62021CC0770
OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
JEANA RICHARDA DE LA TOURA
przedstawiona w dniu 20 kwietnia 2023 r. (
1
)
Sprawa C‑770/21
„OGL‑Food Trade Lebensmittelvertrieb” GmbH
przeciwko
Direktor na Teritorialna direktsia „Mitnitsa Plovdiv” pri Agentsia „Mitnitsi”
[wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Administrativen sad Sofia-grad (sąd administracyjny dla miasta Sofii, Bułgaria)]
Odesłanie prejudycjalne – Unijny kodeks celny – Ustalanie wartości celnej owoców i warzyw, do których stosuje się cenę wejścia – Zadeklarowana wartość transakcyjna przewyższająca standardową wartość w przywozie – Zbycie towarów w warunkach potwierdzających prawidłowość wartości transakcyjnej – Sprzedaż ze stratą – Kontrola sądowa decyzji ustalającej dług celny – Brak umowy handlowej dotyczącej przywozu – Pojęcie osób prawnie uznanych za wspólników w działalności gospodarczej
I. Wprowadzenie
1.
Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni:
–
art. 22, 44, 70 i 74 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (
2
), zmienionego rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/2339 z dnia 14 grudnia 2016 r. (
3
);
–
art. 127 i 142 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (
4
), zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/604 z dnia 18 kwietnia 2018 r. (
5
), a także
–
art. 75 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2017/891 z dnia 13 marca 2017 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw, uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1306/2013 w odniesieniu do kar, które mają być stosowane w tych sektorach, a także zmieniającego rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 543/2011 (
6
), zmienionego rozporządzeniem delegowanym Komisji (UE) 2018/1145 z dnia 7 czerwca 2018 r. (
7
)
2.
Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy spółką OGL‑Food Trade Lebensmittelvertrieb GmbH (zwaną dalej „OGL‑Food”) a Direktor na Teritorialna direktsia „Mitnitsa Plovdiv” pri Agentsia „Mitnitsi” (dyrektorem terytorialnej dyrekcji urzędu celnego w mieście Płowdiw w ramach służby celnej, Bułgaria; zwanym dalej „dyrektorem urzędu celnego”) w przedmiocie zadeklarowanej wartości transakcyjnej w odniesieniu do przywozu świeżych cukinii pochodzących z Turcji.
3.
Sprawa ta daje Trybunałowi sposobność do sprecyzowania warunków, na jakich decyzja organów celnych, w której podważa się wartość transakcyjną, może zostać zaskarżona przed sądem, a w szczególności tego, czy na etapie sądowego zaskarżenia tej decyzji można zmienić jej uzasadnienie.
4.
W niniejszej opinii, na wniosek Trybunału ograniczonej do analizy pytań prejudycjalnych pierwszego i drugiego, zaproponuję, aby odpowiedzieć, po pierwsze, że uzasadnienie decyzji celnej nie może zostać zmienione na etapie sądowego postępowania odwoławczego, a po drugie, pomocniczo, że ocena statusu prawnego wspólnika należy do prawa krajowego, a w konsekwencji elementy oceny zaproponowane przez sąd odsyłający są istotne tylko o tyle, o ile w świetle prawa krajowego pozwalają rozstrzygnąć o tym statusie prawnym wspólnika.
II. Ramy prawne
A.
Przepisy prawa celnego
1. Unijny kodeks celny
5.
Artykuł 1 ust. 1 unijnego kodeksu celnego ma następujące brzmienie:
„Niniejsze rozporządzenie ustanawia unijny kodeks celny […] określający ogólne przepisy i procedury mające zastosowanie do towarów wprowadzanych na obszar celny Unii [Europejskiej] lub z niego wyprowadzanych.
Nie naruszając prawa międzynarodowego i konwencji międzynarodowych oraz prawodawstwa unijnego w innych dziedzinach, kodeks stosowany jest w sposób jednolity na całym obszarze celnym Unii”.
6.
Artykuł 5 pkt 1 i 3 unijnego kodeksu celnego przewiduje:
„Do celów […] [unijnego] kodeksu [celnego] stosuje się następujące definicje:
1)
»organy celne« oznaczają administracje celne państw członkowskich odpowiedzialne za stosowanie przepisów prawa celnego oraz wszelkie inne organy upoważnione na mocy prawa krajowego do stosowania niektórych przepisów prawa celnego;
[…]
3)
»kontrole celne« oznaczają określone czynności wykonywane przez organy celne w celu zapewnienia zgodności z przepisami prawa celnego oraz innymi przepisami regulującymi wprowadzanie, wyprowadzanie, tranzyt, przemieszczanie, składowanie i końcowe przeznaczenie towarów przemieszczanych między obszarem celnym Unii a krajami lub terytoriami spoza tego obszaru oraz obecność i przemieszczanie w ramach obszaru celnego Unii towarów nieunijnych i towarów objętych procedurą końcowego przeznaczenia”.
7.
Artykuł 22 tego kodeksu, zatytułowany „Decyzje wydawane na wniosek”, stanowi w ust. 6 i 7:
„6.   Przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie, rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji.
[…]
7.   Decyzja niekorzystna dla wnioskodawcy określa podstawy, na których ją oparto, i zawiera pouczenie o prawie do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 44”.
8.
Zgodnie z art. 29 wspomnianego kodeksu, zatytułowanym „Decyzje wydawane bez uprzedniego wniosku”:
„Z wyjątkiem przypadków, gdy organ celny działa jako organ sądowy, art. 22 ust. 4, 5, 6 i 7 […] stosuje się również do decyzji wydawanych przez organy celne bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby”.
9.
Artykuł 44 tego kodeksu, zatytułowany „Prawo do wniesienia odwołania”, przewiduje:
„1.   Każda osoba ma prawo do odwołania się od wydanej przez organy celne decyzji w zakresie stosowania przepisów prawa celnego, dotyczącej jej bezpośrednio i indywidualnie.
[…]
2.   Z prawa do odwołania korzysta się co najmniej:
a)
w pierwszej kolejności – na etapie wniesienia odwołania do organów celnych lub organu sądowego lub innego organu wyznaczonego w tym celu przez państwa członkowskie;
b)
w dalszej kolejności – na etapie wniesienia odwołania do niezależnego organu wyższej instancji, którym może być organ sądowy lub wyspecjalizowany organ równorzędny, zgodnie z przepisami obowiązującymi w poszczególnych państwach członkowskich.
[…]
4.   Państwa członkowskie zapewniają procedury odwoławcze umożliwiające szybkie potwierdzenie lub skorygowanie decyzji wydawanych przez organy celne”.
10.
Artykuł 70 unijnego kodeksu celnego, zatytułowany „Metoda ustalania wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej”, ma następujące brzmienie:
„1.   Zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana.
2.   Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów.
3.   Wartość transakcyjna stosowana jest pod warunkiem spełnienia wszystkich następujących warunków:
[…]
d)
kupujący i sprzedający nie są ze sobą powiązani lub powiązanie między nimi nie miało wpływu na cenę”.
11.
Artykuł 74 tego kodeksu, zatytułowany „Zastępcze metody ustalania wartości celnej”, stanowi w ust. 1 i 2:
„1.   Jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a)–d), aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów.
[…]
2.   Zgodnie z ust. 1 wartością celną jest:
[…]
c)
wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne lub podobne sprzedawane są na obszarze celnym Unii w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającymi […];
[…]”.
2. Rozporządzenie wykonawcze do unijnego kodeksu celnego
12.
Zawarty w rozdziale 3 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, zatytułowanym „Wartość celna towarów”, ujętym w tytule II, dotyczącym „element[ów], na podstawie których stosowane są należności celne przywozowe lub wywozowe oraz inne środki dotyczące wymiany towarowej”, art. 127 ma następujące brzmienie:
„[Artykuł 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego]
1.   Do celów niniejszego rozdziału dwie osoby są uznawane za powiązane, jeżeli spełniony jest jeden z następujących warunków:
[…]
b)
są one prawnie uznanymi wspólnikami w działalności gospodarczej;
[…]
e)
jedna z osób bezpośrednio lub pośrednio kontroluje drugą;
f)
obie znajdują się pod bezpośrednią lub pośrednią kontrolą trzeciej osoby;
g)
wspólnie kontrolują, bezpośrednio lub pośrednio, trzecią osobę;
[…]”.
13.
Artykuł 134 tego rozporządzenia wykonawczego, zatytułowany „Transakcje pomiędzy osobami powiązanymi”, przewiduje:
„[Artykuł 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego]
1.   W przypadku gdy kupujący i sprzedający są ze sobą powiązani, okoliczności związane ze sprzedażą są badane, w razie potrzeby, aby ustalić, czy powiązanie to nie wpłynęło na cenę; zgłaszającemu umożliwia się przedłożenie dodatkowych szczegółowych informacji, które mogą być niezbędne do zbadania tych okoliczności.
2.   Wartość towarów należy jednak ustalać zgodnie z art. 70 ust. 1 [unijnego] kodeksu [celnego], jeśli zgłaszający wykaże, że zadeklarowana wartość transakcyjna jest bardzo zbliżona do jednej z następujących wartości testowych, określonych w tym samym lub w zbliżonym okresie:
[…]
b)
wartości celnej towarów identycznych lub podobnych ustalonej zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego] kodeksu [celnego];
[…]”.
14.
Artykuł 142 wspomnianego rozporządzenia wykonawczego, zatytułowany „Metoda dedukcyjna”, stanowi:
„[Artykuł 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego]
1.   Cena jednostkowa wykorzystywana do określenia wartości celnej zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego] kodeksu [celnego] jest to cena, po której przywożone towary bądź przywożone identyczne lub podobne towary są sprzedawane w Unii – w takim samym stanie, w jakim zostały przywiezione – w tym samym lub przybliżonym czasie, co czas przywozu towarów, których wartość celna ma zostać określona.
[…]
4.   Następujące sprzedaże nie są uwzględniane do celów ustalenia wartości celnej zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego] kodeksu [celnego]:
[…]
b)
sprzedaż osobom powiązanym;
[…]
5.   Przy ustalaniu wartości celnej należy odliczyć od ceny jednostkowej określonej zgodnie z ust. 1–4:
[…]
c)
należności celne przywozowe lub inne opłaty należne na obszarze celnym Unii z tytułu przywozu lub sprzedaży towarów.
[…]”.
B.
Przepisy dotyczące przywozu owoców i warzyw, do których stosuje się cenę wejścia
1. Rozporządzenie (UE) nr 1308/2013
15.
Motyw 147 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007 (
8
), zmienionego rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2393 z dnia 13 grudnia 2017 r. (
9
), ma następujące brzmienie:
„Dla niektórych produktów należy utrzymać system cen wejścia. W celu zapewnienia skuteczności tego systemu należy przekazać Komisji [Europejskiej] uprawnienia do przyjmowania niektórych aktów mających na celu sprawdzanie zasadności zadeklarowanej ceny dostawy przy stosowaniu zryczałtowanej wartości importu oraz mających na celu ustanowienie warunków, zgodnie z którymi wymagane jest złożenie zabezpieczenia”.
16.
Artykuł 181 rozporządzenia nr 1308/2013, zatytułowany „System cen wejścia w odniesieniu do niektórych produktów sektorów owoców i warzyw, przetworzonych owoców i warzyw oraz wina”, stanowi:
„1.   Na potrzeby stosowania stawki opłat celnych wspólnej taryfy celnej w odniesieniu do produktów sektorów owoców i warzyw, przetworzonych owoców i warzyw oraz soku i moszczu winogronowego, cena wejścia danej partii towaru jest równa jej wartości celnej, obliczonej na podstawie rozporządzenia […] (EWG) nr 2913/92[ (
10
)] […] oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93[ (
11
)].
2.   W celu zapewnienia skuteczności systemu Komisja jest uprawniona do przyjmowania zgodnie z art. 227 aktów delegowanych w celu wprowadzenia przepisów stanowiących, że prawdziwość deklarowanej przywozowej wartości celnej dostawy sprawdza się przy wykorzystaniu ryczałtowej wartości przywozowej, oraz określających warunki, na jakich wymagane jest wniesienie zabezpieczenia.
3.   Komisja przyjmuje akty wykonawcze ustanawiające przepisy w zakresie obliczania ryczałtowej wartości przywozowej, o której mowa w ust. 2. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 229 ust. 2”.
2. Rozporządzenie delegowane 2017/891
17.
Tytuł III, „Handel z państwami trzecimi – system cen wejścia”, rozporządzenia delegowanego 2017/891 obejmuje art. 73–75.
18.
Artykuł 74 tego rozporządzenia delegowanego, zatytułowany „Powiadomienia dotyczące cen i ilości produktów przywożonych”, stanowi w ust. 1:
„W odniesieniu do każdego produktu oraz w odniesieniu do okresów określonych w części A załącznika VII dla każdego dnia handlowego oraz dla każdego miejsca pochodzenia państwa członkowskie zgłaszają Komisji najpóźniej do godziny 12.00 w południe (czasu obowiązującego w Brukseli) następnego dnia roboczego następujące dane:
a)
średnie reprezentatywne ceny produktów przywożonych z państw trzecich, sprzedawanych na rynkach przywozowych państw członkowskich; oraz
b)
łączne ilości odnoszące się do cen, o których mowa w lit. a).
Na potrzeby akapitu pierwszego lit. a) państwa członkowskie powiadamiają Komisję o rynkach importowych, które uznają za reprezentatywne i które obejmują Londyn, Mediolan, Perpignan i Rungis.
W przypadku gdy łączne ilości, o których mowa w akapicie pierwszym lit. b), są mniejsze niż dziesięć ton, odpowiadających im cen nie zgłasza się Komisji”.
19.
Zgodnie z art. 75 wspomnianego rozporządzenia delegowanego, zatytułowanym „Podstawa cen wejścia”:
„1.   Na potrzeby art. 181 ust. 1 rozporządzenia […] nr 1308/2013 produkty sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw, o których mowa w tym artykule, są produktami wymienionymi w załączniku VII do niniejszego rozporządzenia.
2.   Gdy wartość celna produktów wymienionych w części A załącznika VII jest określona zgodnie z wartością transakcyjną, o której mowa w art. 70 [unijnego kodeksu celnego], i przewyższa ona o ponad 8 % stawkę ryczałtową obliczoną przez Komisję jako standardowa wartość w przywozie w momencie sporządzania zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu, importer musi złożyć zabezpieczenie zgodnie z art. 148 rozporządzenia wykonawczego [do unijnego kodeksu celnego]. Do tego celu kwotą należności celnej przywozowej, której mogą podlegać produkty wymienione w części A załącznika VII do niniejszego rozporządzenia, jest kwota należności celnej, którą importer uiściłby, gdyby dany produkt został sklasyfikowany na podstawie odpowiedniej standardowej wartości w przywozie.
[…]
3.   Gdy wartość celna produktów wymienionych w części A załącznika VII jest obliczona zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego], należności celne zostaną odliczone zgodnie z art. 38 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2017/892[ (
12
)]. W takim przypadku importer składa zabezpieczenie równe kwocie należności celnej, którą musiałby zapłacić, gdyby klasyfikacja produktów została dokonana na podstawie mającej zastosowanie standardowej wartości w przywozie.
4.   Wartość celna towarów przywożonych do konsygnacji ustalana jest bezpośrednio zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego], a do tego celu standardową wartość w przywozie obliczoną zgodnie z art. 38 rozporządzenia wykonawczego […] 2017/892 stosuje się podczas obowiązujących okresów.
5.   Importer ma jeden miesiąc od sprzedaży danych produktów, z zastrzeżeniem terminu do czterech miesięcy od daty przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu, na wykazanie, że partia towarów została zbyta zgodnie z warunkami potwierdzającymi poprawność cen, o których mowa w art. 70 [unijnego kodeksu celnego], lub na określenie wartości celnej, o której mowa w art. 74 ust. 2 lit. c) tego [kodeksu].
Niedotrzymanie jednego z powyższych terminów pociąga za sobą utratę złożonego zabezpieczenia, bez uszczerbku dla stosowania przepisów ust. 6.
Złożone zabezpieczenie jest zwalniane w stopniu, w jakim warunki zbytu towaru zostały udowodnione w sposób zgodny z wymogami organów celnych. W przeciwnym wypadku zabezpieczenie ulega przepadkowi, stanowiąc płatność z tytułu należności celnych przywozowych.
Aby udowodnić, że partia towarów została zbyta zgodnie z warunkami określonymi w akapicie pierwszym, importer udostępnia, oprócz faktury, wszystkie dokumenty konieczne do przeprowadzenia odpowiednich kontroli celnych w odniesieniu do sprzedaży i zbytu każdego produktu z danej partii, w tym dokumenty dotyczące transportu, ubezpieczenia, przeładunku i składowania danej partii.
[…]
6.   Na należycie uzasadniony wniosek importera termin czterech miesięcy, o którym mowa w ust. 5 akapit pierwszy, może być przedłużony przez właściwe organy państwa członkowskiego maksymalnie o trzy miesiące.
[…]”.
20.
Część A załącznika VII do rozporządzenia delegowanego 2017/891 zawiera w szczególności następującą pozycję:
Kod CN
Opis
Okres obowiązywania
0709 90 70
Cukinie
1 stycznia – 31 grudnia
3. Rozporządzenie wykonawcze 2017/892
21.
Artykuł 38 rozporządzenia wykonawczego 2017/892, zatytułowany „Standardowe wartości w przywozie”, stanowi w ust. 1 i 2:
„1.   W odniesieniu do każdego produktu oraz w odniesieniu do okresów stosowania określonych w części A załącznika VII do rozporządzenia delegowanego […] 2017/891 Komisja ustala dla każdego dnia roboczego oraz dla każdego miejsca pochodzenia standardową wartość w przywozie równą średniej ważonej cen reprezentatywnych, o których mowa w art. 74 tego rozporządzenia, pomniejszonej o standardową kwotę wynoszącą 5 EUR/100 kg oraz należności celne ad valorem.
2.   Jeśli zgodnie z art. 74 i 75 rozporządzenia delegowanego […] 2017/891 i z niniejszym artykułem ustala się standardową wartość przywozową dla produktów oraz dla okresów obowiązywania wymienionych w części A załącznika VII do wspomnianego rozporządzenia, ceny jednostkowej, o której mowa w art. 142 rozporządzenia wykonawczego [do unijnego kodeksu celnego], nie stosuje się. Zastępuje się ją standardową wartością w przywozie, o której mowa w ust. 1”.
4. Rozporządzenie (EWG) nr 2658/87
22.
Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej (
13
), zmienione rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/1602 z dnia 11 października 2018 r. (
14
), zawiera w załączniku 2 sekcji I części trzeciej załącznika I, zatytułowanym „Produkty, do których ma zastosowanie cena wejścia”, między innymi następującą pozycję:
Kod CN
Wyszczególnienie
Stawka celna konwencyjna (%)
0709 93 10
Cukinia:
[…]
[…]
[…]
Od dnia 1 kwietnia do dnia 31 maja:
O cenie wejścia za 100 kg masy netto:
Nie mniejszej niż 69,2 €
12,8
Nie mniejszej niż 67,8 €, ale mniejszej niż 69,2 €
12,8 + 1,4 €/100 kg/net
Nie mniejszej niż 66,4 €, ale mniejszej niż 67,8 €
12,8 + 2,8 €/100 kg/net
Nie mniejszej niż 65 €, ale mniejszej niż 66,4 €
12,8 + 4,2 €/100 kg/net
Nie mniejszej niż 63,7 €, ale mniejszej niż 65 €
12,8 + 5,5 €/100 kg/net
Mniejszej niż 63,7 €
12,8 + 15,2 €/100 kg/net
[…]
[…]
[…]
III. Okoliczności sporu w postępowaniu głównym i pytania prejudycjalne
23.
W dniu 23 kwietnia 2019 r. OGL‑Food, działając jako importer, złożył w urzędzie celnym w Swilengradzie (Bułgaria) zgłoszenie celne, w którym w ramach procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu w celu konsumpcji końcowej zgłosił objęte podpozycją 07099310 nomenklatury towarowej „świeże cukinie” o wadze 4800 kg, pochodzące z Turcji (zwane dalej „sporną partią”), o przeliczonej na euro wartości celnej wynoszącej 90,81 EUR za 100 kg. Eksporterem była spółka z siedzibą w Antalyi (Turcja).
24.
Na dzień 23 kwietnia 2019 r. Komisja ustaliła dla cukinii wszelkiego pochodzenia standardową wartość w przywozie na poziomie 53,80 EUR za 100 kg. Ponieważ zadeklarowana wartość transakcyjna dla spornej partii przekraczała ową standardową wartość w przywozie o więcej niż 8 %, OGL‑Food złożył zabezpieczenie w wysokości 982,17 lewa bułgarskiego (BGN) (około 502 EUR), zgodnie z art. 75 ust. 2 rozporządzenia delegowanego 2017/891.
25.
Pismem z dnia 24 kwietnia 2019 r. organ celny, który ustalił całkowitą cenę zapłaconą za zakup spornej partii na 109,6 EUR za 100 kg, z uwzględnieniem różnych kosztów poniesionych przez OGL‑Food, powiadomił go, że zgodnie z art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 jest on zobowiązany do udowodnienia, że sporna partia została zbyta na rynku w warunkach potwierdzających prawidłowość zadeklarowanej wartości celnej.
26.
W dniu 23 maja 2019 r. OGL‑Food przekazał organowi celnemu szereg dokumentów dotyczących w szczególności zakupu i sprzedaży spornej partii i wniósł na podstawie przedstawionych dowodów o zwolnienie złożonego zabezpieczenia.
27.
Zgodnie z rozliczeniem ceny sprzedaży OGL‑Food sprzedał sporną partię za cenę 106 EUR za 100 kg. Ponieważ cena ta była niższa od całkowitej ceny wynoszącej 109,6 EUR za 100 kg, którą OGL‑Food zapłacił za zakup spornej partii, organ celny uznał, że nie przedstawił on dowodu zbycia tej partii w warunkach potwierdzających prawidłowość zadeklarowanej wartości transakcyjnej. W tych okolicznościach, zgodnie z art. 75 ust. 5 akapit trzeci rozporządzenia delegowanego 2017/891, zabezpieczenie ulegało przepadkowi, stanowiąc płatność z tytułu należności celnych przywozowych.
28.
Na podstawie art. 22 ust. 6 unijnego kodeksu celnego OGL‑Food powiadomiono o powodach, na których dyrektor urzędu celnego zamierzał oprzeć swoją decyzję, i wezwano go do przedstawienia swojego stanowiska w terminie 30 dni.
29.
W swoich uwagach OGL‑Food podniósł przede wszystkim, że art. 75 rozporządzenia delegowanego 2017/891 dla udowodnienia prawidłowości zadeklarowanej wartości transakcyjnej jako wartości celnej nie wymaga odsprzedaży z zyskiem. Następnie podkreślił on, że sprzedaż ta wpisywała się w ramy długotrwałych stosunków handlowych z międzynarodową siecią supermarketów Lidl i że analiza dłuższego okresu wykazałaby osiąganie zysków. Wreszcie OGL‑Food zauważył, że cena, po której sprzedał sporną partię, była znacznie wyższa od standardowej wartości w przywozie obliczonej przez Komisję dla tych produktów na dzień 23 kwietnia 2019 r.
30.
Decyzją z dnia 30 października 2020 r. (
15
) dyrektor urzędu celnego postanowił między innymi, że złożone zabezpieczenie ulega przepadkowi, stanowiąc płatność z tytułu należności celnych ustalonych na kwotę 982,17 BGN. Decyzja ta opierała się, po pierwsze, na okoliczności, że OGL‑Food nie przedstawił dowodów mogących wyjaśnić istotną różnicę między zadeklarowaną wartością transakcyjną wynoszącą 90,81 EUR za 100 kg a standardową wartością w przywozie wynoszącą 53,80 EUR za 100 kg, takich jak dowody świadczące o wyjątkowej jakości lub ekologicznym pochodzeniu spornej partii, którą opisano po prostu jako „najwyższej jakości”. Po drugie, dyrektor urzędu celnego, uwzględniając stratę poniesioną przy sprzedaży spornej partii, uznał, że OGL‑Food nie udowodnił zbycia tej partii w warunkach potwierdzających prawidłowość zadeklarowanej wartości transakcyjnej w rozumieniu art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891.
31.
W uzasadnieniu skargi o uchylenie decyzji z dnia 30 października 2020 r. wniesionej do Administrativen sad Sofia-grad (sądu administracyjnego dla miasta Sofii, Bułgaria) OGL‑Food podnosi, że niezakwestionowane dowody przedstawione organowi celnemu potwierdzają, że deklarowana wartość transakcyjna spełnia warunki art. 70 unijnego kodeksu celnego. W tym kontekście OGL‑Food wyjaśnia z jednej strony, że istnienie zysku wynikającego ze sprzedaży porównywalnych produktów konkretnemu klientowi należy obliczać w skali miesiąca, a nie na poziomie każdej indywidualnej transakcji, a z drugiej strony cena sprzedaży spornej partii na rynku Unii obliczona zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego potwierdza prawidłowość zadeklarowanej wartości transakcyjnej. OGL‑Food dodaje ponadto, że nie jest wspólnikiem Lidla w rozumieniu art. 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
32.
Dyrektor urzędu celnego podkreśla ze swej strony, po pierwsze, że OGL‑Food nie przedstawił dowodów pozwalających uzasadnić wysoki poziom zadeklarowanej wartości transakcyjnej w stosunku do standardowej wartości w przywozie, takich jak dowody świadczące o wyjątkowej jakości odnośnych produktów lub o tym, że pochodzą one z rolnictwa ekologicznego. Po drugie, sprzedaż przez OGL‑Food spornej partii ze stratą nie jest zgodna z logiką rynku, która nakazuje dążyć do osiągnięcia zysku handlowego. Po trzecie, unijny kodeks celny ma zastosowanie bez uszczerbku dla rozporządzenia delegowanego 2017/891. Tymczasem to rozporządzenie delegowane wyklucza możliwość uwzględnienia innych operacji przywozu w celu oceny prawidłowości wartości transakcyjnej zadeklarowanej do celów przywozu spornej partii. Ponadto, po czwarte, zastępcza metoda ustalania wartości celnej przewidziana w art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego nie ma w tym przypadku zastosowania.
33.
Wydaje się, że sąd odsyłający uważa, iż niekorzystna dla OGL‑Food analiza zawarta w decyzji z dnia 30 października 2020 r. nie jest zgodna z orzecznictwem sądów krajowych dotyczącym wykładni art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891. Niemniej jednak sąd ten uważa również, że argumenty podniesione przez OGL‑Food są bezzasadne. W szczególności zdaniem tego sądu należy zbadać, czy OGL‑Food utrzymuje z eksporterem i ze swoim klientem w Unii, Lidlem, stosunki pozwalające na zakwalifikowanie ich jako osób powiązanych w rozumieniu art. 70 ust. 3 lit. d) i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego.
34.
Z jednej strony bowiem należałoby ocenić, czy w braku umowy handlowej lub innego powiązania prawnego między stronami rozpatrywane w postępowaniu głównym trwałe, okresowe i powtarzające się stosunki dostaw, odzwierciedlone w fakturach i związanych z nimi zapisach księgowych, są wystarczające do zakwalifikowania eksportera i OGL‑Food jako „prawnie uznanych wspólników w działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, a zatem – osób powiązanych w rozumieniu art. 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego, co spowodowałoby konieczność ustalenia, czy związek ten miał wpływ na zadeklarowaną wartość transakcyjną odnośnej partii.
35.
Z drugiej strony OGL‑Food podniósł przed sądem odsyłającym, że organ celny powinien był przyjąć zadeklarowaną wartość transakcyjną ze względu na to, że była ona zbliżona do wartości celnej towarów identycznych lub podobnych określonej zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego, jak obliczył biegły sądowy na jego wniosek. Sąd ten uważa, że w celu dokonania oceny znaczenia tego argumentu, opartego na art. 134 ust. 2 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, należy zbadać, czy OGL‑Food i jego nabywca pierwszego poziomu handlowego, Lidl, są osobami powiązanymi w rozumieniu art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego i art. 142 ust. 4 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, który ustanawia zasady jego stosowania. W tym względzie wspomniany sąd uważa, że pojęcie „osób powiązanych” ma to samo znaczenie w art. 70 ust. 3 lit. d) i art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego co w art. 127 ust. 1 i art. 142 ust. 4 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
36.
Sąd odsyłający zastanawia się jednak, czy importer może powołać się na metodę dedukcyjną przewidzianą w art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego (
16
) po raz pierwszy przy wniesieniu skargi na decyzję ustalającą dług celny, czyli po upływie przewidzianych w art. 75 ust. 5 i 6 rozporządzenia delegowanego 2017/891 terminów powodujących utratę zabezpieczenia. Na wypadek odpowiedzi przeczącej sąd ten ma wątpliwości co do poszanowania prawa importera do obrony oraz co do kwestii, czy może on stwierdzić, że importer jest osobą powiązaną z eksporterem lub ze swoim klientem w Unii w rozumieniu ostatnich wspomnianych przepisów, jeżeli w decyzji ustalającej dług celny nie podważono z tego powodu wartości transakcyjnej.
37.
Sąd odsyłający zastanawia się również, czy art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 należy interpretować w ten sposób, że importer powinien przedstawić umowę sprzedaży lub inny równoważny dokument, czy organ celny może uwzględnić okoliczność, że sporna partia została sprzedana ze stratą na rynku Unii, oraz czy okoliczności towarzyszące tej sprzedaży ze stratą mają znaczenie dla celów stosowania tego przepisu.
38.
Sąd odsyłający zastanawia się wreszcie, czy art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 należy interpretować w ten sposób, że organ celny może określić wartość celną na poziomie standardowej wartości w przywozie, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna jest rażąco wysoka, bez kwestionowania autentyczności faktury wystawionej przez eksportera i dowodu zapłaty na jego rzecz, a także w braku dodatkowych dowodów przedstawionych przez importera w celu wykazania prawidłowości zadeklarowanej wartości transakcyjnej.
39.
W tych okolicznościach Administrativen sad Sofia-grad (sąd administracyjny dla miasta Sofii) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
„1)
Czy należy przyjąć, mając na względzie art. 70 ust. 1 [unijnego kodeksu celnego] w związku z art. 75 ust. 5 akapit pierwszy i art. 75 ust. 6 rozporządzenia delegowanego [2017/891], że dla oceny spełnienia przesłanki określonej w art. 70 ust. 3 lit. d) wspomnianego kodeksu – by »kupujący i sprzedający nie [byli] ze sobą powiązani« w związku ze stosowaniem wartości transakcyjnej produktów dla celów celnych w ramach konkretnej deklaracji celnej dotyczącej importu warzyw – istotne są:
–
dane dotyczące wzajemnych relacji między stronami w ramach importu produktów i sprzedaży tych produktów na pierwszym poziomie handlowym w Unii – w odniesieniu do trwałych i powtarzających się dostaw produktów tego samego rodzaju, o znacznej ilości i wartości – które wyłączają wniosek o przypadkowości wzajemnych relacji w ramach konkretnego importu stanowiącego przedmiot oceny;
–
dane dotyczące faktur wystawionych w odniesieniu do dostaw, zapłaty ceny, zaksięgowania faktur w księgowości i w dziennikach [podatku od wartości dodanej (VAT)] importera i, odpowiednio, wykonania prawa do odliczenia w ramach konkretnego importu;
–
deklarowana wartość transakcyjna w ramach konkretnego importu stanowiącego przedmiot oceny, która jest znacznie wyższa w porównaniu ze standardową wartością w przywozie tego produktu określoną przez Komisję dla celów stosowania ceł importowych w sektorze warzyw, podczas gdy ten sam produkt został sprzedany ze stratą w Unii;
–
okoliczność, że importer nie przedstawił umowy handlowej w odniesieniu do konkretnego importu, wymaganej przez organy celne, lub dokumentu odnoszącego się do innego rodzaju związku prawnego między kontrahentami?
Na wypadek gdyby wskazane okoliczności były istotne – czy umożliwiają one określenie przedsiębiorców będących importerem i eksporterem lub też, odpowiednio, importerem i kupującym na pierwszym poziomie handlowym w Unii, jako »prawnie uznanych wspólników w działalności gospodarczej« lub też podmioty powiązane w rozumieniu art. 127 ust. 1 lit. b) i art. 142 ust. 4 lit. b) rozporządzenia wykonawczego Komisji [do unijnego kodeksu celnego]?
Jeśli wskazane okoliczności są istotne, lecz nie są wystarczające do stwierdzenia, że przedsiębiorcy są podmiotami powiązanymi, to czy dla celów kontroli, o której mowa w art. 75 ust. 6 rozporządzenia delegowanego 2017/891, powstaje obowiązek dokonania oceny, czy relacje między przedsiębiorcami nie wywarły wpływu przy określeniu wyższej ceny produktu w ramach konkretnego importu, aby zapobiec uchyleniu się od zapłaty cła i utracie dochodów podatkowych w budżecie Unii, mając na względzie również dalszą sprzedaż ze stratą na pierwszym poziomie handlowym w Unii?
2)
Czy z art. 47 akapit pierwszy i art. 41 ust. 2 lit. c) Karty praw podstawowych Unii Europejskiej [zwanej dalej »kartą«], interpretowanych w związku z określonym w art. 44 ust. 1 [unijnego kodeksu celnego] prawem do wniesienia skargi przez importera oraz obowiązkiem uzasadnienia przez organy celne decyzji określonej w art. 29 w związku z art. 22 ust. 7 wspomnianego kodeksu, a także okoliczności w sprawie – mając na względzie, że w postępowaniu dotyczącym zaskarżenia w trybie sądowym wydanej decyzji sąd pierwszej instancji z urzędu ma obowiązek zbadać zgodność z prawem tej decyzji i na niewskazanych w skardze podstawach gromadzić nowe dowody oraz z urzędu wyznaczyć biegłego – wynika, że:
–
spełnienie przesłanki określonej w art. 70 ust. 3 lit. d) [unijnego kodeksu celnego], zgodnie z którą »kupujący i sprzedający nie są ze sobą powiązani lub powiązanie między nimi nie miało wpływu na cenę«, może być ustalone po raz pierwszy w postępowaniu przed sądem, czy też organ celny ma obowiązek dokonać stwierdzenia w tej kwestii jeszcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji?
–
gdy importer miał procesową możliwość, lecz nie oświadczył wyraźnie, że określi wartość importowanych produktów zgodnie z metodą dedukcyjną wskazaną w art. 74 ust. 2 lit. c) [unijnego kodeksu celnego], to ze względu na konkretnie wskazany prekluzyjny termin tego określenia dojdzie do naruszenia art. 75 ust. 5 i 6 rozporządzenia delegowanego 2017/891, gdy wartość ta zostanie określona po raz pierwszy w postępowaniu dotyczącym zaskarżenia tej decyzji przed sądem, biorąc również pod uwagę zarzuty importera, zgodnie z którymi cena sprzedaży produktu w Unii jest bliska deklarowanej wartości transakcyjnej?
3)
Czy z art. 75 ust. 5 akapit czwarty rozporządzenia delegowanego 2017/891 – zgodnie z którym »importer udostępnia […] wszystkie dokumenty konieczne do przeprowadzenia odpowiednich kontroli celnych w odniesieniu do sprzedaży i zbytu każdego produktu z danej partii«, w kontekście wykładni dokonanej w pkt 1 sentencji wyroku Trybunału z dnia 11 marca 2020 r., X (Pokrycie dodatkowych należności celnych przywozowych) (С‑160/18, EU:C:2020:190), w związku z wykazaniem deklarowanej wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 70 ust. 1 unijnego kodeksu celnego – w okolicznościach niniejszej sprawy wynika, że przepis ten:
–
zobowiązuje organy celne lub też, odpowiednio, w wypadku zaskarżenia sąd do uwzględnienia okoliczności, że produkt importowany – warzywa – został sprzedany ze stratą w Unii, jako poważnej wskazówki, że wskazana cena importowa została sztucznie zawyżona, w tym przy uwzględnieniu oceny powiązania tych podmiotów, które miało wywrzeć wpływ na deklarowaną wartość transakcyjną, w tym w celu zapobieżenia uchylaniu się od zapłaty cła i utracie dochodów podatkowych?
–
zobowiązuje importera do przedstawienia umowy lub innego równoważnego dokumentu wykazującego podlegającą zapłacie cenę produktu przy jego sprzedaży w celu wywozu na obszar celny Unii, czy też wystarcza wykazanie dokonanej zapłaty deklarowanej wartości produktu przy imporcie? Lub
–
zobowiązuje importera do przedstawienia wyłącznie dokumentów wyraźnie wskazanych w art. 75 ust. 5 akapit czwarty rozporządzenia delegowanego 2017/891, jako dowodów dotyczących deklarowanej wartości transakcyjnej przy imporcie warzyw, i z tego względu okoliczności związane ze sprzedażą tego samego produktu ze stratą w Unii nie są istotne dla oceny, o której mowa w art. 75 ust. 6 tego rozporządzenia, związanej z nieuznaniem wartości transakcyjnej i określeniem cła importowego?
4)
Czy z art. 75 ust. 5 i 6 rozporządzenia delegowanego [2017/891] i z wykładni dokonanej w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary (С‑291/15, EU:C:2016:455) wynika w okolicznościach w postępowaniu głównym, że wartość celna przy imporcie warzyw z państw trzecich nie może być określona według deklarowanej wartości transakcyjnej, gdy:
–
deklarowana wartość transakcyjna produktu jest znacznie wyższa niż standardowa wartość w przywozie tego produktu określana przez Komisję dla celów stosowania ceł importowych w sektorze warzyw;
–
organ celny nie kwestionuje ani w żaden inny sposób nie podaje w wątpliwość autentyczności faktur i dokumentów dotyczących zapłaty ceny produktu przedstawionych jako dowody faktycznej zapłaty ceny w ramach importu;
–
importer, w odpowiedzi na wezwanie organu celnego, nie przedstawił umowy lub innego równoważnego dokumentu wykazującego podlegającą zapłacie cenę produktu przy jego sprzedaży w celu wywozu na obszar celny Unii, w tym dodatkowych dowodów na ustalenie okoliczności gospodarczych związanych z produktem uzasadniających jego wyższą wartość przy jego zakupie od eksportera – wykazujących status bioproduktu lub jakość ekstra konkretnej partii warzyw?”.
40.
Uwagi na piśmie przedstawili OGL‑Food, dyrektor urzędu celnego, rząd bułgarski i Komisja. Uczestnicy ci wzięli również udział w rozprawie, która odbyła się w dniu 25 stycznia 2023 r. i podczas której udzielili odpowiedzi na zadane przez Trybunał pytania wymagające odpowiedzi ustnej.
IV. Analiza
A.
Uwagi wstępne w przedmiocie ram prawnych
41.
Dla przypomnienia: art. 1 ust. 1 unijnego kodeksu celnego przewiduje, że kodeks ten określa ogólne przepisy i procedury mające zastosowanie do towarów wprowadzanych na obszar celny Unii lub z niego wyprowadzanych. W przepisie tym dodano, że rzeczony kodeks stosowany jest w sposób jednolity na całym tym obszarze, „[n]ie naruszając […] konwencji międzynarodowych oraz prawodawstwa unijnego w innych dziedzinach”. Tak więc przepisy prawa celnego mające zastosowanie do owoców i warzyw zawarte w rozporządzeniu nr 1308/2013 i w rozporządzeniu delegowanym 2017/891 stanowią przepisy szczególne w stosunku do unijnego kodeksu celnego.
42.
Artykuł 181 rozporządzenia nr 1308/2013 przewiduje z jednej strony wprowadzenie ceny wejścia w odniesieniu do niektórych produktów sektorów owoców i warzyw równej wartości celnej partii obliczonej zgodnie z unijnym kodeksem celnym i rozporządzeniem wykonawczym do niego, a z drugiej strony przyznaje on Komisji uprawnienia do przyjmowania aktów delegowanych w celu ustalenia, że prawdziwość deklarowanej ceny wejścia partii towaru sprawdza się przy wykorzystaniu ryczałtowej wartości przywozowej, oraz określenia warunków, na jakich wymagane jest wniesienie zabezpieczenia.
43.
Na tej podstawie Komisja przewidziała w art. 74 ust. 1 rozporządzenia delegowanego 2017/891 w odniesieniu do niektórych owoców i warzyw, w tym cukinii, codzienne powiadamianie przez państwa członkowskie, po pierwsze, o średnich cenach tych owoców i warzyw reprezentatywnych dla produktów przywożonych z państw trzecich i sprzedawanych na rynkach importowych państw członkowskich, a po drugie, o całkowitych ilościach tych produktów, jeżeli są one wyższe niż 10 ton, odpowiadających tym średnim cenom.
44.
W odniesieniu do podstawy cen wejścia tych owoców i warzyw, w tym cukinii, art. 75 tego rozporządzenia delegowanego przewiduje trzy metody ustalania wartości celnej.
45.
Pierwsza metoda dotyczy wartości transakcyjnej ustalonej zgodnie z art. 70 unijnego kodeksu celnego (
17
). Dla przypomnienia: artykuł ten stanowi, że zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii (
18
). Wspomniany art. 70 przewiduje również, że owa wartość transakcyjna stosowana jest, jeżeli spełnione są określone warunki, w tym warunek, stosownie do którego kupujący i sprzedający nie są ze sobą powiązani lub powiązanie między nimi nie miało wpływu na cenę (
19
). Artykuł 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego precyzuje, że dwie osoby są powiązane, jeżeli są one wspólnikami w działalności gospodarczej.
46.
W tym pierwszym przypadku, jeżeli ta deklarowana przez importera cukinii wartość transakcyjna przewyższa o ponad 8 % standardową wartość w przywozie obliczoną przez Komisję w chwili dopuszczenia do swobodnego obrotu, importer musi złożyć zabezpieczenie równe kwocie należności celnej, którą uiściłby, gdyby klasyfikacji dokonano na podstawie tej standardowej wartości w przywozie (
20
). Kwota zmiennej należności celnej jest zerowa, jeżeli cena wejścia cukinii jest równa lub wyższa niż 69,2 EUR za 100 kg masy netto, zaś poniżej tego progu spadkowi ceny wejścia towarzyszy stopniowy wzrost kwoty zmiennej należności celnej (
21
).
47.
W ramach drugiej metody ustalania można zastosować metodę dedukcyjną (
22
). Dla przypomnienia: art. 74 ust. 2 lit. c) unijnego kodeksu celnego przewiduje, że jeżeli nie można ustalić wartości transakcyjnej, wartość celna jest oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne lub podobne sprzedawane są na obszarze celnym Unii w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającymi. Artykuł 142 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego precyzuje kilka kwestii: przede wszystkim sprzedaż referencyjna musi mieć miejsce w tym samym czasie co czas przywozu towarów, których wartość celna ma zostać określona, lub w czasie zbliżonym (
23
); następnie – sprzedaż osobom powiązanym nie jest uwzględniana (
24
); wreszcie od ceny jednostkowej należy odliczyć, między innymi, należności celne przywozowe (
25
).
48.
W przypadku gdy metoda dedukcyjna jest stosowana w odniesieniu do partii cukinii, stosownie do art. 75 ust. 3 rozporządzenia delegowanego 2017/891 należności celne winny zostać odliczone zgodnie z art. 38 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego 2017/892 i w takim przypadku importer składa zabezpieczenie równe kwocie należności celnej, jaką musiałby zapłacić, gdyby klasyfikacja produktów została dokonana na podstawie mającej zastosowanie standardowej wartości w przywozie. Wspomniany art. 38 ust. 1 przewiduje, że Komisja, między innymi w odniesieniu do cukinii, ustala dla każdego dnia roboczego oraz dla każdego miejsca pochodzenia standardową wartość w przywozie równą średniej ważonej cen reprezentatywnych, o których mowa w art. 74 rozporządzenia delegowanego 2017/891, pomniejszonej o standardową kwotę wynoszącą 5 EUR/100 kg oraz należności celne ad valorem.
49.
W związku z tym kwota należności celnych odliczanych od ceny jednostkowej za partię cukinii w celu ustalenia wartości celnej jest obliczana na podstawie standardowej wartości w przywozie w danym dniu, w oczekiwaniu na udowodnienie prawdziwości ceny jednostkowej.
50.
Trzecia metoda ustalania stanowi uproszczoną metodę dla towarów przywożonych do konsygnacji. W odniesieniu do takich towarów art. 75 ust. 4 rozporządzenia delegowanego 2017/891 przewiduje bezpośrednie stosowanie metody dedukcyjnej, ale z następującą szczególną cechą: stosuje się standardową wartość w przywozie obliczoną zgodnie z art. 38 rozporządzenia wykonawczego 2017/892. Ustęp 1 tego artykułu, jak wskazałem w pkt 48 niniejszej opinii, przewiduje codzienne ustalanie przez Komisję standardowej wartości w przywozie. Co się tyczy ust. 2 tego artykułu, stanowi on, że jeśli ustala się standardową wartość w przywozie, ceny jednostkowej, o której mowa w art. 142 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, nie stosuje się i zastępuje się ją standardową wartością w przywozie, o której mowa w ust. 1.
51.
Tym samym wartość celna partii cukinii przywiezionej do konsygnacji zostanie ustalona na podstawie standardowej wartości w przywozie z danego dnia. Ponieważ wartość ta jest znana od razu, nie ma potrzeby składania zabezpieczenia w przypadku późniejszego ustalenia wartości celnej, jak w dwóch pierwszych metodach ustalania.
52.
Kwestia ostatecznego określenia wartości celnej jest przedmiotem art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891. Ustęp ten stanowi bowiem, że importer ma jeden miesiąc od czasu sprzedaży danych produktów, z zastrzeżeniem terminu do czterech miesięcy od daty przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu, na wykazanie, że partia towarów została zbyta w warunkach potwierdzających poprawność cen, o których mowa w art. 70 unijnego kodeksu celnego, lub na określenie wartości celnej zgodnie z metodą dedukcyjną. Rzeczony ust. 5 uściśla, że niedotrzymanie jednego z powyższych terminów pociąga za sobą utratę złożonego zabezpieczenia, a złożone zabezpieczenie jest zwalniane w stopniu, w jakim warunki zbycia towaru zostały udowodnione w sposób zgodny z wymogami organów celnych. W przeciwnym wypadku zabezpieczenie ulega przepadkowi, stanowiąc płatność z tytułu należności celnych przywozowych. Ponadto aby udowodnić, że partia towarów została zbyta zgodnie z warunkami określonymi powyżej, importer udostępnia, oprócz faktury, wszystkie dokumenty konieczne do przeprowadzenia odpowiednich kontroli celnych w odniesieniu do sprzedaży i zbycia każdego produktu z danej partii, w tym dokumenty dotyczące transportu, ubezpieczenia, przeładunku i składowania danej partii.
53.
Wykładnia art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 stanowi sedno pytań prejudycjalnych przedstawionych Trybunałowi. W pierwszej kolejności przeanalizuję drugie pytanie prejudycjalne, dotyczące możliwości zmiany uzasadnienia decyzji celnej na etapie postępowania sądowego, a w drugiej kolejności – pierwsze pytanie prejudycjalne, dotyczące pojęcia osób będących wspólnikami w działalności gospodarczej i osób powiązanych.
B.
W przedmiocie drugiego pytania prejudycjalnego
54.
Sąd odsyłający zmierza zasadniczo do ustalenia, czy w świetle prawa do skutecznego środka prawnego i obowiązku uzasadnienia, chronionych, odpowiednio, w art. 47 i art. 41 ust. 2 lit. c) karty oraz w art. 44 ust. 1 i art. 29 w związku z art. 22 ust. 7 unijnego kodeksu celnego, zmiana metody ustalania wartości celnej przywożonych towarów z inicjatywy sądu lub importera jest możliwa na etapie sądowym, a zatem po upływie terminów na udowodnienie deklarowanej wartości celnej przewidzianych dla importera w art. 75 ust. 5 i 6 rozporządzenia delegowanego 2017/891. Sąd ten zastanawia się również z jednej strony, czy warunek z art. 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego dotyczący osób powiązanych można zbadać po raz pierwszy w toku postępowania sądowego, a z drugiej strony, czy na metodę dedukcyjną można powołać się po raz pierwszy w tym postępowaniu tytułem głównym lub w ramach sprzeciwu opartego na tym, że deklarowana wartość transakcyjna była bardzo zbliżona do wartości ustalonej zgodnie z tą metodą dedukcyjną.
55.
Wydaje mi się zatem, że pytanie to można podzielić na dwie części. W pierwszej kolejności – czy uzasadnienie decyzji celnej można zmienić na etapie postępowania sądowego poprzez zastąpienie jej podstaw przez sąd lub na wniosek skarżącego w ramach sprzeciwu? W drugiej kolejności – czy te nowe podstawy decyzji celnej mogą dotyczyć kwestii powiązania między stronami i wpływu tego powiązania na cenę w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym?
56.
Po pierwsze, jeśli chodzi o zmianę uzasadnienia decyzji celnej, kwestię tę należy zbadać w świetle terminów i sankcji za ich nieprzestrzeganie przewidzianych w art. 75 rozporządzenia delegowanego 2017/891, przy czym należy przypomnieć, że sąd odsyłający wskazuje, iż ma on na mocy przepisów krajowych obowiązek zbadać z urzędu zgodność z prawem zaskarżonej decyzji i zarzuty niewskazane w skardze, zgromadzić nowe dowody i wyznaczyć z urzędu biegłego.
57.
W braku przepisów unijnych w danej dziedzinie zadaniem każdego państwa członkowskiego, zgodnie z zasadą autonomii procesowej państw członkowskich, jest określenie zasad postępowania administracyjnego i sądowego, aby zapewnić wysoki poziom ochrony praw, jakie jednostki wywodzą z prawa Unii. Zasady stosowania środków ochrony prawnej przewidzianych przez prawo Unii nie mogą być mniej korzystne niż w przypadku podobnych środków w zakresie ochrony uprawnień wywodzonych z wewnętrznego porządku prawnego (zasada równoważności) i nie mogą powodować w praktyce, że korzystanie z uprawnień wynikających z prawa Unii stanie się niemożliwe lub nadmiernie utrudnione (zasada skuteczności) (
26
).
58.
W niniejszej sprawie istnieje jednak uregulowanie Unii w dziedzinie celnej, które przewiduje szczególne zasady proceduralne.
59.
Z jednej strony unijny kodeks celny przewiduje, że kontrole celne są zastrzeżone dla organów celnych (
27
), którymi mogą być administracje celne oraz wszelkie inne organy upoważnione na mocy prawa krajowego do stosowania niektórych przepisów prawa celnego (
28
). Kodeks ten stanowi, że przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają go o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, oraz o możliwości przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie (
29
). Wspomniany kodeks przewiduje również, że decyzja niekorzystna dla wnioskodawcy określa podstawy, na których ją oparto, i zawiera pouczenie o prawie do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 44 tego kodeksu (
30
). Ponadto unijny kodeks celny stanowi, że postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji celnej dzieli się na dwa kolejne etapy: pierwszy – przed organami celnymi, oraz drugi – przed niezależnym organem wyższej instancji, którym może być organ sądowy (
31
). Co więcej, kodeks ten wskazuje, że organ celny może działać jako organ sądowy (
32
), lecz nie przewiduje sytuacji odwrotnej.
60.
Już w odniesieniu do etapu odwołania przed organem celnym unijny kodeks celny przewiduje, że importerowi przysługują dwa prawa: prawo do uzyskania uzasadnienia niekorzystnej decyzji, a przed tym – prawo do uzyskania informacji o jej przewidywanych podstawach. W konsekwencji zastąpienie podstaw decyzji przez sąd z urzędu lub na wniosek importera na etapie sądowym na podstawie krajowych przepisów proceduralnych może być rozpatrywane jako kontrola celna, która jako taka powinna być zastrzeżona dla organów celnych państwa członkowskiego zgodnie z unijnym kodeksem celnym, który jako uregulowanie szczególne w stosunku do tych przepisów proceduralnych ma pierwszeństwo. W tym względzie sąd odsyłający nie wskazuje, czy posiada upoważnienie ustawowe lub wykonawcze do stosowania określonych przepisów celnych.
61.
Tak więc ten podział postępowania odwoławczego na dwa etapy (celny i sądowy), a także wzmocniona ochrona obowiązku uprzedniego powiadomienia i obowiązku uzasadnienia są w stanie zagwarantować prawo do skutecznego środka prawnego i obowiązek uzasadniania, chronione, odpowiednio, w art. 47 i art. 41 ust. 2 lit. c) karty.
62.
Z drugiej strony art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 przewiduje podwójny termin, w którym importer powinien udowodnić, że partia towaru została zbyta w warunkach potwierdzających poprawność cen, o których mowa w art. 70 unijnego kodeksu celnego, albo ustalić wartość celną według metody dedukcyjnej. Upływ tych terminów (miesiąc od sprzedaży produktów, do czterech miesięcy od daty przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu), jak również brak dowodu na zbycie towarów we wspomnianych warunkach prowadzą do utraty zabezpieczenia (
33
). Niespełnienie warunków określonych w art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 pociąga zatem za sobą szczególną sankcję: utratę zabezpieczenia obliczonego na podstawie standardowej wartości w przywozie.
63.
Ta szczególna cecha procedury celnej mającej zastosowanie do niektórych owoców i warzyw, w tym cukinii, doskonale ilustruje fakt, że wyboru metody ustalania wartości celnej należy dokonać na etapie celnym postępowania odwoławczego. Do importera należy zatem przedstawienie dowodu wartości celnej zgodnie z wybraną podstawą, pod rygorem utraty zabezpieczenia.
64.
Z całości powyższych rozważań wynika zatem, że podstawa przyjętej wartości celnej nie może zostać zmieniona na sądowym etapie zaskarżenia decyzji celnej, ponieważ oznaczałoby to pozbawienie importera prawa do uprzedniego powiadomienia go o podstawach decyzji celnej, która może być niekorzystna, oraz prawa do uzyskania uzasadnienia tej niekorzystnej decyzji celnej.
65.
Po drugie, jeśli chodzi o charakter nowych podstaw podniesionych przed sądem, to czy mogą one dotyczyć kwestii powiązania między osobami i wpływu tego powiązania na cenę w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym?
66.
Otóż OGL‑Food wyjaśnił na rozprawie, że w toku postępowania sądowego nie domagał się zmiany sposobu ustalenia wartości celnej na rzecz metody dedukcyjnej (
34
), lecz że w ramach uzasadnienia warunków zbycia towarów zadeklarowanych z wartością transakcyjną chciał skorzystać z przysługującej mu na podstawie art. 134 ust. 2 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego możliwości udowodnienia, że wartość transakcyjna była bardzo zbliżona do wartości celnej towarów identycznych lub podobnych określonej zgodnie z metodą dedukcyjną.
67.
Należy jednak zauważyć, że ów art. 134 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego jest przepisem wykonawczym do art. 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego i ma zastosowanie do transakcji między osobami powiązanymi.
68.
Tymczasem na etapie celnym importer nie powołał się na swoje powiązania z nabywcą pierwszego poziomu handlowego ani nie przedstawił umowy, jaka mogła łączyć go z tym nabywcą, czego żądały służby celne, ani też, a fortiori, nie próbował wykazać, że powiązania te nie miały wpływu na cenę. Na tym etapie mógł on bowiem, powołując się na art. 134 ust. 2 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, udowodnić warunki zbycia przywożonych produktów, co pociągałoby za sobą również konieczność wykazania istnienia powiązania pomiędzy nim a nabywcą pierwszego poziomu handlowego zgodnie z zasadami określonymi w art. 127 tego rozporządzenia wykonawczego (
35
) oraz braku wpływu tego powiązania na cenę.
69.
Ponadto uzasadnienie przedstawione przez dyrektora urzędu celnego nie dotyczy statusu osób powiązanych, lecz opiera się na dwóch innych okolicznościach: wysokiej cenie zakupu w momencie przywozu (wyższej o 40,75 % od standardowej wartości w przywozie) i odsprzedaży ze stratą.
70.
W konsekwencji argument dotyczący wartości zbliżonej do wartości transakcyjnej jest całkowicie nowy w stosunku do podstaw przyjętych przez dyrektora urzędu celnego i podniesienie go na etapie sądowym sprowadza się do zwrócenia się do sądu o przeprowadzenie kontroli celnej, co wykracza poza zwykły sprzeciw mogący dotyczyć samych przyjętych podstaw.
71.
Podsumowując, proponuję, aby na drugie pytanie prejudycjalne odpowiedzieć, że art. 75 ust. 2, 5 i 6 rozporządzenia delegowanego 2017/891 w związku z art. 5 pkt 1 i 3, art. 22 ust. 6, art. 29 i art. 44 ust. 2 unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że przewidziane w nim terminy i sankcja za ich niedochowanie stoją na przeszkodzie zmianie podstaw decyzji celnej na sądowym etapie zaskarżenia tej decyzji, w tym w odniesieniu do wybranej metody ustalania wartości celnej i pojęcia „osób powiązanych” w rozumieniu art. 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego.
C.
W przedmiocie pierwszego pytania prejudycjalnego
72.
Pierwsze pytanie prejudycjalne skierowane do Trybunału przez sąd odsyłający dotyczy danych istotnych dla wykazania statusu wspólników w działalności gospodarczej lub osób powiązanych w rozumieniu art. 127 ust. 1 lit. b) i art. 142 ust. 4 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego. Ponadto sąd ten zastanawia się, czy weryfikacja na podstawie art. 75 rozporządzenia delegowanego 2017/891 oznacza, w celu zapobiegania oszustwom celnym, obowiązek oceny, czy stosunek między podmiotami gospodarczymi nie miał wpływu na ustalenie wyższej ceny towarów odsprzedawanych następnie ze stratą.
73.
Z uwagi na odpowiedź udzieloną na drugie pytanie prejudycjalne proponuję przeanalizować pytanie pierwsze tytułem ewentualnym.
74.
Trybunał orzekł niedawno w wyroku z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (
36
), że art. 181a rozporządzenia wykonawczego, wprowadzony w następstwie zmiany tego rozporządzenia przez rozporządzenie Komisji (WE) nr 3254/94 z dnia 19 grudnia 1994 r. (
37
), zezwala organom celnym na nieuwzględnienie wartości transakcyjnej w celu ustalenia wartości celnej, jeżeli organy te uznają, że zadeklarowana wartość przywożonych towarów nie odzwierciedla ich rzeczywistej wartości, i to niezależnie od istnienia związku między importerem a eksporterem (
38
). Ogólny charakter tego stwierdzenia pozwala rozszerzyć je w drodze analogii na art. 140 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego, który zasadniczo powiela treść owego art. 181a w zakresie odrzucenia zadeklarowanej wartości transakcyjnej. Ów art. 140 przewiduje bowiem z jednej strony, że „[w] przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 [unijnego] kodeksu [celnego], mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji”, a z drugiej strony, że „[j]eśli ich wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 [tego] kodeksu”.
75.
W tym samym wyroku Trybunał orzekł również, że „jeśli chodzi o związek między osobami ze względu na ich status wspólników w działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 143 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego[ (
39
)], należy podkreślić, że samo brzmienie tego przepisu wyklucza jakiekolwiek związki faktyczne” (
40
). Trybunał dodał, iż „ze względu na to, że przepis ten dotyczy osób, które są »prawnie uznanymi wspólnikami w działalności gospodarczej«, wymaga on – dla celów stwierdzenia istnienia związku – wykazania, iż zostały spełnione przesłanki przewidziane w przepisach krajowych dotyczących statusu wspólników w działalności gospodarczej, wykluczając w ten sposób jakiekolwiek stowarzyszenie, które nie miałoby takiego statusu z mocy prawa” (
41
).
76.
Wynika z tego, że ocena statusu prawnego wspólnika w działalności gospodarczej podlega prawu krajowemu i że elementy wymienione przez sąd odsyłający (brak jednorazowego charakteru stosunków handlowych, dane dotyczące faktur wystawionych za dostawy i zapłaty ceny, ujęcie faktur w księgach rachunkowych i ewidencji VAT importera oraz prawo do odliczenia podatku, deklarowana wartość transakcyjna znacznie wyższa od standardowej wartości w przywozie w związku z odsprzedażą ze stratą, brak umowy handlowej) mogą mieć znaczenie jedynie wówczas, gdy w świetle prawa krajowego stanowią podstawę statusu prawnego wspólnika w działalności gospodarczej.
77.
Jednakże zaproponowanie odpowiedzi na to pytanie wymaga rozważenia związku przepisów szczególnych mających zastosowanie do niektórych owoców i warzyw, w tym cukinii, z ogólnymi przepisami unijnego kodeksu celnego i rozporządzenia wykonawczego do niego.
78.
Artykuł 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 przewiduje bowiem, że jeżeli importer zadeklarował wartość transakcyjną, musi on wykazać w terminie jednego miesiąca od sprzedaży danych produktów, z zastrzeżeniem terminu do czterech miesięcy od daty przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu, że owa partia towarów została zbyta w warunkach potwierdzających poprawność cen, o których mowa w art. 70 unijnego kodeksu celnego.
79.
Czy w związku z tym wystarczy, że importer wykaże, iż przy odsprzedaży przywożonych towarów zostały spełnione warunki określone w art. 70 unijnego kodeksu celnego, w tym warunek dotyczący osób powiązanych, czy też musi on jedynie wykazać, że warunki zbycia uzasadniają deklarowaną wartość transakcyjną?
80.
Od odpowiedzi tej zależy dopuszczalność pytania, ponieważ gdyby sam dowód istnienia powiązań między importerem a nabywcą pierwszego poziomu handlowego i ich wpływu na cenę był wystarczający, nie byłoby potrzeby zastanawiania się nad warunkami zbycia produktów.
81.
Wykładnia literalna mogłaby sugerować, że sam ten dowód odsprzedaży po cenie uzasadniającej deklarowaną wartość transakcyjną jest wystarczający. Sformułowanie przyjęte przez prawodawcę Unii nie ogranicza się jednak do wymogu udowodnienia prawidłowości wartości transakcyjnej, ale odnosi się do warunków zbycia odsprzedawanych towarów. Artykuł 75 ust. 5 akapit trzeci rozporządzenia delegowanego 2017/891 stanowi bowiem, że zabezpieczenie zostaje zwolnione jedynie w stopniu, w jakim warunki zbycia towaru zostały udowodnione w sposób zgodny z wymogami organów celnych.
82.
Jednakże, jeśli wziąć pod uwagę cel tego przepisu, którym jest zapobieganie noszącemu znamiona oszustwa zawyżaniu faktur przy przywozie w celu uniknięcia zapłaty należności celnych, to okazuje się, że odesłanie do warunków art. 70 unijnego kodeksu celnego powinno być pełne. Skoro bowiem zmowa między stronami powiązanymi jest możliwa przy fakturowaniu wywożonego produktu, jest ona również możliwa przy jego odsprzedaży na terytorium Unii, co sprawia, iż istotna jest okoliczność, że aby uzasadnić wartość transakcyjną, odsprzedaż produktów nie może być dokonana na rzecz osób powiązanych, lub że wykazano, iż powiązanie to nie miało wpływu na cenę. Prawo Unii dotyczące obliczania wartości celnej ma na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i neutralnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Wartość celna powinna w konsekwencji odzwierciedlać rzeczywistą wartość ekonomiczną przywożonego towaru (
42
).
83.
Nie można zatem stosować wartości transakcyjnej, jeżeli istnienie związku pomiędzy osobami powiązanymi przy zakupie produktów w celu wywozu i ich odsprzedaży na obszarze celnym Unii miało wpływ na cenę. Rozporządzenie wykonawcze do unijnego kodeksu celnego przewiduje, że w takiej sytuacji zastosowanie wartości transakcyjnej pozostaje możliwe nawet w przypadku powiązań między stronami, jeżeli jest ona bardzo zbliżona do wartości celnej towarów identycznych lub podobnych ustalonej według metody dedukcyjnej (
43
), z wyjątkiem porównania z wartością celną przywożonych towarów.
84.
Niemniej jednak ów cel polegający na upewnieniu się co do rzeczywistej wartości ekonomicznej zakupu i odsprzedaży, a tym samym co do odpowiedniej wysokości należności celnych, może również zostać osiągnięty poprzez odwołanie się do dowodu warunków zbycia, ponieważ nadzwyczajne warunki zbycia mogą stanowić przejaw mającej wpływ na cenę zmowy między osobami powiązanymi. Tak więc ten obowiązek udowodnienia warunków zbycia można postrzegać jako uproszczony dowód braku wpływu na cenę ewentualnych powiązań między stronami. Wykładnia ta jest zgodna z celem przepisów szczególnych dotyczących łatwo psujących się owoców i warzyw, jakim jest ułatwienie ustalania ich wartości w celu obliczenia ceny wejścia, zważywszy, że większość łatwo psujących się owoców i warzyw dostarcza się do konsygnacji, co utrudnia ustalenie ich ceny (
44
). Powyższa wykładnia może być również uzasadniona okolicznością, że w przypadku braku dowodów wymaganych przez art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 we wskazanym terminie zabezpieczenie obliczone na podstawie standardowej wartości w przywozie ulega przepadkowi na rzecz służb celnych.
85.
Z całości powyższych rozważań wynika, że nawet gdyby sąd odsyłający doszedł do wniosku, że podmioty gospodarcze są powiązane – co nie miało miejsca – stwierdzenie to byłoby niewystarczające, aby wykazać, że warunki z art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 zostały spełnione, w tym że produkty zostały zbyte w warunkach, które potwierdzają poprawność cen. W związku z tym odpowiedź na to pytanie nie wydaje się użyteczna dla rozstrzygnięcia sporu, a zatem pytanie wydaje się niedopuszczalne.
86.
Tytułem ewentualnym proponuję na nie odpowiedzieć w następujący sposób: art. 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego i art. 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że kupującego i sprzedającego nie można uznać za prawnie uznanych wspólników w działalności gospodarczej, jeżeli nie wykażą oni, że spełniają przewidziane w przepisach krajowych przesłanki dotyczące statusu wspólnika w działalności gospodarczej, co wyklucza jakikolwiek związek, który nie miałby charakteru prawnego.
V. Wnioski
87.
W świetle całości powyższych rozważań proponuję, aby na pytania prejudycjalne przedstawione przez Administrativen sad Sofia-grad (sąd administracyjny dla miasta Sofii, Bułgaria) Trybunał odpowiedział w następujący sposób:
1)
Artykuł 75 ust. 2, 5 i 6 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2017/891 z dnia 13 marca 2017 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw, uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1306/2013 w odniesieniu do kar, które mają być stosowane w tych sektorach, a także zmieniającego rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 543/2011, zmienionego rozporządzeniem delegowanym Komisji (UE) 2018/1145 z dnia 7 czerwca 2018 r., w związku z art. 5 pkt 1 i 3, art. 22 ust. 6, art. 29 i art. 44 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/2339 z dnia 14 grudnia 2016 r.,
należy interpretować w ten sposób, że:
przewidziane w nim terminy i sankcja za ich niedochowanie stoją na przeszkodzie zmianie podstaw decyzji celnej na sądowym etapie zaskarżenia tej decyzji, w tym w odniesieniu do wybranej metody ustalania wartości celnej i pojęcia „osób powiązanych” w rozumieniu art. 70 ust. 3 lit. d) rozporządzenia nr 952/2013, zmienionego rozporządzeniem 2016/2339.
2)
Pierwsze pytanie prejudycjalne jest niedopuszczalne, ale tytułem ewentualnym należy na nie odpowiedzieć w następujący sposób:
art. 70 ust. 3 lit. d) rozporządzenia nr 952/2013, zmienionego rozporządzeniem 2016/2339, oraz art. 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/604 z dnia 18 kwietnia 2018 r.,
należy interpretować w ten sposób, że:
kupującego i sprzedającego nie można uznać za prawnie uznanych wspólników w działalności gospodarczej, jeżeli nie wykażą oni, że spełniają przewidziane w przepisach krajowych przesłanki dotyczące statusu wspólnika w działalności gospodarczej, co wyklucza jakikolwiek związek, który nie miałby charakteru prawnego.
(
1
)	Język oryginału: francuski.
(
2
)	Dz.U. 2013, L 269, s. 1.
(
3
)	Dz.U. 2016, L 354, s. 32; zwanego dalej „unijnym kodeksem celnym”.
(
4
)	Dz.U. 2015, L 343, s. 558.
(
5
)	Dz.U. 2018, L 101, s. 22; zwanego dalej „rozporządzeniem wykonawczym do unijnego kodeksu celnego”.
(
6
)	Dz.U. 2017, L 138, s. 4.
(
7
)	Dz.U. 2018, L 208, s. 1; zwanego dalej „rozporządzeniem delegowanym 2017/891”.
(
8
)	Dz.U. 2013, L 347, s. 671.
(
9
)	Dz.U. 2017, L 350, s. 15; zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1308/2013”.
(
10
)	Rozporządzenie Rady z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1992, L 302, s. 1). Rozporządzenie to zostało uchylone rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady nr 450/2008 z dnia 23 kwietnia 2008 r. ustanawiającym wspólnotowy kodeks celny (zmodernizowany kodeks celny) (Dz.U. 2008, L 145, s. 1), uchylonym z kolei unijnym kodeksem celnym.
(
11
)	Rozporządzenie z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1993, L 253, s. 1), zmienione rozporządzeniem Komisji (WE) nr 46/1999 z dnia 8 stycznia 1999 r. (Dz.U. 1999, L 10, s. 1; zwane dalej „rozporządzeniem wykonawczym”), uchylone rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2016/481 z dnia 1 kwietnia 2016 r. (Dz.U. 2016, L 87, s. 24) w następstwie wejścia w życie rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
12
)	Rozporządzenie wykonawcze Komisji z dnia 13 marca 2017 r. ustanawiające zasady stosowania rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw (Dz.U. 2017, L 138, s. 57).
(
13
)	Dz.U. 1987, L 256, s. 1.
(
14
)	Dz.U. 2018, L 273, s. 1; zwane dalej „rozporządzeniem nr 2658/87”.
(
15
)	Zwaną dalej „decyzją z dnia 30 października 2020 r.”.
(
16
)	Zwaną dalej „metodą dedukcyjną”.
(
17
)	Artykuł 75 ust. 2 rozporządzenia delegowanego 2017/891.
(
18
)	Artykuł 70 ust. 1 unijnego kodeksu celnego.
(
19
)	Artykuł 70 ust. 3 lit. d) unijnego kodeksu celnego.
(
20
)	Artykuł 75 ust. 2 rozporządzenia delegowanego 2017/891.
(
21
)	Zobacz pkt 22 niniejszej opinii.
(
22
)	Artykuł 75 ust. 3 rozporządzenia delegowanego 2017/891.
(
23
)	Artykuł 142 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
24
)	Artykuł 142 ust. 4 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
25
)	Artykuł 142 ust. 5 lit. c) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
26
)	Zobacz wyrok z dnia 12 stycznia 2023 r., Nemzeti Adatvédelmi és Információszabadság Hatóság (C‑132/21, EU:C:2023:2, pkt 45, 48 i przytoczone tam orzecznictwo).
(
27
)	Artykuł 5 pkt 3 unijnego kodeksu celnego.
(
28
)	Artykuł 5 pkt 1 unijnego kodeksu celnego.
(
29
)	Artykuł 22 ust. 6 unijnego kodeksu celnego.
(
30
)	Artykuł 22 ust. 7 unijnego kodeksu celnego.
(
31
)	Artykuł 44 ust. 2 unijnego kodeksu celnego.
(
32
)	Artykuł 29 unijnego kodeksu celnego.
(
33
)	Zobacz pkt 52 niniejszej opinii.
(
34
)	Druga metoda ustalania, zob. pkt 47 niniejszej opinii.
(
35
)	Jedna osoba jest urzędnikiem lub dyrektorem w firmie drugiej osoby; osoby te są prawnie uznanymi wspólnikami w działalności gospodarczej; ta sama osoba trzecia bezpośrednio lub pośrednio dysponuje prawami głosu lub udziałem w kapitale zakładowym wynoszącym co najmniej 5 % wszystkich praw głosu lub co najmniej 5 % kapitału zakładowego obu osób; osoby te łączy stosunek pracy; jedna z tych osób bezpośrednio lub pośrednio kontroluje drugą; obie te osoby znajdują się pod bezpośrednią lub pośrednią kontrolą osoby trzeciej lub wspólnie kontrolują, bezpośrednio lub pośrednio, osobę trzecią; osoby te są członkami tej samej rodziny.
(
36
)	C‑599/20, EU:C:2022:457.
(
37
)	Dz.U. 1994, L 346, s. 1.
(
38
)	Zobacz wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).
(
39
)	Identycznie w art. 127 ust. 1 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
40
)	Wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 35).
(
41
)	Wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 36).
(
42
)	Zobacz wyrok z dnia 9 czerwca 2022 r., Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, pkt 24).
(
43
)	Artykuł 134 ust. 2 lit. b) rozporządzenia wykonawczego do unijnego kodeksu celnego.
(
44
)	Motyw 31 rozporządzenia delegowanego 2017/891.