62005CC0427
JÁN. MAZÁK
FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
Az ismertetés napja: 2007. május 8. (
1
)
C-427/05. sz. ügy
Agenzia delle Entrate – Ufficio di Genova 1
kontra
Porto Antico di Genova SpA
„Strukturális alapok — 4253/88/EGK rendelet — A 21. cikk (3) bekezdésének második albekezdése — A levonás tilalma — Az adóköteles jövedelem kiszámítása — A felvett közösségi támogatások figyelembevétele”
I – Bevezetés
1.
2005. november 19-i végzésében a Commissione Tributaria Regionale di Genova (genovai tartományi adóügyi bíróság) előzetes döntéshozatal céljából két, az 1993. július 20-i 2082/93/EGK tanácsi rendelettel (
2
) módosított, a 2052/88/EGK rendeletnek a különböző strukturális alapok tevékenységeinek egymás között, valamint az Európai Beruházási Bank és az egyéb meglévő pénzügyi eszközök műveleteivel történő összehangolása tekintetében történő végrehajtására vonatkozó rendelkezések megállapításáról szóló, 1988. december 19-i 4253/88/EGK tanácsi rendelet (
3
) (a továbbiakban: 4253/88 rendelet vagy rendelet) 21. cikke (3) bekezdésének értelmezésére irányuló kérdést terjesztett a Bíróság elé.
2.
A kérdéseket az Agenzia delle Entrate – Ufficio di Genova 1 (az olasz pénzügyminisztérium adóhivatala, a továbbiakban: adóhivatal) és a Porto Antico di Genova SpA (a továbbiakban: Porto Antico) között a Porto Anticónak adó visszatérítése iránt benyújtott kérelme tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő, amely adó összegének kiszámításakor többek között figyelembe vették a közösségi strukturális alapokból és Liguria tartománytól kapott támogatást. E körülmények között a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a 4253/88 rendelet 21. cikkének (3) bekezdését úgy kell-e értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti adórendelkezés, amely a közösségi strukturális alapokból származó összegeket az adóköteles jövedelem körébe sorolja.
II – Jogi háttér
A – A közösségi jog
3.
A 4253/88 rendelet (
4
)„Kifizetések” című 21. cikke a rendelet „Pénzügyi rendelkezések” című VI. fejezete alá tartozik. A 21. cikk (3) bekezdésének második albekezdése az alábbiak szerint rendelkezik:
„A kifizetéseket a végső kedvezményezettek számára bármely olyan levonás vagy visszatartás nélkül kell teljesíteni, amely csökkenthetné azon pénzügyi támogatás összegét, amelyre jogosultak.” [nem hivatalos fordítás]
B – A vonatkozó nemzeti jog
4.
A jövedelemadó meghatározására vonatkozó nemzeti rendelkezéseket az 1986. december 22-i 917. sz. köztársasági elnöki rendelet (
5
) (a továbbiakban: 917. sz. köztársasági elnöki rendelet) tartalmazza. A 917. sz. köztársasági elnöki rendelet 55. cikke (3) bekezdésének az alapügyben alkalmazandó – azaz a 2000. évi – változata az alábbiak szerint rendelkezik:
„Különleges nyereségnek minősül többek között:
[…]
b)
támogatás címén vagy bőkezűségből pénzben vagy természetben kapott előnyök, az 53. cikk (1) bekezdésének e) és f) pontjában foglalt és az amortizálható javak megszerzéséért kapott támogatások kivételével, tekintet nélkül a finanszírozás jellegére. Ezen előnyök hozzáadódnak a könyvelésük évében vagy lineáris alapon a felmerülésük évében és legfeljebb az azt követő négy évben szerzett jövedelmekhez […]”
III – A tényállás, az eljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
5.
Az előzetes döntéshozatalra utaló végzésből kitűnik, hogy az IRPEG (Imposta sul Reddito delle Persone Giuridiche – jogi személyek jövedelemadója) és az IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive – termelési tevékenységet terhelő regionális adó) tekintetében a Porto Antico a 2000. évre szóló jövedelemadó-bevallásában az adóköteles jövedelmei körébe sorolta az Európai Regionális Fejlesztési Alapból (ERFA) és a Liguria tartománytól kapott támogatásokat. Adóköteles jövedelme ezek alapján került meghatározásra, és a Porto Antico ennek alapján fizetett adót.
6.
Mivel úgy vélte, hogy adóköteles jövedelmének kiszámítása során tévesen vette figyelembe a szóban forgó támogatásokat, a Porto Antico – sikertelenül – kérte az Amministrazione Finanziariától a szerinte indokolatlanul kifizetett, összességében 336989000 LIT visszatérítését. A Porto Antico a rendelet 21. cikkének (3) bekezdésére hivatkozott.
7.
A Porto Antico keresetet indított a Commissione Tributaria Provinciale di Genova előtt az Amministrazione Finanziaria vonatkozó, visszatérítést elutasító határozata ellen. 2003. április 10-i határozatában e bíróság helyt adott a fellebbezésnek.
8.
Az adóhivatal fellebbezést nyújtott be a határozat ellen a kérdést előterjesztő bírósághoz, azzal érvelve, hogy a rendelet 21. cikke alapján nem adómentes a kapott pénzügyi támogatás.
9.
E körülmények között a Commissione Tributaria Regionale di Genova úgy határozott, hogy az ügy eldöntéséhez szükséges a kérdés előzetes döntéshozatalra való előterjesztése, mivel a nemzeti adórendelkezések 4253/88 rendelettel való összeegyeztethetetlenségének megállapítása az adóhivatal fellebbezésének elutasításához vezetne, ezért előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:
„1.
Összeegyeztethető-e a [4253/88] rendelet 21. cikkének (3) bekezdésével, amelynek értelmében a végső kedvezményezettek számára a kifizetéseket az őket illető pénzügyi támogatás összegét csökkentő bármiféle levonás nélkül kell végrehajtani, az 1986. december 22-i 917. sz. köztársasági elnöki rendelet 55. cikke, amely a közösségi támogatásokat az adóköteles jövedelem körébe sorolja?
2.
Amennyiben a Bíróság összeegyeztethetetlenséget állapítana meg, ez kizárólag a közösségi szervek által biztosított támogatásokra vonatkozik, vagy az egységes gazdaságprogramozási dokumentumban megállapított, nemzeti szervezeteket terhelő támogatásokra is?”
IV – Jogi elemzés
A – Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdés
10.
Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a 4253/88 rendelet 21. cikkének (3) bekezdését úgy kell-e értelmezni, hogy azzal ellentétes a közösségi strukturális alapokból származó összegeket az adóköteles jövedelem körébe soroló nemzeti adórendelkezés.
1. A felek főbb érvei
11.
A jelen eljárásban az olasz, a francia, az ír, a holland kormány, az Egyesült Királyság Kormánya és a svéd kormány, valamint a Bizottság és a Porto Antico terjesztett elő írásbeli észrevételt. Írország, a Bizottság és a Porto Antico a 2007. február 15-én tartott tárgyaláson is képviseltették magukat.
12.
A Porto Antico kivételével mindegyik fél egyetért abban, hogy a rendelet 21. cikkének (3) bekezdésével nem ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, mint a 917. sz. köztársasági elnöki rendelet, amely a közösségi strukturális alapokból származó összegeket az adóköteles jövedelem körébe sorolja, javaslatuk szerint ennek megfelelően az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésre nemleges választ kell adni.
13.
A kormányok és a Bizottság különösen azt állítja, hogy a – pusztán a kifizetés módját meghatározó – rendelet 21. cikkének (3) bekezdésében foglalt bármilyen „levonás vagy visszatartás” a kifizetés idejére vonatkozik, és célja annak biztosítása, hogy a kedvezményezett a pénzügyi támogatás teljes összegét megkapja, anélkül, hogy például kezelési, közvetítői vagy adminisztrációs díjat számolnának fel. Mindazonáltal nem vonatkozik olyan adóra, mint amilyen az alapügyben szerepel, amelyet általában valamely későbbi szakaszban vetnek ki, miután a pénzügyi kedvezményezett megkapta a teljes pénzügyi támogatást.
14.
E felek szerint ezen értelmezés következik a rendelet szövegéből, valamint tárgyából és céljából is. A Bíróság ítélkezési gyakorlatára hivatkozva (
6
) lényegében azt állítják, hogy a rendelet kizárólag azon terheket tiltja, amelyek közvetlen és elválaszthatatlan kapcsolatban állnak a kifizetett összegekkel, a jelen esetben pedig nem ez a helyzet. A felek némelyike a jelenleg alkalmazandó, a 4253/88 rendeletet hatályon kívül helyező, a strukturális alapokra vonatkozó általános rendelkezések megállapításáról szóló, 1999. június 21-i 1260/1999/EK tanácsi rendeletre (
7
) alapítja álláspontját, amely többek között pontosítja, hogy „[n]em alkalmazható olyan levonás, visszatartás vagy további külön díj, amely ezeket az összegeket csökkentené” (kiemelés tőlem).
15.
A Porto Antico ezzel ellentétben kiemeli, hogy a vitatott adóhoz hasonló adóztatás csökkenti a támogatás összegét, és a rendelet gyakorlati hatását megkérdőjelezi, ha valamely tagállam kivethet ilyen adót. Kiemeli, hogy ilyen adó kivetésével a tagállamok megkérdőjelezik a Közösség által – az alapokba történő befizetéssel – követett gazdasági-társadalmi célt, sőt ezáltal a pénzügyi támogatás egy részét visszairányíthatják a saját állami költségvetésükbe. A Porto Antico szerint fennáll továbbá annak a veszélye, hogy a közvetlen adó különböző tagállamok általi kivetése az egyenlőség elvének megsértéséhez vezet, mivel a közvetlen adók közösségi összehangolásának hiányában tagállamonként eltérőek az adórendszerek.
2. Értékelés
16.
Először is meg kell jegyezni, hogy a rendelet 21. cikke (3) bekezdése második albekezdésének szövegéből nem következik, hogy e rendelkezés a jelen ügyben vitatott adóhoz hasonló adókra is alkalmazandó.
17.
Amint azt a Bizottság helyesen megjegyezte, a „levonás vagy visszatartás” kifejezés főszabály szerint alkalmas a pénzügyi támogatásból adóztatás révén való levonás meghatározására is. A jelen ügyben azonban kizárólag a „levonás” kifejezés bír jelentőséggel, mivel a vitatott adóösszeg nem a támogatás kifizetése kapcsán került levonásra, hanem azt követően, a Porto Anticótól levont jövedelemadó útján.
18.
Hozzá kell tenni, hogy a rendelet preambulumbekezdései nem rendelkeznek arról, hogy a bármilyen levonás tilalma kiterjed-e a közvetlen adóztatás útján történő levonásra is.
19.
Továbbá nem tartható fenn, hogy a vitatotthoz hadonló nemzeti adórendelekezés kizárólag azon okból ellentétes a rendelet 21. cikkének (3) bekezdésével, mivel a közvetlen adóztatás tagállami hatáskörbe tartozik. E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a közvetlen adók ugyan a tagállamok hatáskörébe tartoznak, azok azonban a közösségi jog tiszteletben tartásával kötelesek gyakorolni e hatáskörüket. (
8
) Különösen, a szóban forgó intézkes nem akadályozhatja vagy zavarhatja a szövegére, összefüggéseire és céljára tekintettel értelmezendő (
9
) rendelet (
10
) által előírt mechanizmust.
20.
A Bíróság a Bizottság kontra Portugália ügyben (
11
) már határozott az Európai Mezőgazdasági Orientációs és Garanciaalap (EMOGA) Orientációs Részlegének támogatása formájában kifizetett összegek tekintetében a rendelet 21. cikke (3) bekezdése második albekezdésének értelméről és hatályáról, amely tiltja a kedvezményezetteknek jutatott támogatásokból történő levonásokat. Azt megelőzően határozott már a Bíróság az EMOGA Garanciarészlegére vonatkozó hasonló – a támogatás teljes egészének a kedvezményezett számára történő kifizetését előíró – rendelkezések tekintetében. (
12
)
21.
A Bizottság kontra Portugália ügyben a Bíróság pontosította, hogy a Garanciarészlegre vonatkozó rendelet rendelkezéseit érintő utóbbi ítélkezési gyakorlatból eredő elvek az EMOGA Orientációs Részlege által a 4253/88 rendelet 21. cikke szerint nyújtott támogatásokra is alkalmazandók. E tekintetben a Bíróság a Garancia- és az Orientációs Részleg közös jellemvonásaira hivatkozott, nevezetesen, hogy mindkettőt közösségi költségvetésből hozták létre, és támogatások formájában nyújtanak pénzügyi segítséget a vonatkozó területen tett intézkedések tekintetében. A Bíróság kiemelte, hogy „[a]z ilyen támogatásokra, amelyeknek közös a pénzügyi forrásuk, ugyanazok a kifizetési szabályok vonatkoznak, úgymint az, amely előírja, hogy a kedvezményezett által megkapott összegnek azonosnak kell lennie részére juttatott összeggel.” (
13
)
22.
Bár a jelen ügyben másik strukturális alaptól, nevezetesen az ERFA-tól származó pénzügyi támogatásról van szó, semmi sem utal arra, hogy a rendelet 21. cikkének (3) bekezdésében foglalt, a teljes támogatás kifizetésére irányuló követelményt a fent hivatkozott ítélkezési gyakorlatban szereplő értelmezéstől eltérően kell értelmezni.
23.
Az ítélkezési gyakorlat szerint a levonások tilalma nem értelmezhető tisztán formálisan, mint amely csak a kifizetések alkalmával ténylegesen teljesített levonásokra vonatkozik. A levonások tilalmának tehát szükségszerűen ki kell terjednie minden olyan költségre, amely közvetlen és elválaszthatatlan kapcsolatban áll a kifizetett összegekkel. (
14
)
24.
Nem az a központi kérdés tehát, hogy melyik szakaszban és technikailag milyen módon hajtották végre a levonást a kifizetésekből, hanem az, hogy a levonás kimondottan a pénzügyi támogatás kifizetéséhez kapcsolódik-e. E követelmény bemutatásához helyénvaló emlékeztetni a Bíróság által a közösségi joggal ellentétesnek ítélt levonásokra.
25.
Így a Kellinghusen és Ketelsen ügyben a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a teljes kifizetésre vonatkozó követelmény többek között tiltja, hogy a tagállamok előírják az érintett kompenzációs támogatás iránti kérelmekre vonatkozó igazgatási költségek megfizetését, aminek hatásaként csökken a támogatások összege. (
15
)
26.
A Svédország kontra Bizottság ügyben a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a vitatott tilalom alá tartozik a térképek kiállításáért felszámított díj, amely közvetlen kapcsolatban állt a kompenzációs támogatás kifizetésével, mivel a tagállami hatóságok által kiállított térkép hiányában nem lehetett támogatási kérelmet benyújtani. (
16
)
27.
Végül a Bizottság kontra Portugália ügyben a beszedett és az Ifadap – az EMOGA Orientációs Részlege által nyújtott pénzügyi támogatások kezelésével megbízott nemzeti szerv – által nyújtott szolgáltatások díjazásának szánt illetékek közvetlenül és elválaszthatatlanul kapcsolatban álltak a kifizetett összegekkel, mivel támogatási kérelmek benyújtása esetén fizetendő összegekről volt szó, amelyek az EMOGA Orientációs Részlege által nyújtott támogatások keretében finanszírozott projekt összege meghatározott százalékának feleltek meg. (
17
)
28.
A jelen esetben jelentősen eltérő helyzet áll fenn. Amint azt a tárgyaláson a Porto Antico képviselője megerősítette, amint megkapja az érintett társaság a pénzügyi támogatást, és azt felhasználja üzleti tevékenységeihez, az a társasági vagyon részét képezi, és a társaság egyéb jövedelmeihez és kiadásaihoz hasonlóan figyelmbe kell venni a jövedelemadó alapjának kiszámításakor. A pénzügyi támogatás címén kapott összegek tehát az általános rendszerrel összhangban és a jövedelemadóra vonatkozó olasz rendelkezések szerinti adókulccsal adóznak.
29.
Nem tatható fenn tehát, hogy a vitatott adóztatás a kifizetett összegekkel a fent hivatkozott ítélkezési gyakorlat szerinti közvetlen és elválszthatatlan kapcsolatban lévő levonás, még ha a Porto Antico állítása szerint meghatározható is a kapott pénzügyi támogatáshoz kapcsolódó adóössszeg. E tekintetben különösen meg kell jegyezni, hogy az érintett pénzügyi támogatás kifizetése nem függött – és nem is függhetett – attól, hogy azt később figyelembe vegyék az adóköteles jövedelem maghatározásakor.
30.
A Porto Antico természetesen nem tévedett teljes mértékben, amikor a levonások tilalma tekintetében megállapította, hogy végeredményét tekintve a vitatotthoz hasonló közvetlen adók is a kedvezményezett által kapott támogatás összegének csökkenéséhez vezetnek. Azonban emlékeztetnem kell arra, hogy a Bíróság a rendelet 21. cikke (3) bekezdésének második albekezdésében meghatározott levonások tilalmát azon terhekre korlátozta, amelyek közvetlenül és elválaszthatatlanul kapcsolatban vannak a kifizetett összegekkel. Az érintett közösségi támogatáshoz kevésbé kapcsolódó csökkentések, mint például – a jelen esethez hasonóan – a jövedelemadó útján való levonások nem sértik a rendelet hatékony érvényesülését, és így nem ellentétesek a közösségi joggal.
31.
Ugyanis, amint azt több fél is állította, valószínűtlennek tűnik, hogy a jogalkotó a levonásokra vonatkozó, a rendelet 21 cikkében fogalt tilalmat – amely végeredményét tekinte kizárólag a kifizetéseket érinti – ilyen tágan értette volna.
32.
Meg kell továbbá jegyezni, hogy a rendelet 21. cikke (3) bekezdése második albekezdésének megfelelően teljes egészében megkapott pénzügyi támogatást a kedvezményezett az érintett tagállamban hatályos gazdasági és jogi feltételekkel használja fel, ideértve nemcsak az adóztatás mértékét, hanem egyéb vonatkozó szempontokat is, mint például a rendelkezésre álló infrastruktúra költségeit vagy az általános árszintet.
33.
Ez persze azzal járhat, hogy a támogatás végül „kevesebbet ér” az egyik tagállamban, mint a másikban. Ez azonban a tagállamokban ezeken a területeken – nevezetesen a jelenleg a közösségi jogban nem összehangolt közvetlen adóztatás tekintetében – meglévő különbségek eredménye.
34.
A Porto Antico állításával ellentétben a pusztán a tagállamok gazdasági és jogrendszerei közti megengedhető különbségekből eredő eltérések, az adórendszereket is ideértve, nem sértik az egyelőség elvét. Meg kell továbbá jegyezni, hogy nem állították, hogy a 917. sz. köztársasági elnöki rendelet hátrányosan megkülönböztető bánásmódban részesíti a közösségi alapokból származó támogatásokat.
35.
A fentiek alapján azt javaslom, hogy a Bíróság az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésre azt a válaszolja, hogy a rendelet 21. cikkének (3) bekezdésével nem ellentétes az olyan nemzeti adórendelkezés, mint amilyen a 917. sz. köztársasági elnöki rendelet 55. cikke, amely szerint a közösségi strukturális alapokból származó összegeket figyelmbe kell venni az adóköteles jövedelem meghatározásakor.
B – Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdés
36.
Mivel a második kérdés kizárólag az összeegyeztethetetlenség megállapítása esetén merül fel, az első kérdésre adott válaszra tekintettel nem szükséges megválaszolni.
V – Végkövetkeztetések
37.
Így azt javaslom, hogy az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre a Bíróság a következő választ adja:
Az olyan adórendelkezés, mint amilyen az 1986. december 22-i 917. sz. köztársasági elnöki rendelet 55. cikke (2000. évben hatályos változata), amely szerint a közösségi strukturális alapokból származó összegeket figyelembe kell venni az adóköteles jövedelem meghatározásakor, nem ellentétes a 2052/88/EGK rendeletnek a különböző strukturális alapok tevékenységeinek egymás között, valamint az Európai Beruházási Bank és az egyéb meglévő pénzügyi eszközök műveleteivel történő összehangolása tekintetében történő végrehajtására vonatkozó rendelkezések megállapításáról szóló, 1988. december 19-i 4253/88/EGK tanácsi rendelet 21. cikke (3) bekezdésével, amely előírja, hogy „[a] kifizetéseket a végső kedvezményezettek számára kell teljesíteni bármely olyan levonás vagy visszatartás nélkül, amely csökkenthetné azon pénzügyi támogatás összegét, amelyre a végső kedvezményezettek jogosultak” [nem hivatalos fordítás].
(
1
)	Eredeti nyelv: angol.
(
2
)	HL 1993. L 193, 20. o.
(
3
)	HL 1988. L 374., 1. o.
(
4
)	A kérdést előterjesztő bíróság – csakúgy mint a felek némelyike – kérdéseiben a 2082/93 rendelet 21. cikkének (3) bekezdésére hivatkozik. Mindazonáltal, mivel ez kizárólag a módosító rendelet, helyénvalóbb, ha a módosított 4253/88 rendelet 21. cikkének (3) bekezdésére hivatkozom.
(
5
)	Más néven: Testo unico delle imposte sui redditi (a jövedelemadóról szóló törvény egységes szerkezetbe foglalt szövege) a GURI 1986. december 31-i 302. számának rendes melléklete.
(
6
)	Különösen a C-132/95. sz. Bent Jensen-ügyben 1998 május 19-én hozott ítélet (EBHT 1998., I-2975. o.); a C-36/97. és C-37/97. sz., Kellinghusen és Ketelsen egyesített ügyekben 1998 október 22-én hozott ítélet (EBHT 1998., I-6337. o.); a C-312/02. sz., Svédország kontra Bizottság ügyben 2004. október 7-én hozott ítélet (EBHT 2004., I-9247. o.), és a C-84/04. sz., Bizottság kontra Portugália ügyben 2006. október 5-én hozott ítélet (EBHT 2006., I-9843. o.)
(
7
)	HL 1999. L 161., 1. o.
(
8
)	Lásd e tekintetben különösen a C-319/02. sz. Manninen-ügyben 2004. szeptember 7-én hozott ítélet (EBHT 2004., I-7477. o.) 19. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
9
)	Lásd e tekintetben többek között a 292/82. sz. Merck-ügyben 1983. november 17-én hozott ítélet (EBHT 1983., 3781. o.) 12. pontját.
(
10
)	Lásd e tekintetben a 36/80. és 71/80. sz. Irish Creamery Milk egyesített ügyekben 1981. március 10-én hozott ítélet (EBHT 1981., 735. o.) 15. pontját.
(
11
)	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 29. és 30. pontja.
(
12
)	Lásd a 6. lábjegyzetben hivatkozott Bent Jensen-ügyben hozott ítéletet, a 6. lábjegyzetben hivatkozott Kellinghusen és Ketelsen ügyben hozott ítéletet és a 6. lábjegyzetben hivatkozott Svédország kontra Bizottság ügyben hozott ítéletet.
(
13
)	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 31. és 32. pontja.
(
14
)	Lásd a fenti 6. lábjegyzetben hivatkozott Svédország kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 22. ponját és a fenti 6. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Portugália ügyben hozott ítélet 35. ponját.
(
15
)	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 21. pontja.
(
16
)	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 24. és 25. pontja.
(
17
)	A 6. lábjegyzetben hivatkozott ítélet 36. pontja.