62018CJ0276_RES
Дело C‑276/18
KrakVet Marek Batko sp.k.
срещу
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
(Преюдициално запитване_отправено от Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság)
Решение на Съда (пети състав) от 18 юни 2020 година
„Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/EO — Член 33 — Определяне на мястото на облагаемите сделки — Доставка на стоки с превоз — Доставка на стоки, изпращани или превозени от доставчика или за негова сметка — Регламент (ЕС) № 904/2010 — Членове 7, 13 и 28—30 — Сътрудничество между държавите членки — Обмен на информация“
Хармонизация на данъчните законодателства — Обща система на данъка върху добавената стойност — Доставка на стоки — Място на облагаемите сделки — Доставка на стоки с превоз — Изискуемост на данъка за сделки, вече обложени с данъка в други държави членки — Задължение за сътрудничество на данъчните органи на държавите членки — Обхват — Общо решение относно третирането на една и съща сделка за целите на данъка — Изключване — Едностранно прилагане към сделките на данъчно третиране, различно от това в друга държава членка — Допустимост
(Регламент № 904/2010 на Съвета; Директива 2006/112 на Съвета)
(вж. т. 46, 48—50 и 53; т. 1 от диспозитива)
Преюдициални въпроси — Сезиране на Съда — Задължение за отправяне на запитване — Обхват — Сделка, която е предмет на различно третиране в две държави членки за целите на данъка върху добавената стойност — Включване — Условие — Решение, постановено от запитващата юрисдикция, което не подлежи на съдебно обжалване по вътрешното право
(член 267 ДФЕС)
(вж. т. 51)
Хармонизация на данъчните законодателства — Обща система на данъка върху добавената стойност — Доставка на стоки — Място на облагаемите сделки — Доставка на стоки с превоз — Договор за превоз, сключен между купувача и превозвача — Доставчик, който препоръчва превозвач, но оставя свободния избор на купувача — Превоз или изпращане от доставчика или за негова сметка — Понятие — Стоки, превозени или изпратени от доставчик, който има първостепенна роля в съществените етапи на доставката — Включване — Критерии за проверка — Отчитане на действителното икономическо и търговско положение
(членове 32 и 33 от Директива 2006/112 на Съвета)
(вж. т. 61, 63, 66, 67, 69—73, 77, 78, 80 и 82; т. 2 от диспозитива)
Хармонизация на данъчните законодателства — Обща система на данъка върху добавената стойност — Сделки, представляващи злоупотреба — Доставка на стоки, превозени от държава членка, различна от тази на завършване на превоза — Договор за превоз, сключен между купувача и превозвача — Доставчик, който препоръчва превозвач, но оставя свободния избор на купувача — Препоръчан независим превозвач, който извършва реална икономическа дейност — Липса на злоупотреба
(Директива 2006/112 на Съвета)
(вж. т. 84, 85, 89, 90 и 96; т. 3 от диспозитива)
Резюме
В решение KrakVet Marek Batko (C‑276/18), постановено на 18 юни 2020 г., Съдът тълкува за първи път член 33 от Директива 2006/112 (
1
) (наричана по-нататък „Директивата за ДДС“) и понятието за стоки, „изпращани или превозени от или [за сметка] на доставчика“ по смисъла на тази разпоредба, в контекста на двойно данъчно облагане поради различното третиране, от две държави членки, на една и съща сделка за доставка на стоки, която включва трансгранично изпращане или превоз. Тази квалификация има отражение върху определянето на мястото на облагаемата сделка и на държавата членка, компетентна за целите на облагането с данъка върху добавената стойност (ДДС).
Съдът е сезиран и с въпрос за обхвата на задължението за сътрудничество между данъчните органи на държавите членки относно определянето на мястото на доставка на разглежданите стоки, по силата на Регламент № 904/2010 (
2
), за да се произнесе относно възможността за данъчната администрация на държавата, в която стоките се намират към момента, в който завършва превозът, да достигне за една и съща сделка до извод, различен от този на данъчния орган на държавата, в която е установен доставчикът, в резултат на което е налице двойно данъчно облагане на данъчнозадълженото лице.
В конкретния случай KrakVet, дружество по полското право, което продава продукти за животни, предлага на своите клиенти, пребиваващи в Унгария, посредством своя уебсайт, възможността да възложат превоза на стоките на полски превозвач, с когото работи, като същевременно тези клиенти остават свободни да изберат друг превозвач. Ако купувачът избере да използва препоръчания превозвач, той сключва договор с този превозвач, който осигурява доставката на стоките до складовете на две дружества за куриерски услуги, установени в Унгария, от които стоките биват доставени от унгарски превозвач на крайните потребители. Плащането на стоките се извършва на куриерското дружество при доставката или предварително чрез банков превод по сметка.
Тъй като полската данъчна администрация приема, че мястото на облагане на търговската дейност на KrakVet е в Полша, KrakVet е платило ДДС в тази държава. Същевременно унгарската данъчна администрация проверява a posteriori декларациите за целите на ДДС и образува данъчно административно производство срещу KrakVet, в рамките на което тя се допитва до полската данъчна администрация. В края на това производство унгарската данъчна администрация приема, че ДДС върху стоките, превозени в Унгария, подлежи на плащане в Унгария и възлага в тежест на KrakVet плащането на разлика в облагането с ДДС, на глоба и на лихви за забава, както и на глоба за неспазване на задълженията му за регистрация в унгарската данъчна администрация.
KrakVet оспорва пред запитващата юрисдикция решението, постановено от унгарския данъчен орган, вследствие на което той трябва да плати ДДС два пъти, което би било в противоречие с правото на Съюза.
Съдът най-напред постановява, че Директивата за ДДС, както и релевантните разпоредби на Регламент № 904/2010, допускат възможността данъчните органи на една държава членка едностранно да приложат към сделки данъчно третиране в материята на ДДС, различно от това, по силата на което те вече са били обложени в друга държава членка. Така той подчертава, че посоченият регламент се ограничава да позволи административно сътрудничество за целите на обмена на информация, която би могла да се окаже необходима на данъчните органи на държавите членки и следователно не урежда компетентността на тези органи да извършат квалификацията на съответните сделки от гледна точка на Директивата за ДДС. Този регламент не налага на данъчните органи на две държави членки да си сътрудничат, за да постигнат общо решение относно третирането на дадена сделка за целите на ДДС и не предвижда данъчните органи на една държава членка да бъдат обвързани от квалификацията, дадена на тази сделка от данъчните органи на друга държава членка. Правилното прилагане на Директивата за ДДС трябва да даде възможност да се избегне двойното данъчно облагане и да се осигури данъчната неутралност. В случай на различия между държавите членки в данъчното третиране на дадена сделка, националните съдилища следва да сезират Съда, за да даде тълкуване на разпоредбите на правото на Съюза. Ако се окаже, че ДДС вече е бил недължимо внесен в една държава членка, правото на възстановяване на данъци, платени в държава членка в нарушение на нормите на правото на Съюза, е последица и допълнение към правата, които правните субекти черпят от разпоредбите на правото на Съюза, както са тълкувани от Съда. Следователно съответната държава членка по принцип е длъжна да върне събраните в нарушение на правото на Съюза данъци.
По-нататък, Съдът разглежда правилата, установени от Директивата за ДДС, що се отнася до определянето на мястото на облагаемите сделки в случай на доставка на стоки с превоз. Той припомня, че в съответствие с член 32 от посочената директива, когато стоката се изпраща или превозва от доставчика или от клиента, или от трето лице, мястото на доставка се счита, че е мястото, където стоката се намира към момента, когато започва изпращането или превозът към клиента. Член 33 от същата директива обаче предвижда като дерогация, че мястото на доставка на стоките, изпращани или превозени от или за сметка на доставчика от държава членка, различна от тази, в която завършва изпращането или превозването, се счита, при определени условия, че е мястото, където стоките се намират към момента, когато завършва изпращането или превозът към клиента.
Тъй като отчитането на действителното икономическо и търговско положение представлява основен критерий при прилагане на общата система на ДДС, Съдът приема, че когато, както в случая, стоките, продавани от доставчик, установен в една държава членка, на клиенти, пребиваващи в друга държава членка, се превозват до последните от превозвач, препоръчан от този доставчик, но с който купувачите са свободни да сключат договор за целите на този превоз, тези стоки трябва да се считат за изпратени или превозени „от доставчика или за негова сметка“ и доставката трябва да се счита, че е в обхвата на член 33 от Директивата за ДДС, при положение че ролята на доставчика е първостепенна, що се отнася до инициативата и до организацията на съществените етапи на изпращането или превозването на посочените стоки.
Накрая, тъй като според запитващата юрисдикция разглежданото по главното производство положение повдига въпроса дали е възможно да се приеме, че практиката на KrakVet представлява злоупотреба, понеже същото се е ползвало от по-ниската ставка на ДДС в държавата членка, където е установено, като не са намерили приложение разпоредбите, предвидени в член 33 от Директивата за ДДС, Съдът постановява, че не следва да се приема, че представляват злоупотреба с право сделките, с които продаваните от доставчик стоки се превозват към клиентите от дружество, което този доставчик препоръчва, като същевременно, от една страна, посоченият доставчик и това дружество са свързани, и че, от друга страна, тези клиенти остават въпреки това свободни да използват друго дружество или сами да вдигнат стоките, при положение че тези обстоятелства не могат да се отразят на констатацията, че доставчикът и транспортното дружество, което той препоръчва, са независими дружества, които извършват за своя собствена сметка реални икономически дейности.
(
1
)	Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7).
(
2
)	Регламент (ЕС) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 година относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност (ОВ L 268, 2010 г., стр. 1).