62024CJ0570
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (sedmého senátu)
20. listopadu 2025 (
*1
)
„Řízení o předběžné otázce – Spotřební daně – Směrnice 2008/118/ES – Článek 8 odst. 1 písm. a) bod i) a odst. 2 – Osoba povinná k zaplacení spotřební daně – Chybějící množství lihu v zásobách společnosti – Ředitel pověřený obchodním vedením společnosti, který je vinen ze zpronevěry a neprovedení účetního záznamu – Určení osoby povinné k zaplacení spotřební daně – Více osob povinných zaplatit daň – Účinek rozsudku trestního soudu vydaného v občanskoprávní věci, kterým byla uznána pouze odpovědnost ředitele pověřeného obchodním vedením společnosti“
Ve věci C‑570/24,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná na základě článku 267 SFEU rozhodnutím Curtea de Apel Cluj (Odvolací soud v Kluži, Rumunsko) ze dne 16. března 2024, došlým Soudnímu dvoru dne 27. srpna 2024, v řízení
Transilvania Master Insolv IPURL, jednající jako insolvenční správce společnosti Ecoserv SRL,
proti
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj,
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud,
Serviciul Fiscal Orăşenesc Năsăud,
SOUDNÍ DVŮR (sedmý senát),
ve složení: F. Schalin (zpravodaj), předseda senátu, M. Gavalec a Z. Csehi, soudci,
generální advokát: A. Biondi,
za soudní kancelář: A. Calot Escobar, vedoucí,
s přihlédnutím k písemné části řízení,
s ohledem na vyjádření, která předložili:
–
za Transilvania Master Insolv IPURL, jakožto insolvenčního správce společnosti Ecoserv SRL: H. Crişan, A. Şandru a T. D. Vidrean-Căpuşan, avocaţi,
–
za rumunskou vládu: E. Gane, L. Ghiţă a A. Wellman, jako zmocněnkyně,
–
za českou vládu: L. Březinová, M. Smolek a J. Vláčil, jako zmocněnci,
–
za španělskou vládu: S. Núñez Silva, jako zmocněnec,
–
za Evropskou komisi: M. Björkland a T. Isacu de Groot, jako zmocněnci,
s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
vydává tento
Rozsudek
1
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS (Úř. věst. 2009, L 9, s. 12) ve spojení s odstavcem 2 tohoto článku 8.
2
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi Ecoserv SRL, která je rumunskou společností v úpadku zastoupenou insolvenčním správcem, jímž je Transilvania Master Insolv IPURL, na jedné straně, a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj (regionální generální ředitelství pro veřejné finance v Kluži, Rumunsko), Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud (župní správa veřejných financí Bistriţa-Năsăud, Rumunsko) a Serviciul Fiscal Orășenesc Năsăud (finanční úřad města Năsăud, Rumunsko) (dále jen společně „daňové orgány“), na straně druhé, který se týká mimo jiné platnosti platebního výměru, kterým byla společnosti Ecoserv uložena spotřební daň z chybějícího množství lihu v celkové výši 798495 rumunských lei (RON).
Právní rámec
Unijní právo
3
Směrnice 2008/118 byla s účinností od 13. února 2023 zrušena směrnicí Rady (EU) 2020/262 ze dne 19. prosince 2019, kterou se stanoví obecná úprava spotřebních daní (Úř. věst. 2020, L 58, s. 4). Z hlediska časové působnosti se však na skutkové okolnosti sporu v původním řízení použije směrnice 2008/118.
4
V článku 4 bodu 1 směrnice 2008/118 byl „oprávněný skladovatel“ definován jako „fyzická nebo právnická osoba oprávněná příslušnými orgány členského státu v rámci své podnikatelské činnosti vyrábět, zpracovávat, držet, přijímat nebo odesílat zboží podléhající spotřební dani v režimu s podmíněným osvobozením od daně v daňovém skladu“.
5
Článek 7 odst. 1 a odst. 2 písm. a) směrnice 2008/118 stanovil:
„1.   Daňová povinnost ke spotřební dani vzniká okamžikem propuštění ke spotřebě a v členském státě, v němž k tomuto propuštění došlo.
2.   Pro účely této směrnice se ‚propuštěním ke spotřebě‘ rozumí
a)
situace, kdy zboží podléhající spotřební dani opustí režim s podmíněným osvobozením od daně, včetně neoprávněného opuštění;
[…]“
6
Článek 8 odst. 1 písm. a) body i) a ii) a odst. 2 směrnice 2008/118 stanovil:
„1.   Osobou povinnou ke vzniklé daňové povinnosti ke spotřební dani je
a)
ve vztahu k situaci, kdy zboží podléhající spotřební dani opouští režim s podmíněným osvobozením od daně podle čl. 7 odst. 2 písm. a),
i)
oprávněný skladovatel, registrovaný příjemce nebo jakákoli jiná osoba, která zboží podléhající spotřební dani propouští z režimu s podmíněným osvobozením od daně nebo jejímž jménem se toto propuštění uskutečňuje, a v případě neoprávněného opuštění daňového skladu jakákoli jiná osoba, jež se na tomto neoprávněném opuštění podílela,
ii)
v případě nesrovnalosti při přepravě zboží podléhajícího spotřební dani v režimu s podmíněným osvobozením od daně, jak je definována v čl. 10 odst. 1, 2 a 4: oprávněný skladovatel, registrovaný odesílatel nebo jakákoli jiná osoba, která poskytla zajištění daně podle čl. 18 odst. 1 a 2, a jakákoli osoba, která se podílela na neoprávněném opuštění režimu a která si byla této neoprávněnosti vědoma nebo lze důvodně předpokládat, že si jí měla být vědoma;
[…]
2.   Odpovídá-li za platbu jedné dlužné spotřební daně více osob, odpovídají společně a nerozdílně.“
7
Článek 16 odst. 1 směrnice 2008/118 stanovil:
„Zřízení a provoz daňového skladu oprávněným skladovatelem podléhá povolení příslušnými orgány členského státu, v němž se daňový sklad nachází.
Uvedené povolení podléhá podmínkám, které jsou tyto orgány oprávněny stanovit pro účely předcházení možným daňovým únikům nebo zneužití daňového režimu.“
Rumunské právo
8
Článek 2066 odst. 1 a 2 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (zákon č. 571/2003, daňový zákoník) ze dne 22. prosince 2003 (Monitorul Oficial al României, část I, č. 927 ze dne 23. prosince 2003), ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „daňový zákoník“), stanoví:
„1.   Daňová povinnost ke spotřební dani vzniká okamžikem propuštění ke spotřebě a v členském státě, v němž k tomuto propuštění došlo.
2.   Použijí se podmínky vzniku daňové povinnosti a sazba spotřební daně platné ke dni, k němuž daňová povinnost vzniká, v členském státě, v němž bylo zboží propuštěno ke spotřebě.“
9
Článek 2067 odst. 1 písm. a) a odst. 5 tohoto zákona stanoví:
„1.   Pro účely této kapitoly se ‚propuštěním ke spotřebě‘ rozumí
a)
situace, kdy zboží podléhající spotřební dani opustí režim s podmíněným osvobozením od daně, včetně neoprávněného opuštění;
[…]
5.   Za propuštění ke spotřebě se nepovažuje úplné zničení nebo nenahraditelná ztráta zboží podléhajícího spotřební dani, pokud k nim dojde v době, kdy se zboží nachází v režimu s podmíněným osvobozením od daně, a
a)
výrobek není k dispozici pro použití v Rumunsku z důvodu vylití, rozbití, požáru, kontaminace, záplavy nebo jiného případu vyšší moci;
b)
výrobek není k dispozici pro použití v Rumunsku z důvodu odpařování nebo jiných příčin, které jsou přirozeným důsledkem výroby, držení nebo oběhu výrobku;
c)
zničení je povoleno příslušným orgánem.
[…]“
10
Článek 2069 odst. 1 uvedeného zákona stanoví:
„1.   Plátcem spotřební daně je
a)
v situaci, kdy zboží podléhající spotřební dani opouští režim s podmíněným osvobozením od daně podle čl. 2067 odst. 1 písm. a),
1.
oprávněný skladovatel, registrovaný příjemce nebo jakákoli jiná osoba, která zboží podléhající spotřební dani propouští z režimu s podmíněným osvobozením od daně nebo jejímž jménem se toto propuštění uskutečňuje, a v případě neoprávněného opuštění daňového skladu jakákoli jiná osoba, jež se na tomto opuštění podílela“.
11
Článek 20622 odst. 2 daňového zákoníku stanoví:
„K získání povolení provozovat místo jako daňový sklad podá osoba, která se zamýšlí stát oprávněným skladovatelem pro toto místo, žádost u příslušného orgánu v předepsané formě a podle postupů stanovených prováděcími předpisy.“
12
Článek 49 odst. 1 písm. c) Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (zákon č. 207/2015, daňový řád) ze dne 20. července 2015 (Monitorul Oficial al României, část I, č. 547 ze dne 23. července 2015), ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „daňový řád“), stanoví:
„1.   Správní daňový akt je neplatný ve všech těchto případech:
[…]
c)
je stižen závažnou a zjevnou vadou […], pokud jsou důvody, na jejichž základě byl přijat, natolik vadné, že kdyby k nim před přijetím tohoto aktu nebo v jeho průběhu nebylo přihlédnuto, nebyl by tento akt přijat.“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
13
Společnosti Ecoserv, která se zabývá mimo jiné výrobou základních organických chemikálií, byla povolena výroba lihu v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně v rámci režimu technologických zkoušek, které se měly uskutečnit v období od února do dubna 2013.
14
Dne 12. listopadu 2015 byla u společnosti Ecoserv provedena neohlášená kontrola v souvislosti s vyšetřováním hospodářských trestných činů. Při této příležitosti rumunské orgány kriminální policie ve spolupráci s rumunskými celními orgány zjistily, že v zásobách společnosti Ecoserv chybí 21909 litrů lihu, aniž byli její zástupci schopni podat vysvětlení.
15
Platebním výměrem ze dne 4. března 2016 doměřila župní správa veřejných financí v Bistrița-Năsăud společnosti Ecoserv spotřební daň z chybějícího množství lihu ve výši 799655 RON (přibližně 160719 eur) a daň z přidané hodnoty (DPH) ve výši 278244 RON (přibližně 55923 eur) (dále jen „platební výměr“). Ecoserv tento výměr nenapadla ani ve správním ani v soudním řízení, avšak byla jí povolena úhrada tohoto dluhu ve splátkách.
16
Rozsudkem ze dne 8. srpna 2019 Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistriţa-Năsăud, Rumunsko), který rozhoduje v trestních věcech, odsoudil ředitele pověřeného obchodním vedením společnosti Ecoserv mimo jiné ke dvěma trestům odnětí svobody za daňový únik a zpronevěru z důvodu, že prodal ve svůj vlastní prospěch 21909 litrů lihu a nezaznamenal částku z prodeje do účetnictví společnosti Ecoserv. V adhezním řízení v rámci řízení, které vedlo k uvedenému rozsudku, se poškozený rumunský stát, zastoupený Agenția Națională de Administrare Fiscală (Národní agentura pro daňovou správu, Rumunsko), domáhal toho, aby byla společnosti Ecoserv a jejímu řediteli pověřenému obchodním vedením uložena solidární povinnost k náhradě škody, která vznikla státnímu rozpočtu. Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistri-Năsăud) však tuto žalobu v části týkající se společnosti Ecoserv zamítl jako neopodstatněnou. Rozhodl, že ředitel pověřený obchodním vedením společnosti Ecoserv nejednal v této souvislosti jménem této společnosti ani v jejím zájmu, takže jak z trestněprávního, tak i z občanskoprávního hlediska je vůči poškozeným odpovědný pouze tento ředitel, což bylo následně potvrzeno rozsudkem Curtea de Apel Cluj (Odvolací soud v Kluži, Rumunsko) ze dne 2. června 2020.
17
Dne 14. července 2020 podala společnost Ecoserv k daňovým orgánům návrh na zrušení platebního výměru, přičemž se opřela o rozsudek Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistrița-Năsăud) ze dne 8. srpna 2019. Ecoserv tvrdila, že tento výměr je stižen závažnou a zjevnou vadou. Dále požadovala vrácení částek zaplacených z titulu dodatečných daní, které jí byly uloženy. Daňové orgány se obrátily na Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistrița-Năsăud), který rozhoduje v trestních věcech, aby napadly část rozsudku vydaného uvedeným soudem dne 8. srpna 2019, která se týkala občanskoprávního aspektu. Tvrdily, že je třeba vyjasnit dosah výroku tohoto rozsudku v rozsahu, v němž byl zamítnut návrh na uložení solidární odpovědnosti společnosti Ecoserv, a jeho dopad na daňové povinnosti této společnosti.
18
Curtea de Apel Cluj (Odvolací soud v Kluži), který projednával odvolání proti rozsudku vydanému dne 7. dubna 2021 v trestní věci Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistrița-Năsăud), v této souvislosti dne 17. května 2021 rozhodl, že z občanskoprávního hlediska je za škodu způsobenou rumunskému státu odpovědný pouze ředitel pověřený obchodním vedením společnosti Ecoserv. Částky uhrazené společností Ecoserv daňovým orgánům před trestním řízením, které vedlo k odsouzení tohoto ředitele, byly proto bezdůvodné a musí být vráceny.
19
Vzhledem k tomu, že se daňové orgány odmítly zabývat návrhem společnosti Ecoserv na zrušení platebního výměru, podala žalobu k Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistrița-Năsăud).
20
Rozsudkem ze dne 29. října 2021 posledně uvedený soud na základě čl. 49 odst. 1 písm. c) daňového řádu žalobě Ecoserv částečně vyhověl. Nařídil proto daňovým orgánům, aby platební výměr částečně zrušily v rozsahu, v němž se týkal doměření spotřební daně a DPH. Dále těmto orgánům nařídil, aby společnosti Ecoserv vrátily částku, kterou zaplatila za účelem úhrady doměřené daně, navýšenou o úroky.
21
Proti rozsudku Tribunalul Bistrița-Năsăud (Soud prvního stupně pro Bistriţa-Năsăud) ze dne 29. října 2021 podala jak společnost Ecoserv, tak i daňové orgány odvolání ke Curtea de Apel Cluj (Odvolací soud v Kluži), který je předkládajícím soudem. Uvedený soud poukazuje na to, že má v případě neoprávněného propuštění zboží podléhajícího spotřební dani pochybnosti o tom, kdo má být považován za osobu povinnou ke spotřební dani ve smyslu čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice 2008/118 ve spojení s odstavcem 2 tohoto článku 8.
22
Za těchto podmínek se Curtea de Apel Cluj (Odvolací soud v Kluži) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Vztahuje se působnost čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice [2008/118] ve spojení s čl. 8 odst. 2 této směrnice, který se týká pojmu „osoba povinná ke spotřební dani“, také na právnickou osobu, která za účelem získání povolení působit jako daňový skladovatel provozovala činnost výroby lihu v režimu technických zkoušek pod dohledem územního celního orgánu [a] v rámci jejích zásob bylo zjištěno chybějící množství 21909 litrů lihu o obsahu alkoholu 96,16 %?
2)
[V případě, že] po vydání platebního výměru – kterým byla této právnické osobě uložena povinnost zaplatit dodatečnou spotřební daň a DPH za chybějící množství lihu – který nebyl napaden správní žalobou, bylo pravomocným trestním rozsudkem rozhodnuto, že jedinou osobou odpovědnou za způsobení škody státní pokladně je faktický jednatel (generální ředitel) této společnosti, který v období od února do června 2013, na základě jednotného záměru, prodal množství 21909 litrů dvojnásobně rafinovaného alkoholu ze zásob společnosti, jejímž byl zaměstnancem, za částku 219090 rumunských lei (RON), čímž se dopustil trestného činu zpronevěry uvedeného v čl. 295 odst. 1 trestního zákoníku, a nezaznamenal v účetnictví výnosy z prodeje alkoholu, čímž způsobil státní pokladně škodu ve výši 915562,74 RON, což naplňuje skutkovou podstatu trestného činu daňového podvodu podle čl. 9 odst. 1 písm. b) [a] odst. 2 zákona č. 241/2005, představuje skutečnost, že tyto daně byly uloženy rovněž právnické osobě platebním výměrem č. F-BN 77 ze dne 4. března 2016, který nebyl napaden postupem podle daňového řádu, závažné a zjevné pochybení při uplatňování harmonizovaného unijního práva v oblasti spotřebních daní a DPH […]?
3)
Brání unijní právo tomu, aby vnitrostátní soud v rámci daňových sporů týkajících se spotřebních daní a DPH uplatnil zásadu překážky věci pravomocně rozsouzené trestního rozsudku, pokud by uplatnění této zásady představovalo překážku pro zohlednění unijní právní úpravy v oblasti spotřebních daní a DPH, která rovněž stanoví společnou a nerozdílnou odpovědnost právnické osoby a kterou trestní soudy v pravomocných rozsudcích neposoudily?“
K předběžným otázkám
K první otázce
23
Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 8 odst. 1 písm. a) bod i) směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že právnická osoba, která za účelem získání povolení působit jako daňový skladovatel vyráběla líh v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně a u níž bylo zjištěno, že v jejích zásobách chybí určité množství tohoto lihu, spadá pod pojem osoba povinná ke vzniklé daňové povinnosti k této spotřební dani ve smyslu tohoto ustanovení.
24
Za účelem odpovědi na první otázku je třeba určit, zda právnická osoba, která se zamýšlí stát oprávněným skladovatelem, může být na základě čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice 2008/118 uznána za osobu povinnou k zaplacení spotřební daně ze zboží v režimu s podmíněným osvobozením od této daně, pokud toto zboží bylo neoprávněně odebráno ze zásob, které spravuje.
25
Článek 8 odst. 1 písm. a) bod i) směrnice 2008/118 určuje osobu nebo osoby povinné zaplatit spotřební daň ze zboží podléhajícího této dani při opuštění režimu s podmíněným osvobozením od daně, pokud vznikla uvedená daňová povinnost. Za takové osoby je označen oprávněný skladovatel, registrovaný příjemce nebo jakákoli jiná osoba, která zboží podléhající spotřební dani propouští z režimu s podmíněným osvobozením od daně nebo jejímž jménem se toto propuštění uskutečňuje, a v případě neoprávněného opuštění daňového skladu jakákoli jiná osoba, jež se na tomto neoprávněném opuštění podílela.
26
V projednávané věci je třeba určit, zda se toto ustanovení použije v případě, že právnická osoba ještě není úředně oprávněným skladovatelem, ale některé skutkové okolnosti nasvědčují tomu, že stejně jako společnost Ecoserv ve věci v původním řízení fakticky jako takový skladovatel jednala.
27
V této souvislosti je třeba připomenout, že podle čl. 4 bodu 1 směrnice 2008/118 je oprávněným skladovatelem „fyzická nebo právnická osoba oprávněná příslušnými orgány členského státu v rámci své podnikatelské činnosti vyrábět, zpracovávat, držet, přijímat nebo odesílat zboží podléhající spotřební dani v režimu s podmíněným osvobozením od daně v daňovém skladu“.
28
V projednávané věci ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, vyplývá, že Ecoserv byla oprávněna vykonávat činnosti související s výrobou lihu v rámci režimu technologických zkoušek pod dohledem rumunského celního orgánu, což znamená, že její zásoby obsahovaly určitá množství alkoholu v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně. Takovou situaci lze přirovnat k provozování daňového skladu oprávněným skladovatelem ve smyslu článku 16 směrnice 2008/118 za podmínky, že právnické osobě, která vyrábí líh v rámci zvláštního režimu, byla tato činnost příslušnými vnitrostátními orgány povolena a dotčené zboží podléhá režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně. S ohledem na tyto okolnosti lze mít za to, že se taková právnická osoba nachází v situaci srovnatelné se situací oprávněného skladovatele a musí tedy nést odpovědnost za povinnosti vyplývající z této situace vůči daňovým orgánům.
29
V tomto ohledu není relevantní, že tato právnická osoba, tak jako společnost Ecoserv ve věci v původním řízení, nebyla původcem neoprávněného opuštění množství alkoholu v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně došlo, jelikož toto opuštění způsobila osoba, kterou tato společnost zaměstnává nebo která tuto společnost zastupuje, jako je ředitel pověřený obchodním vedením společnosti Ecoserv.
30
Soudní dvůr již totiž rozhodl, že v případě, že při přepravě výrobků podléhajících spotřební dani došlo k nesrovnalosti nebo porušení předpisů, se kterými je spojen vznik povinnosti ke spotřební dani, a to včetně případu podvodu ze strany třetí osoby, zůstává oprávněný skladovatel povinen zaplatit spotřební daň (obdobně viz rozsudek ze dne 24. března 2022, TanQuid Polska, C‑711/20, EU:C:2022:215, bod 48 a citovaná judikatura).
31
Soudní dvůr se již vyslovil k situaci, ve které se jednalo o ustanovení směrnice Rady 92/12/EHS ze dne 25. února 1992 o obecné úpravě, držení, pohybu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (Úř. věst. 1992, L 76, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 179), která předcházela čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu ii) směrnice 2008/118. V podstatě rozhodl, že oprávněný skladovatel hraje ústřední úlohu v rámci pohybu výrobků podléhajících spotřební dani a nacházejících se v režimu s podmíněným osvobozením od daně. V případě, že při přepravě výrobků podléhajících spotřební dani došlo k nesrovnalosti nebo porušení předpisů, se kterými je spojen vznik povinnosti ke spotřební dani, musí být oprávněný skladovatel v každém případě určen jako osoba povinná zaplatit uvedenou daň. Z tohoto důvodu musí být jeho odpovědnost považována za objektivní a spočívá nikoliv na prokázaném nebo předpokládaném pochybení skladovatele, ale na jeho účasti na hospodářské činnosti (obdobně viz rozsudek ze dne 7. září 2023, KRI, C‑323/22, EU:C:2023:641, body 55 a 56, jakož i citovaná judikatura).
32
Je tedy třeba konstatovat, že pokud se taková právnická osoba, jako je společnost Ecoserv ve věci v původním řízení, nachází v situaci srovnatelné se situací oprávněného skladovatele, je povinna zejména v případě, že u daného zboží dojde k neoprávněnému opuštění režimu podmíněného osvobození od spotřební daně ve smyslu čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice 2008/118, dodržovat povinnosti obdobné těm, které má takový oprávněný skladovatel.
33
Vznik povinnosti ke spotřební dani totiž vyplývá přímo z toho, že zboží opustilo režim s podmíněným osvobozením od daně, takže právnická osoba jednající jako oprávněný skladovatel je povinna tuto daň zaplatit.
34
Proto je třeba na první otázku odpovědět tak, že čl. 8 odst. 1 písm. a) bod i) směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že právnická osoba, která za účelem získání povolení působit jako daňový skladovatel vyráběla líh v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně a u níž bylo zjištěno, že v jejích zásobách chybí určité množství tohoto lihu, spadá pod pojem osoba povinná ke vzniklé daňové povinnosti k této spotřební dani ve smyslu tohoto ustanovení.
Ke druhé a třetí otázce
35
Podstatou druhé a třetí otázky předkládajícího soudu, které je třeba zkoumat společně, je, zda čl. 8 odst. 1 písm. a) bod i) a odst. 2 směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že za účelem určení osoby nebo osob povinných ke vzniklé daňové povinnosti ke spotřební dani ve smyslu těchto ustanovení je vnitrostátní soud vázán výrokem občanskoprávní povahy obsaženým v rozsudku trestního soudu, kterým byla fyzická osoba, která je zaměstnancem nebo jednatelem právnické osoby, pravomocně uznána za výlučně odpovědnou za škodu způsobenou státnímu rozpočtu z důvodu zpronevěry množství lihu skladovaného touto právnickou osobou v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně.
36
Úvodem je třeba připomenout, že případ více solidárních dlužníků odpovědných za jeden dluh na spotřební dani je výslovně stanoven v čl. 8 odst. 2 směrnice 2008/118, pokud tito dlužníci za tuto dlužnou daň odpovídají.
37
Stejně tak podle čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice 2008/118 platí, že „v případě neoprávněného opuštění daňového skladu [u zboží podléhajícího spotřební dani]“ může být každá fyzická osoba považovaná za „jinou osobu, jež se na tomto opuštění podílela“, povinna jakožto solidární dlužník splatné spotřební daně zaplatit tuto daň společně s právnickou osobou, jejímž je zástupcem v postavení jednatele nebo ředitele pověřeného obchodním vedením nebo zaměstnancem.
38
Je pravda, že na rozdíl od jiných jazykových verzí používá francouzské znění čl. 8 odst. 1 písm. a) bodu i) směrnice 2008/118 vylučovací souřadicí spojku „nebo“, aby jako osobu povinnou zaplatit daň označila „jakoukoli jinou osobu, která se na tomto neoprávněném opuštění podílela“. Zásadu solidárního placení spotřební daně lze nicméně vyvodit jak z obecné systematiky této směrnice, a zejména z jejího čl. 8 odst. 2, tak z účelu, který uvedená směrnice sleduje.
39
V tomto ohledu je třeba poznamenat, že odpovědnost oprávněného skladovatele je objektivní povahy a vyplývá z jeho účasti na hospodářské činnosti. Skutečnost, že osoba odlišná od tohoto skladovatele, jako je v projednávané věci ředitel pověřený obchodním vedením společnosti Ecoserv, mohla jednat ve vlastním zájmu a na úkor uvedeného skladovatele, má dopad pouze na trestněprávní aspekt, a nikoli na aspekt daňový (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 17. října 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, bod 41).
40
Povinnost ke spotřební dani vzniká totiž přímo v důsledku toho, že zboží podléhající spotřební dani opustí režim s podmíněným osvobozením od daně a v takovém případě je tuto daň povinna zaplatit právnická osoba jednající jako oprávněný skladovatel.
41
S ohledem na účel směrnice 2008/118 je navíc výklad jejího článku 8, podle kterého může být právnická osoba solidárně odpovědná za spotřební daň mimo jiné i s dalšími osobami, které se podílely na tom, že zboží podléhající spotřební dani neoprávněně opustilo režim s podmíněným osvobozením od daně, potvrzen rovněž přípravnými pracemi k této směrnici. Původní návrh této směrnice omezoval seznam osob povinných ke spotřební dani v případě neoprávněného vstupu zboží na území členského státu pouze na osoby, které poskytly zajištění platby této daně. Rada Evropské unie měla nicméně v úmyslu rozšířit tento seznam i na „jakoukoli osobu, která se podílela na nesrovnalosti“, jak vyplývá z čl. 38 odst. 3 směrnice 2008/118. Unijní normotvůrce tedy zamýšlel vymezit okruh osob, které mohou být povinny zaplatit spotřební daň v případě nesrovnalostí, široce, aby bylo její vymožení zajištěno v co největším možném rozsahu (rozsudek ze dne 17. října 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, bod 37).
42
Kromě toho okolnost, že rozsudkem vydaným trestním soudem bylo konstatováno, že občanskoprávní odpovědnost za škodu vzniklou státnímu rozpočtu nese výlučně fyzická osoba, která zastupuje právnickou osobu jednající jako oprávněný skladovatel, nemůže mít vliv na určení osoby povinné zaplatit spotřební daň. Překážka věci pravomocně rozsouzené, která se pojí k takovému rozsudku, nemůže totiž z důvodu odlišného předmětu bránit přijetí a výkonu rozhodnutí o uložení spotřební daně v souladu s unijním právem v dané oblasti [obdobně viz rozsudek ze dne 16. července 2020, UR (Povinnost advokátů k DPH), C‑424/19, EU:C:2020:581, bod 34].
43
Na druhou a třetí otázku je proto třeba odpovědět tak, že čl. 8 odst. 1 písm. a) bod i) a odst. 2 směrnice 2008/118 musí být vykládán v tom smyslu, že za účelem určení osoby nebo osob povinných ke vzniklé daňové povinnosti ke spotřební dani ve smyslu těchto ustanovení není vnitrostátní soud vázán výrokem občanskoprávní povahy obsaženým v rozsudku trestního soudu, kterým byla fyzická osoba, která je zaměstnancem nebo jednatelem právnické osoby, pravomocně uznána za výlučně odpovědnou za škodu způsobenou státnímu rozpočtu z důvodu zpronevěry množství lihu skladovaného touto právnickou osobou v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně.
K nákladům řízení
44
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (sedmý senát) rozhodl takto:
1)
Článek 8 odst. 1 písm. a) bod i) směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS
musí být vykládán v tom smyslu, že
právnická osoba, která za účelem získání povolení působit jako daňový skladovatel vyráběla líh v režimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně a u níž bylo zjištěno, že v jejích zásobách chybí určité množství tohoto lihu, spadá pod pojem osoba povinná ke vzniklé daňové povinnosti k této spotřební dani ve smyslu tohoto ustanovení.
2)
Článek 8 odst. 1 písm. a) bod i) a odst. 2 směrnice 2008/118
musí být vykládán v tom smyslu, že
za účelem určení osoby nebo osob povinných ke vzniklé daňové povinnosti ke spotřební dani ve smyslu těchto ustanovení není vnitrostátní soud vázán výrokem občanskoprávní povahy obsaženým v rozsudku trestního soudu, kterým byla fyzická osoba, která je zaměstnancem nebo jednatelem právnické osoby, pravomocně uznána za výlučně odpovědnou za škodu způsobenou státnímu rozpočtu z důvodu zpronevěry množství lihu skladovaného touto právnickou osobou v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně.
Podpisy
(
*1
) – Jednací jazyk: rumunština.