61998CC0397_DE
Schlußanträge des Generalanwalts
Schlußanträge des Generalanwalts
1. Das vorliegende Vorabentscheidungsersuchen des High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (im Folgenden: nationales Gericht) betrifft die Frage, inwieweit mangels harmonisierter Gemeinschaftsvorschriften die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten für direkte Körperschaftsteuern durch zwingende Erfordernisse beschränkt wird, die sich aus den fundamentalen Vertragsgrundsätzen über den freien Verkehr ergeben. Der Gerichtshof wird insbesondere ersucht, zu prüfen, ob der relativ neue Begriff der steuerlichen Kohärenz angeführt werden kann, um eine unterschiedliche steuerliche Behandlung bestimmter Steuern zahlender Gesellschaften je nach dem Ort des Sitzes ihrer Muttergesellschaften zu rechtfertigen. Sollte dies nicht der Fall sein, so wird weiter gefragt, ob das Gemeinschaftsrecht verlangt, dass das nationale Recht Abhilfe in Form von Erstattung oder Schadensersatz vorsieht, obwohl die unterschiedliche Behandlung lediglich zu einer vorzeitigen Steuerzahlung führte.
I - Rechtlicher Rahmen und Sachverhalt
A - Die einschlägigen Rechtsvorschriften des Vereinigten Königreichs
2. Nach den Sections 8 und 11 des Income and Corporation Taxes Act 1988 (Gesetz von 1988 über die Einkommen- und Körperschaftsteuern, im Folgenden: ICTA 1988) wird Körperschaftsteuer auf die Gewinne erhoben, die von im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaften und von nicht dort ansässigen Gesellschaften, die im Vereinigten Königreich durch Zweigniederlassungen oder Agenturen Handel treiben, in einem bestimmten Abrechnungszeitraum erzielt werden. Für vor dem 1. Oktober 1993 abgeschlossene Abrechnungszeiträume wurde die Körperschaftsteuer neun Monate nach dem Abschluss des Abrechnungszeitraums oder - je nachdem, welcher Termin später lag - einen Monat nach Erlass des Steuerbescheids für diesen Zeitraum fällig. Seit dem 1. Oktober 1993 wird sie neun Monate und einen Tag nach dem Abschluss des Abrechnungszeitraums fällig.
3. Die vorliegende Rechtssache betrifft die Vorauszahlung von Körperschaftsteuer (advance corporation tax). Es sei darauf hingewiesen, dass das nationale Gericht im Hinblick auf das Recht des Vereinigten Königreichs eindeutig festgestellt hat, dass nach Section 4 ICTA 1988 die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung Körperschaftsteuer ist und dass sich in den übrigen Bestimmungen des Gesetzes von 1988 nichts findet, um dies in Frage zu stellen". Nach Section 14 entstand bei bestimmten qualifizierten Ausschüttungen (qualifying distributions), üblicherweise Dividendenzahlungen, die Verpflichtung, eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten. Im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaften, die solche Ausschüttungen vornahmen, hatten bei dieser Gelegenheit eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung auf einen Betrag in Höhe des Betrages oder des Wertes der Ausschüttung zu leisten. Gesellschaften mussten für jedes Quartal eine Steuererklärung abgeben, in der der Betrag sämtlicher in diesem Zeitraum vorgenommenen Ausschüttungen angegeben wurde. Die sich daraus ergebende Körperschaftsteuer-Vorauszahlung war innerhalb von vierzehn Tagen nach Ende des betreffenden Quartals zu leisten.
4. Grundsätzlich konnten Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen, die während des für die Vorauszahlung geltenden Abrechnungszeitraums geleistet wurden, auf die Körperschaftsteuer angerechnet werden, die die zahlende Gesellschaft für den jeweiligen für die Körperschaftsteuer geltenden Abrechnungszeitraum abschließend schuldete, oder auf ihre Tochtergesellschaften übertragen werden, die sie dann auf die von ihnen abschließend geschuldete Körperschaftsteuer anrechnen konnten (Sections 239 und 240). Die Körperschaftsteuer wurde erst neun Monate nach Ablauf des jeweiligen Körperschaftsteuerjahrs fällig. Die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung war jedoch innerhalb von vierzehn Tagen nach dem Ende des jeweiligen für die Vorauszahlung geltenden Quartals zu zahlen, so dass, wie das nationale Gericht festgestellt hat, die Wirkung der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung" für eine Gesellschaft, die Gewinne in Form von Dividenden ausschüttete, darin besteht, dass der Zeitpunkt der Zahlung der andernfalls geschuldeten Körperschaftsteuer um einen Zeitraum von achteinhalb Monaten (wenn eine Ausschüttung am letzten Tag eines Abrechnungszeitraums erfolgte) bis zu einem Jahr und fünfeinhalb Monaten (wenn die Ausschüttung am ersten Tag des Abrechnungszeitraums erfolgte) vorverlegt wird". Für den Fall, dass für den betreffenden Abrechnungszeitraum keine Körperschaftsteuer geschuldet wurde, wird im Vorlagebeschluss ferner darauf hingewiesen, dass die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung auf in späteren Abrechnungszeiträumen gemachte Gewinne angerechnet werden [kann], so dass sie in diesem Fall längere, unter Umständen sogar unbestimmte Zeit im Voraus erfolgt".
5. Im Mittelpunkt der vorliegende Rechtssache steht jedoch die Befreiung von der Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung, die erlangt werden konnte, wenn eine Tochtergesellschaft und ihre Muttergesellschaft gemäß Section 247 ICTA 1988 für eine Besteuerung des Gruppeneinkommens optierten (group income election). Eine solche Option hatten nur Gesellschaften, bei denen eine zu mindestens 51 % an der anderen beteiligt war und beide im Vereinigten Königreich ansässig waren. Die Ausübung dieses Optionsrechts führte dazu, dass die Tochtergesellschaft (die zahlende Gesellschaft) für Dividenden, die sie ihrer Muttergesellschaft zahlte, keine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten brauchte, es sei denn, sie erklärte, dass bei einer bestimmten Dividende keine Besteuerung des Gruppeneinkommens erfolgen solle. Der Antrag auf Besteuerung des Gruppeneinkommens war bei einem Inspector of Taxes zu stellen. Wurde er abgelehnt, so konnte die Antragstellerin die Special Commissioners oder die General Commissioners anrufen und gegen deren Entscheidung ein auf Rechtsfragen beschränktes Rechtsmittel beim High Court of Justice einlegen (in England und Wales).
6. Hilfsweise wird in den Ausgangsverfahren Anspruch auf eine Steuergutschrift für die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung erhoben. Nach Section 231 (1) ICTA 1988 gab die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung, die eine Tochtergesellschaft auf Dividendenausschüttungen an ihre Muttergesellschaft leistete, der Muttergesellschaft, sofern diese im Vereinigten Königreich ansässig war, Anspruch auf eine Steuergutschrift. Der Betrag der Steuergutschrift entsprach dem Betrag der von der Tochtergesellschaft geleisteten Vorauszahlung. Eine solche Steuergutschrift konnte von der Muttergesellschaft verwendet werden, um auf die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung angerechnet zu werden, die sie selbst schuldete, wenn sie Ausschüttungen an ihre Anteilseigner vornahm; die Muttergesellschaft brauchte also nur auf den Betrag, um den die späteren Dividenden die von ihrer Tochtergesellschaft erhaltenen Dividenden überstiegen, eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten. Erhielt eine im Vereinigten Königreich ansässige, aber vollständig von der Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung befreite Gesellschaft von einer Tochtergesellschaft eine Dividende, für die eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung geleistet worden war, so hatte sie Anspruch auf Erstattung eines Betrages in Höhe der Steuergutschrift.
7. Nach Section 208 ICTA 1988 wurde auf Dividenden oder sonstige Ausschüttungen einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft keine Körperschaftsteuer erhoben, und solche Dividenden oder Ausschüttungen werden bei der Berechnung des Einkommens für die Zwecke der Körperschaftsteuer nicht berücksichtigt". Dagegen waren gebietsfremde Gesellschaften oder Gesellschaften, die nicht durch eine Zweigniederlassung oder Agentur im Vereinigten Königreich Handel trieben, zwar nicht körperschaftsteuerpflichtig, unterlagen aber bezüglich der aus einer Quelle im Vereinigten Königreich stammenden Einkünfte einschließlich der von gebietsansässigen Gesellschaften gezahlten Dividenden im Vereinigten Königreich grundsätzlich der Einkommensteuer. Nach Section 233 (1) ICTA 1988 unterlag jedoch eine gebietsfremde Muttergesellschaft einer im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaft, soweit sie bezüglich einer solchen Dividende keinen Anspruch auf eine Steuergutschrift hatte, im Vereinigten Königreich insoweit auch nicht der Einkommensteuer. Hatte sie jedoch aufgrund eines zwischen dem Vereinigten Königreich und ihrem Sitzstaat geltenden Doppelbesteuerungsabkommens Anspruch auf eine Steuergutschrift, so hatte sie im Vereinigten Königreich auf Dividenden, die sie von ihren dort ansässigen Tochtergesellschaften erhielt, Einkommensteuer zu zahlen.
8. Das Doppelbesteuerungsabkommen vom 26. November 1964 zwischen dem Vereinigten Königreich und Deutschland in der Fassung vom 23. März 1970 gibt in Deutschland ansässigen Gesellschaften, die an im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaften beteiligt sind und von ihnen Ausschüttungen erhalten, keinen Anspruch auf eine Steuergutschrift. Folglich ist eine deutsche Muttergesellschaft nach dem Recht des Vereinigten Königreichs bezüglich der Dividenden, die sie von ihrer im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaft erhält, nicht steuerpflichtig und hat deswegen auch keinen Anspruch auf Steuergutschrift. Nach einer Reihe von Doppelbesteuerungsabkommen zwischen dem Vereinigten Königreich und bestimmten Mitgliedstaaten und Nichtmitgliedstaaten können jedoch Muttergesellschaften, die ihren Sitz in einem anderen Land haben, zumindest eine teilweise Steuergutschrift erhalten. Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen den Niederlanden und dem Vereinigten Königreich, auf das sich die Klägerinnen in den Ausgangsverfahren berufen haben, betrug die entsprechende Steuer bei den in den Niederlanden ansässigen Muttergesellschaften im entscheidungserheblichen Zeitraum 5 % dessen, was vereinfacht als Bruttobetrag" der Dividende bezeichnet werden kann, nämlich die Summe aus der halben Steuergutschrift zuzüglich der Dividende.
B - Sachverhalt und Verfahren
9. Beteiligte Gesellschaften in der Rechtssache C-397/98 sind die Metallgesellschaft Limited, die The Metal and Commodity Company Limited, beide im Vereinigten Königreich gegründet und ansässig, sowie die Metallgesellschaft AG und die Metallgesellschaft Handel & Beteiligungen AG, beide in der Bundesrepublik Deutschland gegründet und ansässig (im Folgenden: Metallgesellschaft u. a.). Beteiligte Gesellschaften in der Rechtssache C-410/98 sind die in Deutschland gegründete und ansässige Hoechst AG und ihre im Vereinigten Königreich ansässige Tochtergesellschaft Hoechst UK Ltd (im Folgenden: Hoechst). Die Metallgesellschaft Limited, die The Metal and Commodity Company Limited und die Hoechst UK Ltd (im Folgenden: britische Tochtergesellschaften) leisteten jeweils über Zeiträume von 1974 bis 1995 für Dividenden, die sie ihren deutschen Muttergesellschaften zahlten, Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen.
10. In den Ausgangsverfahren erhoben die Metallgesellschaft u. a. und die Hoechst (im Folgenden zusammen: die Klägerinnen) im Jahr 1995 beim nationalen Gericht Klagen, in denen sie geltend machten, dass ihre britischen Tochtergesellschaften einen Liquiditätsnachteil gegenüber Tochtergesellschaften von im Vereinigten Königreich ansässigen Muttergesellschaften erlitten hätten, da sie anders als die Letzteren nicht für die Besteuerung des Gruppeneinkommens optieren könnten. Dieser Nachteil stelle eine gegen die Artikel 6 und 52 EG-Vertrag (nach Änderung jetzt Artikel 12 EG und 43 EG) verstoßende Diskriminierung dar. Hilfsweise tragen die Klägerinnen im Rahmen dieses Klageantrags vor, dass die streitige Beschränkung des Rechts, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, gegen Artikel 73b EG-Vertrag (jetzt Artikel 56 EG) verstoße. Zweitens machen sie hilfsweise geltend, dass die Muttergesellschaften Anspruch auf eine Steuergutschrift in Höhe zumindest eines Teils der von den britischen Tochtergesellschaften im Voraus gezahlten Körperschaftsteuer haben müssten. Als Abhilfe verlangen sie Schadensersatz oder Erstattung wegen der entgangenen Nutzung des Geldes im Zeitraum zwischen den Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen und der Fälligkeit ihrer Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung, auf die die Vorauszahlungen angerechnet wurden.
11. Die Beklagten in den Ausgangsverfahren (die Commissioners of Inland Revenue und der Attorney General) machten geltend, dass die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung sicherstellen solle, dass die Gesellschaft, die die Ausschüttung vornehme, eine Zahlung leiste, die der Steuergutschrift oder der Befreiung des Anteilseigners von der Einkommensteuer entspreche. Könnten gebietsansässige Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften Gewinne ausschütten, ohne Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen leisten zu müssen, würde dies eine Steuerumgehung erleichtern, da weder die Muttergesellschaft noch die Tochtergesellschaft eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten müssten, während im Fall einer im Vereinigten Königreich ansässigen Muttergesellschaft eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten wäre, wenn die Muttergesellschaft eine Ausschüttung außerhalb der Gruppe vornähme. Daher seien Unterscheidungen nach dem Ort des Sitzes der Muttergesellschaft einer Tochtergesellschaft gerechtfertigt. Was den Hilfsantrag auf eine Steuergutschrift betreffe, so sei der Umstand, dass das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen dem Vereinigten Königreich und Deutschland im Gegensatz zu bestimmten anderen Doppelbesteuerungsabkommen keine Steuergutschrift vorsehe, Ausdruck von Unterschieden zwischen dem deutschen Steuersystem und den Systemen der übrigen beteiligten Länder sowie des Ergebnisses der Vereinbarungen, die die Parteien der verschiedenen Doppelbesteuerungsabkommen insgesamt ausgehandelt hätten. Die Beklagten bestreiten ferner, dass ein etwaiger Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht zu einem einklagbaren Anspruch auf Schadensersatz führe. Auch könnten nach englischem Recht Zinsen nicht als Schadensersatz oder Erstattung verlangt werden, wenn wie im vorliegenden Fall kein Kapitalbetrag geschuldet werde.
12. Nach den Angaben des nationalen Gerichts sind folgende Punkte unstreitig:
- Nach dem Recht des Vereinigten Königreich kann für die Besteuerung des Gruppeneinkommens nur optiert werden, wenn sowohl die Muttergesellschaft als auch ihre Tochtergesellschaft im Vereinigten Königreich ansässig sind;
- die Klägerinnen haben zu keinem Zeitpunkt für die Besteuerung des Gruppeneinkommens optiert, dies hätte aber von ihnen erwartet werden können, wenn sie der Auffassung gewesen wären, dass bei gebietsfremder Muttergesellschaft nach Gemeinschaftsrecht ein Optionsrecht gegeben sein müsse;
- hätten sie versucht, ein solches Recht wahrzunehmen, wäre ihr Antrag von einem Inspector of Taxes abgelehnt worden, da die Muttergesellschaften nicht im Vereinigten Königreich ansässig waren, eine solche Ablehnung hätte jedoch angefochten werden können;
- bevor über die Anfechtung endgültig entschieden worden wäre, wären die Klägerin dennoch unter Androhung von Geldstrafen einschließlich möglicher gesetzlicher Strafen (wenn ihr Versäumnis, gezahlte Dividenden auf diese Weise abzurechnen, als sorgfaltswidrig und nicht angemessen entschuldigt angesehen worden wäre) verpflichtet gewesen, bezüglich sämtlicher von ihnen gezahlten Dividenden Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen zu leisten;
- nach dem Recht des Vereinigten Königreichs hätte kein Anspruch auf Rückzahlung solcher im Voraus gezahlter Körperschaftsteuer bestanden, selbst wenn der Klage stattgegeben worden wäre.
13. Folgende Fragen sind dem Gerichtshof vorgelegt worden:
1. Ist es unter den im Vorlagebeschluss dargelegten Umständen mit dem Gemeinschaftsrecht, und insbesondere mit den Artikeln 6, 52, 58 und/oder 73b EG-Vertrag, vereinbar, wenn das Recht eines Mitgliedstaats die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens (nach der eine Tochtergesellschaft Ausschüttungen an ihre Muttergesellschaft vornehmen kann, ohne Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten zu müssen) nur dann zulässt, wenn sowohl die Tochtergesellschaft als auch die Muttergesellschaft ihren Sitz in diesem Mitgliedstaat haben?
2. Falls die erste Frage zu verneinen ist, verleihen dann die genannten Bestimmungen des EG-Vertrags einer gebietsansässigen Tochtergesellschaft, deren Muttergesellschaft ihren Sitz in einem anderen Mitgliedstaat hat, und/oder dieser Muttergesellschaft einen Erstattungsanspruch auf einen Geldbetrag als Zinsen auf die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung, die die Tochtergesellschaft deswegen geleistet hat, weil die nationalen Gesetze ihr die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens nicht ermöglichten, oder kann ein solcher Betrag, wenn überhaupt, nur im Rahmen einer Schadensersatzklage gemäß den vom Gerichtshof in den verbundenen Rechtssachen C-46/93 und C-48/93 (Brasserie du pêcheur und Factortame) und der Rechtssache C-66/95 (Sutton) aufgestellten Grundsätzen verlangt werden? Ist das nationale Gericht - im einen wie im anderen Fall - zu Abhilfe verpflichtet, selbst wenn nach nationalem Recht für Kapitalbeträge, die den Klägerinnen nicht mehr geschuldet werden, keine Zinsen zugesprochen werden können (weder unmittelbar noch als Erstattung oder Schadensersatz)?
3.Ist es unter den im Vorlagebeschluss dargelegten Umständen mit den genannten Bestimmungen des EG-Vertrags vereinbar, dass die Behörden eines Mitgliedstaats einer Gesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat jegliche Steuergutschrift versagen, solche Gutschriften jedoch gebietsansässigen Gesellschaften und Gesellschaften mit Sitz in bestimmten anderen Mitgliedstaaten aufgrund von mit diesen anderen Mitgliedstaaten geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen gewähren?
4. Falls die dritte Frage zu verneinen ist, ist und war dann der erste Mitgliedstaat während der entscheidungserheblichen Zeit verpflichtet, einer solchen Gesellschaft eine Steuergutschrift unter den gleichen Bedingungen zu gewähren wie gebietsansässigen Gesellschaften oder Gesellschaften mit Sitz in Mitgliedstaaten, deren Doppelbesteuerungsabkommen solche Gutschriften vorsehen?
5. Darf ein Mitgliedstaat gegen einen solchen Antrag auf Erstattung, Steuergutschrift oder Schadensersatz einwenden, dass die Klägerinnen keinen Anspruch hätten oder dass der Anspruch gekürzt werden müsse, da sie - trotz eines entgegenstehenden nationalen Gesetzes - für die Besteuerung des Gruppeneinkommens hätten optieren oder eine Steuergutschrift verlangen und unter Berufung auf den Vorrang und die unmittelbare Wirkung des Gemeinschaftsrechts bei den Commissioners sowie, falls erforderlich, bei den Gerichten gegen die Entscheidung des Inspector of Taxes vorgehen müssen, mit der die Option oder die Forderung abgelehnt worden wäre?
II - Erklärungen
14. Die Klägerinnen, das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland, das Königreich der Niederlande und die Kommission haben schriftliche und mündliche Erklärungen abgegeben. Ferner hat die Republik Finnland schriftliche Erklärungen eingereicht, während sich die Republik Österreich, die Französische Republik und die Bundesrepublik Deutschland mündlich geäußert haben. Die Erklärungen der Klägerinnen, des Vereinigten Königreichs, Finnlands und der Kommission befassen sich mit den verschiedenen Problemen, die die vorgelegten Fragen aufwerfen. Die Niederlande haben Erklärungen zur ersten und zur dritten Frage abgegeben, die die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens und die Steuergutschriften betreffen, während Österreich, Frankreich und Deutschland ihre mündlichen Ausführungen auf die dritte Frage beschränkt haben.
III - Überblick
15. Die Klägerinnen machen hauptsächlich geltend, es sei mit der durch Artikel 52 EG-Vertrag (nach Änderung jetzt Artikel 43 EG) und Artikel 58 EG-Vertrag (jetzt Artikel 48 EG) garantierten Niederlassungsfreiheit unvereinbar, dass britischen Tochtergesellschaften die Möglichkeit versagt werde, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, weil ihre Muttergesellschaften in Deutschland ansässig seien. Ihren Hauptantrag stützen die Klägerinnen eindeutig vor allem auf Artikel 52 EG-Vertrag und nicht auf die Bestimmungen des Vertrages über den freien Kapitalverkehr. Zunächst ist daher zu prüfen, ob es mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar ist, den Zugang zu einer Erleichterung wie der Besteuerung des Gruppeneinkommens auf im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaften zu beschränken.
IV - Erste Frage und Besteuerung des Gruppeneinkommens
A - Zusammenfassung der Erklärungen
16. Die Klägerinnen machen geltend, dass die Mitgliedstaaten von ihrer Steuerhoheit bezüglich ihrer innerstaatlichen Systeme direkter Steuern in Übereinstimmung mit den grundlegenden Prinzipien des Gemeinschaftsrechts Gebrauch machen müssten. Die Verweigerung der Möglichkeit, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, halte nicht im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaften davon ab, Tochtergesellschaften im Vereinigten Königreich zu gründen, und sei unvereinbar mit der durch den Vertrag garantierten Niederlassungsfreiheit. Indem das Vereinigte Königreich die Tochtergesellschaften ausländischer Gesellschaften hinsichtlich der Körperschaftsteuerpflichten den Tochtergesellschaften von im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaften gleichgestellt habe, habe es anerkannt, dass kein objektiver Unterschied zwischen ihnen bestehe, der bei einem Steuervorteil wie der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens eine unterschiedliche Behandlung rechtfertigen könnte. Es sei unbeachtlich, dass sich die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung vermeiden lasse, indem statt Tochtergesellschaften Zweigniederlassungen oder Agenturen gegründet würden, da die Artikel 52 und 58 des Vertrages verlangten, dass Wirtschaftsteilnehmer die geeignete Rechtsform für die Ausübung der Niederlassungsfreiheit frei wählen könnten. Die unterschiedliche Behandlung sei nicht zur Vermeidung einer Steuerumgehung gerechtfertigt, da die Gewährung des Rechts auf Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens lediglich dazu führe, dass die an sich bestehende Steuerpflicht der Tochtergesellschaft bis zu dem Zeitpunkt, zu dem die Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung zu leisten sei, aufgeschoben werde, nicht aber dazu, dass sie entfalle. Dass eine gebietsfremde Gesellschaft bei einer späteren Dividendenzahlung nicht verpflichtet sei, eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten, weil sie im Vereinigten Königreich nicht der Körperschaftsteuer unterliege, während eine vergleichbare Zahlung einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung unterläge, rechtfertige nicht die unterschiedliche Behandlung: Erstens komme es nicht zu einer Steuerumgehung, da die erstgenannte Gesellschaft dem Steuerrecht ihres Sitzstaats unterliege, und zweitens seien etwaige Steuermindereinnahmen eines Mitgliedstaats weder ein in Artikel 56 EG-Vertrag (nach Änderung jetzt Artikel 46 EG) genannter Grund noch ein zwingender Grund des Allgemeininteresses, der eine gegen Artikel 52 verstoßende Ungleichbehandlung rechtfertigen könnte.
17. Die Verweigerung der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens sei auch nicht aus Gründen der steuerlichen Kohärenz gerechtfertigt. In den Rechtssachen Bachmann und Kommission/Belgien habe ein direkter Zusammenhang" zwischen der Abzugsfähigkeit von Beiträgen und der Besteuerung von Beträgen bestanden, die Versicherer im Rahmen von Kranken- und Invaliditäts- sowie Alters- und Todesfallversicherungen hätten zahlen müssen. Nach belgischem Steuerrecht sei der Verlust an Einnahmen aufgrund der zulässigen Abzüge vom steuerpflichtigen Einkommen durch die Besteuerung der Beträge ausgeglichen worden, die im Rahmen solcher Versicherungen demselben Steuerzahler zu zahlen gewesen seien. Zwischen der Ausübung einer Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens durch eine Tochtergesellschaft in Bezug auf eine Dividendenzahlung an ihre Muttergesellschaft und der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung, die Letztere für die spätere Ausschüttung eines vergleichbaren Betrages außerhalb der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens leiste, bestehe kein solcher Zusammenhang. Die Tochtergesellschaft schulde im Vereinigten Königreich weiterhin Körperschaftsteuer. Die Klägerinnen weisen darauf hin, dass in Irland für gebietsfremde Muttergesellschaften andere Vorschriften gälten. Dass das Vereinigte Königreich Gruppen mit im Ausland ansässigen Muttergesellschaften generell von der Option ausschließe, sei unverhältnismäßig.
18. Das Vereinigte Königreich trägt vor, dass die unterschiedliche Behandlung bezüglich der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens durch die Notwendigkeit gerechtfertigt sei, die Kohärenz seines Steuersystems zu wahren. Grundsätzlich sei auf die Gewinne von Gesellschaften Körperschaftsteuer zu entrichten, während die Anteilseigner der Gesellschaften für Gewinne, die an sie in Form von Dividenden ausgeschüttet würden, der Einkommensteuer unterliegen müssten. Da die direkte Anwendung dieses Grundsatzes zu einer doppelten Besteuerung einiger Gewinne führen würde, nämlich einmal bei der Gesellschaft und einmal beim Anteilseigner, sei 1973 das System teilweiser Verrechnung eingeführt worden, das im Income and Corporation Taxes Act 1988 Ausdruck finde. Es mildere ein solche Doppelbesteuerung, indem im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaften, die Anteilseigner seien, bezüglich der Dividenden, die sie erhielten, von der Körperschaftsteuer befreit würden. Da eine Gesellschaft ausschüttbare Gewinne haben und Ausschüttungen vornehmen könne, ohne einen zu versteuernden Gewinn zu machen, müsse die Gesellschaft, die die Dividende zahle, die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten, damit sichergestellt werde, dass die Steuerbefreiung für die Dividende, die die Anteile haltende Gesellschaft empfange, durch eine Steuerlast ausgeglichen werde. Dadurch werde gewährleistet, dass der Anteile haltenden Gesellschaft erst dann eine Erleichterung oder Milderung gewährt werde, wenn eine Steuerpflicht der zahlenden Gesellschaft bestehe. Somit bestehe ein eindeutiger und direkter Zusammenhang zwischen der Steuerbefreiung, die für Dividenden gewährt werde, die die Anteile haltende Gesellschaft empfange, und der entsprechenden Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung", während [e]s ... folgerichtig [ist], für zwischen einer Tochtergesellschaft und einer Muttergesellschaft gezahlte Dividenden die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu erlauben, weil solche Ausschüttungen in Wirklichkeit interne Geschäfte innerhalb einer einzigen wirtschaftlichen Einheit (wenn auch zwischen zwei Unternehmenseinheiten) sind". Andererseits werde die Befreiung von der Steuerpflicht im Vereinigten Königreich für Dividenden, die eine gebietsfremde Gesellschaft von einer im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaft erhalte, durch eine Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung ausgeglichen.
19. Das Vereinigte Königreich trägt, unterstützt durch Finnland und die Niederlande, vor, dass die unterschiedliche Behandlung von Gruppen mit gebietsansässigen Muttergesellschaften und Gruppen mit gebietsfremden Muttergesellschaften bezüglich derartiger Optionen für die Besteuerung des Gruppeneinkommens objektiv gerechtfertigt sei, da die Stellung der beiden Gruppen nicht vergleichbar sei. Wenn die Muttergesellschaft gebietsansässig sei, werde die Befreiung von der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung bei einer Ausschüttung durch die Tochtergesellschaft (die die Steuerbefreiung für die von der Muttergesellschaft erhaltene Dividende kompensiere) durch eine Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung bei einer Ausschüttung durch die Muttergesellschaft ausgeglichen, während bei gebietsfremden Muttergesellschaften der Verzicht auf die Körperschaftssteuer-Vorauszahlung bei einer Ausschüttung durch die Tochtergesellschaft nicht durch eine entsprechende Zahlung ausgeglichen werde. Zwar ließe sich auch ein anderes System anwenden, doch sei die Beschränkung des Zugangs zur Option nicht unverhältnismäßig. In der Rechtssache Bachmann hätte das belgische Steuerrecht Angehörigen anderer Mitgliedstaaten auch erlauben können, die in anderen Mitgliedstaaten gezahlten Todesfallversicherungsbeiträge ungeachtet dessen abzuziehen, dass in Belgien auf die zu gegebener Zeit von den Versicherern gezahlten Beträge keine Steuer entrichtet würde. Der Gerichtshof habe jedoch das Recht Belgiens bestätigt, sein eigenes Steuersystem zu gestalten. Die gesetzgeberische Entscheidung des Vereinigten Königreichs bewege sich in den Grenzen der den Mitgliedstaaten nach Gemeinschaftsrecht erlaubten Entscheidungen.
20. Die Kommission macht geltend, dass es keine Rechtfertigung für die unterschiedliche Behandlung gebe. Dass es wünschenswert sei, sicherzustellen, dass die Gewinne der im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaft einer gebietsfremden Gesellschaft im Vereinigten Königreich einem bestimmten Mindeststeuerbetrag unterlägen, rechtfertige nicht bereits, von solchen Tochtergesellschaften vor dem üblichen Zeitpunkt für die Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu verlangen. Die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung sei eine vorzeitige Zahlung von Körperschaftsteuer, doch unterlägen gebietsfremde Muttergesellschaften im Vereinigten Königreich nicht der Körperschaftsteuer. Die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens ermögliche es einer Tochtergesellschaft nicht, ihre Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung im Vereinigten Königreich zu umgehen; erhielten die Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften diese Option, würde somit nicht eine Steuerumgehung gefördert. Den Steuerbehörden des Vereinigten Königreichs entgingen hinsichtlich der Gewinne der Tochtergesellschaft keine Steuereinnahmen, da der mit der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens verbundene Aufschub der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung die Tochtergesellschaft nur von ihrer Verpflichtung befreie, vorzeitig Körperschaftsteuer zu zahlen. Der bloße wirtschaftliche Vorteil, der dem Vereinigten Königreich dadurch entstehe, dass es solche Körperschaftsteuerzahlungen im Voraus als Ausgleich dafür erhalte, dass gebietsfremde Muttergesellschaften später für Dividenden, die sie von im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaften erhielten, keine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten hätten, könne eine solche Diskriminierung nicht rechtfertigen.
B - Prüfung
21. Der Gerichtshof hat wiederholt betont, dass die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fallen, dass diese ihre Befugnisse jedoch unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben müssen". Die in der vorliegenden Rechtssache aufgeworfenen Probleme betreffen im Wesentlichen die Frage, ob das Vereinigte Königreich die Beschränkungen, die das Gemeinschaftsrecht seiner Steuerhoheit im Bereich der direkten Steuern auferlegt, beachtet hat, als es die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens bezüglich der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung auf im Vereinigten Königreich ansässige Gesellschaften beschränkte.
a) Steuereinnahmen
22. Ich stimme den Klägerinnen darin zu, dass eine Ausdehnung des Rechts auf Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens auf die im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften nicht zur Erleichterung einer Steuerumgehung oder -vermeidung führen würde. Die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung ist eindeutig nichts anderes als eine vorzeitige Zahlung abschließend geschuldeter Körperschaftsteuer. Durch die Ausübung einer Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens würde Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften lediglich ermöglicht, denselben Liquiditätsvorteil zu genießen wie Tochtergesellschaften von im Vereinigten Königreich ansässigen Gesellschaften. Beide Typen von Tochtergesellschaft wären zu gegebener Zeit in derselben Weise verpflichtet, auf ihre jeweiligen Unternehmensgewinne eine Körperschaftsteuer-Abschlusszahlung zu leisten. Erlaubte man Tochtergesellschaften gebietsfremder Gesellschaften, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, so würde das meines Erachtens nicht die Umgehung der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung durch ihre Muttergesellschaften erleichtern. Da eine gebietsfremde Muttergesellschaft im Vereinigten Königreich nicht der Körperschaftsteuer unterliegt, sollte sie auch keine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten müssen. Die Situationen der gebietsansässigen und der gebietsfremden Muttergesellschaft sind objektiv nicht vergleichbar. Erstere muss, wenn und nur wenn sie eine qualifizierte Ausschüttung vornimmt, deshalb eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten, weil sie im Vereinigten Königreich auf ihre eigenen Gewinne Körperschaftsteuer schuldet, während Letztere im Vereinigten Königreich keine Körperschaftsteuer zu zahlen hat, sondern dem Steuerrecht ihres Sitzstaats unterliegt. Die Relevanz dieses Umstands hat der Gerichtshof im Urteil Colmer anerkannt, in dem er auch unmissverständlich das damalige Vorbringen des Vereinigten Königreichs zurückgewiesen hat, dass eine Verringerung der Steuereinnahmen die diskriminierende Behandlung gebietsfremder Tochtergesellschaften rechtfertigen könne.
23. Würde einer Tochtergesellschaft einer gebietsfremden Muttergesellschaft erlaubt, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, würde dadurch auch nicht eine Befreiung" von der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung gewährt. Es ist nicht zutreffend, von einer Befreiung" zu sprechen. In Wirklichkeit hat die Tochtergesellschaft einer gebietsfremden Muttergesellschaft im Vereinigten Königreich Körperschaftsteuer zu zahlen, während Letztere im Vereinigten Königreich bezüglich ihrer eigenen Gewinne nicht der Körperschaftsteuer unterliegt. Dass im Vereinigten Königreich ansässige Muttergesellschaften in bestimmten Fällen verpflichtet sein können, auf den Betrag, um den ihre eigenen Dividenden die von ihren Tochtergesellschaften erhaltenen Dividenden übersteigen, eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten, kann nicht rechtfertigen, dass die britischen Tochtergesellschaften gebietsfremder Gesellschaften verpflichtet werden, immer eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung zu leisten, wenn sie dafür optieren, ihren Muttergesellschaften Dividenden zu zahlen. Wie in der vorstehenden Nummer ausgeführt, folgt dies aus ihrer objektiv unterschiedlichen Situation, nämlich daraus, dass sie ihren Steuersitz im Vereinigten Königreich haben.
24. Nach Auffassung des Vereinigten Königreichs werden Dividendenzahlungen innerhalb der Gruppe durch die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu rein internen Geschäften", die dazu führten, dass die Verpflichtung der Tochtergesellschaft zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung bei Dividendenzahlungen außerhalb der Gruppe auf die Muttergesellschaft übertragen werde. Da eine gebietsfremde Muttergesellschaft keine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung schulden würde, obwohl im Rahmen der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens die Verpflichtung ihrer Tochtergesellschaft zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung auf sie übertragen worden wäre, lasse sich ihre Situation von der der gebietsansässigen Tochtergesellschaften und Muttergesellschaften unterscheiden. Die Niederlande formulieren dies anders, indem sie das Territorialitätsprinzip anführen, das ihrer Ansicht nach verletzt würde, wenn ein Mitgliedstaat eine Gesellschaft, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sei und im erstgenannten Staat keine Geschäfte betreibe, als Teil einer Steuergruppe in diesem Staat behandeln müsste. Nach Auffassung der Niederlande sollte die Übertragung von Gewinnen und Verlusten nur zwischen den Mitgliedern einer Unternehmensgruppe möglich sein, die ihren Sitz im selben Mitgliedstaat hätten.
25. Dieses Vorbringen läuft in Wirklichkeit auf die Behauptung hinaus, dass die unterschiedliche Behandlung von Tochtergesellschaften gebietsfremder Gesellschaften dadurch gerechtfertigt sei, dass diese im Vereinigten Königreich auf ihre Gewinne keine Körperschaftsteuer zu zahlen hätten. Dieser Unterschied in der jeweiligen steuerlichen Situation der Muttergesellschaften stellt meines Erachtens keinen Rechtfertigungsgrund dafür dar, dass den ordnungsgemäß im Vereinigten Königreich gegründeten Tochtergesellschaften, die dieser Steuerpflicht unterliegen, ein Steuervorteil versagt wird, der vergleichbaren Tochtergesellschaften britischer Muttergesellschaften gewährt wird.
b) Steuerliche Kohärenz
26. Das Vereinigte Königreich beruft sich zur Rechtfertigung seiner Weigerung, Tochtergesellschaften gebietsfremder Gesellschaften die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu gewähren, hauptsächlich auf die Urteile Bachmann und Kommission/Belgien und führt die Notwendigkeit an, die steuerliche Kohärenz seines Steuersystems zu wahren. In den genannten Rechtssachen unterschied eine belgische Steuervorschrift zwischen Beiträgen, die belgischen Versicherungsunternehmen gezahlt wurden, und Beiträgen, die anderen, gebietsfremden Versicherungsunternehmen gezahlt wurden. Nur die Beiträge für gebietsansässige Versicherungsunternehmen konnten von der Steuer abgezogen werden. Die daraus folgende Einbuße an belgischen Steuereinnahmen wurde ausgeglichen, indem die Kapitalabfindungen oder Rückkaufswerte der betreffenden Versicherungen der Steuer unterworfen wurden, die nicht zu zahlen war, wenn kein Abzug von Beiträgen erfolgt war. Belgien rechtfertigte die unterschiedliche Behandlung von Versicherungsbeiträgen mit der Notwendigkeit, die Kohärenz seines Steuersystems zu gewährleisten. Insbesondere könne es nicht sicher sein, dass die Steuer auf Kapitalabfindungen bei gebietsfremden Versicherungsgesellschaften beigetrieben werden könne.
27. Der Gerichtshof ist diesem Argument gefolgt. Er hat festgestellt, dass [d]ie Kohärenz einer solchen Steuerregelung ... voraus[setzt], dass dieser Staat, wäre er verpflichtet, den Abzug der in einem anderen Mitgliedstaat gezahlten Lebensversicherungsbeiträge zuzulassen, die von den Versicherern zu zahlenden Beträge besteuern könnte". Der Gerichtshof war nicht davon überzeugt, dass eine Selbstverpflichtung der Versicherer zur Zahlung der betreffenden Steuer eine hinreichende Garantie darstellen" würde, da sie möglicherweise durch die Leistung einer Sicherheit gestützt werden müsse, woraus sich insgesamt für den Versicherer zusätzliche Kosten ergeben [würden]", die abgewälzt würden und den Wanderarbeitnehmern vermutlich den Anreiz nehmen würden, ihre bestehenden Versicherungen beim Umzug nach Belgien aufrechtzuerhalten. Obwohl der Gerichtshof anerkannt hat, dass bilaterale Abkommen, die die steuerlichen Zuständigkeiten zwischen den Mitgliedstaaten aufteilen, oder harmonisierte Gemeinschaftsvorschriften über direkte Steuern Belgiens Bedenken ausräumen könnten, ist er zu dem Ergebnis gelangt, dass beim damaligem Stand des Gemeinschaftsrechts die Kohärenz einer solchen Steuerregelung nicht durch weniger einschränkende Bestimmungen, als sie Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits sind, gewährleistet werden kann ..."
28. Der Gerichtshof hat im Urteil Bachmann nicht den Begriff der steuerlichen Kohärenz definiert, und dies ist nach wie vor die einzige Rechtssache, in der sich ein Mitgliedstaat erfolgreich darauf berufen hat, um eine nationale Vorschrift zu verteidigen, die ansonsten mit einer der grundlegenden Bestimmungen des Vertrages unvereinbar ist. Die Rechtssache Wielockx war auf den ersten Blick durchaus vergleichbar mit der Rechtssache Bachmann. In den Niederlanden konnten gebietsansässige, nicht jedoch gebietsfremde Steuerzahler Zuführungen zu einer Altersrücklage abziehen. Zahlungen bei Auflösung der Rücklage oder periodische Zahlungen daraus wurden als steuerpflichtiges Einkommen behandelt. Die Niederlande machten u. a. unter Berufung auf das niederländische-belgische Doppelbesteuerungsabkommen, wonach ein solches Einkommen nur im Wohnsitzstaat steuerpflichtig war, geltend, dass die steuerliche Kohärenz ihres Systems gefährdet wäre, wenn in Belgien ansässige Personen wie Herr Wielockx Zuführungen zur Altersrücklage von ihrer niederländischen Steuerschuld abziehen könnten. Der Gerichtshof hat festgestellt, die im Urteil Bachmann erörterte steuerliche Kohärenz verlange eine Wechselbeziehung zwischen den von der steuerlichen Bemessungsgrundlage abgezogenen Beträgen und den steuerpflichtigen Beträgen". Er hat ausgeführt, dass der Wohnsitzstaat aufgrund des Doppelbesteuerungsabkommens alle von gebietsansässigen Personen bezogenen Renten unabhängig davon besteuern würde, wo die Beiträge gezahlt wurden, und umgekehrt darauf verzichten würde, die im Ausland bezogenen Renten der Besteuerung zu unterwerfen, auch wenn er die Beiträge, die dafür in seinem Gebiet gezahlt wurden, als abzugsfähig angesehen hat. Der Gerichtshof hat entschieden, dass [d]ie steuerliche Kohärenz ... also nicht auf der Ebene der Einzelperson, durch eine strenge Wechselbeziehung zwischen der Abzugsfähigkeit der Beiträge und der Besteuerung der Renten, hergestellt [wird], sondern ... auf eine andere Ebene, nämlich die der Gegenseitigkeit der in den Vertragsstaaten anwendbaren Vorschriften verlagert [wird]". Wo die steuerliche Kohärenz auf der Grundlage eines bilateralen Abkommens mit einem anderen Mitgliedstaat gewährleistet wird, kann dieser Grundsatz nicht herangezogen werden, um die Verweigerung einer Abzugsmöglichkeit, wie sie hier in Rede steht, zu rechtfertigen".
29. Einen ähnlich strengen Maßstab hat der Gerichtshof ein Jahr später in einer anderen Steuersituation in der Rechtssache Asscher angelegt. Die niederländischen Steuerbehörden suchten zu rechtfertigen, dass sie auf gebietsfremde Steuerzahler einen höheren Ausgangssatz (erste Tranche) für die Einkommensteuer anwandten als auf gebietsansässige Steuerzahler. Ein weniger günstiger Steuersatz für gebietsfremde Personen konnte nicht damit gerechtfertigt werden, dass Sozialversicherungsbeiträge in den Niederlanden nicht länger abzugsfähig waren, was in anderen Mitgliedstaaten nicht zwangsläufig der Fall war. Der Gerichtshof hat festgestellt, dass kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der im Bereich des Steuerrechts liegenden Anwendung eines erhöhten Steuersatzes auf die Einkünfte bestimmter Gebietsfremder, die weniger als 90 % ihres Welteinkommens in den Niederlanden erzielen, und dem Umstand [besteht], dass auf die in den Niederlanden erzielten Einkünfte dieser Gebietsfremden keine Sozialversicherungsbeiträge erhoben werden". Im Urteil Colmer hat der Gerichtshof das Vorbringen des Vereinigten Königreichs zurückgewiesen, dass die steuerliche Kohärenz verlange, dass der Steuervorteil für ein Konsortium, der darin bestehe, dass die Mitglieder des Konsortiums Verluste der Tochtergesellschaften einer Holdinggesellschaft, an der sie beteiligt seien, von ihren eigenen Gewinnen absetzen könnten, auf die Fälle beschränkt werde, in denen die Mehrzahl der Tochtergesellschaften ihren Sitz im Vereinigten Königreich habe. Aus diesen beiden Rechtssachen geht deutlich hervor, dass die bloße Gefährdung der Steuereinnahmen eines Mitgliedstaats nicht im Wege der steuerlichen Kohärenz in dem vom Gerichtshof anerkannten Sinne berücksichtigt werden kann.
30. Nationale Vorschriften, die die doppelte Besteuerung derselben oder einer vergleichbaren wirtschaftlichen Tätigkeit mildern sollen, haben die Mitgliedstaaten veranlasst, bestimmte Steuervorteile vorzusehen, die im Allgemeinen auf gebietsansässige Einzelpersonen oder Gesellschaften beschränkt sind. Dieses Vorgehen, das an sich eindeutig zulässig und wünschenswert ist, liegt drei der neueren Rechtssachen zugrunde, die die steuerliche Kohärenz betreffen. Das Problem liegt darin, dass die Mitgliedstaaten, wenn sie gebietsfremden Personen die betreffenden Vorteile versagen, die Berücksichtigung der von ihnen gezahlten ausländischen Steuern ablehnen.
31. Die Rechtssache Eurowings Luftverkehrs betraf bestimmte deutsche Gewerbesteuervorschriften, nach denen Gewerbetreibende, die Wirtschaftsgüter von Gebietsfremden mieteten oder pachteten, schlechter behandelt wurden als Gewerbetreibende, die von Gebietsansässigen mieteten oder pachteten. Die Gewerbesteuer wurde nur dann, wenn der Vermieter keine deutsche Gewerbesteuer zahlte, auf die Weise berechnet, dass die Hälfte des Miet- oder Pachtwerts der Wirtschaftsgüter zwecks Berechnung der Miet- oder Pachteinnahmen hinzugerechnet wurde. In Bezug auf die Kohärenz wurde geltend gemacht, dass die betreffenden Vorschriften nur die doppelte Zahlung deutscher Steuer, d. h. nicht das Aufeinandertreffen deutscher Steuer und der Steuer eines anderen Mitgliedstaats verhindern sollten. Der Gerichtshof hat festgestellt, dass nur ein mittelbarer Zusammenhang" bestand zwischen einem Steuervorteil für einen deutschen Mieter eines in Deutschland ansässigen Vermieters und dem Steuernachteil für solche Vermieter, der darin bestand, dass sie auf ihre Mieteinnahmen Steuern zu zahlen hatten. In der Rechtssache Verkooijen ging es um eine teilweise Befreiung von der Einkommensteuer für Dividenden aus Anteilen, die gewährt wurde, wenn die Gesellschaften, die die Dividenden zahlten, in den Niederlanden ansässig waren. Die Niederlande und andere Mitgliedstaaten, die im Verfahren Erklärungen abgaben, unterstützten die Beschränkung dieses Vorteils auf Dividendeneinkünfte, die von gebietsansässigen Gesellschaften stammten. Die Vorschriften sollten eine Doppelbesteuerung durch Erhebung von Körperschaftsteuer und Einkommensteuer auf dieselben Gewinne oder Einkünfte verhindern, die nicht gegeben sei, wenn die Körperschaftsteuer in einem anderen Mitgliedstaat gezahlt werde. Der Gerichtshof hat festgestellt, dass kein unmittelbarer Zusammenhang" bestehe, sondern es sich um zwei getrennte Besteuerungen von verschiedenen Steuerpflichtigen" handele. Auch die Rechtssache Baars betraf das niederländische Steuerrecht, und zwar die Vermögensteuer. Ein Steuerzahler hatte Anspruch auf bestimmte Befreiungen für wesentliche Beteiligungen" an Gesellschaften, sofern diese ihren Sitz in den Niederlanden hatten. Der Ausschluss von Beteiligungen an Gesellschaften mit Sitz in anderen Mitgliedstaaten warf sehr ähnliche Fragen auf wie die Rechtssache Verkooijen, was das geltend gemachte Ziel der Verhinderung einer Doppelbesteuerung aufgrund der Besteuerung der Gesellschaft und der Belastung ihres Anteilseigners mit einer Vermögensteuer betraf. Der Gerichtshof hat das Verteidigungsvorbringen verworfen und festgestellt, es sei ohne Belang, dass Gesellschaften mit Sitz in den Niederlanden in diesem Mitgliedstaat der Gesellschaftsteuer unterworfen sind, Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat dagegen nicht".
32. Die Rechtssachen bezüglich der steuerlichen Kohärenz hängen mit sämtlichen Freiheiten des Vertrages zusammen: Die Rechtssachen Bachmann und Asscher betrafen die Freizügigkeit, die Rechtssachen Colmer und Baars die Niederlassungsfreiheit, die Rechtssache Eurowings einen Dienstleistungsempfänger und die Rechtssache Verkooijen den freien Kapitalverkehr. In sämtlichen Rechtssachen außer der Rechtssache Bachmann hat der Gerichtshof entschieden, dass die betreffenden nationalen Vorschriften nicht durch den Begriff der steuerlichen Kohärenz gerechtfertigt werden konnten. Die letzten drei Rechtssachen betrafen das Ziel der Vermeidung einer Doppelbesteuerung, die auf das Aufeinandertreffen zweier nationaler Steuern beschränkt wurde. Der Gerichtshof hat jeweils festgestellt, dass es entweder keinen unmittelbaren Zusammenhang" zwischen der betreffenden steuerlichen Unterscheidung und dem geltend gemachten Ziel der Regelung gab oder dass es keine oder nur eine unzureichende Verbindung zwischen den verschiedenen Steuerzahlern und den streitigen Steuern gab. Es liegt auf der Hand, dass eine bloße Verringerung der Steuereinnahmen des Aufnahmemitgliedstaats die Weigerung, einen bestimmten Vorteil auf gebietsfremde Gesellschaften auszudehnen, nicht rechtfertigen kann. Der betreffende Mitgliedstaat muss die Verpflichtung solcher gebietsfremden Personen zur Zahlung vergleichbarer Steuern im Mitgliedstaat ihres (Wohn-)Sitzes berücksichtigen. Somit scheint sich die eigentliche Bedeutung der steuerlichen Kohärenz als Rechtfertigungsgrund für die unterschiedliche Behandlung gebietsfremder Personen auf Situationen zu beschränken, in denen eine tatsächliche und erhebliche Gefahr besteht, dass die Ausdehnung der Gleichbehandlung bezüglich eines bestimmten Vorteils eine Steuervermeidung sowohl im Aufnahmemitgliedstaat als auch im Mitgliedstaat des (Wohn-)Sitzes des klägerischen gebietsfremden Steuerzahlers erleichtern könnte. Dies könnte sehr wohl das eigentliche Anliegen sein, das dem mittlerweile einen Sonderfall darstellenden Urteil in der Rechtssache Bachmann zugrunde liegt.
33. Auf jeden Fall steht fest, dass die Verteidigung nur dann Erfolg hat, wenn ein unmittelbarer und, was die Anwendung der speziellen Steuer betrifft, grundlegender innerer Zusammenhang zwischen der Anwendung dieser Steuer und der Steuerbefreiung oder -erleichterung besteht, die zwar dem gebietsansässigen Steuerzahler ermöglicht wird, dem entsprechenden gebietsfremden Steuerzahler aber versagt wird. Meines Erachtens besteht in der vorliegenden Rechtssache keine solche strenge Wechselbeziehung.
34. Das Vorbringen des Vereinigten Königreichs beruht auf der These, dass ein Teil der Einkommensteuer des eine Dividende erhaltenden Anteilseigners mit der Körperschaftsteuer der die Dividende zahlenden Gesellschaft verrechnet werde. Der betreffende Teil sei in demjenigen Teil der Körperschaftsteuerschuld der Dividendenzahlerin ausgedrückt, der durch Vorauszahlung zu begleichen sei. Die Steuerbehörden des Vereinigten Königreichs machen geltend, dass sie auf die vorzeitige Nutzung der Einnahmen aus den auf die Dividendenzahlungen entrichteten Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen angewiesen seien, um spätere Erstattungen der als mit den Vorauszahlungen verrechnet geltenden Einkommensteuer zu kompensieren, die sie bestimmten Einzelaktionären leisten müssten, die, obwohl sie solche Dividenden erhielten, aus dem einen oder anderen Grund im Vereinigten Königreich keine Einkommensteuer schuldeten.
35. Diese Argument rechtfertigt meines Erachtens nicht die Benachteiligung gebietsfremder Steuerzahler. Es beruht auf dem Missverständnis, dass die im Voraus entrichtete Körperschaftsteuer auf irgendeine Weise als Körperschaftsteuer angesehen werden könne, die von der abschließend geschuldeten Körperschaftsteuer getrennt sei. Da außer Frage steht, dass die Tochtergesellschaften gebietsansässiger wie gebietsfremder Muttergesellschaften im Vereinigten Königreich körperschaftsteuerpflichtig sind, kann der Umstand, dass der einen, nicht aber der anderen Tochtergesellschaft ein erheblicher Steuervorteil gewährt wird, nicht damit gerechtfertigt werden, dass bezüglich der Körperschaftsteuerpflicht der Muttergesellschaften, denen die Dividenden gezahlt würden, ein Unterschied bestehe. Anders ausgedrückt, können die objektiv unterschiedlichen Situationen der gebietsansässigen und der gebietsfremden Muttergesellschaften hinsichtlich der Körperschaftsteuer es nicht rechtfertigen, dass nur den Tochtergesellschaften der Letzteren eine tatsächlich höhere Körperschaftsteuer auferlegt wird.
36. Zudem ergeben sich im Fall der Einzelaktionäre derjenigen Muttergesellschaften, die in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind und somit dem Steuerrecht dieser Staaten unterliegen, keine Anhaltspunkte dafür aus den Akten, dass die britischen Behörden zu irgendeinem Zeitpunkt zu einer Erstattung von Einkommensteuer verpflichtet waren. Bei gebietsfremden Muttergesellschaften, die Einzelaktionären Dividenden aus Gewinnen zahlen, die ihre im Vereinigten Königreich ansässigen Tochtergesellschaften an sie ausgeschüttet haben, bestuende höchstens ein sehr entfernter Zusammenhang zwischen der Gewährung des Rechts auf Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens bezüglich der Pflicht der Tochtergesellschaften zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung und möglichen Ansprüchen der Anteilseigner der Muttergesellschaften auf Erstattung desjenigen Teils der (britischen) Einkommensteuer, der auf die von diesen Tochtergesellschaften gezahlten Dividenden entfällt. Das gilt erst recht, da von gebietsfremden Muttergesellschaften gezahlte Dividenden nicht zu einer Steuergutschrift im Vereinigten Königreich führen, nur weil sie selbst durch Dividenden finanziert werden, die im Vereinigten Königreich ansässige Tochtergesellschaften gezahlt haben. Daher besteht keine tatsächliche und erhebliche Gefahr für die Kohärenz des britischen Steuersystems, die die streitige Ungleichbehandlung rechtfertigen könnte.
37. Sollte der Gerichtshof dieser Sichtweise nicht zustimmen, so erscheint es auf jeden Fall unverhältnismäßig, dass in den britischen Vorschriften die Ausdehnung der Befreiung von der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung auf die Tochtergesellschaften gebietsfremder Gesellschaften uneingeschränkt abgelehnt wird. Ich stimme dem Vereinigten Königreich nicht darin zu, dass, wenn einer steuerlichen Ungleichbehandlung gebietsfremder Personen berechtigte Sorgen bezüglich der steuerlichen Kohärenz zugrunde liegen, der betreffende Mitgliedstaat nicht zu berücksichtigen braucht, dass sich die angestrebte Kohärenz möglicherweise durch weniger einschränkende Mittel erreichen lässt. Ich halte daher die Behauptung nicht für zutreffend, dass das Vereinigte Königreich nicht verpflichtet gewesen sei, als Reaktion darauf, dass bezüglich seiner Vorschriften eine gegen Artikel 52 des Vertrages verstoßende Diskriminierung geltend gemacht wurde, zu prüfen, ob die für gebietsfremde Muttergesellschaften geltenden, weniger einschränkenden Vorschriften anderer Mitgliedstaaten (namentlich Irland), die ein sehr ähnliches System der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung haben, angemessen seien.
38. Auf jeden Fall hätte, wie die Kommission vorträgt, das mit der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung verfolgte Ziel genauso einfach erreicht werden können, wenn einige oder sämtliche Gesellschaften allgemein verpflichtet worden wären, einen bestimmten Teil der von ihnen geschuldeten Körperschaftsteuer im Voraus zu entrichten. Wie die Klägerinnen festgestellt haben, ist dieses System tatsächlich zumindest für größere Gesellschaften durch die Sections 30 und 31 des Finance Act 1998 vor kurzem im Vereinigten Königreich eingeführt worden. Dass Tochtergesellschaften von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Muttergesellschaften nicht erlaubt wurde, im Zusammenhang mit der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, ging somit eindeutig zu weit, um mit der Wahrung der steuerlichen Kohärenz des durch den ICTA 1988 geschaffenen Systems gerechtfertigt werden zu können.
39. Aus all diesen Gründen halte ich die Beschränkung der Gewährung eines Steuervorteils wie der Befreiung von der Verpflichtung zu Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen, die mit einer Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens wie der in den Ausgangsverfahren streitigen Art verbunden ist, für nicht mit Artikel 52 EG-Vertrag vereinbar.
40. Unter diesen Umständen braucht meines Erachtens nicht geprüft zu werden, ob die Benachteiligung gebietsfremder Gesellschaften im Hinblick auf die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung Direktinvestitionen von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Gesellschaften im Vereinigten Königreich verhindert und so den freien Kapitalverkehr beschränkt hat. Wie der Gerichtshof im Urteil Bachmann unmissverständlich festgestellt hat, untersagt der frühere Artikel 67 (später Artikel 73b) EG-Vertrag (jetzt Artikel 56 EG) nicht Beschränkungen ..., die nicht den Kapitalverkehr betreffen, sondern sich mittelbar aus Beschränkungen anderer Grundfreiheiten ergeben". Ich stimme der von Generalanwalt Tesauro in seinen Schlussanträgen in der Rechtssache Safir geäußerten Auffassung zu, dass, wenn der freie Kapitalverkehr und sonstige grundlegende Freiheitsbestimmungen des Vertrages potenziell durch eine bestimmte nationale Vorschrift verletzt werden, der Gerichtshof die erstgenannte Bestimmung nur berücksichtigen solle, wenn die in Rede stehende Maßnahme unmittelbar den Kapitaltransfer [behindert], indem sie ihn unmöglich macht oder erschwert, z. B. dadurch, dass sie eine Genehmigung vorschreibt". Dieser Auffassung ist der Gerichtshof stillschweigend gefolgt; er hat zunächst festgestellt, dass die angegriffene Besteuerung von Lebensversicherungsverträgen, die mit nicht in Schweden ansässigen Anbietern solcher Versicherungen geschlossen wurden, mit Artikel 59 EG-Vertrag (nach Änderung jetzt Artikel 49 EG) unvereinbar war, und sodann festgestellt, dass nicht entschieden zu werden [braucht], ob eine solche Regelung auch gegen die Artikel 6, 73b und 73d EG-Vertrag verstößt". Da eine Beschränkung wie die in den Ausgangsverfahren streitige mit der Niederlassungsfreiheit unvereinbar ist, braucht meines Erachtens nicht geprüft zu werden, ob sie auch eine Beschränkung ausländischer Direktinvestitionen im Vereinigten Königreich darstellt.
V - Zweite Frage und angemessene Abhilfe
41. Die zweite Frage des nationalen Gerichts wirft zwei verschiedene Probleme auf, von denen das erste selbst zwei Aspekte hat. Das Gericht fragt zunächst, über welche Abhilfe Steuerzahler wie die Klägerinnen verfügen sollten, wenn ihre Behauptung zutrifft, dass die Tochtergesellschaften gebietsfremder Muttergesellschaften diskriminiert worden seien, indem ihnen der Vorteil der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens versagt worden sei: Haben sie einen Erstattungsanspruch oder nur einen Schadensersatzanspruch wegen Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht? Falls zweitens derartige Steuerzahler grundsätzlich Abhilfe verlangen können, wird diese dadurch berührt, dass sich der Anspruch nur auf einen entgangenen Liquiditätsvorteil, also auf Zinsen, bezieht, wenn die Beträge, deren Nutzung ihnen verwehrt wurde, später auf die von ihnen selbst abschließend geschuldete Körperschaftsteuer angerechnet wurden, und hängt diese Frage insbesondere vom anwendbaren nationalen Verfahrensrecht ab?
42. Die Klägerinnen bringen im Wesentlichen vor, dass ihr Anspruch ein Erstattungsanspruch sei. Sie berufen sich auf die ständige Rechtsprechung des Gerichtshofes, wonach Mitgliedstaaten Abgaben, die sie unter Verstoß gegen unmittelbar geltendes Gemeinschaftsrecht erhoben haben, zurückzahlen müssen. Nach Auffassung der Klägerinnen ist dies eine Ergänzung der unmittelbaren Wirkung der nach Gemeinschaftsrecht bestehenden Rechte, die durch die Abgabenerhebung verletzt worden seien. Zwar habe der Gerichtshof bislang noch nicht über einen bloßen Zinsanspruch entscheiden müssen, doch wäre die Anerkennung eines solchen Anspruchs eine konsequente Ausdehnung dieser Rechtsprechung; die Anerkennung ihres Rechts, sich unmittelbar auf die Niederlassungsfreiheit zu berufen, bliebe wirkungslos, wenn ihnen keine Abhilfe gewährt würde. Für den Fall, dass ihr Anspruch nicht als Erstattungsanspruch qualifiziert werden kann, machen die Klägerinnen hilfsweise geltend, dass sie ein Recht darauf hätten, auf der Basis der Grundsätze, die in der mit der Rechtssache Francovich zusammenhängenden Rechtsprechung aufgestellt worden seien, Entschädigung wegen Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht zu beantragen, auch wenn sie Zinsen für die vorübergehend entgangene Nutzung von als Körperschaftsteuer-Vorauszahlung entrichteten Beträgen verlangten. Der Gerichtshof habe insoweit in der Rechtssache Marshall II anerkannt, dass für die völlige Wiedergutmachung eines durch Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht entstandenen Schadens nicht von der Wirkung von Umständen wie dem Zeitablauf abgesehen werden könne und dass die Zuerkennung von Zinsen in bestimmten Fällen ein unerlässlicher Bestandteil der Entschädigung sein könne. Davon zu unterscheiden sei das Urteil Sutton, in dem bezüglich eines Antrags auf Zinsen für rückständige Zahlungen der sozialen Sicherheit entschieden worden sei, dass nach Gemeinschaftsrecht im Zusammenhang mit einem Erstattungsanspruch kein Anspruch auf Zinsen bestehe, da die Zahlung von Zinsen kein wesentlicher Bestandteil des fraglichen Rechts sei.
43. Das Vereinigte Königreich trägt, im Wesentlichen unterstützt durch Finnland, vor, dass die Klägerinnen im Kern geltend machten, dass seine Finanzbehörden ihnen gegenüber außervertraglich hafteten; der Anspruch stehe daher in keinem Zusammenhang mit Erstattungsansprüchen auf Rückzahlung von ohne Rechtsgrund gezahlten Beträgen oder mit verwandten Ansprüchen auf Zinsen für solche Beträge. Während der Entschädigungsanspruch unmittelbar auf Gemeinschaftsrecht beruhe, sei es Sache des jeweiligen Staates, die Folgen des verursachten Schadens in Übereinstimmung mit dem einschlägigen nationalen Haftungsrecht wieder gutzumachen. Das Vereinigte Königreich stützt die Auffassung, dass die Frage, ob im Zusammenhang mit unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht erhobenen Abgaben Zinsen zu zahlen seien, eine Angelegenheit des nationalen Rechts sei, auf das Urteil Fromme. Es beruft sich ferner auf das Urteil Sutton; es bestuenden Ähnlichkeiten zwischen einem Anspruch auf Zinsen für einen Betrag, der wie in jener Rechtssache angeblich unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht verspätet gezahlt worden sei, und einem Anspruch auf Zinsen für einen Betrag, der wie in der vorliegenden Rechtssache angeblich unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht verfrüht erhoben worden sei, da beide Anträge die Folgen beträfen, die sich daraus ergäben, dass dem Antragsteller während einer bestimmten Zeit die Nutzung eines Geldbetrags verwehrt werde.
44. Die Kommission macht geltend, ein Anspruch wie der von den Klägerinnen erhobene sei vom Wesen her ein Erstattungsanspruch. Die vorzeitige Nutzung des Geldes stelle einen finanziellen Vorteil dar, den der Mitgliedstaat rechtswidrig erlangt habe und dessen Wert berechnet werden könne. Über die genaue Art und Weise der Berechnung habe allein das nationale Gericht zu entscheiden, doch dürften angewandte nationale Vorschriften den Anspruch der Klägerinnen im Hinblick auf das Gemeinschaftsrecht nicht seiner Wirkung berauben. Hilfsweise trägt die Kommission vor, dass die Anwendung der Rechtsprechung in der Rechtssache Francovich und der Rechtssache Brasserie du pêcheur und Factortame zu demselben Ergebnis führen müsse.
45. Der Gerichtshof hat in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass die Mitgliedstaaten unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht erhobene Abgaben erstatten müssen und dass das Recht auf eine solche Erstattung eine Folge und eine Ergänzung der Rechte darstellt, die den Einzelnen durch die unmittelbar geltenden gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften eingeräumt worden sind. In seiner jüngeren Rechtsprechung hat der Gerichtshof hinzugefügt, dass die Mitgliedstaaten grundsätzlich verpflichtet [sind], die unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht erhobenen Abgaben zu erstatten". Diesem Grundsatz liegt die Vorstellung zugrunde, dass ein Mitgliedstaat aus der Auferlegung der rechtswidrigen Abgabe keinen Vorteil ziehen und ein Einzelner, der zur Entrichtung der Abgabe verpflichtet wurde, durch die Auferlegung keinen Verlust erleiden sollte. Der Gerichtshof hat jedoch auch anerkannt, dass es mangels harmonisierter Gemeinschaftsrechtsvorschriften über Klagen auf Erstattung rechtsgrundlos gezahlter Beträge Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung der einzelnen Mitgliedstaaten [ist], die zuständigen Gerichte zu bestimmen und die Verfahrensmodalitäten der Klagen zu regeln, die den Schutz der dem Bürger aus dem Gemeinschaftsrecht erwachsenden Rechte gewährleisten sollen, sofern diese Modalitäten nicht weniger günstig ausgestaltet sind als die entsprechender innerstaatlicher Klagen (Äquivalenzgrundsatz) und die Ausübung der durch die Gemeinschaftsrechtsordnung verliehenen Rechte nicht praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren (Effektivitätsgrundsatz)".
46. Das Vereinigte Königreich trägt vor, zu den vom nationalen Recht geregelten Verfahrensfragen gehöre die Frage der Zinsen. Da nach englischem Recht eine Klage auf Zinsen wegen der entgangenen Nutzung von Beträgen, die letztlich zu einem späteren Zeitpunkt auf die Körperschaftsteuerschuld der zahlenden Gesellschaft angerechnet worden seien, nicht zulässig wäre, würde nicht gegen das Diskriminierungsverbot verstoßen, wenn in den Ausgangsverfahren eine Abhilfe versagt würde. Sollte jedoch das nationale Gericht der vom Vereinigten Königreich vorgenommenen Auslegung der Anwendbarkeit der vom House of Lords im Fall President of India aufrechterhaltenen Regel auf den Anspruch der Klägerinnen zustimmen, würde die Anwendung des Grundsatzes der nationalen Verfahrensautonomie auf Zinsen dazu führen, dass Steuerzahlern wie den Klägerinnen, die durch die Verpflichtung zur Körperschaftsteuer-Vorauszahlung einen Liquiditätsnachteil erlitten haben, eine Abhilfe versagt würde. Meines Erachtens liefe ein solches Ergebnis dem Effektivitätsgrundsatz zuwider, der der Rechtsprechung des Gerichtshofes zur Erstattung rechtsgrundlos gezahlter Abgaben zugrunde liegt.
47. Während der Gerichtshof bislang noch keine Gelegenheit gehabt hat, einen Anspruch zu prüfen, in dem es ausschließlich um den entgangenen Gewinn aus bestimmten Beträgen geht, meine ich, dass die Berechtigung des Anspruchs grundsätzlich nicht bereits deswegen verneint werden kann, weil ein solcher Gewinnausfall die einzige Einbuße ist, die aufgrund eines vorübergehenden Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht entsteht. Es wäre nicht normal, wenn ein Anspruch, der sich nach den Angaben der Klägerinnen in der mündlichen Verhandlung möglicherweise auf ungefähr 8 000 000 GBP beläuft, nur deswegen nicht erhoben werden könnte, weil die fragliche Einbuße die vorübergehende Nutzung von Beträgen betraf, deren Zahlung der betreffende Mitgliedstaat später zu Recht verlangte. Da ein Mitgliedstaat zweifellos grundsätzlich verpflichtet sein kann, Zinsen auf einen zwar in Übereinstimmung mit den geltenden nationalen Rechtsvorschriften, aber unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht, rechtswidrig erhobenen Kapitalbetrag zu zahlen, folgt daraus meines Erachtens zwangsläufig, dass, wenn der streitige Anspruch ausschließlich die Zahlung von Zinsen betrifft, diese Zinsen grundsätzlich zu zahlen sind. Eine andere Auffassung würde lediglich dazu führen, dass dem betroffenen Steuerzahler die Möglichkeit versagt würde, die Rechte wahrzunehmen, die nach den unmittelbar geltenden gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen bestehen.
48. Ich berufe mich insoweit auf das Urteil Marshall II und das Urteil Brasserie du pêcheur und Factortame. Zwar hat der Gerichtshof im Urteil Marshall II eine Bestimmung einer Gemeinschaftsrichtlinie ausgelegt, dennoch ist seine Anwendung des Effektivitätsgrundsatzes auf finanzielle Wiedergutmachung aufschlussreich. Der Gerichtshof hat entschieden: Wird als Maßnahme zur [wirksamen Abhilfe bei einer Diskriminierung aufgrund des Geschlechts] die finanzielle Wiedergutmachung gewählt, so muss diese angemessen in dem Sinne sein, dass sie es erlaubt, die ... tatsächlich entstandenen Schäden gemäß den anwendbaren staatlichen Regeln in vollem Umfang auszugleichen." Im Urteil Brasserie du pêcheur und Factortame hat der Gerichtshof zudem festgestellt, dass es nicht zulässig sein kann, den entgangenen Gewinn bei einem Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht vollständig vom ersatzfähigen Schaden auszuschließen. Insbesondere bei Rechtsstreitigkeiten wirtschaftlicher oder kommerzieller Natur ist nämlich ein solcher vollständiger Ausschluss des entgangenen Gewinns geeignet, den Ersatz des Schadens tatsächlich unmöglich zu machen." Derselbe Grundsatz gilt meines Erachtens für einen Anspruch auf Zinsen wegen der entgangenen Nutzung eines Geldbetrags.
49. Ich meine nicht, dass diese Auffassung durch die Rechtsprechung des Gerichtshofes zu den Zinsen erschüttert wird. Der Gerichtshof hat die Zinsfrage zunächst in der Rechtssache Roquette/Kommission geprüft. In dieser Rechtssache verlangte die Klägerin Zinsen auf bestimmte Beträge (Währungsausgleichsbeträge), die sie der betreffenden nationalen Behörde, die als Vertreterin der Kommission handelte, aufgrund einer später für nichtig erklärten Verordnung der Kommission zahlen musste. Generalanwalt Trabucchi hat gegenüber dem Gerichtshof erklärt: Die Zahlung von Zinsen für ein ohne Rechtsgrund gezahltes Kapital richtet sich strikt nach dem Anspruch auf Rückzahlung des Kapitals selbst ... auch die Zinsforderung [unterliegt] den Kriterien ..., die in Ihrer Rechtsprechung für die Rückzahlung des Kapitals, von dem Zinsen verlangt werden, aufgestellt sind. Die Zinsforderung ist daher nach dem gleichen Verfahren geltend zu machen wie die Rückforderung des Kapitals." Der Gerichtshof ist dieser Sichtweise gefolgt. Er hat entschieden, dass es [m]angels solcher Gemeinschaftsbestimmungen ... zur Zeit den innerstaatlichen Behörden [obliegt], im Falle der Erstattung zu Unrecht erhobener Abgaben auch über alle mit der Erstattung zusammenhängenden zusätzlichen Fragen, wie etwa die der Entrichtung von Zinsen, zu befinden". In der Rechtssache Express Dairy Foods, in der es ebenfalls um eine Klage auf Erstattung von Währungsausgleichbeträgen ging, die aufgrund einer für nichtig erklärten Gemeinschaftsverordnung gezahlt worden waren, hat der Gerichtshof entschieden, dass es bei Fehlen harmonisierter Gemeinschaftsvorschriften Sache der innerstaatlichen Gerichte ist, alle mit der Erstattung zusammenhängenden Nebenfragen wie etwa die der Zahlung von Zinsen gemäß ihren innerstaatlichen Vorschriften über den Zinssatz und den Zeitpunkt, von dem an die Zinsen zu berechnen sind, zu regeln". Diese Rechtsprechung betraf Kapitalbeträge, die aufgrund unwirksamer Gemeinschaftsmaßnahmen gezahlt worden waren, den Klägerinnen aber erstattet worden waren. Die Frage, ob auch Zinsen zu zahlen waren, war, wie der Gerichtshof klargestellt hat, eine Nebenfrage". In der vorliegenden Rechtssache werden, wie die Klägerinnen in der mündlichen Verhandlung betont haben, ausschließlich Zinsen verlangt. Obwohl der Gerichtshof in dem vom Vereinigten Königreich zitierten Urteil Fromme auch Zinsforderungen als Nebenfrage bezeichnet hat, lässt sich jene Rechtssache von der vorliegenden unterscheiden. Sie betraf einen Antrag der deutschen Behörden gegen das Unternehmen Fromme auf Zinszahlungen für bestimmte Getreidedenaturierungsprämien, die sie dem Unternehmen unstreitig zu Unrecht gezahlt hatten. Der Gerichtshof hat entschieden, dass die Mitgliedstaaten nach dem einschlägigen Gemeinschaftsrecht verpflichtet sind, die erforderlichen Maßnahmen [zu] treffen, um die infolge von Unregelmäßigkeiten oder Versäumnissen abgeflossenen Beträge wiedereinzuziehen", und dass es daher Sache des nationalen Rechts ist, Nebenfragen" wie etwa die der Verzinsung zu regeln, unter der Voraussetzung, dass die Pflichten, die den Unternehmen auferlegt wurden, die auf dem Gemeinschaftsrecht beruhende Zahlungen erhalten hatten, nicht weiter gehen dürfen" als die Pflichten der Unternehmen, die auf nationalem Recht beruhende Zahlungen erhalten hatten. Meines Erachtens stützt diese Rechtsprechung in keiner Weise die Auffassung des Vereinigten Königreichs, dass selbst in einem Fall, der nur Zinsen betreffe, die Angelegenheit allein nach nationalem Recht zu regeln sei, unabhängig davon, ob die einschlägigen Vorschriften solche bloßen Zinsansprüche ausschlössen.
50. Auch das Urteil Sutton stützt die Auffassung des Vereinigten Königreichs meines Erachtens nicht. Diese Rechtssache betraf einen Anspruch auf Zahlung von Zinsen auf einen Betrag, der als rückständige Leistungen der sozialen Sicherheit zuerkannt worden war, die ursprünglich aus Gründen verweigert worden waren, die auf eine gegen die Richtlinie 79/7/EWG verstoßende Diskriminierung aufgrund des Geschlechts hinausliefen. Der Gerichtshof hat entschieden, dass Opfer einer solchen Diskriminierung nach Artikel 6 der Richtlinie das Recht haben, die Zahlung der Leistungen [zu] erwirken ..., auf die [sie] ohne Diskriminierung Anspruch gehabt hätte[n]", dass aber die Zahlung von Zinsen auf rückständige Leistungen" kein wesentlicher Bestandteil des so definierten Rechts" ist. Der Gerichtshof ist somit der Auffassung von Generalanwalt Léger gefolgt, der festgestellt hat, dass Frau Sutton die beantragte Leistung gewährt worden war und dass [d]ie diskriminierende Lage ... somit schon jetzt in der von der nationalen Rechtsordnung vorgesehenen Weise beseitigt worden [ist] und ... davon auszugehen [ist], dass diese die Wirksamkeit des Grundsatzes tatsächlich gewährleistet hat". In Ermangelung von Gemeinschaftsvorschriften müsse die Frage, ob die Klägerin darüber hinaus Anspruch auf Zinsen habe, dem nationalen Recht überlassen bleiben. In einem Fall wie dem vorliegenden liegt meines Erachtens eine andere Situation vor. Der Anspruch auf Zinsen ist nicht nur von wesentlicher Bedeutung, er ist auch der einzige Anspruch, den die Klägerinnen erhoben haben. Dies beruht darauf, dass der Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht ausschließlich darin besteht, dass bestimmten Gesellschaften vorübergehend Geldbeträge entzogen wurden. Wenn nationale Rechtsvorschriften, die solche Ansprüche ausschließen, nicht nach Gemeinschaftsrecht unangewandt zu bleiben hätten, würde letztlich die Ausübung eines auf einem grundlegenden Prinzip des Gemeinschaftsrechts beruhenden Rechts völlig negiert. Dadurch würde die Wirksamkeit der Niederlassungsfreiheit untergraben, indem die Ausübung dieser Freiheit in der Praxis [unmöglich]" gemacht würde.
51. Meines Erachtens ist das Vorbringen des Vereinigten Königreichs zurückzuweisen, wonach die Ansprüche der Klägerinnen in den Ausgangsverfahren bereits deswegen nicht als Erstattungsansprüche angesehen werden könnten, weil die Klägerinnen nicht versucht hätten, für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu optieren, und ihre Klage daher allenfalls wie eine Schadensersatzklage gegen das Vereinigte Königreich wegen der Einbuße, die sie erlitten hätten, weil sie bezüglich ihrer nach Gemeinschaftsrecht bestehenden Rechte im Zustand der Unsicherheit belassen worden seien, zu behandeln sei. Die Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen der Klägerinnen erfolgten auf der Grundlage nationaler Rechtsvorschriften, die ihnen keine Wahl ließen. Da solche Rechtsvorschriften meines Erachtens nicht mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sind, sollten die Klägerinnen grundsätzlich einen Anspruch auf Erstattung dieser Zahlungen haben.
52. Es wäre richtiger und konsequenter, die Ansprüche der Klägerinnen als Erstattungs- und nicht als Schadensersatzansprüche zu behandeln. Die Körperschaftsteuer-Vorauszahlung wurde - nach dem Ergebnis meiner vorstehenden Prüfung - von ihnen unter Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht und somit rechtswidrig verlangt. Im Zeitraum zwischen der Körperschaftsteuer-Vorauszahlung und ihrer Berücksichtigung bei der Körperschaftsteuerschuld der Tochtergesellschaften hätte der entrichtete Betrag den Klägerinnen vom Vereinigten Königreich zurückgezahlt werden müssen. Wäre es möglich gewesen, während dieser Zeit Klage zu erheben, hätten die Klägerinnen meines Erachtens Anspruch auf Zinsen gehabt. Es ist weder logisch noch gerecht, ihnen diesen Anspruch zu nehmen, nur weil in der Zwischenzeit die Verpflichtung des Vereinigten Königreichs zur Rückzahlung des Kapitalbetrags entfallen ist. Auch bei praktischer Betrachtung ist der Anspruch auf Zinsen einem Erstattungsanspruch ähnlicher als einem Entschädigungsanspruch. Die zugrunde liegenden Beträge sind bekannt und unstreitig. Das nationale Gericht braucht lediglich für den betreffenden Zeitraum einen angemessenen Zinssatz festzusetzen.
53. Sollte der Gerichtshof mir jedoch nicht darin zustimmen, dass es unter Umständen wie denen der Ausgangsverfahren möglich sein muss, Erstattungsklage auf Zinsen wegen der entgangenen Nutzung eines Geldbetrags zu erheben, müsste er das hilfsweise Vorbringen der Klägerinnen prüfen, dass sie ein Recht auf Schadensersatzklage wegen dieses Nutzungsausfalls hätten. Während in den einschlägigen Rechtssachen die angeblichen Schäden der Klägerinnen in der Regel der Höhe nach unbestimmt waren, sehe ich prinzipiell keinen Grund dafür, dass es nicht möglich sein sollte, Schadensersatz wegen einer Einbuße zu verlangen, die wie in der vorliegenden Rechtssache bezifferbar ist, sofern die entsprechenden Voraussetzungen erfuellt sind. Das Vereinigte Königreich beruft sich darauf, dass zwar die drei Grundvoraussetzungen für eine potenzielle Haftung der Mitgliedstaaten in der einschlägigen Rechtsprechung genannt sind, dass jedoch der Staat die Folgen des verursachten Schadens im Rahmen des nationalen Haftungsrechts zu beheben hat". Dieser Rahmen umfasst nach Auffassung des Vereinigten Königreichs auch die Zinsfrage. Der Gerichtshof hat jedoch auch eindeutig festgestellt, dass die betreffenden Vorschriften nicht diskriminierend und nicht so ausgestaltet sein [dürfen], dass sie es praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren, die Entschädigung zu erlangen". Dieser letztgenannte Grundsatz verlangt meines Erachtens, dass eine Klage auf Entschädigung in Form von Zinsen wegen des durch die entgangene Nutzung eines Geldbetrags entstandenen Liquiditätsnachteils grundsätzlich zulässig ist, wenn dies die einzige Einbuße infolge des Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht durch einen Mitgliedstaat ist.
54. Die drei Voraussetzungen, die zu erfuellen sind, damit ein Staat wegen Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht haftbar gemacht werden kann, sind vom Gerichtshof seit seiner ursprünglichen Entscheidung in der Rechtssache Francovich in ständiger Rechtsprechung bestätigt worden. Erforderlich ist, dass die Rechtsnorm, gegen die verstoßen worden ist, bezweckt, dem Einzelnen Rechte zu verleihen, dass der Verstoß hinreichend qualifiziert ist und dass zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem den geschädigten Personen entstandenen Schaden ein unmittelbarer Kausalzusammenhang besteht". Da zur Auslegung dieser Voraussetzungen keine Fragen vorgelegt wurden und da es Sache des nationalen Gerichts ist, in jedem konkreten Fall abschließend zu entscheiden, ob sie erfuellt sind, möchte ich sie nicht im Detail prüfen. Da es für das nationale Gericht von Nutzen sein kann, werde ich jedoch kurz das Vorbringen der Kommission prüfen, dass die drei Voraussetzungen im vorliegenden Fall erfuellt seien.
55. Erstens steht außer Zweifel, dass Artikel 52 des Vertrages Rechte für den Einzelnen begründet und dass ein Verstoß gegen diese Bestimmung daher die erste Voraussetzung erfuellen würde. Zweitens liegt meines Erachtens auf der Hand, dass grundsätzlich ein unmittelbarer Kausalzusammenhang zwischen dem gesetzlichen Ausschluss der Tochtergesellschaften nicht im Vereinigten Königreich ansässiger Muttergesellschaften von der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens und der den Klägerinnen entstandenen Einbuße besteht. Was die Natur des Verstoßes betrifft, so stimme ich der Kommission darin zu, dass das nationale Gericht möglicherweise Zweifel daran haben kann, ob der Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht durch das Vereinigte Königreich hinreichend qualifiziert war, um eine Haftung des Vereinigten Königreichs zu rechtfertigen. Das Vereinigte Königreich macht geltend, dass ein etwaiger Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht entschuldbar sei und ein etwaiger Schaden nicht vorsätzlich verursacht worden sei.
56. Da in der vorliegenden Rechtssache nicht davon die Rede sein kann, dass die Gemeinschaftsorgane zu dem streitigen Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht beigetragen haben, stellt sich dem nationalen Gericht die Frage, ob das Vereinigte Königreich bei der Ausübung seiner Rechtsetzungsbefugnisse deren Grenzen offenkundig und erheblich überschritten hat". Fraglich ist, ob Artikel 52 EG-Vertrag so klar und genau war, dass der Verstoß als hinreichend qualifiziert angesehen werden kann. Dies ist unter Berücksichtigung der weitverbreiteten Heranziehung der Gebietsansässigkeit als Kriterium für die Zwecke der direkten Steuern zusammen mit dem Stand der einschlägigen Rechtsprechung im entscheidungserheblichen Zeitraum zu betrachten. Es geht um die Frage, welche Einschränkungen für die Heranziehung dieses Kriteriums durch die Mitgliedstaaten gelten, wenn sie den Interessen von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Personen schadet. Kurz ausgedrückt, war die Versagung der Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens bei objektiver Betrachtung entschuldbar oder unentschuldbar? Zwar wären Maßnahmen, die unmittelbar aufgrund der Staatsangehörigkeit diskriminieren und nicht durch eine der im Vertrag selbst genannten Ausnahmen gerechtfertigt sind, eindeutig als hinreichend qualifiziert" anzusehen, doch betrifft die vorliegende Rechtssache eine mittelbare Diskriminierung. Mittelbare Diskriminierungen sind in der Regel als hinreichend qualifiziert" anzusehen. Bereits 1986 hat der Gerichtshof im Hinblick auf direkte Steuern erklärt: Würde man also zulassen, dass der Mitgliedstaat der Niederlassung nach seinem Belieben eine ungleiche Behandlung allein deshalb vornehmen kann, weil sich der Sitz einer Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat befindet, so würde[n] [die Artikel 52 und 58 EG-Vertrag] ausgehöhlt." Was die mögliche Berufung auf die steuerliche Kohärenz betrifft, so ist der Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht nicht bereits deswegen entschuldbar", weil der Gerichtshof im Urteil Bachmann anerkannt hat, dass eine solche mittelbare Diskriminierung aus Gründen gerechtfertigt sein kann, die mit der Wahrung der steuerlichen Kohärenz zusammenhängen. Damit ein Verstoß gegen Artikel 52 des Vertrages wie der in der vorliegenden Rechtssache entschuldbar" ist, muss das nationale Gericht nicht nur davon überzeugt sein, dass die britischen Behörden es tatsächlich für unbedingt erforderlich hielten, die Ausdehnung des Vorteils der fraglichen Gruppenbefreiung auf Gruppen mit gebietsfremder Muttergesellschaft abzulehnen, sondern auch davon, dass diese Auffassung bei objektiver Betrachtung unter Berücksichtigung des Urteils Bachmann und des Grundsatzes der engen Auslegung von Ausnahmen von fundamentalen Vertragsgrundsätzen wie der Niederlassungsfreiheit vertretbar war. Das nationale Gericht hat auch zu berücksichtigen, dass es wichtig ist, die Wirksamkeit der sich aus dem Gemeinschaftsrecht ergebenden Rechte, insbesondere grundlegender auf dem Vertrag beruhender Rechte zu gewährleisten.
VI - Dritte und vierte Frage betreffend Steuergutschriften
57. Angesichts des Vorschlags, den ich hinsichtlich des Hauptantrags in den Ausgangsverfahren gemacht habe, halte ich es nicht für nötig, die äußerst komplizierten Fragen zu erörtern, die durch den Hilfsantrag hinsichtlich des Anspruchs auf eine teilweise Steuergutschrift für die von britischen Tochtergesellschaften geleisteten Körperschaftsteuer-Vorauszahlungen aufgeworfen werden, den die deutschen Muttergesellschaften möglicherweise analog zu dem zwischen dem Vereinigten Königreich und den Niederlanden geltenden Doppelbesteuerungsabkommen haben.
VII - Fünfte Frage und angebliche Versäumnisse der Klägerinnen
58. Da der Gerichtshof meines Erachtens entscheiden sollte, dass es eine gegen Artikel 52 EG-Vertrag verstoßende rechtswidrige Diskriminierung darstellte, Tochtergesellschaften von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Muttergesellschaften die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu versagen, und dass ihr Anspruch nicht bereits deswegen ausgeschlossen ist, weil die ihnen dadurch angeblich entstandene Einbuße den Zeitwert der Nutzung der auf die Körperschaftsteuer vorausgezahlten Beträge betraf, ist kurz zu prüfen, ob der Umstand, dass die Klägerinnen angeblich über einen längeren Zeitraum versäumt haben, gegen diese Weigerung mittels der einschlägigen Rechtsbehelfe des nationalen Rechts oder eines früheren als des tatsächlich in den Ausgangsverfahren gestellten Antrags auf unmittelbare gerichtliche Nachprüfung vorzugehen, vom beklagten Mitgliedstaat angeführt werden kann, um die Schadensersatzansprüche abzuwehren oder zu kürzen, die die Klägerinnen in der Folge mit einem auf die Unvereinbarkeit der Weigerung mit dem Gemeinschaftsrecht gestützten Antrag erhoben haben. Zwar hat der Gerichtshof anerkannt, dass ein Versäumnis, sich in angemessener Form" um die Verhinderung des Schadenseintritts oder die Begrenzung des Schadensumfangs zu bemühen und insbesondere rechtzeitig von allen ... zur Verfügung stehenden Rechtsschutzmöglichkeiten" Gebrauch zu machen, dann, wenn in ausschließlich nach nationalem Recht zu behandelnden Fällen vergleichbare Regeln gälten, vom nationalen Gericht berücksichtigt werden kann, um die Haftung des Mitgliedstaats zu beschränken und vielleicht in Ausnahmefällen auszuschließen. Meines Erachtens sollte ein Mitgliedstaat, dessen Rechtsvorschriften eine unterschiedlichen Behandlung zum Nachteil gebietsfremder Personen einführten, von der keine Ausnahmen zugelassen waren und aufgrund deren diese Personen unter Androhung von Geldstrafen selbst dann die fragliche Steuer hätten weiterzahlen müssen, wenn deren Vereinbarkeit mit dem Gemeinschaftsrecht in Frage gestellt worden wäre, sich nur in ganz besonderen Ausnahmefällen zur Beschränkung eines späteren, auf die Unvereinbarkeit dieser Rechtsvorschriften mit dem Gemeinschaftsrecht gestützten Schadensersatzanspruchs darauf berufen dürfen, dass ein Steuerzahler nicht von einer gesetzlichen Rechtsschutzmöglichkeit Gebrauch gemacht habe - zumal von einer ihrer Definition nach nicht auf ihn anwendbaren -, um einen solchen auf Gemeinschaftsrecht gestützten Anspruch zu erheben, oder sich nicht auf die unmittelbare Wirkung und den Vorrang von Artikel 52 EG-Vertrag berufen habe.
59. Dieses Ergebnis spiegelt den wichtigen Grundsatz wieder, dass es einem Mitgliedstaat nicht erlaubt sein darf, aus seinem eigenen Fehlverhalten Vorteil zu ziehen. Er kann daher nicht darauf bestehen, dass seine Vorschriften gegenüber Steuerzahlern angewandt werden, und dann, wenn diese Vorschriften für gemeinschaftsrechtswidrig erklärt werden, seine Verpflichtung, den von ihm verursachten Schaden zu ersetzen, mit der Begründung leugnen, dass nicht sofort gegen diese Vorschriften vorgegangen worden sei. In Fällen wie dem vorliegenden, in denen sich die Kläger einerseits einer eindeutigen nationalen Rechtsvorschrift und andererseits dem möglicherweise bestehenden Recht gegenüber sehen, sich auf der Grundlage des Gemeinschaftsrechts gegen die Anwendung der Rechtsvorschrift ihnen gegenüber zu wehren, und in denen weder diese Vorschrift noch eine vergleichbare Vorschrift eines anderen Mitgliedstaats zuvor vom Gerichtshof geprüft wurde, hat das zuständige nationale Gericht meines Erachtens nur dann zu berücksichtigen, dass der Kläger verspätet gegen die nationale Vorschrift vorgegangen ist, wenn es die möglichen Beschränkungen des bei ihm erhobenen Anspruchs aufgrund nationaler Ausschlussfristen oder anderer, vergleichbarer Vorschriften über Versäumnisse prüft, die auch auf ähnliche, ausschließlich auf nationales Recht gestützte Ansprüche Anwendung fänden.
VIII - Ergebnis
60. Nach alledem schlage ich vor, dass der Gerichtshof die erste, die zweite und die fünfte Frage des High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, wie folgt beantwortet:
1. Artikel 52 EG-Vertrag (nach Änderung jetzt Artikel 43 EG) steht Vorschriften eines Mitgliedstaats entgegen, die einen Steuervorteil wie die Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens (wonach eine Tochtergesellschaft Ausschüttungen an ihre Muttergesellschaft vornehmen kann, ohne dass sie für die Gewinne, die sie in diesem Mitgliedstaat erzielt hat, eine Körperschaftsteuer-Vorauszahlung leisten muss) nur dann gewähren, wenn sowohl die Tochtergesellschaft als auch die Muttergesellschaft im betreffenden Mitgliedstaat ansässig sind.
2. Ist eine Tochtergesellschaft, deren Muttergesellschaft nicht in einem solchen Mitgliedstaat ansässig ist, verpflichtet, Vorauszahlungen auf ihre Körperschaftsteuer zu leisten, während unter vergleichbaren Umständen Tochtergesellschaften gebietsansässiger Muttergesellschaften erlaubt wurde, dieser Verpflichtung durch Option für die Besteuerung des Gruppeneinkommens zu entgehen, verlangt das durch Artikel 52 EG-Vertrag eingeräumte unmittelbar geltende Recht, dass solche Gesellschaften grundsätzlich über einen effektiven Rechtsbehelf verfügen, um Erstattung des finanziellen Vorteils zu verlangen, den der Mitgliedstaat durch die vorzeitige Zahlung der Steuern solcher Tochtergesellschaften erlangt. Es stellt für sich allein keinen Grund dar, das Recht des Steuerzahlers auf Geltendmachung eines solchen Anspruchs auszuschließen, dass er allein die Zahlung der Zinsen bezüglich der finanziellen Einbuße zum Gegenstand hätte, die durch die entgangene Nutzung der gezahlten Beträge entstanden ist. Es ist Sache des nationalen Rechts, sämtliche Nebenfragen wie die Ausschlussfrist und die anwendbaren Zinssätze für derartige Ansprüche zu regeln. Jedoch dürfen solche Vorschriften nicht strenger sein als diejenigen, die für ähnliche oder vergleichbare, ausschließlich auf nationales Recht gestützte Ansprüche gelten, und die Ausübung der durch die Gemeinschaftsrechtsordnung verliehenen Rechte nicht praktisch unmöglich machen.
3. Ein Mitgliedstaat kann einem solchen Erstattungsanspruch nicht entgegenhalten, dass er zurückzuweisen oder zu kürzen sei, weil die betroffenen Steuerzahler trotz entgegenstehender nationaler Rechtsvorschriften mittels der ihnen zur Verfügung stehenden gesetzlichen Rechtsbehelfe und/oder unter Berufung auf den Vorrang und die unmittelbare Wirkung der einschlägigen Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts den entsprechenden Steuervorteil hätten verlangen sollen.