62009CC0402_CS
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Touto žádostí o rozhodnutí o předběžné otázce se Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (krajský soud v Sibiu, senát pro obchodní a správní řízení) (Rumunsko) žádá Soudní dvůr, aby mu poskytl vodítko k výkladu slučitelnosti daně (popsané jako daň ze znečišťování životního prostředí) z dovezených ojetých motorových vozidel s článkem 110 SFEU (dříve článek 90 ES)(2) .
Právní předpisy Evropské unie
2. Článek 110 SFEU stanoví:
„Členské státy nepodrobí přímo ani nepřímo výrobky jiných členských států jakémukoli vyššímu vnitrostátnímu zdanění než je to, jemuž jsou přímo nebo nepřímo podrobeny podobné výrobky domácí.
Členské státy nepodrobí dále výrobky jiných členských států vnitrostátnímu zdanění, které by poskytovalo nepřímou ochranu jiným výrobkům.“
Emisní normy
3. Evropské emisní normy zavádějí přijatelné mezní hodnoty pro emise z výfukových plynů pro nová motorová vozidla prodávaná v členských státech. První norma (běžně známá jako Euro 1) pro lehká užitková vozidla pod 3,5 tuny byla zavedena směrnicí 91/441(3), která vstoupila v platnost dne 1. ledna 1992. Od té doby byla pravidla postupně zpřísňována s cílem zlepšení kvality ovzduší v Evropské unii.
Vnitrostátní právní předpisy
4. Článek 3 Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului (mimořádné vládní nařízení, dále jen „OUG“) č. 50/2008 zavedl daň (nazvanou „daň ze znečišťování životního prostředí“) pro motorová vozidla v kategoriích M1 až M3 a N1 až N3(4) .
5. Podle čl. 4 písm. a) OUG č. 50/2008 byla daň splatná při první registraci motorového vozidla v Rumunsku a právní předpisy nerozlišovaly mezi motorovými vozidly vyrobenými v Rumunsku a v zahraničí nebo mezi novými a ojetými vozidly.
6. Článek 6 odst. 1 OUG č. 50/2008 stanovil způsob, kterým se má daň vypočítat. Stanovil:
„1. Výše daně se určí na základě faktorů uvedených v přílohách č. 1 až 4 a vypočítá se následujícím způsobem:
a) pro motorová vozidla kategorie M1, která spadají pod emisní třídy Euro 3, Euro 4, Euro 5 nebo Euro 6:
1. pro motorová vozidla emisní třídy Euro 4 nebo Euro 3 se daň vypočte na základě emisí oxidu uhličitého (CO 2 ) a zvláštní daně vyjádřené v EUR/1 g CO 2
podle přílohy č. 1 a na základě emisní třídy a zvláštní daně vyjádřené v EUR/1 cm3 podle přílohy č. 2 a na základě poměrné části snížení daně podle sloupce 2 přílohy č. 4 podle následujícího vzorce:
Splatná daň = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100 – E)/100,
kde:
A = sdružená hodnota emisí CO 2
vyjádřená v g/km;
B = zvláštní daň vyjádřená v EUR/1 g CO 2
podle sloupce 3 přílohy č.1;
C = zdvihový objem (kapacita motoru);
D = zvláštní daň pro zdvihový objem podle sloupce 3 přílohy č. 2;
E = procentní snížení daně specifikované ve sloupci 2 přílohy č. 4;
2. Pro motorová vozidla splňující emisní normy Euro 5 nebo Euro 6 bude daň vypočítána podle vzorce uvedeného v bodě 1 v době vstupu nařízení Rady (ES) č. 715/2007 o schvalování typu motorových vozidel z hlediska emisí z lehkých osobních vozidel a z užitkových vozidel (Euro 5 a Euro 6) a z hlediska přístupu k informacím o opravách a údržbě vozidla v platnost;
b) pro motorová vozidla kategorie M1, která nespadají pod specifikované evropské emisní třídy nebo spadají pod emisní třídy Euro 1 nebo Euro 2, podle následujícího vzorce:
Splatná daň = C x D x (100 – E)/100
kde:
C = zdvihový objem (kapacita motoru);
D = zvláštní daň pro zdvihový objem podle sloupce 3 přílohy č. 2;
E = procentní snížení daně specifikované ve sloupci 2 přílohy č. 4;
[…].“
7. Článek 6 odst. 3 OUG č. 50/2008 se týkal znehodnocení vozidla. Uváděl:
„Procentní snížení uváděné v příloze č. 4 bylo určeno odkazem na stáří vozidla, průměrný počet najetých kilometrů, jeho technický stav a vybavení. Při výpočtu daně se přizná další snížení stanovené částky, pokud se faktory, na jejichž základě byla stanovená částka posouzena, liší od normy podle podmínek upravených v prováděcí vyhlášce k tomuto mimořádnému nařízení.“
8. Článek 10 OUG č. 50/2008 umožňoval vznést námitky osobě, která tvrdila, že hodnota vozidla klesla o více procent, než stanoví stupnice uvedená ve sloupci 2 přílohy č. 4. Souhrnem, ohodnocení vozidla by pak provedl nezávislý znalec, jehož odměna se měla stanovit podle standardní sazby. Vnitrostátní orgány by provedly přepočet daně po předložení znaleckého posudku daňovým poplatníkem. V případě, že by daňový poplatník nebyl spokojen s výsledkem, mohl by podat žalobu k soudům příslušným v této oblasti.
9. Článek 14 OUG č. 50/2008 stanovil, že nařízení vstoupí v platnost dne 1. července 2008. Daň byla splatná pouze ve vztahu k vozidlům zaregistrovaným v Rumunsku poprvé po tomto datu. Neuplatnila se na dříve zaregistrovaná vozidla, která jsou již v provozu.
10. Stupnice uvedená v příloze č. 4 byla pevnou stupnicí. Obsahovala dva sloupce, první přitom odkazoval na stáří vozidla a druhý stanovil procentní snížení pro každou věkovou třídu. Pro auto, které bylo méně než měsíc staré, se mělo uplatnit snížení ve výši 3 procenta. Maximální snížení uplatnitelné na auto, které bylo více než 15 let staré, bylo 95 procent.
11. Vyhláška, na kterou odkazoval čl. 6 odst. 3 OUG č. 50/2008, byla uvedena v Norme Metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (prováděcí vyhláška k OUG č. 50/2008) (dále jen „vyhláška“) dne 24. června 2008 a byla zveřejněna v Monitorul Oficial
(Úřední věstník) dne 30. června 2008. Kapitola IV vyhlášky (nadepsaná „výpočet daně“) obsahovala ustanovení rozšiřující základ, z něhož se vypočítá procentní snížení uvedené ve sloupci 2 přílohy č. 4 OUG č. 50/2008. Zejména stanovila předpoklady jako počet najetých kilometrů ročně, stav a vybavení, z nichž vycházela stupnice. Nepřihlížela ke značce nebo modelu auta nebo ke druhu pohonu. Kapitola V (nadepsaná „určení skutečného znehodnocení ojetého vozidla“) se vztahovala na situaci, v níž se osoba platící daň snažila prokázat, že hodnota vozidla klesla o více procent, než je uvedeno ve sloupci 2 přílohy č. 4.
12. OUG č. 50/2008 bylo pozměněno OUG nr. 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa pe poluare pentru autovehicule (OUG č. 208/2008, kterým se zavádí určitá opatření týkající se daně ze znečišťování životního prostředí pro motorová vozidla). Podle tohoto nařízení vozidla se zdvihovým objemem válců nepřesahujícím 2 000 cm 3 zaregistrovaná poprvé v Rumunsku nebo v jiném členském státě Evropské unie od 15. prosince 2008 byla osvobozena od povinnosti platit daň ze znečišťování životního prostředí pro motorová vozidla stanovenou v OUG č. 50/2008. Tato ustanovení měla zůstat v platnosti až do 31. prosince 2009.
13. OUG č. 208/2008 bylo zrušeno nařízením OUG nr. 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (OUG č. 218/2008, kterým se mění OUG č. 50/2008 zavádějící daň ze znečišťování životního prostředí pro motorová vozidla), které opět změnilo OUG č. 50/2008. Toto nařízení mimo jiné stanovilo určité výjimky pro určité kategorie motorových vozidel zaregistrovaných poprvé (ať v Rumunsku nebo v jiných členských státech) v období od 15. prosince 2008 do 31. prosince 2009.
Původní řízení a položená předběžná otázka
14. Ioan Tatu, žalobce v původním řízení, nabyl ojetý automobil Mercedes Benz v Německu v červenci 2008. Auto bylo vyrobeno v roce 1997. Spadalo do kategorie M1, mělo zdvihový objem 2 155 cm3 a splňovalo emisní normu Euro 2. Kupní cena byla 6 600 EUR.
15. V souladu s OUG č. 50/2008 I. Tatu zaplatil dne 27. října 2008 rumunským orgánům daň ze znečišťování životního prostředí. Písemné vyjádření I. Tatu uvádí, že daň činila 7 595 RON (přibližně 2 054 EUR).
16. Jelikož měl za to, že dotčená daň byla mimo jiné v rozporu s článkem 90 ES (nyní článek 110 SFEU), I. Tatu zahájil řízení u Tribunalul Sibiu a požadoval, aby byl vydán příkaz ke vrácení částky uhrazené daně. Zejména tvrdí, že dotčená daň diskriminuje ojetá vozidla dovezená z jiných členských států, jelikož v případě dovezených vozidel bude uvalena daň v plné výši při první registraci v Rumunsku, zatímco u vozidel, která byla zaregistrována v Rumunsku před zavedením této daně, bude daňové zatížení nulové.
17. Za těchto okolností Tribunalul Sibiu rozhodl položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Jsou ustanovení OUG č. 50/2008 ve znění pozdějších změn v rozporu s ustanoveními [článku 110 SFEU] a představují opatření, které je zjevně diskriminační?“
18. Písemná vyjádření předložili I. Tatu, česká a rumunská vláda a Evropská komise. Ioan Tatu, rumunská vláda a Komise byli zastoupeni na jednání a podali ústní vyjádření.
Úvodní poznámky
Náležitý základ ve Smlouvě
19. Ačkoliv se položená otázka vztahuje pouze na článek, který je nyní článkem 110 SFEU, předkládající soud také zmiňuje poznámky učiněné I. Tatu v původním řízení týkající se dalších článků Smlouvy, zejména článků 30 SFEU a 34 SFEU (původně články 25 ES a 28 ES). Pro pořádek se budu krátce věnovat těmto článkům v kontextu jejich použitelnosti na spor v původním řízení.
20. Je zjevné, že dotčená daň není clem v užším slova smyslu. Nicméně každá jednostranně uložená finanční zátěž (bez ohledu na svůj název nebo způsob vybírání) postihující zboží z důvodu skutečnosti, že překračuje hranici, představuje poplatek s rovnocenným účinkem ve smyslu článků 28 SFEU a 30 SFEU (původně články 23 ES a 25 ES)(5) .
21. Taková daň, jako je dotčená daň, však není vybírána z důvodu překročení hranice členského státu, který tuto daň zavedl, ale při první registraci vozidla na území tohoto státu za účelem jeho uvedení do provozu.
22. Z toho vyplývá, že taková daň spadá do obecného systému vnitrostátních poplatků ze zboží, a musí být tedy přezkoumána s ohledem na článek 110 ES(6) .
23. Pokud jde o článek 30 SFEU, z ustálené judikatury vyplývá, že tento článek se nevztahuje na překážky trhu, na které se vztahují jiná zvláštní ustanovení(7) . Vzhledem k tomu, že na dotčenou daň se použije článek 110 SFEU, se článek 30 SFEU v tomto případě nemůže uplatnit.
Formulace položené předběžné otázky
24. Ze znění předběžné otázky vyplývá, že předkládající soud žádá Soudní dvůr o rozhodnutí týkající se výkladu vnitrostátního práva, konkrétně ustanovení OUG č. 50/2008. Z ustálené judikatury vyplývá, že Soudnímu dvoru nepřísluší, aby se vyjadřoval ke slučitelnosti norem vnitrostátního práva s právem Společenství v řízení zahájeném podle článku 267 SFEU. Výklad vnitrostátních norem je záležitostí pouze vnitrostátních soudů(8) . Soudní dvůr má však možnost poskytnout vnitrostátnímu soudu vodítko při výkladu práva Evropské unie (EU), které je nezbytné k tomu, aby tomuto soudu umožnilo rozhodnout o slučitelnosti vnitrostátních pravidel s ustanoveními práva EU(9) . Z tohoto hlediska může být nezbytné předběžnou otázku přeformulovat (10) .
25. Z žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce je zároveň zjevné, že vnitrostátním právním předpisem, který je relevantní pro věc v původním řízení, je OUG č. 50/2008 v původním znění, a nikoliv ve znění pozdějších změn. Z toho vyplývá, že pokud jde o témata vznesená v žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce, Soudní dvůr by měl přihlédnout k nezměněnému znění právního předpisu, a nikoliv k jeho následným zněním. Z toho vyplývá, že ke slovům „ve znění pozdějších změn“ v předběžné otázce by nemělo být přihlíženo.
26. Ačkoliv předběžná otázka užívá výraz „zjevně diskriminační“, Soudní dvůr nikde v judikatuře týkající se článku 110 SFEU neuvedl, že je nezbytné, aby diskriminace byla „zjevná“, aby byla v rozporu s tímto článkem. Jedná se pouze o to, zda diskriminace existuje. Ke slovu „zjevně“ by rovněž nemělo být přihlíženo při odpovědi na položenou otázku.
27. Doplnila bych, že v předběžné otázce není nic, co by naznačovalo, že zdanění ojetých motorových vozidel nabytých v jiném členském státě než v Rumunsku poskytuje nepřímou ochranu jiným výrobkům než motorovým vozidlům. Druhý odstavec článku 110 SFEU se použije pouze v případech, kdy existuje vnitrostátní zdanění, které poskytuje tento druh ochrany(11) . Je proto jasné, že pro věc před předkládajícím soudem je relevantní první odstavec tohoto článku.
28. Mám tedy za to, že předkládající soud se táže, zda první odstavec článku 110 SFEU brání vnitrostátním právním předpisům, které zavádějí novou daň, která se uloží při první registraci ojetého motorového vozidla z jiného členského státu, zatímco se tato daň neuloží na rovnocenná vozidla, která již byla na vnitrostátním trhu před zavedením daně.
29. Takto budu k této otázce přistupovat.
Analýza
Rozsah působnosti článku 110 SFEU
30. Článek 110 SFEU má zaručovat volný pohyb zboží mezi členskými státy za obvyklých podmínek hospodářské soutěže a zakazuje jakoukoli formu ochrany, která by mohla vyplynout z uplatňování vnitrostátních daní majících diskriminační povahu na zboží pocházející z jiných členských států(12) . Soudní dvůr rozhodl, že tento článek musí být vykládán široce, aby pokrýval všechny daňové postupy, které jsou přímo nebo nepřímo v rozporu se zásadou rovného zacházení mezi domácím zbožím a dovezeným zbožím. Z toho vyplývá, že zákaz obsažený v tomto článku musí být uplatněn, kdykoliv by daňová zátěž mohla odradit od dovozu zboží pocházejícího z jiných členských států ve prospěch domácí výroby nebo zboží, které je k dispozici na domácím trhu(13) .
31. Z ustálené judikatury Soudního dvora vyplývá, že článek 110 SFEU má přímý účinek(14) .
32. Není cílem článku 110 SFEU uložit jakýkoliv konkrétní režim vnitrostátního zdanění členským státům, které si ponechávají značný stupeň volnosti a autonomie ve výběru daní a poplatků a jejich sazeb. Článek 110 SFEU má za úkol zabraňovat vnitrostátnímu zdanění, které přímo nebo nepřímo diskriminuje dovezené zboží ve prospěch domácího zboží.
33. Dané ustanovení je nezbytné nikoliv proto, že by usilovalo o jakoukoliv harmonizaci systémů vnitrostátního zdanění členských států, ale proto, že bez něj by ustanovení článků 28 až 30 SFEU ztratila význam. Pokud by každý členský stát měl volnost uložit diskriminační zdanění na dovezené zboží v okamžiku, kdy by bylo na jeho území, pravidla zakazující poplatky uložené z důvodu, že zboží překročilo vnitrostátní hranici, by bylo možno snadno obejít.
Judikatura Soudního dvora týkající se ojetých motorových vozidel
34. Z judikatury Soudního dvora jasně vyplývá, že pravidla proti diskriminaci stanovená článkem 110 SFEU se mohou uplatnit na dovezená ojetá motorová vozidla v členském státě, kde uložení dotčené daně vede k tomu, že dovoz takových vozidel je méně atraktivní než koupě domácího výrobku. Rovněž je zjevné, že ne každá vnitrostátní daň nebo poplatek, jejímž účinkem je zvýšení nákladů na dovoz ojetých aut, porušuje tento článek.
35. Ve svém stanovisku ve věci Nádasdi(15) jsem probrala judikaturu Soudního dvora počínaje rozsudkem Komise v. Dánsko(16) v roce 1990 až po rozsudek Weigel(17) v roce 2004. Pro stručnost odkazuji na toto stanovisko a tuto analýzu zde nebudu opakovat. Od rozsudku Weigel Soudní dvůr vydal čtyři další rozsudky ve věcech týkajících se dovezených ojetých aut(18) . Tyto rozsudky potvrdily a do jisté míry rozvinuly předchozí judikaturu.
36. Z judikatury Soudního dvora vyvozuji následující závěry ohledně otázek, které vyvstaly v původním řízení.
37. Zaprvé v právu EU neexistuje pravidlo, které brání členským státům zavést obecný systém vnitrostátních daní ukládaných v souladu s objektivními kritérii na určitou kategorii zboží, jako jsou například motorová vozidla(19) . Pokud však členský stát uloží daň na dovezená ojetá motorová vozidla, článek 110 SFEU bude znamenat, že dotčený daňový režim nesmí tato vozidla diskriminovat tím, že bude přímo nebo nepřímo zvýhodňovat vozidla z tohoto členského státu(20) . Z této hlavní zásady vyplývají všechny další úvahy(21) .
38. Zadruhé, když je dotčená daň diskriminační povahy, skutečnost, že účelem a důvodem daně může být ochrana životního prostředí nebo snaha o snížení znečištění, nemá vliv na zjištění tohoto porušení práva. Opatření ke zlepšení podmínek životního prostředí mají být samozřejmě podporována. Nesmí však být prováděna způsobem, který vede k diskriminaci dovezených výrobků(22) .
39. Zatřetí při určení, zda je daň z dovezených ojetých motorových vozidel diskriminační, je nezbytné zohlednit nejen sazbu daně, ale také její vyměřovací základ a podrobná pravidla ukládání daně(23) . Pokud zohlednění těchto faktorů vede k závěru, že daň uložená na dovezená vozidla je vyšší než daň vybíraná u stejných domácích vozidel, dotčená daň bude diskriminační, a tudíž v rozporu s článkem 110 SFEU(24) .
40. Začtvrté, pokud se jedná o jednorázovou daň vycházející z první registrace, při posuzování diskriminace je také nezbytné zohlednit zbytkovou daň zahrnutou do hodnoty ojetých vozidel na domácím trhu, která již byla podrobena dani. Zbytková hodnota takové daně se snižuje poměrně znehodnocení vozidla. Z toho vyplývá, že daň vybíraná z rovnocenných dovezených motorových vozidel musí zohledňovat skutečné znehodnocení(25) .
41. Zapáté při určení hodnoty ojetého dovezeného vozidla pro daňové účely nebude relevantní cena uhrazená za vozidlo dovozcem nebo jeho hodnota ve státě vývozu. Spíše je třeba zohlednit hodnotu auta ve státě dovozu, jelikož pouze na tomto základě je možno říct, že se nebude jednat o diskriminaci mezi dovezenými ojetými vozidly a podobnými vozidly na domácím trhu(26) . Z tohoto důvodu není otázka platby daně ve státě vývozu relevantní. Zbytková hodnota takové daně nebude nadále zahrnuta do hodnoty vozidla při jeho příjezdu do státu dovozu.
42. Zašesté při posouzení tohoto znehodnocení není nezbytné, aby došlo k posouzení nebo znaleckému posudku každého vozidla, na něž se vztahuje daň. Administrativní zátěž pro příslušné orgány členského státu, pokud by to musely provádět, by byla značná. Je tedy na těchto orgánech, aby uplatnily pevnou stupnici vycházející z takových kritérií, jako jsou stáří, počet najetých kilometrů, celkový stav, druh pohonu a značka nebo model vozidla(27) za účelem stanovení hodnoty ojetých vozů – hodnoty, která se bude zpravidla velmi blížit jejich skutečné hodnotě. Výčet uvedených kritérií není vyčerpávající(28) . Mohou existovat jiné metody, které mohou dosáhnout přiměřeného výsledku(29) .Takový systém by však musel být nastaven tak, aby umožnil přiměřené aproximace vlastní každému systému tohoto druhu a vyloučil tak jakýkoliv diskriminační účinek(30) .
43. Zasedmé požadavek, aby byl systém zaveden tak, aby vyloučil jakýkoliv diskriminační účinek, znamená, že kritéria, z nichž vychází metoda určení znehodnocení, musí být veřejnosti známa; a že majitel ojetého vozidla dovezeného z jiného členského státu musí být schopen napadnout uplatnění paušální metody výpočtu na toto vozidlo(31) . Vnitrostátní orgány mohou vybírat poplatek za využití příslušného postupu k podání stížnosti, pokud tento poplatek není stanoven v takové výši, která by od podání stížnosti odrazovala(32) .
44. Konečně, když je dotčená daň novou daní, skutečnost, že v členském státě ukládajícím daň již mohou být v provozu vozidla, která nebyla podrobena dani s tím výsledkem, že zbytková hodnota této daně není zahrnuta do hodnoty těchto ojetých vozidel, není relevantní a nepředstavuje diskriminaci(33) .
Uplatnění na věc v původním řízení
45. Z hlediska věci v původním řízení předkládajícímu soudu přísluší, aby určil, zda ustanovení OUG č. 50/2008 splňují výše uvedené zásady či nikoliv.
46. Abych poskytla předkládajícímu soudu užitečnou odpověď, uvedu následující poznámky, které se všechny zakládají pouze na skutečnostech, které jsou k dispozici v řízení před Soudním dvorem.
47. Zaprvé kritérium, které je třeba uplatnit pro účely článku 110 SFEU, je objektivní. Skutečně dotčená daň diskriminuje dovezené zboží? Pouze pokud je tomu tak, je v rozporu s tímto ustanovením. Z toho dle mého názoru vyplývá, že takové argumenty, jaké byly vzneseny jménem I. Tatu na jednání (a které rumunská vláda nepřijala), usilující o prokázání, že hlavním cílem byla ochrana vnitrostátního motorového průmyslu, nejsou relevantní.
48. Zadruhé čl. 6 odst. 1 písm. b) OUG č. 50/2008 stanovil, že daň použitá na auta téže kategorie jako je auto I. Tatu se vypočítají odkazem na relevantní kategorii vozidla (v tomto případě M1), evropské emisní normy pro výfukové plyny (Euro 2), zdvihový objem, počet válců a jeho stáří. Všechny tyto faktory podle mého názoru splňují podmínku objektivity, na kterou odkazuji v bodě 37 výše(34) .
49. Zatřetí v rozsahu, v němž zpochybnění dotčené daně vychází z argumentu, že daň je diskriminační (protože ojetá vozidla dovezená z jiného členského státu jsou podrobena dani po jejím zavedení, zatímco rovnocenná vozidla prodávaná na trhu členského státu, která byla poprvé zaregistrována před zavedením daně, nikoliv), žaloba nemůže uspět z důvodů uvedených v bodě 44 výše.
50. Měla bych v tomto kontextu dodat, že na jednání zástupce I. Tatu tvrdil, že počet nových vozidel zaregistrovaných v Rumunsku je velmi nízký, přičemž souhrn ročních registrací dosahuje výše zhruba 5 procent z celkového počtu vozidel v zemi. Může tedy trvat několik let, než se objeví skutečně srovnatelná vozidla, a sice ojetá vozidla na domácím trhu, která byla podrobena dani. V mezidobí zde bude převaha rovnocenných ojetých aut, která nebyla podrobena dani, a kupující budou ze zjevných důvodů pravděpodobně dávat přednost těmto autům na úkor dovezených vozidel.
51. Je zásada, že členský stát má pravomoc zavést nové daně s charakteristikou dotčené daně, absolutní? Mohou existovat okolnosti, kdy se tato zásada nesmí uplatnit s ohledem na praktické důsledky zavedení této daně? Soudní dvůr přece rozhodl(35), že ojetá vozidla, která již jsou na vnitrostátním trhu a vozidla nabytá v jiném členském státě; jsou „podobnými“ výrobky. I když však mohou být tato domácí vozidla podobná, nemohou sloužit jako komparátory; a nejsou tudíž „srovnatelná“.
52. Je jasné, že uplatnění této zásady může za těchto okolností vytvářet situace, kterou jsou prima facie
diskriminační. Mám tedy jistou sympatii k argumentům vzneseným jménem I. Tatu.
53. Nemyslím si však, že tento návrh lze přijmout.
54. Aby mohl uspět, bylo by nezbytné buď přesvědčit Soudní dvůr, že by měl přehodnotit svou judikaturu o zavedení nových daní, jak je rozvinuta ve věci Nádasdi a Németh, nebo ustavit důvěryhodný a proveditelný základ pro uplatnění výjimek z této judikatury. Pokud jde o první možnost, podle mého názoru neexistuje žádný základ, který by odůvodňoval takovou změnu judikatury. Členské státy si obecně ponechávají značný stupeň samostatnosti v daňové oblasti. Od vydání rozsudku Soudního dvora v roce 2006 se nestalo nic, co by tuto situaci změnilo.
55. Pokud jde o druhou možnost, bylo by nezbytné určit parametry k uplatnění výjimky, které by byly jak důvěryhodné, ve smyslu odůvodnění výjimky, tak proveditelné v tom smyslu, že by bylo jasné, kdy se použijí. Prvně uvedená podmínka by byla poměrně snadno specifikovatelná. Stačilo by prokázat, že uložení dotčené daně vede ke značnému rozdílu mezi cenou dovezených ojetých vozidel a podobných ojetých vozidel na domácím trhu. Druhá podmínka by byla mnohem složitější a dle mého názoru by se ukázala jako nemožná. Bylo by nezbytné prokázat, že taková daň, jak byla zavedena, vedla k takovým rozdílům, a to nikoliv z krátkodobého hlediska (což by bylo přípustné, pokud by judikatura Soudního dvora neměla být zásadně podkopána), ale z dlouhodobého hlediska (což by přípustné nebylo). Dalším problémem by bylo, že by bylo nezbytné prokázat s náležitou jistotou, že takové dlouhodobé rozdíly byly vlastní systému zdanění v době, kdy byla dotčená daň zavedena.
56. Dle mého názoru existuje příliš mnoho nejistot, aby bylo možno splnit kritérium proveditelnosti. Dopad, který může mít daň na trh se zbožím, na které se vztahuje, je často těžké či nemožné přesně měřit. Mám za to, že takový návrh by přivedl členský stát a jeho soudní systém do složité situace, neboť si lze představit, že by bylo podáváno mnoho žalob.
57. Dospěla jsem tedy k závěru, ač s jistým zdráháním, že pravidlo, podle něhož členské státy mohou zavést nové daně s charakteristickými rysy, jaké má dotčená daň, musí být považováno za bezpodmínečné.
58. Začtvrté I. Tatu nabyl vozidlo v měsíci, v němž byla daň zavedena, a sice v červenci 2008, a přivezl ho k registraci v Rumunsku krátce poté(36) . Za těchto okolností je možné a dokonce pravděpodobné, že zde bude nedostatek rovnocenných ojetých vozidel na domácím trhu, která byla podrobena téže dani, k provedení srovnání na základě skutečných hodnot.
59. V takovém případě musí vnitrostátní soud učinit teoretickou projekci do budoucnosti a určit, zda z tohoto pohledu existuje diskriminační zdanění ojetých vozidel z jiných členských států(37) .
60. Jinými slovy je nezbytné srovnat vozidlo zdaněné jako nové v Rumunsku po zavedení daně a následně prodané jako ojeté vozidlo v Rumunsku s vozidlem stejného stáří a druhu zakoupeným jako ojeté vozidlo v jiném členském státě a dovezeným do Rumunska, a vycházet přitom z předpokladu, že obě transakce se odehrají ve stejném (budoucím) okamžiku. Bodem srovnání bude zbytková částka daně z hodnoty prvního vozidla a výše daně uložené z druhého vozidla. Pokud je daň z druhého vozidla vyšší, jedná se o diskriminaci.
61. Zapáté ve vnitrostátní právní úpravě dotčené v původním řízení je základem pro hodnocení dovezeného ojetého motorového vozidla pevná stupnice. Takový základ si sám o sobě nezasluhuje kritiku(38) .
62. Dotčená stupnice však musí odrážet hodnotu dovezeného vozidla a musí zde existovat účinné právo vznést námitky(39) .
63. Pokud jde o první z těchto požadavků, stupnice stanovená v příloze č. 4 OUG č. 50/2008 se zakládá pouze na stáří vozidla. Článek 6 odst. 3 OUG č. 50/2008 však uvádí, že procentní snížení uváděné v této stupnici bylo určeno tak, aby zohlednilo nejen stáří, ale také průměrný počet najetých kilometrů ročně a technický stav vozidla, na něž se snížení uplatní(40) . Další ustanovení týkající se těchto aspektů jsou obsažena nikoliv v OUG č. 50/2008 samém, ale ve vyhlášce(41) .
64. Jsou tyto parametry dostačující s ohledem na požadavky stanovené judikaturou Soudního dvora(42) ?
65. Dle mého názoru nejsou.
66. Výčet uvedený v rozsudku Gomes Valente(43) zahrnuje mezi faktory, které mají být zohledněny, také druh pohonu a značku nebo model vozidla. Již jsem uvedla, že tento výčet nepovažuji za vyčerpávající(44) . Lze přidat další referenční body nebo změnit tyto referenční body záměnou za jiné a zůstat v souladu s hlavním požadavkem, aby použité indikátory odrážely skutečnou hodnotu dovezeného vozidla (nakolik je to při použití pevné stupnice vůbec možné).
67. Mám za to, že bez odkazu na druh pohonu a na značku nebo model vozidla nebo jejich uspokojující ekvivalent tato pevná stupnice nemůže poskytovat dostatečně blízkou aproximaci skutečné hodnoty dotčeného dovezeného ojetého vozidla.
68. V případech, kdy vnitrostátní právní úprava odkazuje na stupnici, která nesplňuje
hlavní požadavek, že stupnice musí poskytovat dostatečně blízkou aproximaci hodnoty dovezeného ojetého vozidla, mám za to, že skutečnost, že existuje ustanovení pro vznesení námitek, nebude dostačující k tomu, aby právní úprava byla v souladu s právem EU(45) .
69. Judikatura vyžaduje, aby existovalo právo na vznesení námitek proti výsledkům získaným použitím stupnice. Činí tak z toho důvodu, že jakémukoliv takovému systému je vlastní, že výsledky, ke kterým vede, budou aproximací pravé hodnoty(46) . Kupující, který je nespokojen s použitím stupnice na jeho konkrétní případ, musí být schopen zahájit řízení nezbytné k zajištění toho, že bude dosaženo správného výsledku. Ale jít na věc z opačného konce a argumentovat, že jelikož existuje právo vznést námitky, je nedůležité, že stupnice vychází z kritérií, která jsou úplná pouze zčásti, se mi jeví jako vnitřně pochybené.
70. Vnitrostátnímu soudu přísluší rozhodnout ohledně postupu ke vznesení námitek proti výši daně určené pevnou stupnicí a zejména, zda tato stupnice umožňuje zohlednění všech relevantních faktorů.
71. Mám tedy za to, že vnitrostátní právní úprava zavádějící novou daň, která se uloží při první registraci ojetých motorových vozidel dovezených z jiného členského státu, neporušuje článek 110 SFEU pouze z toho důvodu, že rovnocenná vozidla, která již byla na vnitrostátním trhu před zavedením daně, nejsou podrobena této dani.
72. Článek 110 SFEU však takovou daň zakazuje, pokud výše daně uložené na dovezené ojeté vozidlo převyšuje zbytkovou hodnotu daně zahrnuté do prodejní ceny rovnocenného ojetého vozidla, které bylo podrobeno dani, když bylo poprvé zaregistrováno jako nové.
73. Za účelem zajištění, že nebude docházet k uložení této nadměrné částky, se musí výše daně vybrané z vozidel poprvé zaregistrovaných jako ojetá vozidla snižovat, aby co nejvíce odpovídala znehodnocení ceny vozidla jako nového. Jakákoliv pevná stupnice, která vychází pouze ze stáří vozidla bez ohledu na počet najetých kilometrů nebo další faktory ovlivňující znehodnocení, je k tomuto účelu pravděpodobně nedostatečná.
Závěrečné poznámky
74. Ačkoliv vnitrostátní soud nevznáší specificky tuto otázku v žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce, doplnila bych, aby má odpověď byla úplná, že pokud by dotčená daň byla považována za diskriminační, judikatura Soudního dvora stanoví, že jednotlivci mají právo na vrácení vnitrostátních daní vybraných v rozporu s právem EU(47) . Vnitrostátnímu právnímu systému náleží určit soudy, které mají pravomoc, a stanovit podrobná procesní pravidla upravující tyto záležitosti(48) .
75. Konečně bych podotkla, že zatímco toto stanovisko se zabývá pouze řízením zahájeným I. Tatu napadajícím daň uloženou na ojeté motorové vozidlo, které dovezl z Německa, nelze přehlédnout vysoký počet žádostí o rozhodnutí o předběžné otázce podaných rumunskými soudy týkajících se téže otázky. Pokud by daň byla vybírána v nižší výši, možná by způsobila méně rozporů a méně soudních sporů. V projednávaném případě daň, která dosahuje téměř třiceti procent hodnoty dovezeného vozidla, byla nesporně stanovena ve značné výši. Nicméně stanovení sazeb vnitrostátních daní je zcela záležitostí dotyčného členského státu. Jelikož článek 110 SFEU neposkytuje základ pro odsouzení nadměrné úrovně zdanění, které členský stát může přijmout pro určité výrobky, tento bod nemůže mít na výše uvedené závěry žádný dopad(49) .
Závěry
76. S ohledem na výše uvedené úvahy navrhuji, aby Soudní dvůr odpověděl na předběžnou otázku předloženou Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ takto:
„1) Vnitrostátní právní úprava zavádějící novou daň, která se uloží při první registraci ojetých motorových vozidel dovezených z jiného členského státu, neporušuje článek 110 SFEU pouze z toho důvodu, že rovnocenná vozidla, která již byla na vnitrostátním trhu před zavedením daně, nejsou podrobena této dani.
2) Článek 110 SFEU však takovou daň zakazuje, pokud výše daně uložené na dovezené ojeté vozidlo převyšuje zbytkovou hodnotu daně zahrnuté do prodejní ceny rovnocenného ojetého vozidla, které bylo podrobeno dani, když bylo poprvé zaregistrováno jako nové.
3) Za účelem zajištění, že nebude docházet k uložení této nadměrné částky, se musí výše daně vybrané z vozidel poprvé zaregistrovaných jako ojetá vozidla snižovat, aby co nejvíce odpovídala znehodnocení ceny vozidla jako nového. Jakákoliv pevná stupnice, která vychází pouze ze stáří vozidla bez ohledu na počet najetých kilometrů nebo další faktory ovlivňující znehodnocení, je k tomuto účelu pravděpodobně nedostatečná.“
(1) .
(2)  –	Ačkoliv události v původním řízení nastaly před přečíslováním článků smlouvy se vstupem Lisabonské smlouvy v platnost dne 1. prosince 2009, použila jsem pro snazší orientaci současné číslování.
(3)
–	Právní úprava je komplexní a nebudu zde uvádět její úplný přehled. Pokud jde o konkrétní vozidlo dotčené v původním řízení, norma Euro 2 byla zavedena s účinností od 1. ledna 1996 směrnicí Rady 91/441/EHS ze dne 26. června 1991, kterou se mění směrnice 70/220/EHS o sbližování právních předpisů členských států týkajících se opatření proti znečišťování ovzduší emisemi z motorových vozidel (Úř. věst. 1991 L 242, s. 1; Zvl. vyd. 13/010, s. 329). Následné právní předpisy zavedly nové normy, současná platná norma je známá jako „Euro 5“, nová norma „Euro 6“ přitom vstoupí v platnost v roce 2014 [viz nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 715/2007 ze dne 20. června 2007 o schvalování typu motorových vozidel z hlediska emisí z lehkých osobních vozidel a z užitkových vozidel (Euro 5 a Euro 6) a z hlediska přístupu k informacím o opravách a údržbě vozidla (Úř. věst. 2007 L 171, s. 1)]. Viz rovněž nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 443/2009, kterým se stanoví výkonnostní emisní normy pro nové osobní automobily v rámci integrovaného přístupu Společenství ke snižování emisí CO 2
z lehkých užitkových vozidel (Úř. věst. 2009 L 140, s. 1).
(4)
–	Kategorie „M“ zahrnuje „motorová vozidla s nejméně čtyřmi koly konstruovaná a vyrobená pro dopravu osob“. Kategorie „N“ zahrnuje „motorová vozidla s nejméně čtyřmi koly konstruovaná a vyrobená pro dopravu nákladů“. Viz přílohu II směrnice Evropského parlamentu a Rady 2007/46/ES ze dne 5. září 2007, kterou se stanoví rámec pro schvalování motorových vozidel a jejich přípojných vozidel, jakož i systémů, konstrukčních částí a samostatných technických celků určených pro tato vozidla (rámcová směrnice) (Úř. věst. 2007 L 263, s. 1). Tyto kategorie jsou dále rozděleny podle počtu sedadel a maximální hmotnosti (kategorie M) a pouze podle maximální hmotnosti (kategorie N).
(5)
–	Viz zejména rozsudek ze dne 2. dubna 1998, Outokumpu (C‑213/96, Recueil s. p. I‑1777, bod 20).
(6)
–	Rozsudek ze dne 5. října 2006, Nádasdi a Németh (C‑290/05 a C‑333/05, Sb. rozh. s. I‑10115, bod 41).
(7)
–	Rozsudek ze dne 18. ledna 2007, Brzeziński (C‑313/05, Sb. rozh. s. I‑513, bod 50).
(8)  –	Viz zejména rozsudky ze dne 7. července 1994, Lamaire (C‑130/93, Recueil s. I‑3215, bod 10), a ze dne 12. října 1993, Vanacker a Lesage (C‑37/92, Recueil s. I‑4947, bod 7).
(9)  –	Viz zejména rozsudek Lamaire, citovaný výše v poznámce pod čarou 8, bod 10.
(10)  –	Viz například rozsudek ze dne 11. července 2002, Marks & Spencer (C‑62/00, Recueil s. I‑6325, bod 32).
(11)
–	Viz mimo jiné rozsudek Brzeziński, citovaný výše v poznámce pod čarou 7, bod 30.
(12)  –	Viz stanovisko generálního advokáta A. Tizzana ve věci Air Liquide Industries Belgium (rozsudek ze dne 15. června 2006, C‑393/04 a C‑41/05, Recueil s. I‑5293), bod 86.
(13) – Viz v tomto smyslu rozsudek ze dne 3. března 1988, Bergandi (252/86, Recueil s. 1343, bod 25).
(14)  –	Viz zejména rozsudky ze dne 16. června 1966, Lütticke (57/65, Recueil 1966 s. 293, 303), a ze dne 22. února 2001, Gomes Valente (C‑393/98, Recueil s. I‑1327, bod 33).
(15)  –	Rozsudek C‑290/05, citovaný v poznámce pod čarou 6. Body 4 až 22 mého stanoviska (Sb. rozh. s. I‑10118).
(16)  –	Rozsudek ze dne 11. prosince 1990 (C‑47/88, Recueil s. I‑4509).
(17)  –	Rozsudek ze dne 29. dubna 2004 (C‑387/01, Recueil s. I‑4981).
(18)
–	Viz rozsudky Nádasdi a Németh, citovaný v poznámce pod čarou 6; Brzeziński, citovaný v poznámce pod čarou 7; ze dne 20. září 2007, Komise v. Řecko (C‑74/06, Sb. rozh. s. I‑7585), a ze dne 3. června 2010, Kalinchev (C‑2/09, Sb. rozh. s. I‑4939).
(19)
–	Viz zejména rozsudek ze dne 9. března 1995, Nunes Tadeu (C‑345/93, Recueil s. I‑479, bod 11).
(20)  –	Viz v tomto smyslu rozsudek Komise v. Dánsko, citovaný výše v poznámce pod čarou 16, bod 9.
(21)
–	Toto odráží obecnou zásadu zavedenou judikaturou Soudního dvora týkající se článku 110 SFEU, zejména to, že „cílem článku [110 SFEU] jako celku je zaručit volný pohyb zboží mezi členskými státy za obvyklých podmínek hospodářské soutěže tím, že zakazuje jakoukoli formu ochrany, která by mohla vyplynout z uplatňování vnitrostátního zdanění, které diskriminuje zboží z jiných členských států.“ (viz rozsudek Komise v. Dánsko, citovaný výše v poznámce pod čarou 18, bod 9).
(22)  –	Viz bod 53 rozsudku Nádasdi a Németh, citovaného výše v poznámce pod čarou 6. Viz také bod 66 mého stanoviska ve věci Nádasdi, citovaného výše v poznámce pod čarou 15.
(23)  –	Viz mimo jiné rozsudek Komise v. Dánsko, citovaný výše v poznámce pod čarou 16, bod 18.
(24)  –	Viz v tomto smyslu rozsudek Komise v. Dánsko, citovaný výše v poznámce pod čarou 16, bod 21.
(25)  –	Viz v tomto smyslu rozsudek Nunes Tadeu, citovaný výše v poznámce pod čarou 19, bod 12 a násl. Viz také bod 14 stanoviska generálního advokáta F. Jacobse v této věci, ve kterém uvedl: „z rozsudku Komise v. Dánsko jasně vyplývá, že daň uložená na dovezené ojeté vozidlo nesmí převýšit zbytkovou daň zahrnutou do hodnoty domácího ojetého vozidla se stejnými vlastnostmi. K výpočtu zbytkové daně zahrnuté do hodnoty domácího ojetého vozidla je nezbytné vzít v potaz jeho tržní cenu, jelikož se má za to, že částka zbytkové daně se snižuje přímo úměrně s hodnotou vozidla. Pokud tedy hodnota nového vozidla uvedeného na trh v Portugalsku v roce 1987 byla 1 000 000 ESC včetně daně z vozidel ve výši 200 000 ESC, a pokud v roce 1990 hodnota vozidla byla 600 000 ESC, zbytková daň zahrnutá do této hodnoty činí 120 000 ESC. […].“ Zbytková daň, chápaná jako část kapitálové hodnoty dotčeného vozidla, zůstává konstantní jako poměr této hodnoty po znehodnocení (viz mé stanovisko ve věci Brzeziński, citované výše v poznámce pod čarou 7, bod 41).
(26)
–	Viz v tomto smyslu stanovisko generálního advokáta F. Jacobse ve věci Nunes Tadeu, citované výše v poznámce pod čarou 19, bod 18. S částí, ve které toto stanovisko navrhuje, aby přehodnocení ve státě dovozu bylo pouze volitelné, si dovoluji nesouhlasit, ledaže by bylo samozřejmě prokázáno, že hodnoty ojetých vozidel ve státě vývozu a ve státě dovozu jsou tak blízké, že je pro pracovní účely lze považovat za totožné.
(27)
–	Viz rozsudek Gomes Valente, citovaný výše v poznámce pod čarou 19, bod 28. Mám za to, že kritérium zavedené odkazem na „pevnou“ stupnici odkazuje na stupnici, jejíž hodnoty jsou stanoveny na základě řady hodnot, které jsou stanoveny způsobem, který se neliší podle individuálních okolností, ale který se má uplatňovat soudržně na všechny případy téhož druhu.
(28)
–	Viz rozsudek Komise v. Řecko, citovaný výše v poznámce pod čarou 18, bod 37.
(29)  –	Viz mé stanovisko ve věci Brzeziński, citované výše v poznámce pod čarou 7, bod 44.
(30)  –	Viz rozsudek Gomes Valente_citovaný výše v poznámce pod čarou 14, body 24 a 26.
(31)  –	Rozsudek ze dne 19. září 2002, Tulliasiamies a Siilin (C‑101/00, Recueil s. I‑7487, body 87 a 88).
(32)  –	Viz rozsudek Komise v. Řecko, citovaný výše v poznámce pod čarou 18, body 52 a násl.
(33)  –	Viz rozsudek Nádasdi a Németh, citovaný výše v poznámce pod čarou 6, bod 49. Viz také bod 51 a poznámku pod čarou 25 mého stanoviska ve věci Nádasdi, citovaného výše v poznámce pod čarou 15, kde jsem uvedla, že rozdíly vznikající ze zavedení nové daně jsou nevyhnutelné a že vzhledem k svrchovanosti členských států v této oblasti musí test práva EU spočívat v tom, zda je každá následná (sazba) daně diskriminační sama o sobě. Pokud by dovezená ojetá vozidla měla být považována za srovnatelná s ojetými vozidly již v provozu v členském státě před tím, než byla zavedena daň, členský stát by nikdy nemohl zavést takovou daň; jako je dotčená daň.
(34)
–	Jsem si vědoma toho, že může existovat argument, že právní úpravu, podle níž se výše daně, která má být daní ze znečišťování životního prostředí, sníží
v důsledku stáří vozidla, lze těžko skloubit se skutečností, že čím je vozidlo starší, tím více znečišťuje životní prostředí. I když tento argument nepostrádá váhu, těžko si lze představit, jak by rumunský zákonodárce mohl stanovit právní úpravu jinak s ohledem na jasný požadavek vycházející z judikatury Soudního dvora, podle níž je nutno přihlížet ke stáří vozidla. Stáří vozidla bude v tomto kontextu nezbytně představovat relevantní faktor.
(35)
–	Viz například rozsudek Brzeziński, citovaný výše v poznámce pod čarou 7, bod 30.
(36)  –	Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce neuvádí přesné datum, kdy byla podána přihláška k registraci. Podle písemného vyjádření podaného rumunskou vládou byl dotčeným dnem 27. říjen 2008.
(37)
–	Viz mé stanovisko ve věci Nádasdi, citované výše v poznámce pod čarou 15, bod 51.
(38)
–	Viz bod 42 výše.
(39)
–	Viz bod 43 výše.
(40)
–	Není zcela jasné, jak se k tomuto výsledku dospěje. Mám za to, že je míněno to, že výpočet procentního snížení ve sloupci 2 přílohy č. 4 zohledňuje technický stav a vybavení vozidla, které jsou obvyklé u vozidel téhož stáří, jako je dotčené vozidlo. Je samozřejmě na vnitrostátním soudu, aby vyložil vnitrostátní právní předpisy a určil správný výklad tohoto ustanovení.
(41)
–	Viz bod 11 výše.
(42)
–	Viz bod 42 výše.
(43)
–	Citovaný výše v poznámce pod čarou 14.
(44)  –	Viz bod 42 výše.
(45)  –	Viz v tomto smyslu rozsudek Komise v. Řecko, citovaný výše v poznámce pod čarou 18, bod 43.
(46) – Viz v tomto smyslu rozsudek Tulliasiamies a Siilin, citovaný výše v poznámce pod čarou 31, bod 89. Viz také mimo jiné rozsudek Komise v. Řecko, citovaný výše v poznámce pod čarou 18, jenž odkazuje na to, že cílem pevné stupnice je poskytnout výsledek, který se „obecně velmi blíží skutečné hodnotě [vozidla]“ (bod 29).
(47)  –	Viz v tomto smyslu mimo jiné rozsudek Marks and Spencer, citovaný výše v poznámce pod čarou 10, bod 30.
(48)  –	Tamtéž, bod 34. K dalším poznámkám v tomto ohledu viz stanovisko generálního advokáta F. Jacobse ve věci Nunes Tadeu, citované výše v poznámce pod čarou 19, bod 23.
(49)  –	Viz v tomto smyslu rozsudek Komise v. Dánsko, citovaný výše v poznámce pod čarou 16, bod 10.