62022CC0249
CONCLUSIONES DEL ABOGADO GENERAL
SR. MACIEJ SZPUNAR
presentadas el 25 de mayo de 2023 (
1
)
Asunto C‑249/22
BM
contra
Gebühren Info Service GmbH (GIS),
con intervención de:
Bundesministerium für Finanzen,
Österreichischer Rundfunk
[Petición de decisión prejudicial planteada por el Verwaltungsgerichtshof (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, Austria)]
«Procedimiento prejudicial — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido — Directiva 2006/112/CE — Artículo 2, apartado 1, letra c) — Prestaciones de servicios realizadas a título oneroso — Concepto — Actividad de un organismo público de radiodifusión financiada mediante tasas abonadas por las personas que disponen de receptores de radio y televisión situados en la zona de radiodifusión terrestre — Artículo 378, apartado 1, y anexo X, parte A, punto 2 — Acta relativa a las condiciones de adhesión de Austria — Artículo 151, apartado 1, y anexo XV, parte IX, punto 2, letra h) — Excepción — Ámbito de aplicación»
Introducción
1.
En la sentencia de 22 de junio de 2016, Český rozhlas (C‑11/15, en lo sucesivo, sentencia Český rozhlas, EU:C:2016:470), el Tribunal de Justicia declaró que la actividad de los organismos públicos de radiodifusión financiada mediante tasas percibidas por ley de las personas que disponen de un receptor de radio no constituye una prestación de servicios realizada a título oneroso y no está comprendida en el ámbito de aplicación del sistema común del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, «IVA»).
2.
A raíz de esa sentencia, en algunos Estados miembros en los que tales tasas estaban sujetas al IVA, los sujetos pasivos reclamaron la devolución de dicho impuesto por haberse recaudado infringiendo el Derecho de la Unión. En Austria, esto ha dado lugar a una acción colectiva, en la que se integra el litigio principal del presente asunto. También hay un procedimiento similar en curso en Dinamarca. (
2
)
3.
En este contexto, las partes interesadas, al igual que la Comisión Europea, señalan que las disposiciones del Derecho de la Unión relativas al IVA prevén excepciones para algunos Estados miembros, a los cuales se les permite gravar las actividades de radiodifusión pública. Por tanto, surge la duda de si esta excepción altera de algún modo las conclusiones de la sentencia Český rozhlas.
Marco jurídico
Derecho de la Unión
4.
De conformidad con el artículo 151 del Acta relativa a las condiciones de adhesión del Reino de Noruega, de la República de Austria, de la República de Finlandia y del Reino de Suecia y a las adaptaciones de los Tratados en los que se basa la Unión Europea, de 26 de julio de 1994 (en lo sucesivo, «Acta de Adhesión de 1994»), (
3
) en relación con el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), del Acta, (
4
) como excepción a lo dispuesto en el Derecho de la Unión en materia de IVA, Austria puede gravar, entre otras, las actividades de los organismos públicos de radiotelevisión. (
5
) Tal gravamen no puede tener efecto alguno en los recursos propios de la Unión cuya base deba determinarse nuevamente de conformidad con el Reglamento (CEE, Euratom) n.o 1553/89. (
6
)
5.
Según el artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido: (
7
)
«Estarán sujetas al IVA las operaciones siguientes:
[…]
c)
las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal […]».
6.
El artículo 132, apartado 1, letra q), de esta Directiva establece que:
«Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
[…]
q)
las actividades que no tengan carácter comercial llevadas a cabo por organismos públicos de radiotelevisión.»
7.
Con arreglo al artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112:
«Austria podrá seguir gravando las operaciones que figuran en el punto 2) de la parte A del anexo X.»
8.
El anexo X de esta Directiva, en el punto 2 de su parte A, menciona las «actividades de los organismos públicos de radiotelevisión que no tengan carácter comercial».
Derecho austriaco
9.
El artículo 2, apartado 1, de la Bundesgesetz betreffend die Einhebung von Rundfunkgebühren (Ley Federal relativa a la Recaudación de Tasas de Radiodifusión; en lo sucesivo, «Ley de Tasas de Radiodifusión») (
8
) obliga a toda persona que utilice una instalación receptora de radiodifusión en el interior de un edificio a abonar una «tasa de radiodifusión». La tenencia de un receptor de este tipo se equipara a su utilización. De conformidad con el artículo 4, apartado 1, de la Ley de Tasas de Radiodifusión, Gebühren Info Service GmbH (GIS) es la entidad encargada de percibir esta tasa y cualquier gravamen relacionado con ella.
10.
A su vez, la Bundesgesetz über den Österreichischen Rundfunk (Ley Federal de la Radiodifusión Austriaca; en lo sucesivo, «Ley de Radiodifusión») (
9
) instituye, en su artículo 1, apartado 1, un organismo público de radiodifusión, en forma de fundación pública, con el nombre de «Österreichischer Rundfunk» (ORF).
11.
El artículo 31 de la Ley de Radiodifusión establece «derechos de programa», cuyo importe determina el Consejo de la fundación citada. Está obligada al pago de los derechos de programa cualquier persona que disponga de un receptor de radiotelevisión situado en la zona de radiodifusión terrestre (analógica o digital) de los programas del ORF. La recaudación de los derechos de programa tendrá lugar al mismo tiempo y en las mismas condiciones que la recaudación de la tasa de radiodifusión.
12.
Con arreglo al artículo 10 de la Bundesgesetz über die Besteuerung der Umsätze (Ley Federal del Impuesto sobre el Volumen de Negocios), (
10
) corresponde gravar con un tipo reducido, en particular, los servicios de radiodifusión sujetos al pago de tasas de radiodifusión.
Hechos, procedimiento y cuestiones prejudiciales
13.
BM, demandante en el procedimiento principal, es receptora de servicios de radiodifusión por los que debe pagar derechos de programa. Desde el 1 de octubre de 2013 hasta el 31 de octubre de 2018, pagó, entre otras, la cantidad de 100,57 euros en concepto de IVA sobre los derechos de programa. El 23 de octubre de 2018, solicitó a GIS la devolución de esta cantidad por haber sido cobrada en disconformidad con el Derecho de la Unión. En su opinión, a la luz, en particular, de la sentencia Český rozhlas, las actividades llevadas a cabo por un organismo público de radiodifusión financiadas por tasas como los derechos austriacos de programa no están sujetas al IVA.
14.
Al denegar GIS la devolución de este impuesto, BM interpuso recurso ante el Bundesverwaltungsgericht (Tribunal Federal de lo Contencioso-Administrativo, Austria), que lo desestimó por considerar que la interpretación resultante de esta sentencia no era aplicable a los derechos austriacos de programa. Contra la sentencia de este tribunal, BM interpuso un recurso de casación ante el órgano jurisdiccional remitente.
15.
En este contexto, el Verwaltungsgerichtshof (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, Austria) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:
«1)
¿Debe considerarse que una contraprestación como los derechos de programa del ORF austriaco, que el propio ente público de radiodifusión fija para financiar su funcionamiento, habida cuenta de la disposición de Derecho primario del artículo 151, apartado 1, en relación con el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), párrafo primero, segundo guion, del Acta [de Adhesión de 1994], constituye una contraprestación en el sentido del artículo 2, en relación con el artículo 378, apartado 1, de la Directiva [2006/112]?
2)
En caso de respuesta afirmativa a la primera cuestión, ¿debe considerarse que los derechos de programa del ORF allí mencionados constituyen una contraprestación en el sentido de la Directiva [2006/112], en la medida en que también están obligados a pagarlos las personas que, aunque disponen de un receptor de radio en un edificio al que el ORF suministra sus programas por vía terrestre, no pueden recibir dichos programas del ORF por no disponer del módulo receptor necesario?»
16.
La petición de decisión prejudicial se presentó ante el Tribunal de Justicia el 11 de abril de 2022. Han formulado observaciones escritas las partes en el procedimiento principal, el ORF, los Gobiernos austriaco y danés y la Comisión. Estas mismas partes, así como el Gobierno francés, estuvieron representadas en la vista celebrada el 15 de febrero de 2023.
Análisis
17.
La parte demandante en el procedimiento principal solicita la devolución del IVA aplicado a los derechos de programa pagados por ella. En su opinión, vista la sentencia Český rozhlas, este impuesto se recaudó en contra de lo dispuesto en el Derecho de la Unión. Por tanto, mediante las cuestiones prejudiciales planteadas en el presente asunto, que propongo examinar conjuntamente, el órgano jurisdiccional remitente pretende, en esencia, que se determine si el artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112, en relación con el artículo 378, apartado 1, de dicha Directiva, el artículo 151, apartado 1, del Acta de Adhesión de 1994 y su anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), deben interpretarse en el sentido de que la República de Austria está facultada para recaudar el IVA sobre los derechos de programa previstos en el artículo 31 de la Ley de Radiodifusión.
18.
Para dar respuesta a esta cuestión, es necesario, primero, analizar la naturaleza de los derechos de programa a la luz del artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112 y, posteriormente, examinar el posible efecto sobre esta cuestión jurídica del artículo 378, apartado 1, de dicha Directiva y del artículo 151, apartado 1, del Acta de Adhesión de 1994, que constituye su base, así como del correspondiente punto del anexo XV de esta Acta.
Sobre la naturaleza de los derechos de programa
19.
Tanto el órgano jurisdiccional remitente en su resolución como GIS, el ORF y el Gobierno austriaco en sus observaciones señalan que los derechos de programa austriacos se diferencian sustancialmente de las tasas controvertidas en el asunto que dio lugar a la sentencia Český rozhlas y que, por tanto, se puede considerar que constituyen una contraprestación por el uso de los servicios del ORF, de modo que estos servicios son prestaciones a título oneroso, en el sentido del artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112.
20.
La primera diferencia se encuentra en el hecho de que la obligación de pagar los derechos de programa está vinculada no tanto a la mera tenencia de un receptor, sino a la posibilidad real de recibir las emisiones del ORF. Esta posibilidad resulta de la tenencia de un receptor apto para recibir estas emisiones (por vía terrestre, satélite o por cable) que esté situado en su zona de radiodifusión. (
11
) Adquirir este tipo de receptor y adaptarlo para que reciba emisiones del ORF supondría la voluntad del receptor de hacer uso de los servicios de esta emisora. La segunda diferencia respecto a las tasas controvertidas en el asunto que dio lugar a la sentencia Český rozhlas se basa en que el importe de los derechos de programa no lo establece el legislador, sino el ORF. En tercer y último lugar, en el momento de implementar los derechos de programa en 1966, el legislador austriaco creó una ficción jurídica en forma de relación de Derecho civil entre el ORF y los receptores (potenciales) de las emisiones de este organismo. En opinión del órgano jurisdiccional remitente, a pesar de las modificaciones legislativas que se han dado desde entonces, la existencia de esta ficción jurídica se sigue reconociendo en la jurisprudencia de los tribunales austriacos.
21.
En mi opinión, a pesar de las diferencias arriba mencionadas entre los derechos de programa austriacos y la tasa controvertida en el asunto que dio lugar a la sentencia Český rozhlas, no se justifica una valoración diferente de los primeros desde el punto de vista de la Directiva 2006/112.
22.
Como en el asunto que dio lugar a la mencionada sentencia, el presente asunto versa sobre dos prestaciones independientes desde el punto de vista jurídico: por un lado, el ORF, cumpliendo la misión que le ha encomendado el legislador, transmite emisiones de radio y televisión para su recepción libre; por otro lado, los potenciales receptores de estas emisiones, equipados con los receptores correspondientes, están obligados por ley a pagar los derechos de programa. De este modo, resulta evidente que estos receptores también pueden utilizarse para recibir las emisiones de otros organismos de radiodifusión, así como para fines completamente distintos al disfrute de emisiones de radiodifusión, de modo que su adquisición y su adaptación para recibir estas emisiones no puede considerarse de ninguna manera una expresión de la voluntad de hacer uso de los servicios del ORF.
23.
Al igual que en el asunto que dio lugar a la sentencia Český rozhlas, en el presente caso no existe, entre el ORF y los usuarios obligados a pagar los derechos de programa, ninguna relación jurídica en cuyo marco se intercambien prestaciones recíprocas. (
12
) El mero hecho de que la obligación de pagar los derechos de programa no se base en la condición formal de poseer un receptor, sino en la posibilidad real de recibir emisiones, no cambia fundamentalmente esta circunstancia.
24.
La situación en el presente asunto difiere de la examinada por el Tribunal de Justicia en el asunto que dio lugar a la sentencia Kennemer Golf, (
13
) mencionada por el órgano jurisdiccional remitente en su resolución. En este último asunto, el destinatario de un servicio había celebrado voluntariamente un contrato con el prestador del servicio en virtud del cual, a cambio de un pago a tanto alzado, tenía derecho a utilizar las instalaciones de un club deportivo durante un período de tiempo determinado. Así, aunque la cuestión de si realmente había utilizado las instalaciones era irrelevante para la obligación de realizar el pago, la posibilidad de hacer uso de las mismas estaba estrictamente condicionada a la realización de este pago y la relación jurídica entre las partes se había entablado exclusivamente por su voluntad.
25.
Lo mismo puede decirse de la sentencia Air France-KLM y Hop!-Brit Air, (
14
) citada por el ORF. Los asuntos que dieron lugar a esa sentencia versaban sobre billetes de avión finalmente no utilizados por los compradores. La circunstancia de que los compradores no llegaran a utilizar el servicio de transporte no cambia el hecho de que se realizó el pago por unos servicios que fueron prestados (el vuelo se efectuó). Existía, por tanto, una prestación de servicios a título oneroso en el sentido del artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112, basada en una relación jurídica libremente constituida por las partes.
26.
A continuación, el hecho de que sea el ORF y no el legislador directamente quien fije el importe de los derechos de programa no influye en la apreciación de la situación controvertida en el presente asunto. En efecto, el ORF fija el importe de estos derechos al amparo de una facultad reconocida por ley. Por tanto, estos derechos conservan la naturaleza de un tributo público establecido por ley y el legislador únicamente confía la fijación de su importe a una entidad, que se financia con su recaudación.
27.
Comparto en lo esencial la observación de la Comisión de que el concepto de «prestación de servicios realizada a título oneroso» en el sentido del artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112 es un concepto autónomo del Derecho de la Unión. Por consiguiente, para la calificación de los derechos de programa a la luz de esta disposición, es irrelevante que el Derecho austriaco reconozca una ficción jurídica según la cual existe una relación jurídica de tipo contractual entre el ORF y las personas obligadas al pago de los derechos. Según la jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia, la sujeción al IVA de una determinada prestación o su exención no dependen de su calificación en Derecho nacional. (
15
) Por tanto, la calificación de los derechos de programa debe basarse únicamente en las disposiciones del Derecho de la Unión y en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, en este caso, principalmente, en la sentencia Český rozhlas.
28.
En consecuencia, opino que los derechos de programa, al igual que la tasa controvertida en el asunto que dio lugar a la sentencia Český rozhlas, no constituyen una contraprestación por los servicios de radiodifusión prestados por el ORF. Queda por ver si esta conclusión no se ve alterada por el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 y el artículo 151, apartado 1, del Acta de Adhesión de 1994, en relación con el anexo XV de dicha Acta, parte IX, punto 2, letra h).
Sobre el sentido del artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 y del artículo 151 del Acta de Adhesión de 1994
29.
El artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 transpone al Derecho derivado el artículo 151 del Acta de Adhesión de 1994, en relación con el punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV de dicha Acta, que permite a la República de Austria gravar con el IVA los servicios de los organismos públicos de radiotelevisión, es decir, en la práctica, las emisiones del ORF. En cambio, el tenor de estas disposiciones parece apartarse del fin que se proponían conseguir tanto el legislador de la Unión como los Estados miembros al negociar el Acta de Adhesión de 1994.
El tenor del artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 y del anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), del Acta de Adhesión de 1994
30.
El artículo 151, apartado 1, del Acta de Adhesión de 1994 es una disposición marco en virtud de la cual los actos que figuran en la lista del anexo XV de la misma Acta se aplican a los nuevos Estados miembros (entre ellos, la República de Austria) en las condiciones previstas en dicho anexo. El verdadero contenido normativo de las disposiciones que nos interesan se encuentra, por tanto, en este anexo.
31.
Según el punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV del Acta de Adhesión de 1994, «a efectos de la aplicación» del artículo 28, apartado 3, letra a), de la Directiva 77/388, la República de Austria podrá gravar las operaciones enumeradas en el punto 7 del anexo E de esta Directiva. El artículo 28 de la Directiva 77/388 figuraba en el título XVI de dicha Directiva, dentro de las «Disposiciones transitorias». De conformidad con el apartado 3, letra a), de este artículo, los Estados miembros podrán continuar aplicando el impuesto a las operaciones que estén exentas del mismo en virtud de los artículos 13 y 15 de la mencionada Directiva y cuya lista se encuentra en su anexo E. El punto 7 de este anexo se refiere a los organismos públicos de radiotelevisión, cuyas actividades están exentas por regla general en virtud del artículo 13, parte A, apartado 1, letra q), de la Directiva 77/388. Dicho de otra manera, el punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV del Acta de Adhesión de 1994 extendía a la República de Austria la excepción contemplada en el artículo 28, apartado 3, letra a), de la Directiva 77/388, en relación con el anexo E, punto 7, de esta Directiva, en virtud de la cual los Estados miembros que hasta entonces gravaban con el IVA las actividades de los organismos públicos de radiotelevisión podían continuar aplicando el impuesto a pesar de la exención de dichas actividades establecida en las disposiciones generales de la citada Directiva.
32.
De conformidad con el artículo 28, apartados 3 y 4, de la Directiva 77/388, las excepciones contenidas en el apartado 3 debían aplicarse durante un período transitorio. Este período debía finalizar cuando se suprimieran las excepciones mediante una decisión del Consejo. Sin embargo, en realidad, el período transitorio aún no ha finalizado y las excepciones, todavía vigentes, se han retomado en la Directiva 2006/112 como «Excepciones aplicables hasta la introducción del régimen definitivo». (
16
) La excepción concedida a la República de Austria en virtud del artículo 151, apartado 1, del Acta de Adhesión de 1994, en relación con el punto 2, letra h), de la parte IX de su anexo XV, figura en el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en relación con el anexo X, parte A, punto 2, de esta misma Directiva, cuya redacción es análoga a la del anexo E, punto 7, de la Directiva 77/388.
33.
Ni el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 ni su anexo X, parte A, precisan expresamente que las excepciones establecidas en virtud de estas disposiciones hacen referencia a las exenciones previstas en el artículo 132 de dicha Directiva. Sin embargo, me parece evidente. En primer lugar, así lo indican la génesis legislativa del citado artículo 378, apartado 1, y la redacción de su predecesor, el artículo 28, apartado 3, letra a), de la Directiva 77/388. (
17
) En segundo lugar, la redacción del anexo X, parte A, punto 2, de la Directiva 2006/112 corresponde literalmente a la de la exención contenida en el artículo 132, apartado 1, letra q), de esta misma Directiva.
34.
A la luz de lo anteriormente expuesto, debe considerarse que el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en relación con el anexo X, parte A, punto 2, de esta Directiva, establece una excepción para la República de Austria a la exención establecida en el artículo 132, apartado 1, letra q), de la misma Directiva. No obstante, las exenciones previstas en este último artículo solo pueden aplicarse, por lógica, a las operaciones que eventualmente puedan ser gravadas, pues de lo contrario su exención no sería necesaria. Así lo confirmó claramente el Tribunal de Justicia en su sentencia Český rozhlas. (
18
)
35.
Por tanto, no comparto la opinión de GIS, de los Gobiernos austriaco, danés y francés y de la Comisión según la cual el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en relación con el anexo X, parte A, punto 2, de esta, permite gravar operaciones fuera del ámbito de aplicación de la Directiva, como se desprende, en particular, de su artículo 2, apartado 1, letra c). (
19
) Una excepción a una disposición que entra dentro del ámbito de aplicación de una directiva [en este caso, el artículo 132, apartado 1, letra q), de la Directiva 2006/112] no puede, lógicamente, ir por sí misma más allá de ese ámbito.
36.
Con independencia del ámbito de aplicación del artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, mencionado anteriormente, su contenido, en sentido literal, no puede servir de base para que la República de Austria aplique el IVA a los derechos de programa.
37.
En efecto, esta disposición permite a la República de Austria gravar con el IVA los servicios de los organismos públicos de radiotelevisión. No obstante, como declaró el Tribunal de Justicia en su sentencia Český rozhlas, que, conforme se desprende de los puntos 20 a 29 de estas conclusiones, es aplicable al presente asunto, las actividades de estos organismos de radiodifusión, en la medida en que se financian con la recaudación de tasas como los derechos de programa austriacos, no constituyen una prestación de servicios realizada a título oneroso y, como tales, no pueden estar sujetas a dicho impuesto.
38.
El IVA es, de hecho, un impuesto al consumo cuya base imponible, de conformidad con el artículo 73 de la Directiva 2006/112, está constituida por la contraprestación de un bien o servicio, es decir, el importe que el sujeto pasivo percibe en pago del bien o servicio. En el caso de un servicio prestado gratuitamente, no existe por tanto ninguna base imponible sobre la que calcular el IVA y, en consecuencia, no es posible su aplicación.
39.
A la vista de lo anteriormente expuesto, opino que ni el tenor del artículo 378, apartado 1, y el anexo X, parte A, punto 2, de la Directiva 2006/112 ni, por extensión, del artículo 151 del Acta de Adhesión de 1994, en relación con el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), de esta, alteran las conclusiones expuestas en los puntos 20 a 29 anteriores.
Finalidad del artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112
40.
La interpretación literal de las disposiciones de la Directiva 2006/112 llevaría, por tanto, a la conclusión de que considerar imponibles las actividades de los organismos públicos de radiotelevisión financiadas por los derechos de programa resulta incompatible con estas disposiciones. En cambio, como señalan tanto el órgano jurisdiccional remitente en su resolución como, en particular, el Gobierno danés en sus observaciones, no parece que fuera esta la intención de los Estados miembros a la hora de negociar el punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV del Acta de Adhesión de 1994, ni la del legislador de la Unión al adoptar el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en relación con el anexo X, parte A, punto 2, de esta, y anteriormente el artículo 28, apartado 3, de la Directiva 77/388 y su anexo E, punto 7.
41.
El Gobierno danés explica que la redacción de estas disposiciones es una manifestación del compromiso de los Estados miembros, que, durante los trabajos legislativos realizados en torno a la Directiva 77/388, no pudieron llegar a un acuerdo sobre la fiscalidad de las actividades de los organismos públicos de radiotelevisión financiadas por tasas tales como los derechos de programa austriacos. El compromiso consistía en que estos servicios quedaban en principio exentos, mientras que a los Estados miembros afectados se les daba la posibilidad de hacer excepciones a esta exención. Posteriormente, esta excepción se amplió a algunos nuevos Estados miembros, entre ellos la República de Austria, en virtud del punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV del Acta de Adhesión de 1994, ahora incorporada al Derecho derivado a través del artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, en relación con el anexo X, parte A, punto 2, de dicha Directiva.
42.
Es posible que una solución de este tipo estuviera justificada en el momento en que se adoptó la Directiva 77/388 en 1977. En efecto, en esa época, en la mayoría de los Estados miembros existía un monopolio o cuasimonopolio de los organismos públicos de radiodifusión, en particular televisivos, y el único uso práctico de los aparatos de radio y televisión en los hogares era captar la radiodifusión terrestre. Por tanto, en principio podía considerarse que la compra de un receptor de este tipo equivalía a la utilización de los servicios de los organismos públicos de radiodifusión, de modo que el pago obligado por su tenencia constituía una remuneración sui generis por estos servicios. También hay que tener en cuenta que esta solución se introdujo como medida temporal, inicialmente por un período de cinco años.
43.
Esta solución ya era mucho menos justificable en el momento de las negociaciones del Acta de Adhesión de 1994, tras la liberalización del mercado de la radiodifusión en Europa, sobre la base de las disposiciones de la Directiva 89/552/CEE, (
20
) y el desarrollo de la televisión por cable y por satélite. Por otra parte, está totalmente injustificada en la actualidad, cuando, por un lado, poseer un receptor de radio o televisión, aunque sea capaz de recibir emisiones, no equivale en absoluto a utilizar los servicios de los organismos públicos de radiotelevisión (ni siquiera los servicios de los organismos de radiotelevisión en general) y, por otro lado, la recepción de estas emisiones también es posible sin la ayuda de dicho receptor, incluso fuera del Estado miembro del organismo público de radiodifusión, en particular a través de Internet. La tasa por poseer un receptor constituye, por tanto, una especie de tributo público que, aunque sirve para financiar las actividades de los organismos públicos de radiodifusión, está totalmente desvinculada de la utilización real de sus servicios. De ahí la solución adoptada por el Tribunal de Justicia en la sentencia Český rozhlas.
44.
Resulta preciso señalar a este respecto que la interpretación del artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112 adoptada por el Tribunal de Justicia en esta sentencia se remonta a mucho tiempo atrás y no debería resultar sorprendente. En la sentencias Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (
21
) y Hong-Kong Trade Development Council, (
22
) dictadas aún en el marco de la Directiva 67/228/CEE, (
23
) pero poco tiempo después de la entrada en vigor de la Directiva 77/388, el Tribunal de Justicia declaró que una prestación de servicios puede gravarse en el caso de que se realice a título oneroso, es decir, si existe una relación directa entre la prestación y la contraprestación efectivamente recibida por ella. De lo contrario, faltaría la base imponible y la relación entre las partes no tendría la naturaleza de un contrato sujeto a armonización fiscal. A continuación, esta jurisprudencia se consolidó y desarrolló sistemáticamente (
24
) y la solución adoptada en la sentencia Český rozhlas no es sino su consecuencia lógica.
45.
No obstante, considero que, a la hora de interpretar el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112, debe tenerse en cuenta la finalidad que esta disposición se propone conseguir, a saber, la aplicación del punto 2, letra h), de la parte IX del anexo XV del Acta de Adhesión de 1994. De lo contrario, el artículo 378, apartado 1, de la citada Directiva quedaría sin efecto, ya que no existiría servicio alguno prestado por un organismo público de radiotelevisión en Austria que pudiera ser gravado en virtud de esta disposición. En efecto, tal disposición tiene naturaleza de cláusula de stand still y la única actividad a la que puede aplicarse es la del ORF, financiada por derechos de programa, que se consideraba imponible antes de la adhesión de la República de Austria a la Unión. Así, existiría una contradicción interna entre el artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112 y el artículo 378, apartado 1, de esta. La existencia de una contradicción así, en mi opinión, desvirtúa las conclusiones extraídas de una interpretación literal y justifica, en este caso, recurrir a una interpretación sistemática y teleológica de las disposiciones de la Directiva 2006/112.
46.
Al acordar la excepción contenida en el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), del Acta de Adhesión de 1994, los Estados miembros pretendían permitir que la República de Austria mantuviera su legislación nacional en virtud de la cual las actividades de los organismos públicos de radiotelevisión financiadas por los derechos de programa se consideraban sujetas al IVA, de modo que a la tasa correspondiente se le añadía el importe de este impuesto y el organismo público de radiodifusión obtenía el derecho a deducir el IVA pagado por los bienes y servicios que utilizaba para las necesidades de esas actividades.
47.
Como resulta tanto de la resolución de remisión como de las observaciones del ORF, el mantenimiento de este derecho de deducción es el principal motivo por el que la República de Austria ha conservado, después de la adhesión, el régimen fiscal existente para los servicios de este organismo público y el verdadero propósito del acuerdo que figura en el anexo XV del Acta de Adhesión de 1994, parte IX, punto 2, letra h).
48.
A la vista de lo anterior, el artículo 378, apartado 1, de la Directiva 2006/112 debe interpretarse, en mi opinión, en el sentido de que permite a la República de Austria considerar imponibles, en sede de IVA, las actividades del organismo público de radiotelevisión, con el resultado de que este tiene derecho a deducir el IVA soportado, al tiempo que la consiguiente pérdida de ingresos se compensa mediante un tributo adicional añadido a los derechos de programa, cuya recaudación, en cambio, no se destina al presupuesto del ORF, sino al del Estado.
49.
Este tributo adicional no constituye el IVA en el sentido de la Directiva 2006/112, ya que su base imponible no es la contraprestación de ningún servicio realizado a título oneroso. Se trata más bien de un gravamen público de naturaleza directa completamente al margen del sistema común del IVA. Por tanto, no se puede considerar que se recaude en contra de las disposiciones de la Directiva 2006/112, (
25
) ni del Derecho de la Unión en un sentido más amplio. Puede resultar inoportuno, ciertamente, que este tributo adicional se denomine «IVA» y se presente como tal a las personas que han de pagarlo. No obstante, dado que esto no pone en peligro la eficacia del sistema común del IVA, no me parece que justifique que ese tributo adicional sea declarado contrario a Derecho o, al menos, contrario al Derecho de la Unión.
50.
Esta interpretación no causa un perjuicio injustificado a los obligados al pago de los derechos de programa, ya que, sobre la base legal que la faculta, el ORF determina el importe de estos derechos en su totalidad, incluido el tributo adicional. Por tanto, este último no representa una carga adicional para los obligados al pago, pues solo cambia la afectación de la cantidad recaudada.
51.
A la vista de esta interpretación, la cuestión del alcance ratione personae de la obligación de pagar los derechos de programa planteada en la segunda cuestión prejudicial tampoco resulta pertinente, ya que dicha tasa queda fuera del ámbito de aplicación del Derecho de la Unión.
52.
Además, cabe señalar que, de conformidad con el anexo XV parte IX, punto 2, letra h), párrafo segundo, del Acta de Adhesión, la tributación que se mantenga en virtud de esta disposición no puede repercutir en los recursos propios de la Unión. Sin embargo, tal como afirma el ORF en sus observaciones, los derechos de programa están gravados a un tipo reducido de IVA (10 %), a cambio del cual tiene derecho a la deducción íntegra del IVA soportado. Ahora bien, los bienes y servicios adquiridos por el ORF para el desarrollo de sus actividades están gravados, en su mayor parte, al tipo general del IVA (20 %), lo que supone un exceso significativo de impuesto pagado y un derecho al reembolso del mismo con cargo al presupuesto del Estado, con la consiguiente disminución de los recursos propios de la Unión. Esto plantea la cuestión de la compatibilidad de tal escenario con el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), del Acta de Adhesión. No obstante, esta cuestión atañe al correcto cumplimiento de las obligaciones de la República de Austria en materia de recursos propios de la Unión y no afecta a la compatibilidad con el Derecho de la Unión del tributo adicional añadido a los derechos de programa.
Conclusión
53.
En virtud de todas las consideraciones anteriores, propongo que se dé la siguiente respuesta a las cuestiones prejudiciales planteadas al Tribunal de Justicia por el Verwaltungsgerichtshof (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo, Austria):
«El artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en relación con el artículo 378, apartado 1, de dicha Directiva, el artículo 151, apartado 1, del Acta relativa a las condiciones de adhesión del Reino de Noruega, de la República de Austria, de la República de Finlandia y del Reino de Suecia y a las adaptaciones de los Tratados en los que se basa la Unión Europea, de 26 de julio de 1994, y el anexo XV, parte IX, punto 2, letra h), de esta misma Acta,
deben interpretarse en el sentido de que
no se oponen a que la República de Austria aplique un tributo adicional a los derechos de programa en el sentido del artículo 31 de la Bundesgesetz über den Österreichischen Rundfunk (Ley Federal de la Radiodifusión Austriaca) con el fin de compensar la pérdida de ingresos presupuestarios procedentes del impuesto sobre el valor añadido que resulta del derecho de un organismo público de radiotelevisión a deducir el impuesto pagado sobre los bienes y servicios adquiridos para las necesidades de sus actividades financiadas con la recaudación de los derechos de programa.»
(
1
)	Lengua original: polaco.
(
2
)	En el marco de este procedimiento, el Tribunal de Justicia ha recibido una petición de decisión prejudicial similar a la del presente asunto (asunto pendiente C‑573/22, Foreningen C y otros).
(
3
)	DO 1994, C 241, p. 21.
(
4
)	Esta última disposición se encuentra en DO 1994, C 241, p. 336.
(
5
)	Esta disposición incluía a la República de Austria en el ámbito de aplicación de la excepción prevista inicialmente en el artículo 28, apartado 3, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54), durante un período transitorio al que debía poner término una decisión del Consejo, que nunca llegó a adoptarse.
(
6
)	Reglamento del Consejo, de 29 de mayo de 1989, relativo al régimen uniforme definitivo de recaudación de los recursos propios procedentes del impuesto sobre el valor añadido (DO 1989, C 155, p. 9).
(
7
)	DO 2006, L 347, p. 1.
(
8
)	BGBl. I 159/1999, en su versión modificada.
(
9
)	BGBl. 379/1984, en su versión modificada.
(
10
)	BGBl. 663/1994, en su versión modificada.
(
11
)	Según la información facilitada por BM en la vista, el 95 % de los hogares austriacos se encuentra en esta situación.
(
12
)	Véase la sentencia Český rozhlas, apartados 20 a 28.
(
13
)	Sentencia de 21 de marzo de 2002 (C‑174/00, EU:C:2002:200).
(
14
)	Sentencia de 23 de diciembre de 2015 (C‑250/14 y C‑289/14, EU:C:2015:841).
(
15
)	Véase, por último, la sentencia de 16 de octubre de 2019, Winterhoff y Eisenbeis (C‑4/18 y C‑5/18, EU:C:2019:860), apartado 44 y jurisprudencia citada.
(
16
)	Véase la rúbrica del capítulo 1 del título XIII de la Directiva 2006/112.
(
17
)	A este respecto, hay que tener en cuenta que la Directiva 2006/112 es una refundición de la Directiva 77/388 y, por tanto, no introduce, en principio, cambios en el contenido normativo de sus disposiciones (véase el considerando 3 de la Directiva 2006/112).
(
18
)	Apartado 32.
(
19
)	Véase también la sentencia Český rozhlas, apartado 32, in fine.
(
20
)	Directiva del Consejo, de 3 de octubre de 1989, sobre la coordinación de determinadas disposiciones legales, reglamentarias y administrativas de los Estados miembros relativas al ejercicio de actividades de radiodifusión televisiva (DO 1989, C 298, p. 23).
(
21
)	Sentencia de 5 de febrero de 1981 (154/80, EU:C:1981:38), apartados 12 a 14.
(
22
)	Sentencia de 1 de abril de 1982 (89/81, EU:C:1982:121), apartado 10.
(
23
)	Directiva del Consejo, de 11 de abril de 1967, Segunda Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Estructura y modalidades de aplicación del sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 1967, 71, p. 1303; EE 09/01, p. 6).
(
24
)	Véase la sentencia Český rozhlas, apartados 20 a 22 y jurisprudencia citada.
(
25
)	No resulta tampoco necesario remitirse aquí al artículo 401 de la Directiva 2006/112, dado que se refiere a la tributación de operaciones incluidas en el ámbito de aplicación de la Directiva, aunque se trate de operaciones exentas.