62014CJ0209
SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 2. julija 2015 (
*1
)
„Predhodno odločanje — DDV — Direktiva 2006/112/ES — Dobava blaga ali opravljanje storitev — Pogodba o finančnem leasingu — Vračilo nepremičnine, ki je predmet pogodbe o finančnem leasingu, leasingodajalcu — Pojem ‚preklic naročila, zavrnitev, celotno ali delno neplačilo‘ — Pravica leasingodajalca do zmanjšanja davčne osnove — Dvojno obdavčevanje — Ločene dobave — Načelo davčne nevtralnosti“
V zadevi C‑209/14,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Vrhovno sodišče (Slovenija) z odločbo z dne 16. aprila 2014, ki je prispela na Sodišče 25. aprila 2014, v postopku
NLB Leasing, d. o. o.,
proti
Republiki Sloveniji,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi R. Silva de Lapuerta, predsednica senata, J.‑C. Bonichot (poročevalec), A. Arabadžiev, J. L. da Cruz Vilaça in C. Lycourgos, sodniki,
generalni pravobranilec: N. Jääskinen,
sodni tajnik: M. Aleksejev, administrator,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
—
za NLB Leasing, d. o. o., J. Podlipnik, davčni svetovalec,
—
za slovensko vlado T. Mihelič Žitko, agentka,
—
za Evropsko komisijo C. Soulay, L. Lozano Palacios in M. Žebre, agenti,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1
Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 2(1), 14, 24(1) in 90(1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL L 347, str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2
Ta predlog je bil vložen v okviru spora med družbo NLB Leasing, d. o. o. (v nadaljevanju: NLB), in Republiko Slovenijo, ki jo zastopa Ministrstvo za finance, ker je ta družbi NLB zavrnila popravek zneska davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV), obračunanega v zvezi s sklenitvijo dveh pogodb o finančnem leasingu.
Pravni okvir
Pravo Unije
3
Člen 2(1) Direktive o DDV določa:
„Predmet DDV so naslednje transakcije:
(a)
dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]
(c)
storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]“
4
Člen 14 Direktive o DDV določa:
„1.   ‚Dobava blaga‘ pomeni prenos pravice do razpolaganja s premoženjem v stvareh kot lastnik.
2.   Za dobavo blaga se poleg transakcije iz odstavka 1 štejejo naslednje transakcije:
[…]
(b)
dejanska izročitev blaga na podlagi pogodbe o najemu blaga za določeno obdobje ali prodaje blaga z odloženim plačilom, ki določa, da se ob normalnem poteku dogodkov lastništvo prenese najkasneje ob plačilu zadnjega obroka;
[…]“
5
Člen 24(1) Direktive o DDV določa:
„‚Opravljanje storitev‘ pomeni vsako transakcijo, ki ni dobava blaga.“
6
Člen 90 Direktive o DDV določa:
„1.   Pri preklicu naročila, zavrnitvi ali celotnem ali delnem neplačilu ali znižanju cene po dobavi se davčna osnova ustrezno zmanjša pod pogoji, ki jih določijo države članice.
2.   Države članice lahko odstopajo od odstavka 1 v primeru celotnega ali delnega neplačila.“
Slovensko pravo
7
V skladu s členom 3(1) Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju: ZDDV‑1) so predmet DDV te transakcije:
„1.   dobave blaga, ki jih davčni zavezanec oziroma zavezanka […] opravi v okviru opravljanja svoje ekonomske dejavnosti na ozemlju Republike Slovenije […] za plačilo;
[…]
3.   opravljanje storitev, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru opravljanja svoje ekonomske dejavnosti na ozemlju Republike Slovenije za plačilo;
[…]“
8
Člen 6 ZDDV‑1 določa:
„1.   ‚Dobava blaga‘ pomeni prenos pravice do razpolaganja z opredmetenimi stvarmi kot da bi bil prejemnik lastnik.
2.   Za dobavo blaga se štejejo tudi:
[…]
(b)
dejanska izročitev blaga na podlagi pogodbe o najemu blaga za določeno obdobje […], ki določa, da se ob normalnem poteku dogodkov lastništvo prenese najpozneje ob plačilu zadnjega obroka;
[…]“
9
V skladu s členom 14(1) ZDDV‑1 pomeni „opravljanje storitev“ vsako transakcijo, ki ni dobava blaga.
10
Člen 39(2) in (3) ZDDV‑1 določa:
„2.   Pri preklicu naročila, vračilu ali znižanju cene po opravljeni dobavi se davčna osnova ustrezno zmanjša. Davčni zavezanec lahko popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če naročnik blaga oziroma storitev popravi (zmanjša) znesek DDV, ki ga je odbil, in če o tem pisno obvesti dobavitelja.
3.   Davčni zavezanec lahko tudi popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključenem stečajnem postopku ali o uspešno zaključenem postopku prisilne poravnave ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti. […] Če davčni zavezanec naknadno prejme plačilo ali delno plačilo za opravljeno dobavo blaga oziroma storitev, v zvezi s katero je uveljavil popravek davčne osnove v skladu s tem odstavkom, mora od prejetega zneska obračunati DDV.“
11
Člen 13 Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost določa:
„1.   Od odškodnin se ne obračunava in ne plačuje DDV.
2.   Za odškodnino iz prejšnjega odstavka se šteje predvsem:
—
dobava, ki jo dobavitelj opravi kot povračilo za škodo, nastalo na podlagi prejšnje dobave, če dobavitelj odgovarja za škodo in njene posledice na podlagi zakona ali pogodbe;
—
zamudne obresti, ki jih davčni zavezanec zaračunava svojim dolžnikom do višine predpisanih zamudnih obresti, in stroški opomina;
—
pogodbene kazni;
—
povračila škode zaradi razveljavitve pogodbe, če plačnik za to ni pridobil nobenega blaga oziroma ni prejel nobene storitve.
3.   Če se pogodba izpolni delno, je predmet DDV ta delna izpolnitev.“
12
Člen 41 Pravilnika o izvajanju ZDDV‑1 določa:
„[…]
2.   Po drugem odstavku 39. člena ZDDV‑1 lahko davčni zavezanec zmanjša znesek DDV od naknadno priznanih popustov, kot so npr. superrabati in popusti zaradi slabše kakovosti blaga, če so bili dogovorjeni neposredno med dobaviteljem in prejemnikom.
3.   Zmanjšanje davčne osnove po drugem odstavku 39. člena ZDDV‑1 se pri dobavitelju lahko opravi ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel pisno obvestilo prejemnika, da je popravil odbitek DDV.
[…]“
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
13
Družba NLB kot posojilodajalec in družba Domino ing, d. o. o. (v nadaljevanju: Domino), kot posojilojemalec sta februarja 2008 sklenili pogodbi o kratkoročnem namenskem posojilu in dogovora o „poslovnem sodelovanju“. V teh dogovorih je bilo med drugim navedeno, da je namen posojil, ki jih je družba NLB odobrila družbi Domino, nakup nepremičnine zaradi gradnje stanovanjskega objekta in da ima družba NLB možnost, če želi, financirati gradnjo tega stanovanjskega objekta, za kar je izrazila interes. Prek teh posojil je družba Domino kupila nepremičnini, katerih prejšnji lastnici sta bili, z vidika pogodb med družbama NLB in Domino, tretji osebi.
14
Družbi NLB in Domino sta aprila 2009 sklenili dva sklopa pogodb, ki po navedbah Vrhovnega sodišča pomenijo tako imenovani posel sale and leaseback (prodaja in povratni najem). Na eni strani je družba NLB s prodajnima pogodbama postala lastnica nepremičnin, ki ju je predhodno kupila družba Domino, na drugi strani pa se je s pogodbama o finančnem leasingu sočasno zavezala, da bo ti nepremičnini družbi Domino dala v najem za nekajmesečna obdobja. Brez poseganja v dogovora o poslovnem sodelovanju, ki sta ju ti družbi prej sklenili, sta se v pogodbah o finančnem leasingu dogovorili, da mora družba Domino pred iztekom teh pogodb izbrati eno od teh treh možnosti, in sicer: bodisi podaljšanje trajanja pogodb, bodisi vrnitev nepremičnin družbi NLB, bodisi, nazadnje, uveljavitev odkupnih opcij, ki jih je imela na teh nepremičninah, torej s poravnanjem vseh obrokov, ki mora plačati družbi NLB.
15
Pri sklenitvi pogodb o finančnem leasingu je družba NLB od zneska, ki ga je družbi Domino zaračunala s tema pogodbama – in sicer zneska, ki ustreza vsoti vseh mesečnih obrokov, vključno z odkupnima opcijama, ki ju je imela družba Domino – plačala DDV.
16
Ker družba Domino družbi NLB ob izteku pogodb o finančnem leasingu ni plačala vseh zapadlih mesečnih obrokov, je družba NLB, kot sta ji navedeni pogodbi omogočali, prevzela nepremičnini, ki sta bili predmet finančnega leasinga, v svojo posest. Družba NLB je navedeni nepremičnini kot zazidljivo stavbno zemljišče julija 2010 prodala tretji osebi, družbi Sava IP, d. o. o. (v nadaljevanju: Sava IP), pri čemer je obračunala DDV, ki je v zvezi s tem zapadel.
17
Družba NLB je, zato ker družba Domino ni izpolnila svojih obveznosti na podlagi pogodb o finančnem leasingu, zahtevala popravek obračunanega zneska DDV, in sicer za znesek odkupnih opcij, predvidenih s tema pogodbama.
18
V zvezi s tem je iz predložitvene odločbe razvidno, da sta družbi NLB in Domino v skladu z določili pogodb o finančnem leasingu sestavili dokončni obračun, v skladu s katerim je družba NLB družbi Domino izplačala znesek, ki ustreza razliki med, na eni strani, ustvarjenim presežkom iz kupnine, prejete pri prodaji nepremičnin družbi Sava IP, in, na drugi strani, zneski, ki jih družba Domino ni plačala, vključno z odkupnima opcijama.
19
Družba NLB je od zneska dosežene kupnine za zadevni nepremičnini odštela znesek, prvič, DDV, ki ga je obračunala ob tej prodaji, drugič, zapadlih obrokov, ki ustrezata odkupnima opcijama, ki jih družba Domino še ni plačala, in nazadnje, tretjič, zapadlih mesečnih obrokov, ki jih je družba Domino še vedno dolgovala družbi NLB. Preostali znesek je nato vrnila družbi Domino. Družba NLB je nato družbi Domino izdala dobropisa za znesek v višini zapadlih obrokov za odkupni opciji in s tem ta obroka stornirala.
20
Slovenski davčni organi so z odločbo z dne 5. junija 2012 zavrnili zahtevo družbe NLB za znižanje zneska DDV, ki ga je ta družba plačala pri sklenitvi pogodb o finančnem leasingu, ker naj dobropisa ne bi bila upravičena podlaga za zmanjšanje davčne osnove družbe NLB. Navedeni organi menijo, da ti pogodbi nista bili „razvezani“ in da prevzem nepremičnine v posest s strani NLB ne pomeni „vračila“ v smislu člena 39(2) ZDDV-1, s katerim je v slovensko pravo prenesen člen 90(1) Direktive o DDV. Po mnenju teh organov je leasingodajalec dejansko nastopal v vlogi zastavnega upnika in je nepremičnini družbi Sava IP prodal za račun leasingojemalca.
21
Družba NLB je odločbo slovenske davčne uprave izpodbijala z vložitvijo najprej upravne pritožbe pri Ministrstvu za finance in nato tožbe v upravnem sporu pri pristojnem sodišču prve stopnje. Ti pravni sredstvi sta bili zavrnjeni.
22
Družba NLB v reviziji trdi, da sta davčna uprava in sodišče prve stopnje napačno razlagala člen 39 ZDDV-1 in člen 90(1) Direktive o DDV. Vračilo nepremičnin, ki ga je družba Domino izvedla zaradi neizpolnitve svojih pogodbenih obveznosti, naj bi povsem ustrezalo enemu od položajev iz zgoraj navedenih določb. Družba NLB prav tako navaja, da če se ne dopusti, da lahko v okoliščinah, kakršne so te v zadevi v glavni stvari, zmanjša svojo davčno osnovo, bi to, da je pri prodaji nepremičnin tretji družbi drugič plačala DDV, pomenilo kršitev načela davčne nevtralnosti.
23
V teh okoliščinah je Vrhovno sodišče prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:
„1.
Ali je treba glede na okoliščine, kakršne so v postopku v glavni stvari, člen 90(1) Direktive o DDV razlagati tako, da pomeni vrnitev predmeta leasinga nepremičnine zaradi delnega neplačila obveznosti leasingojemalca nazaj v posest leasingodajalcu z namenom nadaljnje prodaje in poplačila iz leasing pogodbe že po zapadlosti vseh obrokov leasinga, situacijo ‚preklica naročila, zavrnitve ali celotnega ali delnega neplačila‘ po dobavi, po kateri se davčna osnova ustrezno zmanjša?
2.
Ali je treba člene 2(1), 14 in 24(1) Direktive o DDV razlagati tako, da se znesek za odkupni opciji, ki predstavlja bistveni del celotne obveznosti po Pogodbah o finančnem leasingu in ki ga je leasingojemalec plačal leasingodajalcu na način, da je zaradi delnega neplačila obveznosti leasingodajalec odvzel predmet leasinga nazaj v svojo posest, ga prodal tretji osebi in presežek kupnine iz te prodaje izplačal leasingojemalcu, pri čemer je v dokončnem obračunu od presežka kupnine odštel tudi zneske odkupnih opcij, šteje kot plačilo za izpolnitev pogodbe in dobavo blaga in kot tako za predmet DDV; ali kot plačilo za storitev najema oziroma uporabe nepremičnine (in kot tako za predmet DDV po izbiri davčnih zavezancev); ali kot odškodnina za odpoved pogodbe, plačana za odpravo škode, utrpljene zaradi neizpolnitve leasingojemalca, ki nima neposredne zveze s kakršnokoli odplačno storitvijo in kot taka ni predmet DDV?
3.
Če je treba na drugo vprašanje odgovoriti, da gre za plačilo za dobavo blaga in izpolnitev pogodbe, je nadaljnje vprašanje, ali načelo davčne nevtralnosti nasprotuje temu, da je leasingodajalec izstopni DDV obračunal dvakrat, in sicer prvič ob sklenitvi Pogodb o finančnem leasingu (tudi za znesek odkupnih opcij, ki je predstavljal večji del pogodbene vrednosti) ter drugič zaradi delno neplačanih obveznosti leasingojemalca ob (nadaljnji) prodaji te nepremičnine tretji osebi, glede na to, da je breme DDV od te druge dobave s končnim obračunom prenesel na leasingojemalca?“
Vprašanja za predhodno odločanje
Drugo vprašanje
24
Iz predložitvene odločbe je razvidno, da sta družba NLB kot leasingodajalec in družba Domino kot leasingojemalec sklenila pogodbi o finančnem leasingu, katerih predmet je najem dveh nepremičnin. Iz te odločbe je prav tako razvidno, da je družba NLB, ker družba Domino ni izpolnila obveznosti, v skladu s tema pogodbama prevzela posest nad navedenima nepremičninama, ju prodala tretji osebi in presežek kupnine od te prodaje vrnila družbi Domino, pri čemer je v končnem obračunu od te kupnine odštela tudi zneska odkupnih opcij. V tem okviru predložitveno sodišče z drugim vprašanjem, ki ga je treba obravnavati najprej, v bistvu sprašuje, ali je treba člene 2(1), 14 in 24(1) Direktive o DDV razlagati tako, da storitev leasinga, kakršna je ta iz postopka v glavni stvari, pomeni dobavo blaga ali opravljanje storitev v smislu teh določb.
25
Spomniti je treba, da na podlagi člena 267 PDEU Sodišče nima pristojnosti za uporabo pravil prava Unije za posamezen primer (sodba Patriciello, C‑163/10, EU:C:2011:543, točka 21). V zadevi, kakršna je ta v glavni stvari, mora torej predložitveno sodišče opraviti pravne kvalifikacije, ki so potrebne za rešitev spora o glavni stvari. Sodišče pa mu mora posredovati vsa potrebna napotila, da ga pri tej presoji usmerja (sodba Patriciello, C‑163/10, EU:C:2011:543, točka 23).
26
Zato in neodvisno od vprašanja, ali je zadevna storitev leasinga glede na dejansko stanje, na katero se nanaša spor o glavni stvari, dejansko del enotne transakcije, sestavljene iz več elementov, kar mora preveriti predložitveno sodišče, je treba navedenemu sodišču posredovati usmeritve, na podlagi katerih bo lahko presojalo pravno naravo storitve leasinga za namene DDV.
27
V zvezi s tem je treba opozoriti, da v skladu s členom 24(1) Direktive o DDV „‚opravljanje storitev‘ pomeni vsako transakcijo, ki ni dobava blaga“. Kar zadeva pojem „dobava blaga“, ta v skladu s členom 14(1) te direktive zahteva „prenos pravice do razpolaganja s premoženjem v stvareh kot lastnik“. Poleg tega člen 14(2)(b) Direktive o DDV določa, da je „dobava blaga“ dejanska izročitev blaga na podlagi pogodbe o najemu blaga za določeno obdobje, ki določa, da se ob normalnem poteku dogodkov lastništvo prenese najkasneje ob plačilu zadnjega obroka.
28
V zvezi s tem je iz ustaljene sodne prakse razvidno, da je treba poslovni najem razlikovati od finančnega najema, za katerega je značilen prenos večine prednosti in tveganj, povezanih s pravnim lastništvom, na leasingojemalca. To, da se prenos lastništva opravi ob izteku pogodbe ali da je diskontirana vsota obrokov skoraj enaka tržni vrednosti blaga, sta merili, ki vsako zase ali skupaj omogočata ugotavljanje, ali je pogodbo mogoče opredeliti kot finančni najem (glej v tem smislu sodbo Eon Aset Menidjmunt, C‑118/11, EU:C:2012:97, točka 38).
29
Poleg tega se pojem dobava blaga ne nanaša na prenos lastninske pravice v oblikah, predvidenih z upoštevnim nacionalnim pravom, ampak zajema vsak prenos premoženja v stvareh ene stranke, ki drugo stranko pooblasti, da s tem premoženjem dejansko razpolaga, kot da bi bila njegov lastnik (sodba Eon Aset Menidjmunt, C‑118/11, točka 39 in navedena sodna praksa).
30
Zato je treba v primeru, da pogodba o finančnem leasingu, ki se nanaša na nepremičnino, določa bodisi to, da se lastništvo ob izteku pogodbe prenese na leasingojemalca, bodisi to, da leasingojemalec razpolaga z glavnimi upravičenji lastninske pravice nad to nepremičnino, zlasti da se nanj prenese večina prednosti in tveganj, povezanih s pravnim lastništvom navedene nepremičnine in je diskontirana vsota obrokov skoraj enaka tržni vrednosti blaga, transakcijo, ki izhaja iz take pogodbe, obravnavati kot pridobitev investicijskega blaga (glej v tem smislu sodbo Eon Aset Menidjmunt, C‑118/11, točka 40).
31
V zvezi s tem dejansko stanje, ki ga zadeva spor o glavni stvari, in sicer zlasti določila dogovorov o „poslovnem sodelovanju“ ter transakcije, opravljene na podlagi dokončnega obračuna, kaže na to, da je bil namen pogodb o finančnem leasingu prenos lastništva nepremičnin, ki sta bili predmet navedenih pogodb, na družbo Domino, kar mora preveriti predložitveno sodišče glede na merila, navedena v točkah od 26 do 30 te sodbe.
32
Iz zgoraj navedenih premislekov izhaja, da je treba člene 2(1), 14 in 24(1) Direktive o DDV razlagati tako, da je treba v primeru, da pogodba o finančnem leasingu, ki se nanaša na nepremičnino, določa bodisi to, da se lastništvo ob izteku te pogodbe prenese na leasingojemalca, bodisi to, da leasingojemalec razpolaga z glavnimi upravičenji lastninske pravice nad to nepremičnino, zlasti da se nanj prenese večina prednosti in tveganj, povezanih s pravnim lastništvom navedene nepremičnine in je diskontirana vsota obrokov skoraj enaka tržni vrednosti blaga, transakcijo, ki izhaja iz take pogodbe, obravnavati kot pridobitev investicijskega blaga.
Prvo vprašanje
33
Predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba glede na okoliščine spora o glavni stvari, kot so razvidne iz točke 24 te sodbe, člen 90(1) Direktive o DDV razlagati tako, da vrnitev nepremičnine, ki je predmet leasinga, leasingodajalcu pomeni primer preklica naročila, zavrnitve, celotnega ali delnega neplačila ali znižanja cene v smislu te določbe.
34
Predložitveno sodišče mora pravno okvalificirati transakcije, ki sta jih izvedli družbi NLB in Domino, Sodišče pa mu mora posredovati vsa potrebna napotila, da ga pri tej presoji usmerja.
35
V zvezi s tem je treba opozoriti, da morajo v skladu s členom 90(1) Direktive o DDV, ki se nanaša na preklic naročila, zavrnitev ali celotno ali delno neplačilo ali znižanje cene po dobavi, države članice zmanjšati davčno osnovo in torej znesek DDV, ki ga dolguje davčni zavezanec, vsakič ko davčni zavezanec po transakciji ni prejel dela ali celotnega plačila. Ta določba je izraz temeljnega načela Direktive o DDV, na podlagi katerega davčno osnovo tvori dejansko prejeto plačilo, njegov korelat pa je, da davčna uprava iz naslova DDV ne more prejeti zneska, ki je višji od tistega, ki ga je prejel davčni zavezanec (sodba Almos Agrárkülkereskedelmi, C‑337/13, EU:C:2014:328, točka 22).
36
Iz sodne prakse Sodišča izhaja, da se člen 90(1) Direktive o DDV – razen v primerih razveljavitve ali razveze pogodb, v katerih so stranke znova postavljene v položaj, v katerem so bile pred sklenitvijo pogodbe, in davčni zavezanec nima več svoje terjatve – nanaša le na položaje, v katerih druga pogodbena stranka terjatve, ki jo je dolžna izpolniti na podlagi te pogodbe, ne izpolni oziroma jo izpolni le delno (glej v tem smislu sodbo Almos Agrárkülkereskedelmi, C‑337/13, EU:C:2014:328, točki 23 in 24).
37
Zato davčne osnove davčnega zavezanca ni mogoče zmanjšati, če je ta v pogojih, določenih s to pogodbo, dejansko prejel celotno plačilo v zameno za storitev, ki jo je opravil, ali če prejemnik te storitve – ne da bi bila pogodba razvezana ali razveljavljena – v razmerju do davčnega zavezanca ni več zavezan k plačilu dogovorjene cene.
38
Iz zgoraj navedenih premislekov izhaja, da je treba člen 90(1) Direktive o DDV razlagati tako, da davčnemu zavezancu ne dopušča, da bi zmanjšal svojo davčno osnovo, če je dejansko prejel celotno plačilo v zameno za storitev, ki jo je opravil, ali če druga pogodbena stranka, ne da bi bila pogodba razvezana ali razveljavljena, ni več zavezana plačati dogovorjene cene.
Tretje vprašanje
39
Predložitveno sodišče s tretjim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba načelo davčne nevtralnosti razlagati tako, da nasprotuje temu, da davčni zavezanec DDV plača prvič ob sklenitvi pogodbe o finančnem leasingu, ki zajema odkupno opcijo, in drugič ob prodaji blaga, ki je predmet te pogodbe, tretji družbi zaradi neizpolnitve obveznosti leasingojemalca.
40
V zvezi s tem je treba spomniti, da iz ustaljene sodne prakse Sodišča izhaja, da načelo davčne nevtralnosti, ki je neločljiv element skupnega sistema DDV, nasprotuje temu, da obdavčitev poslovnih dejavnosti davčnega zavezanca povzroči dvojno obdavčenje (glej v tem smislu sodbi Puffer, C‑460/07, EU:C:2009:254, točki 45 in 46, in Klub, C‑153/11, EU:C:2012:163, točka 42).
41
Sodišče je prav tako presodilo, da je treba za namene DDV vsako transakcijo običajno obravnavati kot ločeno in samostojno, kakor izhaja iz člena 1(2), drugi pododstavek, Direktive o DDV (sodba BGŻ Leasing, C‑224/11, EU:C:2013:15, točka 29). Kljub temu je treba v nekaterih okoliščinah več formalno ločenih transakcij, ki bi lahko bile opravljene ločeno in bi bile zato ločeno predmet obdavčitve ali oprostitve, obravnavati kot enotno transakcijo, če transakcije niso samostojne (glej v tem smislu sodbo RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C‑155/12, EU:C:2013:434, točka 20).
42
V skladu s to sodno prakso mora predložitveno sodišče preveriti, ali je treba transakcije iz postopka v glavni stvari, in sicer na eni strani storitve, opravljene za družbo Domino, in na drugi prodajo nepremičnin tretji družbi, šteti za „enotno dobavo“. To velja zlasti, če sta dva ali je več elementov ali dejanj, ki jih dobavi davčni zavezanec, tako tesno povezanih, da objektivno sestavljajo eno samo nedeljivo gospodarsko dobavo, katere razdelitev bi bila umetna.
43
Če se izkaže, da navedenih transakcij ni mogoče šteti za enotno dobavo, načelo davčne nevtralnosti ne nasprotuje temu, da so, kar zadeva DDV, posebej obdavčene.
44
Iz zgoraj navedenih premislekov izhaja, da je treba načelo davčne nevtralnosti razlagati tako, da ne nasprotuje temu, da sta storitev finančnega leasinga, ki se nanaša na nepremičnine, na eni in prodaja teh nepremičnin tretji osebi (ki ni stranka pogodbe o finančnem leasingu) na drugi strani, kar zadeva DDV, ločeno obdavčeni, če teh transakcij ni mogoče šteti za enotno dobavo, kar presodi predložitveno sodišče.
Stroški
45
Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (drugi senat) razsodilo:
1.
Člene 2(1), 14 in 24(1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost je treba razlagati tako, da je treba v primeru, da pogodba o finančnem leasingu, ki se nanaša na nepremičnino, določa bodisi to, da se lastništvo ob izteku pogodbe prenese na leasingojemalca, bodisi to, da leasingojemalec razpolaga z glavnimi upravičenji lastninske pravice nad to nepremičnino, zlasti da se nanj prenese večina prednosti in tveganj, povezanih s pravnim lastništvom navedene nepremičnine in je diskontirana vsota obrokov skoraj enaka tržni vrednosti blaga, transakcijo, ki izhaja iz take pogodbe, obravnavati kot pridobitev investicijskega blaga.
2.
Člen 90(1) Direktive 2006/112 je treba razlagati tako, da davčnemu zavezancu ne dopušča, da bi zmanjšal svojo davčno osnovo, če je dejansko prejel celotno plačilo v zameno za storitev, ki jo je opravil, ali če mu druga pogodbena stranka, ne da bi bila pogodba razvezana ali razveljavljena, ni več zavezana plačati dogovorjene cene.
3.
Načelo davčne nevtralnosti je treba razlagati tako, da ne nasprotuje temu, da sta storitev finančnega leasinga, ki se nanaša na nepremičnine, na eni in prodaja teh nepremičnin tretji osebi (ki ni stranka pogodbe o finančnem leasingu) na drugi strani, kar zadeva davek na dodano vrednost, ločeno obdavčeni, če teh transakcij ni mogoče šteti za enotno dobavo, kar presodi predložitveno sodišče.
Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: slovenščina.