62016TJ0131
ÜLDKOHTU OTSUS (seitsmes koda laiendatud koosseisus)
14. veebruar 2019 (
*1
)
Riigiabi – Abikava, mida rakendas Belgia – Otsus, millega tunnistatakse abikava siseturuga kokkusobimatuks ja ebaseaduslikuks ning määratakse väljamakstud abi tagastamine – Eelotsus maksustamise kohta (tax ruling) – Ülemäärase kasumi maksuvabastus – Liikmesriikide maksuautonoomia – Mõiste „abikava“ – Täiendavad rakendusmeetmed
Kohtuasjades T‑131/16 ja T‑263/16,
Belgia Kuningriik, esindajad: C. Pochet, M. Jacobs ja J.-C. Halleux, hiljem C. Pochet ja J.-C. Halleux, keda abistasid avocat M. Segura Catalán ja avocat M. Clayton,
hageja kohtuasjas T‑131/16,
keda toetab
Iirimaa, esindajad: E. Creedon, G. Hodge ja A. Joyce, hiljem K. Duggan, M. Browne ja M. Joyce, ja lõpuks M. Joyce ja J. Quaney, keda abistasid barrister P. Gallagher, barrister M. Collins, SC, barrister B. Doherty ja barrister S. Kingston,
menetlusse astuja kohtuasjas T‑131/16,
Magnetrol International, asukoht Zele (Belgia), esindajad: avocat H. Gilliams ja avocat J. Bocken,
hageja kohtuasjas T‑263/16,
versus
Euroopa Komisjon, esindajad: P.-J. Loewenthal ja B. Stromsky, hiljem P.-J. Loewenthal ja F. Tomat,
kostja,
mille ese on ELTL artikli 263 alusel esitatud nõue tühistada komisjoni 11. jaanuari 2016. aasta otsus (EL) 2016/1699 ülemäärase kasumi maksuvabastust käsitleva riigiabikava SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) kohta, mida rakendas Belgia (ELT 2016, L 260, lk 61),
ÜLDKOHUS (seitsmes koda laiendatud koosseisus),
koosseisus: president M. van der Woude, kohtunikud V. Tomljenović (ettekandja), E. Bieliūnas, A. Marcoulli ja A. Kornezov,
kohtusekretär: ametnik S. Spyropoulos,
arvestades menetluse kirjalikku osa ja 28. juuni 2018. aasta kohtuistungil esitatut,
on teinud järgmise
otsuse
Vaidluse taust
Õiguslik raamistik
1992. aasta tulumaksuseadus
1
Belgias on tulu maksustamise eeskirjad kodifitseeritud 1992. aasta tulumaksuseaduses (Code des impôts sur les revenus 1992, edaspidi „CIR 92“). CIR 92 artikli 1 lõikes 1 on sätestatud tulumaksuna eelkõige tulumaks residendist äriühingute kogutulult – äriühingu tulumaks.
2
Konkreetselt äriühingu tulumaksu maksubaasi osas on CIR 92 artiklis 185 ette nähtud, et äriühingute puhul maksustatakse kasumi kogusumma, sh väljamakstud dividendid.
24. detsembri 2002. aasta seadus
3
24. detsembril 2002 kuulutati välja seadus, millega muudetakse ettevõtete suhtes kohaldatava tulumaksu korda ja kehtestatakse maksualaste eelotsuste süsteem (loi modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale; edaspidi „24. detsembri 2002. aasta seadus“). Nimetatud seaduse artiklis 20 on ette nähtud, et föderaalne maksuamet (service public fédéral des finances) teeb eelotsuse abil otsuse kõikide maksuõiguse sätete rakendamisega seotud taotluste kohta. Lisaks on mõiste „eelotsus“ määratletud kui õigusakt, millega föderaalne maksuamet määratleb lähtuvalt kehtivatest õigusnormidest, kuidas kohaldada seadust kindlale olukorrale või tehingule, millel ei ole veel maksualast mõju tekkinud. Lisaks on märgitud, et eelotsuse väljastamine ei too kaasa maksuvabastust või maksusumma vähendamist.
4
24. detsembri 2002. aasta seaduse artiklis 22 on sätestatud, et eelotsust ei saa teha eelkõige juhul, kui taotlus on seotud olukorra või tehinguga, millel on juba maksualane mõju taotluse esitajale.
5
Lisaks on 24. detsembri 2002. aasta seaduse artiklis 23 sätestatud, et välja arvatud juhul, kui taotluse ese seda õigustab, tehakse eelotsus ajavahemikuks, mis ei või ületada viit aastat.
21. juuni 2004. aasta seadus, millega muudetakse CIR 92
6
21. juuni 2004. aasta seadusega, millega muudetakse CIR 92 ja 24. detsembri 2002. aasta seadust (loi du 21 juin 2004, modifiant le CIR 92 et la loi du 24 décembre 2002; edaspidi „21. juuni 2004. aasta seadus“), kehtestas Belgia Kuningriik uued maksusätted, mis hõlmavad hargmaisesse kontserni kuuluvate seotud üksuste vahelisi piiriüleseid tehinguid, sätestades eelkõige tulumaksuga maksustatava kasumi korrigeerimise, nn vastukorrigeerimise.
– Põhjendused
7
Belgia Kuningriigi poolt Belgia parlamendi esindajatekojale (Chambre des députés) esitatud seaduseelnõu põhjenduste kohaselt on kõnealuse seaduse eesmärk ühelt poolt kohandada CIR 92 nii, et selles kajastuks sõnaselgelt turuväärtuse põhimõte, mida üldiselt tunnustatakse rahvusvahelisel tasandil. Teiselt poolt on seaduse eesmärk muuta 24. detsembri 2002. aasta seadust selliselt, et anda eelotsuste talitusele pädevus kõnealuseid otsuseid vastu võtta. Turuväärtuse põhimõte lisati Belgia maksuõigusesse nii, et CIR 92 artiklile 185 lisati lõige 2, mis põhineb OECD tulu- ja kapitalimaksu käsitleva näidislepingu artikli 9 tekstil. CIR 92 artikli 185 lõike 2 eesmärk on tagada, et Belgias tulumaksuga maksustatavate äriühingute maksubaasi saaks kohandada piiriülestest kontsernisisestest tehingutest tuleneva kasumi korrigeerimisega, juhul kui kehtestatud siirdehinnad ei vasta turumehhanismidele ja turuväärtuste põhimõttele. Lisaks on mõiste „asjakohane korrigeerimine“, mis lisati CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktiga b, põhjendatud, selleks et vältida (võimalikku) topeltmaksustamist või lõpetada selle kohaldamine. Lisaks on märgitud, et selline korrigeerimine peab toimuma juhtumipõhiselt, eelkõige maksukohustuslase esitatud olemasolevate andmete alusel, ning et vastukorrigeerimist tuleb rakendada vaid juhul, kui maksuamet loeb esmase korrigeerimise põhimõtte ja ulatuse põhjendatuks.
– CIR 92 artikli 185 lõige 2
8
CIR 92 artikli 185 lõikes 2 on sätestatud:
„[S]eotud äriühingute hargmaisesse kontserni kuuluva kahe äriühingu suhtes ja seoses nende vastastikuste piiriüleste suhetega:
a)
kui kaks äriühingut on omavahelistes äri- ja rahandussuhetes seotud kokkulepitud või kohaldatavate tingimustega, mis erinevad iseseisvate äriühingute vahel kokkulepitud tingimustest, siis kasum, mis ilma nende tingimusteta oleks ühel neist äriühingutest tekkinud, kuid nende tingimuste tõttu ei tekkinud, võidakse lugeda kõnealuse ettevõtja kasumi hulka;
b)
kui ühe äriühingu kasum hõlmab kasumit, mis kuulub ühtlasi ka teise äriühingu kasumi hulka, ning kui samas see hõlmatav kasum on kasum, mille oleks saanud kõnealune teine äriühing, kui kahe äriühingu vahel kokkulepitud tingimused oleksid olnud sellised nagu iseseisvate äriühingute vahel kokkulepitud tingimused, korrigeeritakse vastavalt esimese äriühingu kasumit.“
4. juuli 2006. aasta haldusringkiri
9
4. juuli 2006. aasta haldusringkiri turuväärtuse põhimõtte kohaldamise kohta (circulaire du 4 juillet 2006 sur l’application du principe de pleine concurrence; edaspidi „4. juuli 2006. aasta haldusringkiri“) saadeti rahandusministri nimel maksuametile, selleks et kommenteerida eelkõige CIR 92 artiklisse 185 lõike 2 lisamist ning nimetatud seaduse vastavat kohandamist. Haldusringkirjas rõhutatakse, et nende 19. juulil 2004 jõustunud muudatuste eesmärk on võtta Belgia maksuõigusesse üle turuväärtuse põhimõte ning need kujutavad endast õiguslikku alust, mis võimaldab nimetatud põhimõtte kohaselt korrigeerida maksustatavat kasumit, mis tuleneb piiriülestest kontsernisisestest tehingutest hargmaisesse kontserni kuuluvate äriühingute vahel.
10
Seega on ringkirjas ühelt poolt märgitud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis a sätestatud positiivne korrigeerimine võimaldab hargmaisesse kontserni kuuluvatel residendist äriühingutel suurendada kasumit nii, et see hõlmaks ka kasumit, mis residendist äriühing oleks pidanud saama konkreetse tehingu toimumisel turuväärtuse kontekstis.
11
Teiselt poolt on ringkirjas märgitud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis b sätestatud negatiivse vastukorrigeerimise eesmärk on vältida (võimalikku) topeltmaksustamist või lõpetada selle kohaldamine. Veel on märgitud, et selleks ei saa ette näha mingeid kriteeriume, kuna selline korrigeerimine peab toimuma juhtumipõhiselt olemasolevate andmete alusel, mille on eelkõige esitanud maksukohustuslane. Lisaks on teada antud, et vastukorrigeerimist tuleb rakendada vaid juhul, kui maksuamet või eelotsuste talitus loeb korrigeerimise põhimõtte ja ulatuse põhjendatuks. Peale selle on täpsustatud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b ei kohaldata, kui partnerriigis saadud kasumit on suurendatud nii, et see on suurem kasumist, mis saadaks turuväärtuse põhimõtte kohaldamisel.
Rahandusministri vastused parlamendi küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta
12
Vastuseks parlamendi küsimustele ülemäärase kasumi maksuvabastuse kohta kinnitas Belgia rahandusminister 13. aprillil 2005 esiteks, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b hõlmab olukorda, kus eelotsus tehakse turuväärtuse põhimõttele vastava kasumi suuruse leidmise meetodi kohta. Seejärel ta kinnitas, et Belgias tegutseva rahvusvahelise kontserni Belgias esitatud finantsaruannetes näidatud kasumit, mis ületab turuväärtuse põhimõttele vastava kasumi, ei peaks arvesse võtma Belgias maksustatava tulu kindlaks määramisel. Lõpuks kinnitas ta seisukohta, et Belgia maksuameti ülesanne ei ole kindlaks määrata, milliste teiste välismaiste üksuste kasumi hulka tuleb see ülemäärane kasum lisada.
13
CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktide a ja b kohaldamist puudutavate parlamendi uute küsimuste raames kinnitas Belgia rahandusminister 11. aprillil 2007, et sel etapil on esitatud üksnes negatiivse korrigeerimise taotlusi. Lisaks täpsustas ta, et Belgia üksuse turuväärtuse põhimõttele vastava kasumi suuruse kindlaks määramisel eelotsuste raames võetakse arvesse üksuse panust, võetavaid riske ja vara, mis on seotud tegevusega, millel pole veel tekkinud maksualast mõju Belgias. Seega ei tuleks Belgias maksustatava kasumi hulka arvestada kasumit, mida hargmaine kontsern on näidanud Belgias esitatud finantsaruannetes ja mis ületab turuväärtuse põhimõttele vastavat kasumit. Lõpuks märkis Belgia rahandusminister, et kuna Belgia maksuameti ülesanne ei ole kindlaks määrata, millistele välismaistele äriühingutele tuleb omistada ülemäärane kasum, ei ole ka võimalik vahetada sellekohast teavet välisriikide maksuhalduritega.
14
Lõpuks kinnitas Belgia rahandusminister 6. jaanuaril 2015, et eelotsuste aluseks olev põhimõte oli maksustada kasum, mis vastab asjaomase äriühingu turuväärtuse põhimõttele vastavale kasumile, ning kinnitas vastuseid, mis tema eelkäija oli andnud 11. aprillil 2007 seoses ajaoluga, et Belgia maksuameti ülesanne ei ole kindlaks määrata, millisele välismaisele äriühingule tuleb omistada Belgias maksustamata ülemäärane kasum.
Vaidlustatud otsus
15
Komisjon leidis 11. jaanuari 2016. aasta otsusega (EL) 2016/1699 ülemäärase kasumi maksuvabastust käsitleva riigiabikava SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) kohta, mida rakendas Belgia (ELT 2016, L 260, lk 61, edaspidi „vaidlustatud otsus“), et Belgia Kuningriigi poolt eelotsuste abil võimaldatavad maksuvabastused, mis põhinesid CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktil b, kujutavad endast riigiabi ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses, mis on siseturuga kokkusobimatu ja mida anti ELTL artikli 108 lõiget 3 rikkudes.
16
Komisjon kohustas ka antud abi tagasi nõudma selle saajatelt, kelle lõpliku nimekirja pidi Belgia Kuningriik hiljem koostama. Vaidlustatud otsuse lisas on näitlikult ja Belgia Kuningriigi poolt haldusmenetluse käigus esitatud teabe põhjal kindlaks tehtud 55 abisaajat, nende hulgas Magnetrol International, hageja kohtuasjas T‑263/16.
17
Esiteks leidis komisjon seoses abimeetme hindamisega (vaidlustatud otsuse põhjendused 94–110), et meetme näol on tegemist abikavaga, mis põhineb CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktil b, nii nagu Belgia maksuamet seda kohaldas. Seda kohaldamist selgitatakse 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskirjas, 4. juuli 2006. aasta haldusringkirjas ja rahandusministri vastustes parlamendi esitatud küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta. Komisjoni arvates toimub nimetatud dokumentide alusel ülemäärase kasumi maksuvabastuse kohaldamine. Lisaks leidis komisjon, et maksuvabastusi kohaldati, ilma et alussätete rakendusmeetmed oleksid olnud vajalikud, kuna eelotsused olid vaid vaadeldava korra tehniline nõue. Veel märkis komisjon, et abisaajad määrati asjaomase korra aluseks olevate sätetega kindlaks üldisel ja abstraktsel viisil. Sätted puudutasid üksusi, mis kuuluvad hargmaisesse äriühingute kontserni.
18
Teiseks, seoses ELTL artikli 107 lõike 1 kohaldamise tingimustega (vaidlustatud otsuse põhjendused 111–117) märkis komisjon esiteks, et ülemäärase kasumi maksuvabastuse puhul oli tegemist riigi sekkumisega, mis oli riigile omistatav ning tõi kaasa riigi ressursside vähenemise, kuna maksuvabastus vähendas maksusummat, mida abikavast kasu saavad ettevõtjad oleksid pidanud Belgias maksma. Teiseks leidis komisjon, et vaadeldav kord võib kahjustada Euroopa Liidu sisest kaubavahetust, kuna sellest said kasu hargmaised äriühingud, kes tegutsevad mitmes liikmesriigis. Kolmandaks rõhutas komisjon, et vaadeldav kord vabastab abisaajatest ettevõtjad koormusest, mida nad oleksid tavaolukorras pidanud kandma, ning seetõttu moonutab või ähvardab moonutada konkurentsi, tugevdades asjaomaste ettevõtjate positsiooni, Neljandaks leidis komisjon, et vaadeldav kord annab valikulise eelise Belgia üksustele, nii et sellest saavad kasu vaid hargmaised kontsernid, millesse need üksused kuuluvad.
19
Seoses konkreetselt valikulise eelise olemasoluga leidis komisjon, et ülemäärase kasumi maksuvabastus kujutas endast erandit võrdlussüsteemist, milleks oli Belgia üldine äriühingu tulumaksu süsteem, kuna tulumaksu ei kohaldatud mitte asjaomase äriühingu tegelikult registreeritud kogukasumile, vaid turuväärtuse põhimõttele vastavale korrigeeritud kasumile (vaidlustatud otsuse põhjendused 118–134).
20
Sellega seoses ja esimese võimalusena (vaidlustatud otsuse põhjendused 135–143) leidis komisjon, et vaadeldav kord oli valikuline esiteks seetõttu, et seda said kasutada üksnes hargmaisesse kontserni kuuluvad üksused, mitte aga iseseisvad üksused või omamaisesse äriühingute kontserni kuuluvad üksused. Ka toob vaadeldav kord kaasa eristuse ühelt poolt hargmaiste kontsernide, kes muudavad oma ettevõtte struktuuri ja käivitavad Belgias uue tegevuse, ja teiselt poolt kõigi ülejäänud ettevõtete (sealhulgas omamaiste kontsernide) vahel, kes jätkavad Belgias olemasoleva ettevõtlusvormiga. Niisiis oli vaadeldav kord valikuline ka de facto, kuna erinevalt väikesesse hargmaisesse kontserni kuuluvatest üksustest said ülemäärase kasumi maksuvabastust tegelikult kasutada üksnes suurde või keskmise suurusega hargmaisesse kontserni kuuluvad Belgia üksused.
21
Teise võimalusena (vaidlustatud otsuse põhjendused 144–170) märkis komisjon, et isegi kui nõustuda, et Belgia äriühingu tulumaksu süsteem hõlmab eeskirja, millega ei lubata maksustada hargmaisesse kontserni kuuluvate üksuste kasumiosa, mis ületab turuväärtuse põhimõttele vastava kasumi, quod non, moodustaks ülemäärase kasumi maksuvabastus erandi võrdlussüsteemi suhtes, kuna asjaolud, mis põhjendavad maksuvabastust ja ülemäärase kasumi suuruse kindlaksmääramise meetodit, piiravad turuväärtuse põhimõtte kohaldamist. See meetod koosneb kahest etapist.
22
Esimeses etapis määratakse maksukohustuslase esitatud siirdehindade aruande põhjal kindlaks kontserni kuuluva Belgia üksuse ja temaga seotud äriühingute vaheliste tehingute suhtes kohaldatud turuväärtuse põhimõttele vastav hind. Siirdehinnad määratakse kindlaks tehingupõhise tootluse meetodit kohaldades. Nii saadakse jääkkasum ehk turuväärtuse põhimõttele vastav kasum, mis komisjoni väitel vastab Belgia üksuse tegelikult registreeritud kasumile.
23
Teises etapis ja maksukohustuslase teise aruande alusel määratakse kindlaks Belgia üksuse turuväärtusele vastav korrigeeritud kasum, määratledes kasumi, mille oleks saanud võrreldav iseseisev ettevõte võrreldavatel tingimustel. Esimese ja teise etapi kohaselt saadud kasumite vahe (st jääkkasum miinus turuväärtuse põhimõttele vastav kasum) moodustab ülemäärase kasumi, mida Belgia maksuamet peab kontserni kuulumisest tulenevast sünergiast või mastaabiefektist tingituks ning mida seega ei saa omistada Belgia üksusele.
24
Vaadeldava korra alusel seda ülemäärast kasumit ei maksustata. Kuid komisjoni arvates annab vaadeldav kord sellest kasu saajatele valikulise eelise, eelkõige seetõttu, et ülemäärase kasumi arvutamise meetod erineb meetodist, mille tulemusel saadaks usaldusväärne turutingimustele lähedane väärtus, ega vasta seega turuväärtuse põhimõttele.
25
Lisaks, mis puutub vaadeldava korra põhjendatusse, siis leidis komisjon, et seda ei saa põhjendada Belgia maksusüsteemi laadi või majandusloogikaga (vaidlustatud otsuse põhjendused 173–181). Vastupidi Belgia Kuningriigi väidetele ei ole vaadeldava korra eesmärk topeltmaksustamise vältimine, kuna ülemäärase kasumi maksuvabastuse kohaldamise saavutamiseks ei olnud vaja tõendada, et ülemäärane kasum oleks hõlmatud teise äriühingu maksubaasi.
26
Kolmandaks leidis komisjon, et asjaomased meetmed kujutasid endast tegevusabi ning olid seega siseturuga kokkusobimatud. Ning kuna komisjoni ei olnud kõnealustest meetmetest teavitatud ELTL artikli 108 lõike 3 alusel, on tegemist ebaseadusliku abiga (vaidlustatud otsuse põhjendused 189–194).
27
Seoses abi sissenõudmisega (vaidlustatud otsuse põhjendused 195–211) märkis komisjon, et Belgia Kuningriik ei saa tugineda abi saajate õiguspärase ootuse kaitse põhimõttele ega ka õiguskindluse põhimõttele, selleks et vältida ebaseadusliku abi tagasinõudmise kohustust, ning et sisse nõutava summa saab iga abisaaja puhul välja arvutada tegelikult registreeritud kasumi pealt arvutatud maksusumma ja eelotsuse alusel tegelikult tasutud maksusumma vahe alusel.
28
Vaidlustatud otsuse resolutiivosa on sõnastatud järgmiselt:
„Artikkel 1
Ülemäärase kasumi maksuvabastuse kord, mis põhineb [CIR 92] artikli 185 lõike 2 punkti b sätetel, mille alusel Belgia [Kuningriik] väljastas hargmaistesse kontsernidesse kuuluvatele ettevõtetele eelotsuseid, mille alusel anti kõnealustele Belgia üksustele eelis, mis seisnes osa kõnealuste üksuste saadud kasumi suhtes äriühingu tulumaksule maksuvabastuse kohaldamises, on Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 107 lõike 1 tähenduses riigiabi, mis on kokkusobimatu siseturuga ning mida Belgia andis ebaseaduslikult, rikkudes Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 108 lõike 3 sätteid.
Artikkel 2
1.   Belgia [Kuningriik] on kohustatud artiklis 1 osutatud siseturuga kokkusobimatu ja ebaseadusliku abi abisaajatelt sisse nõudma.
2.   Abisaajatelt lõikes 1 osutatud sissenõudmise tulemusel sissenõudmata abi tuleb sisse nõuda kontsernilt, millesse abisaaja kuulub.
3.   Tagasimakstavatelt summadelt tuleb tasuda intressi alates kuupäevast, mil need anti abisaajate käsutusse, kuni nende täieliku tagasimaksmiseni.
4.   Intress tagasimakstavatelt summadelt arvutatakse liitintressina vastavalt komisjoni määruse (EÜ) nr 794/2004 V peatükile.
5.   Belgia [Kuningriik] lõpetab lõikes 1 osutatud abi andmise ja tühistab kõik kõnealuse abi raames veel teostamata maksed alates käesoleva otsuse vastuvõtmise kuupäevast.
6.   Belgia [Kuningriik] lükkab tagasi kõik eelotsuste talitusele esitatud eelotsused, mis on seotud lõikes 1 osutatud abiga ning mis on pooleli käesoleva otsuse vastuvõtmise kuupäeval.
Artikkel 3
1.   Artiklis 1 osutatud abi nõutakse tagasi viivitamata ja tõhusalt.
2.   Belgia [Kuningriik] tagab käesoleva otsuse täieliku rakendamise nelja kuu jooksul alates selle teatavaks tegemisest.
Artikkel 4
1.   Kahe kuu jooksul alates käesoleva otsuse teatavaks tegemisest esitab Belgia [Kuningriik] komisjonile järgmise teabe:
a)
artiklis 1 osutatud abisaajate nimekiri ja iga abisaaja seoses käesoleva abiga saadud summa;
b)
igalt abisaajalt sissenõutav kogusumma (põhisumma ja intress);
c)
käesoleva otsuse täitmiseks juba võetud ja kavandatud meetmete üksikasjalik kirjeldus;
d)
dokumendid, millega tõendatakse, et abisaajatele on antud korraldus abi tagasi maksta.
2.   Belgia [Kuningriik] teavitab komisjoni järjekindlalt käesoleva otsuse rakendamiseks võetud riiklike meetmete elluviimisest, kuni artiklis 1 osutatud abi on täielikult tagasi makstud. [Ta] edastab komisjoni taotlusel viivitamata teabe käesoleva otsuse täitmiseks juba võetud ja kavandatud meetmete kohta. Lisaks esitab [ta] üksikasjalikud andmed abisaajatelt juba sisse nõutud abisummade ja intressi kohta.
Artikkel 5
Käesolev otsus on adresseeritud Belgia Kuningriigile.“
Menetlus ja poolte nõuded
Menetlus ja poolte nõuded kohtuasjas T‑131/16
29
Belgia Kuningriik esitas 22. märtsil 2016 Üldkohtu kantseleisse hagiavalduse, milles ta palub vaidlustatud otsus tühistada.
30
Eraldi dokumendiga esitas Belgia Kuningriik 26. aprillil 2016 Üldkohtu kantseleisse ajutiste meetmete kohaldamise taotluse, milles ta palus Üldkohtu presidendil peatada vaidlustatud otsuse artiklite 2–4 kohaldamise, kuni Üldkohus teeb hagi suhtes sisulise otsuse. Üldkohtu presidendi 19. juuli 2016. aasta määrusega lükati ajutiste meetmete kohaldamise taotlus tagasi ning kohtukulude küsimus jäeti edaspidiseks lahendamiseks.
31
11. juulil 2016 palus Üldkohus Belgia Kuningriigil vastata ühele küsimusele. Belgia Kuningriik vastas küsimusele 19. juuli 2016. aasta kirjaga.
32
Üldkohtu kantseleisse 11. juulil 2016 saabunud dokumendis esitas Iirimaa avalduse Belgia Kuningriigi nõuete toetuseks menetlusse astumiseks. Menetlusse astumine lubati Üldkohtu viienda koja presidendi 25. augusti 2016. aasta otsusega. Iirimaa esitas oma seisukohad ja pooled esitasid nende kohta oma seisukohad määratud tähtajaks.
33
Kuna Üldkohtu kodade koosseisu muudeti 21. septembril 2016 ja ettekandja-kohtunik kuulub nüüd Üldkohtu kodukorra artikli 27 lõike 5 alusel seitsmenda koja koosseisu, siis määrati käesolev kohtuasi sellele kojale.
34
Üldkohtu kantseleisse 26. jaanuaril 2017 saabunud dokumendis palus Belgia Kuningriik, et kohtuasja lahendaks laiendatud koosseis. 15. veebruaril 2017 kandis Üldkohus protokolli selle, et kodukorra artikli 28 lõike 5 kohaselt oli kohtuasi üle antud seitsmendale kojale laiendatud koosseisus
35
Kuna ühel seitsmenda koja laiendatud koosseisu kohtunikul esines takistus asja arutamisel osalemiseks, määras Üldkohtu president 28. märtsi 2017. aasta otsusega koja koosseisu täiendamiseks kotta Üldkohtu asepresidendi.
36
Ettekandja-kohtuniku ettepanekul otsustas seitsmenda koja (laiendatud koosseisus) president 12. detsembril 2017 kodukorra artikli 67 lõike 2 alusel menetleda käesolevat kohtuasja eelisjärjekorras.
37
Ettekandja-kohtuniku ettepanekul otsustas Üldkohus (seitsmes koda laiendatud koosseisus) avada menetluse suulise osa ja palus kodukorra artiklis 64 sätestatud menetlust korraldavate meetmete raames Belgia Kuningriigil ja komisjonil vastata küsimustele kirjalikult. Pooled täitsid need nõuded ette nähtud tähtaja jooksul.
38
Kui pooled olid ära kuulatud, otsustas Üldkohtu seitsmenda koja (laiendatud koosseisus) president 17. mai 2018. aasta määrusega liita kohtuasjad T‑131/16, Belgia vs. komisjon, ja T‑263/16, Magnetrol International vs. komisjon, menetluse suulise osa huvides vastavalt kodukorra artikli 68 lõikele 2, ning rahuldas Magnetrol Internationali taotluse käsitleda teatavaid andmeid Iirimaa suhtes konfidentsiaalsena.
39
Poolte kohtukõned ja vastused Üldkohtu küsimustele kuulati ära 28. juuni 2018. aasta kohtuistungil.
40
Belgia Kuningriik palub Üldkohtul:
–
tühistada vaidlustatud otsus;
–
teise võimalusena tühistada vaidlustatud otsuse resolutiivosa artiklid 1 ja 2;
–
mõista kohtukulud välja komisjonilt.
41
Iirimaa palub Üldkohtul tühistada vaidlustatud otsus, nagu palub Belgia Kuningriik.
42
Komisjon palub Üldkohtul:
–
jätta hagiavaldus rahuldamata;
–
mõista kohtukulud välja Belgia Kuningriigilt.
Menetlus ja poolte nõuded kohtuasjas T‑263/16
43
Magnetrol International esitas 25. mail 2016 Üldkohtu kantseleisse hagiavalduse, milles ta palub vaidlustatud otsus tühistada.
44
Komisjon palus 20. juunil 2016 menetluse peatada, kuni on tehtud otsus kohtuasjas Belgia vs. komisjon, T‑131/16; hageja vaidles sellele vastu 26. juulil 2016. Otsusega, mis edastati kohtuasja pooltele 9. augustil 2016, jättis Üldkohtu viienda koja president komisjoni esitatud menetluse peatamise taotluse rahuldamata.
45
Kuna Üldkohtu kodade koosseisu muudeti 21. septembril 2016 ja ettekandja-kohtunik kuulub nüüd Üldkohtu kodukorra artikli 27 lõike 5 alusel seitsmenda koja koosseisu, siis määrati käesolev kohtuasi sellele kojale.
46
Seitsmenda koja ettepanekul otsustas Üldkohus 12. märtsil 2018 kodukorra artikli 28 lõike 3 alusel suunata kohtuasja laiendatud koosseisule.
47
Kuna ühel seitsmenda koja laiendatud koosseisu kohtunikul esines takistus asja arutamisel osalemiseks, määras Üldkohtu president 15. märtsi 2018. aasta otsusega koja koosseisu täiendamiseks kotta Üldkohtu asepresidendi.
48
Ettekandja-kohtuniku ettepanekul otsustas seitsmenda koja (laiendatud koosseisus) president 16. aprillil 2018 kodukorra artikli 67 lõike 2 alusel menetleda käesolevat kohtuasja eelisjärjekorras.
49
Ettekandja-kohtuniku ettepanekul otsustas Üldkohus (seitsmes koda laiendatud koosseisus) avada menetluse suulise osa ja palus kodukorra artiklis 64 sätestatud menetlust korraldavate meetmete raames Magnetrol Internationalil ja komisjonil vastata küsimustele kirjalikult. Pooled täitsid need nõuded ette nähtud tähtaja jooksul.
50
Kui pooled olid ära kuulatud, otsustas Üldkohtu seitsmenda koja (laiendatud koosseisus) president 17. mai 2018. aasta määrusega liita kohtuasjad T‑131/16, Belgia vs. komisjon, ja T‑263/16, Magnetrol International vs. komisjon, menetluse suulise osa huvides vastavalt kodukorra artikli 68 lõikele 2, ning rahuldas Magnetrol Internationali taotluse käsitleda teatavaid andmeid Iirimaa suhtes konfidentsiaalsena.
51
Nagu eespool punktis 39 märgitud, kuulati poolte kohtukõned ja vastused Üldkohtu küsimustele ära 28. juuni 2018. aasta kohtuistungil.
52
Magnetrol International palub Üldkohtul:
–
tühistada vaidlustatud otsus;
–
teise võimalusena tühistada vaidlustatud otsuse artiklid 2–4;
–
igal juhul tühistada vaidlustatud otsuse artiklid 2–4 selles ulatuses, milles need artiklid ühelt poolt nõuavad abi tagasinõudmist üksustelt, kelle kohta ei ole tehtud eelotsust, ja teiselt poolt nõuavad kasusaaja maksusäästuga võrdse summa tagasimaksmist, lubamata Belgia Kuningriigil arvesse võtta muu maksuasutuse poolt tehtud ülespoole korrigeerimist;
–
mõista kohtukulud välja komisjonilt.
53
Komisjon palub Üldkohtul:
–
jätta hagiavaldus rahuldamata;
–
mõista kohtukulud välja Magnetrol Internationalilt.
Õiguslik käsitlus
54
Pärast seda, kui kohtuasja pooled olid selles küsimuses kohtuistungil ära kuulatud, otsustas Üldkohus käesolevad kohtuasjad liita kohtuotsuse huvides vastavalt kodukorra artiklile 68.
Sissejuhatavad märkused
55
Belgia Kuningriik esitab oma hagiavalduse põhjenduseks viis väidet. Esimese väite kohaselt on rikutud ELTL artikli 2 lõiget 6 ning ELL artikli 5 lõikeid 1 ja 2, kuna komisjon on sekkunud Belgia Kuningriigi maksupädevusse. Teise väite kohaselt on rikutud õigusnormi ja tehtud ilmne hindamisviga, kui komisjon liigitas meetmed abikavaks. Teine väide on jagatud kaheks osaks, millest esimeses vaidlustatakse nende õigusaktide tuvastamine, millel vaatlusalune väidetav abikava põhineb, ja teises järeldus, et abikava ei nõua täiendavaid rakendusmeetmeid. Kolmanda väite kohaselt on rikutud ELTL artiklit 107, kui komisjon nentis, et ülemäärase kasumi maksuvabastuse süsteem on riigiabi meede. Neljanda väite kohaselt on komisjon teinud ilmse hindamisvea väidetava riigiabi kasusaajate tuvastamisel. Viienda väite kohaselt, mis on esitatud teise võimalusena, on rikutud seaduslikkuse üldpõhimõtet ja nõukogu 13. juuli 2015. aasta määruse (EL) 2015/1589, millega kehtestatakse üksikasjalikud eeskirjad Euroopa Liidu toimimise lepingu artikli 108 kohaldamiseks (ELT 2015, L 248, lk 9), artikli 16 lõiget 1, kui vaidlustatud otsusega kohustati nõudma tagasimakset hargmaistelt kontsernidelt, millesse eelotsuse saanud Belgia üksused kuuluvad.
56
Magnetrol International esitab oma hagi põhjenduseks neli väidet. Esimese väite kohaselt on tegemist ilmse hindamisvea, pädevuse ületamise ja adekvaatsete põhjenduste esitamata jätmisega selles ulatuses, milles vaidlustatud otsus väidab abikava olemasolu. Teise väite kohaselt on rikutud ELTL artiklit 107 ja põhjendamiskohustust ning tehtud ilmne hindamisviga selles ulatuses, milles vaidlustatud otsus liigitab väidetava kava valikuliseks meetmeks. Kolmanda väite kohaselt on rikutud ELTL artiklit 107 ja põhjendamiskohustust ning tehtud ilmne hindamisviga selles ulatuses, milles vaidlustatud otsus kinnitab, et väidetav kava annab eelise. Neljanda väite kohaselt, mis on esitatud teise võimalusena, on rikutud ELTL artiklit 107, õiguspärase ootuse kaitse põhimõtet, tehtud ilmne hindamisviga, ületatud pädevust ja jäetud esitamata adekvaatsed põhjendused selles ulatuses, milles otsus kohustab riigiabi tagasi nõudma ning käsitleb kasusaajate määratlemist ja sissenõutavat summat.
57
Kõikidest eespool toodud väidetest nähtub, et Belgia Kuningriik ja Magnetrol International esitavad, ehkki erinevas järjekorras, järgmised väited, mis puudutavad sisuliselt:
–
esiteks komisjoni sekkumist Belgia Kuningriigi ainupädevusse otsese maksustamise valdkonnas, ületades oma pädevust riigiabi valdkonnas (esimene väide kohtuasjas T‑131/16 ja kolmanda väite esimene osa kohtuasjas T‑263/16);
–
teiseks ekslikku järeldust, mis puudutab abikava olemasolu käesolevas asjas määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses, eelkõige seetõttu, et on valesti tuvastatud dokumendid, millel väidetav abikava põhineb, ning väära järeldust, mille kohaselt abikava ei nõua täiendavaid rakendusmeetmeid (teine väide kohtuasjas T‑131/16 ja esimene väide kohtuasjas T‑263/16);
–
kolmandaks ekslikku järeldust, et ülemäärast kasumit puudutavad eelotsused on riigiabi, võttes arvesse eelkõige asjaolu, et eelis ja valikulisus puuduvad (kolmas väide kohtuasjas T‑131/16 ja kolmas väide kohtuasjas T‑263/16);
–
neljandaks eelkõige seaduslikkuse põhimõtte ja õiguspärase ootuse kaitse põhimõtte rikkumist, kuna väidetava abi tagasinõudmine, sh kontsernidelt, kuhu kõnealuse abi saajad kuuluvad, ei ole õigustatud (neljas ja viies väide kohtuasjas T‑131/16 ja neljas väide kohtuasjas T‑263/16).
58
Üldkohus analüüsib väiteid eespool punktis 57 esitatud järjekorras.
Komisjoni väidetav sekkumine Belgia Kuningriigi ainupädevusse otsese maksustamise valdkonnas
59
Belgia Kuningriik ja Magnetrol International väidavad, et komisjon ületas oma pädevust, kui ta tuvastas riigiabi valdkonda käsitlevate liidu õigusnormide alusel ühepoolselt asjaolusid, mis kuuluvad liikmesriigi ainupädevusse maksustamise valdkonnas. Maksustatava tulu kindlaksmääramine kuulub liikmesriikide ainupädevusse, nagu ka see, kuidas maksustada piiriülestest kontsernisisestest tehingutest saadud kasumit, isegi kui see toob kaasa kahekordse maksustamata jätmise. Komisjoni seisukoht, mille kohaselt ülemäärase kasumi kohta tehtud eelotsused kujutavad endast riigiabi, kuna need kalduvad kõrvale turuväärtuse põhimõtte kohaldamisest, mida komisjon peab õigeks, võrdub maksustatava tulu arvutamise eeskirjade sundühtlustamisega, mis ei kuulu liidu pädevusse.
60
Iirimaa väidab sisuliselt, et vaidlustatud otsus rikub tõsiselt liidu ja liikmesriikide vahelist pädevuste tasakaalustatud jaotust, mis on ette nähtud eelkõige ELL artikli 3 lõikega 6 ja ELL artikli 5 lõigetega 1 ja 2 ning mida kinnitab väljakujunenud kohtupraktika.
61
Komisjon väidab sisuliselt, et ehkki liikmesriikidel on otsese maksustamise valdkonnas maksuautonoomia, peavad kõik liikmesriikide võetavad maksumeetmed olema kooskõlas liidu õigusnormidega riigiabi valdkonnas.
62
Sellega seoses tuleb meenutada, et kuigi väljakujunenud kohtupraktika kohaselt kuulub liidu õiguse praeguses arengujärgus otsese maksustamise valdkond liikmesriikide pädevusse, peavad viimased selle teostamisel siiski arvestama liidu õigusega (vt 12. juuli 2012. aasta kohtuotsus komisjon vs. Hispaania, C‑269/09, EU:C:2012:439, punkt 47 ja seal viidatud kohtupraktika). Seevastu on selge, et komisjon on pädev kontrollima ELTL artikli 107 täitmist.
63
Niisiis ei jää liikmesriikide sekkumised valdkondades, mida ei ole liidus ühtlustatud, näiteks otsene maksustamine, riigiabi kontrolli käsitlevate õigusnormide kohaldamisalast välja. Seega võib komisjon lugeda maksumeedet riigiabiks, juhul kui sellise määratlemise tingimused on täidetud (vt selle kohta 2. juuli 1974. aasta kohtuotsus Itaalia vs. komisjon, 173/73, EU:C:1974:71, punkt 28; 22. juuni 2006. aasta kohtuotsus Belgia ja Forum 187 vs. komisjon, C‑182/03 ja C‑217/03, EU:C:2006:416, punkt 81, ja 25. märtsi 2015. aasta kohtuotsus Belgia vs. komisjon, T‑538/11, EU:T:2015:188, punktid 65 ja 66). Niisiis peavad liikmesriigid oma maksustamisalast pädevust teostama kooskõlas liidu õigusega (3. juuni 2010. aasta kohtuotsus komisjon vs. Hispaania, C‑487/08, EU:C:2010:310, punkt 37). Järelikult peavad nad kõnealuses kontekstis hoiduma võtmast meetmeid, mis võiks endast kujutada siseturuga kokkusobimatut riigiabi.
64
On selge, et seda valdkonda reguleerivate liidu õigusnormide puudumisel on liikmesriikide pädevuses määrata kindlaks maksustamise alused ja jaotada maksukoormus erinevate tootmistegurite ja majandussektorite vahel (vt selle kohta 15. novembri 2011. aasta kohtuotsus komisjon ja Hispaania vs. Gibraltari valitsus ja Ühendkuningriik, C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 97).
65
Kuid see ei tähenda, et kõik maksumeetmed, mis puudutavad eelkõige maksubaasi, mida maksuamet arvesse võtab, ei kuulu ELTL artikli 107 kohaldamisalasse. Juhul kui maksumeede teeb tegelikult vahet ettevõtjatel, kes on nimetatud maksumeetme eesmärke arvesse võttes sarnases olukorras, ning seeläbi annab meetmest kasu saajatele valikulisi eeliseid, mis soodustavad „teatud“ ettevõtjaid või „teatud“ kaupade tootmist, võib seda pidada riigiabiks ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses (vt selle kohta 15. novembri 2011. aasta kohtuotsus komisjon ja Hispaania vs. Gibraltari valitsus ja Ühendkuningriik, C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 104).
66
Lisaks võib meede, millega ametivõimud annavad teatavatele ettevõtjatele maksusoodustust, mis ei too küll kaasa riigi ressursside üleandmist, kuid mis asetab soodustuse saajad teistest maksumaksjatest soodsamasse olukorda, kujutada endast riigiabi ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses. Seevastu maksusoodustused, mis tulenevad üldmeetmest, mida kohaldatakse vahet tegemata kõikide ettevõtjate suhtes, ei kujuta endast riigiabi ELTL artikli 107 tähenduses (vt 21. detsembri 2016. aasta kohtuotsus komisjon vs. World Duty Free Group jt, C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 56 ja seal viidatud kohtupraktika).
67
Eeltoodust tuleneb, et kuna komisjon on pädev kontrollima ELTL artikli 107 täitmist, ei saa talle ette heita selle pädevuse ületamist, kui ta analüüsis arutusel oleva väidetava abikava meetmeid, selleks et kontrollida, kas need on riigiabi, ning jaatava vastuse korral, kas need on kooskõlas siseturuga ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses.
68
Seda järeldust ei kõiguta ka Belgia Kuningriigi esitatud argumendid, mis puudutavad esiteks maksupädevuse puudumist ülemäärase kasumi maksustamisel ja teiselt poolt tema enda pädevust võtta meetmeid, mille eesmärk on vältida topeltmaksustamist.
69
Belgia Kuningriik väidab, et kuna ülemäärast kasumit ei tule omistada Belgia üksustele, kes on Belgias maksukohustuslased, siis ei kuulu nimetatud kasum Belgia maksupädevuse alla. Seega ei saa komisjon kõnealuse kasumi maksustamata jätmist küsimuse alla seada.
70
Kuna neid argumente tuleb mõista nii, et nendega vaidlustatakse komisjoni pädevus analüüsida asjaomaseid meetmeid, siis tuleb märkida, et kõnealused meetmed puudutavad eelotsuseid, mis Belgia maksuamet on teinud oma otsese maksustamise valdkonna pädevuse raames. Sellega seoses on sobiv mainida eespool punktis 65 viidatud kohtupraktikat, mille kohaselt kõik maksumeetmed, mis vastavad ELTL artikli 107 kohaldamise tingimustele, on riigiabi. Sellest tuleneb, et komisjonil peab vastavalt ELTL artikli 107 lõikest 1 tulenevale pädevusele olema õigus analüüsida asjaomaseid meetmeid, et kontrollida, kas need vastavad nimetatud tingimustele.
71
Mis puudutab argumente Belgia Kuningriigi pädevuse kohta võtta topeltmaksustamist vältivaid meetmeid, siis tuleneb küll kohtupraktikast, et liikmesriikide ülesanne on võtta vajalikke meetmeid topeltmaksustamise ennetamiseks, kasutades eelkõige rahvusvahelises maksunduses järgitavaid pädevuse jaotamise kriteeriume (vt selle kohta 14. novembri 2006. aasta kohtuotsus Kerckhaert ja Morres, C‑513/04, EU:C:2006:713, punkt 23). Kuid nagu on märgitud eespool punktis 63, peavad liikmesriigid oma maksustamisalast pädevust teostama kooskõlas liidu õigusega ning hoiduma võtmast meetmeid, mis kujutavad endast siseturuga kokkusobimatut riigiabi. Niisiis ei saa Belgia Kuningriik tugineda vajadusele vältida topeltmaksustamist, mis on Belgia maksuameti tegevuse eesmärk seoses ülemäärase kasumiga, selleks et põhjendada asjaomast ainupädevust, mille vastavust ELTL artiklile 107 komisjon ei tohiks kontrollida.
72
Lisaks tuleb igal juhul märkida, et käesoleval juhul tundub, et ülemäärase kasumi maksustamata jätmine, nii nagu Belgia maksuamet seda kohaldab, ei näi teenivat topeltmaksustamise vältimise eesmärki. Vaidlusaluste meetmete kohaldamise suhtes ei kehtinud kõnealuse kasumi teise äriühingu kasumi hulka arvamise tõendamise tingimus. Ka ei olnud vaja tõendada, et ülemäärane kasum oli tõepoolest teises riigis maksustatud.
73
Tegelikult on CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis b äriühingu kasumi negatiivne korrigeerimine ette nähtud üksnes juhul, kui see kasum on arvatud teise äriühingu kasumi hulka. Kuid Belgia Kuningriik ei ole ümber lükanud järeldusi, mis komisjon tegi vaidlustatud otsuse põhjendustes 173–181 maksuameti sellise praktika kohta, mida kinnitavad ka eespool punktides 12–14 ära toodud rahandusministri vastused ja mille kohaselt eelotsust palunud äriühingu maksubaasi negatiivne korrigeerimine toimus ilma, et oleks kontrollitud, kas kõnealuse äriühingu maksubaasist ülemäärase kasumina maha arvatud kasum on tegelikult arvatud teise äriühingu kasumi hulka.
74
Eeltoodud kaalutlusi arvesse võttes tuleb põhjendamatuse tõttu tagasi lükata väide, et komisjon on sekkunud Belgia Kuningriigi maksupädevusse.
Abikava olemasolu määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses
75
Belgia Kuningriik ja Magnetrol International väidavad sisuliselt, et komisjon on ebaõigesti kindlaks määranud õigusaktid, mille alusel ülemäärase kasumi maksuvabastuse süsteem on abikava, ning järeldas vääralt, et need õigusaktid ei nõua täiendavaid rakendusmeetmeid määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses. Nende arvates põhineb ka järeldus abikava olemasolu kohta vastuolulistel õiguslikel põhjendustel.
76
Komisjon väidab sisuliselt, et tema arutluskäik vaidlustatud otsuses on asjakohane, kuna ta tegi järelduse, et ülemäärase kasumi maksuvabastuse kord põhineb CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktil b, nagu seda kohaldab eelotsuste talitus, võttes arvesse 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskirja, 4. juuli 2006. aasta haldusringkirja ja rahandusministri vastuseid parlamendi esitatud küsimustele nimetatud artikli kohaldamise kohta. Nimetatud dokumendid annavad komisjoni arvates tunnistust sellest, et Belgia maksuamet on süstemaatiliselt ja järjekindlalt ning ilma edasiste rakendusmeetmeteta vabastanud maksust nn ülemäärase kasumi.
77
Määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d kohaselt on abikava mis tahes õigusakt, mille alusel võidakse ilma edasiste rakendusmeetmeteta anda individuaalset abi õigusaktis üldiselt ja abstraktselt määratletud ettevõtjatele, ja mis tahes õigusakt, mille alusel võidakse anda eriprojektiga sidumata abi ühele või mitmele ettevõtjale määramata ajaks ja/või määramata ulatuses.
78
Euroopa Kohtu praktikast järeldub, et abikava puhul võib komisjon piirduda kava omaduste uurimisega, selleks et otsuse põhjendustes hinnata, kas tingimuste tõttu, mida kava ette näeb, tagab see abisaajatele märgatava eelise võrreldes nende konkurentidega ja on kasulik eelkõige ettevõtjatele, kes osalevad liikmesriikidevahelises kaubanduses. Nii ei ole komisjon sellist kava käsitlevas otsuses kohustatud kava alusel igal üksikjuhul antud abi analüüsima. Alles abi tagasinõudmise etapis tuleb kontrollida iga asjasse puutuva ettevõtja olukorda eraldi (vt 9. juuni 2011. aasta kohtuotsus Comitato Venezia vuole vivere jt vs. komisjon, C‑71/09 P, C‑73/09 P ja C‑76/09 P, EU:C:2011:368, punkt 63 ja seal viidatud kohtupraktika).
79
Lisaks on Euroopa Kohus otsustanud, et abikava uurimisel ja juhul, kui ei ole kindlaks määratud õigusakti, millega abikava on kehtestatud, võib komisjon tugineda asjaolude kogumile, mis võimaldab tegelikult tuvastada abikava olemasolu (vt selle kohta 13. aprilli 1994. aasta kohtuotsus Saksamaa ja Pleuger Worthington vs. komisjon, C‑324/90 ja C‑342/90, EU:C:1994:129, punktid 14 ja 15).
80
Tuleb meenutada, et vaidlustatud otsuses on kõigepealt põhjenduses 97 märgitud, et ülemäärase kasumi maksuvabastust võimaldati CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b alusel. Seejärel on otsuse põhjenduses 98 märgitud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamist Belgia maksuameti poolt selgitatakse 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskirjas, 4. juuli 2006. aasta ringkirjas ja rahandusministri vastustes parlamendi esitatud küsimustele kõnealuse kohaldamise kohta. Ning lõpuks on vaidlustatud otsuse põhjenduses 99 järeldatud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b, 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskiri, 4. juuli 2006. aasta ringkiri ja rahandusministri vastused parlamendi küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta on need dokumendid, mille alusel toimub ülemäärase kasumi maksuvabastuse kohaldamine.
81
Seevastu vaidlustatud otsuse põhjenduses 125 on märgitud, et ükski CIR 92 säte ei kohusta tegema abstraktset ühepoolset maksuvabastust kontserni kuuluva Belgia üksuse tegelikult registreeritud kasumi kindlaksmääratud suurusega või kindlaksmääratud protsendimääraga osa pealt. Lisaks on märgitud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b võimaldab siirdehindade negatiivset korrigeerimist, tingimusel, et kasum, mille suhtes kohaldatakse maksuvabastust ja mis tuleneb asjaomasest rahvusvahelisest tehingust või korraldusest, sisaldub ka sellele tehingule või korraldusele välisriigis vastukaaluks rakendatavas meetmes.
82
Teatav ambivalentsus tundub komisjoni arutluskäigus siiski sisalduvat, kuna ühelt poolt peab komisjon kõiki vaidlustatud otsuse põhjenduses 99 loetletud dokumente vaidlusaluse korra alussäteteks, aga teiselt poolt, analüüsides võrdlussüsteemi valikulise eelise olemasolu kontrollimise raames, kinnitab ta, et üheski CIR 92 sättes ei ole ette nähtud sellist maksuvabastust, mida kohaldas Belgia maksuamet.
83
Kuid vaidlustatud otsuse sõnastusest tervikuna tuleneb, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b, nii nagu Belgia maksuamet seda kohaldab, on väidetava abikava aluseks ning sellist kohaldamist saab järeldada 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskirjast, 4. juuli 2006. aasta ringkirjast ja rahandusministri vastustest parlamendi küsimustele nimetatud artikli kohaldamise kohta.
84
Seega tuleb analüüsida, kas väidetav abikava, mis põhineb komisjoni poolt kindlaks määratud dokumentidel, nõuab edasisi rakendusmeetmeid määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses.
85
Määruse 2015/1589 artikli 1 punktis d sõnastatud abikava määratlusest, millele on viidatud käesoleva ettepaneku punktis 77, nii nagu seda on tõlgendatud Euroopa Kohtu praktikas, võib teha järgmised järeldused.
86
Esiteks, kuna individuaalset abi antakse edasisi rakendusmeetmeid kohaldamata, peavad kõnealuste abikavade kesksed elemendid tingimata selguma sätetest, mis on kindlaks määratud kui kõnealuse abikava alus.
87
Teiseks, kui riiklikud ametiasutused kõnealust abikava rakendavad, ei või neil olla kaalutlusruumi asjaomase abi kesksete elementide kindlaks määramisel ega selle andmise põhjendatuse osas. Selleks et selliste rakendusmeetmete olemasolu välistada, peavad riiklike ametiasutuste volitused piirduma üksnes vaadeldava korra sätete tehnilise kohaldamisega, vajaduse korral eelnevalt kontrollides, kas taotlejad vastavad abi saamise eeltingimustele.
88
Kolmandaks tuleneb määruse 2015/1589 artikli 1 punktist d, et abikava aluseks olevates õigusaktides peavad abisaajad olema määratletud üldiselt ja abstraktselt, isegi juhul, kui neile antakse abi määramata ajaks ja/või määramata ulatuses.
89
Niisiis tuleb analüüsida, mil määral eespool esile tõstetud elemendid ilmnevad dokumentidest, mis komisjon on kindlaks määranud abikava aluseks olevatena, nii et väidetavaid abimeetmeid, st ülemäärase kasumi maksuvabastust, saab kõnealuste dokumentide alusel kohaldada, ilma et oleks vaja võtta edasisi rakendusmeetmeid.
Vaadeldava abikava kesksed elemendid
90
Vaidlustatud otsuse põhjendustes 13–22 kirjeldab komisjon vaadeldavat abikava nii, et see seisneb ülemäärase kasumi maksuvabastuses, ning toob välja elemendid, mis sisuliselt on nimetatud maksuvabastuse saamisel kesksed ning mis on üle korratud vaidlustatud otsuse põhjenduses 102. Niisiis võetakse esimeseks arvesse asjaolu, et asjasse puutuvad Belgia üksused kuuluvad hargmaisesse kontserni. Teiseks võetakse arvesse, kas eelotsuste talituselt on saadud eelotsus, mis omakorda on seotud uue olukorraga, näiteks ümberkorraldamisega, mille tulemusel tuuakse põhiettevõte üle Belgiasse, uute töökohtade loomisega või investeeringutega. Kolmandaks võetakse arvesse sellise kasumi olemasolu, mis on suurem kui oleks olnud võrreldavate iseseisvate üksuste kasum samalaadsetes tingimustes. Neljandaks seevastu ei võeta arvesse seda, kas teises liikmesriigis on tehtud esmane positiivne korrigeerimine.
91
Sellega seoses tuleb analüüsida, kas väidetava abikava kesksed elemendid, mida on eespool mainitud, ilmnevad dokumentidest, mida komisjon on pidanud ülemäärase kasumi maksuvabastuse süsteemi aluseks.
92
Kõigepealt on oluline rõhutada, et komisjon on märkinud vaidlustatud otsuse põhjendustes 101 ja 139, et väidetava abikava kesksed elemendid on tuvastatud eelotsuste valimi analüüsi põhjal. Seega on komisjon ise möönnud, et kesksed elemendid ei nähtu dokumentidest, millel komisjoni väitel abikava põhineb, vaid eelotsustest või pigem nende valimist.
93
Igal juhul, ehkki teatavad abikava kesksed elemendid, mis komisjon on esile tõstnud, võivad küll tuleneda vaidlustatud otsuse põhjendustes 97–99 kindlaks määratud dokumentidest, ei kehti see kõikide kesksete elementide kohta.
94
Nagu Belgia Kuningriik ja Magnetrol International põhjendatult väidavad, ei tulene ülemäärase kasumi kaheetapilise arvutamise meetod ega investeeringute, uute töökohtade loomise, tsentraliseerimise või tegevuse laiendamise nõue isegi mitte vaikimisi dokumentidest, mis komisjon on vaidlustatud otsuse põhjendustes 97–99 asjaomase abikava alustena esile tõstnud. Kui aga need elemendid, mis komisjoni enda sõnul kuuluvad väidetava abikava kesksete elementide hulka, ei sisaldu dokumentides, mis on väidetavalt kõnealuse abikava aluseks, siis sõltub nimetatud dokumentide rakendamine ja väidetava abi andmine tingimata edasiste rakendusmeetmete võtmisest, nii et tegemist ei saa olla abikavaga määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses.
95
Esiteks ei ole vaidlustatud otsuse põhjendustes 97–99 kindlaks määratud dokumentides, mida on nimetatud ka käesoleva otsuse punktis 80, mainitud kaheetapilist meetodit, mis hõlmab ülemäärase kasumi arvutamisel tehingupõhise tootluse meetodit. Kuid vaidlustatud otsusest ning eelkõige selle punktist 6.3.2 (nimetatud otsuse põhjendused 133, 144 ja 152–168) nähtub, et seda meetodit kohaldati süstemaatiliselt ning see on üks abikava keskseid elemente, kuna just selle meetodi kohaldamine muudab abikava valikuliseks.
96
Seega, ilma et see mõjutaks vastust küsimusele, kas ülemäärase kasumi kindlaksmääramine kaheetapilise meetodi abil, mida on kirjeldatud vaidlustatud otsuses, võiks tuua kaasa valikulise eelise, tuleb märkida, et see vaadeldava korra element ei tulene siiski kõnealuse abikava alusdokumentidest ning seega ei saa seda kohaldada edasiste rakendusmeetmete puudumisel.
97
Teiseks, seoses investeeringute, uute töökohtade loomise, tsentraliseerimise ja tegevuse laiendamisega Belgias eelotsuse taotlejate poolt tuleb märkida, et vaidlustatud otsuse punktis 6.3.2.1 on komisjon osutanud, et ehkki neid tegureid ei ole välja toodud ülemäärase kasumi maksuvabastuse kohaldamise tingimustena CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b alusel, on need määrava tähtsusega selleks, et kasutada eelotsuste süsteemi, mis on nõutav kõnealuse maksuvabastuse kohaldamiseks.
98
Ehk nagu komisjon isegi on möönnud eelkõige vaidlustatud otsuse põhjenduses 139, ei nähtu need elemendid dokumentidest, millel vaadeldav kord põhineb, vaid komisjoni analüüsitud valimi kohaselt eelotsustest. Seega, nagu Belgia Kuningriik ja Magnetrol International õigustatult väidavad, juhul kui sellised elemendid ei nähtu dokumentidest, millel komisjoni väitel abikava põhineb, tuleb abikava suhtes tingimata kohaldada edasisi rakendusmeetmeid. Tõepoolest, juhul kui Belgia maksuamet võtab selliseid investeeringuid arvesse ülemäärase kasumi maksuvabastuse võimaldamisel, nagu väidab komisjon, tähendaks selline arvessevõtmine tingimata seda, et konkreetselt analüüsitaks ja hinnataks asjaomaste Belgia üksuste pakutud investeeringuid nende olemuse, summa või muude nende teostamisega seotud omaduste suhtes. Kuid sellist analüüsi oleks võimalik teha vaid juhtumipõhiselt ning seega nõuaks see edasisi rakendusmeetmeid.
Belgia maksuameti kaalutlusruum
99
Nagu komisjon on põhjendatult märkinud vaidlustatud otsuse põhjenduses 100, tähendab edasiste rakendusmeetmete olemasolu määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses seda, et asjaomaseid meetmeid võttev maksuamet rakendab kaalutlusõigust, mis on suuteline mõjutama abi laadi, suurust või selle andmise tingimusi. Komisjon leiab seevastu, et kõnealuse abi andmise alussätte lihtsa tehnilise kohaldamise näol ei ole tegemist rakendusmeetmega määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses.
100
Tuleb märkida, et asjaolu, et abi saamiseks tuleb pädevale maksuametile esitada eelnev taotlus, ei tähenda seda, et nimetatud maksuametil on kaalutlusõigus, kui ta üksnes hindab, kas taotleja vastab asjaomase abi saamise kriteeriumidele (vt selle kohta analoogia alusel 17. septembri 2009. aasta kohtuotsus komisjon vs. Koninklijke FrieslandCampina, C‑519/07 P, EU:C:2009:556, punkt 57).
101
Käesoleval juhul on selge, et ülemäärase kasumi maksustamata jätmine sõltub eelotsuse saamisest. Sellega seoses tuleb meenutada 24. detsembri 2002. aasta seaduse artikli 20 sõnastust, mille kohaselt tuleb eelotsuse all mõista õigusakti, millega föderaalne maksuamet määratleb lähtuvalt kehtivatest õigusnormidest, kuidas kohaldada seadust maksukohustuslase kirjeldatud eri olukorrale või toimingule, mida varasemalt ei ole maksustamiskorras käsitletud.
102
Seega tuleb uurida, kas selliste eelotsuste tegemisel oli maksuametil kaalutlusõigus, mis võimaldas tal mõjutada ülemäärase kasumi maksuvabastuse summat, keskseid elemente ja selle andmise tingimusi.
103
Esiteks nähtub 21. juuni 2004. aasta seaduse, millega muudetakse CIR 92, seletuskirjast (mis on eespool punktis 7 kokku võetud) ja 4. juuli 2006. aasta haldusringkirjast (mis on eespool punktides 9–11 kokku võetud), et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis b sätestatud negatiivne korrigeerimine peab toimuma juhtumipõhiselt, eelkõige olemasolevate maksukohustuslase esitatud andmete alusel. Lisaks on märgitud, et selleks ei saa ette näha mingeid kriteeriume, kuna selline korrigeerimine peab toimuma juhtumipõhiselt. Siiski on täpsustatud, et vastukorrigeerimist tuleb rakendada vaid juhul, kui maksuamet või eelotsuste talitus loeb korrigeerimise põhimõtte ja ulatuse põhjendatuks. Lisaks on rahandusministri vastustes parlamendi küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta (mis on eespool punktides 12–14 kokku võetud) üksnes üldiselt mainitud Belgia maksuameti seisukohta ülemäärase kasumi ja turuväärtuse põhimõtte suhtes.
104
Eespool punktis 103 nimetatud dokumentide koostoimest võib järeldada, et kui Belgia maksuamet võttis vastu eelotsuseid ülemäärase kasumi suhtes, ei olnud tegemist kohaldatava õigusliku raamistiku tehnilise kohaldamisega, vaid vastupidi, maksuamet hindas „juhtumipõhiselt“ kvalitatiivselt ja kvantitatiivselt iga taotlust asjaomase üksuse esitatud aruannete ja tõendite alusel, selleks et otsustada, kas CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis b ette nähtud negatiivse korrigeerimise võimaldamine on õigustatud. Seega, vastupidi komisjoni väidetele eelkõige vaidlustatud otsuse põhjenduses 106 ja kuna puudusid muud juhised, mis piiranuks Belgia maksuameti otsustusõigust, pidi maksuametil tingimata olema tegelik kaalutlusõigus, kui ta otsustas võimaldada selliseid negatiivseid korrigeerimisi.
105
Teiseks, nii nagu on eespool punktis 73 märgitud, on CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktis b äriühingu kasumi negatiivne korrigeerimine ette nähtud üksnes juhul, kui see kasum on arvatud teise äriühingu kasumi hulka. Kuid tegelikult, nagu on selgitatud eelkõige 4. juuli 2006. aasta haldusringkirjas ja rahandusministri vastustes parlamendi küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta, teostas eelotsuste talitus negatiivset korrigeerimist, ilma et oleks vastatud küsimusele, millistele välismaistele äriühingutele tuleb ülemäärane kasum omistada.
106
Lisaks nähtub vaidlustatud otsuse põhjendustest 67 ja 68, et vaidlusalune kord ei hõlma kõiki eelotsuseid, mis on vastu võetud CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b alusel. Hõlmatud on vaid eelotsused, millega võimaldatakse negatiivne korrigeerimine, ilma ei maksuamet oleks kontrollinud, kas asjaomane kasum on lisatud kontserni kuuluva teise äriühingu kasumi hulka teises jurisdiktsioonis. Seevastu eelotsused, mis vastavalt CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b sõnastusele võimaldavad negatiivset korrigeerimist, mis vastab kontserni kuuluva teise äriühingu maksustatava kasumi positiivsele korrigeerimisele teises jurisdiktsioonis, ei kuulu vaidlustatud abikavasse.
107
Seega, nagu väidavad põhjendatult Belgia Kuningriik ja Magnetrol International, juhul kui Belgia maksuamet võib sama sätte alusel teha otsuseid, millega komisjoni arvates antakse riigiabi, kui ka otsuseid, millega sellist abi ei anta, ei saa mõistlikult järeldada, et kõnealuse ameti roll piirdub üksnes vaadeldava korra tehnilise kohaldamisega.
108
Kolmandaks tuleb teabe alusel, mis Belgia Kuningriik esitas komisjonile eelotsuste talituse tegevuse kohta, analüüsida, kuidas nimetatud talitus eelotsuste taotluste individuaalse kontrollimise raames kindlaks määras, kas tegemist on ülemäärase kasumiga, kas on põhjust teha negatiivne korrigeerimine CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b alusel ning millised oleksid korrigeerimise laad, suurus ja tingimused.
109
Seoses ülemäärase kasumi maksuvabastuse andmise omaduste ja tingimustega piisab, kui meenutada eespool punktides 90–98 esitatud järeldusi, mille kohaselt teatavad väidetava abikava kesksed elemendid ei nähtu dokumentidest, millel komisjoni väitel abikava põhineb.
110
Seoses summaga, millele maksuvabastust kohaldatakse, tuleb mainida, et ülemääraseks loetava kasumi protsenti ei ole määratletud dokumentides, millel väidetav abikava põhineb. Kõnealustest dokumentidest ei ole võimalik välja lugeda konkreetset protsenti, vahemikku ega isegi mitte ülempiiri, samuti ei nähtu neist ühtegi konkreetset elementi, mis määraks kindlaks kohaldatava arvutusmeetodi. Seevastu nähtub vaidlustatud otsusest (otsuse põhjendus 103), et konkreetsed asjaolud, asjasse puutuvad summad ja arvesse võetavad tehingud on iga eelotsuse puhul erinevad. Samamoodi nähtub ülemäärase kasumi kirjeldusest vaidlustatud otsuse põhjenduses 15, et selle suuruse kindlaks määramine nõuab, et iga juhtumi puhul hinnataks eraldi maksukohustuslase esitatavaid aruandeid, mis esiteks käsitlevad äriühingu jääkkasumit, mis tuleneb äriühingu ja temaga samasse kontserni kuuluvate äriühingute vahelistest tehingutest, ning teiseks ülemäärast kasumit, mis tuleneb tema kuulumisest kontserni ja mis lahutatakse jääkkasumist, mis arvutati esimeses etapis.
111
Konkreetsemalt, nagu väidavad põhjendatult Belgia Kuningriik ja Magnetrol International, ei ole parameetrid, mis on seotud ülemäärase kasumi arvutamisega, ega teave, mis on vajalik selleks, et võtta eelotsuste tegemisel arvesse koostööd, investeeringuid, tegevuse tsentraliseerimist ja uute töökohtade loomist Belgias, ette nähtud dokumentides, mis komisjoni arvates moodustavad vaidlustatud korra aluse. Niisiis oli eelotsuste talitus see, kes ühelt poolt määras kindlaks kesksed elemendid, mis olid vajalikud negatiivse korrigeerimise tegemiseks, ning teiselt poolt kontrollis, kas see nõue on täidetud juhtudel, kui ta oli nimetatud korrigeerimise tegemiseks nõusoleku andnud. Seega ei ole võimalik väita, et Belgia maksuameti kaalutlusõigus piirdus lihtsalt vaidlustatud otsuse põhjenduses 99 osutatud sätete tehnilise kohaldamisega.
112
Neljandaks tuleb arvesse võtta asjaolu, et menetlus eelotsuste talituses hõlmab eeletappi, mille käigus eelotsuse taotlust analüüsitakse ning mille lõppedes vaid osa taotlusi ametlikult arvesse võetakse. Tegelikult nähtub eelotsuste talituse aastaaruannetest, millele Belgia Kuningriik on osutanud, ja eelkõige 2014. aasta aruandest, et vaid umbes 50% eeletapi käigus avatud toimikutest jõuab eelotsuseni. See näitab, et vastupidi komisjoni väidetele on eelotsuste talitusel kaalutlusõigus, mida ta ka tõepoolest kasutab, kui ta ülemäärase kasumiga seotud taotlusi vastu võtab või tagasi lükkab, sh eeletapi käigus.
113
Lõpuks tuleb märkida, et vaidlustatud otsuse põhjenduses 106 märgib komisjon, et eelotsuste talitusel on piiratud kaalutlusõigus selleks, et nõustuda negatiivse korrigeerimise konkreetse määraga. Kuid eespool punktides 101–112 esitatud järeldustest nähtub, et Belgia maksuametil oli käesolevas asjas kaalutlusõigus kõikide väidetava abikava kesksete elementide osas.
Abisaajate määratlemine
114
Seoses abisaajate määratlemisega sobib märkida, et vaidlustatud otsuse põhjenduses 109 viitab komisjon CIR 92 artikli 185 lõike 2 punktile b. Nimetatud artiklis, mida on tsiteeritud eespool punktis 8, on sätestatud, et seda kohaldatakse hargmaisesse kontserni kuuluvate äriühingute suhtes ja seoses nende vastastikuste piiriüleste suhetega.
115
Muidugi võiks arvata, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b käsitleb mingit üldist ja abstraktset üksuste kategooriat ehk äriühinguid, kes kuuluvad hargmaisesse kontserni, nende vastastikuste piiriüleste suhete raames. Kuid vaadeldavast korrast kasusaajaid, keda on mainitud vaidlustatud otsuses, ei saa kindlaks määrata üksnes nimetatud sätte alusel, edasiste rakendusmeetmeteta.
116
Nimelt vastavad käesoleval juhul vaadeldavast korrast – nii nagu komisjon on selle korra määratlenud – kasusaajad hoopis konkreetsemale kategooriale kui selliste äriühingute kategooria, kes kuuluvad hargmaisesse kontserni nende vastastikuste piiriüleste suhete raames. Vastavalt hinnangutele, mis komisjon on esitanud eelkõige vaidlustatud otsuse põhjenduses 102 seoses vaidlustatud abikava kesksete elementidega, kohaldatakse kõnealust korda selliste hargmaisesse kontserni kuuluvate äriühingute suhtes, kes siirdehindade aruannete ja nende aruannete alusel arvutatud ülemäärase kasumi aruannete põhjal taotlevad selle kasumi maksust vabastamist eelotsuse taotlusega ja kes lisaks teevad investeeringuid, loovad uusi töökohti või tsentraliseerivad tegevust Belgias.
117
Lisaks tuleb nentida, et teised korra aluseks olevad dokumendid, mille komisjon on kindlaks määranud, ei anna täiendavaid täpsustusi vaadeldavast korrast kasu saajate määratlemiseks.
118
Mis puutub täpsemalt 24. detsembri 2002. aasta seadusesse, siis ehkki selle artiklis 20 on sätestatud sellise olukorra või toimingu nõue, mida varasemalt ei ole maksustamiskorras käsitletud, ei ole selles sätteid, mis käsitleksid väidetavast abikavast kasu saajate määratlemist. Ka 4. juuli 2006. aasta haldusringkirja ja rahandusministri 13. aprilli 2005. aasta, 11. aprilli 2007. aasta ja 6. jaanuari 2015. aasta vastuse sisus ei esitata täpsustusi väidetavast abikavast kasu saajate kohta. Tuleb veel ka märkida, et viimati nimetatud dokumendid on vastu võetud pärast 2004. aastat, millest alates on komisjoni väitel vaadeldavat korda kohaldatud.
119
Niisiis ei saa järeldada, et väidetavast abikavast kasu saajad määratletakse üldiselt ja abstraktselt dokumentides, mis komisjon on kindlaks määranud abikava aluseks olevatena. Selline määratlemine peab seega tingimata toimuma edasiste rakendusmeetmetega.
120
Eeltoodud kaalutlustest nähtub, et komisjon on ekslikult järeldanud, et ülemäärase kasumi maksuvabastuse kord, nii nagu ta on selle määratlenud vaidlustatud otsuses, ei nõua edasisi rakendusmeetmeid ning et seega on tegemist abikavaga määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses.
Tavapärase toimimisviisi olemasolu
121
Eespool punktis 120 sõnastatud järeldust ei sea kahtluse alla komisjoni argumendid väidetava tavapärase toimimisviisi olemasolu kohta, mille ta väidetavalt tuvastas, analüüsides 22 eelotsusest koosnevat valimit 66 tehtud otsuse hulgast.
122
Siinkohal on sobiv meenutada eespool punktis 79 viidatud kohtupraktikat, mille kohaselt abikava uurimisel, juhul kui ei ole kindlaks määratud õigusakti, millega abikava on kehtestatud, võib komisjon siiski tugineda asjaolude kogumile, mis võimaldab tegelikult tuvastada abikava olemasolu (vt selle kohta 13. aprilli 1994. aasta kohtuotsus Saksamaa ja Pleuger Worthington vs. komisjon, C‑324/90 ja C‑342/90, EU:C:1994:129, punktid 14 ja 15).
123
Seega ei saa välistada, et komisjon võib järeldada abikava olemasolu, juhul kui ta suudab õiguslikult piisavalt tõendada sellise tavapärase toimimisviisi olemasolu, mille omadused vastavad määruse 2015/1589 artikli 1 punktis d ette nähtud nõuetele.
124
Kuid komisjonil ei ole õnnestunud tõendada, et toimimisviis, mille ta tuvastas, vastas määruse 2015/1589 artikli 1 punktis d ette nähtud nõuetele.
125
Esiteks, seoses argumentidega, mis komisjon esitas eelkõige kohtuistungil ja mille kohaselt selline tavapärane toimimisviis võikski olla abikava aluseks, tuleb vaid meenutada, et see ei ole vaidlustatud otsuses abikava alusena tuvastatud. Nagu on märgitud eespool punktis 80, on komisjon vaidlustatud otsuse põhjendustes 97–99 osutanud, et CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkt b, nii nagu Belgia maksuamet seda kohaldas, on väidetava abikava aluseks ning sellist kohaldamist saab järeldada 21. juuni 2004. aasta seaduse seletuskirjast, 4. juuli 2006. aasta ringkirjast ja rahandusministri vastustest parlamendi küsimustele nimetatud artikli kohaldamise kohta.
126
Teiseks, kui oletada, et komisjoni argumente tuleb mõista nii, et abikava kesksed elemendid nähtuvad tavapärasest toimimisviisist, mis omakorda nähtub vaidlustatud otsuste valimist, mida komisjon analüüsis, siis tuleb nentida, et vaidlustatud otsuses ei ole komisjon suutnud õiguslikult piisavalt tõendada sellise tavapärase toimimisviisi olemasolu.
127
Kõigepealt tuleb märkida, et vaidlustatud otsuse põhjendustes 65 ja 103 kinnitab komisjon, et ta analüüsis 66 asjaomasest otsusest 22 eelotsust hõlmavat valimit. Kuid nagu Belgia Kuningriik ja Magnetrol International õigustatult väidavad, ei ole komisjon vaidlustatud otsuses täpsustanud valimi koostamise põhimõtteid ega põhjusi, miks seda peeti kõiki eelotsuseid esindavaks. Vastuseks Üldkohtu kirjalikule küsimusele, mida täpsustati ka kohtuistungil, märkis komisjon, et ta palus näha 2005. aastal (kuna 2004. aastal ei võetud vastu ühtegi eelotsust) ja 2007., 2010. ja 2013. aastal vastu võetud eelotsuseid, et analüüsida otsuseid, mis eelotsuste talitus on teinud otsuste vastuvõtmise ajavahemiku alguses, keskel ja lõpus.
128
Lisaks on vaidlustatud otsuse põhjendustes 62–64 ja 80. joonealuses märkuses viiteid 66 käsitletud eelotsusest kuuele; neid on kirjeldatud kokkuvõtlikult ning väidetud, et need näitlikustavad kõiki eelotsuseid. Vaidlustatud otsuses ei ole aga täpsustatud, miks valiti just need kuus näidet, mille poolest moodustasid analüüsitud eelotsused piisavalt representatiivse valimi 66 eelotsuse hulgast ja miks piisab nendest kuuest näitest, et põhjendada komisjoni järeldust Belgia maksuameti tavapärase toimimisviisi olemasolu kohta.
129
Järgmiseks tuleb meenutada eespool punktides 103–112 esitatud kaalutlusi selle kohta, et Belgia maksuamet analüüsis juhtumipõhiselt kõiki taotlusi ning eelotsuse vastuvõtmisel pärast nimetatud analüüsi oli tal kaalutlusõigus, mis ei piirdunud lihtsalt vaidlustatud otsuse põhjenduses 99 nimetatud dokumentide tehnilise kohaldamisega; juba see iseenesest lükkab ümber Belgia maksuameti väidetava toimimisviisi tavapärasuse. Lisaks seab tavapärase toimimisviisi olemasolu kahtluse alla eespool punktis 98 esitatud järeldus edasiste rakendusmeetmete kohta, mis on vajalikud käesolevas kohtuasjas vaidlustatud ülemäärase kasumiga seotud süsteemi rakendamiseks.
130
Lõpuks väidavad Belgia Kuningriik ja Magnetrol International, et paljudes eelotsustes ei sisaldu väidetava abikava keskseid elemente, mis komisjon on vaidlustatud otsuses esile tõstnud, eelkõige seetõttu, et kõikide puhul ei ole tegemist põhiettevõtja rolliga, mida komisjon arvesse võttis, kõikidel juhtudel ei toimunud tegevuse tsentraliseerimist või retsentraliseerimist ning et ülemäärase kasumi arvutamine toimus juhtumipõhiselt ja mitte alati kaheetapilise arvutusmeetodi järgi, mida komisjon kritiseeris.
131
Sellega seoses tuleb märkida, et lünki, millele on osutatud eespool punktides 127 ja 128, ei täida ka täiendav teave, mis komisjon on seoses analüüsitud eelotsuste valimiga esitanud vastuseks Üldkohtu küsimustele, mida on nimetatud eespool punktis 49. Kuid Üldkohus ei saa talle esitatud tühistamisväite tagasilükkamiseks tugineda põhjendustele, mida vaidlusaluses otsuses ei ole, ilma et ta ületaks vaidlustatud otsuse kontrolli pädevuse piire (vt selle kohta 22. aprilli 2016. aasta kohtuotsus Iirimaa ja Aughinish Alumina vs. komisjon, T‑50/06 RENV II ja T‑69/06 RENV II, EU:T:2016:227, punkt 145).
132
Igal juhul, nagu väidavad põhjendatult ka Belgia Kuningriik ja Magnetrol International, nähtub täiendavast teabest, mis komisjon edastas vastuseks Üldkohtu küsimustele, et komisjoni analüüsitud valimisse kuuluvad eelotsused tõendavad, et Belgia maksuamet on andnud erinevad vastused talle esitatud erinevatele olukordadele. Teabest, mis on esitatud 22 eelotsuse kohta, nähtub, et need eelotsused puudutavad erinevaid olukordi: näiteks ühinemine või tootmistegevuse restruktureerimine, uute rajatiste ehitamine, olemasolevate rajatiste tootmisvõimsuse suurendamine või tarnetegevuse muutmine ühingusiseseks. Seega, erinevalt vaidlustatud otsuse põhjenduses 15 toodust ja komisjoni arutluskäigust, millega ta püüdis tõendada, et väidetav vaadeldav abikava annab sellest kasu saajatele valikulise eelise (vaidlustatud otsuse punkt 6.3.2.2), ei puuduta kõik analüüsitud valimisse kuuluvad eelotsused olukorda, kus asjaomane Belgia üksus on rakendanud „põhiettevõtja“ struktuuri.
133
Lisaks nähtub teabest, mille komisjon esitas vastusena Üldkohtu küsimustele, mida on nimetatud eespool punktis 49, et ülemäärase kasumi arvutamise kaheetapilist mehhanismi, mille komisjon on määratlenud üheks väidetava abikava keskseks elemendiks ja mida ta on kirjeldanud vaidlustatud otsuse põhjenduses 15 ning mis hõlmab eelkõige siirdehindade aruannete ja tehingupõhise tootluse meetodi kasutamist, ei ole süstemaatiliselt kasutatud.
134
Seega, lisaks lünkadele, mis on tuvastatud eespool punktides 127 ja 128 ja mis seavad kahtluse alla Belgia maksuameti tavapärase toimimisviisi olemasolu, ei tõenda valim, millele komisjon vaidlustatud otsuses viitab, tingimata seda, et selline tavapärane toimimisviis on tõepoolest olemas olnud ning et seda on järgitud kõikide asjaomaste eelotsuste puhul.
Järeldus vaidlusaluste meetmete riigiabiks kvalifitseerimise kohta
135
Eeltoodud kaalutlustest nähtub, et komisjon on ekslikult järeldanud, et kõnealune ülemäärase kasumiga seotud Belgia süsteem, nii nagu seda on kirjeldatud vaidlustatud otsuses, on riigiabi.
136
Seega tuleb nõustuda Belgia Kuningriigi ja Magnetrol Internationali esitatud väidetega, et rikutud on määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d, kui vaidlustatud otsuses on tehtud järeldus abikava olemasolu kohta. Seetõttu ja ilma et oleks vaja analüüsida ülejäänud väiteid vaidlustatud otsuse kohta, tuleb kõnealune otsus tervikuna tühistada, kuna see põhineb ekslikul järeldusel sellise kava olemasolu suhtes.
Kohtukulud
137
Vastavalt kodukorra artikli 134 lõikele 1 on kohtuvaidluse kaotanud pool kohustatud hüvitama kohtukulud, kui vastaspool on seda nõudnud. Kuna komisjon on kohtuvaidluse kaotanud, jäetakse tema kohtukulud tema enda kanda ja temalt mõistetakse välja ka Belgia Kuningriigi kohtukulud, sealhulgas ajutiste meetmete kohaldamise menetlusega seotud kulud, ning Magnetrol Internationali kohtukulud, vastavalt nende nõuetele.
138
Vastavalt kodukorra artikli 138 lõikele 1 kannavad menetlusse astunud liikmesriigid ise oma kohtukulud. Järelikult jäetakse Iirimaa kohtukulud tema enda kanda.
Esitatud põhjendustest lähtudes
ÜLDKOHUS (seitsmes koda laiendatud koosseisus)
otsustab:
1.
Liita kohtuasjad T‑131/16 ja T-263/16 kohtuotsuse huvides.
2.
Tühistada komisjoni 11. jaanuari 2016. aasta otsus (EL) 2016/1699 Belgia Kuningriigi poolt rakendatava ülemäärase kasumi vabastuse riigiabi kava SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) kohta.
3.
Jätta Euroopa Komisjoni kohtukulud tema enda kanda ja mõista Belgia Kuningriigi kohtukulud, kaasa arvatud ajutiste meetmete kohaldamise menetluse kulud, ning Magnetrol Internationali kohtukulud välja Euroopa Komisjonilt.
4.
Jätta Iirimaa kohtukulud tema enda kanda.
Van der Woude
Tomljenović
Bieliūnas
Marcoulli
Kornezov
Kuulutatud avalikul kohtuistungil 14. veebruaril 2019 Luxembourgis.
Allkirjad
Sisukord
Vaidluse taust
Õiguslik raamistik
1992. aasta tulumaksuseadus
24. detsembri 2002. aasta seadus
21. juuni 2004. aasta seadus, millega muudetakse CIR 92
– Põhjendused
– CIR 92 artikli 185 lõige 2
4. juuli 2006. aasta haldusringkiri
Rahandusministri vastused parlamendi küsimustele CIR 92 artikli 185 lõike 2 punkti b kohaldamise kohta
Vaidlustatud otsus
Menetlus ja poolte nõuded
Menetlus ja poolte nõuded kohtuasjas T‑131/16
Menetlus ja poolte nõuded kohtuasjas T‑263/16
Õiguslik käsitlus
Sissejuhatavad märkused
Komisjoni väidetav sekkumine Belgia Kuningriigi ainupädevusse otsese maksustamise valdkonnas
Abikava olemasolu määruse 2015/1589 artikli 1 punkti d tähenduses
Vaadeldava abikava kesksed elemendid
Belgia maksuameti kaalutlusruum
Abisaajate määratlemine
Tavapärase toimimisviisi olemasolu
Järeldus vaidlusaluste meetmete riigiabiks kvalifitseerimise kohta
Kohtukulud
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: inglise.