62023CJ0640
SENTENZA DELLA CORTE (Sesta Sezione)
13 marzo 2025 (
*1
)
«Rinvio pregiudiziale – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Direttiva 2006/112/CE – Diritto alla detrazione dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) – Operazione di vendita riqualificata, da parte delle autorità tributarie, come trasferimento d’impresa non rientrante nell’ambito di applicazione dell’IVA – Assenza di correzione della fattura entro il termine di prescrizione – Impossibilità di recuperare l’IVA pagata a titolo di detta operazione – Principi di effettività e di neutralità fiscale – Rimborso dell’imposta»
Nella causa C‑640/23,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dall’Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (Alta Corte di cassazione e di giustizia, Romania), con decisione del 26 giugno 2023, pervenuta in cancelleria il 25 ottobre 2023, nel procedimento
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vrancea,
Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili
contro
Greentech SA,
LA CORTE (Sesta Sezione),
composta da A. Kumin, presidente di sezione, F. Biltgen (relatore), presidente della Prima Sezione, e S. Gervasoni, giudice,
avvocato generale: R. Norkus
cancelliere: A. Calot Escobar
vista la fase scritta del procedimento,
considerate le osservazioni presentate:
–
per la Greentech SA, da D.-D. Dascălu e A.M. Iordache, avocaţi;
–
per il governo rumeno, da M. Chicu, E. Gane e A. Wellman, in qualità di agenti;
–
per la Commissione europea, da M. Herold e T. Isacu de Groot, in qualità di agenti,
vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni,
ha pronunciato la seguente
Sentenza
1
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dei principi di neutralità dell’imposta sul valore aggiunto (IVA), di certezza del diritto e di tutela del legittimo affidamento, nonché degli articoli 2, 19, 168 e 203 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»).
2
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra, da un lato, la Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vrancea [Direzione generale regionale delle finanze pubbliche di Galați – amministrazione dipartimentale delle finanze pubbliche di Vrancea, Romania] e la Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (Direzione generale per l’amministrazione dei grandi contribuenti, Romania) e, dall’altro, la Greentech SA in merito ad avvisi di accertamento che ponevano, a carico della Greentech, il pagamento dell’IVA supplementare e degli oneri accessori a quest’ultima.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
3
L’articolo 2, paragrafo 1, della direttiva IVA prevede quanto segue:
«Sono soggette all’IVA le operazioni seguenti:
a)
le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale;
(...)».
4
L’articolo 19 di tale direttiva dispone quanto segue:
«In caso di trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di una universalità totale o parziale di beni, gli Stati membri possono considerare che non è avvenuta alcuna cessione di beni e che il beneficiario succede al cedente.
Gli Stati membri possono adottare le disposizioni necessarie ad evitare distorsioni della concorrenza, qualora il beneficiario non sia un soggetto passivo totale. Possono inoltre adottare le misure utili a prevenire l’elusione o l’evasione fiscale mediante l’applicazione di questo articolo».
5
L’articolo 29 di detta direttiva è così formulato:
«L’articolo 19 si applica, alle stesse condizioni, alle prestazioni di servizi».
6
Ai sensi dell’articolo 167 della medesima direttiva:
«Il diritto a detrazione sorge quando l’imposta detraibile diventa esigibile».
7
L’articolo 168 della direttiva IVA così dispone:
«Nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo ha il diritto, nello Stato membro in cui effettua tali operazioni, di detrarre dall’importo dell’imposta di cui è debitore gli importi seguenti:
a)
l’IVA dovuta o assolta in tale Stato membro per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno resi da un altro soggetto passivo;
b)
l’IVA dovuta per le operazioni assimilate alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi conformemente all’articolo 18, lettera a), e all’articolo 27;
c)
l’IVA dovuta per gli acquisti intracomunitari di beni conformemente all’articolo 2, paragrafo 1, lettera b), punto i);
d)
l’IVA dovuta per le operazioni assimilate agli acquisti intracomunitari conformemente agli articoli 21 e 22;
e)
l’IVA dovuta o assolta per i beni importati in tale Stato membro».
8
Ai sensi dell’articolo 179 di tale direttiva:
«Il soggetto passivo opera la detrazione globalmente, sottraendo dall’importo dell’imposta dovuta per un periodo d’imposta l’ammontare dell’IVA per la quale il diritto a detrazione è sorto, nello stesso periodo, ed è esercitato secondo quanto previsto all’articolo 178.
Tuttavia gli Stati membri possono obbligare i soggetti passivi che effettuano le operazioni occasionali di cui all’articolo 12 a esercitare il diritto a detrazione soltanto al momento della cessione».
9
L’articolo 203 di detta direttiva prevede quanto segue:
«L’IVA è dovuta da chiunque indichi tale imposta in una fattura».
Diritto rumeno
Codice tributario
10
Ai sensi dell’articolo 3, lettera a), della Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal (legge n. 571/2003 recante il codice tributario), del 22 dicembre 2003 (Monitorul Oficial al României, parte I, n. 927 del 23 dicembre 2003; in prosieguo: il «codice tributario»):
«Le imposte e le tasse disciplinate dal presente codice si basano sui seguenti principi:
a)
la neutralità delle misure fiscali nei confronti delle diverse categorie di investitori e di capitali nonché delle forme di proprietà, garantendo parità di condizioni per gli investitori e i capitali rumeni e stranieri».
11
L’articolo 126, paragrafo 1, del codice tributario prevede quanto segue:
«Ai fini dell’IVA, sono imponibili in Romania le operazioni che soddisfano le seguenti condizioni cumulative:
a)
le operazioni che, ai sensi degli articoli da 128 a 130, costituiscono o sono assimilate a una cessione di beni o a una prestazione di servizi, rientranti nell’ambito di applicazione dell’IVA, effettuate a titolo oneroso».
12
L’articolo 128, paragrafo 7, del codice tributario così dispone:
«Il trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni, effettuato al momento del trasferimento di attività e/o passività, a seconda dei casi, indipendentemente dal fatto che tale trasferimento sia effettuato a seguito di una vendita o di operazioni quali la scissione, la fusione o come conferimento in natura al capitale di una società, non costituisce cessione di beni se il cessionario dei beni è un soggetto passivo. Si considera che il cessionario dei beni succeda alla persona del cedente per quanto riguarda la rettifica del diritto a detrazione previsto dalla legge».
13
L’articolo 145, paragrafo 2, del codice tributario è così formulato:
«Ogni soggetto passivo ha il diritto di detrarre l’imposta sugli acquisti, se questi ultimi sono utilizzati ai fini delle seguenti operazioni:
a)
le operazioni soggette a imposta;
b)
le operazioni risultanti da attività economiche per le quali si considera che il luogo di cessione/prestazione sia all’estero, nel caso in cui l’imposta sarebbe detraibile se tali operazioni fossero effettuate in Romania;
c)
le operazioni esenti conformemente agli articoli 143, 144 e 144 bis;
d)
le operazioni esenti conformemente all’articolo 141, paragrafo 2, lettera a), punti da 1 a 5, e lettera b), quando l’acquirente o il destinatario è stabilito fuori della Comunità [europea] o quando tali operazioni sono direttamente connesse a beni destinati a essere esportati fuori della Comunità, nonché per le operazioni effettuate da intermediari che agiscono in nome e per conto di terzi, quando intervengono nello svolgimento di tali operazioni;
e)
le operazioni di cui all’articolo 128, paragrafo 7, e all’articolo 129, paragrafo 7, se l’imposta si applicava a detto trasferimento».
Codice di procedura tributaria
14
L’articolo 84 dell’Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, privind Codul de procedură fiscală (decreto legislativo del governo n. 92/2003 recante il codice di procedura tributaria; in prosieguo: il «codice di procedura tributaria») prevede quanto segue:
«1)   Le dichiarazioni tributarie possono essere rettificate dal contribuente, di propria iniziativa, entro il termine di prescrizione del diritto di fissare obblighi tributari.
2)   Le dichiarazioni tributarie possono essere rettificate ogniqualvolta il contribuente rilevi errori nella dichiarazione iniziale, mediante il deposito di una dichiarazione di rettifica.
3)   Nel caso dell’[IVA], la rettifica degli errori che figurano nelle dichiarazioni relative all’imposta si effettua sulla base delle disposizioni del codice tributario. Gli errori materiali della dichiarazione relativa all’[IVA] sono rettificati sulla base della procedura approvata con provvedimento del presidente dell’[Agenția Națională de Administrare Fiscală [Agenzia nazionale dell’amministrazione tributaria (ANAF)].
4)   Le dichiarazioni tributarie non possono essere presentate e non possono essere rettificate dopo l’annullamento della riserva della successiva verifica, a eccezione delle situazioni in cui la rettifica sia dovuta al rispetto o al mancato rispetto di una condizione prevista dalla legge che impone la rettifica della base imponibile e/o dell’imposta corrispondente.
5)   Per “errori”, ai sensi del presente articolo, si intendono gli errori riguardanti l’ammontare di imposte, tasse e contributi, beni e entrate imponibili nonché ogni altro elemento della base imponibile.
6)   Qualora durante la verifica fiscale il contribuente presenti o rettifichi le dichiarazioni tributarie relative a periodi e imposte, tasse, contributi e altre entrate, che sono oggetto della verifica fiscale, le medesime non saranno prese in considerazione dall’autorità tributaria».
15
L’articolo 90 del codice di procedura tributaria prevede quanto segue:
«1)   L’entità degli obblighi tributari è determinata con riserva di successiva verifica.
2)   L’avviso di accertamento emesso con riserva di successiva verifica può essere annullato o modificato, su iniziativa dell’autorità tributaria o su richiesta del contribuente, sulla base degli accertamenti dell’autorità tributaria competente.
3)   La riserva della successiva verifica è annullata solo alla scadenza del termine di prescrizione o a seguito della verifica fiscale effettuata entro il termine di prescrizione.
4)   Se il contribuente rettifica le dichiarazioni tributarie conformemente all’articolo 84, paragrafo 4, la riserva della successiva verifica riprende a produrre effetti».
16
L’articolo 91 del codice di procedura tributaria così dispone:
«1)   Il diritto dell’autorità tributaria di accertare gli obblighi tributari è prescritto entro un termine di cinque anni, salvo che non sia altrimenti previsto dalla legge.
2)   Il termine di prescrizione del diritto di cui al paragrafo 1 inizia a decorrere dal 1o gennaio dell’anno successivo a quello in cui è sorto il credito fiscale conformemente all’articolo 23, salvo che non sia altrimenti previsto dalla legge.
3)   Il diritto di accertamento degli obblighi tributari si prescrive entro un termine di dieci anni qualora essi derivino dalla commissione di un fatto previsto dalla legge penale.
4)   Il termine di cui al paragrafo 3 decorre dalla data in cui è stato commesso il fatto che integra un reato sanzionato in quanto tale con decisione giudiziaria definitiva».
Procedimento principale e questione pregiudiziale
17
Nel periodo compreso tra il 23 novembre 2015 e il 15 luglio 2016, la Greentech è stata sottoposta a una verifica fiscale a seguito della quale è stato emesso un avviso di accertamento con cui venivano contestate a suo carico imposte supplementari per un importo di 4388720 lei rumeni (RON) (circa EUR 882352) a titolo di IVA e oneri accessori a quest’ultima. L’accertamento di tali imposte supplementari risultava dalla riqualificazione, da parte dell’amministrazione tributaria rumena, dell’operazione di vendita di attrezzature effettuata dalla Greenfiber International SA (in prosieguo: la «Greenfiber») alla Greentech, inizialmente considerata come una cessione di beni soggetta a IVA che conferiva alla Greentech il diritto di detrarre l’IVA assolta a monte, quale trasferimento di un’universalità parziale di beni tra due società collegate, operazione non soggetta all’IVA conformemente all’articolo 128, paragrafo 7, del codice tributario.
18
Inoltre, nel periodo compreso tra il 28 maggio e il 17 novembre 2015, anche la Greenfiber è stata sottoposta a una verifica fiscale che ha dato luogo all’emissione di un avviso di accertamento il 26 novembre 2015. Nell’ambito di tale verifica, detta amministrazione ha ritenuto che il trattamento fiscale applicato dalla Greenfiber e dalla Greentech all’operazione di trasferimento di beni, ossia assoggettare l’operazione all’IVA, fosse corretto e che la Greenfiber avesse quindi correttamente riscosso e versato all’Erario l’IVA relativa a tale operazione.
19
Poiché il reclamo proposto dalla Greentech avverso l’avviso di accertamento relativo all’imposta IVA supplementare che le era stata richiesta è stato parzialmente respinto, la Greentech ha proposto ricorso dinanzi alla Curtea de Apel Ploiești (Corte d’appello di Ploiești, Romania).
20
Il 26 novembre 2018 tale giudice ha accolto il ricorso della Greentech annullando parzialmente la decisione di rigetto di tale reclamo (in prosieguo: la «sentenza del 26 novembre 2018»).
21
Il 12 marzo 2019 la Curtea de Apel Ploiești (Corte d’appello di Ploiești) ha inoltre parzialmente annullato l’avviso di accertamento e la relazione di verifica fiscale riguardanti la verifica effettuata presso la Greentech.
22
L’amministrazione tributaria rumena ha impugnato la sentenza del 26 novembre 2018, come integrata dalla sentenza del 12 marzo 2019, dinanzi all’Înalta Curte de Casație și Justiție (Alta Corte di cassazione e di giustizia, Romania), giudice del rinvio.
23
Il 23 novembre 2021 tale giudice ha dichiarato ammissibile detta impugnazione, ha parzialmente annullato la sentenza del 26 novembre 2018 e, statuendo nuovamente, ha parzialmente accolto il ricorso della Greentech, nel senso che esso ha annullato gli atti amministrativi tributari impugnati unicamente per quanto riguarda le imposte supplementari contestate per l’anno 2009 (in prosieguo: la «sentenza del 23 novembre 2021»). Il ricorso della Greentech è stato respinto in quanto infondato per la restante parte e l’importo precedentemente assegnato a quest’ultima a titolo di spese è stato ridotto.
24
La Greentech ha proposto un’istanza di revocazione avverso tale sentenza dinanzi all’Înalta Curte de Casație și Justiție (Alta Corte di cassazione e di giustizia), facendo valere che detta sentenza disattendeva la giurisprudenza della Corte, in particolare le sentenze del 26 aprile 2017, Farkas (C‑564/15, EU:C:2017:302), e dell’11 aprile 2019, PORR Építési Kft. (C‑691/17, EU:C:2019:327), in forza della quale il diritto alla detrazione dell’IVA deve essere riconosciuto anche nelle ipotesi in cui le operazioni di cui trattasi non rientrino nell’ambito di applicazione dell’IVA qualora dalle circostanze particolari del caso di specie risulti che il recupero dell’importo assolto a titolo di IVA, da parte di colui che l’ha versato, sarebbe impossibile o estremamente difficile, con il rischio, altrimenti, di ledere i principi di neutralità dell’IVA e di effettività.
25
Il 31 gennaio 2023 l’Înalta Curte de Casație și Justiție (Alta Corte di cassazione e di giustizia) ha accolto detta istanza di revocazione e ha parzialmente annullato la sentenza del 23 novembre 2021 alla luce del motivo di impugnazione relativo alla riqualificazione della transazione relativa alla vendita di attrezzature come trasferimento di beni. Tale giudice ha disposto che si statuisse nuovamente su tale motivo e ha sentito le parti all’udienza del 9 maggio 2023.
26
Il giudice del rinvio rileva, in particolare, che, poiché la sentenza del 26 novembre 2018 ha confermato la correttezza del trattamento fiscale riservato dalla Greenfiber e dalla Greentech all’operazione di cui trattasi, tali società non avevano alcun motivo valido per procedere alla rettifica della fattura che registrava tale operazione prima della pronuncia della sentenza del 23 novembre 2021. Inoltre, la Greenfiber avrebbe potuto rettificare tale fattura solo dopo la pronuncia di quest’ultima sentenza. Tuttavia, alla data della sentenza, il diritto di rettificare detta fattura era già prescritto, dato che il termine di prescrizione era scaduto nel maggio 2021.
27
Tale giudice ritiene che la situazione di cui è investito possa essere accostata a quella all’origine della causa che ha dato luogo alla sentenza del 26 aprile 2017, Farkas (C‑564/15, EU:C:2017:302), in considerazione dell’esistenza, quantomeno apparentemente, di un’impossibilità oggettiva di recuperare l’IVA a causa del fatto che alla Greenfiber viene impedito di rettificare la fattura e la dichiarazione IVA a seguito della scadenza del termine di prescrizione previsto a tale riguardo. Detta situazione dovrebbe essere accostata anche a quella all’origine della causa che ha dato luogo alla sentenza dell’11 aprile 2019, PORR Építési Kft. (C‑691/17, EU:C:2019:327), dal momento che il recupero dell’IVA presso l’emittente della fattura apparirebbe impossibile o eccessivamente difficile. Infatti, da un lato, il termine di prescrizione in materia fiscale sarebbe scaduto, cosicché la Greenfiber non potrebbe procedere alla rettifica delle fatture, e, dall’altro, l’amministrazione tributaria rumena avrebbe confermato, a seguito della verifica fiscale effettuata presso la Greenfiber, che quest’ultima aveva correttamente fatturato e versato l’IVA di cui trattasi.
28
Il giudice del rinvio si chiede inoltre se, alla luce dell’interpretazione della direttiva IVA, sia pertinente il fatto che l’amministrazione tributaria rumena abbia trattato in due modi completamente diversi la stessa operazione commerciale relativa a un’attrezzatura il cui trasferimento ha dato luogo alla riscossione dell’IVA, vale a dire, da un lato, come un’operazione soggetta a IVA per la Greenfiber dalla quale tale attrezzatura è stata acquistata e alla quale la Greentech ha pagato l’IVA e, dall’altro, come un’operazione non soggetta all’IVA per la Greentech.
29
In tali circostanze, l’Înalta Curte de Casație și Justiție (Corte suprema di cassazione) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se i principi di neutralità, di certezza del diritto e di tutela del legittimo affidamento, disciplinati dagli articoli 2 e 19, nonché dall’articolo168 [della direttiva IVA], in combinato disposto con l’articolo 203 [di quest’ultima], ostino al diniego del riconoscimento del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a titolo di un’operazione di vendita, poi riqualificata dall’amministrazione tributaria come trasferimento d’impresa non rientrante nell’ambito di applicazione dell’IVA, qualora l’IVA sia già stata riscossa dallo Stato e il suo rimborso, in base alla normativa nazionale, non possa essere effettuato».
Sulla questione pregiudiziale
30
In via preliminare occorre ricordare che, nell’ambito della procedura di cooperazione tra i giudici nazionali e la Corte istituita dall’articolo 267 TFUE, spetta a quest’ultima fornire al giudice nazionale una soluzione utile che gli consenta di dirimere la controversia di cui è investito. In tale prospettiva spetta alla Corte, se necessario, riformulare le questioni che le sono sottoposte. Inoltre, la Corte può essere indotta a prendere in considerazione norme e principi del diritto dell’Unione alle quali il giudice nazionale non ha fatto riferimento nella formulazione della sua questione (v., in tal senso, sentenza del 7 settembre 2023, Groenland Poultry, C‑169/22, EU:C:2023:638, punto 47 e giurisprudenza ivi citata).
31
Nel caso di specie, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta che un elemento essenziale che caratterizza la situazione di cui al procedimento principale risiede nel fatto che, secondo il giudice del rinvio, la Greentech si trova ormai nell’impossibilità materiale di ottenere il rimborso dell’IVA che il venditore, ossia la Greenfiber, le ha indebitamente fatturato e ha versato all’Erario. Orbene, in una situazione del genere, il principio di cui occorre tener conto più in particolare è il principio di effettività e non il principio della certezza del diritto o il principio di tutela del legittimo affidamento.
32
Pertanto, e al fine di fornire una risposta utile al giudice del rinvio, occorre intendere che, con la questione sollevata, tale giudice chiede, in sostanza, se gli articoli 168 e 203 della direttiva IVA nonché i principi di neutralità dell’IVA e di effettività debbano essere interpretati nel senso che ostano a una normativa o a una prassi amministrativa nazionale che non consente a un soggetto passivo di ottenere la detrazione dell’IVA pagata a monte su un’operazione che, a seguito di una verifica fiscale, è stata riqualificata dall’amministrazione tributaria come operazione non soggetta all’IVA, anche quando risulta impossibile o eccessivamente difficile per tale soggetto passivo ottenere, da parte del venditore, il rimborso dell’IVA così indebitamente pagata.
33
A tal riguardo occorre ricordare che il diritto a detrazione costituisce parte integrante del meccanismo dell’IVA e, in linea di principio, non può essere soggetto a limitazioni (sentenze del 15 luglio 2010, Pannon Gép Centrum, C‑368/09, EU:C:2010:441, punto 37, e del 26 aprile 2017, Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, punto 42). Il regime delle detrazioni è inteso a esonerare interamente il soggetto passivo dall’IVA dovuta o assolta nell’ambito di tutte le sue attività economiche. Il sistema comune dell’IVA garantisce, di conseguenza, la neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di dette attività, purché queste siano, in linea di principio, a loro volta soggette all’IVA (sentenze del 22 febbraio 2001, Abbey National, C‑408/98, EU:C:2001:110, punto 24, e del 26 aprile 2017, Farkas, C‑564/15, EU:C:2017:302, punto 43).
34
Nel caso di specie, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta che l’operazione che ha avuto luogo tra la Greenfiber e la Greentech, per quanto riguarda il secondo di tali soggetti passivi, è stata definitivamente qualificata come operazione non soggetta all’IVA dall’amministrazione tributaria rumena e che la Greenfiber è impossibilitata a rettificare la fattura relativa a tale operazione nonché la dichiarazione IVA a seguito della scadenza del termine di prescrizione previsto a tal fine.
35
A tal riguardo, conformemente alla giurisprudenza della Corte, in una situazione come quella di cui trattasi nel procedimento principale, in cui un soggetto passivo ha pagato un importo di IVA indebitamente fatturato, spetta in via di principio all’emittente della fattura procedere alla rettifica di quest’ultima, fermo restando che, in assenza di una disposizione, nella direttiva IVA, relativa alla rettifica, da parte di chi emette la fattura, dell’IVA indebitamente fatturata, spetta in via di principio agli Stati membri determinare le condizioni in cui tale IVA può essere rettificata (sentenza del 13 ottobre 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punto 19 e giurisprudenza ivi citata).
36
Infatti, per garantire la neutralità dell’IVA, spetta agli Stati membri contemplare, nel rispettivo ordinamento giuridico interno, la possibilità di rettificare ogni imposta indebitamente fatturata, purché chi ha emesso la fattura dimostri la propria buona fede (sentenza del 13 ottobre 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punto 20 e giurisprudenza citata).
37
Dalla giurisprudenza della Corte emerge altresì che una normativa nazionale in forza della quale, da un lato, il prestatore che ha versato erroneamente l’IVA alle autorità tributarie è legittimato a chiederne il rimborso e, dall’altro, il destinatario dei servizi può esercitare un’azione civilistica di ripetizione dell’indebito contro tale prestatore rispetta i principi di neutralità dell’IVA e di effettività. Tale sistema, infatti, consente al destinatario gravato dell’IVA erroneamente fatturata di ottenere il rimborso delle somme indebitamente versate (sentenza del 13 ottobre 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punto 21 e giurisprudenza ivi citata).
38
Qualora, come nel caso di specie, il rimborso dell’IVA risulti impossibile o eccessivamente difficile, i principi di neutralità dell’IVA e di effettività impongono che gli Stati membri prevedano gli strumenti necessari per consentire al destinatario di recuperare l’IVA indebitamente fatturata e pagata, in particolare inviando la sua domanda di rimborso direttamente all’amministrazione tributaria (sentenza del 13 ottobre 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punto 22 e giurisprudenza ivi citata). Pertanto, poiché il venditore non può più rettificare la fattura relativa all’operazione di cui trattasi e l’acquirente si trova quindi nell’impossibilità di ottenere il rimborso dell’IVA indebitamente fatturata da parte del venditore, l’acquirente deve, conformemente alla giurisprudenza sopra ricordata, poter rivolgere la sua domanda di rimborso direttamente all’amministrazione tributaria.
39
Tuttavia, è giocoforza constatare che, come risulta dal punto 45 della sentenza dell’11 aprile 2019, PORR Építési Kft. (C‑691/17, EU:C:2019:327), una siffatta domanda di rimborso deve essere distinta da una domanda di detrazione dell’IVA come quella oggetto del procedimento principale.
40
Infatti, il regime delle detrazioni mira a sgravare interamente il soggetto passivo dall’onere dell’IVA dovuta o assolta nell’ambito di tutte le sue attività economiche e l’esercizio del diritto a detrazione è limitato alle sole imposte dovute, vale a dire alle imposte corrispondenti a un’operazione soggetta all’IVA o versate in quanto dovute (sentenza dell’11 aprile 2019, PORR Építési Kft., C‑691/17, EU:C:2019:327, punto 36 e giurisprudenza ivi citata). Pertanto, in assenza di un’operazione soggetta all’IVA, un soggetto passivo non può far valere il diritto alla detrazione dell’IVA in relazione a tale operazione (v., in tal senso, sentenza dell’11 aprile 2019, PORR Építési Kft., C‑691/17, EU:C:2019:327, punto 37). Tale constatazione non è rimessa in discussione dal fatto che, in una situazione come quella di cui al procedimento principale, non sussiste alcun rischio di perdita di gettito fiscale.
41
Orbene, poiché l’operazione di cui trattasi nel procedimento principale è stata definitivamente qualificata come operazione non soggetta all’IVA, l’IVA versata dalla Greentech all’emittente della fattura, la Greenfiber, non era «dovuta», ai sensi della giurisprudenza della Corte.
42
Alla luce delle considerazioni sin qui svolte, occorre rispondere alla questione pregiudiziale dichiarando che gli articoli 168 e 203 della direttiva IVA nonché i principi di neutralità dell’IVA e di effettività devono essere interpretati nel senso che essi non ostano a una normativa o a una prassi amministrativa nazionale che non consente a un soggetto passivo di ottenere la detrazione dell’IVA pagata a monte su un’operazione che, a seguito di una verifica fiscale, è stata riqualificata dall’amministrazione tributaria come operazione non soggetta all’IVA, anche quando risulta impossibile o eccessivamente difficile per tale soggetto passivo ottenere, da parte del venditore, il rimborso dell’IVA in tal modo indebitamente pagata. Tali principi richiedono tuttavia che, in una situazione del genere, detto soggetto passivo possa rivolgere la sua domanda di rimborso direttamente all’amministrazione tributaria.
Sulle spese
43
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi, la Corte (Sesta Sezione) dichiara:
Gli articoli 168 e 203 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, nonché i principi di neutralità dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) e di effettività,
devono essere interpretati nel senso che:
essi non ostano a una normativa o a una prassi amministrativa nazionale che non consente a un soggetto passivo di ottenere la detrazione dell’IVA pagata a monte su un’operazione che, a seguito di una verifica fiscale, è stata riqualificata dall’amministrazione tributaria come operazione non soggetta all’IVA, anche quando risulta impossibile o eccessivamente difficile per tale soggetto passivo ottenere, da parte del venditore, il rimborso dell’IVA così indebitamente pagata. Tali principi richiedono tuttavia che, in una situazione del genere, detto soggetto passivo possa rivolgere la sua domanda di rimborso direttamente all’amministrazione tributaria.
Firme
(
*1
)	Lingua processuale: il rumeno.