ARREST VAN HET HOF (Zevende kamer)
2 oktober 2025 (*)
„ Prejudiciële verwijzing – Fiscale bepalingen – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Artikel 2, lid 1, onder c) – Dienstverrichtingen onder bezwarende titel – Artikel 24, lid 1 – Dienst – Artikel 26, lid 1, onder b) – Om niet verrichte diensten die kunnen worden gelijkgesteld met diensten onder bezwarende titel – Invordering van een schuldvordering – Invordering van een schuldvordering ten gunste van een derde ”
In zaak C‑535/24,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Administrativen sad Veliko Tarnovo (bestuursrechter in eerste aanleg Veliko Tarnovo, Bulgarije) bij beslissing van 22 juli 2024, ingekomen bij het Hof op 6 augustus 2024, in de procedure
„Svilosa” AD
tegen
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika” – Veliko Tarnovo,
wijst
HET HOF (Zevende kamer),
samengesteld als volgt: M. Gavalec, kamerpresident, Z. Csehi en F. Schalin (rapporteur), rechters,
advocaat-generaal: A. Rantos,
griffier: A. Calot Escobar,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
–        „Svilosa” AD, vertegenwoordigd door S. Ilieva en T. D. Tabakov, advokati,
–        Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika” – Veliko Tarnovo, vertegenwoordigd door B. Nikolov,
–        de Europese Commissie, vertegenwoordigd door M. Björkland en D. Drambozova als gemachtigden,
gelet op de beslissing, de advocaat-generaal gehoord, om de zaak zonder conclusie te berechten,
het navolgende
Arrest
1        Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 24, lid 1, en artikel 26, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1; hierna: „btw-richtlijn”).
2        Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen „Svilosa” AD en de Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika” – Veliko Tarnovo (directeur van de directie „Betwistingen in belasting‑ en socialeverzekeringszaken” van Veliko Tarnovo, Bulgarije) (hierna: „directeur”) over een naheffingsaanslag in de belasting over de toegevoegde waarde (btw).
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
3        Overeenkomstig artikel 2, lid 1, onder c), van de btw-richtlijn zijn de diensten die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, aan de btw onderworpen.
4        Artikel 24, lid 1, van die richtlijn luidt als volgt:
„Als ‚dienst’ wordt beschouwd elke handeling die geen levering van goederen is.”
5        Artikel 26, lid 1, van die richtlijn bepaalt:
„Met diensten verricht onder bezwarende titel worden de volgende handelingen gelijkgesteld:
[...]
b)      het om niet verrichten van diensten door de belastingplichtige voor eigen privédoeleinden of voor privédoeleinden van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden.”
Bulgaars recht
ZDDS
6        Artikel 8 van de Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (wet betreffende de belasting over de toegevoegde waarde) (DV nr. 97 van 5 december 2017; hierna: „ZDDS”) bepaalt dat een „dienst” in de zin van deze wet al hetgeen is dat een waarde heeft en noch een goed, noch als betaalmiddel gebruikt geld in omloop noch een als zodanig gebruikte vreemde valuta is.
7        Volgens artikel 9, lid 1, ZDDS wordt iedere levering van een dienst als een „dienst” beschouwd.
8        Artikel 9, lid 3, punt 2, ZDDS bepaalt dat met het verrichten van diensten onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld het om niet verrichten van diensten voor de privédoeleinden van de belastingplichtige natuurlijke persoon, de eigenaar, de werknemers of in het algemeen voor andere doeleinden dan voor de zelfstandige economische activiteit van de belastingplichtige.
ZZD
9        Overeenkomstig artikel 60, lid 1, van de Zakon za zadalzheniata i dogovorite (wet inzake verbintenissen en overeenkomsten) (DV nr. 275 van 22 november 1950; hierna: „ZZD”) is eenieder die, zonder daartoe een opdracht te hebben ontvangen, een zaak waarneemt waarvan hij weet dat deze van een ander is gehouden de zaakwaarneming voort te zetten totdat de ander de zaak kan overnemen.
10      In artikel 61, lid 1, ZZD is bepaald dat „indien de zaakwaarneming naar behoren en in overeenstemming met de belangen van de ander is verricht, de ander de namens hem aangegane verplichtingen moet nakomen, de zaakwaarnemer een vergoeding moet betalen voor de persoonlijke verplichtingen die hij op zich heeft genomen en de noodzakelijke en relevante kosten, te vermeerderen met rente vanaf de datum waarop de kosten zijn ontstaan, aan hem moet vergoeden”.
11      Artikel 61, lid 2, ZZD bepaalt dat „indien de zaakwaarneming ook in het eigen belang van de zaakwaarnemer heeft plaatsgevonden, de ander slechts aansprakelijk is voor zover hij is verrijkt”.
12      Volgens artikel 134, lid 1, ZZD kan de schuldeiser de vermogensrechten van de schuldenaar uitoefenen, indien het stilzitten van de schuldenaar de voldoening van de schuldeiser in gevaar brengt, tenzij het gaat om rechten waarvan de uitoefening uitsluitend afhangt van de persoonlijke beslissing van de schuldenaar.”
Hoofdgeding en prejudiciële vraag
13      Svilosa is een in Bulgarije gevestigde handelsonderneming die hoofdzakelijk als holding actief is. Op 15 december 2022 is deze onderneming onderworpen aan een belastingcontrole die met name betrekking had op de btw-aanslagjaren van 1 december 2016 tot en met 31 december 2020. Tijdens deze controle is vastgesteld dat Svilosa de voorbelasting over juridische diensten die waren verricht door in de Verenigde Staten gevestigde advocatenkantoren, in aftrek had gebracht.
14      Met deze juridische diensten werd beoogd de bedragen terug te vorderen die Svilosa had betaald in het kader van een lening die Svilosa aan de stichting „Mir za teb, mir za men” (hierna: „stichting”) had verstrekt met het oog op de organisatie van een concert om geld in te zamelen ter ondersteuning van door de oorlog getroffen kinderen. Het bedrag van de lening was niet op de rekening van de stichting gestort, maar rechtstreeks ter beschikking gesteld van personen en ondernemingen die moesten zorgen voor de organisatie van dit concert. Het concert heeft uiteindelijk niet plaatsgevonden om redenen die niet aan de stichting kunnen worden toegerekend, en Svilosa heeft derhalve een beroep gedaan op de diensten van advocatenkantoren om deze verschillende personen, die hun verplichtingen niet waren nagekomen, in rechte te dagvaarden.
15      Na afloop van de belastingcontrole heeft de Teritorialna direktsia na Natsionalnata agentsia za prihodite – Veliko Tarnovo (regionale directie van de nationale belastingdienst van Veliko Tarnovo, Bulgarije) op 9 november 2023 een naheffingsaanslag opgelegd. Deze aanslag is bevestigd door de directeur, die heeft besloten dat Svilosa btw moest betalen ten bedrage van 517 976,16 Bulgaarse lev (BGN) (ongeveer 260 000 EUR), vermeerderd met rente. In dit verband was de directeur van mening dat de stichting een wettelijke vertegenwoordiger van Svilosa had gemachtigd om haar te vertegenwoordigen bij de betrokken advocatenkantoren en dat Svilosa de diensten van die advocatenkantoren had gefinancierd, zonder dat Svilosa hiervoor evenwel een vergoeding van de stichting had ontvangen. Aldus zou Svilosa om niet diensten hebben verricht ten behoeve van de stichting.
16      Svilosa heeft tegen dit besluit beroep ingesteld bij de Administrativen sad Veliko Tarnovo (bestuursrechter in eerste aanleg Veliko Tarnovo, Bulgarije), de verwijzende rechter. Deze rechter is van oordeel dat de uitoefening van een vertegenwoordigingsbevoegdheid niet als een dienst moet worden beschouwd. Bovendien heeft zijns inziens de stichting niet Svilosa maar een natuurlijke persoon gemachtigd om haar te vertegenwoordigen. Hij wijst er ook op dat de facturen voor de door de advocatenkantoren verrichte diensten tot Svilosa zijn gericht en dat Svilosa ook de kosten van deze diensten voor haar rekening heeft genomen. Voorts merkt hij op dat de financiering en de keuze van deze kantoren, die de stichting voor de Amerikaanse rechterlijke instanties vertegenwoordigden, zijn verricht in het rechtstreekse belang van laatstgenoemde, maar ook in het indirecte belang van Svilosa als schuldeiser van de stichting. Zij stelt tevens vast dat een deel van het door de stichting verschuldigde bedrag, dat naar aanleiding van de door de advocatenkantoren genomen maatregelen kon worden teruggevorderd, rechtstreeks op de rekening van Svilosa is gestort. Deze terugbetaling werd door de partijen bij de leningsovereenkomst behandeld als een aflossing.
17      In het licht van deze overwegingen ziet de verwijzende rechter twee mogelijkheden om de bij hem aanhangige zaak vanuit het oogpunt van het Bulgaarse recht juridisch te behandelen. Ten eerste zou het kunnen gaan om een indirecte vordering die de schuldeiser in staat stelt vorderingen van zijn schuldenaar te innen in geval van stilzitten van deze schuldenaar. Ten tweede zou ervan kunnen worden uitgegaan dat Svilosa voor rekening van een ander is opgetreden als zaakwaarnemer zonder daartoe een opdracht te hebben ontvangen alsook in haar eigen belang als schuldeiser van de stichting.
18      Volgens de verwijzende rechter zijn voor het bestaan van een dienstverrichting twee wederzijdse wilsverklaringen van de partijen vereist met betrekking tot de beoogde rechtsgevolgen. In casu is niet aan deze voorwaarde voldaan. Deze rechter vraagt zich niettemin af hoe de relevante begrippen van de btw-richtlijn moeten worden uitgelegd.
19      Tegen die achtergrond heeft de Administrativen sad Veliko Tarnovo de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:
„Omvat het begrip ‚dienst’ in de zin van artikel 24, lid 1, van [de btw-richtlijn] of de uitdrukking ‚het om niet verrichten van diensten’ in de zin van artikel [26], lid 1, onder b), van deze richtlijn rechtshandelingen of feitelijke handelingen die zonder een opdracht of volmacht zijn verricht door een voor de doeleinden van het gemeenschappelijke btw-stelsel geregistreerde persoon en waarmee rechtstreeks de inning van een vordering ten gunste van een derde wordt nagestreefd en indirect de voldoening van de schuldvordering van de handelende geregistreerde persoon op de persoon in wiens rechtstreeks belang de betrokken handelingen zijn verricht?”
Beantwoording van de prejudiciële vraag
20      Volgens de rechtspraak van het Hof staat het in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde samenwerking tussen de nationale rechterlijke instanties en het Hof, aan het Hof om de nationale rechter een nuttig antwoord te geven aan de hand waarvan deze het bij hem aanhangige geding kan beslechten. Daartoe dient het Hof de voorgelegde vragen in voorkomend geval te herformuleren. In dit verband moeten uit alle door de nationale rechter verschafte gegevens de aspecten van Unierecht worden geput die, gelet op het voorwerp van het geschil, uitlegging behoeven [arrest van 6 oktober 2021, A (Grensoverschrijding met een pleziervaartuig) C‑35/20, EU:C:2021:813, punt 46 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
21      Wat in casu het verzoek om uitlegging van het begrip „dienst” betreft, moet worden vastgesteld dat volgens artikel 24, lid 1, van de btw-richtlijn als zodanig wordt beschouwd elke handeling die geen levering van goederen is. Aangezien de verwijzende rechter zich echter afvraagt of er voor de kwalificatie van een handeling als „dienst” een vereiste van wederzijdse wilsverklaringen van de partijen bestaat, moet zijn vraag aldus worden begrepen dat hij daarmee in werkelijkheid wenst te vernemen hoe het begrip „dienst onder bezwarende titel” als bedoeld in artikel 2, lid 1, onder c), van de btw-richtlijn moet worden uitgelegd. Volgens laatstgenoemde bepaling zijn immers alleen de diensten die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige „onder bezwarende titel” worden verricht, aan de btw onderworpen. Bovendien wenst de verwijzende rechter duidelijkheid te verkrijgen over de betekenis van het begrip „om niet verrichte diensten” die kunnen worden gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel, in de zin van artikel 26, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn.
22      Derhalve dient niet het begrip „dienst” in artikel 24, lid 1, van de btw-richtlijn te worden uitgelegd, maar wel het begrip „diensten onder bezwarende titel” in de zin van artikel 2, lid 1, onder c), en in artikel 26, lid 1, onder b), van deze richtlijn.
23      In die omstandigheden moet worden geoordeeld dat deze rechter met zijn vraag in wezen wenst te vernemen of artikel 2, lid 1, onder c), en artikel 26, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat handelingen die een schuldeiser verricht met het oog op de invordering van zijn schuldvordering, in een situatie waarin deze handelingen zijn verricht zonder opdracht of volmacht van de schuldenaar een „dienst onder bezwarende titel” vormen dan wel daarmee kunnen worden gelijkgesteld in de zin van die bepalingen.
24      Wat in de eerste plaats het begrip „dienst onder bezwarende titel” betreft, blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat een dienst slechts „onder bezwarende titel” in de zin van artikel 2, lid 1, onder c), van de btw-richtlijn wordt verricht en dus enkel belastbaar is wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld. In deze context heeft het Hof herhaaldelijk geoordeeld dat het begrip „diensten onder bezwarende titel” in de zin van diezelfde bepaling een rechtstreeks verband tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenwaarde veronderstelt (zie in die zin arrest van 26 oktober 2023, GIS, C‑249/22, EU:C:2023:813, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
25      In casu staat vast dat Svilosa krachtens een tussen haar en de stichting gesloten overeenkomst voor een overbruggingsfinanciering een lening aan de stichting heeft verstrekt. De handelingen die Svilosa heeft verricht met het oog op de terugvordering van de bedragen die zij in het kader van die lening aan derden heeft betaald, zijn daarentegen niet het voorwerp geweest van enige overeenkomst of andere rechtsbetrekking met de stichting in de loop waarvan over en weer prestaties zouden zijn uitgewisseld die specifiek op die handelingen betrekking hadden. Hoe dan ook lijkt Svilosa geen vergoeding te hebben ontvangen van de stichting in verband met die handelingen.
26      Hieraan moet worden toegevoegd dat de omstandigheid dat Svilosa na in de Verenigde Staten gevoerde procedures een deel van haar schuldvordering op de stichting heeft kunnen innen, irrelevant is. De aldus teruggevorderde bedragen lijken immers niet te zijn betaald als tegenprestatie van de stichting voor de door Svilosa verrichte invorderingen. Deze handelingen kunnen dus niet worden beschouwd als een dienst onder bezwarende titel.
27      Ten slotte is het feit dat de uitlegging van het nationale burgerlijk recht tot een andere conclusie zou kunnen leiden, niet doorslaggevend. Er zij aan herinnerd dat de btw-richtlijn een gemeenschappelijk btw-stelsel invoert dat meer in het bijzonder is gebaseerd op een uniforme omschrijving van de belastbare handelingen (zie in die zin arrest van 20 juni 2013, Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, punt 39). De begrippen van het Unierecht moeten dus worden toegepast los van de omstandigheid dat er in een situatie als die van het hoofdgeding tussen een schuldeiser en zijn schuldenaar een buitencontractuele of andere civielrechtelijke rechtsverhouding zou kunnen zijn ontstaan.
28      Invorderingshandelingen die een schuldeiser bij een derde verricht zonder opdracht of volmacht van de schuldenaar, kunnen dus niet worden aangemerkt als „diensten onder bezwarende titel” ten gunste van die schuldenaar in de zin van artikel 2, lid 1, onder c), van de btw-richtlijn.
29      In de tweede plaats volgt uit artikel 26, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn dat het om niet verrichten van diensten door de belastingplichtige voor eigen privédoeleinden of voor privédoeleinden van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden wordt gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel. Deze bepaling beoogt te verzekeren dat een belastingplichtige die een dienst voor privédoeleinden van hemzelf of van zijn personeel verricht, hetzelfde wordt behandeld als een eindgebruiker die een dienst van hetzelfde type afneemt (zie in die zin arrest van 17 november 2022, GE Aircraft Engine Services, C‑607/20, EU:C:2022:884, punt 25 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
30      In dit verband moet worden opgemerkt dat de handelingen van Svilosa zijn verricht met het oog op de invordering van haar schuldvordering op de stichting. Handelingen ten behoeve en in het belang van een onderneming kunnen niet worden geacht te zijn verricht voor andere dan bedrijfsdoeleinden. Opgemerkt zij dat het voordeel dat de stichting zou kunnen hebben getrokken uit de invorderingshandelingen van Svilosa, bestaande in de aflossing van een deel van de lening, slechts een indirect gevolg van de betrokken invorderingshandelingen is.
31      Gelet op het voorgaande en onder voorbehoud van de door de verwijzende rechter te verrichten verificaties, lijkt in casu niet te zijn voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 26, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn.
32      Gelet op een en ander dient op de gestelde vraag te worden geantwoord dat artikel 2, lid 1, onder c), en artikel 26, lid 1, onder b), van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat handelingen die een schuldeiser verricht met het oog op de invordering van zijn schuldvordering, in een situatie waarin deze handelingen zijn verricht zonder opdracht of volmacht van de schuldenaar geen „dienst onder bezwarende titel” vormen noch daarmee kunnen worden gelijkgesteld in de zin van die bepalingen.
Kosten
33      Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof (Zevende kamer) verklaart voor recht:
Artikel 2, lid 1, onder c), en artikel 26, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde
moeten aldus worden uitgelegd dat
handelingen die een schuldeiser verricht met het oog op de invordering van zijn schuldvordering, in een situatie waarin deze handelingen zijn verricht zonder opdracht of volmacht van de schuldenaar geen „dienst onder bezwarende titel” vormen noch daarmee kunnen worden gelijkgesteld in de zin van die bepalingen.
ondertekeningen
*      Procestaal: Bulgaars.