62014CC0276
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
JÄÄSKINEN
ippreżentati fit-30 ta’ Ġunju 2015 (
1
)
Kawża C‑276/14
Gmina Wrocław
vs
Minister Finansów
[talba għal deċiżjoni preliminari mressqa min-Naczelny Sąd Administracyjny (il-Polonja)]
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud — Direttiva 2006/112/KE — Artikoli 9 u 13 — Artikoli 5(3) u 4(2) TUE — Attivitajiet ekonomiċi mwettqa minn entità organizzattiva komunali fi kwalità barra minn dik ta’ awtorità pubblika — Entità organizzattiva komunali li l-attivitajiet ekonomiċi tagħha ma jissodisfawx il-kriterji ta’ indipendenza — Possibbiltà għal din l-entità li tiġi kklassifikata bħala persuna taxxabbli għat-taxxa fuq il-valur miżjud fis-sens tad-dispożizzjonijiet tad-Direttiva 2006/112”
I – Introduzzjoni
1.
Din it-talba għal deċiżjoni preliminari, ippreżentata min-Naczelny Sąd Administracyjny (qorti suprema amministrattiva), tqajjem il-kwistjoni dwar jekk, entità organizzattiva komunali, li l-attivitajiet ekonomiċi tagħha ma jissodisfawx il-kriterju ta’ indipendenza, fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112/KE (
2
), tistax tiġi kklassifikata bħala persuna taxxabbli għat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT” separatament mill-komun li tagħmel parti minnu, għal tranżazzjonijiet ekonomiċi mwettqa minn din l-entità f’isem il-komun.
2.
B’mod partikolari, il-qorti tar-rinviju qed tistaqsi lill-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-kwistjoni jekk dan il-kunċett ta’ indipendenza, fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, għandux jiġi kkunsidrat sabiex ikunu jistgħu jikklassifikaw bħala persuni taxxabbli għall-VAT il-korpi rregolati mid-dritt pubbliku bħall-entitajiet baġitarji komunali msemmija fit-talba għal deċiżjoni preliminari, b’kunsiderazzjoni għall-Artikolu 13(1) ta’ din id-direttiva kif ukoll l-Artikoli 4(2) u 5(3) TUE dwar il-prinċipji ta’ sussidjarjetà u ta’ awtonomija istituzzjonali.
3.
L-importanza tal-każ, skont ir-Repubblika tal-Polonja, hija marbuta mal-fatt li fil-Polonja, il-komuni jwettqu l-missjonijiet ta’ servizz pubbliku tagħhom b’mod awtonomu, permezz ta’ entitajiet organizzattivi mwaqqfa għal dan l-għan, speċjalment l-entitajiet baġitarji komunali (
3
), li sal-lum għadhom jiġu kkunsidrati bħala li huma persuni taxxabbli għall-VAT b’mod distint mill-komun. Din il-kawża għalhekk, tqajjem il-kwistjoni tal-interpretazzjoni tal-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112 li timplika li jiġi determinat kif inhu l-aħjar mod biex jiġi evalwat kif dawn l-entitajiet organizzattivi, speċjalment l-entitajiet baġitarji komunali, iwettqu l-attivitajiet ekonomiċi tagħhom.
4.
Il-kwistjoni li tikkonċerna l-prinċipji ta’ sussidjarjetà u ta’ awtonomija istituzzjonali stabbiliti bl-Artikoli 5(3) u 4(2) TUE tressqet mill-qorti tar-rinviju minħabba li tqis li l-impossibbiltà li l-entitajiet baġitarji komunali bħal dawk fil-kawża inkwistjoni, jiġu rreġistrati bħala persuni taxxabbli għall-VAT b’mod separat mill-komun, jista’ jkollha konsegwenzi fuq il-mudell ta’ funzjonament tal-kollettivitajiet territorjali tal-Polonja. Allura, huwa xieraq li jiġi analizzat jekk id-dispożizzjonijiet tad-dritt primarju għandhomx, f’dan ir-rigward, impatt fuq l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti tad-Direttiva 2006/112.
5.
Kif enfasizzaw il-partijiet li ppreżentaw l-osservazzjonijiet fil-kawża inkwistjoni, il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-kriterju tal-indipendenza ffukat fuq l-applikazzjoni ta’ dan il-kriterju fuq l-attivitajiet ta’ persuni fiżiċi li jwettqu funzjonijiet pubbliċi u entitajiet privati. Konsegwentement, il-qorti tar-rinviju stiednet lill-Qorti tal-Ġustizzja biex teżamina jekk hux xieraq li din il-ġurisprudenza tiġi applikata bl-istess mod għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku.
II – Il-kuntest ġuridiku
A – Id-Direttiva 2006/112
6.
Id-Direttiva 2006/112 ħassret u ssostitwixxiet, mill‑1 ta’ Jannar 2007, il-leġiżlazzjoni Komunitarja eżistenti fil-qasam tal-VAT, b’mod partikolari s-Sitt Direttiva (
4
).
7.
L-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 jipprovdi:
“‘Persuna taxxabbli' għandha tfisser kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.
Kwalunkwe attività ta’ produtturi, kummerċjanti jew persuni li jagħtu servizzi, inklużi attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet, għandhom jitqiesu bħala ‘attività ekonomika'. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skopijiet ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandha b’mod partikolari titqies bħala attività ekonomika.”
8.
Skont l-Artikolu 10 tad-Direttiva 2006/112:
“Il-kondizzjoni fl-Artikolu 9(1) li l-attività ekonomika titmexxa ‘b’mod indipendenti' għandha teskludi mill–VAT persuni impjegati jew persuni oħra sakemm huma jkunu marbutin ma’ min jimpjega b’kuntratt ta’ impjieg jew b’kull irbit legali ieħor li joħloq ir–relazzjoni ta’ bejn min jimpjega u impjegat dwar kondizzjonijiet ta’ xogħol, ħlas u responsabbiltà ta’ min jimpjega.”
9.
L-Artikolu 13(1), tal-imsemmija direttiva huwa fformulat kif ġej (
5
):
“Stati, awtoritajiet governattivi reġjonali u lokali u korpi oħra rregolati bid-dritt pubbliku m’għandhomx jiġu kkunsidrati bħala persuni taxxabbli fir-rigward ta’ l-attivitajiet jew transazzjonijiet li huma jagħmlu bħala awtoritajiet pubbliċi, ukoll meta jiġbru drittijiet, tariffi, kontribuzzjonijet jew ħlasijiet marbuta ma’ dawk l-attivitajiet jew transazzjonijiet.
Iżda, meta jidħlu biex jagħmlu dawn l-attivitajiet jew transazzjonijiet, huma għandhom jiġu kkunisdrati bħala persuni taxxabbli fir-rigward ta’ dawk l-attivitajiet jew transazzjonijiet fejn it-trattament tagħhom bħala persuni mhux taxxabbli jikkawża distorsjoni sinifikanti tal-kompetizzjoni.
F’kwalunkwe każ, korpi rregolati mid-dritt pubbliku għandhom jiġu kkunisdrati bħala persuni taxxabbli fir-rigward ta’ l-attivitajiet elenkati fl-Anness I, sakemm dawk l-attivitajiet ma jkunux twettqu fuq skala tant żgħira li jkunu insinifikanti.”
B – Id-dritt Pollakk
10.
L-Artikolu 15(1) tal-liġi tal-11 ta’ Marzu 2004, dwar it-taxxa fuq l-oġġetti u s-servizzi (
6
), jittrasponi fid-dritt Pollakk l-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 li jaqra kif ġej:
“Il-persuni ġuridiċi, l-entitajiet organizzattivi li ma għandhomx personalità ġuridika u l-persuni fiżiċi li jwettqu, fuq bażi indipendenti, waħda mill-attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-paragrafu 2, irrispettivament mill-iskop u mir-riżultati ta’ din l-attività, huma kkunsidrati bħala persuni taxxabbli.”
11.
L-Artikolu 15(6) tal-liġi nazzjonali tal-VAT jipprevedi li l-organi tal-awtoritajiet pubbliċi u l-uffiċċji ta’ dawn l-organi ma humiex ikkunsidrati bħala persuni taxxabbli f’dak li jikkonċerna l-missjonijiet institwiti permezz ta’ dispożizzjonijiet speċifiċi u li saru sabiex dawn jiġu mwettqa, minbarra attivitajiet li jkunu saru skont kuntratti rregolati mid-dritt privat.
III – Il-kawża prinċipali, id-domanda preliminari u l-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
12.
Fis-sistema amministrattiva Pollakka, il-komuni jwettqu l-missjonijiet ikkonferiti lilhom skont il-liġi tat-8 ta’ Marzu 1990 dwar il-komuni (
7
) bl-għajnuna ta’ istituzzjonijiet baġitarji territorjali u entitajiet baġitarji komunali (
8
). Dawn tal-aħħar, li ma għandhomx personalità ġuridika proprja, essenzjalment jikkontribwixxu għat-twettiq tal-missjonijiet tal-komun u ma għandhomx il-kompitu li jwettqu attività ekonomika, li l-iktar l-iktar tista’ tkun parti minn attività prinċipali oħra. Id-dħul u l-infiq ta’ dawn l-entitajiet baġitarji komunali, inklużi dawk li huma relatati mal-attivitajiet ekonomiċi tagħhom suġġetti għall-VAT, jagħmlu parti mill-baġit tal-komun. Dawn l-entitajiet fost l-oħrajn jinkludu skejjel u postijiet kulturali.
13.
Il-kawża inkwistjoni, bejn il-Gmina Wrocław (il-komun ta’ Wrocław) u l-Minister Finansów (il-Ministru tal-Finanzi Pollakk, iktar ’il quddiem il-“Ministru tal-Finanzi”), toriġina mit-talbiet ta’ interpretazzjoni tad-dritt fiskali magħmula minn dan il-komun.
14.
Il-komun ta’ Wrocław talab lill-Ministru tal-Finanzi jekk entità baġitarja komunali tistax tiġi rreġistrata bħala persuna taxxabbli għall‑VAT b’mod separat mill-komun rigward tranżazzjonijiet rilevanti għall-VAT jew jekk il-komun stess għandux ikun irreġistrat bħala persuna taxxabbli għat-tranżazzjonijiet li jkunu saru minn entità baġitarja tiegħu. Skont dan il-komun, dawn l-entitajiet baġitarji komunali ma jissodisfawx il-kriterji ta’ indipendenza sabiex ikunu suġġetti għall-VAT, kif previst fl-Artikolu 15(1) u (2) tal-liġi nazzjonali dwar il-VAT, u konsegwentement, ma jistgħux jiġu rreġistrati separatament. Barra minn hekk, ir-reġistrazzjoni tal-entitajiet baġitarji komunali b’mod separat mill-komun iwassal għal ċerti inkonvenjenzi ta’ natura prattika (
9
).
15.
Permezz tad-deċiżjonijiet tiegħu bil-miktub, il-Ministru tal-Finanzi qal li, minħabba li l-entitajiet baġitarji komunali, distinti mill-istruttura komunali, iwettqu attivitajiet ekonomiċi b’mod indipendenti fid-dawl ta’ kriterji oġġettivi u f’dan il-każ iwettqu attivitajiet li huma suġġetti għall-VAT, huma għandhom jiġu kkunsidrati bħala persuni taxxabbli għall-VAT b’mod separat mill-komun.
16.
Il-komun ta’ Wrocław introduċa rikorsi quddiem il-Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (it-tribunal amministrattiv ta’ voïvodie f’Wrocław) kontra dawn id-deċiżjonijiet bil-miktub tal-Ministru tal-Finanzi. Minħabba li dan it-tribunal ċaħad ir-rikorsi, din il-komun ippreżentat appell ta’ kassazzjoni quddiem il-qorti tar-rinviju.
17.
Permezz ta’ digriet tat-30 ta’ Jannar 2013, l-awla regolari tan-Naczelny Sąd Administracyjny bagħtet quddiem l-awla estiża fl-istess qorti l-kwistjoni dwar jekk entità baġitarja komunali hijiex suġġetta għat-taxxa fuq l-oġġetti u s-servizzi. Permezz tad-deċiżjoni tal-24 ta’ Ġunju 2013 li kienet tinkludi risposta għall-awla regolari ta’ din il-qorti, l-awla estiża tenniet li l-entitajiet baġitarji komunali msemmija f’din il-kawża ma humiex suġġetti għall-VAT, peress li minkejja l-fatt li dawn l-entitajiet huma distinti mill-komun fuq il-pjan organizzattiv, huma ma jwettqux attività ekonomika b’mod awtonomu jew indipendenti mill-komun.
18.
Għall-kuntrarju, skont ir-rinviju għal deċiżjoni preliminari, ma jidhirx ċar sa fejn għandha tiġi applikata, skont id-dritt tal-Unjoni, il-kundizzjoni ta’ indipendenza li tinsab fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku. Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju tiddubita l-konformità ta’ din il-kundizzjoni ta’ indipendenza mal-prinċipji ta’ sussidjarjetà u ta’ awtonomija istituzzjonali stabbiliti fl-Artikoli 5(3) u4(2) TUE, li jipprovdu li l-istruttura tal-kollettivitajiet lokali u t-tqassim tal-kompetenzi tagħhom jaqgħu taħt il-kompetenza tal-Istati Membri.
19.
Minħabba d-dubji li kellha inkwantu għall-interpretazzjoni tal-Artikoli (9(1) u 13(1) tad-Direttiva 2006/112, in-Naczelny Sąd Administracyjny, bħala l-awla regolari, permezz ta’ deċiżjoni tal‑10 ta Diċembru 2013 iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:
“Fid-dawl tal-Artikolu 4(2) moqri flimkien mal-Artikolu 5(3) [TUE], entità organizzattiva tal-komun (kollettività lokali tal-Polonja) tista’ tiġi kklassifikata bħala persuna taxxabbli għall-VAT meta teżerċita attivitajiet fi kwalità barra minn dik ta’ awtorità pubblika fis-sens tal-Artikolu 13 tad-Direttiva [2006/112], għalkemm ma tissodisfax il-kundizzjoni ta’ awtonomija (ta’ independenza) li jipprevedi l-Artikolu 9(1) tal-imsemmija direttiva?”
20.
Ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub mill-komun ta’ Wrocław, il-Ministru tal-Finanzi, il-Gvernijiet tal-Polonja u tal-Greċja, kif ukoll mill-Kummissjoni Ewropea, li kollha, minbarra l-Gvern tal-Greċja kienu preżenti għas-seduta li ltaqgħet fil-5 ta’ Mejju 2015.
IV – Analiżi
A – Osservazzjonijiet preliminari
21.
Id-domanda preliminari mressqa mill-qorti tar-rinviju titlaq mill-premessa li tgħid li l-entitajiet organizzattivi komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, speċjalment l-entitajiet baġitarji komunali, ma jissodisfawx il-kriterju ta’ indipendenza previst fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112. Fil-fatt, l-awla estiża tal-qorti tar-rinviju diġà kkonstatat dan il-fatt fir-risposta tagħha lill-awla regolari ta’ din il-qorti (
10
).
22.
Xieraq li l-ewwel nett nippreċiżaw li l-kawża inkwistjoni tirrigwarda biss l-entitajiet baġitarji komunali tal-komun ta’ Wrocław, anki jekk id-domanda preliminari b’mod ġenerali tittratta iktar lill-entitajiet organizzattivi komunali li ma jissodisfawx il-kriterju tal-indipendenza. L-entitajiet organizzattivi komunali jiġbru flimkien diversi tipi ta’ entitajiet li l-livell ta’ indipendenza tagħhom fit-twettiq tal-attivitajiet tagħhom jista’ jvarja. Madankollu, dawn il-konklużjonijiet jitrattaw biss l-entitajiet baġitarji komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
23.
Għaldaqstant, id-domanda preliminari għandha l-għan li tkun taf jekk l-entitajiet baġitarji komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali jistgħux jiġu kklassifikati bħala persuni taxxabbli minkejja n-nuqqas ta’ indipendenza tagħhom fit-twettiq tal-attivitajiet tagħhom. F’dan ir-rigward, il-Ministru tal-Finanzi jallega li l-kriterju tal-indipendenza ma jistax jiġi applikat għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku, minħabba li l-osservazzjoni ta’ din il-kundizzjoni tirriskja li twassal għal indħil sproporzjonat fl-awtonomija istituzzjonali mogħtija lill-Istati Membri. L-Artikolu 13 tad-Direttiva 2006/112, għandu, fil-fehma tiegħu, jiġi kklassifikat bħala dispożizzjoni partikolari meta mqabbel mal‑Artikolu 9(1) ta’ din id-direttiva. B’hekk, l-analiżi tal-indipendenza la hija neċessarja u lanqas adegwata f’dak li jikkonċerna l-korpi rregolati mid-dritt pubbliku.
24.
Il-Gvern Pollakk, min-naħa tiegħu, ippropona li jerġa’ jifformula d-domanda preliminari sabiex l-ewwel tiġi analizzata l-kwistjoni dwar jekk l-entitajiet baġitarji komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali jissodisfawx il-kriterju tal-indipendenza li huwa applikabbli għalihom. Skont il-Gvern, dawn l-entitajiet jissodisfaw dan il-kriterju. Huwa biss b’mod sussidjarju, jekk il-Qorti tal-Ġustizzja kellha tikkunsidra li l-kriterju ta’ indipendenza ma huwiex issodisfat minn dawn l-entitajiet baġitarji komunali, li għandha tiġi analizzata l-kwistjoni dwar jekk dawn jistgħux xorta jiġu kklassifikati bħala persuni taxxabbli skont l-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112.
25.
Inkwantu għalija, inqis li, sabiex tingħata risposta utli lill-qorti tar-rinviju, ma hemmx għalfejn terġa’ tiġi fformulata d-domanda preliminari, iżda pjuttost li jiġi analizzat b’mod preċiż jekk – u jekk fl-affirmattiv b’liema mod – id-definizzjoni tal-kunċett “persuna taxxabbli” inkluż fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, li jinkludi l-kriterju ta’ indipendenza tal-attività ekonomika, għandhiex tiġi applikata għall-korpi rreoglati mid-dritt pubbliku msemmija fl-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112. Fl-opinjoni tiegħi, ir-risposta tinsab fil-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li ser nanalizza hawn taħt. Ser nibda l-analiżi tiegħi billi nevalwa minn naħa, ir-rabta bejn l-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112 kif ukoll, min-naħa l-oħra, l-kunċett ta’ “persuna taxxabbli” li jidher fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112.
B – Fuq ir-relazzjoni bejn l-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112 u fuq id-definizzjoni wiesgħa tal-kunċett
“persuna taxxabbli
”
26.
Fis-sistema komuni tal-VAT, l-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112 jiffurmaw parti mit-Titolu III ta’ din id-direttiva, li jġib l-isem “Persuni taxxabbli”. Dan it-Titolu III jinkludi r-regoli li jikkonċernaw lill-persuni taxxabbli b’mod ġenerali kif ukoll il-każijiet partikolari, bħar-ragruppament għall-iskop tal-VAT u r-regoli dwar l-awtoritajiet pubbliċi. F’dan ir-rigward, l-Artikolu 9 huwa r-regola ġenerali dwar il-persuni taxxabbli għall-VAT, filwaqt li l-Artikolu 13 huwa r-regola ta’ eżenzjoni (
11
).
27.
Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li huwa importanti li sabiex ikun hemm applikazzjoni uniformi tad-Direttiva 2006/112, il-kunċett ta’ “persuni taxxabbli” jiġi interpretat b’mod awtonomu u uniformi (
12
).
28.
Skont id-definizzjoni ġenerali ta’ dan il-kunċett, prevista fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, hija kkunsidrata bħala persuna taxxabbli “kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività” (
13
). Din id-definizzjoni wiesgħa ħafna tkopri lill-persuni fiżiċi u ġuridiċi kollha, kif ukoll korpi rregolati mid-dritt pubbliku kif ukoll privat.
29.
Barra minn hekk, xieraq li ninnotaw li din id-definizzjoni wiesgħa tal-kunċett “persuni taxxabbli” tista’ tapplika wkoll għal entità li ma għandhiex personalità ġuridika (
14
). B’hekk, il-fatt li l-entitajiet baġitarji komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma għandhomx personalità ġuridika ma huwiex rilevanti f’dak li jikkonċerna l-possibbiltà li jiġu rreġistrati bħala persuni taxxabbli distinti mill-komun.
30.
Għall-kuntrarju, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, l-applikazzjoni tal-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112 timplika l-konstatazzjoni minn qabel tal-karattru ekonomiku tal-attività kkunsidrata (
15
). Jekk tiġi stabbilita l-eżistenza ta’ attività ekonomika fis-sens tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, allura xieraq li tiġi eżaminata l-applikabbiltà tal-eċċezzjoni dwar il-korpi rregolati mid-dritt pubbliku prevista fl-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 13(1) ta’ din id-direttiva (
16
).
31.
Fis-sentenza Il-Kummissjoni vs Spanja (
17
), il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, fil-kuntest tal-evalwazzjoni ta’ nuqqas ta’ twettiq ta’ obbligu possibbli minn Stat Membru, xieraq li l-ewwel nett jiġi analizzat, jekk l-attivitajiet inkwistjoni jikkostitwixxux attivitajiet ekonomiċi, it-tieni nett, jekk l-attivitajiet imsemmija sarux b’mod indipendenti, u t-tielet nett, jekk fi kwalunkwe każ, tistax tiġi applikata r-regola dwar persuna mhux taxxabbli għall-VAT (
18
) fir-rigward tal-attivitajiet imwettqa minn korp irregolat mid-dritt pubbliku kif ukoll minn awtorità pubblika (
19
).
32.
Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà espressament ikkonstatat li l-evalwazzjoni tan-natura indipendenti tal-attività ekonomika tippreċedi l-evalwazzjoni magħmula skont l-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112.
33.
Madankollu, il-qorti tar-rinviju qed tistaqsi jekk din il-ġurisprudenza hijiex rilevanti f’dak li jirrigwarda l-korpi rregolati mid-dritt pubbliku, minħabba li sal-lum, il-kriterju ta’ indipendenza tal-attività ma ġiex ivverifikat mill-Qorti tal-Ġustizzja ħlief fir-rigward tal-persuni fiżiċi li jwettqu funzjonijiet pubbliċi (
20
). Skont il-qorti tar-rinviju, l-indipendenza tal-attività mhux neċessarjament għandha tiġi evalwata meta din tirrigwarda persuni ġuridiċi rregolati mid-dritt pubbliku. Jiena ma naqbilx ma’ din l-opinjoni tal-qorti tar-rinviju.
34.
Fil-fatt jirriżulta mill-istruttura tas-sistema komuni tal-VAT, mill-kliem tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, li ma jinkludi ebda limitazzjoni (
21
), kif ukoll mill-ġurisprudenza ċċitata iktar ’il fuq, li d-definizzjoni kompluta ta’ persuni taxxabbli li tidher fl-Artikolu 9, għandha tiġi applikata b’mod uniformi u koerenti għall-persuni kollha (
22
).
35.
F’dak li jirrigwarda l-istruttura tas-sistema komuni tal-VAT, nixtieq infakkar li l-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112 jassenjaw kamp ta’ applikazzjoni wiesa’ ħafna lill-VAT. Fil-fatt, il-leġiżlatur tal-Unjoni kellu l-intenzjoni li jillimita l-kamp ta’ applikazzjoni ta’ persuni mhux taxxabbli għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku sabiex tiġi osservata din ir-regola ġenerali (
23
).
36.
Għalhekk, jekk persuna fiżika jew ġuridika ma tissodisfax il-kriterji tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 sabiex tikklassifika bħala persuna taxxabbli, speċjalment il-kundizzjoni li l-attività ekonomika tkun imwettqa “b’mod indipendenti”, ma huwiex neċessarju li jiġi vverifikat jekk din il-persuna tistax tiġi eżentata mill-VAT skont l-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112.
37.
Konsegwentement, ma jistax jiġi aċċettat, kif qed jallega l-Ministru tal-Finanzi, li huwa inutli li tiġi analizzata d-domanda dwar jekk il-korpi rregolati mid-dritt pubbliku jeżerċitawx attività ekonomika b’mod indipendenti fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, minħabba li l-Istat għandu d-dritt li jikkonferixxi l-kapaċità ta’ korp irregolat mid-dritt pubbliku lil dawn l-entitajiet. Fl-opinjoni tiegħi, il-kwalità ta’ korp irregolat mid-dritt pubbliku ta’ entità hija, f’dan ir-rigward, irrilevanti, jekk dan il-korp ma jwettaqx, fi kwalunkwe każ, attività ekonomika b’mod indipendenti.
38.
Madankollu, il-partijiet li ppreżentaw osservazzjonijiet esprimew dubji dwar il-kwistjoni jekk dan il-kriterju ta’ indipendenza tal-attivitajiet għandux jiġi applikat għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku bl-istess mod bħall-operaturi privati. Xieraq għalhekk nanalizzaw il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar dan il-kriterju kif ukoll dwar l-applikazzjoni tiegħu għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku.
C – Fuq il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-kriterju ta
’ indipendenza tal-attivitajiet ekonomiċi fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 u fuq l-applikazzjoni tiegħu għall-attivitajiet ekonomiċi tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku
39.
Il-kundizzjoni li l-attività ekonomika titwettaq b’mod indipendenti, imsemmija fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, hija ddefinita b’mod negattiv fl-Artikolu 10 ta’ din id-direttiva. Skont l-Artikolu 10, l-attività ma twettqitx b’mod indipendenti u għalhekk ma tagħtix lok għall-intaxxar tal-VAT, meta jkun jeżisti, bejn persuna u l-persuna li timpjegaha, rapport ta’ subordinazzjoni komparabbli għal dak maħluq permezz ta’ kuntratt tax-xogħol. Din id-dispożizzjoni ssemmi tliet kriterji li jikkonċernaw ir-rabta ta’ subordinazzjoni, relatata mal-eżistenza ta’ sitwazzjoni ta’ dipendenza bil-kundizzjonijiet tax-xogħol u tal-ħlas kif ukoll fir-rigward tar-responsabbiltà (
24
).
40.
Bl-applikazzjoni ta’ dawn il-kriterji, il-Qorti tal-Ġustizzja żviluppat elementi. li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni fl-evalwazzjoni tal-indipendenza ta’ attività ekonomika fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 20016/112. Il-kriterji li għandhom jiġu kkunsidrati, elenkati b’mod partikolari fis-sentenza van der Steen (
25
), jinkludu wkoll it-twettiq ta’ attivitajiet minn persuna f’isimha, għaliha nnifisha, u b’responsabbiltà tagħha u l-fatt li hija ssostni r-riskju ekonomiku marbut mat-twettiq ta’ dawn l-attivitajiet (
26
).
41.
Sabiex tiġi kkonstatata l-indipendenza tal-attività, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset in-nuqqas ta’ rabta ta’ subordinazzjoni ġerarkika fir-rigward tal-awtorità pubblika tal-operaturi li ma kinux integrati fl-amministrazzjoni pubblika, kif ukoll il-fatt li huma aġixxew għalihom stess u b’responsabbiltà tagħhom, li jorganizzaw liberament il-modalitajiet tat-twettiq tax-xogħol u li huma kkalkulaw huma stess l-emolumenti li jikkostitwixxu d-dħul tagħhom (
27
).
42.
Skont il-Qorti tal-Ġustizzja, il-fatt li l-operaturi jipprokuraw u jorganizzaw huma stess b’mod awtonomu, fil-kuntest tal-limiti previsti mil-liġi, il-persunal u l-materjal meħtieġ għat-twettiq tal-attivitajiet tagħhom, kif ukoll il-fatt li huma jġorru r-responsabbiltà li tirriżulta mir-rapporti kuntrattwali stabbiliti minnhom fit-twettiq tal-attività ekonomika tagħhom u r-responsabbiltà għad-dannu kkawżat lil terzi meta ma jkunux qed jaġixxu bħala delegati tal-awtorità pubblika, huma wkoll ħjiel tal-indipendenza tal-attività ekonomika (
28
).
43.
Il-kundizzjoni relatata mar-riskju ekonomiku kienet ittrattata fis-sentenza FCE Bank (
29
), fejn ġie deċiż li l-fergħa tal-bank ma kinitx awtonoma bħala bank peress li minħabba li ma tiddisponix minn kapital ta’ dotazzjoni ma ssostnix hija stess ir-riskji ekonomiċi marbuta mat-twettiq tal-attivitajiet tagħha. Għalhekk, hija ma tistax tiġi kkunsidrata bħala persuna taxxabbli għall-VAT (
30
).
44.
Infakkar li l-applikazzjoni tal-kunċett ta’ persuna taxxabbli għandu jkun uniformi u koerenti (
31
). Fl-aħħar mill-aħħar, fil-kundizzjoni ta’ indipendenza, din hija kwistjoni dwar kif jitwettqu attivitajiet ekonomiċi, u xejn iżjed. Huwa minnu li l-ġurisprudenza ċċitata iktar ’il fuq, li tistabbilixxi kriterji ta’ evalwazzjoni relatati mal-indipendenza tal-attività ekonomika, tikkonċerna biss lill-persuni fiżiċi li jwettqu funzjonijiet pubbliċi kif ukoll lill-persuni ġuridiċi rregolati mid-dritt privat. Madankollu, fl-opinjoni tiegħi, xejn ma jindika li dawn l-istess kriterji ma humiex applikabbli wkoll għall-attivitajiet ekonomiċi mwettqa mill-korpi rregolati mid-dritt pubbliku msemmija fl-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112. Fil-fatt, jekk dawn il-kriterji jistgħu jiġu applikati b’mod partikolari għall-entitajiet privati, li l-istrutturi interni u l-prattiki kummerċjali tagħhom jistgħu ħafna drabi jkunu iktar varjati u kumplessi minn dawk tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku, jidhirli li dawn il-kriterji għandhom japplikaw għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku bl-istess mod. F’dan ir-rigward, l-ispeċifiċità tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku hija pjuttost relatata mal-attivitajiet tagħhom imwettqa bħala awtorità pubblika, li jittieħdu inkunsiderazzjoni b’mod separat mir-regola dwar l-eżenzjoni previst fl-Artikolu 13 tad-Direttiva 2006/112.
45.
Il-Gvern Pollakk allega li l-kriterju dwar ir-riskju ekonomiku ma jistax jiġi aċċettat għall-korpi rregolati mid-dritt pubbliku, minħabba li l-komun jew l-entitajiet baġitarji tiegħu ma jistgħux jiġu sottomessi għal proċedura ta’ insolvenza. Għaldaqstant, skont il-Gvern Pollakk, il-korpi rregolati mid-dritt pubbliku ma humiex esposti għal riskji ekonomiċi komparabbli għal dawk li jittieħdu mill-korpi privati li jwettqu attivitajiet ekonomiċi (
32
). Skont dan il-Gvern, l-applikazzjoni tal-kriterju ta’ indipendenza lill-korpi rregolati mid-dritt pubbliku bl-istess mod bħall-entitajiet privati jkollha bħala konsegwenza li la l-entitajiet baġitarji u lanqas il-komuni stess ma jissodisfaw il-kundizzjonijiet sabiex ikunu kklassifikati bħala “persuni taxxabbli”, fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112.
46.
Fl-opinjoni tiegħi, l-eżistenza ta’ riskju ekonomiku għandu jitqies b’mod iktar wiesa’ minn dak li qed jallega l-Gvern Pollakk. Fil-fatt, ir-realizzazzjoni tar-riskju pubbliku tista’ tieħu diversi forom iżda, fl-opinjoni tiegħi, il-persuna li ssostni dan ir-riskju għandha tiddisponi minn xi tip ta’ patrimonju li hija tirriskja li titlef. Pereżempju għal stabbiliment ta’ kreditu, ir-riskju ekonomiku jista’ jkun l-inadempjenza tar-rimbors ta’ self minn klijent (
33
). Il-konstatazzjoni li operatur isostni r-riskju ekonomiku tal-attività tiegħu tirriżulta ukoll mill-fatt li l-qligħ li jieħu mill-attività tiegħu ma jiddependix biss mill-ammonti marbuta direttament miegħu, iżda wkoll mill-ispejjeż marbuta mal-organizzazzjoni tal-persunal u l-materjali tal-attività fost elementi oħra (
34
).
47.
Barra minn hekk, id-Direttiva 2006/112 hija bbażata fuq l-idea li l-korpi rregolati mid-dritt pubbliku msemmija fl-Artikolu 13(1) tagħha, bħall-Istat u l-komuni, jistgħu jkunu suġġetti għall-VAT għall-attivitajiet li huma jwettqu f’kapaċità oħra minn barra dik ta’ awtorità pubblika. Huma jistgħu jkunu suġġetti għall-VAT anki għall-attivitajiet li huma jwettqu bħala awtoritajiet pubbliċi, “fejn it-trattament tagħhom bħala persuni mhux taxxabbli jikkawża distorsjoni sinifikanti tal-kompetizzjoni” (
35
). Barra minn hekk, il-fatt li entità tista’ tkun suġġetta għal proċedura ta’ insolvenza ma huwiex kriterju determinanti għall-verifika tal-kwalità ta’ persuna taxxabbli tagħha skont is-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112.
48.
Fl-opinjoni tiegħi, in-natura indipendenti tal-attivitajiet ekonomiċi ta’ entità, mill-perspettiva tar-riskji, ma tiddependix la fuq il-kwistjoni jekk din l-entità ssostnix riskju ekonomiku li jirriżulta mill-attivitajiet tagħha u lanqas fuq il-kwistjoni jekk fil-verità hija entità oħra li ssostni minflokha, permezz tal-patrimonju tagħha, ir-riskju marbut mal-attivitajiet ekonomiċi tal-ewwel entità (
36
).
49.
Bħala konklużjoni, il-fatt li entità ssostni r-riskju ekonomiku huwa wieħed mill-elementi li għandhom jiġu kkunsidrati fl-evalwazzjoni tal-mod li bih din l-entità twettaq l-attivitajiet ekonomiċi tagħha. L-elementi l-oħra li jistgħu jitqiesu, imsemmija fil-ġurisprudenza, huma b’mod partikolari t-twettiq ta’ attività minn entità f’isimha u għaliha stess, l-eżistenza ta’ patrimonju proprju, l-organizzazzjoni ħielsa ta’ modalitajiet ta’ implimentazzjoni tax-xogħol, il-persunal u l-materjal u l-fatt li l-entità ssostni r-responsabbiltà kuntrattwali u r-responsabbiltà tad-danni kkawżati lil terzi. L-evalwazzjoni tan-natura indipendenti ta’ attività ekonomika, fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, għandha ssir każ b’każ, filwaqt li għandhom jiġu kkunsidrati ċ-ċirkustanzi inkwistjoni
D – Fuq il-prinċipju ta
’ sussidjarjetà u ta
’ awtonomija istituzzjonali, previsti fl-Artikoli 5(3) u 4(2) TUE
50.
Fl-aħħar nett, xieraq li jiġi enfasizzat li l-indipendenza msemmija fl-Artikolu 9 tad-Direttiva 2006/112 tiġi evalwata meta mqabbla mat-twettiq tal-attivitajiet ekonomiċi. Il-kwistjoni ma hijiex jekk korp irregolat mid-dritt pubbliku huwiex indipendenti jew awtonomu fl-istruttura tal-kollettività territorjali ta’ Stat Membru jew x’inhu l-istatus tiegħu fir-rigward tad-dritt amministrattiv intern. Għalhekk, l-awtonomija istituzzjonali tal-Istati Membri, fis-sens tal-Artikolu 4(2) TUE, bl-ebda mod ma hija affettwata mill-konstatazzjonijiet preċedenti.
51.
Il-Gvern Grieg iqis li l-konfużjoni f’dan ir-rigward fil-kawża inkwistjoni hija r-riżultat tad-diverġenzi lingwistiċi fl-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 imsemmija mill-qorti tar-rinviju. Skont il-qorti tar-rinviju, il-verżjonijiet tal-Franċiż u tal-Ingliż jużaw it-terminu “d’une façon indépendante” (bl-ingliż “independently”) filwaqt li l-verżjoni Pollakka tuża l-espressjoni “b’mod awtonomu” (“samodzielnie” bil-Pollakk (
37
)). Ninnota li l-espressjoni “b’mod indipendenti” hija utilizzata wkoll f’diversi lingwi oħra (
38
).
52.
F’dak li jirrigwarda d-diverġenzi lingwistiċi, hija ġurisprudenza stabbilita li l-formulazzjoni użata f’waħda mill-verżjonijiet lingwistiċi ta’ dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni ma tistax isservi bħala bażi unika għall-interpretazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni u lanqas ma tista’ tingħata prijorità fuq il-verżjonijiet lingwistiċi l-oħra. Fil-fatt, id-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni għandhom jiġu interpretati u applikati b’mod uniformi, fid-dawl tal-verżjonijiet redatti fil-lingwi kollha tal-Unjoni Ewropea. F’każ ta’ diverġenza bejn id-diversi verżjonijiet lingwistiċi ta’ test tad-dritt tal-Unjoni, id-dispożizzjoni inkwistjoni għandha tiġi interpretata fid-dawl tal-istruttura ġenerali u tal-iskop tal-leġiżlazzjoni li minnha din id-dispożizzjoni tifforma parti (
39
).
53.
Jirriżulta li l-formulazzjoni utilizzata fil-verżjoni bil-Pollakk ma tistax tiġi użata waħidha għall-interpretazzjoni tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112. F’dan ir-rigward, diġà fakkart fil-punti 40 sa 43 ta’ dawn il-konklużjonijiet, l-interpretazzjoni mill-ġurisprudenza tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112. Fi kwalunkwe każ, jidhirli li huwa diffiċli li naraw xi tkun id-differenza bejn attività mwettqa “b’mod indipendenti” u attività mwettqa “b’mod awtonomu” fl-isfond tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar dan il-kriterju. Barra minn hekk, infakkar li l-kontroversja, ma hijiex dwar il-karattru indipendenti jew awtonomu tal-entità kkonċernata, iżda dwar il-mod li bih wettqet l-attività ekonomika tagħha.
54.
Infakkar ukoll li l-kriterji relatati mal-persuni taxxabbli għall-VAT, li jirriżultaw mill-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112, huma kriterji oġġettivi li għandhom jiġu osservati. Fil-fatt, l-Istat Membru ma jistax jimmodifika l-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva 2006/112 permezz ta’ dispożizzjonijiet interni relatati mal-organizzazzjoni tal-komuni.
55.
Kif ikkonstatat ukoll il-Kummissjoni, l-Istati Membri jistgħu jorganizzaw liberament l-istruttura u l-attivitajiet tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku tagħhom, inkluż billi jottimizzaw l-istruttura interna tagħhom skont ir-regoli tal-VAT. L-għażliet tal-Istat Membru dwar l-istruttura organizzattiva tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku jista’ jkollhom konsegwenzi differenti fil-livell tal-VAT, mingħajr ma tiġi llimitata l-libertà li jgawdi dan l-Istat Membru fl-għażliet tiegħu. Madankollu, għalkemm l-Istati Membri jgawdu mil-libertà tal-għażla msemmija fl-Artikolu 4(2) TUE, il-konsegwenzi ta’ ċerti għażliet huma għall-kuntrarju predeterminati mid-dritt tal-Unjoni (
40
).
56.
Barra minn hekk, xieraq li niftakru, kif enfasizzat ir-Repubblika tal-Polonja stess, li l-korpi rregolati mid-dritt pubbliku fil-prinċipju ma għandhomx il-vokazzjoni li jwettqu attivitajiet ekonomiċi f’kapaċità oħra barra minn dik ta’ awtorità pubblika. L-attività ekonomika eventwali mwettqa mill-korpi rregolati mid-dritt pubbliku hija aċċessorju u ħafna drabi hija marbuta mat-twettiq tal-missjonijiet tas-servizz pubbliku. L-issuġġettar tal-korpi rregolati mid-dritt pubbliku għall-VAT għall-attivitajiet ekonomiċi li huma jwettqu f’kapaċità oħra barra minn dik ta’ awtorità pubblika, ma huwa xejn ħlief element li l-Istati Membri jistgħu jikkunsidraw meta jiddefinixxu l-istruttura organizzattiva tal-amministrazzjoni tagħhom.
57.
F’dak li jirrigwarda l-prinċipju ta’ sussidjarjetà, jirriżulta b’mod ċar mill-premessa 65 tad-Direttiva 2006/112 (
41
) li dan il-prinċipju kien ikkunsidrat mil-leġiżlatur tal-Unjoni meta kien qed jikteb din id-direttiva.
58.
Infakkar li, fil-kawża prinċipali, l-awla estiża tan-Naczelny Sąd Administracyjny jidher li diġà evalwat in-natura indipendenti tal-attivitajiet tal-entitajiet baġitarji komunali msemmija fit-talba għal deċiżjoni preliminari. B’kunsiderazzjoni għan-natura tal-analiżi li għandha ssir u tan-neċessità li jkunu magħrufa l-ispeċifiċitajiet tas-sistema tal-amministrazzjoni lokali Pollakka, effettivament hija l-qorti nazzjonali li tinsab fl-aħjar sitwazzjoni biex tagħmel evalwazzjoni skont il-kriterji elenkati mill-Qorti tal-Ġustizzja (
42
), dwar jekk l-entitajiet baġitarji komunali, bħal dawk imsemmija fil-kawża prinċipali, iwettqux l-attivitajiet tagħhom b’mod indipendenti. Il-Qorti tal-Ġustizzja ma għandhiex għad-dispożizzjoni tagħha l-informazzjoni neċessarja kollha dwar l-amministrazzjoni lokali fil-Polonja sabiex tkun tista’ tagħmel it-tali evalwazzjoni; dan il-kompitu jappartjeni lill-qorti tar-rinviju.
E – Fuq id-domanda dwar limitazzjoni ratione temporis tal-effetti tas-sentenza
59.
Il-Gvern Pollakk, filwaqt li invoka riskju ta’ riperkussjonijiet ekonomiċi serji, talab limitazzjoni ratione temporis tal-effetti tas-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jekk hija jkollha tikkunsidra li l-entitajiet baġitarji ma jistgħux jiġu kklassifikati bħala persuni taxxabbli distinti għall-VAT. Skont dan il-Gvern, tali pożizzjoni taffettwa b’mod sinjifikattiv il-mudell tal-funzjonament tal-gvern lokali li jeżisti fil-Polonja, u dan jista’ jkollu konsegwenzi negattivi fuq is-settur finanzjarju pubbliku kollu fil-Polonja. Barra minn hekk, ir-Repubblika tal-Polonja kkunsidrat in bona fide u għadha tikkunsidra li l-entitajiet baġitarji jistgħu jiġu kklassifikati bħala persuni taxxabbli għall-VAT.
60.
Xieraq li ninnutaw li l-Gvern Pollakk, matul is-seduta, ammetta li l-impatt ta’ tali soluzzjoni fuq il-mudell ta’ funzjonament tal-gvern lokali se tkun pjuttost għall-futur. L-effetti retroattivi tas-sentenza jirriżultaw biss min-neċessità li jerġgħu jiġu kkalkolati t-taxxi li nġabru matul il-ħames snin preċedenti (
43
).
61.
Infakkar f’dan ir-rigward li l-VAT hija taxxa fuq il-konsum li taffettwa l-ispejjeż jew il-konsum aħħari ta’ oġġetti jew servizzi minn persuni fiżiċi jew ġuridiċi. Fit-teorija, il-VAT għandha tirriżulta f’tassazzjoni unika fis-sens li l-piż tat-taxxa fuq oġġett jew servizz għandu jikkorrispondi eżattament għall-VAT ikkalkolata fuq il-prezz tal-bejgħ mitlub lill-konsumatur, irrispettivament min-numru ta’ tranżazzjonijiet li jkunu saru fil-proċess ta’ qabel l-istadju tal-impożizzjoni. Għalhekk, il-VAT fuq is-servizzi pprovduti lill-pubbliku mill-entitajiet baġitarji komunali ma għandhiex tiddependi fuq il-modalitajiet ta’ reġistrazzjoni tal-komun bħala persuna taxxabbli għall-VAT, jiġifieri għall-fatt li l-komun ikun irreġistrat flimkien mal-entitajiet baġitarji tiegħu bħala persuna taxxabbli unika jew li għall-kuntrarju, l-entitajiet baġitarji jkunu rreġistrati separatament.
62.
Madankollu, kif osserva l-komun ta’ Wrocław matul is-seduta, fl-istat attwali tad-dritt tal-Unjoni, is-sistema tal-VAT tinkludi diversi elementi li jnaqqsu n-newtralità fiskali perfetta, bħall-possibbiltà tal-Istati Membri li jeżentaw mill-VAT l-attività ekonomika ta’ impriżi żgħar (
44
). Għalhekk, ir-risposta għad-domanda preliminari ma hijiex irrilevanti fil-livell prattiku.
63.
Madankollu, huwa biss f’każijiet eċċezzjonali li b’applikazzjoni ta’ prinċipju ġenerali ta’ ċertezza legali inerenti fis-sistema ġuridika tal‑Unjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja jista’ jkollha tillimita l-possibbiltà għal kull persuna kkonċernata li tinvoka dispożizzjoni li hija interpretat sabiex tqajjem dubju fir-rigward ta’ relazzjonijiet ġuridiċi stabbiliti in bona fide. Sabiex tali limitazzjoni tkun tista’ tiġi stabbilita, huwa neċessarju li jiġu ssodisfatti żewġ kriterji essenzjali, jiġifieri l-bona fide tal-persuni kkonċernati u r-riskju ta’ konsegwenzi serji (
45
).
64.
B’mod iktar speċifiku, il-Qorti tal-Ġustizzja ma rrikorritx għal din is-soluzzjoni ħlief f’ċirkustanzi speċifiċi biss, speċjalment meta kien jeżisti r-riskju ta’ riperkussjonijiet ekonomiċi serji b’mod partikolari minħabba n-numru għoli ta’ rapporti ġuridiċi kkostitwiti in bona fide abbażi tal-leġiżlazzjoni kkunsidrata bħala validatament fis-seħħ u li jidhru li l-individwi u l-awtoritajiet nazzjonali kienu mħeġġa jadottaw aġir li ma jikkonformax mad-dritt tal-Unjoni minħabba inċertezza oġġettiva u kbira fir-rigward tal-kamp ta’ applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni (
46
).
65.
Fil-fehma tiegħi, l-elementi mressqa mill-Gvern Pollakk ma jissodisfawx dawn l-aħħar kriterji. Fil-fatt, il-Gvern Pollakk, qatt ma kien f’pożizzjoni li jevalwa l-gradi tar-riperkussjonijiet ekonomiċi possibbli. Xieraq li niftakru li din il-kawża inkwistjoni tikkonċerna biss lill-entitajiet baġitarji komunali msemmija fil-kawża prinċipali u l-possibbiltà li jiġi determinat jekk l-attivitajiet tagħhom twettqux b’mod indipendenti. Fi kwalunkwe każ, il-kwistjoni dwar il-konsegwenzi possibbli tas-sentenza li ser tingħata mill-Qorti tal-Ġustizzja, ukoll għal dak li jirrigwarda l-entitajiet baġitarji tal-Istat u l-istabbilimenti baġitarji msemmija fid-dibattitu bejn il-partijiet, taqa’ taħt id-dritt nazzjonali.
66.
Abbażi ta’ dak li ntqal, inqis li ma hemmx lok li jiġu limitati ratione temporis l-effetti tas-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja f’din il-kawża.
V – Konklużjoni
67.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi kif ġej għad-domanda preliminari tan-Naczelny Sąd Administracyjny (il-Polonja):
L-Artikolu 9(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat‑28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretata fis-sens li entità organizzattiva komunali ma tistax tiġi kklassifikata bħala persuna taxxabbli għat-taxxa fuq il-valur miżjud ħlief jekk hija twettaq l-attivitajiet ekonomiċi tagħha b’mod indipendenti fis-sens ta’ dan l-artikolu. Huwa l-kompitu tal-qorti nazzjonali li tevalwa, fid-dawl tal-kriterji elenkati mill-Qorti tal-Ġustizzja, jekk l-entitajiet baġitarji komunali inkwistjoni fil-kawża prinċipali jwettqux l-attivitajiet ekonomiċi tagħhom b’mod indipendenti.
(
1
)	Lingwa oriġinali: il-Franċiż.
(
2
)	Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1).
(
3
)	Is-sistema Pollakka tipprevedi wkoll tipi oħra ta’ entitajiet organizzattivi komunali kif ukoll entitajiet tal-Istat. Pereżempju, l-organizzazzjonijiet baġitarji komunali huma, skont il-komun ta’ Wrocław, ikkaratterizzati minn livell ta’ indipendenza ogħla mill-entitajiet baġitarji komunali.
(
4
)	Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23, iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”). Minkejja diversi modifiki editorjali, id-dispożizzjonijiet rilevanti tad-Direttiva 2006/112 huma, fis-sustanza, identiċi għad-dispożizzjonijiet korrispondenti tas-Sitt Direttiva. Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza Le Rayon d’Or (C‑151/13, EU:C:2014:185, punt 6).
(
5
)	Rigward id-diverġenzi bejn diversi verżjonijiet lingwistiċi tal-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112, kif ukoll l-analiżi tal-kunċett ta’ “korpi oħra rregolati bid-dritt pubbliku”, ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:430, punti 68 sa 82).
(
6
)	Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U no 54, entrata 535, kif emendata, iktar ’il quddiem il-“liġi nazzjonali tal-VAT”.
(
7
)	Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Dz. U tal-2001, no142, entrata 1591, verżjoni kkonsolidata. L-Artikolu 9(1) ta’ din il-liġi jipprovdi li, “sabiex iwettaq bl-aħjar mod il-missjonijiet tiegħu, il-komun jista’ jwaqqaf entitajiet organizzattivi u jikkonkludi wkoll ftehimiet ma’ korpi oħrajn pereżempju NGOs [organizzazzjonijiet mhux governattivi]”.
(
8
)	It-twaqqif ta’ entitajiet baġitarji huwa rregolat bil-liġi dwar il-finanzi pubbliċi (ustawa o finansach publicznych, Dz. U tal-2013, entrata 885, kif emendata).
(
9
)	Matul is-seduta, il-komun ta’ Wrocław ippreċiża liema huma, fl-opinjoni tiegħu, l-isfidi prattiċi tal-kawża. Skontu, jekk il-komun ikun irreġistrat bħala l-unika persuna taxxabbli għall-VAT flimkien mal-entitajiet baġitarji kollha tiegħu, ikun iktar faċli għalih li jikkontrolla l-leġiżlazzjoni kollha tal-VAT, li jkun informat tajjeb dwar l-attivitajiet tal-entitajiet baġitarji tiegħu, li japplika politika fiskali unika fil-komun u li jelimina d-dubji u l-inċertezzi dwar it-tassazzjoni ta’ tranżazzjonijiet interni tal-komun. Għall-kuntrarju, id-diviżjoni tal-komun u l-entitajiet baġitarji tiegħu f’diversi persuni taxxabbli għall-VAT taffettwa l-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT. Pereżempju, jekk komun jiddelega attività ta’ investiment lill-ewwel entità baġitarja filwaqt li hija t-tieni entità baġitarja li twettaq l-attività ekonomika taxxabbli li tirriżulta mill-investiment, mhux evidenti li l-ewwel entità baġitarja għandha dritt għat-tnaqqas tal-VAT minkejja li ż-żewġ entitajiet jiffurmaw parti mill-istruttura organizzattiva tal-istess komun.
(
10
)	Ara l-punt 17 ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
11
)	Ara, f’dak li jirrigwarda l-Artikolu 4(5) tas-Sitt Direttiva li attwalment jikkorrispondi għall-Artikolu 13 imsemmi tad-Direttiva 2006/112, is-sentenza Il-Kummissjoni vs Il-Pajjiżi l-Baxxi (235/85, EU:C:1987:161, punt 18).
(
12
)	Sentenzi Il-Kummissjoni vs L-Isvezja (C‑480/10, EU:C:2013:263, punt 34) u Skandia America (USA), filial Sverige (C‑7/13, EU:C:2014:2225, punt 23).
(
13
)	Enfasi miżjuda minni.
(
14
)	Ara s-sentenza Heerma (C‑23/98, EU:C:2000:46, punt 8) u l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-Kawża FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2005:582, punt 36). It-terminu “any person”, użat fil-verżjoni Ingliża ta’ dan l-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112 għandu jinqara bħala li jfisser “any one”, bħal diversi verżjonijiet lingwistiċi oħra ta’ dan l-artikolu (ara, f’dan ir-rigward, Terra, B., u Kajus, J., A Guide to the European VAT Directives: Introduction to European VAT, IBFD 2015, vol. 1., p. 469).
(
15
)	Ara f’dan is-sens, is-sentenzi T-Mobile Austria et (C‑284/04, EU:C:2007:381, punt 48); Götz (C‑408/06, EU:C:2007:789, punt 15); Isle of Wight Council et (C‑288/07, EU:C:2008:505, punti 28 sa 30) kif ukoll Il-Kummissjoni vs Il-Finlandja (C‑246/08, EU:C:2009:671, punti 34 u 39). Din l-analiżi kienet aċċettata wkoll għas-sentenzi Il-Kummissjoni vs Franza (C‑276/97, EU:C:2000:424); Il-Kummissjoni vs L-Irlanda (C‑358/97, EU:C:2000:425); kif ukoll Il-Kummissjoni vs Ir-Renju Unit (C‑359/97, EU:C:2000:426). F’dawn is-sentenzi, il-kwistjoni tal-indipendenza tal-attività ekonomika madankollu, ma tqajmitx.
(
16
)	Digriet Gmina Wrocław (C‑72/13, EU:C:2014:197, punt 19).
(
17
)	C‑154/08, EU:C:2009:695, punt 86.
(
18
)	L-artikolu rilevanti għall-kawża msemmija kien l-Artikolu 4(5) tas-Sitt Direttiva, li jikkorrispondi għall-Artikolu 13 attwali tad-Direttiva 2006/112.
(
19
)	Barra minn hekk, din l-analiżi diġà ġiet aċċettata fis-sentenzi Il-Kummissjoni vs Il-Pajjiżi l-Baxxi (235/85, EU:C:1987:161) u Ayuntamiento de Sevilla (C‑202/90, EU:C:1991:332). Ara wkoll, f’dan is-sens, id-digriet Mihal (C‑456/07, EU:C:2008:293, punti 21 u 22).
(
20
)	Dan il-każ jinkludi lin-nutara, lill-marixxalli, lill-kolletturi u lir-“registradores‑liquidadores” Spanjoli. Ara f’dan ir-rigward, il-punti 41 u 42 ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
21
)	Ara f’dan ir-rigward il-punt 28 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Jirriżulta mill-ġurisprudenza dwar l-Artikolu 4 tas-Sitt Direttiva li, b’kunsiderazzjoni għall-finalità ta’ din id-direttiva, li b’mod partikolari hija l-istabbiliment ta’ sistema komuni tal-VAT abbażi ta’ definizzjoni uniformi tal-kunċett ta’ “persuna taxxabbli”, din il-kwalità għandha tkun esklużivament evalwata abbażi tal-kriterji inklużi fl-Artikolu 4 tal-istess direttiva (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi van Tiem, C‑186/89, EU:C:1990:429, punt 25; BBL, C‑8/03, EU:C:2004:650, punt 37 kif ukoll HE, C‑25/03, EU:C:2005:241, punt 41). L-Artikolu 4 tas-Sitt Direttiva jinkorpora l-artikoli li attwalment jikkorrispondu għall-Artikoli 9 u 13 tad-Direttiva 2006/112.
(
22
)	Għalhekk, il-klassifikazzjoni ta’ persuna taxxabbli ma tiddependix fuq in-natura tad-dritt privat jew tad-dritt pubbliku tal-persuna li twettaq l-attivitajiet ekonomiċi (Terra, B., et Kajus, J., op.cit., p. 431).
(
23
)	Sentenzi Isle of Wight Council et (C‑288/07, EU:C:2008:505, punti 25 sa 28 u 38); Il-Kummissjoni vs L-Irlanda (C‑554/07, EU:C:2009:464, punti 39 sa 41) kif ukoll Il-Kummissjoni vs Il-Pajjiżi l-Baxxi (C‑79/09, EU:C:2010:171, punti 76 u 77).
(
24
)	Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-kawża FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2005:582, punt 39).
(
25
)	C‑355/06, EU:C:2007:615.
(
26
)	Sentenza van der Steen (C‑355/06, EU:C:2007:615, punti 21 sa 25).Għall-istess kriterji, ara wkoll, is-sentenza Heerma (C‑23/98, EU:C:2000:46, punt 18).
(
27
)	Sentenza Il-Kummissjoni vs Il-Pajjiżi l-Baxxi (235/85, EU:C:1987:161, punt 14) u l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-kawża FCE Bank (C-210/04, EU:C:2005:582, punt 40). Il-Qorti tal-Ġustizzja tat din l-istess interpretazzjoni f’dak li jirrigwarda lill-marixxalli Slovakki fid-Digriet Mihal (C‑456/07, EU:C:2007:673, punt 21).
(
28
)	Sentenza Ayuntamiento de Sevilla (C‑202/90, EU:C:1991:332, punti 11 sa 15). Ara wkoll, f’dan is-sens, is-sentenza Il-Kummissjoni vs Spanja (C‑154/08, EU:C:2009:695, punti 103 sa 106)f’dak li jirrigwarda r-“registradores-liquidadores” Spanjoli.
(
29
)	C‑210/04, EU:C:2006:196.
(
30
)	L-Avukat Ġenerali Léger, fil-konklużjonijiet tiegħu ppreżentati f’din l-istess kawża, barra minn hekk ikkonstata li din il-fergħa ma wettqitx l-attivitajiet tagħha waħidha (konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger fil-kawża FCE Bank, C‑210/04, EU:C:2005:582, punt 46).
(
31
)	Ara l-punt 34 ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
32
)	Xieraq li ninnotaw li, f’dak li jikkonċerna l-għajnuna mill-Istat, tista’ tiġi kkunsidrata bħala għajnuna mill-Istat illegali garanzija impliċita u mingħajr limitu tal-Istat favur impriża li ma tistax tkun suġġetta għal proċeduri ta’ rkupru u ta’ likwidazzjoni ġudizzjarja (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Franza vs Il-Kummissjoni, C‑559/12 P, EU:C:2014:217, punti 97 u 98). Madankollu, din il-konstatazzjoni hija irrilevanti għall-finijiet tal-interpretazzjoni tad-Direttiva 2006/112, minħabba li l-għanijiet tal-leġiżlazzjoni dwar il-VAT huma differenti minn dawk applikabbli f’dominji oħra tad-dritt tal-Unjoni bħall-għajnuna mill-Istat jew il-kuntratti pubbliċi. Ara f’dan is-sens, l-analiżi tiegħi dwar l-interpretazzjoni tal-Artikolu 13(1) tad-Direttiva 2006/112, fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:430, punti 61 sa 65).
(
33
)	Sentenza FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2006:196, punt 36).
(
34
)	Fis-sentenza Ayuntamiento de Sevilla, il-kolletturi kienu jsostnu r-riskju ekonomiku tal-attività tagħhom, fil-limitu fejn il-qligħ li huma kienu jagħmlu kien jiddependi mhux biss fuq l-ammonti ta’ taxxi rkuprati, iżda wkoll fuq l-ispejjeż marbuta mal-organizzazzjoni tal-persunal u tal-materjal tal-attività tagħhom (sentenza Ayuntamiento de Sevilla, C‑202/90, EU:C:1991:332, punt 13). Fis-sentenza Il-Kummissjoni vs Spanja, il-Qorti tal-Ġustizzja kkonstatat li r-“registradores-liquidadores” inkwistjoni fil-kawża msemmija kienu jsostnu r-riskju ekonomiku tal-attività tagħhom, fil-limitu fejn il-qligħ li kienu jagħmlu kien jiddependi fuq l-ammont ta’ taxxi rkuprati, l-ispejjeż marbuta mal-organizzazzjoni tal-persuna u l-materjal tal-attività tagħhom, fuq l-effettività tar-“registradores‑liquidadores” u kif ukoll, f’ċerti każijiet, fuq il-perċentwal tas-sanzjonijiet u tal-multi imposti u rkuprati fit-twettiq tal-attività ta’ “registrador-liquidador” (sentenza Il-Kummissjoni vs Spanja C‑154/08, EU:C:2009:695, punt 107).
(
35
)	Skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 13(2) tad-Direttiva 2006/112.
(
36
)	Pereżmpju, skola primarja li l-pixxina tagħha tintuża mill-pubbliku filgħaxijiet u fi tmiem il-ġimgħa, ċertament tista’ tkun esposta għal konsegwenzi finanzjarji negattivi li jirriżultaw minn din l-attività ekonomika, bħal żbilanċ bejn l-ispejjeż u d-dħul, iżda fl-aħħar mill-aħħar huwa l-komun li jsostni r-riskju ekonomiku peress li għandu jiffinanzja kwalunkwe telf iġġenerat minn din l-attività.
(
37
)	Din l-espressjoni bil-Pollakk tista’ tiġi tradotta wkoll b’“waħidha”.
(
38
)	B’mod partikolari l-verżjonijiet bid-Daniż, bil-Ġermaniż, bl-Ispanjol, bit-Taljan, bil-Malti, bl-Olandiż, bil-Portugiż, bir-Rumen, bil-Finlandiż u bl-Isvediż.
(
39
)	Ara, b’mod partikolari, is-sentenza Ivansson et (C‑307/13, EU:C:2014:2058, punt 40).
(
40
)	Ara wkoll, f’dan is-sens, is-sentenza Il-Kummissjoni vs Spanja (C‑154/08, EU:C:2009:695, punti 120 sa 123). Skont din is-sentenza, ma hemm xejn fid-dritt tal-Unjoni li jipprekludi li Stat Membru jew reġjuni tal-Istat Membru jiddeċiedu, b’konformità mar-regolamentazzjoni applikabbli għalihom, li jirrikorru għal entitajiet, bħar-“registradores-liquidadores” inkwistjoni fil-kawża msemmija, sabiex jirkupraw u jillikwidaw taxxi li bla dubju jaqgħu fil-kompetenza tal-Istati Membri. Madankollu, ma jsegwix li Stat Membru jibqa’ liberu li ma jissuġġettax għall-VAT is-servizzi pprovduti minn dawn ir-“registradores” jekk jirriżulta li dawn is-servizzi huma pprovduti fil-forma ta’ attività ekonomika indipendenti.
(
41
)	Skont il-premessa 65 “peress illi, għal dawk ir-raġunijiet, l-objettivi ta’ din id-Direttiva ma jistgħux jintlaħqu b’mod suffiċjenti mill-Istati Membri u għalhekk jistgħu jinkisbu aħjar fuq livell Komunitarju, il-Komunità tista’ tadotta miżuri, skont il-prinċipju tas-sussidjarjetà kif inhu previst fl-Artikolu 5 tat-Trattat. Skond il-prinċipju tal-proporzjonalità, kif inhu previst f’dak l-Artikolu, din id-Direttiva ma tmurx lil hinn minn dak li hu meħtieġ sabiex jinkisbu dawk l-objettivi.”
(
42
)	F’dan ir-rigward, jiena nikkondividi l-analiżi tal-Gvern Pollakk, li tgħid li l-qorti tar-rinviju għamlet żball jekk ikkonstatat, kif afferma wkoll dan il-Gvern, li l-kwistjoni tat-twettiq indipendenti tal-attività ekonomika għandha tiġi analizzata biss abbażi tad-dritt Pollakk.
(
43
)	F’dan ir-rigward, il-komun ta’ Wrocław, matul is-seduta afferma li diversi komuni fil-Polonja, diġà pproteġew l-interessi tagħhom għal ħafna snin billi talbu deċiżjonijiet bil-miktub, jiġifieri interpretazzjonijiet fiskali definittivi, lill-Ministru tal-Finanzi. Għaldaqstant, dawn il-komuni jistgħu jagħżlu jew li jirrettifikaw b’mod retroattiv id-dikjarazzjonijiet fiskali tagħhom, jew li jibbenefikaw mill-protezzjoni mogħtija lilhom mid-deċiżjonijiet bil-miktub. Il-komun ta’ Wrocław affirma wkoll li fuq livell organizzattiv, huwa kapaċi jistabbilixxi dikjarazzjoni ċentralizzata tal-VAT.
(
44
)	Barra minn hekk, kif osservajt fil-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il-Kummissjoni vs L-Irlanda (C‑85/11, EU:C:2012:753, punt 45), rigward ir-raggruppamenti tal-VAT, ir-reġistrazzjoni bħala persuni taxxabbli uniċi ta’ entitajiet marbuta ekonomikament tista’ toħloq benefiċċji fi flus fil-livelli kollha, minħabba n-nuqqas ta’ VAT fuq it-tranżazzjonijiet interni bejn dawn l-entitajiet.
(
45
)	Sentenzi Schulz u Egbringhoff (C‑359/11 u C‑400/11, EU:C:2014:2317, punt 57 u l-ġurisprudenza ċċitata) u Balazs u Casa Judeţeană de Pensii Cluj (C‑401/13 u C‑432/13, EU:C:2015:26, punt 50 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
(
46
)	Sentenzi Schulz u Egbringhoff (C‑359/11 u C‑400/11, EU:C:2014:2317, punt 58 u l-ġurisprudenza ċċitata) u Balazs u Casa Judeţeană de Pensii Cluj (C‑401/13 u C‑432/13, EU:C:2015:26, punt 51 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).