62016TJ0263(01)_RES
Lieta T‑263/16 RENV
Magnetrol International
pret
Eiropas Komisiju
Vispārējās tiesas (otrā palāta paplašinātā sastāvā) 2023. gada 20. septembra spriedums
Valsts atbalsts – Beļģijas īstenotā atbalsta shēma – Lēmums, ar kuru atbalsta shēma atzīta par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un par nelikumīgu un ar kuru uzdots izmaksāto atbalstu atgūt – Iepriekšējs nodokļu nolēmums (tax ruling) – Ar nodokli apliekamā peļņa – Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu – Priekšrocība – Selektivitāte – Atgūšana
Iestāžu akti – Pamatojums – Pienākums – Tvērums – Komisijas lēmums valsts atbalsta jomā – Secinājums par selektīvas priekšrocības esamību – Pietiekams pamatojums
(LESD 107. panta 1. punkts un 296. panta 2. punkts)
(skat. 44. un 54. punktu)
Valsts atbalsts – Jēdziens – Nodokļu pasākumi – Iepriekšējs nodokļu nolēmums – Atsauces sistēma priekšrocības un selektivitātes esamības noteikšanai – Tikai valsts tiesību ņemšana vērā – Piemērojamiem tiesību aktiem pretrunā esošas administratīvās prakses neiekļaušana atsauces sistēmā – Šīs prakses kvalificēšana par atkāpi no atsauces sistēmas – Pieļaujamība
(LESD 107. panta 1. punkts)
(skat. 59.–63. un 83.–102. punktu)
Valsts atbalsts – Jēdziens – Pasākuma selektīvais raksturs – Pasākums, ar ko piešķir nodokļu priekšrocību – Iepriekšējs nodokļu nolēmums – Diferenciācijas ieviešana starp saimnieciskās darbības veicējiem, kas no valsts nodokļu sistēmas mērķa skatpunkta atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā – Pasākums, ko var kvalificēt kā selektīvu
(LESD 107. panta 1. punkts)
(skat. 105.–125. punktu)
Valsts atbalsts – Nelikumīga atbalsta atgūšana – Saņēmēja iespējamā tiesiskā paļāvība – Neesamība
(LESD 108. panta 2. punkts)
(skat. 131.–135. punktu)
Valsts atbalsts – Nelikumīga atbalsta atgūšana – No nelikumības izrietošs pienākums – Priekšmets – Agrākā stāvokļa atjaunošana – Samērīguma principa pārkāpums – Neesamība
(LESD 108. panta 2. punkts)
(skat. 136.–139. punktu)
Valsts atbalsts – Nelikumīga atbalsta atgūšana – Atbalsts, kas piešķirts atbrīvojuma no nodokļa veidā – Daudznacionālām grupām piederīgu struktūru attiecīgajā valstī nodokļu sloga samazinājumi – Struktūru attiecīgajā valstī un daudznacionālo grupu identificēšana par atbalsta saņēmējām – Uzdota atgūšana no attiecīgajām daudznacionālajām grupām – Pieļaujamība
(LESD 108. panta 2. punkts)
(skat. 148.–155. punktu)
Iestāžu akti – Pamatojums – Pienākums – Tvērums – Komisijas lēmums valsts atbalsta jomā – Lēmums, ar ko konstatēta atbalsta nesaderība ar iekšējo tirgu un uzdota tā atgūšana – Pienākums ņemt vērā katra saņēmēja individuālo situāciju – Neesamība
(LESD 108. pants)
(skat. 161. punktu)
Rezumējums
Laikposmā no 2004. līdz 2014. gadam Beļģijas nodokļu administrācija pieņēma nodokļu nolēmumus (tax rulings) par labu daudznacionālu uzņēmumu grupu struktūrām Beļģijā. Pamatojoties uz šiem iepriekšējiem nolēmumiem minētās struktūras varēja samazināt savu nodokļa bāzi Beļģijā, no to reģistrētās peļņas atskaitot peļņu, kas tika atzīta par “virspeļņu”. Beļģijas nodokļu iestāžu ieskatā šīs virspeļņas avots bija sinerģijas, apjomradīti ietaupījumi vai citas priekšrocības, kas izrietēja no dalības daudznacionālā grupā, un tāpēc tā nebija attiecināma uz konkrētajām struktūrām Beļģijā.
2016. gada 11. janvāra lēmumā (
1
) Komisija ir konstatējusi, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma, saskaņā ar kuru Beļģijas Karaliste bija pieņēmusi iepriekšējos nolēmumus, ir valsts atbalsta shēma LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, kas nav saderīga ar iekšējo tirgu. Uzskatīdama, ka šī shēma ir īstenota, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu, Komisija uzdeva šādi piešķirto atbalstu atgūt no tā saņēmējiem, kuru galīgais saraksts Beļģijas Karalistei bija jāsagatavo vēlāk.
Kad Beļģijas Karaliste un vairāki uzņēmumi, kuri ir identificēti Komisijas lēmumā vai attiecībā uz kuriem ir pieņemts nodokļu nolēmums, vērsās Vispārējā tiesā ar atcelšanas prasībām, tā ar 2019. gada 14. februāra spriedumu (
2
) Komisijas lēmumu atcēla, pamatojoties uz to, ka Komisija ir kļūdaini konstatējusi atbalsta shēmas esamību.
Kad Komisija iesniedza apelācijas sūdzību, Tiesa, pirmkārt, atcēla Vispārējās tiesas spriedumu, un, otrkārt, galīgi noraidīja pamatus, ar kuriem tika apstrīdēta atbalsta shēmas esamība un Komisijas kompetence (
3
). Tā kā tiesvedības stadija neļāva pieņemt galīgo spriedumu attiecībā uz pamatiem, ko Vispārējā tiesa vēl nebija izvērtējusi, Tiesa lietu nodeva atpakaļ Vispārējai tiesai, lai tā lemtu par šiem pamatiem.
Tiesvedībā pēc lietas nodošanas atpakaļ Vispārējā tiesa noraida visus tās pārbaudei iesniegtos atcelšanas pamatus un tādējādi pilnībā noraida Beļģijas Karalistes un uzņēmumu prasītāju prasības.
Vispārējās tiesas vērtējums
Atcelšanas prasības pamatojumam Beļģijas Karaliste un uzņēmumi prasītāji it īpaši apstrīdēja no virspeļņas shēmas izrietošas priekšrocības esamību un tās selektivitāti.
Attiecībā uz atsauces sistēmu, proti, vispārējo jeb “parasto” nodokļu režīmu, salīdzinājumā ar kuru ir jāanalizē abi iepriekš minētie elementi, Beļģijas Karaliste un prasītāji Komisijai pārmeta, ka tā ir kļūdaini atzinusi, ka Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā ir paredzēts, ka ar nodokli tiek aplikta visa uzņēmumu reģistrētā peļņa, neņemot vērā iespēju veikt korekcijas. Papildus tam Komisija no minētās atsauces sistēmas esot kļūdaini izslēgusi virspeļņas režīmu.
Šajā ziņā no piemērojamajām code des impôts sur le revenu que les bénéfices (Ienākumu nodokļa kodekss) normām tomēr izrietēja, ka ar nodokli apliekamo peļņu veido visa peļņa, ko reģistrējuši uzņēmumi, kuri ir nodokļa maksātāji Beļģijā. Šī reģistrētā peļņa bija sākumpunkts minētā nodokļa aprēķināšanai, pastāvot iespējai veikt šīs peļņas pozitīvās un negatīvās korekcijas, kas paredzētas likumā. Tomēr, lai gan piemērojamajos tiesību aktos peļņas negatīvai korekcijai bija izvirzīts divkāršs nosacījums, proti, ka struktūras Beļģijā koriģējamajai peļņai ir jābūt iekļautai cita saistīta uzņēmuma peļņā un ka pēdējais minētais šo peļņu būtu guvis, ja būtu piemērojami nosacījumi, kas pielīdzināmi tādiem, par kuriem būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi, uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ko Beļģijas nodokļu iestādes piemēroja nodokļu nolēmumos, šis divkāršais nosacījums netika attiecināts. No šī konstatējuma skatpunkta Vispārējā tiesa secina, ka Komisija ir pamatoti atzinusi, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma, kā to piemēroja Beļģijas nodokļu iestādes, neietilpa šajā lietā piemērojamajā atsauces sistēmā.
Vispārējā tiesa noraida arī Beļģijas Karalistes un uzņēmumu prasītāju norādīto kritiku attiecībā uz apstrīdētajā lēmumā ietverto konstatējumu par nodokļu nolēmumu saņēmējiem labvēlīgas priekšrocības esamību.
Pirmkārt, Vispārējā tiesa apstiprina, ka Komisija ir faktiski izvērtējusi priekšrocības kritēriju un ir norādījusi elementus, kas ņemti vērā, lai atzītu priekšrocības esamību. Tas, ka priekšrocības analīze ir iekļauta punktā, kurā veikts arī selektivitātes izvērtējums, šajā ziņā neko neietekmē. Otrkārt, Vispārējā tiesa norāda, ka virspeļņas režīma īstenošana, ko raksturo atbrīvojumu no nodokļa piešķiršana, neievērojot piemērojamos tiesiskos nosacījumus, varēja izraisīt to, ka samazinās nodoklis, kas saņēmējiem uzņēmumiem citādi būtu jāmaksā. Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā ir konstatējusi, ka šī shēma varēja sniegt priekšrocību tās adresātiem.
Turklāt Vispārējā tiesa noraida dažādos iebildumus, kuri izvirzīti pret Komisijas galvenokārt sniegtās argumentācijas noslēgumā pausto konstatējumu, ka virspeļņas shēma bija atkāpe no Beļģijas vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas, jo minētajā sistēmā nebija paredzēta Beļģijas nodokļu iestāžu prakse, kas izpaudās kā vienpusējas negatīvas korekcijas veikšana bez nepieciešamības pierādīt, ka koriģējamā peļņa ir iekļauta cita uzņēmuma peļņā un ka tā ir peļņa, kuru šis cits uzņēmums būtu guvis, ja attiecīgie darījumi būtu veikti starp neatkarīgiem uzņēmumiem. Vispārējā tiesa noraida arī iebildumus, kas izvirzīti pret Komisijas secinājumu, ka priekšrocība, kas izrietēja no šādas Beļģijas nodokļu iestāžu prakses, kura īstenota, atkāpjoties no atsauces sistēmas, nebija pieejama visām struktūrām, kas atradās faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā.
Pirmkārt, Vispārējā tiesa uzskata, ka no nodokļu iestāžu administratīvās prakses skatpunkta Komisija nav pieļāvusi kļūdu, konstatēdama, ka daudznacionālā grupā ietilpstošām struktūrām, kas saņēmušas atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ir piemērota atšķirīga attieksme salīdzinājumā ar citām struktūrām Beļģijā, kuras to nav saņēmušas, lai gan šīs struktūras atradās faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā attiecībā uz vispārējo tiesību nodokļu noteikumu mērķi, proti, aplikt ar nodokli visu ar nodokli apliekamo peļņu, ko guvuši visi tie uzņēmumi, kuri ir Beļģijas rezidenti vai darbojas šajā valstī ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību.
Otrkārt, Vispārējā tiesa konstatē, ka Komisija nav pieļāvusi kļūdu vērtējumā, arī apgalvodama, ka aplūkotā shēma bija selektīva, jo no tās bija izslēgti uzņēmumi, kas nolēmuši neveikt ieguldījumus Beļģijā, neveikt savas darbības centralizāciju šajā valstī un neradīt tur darba vietas. No iepriekšējo nodokļu nolēmumu izlases, ko Komisija ir analizējusi apstrīdētajā lēmumā, izriet, ka visi šie nolēmumi ir tikuši piešķirti, pamatojoties uz pieprasījumu iesniedzēju piedāvājumiem veikt ieguldījumus Beļģijā, pārcelt uz šo valsti noteiktas funkcijas vai radīt tajā noteiktu skaitu darba vietu.
Treškārt, ņemot vērā, ka neviens no šajā izlasē ietvertajiem iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem neattiecās uz mazo uzņēmumu grupām piederīgām struktūrām, Komisijai arī nevar pārmest, ka tā ir apgalvojusi, ka aplūkotā shēma bija selektīva, jo tā nebija pieejama mazā grupā ietilpstošiem uzņēmumiem.
Šādos apstākļos Vispārējā tiesa neuzskata par nepieciešamu izvērtēt iebildumus, kas izvirzīti pret Komisijas pakārtoti sniegto argumentāciju saistībā ar selektivitāti, ciktāl atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ietvēra atkāpi no nesaistītu pušu darījuma principa.
Turklāt Vispārējā tiesa noraida Beļģijas Karalistes argumentāciju, saskaņā ar kuru virspeļņas shēma nav finansēta no valsts līdzekļiem, jo uz virspeļņu neattiecoties tās kompetence nodokļu jomā.
Šajā ziņā Vispārējā tiesa precizē, ka saskaņā ar Beļģijas vispārējo sistēmu uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli uzņēmumu rezidentu reģistrētās peļņas kopējā summa pamatā ir apliekama ar nodokli Beļģijā. Tādējādi, tieši ņemot vērā izvēli, ko Beļģijas likumdevējs ir izdarījis, īstenojot savu kompetenci nodokļu jomā, Komisija ir varējusi secināt, ka daudznacionālu grupu struktūru Beļģijā virspeļņas neaplikšana ar nodokli, lai gan tā pamatā bija ar nodokli apliekama peļņa, radīja valstij piederošu līdzekļu zaudējumus.
Nav pārliecinoša arī Beļģijas Karalistes argumentācija, saskaņā ar kuru nodokļu iestāžu piemēroto atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu pamatoja nodokļu sistēmas būtība un vispārējā struktūra un konkrētāk – mērķis novērst nodokļu dubultu uzlikšanu. Praksē šādam atbrīvojumam netika ne izvirzīts nosacījums pierādīt, ka virspeļņa ir iekļauta cita saistīta uzņēmuma peļņā, ne arī, ka tā ir faktiski aplikta ar nodokli citā valstī. Tātad Komisija ir pamatoti secinājusi, ka aplūkotā atbrīvojuma no nodokļa sistēma nesniedza nepieciešamu un samērīgu risinājumu nodokļu dubultas uzlikšanas situācijām.
Komisija nav pieļāvusi kļūdu, arī konstatēdama, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma kropļoja konkurenci vai radīja šāda izkropļojuma risku un varēja ietekmēt tirdzniecību Savienībā.
Šajā ziņā Vispārējā tiesa norāda, ka aplūkotā atbrīvojuma no nodokļa sistēma varēja izmainīt darbības tādu uzņēmumu grupu iekšienē, kurā ietilpst struktūra Beļģijā, jo lēmumus par ieguldījumiem, darbības lokalizācijas un darba vietu radīšana varēja pieņemt tā, lai šī struktūra Beļģijā gūtu peļņu, kas pēc tam Beļģijā tiktu atbrīvota no nodokļa. Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā ir uzskatījusi, ka ar iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem piešķirtais atbalsts varēja ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm un kropļot konkurenci vai radīt šāda izkropļojuma risku.
Turklāt Vispārējā tiesa noraida Beļģijas Karalistes un uzņēmumu prasītāju pamatus, kas attiecas uz Komisijas pieļautajām kļūdām, kā aplūkotās shēmas adresātes identificējot Beļģijas struktūras, kas saņēmušas iepriekšēju nolēmumu, kā arī daudznacionālās grupas, pie kurām tās piederēja.
Attiecībā uz minēto Vispārējā tiesa norāda, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija ir akcentējusi apstākļus, kas tai ir ļāvuši secināt, ka to daudznacionālo grupu iekšienē, pie kurām piederēja iepriekšēju nolēmumu saņēmušās struktūras Beļģijā, principā pastāvēja kontroles saites. Ņemot vērā šos elementus, Komisija nav pārsniegusi savas plašās novērtējuma brīvības robežas, pauzdama uzskatu, ka minētās grupas veido ekonomisku vienību ar šīm struktūrām, kas saņēma valsts atbalstu saskaņā ar aplūkoto shēmu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē. No šo apsvērumu skatpunkta Komisija arī nav pārkāpusi tiesiskās drošības un tiesiskuma principus, uzdodot nelikumīgo atbalstu atgūt no minētajām grupām.
Papildus tam no apstrīdētā lēmuma arī izriet, ka Komisija saskaņā ar judikatūru ir sniegusi skaidrojumus, kas ļauj Beļģijas Karalistei pārbaudīt katra attiecīgā uzņēmuma individuālo situāciju gan attiecībā uz saņēmējiem, no kuriem atbalsts bija jāatgūst, gan attiecībā uz atgūstamo summu.
Šajā pašā kontekstā Vispārējā tiesa noraida uzņēmumu prasītāju argumentus, kas attiecas uz samērīguma principa pārkāpumu, jo atgūšana esot tikusi uzdota no visiem saņēmējiem – neatkarīgi no to lieluma, resursiem un sarežģītības pakāpes. Tā kā valsts atbalsta atgūšana ir tā nelikumības un nesaderības ar noteikumiem valsts atbalsta jomā vienīgās sekas, tā nevar būt atkarīga no tā saņēmēju situācijas.
Visbeidzot, Vispārējā tiesa noraida prasītāju uzņēmumu iebildumu attiecībā uz to, ka – uzdodot atgūt summu, kas atbilst nodoklim, kurš būtu uzlikts saņēmēju ienākumiem, ja nebūtu iepriekšēja nodokļu nolēmuma, neņemot vērā iespējamās pozitīvās korekcijas, ko saistībā ar virspeļņu varētu būt veikusi cita nodokļu administrācija, – apstrīdētajā lēmumā esot noteikts pienākums atgūt summu, kura varētu būt lielāka par saņēmēju gūto priekšrocību.
Šajā ziņā Vispārējā tiesa atgādina, pirmkārt, ka Komisijai nav pienākuma analizēt atbalstu, kurš, pamatojoties uz atbalsta shēmu, ir piešķirts katrā individuālā gadījumā. Katra attiecīgā uzņēmuma individuālā situācija ir jāpārbauda tikai atbalsta atgūšanas stadijā. Otrkārt, katrā ziņā apstrīdētais lēmums nekādi neietekmē tiesības, uz kurām varētu atsaukties ikviens nodokļu maksātājs saskaņā ar piemērojamajām konvencijām par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu, it īpaši lai saņemtu savas ar nodokli apliekamās peļņas atbilstošu korekciju pēc pozitīvas korekcijas, ko veikušas citu jurisdikciju nodokļu iestādes.
(
1
)	Komisijas Lēmums (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija (OV 2016, L 260, 61. lpp., turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).
(
2
)	Spriedums, 2019. gada 14. februāris, Beļģija un Magnetrol International/Komisija (T‑131/16 un T‑263/16, EU:T:2019:91).
(
3
)	Spriedums, 2021. gada 16. septembris, Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741).