62018CC0001
CONCLUSIONES DEL ABOGADO GENERAL
SR. NILS WAHL
presentadas el 24 de enero de 2019 (
1
)
Asunto C‑1/18
SIA «Oribalt Rīga», anteriormente SIA «Oriola Rīga»,
con intervención de:
Valsts ieņēmumu dienests
[Petición de decisión prejudicial planteada por la Augstākā tiesa (Tribunal Supremo, Letonia)]
«Reglamento (CEE) n.o 2913/92 — Código aduanero comunitario — Valor en aduana — Medicamentos — Artículo 30, apartado 2, letra b) — Concepto de “mercancías similares” — Factores que deben tenerse en cuenta — Artículo 30, apartado 2, letra c) — Método deductivo basado en el precio unitario — Plazo de 90 días — Descuentos»
1.
Al determinar el valor en aduana de las mercancías importadas, el método aplicado en primer lugar es el del «valor de transacción». En virtud de dicho método, el importe de los derechos de aduana, así como el del impuesto sobre el valor añadido (IVA) a la importación, viene determinado por el precio efectivamente pagado o por pagar al vendedor en el momento de la exportación a la Unión Europea.
2.
Sin embargo, este método solo se puede aplicar cuando en el momento de la declaración en aduana ya se ha llevado a cabo una venta de esas mercancías en cuestión. En los demás casos, como en el de venta en consignación, no se puede recurrir al método del valor de transacción. El Derecho de la Unión dispone, para tales circunstancias, otros cinco métodos alternativos que se deben aplicar conforme a un orden de prelación establecido en la normativa pertinente. (
2
)
3.
La aplicación de dichos métodos no siempre está exenta de dificultad. Al calcular el valor en aduana deben tenerse en cuenta diversos aspectos. Además, estos se han de aplicar uniformemente en toda la Unión Europea para evitar el «forum shopping» entre los importadores.
4.
Las cuestiones prejudiciales remitidas por la Augstākā tiesa (Tribunal Supremo, Letonia) en el presente asunto versan sobre los factores pertinentes para el cálculo del valor en aduana de conformidad con los métodos alternativos de valoración que recoge el artículo 30, apartado 2, del código aduanero en el caso concreto de la valoración en aduana de los medicamentos importados. Debido al valor particular de los medicamentos se determinará, en función del método de valoración aplicado, un valor en aduana u otro, que puede dar lugar a grandes diferencias en los derechos de aduana o en el IVA a la importación.
I. Marco jurídico
A.
Código aduanero
5.
En el litigio pendiente ante el órgano jurisdiccional remitente es de aplicación el antiguo código aduanero comunitario, especialmente su capítulo 3 («Valor en aduana de las mercancías»).
6.
El artículo 29, apartado 1, relativo al valor en aduana de las mercancías, dispone lo siguiente:
«El valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la [Unión Europea], ajustado, en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33 […]
[…]».
7.
Además, el artículo 30 dispone:
«1.   Cuando no se pueda determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, deberá aplicarse lo dispuesto en las letras a), b), c) y d) del apartado 2 de forma sucesiva, en ese orden hasta la primera de ellas que permita determinar dicho valor, salvo que deba invertirse el orden de aplicación de las letras c) y d) a petición del declarante. Solo cuando el valor en aduana no se pueda determinar aplicando lo dispuesto en una letra dada se podrá aplicar la letra siguiente, según el orden establecido en el presente apartado.
2.   Los valores en aduana determinados en aplicación del presente artículo serán los siguientes:
a)
valor de transacción de mercancías idénticas, vendidas para su exportación con destino a la [Unión Europea] y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento muy cercano a este;
b)
valor de transacción de mercancías similares, vendidas para su exportación con destino a la [Unión Europea] y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento muy cercano;
c)
valor basado en el precio unitario al que se venda en la [Unión Europea] la mayor cantidad total de las mercancías importadas o (
3
) de mercancías idénticas o similares importadas a personas que no estén vinculadas con los vendedores;
d)
valor calculado, igual a la suma:
–
del coste o el valor de los materiales y de las operaciones de fabricación o de otro tipo efectuadas para producir las mercancías importadas;
–
de una cantidad en concepto de beneficios y gastos generales, igual a la que suele cargarse en las ventas de mercancías de la misma naturaleza o especie que las que se valoren, efectuadas por productores del país de exportación en operaciones de exportación con destino a la [Unión Europea;
–
del coste o del valor de los elementos enumerados en la letra e) del apartado 1 del artículo 32.
[…]»
8.
El artículo 31, apartado 1, que contiene el sexto y último método de valoración, dispone lo siguiente:
«Si el valor en aduana de las mercancías no pudiera determinarse en aplicación de los artículos 29 y 30, se determinará basándose en los datos disponibles en la [Unión Europea], utilizando medios razonables compatibles con los principios y disposiciones generales:
[…]
–
[…] de las disposiciones del presente capítulo.»
B.
Reglamento de Ejecución
9.
Con arreglo al artículo 142, apartado 1, letra d), del Reglamento de Ejecución, por «mercancías similares» se entiende «las mercancías producidas en el mismo país y que, sin ser iguales en todos los aspectos, presenten unas características y una composición semejantes que les permitan cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. Para determinar si unas mercancías son similares habrá que tomar en consideración, entre otros factores, su calidad, su prestigio comercial y la existencia de una marca de fábrica o de comercio».
10.
Además, el artículo 151 dispone:
«1.   A efectos de la aplicación de la letra b) del apartado 2 del artículo 30 del Código [aduanero] (valor de transacción de mercancías similares), el valor en aduana se determinará con arreglo al valor de transacción de mercancías similares, vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en la misma cantidad que las mercancías que se valoren. Cuando no existan tales ventas, se utilizará el valor de transacción de mercancías similares, vendidas a un nivel comercial diferente y/o en cantidad diferente, ajustado para tener en cuenta las diferencias imputables al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes, tanto si suponen un incremento como una disminución del valor, se puedan basar en elementos de prueba presentados que demuestren claramente que son razonables y exactos.
[…]
4.   A efectos de aplicación del presente artículo, solo se tendrá en cuenta un valor de transacción de mercancías producidas por una persona diferente si no se hallare, aplicando el apartado 1, ningún valor de transacción de mercancías similares producidas por la misma persona que haya producido las mercancías objeto de la valoración.
[…]»
11.
El artículo 152, apartado 1, establece:
«a)
Cuando las mercancías importadas, u otras idénticas o similares importadas, se vendan en la [Unión Europea] en el mismo estado, el valor en aduana de las mercancías importadas, determinado de acuerdo con la letra c) del apartado 2 del artículo 30 del Código [aduanero], se basará en el precio unitario al que se venda la mayor cantidad total de mercancías importadas, o de mercancías idénticas o similares importadas, a personas que no estén vinculadas con los vendedores, en el momento de la importación de las mercancías objeto de valoración o en un momento muy cercano, con las siguientes deducciones:
i)
las comisiones pagadas o convenidas habitualmente o los márgenes cargados usualmente para beneficios y gastos generales, incluidos los costes directos e indirectos de la comercialización de las mercancías de que se trate, en las ventas en la [Unión Europea] de mercancías importadas de la misma naturaleza o especie;
ii)
los gastos habituales de transporte y de seguro, así como los gastos conexos en que se incurra en la [Unión Europea], y
iii)
los derechos de importación y otros impuestos que deben pagarse en la [Unión Europea] por la importación o por la venta de las mercancías.
b)
Cuando no se vendan las mercancías importadas ni otras idénticas o similares importadas en el momento de la importación de las mercancías objeto de valoración o en un momento muy cercano, el valor en aduana de las mercancías importadas, determinado según el presente artículo, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1, se basará en el precio unitario al que las mercancías importadas o mercancías idénticas o similares importadas se vendan en la [Unión Europea] en el mismo estado y en la fecha posterior más próxima a la importación de las mercancías objeto de la valoración, pero siempre dentro del plazo de noventa días a partir de la fecha de dicha importación.»
12.
Asimismo, el artículo 152, apartado 3, aclara que «se entenderá por precio unitario al que se venda la mayor cantidad total de las mercancías importadas el precio al que se venda el mayor número de unidades, en ventas a personas no vinculadas con aquellas a las que compren dichas mercancías en el primer nivel comercial en el que se efectúen tales ventas después de la importación».
II. Antecedentes de hecho del litigio y cuestiones prejudiciales planteadas
13.
En 2005, SIA Oribalt Rīga (anteriormente SIA Oriola Rīga; en lo sucesivo, «Oribalt Rīga») y la sociedad india Ranbaxy Laboratories Ltd (en lo sucesivo, «Ranbaxy Laboratories») celebraron un contrato de consignación en virtud del cual Oribalt Rīga se obligaba a prestar a Ranbaxy Laboratories servicios de consignación en Letonia, incluidas la puesta a disposición de espacios de almacenamiento para mercancías y la prestación de servicios de tratamiento para procesar los pedidos de los clientes de Ranbaxy Laboratories en Letonia, Lituania y Estonia.
14.
Con arreglo al contrato de consignación, Oribalt Rīga importaba a Letonia las mercancías (medicamentos) a libre práctica. Durante el procedimiento aduanero, Oribalt Rīga indicaba que era tanto la destinataria como la declarante. Calculaba el valor en aduana de las mercancías importadas según el método de determinación del valor de transacción recogido en el artículo 29, apartado 1, del código aduanero, utilizando para ello facturas pro forma elaboradas por Ranbaxy Laboratories a efectos aduaneros y presentadas a las autoridades aduaneras. En las facturas pro forma se indicaban el tipo de mercancías importadas, el artículo, el precio unitario de mercado y el precio total.
15.
Oribalt Rīga almacenaba las mercancías importadas, pero la propiedad no se transmitía hasta que se vendieran a los clientes. Ranbaxy Laboratories determinaba a quién se vendían las mercancías importadas, las modalidades de venta, su precio de venta y los descuentos aplicables. Oribalt Rīga recibía y procesaba los pedidos de los clientes de Ranbaxy Laboratories. Al hacerlo, Oribalt Rīga cumplimentaba las facturas por el precio de venta de los productos que Ranbaxy Laboratories le había indicado mediante el envío de un pedido pro forma autorizado.
16.
En el contrato de consignación se establecía que se venderían primero las mercancías cuya fecha de caducidad fuera más cercana y, por lo tanto, el tiempo transcurrido entre la importación y la venta de las mercancías podía llegar a ser de varios meses. Por ello, el valor de venta de las mercancías en cuestión en el momento de la venta podía ser distinto de su valor declarado en el momento de la importación. Del mismo modo, en el precio efectivo de venta de las mercancías influían los descuentos concedidos por Ranbaxy Laboratories a los clientes.
17.
Tras la venta de las mercancías, Ranbaxy Laboratories emitía nuevas facturas a Oribalt Rīga por las mercancías vendidas.
18.
En 2010 y 2011, el Valsts ieņēmumu dienests (Administración Tributaria del Estado, Letonia; en lo sucesivo, «VID») sometió a Oribalt Rīga a inspecciones aduaneras y otras inspecciones tributarias referidas al período 2008-2010. Posteriormente adoptó la resolución ahora controvertida ante el órgano jurisdiccional remitente, en que se imponía a Oribalt Rīga una obligación de realizar un abono complementario (IVA, recargo por demora y multa) por las mercancías importadas durante el período objeto de inspección.
19.
En la resolución impugnada se declaraba que el valor de las mercancías controvertidas debía determinarse conforme al artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero, a la luz de la información sobre las ventas (tipo de mercancía, artículo, precio unitario y precio total) indicada en las facturas que Ranbaxy Laboratories hubiera emitido a Oribalt Rīga tras la venta de esas mercancías a clientes de Ranbaxy Laboratories. Del mismo modo, en la resolución impugnada se afirmaba que el precio de venta de las mercancías enumeradas en las facturas mencionadas debía tenerse en cuenta sin los descuentos que Ranbaxy Laboratories hubiera concedido a sus clientes.
20.
La Administratīvā rajona tiesa (Tribunal de Primera Instancia de lo Contencioso-Administrativo, Letonia) desestimó la pretensión de Oribalt Rīga de que se anulara la resolución impugnada. A su vez, la Administratīvā apgabaltiesa (Tribunal Regional de lo Contencioso-Administrativo, Letonia) desestimó el recurso de apelación de Oribalt Rīga, tras lo cual esta interpuso un nuevo recurso ante el órgano jurisdiccional remitente.
21.
Al albergar dudas acerca de la correcta interpretación de las disposiciones pertinentes del Derecho de la Unión, la Augstākā tiesa (Tribunal Supremo) acordó suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:
«1)
En supuestos en que las mercancías importadas sean medicamentos, a la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra b), del [código aduanero] y en el artículo 151, apartado 4, del [Reglamento de Ejecución], el valor en aduana de las mercancías importadas, ¿debe considerarse que las mercancías similares son aquellos medicamentos cuyo principio activo y cantidad de este sean iguales (o similares), o bien, para identificar mercancías similares, debe tenerse también en cuenta la posición de mercado, es decir, la popularidad y demanda, del medicamento importado en cuestión y de su fabricante?
2)
A la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra c), del [código aduanero], el valor en aduana de las mercancías importadas, ¿es aplicable de manera flexible el plazo de noventa días establecido en el artículo 152, apartado 1, letra b), del [Reglamento de Ejecución]?
3)
Si el plazo mencionado es aplicable de manera flexible, ¿debe darse prioridad a los datos referidos a transacciones más cercanas al momento de la importación de las mercancías que se han de valorar y cuyo objeto sean mercancías idénticas o similares que se vendan en cantidad suficiente como para determinar el precio unitario o, por el contrario, a transacciones menos próximas pero cuyo objeto sean concretamente las mercancías importadas?
4)
A la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra c), del [código aduanero], el valor en aduana de las mercancías importadas, ¿se han de aplicar los descuentos concedidos que han determinado el precio al que se han vendido realmente las mercancías?»
22.
Han presentado observaciones escritas en el presente procedimiento Oribalt Rīga, el Gobierno letón y la Comisión Europea. Todas las partes formularon observaciones orales en la vista celebrada el 29 de noviembre de 2018.
III. Apreciación
23.
Aunque, en principio, las cuestiones planteadas por la Augstākā tiesa (Tribunal Supremo) parecen revestir un marcado carácter técnico, en realidad aluden a los principios fundamentales de la valoración en aduana.
24.
Por este motivo, será de utilidad esbozar brevemente y en primer lugar el razonamiento que subyace a la valoración en aduana del código aduanero. Solo entonces me ocuparé de las cuestiones prejudiciales por orden.
A.
Observaciones preliminares
25.
Con carácter preliminar debe recordarse que, según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la normativa de la Unión relativa a la valoración en aduana tiene por objeto establecer un sistema equitativo, uniforme y neutral que excluya la utilización de unos valores en aduana arbitrarios o ficticios. El valor en aduana debe reflejar, pues, en la medida de lo posible, el verdadero valor económico de la mercancía importada y, por lo tanto, tener en cuenta todos los elementos de dicha mercancía que tienen un valor económico. (
4
)
26.
Este principio se enuncia en el artículo 29 del código aduanero, que dispone que la valoración de las mercancías importadas se basará en su valor de transacción. El «método del valor de transacción» tiene en cuenta el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Unión Europea.
27.
A fin de reflejar el verdadero valor económico de las mercancías importadas, al valor de transacción se han de sumar determinados elementos, como el coste de embalaje o de transporte de la mercancía a la Unión Europea, los servicios prestados o materiales aportados gratuitamente por el comprador, en su caso, y los cánones y derechos de licencia. (
5
) En las compraventas en que exista vinculación entre comprador y vendedor de forma que dicha vinculación pueda influir en el precio de las mercancías importadas puede exigirse un abono complementario a fin de aproximar el valor en aduana al valor de unas mercancías similares, garantizando así una valoración equitativa.
28.
Dado que el método del valor de transacción refleja lo más fielmente posible el verdadero valor económico de las mercancías importadas, es el método que se debe aplicar por defecto en la evaluación en aduana. (
6
) Sin embargo, los artículos 30 y 31 del código aduanero prevén otros métodos para casos en que no sea posible determinar el valor de transacción real. Los cuatro métodos de valoración del artículo 30 constituyen por tanto un «nivel secundario» de métodos que determinan el valor en aduana mediante la aplicación de normas claras. En cambio, el artículo 31 prevé un método de valoración de último recurso que solo se puede utilizar si no hay ninguna otra opción viable y que aplica de forma más flexible la normativa sobre valoración en aduana.
29.
En conjunto, los métodos de valoración del código aduanero guardan un estricto orden jerárquico y están subordinados unos a otros. Por lo tanto, se han de aplicar en orden sucesivo. Únicamente cuando el valor en aduana no pueda determinarse en aplicación de un método determinado podrá acudirse al que viene inmediatamente después de este en el orden establecido por el código aduanero. (
7
)
30.
Por lo tanto, los métodos de valoración alternativos de los artículos 30 y 31 del código aduanero se utilizan bien cuando el valor de transacción real no existe porque las mercancías aún no han sido vendidas a un comprador de la Unión Europea, bien cuando no se puede verificar la autenticidad de la transacción.
31.
En tales casos, se recurre a los otros métodos de valoración a fin de determinar un valor en aduana equitativo que refleje, en la medida de lo posible, el valor económico real de la mercancía importada en el momento de la importación o en un momento muy cercano. El legislador de la Unión advirtió que, en función de la naturaleza de las mercancías, el valor puede variar significativamente a lo largo del tiempo.
32.
En el caso sometido al órgano jurisdiccional remitente no se puede aplicar el método del valor de transacción, ya que las mercancías se venden en consignación y la propiedad solo se transmite después de la importación de las mercancías al mercado interior de la Unión. Sin embargo, las partes del litigio principal no están de acuerdo respecto a cuál de los métodos de valoración alternativos del artículo 30 del código aduanero debe aplicarse en el presente caso.
33.
Mientras que Oribalt Rīga alega que las mercancías importadas deben valorarse conforme al valor de transacción de mercancías idénticas o similares vendidas para su exportación con destino a la Unión Europea en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento muy cercano, (
8
) el VID considera que los bienes deben valorarse conforme al precio unitario en que, llegado el momento, se vendan las mercancías importadas, pero sin tener en cuenta los descuentos concedidos a los clientes de Ranbaxy Laboratories. (
9
)
34.
En concreto, las discrepancias entre las partes surgen en torno a la aplicación de los diversos métodos de valoración del artículo 30, apartado 2, del código aduanero. Por lo tanto, corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar en último término qué método se ha de utilizar para valorar las mercancías importadas y cómo se ha de aplicar dicho método.
35.
A tal fin se han remitido al Tribunal de Justicia las cuestiones prejudiciales, de las cuales paso a ocuparme por orden.
B.
Primera cuestión prejudicial: factores que se deben tener en cuenta al determinar el valor en aduana de los medicamentos con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra b), del código aduanero
36.
Mediante su primera cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente desea saber qué factores se deben tener en cuenta al elegir unas «mercancías similares» adecuadas para aplicar a los medicamentos el método deductivo de valoración aduanera establecido en el artículo 30, apartado 2, letra b).
37.
Esta cuestión reviste vital importancia para el asunto pendiente ante el órgano jurisdiccional remitente, ya que el VID alega que las mercancías importadas no pudieron ser valoradas con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra b), porque las autoridades aduaneras letonas carecían de los conocimientos e información necesarios para discernir si los medicamentos producidos por otros vendedores son realmente similares a los producidos por Ranbaxy Laboratories.
38.
Para la interpretación del artículo 30, apartado 2, letra b), del código aduanero ofrece orientación el Reglamento de Ejecución, que define las «mercancías similares» como «las mercancías producidas en el mismo país y que, sin ser iguales en todos los aspectos, presenten unas características y una composición semejantes que les permitan cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. Para determinar si unas mercancías son similares habrá que tomar en consideración, entre otros factores, su calidad, su prestigio comercial y la existencia de una marca de fábrica o de comercio». (
10
)
39.
Tal como señala la Comisión, esta disposición deja patente que, en la valoración aduanera basada en un valor en aduana previamente determinado para mercancías similares, a lo que se ha de atender primordialmente es a las características y la composición que permiten a las mercancías cumplir las mismas funciones y ser comercialmente intercambiables. Otros factores importantes son la calidad de las mercancías, su prestigio comercial y la existencia de una marca de fábrica o de comercio.
40.
En sí, la definición es ciertamente amplia y se basa en una evaluación pormenorizada de las mercancías que se han de valorar, de manera que pueda ser válida con carácter general para todos los tipos de mercancías. De la definición se deduce claramente que los factores expresamente mencionados como relevantes para la valoración son ejemplificativos.
41.
Al mismo tiempo, la definición es expresión del objetivo subyacente a la valoración en aduana prevista en el código aduanero: determinar un valor en aduana que refleje el valor económico real de las mercancías importadas y tenga en cuenta todos los elementos de dichas mercancías que tengan valor económico. (
11
)
42.
En consecuencia, las autoridades aduaneras deben considerar, ante todo, si las mercancías comparadas cumplen las mismas funciones y si son comercialmente intercambiables. Cualquier otro factor que se tenga en cuenta a efectos de la valoración dependerá de las mercancías concretas que se hayan de valorar y deberá tener en cuenta todos los elementos de dichas mercancías que puedan afectar a su valor económico.
43.
Si una autoridad aduanera no dispone de los conocimientos y la información necesarios para efectuar la valoración de las mercancías en cuestión, puede actuar de distintas maneras: i) podrá solicitar al declarante cualesquiera otros documentos e información que considere necesarios para determinar el valor en aduana mediante la aplicación de cualquiera de los métodos de valoración de los artículos 30 y 31 del código aduanero; (
12
) ii) podrá solicitar cualquier documento o información de cualquier persona directa o indirectamente interesada en las operaciones de que se trate efectuadas en el marco de los intercambios de mercancías; (
13
) iii) podrá formular una petición de asistencia administrativa a otras autoridades aduaneras de los Estados miembros a fin de obtener la información necesaria, (
14
) o iv) podrá requerir el análisis o tasación de las mercancías a expensas del declarante. (
15
)
44.
Cualquier información de naturaleza confidencial suministrada a efectos de la valoración estará amparada por el secreto profesional y no podrá ser divulgada por las autoridades competentes sin la expresa autorización de la persona o de la autoridad que la haya suministrado. (
16
) Por lo tanto, el declarante no puede invocar el carácter confidencial de la información requerida para eludir la obligación de facilitarla.
45.
Las autoridades aduaneras deben utilizar, en la medida de lo posible, una compraventa de mercancías similares vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en la misma cantidad que la mercancía objeto de valoración. Si no se encuentra una compraventa de esas características, puede recurrirse a otra de condiciones diferentes, pero en ese caso se han de efectuar ajustes en relación con los factores modificados. Es importante tener en cuenta que tales ajustes únicamente podrán llevarse a cabo siempre y cuando se puedan basar en elementos de prueba presentados que demuestren claramente que son razonables y exactos. En defecto de tal medida objetiva, no se puede considerar adecuada la determinación del valor en aduana con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra b). (
17
)
46.
Dado el carácter estrictamente jerárquico de las disposiciones sobre valoración del código aduanero, las autoridades aduaneras están obligadas a efectuar la valoración mediante el primer método mencionado, con preferencia sobre los métodos mencionados a continuación en el código aduanero.
47.
Además, el derecho a una buena administración, en la medida en que constituye un principio general del Derecho de la Unión, exige que la autoridad aduanera motive todas sus decisiones, incluida la de elegir un método de valoración. Esto ofrece al destinatario la posibilidad de defender sus intereses en las mejores condiciones posibles y de decidir con pleno conocimiento de causa si le es útil interponer un recurso contra dichas decisiones. Es igualmente necesario para permitir a los órganos jurisdiccionales el control de la legalidad de las referidas decisiones. (
18
)
48.
En la medida en que el recurso al método de valoración del artículo 30, apartado 2, letra a), del código aduanero pueda ser controvertido entre las partes, también son válidas las mismas consideraciones a este respecto.
49.
Por lo tanto, si Oribalt Rīga importase mercancías idénticas (es decir, esencialmente las mismas pero con distinto número de serie) en el mismo momento que las mercancías en cuestión, o en un momento muy cercano, y aquellas mercancías fuesen valoradas mediante su valor de transacción con arreglo al artículo 29 del código aduanero, las mercancías en cuestión deberían valorarse necesariamente con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra a). Si no se hubiesen importado mercancías idénticas, habría de recurrirse a la letra b) de la misma disposición y el valor en aduana se determinaría conforme al valor de transacción de mercancías similares.
50.
Si se aplica el método de valoración del artículo 30, apartado 2, letra b), del código aduanero, entiendo que, en el caso de medicamentos genéricos, no ha de ser difícil dar con mercancías similares. En tanto en cuanto existan otros medicamentos genéricos producidos en el mismo país que se consideren una alternativa equivalente para el mismo medicamento de marca que las mercancías sujetas a valoración y que hayan sido valorados conforme a su valor de transacción, estos otros medicamentos importados constituirán mercancías similares a efectos del artículo 30, apartado 2, letra b).
51.
Por lo tanto, propongo al Tribunal de Justicia que responda a la primera cuestión prejudicial en el sentido de que, cuando el valor en aduana de mercancías importadas, sea cual sea su naturaleza, se determina con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra b), del código aduanero y al artículo 151, apartado 4, del Reglamento de Ejecución, para identificar mercancías similares las autoridades aduaneras deben considerar, en primer lugar, si las mercancías cumplen las mismas funciones y son comercialmente intercambiables. A tal fin se debe llevar a cabo una valoración pormenorizada, en función de la naturaleza específica de las mercancías de que se trate, teniendo en cuenta todos los elementos de dichas mercancías que puedan afectar a su valor económico.
C.
Cuestiones prejudiciales segunda y tercera: el plazo de 90 días del artículo 152, apartado 1, del Reglamento de Ejecución
52.
Mediante sus cuestiones prejudiciales segunda y tercera, el órgano jurisdiccional remitente desea saber, en esencia, si el plazo de 90 días a que se refiere el artículo 152, apartado 1, del Reglamento de Ejecución como período de referencia para las mercancías similares es aplicable de manera flexible de manera que se tengan en cuenta mercancías «más similares» importadas fuera de ese plazo de 90 días.
53.
Del tenor del artículo 152, apartado 1, letra b), del Reglamento de Ejecución se deduce claramente que el plazo de 90 días constituye un límite estricto. De lo contrario, el legislador de la Unión habría insertado en el texto alguna palabra como «aproximadamente». Tal interpretación se basa en el principio subyacente a la valoración aduanera: determinar un valor en aduana que refleje el valor económico real de las mercancías en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración entren en el mercado interior, o en un momento muy cercano a este. El plazo de 90 días mencionado en el artículo 152, apartado 1, letra b), es una excepción a dicho principio, por lo que debe interpretarse restrictivamente. Así pues, 90 días constituyen el máximo margen disponible para las autoridades aduaneras a la hora de valorar mercancías con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
54.
En el asunto pendiente ante el órgano jurisdiccional remitente, el VID ha aplicado de manera flexible el plazo del artículo 152, apartado 1, letra b), del código aduanero al determinar el valor en aduana de las mercancías importadas por Oribalt Rīga con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c). A este respecto, tanto el órgano jurisdiccional remitente como el Gobierno letón se remiten a las notas explicativas que contiene el anexo 23 del Reglamento de Ejecución. En la nota correspondiente se señala que el requisito de los «90 días» del artículo 152, apartado 1, puede aplicarse de manera flexible cuando el valor en aduana se determine conforme a lo dispuesto en el artículo 31, apartado 1, del código aduanero. Por ello, el VID extendió esta interpretación a la aplicación del artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
55.
El artículo 31 del código aduanero es la última disposición mencionada en la estricta jerarquía de métodos de valoración del código aduanero. Por lo tanto, es preciso subrayar que la valoración que se contempla en el artículo 31 de las mercancías importadas constituye un método residual de valoración en aduana, que solo debe emplearse como último recurso cuando el valor en aduana de las mercancías importadas no se pueda determinar de conformidad con las normas de los artículos 29 o 30.
56.
En tales circunstancias, el artículo 31 permite la aplicación flexible de los métodos de valoración mencionados en los artículos 29 y 30 del código aduanero. Sin embargo, dada la estricta jerarquía de las disposiciones sobre valoración en aduana, las autoridades aduaneras deben cerciorarse, en primer lugar, de la imposibilidad de efectuar la valoración con arreglo a los artículos 29 y 30, apartado 2, letras a) a d).
57.
Cualquier otra interpretación del plazo de 90 días del artículo 152, apartado 1, del Reglamento de Ejecución haría superfluo el artículo 31 del código aduanero y privaría a esta norma de su efecto útil.
58.
En consecuencia, el plazo de 90 días establecido en el artículo 152, apartado 1, del Reglamento de Ejecución debe aplicarse de forma estricta.
59.
Por lo tanto, propongo al Tribunal de Justicia que responda a las cuestiones prejudiciales segunda y tercera en el sentido de que, a la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero, el valor en aduana de las mercancías importadas, el plazo de 90 días establecido en el artículo 152, apartado 1, del Reglamento de Ejecución debe interpretarse de forma estricta.
D.
Sobre la cuarta cuestión prejudicial: descuentos
60.
Mediante la cuarta cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional nacional desea saber si los descuentos concedidos que han determinado el precio al que se han vendido realmente las mercancías importadas deben ser tenidos en cuenta al determinar el valor en aduana de conformidad con el artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
61.
El artículo 30, apartado 2, letra c), regula la valoración de las mercancías importadas a partir del precio unitario (o de tarifa) al que se venda en la Unión Europea la mayor cantidad total de las mercancías importadas o de mercancías idénticas o similares importadas a personas que no estén vinculadas con el vendedor.
62.
Más orientaciones a este respecto se encuentran en el artículo 152 del Reglamento de Ejecución, conforme al cual, en el caso de las valoraciones previstas en el artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero, se ha de atender al precio unitario de las mercancías importadas o de mercancías idénticas o similares en el momento de la importación o en un momento muy cercano. (
19
) Asimismo, esta disposición especifica que el «precio unitario» será aquel al que se venda la mayor cantidad total de mercancías entre personas no vinculadas, en el primer nivel comercial en el que se efectúen tales ventas después de la importación. (
20
)
63.
El método de valoración del artículo 30, apartado 2, letra c), difiere sustancialmente del principal método establecido en el artículo 29 del código aduanero.
64.
El artículo 29 determina el valor en aduana en función del valor de transacción real, con ajustes basados en ciertos elementos que afectan al valor económico real de las mercancías importadas. (
21
) Por principio, los descuentos se pueden tomar en consideración al determinar el valor en aduana, siempre y cuando se refieran a las mercancías importadas y, en el momento en que se realiza la declaración en aduana, exista un derecho contractual válido al descuento. (
22
)
65.
Los métodos de valoración de los artículos 30 y 31, por otro lado, determinan un valor en aduana que constituye una aproximación o, mejor dicho, una estimación del valor económico de las mercancías importadas. (
23
) Por lo tanto, es inevitable un cierto margen de error en comparación con el valor económico real de las mercancías importadas.
66.
De hecho, la estricta estructura jerárquica establecida en el capítulo 3 del código aduanero demuestra que el legislador de la Unión consideraba que unos métodos de valoración proporcionan mejores estimaciones del valor económico de las mercancías importadas que otros. En consecuencia, cuanto más deba descender una autoridad aduanera en la jerarquía de dichas disposiciones para determinar el valor en aduana, tanto mayor será la potencial diferencia entre el valor en aduana y el valor económico efectivo de las mercancías importadas. (
24
)
67.
A este respecto, el valor en aduana determinado con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero se aparta aún más del valor económico real que resultaría del artículo 30, apartado 2, letras a) o b). No solo el método de valoración del artículo 30, apartado 2, letra c), utiliza un precio unitario abstracto, en lugar de una transacción comercial concreta, como base para su determinación; además, el método de valoración basa el valor en aduana en el precio unitario de ventas realizadas en el primer nivel comercial después de la importación. En cambio, los artículos 29 y 30, apartado 2, letras a) y b), hacen referencia al valor de transacción en el momento en que las mercancías se venden en el país de origen para su exportación al territorio aduanero de la Unión Europea.
68.
No obstante, a fin de reducir el margen de error en la determinación del valor en aduana con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c), el legislador de la Unión previó la necesidad de aplicar ciertas medidas en el código aduanero.
69.
Por ejemplo, para compensar la diferencia de valor que podría existir entre una venta para la exportación en un tercer país, por un lado, y una venta efectuada dentro de la Unión Europea, por otro, (
25
) el valor en aduana determinado con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c), está sujeto a ciertas deducciones.
70.
Así, las deducciones a efectos del valor en aduana pueden realizarse para: i) las comisiones pagadas o convenidas habitualmente o los márgenes cargados usualmente para beneficios y gastos generales, como pueden ser los costes de la comercialización de las mercancías de que se trate, en las ventas en la Unión de mercancías importadas de la misma naturaleza o especie; ii) los gastos habituales de transporte y de seguro, así como los gastos conexos en que se incurra en la Unión, y iii) los derechos de importación y otros impuestos que deben pagarse en la Unión por la importación o por la venta de las mercancías. (
26
)
71.
Dichas deducciones, según pone de manifiesto el tenor literal de la disposición, constituyen una lista cerrada y no son meramente indicativas. Además, de la estructura general del capítulo 3 se desprende que las deducciones del artículo 152, apartado 1, letra a), pretenden compensar la potencial diferencia de valor entre las mercancías vendidas para la exportación y las vendidas después de la exportación. Por lo tanto, al contrario de lo argumentado por Oribalt Rīga, las deducciones mencionadas en el artículo 152, apartado 1, letra a), no se pueden entender en el sentido de que se extienden a los descuentos de carácter comercial, como los concedidos a los clientes de Ranbaxy Laboratories.
72.
Además, al disponer que se recurra al precio unitario de los bienes vendidos en la mayor cantidad total como base de valoración, el artículo 30, apartado 2, letra c), ya tiene en cuenta ciertos descuentos por cantidad. (
27
) Si los descuentos concedidos a clientes individuales se tomasen en consideración además de los mencionados descuentos por cantidad, en la práctica se infravalorarían las mercancías importadas.
73.
Por último, el recurso a los métodos alternativos de valoración muchas veces resulta necesario cuando los importadores no aportan o no pueden aportar la información y documentación necesarias para calcular el valor de transacción. Las autoridades aduaneras de la Unión no están facultadas para obligar a comerciantes de terceros países a presentar dicha información. Por lo tanto, la toma en consideración de los descuentos solo para las valoraciones efectuadas con arreglo al artículo 29, y solo si están respaldados con la documentación necesaria, me parece un incentivo legítimo para que se aporte dicha información.
74.
De hecho, considero que, cuando argumenta que el valor en aduana determinado con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero debe tener en cuenta los descuentos concedidos que han determinado el precio al que se vendieron efectivamente las mercancías, pues constituyen un elemento que afecta al valor económico real de las mercancías importadas, Oribalt Rīga simplemente confunde dos métodos de valoración diferentes: los previstos en los artículos 29 y 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
75.
Por lo tanto, propongo al Tribunal de Justicia que responda a la cuarta cuestión prejudicial en el sentido de que los descuentos concedidos que han determinado el precio al que se vendieron efectivamente las mercancías importadas no pueden ser tenidos en cuenta al determinar el valor en aduana de las mercancías importadas de conformidad con el artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
IV. Conclusión
76.
En virtud de todo lo expuesto, propongo al Tribunal de Justicia que responda a las cuestiones prejudiciales de la Augstākā tiesa (Tribunal Supremo, Letonia) del modo siguiente:
«Cuando el valor en aduana de mercancías importadas, sea cual sea su naturaleza, se determina con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra b), del Reglamento (CEE) n.o 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario, y al artículo 151, apartado 4, del Reglamento (CEE) n.o 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento n.o 2913/92, para identificar mercancías similares, las autoridades aduaneras deben considerar, en primer lugar, si las mercancías cumplen las mismas funciones y son comercialmente intercambiables. A tal fin se debe llevar a cabo una valoración pormenorizada, en función de la naturaleza específica de las mercancías de que se trate, teniendo en cuenta todos los elementos de dichas mercancías que puedan afectar a su valor económico.
A la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra c), del Reglamento n.o 2913/92, el valor en aduana de las mercancías importadas, el plazo de 90 días establecido en el artículo 152, apartado 1, del Reglamento n.o 2454/93 debe aplicarse de forma estricta.
A la hora de determinar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, apartado 2, letra c), del Reglamento n.o 2913/92, el valor en aduana de las mercancías importadas, no pueden ser tenidos en cuenta los descuentos concedidos que han determinado el precio al que se vendieron efectivamente las mercancías importadas.»
(
1
)	Lengua original: inglés.
(
2
)	En su versión aplicable a los hechos del procedimiento principal, el Reglamento (CEE) n.o 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario (DO 1992, L 302, p. 1; en lo sucesivo, «código aduanero»).
(
3
)	Si se compara esto con el Reglamento (CEE) n.o 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento n.o 2913/92 (DO 1993, L 253, p. 1; en lo sucesivo, «Reglamento de Ejecución»), con las notas explicativas de este segundo Reglamento y con distintas versiones lingüísticas, resulta evidente que en este punto debe de haber un error tipográfico en la versión de lengua inglesa del código aduanero.
(
4
)	Véase la sentencia de 20 de diciembre de 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland (C‑529/16, EU:C:2017:984), apartado 24 y jurisprudencia citada.
(
5
)	Véase el artículo 32 del código aduanero. Véase también su artículo 33 respecto a los elementos que no se han de incluir en el valor en aduana.
(
6
)	Véase la sentencia de 20 de diciembre de 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland (C‑529/16, EU:C:2017:984), apartado 26 y jurisprudencia citada.
(
7
)	Véase la sentencia de 9 de noviembre de 2017, LS Customs Services (C‑46/16, EU:C:2017:839), apartado 43 y jurisprudencia citada.
(
8
)	Véase el artículo 30, apartado 2, letras a) y b), del código aduanero.
(
9
)	Véase el artículo 30, apartado 2, letra c), del código aduanero.
(
10
)	Véase el artículo 142, apartado 1, letra d), del Reglamento de Ejecución.
(
11
)	Véase el punto 25 de las presentes conclusiones.
(
12
)	Véase el artículo 178 del Reglamento de Ejecución, así como el Compendio de textos sobre el valor en aduana del Comité del Código Aduanero (TAXUD/800/2002-ES) (en lo sucesivo, «Compendio aduanero»), p. 31.
(
13
)	Véase el artículo 14 del código aduanero.
(
14
)	Véase el artículo 4 del Reglamento (CE) n.o 515/97 del Consejo, de 13 de marzo de 1997, relativo a la asistencia mutua entre las autoridades administrativas de los Estados miembros y a la colaboración entre estas y la Comisión con objeto de asegurar la correcta aplicación de las reglamentaciones aduanera y agraria (DO 1997, L 82, p. 1).
(
15
)	Véase el artículo 11, apartado 2, del código aduanero.
(
16
)	Véase el artículo 15 del código aduanero.
(
17
)	Véanse el artículo 151 del Reglamento de Ejecución y las notas explicativas para el cálculo del valor en aduana (anexo 23 del Reglamento de Ejecución).
(
18
)	Véanse el artículo 6, apartado 3, del código aduanero, y las sentencias de 9 de noviembre de 2017, LS Customs Services (C‑46/16, EU:C:2017:839), apartados 39 y 40 y jurisprudencia citada, y de 16 de junio de 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455), apartado 35.
(
19
)	Véase el artículo 152, apartado 1, letra a), del Reglamento de Ejecución.
(
20
)	Véase el artículo 152, apartado 3, del Reglamento de Ejecución.
(
21
)	Véanse los artículos 29, 32 y 33 del código aduanero. Véase también el punto 24 de las presentes conclusiones.
(
22
)	Véase el Compendio aduanero, pp. 46 y 47. Véanse también el artículo 145, apartado 2, del Reglamento de Ejecución y, por analogía, las sentencias de 20 de diciembre de 2017, Hamamatsu Photonics Deutschland (C‑529/16, EU:C:2017:984), apartados 34 y 35, y de 6 de junio de 1990, Unifert (C‑11/89, EU:C:1990:237), apartado 35.
(
23
)	Véase, en ese sentido, la sentencia de 28 de febrero de 2008, Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128), apartado 58.
(
24
)	Este es también el motivo por el que incluso el artículo 30, apartado 2, letra c), dispone una aplicación jerárquica del método de valoración. Por lo tanto, el precio unitario de las mercancías objeto de valoración prima sobre el precio unitario de mercancías idénticas o similares importadas a la hora de determinar el valor en aduana con arreglo al artículo 30, apartado 2, letra c). Solo cuando el precio unitario de las mercancías objeto de valoración no esté claro o no pueda ser demostrado, las autoridades aduaneras pueden recurrir sucesivamente al precio unitario de mercancías idénticas o similares. Véase, en este sentido, el Compendio aduanero, p. 76.
(
25
)	La diferencia de valor puede deberse a diversas circunstancias, como la transmisión del riesgo de transporte de las mercancías a la Unión Europea o las diferencias en el precio de mercado.
(
26
)	Véase el artículo 152, apartado 1, letra a), incisos i) a iii), del Reglamento de Ejecución.
(
27
)	Véanse las notas al artículo 152, apartado 3, de las notas explicativas que contiene el anexo 23 del Reglamento de importación.