62023CJ0453
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (velkého senátu)
29. dubna 2025 (
*1
)
„Řízení o předběžné otázce – Podpory poskytované členskými státy – Článek 107 odst. 1 SFEU – Pojem ‚státní podpora‘ – Selektivita daňového opatření – Kritéria pro posouzení – Určení referenčního rámce – Daň z nemovitých věcí – Osvobození od daně pro pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury“
Ve věci C‑453/23,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná na základě článku 267 SFEU rozhodnutím Nejvyššího správního soudu (Naczelny Sąd Administracyjny, Polsko) ze dne 19. dubna 2023, došlým Soudnímu dvoru dne 19. července 2023, v řízení
E Sp. z o.o.
proti
Prezydent Miasta Mielca,
za účasti:
Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców,
SOUDNÍ DVŮR (velký senát),
ve složení: K. Lenaerts, předseda, T. von Danwitz, místopředseda, F. Biltgen, K. Jürimäe, C. Lycourgos (zpravodaj), M. L. Arastey Sahún, S. Rodin, D. Gratsias a M. Gavalec, předsedové senátů, E. Regan, I. Ziemele, J. Passer a Z. Csehi, soudci,
generální advokátka: J. Kokott,
za soudní kancelář: M. Siekierzyńska, radová,
s přihlédnutím k písemné části řízení a po jednání konaném dne 8. července 2024,
s ohledem na vyjádření, která předložili:
–
za E. sp. z o.o.: M. Dziedzic, radca prawny, a R. Kran, doradca podatkowy,
–
za Prezydenta Miasta Mielca: A. Dowgier, adwokat, a J. Grabiec, radca prawny,
–
za Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców: P. Chrupek, radca prawny,
–
za polskou vládu: B. Majczyna, A. Kramarczyk–Szaładzińska a M. Rzotkiewicz, jako zmocněnci,
–
za španělskou vládu: M. Morales Puerta, jako zmocněnkyně,
–
za Evropskou komisi: I. Barcew, C.-M. Carrega a F. Tomat, jako zmocněnci,
po vyslechnutí stanoviska generální advokátky na jednání konaném dne 17. října 2024,
vydává tento
Rozsudek
1
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 107 odst. 1 a čl. 108 odst. 3 SFEU ve spojení s článkem 2 nařízení Rady (EU) 2015/1589 ze dne 13. července 2015, kterým se stanoví prováděcí pravidla k článku 108 [SFEU] (Úř. věst. 2015, L 248, s. 9).
2
Tato žádost byla předložena v rámci sporu, v němž proti sobě stojí společnost E. sp. z.o.o. (dále jen „společnost E“) a Prezydent Miasta Mielca (starosta města Mielec, Polsko) (dále jen „starosta Mielce“) ve věci odmítnutí posledně uvedeného starosty přiznat této společnosti osvobození od daně z nemovitých věcí.
Právní rámec
Unijní právo
Smlouva o FEU
3
V článku 107 odst. 1 SFEU je stanoveno:
„Podpory poskytované v jakékoli formě státem nebo ze státních prostředků, které narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž tím, že zvýhodňují určité podniky nebo určitá odvětví výroby, jsou, pokud ovlivňují obchod mezi členskými státy, neslučitelné s vnitřním trhem, nestanoví-li Smlouvy jinak.“
4
V článku 108 odst. 3 SFEU je stanoveno:
„Komise musí být včas informována o záměrech poskytnout nebo upravit podpory, aby mohla podat svá vyjádření. Má-li za to, že takový záměr není s ohledem na článek 107 [SFEU] slučitelný s vnitřním trhem, zahájí neprodleně řízení podle [čl. 108 odst. 2 SFEU]. Dotyčný členský stát neprovede zamýšlená opatření, dokud Komise v tomto řízení nepřijme konečné rozhodnutí.“
Směrnice 2012/34/EU
5
V článku 1 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2012/34/EU ze dne 21. listopadu 2012 o vytvoření jednotného evropského železničního prostoru (Úř. věst. 2012, L 343, s. 32), nadepsaném „Předmět a oblast působnosti“, je stanoveno:
„1.   Tato směrnice stanoví:
a)
pravidla pro správu železniční infrastruktury a poskytování služeb železniční dopravy železničními podniky, které jsou nebo budou usazeny v členském státě, jak je stanoveno v kapitole II;
b)
kritéria uplatňovaná členskými státy při vydávání, prodlužování nebo změnách licencí pro železniční podniky, které jsou nebo budou usazeny v Unii, jak je stanoveno v kapitole III;
c)
zásady a postupy uplatňované při stanovení a vybírání poplatků za využívání železniční infrastruktury a při přidělování kapacity železniční infrastruktury, jak je stanoveno v kapitole IV.
2.   Tato směrnice se vztahuje na používání železniční infrastruktury pro vnitrostátní a mezinárodní železniční dopravu.“
6
Podle článku 3 bodu 3 této směrnice se „železniční infrastrukturou“ rozumí položky uvedené v příloze I uvedené směrnice. V této příloze I je uveden seznam položek, z nichž je složena železniční infrastruktura, „pokud jsou součástí stálé železniční cesty, včetně pomocných kolejí, avšak s výjimkou tratí uvnitř železničních dílen, dep nebo vozoven a soukromých železničních přípojek nebo vleček“.
Nařízení 2015/1589
7
V článku 2 odst. 1 nařízení 2015/1589 je stanoveno:
„S výhradou odlišné úpravy v nařízeních přijatých na základě článku 109 Smlouvy o fungování EU nebo jiných příslušných ustanovení této smlouvy musí dotyčný členský stát oznámit Komisi s dostatečným časovým předstihem všechny plány na poskytnutí nové podpory. Komise bezodkladně uvědomí dotyčný členský stát o obdržení oznámení.“
Polské právo
8
V článku 2 odst. 1 a 2 zákona o místních daních a poplatcích (ustawa o podatkach i opłatach lokalnych) ze dne 12. ledna 1991 (Dz. U. 2019, č. 1170), ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „zákon o místních daních a poplatcích“), je stanoveno:
„1.   Předmětem daně z nemovitých věcí jsou tyto nemovitosti nebo stavby:
1)
pozemky;
2)
budovy nebo jejich části;
3)
stavby nebo jejich části určené pro hospodářskou činnost.
2.   Zemědělské pozemky a lesy s výjimkou těch, jež jsou využívány k hospodářské činnosti, nepodléhají dani z nemovitých věcí.“
9
Podle čl. 2 odst. 3 bodu 4 tohoto zákona jsou od daně z nemovitých věcí osvobozeny pozemky, na nichž se nacházejí veřejné dopravní komunikace, s výjimkou pozemků souvisejících s výkonem jiné hospodářské činnosti, než je údržba veřejných komunikací a provoz zpoplatněných dálnic.
10
V článku 4 uvedeného zákona je stanoveno:
„1.   Základem daně je:
1)
v případě pozemků plocha;
2)
v případě budov nebo jejich částí užitná plocha;
3)
v případě staveb nebo jejich částí určených pro hospodářskou činnost, s výhradou odstavců 4 až 6, hodnota uvedená v ustanoveních o dani z příjmu, stanovená k 1. lednu daňového roku, která představuje základ pro výpočet odpisů v průběhu tohoto roku, která není snížena o odpisy, a v případě plně odepsaných staveb, jejich hodnota k 1. lednu roku, v němž byl proveden poslední odpis.
[…]“
11
V článku 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) téhož zákona bylo stanoveno:
„Od daně z nemovitých věcí jsou osvobozeny:
1)
pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury ve smyslu ustanovení o železniční dopravě, které:
a)
jsou poskytnuty železničním dopravcům.“
12
V článku 6 odst. 2 zákona o řízení ve věcech státních podpory (ustawa o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej) ze dne 30. dubna 2004 (Dz. U. z roku 2023, č. 702), je stanoveno:
„Státní podpora stanovená normativním aktem, který podmiňuje nabytí nároku na podporu pouze dodržením podmínek, jež jsou v uvedeném aktu stanoveny, aniž je vyžadováno rozhodnutí nebo uzavření smlouvy, nebo rozhodnutím, jež bylo přijato v rámci takového aktu a pouze potvrzuje nabytí tohoto nároku, může být udělena, je-li tento normativní akt režimem podpory, který byl schválen Komisí v souladu s článkem 108 SFEU, nebo stanoví-li poskytnutí podpory, na niž se nevztahuje oznamovací povinnost.“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
13
Společnost E vlastní soukromou železniční přípojku (dále jen „vlečka“), která se nachází na pozemcích v jejím vlastnictví, a je rovněž vlastníkem části infrastruktury této vlečky. Během roku 2021 tato společnost projevila úmysl poskytnout uvedenou vlečku železničnímu dopravci, aby na ní vykonával přepravu na účet uvedené společnosti.
14
Uvedená společnost měla za to, že od okamžiku poskytnutí této vlečky může využít osvobození od daně z nemovitých věcí, které je stanoveno v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, pro všechny své pozemky a pro pozemky, jež měla v úmyslu nabýt a na nichž se rovněž zčásti nacházejí vlečky. Za těchto okolností požádala uvedená společnost starostu Mielce o vydání předběžného daňového rozhodnutí, v němž by bylo potvrzeno, že od tohoto data může využít tohoto osvobození od daně.
15
Starosta Mielce v předběžném daňovém rozhodnutí ze dne 14. června 2021 vyloučil, že by společnost E mohla uvedené osvobození od daně využít. Uvedl, že tato společnost nemůže navzdory formálnímu splnění podmínek, jež jsou stanoveny v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, osvobození od daně využít, neboť by tím byla uvedené společnosti poskytnuta státní podpora, která nebyla předmětem postupu předběžného posouzení ze strany Komise.
16
Společnost E tedy podala proti tomuto předběžnému daňovému rozhodnutí žalobu k Vojvodskému správnímu soudu v Rzeszówie (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, Polsko), který tuto žalobu zamítl rozsudkem ze dne 19. října 2021. Uvedený soud potvrdil stanovisko starosty Mielce v rozsahu, v němž uvedený starosta toto osvobození kvalifikoval jako „státní podporu“ a konstatoval, že tato podpora nebyla oznámena Komisi, čímž byl porušen čl. 108 odst. 3 SFEU a článek 2 nařízení 2015/1589.
17
Společnost E proto následně podala proti uvedenému rozsudku kasační opravný prostředek k Nejvyššímu správnímu soudu (Naczelny Sąd Administracyjny, Polsko), který je předkládajícím soudem.
18
Předkládající soud vysvětluje, že čl. 7 odst. 1 bod 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích rozšířil osvobození od daně z nemovitých věcí na vlečky, mimo jiné i ty, které jsou tzv. „soukromou“ infrastrukturou, jež se nacházejí zejména v dolech, výrobních závodech nebo elektrárnách a jsou součástí celkového systému železniční nákladní dopravy. Toto osvobození od daně je u takových vleček a budov, které jsou součástí jejich infrastruktury, podmíněno tím, že jsou poskytnuty železničnímu podniku. V tomto ohledu předkládající soud uvádí, že polský zákonodárce stanovil mechanismus, který má podněcovat podniky k obnově nepoužívaných železničních tratí a k účinnému využívání železniční dopravy, jež nevytváří emise znečišťujících látek a skýtá větší bezpečnost.
19
Předkládající soud má za to, že i když se uvedené osvobození z důvodu své obecné povahy v zásadě vztahuje na neomezený okruh oprávněných osob, přetrvávají pochybnosti ohledně kritéria použitého v tomto čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, podle kterého musí dotčený hospodářský subjekt vlastnit určitý druh infrastruktury, z čehož mají v praxi prospěch podniky působící v určitých odvětvích, a sice zejména podniky provozující doly, tepelné elektrárny nebo pivovary. Použití takového kritéria, i když je na první pohled objektivním, by tak podle předkládajícího soudu mohlo vést ke „skryté“ selektivitě.
20
Mimoto předkládající soud upřesňuje, že daň z nemovitých věcí není na unijní úrovni harmonizována, a členské státy si proto zachovávají volnost při určování své daňové politiky a způsobu stanovení sazeb této daně. V polském právním systému se daň z nemovitých věcí vztahuje na jiné pozemky než zemědělské a lesní pozemky, na budovy nebo jejich části, jakož i na stavby nebo jejich části, jež souvisejí s výkonem hospodářské činnosti. V projednávané věci se nejedná o otázku, zda je osvobození od daně z nemovitých věcí, jež je stanoveno v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, v souladu s unijním právem, ale o to, zda je přípustné jeho uplatnění, když nebylo oznámeno Komisi v souladu s čl. 108 odst. 3 SFEU, který je, jak připomíná předkládající soud, přímo použitelný.
21
Předkládající soud si v neposlední řadě klade otázku, zda by za předpokladu, že by toto osvobození od daně bylo použito v rozporu s oznamovací povinností stanovenou v čl. 108 odst. 3 SFEU, byl podnik, který uvedené osvobození využil, povinen vrátit protiprávně obdrženou podporu spolu s úroky, nebo zda by takovému vrácení bránila zásada ochrany legitimního očekávání. V tomto ohledu předkládající soud uvádí, že polské daňové orgány přestaly přiznávat toto osvobození od daně z důvodu nedodržení této povinnosti až po čtyřech letech, během nichž dotčené osvobození od daně přiznávaly.
22
Za těchto podmínek se Nejvyšší správní soud (Naczelny Sąd Administracyjny) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Je třeba čl. 107 odst. 1 SFEU vykládat v tom smyslu, že poskytnutí takové daňové úlevy členským státem, jako je daňová úleva stanovená v čl. 7 odst. 1 bodu 1 písm. a) [zákona o místních daních a poplatcích], jež je určena všem podnikům a osvobozuje od daně z nemovitých věcí pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury ve smyslu předpisů o železniční dopravě a které byly poskytnuty železničním dopravcům, narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž?
2)
Pokud je odpověď na první otázku kladná, je podnik, který využil daňového osvobození podle výše uvedeného vnitrostátního ustanovení, které bylo přijato bez dodržení požadovaného postupu podle čl. 108 odst. 3 SFEU ve spojení s článkem 2 nařízení [2015/1589], povinen zaplatit dlužnou daň společně s úroky?“
K předběžným otázkám
K přípustnosti
23
Španělská vláda má za to, že žádost o rozhodnutí o předběžné otázce je nepřípustná. Osvobození od daně stanovené v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích se totiž vztahuje na pozemky, budovy a stavby, které jsou „součástí železniční infrastruktury“. Podle definice pojmu „železniční infrastruktura“, jež je uvedena v čl. 3 bodě 3 směrnice 2012/34 ve spojení s přílohou I této směrnice, jsou přitom z tohoto pojmu soukromé železniční přípojky nebo vlečky vyloučeny. Proto společnost E, která vlastní na svých pozemcích pouze jednu vlečku, nemá nárok na toto osvobození od daně. Za těchto podmínek jsou otázky položené Soudnímu dvoru pro řešení sporu v původním řízení podle španělské vlády irelevantní.
24
Mimoto polská vláda a Komise mají za to, že druhá otázka je nepřípustná. Podle nich ze žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce totiž vyplývá, že společnost E uvedeného osvobození od daně nevyužila. Odpověď na otázku, zda podnik, který toto osvobození od daně využil, je povinen vrátit částku daně z nemovitých věcí, od níž byl osvobozen, jakož i související úroky, by tak neměla žádný vliv na výsledek sporu v původním řízení.
25
V tomto ohledu je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury je v rámci spolupráce mezi Soudním dvorem a vnitrostátními soudy zavedené článkem 267 SFEU věcí pouze vnitrostátního soudu, kterému byl spor předložen a jenž musí nést odpovědnost za soudní rozhodnutí, které bude vydáno, aby s ohledem na konkrétní okolnosti věci posoudil jak nezbytnost rozhodnutí o předběžné otázce pro vydání rozsudku, tak relevanci otázek, které Soudnímu dvoru klade. Týkají-li se tedy položené otázky výkladu unijního práva, je Soudní dvůr v zásadě povinen rozhodnout [rozsudek ze dne 4. října 2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Pokus o přístup k osobním údajům uloženým v mobilním telefonu), C‑548/21, EU:C:2024:830, bod 46 a citovaná judikatura].
26
Z toho plyne, že se k otázkám týkajícím se unijního práva váže domněnka relevance. Odmítnutí rozhodnout o předběžné otázce položené vnitrostátním soudem ze strany Soudního dvora je možné pouze tehdy, je-li zjevné, že žádaný výklad unijního práva nemá žádný vztah k realitě nebo předmětu sporu v původním řízení, jestliže se jedná o hypotetický problém nebo také jestliže Soudní dvůr nedisponuje skutkovými nebo právními poznatky nezbytnými pro užitečnou odpověď na otázky, které jsou mu položeny [v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 4. října 2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Pokus o přístupu k osobním údajům uloženým v mobilním telefonu), C‑548/21, EU:C:2024:830, bod 47 a citovaná judikatura].
27
V projednávané věci se první otázka týká výkladu čl. 107 odst. 1 SFEU v rámci sporu mezi společností E a starostou Mielce ve věci, v níž uvedený starosta nepřiznal této společnosti osvobození od daně stanovené v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích z důvodu, že poskytnutí tohoto osvobození by představovalo protiprávní státní podporu, neboť uvedená podpora nebyla oznámena Komisi na základě čl. 108 odst. 3 SFEU. Tento výklad má podle všeho vztah k předmětu tohoto sporu a jeho cílem je vyřešit problém, který není hypotetický. Mimoto Soudní dvůr disponuje skutkovými a právními poznatky nezbytnými pro užitečnou odpověď na první otázku.
28
Dále je třeba uvést, že podle čl. 1 odst. 1 směrnice 2012/34 tato směrnice stanoví mimo jiné pravidla pro správu železniční infrastruktury, kritéria uplatňovaná členskými státy při vydávání, prodlužování nebo změnách licencí pro železniční podniky, jakož i zásady a postupy uplatňované při stanovení a vybírání poplatků za využívání železniční infrastruktury a při přidělování kapacity železniční infrastruktury. Podle článku 1 odst. 2 této směrnice se tato směrnice vztahuje na používání železniční infrastruktury pro vnitrostátní a mezinárodní železniční dopravu.
29
Z toho vyplývá, že uvedená směrnice se v rámci takového sporu, jako je spor v původním řízení, který se týká případné kvalifikace vnitrostátního daňového opatření, v němž se stanoví osvobození od daně z nemovitostí, jakožto „státní podpory“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, nepoužije.
30
Je tedy irelevantní, že pro účely použití směrnice 2012/34 jsou podle přílohy I této směrnice z pojmu „železniční infrastruktura“ ve smyslu čl. 3 bodu 3 uvedené směrnice vyloučeny soukromé železniční přípojky nebo vlečky.
31
Z výše uvedených úvah vyplývá, že první otázka je přípustná.
32
Druhá otázka se týká povinností, jež vznikají podniku, kterému bylo přiznáno osvobození od daně stanovené v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, v případě, že toto osvobození od daně obnáší prvky státní podpory ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, z důvodu, že uvedená podpora byla poskytnuta bez splnění oznamovací povinnosti, jež je stanovena v čl. 108 odst. 3 SFEU ve spojení s článkem 2 nařízení 2015/1589.
33
V tomto ohledu je třeba uvést, jak uvádí polská vláda a Komise, že ze žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, že společnost E uvedeného osvobození od daně nevyužila.
34
V souladu s ustálenou judikaturou přitom Soudnímu dvoru nepřísluší poskytovat poradní stanoviska k obecným nebo hypotetickým otázkám [rozsudek ze dne 20. října 2022, Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid (Vyhoštění oběti obchodování s lidmi), C‑66/21, EU:C:2022:809, bod 82 a citovaná judikatura].
35
Druhá otázka je tedy nepřípustná.
K první otázce
36
Úvodem je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury Soudního dvora se pro kvalifikaci opatření jako „státní podpory“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU vyžaduje, aby byly splněny všechny následující podmínky. Zaprvé se musí jednat o státní zásah nebo zásah ze státních prostředků. Zadruhé musí být tento zásah s to ovlivnit obchod mezi členskými státy. Zatřetí musí poskytovat příjemci selektivní výhodu. Začtvrté musí nebo může narušovat hospodářskou soutěž (viz zejména rozsudek ze dne 7. března 2024, Fallimento Esperia a GSE, C‑558/22, EU:C:2024:209, bod 62 a citovaná judikatura).
37
V projednávané věci je třeba uvést, že první otázka, jak ji formuloval předkládající soud, se týká výkladu pojmu „státní podpora“ ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU pouze s ohledem na podmínku stanovenou v tomto ustanovení, jež spočívá v tom, že dotčené opatření narušuje nebo může narušovat hospodářskou soutěž. Z odůvodnění žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce však jasně vyplývá, že předkládající soud vyjadřuje rovněž pochybnosti, jež se týkají podmínky stanovené v uvedeném ustanovení, jež spočívá v tom, že toto opatření poskytuje svým příjemcům selektivní výhodu tím, že zvýhodňuje určité podniky nebo určitá odvětví výroby.
38
V rámci postupu spolupráce mezi vnitrostátními soudy a Soudním dvorem zavedeného článkem 267 SFEU přitom přísluší Soudnímu dvoru poskytnout vnitrostátnímu soudu užitečnou odpověď, která mu umožní rozhodnout spor, jenž mu byl předložen. Z tohoto hlediska Soudnímu dvoru přísluší případně přeformulovat otázky, které jsou mu položeny [rozsudek ze dne 4. října 2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Posudek o přístupu k osobním údajům uloženým v mobilním telefonu), C‑548/21, EU:C:2024:830, bod 60 a citovaná judikatura].
39
V tomto ohledu přísluší Soudnímu dvoru, aby ze všech poznatků předložených vnitrostátním soudem, zejména z odůvodnění předkládacího rozhodnutí, vytěžil ty prvky unijního práva, které je s přihlédnutím k předmětu sporu třeba vyložit [v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 4. října 2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Pokus o přístupu k osobním údajům uloženým v mobilním telefonu), C‑548/21, EU:C:2024:830, bod 61 a citovaná judikatura].
40
Je tedy třeba mít za to, že podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 107 odst. 1 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že právní předpisy členského státu, podle nichž jsou od daně z nemovitých věcí osvobozeny pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury, pokud je poskytnuta železničním dopravcům, poskytují osobám, na které se toto osvobození od daně vztahuje, selektivní výhodu a narušují nebo mohou narušit hospodářskou soutěž.
41
Dále je třeba připomenout, že zaprvé zásahy členských států v oblastech, které nebyly v rámci unijního práva harmonizovány, jako je oblast přímých daní, nejsou vyloučeny z působnosti ustanovení Smlouvy o FEU týkajících se kontroly státních podpor. Členské státy tak nesmí přijímat žádná daňová opatření, která mohou představovat státní podporu neslučitelnou s vnitřním trhem (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 73 a citovaná judikatura).
42
Zadruhé ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, vyplývá, že čl. 7 odst. 1 bod 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích definuje obecně a abstraktně osoby, na které se vztahuje osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení, jež jim může být přiznáno bez dalšího pouze na základě tohoto právního ustanovení. Za těchto podmínek přísluší předkládajícímu soudu, aby určil, zda z důvodu podmínek, které stanoví osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení, zajišťuje toto osvobození od daně osobám, na které se vztahuje, podstatnou výhodu oproti jejich konkurentům a může podstatně prospívat především podnikům, které se účastní obchodu mezi členskými státy (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 14. října 1987, Německo v. Komise_248/84, EU:C:1987:437, bod 18, jakož i ze dne 16. září 2021, Komise v. Belgie a Magnetrol International, C‑337/19 P, EU:C:2021:741, bod 77).
K podmínce týkající se selektivní výhody
43
K tomu, aby bylo možné určit, zda vnitrostátní opatření může skýtat selektivní výhodu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, je třeba zkoumat, zda v rámci daného právního režimu může toto opatření zvýhodňovat „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči ostatním, které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný tímto režimem ve srovnatelné skutkové a právní situaci, a se kterými je tak zacházeno odlišně, což lze v podstatě kvalifikovat jako diskriminaci (rozsudek ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 75 a citovaná judikatura).
44
Za účelem kvalifikace takového vnitrostátního daňového opatření, jako je opatření dotčené ve věci v původním řízení, jako „selektivního“ je třeba v prvé řadě identifikovat referenční rámec, tj. „obvyklý“ daňový režim uplatňovaný v dotyčném členském státě, a v druhé řadě prokázat, že se předmětné daňové opatření od tohoto referenčního rámce odchyluje, neboť zavádí rozlišování mezi subjekty, které se z hlediska cíle tohoto referenčního rámce nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci. Pojem „státní podpora“ se však na opatření zavádějící rozlišení mezi podniky, které se s ohledem na cíl dotčeného právního režimu nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, a tedy opatření a priori selektivní, nevztahuje, pokud se dotyčnému členskému státu podaří v třetím sledu prokázat, že je toto rozlišení odůvodněné, jelikož vyplývá z povahy nebo systematiky soustavy, do níž tato opatření patří (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 19. prosince 2018, A-Brauerei, C‑374/17, EU:C:2018:1024, body 36 a 44, jakož i ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 76 a citovaná judikatura).
45
V tomto kontextu je určení referenčního rámce v případě daňových opatření zvláště důležité, jelikož existence hospodářského zvýhodnění ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU může být konstatována pouze ve srovnání s takzvaným „obvyklým“ zdaněním (rozsudek ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 77, jakož i citovaná judikatura).
46
V tomto ohledu je třeba nejprve zdůraznit, že určení referenčního rámce musí vyplývat z objektivního přezkumu obsahu, vzájemného vztahu a konkrétních účinků použitelných norem na základě vnitrostátního práva tohoto státu. Selektivita daňového opatření nemůže být posuzována ve světle referenčního rámce tvořeného několika ustanoveními vnitrostátního práva dotyčného členského státu, která byla uměle vytržena z širšího legislativního rámce (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 6. října 2021, Banco Santander a další v. Komise, C‑53/19 P a C‑65/19 P, EU:C:2021:795, bod 62 a citovaná judikatura).
47
Pokud je předmětné daňové opatření neoddělitelné od obecného daňového systému dotyčného členského státu, je třeba vycházet z tohoto systému. Naproti tomu ukáže-li se, že takové opatření je jasně oddělitelné od uvedeného obecného systému, nelze vyloučit, že referenční rámec, který je třeba zohlednit, bude užší než tento obecný systém, či dokonce identický se samotným opatřením, pokud má povahu pravidla, které je nadáno samostatnou právní logikou, a není-li možné určit soudržný normativní celek mimo toto opatření (rozsudek ze dne 6. října 2021, Banco Santander a další v. Komise, C‑53/19 P a C‑65/19 P, EU:C:2021:795, bod 63 a citovaná judikatura).
48
Dále je třeba rovněž připomenout, že mimo oblasti, v nichž je unijní daňové právo harmonizováno, je to dotčený členský stát, kdo určuje v rámci výkonu svých pravomocí v oblasti přímého zdanění a v souladu se svou daňovou autonomií základní znaky daně, které v zásadě definují referenční rámec nebo „obvyklý“ daňový režim, z jehož hlediska je třeba posoudit podmínku týkající se selektivity (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 5. prosince 2023, Lucembursko a další v. Komise, C‑451/21 P a C‑454/21 P, EU:C:2023:948, bod 112, jakož i ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 81).
49
Toto určení základních znaků daně zahrnuje určení základu daně, skutečnosti vedoucí ke vzniku daňové povinnosti, ale i případných osvobození od daně, která ji doprovázejí [v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 5. prosince 2023, Lucembursko a další v. Komise, C‑451/21 P a C‑454/21 P, EU:C:2023:948, bod 112, jakož i ze dne 19. září 2024, Spojené království a další v. Komise (Zdanění zisků ovládaných zahraničních společností), C‑555/22 P, C‑556/22 P a C‑564/22 P, EU:C:2024:763, bod 96].
50
Vzhledem k tomu, že základní znaky daně v zásadě vymezují referenční rámec, s ohledem na který musí být přezkoumány podmínky selektivity, takové obecné a abstraktní osvobození od daně spojené s přímou daní, jako je osvobození dotčené ve věci v původním řízení, obvykle nelze kvalifikovat jako „státní podporu“. Toto osvobození od daně totiž nemůže poskytovat selektivní výhodu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, pokud je považováno za nedílnou součást „obvyklého“ daňového režimu.
51
Takové konstatování vyplývá z autonomie přiznané členským státům v oblasti přímých daní, jak byla připomenuta v bodě 48 tohoto rozsudku, neboť tato autonomie znamená, že členské státy mohou uplatnit daňové kategorizace, a zejména osvobození od daně, jež považují za nejvhodnější k dosažení cílů obecného zájmu, které sledují, bez ohledu na to, zda tyto cíle mají daňovou povahu, či nikoli. Jak totiž v podstatě uvedla generální advokátka v bodě 33 svého stanoviska, členské státy mohou v rámci své daňové autonomie legitimně sledovat prostřednictvím přímých daní vedle rozpočtového cíle i jiné cíle, které případně představují ve svém souhrnu relevantní cíl referenčního rámce.
52
Komisi je přitom podle čl. 107 odst. 3 SFEU přiznána široká posuzovací pravomoc, aby určité podpory považovala za slučitelné s vnitřním trhem (rozsudek ze dne 31. ledna 2023, Komise v. Braesch a další, C‑284/21 P, EU:C:2023:58, bod 94 a citovaná judikatura). Pokud by se výkon této pravomoci měl vztahovat na jakékoli obecné a abstraktní osvobození od daně, existovalo by tudíž riziko, že posouzením Komise bude systematicky nahrazováno posouzení členských států v této oblasti, čímž by takové posouzení zasahovalo do jejich daňové autonomie.
53
Závěrem uvedeným v bodě 50 tohoto rozsudku však není dotčena možnost konstatovat zaprvé, jak tomu bylo ve věci, v níž byl vydán rozsudek ze dne 15. listopadu 2011, Komise a Španělsko v. Government of Gibraltar a Spojené království (C‑106/09 P a C‑107/09 P, EU:C:2011:732), že samotný referenční rámec, jak vyplývá z vnitrostátního práva, je neslučitelný s unijním právem v oblasti státních podpor, jelikož dotčený daňový systém byl nastaven podle zjevně diskriminačních parametrů určených k obcházení tohoto práva (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 5. prosince 2023, Lucembursko a další v. Komise, C‑451/21 P a C‑454/21 P, EU:C:2023:948, bod 114, jakož i ze dne 10. září 2024, Komise v. Irsko a další, C‑465/20 P, EU:C:2024:724, bod 83).
54
Zadruhé odchylně od toho, co bylo uvedeno v bodě 50 tohoto rozsudku, nelze mít za to, že obecné a abstraktní osvobození, které podléhá přímé dani, spadá do „obvyklého“ daňového režimu, pokud se podmínky stanovené relevantní právní úpravou pro využití tohoto osvobození od daně právně nebo fakticky vztahují k jedné nebo několika specifickým charakteristikám jediné kategorie podniků, jež mohou tohoto osvobození využít, jelikož tyto charakteristiky jsou neoddělitelně spjaty s povahou těchto podniků nebo jejich činností. Tvoří tak jednu soudržnou kategorii podniků. Okolnost, že pouze taková jediná soudržná kategorie podniků může být osvobozena od daně, přitom může potvrzovat potenciálně diskriminační a protisoutěžní povahu tohoto osvobození od daně, i když samotný referenční rámec nebyl nastaven podle zjevně diskriminačních parametrů ve smyslu judikatury připomenuté v bodě 53 tohoto rozsudku.
55
Tak je tomu zejména v případě obecných a abstraktních daňových osvobození, která jsou právně nebo fakticky vyhrazena podnikům s určitou kapitálovou strukturou, které působí v určité zeměpisné nebo hospodářské oblasti, mají malou velikost, nebo naopak disponují značnými finančními zdroji, nebo také podnikům, které nezaměstnávají v tuzemsku žádné zaměstnance (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 10. ledna 2006, Cassa di Risparmio di Firenze a další, C‑222/04, EU:C:2006:8, body 136 a 137; ze dne 15. listopadu 2011, Komise a Španělsko v. Government of Gibraltar a Spojené království, C‑106/09 P a C‑107/09 P, EU:C:2011:732, body 104 až 106, jakož i ze dne 19. prosince 2018, A-Brauerei, C‑374/17, EU:C:2018:1024, body 31 a 38).
56
Naproti tomu, pokud se podmínky stanovené režimem osvobození od daně právně nebo fakticky nevztahují ke specifickým charakteristikám jediné kategorie podniků, které mohou uvedené osvobození využít, jež jsou neoddělitelně spjaty s povahou těchto podniků nebo jejich činností, spadá tento režim do „obvyklého“ daňového režimu. Jsou-li totiž podle všeho podmínky pro poskytnutí takového osvobození od daně z hlediska hospodářské soutěže neutrální, skutečnost, že některé podniky tyto podmínky splňují, zatímco jiné nikoli, je okolností, která není z hlediska pravidel v oblasti státních podpor relevantní.
57
V tomto ohledu je třeba upřesnit, že je pravda, že podmínění osvobození od daně dodržením určitých podmínek nutně znamená, že tohoto osvobození může využít pouze jediná skupina podniků, které je mohou splnit. Soudní dvůr však již měl příležitost konstatovat, že skutečnost, že z tohoto opatření mohou mít prospěch jenom podniky, které splňují podmínky pro jeho využití, nemůže sama o sobě zakládat selektivní povahu tohoto opatření (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 29. března 2012, 3M Italia, C‑417/10, EU:C:2012:184, body 41 a 42, a ze dne 19. prosince 2018, A-Brauerei, C‑374/17, EU:C:2018:1024, bod 24 a citovaná judikatura).
58
To zejména znamená, že osvobození od daně, jehož uplatnění závisí na výsledcích podniků, se samo o sobě nejeví jako selektivní (rozsudek ze dne 15. listopadu 2011, Komise a Španělsko v. Government of Gibraltar a Spojené království, C‑106/09 P a C‑107/09 P, EU:C:2011:732, body 80, 82 a 83). Za předpokladu, že jsou splněny podmínky uvedené v bodě 56 tohoto rozsudku, platí v zásadě totéž i pro osvobození od daně, jejichž uplatnění je podmíněno například určitou náborovou politikou nebo určitými opatřeními v oblasti životního prostředí.
59
Mimoto skutečnost, že osvobození od daně je přiznáno nezávisle na skutečnosti, zda osoby povinné k dani, na něž se uvedené osvobození od daně vztahuje, vykonávají hospodářskou činnost, či nikoli, nasvědčuje tomu, že toto osvobození od daně spadá do referenčního rámce.
60
Je třeba ještě dodat, že i kdyby bylo třeba mít za to, že osvobození od daně do referenčního rámce nespadá, neznamenalo by to, že by se obecné a abstraktní osvobození, které se vztahuje k přímé dani, stávalo automaticky selektivním. V takovém případě je totiž třeba ověřit, jak v podstatě uvedla generální advokátka v bodě 28 svého stanoviska a jak vyplývá z bodu 44 tohoto rozsudku, zda se podniky, na které se toto osvobození od daně vztahuje, nacházejí s ohledem na cíl sledovaný tímto referenčním rámcem ve skutkové a právní situaci srovnatelné se situací podniků, na které se toto osvobození nevztahuje. Je-li tomu tak, bude uvedené osvobození od daně považováno za selektivní, ledaže lze prokázat, že z toho vyplývající rozlišování mezi podniky je důsledkem povahy nebo systematiky systému, jehož součástí je toto osvobození od daně.
61
V projednávané věci musí předkládající soud s ohledem na výše uvedené úvahy zkoumat, zda čl. 7 odst. 1 bod 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, který osvobozuje od daně z nemovitých věcí pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury, pokud je tato infrastruktura poskytnuta železničním dopravcům, může podnikům, na které se vztahuje toto osvobození od daně, poskytovat selektivní výhodu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.
62
V tomto ohledu zaprvé ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, vyplývá, že právní režim daně z nemovitých věcí, jak vyplývá z uvedeného zákona, představuje „obvyklý“ daňový režim, a tedy referenční rámec, který se použije v tomto případě.
63
Jak uvádí polská vláda, tento režim je tvořen systémem pravidel použitelných na všechny subjekty, které jsou vlastníky nebo držiteli nemovitých věcí, přičemž vymezuje zejména předmět a základ daně, daňové poplatníky, jakož i sazbu daně. Konkrétně je v čl. 2 odst. 1 uvedeného zákona stanoveno pravidlo, podle kterého jsou pozemky, budovy nebo jejich části, jakož i stavby nebo jejich části určené k hospodářské činnosti předmětem daně z nemovitých věcí.
64
Zadruhé z bodu 54 tohoto rozsudku vyplývá, že osvobození od daně stanovené v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) téhož zákona je součástí tohoto referenčního rámce, ledaže se podmínky pro přiznání tohoto osvobození od daně právně nebo fakticky vztahují k jedné nebo několika specifickým charakteristikám jediné kategorie podniků, jež mohou tohoto osvobození využít, jelikož tyto charakteristiky jsou neoddělitelně spjaty s povahou těchto podniků nebo povahou jejich činností, a umožňují tak mít za to, že uvedené podniky tvoří jednu soudržnou kategorii.
65
Osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení je přiznáno osobám podléhajícím dani z nemovitých věcí za podmínky, že vlastní pozemek, budovu nebo stavbu, které jsou součástí železniční infrastruktur, jež je poskytnuta železničním dopravcům.
66
S výhradou ověření předkládajícím soudem přitom podle všeho tato podmínka právně ani fakticky nesouvisí s jednou nebo několika specifickými charakteristikami podniků, na které se vztahuje toto osvobození od daně, jež by umožnily seskupit všechny tyto podniky do jedné soudržné kategorie ve smyslu bodů 54 a 64 tohoto rozsudku.
67
Naopak uvedené osvobození podle všeho může získat každý daňový poplatník, který vlastní pozemek, budovu nebo stavbu, které jsou součástí železniční infrastruktury, jež je poskytnuta železničním dopravcům, bez ohledu na to, zda dotčený daňový poplatník vykonává hospodářskou činnost, či nikoli, a pokud ano, bez ohledu na povahu této činnosti. Kategorie osob, na které se vztahuje osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení, se tak podle všeho podobá nesourodé skupině tvořené jak nehospodářskými subjekty, tak i podniky, kdy posledně uvedené podniky mimoto mohou mít velmi různorodou právní formu i velikost a působit ve velmi rozmanitých odvětvích činnosti.
68
Jak uvádí předkládající soud, toto osvobození od daně je tedy podle všeho založeno na neutrálním kritériu, které se použije mimo jiné nezávisle na odvětvích nebo hospodářských činnostech podniků, na které se toto osvobození od daně vztahuje, nebo na jejich právní formě.
69
Z toho vyplývá, že s výhradou ověření předkládajícím soudem musí být uvedené osvobození od daně považováno za součást referenčního rámce, který se použije v projednávané věci.
70
Zatřetí tento referenční rámec je podle všeho nadán samostatnou právní logikou s vlastními cíli a nelze jej spojovat s nějakým soudržným normativním souborem, který stojí mimo něj.
71
Vedle toho, co bylo uvedeno v bodech 62 a 63 tohoto rozsudku, totiž ze žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, že režim daně z nemovitých věcí sleduje nejen rozpočtový účel, který je zásadní pro samotnou funkci daně, ale rovněž prostřednictvím osvobození od daně dotčeného ve věci v původním řízení cíl environmentální povahy, jenž má podnítit dotčené podniky k tomu, aby obnovily nepoužívané železniční tratě a využívaly železniční dopravu, jež nevytváří emise oxidu uhličitého (CO2) a poskytuje větší bezpečnost než silniční doprava.
72
Jak přitom bylo uvedeno v bodě 51 tohoto rozsudku, členský stát může v rámci své daňové autonomie legitimně sledovat prostřednictvím přímých daní vedle čistě rozpočtového cíle i jiné cíle, které případně představují ve svém souhrnu relevantní cíl referenčního rámce.
73
V neposlední řadě ze žádné skutečnosti ve spise, který má Soudní dvůr k dispozici, nevyplývá, že by tento referenční rámec byl nastaven podle zjevně diskriminačních parametrů určených k obcházení unijního práva v oblasti státních podpor ve smyslu judikatury citované v bodě 53 tohoto rozsudku.
74
S výhradou ověření předkládajícím soudem tedy ze všech výše uvedených úvah vyplývá, že osvobození od daně z nemovitých věcí, jež je stanoveno v čl. 7 odst. 1 bodě 1 písm. a) zákona o místních daních a poplatcích, neposkytuje podnikům, na které se vztahuje, selektivní výhodu.
K podmínce, že dotčené opatření narušuje nebo může narušovat hospodářskou soutěž
75
Pokud by předkládající soud dospěl k závěru, že osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení poskytuje selektivní výhodu, bylo by třeba posoudit, zda toto osvobození splňuje podmínku zmíněnou v bodě 36 tohoto rozsudku, podle níž musí dotčené opatření narušovat hospodářskou soutěž nebo hrozit jejím narušením.
76
V tomto ohledu je třeba připomenout, že není třeba prokázat skutečné narušení hospodářské soutěže, ale pouze zkoumat, zda toto opatření může narušit hospodářskou soutěž (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 27. června 2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania, C‑74/16, EU:C:2017:496, bod 78, a ze dne 27. ledna 2022, Fondul Proprietatea, C‑179/20, EU:C:2022:58, bod 100).
77
Taková podmínka je splněna, jakmile v okamžiku vstupu uvedeného opatření v platnost existuje na relevantním trhu situace skutečné hospodářské soutěže (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 12. ledna 2023, DOBELES HES, C‑702/20 a C‑17/21, EU:C:2023:1, bod 51 a citovaná judikatura), přičemž okolnost, že určité hospodářské odvětví bylo předmětem liberalizace na úrovni Unie, může charakterizovat skutečný nebo možný dopad podpor na hospodářskou soutěž (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 18. května 2017, Fondul Proprietatea, C‑150/16, EU:C:2017:388, bod 34).
78
Soudní dvůr ostatně již konstatoval, že opatření, která stejně jako osvobození od daně dotčené ve věci v původním řízení směřují k osvobození podniku od nákladů, které by obvykle musel vynaložit v rámci běžného hospodaření nebo běžných činností, v zásadě narušují podmínky hospodářské soutěže (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 27. června 2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania, C‑74/16, EU:C:2017:496, bod 80).
79
Konečně je třeba připomenout, že předkládajícímu soudu přísluší posoudit, zda s ohledem na obecné charakteristické znaky tohoto osvobození od daně, toto osvobození narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž, aniž je tento soud povinen zkoumat individuální situaci každého podniku (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 15. listopadu 2011, Komise a Španělsko v. Government of Gibraltar a Spojené království, C‑106/09 P a C‑107/09 P, EU:C:2011:732, bod 122; ze dne 28. října 2021, Eco Fox a další, C‑915/19 až C‑917/19, EU:C:2021:887, bod 57, jakož i ze dne 30. května 2024, Autoridad Portuaria de Bilbao v. Komise, C‑110/23 P, EU:C:2024:441, bod 69).
80
Ze všech výše uvedených úvah vyplývá, že čl. 107 odst. 1 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že právní předpisy členského státu, podle nichž jsou od daně z nemovitých věcí osvobozeny pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury, pokud je tato infrastruktura poskytnuta železničním dopravcům, podle všeho nejsou opatřením, které poskytuje osobám, na které se toto osvobození od daně vztahuje, selektivní výhodu.
K nákladům řízení
81
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (velký senát) rozhodl takto:
Článek 107 odst. 1 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že právní předpisy členského státu, podle nichž jsou od daně z nemovitých věcí osvobozeny pozemky, budovy a stavby, které jsou součástí železniční infrastruktury, pokud je tato infrastruktura poskytnuta železničním dopravcům, podle všeho nejsou opatřením, které poskytuje osobám, na které se toto osvobození od daně vztahuje, selektivní výhodu.
Podpisy
(
*1
) – Jednací jazyk: polština.