62003CC0466_LV
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Ievads
1. Iesniedzot šo lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu, Landgericht Baden‑Baden
[Bādenbādenes Apgabaltiesa] (Vācija) jautā Tiesai, vai Direktīvas 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai (2), 10. panta c) punkts aizliedz iekasēt nodevu par notariāla akta noformēšanu, ar ko apliecina vienas uzņēmējsabiedrības kapitāla daļu atsavināšanu citai uzņēmējsabiedrībai, lai palielinātu pēdējās kapitālu. Tiesvedības laikā Tiesā vēl radās arī jautājums par to, vai šādas nodevas, ņemot vērā minētās direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunktā noteikto atkāpi, var uzskatīt par vērtspapīru pārvedumu nodokļiem.
II – Atbilstošās tiesību normas
A – Kopienu tiesības
2. Izskatāmajā lietā ir būtiski šādi Direktīvas 69/335 noteikumi:
“3. pants
1. Šajā direktīvā vārdkopa “kapitāla sabiedrība” nozīmē:
a) uzņēmējsabiedrības, ko saskaņā ar Beļģijas, Vācijas, Francijas, Itālijas, Luksemburgas un Nīderlandes likumiem attiecīgi sauc:
[..]
– société de personnes à responsabilité limitée/personenvennootschap met beperkte aansprakelijkheid, Gesellschaft mit beschränkter Haftung, société à responsabilité limitée, società a responsabilità limitata, société à responsabilité limitée ;
[..]
4. pants
1. Kapitāla nodokli uzliek šādiem darījumiem:
a) kapitāla sabiedrības izveidošanai;
[..]
c) kapitāla sabiedrības kapitāla palielināšanai ar jebkādu aktīvu iemaksām;
[..]
10. pants
Neskaitot kapitāla nodokli, dalībvalstis no uzņēmējsabiedrībām, apvienībām vai juridiskām personām, kas darbojas, lai gūtu peļņu, neiekasē nekādus nodokļus:
a) par 4. pantā minētajiem darījumiem;
b) par iemaksām, aizdevumiem vai pakalpojumu sniegšanu, kas pieder pie 4. pantā minētiem darījumiem;
c) par reģistrāciju vai kādām citām uzņēmējdarbības sākšanai vajadzīgām formalitātēm, kas uz uzņēmējsabiedrībām, apvienībām vai juridiskām personām, kuras darbojas, lai gūtu peļņu, attiecas to juridiskās formas dēļ.
[..]
12. pants
1. Neatkarīgi no 10. un 11. panta dalībvalstis var iekasēt:
a) vērtspapīru pārvedumu nodokļus, neatkarīgi no tā, vai nodokļi ir uzlikti saskaņā ar nemainīgu likmi vai ne;
[..]
e) nodokļus, ko maksā kā algu vai samaksu;
[..]”
B – Valsts tiesības
3. Federālā likuma par nodevām lietās, kas tiek izskatītas bezstrīdus kārtībā ( Gesetz über die Kosten in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit, dēvēts arī par Kostenordnung, turpmāk tekstā – “ KostO ”) (3), 36. panta 2. punktā noteikts, ka par notariālā kārtībā noslēgtu līgumu tiek iekasēta divkārša pilnas nodevas summa.
4. Likuma par sabiedrībām ar ierobežotu atbildību ( Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, turpmāk tekstā – “ GGmbH ”) (4) 15. panta 3. punktā noteikts, ka sabiedrības dalībnieks [tam piederošās] kapitāla daļas var atsavināt tikai notariālā kārtībā noslēgta līguma veidā.
III – Fakti, tiesvedība un prejudiciālais jautājums
5. 2002. gada 30. jūlijā Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft mbH
(turpmāk tekstā – “ ARBmbH ”) nolēma konvertēt savu pamatkapitālu DEM 100 000 nominālvērtībā EUR valūtā un, veicot materiālu ieguldījumu, palielināt pamatkapitālu līdz EUR 100 000. Kapitālieguldījumu veidoja Arku Maschinenbau GmbH
kapitāla daļas. Šajā laikā Alberts Reiss [ Albert Reiss ] bija vienīgais abu uzņēmējsabiedrību dalībnieks. Līgums par kapitāla ieguldījumu ir pielikuma veidā pievienots Līgumam par kapitāla palielināšanu.
6. 2002. gada 4. novembrī kapitāla palielināšana tika reģistrēta Bādenbādenes komercreģistrā [ Handelsregister beim Amtsgericht Baden‑Baden ]. Papildus citām nodevām saskaņā ar KostO
36. panta 2. punktu tika iekasēta tā saucamā “20/10” nodeva (divkāršs parastās nodevas apmērs) par ARKU Maschinenbau GmbH
kapitāla daļu atsavināšanu EUR 11 424,00 apmērā, plus pievienotās vērtības nodoklis, pamatojoties uz darījuma vērtību, kas atbilst atsavināto kapitāla daļu faktiskajai vērtībai EUR 3 763 443,90 apmērā.
7. ARBmbH
šo nodevas aprēķinu pārsūdzēja Amtsgericht Baden‑Baden
[Bādenbādenes Pirmās instances tiesā]. Šī tiesa noraidīja prasību kā nepamatotu, pamatojot savu lēmumu ar to, ka Direktīvas 69/335 10. panta c) punkts nav piemērojams, jo sabiedrības ar ierobežotu atbildību kapitāla daļu atsavināšanas kārtība noteikta GGmbH
15. panta 3. punktā, un ka parādniekam pienākums samaksāt nodevu pastāv neatkarīgi no tā, vai parādnieks ir kapitāla sabiedrība vai fiziska persona.
8. Šo lēmumu ARBmbH
pārsūdzēja Landgericht Baden‑Baden, pamatojumā norādot, ka atbilstoši Direktīvas 69/335 10. panta c) punktam nodeva, kas tiek iekasēta par notariālā kārtībā noslēgtu līgumu par sabiedrības ar ierobežotu atbildību kapitāla daļu atsavināšanu, kam saskaņā ar GGmbH
15. panta 3. punktu jābūt sagatavotam notariāla akta formā, ir aizliegts nodoklis.
9. Uzskatot, ka šajos apstākļos tās tiesvedībā esošās lietas izlemšana ir atkarīga no Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta interpretācijas, un konstatējot, ka izskatāmajā lietā nav izpildīti nosacījumi Direktīvas 69/335 12. pantā un it īpaši 12. panta 1. punkta e) apakšpunktā paredzētās atkāpes piemērošanai, Landgericht Baden‑Baden
nolēma apturēt tiesvedību un atbilstoši EKL 234. pantam uzdot Tiesai šādu prejudiciālo jautājumu:
“Vai Padomes 1969. gada 17. jūlija Direktīvas 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai, kas grozīta ar Padomes 1985. gada 10. jūnija Direktīvu 85/303/EEK, 10. panta c) punkts attiecas arī uz nodevām par notariāla akta noformēšanu, ar ko apliecina sabiedrības ar ierobežotu atbildību kapitāla daļu atsavināšanu?”
10. Rakstveida apsvērumus ir iesniegusi Bādenes–Virtembergas federālā zeme [ Land Baden‑Württemberg ] (turpmāk tekstā – “Federālā zeme”) un Eiropas Kopienu Komisija.
11. Izskatot šo lietu, Tiesa vispirms nolēma izdot rīkojumu atbilstoši tās Reglamenta 104. panta 3. punktam. Tomēr, ņemot vērā Federālās zemes izteiktos iebildumus, ka pastāvošā judikatūra nesniedz skaidru atbildi uz prejudiciālo jautājumu, tā pārskatīja jautājumu un nolēma izskatīt lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu, pieņemot spriedumu.
IV – Par būtību
12. Landgericht
uzdotais prejudiciālais jautājums ir formulēts ļoti vispārīgi un tajā nav minēta visa informācija, kas nepieciešama lietderīgai atbildei, lai izšķirtu tās tiesvedībā esošo strīdu. Pamatojoties uz lietas materiāliem, ir jāprecizē, ka jautājums attiecas uz tādu gadījumu, kad attiecīgās nodevas iekasē notāri, kas ir Federālās zemes ierēdņi, un sabiedrības kapitāla daļu atsavināšana ir saistīta ar kapitāla sabiedrības kapitāla palielināšanu. No Federālās zemes rakstveida apsvērumiem vēl arī izriet, ka lietas izlemšana var būt atkarīga arī no tā, ka, iespējams, ir piemērojama Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunktā noteiktā atkāpe. Tādēļ uz uzdoto jautājumu jāatbild, ņemot vērā iepriekš minētos aspektus.
13. Federālā zeme uzskata, ka uz iesniegto jautājumu būtu jāatbild noliedzoši. GGmbH
15. panta 3. punktā noteiktā prasība par notariālā kārtībā noslēgtu līgumu neattiecas uz sabiedrību, kuras kapitāla daļas tiek atsavinātas ( ARKU Maschinenbau ), bet gan uz līdzšinējo sabiedrības dalībnieku (Albertu Reisu) un jauno dalībnieku ( ARBmbH ). Viņiem, nevis sabiedrībai, kuras kapitāla daļas tiek atsavinātas, ir jāmaksā nodeva. Tādēļ Direktīvas 69/335 10. panta c) punkts neattiecas uz šo darījumu. Federālā zeme vēl arī norāda, ka uz šo nodevu labākajā gadījumā varētu attiekties Direktīvas 69/335 10. panta b) punkts, jo nodeva par notariāla akta noformēšanu tiek iekasēta kā maksājums kontekstā ar vienu no Direktīvas 69/335 4. pantā minētajiem darījumiem, proti, kontekstā ar ARBmbH
kapitāla palielināšanu. Tomēr, neraugoties uz to, vai attiecīgā nodeva pārkāpj Direktīvas 69/335 10. panta c) punktu, tā ir jāuzskata par vērtspapīru pārvedumu nodokli Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta nozīmē un tādēļ pirmajā noteikumā minētais aizliegums uz to neattiecas.
14. Komisija pārstāv pretēju viedokli un norāda uz Tiesas pastāvīgo judikatūru, kurā noteikts, ka nodevas, kuras valsts notāri iekasē par formalitātēm, kas nepieciešamas kapitāla palielināšanai, saskaņā ar Direktīvas 69/335 10. panta c) punktu ir aizliegtas (5) . Kaut gan notariāla akta noformēšana, ar ko apstiprina kapitāla daļu atsavināšanu, pati par sevi nav atkarīga no līgumslēdzēju pušu juridiskās formas, izskatāmajā lietā kapitāla daļu atsavināšana ir obligāts nosacījums, lai palielinātu ARBmbH
kapitālu. To apstiprina fakts, ka līgums par kapitāla daļu atsavināšanu ir pielikuma veidā pievienots dokumentam par kapitāla palielināšanu. Ņemot vērā, ka kapitāla daļu atsavināšana ir jāuzskata par kapitāla palielināšanas darbības sastāvdaļu un ka nodeva tiek iekasēta par formalitātēm saistībā ar šo darījumu, tā atbilstoši Direktīvas 69/335 10. panta c) punktam ir atzīstama par aizliegtu. Komisija piebilst, ka saskaņā ar Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta e) apakšpunktu šāda veida nodevas drīkst iekasēt tikai faktiski radušos izdevumu apmērā.
15. Kaut gan lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu izvirzīto jautājumu Tiesa vēl nav detalizēti aplūkojusi, judikatūra, kas attiecas uz Direktīvu 69/335, sniedz pietiekami daudz pamatnostādnes, lai varētu atbildēt uz jautājumu par Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta piemērojamību tādos apstākļos kā izskatāmajā lietā. Turpretī aspekts, kas attiecas uz direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta piemērojamību, ir salīdzinoši jauns un ir tuvāk jāizvērtē.
16. Pirmkārt, ir lietderīgi atcerēties, kāds uzdevums ir Direktīvas 69/335 10. panta c) punktam direktīvas sistēmā kopumā. Ar Direktīvā 69/335 noteikto vienveidīgo kapitāla nodokli tiek aizstāti dažādie netiešie nodokļi, ko dalībvalstis piemēroja kapitāla palielināšanas gadījumā. Kapitāla nodokli drīkst iekasēt tikai vienreiz, pamatojoties uz saskaņotu struktūru un saskaņotām nodokļa likmēm. 10. pantā noteiktā aizlieguma iekasēt citus nodokļus ar līdzīgām pazīmēm kā kapitāla nodoklim mērķis ir aizsargāt šo vienveidīgo kapitāla nodokļa sistēmu un nodrošināt, lai tā netiktu apieta nedz tīši, nedz arī netīši, ieviešot šādus nodokļus (6) . Šis mērķis nepārprotami bija pamatprincips, uz kuru Tiesa pamatojās, nosakot šī noteikuma piemērošanas jomu.
17. Uz jautājumu par to, vai tādas nodevas kā pamata prāvā, kas maksājamas par notariālas darbības veikšanu, ietilpst “nodokļu” kategorijā Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta nozīmē, Tiesa jau ir atbildējusi spriedumā lietā Modelo (7) un vēl pēc tam arī savā rīkojumā lietā Gründerzentrum (8) . Minētais rīkojums faktiski attiecās uz situāciju Bādenes–Virtembergas federālajā zemē. Atbilstoši šai judikatūrai (9) nodevas [par notariālo darbību veikšanu] ir uzskatāmas par nodokļiem Direktīvas 69/335 nozīmē, ja
– tās tiek iekasētas par notariālu aktu noformēšanu, ar kuriem apstiprina Direktīvā 69/335 noteiktu darbību,
– tādā tiesību sistēmā, kurā notāri ir valsts ierēdņi, un
– daļa no attiecīgajām nodevām tiek pārskaitīta valstij, kas to izmanto savu funkciju finansēšanai.
Ņemot vērā, ka Tiesa jau ir atzinusi, ka Bādenes–Virtembergas federālās zemes notariālā sistēma ir tieši tāda, attiecīgās nodevas pēc savas būtības ir nodokļi Direktīvas 69/335 10. panta nozīmē un ir aizliegtas, ja tās ir saistītas ar darījumu, uz ko attiecas šī tiesību norma.
18. Direktīvas 69/335 10. panta c) punktā noteiktais aizliegums attiecas uz jebkādiem nodokļiem par reģistrāciju vai kādām citām uzņēmējdarbības sākšanai vajadzīgām formalitātēm, kas uz uzņēmējsabiedrībām attiecas to juridiskās formas dēļ. Lai izskaidrotu šīs tiesību normas jēgu un mērķi, Tiesa spriedumā lietā Denkavit Internationaal  u.c. (10) ir norādījusi, ka šo aizliegumu pamato tas, ka, kaut arī attiecīgo maksājumu neiekasē par pašām kapitāla iemaksām, tomēr to iekasē saistībā ar formalitātēm, kas uz sabiedrību attiecas tās juridiskās formas dēļ, tātad saistībā ar kapitāla piesaistīšanas instrumentu. Līdz ar to šo nodokļu uzturēšana spēkā var apdraudēt šīs direktīvas mērķus (11) .
19. Tiesa īpaši ir konstatējusi, ka Direktīvas 69/335 10. panta c) punktā noteiktais aizliegums attiecas ne tikai uz nodevām par jaunu uzņēmējsabiedrību reģistrēšanu, bet arī uz nodevām par kapitāla palielināšanas reģistrāciju, jo arī tos iekasē par vajadzīgām formalitātēm, kas uz uzņēmējsabiedrībām attiecas to juridiskās formas dēļ. Lai gan kapitāla palielināšanas reģistrācija faktiski nav uzņēmējdarbības sākšanai vajadzīga formalitāte, tomēr tā ir nosacījums šīs darbības veikšanai un turpināšanai (12) .
20. Pamata prāvā izskatāmā nodeva ir iekasēta par notariāla akta noformēšanu, ar ko apliecina kapitāla sabiedrības dalībniekam piederošu kapitāla daļu atsavināšanu. Saskaņā ar GGmbH
15. panta 3. punktu tā ir vajadzīgā formalitāte, lai īstenotu šādu [kapitāla daļu] atsavināšanu. Vispārīgā nozīmē šī prasība ir spēkā neatkarīgi no līgumslēdzēju pušu juridiskās formas. Tādēļ Direktīvas 69/335 10. panta c) punkts neattiecas uz tādu nodevu, kas iekasēta par šādu formalitāti. Tomēr, ņemot vērā izskatāmās lietas apstākļus, kur kapitāla daļu atsavināšana un ARBmbH
kapitāla palielināšana ir juridiski un ekonomiski tieši saistītas, šis secinājums nav pamatots. Piekrītu Komisijai tajā daļā, ka šajā situācijā kapitāla daļu atsavināšana ir jāuzskata par kapitāla palielināšanas darījuma sastāvdaļu. Faktiski kapitāla daļu atsavināšana bija paredzēta, lai finansētu tās pārņemošās sabiedrības kapitāla palielināšanu un līgums par kapitāla daļu atsavināšanu bija pielikuma veidā pievienots dokumentam par kapitāla palielināšanu. Šādos apstākļos visas nodevas, kas tiek iekasētas par valsts tiesībās paredzētajām formalitātēm saistībā ar kapitāla palielināšanas darījuma dažādajiem etapiem, ir saistītas ar attiecīgās sabiedrības juridisko formu un ir jāuzskata par tādām, kas saskaņā ar Direktīvas 69/335 10. panta c) punktu ir aizliegtas.
21. Jebkurš cits lēmums nozīmētu, ka tiek pieļauta papildu nodevas iekasēšana par kapitāla palielināšanu. Tas būtu pretrunā vienveidīga kapitāla nodokļa principam un ietekmētu Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta efektivitāti šī principa aizsardzībai.
22. Turpretī, ja kapitāla daļu atsavināšana un sabiedrības kapitāla palielināšana nav juridiski un ekonomiski savstarpēji saistītas, kā tas ir Tiesā paralēli izskatāmā lietā (13), šādā gadījumā Direktīvas 69/335 10. panta c) punkts neattiecas uz nodevām, ko par formalitātēm saistībā ar kapitāla daļu atsavināšanu iekasē valsts notārs, kas darbojas tādā sistēmā kā šī sprieduma 17. punktā minētā sistēmā.
23. Visbeidzot, jautājumā par Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta piemērojamību gribu atzīmēt, ka ir mazsvarīgi, ka nodeva par notariāla akta noformēšanu, ar ko apstiprina kapitāla daļu atsavināšanu, kā to norāda Federālā zeme, nav jāmaksā sabiedrībai, kuras kapitāla daļas tiek atsavinātas ( ARKU Maschinenbau ). Būtiski ir tas, ka tiek iekasēta nodeva, kas formāli ir saistīta ar direktīvas piemērošanas jomā ietilpstošu darījumu un, ka tā, iespējams, var traucēt brīvai kapitāla apritei.
24. Kā nākamais ir jāizvērtē jautājums, vai nodevu par kapitāla daļu atsavināšanu var kvalificēt kā “vērtspapīru pārvedumu nodokli” Direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta nozīmē, kā to apgalvo Federālā zeme, un tādā gadījumā uz to neattiecas Direktīvas 69/335 10. panta c) punktā noteiktais aizliegums. Direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunktā noteikts, ka “neatkarīgi no 10. un 11. panta” dalībvalstis var iekasēt šādus nodokļus neatkarīgi no tā, vai nodokļi ir uzlikti saskaņā ar nemainīgu likmi vai ne.
25. Lietā Codan (14) Tiesai bija iespēja interpretēt Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunktu tādas lietas kontekstā, kas līdzinās pamata prāvas gadījumam. Lietas Codan
pamatā bija nodokļa iekasēšana par kapitāla daļu atsavināšanu Dānijā tādā situācijā, kad pārņēmēja sabiedrība savu kapitāla daļu palielina par summu, kas atbilst atsavināto kapitāla daļu vērtībai. Valsts tiesa iesniedza Tiesai jautājumu par to, vai Direktīvas 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts ir piemērojams nodoklim par akciju atsavināšanai, neatkarīgi no tā, vai emitentsabiedrība ir iekļauta biržu sarakstos un vai akcijas tiek atsavinātas biržā, vai atsavinātas tieši no personas, kas nodod īpašuma tiesības tiesību pārņēmējam. Valsts tiesa neuzdeva Tiesai jautājumu par iespējamo Direktīvas 69/335 10. panta piemērošanu, jo starp lietas dalībniekiem pamata prāvā nebija domstarpību par to, ka direktīva attiecas uz šo darījumu. Tādēļ Tiesa atbildēja uz Dānijas tiesas uzdoto konkrēto jautājumu un detalizēti neizvērtēja 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta konkrēto piemērošanas jomu vai sakarību starp šo pantu un direktīvas 10. un 11. pantu.
26. Sakarība starp 12. pantu, no vienas puses, un 10. un 11. pantu, no otras puses, noteikta pirmā noteikuma ievadvārdos, kas tieši norāda uz abiem pārējiem noteikumiem. Tomēr šķiet, ka veids, kādā norāde ir formulēta, atšķiras dažādās 12. panta valodu versijās. Dažās valodu versijās ir skaidri norādīts, ka 12. pants atkāpjas no 10. un 11. panta (“Par derogation”, “In Abweichung”, “in deroga”, “In afwijking”, “Em derrogação”; “poiketen”), citās valodu versijās ir izmantota terminoloģija, kas norāda uz to, ka 12. panta mērķis ir norobežot tā piemērošanas jomu no 10. un 11. panta (“Notwithstanding”, “No obstante”, “Uanset”, “Utan hinder”). Tā ir būtiska atšķirība. Ja direktīvas 12. pants ir jāuzskata par atkāpi no 10. un 11. panta, tādā gadījumā tas nozīmē, ka šajā noteikumā minētos nodokļus var iekasēt, lai gan uz tiem attiecas abos pārējos noteikumos noteiktais aizliegums. Turpretī, ja šis pants ir nodalīts no 10. un 11. panta piemērošanas jomas, tādā gadījumā tas nozīmē, ka attiecīgie nodokļi var vienīgi ietilpt vai nu 10. un 11. panta, vai arī 12. panta piemērošanas jomā.
27. Kopienu tiesību noteikumu interpretācijas principi gadījumam, ja pastāv nesakritības starp kāda noteikuma vienas valodas versiju un citām versijām, jau ir noteikti. Tiesa, uzsverot prasību pēc vienveidīgas interpretācijas, pastāvīgajā judikatūrā ir noteikusi, ka gadījumā, ja starp valodu redakcijām ir atšķirības, attiecīgā norma ir jāinterpretē atbilstoši tā regulējuma vispārējai jēgai un mērķim, kura sastāvdaļa tā ir (15) .
28. Attiecībā uz Direktīvas 69/335 mērķi Tiesa spriedumā lietā Codan, atsaucoties uz direktīvas preambulas apsvērumiem, norāda, ka “tā paredz [..] veicināt kapitāla brīvu apriti, kas ir būtiska, lai izveidotu Ekonomisko savienību, kuras pazīmes līdzinātos iekšējā tirgus pazīmēm. Lai sasniegtu šādu mērķi, attiecībā uz nodokļu uzlikšanu kapitāla piesaistīšanai ir jāatceļ netiešie nodokļi, kas līdz šim brīdim ir bijuši spēkā dalībvalstīs, un tie ir jāaizstāj ar nodokli, ko kopējā tirgū iekasē tikai vienreiz un kas ir vienāds visās dalībvalstīs” (16) . Kā jau minēju šo secinājumu 16. punktā, direktīvas 10. pantam konkrēti jānodrošina, lai vienveidīgais kapitāla nodoklis ne tieši, nedz arī netieši netiktu apiets, apliekot kapitāla piesaistīšanu vai kapitāla palielināšanu ar citiem nodokļiem.
29. Tādēļ veidam, kādā ir jāinterpretē 12. pants, jābalstās gan uz Direktīvas 69/335 mērķi, gan arī uz 10. panta uzdevumu direktīvas sistēmā. 12. pantu nekādā gadījumā nedrīkstētu interpretēt tādā veidā, ka interpretācijas rezultātā tiktu apdraudēta direktīvas efektivitāte vai tās “effet utile”.
30. Sekojot šim domu gājienam, uzskatu, ka direktīvas 10. pants zaudētu savu jēgu, ja atbilstoši direktīvas 12. pantam tiktu atļauts iekasēt nodokli, par ko ir zināms, ka tas ir netiešais nodoklis, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai 10. panta nozīmē. Tādēļ domāju, ka 12. pantu nevar uzskatīt par atkāpi no 10. pantā noteiktā aizlieguma. Gluži pretēji, 12. pantā, norādot nodokļu grupas, kas pēc savas būtības neietekmē kapitāla piesaistīšanu, noteikta 10. panta piemērošanas joma.
31. Tādēļ, ņemot vērā iepriekš minēto Direktīvas 69/335 10. panta c) punkta interpretāciju, 12. panta 1. punkta a) apakšpunkts nevar atbrīvot no nodokļa nodevas par notariālo dokumentu sastādīšanu darījumiem, kas ekonomiski un juridiski ir saistīti ar sabiedrības kapitāla piesaistīšanu vai palielināšanu. Tas attiecas uz nodevām par kapitāla daļu atsavināšanu tikai tajā gadījumā, ja nepastāv šāda saistība. Citādāka 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta interpretācija radītu draudus, ka savu jēgu zaudē ar Direktīvu 69/335 ieviestā vienveidīgā kapitāla nodokļa sistēmas efektivitāte.
32. Visbeidzot, ņemot vērā, ka Komisija ir minējusi šo aspektu, gribu piebilst, ka attiecīgajai nodevai par notariālās darbības veikšanu nevar piemērot arī Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta e) apakšpunktu, kurā paredzēta atkāpe no direktīvas 10. un 11. panta attiecībā uz “nodokļiem, ko maksā kā algu vai samaksu”. Atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai – “nošķirot Direktīvas 69/335 10. pantā aizliegtos nodokļus no nodokļiem, ko maksā kā algu vai samaksu, kurus atļauts iekasēt, tiek iegūts, pirmkārt, ka pie pēdējiem jāpieskaita tikai tie nodokļi, kuru apmērs tiek noteikts, balstoties uz sniegtā pakalpojuma izmaksām. Nodoklis, kura apmērs nav saistīts ar faktiskajiem izdevumiem par šo konkrēto pakalpojumu vai arī tas tiek aprēķināts nevis kā atlīdzība par izdevumiem, bet gan ņemot vērā iestādes, kas veic attiecīgo darbību, ekspluatācijas un investīciju izmaksas, ir jāuzskata par nodokli, uz kuru attiecas tikai Direktīvas 69/335 10. pantā noteiktais aizliegums” (17) .
V – Secinājumi
33. Ņemot vērā iepriekš minētos iemeslus, ierosinu Tiesai uz Landgericht Baden‑Baden
uzdoto prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi:
Padomes 1969. gada 17. jūlija Direktīvas 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai, kas grozīta ar Padomes 1985. gada 10. jūnija Direktīvu 85/303/EEK, 10. panta c) punkts aizliedz iekasēt nodevas par notariāla akta noformēšanu, ar ko apliecina sabiedrības ar ierobežotu atbildību kapitāla daļu atsavināšanu, tādos apstākļos kā pamata prāvā, t.i., ja notāri ir valsts ierēdņi un daļa no nodevām tiek pārskaitīta valsts iestādei, kurā tie ir nodarbināti, un tā tiek izmantota tās funkciju finansēšanai, un ja kapitāla daļu atsavināšana ekonomiski un juridiski ir saistīta ar sabiedrības kapitāla palielināšanu. Šādu nodevu nevar uzskatīt par “vērtspapīru pārvedumu nodokli” Direktīvas 69/335 12. panta 1. punkta a) apakšpunkta nozīmē.
(1) .
(2)  –	Padomes 1969. gada 17. jūlija Direktīva 69/335/EEK par netiešajiem nodokļiem, ko uzliek kapitāla piesaistīšanai (OV L 249, 25. lpp.), kas grozīta ar Padomes 1985. gada 10. jūnija Direktīvu 85/303/EEK (OV L 156, 23. lpp.) (turpmāk tekstā – “Direktīva 69/335”).
(3)  –	1957. gada 26. jūlija likums ( BGBl. I, 960. lpp.), kas grozīts ar 2002. gada 22. februāra likumu ( BGBl. I, 981. lpp.).
(4)  –	1892. gada 20. aprīļa likums ( RGBl ., 477. lpp.), kas grozīts ar 2002. gada 19. jūlija likumu ( BGBl. I, 2681. lpp.).
(5)  –	1997. gada 22. decembra spriedums lietā C‑188/95 Fantask  u.c. ( Recueil, I‑6783. lpp., 22. punkts), 1999. gada 29. septembra spriedums lietā C‑56/98 Modelo
( Recueil, I‑6427. lpp., 25. punkts) un 2000. gada 21. septembra spriedums lietā C‑19/99 Modelo Continente
( Recueil, I‑7213. lpp., 25. punkts).
(6)  –	Skat. preambulas pēdējo apsvērumu. Skat. arī iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā C‑56/98 Modelo, 27. punkts.
(7)  –	Iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā C‑56/98 Modelo .
(8)  –	Tiesas 2002. gada 21. marta rīkojums lietā C‑264/00 Gründerzentrum
( Recueil, I‑3333. lpp.).
(9)  –	Skat. iepriekš minētā rīkojuma 27. punktu. Skat. arī iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā C‑56/98 Modelo, 22. punkts.
(10)  –	1996. gada 11. jūnija spriedums lietā C‑2/94 Denkavit Internationaal  u.c. ( Recueil, I‑2827. lpp.).
(11)  –	Iepriekš minētais spriedums, 23. punkts, un iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā C‑56/98 Modelo, 24. punkts.
(12)  –	Iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā C‑188/95 Fantask  u.c., 22. punkts.
(13)  –	Lieta C‑193/04 Organon Portuguesa, kurā Tiesa atbilstoši Tiesas Reglamenta 20. panta 5. punktam lietu izlems bez ģenerāladvokāta secinājumu uzklausīšanas.
(14)  –	1998. gada 17. decembra spriedums lietā C‑236/97 Codan
( Recueil, I‑8679. lpp.).
(15)  –	Iepriekš 14. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Codan, 26. punkts, un tajā minētā judikatūra. Skat. arī 2003. gada 9. janvāra spriedumu lietā C‑257/00 Nani Givane u.c. ( Recueil, I‑345. lpp., 37. punkts).
(16)  –	Iepriekš 14. zemsvītras piezīmē minētais spriedums lietā Codan, 27. punkts.
(17)  –	Cita starpā skat. 1993. gada 20. aprīļa spriedumu apvienotajās lietās C‑71/91 un C‑178/91 Ponente Carni
un Cispadana Costruzioni
( Recueil, I‑1915. lpp., 41. un 42. punkts), iepriekš 5. zemsvītras piezīmē minēto spriedumu lietā C‑56/98 Modelo, 29. punkts; 2001. gada 21. jūnija spriedumu lietā C‑206/99 SONAE
( Recueil, I‑4679. lpp., 32. punkts) un iepriekš 8. zemsvītras piezīmē minēto rīkojumu lietā C‑264/00 Gründerzentrum, 31. punkts.