62022CJ0318
URTEIL DES GERICHTSHOFS (Neunte Kammer)
16. November 2023 (
*1
)
[Text berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024]
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Rechtsangleichung – Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen – Richtlinie 2009/133/EG – Abspaltung – Rein innerstaatlicher Sachverhalt – Keine Verringerung des Gesellschaftskapitals – Gesellschaft, die 100 % des Kapitals der einbringenden Gesellschaft hält“
In der Rechtssache C‑318/22
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Fővárosi Törvényszék (Hauptstädtisches Stuhlgericht, Ungarn) mit Entscheidung vom 27. April 2022, beim Gerichtshof eingegangen am 12. Mai 2022, in dem Verfahren
GE Infrastructure Hungary Holding Kft.
gegen
Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
erlässt
DER GERICHTSHOF (Neunte Kammer)
unter Mitwirkung der Kammerpräsidentin O. Spineanu-Matei, des Richters J.‑C. Bonichot (Berichterstatter) und der Richterin L. S. Rossi,
Generalanwältin: L. Medina,
Kanzler: A. Calot Escobar,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
–
der GE Infrastructure Hungary Holding Kft., vertreten durch G. Szimler und Z. Várszegi, Ügyvédek,
–
der ungarischen Regierung, vertreten durch M. Z. Fehér und K. Szíjjártó als Bevollmächtigte,
–
der Europäischen Kommission, vertreten durch A. Armenia und B. Béres als Bevollmächtigte,
aufgrund des nach Anhörung der Generalanwältin ergangenen Beschlusses, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden,
folgendes
Urteil
1
Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 1 Buchst. a und Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat (ABl. 2009, L 310, S. 34) im Licht des zweiten Erwägungsgrundes dieser Richtlinie.
2
Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der GE Infrastructure Hungary Holding Kft. (im Folgenden: GE Infrastructure) und der Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Rechtsbehelfsdirektion der nationalen Steuer- und Zollverwaltung, Ungarn) über die steuerlichen Folgen, die eine bei von der genannten Gesellschaft gehaltenen Gesellschaften vorgenommene Abspaltung mit Fusion durch Übernahme für diese Gesellschaft hat.
Rechtlicher Rahmen
Unionsrecht
3
Der zweite Erwägungsgrund der Richtlinie 2009/133 lautet:
„Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und der Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, können notwendig sein, um binnenmarktähnliche Verhältnisse in der Gemeinschaft zu schaffen und damit das Funktionieren eines solchen Binnenmarktes zu gewährleisten. Sie sollten nicht durch besondere Beschränkungen, Benachteiligungen oder Verfälschungen aufgrund von steuerlichen Vorschriften der Mitgliedstaaten behindert werden. Demzufolge müssen wettbewerbsneutrale steuerliche Regelungen für diese Vorgänge geschaffen werden, um die Anpassung von Unternehmen an die Erfordernisse des Binnenmarktes, eine Erhöhung ihrer Produktivität und eine Stärkung ihrer Wettbewerbsfähigkeit auf internationaler Ebene zu ermöglichen.“
4
Art. 1 dieser Richtlinie sieht vor:
„Jeder Mitgliedstaat wendet diese Richtlinie auf folgende Vorgänge an:
a)
Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, wenn daran Gesellschaften aus zwei oder mehr Mitgliedstaaten beteiligt sind;
…“
5
In Art. 2 der Richtlinie heißt es:
„Im Sinne dieser Richtlinie ist
…
c)
‚Abspaltung‘ der Vorgang, durch den eine Gesellschaft, ohne sich aufzulösen, einen oder mehrere Teilbetriebe auf eine oder mehr bereits bestehende oder neu gegründete Gesellschaften gegen Gewährung von Anteilen am Gesellschaftskapital der übernehmenden Gesellschaften an ihre eigenen Gesellschafter, und gegebenenfalls einer baren Zuzahlung, anteilig überträgt, wobei mindestens ein Teilbetrieb in der einbringenden Gesellschaft verbleiben muss; die Zuzahlung darf 10 % des Nennwerts oder – bei Fehlen eines solchen – des rechnerischen Werts dieser Anteile nicht überschreiten;
…“
6
Art. 8 der Richtlinie bestimmt:
„(1)   Die Zuteilung von Anteilen am Gesellschaftskapital der übernehmenden oder erwerbenden Gesellschaft an einen Gesellschafter der einbringenden oder erworbenen Gesellschaft gegen Anteile an deren Gesellschaftskapital aufgrund einer Fusion, einer Spaltung oder des Austauschs von Anteilen darf für sich allein keine Besteuerung des Veräußerungsgewinns dieses Gesellschafters auslösen.
(2)   Die Zuteilung von Anteilen am Gesellschaftskapital der übernehmenden Gesellschaft an einen Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft aufgrund einer Abspaltung darf für sich allein keine Besteuerung des Veräußerungsgewinns dieses Gesellschafters auslösen.
…
(5)   Die Absätze 2 und 3 finden nur dann Anwendung, wenn der Gesellschafter der Summe der erworbenen Anteile und seiner Anteile an der einbringenden Gesellschaft keinen höheren steuerlichen Wert beimisst, als den Anteilen an der einbringenden Gesellschaft unmittelbar vor der Abspaltung beigemessen war.
…
(7)   Für die Zwecke dieses Artikels ist der ‚steuerliche Wert‘ der Wert, auf dessen Grundlage ein etwaiger Gewinn oder Verlust für die Zwecke der Besteuerung des Veräußerungsgewinns eines Gesellschafters ermittelt würde.
…“
7
Art. 15 der Richtlinie 2009/133 sieht vor:
„(1)   Ein Mitgliedstaat kann die Anwendung der Artikel 4 bis 14 ganz oder teilweise versagen oder rückgängig machen, wenn einer der in Artikel 1 genannten Vorgänge
a)
als hauptsächlichen Beweggrund oder als einen der hauptsächlichen Beweggründe die Steuerhinterziehung oder ‑umgehung hat; vom Vorliegen eines solchen Beweggrundes kann ausgegangen werden, wenn der Vorgang nicht auf vernünftigen wirtschaftlichen Gründen – insbesondere der Umstrukturierung oder der Rationalisierung der beteiligten Gesellschaften – beruht;
…“
Ungarisches Recht
8
§ 3:45 Abs. 1 des Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (Gesetz Nr. V von 2013 über das Bürgerliche Gesetzbuch) sieht vor:
„Eine juristische Person kann durch Spaltung oder durch Abspaltung in mehrere juristische Personen aufgespalten werden. Im Fall der Spaltung hört die juristische Person auf zu existieren und ihr Vermögen geht auf die aus der Spaltung hervorgegangenen juristischen Personen als Rechtsnachfolgerinnen über. Im Fall der Abspaltung bleibt die juristische Person bestehen und ein Teil ihres Vermögens geht auf die durch die Abspaltung entstandene juristische Person als Rechtsnachfolgerin über.“
9
§ 3:45 Abs. 2 Buchst. b des Gesetzes Nr. V von 2013 über das Bürgerliche Gesetzbuch bestimmt:
„Eine juristische Person kann durch Abspaltung oder Spaltung auch in der Weise aufgespalten werden, … dass die aufgespaltenen Teile mit dem auf sie entfallenden Anteil an den Aktiva der juristischen Person von verschiedenen bereits bestehenden juristischen Personen als Rechtsnachfolgerinnen übernommen werden (Spaltung mit Fusion durch Übernahme).“
10
§ 1 Abs. 5 des A társasági adóról és osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (Gesetz Nr. LXXXI von 1996 über die Körperschaftsteuer und die Dividendensteuer) in seiner auf den Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung (im Folgenden: Körperschaft- und Dividendensteuergesetz) bestimmt:
„Dieses Gesetz ist unter Berücksichtigung der und im Einklang mit den Bestimmungen des Rechnungslegungsgesetzes auszulegen. Eine Abweichung von den Vorschriften des Rechnungslegungsgesetzes zur Sicherung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Gesamtbildes darf keine Änderung der Steuerpflicht zur Folge haben.“
11
§ 4 Nr. 23/a des Körperschaft- und Dividendensteuergesetzes lautet:
„begünstigte Umwandlung: eine Umwandlung (im Folgenden einschließlich Fusion und Spaltung), an der als Rechtsvorgängerin und Rechtsnachfolgerin nur in Nr. 32/a genannte Gesellschaften beteiligt sind, wenn
a)
der Gesellschafter oder Aktionär der Rechtsvorgängerin infolge des rechtlichen Vorgangs im Rahmen der Umwandlung, der Fusion oder der Spaltung eine Beteiligung an der Rechtsnachfolgerin und eine bare Zuzahlung in Höhe von höchstens 10 % des Gesamtnennbetrags der erworbenen Beteiligung (oder, in Ermangelung eines Nennbetrags, des im Verhältnis zum Gesellschaftskapitals ermittelten Werts) erwirbt,
b)
im Fall einer Spaltung die Gesellschafter und Aktionäre der Rechtsvorgängerin eine – im Verhältnis zueinander – proportionale Beteiligung an der Rechtsnachfolgerin erwerben,
c)
die Einpersonengesellschaft von ihrem alleinigen Gesellschafter oder Aktionär übernommen wird,
sofern die Umwandlung auf tatsächlichen wirtschaftlichen und kommerziellen Gründen beruht, wobei der Steuerpflichtige das Vorliegen solcher tatsächlichen wirtschaftlichen und kommerziellen Gründe nachweisen muss.“
12
§ 7 Abs. 1 Buchst. dz dieses Gesetzes sieht vor, dass das Ergebnis vor Steuern verringert wird um „den im Steuerjahr realisierten Mehrwert aus der Veräußerung einer angemeldeten Beteiligung oder der Ausbuchung der angemeldeten Beteiligung als Sacheinlage (in beiden Fällen verringert um den infolge der Ausbuchung des Geschäfts- oder Firmenwerts verbuchten Aufwand), vorausgesetzt, der Steuerpflichtige (einschließlich seines Rechtsvorgängers) hatte die Beteiligung vor der Veräußerung mindestens ein Jahr lang ununterbrochen als Vermögenswert gehalten (eine Ausbuchung aufgrund einer Umwandlung, einer Fusion oder einer Spaltung wird nicht als Unterbrechung des dauerhaften Haltens angesehen), sowie jeden im Steuerjahr für die angemeldete Beteiligung übernommenen Wertverlust“.
13
§ 7 Abs. 1 Buchst. gy Nr. 1 des Gesetzes bestimmt, dass das Ergebnis vor Steuern beim Gesellschafter (Aktionär, Anteilseigner) verringert wird um „den über dem Buchwert liegenden Teil des Investitionswerts, im Sinne von Abs. 10, der Beteiligung, verringert um den infolge einer ausgebuchten (teilweise ausgebuchten) Beteiligung im Steuerjahr verbuchten Ertrag – einschließlich einer auf einer Sacheinlage beruhenden Forderung gegen die Vorgängergesellschaft, jedoch ohne die Verringerung einer Beteiligung an einer kontrollierten ausländischen Gesellschaft –, wenn die Eigenmittel darstellende Investition infolge einer Auflösung ohne Rechtsnachfolge, einer Verringerung des Gesellschaftskapitals durch Kapitalentzug oder einer begünstigten Umwandlung erloschen ist oder sich verringert hat, vorbehaltlich der Bestimmungen von Nr. 2“.
14
§ 8 Abs. 1 Buchst. m und mb des Gesetzes sieht vor, dass das Ergebnis vor Steuern erhöht wird um „den Verlust oder die Wertminderung (unter Berücksichtigung auch des Aufwands, der infolge der Verringerung des Geschäfts- oder Firmenwerts verbucht wurde), der/die infolge eines Wertverlusts, eines Wechselkursverlusts oder der Verringerung einer Beteiligung gleich auf welcher Grundlage (mit Ausnahme der Verbuchung einer Umwandlung, einer Fusion oder einer Spaltung) beim Steuerpflichtigen im Zusammenhang mit der angemeldeten Beteiligung im Steuerjahr als Ausgabe verbucht wurde“.
15
§ 31 Abs. 1 Buchst. a des Körperschaft- und Dividendensteuergesetzes bestimmt:
„Dieses Gesetz dient dazu, folgenden Rechtsakten der Europäischen Union nachzukommen:
a)
der Richtlinie [2009/133]
…“
16
In § 84 Abs. 2 des A számvitelről szóló 2000 évi C. törvény (Gesetz Nr. C von 2000 über die Rechnungslegung) heißt es:
„Als Ertrag oder Mehrwert aus Beteiligungen ist zu verbuchen:
…
d)
beim Inhaber der Beteiligung (Gesellschafter) an der umgewandelten, fusionierten oder aufgespaltenen Gesellschaft die Differenz zwischen dem registrierten Wert (Buchwert) der aufgelösten langfristigen Beteiligung (Aktien, Geschäftsanteile oder sonstige Beteiligungen) an der einbringenden Gesellschaft und dem Investitionswert – in Höhe der Eigenmittel in der letzten Bilanz der Rechtsvorgängergesellschaft entsprechend der erloschenen Beteiligung – der an der durch die Umwandlung, die Fusion oder die Spaltung zustande gekommenen Gesellschaft erworbenen Beteiligung zum Tag nach dem Tag der Umwandlung, wenn der Wert der erworbenen Beteiligung höher ist (bei einer Spaltung ist der Betrag der Eigenmittel gemäß der letzten Vermögensbilanz der aufgespaltenen Gesellschaft für die Berechnung der Differenz zu berücksichtigen);
…“
17
§ 85 Abs. 1 Buchst. d dieses Gesetzes bestimmt:
„Als Aufwendungen oder Wertminderungen aus Beteiligungen sind auszuweisen:
…
d)
beim Inhaber der Beteiligung (Gesellschafter) an der umgewandelten, fusionierten oder aufgespaltenen Gesellschaft die Differenz zwischen dem registrierten Wert (Buchwert) der aufgelösten langfristigen Beteiligung (Aktien, Geschäftsanteile oder sonstige Beteiligungen) an der Rechtsvorgängergesellschaft und dem Investitionswert – in Höhe des Eigenkapitals in der letzten Bilanz der Rechtsvorgängergesellschaft entsprechend der erloschenen Beteiligung – der an der durch die Umwandlung, die Fusion oder die Spaltung zustande gekommenen Gesellschaft erworbenen Beteiligung zum Tag nach dem Tag der Umwandlung, wenn der Wert der erworbenen Beteiligung niedriger ist (bei einer Spaltung ist der Betrag des Eigenkapitals gemäß der letzten Vermögensbilanz der aufgespaltenen Gesellschaft für die Berechnung der Differenz zu berücksichtigen)“.
Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
18
Am 30. September 2009 erwarb GE Infrastructure, die Klägerin des Ausgangsverfahrens, eine 100%ige Beteiligung an der GE Hungary Kft. Der Nennwert der so gehaltenen Geschäftsanteile belief sich auf 100000000 ungarische Forint (HUF) (etwa 260000 Euro). Am 7. Juli 2016 gründete GE Hungary die Gesellschaft GE Aviation Hungary Holding (im Folgenden: GE Aviation), an der sie zu 100 % beteiligt war, wobei sich der Nennwert ihrer Geschäftsanteile auf 3500000 HUF (etwa 9100 Euro) belief.
19
[Berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024] Am 31. Mai 2017 schlossen die drei genannten Gesellschaften im Rahmen der Gesamtumstrukturierung des Konzerns, dem sie angehören, einen Vertrag über die Spaltung mit Fusion durch Übernahme mit Wirkung vom 30. September 2017. In diesem Rahmen wurden die Teilbetriebe „Erneuerbare Energien“ und„Luftverkehr“ von GE Hungary ausgegliedert und von GE Aviation übernommen. Der Marktwert der auf diese Weise eingebrachten Teilbetriebe belief sich auf 397025000000 HUF (etwa 1032000000 Euro). Dieser Vorgang führte u. a. dazu, dass GE Infrastructure eine Beteiligung an GE Aviation erwarb, die dem Wert der übernommenen Teilbetriebe entsprach.
20
Nach diesem Vorgang war das Gesellschaftskapital von GE Aviation auf 25000000 HUF (etwa 65000 Euro) gestiegen, und GE Infrastructure hielt eine direkte Beteiligung von 99,6 % an diesem Kapital. Die übrigen 0,4 % wurden von GE Infrastructure mittelbar über GE Hungary gehalten, die selbst weiterhin zu 100 % im Eigentum von GE Infrastructure stand.
21
[Berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024] GE Infrastructure weist darauf hin, dass die auf GE Aviation übertragenen Aktiva von dieser zum Nettobuchwert verbucht worden seien, der in den Büchern von GE Hungary ausgewiesen worden sei, nämlich 83474000000 HUF (etwa 217000000 Euro. Dieser Wert lag deutlich unter dem Marktwert dieser Aktiva, der sich, wie oben in Rn. 19 des vorliegenden Urteils ausgeführt, auf 397025000000 HUF (etwa 1032000000 Euro) belief. Nach Ansicht von GE Infrastructure hätte sich der Vorgang, dessen Hauptzweck die Vorbereitung eines etwaigen Verkaufs der betreffenden Teilbetriebe gewesen sei, daher in der Art eines Verlusts negativ auf ihre Bilanz ausgewirkt.
22
[Berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024] Das Gesellschaftskapital von GE Hungary blieb mit 100000000 HUF (etwa 260000 Euro) unverändert, da sich die Auswirkung der Abspaltung in Höhe von 83474000000 HUF (etwa 217000000 Euro) lediglich durch eine Verringerung ihrer Gewinnrücklagen auf das Eigenkapital dieser Gesellschaft niederschlug.
23
[Berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024] Nach Ansicht von GE Infrastructure hat sich die Übertragung der Teilbetriebe gleichwohl auf den tatsächlichen Wert ihrer Beteiligung an GE Hungary ausgewirkt. Die Klägerin des Ausgangsverfahrens schätzt die Verringerung dieses Werts auf 397025000000 HUF (etwa 1032000000 Euro), was dem in ihren Büchern verzeichneten Wert der Teilbetriebe entspreche, während die Betriebe, die GE Aviation erworben habe, nur mit einem Betrag von 83474000000 HUF (etwa 217000000 Euro) verbucht worden seien, was dem Buchwert dieser Aktiva bei ihrer Einbringung entspreche. Insgesamt ist die Klägerin des Ausgangsverfahrens der Ansicht, dass der kombinierte Buchwert von GE Aviation und GE Hungary um mehr als 313000000000 HUF (etwa 813800000 Euro) unter dem Buchwert von GE Hungary vor dem Vorgang gelegen habe.
24
[Berichtigt durch Beschluss vom 8. Januar 2024] Die Steuerverwaltung war hingegen der Ansicht, dass der Vorgang bei GE Infrastructure zu einem steuerpflichtigen Ertrag oder Mehrwert in Höhe von 83331000000 HUF (etwa 217000000 Euro) geführt habe (entsprechend dem Buchwert der 99,6%igen Beteiligung von GE Infrastructure an GE Aviation), und dass die Klägerin des Ausgangsverfahrens die in Art. 7 Abs. 1 Buchst. gy des Körperschaft- und Dividendensteuergesetzes vorgesehene Regelung über den Aufschub der Besteuerung nicht habe in Anspruch nehmen können, da die Abspaltung nicht zu einer Verringerung des Gesellschaftskapitals von GE Hungary geführt habe und diese Gesellschaft weiterhin zu 100 % im Eigentum von GE Infrastructure gestanden habe.
25
Diese Streitigkeit war Anlass für einen Rechtsstreit vor dem Fővárosi Törvényszék (Hauptstädtisches Stuhlgericht, Ungarn), dem vorlegenden Gericht. Dieses Gericht ist der Ansicht, dass es für die Entscheidung des Rechtsstreits festzustellen habe, ob Art. 7 Abs. 1 Buchst. gy des Körperschaft- und Dividendensteuergesetzes in seiner Auslegung durch die Steuerverwaltung mit den Bestimmungen der Richtlinie 2009/133, auf die sich dieses Gesetz beziehe, vereinbar sei.
26
Vor diesem Hintergrund hat der Fővárosi Törvényszék (Hauptstädtisches Stuhlgericht) beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:
1.
Ist die Richtlinie 2009/133 dahin auszulegen, dass die nationale(n) Rechtsvorschrift(en) oder die Auslegungs- und Anwendungspraxis dieser Rechtsvorschrift(en), wonach die Richtlinie nicht für inländische, sondern nur für internationale, grenzüberschreitende Umwandlungen gilt, mit dem zweiten Erwägungsgrund und Art. 1 Buchst. a dieser Richtlinie vereinbar ist (sind), und zwar unter solchen Umständen, dass die Bestimmungen der Richtlinie in der Weise in das Körperschaft- und Dividendensteuergesetz aufgenommen wurden, dass das Gemeinschaftsrecht die Frage nicht unmittelbar regelt, sondern der nationale Gesetzgeber in § 31 Abs. 1 Buchst. a des Körperschaft- und Dividendensteuergesetzes bestimmt, dass dieses Gesetz dazu dient, Rechtsakten der Europäischen Union – u. a. der Richtlinie – nachzukommen?
2.
Ist Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 dahin auszulegen, dass die nationale(n) Rechtsvorschrift(en) oder die Auslegungs- und Anwendungspraxis dieser Rechtsvorschrift(en) mit dieser Bestimmung vereinbar ist (sind), wonach ein Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft bei einer Abspaltung von in demselben Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaften verpflichtet ist, auch den Nennwert seines Anteils an der einbringenden Gesellschaft des gezeichneten Kapitals an der einbringenden Gesellschaft herabzusetzen, um den Wert seines Anteils (Geschäftsanteils) an der einbringenden Gesellschaft in seiner Buchführung herabzusetzen, da die Steuerverwaltung als Voraussetzung für die Erlangung der steuerlichen Behandlung gemäß Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie die Ausbuchung bestimmt, sogar in einem Fall, in dem die Abspaltung für den Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft verlustbehaftet ist?
3.
Ist Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 dahin auszulegen, dass die nationale(n) Rechtsvorschrift(en) oder die Auslegungs- und Anwendungspraxis dieser Rechtsvorschrift(en) mit dieser Bestimmung vereinbar ist (sind), wonach die Behandlung der Körperschaftsteuer nach dieser Bestimmung nicht auf Abspaltungen angewendet werden kann, bei denen die von der Abspaltung betroffene einbringende Gesellschaft eine Einpersonen-Handelsgesellschaft ist, so dass im Ergebnis der Abspaltung der Eigentumsanteil des Gründers der einbringenden Gesellschaft an der einbringenden Gesellschaft unverändert 100 % bleibt bzw. das gezeichnete Kapital der einbringenden Handelsgesellschaft unverändert bleibt?
Zu den Vorlagefragen
Zur ersten Frage
27
Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 1 Buchst. a der Richtlinie 2009/133 im Licht des zweiten Erwägungsgrundes dieser Richtlinie dahin auszulegen ist, dass er es dem nationalen Gesetzgeber verwehrt, rein innerstaatliche Vorgänge und Vorgänge, an denen Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten beteiligt sind, gleich zu behandeln, wenn er in den zur Umsetzung dieser Richtlinie erlassenen Vorschriften nicht zwischen diesen beiden Kategorien von Vorgängen unterschieden hat.
28
Zur Beantwortung dieser Frage ist zunächst zu klären, ob der Gerichtshof nach Art. 267 AEUV für die Auslegung einer Richtlinie in einem Fall zuständig ist, in dem diese den betreffenden Sachverhalt nicht unmittelbar regelt, der nationale Gesetzgeber sich aber bei der Umsetzung der Bestimmungen dieser Richtlinie in nationales Recht dafür entschieden hat, rein innerstaatliche Sachverhalte und Sachverhalte, die in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen, gleich zu behandeln.
29
Um dem vorlegenden Gericht eine sachdienliche Antwort zu geben, ist die erste Frage daher dahin umzuformulieren, dass das vorlegende Gericht mit ihr im Wesentlichen wissen möchte, ob sich der nationale Gesetzgeber bei der Umsetzung einer Richtlinie dafür entscheiden kann, durch diese Richtlinie geregelte Sachverhalte und rein innerstaatliche Sachverhalte gleich zu behandeln, und ob der Gerichtshof für die Auslegung der Bestimmungen dieser Richtlinie nach Art. 267 AEUV in einem Fall, in dem der im Ausgangsverfahren in Rede stehende Sachverhalt rein innerstaatlichen Charakter hat, zuständig ist.
30
Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass es dem nationalen Gesetzgeber freisteht, sich zur Regelung rein innerstaatlicher Sachverhalte nach den im Unionsrecht getroffenen Regelungen zu richten. In einem solchen Fall besteht aus Sicht des Unionsrechts ein klares Interesse daran, dass die aus dem Unionsrecht übernommenen Bestimmungen oder Begriffe unabhängig davon, unter welchen Voraussetzungen sie angewandt werden sollen, einheitlich ausgelegt werden, um künftige Auslegungsunterschiede zu verhindern (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 18. Oktober 1990, Dzodzi, C‑297/88 und C‑197/89, EU:C:1990:360, Rn. 37, sowie vom 17. Juli 1997, Leur-Bloem, C‑28/95, EU:C:1997:369, Rn. 32).
31
Des Weiteren ist darauf hinzuweisen, dass im Rahmen der in Art. 267 AEUV vorgesehenen Verteilung der Aufgaben zwischen den nationalen Gerichten und dem Gerichtshof allein das nationale Gericht dafür zuständig ist, die genaue Tragweite einer gegebenenfalls vom nationalen Recht vorgenommenen Verweisung auf das Unionsrecht zu beurteilen. Für die Berücksichtigung der Grenzen, die der nationale Gesetzgeber der Anwendung des Unionsrechts auf rein innerstaatliche Sachverhalte setzen wollte, gilt nämlich das nationale Recht, so dass dafür ausschließlich die Gerichte des Mitgliedstaats zuständig sind (Urteile vom 18. Oktober 1990, Dzodzi, C‑297/88 und C‑197/89, EU:C:1990:360, Rn. 41 und 42, und vom 17. Juli 1997, Leur-Bloem, C‑28/95, EU:C:1997:369, Rn. 33).
32
Nach ihrem Art. 1 Buchst. a gilt die Richtlinie 2009/133 nur für Vorgänge, darunter Abspaltungen, wenn daran Gesellschaften aus zwei oder mehr Mitgliedstaaten beteiligt sind.
33
Aus dem Vorabentscheidungsersuchen geht jedoch hervor, dass der ungarische Gesetzgeber in den zur Umsetzung der Richtlinie 2009/133 erlassenen Vorschriften nicht zwischen der steuerlichen Behandlung von Abspaltungen, die in einem rein innerstaatlichen Kontext erfolgen, und der steuerlichen Behandlung solcher Vorgänge, wenn daran Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten beteiligt sind, unterschieden hat. Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts hat der ungarische Gesetzgeber damit die in dieser Richtlinie vorgesehene Regelung auf rein innerstaatliche Vorgänge ausgedehnt, wie die ungarische Regierung im Übrigen in ihren schriftlichen Erklärungen bestätigt hat.
34
Aus dem Vorstehenden ergibt sich, dass sich der nationale Gesetzgeber bei der Umsetzung einer Richtlinie dafür entscheiden kann, durch diese Richtlinie geregelte Sachverhalte und rein innerstaatliche Sachverhalte gleich zu behandeln, wobei der Gerichtshof dann nach Art. 267 AEUV für die Auslegung der Bestimmungen dieser Richtlinie in einem Fall, in dem der im Ausgangsverfahren in Rede stehende Sachverhalt rein innerstaatlichen Charakter hat, zuständig ist.
Zur zweiten und zur dritten Frage
35
Mit seiner zweiten und seiner dritten Frage, die zusammen zu behandeln sind, möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 dahin auszulegen ist, dass er es erlaubt, die Anwendung der in dieser Richtlinie vorgesehenen Regelung der steuerlichen Neutralität im Fall einer Abspaltung von Voraussetzungen abhängig zu machen, die mit der Verringerung der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft oder mit der Verringerung des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft zusammenhängen.
36
Nach Art. 2 Buchst. c der Richtlinie 2009/133 ist die Abspaltung der Vorgang, durch den eine Gesellschaft, ohne sich aufzulösen, einen oder mehrere Teilbetriebe auf eine oder mehr bereits bestehende oder neu gegründete Gesellschaften gegen Gewährung von Anteilen am Gesellschaftskapital der übernehmenden Gesellschaften an ihre eigenen Gesellschafter, und gegebenenfalls einer baren Zuzahlung, anteilig überträgt, wobei mindestens ein Teilbetrieb in der einbringenden Gesellschaft verbleiben muss.
37
Art. 8 Abs. 2 dieser Richtlinie sieht vor, dass die Zuteilung von Anteilen am Gesellschaftskapital der übernehmenden Gesellschaft an einen Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft aufgrund einer Abspaltung für sich allein keine Besteuerung des Veräußerungsgewinns dieses Gesellschafters auslösen darf.
38
Weder diese Bestimmungen noch sonst irgendeine Bestimmung der Richtlinie 2009/133 machen die Anwendung der in Art. 8 Abs. 2 dieser Richtlinie vorgesehenen Regelung der steuerlichen Neutralität davon abhängig, dass sich der Nennwert oder der Prozentsatz der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft verringert oder dass die Abspaltung zu einer Verringerung des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft anstatt zu einer Verringerung ihrer Gewinnrücklagen führt.
39
Art. 8 Abs. 5 der Richtlinie 2009/133 verlangt vom Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft, damit er Art. 8 Abs. 2 dieser Richtlinie in Anspruch nehmen kann, lediglich, dass er der Summe der erworbenen Anteile und seiner Anteile an der einbringenden Gesellschaft keinen höheren steuerlichen Wert beimisst, als den Anteilen an der einbringenden Gesellschaft unmittelbar vor der Abspaltung beigemessen war, was zu prüfen gegebenenfalls Sache des vorlegenden Gerichts ist.
40
Insbesondere ist darauf hinzuweisen, dass im Unterschied zu Art. 8 Abs. 1 der Richtlinie 2009/133, der die Fusion, die Spaltung und den Austausch von Anteilen betrifft, Art. 2 Buchst. c und Art. 8 Abs. 2 dieser Richtlinie, die speziell die Abspaltung betreffen, nur darauf Bezug nehmen, dass dem Gesellschafter der einbringenden Gesellschaft Anteile am Gesellschaftskapital der übernehmenden Gesellschaft entsprechend den übertragenen Aktiva und Passiva zugeteilt werden. In diesen Bestimmungen werden hingegen nicht die Auswirkungen dieses Vorgangs auf die von diesem Gesellschafter gehaltene Beteiligung an der einbringenden Gesellschaft oder auf das Gesellschaftskapital der einbringenden Gesellschaft erwähnt.
41
Außerdem liefe es – wie die Europäische Kommission in ihren schriftlichen Erklärungen hervorgehoben hat –, würde man die Inanspruchnahme der in Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 vorgesehenen Regelung der steuerlichen Neutralität von der Verringerung des Prozentsatzes der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft abhängig machen, darauf hinaus, die Anwendung dieser Regelung in dem Fall auszuschließen, in dem diese Gesellschaft von einem einzigen Gesellschafter gehalten wird, obwohl die Richtlinie einen solchen Ausschluss nicht vorsieht.
42
Aus dem Vorstehenden ergibt sich, dass die Regelung der steuerlichen Neutralität, die für jede von den Bestimmungen der Richtlinie 2009/133 erfasste Abspaltung gelten muss, nicht von einer in dieser Richtlinie nicht vorgesehenen Voraussetzung wie der Verringerung des Prozentsatzes der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft oder der Verringerung des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft abhängig gemacht werden kann.
43
Entgegen dem Vorbringen der ungarischen Regierung lässt nämlich Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 vorbehaltlich von Art. 15 und insbesondere von in Art. 15 Abs. 1 Buchst. a dieser Richtlinie genannten Falls von Vorgängen, die als hauptsächlichen Beweggrund oder als einen ihrer hauptsächlichen Beweggründe die Steuerhinterziehung oder ‑umgehung haben – eines Falls, in dem die Mitgliedstaaten die Anwendung der Bestimmungen dieser Richtlinie ganz oder teilweise versagen oder rückgängig machen können, der jedoch nicht Gegenstand der in der vorliegenden Rechtssache an den Gerichtshof gerichteten Fragen ist –, den Mitgliedstaaten bei seiner Umsetzung keinen Gestaltungsspielraum, der es ihnen erlauben würde, die Inanspruchnahme der Regelung der steuerlichen Neutralität, den diese Bestimmung vorsieht, von zusätzlichen Voraussetzungen über die in Kapitel II dieser Richtlinie genannten hinaus abhängig zu machen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 11. Dezember 2008, A.T., C‑285/07, EU:C:2008:705, Rn. 26).
44
Dieses Ergebnis wird nicht durch das Urteil vom 22. März 2018, Jacob und Lassus (C‑327/16 und C‑421/16, EU:C:2018:210) widerlegt, auf das sich die ungarische Regierung in ihren schriftlichen Erklärungen bezieht und in dem der Gerichtshof anerkannt hat, dass die Mitgliedstaaten beim Erlass steuerlicher Maßnahmen zur Durchführung von Art. 8 der Richtlinie 2009/133 unter Beachtung des Unionsrechts über einen gewissen Gestaltungsspielraum verfügen. Es genügt nämlich die Feststellung, dass die nationalen Rechtsvorschriften, um die es in diesem Urteil ging, den Vorgang des Austauschs von Anteilen, der Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits war, nicht von einer zusätzlichen Voraussetzung abhängig machten, um die in dieser Richtlinie vorgesehene Regelung der steuerlichen Neutralität in Anspruch nehmen zu können, sondern vielmehr die steuerliche Neutralität dieses Vorgangs gewährleisten sollten, indem nur die Wertsteigerung der erworbenen Anteile zum Zeitpunkt ihrer späteren Veräußerung besteuert wurde.
45
Folglich ist auf die zweite und die dritte Frage zu antworten, dass Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133 dahin auszulegen ist, dass er nationalen Rechtsvorschriften entgegensteht, die die Inanspruchnahme dieser Bestimmung von Voraussetzungen abhängig machen, die sich auf die Verringerung der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft oder auf die Verringerung des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft beziehen und in dieser Richtlinie nicht vorgesehen sind.
Kosten
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Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des beim vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Neunte Kammer) für Recht erkannt:
1.
Der Gerichtshof der Europäischen Union ist nach Art. 267 AEUV für die Auslegung des Unionsrechts zuständig, wenn dieses den betreffenden Sachverhalt nicht unmittelbar regelt, der nationale Gesetzgeber sich aber bei der Umsetzung der Bestimmungen einer Richtlinie in nationales Recht dafür entschieden hat, rein innerstaatliche Sachverhalte und Sachverhalte, die durch diese Richtlinie geregelt werden, gleich zu behandeln, wie ihm dies zu tun freisteht.
2.
Art. 8 Abs. 2 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat
ist dahin auszulegen, dass
er nationalen Rechtsvorschriften entgegensteht, die die Inanspruchnahme dieser Bestimmung von Voraussetzungen abhängig machen, die sich auf die Verringerung der Beteiligung des Gesellschafters der einbringenden Gesellschaft an dieser Gesellschaft oder auf die Verringerung des Gesellschaftskapitals dieser Gesellschaft beziehen und in dieser Richtlinie nicht vorgesehen sind.
Unterschriften
(
*1
)	Verfahrenssprache: Ungarisch.