62024TJ0575
VISPĀRĒJĀS TIESAS SPRIEDUMS (prejudiciālā palāta)
2026. gada 25. februārī (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Nodokļi – Kopējā PVN sistēma – Piemērošanas joma – Aplikšana ar nodokli – Publisko tiesību subjekts – Direktīvas 2006/112/EK 2., 9. un 13. pants – Pašvaldību sadarbība – Pārvaldības nodošana – Deleģēta apvienība – Telemātikas pakalpojumu sniegšana apvienības biedriem
Lietā T‑575/24
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko hof van beroep te Antwerpen (Antverpenes apelācijas tiesa, Beļģija) iesniegusi ar 2024. gada 11. oktobra lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2024. gada 22. oktobrī, tiesvedībā
Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën
pret
Digipolis Antwerpen AG,
District09 AG,
VISPĀRĒJĀ TIESA (prejudiciālā palāta)
apspriežu laikā šādā sastāvā: priekšsēdētājs S. Papasavs [S. Papasavvas], tiesneši N. Pultoraka [N. Półtorak], M. Sampols Pukuruļs [M. Sampol Pucurull], G. Šteinfate [G. Steinfatt] (referente) un V. Valasidis [W. Valasidis],
ģenerāladvokāts: H. Martins i Peress de Nanklaress [J. Martín y Pérez de Nanclares],
sekretārs: L. Ramete [L. Ramette], administrators,
ņemot vērā, ka 2024. gada 8. novembrī Tiesa atbilstoši Eiropas Savienības Tiesas statūtu 50.b panta trešajai daļai nodevusi Vispārējai tiesai lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu,
ņemot vērā Eiropas Savienības Tiesas statūtu 50.b panta pirmās daļas a) punktā paredzēto jomu un patstāvīga interpretācijas jautājuma neesību minēto statūtu 50.b panta otrās daļas izpratnē,
ņemot vērā tiesvedības rakstveida daļu un 2025. gada 5. septembra tiesas sēdi,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
–
Beļģijas valdības vārdā – D. Carmen un F. Lambotte, pārstāvji,
–
Digipolis Antwerpen AG un District09 AG vārdā – F. Soetaert, advocaat,
–
Eiropas Komisijas vārdā – M. Herold un W. Roels, pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2025. gada 22. oktobra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 2., 9. un 13. pantu, kā arī pievienotās vērtības nodokļa (PVN) neitralitātes principu.
2
Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp Belgische Staat/Federale Overdheidsdienst Financiën (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests), no vienas puses, un Digipolis Antwerpen AG un District09 AG, kas ir publisko tiesību apvienības Digipolis tiesību pārņēmējas, no otras puses, par to, ka PVN netiek piemērots pakalpojumiem, ko Digipolis sniedz atsevišķiem tās biedriem.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3
PVN direktīvas 2. pantā noteikts:
“1.   PVN uzliek šādiem darījumiem:
a)
preču piegādei, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds;
[..]
c)
pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds;
[..].”
4
PVN direktīvas 9. panta 1. punktā paredzēts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo [vai tām pielīdzināmo] profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību” [..].”
5
PVN direktīvas 11. pantā noteikts:
“Apspriedusies ar padomdevēju komiteju pievienotās vērtības nodokļa jautājumos [..], katra dalībvalsts par vienu nodokļa maksātāju var uzskatīt personas, kuras veic uzņēmējdarbību attiecīgās dalībvalsts teritorijā un kuras, kaut arī juridiski patstāvīgas, ir cieši saistītas cita ar citu finansiālām, saimnieciskām un organizatoriskām saitēm.
[..]”
6
PVN direktīvas 13. panta 1. punkts formulēts šādi:
“Valstis, reģionālās un vietējās pārvaldes iestādes, kā arī citus publisko tiesību subjektus neuzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz darbībām vai darījumiem, kuros tās iesaistās kā valsts iestādes, pat ja tās šo darbību vai darījumu sakarā iekasē nodokļus, nodevas, ziedojumus vai maksājumus.
Tomēr, iesaistoties šādās darbībās vai darījumos, tās uzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz minētajām darbībām vai darījumiem, kuru sakarā to uzskaitīšana par personām, kas nav nodokļa maksātājas, radītu nozīmīgus konkurences izkropļojumus.
Jebkurā gadījumā publisko tiesību subjektus attiecībā uz I pielikumā minētajām darbībām uzskata par nodokļa maksātājiem, ja vien šīs darbības netiek veiktas tik mazā apjomā, lai būtu nenozīmīgas.”
7
PVN direktīvas I pielikumā sniegts tās 13. panta 1. punkta trešajā daļā uzskaitīto darbību saraksts. Šī pielikuma 1. punktā minēti “telekomunikāciju pakalpojumi”.
Beļģijas tiesības
PVN kodekss
8
Lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ir atsauces uz Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Pievienotās vērtības nodokļa kodekss, turpmāk tekstā – “PVN kodekss”), bet nav ne norādīta pamatlietas faktiem piemērojamā redakcija, ne arī citētas pieminētās tiesību normas.
9
Tomēr no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu var noprast, ka PVN kodeksa 4., 6. un 44. panta mērķis ir transponēt attiecīgi PVN direktīvas 9., 13. un 132. pantu. Šajā nolūkā šī kodeksa 4. pantā ir definēts jēdziens “nodokļa maksātājs”, minētā kodeksa 6. pantā ir reglamentēta dažu publisko tiesību subjektu neaplikšana ar nodokli, savukārt šī kodeksa 44. pantā ir paredzēti atbrīvojumi no nodokļa par labu konkrētām darbībām sabiedrības interesēs.
Dekrēts par pašvaldību sadarbību
10
2001. gada 6. jūlijadecreet houdende de intergemeentelijke samenwerking (Dekrēts par pašvaldību sadarbību; Belgisch Staatsblad, 2001. gada 31. oktobris, 37836. lpp.) 10. pantā paredzēts:
“Divas vai vairākas vietējās pārvaldes iestādes var nodibināt sadarbības apvienību ar juridiskas personas statusu, lai sasniegtu mērķus, kas ietilpst vienā vai vairākās saturiski saistītās politikas jomās. Neskarot citus šā dekrēta noteikumus, līdzās vietējās pārvaldes iestādēm un provincēm tajā var piedalīties vienīgi neatkarīgi pašvaldības uzņēmumi, valsts sociālās darbības centri un to apvienības, ciktāl tos veido vienīgi publisko tiesību juridiskās personas, kā arī citas atbilstīgi šā dekrēta noteikumiem dibinātas sadarbības apvienības.
[..]”
11
Dekrēta par pašvaldību sadarbību 12. pantā noteikts:
“1.   Vietējās pārvaldes iestādes lemj par pārvaldības nodošanu saskaņā ar sadarbības apvienības statūtiem.
Ar pārvaldības nodošanu jāsaprot, ka vietējās pārvaldes iestādes, kas ir dalībnieces, savu mērķu ietvarā pieņemtos lēmumus uzdod izpildīt sadarbības apvienībai tādā izpratnē, ka vietējās pārvaldes iestādes, kas ir dalībnieces, atsakās no tiesībām veikt to pašu uzdevumu patstāvīgi vai kopā ar trešām personām.
2.   Pastāv trīs sadarbības apvienību, kurām ir juridiskas personas statuss, formas:
[..]
3°
deleģēta apvienība: sadarbības apvienība, kurai par labu nodota pārvaldība un kurai vietējās pārvaldes iestādes, kas ir dalībnieces, uztic uzņemties vienu vai vairākas skaidri noteiktas atbildības jomas vienā vai vairākās funkcionāli saistītās politikas jomās.”
“Emanācijas” teorija
12
Gan no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, gan no État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) atbildes uz tiesas sēdē uzdoto jautājumu izriet, ka “emanācijas” teorija ir pamats “administratīvai iecietībai”, proti, nodokļu praksei, kas ieviesta ar 1971. gada 5. oktobraaanschrijving nr. 148/1971 (Apkārtraksts Nr. 148/1971) un 1975. gada 27. februāraaanschrijving nr. 6/1975 (Apkārtraksts Nr. 6/1975).
13
Attiecībā uz šīs prakses tvērumu iesniedzējtiesa citē minister van Financiën (finanšu ministrs, Beļģija) 2018. gada 25. maija atbildi uz Parlamenta 2018. gada 19. aprīļa jautājumu Nr. 2188, kurš formulēts šādi:
“Deleģētās apvienības PVN ziņā faktiski tiek pielīdzinātas pašvaldību uzņēmumiem, jo vietējās pārvaldes iestādes, kas ir dalībnieces, šajā ziņā ir atteikušās no savām regulatīvajām un pārvaldības tiesībām. [..] [..] Ja dalībnieki atsakās no [šīm tiesībām], piemēro tā saukto “emanācijas” teoriju.
Saskaņā ar emanācijas teoriju netiek ņemts vērā, ka darbību veic deleģētā apvienība. No PVN viedokļa raugoties, darbību uzskata par tādu, ko veic paši deleģētās apvienības dalībnieki.
Tas nozīmē, ka PVN nepiemēro darbībām (ar pārvaldības nodošanu), ko deleģētā apvienība veic par labu trešām personām, ja šīm darbībām gadījumā, ja tās veiktu paši dalībnieki, arī netiktu piemērots PVN.
Kad deleģētā apvienība trešo personu labā veic darbības, kas neietilpst PVN piemērošanas jomā vai arī tās būtu atbrīvotas no PVN, ja tās veiktu paši dalībnieki, tad šīm darbībām arī deleģētās apvienības gadījumā attiecīgi nav piemērojams PVN vai arī tās ir atbrīvotas no PVN.
Turpretī deleģētās apvienības darbībām, kas tiek veiktas trešo personu labā, piemēro PVN, ja tām arī būtu jāpiemēro PVN gadījumos, kad tās veikuši paši dalībnieki. Tāpēc dalībnieka PVN maksātāja statusam izskatāmajā lietā ir nozīme, jo PVN kodeksa 4., 6. un/vai 44. panta piemērošanas gadījumā jānosaka, vai dalībniekam pašam rēķinā būtu jāiekļauj PVN vai arī ne.
Fakts, ka saskaņā ar emanācijas teoriju netiek ņemts vērā, ka darbību veic apvienība un ka PVN mērķiem uzskata, ka to veic paši dalībnieki, arī ietekmē deleģētās apvienības sniegtos pakalpojumus dalībniekiem. Pakalpojumus, ko deleģētā apvienība sniedz saviem dalībniekiem, uzskata par pakalpojumiem, ko tā sniedz pati sev.
Pārvaldības nodošanas ietvaros deleģētā apvienība darbojas savu dalībnieku “vietā”, nevis “interesēs”. Pakalpojumi, ko tā sniedz pati sev, principā neietilpst PVN piemērošanas jomā, un tādējādi attiecībās starp deleģēto apvienību un tās dalībniekiem principā arī nepastāv pakalpojumi, kas būtu apliekami ar PVN.
Dalībnieku PVN maksātāja statusam šajā gadījumā nav nozīmes, jo iekšējie darījumi neietilpst PVN piemērošanas jomā, un tā tas ir neatkarīgi no tā, vai dalībnieks ir klasificējams kā publisko tiesību subjekts saskaņā ar PVN kodeksa 6. pantu vai arī kā parasts PVN maksātājs saskaņā ar PVN kodeksa 4. pantu.”
Pamatlietas un prejudiciālie jautājumi
14
2003. gadā Stad Gent (Ģentes pilsēta, Beļģija), Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Gent (Ģentes Valsts sociālās darbības centrs, Beļģija), Stad Antwerpen (Antverpenes pilsēta, Beļģija) un Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Antwerpen (Antverpenes Valsts sociālās darbības centrs, Beļģija) (turpmāk tekstā kopā – “dibinātājbiedri”) izveidoja publisko tiesību juridisku personu Digipolis kā deleģētu apvienību, kurai ir juridiskas personas statuss un kurai nodota pārvaldība.
15
Digipolis statūtu 2. pantā bija paredzēts, ka uz to attiecas Dekrēta par pašvaldību sadarbību normas.
16
Saskaņā ar Digipolis statūtu 4. pantu šīs apvienības darbības mērķis bija telemātikas un tās lietojumprogrammu pārvaldība, lietošana, attīstība un veicināšana. Digipolis bija pastāvīgi jādarbojas kā stratēģiskam instrumentam attiecībā uz katru tās biedru. Šajā nolūkā tai bija jāsaskaņo sava politika, stratēģija un darbība ar savu biedru politiku, stratēģiju un darbību. Šajā ziņā šo biedru mērķis bija noteikt sinerģijas iespējas to starpā, īstenot kopīgus projektus un optimālāk organizēt kopīgus telemātikas pakalpojumus funkcionālajā un uzņēmējdarbības ekonomikā nekā tad, ja tie būtu organizējuši šos pakalpojumus atsevišķi.
17
Digipolis statūtu 7. pantā tā sākotnējā redakcijā bija paredzēts, ka Digipolis dibinātāji ir Ģentes un Antverpenes pilsētas, kā arī to valsts sociālās darbības centri.
18
Pēc 7. panta grozījumiem 2010. gadā dibinātājbiedru ārējās autonomās aģentūras varēja pievienoties apvienībai, ko izdarīja Autonoom Gemeentebedrijf Stedelijk Onderwijs Antwerpen (Antverpenes pilsētas pašvaldības autonomā izglītības pārvalde, Beļģija), Autonoom Gemeentebedrijf Kinderopvang Antwerpen (Antverpenes pilsētas pašvaldības autonomā bērnu aprūpes pārvalde, Beļģija), Autonoom Gemeentebedrijf voor Stadsontwikkeling Antwerpen (Antverpenes pilsētas pašvaldības autonomā pilsētattīstības pārvalde, Beļģija), Zorgbedrijf Antwerpen (Antverpenes pilsētas medicīniskās un sociālās palīdzības pārvalde, Beļģija) un Autonoom Gemeentebedrijf Stadsontwikkeling Gent (Ģentes pilsētas pašvaldības autonomā pilsētattīstības pārvalde, Beļģija) (turpmāk tekstā kopā – “biedri, kuri pievienojušies pēc dibināšanas”).
19
Digipolis sniedza telemātiskos pakalpojumus un ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegādes saviem biedriem un trešām personām.
20
Pēc nodokļu revīzijas par 2014.–2016. gadu État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) uzskatīja, ka atlīdzības un iemaksas, par kurām izrakstīti rēķini biedriem, kuri pievienojušies pēc dibināšanas, proti, biedriem, kas ir publisko tiesību subjekti un uz kuriem attiecas PVN kodeksa 6. panta piemērošanas joma – ir jāpiemēro PVN. État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) uzskata, ka biedri, kuri pievienojušies pēc dibināšanas, kā ārējas autonomas aģentūras ir jāuzskata par nodokļa maksātājiem PVN kodeksa 4. panta izpratnē.
21
Attiecīgi 2017. gada 15. decembrī un 2018. gada 9. janvārī tika sastādīts protokols un papildu protokols ar koriģētajām summām, kuros État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) pieprasīja Digipolis samaksāt nesamaksāto PVN par 2014.–2016. gadu kopā ar naudas sodu un procentiem.
22
Ņemot vērā PVN administrācijas nostāju par 2014.–2016. gadu, Digipolis par 2017.–2020. gadu samaksāja PVN par atlīdzībām, kas tika iekasētas no biedriem, kuri pievienojušies pēc dibināšanas, un izmantoja atbilstošās atskaitīšanas tiesības. Tomēr 2020. gada novembra un decembra PVN deklarācijās Digipolis lūdza atmaksāt samaksāto PVN. État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) šo lūgumu noraidīja ar 2021. gada 24. februāra lēmumu.
23
2020. gada 7. oktobrī (par 2014.–2016. gadu) un 2021. gada 19. martā (par 2017.–2020. gadu) Digipolis cēla prasības rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Antverpenes pirmās instances tiesas Antverpenes nodaļa, Beļģija), būtībā lūdzot atmaksāt par šiem gadiem samaksātās summas.
24
2020. gadā Digipolis nodeva savu darbību, pirmkārt, Digipolis Antwerpen un, otrkārt, District09. 2021. gada 1. janvārīDigipolis darbība tika izbeigta un tika sākts tās likvidācijas process. Likvidācijas process tika pabeigts 2021. gada 30. jūnijā.
25
Ar 2022. gada 7. oktobra spriedumu rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Antverpenes pirmās instances tiesas Antverpenes nodaļa) atzina, ka PVN maksājums par 2014.–2016. gadu nav pamatots, un piesprieda État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) atmaksāt strīdīgās summas, kā arī nokavējuma procentus. Attiecībā uz 2017.–2020. gadu tā nosprieda, ka Digipolis veiktie darījumi tās biedru labā neietilpst PVN piemērošanas jomā.
26
Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Antverpenes pirmās instances tiesas Antverpenes nodaļa) norādīja, ka starp pamatlietas pusēm nav strīda par to, ka Digipolis var tikt kvalificēta kā deleģētā apvienība un ka “emanācijas” teorija ir piemērojama dibinātājbiedriem, uz kuriem attiecas PVN kodeksa 6. panta piemērošanas joma, līdz ar to šī apvienība rīkojās šo valsts iestāžu vietā. Tā konstatēja, ka État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) ir atzinis, ka dibinātājbiedri ir atteikušies no savām reglamentējošām un pārvaldības tiesībām attiecībā uz telemātikas pakalpojumu sniegšanu un ar tiem saistītajām lietotnēm. Turklāt rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Antverpenes pirmās instances tiesas Antverpenes nodaļa) norādīja, ka no Dekrēta par pašvaldību sadarbību 10. panta izriet, ka papildus pašvaldībām un provincēm tādas sadarbības struktūras kā pašvaldības autonomās pārvaldes var pievienoties deleģētai apvienībai. Pamatojoties uz to, šī tiesa uzskatīja, ka, pievienojoties Digipolis, visi šīs apvienības biedri bija apzināti atteikušies no savām reglamentējošām un pārvaldības tiesībām attiecībā uz telemātikas pakalpojumu sniegšanu un saistītajām lietotnēm. Šī tiesa uzskata, ka Digipolis tātad turpināja tās biedru darbību un tās veiktie darījumi nebija apliekami ar nodokli, līdz ar to šie biedri nebija jānošķir atkarībā no tā, vai tie ir vai nav apliekami ar PVN.
27
État belge/Service public fédéral Finances (Beļģijas valsts/Federālais finanšu dienests) par 2022. gada 7. oktobra spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību iesniedzējtiesā hof van beroep te Antwerpen (Antverpenes apelācijas tiesa, Beļģija).
28
Hof van beroep te Antwerpen (Antverpenes apelācijas tiesa) uzskata, ka starp pamatlietas dalībniekiem nav strīda par to, ka “emanācijas” teorija ir piemērojama dibinātājbiedriem. Tādējādi, ņemot vērā, ka tie ir atteikušies no savām reglamentējošām un pārvaldības tiesībām telemātikas pakalpojumu jomā, Digipolis rīkojas dibinātājbiedru vietā un tādējādi ir jāuzskata par to darbības turpinātāju. Hof van beroep te Antwerpen (Antverpenes apelācijas tiesa) arī norāda, ka starp pamatlietas pusēm nav strīda par to, ka summas, ko dibinātājbiedri pārskaitījuši Digipolis, šī iemesla dēļ nav cena par pakalpojuma sniegšanu, bet gan finanšu iemaksa pārvaldības izmaksu segšanai, līdz ar to tās nav apliekamas ar PVN.
29
Savukārt strīds starp pamatlietas pusēm ir par to, vai pakalpojumi, ko Digipolis sniedz biedriem, kuri pievienojušies pēc dibināšanas, jāuzskata par paša sniegtiem pakalpojumiem, kā rezultātā par tiem nav jāmaksā PVN, vai arī šajā ziņā ir jānošķir Digipolis biedri, uz kuriem attiecas PVN kodeksa 6. panta tvērums, un tie, kas ir nodokļa maksātāji šī kodeksa 4. panta izpratnē; tādējādi pakalpojumiem, kas sniegti biedriem, kuri pievienojušies pēc dibināšanas, būtu jāpiemēro PVN.
30
Šādos apstākļos hof van beroep te Antwerpen (Antverpenes apelācijas tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai ir pārkāpts [PVN direktīvas] 2., 9. un 13. pants, kā arī neitralitātes princips, ja šie noteikumi tiek interpretēti tādējādi, ka biedri, kas ir nodevuši pārvaldības uzdevumus un izmanto deleģētās apvienības pakalpojumus, pēc iestāšanās deleģētajā apvienībā nemaksā PVN, pamatojoties uz to, ka šī deleģētā apvienība pārvaldības nodošanas ietvaros darbojas savu biedru vietā un tādējādi pakalpojumi, ko tā sniedz savu biedru labā, tiek uzskatīti par pakalpojumiem pašai sev, un tāpēc to sniegšana nav uzskatāma par dalību uzņēmējdarbībā [vai] ar nodokli apliekamos darījumos?
2)
Vai šajā ziņā, ņemot vērā minētos noteikumus, jānošķir deleģētās apvienības biedri [PVN direktīvas] 13. panta izpratnē un biedri minētās direktīvas 9. un 132. panta izpratnē?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
31
Ar prejudiciālajiem jautājumiem, kuri jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 2., 9. un 13. pants, kā arī neitralitātes princips jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj, ka publisko tiesību juridisku personu – kas rīkojas kā deleģēta apvienība, kuras darbība ir telemātikas pakalpojumu sniegšana un ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegāde tās biedriem saistībā ar pārvaldības nodošanu –, ņemot vērā Beļģijas nodokļu praksi, saskaņā ar kuru šie pakalpojumi tiek uzskatīti par tādiem, kas sniegti pašam sev, uzskata par tādu, kas nav PVN maksātāja attiecībā uz pakalpojumiem, kurus tā sniedz saviem biedriem, un vai šajā ziņā ir jānošķir šīs apvienības biedri atkarībā no to statusa PVN jomā.
32
Lai iesniedzējtiesai sniegtu lietderīgu atbildi, tātad ir jāanalizē, vai tāda apvienība kā Digipolis jāuzskata par PVN maksātāju un vai attiecīgās Beļģijas nodokļu prakses piemērošana var ietekmēt šo kvalifikāciju.
33
PVN direktīvā ir noteikta kopēja PVN sistēma, kas balstīta it īpaši uz to darījumu vienotu definīciju, kuri apliekami ar nodokli (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 49. punkts).
34
Pirmām kārtām, lai pārbaudītu, vai tādas deleģētās apvienības kā Digipolis veiktās darbības tās biedru labā ietilpst PVN direktīvas piemērošanas jomā, būs jāpārbauda, pirmkārt, vai šīs darbības ir preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana par atlīdzību šīs direktīvas 2. panta 1. punkta a) un c) apakšpunkta izpratnē un, otrkārt, vai tās ir veiktas patstāvīgi saimnieciskās darbības ietvaros minētās direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē tādējādi, ka minētā apvienība ir rīkojusies kā nodokļa maksātāja (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2023. gada 30. marts, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, 24. punkts). Otrām kārtām, attiecīgā gadījumā būs jāpārbauda, vai, atkāpjoties no PVN direktīvas 9. panta 1. punktā paredzētā vispārējā noteikuma par aplikšanu ar nodokli, šīs direktīvas 13. panta 1. punkts no nodokļa maksātāja statusa attiecībā uz konkrētajiem darījumiem izslēdz tādu deleģēto apvienību kā Digipolis, jo šīs pēdējās minētās tiesību normas piemērošana nozīmē, ka iepriekš ir jākonstatē attiecīgās darbības saimnieciskais raksturs (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 66. punkts).
Par preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas par atlīdzību esību
35
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai šādu darījumu kvalificētu par darījumu “par atlīdzību” PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) un c) apakšpunkta izpratnē, jāpastāv tiešai saiknei starp preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, no vienas puses, un atlīdzību, ko faktiski saņēmis nodokļa maksātājs, no otras puses. Šāda tieša saikne tiek konstatēta, ja starp preču piegādātāju vai pakalpojuma sniedzēju, no vienas puses, un to saņēmēju, no otras puses, pastāv tiesiskas attiecības, kurās ir savstarpējs izpildījums, un šo darījumu veicēja saņemtā samaksa ir faktiska atlīdzība par minētajam saņēmējam sniegto piegādi vai pakalpojumu (spriedumi, 2023. gada 30. marts, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, 25. punkts, un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 33. punkts). Turklāt kritērijs par tādu tiesisko attiecību esību, kurās attiecīgie darījumi notiek par atlīdzību, jāinterpretē, ņemot vērā visus katra gadījuma apstākļus tā, lai netiktu pārkāpts nodokļu neitralitātes princips, līdz ar to šis kritērijs jāsaprot plašā nozīmē (spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, 31. punkts).
36
Lai varētu uzskatīt, ka atlīdzība ir faktiska atlīdzība par sniegto pakalpojumu, tai ir jābūt samērīgai attiecībā pret sniegto pakalpojumu, tādēļ tā nedrīkst būt tikai daļēja atlīdzība par sniegtajiem vai sniedzamajiem pakalpojumiem, kas pārtrauc tiešo saikni starp šiem pakalpojumiem un atlīdzību. To paturot prātā, tam, ka saimnieciskā darbība tiek veikta par cenu, kas ir augstāka vai zemāka par pašizmaksu, un tātad par cenu, kas ir augstāka vai zemāka par parasto tirgus cenu, nav nozīmes, kvalificējot šo darījumu kā “darījumu par atlīdzību”. Tiešām šāds apstāklis nevar ietekmēt tiešo saikni starp sniegto vai sniedzamo pakalpojumu un saņemto vai saņemamo atlīdzību, kuras summa ir noteikta iepriekš un atbilstoši precīzi definētiem kritērijiem (skat. spriedumu, 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 34. punkts un tajā minētā judikatūra).
37
Tiešā saikne starp pakalpojumu un atlīdzību tiek pārtraukta, ja atlīdzība tiek piešķirta pilnīgi brīvprātīgi un nejauši, kā dēļ tās apmēru praktiski nav iespējams noteikt, vai ja tās apmērs ir grūti aprēķināms vai nenoteikts, ņemot vērā tās noteikšanas apstākļus (skat. spriedumu, 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 36. punkts un tajā minētā judikatūra).
38
Savukārt apstāklis, ka kompensācija tiek noteikta nevis atkarībā no individualizētiem pakalpojumiem, bet gan pēc vienotas likmes un avansā katru gadu, pats par sevi neietekmē starp pakalpojumu sniegšanu un saņemto atlīdzību pastāvošās saiknes tiešo raksturu (skat. spriedumu, 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 38. punkts un tajā minētā judikatūra).
39
Šajā lietā no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu un Vispārējā tiesā iesniegtajiem apsvērumiem izriet, ka Digipolis no saviem biedriem saņēma maksājumus kā atlīdzību par telemātikas pakalpojumu sniegšanu un ar tiem saistītām informātikas aprīkojuma piegādēm, kas tai ļāva segt savas izmaksas. Juridiskās attiecības starp Digipolis un tās biedriem izrietēja no tās statūtiem, kuriem savukārt bija jābūt saderīgiem ar Dekrētu par pašvaldību sadarbību.
40
Kā izriet no šī sprieduma 36.–38. punktā minētās judikatūras, ne tas, ka maksājumi, kas veikti tādai deleģētai apvienībai kā Digipolis, kalpo tikai tam, lai segtu šīs apvienības darbības izmaksas un neļauj tai gūt peļņu, ne apstāklis, ka biedru iemaksas ir noteiktas iepriekš saskaņā ar dažādiem sadales principiem un pēc vienotas likmes, neliedz minētās apvienības veiktos darījumus tās biedru labā uzskatīt par veiktiem par atlīdzību PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) un c) apakšpunkta izpratnē.
Par PVN piemērošanu tādai deleģētai apvienībai kā “Digipolis”
41
PVN direktīva nosaka ļoti plašu PVN piemērošanas jomu. Proti, PVN direktīvas 9. panta 1. punktā lietotie jēdzieni, it īpaši jēdziens “jebkura”, piešķir jēdzienam “nodokļa maksātājs” plašu definīciju, kas ir vērsta uz neatkarību saimnieciskās darbības veikšanā, tādējādi, ka visas fiziskās vai juridiskās personas, gan publiskas, gan privātas, kā arī vienības bez juridiskas personas statusa, kuras objektīvi atbilst šajā tiesību normā ietvertajiem kritērijiem, jāuzskata par PVN maksātājiem un pats jēdziens “saimnieciskā darbība” ir plaši definēts kā tāds, kas aptver visas ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbības un ilglaicīgu materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošanu ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus. Kvalifikāciju par nodokļa maksātāju pamato šādas darbības esība (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2025. gada 3. aprīlis, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, 18. un 28. punkts un tajos minētā judikatūra).
Par preču piegādes vai pakalpojumu sniegšanas īstenošanu saimnieciskās darbības ietvaros
42
Jēdzienam “saimnieciskā darbība” PVN direktīvas 9. panta 1. punkta izpratnē ir objektīvs raksturs tādā nozīmē, ka darbība tiek aplūkota pati par sevi, neatkarīgi no tās mērķiem vai rezultātiem (skat. spriedumus, 2020. gada 17. decembris, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, 34. punkts un tajā minētā judikatūra, un 2024. gada 4. jūlijs, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija, C‑87/23, EU:C:2024:570, 42. punkts un tajā minētā judikatūra).
43
Tādējādi darbība parasti tiek kvalificēta kā saimnieciska darbība, ja tā ir pastāvīga un tiek veikta par atlīdzību, ko saņem darbības veicējs, kas nozīmē, ka pašai atlīdzībai ir jābūt pastāvīgai (skat. spriedumus, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, 42. punkts un tajā minētā judikatūra, un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 42. punkts un tajā minētā judikatūra).
– Par ilglaicīguma kritēriju
44
Jautājums par to, vai attiecīgā darbība tiek veikta, lai gūtu no tās ilglaicīgus ienākumus, ir fakta jautājums, un tas ir jāvērtē, ņemot vērā visu informāciju lietā (skat. spriedumu, 2016. gada 2. jūnijs, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
45
Tas, ka darbība tiek veikta iepriekš noteiktā vairāku gadu laikposmā, neliedz to uzskatīt par ilglaicīgu (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2016. gada 2. jūnijs, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, 30., 33. un 37. punkts, un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 45. punkts un tajā minētā judikatūra).
46
Šajā lietā Digipolis dibināšana uz 18 gadiem saskaņā ar tā statūtiem un Dekrētu par pašvaldību sadarbību, lai veiktu darbības telemātikas jomā, par kurām tā visā šajā laikposmā saņēma maksājumus no saviem biedriem, liecina par tās darbības pastāvīgumu šī sprieduma 43. punktā minētās judikatūras izpratnē.
– Par kritēriju saistībā ar darbības veikšanu “par atlīdzību”
47
Lai noskaidrotu, vai pakalpojums ir sniegts par atlīdzību un tāpēc šī darbība jāatzīst par saimniecisku darbību, jāizvērtē visi apstākļi, kādos šī darbība ir veikta (spriedumi, 2016. gada 12. maijs, Gemeente Borsele un Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, 29. punkts, un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 43. punkts).
48
Salīdzinājums starp apstākļiem, kādos ieinteresētā persona sniedz attiecīgos pakalpojumus, un apstākļiem, kādos šāda veida pakalpojumu sniegšanu parasti veic, proti, šajā gadījumā – privāts pakalpojumu sniedzējs telemātikas jomā, tādējādi var būt viena no metodēm, kas ļauj pārbaudīt, vai attiecīgā darbība ir saimnieciska darbība (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2016. gada 12. maijs, Gemeente Borsele un Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, 30. punkts, un 2023. gada 30. marts, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, 43. punkts).
49
Šajā ziņā var būt svarīgi ņemt vērā, vai, veicot attiecīgo darbību, persona, kuras aplikšana ar PVN tiek izvērtēta, piedalās attiecīgajā tirgū (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 12. maijs, Gemeente Borsele un Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, 35. punkts).
50
Šajā pārbaudē var tikt ņemti vērā arī citi aspekti, kā, piemēram, klientu skaits un ienākumu apmērs, it īpaši, ja tie ļauj segt uzņēmēja darbības izmaksas (spriedumi, 2016. gada 12. maijs, Gemeente Borsele un Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, 31. punkts, un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 44. punkts).
51
Šajā lietā, pirmkārt, no jēdziena “saimnieciskā darbība” objektīvā rakstura izriet, ka darbība tiek aplūkota “pati par sevi”, neatkarīgi no tās mērķiem vai rezultātiem (skat. šā sprieduma 42. punktu). No tā izriet, ka nav nozīmes ne tam, ka pamatlietā aplūkotie pakalpojumi tika sniegti saistībā ar Digipolis biedru pārvaldības telemātikas jomā nodošanu, ne tam, ka Digipolis bija jāveic šī darbība savu biedru vietā, lai tie varētu gūt apjomradītus ietaupījumus un lai telemātikas darbības tiktu optimizētas personiskā un funkcionālā ziņā.
52
Nekas telemātikas jomā neliedz veikt darbības, ko tirgū veic privāti saimnieciskās darbības subjekti.
53
Otrkārt, lai gan Digipolis darbības telemātikas jomā galvenokārt bija vērstas uz tās biedriem un to personu statuss, kuras var būt deleģētās apvienības biedri, ir stingri ierobežots ar Dekrētu par pašvaldību sadarbību, šķiet, ka Digipolis reizēm sniedza savus pakalpojumus arī citiem klientiem. Proti, iesniedzējtiesa ir precizējusi, ka Digipolis sniedza pakalpojumus arī trešām personām.
54
Treškārt, lai gan finanšu iemaksas, kas katru gadu noteiktas avansā un ko Digipolis biedri tai samaksāja, nebija paredzētas, lai radītu peļņu, tās tomēr tai ļāva segt savas izmaksas (skat. šā sprieduma 39. punktu).
55
Līdz ar to par labu Digipolis veiktās iemaksas nevar pielīdzināt nodevām, kuru apmērs atbilst tikai nelielai radušos izdevumu daļai, un tas nepieļauj, ka pamatlietā aplūkotā darbība tiek uzskatīta par darbību, ko veic “par atlīdzību” (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2009. gada 29. oktobris, Komisija/Somija, C‑246/08, EU:C:2009:671, 37., 38., 50. un 51. punkts, un 2023. gada 30. marts, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, 46. punkts un tajā minētā judikatūra).
56
Ceturtkārt, attiecībā uz atbildētāju pamatlietā minēto faktu, ka Digipolis neveica aktīvu tirgus izpēti, lai sniegtu savus pakalpojumus trešām personām, un neveica reklāmu, ir ticis nospriests, ka no judikatūras nevar secināt, ka aktīvu zemes pārdošanas pasākumu veikšana būtu obligāts nosacījums, lai darbību, kas saistīta ar nekustamā īpašuma pārvaldīšanu, varētu uzskatīt par tādu, kas veikta, lai gūtu no tās ilglaicīgus ienākumus, un lai tādējādi to varētu kvalificēt kā “saimniecisku” darbību (spriedums, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 74. punkts un tajā minētā judikatūra). Šādu judikatūru mutatis mutandis var attiecināt uz telemātikas jomu.
57
Līdz ar to, lai gan apstākļi, kādos Digipolis veica savu darbību, kas izpaudās kā telemātikas pakalpojumu sniegšana un ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegāde, ne visos aspektos ir identiski apstākļiem, kādos šādu darbību veiktu privāts uzņēmējs, tie šķiet pietiekami pietuvināti, lai šo darbību kvalificētu par darbību, ko veic par atlīdzību.
Par patstāvīgu saimnieciskās darbības veikšanu
58
Kā ģenerāladvokāts atgādinājis secinājumu 54. punktā, patstāvības kritērijs tāpat kā jēdziens “nodokļa maksātājs” ir jāinterpretē plaši.
59
Tie paši vērtējuma kritēriji, ar kuriem novērtē saimnieciskās darbības veikšanas patstāvīguma nosacījumu, kas paredzēts PVN direktīvas 9. panta 1. punktā, var būt piemērojami gan publiskām personām, gan privātām personām (spriedums, 2015. gada 29. septembris, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, 35. punkts).
60
Lai noteiktu, vai tāda deleģēta apvienība kā Digipolis patstāvīgi veic saimniecisku darbību, ir jāpārliecinās par to, vai, veicot šādu darbību, tā atrodas pakļautības attiecībās pret tās biedriem (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2015. gada 29. septembris, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, 33. punkts).
61
Šajā ziņā, lai izvērtētu, vai pastāv šāda pakļautības saikne, jāpārbauda, vai attiecīgā persona veic darbības savā vārdā, savās interesēs un pati par sevi atbild, kā arī vai tā uzņemas ekonomisko risku, kas saistīts ar šādu darbību veikšanu (spriedumi, 2015. gada 29. septembris, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, 34. punkts un 2023. gada 21. decembris, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (PVN – Valdes loceklis), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 52. punkts).
62
Lai konstatētu saimnieciskās darbības subjektu, kuri nebija integrēti valsts pārvaldē, darbības patstāvīgumu, judikatūrā ir ņemts vērā, ka nepastāvēja nekāda šo saimnieciskās darbības subjektu hierarhiskas pakļautības saikne attiecībā pret valsts iestādi, kā arī to, ka viņi darbojās savās interesēs un paši par sevi atbildēja, brīvi organizēja sava darba izpildes kārtību un paši iekasēja atlīdzības, kas veidoja viņu ienākumus (skat. spriedumu, 2015. gada 29. septembris, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, 34. punkts un tajā minētā judikatūra). No judikatūras arī izriet, ka līdzīgas ekonomiskās intereses starp apvienību un tās biedriem nav pietiekamas, lai konstatētu, ka šī apvienība neveic attiecīgo darbību “patstāvīgi” (spriedums, 2020. gada 17. decembris, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, 32. punkts).
63
No judikatūras tāpat izriet, ka apstāklis, ka attiecīgā persona nerīkojas savā vārdā un savās interesēs (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2023. gada 16. februāris, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, 74.–77. punkts), proti, tā neuzņemas atbildību un ekonomisko risku par attiecīgo darbību (spriedumi, 2007. gada 18. oktobris, van der Steen, C‑355/06, EU:C:2007:615, 23.–26. punkts un 2019. gada 13. jūnijs, IO (PVN – Uzraudzības padomes locekļa darbība), C‑420/18, EU:C:2019:490, 42. un 43. punkts), ļauj izslēgt, ka šis darījums būtu veikts patstāvīgi.
64
Ir taisnība, ka no pastāvīgās judikatūras izriet, ka, ņemot vērā PVN direktīvas mērķi vienveidīgi un saskaņā ar Eiropas Savienības tiesību normām noteikt PVN bāzi, nodokļa maksātāja statuss visās dalībvalstīs jāinterpretē vienveidīgi un jānovērtē, pamatojoties vienīgi uz minētās direktīvas 9. panta 1. punktā paredzētajiem kritērijiem (skat. spriedumu, 2025. gada 3. aprīlis, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, 31. punkts un tajā minētā judikatūra).
65
Tomēr valsts tiesību normu ņemšana vērā var būt lietderīga, lai noteiktu, vai tādos apstākļos kā pamatlietā ir izpildīti kritēriji, kas ļauj uzskatīt, ka saimnieciskā darbība ir veikta pastāvīgi (spriedums, 2025. gada 3. aprīlis, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, 32. punkts). Lai gan galu galā tikai valsts tiesai, kurai vienīgajai ir kompetence izvērtēt faktus un interpretēt valsts tiesības, jānosaka, vai attiecīgā darbība veikta patstāvīgi, Vispārējās tiesas, kurai jāsniedz iesniedzējtiesai lietderīgas atbildes, kompetencē ir sniegt norādes, kas izriet no pamatlietas materiāliem, kā arī no tai iesniegtajiem apsvērumiem, lai ļautu valsts tiesai pieņemt nolēmumu izskatāmajā lietā (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2016. gada 12. maijs, Gemeente Borsele un Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, 32. punkts, un 2025. gada 3. aprīlis, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, 33. punkts).
66
Šajā lietā, lai gan Digipolis veica darbību saskaņā ar tās biedru, kuriem piederēja viss tās pamatkapitāls, tai nodoto kompetenci un lai gan tās vadības struktūrās darbojās tās biedru pārstāvji, kas faktiski ierobežoja tās autonomiju, tā bija publisko tiesību juridiska persona, kas ir patstāvīga no saviem biedriem un kurai ir savi statūti, juridiskā adrese, struktūras, kapitāls, manta, budžets un darbinieki. Tādējādi no šiem apstākļiem, šķiet, izriet, ka tā nebija tās biedru iekšējā struktūra un ka tā nebija tajos integrēta, bet gan tai, veicot savas darbības, bija pietiekama organizatoriskā brīvība attiecībā uz cilvēkresursiem un materiālajiem resursiem.
67
Arī procesā nodokļu administrācijā piedalījās Digipolis, nevis tās biedri, un tā savu tiesību aizstāvēšanai cēla prasību tiesā (skat. šī sprieduma 20.–24. punktu).
68
Tādējādi iesniedzējtiesai jāpārbauda, vai Digipolis rīkojās savā vārdā un savās interesēs, kā tas, šķiet, izriet no šā sprieduma 66. un 67. punktā atgādinātajiem elementiem.
69
Turklāt, ņemot vērā Digipolis kā juridiskās personas statusu, mantu un pamatkapitālu, šķiet, ka tā savu darbību veica, pati par sevi atbildēdama, un ka tā uzņēmās ar šo darbību veikšanu saistīto ekonomisko risku; tas tomēr arī jāpārbauda iesniedzējtiesai.
70
Šādos apstākļos šķiet, ka Digipolis veica savu darbību kā pašnodarbināta persona, līdz ar to tā atbilda nosacījumiem, lai to varētu kvalificēt kā nodokļa maksātāju.
Par neaplikšanu ar nodokli, kas izriet no publisko tiesību subjekta veiktajām darbībām valsts iestādes statusā
71
Saskaņā ar PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmo un otro daļu valstis, reģionus, departamentus, pašvaldības un citus publisko tiesību subjektus neuzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz darbībām vai darījumiem, kuros tie iesaistās kā valsts iestādes, ja vien to neaplikšana ar nodokli nerada nozīmīgus konkurences izkropļojumus.
72
Kā atkāpe no vispārējā noteikuma par jebkādas saimnieciskās darbības aplikšanu ar PVN šī tiesību norma ir jāinterpretē šauri (spriedums, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 77. punkts).
73
No PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmās daļas formulējuma izriet – lai būtu piemērojams noteikums par nodokļa neuzlikšanu, jābūt izpildītiem diviem kumulatīviem nosacījumiem: attiecīgās darbības jābūt veikušam publisko tiesību subjektam un tam jārīkojas valsts iestādes statusā (spriedums, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 78. punkts).
74
Pirmām kārtām, attiecībā uz pirmo no šī sprieduma 73. punktā minētajiem nosacījumiem no Dekrēta par pašvaldību sadarbību 10. panta izriet, ka divas vai vairākas pašvaldības var izveidot sadarbības struktūru ar juridiskas personas statusu, lai izpildītu mērķus saistītās jomās. Turklāt no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu un Belgisch Staatsblad izraksta par Digipolis reģistrāciju izriet, ka Digipolis bija iedibināta kā publisko tiesību juridiska persona deleģētās apvienības formā. Tādējādi tāda struktūra kā Digipolis, šķiet, atbilst publisko tiesību subjekta definīcijai PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmās daļas izpratnē, un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
75
Turklāt tā jau ir nospriedusi, ka tāda saskaņā ar Beļģijas tiesībām dibināta deleģēta apvienība kā Digipolis šķietami atbilst publisko tiesību subjekta definīcijai PVN direktīvas 13. panta 1. punkta izpratnē (spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, 18. un 50. punkts).
76
Tomēr jāpārliecinās, ka ir izpildīts PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmajā daļā paredzētais otrais nosacījums. Proti, no PVN ir atbrīvotas tikai darbības, ko veicis publisko tiesību subjekts, kurš rīkojas kā valsts iestāde.
77
Runājot par šī sprieduma 76. punktā minēto otro nosacījumu, tieši attiecīgo darbību veikšanas kārtība ļauj noteikt publisko tiesību subjektu neaplikšanas ar nodokli apjomu. Tādējādi darbības, kas tiek veiktas valsts iestādes statusā PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmās daļas izpratnē, ir darbības, ko publisko tiesību subjekti veic tiem specifiska tiesiskā režīma ietvaros, izslēdzot darbības, ko tie šādos pašos tiesiskos apstākļos veic kā privāti saimnieciskās darbības subjekti (skat. spriedumu, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 78. punkts un tajā minētā judikatūra).
78
Tāpat ir ticis nospriests, ka attiecīgās darbības priekšmetam vai mērķim šajā ziņā nav nozīmes un tas, ka tā tiek veikta, izmantojot publiskās varas prerogatīvas, ļauj atzīt, ka šī darbība ir pakļauta publisko tiesību režīmam (skat. spriedumu, 2021. gada 25. februāris, Gmina Wrocław (Lietošanas tiesību pārveide), C‑604/19, EU:C:2021:132, 79. punkts un tajā minētā judikatūra).
79
Konkrētajā gadījumā nekas lietas materiālos neliecina par to, ka saistībā ar attiecīgo darbību attiecībā uz saviem biedriem Digipolis būtu izmantojusi publiskās varas prerogatīvas. Gluži pretēji, šķiet, ka Digipolis savu darbību ir veikusi ar tādiem pašiem nosacījumiem kā privātie saimnieciskās darbības subjekti, un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
80
Otrām kārtām, tā kā telemātikas pakalpojumus var sniegt privāti saimnieciskās darbības subjekti, nodokļa neuzlikšana tādām deleģētām apvienībām kā pamatlietā, kas veic šādus pakalpojumus, varētu radīt nozīmīgus konkurences izkropļojumus, un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai. Tātad šīs apvienības būtu jāuzskata par nodokļa maksātājiem PVN direktīvas 13. panta 1. punkta otrās daļas izpratnē.
81
Trešām kārtām, kā ģenerāladvokāts pamatoti apgalvo secinājumu 68. punktā, saskaņā ar PVN direktīvas 13. panta 1. punkta trešo daļu publisko tiesību subjekti tiek kvalificēti kā nodokļa maksātāji, ja tie ievērojamā mērā veic šīs direktīvas I pielikumā minētās darbības. Tās ietver telekomunikāciju pakalpojumus. Ir vispāratzīts, ka telemātika apvieno informātikas un telekomunikāciju līdzekļus. Vispārējai tiesai iesniegtajos apsvērumos Digipolis tiesību pārņēmēji arī apgalvo, ka jēdziens “telemātika” apzīmē telekomunikāciju un informātikas darbības. Šajā lietā, ņemot vērā, ka šie pakalpojumi ilgākā laikposmā sniegti Digipolis biedriem vai trešām personām un ka tie bija uzskatāmi par Digipolis pamatdarbību, tos nevar uzskatīt par nenozīmīgiem.
82
Tādējādi nešķiet, ka PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmā daļa būtu piemērojama darbībām, ko Digipolis veica attiecībā uz saviem biedriem.
83
Turklāt jānorāda, ka prejudiciālajā jautājumā ir minēts PVN direktīvas 13. pants kopumā, ietverot arī 2. punktu, saskaņā ar kuru dalībvalstis var uzskatīt publisko tiesību subjektu darbības par valsts iestādes darbībām, ja publisko tiesību subjekti ir atbrīvoti no nodokļa saskaņā ar noteiktām tajā uzskaitītajām šīs direktīvas normām. Tomēr no šī paša panta 1. punkta otrās un trešās daļas var izrietēt, ka tāda deleģēta apvienība kā Digipolis jākvalificē kā nodokļa maksātāja neatkarīgi no apstākļa, ka tās darbības var tikt kvalificētas kā valsts iestādes darbības PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmās daļas izpratnē (skat. šā sprieduma 80. un 81. punktu).
Par tādas deleģētas apvienības kā “Digipolis” biedru statusa iespējamo ietekmi uz PVN iekasējamību
84
Pirmkārt, kā pamatoti apgalvo Digipolis, saskaņā ar PVN direktīvas 2. panta 1. punktu PVN uzliek preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā “veic” nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds. Lai novērtētu, vai šie darījumi ir apliekami ar PVN, izšķiroša nozīme ir tā subjekta statusam un darbībai, kas veic attiecīgos darījumus, nevis tā piegāžu vai pakalpojumu saņēmēju statusam un darbībai, kā ģenerāladvokāts konstatējis secinājumu 75. un 76. punktā.
85
Otrkārt, no šī sprieduma 77. punktā minētās judikatūras izriet, ka tieši attiecīgo darbību veikšanas kārtība ļauj noteikt publisko tiesību subjektu neaplikšanas ar nodokli apjomu.
86
Tātad šajā lietā tas, vai Digipolis atbilst PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmajā daļā paredzētajam otrajam nosacījumam, jāizvērtē, ņemot vērā telemātisko pakalpojumu sniegšanu un ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegādes.
87
Pirmkārt, kā norādīts šā sprieduma 79. punktā un neskarot vērtējumu, kas jāveic iesniedzējtiesai, nekas neliecina par to, ka darbības, ko publisko tiesību subjekts veic saistībā ar telemātikas pakalpojumu sniegšanu un informātikas aprīkojuma piegādi, ietvertu publiskās varas prerogatīvu izmantošanu. Otrkārt, Digipolis neaplikšana ar PVN ne tikai var izraisīt noteikta apmēra konkurences izkropļojumus, bet šīs darbības pašas par sevi, šķiet, izslēdz nodokļa neuzlikšanu publisko tiesību subjektam, kas tās veic (skat. šā sprieduma 80. un 81. punktu).
Par PVN neitralitātes principa interpretāciju
88
Ar nodokļu neitralitātes principu Savienības likumdevējs PVN jomā izsaka vispārējo vienlīdzīgas attieksmes principu. Proti, nodokļu neitralitātes princips tostarp aizliedz saimnieciskās darbības subjektiem, kas veic vienus un tos pašus darījumus, piemērot atšķirīgu nodokļu režīmu (spriedums, 2023. gada 16. februāris, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, 88. punkts).
89
Ņemot vērā iepriekš izklāstīto analīzi, uz jautājumu par Digipolis aplikšanu ar PVN nav jāatbild no PVN neitralitātes principa viedokļa.
Par “emanācijas” teorijas iespējamajām sekām attiecībā uz tādas deleģētās apvienības kā “Digipolis” aplikšanu ar nodokli
90
Kā ģenerāladvokāts būtībā norādījis secinājumu 57.–61. punktā, Beļģijas tiesībās pastāvošā “emanācijas” teorija, ciktāl ar to tiek ieviesta juridiska fikcija, saskaņā ar kuru deleģētas apvienības pakalpojumu sniegšana tās biedru labā tiek uzskatīta par pakalpojumu sniegšanu pašam sev, ko veic šie biedri, un tādējādi tai nav jāmaksā PVN, radītu PVN direktīvā, it īpaši tās 11. un 13. pantā, neparedzētu nodokļa neuzlikšanas gadījumu.
91
Šajā ziņā, tā kā no lietas materiāliem izriet, un tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai, ka Digipolis sniedz pakalpojumus par atlīdzību un patstāvīgi veic saimniecisko darbību, tā principā ir jāuzskata par PVN maksātāju PVN direktīvas izpratnē. “Emanācijas” teorijas piemērošana nevar likt apšaubīt šo statusu, kas izriet no PVN direktīvas, ne arī atbrīvot minētos pakalpojumus no aplikšanas ar nodokli.
92
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem jāatbild, ka PVN direktīvas 2., 9. un 13. pants jāinterpretē tādējādi, ka
–
publisko tiesību juridiska persona, kas ir organizēta kā deleģēta apvienība, kura sniedz telemātikas pakalpojumus un veic ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegādes saviem biedriem saistībā ar pārvaldības nodošanu, jāuzskata par PVN maksātāju, un šajā ziņā nav jānošķir tās biedri atkarībā no to statusa attiecībā uz PVN iekasējamību, ja vien šie pakalpojumi tiek sniegti par atlīdzību un šī apvienība saimniecisku darbību veic patstāvīgi;
–
valsts nodokļu prakse, saskaņā ar kuru minētie pakalpojumi tiek uzskatīti par pakalpojumiem pašam sev, ko veic deleģētās apvienības biedri, nevar likt apšaubīt šīs apvienības aplikšanu ar PVN.
Par tiesāšanās izdevumiem
93
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Vispārējai tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (prejudiciālā palāta)
nospriež:
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 2., 9. un 13. pants
jāinterpretē tādējādi, ka
–
publisko tiesību juridiska persona, kas ir organizēta kā deleģēta apvienība, kura sniedz telemātikas pakalpojumus un veic ar tiem saistīta informātikas aprīkojuma piegādes saviem biedriem saistībā ar pārvaldības nodošanu, jāuzskata par pievienotās vērtības nodokļa (PVN) maksātāju, un šajā ziņā nav jānošķir tās biedri atkarībā no to statusa attiecībā uz PVN iekasējamību, ja vien šie pakalpojumi tiek sniegti par atlīdzību un šī apvienība saimniecisku darbību veic patstāvīgi;
–
valsts nodokļu prakse, saskaņā ar kuru minētie pakalpojumi tiek uzskatīti par pakalpojumiem pašam sev, ko veic deleģētās apvienības biedri, nevar likt apšaubīt šīs apvienības aplikšanu ar PVN.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Steinfatt
Valasidis
Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2026. gada 25. februārī.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – holandiešu.