62024CO0475
DESPACHO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sexta Secção)
12 de novembro de 2025 (
*1
)
«Reenvio prejudicial — Fiscalidade — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) — Diretiva 2006/112/CE — Artigo 168.o — Direito à dedução do IVA — Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia — Artigo 47.o — Direito à ação e a um processo equitativo — Artigo 50.o — Princípio ne bis in
idem — Arquivamento do processo penal contra pessoas singulares — Procedimento administrativo relativo a uma sociedade na qualidade de sujeito passivo — Análise de provas recolhidas durante o processo penal — Artigo 99.o do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça — Resposta que pode ser claramente deduzida da jurisprudência»
No processo C‑475/24,
que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.o TFUE, pelo Curtea de Apel Constanţa (Tribunal de Recurso de Constanţa, Roménia), por Decisão de 9 de abril de 2024, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 3 de julho de 2024, no processo
Fashion TV RO SRL,
Maestro SPRL
contra
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi — Serviciul Soluţionare Contestaţii — Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța,
Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați — Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța — Activitatea de Inspecţie Fiscală,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sexta Secção),
composto por: I. Ziemele, presidente de secção, T. von Danwitz (relator), vice‑presidente do Tribunal de Justiça, exercendo funções de juiz da Sexta Secção e A. Kumin, juiz,
advogado‑geral: D. Spielmann,
secretário: A. Calot Escobar,
vistos os autos,
vistas as observações apresentadas:
–
em representação da Fashion TV RO SRL, por T. Chiuariu,
–
em representação do Governo Romeno, por R. Antonie, E. Gane, e L. Ghiţă, na qualidade de agentes,
–
em representação do Governo Checo, por L. Březinová, M. Smolek e J. Vláčil, na qualidade de agentes,
–
em representação da Comissão Europeia, por A. Armenia e T. Isacu de Groot, na qualidade de agentes,
ouvido o advogado‑geral, D. Spielmann,
profere o presente
Despacho
1
O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO 2006, L 347, p. 1; a seguir «Diretiva IVA»), dos artigos 47.o e 50.o da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia (a seguir «Carta»), bem como dos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima.
2
Este pedido inscreve‑se no âmbito de um litígio que opõe a sociedade Fashion TV RO SRL (a seguir «Fashion TV») à Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați — Serviciul Soluționare Contestații — Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța (Direção‑Geral Regional das Finanças Públicas de Galați — Serviço para a Resolução das Reclamações — Administração Distrital das Finanças Públicas de Constanța, Roménia) e à Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați — Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța — Activitatea de Inspecție Fiscală (Direção‑Geral Regional das Finanças Públicas de Galați — Administração Distrital das Finanças Públicas de Constanța — Atividade de Inspeção Fiscal, Roménia), quanto à recusa do direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) que a Fashion TV afirma ter pagado a montante na aquisição dos bens.
Quadro jurídico
Direito da União
3
O artigo 167.o da Diretiva IVA prevê que o direito à dedução surge no momento em que o imposto dedutível se torna exigível.
4
Nos termos do artigo 168.o desta Diretiva:
«Quando os bens e os serviços sejam utilizados para os fins das suas operações tributadas, o sujeito passivo tem direito, no Estado‑Membro em que efetua essas operações, a deduzir do montante do imposto de que é devedor os montantes seguintes:
a)
O IVA devido ou pago nesse Estado‑Membro em relação aos bens que lhe tenham sido ou venham a ser entregues e em relação aos serviços que lhe tenham sido ou venham a ser prestados por outro sujeito passivo;
[…]»
5
O artigo 178.o, alínea a), da Diretiva IVA estabelece que para poder exercer o direito à dedução previsto no artigo 168.o, alínea a), desta diretiva, o sujeito passivo deve possuir uma fatura emitida em conformidade com os requisitos enunciados na mesma diretiva.
Direito romeno
6
O artigo 6.o do Codul de procedură penală (Código de Processo Penal), sob a epígrafe «Ne bis in
idem», prevê:
«Ninguém pode ser julgado ou punido por crimes quando contra si já tiver sido proferida uma sentença transitada em julgado pelo mesmo facto, ainda que com uma qualificação jurídica diferente.»
7
O artigo 335.o deste código, sob a epígrafe «Procedimento em caso de reabertura do processo penal», enuncia:
«1.   Se, posteriormente, o procurador do Ministério Público hierarquicamente superior ao que emitiu o despacho verificar que a circunstância que fundamentou o arquivamento do processo não existia, anula o despacho e ordena a reabertura do inquérito. O disposto no artigo 317.o é aplicável em conformidade.
2.   Se surgirem novos factos ou circunstâncias no sentido de que a circunstância que fundamentou o despacho de arquivamento do processo deixou de existir, o procurador do Ministério Público anula o despacho e ordena a reabertura do inquérito.
[…]»
Litígio no processo principal e questão prejudicial
8
A Fashion TV exerce atividades de produção cinematográfica, de vídeos e de programas de televisão. Durante o período de 2014‑2015, esta sociedade foi objeto de uma inspeção fiscal, na sequência da qual se declarou, através de um aviso de liquidação, que esta tinha de pagar impostos adicionais, nomeadamente em matéria de IVA, acrescidos de juros, majorações e sanções pecuniárias compulsórias, no montante de 416360 leus romenos (RON) (cerca de 81340 euros), no que diz respeito à liquidação adicional de IVA.
9
A Autoridade Tributária considerou que os requisitos de dedução do IVA alegadamente pago a montante pela Fashion TV pela aquisições de bens não estavam preenchidos, uma vez que o IVA tinha sido deduzido com base em faturas cujos fornecedores nunca tinham sido registados para efeitos de IVA ou não o tinham sido à data das faturas, em faturas emitidas por fornecedores cujo número de identificação não correspondia a nenhuma sociedade constante das bases de dados da Autoridade Tributária romena ou correspondia a outra sociedade, em faturas emitidas por fornecedores declarados inativos na data em causa, bem como em faturas relativas a operações não reconhecidas pelos fornecedores em causa.
10
Em 11 de agosto de 2015, após a adoção do aviso de liquidação, a Autoridade Tributária romena solicitou ao Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanța (Procuradoria junto do Tribunal de Recurso de Constanța, Roménia) que determinasse se os factos expostos no número anterior do presente despacho constituíam infrações penais. A este título, foi instaurado um processo penal contra duas pessoas singulares, DX e JC, respetivamente administrador e contabilista da Fashion TV, com base em indícios que sugeriam que estas pessoas singulares cometeram fraude fiscal ao registarem operações e faturas fictícias na contabilidade e nas declarações de IVA desta sociedade. No entanto, o processo penal foi arquivado por Despacho de 31 de janeiro de 2023, com o fundamento, em substância, de que a existência de uma infração não tinha sido demonstrada e de que o prazo de prescrição tinha terminado.
11
Paralelamente, na qualidade de sujeito passivo, a Fashion TV impugnou o aviso de liquidação no Tribunalul Constanţa (Tribunal Regional de Constanţa, Roménia), que julgou improcedente a ação. Este órgão jurisdicional estatuiu que a apreciação da Autoridade Tributária romena se baseava em elementos objetivos quanto ao caráter fictício das operações económicas invocadas e que a Fashion TV não tinha apresentado prova em contrário.
12
A Fashion TV interpôs recurso da sentença de primeira instância na Curtea de Apel Constanța (Tribunal de Recurso de Constanța, Roménia), o órgão jurisdicional de reenvio. Para se pronunciar sobre o recurso, este órgão jurisdicional pretende completar os elementos de prova que constam do processo fiscal com os elementos de prova recolhidos no âmbito do processo penal. A Fashion TV opôs‑se a esta medida, com o fundamento de que uma apreciação das provas recolhidas durante o processo penal viola a autoridade de caso julgado de que goza o despacho de arquivamento, o princípio ne bis in idem, o direito a um processo equitativo, bem como os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima.
13
A este respeito, o órgão jurisdicional de reenvio pretende saber se o juiz competente em matéria fiscal pode, ou mesmo deve, verificar se estão preenchidos os requisitos substantivos e formais previstos na Diretiva IVA para o exercício do direito à dedução, nomeadamente através da apreciação das provas recolhidas em processos penais anteriores, ou se, pelo contrário, os artigos 47.o e 50.o da Carta, bem como os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima se opõem a essa apreciação, com a consequente extinção do processo judicial em matéria fiscal em benefício do sujeito passivo.
14
Neste contexto, a Curtea de Apel Constanța (Tribunal de Recurso de Constanța) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«Em circunstâncias como as do processo em que foi proferido um despacho de arquivamento do processo penal relativo à prática do crime de fraude fiscal instaurado contra o representante legal do sujeito passivo com o fundamento de que os factos não se verificaram, de que não existem provas de que o representante legal do sujeito passivo tenha praticado o crime e de que, simultaneamente, ocorreu a prescrição da responsabilidade penal, devem os artigos 47.o e 50.o da [Carta], o princípio geral de direito da segurança jurídica e o princípio da confiança legítima ser interpretados no sentido de que impõem a aplicação do princípio ne bis in idem, com a consequente extinção dos processos tributários instaurados contra o sujeito passivo, ou o objetivo de combater a evasão fiscal, a fraude fiscal e eventuais práticas abusivas, previsto na Diretiva [IVA], permite ou exige mesmo que o tribunal cível, que conhece de um pedido de anulação do aviso de liquidação emitido contra o mesmo sujeito passivo, verifique se estão preenchidos os requisitos substantivos e formais previstos na Diretiva [IVA] para o exercício do direito à dedução, incluindo através da apreciação das provas produzidas no âmbito do processo penal?»
Quanto à questão prejudicial
15
Com esta questão, o órgão jurisdicional de reenvio pretende saber, em substância, se o artigo 168.o da Diretiva IVA, lido à luz dos artigos 47.o e 50.o da Carta, bem como dos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima, deve ser interpretado no sentido de que o órgão jurisdicional nacional chamado a pronunciar‑se sobre um litígio relativo ao exercício do direito à dedução do IVA deve verificar o cumprimento, pelo sujeito passivo em causa, dos requisitos materiais e formais consagrados nesta diretiva, nomeadamente através da apreciação dos elementos de prova recolhidos em processos penais anteriores contra outras pessoas que não o referido sujeito passivo, ou no sentido de que, pelo contrário, estes artigos e princípios se opõem à referida apreciação, em especial quando esses processos penais tenham conduzido a um arquivamento.
Quanto à admissibilidade
16
O Governo Romeno contesta a admissibilidade da questão prejudicial uma vez que o órgão jurisdicional de reenvio não expõe as razões exatas pelas quais considera que a interpretação de certos princípios e disposições referidos na questão prejudicial é necessária para a resolução do litígio no processo principal.
17
Além disso, o Governo Romeno, o Governo Checo e a Comissão Europeia alegam que o artigo 50.o da Carta não é aplicável às circunstâncias do caso em apreço no processo principal.
18
A este respeito, importa recordar que, segundo jurisprudência constante, o Tribunal de Justiça só pode recusar pronunciar‑se sobre uma questão prejudicial submetida por um órgão jurisdicional nacional quando for manifesto que a interpretação solicitada do direito da União não tem nenhuma relação com a realidade ou com o objeto do litígio no processo principal, quando o problema for hipotético ou ainda quando o Tribunal de Justiça não dispuser dos elementos de facto e de direito necessários para dar uma resposta útil às questões que lhe são submetidas (Acórdão de 3 de abril de 2025, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, n.o 21 e jurisprudência referida).
19
Além disso, cumpre salientar que as exigências relativas ao conteúdo de um pedido de decisão prejudicial figuram expressamente no artigo 94.o do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça, que é suposto o órgão jurisdicional de reenvio conhecer e respeitar escrupulosamente, no quadro da cooperação instituída pelo artigo 267.o TFUE. Por força dessas exigências, que são recordadas no n.o 15 das Recomendações do Tribunal de Justiça da União Europeia à atenção dos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (JO 2019, C 380, p. 1), qualquer pedido de decisão prejudicial deve conter «uma exposição sumária do objeto do litígio no processo principal e dos factos pertinentes, conforme apurados pelo órgão jurisdicional de reenvio, ou, no mínimo, uma exposição dos dados factuais em que as questões assentam», «o teor das disposições nacionais suscetíveis de serem aplicadas no caso concreto e, sendo caso disso, a jurisprudência nacional pertinente» e «a exposição das razões que conduziram o órgão jurisdicional de reenvio a interrogar‑se sobre a interpretação ou a validade de certas disposições do direito da União, bem como o nexo que esse órgão estabelece entre essas disposições e a legislação nacional aplicável ao litígio no processo principal» (Acórdão de 3 de abril de 2025, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, n.o 22).
Quanto ao artigo 50.o da Carta
20
No que respeita ao artigo 50.o da Carta, há que recordar, à primeira vista, que os processos que tenham por objeto infrações em matéria de IVA e que visem assegurar a cobrança exata deste imposto e evitar a fraude, como os que estão em causa no processo principal, constituem uma aplicação da Diretiva IVA e, portanto, do direito da União na aceção do artigo 51.o, n.o 1, da Carta. Por conseguinte, as disposições de direito nacional que regulam estes processos integram‑se no âmbito de aplicação da Carta (v., neste sentido, Acórdão de 5 de abril de 2017, Orsi e Baldetti, C‑217/15 e C‑350/15, EU:C:2017:264, n.o 16 e jurisprudência referida).
21
Todavia, há também que recordar a jurisprudência do Tribunal de Justiça segundo a qual a aplicação do princípio ne bis in idem, consagrado no artigo 50.o da Carta, pressupõe, em primeiro lugar, que a pessoa que é objeto das sanções ou dos processos penais em causa seja a mesma. Resulta da própria redação do referido artigo que este proíbe julgar ou punir penalmente a mesma pessoa mais de uma vez pelo mesmo delito (v., neste sentido, Acórdão de 5 de abril de 2017, Orsi e Baldetti, C‑217/15 e C‑350/15, EU:C:2017:264, n.os 17 e 18).
22
Ora, no caso em apreço, é facto assente que o processo penal foi instaurado contra duas pessoas singulares, DX e JC, que são juridicamente distintas do sujeito passivo no processo principal, designadamente a Fashion TV. Por conseguinte, tanto os Governos Checo e Romeno como a Comissão salientaram, com razão, nas suas observações escritas, que o requisito de aplicação do princípio ne bis in idem de que a «mesma pessoa» deve ser objeto das sanções ou dos processos penais em causa parece não estar preenchido. O facto de DX e JC terem sido acusados por factos cometidos na sua qualidade de representantes legais da Fashion TV não é suscetível de colocar em causa esta conclusão. Nestas condições, o artigo 50.o da Carta não se afigura aplicável ao litígio no processo principal (v., por analogia, Acórdão de 5 de abril de 2017, Orsi e Baldetti, C‑217/15 e C‑350/15, EU:C:2017:264, n.os 22, 23 e 26).
23
Neste contexto, cumpre recordar que, quando as disposições do direito da União sobre as quais incide uma questão prejudicial não são aplicáveis ao litígio no processo principal e não são, portanto, pertinentes para a resolução deste, há que considerar que a decisão prejudicial solicitada não é necessária para permitir ao órgão jurisdicional de reenvio proferir a sua decisão e que esta questão é, portanto, inadmissível a este respeito (v., neste sentido, Acórdão de 3 de abril de 2025, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, n.o 28 e jurisprudência referida).
24
Daqui resulta que a questão submetida no processo em apreço pelo órgão jurisdicional de reenvio é, por este motivo, inadmissível na parte em que tem por objeto o artigo 50.o da Carta.
Quanto aos princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima
25
Importa recordar que o princípio da segurança jurídica, que tem como corolário o princípio da proteção da confiança legítima, exige, por um lado, que as regras jurídicas sejam claras e precisas e, por outro, que a sua aplicação seja previsível para os particulares, especialmente quando possam ter consequências desfavoráveis. Esse princípio exige, nomeadamente, que a legislação em causa permita aos interessados conhecer com exatidão o alcance das obrigações que lhes impõe e que estes últimos possam conhecer sem ambiguidade os seus direitos e obrigações e agir em conformidade [v., neste sentido, Acórdãos de 27 de junho de 2024, Prysmian Cabluri şi Sisteme, C‑168/23, EU:C:2024:557, n.o 40, e de 4 de outubro de 2024, Lituânia e o./Parlamento e Conselho (Pacote mobilidade), C‑541/20 a C‑555/20, EU:C:2024:818, n.o 158 e jurisprudência referida].
26
O princípio da proteção da confiança legítima só pode ser invocado por um particular ao qual uma autoridade administrativa tenha suscitado expectativas fundadas devido a garantias precisas, incondicionais e concordantes, provenientes de fontes autorizadas e fiáveis, que a mesma lhe forneceu (Acórdão de 27 de junho de 2024, Prysmian Cabluri şi Sisteme, C‑168/23, EU:C:2024:557, n.o 41 e jurisprudência referida).
27
Estes princípios devem ser respeitados pelos Estados‑Membros nos domínios abrangidos pelo direito da União. A este respeito, as regras jurídicas dos Estados‑Membros devem ser formuladas de maneira inequívoca, que permita às pessoas em causa conhecerem os seus direitos e obrigações de forma clara e precisa e às jurisdições nacionais assegurarem a sua observância (v., neste sentido, Acórdão de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.os 45 e 46 e jurisprudência referida).
28
No caso em apreço, o órgão jurisdicional de reenvio menciona a argumentação apresentada pela Fashion TV, segundo a qual a apreciação, no âmbito do processo de natureza fiscal pendente nesse órgão jurisdicional, dos elementos de prova recolhidos durante o processo penal instaurado contra DX e JC poderia violar a autoridade de caso julgado de que goza o despacho de arquivamento proferido contra estas pessoas singulares.
29
Todavia, o referido órgão jurisdicional não explica de que forma a referida apreciação daria origem a uma violação do princípio da segurança jurídica ou do princípio da proteção da confiança legítima relativamente à Fashion TV, na sua qualidade de sujeito passivo. Além disso, o órgão jurisdicional de reenvio não indica de que forma as disposições em causa do direito romeno carecem de clareza, de precisão ou de previsibilidade, e não refere as garantias fornecidas à Fashion TV pela Autoridade Tributária romena quanto ao direito à dedução, de que goza o despacho de arquivamento. A este respeito, este órgão jurisdicional não expõe qual o nexo que pretende estabelecer entre os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança legítima, por um lado, e a legislação nacional aplicável ao litígio no processo principal, por outro.
30
Assim, no que respeita a estes princípios, a questão submetida pelo órgão jurisdicional de reenvio não está em conformidade com as exigências referidas no n.o 19 do presente despacho. Daqui resulta que esta questão é também inadmissível uma vez que versa sobre os referidos princípios.
31
Por conseguinte, há que responder à referida questão unicamente quanto à parte que tem por objeto o artigo 168.o da Diretiva IVA, lido à luz do artigo 47.o da Carta.
Quanto ao mérito
32
Em conformidade com o artigo 99.o do Regulamento de Processo, quando a resposta a uma questão submetida a título prejudicial possa ser claramente deduzida da jurisprudência ou quando a resposta a essa questão não suscite nenhuma dúvida razoável, o Tribunal de Justiça pode, a qualquer momento, mediante proposta do juiz‑relator, ouvido o advogado‑geral, decidir pronunciar‑se por meio de despacho fundamentado.
33
Há que aplicar este artigo no presente processo.
34
Segundo jurisprudência constante, o direito dos sujeitos passivos de deduzir, do IVA de que são devedores, o IVA devido ou pago em relação aos bens adquiridos ou aos serviços que lhes foram prestados a montante constitui um princípio fundamental do sistema comum de IVA. Como o Tribunal de Justiça já declarou reiteradamente, o direito à dedução previsto nos artigos 167.o e seguintes da Diretiva IVA faz parte integrante do mecanismo do IVA e não pode, em princípio, ser limitado quando os requisitos ou condições materiais e formais a que este direito está subordinado forem cumpridos pelos sujeitos passivos que pretendam exercê‑lo (Acórdão de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 32 e jurisprudência referida).
35
No que se refere aos requisitos ou às condições materiais, resulta do artigo 168.o, alínea a), da Diretiva IVA que, para poder beneficiar do referido direito, é necessário, por um lado, que o interessado seja um «sujeito passivo» na aceção desta diretiva e, por outro, que os bens ou serviços invocados para basear este direito à dedução sejam utilizados a jusante pelo sujeito passivo para os fins das suas próprias operações tributadas e que, a montante, esses bens sejam entregues ou esses serviços prestados por outro sujeito passivo. Quanto às modalidades de exercício do direito à dedução do IVA, equiparáveis a requisitos ou a condições de natureza formal, o artigo 178.o, alínea a), da Diretiva IVA prevê que o sujeito passivo deve possuir uma fatura emitida em conformidade com as exigências enunciadas na mesma diretiva (Acórdão de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 33 e jurisprudência referida).
36
Os requisitos materiais do direito à dedução apenas estão preenchidos se a entrega de bens ou a prestação de serviços a que diz respeito a fatura tiver sido efetivamente realizada. No que respeita ao ónus da prova, é jurisprudência constante, a este respeito, que é ao sujeito passivo que pede a dedução do IVA que incumbe demonstrar que preenche os requisitos previstos para beneficiar dessa dedução. Por conseguinte, as autoridades tributárias podem exigir ao sujeito passivo as provas que considerem necessárias para apreciar se há ou não que conceder a dedução pedida. Quanto à avaliação destes elementos de prova, esta deve ser efetuada pelo juiz nacional em conformidade com as regras do direito nacional em matéria de prova, procedendo a uma apreciação global de todos os elementos e de todas circunstâncias de facto do caso em apreço (v., neste sentido, Acórdãos de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 34, e de 12 de dezembro de 2024, Weatherford Atlas Gip, C‑527/23, EU:C:2024:1024, n.os 36 e 37 e jurisprudência referida).
37
Neste contexto, o direito à dedução pode ser recusado ao sujeito passivo quando se provar, com base em elementos objetivos, que é invocado fraudulenta ou abusivamente. Com efeito, importa recordar que a luta contra a fraude, a evasão fiscal e os eventuais abusos é um objetivo reconhecido e incentivado pela Diretiva IVA, e que o Tribunal de Justiça declarou reiteradamente que os particulares não podem, de maneira fraudulenta ou abusiva, invocar as normas do direito da União. Por conseguinte, mesmo que os requisitos materiais do direito à dedução estejam preenchidos, cabe às autoridades e aos órgãos jurisdicionais nacionais recusar o benefício desse direito se se demonstrar, à luz de elementos objetivos, que esse direito é invocado fraudulenta ou abusivamente (Acórdão de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 35 e jurisprudência referida).
38
Uma vez que a recusa do direito à dedução é uma exceção à aplicação do princípio fundamental que constitui este direito, incumbe às autoridades tributárias fazer prova jurídica bastante de que os elementos objetivos que permitem concluir que o sujeito passivo cometeu uma fraude ao IVA ou que sabia ou deveria saber que a operação invocada para fundamentar o direito à dedução fazia parte dessa fraude. Em seguida, cabe aos órgãos jurisdicionais nacionais verificar se as autoridades tributárias em causa demonstraram a existência de tais elementos objetivos (Acórdão de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 37 e jurisprudência referida).
39
A este respeito, uma vez que o direito da União não prevê regras relativas às modalidades de produção de prova em matéria de fraude ao IVA, esses elementos objetivos devem ser demonstrados pela Autoridade Tributária em conformidade com as regras previstas pelo direito nacional. No entanto, essas regras não devem pôr em causa a eficácia do direito da União e devem respeitar os direitos garantidos por esse direito, especialmente pela Carta (Acórdãos de 24 de fevereiro de 2022, SC Cridar Cons, C‑582/20, EU:C:2022:114, n.o 36, e de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.o 38 e jurisprudência referida).
40
Assim, e nestas condições, o Tribunal de Justiça considerou que o direito da União não se opõe, designadamente, a que a Autoridade Tributária possa, no âmbito de um procedimento administrativo, com vista a verificar a existência de uma prática abusiva em matéria de IVA, utilizar provas obtidas no âmbito de um processo penal nacional paralelo ainda não concluído relativo ao sujeito passivo, sob reserva do respeito dos direitos garantidos pelo direito da União, especialmente pela Carta. Do mesmo modo, declarou que, com esta mesma ressalva, a Autoridade Tributária, para constatar a existência de uma fraude ao IVA, deve poder basear‑se em provas obtidas no âmbito de processos não concluídos que não digam respeito ao sujeito passivo ou recolhidas em processos conexos nos quais o sujeito passivo não era parte (v., neste sentido, Acórdão de 24 de fevereiro de 2022, SC Cridar Cons, C‑582/20, EU:C:2022:114, n.o 37 e jurisprudência referida).
41
Entre os direitos garantidos pelo direito da União figura, nomeadamente, por um lado, o respeito dos direitos de defesa, o qual, segundo jurisprudência constante, constitui um princípio geral do direito da União aplicável sempre que a autoridade se proponha adotar, relativamente a uma pessoa, um ato lesivo dos seus interesses Por força deste princípio, os destinatários de decisões que afetem de modo sensível os seus interesses devem ter a possibilidade de dar a conhecer utilmente o seu ponto de vista sobre os elementos com base nos quais a autoridade tenciona basear‑se. Esta obrigação incumbe às autoridades dos Estados‑Membros, sempre que estas tomem decisões que entram no âmbito de aplicação do direito da União, mesmo que a legislação da União aplicável não preveja expressamente essa formalidade [v., neste sentido, Acórdãos de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 39, e de 13 de junho de 2024, C (Administradores da insolvência e liquidatários), C‑696/22, EU:C:2024:499, n.os 104 a 106 e jurisprudência referida].
42
O princípio do respeito pelos direitos de defesa aplica‑se em circunstâncias como as do processo principal, nas quais um Estado‑Membro, para cumprir a obrigação decorrente da aplicação do direito da União de tomar todas as medidas legislativas e administrativas necessárias para garantir a cobrança da totalidade do IVA devido no seu território e de lutar contra a fraude, sujeita os contribuintes a um procedimento de inspeção fiscal [v., neste sentido, Acórdão de 13 de junho de 2024, C (Administradores da insolvência e liquidatários), C‑696/22, EU:C:2024:499, n.o 107 e jurisprudência referida].
43
Integra o respeito pelos direitos de defesa o direito de ser ouvido, que garante que qualquer pessoa tenha a possibilidade de dar a conhecer o seu ponto de vista, de maneira útil e efetiva, no decurso do procedimento administrativo e antes da adoção de qualquer decisão suscetível de afetar desfavoravelmente os seus interesses. Este direito implica nomeadamente que a autoridade preste toda a atenção necessária às observações assim submetidas pelo interessado, examinando, com cuidado e imparcialidade, todos os elementos pertinentes do caso concreto e fundamentando a sua decisão de forma circunstanciada, constituindo, assim, o dever de fundamentar uma decisão de forma suficientemente específica e concreta para permitir que o interessado possa compreender as razões da recusa oposta ao seu pedido o corolário do princípio do respeito dos direitos de defesa (v., neste sentido, Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.os 41 e 42 e jurisprudência referida).
44
Por outro lado, há que ter também em conta o artigo 47.o da Carta, que garante a efetividade da fiscalização jurisdicional. Ao abrigo deste artigo, toda a pessoa cujos direitos e liberdades garantidos pelo direito da União tenham sido violados tem direito a uma ação perante um tribunal nos termos previstos no referido artigo. Toda a pessoa tem direito, nomeadamente, a que a sua causa seja julgada de forma equitativa (v., neste sentido, Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 60).
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O princípio da igualdade de armas, que é parte integrante do princípio da proteção jurisdicional efetiva dos direitos que os particulares retiram do direito da União, consagrado no artigo 47.o da Carta, na medida em que é um corolário, como, nomeadamente, o princípio do contraditório, do próprio conceito de processo equitativo, implica a obrigação de se dar a cada parte uma possibilidade razoável de apresentar a sua causa, incluindo as provas, em condições que não a coloquem numa situação de clara desvantagem relativamente ao seu adversário (Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 61 e jurisprudência referida).
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Este princípio tem por objetivo assegurar o equilíbrio processual entre as partes num processo judicial, garantindo a igualdade de direitos e obrigações das partes no que diz respeito, designadamente, às regras que regem a produção de prova e o debate contraditório perante o juiz, bem como aos direitos de recurso destas partes. Para cumprir as exigências do direito a um processo equitativo, importa que as partes conheçam e possam discutir de forma contraditória sobre os elementos de facto e de direito que sejam decisivos para o resultado do processo (Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 62 e jurisprudência referida).
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A este respeito, a efetividade da fiscalização judicial garantida nos termos do artigo 47.o da Carta exige que o órgão jurisdicional que procede à fiscalização da legalidade de uma decisão que constitua uma aplicação do direito da União possa verificar se as provas em que essa decisão se baseia não foram obtidas e utilizadas em violação dos direitos garantidos pelo referido direito e, em especial, pela Carta (v, neste sentido, Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 63 e jurisprudência referida).
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A efetividade da fiscalização jurisdicional garantida pelo artigo 47.o da Carta exige também, por conseguinte, que o órgão jurisdicional chamado a pronunciar‑se no recurso de uma decisão da Autoridade Tributária que procede a uma liquidação adicional do IVA seja autorizado a fiscalizar que as provas provenientes de um processo conexo, no qual o sujeito passivo não foi parte, e utilizadas para fundamentar essa decisão não o foram em violação dos direitos garantidos pelo direito da União e, especialmente, pela Carta (v, neste sentido, Acórdão de 16 de outubro de 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, n.o 65 e jurisprudência referida).
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No caso em apreço, à luz da jurisprudência constante invocada nos n.os 34 a 38 do presente despacho, o órgão jurisdicional competente em matéria fiscal, chamado a pronunciar‑se acerca do direito à dedução do IVA alegadamente pago a montante pela Fashion TV, é, portanto, obrigado a verificar se estão preenchidos os requisitos para o exercício desse direito, examinando as provas que lhe foram submetidas, em conformidade com as regras de direito nacional aplicáveis, e procedendo, a esse título, a uma apreciação global de todos os elementos e circunstâncias de facto aplicáveis ao caso em apreço.
50
Neste contexto, para determinar se existe uma fraude ao IVA, incumbe a este órgão jurisdicional verificar se a Autoridade Tributária provou de forma juridicamente bastante os elementos objetivos que permitem concluir que o sujeito passivo cometeu essa fraude ou que sabia ou devia saber que a operação invocada para fundamentar o direito à dedução fazia parte de uma fraude ao IVA. Os referidos elementos objetivos podem, nomeadamente, ter sido recolhidos em processos conexos nos quais o sujeito passivo não era parte.
51
Por conseguinte, este órgão jurisdicional pode, à luz da jurisprudência constante citada nos n.os 39 e 40 do presente despacho, apreciar as provas recolhidas no âmbito de um processo conexo àquele em que o sujeito passivo não era parte, tal como, no caso em apreço, o processo penal instaurado contra DX e JC. A este respeito, a circunstância de esse processo conexo ter dado origem a um despacho de arquivamento relativamente a essas pessoas singulares é irrelevante e não pode justificar que o referido órgão jurisdicional se abstenha de verificar o cumprimento, pelo sujeito passivo, dos requisitos para o exercício do direito à dedução. Além disso, tal circunstância não pode justificar que o processo judicial em matéria fiscal seja arquivado em benefício do sujeito passivo e que a este seja reconhecido o benefício desse direito à dedução, sem que o órgão jurisdicional chamado a pronunciar‑se tenha tido a possibilidade de verificar o cumprimento dos referidos requisitos.
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No entanto, a apreciação dos elementos de prova resultantes de um processo penal conexo, que conduziu a um despacho de arquivamento e no qual o sujeito passivo não era parte, deve respeitar os direitos garantidos pelo direito da União e, em especial, pela Carta.
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Tendo em conta a jurisprudência constante e os princípios invocados nos n.os 41 à 52 do presente despacho, o órgão jurisdicional de reenvio deve, nomeadamente, assegurar‑se de que a Autoridade Tributária romena concedeu ao sujeito passivo em causa a possibilidade de dar a conhecer, de maneira útil e efetiva, o seu ponto de vista no decurso do procedimento administrativo, antes da adoção da decisão de recusa do direito à dedução.
54
Por conseguinte, há que responder à questão submetida que o artigo 168.o da Diretiva IVA, lido à luz do artigo 47.o da Carta, deve ser interpretado no sentido de que o órgão jurisdicional nacional chamado a pronunciar‑se sobre um litígio relativo ao exercício do direito à dedução do IVA deve verificar o cumprimento, pelo sujeito passivo em causa, dos requisitos materiais e formais consagrados nesta diretiva e pode, para esse efeito, proceder a uma apreciação dos elementos de prova recolhidos em processos penais anteriores contra outras pessoas que não o referido sujeito passivo, desde que esta apreciação respeite os direitos garantidos pelo direito da União, em especial pela Carta, incluindo o princípio da igualdade de armas e os direitos de defesa.
Quanto às despesas
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Revestindo o processo, quanto às partes no processo principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Sexta Secção) declara:
O artigo 168.o da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, lido à luz do artigo 47.o da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia, deve ser interpretado no sentido de que o órgão jurisdicional nacional chamado a pronunciar‑se sobre um litígio relativo ao exercício do direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado deve verificar o cumprimento, pelo sujeito passivo em causa, dos requisitos materiais e formais consagrados nesta diretiva e pode, para esse efeito, proceder a uma apreciação dos elementos de prova recolhidos em processos penais anteriores contra outras pessoas que não o referido sujeito passivo, desde que esta apreciação respeite os direitos garantidos pelo direito da União, em especial pela Carta dos Direitos Fundamentais, incluindo o princípio da igualdade de armas e os direitos de defesa.
Assinaturas
(
*1
)	Língua do processo: romeno.