61998CJ0251_NL
Partijen
Overwegingen van het arrest
Beslissing inzake de kosten
Dictum
Partijen
In zaak C-251/98,
betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van het Gerechtshof te 's-Gravenhage (Nederland), in het aldaar aanhangig geding tussen
C. Baars
en
Inspecteur der Belastingen Particulieren/Ondernemingen Gorinchem,
om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van de artikelen 6 en 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, de artikelen 12 EG en 43 EG) en van de artikelen 73 B en 73 D EG-Verdrag (thans de artikelen 56 EG en 58 EG),
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
samengesteld als volgt: D. A. O. Edward, kamerpresident, C. Gulmann, J.-P. Puissochet, P. Jann en M. Wathelet (rapporteur), rechters,
advocaat-generaal: S. Alber
griffier: D. Louterman-Hubeau, hoofdadministrateur
gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:
- de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door M. A. Fierstra, waarnemend juridisch adviseur, hoofd van de afdeling Europees Recht van het Ministerie van Buitenlandse zaken, als gemachtigde,
- de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door H. Michard en P. van Nuffel, leden van haar juridische dienst, als gemachtigden,
gezien het rapport ter terechtzitting,
gehoord de mondelinge opmerkingen van de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door M. A. Fierstra en J. van Bakel, assistent juridisch adviseur bij de afdeling Europees Recht van het Ministerie van Buitenlandse zaken, als gemachtigde, bijgestaan door S. Verheij, ambtenaar van het Ministerie van Financiën, en de Commissie, vertegenwoordigd door P. van Nuffel, ter terechtzitting van 24 juni 1999,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 14 oktober 1999,
het navolgende
Arrest
Overwegingen van het arrest
1 Bij uitspraak van 8 juli 1998, ingekomen bij het Hof op 10 juli daaraanvolgend, heeft het Gerechtshof te 's-Gravenhage het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) twee prejudiciële vragen gesteld over de uitlegging van de artikelen 6 en 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, de artikelen 12 EG en 43 EG) en van de artikelen 73 B en 73 D EG-Verdrag (thans de artikelen 56 EG en 58 EG).
2 Deze vragen zijn gerezen in een geding tussen C. Baars, Nederlands onderdaan, en de Nederlandse belastingdienst naar aanleiding van de weigering hem een vermindering van de vermogensbelasting te verlenen.
De nationale regeling
3 In Nederland wordt vermogensbelasting geheven krachtens de Wet op de vermogensbelasting 1964 (wet van 16 december 1964, Stb. 520). Het betreft een jaarlijkse directe belasting op het vermogen, waarvan het tarief 8 promille van het belastbare vermogen bedraagt.
4 Ingevolge artikel 1 van de Wet zijn aan vermogensbelasting onderworpen de natuurlijke personen die in Nederland wonen (de binnenlandse belastingplichtigen) alsmede de natuurlijke personen die, hoewel zij niet in Nederland wonen, binnenlands vermogen hebben (de buitenlandse belastingplichtigen). Binnenlandse belastingplichtigen zijn in principe belasting verschuldigd over hun gehele vermogen, ongeacht waar dit zich bevindt. Buitenlandse belastingplichtigen zijn vermogensbelasting verschuldigd over het gedeelte van hun vermogen dat zich in Nederland bevindt.
5 Artikel 3, lid 2, van de Wet verstaat onder vermogen de waarde van de bezittingen, waaronder aandelen in vennootschappen, verminderd met de waarde van de schulden.
6 Bij de Wet tot uitbreiding van de ondernemingsvrijstelling in de vermogensbelasting 1986 (wet van 24 april 1986, Stb. 248) is in de Wet op de vermogensbelasting de zogenoemde ondernemingsvrijstelling" opgenomen.
7 Deze vrijstelling is geregeld in artikel 7 van de Wet op de vermogensbelasting, zoals gewijzigd, waarvan de leden 2 en 3, sub c, luiden als volgt:
2. Ten aanzien van de belastingplichtige voor wiens rekening een of meer ondernemingen worden gedreven (...) blijft van het in die onderneming of die ondernemingen belegde vermogen buiten aanmerking:
a) indien dat vermogen niet meer beloopt dan 135 000 NLG: 100 %;
b) indien dat vermogen meer beloopt dan 135 000 NLG: 135 000 NLG vermeerderd met 50 percent van het vermogen dat 135 000 NLG te boven gaat, met dien verstande dat niet meer dan 1 541 000 NLG buiten aanmerking wordt gelaten.
3. Voor zover het vermogen belegd in een of meer ondernemingen als bedoeld in het tweede lid, minder beloopt dan 2 947 000 NLG dan wel ingeval geen onderneming voor rekening van de belastingplichtige wordt gedreven, vindt het tweede lid overeenkomstige toepassing en wordt daartoe als in een onderneming belegd vermogen aangemerkt het vermogen dat betrekking heeft op:
(...)
c) aandelen die voor de belastingplichtige behoren tot een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, in een in Nederland gevestigde vennootschap, niet zijnde een beleggingsinstelling in de zin van artikel 28 van de Wet op de vennootschapsbelasting.
(...)"
8 Het in artikel 7, lid 3, sub c, van de Wet op de vermogensbelasting genoemde begrip aanmerkelijk belang" wordt in artikel 39, lid 3, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (wet van 16 december 1964, Stb. 1990, 103) gedefinieerd als volgt:
Een aanmerkelijk belang wordt aanwezig geacht indien de belastingplichtige in de loop van de laatste vijf jaren, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot en zijn bloed- en aanverwanten in de rechte linie en in de tweede graad van de zijlinie, voor ten minste een derde gedeelte, en, al dan niet tezamen met zijn echtgenoot, voor meer dan zeven honderdsten van het nominaal gestorte kapitaal onmiddellijk of middellijk aandeelhouder is geweest (...)"
Het hoofdgeding
9 Baars woont in Nederland en bezit alle aandelen in Ballyard Foods Limited (hierna: Ballyard"), een vennootschap naar Iers recht, gevestigd te Dublin (Ierland).
10 Blijkens de verwijzingsuitspraak behoren deze aandelen tot een aanmerkelijk belang in de zin van het Nederlandse recht.
11 Voor de vermogensbelasting over 1994 deed Baars aangifte van een vermogen per 1 januari 1994 van 2 650 600 NLG, daaronder begrepen de waarde van zijn aandelen in Ballyard, die op die datum 749 800 NLG bedroeg.
12 Ten aanzien van zijn aandelen in Ballyard maakte Baars aanspraak op de ondernemingsvrijstelling van artikel 7, lid 3, van de Wet op de vermogensbelasting, en verzocht hij zijn belastbaar vermogen uit dien hoofde te verminderen met 442 400 NLG.
13 De Inspecteur der Belastingen Particulieren/Ondernemingen Gorinchem (hierna: inspecteur") betwistte niet dat Baars' aandelen in Ballyard tot een aanmerkelijk belang behoorden in de zin van het Nederlandse recht. Hij weigerde evenwel de verlangde vrijstelling te verlenen, omdat Ballyard niet voldeed aan de voorwaarde van artikel 7, lid 3, sub c, van de Wet op de vermogensbelasting, dat de vennootschap in Nederland moet zijn gevestigd.
14 Baars' bezwaarschrift van 9 november 1995 tegen deze weigering werd op 27 september 1996 door de inspecteur verworpen.
15 Tegen deze afwijzing stelde Baars beroep in bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage. In dat beroep voerde Baars onder meer aan, dat de beperking van de ondernemingsvrijstelling tot aandelen van in Nederland gevestigde vennootschappen in strijd was met de artikelen 52 (vrijheid van vestiging) en 73 B (verbod van beperkingen van het kapitaalverkeer tussen de lidstaten) van het Verdrag.
16 Van oordeel dat de beslissing van het geschil afhing van de uitlegging van de artikelen 6, 52, 73 B en 73 D van het Verdrag, heeft het Gerechtshof te 's-Gravenhage besloten, de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof de volgende prejudiciële vragen te stellen:
1) Dienen de artikelen 6 en/of 52 van het EG-verdrag aldus te worden uitgelegd, dat een beperking voortvloeiend uit een bepaling in de wetgeving op de vermogensbelasting van een lidstaat die in aandelen in een onderneming belegd vermogen - indien die aandelen behoren tot een aanmerkelijk belang - vrijstelt van vermogensbelasting bij de aandeelhouder, maar die vrijstelling beperkt tot aandelen van in die lidstaat gevestigde vennootschappen, met die artikelen onverenigbaar is?
2) Indien vraag 1 ontkennend moet worden beantwoord, dienen de artikelen 73 B en 73 D van het EG-Verdrag aldus te worden uitgelegd, dat een beperkende bepaling als in vraag 1 bedoeld, daarmee onverenigbaar is?"
De eerste prejudiciële vraag
17 Om te beginnen zij eraan herinnerd, dat ofschoon de directe belastingen tot de bevoegdheid van de lidstaten behoren, deze niettemin verplicht zijn die bevoegdheid in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen en zich derhalve van elke discriminatie op grond van nationaliteit te onthouden (arresten van 11 augustus 1995, Wielockx, C-80/94, Jurispr. blz. I-2493, punt 16, en 29 april 1999, Royal Bank of Scotland, C-311/97, Jurispr. blz. I-2651, punt 19).
18 Met betrekking tot artikel 52 van het Verdrag betoogt de Nederlandse regering, dat de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging niet van toepassing zijn op een situatie als die van verzoeker in het hoofdgeding; haars inziens zijn enkel de verdragsbepalingen inzake het vrij verkeer van kapitaal toepasselijk.
19 Derhalve moet worden onderzocht, of de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging, en met name artikel 52 van het Verdrag, van toepassing zijn op een situatie als die van verzoeker in het hoofdgeding, die de aanleiding vormde tot de prejudiciële verwijzing.
20 Een aanmerkelijk belang in de zin van het Nederlandse recht, waarvan in wezen sprake is wanneer iemand in de loop van de laatste vijf jaren ten minste een derde van de aandelen van een vennootschap en meer dan zeven honderdsten van het nominaal gestorte kapitaal in zijn bezit had, impliceert niet noodzakelijkerwijs de zeggenschap over of het beheer van de vennootschap, aspecten die samenhangen met de uitoefening van het recht van vestiging. De omstandigheid dat een lidstaat zijn belastingplichtigen geen ondernemingsvrijstelling verleent wegens een volgens de nationale wetgeving bestaand aanmerkelijk belang in een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap, hoeft bijgevolg niet noodzakelijkerwijs van invloed te zijn op de vrijheid van vestiging.
21 In het hoofdgeding gaat het evenwel om een onderdaan van een lidstaat die aldaar woont en die alle aandelen van een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap bezit. Met een 100 %-deelneming in het kapitaal van een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap valt een dergelijke belastingplichtige stellig binnen de werkingssfeer van de verdragsbepalingen inzake het recht van vestiging.
22 Blijkens artikel 52, tweede alinea, van het Verdrag omvat de vrijheid van vestiging immers de oprichting en het beheer van ondernemingen, en met name van vennootschappen, in de ene lidstaat door een onderdaan van een andere lidstaat. Er is dus sprake van uitoefening van het recht van vestiging, wanneer een onderdaan van een lidstaat een deelneming in het kapitaal van een in een andere lidstaat gevestigde vennootschap houdt, die hem een zodanige invloed op de besluiten van de vennootschap verleent, dat hij de activiteiten ervan kan bepalen.
23 Artikel 6 van het Verdrag, dat een algemene verbod van discriminatie op grond van nationaliteit bevat, kan blijkens de rechtspraak van het Hof autonoom slechts toepassing vinden in gevallen waarin het gemeenschapsrecht wel geldt, maar waarvoor het Verdrag niet in bijzondere discriminatieverboden voorziet (arresten van 30 mei 1989, Commissie/Griekenland, 305/87, Jurispr. blz. 1461, punten 12 en 13, en 12 april 1994, Halliburton Services, C-1/93, Jurispr. blz. I-1137, punt 12, en arrest Royal Bank of Scotland, reeds aangehaald, punt 20).
24 Vaststaat evenwel, dat het non-discriminatiebeginsel op het gebied van het recht van vestiging nader is uitgewerkt door artikel 52 van het Verdrag (arrest Halliburton Services, reeds aangehaald, punt 12, en arrest van 29 februari 1996, Skanavi en Chryssanthakopoulos, C-193/94, Jurispr. blz. I-929, punt 21).
25 Op het hoofdgeding kan artikel 6 van het Verdrag bijgevolg geen toepassing vinden.
26 Derhalve moet worden onderzocht, zoals de verwijzende rechter in wezen met zijn eerste vraag wenst te vernemen, of artikel 52 van het Verdrag zich verzet tegen een belastingregeling van een lidstaat als in het hoofdgeding aan de orde is, die, ingeval een deelneming in het kapitaal van een vennootschap de aandeelhouder een zodanige invloed op de besluiten van de vennootschap verleent, dat hij de activiteiten ervan kan bepalen, hetgeen uiteraard altijd het geval is bij een 100 %-deelneming,
- aan de in die lidstaat wonende onderdanen van de lidstaten een gehele of gedeeltelijke vrijstelling van de vermogensbelasting verleent voor het in de aandelen in die vennootschap belegde vermogen,
- doch aan deze vrijstelling de voorwaarde verbindt, dat het een deelneming in een in de betrokken lidstaat gevestigde vennootschap betreft, zodat zij niet geldt voor aandeelhouders van in andere lidstaten gevestigde vennootschappen.
27 Artikel 52 van het Verdrag is een van de fundamentele bepalingen van gemeenschapsrecht en is sedert het einde van de overgangsperiode rechtstreeks toepasselijk in de lidstaten. Volgens deze bepaling omvat de vrijheid van vestiging voor onderdanen van een lidstaat op het grondgebied van een andere lidstaat de toegang tot en de uitoefening van werkzaamheden anders dan in loondienst, alsmede de oprichting en het beheer van ondernemingen overeenkomstig de bepalingen welke door de wetgeving van het land van vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld (arrest van 28 januari 1986, Commissie/Frankrijk, 270/83, Jurispr. blz. 273, punt 13, en arrest Royal Bank of Scotland, reeds aangehaald, punt 22).
28 Hoewel artikel 52, evenals de andere bepalingen betreffende de vrijheid van vestiging, volgens zijn redactie met name de nationale behandeling in de lidstaat van ontvangst beoogt te garanderen, houdt het niettemin ook een verbod in voor de lidstaat van herkomst, de vestiging van een van zijn onderdanen in een andere lidstaat te bemoeilijken (in deze zin, arresten van 27 september 1988, Daily Mail and General Trust, 81/87, Jurispr. blz. 5483, punt 16; 16 juli 1998, ICI, C-264/96, Jurispr. blz. I-4695, punt 21, en 18 november 1999, X en Y, C-200/98, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 26).
29 Artikel 52 van het Verdrag verbiedt eveneens, dat een lidstaat de vestiging van op zijn grondgebied wonende onderdanen van andere lidstaten in een andere lidstaat bemoeilijkt.
30 Door het fiscale voordeel in de vorm van de ondernemingsvrijstelling te onthouden aan in Nederland wonende onderdanen van de lidstaten die, gebruikmakend van hun recht van vrije vestiging, een in een andere lidstaat dan Nederland gevestigde vennootschap beheren, doch dit voordeel wel te verlenen aan in Nederland wonende onderdanen van de lidstaten die een aanmerkelijk belang in een in die lidstaat gevestigde vennootschap bezitten, introduceert de in het hoofdgeding omstreden nationale regeling een ongelijke behandeling van belastingplichtigen naar gelang van de zetel van de vennootschap waarvan zij aandeelhouder zijn.
31 Deze ongelijke behandeling van belastingplichtigen is in beginsel in strijd met artikel 52 van het Verdrag.
32 Derhalve moet worden nagegaan, of er voor deze ongelijke behandeling een rechtvaardigingsgrond ten opzichte van de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van vestiging bestaat.
33 De Nederlandse regering betoogt op dit punt, dat de beperking van de ondernemingsvrijstelling tot uitsluitend aandelen van in Nederland gevestigde vennootschappen haar rechtvaardiging vindt in de noodzaak, de samenhang van het Nederlandse stelsel van belastingen te behouden.
34 Volgens haar beoogt de ondernemingsvrijstelling de gevolgen van een dubbele belastingheffing te verzachten, die (in economisch opzicht) zou ontstaan doordat de winst van de vennootschap via de vennootschapsbelasting wordt belast, en het door de aandeelhouder in die vennootschap belegde vermogen via de vermogensbelasting.
35 Enkel vermogen dat in aandelen in een Nederland gevestigde vennootschap is belegd, is geheel of gedeeltelijk vrijgesteld van vermogensbelasting, daar uitsluitend door deze vennootschap in Nederland behaalde winst aldaar aan vennootschapsbelasting is onderworpen. Vermogen dat in aandelen van in een andere lidstaat gevestigde vennootschap is belegd, hoeft niet voor de vrijstelling van de vermogensbelasting in aanmerking te komen, aangezien de winst van die vennootschap niet aan de Nederlandse vennootschapsbelasting is onderworpen, zodat er geen sprake is van een te compenseren dubbele belasting.
36 Dit betoog kan niet worden aanvaard.
37 Het Hof heeft weliswaar uitgemaakt, dat de noodzaak de samenhang van het belastingstelsel te waarborgen, een rechtvaardigingsgrond kan zijn voor een regeling die de fundamentele vrijheden beperkt (arresten van 28 januari 1992, Bachmann, C-204/90, Jurispr. blz. I-249, en Commissie/België, C-300/90, Jurispr. blz. I-305).
38 Dit is echter in casu niet het geval.
39 Om te beginnen is er geen sprake van dubbele belasting van de winst, ook niet in economisch opzicht, aangezien de in het hoofdgeding aan de orde zijnde belasting niet op de winst drukt die in de vorm van dividend aan de aandeelhouders wordt uitgedeeld, maar op het vermogen van aandeelhouders in de vorm van de waarde van de deelneming in het kapitaal van een vennootschap. Of de vennootschap nu wel of geen winst maakt, is overigens niet van invloed op de verschuldigdheid van de vermogensbelasting.
40 Voorts bestond in de genoemde zaken Bachmann en Commissie/België een rechtstreeks verband tussen de aftrekbaarheid van de in het kader van ouderdoms- en overlijdensverzekeringen voldane premies en de belastingheffing over de ter zake ontvangen uitkeringen, een verband dat behouden diende te blijven ter waarborging van de samenhang van het betrokken belastingstelsel. In casu ontbreekt een dergelijk rechtstreeks verband, daar het gaat om twee afzonderlijke belastingen met verschillende belastingplichtigen. Voor een vermindering van de vermogensbelasting ten gunste van aandeelhouders is het dus niet relevant, dat in Nederland gevestigde vennootschappen in die lidstaat aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen en in andere lidstaten gevestigde vennootschappen niet.
41 Bijgevolg moet op de eerste vraag worden geantwoord, dat artikel 52 van het Verdrag zich verzet tegen een belastingregeling van een lidstaat als in het hoofdgeding aan de orde is, die, ingeval een deelneming in het kapitaal van een vennootschap de aandeelhouder een zodanige invloed op de besluiten van de vennootschap verleent, dat hij de activiteiten ervan kan bepalen,
- aan de in die lidstaat wonende onderdanen van de lidstaten een gehele of gedeeltelijke vrijstelling van de vermogensbelasting verleent voor het in de aandelen in die vennootschap belegde vermogen,
- doch aan deze vrijstelling de voorwaarde verbindt, dat het een deelneming in een in de betrokken lidstaat gevestigde vennootschap betreft, zodat zij niet geldt voor aandeelhouders van in andere lidstaten gevestigde vennootschappen.
De tweede prejudiciële vraag
42 Gelet op het antwoord op de eerste vraag, behoeft de tweede vraag niet te worden beantwoord.
Beslissing inzake de kosten
Kosten
43 De kosten door de Nederlandse regering en door de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.
Dictum
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
uitspraak doende op de door het Gerechtshof te 's-Gravenhage bij uitspraak van 8 juli 1998 gestelde vragen, verklaart voor recht:
Artikel 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 43 EG) verzet zich tegen een belastingregeling van een lidstaat als in het hoofdgeding aan de orde is, die, ingeval deelneming in het kapitaal van een vennootschap de aandeelhouder een zodanige invloed op de besluiten van de vennootschap verleent, dat hij de activiteiten ervan kan bepalen,
- aan de in die lidstaat wonende onderdanen van de lidstaten een gehele of gedeeltelijke vrijstelling van de vermogensbelasting verleent voor het in de aandelen in die vennootschap belegde vermogen,
- doch aan deze vrijstelling de voorwaarde verbindt, dat het een deelneming in een in de betrokken lidstaat gevestigde vennootschap betreft, zodat zij niet geldt voor aandeelhouders van in andere lidstaten gevestigde vennootschappen.