62025TJ0221
URTEIL DES GERICHTS (Fünfte Kammer in der Besetzung mit fünf Richtern)
25. März 2026 (
*1
)
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Steuerwesen – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Mehrwertsteuerpflichtige Umsätze – Erbringung von Dienstleistungen gegen Entgelt – Steuerbefreiungen – Stillhalteklausel – Befugnis der Mitgliedstaaten, bestimmte Steuermaßnahmen vorläufig beizubehalten – Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG und Art. 370 der Richtlinie 2006/112/EG – Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union – Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie 77/388 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Richtlinie 2006/112 – Spätere Änderung der nationalen Rechtsvorschriften – Keine ausdrückliche Ausnahme von der Befreiung“
In der Rechtssache T‑221/25,
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Hof van Cassatie (Kassationshof, Belgien) mit Entscheidung vom 28. Februar 2025, beim Gerichtshof eingegangen am 17. März 2025, in dem Verfahren
TUI Belgium NV,
TUI Belgium Retail NV,
TUI Airlines Belgium NV,
TUIFLY Academy Brussels NV,
Tec4Jets NV,
PatS NV,
TUI Travel Belgium NV,
TUI Technology NV,
TUI Belgian Real Estate NV,
BTW-eenheid Travel4You
gegen
Belgische Staat
erlässt
DAS GERICHT (Fünfte Kammer in der Besetzung mit fünf Richtern)
unter Mitwirkung des Präsidenten M. Sampol Pucurull sowie der Richterin T. Pynnä, des Richters J. Laitenberger, der Richterin M. Stancu (Berichterstatterin) und des Richters W. Valasidis,
Generalanwalt: J. Martín y Pérez de Nanclares,
Kanzler: V. Di Bucci,
aufgrund der am 3. April 2025 gemäß Art. 50b Abs. 3 der Satzung des Gerichtshofs der Europäischen Union erfolgten Weiterleitung des Vorabentscheidungsersuchens vom Gerichtshof an das Gericht,
in Anbetracht des Sachgebiets nach Art. 50b Abs. 1 Buchst. a der Satzung des Gerichtshofs der Europäischen Union und des Nichtvorliegens einer eigenständigen Auslegungsfrage im Sinne von Art. 50b Abs. 2 der Satzung,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
–
der TUI Belgium, TUI Belgium Retail, TUI Airlines Belgium, TUIFLY Academy Brussels, Tec4Jets, Pats, TUI Travel Belgium, TUI Technology, TUI Belgian Real Estate, BTW‑eenheid Travel4You, vertreten durch J. Lejeune, Avocate,
–
der belgischen Regierung, vertreten durch P. Cottin, M. Jacobs, C. Pochet und M. Van Regemorter als Bevollmächtigte,
–
der Europäischen Kommission, vertreten durch M. Herold und P. Vanden Heede als Bevollmächtigte,
aufgrund der nach Anhörung des Generalanwalts ergangenen Entscheidung, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden,
folgendes
Urteil
1
Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie von Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. 1977, L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie) sowie von Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).
2
Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen neun Gesellschaften belgischen Rechts, die zusammen Travel4You bilden, eine aus diesen neun Gesellschaften bestehende Unternehmensgruppe, die als Mehrwertsteuereinheit gilt, vertreten durch die TUI Belgium NV, und dem belgischen Staat wegen der Ablehnung des Antrags von TUI Belgium und Travel4You auf Erstattung der Mehrwertsteuer auf Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Europäischen Union.
Rechtlicher Rahmen
Unionsrecht
Sechste Richtlinie
3
In Art. 26 („Sonderregelung für Reisebüros“) der Sechsten Richtlinie hieß es:
„(1)   Die Mitgliedstaaten wenden die Mehrwertsteuer auf die Umsätze der Reisebüros nach den Vorschriften dieses Artikels an, soweit die Reisebüros gegenüber den Reisenden im eigenen Namen auftreten und für die Durchführung der Reise Lieferungen und Dienstleistungen anderer Steuerpflichtiger in Anspruch nehmen. Die Vorschriften dieses Artikels gelten nicht für Reisebüros, die lediglich als Vermittler handeln und auf die Artikel 11 Teil A Absatz 3 Buchstabe c) anzuwenden ist. …
…
(3)   Werden die Umsätze, für die das Reisebüro andere Steuerpflichtige in Anspruch nimmt, von diesen außerhalb der Gemeinschaft erbracht, so wird die Dienstleistung des Reisebüros einer nach Artikel 15 Nummer 14 befreiten Vermittlungstätigkeit gleichgestellt …
…“
4
Art. 28 in Abschnitt XVI („Übergangsbestimmungen“) der Sechsten Richtlinie bestimmte:
„…
(3)   Während der in Absatz 4 genannten Übergangszeit können die Mitgliedstaaten
a)
die in Anhang E aufgeführten nach Artikel 13 oder 15 befreiten Umsätze weiterhin besteuern;
…
(4)   Die Übergangszeit wird zunächst auf fünf Jahre, beginnend mit dem 1. Januar 1978, festgelegt. Spätestens sechs Monate vor Ende dieses Zeitraums – und später je nach Bedarf – überprüft der Rat [anhand] eines Berichts der Kommission die Lage, die sich durch die in Absatz 3 aufgeführten Abweichungen ergeben hat, um auf Vorschlag der Kommission einstimmig über die vollständige oder teilweise Abschaffung dieser Abweichungen zu entscheiden.
…“
5
Die in Anhang E der Sechsten Richtlinie aufgeführten unter Art. 15 Nr. 14 fallenden Umsätze umfassten „in Artikel 26 bezeichnete Dienstleistungen der Reisebüros sowie diejenigen der Reisebüros, die im Namen und für Rechnung des Reisenden tätig werden, für Reisen außerhalb der Gemeinschaft“.
Mehrwertsteuerrichtlinie
6
In Art. 153 der Mehrwertsteuerrichtlinie heißt es:
„Die Mitgliedstaaten befreien Dienstleistungen von Vermittlern, die im Namen und für Rechnung Dritter handeln, von der Steuer, wenn sie in den Kapiteln 6, 7 und 8 genannte Umsätze oder Umsätze außerhalb der Gemeinschaft betreffen.
…“
7
Kapitel 3 („Sonderregelung für Reisebüros“) in Titel XII („Sonderregelungen“) der Mehrwertsteuerrichtlinie enthält die Art. 306 bis 310.
8
Art. 306 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:
„Die Mitgliedstaaten wenden auf Umsätze von Reisebüros die Mehrwertsteuer-Sonderregelung dieses Kapitels an, soweit die Reisebüros gegenüber dem Reisenden in eigenem Namen auftreten und zur Durchführung der Reise Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen anderer Steuerpflichtiger in Anspruch nehmen.
Diese Sonderregelung gilt nicht für Reisebüros, die lediglich als Vermittler handeln und auf die zur Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage Artikel 79 Absatz 1 Buchstabe c anzuwenden ist.“
9
Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmt:
„Werden die Umsätze, für die das Reisebüro andere Steuerpflichtige in Anspruch nimmt, von diesen außerhalb der Gemeinschaft bewirkt, wird die Dienstleistung des Reisebüros einer gemäß Artikel 153 von der Steuer befreiten Vermittlungstätigkeit gleichgestellt.
…“
10
Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmt:
„Mitgliedstaaten, die am 1. Januar 1978 die in Anhang X Teil A genannten Umsätze besteuert haben, dürfen diese weiterhin besteuern.“
11
Anhang X der Mehrwertsteuerrichtlinie erwähnt in Teil A („Umsätze, die die Mitgliedstaaten weiterhin besteuern dürfen“) Nr. 4 „Dienstleistungen der Reisebüros im Sinne des Artikels 306 sowie der Reisebüros, die im Namen und für Rechnung des Reisenden für Reisen außerhalb der Gemeinschaft tätig werden“.
Belgisches Recht
12
Nach der Vorlageentscheidung und den dem Gericht vorgelegten Akten ergibt sich das einschlägige belgische Recht aus dem Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Mehrwertsteuergesetzbuch) in seiner zur Zeit des Sachverhalts des Ausgangsverfahrens geltenden Fassung (im Folgenden: Mehrwertsteuergesetzbuch).
13
Zwischen dem 1. Dezember 1977 und dem 31. Dezember 1999 sah Art. 20 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzbuchs vor:
„Bietet ein Reisebüro Beförderungsleistungen, Beherbergungsleistungen, vor Ort zu verzehrende Speisen und Getränke, Unterhaltungsleistungen oder sonstige Dienstleistungen oder eine oder mehrere dieser Dienstleistungen im Sinne von Art. 18 an, handelt es im Namen und für Rechnung des Reisenden, unabhängig von den Modalitäten seines Tätigwerdens, es sei denn, es erbringt diese Dienstleistungen unmittelbar aus eigenen Mitteln oder handelt im Namen und für Rechnung des Dienstleisters.
Im Sinne dieses Gesetzbuchs gilt als ‚Reisebüro‘, wessen Tätigkeit darin besteht, Reisen oder Pauschalangebote, die insbesondere die Unterbringung beinhalten, zu organisieren und zu verkaufen oder als Vermittler solche Reisen oder Angebote, Fahrkarten, oder Gutscheine für Unterkunft oder Verpflegung zu verkaufen.“
14
Zwischen dem 1. Januar 1978 und dem 31. Dezember 1999 bestimmte Art. 41 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzbuchs:
„Von der Steuer befreit sind Dienstleistungen von Maklern und Agenten, die nicht unter den in Art. 13 Abs. 2 genannten Voraussetzungen handeln, wenn diese Makler und Agenten an Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen beteiligt sind, die nicht im Inland stattfinden oder die nach den Art. 39 bis 42 von der Steuer befreit sind.
Diese Steuerbefreiung gilt nicht für Leistungen von Reisebüros, die Beförderungsleistungen, Beherbergungsleistungen, vor Ort zu verzehrende Speisen und Getränke, Unterhaltungsleistungen oder sonstige Dienstleistungen oder eine oder mehrere dieser Dienstleistungen im Sinne von Art. 18 anbieten, es sei denn, das Reisebüro handelt im Namen und für Rechnung des Dienstleisters.“
15
Aus der Vorlageentscheidung geht ferner hervor, dass das Mehrwertsteuergesetzbuch durch den Koninklijk besluit (Königlicher Erlass) vom 28. Dezember 1999 (Belgisch Staatsblad, 31. Dezember 1999, S. 50507, im Folgenden: Königlicher Erlass vom 28. Dezember 1999), der seit dem 1. Januar 2000 gilt, geändert wurde. Danach wurden die in Bezug auf Reisen außerhalb der Union erbrachten Dienstleistungen von Reisebüros nicht mehr mit den Tätigkeiten von Vermittlern gleichgestellt. Gleichwohl wurden diese Umsätze weiterhin der Mehrwertsteuer unterworfen.
Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefragen
16
TUI Belgium verkauft Urlaubsreisen im eigenen Namen, für die sie auf Dienstleistungen Dritter, u. a. Hotels und Fluggesellschaften, zurückgreift.
17
Aus der Vorlageentscheidung geht hervor, dass die Klägerinnen des Ausgangsverfahrens mehrere Anträge auf Erstattung der Mehrwertsteuer gestellt haben, die auf von TUI Belgium erbrachte Dienstleistungen im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union erhoben wurde. Sie machten bei der Steuerverwaltung geltend, dass diese Leistungen seit der Änderung des Mehrwertsteuergesetzbuchs durch den am 1. Januar 2000 in Kraft getretenen Königlichen Erlass vom 28. Dezember 1999 von der Mehrwertsteuer befreit seien, und beantragten daher die Erstattung der Mehrwertsteuer, die sie für diese Leistungen für den Zeitraum von November 2004 bis Dezember 2014 zu Unrecht gezahlt hatten.
18
Die Steuerverwaltung lehnte diese Erstattung ab.
19
In der Folge erhoben die Klägerinnen des Ausgangsverfahrens Klage bei der Rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge (Gericht Erster Instanz Westflandern, Abteilung Brügge, Belgien), die die Klage mit Urteil vom 7. Januar 2020 mit der Begründung abwies, dass die Klägerinnen des Ausgangsverfahrens keinen Anspruch auf Erstattung der Mehrwertsteuer für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union für den oben genannten Zeitraum hätten.
20
Die Klägerinnen des Ausgangsverfahrens legten gegen dieses Urteil Berufung beim Hof van beroep te Gent (Appellationshof Gent, Belgien) ein.
21
Mit Urteil vom 22. März 2022 entschied der Hof van beroep te Gent (Appellationshof Gent) im Wesentlichen, dass Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union abweichend von Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie ab dem 1. Januar 2000 weiterhin der Mehrwertsteuer unterlägen.
22
Der Hof van beroep te Gent (Appellationshof Gent) wies u. a. darauf hin, dass zum einen der belgische Staat in Bezug auf Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union von der in Art. 28 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Stillhalteklausel Gebrauch gemacht habe, die es den Mitgliedstaaten erlaube, die Umsätze, die sie am 1. Januar 1978 bereits besteuert hätten, weiterhin der Mehrwertsteuer zu unterwerfen, soweit sie in Anhang E der Sechsten Richtlinie und in Anhang X der Mehrwertsteuerrichtlinie aufgeführt seien.
23
Zum anderen habe das Mehrwertsteuergesetzbuch ab dem 1. Januar 2000 nach Inkrafttreten der Königlichen Verordnung vom 28. Dezember 1999 vorgesehen, dass Reisebüros im Einklang mit Art. 306 Abs. 1 Unterabs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie im eigenen Namen tätig würden. Daher sei Art. 41 Abs. 2 Unterabs. 2 des Mehrwertsteuergesetzbuchs, der Reisebüros ausdrücklich von der Mehrwertsteuerbefreiung für Makler und Agenten in Bezug auf Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen im Ausland ausgenommen habe, gestrichen worden, da sich diese Vorschrift in dem Kontext, in dem auch die in Art. 20 Abs. 2 Unterabs. 1 des Mehrwertsteuergesetzbuchs vorgesehene gesetzliche Vermutung, dass diese Reisebüros „im Namen und für Rechnung des Reisenden“ als dessen Beauftragter handelten, ebenfalls gestrichen worden sei, als gegenstandslos herausgestellt habe. Mit diesem Vorgehen habe der belgische Gesetzgeber lediglich beabsichtigt, auf das Aufforderungsschreiben der Europäischen Kommission zu reagieren, das auf eine Beschwerde hin ergangen sei, wonach die belgischen Rechtsvorschriften aufgrund dieser gesetzlichen Vermutung zu einer Doppelbesteuerung hätten führen können. Diese ab dem 1. Januar 2000 bestehende Regelung stehe im Einklang mit der Stillhalteklausel in Art. 28 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie, da sie implizit eine bereits vor dem 1. Januar 1978 bestehende Mehrwertsteuerpflicht für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union aufrechterhalten habe.
24
Die Klägerinnen des Ausgangsverfahrens legten gegen das Urteil des Hof van beroep te Gent (Appellationshof Gent) Kassationsbeschwerde beim Hof van Cassatie (Kassationshof, Belgien), dem vorlegenden Gericht, ein. Sie machen im Wesentlichen geltend, dass das belgische Recht seit dem 1. Januar 2000 keine ausdrückliche Bestimmung mehr enthalte, die von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union abweiche. Zum einen entspreche nämlich bereits die Definition eines Reisebüros als im eigenen Namen handelnd derjenigen in der Sechsten Richtlinie. Zum anderen sehe das Mehrwertsteuergesetzbuch wegen der Streichung von Art. 41 Abs. 2 Unterabs. 2 ab dem 1. Januar 2000 keine ausdrückliche Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union mehr vor. Ohne eine solche ausdrückliche Bestimmung habe der belgische Staat seit dem 1. Januar 2000 diese Leistungen nicht mehr der Mehrwertsteuer unterwerfen können, ohne gegen Art. 26 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 15 Nr. 14 der Sechsten Richtlinie sowie Art. 309 und Art. 153 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie zu verstoßen. Jedenfalls beruhten die durch den Königlichen Erlass vom 28. Dezember 1999 in das Mehrwertsteuergesetzbuch eingefügten Bestimmungen über die Mehrwertsteuerpflichtigkeit dieser Leistungen auf einem anderen Grundgedanken als die frühere Regelung, da diese Bestimmungen nur implizit vorsähen, dass die Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union von der Gleichstellung mit Umsätzen eines Vermittlers, die nach Art. 15 Nr. 14 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie und Art. 153 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie von der Steuer befreit seien, ausgeschlossen seien.
25
Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts lässt sich anhand der bisherigen Rechtsprechung des Gerichtshofs nicht mit Sicherheit feststellen, ob unter den oben genannten Umständen eine ausdrückliche gesetzliche Bestimmung erforderlich wäre, um Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union gemäß Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie weiterhin der Mehrwertsteuer zu unterwerfen, und auch nicht, ob die mit der Königlichen Verordnung vom 28. Dezember 1999 in das Mehrwertsteuergesetzbuch eingeführte neue Regelung „im Wesentlichen identisch“ mit den zuvor geltenden Rechtsvorschriften sei, obwohl sie keine ausdrückliche Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für diese Leistungen mehr vorsehe.
26
Unter diesen Umständen hat der Hof van Cassatie (Kassationshof) beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:
1.
Bedarf es für die Zwecke der Stillhalteklausel in Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie, jetzt Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie, einer ausdrücklichen gesetzlichen Bestimmung, mit der von der in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie, jetzt Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie, vorgesehenen Mehrwertsteuerbefreiung von Reisebüros für Reiseleistungen außerhalb der Europäischen Union abgewichen wird?
2.
Sind Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie, jetzt Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie, dahin auszulegen, dass eine nach Inkrafttreten der Sechsten Richtlinie vorgenommene Änderung der bestehenden Rechtsvorschriften, mit der die ausdrückliche gesetzliche Bestimmung, die zur Steuerbarkeit der von Reisebüros erbrachten Reiseleistungen außerhalb der EU führte, gestrichen und durch Bestimmungen ersetzt wird, aus denen sich nur implizit ergibt, dass Reiseleistungen außerhalb der EU steuerbar bleiben, als eine Regelung anzusehen ist, die nicht im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmt und die von einem anderen Grundgedanken ausgeht?
Zu den Vorlagefragen
Zur ersten Vorlagefrage
27
Mit seiner ersten Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass die darin vorgesehene Ausnahmeregelung eine nationale Rechtsvorschrift erfordert, die ausdrücklich die in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union vorsieht.
28
Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass nach Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie, wenn die Umsätze, für die ein Reisebüro andere Steuerpflichtige in Anspruch nimmt, von diesen außerhalb der Union bewirkt werden, die Dienstleistung des Reisebüros einer nach Art. 15 Nr. 14 der Sechsten Richtlinie und Art. 153 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie von der Steuer befreiten Vermittlungstätigkeit gleichgestellt wird.
29
Mit Art. 28 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie wurde jedoch eine Ausnahmeregelung eingeführt, nach der die Mitgliedstaaten während der in Art. 28 Abs. 4 dieser Richtlinie genannten Übergangszeit die nach Art. 15 der Sechsten Richtlinie von der Mehrwertsteuer befreiten und in Anhang E aufgeführten Umsätze, u. a. die „in Artikel 26 [bezeichneten] Dienstleistungen der Reisebüros sowie diejenigen der Reisebüros, die im Namen und für Rechnung des Reisenden tätig werden, für Reisen außerhalb der Gemeinschaft“, weiterhin der Mehrwertsteuer unterwerfen können.
30
Im Übrigen hat Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie im Wesentlichen den Wortlaut von Art. 28 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie übernommen, indem er vorsieht, dass Mitgliedstaaten, die am 1. Januar 1978 die in Anhang X Teil A der Mehrwertsteuerrichtlinie genannten Umsätze besteuert haben, diese weiterhin besteuern dürfen. In Anhang X Teil A Nr. 4 sind Dienstleistungen der Reisebüros aufgeführt, die im Namen und für Rechnung des Reisenden für Reisen außerhalb der Union tätig werden.
31
Der Gerichtshof hat insoweit bereits entschieden, dass Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit deren Anhang X Teil A Nr. 4 nicht dadurch gegen das Unionsrecht verstößt, dass er es den Mitgliedstaaten freistellt, Leistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union weiterhin zu besteuern (Urteil vom 13. März 2014, Jetair und BTWE Travel4you, C‑599/12, EU:C:2014:144, Rn. 51).
32
Zu den Modalitäten, nach denen die Mitgliedstaaten von der ihnen eingeräumten Möglichkeit Gebrauch machen können, Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union weiterhin zu besteuern, ist festzustellen, dass weder der Wortlaut von Art. 28 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie noch der von Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie darauf hindeuten, dass der Unionsgesetzgeber den Erlass einer nationalen Rechtsvorschrift verlangt hätte, die ausdrücklich eine Ausnahme von der in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Befreiung vorsieht und es erlaubt, solche Leistungen weiterhin der Mehrwertsteuer zu unterwerfen.
33
Aus dem Wortlaut von Art. 28 Abs. 3 und 4 in Verbindung mit Art. 15 Nr. 14 und Anhang E der Sechsten Richtlinie sowie aus Art. 370 in Verbindung mit Art. 153 Abs. 1 und Anhang X Teil A der Mehrwertsteuerrichtlinie ergibt sich nämlich, dass der Unionsgesetzgeber den Mitgliedstaaten die Befugnis, von der Verpflichtung zur Steuerbefreiung der in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie genannten Leistungen abzuweichen, nur unter der Voraussetzung eingeräumt hat, dass die in Art. 28 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Voraussetzung erfüllt ist, dass die nationalen Rechtsvorschriften die Besteuerung dieser Leistungen vor dem 1. Januar 1978 vorsahen.
34
Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass die Mitgliedstaaten bei der Ausübung der ihnen durch Art. 28 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie eingeräumten Befugnis die Rechtsetzungstechnik wählen können, die ihnen am geeignetsten erscheint (vgl. entsprechend Urteil vom 4. Oktober 2012, PIGI, C‑550/11, EU:C:2012:614, Rn. 33).
35
Der Grundsatz der Rechtssicherheit, der einen allgemeinen Grundsatz des Unionsrechts darstellt, verlangt jedoch, dass die gewählte Rechtsetzungstechnik hinsichtlich der Rechtsverhältnisse, auf die sie Anwendung findet, klar und bestimmt sein muss (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 22. Februar 2018, T‑2, C‑396/16, EU:C:2018:109, Rn. 50 bis 53).
36
Im vorliegenden Fall geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass die Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union, die in Belgien ab dem 1. Dezember 1977 der Mehrwertsteuer unterlagen, nach dem Inkrafttreten des ab dem 1. Januar 2000 geltenden Königlichen Erlasses vom 28. Dezember 1999 weiterhin der Mehrwertsteuer unterliegen, und zwar auf der Grundlage der Bestimmungen des Mehrwertsteuergesetzbuchs, aus denen sich implizit ergibt, dass diese Leistungen weiterhin der Mehrwertsteuer unterliegen, da sie keine Mehrwertsteuerbefreiung dieser Leistungen vorsehen.
37
Es gibt keinen Grund für die Annahme, dass die Entscheidung für eine solche Rechtsetzungstechnik gegen Art. 28 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie verstieße. Die Beibehaltung nationaler Rechtsvorschriften nach dem Inkrafttreten der Sechsten Richtlinie und der Mehrwertsteuerrichtlinie, die vor dem 1. Januar 1978 keine Befreiung von der Mehrwertsteuer für die in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie genannten Leistungen vorsahen und aus denen sich implizit ergibt, dass diese Leistungen der Mehrwertsteuer unterliegen, ist als Ergebnis der Ausübung der dem betreffenden Mitgliedstaat nach Art. 28 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 370 der Mehrwertsteuerrichtlinie eingeräumten Abweichungsbefugnis anzusehen.
38
Nach alledem ist auf die erste Frage zu antworten, dass Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass die darin vorgesehene Ausnahmeregelung keine nationale Rechtsvorschrift erfordert, die ausdrücklich die in Art. 26 Abs. 3 der Sechsten Richtlinie und Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union vorsieht.
Zur zweiten Vorlagefrage
39
Mit seiner zweiten Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass eine nach Inkrafttreten der Sechsten Richtlinie vorgenommene Änderung der bestehenden Rechtsvorschriften, mit der die ausdrückliche gesetzliche Bestimmung, wonach Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union nicht von der Mehrwertsteuer befreit waren, gestrichen und durch Bestimmungen ersetzt wird, aus denen sich nur implizit ergibt, dass solche Dienstleistungen steuerbar bleiben, als eine Regelung anzusehen ist, die nicht im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmt und die von einem anderen Grundgedanken ausgeht.
40
Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs ist nicht jede nationale Maßnahme, die nach einem festgelegten Zeitpunkt erlassen wird, schon allein deswegen von der Ausnahmeregelung des fraglichen Unionsrechtsakts ohne Weiteres ausgeschlossen. Denn eine Vorschrift, die im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmt oder nur ein Hindernis, das nach der früheren Regelung der Ausübung der durch das Unionsrecht geschaffenen Rechte und Freiheiten entgegenstand, abmildert oder beseitigt, fällt unter die Ausnahmeregelung. Beruht dagegen eine Regelung auf einem anderen Grundgedanken als das frühere Recht und führt sie neue Verfahren ein, so kann sie den Rechtsvorschriften, die zu dem im betreffenden Unionsrechtsakt genannten Zeitpunkt bestehen, nicht gleichgestellt werden (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 23. April 2009, Puffer, C‑460/07, EU:C:2009:254, Rn. 85 bis 87, und vom 20. September 2018, EV, C‑685/16, EU:C:2018:743, Rn. 75).
41
Im vorliegenden Fall geht aus den dem Gericht vorgelegten Akten hervor, dass in Art. 20 Abs. 2 Unterabs. 1 des Mehrwertsteuergesetzbuchs ab dem 1. Januar 1978 eine gesetzliche Vermutung dafür bestand, dass ein Reisebüro, das Beförderungsleistungen, Beherbergungsleistungen, vor Ort zu verzehrende Speisen und Getränke, Unterhaltungsleistungen oder sonstige Dienstleistungen anbot, im Namen und für Rechnung des Reisenden als dessen Beauftragter handelte, es sei denn, das Reisebüro erbrachte die Dienstleistungen unmittelbar aus eigenen Mitteln oder handelte im Namen und für Rechnung des Dienstleisters. Art. 41 Abs. 2 Unterabs. 2 des Mehrwertsteuergesetzes beinhaltete jedoch eine Mehrwertsteuerbefreiung für im Ausland erbrachte Dienstleistungen von Maklern und Agenten und außerdem eine Ausnahme von dieser Befreiung für Reisebüros, die Beförderungsleistungen, Beherbergungsleistungen, vor Ort zu verzehrende Speisen und Getränke, Unterhaltungsleistungen oder sonstige Dienstleistungen anboten, es sei denn, sie handelten im Namen und für Rechnung des Dienstleisters.
42
Nach der am 1. Januar 2000 erfolgten Gesetzesänderung sieht das Mehrwertsteuergesetzbuch vor, dass Reisebüros gegenüber dem Reisenden im eigenen Namen und nicht als Beauftragte des Reisenden handeln, wenn sie im eigenen Namen Reisen organisieren und verkaufen, die sie unter Verwendung von Gegenständen und Dienstleistungen durchführen, die ihnen andere zu diesem Zweck zur Verfügung stellen. Da Art. 41 Abs. 2 Unterabs. 1 des Mehrwertsteuergesetzbuchs nur Makler und Agenten betraf, wurde außerdem Art. 41 Abs. 2 Unterabs. 2 des Mehrwertsteuergesetzbuchs gestrichen, der Reisebüros aufgrund der gesetzlichen Vermutung, dass ihre Dienstleistungen Vermittlern gleichgestellt waren, von der Mehrwertsteuerbefreiung ausschloss.
43
Wie in der Vorlageentscheidung ausgeführt, hatte die Aufhebung dieser gesetzlichen Vermutung ab dem 1. Januar 2000 nicht zur Folge, dass Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union nicht mehr der Mehrwertsteuer unterlägen, da sich aus den Bestimmungen des Mehrwertsteuergesetzbuchs implizit ergibt, dass diese Leistungen weiterhin der Mehrwertsteuer unterliegen, da sie keine Mehrwertsteuerbefreiung für diese Leistungen vorsehen.
44
Dieser Umstand lässt nicht die Annahme zu, dass sich nach dem Inkrafttreten des Königlichen Erlasses vom 28. Dezember 1999, der seit dem 1. Januar 2000 anwendbar ist, das System der Mehrwertsteuerpflicht bei Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union geändert hätte oder auf einem anderen Grundgedanken beruhte als die zwischen dem 1. Dezember 1977 und dem 31. Dezember 1999 geltenden Rechtsvorschriften.
45
Wie sich nämlich aus der Vorlageentscheidung und den schriftlichen Erklärungen von TUI Belgium und der Kommission ergibt, dienten die ab dem 1. Januar 2000 geltenden Änderungen des Mehrwertsteuergesetzbuchs der Aufhebung der gesetzlichen Vermutung, wonach die Dienstleistungen von Reisebüros Vermittlertätigkeiten gleichgestellt waren, und die Aufnahme einer Definition des Begriffs „Reisebüro“ in das Mehrwertsteuergesetzbuch beruhte auf dem Begriff in Art. 26 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie (jetzt Art. 306 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie). Zweck dieser Änderungen war es, die Gefahr einer Doppelbesteuerung zu vermeiden. Wie die belgische Regierung in ihren schriftlichen Erklärungen ausführt, ist die Abschaffung der Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union lediglich Ausdruck einer vom belgischen Gesetzgeber gewählten Rechtsetzungstechnik, mit der die Beibehaltung einer gegenstandslos gewordenen Ausnahmeregelung vermieden werden sollte, ohne dass dies Auswirkungen auf die Mehrwertsteuerpflichtigkeit dieser Leistungen oder auf den Grundgedanken der anwendbaren Regelung hätte. Sie führten weder zu einer Erhöhung der Zahl der steuerbaren Tätigkeiten noch zu einer Änderung der Art dieser Tätigkeiten.
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Im Übrigen hat der Gerichtshof im Zusammenhang mit den ab dem 1. Januar 2000 erfolgten Änderungen des Mehrwertsteuergesetzbuchs entschieden, dass ein Mitgliedstaat nicht gegen Art. 309 der Mehrwertsteuerrichtlinie verstößt, wenn er Dienstleistungen von Reisebüros, die sich auf Reisen außerhalb der Union beziehen, nicht der von der Steuer befreiten Tätigkeit von Vermittlern gleichstellt und sie der Mehrwertsteuer unterwirft, sofern er sie am 1. Januar 1978 der Mehrwertsteuer unterworfen hatte (Urteil vom 13. März 2014, Jetair und BTWE Travel4you, C‑599/12, EU:C:2014:144, Rn. 43).
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Somit scheinen alte und neue Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehenden im Wesentlichen zu identischen Ergebnissen zu führen, nämlich zur Mehrwertsteuerpflichtigkeit der Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union, und sie scheinen weder auf einem anderen Grundgedanken zu beruhen noch abweichende Verfahren eingeführt zu haben; dies festzustellen ist Sache des vorlegenden Gerichts.
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Nach alledem ist auf die zweite Frage zu antworten, dass Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass eine nach Inkrafttreten der Sechsten Richtlinie vorgenommene Änderung der bestehenden Rechtsvorschriften, mit der die ausdrückliche gesetzliche Bestimmung, wonach Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union nicht von der Mehrwertsteuer befreit waren, gestrichen und durch Bestimmungen ersetzt wird, aus denen sich nur implizit ergibt, dass solche Dienstleistungen steuerbar bleiben, nicht allein aus diesem Grund als eine Regelung anzusehen ist, die nicht im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmt und die von einem anderen Grundgedanken ausgeht.
Kosten
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Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des beim vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gericht sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat
DAS GERICHT (Fünfte Kammer in der Besetzung mit fünf Richtern)
für Recht erkannt:
1.
Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
sind dahin auszulegen, dass
die darin vorgesehene Ausnahmeregelung keine nationale Rechtsvorschrift erfordert, die ausdrücklich die in Art. 26 Abs. 3 der Richtlinie 77/388 und Art. 309 der Richtlinie 2006/112 vorgesehene Ausnahme von der Mehrwertsteuerbefreiung für Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union vorsieht.
2.
Art. 28 Abs. 3 Buchst. a und Abs. 4 sowie Anhang E Nr. 15 der Richtlinie 77/388 sowie Art. 370 und Anhang X Teil A Nr. 4 der Richtlinie 2006/112
sind dahin auszulegen, dass
eine nach Inkrafttreten der Richtlinie 77/388 vorgenommene Änderung der bestehenden Rechtsvorschriften, mit der die ausdrückliche gesetzliche Bestimmung, wonach Dienstleistungen von Reisebüros im Zusammenhang mit Reisen außerhalb der Union nicht von der Mehrwertsteuer befreit waren, gestrichen und durch Bestimmungen ersetzt wird, aus denen sich nur implizit ergibt, dass solche Dienstleistungen steuerbar bleiben, nicht allein aus diesem Grund als eine Regelung anzusehen ist, die nicht im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmt und die von einem anderen Grundgedanken ausgeht.
Sampol Pucurull
Pynnä
Laitenberger
Stancu
Valasidis
Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 25. März 2026.
Unterschriften
(
*1
)	Verfahrenssprache: Niederländisch.