62015CJ0283
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (първи състав)
9 февруари 2017 година (
*1
)
„Преюдициално запитване — Данъчно законодателство — Данък върху доходите — Гражданин на държава членка, който получава доходи на територията на тази държава членка и на територията на трета държава и пребивава на територията на друга държава членка — Данъчно предимство, целящо да се отчете личното и семейното му положение“
По дело C‑283/15
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд, Нидерландия) с акт от 22 май 2015 г., постъпил в Съда на 11 юни 2015 г., в рамките на производство по дело
X
срещу
Staatssecretaris van Financiën,
СЪДЪТ (първи състав),
състоящ се от: R. Silva de Lapuerta, председател на състава, E. Regan, J.‑C. Bonichot (докладчик), C. G. Fernlund и S. Rodin, съдии,
генерален адвокат: M. Wathelet,
секретар: C. Strömholm, администратор,
предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 29 юни 2016 г.,
като има предвид становищата, представени:
—
за X, от B. Dieleman, A.A.W. Langevoord и T.C. Gerverdinck, belastingadviseurs,
—
за нидерландското правителство, от M. Bulterman и M. Noort, в качеството на представители, подпомагани от J.C.L.M. Fijen, експерт,
—
за белгийското правителство, от M. Jacobs и J.‑C. Halleux, в качеството на представители,
—
за германското правителство, от T. Henze и K. Petersen, в качеството на представители,
—
за австрийското правителство, от C. Pesendorfer, E. Lachmayer и F. Koppensteiner, в качеството на представители,
—
за португалското правителство, от L. Inez Fernandes, M. Rebelo и J. Martins da Silva, в качеството на представители,
—
за шведското правителство, от A. Falk, C. Meyer-Seitz, U. Persson, E. Karlsson, L. Swedenborg и N. Otte Widgren, в качеството на представители,
—
за правителството на Обединеното кралство, от M. Holt, в качеството на представител, подпомаган от R. Hill, barrister,
—
за Европейската комисия, от W. Roels и C. Soulay, в качеството на представители,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 7 септември 2016 г.,
постанови настоящото
Решение
1
Преюдициалното запитване е относно тълкуването на „разпоредбите от Договора за функционирането на ЕС за свободното движение“.
2
Запитването е отправено в рамките на спор между X и Staatssecretaris van Financiën (държавен секретар по финансите) във връзка с отказ на нидерландската данъчна администрация да му разреши да приспадне „отрицателните доходи“ от жилището, което притежава в Испания.
Правна уредба
3
Член 2.3 от Wet Inkomstenbelasting 2001 (Закон от 2001 г. за данъка върху доходите, наричан по-нататък „Законът от 2001 г.“) гласи
„С данък върху доходите се облагат следните доходи, получени от данъчнозадълженото лице през съответната календарна година:
a)
облагаемите доходи от труд или от жилище;
b)
облагаемите доходи от значително дялово участие и
c)
облагаемите доходи от спестявания и от инвестиции“.
4
Член 2.4 от Закона от 2001 г. предвижда:
„1   Облагаемите доходи от труд или от жилище се определят:
a)
за местните данъчнозадължени лица: в съответствие с разпоредбите от глава 3;
b)
за чуждестранните данъчнозадължени лица: в съответствие с разпоредбите от раздел 7.2 […]“.
5
Съгласно член 2.5 от Закона от 2001 г.:
„1.   Местните данъчнозадължени лица, които не пребивават в Нидерландия през цялата календарна година, и чуждестранните данъчнозадължени лица, които пребивават в друга държава — членка на Европейския съюз, или в определена с министерско постановление трета държава, с която Кралство Нидерландия е сключило спогодба за избягване на двойно данъчно облагане и насърчаване на обмена на информация, и които подлежат на данъчно облагане в тази държава членка или трета държава, могат да изберат данъчния режим, който настоящият закон предвижда за местните данъчнозадължени лица. […]
[…]“.
6
Съгласно член 3.120, параграф 1 от Закона от 2001 г. всяко местно лице на Нидерландия има право да приспадне „отрицателните доходи“ от жилище, на което е собственик и което се намира в Нидерландия.
7
Член 7.1, буква a) от Закона от 2001 г. предвижда, че данъкът се начислява върху облагаемите доходи от труд и от жилище в Нидерландия, получени през календарната година.
8
Съгласно член 7.2, параграф 2, букви b) и f) от Закона от 2001 г. сред облагаемите доходи от труд и от жилище са облагаемото възнаграждение за труд, положен в Нидерландия, и облагаемите доходи от собствено жилище в Нидерландия, ако има такива.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
9
По силата на Закона от 2001 г. в Нидерландия данъкът върху доходите на физическите лица се дължи не само за доходите от труд, но и за доходите „от жилище“. Счита се, че когато то е лична собственост, осигурява „ползи“ изчислени като процент от стойността му. Освен тези „ползи“ има подлежащи на приспадане разходи, сред които са лихвите и разноските по поетите за придобиване на жилището задължения. Ако размерът на тези разноски превишава този на „ползите“, данъчнозадълженото лице е в положение на „отрицателни доходи“.
10
В такова положение е нидерландският гражданин Х през 2007 г. по отношение на жилището му в Испания.
11
През същата данъчна година доходите на Х от професионална дейност се състоят от вноски, направени от две дружества, в които той има мажоритарен дял, едното със седалище в Нидерландия, а другото в Швейцария. Доходите от източник в Нидерландия представляват 60 % от общия му облагаем доход, тези от източник в Швейцария — 40 % от този доход. В Испания тогава не е получен никакъв доход, и то нито през 2007 г., нито през следващите четири години, след които Х престава да пребивава в Испания.
12
В съответствие с приложимата двустранна данъчна конвенция доходите от източник в Швейцария са обложени в Швейцария, а тези от източник в Нидерландия — в Нидерландия.
13
Що се отнася до облагането му във втората държава членка, X първоначално избира да бъде приравнен на местните данъчнозадължени лица, както предвижда член 2.5 от Закона от 2001 г., в резултат на което подлежи на неограничено данъчно облагане в Нидерландия. На това основание нидерландската данъчна администрация взема предвид свързаните с жилището в Испания „отрицателни доходи“.
14
Общият размер на така изчисления данък обаче е по-висок от този, който Х би трябвало да плати, ако не беше избрал да бъде приравнен на местните данъчнозадължени лица, в резултат на което той би бил обложен в Швейцария за получените в тази държава доходи, т.е. за 40 % от всичките му доходи, и ако освен това му беше разрешено да приспадне изцяло „отрицателните доходи“ от собственото му жилище в Испания.
15
Той се отказва от направения избор и оспорва данъчнооблагателния акт пред нидерландските юрисдикции, като твърди, че разпоредбите от правото на Съюза относно свободното движение трябва да се тълкуват в смисъл, че позволяват на чуждестранните данъчнозадължени лица да приспадат „отрицателните доходи“, свързани със собствено жилище, без да са принудени за целта да изберат да бъдат приравнени на местните данъчнозадължени лица.
16
След като жалбата му е отхвърлена от Rechtbank te Haarlem (първоинстанционен съд Харлем, Нидерландия) и от Gerechtshof Amsterdam (Апелативен съд Амстердам, Нидерландия), Х подава касационна жалба до Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд, Нидерландия).
17
Запитващата юрисдикция има съмнения относно обхвата на съдебната практика, установена с решение от 14 февруари 1995 г., Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31), поради обстоятелството че за разлика от фактическото положение по делото, по което е постановено това решение, Х не получава целия или почти целия си семеен доход само в една държава членка, различна от държавата, в която пребивава, компетентна да облага този доход и която затова би могла да вземе предвид личното и семейното му положение. Наистина, положението на Х се характеризира с обстоятелството, че към датата, която трябва да се вземе предвид за изчисляване на данъка върху дохода му, той пребивава в Испания, където не получава доходи, а получава част от доходите си в Нидерландия — 60 %, и част от доходите си в Швейцария — 40 %.
18
Според запитващата юрисдикция би могло решения от 14 септември 1999 г., Gschwind (C‑391/97, EU:C:1999:409), от 12 декември 2002 г., De Groot (C‑385/00, EU:C:2002:750), и от 10 май 2012 г., Комисия/Естония (C‑39/10, EU:C:2012:282), да се разбират в смисъл, че държавата членка по заетостта трябва винаги да взема предвид личното и семейното положение на заинтересованото лице, ако държавата по пребиваване не е в състояние да направи това. Такова е положението по делото в главното производство, тъй като Х няма никакви доходи в Испания през разглежданата данъчна година.
19
При тези обстоятелства Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд, Нидерландия) решава да спре производството по делото и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)
Трябва ли разпоредбите на Договора за функционирането на ЕС относно свободното движение да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която живеещият в Испания гражданин на Съюза, около 60 % от трудовите доходи на когото се облагат с данък в Нидерландия и около 40 % — в Швейцария, не може да приспадне своите отрицателни доходи от собственото си и лично ползвано жилище в Испания от обложените си в Нидерландия трудови доходи дори ако получава в държавата по пребиваването си, а именно Испания, толкова нисък доход, че гореспоменатите отрицателни доходи да не могат да доведат до намаляване на дължимия от него данък за съответната година в държавата по пребиваване?
2)
а)
При утвърдителен отговор на първия въпрос: трябва ли всяка държава членка, в която съответният гражданин на Съюза получава част от своите доходи, да отчита в този случай пълния размер на гореспоменатите отрицателни доходи? Или това задължение важи само за една от съответните държави по заетостта, и ако да, за коя от тях? Или пък всяка от държавите по заетостта (различни от държавата по пребиваване) трябва да позволи приспадането на част от тези отрицателни доходи? В последния случай как следва да се определи тази подлежаща на приспадане част?
б)
Във връзка с това държавата членка, в която фактически се полага трудът, ли е от определящо значение, или държавата членка, която има правомощието да обложи с данък доходите, получени от посочения труд?
3)
Различен ли ще е отговорът на двете части от втория въпрос, ако едната от държавите, в които съответният гражданин на Съюза получава доходите си, е Конфедерация Швейцария, която не е държава — членка на Съюза, и също така не е част от Европейското икономическо пространство?
4)
Доколко в това отношение е релевантен въпросът дали правната уредба на държавата по пребиваване на данъчнозадълженото лице (в случая Кралство Испания) предвижда възможност за приспадане на лихвата по ипотечен кредит за собственото жилище на това лице, както и възможност за приспадане на произтичащите от това данъчни загуби през съответната година от евентуалните доходи от тази държава през следващи години?“.
По преюдициалните въпроси
По приложимите свободи на движение
20
В самото начало следва да се отбележи, че запитващата юрисдикция не уточнява с оглед на коя свобода на движение трябва да се разглежда национална правна уредба като тази, предмет на главното производство.
21
От доказателствата в представената на Съда преписка обаче се установява, че Х контролира и управлява чрез мажоритарни участия дейността на дружества, установени в Нидерландия и в Швейцария, от печалбите от които той иска да приспадне „отрицателните доходи“ от собственото си жилище в Испания.
22
Всъщност според постоянната съдебна практика по отношение на местно лице в държава членка, независимо от неговото гражданство, което има в капитала на дружество, установено в друга държава членка, дялово участие, което му дава възможност да упражнява безспорно влияние върху решенията на дружеството и да определя неговата дейност, е приложима свободата на установяване (решение от 18 декември 2014 г., X, C‑87/13, EU:C:2014:2459, т. 21).
23
Следователно националната правна уредба, предмет на главното производство, трябва да се разгледа с оглед на разпоредбите на член 49 ДФЕС.
По първия въпрос
24
С първия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали член 49 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка, чието данъчно законодателство позволява приспадането на „отрицателни доходи“, свързани с жилище, да лишава чуждестранно самостоятелно заето лице от възможността да се ползва от това приспадане, когато то получава в тази държава членка 60 % от всичките си доходи и не получава в държавата членка, в която се намира жилището му, доход, който да му позволи да предяви в същата държава равностойно право на приспадне.
25
За да се отговори на този въпрос, в самото начало следва да се припомни, че националните данъчноправни норми трябва да зачитат правото на Съюза, и по-конкретно гарантираните от Договорите свободи, една от които е свободата на установяване, предоставена с член 49 ДФЕС (вж. по аналогия решение от 10 май 2012 г., Комисия/Естония, C‑39/10, EU:C:2012:282, т. 47).
26
Отчитането на „отрицателните доходи“ от недвижим имот, находящ се в държавата членка по пребиваване на данъчнозадължено лице, представлява данъчно предимство, свързано с личното му положение, което е от значение при преценката на данъчните възможности като цяло на това лице (вж. в този смисъл решение от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 19 и цитираната съдебна практика).
27
Следователно, доколкото законодателството на държава членка лишава чуждестранните данъчнозадължени лица от съществуващата за местните данъчнозадължени лица възможност да приспадат такива „отрицателни доходи“, то третира първата група лица по-неблагоприятно от втората.
28
При това положение следва да се прецени дали критерият за пребиваване, установен с разглежданата в главното производство правна уредба, води до дискриминация.
29
В това отношение следва да се припомни, че дискриминация може да е налице само при прилагането на различни разпоредби към сходни ситуации или при прилагането на една и съща разпоредба към различни ситуации (вж. по-конкретно решения от 14 февруари 1995 г., Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, т. 30 и от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 21).
30
По отношение на преките данъци местните и чуждестранните лица по принцип не са в сходно положение, доколкото полученият на територията на една държава членка доход от чуждестранно лице най-често представлява само част от общия му доход, съсредоточен в неговото място на пребиваване, а личните данъчни възможности на чуждестранното лице, определени чрез отчитане на всички негови доходи и на личното и семейното му положение, могат най-лесно да се преценят на мястото, където е центърът на личните и имуществените му интереси, което по принцип съответства на неговото обичайно пребиваване (вж. по-конкретно решения от 14 февруари 1995 г., Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, т. 31 и 32 и от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 22).
31
Съдът освен това приема в точка 34 от решение от 14 февруари 1995 г., Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31), че обстоятелството, че държава членка не дава възможност на чуждестранно лице да се ползва от някои данъчни предимства, които тя предоставя на местните лица, като правило не е проява на дискриминация поради обективните различия между положението на местните лица и това на чуждестранните лица от гледна точка както на източника на доходи, така и на личните данъчни възможности или на личното и семейното положение (вж. също решение от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 23).
32
Дискриминация по смисъла на Договора за функционирането на ЕС между местни и чуждестранни лица би могла да съществува единствено ако независимо от пребиваването им в различни държави членки се установи, че по отношение на предмета и съдържанието на съответните национални разпоредби двете категории данъчнозадължени лица се намират в сходно положение (вж. решение от 14 септември 1999 г.Gschwind, C‑391/97, EU:C:1999:409, т. 26).
33
Такъв е по-специално случаят, когато чуждестранно данъчнозадължено лице не получава значителни доходи в държавата членка, в която пребивава, а получава основната част от облагаемите си доходи от дейност, осъществявана в друга държава членка, така че държавата членка по неговото пребиваване не е в състояние да му предостави предимствата, които произтичат от отчитането на неговото лично и семейно положение (вж. по-конкретно решения от 14 февруари 1995 г., Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, т. 36, от 16 октомври 2008 г., Renneberg, C‑527/06, EU:C:2008:566, т. 61 и от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 25).
34
В такъв случай дискриминацията се изразява в това, че личното и семейното положение на чуждестранно лице, което получава основната част от своите доходи и почти всичките си семейни доходи в държава членка, различна от тази по своето пребиваване, не се отчита нито в държавата членка по неговото пребиваване, нито в държавата членка по неговата месторабота (решения от 14 февруари 1995 г., Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, т. 38, от 18 юли 2007 г., Lakebrink и Peters-Lakebrink, C‑182/06, EU:C:2007:452, т. 31 и от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 26).
35
В точка 34 от решение от 18 юли 2007 г., Lakebrink и Peters-Lakebrink (C‑182/06, EU:C:2007:452), Съдът уточнява, че обхватът на съдебната практика, припомнена в точки 27—32 от настоящото решение, се разпростира спрямо всички данъчни предимства, свързани с данъчните възможности на чуждестранното лице, които не са предоставени нито в държавата членка по пребиваване, нито в държавата членка по месторабота (решение от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 27).
36
Такъв обхват може да бъде транспониран в контекста на свободата на установяване по отношение на данъчните предимства, свързани с данъчните възможности, които не могат да бъдат предоставени нито в държавата членка по пребиваване, нито в държавата членка по заетостта на самостоятелно заето лице (вж. относно приложимостта по отношение свободата на установяване на изведената от решение от 14 февруари 1995 г., Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31 съдебна практика, първоначално установена във връзка със свободното движение на работниците, решения от 11 август 1995 г., Wielockx, C‑80/94, EU:C:1995:271, от 27 юни 1996 г., Asscher, C‑107/94, EU:C:1996:251 и от 28 февруари 2013 г., Ettwein, C‑425/11, EU:C:2013:121).
37
Затова от гледна точка на такива данъчни предимства, предназначени, в зависимост от присъщите на разглежданото национално законодателство норми, да определят данъчните възможности на съответното данъчнозадължено лице, каквито са разглежданите в главното производство норми, въз основа на които се облага фиктивният доход, получен от собствено жилище, и съответно позволяват приспадането на свързаните с него разноски, само обстоятелството, че чуждестранно лице е получило на територията на държавата членка по заетостта доходи при условия, които общо взето са близки до тези на местните лица на тази държава, не е достатъчно, за да бъде положението му обективно сходно на тяхното.
38
Наистина, за да се констатира такова обективно сходство, е необходимо освен това, поради факта че това чуждестранно лице не получава основната част от доходите си в държавата членка по пребиваване, тази държава да не е в състояние да му предостави предимствата, които произтичат от отчитането на всичките му доходи и на неговото лично и семейно положение (вж. по аналогия решение от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 28).
39
Когато чуждестранно лице получава на територията на държава членка, в която упражнява част от дейността си, 60 % от всичките си световни доходи, няма никакво основание да се приеме, че само поради това държавата членка по пребиваването му няма да бъде в състояние да вземе предвид всичките му доходи и личното и семейното му положение. Друго би било положението само ако се окаже, че заинтересованото лице не е получило на територията на държавата членка по пребиваването си никакви доходи или доходите му са толкова незначителни, че тази държава да не е в състояние да му предостави предимствата, които произтичат от отчитането на всичките му доходи и на неговото лично и семейно положение.
40
Изглежда, че случаят на Х е такъв, тъй като от доказателствата по представената на Съда преписка се установява, че през разглежданата в главното производство данъчна година той не е получил никакъв доход на територията на държавата членка по пребиваването му, а именно Кралство Испания.
41
Тъй като личното и семейното положение на X не може да бъде взето предвид нито в тази държава членка, нито в тази, на чиято територия получава 60 % от всичките си доходи от професионална дейност, а именно Кралство Нидерландия, следва да се приеме, че е налице дискриминация, която му вреди, по смисъла на посочената в точки 27—32 от настоящото решение съдебна практика.
42
Този извод не може да бъде оспорен въз основа на обстоятелството, че X освен това е получил останалите си доходи за същата година в държава, различна от Кралство Нидерландия и Кралство Испания. Както отбелязва генералният адвокат в точки 47—53 от заключението си, обстоятелството, че данъчнозадължено лице получава основната част от своите доходи не в една, а в няколко държави, различни от държавата по пребиваване, е без значение за прилагането на принципите, изведени от решение от 14 февруари 1995 г., Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31). Наистина, определящият критерий остава невъзможността на дадена държава членка да вземе предвид с оглед на данъчното облагане личното и семейното положение на данъчнозадължено лице поради липса на достатъчно облагаеми доходи, докато това е възможно другаде поради наличието на достатъчно доходи.
43
С оглед на всички изложени дотук съображения на първия въпрос следва да се отговори, че член 49 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка, чието данъчно законодателство позволява да се приспадат „отрицателните доходи“, свързани с жилище, да отказва възможността за ползване на това приспадане на самостоятелно заето чуждестранно лице, когато то получава в тази държава членка 60 % от всичките си доходи и не получава в държавата членка, в която се намира жилището му, доход, който да му даде възможност да предяви там равностойно право на приспадане.
По втория въпрос
44
С втория си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали произтичащата от отговора на първия въпрос забрана се отнася само до държавата членка, в която са получени 60 % от всички доходи, или тя се отнася до всяка друга държава членка, в която чуждестранното данъчнозадължено лице би получавало облагаеми доходи, позволяващи му да предяви там равностойно право на приспадане, и какъв да бъде критерият за разпределяне. Тя се пита също дали понятието „държава членка по заетостта“ се отнася до държава членка, в която конкретно се осъществява дейност, или до държава членка, която има правомощието да обложи доходите от дадена дейност.
45
За да се отговори на втората част от втория въпрос, е достатъчно да се припомни, че целта в основата на припомнената при отговора на първия въпрос съдебна практика е да се вземе предвид личното и семейното положение на данъчнозадълженото лице чрез данъчно предимство., т.е. по-ниско данъчно облагане. Поради това понятието „държава членка по заетостта“ според възприетото в настоящото решение становище не може да се разбира по друг начин освен като държава членка, която е компетентна да обложи всички или част от доходите от дейността на данъчнозадължено лице, независимо от мястото, където се осъществява конкретно дейността, източник на тези доходи.
46
Колкото до първата част от втория въпрос относно разпределянето между няколко държави членки по заетостта на задължението, произтичащо от отчитането на личното и семейното положение на данъчнозадълженото лице, следва тя да се разгледа, като се вземе предвид постоянната практика на Съда относно разпределянето между държавите членки на техните данъчни правомощия (вж. по-специално решение от 12 декември 2002 г., De Groot, C‑385/00, EU:C:2002:750, т. 93 и цитираната съдебна практика).
47
От това по-конкретно следва, че при липсата на мерки за уеднаквяване или хармонизиране от правото на Съюза свободата на държавите членки да разпределят помежду си упражняването на данъчните си правомощия именно за да се избегне наслагването на данъчни предимства, трябва да се съвмести с необходимостта да се гарантира на данъчнозадължените лица от съответните държави, че като цяло ще бъдат надлежно отчетени всички обстоятелства, свързани с тяхното лично и семейно положение, независимо от начина, по който съответните държави членки са си разпределили това задължение. Наистина, при липсата на такова съвместяване има опасност свободното разпределяне на данъчните правомощия между държавите членки да доведе до неравно третиране на съответните данъчнозадължени лица, което, при положение че не е резултат от съществуващите различия между националните данъчни правни уредби, би било несъвместимо със свободата на установяване (вж. в този смисъл решение от 12 декември 2013 г., Imfeld и Garcet, C‑303/12, EU:C:2013:822, т. 70 и 77).
48
Ако самостоятелно заето лице получава облагаемите си доходи в няколко държави членки, различни от държавата по пребиваване, това съвместяване може да се постигне само ако му се позволи да предявява правото си на приспадане на „отрицателните доходи“ във всяка от държавите членки по заетостта, предоставящи този вид данъчно предимство, пропорционално на частта от доходите му, получени във всяка държава членка, и при задължение за него да представи на компетентните национални администрации всяка информация за световните си доходи, позволяваща им да определят тази пропорция.
49
Въз основа на това на втория въпрос трябва да се отговори, че забраната, която произтича от отговора на първия въпрос, се отнася до всяка държава членка по заетостта, в която самостоятелно заето лице получава доходи, позволяващи му да предяви там равностойно право на приспадане, пропорционално на частта от тези доходи, получени във всяка от държавите членки по заетостта. В това отношение „държава членка по заетостта“ е всяка държава членка, която има правомощието да облага доходите от дейността на чуждестранно лице, получени на нейната територия, независимо от мястото, на което конкретно е упражнявана тази дейност.
По третия въпрос
50
С третия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали обстоятелството, че съответното чуждестранно данъчнозадължено лице получава част от облагаемите си доходи не в държава членка, а в трета държава, има значение за отговора на втория въпрос.
51
Във връзка с това следва да се припомни, че тълкуването на разпоредбите от Договора за функционирането на ЕС относно свободата на установяване с оглед на произтичащото от нея задължение да не се дискриминира самостоятелно заето лице, което осъществява професионална дейност в държава членка, различна от държавата членка по пребиваването, се отнася за всички държави членки. Същото важи и при положение като разглежданото в главното производство по отношение на държава членка, в която самостоятелно заето лице, пребиваващо в друга държава членка, е упражнявало част от дейността си, като същевременно е осъществявало останалата си дейност в трета държава, дори ако последната не е държава членка, а трета държава (вж. по аналогия решение от 18 юни 2015 г., Kieback, C‑9/14, EU:C:2015:406, т. 35).
52
Следователно на третия въпрос трябва да се отговори, че обстоятелството, че съответното чуждестранно данъчнозадължено лице получава част от облагаемите си доходи не в държава членка, а в трета държава, е без значение за отговора на втория въпрос.
По четвъртия въпрос
53
С четвъртия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали отговорът на предходните въпроси ще е различен, ако националното законодателство на държавата членка по пребиваването на самостоятелно заето лице му позволява да приспадне от дължимия в същата държава членка данък лихвите по ипотечния кредит за собственото му жилище и да отнесе произтичащите от тях данъчни загуби към доходите от няколко следващи данъчни години.
54
От съдържащите се в представената на Съда преписка доказателства, потвърдени в това отношение в устното становище на Х, изложено в съдебното заседание, се установява, че той не е получил доходи в Испания нито през 2007 г., нито през следващите години. Затова поради липсата на облагаем доход в държавата членка по пребиваването през тези години, Х във всеки случай не е могъл да предяви пред испанските данъчни органи право на приспадане, за да бъде взето предвид личното и семейното му положение.
55
Следователно четвъртият въпрос е хипотетичен и поради това недопустим (вж. решение от 29 януари 2013 г., Radu, C‑396/11, EU:C:2013:39, т. 24).
По съдебните разноски
56
С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:
1)
Член 49 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска държава членка, чието данъчно законодателство позволява да се приспадат „отрицателните доходи“, свързани с жилище, да отказва възможността за ползване на това приспадане на самостоятелно заето чуждестранно лице, когато то получава в тази държава членка 60 % от всичките си доходи и не получава в държавата членка, в която се намира жилището му, доход, който да му даде възможност да предяви там равностойно право на приспадане.
2)
Забраната, която произтича от отговора на първия въпрос, се отнася до всяка държава членка по заетостта, в която самостоятелно заето лице получава доходи, позволяващи му да предяви там равностойно право на приспадане, пропорционално на частта от тези доходи, получени във всяка от държавите членки по заетостта. В това отношение „държава членка по заетостта“ е всяка държава членка, която има правомощието да облага доходите от дейността на чуждестранно лице, получени на нейната територия, независимо от мястото, на което конкретно е упражнявана тази дейност.
3)
Обстоятелството, че съответното чуждестранно данъчнозадължено лице получава част от облагаемите си доходи не в държава членка, а в трета държава, е без значение за отговора на втория въпрос.
Подписи
(
*1
)	Език на производството: нидерландски.