62022CC0573
JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
MACIEJ SZPUNAR
12 päivänä syyskuuta 2024 (
1
)
Asia C‑573/22
A,
B ja
Foreningen C
vastaan
Skatteministeriet
(Ennakkoratkaisupyyntö – Østre Landsret (Itä-Tanskan hovioikeus, Tanska))
Ennakkoratkaisupyyntö – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Direktiivi 2006/112/EY – 370 artikla ja liitteessä X olevan A osan 2 kohta – Poikkeukset – Soveltamisala – Julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminta, joka rahoitetaan radio- ja televisiolähetysten vastaanottolaitteiden omistajilta perittävällä pakollisella maksulla
Johdanto
1.
Tanskan radio- ja televisiolupamaksu ei ehtinyt 100 vuoden ikään. Vuonna 1926 radiolupamaksuna käyttöön otettu maksu poistettiin monien muutosten jälkeen, nimeltään medialupamaksuna (medielicens), vuonna 2022.
2.
Se on kuitenkin edelleen kiistanalainen ainakin yhdestä näkökulmasta, nimittäin sen arvonlisäverotuksen laillisuuden kannalta. Sen jälkeen, kun tämä vero otettiin käyttöön Tanskassa vuonna 1967, sitä kannettiin radio- ja televisiolupamaksusta.
3.
Unionin oikeuden näkökulmasta tämä oli perusteltua arvonlisäverotuksen yleisistä periaatteista tehdyllä poikkeuksella, joka oli vastaava kuin unionin tuomioistuimen tuomiossa GIS (
2
) tarkastelemat poikkeukset. Esillä olevassa asiassa herää kuitenkin kysymys, voidaanko kyseisen tuomion johtopäätöksiä täysin soveltaa siihen, kun otetaan huomioon muutokset, joita Tanskan radio- ja televisiolupamaksuun on sen voimassaoloaikana tehty. Nämä muutokset aiheuttavat sen, ettei edellä mainitun tuomion suora soveltaminen ole mahdollista, ja tarvitaan tiettyjä selvennyksiä kyseisen tuomion vaikutukseen esillä olevan asian olosuhteissa.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
4.
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (
3
) 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveroa on suoritettava seuraavista liiketoimista:
– –
c)
verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta”.
5.
Saman direktiivin 132 artiklan 1 kohdan q alakohdan sanamuoto on seuraava:
”Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta seuraavat liiketoimet:
– –
q)
julkisten radio- ja televisiolaitosten harjoittama muu kuin kaupallinen toiminta”.
6.
Kyseisen direktiivin 370 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Jäsenvaltiot, jotka 1 päivänä tammikuuta 1978 verottivat liitteessä X olevassa A osassa mainittuja liiketoimia, voivat jatkaa niiden verottamista.”
7.
Lopuksi direktiivin 2006/112 liitteessä X olevan A osan, jonka otsikko on ”Liiketoimet, joita jäsenvaltiot voivat edelleen verottaa”, 2 kohdassa mainitaan ”julkisten radio– ja televisiolaitosten harjoittama muu kuin kaupallisluonteinen toiminta”.
Tanskan oikeus
8.
Radiolupamaksu otettiin Tanskan oikeudessa käyttöön vuonna 1926, ja vuonna 1951 siitä tuli radio- ja televisiolupamaksu. Radio- ja televisiotoiminnasta 15.6.1973 annetun lain nro 421 (lov nr. 421 om radio- og fjernsynsvirksomhed) mukaisesti se määriteltiin ”maksuksi radio- ja televisiovastaanottimien käytöstä”.
9.
Radio- ja televisiotoiminnasta annetun lain muuttamisesta 27.12.1996 annetun lain mukaan tästä maksusta saatavia tuloja voidaan käyttää julkisten radio- ja televisiotoiminnan harjoittajien toiminnan lisäksi myös ”mahdollisiin muihin tiedotusvälineisiin liittyviin tarkoituksiin”.
10.
Radio- ja televisiotoiminnasta annettuun lakiin 20.12.2006 tehdyllä toisella muutoksella radio- ja televisiolupamaksu muutettiin ”medialupamaksuksi”, jota perittiin kaikista laitteista, joilla ”voidaan vastaanottaa ja toistaa yleisölle lähetettäviä audiovisuaalisia ohjelmia tai palveluja”.
11.
Tästä maksusta luovuttiin asteittain vuodesta 2013 alkaen, kunnes se 1.1.2022 poistettiin kokonaan radio- ja televisiotoiminnasta annetun lain muuttamisesta 18.12.2018 annetulla lailla.
Pääasian tosiseikat, asian käsittelyn vaiheet ja ennakkoratkaisukysymykset
12.
A, B (luonnolliset henkilöt) ja Foreningen C (ryhmäkanteen nostanut luonnollisten henkilöiden ryhmä) nostivat ennakkoratkaisua pyytäneessä tuomioistuimessa Skatteministerietiä (valtiovarainministeriö, Tanska) vastaan kanteet heidän vuosina 2007–2017 medialupamaksusta maksamiensa arvonlisäveron määrien palauttamiseksi. Kanteet perustuvat ensinnäkin siihen, että koska medialupamaksu ei ole direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitettu vastikkeellinen palvelujen suoritus, kyseisestä maksusta kannetaan arvonlisäveroa edellä mainitun direktiivin vastaisesti ja se on palautettava. Kantajat väittävät toissijaisesti, että vaikka arvonlisäveron kantamista medialupamaksusta pidettäisiin periaatteessa laillisena direktiivin 2006/112 370 artiklan, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, perusteella, tätä maksua koskevan sääntelyn muutokset, jotka on toteutettu 1.1.1978 jälkeen, muuttavat olennaisesti sen luonnetta, minkä vuoksi on mahdotonta vedota säännöksen sisältämään standstill-lausekkeeseen.
13.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pitää tuomion Český rozhlas (
4
) johtopäätösten mukaisesti kiistattomana, että medialupamaksu ei ole direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitettu vastikkeellinen palvelujen suoritus. Mainittu tuomioistuin on kuitenkin epävarma kyseisen direktiivin 370 artiklan sovellettavuudesta.
14.
Näissä olosuhteissa Østre Landsret (Itä-Tanskan ylioikeus, Tanska) päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)
Onko [direktiivin 2006/112] 370 artiklaa, luettuna yhdessä sen liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että asianomaiset jäsenvaltiot voivat kantaa arvonlisäveroa lakisääteisestä medialupamaksusta, joka peritään julkisten radio- ja televisiolaitosten harjoittaman muun kuin kaupallisen toiminnan rahoittamiseksi, vaikka kyse ei ole kyseisen direktiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetusta ’vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta’?
Jos ensimmäiseen kysymykseen vastataan myöntävästi, unionin tuomioistuinta pyydetään vastaamaan seuraaviin ennakkoratkaisukysymyksiin:
2)
Onko [direktiivin 2006/112] 370 artiklaa, luettuna yhdessä liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että jäsenvaltion mahdollisuus kantaa arvonlisäveroa ensimmäisessä kysymyksessä kuvatusta lakisääteisestä medialupamaksusta voi säilyä, jos [jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY] (
5
) voimaantulon (1.1.1978) jälkeen jäsenvaltio on muuttanut lupamaksujärjestelmää siten, että aiemmin lupamaksu perittiin radio- ja televisiovastaanotinten hallussapidosta ja sittemmin se perittiin minkä tahansa sellaisen laitteen hallussapidosta, jolla voidaan vastaanottaa audiovisuaalisia ohjelmia ja palveluja suoraan, kuten älypuhelimet, tietokoneet jne.?
3)
Onko [direktiivin 2006/112] 370 artiklaa, luettuna yhdessä liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että jäsenvaltion mahdollisuus kantaa arvonlisäveroa ensimmäisessä kysymyksessä kuvatusta lakisääteisestä medialupamaksusta voi säilyä, jos [direktiivin 77/388] voimaantulon (1.1.1978) jälkeen jäsenvaltio on muuttanut lupamaksujärjestelmää siten, että lupamaksutuloista pienempi osuus käytetään kulttuuriministerin harkinnan mukaan i) radio- ja televisiolaitosten, jotka saavat julkista tukea mutta jotka eivät ole itse julkisia, ja ii) media- ja elokuvaorganisaatioiden, jotka myötävaikuttavat radio- ja televisiotoimintaan mutta eivät itse harjoita sitä, rahoittamiseen?”
15.
Ennakkoratkaisupyyntö saapui unionin tuomioistuimeen 26.8.2022. Kirjallisia huomautuksia esittivät pääasian kantajat, Tanskan ja Ranskan hallitukset sekä Euroopan komissio. Samat osapuolet olivat edustettuina 14.3.2024 pidetyssä istunnossa.
16.
Unionin tuomioistuin antoi 26.10.2023 tuomion GIS.
Asian tarkastelu
17.
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on esittänyt nyt käsiteltävässä asiassa unionin tuomioistuimelle kolme ennakkoratkaisukysymystä.
18.
Ensimmäisellä näistä kysymyksistä ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään, onko direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että siinä sallitaan arvonlisäveron kantaminen maksusta, jonka tarkoituksena on julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan rahoittaminen, kuten Tanskan medialupamaksu, vaikka maksu ei ole vastiketta kyseisen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitetusta palvelujen suorituksesta.
19.
Vastaus tähän kysymykseen seuraa mielestäni suoraan tuomiosta GIS. Mainittu tuomio koskee varsinaisesti direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohtaa. Kyseisellä säännöksellä otetaan kuitenkin käyttöön Itävaltaa koskeva poikkeus, joka on käytännössä vastaava kuin 370 artiklan mukainen poikkeus, joka koskee maita, jotka olivat Euroopan yhteisön jäseniä ennen 1.1.1978. Direktiivin 2006/112 378 artikla koskee direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdassa määriteltyjä toimintoja eli samanlaista toimintaa kuin esillä olevassa asiassa tarkasteltava toiminta. Lisäksi Tanskan medialupamaksu on samantyyppinen maksu kuin tuomion GIS tuomiolauselmassa tarkoitettu maksu. Kyseisessä tuomiossa omaksuttua direktiivin 2006/112 378 artiklan, luettuna yhdessä liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkintaa voidaan siten soveltaa suoraan esillä olevassa asiassa esitetyn ensimmäisen ennakkoratkaisukysymyksen yhteydessä.
20.
Tämän vuoksi ja unionin tuomioistuimen esittämän pyynnön mukaisesti rajoitan tässä ratkaisuehdotuksessa esitetyt huomiot ja ehdotetut vastaukset kahteen jäljellä olevaan ennakkoratkaisukysymykseen.
Toinen ennakkoratkaisukysymys
21.
Toisella ennakkoratkaisukysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään, onko direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että sitä sovelletaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verottamiseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että sitä ei kerätä ainoastaan radio- tai televisiovastaanottimen hallussapidosta, kuten alun perin, vaan myös minkä tahansa muun sellaisen laitteen hallussapidosta, jolla tällaisia ohjelmia voidaan vastaanottaa, kuten älypuhelimet, tietokoneet jne., mikä mahdollisesti laajentaa maksuvelvollisten piiriä.
22.
Mielestäni tähän kysymykseen on vastattava myöntävästi.
23.
Kuten tuomiosta GIS analogisesti seuraa, direktiivin 2006/112 kyseessä olevassa säännöksessä annetaan siinä mainituille jäsenvaltioille, joihin Tanska kuuluu, (
6
) oikeus pitää voimassa 1.1.1978 voimassa ollut julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan verotusjärjestelmä, mutta tällaisen verotuksen edellytysten olisi pääsääntöisesti pysyttävä ennallaan. (
7
) Tämä ei kuitenkaan estä tekemästä verotusjärjestelmään muutoksia, jotka rajoittuvat tällä välin tapahtuneiden teknisten uudistusten huomioon ottamiseen muuttamatta kuitenkaan tapahtumaa, joka aiheuttaa maksuvelvollisuuden syntymisen tämän toiminnan rahoittamiseksi. (
8
)
24.
Nämä periaatteet seuraavat unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä, jonka mukaan jäsenvaltioilla ei ole direktiiviin 2006/112 (
9
) sisältyviä standstill ‑lausekkeita soveltaessaan oikeutta laajentaa yhteisen arvonlisäverojärjestelmän yleisistä periaatteista tehtyjen poikkeusten soveltamisalaa, mutta ne voivat mukauttaa kansallisia sääntöjään uusiin olosuhteisiin. (
10
)
25.
Tässä toisen ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelussa käsitelty muutos Tanskan medialupamaksua koskeviin säännöksiin sisälsi tämän alun perin vain radio- ja televisiovastaanottimien haltijoita koskevan lupamaksun maksuvelvollisuuden laajentamisen koskemaan myös muiden radio- ja televisio-ohjelmien vastaanottamiseen soveltuvien laitteiden, kuten tietokoneiden, älypuhelinten yms., haltijoita. Muutos liittyi tekniseen kehitykseen, joka mahdollisti radio- ja televisio-ohjelmien vastaanottamisen myös muilla laitteilla kuin erityisesti siihen tarkoitetuilla vastaanottimilla.
26.
Tämä muutos ei kuitenkaan laajentanut direktiivin 2006/112 370 artiklassa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, säädetyn poikkeuksen soveltamisalaa. Kyseisessä säännöksessä sallitaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan verotuksen säilyttäminen. Tanskan järjestelmän kaltaisessa järjestelmässä tämä verotus tapahtuu kantamalla arvonlisäveroa lakisääteisestä maksusta, jota käytetään näiden julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan rahoittamiseen. Nyt käsiteltävän asian kohteena olevaa maksua, eli medialupamaksua, käytetään julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan rahoittamiseen maksuvelvollisten piiristä riippumatta. Direktiivin 2006/112 kyseisten säännösten näkökulmasta tilanne pysyy siis ennallaan. Tästä näkökulmasta oleellista on nimittäin maksusta saatavien tulojen käyttötarkoitus, ei niiden lähde.
27.
Tätä johtopäätöstä ei muuta se seikka, johon ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin kiinnittää huomiota, että medialupamaksuvelvollisuuden aiheuttavien laitteiden luokittelun laajentaminen on samalla laajentanut maksuvelvollisten piiriä. Direktiivin 2006/112 370 artikla ei nimittäin sisällä vaatimusta, jonka mukaan säännöksen nojalla sallitun veron perusteen tosiasiallisen suuruuden olisi pysyttävä muuttumattomana.
28.
Pääasian kantajien ja komission huomautus siitä, että toisin kuin radio- ja televisiovastaanottimien osalta, radio- ja televisio-ohjelmien vastaanottaminen ei ole tietokoneiden tai älypuhelimien kaltaisten laitteiden päätehtävä, ei myöskään ole merkityksellinen.
29.
Asiassa Český rozhlas unionin tuomioistuin totesi, että nyt käsiteltävässä asiassa kyseessä olevan medialupamaksun kaltainen maksu ei ole vastike julkisten lähetystoiminnan harjoittajien tarjoamista palveluista muun muassa siksi, että maksuvelvollisuus liittyy tietyn laitteen hallussapitoon, riippumatta sen todellisesta käytöstä. (
11
) Siten myöskään direktiivin 2006/112 370 artiklaan, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, perustuva verotus ei ole yhdenmukaistettua verotusta, joka on erottamaton osa yhteistä arvonlisäverojärjestelmää, vaan tällainen verotus muodostaa poikkeuksen tämän järjestelmän soveltamisalasta. (
12
) Tähän perustuvan verotuksen laillisuuden kannalta ei siis ole välttämätöntä, että sellaisten laitteiden, joiden hallussapidosta syntyy velvollisuus maksaa tämän verotuksen perustana olevat määrät, käytön ja verotetun toiminnan, eli julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, välillä olisi yhteys.
30.
Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että toiseen ennakkoratkaisukysymykseen vastataan, että direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, on tulkittava siten, että sitä sovelletaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verotukseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että sitä ei kerätä ainoastaan radio- tai televisiovastaanottimen hallussapidosta, kuten alun perin, vaan myös minkä tahansa muun sellaisen laitteen hallussapidosta, jolla tällaisia ohjelmia voidaan vastaanottaa, kuten älypuhelimet, tietokoneet jne., vaikka tämä mahdollisesti laajentaa maksuvelvollisten piiriä.
Kolmas ennakkoratkaisukysymys
31.
Kolmannella ennakkoratkaisukysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään, onko direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tulkittava siten, että sitä sovelletaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verotukseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että pieni osa maksusta saatavista tuloista voidaan käyttää muiden toimijoiden kuin julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan rahoittamiseen.
32.
Ennakkoratkaisupyynnön tietojen mukaan pieni osa (enintään viisi prosenttia) medialupamaksusta saatavista tuloista käytettiin vuosina 2007–2017 muiden toimijoiden kuin julkisten radio- ja televisiolaitosten rahoittamiseen. Tämä koski erityisesti seuraavia: yhtä radiolähetystoiminnan harjoittajaa, joka, vaikka onkin yksityinen toimija, harjoittaa julkisen tiedotusvälineen tehtävää, johon sovelletaan samanlaisia oikeudellisia rajoituksia kuin julkisiin lähetystoiminnan harjoittajiin ja jota rahoitetaan pääasiassa medialupamaksusta saatavista tuloista, Tanskan elokuvainstituuttia, jonka tehtävänä on, yhteistyössä julkisten radio- ja televisiolaitosten kanssa, elokuvatuotannon taloudellinen tukeminen, sekä lasten ja nuorten elokuvakoulua, jota ylläpitää säätiö, jonka perustajia ovat muun muassa julkiset radio- ja televisiolähetystoiminnan harjoittajat.
33.
Tässä asiayhteydessä on syytä tarkastella kolmatta ennakkoratkaisukysymystä, sillä medialupamaksu poistettiin lopullisesti 1.1.2022 eikä siitä saatavia tuloja ole siis mahdollista kohdentaa muihin kuin edellä mainittuihin tarkoituksiin. Kyse ei siis tässä ole Tanskan lainsäädännön medialupamaksua koskevien säännösten abstraktista arvioinnista, vaan näiden säännösten arvioinnista niiden tosiasiallisen soveltamisen valossa pääasian menettelyn kattamana ajanjaksona.
34.
Direktiivin 2006/112 370 artiklassa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, annetaan siinä mainituille jäsenvaltioille mahdollisuus säilyttää julkisten radio- ja televisiolaitosten muun kuin kaupallisen toiminnan verotus. Kuten tämän säännöksen tausta, jota ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on kuvaillut yksityiskohtaisesti ennakkoratkaisupyynnössään, osoittaa, sen tarkoituksena on mahdollistaa sellaisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan medialupamaksun kaltaisella lakisääteisellä maksulla, verottaminen sellaisissa jäsenvaltioissa, jotka ennen direktiivin 77/388 voimaantuloa pitivät tällaista toimintaa verollisena, vaikka se ei ole luonteeltaan vastikkeellista.
35.
Tätä säännöstä on tulkittava kyseisen tavoitteen valossa ja siten, että varmistetaan sen tehokkuus (effet utile). (
13
) Tällainen tulkinta edellyttää mielestäni sen toteamista, että direktiivin 2006/112 edellä mainitussa säännöksessä tarkoitettu käsite ”julkisten radio- ja televisiolaitosten harjoittama muu kuin kaupallisluonteinen toiminta” on vastaava kuin lakisääteisellä maksulla, kuten esillä olevan asian kohteena olevalla medialupamaksulla, rahoitettava toiminta. Säännöksessä säädetyn poikkeuksen tarkoituksena on antaa jäsenvaltioille mahdollisuus kantaa arvonlisäveroa tällaisesta maksusta. (
14
)
36.
Tästä näkökulmasta katsottuna se seikka, että pieni osa medialupamaksusta saatavista tuloista käytettiin ensinnäkin lähetystoiminnan harjoittajan, joka, vaikka onkin yksityinen toimija, harjoittaa julkisen tiedotusvälineen tehtävän kaltaista tehtävää ja jota rahoitettiin pääasiassa näistä tuloista, ja toiseksi toimijoiden, jotka eivät harjoita lähetystoimintaa mutta osallistuvat muulla tavoin julkisten radio- ja televisiolaitosten tehtävien toteuttamiseen ja jotka liittyvät niihin organisatorisesti ja toiminnallisesti, toiminnan rahoittamiseen, ei muuta kyseistä kansallista sääntelyä tavalla, joka olisi vastoin direktiivin 2006/112 370 artiklan, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tavoitetta.
37.
Tämä tulkinta ei ole myöskään ristiriidassa direktiivin 2006/112 kyseisen säännöksen sanamuodon kanssa. Tässä säännöksessä sallitaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan verotus, mutta siinä ei määritellä, millaista tämän toiminnan on oltava. Siinä ei erityisestikään todeta, että kyse on vain lähetystoiminnasta, eikä siinä käytetä lähetystoiminnan harjoittajien vaan laitosten käsitettä. Siten mielestäni mikään ei estä sisällyttämästä tämän säännöksen soveltamisalaan muun tyyppistä toimintaa, kuten tuotanto- tai koulutustoimintaa, edellyttäen, että ne kuuluvat julkisille radio- ja televisiolaitoksille uskottuun tehtävään ja rahoitetaan lakisääteisellä maksulla, kuten esillä olevassa asiassa tarkasteltavalla medialupamaksulla.
38.
Kyseisessä direktiivin 2006/112 säännöksessä ei määritellä näiden laitosten oikeudellista muotoa tai omistusrakennetta. Kuten Tanskan hallitus perustellusti huomauttaa, saman direktiivin 132 artiklan 1 kohdan a alakohdassa säännellyssä samankaltaisessa poikkeustapauksessa unionin tuomioistuin salli ”julkisen postipalvelun” käsitteen tulkitsemisen niin, että tulkinnan perustana on näiden toimijoiden tarjoamien palvelujen julkinen luonne eikä toimijoiden muodollinen luokittelu julkisoikeudellisiksi laitoksiksi tai julkiseksi omaisuudeksi. (
15
) Mielestäni samanlainen lähestymistapa voidaan omaksua esillä olevassa asiassa, jossa, kuten ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ilmoittaa, osa julkisten radio- ja televisiolaitosten tehtävistä on uskottu yksityiselle radiolähetystoiminnan harjoittajalle, jonka toimintaa on kuitenkin rahoitettu medialupamaksusta saatavilla tuloilla.
39.
Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että kolmanteen ennakkoratkaisukysymykseen vastataan, että direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, on tulkittava siten, että sitä sovelletaan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verotukseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että pieni osa maksusta saatavista tuloista voidaan käyttää muiden toimijoiden kuin julkisten radio- ja televisiolähetystoiminnan harjoittajien rahoittamiseen.
40.
Jos unionin tuomioistuin ei kuitenkaan hyväksy kolmanteen ennakkoratkaisukysymykseen ehdottamaani vastausta, joka – myönnän – on vähemmän ilmeinen kuin vastaus kahteen ensimmäiseen kysymykseen, Tanskan julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan verotusjärjestelmän mahdollinen ristiriitaisuus direktiivin 2006/112 kanssa koskisi mielestäni vain medialupamaksusta kannettua arvonlisäveroa siltä osin kuin se on osoitettu muiden toimijoiden kuin julkisten radio- ja televisiolähetystoiminnan harjoittajien rahoittamiseen. Muilta osin järjestelmä sen sijaan on edelleen yhteensopiva kyseisen direktiivin kanssa, kuten ilmenee vastauksista, jotka mielestäni tulisi antaa ensimmäiseen ja toiseen ennakkoratkaisukysymykseen. Ei ole vaikeaa laskea medialupamaksusta perittävän arvonlisäveron osuutta, joka vastaa sitä medialupamaksun osaa, jolla on rahoitettu muita toimijoita kuin julkisia radio- ja televisiolähetystoiminnan harjoittajia. Näin ollen en näe syytä sille, että tämän arvonlisäveron osan mahdollinen ristiriitaisuus direktiivin 2006/112 kanssa johtaisi koko järjestelmän yhteensopimattomuuteen kyseisen direktiivin kanssa.
Ratkaisuehdotus
41.
Kaikkien edellä esitettyjen seikkojen perusteella ehdotan, että Østre Landsretin unionin tuomioistuimelle esittämään toiseen ja kolmanteen ennakkoratkaisukysymykseen vastataan seuraavasti:
1)
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 370 artiklaa, luettuna yhdessä liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa,
on tulkittava siten, että
sitä sovelletaan sellaisten julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verotukseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että sitä ei kerätä ainoastaan radio- tai televisiovastaanottimen omistamisesta, kuten alun perin, vaan myös minkä tahansa muun sellaisen laitteen hallussapidosta, jolla tällaisia ohjelmia voidaan vastaanottaa, kuten älypuhelimet, tietokoneet jne., vaikka se mahdollisesti laajentaa maksuvelvollisten piiriä.
2)
Direktiivin 2006/112 370 artiklaa, luettuna yhdessä liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa,
on tulkittava siten, että
sitä sovelletaan sellaisten julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnan, joka rahoitetaan näiden laitosten lähettämien ohjelmien vastaanottolaitteiden haltijoilta perittävällä lakisääteisellä maksulla, verotukseen tilanteessa, jossa 1.1.1978 jälkeen tätä maksua koskevaa sääntelyä muutettiin siten, että pieni osa maksusta saatavista tuloista voidaan käyttää muiden toimijoiden kuin julkisten radio- ja televisiolähetystoiminnan harjoittajien rahoittamiseen.
(
1
)	Alkuperäinen kieli: puola.
(
2
)	Tuomio 26.10.2023 (C‑249/22, EU:C:2023:813; jäljempänä tuomio GIS).
(
3
)	EUVL 2006, L 347, s. 1.
(
4
)	Tuomio 22.6.2016 (C‑11/15, EU:C:2016:470).
(
5
)	EYVL 1977, L 145, s. 1.
(
6
)	Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 19 kohta.
(
7
)	Tuomio GIS, 42 ja 43 kohta.
(
8
)	Ks. vastaavasti tuomio GIS, 45 ja 47 kohta.
(
9
)	Tai sitä edeltävään direktiiviin 77/388.
(
10
)	Ks. vastaavasti tuomio 2.5.2019, Grupa Lotos (C‑225/18, EU:C:2019:349, 31 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen) sekä tuomio GIS, 42 kohta.
(
11
)	Tuomio 22.6.2016 (C‑11/15, EU:C:2016:470, 26 ja 28 kohta).
(
12
)	Ks. vastaavasti tuomio GIS, 51 kohta.
(
13
)	Ks. vastaavasti tuomio GIS, 46–49 kohta.
(
14
)	Ks. vastaavasti tuomio GIS, 47 kohta.
(
15
)	Ks. tuomio 16.10.2019, Winterhoff ja Eisenbeis (C‑4/18 ja C‑5/18, EU:C:2019:860, 50 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). On totta, että direktiivin 2006/112 132 artiklan 1 kohdan a alakohdan sanamuoto saattaa joissakin kieliversioissa (erityisesti englannin- tai ranskankielisessä) viitata siihen, että se koskee postipalveluja eikä palveluntarjoajia. Yhteisöjen tuomioistuin on kuitenkin jo kauan sitten selventänyt (direktiivin 77/388/ETY asiaa koskevan säännöksen perusteella), että tämä käsite on ymmärrettävä henkilöllisesti (tuomio 11.7.1985, komissio v. Saksa, 107/84, EU:C:1985:332, 11 kohta). Lisäksi mainitun direktiivin 2006/112 132 artiklan 1 kohdan a alakohdan muista kieliversioista, erityisesti puolankielisestä (”poczta państwowa”) ja saksankielisestä versiosta (”öffentliche Posteinrichtungen”), käy selkeästi ilmi poikkeuksen kattaman toimijan julkisoikeudellinen luonne, mikä ei estänyt unionin tuomioistuinta omaksumasta joustavampaa tulkintaa. Sen vuoksi myös analogia tämän direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa on mielestäni perusteltua.