62023CC0744
ĢENERĀLADVOKĀTES JULIANAS KOKOTES [JULIANE KOKOTT]
SECINĀJUMI,
sniegti 2025. gada 8. maijā (
1
)
Lieta C‑744/23 [Zlakov] (
i
)
Т. P. T.
pret
“Financial Bulgaria
”
EOOD
(Sofiyski rayonen sad (Sofijas rajona tiesa, Bulgārija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa sistēma – Direktīva 2006/112/EK – Ar nodokli apliekami darījumi – Atlīdzības par pakalpojumu neesība, jo honorārs par labvēlīgu tiesvedības iznākumu nav garantēts – Juridiskās konsultācijas, kuras pro bono sniedz advokāts, kurš reģistrēts kā PVN maksātājs – Tiesību aktā paredzēts minimālais honorārs, ko labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā jāmaksā pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs
I. Ievads
1.
Saskaņā ar PVN tiesību aktiem ar nodokli principā tiek aplikti tikai darījumi, kuros nodokļa maksātājs, veicot preču piegādi vai sniedzot pakalpojumu, citu personu par atlīdzību nodrošina ar patēriņa preci. Patērētāju apgāde, ko nodokļa maksātājs veic bez maksas, principā nav apliekama ar nodokli. Tomēr tā ir arī reti sastopama, jo parastās saimnieciskās darbības ietvaros uzņēmums neko nedāvina. Biežāk sastopami ir honorāri labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā, kad atlīdzība par pakalpojumu ir jāmaksā tikai pie zināmiem nosacījumiem, tātad tās apmērs pakalpojuma sniegšanas brīdī vēl nav zināms.
2.
Taču, kā no PVN tiesību viedokļa jāvērtē tas, ka advokāts pakalpojumus klientam sniedz bez maksas, bet labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā no puses, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, tomēr saņem tiesību aktā noteiktu minimālo honorāru? Vai tad, ja trešā persona maksā (šajā gadījumā – tai ir jāmaksā) sniegtā pakalpojuma dēļ, var runāt par pakalpojumu sniegšanu bez maksas, kas nav apliekama ar nodokli?
3.
Pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, šis jautājums veido 20 % no atlīdzināmā advokāta honorāra – šajā gadījumā kopā 80 levas (BGN) (
2
). Advokātam izšķiroši ir tas, vai viņam Bulgārijas valstij jāmaksā 20/120 no saņemtā minimālā honorāra. Bulgārijai rodas jautājums, vai tās nodokļu ieņēmumi primāri ir atkarīgi no tā, vai un kādā apmērā advokātam galu galā tiek samaksāta atlīdzība, vai arī no tā, kas vai uz kāda pamata viņam izmaksā atlīdzību (klients, pamatojoties uz līgumu, vai puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, piespiedu kārtā, pildot tiesību aktu).
4.
Šajā ziņā lielu neskaidrību praksē (
3
) ir radījis Tiesas 2016. gada nolēmuma lietā Baštová (
4
) pamatojums, jo tas – vismaz pavirši lasot – balstīts vienīgi uz atlīdzības nenoteiktību (“zinām[s] neveiksmes risk[s]”), lai pamatotu, ka sacīkšu uzvarētāja balva nav atlīdzība par pakalpojumu. Ja pastāv atlīdzības nenoteiktība, saikne starp sniegto pakalpojumu un – attiecīgā gadījumā – saņemto samaksu var tikt izbeigta. Šis apgalvojums tika pamatots ar atsauci uz lietu Tolsma (
5
), kas gan, šķiet, galvenokārt attiecās uz maksājumiem, kuri veikti altruistisku motīvu dēļ (it īpaši aiz līdzjūtības).
5.
Tagad Tiesai ir iespēja precizēt savus patiešām diezgan neskaidros apsvērumus nolēmumā lietā Baštová. Galu galā runa šajā gadījumā ir par to, lai vienu no PVN tiesību pamatjautājumiem, proti, jautājumu, vai pastāv ar nodokli apliekama pakalpojumu sniegšana, atrisinātu ne tikai sniedzot pareizu rezultātu, bet arī pareizu pamatojumu.
II. Atbilstošās tiesību normas
A.
Savienības tiesības
6.
Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (
6
) (turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 2. panta 1. punkta c) apakšpunktā paredzēts:
“PVN uzliek šādiem darījumiem:
c)
pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds.”
7.
PVN direktīvas 9. panta 1. punktā noteikts:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”
8.
PVN direktīvas 26. panta 1. punkta b) apakšpunkts attiecas uz pakalpojumu sniegšanu bez maksas un tajā ir reglamentēts:
“1. Šādus darījumus uzskata par pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību:
b)
pakalpojumu sniegšanu, ko bez maksas veic nodokļa maksātājs savām vai sava personāla privātajām vajadzībām, vai, plašākā nozīmē, citiem mērķiem nekā savas saimnieciskās darbības vajadzībām.”
9.
PVN direktīvas 28. pants attiecas uz komisijas darījumiem pakalpojumu sniegšanā un ir formulēts šādi:
“Ja nodokļa maksātājs, kas darbojas savā vārdā, bet kādas citas personas interesēs, ir iesaistīts pakalpojumu sniegšanā, uzskata, ka tas pats saņēmis un sniedzis šos pakalpojumus.”
10.
PVN direktīvas 73. pantā reglamentēta summa, kurai uzliek nodokli [nodokļa aprēķina bāze]:
“Preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, uz ko neattiecas 74. līdz 77. pants, summa, kurai uzliek nodokli, ir visa summa, kas veido atlīdzību, kuru piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs par šiem darījumiem ir saņēmis vai saņems no pircēja, pakalpojumu saņēmēja vai trešās personas, tostarp subsīdijas, kas tieši saistītas ar šo darījumu cenām.”
B.
Bulgārijas tiesības
11.
Bulgārija PVN direktīvu Bulgārijas tiesībās ir transponējusi ar Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (Likums par pievienotās vērtības nodokli, turpmāk tekstā – “ZDDS”)
12.
Pastāv arī Grazhdanski protsesualen kodeks (Civilprocesa kodekss, turpmāk tekstā – “GPK”), kurā ietverti dažādi noteikumi par tiesāšanās izdevumu noteikšanu tiesvedībā.
13.
GPK 78. panta 1. punkts attiecas uz lēmumu par tiesāšanās izdevumiem, un tas ir formulēts šādi:
“Prasītāja samaksātās nodevas, tiesvedības izdevumus un advokāta honorārus, ja prasītājam bijis advokāts, atbildētājs sedz proporcionāli prasījuma apmierināšanai.”
14.
Zakon za advokaturata (Advokatūras likums, turpmāk tekstā – “ZA”) attiecas uz advokāta darbību.
15.
ZA 36. panta 1. un 3. punktā noteikts:
“(1)   Advokātam vai kādas Eiropas Savienības dalībvalsts advokātam ir tiesības uz atlīdzību par savu darbu.
(3)   Ja līguma nav, honorāru saskaņā ar Augstākās advokatūras padomes rīkojumu nosaka advokatūras padome pēc advokāta, advokāta no Eiropas Savienības vai klienta pieteikuma.”
16.
ZA 38. pants attiecas uz bezmaksas juridisko pakalpojumu sniegšanu un ir formulēts šādi:
“(1)   Advokāts vai advokāts no Eiropas Savienības juridiskos pakalpojumus drīkst sniegt bez maksas [šādām personām]:
1. apgādājamām personām;
2. personām, kas nonākušas finansiālās grūtībās;
3. radiniekiem, tuviniekiem vai citam juristam.
(2)   Ja 1. punktā minētajos gadījumos pretējai pusei ir piespriests atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, advokātam vai advokātam no Eiropas Savienības ir tiesības saņemt advokāta honorāru. Tiesa nosaka honorāru vismaz [ZA] 36. panta 2. punktā paredzētajā apmērā un piespriež pretējai pusei to samaksāt.”
17.
Advokatūras augstākās padomes noteikumu saskaņā ar ZA 36. panta 2. punktu (Naredba 1 ot 09.07.2004g. za minimalnite razmeri na advokatskite vaznagrazhdenia – 2004. gada 9. jūlija Noteikumi Nr. 1 par advokātu minimālajiem honorāriem; turpmāk tekstā – “Noteikumi par honorāriem”) 7. panta 2. punktā noteikts:
“Par pārstāvību, aizstāvību un dalību tiesvedībās, kurās ir noteikta interese, honorāri ir šādi:
1. ja interese ir līdz 1000 BGN: 400 BGN.”
18.
Papildnoteikumi šajā ziņā (turpmāk tekstā – “papildnoteikumi”) attiecas uz PVN, un to 2.a pantā ir reglamentēts:
“Ja advokāti nav reģistrēti atbilstoši ZDDS, to honorārs neietver PVN, savukārt reģistrētie advokāti par honorāriem, kas noteikti saskaņā ar šo tiesību aktu, ietur attiecīgi maksājamo PVN, kas tiek uzskatīts par klienta advokātam maksājamā honorāra neatņemamu sastāvdaļu, turklāt šis nodoklis jāmaksā, kā noteikts ZDDS noteikumos.”
III. Faktiskie apstākļi
19.
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir balstīts uz civiltiesisku prasību, kurā starp pusēm noslēgto līgumu par patēriņa kredīta galvojumu tiek lūgts atzīt par spēkā neesošu. Prasītāju šajā lietā pārstāv viena īpašnieka advokātu sabiedrība (turpmāk tekstā – “advokātu sabiedrība”).
20.
Tiesvedības laikā advokātu sabiedrība lūdza tiesu atzīt, ka tai jāsaņem advokāta honorārs kopā ar PVN. Tā saskaņā ar Likumu par pievienotās vērtības nodokli (ZDDS) ir reģistrēta kā nodokļa maksātāja.
21.
Saskaņā ar iesniegto pilnvaru un līgumu par juridisko aizsardzību un palīdzību tiesvedībā juridiskie pakalpojumi prasītājam tika sniegti bez maksas. Tas ir atļauts atbilstoši ZA 38. panta 1. punkta 2. apakšpunktam par juridiskiem pakalpojumiem personām, kas nonākušas finansiālās grūtībās.
22.
Ar spriedumu Nr. 13461/03.08.2023 civillietā, kam 2022. gada sarakstā ir Nr. 20221110142769, prasība tika apmierināta. Atsaucoties uz Noteikumiem par honorāriem, tiesa nolēma, ka, pastāvot mantiskajai interesei 185,52 BGN apmērā (līguma vērtība), advokāta minimālā honorāra summa ir 400,00 BGN. Tā kā prasītāju saskaņā ar bezmaksas juridisko pakalpojumu nosacījumiem pārstāvēja advokāts, tiesa atbildētājai piesprieda samaksāt summu 400 BGN bez PVN. Maksājums jāveic nevis pusei, bet gan tieši advokātu sabiedrībai. Spriedums netika pārsūdzēts un stājās spēkā 2023. gada 25. septembrī.
23.
Tomēr apelācijas iesniegšanas termiņā advokātu sabiedrība lūdza sprieduma grozīšanu attiecībā uz tiesāšanās izdevumiem. Tiek lūgts, lai tiesa atzītu, ka par summu 400 BGN jāmaksā PVN 80 BGN apmērā (ar nodokļa likmi 20 % no summas, kurai uzliek nodokli, proti, 400).
24.
Atbildētāja iebilst un apgalvo, ka tiesai nav jāatzīst PVN uzlikšana honorāram, jo advokāts juridiskos pakalpojumus prasītājam ir sniedzis bez maksas. Tā atsaucas uz (tomēr, šķiet, pretrunīgo) Varhoven kasatsionen sad (Augstākā kasācijas tiesa, Bulgārija) judikatūru.
IV. Prejudiciālā nolēmuma tiesvedība
25.
Sofiyski rayonen sad (Sofijas rajona tiesa, Bulgārija), kuras kompetencē ir lemt par tiesāšanās izdevumiem, ir apturējusi tiesvedību un saskaņā ar LESD 267. pantu Tiesai uzdevusi šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai jēdziens “pakalpojumu sniegšana” PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkta, 24. panta 1. punkta, 26. panta 1. punkta b) apakšpunkta un 28. panta izpratnē jāinterpretē tādējādi, ka tas ietver:
a)
juridisko pakalpojumu sniegšanu bez maksas (pro bono), ko veic puses advokāts tiesvedībā;
b)
juridisko pakalpojumu sniegšanu bez maksas (pro bono), ko veic tās puses advokāts, attiecībā uz kuru ir ticis pieņemts labvēlīgs spriedums tiesvedībā, ja tiesa ir piespriedusi samaksāt advokātam honorāru, kuru tas būtu saņēmis, ja par to būtu bijusi panākta vienošanās līgumā par juridisko aizsardzību un palīdzību tiesvedībā?
2)
Vai jēdziens “pakalpojumu sniegšana, ko [bez maksas veic]” PVN direktīvas 26. panta 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē, jāinterpretē tādējādi, ka tas ietver:
a)
juridisko pakalpojumu sniegšanu bez maksas (pro bono), ko veic puses advokāts tiesvedībā;
b)
juridisko pakalpojumu sniegšanu bez maksas (pro bono), ko veic tās puses advokāts, attiecībā uz kuru ir pieņemts labvēlīgs spriedums tiesvedībā, ja tiesa ir piespriedusi samaksāt advokātam honorāru, kuru viņš būtu saņēmis, ja par to būtu bijusi panākta vienošanās līgumā par juridisko aizsardzību un palīdzību tiesvedībā?
3)
Vai jēdziens “pakalpojumu sniegšana, ko [par atlīdzību veic]” PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkta, 24. panta 1. punkta un 26. punkta 1. punkta b) apakšpunkta izpratnē jāinterpretē tādējādi, ka tas ietver juridiskā pakalpojuma sniegšanu, ko advokāts bez maksas (pro bono) ir sniedzis pusei, attiecībā uz kuru tiesvedībā ir pieņemts labvēlīgs spriedums, ja tiesa ir piespriedusi samaksāt advokātam honorāru, kuru viņš būtu saņēmis, ja par to būtu bijusi panākta vienošanās līgumā par juridisko aizsardzību un palīdzību tiesvedībā?
4)
Vai PVN direktīvas 28. pants un 75. pants jāinterpretē tādējādi, ka jēdziens “nodokļa maksātājs” ietver:
a)
advokātu (viena īpašnieka advokātu sabiedrību), kas bez maksas (pro bono) ir sniedzis juridiskos pakalpojumus kādai no pusēm?
b)
advokātu (viena īpašnieka advokātu sabiedrība), kas bez maksas (pro bono) ir sniedzis juridiskos pakalpojumus pusei, attiecībā uz kuru ir pieņemts labvēlīgs spriedums tiesvedībā, ja tiesa ir piespriedusi samaksāt advokātam (viena īpašnieka advokātu sabiedrībai) honorāru, kuru viņš būtu saņēmis, ja par to būtu bijusi panākta vienošanās līgumā par juridisko aizsardzību un palīdzību tiesvedībā?”
26.
Tiesvedībā Tiesā rakstveida apsvērumus iesniedza tikai atbildētāja, Polija un Eiropas Komisija. Saskaņā ar Reglamenta 76. panta 2. punktu Tiesa nolēma nerīkot tiesas sēdi.
V. Juridiskā analīze
A.
Par prejudiciālajiem jautājumiem
27.
Būtībā iesniedzējtiesa ar četriem diezgan gari formulētiem jautājumiem faktiski vēlas noskaidrot, kā jāinterpretē PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts. Saskaņā ar šo tiesību normu pakalpojumu sniegšana, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kurš rīkojas kā tāds, ir darījums, kam uzliek PVN (t.i., ar nodokli apliekams darījums). Gadījumā, ja pakalpojums nebūtu sniegts par atlīdzību, tad noteiktos apstākļos atlīdzības esību tomēr varētu pieņemt saskaņā ar PVN direktīvas 26. panta 1. punkta b) apakšpunktu.
28.
Jēdziens “nodokļa maksātājs”, par kuru iesniedzējtiesa jautā saistībā ar PVN direktīvas 28. un 75. pantu, izriet no PVN direktīvas 9. panta un ir paredzēts jau PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunktā. Turklāt PVN direktīvas 28. pants šajā gadījumā, kā to pareizi apgalvo arī Polija un Komisija, nav piemērojams, jo PVN direktīvas 28. pantā runa ir par pakalpojuma sniedzēju, kas darbojas savā vārdā, bet kādas citas personas interesēs (
7
). Šajā gadījumā tas tā nav, jo juridiskās konsultācijas advokātu sabiedrība klientam sniedz savā vārdā un savās interesēs. Principāls (komitents), kura interesēs tiek pirkti vai pārdoti pakalpojumi, šajā gadījumā nav konstatējams.
29.
Tā kā izskatāmajā lietā atlīdzību ir samaksājusi puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, jautājumi – kā to pamatoti uzsver Komisija – ir pieņemami un uz tiem ir jāatbild tikai šajā apmērā. Tādēļ – rezumējot – jautājums, uz kuru Tiesai tiek lūgts atbildēt pēc būtības, ir šāds:
vai PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka pakalpojums, ko advokātu sabiedrība klientam sniedz bez maksas, taču labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, jāmaksā tiesību aktā noteikts honorārs, tiek sniegts par atlīdzību, vai arī runa ir par pakalpojumu, ko sniedz bez maksas un kas vai nu nav apliekams ar nodokli, vai arī attiecībā uz to atlīdzības esība tiek pieņemta saskaņā ar 26. pantu?
30.
Šajā nolūkā vispirms izklāstīšu, ka vispārējā patēriņa nodokļa kontekstā jēdziens “pakalpojumu sniegšana par atlīdzību” ir jāsaprot plaši. Tādēļ nozīme nevar būt tam, kas kaut ko ir samaksājis par patērējamu labumu (līgumslēdzēja puse vai trešā persona), bet gan tikai tam, vai par patērējamu labumu kaut kas ir samaksāts nodokļa maksātājam (par to B sadaļas 1. punktā).
31.
Pēc tam paskaidrošu, kāpēc nenoteiktība (vai zināms neveiksmes risks) attiecībā uz atlīdzības apmēru PVN tiesībās nav būtiska un neļauj apšaubīt, ka pakalpojums ir sniegts par atlīdzību (par to B sadaļas 2. punktā). Arī fakts, ka pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, pildot tiesību aktu, ir pienākums segt tiesāšanās izdevumus, tajā neko nemaina, jo Tiesa tai pieprasītās tiesiskās attiecības tagad saprot plaši (skat. B sadaļas 2. punkta b) apakšpunktu). Nedz Tiesas diezgan neskaidrie apsvērumi lietā Baštová, nedz arī samērā plašie apsvērumi lietā Tolsma nav tam pretrunā. Lai gan šie apsvērumi tādējādi principā ir pareizi, to argumentācija tomēr attiecas uz pilnīgi atšķirīgām situācijām (par to B sadaļas 2. punkta c) apakšpunktā).
B.
Ar nodokli apliekama darījuma esība
1. Pakalpojumu sniegšana par atlīdzību vai bez maksas
32.
PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunktā paredzēts, ka PVN uzliek pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību veic nodokļa maksātājs, kurš rīkojas kā tāds. Šajā lietā nav strīda par to, ka advokātu sabiedrība ir sniegusi juridisku konsultāciju pakalpojumus savam klientam. Tās nav piegādes PVN direktīvas 14. panta izpratnē, un tātad tā ir pakalpojumu sniegšana 24. panta izpratnē.
33.
Advokātu sabiedrība ir reģistrēta kā nodokļa maksātāja. Nekas neliecina par to, ka tā neveiktu saimniecisko darbību PVN direktīvas 9. panta izpratnē. Pat ja šajā gadījumā tā, pārstāvot savu klientu, rīkojās, nesaņemdama atlīdzību, un tā arī drīkstēja tā rīkoties (skat. ZA 38. panta 1. punkta 2. apakšpunktu), PVN tiesībās tam nav izšķirošas nozīmes.
34.
Proti, kā norādīts PVN direktīvas 9. pantā, nodokļa maksātājs ir jebkura persona, kas veic saimniecisku darbību neatkarīgi no tās rezultāta. Tiesa pa šo laiku vairākkārt ir precizējusi, ka šajā ziņā izšķiroši ir tas, vai darbība tiek veikta tādā pašā veidā, kā to darītu tipisks nodokļa maksātājs (tipoloģiska pieeja) (
8
). To var viegli apstiprināt advokāta gadījumā, kā tas ir šajā lietā, it īpaši tāpēc, ka gan honorāri par labvēlīgu tiesvedības iznākumu, gan tas, ka parasti honorāru (tieši vai netieši) maksā puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, šajā profesionālajā nozarē ir diezgan raksturīgi.
35.
Tādējādi advokātu sabiedrības sniegtās juridiskās konsultācijas un pārstāvība – kā to pamatoti norāda arī Polija – ir pakalpojums, kuru sniedzis nodokļa maksātājs. Vienīgi vēl jājautā, vai tas darīts par atlīdzību.
36.
Šis jautājums šķiet nedaudz savdabīgs, jo iesniedzējtiesā strīds ir tieši par to, vai papildus minimālajam honorāram 400 BGN vēl ir jāmaksā PVN 20 % apmērā (šajā gadījumā – 80 BGN). Tātad juridisko konsultāciju sabiedrība acīmredzot saņem honorāru par savu advokāta darbību. Valsts tiesību aktos tas pat tiek dēvēts par advokāta honorāru, ko advokātam ir tiesības pieprasīt no puses, kurai spriedums ir nelabvēlīgs (skat. ZA 38. panta 2. punktu). Tāpēc ir pārsteidzoši, ka šādā situācijā tiek runāts par pakalpojumu sniegšanu bez maksas.
37.
Tas acīmredzot ir saistīts ar to, ka klientam bija finansiālas grūtības un ka tāpēc viņš arī varēja saņemt un saņēma bezmaksas konsultācijas. Tā kā par to ir panākta vienošanās līgumā, klientam nav jāmaksā atlīdzība par juridiskajām konsultācijām. Tomēr tas vien – kā pamatoti norāda arī Polija – advokātu sabiedrības sniegto pakalpojumu nepadara par bezmaksas pakalpojumu PVN tiesību izpratnē.
38.
Arī Tiesa ir jau skaidri norādījusi, ka atlīdzība par pakalpojumu nav jāsaņem tieši no pakalpojuma saņēmēja. To var sniegt arī trešā persona (
9
). Ja trešā persona kaut ko maksā par darījumiem, tad šī summa arī tiek iekļauta nodokļa bāzē. Tādējādi PVN direktīvā tiek pieņemts, ka atlīdzība pastāv arī tad, ja atlīdzību par sniegto pakalpojumu maksā nevis līgumslēdzēja puse, bet cita persona.
39.
Tas savukārt ir viegli izskaidrojams ar PVN kā vispārēja patēriņa nodokļa raksturu (
10
). PVN mērķis galu galā ir ar nodokli aplikt finansiālos izdevumus, kas rodas, iegūstot patēriņa preci (t.i., patērējamu labumu, neatkarīgi no tā, vai tas ir materiāls īpašums, kā tas ir piegādes gadījumā, vai nemateriāls īpašums, kā tas ir pakalpojuma gadījumā). Šajā ziņā būtiski ir tas, ka šo patērējamo labumu sniedz nodokļa maksātājs un ka cita persona (parasti pakalpojuma saņēmējs, bet tā var būt arī trešā persona – skat. PVN direktīvas 73. pantu) nodokļa maksātājam ir kaut ko par to samaksājusi.
40.
Tomēr PVN direktīvā netiek prasīts, ka tam būtu jānotiek uz līguma pamata – tā tas ir 99 % visu gadījumu. PVN nav nedz juridisko darījumu nodoklis, nedz pat līgumu nodoklis, bet gan – kā to vienmēr ir pareizi norādījusi Tiesa (
11
)– vispārējs patēriņa nodoklis, kura mērķis ir patērētājam uzlikt nodokli atbilstoši viņa finansiālo izdevumu apmēram. Tomēr šajā gadījumā nav šaubu par to, ka klients ir izmantojis juridisko konsultāciju pakalpojumus. Lai gan viņam pašam nebija nekādi finansiāli izdevumi, tomēr PVN direktīvas 73. pantā tiek paplašināti ar nodokli apliekamie finansiālie izdevumi, attiecinot tos arī uz maksājumiem, ko par šo darījumu veikusi trešā persona.
41.
Tādēļ, ja trešā persona (šajā gadījumā puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs) advokātu sabiedrībai, pildot tiesību aktu, maksā minimālo honorāru (vai tai tas ir jāmaksā) (kā formulēts ZA 38. panta 2. punktā un 36. panta 2. punktā, skatot tos kopsakarā ar Noteikumiem par honorāriem), tad šāds pakalpojums ir sniegts par atlīdzību. Sniedzot pakalpojumu, nav zināms vēl tikai tas, vai atlīdzību samaksās (puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs), jo tas notiek tikai labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā.
42.
Pat honorāra par labvēlīgu tiesvedības iznākumu gadījumā, par ko vienošanās ir panākta līgumā un kas klientam ir jāmaksā tikai tad, ja lietā tiek pieņemts labvēlīgs spriedums, neviens nerunātu par bezmaksas pakalpojumu sniegšanu tikai tāpēc, ka samaksa tiek veikta tikai pašās beigās un labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā. Tāpat nelabvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā neviens nerunātu par pakalpojumu sniegšanu bez maksas PVN direktīvas 26. panta izpratnē. Juridisko konsultāciju pakalpojums, ko advokāts sniedz par honorāru par labvēlīgu tiesvedības iznākumu, nav arī uzskatāms par pakalpojumu sniegšanu citiem mērķiem nekā saimnieciskās darbības vajadzībām šīs tiesību normas izpratnē. Tomēr tas būtu priekšnoteikums, lai šajā lietā nepamatoti piemērotu fikciju par atlīdzības esību saskaņā ar PVN direktīvas 26. pantu.
43.
Šāds pakalpojums nelabvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā netiek aplikts ar nodokli tādēļ, ka nevienam nav bijuši finansiāli izdevumi saistībā ar šo konsultāciju pakalpojumu attiecībā pret nodokļa maksātāju (advokātu), tādējādi PVN maksāšanas pamats nav izpildīts. Tomēr no tā neizriet, ka arī labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā PVN nebūtu jāiekasē.
44.
Šajā gadījumā runa ir par konsultāciju pakalpojumu, kas sniegts par atlīdzību, par vēl nenoteiktu trešās personas honorāru, uz kuru advokātu sabiedrībai ir tiesības saskaņā ar tiesību aktu (skat. ZA 38. panta 2. punktu).
2. Atlīdzības par pakalpojumu maksājums
45.
Likumā paredzētam maksājumam, kas jāveic pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, no PVN tiesību viedokļa varētu nebūt nozīme vispār tikai tad, ja tas veikts nevis par juridisko konsultāciju pakalpojumu, bet par darījumu, kas nav apliekams ar nodokli.
46.
Tas būtu iedomājams, piemēram, gadījumos, kad maksājums (t.i., personas finansiālie izdevumi) netiek veikts apmaiņā pret kādu patērējamu labumu, kā tas ir, piemēram, tīri mantisku zaudējumu (negūtās peļņas (
12
), nokavējuma dēļ radušos zaudējumu u.c.) kompensācijas gadījumā. Tas pats attiecas uz vienkāršu naudas dāvināšanu (vai ziedošanu), piemēram, altruistisku iemeslu dēļ (
13
). Pat naudas balvas, piemēram, piedaloties azartspēlē vai zirgu skriešanās sacīkstēs, netiek maksātas par citai personai sniegtu pakalpojumu, bet gan “tikai” kā laimests, iestājoties nenoteiktam notikumam (
14
).
47.
Tādējādi šajā lietā jāizlemj tikai tas, vai trešās personas (šajā gadījumā – puses, kurai spriedums ir nelabvēlīgs) veiktais maksājums par advokātu sabiedrības sniegtajiem juridisko konsultāciju pakalpojumiem ir samaksāts tās klientam. Tas paredz konkrētu saikni starp maksājumu un pakalpojumu. Šī saikne Tiesas judikatūrā tiek aplūkota kā tieša saikne starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību (samaksu).
48.
Šāda tieša saikne ir, ja starp pakalpojuma sniedzēju un tā saņēmēju ir tiesiskas attiecības, kurās ir savstarpējs izpildījums, un pakalpojumu sniedzēja saņemtā samaksa ir faktiska atlīdzība par pakalpojuma saņēmējam sniegto pakalpojumu (
15
). Tomēr šīs nepieciešamās tiesiskās attiecības – kā pareizi izriet arī no jaunākās Tiesas judikatūras – jāsaprot plaši (
16
).
a) Par konkrēta atlīdzības lieluma nenoteiktību
49.
Šaubas par tiešo saikni (vai tiesiskajām attiecībām) nerada it īpaši konkrēta atlīdzības lieluma nenoteiktība (šajā gadījumā – 0 vai 400, vai 480) (
17
). Konkrēts atlīdzības lielums ir būtisks tikai jautājumā par nodokļa aprēķina bāzi, un tas skaidri izriet no PVN direktīvas 90. panta. Tajā ir reglamentētas sekas un korekcijas, ko nodokļu saistībām rada izmaiņas nodokļa aprēķina bāzē (it īpaši šajā gadījumā ir ietvertas cenu izmaiņas), un tas parāda, ka PVN direktīvā netiek prasīts, lai atlīdzība būtu galīgi noteikta pakalpojuma sniegšanas brīdī. Tātad (pilnīga) skaidrība par atlīdzības apmēru nav būtisks priekšnoteikums ar nodokli apliekama darījuma esībai.
50.
Tas kļūst vēl skaidrāks PVN direktīvas 66. pantā, ar kuru dalībvalstīm tiek atļauts vispārīgi ieviest tā saucamo nodokļa uzlikšanu atbilstoši kases principam, tādējādi maksājamais PVN tiek aprēķināts, pamatojoties tikai uz saņemto atlīdzību. Neskaidrība par to, cik liela atlīdzība tiks samaksāta, tad ir būtiska tikai attiecībā uz nodokļu saistību rašanos, bet ne uz to, vai pastāv pakalpojumu sniegšana par atlīdzību. Attiecīgi PVN direktīvas 66. pants attiecas uz brīdi, kad nodoklis kļūst iekasējams.
b) Par tiesisko attiecību nepieciešamību un apjomu
51.
Manuprāt, Bulgārijas likumdevējs, izmantojot tiesību aktā noteiktās tiesības uz advokāta honorāru labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā, jau ir radījis pietiekamu tiešu saikni starp trešās personas maksājumu un advokātu sabiedrības sniegto pakalpojumu klientam. Tās var būt ne tikai līgumiskas, bet arī likumiskas tiesiskās attiecības, kas savukārt – pretēji tam kā, acīmredzot, to uzskata atbildētāja – nedz saskaņā ar direktīvu, nedz Tiesas judikatūru neizslēdz ar nodokli apliekama darījuma esību.
52.
Tiesa drīzāk ir norādījusi (
18
), ka kritērijs par tādu tiesisko attiecību esību, kurās ir iesaistīta preču piegāde un atlīdzība par to, jāinterpretē, ņemot vērā visus katra konkrētā gadījuma apstākļus tā, lai netiktu pārkāpts nodokļu neitralitātes princips. Šajā kontekstā, kā Tiesa ir skaidri norādījusi, šim kritērijam ir jābūt plašai nozīmei. Ja klients būtu tieši samaksājis advokātu sabiedrībai, nebūtu šaubu, ka pastāv darījums, kas ir apliekams ar nodokli un par ko jāmaksā nodoklis. Ja trešā persona maksā honorāru (šajā gadījumā tai tas ir jāmaksā), diez vai to var vērtēt atšķirīgi.
53.
Pat elektroenerģijas zagļa veiktā samaksa par nozagto elektroenerģiju tika uzskatīta par darījumu, kas veikts par atlīdzību, jo tiešā saikne starp neatļauto patēriņu un “kompensāciju” bija reglamentēta tiesību aktā un “kompensācija” (labāk – piespiedu atlīdzība) bija saistīta ar konkrēto patēriņu (
19
). Tādēļ attiecībā uz PVN nebija pamata pret elektroenerģijas zagli attiekties citādi kā pret parastu patērētāju. Arī šajā gadījumā nav pamata darījumu (t.i., juridiskās konsultācijas) vērtēt atšķirīgi atkarībā no tā, kam jāmaksā par sniegtajiem juridiskajiem pakalpojumiem. It īpaši nav nozīmes tam, ka puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, maksā nevis brīvprātīgi, bet gan tai ir jāmaksā, pildot tiesību aktu.
54.
PVN ieņēmumi Bulgārijā – kuri, kā tiek apgalvots, pat varētu tieši ietekmēt Savienības pašu resursus (
20
)– arī nevar būt atkarīgi no tā, vai par patērēto patēriņa preci klients vai trešā persona samaksā brīvprātīgi (vai arī par to ir jāmaksā piespiedu kārtā). Proti, subjektīvi apsvērumi PVN tiesībās būtībā ir sveši (
21
).
55.
Tādēļ, kā norāda Tiesa (
22
), ir pietiekami, ja atlīdzība par patērējama labuma sniegšanu ir noteikta tiesību aktā. Proti, no vienas puses, tieši šis tiesiskais regulējums nosaka tiešu saikni starp šo pakalpojumu sniegšanu un atlīdzības maksāšanu. No otras puses, PVN direktīvas 25. panta c) punktā ir skaidri paredzēts, ka pakalpojumu sniegšana tostarp var būt pakalpojuma sniegšana, pildot tiesību aktu. Šī argumentācija ir piemērojama arī šajā lietā. Šajā ziņā noteicoša nozīme ir tikai tiešai saiknei starp naudas maksājumu un konkrētu patēriņa preci (
23
).
56.
Tāpēc, kā pamatoti uzsver arī Komisija, minimālais honorārs, ko puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, pildot tiesību aktu, maksā advokātu sabiedrībai, ir atlīdzība PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkta izpratnē. Tas jāvērtē kā trešās personas samaksa par klienta, kuram spriedums ir labvēlīgs, juridiskajām konsultācijām šīs direktīvas 73. panta izpratnē.
c) Par lietām “Baštová” un “Tolsma”
57.
Tas nav pretrunā jau iepriekš minētajiem nolēmumiem lietās Baštová (
24
) un Tolsma (
25
).
58.
Lieta Tolsma attiecās uz gadījumu ar ielu muzikantu, kuram garāmgājēji deva naudu, lai gan palika neskaidrs, kādu motīvu dēļ tas tika darīts. Katrā ziņā viņiem nebija līgumiska pienākuma to darīt. Tiesa uzskatīja, ka izšķiroša nozīme ir tam, ka garāmgājēji nebija lūguši, lai viņiem tiktu atskaņota mūzika, turklāt viņi maksā summas nevis muzikālā priekšnesuma dēļ, bet gan personīgu motīvu vadīti, kur nozīme var būt arī emocionāliem apsvērumiem (
26
). Proti, šie maksājumi, – kā turpināja Tiesa – faktiski tiek veikti pilnībā brīvprātīgi un ir atkarīgi no nejaušiem apstākļiem (
27
).
59.
Ir taisnība, ka daži garāmgājēji, iespējams, maksāja nevis par pakalpojumu (muzikālo priekšnesumu), bet gan, piemēram, aiz līdzjūtības. Tomēr dāvinājums vai ziedojums nav atlīdzība par pakalpojumu, bet gan tieši naudas maksājums, kas tiek veikts neatkarīgi no “pretizpildījuma”. Tomēr nevar arī izslēgt, ka kāds no garāmgājējiem ir izbaudījis muzikālo priekšnesumu un tādēļ par to samaksājis naudas summu.
60.
Tā kā tam – kā paskaidrots iepriekš (51. un nākamajos punktos) –, uz kāda pamata (līgumiska, tiesību aktā paredzēta vai ārpuslīgumiska pamata) patērētājs ir kaut ko samaksājis par patērējama labuma saņemšanu (mūzikas baudīšana, šķiet, neapstrīdami ir tāds labums, kā to parāda jebkurš apmaksāta koncerta apmeklējums), nav izšķirošas nozīmes, tad daļa naudas būtu jāuzskata par atlīdzību par pakalpojumu sniegšanu. Jautājums, ko noteikti nav viegli noskaidrot, kādā apmērā saņemtā nauda attiecas uz pakalpojumu (tātad pastāv darījums, kas ir apliekams ar nodokli un par ko ir jāmaksā nodoklis) un kādā apmērā tā bija naudas dāvinājums vai naudas ziedojums (tātad nav ar nodokli apliekama darījuma), nodokļu tiesībās patiesībā netiek noskaidrots pēc “visu vai neko principa”, bet gan parasti – izmantojot aplēsi (
28
).
61.
Turpretim, ja patiešām var pieņemt – kā Tiesa norāda nolēmuma lietā Tolsma 17. punktā –, ka garāmgājēji visas summas bija maksājuši nevis muzikālā priekšnesuma dēļ, bet gan personīgu motīvu vadīti, turklāt emocionāliem apsvērumiem varētu būt nozīme, tad šajā ziņā ielu muzikantam patiešām nebija ar nodokli apliekama darījuma. Tomēr šajā lietā aplūkotais gadījums nav salīdzināms ar iepriekš minēto lietu. Puse, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, nemaksā personīgu motīvu vadīta vai pamatojoties uz emocionāliem apsvērumiem. Puses, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, maksājumi nav nedz brīvprātīgi, nedz atkarīgi no nejaušības. Gluži pretēji, tie izriet no likuma – gan pēc būtības, gan pēc apmēra.
62.
Savukārt lieta Baštová attiecās uz jautājumu, vai uzvarētāja naudas balvu (tajā gadījumā tās bija zirgu skriešanās sacīkstes) var uzskatīt par atlīdzību par uzvarētāja sniegto pakalpojumu. Tiesa to pareizi noliedza (
29
). Diemžēl šo secinājumu tā pamatoja gandrīz tikai ar to, ka šīs balvas iegūšana bija atkarīga no konkrēta sacīkšu rezultāta un pakļauta zināmam neveiksmes riskam. Šim neveiksmes riskam vajadzēja izslēgt tiešas saiknes esību starp zirga nodošanu un balvas saņemšanu. Tas vēl tika“ apstiprināts” ar norādi, ka pakalpojuma esība jānovērtē objektīvi un tam jāpastāv neatkarīgi no attiecīgo darījumu mērķiem un rezultātiem.
63.
Kā iepriekš jau norādīts (skat. 49. un 50. punktu), atlīdzības nenoteiktībai labākajā gadījumā ir nozīme attiecībā uz nodokļa apmēru vai nodokļa iekasējamības brīdi, bet ne uz jautājumu, vai pastāv preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana par atlīdzību. Mainīgi honorāri (piemēram, 10 % no vēl nenoteiktas pirkuma cenas), honorāri, uz kuriem attiecas konkrēti nosacījumi (piemēram, honorāri par labvēlīgu tiesvedības iznākumu), vai juridiskas fikcijas par honorāru (ja nav konkrētas vienošanās, tiesību aktā tiek pieņemts, ka pastāv vienošanās par parasto honorāru), neraugoties uz visām neskaidrībām, kas ar tiem ir saistītas, neko nemaina tajā, ka pastāv pakalpojums, kurš sniegts par atlīdzību un par kuru tiek maksāts attiecīgais honorārs.
64.
Secinājums lietā Baštová ir pareizs, jo naudas balva neattiecas uz kādu darbību (piemēram, dalību sacensībās), bet gan ir vienīgi apbalvojums vai atalgojums, kas tiek piešķirts par uzvaru. Tomēr uzvara spēlē vai sacīkstē nav pakalpojums, t.i., tas nav patērējams labums, ko uzvarētājs var sniegt citai personai. Tas nošķir naudas balvu no dalības maksas par piedalīšanos sacensībās. Piedalīšanās sacensībās – kā Tiesa to pamatoti konstatējusi tajā pašā lietā (
30
)– var būt pakalpojums, kas sniegts organizatoram, ja par to, piemēram, tiek maksāta dalības maksa.
3. Kopsavilkums
65.
Tādējādi tas nozīmē, ka šajā lietā advokātu sabiedrība klientam ir sniegusi pakalpojumu, kas apliekams ar nodokli un par ko jāmaksā nodoklis, un tai kā reģistrētai nodokļa maksātājai attiecīgi jāiekasē PVN un tas jāsamaksā Bulgārijas valstij. Tas nozīmē, ka pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, šis PVN arī jāsamaksā advokātu sabiedrībai. Tātad tiesību norma papildnoteikumu 2.a pantā, saskaņā ar kuru, “ja advokāti nav reģistrēti atbilstoši ZDDS, viņu honorārs neietver PVN, savukārt reģistrētie advokāti par honorāriem, kas noteikti saskaņā ar šo tiesību aktu, ietur attiecīgi maksājamo PVN, kas tiek uzskatīts par klienta advokātam maksājamā honorāra neatņemamu sastāvdaļu, turklāt šis nodoklis ir jāmaksā, kā noteikts ZDDS noteikumos”, atbilst PVN tiesībām.
VI. Secinājumi
66.
Tādēļ ierosinu Tiesai uz Sofiyski rayonen sad (Sofijas rajona tiesa, Bulgārija) lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbildēt šādi:
Direktīvas 2006/112 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka pakalpojums, ko advokātu sabiedrība klientam sniedz bez maksas, taču labvēlīga tiesvedības iznākuma gadījumā pusei, kurai spriedums ir nelabvēlīgs, jāmaksā tiesību aktā noteikts honorārs, tiek sniegts par atlīdzību, tātad ir uzskatāms par darījumu, kas apliekams ar nodokli. Nedz tā nenoteiktība, vai un kādā apmērā tiks samaksāts honorārs, nedz tas, ka honorārs jāmaksā uz likuma pamata, nedz arī tas, ka honorārs jāmaksā trešai personai, neliedz advokātu sabiedrības sniegtajam pakalpojumam piemērot PVN faktiski saņemtā honorāra apmērā.
(
1
)	Oriģinālvaloda – vācu.
(
i
)	Šīs lietas nosaukums ir izdomāts. Tas neatbilst neviena lietas dalībnieka reālajam personvārdam vai nosaukumam.
(
2
)	Tādējādi prasības summa tiesvedībā atbilst aptuveni 41 EUR.
(
3
)	Skat. tikai BFH (Federālā finanšu tiesa) lēmumus, kuros tai bija jāuzsver, ka Tiesas spriedums lietā Baštová nav attiecināms uz honorāru, kura samaksa ir atkarīga no labvēlīga tiesvedības iznākuma – 2021. gada 30. marta lēmums BFH, V B 63/20, MwStR 2021, 723, 37. un nākamie punkti; līdzīgi jau 2019. gada 13. februāra spriedums BFH, XI R 1/17, BStBl II 2021, 785, 46. un nākamie punkti. Tiesas nolēmuma tvērums ir pat skaidri atstāts atvērts 2020. gada 10. jūnija spriedumā BFH, XI R 25/18, UR 2020,830, 45. punkts.
(
4
)	Spriedums, 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 29. un 35. punkts), kas attiecās uz balvu, kas iegūta par zirgu skriešanās sacensībās.
(
5
)	2016. gada 10. novembra spriedums Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 37. punkts), kurā ir atsauce uz 28. punktā minēto judikatūru un tādējādi uz 1994. gada 3. marta spriedumu Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 17. un nākamie punkti), kas gan attiecās uz garāmgājēju brīvprātīgiem maksājumiem ielas muzikantam.
(
6
)	Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīva (OV 2006, L 347, 1. lpp.), redakcijā, kura bija spēkā 2023. gadā – par ko ir strīds – un kurā jaunākie grozījumi izdarīti ar Padomes 2022. gada 3. jūnija Direktīvu (ES) 2022/890 (OV 2022, L 155, 1. lpp.).
(
7
)	Šajā nozīmē skat. tikai Tiesas judikatūru, kurā jau aplūkots 28. pants: spriedumi, 2023. gada 30. marts, Gmina L. (C‑616/21, EU:C:2023:280, 31. un nākamie punkti); 2017. gada 4. maijs, Komisija/Luksemburga (C‑274/15, EU:C:2017:333, 85. un nākamie punkti), un 2011. gada 14. jūlijs, Henfling, Davin, Tanghe (C‑464/10, EU:C:2011:489, 34. un nākamie punkti).
(
8
)	Spriedumi, 2024. gada 4. jūlijs, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija (C‑87/23, EU:C:2024:570, 47. un 56. punkts); 2023. gada 30. marts, Gmina O. (C‑612/21, EU:C:2023:279, 35. punkts), un 2023. gada 30. marts, Gmina L. (C‑616/21, EU:C:2023:280, 43. punkts).
(
9
)	Spriedums, 2024. gada 4. jūlijs, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija (C‑87/23, EU:C:2024:570, 27. punkts). Šajā nozīmē skat. arī spriedumu, 2023. gada 30. marts, Gmina O. (C‑612/21, EU:C:2023:279, 26. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
10
)	Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2012. gada 3. maijs, Lebara (C‑520/10, EU:C:2012:264, 23. punkts); 2007. gada 11. oktobris, KÖGÁZ u.c. (C‑283/06 un C‑312/06, EU:C:2007:598, 37. punkts – “tā apmēra noteikšana proporcionāli nodokļa maksātāja saņemtajai samaksai par precēm un sniegtajiem pakalpojumiem”), un 1997. gada 18. decembris, Landboden–Agrardienste (C‑384/95, EU:C:1997:627, 20. un 23. punkts – “Ir jāņem vērā vienīgi attiecīgo saistību raksturs tādējādi, ka, lai varētu tikt piemērota kopējā PVN sistēma, šādām saistībām ir jābūt saistītām ar patēriņu.”).
(
11
)	Spriedumi, 2012. gada 3. maijs, Lebara (C‑520/10, EU:C:2012:264, 23. punkts); 2010. gada 28. oktobris, Komisija/Polija (C‑49/09, EU:C:2010:64, 44. punkts) un 2006. gada 3. oktobris, Banca popolare di Cremona (C‑475/03, EU:C:2006:629, 21. punkts).
(
12
)	Pilnīgi pareizi norādīts spriedumā, 2007. gada 18. jūlijs, Société thermale d’Eugénie‑les‑Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440).
(
13
)	Šajā nozīmē pareizi norādīts spriedumā, 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 17. punkts – “personīgi motīvi, kuros lomu var spēlēt emocionāli apsvērumi”).
(
14
)	Šajā ziņā pareizi norādīts spriedumā, 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855). Šajā nozīmē skat. arī turpinājumā 62. un nākamos punktus.
(
15
)	Spriedums, 2024. gada 4. jūlijs, Credidam (C‑179/23, EU:C:2024:571, 36. punkts); 2021. gada 15. aprīlis, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C‑846/19, EU:C:2021:277, 36. punkts), un 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 14. punkts).
(
16
)	Spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, 31. punkts).
(
17
)	Pretēji tam, kā tas, iespējams, norādīts spriedumos, 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 14. un nākamie punkti); 2001. gada 27. septembris, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495, 34. punkts), un 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 37. punkts).
(
18
)	Spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, 31. punkts).
(
19
)	Spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, 32. un 33. punkts).
(
20
)	Diemžēl šis apgalvojums ir atkārtoti atrodams Tiesas judikatūrā (skat. tikai spriedumus, 2022. gada 13. oktobris, Direktor na Direktsia “Obzhalvane i danachno-osiguritelna Praktika” (C‑1/21, EU:C:2022:788, 58. punkts); 2017. gada 5. decembris, M.A.S. un M.B. (C‑42/17, EU:C:2017:936, 31. punkts), un 2013. gada 26. februāris, Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105, 26. punkts), tomēr tas ir kļūdains, jo pašu resursi, kuru pamatā ir nacionālais kopienākums (NKI), kompensē visus izdevumus, ko nesedz tradicionālie pašu resursi un PVN pašu resursi. Skat. tikai ES Komisijas 2019. gada 24. aprīļa Priekšlikumu direktīvai, ar ko attiecībā uz aizsardzības pasākumiem Savienībā groza Direktīvu 2006/112/EK un Direktīvu 2008/118/EK par akcīzes nodokļa piemērošanas vispārēju režīmu, COM(2019) 192 final, 10. lpp. vācu valodas versijā. Tomēr neizskaidrojamu iemeslu dēļ šo kļūdaino frāzi Tiesa izmanto atkārtoti.
(
21
)	Šajā nozīmē, šķiet, ir arī apgalvojums Tiesas 2016. gada 10. novembra spriedumā Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 38. punkts), saskaņā ar kuru ““pakalpojumu sniegšanas” jēdziens ir objektīvs un ir piemērojams neatkarīgi no attiecīgo darījumu mērķiem un rezultātiem”.
(
22
)	Spriedumi, 2024. gada 4. jūlijs, Credidam (C‑179/23, EU:C:2024:571, 40. punkts), un 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, 32. punkts). Šajā nozīmē skat. arī spriedumu, 2021. gada 21. janvāris, UCMR – ADA (C‑501/19, EU:C:2021:50, 36. un 37. punkts).
(
23
)	Šajā nozīmē skat. arī spriedumus, 2022. gada 20. janvāris, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, 37. un nākamie punkti), un 2023. gada 27. aprīlis, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, 30. un nākamie punkti).
(
24
)	Spriedums, 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855).
(
25
)	Spriedums, 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80).
(
26
)	Spriedums, 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 17. punkts).
(
27
)	Spriedums, 1994. gada 3. marts, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 19. punkts).
(
28
)	Par to un par pieņemamību atbilstoši Savienības tiesībām skat. manus secinājumus lietā P (PVN, par kuru rēķins kļūdaini izrakstīts galapatērētājiem, II) (C‑794/23, EU:C:2024:1049, 42. un nākamie punkti).
(
29
)	Spriedums, 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 36. punkts).
(
30
)	Spriedums, 2016. gada 10. novembris, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 39. punkts).