62005CJ0228_LT
Šalys
Sprendimo motyvai
Rezoliucinė dalis
Šalys
Byloje C‑228/05
dėl Commissione tributaria di primo grado di Trento
(Italija) 2005 m. kovo 21 d. Sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2005 m. gegužės 24 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Stradasfalti Srl
prieš
Agenzia delle Entrate – Ufficio di Trento,
TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas A. Rosas, teisėjai J. Malenovský, J.‑P. Puissochet (pranešėjas), A. Borg Barthet ir U. Lõhmus,
generalinė advokatė E. Sharpston,
posėdžio sekretorė M. Ferreira, vyriausioji administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2006 m. balandžio 6 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– Stradasfalti Srl, atstovaujamos avvocato
B. Santacroce,
– Italijos vyriausybės, atstovaujamos I. M. Braguglia, padedamo avvocato dello Stato
G. De Bellis,
– Europos Bendrijų Komisijos, atstovaujamos A. Aresu ir M. Afonso,
susipažinęs su 2006 m. birželio 22 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą yra susijęs su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1, toliau – Šeštoji direktyva) 17 straipsnio 7 dalies aiškinimu.
2. Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant bylą tarp ribotos atsakomybės bendrovės Stradasfalti Srl
(toliau – Stradasfalti ) ir Agenzia delle Entrate – Ufficio di Trento
dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), kurį Stradasfalti teigia neteisingai sumokėjusi 2000–2004 metais už turistinių automobilių, kurie pačios bendrovės veiklai nebuvo naudojami, įsigijimą, naudojimą ir priežiūrą, grąžinimo.
Teisinis pagrindas
Bendrijos teisės aktai
3. Šeštosios direktyvos 17 straipsnio „Teisės į atskaitą atsiradimas ir apimtis“ 2 dalies a punkte nustatyta, kad „tiek, kiek prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamas asmuo turi turėti teisę iš mokesčio, kurį jis turi sumokėti, atskaityti < ... > pridėtinės vertės mokestį, apskaičiuotą ar sumokėtą už kito apmokestinamojo asmens jam patiektas prekes ir suteiktas paslaugas ar prekes ir paslaugas, kurios jam bus patiektos ar suteiktos“. (Pataisytas vertimas)
4. Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 6 dalyje nustatyta:
„Vėliausiai po ketverių metų nuo šios direktyvos įsigaliojimo Taryba Komisijos siūlymu vienbalsiai nusprendžia, su kokiomis išlaidomis susijęs pridėtinės vertės mokestis negali būti atskaitomas. Pridėtinės vertės mokestis jokiais atvejais negali būti atskaitomas, jeigu jis susijęs su išlaidomis, kurios nėra griežtai verslo išlaidos, pavyzdžiui, išlaidomis prabangai, pramogoms ar pasilinksminimams.
Kol aukščiau minėtos taisyklės įsigalios, valstybės narės gali taikyti visus atskaitos apribojimus, esančius jų nacionaliniuose įstatymuose, galiojančiuose šios direktyvos įsigaliojimo metu.“
5. Pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalį:
„Pasikonsultavusi, kaip numatyta 29 straipsnyje, kiekviena valstybė narė gali dėl ekonominio ciklo svyravimų visiškai ar iš dalies neleisti atskaityti sumų, susijusių su ilgalaikiu turtu ar kitomis prekėmis. Kad būtų galima išlaikyti tapačias konkurencijos sąlygas, valstybės narės vietoj atskaitos apribojimų gali apmokestinti apmokestinamojo asmens pasigamintas ar pirktas šalyje ar importuotas prekes, tačiau mokestis neturi viršyti mokesčio sumos, kuri būtų taikoma panašias prekes įsigyjant.“
6. Šeštosios direktyvos 29 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta:
„1. Šiuo straipsniu įkuriamas Patariamasis pridėtinės vertės mokesčio komitetas (toliau byloje – PVM komitetas), toliau vadinamas „Komitetu“.
2. Komitetas susideda iš valstybių narių ir Komisijos atstovų.
Komiteto pirmininkas yra Komisijos atstovas.
Sekretoriavimo paslaugas Komitetui teikia Komisija.“
Nacionalinės teisės aktai
7. Šiuo klausimu svarbus nacionalinis reglamentavimas įtvirtintas 1972 m. spalio 26 d. Respublikos prezidento dekreto Nr. 633 (GURI Nr. 292 priedas, 1972 m. lapkričio 11 d.) 19 a straipsnio 1 dalyje „Atskaitos apribojimas ar sumažinimas kai kurių prekių ir paslaugų atžvilgiu“, kurio redakcija buvo pakeista 1997 m. rugsėjo 2 d. Įstatyminio dekreto Nr. 313 (GURI Nr. 219 priedas, 1997 m. gruodžio 27 d.) 3 straipsniu.
8. Šio 19 a straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Nukrypstant nuo 19 straipsnyje įtvirtintų nuostatų:
< ... >
c) mokestis už 1992 m. balandžio 30 d. Įstatyminio dekreto Nr. 285 54 straipsnio a ir c punktuose nurodytų mopedų, motociklų ir keleivinių automobilių bei automobilių, neįtrauktų į priedo B lentelę ir neskirtų viešam naudojimui, kurie pačioje įmonės veikloje nenaudojami, bei atitinkamų dalių ir detalių įsigijimą ar importą bei už 16 straipsnio 3 dalyje nurodytų paslaugų suteikimą ir už paslaugas, susijusias su šio turto naudojimu, saugojimu, priežiūra ir remontu, nesuteikia teisės į atskaitą, išskyrus, kiek tai susiję su prekybos agentais ar atstovais;
d) mokestis už degalų ir tepalų, skirtų keleiviniams automobiliams ir automobiliams, orlaiviams, laivams ir pramoginiams laivams, įsigijimą ar importą, suteikia teisę į atskaitą, jeigu mokestis, taikomas pirkimui, importui ar įsigijimui sudarant kredito nuomos (lizingo), nuomos ir panašias sutartis dėl aptariamų keleivinių automobilių, transporto priemonių, orlaivių ir laivų, suteikia teisę į atskaitą.“
9. 1999 m. gruodžio 23 d. Įstatymo 7 straipsnio 3 dalimi (GURI Nr. 302 priedas, 1999 m. gruodžio 29 d.) šios nuostatos galiojimas buvo apribotas iki 2000 m. gruodžio 31 dienos.
10. Vėliau nuostatos galiojimas buvo pratęstas ir jos taikymo sritis pakeista 2000 m. gruodžio 23 d. Įstatymo Nr. 388 30 straipsnio 4 dalimi (GURI Nr. 302 priedas, 2000 m. gruodžio 29 d.), pagal kurią:
„PVM mokesčio už sandorius, kurių objektas yra 1972 m. spalio 26 d. Respublikos prezidento dekreto Nr. 633 19-a-1 straipsnio 1 dalies c punkte nurodyti mopedai, motociklai, keleiviniai automobiliai ir automobiliai, atskaitos netaikymas, paskutinį kartą pratęstas 1999 m. gruodžio 23 d. Įstatymo Nr. 488 7 straipsnio 3 dalimi iki 2000 m. gruodžio 31 d., iš naujo pratęsiamas iki 2001 m. gruodžio 31 d.; tačiau tiek, kiek tai susiję su šių transporto priemonių pirkimu, importu ir įsigijimu sudarant išperkamosios nuomos, nuomos ir panašias sutartis, atskaitos netaikymas sumažinamas iki 90 % aptariamos sumos ir iki 50 %, kai transporto priemonės varomos ne vidaus degimo varikliais.“
11. Šis tekstas buvo paliktas galioti priimant naujas metinio pratęsimo priemones. Taip galiojimo pabaiga buvo pakeista 2001 m. gruodžio 28 d. Įstatymo Nr. 448 9 straipsnio 4 dalimi, vėliau 2002 m. gruodžio 27 d. Įstatymo Nr. 289 2 straipsnio 13 dalimi, 2003 m. gruodžio 24 d. Įstatymo Nr. 350 2 straipsnio 17 dalimi ir galiausiai 2004 m. gruodžio 30 d. Įstatymo Nr. 311 1 straipsnio 503 dalimi, kuri jo galiojimą pratęsė iki 2005 m. gruodžio 31 dienos.
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
12. Stradasfalti – ribotos atsakomybės Italijos bendrovė, veikianti kelių statybų sektoriuje, kurios registruota buveinė yra Trento provincijoje.
13. Ji disponuoja įmonės transporto priemonėmis, kurių savo veikloje nenaudoja ir kurių pirkimo, naudojimo, priežiūros ir aprūpinimo degalais atžvilgiu negalėjo pasinaudoti PVM, mokamo už šias transporto priemones, atskaita, kaip tai numato Italijos teisės aktai.
14. Manydama, kad šie teisės aktai neatitinka Šeštosios direktyvos nuostatų dėl PVM atskaitos, Stradasfalti 2004 m. liepos 7 d. paprašė Agenzia delle Entrate – Ufficio di Trento
grąžinti neteisingai 2000–2004 m. už įmonės transporto priemonių pirkimą, naudojimą, priežiūrą ir aprūpinimą degalais sumokėtą PVM, t. y apie 31 340 EUR.
15. Šį prašymą keliais 2004 m. liepos 15 d. priimtais sprendimais Agenzia delle Entrate – Ufficio di Trento
atmetė.
16. 2004 m. lapkričio 22 d. Stradasfalti
kreipėsi į Commissione tributaria di primo grado di Trento, siekdama, kad būtų panaikinti šie sprendimai ir grąžintas už atitinkamus laikotarpius sumokėtas PVM.
17. Tokiomis aplinkybėmis Commissione tributaria di primo grado di Trento
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
1. Ar < ... > Šeštosios direktyvos < ... > 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys, atsižvelgiant į to paties straipsnio 2 dalį, turi būti aiškinamas taip, kad:
a) nagrinėjamas straipsnis draudžia, jog direktyvos 29 straipsnyje numatytu „konsultavimusi su PVM komitetu“ būtų laikomas paprastas valstybės narės pranešimas apie nacionalinės teisės akto nuostatos, pavyzdžiui, Respublikos Prezidento dekreto Nr. 633/72 19a straipsnio 1 dalies c ir d punktų, priėmimą ir vėlesnius šios nuostatos, apribojančios teisę į PVM atskaitą, su 17 straipsnio 2 dalyje numatytų prekių naudojimusi ir priežiūra susijusio galiojimo pratęsimus, remiantis tik tuo, kad PMV komitetas tokią informaciją gavo;
b) šis straipsnis taip pat draudžia, jog būtų laikomas priemone, patenkančia į jo taikymo sritį, bet koks teisės į PVM, susijusio su a punkte minėtų prekių pirkimu, naudojimusi ir priežiūra, atskaitą apribojimas, nustatytas prieš konsultavimąsi su PVM komitetu ir likęs galioti dėl daugelio teisės akto galiojimo pratęsimų, atliktų vienas po kito daugiau nei 25 metus;
c) jei atsakymas į pirmo klausimo b punktą būtų teigiamas, Teisingumo Teismo prašoma nurodyti kriterijus, leidžiančius nustatyti didžiausią galimą teisės aktų, pagrįstų Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje nurodytais ekonominio ciklo svyravimais, pratęsimų galiojimo trukmę; arba nurodyti, ar išimčių (pasikartojančių laiko atžvilgiu) laikinojo pobūdžio pažeidimas suteikia mokesčių mokėtojui teisę į atskaitą?
2. Tuo atveju, jei nesilaikoma 17 straipsnio 7 dalyje numatytos procedūros reikalavimų ir sąlygų, Teisingumo Teismo prašoma nuspręsti, ar šios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį reikia aiškinti taip, kad ji draudžia po Šeštosios direktyvos įsigaliojimo (Italijoje – 1979 m. sausio 1 d.) valstybės narės priimtą nacionalinės teisės nuostatą arba administracinę praktiką, kuri objektyviai ir neterminuotai apriboja PVM atskaitą įsigyjant, naudojant ir eksploatuojant tam tikras transporto priemones?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo a punkto
18. Pirmuoju savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys turi būti aiškinamas taip, kad jis draudžia, jog šios direktyvos 29 straipsnyje numatytu „konsultavimusi su PVM komitetu“ būtų laikomas valstybės narės pranešimas apie nacionalinės teisės akto nuostatos, kuri apriboja PVM, mokėtino už 17 straipsnio 2 dalyje nurodytų prekių naudojimą ir priežiūrą, atskaitą, priėmimą, jei PVM komitetas tik gavo tokią informaciją.
Teisingumo Teismui pateiktos pastabos
19. Komisija teigia, kad Šeštosios direktyvos 29 straipsnyje numatyta PVM komiteto konsultacija yra pagrindinė procedūrinė sąlyga siekiant taikyti išimtis, susijusias su PVM atskaita dėl ekonominio ciklo svyravimų. Kreipimasis į šį komitetą turi leisti valstybių narių ir Komisijos atstovams bendrai išnagrinėti nacionalines priemones, kuriomis nukrypstama nuo PVM atskaitos taisyklės. Paprastas pranešimas PVM komitetui apie nacionalinės teisės aktus, priimtus ar ketinamus priimti, negali šiuo atveju būti laikomas pakankama konsultacija, kaip ir tas faktas, kad šis komitetas tik gavo informaciją apie nacionalinės teisės aktus, apie kuriuos jam buvo pranešta.
20. Šį Šeštosios direktyvos 29 straipsnio aiškinimą patvirtina įvairios direktyvos 17 straipsnio 7dalies formuluotės kalbinės redakcijos. Be to, Teisingumo Teismas 2002 m. sausio 8 d. Sprendime Metropol ir Stadler (C‑409/99, Rink. p. I-81) jau nusprendė, kad PVM komiteto konsultacija yra išankstinė bet kurios 17 straipsnio 7 dalimi grindžiamos priemonės priėmimo sąlyga.
21. Kalbant apie pagrindinėje byloje nagrinėjamą priemonę, Italijos vyriausybė kreipėsi į PVM komitetą 1980 metais ir per savo atstovą patikslino priemonės turinį ir taikymo sritį per tais pačiais metais įvykusį šio komiteto posėdį. Tą pačią procedūrą ji atliko kelis kartus iš eilės pratęsusi priemonės galiojimą, konsultuodamasi su šiuo komitetu 1990, 1995, 1996, 1999 ir 2000 metais.
22. Komisija pripažino, kad su PVM komitetu buvo konsultuotasi įsigaliojus nukrypti leidžiančią nuostatą įgyvendinančiai priemonei, ir kad kyla klausimas, ar Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis įpareigoja konsultuotis iki tokio įsigaliojimo. Vis dėlto šiuo atveju Italijos valdžios institucijų vykdyta procedūra lyg ir buvo laikytasi PVM komiteto prerogatyvų bei kitų valstybių narių taikomos praktikos. Todėl Komisija tikisi, kad šį klausimą išspręs Teisingumo Teismas.
23. Savo ruožtu Italijos vyriausybė teigia, kad per procedūrą, kuria naudotasi šioje byloje, nebuvo pažeista pareiga pasikonsultuoti su PVM komitetu. Į pastarąjį iš tiesų buvo kreiptasi su aiškiu šios vyriausybės prašymu, kurio pagrindu Komisijos tarnybos galėjo parengti darbinį dokumentą prieš perduodamos medžiagą šiam komitetui. Tai, ką teismas a quo
kvalifikuoja „tik kaip paprastą informacijos gavimą“, iš tikrųjų yra PVM komiteto sprendimas, kuriuo užbaigiama Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatyta konsultavimosi procedūra.
24. Bet kuriuo atveju ir net darant prielaidą, kad procedūros nebuvo laikytasi labai tiksliai, Italijos vyriausybė teigia, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis nebuvo pažeista.
25. Stradasfalti
visų pirma tvirtina, kad 1972 m. spalio 26 d. Respublikos prezidento dekreto Nr. 633 19a straipsnio 1 dalies c ir d punktai neatitinka Šeštosios direktyvos nuostatų, nes juose įtvirtinta teisės į atskaitą išimtis nepatenka nė į vieną šioje direktyvoje numatytų teisėtų leidžiančių nukrypti nuostatų kategoriją. Nagrinėjama priemonė prieštarauja šios direktyvos 17 straipsnio 7 daliai, nes Italijos vyriausybė iš anksto su PVM komitetu nesikonsultavo, ekonominio ciklo svyravimai, kurie galėtų pateisinti teisės į PVM atskaitą išimtį, niekada neegzistavo, o nagrinėjama priemonė, kuri visai nėra laikina, taikoma sistemingai daugiau nei 25 metus.
26. Dėl pirmojo klausimo a punkto Stradasfalti
teigia, kad Bendrijos teisės aktai reikalauja veiksmingo dialogo PVM komitete, kuris vienintelis gali leisti kontroliuoti, kaip valstybės narės naudojasi galimybe įgyvendinti Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi numatytą leidžiančią nukrypti nuostatą. Taigi ši nuostata draudžia, kad teisės į PVM atskaitą išimtis būtų nustatyta vien išankstiniu pranešimu apie valstybės narės teisės aktų nuostatą arba vien išankstiniu pranešimu apie valstybės ketinimą šią nuostatą priimti, jei PVM komitetas tik gavo tokią informaciją.
Teisingumo Teismo vertinimas
27. Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis numato vieną iš procedūrų, pagal kurią leidžiama pasinaudoti šioje direktyvoje įtvirtintomis nukrypti leidžiančiomis nuostatomis, pripažindama valstybėms narėms galimybę netaikyti prekėms atskaitų sistemos „pasikonsultavus kaip numatyta 29 straipsnyje“.
28. Šis konsultavimasis leidžia Komisijai ir kitoms valstybėms narėms kontroliuoti, kaip valstybė narė naudojasi galimybe nukrypti nuo bendros PVM atskaitų sistemos, visų pirma patikrinant, ar nagrinėjama nacionalinė priemonė tenkina ekonominio ciklo svyravimų sąlygą.
29. Taigi Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis numato procedūrinę pareigą, kurią turi įvykdyti valstybės narės, kad galėtų remtis joje nustatyta nukrypti leidžiančia nuostata. Konsultavimasis su PVM komitetu yra išankstinė bet kokios šia nuostata grindžiamos priemonės priėmimo sąlyga (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
61–63 punktus).
30. Pareiga konsultuotis su PVM komitetu netektų prasmės, jei valstybės narės jam tik praneštų apie numatomą priimti nukrypti leidžiančią nuostatą įgyvendinančią nacionalinę priemonę, prie šio pranešimo nepridėdamos bent mažiausio paaiškinimo apie priemonės pobūdį ir apimtį. PVM komitetui turi būti suteikta galimybė pagrįstai priimti sprendimą dėl jam pateiktos priemonės. Taigi Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatyta procedūrinė pareiga reiškia, jog valstybės narės informuoja šį komitetą apie tai, kad numato priimti nukrypti leidžiančią nuostatą įgyvendinančią priemonę, ir kad pateikia pakankamai informacijos, kad komitetas galėtų šią priemonę nuodugniai išnagrinėti.
31. Tačiau Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis nenumato jokios pareigos, susijusios su PVM komiteto konsultacijų rezultatu, ir, be kita ko, neįpareigoja šio komiteto priimti palankaus ar nepalankaus sprendimo dėl nukrypti leidžiančios nuostatos įgyvendinančios nacionalinės priemonės. Taigi niekas PVM komitetui nedraudžia tik būti informuotam apie nukrypti leidžiančią nuostatą įgyvendinančią nacionalinę priemonę, apie kurią jam pranešta.
32. Todėl į pirmojo klausimo a punktą reikia atsakyti taip, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys įpareigoja valstybes nares, siekiant įvykdyti šios direktyvos 29 straipsnyje numatytą konsultavimosi pareigą, informuoti PVM komitetą apie tai, kad jos numato priimti nacionalinę priemonę, leidžiančią nukrypti nuo bendros PVM atskaitų sistemos, ir pateikti šiam komitetui pakankamai informacijos, kad jis galėtų šią priemonę nuodugniai išnagrinėti.
Dėl pirmojo klausimo b ir c punktų pirmosios dalies
33. Pirmojo klausimo b ir c punktų pirmąja dalimi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys turi būti aiškinamas taip, kad jis leidžia valstybei narei netaikyti šios direktyvos 17 straipsnio 2 dalyje nurodytoms prekėms PVM atskaitų sistemos:
– iš anksto nepasikonsultavus su PVM komitetu, ir
– neterminuotai.
Teisingumo Teismui pateiktos pastabos
34. Komisija primena, kad nuostatos, numatančios teisės į atskaitą principo išimtis, yra aiškinamos griežtai (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
59 punktą). Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatytų priemonių, kurios dėl „ekonominio ciklo svyravimų“ leidžia taikyti atskaitos taisyklės išimtis, taikymas turi būti apribotas laiko atžvilgiu ir kad šios priemonės iš esmės negali būti struktūrinio pobūdžio (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
69 punktą).
35. Pagrindinėje byloje nagrinėjama priemonė Italijos teisės aktuose kaip nuolatinė nuostata atsirado 1979 metais. Tik 1980 m. buvo įtvirtintas jos taikymo laiko atžvilgiu terminas, kuris vis dėlto nuo to laiko kelis kartus iš eilės pratęstas. Iš tikrųjų atrodo, kad priemonė buvo priimta siekiant išvengti sukčiavimo ir mokesčių vengimo, o dėl šių tikslų taikomos Šeštosios direktyvos 27 straipsnyje numatytos procedūra ir specialios sąlygos.
36. Be to, nuo 1980 m. PVM komitetas nuolat įspėdavo Italijos vyriausybę, kad nagrinėjama išimtis negali būti pateisinama remiantis Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi. Šio komiteto pasirinktas taikesnis požiūris per 1999 ir 2000 metų posėdžius paaiškinamas Italijos valdžios institucijų įsipareigojimu, kuris nebuvo įvykdytas, peržiūrėti priemonę iki 2001 m. sausio 1 d. ir atsiradusiomis perspektyvomis dėl Komisijos pasiūlymo pakeisti Šeštąją direktyvą, kiek ji susijusi su teise į PVM atskaitą.
37. Tokiomis aplinkybėmis Komisija mano, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama išimtis neatitinka Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies nuostatų.
38. Italijos vyriausybė teigia, kad pirmojo klausimo b punktas nėra svarbus, todėl yra nepriimtinas.
39. Iš tikrųjų pagrindinėje byloje nagrinėjamas ginčas susijęs tik su 2000–2004 metais sumokėtu PVM. Tačiau prašymai gauti komiteto konsultaciją 1999 ir 2000 metais buvo pateikti prieš nacionalinės pratęsimo priemonės priėmimą. Tokiomis aplinkybėmis Teisingumo Teismui pateiktas klausimas nėra reglamentuojamas pagrindiniam ginčui taikomais teisės aktais, todėl yra nepriimtinas (galiausiai žr. 2005 m. birželio 30 d. Sprendimą Längst, C-165/03, Rink. p. I- 5637). Bet kuriuo atveju Teisingumo Teismas nusprendė, kad Šeštosios direktyvos 27 straipsnis nedraudžia, jog Tarybos sprendimas leisti valstybei narei priimti specialias nuo šios direktyvos leidžiančias nukrypti nuostatas įgyvendinančias priemones būtų priimtas a posteriori
(žr. 2004 m. balandžio 29 d. Sprendimo Sudholz, C-17/01, Rink. p. I-4243, 23 punktą). Tas pats turėtų būti taikoma ir PVM komiteto konsultacijai, numatytai tos pačios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje.
40. Italijos vyriausybės teigimu, pirmojo klausimo c punkto pirmoji dalis yra visiškai hipotetinė, todėl taip pat nepriimtina.
41. Stradasfalti
mano, kad į pirmojo klausimo b punktą reikėtų atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis draudžia, jog teisės į PVM atskaitą išimtis būtų nustatyta prieš konsultaciją su PVM komitetu, nes Bendrijos teisės aktai aiškiai reikalauja iš anksto su juo pasikonsultuoti.
42. Be to, šios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis įpareigoja išsaugoti laikiną šios išimties pobūdį, nes, kaip nusprendė Teisingumo Teismas, ji turi atitikti ekonominio ciklo svyravimo sąlygą. Todėl šis straipsnis draudžia nagrinėjamą išimtį palikti galioti daugiau nei 25 metus ją pratęsiant.
43. Kalbėdama apie pirmojo klausimo b punktą, Stradasfalti
teigia, kad Teisingumo Teismas minėtame sprendime Metropol ir Stadler
nusprendė, jog 17 straipsnio 7 dalis leidžia valstybei narei tik „laikinai“ netaikyti Bendrijos PVM atskaitos sistemos. Be to, generalinis advokatas Geelhoed šios bylos išvadoje ekonominio ciklo svyravimo politiką apibrėžė kaip tokią, kuria siekiama daryti įtaką šalies makroekonominiams rodikliams „trumpą laikotarpį nuo vienerių iki dvejų metų“. Daugiau nei 25 metus palikta galioti išimtis akivaizdžiai pažeidžia Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 straipsnį.
Teisingumo Teismo vertinimas
– Dėl klausimų priimtinumo
44. EB 234 straipsniu įtvirtinta procedūra yra bendradarbiavimo tarp Teisingumo Teismo ir nacionalinių teismų priemonė, kuria pasinaudodamas Teisingumo Teismas pateikia nacionaliniams teismams Bendrijos teisės aiškinimą, kurio jiems reikia bylai išspręsti (žr., be kita ko, 2004 m. vasario 5 d. Sprendimo Schneider, C‑380/01, Rink. p. I-1389, 20 punktą).
45. Vykstant šiam bendradarbiavimui tik nacionalinis teismas, nagrinėjantis bylą ir atsakingas už galutinio sprendimo priėmimą, atsižvelgdamas į bylos aplinkybes, turi įvertinti, ar būtinas prejudicinis sprendimas, kad jis galėtų priimti savo sprendimą, ir ar Teisingumo Teismui teikiami klausimai yra susiję su byla. Nacionaliniam teismui pateikus klausimus dėl Bendrijos teisės aiškinimo, Teisingumo Teismas iš esmės privalo priimti sprendimą (minėto sprendimo Schneider 21 punktas).
46. Vis dėlto Teisingumo Teismas taip pat nusprendė, kad išskirtinėmis aplinkybėmis, siekdamas įvertinti savo kompetenciją, jis turi išnagrinėti sąlygas, kuriomis nacionalinis teismas į jį kreipėsi. Teisingumo Teismas gali atmesti prašymą priimti prejudicinį sprendimą dėl nacionalinio teismo pateikto klausimo tik tuo atveju, kai prašomas Bendrijos teisės aiškinimas yra akivaizdžiai nesusijęs su pagrindinės bylos aplinkybėmis arba dalyku, kai problema yra hipotetinė arba kai Teisingumo Teismas neturi faktinės arba teisinės informacijos, būtinos naudingai atsakyti į pateiktus klausimus (minėto sprendimo Schneider
22 punktas).
47. Iš tikrųjų bendradarbiavimo principas, kuriuo vadovaujamasi prejudicinio sprendimo priėmimo procedūroje, reikalauja, kad nacionalinis teismas atsižvelgtų į Teisingumo Teismui suteiktą funkciją prisidėti prie teisingumo vykdymo valstybėse narėse, o ne pateikti konsultacines nuomones dėl bendrų ar hipotetinių klausimų (minėto sprendimo Schneider
23 punktas).
48. Šioje byloje iš Teisingumo Teismui pateiktų pastabų matyti, kad nors ginčas pagrindinėje byloje susijęs tik su 2000–2004 metais sumokėtu PVM, t. y. metais, dėl kurių, Italijos teigimu, prašymai gauti PVM komiteto konsultaciją buvo pateikti prieš priimant nacionalinę pratęsimo priemonę, pastaroji iš tikrųjų įsigaliojo iki šio laikotarpio ir sistemingai buvo pratęsiama daugelį metų. Todėl neatrodo, kad prašomas Bendrijos teisės išaiškinimas akivaizdžiai neturėtų jokio ryšio su bylos dalyku ar iškeltų hipotetinę problemą.
49. Todėl reikia konstatuoti, kad pirmojo klausimo b ir c punktai yra priimtini.
– Dėl esmės
50. Dėl pirmojo klausimo b punkto, kuriuo siekiama sužinoti, ar Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis leidžia valstybei narei netaikyti prekėms PVM atskaitos sistemos iš anksto nepasikonsultavus su PVM komitetu, Teisingumo Teismas jau nusprendė, kaip jau buvo pasakyta pirmesniame 29 punkte, kad šio komiteto konsultacija yra išankstinė bet kokios šia nuostata grindžiamos priemonės priėmimo sąlyga (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
61–63 punktus).
51. Priešingai nei teigia Italijos vyriausybė, atsakymas į šį klausimą negali būti išvestas iš Teisingumo Teismo nuomonės minėtame Sudholz sprendime. Jame Teisingumo Teismas, be kita ko, nusprendė, kad Šeštosios direktyvos 27 straipsnis neįpareigojo Tarybos duoti savo sutikimo specialioms nukrypti leidžiančias nuostatas įgyvendinančioms priemonėms, kurias valstybės narės priėmė prieš šių priemonių paskelbimą. Tačiau Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatyta konsultavimosi procedūra, kuri nagrinėjama šioje byloje, neturi tokio pačio tikslo, kaip tos pačios direktyvos 27 straipsnyje nustatyta leidimo procedūra. Todėl Italijos vyriausybė negali pagrįstai teigti, jog iš minėto sprendimo Sudholz
matyti, kad Teisingumo Teismo nuomonė minėtame sprendime Metropol ir Stadler
šioje byloje neturėtų būti taikoma.
52. Dėl pirmojo klausimo c punkto pirmosios dalies, kuria siekiama sužinoti, ar Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis leidžia valstybei narei netaikyti prekėms PVM atskaitos sistemos neterminuotai, reikia priminti, jog šis straipsnis leidžia valstybėms narėms netaikyti prekėms atskaitų sistemos dėl „ekonominio ciklo svyravimų“.
53. Taigi ši nuostata leidžia valstybei narei priimti laikinojo pobūdžio priemones, skirtas pašalinti ekonominio ciklo svyravimų padarinius konkrečiu momentu. Todėl šioje nuostatoje nurodytų priemonių taikymas turi būti apribotas laiko atžvilgiu ir iš esmės jos negali būti struktūrinio pobūdžio.
54. Iš to matyti, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys neleidžia valstybei narei priimti priemonių, numatančių netaikyti prekėms PVM atskaitų sistemos, kuriose nėra jų laikinojo pobūdžio nuorodų ir (arba) kurios yra struktūrinės sureguliavimo priemonės, kuriomis siekiama sumažinti biudžeto deficitą ir grąžinti valstybės skolą (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
68 punktą).
55. Taigi į pirmojo klausimo b ir c punktų pirmąją dalį reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys turi būti aiškinamas kaip neleidžiantis valstybei narei netaikyti prekėms PVM atskaitų sistemos iš anksto nepasikonsultavus su PVM komitetu. Ši nuostata tai pat neleidžia valstybei narei priimti priemonių, numatančių netaikyti prekėms šio mokesčio atskaitų sistemos, kuriose nėra jų laikinojo pobūdžio nuorodų ir (arba) kurios yra struktūrinės sureguliavimo priemonės, kuriomis siekiama sumažinti biudžeto deficitą ir grąžinti valstybės skolą.
Dėl pirmojo klausimo c punkto antrosios dalies ir antrojo klausimo
56. Šiais klausimais prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar nacionalinės mokesčių institucijos gali remtis prieš apmokestinamąjį asmenį teisės į PVM atskaitą principo išimtimi, kuri buvo įtvirtinta nesilaikant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies.
Teisingumo Teismui pateiktos pastabos
57. Komisija teigia, kad remiantis nusistovėjusia Teisingumo Teismo praktika (ypač žr. 1995 m. liepos 6 d. Sprendimo BP Soupergaz,
C‑62/93, Rink. p. I-1883, 16–18 punktus), teisė į atskaitą yra sudėtinė PVM sistemos dalis ir suteikia mokesčio mokėtojui teisę, kuriai gali būti taikomi tik pačioje direktyvoje nustatyti apribojimai.
58. Jeigu nacionalinę PVM atskaitos principo išimtį nustatė valstybė narė, pažeisdama Šeštosios direktyvos nuostatas, mokesčio mokėtojas turi teisę į PVM, sumokėto už nacionalinėje nuostatoje numatytas prekes, atskaitą. Minėto sprendimo Metropol ir Stadler
64 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad jeigu atskaitymų sistemos netaikymas buvo nustatytas nesilaikant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies, kuri nustato valstybėms narėms konsultavimosi pareigą, nacionalinės mokesčių institucijos negali remtis prieš apmokestinamąjį asmenį teisės į PVM atskaitą principo, įtvirtinto šios direktyvos 17 straipsnio 1 dalyje, išimtimi.
59. Italijos vyriausybė teigia, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatytos procedūros laikymasis 2000–2004 metais, Komisijos pateikta palanki nuomonė dėl prašymų leisti išimtis ir tų metų Italijos ekonominio ciklo svyravimai sudaro kliūtis nacionalinės teisės aktų netaikymui ir tam, kad mokesčių mokėtojui būtų pripažinta teisė į atskaitą.
60. Šios vyriausybės nuomone, antrasis klausimas yra nepriimtinas dėl dviejų priežasčių. Pirma, jis nurodo ankstesnius nei 2000 metai laikotarpius, kurie pagrindinėje byloje nenagrinėjami.
61. Antra, šis klausimas neturi jokio ryšio su padėtimi Italijoje 2000–2004 metais, nes jis nurodo „objektyvų ir neterminuotą“ atskaitos apribojimą. Dėl pirmosios išimties iš tikrųjų buvo nuspręsta iki 2000 m. gruodžio 31 d. pasikonsultavus su PVM komitetu ir gavus palankią Komisijos nuomonę. Antrąją išimtį šiam laikotarpiui buvo paprašyta taikyti nuo 2001 m. sausio 1 d., Komisijai prieš tai pateikus palankią nuomonę, kad priemonė yra pateisinama iki naujos direktyvos priėmimo.
62. Bet kuriuo atveju Italijos vyriausybė teigia, kad tai, jog PVM komitetas tik gauna informaciją apie nacionalinę nukrypti leidžiančią nuostatą įgyvendinančią priemonę po jos priėmimo, neleidžia jos pripažinti neteisėta, kaip nu sprendė Teisingumo Teismas dėl Šeštosios direktyvos 27 straipsnio Sprendimo Sudholz
(2004 m. balandžio 29 d., C‑17/01, Rink. p. I-4243) 23 punkte.
63. Stradasfalti
teigia, jog Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalis draudžia, pažeidžiant tos pačios direktyvos 17 straipsnio 7 dalį, priimti nacionalinę nuostatą, kuri sudarytų apmokestinamiesiems asmenims kliūtis visiškai ir iš karto įgyvendinti savo teisę į atskaitą, kiek tai susiję su mokesčiu, sumokėtu už vadinamųjų turistinių automobilių pirkimą, naudojimą ir priežiūrą.
Teisingumo Teismo vertinimas
– Dėl klausimo priimtinumo
64. Kaip jau buvo nurodyta šio sprendimo 46 punkte, Teisingumo Teismas gali atsisakyti priimti sprendimą dėl nacionalinio teismo pateikto prejudicinio klausimo, jeigu yra akivaizdu, kad nacionalinio teismo prašomas Bendrijos teisės normos išaiškinimas neturi jokio ryšio su pagrindinės bylos faktais arba dalyku, jeigu problema yra hipotetinė arba jeigu Teisingumo Teismas neturi faktinės ir teisinės informacijos, būtinos naudingai atsakyti į jam pateiktus klausimus (minėto sprendimo Schneider
22 punktas).
65. Šioje byloje iš Teisingumo Teismui pateiktų pastabų matyti, kad nors ginčas pagrindinėje byloje susijęs tik su 2000–2004 metais sumokėtu PVM, t. y. metais, dėl kurių, Italijos vyriausybės teigimu, prašymai gauti PVM komiteto konsultaciją buvo pateikti prieš priimant nacionalinę pratęsimo priemonę, pastaroji iš tikrųjų įsigaliojo iki šio laikotarpio ir sistemingai buvo pratęsiama daugelį metų. Todėl neatrodo, kad prašomas Bendrijos teisės išaiškinimas akivaizdžiai neturėtų jokio ryšio su bylos dalyku.
– Dėl esmės
66. Remdamosi EB sutarties 189 straipsnio trečiojoje pastraipoje (dabar EB 249 straipsnio trečioji pastraipa) įtvirtinta bendro pobūdžio pareiga, valstybės narės privalo įgyvendinti visas Šeštosios direktyvos nuostatas (žr. 1991 m. liepos 11 d. Sprendimo Lennartz, C‑97/90, Rink. p. I-3795, 33 punktą). Jeigu atskaitymų sistemos netaikymas buvo nustatytas nesilaikant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies, nacionalinės mokesčių institucijos negali remtis prieš apmokestinamąjį asmenį teisės į PVM atskaitą principo, įtvirtinto šios direktyvos 17 straipsnio 1 dalyje, išimtimi (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
64 punktą).
67. Pagrindinėse bylose ir neatsižvelgiant į tai, kad Italijos vyriausybė teigia, jog prašymai dėl PVM komiteto konsultacijos 1999 ir 2000 metais buvo pateikti prieš priimant nacionalinę priemonę dėl teisės į PVM atskaitą principo išimties taikymo pratęsimo, akivaizdu, jog šią nuostatą, nepaisant nežymių pakeitimų, Italijos vyriausybė nuo 1980 m. sistemingai atnaujindavo. Šiomis aplinkybėmis ji negali būti laikinojo pobūdžio ir laikoma pagrįsta ekonominio ciklo svyravimais. Todėl ši priemonė turi būti laikoma viena iš struktūrinių sureguliavimo priemonių, kurios nepatenka į Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies taikymo sritį. Taigi Italijos vyriausybė negali remtis tokiomis priemonėmis apmokestinamųjų asmenų nenaudai (žr. minėto sprendimo Metropol ir Stadler
65 punktą).
68. Apmokestinamajam asmeniui, kuriam buvo taikoma ši priemonė, turi būti suteikta galimybė perskaičiuoti savo PVM skolą pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį, jeigu prekės ir paslaugos buvo naudojamos apmokestinamiesiems sandoriams.
69. Todėl į pirmojo klausimo c punkto antrąją dalį ir antrąjį klausimą reikia atsakyti taip: jeigu atskaitymų sistemos netaikymas buvo nustatytas nesilaikant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies, nacionalinės mokesčių institucijos negali remtis prieš apmokestinamąjį asmenį teisės į PVM atskaitą principo, įtvirtinto šios direktyvos 17 straipsnio 1 dalyje, išimtimi. Apmokestinamajam asmeniui, kuriam buvo taikoma ši išimtis, turi būti suteikta galimybė perskaičiuoti savo PVM skolą pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį, jeigu prekės ir paslaugos buvo naudojamos apmokestinamiesiems sandoriams.
Dėl prašymo apriboti sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu
70. Italijos vyriausybė nurodo Teisingumo Teismo galimybę, jeigu šis nuspręstų, kad teisės į atskaitą už 2000–2004 metus išimtys buvo nustatytos nesilaikant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies, apriboti šio sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu.
71. Grįsdama šį prašymą, Italijos vyriausybė nurodo didelę žalą, kurią valstybės iždas patirtų dėl Teisingumo Teismo sprendimo, ir teisėtų lūkesčių apsaugą, kurią jis turėjo užtikrinti atsižvelgiant į nagrinėjamos priemonės atitiktį Bendrijos teisei. Šiuo klausimu ji pastebi, kad 1999 ir 2000 metais Komisija pateikė palankią nuomonę dėl priemonių, skirtų priimti laukiant direktyvos, turėjusios suvienodinti šios srities reglamentavimą, priėmimo, ir kad Komisija niekada Italijos vyriausybei nepareiškė reikalavimų dėl išimties galiojimo.
72. Reikia pabrėžti, kad tik išimtiniais atvejais Teisingumo Teismas, taikydamas bendrąjį teisinio saugumo principą, kuris yra Bendrijos teisės sistemos dalis, gali apriboti suinteresuotųjų asmenų galimybę remtis jo išaiškinta norma ginčijant sąžiningai nustatytus teisinius santykius. Siekiant nuspręsti, ar reikia apriboti sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu, būtina atsižvelgti į tai, kad nors kiekvieno teismo sprendimo praktinės pasekmės turi būti įvertintos rūpestingai, vis dėlto negalima sumenkinti teisės objektyvumo ir sukompromituoti tolesnio jos taikymo dėl poveikio, kurį gali sukelti teismo sprendimas praeities atžvilgiu (1988 m. vasario 2 d. Sprendimas Blaizot, 24/86, Rink. p. 379, 28 ir 30 punktai ir 1992 m. liepos 16 d. Sprendimas Legros ir kt., C‑163/90, Rink. p. I-4625, 30 punktas).
73. Šioje byloje, nors Komisija palaikė Italijos valdžios institucijų prašymą, pateiktą dėl pagrindinėje byloje nagrinėjamų metų, vis dėlto iš Teisingumo Teismui pateiktų pastabų matyti, kad PVM komitetas nuo 1980 m. nuolat įspėdavo Italijos vyriausybę, jog nagrinėjama išimtis negalėjo būti pateisinama Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi, ir kad taikesnis šio komiteto požiūris per 1999 m. ir 2000 m. posėdžius paaiškinamas Italijos valdžios institucijų įsipareigojimu peržiūrėti priemonę iki 2001 m. sausio 1 d. ir dėl perspektyvų, atsiradusių Komisijai pateikus pasiūlymą pakeisti Šeštąją direktyvą tiek, kiek ji susijusi su teise į PVM atskaitą.
74. Tokiomis aplinkybėmis Italijos valdžios institucijos negalėjo nežinoti, kad leidžiančios nukrypti nuostatos įgyvendinimo priemonės, turėjusios būti laikina ir pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalį galėjusios būti pateisinama tik „ekonominio ciklo svyravimais“, sistemingas atnaujinimas nuo 1979 m. buvo nesuderinamas su šiuo straipsniu.
75. Taigi Italijos vyriausybė negali remtis sąžiningai nustatytų santykių buvimu, prašydama Teisingumo Teismo apriboti savo sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu.
76. Be to, Italijos vyriausybė neįrodė skaičiavimo, dėl kurio ji Teisingumo Teisme teigė, kad šis sprendimas galėtų sukelti rimtų finansinių pasekmių, jeigu jo galiojimas nebūtų apribotas laiko atžvilgiu, patikimumo.
77. Todėl šio sprendimo galiojimo laiko atžvilgiu apriboti nereikia.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
78. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1. 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys įpareigoja valstybes nares, siekiant įvykdyti šios direktyvos 29 straipsnyje numatytą procedūrinę konsultavimosi pareigą, informuoti šiuo straipsniu įsteigtą patariamąjį pridėtinės vertės mokesčio komitetą apie tai, kad jos numato priimti nacionalinę priemonę, leidžiančią nukrypti nuo bendros PVM atskaitų sistemos, ir pateikti šiam komitetui pakankamai informacijos, kad jis galėtų nuodugniai išnagrinėti šią priemonę.
2. Šeštosios direktyvos 77/388 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys turi būti aiškinamas taip, kad jis neleidžia valstybei narei netaikyti prekėms PVM atskaitų sistemos iš anksto nepasikonsultavus su šios direktyvos 29 straipsniu įsteigtu patariamuoju pridėtinės vertės mokesčio komitetu. Ši nuostata tai pat neleidžia valstybei narei priimti priemonių, numatančių netaikyti prekėms šio mokesčio atskaitų sistemos, kuriose nėra jų laikinojo pobūdžio nuorodų ir (arba) kurios yra struktūrinės sureguliavimo priemonės, kuriomis siekiama sumažinti biudžeto deficitą ir grąžinti valstybės skolą.
3. Jeigu atskaitymų sistemos netaikymas buvo nustatytas nesilaikant Šeštosios direktyvos 77/388 17 straipsnio 7 dalies, nacionalinės mokesčių institucijos negali remtis prieš apmokestinamąjį asmenį teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą principo, įtvirtinto šios direktyvos 17 straipsnio 1 dalyje, išimtimi. Apmokestinamajam asmeniui, kuriam buvo taikoma tokia išimtis, turi būti suteikta galimybė perskaičiuoti savo pridėtinės vertės mokesčio skolą pagal Šeštosios direktyvos 77/388 17 straipsnio 2 dalį, jeigu prekės ir paslaugos buvo naudojamos apmokestinamiesiems sandoriams.