62011CC0243_ES
Conclusiones del abogado general
Conclusiones del abogado general
I. Introducción
1. Apenas puede extrañar que el seguro de la propia vida también esté sujeto a un impuesto. En cualquier caso, así es en algunos Estados miembros de la Unión. Si otros Estados miembros se muestran indulgentes y renuncian a tal impuesto, en el mercado interior transfronterizo de los seguros de vida se suscitará un problema: ¿cómo habría que evitar las distorsiones de la competencia derivadas de esta diferente tributación?
2. La presente petición de decisión prejudicial versa sobre una empresa de seguros neerlandesa que ha celebrado contratos de seguro de vida con tomadores neerlandeses. En los Países Bajos, estos contratos no están sujetos al impuesto sobre operaciones de seguro. Pero la situación es distinta en la vecina Bélgica, a la que se han trasladado algunos tomadores de seguro. Como resulta evidente respecto a las mercancías importantes, llevaron consigo sus contratos de seguro de vida en vigor.
3. ¿Deberán quedar ahora sujetos dichos contratos al impuesto belga sobre operaciones de seguro por el mero hecho de que el tomador del seguro haya cambiado de residencia? El Derecho de la Unión tiene en principio una respuesta para esta cuestión. Ahora bien, el legislador de la Unión no ha puesto demasiado fáciles las cosas a quienes aplican el Derecho. Por ello, en lo sucesivo deberá elucidarse en cuál de las numerosas disposiciones que prevé el Derecho de la Unión en materia de seguros ha de encontrarse en última instancia la respuesta.
II. Marco normativo
A. Derecho de la Unión
4. La Directiva 2002/83/CE (2) (en lo sucesivo, «Directiva sobre el seguro de vida»), pertinente en el presente asunto, se basa en los artículos 47 CE, apartado 2, y 55 CE. De conformidad con estos artículos, se adoptan directivas con el fin de facilitar el acceso al ejercicio de actividades profesionales no asalariadas en relación con el derecho de establecimiento y la libre prestación de servicios. Según sus considerandos tercero y quinto, la Directiva persigue el objetivo de promover un mercado interior integrado para los seguros de vida. A tal fin, según el quincuagésimo quinto considerando, es necesario adoptar normas tributarias:
«Determinados Estados miembros no someten las operaciones de seguros a ningún tipo de imposición indirecta, mientras que la mayoría de ellos les aplican impuestos especiales y otras formas de contribución. En los Estados miembros en los que se perciben tales impuestos y contribuciones, la estructura de los mismos y los tipos aplicados varían considerablemente. Es conveniente impedir que las diferencias existentes originen distorsiones de la competencia en los servicios de seguros prestados entre los Estados miembros. Sin perjuicio de una posterior armonización, la aplicación del régimen fiscal y otras formas de contribución previstas en el Estado miembro en el que se contraiga el compromiso pueden poner remedio a tal inconveniente y corresponde a los Estados miembros establecer las modalidades que garanticen la percepción de los mencionados impuestos y contribuciones.»
5. De conformidad con su artículo 2, número 1, la Directiva sobre el seguro de vida se aplicará en esencia a los contratos de seguro en caso de vida y en caso de muerte, así como los seguros de incapacidad laboral y de invalidez asociadas a tal contrato.
6. El título IV de la Directiva sobre el seguro de vida, titulado «Disposiciones relativas al derecho de establecimiento y de libre prestación de servicios», contiene en el artículo 50 el régimen siguiente aplicable a los «tributos sobre primas»:
«1. Sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguros estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro del compromiso, [...]
2. La ley aplicable al contrato en virtud del artículo 32 no afectará al régimen fiscal aplicable.
3. Sin perjuicio de una armonización posterior, los Estados miembros aplicarán a las empresas de seguros que adquieran compromisos en su territorio sus disposiciones nacionales relativas a las medidas destinadas a garantizar la percepción de los impuestos indirectos y las exacciones parafiscales debidas en virtud del apartado 1.»
7. El artículo 1, apartado 1, letra g), de la Directiva sobre el seguro de vida define el concepto de «Estado miembro del compromiso», utilizado en el artículo 50, apartado 1, en los términos siguientes:
«el Estado miembro en que el tomador tenga su residencia habitual, o si el tomador fuere una persona jurídica, el Estado miembro en que esté situado el establecimiento de dicha persona jurídica al que se refiere el contrato.»
8. El concepto de «Estado miembro del compromiso» se utiliza también en otras disposiciones de la Directiva sobre el seguro de vida. Así, el artículo 32, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida contiene la siguiente disposición:
«La legislación aplicable a los contratos relativos a las actividades contempladas en la presente Directiva será la legislación del Estado miembro del compromiso. No obstante, cuando el Derecho de dicho Estado miembro lo permita, las partes podrán elegir la legislación de otro país.»
9. Asimismo, dentro del capítulo «Derecho aplicable al contrato de seguros y condiciones del seguro», el artículo 36 de la Directiva sobre el seguro de vida versa sobre la «Información a los tomadores» y dispone, en extracto:
«1. Antes de la celebración del contrato de seguro, deberán haberse comunicado al tomador, como mínimo, las informaciones enumeradas en la letra A del anexo III.
2. El tomador de seguro deberá ser informado, durante todo el período de vigencia del contrato, de cualquier modificación relativa a las informaciones enumeradas en la letra B del anexo III.
[…]»
10. El anexo III, apartado A, incluye, entre la información que deberá comunicarse al tomador del seguro antes de la celebración del contrato, el punto a.14, «indicaciones generales relativas al régimen fiscal aplicable al tipo de póliza». El apartado B del anexo III establece, en cuanto información que ha de comunicarse durante el período de vigencia del contrato, en la letra b.2, «toda información relativa a los puntos a.4 a a.12 del apartado A en caso de añadirse un suplemento de póliza o de que se modifique la legislación aplicable a la póliza».
11. Los artículos 41 y 42 de la Directiva sobre el seguro de vida prevén determinadas obligaciones en materia de supervisión relativas al acceso de empresas de seguros a una actividad transfronteriza. El artículo 41 establece:
«Toda empresa de seguros que se proponga efectuar por vez primera, en uno o más Estados miembros, actividades en régimen de libre prestación de servicios deberá informar previamente de ello a las autoridades competentes del Estado miembro de origen, indicando la naturaleza de los compromisos que se proponga cubrir.»
12. El artículo 42 de la Directiva sobre el seguro de vida tiene, en extracto, el siguiente tenor:
«1. Las autoridades competentes del Estado miembro de origen, en el plazo de un mes a partir de la fecha de la notificación prevista en el artículo 41, comunicarán al Estado o a los Estados miembros en cuyo territorio se proponga la empresa de seguros desarrollar sus actividades en régimen de libre prestación de servicios:
[…]
3. La empresa de seguros podrá iniciar su actividad a partir de la fecha certificada en que haya sido informada de la comunicación prevista en el párrafo primero del apartado 1.»
13. Además de la Directiva sobre el seguro de vida, existen en el Derecho de la Unión otras directivas que abordan otros sectores del mercado del seguro. Así, el artículo 46, apartado 2, de la Directiva 92/49/CEE, (3) la cual, según su artículo 2, apartado 2, en relación con el artículo 2, número 1, letra a), de la Directiva 73/239/CEE, (4) no es aplicable a los seguros de vida, establece, en extracto:
«Sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguros estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en que esté localizado el riesgo, definido en la letra d) del artículo 2 de la Directiva 88/357/CEE, [...]»
14. El artículo 2, letra d), de la Directiva 88/357/CEE (5) define el concepto de Estado miembro en el que se localice el riesgo en función del tipo de seguro, en extracto, del modo siguiente:
«– el Estado miembro en el que se hallen los bienes, cuando el seguro se refiera [...] a inmuebles y a su contenido, cuando éste esté cubierto por la misma póliza de seguro;
– el Estado miembro de matriculación, cuando el seguro se refiera a vehículos de cualquier naturaleza;
– el Estado miembro en el que el tomador haya firmado el contrato, para los contratos [...] relativos a los riesgos que sobrevengan durante un viaje o unas vacaciones, [...];
– el Estado miembro en el que el tomador tenga su residencia habitual o, si el tomador fuera una persona jurídica, el Estado miembro en el que se encuentre el establecimiento de dicha persona jurídica a la que se refiera el contrato, en todos los casos que no estén explícitamente contemplados por los guiones anteriores».
15. Todas las Directivas citadas serán derogadas por la Directiva 2009/138/CE con efectos a partir del 1 de noviembre de 2012. (6) El artículo 157 de esta Directiva trata de los «Tributos sobre primas» y tiene, en extracto, el siguiente tenor:
«1. Sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguro estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y a las exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro en el que se localice el riesgo o en el Estado miembro del compromiso.
[…]»
B. Derecho belga
16. En el Reino de Bélgica, durante los años pertinentes en el procedimiento principal, las operaciones de seguro estaban gravadas con un impuesto anual. De conformidad con el artículo 173 del Wetboek diverse rechten en taksen (Código de derechos y tasas varios; en lo sucesivo, «WDRT»), están sujetas a este impuesto las operaciones de seguro cuando el riesgo asegurado esté localizado en Bélgica. Según esta disposición, se presume que el riesgo está localizado en Bélgica si el tomador del seguro tiene en Bélgica su residencia habitual o, si es persona jurídica, cuando el establecimiento de esta persona jurídica al que se refiere el contrato se encuentra en Bélgica.
17. El artículo 175/3 del WDRT prevé para los seguros de vida un tipo especial del 1,1 % de las primas del seguro.
III. Procedimiento principal y cuestiones prejudiciales
18. La demandante en el procedimiento principal es la sociedad neerlandesa RVS Levensverzekeringen NV, que ofrece seguros de vida (en lo sucesivo, «sujeto pasivo»). El procedimiento principal trata del impuesto sobre operaciones de seguro adeudado por el sujeto pasivo por los años 2006 y 2007 en Bélgica.
19. El sujeto pasivo había celebrado contratos de seguro con varias personas, que en el momento de la celebración del contrato tenían su residencia en los Países Bajos, pero en los años 2006 y 2007 pasaron a tenerla en Bélgica. La administración tributaria belga sostiene que, en virtud de estos contratos de seguro, el sujeto pasivo adeuda el impuesto belga sobre operaciones de seguro correspondiente a los años 2006 y 2007 por un importe de 16.542 euros.
20. Después de que en un primer momento el sujeto pasivo abonase esta cantidad a la administración tributaria belga, ahora reclama su devolución mediante la interposición de una demanda ante el órgano jurisdiccional remitente. El sujeto pasivo sostiene la tesis de que adeuda el impuesto sobre las operaciones de seguro en Bélgica únicamente si el tomador del seguro tiene su residencia en Bélgica en el momento de la celebración del contrato. En cambio, la administración tributaria belga sostiene que el elemento decisivo es la ubicación de la residencia en el momento del respectivo pago de la prima del seguro.
21. El Rechtbank van eerste aanleg te Brussel, que conoce del presente litigio, plantea, en este contexto, las siguientes cuestiones al Tribunal de Justicia:
«1) ¿Se opone el artículo 50 de la Directiva 2002/83/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de noviembre de 2002, sobre el seguro de vida, que en el apartado 1 dispone que sin perjuicio de una posterior armonización, los contratos de seguro estarán sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos y exacciones parafiscales que graven las primas de seguro en el Estado miembro del compromiso, y que en el apartado 3 establece que, sin perjuicio de una armonización posterior, los Estados miembros aplicarán a las empresas de seguros que adquieran compromisos en su territorio sus disposiciones nacionales relativas a las medidas destinadas a garantizar la percepción de los impuestos indirectos y las exacciones parafiscales debidas en virtud del apartado 1, a una normativa nacional como la establecida en los artículos 173 y 175/3 del WDRT, en la que se establece que las operaciones de seguro (entre ellas los seguros de vida) estarán sujetas a un impuesto anual cuando el riesgo esté localizado en Bélgica, en particular, si el tomador tiene su residencia habitual en Bélgica, o, si el tomador es una persona jurídica, cuando el establecimiento de esta persona jurídica al que se refiera el contrato se encuentre en Bélgica, sin que se tenga en cuenta la residencia del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato?
2) ¿Se oponen los principios comunitarios relativos a la supresión entre los Estados miembros de la Comunidad de obstáculos a la libre circulación de personas y servicios, tal como se derivan de los artículos 49 y 56 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, a una normativa nacional como la establecida en los artículos 173 y 175/3 del WDRT, en la que se establece que las operaciones de seguro (entre ellas los seguros de vida) estarán sujetas a un impuesto anual cuando el riesgo esté localizado en Bélgica, en particular, si el tomador tiene su residencia habitual en Bélgica, o, si el tomador es una persona jurídica, cuando el establecimiento de esta persona juríd ica al que se refiera el contrato se encuentre en Bélgica, sin que se tenga en cuenta la residencia del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato?»
IV. Apreciación jurídica
A. Interpretación de las cuestiones prejudiciales
22. Antes de comenzar con las respuestas de las cuestiones prejudiciales, me parece necesario determinar su alcance.
23. Sobre la primera cuestión prejudicial, la Comisión ha señalado acertadamente que, en el contexto de los hechos expuestos del asunto principal, está formulada en términos demasiado amplios y, por tanto, debe interpretarse de forma restrictiva. De hecho, el presente procedimiento no da ningún motivo para examinar la conformidad de la normativa fiscal belga con el Derecho de la Unión de un modo tan amplio como los términos en que está formulada la cuestión prejudicial.
24. En efecto, por un lado, es manifiesto que en el procedimiento principal carece de relevancia la tributación de los contratos de seguro en los que el tomador es una persona jurídica. Por otro lado, el presente asunto sólo puede abordar la cuestión de si el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida se opone a una determinada normativa nacional en relación con los contratos de seguros de vida y no en relación con cualquier contrato de seguro. Por consiguiente, la cuestión prejudicial hace referencia únicamente a la interpretación del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida en relación con los contratos de seguro de vida y sólo en lo relativo a tomadores de seguro que sean personas físicas.
25. Mediante la segunda cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente desea elucidar además si se oponen determinadas libertades básicas a la normativa belga.
26. Sin embargo, en el caso de autos ha de tenerse en cuenta que el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida recoge una disposición concluyente de Derecho secundario, en función de la cual se determina la admisibilidad de la normativa belga conforme al Derecho de la Unión. A ello apunta la primera cuestión prejudicial. En este contexto, la normativa belga deberá examinarse no a la luz de las libertades básicas de Derecho originario, sino a la luz del Derecho secundario establecido en el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida. Ahora bien, en el marco de la interpretación de esta disposición también ha de tenerse en cuenta el significado de las libertades fundamentales para evitar una interpretación del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida que no se cohoneste con las mismas. Por ello, los aspectos de Derecho primario que suscita la segunda cuestión prejudicial habrán de observarse en el marco de la respuesta a la primera cuestión.
27. De resultas de cuanto antecede, tampoco deberá elucidarse si procede declarar la admisibilidad de la segunda cuestión prejudicial en sí. En efecto, como ha alegado acertadamente la Comisión, de la petición de decisión prejudicial no se desprende, en particular, de forma inequívoca la interpretación de qué libertades fundamentales solicita el órgano jurisdiccional remitente.
28. A la vista de cuanto antecede, las cuestiones prejudiciales han de entenderse, resumidamente, en el sentido de que el órgano jurisdiccional remitente desea saber si el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida se opone –en el respeto de las libertades fundamentales– a una normativa nacional según la cual los contratos de seguro de vida están sujetos a un impuesto anual si el tomador del seguro tiene en el año respectivo su residencia habitual en el Estado miembro de que se trata, sin que se tome en cuenta el lugar de residencia del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato.
B. Respuesta a las cuestiones prejudiciales
29. Para responder a estas cuestiones ha de examinarse el modo en que el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida reparte la potestad tributaria entre los Estados miembros en relación con el impuesto sobre las operaciones de seguro que grava los seguros de vida.
30. De conformidad con el artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, esta potestad tributaria corresponde al «Estado miembro del compromiso». Según esta disposición, los contratos de seguro están sujetos exclusivamente a los impuestos indirectos que gravan las primas de seguro en el Estado miembro del compromiso. El Estado miembro del compromiso es definido en el artículo 1, apartado 1, letra g), de la Directiva como el Estado miembro en que el tomador tiene su residencia habitual. El presente procedimiento ha puesto de manifiesto que estas disposiciones admiten en esencia dos posibilidades interpretativas.
31. Por un lado, es posible una interpretación «estática» según la cual el «Estado miembro del compromiso» se determina una sola vez en el momento de la celebración del contrato. Según esta interpretación, tendrá potestad tributaria durante todo el período de vigencia del contrato el Estado miembro en el que el tomador del seguro tenga su residencia habitual en el momento de la celebración del contrato. Esta interpretación es propugnada por el sujeto pasivo y por el Gobierno estonio.
32. Por otro lado, existe la posibilidad de una interpretación «dinámica» conforme a la cual el «Estado miembro del compromiso» puede cambiar en el curso del tiempo. Así pues, tendría la potestad tributaria el Estado miembro en el que el tomador del seguro tiene su residencia habitual en el momento de la respectiva percepción del impuesto sobre las operaciones de seguro sobre las primas del seguro. Ello puede variar de un pago de prima a otro. Esta interpretación dinámica es la que apoyan los Gobiernos belga y austriaco, así como la Comisión.
33. En lo sucesivo, mostraré que el legislador de la Unión no ha regulado con claridad el reparto de la potestad tributaria del impuesto sobre los contratos de seguro de vida (1), y que el contexto (2) y el sentido de la normativa, en el respeto de las libertades fundamentales, (3) conducen a una interpretación estática del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida.
1. Interpretación literal
34. En contra de cuanto alegan algunas partes en el procedimiento, el tenor no ofrece una respuesta inequívoca a la cuestión que aquí se plantea. Ello vale no sólo para la versión de la lengua del procedimiento, el neerlandés, sino también para las versiones lingüísticas alemana, inglesa y francesa del artículo 50, apartado 1, así como del complementario artículo 1, apartado 1, letra g), de la Directiva sobre el seguro de vida. A la vista de su tenor, sólo queda claro que la tributación ha de efectuarse en el lugar en el que el tomador del seguro tenga su residencia habitual. Ahora bien, la cuestión aquí decisiva, que es la cuestión de qué momento es pertinente para determinar la residencia habitual, no la responde el tenor de las versiones lingüísticas citadas.
35. La designación del «Estado miembro del compromiso» tampoco ofrece información sobre este momento pertinente. En efecto, por tal «compromiso» puede entenderse no sólo la adquisición de un compromiso, sino también la existencia
de un compromiso. Por consiguiente, de esta formulación no cabe deducir inequívocamente que el Estado miembro ha de determinarse una sola vez en el momento de la celebración del contrato ni que deba determinarse una y otra vez durante toda la existencia del contrato.
36. Por último, el tenor del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida habla también en términos ambiguos tanto de la percepción del impuesto sobre las primas de seguro como de los contratos de seguro que están sujetos al impuesto. De este modo, no queda claro si, conforme a la Directiva, el elemento de referencia decisivo es la celebración del contrato o el respectivo pago de la prima.
2. Interpretación sistemática
37. El entorno normativo del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida contiene, no obstante, numerosas disposiciones que podrían proporcionar indicaciones para su interpretación.
a) Percepción del impuesto sobre las operaciones de seguro
38. En primer lugar ha de citarse aquí el apartado 3 del propio artículo 50. Según esta disposición, la percepción del impuesto sobre las operaciones de seguro estará garantizada sobre la base de las disposiciones legislativas nacionales. El Estado miembro aplica estas disposiciones a las empresas de seguros «que adquieran compromisos en su territorio». De ello ha extraído, en particular, el sujeto pasivo la conclusión de que para el reparto de la potestad tributaria lo decisivo debe ser el momento de la celebración del contrato.
39. Sin embargo, la Comisión ha señalado acertadamente que la formulación elegida en el artículo 50, apartado 3, de la Directiva sobre el seguro de vida no se refiere necesariamente a la celebración del contrato de seguro. En efecto, cada uno de los puntos de vista dependerá de saber a qué hace referencia el sintagma «en su territorio».
40. Por un lado, cabe referirlo a la «adquisición» y, de este modo, al lugar de celebración del contrato. Sin embargo, por otro lado, también es posible referir el sintagma y, por tanto, la determinación del lugar a «los compromisos». Entonces lo decisivo sería el lugar en el que existen los compromisos que se han adquirido. Esta posibilidad interpretativa se pone de manifiesto de forma más clara en la versión lingüística inglesa, que habla de la cobertura de los compromisos adoptados en un Estado miembro. (7) El lugar en que está localizado un compromiso podría ser, por ejemplo, la respectiva residencia habitual del tomador del seguro, si bien, en todo caso, éste no será necesariamente el lugar de la celebración del contrato.
41. Por consiguiente, la norma del artículo 50, apartado 3 no aboga ni por una interpretación estática ni por una interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
b) El concepto de «Estado miembro del compromiso» en otras disposiciones
42. Además, la utilización del concepto de «Estado miembro del compromiso» en otras disposiciones de la Directiva sobre el seguro de vida podría ser relevante para la interpretación del artículo 50, apartado 1. De hecho, el artículo 1, apartado 1, letra g), de la Directiva establece una definición uniforme de este concepto para todas las disposiciones de la Directiva.
43. Ahora bien, esta definición uniforme queda ya garantizada al entender por ella en cada disposición el Estado miembro en el que el tomador del seguro tiene su residencia habitual. Sin embargo, en el marco de la definición del artículo 1, apartado 1, letra g), de la Directiva no se ha establecido qué momento ha de tomarse como referencia al respecto. Así pues, si el momento pertinente no forma parte de la definición, éste podrá determinarse de forma diferente en función de la disposición que recurra al concepto de «Estado miembro del compromiso».
44. Lo mismo cabe decir en relación con la norma establecida en el artículo 32, apartado 1, primera frase, de la Directiva sobre el seguro de vida, alegada por el sujeto pasivo. Para la determinación del Derecho aplicable al contrato de seguro, esta norma toma como referencia el «Estado miembro del compromiso». Ciertamente, a este respecto comparto la tesis del sujeto pasivo según la cual no puede pretenderse una interpretación dinámica de esta disposición en función de la cual el Derecho aplicable varía cuando el tomador del seguro cambia de residencia. Por ello, en el marco del artículo 32, apartado 1, primera frase, de la Directiva sobre el seguro de vida, el «Estado miembro del compromiso» podría ser el Estado miembro en el que el tomador del seguro tiene su residencia habitual en el momento de la celebración del contrato.
45. Ahora bien, a la vista de las observaciones formuladas supra,
ello no significa que sea pertinente el mismo momento en el marco del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, objeto de examen aquí. Además, el artículo 50, apartado 2, de la Directiva sobre el seguro de vida prevé que la legislación aplicable al contrato de seguro en virtud del artículo 32 no afectará al régimen fiscal aplicable. Si bien con esta norma se pretende primordialmente abarcar los casos en que las partes optan por legislaciones distintas conforme al artículo 32, apartado 1, segunda frase, de la Directiva, el artículo 50, apartado 2, pone de manifiesto además la independencia de legislación aplicable y régimen fiscal aplicable.
c) Información contenida en el contrato de seguro
46. Ahora bien, la Directiva sobre el seguro de vida contiene en otro punto otra norma relativa al contrato de seguro que puede dar una indicación sobre la respuesta a las cuestiones prejudiciales. Así, el artículo 36 prevé que deberá comunicarse al tomador del seguro la información al comienzo y durante todo el período de vigencia del contrato.
47. De conformidad con el artículo 36, apartado 1, en relación con el anexo III, parte A, punto a.14, de la Directiva sobre el seguro de vida, antes de la celebración del contrato deberán darse al tomador del seguro «indicaciones generales relativas al régimen fiscal aplicable al tipo de póliza». La determinación del régimen fiscal aplicable al respecto se efectúa en función del «Estado miembro del compromiso» en el sentido del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
48. Durante el período de vigencia del contrato también deberá comunicarse al tomador del seguro determinada información conforme al artículo 36, apartado 2, de la Directiva sobre el seguro de vida. De conformidad con el anexo III, parte B, punto b.2, de la Directiva sobre el seguro de vida, en esta información está contenida la actualización de numerosa información sobre los derechos y obligaciones de las partes que ya debían comunicarse en el momento de la celebración del contrato, para el caso de que hayan cambiado la legislación aplicable al contrato. Sin embargo, la correspondiente remisión a la información que ha de comunicarse ya en el momento de la celebración del contrato no comprende precisamente la información relativa al régimen fiscal aplicable.
49. De esta norma ha de inferirse que es manifiesto que el legislador de la Unión no partió de que la legislación fiscal aplicable pueda cambiar durante el período de vigencia del contrato. En efecto, no cabe sostener que el régimen fiscal aplicable revista una relevancia tan importante que esté comprendido entre la información que ha de facilitarse obligatoriamente antes de la celebración del contrato, pero sí podría prescindirse de una comunicación de la modificación del régimen fiscal aplicable durante el período de vigencia del contrato.
50. Así pues, el artículo 36, en relación con el anexo III de la Directiva sobre el seguro de vida, contiene una clara indicación de la necesidad de realizar una interpretación estática del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
d) Requisitos en materia de supervisión aplicables a la actividad
51. El Gobierno estonio hace referencia además, en el marco de la interpretación sistemática, a la obligación de notificación a que están sujetas las empresas de seguros conforme al artículo 41 de la Directiva sobre el seguro de vida. Según esta disposición, es necesaria una notificación a las autoridades competentes, notificación que, con arreglo al artículo 42, apartados 1 y 3, de la citada Directiva, constituye uno de los requisitos para el ejercicio de la actividad en otro Estado miembro.
52. Sin embargo, desde mi punto de vista, el Gobierno estonio supone erróneamente que las empresas de seguros no pueden atender a esta obligación de notificación si a efectos de la tributación el elemento decisivo fuera la residencia habitual del tomador del seguro en el momento del respectivo pago de las primas. En efecto, la interpretación del concepto de ejercicio de la actividad a efectos del artículo 41 de la Directiva sobre el seguro de vida ha de diferenciarse de la cuestión relativa al reparto de la potestad tributaria.
53. Como ha subrayado la Comisión, en el presente asunto no se plantea la cuestión de si una empresa de seguros, en virtud del traslado del tomador del seguro a otro Estado miembro, desarrolla en este último una actividad en el sentido del artículo 41 de la Directiva sobre el seguro de vida. Se trata únicamente de las consecuencias fiscales del traslado conforme al artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida. Por lo demás, tampoco se advierte la existencia de una razón imperiosa para responder de un modo uniforme a ambas cuestiones.
e) Otras directivas sobre el mercado del seguro
54. Saliendo del marco de la Directiva sobre el seguro de vida, tanto el Gobierno belga como la Comisión han establecido una comparación con las disposiciones de las directivas que se aplican en el Derecho de la Unión a seguros distintos de los seguros de vida.
55. Así, el artículo 46, apartado 2, de la Directiva 92/49 prevé un régimen fiscal que coincide con el del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida. La única divergencia consiste en que en aquélla no se toma como referencia al «Estado miembro del compromiso», sino al «Estado miembro en el que esté localizado el riesgo del compromiso definido en la letra d) del artículo 2 de la Directiva 88/357/CEE».
56. El citado artículo 2, letra d), define de forma distinta la localización del riesgo en función de la clase de contrato de seguro. Mientras que el cuarto guión de esta disposición contiene una definición residual, que es idéntica a la definición de «Estado miembro del compromiso» contenida en la Directiva sobre el seguro de vida, el tercer guión considera, en el caso de los contratos de seguro de viaje, que el elemento decisivo es el Estado miembro en el que el tomador haya firmado el contrato.
57. Con todo, no puedo adherirme a la conclusión a que llega el Gobierno belga, inferida de esta contraposición, según la cual la celebración del contrato no puede desempeñar función alguna en la aplicación del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida. Ciertamente, es correcto que de las distintas definiciones contenidas en los guiones tercero y cuarto del artículo 2, letra d), de la Directiva 88/357 cabe inferir que el legislador de la Unión no entiende por «Estado miembro del compromiso» el lugar de celebración del contrato. Ahora bien, el caso de autos no versa sobre la cuestión de si para la determinación del régimen fiscal aplicable conforme al artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida resulta decisivo el lugar de celebración del contrato, sino la cuestión de si el elemento decisivo es la residencia habitual del tomador del seguro en el momento
de la celebración del contrato. Dado que, por regla general, la residencia habitual coincide con el domicilio del tomador del seguro, es muy probable que no sea uno mismo el Estado miembro del lugar de celebración del contrato y el Estado miembro en el que el tomador del seguro tiene su residencia habitual en tal momento.
58. La Directiva 2009/138, alegada también en parte por quienes presentaron observaciones en el procedimiento, que agrupará en el futuro a las diversas directivas en materia de seguros del Derecho de la Unión, tampoco consigue dar respuesta a las cuestiones prejudiciales.
59. Para el artículo 157 de esta Directiva, el elemento decisivo para el régimen fiscal aplicable es el «Estado miembro en que se localice el riesgo o el Estado miembro del compromiso». De ello cabe inferir a lo sumo que el concepto de «Estado miembro del compromiso» utilizado en el artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, según el legislador de la Unión, debe distinguirse del Estado miembro en que se localice el riesgo.
60. Sin embargo, ha de quedar fuera de toda duda que el lugar del riesgo no reviste importancia alguna a efectos de la aplicación del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida. En efecto, a la vista del objeto del contrato, dicho lugar habría de determinarse en función de la respectiva residencia de la persona cuya vida es asegurada y que no tiene que coincidir necesariamente con el tomador del seguro. Este lugar no es decisivo ni para la interpretación estática ni para la interpretación dinámica, por lo que la distinción entre Estado miembro del compromiso y Estado miembro en que se localice el riesgo, establecida en el artículo 157 de la Directiva 2009/138, carece de relevancia para el presente problema interpretativo.
3. Interpretación teleológica
61. Una vez que se ha comprobado que, desde una perspectiva sistemática, el artículo 36, en relación con el anexo III de la Directiva sobre el seguro de vida, aboga por una interpretación estática del artículo 50, apartado 1, de la Directiva, (8) paso a abordar el sentido y la finalidad de esta disposición.
62. Esta finalidad la estableció el legislador en el considerando quincuagésimo quinto de la Directiva sobre el seguro de vida. Según dicho considerando, mediante el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida se pretende impedir distorsiones de la competencia en los servicios de seguros prestados entre los Estados miembros. Las distorsiones de la competencia pueden producirse como consecuencia de las diferencias que existen entre los Estados miembros en la percepción de impuestos indirectos sobre contratos de seguro. Se pretende poner remedio a este inconveniente mediante una aplicación uniforme del régimen fiscal que se aplique «en el Estado miembro en que se contraiga el compromiso».
63. En primer lugar, de esta formulación no cabe deducir una conclusión definitiva sobre el Estado miembro pertinente, como ya he expuesto en relación con la interpretación del apartado 3 del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida. (9) Esta apreciación no resulta sustancialmente desvirtuada por el hecho de que la versión lingüística inglesa del quincuagésimo quinto considerando, a diferencia del artículo 50, apartado 3, de la Directiva sobre el seguro de vida, contenga una formulación distinta. (10) En efecto, aun cuando se interprete el tenor del quincuagésimo quinto considerando en el sentido de que para la aplicación del régimen fiscal el elemento decisivo es el Estado miembro en que se ha celebrado el contrato, ello no abogaría ni por la interpretación estática ni por la interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida. En efecto, como ya he señalado, (11) el lugar de celebración del contrato debe distinguirse del lugar de la residencia habitual del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato.
64. Por lo demás, en el marco de la interpretación teleológica no debe ser objeto de interpretación antes de nada el tenor de un considerando, sino que deben tenerse en cuenta el sentido y la finalidad que se deriva inequívocamente del mismo –y de otras fuentes– de la disposición del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida que ha de interpretarse aquí.
a) Impedir distorsiones de la competencia
65. A la vista del quincuagésimo quinto considerando, resulta indudable que mediante el artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida se pretende impedir distorsiones de competencia en la oferta de seguros.
66. El sujeto pasivo ha alegado a este respecto que ya no existe una situación de competencia una vez que un tomador ha contratado un seguro en los Países Bajos y después traslada su domicilio a Bélgica. Por ello, a su juicio, una interpretación estática se cohonesta con el objetivo del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
67. Desde mi punto de vista, esto es cierto en relación con la competencia por la celebración del contrato, pero no en relación con la competencia por el cambio de proveedor en el caso de un contrato de seguro en vigor. Esta última competencia sufre una distorsión si se toma como único elemento decisivo la residencia habitual del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato. Tras un traslado, el tomador del seguro obtendría, por ejemplo, el privilegio de la exención en el caso de que en el momento de la celebración del contrato tuviera la residencia habitual en un Estado miembro que no prevé la tributación de los contratos de seguro. Ahora bien, si en su nuevo lugar de residencia se percibe el impuesto sobre las operaciones de seguro, éste debería abonarse en el momento de la celebración de un nuevo contrato de seguro. Esta desventaja puede disuadir de antemano al tomador del seguro a cambiar de proveedor de seguro.
68. Con todo, el quincuagésimo quinto considerando de la Directiva sobre el seguro de vida subraya que el artículo 50 ha de estar dirigido a impedir distorsiones de la competencia, «sin perjuicio de una posterior armonización». En esta expresión parece contenerse el reconocimiento de que el reparto de la potestad tributaria vigente no impide todavía por completo las distorsiones de la competencia. Por consiguiente, una interpretación del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida que no excluya todas las distorsiones de la competencia quedaría cubierta por la finalidad del régimen.
69. Por tal tesis aboga también el hecho de que en la vista, en respuesta a una pregunta escrita del Tribunal de Justicia, la Comisión explicó que, por cuanto sabe, los aspectos de la movilidad del tomador de seguro y sus efectos en los regímenes fiscales aplicables no se abordaron ni en el marco de la elaboración de la Directiva sobre el seguro de vida ni en las directivas anteriores. Así pues, no se percibe que el legislador de la Unión, mediante el artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida, también pretendiera impedir distorsiones de la competencia durante la vigencia de una relación contractual.
70. Además, por razón de la naturaleza del riesgo asegurado en el sector del seguro de vida, es muy probable que se registre una competencia limitada entre contratos en vigor y la celebración de un nuevo contrato con otro proveedor. En efecto, tanto en el riesgo de estar vivo en un determinado momento como el riesgo de muerte aumentan cuanto más avanzada es la edad de la persona asegurada. En consecuencia, las primas correspondientes a los contratos de seguro de vida celebrados de nuevo serán por ello estructuralmente más elevadas que las de los contratos existentes.
71. Así pues, la finalidad de impedir distorsiones de la competencia abogaría en cierta medida, pero no forzosamente, por una interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
b) Evitar la doble imposición y la no imposición
72. Asimismo, en relación con una disposición comparable de la Directiva 88/357 y de su ya mencionado artículo 2, letra d), cuarto guión, (12) además de la evitación de distorsiones la competencia, se menciona como finalidad del régimen impedir la doble imposición y la no imposición. Desde esta perspectiva, subrayó la importancia de contar con elementos objetivamente verificables. (13)
73. En primer lugar, en este contexto no me convence la tesis de la Comisión, que ve un riesgo concreto de doble imposición en el caso de que la tributación dependa del lugar de residencia del tomador del seguro en el momento de la celebración del contrato. Tal riesgo se dará únicamente si diversos Estados miembros interpretan de forma distinta la disposición. En consecuencia, se impedirá en principio tanto la doble imposición como la no imposición mediante una interpretación y aplicación uniformes del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida en la Unión, con independencia del criterio decisivo que tome como referencia tal interpretación.
74. Ahora bien, ha de hacerse constar que se garantiza la posibilidad de verificación objetiva para todas las partes exigida por el Tribunal de Justicia en el caso de la interpretación estática. En este caso deberá determinarse una sola vez –al principio del contrato– la residencia habitual del tomador del seguro. De este modo se minimizan situaciones en las que en diversos Estados miembros tienen opiniones distintas acerca del lugar en que un determinado tomador del seguro tiene su residencia habitual en el año respectivo. En efecto, tal supuesto tendría como consecuencia la doble imposición o la no imposición.
75. Así pues, el objetivo de impedir la doble imposición o la no imposición, vinculado al artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, aboga por una interpretación estática.
c) Toma en consideración de las libertades fundamentales
76. Además, en el marco de la interpretación teleológica deben tenerse en cuenta las libertades fundamentales, a cuya luz habrá de interpretarse el Derecho secundario. (14) Ya el encabezado del título IV de la Directiva sobre el seguro de vida, del que forma parte la disposición del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, objeto de interpretación en el presente asunto, apunta en particular al objetivo de garantizar la libertad de establecimiento y la libre prestación de servicios.
77. La toma en consideración de las libertades fundamentales no supone, en el caso de autos, examinar una violación concreta de una libertad fundamental. Antes bien, ha de averiguarse qué variante interpretativa de todos los supuestos comprendidos en el artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida realiza mejor las libertades fundamentales.
78. Si bien no cabe apreciar que resulte afectada la libertad de establecimiento de la empresa de seguros en el ámbito de aplicación del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, el significado de la libre prestación de servicios y de los derechos a la libre circulación del tomador del seguro requieren un examen más detallado para la interpretación de esta disposición, a lo cual se procede a continuación.
i) Libre prestación de servicios
79. En primer lugar, no está claro qué influencia puede tener la libre prestación de servicios, consagrada en el Tratado, en la interpretación del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida.
80. Según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, han de considerarse restricciones a la libre prestación de servicios las medidas nacionales que prohíban, obstaculicen o hagan menos interesante el ejercicio de dicha libertad. (15) Dado que el caso de autos no trata de un examen de una medida nacional, sino de la toma en consideración de la libre prestación de servicios en el marco de la interpretación de Derecho secundario, a continuación habrá de analizarse qué variante interpretativa restringe menos en tal sentido la libre prestación de servicios.
81. El sujeto pasivo ha alegado en este contexto que una interpretación dinámica restringe la libre prestación de servicios, pues las empresas de seguros neerlandesas tendrían que soportar la carga del impuesto en caso de cambio de residencia del tomador del seguro, sin que pudieran recuperar el impuesto del tomador del seguro en el marco del contrato. Por consiguiente, ya no es posible repercutir el impuesto sobre los tomadores del seguro.
82. Sin embargo, cabe oponer a tal alegación que la repercusión del impuesto en el caso de cambio de residencia sólo es una cuestión de configuración contractual. El sujeto pasivo no parece haber partido de una interpretación dinámica en la configuración de sus contratos y, por tanto, no pactó un ajuste de la retribución en caso de cambio de residencia del tomador del seguro. Por consiguiente, en el caso de una interpretación dinámica, el sujeto pasivo se vería abocado a un problema que no se deriva de esta variante interpretativa en sí, sino únicamente de su incorrecto análisis de la situación jurídica en vigor. Con todo, ha de concederse que este problema solo puede darse en el caso de una interpretación dinámica.
83. Sin embargo, desde otra perspectiva, la interpretación dinámica constituye inequívocamente, en relación con la interpretación estática, el mayor obstáculo a la libre prestación de servicios.
84. En efecto, el Gobierno estonio ha señalado acertadamente las dificultades que depararía a las empresas de seguros una interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida en caso de repercusión del impuesto. En este supuesto, las empresas de seguros, para cumplir sus obligaciones tributarias, tendrían que estar comprobando constantemente la actual residencia habitual de sus tomadores y los regímenes fiscales aplicables en tal lugar en cada momento. Así pues, las empresas se verían obligadas a observar una gran cantidad de regímenes fiscales distintos de los Estados miembros por la mera circunstancia de que, con independencia de su voluntad, su contraparte contractual traslade su residencia a otro Estado miembro.
85. En cambio, en una interpretación estática, las normas tributarias de otro Estado miembro sólo tendrán que tenerse en cuenta si una empresa de seguros decide conscientemente celebrar un contrato de vida con una persona que tiene su residencia habitual en otro Estado miembro. Sobre todo, a lo largo de toda la duración del contrato sólo se aplicarán estas normas fiscales.
86. Así pues, la interpretación dinámica supone una restricción más intensa de los servicios transfronterizos de una empresa de seguros, porque, en caso de cambio de residencia habitual del tomador del seguro, sujetará el contrato a otro régimen fiscal.
87. Tal consecuencia jurídica podría disuadir a las empresas de seguros de seguir prestando sus servicios tras un cambio de residencia transfronterizo del tomador del seguro. Para evitar el trabajo de cumplir con las normas tributarias de otro Estado miembro, asociado a la interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, las empresas podrían esforzarse, en determinadas circunstancias, en celebrar contratos sólo con la condición de establecer una residencia determinada del tomador del seguro. Con independencia de la cuestión de si tal comportamiento de una empresa de seguros sería compatible con el Derecho de la Unión, en cualquier caso no es de temer que se dé si se sigue una interpretación estática.
88. En conclusión, la garantía de una libre prestación de servicios aboga más bien por una interpretación estática.
ii) Libre circulación del tomador del seguro
89. En cambio, no detecto la existencia de una restricción directa de los distintos derechos a la libre circulación del tomador del seguro como consecuencia de una interpretación dinámica del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, como alegan algunas de las partes del procedimiento.
90. Ciertamente, una interpretación dinámica tendría como consecuencia en determinadas circunstancias, en función de la configuración contractual, que el tomador del seguro tendría que pagar una remuneración mayor por su contrato de seguro de vida por razón de la aplicación de un impuesto más elevado sobre las operaciones de seguro en su nuevo lugar de residencia. Sin embargo, según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el Tratado no garantiza a un ciudadano de la Unión que el traslado de sus actividades a un Estado miembro diferente de aquel en el que residía hasta ese momento sea neutro en materia de tributación. (16)
91. Ahora bien, los derechos a la libre circulación del tomador del seguro podrían verse indirectamente perjudicados en el caso de una interpretación dinámica si su empresa de seguros –como ya se ha expuesto– (17) rechazase continuar con el contrato tras un cambio de residencia transfronterizo. Dado que no habría que temer estas consecuencias negativas para el tomador del seguro en caso de una interpretación estática, la salvaguardia de los derechos a la libre circulación del tomador del seguro también aboga más bien por esta variante.
d) Adecuación del reparto de la potestad tributaria
92. Por último, la adecuación del reparto de la potestad tributaria entre los Estados miembros no es –a diferencia de cuanto ha alegado el Gobierno austriaco– un objetivo al que deba atenderse en el marco de la interpretación del artículo 50 de la Directiva sobre el seguro de vida. La cuestión de si habría de considerar adecuado un determinado reparto de la potestad tributaria de los Estados miembros conforme a la interpretación estática o conforme a la interpretación dinámica sólo podría apreciarse a la vista de la finalidad de la percepción de un impuesto sobre las operaciones de seguro. Esta finalidad podría sugerir a qué Estado miembro correspondería el impuesto, en particular si pudiera determinarse cuál de las dos partes de un contrato de seguro de vida habrá de soportar la carga del impuesto.
93. Sin embargo, la finalidad de la percepción de un impuesto sobre las operaciones de seguro no reviste pertinencia alguna en el reparto de la potestad tributaria entre los Estados miembros conforme al artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida. Por consiguiente, desde la perspectiva del Derecho de la Unión, en principio carece de pertenencia quién soporta la carga del impuesto sobre las operaciones de seguro. Por un lado, ello se deriva de la circunstancia de que la Directiva sobre el seguro de vida está basada en los artículos 47 CE, apartado 2, y 55 CE, los cuales están dedicados únicamente a la realización de la libertad de establecimiento y de la libre prestación de servicios. Por otro lado, el fundamento de la disposición del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, contenido en el quincuagésimo quinto considerando, se limita a impedir las distorsiones de la competencia.
94. Así pues, el Derecho de la Unión regula la aplicación de impuestos nacionales sobre las operaciones de seguro única y exclusivamente desde el punto de vista de las distorsiones de la competencia que afectan al mercado interior. Dicho con otras palabras, el Derecho de la Unión no pretende aplicar un impuesto sobre las operaciones de seguro ni tampoco pretende gravar a una parte contractual determinada con el impuesto. Antes bien, la existencia de impuestos nacionales sobre las operaciones de seguro se acepta sin más. Su recaudación –y, por tanto, también su finalidad– sigue correspondiendo a los Estados miembros, como ponen claramente de manifiesto los artículos 135, apartado 1, letra a), y 401 de la Directiva del IVA. (18)
e) Conclusión de la interpretación teleológica
95. El examen del sentido y de la finalidad del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida lleva, pues, a la conclusión de que tanto el objetivo de perseguir la doble imposición y la no imposición como la garantía de la libre prestación de servicios y de los derechos de libre circulación del tomador del seguro abogan por una interpretación estática. En el caso de los seguros de vida, queda en un segundo plano la circunstancia de que una interpretación dinámica, en determinadas circunstancias, podría impedir las distorsiones de la competencia en una mayor medida que la interpretación estática.
V. Conclusión
96. Por consiguiente, dado que tanto el contexto como el sentido y la finalidad del artículo 50, apartado 1, de la Directiva sobre el seguro de vida, en el respeto de las libertades fundamentales, abogan por una interpretación estática, propongo al Tribunal de Justicia que responda a las cuestiones prejudiciales del Rechtbank van eerste aanleg te Brussel del modo siguiente:
«El artículo 50, apartado 1, de la Directiva 2002/83/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de noviembre de 2002, sobre el seguro de vida, debe interpretarse en el sentido de que el “Estado miembro del compromiso”, en el caso de las personas físicas, debe determinarse en el momento de la celebración del contrato de seguro de vida. En consecuencia, dicho artículo se opone a una normativa nacional según la cual el seguro de vida está sujeto a un impuesto anual si el tomador del seguro tiene en el año correspondiente su residencia habitual en dicho Estado miembro, sin que el lugar de residencia del tomador del seguro se tome en cuenta en el momento de la celebración del contrato.»
(1) .
(2)  –	Directiva del Parlamento Europeo y del Consejo de 5 de noviembre de 2002 sobre el seguro de vida (DO L 345, p. 1).
(3)  –	Directiva del Consejo de 18 de junio de 1992 sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al seguro directo distinto del seguro de vida y por la que se modifican las Directivas 73/239/CEE y 88/357/CEE (tercera Directiva de seguros distintos del seguro de vida) (DO L 228, p. 1).
(4)  –	Directiva del Consejo de 24 de julio de 1973 Primera Directiva sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al acceso a la actividad del seguro directo distinto del seguro de vida, y a su ejercicio (DO L 228, p. 3; EE 06/01, p. 143).
(5)  –	Directiva del Consejo de 22 de junio de 1988 Segunda Directiva sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas relativas al seguro directo distinto del seguro de vida, por la que se establecen las disposiciones destinadas a facilitar el ejercicio efectivo de la libre prestación de servicios y por la que se modifica la Directiva 73/239/CEE (DO L 172, p. 1).
(6)  –	Directiva del Parlamento Europeo y del Consejo de 25 de noviembre de 2009 sobre el seguro de vida, el acceso a la actividad de seguro y de reaseguro y su ejercicio (Solvencia II) (DO L 335, p. 1); véase el primer considerando y el artículo 310, apartado 1, de la Directiva.
(7)  –	«[…] each Member State shall apply to those assurance undertakings which cover commitments situated within its territory […]».
(8)  –	Véanse los puntos 46 y ss. supra.
(9)  –	Véanse los puntos 38 y ss. supra.
(10)  –	«[…] application of the tax systems […] provided for by the Member States in which commitments entered into […]».
(11)  –	Véase el punto 57 supra.
(12)  –	Véanse los puntos 55 y 56 supra.
(13)  –	Véase la sentencia del Tribunal de Justicia de 14 de junio de 2001, Kvaerner (C-191/99, Rec. p. I-4447), apartado 51.
(14)  –	Véanse en este sentido las sentencias del Tribunal de Justicia de 6 de octubre de 1981, Broekmeulen (246/80, Rec. p. 2311), apartado 20; de 6 de noviembre de 2003, Lindqvist (C-101/01, Rec. p. I-12971), apartado 87, y de 26 de junio de 2007, Ordre des barreaux francophones et germanophone y otros (C-305/05, Rec. p. I-5305), apartado 28, así como las conclusiones presentadas por el Abogado General Alber el 9 de julio de 2002, en el asunto en que recayó la sentencia Geha Naftiliaki y otros (sentencia de 14 de noviembre de 2002, C-435/00, Rec. p. I-10615), punto 40.
(15)  –	Véase, entre otras, la sentencia de 13 de octubre de 2011, Waypoint Aviation (C-9/11, Rec. p. I-9697), apartado 22 y la jurisprudencia citada.
(16)  –	Véanse, entre otras, las sentencias de 29 de abril de 2004, Weigel (C-387/01, Rec. p. I-4981), apartado 55; de 12 de julio de 2005, Schempp (C-403/03, Rec. p. I-6421), apartado 45, y de 26 de abril de 2007, Alevizos (C-392/05, Rec. p. I-3505), apa rtado 76.
(17)  –	Véase el punto 87 supra .
(18)  –	Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO L 347, p. 1).