62021CC0083
FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
M. SZPUNAR
fremsat den 7. juli 2022 (
1
)
Sag C-83/21
Airbnb Ireland UC,
Airbnb Payments UK Ltd
mod
Agenzia delle Entrate,
procesdeltagere:
Presidenza del Consiglio dei Ministri,
Ministero dell’Economia e delle Finanze,
Federazione delle Associazioni Italiane Alberghi e Turismo – Federalberghi,
Renting Services Group Srl,
Codacons – Coordinamento delle Associazioni e dei Comitati di tutela dell’ambiente e dei diritti degli utenti e dei consumatori
(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Consiglio di Stato (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Italien))
»Præjudiciel forelæggelse – informationssamfundstjenester – elektronisk handel – telematisk portal til formidling af fast ejendom – direktiv 2000/31/EF – artikel 1, stk. 5, litra a) – direktiv 2006/123/EF – tjenesteydelser på det indre marked – artikel 2, stk. 3 – udelukkelse fra disse direktivers »beskatningsområde« og »skatte- og afgiftsområde« – direktiv (EU) 2015/1535 – informationsprocedure med hensyn til tekniske forskrifter samt forskrifter for informationssamfundets tjenester – artikel 1, nr. 1), litra e) og f) – begreberne »forskrift vedrørende tjenester« og »teknisk forskrift« – udlejning af fast ejendom til boligformål i en periode på ikke over 30 dage – forpligtelse for leverandører af formidlingstjenester vedrørende fast ejendom, herunder gennem telematisk portal, til at videregive oplysninger om lejeaftalerne til skattemyndighederne og til at indeholde kildeskat af de foretagne betalinger – forpligtelse for leverandører af formidlingstjenester, der ikke har et fast forretningssted i Italien, til at udpege en fiskal repræsentant – artikel 56 TEUF – fri udveksling af tjenesteydelser – restriktiv karakter – begrundelse – effektiv skattekontrol og bekæmpelse af skatteundgåelse – proportionalitet – artikel 267, stk. 3, TEUF«
Indledning
1.
Onlineplatforme er udbydere af såkaldte »informationssamfundstjenester«, eller enklere udtrykt internettjenester, der gør det muligt ikke blot for erhvervsdrivende, men også for privatpersoner, der ikke udøver økonomisk virksomhed, at udbyde tjenesteydelser af forskellig art til forbrugerne, idet de formidler kontakten mellem disse.
2.
Udviklingen af disse platforme har givet en lang række privatpersoner mulighed for dels at levere tjenesteydelser uden at udøve økonomisk virksomhed i fuld målestok, dels at drage fordel af disse tjenesteydelser til priser, der ofte er betydeligt mere fordelagtige end de erhvervsdrivendes. Disse platforme har således som følge af forøgelsen af både udbud og efterspørgsel bidraget, om ikke til skabelse af markeder, der ikke eksisterede før, så i al fald til en eksponentiel udvikling af visse markeder for tjenesteydelser. Samtidig har de bidraget til en forværring af en række problemer, både sociale, politiske, administrative og juridiske, der er forbundet med den kraftige udvikling af disse tjenesteydelser.
3.
Spørgsmålet er derfor, i hvilket omfang onlineplatformene også skal bidrage til at løse de problemer, der er knyttet til deres funktionsmåde. Bestræbelserne på at finde sådanne løsninger skal naturligvis ske under overholdelse af lovgivningen, og navnlig EU-retten. Det, der er kendetegnende for tjenesteydelser, der leveres via internettet, er nemlig, at de uden videre er af grænseoverskridende karakter – på internettet er tjenesteyderens og tjenestemodtagerens geografiske placering uden betydning. Det særegne ved onlineplatforme beror på den omstændighed, at deres tjenester, der leveres via internettet og dermed principielt kan være grænseoverskridende, er tæt knyttet til de tjenesteydelser, der efterfølgende leveres af deres brugere, hvorved disse tjenesteydelser som oftest er »håndgribelige« og har en konkret fysisk placering. Disse platforme har derfor grundlæggende ændret karakteren af grænseoverskridende tjenester, ikke blot ved at gøre det muligt at levere og benytte disse i stort omfang, men også ved at give tjenesterne en blandingskarakter, for så vidt som disse tjenester er tæt knyttet til de efterfølgende ydelser, der ikke er af samme beskaffenhed.
4.
Der er tale om et reelt paradigmeskift, der gør det nødvendigt at tage visse principper i EU-retten op til fornyet overvejelse, navnlig princippet om fri udveksling af tjenesteydelser, for at finde svar på de nye udfordringer som følge af onlineplatformenes funktionsmåde. Den foreliggende sag giver Domstolen lejlighed til at udtale sig om de foranstaltninger, som medlemsstaterne kan træffe, som svar på en af disse udfordringer, nemlig den skattemæssige behandling af tjenester, der leveres af formidlere på onlineplatforme.
Retsforskrifter
EU-retten
5.
Artikel 1, stk. 1, og artikel 1, stk. 5, litra a), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2000/31/EF af 8. juni 2000 om visse retlige aspekter af informationssamfundstjenester, navnlig elektronisk handel, i det indre marked (»direktivet om elektronisk handel«) (
2
) bestemmer følgende:
»1.   Dette direktiv har til formål at bidrage til et velfungerende indre marked ved at sikre fri bevægelighed for informationssamfundstjenester mellem medlemsstaterne.
[...]
5.   Dette direktiv finder ikke anvendelse på:
a)
beskatningsområdet
[...]«
6.
Artikel 1, stk. 1, og artikel 2, stk. 3, i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2006/123/EF af 12. december 2006 om tjenesteydelser i det indre marked (
3
) bestemmer:
»Artikel 1
1.   Dette direktiv fastsætter de almindelige bestemmelser med henblik på at lette udøvelsen af etableringsfriheden for tjenesteydere samt den frie bevægelighed for tjenesteydelser og sikrer samtidig et højt kvalitetsniveau for tjenesteydelser.
[...]
Artikel 2
[...]
3.   Dette direktiv finder ikke anvendelse på skatte- og afgiftsområdet.«
7.
Artikel 1, stk. 1, litra b), og artikel 1, stk. 1, litra e)-g), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv (EU) 2015/1535 af 9. september 2015 om en informationsprocedure med hensyn til tekniske forskrifter samt forskrifter for informationssamfundets tjenester (
4
) har følgende ordlyd:
»I dette direktiv forstås ved:
[...]
b)
»tjeneste«: enhver tjeneste i informationssamfundet, dvs. enhver tjeneste, der normalt ydes mod betaling, og som teleformidles ad elektronisk vej på individuel anmodning fra en tjenestemodtager.
[...]
e)
»forskrift vedrørende tjenester«: et krav af generel karakter vedrørende adgang til at optage og udøve virksomhed i forbindelse med tjenester, der er omhandlet i litra b), navnlig bestemmelser vedrørende tjenesteyderen, tjenesterne og tjenestemodtageren, dog undtaget forskrifter, der ikke specifikt tager sigte på de i nævnte litra definerede tjenester.
Med henblik på denne definition:
i)
anses en forskrift for specifikt at tage sigte på informationssamfundets tjenester, når det af begrundelsen og de dispositive bestemmelser fremgår, at den i sin helhed eller i visse enkelte bestemmelser har specifikt til hensigt og formål at give forskrifter for disse tjenester på eksplicit og målrettet måde
ii)
anses en forskrift ikke for specifikt at tage sigte på informationssamfundets tjenester, når den kun indirekte eller tilfældigt vedrører disse tjenester
f)
»teknisk forskrift«: en teknisk specifikation eller et andet krav eller en forskrift vedrørende tjenester, herunder de administrative bestemmelser, der gælder herfor, som retligt eller faktisk skal overholdes ved markedsføring, levering eller anvendelse af en tjeneste, eller etablering af en operatør af tjenester i en medlemsstat eller i en væsentlig del af denne stat, samt medlemsstaternes love og administrative bestemmelser vedrørende forbud mod fremstilling, import, markedsføring eller anvendelse af et produkt eller forbud mod levering eller anvendelse af en tjeneste eller mod, at en tjenesteyder etablerer sig, jf. dog artikel 7.
De tekniske forskrifter, der faktisk skal overholdes, er navnlig følgende:
[...]
iii)
tekniske specifikationer, andre krav, eller regler vedrørende tjenester, til hvilke der er knyttet skattemæssige eller finansielle foranstaltninger, som påvirker forbruget af produkterne eller tjenesterne ved at tilskynde til overholdelse af disse tekniske specifikationer eller andre krav eller forskrifter vedrørende tjenester; tekniske specifikationer eller andre krav eller forskrifter vedrørende tjenester, som er knyttet til de nationale sociale sikringsordninger, er ikke omfattet
[...]
g)
»udkast til teknisk forskrift«: en tekst til en teknisk specifikation eller et andet krav eller en forskrift vedrørende tjenester, herunder administrative bestemmelser, der er udarbejdet med henblik på at vedtage den eller senere få den vedtaget som en teknisk forskrift, og som befinder sig på et forberedende stadium, hvor det stadig er muligt at foretage væsentlige ændringer.«
8.
Samme direktivs artikel 5, stk. 1, første afsnit, har følgende ordlyd:
»Med forbehold af artikel 7 meddeler medlemsstaterne straks [Europa-]Kommissionen ethvert udkast til teknisk forskrift, medmindre der er tale om en almindelig gengivelse af en international eller europæisk standard, i hvilket tilfælde oplysning om den relevante standard vil være tilstrækkelig. De meddeler ligeledes Kommissionen grundene til, at det er nødvendigt at indføre en sådan teknisk forskrift, medmindre disse grunde allerede fremgår af udkastet.«
Italiensk ret
9.
Artikel 4 i decreto-legge n. 50 convertito con modificazioni dalla L. 21 giugno 2017, n. 96 – Disposizioni urgenti in materia finanziaria, iniziative a favore degli enti territoriali, ulteriori interventi per le zone colpite da eventi sismici e misure per lo sviluppo (i lovdekret nr. 50 af 24.4.2017, som ændret og ophøjet til lov nr. 96 af 21.6.2017, om hastende foranstaltninger på finansområdet, initiativer til gavn for regionale eller lokale myndigheder, yderligere foranstaltninger til fordel for jordskælvsramte områder og udviklingsfremmende foranstaltninger (
5
), som ændret) (herefter »lovdekret nr. 50«) indførte skatteordningen for korttidsudlejning af fast ejendom uden for erhvervsmæssig virksomhed (herefter »den omtvistede skatteordning«).
10.
Den omtvistede skatteordning gælder for aftaler om udlejning af fast ejendom til boligformål i en periode på ikke over 30 dage indgået af fysiske personer, der ikke driver erhvervsmæssig virksomhed, direkte med lejerne eller gennem personer, der beskæftiger sig med ejendomsformidling »eller driver onlineplatforme« (artikel 4, stk. 1, i lovdekret nr. 50).
11.
Med virkning fra den 1. juni 2017 er der mulighed for at vælge at lade indtægter fra sådanne lejeaftaler være omfattet af en substitutionsskat med frigørende virkning med en sats på 21% i stedet for den almindelige indkomstskat (artikel 4, stk. 2, i lovdekret nr. 50).
12.
Personer, der beskæftiger sig med ejendomsformidling, der vedrører den ovennævnte form for udlejning »eller driver onlineplatforme«, er forpligtet til at videregive oplysningerne om udlejningsaftaler, der er indgået gennem deres virksomhed, senest den 30. juni i året efter det år, som oplysningerne vedrører. Manglende, ufuldstændig eller fejlagtig videregivelse af disse oplysninger kan straffes med bøde (artikel 4, stk. 4, i lovdekret nr. 50).
13.
Såfremt personer hjemmehørende på italiensk område, der beskæftiger sig med ejendomsformidling »eller driver onlineplatforme«, inkasserer lejen eller vederlaget for de ovennævnte lejeaftaler eller medvirker ved betaling af ovennævnte leje eller vederlag, skal de i egenskab af skattemæssig stedfortræder indeholde en kildeskat på 21% af lejens eller vederlagets beløb i forbindelse med betaling til udlejeren og indbetale denne skat til statskassen. Hvis ordningen med substitutionsskat med frigørende virkning ikke er blevet valgt, virker skatten som en forskudsskat (artikel 4, stk. 5, i lovdekret nr. 50).
14.
Personer, der ikke er hjemmehørende, men har fast driftssted i Italien, og som udøver de samme aktiviteter, opfylder de forpligtelser, der følger af den omtvistede skatteordning, gennem deres faste driftssted. Ikke-hjemmehørende personer, der anses for ikke at have fast driftssted i Italien, er forpligtet til at udpege en fiskal repræsentant, som handler i egenskab af afgiftsmæssig ansvarlig. Såfremt der ikke er udpeget en fiskal repræsentant, hæfter de personer, der er hjemmehørende på italiensk område og tilhører samme gruppe som de ovennævnte personer, solidarisk med de sidstnævnte for indeholdelsen og indbetaling af det indeholdte beløb af lejen eller vederlaget vedrørende lejeaftalerne (artikel 4, stk. 5a, i lovdekret nr. 50).
15.
Bestemmelserne om gennemførelse af artikel 4, stk. 4, 5 og 5a, i lovdekret nr. 50, skulle gennemføres ved afgørelse truffet af direktøren for skattemyndigheden.
De faktiske omstændigheder, retsforhandlingerne og de præjudicielle spørgsmål
16.
Sagsøgerne i hovedsagen, Airbnb Ireland UC og Airbnb Payments UK Ltd (herefter samlet »Airbnb«), tilhører en verdensomspændende koncern, Airbnb, der på internettet driver portalen til formidling af fast ejendom af samme navn. Denne portal gør det muligt at formidle kontakt mellem udlejere, der har indkvarteringssteder, på den ene side, og personer, der søger denne form for indkvartering, på den anden side, idet den fra kunden modtager betalingen vedrørende tilrådighedsstillelsen af boligen inden udlejningens start og overfører denne betaling til udlejeren, efter at udlejningen er påbegyndt, såfremt der ikke er kommet indsigelser fra lejerens side (
6
).
17.
Airbnb har iværksat en appel ved Tribunale amministrativo del Lazio (den regionale forvaltningsdomstol for Lazio, Italien) med påstand om annullation dels af beslutning nr. 132395 af 12. juli 2017 fra direktøren for skattemyndigheden til gennemførelse af den omtvistede skatteordning, dels af skattemyndighedens fortolkningscirkulære nr. 24 af 12. oktober 2017 vedrørende den omtvistede skatteordning.
18.
Til støtte for sin appel har Airbnb gjort gældende, at den omtvistede skatteordning indførte en »teknisk forskrift« eller en »forskrift vedrørende tjenester«, og at den derfor skulle have været meddelt Kommissionen på forhånd i medfør af artikel 5, stk. 1, første afsnit, i direktiv 2015/1535. Airbnb har ligeledes gjort gældende, at de forpligtelser vedrørende videregivelse af oplysninger og beskatning, der er fastsat i denne ordning, er i strid med princippet om fri udveksling af tjenesteydelser. Airbnb har bl.a. anført, at pligten til at udpege en fiskal repræsentant, der påhviler enhver, der driver en telematisk portal til formidling af fast ejendom, som ikke er hjemmehørende eller etableret i Italien, indebærer en uforholdsmæssig begrænsning af de grundlæggende frihedsrettigheder, såsom den frie udveksling af tjenesteydelser.
19.
Ved dom af 18. februar 2019 frifandt retten i første instans sagsøgte. Airbnb har iværksat appel til prøvelse af denne dom ved den forelæggende ret.
20.
Ved afgørelse af 11. juli 2019, indgået til Domstolen den 30. september 2019, har den forelæggende ret indgivet en anmodning om præjudiciel afgørelse til Domstolen vedrørende flere EU-retlige bestemmelser. Ved kendelse af 30. juni 2020, Airbnb Ireland og Airbnb Payments UK (C-723/19, ikke trykt i Sml., EU:C:2020:509), fastslog Domstolen, at det var åbenbart, at denne anmodning skulle afvises, idet der manglede oplysninger, der gjorde det muligt for Domstolen at give et hensigtsmæssigt svar på de forelagte spørgsmål, og præciserede samtidig, at den forelæggende ret kunne forelægge Domstolen en ny anmodning om præjudiciel afgørelse.
21.
På denne baggrund har Consiglio di Stato (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Italien) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»1)
Hvilken er den korrekte fortolkning af begreberne »teknisk forskrift« for informationssamfundets tjenester og »forskrift vedrørende tjenester« i informationssamfundet som omhandlet i [direktiv 2015/1535], og skal disse begreber især fortolkes således, at de også omfatter skattemæssige foranstaltninger, der ikke direkte er bestemt til at regulere den specifikke tjeneste i informationssamfundet, men ikke desto mindre påvirker den konkrete levering heraf i medlemsstaten, navnlig ved over for alle leverandører af ejendomsformidlingstjenester – herunder også ikke-etablerede aktører, som leverer deres tjenester online – at indføre supplerende forpligtelser, der udgør et middel til en effektiv skatteopkrævning fra udlejere, såsom
a)
indsamling og efterfølgende overførsel til medlemsstatens skattemyndigheder af oplysninger om aftaler om korttidsudlejning indgået gennem formidlerens virksomhed
b)
indeholdelse og efterfølgende indbetaling til statskassen af den andel, der tilkommer staten, af de summer, som lejere betaler til udlejere?
2)[…]
a)
Er princippet om fri udveksling af tjenesteydelser i artikel 56 TEUF og de lignende principper, som kan udledes af [direktiv 2006/123 og 2000/31], i det omfang de er relevante i den konkrete situation, til hinder for en national foranstaltning, som pålægger ejendomsformidlere, der opererer i Italien – herunder altså også ikke-etablerede aktører, som leverer deres tjenesteydelser online – at indsamle oplysninger om aftaler om korttidsudlejning indgået gennem deres virksomhed og efterfølgende at overføre disse oplysninger til skattemyndighederne med henblik på opkrævning af direkte skatter fra tjenesternes brugere?
b)
Er princippet om fri udveksling af tjenesteydelser i artikel 56 TEUF og de lignende principper, som kan udledes af [direktiv 2006/123 og 2000/31], i det omfang de er relevante i den konkrete situation, til hinder for en national foranstaltning, som pålægger ejendomsformidlere, der opererer i Italien – herunder altså også ikke-etablerede aktører, som leverer deres tjenesteydelser online – og medvirker ved betaling af lejen for aftaler om korttidsudlejning indgået gennem deres virksomhed, at indeholde kildeskat af disse betalinger og efterfølgende at indbetale denne skat til statskassen med henblik på opkrævning af direkte skatter fra tjenesternes brugere?
c)
Såfremt de foregående spørgsmål besvares bekræftende, kan princippet om fri udveksling af tjenesteydelser i artikel 56 TEUF og de lignende principper, som kan udledes af [direktiv 2006/123 og 2000/31], i det omfang de er relevante i den konkrete situation, da alligevel være genstand for restriktioner i overensstemmelse med EU-retten, der følger af nationale foranstaltninger som de ovenfor i spørgsmål a) og b) beskrevne, henset til, at opkrævningen af direkte skatter fra tjenesternes brugere i modsat fald ikke er effektiv?
d)
Kan princippet om fri udveksling af tjenesteydelser i artikel 56 TEUF og de lignende principper, som kan udledes af [direktiv 2006/123 og 2000/31], i det omfang de er relevante i den konkrete situation, være genstand for restriktioner i overensstemmelse med EU-retten, der følger af en national foranstaltning, som pålægger ejendomsformidlere, der ikke er etableret i Italien, at udpege en fiskal repræsentant, som i den ikke-etablerede formidlers navn og på dennes vegne skal overholde de ovenfor i spørgsmål b) beskrevne foranstaltninger, henset til, at opkrævningen af direkte skatter fra tjenesternes brugere i modsat fald ikke er effektiv?
3)
Skal artikel 267, stk. 3, TEUF fortolkes således, at den nationale ret i tilfælde af et spørgsmål om fortolkningen af EU-retten (såvel den primære som den afledte), som en af parterne har rejst ved at fremlægge dets præcise ordlyd, alligevel har beføjelse til at omformulere spørgsmålet og efter eget skøn, navnlig efter sin egen bedste overbevisning, kan fastlægge de relevante EU-retlige forskrifter, de nationale bestemmelser, som eventuelt ikke er forenelige hermed, og ordlyden af spørgsmålet, selvsagt inden for grænserne af det omtvistede emne, eller har den nationale ret pligt til at forelægge spørgsmålet nøjagtigt som formuleret af den anmodende part?«
22.
Anmodningen om præjudiciel afgørelse indgik til Domstolen den 9. februar 2021. Airbnb, la Federazione delle Associazioni Italiane Alberghi e Turismo – Federalberghi (sammenslutningen af italienske hotel- og turistforeninger, herefter »Federalberghi«), den italienske, den belgiske, den tjekkiske, den spanske, den franske, den nederlandske, den østrigske og den polske regering samt Kommissionen har indgivet skriftlige indlæg. Airbnb, Federalberghi, den italienske, den spanske og den franske regering samt Kommissionen deltog i retsmødet, der blev afholdt den 28. april 2022.
Bedømmelse
Det første præjudicielle spørgsmål
23.
Med det første spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 1, stk. 1, litra f), i direktiv 2015/1535 skal fortolkes således, at en national ordning, der pålægger formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online, en forpligtelse til at indsamle oplysninger om aftaler om korttidsudlejning indgået gennem deres formidlingsvirksomhed og videregive disse til skattemyndighederne samt en forpligtelse til at indeholde skatten af de beløb, som lejerne betaler til udlejerne, og indbetale denne skat til statskassen, når de pågældende formidlere medvirker ved betalingen af lejen.
Om anvendeligheden af direktiv 2015/1535 på fiskale bestemmelser
24.
Parterne og de berørte, der deltog i retsmødet, blev af Domstolen spurgt, om direktiv 2015/1535 finder anvendelse på foranstaltninger som den omtvistede skatteordning, henset til den omstændighed, at stk. 2 i artikel 114 TEUF, hvis stk. 1 udgør retsgrundlaget for dette direktiv, udelukker anvendelse af bestemmelsens stk. 1 »på fiskale bestemmelser«.
25.
Jeg skal indledningsvis nævne, at jeg deler den opfattelse, som navnlig den franske regering gav udtryk for, hvorefter artikel 114, stk. 2, TEUF principielt ikke er til hinder for, at direktiv 2015/1535 kan finde anvendelse på skattemæssige foranstaltninger. Denne bestemmelse skal nemlig fortolkes således, at den henviser til en harmonisering af disse bestemmelser, der kan kvalificeres som en »positiv harmonisering«. Foranstaltninger af denne art træffes, for så vidt angår skatter og indirekte afgifter, på grundlag af artikel 113 TEUF.
26.
Til gengæld foretager direktiv 2015/1535 ikke en sådan positiv harmonisering. Dette direktiv begrænser sig til at fastsætte regler med henblik på at forebygge, at medlemsstaterne vedtager foranstaltninger, der er uforenelige med et velfungerende indre marked. Disse regler består i en proceduremæssig forpligtelse til at underrette om visse bestemmelser på udkaststadiet, for at der kan foretages en forebyggende kontrol med hensyn til, om de er i overensstemmelse med reglerne for det indre marked. En sådan kontrol er dog på ingen måde ensbetydende med en harmonisering af disse bestemmelser gennem EU-retten som fastsat i artikel 114, stk. 1, TEUF. Selv om direktiv 2015/1535 foretager en harmonisering, vedrører den de proceduremæssige regler for vedtagelse af medlemsstaternes love og administrative bestemmelser.
27.
Efter min opfattelse udelukker artikel 114, stk. 2, TEUF følgelig ikke, at direktiv 2015/1535 kan anvendes på fiskale bestemmelser som de i den foreliggende sag omhandlede.
Om kvalificeringen af bestemmelserne i den omtvistede skatteordning som »forskrifter vedrørende tjenester«
28.
En »teknisk forskrift« som omhandlet i direktivets artikel 1, stk. 1, litra f), i direktiv 2015/1535 udgør navnlig en »forskrift vedrørende tjenester« som defineret i samme direktivs artikel 1, stk. 1, litra e).
29.
Der erindres om, at ifølge denne definition udgør en »forskrift vedrørende tjenester« et krav af generel karakter vedrørende adgang til at optage og udøve virksomhed i forbindelse med informationssamfundets tjenester, navnlig bestemmelser vedrørende tjenesteyderen, tjenesterne og tjenestemodtageren, dog undtaget forskrifter, der ikke specifikt tager sigte på sådanne tjenester.
30.
Det er ubestridt, at tjenesteydelser som dem, Airbnb leverer, udgør »informationssamfundets tjenester« som omhandlet i direktiv 2015/1535 (
7
). Det skal herefter undersøges, om de forskellige forpligtelser, der påhviler formidlerne af korttidsudlejning af fast ejendom, i medfør af den omtvistede skatteordning opfylder de andre kriterier, der er fastsat i definitionen af »forskrift vedrørende tjenester«.
31.
Spørgsmålet om, hvorvidt forpligtelserne vedrører informationssamfundets tjenester »på eksplicit og målrettet måde« eller blot »indirekte eller tilfældigt«, som omhandlet i andet afsnit i definitionen i artikel 1, stk. 1, litra e), i direktiv 2015/1535, er omtvistet mellem parterne.
32.
På den ene side har Federalberghi gjort gældende, at den omtvistede skatteordning kun udvider den eksisterende skatteordning, der gælder for langtidsudlejning, til korttidsudlejning af fast ejendom. Ifølge Federalberghi tager denne ordning ikke sigte på at regulere formidlingstjenesterne som sådan, men på at beskatte udlejning af fast ejendom på effektiv måde, hvorved skatteundgåelse i denne sektor forhindres. Federalberghi har i øvrigt anført, at de forskellige forpligtelser, der pålægges formidlerne ved denne ordning, er formuleret neutralt, således at de både påhviler formidlere, der udøver deres virksomhed online, og formidlere, der anvender andre kanaler. Ifølge denne part er tilstedeværelsen af offline-erhvervsdrivende på markedet for korttidsudlejning ikke udelukkende teoretisk.
33.
På den anden side har Airbnb gjort gældende, at den omtvistede skatteordning i realiteten specifikt er blevet udformet til at ramme de lejeaftaler om fast ejendom, der indgås gennem onlineplatforme som Airbnbs. Jeg kan til en vis grad forstå dette argument. Det fremgår nemlig klart af oplysningerne i de sagsakter, der er blevet indgivet til Domstolen, at den omtvistede skatteordning blev vedtaget med henblik på at dæmme op for den omfattende skatteundgåelse i sektoren for aftaler om korttidsudlejning af fast ejendom, der indgås mellem private. Det er imidlertid velkendt, at det er takket være onlineplatforme som den, der drives af Airbnb, og dermed takket være informationssamfundets tjenester, at denne sektor er vokset så kraftigt. Selv om der findes formidlere i denne sektor, der anvender andre kanaler, må deres markedsandele efter min opfattelse være meget små.
34.
Situationen i hovedsagen vedrører således ikke blot en anvendelse på nogle af informationssamfundets tjenester af allerede eksisterende regler, der gælder for tjenesteydere, der operer offline (
8
), men fastsættelse af regler, hvis formål er at løse problemer, der er opstået specifikt i internetmiljøet, og som derfor specifikt er rettet imod udbydere af onlinetjenester (
9
).
35.
De forpligtelser, der påhviler formidlerne i henhold til den omtvistede skatteordning, kan således efter min opfattelse anses for specifikt at tage sigte på informationssamfundets tjenester, hvorved den teknologineutrale formulering af de omhandlede nationale bestemmelser ikke i sig selv kan ændre denne vurdering (
10
).
36.
Denne analyse tager imidlertid kun hensyn til ét aspekt af problemet, nemlig den blotte omstændighed, at det specifikt er udbydere af informationssamfundets tjenester, der berøres. En sådan tilgang kan ganske vist være tilstrækkelig i en situation vedrørende regler, hvis sigte er at regulere de samme betingelser for adgang til at optage og udøve en onlinevirksomhed (
11
) eller at forbyde en sådan virksomhed (
12
). I en situation som den i hovedsagen omhandlede, der vedrører bestemmelser, der har et andet formål, kræver den meget komplekse definition af »forskrift vedrørende tjenester« efter min opfattelse derimod en mere nuanceret fortolkning med henblik på med rette at fastslå, om disse bestemmelser er omfattet af meddelelsespligten og den sanktion, der er forbundet med denne forpligtelse, såfremt den tilsidesættes, nemlig at bestemmelser, der burde have været meddelt, ikke kan gøres gældende over for borgerne (
13
).
37.
En sådan mere nuanceret fortolkning forudsætter, at det fastslås, om den bestemmelse, der hævdes at udgøre en teknisk forskrift, specifikt har til formål at regulere adgangen til at optage eller udøve en tjeneste i informationssamfundet. På baggrund af artikel 1, stk. 1, litra e), første afsnit, sammenholdt med andet afsnit, nr. i), i direktiv 2015/1535, konkluderer jeg nemlig, at formuleringen af sidstnævnte bestemmelse, hvorefter »en forskrift [anses] for specifikt at tage sigte på informationssamfundets tjenester, når [...] den [...] specifikt [har] til hensigt og formål at give forskrifter for disse tjenester på eksplicit og målrettet måde«, skal fortolkes således, at det kræves, at en regel vedrørende sådanne tjenester specifikt har til hensigt og formål at give forskrifter for adgangen til at optage og udøve disse tjenester på eksplicit og målrettet måde, dvs. de i førstnævnte bestemmelse omhandlede områder.
38.
For så vidt angår de forskellige forpligtelser, der påhviler formidlerne i henhold til den omtvistede skatteordning, deler jeg den opfattelse, som visse af de berørte, der har afgivet indlæg i den foreliggende sag, navnlig den polske regering, har fremført, hvorefter disse forpligtelser ikke specifikt har til hensigt og formål at give forskrifter for adgang til at optage eller udøve formidlingstjenester vedrørende fast ejendom via internettet.
39.
Hvad for det første angår pligten til at indsamle og videregive oplysninger kan det efter min opfattelse konstateres, at den på ingen måde tager sigte på at regulere adgangen til at optage eller udøve formidlingstjenester inden for korttidsudlejning af fast ejendom. Videregivelsen af oplysninger til skattemyndigheden har ikke til formål at regulere, og ej heller at kontrollere, formidlerens virksomhed, men alene at regulere den virksomhed, der udøves af dennes kunder, udlejerne. Denne forpligtelse vedrører derfor kun formidlerens virksomhed »tilfældigt« som omhandlet i artikel 1, stk. 1, litra e), første afsnit, og artikel 1, stk. 1, litra e), andet afsnit, nr. ii), i direktiv 2015/1535. Selv om den nævnte forpligtelse er en direkte følge af udøvelsen af formidlingstjenesten vedrørende fast ejendom, der er beliggende i Italien og udlejes af fysiske personer, er den, i modsætning til, hvad Airbnb har gjort gældende, imidlertid ikke en betingelse for muligheden for at udøve denne virksomhed (
14
) og fastlægger hverken, hvordan eller under hvilke betingelser den kan udøves. Den samme forpligtelse opstår efterfølgende som følge af udøvelsen af virksomheden og vedrører ikke formidlerens forhold til dennes kunder, men alene forholdet til skattemyndigheden (
15
).
40.
For så vidt for det andet angår forpligtelsen til at indeholde skat har denne naturligvis en mere direkte tilknytning til udøvelsen af formidlingstjenesten i det omfang, hvori denne tjeneste omfatter formidling i forbindelse med lejebetalingen. Når formidleren opfylder denne forpligtelse, overfører formidleren nemlig ikke hele den modtagne leje (
16
), men kun det beløb, der resterer efter indeholdelsen af skatten.
41.
Pligten til at indeholde skat har imidlertid, i lighed med indberetningspligten, ikke til formål at regulere formidlingstjenesten, men at beskatte den underliggende virksomhed med udlejning af fast ejendom. Formidlerens indeholdelse af skatten, der sker i forbindelse med betalingen, udgør blot et instrument, der gør det muligt at opfylde dette formål. Denne forpligtelse vedrører, ganske som forpligtelsen til at indsamle og videregive oplysninger, derfor kun tilfældigt formidlingstjenesten. I denne henseende skal det, som den franske regering med rette har fremhævet, anføres, at teknikken med kildebeskatning anvendes generelt inden for forskellige områder uden tilknytning til informationssamfundets tjenester, såsom ansættelsesforhold og beskatning af kapitalafkast. Dette instrument er derfor på ingen måde specifikt for informationssamfundets tjenester.
42.
Airbnbs argument om, at den berørte formidler er tvunget til at indføre tekniske og organisatoriske procedurer med henblik på at efterkomme de forpligtelser, der følger af den omtvistede skatteordning, kan ikke ændre min opfattelse af de omhandlede forpligtelser på baggrund af direktiv 2015/1535. Indførelsen af sådanne procedurer udgør nemlig interne foranstaltninger hos tjenesteudbyderen vedrørende dennes forhold til forvaltningen i den medlemsstat, hvor de underliggende tjenesteydelser for dennes formidlingstjeneste leveres. Sådanne foranstaltninger påvirker imidlertid ikke udøvelsen af formidlerens egen tjeneste. Det kan kun forholde sig anderledes, såfremt de tilfældige forpligtelser, der pålægges en tjenesteudbyder, tvinger denne til at ændre omstændighederne i forbindelse med udøvelsen af den pågældende tjeneste, såsom at anmode kunderne om yderligere oplysninger.
43.
Hvad for det tredje angår forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant nævnes denne forpligtelse ikke af den forelæggende ret i dens første spørgsmål. For fuldstændighedens skyld vil jeg imidlertid tilføje, at denne forpligtelse i overensstemmelse med min analyse vedrørende artikel 1, stk. 1, litra e), i direktiv 2015/1535 falder uden for rammerne for definitionen af »forskrift vedrørende tjenester«, for så vidt som denne definition ikke tager sigte på at regulere adgangen til at optage eller udøve en informationssamfundstjeneste, men alene udgør en administrativ konsekvens af udøvelsen af en sådan tjeneste, der er tæt knyttet til pligten til at indeholde skat.
Om tekniske forskrifter, der faktisk er knyttet til skattemæssige foranstaltninger
44.
Under retsmødet blev det også drøftet, om de forpligtelser for formidlerne, der følger af den omtvistede skatteordning, skal kvalificeres som »tekniske forskrifter, der faktisk skal overholdes« som omhandlet i artikel 1, stk. 1, litra f), andet afsnit, nr. iii), i direktiv 2015/1535, i deres egenskab af forskrifter vedrørende tjenester, der er knyttet til skattemæssige foranstaltninger.
45.
Som den franske regering gjorde gældende, ledsager sådanne forskrifter imidlertid skattemæssige foranstaltninger, der har til formål at påvirke forbruget af visse varer eller tjenesteydelser, såsom varer, der er mindre skadelige for miljøet eller mere energieffektive. Dette er dog ikke formålet med den omtvistede skatteordning. Formålet med denne ordning er nemlig alene, som den italienske regering fremførte på overbevisende måde, at lette skatteopkrævningen og bekæmpe skatteundgåelse. De omhandlede forpligtelser er derfor skattemæssige foranstaltninger i egentlig forstand og kan ikke kvalificeres som »tekniske forskrifter, der faktisk skal overholdes« (
17
).
Forslag til besvarelse af det første præjudicielle spørgsmål
46.
Jeg foreslår derfor, at det første præjudicielle spørgsmål besvares således, at artikel 1, stk. 1, litra f), i direktiv 2015/1535, sammenholdt med samme direktivs artikel 1, stk. 1, litra e), skal fortolkes således, at en national ordning, hvorefter formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online, pålægges en forpligtelse til at indsamle oplysninger om aftaler om korttidsudlejning indgået gennem deres formidlingsvirksomhed og videregive disse til skattemyndighederne samt en forpligtelse til at indeholde skat af de beløb, som lejerne betaler til udlejerne, og indbetale denne skat til statskassen, når de pågældende formidlere medvirker ved betalingen af lejen, ikke udgør en »teknisk forskrift« i førstnævnte bestemmelses forstand.
Det andet præjudicielle spørgsmål
47.
Med det andet spørgsmål ønsker den forelæggende ret oplyst, om direktiv 2000/31 og 2006/123 samt artikel 56 TEUF skal fortolkes således, at de er til hinder for en national ordning, der pålægger formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online:
a)
en forpligtelse til at indsamle oplysninger om lejeaftaler indgået gennem formidlerens virksomhed og videregive dem til skattemyndighederne
b)
en forpligtelse til at indeholde skat af de beløb, som lejerne betaler til udlejerne, og indbetale denne skat til statskassen, når de pågældende formidlere medvirker ved betaling af lejen, og
c)
en forpligtelse til at udpege en fiskal repræsentant, såfremt den pågældende formidler ikke har et fast driftssted i Italien.
Om indberetningspligten
48.
For så vidt angår forpligtelsen til at indsamle og videregive oplysninger fastslog Domstolen i sin Airbnb Ireland-dom (
18
), at den belgiske lovgivning, der pålagde forpligtelser svarende til de omhandlede forpligtelser i den foreliggende sag, var udelukket fra anvendelsesområdet for direktiv 2000/31, for så vidt som den var omfattet af »beskatningsområdet« som omhandlet i dette direktivs artikel 1, stk. 5, litra a).
49.
Den samme konklusion gælder efter min opfattelse, for så vidt angår begrebet »skatte- og afgiftsområdet« som omhandlet i artikel 2, stk. 3, i direktiv 2006/123, hvorfor den omhandlede nationale ordning i den foreliggende sag ligeledes bør være udelukket fra dette direktivs anvendelsesområde.
50.
Domstolens betragtning i Airbnb Ireland-dommen (
19
), hvorefter artikel 56 TEUF ikke er til hinder for den belgiske lovgivning, kan i øvrigt overføres direkte på den foreliggende sag.
Om pligten til at indeholde skat
51.
I Airbnb Ireland-dommen (
20
) fastslog Domstolen, at en oplysningspligt, der påhviler udbydere af formidlingstjenester inden for korttidsudlejning af fast ejendom, er udelukket fra anvendelsesområdet for direktiv 2000/31 og ikke henhører under beskatningsområdet, eftersom adressaten for disse oplysninger er skatteforvaltningen, forpligtelsen er en del af en skattelovgivning, og de oplysninger, som denne bestemmelse kræver videregivet, efter deres art er uløseligt forbundet med nævnte lovgivning, fordi det alene er disse oplysninger, der kan identificere den person, der reelt skal betale skatten, skattens beregningsgrundlag og dermed skattens størrelse.
52.
Det samme gælder i endnu højere grad for forpligtelsen til at indeholde skat, som i højeste grad er af skattemæssig karakter. Der er således ingen tvivl om, at denne forpligtelse i lighed med oplysningspligten henhører under »beskatningsområdet« som omhandlet i artikel 1, stk. 5, litra a), i direktiv 2000/31 og »skatte- og afgiftsområdet« som omhandlet i artikel 2, stk. 3, i direktiv 2006/123.
53.
Det må således fastslås, at forpligtelsen til at indeholde skat er udelukket fra anvendelsesområdet for direktiv 2000/31 og 2006/123.
54.
For så vidt angår artikel 56 TEUF fastslog Domstolen derefter i Airbnb Ireland-dommen, at denne bestemmelse ikke er til hinder for en ejendomsformidlers forpligtelse til at indsamle og videregive oplysninger, navnlig eftersom artikel 56 TEUF ifølge Domstolens praksis ikke omfatter foranstaltninger, hvis eneste virkning er at skabe yderligere omkostninger for den pågældende ydelse, og som påvirker leveringen af tjenesteydelser mellem medlemsstaterne og levering internt i en medlemsstat på samme måde (
21
).
55.
I sit skriftlige indlæg har Airbnb imidlertid indirekte anfægtet Domstolens konklusion, idet Airbnb har gjort gældende, at den retspraksis, hvorpå konklusionen er støttet, vedrører skatter og afgifter, der belaster tjenesteydere fra andre medlemsstaters egen virksomhed, og at de yderligere omkostninger, der var tale om i denne retspraksis, direkte var forårsaget af denne beskatning. Ifølge Airbnb hidrører de forpligtelser, der påhviler Airbnb i medfør af den omtvistede skatteordning, dog ikke beskatningen af Airbnbs egen virksomhed, men de udlejende kunders virksomhed. Airbnb har derfor gjort gældende, at den retspraksis, der danner grundlag for Airbnb Ireland-dommens præmis 46, ikke finder anvendelse i den foreliggende sag.
56.
Denne argumentation er ikke uden grundlag, i al fald ikke for så vidt angår forpligtelsen til at tilbageholde skat. Denne forpligtelse udgør nemlig en væsentligt større byrde end en ren oplysningspligt, allerede på grund af det finansielle ansvar, som den indebærer, ikke blot over for beskatningsstaten, men også over for kunderne. Jeg finder det derfor nødvendigt at undersøge, om denne forpligtelse er i overensstemmelse med artikel 56 TEUF.
57.
Der erindres om, at artikel 56 TEUF ifølge fast retspraksis er til hinder for anvendelsen af nationale foranstaltninger, som forbyder, medfører ulemper for eller gør udøvelsen af den frie udveksling af tjenesteydelser mindre attraktiv (
22
).
58.
Airbnb har for det første gjort gældende, at den omtvistede skatteordning, og navnlig forpligtelsen til at indeholde skat, udgør en indirekte forskelsbehandling af udbydere fra andre medlemsstater, med den begrundelse, at »stort set alle« platforme for formidling af fast ejendom på det italienske marked, og »nærmere bestemt dem, der også varetager betalingerne«, er etableret i andre medlemsstater. Dette argument skal efter min opfattelse fortolkes således, at den italienske lovgiver – ifølge Airbnb – ved alene at pålægge formidlere, der medvirker ved betaling af lejen, forpligtelsen til at indeholde skat, har forskelsbehandlet de ikke-hjemmehørende platforme, der sædvanligvis medvirker ved betaling, i forhold til hjemmehørende formidlere, der ofte ikke gør det.
59.
Hvorvidt den faktiske omstændighed, der danner grundlag for dette synspunkt, er korrekt, kan kun efterprøves af den forelæggende ret. Uanset dette forekommer Airbnbs synspunkt mig ugrundet med henblik på den frie udveksling af tjenesteydelser.
60.
For så vidt for det første angår den omstændighed, at forpligtelsen til at indeholde skat alene pålægges formidlere, der medvirker ved lejebetalingen, ville det åbenbart være vanskeligt at pålægge formidlere, der ikke tilbyder en sådan yderligere tjenesteydelse, den pågældende forpligtelse. Efter min opfattelse er det vigtigste element imidlertid den omstændighed, at formidleren vælger at levere denne tjenesteydelse, ikke er tilfældig, men tværtimod tilgodeser hensyn svarende til dem, der har foranlediget den italienske lovgiver til at vedtage den omtvistede skatteordning.
61.
Det må nemlig fastslås, som Airbnb i øvrigt har medgivet i sit skriftlige indlæg, at risikoniveauet for så vidt angår aftaler om korttidsudlejning er betydeligt højere i en situation, hvor disse aftaler indgås mellem fysiske personer, end i de situationer, hvor udlejeren er erhvervsdrivende og lejeren er forbruger. I den førstnævnte situation er der nemlig på den ene side tale om en lejer, der ikke altid er i stand til på forhånd at sikre sig den faktiske kvalitet, endsige eksistensen, af en ejendom, der ikke tilhører en erhvervsdrivende inden for turisme, og som ikke er omfattet af den beskyttelse, der ydes forbrugere, og på den anden side af udlejeren, der ikke er erhvervsdrivende og ofte ikke har den samme mulighed som en erhvervsdrivende for at sikre sig, at lejeren faktisk betaler lejen. Ved at sikre, at lejeren ikke kan få adgang til stederne uden at have betalt lejen, og at udlejeren først modtager sine penge, efter at lejeren har taget lejemålet i besiddelse og har fastslået, at det svarer til aftalevilkårene, letter formidleren således ikke blot betalingsproceduren, men skaber de betingelser for sikkerheden, der har været nødvendige for, at sektoren for ikke-erhvervsdrivendes korttidsudlejning af fast ejendom har kunnet udvikle sig til et massemarked.
62.
Den offentlige myndighed, der ønsker at beskatte denne udlejningsvirksomhed, står over for tilsvarende vanskeligheder. En virksomhed, der udøves af et stort antal fysiske personer, der ikke er undergivet de forskellige forpligtelser, der påhviler erhvervsdrivende, er i sagens natur vanskelig at kontrollere skattemæssigt. Det er derfor fuldstændig sammenhængende at pålægge formidlerne, der medvirker ved betalingen af lejen, forpligtelsen til at indeholde skatten, af de samme grunde som dem, der er årsag til, at de selv udbyder en sådan tjenesteydelse.
63.
For det andet skyldes den omstændighed, at hovedparten af de formidlere, der medvirker ved lejebetalingen, er etableret i andre medlemsstater end den, hvor lejemålet befinder sig, at levering af onlinetjenesteydelser ikke kræver en etablering på et givet sted, og at aktiviteten er koncentreret i et begrænset antal økonomiske enheder, der er egnet til onlineplatformenes økonomi (
23
). Karakteren af disse tjenesteydelser, herunder tjenesteydelsen i form af medvirken ved betalingen, forudsætter på ingen måde, at de leveres af ikke-hjemmehørende snarere end hjemmehørende udbydere. Den af Airbnb anførte retspraksis (
24
) vedrørende undervisere i fremmedsprog, dvs. en gruppe, der efter sin art kan omfatte en stor andel af udlændinge, kan derfor ikke overføres på den foreliggende sag.
64.
For det andet har Airbnb gjort gældende, at den italienske lovgiver ved at pålægge hjemmehørende og ikke-hjemmehørende den samme forpligtelse til at indeholde skat har forskelsbehandlet de sidstnævnte, der, for så vidt som de ikke er undergivet Italiens beskatningskompetence, befinder sig i en anden situation end de hjemmehørende.
65.
Dette argument er efter min opfattelse ligeledes ugrundet. Den omtvistede skatteordning vedrører ikke beskatningen af Airbnbs tjenester, men beskatningen af virksomhed med udlejning af fast ejendom beliggende på det italienske område, der ligger til grund for disse tjenester. Denne ordning henhører følgelig uden nogen tvivl under den italienske regerings beskatningskompetence. De tjenester, der leveres af formidlere som Airbnb, er uadskillelige fra disse udlejningsaktiviteter, eftersom de ikke har nogen selvstændig økonomisk værdi. Der består derfor efter min opfattelse en forbindelse, der er fuldt ud tilstrækkelig til at give denne medlemsstat mulighed for at pålægge formidlerne forpligtelser inden for rammerne af beskatningen af aftaler om udlejning af fast ejendom beliggende på dennes område uden at foretage en sondring med hensyn til, hvor disse formidlere er etableret (
25
). Ud fra dette synspunkt befinder de ikke-hjemmehørende sig derfor ikke i en situation, der adskiller sig fra de hjemmehørendes.
66.
Det er min konklusion, at den forpligtelse til at indeholde skat, der er pålagt formidlerne inden for rammerne af den omtvistede skatteordning, ikke indebærer forskelsbehandling af ikke-hjemmehørende erhvervsdrivende. Det er til gengæld min opfattelse, at denne forpligtelse kan anses for en hindring for den frie udveksling af tjenesteydelser som foranstaltning, der kan gøre det mindre attraktivt at udøve denne frihed.
67.
En sådan forpligtelse pålægger nemlig de berørte erhvervsdrivende at spille en ny rolle, eftersom de bliver formidlere ikke blot mellem udlejerne og lejerne, men også mellem udlejerne og skattemyndighederne, hvilket medfører et øget finansielt ansvar, dels over for statskassen med hensyn til den nøjagtige betaling af den skyldige skat, dels over for udlejerne, der med rette kan anse sig for at være frigjort fra deres skattemæssige forpligtelser som følge af den af formidlerne foretagne indeholdelse. Udøvelsen af den frie udveksling af tjenesteydelser, herunder tjenesteydelser vedrørende formidlingen af lejebetalingen, er således ledsaget af en yderligere risiko, der ikke ville foreligge uden forpligtelsen til at indeholde skat (
26
).
68.
I modsætning til hvad Airbnb har gjort gældende, er jeg imidlertid af den opfattelse, at denne hindring er fuldt begrundet. I denne forbindelse har den italienske regering fundet det nødvendigt at sikre en effektiv opkrævning af skatten på indkomst fra korttidsudlejning af fast ejendom og at bekæmpe skatteundgåelse i denne sektor. Det noteres, at et sådant formål ifølge fast retspraksis udgør et tvingende alment hensyn, der kan begrunde en hindring for en frihed på det indre marked (
27
).
69.
Indeholdelse af kildeskat (eller af en forskudsskat) er en almindelig anvendt beskatningsteknik, der ikke blot gør det muligt at sikre en effektiv skatteopkrævning, men også udgør en forenklende foranstaltning, der giver skatteyderne større retssikkerhed. For en erhvervsdrivende, der under alle omstændigheder er i besiddelse af de midler, der udgør beskatningsgrundlaget, som det er tilfældet med en ejendomsformidler, der medvirker ved lejebetalingen, udgør forpligtelsen til at overføre en del af dette beløb til skattemyndighederne i øvrigt ikke en urimelig byrde.
70.
Som flere af de berørte, der har afgivet indlæg i den foreliggende sag, har anført, har Domstolen anerkendt, at teknikken med indeholdelse af skat er en berettiget hindring for en frihed på det indre marked (
28
). Selv om det er korrekt, som Airbnb har fremhævet, at denne konklusion vedrørte situationer, hvor ikke-hjemmehørende skatteydere modtog indtægter fra en intern kilde (
29
), ser jeg ingen grund til, at den ikke kan gælde i situationer som den i hovedsagen omhandlede. Vanskelighederne med opkrævningen af skatten skyldes ikke udelukkende skatteyderens etableringssted eller bopæl, men også flere andre faktorer, hvoraf en af de vigtigste er, at der er en flerhed af skatteydere, der hver især modtager en ret beskeden indtægt. Det forekommer mig ret indlysende, at opkrævningen af et skattebeløb over for en lang række små skatteydere kræver en større indsats og flere ressourcer end opkrævningen af det samme beløb hos én enkelt stor skatteyder. Det er derfor fuldstændig legitimt at anvende teknikken med indeholdelse ved kilden i en situation, hvor en enkelt formidler modtager og udbetaler den indtægt, der er undergivet den omhandlede beskatning, til flere skatteydere, selv om dette udgør en yderligere administrativ byrde for den pågældende formidler. Det er ligeledes åbenbart, at en sådan foranstaltning giver mulighed for effektivt at bekæmpe skatteundgåelse, idet ansvaret for indbetalingen af skatten pålægges en erhvervsdrivende, der ikke har nogen personlig interesse i at unddrage sig denne.
71.
Denne indeholdelsespligt forekommer mig således på ingen måde uforholdsmæssig, henset til det legitime mål om effektiv inddrivelse af skat og bekæmpelse af skatteundgåelse. Især den af Airbnb forfægtede løsning, der består i frivillige aftaler mellem formidlerne og skattemyndighederne med henblik på videregivelse af oplysninger, forekommer mig at være klart mindre effektiv, netop på grund af dens frivillige karakter. Beskatning kan nu engang ikke være baseret på frivillighed.
72.
For så vidt angår Airbnbs argument, hvorefter de forpligtelser, der pålægges formidlerne inden for rammerne af den omtvistede skatteordning, navnlig forpligtelsen til at indeholde skat, er usammenhængende, skal det erindres, at valget med hensyn til, hvilke personer og hvilke typer lejeaftaler der er omfattet af disse forpligtelser, følger af den omtvistede skatteordnings anvendelsesområde og henhører under den berørte medlemsstats enekompetence (
30
). Det forekommer mig i øvrigt ikke på nogen måde usammenhængende, at der indføres specielle regler for korttidsudlejning, hvis økonomiske funktion adskiller sig fra langtidsudlejnings, og for fysiske personer, der ikke udøver erhvervsmæssig virksomhed, for hvem beskatningsordningen naturligvis adskiller sig fra beskatningsordningen for juridiske personer og erhvervsdrivende.
73.
Endelig er den omstændighed, at en formidler som Airbnb teoretisk set kan være underlagt forpligtelser, der svarer til de i den foreliggende sag omhandlede, men opviser forskelle med hensyn til visse enkeltheder i de forskellige medlemsstater, hvori udbyderen udbyder sine tjenester, en følge af, at disse tjenester, selv om de udgør teleformidlede onlinetjenester, er knyttet til underliggende tjenesteydelser i form af udlejning af fast ejendom, for hvilke betingelserne for levering og navnlig for beskatning ikke er harmoniseret på EU-plan. Dette kan imidlertid ikke så tvivl om min konstatering om, at foranstaltninger, som medlemsstaterne kan træffe inden for rammerne af deres kompetencer med henblik på at regulere tjenesteydelser i form af udlejning af fast ejendom, er berettigede.
74.
Jeg er følgelig af den opfattelse, at artikel 56 TEUF ikke er til hinder for en forpligtelse til at indeholde skat, således som den er fastsat i den omtvistede skatteordning.
Om forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant
75.
En formidler, der er undergivet en forpligtelse til at indeholde skat, og som ikke er hjemmehørende i Italien, er i medfør af den omtvistede skatteordning forpligtet til at udpege en fiskal repræsentant med henblik på at efterkomme denne forpligtelse. Det fremgår af den italienske regerings præciseringer i retsmødet, at selv om det ikke udtrykkeligt er fastsat i retsakterne, skal denne repræsentant naturligvis være hjemmehørende i Italien, da udpegelsen af denne ellers ville være nyttesløs.
76.
I sin egenskab af foranstaltning af udpræget skattemæssig karakter, der er knyttet til forpligtelsen til at indeholde kildeskat, henhører forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant i lighed med de to andre forpligtelser, der påhviler formidlerne i medfør af den omtvistede skatteordning, naturligvis under »beskatningsområdet« som omhandlet i artikel 1, stk. 5, litra a), i direktiv 2000/31 og »skatte- og afgiftsområdet« som omhandlet i artikel 2, stk. 3, i direktiv 2006/123, hvorfor denne forpligtelse er udelukket fra de to direktivers anvendelsesområde.
77.
Det skal dog stadig undersøges, om forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant er i overensstemmelse med artikel 56 TEUF.
78.
I denne henseende har Airbnb indledningsvis gjort gældende, at en sådan forpligtelse, der kun gælder for udlændinge, udgør en direkte forskelsbehandling af udbydere fra andre medlemsstater og dermed er i strid med artikel 56 TEUF.
79.
Jeg er ikke overbevist af dette argument. Ud fra et skattemæssigt synspunkt befinder de ikke-hjemmehørende sig ikke altid i samme situation som de hjemmehørende, hvilket kan begrunde en forskellig behandling, uden at denne behandling giver anledning til en forskelsbehandling (
31
).
80.
I dommen i sagen Kommissionen mod Spanien (
32
) fastslog Domstolen derimod, at en forpligtelse til at udpege en fiskal repræsentant, som den spanske lovgivning netop pålagde udbydere af grænseoverskridende tjenester med henblik på videregivelse af oplysninger og indeholdelse af skat, udgør en uforholdsmæssig restriktion for den frie udveksling af tjenesteydelser og dermed er i strid med artikel 56 TEUF.
81.
I modsætning til, hvad den italienske regering synes at antyde, er jeg af den opfattelse, at Domstolens konstatering i denne dom ikke udgør en vurdering »i et enkeltstående tilfælde«, men faktisk er resultatet af anvendelsen af principperne for fortolkningen af artikel 56 TEUF på en forpligtelse til at udpege en fiskal repræsentant, der pålægges tjenesteydere, som er etableret i andre medlemsstater. Den pågældende dom var nemlig allerede baseret på et fortilfælde (
33
). Domstolen anså imidlertid ikke forskellene mellem de omhandlede lovgivninger i de to sager for at være afgørende (
34
). De grunde, som den italienske regering har påberåbt sig for at begrunde forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant, er i det væsentlige de samme som dem, den spanske regering anførte i sagen, der gav anledning til den nævnte dom, nemlig nødvendigheden af en effektiv skattekontrol og bekæmpelsen af skatteunddragelse (
35
).
82.
Heraf følger, at forpligtelsen til at udpege en fiskal repræsentant er i strid med artikel 56 TEUF.
Besvarelse af det andet præjudicielle spørgsmål
83.
I lyset af ovenstående betragtninger foreslår jeg at besvare det andet spørgsmål med, at artikel 1, stk. 5, litra a), i direktiv 2000/31 og artikel 2, stk. 3, i direktiv 2006/123 skal fortolkes således, at en national ordning, hvorefter formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online, pålægges en forpligtelse til at indsamle og videregive oplysninger, til at indeholde skat og til at udpege en fiskal repræsentant således som fastsat i den omtvistede skatteordning, er udelukket fra disse direktivers anvendelsesområde, og at artikel 56 TEUF skal fortolkes således, at bestemmelsen ikke er til hinder for de første to forpligtelser, men er til hinder for den tredje.
Det tredje præjudicielle spørgsmål
84.
Med det tredje præjudicielle spørgsmål ønsker den forelæggende ret oplyst, om artikel 267 TEUF skal fortolkes således, at den nationale ret, hvis afgørelser ifølge de nationale retsregler ikke kan appelleres, i tilfælde af et spørgsmål om fortolkningen af EU-retten, som en af parterne har rejst, har beføjelse til at omformulere det præjudicielle spørgsmål, der skal forelægges Domstolen, eller om den nationale ret har pligt til at forelægge spørgsmålet nøjagtigt som formuleret af den anmodende part.
85.
I denne forbindelse har den forelæggende ret anført, at parterne i den foreliggende sag anmodede om, at Domstolen blev forelagt nogle præcise spørgsmål vedrørende fortolkningen af EU-retten, og at en undladelse af at efterkomme denne anmodning, ifølge den forelæggende ret, kan føre til anerkendelse af et ansvar for staten, og dermed, i den italienske retsorden, for dommeren som fysisk person.
86.
Det følger imidlertid af Domstolens faste praksis, at selv om en national ret, hvis afgørelser ifølge de nationale retsregler ikke kan appelleres, i princippet er forpligtet til at foretage en præjudiciel forelæggelse, når den konstaterer, at den står over for et spørgsmål om fortolkning af EU-retten, tilkommer det alene den nationale ret at udvælge og formulere de spørgsmål, der skal forelægges Domstolen, og parterne i hovedsagen kan ikke fastlægge deres indhold (
36
). Den ordning, som er indført med artikel 267 TEUF, udgør nemlig ikke et retsmiddel for parterne i en tvist, der verserer for en national retsinstans. Den pågældende retsinstans skal derfor ikke, blot fordi en part har anført, at tvisten rejser spørgsmål om fortolkningen af EU-retten, lægge til grund, at der herved er rejst spørgsmål som omhandlet i artikel 267 TEUF (
37
). Det samme gælder for indholdet af spørgsmålene.
87.
Når den nationale ret indgiver en anmodning om præjudiciel afgørelse, er den i øvrigt forpligtet til at iagttage de krav til indholdet af en anmodning om præjudiciel afgørelse, som fremgår af artikel 94 i Domstolens procesreglement (
38
), hvilket er krav, som parterne ikke er forpligtet til at iagttage, når de formulerer deres forslag til præjudicielle spørgsmål. Ansvaret for at iagttage disse krav påhviler derfor alene den nationale ret, idet der er risiko for, at anmodningen eller nogle af spørgsmålene afvises fra realitetsbehandling.
88.
Jeg foreslår derfor, at det tredje præjudicielle spørgsmål besvares med, at artikel 267 TEUF skal fortolkes således, at den nationale ret, hvis afgørelser ifølge de nationale retsregler ikke kan appelleres, i tilfælde af et spørgsmål om fortolkningen af EU-retten, som en af parterne har rejst, har beføjelse til at omformulere det præjudicielle spørgsmål.
Forslag til afgørelse
89.
På baggrund af ovenstående betragtninger foreslår jeg Domstolen at besvare de præjudicielle spørgsmål, som Consiglio di Stato (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Italien) har forelagt, som følger:
»1)
Artikel 1, stk. 1, litra f), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv (EU) 2015/1535 af 9. september 2015 om en informationsprocedure med hensyn til tekniske forskrifter samt forskrifter for informationssamfundets tjenester, sammenholdt med samme direktivs artikel 1, stk. 1, litra e), skal fortolkes således, at en national ordning, hvorefter formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online, pålægges en forpligtelse til at indsamle oplysninger om aftaler om korttidsudlejning indgået gennem deres formidlingsvirksomhed og videregive disse til skattemyndighederne samt en forpligtelse til at indeholde skat af de beløb, som lejerne betaler til udlejerne, og indbetale denne skat til statskassen, når de pågældende formidlere medvirker ved betalingen af lejen, ikke udgør en »teknisk forskrift« i førstnævnte bestemmelses forstand.
2)
Artikel 1, stk. 5, litra a), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2000/31/EF af 8. juni 2000 om visse retlige aspekter af informationssamfundstjenester, navnlig elektronisk handel, i det indre marked (»direktivet om elektronisk handel«) og artikel 2, stk. 3 i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2006/123/EF af 12. december 2006 om tjenesteydelser i det indre marked skal fortolkes således, at en national ordning, hvorefter formidlere af korttidsudlejning af fast ejendom, herunder dem, der udøver deres virksomhed online, pålægges
a)
en forpligtelse til at indsamle oplysninger om lejeaftaler indgået gennem formidlingsvirksomheden og videregive dem til skattemyndighederne
b)
en forpligtelse til at indeholde skat af de beløb, som lejerne betaler til udlejerne, og indbetale denne skat til statskassen, når de pågældende formidlere medvirker ved betaling af lejen, og
c)
en forpligtelse til at udpege en fiskal repræsentant, såfremt den pågældende formidler ikke har et fast driftssted i Italien,
er udelukket fra disse direktivers anvendelsesområde.
Artikel 56 TEUF skal fortolkes således, at den ikke er til hinder for en national ordning, der fastsætter de under a) og b) nævnte forpligtelser, og at bestemmelsen er til hinder for en national lovgivning, der fastsætter den under c) nævnte forpligtelse.
3)
Artikel 267 TEUF skal fortolkes således, at den nationale ret, hvis afgørelser ifølge de nationale retsregler ikke kan appelleres, i tilfælde af et spørgsmål om fortolkningen af EU-retten, som en af parterne har rejst, har beføjelse til at omformulere det præjudicielle spørgsmål.«
(
1
) – Originalsprog: fransk.
(
2
) – EFT 2000, L 178, s. 1.
(
3
) – EUT 2006, L 376, s. 36.
(
4
) – EUT 2015, L 241, s. 1.
(
5
) – GURI nr. 144 af 23.6.2017.
(
6
) – Det er nærmere bestemt Airbnb Ireland, der driver internetportalen på Den Europæiske Unions område, mens Airbnb Payments UK på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen varetog betalingerne.
(
7
) – Dom af 19.12.2019, Airbnb Ireland (C-390/18, EU:C:2019:1112, domskonklusionens punkt 1).
(
8
) – Jf. dom af 3.12.2020, Star Taxi App (C-62/19, EU:C:2020:980, præmis 64-66).
(
9
) – Jf. dom af 12.9.2019, VG Media (C-299/17, EU:C:2019:716, præmis 36).
(
10
) – Jf. dom af 12.9.2019, VG Media (C-299/17, EU:C:2019:716, præmis 37).
(
11
) – Som situationen i den sag, der gav anledning til dom af 3.12.2020, Star Taxi App (C-62/19, EU:C:2020:980).
(
12
) – Som situationen i den sag, der gav anledning til dom af 12.9.2019, VG Media (C-299/17, EU:C:2019:716).
(
13
) – Denne sanktion er udviklet i retspraksis. Jf. bl.a. dom af 30.4.1996, CIA Security International (C-194/94, EU:C:1996:172, punkt 2 i domskonklusionen).
(
14
) – Selv om denne forpligtelse er ledsaget af sanktioner, består disse imidlertid ikke i et forbud mod at udøve formidlingsvirksomheden, men blot i bødestraffe.
(
15
) – Medmindre man anser det for et vigtigt element i den omhandlede formidlingstjeneste at give udlejerne mulighed for at udøve udlejningsvirksomheden uden skattemyndighedens vidende. Dette ville imidlertid være ensbetydende med en formodning om, at der foreligger svig.
(
16
) – Med fradrag af formidlerens provision.
(
17
) – Jf. i denne retning dom af 11.6.2015, Berlington Hungary m.fl. (C-98/14, EU:C:2015:386, præmis 96 og 97).
(
18
) – Dom af 27.4.2022 (C-674/20, herefter »Airbnb Ireland-dommen«, EU:C:2022:303, domskonklusionens punkt 1).
(
19
) – Domskonklusionens punkt 2.
(
20
) – Jf. denne doms præmis 32-34.
(
21
) – Præmis 46 i den pågældende dom og den deri nævnte retspraksis.
(
22
) – Jf. for nylig dom af 3.3.2020, Google Ireland (C-482/18, EU:C:2020:141, præmis 26).
(
23
) – Jf. i denne henseende A. Perrot, »L’économie digitale et ses enjeux: le point de vue de l’économiste«, AJ Contrats d’affaires Concurrence Distribution, nr. 2, Dalloz Revues, februar 2016, s. 74.
(
24
) – Dom af 26.6.2001, Kommissionen mod Italien (C-212/99, EU:C:2001:357).
(
25
) – Jf. vedrørende omfanget af medlemsstaternes beskatningskompetence generaladvokat Kokotts forslag til afgørelse Google Ireland (C-482/18, EU:C:2019:728, punkt 42-47).
(
26
) – Jf. i denne retning dom af 26.2.2019, N Luxembourg 1 m.fl. (C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, EU:C:2019:134, præmis 159).
(
27
) – Jf. senest dom af 26.2.2019, N Luxembourg 1 m.fl. (C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, EU:C:2019:134, præmis 160).
(
28
) – Dom af 26.2.2019, N Luxembourg 1 m.fl. (C-115/16, C-118/16, C-119/16 og C-299/16, EU:C:2019:134, præmis 160 og den deri nævnte retspraksis).
(
29
) – Jf. dog dom af 11.12.2014, Kommissionen mod Spanien (C-678/11, EU:C:2014:2434, præmis 47), hvori Domstolen, om end i form af et obiter dictum, tillod en sådan forpligtelse for leverandører af grænseoverskridende tjenesteydelser.
(
30
) – Jf. i denne retning dom af 16.3.2021, Kommissionen mod Polen (C-562/19 P, EU:C:2021:201, præmis 38).
(
31
) – Jf. for så vidt angår situationen for hjemmehørende og ikke-hjemmehørende skatteydere navnlig dom af 14.12.2006, Denkavit Internationaal og Denkavit France (C-170/05, EU:C:2006:783, præmis 23-25). Den samme logik kan efter min opfattelse anvendes på personer, der uden at være skatteydere, alligevel er ansvarlige for indbetaling af en skat til statskassen.
(
32
) – Dom af 11.12.2014 (C-678/11, EU:C:2014:2434, navnlig præmis 57-59 og 61).
(
33
) – Nemlig dom af 5.7.2007, Kommissionen mod Belgien (C-522/04, EU:C:2007:405).
(
34
) – Jf. dom af 11.12.2014, Kommissionen mod Spanien (C-678/11, EU:C:2014:2434, navnlig præmis 54 og 55).
(
35
) – Jf. dom af 11.12.2014, Kommissionen mod Spanien (C-678/11, EU:C:2014:2434, navnlig præmis 44).
(
36
) – Parterne har til gengæld ret til adgang til en domstol med kompetence til at forelægge en anmodning om præjudiciel afgørelse.
(
37
) – Jf. for en nylig henvisning til denne retspraksis dom af 6.10.2021, Consorzio Italian Management og Catania Multiservizi (C-561/19, EU:C:2021:799, præmis 53-58).
(
38
) – Dom af 6.10.2021, Consorzio Italian Management og Catania Multiservizi (C-561/19, EU:C:2021:799, præmis 68 og 69).