WYROK TRYBUNAŁU (ósma izba)
z dnia 19 grudnia 2018 r.(*)
Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Podatki – Podatek od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Artykuł 2 ust. 1 – Praktyka administracyjna polegająca na opodatkowaniu VAT wynagrodzenia należnego autorowi z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki
W sprawie C‑51/18
mającej za przedmiot skargę o stwierdzenie, na podstawie art. 258 TFUE, uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, wniesioną w dniu 29 stycznia 2018 r.,
Komisja Europejska, reprezentowana przez N. Gossement oraz B.R. Killmanna, działających w charakterze pełnomocników,
strona skarżąca,
przeciwko
Republice Austrii, reprezentowanej przez G. Hessego, działającego w charakterze pełnomocnika,
strona pozwana,
TRYBUNAŁ (ósma izba),
w składzie: M. Vilaras, prezes czwartej izby, pełniący obowiązki prezesa ósmej izby, J. Malenovský (sprawozdawca) i M. Safjan, sędziowie,
rzecznik generalny: M. Wathelet,
sekretarz: A. Calot Escobar,
uwzględniając pisemny etap postępowania,
podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
wydaje następujący
Wyrok
1        W skardze Komisja Europejska wnosi do Trybunału o stwierdzenie, że poprzez opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej (VAT) wynagrodzenia należnego autorowi z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki Republika Austrii uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na podstawie art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1, zwanej dalej „dyrektywą VAT”).
Ramy prawne
Prawo Unii
Dyrektywa VAT
2        Motywy 3 i 5 dyrektywy VAT mają następujące brzmienie:
„(3)      W celu zapewnienia jasnego i racjonalnego przedstawienia przepisów, spójnego z zasadą lepszego stanowienia prawa, właściwe jest przekształcenie struktury i brzmienia dyrektywy, chociaż nie powinno to, co do zasady, spowodować istotnych zmian w istniejącym prawodawstwie. Niewielka liczba zmian merytorycznych jest jednak nieodłącznym elementem procesu przekształcenia dyrektywy i należy je mimo wszystko wprowadzić. W przypadku wprowadzania takich zmian zostają one w szczegółowy sposób przedstawione w przepisach regulujących transpozycję dyrektywy i jej wejście w życie.
[…]
(5)      System VAT staje się najbardziej jasny i neutralny, kiedy podatek nakładany jest w możliwie najbardziej ogólny sposób, a zakres jego zastosowania obejmuje wszystkie etapy produkcji i dystrybucji oraz świadczenie usług. W związku z tym w interesie rynku wewnętrznego i państw członkowskich leży przyjęcie wspólnego systemu, który ma również zastosowanie do handlu detalicznego”.
3        Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej dyrektywy:
„Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje:
a)      odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;
[…]
c)      odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze;
[…]”.
4        Artykuł 24 ust. 1 wspomnianej dyrektywy brzmi następująco:
„»Świadczenie usług« oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów”.
5        W myśl art. 25 tej dyrektywy:
„Świadczenie usług może obejmować między innymi jedną z następujących czynności:
a)      przeniesienie praw do wartości niematerialnych, bez względu na to, czy są one przedmiotem dokumentu ustanawiającego tytuł prawny, czy nie;
b)      zobowiązanie do zaniechania działania lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
c)      świadczenie usług na podstawie nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu lub z mocy prawa”.
6        Artykuł 73 dyrektywy VAT stanowi:
„W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia”.
Dyrektywa 2001/84
7        Motyw 3 dyrektywy 2001/84/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 27 września 2001 r. w sprawie prawa autora do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży oryginalnego egzemplarza dzieła sztuki (Dz.U. 2001, L 272, s. 32) ma następującą treść:
„Celem prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży jest zapewnienie, aby autorzy plastycznych lub graficznych dzieł sztuki mieli udział w sukcesie gospodarczym swoich oryginalnych dzieł sztuki. Stwarza ono możliwości przywrócenia równowagi między sytuacją gospodarczą autorów graficznych i plastycznych dzieł sztuki, a sytuacją innych twórców, którzy czerpią korzyści z tytułu kolejnych eksploatacji swoich utworów”.
8        Artykuł 1 tej dyrektywy, zatytułowany „Przedmiot prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży”, stanowi:
„1.      Państwa członkowskie ustanawiają prawo autora do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki, określone jako prawo niezbywalne, którego nie można się zrzec, nawet z góry, do otrzymania honorarium autorskiego opartego na cenie sprzedaży uzyskanej z każdej odsprzedaży dzieła, następującej po pierwszym rozporządzeniu dziełem przez autora.
2.      Prawo określone w ust. 1 stosuje się do wszystkich czynności o charakterze odsprzedaży, dokonywanych przez sprzedawców, kupujących lub pośredników, osób zawodowo działających na rynku dzieł sztuki, takich [dokonywanych przez występujące w charakterze sprzedawców, kupujących lub pośredników osoby zawodowo działające na rynku dzieł sztuki, takie] jak salony sprzedaży, galerie sztuki, oraz ogólnie, każdy, kto zajmuje się handlem dziełami sztuki.
3.      Państwa członkowskie mogą ustanowić, że prawo określone w ust. 1 nie ma zastosowania do czynności o charakterze odsprzedaży, w przypadku gdy sprzedawca nabył dzieło bezpośrednio od autora mniej niż trzy lata przed tą odsprzedażą oraz w przypadku gdy cena odsprzedaży nie przekracza 10 000 EUR.
4.      Honorarium autorskie jest wypłacane przez sprzedawcę. Państwa członkowskie mogą ustanowić, że jedna z osób fizycznych lub prawnych, określonych w ust. 2, inna niż sprzedawca, jest wyłącznie odpowiedzialna lub odpowiedzialna wspólnie ze sprzedawcą za wypłatę honorarium autorskiego”.
9        Artykuł 3 wspomnianej dyrektywy, dotyczący progu, stanowi:
„1.      Do kompetencji państwa członkowskiego należy określenie minimalnej ceny sprzedaży, powyżej której sprzedaże, określone w art. 1 podlegają prawu do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży.
2.      Minimalna cena sprzedaży nie może w żadnych okolicznościach przekroczyć 3000 EUR”.
10      W myśl art. 4 tej dyrektywy, dotyczącego stawek:
„1.      W odniesieniu do honorarium autorskiego, przewidzianego w art. 1 ustala się na następujące stawki:
a)      4% dla udziału w cenie sprzedaży do 50 000 EUR;
b)      3% dla udziału w cenie sprzedaży od 50 000,01 EUR do 200 000 EUR;
c)      1% dla udziału w cenie sprzedaży od 200 000,01 EUR do 350 000 EUR;
d)      0,5% dla udziału w cenie sprzedaży od 350 000,01 EUR do 500 000 EUR;
e)      0,25% dla udziału w cenie sprzedaży przekraczającej 500 000 EUR.
Jednakże całkowita kwota honorarium autorskiego nie może przekraczać 12 500 EUR.
2.      W drodze odstępstwa od ust. 1, państwa członkowskie mogą stosować stawkę 5% dla udziału w cenie sprzedaży określonej w ust. 1 lit. a).
3.      Jeżeli ustalona minimalna cena sprzedaży jest niższa niż 3000 EUR, państwo członkowskie określi stawkę stosowaną do udziału w cenie sprzedaży do 3000 EUR; ta stawka nie może być niższa niż 4%”.
Prawo austriackie
Urheberrechtsgesetz
11      Urheberrechtsgesetz (ustawa o prawie autorskim) z dnia 9 kwietnia 1936 r. (BGBl. 111/1936) (zwana dalej „UrhG”) w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie ustanawia w sekcji III prawa przyznane autorowi, wśród których znajduje się prawo do korzystania, powielania i rozpowszechniania dzieła sztuki.
12      Paragraf 16 UrhG, zatytułowany „Prawo do rozpowszechniania”, stanowi:
„(1)      Autor ma wyłączne prawo do rozpowszechniania swoich dzieł. Zgodnie z treścią tego prawa dzieła nie mogą być wystawiane lub wprowadzone na rynek w sposób, który publicznie je udostępnia bez zgody autora.
(2)      Do czasu opublikowania dzieła prawo do jego rozpowszechniania obejmuje również wyłączne prawo do publicznego udostępnienia tego dzieła poprzez jego przedstawienie, publikację, ogłoszenie, publiczną wystawę lub poprzez jego analogiczną prezentację.
(3)      Z zastrzeżeniem § 16a prawo do rozpowszechniania nie ma zastosowania do dzieł, które zostały już wprowadzone na rynek poprzez przeniesienie własności w jednym z państw członkowskich [Unii] lub w jednym z państw członkowskich Europejskiego Obszaru Gospodarczego za zgodą posiadacza prawa.
[…]
(5)      Jeżeli niniejsza ustawa odnosi się do pojęcia »rozpowszechnianie dzieła«, chodzi wyłącznie o rozpowszechnianie dzieł zastrzeżone na rzecz autora zgodnie z ust. 1–3”.
13      Paragraf 16b URhG, zatytułowany „Prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży”, stanowi:
„(1)      Paragraf 16 ust. 3 ma zastosowanie do odsprzedaży oryginalnego graficznego lub plastycznego egzemplarza dzieła sztuki po pierwszym zbyciu dzieła przez autora, przez co rozumie się, że sprzedawca powinien zapłacić autorowi wynagrodzenie proporcjonalne do ceny odsprzedaży bez podatków (wynagrodzenie z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła) zgodnie następującymi ograniczeniami:
4% od pierwszej części ceny do 50 000 [EUR],
3% od 150 000 [EUR] przekraczających próg pierwszej części ceny,
1% od 150 000 [EUR] przekraczających próg poprzedniej części,
0,5% od 150 000 [EUR] przekraczających próg poprzedniej części,
0,25% od kwoty przekraczającej próg poprzedniej części;
łączna kwota wynagrodzenia nie może w żadnym razie przekroczyć 12 500 [EUR].
(2)      Prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży należy się jedynie, jeżeli cena sprzedaży wynosi co najmniej 2500 [EUR] i w sprzedaży uczestniczy jako sprzedawca, nabywca lub pośrednik osoba zawodowo działająca na rynku dzieł sztuki; osoby te ponoszą odpowiedzialność jako gwaranci i płatnicy, chyba że to one same są zobowiązane do zapłaty. Prawo to nie może być przedmiotem wcześniejszego zrzeczenia się. Na prawo to może powoływać się również organizacja zbiorowego zarządzania prawami; ponadto prawo to jest niezbywalne. Paragraf 23 ust. 1 stosuje się z niezbędnymi zmianami.
(3)      Przez »oryginalne dzieła sztuki« w rozumieniu ust. 1 rozumie się dzieła:
1.      wykonane przez samego autora,
2.      wykonane w ograniczonych ilościach przez samego autora lub pod jego kierunkiem i które są co do zasady numerowane, podpisane lub w inny sposób autoryzowane przez autora;
3.      w inny sposób uznane za oryginalne dzieła sztuki.
(4)      Prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży nie należy się, jeżeli sprzedawca nabył dzieło sztuki przed upływem trzech lat od autora i cena sprzedaży nie przekracza 10 000 [EUR]”.
Umsatzsteuergesetz 1994
14      Paragraf 1 Umsatzsteuergesetz (ustawy o podatku obrotowym) z dnia 23 sierpnia 1994 r. (BGBl. 663/1994) (zwanej dalej „UStG 1994”) w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie stanowi:
„(1)      Opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlegają następujące transakcje:
1      dostawy i inne usługi dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez przedsiębiorcę w ramach jego przedsiębiorstwa. Nie wyłącza opodatkowania okoliczność, że czynność jest dokonywana na podstawie aktu prawnego bądź administracyjnego lub jest uważana za dokonaną na podstawie przepisu prawa;
[…]”.
15      Zgodnie z § 3 UStG 1994:
„(1)      Dostawy są to transakcje, poprzez które przedsiębiorca nadaje nabywcy lub umocowanej przez niego osobie trzeciej uprawnienie do rozporządzania towarem w jego imieniu. Uprawnienie do rozporządzania towarem może być przeniesione przez samego przedsiębiorcę lub umocowaną przez niego osobę trzecią.
[…]”.
16      Paragraf 3a ust. 1 UStG 1994 stanowi:
„Za »inne świadczenia« uważane są transakcje, które nie są dostawami. Inne świadczenie może również polegać na zaniechaniu lub tolerowaniu określonego działania lub sytuacji”.
Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi
17      W dniu 17 października 2014 r. Komisja skierowała do Republiki Austrii wezwanie do usunięcia uchybienia, informując ją o swoich zastrzeżeniach co do praktyki administracyjnej polegającej na opodatkowaniu VAT wynagrodzenia należnego autorowi oryginalnego dzieła z tytułu odsprzedaży.
18      W piśmie tym Komisja uznała, że owo wynagrodzenie nie stanowiło zapłaty za świadczenie artystyczne autora takiego dzieła sztuki. Wyjaśniła ona również, że prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży zostało przyznane bezpośrednio przez prawo w celu przyznania autorowi rozsądnego udziału finansowego w sukcesie jego dzieła sztuki. W braku dostawy lub świadczenia usługi wykonanych przez autora w ramach wykonania prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła żadna transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT.
19      Republika Austrii odpowiedziała na wezwanie do usunięcia uchybienia pismem z dnia 16 grudnia 2014 r.
20      Republika Austrii zauważa, że prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła miało na celu zapewnienie, aby autor uczestniczył w sukcesie finansowym swojego dzieła. Okoliczność, iż autor nie uczestniczy w porozumieniu pomiędzy sprzedawcą a nabywcą w ramach odsprzedaży danego dzieła sztuki, nie sprzeciwia się opodatkowaniu wynagrodzenia otrzymanego przez autora z tytułu prawa odsprzedaży. Przeciwnie, zasada neutralności systemu VAT wymaga, aby wynagrodzenie to również zostało opodatkowane VAT.
21      Republika Austrii wskazała ponadto, że prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży umożliwia uwzględnienie wartości dodanej dzieła sztuki przy jego odsprzedaży w taki sposób, że ewentualnie mogłoby to powodować zwiększenie podstawy opodatkowania usługi świadczonej przez autora w ramach pierwszej sprzedaży. W związku z tym, ponieważ owa pierwsza i jedyna usługa podlegała VAT, wynagrodzenie należne z tytułu prawa odsprzedaży również powinno podlegać VAT.
22      Nie uznając wszystkich odpowiedzi Republiki Austrii za zadowalające, Komisja skierowała do tego państwa członkowskiego w dniu 25 lipca 2016 r. uzasadnioną opinię, w której potwierdziła, że wynagrodzenie należne autorowi z tytułu prawa odsprzedaży nie stanowiło zapłaty za dostawę lub usługę świadczoną przez autora w trakcie pierwszego wprowadzenia na rynek, że prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży miało na celu wyłącznie umożliwienie autorowi czerpania zysku z korzyści finansowych związanych z jego świadczeniem artystycznym oraz że autor nie może sprzeciwić się odsprzedaży swego dzieła.
23      Republika Austrii odpowiedziała na ową uzasadnioną opinię pismem z dnia 22 września 2016 r., ponownie powołując się w istocie na możliwość opodatkowania wynagrodzenia należnego z tytułu odsprzedaży.
24      Wyjaśniła, że w ramach prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży autor wykonuje świadczenie polegające na tolerowaniu czynności odsprzedaży dzieła. Pomimo że świadczenie to zostało przewidziane przez ustawę dla autorów oryginalnego dzieła sztuki, to jednak odpowiada ono świadczeniu porównywalnemu do świadczenia wykonywanego przez innych autorów w ramach przedstawiania ich dzieł. Z uwagi na to, że wynagrodzenie za przedstawienie tych dzieł jest opodatkowane VAT jako zapłata za świadczenie usług, wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży również powinno zostać opodatkowane VAT.
25      Republika Austrii podtrzymywała swoją argumentację przedstawioną tytułem ewentualnym, zgodnie z którą opodatkowanie owego wynagrodzenia jest również uzasadnione z tego względu, że prowadzi ono do zwiększenia podstawy opodatkowania usługi świadczonej przez autora w ramach pierwszego wprowadzenia na rynek jego dzieła. Taka zmiana podstawy opodatkowania nie jest zdaniem Republiki Austrii uzależniona od istnienia stosunku prawnego pomiędzy autorem a sprzedawcą dzieła lub jego późniejszym nabywcą, lecz od tego, że autor korzysta – z powodu prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży – z wartości dodanej do tego dzieła.
26      Ponieważ Komisja uznała udzielone przez Republikę Austrii odpowiedzi za niezadowalające, postanowiła wnieść niniejszą skargę.
W przedmiocie skargi
Argumentacja stron
27      Komisja uważa, że nałożony na strony uczestniczące w odsprzedaży dzieła obowiązek zapłaty wynagrodzenia autorowi służy wyłącznie zagwarantowaniu mu słusznej części w wartości jego oryginalnego dzieła. Owa słuszna część nie stanowi jednak zapłaty za świadczenie autora, ponieważ odnosi się ona wyłącznie do wartości gospodarczej oryginalnego dzieła wynikającej dla autora z odsprzedaży jego dzieła dokonanej bez jego zgody. Kwota wynagrodzenia została ustalona w sposób nieodwołalny przez ustawę.
28      Ponadto z wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r., SAWP (C‑37/16, EU:C:2017:22, pkt 25, 26), wynika, że dana dostawa lub usługa zostały wykonane odpłatnie w rozumieniu dyrektywy VAT tylko wtedy, jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego wymieniane są świadczenia wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym powinien zatem istnieć bezpośredni związek tego rodzaju, że zapłacone kwoty będą stanowić rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wynagrodzenia możliwej do wyodrębnienia usługi w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego nastąpiła wymiana świadczeń wzajemnych.
29      Tymczasem wynagrodzenie należne autorowi z tytułu prawa odsprzedaży w oczywisty sposób nie stanowi rzeczywistego odzwierciedlenia wartości świadczenia autora, lecz zostaje określone jedynie na podstawie ceny otrzymanej w trakcie odsprzedaży dzieła, na której kwotę autor nie może mieć wpływu. Autor ma prawo do tego wynagrodzenia i nie musi w tym celu wykonać, ani nawet być w stanie wykonać, najmniejszego świadczenia, polegającego albo na działaniu, albo na zaniechaniu. W konsekwencji wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży nie stanowi zapłaty za dostawę lub za usługę w rozumieniu art. 2 dyrektywy VAT.
30      Ponadto w zakresie, w jakim w trakcie odsprzedaży dzieła jego autor nie może ani przeszkodzić tej odsprzedaży, ani nawet wywrzeć wpływu na nią, nie świadcząc w związku z tym żadnej usługi, nie można uznać, że autor ten wykonał świadczenie, tolerując ową odsprzedaż. W konsekwencji prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży nie stanowi elementu związanych z prawem autorskim praw do korzystania i eksploatowania.
31      Ponadto należy odrzucić podniesiony w trakcie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi argument Republiki Austrii, zgodnie z którym opodatkowanie VAT kolejnych eksploatacji praw innych twórców, przy jednoczesnym nieopodatkowaniu wynagrodzenia należnego z tytułu prawa do odsprzedaży, stanowi naruszenie zasady neutralności podatkowej. W rzeczywistości bowiem, ponieważ sytuacja autorów oryginalnych dzieł sztuki nie jest sytuacją innych twórców pod względem wynagrodzenia należnego im z tytułu wykonywania przysługujących praw do korzystania i eksploatacji, zasada neutralności VAT nie sprzeciwiałaby się temu, aby wynagrodzenie tych innych twórców podlegało VAT, a wynagrodzenie związane z prawem do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży już nie.
32      Podobnie jest z argumentem Republiki Austrii, zgodnie z którym wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży należy opodatkować VAT z tego powodu, że dla autora oryginalnego dzieła zmieniła się podstawa opodatkowania usługi, jaką wyświadczył on w ramach pierwszego wprowadzania na rynek oryginalnego dzieła. Takie wynagrodzenie, obliczone na podstawie ceny sprzedaży uzyskanej w trakcie odsprzedaży dzieła, jest bowiem całkowicie niezależne od wynagrodzenia, jakie autor uzgodnił z pierwszym nabywcą tego dzieła. Może się zdarzyć na przykład, że autor zrobi prezent z oryginalnego dzieła, a mimo wszystko będzie miał w tej sytuacji prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży.
33      W odpowiedzi na skargę Republika Austrii twierdzi, że w zakresie, w jakim odsprzedaż dzieła stanowi wymianę świadczeń w ramach stosunku prawnego, wynagrodzenie należne autorowi tego dzieła z tytułu odsprzedaży powinno zostać opodatkowane VAT.
34      Opierając się na wyrokach z dnia 3 września 2015 r., Asparuhovo Lake Investment Company (C‑463/14, EU:C:2015:542, pkt 35), oraz z dnia 29 października 2015 r., Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, pkt 32), Republika Austrii zauważa, że opodatkowanie świadczenia z tytułu VAT zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymaną zapłatą. Zgodnie z wyrokami z dnia 3 marca 1994 r., Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, pkt 14 i nast.), oraz z dnia 29 października 2015 r., Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, pkt 32), taki bezpośredni związek ma miejsce, jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, przy czym zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy.
35      W związku z tym wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży powinno podlegać VAT w przypadku istnienia wymiany świadczeń następującej w ramach stosunku prawnego. W niniejszej sprawie warunki te byłyby zatem spełnione.
36      W odniesieniu w szczególności do istnienia wymiany świadczeń wyrok z dnia 18 stycznia 2017 r., SAWP (C‑37/16, EU:C:2017:22), nie ma znaczenia, ponieważ nie można przenieść rozumowania rozwiniętego przez Trybunał w tym wyroku na wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży, które nie jest porównywalne z prawdziwym odszkodowaniem.
37      Wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży ma na celu zapewnienie autorowi finansowego uczestnictwa w sukcesie jego dzieła. Z powodu wyczerpania prawa do rozpowszechniania autor musi tolerować odsprzedaż swego dzieła i owo wynagrodzenie jest związane z takim tolerowaniem. W ten sposób autor otrzymuje wynagrodzenie w przypadku odsprzedaży jego dzieła, które tymczasem zyskało na wartości. Wspomniane wynagrodzenie pozostaje zatem w bezpośrednim związku ze świadczeniem autora. W konsekwencji odpowiada ono zasadniczo nowemu podlegającemu opodatkowaniu świadczeniu, które sumuje się z zapłatą otrzymaną w ramach pierwszego zakupu dzieła. W tym zakresie wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży może zostać zrównane ze swego rodzaju odszkodowaniem za utratę posiadania, które logicznie podlega VAT.
38      Republika Austrii powtarza ponadto argument podniesiony w trakcie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi, zgodnie z którym zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się temu, aby podobne towary lub świadczenie podobnych usług były traktowane w odmienny sposób z punktu widzenia VAT.
39      Ponadto Republika Austrii twierdzi, że nawet przy założeniu, że wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży nie stanowi zapłaty za niezależne świadczenie, to jednak wynagrodzenie to zwiększa podstawę opodatkowania transakcji dokonanej pomiędzy autorem dzieła a pierwszym nabywcą tego dzieła.
40      W tym względzie Republika Austrii odsyła do motywu 3 dyrektywy 2001/84, zgodnie z którym prawo do odsprzedaży służy kompensacie zwiększenia wartości. W tym kontekście, ponieważ niektóre oryginalne dzieła sztuki zyskują z czasem dużo na wartości oraz ponieważ owa wartość dodana przynosi w przypadku odsprzedaży korzyść nie autorowi, lecz sprzedawcy, wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży można zdaniem republiki Austrii uznać za uczestnictwo autora w owym zwiększeniu wartości. W związku z tym wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży można porównać do „indeksacji” należnej autorowi na podstawie ustawy.
Ocena Trybunału
41      W skardze Komisja zarzuca Republice Austrii uchybienie zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT, poprzez opodatkowanie VAT wynagrodzenia należnego autorowi oryginalnego dzieła sztuki z tytułu odsprzedaży.
42      Na podstawie art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT podatkowi VAT podlegają w szczególności dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.
43      Bez potrzeby wypowiadania się co do tego, czy w rozumieniu tego przepisu zapłata wynagrodzenia należnego z tytułu odsprzedaży może zostać zaklasyfikowana jako „dostawa towarów” lub „świadczenie usług”, która to kwestia nie została ponadto podniesiona przez strony, należy zatem ocenić, czy taka zapłata została dokonana odpłatnie (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2017 r., SAWP, C‑37/16, EU:C:2017:22, pkt 24).
44      W tym zakresie z utrwalonego orzecznictwa wynika, że dostawa towarów lub świadczenie usług są dokonywane odpłatnie w rozumieniu dyrektywy VAT, tylko gdy istnieje pomiędzy, z jednej strony, dostawcą lub usługodawcą, oraz nabywcą lub usługobiorcą, z drugiej strony, stosunek prawny, w ramach którego wymieniane są świadczenia wzajemne, a zapłata otrzymywana przez dostawcę lub usługodawcę stanowi odzwierciedlenie rzeczywistej wartości towaru lub usługi dostarczonej lub wyświadczonej na rzecz nabywcy lub usługobiorcy (zob. podobnie wyrok z dnia 18 stycznia 2017 r., SAWP, C‑37/16, EU:C:2017:22, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo).
45      Tymczasem Republika Austrii uważa, po pierwsze, że wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży stanowi zapłatę towarzyszącą wymianie świadczeń w ramach stosunku prawnego. O ile państwo to nie zaprzecza temu, że autor oryginalnego dzieła sztuki nie uczestniczy w zawartym pomiędzy sprzedawcą i nabywcą porozumieniu dotyczącym odsprzedaży tego dzieła, to jednak twierdzi ono, że autor wspomnianego dzieła, tolerując czynność odsprzedaży, spełnia świadczenie w ramach tego stosunku.
46      W tym zakresie należy zauważyć, że oczywiście na podstawie art. 25 lit. b) dyrektywy VAT świadczenie usług może polegać między innymi na tolerowaniu działania lub sytuacji.
47      Niemniej jednak, przeciwnie do tego, co wydaje się twierdzić Republika Austrii, stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki, wiąże jedynie sprzedawcę i nabywcę, a istnienie prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży na rzecz twórcy tego dzieła nie ma wpływu na ten stosunek. W konsekwencji nie można uznać na podstawie okoliczności, iż autor korzysta z prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży, że uczestniczy on w jakikolwiek sposób, nawet pośrednio, w transakcji odsprzedaży, w szczególności poprzez tolerowanie tej transakcji.
48      W rzeczywistości bowiem, po pierwsze, strony transakcji odsprzedaży uzgadniają dobrowolnie pomiędzy sobą zbycie danego dzieła przez sprzedawcę, jak i cenę, którą ma zapłacić nabywca, przy czym nie muszą one w jakikolwiek sposób zwracać się do autora tego dzieła lub konsultować się z nim. Autor ten z kolei nie dysponuje żadnym środkiem umożliwiającym mu ingerencję w transakcję odsprzedaży, w szczególności w celu niedopuszczenia do jej realizacji w przypadku, gdyby się na nią nie zgadzał.
49      Następnie, autor oryginalnego dzieła sztuki, które jest odsprzedawane, otrzymuje na podstawie art. 1 ust. 1 dyrektywy 2001/84 procentową część ceny uzyskanej z odsprzedaży tego dzieła, której zapłata stanowi co do zasady obowiązek sprzedawcy. Niemniej jednak w zakresie, w jakim prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży, z jakiego korzysta autor, a które dla sprzedawcy oznacza obowiązek zapłaty na rzecz tego autora kwoty ustalonej na podstawie tego prawa, jest owocem woli prawodawcy Unii Europejskiej, należy stwierdzić, ze nie ma ono zastosowania w ramach jakiegokolwiek stosunku prawnego pomiędzy autorem a sprzedawcą.
50      Wreszcie zgodnie z wolą prawodawcy Unii, wyrażoną w motywie 3 zdaniu pierwszym dyrektywy 2001/84, prawo do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży ma na celu zapewnienie autorom oryginalnych dzieł sztuki objętych tą dyrektywą, to znaczy dzieł graficznych i plastycznych, uczestnictwo w sukcesie finansowym ich dzieł. Z powyższego wynika, że ów prawodawca w żaden sposób nie zamierzał umożliwić wspomnianym autorom uczestniczenia w transakcjach odsprzedaży ich dzieł, lecz ograniczył się do przyznania im prawa do uczestnictwa w wynikach finansowych czynności odsprzedaży po ich dokonaniu.
51      W tych okolicznościach należy odrzucić argument Republiki Austrii, zgodnie z którym wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży stanowi zapłatę dokonywaną w ramach stosunku prawnego polegającego na wymianie świadczeń, w którym autor uczestniczy poprzez tolerowanie aktu odsprzedaży.
52      Po drugie, Republika Austrii uważa, że rzekome świadczenie autora oryginalnego dzieła objętego dyrektywą 2001/84 w ramach prawa do wynagrodzenia z tytułu odsprzedaży odpowiada świadczeniom innych autorów w ramach przedstawiania ich dzieł. Ponieważ owe świadczenia podlegają VAT, również świadczenie wykonywane przez autora oryginalnego dzieła w ramach prawa do wynagrodzenia powinno być opodatkowane VAT.
53      W tym zakresie z motywu 3 zdania drugiego dyrektywy 2001/84 wynika, że prawodawca Unii pragnął podkreślić różnicę pomiędzy sytuacją finansową autorów graficznych i plastycznych dzieł sztuki, z jednej strony, a sytuacją innych twórców, z drugiej strony, uznając, że ci drudzy w przeciwieństwie do pierwszych osiągają zyski z kolejnych eksploatacji ich dzieł.
54      W rzeczywistości bowiem, jak słusznie przypomniała Komisja, graficzne i plastyczne dzieła sztuki są jedyne w swoim rodzaju i związane z nimi prawa do korzystania i eksploatacji zostają wyczerpane z chwilą ich pierwszego wprowadzenia na rynek. Z kolei pozostałe dzieła zostają udostępniane wielokrotnie i wynagrodzenie należne z tego tytułu ich autorom stanowi zapłatę za świadczenie, które odpowiada jego wielokrotnemu udostępnianiu. Wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży nie jest zatem porównywalne z wynagrodzeniem z tytułu wykonywania nadal istniejących praw do korzystania i eksploatowania tych innych utworów.
55      Otóż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału zasada neutralności podatkowej, za pomocą której prawodawca Unii realizuje w dziedzinie VAT zasadę równego traktowania, wymaga w szczególności, aby różne sytuacje nie były traktowane w identyczny sposób, chyba że owo traktowanie jest obiektywnie uzasadnione (zob. podobnie wyrok z dnia 19 lipca 2012 r., Lietuvos geležinkeliai, C‑250/11, EU:C:2012:496, pkt 44, 45 i przytoczone tam orzecznictwo).
56      W ten sposób z uwagi na stwierdzenie dokonane w pkt 54 niniejszego wyroku okoliczność, że wynagrodzenie z tytułu prawa do kolejnego korzystania i eksploatacji dzieł innych niż dzieła graficzne i plastyczne podlega VAT, nie może uzasadniać tego, że wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży również będzie opodatkowane VAT.
57      Z powyższego wynika, że zapłaty wynagrodzenia należnego z tytułu odsprzedaży nie można uznać za dokonaną odpłatnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT.
58      Po trzecie, należy odrzucić podniesiony tytułem ewentualnym argument Republiki Austrii, zgodnie z którym wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży należy opodatkować VAT z tego powodu, że dla autora oryginalnego dzieła zmieniła się podstawa opodatkowania świadczenia, które wykonał on w ramach pierwszego wprowadzenia na rynek oryginalnego dzieła.
59      W rzeczywistości bowiem, jak wynika z art. 73 dyrektywy VAT, podstawę opodatkowania świadczenia usług stanowi wszystko, co jest zapłatą za świadczoną usługę. Tymczasem, ponieważ, jak wynika z niniejszego wyroku, wynagrodzenie należne z tytułu odsprzedaży w żaden sposób nie stanowi zapłaty za usługę oferowaną przez autora w ramach pierwszego wprowadzenia na rynek jego dzieła ani za żadne inne świadczenie z jego strony, nie może ono skutkować zmianą podstawy opodatkowania usługi świadczonej przez autora w ramach pierwszego wprowadzenia na rynek jego dzieła.
60      Z ogółu powyższych rozważań wynika, że ponieważ wynagrodzenie należne autorowi z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki nie jest objęte zakresem art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT, Republika Austrii, przewidując, że takie wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT, uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tego przepisu.
W przedmiocie kosztów
61      Zgodnie z art. 138 § 1 regulaminu postępowania przed Trybunałem kosztami zostaje obciążona, na żądanie strony przeciwnej, strona przegrywająca sprawę. Ponieważ Republika Austrii przegrała sprawę, należy – zgodnie z żądaniem Komisji – obciążyć ją kosztami postępowania.
Z powyższych względów Trybunał (ósma izba) orzeka, co następuje:
1)      Przewidując, że wynagrodzenie należne autorowi z tytułu odsprzedaży oryginalnego dzieła sztuki podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, Republika Austrii uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
2)      Republika Austrii zostaje obciążona kosztami postępowania.
Podpisy
*      Język postępowania: niemiecki.