61986J0138
RETSMØDERAPPORT
i de forenede sager 138 og 139/86 (
*1
)
Faktiske omstændigheder og retsforhandlinger
I — Det af sagsøgerne i hovedsagen anvendte salgssystem
1.
Direct Cosmetics Ltd er et firma, der har specialiseret sig i det såkaldte »direkte« salg af kosmetiske produkter, der under forhold betegnet som »særlige« ikke kan afsættes via detailhandelens normale kanaler. Det drejer sig om overskudsvarer, udgående varer samt varer pakket i specialemballage til særlige lejligheder (f. eks. juleemballager), der ikke har kunnet sælges inden for det pågældende tidsrum. Direct Cosmetics køber sidanne varer billigt hos producenterne og sælger dem dernæst i hospitaler, virksomheder og kontorer via »forhandlere« på følgende vilkår: Varen sælges til Direct Cosmetics Ltd's katalogpris; såfremt forhandleren betaler prisen inden fjorten dage, får han en rabat på 20%, ellers skal han betale den fulde pris. Det står fast, at alle Direct Cosmetics Ltd's forhandlere har en omsætning, der ligger under den mindstegrænse for momspligten, der er fastsat i Det Forenede Kongeriges lovgivning med hjemmel i artikel 24 i det sjette direktiv.
2.
Laughtons Photographs Ltd er specialiseret i fotografering af skolebørn, enkeltvis eller klassevis. Ved hvert års begyndelse aflægger firmaets repræsentanter besøg på skolerne for at indhente bestillinger af fotografier. Aftalerne træffes i løbet af året, og en af selskabets fotografer — i alt beskæftiges otte — indfinder sig på skolen for at tage individuelle børnefotos samt klassefotos; alle fotos sælges i sæt. Selskabet sælger disse fotografier til skolerne, der dernæst videresælger dem til forældrene. Efter den salgsmetode, som Laughtons Photographs for tiden anvender, faktureres fotografisættene til skolerne til den aftalte pris, hvorved det er en betingelse, at de sælges som fremsendt i sæt. I de fleste tilfælde har selskabet intet kendskab til den pris, hvortil fotografierne sælges til forældrene. Det fremgår, at der ikke opkræves nogen moms af den omsætning, som skolerne opnår ved salget af fotografierne; konkret optræder skolerne som detailforhandlere af de produkter, der sælges af Laughtons Photographs.
II — Sagernes forhistorie og de relevante bestemmelser
3.
Det retsområde, inden for hvilket Det Forenede Kongerige har gennemført lovbestemmelserne for at bringe sin afgiftslovgivning i overensstemmelse med det sjette direktiv, samt disse lovbestemmelsers historiske baggrund, er indgående beskrevet i Domstolens dom af 13. februar 1985 (Direct Cosmetics, sag 5/84, Sml. s. 617), hvortil henvises.
4.
Det bemærkes, at i sag 5/84 — hvor parterne var Direct Cosmetics Ltd, et af de selskaber der også er part i hovedsagen under nærværende sag, og Commissioners of Customs and Excise — drejede den præjudicielle anmodning sig i det væsentlige om gyldigheden af en ændring af den nationale afgiftslovgivning, der var vedtaget med henblik på gennemførelsen af det sjette direktiv; Kommissionen var ikke blevet underrettet om denne ændring som foreskrevet i direktivets artikel 27, stk. 2.
5.
Artikel 27 i sjette direktiv er sålydende:
»1)
Rådet kan med enstemmighed på forslag af Kommissionen give en medlemsstat tilladelse til at indføre særlige foranstaltninger, der fraviger bestemmelserne i dette direktiv, for at forenkle afgiftsopkrævningen eller for at undgå visse former for svig eller unddragelse. Foranstaltninger til forenkling af afgiftsopkrævningen må ikke eller kun i ubetydelig grad påvirke størrelsen af den skyldige afgift ved det endelige forbrug.
2)
Den medlemsstat, der ønsker at indføre de i stk. 1 omhandlede foranstaltninger, forelægger sagen for Kommissionen med de oplysninger, der er nødvendige til at foretage en vurdering.
3)
Kommissionen underretter de øvrige medlemsstater herom inden for en frist på en måned.
4)
Rådets samtykke anses for opnået, såfremt hverken Kommissionen eller en af medlemsstaterne inden for en frist på to måneder fra den i stk. 3 nævnte underretning har anmodet om, at sagen forelægges Rådet.
5)
...«
6.
Domstolen fandt, at der forelå en »særlig foranstaltning« i den nævnte artikel 27's forstand — som følgelig skulle have været anmeldt til Kommissionen — i forbindelse med en ændring, hvorved man ophævede et led i den nationale lovbestemmelse som oprindeligt anmeldt til Kommissionen.
7.
Efter afsigelsen af dommen i sag 5/84 meddelte Det Forenede Kongeriges regering den 15. marts 1985 Kommissionen, at den agtede at indføre en foranstaltning, der fraveg bestemmelserne i det sjette momsdirektiv med hjemmel i direktivets artikel 27. Undtagelsesforanstaltningen, der var begrænset til en toårig periode, tog sigte på at bekæmpe afgiftsunddragelser ved, at der indførtes en ordning for momsopkrævning i tilfælde, hvor en virksomheds afsætningssystem er baseret på salg af dens produkter til forhandlere, der ikke er momspligtige. Ved skrivelse af 12. april 1985 underrettede Kommissionen de andre medlemsstater om den anmodning, som den havde fået forelagt af Det Forenede Kongeriges regering.
I henhold til direktivets artikel 27, stk. 4, anses Rådets samtykke for opnået, såfremt hverken Kommissionen eller en af medlemsstaterne inden to måneder efter underretning har anmodet om, at sagen forelægges Rådet.
Under forudsætning af, at den dispensation, som Det Forenede Kongeriges regering anmodede om, blev begrænset til de ovennævnte foranstaltninger, begærede Kommissionen ikke sagen forelagt for Rådet.
Ingen af medlemsstaterne begærede sagen forelagt for Rådet, og beslutningen, hvorved Det Forenede Kongerige fik tilladelse til at dispensere fra bestemmelserne i Rådets sjette momsdirektiv, trådte herefter i kraft den 13. juni 1985 i overensstemmelse med proceduren i artikel 27, stk. 4 (EFT L 199 af 31.7.1985, s. 60). Beslutningens fulde ordlyd er som følger:
»Anvendelse af artikel 27 i Rådets sjette direktiv af 17. maj 1977 om merværdiafgift (tilladelse til at Det forenede Kongerige indfører en undtagelsesforanstaltning med det formål at undgå visse afgiftsunddragelser) (85/369/EØF).
Den britiske regering har ved skrivelse af 15. marts 1985 meddelt Kommissionen, at den i medfør af ovennævnte bestemmelser agter i en toårig periode at indføre en foranstaltning, der fraviger bestemmelserne i sjette direktiv, og som tager sigte på at undgå afgiftsunddragelser ved, at der indføres en ordning for opkrævning af merværdiafgiften i tilfælde, hvor det af visse firmaer indførte handelssystem er baseret på salg af deres produkter til detailhandlere, der ikke skal momsregistreres.
Kommissionen har ved skrivelse af 12. april 1985 underrettet de øvrige medlemsstater om den britiske regerings anmodning.
I henhold til artikel 27, stk. 4, i sjette direktiv anses Rådets samtykke til en sådan undtagelsesforanstaltning for opnået, såfremt hverken Kommissionen eller en af medlemsstaterne inden to måneder efter underretningen har anmodet om, at sagen forelægges Rådet.
Da hverken Kommissionen eller en af medlemsstaterne har anmodet herom inden for denne frist, anses Rådets samtykke for opnået den 13. juni 1985.«
8.
Med hjemmel i denne tilladelse bestemte afsnit 3 i tillæg 4 til Det Forenede Kongeriges VAT Aet 1983 følgende:
»Når
a)
en afgiftspligtig virksomhed helt eller delvis består i til en række personer at levere goder, som skal sælges, enten af dem eller af andre, en detail, og
b)
nævnte personer ikke er afgiftspligtige, kan afgiftsmyndighederne skriftligt meddele den afgiftspligtige, at efter meddelelsens modtagelse eller efter et i givet fald deri fastsat senere tidspunkt anses værdien af enhver vare, denne leverer, som værende handelsværdien i detailleddet.«
9.
Den 25. juli 1985 traf afgiftsmyndighederne i forhold til Laughtons Photographs Ltd en afgørelse af følgende indhold:
»Under henvisning til afsnit 3 i tillæg 4 til Value Added Tax Act 1983 skal Commissioners of Customs and Excise herved meddele, at den værdi, der efter den 30. juni 1985 vil være at lægge til grund ved afregning af merværdiafgift af enhver afgiftspligtig levering af varer
a)
fra Laughtons Photographs Ltd til personer, som ikke er afgiftspligtige i henhold til section 2 i Value Added Tax Act 1983,
b)
med henblik på salg en detail gennem de under a) nævnte personer eller andre,
er detailsalgsprisen på det frie marked.«
Den 5. juli 1985 blev der truffet en afgørelse af samme indhold i forhold til Direct Cosmetics Ltd.
10.
Sagsøgerne i hovedsagen indbragte disse afgørelser for London Value Added Tax Tribunal. Sagsøgerne gjorde gældende, at afgiftsmyndighedernes afgørelser var ugyldige, for så vidt som de gik ud over de mål, der nævnes i artikel 27, stk. 1, i det sjette direktiv, samt ud over Rådets samtykke af 13. juni 1985. Sagsøgerne mente følgelig at kunne henholde sig til artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), i det sjette direktiv, der gælder umiddelbart i britisk ret, og i henhold til hvilken sagsøgerne skal afregne moms af den modværdi, som de faktisk har modtaget.
11.
Afgiftsmyndighederne anførte, at artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), kun har umiddelbar virkning, for så vidt som den ikke er blevet gennemført i britisk ret, samt at den enkelte medlemsstat frit bestemmer, hvorledes gennemførelsen skal ske. Afgiftsmyndighederne anførte endvidere, at de havde givet behørig underretning om en særlig foranstaltning som foreskrevet i artikel 27, og at der ved Ministerrådets samtykke var givet en gyldig dispensation. For så vidt angår realiteten i sagen, anførte afgiftsmyndighederne, at såfremt afsætningen sker ved hjælp af ikke-momsregistrerede personer som mellemmænd mellem et selskab og dettes kunder, påhviler det afgiftsmyndighederne at sikre, at afgiften kan opkræves af varens fulde værdi i detailsalgsleddet.
12.
Idet retten ikke har ment at kunne træffe afgørelse vedrørende de rejste spørgsmål, har den udsat sagen og forelagt Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»1)
Kan en foranstaltning som den, der omhandles under afsnit 3 i tillæg 4 til Value Added Tax Act 1983, anses for at ligge inden for rammerne af artikel 27, stk. 1, i det sjette direktiv, eller går den videre end strengt nødvendigt?
2)
Kan en foranstaltning som den omhandlede betragtes som en undtagelsesforanstaltning inden for rammerne af artikel 27, stk. 1, i det sjette direktiv, eller går den videre end strengt nødvendigt, for så vidt som den anvendes på :
a)
en afgiftspligtig person, om hvem det står fast, at han ikke i forbindelse med sin virksomhed svigagtigt tilsigter at unddrage sig momsbetaling, og hvis handelssystem udelukkende er tilrettelagt efter forretningsmæssige hensyn,
b)
en afgiftspligtig person, om hvem det står fast, at han ikke i forbindelse med sin virksomhed svigagtigt tilsigter at unddrage sig momsbetaling, og hvis handelssystem udelukkende er tilrettelagt efter forretningsmæssige hensyn, om end det efter omstændighederne faktisk kan medføre, at afgiftsbetaling i et vist omfang undgås,
c)
på nogle — men ikke alle — afgiftspligtige personer, der sælger direkte til videreforhandlere, der ikke er momsregistreret?
3)
Kan en foranstaltning som den omhandlede anvendes på afgiftspligtige personer, såfremt disses virksomhed ikke omhandles i artikel 27 i det sjette direktiv eller ikke omtales i anmodningen om samtykke eller i det af Ministerrådet faktisk meddelte samtykke?
4)
Er Ministerrådets samtykke ugyldigt eller uvirksomt som behæftet med en materiel eller formel mangel, idet Ministerrådet eller medlemsstaterne ikke fastslog — eller ikke blev underrettet om — at foranstaltningen måtte anses for ugyldig som stridende mod kriterierne i artikel 27 i det sjette direktiv, proportionalitetsprincippet eller grundsætningerne i det sjette direktiv?
5)
Indebærer Ministerrådets samtykke, at en afgiftspligtig person som sagsøgeren, om hvem det står fast, at han ikke i forbindelse med sin virksomhed svigagtigt tilsigter at unddrage sig momsbetaling, ikke kan kræve afgiften beregnet i henhold til bestemmelserne i artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), i det sjette momsdirektiv?«
13.
Forelæggelseskendelsen er registreret på Domstolens Justitskontor den 5. juni 1986.
14.
I henhold til artikel 20 i protokollen vedrørende statutten for EØF-Domstolen er der indgivet skriftlige indlæg for Domstolen af selskaberne Direct Cosmetics Ltd og Laughtons Photographs Ltd, begge ved David Vaughan, QC, for solicitorfirmaet Sleigh & Son, Macclesfield, bistået af A. St. John Price, FCA, af Det Forenede Kongeriges regering ved H. R. L. Purse, Treasury Solicitor, som befuldmægtiget, af Forbundsrepublikken Tysklands regering ved Martin Seidel og Peter Rohland som befuldmægtigede, af Rådet for De Europæiske Fællesskaber ved Raf. Fornasier og Jürgen Huber som befuldmægtigede, og af Kommissionen ved juridisk konsulent Johannes Føns Buhl som befuldmægtiget.
15.
Ved kendelse af 3. oktober 1986 har Domstolen besluttet at forene de to sager med henblik på den mundtlige forhandling og domsafsigelsen.
16.
På grundlag af den refererende dommers rapport og efter at have hørt generaladvokaten har Domstolen besluttet at indlede den mundtlige forhandling uden forudgående bevisførelse.
Skriftlige indlæg indgivet til Domstolen
Det første og det andet spørgsmål
17.
Direct Cosmetics Ltd og Laughtons Photographs Ltd har i første række anført, at den omtvistede nationale lovbestemmelse ikke er i overensstemmelse med målene i artikel 27, stk. 1, i det sjette direktiv, eftersom denne artikel alene finder anvendelse i tilfælde af svigagtig afgiftsunddragelse; en objektiv unddragelse er ikke tilstrækkelig. Til støtte for denne fortolkning har selskaberne anført følgende argumenter.
18.
Selskaberne har foretaget en historisk gennemgang af momssystemet, således som det blev indført ved første og andet direktiv. Heraf fremgår, at der alene kan dispenseres for at bekæmpe svigagtige forhold. Navnlig hjemler artikel 13 i det andet direktiv alene dispensation for at modvirke svig. Eftersom de efterfølgende direktiver har begrænset eller ophævet de nationale undtagelsesbestemmelser, er det efter sagsøgernes opfattelse utænkeligt, at artikel 27, stk. 1, i det sjette direktiv skal fortolkes udvidende, således at foranstaltninger uden nogen som helst svigshensigt falder ind under »skatteunddragelser«. Også efter sin ordlyd — i alle sprogversioner med undtagelse af den engelske version — omfatter bestemmelsen alene svig eller hermed beslægtede forhold af odiøs karakter.
19.
Efter sagsøgernes opfattelse er deres forståelse af den omhandlede bestemmelse i overensstemmelse med Domstolens dom i Direct Cosmetics-sagen, sag 5/84, og med generaladvokatens forslag til afgørelse.
20.
Selskaberne har endvidere anført, at den anfægtede foranstaltning, således som det fremgår af Det Forenede Kongeriges anmeldelse til Kommissionen, alene finder anvendelse på selskaber, »hvis virksomhed er af væsentligt omfang«. Der er hermed givet afgiftsmyndighederne en ny beføjelse, nemlig at definere udtrykket »virksomhed af væsentligt omfang«. Afgiftsmyndighederne ses at fortolke dette udtryk som omfattende selskaber med en årlig omsætning på over 50000 UKL. Denne beføjelse kan ikke udøves med retlig hjemmel i artikel 27, hvilket betyder, at den givne beføjelse er for vidtgående.
21.
Direct Cosmetics og Laughtons Photographs har subsidiært fremført en række argumenter til støtte for, at den nationale foranstaltning er urimeligt vidtgående og indebærer forskelsbehandling. Der er tale om en alt for generel foranstaltning, der kan finde anvendelse på personer uden for artikel 27's anvendelsesområde, og som virker diskriminerende; det alternative afgiftsgrundlag er ikke klart defineret, og der gives afgiftsmyndighederne en »blankofuldmagt«, der er urimeligt vidtgående samt unødvendig; foranstaltningen forvrider konkurrencen, og den indebærer, at der pålignes afgift af beløb, der faktisk ikke er modtaget. Det er dernæst urimeligt, diskriminerende og retligt uhjemlet at anvende 50000 UKL som nedre grænse for anvendelsen af særforanstaltningen. Endelig bør Det Forenede Kongerige afæskes en forklaring på, hvorfor de alternative foranstaltninger, der var påtænkt efter den toårige periode, ikke allerede er truffet.
22.
Det Forenede Kongerige har anført, at udtrykket »unddragelse« i artikel 27 — netop modsat udtrykket »svig« — ikke nødvendigvis indeholder et subjektivt element, idet den afgiftspligtiges subjektive forhold er uden betydning. Efter Det Forenede Kongeriges opfattelse kan medlemsstaten benytte artikel 27 for at modvirke afgiftsunddragelser, der er resultatet af en særlig salgsmetode, der fører til tab af afgiftsprovenu. Dette er netop tilfældet med de to virksomheder, hvorved den britiske regering har anført, at disse ikke har ændret deres salgsmetode i den hensigt at unddrage sig momsen; objektivt betragtet er denne metode imidlertid i det væsentlige den samme som før, og tabet af afgiftsprovenu skyldes følgelig en unddragelse.
23.
For så vidt angår de udtryk, der anvendes i bemyndigelsen, har den britiske regering påpeget en oversættelsesfejl, idet udtrykket »tax evasion« (»afgiftsunddragelser«) i den engelske version modsvarer det franske udtryk »fraude« (»svig«), mens den korrekte engelske oversættelse af udtrykket »évasion fiscale« (»afgiftsunddragelser«) er »tax avoidance«. Der er imidlertid intet der tyder på, at Kommissionen, Rådet eller nogen medlemsstat er blevet vildledt.
24.
Den britiske regering har i lyset af det anførte givet udtryk for, at når den nationale foranstaltning sammenholdes med anmodningen om tilladelse, med den faktisk givne tilladelse samt bedømmes efter den måde, hvorpå den er gennemført i praksis, ses foranstaltningen at være i overensstemmelse med målene med artikel 27.
25.
Foranstaltningen er endvidere i overensstemmelse med proportionalitetsprincippet. Der er tale om en foranstaltning, der alene vedrører en særlig salgsform, og som har til formål at forebygge tab af afgiftsprovenu. Følgelig ændrer foranstaltningen ikke beskatningsgrundlaget gennemgribende og generelt, og den adskiller sig herved fra de belgiske bestemmelser, som Domstolen tog stilling til i sag 324/82, Kommissionen mod Belgien (Sml. 1984, s. 1861), der vedrørte den nedre grænse for beskatning ved salg af nye biler.
26.
Den britiske regering har dernæst henvist til præmis 27 i den førnævnte dom i sag 5/84. I denne præmis tog Domstolen stilling til betydningen af, at bestemmelsen i Finance Act 1981 udelod ordene »for at beskytte afgiftsprovenuet«, der fandtes i den tidligere affattelse, og Domstolen fastslog, at disse ord svarede til udtrykkene »undgå visse former for svig eller unddragelse«»som anført af Det Forenede Kongeriges regering«. Den britiske regering har anført, at den ikke har hævdet, at de nævnte udtryk modsvarede hinanden. Efter regeringens opfattelse dækkede de udeladte ord alene »unddragelse«.
27.
Den britiske regering har endvidere anført, at finansministerens udtalelse i Parlamentet vedrørende udtrykket »bekæmpelse af afgiftsunddragelser« ikke har det indhold, som man har villet tillægge den efter at have taget den ud af sammenhængen.
28.
Kommissionen har anført, at den omtvistede foranstaltning er helt forskellig fra den, som Domstolen tog stilling til i den førnævnte sag 324/82, der vedrørte salget af nye biler i Belgien. Der er i nærværende sag tale om en dispensation af yderst begrænset omfang, hvormed det søges opnået, at momsen afregnes af godernes samlede værdi på tidspunktet for salget til den endelige forbruger.
29.
Kommissionen har anført, at de to selskaber takket være deres salgsform systematisk er i stand til at undgå at betale afgiften, hvilket fører til en afgiftsunddragelse. Som resultat af den omtvistede dispensation bliver de to selskaber stillet på lige fod i konkurrencen med andre selskaber i samme branche, der betaler afgiften af godernes fulde værdi i forbrugerleddet, hvilket ikke alene er i overensstemmelse med formålet med det sjette, men også med det første momsdirektiv. Efter Kommissionens opfattelse findes der imidlertid andre muligheder for at nå dette resultat inden for rammerne af det sjette direktiv.
30.
Kommissionen har bemærket, at momssystemets formål er at afskaffe de faktorer, der vil kunne forvride konkurrencen nationalt og på fællesskabsplan. Den eneste måde, hvorpå man kan forebygge, at konkurrencevilkårene forvrides, er at gøre afgiftssystemet så neutralt som muligt, hvilket forudsætter, at merværdiafgiften opkræves så generelt som muligt, og at samtlige produktions- og afsætningsled falder ind under afgiftens anvendelsesområde. Efter Kommissionens opfattelse er artikel 27 i det sjette momsdirektiv indsat for at gøre det muligt at nå dette mål i de tilfælde, hvor anvendelsen af direktivets hovedregler vil betyde, at visse erhvervsdrivende opnår en utilsigtet lettelse af deres afgiftsbyrde. Hvis der alene kunne være truffet foranstaltninger til »bekæmpelse af skatteunddragelse« i henhold til artikel 27, såfremt det kunne bevises, at den afgiftspligtige havde forsæt til at unddrage sig afgiftsbetaling, ville den nævnte artikel ikke alene være praktisk taget værdiløs, men den ville tillige medføre en forvridning af konkurrencen mellem de erhvervsdrivende, hvis hensigter kunne bevises, og de konkurrerende virksomheder (der anvender lignende salgsmetoder), for hvem dette ikke var tilfældet. Efter en fællesskabsretlig forståelse af udtrykket »afgiftsunddragelse« er det uden betydning, om der foreligger forsæt hos den afgiftspligtige.
31.
Forbundsrepublikken Tysklands regering, hvis indlæg alene vedrører det andet og det femte spørgsmål og navnlig fortolkningen af udtrykket »unddragelse«, er af samme opfattelse. Dette udtryk bruges i artikel 27 til forskel fra udtrykket »svig«. Afgiftsunddragelse skal følgelig forstås som en objektiv og moralsk neutral adfærd, der fører til en objektiv formindskelse af afgiftsprovenuet. Formålet med momssystemet er netop at nå frem til en altomfattende beskatning af det endelige forbrug.
32.
Rådet har alene indgivet indlæg for at forsvare den opfattelse, at tilladelsen er gyldigt givet, hvilket er genstanden for det fjerde og det femte spørgsmål. Begrebet afgiftsunddragelse er efter Rådets opfattelse et objektivt begreb, hvorved den afgiftspligtiges forsæt er uden betydning. Det afgørende hensyn bag artikel 27 er at undgå, at en del af goderne og tjenesteydelserne ikke beskattes som følge af den måde, hvorpå nogle afgiftspligtige driver virksomhed. Rådet har herefter konkluderet, at den enkelte afgiftspligtiges forsæt ikke er et forhold, der kan påvirke anvendelsesområdet for den givne tilladelse eller for undtagelsesforanstaltningen.
Det tredje og det femte spørgsmål
33.
Direct Cosmetics Ltd og Laugbtons Photographs Ltd har anført, at eftersom den nationale foranstaltning går ud over formålene med artikel 27 i sjette direktiv, er den ugyldig. Selskaberne kræver følgelig at blive pålignet afgift efter regler, der er i overensstemmelse med artikel 11 i det sjette direktiv.
34.
Det Forenede Kongerige har — under henvisning til de synspunkter det allerede har fremført vedrørende de to første spørgsmål — heroverfor anført, at det vil være i strid med fællesskabsretten, såfremt de omhandlede selskaber ikke skulle være omfattet af undtagelsesforanstaltningen, blot fordi deres virksomhed ubestrideligt ikke drives med svig for øje.
35.
Kommissionen har anført, at den omhandlede bemyndigelse kun kan anvendes i overensstemmelse med fællesskabsretten. Bemyndigelsen vedrører alene de afgiftspligtige, der har en stor omsætning, og som tilrettelægger deres virksomhed således, at de forsyner detailhandlere, hvis årlige omsætning ligger inden for grænsen for afgiftsfrihed, som fastsat af Det Forenede Kongerige med hjemmel i artikel 24 i det sjette direktiv. Såfremt de undtagelsesforanstaltninger, der blev tilladt ved Rådets beslutning, ikke var blevet truffet, ville merværdien i det sidste omsætningsled systematisk falde uden for det afgiftsbelagte område, hvilket vil medføre en konkurrenceforvridning til skade for selskaber med en anden struktur.
36.
Kommissionen har i denne forbindelse opstillet en sondring mellem det normale salg til en lille virksomhed og den fremgangsmåde, der anvendes af selskaberne Direct Cosmetics og Laughtons Photographs.. Såfremt en afgiftspligtig virksomhed sælger goder til en lille (ikke momsregistreret) virksomhed med henblik på videresalg til forbrugerne, lægges der vel ikke moms på den merværdi, som disse goder opnår, mens de ligger hos den lille virksomhed; men normalt opnår den afgiftspligtige virksomhed ingen væsentlig fordel af den afsætning, der gennemføres på denne måde, fordi sådanne salg normalt kun udgør en lille del af virksomhedens omsætning. Sådanne tilfælde kan ikke betragtes som afgiftsunddragelse. Ifølge Kommissionen åbner det sjette direktiv klart mulighed for denne form for salg inden for momssystemet. Dersom en virksomhed imidlertid drives således, at den afgiftspligtige udelukkende sælger til detailhandlere, der ikke er afgiftspligtige, med henblik på videresalg til forbrugerne, sker hele den afgiftspligtiges omsætning i forbrugerleddet til en pris, hvori ikke indgår den merværdi, som de pågældende goder opnår, når de sælges af disse detailhandlere. Såfremt andre selskaber under tilsvarende omstændigheder behandler de afgiftsfri detailhandlere som forhandlere, der beregner kommission af salget til forbrugerne, og således at momsen afregnes af de omhandlede goders fulde forbrugerpris, vil den isolerede anvendelse af artikel 24 i det sjette momsdirektiv føre til en klar konkurrenceforvridning.
37.
Kommissionen har anført, at artiklerne 11 og 24 i det sjette direktiv under ingen omstændigheder er givet for tilsammen at bevirke et nedsat afgiftsprovenu samt konkurrenceforvridning. Under omstændigheder som i nærværende sag er en tilladelse som den, der er givet af Rådet, en af de måder, hvorpå man i praksis kan forhindre et så uheldigt resultat.
38.
Efter Kommissionens opfattelse er det naturligt, at der træffes forholdsregler for at hindre, at de selskaber, der anvender særlige salgsformer, som konkret Direct Cosmetics og Laughtons Photographs, opnår uhjemlet fordel af afgiftsfriheden for små virksomheder som hjemlet i artikel 24 i det sjette direktiv. Sådanne forholdsregler skal imidlertid, da der er tale om undtagelser fra bestemmelserne i det sjette direktiv, være forenelige med formålet med de fælles momsbestemmelser, nemlig at opnå en forbrugsbeskatning, der på en gang rammer generelt og virker neutralt. De samme principper finder anvendelse, når der opnås samtykke til sådanne foranstaltninger efter den stiltiende godkendelsesprocedure i artikel 27, stk. 4. Det ses på denne baggrund, at formålet med artikel 24 ikke er at give afgiftslettelser for produkter af en given art, der sælges af afgiftspligtige grossister.
Det fjerde spørgsmål
39.
Direct Cosmetics Ltd og Laughtons Photographs Ltd har gjort gældende, at eftersom den nationale foranstaltning er ugyldig, da den går ud over rammerne for artikel 27 eller skyder over bestemmelsens mål, kan den ikke lovliggøres ved et stiltiende samtykke, jfr. Domstolens dom af 10. juli 1984 (sag 63/83, Kirk, Sml. s. 2689). Dette er navnlig tilfældet under den konkrete sags omstændigheder, idet Kommissionen ikke henledte medlemsstaternes opmærksomhed på de spørgsmål, som Direct Cosmetics havde rejst i en skrivelse til Kommissionen af 12. marts 1985, og heller ikke nævnte de problemer, der var rejst i dommen og i generaladvokatens forslag til afgørelse i den førnævnte sag 5/84. I den nævnte skrivelse henledte Direct Cosmetics Kommissionens opmærksomhed på, at de foranstaltninger, som den britiske regering eventuelt påtænkte at træffe efter dommen i sag 5/84, ikke — hvad enten der ville blive tale om en anmodning om samtykke til den anfægtede foranstaltning eller en anmodning om samtykke til på ny at indsætte udtrykket »for at beskytte afgiftsprovenuet« — kunne anses for overensstemmende med formålene med artikel 27 i det sjette direktiv. Selskabet anmodede navnlig om, at medlemsstaterne måtte blive gjort opmærksom på disse spørgsmål. Eftersom Direct Cosmetics ikke har modtaget noget svar, har selskabet anmodet Kommissionen om i enkeltheder at underrette Domstolen om alle de skridt, som Kommissionen har truffet i anledning af dommen i sag 5/84 og det omhandlede brev, for så vidt angår kontakter til de øvrige medlemsstater og Rådet, samt begæret en udtømmende forklaring på, at Kommissionen ikke har besvaret dette brev.
40.
Det Forenede Kongeriges regering har anført, at eftersom tilladelsen ligger inden for rammerne af det sjette direktiv, er den ikke ugyldig af nogen proceduremæssig årsag. Den foreskrevne procedure i artikel 27 er blevet fulgt. Såvel Kommissionen som medlemsstaterne havde mulighed for at vurdere de foranstaltninger, som Det Forenede Kongerige foreslog, på grundlag af indholdet af anmeldelsen. Det Forenede Kongerige har i denne forbindelse anført, at det sjette direktiv ikke indeholder nogen som helst bestemmelse, der giver private adgang til at fremsætte udtalelser angående den anmeldelse, hvori en medlemsstat giver udtryk for, at den agter at gennemføre en foranstaltning af den art, der omhandles i artikel 27. Regeringen har i øvrigt anført, at såfremt en privat er uenig i en dispensationstilladelse, er den rette fremgangsmåde den, at en national retsinstans anmodes om at forelægge sagen for Domstolen. Herved beskyttes den enkelte erhvervsdrivendes interesser.
41.
Rådet har anført, at Kommissionens skrivelse af 12. april 1985, hvorved medlemsstaterne blev underrettet om, at den britiske regering agtede at indføre den omtvistede foranstaltning, tillige med anmeldelsen fra Det Forenede Kongenges regering indeholdt de oplysninger, der var fornødne med henblik på en vurdering af, om den foreslåede undtagelsesforanstaltning var i overensstemmelse med de fastsatte kriterier, og navnlig ved bedømmelsen af, om foranstaltningen lå inden for det område, hvor der kan dispenseres i henhold til artikel 27. Eftersom det ikke er bestridt, at de i anmeldelsen givne oplysninger er korrekte, må det lægges til grund, at Rådets vurdering af foranstaltningen skete på grundlag af disse oplysninger. Det samme gælder i tilfælde af en stiltiende afgørelse. Rådet har i denne forbindelse dels henvist til de forskellige fremgangsmåder vedrørende stiltiende beslutningstagelse, der hjemles i fællesskabsretten, dels nævnt nogle tilfælde, hvor Rådets passivitet udløser bestemte retsvirkninger, selv uden en bestemmelse om at Rådet antages at have truffet en afgørelse.
C. Kakouris
Refererende dommer
(
*1
) – Processprog: Engelsk.