61999CJ0034_NL
Partijen
Overwegingen van het arrest
Beslissing inzake de kosten
Dictum
Partijen
In zaak C-34/99,
betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van het House of Lords (Verenigd Koninkrijk), in het aldaar aanhangig geding tussen
Commissioners of Customs and Excise
en
Primback Ltd,
om een prejudiciële beslissing over de uitlegging van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE,
samengesteld als volgt: G. C. Rodríguez Iglesias, president, C. Gulmann, A. La Pergola en V. Skouris, kamerpresidenten, D. A. O. Edward, J.-P. Puissochet, L. Sevón, R. Schintgen (rapporteur) en N. Colneric, rechters,
advocaat-generaal: S. Alber,
griffier: H. von Holstein, adjunct-griffier,
gelet op de schriftelijke opmerkingen ingediend door:
Primback Ltd, vertegenwoordigd door J. Fenwick, QC, en P. Cargill-Thompson, barrister, geïnstrueerd door Hutchinson Mainprice & Co., solicitors,
de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door R. Magrill als gemachtigde, bijgestaan door N. Pleming en C. Vajda, QC,
de Duitse regering, vertegenwoordigd door W.-D. Plessing en C.-D. Quassowski als gemachtigden,
de Ierse regering, vertegenwoordigd door M. A. Buckley als gemachtigde, bijgestaan door D. Moloney, BL,
de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door E. Traversa en F. Riddy als gemachtigden,
gezien het rapport ter terechtzitting,
gehoord de mondelinge opmerkingen van Primback Ltd, vertegenwoordigd door J. Fenwick en P. Cargill-Thompson; de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door R. Magrill, bijgestaan door N. Pleming en C. Vajda; de Ierse regering, vertegenwoordigd door D. Moloney, en de Commissie, vertegenwoordigd door R. Lyal als gemachtigde, ter terechtzitting van 28 november 2000,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 18 januari 2001,
het navolgende
Arrest
Overwegingen van het arrest
1 Bij beschikking van 1 februari 1999, ingekomen bij het Hof op 8 februari daaraanvolgend, heeft het House of Lords krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) drie prejudiciële vragen gesteld over de uitlegging van artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1),
2 Die vragen zijn gerezen in een geding tussen de vennootschap Primback Ltd (hierna: Primback") en de Commissioners of Customs and Excise (hierna: Commissioners"), die in het Verenigd Koninkrijk bevoegd zijn voor de inning van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: BTW"), betreffende de vaststelling van de maatstaf van heffing voor de berekening van de BTW die Primback verschuldigd is over leveringen van goederen aan eindverbruikers in 1989 en 1990.
De Zesde richtlijn
3 Artikel 2, zijnde hoofdstuk II (Werkingssfeer") van de Zesde richtlijn, luidt als volgt:
Aan de belasting over de toegevoegde waarde zijn onderworpen:
1. de leveringen van goederen en de diensten, welke in het binnenland door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht;
2. [...]"
4 Artikel 11, zijnde hoofdstuk VIII (Maatstaf van heffing") van de Zesde richtlijn, luidt als volgt:
A. In het binnenland
1. De maatstaf van heffing is:
a) voor andere goederenleveringen en diensten dan hierna bedoeld sub b, c en d: alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden;
[...]
3. In de maatstaf van heffing worden niet opgenomen:
a) prijsverminderingen wegens korting voor vooruitbetaling;
b) prijskortingen en -rabatten die aan de koper of de ontvanger worden toegekend en die zijn verkregen op het tijdstip waarop de handeling wordt verricht;
[...]"
5 Artikel 13 van de Zesde richtlijn, met het opschrift Vrijstellingen in het binnenland", dat deel uitmaakt van hoofdstuk X (Vrijstellingen"), bepaalt:
A. Vrijstellingen ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang
[...]
B. Overige vrijstellingen
Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de lidstaten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen :
[...]
d) de volgende handelingen:
1. verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten, alsmede het beheer van kredieten door degene die ze heeft verleend;
[...]
[...]
C. Keuzerecht
De lidstaten kunnen aan de belastingplichtigen het recht verlenen om voor belastingheffing te kiezen in geval van:
a) [...]
b) de handelingen bedoeld in B, sub d) [...]
De lidstaten kunnen de omvang van dit keuzerecht beperken; zij stellen de bepalingen voor de uitoefening ervan vast."
Het hoofdgeding
6 Primback is een meubeldetailhandelaar die haar klanten de mogelijkheid biedt gekochte goederen te betalen door middel van een krediet, aangeduid als rentevrij krediet, verkregen bij een financieringsmaatschappij.
7 Een klant die van deze mogelijkheid gebruik maakt, ontvangt van Primback een rekening waarop als prijs van de goederen de prijs wordt vermeld die in de winkel op het tijdstip van de verkoop is aangekondigd.
8 Volgens de relevante nationale regelgeving is Primback niet verplicht een rekening af te geven waarop de BTW is vermeld, behalve indien de klant daar uitdrukkelijk om verzoekt.
9 Tegelijk met de met Primback gesloten verkoopovereenkomst sluit de klant die dat wenst met een financieringsmaatschappij ter zake van die verkoop een leningsovereenkomst voor een bedrag gelijk aan de prijs bij contante betaling van de goederen, in voorkomend geval vermeerderd met de kosten van de gesloten kredietverzekering en verminderd met de door de klant aan Primback gedane aanbetaling.
10 Krachtens die overeenkomst verbindt de financieringsmaatschappij zich ertoe, de klant een bedrag te lenen dat gelijk is aan het bedrag van de koopprijs dat de klant aan Primback verschuldigd is en dat bedrag ter voldoening van die prijs rechtstreeks aan Primback te betalen, na ontvangst van een schriftelijke bevestiging van de klant dat de goederen zijn geleverd en geïnstalleerd. De financieringsmaatschappij verwerft geen recht op de door de klant gekochte goederen.
11 De klant betaalt de financieringsmaatschappij het bedrag van de lening terug door middel van maandelijkse betalingen van een vast bedrag gedurende de gehele looptijd van de lening; hij betaalt geen rente.
12 Primback heeft met verschillende financieringsmaatschappijen mondelinge overeenkomsten gesloten waarvan de voorwaarden dikwijls van regio tot regio verschillen. De klanten kennen die overeenkomsten niet.
13 Vaststaat, dat krachtens die overeenkomsten de financieringsmaatschappij die een rentevrije lening aan een klant van Primback verstrekt, aan laatstgenoemde ondanks de bewoordingen van de leningsovereenkomst een lager bedrag betaalt dan de prijs die de klant voor zijn aankoop verschuldigd is: zij trekt daarvan namelijk vooraf een commissie 18 % van de prijs in de transactie die in de verwijzingsbeschikking als voorbeeld is genomen af als tegenprestatie voor die lening.
14 Primback heeft bij de Commissioners enkel BTW aangegeven en voldaan over de bedragen die haar daadwerkelijk waren betaald, hetzij door de klanten ingeval van contante betaling, hetzij door de financieringsmaatschappijen wanneer de goederen door middel van een rentevrije lening waren gekocht.
15 De Commissioners waren echter van mening, dat Primback BTW had moeten betalen over de volledige aan haar klanten gefactureerde verkoopprijs van de goederen en hebben haar dus een navordering ten bedrage van 15 530 GBP voor de periode van 12 juni 1989 tot en met 31 december 1990 doen toekomen.
16 Primback wendde zich daarop achtereenvolgens tot het VAT and Duties Tribunal, de High Court of Justice (England and Wales) en de Court of Appeal (England and Wales) (Verenigd Koninkrijk).
17 Haar beroep werd door de eerste twee rechterlijke instanties verworpen, respectievelijk op 12 mei 1993 en 26 juli 1994.
18 Bij beschikking van 25 april 1996 heeft de Court of Appeal het beroep van Primback echter toegewezen, maar de Commissioners toestemming gegeven in cassatie te gaan.
19 Daarop hebben de Commissioners het geschil voor het House of Lords gebracht.
20 In die omstandigheden heeft het House of Lords besloten de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof de volgende prejudiciële vragen te stellen:
1) Indien een detailhandelaar voor één prijs goederen en de mogelijkheid van een periode van krediet voor de betaling van die prijs aanbiedt waarbij het krediet door een ander dan de detailhandelaar wordt verstrekt en de klant hiervoor geen extra kosten in rekening worden gebracht, wat is dan de maatstaf van heffing waarover de detailhandelaar, gelet op de artikelen 11, A, lid 1, sub a, en 13, B, sub d, punt 1, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad, met betrekking tot de geleverde goederen belasting verschuldigd is? Inzonderheid, is de maatstaf van heffing:
a) het volledige door de klant te betalen bedrag;
b) het volledige door de klant te betalen bedrag, verminderd met de waarde van het krediet;
c) indien dit verschilt van het bedrag sub b, het bedrag dat de detailhandelaar daadwerkelijk ontvangt; of
d) een bedrag berekend op een andere grondslag en, zo ja, welke?
2) Indien de maatstaf van heffing bestaat in het volledige door de klant te betalen bedrag verminderd met de waarde van het krediet (zie de eerste vraag, sub b), hoe moet dat krediet dan worden gewaardeerd?
3) Is het voor het antwoord op de eerste vraag van belang dat:
a) de levering van goederen aan de klant wordt aangeduid als een levering die op ‚rentevrije kredietvoorwaarden plaatsvindt;
b) de klant op het moment van de verkoop een leningsovereenkomst met een financieringsmaatschappij sluit, en de voorwaarden van die overeenkomst inhouden:
i) een toezegging van de financieringsmaatschappij om de detailhandelaar een bedrag gelijk aan de lening (die voor het bedrag van de aangekondigde prijs van de goederen werd afgesloten) te betalen;
ii) een verklaring dat voor de lening een rentetarief van _0 % geldt, en
iii) een machtiging van de klant aan de financieringsmaatschappij om de detailhandelaar het volledige bedrag van de lening te betalen en de instemming van de financieringsmaatschappij om dit te doen; en
c) het door de detailhandelaar ontvangen bedrag, als gevolg van een afzonderlijke overeenkomst tussen hem en de financieringsmaatschappij (waarvan de klant niet op de hoogte is en waarvan hij evenmin de voorwaarden kent), lager is dan het volledige bedrag van de aangekondigde prijs van de goederen?"
De prejudiciële vragen
21 Met zijn vragen, die gezamenlijk moet worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen, of artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd, dat wanneer een levering van goederen onder bezwarende titel wordt gekarakteriseerd door de volgende elementen:
een detailhandelaar verkoopt goederen tegen betaling van de aangekondigde prijs, die hij de koper in rekening brengt en die niet varieert naargelang laatstgenoemde contant dan wel op krediet betaalt;
wanneer de koper daarom verzoekt, wordt de koop van de goederen gefinancierd door middel van een voor de koper rentevrij krediet, dat hem door een van de verkoper onafhankelijke financieringsmaatschappij wordt verleend;
de financieringsmaatschappij verbindt zich jegens de koper ertoe om voor diens rekening aan de verkoper de door laatstgenoemde aangekondigde en in rekening gebrachte verkoopprijs te voldoen;
de financieringsmaatschappij betaalt de verkoper in werkelijkheid binnen het kader van met deze laatste gesloten overeenkomsten, die de koper evenwel onbekend zijn, een lager bedrag dan de aangekondigde en in rekening gebrachte prijs, en
de koper betaalt de financieringsmaatschappij een bedrag terug dat gelijk is aan de aangekondigde en gefactureerde verkoopprijs,
de maatstaf van heffing ter berekening van de BTW over de verkoop van goederen enkel wordt gevormd door het door de verkoper werkelijk ontvangen nettobedrag dan wel door het totale door de koper verschuldigde bedrag.
22 Teneinde de aldus geherformuleerde prejudiciële vragen te beantwoorden moet al aanstonds worden gepreciseerd dat, hoewel in de in het hoofdgeding aan de orde zijnde situatie sprake is van meerdere transacties, waarvan er een, te weten de verlening van krediet door een financieringsmaatschappij, in beginsel is vrijgesteld van BTW ingevolge artikel 13, B, sub d, punt 1, van de Zesde richtlijn, en een andere, te weten de transactie waarbij een detailhandelaar goederen aan een eindverbruiker levert en de prijs een optie omvat voor een voor de klant gratis, door een derde te verlenen krediet, aan BTW is onderworpen, de door de verwijzende rechter gestelde vragen enkel strekken tot vaststelling van de maatstaf van heffing voor de berekening van de BTW die door een belastingplichtige als Primback verschuldigd is uit hoofde van laatstbedoelde transactie.
23 Dienaangaande moet worden opgemerkt, dat de maatstaf van heffing voor die goederenlevering onder bezwarende titel wordt bepaald door artikel 11 van de Zesde richtlijn. Zoals volgt uit de negende overweging van de considerans van die richtlijn, bepaalt artikel 11, A, lid 1, sub a, met het oog op harmonisatie van die maatstaf van heffing, dat de maatstaf van heffing in het binnenland voor goederenleveringen wordt gevormd door alles wat de leverancier voor die handeling van de koper of van een derde als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen.
24 Voorts is volgens vaste rechtspraak de tegenprestatie in de zin van die bepaling de in elk concreet geval werkelijk ontvangen waarde, en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde (zie, met name, arrest van 24 oktober 1996, Argos Distributors, C-288/94, Jurispr. blz. I-5311, punt 16).
25 Dienaangaande is derhalve beslissend, dat tussen partijen een overeenkomst over de uitwisseling van wederzijdse prestaties bestaat, waarbij de door de ene partij ontvangen vergoeding de reële en daadwerkelijke tegenwaarde vormt voor het aan de andere partij geleverde goed.
26 In het hoofdgeding zijn partijen bij de verkoopovereenkomst overeengekomen, dat de tegenprestatie voor het goed bestaat in de aangekondigde, vooraf bij de klant bekende en door Primback aan deze laatste in rekening gebrachte prijs, welke prijs niet varieert naargelang de klant contant betaalt of met gebruikmaking van het door de detailhandelaar voorgestelde, door een financieringsmaatschappij te verlenen krediet.
27 Bovendien moet, zoals het Hof reeds heeft verklaard, artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn aldus worden uitgelegd, dat wanneer in het kader van een verkooptransactie de prijs van het goed door de koper door middel van een kredietkaart wordt betaald en door de emittent van de kaart aan de leverancier wordt overgemaakt, onder inhouding van een percentage als commissie ter beloning van een dienstverrichting door die emittent ten behoeve van de leverancier van het goed, die inhouding moet worden opgenomen in de maatstaf van heffing van de belasting die de belastingplichtige leverancier aan de fiscus moet afdragen (arrest van 25 mei 1993, Bally, C-18/92, Jurispr. blz. I-2871, punt 18).
28 In punt 14 van het arrest Bally, reeds aangehaald, heeft het Hof immers verklaard dat de door artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn beoogde harmonisatie niet kan worden verwezenlijkt indien de maatstaf van heffing variabel is naargelang het erom gaat de BTW te berekenen die door de eindgebruiker moet worden betaald, dan wel het bedrag vast te stellen dat door de belastingplichtige aan de fiscus moet worden afgedragen.
29 In de punten 9, 10 en 16 van hetzelfde arrest heeft het Hof ook overwogen, dat de inhouding door de emittent van de kredietkaart, van een percentage berekend op basis van de tussen de leverancier en de verkoper overeengekomen verkoopprijs, de tegenprestatie vormt voor een door die emittent aan de leverancier geboden dienst die met name bestaat in de garantie van betaling van het goed. Die dienst is het voorwerp van een afzonderlijke en onafhankelijke, van BTW vrijgestelde transactie met betrekking waartoe de koper derde is, en kan de maatstaf van heffing over de verkooptransactie tussen de leverancier en de koper niet wijzigen.
30 In punt 17 van dat arrest heeft het Hof daaraan ten slotte toegevoegd, dat de betalingswijzen waarvan in de betrekkingen tussen de koper en de leverancier gebruik wordt gemaakt, de maatstaf van heffing niet kunnen wijzigen.
31 Zoals de regering van het Verenigd Koninkrijk, de Duitse en de Ierse regering, alsmede de Commissie terecht hebben beklemtoond, kan de in het arrest Bally, reeds aangehaald, ontwikkelde redenering ook worden gevolgd in een situatie als die in het hoofdgeding, omdat ten behoeve van de invordering van de BTW de betalingen door middel van een kredietkaart en die door middel van een door de verkoper voorgesteld en door een derde aangeboden rentevrij krediet op één lijn dienen te worden gesteld. Immers, de zaak die heeft geleid tot het arrest Bally en het thans bij het House of Lords aanhangig geding hebben gemeen, dat de klant een overeenkomst heeft gesloten met een derde, een financieringsmaatschappij die de prijs van de gekochte goederen na aftrek van een commissie rechtstreeks aan de verkoper voldoet en deze laatste aldus garandeert dat die goederen worden betaald. Bovendien behoeft de klant die door middel van een kredietkaart betaalt evenals degene die een goed op krediet koopt, zijn aankoop niet in contant geld op het tijdstip van de verkoop te betalen, daar hij over een door een gespecialiseerde instelling geopende kredietlijn beschikt.
32 Dit geldt a fortiori in het hoofdgeding, waarin, zoals de verwijzende rechter heeft vastgesteld, de koper het bestaan en de modaliteiten van de tussen de verkoper en de derde-financieringsmaatschappij mondeling gesloten overeenkomst niet kent.
33 Blijkens het voorgaande is in een situatie zoals die in hoofdgeding aan de orde is de maatstaf van heffing voor de goederenverkoop tussen de detailhandelaar en de eindverbruiker het totale bedrag dat door de verkoper is aangekondigd, aan de koper in rekening wordt gebracht en door deze laatste verschuldigd is.
34 Daartegenover stelt Primback echter dat, wanneer de maatstaf van heffing ter berekening van de BTW in casu de totale door de detailhandelaar aan de klant in rekening gebrachte prijs van de goederen zou omvatten, zonder aftrek van de door de financieringsmaatschappij ten laste van de verkoper ingehouden commissie, niet alleen de maatstaf van heffing een hoger bedrag dan het daadwerkelijk door de verkoper ontvangen bedrag zou omvatten, maar vooral de BTW ook zou drukken op de waarde van het krediet die in de aangekondigde en aan de koper in rekening gebrachte prijs is begrepen, zodat belasting zou worden geheven over de verlening van krediet, in strijd met de in artikel 13, B, sub d, punt 1, van de Zesde richtlijn voorziene vrijstelling.
35 Volgens Primback leidt de noodzaak om rekening te houden met de economische werkelijkheid namelijk onvermijdelijk tot de slotsom, dat de verschillende transacties tussen de betrokken partijen niet afzonderlijk kunnen worden beoordeeld. In een situatie waarin, zoals in het hoofdgeding, twee verschillende marktdeelnemers de klant voor één prijs twee transacties aanbieden, waarvan de ene is vrijgesteld en de andere belastbaar is, maar die geen van beide bijkomstig zijn ten opzichte van de andere, bestaat de juiste methode ter bepaling van de maatstaf van de BTW in een passende verdeling van de tegenprestatie over beide transacties. Aangezien de verlening van krediet ontegenzeglijk een waarde heeft en de aangekondigde en aan de koper in rekening gebrachte prijs in feite de kosten van de rentevrije lening aan deze laatste omvat, zou het logisch zijn ervan uit te gaan, dat de tegenprestatie voor de daadwerkelijke waarde van de goederen bestaat in het verschil tussen de aangekondigde verkoopprijs en de kosten van het krediet dat de detailhandelaar uiteindelijk voor zijn rekening neemt.
36 Subsidiair merkt Primback op, dat het bedrag van de door de financieringsmaatschappij ingehouden commissie een prijskorting of -rabat in de zin van artikel 11, A, lid 3, sub b, van de Zesde richtlijn vormt, welk bedrag bijgevolg niet moet worden opgenomen in de maatstaf van heffing van de BTW die de detailhandelaar wegens de levering van goederen aan de eindverbruiker verschuldigd is.
37 Deze redenering van Primback kan niet worden aanvaard.
38 In de eerste plaats volgt duidelijk uit punt 16 van het arrest Bally, aangehaald in punt 29 van het onderhavige arrest, dat de betrekkingen tussen de verkoper en de koper en die tussen de verkoper en de financieringsmaatschappij voor de vaststelling van de maatstaf van heffing ter berekening van de BTW moeten worden onderscheiden, zodat het feit dat de dienstverrichting door de financieringsmaatschappij in beginsel is vrijgesteld van BTW geen enkele invloed heeft op de maatstaf van heffing van BTW voor de transactie tussen de verkoper en de koper, de enige transactie waarom het in het hoofdgeding gaat.
39 Om dezelfde reden is het subsidiaire argument van Primback irrelevant.
40 In de tweede plaats kan Primback, wat enkel de rechtsbetrekking tussen de verkoper en de koper betreft, niet met vrucht beweren, dat ten behoeve van de vaststelling van de maatstaf van heffing voor de BTW de aangekondigde en aan de consument in rekening gebrachte prijs moet worden gesplitst door onderscheid te maken tussen het gedeelte dat de waarde van de goederen vertegenwoordigt en dat betreffende de door de detailhandelaar uiteindelijk gedragen kosten van het krediet.
41 Uit de verwijzingsbeschikking blijkt immers dat een klant die gebruik maakt van de mogelijkheid om de bij Primback gekochte goederen door middel van een rentevrij krediet te betalen, van de verkoper een rekening ontvangt waarop de prijs van de goederen vermeld staat zoals die in de winkel is aangekondigd op het tijdstip van de verkoop, en met een financieringsmaatschappij een leningsovereenkomst sluit voor een bedrag dat gelijk is aan de contante verkoopprijs van de goederen. De financieringsmaatschappij verbindt zich ertoe dit laatste bedrag voor rekening van de koper rechtstreeks aan de verkoper te betalen ter voldoening van de door de verkoper aangekondigde en in rekening gebrachte prijs. De klant betaalt aan de financieringsmaatschappij slechts het bedrag van de lening terug.
42 Hieruit volgt dat in het hoofdgeding de tussen partijen bij de verkoopovereenkomst overeengekomen en door de verbruiker betaalde prijs niet verschilde naargelang de wijze van financiering van de aankoop van de goederen, zodat Primback ten onrechte betoogt, dat de aangekondigde prijs in werkelijkheid een bestanddeel bevatte dat de waarde van het krediet vertegenwoordigde (zie, naar analogie, arrest van 27 april 1999, Kuwait Petroleum, C-48/97, Jurispr. blz. I-2323, punt 31).
43 Vanuit het oogpunt van de eindverbruiker moet de transactie die deze in casu met Primback aangaat bijgevolg worden gezien als één transactie bestaande in de verkoop van goederen, omdat de detailhandelaar zijn klanten goederen levert tegen betaling van één, door de verkoper aangekondigde prijs, die aan de koper in rekening wordt gebracht en door laatstgenoemde verschuldigd is, maar tegelijkertijd de mogelijkheid aanbiedt van een krediet, aangeduid als een krediet zonder rente noch andere kosten voor de verbruiker. In die omstandigheden kan het krediet waarvan Primback beweert de klant te hebben laten profiteren, niet worden beschouwd als een handeling onder bezwarende titel in de zin van artikel 2 van de Zesde richtlijn.
44 Met betrekking tot de transactie tussen Primback en de eindverbruiker, de enige transactie die in het hoofdgeding relevant is, moet nog worden opgemerkt dat ook wanneer de dienstverrichting bestaande in de gestelde kredietverlening kan worden onderscheiden van de levering van goederen, die verrichting in de omstandigheden van het hoofdgeding moet worden geacht hoe dan ook bijkomend te zijn ten opzichte van de voornaamste handeling, de verkoop van goederen.
45 Dienaangaande blijkt namelijk uit de rechtspraak van het Hof, dat ingeval een handeling bestaat uit meerdere elementen, zulks één verrichting vormt, met name wanneer één element moet worden geacht de hoofddienst te vormen terwijl een of meer andere elementen moeten worden beschouwd als een of meer bijkomende diensten, die het fiscale lot van de hoofddienst delen, en dat een dienstverrichting moet worden beschouwd als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer hij voor de klanten geen doel op zich is, doch een middel om de hoofddienst van de dienstverrichter zo aantrekkelijk mogelijk te maken (zie, in die zin, arrest van 25 februari 1999, CPP, C-349/96, Jurispr. blz. I-973, punt 30).
46 Ten slotte moet worden opgemerkt dat, zo de verkoopprijs al kan worden verminderd in geval van contante betaling, zoals Primback beweert, evenwel vaststaat dat die vermindering niet spontaan door de verkoper wordt aangeboden. Zij moet bij iedere aankoop door de klant worden gevraagd, zodat deze in tal van gevallen eenvoudig de aangekondigde prijs betaalt, hetzij omdat hij niet weet dat hij om een korting kan verzoeken, hetzij omdat hij er niet om wil vragen. In elk geval wordt niet gesteld dat, wanneer Primback korting had verleend, die korting 18 % van de aangekondigde en aan de klant in rekening gebrachte prijs zou hebben bedragen, welk percentage in ten minste één geval door een financieringsmaatschappij is toegepast uit hoofde van haar commissie voor de verlening van een rentevrij krediet aan een klant van Primback.
47 Primback kan dus niet stellen, dat de verlening van rentevrij krediet de tegenwaarde voor de levering van het goed vermindert. Integendeel, de aan de klant geboden mogelijkheid om op krediet te kopen vergroot niet enkel de omvang van de verkopen van de detailhandelaar, maar voorkomt ook dat deze genoegen moet nemen met afbetalingen en garandeert hem dat de verkochte goederen worden betaald, zodat de verkoper als tegenprestatie voor die dienstverrichting door de financieringsmaatschappij aan die maatschappij een commissie geeft, die haar winstmarge vermindert. Die commissie vormt voor Primback een last die op dezelfde wijze met haar activiteiten verbonden is als bijvoorbeeld haar financierings-, reclame- of huurkosten.
48 Door de BTW te berekenen over de totale door de verkoper aangekondigde en in rekening gebrachte verkoopprijs heffen de Commissioners van een belastingplichtige als Primback derhalve geen hogere belasting dan die welke de eindverbruiker uiteindelijk draagt (zie arrest van 24 oktober 1996, Elida Gibbs, C-317/94, Jurispr. blz. I-5339, punten 24 en 31). Wanneer de belastingdienst daarentegen slechts BTW kan heffen over een gedeelte van de aan de koper in rekening gebrachte en door deze verschuldigde prijs, zoals Primback stelt, zou slechts een gedeelte van de aangekondigde prijs van aan de eindverbruiker verkochte goederen aan belasting zijn onderworpen, waardoor het beginsel van belastingneutraliteit niet in acht zou worden genomen.
49 Gelet op bovenstaande overwegingen moet op de prejudiciële vragen worden geantwoord, dat artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat, bij een levering van goederen onder bezwarende titel, die wordt gekenmerkt door de volgende elementen:
een detailhandelaar verkoopt goederen tegen betaling van de aangekondigde prijs, die hij de koper in rekening brengt en die niet varieert naargelang laatstgenoemde contant dan wel op krediet betaalt;
wanneer de koper daarom verzoekt, wordt de koop van de goederen gefinancierd door middel van een voor de koper rentevrij krediet, dat hem door een van de verkoper onafhankelijke financieringsmaatschappij wordt verleend;
de financieringsmaatschappij verbindt zich jegens de koper ertoe om voor diens rekening aan de verkoper de door laatstgenoemde aangekondigde en in rekening gebrachte verkoopprijs te voldoen;
de financieringsmaatschappij betaalt de verkoper in werkelijkheid binnen het kader van met deze laatste gesloten overeenkomsten, die de koper evenwel onbekend zijn, een lager bedrag dan de aangekondigde en in rekening gebrachte prijs, en
de koper betaalt de financieringsmaatschappij een bedrag terug dat gelijk is aan de aangekondigde en gefactureerde verkoopprijs,
de maatstaf van heffing ter berekening van de BTW over die verkoop wordt gevormd door het totale door de koper verschuldigde bedrag.
Beslissing inzake de kosten
Kosten
50 De kosten door de regering van het Verenigd Koninkrijk, de Duitse en de Ierse regering, alsmede de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.
Dictum
HET HOF VAN JUSTITIE,
uitspraak doende op de door het House of Lords bij beschikking van 1 februari 1999 gestelde vragen, verklaart voor recht:
Artikel 11, A, lid 1, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, moet aldus worden uitgelegd, dat bij een levering van goederen onder bezwarende titel, die wordt gekenmerkt door de volgende elementen:
een detailhandelaar verkoopt goederen tegen betaling van de aangekondigde prijs, die hij de koper in rekening brengt en die niet varieert naargelang laatstgenoemde contant dan wel op krediet betaalt;
wanneer de koper daarom verzoekt, wordt de koop van de goederen gefinancierd door middel van een voor de koper rentevrij krediet, dat hem door een van de verkoper onafhankelijke financieringsmaatschappij wordt verleend;
de financieringsmaatschappij verbindt zich jegens de koper ertoe om voor diens rekening aan de verkoper de door laatstgenoemde aangekondigde en in rekening gebrachte verkoopprijs te voldoen;
de financieringsmaatschappij betaalt de verkoper in werkelijkheid binnen het kader van met deze laatste gesloten overeenkomsten, die de koper evenwel onbekend zijn, een lager bedrag dan de aangekondigde en in rekening gebrachte prijs, en
de koper betaalt de financieringsmaatschappij een bedrag terug dat gelijk is aan de aangekondigde en gefactureerde verkoopprijs,
de maatstaf van heffing ter berekening van de belasting over de toegevoegde waarde over die verkoop wordt gevormd door het totale door de koper verschuldigde bedrag.