62023CJ0248
SENTENZA DELLA CORTE (Prima Sezione)
12 settembre 2024 (
*1
)
«Rinvio pregiudiziale – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Articolo 90, paragrafo 1 – Riduzione della base imponibile in caso di riduzione del prezzo in un momento successivo a quello in cui l’operazione è stata effettuata – Contributi versati da un’azienda farmaceutica all’ente statale di assicurazione malattia – Normativa tributaria nazionale che esclude dal beneficio della riduzione della base imponibile i contributi pagati da un’azienda farmaceutica all’ente pubblico di assicurazione malattia in forza di un obbligo di legge»
Nella causa C‑248/23,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dalla Fővárosi Törvényszék (Corte di Budapest - Capitale, Ungheria), con decisione del 30 marzo 2023, pervenuta in cancelleria il 18 aprile 2023, nel procedimento
Novo Nordisk AS
contro
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
LA CORTE (Prima Sezione),
composta da A. Arabadjiev, presidente di sezione, T. von Danwitz, P.G. Xuereb (relatore), A. Kumin e I. Ziemele, giudici,
avvocato generale: T. Ćapeta
cancelliere: I. Illéssy, amministratore
vista la fase scritta del procedimento e in seguito all’udienza del 19 marzo 2024,
considerate le osservazioni presentate:
–
per la Novo Nordisk AS, dagli avv. T. Bodrogi-Szabó, Z. Hegymegi-Barakonyi e M.G. Riszter, ügyvédek;
–
per il governo ungherese, da M.Z. Fehér e K. Szíjjártó, in qualità di agenti;
–
per la Commissione europea, da V. Bottka e J. Jokubauskaitė, in qualità di agenti,
sentite le conclusioni dell’avvocata generale, presentate all’udienza del 6 giugno 2024,
ha pronunciato la seguente
Sentenza
1
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»).
2
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la Novo Nordisk A/S e la Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (direzione dei ricorsi dell’amministrazione nazionale delle imposte e delle dogane, Ungheria; in prosieguo: la «direzione dei ricorsi») in merito alla decisione con cui quest’ultima ha rifiutato di riconoscere il diritto della Novo Nordisk di detrarre dalla base imponibile dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta i contributi da essa versati, in forza di un obbligo di legge, al Nemzeti Egészségbiztosítási Alapkezelő (ente gestore del fondo nazionale di assicurazione malattia, Ungheria) (in prosieguo: il «NEAK»).
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
3
Ai sensi dell’articolo 73 della direttiva IVA:
«Per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi diverse da quelle di cui agli articoli da 74 a 77, la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per tali operazioni da parte dell’acquirente, del destinatario o di un terzo, comprese le sovvenzioni direttamente connesse con il prezzo di tali operazioni».
4
L’articolo 78 della medesima direttiva è così formulato:
«Nella base imponibile devono essere compresi gli elementi seguenti:
a)
le imposte, i dazi, le tasse e i prelievi, ad eccezione della stessa IVA;
b)
le spese accessorie, quali le spese di commissione, di imballaggio, di trasporto e di assicurazione addebitate dal fornitore all’acquirente o al destinatario della prestazione.
Ai fini del primo comma, lettera b), le spese soggette ad una convenzione separata possono essere considerate dagli Stati membri come spese accessorie».
5
Il capo 5 del titolo VII di tale direttiva, intitolato «Disposizioni varie», comprende l’articolo 90, che prevede quanto segue:
«1.   In caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo il momento in cui si effettua l’operazione, la base imponibile è debitamente ridotta alle condizioni stabilite dagli Stati membri.
2.   In caso di non pagamento totale o parziale, gli Stati membri possono derogare al paragrafo 1».
6
L’articolo 401 della medesima direttiva così dispone:
«Ferme restando le altre disposizioni comunitarie, le disposizioni della presente direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte sui contratti di assicurazione, imposte sui giochi e sulle scommesse, accise, imposte di registro e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d’affari, sempreché tale imposta, diritto o tassa non dia luogo, negli scambi fra Stati membri, a formalità connesse con il passaggio di una frontiera».
Diritto ungherese
7
L’articolo 65 dell’az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (legge n. CXXVII del 2007, relativa all’imposta sul valore aggiunto) [Magyar Közlöny 2007/155. (XI.16.)] dispone quanto segue:
«Salvo se diversamente previsto nella presente legge, nel caso di cessione di beni o prestazione di servizi la base imponibile comprende il corrispettivo in denaro versato o da versare all’avente diritto da parte dell’acquirente del bene, del destinatario del servizio o di un terzo, compresa qualunque sovvenzione, indipendentemente dalla forma, che incida direttamente sul prezzo della cessione o della prestazione di servizi».
8
L’articolo 36 dell’a biztonságos és gazdaságos gyógyszer- és gyógyászatisegédeszköz-ellátás, valamint a gyógyszerforgalmazás általános szabályairól szóló 2006. évi XCVIII. törvény (legge n. XCVIII del 2006 sulle disposizioni generali applicabili alla fornitura affidabile ed economicamente sostenibile di medicinali e dispositivi medici e sul commercio dei medicinali) [Magyar Közlöny 2006/146. (XI.29), in prosieguo: la «Gyftv»] così dispone al suo paragrafo 1:
«Il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio di un medicinale o, nel caso in cui quest’ultimo non eserciti alcuna attività di distribuzione in Ungheria, il distributore designato mediante un accordo stipulato tra le due parti e approvato dall’autorità tributaria statale, nonché il soggetto che ha presentato una domanda di sovvenzione della previdenza sociale per un preparato e, nel caso in cui quest’ultimo non distribuisca tale preparato, il distributore (...), sono soggetti, per quanto riguarda i medicinali e i preparati (...) commercializzati nelle farmacie e che beneficiano di qualsiasi forma di sovvenzione pubblica — ad eccezione dei medicinali di cui all’articolo 38, paragrafo 1, e delle formule contemplate nella normativa sulle formule per lattanti e sulle formule di proseguimento —, all’obbligo di versare il 20% di una parte della sovvenzione a titolo della previdenza sociale, sulla base dei dati di commercializzazione secondo le prescrizioni mediche del mese di riferimento, in proporzione al prezzo alla produzione o al prezzo all’importazione (...). Il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio del medicinale è soggetto, per quanto riguarda le formule contemplate nella normativa sulle formule per lattanti e sulle formule di proseguimento commercializzate nelle farmacie e che beneficiano di qualsiasi forma di sovvenzione pubblica, all’obbligo di versare il 10% di una parte della sovvenzione a titolo della previdenza sociale, sulla base dei dati di commercializzazione secondo le prescrizioni mediche del mese di riferimento, in proporzione al prezzo alla produzione (prezzo alla produzione/prezzo al consumo). Il calcolo dell’obbligo di pagamento deve essere effettuato per ciascun prodotto e per ciascun tipo di sovvenzione. (...)».
9
L’articolo 37 della Gyftv così recita:
«(1)   L’ente di assicurazione malattia responsabile del fondo nazionale di assicurazione malattia comunica al soggetto obbligato al pagamento o pubblica sul suo sito web, entro il giorno 10 del secondo mese civile successivo al mese di riferimento, i dati relativi alla sovvenzione e alla commercializzazione necessari per adempiere agli obblighi di pagamento di cui all’articolo 36, paragrafi 1 e 2.
(2)   In virtù degli obblighi di pagamento di cui all’articolo 36, paragrafi 1 e 2, il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio del medicinale e il titolare dell’autorizzazione di distribuzione all’ingrosso del medicinale presentano, entro il giorno 20 del terzo mese civile successivo al mese di riferimento, una dichiarazione all’autorità tributaria statale mediante il modulo messo a disposizione da quest’ultima ed effettuano contemporaneamente il pagamento sul conto aperto a tale specifico fine dall’autorità tributaria presso la Tesoreria dello Stato».
10
L’articolo 40 della Gyftv enuncia quanto segue:
«L’autorità tributaria statale
a)
immediatamente dopo aver riscosso gli importi raccolti a norma dell’articolo 36, paragrafi 1, 2, 4 e 4a,
b)
[abrogato]
trasferisce tali importi sul conto, previsto con norma speciale, tenuto dal fondo nazionale di assicurazione malattia aperto presso la Tesoreria dello Stato».
11
L’articolo 40/A della Gyftv dispone quanto segue:
«(1)   Oltre all’obbligo di pagamento di cui all’articolo 36, paragrafo 1, il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio di un medicinale o, nel caso in cui quest’ultimo non eserciti alcuna attività di distribuzione in Ungheria, il distributore designato mediante un accordo stipulato tra le due parti e approvato dall’autorità tributaria statale (...), sono soggetti, per quanto riguarda i medicinali commercializzati nelle farmacie e che beneficiano di qualsiasi forma di sovvenzione pubblica da almeno sei anni e il cui prezzo, utilizzato come base per il detto finanziamento, supera i 1000 fiorini [circa EUR 2,63], all’obbligo di versare il 10% di una parte della sovvenzione della previdenza sociale, sulla base dei dati di commercializzazione secondo le prescrizioni mediche del mese di riferimento, in proporzione al prezzo alla produzione o al prezzo all’importazione (...), a condizione che non esista un altro prodotto che usufruisca anch’esso di finanziamento pubblico e la cui sostanza attiva e posologia siano identiche a quelle del prodotto in questione, ma che sia commercializzato con un marchio diverso e da un diverso titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio. Il calcolo dell’obbligo di pagamento deve essere effettuato per ciascun prodotto e per ciascun tipo di sovvenzione.
(...)
(5)   L’autorità tributaria statale informa l’ente di assicurazione malattia dell’approvazione dell’accordo concluso tra il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio e il distributore, di cui al paragrafo 1, entro otto giorni dalla data dell’approvazione.
(6)   L’ente di assicurazione malattia responsabile del fondo nazionale di assicurazione malattia comunica al soggetto obbligato al pagamento o pubblica sul suo sito web, entro il giorno 10 del secondo mese civile successivo al mese di riferimento, i dati relativi alla sovvenzione e alle vendite necessari per adempiere l’obbligo di pagamento di cui al paragrafo 1.
(7)   In virtù dell’obbligo di pagamento di cui al paragrafo 1, il titolare dell’autorizzazione all’immissione in commercio del medicinale presenta, entro il giorno 20 del terzo mese civile successivo al mese di riferimento, una dichiarazione all’autorità tributaria statale mediante il modulo messo a disposizione da quest’ultima ed effettua contemporaneamente il pagamento sul conto aperto a tale specifico fine dall’autorità tributaria presso la Tesoreria dello Stato.
(8)   L’ente di assicurazione malattia responsabile della gestione del Fondo nazionale di assicurazione malattia comunica per via elettronica all’autorità tributaria statale, contemporaneamente alle informazioni di cui al paragrafo 6, i dati necessari per il controllo dei soggetti obbligati al pagamento.
(9)   L’autorità tributaria statale trasferisce l’importo riscosso ai sensi del paragrafo 1 sul conto del fondo nazionale di assicurazione malattia aperto presso la Tesoreria dello Stato, indicato con norma speciale, effettuando tale trasferimento immediatamente dopo il pagamento».
Procedimento principale e questione pregiudiziale
12
La Novo Nordisk è una società di diritto danese che produce e commercializza medicinali. Nell’ambito delle sue attività, tale società commercializza i suoi medicinali in Ungheria.
13
In tale Stato membro, la commercializzazione al dettaglio dei medicinali avviene, ad eccezione degli ospedali, tramite le farmacie. Le farmacie si riforniscono presso distributori all’ingrosso e i grossisti presso società di distribuzione di prodotti farmaceutici, come la Novo Nordisk.
14
Taluni medicinali possono essere sovvenzionati dal NEAK, attraverso un sistema di «sovvenzionamento del prezzo di acquisto». In forza di tale sistema, il NEAK concede una sovvenzione relativa al prezzo di acquisto dei medicinali venduti dietro prescrizione medica e coperti dalla previdenza sociale nell’ambito di trattamenti ambulatoriali (in prosieguo: la «sovvenzione della previdenza sociale»). Il pagamento del prezzo del medicinale sovvenzionato si ripartisce tra il NEAK e il paziente. Il paziente versa alla farmacia un importo, il «prezzo restante a carico», che corrisponde alla differenza tra il prezzo del medicinale e l’importo della sovvenzione della previdenza sociale. Il NEAK rimborsa a posteriori l’importo della sovvenzione alla farmacia. Il prezzo dei medicinali incassato dalle farmacie, che costituisce la base imponibile dell’IVA, ha quindi due componenti, da un lato, la sovvenzione della previdenza sociale e, dall’altro, il «prezzo restante a carico» pagato dal paziente. La farmacia deve quindi pagare l’IVA sia sull’importo pagato dal paziente sia sulla somma pagata dal NEAK.
15
Da un lato, la Novo Nordisk appartiene a un gruppo di società che ha concluso con il NEAK, in nome proprio e per conto della Novo Nordisk, una convenzione di sovvenzione relativa a un portafoglio di medicinali e convenzioni di presa in carico dei volumi sovvenzionati (in prosieguo: i«contratti di presa in carico»). In forza delle convenzioni di presa in carico, la Novo Nordisk si è impegnata a versare al NEAK, sulla quantità dei medicinali sovvenzionati da essa commercializzati, contributi per un importo definito in tali convenzioni, prelevati sul fatturato proveniente dalla vendita di tali medicinali.
16
Dall’altro lato, in forza dell’articolo 36, paragrafo 1, e dell’articolo 40/A, paragrafo 1, della Gyftv, la Novo Nordisk, come distributrice di medicinali, è soggetta ad un obbligo di legge secondo cui deve riversare importi corrispondenti, rispettivamente, al 20% e al 10% di una parte delle sovvenzioni della previdenza sociale relative a tutti i medicinali, distribuiti in farmacia e che beneficiano di un finanziamento mediante fondi pubblici, da essa commercializzati (in prosieguo: l’«obbligo di legge»).
17
Gli importi dovuti a titolo di tale obbligo sono versati sul conto dell’amministrazione tributaria che li trasferisce immediatamente sul conto del fondo di assicurazione malattia gestito dal NEAK.
18
Assolvendo tale obbligo, la Novo Nordisk rinuncia ad una parte del corrispettivo dei medicinali che essa ha ottenuto per la vendita dei medicinali da parte dei grossisti, riducendo così il suo fatturato di una percentuale predeterminata, fissata dalla normativa nazionale. L’esistenza o meno di detto obbligo legale e, se del caso, l’importo complessivo dovuto su tale base dipendono dal quantitativo dei medicinali venduti e dall’ammontare della sovvenzione della previdenza sociale.
19
Nella sua qualità di distributrice di medicinali, la Novo Nordisk ha presentato all’autorità tributaria di primo grado una dichiarazione di rettifica dell’IVA per il mese di gennaio 2016 contenente una riduzione della base imponibile per il periodo di cui trattasi. L’importo di tale riduzione corrispondeva ai versamenti effettuati dalla Novo Nordisk in applicazione delle convenzioni di presa in carico e dell’obbligo di legge.
20
L’autorità tributaria di primo grado ha respinto tale dichiarazione di rettifica considerando che essa non consentiva la riduzione a posteriori della base imponibile.
21
La direzione dei ricorsi, adita con reclamo avverso tale decisione dalla Novo Nordisk, ha ritenuto, basandosi sulla sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim (C‑717/19, EU:C:2021:818), che la Novo Nordisk potesse detrarre dalla base imponibile gli importi da essa versati in forza delle convenzioni di presa in carico.
22
Ciò posto, la direzione dei ricorsi ha negato la detrazione da tale base imponibile dei versamenti effettuati dalla Novo Nordisk in base all’obbligo di legge (in prosieguo: i «versamenti contestati»). La direzione dei ricorsi ha ritenuto che tali versamenti, che erano stati effettuati in forza di un obbligo previsto dalla legge, non costituissero una riduzione del prezzo detraibile dalla base imponibile dell’IVA. Infatti, i versamenti effettuati a norma dell’articolo 36, paragrafo 1, e dell’articolo 40/A, paragrafo 1, della Gyftv dovrebbero essere considerati quali imposte, in quanto, da una parte, essi non sarebbero destinati al consumatore finale, bensì all’amministrazione tributaria, e, dall’altra, essi costituirebbero essenzialmente uno strumento per raggiungere obiettivi di bilancio e di politica sanitaria.
23
La Novo Nordisk ha proposto ricorso avverso la decisione della direzione dei ricorsi dinanzi alla Fővárosi Törvényszék (Corte di Budapest-Capitale, Ungheria), giudice del rinvio.
24
Fondandosi sulla giurisprudenza risultante dalle sentenze del 24 ottobre 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400) e del 20 dicembre 2017, Boehringer Ingelheim Pharma (C‑462/16, EU:C:2017:1006), tale giudice ritiene, anzitutto, che il NEAK debba essere considerato quale consumatore finale delle cessioni di medicinali effettuate dalla Novo Nordisk. Infatti, la circostanza che il beneficiario diretto di tali cessioni non sia il NEAK, che rimborsa a posteriori l’importo della sovvenzione alla farmacia, bensì gli assicurati stessi che pagano alla farmacia il prezzo restante a carico, non è idonea a interrompere il nesso diretto esistente tra dette cessioni e il corrispettivo ricevuto, cosicché l’importo percepito dall’amministrazione tributaria non può essere superiore a quello pagato dal consumatore finale.
25
Tale giudice fa poi osservare che l’esposizione dei motivi del progetto di legge che istituisce l’obbligo di legge qualifica i versamenti contestati come sconto.
26
Infine, l’obbligo di legge sarebbe assimilabile a una riduzione di prezzo, ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, in quanto, nelle circostanze del procedimento principale, la Novo Nordisk non ha ricevuto la totalità del corrispettivo dei prodotti che ha venduto.
27
Il giudice del rinvio osserva, tuttavia, che la Corte non si è ancora pronunciata sulla questione se la circostanza che i versamenti contestati siano effettuati in forza di un obbligo previsto per legge osti alla loro qualificazione come riduzione di prezzo, ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA.
28
Alla luce di quanto esposto, la Fővárosi Törvényszék (Corte di Budapest-Capitale) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se l’articolo 90, paragrafo 1, della [direttiva IVA], debba essere interpretato nel senso che esso osta alla normativa nazionale controversa nel procedimento principale, ai sensi della quale un’azienda farmaceutica che effettua pagamenti ex lege all’ente statale di assicurazione malattia sulla base del fatturato realizzato con i prodotti farmaceutici finanziati con fondi pubblici non ha diritto alla riduzione a posteriori della base imponibile a titolo di tali pagamenti, tenuto conto del fatto che gli stessi sono effettuati ex lege, che è possibile detrarre dalla base dell’obbligo di pagamento sia i pagamenti effettuati in forza di un contratto di presa in carico sia gli investimenti effettuati dall’azienda nella ricerca e sviluppo per il settore sanitario, e che l’importo dovuto viene riscosso dall’autorità tributaria statale, la quale lo trasferisce immediatamente all’ente statale di assicurazione malattia».
Sulla questione pregiudiziale
29
Con la sua questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, debba essere interpretato nel senso che esso osta ad una normativa nazionale ai sensi della quale un’azienda farmaceutica che è obbligata a riversare all’ente statale di assicurazione malattia una parte del suo fatturato realizzato con le vendite di prodotti farmaceutici finanziati con fondi pubblici non ha diritto alla riduzione a posteriori della base imponibile a titolo di tali versamenti, tenuto conto del fatto che gli stessi sono effettuati per legge, che la loro base imponibile può essere ridotta detraendo i versamenti effettuati in forza di una convenzione di presa in carico nonché le spese di ricerca e sviluppo sostenute dall’azienda nel settore sanitario, e che l’importo dovuto viene riscosso dall’autorità tributaria statale, la quale lo trasferisce immediatamente all’ente statale di assicurazione malattia.
30
Ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, in caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo il momento in cui si effettua l’operazione, gli Stati membri devono ridurre la base imponibile e, quindi, l’importo dell’IVA dovuta dal soggetto passivo ogni volta che, successivamente alla conclusione di un’operazione, non viene percepita dal soggetto passivo una parte o la totalità del corrispettivo. Tale disposizione costituisce l’espressione di un principio fondamentale della direttiva IVA, secondo cui la base imponibile è costituita dal corrispettivo realmente ricevuto e il cui corollario consiste nel fatto che l’amministrazione tributaria non può riscuotere a titolo di IVA un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 41 e giurisprudenza ivi citata).
31
Con riferimento al contesto in cui tale disposizione s’inserisce, va osservato che, in forza dell’articolo 73 della direttiva IVA, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per tali operazioni da parte dell’acquirente, del destinatario o di un terzo, comprese le sovvenzioni direttamente connesse con il prezzo di tali operazioni.
32
A tal riguardo, occorre ricordare che il principio di base del sistema dell’IVA si fonda sul fatto che quest’ultima mira a gravare unicamente sul consumatore finale e a essere perfettamente neutrale nei confronti dei soggetti passivi che intervengono nel processo di produzione e di distribuzione che precede la fase di imposizione finale, indipendentemente dal numero di operazioni avvenute (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 39 e giurisprudenza ivi citata).
33
Nel caso di specie, risulta dalla decisione di rinvio che la Novo Nordisk vende, sul mercato ungherese, medicinali sovvenzionati dal NEAK, tramite grossisti, alle farmacie che li rivendono a persone coperte dall’assicurazione malattia statale, dietro pagamento da parte di queste ultime della differenza tra il prezzo del medicinale e l’importo della sovvenzione della previdenza sociale versata direttamente dal NEAK alle farmacie. In forza dell’obbligo di legge, la Novo Nordisk ritrasferisce al NEAK, tramite l’amministrazione tributaria, importi corrispondenti rispettivamente al 20% e al 10% di una parte delle sovvenzioni della previdenza sociale relative a tutti i medicinali, distribuiti in farmacia e che beneficiano di un finanziamento mediante fondi pubblici, che essa ha venduto. Tali importi sono prelevati sui ricavi della vendita di tali medicinali. Anche se il destinatario formale dei versamenti contestati è l’amministrazione tributaria, quest’ultima è tenuta a trasferire immediatamente gli importi versati al NEAK.
34
In tal contesto, sia l’amministrazione tributaria sia il governo ungherese ritengono che le modalità secondo cui i versamenti contestati sono stati effettuati dalla Novo Nordisk ne giustifichino la qualificazione come imposte ai sensi dell’articolo 78, primo comma, lettera a), della direttiva IVA, e che, quindi, tali versamenti debbano essere inclusi nella base imponibile della cessione dei medicinali.
35
A tal riguardo, la Corte ha già precisato che, affinché imposte, dazi, tasse e prelievi possano rientrare nella base imponibile dell’IVA, pur non rappresentando un valore aggiunto e non costituendo il corrispettivo economico della cessione di beni o della prestazione di servizi, essi devono presentare un legame diretto con tale cessione o tale prestazione e che la questione se il fatto generatore dell’imposta, del dazio, della tassa o del prelievo di cui trattasi coincida con quello dell’IVA è un elemento determinante per accertare l’esistenza di un siffatto collegamento (v., in tal senso, sentenze del 20 maggio 2010, Commissione/Polonia, C-228/09, EU:C:2010:295, punto 30, e dell’11 giugno 2015, Lisboagás GDL, C‑256/14, EU:C:2015:387, punto 29 nonché la giurisprudenza ivi citata).
36
Anzitutto, e fatta salva la verifica da parte del giudice del rinvio, risulta che i versamenti contestati non rappresentano un valore aggiunto.
37
È giocoforza poi constatare che, nella misura in cui la parte del prezzo di vendita dei medicinali sovvenzionati che viene versata al NEAK dalla Novo Nordisk tramite l’amministrazione tributaria è fissata in anticipo ed è obbligatoria, non può essere considerata facente parte del corrispettivo economico delle cessioni di tali medicinali realmente ricevuto dalla Novo Nordisk (v., in tal senso, sentenza del 19 luglio 2012, International Bingo Technology, C‑377/11, EU:C:2012:503, punto 28).
38
Infine, dalla decisione di rinvio risulta, da una parte, che il fatto in esito al quale l’obbligo di legge previsto all’articolo 36, paragrafo 1, e all’articolo 40/A, paragrafo 1, della Gyftv, s’impone al soggetto passivo è la vendita dei medicinali e, dall’altra, che l’importo globale dovuto a norma di tale obbligo è determinato in funzione del quantitativo di medicinali venduti e dell’importo della sovvenzione della previdenza sociale.
39
Quanto alla facoltà, riconosciuta dalla normativa nazionale alle aziende farmaceutiche, di detrarre dall’importo dei versamenti contestati i contributi versati a titolo delle convenzioni di presa in carico relativi al periodo di riferimento, diminuiti dell’IVA, nonché le spese destinate alla ricerca e allo sviluppo, sebbene l’esercizio di tale facoltà sia eventualmente idoneo a ridurre l’importo di tali versamenti, essa non incide sulla circostanza che, alla luce delle considerazioni che figurano ai punti da 36 a 38 della presente sentenza, detti versamenti possano essere qualificati come imposte, ai sensi dell’articolo 78, primo comma, lettera a), della direttiva IVA.
40
Da una parte, il NEAK è il beneficiario finale dei versamenti effettuati tanto a titolo dell’obbligo di legge quanto a titolo delle convenzioni di presa in carico.
41
Dall’altra parte, il governo ungherese non ha fornito alcuna precisazione riguardo alle modalità di funzionamento del meccanismo di detrazione dall’importo dei versamenti derivanti dall’obbligo di legge delle spese di ricerca e sviluppo nel settore sanitario, in modo che nulla consente di dedurre da tale facoltà il fatto che essa sia pertinente per ritenere che i versamenti contestati costituiscano imposte da includere nella base imponibile dell’IVA, in conformità all’articolo 78, primo comma, lettera a), della direttiva IVA.
42
In tali circostanze, il fatto generatore dei versamenti contestati può coincidere con quello dell’IVA dovuta per i medicinali sovvenzionati e commercializzati. Tali versamenti possono pertanto, in forza dell’articolo 78, primo comma, lettera a), della direttiva IVA, essere inclusi nella base imponibile dell’IVA.
43
Per quanto riguarda la questione se gli importi trasferiti dalle imprese farmaceutiche agli organismi di previdenza sociale in occasione della vendita dei medicinali sovvenzionati agli enti di previdenza sociale possano, nondimeno, ricadere nella previsione dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, si deve ricordare, da una parte, che la Corte ha già dichiarato che lo sconto concesso, in forza di una legge nazionale, da un’azienda farmaceutica a una cassa malattia privata comporta una riduzione della base imponibile a favore di tale azienda farmaceutica, ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, qualora i medicinali siano forniti, tramite grossisti, a farmacie che li distribuiscono a utenti coperti da un’assicurazione malattia privata, la quale rimborsa ai propri assicurati il prezzo di acquisto dei medicinali (sentenza del 20 dicembre 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C‑462/16, EU:C:2017:1006, punto 46).
44
È privo di rilievo a tal riguardo l’argomento del governo ungherese secondo cui, nella causa che ha dato luogo a tale sentenza, il carattere privato della cassa malattia costituiva una differenza di primaria importanza, mentre, nel caso di specie, i versamenti contestati hanno carattere di gettito fiscale. Infatti, come risulta dal punto 33 della presente sentenza, il reale beneficiario dei versamenti contestati non è l’amministrazione tributaria, bensì il NEAK, che li utilizza per le sovvenzioni al prezzo d’acquisto dei medicinali, allo stesso modo che nella causa suddetta.
45
D’altra parte, la Corte ha statuito che l’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA osta a una normativa nazionale la quale prevede che un’azienda farmaceutica non possa detrarre dalla sua base imponibile dell’IVA la parte del suo fatturato proveniente dalla vendita di medicinali sovvenzionati dall’ente statale di assicurazione malattia che essa riversa a tale ente, in forza di un contratto concluso tra quest’ultimo e detta azienda, per il fatto che gli importi versati a tale titolo non sono stati determinati sulla base di modalità previamente stabilite dalla suddetta azienda nell’ambito della sua politica commerciale e che tali versamenti non sono stati effettuati a fini promozionali (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 55).
46
Orbene, le modalità secondo cui, nel caso di specie, i versamenti contestati sono stati effettuati a norma dell’obbligo di legge non possono rimettere in discussione la qualificazione di tali versamenti come riduzione di prezzo, ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA.
47
Infatti, in primo luogo, la Corte ha già precisato che l’ambito di applicazione dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA copre le riduzioni di prezzo derivanti tanto dai contratti conclusi tra un’azienda farmaceutica e un ente statale di assicurazione malattia, quanto dagli obblighi di legge come quelli di cui trattasi nel procedimento principale (v., in tal senso, sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punti 48 e 49).
48
Inoltre, le parti del procedimento hanno confermato in udienza che la finalità dei versamenti effettuati in base all’obbligo di legge è identica a quella dei versamenti che vengono effettuati sulla base delle convenzioni di presa in carico concluse tra l’ente di previdenza sociale e le aziende farmaceutiche, e che consiste nel sovvenzionare il prezzo d’acquisto dei medicinali venduti in base a prescrizione medica e presi in carico dalla previdenza sociale nell’ambito dei trattamenti ambulatoriali.
49
In secondo luogo, la circostanza che, nel procedimento principale, il diretto beneficiario delle forniture dei medicinali di cui trattasi non sia l’ente statale di assicurazione malattia che rimborsa a posteriori l’importo della sovvenzione alla farmacia, ma siano gli assicurati stessi che pagano alla farmacia il prezzo restante a carico, non è idonea a interrompere il nesso diretto esistente tra la cessione di tali beni effettuata e il corrispettivo percepito (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 45 e giurisprudenza ivi citata).
50
Infatti, poiché la farmacia deve assolvere l’IVA sull’importo pagato dal paziente ma anche sull’importo che le viene versato dall’ente statale di assicurazione malattia per i medicinali sovvenzionati, si deve ritenere che quest’ultimo sia intervenuto in quanto consumatore finale di una cessione effettuata da un’azienda farmaceutica soggetta all’IVA, cosicché l’importo riscosso dall’amministrazione tributaria non può essere superiore a quello pagato dal consumatore finale (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 46 e giurisprudenza ivi citata).
51
A tal riguardo, con riferimento alla determinazione del consumatore finale, non è pertinente l’argomento sollevato dal governo ungherese secondo cui le somme dovute in base all’obbligo di legge sono percepite dall’amministrazione tributaria. Infatti, come si è ricordato al punto 44 della presente sentenza, quest’ultima trasferisce tali somme immediatamente al NEAK che concede una sovvenzione sul prezzo d’acquisto dei medicinali venduti dietro prescrizione medica e presi in carico dalla previdenza sociale nell’ambito di trattamenti ambulatoriali.
52
Orbene, il meccanismo di tale trasferimento immediato depone a favore della qualificazione dei versamenti contestati come riduzioni di prezzo ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA.
53
Contrariamente a quanto sostenuto dal governo ungherese, l’articolo 401 di tale direttiva non osta a tale interpretazione, alla luce del contesto di tale articolo. Infatti, la circostanza che gli Stati membri possano mantenere o introdurre talune imposte, diritti o tasse alle condizioni previste in tale articolo, non osta in alcun modo a che tali imposte, diritti o tasse debbano, in forza dell’articolo 78, primo comma, lettera a), della direttiva suddetta, essere presi in considerazione, ai fini della determinazione della base imponibile dell’IVA, e ciò a titolo di riduzioni di prezzo ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della stessa direttiva.
54
Inoltre, dalla decisione di rinvio risulta che, con i versamenti contestati, la Novo Nordisk rinuncia a una parte del corrispettivo versato dal grossista.
55
Non sarebbe quindi conforme al principio di neutralità fiscale, ricordato al punto 32 della presente sentenza, il fatto che la base imponibile sulla quale è calcolata l’IVA dovuta dall’azienda farmaceutica, in quanto soggetto passivo, sia più elevata dell’importo che essa ha alla fine riscosso. Se così fosse, tale principio non verrebbe rispettato (v., in tal senso, sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 44 e giurisprudenza ivi citata).
56
Dunque, poiché una parte del corrispettivo ottenuto a seguito della vendita dei medicinali da parte dell’azienda farmaceutica non è stata percepita da quest’ultima a causa del contributo che essa versa all’ente statale di assicurazione malattia, il quale riversa alle farmacie una parte del prezzo di tali medicinali, si deve ritenere che il prezzo di questi ultimi sia stato ridotto dopo il momento in cui si è effettuata l’operazione, ai sensi dell’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA (sentenza del 6 ottobre 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punto 47).
57
Infatti, l’azienda farmaceutica non ha potuto disporre liberamente della totalità del prezzo ricevuto per la vendita dei suoi prodotti ai grossisti (v., per analogia, sentenza del 20 dicembre 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C‑462/16, EU:C:2017:1006, punto 43 e giurisprudenza ivi citata).
58
Alla luce delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA dev’essere interpretato nel senso che esso osta ad una normativa nazionale ai sensi della quale un’azienda farmaceutica, che è obbligata a riversare all’ente statale di assicurazione malattia una parte del suo fatturato realizzato con la vendita di prodotti farmaceutici finanziati con fondi pubblici, non ha diritto alla riduzione a posteriori della base imponibile a titolo di tali versamenti, tenuto conto del fatto che gli stessi sono effettuati per legge, che la loro base imponibile può essere ridotta detraendo i versamenti effettuati in forza di una convenzione di presa in carico nonché le spese di ricerca e sviluppo sostenute dall’azienda nel settore sanitario, e che gli importi dovuti sono riscossi dall’amministrazione tributaria, la quale li trasferisce immediatamente all’ente statale di assicurazione malattia.
Sulle spese
59
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi, la Corte (Prima Sezione) dichiara:
L’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto,
deve essere interpretato nel senso che:
esso osta ad una normativa nazionale ai sensi della quale un’azienda farmaceutica che è obbligata a riversare all’ente statale di assicurazione malattia una parte del suo fatturato realizzato con la vendita di prodotti farmaceutici finanziati con fondi pubblici, non ha diritto alla riduzione a posteriori della base imponibile a titolo di tali versamenti, tenuto conto del fatto che gli stessi sono effettuati per legge, che la loro base imponibile può essere ridotta detraendo i versamenti effettuati in forza di una convenzione di presa in carico nonché le spese di ricerca e sviluppo sostenute dall’azienda nel settore sanitario, e che gli importi dovuti sono riscossi dall’amministrazione tributaria, la quale li trasferisce immediatamente all’ente statale di assicurazione malattia.
Firme
(
*1
)	Lingua processuale: l’ungherese.