62020CJ0570
ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer)
5 mei 2022 (
*1
)
„Prejudiciële verwijzing – Belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Frauduleuze verzwijging van de verschuldigde belasting – Sancties – Nationale wettelijke regeling die voorziet in een administratieve sanctie en in een strafrechtelijke sanctie voor dezelfde feiten – Handvest van de grondrechten van de Europese Unie – Artikel 49 – Artikel 50 – Ne-bis-in-idembeginsel – Artikel 52, lid 1 – Beperkingen van het ne-bis-in-idembeginsel – Vereiste om duidelijke en nauwkeurige regels vast te stellen – Mogelijkheid om rekening te houden met de uitlegging van de nationale wettelijke regeling door de nationale rechterlijke instanties – Noodzaak om regels vast te stellen die de evenredigheid van het geheel van de opgelegde sancties waarborgen – Sancties van verschillende aard”
In zaak C‑570/20,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Cour de cassation (hoogste rechter in burgerlijke en strafzaken, Frankrijk) bij beslissing van 21 oktober 2020, ingekomen bij het Hof op 28 oktober 2020, in de strafzaak tegen
BV,
in tegenwoordigheid van:
Direction départementale des finances publiques de la Haute-Savoie,
wijst
HET HOF (Eerste kamer),
samengesteld als volgt: A. Arabadjiev, kamerpresident, I. Ziemele, T. von Danwitz (rapporteur), P. G. Xuereb en A. Kumin, rechters,
advocaat-generaal: M. Campos Sánchez-Bordona,
griffier: A. Calot Escobar,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
–
BV, vertegenwoordigd door L. Goldman, avocat,
–
de Franse regering, vertegenwoordigd door E. de Moustier en A. Daniel als gemachtigden,
–
de Europese Commissie, vertegenwoordigd door A. Armenia en C. Ehrbar als gemachtigden,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 9 december 2021,
het navolgende
Arrest
1
Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 50 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (hierna: „Handvest”).
2
Dit verzoek is ingediend in het kader van een strafzaak tegen BV wegens fiscale delicten, met name op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (btw).
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
3
In artikel 2, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1) is bepaald welke handelingen aan btw zijn onderworpen.
4
Artikel 273, eerste alinea, van deze richtlijn luidt:
„De lidstaten kunnen, onder voorbehoud van gelijke behandeling van door belastingplichtigen verrichte binnenlandse handelingen en handelingen tussen de lidstaten, andere verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van fraude, mits deze verplichtingen in het handelsverkeer tussen de lidstaten geen aanleiding geven tot formaliteiten in verband met een grensoverschrijding.”
Frans recht
5
Artikel 1729 van de code général des impôts (algemeen belastingwetboek), in de versie die gold ten tijde van de feiten van het hoofdgeding (hierna: „CGI”), bepaalt:
„In een aangifte of handeling vastgestelde onjuistheden of weglatingen met betrekking tot elementen die relevant zijn voor de bepaling van de maatstaf van heffing of van de belasting, alsook de ten onrechte van de Staat ontvangen teruggaaf van een belastingkrediet, leiden tot de toepassing van een verhoging van:
a.
40 % in geval van een opzettelijke inbreuk;
[…]”
6
Artikel 1741 CGI, in de versie die gold ten tijde van de feiten van het hoofdgeding, ingelast bij wet nr. 2010‑1658 van 29 december 2010, bepaalde:
„Onverminderd de bijzondere bepalingen van dit wetboek wordt eenieder die zich op frauduleuze wijze van de vaststelling of de betaling van alle of een gedeelte van de belastingen waarop dit wetboek van toepassing is, heeft onttrokken of hiertoe een poging heeft gedaan, hetzij door niet vrijwillig binnen de voorgeschreven termijnen belastingaangifte te doen, hetzij door opzettelijk een deel van de aan belasting onderworpen bedragen te verzwijgen, hetzij door zijn insolventie te organiseren of de inning van de belasting anderszins te belemmeren, hetzij door enige andere frauduleuze handeling, gestraft met een geldboete van 37500 EUR en een gevangenisstraf van vijf jaar, los van de toepasselijke fiscale sancties. Indien de feiten zijn gepleegd of bevorderd door aan- of verkopen zonder factuur of met facturen die geen betrekking hebben op reële transacties dan wel ten doel hadden ongerechtvaardigde terugbetalingen van de Staat te verkrijgen, wordt de dader gestraft met een geldboete van 75000 EUR en een gevangenisstraf van vijf jaar.
In geval van verzwijging is deze bepaling echter uitsluitend van toepassing indien een tiende van de maatstaf van heffing of het bedrag van 153 EUR is overschreden.
Aan eenieder die op grond van dit artikel is veroordeeld, kan overeenkomstig artikel 131‑26 van het wetboek van strafrecht de burgerlijke en gezinsrechten worden ontzegd.
Voorts kan de rechter gelasten dat de gegeven beslissing wordt bekendgemaakt en verspreid onder de voorwaarden van artikel 131‑35 of artikel 131‑39 van het wetboek van strafrecht.
[…]”
7
Artikel L. 228 van het livre des procédures fiscales (wetboek fiscale procedures), in de versie die gold ten tijde van de feiten van het hoofdgeding, bepaalde:
„Op straffe van niet-ontvankelijkheid worden klachten met het oog op de toepassing van strafrechtelijke sancties op het gebied van directe belastingen, belasting over de toegevoegde waarde en andere omzetbelastingen, registratierechten, kadastrale rechten en zegelrechten ingediend door de belastingdienst, na instemming van de commissie fiscale delicten.”
8
Volgens vaste rechtspraak van de Cour de cassation (hoogste rechter in burgerlijke en strafzaken, Frankrijk) volgt uit artikel 1741 CGI, gelezen in samenhang met de artikelen L. 228 en volgende van het livre des procédures fiscales, dat het openbaar ministerie de vervolging wegens belastingfraude op straffe van niet-ontvankelijkheid slechts kan instellen na voorafgaande klacht van de belastingdienst.
9
Bij beslissingen nr. 2016‑545 QPC van 24 juni 2016, nr. 2016‑546 QPC van 24 juni 2016, nr. 2016‑556 QPC van 22 juli 2016 en nr. 2018‑745 QPC van 23 november 2018, heeft de Conseil constitutionnel (grondwettelijk Hof, Frankrijk) verklaard dat de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en strafrechtelijke en fiscale sancties in geval van verzwijging van aan belasting onderworpen bedragen en in geval van aangifteverzuim, zoals blijkt uit de artikelen 1729 en 1741 CGI, in overeenstemming is met de beginselen van noodzakelijkheid en evenredigheid van delicten en straffen. De Conseil constitutionnel heeft namelijk uiteengezet dat deze bepalingen „samen de bescherming van de financiële belangen van de Staat en de gelijkheid voor de belasting waarborgen, door gemeenschappelijke doelstellingen na te streven die zowel afschrikkend als repressief van aard zijn”, dat „de inning van de noodzakelijke bijdrage aan de overheidsfinanciën en de bestrijding van belastingfraude rechtvaardigen dat voor de ernstigste gevallen van fraude aanvullende procedures worden ingesteld”, en dat „boven op de door de belastingdienst naar aanleiding van een controle opgelegde financiële sancties dus tot strafvervolging kan worden overgegaan onder de voorwaarden en volgens de procedures bij de wet bepaald”.
10
In het licht van het evenredigheidsbeginsel heeft de Conseil constitutionnel evenwel drie uitleggingsvoorbehouden geformuleerd, die tot gevolg hebben dat de mogelijkheid om tot een dergelijke cumulatie over te gaan, wordt beperkt.
–
Ten eerste kan een belastingplichtige die bij een rechterlijke beslissing die om een feitelijke reden onherroepelijk is geworden, van de belasting is ontheven, niet strafrechtelijk worden veroordeeld wegens belastingfraude.
–
Ten tweede is artikel 1741 CGI, dat belastingfraude strafbaar stelt, enkel van toepassing op de ernstigste gevallen van frauduleuze verzwijging van aan belasting onderworpen bedragen of aangifteverzuim. Deze ernst kan verband houden met de hoogte van het fraudebedrag, met de aard van de handelingen van de vervolgde persoon of met de omstandigheden waarin deze handelingen zijn begaan.
–
Ten derde brengt, ofschoon de mogelijkheid dat twee procedures worden ingeleid tot cumulatie van sancties kan leiden, het evenredigheidsbeginsel mee dat het totale bedrag van de eventueel opgelegde sancties hoe dan ook het bedrag van de hoogste sanctie niet mag overschrijden.
Hoofdgeding en prejudiciële vragen
11
BV heeft tot en met 14 juni 2011 als zelfstandig ondernemer het beroep van accountant uitgeoefend. Uit dien hoofde was hij van rechtswege btw-plichtig en viel hij, gelet op zijn omzet, onder de normale belastingregeling, met indiening van maandelijkse aangiften.
12
De belastingdienst heeft boekhoudkundige controles verricht over de jaren 2009, 2010 en 2011.
13
Op 10 maart 2014 heeft de belastingdienst bij de procureur de la République d’Annecy (officier van Justitie van Annecy, Frankrijk) een klacht ingediend tegen BV. BV werd verweten dat hij een onregelmatige boekhouding had ingediend, dat hij btw-aangiften had ingediend die waren verminderd door het verzwijgen van het grootste deel van de ontvangen inkomsten, dat hij aangiften voor niet-commerciële winsten had ingediend die waren verminderd, en dat hij aangifte had gedaan van alle verminderde inkomsten en daarbij een lagere niet-commerciële winst had vermeld dan de daadwerkelijk behaalde winst. Volgens deze klacht bedroeg het ontdoken btw-bedrag 82507 EUR en de ontdoken inkomstenbelasting 108883 EUR.
14
Na een gerechtelijk vooronderzoek van de procureur de la République is BV naar de tribunal correctionnel d’Annecy (correctionele rechtbank Annecy, Frankrijk) verwezen om daar te worden berecht voor de strafbare feiten van belastingfraude door het verzwijgen van aan belasting onderworpen bedragen en het weglaten van boekingen in een boekhoudkundig document.
15
Bij vonnis van 23 juni 2017 heeft de tribunal correctionnel d’Annecy BV schuldig bevonden aan de hem verweten feiten, hem veroordeeld tot twaalf maanden gevangenisstraf en hem gelast de beslissing op eigen kosten bekend te maken.
16
BV heeft tegen dit vonnis hoger beroep ingesteld bij de cour d’appel de Chambéry (rechter in tweede aanleg Chambéry, Frankrijk). Ter ondersteuning van zijn hoger beroep heeft hij aangevoerd dat zijn strafrechtelijke veroordeling in strijd was met het in artikel 50 van het Handvest neergelegde ne-bis-in-idembeginsel, aangezien tegen hem wegens dezelfde feiten reeds een navorderingsprocedure was ingesteld die aanleiding heeft gegeven tot de toepassing van onherroepelijk geworden fiscale boeten ten belope van 40 % van de ontdoken belasting.
17
Bij arrest van 13 februari 2019 heeft de cour d’appel de Chambéry het hoger beroep verworpen. Deze rechterlijke instantie heeft geoordeeld dat de cumulatie van strafrechtelijke sancties en fiscale sancties tegen BV niet in strijd was met artikel 50 van het Handvest, aangezien de toepassing van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regeling voldeed aan de vereisten die voortvloeien uit de rechtspraak van de Conseil constitutionnel op dit gebied.
18
BV heeft tegen het arrest van de cour d’appel de Chambéry cassatieberoep ingesteld bij de Cour de cassation, de verwijzende rechter in de onderhavige zaak, op grond dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regeling niet voldoet aan het vereiste van duidelijkheid en voorzienbaarheid waaraan een cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard moet voldoen overeenkomstig de rechtspraak die voortvloeit uit het arrest van 20 maart 2018, Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197, punten 49‑51). Voorts heeft hij betoogd dat deze nationale regeling, anders dan de rechtspraak die met name voortvloeit uit het arrest van 20 maart 2018, Garlsson Real Estate e.a. (C‑537/16, EU:C:2018:193, punten 56 en 60), niet voorziet in regels waarmee kan worden gewaarborgd dat de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties de ernst van de geconstateerde inbreuk niet te buiten gaat.
19
Om te beginnen is de verwijzende rechter van oordeel dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regeling, aangezien zij met name beoogt strafbare feiten op btw-gebied te bestrijden teneinde te waarborgen dat de verschuldigde btw volledig wordt geïnd, het Unierecht ten uitvoer brengt in de zin van artikel 51, lid 1, van het Handvest, zodat zij het in artikel 50 van het Handvest gewaarborgde ne-bis-in-idembeginsel in acht moet nemen.
20
Wat het vereiste van duidelijkheid en voorzienbaarheid betreft, merkt deze rechter op dat de artikelen 1729 en 1741 CGI nauwkeurig de handelingen en de verzuimen omschrijven die strafrechtelijk en fiscaal kunnen worden vervolgd en bestraft, en dat de Conseil constitutionnel de drie in punt 10 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte uitleggingsvoorbehouden heeft toegepast.
21
Wat meer in het bijzonder het tweede uitleggingsvoorbehoud betreft, benadrukt de verwijzende rechter dat hij de toepassingsvoorwaarden ervan heeft gepreciseerd. Zo staat het aan de strafrechter om, wanneer de van belastingontduiking verdachte persoon aantoont dat hem persoonlijk voor dezelfde feiten een fiscale sanctie is opgelegd, allereerst na te gaan of de bestanddelen van dat strafbare feit, gelet op artikel 1741 CGI, zijn bewezen. Vervolgens staat het aan die rechter om, in voorkomend geval ambtshalve, vast te stellen of de aangevoerde feiten een mate van ernst vertonen die, gelet op de criteria die de Conseil constitutionnel heeft vastgesteld met betrekking tot het bedrag van de ontdoken belasting, de aard van de feiten of de omstandigheden waarin deze hebben plaatsgevonden, naast de fiscale sancties ook strafrechtelijke sancties kan rechtvaardigen. Ten slotte moet de beslissing over de ernst worden gemotiveerd en voorafgaan aan de keuze en de motivering van de opgelegde straffen.
22
Met betrekking tot de vraag of de zwaarte van alle opgelegde sancties tot het strikt noodzakelijke is beperkt, merkt de verwijzende rechter op dat de Franse regeling, volgens het tweede uitleggingsvoorbehoud van de Conseil constitutionnel, de strafvervolging beperkt tot strafbare feiten die een zekere ernst vertonen, waarvoor de nationale wetgever naast een geldboete ook in een vrijheidsstraf heeft voorzien.
23
Voorts wordt op grond van het derde uitleggingsvoorbehoud de mogelijkheid om sancties te cumuleren beperkt door de onmogelijkheid om het maximumbedrag van een van de opgelegde sancties te overschrijden. De verwijzende rechter preciseert evenwel dat volgens zijn eigen rechtspraak dit derde uitleggingsvoorbehoud slechts betrekking heeft op sancties van dezelfde aard, namelijk geldelijke sancties, aangezien het veronderstelt dat de rechter de maximumbedragen van de opgelegde strafrechtelijke en fiscale sancties kan vergelijken om het hoogste bedrag te bepalen, dat het plafond vormt. Dit uitleggingsvoorbehoud geldt dus niet in geval van cumulatie van fiscale geldelijke sancties en vrijheidsstraffen.
24
In deze omstandigheden heeft de Cour de cassation de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:
„1)
Voldoet de hierboven beschreven nationale regeling aan het vereiste dat de omstandigheden waarin verzwijging bij aangiften op btw-gebied kan leiden tot een cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard, duidelijk en voorzienbaar zijn?
2)
Voldoet de hierboven beschreven nationale regeling aan het vereiste dat een cumulatie van dergelijke sancties noodzakelijk en evenredig is?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
25
Met zijn twee prejudiciële vragen, die samen moeten worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of het door artikel 50 juncto artikel 52, lid 1, van het Handvest gewaarborgde grondrecht aldus moet worden uitgelegd dat het
–
zich ertegen verzet dat de beperking van de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard in geval van frauduleuze verzwijging of aangifteverzuim op btw-gebied waarin de nationale wettelijke regeling voor de ernstigste gevallen voorziet, enkel voortvloeit uit vaste rechtspraak waarin de voorwaarden voor toepassing van deze cumulatie restrictief worden uitgelegd, en/of
–
zich verzet tegen een nationale regeling die in geval van cumulatie van een geldelijke sanctie en een vrijheidsstraf niet door middel van duidelijke en nauwkeurige regels, in voorkomend geval zoals uitgelegd door de nationale rechterlijke instanties, waarborgt dat het geheel van de opgelegde sancties de ernst van het geconstateerde strafbare feit niet te buiten gaat.
26
Vooraf zij eraan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak door de nationale belastingautoriteiten opgelegde administratieve sancties en strafrechtelijke procedures ter zake van btw-delicten de tenuitvoerlegging vormen van de artikelen 2 en 273 van richtlijn 2006/112 alsmede van artikel 325 VWEU, en dus van het Unierecht in de zin van artikel 51, lid 1, van het Handvest, zodat daarbij het in artikel 50 van het Handvest gewaarborgde grondrecht in acht moet worden genomen (arrest van 20 maart 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punt 21 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
27
Volgens dit artikel wordt niemand opnieuw berecht of gestraft in een strafrechtelijke procedure voor een strafbaar feit waarvoor hij in de Unie reeds onherroepelijk is vrijgesproken of veroordeeld overeenkomstig de wet.
28
In casu wordt BV in het kader van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde strafprocedure vervolgd wegens frauduleuze verzwijging en aangifteverzuim op btw-gebied, terwijl hem volgens de gegevens in het verzoek om een prejudiciële beslissing voor dezelfde feiten reeds een onherroepelijk geworden administratieve sanctie van strafrechtelijke aard in de zin van artikel 50 van het Handvest was opgelegd. Een dergelijke cumulatie van vervolgingsmaatregelen vormt een beperking van het in deze bepaling van het Handvest verankerde grondrecht, aangezien die bepaling verbiedt om voor dezelfde feiten meerdere sancties van strafrechtelijke aard op te leggen na afloop van verschillende daartoe ingestelde procedures (zie naar analogie arrest van 20 maart 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punt 35).
29
Niettemin kan volgens vaste rechtspraak een beperking van het door artikel 50 van het Handvest gewaarborgde grondrecht worden gerechtvaardigd op grond van artikel 52, lid 1, van het Handvest (arresten van 20 maart 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 22 maart 2022, Nordzucker e.a., C‑151/20, EU:C:2022:203, punt 49).
30
Volgens artikel 52, lid 1, eerste volzin, van het Handvest moeten beperkingen op de uitoefening van de in het Handvest erkende rechten en vrijheden bij wet worden gesteld en de wezenlijke inhoud van die rechten en vrijheden eerbiedigen. Volgens de tweede volzin van hetzelfde lid kunnen, met inachtneming van het evenredigheidsbeginsel, aan die rechten en vrijheden slechts beperkingen worden gesteld indien zij noodzakelijk zijn en daadwerkelijk beantwoorden aan door de Unie erkende doelstellingen van algemeen belang of aan de eisen van de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen.
31
In de onderhavige zaak staat ten eerste vast dat de mogelijkheid van cumulatie van vervolgingsmaatregelen en strafrechtelijke sancties en administratieve vervolging en sancties van strafrechtelijke aard is neergelegd in de wet, te weten de artikelen 1729 en 1741 CGI. Het vereiste dat elke beperking van de uitoefening van de grondrechten bij wet moet zijn gesteld, impliceert weliswaar dat de rechtsgrondslag voor de inmenging in die rechten zelf de omvang van de beperking van de uitoefening van het betrokken recht moet bepalen, maar dit vereiste valt grotendeels samen met de uit het evenredigheidsbeginsel voortvloeiende vereisten van duidelijkheid en nauwkeurigheid (zie in die zin arrest van 16 juli 2020, Facebook Ireland en Schrems, C‑311/18, EU:C:2020:559, punt 180), welk beginsel in de punten 34 en volgende van dit arrest zal worden onderzocht.
32
Ten tweede eerbiedigt een nationale regeling als die in het hoofdgeding de wezenlijke inhoud van artikel 50 van het Handvest, aangezien zij een dergelijke cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties enkel toestaat onder limitatief vastgestelde voorwaarden, zoals blijkt uit de aanwijzingen in het aan het Hof ter beschikking staande dossier, zodat verzekerd is dat niet aan het door dat artikel 50 gewaarborgde recht als zodanig wordt afgedaan.
33
Ten derde blijkt uit het dossier waarover het Hof beschikt dat deze regeling beoogt te waarborgen dat de verschuldigde btw volledig wordt geïnd. Gelet op het belang dat de rechtspraak van het Hof voor de verwezenlijking van deze doelstelling hecht aan de bestrijding van btw-delicten, beantwoordt de beperking van het ne-bis-in-idembeginsel dat voortvloeit uit een nationale regeling als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, aan een doelstelling van algemeen belang.
34
Wat ten vierde de eerbiediging van het evenredigheidsbeginsel betreft zij opgemerkt dat dit beginsel vereist dat de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties die mogelijk wordt gemaakt door een nationale regeling als aan de orde in het hoofdgeding, niet buiten de grenzen treedt van wat geschikt en noodzakelijk is voor de verwezenlijking van de rechtmatige doelstellingen die met de betrokken regeling worden nagestreefd, met dien verstande dat, wanneer een keuze mogelijk is tussen meerdere geschikte maatregelen, die maatregel moet worden gekozen die de minste belasting met zich brengt, en dat de veroorzaakte nadelen niet onevenredig mogen zijn aan de nagestreefde doelstellingen (arrest van 20 maart 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punt 46 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
35
Een nationale regeling die voorziet in de mogelijkheid van een dergelijke cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties is geschikt voor de verwezenlijking van de legitieme doelstelling om btw-delicten te bestrijden, teneinde te waarborgen dat de verschuldigde btw volledig wordt geïnd (arrest van 20 maart 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, punt 48).
36
Wat de strikte noodzaak van een dergelijke nationale regeling betreft, heeft het Hof in de punten 49, 53 en 55 van het arrest van 20 maart 2018, Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197), gepreciseerd dat deze duidelijke en nauwkeurige regels moet bevatten die, om te beginnen, de justitiabele in staat stellen te voorzien voor welk handelen of nalaten een dergelijke cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties mogelijk is, vervolgens zorgen voor onderlinge afstemming van de procedures, opdat de extra belasting die de cumulatie van strafprocedures – die onafhankelijk van elkaar worden gevoerd – met zich meebrengt, tot het strikt noodzakelijke wordt beperkt, en, ten slotte, kunnen waarborgen dat de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties de ernst van de geconstateerde inbreuk niet te buiten gaat.
37
De verwijzende rechter heeft in de eerste plaats twijfels over het eerste van de in het vorige punt genoemde vereisten, dat, wat het door artikel 50 van het Handvest gewaarborgde grondrecht betreft, ook het in artikel 49, lid 1, van het Handvest neergelegde beginsel weerspiegelt dat strafbare feiten en straffen een behoorlijke juridische basis moeten hebben. Zoals de advocaat-generaal in de punten 56 tot en met 58 van zijn conclusie heeft opgemerkt, is dit beginsel immers van toepassing op de cumulatie van een onherroepelijk geworden administratieve sanctie van strafrechtelijke aard in de zin van artikel 50 van het Handvest en van strafrechtelijke vervolging, aangezien deze cumulatie voor de betrokken persoon een ernstiger gevolg kan hebben dan alleen de strafrechtelijke vervolging. In het bijzonder kan de repressieve last die voortvloeit uit de cumulatie van sancties van strafrechtelijke aard verder gaan dan die waarin de wet voor een verweten gedraging voorziet. Daarom moet elke bepaling die een dubbele bestraffing toestaat, de vereisten van het legaliteitsbeginsel ter zake van strafbare feiten en straffen, zoals gewaarborgd door artikel 49, lid 1, van het Handvest, in acht nemen.
38
Wat het legaliteitsbeginsel inzake delicten en straffen betreft, heeft het Hof geoordeeld dat dit beginsel weliswaar vereist dat de wet een duidelijke omschrijving geeft van de strafbare feiten en de daarop gestelde straffen, maar dat aan deze voorwaarde is voldaan wanneer de justitiabele uit de bewoordingen van de relevante bepaling, zo nodig met behulp van de door de rechterlijke instanties daaraan gegeven uitlegging, kan opmaken voor welk handelen of nalaten hij strafrechtelijk aansprakelijk kan worden gesteld (arresten van 22 oktober 2015, AC-Treuhand/Commissie, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 11 juni 2020, Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, punt 49).
39
De omstandigheid dat de voorwaarden voor cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard niet uitsluitend voortvloeien uit wettelijke bepalingen, maar ook uit de uitlegging ervan door de nationale rechterlijke instanties, doet op zich dus niet af aan het duidelijke en nauwkeurige karakter van de nationale regeling, op voorwaarde evenwel dat de justitiabele op basis van de bewoordingen van de relevante bepalingen en zo nodig met behulp van de uitlegging die deze rechterlijke instanties daaraan geven, kan weten welk handelen of nalaten aanleiding kan geven tot een dergelijke cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties.
40
Met betrekking tot het gebruik door de nationale wetgever van algemene begrippen om te bepalen welke handelingen aanleiding kunnen geven tot cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard, zij eraan herinnerd dat het Hof in de punten 52 en 53 van zijn arrest van 20 maart 2018, Garlsson Real Estate e.a. (C‑537/16, EU:C:2018:193), heeft geoordeeld dat de nationale regeling die aan de orde was in de zaak die tot dat arrest heeft geleid, voldoende duidelijk en nauwkeurig was, ook al stelde die nationale regeling deze cumulatie afhankelijk van de vraag of de betrokken gedraging de waarde van de financiële instrumenten aanzienlijk kon beïnvloeden, en dus van de uitlegging van een algemeen begrip dat een aanzienlijke beoordelingsmarge van de nationale rechterlijke instanties vergde.
41
Uit de rechtspraak inzake het legaliteitsbeginsel inzake delicten en straffen blijkt immers dat dit beginsel niet aldus kan worden uitgelegd dat het de geleidelijke verduidelijking van de regels van strafrechtelijke aansprakelijkheid door rechterlijke uitlegging in achtereenvolgende zaken verbiedt, op voorwaarde dat het resultaat redelijkerwijs kon worden voorzien toen de inbreuk werd gepleegd, met name gelet op de uitlegging die toentertijd werd gehanteerd in de rechtspraak betreffende de wettelijke bepaling in kwestie (arresten van 22 oktober 2015, AC‑Treuhand/Commissie, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punt 41 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 11 juni 2020, Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, punt 50).
42
Onder voorbehoud van dezelfde voorwaarden staat de omstandigheid dat de nationale rechtspraak bij de uitlegging van de relevante wettelijke bepalingen verwijst naar algemene begrippen die geleidelijk moeten worden verduidelijkt, in beginsel dus niet eraan in de weg dat de nationale regeling wordt geacht duidelijke en nauwkeurige regels vast te stellen aan de hand waarvan justitiabelen kunnen voorspellen welk handelen of nalaten het voorwerp kan zijn van een cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard.
43
In dit verband zij er nog aan herinnerd dat de omvang van de aldus verlangde voorzienbaarheid grotendeels afhankelijk is van de inhoud van de betrokken bepaling, van de door die bepaling bestreken materie en van het aantal en de hoedanigheid van haar adressaten. De voorzienbaarheid van de wet betekent niet dat de betrokkene niet genoopt mag zijn deskundig advies in te winnen om in een mate die in de gegeven omstandigheden redelijk is, de mogelijke gevolgen van een bepaalde handeling te kunnen beoordelen. Dit is vooral het geval voor beroepsbeoefenaren, die gewoon zijn bij de uitoefening van hun beroep grote voorzichtigheid aan de dag te leggen. Van hen mag dus worden verwacht dat zij grote zorg besteden aan de beoordeling van het daaraan verbonden risico (zie in die zin arresten van 28 juni 2005, Dansk Rørindustri e.a./Commissie, C‑189/02 P, C‑202/02 P, C‑205/02 P–C‑208/02 P en C‑213/02 P, EU:C:2005:408, punt 219 en aldaar aangehaalde rechtspraak; 22 oktober 2015, AC-Treuhand/Commissie, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, punt 42, en 28 maart 2017, Rosneft, C‑72/15, EU:C:2017:236, punt 166).
44
In casu staat het weliswaar aan de verwijzende rechter om na te gaan of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regeling voldoet aan de in punt 36 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte vereisten van duidelijkheid en nauwkeurigheid, maar staat het aan het Hof om in dit verband nuttige aanwijzingen te geven om hem in staat te stellen het bij hem aanhangige geding af te doen [zie naar analogie arrest van 22 juni 2021, Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid (Gevolgen van een verwijderingsbesluit), C‑719/19, EU:C:2021:506, punt 82 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
45
Om te beginnen blijkt uit de gegevens van het verzoek om een prejudiciële beslissing dat artikel 1729 CGI de voorwaarden vaststelt waaronder frauduleuze verzwijging of aangifteverzuim, met name op btw-gebied, aanleiding kan geven tot de oplegging van een administratieve geldboete van strafrechtelijke aard. Volgens artikel 1741 CGI en onder de in die bepaling genoemde voorwaarden kunnen dergelijke handelingen, „los van de toepasselijke fiscale sancties”, ook worden bestraft met een strafrechtelijke geldboete en een vrijheidsstraf.
46
Vervolgens heeft de Conseil constitutionnel geoordeeld dat de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties waarin deze artikelen voorzien, slechts kan worden toegepast in de ernstigste gevallen van frauduleuze verzwijging van aan belasting onderworpen bedragen of aangifteverzuim, waarbij hij heeft gepreciseerd dat deze ernst kan voortvloeien uit het bedrag van de ontdoken belasting, uit de aard van de handelingen van de vervolgde persoon of uit de omstandigheden waarin die handelingen hebben plaatsgevonden. Onder voorbehoud van de beoordeling van de verwijzende rechter lijkt een dergelijke uitlegging door deze rechter in het licht van het evenredigheidsbeginsel op zich niet onvoorzienbaar.
47
Ten slotte merkt de verwijzende rechter op dat hij de in het vorige punt bedoelde rechtspraak van de Conseil constitutionnel reeds herhaaldelijk heeft toegepast en aldus de draagwijdte ervan nader heeft gepreciseerd. Het staat aan de verwijzende rechter om na te gaan of het, gelet op deze precedenten uit de rechtspraak, het voor BV op het moment waarop de feiten in het hoofdgeding werden gepleegd redelijkerwijs voorzienbaar was dat deze aanleiding konden geven tot cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard in de zin van de artikelen 1729 en 1741 CGI.
48
In deze context kan de omstandigheid dat BV in voorkomend geval juridisch advies had moeten inwinnen om de mogelijke gevolgen van de hem ten laste gelegde feiten te beoordelen in het licht van de voorwaarden voor toepassing van de in die artikelen voorziene cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties, zoals uitgelegd door de nationale rechterlijke instanties, overeenkomstig de in punt 43 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte rechtspraak niet afdoen aan de duidelijkheid en nauwkeurigheid van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regeling. Dit geldt des te meer voor BV, aangezien hij deze feiten lijkt te hebben gepleegd in het kader van zijn beroepswerkzaamheden als accountant.
49
In de tweede plaats twijfelt de verwijzende rechter aan het in punt 36 van het onderhavige arrest bedoelde derde vereiste, dat zowel voortvloeit uit artikel 52, lid 1, van het Handvest als uit het in artikel 49, lid 3, van het Handvest neergelegde beginsel dat straffen evenredig moeten zijn, en op grond waarvan de bevoegde autoriteiten erop toe moeten zien dat de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties de ernst van de geconstateerde inbreuk niet te buiten gaat ingeval een tweede sanctie wordt opgelegd (zie in die zin arrest van 20 maart 2018, Garlsson Real Estate e.a., C‑537/16, EU:C:2018:193, punt 56).
50
In dit verband moet worden gepreciseerd dat dit vereiste volgens de in punt 36 en in het vorige punt van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak zonder uitzondering geldt voor alle cumulatief opgelegde sancties en dus zowel voor de cumulatie van sancties van dezelfde aard als voor de cumulatie van sancties van verschillende aard, zoals geldelijke sancties en vrijheidsstraffen. De enkele omstandigheid dat de bevoegde autoriteiten voornemens zijn andere sancties op te leggen, ontslaat hen niet van de verplichting zich ervan te vergewissen dat de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties de ernst van de geconstateerde inbreuk niet te buiten gaat, omdat anders het evenredigheidsbeginsel zou worden geschonden.
51
In die omstandigheden heeft het Hof in punt 60 van het arrest van 20 maart 2018, Garlsson Real Estate e.a. (C‑537/16, EU:C:2018:193), geoordeeld dat een regeling die voor de cumulatie van een strafrechtelijke geldboete en een bestuurlijke geldboete van strafrechtelijke aard bepaalt dat de invordering van de eerste geldboete beperkt is tot het gedeelte dat het bedrag van de tweede geldboete te boven gaat, zonder ook in een dergelijke regel te voorzien voor de cumulatie van een bestuurlijke geldboete van strafrechtelijke aard en een vrijheidsstraf, niet aan dit evenredigheidsvereiste voldoet.
52
In casu heeft de verwijzende rechter, volgens de gegevens in het verzoek om een prejudiciële beslissing, op basis van evenredigheidsoverwegingen geoordeeld dat het totale bedrag van de in geval van cumulatie van sancties opgelegde sanctie, niet hoger mag zijn dan het hoogste bedrag van een van de opgelegde sancties. Hij heeft evenwel ook gepreciseerd dat die beperking enkel geldt voor sancties van dezelfde aard, te weten geldelijke sancties. Zoals de advocaat-generaal in punt 103 van zijn conclusie heeft opgemerkt, kan een dergelijke beperking er niet voor zorgen dat de ernst van de inbreuk strookt met de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties wanneer een geldelijke sanctie wordt gecumuleerd met een vrijheidsstraf.
53
Voor zover de Franse regering voor het Hof heeft opgemerkt dat de strafrechter het beginsel van de evenredigheid van straffen in acht moet nemen, dat hem de bevoegdheid verleent om de strafrechtelijke sanctie te wijzigen naargelang van de omstandigheden van het geval, moet worden opgemerkt dat uit de in de punten 36 en 49 van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak volgt dat de bevoegde autoriteiten verplicht zijn erop toe te zien dat de zwaarte van het geheel van de opgelegde sancties de ernst van de geconstateerde inbreuk niet te buiten gaat en dat deze verplichting duidelijk moet blijken uit de nationale regeling.
54
Het staat aan de verwijzende rechter om na te gaan of dit in casu het geval is, gelet op het feit dat hij, mede op basis van evenredigheidsoverwegingen, heeft geoordeeld dat de in punt 52 bedoelde beperking enkel geldt voor de cumulatie van sancties van dezelfde aard.
55
Gelet op een en ander dient op de prejudiciële vragen te worden geantwoord dat het door artikel 50 juncto artikel 52, lid 1, van het Handvest gewaarborgde grondrecht aldus moet worden uitgelegd dat het
–
zich er niet tegen verzet dat de beperking van de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard in geval van frauduleuze verzwijging of aangifteverzuim op btw-gebied waarin de nationale wettelijke regeling voor de ernstigste gevallen voorziet, enkel voortvloeit uit vaste rechtspraak waarin de voorwaarden voor toepassing van deze cumulatie restrictief worden uitgelegd, mits op het moment waarop het delict wordt gepleegd redelijkerwijs voorzienbaar is dat dit aanleiding kan geven tot cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard, maar
–
zich verzet tegen een nationale regeling die in geval van cumulatie van een geldelijke sanctie en een vrijheidsstraf niet door middel van duidelijke en nauwkeurige regels, in voorkomend geval zoals uitgelegd door de nationale rechterlijke instanties, waarborgt dat het geheel van de opgelegde sancties de ernst van het geconstateerde strafbare feit niet te buiten gaat.
Kosten
56
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof (Eerste kamer) verklaart voor recht:
Het door artikel 50 juncto artikel 52, lid 1, van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie gewaarborgde grondrecht moet aldus worden uitgelegd dat het
–
zich er niet tegen verzet dat de beperking van de cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard in geval van frauduleuze verzwijging of aangifteverzuim op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (btw) waarin de nationale wettelijke regeling voor de ernstigste gevallen voorziet, enkel voortvloeit uit vaste rechtspraak waarin de voorwaarden voor toepassing van deze cumulatie restrictief worden uitgelegd, mits op het moment waarop het delict wordt gepleegd redelijkerwijs voorzienbaar is dat dit aanleiding kan geven tot cumulatie van vervolgingsmaatregelen en sancties van strafrechtelijke aard, maar
–
zich verzet tegen een nationale regeling die in geval van cumulatie van een geldelijke sanctie en een vrijheidsstraf niet door middel van duidelijke en nauwkeurige regels, in voorkomend geval zoals uitgelegd door de nationale rechterlijke instanties, waarborgt dat het geheel van de opgelegde sancties de ernst van het geconstateerde strafbare feit niet te buiten gaat.
ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Frans.