62019CJ0596_RES
Asunto C‑596/19 P
Comisión Europea
contra
Hungría
Sentencia del Tribunal de Justicia (Gran Sala) de 16 de marzo de 2021
«Recurso de casación — Artículo 107 TFUE, apartado 1 — Ayudas de Estado — Impuesto húngaro sobre el volumen de negocios derivado de la publicidad — Elementos de determinación del sistema de referencia — Progresividad de los tipos — Régimen transitorio de deducibilidad parcial de pérdidas diferidas — Existencia de ventaja selectiva — Carga de la prueba»
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Concesión por las autoridades públicas de un trato fiscal ventajoso a ciertas empresas — Inclusión — Ventajas derivadas de una medida de carácter general aplicable sin distinción a todos los operadores económicos — Exclusión
(Art. 107 TFUE, ap. 1)
(véanse los apartados 33 a 36 y 56)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Excepción al sistema tributario general — Elementos constitutivos del sistema de referencia o régimen fiscal normal — Características constitutivas del impuesto en cuestión — Estructura de imposición progresiva — Inclusión — Límites — Elemento manifiestamente discriminatorio
(Art. 107 TFUE, ap. 1)
(véanse los apartados 37, 38, 43 a 46 y 48)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Establecimiento de una tributación progresiva basada en el volumen de negocios — Decisión comprendida en la facultad de apreciación de los Estados miembros — Criterios de apreciación — Indicador neutro y pertinente de la capacidad contributiva de los sujetos pasivos — Inexistencia de parámetros manifiestamente discriminatorios — Inexistencia de carácter selectivo
(Art. 107 TFUE, ap. 1)
(véanse los apartados 46 a 50)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Impuesto sectorial sobre el volumen de negocios de los medios de difusión de publicidad — Mecanismo transitorio de deducibilidad parcial de pérdidas diferidas — Elemento que no forma parte del sistema de referencia o régimen fiscal normal — Apreciación de la diferenciación introducida por el mecanismo habida cuenta del objetivo perseguido — Compatibilidad con el objetivo de redistribución perseguido — Inexistencia de diferencia de trato entre operadores que se encuentran, habida cuenta de este objetivo, en una situación fáctica y jurídica comparable — Inexistencia de carácter selectivo
(Art. 107 TFUE, ap. 1)
(véanse los apartados 59 a 68)
Resumen
El impuesto polaco en el sector del comercio minorista y el impuesto húngaro sobre la publicidad no infringen el Derecho de la Unión en materia de ayudas de Estado
Por consiguiente, el Tribunal de Justicia desestima los recursos de casación de la Comisión y confirma las sentencias del Tribunal General
Mediante una ley que entró en vigor el 1 de septiembre de 2016, Polonia estableció un impuesto en el sector del comercio minorista. Este impuesto se basaba en el volumen de negocios mensual registrado por cualquier minorista de la venta de mercancías a los consumidores, siempre que fuese superior a 17 millones de eslotis (PLN) (cuatro millones de euros, aproximadamente). Este impuesto comportaba dos tramos: en relación con el primero se aplicaba un tipo del 0,8 % al volumen de negocios comprendido entre 17 y 170 millones de PLN y, respecto del segundo, un tipo del 1,4 % gravaba la parte del volumen de negocios que excedía de este último importe.
Al término del procedimiento de investigación formal de esta medida incoado mediante Decisión de 19 de septiembre de 2016, (
1
) la Comisión Europea consideró, mediante Decisión de 30 de junio de 2017, (
2
) que este impuesto progresivo constituía una ayuda de Estado incompatible con el mercado interior y ordenó a Polonia que cancelase todos los pagos pendientes en concepto de dicho impuesto, con efectos a partir de la fecha de su adopción.
Mediante sentencia de 16 de mayo de 2019, (
3
) el Tribunal General, llamado a pronunciarse sobre el recurso presentado por Polonia, anuló, por una parte, la Decisión de incoar el procedimiento de investigación formal y, por otra parte, la Decisión negativa adoptada por la Comisión en relación con la medida fiscal adoptada por Polonia. Declaró que la Comisión había estimado erróneamente que el establecimiento de un impuesto progresivo sobre el volumen de negocios generado por la venta minorista de mercancías daba lugar a una ventaja selectiva en beneficio de las empresas con un volumen de negocios poco elevado relacionado con dicha actividad, y que, por lo que respecta a la decisión de incoar el procedimiento de investigación formal, no podía, en el estado del expediente en el momento de la adopción de dicha Decisión, calificar provisionalmente la medida fiscal controvertida de ayuda nueva sin basarse en la existencia de dudas legítimas sobre esta cuestión.
Por su parte, Hungría había establecido, mediante una ley que entró en vigor el 15 de agosto de 2014, un impuesto progresivo sobre los ingresos derivados de la difusión de publicidad en dicho Estado miembro. Este impuesto, basado en el volumen de negocios neto de los medios de difusión de publicidad (periódicos, medios audiovisuales, empresas de publicidad exterior) que operan en Hungría, incluía inicialmente una escala de seis tipos progresivos en función del volumen de negocios y, posteriormente, fue adaptado reduciéndose los tipos a dos, y contemplaba la posibilidad, para los sujetos pasivos cuyo beneficio antes de impuestos en el ejercicio 2013 fuera nulo o negativo, de deducir de su base imponible el 50 % de las pérdidas diferidas de ejercicios anteriores.
Una vez finalizado el procedimiento de investigación formal de esta medida, incoado mediante Decisión de 12 de marzo de 2015, (
4
) la Comisión consideró, en su Decisión de 4 de noviembre de 2016, (
5
) que la medida fiscal adoptada por Hungría, debido tanto a su estructura progresiva como a la posibilidad de deducir las pérdidas diferidas, constituía una ayuda de Estado incompatible con el mercado interior y ordenó la recuperación inmediata y efectiva de las ayudas abonadas a sus beneficiarios.
Mediante sentencia de 27 de junio de 2019, (
6
) el Tribunal General, llamado a pronunciarse sobre el recurso presentado por Hungría, anuló esta última Decisión al apreciar que la Comisión había considerado erróneamente que la medida fiscal controvertida y el mecanismo de deducibilidad parcial de las pérdidas diferidas constituían ventajas selectivas.
En dos sentencias dictadas el 16 de marzo de 2021, el Tribunal de Justicia, constituido en Gran Sala, desestima los recursos de casación interpuestos por la Comisión contra las sentencias recurridas. En apoyo de sus recursos de casación, la Comisión alegaba, en particular, que el Tribunal General había infringido el artículo 107, apartado 1, TFUE, al declarar que el carácter progresivo de los impuestos sobre el volumen de negocios de que se trataba respectivamente no generaba ninguna ventaja selectiva.
Al desestimar, en sus sentencias, las alegaciones de la Comisión, el Tribunal de Justicia reafirma, en el ámbito de las ayudas de Estado, el principio establecido en materia de libertades fundamentales del mercado interior según el cual, en el estado actual de la armonización del Derecho fiscal de la Unión, los Estados miembros tienen libertad para establecer el sistema impositivo que consideren más adecuado, de modo que la aplicación de una tributación progresiva basada en el volumen de negocios esté comprendida en el ámbito de la facultad de apreciación de cada Estado miembro, (
7
) siempre que las características constitutivas de la medida controvertida no pongan de manifiesto ningún elemento manifiestamente discriminatorio.
Apreciación del Tribunal de Justicia
Con carácter preliminar, el Tribunal de Justicia recuerda que, a efectos de la calificación de una medida de alcance general como «ayuda de Estado», en el sentido del artículo 107, apartado 1, TFUE, el requisito relativo a la selectividad de la ventaja prevista por la medida de que se trate exige determinar si esta puede favorecer a «determinadas empresas o producciones» en relación con otras que, habida cuenta del objetivo perseguido por dicho régimen, se encuentren en una situación fáctica y jurídica comparable y que, por lo tanto, reciben un trato diferenciado que pueda, en esencia, calificarse de discriminatorio. En particular, cuando se trata de una medida fiscal nacional, la Comisión debe identificar, en un primer momento, el sistema de referencia, es decir, el régimen tributario «normal» aplicable en el Estado miembro de que se trate, y demostrar, en un segundo momento, que la medida fiscal en cuestión supone una excepción al referido sistema de referencia, por cuanto introduce diferenciaciones entre operadores económicos que, con respecto al objetivo asignado a dicho sistema, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable, sin que esa diferenciación esté justificada habida cuenta de la naturaleza o de la estructura del sistema en cuestión.
A la luz de estas consideraciones, el Tribunal de Justicia examinó, en primer término, si, en el caso de autos, el Tribunal General había apreciado acertadamente que la Comisión no había demostrado que la progresividad de la medida fiscal controvertida conllevara conferir una ventaja selectiva a «determinadas empresas o producciones». A este respecto, el Tribunal de Justicia confirma el análisis del Tribunal General según el cual la progresividad de los tipos prevista por las medidas fiscales controvertidas forma parte del sistema de referencia a la luz del cual debe apreciarse si puede demostrarse la existencia de una ventaja selectiva.
En efecto, habida cuenta de la autonomía fiscal reconocida a los Estados miembros fuera de los ámbitos que han sido objeto de armonización en el Derecho de la Unión, estos tienen libertad para establecer el sistema de imposición que consideren más adecuado, adoptando, en su caso, una imposición progresiva. En particular, el Derecho de la Unión en materia de ayudas de Estado no se opone, en principio, a que los Estados miembros decidan optar por tipos impositivos progresivos, destinados a tener en cuenta la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, así como tampoco les obliga a reservar la aplicación de tipos progresivos únicamente a la tributación basada en los beneficios, con exclusión de la basada en el volumen de negocios.
En estas circunstancias, las características constitutivas del impuesto, de las que forman parte los tipos impositivos progresivos, constituyen, en principio, el sistema de referencia o el régimen tributario «normal» a efectos del análisis del requisito de selectividad. Corresponde a la Comisión, en su caso, acreditar que las características de una medida fiscal nacional se han concebido de manera manifiestamente discriminatoria, de forma que deben quedar excluidas del sistema de referencia, lo cual podría revelar que se ha adoptado una elección de criterios de imposición incoherentes habida cuenta del objetivo perseguido por esta medida. A este respecto, el Tribunal de Justicia declara, no obstante, que en el presente caso la Comisión no ha demostrado que las características de las medidas adoptadas por los legisladores polacos y húngaros, respectivamente, han sido concebidas de manera manifiestamente discriminatoria, con el fin de eludir las exigencias derivadas del Derecho de la Unión en materia de ayudas de Estado. En consecuencia, el Tribunal General podía apreciar fundadamente, en las sentencias recurridas, que la Comisión se había basado erróneamente en un sistema de referencia incompleto y ficticio al estimar que la escala progresiva de las medidas fiscales de que se trata, respectivamente, no formaba parte del sistema de referencia a la luz del cual debía apreciarse el carácter selectivo de estas últimas.
En el asunto (C‑562/19 P), relativo al impuesto en el sector del comercio minorista establecido en Polonia, el Tribunal de Justicia examina a continuación los motivos en los que se basó el Tribunal General para anular también la decisión de incoar el procedimiento de investigación formal relativo a la medida fiscal adoptada por dicho Estado miembro. En el caso de autos, el Tribunal General declaró, en esencia, que la Comisión había basado la calificación provisional de ayuda nueva de la medida fiscal controvertida en un análisis manifiestamente erróneo de esta última, que, en consecuencia, no era adecuado para fundamentar de modo suficiente en Derecho la existencia de dudas legítimas sobre la calificación de ayuda nueva de dicha medida. A este respecto, el Tribunal de Justicia recuerda que, cuando el juez de la Unión controla la validez de tal decisión de incoar el procedimiento de investigación formal, solo debe ejercer un control limitado sobre la apreciación realizada por la Comisión en cuanto a la calificación de una medida como «ayuda de Estado», en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1. Pues bien, el Tribunal de Justicia observa que, al pronunciarse como lo hizo, el Tribunal General se limitó efectivamente a ejercer sobre la calificación provisional de ayuda de Estado realizada por la Comisión en la decisión de incoar el procedimiento de investigación formal un examen del error manifiesto de apreciación y señala a este respecto que, en cualquier caso, no anuló dicha Decisión tras una mera reiteración de los motivos que le llevaron a anular la Decisión negativa adoptada por la Comisión en relación con la medida fiscal adoptada por Polonia. En consecuencia, el Tribunal de Justicia desestima los motivos dirigidos contra la sentencia del Tribunal General en la medida en que anuló la Decisión de incoar el procedimiento de investigación formal, incluido el requerimiento de suspensión que la acompañaba.
Por último, en el asunto (C‑596/19 P), relativo al impuesto sobre la publicidad establecido en Hungría, el Tribunal de Justicia considera que el Tribunal General no incurrió en error de Derecho al considerar que el mecanismo transitorio de deducibilidad parcial de las pérdidas diferidas no confería ninguna ventaja selectiva. En efecto, el establecimiento de una medida transitoria que tiene en cuenta los beneficios no es incoherente, habida cuenta del objetivo de redistribución perseguido por el legislador húngaro al establecer el impuesto sobre la publicidad. El Tribunal de Justicia subrayó a este respecto que, en el caso de autos, el criterio relativo a la inexistencia de beneficios registrados en el ejercicio anterior a la entrada en vigor de dicho impuesto tenía carácter objetivo, ya que las empresas beneficiarias del mecanismo transitorio de deducibilidad parcial de las pérdidas tienen, desde este punto de vista, una capacidad contributiva inferior a las otras.
Por estos motivos, el Tribunal de Justicia desestima en su totalidad los recursos de casación interpuestos por la Comisión contra las sentencias recurridas.
(
1
)	Decisión de 19 de septiembre de 2016, relativa a la ayuda estatal SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN) — Impuesto polaco en el sector del comercio minorista — Invitación a presentar observaciones en aplicación del artículo 108 [TFUE], apartado 2 (DO 2016, C 406, p. 76; en lo sucesivo, «Decisión de incoación» o «Decisión de incoación relativa a Polonia»).
(
2
)	Decisión (UE) 2018/160, de 30 de junio de 2017, relativa a la ayuda estatal SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN) ejecutada por Polonia en concepto de impuesto al comercio minorista (DO 2018, L 29, p. 38; en lo sucesivo, «Decisión negativa relativa a Polonia»).
(
3
)	Sentencia de 16 de mayo de 2019, Polonia/Comisión (T‑836/16 y T‑624/17, EU:T:2019:338).
(
4
)	Decisión de 12 de marzo de 2015, relativa a la ayuda de Estado SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN) — Hungría — Fiscalidad de la publicidad — Invitación a presentar observaciones en aplicación del artículo 108 [TFUE], apartado 2 (DO 2015, C 136, p. 7).
(
5
)	Decisión (UE) 2017/329, de 4 de noviembre de 2016, sobre la medida SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN) aplicada por Hungría relativa a la fiscalidad de los anuncios publicitarios (DO 2017, L 49, p. 36).
(
6
)	Sentencia de 27 de junio de 2019, Hungría/Comisión (T‑20/17, EU:T:2019:448) (en lo sucesivo, conjuntamente con la sentencia Polonia/Comisión, antes citada, «sentencias recurridas»).
(
7
)	Véanse, en particular, en este sentido, las sentencias de 3 de marzo de 2020, Vodafone Magyarország, (C‑75/18, EU:C:2020:139), apartado 49, y de 3 de marzo de 2020, Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2020:140), apartado 69, y, en materia de ayudas de Estado, la sentencia de 26 de abril de 2018, ANGED (C‑233/16, EU:C:2018:280), apartado 50.