62013CC0043_FI
Julkisasiamiehen ratkaisuehdotukset
Julkisasiamiehen ratkaisuehdotukset
I Johdanto
1. Energiatuotteiden ja sähkön verotusta koskevan yhteisön kehyksen uudistamisesta 27.10.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/96/EY(2) tarkoituksena on luoda yhdenmukainen rakenne energiatuotteita koskeville valmisteveroille ja määrittää kyseisen direktiivin liitteissä mainittuihin energiatuotteisiin sovellettavat vähimmäisverokannat. Kyseessä olevat tuotteet on yksilöity niiden yhdistetyn nimikkeistön(3) koodilla.
2. Direktiivillä 2003/96 katetaan kuitenkin muitakin energiatuotteita. Sen 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisen alakohdan sanamuodon mukaan ”käytettäväksi tarkoitettuja tai myytäviä taikka moottoripolttoaineina tai lämmityspolttoaineina
käytettäviä muita
energiatuotteita kuin niitä, joiden osalta verotaso määritellään tässä direktiivissä, on verotettava käyttötarkoituksen mukaan vastaavan lämmityspolttoaineen tai moottoripolttoaineen
verokannan mukaisesti”.(4)
3. Bundesfinanzhof (Saksa) on tiedustellut kahdella ennakkoratkaisupyynnöllä, miten tätä säännöstä on tulkittava, jotta se voisi ratkaista, mitä Saksan lainsäädännössä ”muita tapauksia” varten säädettyä verotasoa on sovellettava tällaisiin tuotteisiin. Kyseessä olevat tuotteet ovat yhtäältä tolueeni (asia C-43/13) ja toisaalta lakkabensiini (raskasbensiini) ja kevytöljy Exxsol D 60 (asia C-44/13).
4. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyytää täten kyseisen säännöksen tulkintaa sen ratkaisemiseksi, mitä verokantaa kyseisiin tuotteisiin sovelletaan, kun otetaan huomioon muun muassa se seikka, että kyseessä ovat energiatuotteet, joita käsiteltävissä asioissa pääasioiden kantajina olevat yritykset käyttävät lämmityspolttoaineina.
II Asiaa koskevat oikeussäännöt, pääasiat, ennakkoratkaisukysymys ja oikeudenkäyntimenettely unionin tuomioistuimessa
A Unionin oikeus
5. Direktiivin 2003/96 2 artiklassa säädetään seuraavaa:
”1. Tässä direktiivissä ilmaisulla ’energiatuotteet’ tarkoitetaan seuraavia tuotteita:
– –
b) CN-koodeihin 2704 ja 2715 kuuluvat tuotteet,
c) CN-koodeihin 2901 ja 2902 kuuluvat tuotteet,
– –
3. Käytettäväksi tarkoitettuja tai myytäviä taikka moottoripolttoaineina tai lämmityspolttoaineina käytettäviä muita energiatuotteita kuin niitä, joiden osalta verotaso määritellään tässä direktiivissä, on verotettava käyttötarkoituksen mukaan vastaavan lämmityspolttoaineen tai moottoripolttoaineen verokannan mukaisesti.
– –”
6. Direktiivin 2003/96 7 artiklasta käy ilmi, että moottoripolttoaineisiin sovellettavat vähimmäisverotasot vahvistetaan tämän direktiivin liitteessä I olevan taulukon A mukaisesti. Mainitun direktiivin 8 artiklan mukaan moottoripolttoaineena käytettäviin tuotteisiin sovellettavan verotuksen vähimmäistasot vahvistetaan saman direktiivin liitteessä I olevan taulukon B mukaisesti. Lopuksi direktiivin 9 artiklan mukaisesti lämmityspolttoaineisiin sovellettavan verotuksen vähimmäistasot vahvistetaan mainitussa liitteessä I olevan taulukon C mukaisiksi.
B Kansallinen oikeus
7. Direktiivi 2003/96 on saatettu osaksi Saksan kansallista oikeusjärjestystä 15.7.2006 annetulla energiaverolailla(5) (Energiesteuergesetz, jäljempänä EnergieStG). EnergieStG:n 2 §:ssä, sellaisena kuin se oli voimassa vuosina 2007 ja 2008, säädetään seuraavaa:
”1) Veron määrä on
1. 1 000 litralle yhdistetyn nimikkeistön alanimikkeisiin 2710 11 41–2710 11 49 kuuluvaa bensiiniä,
– –
b) jonka rikkipitoisuus on korkeintaan 10 mg/kg, 654,50 [euroa]
– –
3) Edellä 1 ja 2 momentista poiketen veron määrä on [tässä on luettelo, joka sisältää viisi nimikettä, joissa on osittain alanimikkeitä, ja niitä koskevat olennaisesti alemmat verokannat mm. yhdistetyn nimikkeistön alanimikkeisiin 2710 19 41–2710 19 49 kuuluville kaasuöljyille ja sen alanimikkeisiin 2710 19 61–2710 10 69 kuuluville polttoöljyille],
kun niitä käytetään lämmityspolttoaineina tai kun niitä toimitetaan tällaiseen käyttöön. – –
4) Muita kuin 1–3 momentissa mainittuja energiatuotteita verotetaan samalla tavalla kuin energiatuotteita, jotka ovat ominaisuuksiltaan ja käyttötarkoitukseltaan eniten niiden kaltaisia. – –”
C Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymys
8. Asian C-43/13 ydin on Kronos Titan GmbH:n (jäljempänä Kronos Titan) valmistama titaanidioksidipulveri (nk. valkoinen pigmentti), jonka valmistamista varten tämä yhtiö on päättänyt, sen käyttämän kemiallisen menetelmän tehokkuutta koskevista syistä, suihkuttaa happivirtaan tolueenia eli käyttää sitä lämmityspolttoaineena.(6)
9. Asiassa C-44/13 on kyse Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service GmbH:n (jäljempänä Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service) valmistamista pinnoitteista, joita varten käytettyyn termiseen prosessiin tarvitaan lakkabensiiniä ja Exxsol D 60 ‑kevytöljyä, jotka poltetaan valmistusmenetelmän aikana. Lakkabensiiniä ja Exxsol D 60-kevytöljyä käytetään siis lämmityspolttoaineina.
10. Kronos Titan maksoi 1 100 000 euron energiaveron ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service 134 747,70 euron energiaveron. Ne laativat ilmoituksensa Hauptzollamt Kölnin (Kölnin tulliviranomainen) ja Hauptzollamt Krefeldin (Krefeldin tulliviranomainen; jäljempänä yhdessä tulliviranomaiset) antamien ohjeiden mukaan.
11. Tulliviranomaiset määrittivät sovellettavan verokannan EnergieStG:n 2 §:n perusteella. Koska EnergieStG:ssä ei viitata suoraan tolueeniin, lakkabensiiniin tai Exxsol D 60 -kevytöljyyn, tulliviranomaiset katsoivat, että EnergieStG:n 2 §:n 4 momentin mukaisesti oli sovellettava bensiinille, jonka rikkipitoisuus on korkeintaan 10 mg/kg, vahvistettua verokantaa, koska kyseessä oli ominaisuuksiltaan ja käyttötarkoitukseltaan eniten niiden kaltainen tuote – siitä huolimatta, että bensiini on moottoripolttoaine.
12. Kronos Titan ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service nostivat tämän jälkeen verotuksen toimittamisesta kanteet, joissa ne vaativat jonkin lämmityspolttoaineina käytettäville energiatuotteille direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan mukaisesti sovellettavan huomattavasti alemman verokannan soveltamista.
13. Finanzgericht Düsseldorf hyväksyi nämä kanteet, koska kyseisiä tuotteita käytettiin lämmityspolttoaineina, EnergieStG:n 2 §:n sellaisen tulkinnan perusteella, joka on direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisen alakohdan mukainen. Kyseinen tuomioistuin katsoi, ettei verokanta voinut olla EnergieStG:n 2 §:n 1 momentin mukainen verokanta vaan vain mainitun lain 2 §:n 3 momentin mukainen verokanta, koska lämmityspolttoaineiden verokannat vahvistetaan vain tässä säännöksessä.
14. Tulliviranomaiset tekivät Finanzgericht Düsseldorfin tuomioista Revision-valituksen Bundesfinanzhofissa.
15. Koska Bundesfinanzhof katsoi, että sen käsiteltäväksi saatettujen asioiden ratkaisu riippui direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisen alakohdan tulkinnasta, se päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle molemmissa pääasioissa saman ennakkoratkaisukysymyksen:
”Edellytetäänkö [direktiivin 2003/96] 2 artiklan 3 kohdassa, että muihin energiatuotteisiin kuin niihin, joiden osalta verotaso määritetään [mainitussa] direktiivissä, sovelletaan kansallisessa lainsäädännössä energiatuotteelle, kun sitä käytetään lämmityspolttoaineena, määritettyä verokantaa, jos kyseistä muuta energiatuotetta käytetään myös lämmityspolttoaineena? Vai voidaanko, kun kyseinen muu energiatuote vastaa lämmityspolttoaineena käytettäessä tiettyä energiatuotetta, soveltaa kansallisessa lainsäädännössä tälle energiatuotteelle määritettyä verokantaa myös silloin, kun on kyse yhtenäisestä verokannasta, jonka soveltamisessa ei oteta huomioon käyttöä moottoripolttoaineena tai lämmityspolttoaineena?”
D Asian käsittely unionin tuomioistuimessa
16. Ennakkoratkaisupyynnön esittämisestä tehdyt päätökset, jotka on päivätty 14.11.2012, saapuivat unionin tuomioistuimeen 28.1.2013. Asiat C-43/13 ja C-44/13 yhdistettiin unionin tuomioistuimen presidentin 7.2.2013 antamalla määräyksellä. Tulliviranomaiset, Kronos Titan, Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service ja Euroopan komissio ovat toimittaneet kirjalliset huomautuksensa. Portugalin hallitus esitti huomautuksensa vain asiassa C-43/13. Asioissa ei ole järjestetty suullista käsittelyä.
III Oikeudellinen arviointi
A Alustavat toteamukset
17. On muistutettava, että EY 93 artiklassa (josta on tullut SEUT 113 artikla) myönnetään Euroopan unionille toimivalta päättää muun muassa valmisteveroja koskevan lainsäädännön yhdenmukaistamisesta siltä osin kuin tämä yhdenmukaistaminen on tarpeen sisämarkkinoiden toteuttamisen ja toiminnan varmistamiseksi. Valmisteveroja koskeva unionin lainsäädäntö on koskenut vuodesta 1992 muun muassa tupakkaa, alkoholia ja kivennäisöljyjä. Unionin säädöksillä on yhdenmukaistettu jokaista tuotetta varten valmisteveron rakenne ja lähennetty verokantoja. Direktiivillä 2003/96 uudistettiin energiatuotteiden verotusta koskeva eurooppalainen kehys ja vahvistettiin lentopetroliin, hiileen, maakaasuun ja sähköön sovellettavat vähimmäisverokannat, kun näitä tuotteita käytetään moottoripolttoaineena tai lämmityspolttoaineena.
18. Käsiteltävissä pääasioissa kansallinen tuomioistuin on tiedustellut lähinnä direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisessä alakohdassa olevan ilmaisun ”vastaava lämmityspolttoaine tai moottoripolttoaine” tulkintaa. Toisin sanoen unionin tuomioistuinta pyydetään ratkaisemaan, millä perusteella voidaan todeta, että kaksi tuotetta ovat vastaavia tässä säännöksessä tarkoitetulla tavalla. Muistutan, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan unionin oikeuden säännöksen tai määräyksen merkityksen määrittelemiseksi on otettava huomioon sen sanamuoto, asiayhteys ja tarkoitukset.(7)
19. Yksikään kirjallisia huomautuksia esittänyt asianosainen ei kiistä sitä seikkaa, että tolueenia sekä lakkabensiiniä ja Exxsol D 60 ‑kevytöljyä voidaan käyttää sekä moottoripolttoaineena että lämmityspolttoaineena. Ne myöntävät myös, että kyseisiä tuotteita on käytetty pääasioissa lämmityspolttoaineena. Näihin tuotteisiin ei viitata nimenomaisesti direktiivissä 2003/96 eikä EnergieStG:n 2 §:n 3 momentin ensimmäisessä virkkeessä. Direktiivin 2003/96 soveltamisala kattaa kuitenkin kaikki energiatuotteet, jollei joitakin käyttötarkoituksia ole vapautettu. Pääasian asianosaiset ovat eri mieltä siitä, miten on tulkittava sitä, että tuotetta verotetaan käyttötarkoituksen mukaan ”vastaavalle” lämmityspolttoaineelle tai moottoripolttoaineelle vahvistettua verokantaa soveltaen.
20. Tulliviranomaiset katsovat, että direktiivin 2003/96 lähestymistapa perustuu kyseessä olevien energiatuotteiden ominaisuuksiin, koska sovellettava verotaso on aluksi määriteltävä energiatuotteen yhdistetyn nimikkeistön nimikkeeseen luokittelun avulla. Vasta tämän jälkeen on tarkistettava, onko olemassa toista vähimmäisverotasoa, josta ei ole säädetty sitovasti ja jota voidaan soveltaa, kun tuotetta käytetään lämmityspolttoaineena. Näin ollen ne aikovat käyttää ominaisuuksien vastaavuuden perustetta. Portugalin hallitus katsoo myös, että energiatuote, jota varten kyseisessä direktiivissä ei täsmennetä mitään verotasoa, on rinnastettava erityiseen energiatuotteeseen ominaisuuksien vastaavuuden periaatteen mukaan.
21. Kronos Titan ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service väittävät sitä vastoin, että kysymystä siitä, mitkä direktiivin 2003/96 liitteessä I olevassa taulukossa A–C mainitut energiatuotteet ”vastaavat” kyseisen direktiivin 2 artiklan 3 kohdassa tarkoitettuja ”muita” energiatuotteita, on tarkasteltava sen säännön valossa, jonka mukaan verot on kannettava käyttötarkoituksen mukaan. Näin ollen sovellettava verokanta on se, joka lainsäädännössä on vahvistettu vastaavalle lämmityspolttoaineelle lämmityspolttoaineena käyttöä varten tai vastaavalle moottoripolttoaineelle moottoripolttoaineena käyttöä varten. Toisin sanoen ne ehdottavat sovellettavaksi käyttötarkoitusta koskevaa perustetta.
22. Komissio on lähtökohtaisesti samalla kannalla kuin Kronos Titan ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service, koska se katsoo, että käsite ”vastaava lämmityspolttoaine tai moottoripolttoaine” ei edellytä puhtaasti kemiallisten tai fyysisten arviointiperusteiden mukaan (toisin sanoen ominaisuuksien vastaavuuden mukaan) tehtävää vertailua vaan että päinvastoin on selvitettävä, käytetäänkö tiettyä energiatuotetta, jota ei mainita direktiivin 2003/96 liitteessä I, samoissa eritystarkoituksissa kuin siinä mainittua tuotetta, ja kilpaileeko se tämän tuotteen kanssa. Komissio valitsee siis käyttötarkoitusta koskevan perusteen mutta lisää kuitenkin ylimääräisen vivahteen viittaamalla energiatuotteen vaihdettavuuteen ”muuhun” energiatuotteeseen kuin siihen, johon viitataan suoraan direktiivissä 2003/96.
B Käsitteen ”vastaava lämmityspolttoaine tai moottoripolttoaine” tulkinta
1.
Sanamuodon mukainen tulkinta
23. Kansallinen tuomioistuin myöntää ennakkoratkaisupyynnöissään, että ilmaisu ”käyttötarkoituksen mukaan” voi viitata sanaan ”vastaava”, jolloin viimeksi mainittu merkitsee vain, että on tarpeen ottaa huomioon se seikka, että energiatuotteen käyttömahdollisuudet voivat olosuhteiden mukaan ilmetä eri tavoin sen mukaan, onko tuote tarkoitettu käytettäväksi lämmityspolttoaineena tai moottoripolttoaineena.
24. Tulliviranomaiset katsovat, että direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisessä alakohdassa ratkaiseva tekijä on vastaavuus sellaiseen energiatuotteeseen nähden, jota varten kyseisessä direktiivissä on vahvistettu verotuksen taso. Ne katsovat, että ilmaisu ”käyttötarkoituksen mukaan” ei ole etusijalla ensisijaiseen toteamukseen ”on verotettava vastaavan energiatuotteen verokannan mukaisesti” nähden.
25. Sitä vastoin Kronos Titan, Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service ja komissio vetoavat siihen, että useista kieliversioista käy ilmi, että ”käyttötarkoitus” on ratkaiseva peruste.
26. Yhdyn tähän arviointiin useista syistä.
27. Ensinnäkin monissa kieliversioissa viitataan sovellettavan verotuksen tason määrittämistä varten ”käyttötarkoitukseen” ensisijaisena perusteena, kun taas ”vastaavan” tuotteen peruste mainitaan vasta sen jälkeen.(8) Näin ollen tuotteen luokittelua ”vastaavaksi” ei arvioida siitä kysymyksestä riippumattomalla tavalla, onko tuotetta käytetty moottoripolttoaineena vai lämmityspolttoaineena.
28. Seuraavaksi ”käyttötarkoitusta” koskevaa perustetta on useissa kieliversioissa erityisesti korostettu pilkulla, mikä merkitsee, että sitä on tarkasteltava ensimmäiseksi ja että vasta sen jälkeen on määriteltävä, mikä viitetuote on ”vastaava”.(9)
29. Näistä syistä katson, että sanamuodon mukainen tulkinta puhuu selvästi käyttötarkoituksen perusteen ensisijaisuuden puolesta. Direktiivin 2003/96 systematiikka tukee tätä johtopäätöstä.
2.
Systemaattinen tulkinta
30. Kansallinen tuomioistuin katsoo, että direktiivissä 2003/96 annetaan jäsenvaltioille laaja harkintavalta verokantojen määrittämisessä ja että näin ollen on riittävää, että varmistetaan, että ”muihin” energiatuotteisiin sovellettavan verotuksen taso olisi joka tapauksessa kyseisessä direktiivissä säädettyä korkeampi, jotta sitä noudatettaisiin, tuoteryhmään tehdystä muodollisesta viittauksesta riippumatta.
31. Kronos Titan ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service esittävät, että kahden käyttötarkoituksen (joko käyttö moottoripolttoaineena tai käyttö lämmityspolttoaineena) erottelun perusperiaatetta sovelletaan direktiivissä 2003/96 useita kertoja.
32. Tulliviranomaiset eivät kiistä tätä väitettä, koska ne katsovat, että vaikka lainsäätäjä vahvisti eri verotasoja sen mukaan, käytetäänkö tuotetta moottoripolttoaineena tai lämmityspolttoaineena, direktiiviin 2003/96 ei kuitenkaan sisälly sitovia ohjeita sellaisen kaksiosaisen verotusjärjestelmän käyttöön ottamiseksi, johon kuuluvat verokannat vaihtelevat sen mukaan, käytetäänkö tuotetta moottoripolttoaineena vai lämmityspolttoaineena.
33. Katson, että lainsäätäjän aikomus on kiistattomasti ollut ottaa käyttöön selkeä erottelu moottoripolttoaineiden ja lämmityspolttoaineiden välillä. Tämä käy ilmi direktiivin 2003/96 johdanto-osan 17 ja 18 perustelukappaleista, joissa esitetään, että on vahvistettava ”energiatuotteiden ja sähkön käytön mukaisesti eriytetyt yhteisön vähimmäisverotasot”(10) ja että ” tiettyihin teollisuus- ja ammattitarkoituksiin moottoripolttoaineina käytettäviä energiatuotteita ja lämmityspolttoaineina käytettäviä energiatuotteita verotetaan tavallisesti vähemmän kuin liikennepolttoaineina käytettäviä energiatuotteita”. Tämä erottelu vaikuttaa myös direktiivin 2003/96 7–9 artiklan taustalla, koska jokaisessa niistä käsitellään erityisten tuotteiden ryhmää.(11)
34. Unionin lainsäätäjä vaikuttaa itsekin käyttäneen käyttötarkoitusta koskevaa perustetta, koska se ilmoittaa direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan toisessa alakohdassa, että ”kaikkia tuotteita, jotka on tarkoitettu käytettäviksi tai joita myydään taikka käytetään moottoripolttoaineina – – on verotettava vastaavien moottoripolttoaineiden verokannan mukaisesti”. Toisin sanoen moottoripolttoaineena käytettyyn tuotteeseen on sovellettava yksinomaan moottoripolttoaineeseen sovellettavaa verokantaa eikä kansallinen lainsäätäjä voi vapaasti päättää, että siihen sovelletaan lämmityspolttoainetta varten säädettyä verokantaa.
35. Direktiivin 2003/96 teleologinen tulkinta vahvistaa sananmukaisen ja systemaattisen tulkinnan, joiden mukaan lainsäätäjä on halunnut käyttää käyttötarkoitusta koskevaa perustetta.
3.
Teleologinen tulkinta
36. Tulliviranomaiset väittävät, että direktiivillä 2003/96 on tarkoitus vahvistaa verotuksen vähimmäistasoja, kuten muun muassa sen 7 ja 9 artiklasta käy ilmi, mutta sillä ei toteuteta yksityiskohtaista yhdenmukaistamista siten, että sillä olisi otettu käyttöön yhdenmukaiset verokannat. Niiden mukaan ”sisämarkkinoiden moitteeton toiminta”, joka on direktiivin 2003/96 johdanto-osan kolmannessa perustelukappaleessa mainittu tavoite, ei ole esteenä sille, että kansallinen lainsäätäjä soveltaa lämmityspolttoaineena käytettyyn energiatuotteeseen verotuksen tasoa, jota tavallisesti sovelletaan ensisijaisesti moottoripolttoaineena käytettyihin tuotteisiin, kun säädetyt vähimmäistasot ylittyvät.
37. Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service toteaa, että direktiivin 2003/96 oikeusperusta on EY 93 artikla (josta on tullut SEUT 113 artikla), jossa määrätään valmisteveroja ja muita välillisiä veroja koskevien säädösten yhdenmukaistamisesta, siltä osin kuin tällainen yhdenmukaistaminen on tarpeen sisämarkkinoiden toteuttamisen ja toiminnan varmistamiseksi sekä kilpailun vääristymien välttämiseksi. Se päättelee tästä, että tämä yhdenmukaistaminen on mahdollista vain, jos kaikkia jäsenvaltioita varten vahvistetaan selkeät ja ehdottomat perusteet. Sen mukaan tämä tavoite voidaan kuitenkin saavuttaa vain tekemällä selkeä systemaattinen ero lämmityspolttoaineiden ja moottoripolttoaineiden välillä. Kronos Titan korostaa, että lämmityspolttoaineina käytettyjen ”muiden” energiatuotteiden verottaminen sellaisen verokannan mukaan, jonka kansallinen lainsäätäjä on vahvistanut moottoripolttoaineena käyttämistä varten, vääristäisi sitä vastoin kilpailua.
38. Korostan, että direktiivin 2003/96 johdanto-osan yhdeksännessä perustelukappaleessa todetaan, että ”jäsenvaltioille on jätettävä tarvittava joustovara niiden kansallisiin olosuhteisiin mukautetun politiikan määrittelemistä ja täytäntöönpanoa varten”, ja että tulliviranomaiset katsovat perustellusti, ettei direktiivillä 2003/96 ole toteutettu täydellistä yhdenmukaistamista. Direktiivin nimi vahvistaa tämän, koska siinä viitataan vain verotusta koskevan yhteisön kehyksen uudistamiseen. Toisin sanoen jäsenvaltiot voivat vapaasti vahvistaa verotuksen tarpeelliseksi katsomilleen tasoille sillä edellytyksellä, että ne noudattavat direktiivissä 2003/96 säädettyjä vähimmäistasoja ja lainsäädännössä vahvistettuja vapautuksia ja erotteluita.(12)
39. Mielestäni tämä merkitsee, että kansallisessa lainsäädännössä on noudatettava moottoripolttoaineiden ja lämmityspolttoaineiden välistä erottelua. Ei kuitenkaan edellytetä, että tiettyyn energiatuotteeseen sovellettava verokanta riippuu sen käyttötarkoituksesta. Tietyn energiatuotteen kahteen käyttötarkoitukseen voidaan soveltaa samaa verokantaa, jos jäsenvaltio pitää sitä soveliaana ja jos tämä verokanta on direktiivin 2003/96 vähimmäistason mukainen.
40. Direktiivillä 2003/96 tavoitellun yhdenmukaistamisen tarkoitus on kuitenkin mahdollistaa ”sisämarkkinoiden moitteeton toiminta”, koska jäsenvaltioiden soveltamien verotasojen väliset huomattavat erot voivat vahingoittaa niiden moitteetonta toimintaa.(13) Tällaisia eroja voidaan vähentää asettamalla jäsenvaltioille velvollisuus soveltaa kaikkiin lämmityspolttoaineena käytettyihin tuotteisiin verotasoa, joka on säädetty toista lämmityspolttoainetta varten, ja samalla kunnioitetaan jäsenvaltioiden harkintavaltaa.
41. Komissio korostaa myös perustellusti, että kilpailun vääristymisen välttäminen on tavoite, jota ei voida saavuttaa vain direktiivin 2003/96 liitteessä I määritetyn kaltaisilla vähimmäistasoilla, ja että samanaikaisesti on tarpeellista, että kaikki jäsenvaltiot noudattavat kansallisten verotasojen vahvistamisessa samaa järjestelmää eli sitä, josta säädetään direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdassa. Tämän järjestelmän mukaan erottelut voivat perustua vain direktiivin 2003/96 liitteessä I tarkoitettuihin tuoteryhmiin. Lämmityspolttoaineiden ryhmä ja mootoripolttoaineiden ryhmä ovat kaksi pääasiallista tuoteryhmää. Näin ollen ”muut” energiatuotteet voidaan liittää kahteen edellä mainittuun pääasialliseen ryhmään käyttötarkoitusta koskevan perusteen avulla.
42. Se, että on tarpeellista, että jäsenvaltiot soveltavat energiatuotteiden verotusjärjestelmää samalla tavalla, käy tietyssä määrin ilmi unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä, joka koskee direktiiviä 2003/96 edeltänyttä lainsäädäntöä.
43. On nimittäin muistutettava, että unionin tuomioistuin on todennut, että direktiivien 92/81/ETY,(14) 92/82/ETY(15) ja 94/74/EY(16) tavoite on ”välttää kilpailun vääristyminen, jonka valmisteverojen erilaiset rakenteet voisivat aiheuttaa”.(17) Oikeuskäytännössä on korostettu, että vaikka yhdenmukaistaminen on toteutettu vain osittain, lainsäätäjä on määrittänyt yhdenmukaisesti yhteisön tasolla kivennäisöljyjen käyttötarkoituksen, joka johtaa valmisteveron kantamiseen, ja se on näin tehdessään pyrkinyt välttämään sen, että tapaukset, joissa kivennäisöljyistä kannetaan valmistevero, vaihtelevat jäsenvaltioiden välillä niiden käytön perusteella.(18)
44. Julkisasiamies Geelhoed on kyseisessä asiassa antamassaan ratkaisuehdotuksessa korostanut ensin, että se, että saavutettu yhdenmukaistaminen on luonteeltaan osittaista, ei saa estää direktiivin säännösten tehokkaan vaikutuksen toteutumista, ja todennut, että ”direktiivien päämääränä oleva kilpailusuhteiden vääristymien välttäminen, – – antaa olettaa, että veronkannon perusteen on oltava mahdollisimman yhdenmukainen”.(19)
45. Vastaavasti jäsenvaltioilla on mielestäni velvollisuus noudattaa unionin lainsäätäjän määrittelemää verotusjärjestelmää, jossa erotellaan selvästi toisistaan lämmityspolttoaineet ja moottoripolttoaineet.
46. Kronos Titanin ja Rhein-Ruhr Beschichtungs-Servicen sekä komission tavoin olen siis sillä kannalla, että edellä esitetyistä syistä direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisessä alakohdassa tarkoitettua käsitettä ”vastaava lämmityspolttoaine tai moottoripolttoaine” on arvioitava käyttötarkoituksen perusteen mukaisesti.(20) Tätä perustetta on kuitenkin täsmennettävä, koska se voidaan nimittäin käsittää toiminnallisessa mielessä tai siten, että siinä viitataan vaihdettavuuteen. Tämä viimeksi mainittu tilanne on mielestäni merkityksellisin seuraavista syistä.
C ”Käyttötarkoituksen” perusteen määritteleminen
47. Unionin lainsäätäjän käyttöön ottamalla järjestelmällä pyritään välttämään, että lukuisiin tiettyyn tarkoitukseen käytettävissä oleviin tuotteisiin sovellettaisiin erisuuruisia kansallisia verotasoja. Näin ollen, jotta vältettäisiin kilpailun vääristyminen jäsenvaltioiden välillä, on tarpeellista rajoittaa eroja, joita voi olla niiden kansallisten verotasojen välillä, joita konkreettisesti voidaan soveltaa energiatuotteisiin, lämmityspolttoaineina käytetyt tuotteen mukaan lukien.
48. Toisin sanoen on selvitettävä, käytetäänkö tiettyä energiatuotetta, jota ei mainita direktiivin 2003/96 liitteessä I, samoissa erityisissä tarkoituksissa kuin siinä mainittua tuotetta ja siis onko se tämän tuotteen kanssa kilpaileva tuote. Komission tavoin katson, että ”tuotteen vastaavuuden” käsitettä on näin ollen tulkittava kyseessä olevien energiatuotteiden korvattavuuden tai keskenään vaihdettavuuden näkökulmasta. Lisäksi tällä lähestymistavalla voidaan myös välttää kilpailevien tuotteiden tuottajien välinen kilpailun vääristyminen, joka olisi seurausta siitä, että teollisista tai taloudellisista syistä lämmityspolttoaineena käytetään ”muuta” energiatuotetta eikä direktiivin 2003/96 liitteessä I olevassa taulukossa C mainittua tuotetta.
49. Kun näitä toteamuksia sovelletaan pääasioihin, on siis pohdittava, onko kyseessä olevia tuotteita käytetty korvaamaan jokin direktiivin 2003/96 liitteessä I olevassa taulukossa C mainituista tuotteista. Jos näin on, viitetuotteen ja tosiasiallisesti käytetyn tuotteen välillä on suora kilpailusuhde, jolloin tämä viimeksi mainittu ”vastaa” ensimmäistä direktiivissä 2003/96 tarkoitetulla tavalla. Sitä on siis verotettava vastaavan verotason mukaisesti.
50. Komission tavoin katson kuitenkin, ettei asia ollut täten pääasioissa riidanalaisten tuotteiden hyvin erityisen luonteen vuoksi ja niiden konkreettisen teollisen käytön vuoksi. Direktiivin 2003/96 perusteella ei siis voida ratkaista, mitä niistä tuotteista, joiden verotasot otetaan huomioon viitetasoina, on konkreettisesti pidettävä ”vastaavana” tuotteena. Tällaisia tilanteita varten direktiivissä 2003/96 vain mainitaan tuotteita, jotka saattavat olla vastaavia.
51. Direktiivissä 2003/96 on jätetty tällaisissa tapauksissa jäsenvaltioille harkintavaltaa, joka merkitsee, että niiden tehtävänä on vahvistaa kyseistä direktiiviä noudattaen objektiivisia perusteita, joiden avulla voidaan määrittää, mitä tuotetta kyseisen direktiivin liitteessä I olevassa taulukossa C luetelluista lämmityspolttoaineista on pidettävä jokaisessa erityistapauksessa tosiasiallisesti käytettyä tuotetta vastaavana tuotteena. Tältä osin jäsenvaltiot voivat ottaa vaikutteita direktiivin 2003/96 johdanto-osan 14 perustelukappaleesta, jonka mukaan ”vähimmäisverotasojen olisi kuvastettava eri energiatuotteiden ja sähkön kilpailuasemaa. Tämän vuoksi vähimmäistasot on mahdollisuuksien mukaisesti
laskettava tuotteiden energiasisällön perusteella. Menetelmää ei ole kuitenkaan syytä soveltaa moottoripolttoaineisiin” (kursivointi tässä).
52. Päättely voidaan täten esittää tiivistetysti seuraavalla tavalla: Aluksi on vahvistettava, käytetäänkö ”muuta” energiatuotetta lämmityspolttoaineena vai moottoripolttoaineena. Siinä tapauksessa, että tuotetta käytetään lämmityspolttoaineena, on tarkasteltava tapauskohtaisesti, korvaako energiatuote jonkin direktiivissä 2003/96 nimenomaisesti tarkoitetun tuotteen vai onko korvaavuus suljettu pois sen ominaisuuksien ja niistä johtuvan konkreettisen käytön vuoksi. Jos päädytään siihen, että kyseessä on korvaava tuote, jäsenvaltion tehtävänä on vahvistaa mainittua direktiiviä noudattaen objektiiviset perusteet, joiden avulla voidaan määrittää, mitä tuotetta kyseisessä liitteessä I olevassa taulukossa C luetelluista lämmityspolttoaineista voidaan pitää tosiasiallisesti käytettyä tuotetta vastaavana tuotteena.
IV Ratkaisuehdotus
53. Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa Bundesfinanzhofin (Saksa) asioissa C-43/13 ja C-44/13 esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti:
Jos energiatuotteiden ja sähkön verotusta koskevan yhteisön kehyksen uudistamisesta 27.10.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/96/EY 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua energiatuotetta, jota ei mainita tämän direktiivin liitteessä I olevassa taulukossa C, käytetään lämmityspolttoaineena, siitä on kannettava direktiivin 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisen alakohdan mukaisesti sen verokannan mukainen vero, jota sovelletaan kansallisen oikeuden mukaan johonkin tässä taulukossa mainittuun tuotteeseen, jos sitä käytetään lämmityspolttoaineena. Kyseisessä taulukossa mainituista tuotteista on pidettävä vastaavana sitä, jonka tosiasiallisesti käytetty tuote korvaa sen konkreettista käyttöä varten. Jos asianomaisen tuotteen erityisten ominaisuuksien ja konkreettisen käytön vuoksi tällaiseen korvattavuuteen ei voida päätyä, on jokaisen jäsenvaltion tehtävänä vahvistaa direktiivin 2003/96 mukaisesti objektiiviset perusteet, joiden avulla voidaan määrittää, mitä tuotetta kyseisessä liitteessä I olevassa taulukossa C luetelluista lämmityspolttoaineista voidaan pitää tosiasiallisesti käytettyä tuotetta vastaavana tuotteena.
(1) .
(2)  – EUVL L 283, s. 51.
(3)  –	Ks. tariffi- ja tilastonimikkeistöstä ja yhteisestä tullitariffista 23.7.1987 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2658/87 (EYVL L 256, s. 1) liite I, sellaisena kuin se on muutettuna 17.10.2006 annetulla komission asetuksella (EY) N:o 1549/2006 (EUVL L 301, s. 1; jäljempänä asetus (ETY) N:o 2658/87).
(4)  –	Kursivointi tässä.
(5)  –	BGBl. 2006 I, s. 1534.
(6)  –	Kronos Titan täsmentää kirjallisissa huomautuksissaan, että kyseessä on yhdistetyn nimikkeistön alanimikkeessä 2902 30 00 tarkoitettu puhdas tolueeni eikä alanimikkeessä 2707 20 NC tarkoitettu tolueeni, koska tämä viimeksi mainittu on sekoite. Sen mukaan kilpailevat yritykset käyttävät lämmitysöljyä samassa teknisessä tarkoituksessa eli haetun kemiallisen reaktion aikaansaamiseksi, joka edellyttää 1 650 celsiusasteen lämpötilaa.
(7)  –	Ks. mm. asia C-85/11, komissio v. Irlanti, tuomio 9.4.2013, 35 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen.
(8)  – Ks. direktiivin 2003/96 2 artiklan 3 kohdan ensimmäisen alakohdan espanjan-, saksan-, englannin-, ranskan- ja italiankieliset versiot.
(9)  – Ibid.
(10)  –	Direktiivin 2003/96 sanamuoto osoittaa, että kyseisessä 17 perustelukappaleessa ei aseteta vastakkain energiatuotteiden käyttöä ja energian käyttöä vaan siinä sallitaan erottelun tekeminen käyttötyypin mukaan tässä direktiivissä säädetyllä tavalla.
(11)  –	Kyseisissä 7 ja 8 artiklassa on kyse ”moottoripolttoaineisiin sovellettav[ista] vähimmäisverotaso[ista]” ja ”moottoripolttoaineena käytettäviin tuotteisiin sovellettavan verotuksen vähimmäistaso[ista]”, kun taas 9 artiklassa on kyse ”lämmityspolttoaineisiin sovellettavan verotuksen vähimmäistaso[ista]”.
(12)  –	Ks. vastaavasti asia C-391/05, Jan De Nul, tuomio 1.3.2007 (Kok., s. I-1793, 18–23 kohta).
(13)  – Ks. direktiivin 2003/96 johdanto-osan neljäs perustelukappale.
(14)  –	Kivennäisöljyjen valmisteverojen rakenteiden yhdenmukaistamisesta 19.10.1992 annettu neuvoston direktiivi (EYVL L 316, s. 12).
(15)  –	Kivennäisöljyjen valmisteverojen määrien lähentämisestä 19.10.1992 annettu neuvoston direktiivi (EYVL L 316, s. 19).
(16)  –	Valmisteveron alaisia tuotteita koskevasta yleisestä järjestelmästä sekä näiden tuotteiden hallussapidosta, liikkumisesta ja valvonnasta annetun direktiivin 92/12/ETY, kivennäisöljyjen valmisteverojen rakenteiden yhdenmukaistamisesta annetun direktiivin 92/81/ETY ja kivennäisöljyjen valmisteverojen määrien lähentämisestä annetun direktiivin 92/82/ETY muuttamisesta 22.12.1994 annettu neuvoston direktiivi (EYVL L 365, s. 46).
(17)  – Asia C-240/01, komissio v. Saksa, tuomio 29.4.2004 (Kok., s. I-4733, 39 kohta).
(18)  –	Em. asia komissio v. Saksa, tuomion 40 ja 44 kohta.
(19)  –	Ks. vastaavasti julkisasiamies Geelhoedin em. asiassa komissio vastaan Saksa esittämän ratkaisuehdotuksen 52 ja 53 kohta.
(20)  –	Ks. vastaavasti asia C-201/08, Plantanol, tuomio 10.9.2009 (Kok., s. I‑8343, 39 kohta).