62024CJ0570
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hetedik tanács)
2025. november 20. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – Jövedéki adók – 2008/118/EK irányelv – A 8. cikk (1) bekezdése a) és i) pontja és (2) bekezdése – A jövedéki adó megfizetésére kötelezett személy – A vállalat készleteiből hiányzó etil‑alkohol mennyisége – Valamely társaság sikkasztásért és számviteli nyilvántartásba vétel elmulasztásáért felelős ügyvezető igazgatója – A jövedéki adó megfizetésére kötelezett személy meghatározása – Több adófizetésre kötelezett személy – Büntetőbíróság által polgári ügyben hozott, kizárólag az ügyvezető felelősségét elismerő ítélet hatása”
A C‑570/24. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Curtea de Apel Cluj (kolozsvári ítélőtábla, Románia) a Bírósághoz 2024. augusztus 27‑én érkezett, 2024. március 16‑i határozatával terjesztett elő
a Transilvania Master Insolv IPURL, az Ecoserv SRL felszámolójaként eljárva,
és
a Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj,
az Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa‑Năsăud,
a Serviciul Fiscal Orăşenesc Năsăud
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (hetedik tanács),
tagjai: F. Schalin tanácselnök (előadó), M. Gavalec és Csehi Z. bírák,
főtanácsnok: A. Biondi,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
az Ecoserv SRL felszámolójaként eljáró Transilvania Master Insolv IPURL képviseletében H. Crişan, A. Şandru és T. D. Vidrean‑Căpuşan avocaţi,
–
a román kormány képviseletében E. Gane, L. Ghiţă és A. Wellman, meghatalmazotti minőségben,
–
a cseh kormány képviseletében L. Březinová, M. Smolek és J. Vláčil, meghatalmazotti minőségben,
–
a spanyol kormány képviseletében S. Núñez Silva, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében M. Björkland és T. Isacu de Groot, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezésekről és a 92/12/EGK irányelv hatályon kívül helyezéséről szóló, 2008. december 16‑i 2008/118/EK tanácsi irányelv (HL 2009. L 9., 12. o.) 8. cikke (1) bekezdése a) pontja i. alpontjának e 8. cikk (2) bekezdésével összefüggésben való értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet az Ecoserv SRL, egy fizetésképtelenségi eljárás alatt álló, a felszámolója, nevezetesen a Transilvania Master Insolv IPURL által képviselt román társaság és a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj (kolozsvári regionális költségvetési főigazgatóság, Románia), az Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița‑Năsăud (Beszterce‑Naszód megyei költségvetési hivatal, Románia), valamint a Serviciul Fiscal Orășenesc Năsăud (Naszód önkormányzatának adószolgálata, Románia) (a továbbiakban: adóhatóságok) között elsősorban egy olyan adóhatározat érvényessége tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, amely az Ecoservet 798495 román lej (RON) összegű, hiányzó etil‑alkohol‑mennyiségre vonatkozó jövedéki adó megfizetésére kötelezte.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezések megállapításáról szóló, 2019. december 19‑i (EU) 2020/262 tanácsi irányelv (HL 2020. L 58., 4. o.) 2023. február 13‑i hatállyal hatályon kívül helyezte a 2008/118 irányelvet. Mindazonáltal ratione temporis az alapügy tényállására a 2008/118 irányelvet kell alkalmazni.
4
A 2008/118 irányelv 4. cikkének 1. pontja úgy határozta meg az „adóraktár engedélyesét”, hogy az „az a természetes vagy jogi személy, aki, illetve amely valamely tagállam illetékes hatóságaitól engedélyt kapott, hogy üzleti tevékenysége során adófelfüggesztés alatt adóraktárban jövedéki terméket állítson elő, dolgozzon fel, tároljon, vegyen át vagy adjon”.
5
A 2008/118 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése és (2) bekezdésének a) pontja a következőképpen rendelkezett:
„(1)   A jövedékiadó‑kötelezettség a szabad forgalomba bocsátás időpontjában és a szabad forgalomba bocsátás szerinti tagállamban keletkezik.
(2)   Ezen irányelv alkalmazásában »szabad forgalomba bocsátás« az alábbiak bármelyike:
a)
jövedéki termék adófelfüggesztés alóli kikerülése, ideértve a szabálytalan kikerülést is;
[…]”
6
A 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. és ii. alpontja, valamint (2) bekezdése a következőképpen szólt:
„(1)   A jövedékiadó‑fizetési kötelezettség a következő személyeket terheli:
a)
jövedéki termék adófelfüggesztés alól a 7. cikk (2) bekezdésének a) pontja szerint történő kikerülése esetén:
i.
az adóraktár engedélyese, a bejegyzett címzett vagy bármely más, a jövedéki terméket az adófelfüggesztés alól kivonó személy vagy az, akinek a megbízásából azokat a felfüggesztés alól kivonják, vagy – az adóraktárból való szabálytalan kiszállítás esetén – minden más személy, aki részt vett a kiszállításban;
ii.
a jövedéki termék adófelfüggesztéssel történő szállítása során a 10. cikk (1), (2) és (4) bekezdésében meghatározottak szerint bekövetkezett szabálytalanság esetén: az adóraktár engedélyese, a bejegyzett feladó vagy bármely más, a 18. cikk (1) és (2) bekezdésének megfelelően az adófizetésre biztosítékot nyújtó személy, vagy bármely olyan személy, akinek része volt a termékek adófelfüggesztés alól történő szabálytalan kikerülésében, és tudomása volt vagy tudomása kellett, hogy legyen annak szabálytalan jellegéről;
[…]”
(2)   Ha ugyanazon jövedékiadó‑fizetési kötelezettség több személyt terhel, akkor egyetemlegesen felelősek az ilyen tartozásért.”
7
A 2008/118 irányelv 16. cikkének (1) bekezdése ekképp rendelkezett:
„Adóraktárnak az adóraktár engedélyese általi létesítésére és működtetésére az adóraktár helye szerinti tagállam illetékes hatóságai adnak engedélyt.
Az engedélyezésre azon feltételek vonatkoznak, amelyeket a hatóságok az esetleges adócsalás és visszaélések megelőzése céljából jogosultak meghatározni.”
A román jog
8
A 2003. december 22‑i Legea nr. 571/273 privind Codul fiscalnak (az adótörvénykönyvről szóló 571/2003. sz. törvény; Monitorul Oficial al României, I. rész, 2003. december 23‑i 927. sz.) az alapügy tényállására alkalmazandó változata (a továbbiakban: adótörvénykönyv) 2066. cikkének (1)–(2) bekezdése a következőképpen rendelkezett:
„(1)   A jövedékiadó‑kötelezettség a szabad forgalomba bocsátás időpontjában és a szabad forgalomba bocsátás szerinti tagállamban keletkezik.
(2)   Az alkalmazandó jövedéki adó kivetésének feltételei és mértéke megegyezik az adókötelezettség keletkezésének időpontjában a szabad forgalomba bocsátás helye szerinti tagállamban hatályban levő feltételekkel és mértékkel.”
9
E törvénykönyv 2067. cikke (1) bekezdésének a) pontja és (5) bekezdése értelmében:
„(1)   A jelen fejezet alkalmazásában »szabad forgalomba bocsátás«:
a)
jövedéki termék adófelfüggesztés alóli kikerülése, ideértve a szabálytalan kikerülést is;
[…]
(5)   Nem minősül szabad forgalomba bocsátásnak, a jövedéki termék teljes megsemmisülésének vagy helyrehozhatatlan károsodásának, ha arra az adófelfüggesztés alatt kerül sor, és:
a)
a termék kiömlés, törés, tűz, szennyeződés, árvíz vagy bármely más vis maiorra visszavezethető ok miatt nem áll rendelkezésre Romániában történő felhasználásra;
b)
a termék elpárolgás vagy más olyan okok miatt nem áll rendelkezésre Romániában történő felhasználásra, amelyek a termék előállításának, birtoklásának vagy forgalmazásának természetes eredménye;
c)
a megsemmisítést az illetékes hatóság engedélyezi.
[…]”
10
Az említett törvénykönyv 2069. cikkének (1) bekezdése előírja:
„(1)   A jövedékiadó‑fizetési kötelezettség a következő személyeket terheli:
a)
jövedéki termék adófelfüggesztés alól a 206.7. cikk (1) bekezdésének a) pontja szerint történő kikerülése esetén:
1.
az adóraktár engedélyese, a bejegyzett címzett vagy bármely más, a jövedéki terméket az adófelfüggesztés alól kivonó személy vagy az, akinek a megbízásából azokat a felfüggesztés alól kivonják, vagy – az adóraktárból való szabálytalan kiszállítás esetén – minden más személy, aki részt vett a kiszállításban.”
11
Az adótörvénykönyv 206.22. cikkének (2) bekezdése ekképp rendelkezik:
„Valamely hely adóraktárként való működésének engedélyezéséhez annak a személynek, aki az adott helyen adóraktár engedélyese kíván lenni, az alkalmazási szabályokban előírt módon és formában kérelmet kell benyújtania az illetékes hatósághoz”
12
A 2015. július 20‑i Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (az adózás rendjéről szóló 207/2015. sz. törvény; Monitorul Oficial al României, I. rész, 547. sz., 2015. július 23.) alapeljárásra alkalmazandó változata (a továbbiakban: adózás rendjéről szóló törvény) 49. cikke (1) bekezdése c) pontjának szövege a következő:
„(1)   Az adóigazgatási aktus semmis az alábbi esetek mindegyikében:
[…]
c)
súlyos és nyilvánvaló hibában szenved, ha az elfogadását megalapozó okok olyannyira jelentős hibában szenvednek, hogy ha azokat az aktus elfogadása előtt vagy elfogadásakor figyelmen kívül hagyták volna, azt nem fogadták volna el.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
13
Az Ecoserv, amelynek tevékenysége többek között szerves vegyszerek előállításából áll, engedélyt kapott arra, hogy jövedéki adó felfüggesztése mellett etil‑alkoholt állítson elő egy 2013 februárja és áprilisa közötti időszakban lefolytatandó technológiai vizsgálatok keretében.
14
2015. november 12‑én az Ecoservet gazdasági bűncselekmények kivizsgálása keretében előre be nem jelentett ellenőrzésnek vetették alá. Ezen ellenőrzés során a román igazságügyi hatóságok a román vámhatóságokkal együttműködve megállapították, hogy 21909 liter etil‑alkohol hiányzott az Ecoserv készleteiből, az Ecoserv képviselői pedig e tekintetben nem tudtak magyarázattal szolgálni.
15
2016. március 4‑i adómegállapító határozatával (a továbbiakban: adómegállapító határozat) a Bistrița‑Năsăud megyei költségvetési hivatal a hiányzó etil‑alkohol mennyisége okán jövedéki adó címén 799655 RON (hozzávetőleg 160719 euró), hozzáadottérték‑adó (héa) címén pedig 278244 RON (hozzávetőleg 55923 euró) összegű kiegészítő adót vetett ki az Ecoservre. Az Ecoserv sem közigazgatási, sem bírósági szempontból nem támadta meg ezt a határozatot, mégis engedélyezték számára ezen adók fennmaradó részének részletekben történő megfizetését.
16
2019. augusztus 8‑i ítéletével a Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Bistrița‑Năsăud megyei törvényszék, Románia) büntetőbíróságként eljárva többek között két szabadságvesztés‑büntetésre ítélte az Ecoserv ügyvezetőjét adócsalás és hűtlen kezelés miatt azzal az indokkal, hogy 21909 liter etilalkoholt adott el saját érdekében, és anélkül, hogy annak összegét az Ecoserv nyilvántartásaiban elkönyvelte volna. Ami az említett ítélethez vezető eljárás polgári részét illeti, az Agenția Națională de Administrare Fiscală (nemzeti adóhatóság, Románia) által képviselt román állam magánfélként lépett fel, és azt kérte, hogy az Ecoservet és annak ügyvezetőjét egyetemlegesen kötelezzék az államháztartásban okozott kár megtérítésére. A Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Beszterce‑Naszód megyei törvényszék) azonban e kérelmet az Ecoservre vonatkozó részében mint megalapozatlant elutasította. Megállapította, hogy az Ecoserv ügyvezetője nem e társaság nevében, és nem annak érdekében járt el, így mind büntetőjogi, mind polgári jogi szempontból egyedül ő volt felelős a károsultakkal szemben, amit ezt követően a Curtea de Apel Cluj (kolozsvári ítélőtábla, Románia) 2020. június 2‑i ítéletével megerősített.
17
2020. július 14‑én az Ecoserv a Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Beszterce‑Naszód megyei törvényszék) 2019. augusztus 8‑i ítéletére hivatkozva az adómegállapító határozat semmisségének megállapítása iránti kérelmet nyújtott be az adóhatóságokhoz. Az Ecoserv azzal érvelt, hogy e határozat súlyos és nyilvánvaló hibában szenved. Továbbá a rá kivetett kiegészítő adók címén megfizetett összegek visszatérítését kérte. Az adóhatóságok a büntetőbíróságként eljáró Tribunalul Bistrița‑Năsăudhoz (Beszterce‑Naszód megyei törvényszék) fordultak az ez utóbbi által 2019. augusztus 8‑án polgári ügyekben hozott ítélet végrehajtásának vitatása érdekében. Arra hivatkoztak, hogy tisztázni kell ezen ítélet rendelkező részének hatályát, mivel az Ecoserv egyetemleges kötelezés iránti kérelmét elutasították, valamint az ítéletnek az Ecoserv adójogi kötelezettségeire gyakorolt hatását.
18
E tekintetben 2021. május 17‑én a Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Beszterce‑Naszód megyei törvényszék) által 2021. április 7‑én hozott büntető ítélettel szembeni fellebbezés ügyében eljáró Curtea de Apel Cluj (kolozsvári ítélőtábla) megállapította, hogy polgári jogi szempontból a román államnak okozott kárért az Ecoserv ügyvezetője felelős. Következésképpen az Ecoserv által az adóhatóság számára az e vezető tisztségviselő elítéléséhez vezető büntetőeljárást megelőzően kifizetett összegeknek nem volt jogalapja, és azokat vissza kellett téríteni.
19
Tekintettel arra, hogy az adóhatóság megtagadta az adómegállapító határozat semmisségének megállapítása iránti kérelmének elbírálását, az Ecoserv keresetet nyújtott be a Tribunalul Bistrița‑Năsăudhoz (Biztosítása‑Năsăud megyei törvényszék).
20
2021. október 29‑i ítéletével ez utóbbi az adózás rendjéről szóló törvény 49. cikke (1) bekezdésének c) pontja alapján részben helyt adott az Ecoserv kérelmének. E bíróság ily módon arra kötelezte az adóhatóságot, hogy állapítsa meg az adómegállapítási határozat részleges semmisségét a jövedéki adó és a héa területén kivetett kiegészítő adók meghatározására vonatkozó részében. Egyébiránt arra kötelezte e hatóságokat, hogy fizessék vissza az Ecoservnek azt az összeget, amelyet ez utóbbi e kiegészítő adók megfizetése érdekében fizetett meg, kamatokkal növelve.
21
Mind az Ecoserv, mind pedig az adóhatóságok fellebbezést nyújtottak be a Curtea de Apel Clujhoz (kolozsvári ítélőtábla), a kérdést előterjesztő bírósághoz, a Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Beszterce‑Naszód megyei törvényszék) 2021. október 29‑i ítéletével szemben. E bíróság kifejti, hogy a jövedéki termékek szabálytalan kikerülése esetén kétségei vannak azon személlyel kapcsolatban, akit a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának az e 8. cikk (2) bekezdésével összefüggésben értelmezett i. alpontja értelmében a jövedékiadó‑fizetésre kötelezett személynek kell tekinteni.
22
E körülmények között a Curtea de Apel Cluj (kolozsvári ítélőtábla) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)
Kiterjed‑e a [2008/118] 8. cikke (1) bekezdése a) pontja – e [8. cikk] jövedékiadó‑fizetési kötelezettséggel terhelt személy fogalmával kapcsolatos (2) bekezdésével összefüggésben értelmezett – i. alpontjának hatálya az olyan jogi személyre is, amely adóraktári engedélyesként történő engedélyezése céljából a területi vámhatóság ellenőrzése alatt etil‑alkohol műszaki vizsgálati eljárás keretében történő előállítására irányuló tevékenységet folytatott, [és] amellyel kapcsolatban megállapítást nyert, hogy 21909 liter 96,16%‑os alkoholtartalmú etil‑alkohol‑mennyiség nem szerepel a vállalkozási eszközei között?
2)
[Amennyiben] olyan adómegállapítási határozat kibocsátását követően, amellyel e jogi személyt az etil‑alkohol hiányzó mennyisége tekintetében kiegészítő jövedéki adó és héa megfizetésére kötelezték, és amelyet közigazgatási úton nem támadtak meg, jogerős büntetőítéletben megállapítást nyert, hogy a kincstárnak okozott kárért kizárólag e társaság tényleges vezetője (vezérigazgatója) felelős – aki a 2013 februárjától júniusáig tartó időszakban szándékegységben 219090 román lej (RON) összegért értékesített az őt alkalmazó társaság által kétszeresen finomított alkoholból 21909 liter mennyiséget, ezáltal pedig a büntető törvénykönyv 295. cikkének (1) bekezdése szerinti hűtlen kezelés bűncselekményét követte el, és nem tüntette fel a könyvelésben az alkohol értékesítéséből származó bevételt, ezzel 915562,74 RON összegű kárt okozva az államkincstárnak, ami az adóelkerülés bűncselekményének a 241/2005. sz. törvény 9. cikke (1) bekezdésének b) pontja [és] (2) bekezdése szerinti tényállási elemeit valósítja meg –, a jövedéki adókra és a héára vonatkozó harmonizált uniós jog alkalmazása során elkövetett súlyos és nyilvánvaló hibának minősül‑e […] az, ha ezeket az adókat az adózás rendjéről szóló törvényben előírt eljárás útján meg nem támadott 2016. március 4‑i F‑BN 77. sz. adómegállapítási határozat révén a jogi személlyel szemben is kivetik?
3)
Ellentétes‑e az uniós joggal, ha valamely nemzeti bíróság a jövedéki adókkal és a héával kapcsolatos adózási jogvita keretében a büntetőítélet jogerejének elvét alkalmazza, amennyiben ezen elv alkalmazása akadályozná az olyan uniós jövedékiadó‑ és héaszabályok figyelembevételét, amelyek a jogi személyek egyetemleges felelősségéről is rendelkeznek, és amelyeket a büntetőbíróságok a jogerős ítéletekben nem vizsgáltak?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
Az első kérdésről
23
Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontját, hogy az a jogi személy, amely adóraktári engedélyesként való engedélyezése céljából jövedékiadó‑felfüggesztés mellett etil‑alkoholt állított elő, és amelynek tekintetében megállapítást nyert, hogy ezen alkohol bizonyos mennyisége hiányzott a készleteiből, a jövedékiadó‑fizetésre kötelezett személynek az e rendelkezés értelmében vett fogalma alá tartozik.
24
Ahhoz, hogy választ lehessen adni az első kérdésre, azt kell meghatározni, hogy az a jogi személy, amely adóraktári engedélyessé kíván válni, elismerhető‑e a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontja értelmében az ezen adófelfüggesztés hatálya alá tartozó termékek utáni jövedéki adó megfizetésére kötelezett személyként, amennyiben e termékeket szabálytalanul kivonták az általa kezelt készletekből.
25
A 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontja meghatározza az azon termékek utáni jövedékiadó‑fizetésre kötelezett személyt vagy személyeket, amely termékek az adófelfüggesztés alóli kikerülésükkor jövedékiadó‑kötelesek, amikor az említett adó esedékessé vált. Ilyen adóalanynak minősül tehát az adóraktár engedélyese, a bejegyzett címzett vagy bármely más, az ilyen termékeket az adófelfüggesztés alól kivonó személy vagy az, akinek a megbízásából azokat a felfüggesztés alól kivonják, vagy – az adóraktárból való szabálytalan kiszállítás esetén – minden más személy, aki részt vett a kiszállításban.
26
A jelen ügyben meg kell határozni, hogy e rendelkezés alkalmazható‑e abban az esetben, ha egy jogi személy még nem hivatalosan adóraktári engedélyes, de bizonyos ténybeli elemek azt támasztják alá, hogy az Ecserhez hasonlóan az alapügyben de facto ilyenként járt el.
27
E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a 2008/118 irányelv 4. cikkének 1. pontja szerint az adóraktár engedélyese „az a természetes vagy jogi személy, aki, illetve amely valamely tagállam illetékes hatóságaitól engedélyt kapott, hogy üzleti tevékenysége során adófelfüggesztés alatt adóraktárban jövedéki terméket állítson elő, dolgozzon fel, tároljon, vegyen át vagy adjon fel”.
28
A jelen ügyben a Bírósághoz benyújtott iratokból az tűnik ki, hogy az Ecoserv engedélyt kapott arra, hogy a román vámhatóság ellenőrzése alatt álló technológiai vizsgálati rendszer keretében etilalkohol előállításával kapcsolatos tevékenységeket végezzen, ami azt jelenti, hogy a készletei bizonyos mennyiségű, jövedékiadó‑felfüggesztési eljárás alá vont alkoholt tartalmaztak. Egy ilyen helyzet az adóraktárnak a 2008/118 irányelv 16. cikke értelmében vett adóraktár engedélyes általi üzemeltetéséhez hasonlítható, feltéve hogy az alkohol előállítására irányuló tevékenységet különleges eljárás keretében végző jogi személy számára az illetékes nemzeti hatóságok engedélyezték azt, és az érintett termékek jövedékiadó‑felfüggesztési eljárás alatt állnak. E körülményekre tekintettel úgy tekinthető, hogy egy ilyen jogi személy az adóraktár engedélyesének helyzetével összehasonlítható helyzetben van, és ezért neki kell felelnie az e helyzetből eredő, az adóhatóságok felé fennálló kötelezettségekért.
29
E tekintetben nincs jelentősége annak, hogy – akárcsak az Ecoserv az alapügyben – nem ez a jogi személy okozta a jövedékiadó‑felfüggesztési eljárás alá vont alkohol mennyiségének szabálytalan kikerülését, mivel e kikerülés az Ecoserv ügyvezetőjének, illetve ehhez hasonlóan egy általa alkalmazott személynek vagy a képviselőjének tudható be.
30
A Bíróság ugyanis már megállapította, hogy amennyiben a jövedéki termékek szállítása során olyan szabálytalanságot vagy jogsértést követtek el vagy állapítottak meg, a harmadik személy által elkövetett csalás esetét is beleértve, amelynek következményeként jövedékadó‑kötelezettség keletkezik, az adóraktár engedélyese továbbra is köteles megfizetni a jövedéki adót (lásd, analógia útján: 2022. március 24‑iTanQuid Polska ítélet, C‑711/20, EU:C:2022:215, 48. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
31
A Bíróság már határozott egy olyan helyzetről, amelyben a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának ii. alpontja előtti, a jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25‑i 92/12/EGK tanácsi irányelv (HL 1992. L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 179. o.) rendelkezéséről volt szó. A Bíróság lényegében úgy ítélte meg, hogy az adóraktár engedélyese központi szerepet játszik a jövedékiadó‑köteles és adófelfüggesztés alatt álló termékek szállítására vonatkozó eljárásban. Az e termékek szállítása során elkövetett olyan szabálytalanság vagy jogsértés esetén, amely jövedékiadó‑fizetési kötelezettséget von maga után, minden esetben az adóraktár engedélyesét kell az említett adó megfizetésére kötelezett személyként megjelölni. E jogcímen felelősségét objektívnek kell tekinteni, és az nem a bizonyított vagy vélelmezett vétkességén, hanem valamely gazdasági tevékenységben való részvételén alapul. (lásd analógia útján: 2023. szeptember 7‑iKRI‑ítélet, C‑323/22, EU:C:2023:641, 55. és 56. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32
Következésképpen meg kell állapítani, hogy mivel egy, az alapügyben szereplő Ecoservhez hasonló jogi személy összehasonlítható helyzetben van egy adóraktár engedélyesével, köteles az ilyen adóraktári engedélyest terhelő kötelezettségekhez hasonló kötelezettségek betartására, különösen a termékeknek a jövedékiadó‑felfüggesztési eljárás alóli, a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontja i. alpontja értelmében vett szabálytalan kikerülése esetén.
33
A jövedékiadó‑fizetési kötelezettség keletkezése ugyanis közvetlenül abból ered, hogy a termékek kikerülnek az ilyen adófelfüggesztési eljárás alól, így az adóraktár engedélyeseként eljáró jogi személy köteles ezen adók megfizetésére.
34
Következésképpen az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontját úgy kell értelmezni, hogy az a jogi személy, amely adóraktári engedélyesként való engedélyezése céljából jövedékiadó‑felfüggesztés mellett etil‑alkoholt állított elő, és amelynek tekintetében megállapítást nyert, hogy ezen alkohol bizonyos mennyisége hiányzott a készleteiből, az említett adó fizetésére kötelezett személynek az e rendelkezés értelmében vett fogalma alá tartozik.
A második és harmadik kérdésről
35
Második és harmadik kérdésével, amelyeket célszerű együttesen vizsgálni, a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontját és (2) bekezdését, hogy az e rendelkezések értelmében a felszámítható jövedéki adó fizetésére kötelezett személy vagy személyek meghatározása tekintetében a nemzeti bíróságot kötik egy büntetőbíróság ítéletének olyan polgári jogi jellegű rendelkezései, amelyek jogerősen elmarasztalnak egy természetes személyt, egy jogi személy alkalmazottját vagy vezető tisztségviselőjét mint az állami költségvetésben a jövedéki adó felfüggesztése mellett e jogi személynél tárolt alkohol elsajátításával okozott kárért egyedül felelős személyt.
36
Először is emlékeztetni kell arra, hogy a 2008/118 irányelv 8. cikkének (2) bekezdése kifejezetten előírja azt a tényállást, amikor több egyetemes adós létezik ugyanazon jövedékiadó‑tartozás tekintetében, mivel ezen adósok kötelesek ezt a tartozást megfizetni.
37
Hasonlóképpen, a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontja értelmében a jövedéki termékeknek „az adóraktárból való szabálytalan kiszállítás[a] esetén” minden természetes személy, aki „minden más [olyan] személy[nek minősül], aki részt vett a kiszállításban” a felszámíthatóvá vált jövedéki adó egyetemleges adóstársaként kötelezhető ezen adó megfizetésére azon jogi személy mellett vezető tisztségviselőként vagy ügyvezetőként, illetve munkavállalóként, amelynek képviselője.
38
Kétségtelen, hogy más nyelvi változatoktól eltérően a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontja i. alpontjának francia nyelvi változata a „vagy” választó viszonyú kötőszót használja ahhoz, hogy adófizetésre kötelezett személyként jelöljön meg „minden más személy[t], aki részt vett a kiszállításban”. Mindazonáltal a jövedéki adó egyetemleges megfizetésének elve mind ezen irányelv általános rendszeréből, és különösen annak 8. cikke (2) bekezdéséből, mind pedig az említett irányelv által követett célból levezethető.
39
E tekintetben meg kell jegyezni, hogy az adóraktári engedélyes felelőssége objektív jellegű, és valamely gazdasági tevékenységben való részvételéhez kapcsolódik. Az a tény, hogy az adóraktári engedélyestől eltérő személy, mint például a jelen ügyben az Ecoserv ügyvezetője, a saját érdekében és az említett adóraktári engedélyes kárára járhatott el, csak büntetőjogi szempontból bír jelentőséggel, adózási szempontból pedig nem (lásd ebben az értelemben: 2019. október 17‑iComida paralela 12 ítélet, C‑579/18, EU:C:2019:875, 41. pont).
40
A jövedékiadó‑kötelezettség keletkezése ugyanis közvetlenül a jövedéki termékek adófelfüggesztés alóli kikerüléséből ered, és ilyen esetben az adóraktár engedélyeseként eljáró jogi személy köteles annak megfizetésére.
41
Egyébiránt a 2008/118 irányelv célkitűzésére tekintettel, ezen irányelv 8. cikkének azon értelmezését, miszerint egy jogi személy többek között a jövedéki termékek adófelfüggesztés alóli szabálytalan kikerülésében részt vevő más személyekkel lehet egyetemlegesen felelős, ezen irányelv előkészítő munkálatai is megerősítik. Ezen irányelv eredeti tervezete termékeknek valamely tagállamba történő jogellenes bejuttatása esetén a jövedéki adó megfizetésére kötelezett személyeket kizárólag azokra a személyekre korlátozta, akik kezességet vállaltak ezen adók megfizetéséért. Az Európai Unió Tanácsa mindazonáltal ki akarta terjeszteni ezt a listát „a szabálytalanságban részt vevő bármely személyre”, amint az a 2008/118 irányelv 38. cikkének (3) bekezdéséből kitűnik. Az uniós jogalkotó tágan, oly módon kívánta meghatározni azokat a személyeket, akiket szabálytalanság esetén a jövedéki adók megfizetésének kötelezettsége terhelhet, hogy a lehető legnagyobb mértékben biztosítani lehessen ezen adók beszedését (2019. október 17‑iComida paralela 12 ítélet, C‑579/18, EU:C:2019:875, 37. pont).
42
Ezenfelül az a körülmény, hogy egy büntetőbíróság által hozott ítélet elismerte, hogy polgári jogi szempontból az állami költségvetést ért kárért való felelősség kizárólag az adóraktár engedélyeseként eljáró jogi személyt képviselő természetes személyt terheli, nem befolyásolhatja a jövedéki adó megfizetésére kötelezett személy meghatározását. Meg kell ugyanis állapítani, hogy egy ilyen ítélethez kapcsolódó jogerő a tárgy azonosságának hiányában nem képezheti akadályát az e területre vonatkozó uniós jognak megfelelő, jövedéki adót kivető határozat elfogadásának és végrehajtásának (lásd analógia útján: 2020. július 16‑iUR [Ügyvédek héakötelezettsége] ítélet, C‑424/19, EU:C:2020:581, 34. pont).
43
Következésképpen a második és harmadik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontját és (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezések értelmében a felszámítható jövedéki adó fizetésére kötelezett személy vagy személyek meghatározása tekintetében a nemzeti bíróságot kötik egy büntetőbíróság ítéletének olyan polgári jogi jellegű rendelkezései, amelyek jogerősen elmarasztalnak egy természetes személyt, egy jogi személy alkalmazottját vagy vezető tisztségviselőjét mint az állami költségvetésben a jövedéki adó felfüggesztése mellett e jogi személynél tárolt alkohol elsajátításával okozott kárért egyedül felelős személyt.
A költségekről
44
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (hetedik tanács) a következőképpen határozott:
1)
A jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezésekről és a 92/12/EGK irányelv hatályon kívül helyezéséről szóló, 2008. december 16‑i 2008/118/EK tanácsi irányelv 8. cikke a) pontjának i. alpontját
a következőképpen kell értelmezni:
az a jogi személy, amely adóraktári engedélyesként való engedélyezése céljából jövedékiadó‑felfüggesztés mellett etil‑alkoholt állított elő, és amelynek tekintetében megállapítást nyert, hogy ezen alkohol bizonyos mennyisége hiányzott a készleteiből, az említett adó fizetésére kötelezett személynek az e rendelkezés értelmében vett fogalma alá tartozik.
2)
A 2008/118 irányelv 8. cikke (1) bekezdése a) pontjának i. alpontját és (2) bekezdését
a következőképpen kell értelmezni:
az e rendelkezések értelmében a felszámítható jövedéki adó fizetésére kötelezett személy vagy személyek meghatározása tekintetében a nemzeti bíróságot kötik egy büntetőbíróság ítéletének olyan polgári jogi jellegű rendelkezései, amelyek jogerősen elmarasztalnak egy természetes személyt, egy jogi személy alkalmazottját vagy vezető tisztségviselőjét mint az állami költségvetésben a jövedéki adó felfüggesztése mellett e jogi személynél tárolt alkohol elsajátításával okozott kárért egyedül felelős személyt.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: román.