62020CJ0596
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (desátého senátu)
16. června 2022 (
*1
)
„Řízení o předběžné otázce – Daně – Společný systém daně z přidané hodnoty (DPH) – Směrnice 2006/112/ES – Články 2, 24 a 43 – Místo poskytnutí služby – Služby technické podpory poskytované společnosti se sídlem v jiném členském státě – Zneužití práva – Posouzení skutečností – Nedostatek pravomoci“
Ve věci C‑596/20,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 267 SFEU, podaná rozhodnutím Fővárosi Törvényszék (soud hlavního města Budapešti, Maďarsko) ze dne 28. září 2020, došlým Soudnímu dvoru dne 12. listopadu 2020, v řízení
DuoDecad Kft.
proti
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
SOUDNÍ DVŮR (desátý senát),
ve složení I. Jarukaitis (zpravodaj), předseda senátu, M. Ilešič a D. Gratsias, soudci,
generální advokátka: J. Kokott,
vedoucí soudní kanceláře: A. Calot Escobar,
s přihlédnutím k písemné části řízení,
s ohledem na vyjádření předložená:
–
za DuoDecad Kft. Z. Várszegim, ügyvéd,
–
za maďarskou vládu M. Z. Fehérem a G. Koósem, jako zmocněnci,
–
za portugalskou vládu původně L. Inez Fernandesem a R. Campos Lairesem, jakož i P. Barros da Costa, poté R. Campos Lairesem a P. Barros da Costa, jako zmocněnci,
–
za Evropskou komisi V. Uherem a A. Tokárem, jako zmocněnci,
po vyslechnutí stanoviska generální advokátky na jednání konaném dne 10. února 2022,
vydává tento
Rozsudek
1
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 2 odst. 1, čl. 24 odst. 1 a článku 43 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347, s. 1).
2
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi DuoDecad Kft. a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (odvolací ředitelství Národního daňového a celního úřadu, Maďarsko) (dále jen „odvolací ředitelství“) ve věci platby daně z přidané hodnoty (DPH) za služby poskytované společností DuoDecad v letech 2009 a 2011.
Právní rámec
Unijní právo
3
Článek 2 odst. 1 písm. c) směrnice 2006/112 stanoví, že předmětem DPH je poskytnutí služby za úplatu uskutečněné v rámci členského státu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková.
4
Článek 24 této směrnice stanoví:
„1.   ‚Poskytnutím služby‘ se rozumí každé plnění, které není dodáním zboží.
2.   ‚Telekomunikačními službami‘ se rozumějí služby vztahující se k přenosu, vysílání a příjmu signálů, slov, obrazů a zvuků nebo informací jakéhokoli druhu po drátě, radiovými, optickými nebo jinými elektromagnetickými prostředky, včetně souvisejícího převedení či postoupení práv na užívání zařízení pro takový přenos, vysílání či příjem, včetně poskytnutí přístupu do celosvětových informačních sítí.“
5
Ve znění platném od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2009 tato směrnice v článku 43 stanovila:
„Místem poskytnutí služby je místo, kde má poskytovatel sídlo ekonomické činnosti nebo stálou provozovnu, z níž službu poskytl, a nemá-li takové sídlo či stálou provozovnu, místo, kde má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje.“
6
Směrnice Rady 2008/8/ES ze dne 12. února 2008, kterou se mění směrnice 2006/112 (Úř. věst. 2008, L 44, s. 11), nahradila s účinností od 1. ledna 2010 články 43 až 59 směrnice 2006/112. Posledně uvedená směrnice ve znění vycházejícím ze směrnice 2008/8 v článku 44 stanoví:
„Místem poskytnutí služby osobě povinné k dani, která jedná jako taková, je místo, kde má tato osoba sídlo ekonomické činnosti. Pokud je však tato služba poskytnuta stálé provozovně osoby povinné k dani nacházející se v místě jiném, než kde je sídlo její ekonomické činnosti, je místem poskytnutí této služby místo, kde se nachází tato stálá provozovna. Pokud takové sídlo nebo stálá provozovna neexistují, je místem poskytnutí služby místo, kde má osoba povinná k dani, které je tato služba poskytnuta, bydliště nebo místo, kde se obvykle zdržuje.“
7
V tomto znění směrnice 2006/112 v článku 45 stanoví:
„Místem poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo, kde má poskytovatel služby sídlo ekonomické činnosti. Pokud je však tato služba poskytnuta stálou provozovnou poskytovatele nacházející se v místě jiném, než kde je sídlo jeho ekonomické činnosti, je místem poskytnutí této služby místo, kde se nachází tato stálá provozovna. Pokud takové sídlo nebo stálá provozovna neexistují, je místem poskytnutí služby místo, kde má poskytovatel bydliště nebo místo, kde se obvykle zdržuje.“
8
Ve znění platném od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2009 tato směrnice v článku 56 stanovila:
„1.   „Místem poskytnutí následujících služeb příjemci usazenému mimo [Evropské] [s]polečenství nebo osobě povinné k dani usazené ve Společenství, ale nikoliv ve stejné zemi jako poskytovatel, je místo, kde má příjemce sídlo své ekonomické činnosti nebo stálou provozovnu, pro kterou je služba poskytnuta, a nemá-li takové sídlo či stálou provozovnu, místo, kde má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje:
[…]
k)
elektronicky poskytovaná[é] služba[y], zejména služby uvedené v příloze II.
[…]“
9
V tomto znění uváděla směrnice 2006/112 ve své příloze II, nadepsané „Informativní seznam elektronicky poskytovaných služeb podle čl. 56 odst. 1 [písm.] k)“, zejména „[h]ostitelství internetových stránek (web-site hosting a web-page hosting), dálková údržba programů a zařízení“ a „dodání obrázků, textů a informací a zpřístupňování databází“.
10
Směrnice 2006/112, ve znění vycházejícím ze směrnice 2008/8, v článku 59 stanoví:
„Místem poskytnutí následujících služeb osobě nepovinné k dani, která je usazena nebo má bydliště nebo místo, kde se obvykle zdržuje, mimo Společenství, je místo, kde je tato osoba usazena nebo má bydliště nebo místo, kde se obvykle zdržuje:
[…]
k)
elektronicky poskytované služby, zejména služby uvedené v příloze II.
[…]“
Maďarské právo
11
Ve znění použitelném na skutkové okolnosti sporu v původním řízení az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény [zákon č. CXXVII z roku 2007 o dani z přidané hodnoty (Magyar Közlöny 2007/155 (XI. 16.)] v článku 37 stanovil:
„(1)   V případě poskytnutí služby osobě povinné k dani je místem poskytnutí služby místo, kde je příjemce služby usazen za účelem výkonu ekonomické činnosti, nebo pokud takové místo neexistuje, místo, kde má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje.
(2)   V případě poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místem poskytnutí služby místo, kde je poskytovatel služby usazen za účelem výkonu ekonomické činnosti, nebo pokud takové místo neexistuje, místo, kde má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje.“
12
V tomto znění tento zákon v článku 46 stanovil:
„(1)   U služeb uvedených v tomto článku je místem poskytnutí služby místo, kde má v této souvislosti příjemce nepovinný k dani své sídlo, nebo pokud takové místo neexistuje, místo, kde má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje, pokud se takové místo nachází mimo území Společenství.
(2)   Službami podle tohoto článku se rozumí:
[…]
k) elektronicky poskytované služby.
[…]“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
13
DuoDecad je společnost registrovaná v Maďarsku, jejíž hlavní činností je počítačové programování. Poskytovala služby technické podpory společnosti Lalib – Gestão e Investimentos Lda. (dále jen „Lalib“), společnosti se sídlem na Madeiře (Portugalsko), která elektronicky poskytuje zábavní služby a je jejím hlavním zákazníkem. V této souvislosti vystavila za období od července do prosince 2009, jakož i za celý rok 2011, faktury v celkové výši 8086829,40 eura.
14
Po provedení kontroly u společnosti DuoDecad, která se týkala druhého pololetí roku 2009 a celého roku 2011 jí daňový orgán prvního stupně rozhodnutím ze dne 10. února 2020 uložil, aby zaplatila nedoplatek DPH v celkové výši 458438000 maďarských forintů (HUF) (přibližně 1286835 eur), pokutu ve výši 343823000 HUF (přibližně 964767 eur) a úroky z prodlení ve výši 129263000 HUF (přibližně 362841 eur), přičemž měl za to, že skutečným příjemcem služeb nebyla společnost Lalib, nýbrž společnost WebMindLicences Kft (dále jen „WML“), obchodní společnost registrovaná v Maďarsku, která má know-how umožňující elektronické poskytování zábavních služeb a která uzavřela se společností Lalib licenční smlouvu za účelem využívání tohoto know-how.
15
Vzhledem k tomu, že toto rozhodnutí bylo v návaznosti na stížnost společnosti DuoDecad potvrzeno rozhodnutím odvolacího ředitelství ze dne 6. dubna 2020, podala společnost DuoDecad proti tomuto rozhodnutí žalobu k Fővárosi Törvényszék (soud hlavního města Budapešti, Maďarsko), který je předkládajícím soudem.
16
Na podporu této žaloby společnost DuoDecad tvrdí, že služby technické podpory dotčené ve věci v původním řízení musí být považovány za služby poskytované společnosti Lalib v Portugalsku, jelikož všechny podmínky stanovené v tomto ohledu Soudním dvorem byly splněny. Má za to, že rozhodnutí odvolacího ředitelství je nesprávné v rozsahu, v němž toto rozhodnutí neidentifikuje správně obsah těchto služeb, jelikož tyto služby nesprávně staví na roveň přímému zajištění technického provozu dotčených internetových stránek, a tím opomíjí skutečnost, že společnost Lalib disponovala lidskými a materiálními zdroji nezbytnými k poskytování služeb, které dodává. Tvrdí, že své asistenční služby poskytovala přímo společnosti Lalib, nikoli společnosti WML, a že se aktivně podílela na úkolech, které nebyly zahrnuty v dotyčné licenční smlouvě o know-how. Za tímto účelem společnost Lalib kontrolovala a sledovala společnost DuoDecad a dávala jí pokyny, zatímco společnost WML se nejevila jako zákazník, a nemohla proto vznášet žádné požadavky ani jí dávat žádné pokyny.
17
Společnost DuoDecad rovněž tvrdí, že podle odpovědí poskytnutých portugalským daňovým orgánem v odpověď na žádost maďarských orgánů o mezinárodní spolupráci podanou v rámci řízení týkajícího se společnosti WML portugalské orgány jasně uvedly, že společnost Lalib je usazena v Portugalsku, kde vykonává skutečnou ekonomickou činnost na vlastní riziko, a že disponuje všemi technickými a lidskými zdroji nezbytnými k využívání získaného know-how. Kromě toho místo poskytování zábavních služeb, o které se jedná ve věci v původním řízení, nemohlo být v Maďarsku z důvodu existence objektivní překážky, a sice neexistence finančních institucí umožňujících platbu kreditní kartou na stránkách s obsahem pro dospělé. Společnost DuoDecad dodává, že se společnost Lalib jevila vůči vnějšímu světu jako poskytovatelka těchto zábavních služeb, že tato společnost uzavřela smlouvy svým vlastním jménem, měla k dispozici databázi zákazníků, kteří za uvedené služby platili protiplnění, disponovala rovněž příjmy plynoucími z týchž služeb, kontrolovala vývoj daného know-how a rozhodovala o jeho zavedení. Kromě toho bylo její sídlo uvedeno jako fyzické místo pro zákaznickou podporu.
18
Odvolací ředitelství uvádí, že provedlo u společnosti WML šetření, během něhož vyšlo najevo, že zábavní služby dotčené v původním řízení neposkytovala společnost Lalib, ale společnost WML z Maďarska, přičemž licenční smlouva mezi oběma společnostmi byla podle jeho názoru „fiktivní“.
19
Předkládající soud konstatuje, že Soudní dvůr zejména v rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), vyložil příslušná ustanovení směrnice 2006/112, ale má za to, že ve věci v původním řízení je nezbytný dodatečný výklad, neboť portugalský daňový orgán a maďarský daňový orgán navzdory tomuto rozsudku z daňového hlediska zacházely s tímtéž plněním rozdílně.
20
Tento soud má za to, že s ohledem na informace poskytnuté v rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), vyvstává otázka, zda se místo poskytování zábavních služeb dotčených ve věci v původním řízení může nacházet v Maďarsku, zatímco společnost Lalib stála v centru komplexní sítě smluv a služeb nezbytných pro toto poskytování služeb, zajišťovala podmínky nezbytné pro uvedené poskytování služeb pomocí vlastních databází, softwaru a prostřednictvím třetích stran nebo poskytovatelů služeb patřících ke skupině Lalib i skupině společností, do které patří společnost DuoDecad, a tudíž nezbytně nesla právní a ekonomická rizika, i když subdodavatelé patřící do skupiny společností „vlastníka“ dotyčného know-how přispěli k jeho technické realizaci a tento „vlastník“ měl vliv na využití tohoto know-how. Vyvstává rovněž otázka, jak posoudit, zda společnost Lalib měla v Portugalsku nezbytné prostory, infrastrukturu a zaměstnance.
21
S odkazem na bod 51 rozsudku ze dne 18. června 2020, KrakVet Marek Batko (C‑276/18, EU:C:2020:485), má předkládající soud za to, že je povinen předložit Soudnímu dvoru žádost o rozhodnutí o předběžné otázce zejména z důvodu rozdílných daňových kvalifikací provedených maďarskými a portugalskými daňovými orgány. Žádá Soudní dvůr, aby upřesnil, zda je konstatování daňové povinnosti jak maďarským, tak portugalským daňovým orgánem zákonné, zda plnění dotčené v původním řízení může být platně zdaněno prvním nebo druhým z nich a jaký význam lze přikládat jednotlivým dotčeným kritériím.
22
Za těchto podmínek se Fővárosi Törvényszék (soud hlavního města Budapešti) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Musí být čl. 2 odst. 1 písm. c), čl. 24 odst. 1 a článek 43 směrnice Rady 2006/112 vykládány v tom smyslu, že nabyvatel licence k know-how, jímž je společnost usazená v jednom členském státě [Evropské] unie (v projednávané věci v Portugalsku), neposkytuje služby dostupné na internetových stránkách koncovým uživatelům, takže nemůže být příjemcem služby technické podpory pro know-how poskytované osobou povinnou k dani usazenou v jiném členském státě (v projednávané věci v Maďarsku) coby subdodavatelem, ale že tuto službu poskytuje posledně uvedená osoba poskytovateli licence k know-how usazenému v témže jiném členském státě, když nabyvatel licence:
a)
měl v prvním členském státě k dispozici pronajaté kancelářské prostory, výpočetní a kancelářskou infrastrukturu, vlastní zaměstnance a rozsáhlé zkušenosti v oblasti elektronického obchodu, měl vlastníka s četnými mezinárodními kontakty a jednatele s kvalifikací v oblasti elektronického obchodu;
b)
získal know-how popisující procesy fungování internetových stránek a jejich aktualizací, vyjadřoval k tomu svůj názor, navrhoval změny těchto procesů a schvaloval je;
c)
byl příjemcem služeb, které osoba povinná k dani poskytovala na základě tohoto know-how;
d)
nabyvatel licence pravidelně přijímal zprávy o službách poskytovaných subdodavateli (zejména o provozu na internetových stránkách a o platbách prováděných z bankovních účtů);
e)
zaregistroval svým vlastním jménem internetové domény umožňující přístup k internetovým stránkám;
f)
byl na internetových stránkách uveden jako poskytovatel služeb;
g)
sám podnikal kroky k zachování popularity webových stránek;
h)
sám vlastním jménem uzavíral smlouvy se spolupracovníky a subdodavateli nezbytné k poskytování služby (zejména s bankami nabízejícími platby na internetových stránkách bankovní kartou, s tvůrci poskytujícími obsah dostupný na internetových stránkách a se správci internetových stránek poskytujícími podporu obsahu);
i)
měl k dispozici kompletní systém pro inkasování příjmů z poskytování dotčené služby koncovým uživatelům, jako jsou bankovní účty, výhradní a úplné dispoziční právo k těmto účtům, databáze koncových uživatelů umožňující vystavovat těmto uživatelům faktury za poskytnutí služby a vlastní fakturační software;
j)
na internetových stránkách uváděl jako fyzické kontaktní místo pro péči o zákazníky své vlastní sídlo v prvním členském státě;
k)
je společnost nezávislá na poskytovateli licence i na maďarských subdodavatelích pověřených realizací určitých technických postupů popsaných v know-how,
přičemž i) výše uvedené okolnosti potvrdil příslušný orgán prvního členského státu jakožto orgán příslušný k ověřování těchto objektivních okolností zjistitelných třetími osobami; ii) objektivní překážkou pro poskytování služby prostřednictvím internetových stránek v jiném členském státě byla skutečnost, že společnosti z tohoto členského státu nebyl k dispozici poskytovatel platebních služeb zajišťující přijímání plateb na internetových stránkách bankovní kartou, takže společnost usazená v témže členském státě nikdy – před posuzovaným obdobím ani po něm – neposkytla službu dostupnou na internetových stránkách, a iii) společnost, která nabyla licenci, a podniky s ní propojené dosáhly z provozování internetových stránek zisk v celkové výši přesahující rozdíl vyplývající z uplatnění sazby DPH v prvním a ve druhém členském státě?
2)
Musí být čl. 2 odst. 1 písm. c), čl. 24 odst. 1 a článek 43 směrnice o DPH [2006/112] vykládány v tom smyslu, že poskytovatel licence k know-how, jímž je společnost usazená v jiném členském státě, poskytuje služby dostupné na internetových stránkách koncovým uživatelům, takže je příjemcem služby technické podpory pro know-how poskytované osobou povinnou k dani coby subdodavatelem a tato osoba tak neposkytuje takovou službu nabyvateli licence usazenému v prvním členském státě, když poskytovatel licence:
a)
měl vlastní zdroje sestávající jen z jedné pronajaté kanceláře a jednoho počítače používaného jednatelem;
b)
měl jako jediné vlastní zaměstnance jednoho jednatele a jednoho právního poradce pracujícího na částečný úvazek v rozsahu několika hodin týdně;
c)
měl jako jedinou smlouvu jen smlouvu o vývoji know-how;
d)
vydal pokyn, aby doménová jména v jeho vlastnictví byla na základě smlouvy uzavřené s nabyvatelem licence zaregistrována tímto nabyvatelem na jeho vlastní jméno;
e)
vůči třetím osobám – zejména koncovým uživatelům, bankám nabízejícím platby na internetových stránkách bankovní kartou, tvůrcům obsahu dostupného na internetových stránkách a správcům internetových stránek poskytujícím podporu obsahu – nikdy nevystupoval jako poskytovatel dotčených služeb;
f)
nikdy nevystavoval doklady týkající se služeb dostupných na internetových stránkách, s výjimkou faktury na licenční poplatky, a
g)
neměl k dispozici systém (např. bankovní účty či jinou infrastrukturu) umožňující inkasování příjmů ze služeb poskytovaných prostřednictvím internetových stránek, přičemž podle rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), není sama o sobě rozhodující skutečnost, že statutární orgán a jediný akcionář společnosti, která udělila licenci, byl tvůrcem tohoto know-how, a dále že tato osoba ovlivňovala nebo kontrolovala rozvoj a využívání uvedeného know-how a poskytování služeb, které jsou na něm založeny, tím způsobem, že fyzická osoba, jež je statutárním orgánem a jediným akcionářem společnosti, která udělila licenci, je také statutárním orgánem nebo vlastníkem obchodních společností, včetně žalobkyně, které formou plnění úkolů jim zadaných spolupracují při poskytování služby coby subdodavatelé na objednávku nabyvatele licence?“
K předběžným otázkám
23
Podstatou otázek předkládajícího soudu, které je třeba zkoumat společně, je, zda čl. 2 odst. 1 písm. c), čl. 24 odst. 1 a článek 43 směrnice 2006/112 musí být vykládány s ohledem na celou řadu okolností uvedených v těchto otázkách v tom smyslu, že společnost, která je nabyvatelem licence k know-how umožňujícímu elektronické poskytování zábavních služeb, není společností, která tyto zábavní služby skutečně poskytuje, takže by ji nebylo možno považovat za příjemce služeb technické podpory k tomuto know-how poskytovaných osobou povinnou k dani usazenou v jiném členském státě, ale ve skutečnosti je právě společnost poskytující tuto licenci k know-how, rovněž usazená v tomto jiném členském státě, skutečným poskytovatelem těchto zábavních služeb, takže právě posledně uvedená společnost by byla příjemcem těchto služeb technické podpory.
24
Z žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, že podstatou uvedených otázek předkládajícího soudu je určit v návaznosti na rozsudek ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), zda je třeba považovat za skutečného poskytovatele zábavních služeb dotčených v původním řízení společnost Lalib, anebo – přestože know-how umožňující poskytování těchto zábavních služeb bylo předmětem licenční smlouvy mezi společnostmi WML a Lalib – zda je za něj třeba považovat společnost WML.
25
Je třeba připomenout, že když byl Soudní dvůr ve věci, v níž byl vydán rozsudek ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), dotázán na relevantnost některých skutečností pro posouzení, zda taková licenční smlouva, jako je smlouva uzavřená mezi společnostmi WML a Lalib, vycházela ze zneužití práva, jehož cílem bylo využít toho, že sazba DPH použitelná na dotyčné zábavní služby byla na Madeiře nižší než v Maďarsku, uvedl v bodě 34 tohoto rozsudku, že v této věci je na předkládajícím soudu, aby posoudil skutkové okolnosti, které jsou mu předloženy, a ověřil, zda ve sporu v původním řízení jsou naplněny základní znaky zneužívající praktiky, přičemž Soudní dvůr může při rozhodování o předběžné otázce podat upřesnění, aby předkládajícímu soudu poskytl vodítko při jeho výkladu.
26
V bodě 35 uvedeného rozsudku Soudní dvůr zejména připomněl, že zásada zákazu zneužití práva, která platí v oblasti DPH, vede k zákazu čistě vykonstruovaných plnění, zbaveným hospodářské reality, která se uskutečňují pouze za účelem získaní daňového zvýhodnění.
27
Poté, co Soudní dvůr v bodě 43 téhož rozsudku podotkl, že ze spisu, který má k dispozici, vyplývá, že Lalib je společností odlišnou od společnosti WML, jelikož není pobočkou, dceřinou společností ani zastoupením a odvedla DPH v Portugalsku, v následujícím bodě tohoto rozsudku uvedl, že za těchto okolností bylo pro učinění závěru, že dotčená licenční smlouva pramenila ze zneužívající praktiky s cílem využít nižší sazby DPH na Madeiře, třeba prokázat, že uvedená smlouva představovala čistě vykonstruované plnění zakrývající skutečnost, že dotčené poskytování služeb nebylo ve skutečnosti uskutečňováno na Madeiře společností Lalib, nýbrž v Maďarsku společností WML.
28
V bodě 45 rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), Soudní dvůr upřesnil, že předkládající soud musí za účelem určení, zda uvedená smlouva představovala takové plnění, posoudit všechny skutečnosti, které mu byly předloženy, a zejména zjistit, zda zřízení sídla ekonomické činnosti nebo stálé provozovny společnosti Lalib na Madeiře nebylo skutečné nebo zda tato společnost neměla pro účely předmětné ekonomické činnosti odpovídající strukturu z hlediska prostor, lidských a technických zdrojů, či zda uvedená společnost nevykonávala tuto ekonomickou činnost svým jménem a na svůj účet a na svou odpovědnost a riziko.
29
Kromě toho v bodě 46 tohoto rozsudku Soudní dvůr uvedl, že naopak skutečnost, že statutární orgán a jediný akcionář WML byl tvůrcem know-how společnosti WML, že tento ovlivňoval nebo kontroloval rozvoj a využívání tohoto know-how a poskytování služeb, které jsou na něm založeny, že řízení finančních operací, lidských zdrojů a technických prostředků nezbytných k poskytování těchto služeb zajišťovali subdodavatelé, ani důvody, které mohly vést společnost WML k tomu, že poskytla dotčené know-how společnosti Lalib místo toho, aby jej sama využívala, nebyly samy o sobě rozhodující.
30
Kromě toho v bodě 54 rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), Soudní dvůr rozhodl, že unijní právo musí být vykládáno v tom smyslu, že v případě zjištění zneužívající praktiky, která vedla k určení místa poskytnutí služeb v jiném členském státě, než ve kterém by bylo při neexistenci této zneužívající praktiky, skutečnost, že DPH byla odvedena v tomto jiném členském státě v souladu s jeho právními předpisy, nebrání tomu, aby došlo k dodatečnému vyměření této daně v členském státě místa, kde tyto služby byly skutečně poskytnuty.
31
V bodě 59 tohoto rozsudku však Soudní dvůr rozhodl, že nařízení Rady (EU) č. 904/2010 ze dne 7. října 2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2010, L 268, s. 1) musí být vykládáno v tom smyslu, že daňový orgán členského státu, který zkoumá vznik povinnosti odvést DPH u plnění, která již byla předmětem této daně v jiných členských státech, je povinen zaslat daňovým orgánům těchto jiných členských států žádost o spolupráci, pokud je taková žádost užitečná či dokonce nezbytná pro určení, zda v prvním členském státě vznikla daňová povinnost.
32
Po poznámce, že maďarský daňový orgán a portugalský daňový orgán v návaznosti na rozsudek ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), a navzdory informacím poskytnutým portugalským daňovým orgánem maďarskému daňovému orgánu v odpovědi na žádost o mezinárodní spolupráci, zacházely s týmž plněním rozdílně, což vedlo k výběru DPH z tohoto plnění jak v Maďarsku, tak v Portugalsku, předkládající soud uvádí, že je nezbytný „doplňující výklad“ a má za to, že je povinen předložit Soudnímu dvoru předběžnou otázku zejména z důvodu rozdílných kvalifikací skutkových okolností ze strany uvedených daňových orgánů.
33
Je však nutno konstatovat, že zaprvé předkládající soud neuvádí důvody, proč by upřesnění poskytnutá v rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), nepostačovala k určení, kterou ze společností, společnost WML nebo společnost Lalib, je třeba považovat za skutečného poskytovatele zábavních služeb dotčených ve věci v původním řízení. Kromě toho žádost o rozhodnutí o předběžné otázce neobsahuje žádný rozbor skutkových poznatků, které maďarský daňový orgán obdržel od portugalského daňového orgánu, ani všech skutkových okolností uvedených v rozhodnutí odvolacího ředitelství ze dne 6. dubna 2020, které je projednáváno před předkládajícím soudem, nebo jiných poznatků, které má posledně uvedený soud k dispozici.
34
Předkládající soud se tak omezuje na uvedení velkého počtu okolností, aniž uvádí, v čem tyto okolnosti vyvolávají obtíže při výkladu ustanovení směrnice 2006/112, která zmiňuje ve svých otázkách, takže se jeví, že tento soud ve skutečnosti žádá Soudní dvůr nikoli o výklad této směrnice, ale o to, aby sám s ohledem na tyto okolnosti určil, zda je za skutečného poskytovatele zábavních služeb dotčených ve věci v původním řízení třeba považovat společnost WML, a nikoli společnost Lalib, z čehož by vyplývalo, že licenční smlouva uzavřená mezi těmito společnostmi představovala čistě vykonstruované plnění.
35
Zadruhé v bodě 51 rozsudku KrakVet Marek Batko (C‑276/18, EU:C:2020:485) ze dne 18. června 2020, Soudní dvůr již rozhodl, že pokud soudy členského státu, kterým byl předložen spor vyvolávající otázky týkající se výkladu ustanovení unijního práva, které vyžadují jejich rozhodnutí, konstatují, že stejné plnění je předmětem rozdílného daňového zacházení v jiném členském státě, mají možnost, případně povinnost, podle toho, zda jejich rozhodnutí lze, či nelze napadnout opravnými prostředky podle vnitrostátního práva, předložit Soudnímu dvoru žádost o rozhodnutí o předběžné otázce.
36
Z tohoto rozsudku však nevyplývá, že pokud vnitrostátní soudy shledají, že totéž plnění bylo v jiném členském státě předmětem rozdílného daňového zacházení, mají možnost nebo povinnost předložit Soudnímu dvoru žádost o rozhodnutí o předběžné otázce nikoli pro účely výkladu unijního práva, ale za účelem posouzení skutkového stavu a aplikace tohoto práva na věc v původním řízení.
37
V rámci řízení upraveného v článku 267 SFEU založeného na jasné dělbě činností mezi vnitrostátními soudy a Soudním dvorem je totiž ke zjištění a posouzení skutkových okolností sporu v původním řízení příslušný pouze vnitrostátní soud. Soudní dvůr nemá pravomoc aplikovat právní pravidla na určitou situaci, jelikož článek 267 SFEU opravňuje Soudní dvůr pouze k tomu, aby se vyjádřil k výkladu Smluv a aktů přijatých unijními orgány [v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 21. června 2007, Omni Metal Service, C‑259/05, EU:C:2007:363, bod 17, jakož i ze dne 6. října 2021, W. Ż. (Kolegium pro mimořádnou kontrolu a věci veřejné Nejvyššího soudu – Jmenování), C‑487/19, EU:C:2021:798, body 78 a 132].
38
V tomto ohledu je v bodech 8 a 11 doporučení pro vnitrostátní soudy o zahájení řízení o předběžné otázce (Úř. věst. 2019, C 380, s. 1) připomenuto, že žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se nesmí týkat skutkových otázek vznesených v rámci sporu v původním řízení a že Soudní dvůr sám na tento spor unijní právo neaplikuje.
39
Z toho vyplývá, že v projednávané věci nemá Soudní dvůr pravomoc odpovědět na položené otázky.
40
Je třeba ostatně konstatovat, že tyto otázky vycházejí z předpokladu, že příjemce služeb technické podpory dotčených v původním řízení, tedy společnost Lalib, nemůže být považován za příjemce těchto služeb, pokud by dotčené zábavní služby ve skutečnosti neposkytovala tato společnost, ale společnost WML, takže licenční smlouva uzavřená mezi společnostmi WML a Lalib by byla vykonstruovaným plněním pramenícím ze zneužití práva, což by nutně ovlivnilo smluvní vztah mezi společnostmi DuoDecad a Lalib, a tedy i povinnosti a práva těchto posledně uvedených společností vyplývající ze směrnice 2006/112. Jak přitom v podstatě uvedla generální advokátka v bodech 63 a 65 svého stanoviska, předkládajícímu soudu přísluší, aby posoudil, zda smlouva mezi společnostmi DuoDecad a Lalib sama vychází ze zneužití práva v oblasti DPH, k čemuž by mohlo dojít zejména tehdy, kdyby bylo zjištěno, že došlo k čistě vykonstruovanému plnění zbavenému hospodářské reality, zahrnujícímu zejména společnosti WML, Lalib a DuoDecad, jehož jediným cílem bylo získání zvýhodnění v oblasti DPH.
41
V tomto ohledu je třeba připomenout, že jak bylo uvedeno v bodě 36 rozsudku ze dne 17. prosince 2015, WebMindLicenses (C‑419/14, EU:C:2015:832), zjištění zneužití v oblasti DPH zaprvé vyžaduje, aby výsledkem dotyčných plnění i přes formální použití podmínek stanovených relevantními ustanoveními směrnice 2006/112 a vnitrostátních předpisů provádějících tuto směrnici bylo získání daňového zvýhodnění, jehož poskytnutí by bylo v rozporu s cílem sledovaným těmito ustanoveními, a zadruhé aby ze všech objektivních okolností vyplývalo, že se hlavní účel dotčených plnění omezuje na získání tohoto daňového zvýhodnění.
K nákladům řízení
42
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (desátý senát) rozhodl takto:
Soudní dvůr Evropské unie nemá pravomoc odpovědět na předběžné otázky položené rozhodnutím Fővárosi Törvényszék (soud hlavního města Budapešti, Maďarsko) ze dne 28. září 2020.
Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: maďarština.