62020CJ0465_RES
Věc C‑465/20 P
Evropská komise
v.
IrskoaApple Sales International LtdaApple Operations International Ltd
Rozsudek Soudního dvora (velkého senátu) ze dne 10. září 2024
„Kasační opravný prostředek – Státní podpory – Článek 107 odst. 1 SFEU – Předběžná daňová rozhodnutí (tax rulings) přijatá členským státem – Selektivní daňová zvýhodnění – Přiřazení zisků z licencí k duševnímu vlastnictví pobočkám nerezidentních společností – Zásada obvyklých tržních podmínek“
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní charakter opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Daňová rozhodnutí (tax rulings) týkající se určení zdanitelného zisku nerezidentních společností – Referenční rámec pro určení existence selektivního zvýhodnění – Určení obecného nebo obvyklého daňového režimu – Zohlednění pouze vnitrostátního práva v oblasti přímých daní – Rozsah
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 74–85, 120, 297, 298)
Kasační opravný prostředek – Důvody kasačního opravného prostředku – Nesprávné posouzení skutkového stavu a důkazů – Nepřípustnost – Přezkum posouzení skutkového stavu a důkazů Soudním dvorem – Vyloučení s výjimkou případu zkreslení – Přezkum ze strany Komise týkající se existence státní podpory v daňové oblasti – Vymezení referenčního rámce ve vnitrostátním právu a výklad ustanovení, která jej tvoří – Právní otázka, kterou je možno uplatnit v rámci kasačního opravného prostředku
(Článek 107 odst. 1 a čl. 256 odst. 1 druhý pododstavec SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz body 110–112, 170, 173–178)
Kasační opravný prostředek – Důvody kasačního opravného prostředku – Nerelevantní důvod kasačního opravného prostředku – Pojem – Důvod opravného prostředku směřující proti odůvodnění rozsudku, na němž není založený výrok – Důvod opravného prostředku směřující proti návrhovému žádání založenému na několika důvodech – Relevantnost podmíněná uplatněním výtek týkajících se každého z důvodů uvedených Tribunálem
(Článek 256 odst. 1 druhý pododstavec SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz body 113–116)
Kasační opravný prostředek – Předmět – Zrušení rozsudku Tribunálu, kterým byla konstatována protiprávnost rozhodnutí Komise konstatujícího neslučitelnost podpory s vnitřním trhem a nařizujícího její navrácení – Návrhová žádání obsažená v rozsudku napadeném kasačním opravným prostředkem, která nebyla předmětem vedlejšího kasačního opravného prostředku – Překážka věci rozsouzené – Vyloučení nového posouzení
(Článek 107 odst. 1 a čl. 256 odst. 1 druhý pododstavec SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz bod 124)
Kasační opravný prostředek – Důvody kasačního opravného prostředku – Nesprávné právní posouzení – Kvalifikace určitého opatření jako státní podpora – Přezkum metody přiřazení zisků potvrzené daňovými rozhodnutími (tax rulings) – Určení existence zvýhodnění – Důvod opravného prostředku vycházející z nesprávného výkladu úvah uvedených ve sporném rozhodnutí Komise – Zahrnutí
(Článek 107 odst. 1 a čl. 256 odst. 1 druhý pododstavec SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz body 128–131)
Kasační opravný prostředek – Důvody kasačního opravného prostředku – Nesprávné posouzení skutkového stavu a důkazů – Nepřípustnost – Přezkum posouzení skutkového stavu a důkazů Soudním dvorem – Vyloučení s výjimkou případu zkreslení – Přezkum dodržování pravidel týkajících se důkazního břemene a provádění důkazů – Přípustnost
(Článek 256 odst. 1 SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz body 168–169, 243–245)
Podpory poskytované státy – Rozhodnutí Komise – Soudní přezkum – Meze – Posuzování legality v závislosti na informacích, které byly k dispozici v okamžiku přijetí rozhodnutí – Zohlednění skutkových nebo právních okolností, které nebyly předloženy v průběhu správního řízení – Vyloučení
(Článek 107 odst. 1, čl. 108 odst. 3, čl. 256 odst. 1 druhý pododstavec a článek 263 SFEU; statut Soudního dvora, čl. 58 první pododstavec)
(viz body 183–193)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní zvýhodnění – Předběžná daňová rozhodnutí (tax rulings) – Přiřazení zisků pobočce nerezidentní společnosti – Přezkum metody přiřazení zisků potvrzené ve vztahu k zásadě obvyklých tržních podmínek – Přiřazení zisků z využívání práv duševního vlastnictví – Relevantní kritéria
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 203, 206–215, 217–222)
Kasační opravný prostředek – Kasační opravný prostředek shledaný jako opodstatněný – Rozhodnutí sporu ve věci samé Soudním dvorem – Rozsah – Předchozí zamítnutí žalobního důvodu směřujícího ke zrušení ve zrušujícím rozsudku – Nezpochybnění důvodů uvedeného zamítnutí prostřednictvím vedlejšího kasačního opravného prostředku – Důsledek – Vyloučení nového posouzení
(Jednací řád Soudního dvora, čl. 169 odst. 1 a čl. 178 odst. 1)
(viz body 274, 275, 277, 279, 290, 304)
Podpory poskytované státy – Pojem – Daňová opatření – Společný přezkum kritérií selektivity a hospodářského zvýhodnění – Přípustnost
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 296, 299–302)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní zvýhodnění – Předběžná daňová rozhodnutí (tax rulings) – Přezkum metody přiřazení zisků potvrzené ve vztahu k zásadě obvyklých tržních podmínek – Odchylka od použitelného obvyklého daňového režimu – Odůvodnění vycházející z povahy a systematiky soustavy – Důkazní břemeno
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 305–311)
Podpory poskytované státy – Pojem – Poskytnutí výhody ze státních prostředků přičitatelné státu – Přijetí předběžného daňového rozhodnutí (tax ruling) – Rozhodnutí, kterým byla snížena daňová zátěž podniku – Zahrnutí
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 315–322)
Podpory poskytované státy – Přezkum Komisí – Správní řízení – Rozhodnutí o zahájení formálního vyšetřovacího řízení stanoveného v čl. 108 odst. 2 SFEU – Analýza existence selektivního zvýhodnění – Vývoj postoje Komise na základě řízení – Povinnost Komise vyzvat zúčastněné strany k předložení připomínek – Rozsah – Změna ovlivňující povahu dotčených opatření nebo jejich právní kvalifikaci
(Článek 108 odst. 2 SFEU; nařízení Rady 2015/1589, čl. 4 odst. 4, čl. 6 odst. 1 a článek 9)
(viz body 331–339)
Podpory poskytované státy – Navrácení protiprávní podpory – Dodržování zásad právní jistoty a ochrany legitimního očekávání – Podmínky a omezení
(Článek 107 a čl. 108 odst. 2 SFEU; nařízení Rady 2015/1589, čl. 16 odst. 1)
(viz body 352–363)
Podpory poskytované státy – Pojem – Zásah státu v oblastech, které nebyly předmětem harmonizace v Evropské unii – Přímé daně – Zahrnutí – Stanovení základu daně a rozdělení daňového zatížení – Pravomoci členských států – Meze
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 371–378)
Shrnutí
Velký senát Soudního dvora zrušil rozsudek Tribunálu Irsko a další v. Komise (
1
), kterým Tribunál zrušil rozhodnutí Evropské komise o státní podpoře poskytnuté Irskem ve prospěch společnosti Apple (
2
), a poté sám vydal konečné rozhodnutí o zbývající části sporu a rozhodl s ohledem na analýzu obsaženou ve sporném rozhodnutí, jakož i na nezpochybněná zjištění Tribunálu, že Komise platně dospěla k závěru o selektivní povaze zvýhodnění poskytnutého dvěma společnostem skupiny Apple založeným podle irského práva na základě dvou předběžných daňových rozhodnutí přijatých irskými daňovými orgány ohledně určení zdanitelného základu irských poboček dotčených společností. V tomto ohledu Soudní dvůr analýzu zařadil do rámce stanoveného nedávno konsolidovanými zásadami plynoucími z judikatury (
3
), které se týkají vymezení a analýzy referenčního rámce, s ohledem na nějž musí být selektivita daňových opatření posuzována pro účely čl. 107 odst. 1 SFEU. Připomněl, že náležité vymezení relevantního referenčního rámce a potažmo správný výklad ustanovení vnitrostátního práva, která ho tvoří, představuje právní otázku, jež podléhá přezkumu Soudního dvora ve fázi kasačního opravného prostředku v mezích předmětu kasačního opravného prostředku.
V rámci skupiny Apple kontroluje společnost Apple Inc., se sídlem v Cupertinu (Spojené státy), jednotlivé společnosti založené podle irského práva prostřednictvím své stoprocentní dceřiné společnosti Apple Operations International. Posledně uvedená společnost vlastní 100 % kapitálu dceřiné společnosti Apple Operations Europe (AOE), která vlastní 100 % kapitálu dceřiné společnosti Apple Sales International (ASI). Společnosti ASI a AOE jsou obě založeny podle irského práva, ale nejsou irskými daňovými rezidenty. Každá z nich má pobočku v Irsku bez vlastní právní subjektivity (
4
).
Společnosti ASI a AOE byly se společností Apple Inc. vázány dohodou o rozdělení nákladů, která v jejich prospěch stanovila zejména udílení volných licencí, jež jim umožňovaly využívat práva duševního vlastnictví skupiny Apple. Využívání těchto práv duševního vlastnictví spočívalo zejména ve výrobě a prodeji dotčených produktů na všech územích mimo americký kontinent.
Podle ustanovení irského práva upravujících zdanění společností platných v posuzovaném období (dále jen „referenční ustanovení“) podléhaly nerezidentní společnosti zdanění obchodních příjmů dosažených přímo, nebo nepřímo prostřednictvím pobočky působící v Irsku. V projednávané věci byly v roce 1990 irským daňovým orgánům předloženy žádosti od předchůdců společností ASI a AOE o upřesnění určení jejich zdanitelných zisků. V této souvislosti irské daňové orgány přijaly první předběžné daňové rozhodnutí v roce 1991, později pozměněné na žádost společností ASI a AOE, a druhé rozhodnutí v roce 2007 (dále společně jen „sporná daňová rozhodnutí“).
Po formálním vyšetřovacím řízení zahájeném v roce 2014 přijala Komise sporné rozhodnutí týkající se sporných daňových rozhodnutí. Komise v tomto rozhodnutí zejména uvedla, že sporná daňová rozhodnutí v rozsahu, v němž vedla ke snížení základu daně společností ASI a AOE pro účely vyměření korporační daně v Irsku, poskytla těmto dvěma společnostem zvýhodnění. Za účelem prokázání existence selektivního zvýhodnění v projednávané věci Komise přezkoumala existenci selektivního zvýhodnění vyplývajícího z odchylky od referenčního rámce. Komise měla na základě hlavních, podpůrných i alternativních úvah v podstatě za to, že sporná daňová rozhodnutí umožnila po dobu své platnosti, tedy v letech 1991 až 2014, společnostem ASI a AOE snížit částku daně, kterou byly povinny v Irsku zaplatit, a že toto snížení částky daně představuje zvýhodnění oproti ostatním společnostem, jež se nacházely ve srovnatelné situaci. Konkrétně Komise tvrdila, že skutečnost, že irské daňové orgány ve sporných daňových rozhodnutích souhlasily s domněnkou, že licence k duševnímu vlastnictví skupiny Apple držené společnostmi ASI a AOE musí být považovány za držené mimo Irsko, vedla k tomu, že se roční zdanitelné zisky společností ASI a AOE v Irsku odchylují od spolehlivého odhadu výsledku založeného na trhu, který je v souladu se zásadou obvyklých tržních podmínek.
Tribunál měl v rámci rozhodování o žalobách podaných Irskem, jakož i společnostmi ASI a AOE, směřujících ke zrušení sporného rozhodnutí, za to, že se Komisi nepodařilo právně dostačujícím způsobem prokázat existenci zvýhodnění ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, a zrušil sporné rozhodnutí v plném rozsahu.
Tribunál ve svém rozsudku úvodem připomněl, že v rámci kontroly státních podpor musí Komise za účelem posouzení, zda sporná daňová rozhodnutí takové podpory představovala, zejména prokázat to, že tato daňová rozhodnutí poskytla selektivní zvýhodnění.
Tribunál v tomto ohledu odmítl hlavní úvahy Komise ohledně existence zvýhodnění ze dvou důvodů, které se týkají jednak posouzení Komise ohledně obvyklého zdanění podle irského daňového práva použitelného v projednávané věci a jednak posouzení Komise ohledně činností v rámci skupiny Apple.
Vzhledem k tomu, že Tribunál v tomto ohledu odmítl i podpůrné a alternativní úvahy, zrušil sporné rozhodnutí v plném rozsahu, aniž přezkoumal ostatní žalobní důvody a výtky uplatněné Irskem, jakož i společnostmi ASI a AOE.
Na podporu svého kasačního opravného prostředku Komise uplatňuje dva důvody, které směřují proti odůvodnění napadeného rozsudku týkajícího se posouzení hlavních úvah, jakož i posouzení podpůrných úvah.
Závěry Soudního dvora
Úvodem Soudní dvůr připomněl, že za účelem kvalifikace vnitrostátního daňového opatření jako „selektivního“ pro účely použití čl. 107 odst. 1 SFEU musí Komise v prvé řadě identifikovat referenční systém, tj. „obvyklý“ daňový režim uplatňovaný v dotyčném členském státě, a v druhé řadě prokázat, že se předmětné daňové opatření od tohoto referenčního systému odchyluje potud, že zavádí rozlišování mezi subjekty, které se z hlediska cíle tohoto referenčního systému nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci.
Soudní dvůr upřesnil, že je určení referenčního rámce v případě daňových opatření zvláště důležité, jelikož existence hospodářského zvýhodnění ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU může být konstatována pouze ve vztahu k takzvanému „obvyklému“ zdanění.
V tomto ohledu Soudní dvůr dále poznamenal, že mimo oblasti, v nichž je unijní daňové právo harmonizováno, je to dotčený členský stát, kdo určuje v rámci výkonu svých pravomocí v oblasti přímého zdanění základní znaky daně, které v zásadě definují referenční systém nebo „obvyklý“ daňový režim. Je tomu tak zejména v případě určení základu daně, skutečnosti vedoucí ke vzniku daňové povinnosti a případných osvobození od daně, která ji doprovázejí. Z toho plyne, že za účelem identifikace uvedeného referenčního systému musí být zohledněno pouze vnitrostátní právo použitelné v dotčeném členském státě. Tímto závěrem však není dotčena možnost konstatovat, že samotný referenční rámec, jak vyplývá z vnitrostátního práva, je neslučitelný s unijním právem v oblasti státních podpor, jelikož dotčený daňový systém byl konfigurován podle zjevně diskriminačních parametrů určených k obcházení uvedeného práva.
Právě s ohledem na tyto zásady Soudní dvůr zahájil přezkum kasačního opravného prostředku.
V tomto ohledu Soudní dvůr nejprve uvedl, že hlavní úvahy Komise spočívají na předpokladu, že za účelem správného přiřazení zisků v souladu s přístupem odlišného subjektu a zásadou obvyklých tržních podmínek zakotvenými v použitelných ustanoveních vnitrostátního práva (
5
) měly příslušné irské orgány povinnost ověřit, zda zisky plynoucí z užívání licencí k duševnímu vlastnictví skupiny Apple držených společnostmi ASI a AOE neměly být zcela nebo zčásti přičteny jejich irským pobočkám. Neprovedení ověření požadovaných uvedenými ustanoveními mělo podle Komise za následek snížení daňového zatížení těchto společností, což jim poskytlo selektivní zvýhodnění.
Po tomto upřesnění Soudní dvůr rozhodl, že je přípustné, aby Komise zpochybnila posouzení Tribunálu ohledně referenčního rámce vycházejícího z irského práva. Otázka, zda Tribunál vhodně vymezil referenční systém v irském právu a potažmo správně použil vnitrostátní ustanovení, která tento systém tvoří, je totiž právní otázkou, jež může být předmětem přezkumu Soudního dvora ve fázi kasačního opravného prostředku. Argumenty Komise směřující ke zpochybnění volby referenčního rámce nebo jeho významu v první fázi analýzy existence selektivního zvýhodnění jsou tedy přípustné, neboť tato analýza vychází z právní kvalifikace vnitrostátního práva na základě ustanovení unijního práva. V projednávané věci to platí jak pro výtku vycházející z toho, že Tribunál nesprávně vyložil rozhodnutí, když rozhodl, že se Komise ve svých hlavních úvahách omezila na přístup na základě „vyloučení“, tak pro výtku Komise, že Tribunál vycházel z činností vykonávaných společností Apple Inc.
Soudní dvůr tak v první řadě zkoumal výtku vycházející z nesprávného výkladu sporného rozhodnutí, jelikož Tribunál měl za to, že hlavní úvahy Komise byly založeny pouze na neexistenci zaměstnanců a fyzické neexistenci ústředí společností ASI a AOE, a tudíž na přístupu na základě „vyloučení“.
Soudní dvůr v tomto ohledu nejprve uvedl, že tyto úvahy Komise spočívají na předpokladu, že použití referenčních ustanovení vyžaduje předchozí určení metody přiřazení zisků, která není v těchto ustanoveních definována, přičemž tato metoda musí vést k výsledku, který je v souladu se zásadou obvyklých tržních podmínek. Tento předpoklad přitom nebyl zpochybněn Tribunálem, který dodal, že takzvané „obvyklé“ zdanění je stanoveno vnitrostátními daňovými pravidly a samotná existence zvýhodnění musí být prokázána ve vztahu k těmto pravidlům, nicméně poté upřesnil, že i když tato vnitrostátní pravidla stanoví, že pobočky nerezidentních společností, pokud jde o zisky plynoucí z jejich obchodních činností v Irsku, a rezidentní společnosti budou zdaněny za stejných podmínek, umožňuje čl. 107 odst. 1 SFEU Komisi ověřit, zda výše zisků přiřazených těmto pobočkám, kterou vnitrostátní orgány odsouhlasily pro určení zdanitelných zisků těchto nerezidentních společností, odpovídá výši zisků, jichž by bylo dosaženo prováděním těchto obchodních činností v tržních podmínkách.
Podle Soudního dvora z toho vyplývá, že se použití zásady obvyklých tržních podmínek v projednávané věci zakládá na daňových pravidlech irského práva týkajících se zdanění společností, a tudíž na referenčním systému identifikovaném Komisí a potvrzeném Tribunálem. V projednávané věci Tribunál výslovně uznal, že na rozdíl od toho, co tvrdí Irsko, použití referenčních ustanovení, jak je popsal tento členský stát, v podstatě odpovídá funkční a skutkové analýze v rámci první fáze schváleného přístupu OECD ohledně přiřazování zisků stálé provozovně. Tato zjištění vedla Tribunál zejména k rozhodnutí, že se Komise nedopustila pochybení tím, že vycházela ze zásady obvyklých tržních podmínek pro ověření, zda při použití referenčních ustanovení irskými daňovými orgány odpovídala výše zisků přiřazených pobočkám společností ASI a AOE za jejich obchodní činnosti v Irsku, jak byla schválena ve sporných daňových rozhodnutích, výši zisků, kterých by bylo dosaženo výkonem těchto obchodních činností za tržních podmínek, a tím, že pro účely tohoto použití v podstatě vycházela ze schváleného přístupu OECD, přičemž zohlednila rozdělení aktiv, činností a rizik mezi těmito pobočkami a ostatními částmi těchto společností. Uvedená zjištění musí být považována za prokázaná, jelikož nebyla platně zpochybněna ostatními účastníky řízení v rámci tohoto řízení o kasačním opravném prostředku.
Ze sledu úvah uvedených ve sporném rozhodnutí přitom vyplývá, že Komise měla nejprve za to, že za účelem určení zdanitelných zisků společností ASI a AOE v Irsku v souladu s referenčními ustanoveními vnitrostátního práva podle zásady obvyklých tržních podmínek je třeba porovnat činnosti, které ústředí a irské pobočky těchto společností vykonávají v souvislosti s licencemi k duševnímu vlastnictví. Při uplatňování tohoto kritéria následně samostatně přezkoumala úlohy, které každé z těchto ústředí a každá z těchto poboček v souvislosti s těmito licencemi zastává. Komise po provedení přezkumu konstatovala neexistenci činností, které by byly v souvislosti s licencemi k duševnímu vlastnictví vykonávány ústředími, a zároveň aktivní úlohu irských poboček vyplývající z výkonu některých činností a rizik spojených se správou a užíváním těchto licencí. Kromě toho je konstatování o neexistenci „aktivních nebo zásadních“ činností vykonávaných ústředími založeno na neexistenci důkazů předložených společností Apple, které by svědčily o opaku, jakož i na neexistencí skutečné schopnosti ústředí tyto činnosti vykonávat. Hlavní úvahy Komise tedy spočívají nejen na neexistenci činností vykonávaných ústředími v souvislosti s licencemi k duševnímu vlastnictví, ale také na analýze činností, které jsou pobočkami v souvislosti s těmito licencemi skutečně vykonávány.
Komisi k závěru, že licence k duševnímu vlastnictví a související zisky musí být přiřazeny těmto pobočkám, tedy nevedlo zjištění, že ústředí nemají žádné zaměstnance ani mimo irské pobočky fyzicky neexistují. Komise k tomuto závěru dospěla ze spojení dvou různých zjištění, tedy zaprvé neexistence aktivních nebo zásadních vykonávaných činností a rizik nesených ústředími a zadruhé četnosti a ústřední povahy vykonávaných činností a rizik nesených uvedenými pobočkami, při uplatnění právního kritéria uvedeného ve sporném rozhodnutí.
Za těchto podmínek Soudní dvůr rozhodl, že se Tribunál dopustil nesprávného právního posouzení, když měl za to, že se Komise ve svých hlavních úvahách omezila na přístup na základě „vyloučení“, což představuje nesprávný výklad sporného rozhodnutí.
Ve druhé řadě, pokud jde o důvody uvedené v kasačním opravném prostředku, o které se Tribunál opíral, když měl za to, že pobočky společností ASI a AOE v Irsku neřídí licence k duševnímu vlastnictví skupiny Apple a nevytvářejí zisky, kterých podle Komise dosáhly, Soudní dvůr nejprve rozhodl, že Komise je oprávněna tvrdit, že se Tribunál dopustil procesní vady, když pro účely své analýzy zohlednil důkazy, které nebyly předloženy v průběhu správního řízení, a měly být tudíž považovány za nepřípustné. Soudní dvůr mimoto v souvislosti s metodou přiřazení zdanitelných zisků vyžadovanou podle irského práva poznamenal, že kritérium pro určení zisků nerezidentní společnosti, které Tribunál považoval za použitelné na základě článku 25 TCA 97, vyžaduje zohlednit rozdělení aktiv, činností a rizik mezi irské pobočky a ostatní části dotčených společností, s vyloučením případné úlohy, kterou hrají odlišné subjekty, jako je v projednávané věci společnost Apple Inc. V tomto ohledu přitom Soudní dvůr konstatoval, že se Tribunál v kritizovaných bodech odůvodnění, ať už explicitně nebo implicitně, opíral o činnosti, které společnost Apple vykonává v souvislosti s duševním vlastnictvím skupiny Apple, aby podložil své konstatování pochybení, jímž je analýza provedená Komisí stižena. Soudní dvůr proto rozhodl, že je Komise oprávněna tvrdit, že Tribunál pro své rozhodnutí o tom, že důkazy umožňující přiřadit zisky plynoucí z využívání licencí k duševnímu vlastnictví pobočkám společností ASI a AOE nebyly dostatečné, nesprávně porovnal činnosti vykonávané těmito pobočkami v souvislosti s těmito licencemi s činnostmi vykonávanými v souvislosti s duševním vlastnictvím skupiny Apple společností Apple Inc. spíše než s činnostmi skutečně vykonávanými ústředími v souvislosti s uvedenými licencemi.
Ve třetí řadě Soudní dvůr zkoumal závěr, že dohody a činnosti společností ASI a AOE mimo Irsko svědčí o tom, že tyto společnosti byly schopny rozvíjet a spravovat duševní vlastnictví skupiny Apple a dosahovat zisku mimo Irsko, a proto tyto zisky nepodléhaly dani v Irsku. V tomto ohledu měl za to, že pokud posouzení důkazní hodnoty písemnosti ve spise je v zásadě pouze věcí Tribunálu, přísluší mu naproti tomu přezkoumat výtku vycházející z nesprávného určení důkazního břemene. V projednávané věci Tribunál tím, že měl za to, že je na Komisi, aby prokázala existenci důležitých obchodních rozhodnutí, která nebyla uvedena v zápisech ze zasedání správních rad dotčených společností, uložil Komisi nepřiměřené důkazní břemeno.
S ohledem na všechny výše uvedené úvahy zrušil Soudní dvůr rozsudek napadený kasačním opravným prostředkem v rozsahu, v němž se v něm vyhovuje výtkám proti hlavním úvahám týkajícím se existence selektivního zvýhodnění, a proto zrušuje sporné rozhodnutí.
Dále vzhledem k tomu, že měl Soudní dvůr za to, že soudní řízení dovoluje vydat konečné rozhodnutí ve věci, sám zkoumal žaloby na neplatnost sporného rozhodnutí podané Irskem, jakož i společnostmi ASI a AOE.
V tomto ohledu Soudní dvůr nejprve rozhodl, že je třeba zamítnout všechny žalobní důvody směřující proti posouzením Komise týkajícím se jednak identifikace referenčního rámce a jednak obvyklého zdanění podle irského práva použitelného v projednávané věci, jelikož Tribunál zamítl výtky uplatněné v tomto ohledu z důvodů, které nebyly ve fázi kasačního opravného prostředku zpochybněny. Vzhledem k tomu, že nebyl podán vedlejší kasační opravný prostředek, zakládají tyto důvody překážku věci rozsouzené.
Dále na rozdíl od toho, co Tribunál rozhodl, měl Soudní dvůr za to, že se Komisi podařilo prokázat, že s ohledem na činnosti skutečně vykonávané irskými pobočkami společností ASI a AOE a na neexistenci shodujících se důkazů, které by mohly prokázat existenci strategických rozhodnutí přijatých a prováděných ústředími těchto společností se sídlem mimo Irsko, měly být těmto irským pobočkám přiřazeny zisky z využívání licencí k duševnímu vlastnictví skupiny Apple pro účely určení ročních zdanitelných zisků společností ASI a AOE v Irsku. Komise navíc dostatečně prokázala, že sporná daňová rozhodnutí vedou k tomu, že se společnostem ASI a AOE dostává příznivého daňového zacházení ve srovnání s rezidentními společnostmi zdaňovanými v Irsku, na které se taková daňová rozhodnutí daňové správy nevztahují, a sice zejména samostatnými neintegrovanými společnostmi, integrovanými společnostmi skupiny, které uskutečňují transakce s třetími osobami nebo integrovanými společnostmi skupiny, které uskutečňují transakce se společnostmi skupiny, s nimiž jsou propojeny tím, že stanoví cenu těchto transakcí za obvyklých tržních podmínek, i když se tyto rezidentní společnosti nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, pokud jde o cíl sledovaný referenčním systémem, kterým je zdanit zisky dosažené v Irsku. Konečně měla Komise ve sporném rozhodnutí správně za to, že rozdílné daňové zacházení se zisky společností ASI a AOE zavedené spornými daňovými rozhodnutími není odůvodněno povahou ani systematikou irského daňového systému. Za těchto podmínek bylo třeba výtky vznesené žalobci, které se týkaly přezkumu selektivity těchto daňových rozhodnutí ve sporném rozhodnutí, zamítnout.
Komise se mimoto nedopustila pochybení, když měla za to, že se Irsko vzdalo daňových příjmů společností ASI a AOE, jelikož sporná daňová rozhodnutí přistoupila na metody přiřazení zisků, které vedou k výsledku, jenž by odlišné a samostatné podniky působící v tržních podmínkách nepřijaly. Tato daňová rozhodnutí totiž snižují zdanitelné zisky společností ASI a AOE pro účely použití referenčních ustanovení, a tím i výši daně z příjmu právnických osob, kterou jsou povinny odvést v Irsku, ve srovnání s ostatními společnostmi zdaněnými v tomto členském státě, jejichž zdanitelné zisky odrážejí ceny stanovené na trhu za obvyklých tržních podmínek. Taková opatření tedy snižují náklady, jež obvykle zatěžují rozpočet podniku, takže skutečně vedou ke zvýhodnění poskytnutému „ze státních prostředků“.
Konečně Soudní dvůr zamítl jako neopodstatněné žalobní důvody vycházející zejména z porušení práva být vyslechnut v rámci řízení, které vedlo k přijetí sporného rozhodnutí, z porušení zásad právní jistoty a ochrany legitimního očekávání, jakož i z toho, že Komise překročila své pravomoci a zasáhla do pravomocí členských států v rozporu se zásadou jejich daňové autonomie.
S ohledem na výše uvedené Soudní dvůr zamítl žaloby na neplatnost podané k Tribunálu v plném rozsahu.
(
1
) – Rozsudek ze dne 15. července 2020, Irsko a další v. Komise (T‑778/16 a T‑892/16, EU:T:2020:338).
(
2
) – Rozhodnutí Komise (EU) 2017/1283 ze dne 30. srpna 2016 o státní podpoře SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) poskytnuté Irskem ve prospěch společnosti Apple (Úř. věst. 2017, L 187, s. 1, dále jen „sporné rozhodnutí“).
(
3
) – Viz zejména rozsudek ze dne 5. prosince 2023, Lucembursko a další v. Komise (C‑451/21 P a C‑454/21 P, EU:C:2023:948).
(
4
) – Irská pobočka společnosti ASI odpovídá zejména za provádění nákupních, prodejních a distribučních činností spojených s prodejem produktů značky Apple spřízněným subjektům a třetím zákazníkům v regionech zahrnujících Evropu, Střední východ, Indii a Afriku, jakož i Asii-Tichomoří. Irská pobočka společnosti AOE odpovídá za výrobu a montáž specializované řady počítačových produktů v Irsku, jako jsou stolní počítače iMac, notebooky MacBook a doplňky pro počítače, které dodává spřízněným subjektům pro Evropu, Střední východ, Indii a Afriku.
(
5
) – Konkrétně ustanovení uvedená v článku 25 Taxes Consolidation Act 1997 (konsolidovaný daňový zákoník z roku 1997, dále jen „TCA 97“).