62006CC0256
ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
Г-Н JÁN MAZÁK
представено на 11 септември 2007 година (
1
)
Дело C-256/06
Theodor Jäger
срещу
Finanzamt Kusel-Landstuhl
„Свободно движение на капитали — Членове 73б и 73г от Договора за ЕО (понастоящем членове 56 ЕО и 58 ЕО) — Данъци върху наследството — Оценка на имотите, включени в наследството — Земеделски и горски имот, намиращ се в друга държава-членка — По-неблагоприятен метод за оценка на имота и за изчисляване на дължимия данък“
1.
По настоящото дело Bundesfinanzhof (Германия) иска да се направи тълкуване на разпоредбите от Договора за ЕО в областта на свободното движение на капитали. Става въпрос по-специално за прилагането на германското данъчно право при наследяване на собствеността на земеделски и горски земи. Това право установява разграничение между имотите в страната и имотите, които се притежават в друга държава-членка.
I — Правна уредба
А — Общностното право
2.
Член 56, параграф 1 ЕО (по-рано член 73б, параграф 1 от Договора за ЕО) гласи следното: „В рамките на разпоредбите на настоящата глава, всички ограничения върху движението на капитали между държавите-членки и между държавите-членки и трети страни се забраняват“.
3.
От друга страна, член 58 ЕО (по-рано член 73г от Договора за ЕО) гласи следното: „1. Разпоредбите на член 56 [ЕО] не накърняват правото на държавите-членки: а) да прилагат съответните разпоредби на тяхното данъчно законодателство, които провеждат разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала […] 3. Мерките и процедурите, посочени [в параграф 1], не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали и плащания по смисъла на член 56 [ЕО]“.
4.
На 7 февруари 1992 г. Конференцията на представителите на правителствата на държавите-членки приема inter alia декларация относно член 73г ЕО (
2
) (наричана по-нататък „декларацията“), която гласи следното:
„Конференцията потвърждава, че правото на държавите-членки да прилагат релевантните разпоредби от тяхното данъчно законодателство, в съответствие с член [58], параграф 1, а) [ЕО] ще се прилага само по отношение на релевантните разпоредби, които съществуват в края на 1993 година. Тази декларация обаче се прилага само по отношение на движението на капитали между държави-членки и на плащания, извършвани между държави-членки.“
5.
Наследствата по закон и завещание са изброени в точка Г от рубрика ХІ, озаглавена „Движения на капитали за лични цели“, от приложение І към Директива 88/361/ЕИО на Съвета (
3
).
Б — Националното право
1. Прилагане на данъка върху наследството за имоти, намиращи се в друга държава-членка
6.
Съгласно § 2, алинея 1, точка 1, първо изречение от Закона за данъка върху наследството и данък дарение (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, наричан по-нататък „ErbStG“) в приложимата му през 1998 г. редакция, ако последното пребиваване на наследодателя е в Германия, наследникът дължи германски данък върху наследството относно цялото наследствено имущество (в страната и в чужбина).
7.
В съответствие с § 21, алинея 1, първо изречение във връзка с § 2, алинея 1, точка 1, буква а) от ErbStG — доколкото той е относим към случая — когато имуществото на правоприемници, което се намира в чужбина, подлежи на облагане в чужда държава с чужд данък, съответстващ на германския данък върху наследството, чуждият данък, определен и дължим от правоприемника, платен и неподлежащ на намаляване, се приспада от германския данък върху наследството, ако последното пребиваване на наследодателя е било в Германия и доколкото не се прилагат разпоредбите на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, ако е подадена молба в този смисъл и при положение че имуществото, намиращо се в чужбина, също подлежи на облагане с германския данък върху наследството. Според второто изречение от § 21, алинея 1 от ErbStG, ако само част от придобиваното имущество се намира в чужбина, частта от германския данък върху наследството, съответстваща на това имущество, трябва да бъде определена по такъв начин, че дължимият за цялото облагаемо имущество данък върху наследството, включително за намиращото се в чужбина облагаемо имущество, да бъде разделен пропорционално според съотношението между облагаемото имущество, намиращо се в чужбина, и цялото облагаемо имущество.
2. Правила за оценяване на земеделски и горски имоти
8.
В съответствие с § 12, алинея 6 от ErbStG във връзка с § 31 и § 9 от Закона за оценяването (Bewertungsgesetz, наричан по-нататък „BewG“) земеделските и горски имоти в чужбина, както и недвижимото имущество или имуществото с професионално предназначение в чужбина се оценяват по пазарна стойност, която в съответствие с § 9, алинея 2 от BewG се определя от цената, на която имотът би могъл да бъде продаден в зависимост от естеството му в рамките на обичайните търговски сделки.
9.
Обратно, земеделските и горски имоти в страната, придобити след 31 декември 1995 г., се оценяват в съответствие с § 12, алинея 3 от ErbStG по специална процедура, предвидена в § 140—144 от BewG, резултатите от която се равняват средно едва на 10 % от пазарната стойност на съответното имущество.
3. Правилата за данъка върху наследството в областта на земеделските и горски имоти
10.
ErbStG предвижда и предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност. Следователно, що се отнася до придобиването по наследство на земеделски и горски имоти, § 13а, алинея 1, първа точка от ErbStG в приложимата през 1998 г. редакция предвижда необлагаема част от стойността на имуществото в размер на 500000 DEM (256000 EUR).
11.
Съгласно § 13а, алинея 2 от ErbStG в приложимата му през 1998 г. редакция стойността на земеделски и горски имоти, а именно сумата, която остава след приспадане на тази необлагаема част от стойността им (предоставяна в зависимост от вида на имотите) на основание горепосочения член, трябва да се оцени едва на 60 %. Накрая, § 13а, алинея 4 от този закон ограничава и двете посочени по-горе предимства до някои случаи, т.е. предимствата не се прилагат inter aliа за намиращи се в чужбина земеделски и горски имоти.
В — Международното право
12.
Федерална република Германия и Френската република не са сключили спогодба за избягване на двойното данъчно облагане на наследството.
II — Фактическата обстановка, производството и преюдициалният въпрос
13.
Г-н Theodor Jäger (наричан по-нататък „жалбоподател“), който е местно лице за Франция, е единствен наследник на майка си. Майка му е починала през 1998 г. и последното ѝ местопребиваване е в Landau/Pfalz (Германия). Наследството включва поземлена собственост, намираща се във Франция, използвана за земеделски и горски цели, която съгласно германските правни принципи за данъчно облагане на печалбата е била част от имуществото на две земеделски и горски стопанства, докато е принадлежала на починалата.
14.
Придобиването на тази земя във Франция, оценена на 5444666 FRF (1618152 DEM) се облага с данък върху наследството във Франция в размер на 1192148 FRF. С решение от 3 януари 2000 г. Finanzamt Kusel-Landstuhl установява дължимия от жалбоподателя данък върху наследството в размер на 17405 DEM. Решението приема наследствена маса в размер на 1737167 DEM, от които собствеността в чужбина представлява 1618152 DEM. Останалите 119015 DEM включват имоти в страната.
15.
След приспадане на личната необлагаема част от наследството в размер на 400000 DEM остава сума, закръглена до размер от 1337100 DEM. По искане на жалбоподателя, направено на основание § 21 от ErbStG, администрацията приспада 236644 DEM от данъка в размер на 254049 DEM заради платения във Франция данък върху наследството в размер на 354306,38 DEM (1192148 FRF х 0,2972).
16.
Направеното от жалбоподателя оспорване на данъчната оценка на Finanzamt, както и неговият иск пред Finanzgericht са отхвърлени. Впоследствие жалбоподателят подава срещу решението на Finanzgericht той подава касационна жалба (Revision) пред Bundesfinanzhof, според който най-малко след Решение по дело Barbier (
4
) съществува съмнение относно съвместимостта на германските разпоредби със свободното движение на капитали (
5
), доколкото те установяват разграничение в зависимост от местонахождението на имотите или на част от тях към момента на смъртта на наследодателя. С определение от 11 април 2006 г. Bundesfinanzhof спира производството и отправя до Съда следния преюдициален въпрос:
„Съвместимо ли е с член 73б, параграф 1 [ЕО] (понастоящем член 56, параграф 1 ЕО) за целите на данъка върху наследството
а)
земеделски и горски имоти (в чужбина), които се намират в друга държава-членка, да бъдат оценявани по своята пазарна стойност (търговска стойност), когато за земеделски и горски имоти в страната се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно на едва 10 % от пазарната стойност, и
б)
придобиването на земеделски и горски имоти в Германия да бъде освободено от облагане в размер на специфична необлагаема част от наследството и остатъчната стойност да се оценява само на 60 %,
когато при получаване от наследник на наследство, което се състои от намиращо се в страната имущество и земеделски и горски имоти в чужбина, тази правна уредба води до това поради местоположението на земеделските и горските имоти в чужбина придобиването на намиращото се в страната имущество да бъде подложено на облагане с данък върху наследството в по-висок размер от този, който би бил наложен, ако и тези земеделски и горски имоти се намираха в Германия?“
17.
Жалбоподателят, Finanzamt, германското правителство и Комисията на Европейските общности представят писмени становища. Страните не са поискали съдебно заседание и такова не е провеждано.
III — Анализ
А — Основни доводи на страните
18.
В основни линии жалбоподателят изтъква, че просто поради частичното приспадане на данъка за имуществото, притежавано в чужбина, наследството в страната е обложено с по-голям данък (
6
) и това представлява двойно данъчно облагане в противоречие с член 293 ЕО. Той твърди, че германският данък върху наследството за имущество в страната е по-висок, отколкото ако въпросните земи, притежавани в чужбина, фактически се намираха в Германия, и поради това този данък ограничава свободното движение на капитали (
7
). Накрая, жалбоподателят изтъква, че съответните разпоредби не попадали под действието на член 58 ЕО, доколкото били въведени след 1993 г. и при всички положения съставлявали прикрито ограничение по смисъла на параграф 3 от посочената разпоредба. Нямало съображение, което да обосновава сравнително по-неблагоприятното третиране на притежаваните в друга държава-членка земеделски и горски имоти.
19.
Finanzamt и германското правителство твърдят по същество, че съответните национални разпоредби не съставляват нито нарушение на свободното движение на капитали, нито ограничение на тяхното движение. Германското правителство твърди, че въздействието на разликата в оценяването е твърде косвено, за да се отрази върху решението за покупка. Отражението на съответните разпоредби при всички положения било неизбежна последица от съвместното легитимно съществуване на националните данъчни системи. Накрая, германското правителство изтъква, че възприетата от германското право стойност за имуществото, намиращо се във Франция, е в съответствие с определената по силата на френските данъчни разпоредби за наследството.
20.
При това положение Комисията стига до извода, че свободното движение на капитали е ограничено, доколкото имотите, намиращи се в друга държава-членка, се облагат с по-висок данък върху наследството, отколкото налагания за имоти, притежавани на националната територия. Що се отнася до наличието на обосновка, Комисията изтъква, че предвидената в член 58, параграф 1, буква а) ЕО дерогация на свой ред е ограничена от член 58, параграф 3 ЕО, в съответствие с който националните разпоредби не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали.
21.
В отговор на писмен въпрос на Съда относно точната дата на разглежданото първоначално придобиване жалбоподателят потвърждава, че баща му е купил съответния първи имот на 9 август 1988 г. и съответния втори имот на 26 януари 1990 г.
Б — Съображения
22.
В предварителна бележка посочвам, че преюдициалният въпрос на Bundesfinanzhof не се отнася до националната разпоредба на § 21 от ErbStG относно приспадането на чуждестранния (френски) от националния (германски) данък върху наследството. При това положение, независимо от твърденията на жалбоподателя, че тази разпоредба е в противоречие с член 293 ЕО, в случая от Съда не е поискано да се произнесе по въпроса дали такова правило за приспадане на данъка е съвместимо с общностното право.
1. Разглежданото наследяване като движение на капитал
23.
Следва да се отбележи, че в съответствие с добре установената съдебна практика, макар и прякото данъчно облагане да е от компетентността на държавите-членки, при упражняването ѝ те следва да спазват общностното право (
8
), включително разпоредбите, които закрепват принципа на свободното движение на капитали.
24.
Следва да се напомни, че член 56, параграф 1 ЕО въвежда свободното движение на капитали между държавите-членки и между държавите-членки и трети страни. За целта той гласи, в рамките на разпоредбите на главата от Договора, озаглавена „Капитали и плащания“, че всички ограничения върху движението на капитали между държавите-членки и между държавите-членки и трети страни се забраняват (
9
).
25.
Що се отнася до понятието „движение на капитали“, то не се определя в Договора. Въпреки това според постоянната съдебна практика, доколкото член 56 ЕО възпроизвежда по същество съдържанието на член 1 от Директива 88/361 и макар последната да е приета на основание член 69 и член 70, параграф 1 от Договора за ЕИО (членове 67—73 от Договора за ЕИО са заменени с членове 73б—73ж от Договора за ЕО, понастоящем членове 56—60 ЕО), номенклатурата на движенията на капитали, приложена към нея, запазва своя указателен характер с оглед дефиниране на понятието „движения на капитали“ (
10
).
26.
Както посочих в точка 5 по-горе, наследствата по закон и по завещание са изброени в точка Г от рубрика ХІ „Движения на капитали за лични цели“_от приложение І към Директива 88/361. Освен това предвид актуалната практика на Съда (
11
) наследствата представляват движения на капитали по смисъла на член 56 ЕО, с изключение на случаите, в които съставните им елементи са в границите само на една държава-членка.
27.
Също ясно личи от обстоятелствата по главното производство, очертани по-горе, че съответното наследство не е в границите само на една държава-членка (
12
).
28.
Що се отнася до момента на придобиване и приведения от германското правителство довод, че разглежданият имот първоначално е придобит (т.е. купен) преди датата на влизане в сила на Директива 88/361 (1 юли 1990 г.), което следователно възпрепятствало жалбоподателя да черпи права от нея и от Договора, според мен всъщност в рамките на главното производство има три отделни придобивания. Първото е покупката на имота от бащата на жалбоподателя, второто е придобиването му от майката на жалбоподателя по наследство и третото е разглежданото придобиване от самия жалбоподател по наследство.
29.
За целите на анализа на Съда основните обстоятелства по делото, а именно смъртта на съответния наследодател, настъпват през 1998 г. Следователно решаващият момент за оценка на положението по главното производство от гледна точка на наследството действително е датата на придобиване на имота, а именно придобиването му от самия жалбоподател, което настъпва в деня на смъртта на майка му.
30.
Комисията основателно посочва, че анализът, според който полученото от жалбоподателя наследство е относимото движение на капитал, се потвърждава не само от формулировката на мотивите към Решение по дело Barbier, а и в светлината на обстоятелствата, за които този анализ се отнася: по това дело наследството се открива през 1993 г., което е след определения за транспониране на Директива 88/361 срок, като същевременно извършените приживе от починалия сделки са приключени между 1970 г. и 1988 г., т.е. преди изтичането на срока за транспониране на директивата.
31.
Оттук следва, че разглежданото положение трябва да се преценява на основание на разпоредбите, които уреждат свободното движение на капитали, и че жалбоподателят може да черпи права от Директива 88/361 и от Договора.
2. Националното законодателство като ограничение на свободното движение на капитали
32.
Необходимо е да се разгледа дали национално законодателство като разглежданото в главното производство съставлява ограничение на движението на капитали.
33.
В това отношение от установената съдебна практика следва, че мерките, забранени с член 56, параграф 1 ЕО като ограничаващи движението на капитали, включват мерки, които по естеството си могат да възпрат чуждестранните лица да инвестират в една държава-членка или да възпрат местните лица да инвестират в други държави-членки, или що се отнася до наследствата, включват мерки, които водят до намаляване на стойността на наследството на лице, местно лице в държава, различна от държавата-членка, в която се намират съответните имоти и която облага наследяването на тези имоти (
13
).
34.
Както посочва генералният адвокат Mischo в своето заключение по дело Barbier (
14
), макар и естествено, по определение последиците от упражняването на свободата на движение на капитали във връзка с данъка върху наследството вече да не се отнасят пряко до починалия, това не променя факта, че те са в състояние да възпрепятстват упражняването на посочената свобода. Тези последици са част от съображенията, които следва задължително да се вземат предвид от всяко заинтересувано лице в момента, в който то решава дали да се възползва от свободата на движение на капитали.
35.
ErbStG във връзка с BewG, както са приложени в случая, провеждат разграничение между наследените имоти, намиращи се на националната територия, и наследените имоти, намиращи се в чужбина. Такова разграничение, което главно се състои в различни методи за оценяване на разглежданите имоти, води до налагането на по-висок данък върху наследството на жалбоподателя единствено поради това че част от наследеното имущество е разположено в друга държава-членка. Освен това разглежданите закони възпрепятстват жалбоподателя при оценяването да се възползва от намалената ставка за частта от наследството, разположена във Франция. Както обяснява националната юрисдикция в акта за препращане, самото отричане на предимствата в областта на земеделските и горски земи, притежавани на националната територия, предимства, изведени от многобройните германски разпоредби, обсъдени в този акт, поражда по-високо данъчно облагане на имотите, намиращи се в друга държава-членка.
36.
Освен това, що се отнася до намиращите се в чужбина наследства, стойността на въпросното наследено имущество се намалява в сравнение с положението, в което е налице единствено наследство в страната. Това се дължи на по-високите данъци, определени в разпоредби като тези, за които става въпрос по главното производство (
15
).
37.
От разпоредбите на Договора относно свободното движение на капитали и практиката на Съда е видно, че следва да се избягва намаляването на икономическата стойност от преминаването на собственост по наследство, което включва трансграничен елемент, в сравнение с преминаването в рамките на държава-членка.
38.
Разглежданите разпоредби водят до по-слаба привлекателност на инвестициите в имоти, намиращи се в друга държава-членка, които се правят от местно лице в Германия, отколкото на подобни по естеството си инвестиции в страната.
39.
Това е така, що се отнася до оценката на имуществото, прилагането на материалната необлагаема част от стойността на имуществото и размера на необлагаемата част по § 13а от ErbStG.
40.
Оттук следва, че разглежданите в главното производство национални разпоредби водят до ограничаване на свободното движение на капитали.
3. Обосновка на ограничението
41.
Докато член 56 ЕО съдържа обща забрана да се ограничава свободното движение на капитали, член 58, параграф 1, буква а) ЕО уточнява, че тази забрана не засяга правото на държавите-членки да прилагат съответните разпоредби на своите данъчни законодателства, които провеждат разграничение между данъкоплатци, що се отнася до тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала. Това право обаче на свой ред е ограничено от член 58, параграф 3 ЕО, който уточнява, че направените от държавите-членки разграничения по отношение на данъкоплатците във връзка с тяхното място на пребиваване или място на инвестиране на капитала не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали (
16
).
42.
За да може националното данъчно законодателство, което установява разграничение между данъкоплатците в зависимост от мястото на инвестиране на капитала, да се счита за съвместимо с разпоредбите на Договора относно свободното движение на капитали, различното третиране трябва да се отнася до положения, които не са обективно сходни, или да е оправдано с императивно съображение от обществен интерес като необходимостта да се опази съгласуваността на данъчната система или ефективността на данъчния контрол (
17
).
43.
Освен това, за да бъде обоснована, разликата в третирането на данъкоплатците в зависимост от мястото на инвестиране на капитала не следва да превишава необходимото за постигане на целта, преследвана от въпросното законодателство (
18
).
44.
Както посочих в точка 4 по-горе, в съответствие с декларацията държавите-членки могат да се позовават на член 58, параграф 1, буква а) ЕО само за относимите разпоредби, които действат в края на 1993 г.
45.
В случая позоваването на изключението, предвидено в член 58, параграф 1, буква а) ЕО, вече е изключено, поради това че както § 13а от ErbStG, така и § 31 от BewG са изменени през 1996 г., както е видно от акта за препращане. Що се отнася до § 13а от ErbStG, препращащата юрисдикция ясно посочва, че едва след 1993 г. предвидените в него данъчни предимства вече обхващат земеделските и горски имоти и допълнително са разширени, което означава, че член 58, параграф 1, буква а) ЕО не играе никаква роля.
46.
Относно § 31 от BewG препращащата юрисдикция изтъква, че доколкото оценката за целите на данъка върху наследството на земеделски или горски имот в страната посредством § 1, точка 36 от Годишния закон за данъците за 1997 г. (
19
) вече се урежда на друго място с обратна сила, считано от 1 януари 1996 г., а именно в § 140 и сл. от BewG, съмнително е, че може да се направи позоваване на член 58, параграф 1, буква а) ЕО. Въпреки че съдържанието на новата разпоредба е отчасти свързано по същество с предходните правила на § 36 и сл. от BewG, би следвало да се приеме, че тази разпоредба се появява едва след 1993 г.
47.
При това положение застъпвам становището, че предходните съображения сами по себе си не допускат никаква обосновка на обсъжданите разпоредби на основание на член 58 ЕО.
48.
Във всеки случай, що се отнася до възможна обосновка поради императивни съображения от обществен интерес, както е посочено по-горе, най-напред следва да се определи дали разликата в третирането се отнася до положения, които не са обективно сходни или това третиране може да бъде обективно обосновано поради императивно съображение от обществен интерес.
49.
Наследниците на имот, намиращ се на националната територия, и тези на имот, намиращ се в друга държава-членка, са в сходно положение. В становището си германското правителство изглежда не оспорва тази гледна точка. Ако последното местопребиваване на наследодателя е в Германия, наследникът дължи германски данък върху наследството за цялото наследено имущество (в страната и чужбина). От акта за препращане ясно следва, че поради различните методи за оценяване наследниците на имот, намиращ се в друга държава-членка, се облагат с по-висок данък, отколкото наследниците на имот, намиращ се в Германия.
50.
Що се отнася до условието за преследване на цел от обществен интерес, германското правителство, а донякъде и Finanzamt, в основни линии изтъкват, че националното законодателство най-напред цели да компенсира неблагоприятните последици, които пряко понася стопанство, облагано с данък върху наследството, т.е. цели да вземе предвид ограничените финансови възможности на наследника, когато той не е наследил пари, а имот, свързан със земеделско дружество, който не би трябвало да бъде принуден да продава или да изоставя, за да плати данъка върху наследството (
20
), и на второ място, че то цели да избегне разпокъсването на земеделските и горски стопанства, които гарантират производителност и работни места и трябва да изпълняват задълженията, наложени им от националния правов ред. Изглежда това предимство е запазено за дружества, намиращи се на национална територия, а тези, които са разположени в други държави-членки, не се ползват от него.
51.
Освен това германското правителство и Finanzamt се позовават на едни и същи твърдения, представени в акта за препращане от националната юрисдикция, като съображение, формулирано от Finanzgericht: от една страна, „посочената по-горе социална функция на дадено земеделско и горско стопанство няма същия обхват в друга държава-членка на ЕС“, а от друга страна, „националните органи не са задължени да отчитат в еднаква степен евентуалните сходни колективни интереси на друга държава-членка“.
52.
Що се отнася до твърдението, че германските власти не са длъжни да отчитат сходните колективни интереси на други държави-членки, споделям гледната точка на Комисията, че то се основава върху постулата, че в рамките на разпоредби относно свободното движение на капитали държавите-членки могат изрично да насърчават собствената си икономика. Според мен насърчаването на земеделските и горски земи, които се намират на националната територия, не обосновава ограничаването на движението на капитали. В това отношение в Решение по дело Verkooijen (
21
) Съдът приема, че в съответствие с трайната практика чисто икономическата по естеството си цел не може да съставлява императивно съображение от обществен интерес, което да обоснове ограничаването на основна свобода, гарантирана от Договора. Въпреки че запазването на работни места и на производителността, както и предотвратяването на разпокъсването на такива стопанства наистина могат да са в служба на обществения интерес, тези елементи не обосновават ограничаването на свободното движение на капитали.
53.
Във всеки случай, когато германското правителство сравнява целта да се компенсират неблагоприятните последици, които пряко понася облаганото с данък върху наследството стопанство, с необходимостта да се запази съгласуваността на данъчната система, представените на Съда сведения не показват ясно по какъв начин тази съгласуваност би могла да бъде накърнена в положение, при което земеделските и горските имоти в страната и чужбина са предмет на еднакви критерии. Това не би застрашило вътрешното единство на германската данъчна система и би представлявало по-слабо ограничителна за свободното движение на капитали мярка от предвидената в обсъжданите разпоредби (
22
).
54.
Доводът, че германската национална администрация не разполага с данни за намиращите се в други държави-членки имоти, също според мен не е убедителен. Съдът приема, че евентуалните административни затруднения при определяне на данъка не са достатъчни да обосноват ограничаването на свободното движение на капитали (
23
). Във всеки случай данъкоплатците обикновено са задължени да представят относими сведения и документи, за да докажат inter alia твърдяната стойност, което prima facie изглежда достатъчно, за да се преодолее тази трудност. Освен това Директива 77/799/ЕИО относно взаимопомощта между компетентните органи на държавите-членки в областта на прякото данъчно облагане (
24
) също представлява подходящо средство за преодоляването на тези трудности. Съдът приема, че в приложение на директивата компетентните органи на държава-членка могат по всяко време да поискат от компетентните органи на друга държава-членка да им предоставят всякаква информация, която би им дала възможност да определят по отношение на законодателството, което трябва да прилагат, правилния размер на дължимия данък (
25
).
55.
По-нататък добавям, че германското правителство не е доказало, че обсъжданите разпоредби са необходими и подходящи за обслужването на императивни съображения от обществен интерес.
56.
От изложените по-горе съображения следва, че доводите, приведени от германското правителство в подкрепа на обосновката на обсъжданото ограничение, не са убедителни.
IV  Заключение
57.
Ето защо считам, че Съдът би трябвало да даде следния отговор на поставения от Bundesfinanzhof въпрос:
„При обстоятелства като тези по настоящото дело член 56, параграф 1 ЕО не допуска в областта на данъка върху наследството национално законодателство, в съответствие с което:
а)
земеделски и горски имоти, които се намират в друга държава-членка, се оценяват по своята пазарна стойност (търговска стойност), докато за земеделски и горски имоти в страната се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно на едва 10 % от продажната стойност, и
б)
придобиването на земеделски и горски имоти в Германия се освобождава от облагане в размер на специфична необлагаема част от наследството и остатъчната стойност се оценява само на 60 %“.
(
1
)	Език на оригиналния текст: английски.
(
2
)	Това става по повод на подписването на заключителния акт и декларациите на междуправителствените конференции за Европейския съюз (ОВ С 191, 1992 г., стр. 99).
(
3
)	Директива 88/361 от 24 юни 1988 година за прилагане на член 67 от Договора (член, отменен с Договора от Амстердам) (ОВ L 178, стр. 5; Специално издание на български език, 2007 г., глава 10, том 1, стр. 10).
(
4
)	Решение от 11 декември 2003 г. (C-364/01, Recueil, стр. I-15013).
(
5
)	Тоест правните последици, произтичащи от прилагането на § 31 от BewG, както и неприложимостта на § 13а от ErbStG за недвижимите имоти в чужбина при данъчно облагане на имущество в страната.
(
6
)	Това не би било така, ако част от наследството не включва недвижими имоти, притежавани в чужбина, нито равностойни недвижими имоти в Германия.
(
7
)	Препращащата юрисдикция обяснява, че ако за пример се вземе същата фактическа обстановка като в случая, но Германия се замени с Франция, що се отнася до местонахождението на земите, е видно, че това води до увеличена данъчна тежест върху имуществото в страната.
(
8
)	Вж. по-специално Решение от 11 август 1995 г. по дело Wielockx (C-80/94, Recueil, стр. I-2493, точка 16), Решение от 10 март 2005 г. по дело Laboratoires Fournier (C-39/04, Recueil, стр. I-2057, точка 14) и по-скорошно Решение от 23 февруари 2006 г. по дело Van Hilten-van der Heijden (C-513/03, Recueil, стр. I-1957, точка 36).
(
9
)	Решение по дело Van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе, точка 37.
(
10
)	Вж. в това отношение inter alia Решение от 16 март 1999 г. по дело Trummer и Mayer (C-222/97, Recueil, стр. I-1661, точка 21), Решение от 5 март 2002 г. по дело Reisch и др. (C-515/99, C-519/99—C-524/99 и C-526/99—C-540/99, Recueil, стр. I-2157, точка 30), Решение по дело Van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе в бележка под линия 8, точка 39 и Решение от 3 октомври 2006 г. по дело Fidium Finanz (C-452/04, Recueil, стр. I-9521, точка 41).
(
11
)	Решение по дело Barbier, посочено по-горе в бележка под линия 4, и Решение по дело Van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе в бележка под линия 8.
(
12
)	Вж. в този контекст Решение по дело Barbier, посочено в бележка под линия 4, точка 58 и Решение по дело Van Hilten-van der Heijden, посочено в бележка под линия 8, точка 42.
(
13
)	Вж. в това отношение Решение по дело Van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе в бележка под линия 8, точка 44.
(
14
)	Заключение на генералния адвокат Mischo по дело Barbier, посочено по-горе в бележка под линия 4, точки 30 и 31.
(
15
)	С други думи, жалбоподателят щеше да получи по наследство от майка си имущество с по-висока стойност, ако данъчната тежест върху него бе по-ниска, т.е. ако приложимите за имуществото в страната предоставящи предимство разпоредби се прилагаха и за притежаваното в чужбина имущество.
(
16
)	В областта на прякото данъчно облагане тези принципи са потвърдени многократно inter alia в Решение от 7 септември 2004 г. по дело Manninen (C-319/02, Recueil, стр. I-7477, точка 28) и в Решение от 14 септември 2006 г. по дело Centro di Musicologia Walter Stauffer (C-386/04, Recueil, стр. I-8203, точка 31).
(
17
)	Вж. в това отношение Решение от 6 юни 2000 г. по дело Verkooijen (C-35/98, Recueil, стр. I-4071, точка 43), Решение по дело Manninen, посочено по-горе в бележка под линия 16, точка 29 и Решение по дело Centro di Musicologia Walter Stauffer, посочено по-горе в бележка под линия 16, точка 32.
(
18
)	Вж. в това отношение Решение по дело Verkooijen, посочено в бележка под линия 17, точка 43, Решение по дело Manninen, посочено в бележка под линия 16, точка 29 и Решение по дело Centro di Musicologia Walter Stauffer, посочено в бележка под линия 16, точка 32.
(
19
)	Jahressteuergesetz 1997 от 20 декември 1996 г. (BGBl. 1996 I, стр. 2049, наричан по-нататък „JStG“).
(
20
)	Въпреки че запазването на съгласуваността на данъчната система не се изтъква само по себе си, германското правителство приема, че то е сходно с общата цел да се търси компенсация на „неблагоприятното положение, в което се намира в някои отношения стопанството, за което се налага данък върху наследството“.
(
21
)	Посочено по-горе в бележка под линия 17, точка 48. В това отношение вж. също Решение от 25 юли 1991 г. по дело Collectieve Antennevoorziening Gouda (C-288/89, Recueil, стр. I-4007, точка 10) и Решение от 28 април 1998 г. по дело Kohll (C-158/96, Recueil, стр. I-1931, точка 41).
(
22
)	Вж. в това отношение Решение по дело Manninen, посочено по-горе в бележка под линия 16, точка 46.
(
23
)	Вж. в това отношение Решение от 4 март 2004 г. по дело Комисия/Франция (C-334/02, Recueil, стр. I-2229, точка 29), както и заключение на генералния адвокат Ruiz-Jarabo Colomer по него, точки 29 и 30, и Решение по дело Manninen, посочено по-горе в бележка под линия 16, точка 54, и Решение от 12 декември 2006 г. по дело Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04, Recueil, стр. I-11753, точка 70).
(
24
)	Директива на Съвета от 19 декември 1977 година (ОВ L 336, 1977 г., стp. 15; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 21), изменяна неколкократно.
(
25
)	Вж. inter alia Решение от 15 май 1997 г. по дело Futura Participations и Singer (C-250/95, Recueil, стр. I-2471, точка 41), Решение по дело Комисия/Франция, посочено по-горе в бележка под линия 23, точка 31, Решение по дело Centro di Musicologia Walter Stauffer, посочено по-горе в бележка под линия 16, точка 50, Решение от 22 март 2007 г. по дело Talotta (C-383/05, Recueil, стр. I-2555, точка 29) и Решение от 5 юли 2007 г. по дело Комисия/Белгия (C-522/04, Recueil, стр. I-5701, точка 52).