62016CJ0236
ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (πρώτο τμήμα)
της 26ης Απριλίου 2018 (
*1
)
«Προδικαστική παραπομπή – Περιφερειακός φόρος επιβαλλόμενος σε μεγάλα εμπορικά καταστήματα – Ελευθερία εγκαταστάσεως – Προστασία του περιβάλλοντος και χωροταξία – Κρατική ενίσχυση – Επιλεκτικό μέτρο»
Στις υποθέσεις C‑236/16 και C‑237/16,
με αντικείμενο αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Tribunal Supremo (Ανώτατο Δικαστήριο, Ισπανία) με αποφάσεις της 10ης και της 11ης Μαρτίου 2016, οι οποίες περιήλθαν στο Δικαστήριο στις 25 Απριλίου 2016, στο πλαίσιο των δικών,
Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED)
κατά
Diputación General de Aragón,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πρώτο τμήμα),
συγκείμενο από τους R. Silva de Lapuerta, πρόεδρο τμήματος, C.G. Fernlund, J.-C. Bonichot (εισηγητή), A. Arabadjiev και E. Regan, δικαστές,
γενική εισαγγελέας: J. Kokott
γραμματέας: L. Carrasco Marco, διοικητική υπάλληλος,
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 6ης Ιουλίου 2017,
λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
–
η Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED), εκπροσωπούμενη από τους J. Pérez-Bustamante Köster και F. Löwhagen, abogados, καθώς και από τον J. M. Villasante García, procurador,
–
η Diputación General de Aragón, εκπροσωπούμενη από τον I. Susín Jiménez Ignacio, letrado, και τον J. A. Morales Hernández-San, procurador,
–
η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις N. Gossement και P. Němečková καθώς και από τον G. Luengo,
αφού άκουσε τη γενική εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις της κατά τη συνεδρίαση της 9ης Νοεμβρίου 2017,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
1
Οι αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως αφορούν την ερμηνεία των άρθρων 49 και 54 ΣΛΕΕ, καθώς και του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ.
2
Οι αιτήσεις αυτές υποβλήθηκαν στο πλαίσιο ένδικων διαφορών μεταξύ της Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED) και της Diputación General de Aragón (Περιφερειακής Κυβερνήσεως της Αραγονίας, Ισπανία) σχετικά με τη νομιμότητα φόρου επιβαλλόμενου στα μεγάλα εμπορικά καταστήματα που βρίσκονται στην Αυτόνομη Κοινότητα της Αραγονίας.
Το ισπανικό δίκαιο
3
Ο Ley de las Cortes de Aragón 13/2005, de medidas fiscales y administrativas en materia de tributos cedidos y tributos propios de la Comunidad Autónoma de Aragón (νόμος του Κοινοβουλίου της Αραγονίας 13/2005, περί φορολογικών και διοικητικών μέτρων στον τομέα των εκχωρούμενων φόρων και των ιδίων φόρων της Αυτόνομης Κοινότητας της Αραγονίας), της 30ής Δεκεμβρίου 2005 (BOA αριθ. 154, της 31ής Δεκεμβρίου 2005, στο εξής: νόμος 13/2005), θέσπισε, από την 1η Ιανουαρίου 2006, φόρο για την περιβαλλοντική ζημία που προκαλούν τα μεγάλα εμπορικά καταστήματα (στο εξής: IDMGAV).
4
Το άρθρο 28 του νόμου 13/2005 διευκρινίζει ότι ο φόρος αυτός επιβάλλεται στη δραστηριότητα των εμπορικών καταστημάτων, για τον λόγο ότι η δραστηριότητα αυτή συνεπάγεται μαζική μετακίνηση οχημάτων και, ως εκ τούτου, έχει αρνητικές συνέπειες στο περιβάλλον και στο έδαφος της Αυτόνομης Κοινότητας της Αραγονίας.
5
Το άρθρο 29 του νόμου 13/2005 αναφέρει ότι εμπορικό κατάστημα θεωρείται ότι έχει μεγάλη επιφάνεια πωλήσεως όταν η επιφάνεια λιανικών πωλήσεων είναι άνω των 500 m2.
6
Το άρθρο 32 του νόμου 13/2005 διευκρινίζει ότι ο IDMGAV επιβάλλεται στους «ασκούντες την υποκείμενη στον φόρο δραστηριότητα ή το εμπόριο που προκαλεί την περιβαλλοντική ζημία».
7
Το άρθρο 33 του νόμου 13/2005 προβλέπει ότι απαλλάσσονται από τον φόρο αυτόν τα εμπορικά καταστήματα με κύριο αντικείμενο την πώληση των ακόλουθων προϊόντων: μηχανημάτων-εργαλείων, οχημάτων και βιομηχανικών υλικών· υλικών οικοδομών, ειδών υγιεινής, θυρών και παραθύρων, που πωλούνται αποκλειστικώς σε επαγγελματίες· φυτώριων κηπουρικής και καλλιέργειας· ειδών επιπλώσεως σε μεμονωμένα, «παραδοσιακά» και εξειδικευμένα καταστήματα· αυτοκινήτων οχημάτων, σε εκθέσεις αντιπροσώπων και συνεργεία επισκευών· προμήθεια καυσίμων και καυσίμων αυτοκινήσεως.
8
Το άρθρο 34 του νόμου αυτού διευκρινίζει τις λεπτομέρειες υπολογισμού της φορολογητέας βάσεως και το άρθρο 35 καθορίζει τις λεπτομέρειες υπολογισμού του φόρου αυτού, οι οποίες προβλέπουν μεταξύ άλλων την εφαρμογή συντελεστή με βάση την τοποθεσία του καταστήματος, όταν η φορολογητέα βάση υπερβαίνει τα 2000 m2. Επομένως, το ποσό του οφειλόμενου φόρου είναι μηδενικό όταν η φορολογητέα αυτή βάση είναι κατώτερη ή ίση προς 2000 m2.
9
Στη συνέχεια, το νομικό καθεστώς του φόρου αυτού διευκρινίστηκε με παρεμφερείς διατάξεις του Decreto 1/2007 del Gobierno de Aragón, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo parcial de la Ley 13/2005 (διάταγμα 1/2007 της Περιφερειακής Κυβερνήσεως της Αραγονίας, που εγκρίνει την κανονιστική απόφαση περί μερικής εκτελέσεως του νόμου 13/2005) (BOA αριθ. 8, της 20ής Ιανουαρίου 2007, στο εξής: διάταγμα 1/2007).
Οι διαφορές των κύριων δικών και τα προδικαστικά ερωτήματα
10
Κατά τη διάρκεια του 2007, η ANGED, εθνική ένωση των μεγάλων επιχειρήσεων διανομής, άσκησε ενώπιον του Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Ανώτερου Δικαστηρίου της Αραγονίας, Ισπανία), προσφυγή για την ακύρωση του διατάγματος 1/2007. Η προσφυγή αυτή αποτελεί συνέχεια της ασκηθείσας το 2006 ενώπιον του δικαστηρίου αυτού κατά της orden del Departamento de Economía, Hacienda y Empleo de la Diputación General de Aragón (αποφάσεως του τμήματος Οικονομικών, Οικονομίας και Απασχολήσεως της Περιφερειακής Κυβερνήσεως της Αραγονίας, BOA αριθ. 57, της 22ας Μαΐου 2006), της 12ης Μαΐου 2006, η οποία καθορίζει τις αναγκαίες διατάξεις για την εφαρμογή των περιβαλλοντικών φόρων που θεσπίστηκαν με τον νόμο 13/2005 και εγκρίνει τα έντυπα δηλώσεως υπαγωγής, τμηματικών καταβολών και αντιστροφής της επιβαρύνσεως.
11
Το δικαστήριο αυτό ανέστειλε την έκδοση των αποφάσεών του στις δύο αυτές υποθέσεις εν αναμονή της εκβάσεως των προσφυγών που είχαν ασκηθεί ενώπιον του Tribunal Constitucional (Συνταγματικού Δικαστηρίου, Ισπανία) από ομάδα βουλευτών και την Ισπανική Κυβέρνηση σχετικά με τον νόμο περί θεσπίσεως του IDMGAV. Κατόπιν της απορρίψεως των προσφυγών αυτών από το Tribunal Constitucional (Συνταγματικό Δικαστήριο), το Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Ανώτερο δικαστήριο της Αραγονίας) απέρριψε την προσφυγή που άσκησε η ANGED κατά του διατάγματος 1/2007 και έκανε εν μέρει δεκτή την προσφυγή κατά της αποφάσεως της 12ης Μαΐου 2006. Στη συνέχεια, η ANGED άσκησε αίτηση αναιρέσεως κατά των δύο αυτών αποφάσεων ενώπιον του Tribunal Supremo (Ανώτατου Δικαστηρίου, Ισπανία).
12
Η ANGED υπέβαλε επίσης καταγγελία ενώπιον της Επιτροπής αφορώσα τη θέσπιση του IDMGAV και τον προβαλλόμενο χαρακτήρα του ως κρατικής ενισχύσεως.
13
Η Επιτροπή πληροφόρησε τις ισπανικές αρχές, με επιστολή της 28ης Νοεμβρίου 2014, ότι, σε συνέχεια προκαταρκτικής αξιολογήσεως του καθεστώτος του IDMGAV, η απαλλαγή που χορηγείται σε μικρά εμπορικά καταστήματα καθώς και σε ορισμένα εξειδικευμένα καταστήματα είναι δυνατό να θεωρηθεί ως κρατική ενίσχυση ασύμβατη προς την εσωτερική αγορά, και ότι το Βασίλειο της Ισπανίας όφειλε να καταργήσει ή να τροποποιήσει τον φόρο αυτόν.
14
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Tribunal Supremo (Ανώτατο Δικαστήριο) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα, πανομοιότυπα στις υποθέσεις C‑236/16 και C‑237/16, προδικαστικά ερωτήματα:
«1)
Έχουν τα άρθρα 49 και 54 ΣΛΕΕ την έννοια ότι αποκλείουν περιφερειακό φόρο ο οποίος φέρεται ότι επιβάλλεται για την περιβαλλοντική ζημία που προκαλείται από τη χρήση των εγκαταστάσεων και των στοιχείων που εξυπηρετούν τη δραστηριότητα και την κυκλοφορία που παρατηρούνται σε σχέση με τα εμπορικά καταστήματα με μεγάλη επιφάνεια πωλήσεως και σταθμεύσεως για τους πελάτες τους, εφόσον η επιφάνεια πωλήσεως στο κοινό υπερβαίνει τα 500 m2, όταν όμως ο φόρος αυτός επιβάλλεται ανεξάρτητα από την πραγματική θέση των εν λόγω εμπορικών καταστημάτων εντός ή εκτός του συμπαγούς αστικού ιστού και βαρύνει στην πλειονότητα των περιπτώσεων επιχειρήσεις άλλων κρατών μελών, λαμβανομένων υπόψη ότι:
α)
δεν επιβάλλεται στους εμπόρους οι οποίοι κατέχουν πλείονα εμπορικά καταστήματα, ανεξάρτητα από το άθροισμα της επιφάνειας πωλήσεως στο κοινό που διαθέτουν τα καταστήματα αυτά, εάν κανένα εξ αυτών δεν έχει επιφάνεια πωλήσεως στο κοινό άνω των 500 m2 και επίσης εάν κάποιο ή κάποια εξ αυτών υπερβαίνουν το συγκεκριμένο όριο, αλλά η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2, πλην όμως επιβάλλεται στους εμπόρους με ένα μόνον εμπορικό κατάστημα του οποίου η επιφάνεια πωλήσεως στο κοινό υπερβαίνει τα προμνησθέντα όρια, και
β)
δεν επιβάλλεται στα εμπορικά καταστήματα που έχουν ως αποκλειστικό αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών, υλικών οικοδομών, ειδών υγιεινής, θυρών και παραθύρων (που πωλούνται αποκλειστικώς σε επαγγελματίες)· [ειδών επιπλώσεως] σε μεμονωμένα, παραδοσιακά και εξειδικευμένα καταστήματα· αυτοκινήτων οχημάτων [σε εκθέσεις αντιπροσώπων και συνεργεία επισκευών, αλλά και σε καταστήματα ειδών κηπουρικής καθώς και σε πρατήρια καυσίμων], ανεξαρτήτως επιφάνειας πωλήσεως στο κοινό;
2)
Έχει το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ την έννοια ότι συνιστά κρατική ενίσχυση που απαγορεύεται βάσει της εν λόγω διατάξεως η μη υπαγωγή στον IDMGAV των εμπορικών καταστημάτων με επιφάνεια πωλήσεως στο κοινό μη υπερβαίνουσα τα 500 m2 ή άνω των 500 m2, εφόσον η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2, και των εμπορικών καταστημάτων που έχουν ως αποκλειστικό αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών· υλικών οικοδομών, ειδών υγιεινής, θυρών και παραθύρων [που πωλούνται αποκλειστικώς σε επαγγελματίες]· [ειδών επιπλώσεως] σε μεμονωμένα, παραδοσιακά ή εξειδικευμένα καταστήματα· αυτοκινήτων οχημάτων [σε εκθέσεις αντιπροσώπων και συνεργεία επισκευών, αλλά και σε καταστήματα ειδών κηπουρικής καθώς και σε πρατήρια καυσίμων];»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Επί του πρώτου ερωτήματος
15
Με το πρώτο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν τα άρθρα 49 και 54 ΣΛΕΕ έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε φόρο επιβαλλόμενο στα μεγάλα εμπορικά καταστήματα όπως ο επίμαχος στην υπόθεση της κύριας δίκης.
16
Κατά πάγια νομολογία, η ελευθερία εγκαταστάσεως έχει ως σκοπό να εξασφαλίζει εντός του κράτους μέλους υποδοχής την ίση με τους ημεδαπούς μεταχείριση των υπηκόων άλλου κράτους μέλους και των εταιριών τις οποίες αφορά το άρθρο 54 ΣΛΕΕ και απαγορεύει, ως προς τις εταιρίες, κάθε διάκριση που βασίζεται στον τόπο της έδρας τους (βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 12ης Δεκεμβρίου 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, EU:C:2006:773, σκέψη 43, καθώς και της 14ης Δεκεμβρίου 2006, Denkavit Internationaal και Denkavit France, C‑170/05, EU:C:2006:783, σκέψη 22).
17
Συναφώς, απαγορεύονται όχι μόνον οι εμφανείς διακρίσεις λόγω του τόπου της έδρας των εταιριών αλλά και κάθε μορφή συγκεκαλυμμένης διακρίσεως η οποία, μέσω της εφαρμογής άλλων κριτηρίων διακρίσεως, καταλήγει στην πράξη στο ίδιο αποτέλεσμα (απόφαση της 5ης Φεβρουαρίου 2014, Hervis Sport-és Divatkereskedelmi, C‑385/12, EU:C:2014:47, σκέψη 30 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
18
Εξάλλου, υποχρεωτική επιβολή φόρου η οποία προβλέπει κριτήριο διακρίσεως, εκ πρώτης όψεως αντικειμενικό, το οποίο όμως, λαμβανομένων υπόψη των χαρακτηριστικών του, θέτει σε δυσμενή θέση στις περισσότερες περιπτώσεις τις εταιρίες που έχουν έδρα σε άλλα κράτη μέλη και οι οποίες βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση με αυτές που έχουν την έδρα τους στο κράτος μέλος φορολογήσεως, εισάγει έμμεση διάκριση με βάση τον τόπο της έδρας των εταιριών, απαγορευόμενη από τα άρθρα 49 και 54 ΣΛΕΕ (βλ., επ’ αυτού, απόφαση της 5ης Φεβρουαρίου 2014, Hervis Sport-és Divatkereskedelmi, C‑385/12, EU:C:2014:47, σκέψεις 37 έως 41).
19
Στις υποθέσεις των κύριων δικών, η επίμαχη νομοθεσία θέτει κριτήριο σχετικό με την επιφάνεια πωλήσεως του καταστήματος, το οποίο δεν εισάγει καμία άμεση διάκριση.
20
Από τα στοιχεία που υποβλήθηκαν στην κρίση του Δικαστηρίου ωσαύτως δεν προκύπτει ότι το κριτήριο αυτό, στις περισσότερες περιπτώσεις, θέτει σε δυσμενή θέση τους υπηκόους άλλων κρατών μελών ή τις εταιρίες που έχουν την έδρα τους σε άλλα κράτη μέλη.
21
Συγκεκριμένα, η διαπίστωση αυτή δεν προκύπτει από τα στοιχεία που προσκόμισε η ANGED στο πλαίσιο των γραπτών της παρατηρήσεων, τα οποία αφορούν ουσιαστικά τον φόρο επί των μεγάλων καταστημάτων τον οποίο θέσπισε η Αυτόνομη Κοινότητα της Καταλονίας.
22
Περαιτέρω, το αιτούν δικαστήριο διευκρινίζει ότι δεν έχει στη διάθεσή του «έγκυρες» πληροφορίες προς απόδειξη της τυχόν υπάρξεως συγκεκαλυμμένης διακρίσεως.
23
Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στο πρώτο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 49 και 54 ΣΛΕΕ έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε φόρο επιβαλλόμενο στα μεγάλα εμπορικά καταστήματα, όπως ο επίμαχος στις υποθέσεις των κύριων δικών.
Επί του δεύτερου ερωτήματος
24
Με το δεύτερο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν συνιστά κρατική ενίσχυση, υπό την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, φόρος όπως ο επίμαχος στην υπόθεση της κύριας δίκης, ο οποίος επιβάλλεται στα μεγάλα καταστήματα διανομής με βάση, κυρίως, την επιφάνεια πωλήσεώς τους, καθόσον δεν επιβάλλεται στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως μη υπερβαίνουσα τα 500 m2, στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως υπερβαίνουσα το όριο αυτό αλλά των οποίων η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2 και στα καταστήματα με αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών, υλικών οικοδομής, ειδών υγιεινής και θυρών και παραθύρων για επαγγελματίες, επίπλων σε μεμονωμένα, παραδοσιακά και εξειδικευμένα καταστήματα και αυτοκινήτων οχημάτων καθώς και στα καταστήματα ειδών κηπουρικής και στα πρατήρια καυσίμων.
25
Για τον χαρακτηρισμό εθνικού μέτρου ως «κρατικής ενισχύσεως» κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, απαιτείται να πληρούνται όλες οι ακόλουθες προϋποθέσεις. Πρώτον, πρέπει να πρόκειται για κρατική παρέμβαση ή παρέμβαση μέσω κρατικών πόρων. Δεύτερον, η παρέμβαση αυτή πρέπει να μπορεί να επηρεάσει το εμπόριο μεταξύ των κρατών μελών. Τρίτον, η παρέμβαση πρέπει να χορηγεί επιλεκτικό πλεονέκτημα υπέρ του δικαιούχου. Τέταρτον, πρέπει να νοθεύει ή να απειλεί να νοθεύσει τον ανταγωνισμό (βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group SA κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 53).
26
Όσον αφορά την προϋπόθεση του επιλεκτικού χαρακτήρα του πλεονεκτήματος, η οποία εξάλλου προβλήθηκε ενώπιον του Δικαστηρίου, από πάγια νομολογία προκύπτει ότι, για την εκτίμηση της προϋποθέσεως αυτής, είναι απαραίτητο να εξετάζεται κατά πόσον, στο πλαίσιο δεδομένου νομικού καθεστώτος, το επίμαχο εθνικό μέτρο μπορεί να ευνοήσει «ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής» έναντι άλλων που τελούν, από πλευράς του επιδιωκόμενου με το εν λόγω καθεστώς σκοπού, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και που υφίστανται, ως αποτέλεσμα, διαφορετική μεταχείριση δυνάμενη κατ’ ουσίαν να χαρακτηριστεί ως «εισάγουσα δυσμενείς διακρίσεις» (βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group SA κ.λπ., C- 20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 54 καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
27
Όσον αφορά, ειδικότερα, τα εθνικά μέτρα που χορηγούν φορολογικό πλεονέκτημα, υπενθυμίζεται ότι ένα μέτρο τέτοιας φύσεως το οποίο, μολονότι δεν συνεπάγεται μεταφορά κρατικών πόρων, περιάγει τους αποδέκτες του σε ευνοϊκότερη οικονομική κατάσταση σε σχέση με τους λοιπούς φορολογουμένους, ενδέχεται να προσπορίζει επιλεκτικό πλεονέκτημα στους αποδέκτες του και, ως εκ τούτου, συνιστά κρατική ενίσχυση κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ. Αντιθέτως, το φορολογικό πλεονέκτημα που απορρέει από μέτρο γενικής ισχύος, το οποίο εφαρμόζεται αδιακρίτως σε όλους τους επιχειρηματίες, δεν συνιστά κρατική ενίσχυση κατά την έννοια της διατάξεως αυτής (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 56).
28
Συναφώς, για τον χαρακτηρισμό ενός φορολογικού μέτρου ως «επιλεκτικού», προϋποτίθεται ότι, σε πρώτο στάδιο, προσδιορίζεται το κοινό ή «κανονικό» φορολογικό καθεστώς που έχει εφαρμογή στο οικείο κράτος μέλος και, σε δεύτερο στάδιο, αποδεικνύεται ότι το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το καθεστώς αυτό, καθόσον διαφοροποιεί τους επιχειρηματίες οι οποίοι βρίσκονται, υπό το πρίσμα του επιδιωκόμενου με το καθεστώς αυτό σκοπού, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση (βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group SA κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 57 καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
29
Υπενθυμίζεται επίσης ότι το νομικό πλαίσιο αναφοράς για την εκτίμηση της επιλεκτικότητας ενός μέτρου δεν πρέπει κατ’ ανάγκη να καθορίζεται εντός των ορίων του εδάφους του οικείου κράτους μέλους, αλλά μπορεί να είναι το νομικό πλαίσιο του εδάφους εντός του οποίου περιφερειακή ή τοπική αρχή ασκεί την αρμοδιότητα την οποία αρύεται από το Σύνταγμα ή τον νόμο. Τούτο συμβαίνει όταν η οντότητα αυτή τελεί υπό νομικό και πραγματικό καθεστώς που της παρέχει επαρκή αυτονομία έναντι της κεντρικής κυβερνήσεως κράτους μέλους, ώστε, με τα μέτρα που θεσπίζει, να είναι αυτή η οντότητα, και όχι η κεντρική κυβέρνηση, εκείνη που διαδραματίζει ουσιώδη ρόλο κατά τον καθορισμό του πολιτικού και οικονομικού περιβάλλοντος εντός του οποίου λειτουργούν οι επιχειρήσεις [βλ., επ’ αυτού, απόφαση της 11ης Σεπτεμβρίου 2008, Union General de Trabajadores de La Rioja (UGT‑Rioja) κ.λπ., C‑428/06 έως C‑434/06, EU:C:2008:488, σκέψεις 47 έως 50 καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία].
30
Εντούτοις, δεν συνιστά κρατική ενίσχυση, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, μέτρο που εισάγει διαφοροποίηση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το επίμαχο νομικό καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και είναι, ως εκ τούτου, a priori επιλεκτικής εφαρμογής, όταν το οικείο κράτος μέλος κατορθώνει να αποδείξει ότι η διαφοροποίηση αυτή δικαιολογείται από τη φύση ή την οικονομία του καθεστώτος στο οποίο εντάσσεται το εν λόγω μέτρο (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group SA κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 58 καθώς και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
31
Ένα μέτρο που συνιστά εξαίρεση από την εφαρμογή του γενικού φορολογικού συστήματος μπορεί να δικαιολογείται από τη φύση και τη γενική οικονομία του φορολογικού συστήματος αν το οικείο κράτος μέλος μπορεί να αποδείξει ότι το μέτρο αυτό απορρέει ευθέως από τις θεμελιώδεις ή κατευθυντήριες αρχές του φορολογικού του συστήματος. Συναφώς, πρέπει να γίνεται διάκριση μεταξύ, αφενός, των σκοπών τους οποίους υπηρετεί ένα ειδικό φορολογικό καθεστώς και οι οποίοι είναι εξωγενείς σε σχέση προς το σύστημα αυτό και, αφετέρου, των μηχανισμών που είναι συμφυείς με το ίδιο το φορολογικό σύστημα και οι οποίοι είναι απαραίτητοι για την επίτευξη των σκοπών αυτών (απόφαση της 6ης Σεπτεμβρίου 2006, Πορτογαλία κατά Επιτροπής, C‑88/03, EU:C:2006:511, σκέψη 81).
32
Υπενθυμίζεται επίσης ότι, μολονότι για την απόδειξη του επιλεκτικού χαρακτήρα ενός φορολογικού μέτρου δεν είναι πάντοτε αναγκαίο το μέτρο αυτό να συνιστά παρέκκλιση από ένα κοινό φορολογικό καθεστώς, το γεγονός ότι έχει τέτοιο χαρακτήρα είναι απολύτως κρίσιμο προς τούτο, όταν εξ αυτού προκύπτει ότι διακρίνονται δύο κατηγορίες οικονομικών φορέων οι οποίοι υπόκεινται a priori σε διαφορετική μεταχείριση, δηλαδή εκείνοι επί των οποίων εφαρμόζεται το μέτρο παρεκκλίσεως και εκείνοι που εξακολουθούν να υπάγονται στο κοινό φορολογικό καθεστώς, παρά το ότι οι δύο αυτές κατηγορίες βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το εν λόγω καθεστώς (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group SA κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 77).
33
Όσον αφορά την επίμαχη νομοθεσία των υποθέσεων των κύριων δικών, επισημαίνεται κατ’ αρχάς ότι δεν αμφισβητήθηκε ενώπιον του Δικαστηρίου ότι το εδαφικό πλαίσιο αναφοράς πρέπει να είναι αυτό της Αυτόνομης Κοινότητας της Αραγονίας.
34
Μολονότι το κριτήριο με βάση την επιφάνεια πωλήσεως δεν φαίνεται να παρεκκλίνει τυπικώς από ένα δεδομένο νομικό πλαίσιο αναφοράς, εντούτοις έχει ως αποτέλεσμα ότι αποκλείει τα εμπορικά καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως κάτω του καθορισθέντος ορίου από το πεδίο εφαρμογής του φόρου αυτού. Επομένως, ο IDMGAV δεν διαφέρει από περιφερειακό φόρο επιβαλλόμενο στα εμπορικά καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως υπερβαίνουσα ένα ορισμένο όριο.
35
Το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ όμως αντιμετωπίζει τις κρατικές παρεμβάσεις αναλόγως των αποτελεσμάτων τους, ανεξαρτήτως των χρησιμοποιούμενων τεχνικών (απόφαση της 22ας Δεκεμβρίου 2008, British Aggregates Association, C‑487/06 P, EU:C:2008:757, σκέψη 89).
36
Συνεπώς, δεν μπορεί a priori να αποκλεισθεί ότι ένα τέτοιο κριτήριο καθιστά δυνατή, στην πράξη, την ευνοϊκή μεταχείριση «ορισμένων επιχειρήσεων ή ορισμένων κλάδων παραγωγής» κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ.
37
Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει συνεπώς να καθορισθεί αν τα εμπορικά καταστήματα τα οποία αποκλείονται με τον τρόπο αυτόν από το πεδίο εφαρμογής του εν λόγω φόρου βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση με τα καταστήματα τα οποία εμπίπτουν στο ως άνω πεδίο εφαρμογής.
38
Στο πλαίσιο της αναλύσεως αυτής, πρέπει να ληφθεί υπόψη ότι, ελλείψει συναφούς ρυθμίσεως της Ένωσης, ο καθορισμός φορολογικών βάσεων και η κατανομή της φορολογικής επιβαρύνσεως στους διάφορους συντελεστές παραγωγής και στους διάφορους οικονομικούς τομείς εμπίπτει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών ή των περιφερειακών αρχών που διαθέτουν φορολογική αυτονομία (απόφαση της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου, C‑106/09 P και C‑107/09 P, EU:C:2011:732, σκέψη 97).
39
Συγκεκριμένα, όπως υπενθυμίζει η Επιτροπή στο σημείο 156 της ανακοινώσεώς της σχετικά με την έννοια της «κρατικής ενίσχυσης» όπως αναφέρεται στο άρθρο 107 παράγραφος 1 της Συνθήκης για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΕΕ 2016, C 262, σ. 1), «τα κράτη μέλη είναι ελεύθερα να υιοθετούν την οικονομική πολιτική που κρίνουν καταλληλότερη και, ειδικότερα, να αποφασίζουν για την πλέον πρόσφορη κατανομή του φορολογικού βάρους μεταξύ των διαφόρων συντελεστών παραγωγής[,] […] σύμφωνα με το δίκαιο της Ένωσης».
40
Όσον αφορά τον επίμαχο στις κύριες δίκες φόρο, από τα στοιχεία που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο προκύπτει ότι σκοπός του φόρου αυτού είναι να συμβάλει στην προστασία του περιβάλλοντος και στη χωροταξία. Συγκεκριμένα, πρόκειται για διόρθωση και αντιστάθμιση των περιβαλλοντικών και εδαφικών συνεπειών της δραστηριότητας των μεγάλων αυτών εμπορικών καταστημάτων, οι οποίες προκύπτουν ειδικότερα από τις δημιουργούμενες κυκλοφοριακές ροές, επιβάλλοντας στα καταστήματα αυτά να συμβάλλουν στη χρηματοδότηση περιβαλλοντικών σχεδίων δράσης και στη βελτίωση των υποδομών.
41
Συναφώς, δεν αμφισβητείται ότι ο περιβαλλοντικός αντίκτυπος των εμπορικών καταστημάτων εξαρτάται σε μεγάλο βαθμό από το μέγεθός τους. Πράγματι, όσο μεγαλύτερη είναι η επιφάνεια πωλήσεως, τόσο μεγαλύτερη είναι η προσέλευση του κοινού, όπερ σημαίνει αυξημένες περιβαλλοντικές ζημίες. Επομένως, κριτήριο βάσει της επιφάνειας, όπως αυτό που έγινε δεκτό με την επίμαχη στις υποθέσεις των κύριων δικών εθνική νομοθεσία, προς διάκριση των επιχειρήσεων αναλόγως του μεγέθους του περιβαλλοντικού τους αντίκτυπου, συνάδει με τους επιδιωκόμενους σκοπούς.
42
Είναι επίσης πρόδηλο ότι η χωροθέτηση τέτοιων καταστημάτων αποτελεί ιδιαίτερη πρόκληση όσον αφορά την πολιτική χωροταξίας, ανεξαρτήτως της τοποθεσίας τους (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 24ης Μαρτίου 2011, Επιτροπή κατά Ισπανίας, C‑400/08, EU:C:2011:172, σκέψη 80).
43
Ο καθορισμός του ορίου αυτού και των λεπτομερειών υπολογισμού της φορολογητέας βάσεως εμπίπτει στο περιθώριο εκτιμήσεως του εθνικού νομοθέτη και βασίζεται, εξάλλου, σε τεχνικές και σύνθετες εκτιμήσεις επί των οποίων το Δικαστήριο μπορεί να ασκήσει μόνον περιορισμένο δικαστικό έλεγχο.
44
Προστίθεται ότι το γεγονός ότι η επίμαχη στις υποθέσεις των κύριων δικών νομοθεσία δεν προβλέπει ότι, για τον υπολογισμό του φόρου, πρέπει να προστεθούν οι επιφάνειες των εμπορικών καταστημάτων οι οποίες ανήκουν στον ίδιο ιδιοκτήτη δεν φαίνεται ασύμβατο προς τους επιδιωκόμενους από τον εθνικό νομοθέτη σκοπούς.
45
Υπό τις συνθήκες αυτές, κριτήριο υπαγωγής στον φόρο βάσει της επιφάνειας πωλήσεως της επιχειρήσεως, όπως το επίμαχο στις υποθέσεις των κύριων δικών, καταλήγει σε διάκριση κατηγοριών καταστημάτων που δεν βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση υπό το πρίσμα των σκοπών αυτών.
46
Συνεπώς, η φορολογική απαλλαγή των εμπορικών καταστημάτων που βρίσκονται στο έδαφος της Αυτόνομης Κοινότητας της Αραγονίας με επιφάνεια πωλήσεως κάτω των 500 m2 και των καταστημάτων των οποίων η επιφάνεια πωλήσεως υπερβαίνει το όριο αυτό αλλά των οποίων η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2 δεν μπορεί να θεωρηθεί ως παρέχουσα επιλεκτικό πλεονέκτημα στα καταστήματα αυτά και, ως εκ τούτου, δεν μπορεί να συνιστά κρατική ενίσχυση, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ.
47
Το αιτούν δικαστήριο διερωτάται επίσης περί των λοιπών χαρακτηριστικών του επίμαχου στις υποθέσεις της κύριας δίκης φόρου. Ερωτά αν η πλήρης απαλλαγή από τον φόρο αυτό των καταστημάτων με αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών, υλικών οικοδομής, ειδών υγιεινής και θυρών και παραθύρων για επαγγελματίες, επίπλων σε μεμονωμένα, παραδοσιακά και εξειδικευμένα καταστήματα και αυτοκινήτων οχημάτων καθώς και των καταστημάτων ειδών κηπουρικής και των πρατηρίων καυσίμων συνιστά πλεονέκτημα υπέρ των καταστημάτων αυτών.
48
Επισημαίνεται ότι το εν λόγω μέτρο αποτελεί παρέκκλιση σε σχέση με το πλαίσιο αναφοράς που συνιστά η συγκεκριμένη αυτή φορολογία.
49
Η Αυτόνομη Κοινότητα της Αραγονίας ισχυρίζεται, με τις γραπτές της παρατηρήσεις, ότι οι δραστηριότητες των οικείων εμπορικών καταστημάτων, καίτοι χρήζουν μεγάλων επιφανειών πωλήσεως, εντούτοις προκαλούν λιγότερες ζημίες στο περιβάλλον και στη χωροταξία από τις δραστηριότητες των καταστημάτων που εμπίπτουν στην επίμαχη φορολογία.
50
Ένα τέτοιο στοιχείο είναι ικανό να δικαιολογήσει τη διάκριση που υιοθέτησε η επίμαχη στις υποθέσεις των κύριων δικών νομοθεσία η οποία, επομένως, δεν συνεπάγεται τη χορήγηση επιλεκτικών πλεονεκτημάτων υπέρ των οικείων εμπορικών καταστημάτων. Πάντως, στο αιτούν δικαστήριο εναπόκειται να εξακριβώσει αν τούτο ισχύει.
51
Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στο δεύτερο ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι δεν συνιστά κρατική ενίσχυση, υπό την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, φόρος όπως ο επίμαχος στις υποθέσεις των κύριων δικών, ο οποίος επιβάλλεται στα μεγάλα καταστήματα διανομής με βάση, κυρίως, την επιφάνεια πωλήσεώς τους, καθόσον δεν επιβάλλεται στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως μη υπερβαίνουσα τα 500 m2 και στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως υπερβαίνουσα το όριο αυτό αλλά των οποίων η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2. Ο φόρος αυτός ωσαύτως δεν συνιστά κρατική ενίσχυση υπό την έννοια της διατάξεως αυτής, καθόσον δεν επιβάλλεται στα καταστήματα με αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών, υλικών οικοδομής, ειδών υγιεινής και θυρών και παραθύρων για επαγγελματίες, επίπλων σε μεμονωμένα, παραδοσιακά και εξειδικευμένα καταστήματα και αυτοκινήτων οχημάτων, καθώς και στα καταστήματα ειδών κηπουρικής και στα πρατήρια καυσίμων, εφόσον τα καταστήματα αυτά δεν προκαλούν τόσο σημαντικές ζημίες στο περιβάλλον και στη χωροταξία όσο τα άλλα καταστήματα, όπερ εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει.
Επί των δικαστικών εξόδων
52
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πρώτο τμήμα) αποφαίνεται:
1)
Τα άρθρα 49 και 54 ΣΛΕΕ έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε φόρο επιβαλλόμενο στα μεγάλα εμπορικά καταστήματα, όπως ο επίμαχος στις υποθέσεις των κύριων δικών.
2)
Δεν συνιστά κρατική ενίσχυση, υπό την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, φόρος όπως ο επίμαχος στις υποθέσεις των κύριων δικών, ο οποίος επιβάλλεται στα μεγάλα καταστήματα διανομής με βάση, κυρίως, την επιφάνεια πωλήσεώς τους, καθόσον δεν επιβάλλεται στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως μη υπερβαίνουσα τα 500 m2 και στα καταστήματα με επιφάνεια πωλήσεως υπερβαίνουσα το όριο αυτό αλλά των οποίων η φορολογητέα βάση δεν υπερβαίνει τα 2000 m2. Ο φόρος αυτός ωσαύτως δεν συνιστά κρατική ενίσχυση υπό την έννοια της διατάξεως αυτής, καθόσον δεν επιβάλλεται στα καταστήματα με αντικείμενο την πώληση μηχανημάτων, οχημάτων, εργαλείων και βιομηχανικών υλικών, υλικών οικοδομής, ειδών υγιεινής και θυρών και παραθύρων για επαγγελματίες, επίπλων σε μεμονωμένα, παραδοσιακά και εξειδικευμένα καταστήματα και αυτοκινήτων οχημάτων, καθώς και στα καταστήματα ειδών κηπουρικής και στα πρατήρια καυσίμων, εφόσον τα καταστήματα αυτά δεν προκαλούν τόσο σημαντικές ζημίες στο περιβάλλον και στη χωροταξία όσο τα άλλα καταστήματα, όπερ εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει.
(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η ισπανική.