62023CC0104
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
A. M. COLLINS
van 18 januari 2024 (
1
)
Zaak C‑104/23
A GmbH & Co. KG
tegen
Hauptzollamt B
[verzoek van het Bundesfinanzhof (hoogste federale rechter in belastingzaken, Duitsland) om een prejudiciële beslissing]
„Prejudiciële verwijzing – Douane-unie – Gemeenschappelijk douanetarief – Gecombineerde nomenclatuur – Indeling van goederen – Tariefpost 9406 – Begrip ‚geprefabriceerde bouwwerken’ – Kalverhutten – Indeling onder postonderverdeling 94060080”
I. Inleiding
1.
Met dit verzoek om een prejudiciële beslissing wenst het Bundesfinanzhof (hoogste federale rechter in belastingzaken, Duitsland) van het Hof te vernemen of kunststof kalverhutten „geprefabriceerde bouwwerken” zijn, die vallen onder hoofdstuk 94 van de gecombineerde nomenclatuur (hierna ook: „GN”), dan wel „kunststof en werken daarvan”, die vallen onder hoofdstuk 39.
II. Toepasselijke bepalingen
2.
De gecombineerde nomenclatuur die is opgenomen in bijlage I bij verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad van 23 juli 1987 met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief (
2
) regelt, voor douanedoeleinden, de indeling van in de Unie ingevoerde goederen. De gecombineerde nomenclatuur is – overeenkomstig het op 14 juni 1983 te Brussel gesloten Internationaal Verdrag betreffende het geharmoniseerde systeem inzake de omschrijving en de codering van goederen (
3
) – gebaseerd op het geharmoniseerde systeem inzake de omschrijving en de codering van goederen (hierna: „GS” of „geharmoniseerd systeem”). Dit systeem bestaat uit hoofdstukken, afdelingen, posten en onderverdelingen, waarbij elke post en postonderverdeling een eigen codenummer heeft. De eerste zes cijfers hebben betrekking op de posten en postonderverdelingen van de nomenclatuur van het GS, terwijl het zevende en achtste cijfer voor de GN specifieke postonderverdelingen aanduiden.
3.
De gecombineerde nomenclatuur, zoals gewijzigd bij uitvoeringsverordening (EU) nr. 1101/2014 van de Commissie van 16 oktober 2014 tot wijziging van bijlage I bij verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief (
4
), is op 1 januari 2015 in werking getreden. (
5
) Zij was op alle relevante tijdstippen van toepassing op het hoofdgeding. (
6
)
4.
In titel I van het eerste deel van de gecombineerde nomenclatuur heeft onderdeel A als opschrift „Algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur”. Daarin is bepaald, voor zover hier van belang:
„1.
De tekst van de opschriften van de afdelingen, van de hoofdstukken en van de onderdelen van hoofdstukken wordt geacht slechts als aanwijzing te gelden; voor de indeling zijn wettelijk bepalend de bewoordingen van de posten en de aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken en – voor zover dit niet in strijd is met de bewoordingen van bedoelde posten en aantekeningen – de navolgende regels.
2.
a) De vermelding van een goed in een post heeft eveneens betrekking op dat goed in niet-complete of in niet-afgewerkte staat, voor zover dit de essentiële kenmerken van het complete of het afgewerkte goed vertoont. Deze vermelding heeft eveneens betrekking op een compleet of een afgewerkt goed of een op grond van de voorgaande volzin als zodanig aan te merken goed, indien het wordt aangeboden in gedemonteerde of in niet-gemonteerde staat.
[…]
3.
Indien goederen met toepassing van het bepaalde onder 2 b) of om enige andere reden vatbaar zijn voor indeling onder twee of meer posten, geschiedt de indeling als volgt:
a)
de post met de meest specifieke omschrijving heeft voorrang boven posten met een meer algemene strekking. […];
b)
mengsels, werken die zijn samengesteld uit of met verschillende stoffen dan wel zijn vervaardigd door samenvoeging van verschillende goederen, zomede goederen in stellen of assortimenten opgemaakt voor de verkoop in het klein, waarvan de indeling niet mogelijk is aan de hand van het bepaalde onder 3 a), worden ingedeeld naar de stof of naar het goed waaraan de mengsels, de werken, de stellen of de assortimenten hun wezenlijk karakter ontlenen, indien dit kan worden bepaald;
[…]
4.
Goederen die niet kunnen worden ingedeeld overeenkomstig vorenstaande regels, worden ingedeeld onder de post die van toepassing is op de goederen waarmee zij de meeste overeenkomst vertonen.
[…]
6.
Voor de indeling van goederen onder de onderverdelingen van een post zijn wettelijk bepalend de bewoordingen van die onderverdelingen en de aanvullende aantekeningen, alsmede ‚mutatis mutandis’ de vorenstaande regels, met dien verstande dat uitsluitend onderverdelingen van gelijke rangorde met elkaar kunnen worden vergeleken. Voor de toepassing van deze regel en voor zover niet anders is bepaald, zijn de aantekeningen op de afdelingen en op de hoofdstukken eveneens van toepassing.”
5.
Hoofdstuk 39 en hoofdstuk 94 van de gecombineerde nomenclatuur zijn relevant voor de prejudiciële vragen aan het Hof. Post 3926 van de gecombineerde nomenclatuur heeft als omschrijving „Andere artikelen van kunststof en artikelen van andere stoffen bedoeld bij de posten 3901 tot en met 3914”, en postonderverdeling 39269097 draagt de omschrijving „andere”. In aantekening 1 bij hoofdstuk 39 van de gecombineerde nomenclatuur staat te lezen:
„In de nomenclatuur worden als ‚kunststof’ aangemerkt, die stoffen bedoeld bij de posten 3901 tot en met 3914, die de eigenschap hebben of gehad hebben om, tijdens de polymerisatie of in een later stadium, onder inwerking van uitwendige krachten (meestal warmte en druk, eventueel onder toevoeging van een oplosmiddel of van een weekmaker), door gieten, persen, extruderen, walsen of elk ander proces een bepaalde vorm aan te nemen en die vorm te bewaren, ook nadat bedoelde uitwendige krachten niet meer inwerken.
[…]”
6.
Aantekening 2, onder x), bij hoofdstuk 39 van de gecombineerde nomenclatuur bepaalt dat hoofdstuk 39 niet de artikelen omvat die onder hoofdstuk 94 vallen, waaronder „geprefabriceerde bouwwerken”. GN-post 9406 heeft de omschrijving „Geprefabriceerde bouwwerken”. Aantekening 4 bij hoofdstuk 94 van de gecombineerde nomenclatuur luidt als volgt:
„Voor de toepassing van post 9406 worden als ‚geprefabriceerde bouwwerken’ aangemerkt bouwwerken ineengezet in de fabriek, dan wel in de vorm van elementen die gezamenlijk worden aangeboden en op de plaats van bestemming zullen worden samengebouwd, bijvoorbeeld woningen, bouwketen, kantoren, scholen, winkels, loodsen, garages en dergelijke bouwwerken.”
III. Feiten van het hoofdgeding, prejudiciële vragen en procedure bij het Hof
7.
De verwijzende rechter zet uiteen dat verzoekster, A GmbH, goederen in verschillende afmetingen en uitvoeringen levert die door haar als kalverhutten of kalveriglo’s worden aangeduid en bedoeld zijn om kalveren in te huisvesten zolang deze worden grootgebracht. De kalverhutten hebben een schaalvormige ombouw van kunststof, bestaande uit wanden en een dak, en – afhankelijk van het model – een vloer. Zij zijn voorzien van strooisel- en ventilatieopeningen. De voorzijde bestaat uit een toegangsopening zonder deur – hoewel voor sommige modellen deuren optioneel verkrijgbaar kunnen zijn. Het grootste model (een „groepshut”) wordt zonder vloer ingevoerd, aangezien dit model later met een vloer van massief hout wordt gecompleteerd. De afmetingen van het kleinste model zijn: 147 cm lang bij 109 cm breed bij 117 cm hoog. De afmetingen van de groepshut zijn: 220 cm lang bij 273 cm breed bij 183 cm hoog. Kalverhutten worden gewoonlijk in de openlucht geplaatst om de dieren tegen weersinvloeden te beschermen. Zij bestaan uit polyethyleen, dat 8 % titaandioxide bevat. Tussen 12 % en 21 % van elk artikel bestaat uit metaal, in de vorm van een basisframe en deurlijsten.
8.
Op 5 augustus 2015 heeft verzoekster bij verweerder, Hauptzollamt B (hoofdkantoor B van de douane, Duitsland), een bindende tariefinlichting aangevraagd, met het verzoek om de kalverhutten, als „geprefabriceerde bouwwerken” die gemaakt zijn „van andere stoffen”, in te delen onder GN-postonderverdeling 94060080. Met de bindende tariefinlichting van 29 september 2015 heeft verweerder de artikelen ingedeeld onder postonderverdeling 39269097, als andere artikelen van kunststof dan die welke onder de GN-postonderverdelingen 39261000 tot en met 39269092 vallen. Dit had tot gevolg dat op de kalverhutten een recht van 6,5 % wordt geheven, in plaats van het tarief van 2,7 % dat van toepassing zou zijn geweest indien zij als geprefabriceerde bouwwerken waren ingedeeld.
9.
Verzoekster heeft bij het Finanzgericht (belastingrechter in eerste aanleg, Duitsland) beroep ingesteld tegen de door verweerder gekozen indeling, met het verzoek om indeling van de kalverhutten als „geprefabriceerde bouwwerken”. Het Finanzgericht heeft dit beroep verworpen op grond dat de hutten terecht onder postonderverdeling 39269097 waren ingedeeld, aangezien zij van polyethyleen zijn gemaakt en zij hun wezenlijke karakter aan deze kunststof ontlenen. Het Finanzgericht was van oordeel dat de kalverhutten, aangezien vrijwel de gehele voorzijde uit een toegangsopening bestaat, geen gesloten ruimte vormen en dus niet als geprefabriceerde bouwwerken kunnen worden aangemerkt.
10.
Tegen deze beslissing heeft verzoekster beroep in Revision ingesteld bij de verwijzende rechter.
11.
Volgens de verwijzende rechter stelt verzoekster dat het voor de indeling van kalverhutten onder GN-post 9406 niet noodzakelijk is dat zij aan alle zijden gesloten zijn. Een dergelijk vereiste is noch in de verordening, noch in de toelichtingen daarbij te vinden en „loodsen” – die in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 van de GN als een van de voorbeelden van bouwwerken worden genoemd – hebben soms niet‑afsluitbare in- en uitgangsopeningen of een zijde die volledig open is. Deze voorbeelden zijn een herhaling van de GS-toelichtingen op post 9406 en van aantekening 4 bij hoofdstuk 94 in de geharmoniseerde tarieflijst van de Verenigde Staten. Verzoekster merkt op dat in vele lidstaten van de Unie zodanige klimatologische omstandigheden heersen dat ook bouwwerken die geen volledig gesloten ruimte vormen, als zodanig kunnen worden gebruikt. Het ligt evenmin voor de hand dat „geprefabriceerde bouwwerken” door personen moeten kunnen worden betreden of dat al deze personen, ook lange personen, dit rechtop moeten kunnen doen.
12.
Volgens de verwijzende rechter stelt verweerder dat er, bij gebreke van definities in de post, de aantekeningen en de toelichtingen, in eerste instantie in overeenstemming met de betekenis in de omgangstaal moet worden bepaald welke goederen als „geprefabriceerde bouwwerken” onder post 9406 moeten worden ingedeeld. Verweerder merkt op dat niet alle artikelen die in de omgangstaal een „bouwwerk” worden genoemd, „geprefabriceerde bouwwerken” zijn als bedoeld in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 en in tariefpost 9406 van de gecombineerde nomenclatuur. Verweerder betoogt dat de bouwwerken waarnaar in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 wordt verwezen, onder meer aan alle zijden gesloten zijn, voor langdurig (onbeweeglijk) gebruik zijn bestemd, een stabiele constructie hebben en groot genoeg zijn om door een persoon van gemiddelde lengte rechtop te kunnen worden betreden.
13.
De verwijzende rechter merkt op dat de kalverhutten volgens de algemene regels voor de interpretatie van de GN onder post 3926 zouden vallen, tenzij zij daarvan overeenkomstig aantekening 2, onder x), van hoofdstuk 39 zijn uitgesloten op grond dat zij geprefabriceerde bouwwerken zijn zoals bedoeld in hoofdstuk 94. In tegenstelling tot het Finanzgericht en verweerder is de verwijzende rechter geneigd aan te nemen dat post 9406 niet vereist dat een geprefabriceerd bouwwerk een ruimte aan alle zijden omsluit. Voorts is de verwijzende rechter van mening dat een onder post 9406 vallend geprefabriceerd bouwwerk door personen van gemiddelde lengte moet kunnen worden betreden en ten minste één ruimte moet hebben waarin deze personen rechtop kunnen staan. In het licht van zijn twijfels over de indeling van de artikelen heeft het Bundesfinanzhof de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1)
Vereist GN-post 9406 noodzakelijkerwijs dat een geprefabriceerd bouwwerk een ruimte aan alle zijden volledig omsluit?
2)
Indien de eerste vraag ontkennend wordt beantwoord: vereist GN-post 9406 dat het geprefabriceerde bouwwerk dusdanig groot is dat een persoon van gemiddelde lengte het kan betreden en moet er in dat geval ten minste één toegankelijke ruimte zijn waarin die persoon kan staan, of volstaat het dat een persoon het bouwwerk in voorovergebogen lichaamshouding kan betreden?”
14.
De Europese Commissie heeft schriftelijke opmerkingen ingediend.
IV. Beoordeling
Opmerkingen van de Europese Commissie
15.
De Commissie behandelt de gestelde vragen samen en merkt in aansluiting op de benadering van de verwijzende rechter op dat voor de indeling van de in het geding zijnde kalverhutten dient te worden vastgesteld of zij „geprefabriceerde bouwwerken” zijn, die krachtens aantekening 2, onder x), van hoofdstuk 39 van de GN niet onder hoofdstuk 39 vallen. Uit aantekening 4 bij hoofdstuk 94 volgt dat een „bouwwerk” een „geprefabriceerd bouwwerk” is wanneer het overeenkomt met een van de voorbeelden in de aantekening, namelijk woningen, bouwketen, kantoren, scholen, winkels, loodsen, garages en dergelijke bouwwerken. In de GS-toelichtingen van 2022 (
7
) worden ook bepaalde soorten broeikassen en straatkiosken onder de post „geprefabriceerde bouwwerken” ingedeeld.
16.
De Commissie merkt op dat het begrip „bouwwerk” noch in de GN noch in het GS wordt gedefinieerd. De betekenis en de draagwijdte van begrippen die in het Unierecht niet zijn gedefinieerd, worden bepaald in overeenstemming met hun in de omgangstaal gebruikelijke betekenis, met inachtneming van de context waarin zij worden gebruikt en het beoogde doel van de regeling waarvan zij deel uitmaken. (
8
) De Commissie betoogt, onder verwijzing naar de definitie van het Engelse woord „building” en het Duitse woord „Gebäude”, dat een constructie slechts als „geprefabriceerd bouwwerk” kan worden aangemerkt wanneer het een dak en muren heeft, bestemd is voor gebruik door personen die zich erin kunnen verplaatsen om hun activiteiten te verrichten, in de openlucht wordt geplaatst, en een zekere stabiliteit en duurzaamheid heeft.
17.
Met betrekking tot het vereiste aantal muren van een bouwwerk en/of de vraag of het bouwwerk een gesloten ruimte moet hebben, verwijzen de Commissie en de verwijzende rechter naar de notulen van de 227e vergadering van het Comité douanewetboek. Deze conclusies zijn niet bindend, maar ze geven aan dat een bouwwerk niet altijd vier muren hoeft te hebben, echter wel een dak en een aantal muren. (
9
) Deze opvatting wordt bevestigd door het feit dat loodsen, die in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 als voorbeeld worden genoemd, niet altijd vier muren hebben. Het vereiste dat een bouwwerk vier muren moet hebben of anderszins gesloten moet zijn, kan ertoe leiden dat artikelen onder verschillende postonderverdelingen worden ingedeeld naargelang zij deuren hebben, hetgeen zou indruisen tegen de doelstelling van een uniforme indeling.
18.
Het vereiste dat een bouwwerk moet worden gebruikt door personen die zich erin kunnen verplaatsen om hun activiteiten te verrichten, wordt bevestigd door het feit dat alle in hoofdstuk 94 vermelde artikelen bestemd zijn voor menselijk gebruik en dat producten die bestemd zijn voor dierlijk gebruik, in de GN elders zijn ingedeeld. De Commissie concludeert hieruit dat „geprefabriceerde bouwwerken” in de zin van post 9406 bestemd moeten zijn voor menselijk gebruik, dat personen zich erin moeten kunnen verplaatsen, en dat zij zodanig groot moeten zijn dat het personen geen moeite kost om deze te betreden en er activiteiten in te verrichten. In deze context verwijst de Commissie naar de behandeling van broeikassen en plastic tunnels in de GN. Om een broeikas als een „geprefabriceerd bouwwerk” aan te merken, moet deze voldoende groot zijn om door een persoon van gemiddelde lengte te kunnen worden betreden. Zij verwijst naar verordening (EG) nr. 1655/2005 (
10
), waarin is bepaald dat een „minibroeikas” met een lengte van 50 cm, een diepte van 24 cm en een hoogte van 25 cm niet wordt aangemerkt als een „geprefabriceerd bouwwerk” in de zin van post 9406. Evenzo is in de GN-toelichtingen van 2019 (
11
) uiteengezet dat een plastic tunnel slechts een „geprefabriceerd bouwwerk” is indien hij groot genoeg is om door een persoon te kunnen worden betreden. Het zou ook onverenigbaar zijn met de voorbeelden in aantekening 4 indien een persoon van gemiddelde lengte zich in dergelijke constructies zou kunnen verplaatsen zonder daarbij rechtop te kunnen staan. De Commissie concludeert dat kalverhutten geen „geprefabriceerde bouwwerken” in de zin van post 9406 zijn, tenzij zij zo groot zijn dat een persoon zich er rechtop in kan verplaatsen.
19.
De Commissie twijfelt er niet aan dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde kalverhutten bestemd zijn voor gebruik in de openlucht.
20.
Onder verwijzing naar de voorbeelden in aantekening 4 geeft de Commissie aan dat zij betwijfelt of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde artikelen voldoen aan het vereiste van duurzaamheid en stabiliteit. Zij beroept zich op het voorbeeld van plastic tunnels, die volgens de GN-toelichtingen van 2019 niet onder post 9406 vallen indien zij snel gedemonteerd en van de ene plaats naar de andere verplaatst kunnen worden. Volgens de Commissie lijken de betrokken kalverhutten, gelet op hun kennelijke omvang en gewicht, gemakkelijk van de ene plaats naar de andere te kunnen worden verplaatst, in welk geval niet zou zijn voldaan aan het vereiste van duurzaamheid en stabiliteit.
Analyse
21.
Zoals de Commissie terecht opmerkt, heeft het Hof – wanneer het wordt verzocht om een prejudiciële beslissing over een vraag op het gebied van de tariefindeling – tot taak om de criteria aan te reiken aan de hand waarvan de verwijzende rechter de producten correct in de gecombineerde nomenclatuur kan indelen, en niet zozeer om zelf deze producten in te delen. (
12
) Hoewel de indeling uiteindelijk in een louter feitelijke beoordeling bestaat en het niet aan het Hof staat om deze beoordeling in het kader van een prejudiciële verwijzing te verrichten (
13
), kan het Hof op basis van de omstandigheden van het geval aanwijzingen en richtsnoeren geven. (
14
)
22.
Volgens vaste rechtspraak van het Hof en in het belang van de rechtszekerheid en van gemakkelijke controle moet het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen worden gevormd door de objectieve kenmerken en eigenschappen ervan, zoals die in de post van de gecombineerde nomenclatuur en in de aantekeningen bij de afdelingen of hoofdstukken ervan zijn omschreven. (
15
) De GS- en de GN-toelichtingen zijn weliswaar niet bindend, maar vormen toch belangrijke instrumenten ter verzekering van de uniforme toepassing van het gemeenschappelijk douanetarief, die als zodanig nuttige gegevens bevatten voor de uitlegging daarvan. (
16
)
23.
De verwijzende rechter stelt dat de betrokken kalverhutten, overeenkomstig regel 3, onder b), van de algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur en gelet op het feit dat zij hoofdzakelijk uit polyethyleen bestaan, in beginsel onder post 3926 vallen. Krachtens aantekening 2, onder x), bij hoofdstuk 39 vallen artikelen bedoeld in hoofdstuk 94 niet onder hoofdstuk 39. De bij de verwijzende rechter aanhangige kwestie kan dus worden opgelost door vast te stellen of de betrokken artikelen „geprefabriceerde bouwwerken” in de zin van post 9406 zijn, aangezien zij – indien dit het geval is – niet onder hoofdstuk 39 kunnen vallen. Hieruit volgt dat de betrokken artikelen kunnen worden ingedeeld door uitsluiting van andere mogelijkheden. Indien een „geprefabriceerd bouwwerk” een ruimte aan alle zijden volledig moet omsluiten of zodanig groot moet zijn dat personen van gemiddelde lengte het rechtop kunnen betreden of er rechtop in kunnen staan, vallen de betrokken kalverhutten niet onder post 9406, maar onder post 3926.
24.
De verwijzende rechter merkt op dat „bouwwerken” in de omgangstaal gewoonlijk worden geacht overdekte constructies te zijn, die echter niet altijd aan alle zijden muren hoeven te hebben die de ruimte binnenin volledig omsluiten. Hoewel de meeste voorbeelden van bouwwerken in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 aan alle zijden omsloten ruimten zijn, kunnen loodsen, zoals verzoekster terecht opmerkt, met een of meer open zijden worden gebouwd. Aangezien op sommige modellen optioneel deuren kunnen worden aangebracht, kunnen kalverhutten een gesloten ruimte vormen.
25.
Volgens de algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur moet de indeling worden bepaald aan de hand van, ten eerste, de bewoordingen van de posten en de aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken. Bij GN-post 9406 worden in de Duitse taalversie de bewoordingen „vorgefertigte Gebäude” gebruikt, in de Engelse taalversie „prefabricated buildings” en in de Franse taalversie „constructions préfabriqueés”, welke moeten worden uitgelegd in het licht van de voorbeelden in aantekening 4 bij hoofdstuk 94.
26.
Uit de notulen van de 227e vergadering van het Comité douanewetboek blijkt dat de indeling van grensgevallen lastig is. Tijdens die vergadering waren de vertegenwoordigers van zestien lidstaten er voorstander van om een tuinkamer – een raamwerkconstructie van aluminium en glas met een dak en drie wanden – als „geprefabriceerd bouwwerk” in te delen onder post 9406, terwijl de vertegenwoordigers van negen lidstaten voorstander waren van een indeling als constructiewerk van aluminium onder post 7610. De conclusies van het Comité douanewetboek stemmen overeen met de opmerkingen die verzoekster voor de verwijzende rechter heeft gemaakt, namelijk dat loodsen een of meer open zijden kunnen hebben. De Commissie en de verwijzende rechter komen tot dezelfde conclusie.
27.
Gelet op het voorgaande ben ik van mening dat een „geprefabriceerd bouwwerk” in de zin van post 9406 een ruimte niet aan alle zijden hoeft te omsluiten. Hieruit volgt dat ik het eens ben met de conclusie van een meerderheid van het Comité douanewetboek, dat het niet nodig is dat een bouwwerk vier muren heeft. Het feit dat de in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 vermelde bouwwerken doorgaans inderdaad aan alle zijden omsloten ruimten vormen, staat er niet aan in de weg dat een „geprefabriceerd bouwwerk” zonder een dergelijke gesloten ruimte onder dit begrip kan vallen. In de omgangstaal kan een constructie ook een bouwwerk zijn wanneer zij geen gesloten ruimte heeft. In het kader van de onderhavige prejudiciële verwijzing zijn hooischuren en houtdroogloodsen voor de hand liggende voorbeelden.
28.
De vraag of een „geprefabriceerd bouwwerk” in de zin van post 9406 een minimumhoogte moet hebben, moet worden onderzocht in het licht van de voorbeelden in aantekening 4 bij hoofdstuk 94. Wat betreft het begrip „loods” als zodanig valt te verdedigen dat bepaalde loodsen mogelijk niet zo groot zijn dat een persoon van gemiddelde lengte deze rechtop kan betreden, maar dat zij niettemin een bouwwerk vormen. De voorbeelden in aantekening 4 bij hoofdstuk 94 – woningen, bouwketen, kantoren, scholen, winkels, loodsen, garages en dergelijke bouwwerken – lijken erop te wijzen dat „geprefabriceerde bouwwerken” naar hun aard constructies zijn die door een persoon van gemiddelde lengte kunnen worden betreden en waarin hij zich kan verplaatsen. Hieruit lijkt te volgen dat „loodsen”„geprefabriceerde bouwwerken” in de zin van aantekening 4 bij hoofdstuk 94 zijn wanneer zij een zodanige omvang hebben dat zij door een persoon van gemiddelde lengte rechtop kunnen worden betreden en hij zich er rechtop in kan verplaatsen.
29.
Ik ben tot deze conclusie gekomen zonder mij op de drie argumenten van de Commissie te baseren. Ten eerste ben ik niet overtuigd door het betoog dat de uitsluiting – bij verordening nr. 1655/2005 – van een minibroeikas van post 9406 duidt op een algemene benadering volgens welke een „geprefabriceerd bouwwerk” een bepaalde minimumhoogte moet hebben om onder deze post te vallen. De afmetingen van het in deze verordening genoemde artikel waren ongeveer 50 cm lang bij 24 cm diep bij 25 cm hoog. Zoals blijkt uit de foto in deze bijlage, die ter informatie is bijgevoegd, lijkt dit artikel op een glazen doos of een bak en kan het niet worden verward met een bouwwerk.
30.
Ten tweede kan mijns inziens niet worden gesteld dat de GN-toelichtingen bepalen dat een „geprefabriceerd bouwwerk” in de zin van post 9406 groot genoeg moet zijn om door een persoon van gemiddelde lengte te kunnen worden betreden, aangezien dit is vermeld in het kader van een verwijzing naar plastic tunnels, en dus niet is bedoeld om algemeen te worden toegepast.
31.
Ten derde ben ik evenmin overtuigd door het betoog van de Commissie dat uit het feit dat alle in hoofdstuk 94 vermelde artikelen bestemd zijn voor menselijk gebruik volgt dat loodsen en andere artikelen voor dieren onder een andere GN-post moeten vallen. In de eerste regel van de algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur is bepaald dat de tekst van de opschriften van de afdelingen en van de hoofdstukken wordt geacht slechts als aanwijzing te gelden, maar hoofdstuk 94, dat onder meer verwijst naar meubelen, artikelen voor bedden, lichtreclames en verlichte aanwijzingsborden, valt onder afdeling XX van de gecombineerde nomenclatuur, met het opschrift „Diverse goederen en producten”. Onder een afdeling van „diverse artikelen” vallen, naar haar aard, allerlei soorten artikelen. Het lijkt mij moeilijk, zo niet onmogelijk, om überhaupt iets af te leiden uit een diversiteit aan artikelen. In het kader van deze vaststelling merk ik op dat de Werelddouaneorganisatie in 1977 het volgende als geprefabriceerd bouwwerk van hout onder post 940610 heeft ingedeeld: graansilo’s gebruikt in het boerenbedrijf, bestaande uit een aantal op elkaar te plaatsen ringvormige elementen van houtvezelplaat. Een element heeft telkens een kleinere middellijn dan het element waarop het is geplaatst. Nadat de elementen op elkaar zijn geplaatst worden zij bijeengehouden door een constructie van ijzeren buizen. De silo’s zijn niet voorzien van een mechanische of thermische inrichting. (
17
)
32.
Onder voorbehoud van verificatie door de verwijzende rechter werpt de beschrijving van de kalverhutten in de verwijzingsbeslissing de vraag op of zij duurzaam en stabiel zijn – kenmerken waarmee, zoals de Commissie opmerkt, rekening moet worden gehouden om te bepalen of constructies als „geprefabriceerde bouwwerken” moeten worden ingedeeld.
33.
Verzoekster verwijst ook naar de geharmoniseerde tarieflijst van de Verenigde Staten. Post 9406, die betrekking heeft op geprefabriceerde bouwwerken, bevat een specifieke postonderverdeling voor „animal sheds of plastic” (kunststof loodsen voor dieren). Aangezien aantekening 4 van deze lijst vrijwel identiek is (
18
) aan die in het geharmoniseerde systeem en in de gecombineerde nomenclatuur, ben ik ervan overtuigd dat deze aantekening de stelling ondersteunt dat kunststof loodsen voor dieren volgens die aantekening niet onder post 9406 vallen en dat een specifieke post nodig zou zijn om deze onder hoofdstuk 94 te laten vallen. Het feit dat kunststof loodsen voor dieren in de nomenclatuur van de Verenigde Staten uitdrukkelijk zijn opgenomen als een onderverdeling van post 9406 toont slechts aan dat de benadering van de EU en die van de VS op dit punt verschillen. (
19
)
V. Conclusie
34.
Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vragen van het Bundesfinanzhof te beantwoorden als volgt:
„De gecombineerde nomenclatuur, die is opgenomen in bijlage I bij verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad van 23 juli 1987 met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief, in de versie van uitvoeringsverordening (EU) nr. 1101/2014 van de Commissie van 16 oktober 2014,
moet aldus worden uitgelegd dat
een geprefabriceerd bouwwerk als bedoeld in post 9406 daarvan:
–
een ruimte niet aan alle zijden volledig hoeft te omsluiten,
–
groot genoeg moet zijn om door een persoon van gemiddelde lengte te kunnen worden betreden en ten minste één ruimte moet hebben die deze persoon rechtop kan betreden, en
–
duurzaam en stabiel moet zijn.”
(
1
)	Oorspronkelijke taal: Engels.
(
2
)	PB 1987, L 256, blz. 1.
(
3
)	United Nations Treaty Series, deel 1503, blz. 4, nr. 25910 (1988); PB 1987, L 198, blz. 3.
(
4
)	PB 2014, L 312, blz. 1.
(
5
)	Overeenkomstig artikel 12 van verordening nr. 2658/87 stelt de Commissie jaarlijks bij verordening een volledige – herziene – versie van de gecombineerde nomenclatuur vast, met de daarbij behorende tarieven van invoerrechten van het gemeenschappelijk douanetarief, zoals die voortvloeit uit de door de Raad of door de Commissie vastgestelde bepalingen.
(
6
)	Overeenkomstig de rechtspraak van het Hof: zie bijvoorbeeld arrest van 2 mei 2019, Onlineshop (C‑268/18, EU:C:2019:353, punt 22).
(
7
)	De Commissie verwijst naar de toelichtingen van 2022 op grond dat de codes van het geharmoniseerde systeem sinds de feiten van het hoofdgeding niet wezenlijk zijn gewijzigd.
(
8
)	Zie bijvoorbeeld arrest van 6 september 2018, Kreyenhop & Kluge (C‑471/17, EU:C:2018:681, punt 39).
(
9
)	Notulen van de 227e vergadering van het Comité douanewetboek, blz. 10.
(
10
)	Verordening van de Commissie van 10 oktober 2005 tot indeling van bepaalde goederen in de gecombineerde nomenclatuur (PB 2005, L 266, blz. 50).
(
11
)	PB 2019, C 119, blz. 1.
(
12
)	Zie bijvoorbeeld arrest van 20 oktober 2022, Mikrotīkls (C‑542/21, EU:C:2022:814, punt 21 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
13
)	Ibidem.
(
14
)	Zie bijvoorbeeld conclusie van advocaat-generaal Kokott in de zaak Uroplasty (C‑514/04, EU:C:2006:56, punt 45).
(
15
)	Zie bijvoorbeeld arrest van 28 april 2022, PRODEX (C‑72/21, EU:C:2022:312, punt 28).
(
16
)	Ibidem punt 29.
(
17
)	Deze informatie over een indelingsadvies is beschikbaar in de databank van de Werelddouaneorganisatie met de indeling van handelsartikelen volgens het geharmoniseerde systeem. Zie https://www.wcotradetools.org/en/harmonized-system. Indelingsadviezen hebben dezelfde status als de toelichtingen, met dit verschil dat de eerste betrekking hebben op specifieke producten. In zijn arrest van 19 november 1975, Douaneagent der Nederlandse Spoorwegen (38/75, EU:C:1975:154, punt 24), heeft het Hof het volgende opgemerkt: „[Overwegende] dat deze indelingsadviezen [van de Werelddouaneorganisatie] ongetwijfeld de verdragsluitende partijen niet binden, maar interpretatiegegevens vormen die te meer doorslaggevend zijn daar zij afkomstig zijn van een gezag dat door de verdragsluitende partijen is belast met de waarborging der eenvormigheid in de uitlegging en toepassing van de nomenclatuur”.
(
18
)	De VS-versies van 2015 en 2023 bepalen het volgende: „Voor de toepassing van post 9406 worden als ‚geprefabriceerde bouwwerken’ aangemerkt bouwwerken ineengezet in de fabriek, dan wel in de vorm van elementen die gezamenlijk worden aangegeven en op de plaats van bestemming zullen worden samengebouwd, bijvoorbeeld woningen, bouwketen, kantoren, scholen, winkels, loodsen, garages en dergelijke bouwwerken.” In de VS-tekst zijn de woorden „entered together” (gezamenlijk aangegeven) in de plaats gekomen voor de woorden „presented together” (gezamenlijk aangeboden) in het GS en de GN.
(
19
)	In dit verband herinner ik aan de woorden van advocaat-generaal Jacobs in zijn conclusie van 28 oktober 1999 in de zaak Peacock (C‑339/98, EU:C:1999:540, punt 37): „[H]et Hof [is] een rechterlijke instantie specifiek voor het gemeenschapsrecht […]. Tot zijn taak behoort uiteraard ook de uitlegging van de tekst van de GN op grond van het recht. Het is echter geen technisch orgaan dat is gekwalificeerd om geschillen over zuiver technische aangelegenheden te beslissen en het behoort zich verre te houden van technische besprekingen over de inhoud van de verschillende GS-posten, waarin diegenen die de daarvoor benodigde deskundigheid bezitten moeten trachten tot internationale overeenstemming te komen over wat kennelijk een netelige en uiterst technische kwestie is. Dat procedé kan leiden tot wijzigingen die de tekst van het GS verduidelijken en is het meest aangewezen middel om te bereiken dat de betrokken verschillen van mening langdurig worden bijgelegd. Het Hof kan daaraan evenwel een bijdrage leveren door te beslissen hoe de relevante bewoordingen van de GN op een gegeven moment volgens het gemeenschapsrecht moeten worden uitgelegd.”