62024CC0092
ĢENERĀLADVOKĀTES JULIANAS KOKOTES [JULIANE KOKOTT]
SECINĀJUMI,
sniegti 2025. gada 27. martā (
1
)
Apvienotās lietas no C‑92/24 līdz C‑94/24
Banca Mediolanum SpA u.c.
pret
Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale della Lombardia
(Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia – Milano (Lombardijas otrās instances Nodokļu lietu tiesa, Milāna, Itālija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Direktīva par kopējo sistēmu nodokļu uzlikšanai, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kuri atrodas dažādās dalībvalstīs (Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīva) – Nodokļu dubultās uzlikšanas, kas ir novēršama, apjoms – No meitasuzņēmuma saņemto dividenžu iekļaušana 50 % apmērā reģionālā ražošanas darbības nodokļa (IRAP) nodokļa aprēķina bāzē – IRAP līdzība uzņēmumu ienākuma nodoklim, ar kuru tiek aplikti uzņēmumu ienākumi
I. Ievads
1.
Ceļš uz kopēju sistēmu uzņēmumu ienākuma nodokļa uzlikšanai Savienības līmenī ir garš un sarežģīts. Lai gan Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 4. un 5. punktā jau kopš 1990. gada (tolaik vēl Direktīvas 90/435/EEK (
2
) 4. panta 3. punkts) ir atsauce uz šādu, vēl izstrādājamu sistēmu, dalībvalstis līdz šim nav spējušas vienoties. Tādēļ Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas ietvaros pastāv tikai atsevišķa vienošanās attiecībā uz to, ka meitasuzņēmuma peļņa, kas jau ir aplikta ar nodokli vienā dalībvalstī, sadales gadījumā netiek aplikta ar nodokli otrreiz kā mātesuzņēmuma, kas to saņem, ienākumi citā dalībvalstī.
2.
Mērķis šajā ziņā ir novērst nodokļu dubultu uzlikšanu divu uzņēmējsabiedrību, kas saistītas ar sabiedrību tiesībām, peļņai pārrobežu darbības gadījumos. Jautājums, kas Tiesai tagad šajā tiesvedībā ir jāprecizē, ir par nodokļu dubultās uzlikšanas, kas novēršama, apjomu. Vai ir jānovērš jebkāds papildu nodokļu slogs izmaksātajām dividendēm, vai arī runa ir “tikai” par dubultas aplikšanas ar uzņēmumu ienākuma nodokli (vai līdzīgu nodokli) novēršanu?
3.
Proti, tāpat kā daudzās dalībvalstīs, arī Itālijā ir ne tikai tiešais nodoklis, kas jāmaksā uzņēmumiem un kurš ir (pilnībā vai daļēji) saistīts ar gūtajiem ienākumiem (piemēram, Vācijā ir uzņēmējdarbības nodoklis). Šajā gadījumā runa ir par Itālijas reģionālo ražošanas darbības nodokli (imposta regionale sulle attivita' produttive, turpmāk tekstā – “IRAP”), kas tiek iekasēts kopš pagājušā gadsimta 90. gadu beigām un tādējādi jau pastāvēja, kad 2011. gadā tika pārstrādāta Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīva. Banku gadījumā šī nodokļa aprēķinu bāzē tiek iekļauti 50 % no to dividenžu ienākumiem. Tas nozīmē, ka reģionā rezidējošai bankai kā mātesuzņēmumam nav jāmaksā papildu uzņēmumu ienākuma nodoklis par saņemtajām dividendēm, jo Itālija šajā ziņā ir īstenojusi Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu. Tomēr uz šīm dividendēm daļēji attiecas IRAP, kas Itālijā tiek iekasēts no visām personām, kuras veic uzņēmējdarbību. Ja šīs personas ir juridiskas personas, IRAP tiek iekasēts papildus uzņēmumu ienākuma nodoklim. Tādējādi šīs dividendes papildus (netieši) tiek apliktas ar nodokli.
4.
Tomēr saņemtās dividendes var tikt apliktas arī ar cita veida nodokļiem. Piemēram, tās tiktu iekļautas arī īpašuma nodokļa aprēķina bāzē, ja šāds nodoklis vēl tiek iekasēts (Itālija to atcēla 1993. gadā). Tāpat, tiklīdz mātesuzņēmums par savu peļņu (kas ietver saņemtās dividendes) iegādājas nekustamo īpašumu, tās tiktu netieši apliktas ar nekustamā īpašuma iegādes nodokli.
5.
Jo vairāk dažādu nodokļu veidu ir dalībvalstī, jo lielāka ir varbūtība, ka saņemtās dividendes vismaz netieši tiks apliktas arī ar kādu no citiem nodokļiem, radot sava veida nodokļu dubultu uzlikšanu. Tādējādi šajā lietā izšķirošais jautājums ir par to, vai ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu dalībvalstīm būtu jāaizliedz ne tikai starptautiskā līmenī darbojošos grupu mātesuzņēmumu turpmākā aplikšana ar uzņēmumu ienākuma nodokli (vai salīdzināmu nodokli), bet arī šādu grupas uzņēmumu aplikšana ar īpašuma nodokli, ar nekustamā īpašuma iegādes nodokli vai ar kādu citu pastāvošu un nesaskaņotu nodokli, kas savā nodokļa aprēķina bāzē pilnībā vai daļēji ietver arī saņemtās dividendes.
6.
Šis jautājums ir sensitīvs, jo atbilde galu galā attiecas uz dalībvalstu nodokļu kompetenci, kuru tiešo nodokļu tiesību jomā, izņemot dažus izņēmumus, tieši neierobežo saskaņoti noteikumi. Līdz šim nav panākta arī politiska vienošanās par kopēju sistēmu uzņēmumu ienākuma nodokļa uzlikšanai. Iespējams, ka Savienībā, kas saskaņā ar LES 2. pantu ir dibināta uz demokrātijas un tiesiskuma vērtību pamata, šaubu gadījumā plaša dalībvalstu nodokļu autonomijas ierobežošana primāri būtu jāatstāj likumdevēja ziņā.
II. Atbilstošās tiesību normas
A.
Savienības tiesības
7.
Direktīvas 2011/96/ES (
3
) (turpmāk tekstā un iepriekš – “Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīva”) nolūks saskaņā ar tās 3. apsvērumu ir dividendes un pārējo peļņas sadali, ko meitasuzņēmumi maksā saviem mātesuzņēmumiem, atbrīvot no nodokļa, kas ieturams izcelsmes vietā, un novērst nodokļu dubultu uzlikšanu šādiem ienākumiem mātesuzņēmuma līmenī.
8.
Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 2. panta a) punkta iii) apakšpunktā ir noteikts:
“Šajā direktīvā piemēro šādas definīcijas:
a)
“dalībvalsts uzņēmējsabiedrība” ir ikviena uzņēmējsabiedrība:
iii)
uz ko turklāt bez izvēles tiesībām vai tiesībām saņemt atbrīvojumu attiecas kāds no nodokļiem, kas uzskaitīti I pielikuma B daļā, vai jebkurš cits nodoklis, ar ko var aizstāt kādu no minētajiem nodokļiem”.
9.
Saskaņā ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantu:
“1.   Ja mātesuzņēmums vai tā pastāvīgais uzņēmums, pamatojoties uz mātesuzņēmuma asociāciju ar savu meitasuzņēmumu, saņem sadalīto peļņu, mātesuzņēmuma dalībvalsts un tā pastāvīgā uzņēmuma dalībvalsts, izņemot gadījumu, ja meitasuzņēmums ir likvidēts:
a)
atturas šādai peļņai uzlikt nodokļus, ja šāda peļņa nav atskaitāmi izdevumi meitasuzņēmumā, un uzliek nodokļus šādai peļņai, ja šāda peļņa ir atskaitāmi izdevumi meitasuzņēmumā; vai
b)
uzliek šādai peļņai nodokļus, atļaujot mātesuzņēmumam un pastāvīgajam uzņēmumam – līdz atbilstošā maksājamā nodokļa summas robežai – atskaitīt no maksājamās nodokļa summas to uzņēmumu ienākuma nodokļa daļu, kas saistīta ar minēto peļņu un ko samaksājis meitasuzņēmums un jebkurš zemākā līmeņa meitasuzņēmums, ar nosacījumu, ka katrā līmenī uzņēmējsabiedrība un tās zemākā līmeņa meitasuzņēmums atbilst 2. pantā minētajām definīcijām un atbilst 3. pantā noteiktajām prasībām.
[..]
3.   Katra dalībvalsts saglabā izvēles tiesības paredzēt, ka no mātesuzņēmuma pelņas, kam uzliek nodokli, nevar atskaitīt maksājumus, kas attiecas uz kapitāla daļu un zaudējumiem, ko rada meitasuzņēmuma peļņas sadalīšana.
Ja vadības izmaksas, kas attiecas uz kapitāla daļu, šādā gadījumā ir noteiktas kā izmaksas ar vienotu likmi, noteiktā summa nevar pārsniegt 5 % no meitasuzņēmuma sadalītās peļņas.
4.   Šā panta 1. un 2. punktu piemēro līdz dienai, kad faktiski stājas spēkā kopējā sistēma nodokļu uzlikšanai uzņēmējsabiedrībām.
5.   Saskaņā ar īpašu likumdošanas procedūru un pēc apspriešanās ar Eiropas Parlamentu un Ekonomikas un sociālo lietu komiteju Padome attiecīgā laikā vienprātīgi pieņem noteikumus, ko piemēro no dienas, kad faktiski stājas spēkā kopējā sistēma nodokļu uzlikšanai uzņēmējsabiedrībām.”
10.
Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 7. panta 1. punktā ir noteikts:
“1. Termins “nodoklis, kas ieturams izcelsmes vietā” šajā direktīvā neattiecas uz uzņēmumu ienākuma nodokļa avansa maksājumu vai priekšapmaksu (précompte) meitasuzņēmuma dalībvalstij, ko veic saistībā ar peļņas sadalīšanu tā mātesuzņēmumam.
11.
I pielikuma B daļā uzskaitītie nodokļi ietver, piemēram:
–
Körperschaftssteuer Vācijā,
–
imposta sul reddito delle società Itālijā.
B.
Itālijas tiesības
12.
1997. gada 15. decembra Leģislatīvais dekrēts Nr. 446 nosaka reģionālo ražošanas darbības nodokli (turpmāk tekstā – “IRAP”). Saskaņā ar Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 2. pantu IRAP nodokļa priekšmets ir patstāvīga darbība, kas vērsta uz preču ražošanu vai preču tirdzniecību, vai pakalpojumu sniegšanu, parasta veikšana. Saskaņā ar šo tiesību normu uzņēmējsabiedrību un uzņēmumu īstenotā darbība ikvienā gadījumā ir nodokļa priekšmets.
13.
Saskaņā ar tīmeklī pieejamu Bolcāno – Dienvidtiroles autonomās provinces (Itālija) informāciju (
4
) ikvienai personai, kas Bolcāno provincē veic uzņēmējdarbību, šajā ziņā ir jāmaksā nodoklis pat tad, ja tās juridiskā adrese nav reģiona teritorijā. Turklāt arī uz publisko struktūru institucionālo darbību veikšanu attiecas IRAP. Ar nodokli ir apliekama nodokļa maksātāja radītā neto ražošanas vērtība. Šajā nolūkā peļņa, kam parasti uzliek nodokli, tiek koriģēta ar atsevišķām pozīcijām, piemēram, finanšu rezultātu (t.i., finanšu izdevumiem un finanšu ienākumiem) vai personāla izmaksām.
14.
Attiecīgi saskaņā ar Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 3. panta a) un e) punktu starp IRAP nodokļa maksātājiem ir “uzņēmējsabiedrības atbilstīgi Itālijas tiesību aktiem, kuru nosaukumi ir “società per azioni”, “società in accomandita per azioni”, “società a responsabilità limitata”, “società cooperative”, “società di mutua assicurazione”, un valsts vai privātas struktūras, kuru darbība ir pilnībā vai galvenokārt komerciāla”. Tomēr 2014. gadā IRAP attiecās vēl arī uz individuālajiem komersantiem un brīvo profesiju pārstāvjiem.
15.
Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 4. pantā IRAP nodokļa bāze ir identificēta kā “neto ražošanas vērtība, kas izriet no reģiona teritorijā īstenotās darbības”.
16.
Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 6. pantā ir noteikts, ka bankām un citiem finanšu starpniekiem IRAP nodokļa bāze tiek noteikta, matemātiski saskaitot šādus peļņas vai zaudējumu pārskata posteņus:
a)
neto ienākumi, kas samazināti par 50 % dividenžu;
b)
funkcionālai lietošanai paredzētas materiālās un nemateriālās mantas amortizācija par summu, kas vienāda ar 90 %;
c)
citi administratīvie izdevumi par summu, kas vienāda ar 90 %;
c‑bis)
aktīvu bilances vērtības neto samazinājumi un paaugstinājumi tāpēc, ka aizdevumi vairs nenes ienākumus – ierobežoti attiecībā tikai uz aizdevumiem no klientiem, kuri kā tādi reģistrēti bilancē.
17.
Attiecīgi Itālijā rezidējošām bankām 50 % no dividenžu summas, ko sadalījuši citās ES dalībvalstīs rezidējoši meitasuzņēmumi, tiek iekļauti IRAP nodokļa bāzē, ja šīs dividendes ir iekļautas bankas neto ienākumos.
18.
Saskaņā ar tīmeklī pieejamu Bolcāno – Dienvidtiroles autonomās provinces informāciju (
5
) standarta nodokļa likme ir 3,3 %; savukārt nodokļa likme apdrošināšanas sabiedrībām ir 5,8 % un valsts pārvaldes iestādēm – 8,5 %. Saskaņā ar Leģislatīvā dekrēta 16. panta 1.bis un 3. punktu bankām un citiem finanšu starpniekiem piemēro IRAP ar likmi 4,65 %, un reģioniem ir tiesības mainīt šo likmi līdz pat maksimāli 0,92 procentu punktiem.
19.
Šīm bankām un citiem finanšu starpniekiem nav atļauts no IRAP atskaitīt to (ārvalstu) uzņēmumu ienākuma nodokļa daļu, ko to rezidences valstī samaksājuši meitasuzņēmumi.
III. Trīs pamatlietas
20.
2014. gada taksācijas periodā (
6
)Banca Mediolanum SpA (turpmāk tekstā –“Banka”) bija kapitāldaļas vairākos uzņēmumos, kas bija dibināti vienā no Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas I pielikuma A daļā paredzētajām formām un bija nodokļu maksātāji rezidenti Īrijā, Luksemburgā vai Spānijā, un tur pakļauti uzņēmumu ienākuma nodoklim.
21.
2014. taksācijas gadā Banka no iepriekš minētajiem meitasuzņēmumiem saņēma dividendes par kopsummu 231912007,51 EUR apmērā. Meitasuzņēmumi to rezidences vietā no Bankai izmaksātajām dividendēm nesamaksāja nekādu nodokli, kas ieturams izcelsmes vietā, jo bija izpildītas visas Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 5. pantā noteiktās prasības.
22.
Banka šīs dividendes uzrādīja kā ienākumus un iekļāva tās neto ienākumos. Šajā ziņā Banka minētās dividendes – 5 % apmērā no to summas saskaņā ar TUIR [Vienotā dokumenta par ienākumu nodokļiem] 89. pantu – iekļāva sava uzņēmumu ienākuma nodokļa (IRES) bāzes aprēķinam par minēto 2014. taksācijas gadu.
23.
Banka kvalificējas kā finanšu starpnieks saskaņā ar Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 6. pantu. Tāpēc minētais uzņēmums par 2014. taksācijas gadu iesniegtajā IRAP deklarācijā iekļāva arī minētās dividendes šī nodokļa bāzes aprēķinam 50 % apmērā no to summas. Tā rezultātā, piemērojot nodokļa likmi 5,57 % apmērā, radās papildu nodokļu saistības, pamatojoties uz IRAP.
24.
2019. gada 4. jūnijā Banka iesniedza Direzione Regionale della Lombardia dell’Agenzia delle Entrate [Itālijas Ieņēmumu dienesta Lombardijas reģionālajai nodaļai; turpmāk tekstā – “Nodokļu administrācija”] pieteikumu par samaksātā IRAP atmaksu, jo tā uzskatīja, ka Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 6. panta 1. punkts ir nonācis pretrunā Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantam, saskaņā ar kuru dividendēm, ko meitasuzņēmumi izmaksājuši saviem mātesuzņēmumiem, nevar piemērot nodokli, kas pārsniedz 5 % no attiecīgās summas.
25.
Ar 2020. gada 16. oktobra lēmumu Nodokļu administrācija šo pieteikumu noraidīja. Savā pamatojumā tā it īpaši norādīja, ka Leģislatīvā dekrēta Nr. 446 6. pants nav pretrunā iepriekš minētās direktīvas 4. pantam, jo šī tiesību norma neattiecas uz IRAP, bet tikai uz (uzņēmumu) ienākuma nodokli.
26.
Ar 2020. gada 15. decembrī celto prasību Banka apstrīdēja šo lēmumu tiesā. Milānas Nodokļu lietu tiesa noraidīja prasību, apgalvojot, ka Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantā noteiktais aizliegums neesot piemērojams IRAP. Ar 2023. gada 31. janvārī iesniegtu apelācijas sūdzību Banka pārsūdzēja šo spriedumu iesniedzējtiesā.
IV. Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu un tiesvedība Tiesā
27.
Ņemot vērā iepriekš minēto, Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (Lombardijas otrās instances Nodokļu lietu tiesa, Itālija) apturēja tiesvedību un uzdeva Tiesai šādu jautājumu:
“Vai Leģislatīvā dekrēta Nr. 446/1997 6. panta 1. punktā noteiktā Itālijas Republikas prasība aplikt ar IRAP nodokli 50 % dividenžu, ko saņēmuši Itālijā rezidējoši finanšu starpnieki, kuri kvalificējas kā mātesuzņēmumi Padomes 2011. gada 30. novembra Direktīvas 2011/96/ES izpratnē, un ko sadalījuši citās Eiropas Savienības dalībvalstīs rezidējoši uzņēmumi, kas kvalificējas kā meitasuzņēmumi minētās direktīvas izpratnē, neatļaujot pirmajiem atskaitīt no IRAP to uzņēmumu ienākuma nodokļa daļu, kas saistīta ar peļņu, kuru samaksājuši otrie minētie, ir saderīga ar aizliegumu aplikt kādā dalībvalstī rezidējošu mātesuzņēmumu peļņu, ko tie saņēmuši no citās dalībvalstīs rezidējošiem meitasuzņēmumiem, ar nodokli, kas procentuāli pārsniedz 5 % no attiecīgās summas, kā noteikts minētās direktīvas 4. pantā?”
28.
Tiesvedībā Tiesā rakstveida apsvērumus iesniedza Banca Mediolanum, Itālija un Eiropas Komisija. Saskaņā ar Reglamenta 76. panta 2. punktu Tiesa nolēma nerīkot tiesas sēdi.
V. Juridiskā analīze
29.
Nedaudz sarežģīti formulēto jautājumu, uz kuru Tiesai šajā gadījumā jāatbild, var apkopot šādi: vai aizliegums aplikt ar nodokli sadalīto peļņu, kas saņemta mātesuzņēmuma līmenī, saskaņā ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantu attiecas tikai uz tiešu nodokļu dubulto uzlikšanu, peļņu apliekot ar uzņēmumu ienākuma nodokli (vai tam pielīdzināmu nodokli), vai arī uz netiešu nodokļu dubulto uzlikšanu, apliekot ar citu nodokli (šajā gadījumā – IRAP), kurā šādas dividendes daļēji tiek iekļautas tā nodokļa bāzē?
30.
Tā kā nav strīda par to, ka Itālija ir pareizi transponējusi Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu attiecībā uz uzņēmumu ienākuma nodokli (šīs dividendes tiek apliktas ar nodokli tikai 5 % apmērā), tas nozīmētu, ka šie dividenžu ienākumi tiek aplikti ar nodokli, kas tad pārsniedz Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 3. punktā paredzēto 5 % maksimālo robežu.
A.
Ievada apsvērumi
31.
No Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 3. apsvēruma izriet, ka šīs direktīvas mērķis ir novērst nodokļu dubultu uzlikšanu peļņai, ko meitasuzņēmums sadala par labu savam mātesuzņēmumam, mātesuzņēmuma līmenī.
32.
Šajā ziņā Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 1. punktā dalībvalstīm ir atstāta iespēja izvēlēties starp divām sistēmām – atbrīvojuma no nodokļa sistēmu un nodokļa ieskaitīšanas sistēmu. Tomēr direktīvas 4. panta 3. punktā ir noteikts, ka katra dalībvalsts saglabā izvēles tiesības paredzēt, ka no mātesuzņēmuma peļņas, kam uzliek nodokļus, nav atskaitāmi maksājumi, kuri attiecas uz kapitāla daļu un zaudējumiem, ko rada meitasuzņēmuma peļņas sadalīšana. Tāpat no šīs tiesību normas izriet, ka, ja vadības izmaksas, kas attiecas uz kapitāla daļu, šādā gadījumā ir noteiktas kā izmaksas ar vienotu likmi, šāda summa nevar pārsniegt 5 % no meitasuzņēmuma sadalītās peļņas.
33.
Tādējādi šīs direktīvas 4. panta mērķis ir – izņemot iepriekš minētos 5 % – novērst, ka peļņa, ko par labu mātesuzņēmumam rezidentam sadala meitasuzņēmums nerezidents, tiktu aplikta pirmām kārtām meitasuzņēmuma līmenī tā rezidences valstī un otrām kārtām – mātesuzņēmuma līmenī tā rezidences valstī (
7
).
34.
Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvā ar tās 4. un 5. pantu ir pieņemts principiāls lēmums par kompetenču sadali attiecībā uz nodokļu piemērošanu meitasuzņēmuma peļņai (
8
). Principā vienīgi meitasuzņēmuma dalībvalstij ir piešķirtas tiesības aplikt ar nodokli tās gūto peļņu. Mērķis ir nodrošināt, lai sadalītā peļņa, kas ietilpst Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas piemērošanas jomā, būtu fiskālā ziņā neitrāla (
9
). Tas pats attiecas uz uzņēmumu dalības ķēdēm, jo dubulta vai daudzkārša aplikšana ar nodokli ir jānovērš arī gadījumā, ja dividendes mātesuzņēmumam tiek izmaksātas caur meitasuzņēmumu ķēdi (
10
).
35.
Tādējādi Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvai neatbilst tas, ja uzņēmējsabiedrības peļņai tādas uzņēmējsabiedrības līmenī, kas uzņēmumu ķēdē atrodas augstākā posmā, tiek piemērots lielāks nodokļu slogs, nekā tas pieļauts direktīvas 4. pantā. Turklāt nevar būt nozīmes tam, vai šis slogs rodas sakarā ar dividenžu saņemšanu vai arī to tālāku izmaksāšanu (
11
). Jebkāda cita interpretācija nozīmētu, ka dalībvalsts varētu izvairīties no pienākumiem, kas izriet no direktīvas, grozot nodokļu ieturēšanas mehānismu. Šā iemesla dēļ Beļģijas Fairness Tax, kas noteiktos nosacījumos paredzēja mātesuzņēmuma uzņēmumu ienākuma nodokļa vēlāku palielinājumu saistībā ar dividenžu tālāku sadali, nebija ar to saderīgs (
12
).
36.
Neatkarīgi no nodokļa uzlikšanas brīža (dividendes saņemot vai tālāk sadalot), attiecībā uz konkrēto izmaksāšanu tomēr vienmēr ir jābūt izpildītiem pārējiem direktīvas piemērojamības nosacījumiem, kas ietverti tās 1.–3. pantā (
13
). Tas nozīmē, ka pastāv nodokļu dubulta uzlikšana, ko ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu ir paredzēts novērst.
B.
Kādu būtisku nodokļu dubultas uzlikšanas gadījumu ir paredzēts novērst ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu?
37.
Tādējādi rodas šajā lietā izšķirošais jautājums par būtisko nodokļu dubulto uzlikšanu, ko ir paredzēts novērst ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. un 5. pantu.
38.
Saskaņā ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 3. apsvērumu tās nolūks ir dividendes un pārējo peļņas sadali, ko meitasuzņēmumi maksā saviem mātesuzņēmumiem, atbrīvot no nodokļa, kas ieturams izcelsmes vietā, un novērst nodokļu dubultu uzlikšanu šādiem ienākumiem mātesuzņēmuma līmenī. Tādējādi runa ir par nodokļu dubultas uzlikšanas novēršanu dividenžu ienākumiem.
39.
Parasti nodokļu dubultā uzlikšana vienmēr attiecas uz vienu personu, kurai nodoklis tiek uzlikts divreiz, turklāt abiem nodokļiem ir vienāda ar nodokli apliekamā bāze. Klasisks gadījums ir darba ņēmējs, kuram darba vietā (piemēram, Vācijā) ir jāmaksā ienākuma nodoklis un dzīvesvietā (piemēram, Francijā) tas ir jāmaksā vēlreiz. Parasti šos gadījumus starp attiecīgajām valstīm regulē ar nolīgumiem par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu.
40.
Taču acīmredzami pastāv vienprātība par to, ka nepastāv nodokļu dubulta uzlikšana, ja tam pašam darba ņēmējam Vācijā no saviem ienākumiem kā darba ņēmējam ir jāsamaksā ienākuma nodoklis, bet Francijā viņš šos ienākumus tērē un tad tiek aplikts ar PVN, vai arī šos ienākumus uzkrāj un gada beigās tiek piemērots attiecīgs Francijas īpašuma nodoklis. Gan īpašuma nodoklis, gan PVN ir saistīti ar citu ar nodokli apliekamo bāzi (vienā gadījumā – izdevumi par patēriņa preci, un otrā gadījumā – īpašuma piederība).
41.
Savukārt Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīva attiecas uz divām dažādām personām (mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu). Tomēr, ja šīs direktīvas mērķis ir novērst nodokļu dubultu uzlikšanu, kas attiecas uz divām dažādām personām, tad parastā izpratne par nodokļu dubultu uzlikšanu ļauj pieņemt abu (meitasuzņēmuma un mātesuzņēmuma) nodokļu identiskumu.
42.
To apstiprina arī trešā apsvēruma formulējums, kurā ir runa par nodokļu dubultu uzlikšanu šādiem ienākumiem. Tātad abos gadījumos runai jābūt par nodokļu uzlikšanu ienākumiem. Ar direktīvas 4. panta 4. punktu tiek ierobežots dividenžu ienākumu atbrīvojums no nodokļa līdz dienai, kad faktiski stājas spēkā kopējā sistēma nodokļu uzlikšanai uzņēmējsabiedrībām. Tā pamatā acīmredzot ir cerības, ka šī kopējā sistēma nodokļu uzlikšanai jau sistēmā ļaus novērst nodokļu dubulto uzlikšanu. Tomēr kopējā sistēma nodokļu uzlikšanai principā neskar citus nodokļu veidus, kas nav uzņēmumu ienākuma nodokļi, ar kuriem tiek aplikti uzņēmumu ienākumi.
43.
Arī Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 2. panta a) punkta iii) apakšpunkts skaidri parāda, kādi nodokļi Savienības likumdevējam bija padomā attiecībā uz nodokļu dubultas uzlikšanas novēršanu. Ar šo tiesību normu direktīvas piemērošanas joma tiek attiecināta uz uzņēmējsabiedrībām, uz kurām attiecas kāds no nodokļiem, kas uzskaitīti I pielikuma B daļā. Tā cita starpā ietver Vācijas Körperschaftsteuer un Itālijas imposta sul reddito delle società. Tomēr tajā nav minēts īpašuma nodoklis, PVN vai ražošanas darbības nodoklis, kāds ir IRAP. Tomēr 2. panta a) punkta iii) apakšpunktā ir minēts arī jebkurš cits nodoklis, ar ko var aizstāt kādu no minētajiem nodokļiem. Šajā ziņā par aizstāšanu var runāt arī tad, ja tajā minētie nodokļi laika vai apjoma ziņā tiek daļēji aizstāti ar citu nodokli, t.i., ja tas tos paplašina vai papildina.
44.
Attiecīgi viss reducējas uz jautājumu, no kura brīža var teikt, ka cits nodoklis (šajā gadījumā – IRAP) aizstāj vai papildina attiecīgo uzņēmumu ienākuma nodokli, jo tas ir tam pielīdzināms. Šajā sakarā Tiesa jau ir izskatījusi divus gadījumus (
14
), kuros dalībvalstis līdztekus vai papildus uzņēmumu ienākuma nodoklim iekasēja citu nodokli.
45.
Iesniedzējtiesas, Bankas un Komisijas argumentācija galu galā ir balstīta tikai uz šiem diviem nolēmumiem. Atbilstoši tai Tiesa šajos nolēmumos ir konstatējusi, ka Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pants nosaka ES dalībvalstīm aizliegumu aplikt ar jebkādu nodokli, un tātad ne tikai ierobežoti ar uzņēmumu ienākuma nodokli, mātesuzņēmumu dividendes, ko tiem izmaksājuši meitasuzņēmumi, par procentuālo daļu, kas pārsniedz 5 % no to summas. Tomēr, manuprāt, šāda interpretācija ir balstīta uz pārpratumu.
46.
Proti, abi nolēmumi attiecās uz pilnīgi atšķirīgiem papildu nodokļiem, kā to pamatoti norāda Itālija. Nolēmumā par Beļģijas Fairness Tax mātesuzņēmumam uzņēmumu ienākuma nodoklis rezultātā tika vēlāk palielināts, ja tas saņemtās dividendes sadalīja tālāk, lai gan tas pats nebija samaksājis vai bija samaksājis tikai nelielu uzņēmumu ienākuma nodokli. Tas nebija nekas cits kā vēlāk (un tieši) uzlikts uzņēmumu ienākuma nodoklis, kas vienkārši bija saistīts nevis ar dividenžu saņemšanu, bet gan ar to tālāku sadali. Tas, ka šis tiešais nodokļu slogs, kas uzlikts saņemtajām dividendēm to tālākās sadales brīdī, nav saderīgs ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantu, ir skaidrs (
15
) un Tiesa arī tieši tā ir nospriedusi (
16
).
47.
Lietā AFEP u.c. runa (arī) bija par iemaksu papildus uzņēmumu ienākuma nodoklim, šajā gadījumā 3 % apmērā, kas tika iekasēta, mātesuzņēmumam sadalot dividendes un tādējādi arī tās tālāk sadalot (
17
). Ir taisnība, ka šī sprieduma 33. punktā Tiesa ir norādījusi: “ka nav būtiskas nozīmes faktam, vai valsts nodokļu pasākums ir vai nav kvalificēts par uzņēmumu ienākuma nodokli. Šajā ziņā pietiek konstatēt, ka Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 1. punkta a) apakšpunkta piemērošana nav pakļauta nosacījumam par to, ka runai ir jābūt par kādu konkrētu nodokli.”
48.
Tomēr tā vienlaikus arī norādīja: (
18
)“Proti, šajā tiesību normā ir paredzēts, ka mātesuzņēmuma dalībvalsts atturas uzlikt nodokļus tā meitasuzņēmuma nerezidenta sadalītajai peļņai. Tātad minētās tiesību normas mērķis ir novērst, ka dalībvalstis nosaka nodokļu pasākumus, kas izraisītu nodokļu dubultu uzlikšanu mātesuzņēmumiem attiecībā uz šādu peļņu”. Un šī nolēmuma rezolutīvā daļa ir vēl skaidrāka, jo tajā ir norādīts, ka Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 1. punkts nepieļauj “iekasēt nodokli saistībā ar mātesuzņēmuma veikto dividenžu sadali, ja šī nodokļa bāzi veido sadalīto dividenžu summas, tostarp tās, kas nāk no šī uzņēmuma meitasuzņēmumiem nerezidentiem”.
49.
Līdz ar to arī šajā lietā runa bija par peļņas dubultu aplikšanu ar nodokļiem: pirmkārt, ar uzņēmumu ienākuma nodokli meitasuzņēmuma pusē un, otrkārt, ar iemaksu papildus uzņēmumu ienākuma nodoklim mātesuzņēmuma pusē, kas veicama vēlāk un ir tieši saistīta ar dividenžu tālāku sadali. Tas, ka iemaksa papildus uzņēmumu ienākuma nodoklim, kas maksājama par saņemtajām dividendēm, saistībā ar mātesuzņēmuma veikto dividenžu sadali to tieši apliek ar nodokli un tādējādi – ja citādi nodokļa uzlikšana atļautajā 5 % apmērā jau ir notikusi – ir Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta pārkāpums, ir acīmredzams, un Tiesa arī šādi ir nospriedusi (
19
). Pretēji Komisijas viedoklim, abiem nolēmumiem šajā ziņā nav nekā kopīga ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. panta 1. punkta plašu interpretāciju, bet gan tikai ar tā teleoloģisko interpretāciju.
50.
Tomēr šajā lietā runa nav nedz par dividenžu (tālāku) sadali, nedz par papildu, vēlāk iekasējamu uzņēmumu ienākuma nodokli. Tādēļ no iepriekš minētajiem nolēmumiem nevar secināt, ka neviena cita nodokļu veida gadījumā saņemtās dividendes nedrīkstētu iekļaut tā aprēķina bāzē (kā, piemēram, tas notiktu arī īpašuma nodokļa gadījumā). Drīzāk šāds cits nodoklis nebija šo nolēmumu priekšmets.
51.
Tā paša iemesla dēļ šajā lietā nav piemērojama Tiesas dažkārt izmantotā frāze, saskaņā ar kuru ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvu netiek pieļauts, ka mātesuzņēmums tiek netieši aplikts ar nodokļiem par saņemtajām dividendēm (
20
). Šī frāze attiecās uz tiesisko regulējumu, kura rezultātā (faktiski no nodokļa atbrīvotās) dividendes vēlāk tika apliktas ar uzņēmumu ienākuma nodokli (nevis ar cita veida nodokli). Tādējādi šī Tiesas norāde arī attiecas uz vēlāku uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošanu, par ko šajā lietā nav runa.
52.
Attiecīgi vēl juridiski neatrisinātais un šajā gadījumā izšķirošais jautājums ir par to, kad citu nodokli, kā šajā gadījumā IRAP, var uzskatīt par uzņēmumu ienākuma nodokli vai citu nodokli, ar kuru – kā Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 2. panta a) punkta iii) apakšpunktā noteikts saistībā ar Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas ratione personae piemērošanas jomu – var aizstāt vai papildināt kādu no šiem nodokļiem.
C.
Kad cits nodoklis aizstāj uzņēmumu ienākuma nodokli?
53.
Uz jautājumu par to, kad nodoklis aizstāj I pielikuma B daļā uzskaitītos nodokļus, varētu atbildēt ļoti stingri un formāli. Aizstāšana nepastāv, ja nodoklis tiek iekasēts līdztekus uzņēmumu ienākuma nodoklim. Tomēr tas ļautu dalībvalstīm ieviest vēl vienu uzņēmumu ienākuma nodokli ar citu nosaukumu, izmantojot citu nodokļu uzlikšanas metodi, tādējādi apejot Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas mērķus.
54.
Taču, kā jau esmu norādījusi saistībā ar Beļģijas Fairness Tax, dalībvalsts nevar izvairīties no pienākumiem, kas izriet no direktīvas, vienkārši grozot nodokļu ieturēšanas mehānismu (
21
).
55.
Attiecīgi nedz iekasēšanas brīdis (ienākošās vai izejošās dividendes) (
22
), nedz nodokļa nosaukums (Fairness Tax, nevis vēlāk iekasējams uzņēmumu ienākuma nodoklis) nav noteicošs, lai novērtētu, vai IRAP aizstāj uzņēmumu ienākuma nodokli (Itālijā – imposta sul reddito delle società). Tātad nozīme var būt tikai IRAP ar nodokli apliekamajai bāzei un tā juridiskajai būtībai vai raksturam. Tādējādi konkrētajā gadījumā būtiska ir IRAP salīdzināmība ar imposta sul reddito delle società.
56.
Vai IRAP arī ir ienākuma nodoklis, kam ir tāda pati ar nodokli apliekamā bāze kā imposta sul reddito delle società, vai arī tam ir cits nodokļa uzlikšanas pamats vai cita ar nodokli apliekamā bāze? Tomēr uz šo jautājumu par IRAP juridisko būtību un raksturu Tiesa diez vai var atbildēt, jo atbilde izriet tikai no Itālijas nodokļu tiesībām. Šajā ziņā šis lēmums galu galā ir jāpieņem Itālijas tiesai, turklāt šādi apsvērumi attiecīgi varētu būtu noderīgi.
57.
Ja valsts tiesa secina, ka IRAP ir tik līdzīgs imposta sul reddito delle società, ka var uzskatīt, ka IRAP to aizstāj (vai to papildina un palielina, kā tas bija Beļģijas Fairness Tax vai Francijas papildu iemaksas pie uzņēmumu ienākuma nodokļa gadījumā), tad uz to attiecas arī Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pants. Savukārt, ja IRAP ir cits nodokļa uzlikšanas pamats vai ar nodokli apliekamā bāze (kā, piemēram, īpašuma nodoklim vai nekustamā īpašuma iegādes nodoklim), tad uz to neattiecas Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pants, pat ja dividenžu ienākumi tiek pilnībā vai daļēji iekļauti tā aprēķina bāzē. Proti, kā izriet no Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas formulējuma interpretācijas, kā arī tās jēgas un mērķa, Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas mērķis nav ierobežot jebkādu dalībvalstu kompetenci nodokļu iekasēšanas jomā, bet gan tikai novērst nodokļu dubulto uzlikšanu šādiem ienākumiem (ienākumiem no dividendēm).
58.
Interesanti, ka Itālijā, šķiet, pastāvēja viedoklis, ka IRAP ir otrs PVN, kā to parādīja tiesvedība lietā Banca popolare di Cremona (
23
). Tiesa to šajā lietā bija noraidījusi, jo IRAP ir nodoklis, ko uzliek uzņēmuma produkcijas neto ražošanas vērtībai un tas nav tā izstrādāts, lai to varētu uzlikt gala patērētājam. Jau tas vien, ka 2003. gadā Itālijas tiesa Tiesai ir uzdevusi jautājumu, vai IRAP kā otrs PVN ir pretrunā PVN direktīvas (tagad) 401. pantam, savukārt cita Itālijas tiesa tagad jautā, vai nodokļa uzlikšana, izmantojot IRAP, ir pretrunā Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvai, skaidri parāda, ka IRAP kvalifikācija nodokļu tiesību izpratnē šķiet sarežģīta.
59.
Katrā ziņā, kā to vienprātīgi ir apgalvojuši visi lietas dalībnieki, Corte costituzionale (Konstitucionālā tiesa, Itālija) ir norādījusi, ka IRAP gadījumā ar nodokli apliek citu nodokļu maksātāju snieguma aspektu nekā to, ko apliek ar iepriekšējiem nodokļiem (tātad arī ar ienākuma un uzņēmumu ienākuma nodokli). Arī Komisija savos apsvērumos pieņem, ka nodoklis ir hibrīds un tā ar nodokli apliekamā bāze ir grūti nosakāma.
60.
Ciktāl var spriest, šķiet, ka šajā lietā imposta sul reddito delle società nav aizstāts ar IRAP. Šajā gadījumā ir saskatāmas dažas īpatnības, kas norāda uz to, ka IRAP nav uzskatāms par otru ienākuma nodokli, kas pielīdzināms uzņēmumu ienākuma nodoklim.
61.
Tādējādi atšķirībā no ienākuma nodokļa, ar kuru tiek aplikti personas ienākumi, IRAP, šķiet, tiek iekasēts arī zaudējumu saskaņā ar ienākuma nodokļa tiesībām gadījumā. Tam pamatā ir fakts, ka bankas administratīvās izmaksas 90 % apmērā tiek pieskaitītas bankas neto ienākumiem, tādējādi palielinot nodokļa aprēķina bāzi. Ja ienākumi ir 1 miljons EUR un administratīvās izmaksas ir 1 miljons EUR, tad ienākuma nodoklis nebūtu jāmaksā, jo peļņa būtu 0. IRAP šādā gadījumā – ja es pareizi saprotu Itālijas tiesību aktus – tiktu iekasēts, pamatojoties uz nodokļa aprēķina bāzi, kas ir 900000 EUR. Līdz ar to šķiet, ka runa nav primāri par ienākumu aplikšanu ar nodokli.
62.
To apliecina arī funkcionālai lietošanai paredzēto aktīvu amortizācijas summu pieskaitīšana 90 % apmērā. Aktīvu amortizācija samazina peļņu, kurai uzliek ienākuma nodokli, taču IRAP aprēķināšanai tā tiek atkal atcelta 90 % apmērā. Tas norāda uz to, ka esošie aktīvi tiek aplikti ar nodokli, balstoties uz to vērtību (lielākoties bez amortizācijas), ja tie tiek izmantoti komercdarbības veikšanai reģionā. Abi ienākuma nodokļa rezultāta pārveidojumi vairāk norāda uz īpašu īpašuma nodokļa veidu, tātad uz to, ka IRAP ir reālnodokļa un mazāk ienākuma nodokļa raksturs.
63.
Rezultātā pēdējais minētais arī izceļ faktu, ka faktiskie ienākumi IRAP piemērošanas nolūkā tiek stipri pārveidoti un ka šie pārveidojumi ir atšķirīgi atkarībā no saimniecības nozares. Tādējādi šķiet, ka tikai banku gadījumā neto ienākumi tiek samazināti par 50 % saņemto dividenžu un palielināti par administratīvajām izmaksām un amortizāciju no funkcionālai lietošanai paredzētiem aktīviem 90 % apmērā.
64.
Turklāt nodokļa likmes nav nedz vienmērīgi progresīvas (atkarībā no snieguma), nedz arī vienmērīgi lineāras (kā tas parasti ir uzņēmumu ienākuma nodokļa gadījumā), bet ir dažādas nodokļa likmes atkarībā no nozares. Arī tas ir neparasti ienākuma nodokļa gadījumā. Tāpat nodoklis tiek uzlikts arī nodokļu maksātājiem nerezidentiem, ja tie ir veikuši saimniecisko darbību attiecīgajā reģionā. Arī šajā gadījumā, šķiet, galvenā nozīme nav ienākumiem (vai peļņai), bet gan darbības, kas rada pievienoto vērtību, veikšanai. Nodoklis tiek uzlikts arī valsts pārvaldes darbībām, turklāt uzliekot nodokli ar augstāko likmi, kas attiecībā uz ienākuma nodokli – kas ir saistīts ar ienākumiem no saimnieciskās darbības – arī ir drīzāk neparasti.
65.
Tas viss norāda uz hibrīdu nodokli, kas apvieno sava veida īpašuma nodokli (Itālijā klasiskais īpašuma nodoklis tika atcelts 1993. gadā), sava veida reālnodokli, tādu kā nekustamā īpašuma nodoklis (nozarei specifiskas nodokļa likmes, nozarei raksturīga nodokļa aprēķina bāze, objektīvs rezultāts), un sava veida darbības nodokli (nodoklis tiek uzlikts darbībai, kas rada pievienoto vērtību, reģionā), un kas tiek iekasēts reģionālā līmenī. Katrā ziņā tam ir cita juridiskā būtība vai cits raksturs nekā uzņēmumu ienākuma nodoklim, tāpēc tas to acīmredzami neaizstāj vai daļēji nepapildina un tāpēc, visticamāk, nav tam pielīdzināms.
66.
Ja tas tā būtu, tad uz šo dividenžu netiešo aplikšanu ar IRAP nodokli neattiecas Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantā paredzētais nodokļu dubultās uzlikšanas aizliegums. Savukārt, ja IRAP – līdzīgi kā Beļģijas Fairness Tax – būtu uzskatāms par papildu uzņēmumu ienākuma nodokli, kas, tāpat kā uzņēmumu ienākuma nodoklis, ir saistīts ar ienākumiem un ar kuru tādēļ dividendes tiek vēlreiz apliktas ar nodokli līdzīgā veidā, tad uz šo nodokli attiektos Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 4. pantā noteiktais nodokļu dubultās uzlikšanas aizliegums.
VI. Secinājumi
67.
Tādējādi ierosinu Tiesai uz Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (Lombardijas otrās instances Nodokļu lietu tiesa, Itālija) uzdoto prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi:
Direktīvas 2011/96/ES 4. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to netiek pieļauts, ka mātesuzņēmuma dalībvalsts saņemtajām dividendēm uzliek tādu papildu nodokli kā IRAP, ja šis nodoklis ir uzskatāms par uzņēmumu ienākuma nodokli vai citu uzņēmumu ienākuma nodoklim pielīdzināmu nodokli. Nodokļu salīdzināmību konstatē, ņemot vērā IRAP būtību un tā ar nodokli apliekamo bāzi. Tas izriet no valsts tiesību aktiem. Tādējādi IRAP galīgā kvalifikācija ir jāveic iesniedzējtiesai.
(
1
)	Oriģinālvaloda – vācu.
(
2
)	Padomes Direktīva (1990. gada 23. jūlijs) par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kas atrodas dažādās dalībvalstīs – OV 1990, L 225, 6. lpp.
(
3
)	Padomes Direktīva (2011. gada 30. novembris) par kopējo sistēmu nodokļu uzlikšanai, ko piemēro mātesuzņēmumiem un meitasuzņēmumiem, kuri atrodas dažādās dalībvalstīs (pārstrādāta 1990. gada 23. jūlija Direktīva 90/435/EEK) – šajā gadījumā redakcijā, kas bija spēkā 2014. gadā, par kuru ir strīds.
(
4
)	Skat. https://finanzen.provinz.bz.it/de/regionale–wertschopfungssteuer–irap (pēdējoreiz skatīts 2025. gada 5. februārī).
(
5
)	Skat. https://finanzen.provinz.bz.it/de/regionale–wertschopfungssteuer–irap (pēdējoreiz skatīts 2025. gada 5. februārī).
(
6
)	Tiesvedība lietā C‑93/24 arī attiecas uz 2014. taksācijas gadu un šķiet gandrīz identiska, lai gan dividenžu saņēmējs šajā gadījumā ir BANCA MEDIOLANUM meitasuzņēmums. Savukārt tiesvedība lietā C‑94/24 attiecas uz 2015. taksācijas gadu, līdz ar to no tās būtu jāizriet atšķirīgiem skaitļiem, taču citādi tajā ir identiski faktiskie apstākļi un tiek uzdoti identiski juridiskie jautājumi, un tādēļ abi lūgumi sniegt prejudiciālu nolēmumu nav tulkoti citās valodās.
(
7
)	Spriedums, 2009. gada 12. februāris, Cobelfret (C‑138/07, EU:C:2009:82, 29. punkts), un 2008. gada 3. aprīlis, Banque Fédérative du Crédit Mutuel (C‑27/07, EU:C:2008:195, 27. punkts).
(
8
)	Skat. jau manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886, 52. punkts).
(
9
)	Skat. spriedumus, 2009. gada 12. februāris, Cobelfret (C‑138/07, EU:C:2009:82, 29. punkts), un 2008. gada 3. aprīlis, Banque Fédérative du Crédit Mutuel (C‑27/07, EU:C:2008:195, 24. punkts).
(
10
)	Skat. Mātesuzņēmumu un meitasuzņēmumu direktīvas 11. apsvērumu.
(
11
)	Skat. jau manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886, 53. punkts). Tāpat arī spriedumu, 2017. gada 17. maijs, X (C‑68/15, EU:C:2017:379, 79. punkts).
(
12
)	Spriedums, 2017. gada 17. maijs, X (C‑68/15, EU:C:2017:379, 82. punkts).
(
13
)	Skat. manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886, 53. punkts).
(
14
)	Spriedumi, 2017. gada 17. maijs, AFEP u.c. (C‑365/16, EU:C:2017:378), kā arī 2017. gada 17. maijs, X (C‑68/15, EU:C:2017:379).
(
15
)	Šajā ziņā skat. manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886).
(
16
)	Spriedums, 2017. gada 17. maijs, X (C‑68/15, EU:C:2017:379, 69. un nākamie punkti).
(
17
)	Spriedums, 2017. gada 17. maijs, AFEP u.c. (C‑365/16, EU:C:2017:378, 9. un 26. punkts).
(
18
)	Spriedums, 2017. gada 17. maijs, AFEP u.c. (C‑365/16, EU:C:2017:378, 33. punkts).
(
19
)	Spriedums, 2017. gada 17. maijs, AFEP u.c. (C‑365/16, EU:C:2017:378, 35. punkts).
(
20
)	Pirmo reizi atspoguļota 2009. gada 12. februāra spriedumā lietā Cobelfret (C‑138/07, EU:C:2009:82, 40. punkts), ietverta 2019. gada 19. decembra spriedumā lietā Brussels Securities (C‑389/18, EU:C:2019:1132, 37. punkts) un atkārtota 2022. gada 12. maija spriedumā lietā Schneider Electric u.c. (C‑556/20, EU:C:2022:378, 48. punkts).
(
21
)	Skat. manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886, 53. punkts).
(
22
)	Skat. manus secinājumus lietā X (C‑68/15, EU:C:2016:886, 50. un nākamie punkti).
(
23
)	Spriedums, 2006. gada 3. oktobris, Banca popolare di Cremona (C‑475/03, EU:C:2006:629).