62022CC0249
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA
MACIEJA SZPUNARJA,
predstavljeni 25. maja 2023 (
1
)
Zadeva C‑249/22
BM
proti
Gebühren Info Service GmbH (GIS),
ob udeležbi
Bundesministerium für Finanzen,
Österreichischer Rundfunk
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Verwaltungsgerichtshof (vrhovno upravno sodišče, Avstrija))
„Predhodno odločanje – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Direktiva 2006/112/ES – Člen 2(1)(c) – Opravljanje storitev za plačilo – Pojem – Dejavnost javnih radijskih in televizijskih ustanov, financirana z obveznim prispevkom, ki se pobira od oseb, ki imajo radijski in televizijski sprejemnik in ki so na območju prizemne radiodifuzije – Člen 378(1) in točka 2 dela A Priloge X – Akt o pristopu Avstrije – Člen 151(1) in točka 2(h) dela IX Priloge XV – Odstopanje – Področje uporabe“
Uvod
1.
Sodišče je v sodbi z dne 22. junija 2016, Český rozhlas (C‑11/15, EU:C:2016:470; v nadaljevanju: sodba Český rozhlas), razsodilo, da dejavnost javnih radiotelevizijskih ustanov, ki se financira iz obveznih prispevkov, ki jih na podlagi zakona plačujejo imetniki radijskega sprejemnika, ne pomeni opravljanja storitev za plačilo in ne spada na področje uporabe skupnega sistema davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV).
2.
Po izdaji te sodbe so v nekaterih državah članicah, v katerih so bili taki prispevki obdavčeni z DDV, zavezanci za njihovo plačilo zahtevali vračilo tega davka kot davka, ki je bil obračunan v nasprotju s pravom Unije. To je v Avstriji pripeljalo do vložitve skupinske tožbe, katere element je spor o glavni stvari v tej zadevi. Podoben postopek poteka tudi na Danskem. (
2
)
3.
V tem okviru zainteresirane strani tako kot Evropska komisija opozarjajo, da določbe prava Unije o DDV določajo odstopanje za nekatere države članice, ki jim omogoča obdavčitev dejavnosti javnih radiotelevizij. Postavlja se torej vprašanje, ali to odstopanje spreminja ugotovitve iz sodbe Český rozhlas.
Pravni okvir
Pravo Unije
4.
Na podlagi člena 151 Akta o pogojih pristopa Kraljevine Norveške, Republike Avstrije, Republike Finske in Kraljevine Švedske ter o prilagoditvah pogodb, na katerih temelji Evropska unija z dne 26. julija 1994 (v nadaljevanju: Akt o pristopu iz leta 1994) (
3
) v povezavi s točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu, (
4
) lahko Avstrija z odstopanjem od določb prava Unije na področju DDV med drugim obdavči dejavnost javnih radijskih in televizijskih ustanov. (
5
) Takšna obdavčitev ne vpliva na lastna sredstva Unije, katerih osnovo bi bilo treba obnoviti v skladu z Uredbo (EGS, Euratom) št. 1553/89. (
6
)
5.
Člen 2(1)(c) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost določa: (
7
)
„Predmet DDV so naslednje transakcije:
[…]
(c)
storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo; […]“
6.
Člen 132(1)(q) te direktive določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
(q)
dejavnosti, razen komercialnih, ki jih opravijo javne radijske in televizijske ustanove.“
7.
Člen 378(1) Direktive 2006/112 določa:
„Avstrija lahko še naprej obdavčuje transakcije iz dela A Priloge X, točke (2)“.
8.
V Prilogi X k tej direktivi so v točki 2 dela A navedene „dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, razen komercialnih“.
Avstrijsko pravo
9.
Člen 2(1) Bundesgesetz betreffend die Einhebung von Rundfunkgebühren (zvezni zakon o pobiranju RTV‑prispevka) (
8
) (v nadaljevanju: RGG) vsakomur, ki znotraj zgradb uporablja radijski ali televizijski sprejemnik, nalaga plačilo „RTV‑prispevka“. Posedovanje takega sprejemnika je izenačeno z njegovo uporabo. V skladu s členom 4(1) RGG je družba GIS Gebühren Info Service GmbH (v nadaljevanju: družba GIS) pooblaščena za pobiranje tega prispevka in vseh povezanih dajatev.
10.
Bundesgesetz über den Österreichischen Rundfunk (zvezni zakon o avstrijski radioteleviziji) (
9
) (v nadaljevanju: ORFG) pa v členu 1(1) določa javno radiotelevizijo v obliki ustanove javnega prava imenovano Österreichischer Rundfunk (v nadaljevanju: ORF).
11.
Člen 31 ORFG določa „programski prispevek“, katerega znesek določi svet navedene ustanove. Prispevek za program je dolžan plačati vsak imetnik radijskega ali televizijskega sprejemnika, ki je na območju prizemne radiodifuzije (v analogni ali digitalni tehnologiji) programov ORF. Programski prispevek se pobira hkrati s pobiranjem RTV‑prispevka in pod enakimi pogoji.
12.
Nazadnje, člen 10 Bundesgesetz über die Besteuerung der Umsätze (zvezni zakon o DDV) (
10
) določa nižjo davčno stopnjo za, med drugim, storitve izdajateljev televizijskih programov, za katere velja obveznost plačila RTV‑prispevka.
Dejansko stanje, postopek in vprašanji za predhodno odločanje
13.
BM, tožeča stranka v postopku v glavni stvari, je prejemnica radijskih in televizijskih programov, ki mora plačati programski prispevek. V obdobju od 1. oktobra 2013 do 31. oktobra 2018 je tožeča stranka med drugim plačala znesek 100,57 EUR iz naslova DDV na programski prispevek, ki ga je morala plačati. Od družbe GIS je 23. oktobra 2018 zahtevala vračilo tega zneska, ki je bil obračunan v nasprotju s pravom Unije. Zlasti glede na sodbo Český rozhlas naj namreč dejavnost javnih radiotelevizij, ki se financira s prispevkom, kot je avstrijski programski prispevek, ne bi bila predmet DDV.
14.
Družba GIS je zavrnila vračilo navedene dajatve, kar je BM izpodbijala pred Bundesverwaltungsgericht (zvezno upravno sodišče, Avstrija). Vendar je to sodišče njeno tožbo zavrnilo, ker je menilo, da se razlaga, ki izhaja iz te sodbe, ne uporablja za avstrijski programski prispevek. BM je zoper sodbo tega sodišča pri predložitvenem sodišču vložila revizijo.
15.
V teh okoliščinah je Verwaltungsgerichtshof (vrhovno upravno sodišče) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
„1.
Ali je treba prispevek, kot je programski prispevek za ORF, ki ga javna radiotelevizija sama določi, da lahko financira svoje delovanje, ob upoštevanju primarnopravne določbe člena 151(1) [Akta o pristopu iz leta 1994] v povezavi z drugo alinejo prvega pododstavka točke 2(h) dela IX Priloge XV [k temu aktu] šteti za plačilo v smislu člena 2 v povezavi s členom 378, točka 1, [Direktive 2006/112]?
2.
Ali je treba, če je odgovor na prvo vprašanje pritrdilen, navedeni programski prispevek za ORF za plačilo v smislu [Direktive 2006/112] šteti tudi takrat, kadar ga morajo plačevati osebe, ki v zgradbi sicer uporabljajo radijski ali televizijski sprejemnik, na katerem so prek prizemnega signala dostopni programi ORF, vendar teh programov ne morejo sprejemati, ker nimajo potrebnega sprejemnega modula?“
16.
Sodišče je predlog za sprejetje predhodne odločbe prejelo 11. aprila 2022. Pisna stališča so vložile stranki v postopku v glavni stvari, ORF, avstrijska in danska vlada ter Komisija. Zastopniki teh strank in francoske vlade so se 15. februarja 2023 udeležili ustne obravnave.
Analiza
17.
Tožeča stranka v postopku v glavni stvari zahteva vračilo DDV, ki je bil vračunan v programsko pristojbino. Meni namreč, da je bil ta davek ob upoštevanju sodbe Český rozhlas obračunan v nasprotju s pravom Unije. Predložitveno sodišče z vprašanjema za predhodno odločanje v tej zadevi, za kateri predlagam, da se obravnavata skupaj, v bistvu sprašuje, ali je treba člen 2(1)(c) Direktive 2006/112 v povezavi s členom 378(1) te direktive ter členom 151(1) Akta o pristopu iz leta 1994 in točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu razlagati tako, da je Republika Avstrija upravičena do pobiranja DDV od programske pristojbine v smislu člena 31 ORFG.
18.
Za odgovor na to vprašanje je treba najprej analizirati naravo programske pristojbine glede na člen 2(1)(c) Direktive 2006/112 in nato preučiti morebiten vpliv člena 378(1) te direktive ter člena 151(1) Akta o pristopu iz leta 1994 – ki je podlaga navedenega člena direktive – in ustrezne točke Priloge XV k temu aktu na to pravno vprašanje.
Narava programske pristojbine
19.
Predložitveno sodišče v svoji odločbi ter družba GIS, ORF in avstrijska vlada v svojih stališčih trdijo, da se avstrijska programska pristojbina bistveno razlikuje od pristojbine v zadevi, v kateri je bila izdana sodba Český rozhlas, in da jo je zato mogoče šteti za plačilo za uporabo storitev ORF, tako da je treba za te storitve šteti, da se opravljajo za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112.
20.
Te razlike naj bi bile, prvič, posledica dejstva, da obveznost plačila programske pristojbine ni toliko povezana s samim posedovanjem sprejemnika, ampak z dejansko možnostjo sprejemanja programov, ki jih oddaja ORF. Ta možnost izhaja iz posedovanja sprejemnika, ki je pripravljen za sprejem teh programov (prizemno, prek satelita ali prek kabla) in je na njihovem območju radiodifuzije. (
11
) Nakup takega sprejemnika in njegova prilagoditev sprejemu programov ORF naj bi bila izraz volje gledalca, da uporabi storitve tega izdajatelja. Drugič, drugače kot pri pristojbini, obravnavani v zadevi, v kateri je bila izdana sodba Český rozhlas, zneska programske pristojbine ne določi zakonodajalec, ampak ORF. Nazadnje, tretjič, avstrijski zakonodajalec naj bi pri uvedbi programske pristojbine leta 1966 ustvaril pravno domnevo v obliki civilnopravnega razmerja med ORF in (potencialnimi) prejemniki programov tega izdajatelja. Predložitveno sodišče meni, da sodna praksa avstrijskih sodišč kljub zakonodajni spremembi, do katere je prišlo pozneje, še naprej priznava obstoj te pravne domneve.
21.
Vendar menim, da navedene razlike med avstrijsko programsko pristojbino in pristojbino iz zadeve, v kateri je bila izdana sodba Český rozhlas, ne upravičujejo drugačne presoje te prve pristojbine z vidika Direktive 2006/112.
22.
Namreč, enako kot v zgoraj navedeni zadevi gre v obravnavani zadevi za dve pravno neodvisni storitvi, in sicer, prvič, ORF v okviru izvajanja nalog, ki mu jih je zaupal zakonodajalec, oddaja radijske in televizijske programe, ki se sprejemajo brezplačno, in drugič, potencialni prejemniki teh programov z ustreznimi sprejemniki so na podlagi zakona dolžni plačati programsko pristojbino. Ob tem je očitno, da se lahko ti sprejemniki uporabljajo tudi za sprejem programov drugih izdajateljev in za namene, ki niso povezani z uporabo oddaj radijskih in televizijskih ustanov, tako da njihovega nakupa in prilagoditve za sprejem oddaj nikakor ni mogoče šteti za izraz želje po uporabi storitev ORF.
23.
Tako kot v zadevi, v kateri je bila izdana sodba Český rozhlas, v obravnavani zadevi med ORF in zavezanci za plačilo programske pristojbine ni pravnega razmerja, v okviru katerega bi se izmenjale vzajemne izpolnitve. (
12
) Zgolj dejstvo, da obveznost plačila programske pristojbine ne temelji na formalnem pogoju posedovanja sprejemnika, ampak na dejanski možnosti sprejemanja programa, ne spremeni bistveno tega položaja.
24.
Položaj v tej zadevi se torej razlikuje od položaja, ki ga je Sodišče obravnavalo v zadevi, v kateri je bila izdana sodba Kennemer Golf, (
13
) na katero se sklicuje predložitveno sodišče v svoji odločbi. V zadnjenavedeni zadevi je namreč prejemnik storitve po lastni volji s ponudnikom storitve sklenil pogodbo, na podlagi katere je imel v zameno za pavšalno plačilo za določeno obdobje pravico do uporabe objektov športnega kluba. Čeprav vprašanje, ali je te naprave on dejansko uporabljal, ni vplivalo na obveznost plačila, pa je bila sama možnost njihove uporabe strogo pogojena s plačilom tega plačila in pravno razmerje med strankama je nastalo izključno na podlagi njune volje.
25.
Podobno velja za sodbo Air France-KLM in Hop!-Brit Air (
14
), na katero se sklicuje ORF. V zadevah, v katerih je bila izdana ta sodba, je šlo za letalske vozovnice, ki jih kupci nazadnje niso uporabili. Dejstvo, da ti kupci nazadnje niso uporabili prevozne storitve, v ničemer ne spremeni dejstva, da je bila storitev, ki jo je opravil izvajalec storitev (let je bil opravljen), plačana. Šlo je torej za opravljanje storitev za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, ki temelji na pravnem razmerju, ki je bilo svobodno vzpostavljeno med strankama.
26.
Dalje, na presojo položaja v obravnavani zadevi ne vpliva dejstvo, da znesek programskega prispevka določi ORF, in ne neposredno zakonodajalec. ORF namreč znesek tega prispevka določi na podlagi pooblastila, podeljenega z zakonom. Ta pristojbina torej ohrani naravo z zakonom določenega javnega prispevka, saj je zakonodajalec določitev zneska tega prispevka zaupal samo subjektu, ki se financira s prihodki iz tega prispevka.
27.
Strinjam se tudi s stališčem Komisije, da je pojem „opravljanje storitev za plačilo“ v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112 samostojen pojem prava Unije in da v smislu te določbe zato za opredelitev programskega prispevka z vidika te določbe ni pomembno, da avstrijsko pravo priznava obstoj pravne domneve, da med ORF in zavezanci za plačilo tega prispevka obstaja pogodbeno pravno razmerje. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča namreč obdavčitev določene transakcije z DDV ali njena oprostitev nista odvisni od opredelitve te transakcije v nacionalnem pravu. (
15
) Opredelitev programskega prispevka naj bi bilo torej treba opraviti zgolj na podlagi določb prava Unije in sodne prakse Sodišča, v obravnavanem primeru zlasti sodbe Český rozhlas.
28.
Glede na zgoraj navedeno menim, da programski prispevek, podobno kot prispevek, obravnavan v zadevi, v kateri je bila izdana sodba Český rozhlas, ni plačilo za storitve oddajanja programov, ki jih opravlja ORF. Preučiti je treba še, ali se ta ugotovitev spremeni na podlagi člena 378(1) Direktive 2006/112 in člena 151(1) Akta o pristopu iz leta 1994 v povezavi s točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu.
Obseg člena 378(1) Direktive 2006/112 in člena 151 Akta o pristopu iz leta 1994
29.
S členom 378(1) Direktive 2006/112 se na ravni sekundarne zakonodaje izvaja člen 151 Akta o pristopu iz leta 1994 v povezavi s točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu, ki Republiki Avstriji omogoča, da z DDV obdavči storitve javnih radiotelevizij, torej v praksi ORF. Vendar se zdi, da besedilo teh določb odstopa od cilja, ki so mu pri pogajanjih o Aktu o pristopu iz leta 1994 sledili tako zakonodajalec Unije kot države članice.
Besedilo člena 378(1) Direktive 2006/112 in točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994
30.
Člen 151(1) Akta o pristopu iz leta 1994 je okvirna določba, v skladu s katero se pravni akti, našteti v Prilogi XV k temu aktu, uporabljajo za nove države članice (vključno z Republiko Avstrijo) pod pogoji, določenimi v navedeni prilogi. Dejanska normativna vsebina določb, ki so tukaj upoštevne, je torej navedena v tej prilogi.
31.
Točka 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994 določa, da „za namene uporabe“ člena 28(3)(a) Direktive 77/388 Republika Avstrija lahko obdavči transakcije iz točke 7 Priloge E k tej direktivi. Člen 28 Direktive 77/388 je bil uvrščen pod njen naslov XVI, „Prehodne določbe“. Na podlagi odstavka 3(a) tega člena so lahko države članice z odstopanjem od oprostitve iz členov 13 in 15 navedene direktive še naprej obdavčevale transakcije iz Priloge E k tej direktivi. V točki 7 te priloge je bila navedena dejavnost javnih radiotelevizij, ki je bila načeloma oproščena na podlagi člena 13, del A, (1)(q), Direktive 77/388. Drugače povedano, s točko 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994 je bilo odstopanje iz člena 28(3)(a) Direktive 77/388 v povezavi s točko 7 Priloge E k tej direktivi, v skladu s katerim lahko države članice, v katerih so bile dejavnosti javnih radiotelevizij obdavčene z DDV, to obdavčitev ohranijo kljub oprostitvi teh dejavnosti na podlagi splošnih določb navedene direktive, razširjeno na Republiko Avstrijo.
32.
V skladu s členom 28(3) in (4) Direktive 77/388 so se odstopanja iz prvega od navedenih odstavkov uporabljala v prehodnem obdobju. To obdobje bi se moralo končati z odpravo teh odstopanj s sklepom Sveta. Vendar se prehodno obdobje dejansko še ni končalo, odstopanja, ki še vedno veljajo, pa so bila prenesena v Direktivo 2006/112 kot „odstopanja, ki se uporabljajo do sprejetja dokončne ureditve“. (
16
) Odstopanje, odobreno Republiki Avstriji v skladu s členom 151(1) Akta o pristopu iz leta 1994 v povezavi s točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu, je vsebovano v členu 378(1) Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi, ki je oblikovan podobno kot priloga E, točka 7, Direktive 77/388.
33.
Niti člen 378(1) Direktive 2006/112 niti del A Priloge X k tej direktivi izrecno ne določata, da se odstopanja, določena na podlagi teh prilog, nanašajo na oprostitve iz člena 132 te direktive. Vendar se mi to zdi samoumevno. Po eni strani to izhaja iz zgodovine nastanka člena 378(1) Direktive 2006/112 in iz besedila njegovega predhodnika, in sicer člena 28(3)(a) Direktive 77/388. (
17
) Po drugi strani besedilo točke 2 dela A Priloge X k Direktivi 2006/112 dobesedno ustreza besedilu oprostitve iz člena 132(1)(q) te direktive.
34.
Glede na zgoraj navedeno je treba šteti, da člen 378(1) Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi v korist Republike Avstrije določa odstopanje od oprostitve iz člena 132(1) navedene direktive. Vendar se lahko oprostitve, določene v zadnjenavedenem členu, logično uporabijo le za transakcije, ki bi bile lahko obdavčene, sicer njihova oprostitev ne bi bila potrebna. Sodišče je to izrecno potrdilo v sodbi Český rozhlas. (
18
)
35.
Ne strinjam se torej s stališčem družbe GIS, avstrijske, danske in francoske vlade ter Komisije, da člen 378(1) Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi omogoča obdavčitev zunaj področja uporabe navedene direktive, kot izhaja zlasti iz njenega člena 2(1)(c). (
19
) Odstopanje od določbe, ki spada na področje uporabe direktive (v tem primeru člen 132(1)(q) Direktive 2006/112) logično ne more presegati tega področja uporabe.
36.
Ne glede na področje uporabe člena 378(1) Direktive 2006/112, ki je bilo preučeno zgoraj, njegova vsebina, če se razlaga dobesedno, ne more biti podlaga za to, da Republika Avstrija obračunava DDV na programski prispevek.
37.
Ta določba namreč Republiki Avstriji omogoča, da dejavnosti javnih radiotelevizij obdavči z DDV. Vendar, kot je Sodišče ugotovilo v sodbi Český rozhlas, ki se v skladu s preudarki iz točk od 20 do 29 teh sklepnih predlogov uporablja v obravnavani zadevi, dejavnost takih zavodov, ker se financira iz prihodka od prispevka, kakršen je avstrijski programski prispevek, ne pomeni opravljanja storitev za plačilo in kot taka ne more biti predmet tega davka.
38.
DDV je namreč davek na potrošnjo, katerega osnova je v skladu s členom 73 Direktive 2006/112 cena blaga ali storitve, to je znesek, ki ga davčni zavezanec prejme iz naslova plačila za blago ali storitev. V primeru neodplačnega opravljanja storitev torej ni davčne osnove, na podlagi katere bi bilo mogoče izračunati DDV in posledično tega davka ni mogoče obračunati.
39.
Glede na navedeno menim, da niti člen 378(1) Direktive 2006/112 in točka 2 dela A Priloge X k tej direktivi ter posledično niti člen 151 Akta o pristopu iz leta 1994 v povezavi s točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu ne spreminjajo ugotovitev iz točk od 20 do 29 teh sklepnih predlogov.
Namen ureditve iz člena 378(1) Direktive 2006/112
40.
Dobesedna razlaga določb Direktive 2006/112 bi torej pripeljala do ugotovitve, da dejavnost javne radiotelevizije, financirana s prihodki iz programskega prispevka, ni združljiva s temi določbami. Kot sta opozorila predložitveno sodišče v svoji odločbi in zlasti danska vlada v svojih stališčih, pa se zdi, da to ni bil namen držav članic pri pogajanjih o točki 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994 in zakonodajalca Unije v zvezi s členom 378(1) Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi, in prej s členom 28(3) Direktive 77/388 in točko 7 Prilogo E k tej direktivi.
41.
Danska vlada pojasnjuje, da je besedilo teh določb rezultat kompromisa med državami članicami, ki med zakonodajnim delom v zvezi z Direktivo 77/388 niso mogle doseči dogovora o obdavčitvi storitev javnih radiotelevizij, financiranih s prihodki iz prispevka, kot je avstrijski programski prispevek. Ta kompromis naj bi bil v tem, da so bile te storitve načeloma oproščene plačila davka, medtem ko so imele zadevne države članice možnost odstopanja od te oprostitve. To odstopanje je bilo nato razširjeno na nekatere nove države članice, vključno z Republiko Avstrijo, na podlagi točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994, ki je zdaj prenesena v sekundarno zakonodajo s členom 378(1) Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi.
42.
Taka rešitev je bila lahko utemeljena ob sprejetju Direktive 77/388 leta 1977. V tistem času je v večini držav članic obstajal monopol ali skoraj monopol javnih izdajateljev, zlasti televizijskih, in dejansko edini način uporabe radijskih in televizijskih sprejemnikov v gospodinjstvih je bil sprejem programov, oddajanih prek prizemnega prenosa. Načeloma je bilo torej mogoče šteti, da nakup takega sprejemnika pomeni uporabo storitve javne radiotelevizije, tako da obvezni prispevek za njegovo posest pomeni plačilo sui generis za navedene storitve. Upoštevati je treba tudi, da je bila ta rešitev uvedena začasno, prvotno za obdobje petih let.
43.
Ta rešitev je bila veliko manj upravičena že v času pogajanj o Aktu o pristopu iz leta 1994, po liberalizaciji radiotelevizijskega trga v Evropi, ki so jo podpirale določbe Direktive 89/552/EGS, (
20
) in v povezavi z razvojem kabelske in satelitske televizije. Vendar je to popolnoma neupravičeno v sedanjem času, ko po eni strani posedovanje radijskega ali televizijskega sprejemnika, tudi če je prilagojen za sprejemanje programov, nikakor ni enakovredno uporabi storitev javnih izdajateljev (niti uporabi storitev javnih radiotelevizij) in je po drugi strani sprejem teh oddaj mogoč tudi brez pomoči takega sprejemnika, tudi zunaj države članice izdajatelja televizijskega programa, zlasti prek spleta. Prispevek za posedovanje sprejemnika je torej nekakšna vrsta javne dajatve, ki je, čeprav financira dejavnost javnih radiotelevizij, popolnoma ločena od dejanske uporabe njihovih storitev. Iz tega sledi rešitev, ki jo je Sodišče sprejelo v sodbi Český rozhlas.
44.
V zvezi s tem je treba poudariti, da ima razlaga člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, ki jo je Sodišče sprejelo v tej sodbi, dolgo zgodovino in ne bi smela biti presenečenje. Že v sodbah Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (
21
) in Hong‑Kong Trade Development Council, (
22
) ki sta bili izdani še v okviru Direktive 67/228/EGS, (
23
) vendar kmalu po začetku veljavnosti Direktive 77/388, je Sodišče že ugotovilo, da je opravljanje storitev lahko obdavčeno, če je opravljeno za plačilo, torej če obstaja neposredna zveza med njenim opravljanjem in plačilom, ki je bilo zanjo dejansko prejeto. V nasprotnem primeru namreč ne bi bilo davčne osnove in razmerje med strankama nima značilnosti sporazuma, za katerega velja davčna uskladitev. Ta sodna praksa je bila nato sistematično konsolidirana in razvita, (
24
) rešitev iz sodbe Český rozhlas pa je njena logična posledica.
45.
Kljub temu menim, da je treba pri razlagi člena 378(1) Direktive 2006/112 upoštevati namen, ki naj bi mu služil, in sicer izvajanje določbe iz točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994. V nasprotnem primeru bi člen 378(1) zadevne direktive postal brezpredmeten, saj v Avstriji ne bi bilo storitev javne radiotelevizije, ki bi jih bilo mogoče obdavčiti na podlagi tega člena. Ta določba ima namreč naravo klavzule o mirovanju in edina vrsta dejavnosti, na katero se ta določba lahko nanaša, je dejavnost ORF, ki se financira iz prihodka od programske pristojbine, za katero se je pred pristopom te države k Uniji štelo, da je obdavčena. Zato naj bi obstajalo notranje protislovje med členom 2(1)(c) Direktive 2006/112 in členom 378(1) te direktive. Obstoj takega protislovja po mojem mnenju spodkopava sklepe, ki jih je mogoče potegniti iz dobesedne razlage, in v tem primeru upravičuje uporabo sistematične in namenske razlage določb te direktive.
46.
Države članice so s tem, da so se strinjale z odstopanjem iz točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994, želele Republiki Avstriji omogočiti, da ohrani svojo nacionalno zakonodajo, v skladu s katero se za dejavnost javne radiotelevizije, ki se financira iz prihodka od programskega prispevka, šteje, da je predmet DDV, zaradi česar se znesek davka prišteje k znesku prispevka, javna radiotelevizija pa ima pravico do odbitka DDV, plačanega za blago in storitve, ki jih uporablja za namene teh dejavnosti.
47.
Kot je razvidno iz predložitvene odločbe in iz stališč ORF, je bila prav ohranitev te pravice do odbitka glavni razlog, zaradi katerega je Republika Avstrija po pristopu ohranila prejšnji sistem obdavčitve dejavnosti te javne radiotelevizije in resnični cilj določbe iz točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994.
48.
Glede na navedeno je treba člen 378(1) Direktive 2006/112 po mojem mnenju razlagati tako, da Republiki Avstriji omogoča, da dejavnost javne radiotelevizije obravnava kot obdavčljivo dejavnost, tako da ima izdajatelj pravico do odbitka vstopnega DDV, pri čemer se izpad davčnih prihodkov, ki iz tega izhaja, nadomesti z dodatno dajatvijo, ki se všteje v programski prispevek, vendar prihodek iz zadnjenavedene dajatve ne gre v proračun ORF, temveč v državni proračun.
49.
Ta dodatna dajatev ni DDV v smislu Direktive 2006/112, ker ne temelji na plačilu nobene storitve, opravljene za plačilo. Gre bolj za neposredno javno dajatev, ki je povsem zunaj skupnega sistema DDV. Zato ni mogoče šteti, da je bila obračunana v nasprotju z Direktivo 2006/112 (
25
) in, širše, v nasprotju s pravom Unije. Res je, da se lahko zdi nerodno, da se takšna dodatna dajatev imenuje „DDV“ in se kot takšna predstavlja tistim, ki so jo dolžni plačati. Ker pa to ne ogroža učinkovitosti skupnega sistema DDV, se mi ne zdi, da je to težava, ki bi upravičevala, da bi se ta dodatna dajatev štela za nezakonito ali za v nasprotju s pravom Unije.
50.
Taka razlaga ne povzroča neupravičene škode zavezancem za plačilo programskega prispevka, ker na podlagi zakonskega pooblastila ORF določi znesek tega prispevka v celoti, skupaj s to dodatno dajatvijo. Ta torej ne pomeni dodatnega bremena za zavezance, ampak je le namembnost pobranega zneska drugačna.
51.
Ob upoštevanju take razlage tudi vprašanje področja uporabe ratione personae obveznosti plačila programskega prispevka, postavljeno z drugim vprašanjem za predhodno odločanje, ni upoštevno, ker ta prispevek ne spada na področje uporabe prava Unije.
52.
Poudariti je treba tudi, da v skladu z drugim pododstavkom točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994 obdavčitev, potrjena na njeni podlagi, ne more vplivati na lastna sredstva Unije. Kot pa ORF navaja v svojih stališčih, se programski prispevek pobira po nižji stopnji DDV (10 %), za kar ima ORF polno pravico do odbitka vstopnega DDV. Blago in storitve, ki jih ORF pridobi za potrebe svoje dejavnosti, pa so večinoma obdavčeni po splošni stopnji DDV (20 %), kar pomeni velik presežek plačanega davka ter pravico do vračila tega davka iz državnega proračuna in torej posledično zmanjšanje lastnih sredstev Unije. Zato se postavlja vprašanje združljivosti takega položaja z navedeno določbo točke 2(h) dela IX Priloge XV k Aktu o pristopu iz leta 1994. Vendar gre za vprašanje, ali Republika Avstrija pravilno izpolnjuje svoje obveznosti na področju lastnih sredstev Unije, ki ne vpliva na skladnost same dodatne dajatve, vštete v programski prispevek, s pravom Unije.
Predlog
53.
Glede na zgoraj navedene preudarke Sodišču predlagam, naj se na vprašanja za predhodno odločanje, ki jih je postavilo Verwaltungsgerichtshof (vrhovno upravno sodišče, Avstrija), odgovori:
Člen 2(1)(c) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost v povezavi s členom 378(1) te direktive ter členom 151(1) Akta o pogojih pristopa Kraljevine Norveške, Republike Avstrije, Republike Finske in Kraljevine Švedske ter o prilagoditvah pogodb, na katerih temelji Evropska unija, z dne 26. julija 1994 in točko 2(h) dela IX Priloge XV k temu aktu
je treba razlagati tako, da
ne nasprotujejo temu, da Republika Avstrija poleg programskega prispevka v smislu člena 31 Bundesgesetz über den Österreichischen Rundfunk (zvezni zakon o avstrijski radioteleviziji) pobira dodatno dajatev, da bi nadomestila izpad proračunskih prihodkov iz naslova davka na dodano vrednost, ki izhaja iz pravice javne radiotelevizije do odbitka davka, plačanega za blago in storitve, ki jih je ta pridobila za svojo dejavnost, financirano s prihodki iz tega programskega prispevka.
(
1
)	Jezik izvirnika: poljščina.
(
2
)	V okviru tega postopka je bil Sodišču predložen podoben predlog za sprejetje predhodne odločbe kot v tej zadevi (zadeva C‑573/22, Foreningen C in drugi, v kateri trenutno poteka postopek).
(
3
)	UL 1994, C 241, str. 21.
(
4
)	Zadnjenavedena določba je v UL 1994, C 241, str. 336.
(
5
)	S to določbo je bila Republika Avstrija uvrščena na področje uporabe izjeme, ki je bila prvotno določena v členu 28(3) Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero davka (77/388/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23) za prehodno obdobje, ki naj bi se končalo s sklepom Sveta; tak sklep pa nikoli ni bil sprejet.
(
6
)	Uredba Sveta z dne 29. maja 1989 o dokončni enotni ureditvi zbiranja lastnih sredstev, pridobljenih iz davka na dodano vrednost (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 1, zvezek 1, str. 197).
(
7
)	UL 2006, L 347, str. 1.
(
8
)	BGBl. I 159/1999, kakor je bil spremenjen.
(
9
)	BGBl. 379/1984, kakor je bil spremenjen.
(
10
)	BGBl. 663/1994, kakor je bil spremenjen.
(
11
)	Po navedbah BM na obravnavi je 95 % gospodinjstev v Avstriji v takem položaju.
(
12
)	Glej sodbo Český rozhlas (točke od 20 do 28).
(
13
)	Sodba z dne 21. marca 2002 (C‑174/00, EU:C:2002:200).
(
14
)	Sodba z dne 23. decembra 2015 (C‑250/14 in C‑289/14, EU:C:2015:841).
(
15
)	Glej, nazadnje, sodbo z dne 16. oktobra 2019, Winterhoff in Eisenbeis (C‑4/18 in C‑5/18, EU:C:2019:860, točka 44 in navedena sodna praksa).
(
16
)	Glej naslov poglavja 1 naslova XIII Direktive 2006/112.
(
17
)	V zvezi s tem je treba opozoriti, da Direktiva 2006/112 pomeni prenovitev Direktive 77/388 in torej načeloma ne spreminja normativne vsebine njenih določb (glej uvodno izjavo 3 Direktive 2006/112).
(
18
)	V točki 32.
(
19
)	Glej v tem smislu sodbo Český rozhlas (točka 32, in fine).
(
20
)	Direktiva Sveta z dne 3. oktobra 1989 o usklajevanju nekaterih zakonov in drugih predpisov držav članic o opravljanju dejavnosti razširjanja televizijskih programov (89/552/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 6, zvezek 1, str. 224).
(
21
)	Sodba z dne 5. februarja 1981 (154/80, EU:C:1981:38, točke od 12 do 14).
(
22
)	Sodba z dne 1. aprila 1982 (EU:C:1982:121, točka 10).
(
23
)	Druga direktiva Sveta z dne 11. aprila 1967 z dne 11. aprila 1967 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Strukture in postopki za uporabo skupnega sistema davka na dodano vrednost (UL 1967, str. 1303).
(
24
)	Glej sodbo Český rozhlas (točke od 20 do 22 in navedena sodna praksa).
(
25
)	Prav tako na tem mestu ni treba napotiti na člen 401 Direktive 2006/112, ker se ta nanaša na obdavčitev transakcij, ki spadajo na področje uporabe te direktive, tudi če gre za oproščene transakcije.