62013CJ0349
PRESUDA SUDA (deseto vijeće)
12. veljače 2015. (
*1
)
„Zahtjev za prethodnu odluku — Trošarine — Direktive 92/12/EEZ i 2008/118/EZ — Područje primjene — Mineralna ulja i energenti — Ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev — Isključenje — Trošarine na potrošnju energenata koje nameće država članica sukladno pravilima sustava usklađenih trošarina — Pojam ‚formalnosti povezane s prelaskom granica' — Članak 110. UFEU‑a — Rok za plaćanje koji je u nekim slučajevima za kupovinu izvršenu unutar Zajednice kraći od roka koji se odnosi na proizvode nabavljene na nacionalnom tržištu“
U predmetu C‑349/13,
povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputio Naczelny Sąd Administracyjny (Poljska), odlukom od 5. ožujka 2013., koju je Sud zaprimio 25. lipnja 2013., u postupku
Minister Finansów
protiv
Oil Trading Poland sp. z o.o.,
SUD (deseto vijeće),
u sastavu: C. Vajda (izvjestitelj), predsjednik vijeća, E. Juhász i D. Šváby, suci,
nezavisni odvjetnik: N. Jääskinen,
tajnik: M. Aleksejev, administrator,
uzimajući u obzir pisani postupak i nakon rasprave održane 10. srpnja 2014.,
uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:
—
za Minister Finansów, W. Bronicki, u svojstvu agenta,
—
za Oil Trading Poland sp. z o.o., L. Mazur i A. Rutkowska,
—
za poljsku vladu, B. Majczyna i A. Kramarczyk‑Szaładzińska, u svojstvu agenata,
—
za talijansku vladu, G. Palmieri, u svojstvu agenta, uz asistenciju F. Urbanija Nerija, avvocato dello Stato,
—
za Europsku komisiju, A. Cordewener i K. Herrmann, u svojstvu agenata,
odlučivši, nakon što je saslušao nezavisnog odvjetnika, da u predmetu odluči bez njegovog mišljenja,
donosi sljedeću
Presudu
1
Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 3. stavka 3. Direktive Vijeća 92/12/EEZ od 25. veljače 1992. o općim aranžmanima za proizvode koji podliježu trošarinama te o posjedovanju, kretanju i praćenju takvih proizvoda (SL L 76, str. 1.) [neslužbeni prijevod] i članka 1. stavka 3. Direktive Vijeća 2008/118/EZ od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12 (SL 2009., L 9, str. 12.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 174.).
2
Zahtjev je upućen u okviru spora između Minister Finansówa (ministar financija, u daljnjem tekstu: Ministar) i društva Oil Trading Poland sp. z o.o. (u daljnjem tekstu: OTP) u vezi s uvođenjem trošarina u Poljskoj na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev.
Pravni okvir
Pravo Unije
3
Članak 3. Direktive 92/12/EZ određuje:
„1.   Ova direktiva primjenjuje se na razini Zajednice na sljedeće proizvode, koji su definirani u povezanim direktivama:
—
mineralna ulja,
[…]
2.   Proizvodi spomenuti u stavku 1. mogu biti predmet drugih neizravnih poreza za posebne svrhe, pod uvjetom da ti porezi poštuju pravila oporezivanja primjenjiva na trošarine ili porez na dodanu vrijednost za potrebe određivanja porezne osnovice, izračunavanje poreza, nastanak obveze obračuna i nadzor poreza.
3.   Države članice pridržavaju pravo uvođenja ili zadržavanja poreza na proizvode koji nisu spomenuti u stavku 1. pod uvjetom da ti porezi pri trgovinskoj razmjeni među državama članicama ne rezultiraju formalnostima povezanima s prelaskom preko granice.
[...]“ [neslužbeni prijevod]
4
Direktiva 92/12 stavljena je izvan snage Direktivom 2008/118 s učinkom od 1. travnja 2010.
5
Uvodne izjave 4. i 5. Direktive 2008/118 propisuju:
„(4)
Trošarinska roba može biti predmet oporezivanja i drugim neizravnim porezima za posebne svrhe. [...]
(5)
Kako bi se osiguralo slobodno kretanje, oporezivanje robe koja nije trošarinska roba ne bi smjelo prouzročiti formalnosti povezane s prelaskom granica.“
6
U smislu članka 1. ove direktive:
„1.   Ovom se Direktivom utvrđuju opća pravila u odnosu na trošarine koje se ubiru neposredno ili posredno na potrošnju sljedećih roba (dalje u tekstu: trošarinska roba):
a)
energenti i električna energija, obuhvaćeni Direktivom 2003/96/EZ [Vijeća od 27. listopada 2003. o restrukturiranju sustava Zajednice o oporezivanju energenata i električne energije (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 75)];
[...]
2.   Države članice mogu ubirati druge neizravne poreze na trošarinsku robu za posebne namjene [...]
3.   Države članice mogu ubirati porez na:
a)
proizvode koji nisu trošarinska roba;
[...]
Međutim, ubiranje tih poreza pri trgovanju između država članica ne bi smjelo uzrokovati formalnosti povezane s prijelazom granice.“
7
Članak 34. stavak 2. Direktive 2008/118 određuje:
„Osobe iz članka 33. stavka 3. moraju udovoljiti sljedećim zahtjevima:
a)
prije otpreme robe, podnijeti izjavu nadležnim tijelima države članice odredišta i jamčiti plaćanje trošarine;
b)
platiti trošarinu države članice odredišta u skladu s postupkom utvrđenim u toj državi članici;
c)
dopustiti preglede na temelju kojih nadležna tijela države članice odredišta mogu ustanoviti je li trošarinska roba stvarno primljena i je li obračunata trošarina na njih plaćena.
[...]“
8
Članak 1. Direktive 2003/96 određuje da države članice uvode poreze na energente i električnu energiju u skladu s tom direktivom.
9
Članak 2. stavci 1., 4. i 5. navedene direktive glase:
„1.   Za potrebe ove direktive pojam ‚energenti' primjenjuje se na proizvode koji su:
[...]
b)
obuhvaćeni oznakama KN 2701, 2702 i 2704 do 2715;
[...]
4.   Ova se Direktiva ne primjenjuje na:
[...]
b)
sljedeće uporabe energenata i električne energije:
—
energenti koji se koriste za druge potrebe, osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev,
[...]
5.   Oznake kombinirane nomenklature u ovoj direktivi odnose se na oznake iz Uredbe Komisije (EZ) br. 2031/2001 od 6. kolovoza 2001. o izmjeni Priloga I. Uredbi Vijeća (EEZ) br. 2658/87 o tarifnoj i statističkoj nomenklaturi i o Zajedničkoj carinskoj tarifi [(SL L 279, str. 1., u daljnjem tekstu: kombinirana nomenklatura)].
[...]“
10
Ulja za podmazivanje obuhvaćena su oznakama KN 2710 19 71 do KN 2710 19 99 kombinirane nomenklature.
11
Članak 20. stavak 1. Direktive 2003/96 propisuje da se samo na energente koji se nalaze na popisu iz tog stavka primjenjuju odredbe o nadzoru i kretanju Direktive 92/12. Ulja za podmazivanje koja su obuhvaćena oznakama KN 2710 19 71 do KN 2710 19 99 ne nalaze se na tom popisu.
Poljsko pravo
12
Članak 1. stavak 1. Zakona o trošarinama (Ustawa o podatku akcyzowym) od 6. prosinca 2008. u verziji mjerodavnoj za glavni postupak (Dz. U. iz 2011., br. 108, pozicija 626, u daljnjem tekstu: Zakon o trošarinama) određuje:
„Zakon propisuje nametanje trošarine, u daljnjem tekstu nazvane ‚trošarina’, na trošarinsku robu kao i na određena vozila, organizaciju trgovine trošarinskom robom i fiskalno označivanje.“
13
Sukladno članku 2. stavku 1. točki 1. Zakona o trošarinama i točki 27. Priloga 1. tom zakonu, koji sadrži popis trošarinske robe, trošarinsku robu među ostalim čine energenti obuhvaćeni oznakom KN 2710.
14
Članak 86. stavak 1. spomenutog zakona predviđa:
„Energenti u smislu ovog zakona predstavljaju proizvode:
[...]
2)
obuhvaćene oznakama KN 2701, 2702 i 2704 do 2715“
15
Sukladno članku 89. stavku 1. istog zakona:
„Trošarine na energente iznosit će:
[...]
11)
za ulja za podmazivanje, druga ulja obuhvaćena oznakama KN 2710 19 71 do 2710 19 99, uz iznimku robe obuhvaćene oznakom KN 2710 19 85 (bijela ulja, tekući parafin) i plastičnih maziva obuhvaćenih oznakom KN 2710 19 99 – 1.180,00 [poljskih zlota (PLN)] na 1000 litara.“
16
Članak 40. stavak 6. istog zakona glasi:
„Uz iznimku članka 47. stavka 1. točaka 1. i 5., sustav odgode plaćanja trošarina na državnom teritoriju primjenjuje se također na trošarinsku robu osim na onu definiranu Prilogom 2. ovog zakona koja ne podliježe nultoj stopi trošarine.“
17
Odredbe članka 21. stavaka 1. do 3. Zakona o trošarinama glase:
“Porezni obveznik dužan je, bez upozorenja porezne uprave:
[...]
2)
izračunati i platiti trošarine na račun nadležnog carinskog tijela
—
za mjesečna razdoblja, najkasnije dvadeset i petog dana u mjesecu koji slijedi nakon mjeseca u kojem je nastala porezna obveza, osim u slučaju da je drugačije određeno.
[...]
2.   U slučaju primjene sustava odgode plaćanja trošarine, porezni je obveznik bez upozorenja porezne uprave dužan:
[...]
2)
izračunati i uplatiti trošarine na račun nadležnog carinskog tijela
—
za mjesečna razdoblja, najkasnije dvadeset i petog dana u mjesecu koji slijedi nakon mjeseca u kojem je nastala porezna obveza zbog prestanka važenja postupka odgode plaćanja trošarina.
3.   Stavci 1. i 2. ne primjenjuju se:
1)
ako je porezni obveznik dužan podnijeti pojednostavljenu deklaraciju izračuna i plaćanja trošarina u skladu s člankom 78. stavkom 1. točkom 3.;
[...]“
18
Članak 78. stavci 1. i 3. tog zakona određuje:
„Porezni obveznik koji za potrebe svoje gospodarske djelatnosti na državnom teritoriju vrši kupovinu trošarinske robe unutar Zajednice za koju su trošarine plaćene na teritoriju neke države članice dužan je:
1)
prije uvoza trošarinske robe na državni teritorij prijaviti načelniku nadležnog carinskog ureda planiranu kupovinu unutar Zajednice i podnijeti jamstvo plaćanja trošarine;
2)
potvrditi primitak trošarinske robe na popratnoj pojednostavljenoj deklaraciji te sastaviti i priložiti popratnom pojednostavljenom dokumentu potvrdu o podnošenju jamstva plaćanja trošarina ili o plaćanju trošarina na državnom teritoriju;
3)
bez upozorenja porezne uprave nadležnom carinskom uredu dostaviti pojednostavljenu tipsku deklaraciju kao i izračunati trošarine i platiti ih na državnom teritoriju, u nadležnom carinskom odjelu, u roku od 10 dana računajući od dana nastanka porezne obveze;
4)
voditi računovodstvenu evidenciju o kupovanju trošarinske robe unutar Zajednice.
[...]
3.   Odredbe stavka 1. točaka 1., 3. i 4. primjenjuju se mutatis mutandis na kupovinu trošarinske robe unutar Zajednice osim na kupovinu robe koja je definirana Prilogom 2. ovog zakona i koja na državnom teritoriju ne podliježe nultoj stopi trošarine.“
Glavni postupak i prethodno pitanje
19
Djelatnost OTP‑a obuhvaća prodaju ulja za podmazivanje obuhvaćenih oznakama KN 2710 19 71 do KN 2710 19 99 kombinirane nomenklature i koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev. OTP otkupljuje ulja za podmazivanje u okviru transakcija unutar Zajednice te ih preprodaje u Poljskoj.
20
OTP je 10. travnja 2009. podnio zahtjev za tumačenje poljskog poreznog prava osobito u vezi s pitanjem podliježu li navedena ulja za podmazivanje trošarinama. U svojem pisanom tumačenju od 23. travnja 2010. načelnik poreznog odjela Bydgoszcz (Poljska), djelujući u ime Ministra, na to je pitanje odgovorio potvrdno.
21
Postupajući povodom tužbe protiv takvog tumačenja, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (Vojvodski upravni sud u Szczecinu) procijenio je da se na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev ne primjenjuje sustav usklađenih trošarina Europske unije te nema potrebe primijeniti odredbe poljskog prava na temelju kojeg bi ta ulja podlijegala trošarinama.
22
Ministar je uložio žalbu u kasacijskom postupku protiv te odluke pri Naczelny Sąd Administracyjny (Vrhovni upravni sud) i taj je sud utvrdio da iz presude Fendt Italiana (C‑145/06 i C‑146/06, EU:C:2007:411) proizlazi da ulja za podmazivanje na koja se ne primjenjuje taj sustav ne predstavljaju proizvode iz članka 3. stavka 1. prvog podstavka Direktive 92/12, tako da sukladno tom članku 3. stavku 3. prvom podstavku države članice pridržavaju pravo uvođenja ili zadržavanja poreza na te proizvode pod uvjetom da oni ne rezultiraju formalnostima povezanima s prelaskom preko granice.
23
Ipak, sud koji je uputio zahtjev smatra da navedena presuda ne pruža odgovor na pitanje o tome može li se porez na potrošnju tih ulja za podmazivanje ubirati sukladno sustavu usklađenih trošarina, odnosno podvrgavanjem tih proizvoda, kad predstavljaju predmet nabave izvršene unutar Zajednice, istim obvezama i formalnostima kao što su one propisane u odnosu na proizvode na koje se navedeni sustav primjenjuje.
24
U tom smislu sud koji je uputio zahtjev ističe da se ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev i potječu iz neke druge države članice mogu nabaviti sukladno dvama režimima u Poljskoj. Kao prvo, u skladu s člankom 40. stavkom 6. Zakona o trošarinama, na njih se može primjenjivati sustav odgode plaćanja trošarina koji zahtijeva poštovanje strogih administrativnih formalnosti, to jest, među ostalim, dodjelu statusa registriranog primatelja i organizaciju skladištenja proizvoda. Sud koji je uputio zahtjev smatra da otvaranje i funkcioniranje trošarinskog skladišta podliježe obvezama koje podrazumijevaju znatne troškove zbog kojih najsitniji poduzetnici, prilikom kupnje ulja za podmazivanje unutar Zajednice, često praktički ne mogu ispuniti te obveze, a korištenje usluga trošarinskog skladišta koje pruža drugi operater jednako tako dovodi do dodatnih troškova. Stoga se ti poduzetnici nalaze u nepovoljnijem položaju u odnosu na osobe koje djeluju na nacionalnom tržištu ulja za podmazivanje.
25
Kao drugo, na temelju članka 78. stavka 3. Zakona o trošarinama, pri nabavi navedenih proizvoda unutar Zajednice sukladno režimu plaćanja trošarina na njih se primjenjuju obveze iz članka 78. stavka 1. tog zakona. Pozivajući se na presude Brzeziński (C‑313/05, EU:C:2007:33) i Kalinčev (C‑2/09, EU:C:2010:312), sud koji je uputio zahtjev pita se treba li obveze prijave kupovine unutar Zajednice i podnošenja jamstva plaćanja trošarina prije uvoza smatrati formalnostima povezanima s prelaskom granice u smislu članka 3. stavka 3. Direktive 92/12 i članka 1. stavka 3. drugog podstavka Direktive 2008/118. Taj sud ima određene sumnje u odnosu na to treba li smatrati da su navedene obveze namijenjene osiguranju plaćanja trošarina ako se taj cilj može postići poštovanjem drugih obveza iz članka 78. stavka 1. navedenog zakona, odnosno poštovanjem obveze podnošenja pojednostavljene deklaracije, izračuna trošarina i njihova plaćanja u roku od 10 dana od dana nastanka porezne obveze kao i poštovanjem obveze vođenja računovodstvene evidencije o nabavkama trošarinske robe unutar Zajednice.
26
Sud koji je uputio zahtjev osim toga smatra da se, na temelju članka 21. stavka 1. točke 2. i članka 78. stavka 1. točke 3. Zakona o trošarinama, rokovi za plaćanje trošarine razlikuju s obzirom na to nabavljaju li se ulja za podmazivanje na nacionalnom tržištu ili čine predmet nabave unutar Zajednice sukladno režimu plaćanja trošarina, pri čemu takvo razlikovanje može biti suprotno članku 110. UFEU‑a.
27
U tim je okolnostima Naczelny Sąd Administracyjny odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja:
„Treba li članak 3. stavak 3. Direktive 92/12 – koji stvarno odgovara članku 1. stavku 3. prvom podstavku točki (a) i drugom podstavku Direktive 2008/118 – tumačiti na način da nije suprotan tome da neka država članica nametne trošarine na ulja za podmazivanje obuhvaćena oznakama KN 2710 19 71 do KN 2710 19 99 koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, sukladno pravilima sustava usklađenih trošarina koja se primjenjuju na potrošnju energenata?“
O prethodnom pitanju
28
Svojim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 3. stavak 3. Direktive 92/12 i članak 1. stavak 3. Direktive 2008/118 tumačiti na način da se protive tome da proizvodi koji nisu obuhvaćeni područjem primjene tih direktiva, kao što su ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, podliježu porezu koji je uređen pravilima identičnima onima koja se tiču sustava usklađenih trošarina utvrđenog tim direktivama.
29
Najprije je potrebno podsjetiti da se u glavnom postupku razmatra pitanje tumačenja nacionalnog prava koje je postavio OTP u trenutku u kojem je Direktiva 92/12 još uvijek bila na snazi, dok je odgovor Ministra na to pitanje stigao 1. travnja 2010., nakon stavljanja izvan snage te direktive putem Direktive 2008/118. S obzirom na to da se taj odgovor može primijeniti kako na transakcije izvršene prije tako i na one izvršene nakon stupanja na snagu Direktive 2008/1008, treba smatrati da se te dvije direktive za potrebe navedenog spora primjenjuju ratione temporis. To vrijedi a fortiori ako članak 1. stavak 3. Direktive 2008/118 odgovara članku 3. stavku 3. Direktive 92/12.
O ubiranju poreza, čija su pravila identična pravilima sustava usklađenih trošarina, na proizvode koji mu ne podliježu
30
Kao što su naveli sud koji je uputio zahtjev i sve zainteresirane stranke koje su Sudu podnijele očitovanja, iz točke 43. presude Fendt Italiana (EU:C:2007:411) proizlazi da iako su ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe, osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, obuhvaćena definicijom pojma „energenti“ u smislu članka 2. stavka 1. točke (b) Direktive 2003/96, ona su člankom 2. stavkom 4. točkom (b) prvim podstavkom te direktive izričito isključena iz njezinog područja primjene. Prema tome, u smislu članka 1. stavka 1. točke (a) Direktive 2008/118 ta ulja za podmazivanje nisu obuhvaćena sustavom usklađenih trošarina predviđenim posljednjom direktivom.
31
U tim okolnostima valja smatrati da navedena ulja za podmazivanje predstavljaju proizvode koji nisu „trošarinska roba“ u smislu članka 1. stavka 1. Direktive 2008/118 tako da, u skladu s tim člankom 1. stavkom 3., države članice mogu oporezivati te proizvode, pod uvjetom da takva oporezivanja ne rezultiraju formalnostima povezanima s prelaskom granice u okviru trgovinske razmjene između država članica (u tom smislu vidjeti, u dijelu koji se odnosi na članak 3. stavke 1. i 3. Direktive 92/12, presudu Fendt Italiana, EU:C:2007:411, t. 44.).
32
OTP osporava usklađenost poljskih propisa u glavnom postupku s člankom 1. stavkom 3. Direktive 2008/118 utoliko što ti propisi nameću porez na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, čija su pravila identična pravilima usklađenog sustava trošarina određenima tom direktivom.
33
U tom smislu treba istaknuti, kao što i proizlazi iz točke 31. ove presude, da navedena odredba uvjetuje mogućnost država članica da ubiru poreze na proizvode koji ne podliježu sustavu usklađenih trošarina jedino time da takvo oporezivanje ne rezultira formalnostima povezanima s prelaskom granice u okviru trgovinske razmjene između država članica. Za razliku od članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118, u vezi s njezinom uvodnom izjavom 4., koji se odnosi na proizvode na koje se primjenjuje taj sustav, taj članak 1. stavak 3. ne određuje da predviđeni porezi moraju biti porezi koji nisu usklađene trošarine ili da moraju težiti posebnim ciljevima.
34
Iz toga slijedi da članak 1. stavak 3. navedene direktive kao takav nije suprotan tome da države članice oporezuju proizvode koji nisu proizvodi na koje se primjenjuje sustav usklađenih trošarina, porezom uređenim pravilima koja su identična pravilima tog sustava.
35
Taj zaključak nije doveden u pitanje člankom 20. stavkom 1. Direktive 2003/96, na koji se poziva OTP, na temelju kojeg se samo na energente koji se nalaze na popisu iz te odredbe primjenjuju pododredbe o nadzoru i kretanju Direktive 2008/118. Naime, činjenica da se taj popis ne odnosi na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, a koja su isključena iz područja primjene Direktive 2003/96, nebitna je u dijelu u kojem se odnosi na tumačenje članka 1. stavka 3. Direktive 2008/118.
O zabrani formalnosti povezanih s prelaskom granica
36
Kao što je već pojašnjeno, radi ispunjenja zahtjeva iz članka 1. stavka 3. Direktive 2008/118, porez koji se ubire na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev ne smije, u okviru trgovinske razmjene između država članica, rezultirati formalnostima povezanima s prelaskom granica.
37
U tom smislu iz sudske prakse Suda proizlazi da iako je cilj formalnosti nametnutih uvozniku proizvoda na koji se plaća nacionalni porez osigurati plaćanje duga koji odgovara iznosu tog poreza, takva je formalnost povezana s oporezivim događajem na temelju kojeg je porez nastao, odnosno s nabavom izvršenom unutar Zajednice, a ne s prelaskom granice u smislu te odredbe (vidjeti u tom smislu presude Brzeziński, EU:C:2007:33, t. 47. i 48. kao i Kalinčev, EU:C:2010:312, t. 27.).
38
Što se tiče, kao prvo, sustava odgode plaćanja trošarina koji se, u smislu članka 40. stavka 6. Zakona o trošarinama, primjenjuje na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, proizlazi da se zahtjevi tog sustava odnose kako na proizvode uvezene iz neke druge države članice tako i na one nabavljene na poljskom nacionalnom tržištu, što je ipak na sudu koji je uputio zahtjev da provjeri. Zbog same te činjenice, kao što je Europska komisija navela, takvi se zahtjevi neće smatrati formalnostima povezanima s prelaskom granice.
39
Što se tiče, kao drugo, režima plaćanja trošarina, sud koji je uputio zahtjev se pita predstavljaju li obveze iz članka 78. stavka 1. točke 1. Zakona o trošarinama, odnosno obveze prijave planirane kupovine unutar Zajednice i podnošenja jamstva plaćanja trošarine prije uvoza predmetne robe, formalnosti povezane s prelaskom granice.
40
U vezi s tim valja utvrditi da u skladu sa samim tekstom te odredbe obveze koje su njome određene moraju biti ispunjene prije nego što predmetna roba prijeđe poljsku granicu. Štoviše, očito je da podnošenje jamstva plaćanja trošarine ima za cilj osigurati njezino plaćanje pa je stoga povezano s oporezivim događajem na temelju kojeg nastaje trošarina u smislu sudske prakse navedene u točki 37. ove presude.
41
Osim toga, obveze iz članka 78. stavka 1. točke 1. Zakona o trošarinama odgovaraju zahtjevima koje, u odnosu na proizvode na koje se primjenjuje sustav usklađenih trošarina, moraju ispuniti osobe koje su obveznici plaćanja trošarine, u smislu članka 34. stavka 2. prvog podstavka točke (a) Direktive 2008/118. Valja zaključiti kako zakonodavac Unije nije smatrao da ti zahtjevi predstavljaju formalnosti povezane s prelaskom granica.
42
Naposljetku, iz zahtjeva za prethodnu odluku proizlazi da sud koji je uputio zahtjev smatra da su obveze podnošenja pojednostavljene deklaracije, izračuna trošarine i njezina plaćanja u roku od 10 dana od nastanka porezne obveze kao i vođenja računovodstvene evidencije o nabavkama trošarinske robe izvršenima unutar Zajednice, kao što su obveze previđene u članku 78. stavku 1. točkama 3. i 4. Zakona o trošarinama, namijenjene osiguranju plaćanja dospjele trošarine. Ipak, to razmatranje ne isključuje činjenicu da obveze iz članka 78. stavka 1. točke 1. teže istom cilju.
43
Iz toga slijedi da nije moguće smatrati da obveze poput onih iz članka 78. stavka 1. točaka 1., 3. i 4. Zakona o trošarinama predstavljaju formalnosti povezane s prelaskom granica u okviru trgovinske razmjene između država članica, koje su zabranjene člankom 1. stavkom 3. drugim podstavkom Direktive 2008/118.
Poštovanje članka 110. UFEU‑a
44
Iako sud koji je uputio zahtjev izričito ne postavlja pitanje u vezi s tumačenjem članka 110. UFEU‑a, ipak se pita, u obrazloženju odluke kojom se upućuje prethodno pitanje, o usklađenosti roka plaćanja trošarine koji je određen različitim odredbama Zakona o trošarinama s tim člankom.
45
Iz ustaljene sudske prakse Suda proizlazi da činjenica da je sud koji je uputio zahtjev formulirao prethodno pitanje pozivajući se samo na određene odredbe prava Unije ne sprečava Sud da mu pruži sve elemente tumačenja prava Unije koji mogu biti korisni za rješavanje predmeta koji se pred njim vodi, bez obzira na to je li se nacionalni sud u tekstu svojeg pitanja na njih pozvao. U tom je smislu na Sudu da iz svih podataka koje je dostavio nacionalni sud, a posebno iz obrazloženja odluke kojom se upućuje prethodno pitanje, izvuče one dijelove prava Unije koje je potrebno tumačiti imajući u vidu predmet spora (vidjeti osobito presudu Ville d’Ottignies‑Louvain‑la‑Neuve i dr., C‑225/13, EU:C:2014:245, t. 30. i navedenu sudsku praksu). Slijedom toga valja razmotriti protivi li se članak 110. UFEU‑a nametanju rokova plaćanja.
46
Prema ustaljenoj sudskoj praksi može se smatrati da je sustav oporezivanja usklađen s člankom 110. UFEU‑a samo ako je uređen na način da se njime isključuje svaka mogućnost strožeg oporezivanja uvoznih proizvoda od domaćih, tako da ni u kojem slučaju nema diskriminatoran učinak (vidjeti presudu X, C‑437/12, EU:C:2013:857, t. 28. i navedenu sudsku praksu).
47
U tom smislu povreda članka 110. prvog stavka UFEU‑a nastaje jer su porez na uvezeni i porez na sličan nacionalni proizvod izračunati na različit način i temeljem različitih postupaka što je, makar u određenim slučajevima, rezultiralo višim porezom na uvezene proizvode (u tom smislu vidjeti presude Bobie Getränkevertrieb, 127/75, EU:C:1976:95, t. 3. kao i Stadtgemeinde Frohnleiten i Gemeindebetriebe Frohnleiten, C‑221/06, EU:C:2007:657, t. 49. i navedenu sudsku praksu).
48
Kao što je Sud već imao prilike pojasniti, takav je slučaj kad su rokovi plaćanja nekog poreza na nacionalnu proizvodnju dulji od rokova koji se primjenjuju na proizvode uvezene iz ostalih država članica. Takva prednost rezervirana za nacionalnu proizvodnju podrazumijeva različitost postupanja na štetu uvezenih proizvoda, što predstavlja povredu zabrane sadržane u članku 110. UFEU‑a (vidjeti u tom smislu presudu Grundig Italiana, C‑68/96, EU:C:1998:299, t. 23. i navedenu sudsku praksu).
49
Čini se da iz odluke kojom se upućuje prethodno pitanje proizlazi da se na ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, a koja su nabavljena na državnom teritoriju, obvezno primjenjuje sustav odgode plaćanja trošarina, što je na raspravi potvrdila, među ostalim, poljska vlada, ali što je ipak na nacionalnom sudu da utvrdi. U skladu s člankom 21. stavkom 2. Zakona o trošarinama, obveznik je dužan platiti trošarinu na te proizvode najkasnije dvadeset i petog dana u mjesecu koji slijedi nakon mjeseca u kojem je nastala porezna obveza zbog prestanka važenja navedenog sustava. Taj rok plaćanja vrijedi također za ulja za podmazivanje uvezena iz druge države članice na koja se primjenjuje sustav odgode plaćanja trošarina. Nasuprot tome, rok plaćanja trošarina na proizvode uvezene u skladu s režimom plaćanja trošarina iznosi, u smislu članka 21. stavka 3. točke 1., članka 78. stavka 1. točke 3. i članka 3. tog zakona, deset dana od dana nastanka porezne obveze.
50
Pod uvjetom provjere od strane suda koji je uputio zahtjev, proizlazi da je rok za plaćanje dospjele trošarine na ulja za podmazivanje uvezena u skladu sa sustavom odgode plaćanja trošarine, od njihova stavljanja u promet na poljskom tržištu, isti kao onaj predviđen za ulja za podmazivanje nabavljena na navedenom tržištu. Usto, uvezena ulja za podmazivanje mogu biti uvezena u skladu s režimom plaćanja trošarine, što ima za posljedicu kraći rok za plaćanje trošarine.
51
Iz toga slijedi da u dijelu koji se odnosi na sustav odgode plaćanja trošarine, za koji se čini da se obvezno primjenjuje na nabavu ulja za podmazivanje na nacionalnom tržištu, ne postoji različitost postupanja na štetu uvezenih ulja za podmazivanje u odnosu na rok plaćanja dospjele trošarine. Činjenica da je za same uvezene proizvode također moguće koristiti režim plaćanja trošarina koji uključuje kraći rok plaćanja ne može utjecati na nediskriminatorni karakter propisa poput onoga u glavnom postupku.
52
S obzirom na sva prethodna razmatranja, na postavljeno pitanja valja odgovoriti tako da članak 3. stavak 3. Direktive 92/12 i članak 1. stavak 3. Direktive 2008/118 treba tumačiti na način da se ne protive tome da proizvodi koji nisu obuhvaćeni područjem primjene navedenih direktiva, kao što su ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, podliježu porezu uređenom pravilima koja su identična pravilima sustava usklađenih trošarina predviđenog navedenim direktivama, s obzirom na to da činjenica takvog oporezivanja navedenih proizvoda ne uzrokuje formalnosti povezane s prelaskom granica u okviru trgovinske razmjene između država članica.
Troškovi
53
Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.
Slijedom navedenoga, Sud (deseto vijeće) odlučuje:
Članak 3. stavak 3. Direktive Vijeća 92/12/EEZ od 25. veljače 1992. o općim aranžmanima za proizvode koji podliježu trošarinama te o posjedovanju, kretanju i praćenju takvih proizvoda i članak 1. stavak 3. Direktive Vijeća 2008/118 od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12 treba tumačiti na način da se ne protive tome da proizvodi koji nisu obuhvaćeni područjem primjene navedenih direktiva, kao što su ulja za podmazivanje koja se koriste za druge potrebe osim kao pogonska goriva ili goriva za ogrjev, podliježu porezu uređenom pravilima koja su identična pravilima sustava usklađenih trošarina predviđenog navedenim direktivama, s obzirom na to da činjenica takvog oporezivanja navedenih proizvoda ne uzrokuje formalnosti povezane s prelaskom granica u okviru trgovinske razmjene između država članica.
Potpisi
(
*1
)	Jezik postupka: poljski