62023CJ0527
ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer)
12 december 2024 (
*1
)
„Prejudiciële verwijzing – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Artikel 168 – Recht op aftrek van btw – Verwerving van administratieve diensten die binnen eenzelfde vennootschapsgroep zijn verricht – Weigering van recht op aftrek”
In zaak C‑527/23,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Tribunal Prahova (rechter in eerste aanleg Prahova, Roemenië) bij beslissing van 30 december 2022, ingekomen bij het Hof op 16 augustus 2023, in de procedure
Weatherford Atlas Gip SA
tegen
Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor,
Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,
wijst
HET HOF (Zesde kamer),
samengesteld als volgt: T. von Danwitz (rapporteur), vicepresident van het Hof, waarnemend voor de president van de Zesde kamer, A. Kumin en I. Ziemele, rechters,
advocaat-generaal: J. Richard de la Tour,
griffier: A. Calot Escobar,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
–
Weatherford Atlas Gip SA, vertegenwoordigd door D.‑D. Dascălu en A. M. Iordache, avocaţi,
–
de Roemeense regering, vertegenwoordigd door R. Antonie, M. Chicu en E. Gane als gemachtigden,
–
de Europese Commissie, vertegenwoordigd door M. Herold en E. A. Stamate als gemachtigden,
gelet op de beslissing, de advocaat-generaal gehoord, om de zaak zonder conclusie te berechten,
het navolgende
Arrest
1
Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 2 en 168 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1; hierna: „btw-richtlijn”).
2
Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen enerzijds Weatherford Atlas Gip SA en anderzijds de Agenție Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (nationale belastingdienst – directoraat-generaal klachtenregeling, Roemenië) en de Agenție Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (nationale belastingdienst – directoraat-generaal grote belastingplichtigen, Roemenië) (hierna samen: „belastingdienst”) over de weigering door deze dienst van het recht op aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde (btw) die als voorbelasting is betaald over de verwerving van administratieve diensten die binnen eenzelfde vennootschapsgroep zijn verricht.
Toepasselijke bepalingen
3
Overeenkomstig artikel 2, lid 1, onder c), van de btw-richtlijn zijn de diensten die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, aan de btw onderworpen.
4
Volgens artikel 9, lid 1, van die richtlijn wordt eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit, beschouwd als „belastingplichtige”.
5
Artikel 11 van deze richtlijn luidt:
„Na raadpleging van het raadgevend Comité voor de Belasting op de toegevoegde waarde (‚btw-comité’) kan elke lidstaat personen die binnen het grondgebied van deze lidstaat gevestigd zijn en die juridisch gezien zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige aanmerken.
Een lidstaat die de in de eerste alinea bedoelde mogelijkheid toepast, kan alle maatregelen vaststellen die nodig zijn om belastingfraude en ‑ontwijking met gebruikmaking van deze bepaling te voorkomen.”
6
Artikel 168 van dezelfde richtlijn bepaalt:
„Voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor de belaste handelingen van een belastingplichtige, is deze gerechtigd in de lidstaat waar hij deze handelingen verricht, van het door hem verschuldigde belastingbedrag de volgende bedragen af te trekken:
a)
de btw die in die lidstaat verschuldigd of voldaan is voor de goederenleveringen of de diensten die een andere belastingplichtige voor hem heeft verricht;
b)
de btw die verschuldigd is voor overeenkomstig artikel 18, punt a), en artikel 27 met goederenleveringen of met diensten gelijkgestelde handelingen;
c)
de btw die verschuldigd is voor de intracommunautaire verwervingen van goederen overeenkomstig artikel 2, lid 1, onder b), punt i);
d)
de btw die verschuldigd is voor overeenkomstig de artikelen 21 en 22 met intracommunautaire verwerving gelijkgestelde handelingen;
e)
de btw die verschuldigd of voldaan is voor de in die lidstaat ingevoerde goederen.”
Hoofdgeding en prejudiciële vragen
7
Weatherford Atlas Gip maakt deel uit van de vennootschapsgroep Weatherford, die gespecialiseerd is in aardoliediensten.
8
Op 6 juni 2016 is Foserco SA, een Roemeense vennootschap, na een fusie door overneming inclusief haar rechten en verplichtingen opgegaan in Weatherford Atlas Gip. Foserco verrichtte ondersteunende diensten voor de winning van olie en aardgas.
9
In 2015 en in 2016 heeft Foserco in Roemenië boordiensten verricht voor twee klanten, namelijk OMV Petrom en Petrofarc. Met het oog op het verrichten van deze diensten had Foserco van vennootschappen van de Weatherfordgroep algemene administratieve diensten verkregen, zoals met name informatica-, personeels-, marketing-, boekhoudkundige en adviesdiensten. Deze algemene administratieve diensten werden verricht door buiten Roemenië gevestigde entiteiten en voor de berekening van de btw over die diensten werd gebruikgemaakt van de verleggingsregeling. Andere vennootschappen van deze groep ontvingen eveneens dezelfde diensten.
10
Na deze fusie heeft de belastingdienst bij besluit van 20 november 2019 een nieuwe controle gelast inzake de vennootschapsbelasting- en btw-verplichtingen van Weatherford Atlas Gip voor de periode van 1 januari 2014 tot en met 30 juni 2015. Deze controle had dus ook betrekking op de verplichtingen van Foserco, dat door Weatherford Atlas Gip is overgenomen.
11
Naar aanleiding van deze controle heeft de belastingdienst een belastingaanslag en een belastingcontroleverslag vastgesteld waarbij de belastingdienst het recht heeft geweigerd op aftrek van de btw die Foserco als voorbelasting had betaald voor de verworven administratieve diensten ten bedrage van 1774419 Roemeense leu (RON) (ongeveer 356540 EUR), op grond dat, ten eerste, geen enkele handeling of document was overgelegd waaruit het verband tussen de verworven diensten en de activiteit van de gecontroleerde belastingplichtige bleek en, ten tweede, uit de overgelegde documenten niet bleek wat de aard van de verrichte diensten was, noch wat de identiteit was van de personen die deze diensten hadden verricht, noch in welke periode zij waren verricht, noch waarom die diensten voor Foserco noodzakelijk waren.
12
Weatherford Atlas Gip heeft bezwaar gemaakt tegen deze belastingaanslag en het belastingcontroleverslag. Nadat dit bezwaar bij beslissing van 22 april 2020 door de belastingdienst was afgewezen, heeft Weatherford Atlas Gip beroep tot nietigverklaring ingesteld bij de Tribunal Prahova (rechter in eerste aanleg Prahova, Roemenië), de verwijzende rechter. In het kader van het onderzoek van dit beroep heeft de belastingdienst gepreciseerd dat het bestaan van de verworven diensten niet ter discussie stond, maar dat Weatherford Atlas Gip niet had aangetoond dat er een verband bestond tussen deze diensten en haar belaste handelingen. Volgens de belastingdienst kan een dergelijk verband niet worden aangetoond, aangezien die diensten ten behoeve van verschillende vennootschappen van de groep Weatherford zijn verricht en dus ten goede zijn gekomen aan andere leden van die groep of aan die groep als zodanig. Hoewel de kosten voor deze diensten tussen die vennootschappen zijn verdeeld, stelt de belastingdienst niettemin dat zij niet aan Weatherford Atlas Gip in rekening hadden mogen worden gebracht, aangezien deze kosten voor haar niet noodzakelijk waren.
13
In dit verband merkt de verwijzende rechter op dat dezelfde belastingdienst niet ontkent dat de betrokken administratieve diensten daadwerkelijk zijn verricht en niet beweert dat er sprake is van belastingfraude, maar dat de belastingdienst het recht op aftrek weigert te erkennen op grond dat niet is bewezen dat de verwerving van deze diensten noodzakelijk was voor de belastingplichtige. De verwijzende rechter vraagt zich in dit verband af of op grond van de btw-richtlijn het recht op aftrek van voorbelasting kan worden geweigerd op basis van een subjectieve beoordeling door de belastingdienst van de noodzaak en de geschiktheid van de verwerving van dergelijke diensten, wanneer vaststaat dat de kosten voor die diensten deel uitmaken van de algemene kosten van deze belastingplichtige in de zin van de rechtspraak die met name voortvloeit uit het arrest van 8 februari 2007, Investrand (C‑435/05, EU:C:2007:87, punt 24).
14
Daarop heeft de Tribunal Prahova de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:
„1)
Moet artikel 168 van [de btw-richtlijn], gelezen in het licht van het beginsel van fiscale neutraliteit, aldus worden uitgelegd dat het eraan in de weg staat dat de belastingdienst in omstandigheden als die van het hoofdgeding, een belastingplichtige het recht weigert van aftrek van de [btw] die is betaald over de ontvangen administratieve diensten, wanneer is vastgesteld dat alle voor de verworven diensten geboekte kosten zijn opgenomen in de algemene kosten van de belastingplichtige die enkel belaste handelingen verricht, de dienstverrichting uitdrukkelijk is bevestigd door de belastingdienst en de handelingen zijn verricht onder de verleggingsregeling (hetgeen benadeling van de staatsbegroting uitsluit)?
2)
Kunnen bij de uitlegging van de artikelen 2 en 168 van [de btw-richtlijn] in omstandigheden als die van het hoofdgeding, bestuurs- en beheersdiensten (dat wil zeggen bijstand en advies op verschillende gebieden alsook financieel en juridisch advies) die door ondernemingen binnen een groep worden verricht ten behoeve van andere leden van die groep, door elk lid worden beschouwd als zijnde gebruikt voor belaste handelingen of verworven voor eigen gebruik?
3)
Kan bij de uitlegging van artikel 2 van [de btw-richtlijn], indien is vastgesteld dat de binnen een groep verrichte diensten niet ten behoeve van een van de leden van de groep zijn verricht, een vennootschap die deel uitmaakt van de groep maar niet wordt geacht deze diensten te hebben ontvangen, worden beschouwd als een als zodanig handelende belastingplichtige?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
Eerste en tweede vraag
15
Met deze vragen, die samen moeten worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 168 van de btw-richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling of praktijk op grond waarvan de belastingdienst bepaalt dat het recht op aftrek van de voorbelasting die een belastingplichtige heeft betaald toen hij diensten verwierf bij andere belastingplichtigen die tot dezelfde vennootschapsgroep behoren, geweigerd wordt omdat deze diensten gelijktijdig aan andere vennootschappen van die groep zijn verleend en deze verwerving niet noodzakelijk of geschikt was.
Ontvankelijkheid
16
De Roemeense regering stelt dat deze vragen niet-ontvankelijk zijn, op grond dat de eerste vraag is gebaseerd op een niet-onderbouwde feitelijke premisse en in dit verband hypothetisch van aard is, en dat de tweede vraag berust op een feitelijke uiteenzetting waaruit niet kan worden opgemaakt waarom de verwijzende rechter het Hof om een prejudiciële beslissing heeft verzocht.
17
Volgens vaste rechtspraak rust er een vermoeden van relevantie op de vragen betreffende de uitlegging van het Unierecht die de nationale rechter heeft gesteld binnen het onder zijn eigen verantwoordelijkheid geschetste wettelijke en feitelijke kader, ten aanzien waarvan het niet aan het Hof staat de juistheid te onderzoeken. Het Hof kan slechts weigeren uitspraak te doen op een verzoek van een nationale rechter wanneer de gevraagde uitlegging van het Unierecht kennelijk op generlei wijze verband houdt met een reëel geschil of met het voorwerp van het hoofdgeding, wanneer het vraagstuk van hypothetische aard is en voorts wanneer het Hof niet beschikt over de gegevens, feitelijk en rechtens, die noodzakelijk zijn om een zinvol antwoord te geven op de gestelde vragen (arrest van 29 juni 2023, Super Bock Bebidas, C‑211/22, EU:C:2023:529, punt 22 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
18
Wat in casu de eerste vraag betreft, staat het niet aan het Hof om de juistheid na te gaan van de feitelijke premisse waarop deze vraag berust, en in elk geval lijkt deze vraag, gelet op het voorwerp van het hoofdgeding zoals dat door de verwijzende rechter is beschreven, niet kennelijk hypothetisch. De ontvankelijkheid van deze vraag kan dus niet ter discussie worden gesteld.
19
Wat de tweede vraag betreft, moet worden vastgesteld dat uit de uiteenzetting van het wettelijke en feitelijke kader van het hoofdgeding kan worden opgemaakt waarom de verwijzende rechter het Hof om een prejudiciële beslissing heeft verzocht, en dat deze uiteenzetting de feitelijke en juridische gegevens bevat die noodzakelijk zijn om een zinvol antwoord te geven op deze vraag. In die omstandigheden kan de ontvankelijkheid ervan evenmin worden betwist.
20
Bijgevolg zijn de eerste en de tweede vraag ontvankelijk.
Ten gronde
21
Volgens vaste rechtspraak is het recht van belastingplichtigen om op de door hen verschuldigde btw de btw in aftrek te brengen die verschuldigd of voldaan is voor in eerdere stadia aan hen geleverde goederen en verleende diensten, een basisbeginsel van het gemeenschappelijke btw-stelsel. Het recht op aftrek waarin de artikelen 167 en volgende van de btw-richtlijn voorzien, maakt dus een integrerend deel van de btw-regeling uit en kan in beginsel niet worden beperkt. Dit recht kan onmiddellijk worden uitgeoefend voor alle btw die heeft gedrukt op handelingen die in eerdere stadia zijn verricht. De aftrekregeling heeft namelijk tot doel de belastingplichtige geheel te ontlasten van de in het kader van al zijn economische activiteiten verschuldigde of betaalde btw (arrest van 7 maart 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
22
Aldus waarborgt het gemeenschappelijke btw-stelsel een volstrekt neutrale fiscale belasting van alle economische activiteiten, ongeacht het doel of het resultaat van die activiteiten, mits deze in beginsel zelf aan btw zijn onderworpen. Een belastingplichtige die als zodanig handelt op het tijdstip waarop hij een goed of een dienst verwerft en dat goed of die dienst gebruikt voor zijn belaste handelingen, mag de over dat goed of die dienst verschuldigde of voldane btw aftrekken (arrest van 7 maart 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
23
De uitoefening van het recht op aftrek veronderstelt dat er in een eerder stadium sprake is van een handeling die zelf aan de btw is onderworpen. In dit verband moet eraan worden herinnerd dat een dienst slechts onder bezwarende titel in de zin van de btw-richtlijn wordt verricht en dus aan deze belasting is onderworpen, wanneer er tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld, en de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor een aan de ontvanger verleende individualiseerbare dienst. Dit is het geval wanneer er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie (arrest van 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark, C‑90/20, EU:C:2022:37, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
24
In casu staat het dus aan de verwijzende rechter om in de eerste plaats na te gaan of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde verwervingen van administratieve diensten aan de btw onderworpen handelingen zijn in de zin van de in het vorige punt van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak. Daartoe moet de verwijzende rechter nagaan of er een rechtstreeks verband bestaat tussen deze diensten en de door Foserco betaalde tegenwaarde.
25
Bovendien blijkt uit artikel 168 van de btw-richtlijn dat de betrokkene recht op aftrek van de voorbelasting geniet indien, ten eerste, hij een „belastingplichtige” in de zin van deze richtlijn is en, ten tweede, de goederen of diensten waarvoor op dat recht aanspraak wordt gemaakt, door de belastingplichtige in een later stadium worden gebruikt voor zijn eigen belaste handelingen en in een eerder stadium door een andere belastingplichtige zijn geleverd of verricht (zie in die zin arresten van 11 januari 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, punt 33, en 7 maart 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punt 28 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
26
In casu staat het dus aan de verwijzende rechter om in de tweede plaats na te gaan of Foserco en de vennootschappen die de in het hoofdgeding aan de orde zijnde administratieve diensten hebben verricht, belastingplichtigen zijn in de zin van de btw-richtlijn en of deze diensten door Foserco in een later stadium zijn gebruikt voor haar eigen belaste handelingen.
27
In dit verband moet worden verduidelijkt dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde vennootschapsgroep uit afzonderlijke belastingplichtigen lijkt te bestaan en niet lijkt te bestaan uit één enkele belastingplichtige, namelijk een btw-groep, in de zin van artikel 11 van de btw-richtlijn. Uit het verzoek om een prejudiciële beslissing en uit de schriftelijke opmerkingen van Weatherford Atlas Gip blijkt immers dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde administratieve diensten zijn verleend aan Foserco, een Roemeense vennootschap, door buiten Roemenië gevestigde vennootschappen. Een btw-groep blijft noodzakelijkerwijs beperkt tot het grondgebied van een en dezelfde lidstaat, zoals blijkt uit de bewoordingen van artikel 11 (zie in die zin arrest van 11 maart 2021, Danske Bank, C‑812/19, EU:C:2021:196, punt 24).
28
In deze context heeft het Hof geoordeeld dat er in beginsel een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat. Het recht op aftrek van de btw over in een eerder stadium verworven goederen of diensten veronderstelt dat de voor de verwerving ervan gedane uitgaven zijn opgenomen in de prijs van de belaste handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat [arrest van 13 juni 2024, C (Bewindvoerders en curatoren), C‑696/22, EU:C:2024:499, punt 86 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
29
De belastingplichtige heeft niettemin eveneens recht op aftrek, ook al bestaat er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat, wanneer de kosten voor de betrokken goederen en diensten deel uitmaken van diens algemene kosten en als zodanig zijn opgenomen in de prijs van de door hem geleverde goederen of verrichte diensten. Dergelijke kosten houden immers rechtstreeks en onmiddellijk verband met de gehele economische activiteit van de belastingplichtige (arrest van 4 oktober 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, punt 21 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
30
Het Hof heeft voorts verduidelijkt dat het bestaan van een verband tussen handelingen moet worden beoordeeld aan de hand van de objectieve inhoud ervan. Met name dienen de nationale belastingdiensten en rechterlijke instanties alle omstandigheden waarin de betrokken handelingen hebben plaatsgevonden in aanmerking te nemen en alleen rekening te houden met de handelingen die objectief verband houden met de belastbare activiteit van de belastingplichtige. Derhalve moet rekening worden gehouden met het daadwerkelijke gebruik van de in een eerder stadium door de belastingplichtige verworven goederen en afgenomen diensten en met de uitsluitende oorzaak van deze handeling, die moet worden beschouwd als een criterium ter bepaling van de objectieve inhoud [zie in die zin arresten van 13 juni 2024, C (Bewindvoerders en curatoren), C‑696/22, EU:C:2024:499, punt 89, en 4 oktober 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, punt 22 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
31
In deze context volgt uit de rechtspraak dat geen recht op aftrek kan ontstaan voor het gedeelte van de uitgaven van de belastingplichtige dat geen verband houdt met de handelingen van de belastingplichtige zelf, maar met die van een derde [zie in die zin arresten van 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punt 38, en 8 september 2022, Finanzamt R (Aftrek van btw in verband met een inbreng van een vennoot), C‑98/21, EU:C:2022:645, punt 55].
32
Indien in casu zou blijken dat een gedeelte van de diensten waarvoor de in het hoofdgeding aan de orde zijnde uitgaven zijn gedaan, niet is gebruikt voor de eigen handelingen van de belastingplichtige, maar voor die van derden, zou het rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen die diensten en de belaste handelingen van deze belastingplichtige gedeeltelijk worden verbroken, zodat hij niet het recht zou hebben om de btw over dat gedeelte van de uitgaven in aftrek te brengen (zie in die zin arrest van 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
33
Om de omvang van het recht op aftrek van de belastingplichtige te bepalen, dient de verwijzende rechter, met name in het licht van de dienstverleningsovereenkomsten en de economische en commerciële situatie, uit te maken in welke mate de betrokken diensten daadwerkelijk zijn verleend om het de belastingplichtige mogelijk te maken zijn belaste handelingen te verrichten. Het is immers slechts in die mate dat de voorbelasting zal worden gezien als drukkend op aan de belastingplichtige verleende diensten (zie in die zin arrest van 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punten 40 en 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
34
De omstandigheid dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde administratieve diensten gelijktijdig voor meerdere begunstigden worden verricht, lijkt in dit verband irrelevant. Het staat daarentegen aan de verwijzende rechter om zich ervan te vergewissen dat het door de belastingplichtige gedragen deel van de kosten van deze diensten daadwerkelijk overeenkomt met de diensten waarvan hij ten behoeve van zijn eigen belaste handelingen gebruik heeft gemaakt.
35
De vraag of de verwerving van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde administratieve diensten noodzakelijk dan wel geschikt was, lijkt eveneens irrelevant, aangezien het volgens de btw-richtlijn voor het recht op aftrek niet uitmaakt of de eerder verrichte handeling economisch rendabel is. Het gemeenschappelijke btw-stelsel beoogt immers een neutrale fiscale belasting van alle economische activiteiten te waarborgen, ongeacht het doel of het resultaat van die activiteiten, mits deze in beginsel zelf aan btw zijn onderworpen. Zodra het recht op aftrek is ontstaan, blijft het dus in stand, ook indien de beoogde activiteit niet van de grond is gekomen en derhalve niet tot belaste handelingen heeft geleid of indien de belastingplichtige de goederen of diensten die tot de aftrek hebben geleid, wegens omstandigheden buiten zijn wil niet heeft kunnen gebruiken in het kader van belastbare handelingen [zie in die zin arrest van 13 juni 2024, C (Bewindvoerders en curatoren), C‑696/22, EU:C:2024:499, punt 94 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
36
Wat ten slotte de bewijslast betreft, is het vaste rechtspraak dat de belastingplichtige die aanspraak maakt op aftrek van de btw, moet bewijzen dat hij aan de voorwaarden daarvoor voldoet. De belastingautoriteiten kunnen dus van de belastingplichtige alle bewijzen verlangen die zij noodzakelijk achten om te beoordelen of de gevraagde aftrek al dan niet moet worden toegestaan (zie in die zin arresten van 9 december 2021, Kemwater ProChemie, C‑154/20, EU:C:2021:989, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 16 februari 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punten 99 en 100).
37
De beoordeling van dit bewijs moet door de nationale rechter worden verricht overeenkomstig de nationale bewijsregels door alle gegevens en feiten van het concrete geval globaal te beoordelen [zie in die zin arresten van 25 mei 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (btw – Fictieve aankoop), C‑114/22, EU:C:2023:430, punt 36, en 11 januari 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, punt 34].
38
Bijgevolg moet artikel 168 van de btw-richtlijn aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling of praktijk op grond waarvan de belastingdienst bepaalt dat het recht op aftrek van voorbelasting die een belastingplichtige heeft betaald toen hij diensten verwierf bij andere belastingplichtigen die tot dezelfde vennootschapsgroep behoren, geweigerd wordt omdat deze diensten gelijktijdig aan andere vennootschappen van die groep zijn verleend en deze verwerving niet noodzakelijk of geschikt was, indien is vastgesteld dat die belastingplichtige deze diensten in een later stadium voor zijn eigen belaste handelingen gebruikt.
Derde vraag
39
Met deze vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of, bij de uitlegging van artikel 2 van de btw-richtlijn, indien is vastgesteld dat de binnen een groep verrichte diensten niet ten behoeve van een van de leden van de groep zijn verricht, een vennootschap die deel uitmaakt van de groep maar niet wordt geacht deze diensten te hebben ontvangen, kan worden beschouwd als een als zodanig handelende belastingplichtige.
40
Zoals de Europese Commissie heeft opgemerkt, lijkt deze vraag irrelevant voor de beslechting van het hoofdgeding. In het kader van dit geding lijkt immers geenszins te worden betwist dat Foserco een belastingplichtige in de zin van de btw-richtlijn was. Zoals ook de Roemeense regering heeft opgemerkt, gaat het om een andere vraag dan het bestaan van het recht op aftrek van de voorbelasting over de in het hoofdgeding aan de orde zijnde administratieve diensten.
41
Bijgevolg is de derde prejudiciële vraag, gelet op de in punt 17 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte vaste rechtspraak, niet-ontvankelijk.
Kosten
42
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof (Zesde kamer) verklaart voor recht:
Artikel 168 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling of praktijk op grond waarvan de belastingdienst bepaalt dat het recht op aftrek van de voorbelasting die een belastingplichtige heeft betaald toen hij diensten verwierf bij andere belastingplichtigen die tot dezelfde vennootschapsgroep behoren, geweigerd wordt omdat deze diensten gelijktijdig aan andere vennootschappen van die groep zijn verleend en deze verwerving niet noodzakelijk of geschikt was, indien is vastgesteld dat die belastingplichtige deze diensten in een later stadium voor zijn eigen belaste handelingen gebruikt.
ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Roemeens.