SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA
EVGENIJA TANCHEVA,
predstavljeni 7. marca 2018(1)
Zadeva C‑544/16
Marcandi Limited, ki posluje kot „Madbid“,
proti
Commisioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe,
ki ga je vložilo First-tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore), Združeno kraljestvo))
„Predlog za sprejetje predhodne odločbe – Davek na dodano vrednost – Direktiva 2006/112/ES – Izdaja točk, ki jih je mogoče porabiti za podajanje ponudb na spletnih dražbah za en peni in katerih vrednost je mogoče poračunati s ceno blaga, ki se kupi neposredno od družbe, ki organizira dražbe – Člen 2(1)(a) in (c) – Opravljanje storitev ali dobava blaga za plačilo – Predhodna transakcija – Člen 65 – Predplačilo – Člen 73 – Davčna osnova – Člen 79(b) – Popust, ki zajema celotno ceno“
1.        Sodišče je v obravnavani zadevi zaprošeno, naj odloči, ali je treba odobritev pravice do sodelovanja na dražbi za en peni šteti za opravljanje storitev, ki je predmet davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) v smislu člena 2(1)(c) Direktive Sveta 2006/112/ES,(2) ali za predhodno transakcijo, ki ni predmet DDV.
2.        Udeleženci dražb za en peni morajo za podajanje ponudb plačati nevračljivo nadomestilo (v nadaljevanju: nadomestilo za draženje).(3) Ko se dražba prične, začne odštevalnik časa odštevati proti ničli. Z vsako ponudbo se cena dražbenega blaga poveča za 0,01 britanskega funta (GBP) (zato ime „dražba za en peni“), odštevalnik časa pa se ponastavi. Dražba se konča, ko odštevalnik časa doseže ničlo. Uspe oseba, ki je dala zadnjo ponudbo.
3.        V skladu s členom 2(1)(a) in (c) Direktive 2006/112 sta dobava blaga za plačilo in opravljanje storitev za plačilo transakciji, ki sta predmet DDV.
4.        Na plačilo nadomestila za draženje je za namene člena 2(1) Direktive 2006/112 mogoče gledati z dveh vidikov.
5.        Na eni strani je mogoče nadomestilo za draženje šteti za plačilo za opravljeno storitev, in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbi. Odobritev te pravice v zameno za plačilo nadomestila za draženje bi bila tako transakcija, ki je predmet DDV v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112. Naknadni nakup dražbenega blaga s strani osebe, ki na dražbi uspe, bi se štel za dobavo blaga v smislu člena 2(1)(a) te direktive ter bi bil kot tak dodatna in ločena transakcija, ki je predmet DDV.
6.        Na drugi strani želijo udeleženci dražbe na dražbi uspeti in kupiti dražbeno blago. Odobritev pravice do sodelovanja na dražbi bi bilo zato mogoče šteti zgolj za predhoden korak k nakupu dražbenega blaga.(4) Obdavčljiva transakcija v smislu člena 2(1) Direktive 2006/112 ne bi bila podana. Le naknadni nakup izdraženega blaga bi se štel za transakcijo, ki je predmet DDV v smislu te določbe.
7.        V obravnavani zadevi je Sodišče pozvano, naj izbere med zgoraj opisanima pristopoma. Postavljeno mu je tudi vprašanje, kaj pomeni plačilo za opravljanje storitev in/ali za naknadno dobavo blaga.
I.      Pravni okvir
8.        Člen 2(1) Direktive 2006/112 določa:
„Predmet DDV so naslednje transakcije:
(a)      dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]
(c)      storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…]“
9.        Člen 65 Direktive 2006/112 določa:
„Če je plačilo izvršeno pred opravljeno dobavo blaga ali preden so storitve opravljene, nastane obveznost obračuna DDV v trenutku prejema plačila in od prejetega zneska.“
10.      Člen 73 Direktive 2006/112 določa:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov [od] 74 do 77, davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki so neposredno povezane s ceno takšnih dobav.“
11.      Člen 79 Direktive 2006/112 določa:
„Davčna osnova ne vključuje naslednjih elementov:
[…]
(b)      popustov na ceno in rabatov, odobrenih pridobitelju ali prejemniku in obračunanih v trenutku, ko je bila izvršena dobava;
[…]“
II.    Dejstva, spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
12.      Marcandi Limited (v nadaljevanju: Madbid) je družba s sedežem v Združenem kraljestvu, ki opravlja dejavnost spletne trgovine pod imenom „Madbid“. Družba Madbid prodaja večinoma proizvode, povezane s tehnologijo, kot so mobilni telefoni, tablični računalniki, računalniki in televizijski sprejemniki. Občasno prodaja proizvode višje vrednosti, kot so avtomobili. Družba Madbid ponuja spletno platformo, prek katere lahko registrirani uporabniki sodelujejo na spletnih dražbah za en peni, na katerih dražijo za – in osvojijo – blago. Uporabnikom omogoča tudi, da blago kupijo neposredno iz njene spletne trgovine.
13.      Družba Madbid je najprej vzpostavila spletno mesto v Združenem kraljestvu. Po uspehu tega spletnega mesta je družba Madbid spletna mesta vzpostavila v devetih drugih državah članicah, vključno z Nemčijo, ter v Kanadi in Turčiji.
14.      Družba Madbid je za namene DDV identificirana med drugim v Združenem kraljestvu in Nemčiji.
15.      Dejavnosti družbe Madbid potekajo, kot je opisano v nadaljevanju. Za draženje na spletni dražbi ali nakup blaga prek spleta se morajo osebe pri družbi Madbid spletno registrirati kot uporabniki (v nadaljevanju: uporabniki) in se strinjati s pogodbenimi pogoji družbe Madbid.
16.      Uporabniki lahko po registraciji kupijo tako imenovane „točke“ (v nadaljevanju: točke). Točke uporabnikom omogočajo draženje na spletnih dražbah družbe Madbid. Ni pa točk mogoče uporabiti za nakup blaga neposredno v trgovini Madbid. Prav tako jih ni mogoče pretvoriti nazaj v gotovino. Točke se kupijo z enim od dovoljenih plačilnih sredstev, kot so kreditne ali debetne kartice. Vsaka točka ima edinstveno identifikacijsko kodo, ki družbi Madbid omogoča, da v katerem koli trenutku sledi točkam v uporabniškem računu. Točke se prodajajo v kompletih, ki vsebujejo različno število točk po različnih cenah (na primer komplet 500 točk stane 49,99 GBP in komplet 80 točk 9,99 GBP). Vsaki točki se pripiše konkretna denarna vrednost. Ta vrednost je skoraj enaka kot znesek, ki ga je uporabnik plačal za točke.(5) Točke po 180 dneh potečejo.
17.      Kot že navedeno, se točke uporabljajo za draženje na dražbi, ki poteka na spletnem mestu družbe Madbid. Vsaka dražba se začne z izklicno ceno 0,00 GBP, dražbeni odštevalnik časa pa je naravnan na dodeljeni čas za dražbo, običajno na eno minuto. Pri vsaki dražbi je določeno tudi število točk (med 1 in 8), ki jih mora porabiti uporabnik, da lahko poda ponudbo. Ko se dražba prične, začne odštevalnik časa odštevati proti ničli. Ko odštevalnik časa doseže ničlo, se dražba konča.
18.      Ko uporabnik s pritiskom na gumb za ponudbo poda ponudbo, se od skupnega števila točk na računu tega uporabnika odšteje določeno število točk, potrebnih za podajo ponudbe na tej dražbi. Ponudba je za 0,01 GBP višja od prejšnje ponudbe, kar pomeni, da se objavljena dražbena cena blaga poveča za 0,01 GBP. Dražbeni odštevalnik časa se ponastavi na dodeljeni čas in začne odštevati proti ničli. Uspešni dražitelj je trenutni najvišji ponudnik, ko dražbeni odštevalnik doseže ničlo.
19.      Uspešni dražitelj je upravičen do nakupa izdraženega blaga za znesek njegove zmagovalne ponudbe, zvišane za nadomestilo za dostavo in obdelavo.(6) Vendar mu tega blaga ni treba kupiti. Če se uspešni dražitelj odloči za nakup izdraženega blaga, mora v določenem obdobju plačati znesek zmagovalne ponudbe, zvišan za nadomestilo za dostavo in obdelavo; v nasprotnem primeru ni več upravičen do nakupa izdraženega blaga za znesek zmagovalne ponudbe. Vrednost točk, ki jih je uspešni dražitelj porabil za draženje na dražbi, se ne poračuna s ceno izdraženega blaga. Vrednost teh točk ugasne.
20.      Toda platforma družbe Madbid za dražbe vključuje tudi opcijo „kupite zdaj“ (v nadaljevanju: opcija „kupite zdaj“). Ta opcija uporabniku omogoča, da med dražbo kupi blago, ki je enako tistemu, za katero je dražil. Cena blaga (v nadaljevanju: začetna cena „kupite zdaj“) se zmanjša za vrednost točk, ki jih ta uporabnik porabi za draženje na tej dražbi. Na primer, če uporabnik za draženje za iPod porabi točke v vrednosti 100 GBP, lahko ta uporabnik s pritiskom na gumb „kupite zdaj“ iPod kupi neposredno za 100 GBP manj od začetne cene „kupite zdaj“. Začetna cena „kupite zdaj“ je skoraj v vseh primerih enaka priporočeni maloprodajni ceni.(7) Opcija „kupite zdaj“ uporabnikom zato omogoča, da blago kupijo po nižji ceni od priporočene maloprodajne cene. Uporabnik, ki blago med dražbo kupi prek opcije „kupite zdaj“, na tej dražbi ne more več dražiti.
21.      Uporabnik, ki je na dražbi dražil, vendar na njej ni uspel, in ki ni opravil nakupa „kupite zdaj“, dobi popust, ki je enak vrednosti točk, porabljenih ob draženju na dražbi (torej znesek, ki ga je uporabnik plačal za te točke) (v nadaljevanju: doseženi popust). „Doseženi popust“ se dodeli po koncu dražbe, na kateri je uporabnik porabil točke. Če ta uporabnik blago kupi neposredno v trgovini Madbid, se cena blaga (v nadaljevanju: cena v trgovini Madbid) zmanjša za znesek „doseženega popusta“. Ta nakup bomo v nadaljevanju imenovali nakup prek opcije „doseženi popust“. „Doseženi popust“ se zbira od vseh dražb, na katerih je uporabnik porabil točke za draženje. „Doseženi popust“, ki nastane s konkretno točko, poteče 365 dni po tem, ko je bila ta točka porabljena na dražbi. Vrednost točk, ki jih je uspešni dražitelj porabil za draženje na dražbi, na kateri je uspel, ne ustvari „doseženega popusta“.
22.      Opciji „kupite zdaj“ in „doseženi popust“ zagotavljata, da uporabnik, ki točke porabi za draženje, pri tem ne more izgubiti denarja. Kot je navedeno v točki 20 zgoraj, se začetna cena „kupite zdaj“ namreč zmanjša za vrednost teh točk, če ta uporabnik med dražbo pritisne na gumb „kupite zdaj“. Podobno – kot je navedeno v točki 21 zgoraj – če opravi nakup neposredno v trgovini Madbid, se mu dodeli „doseženi popust“, ki je enak vrednosti teh točk.
23.      Her Majesty’s Revenue and Customs (davčna in carinska uprava, Združeno kraljestvo, v nadaljevanju: HMRC), ki je javni organ v Združenem kraljestvu, pristojen za pobiranje DDV in upravljanje z njim, je z odločbo z dne 9. decembra 2013 ugotovila, da je znesek, ki ga uporabniki družbi Madbid plačajo za izdajo točk, plačilo za opravljeno storitev, in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid, ter da je kraj opravljanja te storitve tam, kjer ima družba Madbid sedež, torej v Združenem kraljestvu (v nadaljevanju: odločba HMRC).
24.      Finanzamt Hannover-Nord (davčni urad Hannover-Nord, Nemčija, v nadaljevanju: nemški davčni organ) je z odločbo z dne 9. julija 2014 ugotovil zlasti, da (i) izdaja točk s strani družbe Madbid ni transakcija, ki je predmet DDV; (ii) če družba Madbid blago dobavlja potrošnikom v Nemčiji, je to dobava blaga za namene DDV; (iii) plačilo za to dobavo blaga vključuje tako ceno, ki jo uporabnik plača za blago (in sicer zmagovalno ceno na dražbi, ceno „kupite zdaj“ ali ceno v trgovini Madbid, zmanjšano za „doseženi popust“), kot tudi vrednost točk, ki jih je ta uporabnik porabil za nakup tega blaga (in sicer točke, porabljene za draženje in uspeh na dražbi ali za ustvarjanje popusta pri ceni „kupite zdaj“ ali „doseženega popusta“); in (iv) da je družba Madbid v Nemčiji zavezana za plačilo DDV na to dobavo blaga.
25.      Družba Madbid je zoper odločbo HMRC vložila tožbo pri First-Tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore), Združeno kraljestvo).
26.      First-tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore)) je 10. maja 2016 izdalo vmesno odločbo, v kateri je ugotovilo dejstva in odločilo, da Sodišču predloži predlog za sprejetje predhodne odločbe. Glede na navedbe First-tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore)) se točke kupijo za ločen namen, to je sodelovanje na dražbah družbe Madbid, naknadni nakup blaga, če in ko do njega pride, pa je nadaljnja in ločena transakcija. First-tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore)) je zaradi zapletenosti zadeve, na katero kažejo različne razlage Direktive 2006/112 s strani HMRC in nemškega davčnega organa, Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:
„1.      Ali je ob pravilni razlagi členov 2(1), 24, 62, 63, 65 in 73 [Direktive 2006/112] in v okoliščinah, kot so te iz postopka v glavni stvari,
(a)      to, da družba Madbid uporabnikom izda točke v zameno za plačilo v denarju:
(i)      ‚predhodna transakcija‘ zunaj področja uporabe člena 2(1), kakršno je Sodišče opredelilo [v sodbi z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780)] v točkah od 23 do 42, ali
(ii)      opravljanje storitev s strani družbe Madbid v smislu člena 2(1)(c), in sicer odobritev pravice do sodelovanja na spletnih dražbah;
(b)      če odobritev pravice do sodelovanja na spletnih dražbah pomeni opravljanje storitev s strani družbe Madbid, to opravljanje ‚za plačilo‘ v smislu člena 2(1)(c), in sicer za plačilo za opravljanje (torej znesek, ki ga družba Madbid prejme od uporabnika v zameno za točke);
(c)      odgovor na točko (b) drugačen, če je plačilo za točke tudi uporabnikovo upravičenje do nakupa blaga za isto vrednost, če na dražbi ne uspe;
(d)      če družba Madbid ne opravi storitve za plačilo, ko svojim uporabnikom izda točke v zameno za plačilo v denarju, to opravljanje take storitve v katerem koli drugem trenutku;
in katera načela bi bilo treba uporabiti pri odgovoru na ta vprašanja?
2.      Kaj je ob pravilni razlagi členov 2(1), 14, 62, 63, 65, 73 in 79(b) [Direktive 2006/112] v okoliščinah, kot so te iz postopka v glavni stvari, plačilo, ki ga družba Madbid prejme v zameno za dobave blaga uporabnikom, za namene členov 2(1)(a) in 73? Zlasti in ob upoštevanju odgovora na prvo vprašanje:
(a)      ali je znesek, ki ga uporabnik plača družbi Madbid za točke, ‚[predplačilo]‘ dobave blaga s področja uporabe člena 65, tako da se DDV ‚obračuna‘ ob prejemu tega plačila in tako da je plačilo, ki ga družba Madbid prejme od uporabnika, plačilo za dobavo blaga;
(b)      ali je, če uporabnik kupi blago prek opcij ‚kupite zdaj‘ ali ‚doseženi popust‘, vrednost točk, ki se porabi za draženje na dražbi in [ki] ob neuspešni ponudbi privede do ustvarjanja ‚doseženega popusta‘ ali znižanja cene ‚kupite zdaj‘:
(i)      ‚popust na ceno‘ v smislu člena 79(b), tako da je plačilo za dobavo blaga s strani družbe Madbid znesek, ki ji ga uporabnik dejansko plača ob nakupu blaga, in nič več kot to; ali
(ii)      del plačila za dobavo blaga, tako da plačilo za dobavo blaga s strani družbe Madbid obsega tako znesek, ki ji ga uporabnik plača ob nakupu blaga, kot tudi znesek, ki ga uporabnik plača za točke, porabljene ob neuspešnem draženju na dražbah;
(c)      ali je, če uporabnik izkoristi pravico do nakupa blaga, potem ko je uspel na spletni dražbi, plačilo za dobavo tega blaga navedena zmagovalna cena na dražbi (zvišana za nadomestila za dostavo in obdelavo), in nič več kot to, ali pa je del plačila za dobavo tega blaga s strani družbe Madbid uporabniku tudi vrednost točk, ki jih je uspešni dražitelj uporabil za draženje na tej dražbi;
in katera načela bi bilo treba uporabiti pri odgovoru na ta vprašanja?
3.      Če dve državi članici različno obravnavata transakcijo za namene DDV, v kolikšni meri bi morala sodišča ene od teh držav članic pri razlagi upoštevnih določb prava Unije in nacionalnega prava upoštevati zaželenost izogibanja:
(a)      dvojni obdavčitvi transakcije in/ali
(b)      neobdavčitvi transakcije;
in kakšen pomen ima za to vprašanje načelo davčne nevtralnosti?“
27.      Pisna stališča so predložile družba Madbid, vlada Združenega kraljestva in Evropska komisija. Te stranke so na obravnavi 13. decembra 2017 tudi ustno predstavile stališča.
III. Analiza
A.      Prvo vprašanje za predhodno odločanje
28.      Predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali izdaja točk uporabnikom s strani družbe Madbid v zameno za plačilo v denarju pomeni „storitve, [opravljene] za plačilo“, v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112 ali jo je treba šteti za „predhodno transakcijo“, ki ne spada na področje uporabe člena 2(1) te direktive, kakršna je opredeljena v točki 24 sodbe z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780).
29.      Na kratko bom povzel sodbo Sodišča v zadevi Macdonald Resorts. Sodišče je moralo odločati o nakupu tako imenovanih „točkovnih upravičenj“ od družbe, ki trži pravice časovnega zakupa nastanitve v turističnih naseljih. „Točkovna upravičenja“ so strankam dajala pravico do vsakoletnega dobropisa točk, ki jih je bilo mogoče pretvoriti v pravico do začasne uporabe počitniškega objekta ali nastanitve v hotelu. Sodišče je ugotovilo, da nakup „točkovnih upravičenj“ za stranke ni cilj sam po sebi. Njihov končni namen pri nakupu „točkovnih upravičenj“ je bil začasna uporaba počitniškega objekta ali nastanitev v hotelu. Zato je bilo nakup „točkovnih upravičenj“ treba obravnavati kot „predhodn[o] faz[o], ki se oprav[i] zato, da se lahko uveljavlja pravica do začasne uporabe počitniškega objekta [ali] do nastanitve v hotelu“.(8) Nakup „točkovnih upravičenj“ kot tak torej ni bil transakcija, ki je predmet DDV v smislu člena 2(1) Šeste direktive(9). Predmet DDV v smislu te določbe je bila le podelitev pravice za začasno uporabo počitniškega objekta ali nastanitev v hotelu.(10)
30.      V obravnavani zadevi lahko uporabniki od družbe Madbid točke kupijo v zameno za plačilo v denarju. Točk ni mogoče uporabiti za nakup blaga neposredno v trgovini Madbid. Uporabiti jih je mogoče le za draženje na dražbah družbe Madbid. Potrebne so za podajanje ponudb pri draženju.
31.      Kot je navedeno v točkah 5 in 6 zgoraj, je izdajo točk mogoče šteti ali za opravljanje storitev (in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid)(11) ali za predhodno transakcijo, ki ni predmet DDV, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts (saj bi bilo mogoče trditi, da nakup točk sam po sebi ni cilj za uporabnike in da je njihov končni namen pri nakupu točk pridobitev blaga).
32.      V prvonavedenem primeru bi bila družba Madbid zavezana za plačilo DDV na izdajo točk v državi članici, v kateri ima sedež,(12) in sicer v Združenem kraljestvu. To je bilo stališče HMRC.(13) V zadnjenavedenem primeru bi bila družba Madbid zavezana za plačilo DDV na naknadno dobavo blaga v državi članici, v kateri se konča prevoz blaga stranki(14) (v Nemčiji, če je blago dostavljeno stranki v Nemčiji). To je bilo stališče nemškega davčnega organa.(15)
33.      Družba Madbid trdi, da je izdaja točk predhodna transakcija, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts.
34.      Združeno kraljestvo in Komisija trdita, da je izdaja točk opravljanje storitev, in ne predhodna transakcija.
35.      Najprej bom preučil, ali je treba izdajo točk šteti za opravljanje storitev, ki – če se izvede za plačilo – pomeni transakcijo, ki je predmet DDV v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, ali gre za predhodno transakcijo, ki ne spada na področje uporabe člena 2(1) te direktive, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts. Ker je izdaja točk po mojem mnenju opravljanje storitev, bom nato presodil, ali se opravi za plačilo. Pri preučitvi teh dveh vidikov prvega vprašanja za predhodno odločanje bom upošteval dejstvo, da lahko uporabniki blago od družbe Madbid pridobijo bodisi tako, da uspejo na dražbi in kupijo izdraženo blago, bodisi prek opcij „kupite zdaj“ in „doseženi popust“.
1.      Ali je treba izdajo točk šteti za predhodno transakcijo, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts, ali za opravljanje storitev?
a)      Izdaje točk ni mogoče šteti za predhodno transakcijo
36.      Res je, da sodelovanje na dražbah družbe Madbid verjetno samo po sebi ni cilj uporabnikov(16) in da je končni cilj uporabnikov pri nakupu točk posledično nakup blaga.
37.      Vendar izdaje točk po mojem mnenju ni mogoče šteti za predhodno transakcijo, ki se opravi za dobavo blaga, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts.
38.      Prvič, čeprav se vsaki točki v računalniških sistemih družbe Madbid pripiše konkretna denarna vrednost, točk namreč ni mogoče uporabljati kot valuto za neposredne nakupe blaga v trgovini Madbid. Predstavnik družbe Madbid je na obravnavi pojasnil, da se neposredni nakupi plačajo s kreditno ali debetno kartico.
39.      Drugič, opravi se ločena storitev, in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid. Sodelovanje na dražbah družbe Madbid uporabnikom omogoča, da blago kupijo po nižji ceni od tržne, saj je zmagovalna cena običajno nižja od tržne vrednosti dražbenega blaga. Nasprotno, ko uporabniki kupujejo neposredno v trgovini Madbid, se jim zaračuna tržna cena blaga. V skladu s predlogom za sprejetje predhodne odločbe je „odločitev uporabnika […], da bo pridobil točke, ne pa se neposredno napotil do trgovine Madbid, odločitev za pridobitev priložnosti za nakup ponujanega blaga za nižjo – pogosto mnogo nižjo – ceno kot je tista iz trgovine. […] Uporabniki, ki dražijo na dražbi, pridobijo možnost, da ob uspehu na dražbi prejmejo popust, ki navadnim kupcem ne pripada.“(17)
40.      Tretjič, uspešnemu dražitelju ni treba kupiti dražbenega blaga. Če uspešni dražitelj zmagovalne cene ne plača v določenem obdobju, ni več upravičen do nakupa blaga po zmagovalni ceni. Zato ni nujno, da izdaja točk privede do dobave dražbenega blaga.
41.      Četrtič, če uspešni dražitelj kupi dražbeno blago, se vrednost točk, ki so bile porabljene za draženje, ne poračuna z zmagovalno ceno. Vrednost teh točk je potrošena. Povedano drugače, točk, ki se porabijo za draženje, ni mogoče uporabiti za nakup dražbenega blaga.
42.      Petič, kadar uspešni dražitelj kupi dražbeno blago in nato prekliče naročilo, se povrne le znesek zmagovalne cene. Vrednost točk, porabljenih za draženje, se ne povrne.
43.      Šestič, položaj v zadevi Macdonald Resorts se razlikuje od položaja v obravnavani zadevi.
44.      V zadevi Macdonald Resorts zadevna storitev, ki je obsegala nastanitev v hotelu ali pravico do začasne uporabe počitniškega objekta, namreč ni bila „popolnoma opravljena“, dokler se „točkovna upravičenja“ niso pretvorila v „konkretne storitve“ (pravica do prebivanja v posameznem hotelu ali uporabe posameznega počitniškega objekta v določenem obdobju). Razlog za to je, da stranke ob nakupu „točkovnih upravičenj“ niso vedele, katere nastanitvene zmogljivosti bodo na voljo med letom, ali poznale točkovne vrednosti te nastanitve. Ko so stranke kupile „točkovna upravičenja“, storitve niso bile opredeljene.(18)
45.      Nasprotno v obravnavani zadevi uporabniki ob nakupu točk vedo, katere storitve bodo opravljene, in sicer pravica do sodelovanja na dražbah družbe Madbid. Kot je trdila Komisija, je ta storitev opredeljena in se opravi nemudoma (saj lahko uporabniki dražijo na dražbah družbe Madbid takoj po nakupu točk).
46.      Nakupa točk zato ni mogoče šteti za predhodno transakcijo, ki se opravi za dobavo blaga.
b)      Predhodna transakcija ne obstaja, če se točke, ki se porabijo za draženje, uporabijo za nakup blaga prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“
47.      Kot je pojasnjeno v točkah od 20 do 22 zgoraj, se vrednost točk, porabljenih za podajanje ponudb, ne potroši, kadar uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe.(19)
48.      Uporabnik lahko namreč med dražbo kupi blago od družbe Madbid s pritiskom na gumb „kupite zdaj“. V tem primeru se vrednost točk, ki jih je ta uporabnik porabil za draženje na tej dražbi, odšteje od začetne cene „kupite zdaj“.
49.      Uporabnik lahko blago od družbe Madbid kupi tudi prek opcije „doseženi popust“. V tem primeru se „doseženi popust“, katerega znesek je enak vrednosti točk, ki jih je ta uporabnik porabil za draženje na dražbah družbe Madbid, odšteje od cene blaga v trgovini Madbid.
50.      Dejstvo, da je točke, porabljene za draženje, mogoče uporabiti za nakup blaga neposredno iz spletne trgovine družbe Madbid, po mnenju te družbe kaže, da je izdaja točk predhodna transakcija, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts.
51.      Vendar menim, da ta argument ne omaja mojega sklepa iz točke 46 zgoraj.
52.      Prvič, od cene blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, je namreč mogoče odšteti le vrednost točk, ki se porabijo za draženje. Točk, ki se ne porabijo za draženje, ni mogoče odšteti od cene tega blaga.
53.      Drugič, uporabniku, ki se mu dodeli popust pri začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, je bila zagotovljena storitev. Ta uporabnik je sodeloval na dražbi, s čimer je pridobil možnost za nakup dražbenega blaga po nižji ceni od njegove tržne vrednosti. Ni upoštevno, da se je ta uporabnik odrekel tej možnosti (s pritiskom na gumb „kupite zdaj“) ali da ni imel sreče in na dražbi ni uspel, tako da mora za blago plačati polno tržno ceno.(20) To nikakor ne spremeni dejstva, da mu je bila zagotovljena ločena storitev. Ta uporabnik bi se lahko namreč odločil, da blago kupi neposredno v trgovini Madbid, ne da bi prej sodeloval na dražbi.(21) Plačal bi isto ceno, torej polno maloprodajno ceno blaga.
54.      V zvezi s tem je treba zavrniti trditev družbe Madbid, da je položaj v obravnavani zadevi podoben položaju iz zadeve Société thermale d'Eugénie-les-Bains. Sodišče je v sodbi Société thermale d'Eugénie-les-Bains menilo, da ara, ki jo stranka plača pri rezervaciji hotelske sobe in ki se odšteje od polne cene za sobo, če stranka rezervirano sobo vzame, ne pomeni nadomestila za samostojno in individualno storitev.(22) Po mnenju družbe Madbid iz tega izhaja, da točke, porabljene za draženje, katerih vrednost se odšteje od cene blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, ne pomenijo plačila za opravljanje kakršne koli storitve. Vendar pa je bila po mojem mnenju uporabniku zagotovljena ločena storitev, in sicer dovoljenje za sodelovanje na dražbi. Položaj v obravnavani zadevi se razlikuje od položaja v zadevi Société thermale d'Eugénie-les-Bains.
55.      Tretjič, vrednost točk, porabljenih za draženje, je včasih izgubljena, ker kupci ne opravijo neposrednih nakupov, od katerih je mogoče odšteti vrednost teh točk.(23)
56.      Četrtič, kadar uporabnik blago kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“ in nato prekliče naročilo, se povrne le začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v trgovini Madbid. Ne povrne se vrednost točk, porabljenih za draženje.
57.      Izdaje točk zato ni mogoče šteti za predhodno transakcijo, ki se opravi za dobavo blaga. Šteti jo je treba za opravljanje storitev, in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid.
58.      Naj zaradi celovitosti poudarim, da je treba več formalno ločenih storitev v skladu s sodno prakso obravnavati kot enotno transakcijo, kadar so tako tesno povezane, da dejansko sestavljajo eno samo nedeljivo gospodarsko storitev, katere delitev bi bila umetna, ali kadar je treba eno ali več storitev šteti za glavno storitev in drugo ali druge storitve za eno ali več pomožnih storitev, ki se z davčnega vidika obravnavajo enako kot glavna storitev.(24) Vse stranke se strinjajo, da se ta sodna praksa v tem primeru ne uporablja. Menim, prvič, da izdaje točk in dobave blaga ni mogoče šteti za eno samo nedeljivo storitev, saj lahko stranke blago kupijo neposredno v trgovini Madbid, ne da bi sodelovale na dražbah. Drugič, po mojem mnenju izdaje točk ni mogoče šteti za pomožno v primerjavi z dobavo blaga, saj je namen opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“ zagotoviti, da uporabniki s sodelovanjem na dražbah ne morejo izgubiti denarja. Namen teh opcij je torej spodbuditi uporabnike, da sodelujejo na dražbah. Prav tako za pomožno storitev v primerjavi z izdajo točk ni mogoče šteti dobave blaga, saj uporabniki le redko ne uporabijo točk ali kupijo blaga prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“. Navedena sodna praksa se zato ne uporablja.
2.      Ali se točke izdajo za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112?
59.      V skladu s členom 2(1)(c) Direktive 2006/112 mora biti storitev, da bi spadala na področje uporabe te direktive, opravljena za plačilo.
60.      V skladu z ustaljeno sodno prakso je storitev opravljena „za plačilo“ v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, samo če med izvajalcem in prejemnikom storitve obstaja pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne dajatve, pri čemer plačilo, ki ga prejme izvajalec storitev, pomeni dejansko protivrednost storitve, opravljene za prejemnika. Sodišče je razsodilo, da to velja, če obstaja neposredna zveza med opravljeno storitvijo in prejetim plačilom, pri čemer zneski pomenijo ustrezno nadomestilo za individualno storitev, opravljeno v okviru takega pravnega razmerja.(25)
61.      Družba Madbid trdi, da če bi se izdaja točk štela za opravljanje storitev, se te ne bi opravile za plačilo.
62.      Vlada Združenega kraljestva in Komisija trdita, da se izdaja točk opravi za plačilo, pri čemer je to plačilo znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk.
63.      Po mojem mnenju se točke izdajo za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112. To plačilo je znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk.(26)
64.      Prvič, med družbo Madbid in uporabniki obstaja pravno razmerje. Iz predložitvene odločbe izhaja, da se morajo osebe, ko se spletno registrirajo kot uporabniki, strinjati s pogodbenimi pogoji družbe Madbid. Pravna razmerja med družbo Madbid in uporabniki so naknadni nakupi točk.
65.      Drugič, obstaja neposredna povezava med odobritvijo pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid in zneskom, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk. Točke se namreč porabijo za podajanje ponudb na dražbah družbe Madbid.
66.      Poleg tega, če uporabnik uspe na dražbi, povezava med dobavo dražbenega blaga in ceno, ki se plača za izdajo točk, ne obstaja. Tako je, ker je vrednost točk, ki se porabijo za draženje na tej dražbi, potrošena. Ne odšteje se od zmagovalne cene. Poleg tega ni treba, da pride do dobave blaga, saj uspešnemu dražitelju ni treba kupiti izdraženega blaga.
67.      Dalje, kot trdi vlada Združenega kraljestva, kadar uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe, je povezava med dobavo blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, in ceno, ki se plača za izdajo točk, posredna. Res je, da se vrednost točk, porabljenih za draženje, odšteje od začetne cene „kupite zdaj“ oziroma cene v trgovini Madbid. Toda od cene blaga je mogoče odšteti le vrednost točk, ki se porabijo za draženje. Poleg tega včasih morda ne pride do dobave blaga, če uporabnik ne opravi nakupov, od katerih je mogoče odšteti ceno točk, ki se porabijo za draženje.
68.      Ugotavljam, da se točke izdajo za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112. To plačilo je znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk.
3.      Ni drugih storitev, opravljenih za plačilo
69.      Naj zaradi celovitosti pojasnim, da družba Madbid razen izdaje točk ne opravlja storitev za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112. Storitev se ne opravi, kadar uporabnik poda ponudbo na dražbi (saj uporabniku draženje omogočajo izdane točke) oziroma kadar potečejo točke ali „doseženi popust“, ki nastane s temi točkami (družba Madbid v tej fazi ne zagotavlja nobene dodatne storitve).
70.      Odgovor na prvo vprašanje za predhodno odločanje se mora zato glasiti, da v okoliščinah, kot so v postopku v glavni stvari, ko družba upravlja spletno mesto za dražbe za en peni in blago tudi neposredno prodaja v spletni trgovini, izdaje točk, kot so v postopku v glavni stvari – ki uporabnikom omogočajo draženje na dražbah te družbe, vendar jih ni mogoče neposredno zamenjati za blago – registriranim uporabnikom s strani te družbe ni mogoče šteti za predhodno transakcijo, kakršna je opredeljena v zadevi Macdonald Resorts, ki kot taka ne bi spadala na področje uporabe člena 2(1) Direktive 2006/112. Šteti jo je treba za storitev, opravljeno za plačilo, v smislu točke (c) te določbe, pri čemer je plačilo znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk. Izdajo točk v zameno za ta znesek je prav tako treba šteti za storitev, opravljeno za plačilo, v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, če uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe in nato blago kupi od družbe, v tem primeru pa se vrednost točk, porabljenih za podajanje ponudb, poračuna s ceno tega blaga.
B.      Drugo vprašanje za predhodno odločanje
71.      Predložitveno sodišče z drugim vprašanjem v bistvu sprašuje, kaj je treba šteti za plačilo za dobavo blaga s strani družbe Madbid v smislu člena 2(1)(a) Direktive 2006/112.
72.      Prvič, predložitveno sodišče sprašuje, ali je treba znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk, šteti za predplačilo v smislu člena 65 te direktive, tako da je del plačila za dobavo blaga. Drugič, predložitveno sodišče sprašuje, ali kadar uporabnik ne uspe na dražbi in se vrednost točk, porabljenih za podajanje ponudb, poračuna s ceno blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, vrednost teh točk pomeni popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112 ali je del plačila za to dobavo blaga. Tretjič, predložitveno sodišče sprašuje, ali kadar uporabnik uspe na dražbi in kupi izdraženo blago, plačilo za dobavo blaga vključuje le zmagovalno ceno, zvišano za nadomestilo za dostavo in obdelavo, ali vključuje tudi vrednost točk, porabljenih za draženje na tej dražbi.
73.      Preučil bom, prvič, ali je znesek, plačan za izdajo točk, predplačilo v smislu člena 65 Direktive 2006/112, drugič, kaj je plačilo za dobavo blaga, pridobljenega na dražbi, in tretjič, kaj je plačilo za dobavo blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“.
1.      Znesek, plačan za izdajo točk, ni predplačilo v smislu člena 65 Direktive 2006/112
74.      V skladu s členom 63 Direktive 2006/112 se DDV obračuna, ko je blago dobavljeno ali so storitve opravljene.
75.      Vendar člen 65 te direktive določa, da če je plačilo izvršeno pred opravljeno dobavo blaga ali preden so storitve opravljene, nastane obveznost obračuna DDV v trenutku prejema plačila in od prejetega zneska.
76.      V skladu s sodno prakso morajo biti za nastanek obveznosti obračuna DDV v takem primeru vse upoštevne informacije, ki se nanašajo na obdavčljivi dogodek, in sicer prihodnje dobave ali prihodnje storitve, že znane in zlasti morajo biti blago in storitve zato jasno opredeljeni.(27)
77.      Družba Madbid in vlada Združenega kraljestva se strinjata, da znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk, ni predplačilo v smislu člena 65 Direktive 2006/112. Komisija se o tem vprašanju ne izreče.
78.      Zneska, plačanega za izdajo točk, po mojem mnenju ni mogoče šteti za plačilo, izvršeno pred opravljeno dobavo blaga, v smislu člena 65 Direktive 2006/112.
79.      Kot je pojasnjeno v točkah od 63 do 68 zgoraj, je znesek, plačan za izdajo točk, namreč plačilo za opravljeno storitev (in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid), in ne za dobavo blaga po dražbi (če je do te prišlo). To sta ločeni transakciji. Zneska, ki se plača kot plačilo ene transakcije, ni mogoče šteti za predplačilo za plačilo druge transakcije.
80.      Kot trdi družba Madbid, uporabniki ob nakupu točk nikakor ne vedo, katero blago bodo kupili od družbe Madbid.(28) To blago ni jasno opredeljeno, kot se zahteva v sodni praksi iz točke 76 zgoraj.
81.      Zneska, plačanega za izdajo točk, zato ni mogoče šteti za predplačilo, izvršeno pred opravljeno dobavo blaga, v smislu člena 65 Direktive 2006/112.
2.      Kaj je plačilo za dobavo blaga, pridobljenega na dražbi?
82.      V skladu s členom 73 Direktive 2006/112 davčna osnova zajema vse, kar predstavlja plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec za dobave blaga ali opravljanje storitev.
83.      V skladu z ustaljeno sodno prakso to plačilo pomeni subjektivno vrednost, to je dejansko prejeto vrednost v vsakem posameznem primeru, in ne vrednosti, ocenjene po objektivnih merilih.(29)
84.      Družba Madbid trdi, da plačilo za dobavo blaga, pridobljenega na dražbi, ne vključuje le zmagovalne cene na dražbi, zvišane za nadomestilo za dostavo in obdelavo, temveč tudi vrednost točk, porabljenih za draženje na tej dražbi.
85.      Vlada Združenega kraljestva in Komisija trdita, da je plačilo za dobavo blaga, pridobljenega na dražbi, le zmagovalna cena na dražbi, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo.
86.      Po mojem mnenju je plačilo za dobavo blaga, pridobljenega na dražbi, le zmagovalna cena na dražbi, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo. Znesek, ki se plača za izdajo točk, porabljenih za draženje na tej dražbi, ni plačilo za dobavo tega blaga, ker – kot je pojasnjeno v točkah od 63 do 68 zgoraj – gre za plačilo za odobritev pravice do sodelovanja na tej dražbi, ki je ločena transakcija.
3.      Kaj je plačilo za dobavo blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“?
87.      Predložitveno sodišče sprašuje, ali je v primeru, ko uporabnik blago kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, plačilo za dobavo blaga začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v spletni trgovini družbe Madbid ali pa začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v spletni trgovini družbe Madbid, znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje.
88.      Družba Madbid trdi, da kadar se blago kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, plačilo za to dobavo blaga vključuje vrednost točk, porabljenih za draženje.
89.      Vlada Združenega kraljestva in Komisija trdita, da je plačilo za to dobavo blaga začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v trgovini Madbid, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo ter znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje.
a)      Vrednost točk, porabljenih za draženje, ni del plačila za dobavo blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“
90.      Menim, da kadar se blago kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, je plačilo za to dobavo blaga začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v trgovini Madbid, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo ter znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje.(30)
91.      Tako je, ker je – kot je pojasnjeno v točkah od 63 do 68 zgoraj – znesek, plačan za izdajo točk, ki se porabijo za draženje, plačilo za storitev, in sicer odobritev pravice do sodelovanja na dražbah družbe Madbid. Ta znesek zato ne more biti del plačila za naknadno dobavo blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, ki je ločena transakcija.
92.      Zato je treba vrednost točk, porabljenih za draženje, ki se poračuna z začetno ceno „kupite zdaj“ oziroma ceno v trgovini Madbid, šteti za popust na ceno blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112. Vrednost teh točk kot taka ni del davčne osnove za dobavo tega blaga.
93.      Dalje, če bi se točke štele za kupone, ki jih je po tem, ko se porabijo za draženje, mogoče uporabiti za pridobitev popusta pri ceni blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“,(31) bi bilo to v skladu z ugotovitvijo Sodišča v zadevi Elida Gibbs, da je davčna osnova prodajna cena blaga, znižana za vrednost kupona,(32) v obravnavani zadevi torej začetna cena „kupite zdaj“ za blago oziroma njegova cena v trgovini Madbid (zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo), znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje.
b)      Položaj, v katerem je vrednost točk, porabljenih za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid
94.      Vendar kadar je vrednost točk, porabljenih za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, popust zajema 100 % cene blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“. V takem položaju se lahko vprašamo, ali je vrednost točk, porabljenih za draženje, popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112.
95.      V zvezi s tem se je treba opreti na sodbo z dne 27. aprila 1999, Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203). V tej zadevi je naftna družba strankam ponudila kupone za vsakih 12 litrov kupljenega goriva. Te kupone je bilo mogoče unovčiti za blago, ki se je izbralo iz kataloga (v nadaljevanju: unovčeno blago). Cena goriva je bila enaka ne glede na to, ali je stranka sprejela kupone ali ne. Kot je že bilo navedeno, je Sodišče ugotovilo, da stranke niso dobile popusta na ceno unovčenega blaga, ker izraza „popust na ceno“ iz člena 11A(3)(b) Šeste direktive,(33) ki je postal člen 79(b) Direktive 2006/112, ni mogoče uporabiti za znižanja, ki zajemajo 100 % cene.(34) Unovčeno blago je bilo tako odtujeno brezplačno. V skladu s členom 5(6) Šeste direktive, ki je postal člen 16 Direktive 2006/112,(35) je treba brezplačno odtujitev blaga šteti za dobavo blaga, opravljeno za plačilo, kadar je DDV od tega blaga v celoti ali deloma odbiten.(36)
96.      Družba Madbid v pisnih stališčih trdi, da iz sodbe Kuwait Petroleum izhaja, da vrednosti točk, porabljenih za draženje, ni mogoče šteti za popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112.
97.      Ko je bila vlada Združenega kraljestva na obravnavi vprašana o tem, je navedla, da kadar je vrednost točk, porabljenih za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, plačilo za dobavo blaga, kupljenega prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, ni enako nič. V tem položaju naj bi bilo namreč treba plačati nadomestilo za dostavo in obdelavo, ki je del plačila za to dobavo blaga. Teh stroškov naj ne bi bilo mogoče zmanjšati za znesek točk, ki se porabijo za draženje.
98.      Po mnenju Komisije iz sodbe Kuwait Petroleum izhaja, da kadar je vrednost točk, ki se porabijo za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, se blago brezplačno odtuji v smislu člena 16 Direktive 2006/112. V tem položaju naj bi bila davčna osnova v skladu s členom 74 te direktive torej nakupna cena, ki se plača družbi Madbid. Vendar je Komisija poudarila, da družba Madbid blaga običajno ne odtuji brezplačno, tako da bi bila sodba Kuwait Petroleum težko upoštevna v tej zadevi.
99.      Po mojem mnenju v nasprotju s trditvami družbe Madbid iz sodbe Kuwait Petroleum ne izhaja, da vrednost točk, porabljenih za draženje, ni popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112. V navedeni zadevi je popust namreč zajemal celotno ceno katerega koli unovčljivega blaga, medtem ko je vrednost točk, porabljenih za draženje, ki se poračuna z začetno ceno „kupite zdaj“ oziroma ceno v trgovini Madbid, v obravnavani zadevi običajno nižja od te cene.(37) Zato se del cene blaga v obravnavani zadevi običajno plača z enim od dovoljenih plačilnih sredstev, kot je kreditna ali debetna kartica.
100. Dalje, menim, da kadar je vrednost točk, ki se porabijo za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, dobava blaga, ki se kupi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, ni brezplačna odtujitev v smislu člena 16 Direktive 2006/112.
101. Res je, da sta v zadevi Kuwait Petroleum obstajali dve ločeni transakciji (in sicer dobava goriva in dobava unovčenega blaga) ter da je bila cena goriva enaka ne glede na to, ali je stranka sprejela kupone ali ne. V obravnavani zadevi podobno obstajata dve transakciji, znesek, ki se plača za točke, pa je enak ne glede na to, ali jih uporabnik porabi za draženje ali tega ne stori v 180 dneh,(38) in ne glede na to, ali uporabnik vrednost točk, porabljenih za draženje, odšteje od začetne cene „kupite zdaj“ oziroma cene v trgovini Madbid ali tega ne stori v 365 dneh.(39)
102. Vendar naj poudarim, da je Sodišče v zadevi Kuwait Petroleum predložitvenemu sodišču naložilo, naj preveri, ali je del cene, plačane za gorivo, ne glede na to, ali ga je bilo mogoče opredeliti ali ne, plačilo za unovčeno blago. Sodišče je kljub temu ugotovilo, da je dobava unovčenega blaga brezplačna odtujitev, saj je dejstvo, da je bila cena goriva enaka ne glede na to, ali je stranka sprejela kupone ali ne, močno kazalo na to, da je dobava unovčenega blaga brezplačna odtujitev.(40) Nasprotno, v obravnavani zadevi je ceno blaga, kupljenega od družbe Madbid, mogoče jasno opredeliti. Kadar uporabnik blago kupi prek opcije „kupite zdaj“, se temu uporabniku izpišeta začetna cena „kupite zdaj“ in nova cena (torej začetna cena „kupite zdaj“, znižana za vrednost točk, ki jih je ta uporabnik porabil za draženje na zadevni dražbi).(41) Podobno se cena blaga v trgovini Madbid nujno izpiše v tej trgovini, saj lahko to blago kupijo stranke, ki niso kupile točk in ki jim torej ni bil dodeljen „doseženi popust“, ki bi ga bilo mogoče poračunati s to ceno. V obravnavani zadevi se blago, kupljeno prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, zato dobavi v zameno za plačilo opredeljivega zneska. Poleg tega je plačilo tega zneska ločeno od plačila za izdajo točk. Prvonavedeno plačilo je namreč nujno opravljeno po drugonavedenem plačilu, saj uporabnik ob nakupu točk ne ve, katero blago bo pridobil od družbe Madbid in po kakšni ceni. Kadar je vrednost točk, ki se porabijo za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v trgovini Madbid, se blago, kupljeno prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, zato ne odtuji brezplačno v smislu člena 16 Direktive 2006/112.
103. Vsekakor ugotavljam, da – kot je trdil predstavnik vlade Združenega kraljestva – morajo uporabniki plačati nadomestilo za dostavo in obdelavo, tudi če je vrednost točk, porabljenih za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v spletni trgovini Madbid. Predložitveno sodišče mora preveriti, ali je treba prodajo blaga in njegovo dostavo s strani družbe Madbid šteti za ločeni transakciji. Vendar ugotavljam, da je vlada Združenega kraljestva na obravnavi navedla – ne da bi ji oporekala družba Madbid ali Komisija – da družba Madbid, kadar koli zagotavlja blago in ga dostavlja uporabnikom, opravi eno dobavo blaga. Če je tako, bi se nadomestilo za dostavo in obdelavo štelo za del plačila za dobavo blaga. Ta dobava ne bi bila brezplačna odtujitev v smislu člena 16 Direktive 2006/112.
104. Zato, tudi če je vrednost točk, porabljenih za draženje, enaka začetni ceni „kupite zdaj“ oziroma ceni v spletni trgovini Madbid, je treba vrednost teh točk po mojem mnenju šteti za popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112. Kot je navedeno v točkah 92 in 93 zgoraj, je davčna osnova, ki jo je treba uporabiti za družbo Madbid, prodajna cena blaga (začetna cena „kupite zdaj“ oziroma cena v trgovini Madbid), zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo ter znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje.
105. Odgovor na drugo vprašanje se mora torej glasiti, da zneska, plačanega za izdajo točk, kot so v postopku v glavni stvari, ni mogoče šteti za predplačilo, izvršeno pred opravljeno dobavo blaga, v smislu člena 65 Direktive 2006/112. Če uporabnik uspe na dražbi, plačilo za dobavo izdraženega blaga zajema le zmagovalno ceno na dražbi, zvišano za nadomestilo za dostavo in obdelavo. Vrednost točk, porabljenih za draženje na tej dražbi, ni del plačila za dobavo izdraženega blaga. Če uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe in nato blago kupi od družbe, pri čemer se vrednost točk, porabljenih za draženje, poračuna s ceno tega blaga, je plačilo za dobavo tega blaga ta cena, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo ter znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje. V tem primeru je treba vrednost točk, porabljenih za draženje, šteti za popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112.
C.      Tretje vprašanje za predhodno odločanje
106. Predložitveno sodišče s tretjim vprašanjem sprašuje za primer, če dve državi članici različno obravnavata transakcijo za namene DDV, v kolikšni meri bi morala sodišča ene od teh držav članic upoštevati zaželenost izogibanja dvojni obdavčitvi transakcije in nasprotno neobdavčitvi te transakcije ter tudi načelo davčne nevtralnosti.
107. Kot trdi Komisija, menim, da mora biti odgovor na tretje vprašanje za predhodno odločanje, da če se sodišča države članice, zoper odločbo katerih je v skladu z nacionalnim pravom vloženo pravno sredstvo, zavedajo, da se razlaga določb Direktive 2006/112 s strani sodišč ali davčnih organov druge države članice razlikuje od njihove, lahko zadevo v skladu s členom 267 PDEU predložijo Sodišču.
IV.    Predlog
108. Glede na navedeno Sodišču predlagam, naj na vprašanja za predhodno odločanje, ki jih je predložilo First-tier Tribunal (Tax Chamber) (sodišče prve stopnje (oddelek za davčne spore), Združeno kraljestvo), odgovori:
1.      V okoliščinah, kot so v postopku v glavni stvari, ko družba upravlja spletno mesto za dražbe za en peni in blago tudi neposredno prodaja v spletni trgovini, izdaje točk, kot se obravnavajo v postopku v glavni stvari – ki uporabnikom omogočajo draženje na dražbah te družbe, vendar jih ni mogoče neposredno zamenjati za blago – registriranim uporabnikom s strani te družbe ni mogoče šteti za predhodno transakcijo, kakršna je opredeljena v točki 24 sodbe z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780), ki kot taka ne bi spadala na področje uporabe člena 2(1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost. Šteti jo je treba za storitve, opravljene za plačilo, v smislu točke (c) te določbe, pri čemer je plačilo znesek, ki ga uporabniki plačajo za izdajo točk. Izdajo točk v zameno za ta znesek je prav tako treba šteti za storitev, opravljeno za plačilo, v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, če uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe in nato blago kupi od družbe, v tem primeru pa se vrednost točk, porabljenih za podajanje ponudb, poračuna s ceno tega blaga.
2.      Zneska, plačanega za izdajo točk, kot se obravnavajo v postopku v glavni stvari, ni mogoče šteti za predplačilo, izvršeno pred opravljeno dobavo blaga, v smislu člena 65 Direktive 2006/112. Če uporabnik uspe na dražbi, plačilo za dobavo izdraženega blaga zajema le zmagovalno ceno na dražbi, zvišano za nadomestilo za dostavo in obdelavo. Vrednost točk, porabljenih za draženje na tej dražbi, ni del plačila za dobavo izdraženega blaga. Če uporabnik odstopi od dražbe ali na njej ne uspe in nato blago kupi od družbe, pri čemer se vrednost točk, porabljenih za draženje, poračuna s ceno tega blaga, je plačilo za dobavo tega blaga ta cena, zvišana za nadomestilo za dostavo in obdelavo ter znižana za vrednost točk, porabljenih za draženje. V tem primeru je treba vrednost točk, porabljenih za draženje, šteti za popust na ceno v smislu člena 79(b) Direktive 2006/112.
3.      Če se sodišča države članice, zoper odločbo katerih je v skladu z nacionalnim pravom vloženo pravno sredstvo, zavedajo, da se razlaga določb Direktive 2006/112 s strani sodišč ali davčnih organov druge države članice razlikuje od njihove, lahko zadevo v skladu s členom 267 PDEU predložijo Sodišču.
1      Jezik postopka: angleščina.
2      Direktiva z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
3      Na običajnih dražbah se nasprotno ne zahteva prispevek za podajanje ponudb.
4      O naravi transakcije, ki jo opravijo dražitelji, ki niso uspeli na dražbi, se bo presojalo v nadaljevanju, in sicer v zvezi s posebnimi lastnostmi dejavnosti tožeče stranke v postopku v glavni stvari.
5      Cena kompleta se deli s številom točk, pri čemer se uporabi mehanizem zaokroževanja, katerega učinek je, da sta znesek, ki ga uporabnik prvotno plača, in vrednost, ki se pripiše točki, povsem ali skoraj povsem enaka.
6      Na primer, če bi se dražba za računalnik začela pri 0,00 GBP, čemur se doda 8,00 GBP za nadomestilo za dostavo in obdelavo, ter končala z zmagovalno ponudbo v višini 1,45 GBP (torej po 145 ponudbah), bi bil uspešni dražitelj upravičen do nakupa računalnika po ceni 1,45 GBP, zvišani za 8,00 GBP za nadomestilo za dostavo in obdelavo, kar pomeni, da bi skupna cena znašala 9,45 GBP.
7      Vendar pa je začetna cena „kupite zdaj“ lahko nižja od priporočene maloprodajne cene, če je družba Madbid zadevno blago pridobila v veliki količini.
8      Sodba z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, točka 24) (moj poudarek).
9      Šesta direktiva Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23, v nadaljevanju: Šesta direktiva). Šesta direktiva je bila razveljavljena in nadomeščena z Direktivo 2006/112. Člen 2(1) Šeste direktive določa, da je predmet DDV „dobava blaga ali storitev […] za plačilo“.
10      Sodba z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, točki 27 in 32).
11      V skladu s členom 24(1) Direktive 2006/112 je treba namreč vsako transakcijo, ki ni dobava blaga, šteti za opravljanje storitev. V obravnavani zadevi ni sporno, da izdaja točk ne pomeni dobave blaga. Zato izdaja točk lahko pomeni le opravljanje storitev.
12      Glej člen 43 Direktive 2006/112.
13      Glej točko 23 zgoraj.
14      Glej člen 33(1) Direktive 2006/112.
15      Glej točko 24 zgoraj.
16      V zvezi s tem ugotavljam, da so dokazi glede tega, ali ponudniki v sodelovanju na dražbi vidijo nekaj kratkočasnega, v skladu s predlogom za sprejetje predhodne odločbe nesklepčni.
17      Moj poudarek.
18      Sodba z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, točke od 27 do 29). Glej točko 29zgoraj.
19      Nasprotno, kadar uporabnik uspe na dražbi, se vrednost točk, porabljenih za draženje, potroši.
20      Uporabnik, ki nakup opravi prek opcij „kupite zdaj“ ali „doseženi popust“, plača polno tržno ceno blaga, saj je plačal za točke, porabljene za draženje, katerih vrednost se odšteje od začetne cene „kupite zdaj“ oziroma cene v trgovini Madbid.
21      V zvezi s tem je v predlogu za sprejetje predhodne odločbe poudarjeno, da „[n]asprotje med ravnanjem tistih, ki se takoj napotijo v trgovino Madbid, in tistih, ki kupijo točke in sodelujejo na dražbi, jasno kaže, da mora imeti slednja skupina razlog za to, da počne to, za kar se je odločila, in da je ta razlog želja po sodelovanju na dražbi z upanjem, da bodo na njej uspeli“.
22      Sodba z dne 18. julija 2007, Société thermale d'Eugénie-Les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, točki 26 in 27).
23      Kot je navedeno v točki 21 zgoraj, „doseženi popust“ poteče 365 dni po tem, ko je bila ta točka porabljena na dražbi.
24      Sodba z dne 8. decembra 2016, Stock ’94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, točka 27).
25      Sodbe z dne 3. marca 1994, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, točki 13 in 14); z dne 21. marca 2002, Kennemer Golf (C‑174/00, EU:C:2002:200, točka 39); z dne 18. julija 2007, Société thermale d’Eugénie-Les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, točka 19); z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, točki 16 in 26); z dne 21. novembra 2013, Dixons Retail (C‑494/12, EU:C:2013:758, točki 32 in 33); z dne 2. junija 2016, Lajvér (C‑263/15, EU:C:2016:392, točka 26); z dne 10. novembra 2016, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, točka 28), ter z dne 18. januarja 2017, SAWP (C‑37/16, EU:C:2017:22, točki 25 in 26).
26      Kot je opisano v točki 16zgoraj.
27      Sodbe z dne 21. februarja 2006, BUPA Hospitals in Goldsborough Developments (C‑419/02, EU:C:2006:122, točka 48); z dne 16. decembra 2010, Macdonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, točka 31); z dne 19. decembra 2012, Orfey Balgaria (C‑549/11, EU:C:2012:832, točka 28), in z dne 7. marca 2013, Efir (C‑19/12, neobjavljena, EU:C:2013:148, točka 32).
28      Razen če se točke kupijo, ko dražba še poteka. V skladu s predložitveno odločbo namreč „spletno mesto družbe Madbid ponuja tudi opcijo ‚hitro polnjenje‘, ki […] [omogoča, da uporabniki] ne izgubijo dražbe, ker jim je med potekom dražbe zmanjkalo točk“. Vendar znesek, ki se plača za izdajo točk, iz razloga, predstavljenega v točki 79 zgoraj, niti v takem primeru ne bi pomenil predplačila, izvršenega pred dobavo dražbenega blaga.
29      Sodbe z dne 5. februarja 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (154/80, EU:C:1981:38, točka 13); z dne 23. novembra 1988, Naturally Yours Cosmetics (230/87, EU:C:1988:508, točka 16); z dne 24. oktobra 1996, Argos Distributors (C‑288/94, EU:C:1996:398, točka 16); z dne 20. januarja 2005, Hotel Scandic Gåsabäck (C‑412/03, EU:C:2005:47, točka 21), in z dne 7. novembra 2013, Tulică in Plavoşin (C‑249/12 in C‑250/12, EU:C:2013:722, točka 33).
30      Pri čemer se razume, da so točke, katerih vrednost se odšteje od začetne cene „kupite zdaj“ oziroma cene v trgovini Madbid, točke, porabljene za podajanje neuspešnih ponudb (ker se ob uspehu uporabnika na dražbi vrednost točk, ki jih je porabil za draženje na tej dražbi, potroši).
31      Naj opozorim, da točk ni mogoče šteti za navadne kupone za nakup blaga, ker (i) jih ni mogoče uporabiti za nakup blaga neposredno od družbe Madbid (glej točko 16zgoraj) in (ii) se zamenjajo za storitev, in sicer pravico do sodelovanja na dražbah družbe Madbid.
32      Sodba z dne 24. oktobra 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400, točke 29, 34 in 35).
33      Glej opombo 9. Člen 11A(3) Šeste direktive določa, da „[d]avčna osnova ne vključuje: […] (b) popustov na ceno in rabatov, odobrenih naročniku in obračunanih v trenutku dobave; […]“.
34      Sodba z dne 27. aprila 1999, Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203, točki 16 in 17).
35      Člen 5(6) Šeste direktive določa: „Za dobavo, opravljeno za plačilo, se šteje uporaba blaga s strani davčnega zavezanca, ki je del njegovih poslovnih sredstev, za njegovo zasebno rabo ali za zasebno rabo njegovih zaposlenih, ali brezplačna odtujitev ali splošneje uporaba blaga za druge namene kot za namene njegove dejavnosti, kjer je bil davek na dodano vrednost od zadevnega blaga ali sestavin tega blaga v celoti ali deloma odbiten. […]“
36      Sodba z dne 27. aprila 1999, Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203, točke od 26 do 32).
37      Kot je navedeno v točki 98zgoraj, je Komisija na obravnavi trdila – ne da bi ji kdo oporekal – da družba Madbid blaga običajno ne odtuji brezplačno.
38      V tem primeru „doseženi popust“ poteče.
39      V tem primeru se vrednost točk, porabljenih za draženje, potroši.
40      Sodba z dne 27. aprila 1999, Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203, točke 27, 31 in 32).
41      Točka 15.2 pogodbenih pogojev družbe Madbid določa, da „se ob kliku na ‚kupite zdaj‘ cena katere koli […] točke, ki jo je […] uporabnik že porabil na dražbi, odšteje od cene ‚kupite zdaj‘. […] Nova cena (to je cena ‚kupite zdaj‘, zmanjšana za strošek uporabnikovih porabljenih […] točk) se nato izpiše […] uporabniku, ki se prosi za potrditev, ali želi kupiti proizvod za to ceno.“