62020CJ0649
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (пети състав)
2 февруари 2023 година (
*1
)
„Обжалване — Държавни помощи — Член 107, параграф 1 ДФЕС — Система за данъчно облагане, приложима за някои споразумения за финансов лизинг за придобиването на плавателни съдове (испанска система „лизинг срещу данък“) — Условие за селективност — Задължение за мотивиране — Принцип на защита на оправданите правни очаквания — Принцип на правната сигурност — Възстановяване на помощта“
По съединени дела C‑649/20 P, C‑658/20 P и C‑662/20 P,
с предмет три жалби по член 56 от Статута на Съда на Европейския съюз, подадени на 1 декември и 3 декември 2020 г.,
Кралство Испания, представлявано от S. Centeno Huerta, A. Gavela Llopis, I. Herranz Elizalde и S. Jiménez García,
жалбоподател по дело C‑649/20 P,
Lico Leasing
SA, установено в Мадрид (Испания),
Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión
SA, установено в Мадрид,
представлявани от J. M. Rodríguez Cárcamo и A. Sánchez, abogados,
жалбоподатели по дело C‑658/20 P,
Caixabank SA, установено в Барселона (Испания),
Asociación Española de Banca, установено в Мадрид,
Unicaja Banco SA, установено в Малага (Испания),
Liberbank SA, установено в Мадрид,
Banco de Sabadell SA, установено в Сабадел (Испания),
Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, установено в Билбао (Испания),
Banco Santander SA, установено в Сантандер (Испания),
Santander Investment SA, установено в Боадиля дел Монте (Испания),
Naviera Séneca AIE, установено в Лас Палмас де Гран Канария (Испания),
Industria de Diseño Textil SA (Inditex), установено в Артейксо (Испания),
Naviera Nebulosa de Omega AIE, установено в Лас Палмас де Гран Канария,
Abanca Corporación Bancaria SA, установено в Бетансос (Испания),
Ibercaja Banco SA, установено в Сарагоса (Испания),
Naviera Bósforo AIE, установено в Лас Палмас де Гран Канария,
Joyería Tous SA, установено в Лерида (Испания),
Corporación Alimentaria Guissona SA, установено в Гисона (Испания),
Naviera Muriola AIE, установено в Мадрид,
Poal Investments XXI SL, установено в Сан Себастиан де лос Рейес (Испания),
Poal Investments XXII SL, установено в Сан Себастиан де лос Рейес,
Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, установено в Мадрид,
Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, установено в Мадрид,
Caamaño Sistemas Metálicos SL, установено в Кулередо (Испания),
Blumaq SA, установено във Вал де Уксо (Испания),
Grupo Ibérica de Congelados SA, установено във Виго (Испания),
RNB SL, установено в Ла Побла Де Валбона (Испания),
Inversiones Antaviana SL, установено в Патерна (Испания),
Banco de Albacete SA, установено в Боадиля дел Монте,
Bodegas Muga SL, установено в Аро (Испания), и
Aluminios Cortizo SAU, установено в Падрон (Испания),
представлявани от E. Abad Valdenebro, J. L. Buendía Sierra, R. Calvo Salinero и A. Lamadrid de Pablo, abogados,
жалбоподатели по дело C‑662/20 P,
подкрепяни от:
Decal España SA, установено в Барселона, представлявано от M.‑J. Silva Sánchez, abogado,
встъпила страна по дело C‑662/20 P,
като другата страна в производството е:
Европейска комисия, представлявана от J. Carpi Badía, V. Di Bucci, É. Gippini Fournier и P. Němečková,
ответник в първоинстанционното производство,
СЪДЪТ (пети състав),
състоящ се от: E. Regan, председател на състав, D. Gratsias, M. Ilešič, I. Jarukaitis (докладчик) и Z. Csehi, съдии,
генерален адвокат: P. Pikamäe,
секретар: M. Ferreira, главен администратор,
предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 15 юни 2022 г.,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 29 септември 2022 г.,
постанови настоящото
Решение
1
С жалбите си до Съда Кралство Испания, Lico Leasing SA и Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión (наричано по-нататък „PYMAR“) SA, както и Caixabank SA, Asociación Española de Banca, Unicaja Banco SA, Liberbank SA, Banco de Sabadell SA, Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, Banco Santander SA, Santander Investment SA, Naviera Séneca AIE, Industria de Diseño Textil SA (Inditex), Naviera Nebulosa de Omega AIE, Abanca Corporación Bancaria SA, Ibercaja Banco SA, Naviera Bósforo AIE, Joyería Tous SA, Corporación Alimentaria Guissona SA, Naviera Muriola AIE, Poal Investments XXI SL, Poal Investments XXII SL, Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, Caamaño Sistemas Metálicos SL, Blumaq SA, Grupo Ibérica de Congelados SA, RNB SL, Inversiones Antaviana SL, Banco de Albacete SA, Bodegas Muga SL и Aluminios Cortizo SAU (наричани по-нататък заедно „Caixabank и др.“) искат да бъде отменено решение от 23 септември 2020 г., Испания и др./Комисия (T‑515/13 RENV и T‑719/13 RENV, наричано по-нататък „обжалваното съдебно решение“, ECLI:EU:T:2020:434), с което Общият съд отхвърля жалбите за отмяна, подадени до него от Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR срещу Решение 2014/200/ЕС на Комисията от 17 юли 2013 година относно Държавна помощ SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), приведена в действие от Испания — Система за данъчно облагане, приложима за някои споразумения за финансов лизинг, известна като испанска система „лизинг срещу данък“ (ОВ L 114, 2014 г., стр. 1, наричано по-нататък „спорното решение на Комисията“).
I. Обстоятелствата по спора
2
След подаването на жалби до Европейската комисия — в които се твърди, че испанската система „лизинг срещу данък“, прилагана при някои споразумения за финансов лизинг за придобиването на плавателни съдове (Spanish Tax Lease system, наричана по-нататък „системата STL“), позволява на корабоплавателните предприятия да придобиват плавателни съдове, построени от испански корабостроителници, като се ползват от намалени с 20—30 % цени — с Решение C(2011) 4494 окончателен от 29 юни 2011 г. (ОВ C 276, 2011 г., стр. 5) тя започва официалната процедура по разследване, предвидена в член 108, параграф 2 ДФЕС.
3
В хода на тази процедура Комисията установява, че до датата на приемане на това решение системата STL е използвана за сделки, изразяващи се в построяване на плавателни съдове от корабостроителници и придобиване на тези съдове от корабоплавателни предприятия, както и във финансиране на тези сделки с посредничеството на създадена от банка правна и финансова структура ad hoc. Системата STL предполага за всяка поръчка на плавателен съд участието на корабоплавателно предприятие, корабостроителница, банка, лизингово дружество, обединение по икономически интерес (ОИИ), създадено от същата банка, и инвеститори, които придобиват дялово участие в това ОИИ. Последното взема от лизинговото дружество плавателния съд на лизинг още със започването на строителството му и след това го отдава под наем на корабоплавателното предприятие по силата на договор за беърбоут чартър. ОИИ се задължава да купи плавателния съд в края на договора за лизинг, а корабоплавателното предприятие — да го купи в края на договора за беърбоут чартър. Съгласно спорното решение на Комисията това е схема за данъчно планиране, създадена с цел формиране на данъчни предимства в полза на инвеститори, обединени в „прозрачно по отношение на данъците“ ОИИ, и с цел прехвърляне на част от тези данъчни предимства към корабоплавателно предприятие под формата на отстъпка от цената на същия плавателен съд.
4
Комисията констатира, че при извършените по системата STL операции се комбинират пет мерки, предвидени в редица разпоредби от Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Кралски законодателен указ 4/2004 за одобряване на преработения текст на Закона за корпоративното данъчно облагане) от 5 март 2004 г. (BOE, бр. 61 от 11 март 2004 г., стр. 10951, наричан по-нататък „TRLIS“) и Real Decreto 1777/2004, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (Кралски указ 1777/2004 за одобряване на Наредбата за корпоративното данъчно облагане) от 30 юли 2004 г. (BOE, бр. 189 от 6 август 2004 г., стр. 37072, наричан по-нататък „RIS“). Тези пет мерки са ускорената амортизация на взетите на лизинг активи, предвидена в член 115, параграф 6 от TRLIS (наричана по-нататък „ранната амортизация“), дискреционното прилагане на ранната амортизация, произтичащо от член 48, параграф 4 и член 115, параграф 11 от TRLIS и от член 49 от RIS, разпоредбите относно ОИИ, схемата за данък върху тонажа, предвидена в членове 124—128 от TRLIS, и разпоредбите на член 50, параграф 3 от RIS.
5
Съгласно член 115, параграф 6 от TRLIS ранната амортизация започва на датата, на която взетият на лизинг актив става оперативен, т.е. не преди този актив да бъде предаден на лизингополучателя и същият да започне да го използва. В член 115, параграф 11 от TRLIS обаче се предвижда, че по официално искане на лизингополучателя Министерството на икономиката и финансите може да определи по-ранна начална дата на амортизацията. В член 115, параграф 11 от TRLIS са предвидени две общи условия за ранната амортизация. Специфичните условия, приложими за ОИИ, се съдържат в член 48, параграф 4 от TRLIS. Процедурата за одобрение, предвидена в член 115, параграф 11 от TRLIS, е уредена подробно в член 49 от RIS.
6
Схемата за данък върху тонажа е разрешена през 2002 г. като съвместима с вътрешния пазар държавна помощ въз основа на Насоките на Общността относно държавните помощи за морския транспорт от 5 юли 1997 г. (ОВ C 205, 1997 г., стр. 5.), изменени със Съобщение C(2004) 43 на Комисията (ОВ C 13, 2004 г., стр. 3.) (наричани по-нататък „Насоките за морския транспорт“), с Решение на Комисията C(2002) 582 окончателен от 27 февруари 2002 г. относно държавна помощ N 736/2001, приведена в действие от Испания — Схема за данъчно облагане на дружествата за морски транспорт според тонажа (ОВ C 38, 2004 г., стр. 4., наричано по-нататък „Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа“). По тази схема предприятията, които са вписани в някой от регистрите на корабоплавателните предприятия и са получили съответното одобрение от данъчната администрация, се облагат не според техните печалби и загуби, а въз основа на тонажа. Испанското законодателство позволява на ОИИ да се впишат в един от тези регистри, въпреки че не са корабоплавателни предприятия.
7
В член 125, параграф 2 от TRLIS се предвижда специална процедура за плавателните съдове, които са вече придобити към момента на преминаване към схемата за данък върху тонажа, и за употребяваните плавателни съдове, придобити в момент, когато предприятието вече се е ползвало от тази схема. При обичайно прилагане на посочената схема евентуалният прираст на капитала се облага посредством същата схема и се приема, че данъчното облагане на прираста на капитала, макар и забавено, се извършва при продажбата или демонтирането на плавателния съд. Като изключение от тази разпоредба в член 50, параграф 3 от RIS обаче се предвижда, че когато плавателните съдове се купуват чрез опция за закупуване по договор за лизинг, който вече е одобрен от данъчните органи, те се считат за нови, а не за употребявани плавателни съдове по смисъла на член 125, параграф 2 от TRLIS, без да се взема предвид, че вече са амортизирани, така че евентуалният прираст на капитала не се облага. Това изключение, за което не е изпратено уведомление до Комисията, се прилага единствено за конкретни договори за лизинг, одобрени от данъчните органи по искания за прилагане на ранната амортизация съгласно член 115, параграф 11 от TRLIS, т.е. за новопостроени и отдадените на лизинг плавателни съдове, купени посредством операции по системата STL и излезли, с едно-единствено изключение, от испански корабостроителници.
8
С прилагането на всички тези мерки ОИИ получава данъчните предимства на два етапа. На първия етап се прилага ранна и ускорена амортизация на стойността на взетия на лизинг плавателен съд по силата на обичайните правила за корпоративно данъчно облагане, което довежда до сериозни загуби за ОИИ, които поради данъчната прозрачност на ОИИ в възможно да бъдат приспаднати от собствените приходи на инвеститорите, пропорционално на техните дялове в ОИИ. Въпреки че тази ранна и ускорена амортизация обикновено се компенсира впоследствие чрез увеличаването на подлежащите на заплащане данъци било при пълната амортизация на плавателния съд, било при продажбата му, генерираща прираст на капитала, на втория етап данъчните спестявания, които произтичат от прехвърлянето на първоначалните загуби към инвеститорите, се запазват благодарение на преминаването на същата ОИИ към схемата за данък върху тонажа, която позволява пълно освобождаване на печалбата, формирана от продажбата на въпросния плавателен съд на корабоплавателното предприятие.
9
Макар да счита, че системата STL трябва да се разглежда като една „система“, Комисията анализира всяка от посочените мерки и поотделно. Със спорното си решение Комисията приема, че — сред тези мерки — мерките, произтичащи от член 115, параграф 11 от TRLIS относно ранната амортизация, от прилагането на схемата за данък върху тонажа за неотговарящи на условията предприятия, плавателни съдове или дейности и от член 50, параграф 3 от RIS (наричани по-нататък „разглежданите данъчни мерки“), представляват държавна помощ за ОИИ и за инвеститорите в тях, предоставяна неправомерно от Кралство Испания от 1 януари 2002 г. нататък в нарушение на член 108, параграф 3 ДФЕС. Комисията обявява, че разглежданите данъчни мерки са несъвместими с вътрешния пазар, освен когато помощта се равнява на съответстващо на пазара възнаграждение за посредничеството на финансови инвеститори и когато е прехвърлена към предприятия от сектора на морския транспорт, които могат да се ползват от разпоредбите от Насоките за морския транспорт. Комисията решава, че Кралство Испания трябва да преустанови прилагането на тази схема за помощ, доколкото е несъвместима с вътрешния пазар, и да събере обратно несъвместимата помощ от инвеститорите в ОИИ, които са се ползвали от нея, без да е възможно тези получатели да прехвърлят тежестта за възстановяването на помощта към други лица.
10
Комисията обаче решава, че възстановяване няма да се извършва за помощта, предоставена в рамките на операции по финансиране, за които компетентните национални органи са се ангажирали да предоставят ползването на мерките с правно обвързващ акт, приет преди 30 април 2007 г. — датата на публикуване в Официален вестник на Европейския съюз на нейното Решение 2007/256/ЕО от 20 декември 2006 година относно режима за помощи, който се прилага във Франция съгласно член 39 CA от Общия кодекс за данъците — Държавна помощ C 46/04 (ex NN 65/04) (ОВ L 112, 2007 г., стр. 41, наричано по-нататък „решението относно френските GIE fiscaux“ (ОИИ в областта на данъчното облагане).
II. Производството преди обжалването пред Съда и обжалваното съдебно решение
11
С жалби, подадени в секретариата на Общия съд на 25 септември и 30 декември 2013 г., Кралство Испания, от една страна, и Lico Leasing SA и PYMAR, от друга, искат спорното решение на Комисията да бъде отменено. Двете дела са съединени за целите на съдебното решение.
12
С решение от 17 декември 2015 г., Испания и др./Комисия (T‑515/13 и T‑719/13, EU:T:2015:1004), Общият съд отменя спорното решение на Комисията.
13
На 29 февруари 2016 г. Комисията подава жалба в секретариата на Съда срещу това решение на Общия съд. В това производство по обжалване с определение на председателя на Съда от 21 декември 2016 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, непубликувано, EU:C:2016:1007), в подкрепа на исканията на Lico Leasing и PYMAR е допуснато встъпването на Bankia SA, което впоследствие се влива в Caixabank, и 33 други субекта.
14
С решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), Съдът отменя посоченото решение на Общия съд, връща му делата за ново разглеждане, не се произнася по съдебните разноски и постановява, че встъпилите страни в производството по обжалване понасят направените от тях съдебни разноски.
15
След връщането, с обжалваното съдебно решение Общият съд отхвърля жалбите до него. В това решение Общият съд отхвърля основанието на жалбоподателите, в чиито рамки те твърдят, че е нарушен член 107, параграф 1 ДФЕС, и което се отнася за селективността на системата STL, като Общият съд приема по същество, че притежаването на широки дискреционни правомощия от данъчната администрация да одобрява ранната амортизация, е достатъчно, за да се приеме, че системата STL е селективна като цяло. Общият съд също така отхвърля основанията, в чиито рамки се твърди, че спорното решение на Комисията не е мотивирано, че е нарушен принципът на равно третиране, че са нарушени принципите на защита на оправданите правни очаквания и на правна сигурност, а също и принципи, приложими към възстановяването на помощта. Що се отнася до това възстановяване, според Общия съд Комисията не е допуснала грешка при прилагане на правото, като е разпоредила разглежданата помощ да се събере обратно изцяло от инвеститорите, макар част от съответното предимство да е прехвърлена към трети лица.
III. Производството пред Съда и исканията на страните
16
С определение на председателя на Съда от 2 август 2021 г. Decal España SA е допуснато да встъпи в подкрепа на исканията на Caixabank и др. по дело C‑662/20 P.
17
След като изслушва страните и генералния адвокат, Съдът решава да съедини дела C‑649/20 P, C‑658/20 P и C‑662/20 P за целите на устната фаза на производството и на съдебното решение в съответствие с член 54 от Процедурния правилник на Съда.
18
С жалбите си Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR, както и Caixabank и др., подкрепяни от Decal España, искат от Съда да отмени обжалваното съдебно решение, да отмени спорното решение на Комисията и да я осъди да заплати съдебните разноски.
19
По дело C‑662/20 P Комисията иска жалбата да се отхвърли като недопустима и при условията на евентуалност като неоснователна, а по дела C‑649/20 P и C‑658/20 P — жалбите да се отхвърлят. Тя освен това иска Кралство Испания, Lico Leasing, PYMAR, Caixabank и др. и Decal España да бъдат осъдени да заплатят съдебните разноски.
IV. По жалбите до Съда
А. Допустимостта на жалбата по дело C‑662/20 P
20
Caixabank и др. твърдят, че Общият съд правилно ги е допуснал да встъпят в производството по ново разглеждане и че поради това жалбата им е допустима, но според Комисията, освен че не са доказали защо обжалваното съдебно решение да ги засяга пряко, те не са „встъпили страни“ по смисъла на член 56, втора алинея, второ изречение от Статута на Съда на Европейския съюз и нямат право на обжалване пред Съда, тъй като нямат качеството на встъпили страни по дело T‑719/13 RENV.
21
Ето защо в точка 65 от обжалваното съдебно решение Общият съд, нарушавайки член 217 от своя процедурен правилник, допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като им признал качеството на встъпили страни, въпреки че те изобщо не поискали да встъпят в производството пред този съд и че посоченият член свеждал недвусмислено обхвата на страните, които имат право да представят становища в производството, следващо връщането на дело от Съда за ново разглеждане, до тези, които имат качеството „страни в производството пред Общия съд“.
22
В това отношение в точка 65 от обжалваното съдебно решение Общият съд счел, че тъй като Съдът му е върнал делата, за да разгледа някои основания, които повдигат правни въпроси от интерес за Bankia и 32 други субекта, както и за Aluminios Cortizo, в интерес на доброто правораздаване е встъпилите пред Съда страни да се допуснат като встъпили страни в производството по ново разглеждане, за да се осигури надлежното разглеждане на висящия пред Общия съд спор и да се насърчи приемствеността при устните състезания. Общият съд отхвърля твърдението на Комисията, че така се нарушава член 217, параграф 1 от неговия процедурен правилник, постановявайки, че формулировката на посочената разпоредба не изключва непременно това, тъй като в нея не се определят „страните в производството пред Общия съд“ и не се изключва възможността встъпилите пред Съда страни съответно да придобият такова качество в производство по ново разглеждане.
23
Общият съд не е допуснал грешка при прилагане на правото, като се е произнесъл по този начин. Всъщност, както и Съдът постановява в точка 124 от определение от 1 август 2022 г., Soudal и Esko-Graphics/Magnetrol и Комисия (C‑74/22 P(I) EU:C:2022:632), трябва да се приеме, че член 40 от Статута на Съда на Европейския съюз, спазването на процесуалните права, гарантирани на встъпилите страни от Процедурния правилник на Общия съд, и принципа на добро правораздаване изискват, в контекста на взаимосвързано протичане на производствата пред Съда и Общия съд, встъпилата страна в производството по обжалване пред Съда да се ползва автоматично с качеството на встъпила страна пред Общия съд, когато съответното дело се връща на последния за ново разглеждане, след като негов акт е бил отменен от Съда.
24
Следователно, противно на твърденията на Комисията, Caixabank и др. са имали качеството на встъпили страни пред Общия съд и на основание член 56, втора алинея, второ изречение от Статута на Съда на Европейския съюз имат право да подадат жалба срещу обжалваното съдебно решение, ако то ги засяга пряко.
25
В това отношение от практиката на Съда следва, че жалбоподател, който е възможно да трябва да възстанови сума, за да изпълни решение на Общия съд, трябва да се счита за пряко засегнат от това решение (решение от 26 октомври 2016 г., DEI и Комисия/Alouminion tis Ellados, C‑590/14 P, EU:C:2016:797, т. 24 и цитираната съдебна практика).
26
Безспорно е впрочем, че в изпълнение на обжалваното съдебно решение, с което Общият съд отхвърля подадените до него жалби от жалбоподателите за отмяна на спорното решение на Комисията, е възможно Caixabank и др. да трябва да възстановят получените от тях помощи, посочени в това решение на Комисията. Поради това Caixabank и др. трябва да се считат за пряко засегнати от обжалваното съдебно решение. Следователно жалбата им е допустима.
Б. Основанията във връзка със селективността на системата STL
27
С второто основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑649/20 P, и първото основание, изтъкнато в жалбите по дела C‑658/20 P и C‑662/20 P, Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR, както и Caixabank и др., поддържани от Decal España, се оплакват, че Общият съд е нарушил член 107, параграф 1 ДФЕС, що се отнася до селективността на системата STL.
1.
По допустимостта
28
Комисията твърди, че тези основания са недопустими, тъй като разширяват рамките на спора. Всъщност в жалбите си до Общия съд Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR не изтъкнали никакво основание, засягащо селективността на системата STL, и по-специално не твърдели пред Общия съд, че в спорното решение на Комисията е допусната грешка при прилагане на правото поради пропуска ѝ да разгледа селективността на системата STL посредством метода за анализ на три етапа, засегнат в точки 83 и 97 от обжалваното съдебно решение, чрез който, за да се прецени дали дадена национална данъчна мярка е селективна, се определя коя е общата система за данъчно облагане, се преценява дали съответната мярка е селективна — като се проверява дали с нея тази обща система за данъчно облагане се дерогира, тъй като чрез мярката се въвежда диференциране между оператори, намиращи се в сходно фактическо и правно положение — и се проверява дали държавата членка е доказала, че мярката е обоснована от естеството или от структурата на системата, в която се вписва (наричан по-нататък „методът за анализ на три етапа на селективността на помощ“).
29
Съгласно постоянната съдебна практика, в производството по обжалване на съдебни актове на Общия съд правомощията на Съда се свеждат до правната преценка на отговора, даден по обсъдените пред първата инстанция основания и доводи. Следователно страна не може да изтъкне за първи път пред Съда основание, което не е изтъкнала пред Общия съд, тъй като това би означавало да ѝ се позволи да сезира Съда, чиято компетентност при обжалването е ограничена, със спор с по-широк обхват от този, който е трябвало да разгледа Общият съд (решение от 6 октомври 2021 г., Sigma Alimentos Exterior/Комисия, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, т. 38 и цитираната съдебна практика).
30
Допустимо е същевременно жалбоподател да подаде жалба до Съда, като изтъкне основания и доводи, произтичащи от самото обжалвано съдебно решение и насочени към оспорване от правна страна на неговата обоснованост (решение от 6 октомври 2021 г., Sigma Alimentos Exterior/Комисия, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, т. 39 и цитираната съдебна практика).
31
В разглеждания случай според жалбоподателите Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като не е уважил основанието, в чиито рамки те твърдят, че е нарушен член 107, параграф 1 ДФЕС и което се отнася за селективността на системата STL, отхвърляйки прилагането на метода за анализ на три етапа на селективността на помощ. Ето защо, след като с второто основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑649/20 P, и първото основание, изтъкнато в жалбите по дела C‑658/20 P и C‑662/20 P, се поставят под въпрос правните последици, изведени от Общия съд от отговора, който е даден от самия него по обсъдено пред него основание, не може де се счита, че с тези второ и първо основание за обжалване се изменя предметът на спора пред Общия съд.
32
Следователно посочените второ и първо основание за обжалване са допустими.
2.
По същество
33
В рамките на изтъкнатите от тях основания жалбоподателите се оплакват, че Общият съд не е приложил метода за анализ на три етапа на селективността на помощ; че е счел, допускайки грешки при прилагане на правото, системата STL за селективна с мотива, че данъчната администрация разполага с дискреционни правомощия да одобрява ранната амортизация; че е допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като не е сравнил положението на предприятията, на които е позволено да се ползват от системата STL, и положението на онези, които са изключени от нея, и че е разгледал селективността на системата STL с оглед само на една от съставящите я мерки, а не като цяло.
а)
Оплакването, че не е приложен методът за анализ на три етапа на селективността на помощ
1) Доводи на страните
34
Жалбоподателите се оплакват, че Общият съд не е приложил метода за анализ на три етапа, който се изисквал от Съда при преценката на селективността на помощ, като не е определил коя е общата система за данъчно облагане, не е преценил дали системата STL е селективна — като провери дали с нея общата система за данъчно облагане се дерогира, тъй като чрез системата STL се въвежда диференциране между оператори, намиращи се в сходно фактическо и правно положение — и не е проверил дали държавата членка е доказала, че системата STL е обоснована от естеството или от структурата на системата, в която се вписва.
35
В това отношение в рамките на своето първо основание за обжалване Кралство Испания счита, че Общият съд е нарушил постановеното от Съда в точка 71 от решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591).
36
Според Caixabank и др., след като констатира, че Комисията не е приложила метода за анализ на три етапа на селективността на помощ в спорното си решение, Общият съд е избегнал определянето на произтичащите от това правни последици, изопачавайки съображение 156 от същото решение. В точка 87 от обжалваното съдебно решение той всъщност посочил, че Комисията е обосновала наличието на селективността на системата STL с два алтернативни аргумента, а именно с притежаването на дискреционни правомощия от данъчната администрация и със секторния характер на системата STL, въпреки че в действителност Комисията представила тези две обстоятелства не като два алтернативни аргумента, а като неотделими части от един и същ аргумент. Следователно, заменяйки мотивите на спорното решение на Комисията със свои собствени мотиви, Общият съд допуснал грешка при прилагане на правото.
37
Според Комисията това оплакване е неоснователно.
2) Съображения на Съда
38
На първо място, трябва да се отбележи, че в точка 46 от решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), Съдът констатира, че като не е признал на ОИИ качеството на получатели по разглежданите данъчни мерки с мотива, че тези субекти са „данъчно прозрачни“, Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото.
39
В точка 58 от същото решение Съдът констатира, че съображенията, накарали Общия съд да разкритикува преценката на Комисията, са изхождали от погрешната отправна точка, че само инвеститорите, а не ОИИ, могат да се разглеждат като получатели на предимствата, произтичащи от разглежданите данъчни мерки. Съдът посочва, че при това положение Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, като не е разгледал въпроса дали системата за одобрение на ранната амортизация предоставя на данъчната администрация дискреционни правомощия, които могат да поставят в по-благоприятно положение дейностите, извършвани от участващите в системата STL ОИИ, или водят до поставяне на такива дейности в по-благоприятно положение.
40
Освен това, в точка 67 от решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), в отговор на изтъкнато от Комисията основание Съдът посочва, че от същата погрешна отправна точка изхожда преценката на Общия съд, че предимствата, получени от инвеститорите, които са участвали в реализираните по системата STL операции, не може да се считат за селективни, понеже тези операции са били отворени при същите условия за всички предприятия без разграничение. В точки 68—71 от същото решение Съдът добавя, че освен това с оглед на решение от 21 декември 2016 г., Комисия/World Duty Free Group и др. (C‑20/15 P и C‑21/15 P, EU:C:2016:981), тази преценка съставлява грешка при прилагане на правото, тъй като Общият съд не е проверил дали Комисията е доказала, че чрез конкретните си последици разглежданите данъчни мерки въвеждат диференцирано третиране между оператори, макар от гледна точка на целта, преследвана със система за данъчно облагане, операторите, които се ползват от данъчните предимства, и онези, които са изключени от тях, да се намират в сходно фактическо и правно положение.
41
От тези точки от решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), е видно, че противно на твърденията на Кралство Испания, Съдът не е изискал в разглеждания случай да се извършва анализ на три етапа на селективността на системата STL и че напротив, Съдът е приканил Общия съд да провери дали процедурата по одобрение на ранната амортизация предоставя на данъчната администрация дискреционни правомощия, които могат да поставят в по-благоприятно положение дейностите, извършвани от участващите в системата STL ОИИ, или водят до поставяне на такива дейности в по-благоприятно положение.
42
Поради това твърдението на Кралство Испания, че в обжалваното съдебно решение Общият съд е нарушил постановеното от Съда в решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), не е основателно.
43
На второ място, трябва да се отбележи, че в точка 87 от обжалваното съдебно решение Общият съд констатира, че в спорното ѝ решение Комисията не е извършила, поне не изрично, анализа на три етапа на селективността на системата STL, но че в съображение 156 от последното решение тя посочва, че разгледана като цяло, системата STL е селективна, от една страна, поради дискреционните правомощия на данъчната администрация да одобрява ранната амортизация въз основа на неточно формулирани условия и от друга страна, поради факта че данъчната администрация одобрява единствено операциите по системата STL с цел финансиране на мореплавателни съдове. В тази точка от посоченото съдебно решение Общият съд отбелязва също, че в съдебното заседание Комисията изтъква, че наличието на дискреционно правомощие на данъчната администрация да издава одобрение, само по себе си е достатъчно, за да направи селективна системата STL, разглеждана в нейната цялост.
44
Макар в посочената точка от обжалваното съдебно решение Общият съд да не възпроизвежда точно формулировката на съображение 156 от спорното решение на Комисията, в която не се съдържат изразите „от една страна“ и „от друга страна“ — които биха могли да означават, че извършената от Комисията преценка на селективността на системата STL се основава на два различни аргумента — това не променя факта, че в това съображение Комисията обявява, че „предимството е селективно, тъй като подлежи на дискреционни правомощия, предоставени на данъчната администрация чрез процедурата на задължителното предварително одобрение […] и [чрез] неточното формулиране на условията, приложими по отношение на ранната амортизация“, и че „[т]ъй като други мерки, приложими [само] по отношение на дейностите в сферата на морския транспорт, които са допустими по Насоките за морския транспорт[,] […] зависят от това предварително одобрение, цялата система STL е селективна“. Комисията добавя, че „[в] резултат на това данъчната администрация одобрява единствено операции със STL за финансирането на мореплавателни съдове (браншова селективност)“.
45
Следователно, макар Комисията действително да отбелязва наличието на браншова селективност, в спорното си решение тя се позовава именно на наличието на дискреционни правомощия у данъчната администрация, за да счете, че системата STL е селективна като цяло. Следователно, противно на твърденията на Caixabank и др., Общият съд нито е изопачил това решение, нито е заменил съдържащите се в него мотиви със свои.
46
На трето място, що се отнася до условието за селективност на предимството, което е един от елементите на понятието „държавна помощ“ по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС, тъй като с тази разпоредба се забраняват помощите, които „поставя[т] в по-благоприятно положение […] определени предприятия или производството на някои стоки“, трябва да се припомни, че съгласно постоянната практика на Съда преценката на това условие налага да се определи дали в рамките на съответния правен режим определена национална мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ спрямо други, които се намират, от гледна точка на преследваната от посочения правен режим цел, в сходно фактическо и правно положение (решение от 21 декември 2016 г., Комисия/Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, т. 41 и цитираната съдебна практика).
47
Когато разглежданата мярка е планирана като схема за помощ, а не като индивидуална помощ, Комисията трябва да докаже, че тази мярка, макар да предоставя предимство на общо основание, осигурява полза само за определени предприятия или за определени сектори на дейност (вж. в този смисъл решение от 21 декември 2016 г., Комисия/World Duty Free Group и др., C‑20/15 P и C‑21/15 P, EU:C:2016:981, т. 55).
48
Както посочва генералният адвокат в точка 47 от заключението си, методът за анализ на три етапа на селективността на помощ, изтъкнат от жалбоподателите, е замислен с цел да се разкрива прикритата селективност на благоприятни данъчни мерки, от които привидно може да се възползва всяко предприятие. Той обаче не е релевантен, за да се провери селективността на облагодетелстваща данъчна мярка, чието предоставяне зависи от дискреционните правомощия на данъчната администрация и която поради това не може да се счита за имаща общ характер (вж. в този смисъл решение от 29 юни 1999 г., DM Transport, C‑256/97, EU:C:1999:332, т. 27).
49
Следователно твърдението на Caixabank и др., че Общият съд не е определил правните последици от своята констатация, че в спорното си решение Комисията не е приложила метода за анализ на три етапа на селективността на помощ, не е основателно и оплакването, че такъв пропуск е допуснат, трябва да се отхвърли.
б)
Оплакванията, свързани с дискреционните правомощия на данъчната администрация, с пропуска да се разгледа сходството на положенията и с пропуска да се разгледа селективността на системата STL като цяло
1) Доводи на страните
50
С тези оплаквания, които трябва да се разгледат заедно, на първо място, жалбоподателите упрекват Общия съд, че в точки 88—100 от обжалваното съдебно решение приема, че данъчната администрация разполага с дискреционни правомощия да одобрява ранната амортизация. В това отношение съображенията на Общия съд били погрешни и противоречащи на практиката на Съда.
51
Жалбоподателите по-специално твърдят, че Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като направил разграничение между „селективността de jure“ и „селективността de facto“ и съответно не проверил дали на практика упражняването на правомощията от администрацията действително е довело до необосновано по-благоприятно третиране на някои оператори спрямо други, които се намират в сходно положение. При всички положения Общият съд не посочил нормативна разпоредба или административна практика, от които да е видно, че от разглежданата мярка са се ползвали именно ОИИ. Накрая, разграничението между „селективност de jure“ и „селективност de facto“ водело до обръщане на тежестта на доказване, тъй като такова разграничение водело до освобождаване на Комисията от задължението ѝ да докаже, че системата за данъчно облагане е селективна поради последиците си.
52
Общият съд освен това неправилно квалифицирал като „селективна“ системата STL с довода, че данъчната администрация е оправомощена да оценява заявления за ползване на ранната амортизация. По този начин Общият съд не съобразил, че наличието на дискреционни правомощия на данъчната администрация не позволява да се презумира, че разглежданата мярка е селективна, и смесил дискреционния характер на решение на тази администрация с оценяването на представяните от икономическите оператори документи, което трябва да се прави от последната при упражняването на нейните административни правомощия.
53
Режимът на одобрение на ранната амортизация почивал на обективни критерии, които не позволявали на данъчната администрация да избира получателите, и позволил да се избегнат измами или злоупотреби, а това била цел, която е типична и присъща за разглежданата данъчна система. В това отношение в точка 97 от обжалваното съдебно решение Общият съд погрешно счел, че член 49, параграф 6 от RIS не позволява да се гарантира, че прилагането му ще се сведе до случаи на борба с измамите.
54
На второ място, жалбоподателите се оплакват, че в точка 101 от обжалваното съдебно решение Общият съд заключил, че системата STL е селективна като цяло, въпреки че проверил само една от съставящите я мерки и поради това не анализирал другите мерки и последиците, които тези мерки пораждали заедно.
55
На трето място, според Кралство Испания, както и според Caixabank и др., в точка 100 от обжалваното съдебно решение Общият съд допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като не сравнил фактическите и правните положения на предприятията, на които е позволено да се ползват от системата STL, и тези на предприятията, които са изключени от нея.
56
Според Комисията тези оплаквания не са основателни.
2) Съображения на Съда
57
Трябва да се отбележи, че в точка 88 от обжалваното съдебно решение Общият съд правилно припомня, че съществуването на система за одобрение само по себе си не предполага наличие на селективна мярка и че това е така, когато правомощията за преценка на компетентния орган са сведени до проверка на условията, които са установени за обслужване на определяема данъчна цел, а критериите, които този орган трябва да прилага, са присъщи на естеството на системата за данъчно облагане (вж. в този смисъл решение от 18 юли 2013 г., P, C‑6/12, EU:C:2013:525, т. 23 и 24). Той също така правилно припомня, че ако обаче компетентните органи разполагат с широки дискреционни правомощия да определят получателите и условията по предоставяната мярка, упражняването на тези правомощия съответно трябва да се разглежда като поставящо в по-благоприятно положение определени предприятия или производството на някои стоки спрямо други, които биха се оказали от гледна точка на преследваната цел в сходно фактическо и правно положение (вж. в този смисъл решение от 18 юли 2013 г., P, C‑6/12, EU:C:2013:525, т. 27).
58
В точки 89—93 от обжалваното съдебно решение, с оглед на член 115 от TRLIS и член 49 от RIS, Общият съд приема, както и Комисията посочва в спорното си решение, че разглежданата система за одобрение се основава на получаването на предварително одобрение, а не на обикновено уведомяване, по неясни критерии, изискващи тълкуване от страна на данъчната администрация, която не е публикувала съответни насоки, и че поради това тези критерии не могат да се считат за обективни. Той по-специално установява, че съгласно член 115, параграф 11 от TRLIS данъчната администрация може да определя началната дата на амортизацията предвид „специфичните характеристики на договорния период“ или предвид „специфичното естество на икономическата употреба на вещта“, а това са неясни по естеството си критерии, чието тълкуване предоставя значителна свобода на преценка на данъчната администрация, както отбелязва Комисията в съображение 133 от спорното си решение.
59
В точка 94 от обжалваното съдебно решение Общият съд констатира, че член 49 от RIS също предоставя значителна свобода на преценка на данъчната администрация, позволяваща ѝ, от една страна, да иска всякаква информация и документи, които счита за уместни, включително информация за положителните последици за икономиката и заетостта в Испания, произтичащи от договорите за строителство на плавателни съдове, без очевидна връзка с изпълнението на критериите, предвидени в член 115, параграф 11 от TRLIS, и от друга страна, да даде или откаже одобрението, но и да определи началния момент на амортизацията към дата, различна от предложената от данъчнозадълженото лице, без да прави други уточнения.
60
В точка 97 от обжалваното съдебно решение Общият съд посочва, че в това отношение формулировката на член 49 от RIS не позволява да се гарантира, че използването му ще се сведе до случаи на борба с измамите.
61
В точка 100 от обжалваното съдебно решение Общият съд заключава, че наличието на дискреционни аспекти може да постави получателите в по-благоприятно положение спрямо други данъчнозадължени лица, които се намират в сходно фактическо и правно положение, и по-специално че от тези дискреционни аспекти следва, че е възможно други ОИИ да не се ползват от ранната амортизация при същите условия, както и че е възможно поради посочените дискреционни аспекти други предприятия, които извършват дейност в други сектори или имат друга форма, но се намират в сходно фактическо и правно положение, да не се ползват непременно от нея при същите условия. Общият съд приема, че предвид дискреционния характер de jure на разглежданите разпоредби е без значение дали прилагането им е било дискреционно, или не de facto.
62
Накрая, в точка 101 от обжалваното съдебно решение Общият съд приема, че тъй като една от мерките — а именно одобрението на ранната амортизация — позволяващи ползването на системата STL като цяло, е селективна, Комисията не е допуснала грешка, приемайки, че разглежданата данъчна система е селективна като цяло.
63
В това отношение трябва да се припомни, на първо място, че противно на твърденията на жалбоподателите, за да прецени дали правомощията на данъчната администрация да одобрява ранната амортизация, са дискреционни, Общият съд не е трябвало да проверява дали на практика упражняването на тези правомощия действително е довело до необосновано по-благоприятно третиране на някои оператори спрямо други, които се намират в сходно положение. Всъщност, както посочва генералният адвокат в точка 68 от заключението си, при схема за помощи Комисията е длъжна да я прецени, като отчете момента на приемане на въпросната схема и като извърши анализ ex ante. Комисията трябва само да докаже, че разглежданата система за данъчно облагане може да постави в по-благоприятно положение ползващите се от нея лица, като се увери, че същата, разглеждана като цяло, поради присъщите ѝ характеристики може да доведе към момента на нейното приемане до по-ниско данъчно облагане в сравнение с това, което произтича от прилагането на общата система за данъчно облагане (вж. в този смисъл решение от 4 март 2021 г., Комисия/Fútbol Club Barcelona, C‑362/19 P, EU:C:2021:169, т. 86 и 87).
64
Следователно, без да допуска грешка при прилагане на правото, в точка 100 от обжалваното съдебно решение Общият съд приема, че предвид дискреционния характер de jure на разглежданите национални разпоредби е без значение дали прилагането им е било дискреционно, или не de facto.
65
На второ място, трябва да се припомни, че съгласно постоянната практика на Съда, що се отнася до анализирането в производството по обжалване на преценките на Общия съд относно националното право, Съдът е компетентен единствено да провери дали това право е било изопачено, като изопачаването трябва ясно да личи от доказателствата по делото, без да е необходимо да се извършва нова преценка на фактите и на доказателствата (вж. в този смисъл решения от 5 юли 2011 г., Edwin/СХВП, C‑263/09 P, EU:C:2011:452, т. 53, от 9 ноември 2017 г., TV2/Danmark/Комисия, C‑649/15 P, EU:C:2017:835, т. 49 и 50 и от 20 декември 2017 г., Comunidad Autónoma de Galicia и Retegal/Комисия, C‑70/16 P, EU:C:2017:1002, т. 72).
66
Жалбоподателите обаче не твърдят, че е имало такова изопачаване на националното право. Те по-специално нито твърдят, нито пък доказват, че изложените от Общия съд съображения явно противоречат на съдържанието на разпоредбите от националното право или че този съд е придал на една или друга от тези разпоредби значение, което тя очевидно няма с оглед на останалите доказателства по делото (вж. по аналогия решение от 21 декември 2016 г., Комисия/Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, т. 21).
67
Следователно като недопустими трябва да се отхвърлят твърденията на жалбоподателите, с които те искат да докажат, че противно на констатациите на Общия съд, режимът на одобрение на ранната амортизация почива на обективни критерии, които не позволяват на данъчната администрация да избира получателите, както и твърдението, че Общият съд погрешно счел, че член 49 от RIS не позволява да се гарантира, че прилагането му ще се сведе до случаи на борба с измамите.
68
Освен това съгласно точки 57 и 63 от настоящото решение, за да прецени селективността на системата STL, Общият съд не е трябвало да проверява дали фактическото и правното положение на предприятията, на което е позволено да се ползват от тази мярка, и това на предприятията, които са изключени от нея, са сходни, а е трябвало да прецени дали въпросната мярка може да постави в по-благоприятно положение някои предприятия спрямо други, които се намират в сходно фактическо и правно положение, какъвто е случаят, ако компетентните органи разполагат с широки дискреционни правомощия да определят получателите по мярката и условията ѝ.
69
Ето защо — след като при преценката си на националното право Общият съд приема, че поради причините, обобщени в точки 58 и 59 от настоящото решение, това право предоставя на данъчната администрация значителна свобода на преценка да одобрява ранната амортизация — в точка 100 от обжалваното съдебно решение, без да допуска грешка при прилагане на правото, Общият съд заключава, че наличието на дискреционните аспекти на тази система може да постави получателите в по-благоприятно положение спрямо други данъчнозадължени лица, които се намират в сходно фактическо и правно положение, и съответно, че мярката е селективна.
70
На трето място, що се отнася до възможността системата STL да се счита за селективна като цяло, трябва да се припомни, че в спорното решение на Комисията, след като разглежда селективността на всяка от мерките в състава на системата STL, в съображение 156 тя приема, че осигуряваното от системата STL предимство е селективно, тъй като то зависи от дискреционните правомощия на данъчната администрация в процедурата по предварително одобрение на ранната амортизация и тъй като други мерки в състава на системата STL — а именно системата за данък върху тонажа и необлагането на прираста на капитал — зависят от предварителното одобрение от страна на същата администрация.
71
Същевременно, от една страна, не е видно жалбоподателите да са оспорили пред Общия съд констатацията, че системата за данък върху тонажа и необлагането на прираста на капитал зависят от предварителното одобрение от страна данъчната администрация да се пристъпи към ранната амортизация. От друга страна, жалбоподателите не твърдят, че Общият съд е изопачил националното право, приемайки, че одобрението на ранната амортизация позволява ползване на системата STL като цяло.
72
Ето защо Общият съд е могъл правилно да заключи, че Комисията не е допуснала грешка, приемайки, че ранната амортизация прави системата STL селективна като цяло.
73
Следователно оплакванията, свързани с дискреционните правомощия на данъчната администрация, с пропуска да се разгледа сходството на положенията и с пропуска да се разгледа селективността на системата STL като цяло, трябва да се отхвърлят като неоснователни.
74
Поради това второто основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑649/20 P, и първото основание, изтъкнато в жалбите по дела C‑658/20 P и C‑662/20 P, трябва да се отхвърлят като неоснователни.
В. Основанията във връзка с принципа на защита на оправданите правни очаквания и принципа на правна сигурност
75
С третото основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑649/20 P, второто и третото основание, изтъкнати в жалбата по дело C‑658/20 P, и второто основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑662/20 P, които са развити при условията на евентуалност и следва да се разгледат на второ място, Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR, както и Caixabank и др., твърдят, че Общият съд е допуснал грешки при прилагане на правото, а именно при прилагането на принципа на защита на оправданите правни очаквания и принципа на правна сигурност.
1.
Доводи на страните
76
Според Кралство Испания Общият съд е изопачил твърдението ѝ, че поведението на Комисията е допринесло за дестабилизирането на правната рамка, оставяйки операторите да си мислят, че системата STL е съвместима с правото на Съюза, като извършил отделен анализ на тези два принципа, които при това то изтъкнало в рамките на едно-единствено основание. Общият съд съответно разгледал някои обстоятелства, изтъкнати във връзка с принципа на защита на оправданите правни очаквания, и други обстоятелства, изтъквани във връзка с принципа на правна сигурност, вместо да разгледа заедно тези обстоятелства с оглед на тези два принципа, а това довело до несъответствия в логическия анализ, следван в точки 163, 164, 168, 199 и 201 от обжалваното съдебно решение, що се отнася по-специално до решението относно френските GIE Fiscaux, до времето, изтекло до започването на процедурата по разследване, до системата за данък върху тонажа и до писмо от 9 март 2009 г. на член на Комисията, отговарящ за генерална дирекция (ГД) „Конкуренция“. Освен това по всяка от тези точки преценките на Общия съд били погрешни.
77
Lico Leasing и PYMAR се оплакват, че в точка 174 от обжалваното съдебно решение Общият съд е изопачил писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“. Те по-специално упрекват Общия съд, че не е отбелязал два параграфа от това писмо, които според тях са съществени, за да се разбере значението му.
78
Lico Leasing и PYMAR освен това се оплакват, че в точки 199 и 201 от обжалваното съдебно решение Общият съд е квалифицирал погрешно някои факти при анализа на основанието във връзка с принципа на правна сигурност, що се отнася до решението относно френските GIE Fiscaux и до писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“.
79
Caixabank и др., поддържани от Decal España, твърдят, че Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като в точка 166 от обжалваното съдебно решение е отхвърлил твърдението на Кралство Испания, че с възстановяването на помощта, разпоредено в спорното решение на Комисията, се нарушава принципът на защита на оправданите правни очаквания предвид Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа. Всъщност изложеният от Общия съд мотив, а именно твърдяното финансово естество на дейностите на ОИИ, противоречал на квалификацията на тези дейности, извършена от Съда в решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591). Освен това логическият анализ, следван от Общия съд, бил погрешен и при всички положения недостатъчен, тъй като ОИИ били предприятия, извършващи икономическа дейност в сектора на морския транспорт, като Комисията неколкократно признала, че беърбоут чартирането на плавателни съдове е мореплавателна дейност, и приела включването му в различните разрешени от нея тонажни режими.
80
Според Комисията едни от твърденията на жалбоподателите са недопустими, а други — неоснователни.
2.
Съображения на Съда
81
Трябва да се припомни, на първо място, както и Общият съд прави в точка 158 от обжалваното съдебно решение, че правото да се позове на принципа на защита на оправданите правни очаквания, принадлежи на всеки правен субект, у когото институция на Европейския съюз е породила основателни надежди, като му е предоставила конкретни уверения. Такива уверения, независимо от формата, в която са предадени, представляват конкретните, безусловни и непротиворечиви сведения (решение от 16 декември 2010 г., Kahla Thüringen Porzellan/Комисия, C‑537/08 P, EU:C:2010:769, т. 63). Що се отнася до принципа на правна сигурност, който е основен принцип на правото на Съюза, той цели да гарантира предвидимостта на правните положения и отношения, произтичащи от правото на Съюза, и изисква всеки акт на администрацията, който поражда правни последици, да бъде ясен и точен, за да могат заинтересованите лица да разберат недвусмислено правата и задълженията си и да действат съобразно с тях (вж. в този смисъл решение от 3 юни 2008 г., Intertanko и др., C‑308/06, EU:C:2008:312, т. 69 и цитираната съдебна практика).
82
Както и Общият съд припомня по същество в точки 155, 156 и 193 от обжалваното съдебно решение, за да се възрази срещу възстановяването на държавна помощ, която не е била отпусната при съблюдаване на предвидената в член 108 ДФЕС процедура, само при изключителни обстоятелства е възможно позоваване на оправданите правни очаквания в правомерния характер на такава държавна помощ или на нарушаване на принципа на правна сигурност (вж. в този смисъл решения от 22 април 2008 г., Комисия/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, т. 107 и от 13 юни 2013 г., HGA и др./Комисия, C‑630/11 P—C‑633/11 P, EU:C:2013:387, т. 134).
83
Тъй като принципът на защита на оправданите правни очаквания и принципът на правна сигурност са два отделни принципа, трябва да се отбележи, че Общият съд може да разгледа поотделно свързаните с тях доводи на Кралство Испания, макар те да са били изложени заедно от Кралство Испания. Такова разглеждане поотделно на изложените доводи само по себе си не означава, че те се изопачават, и не подлежи на критика, ако не води до липса на отговор на тези доводи. Кралство Испания, според което това поотделно разглеждане е довело до несъответствия в следвания от Общия съд логически анализ, за да отхвърли основанието му, обаче не твърди, че Общият съд не е отговорил на неговите доводи.
84
На второ място, що се отнася до изтъкнатите от Кралство Испания несъответствия в логическия анализ на Общия съд, трябва да се припомни, че в съображение 261 от спорното си решение Комисията приема, че с оглед на сложността на разглежданите данъчни мерки не може да изключи възможността да е имало правна несигурност, породена с Решение 2002/15/ЕО на Комисията от 8 май 2001 година относно държавна помощ, приведена в действие от Франция в полза на Bretagne Angleterre Irlande („BAI“ или „Brittany Ferries“) (ОВ L 12, 2002 г., стр. 33, наричано по-нататък „решението Brittany Ferries“), що се отнася до квалифицирането на системата STL като помощ, но само до публикуването в Официален вестник на Европейския съюз на 30 април 2007 г. на решението относно френските GIE Fiscaux.
85
За да отхвърли доводите на Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR — изтъкнати с цел да бъде отменено разпореждането за възстановяване на разглежданата помощ за периода до публикуването на 21 септември 2011 г. на решението за започване на официалната процедура по разследване — в посочените в жалбите точки от обжалваното съдебно решение, като се започне от точка 163 от него, Общият съд отбелязва, че решението Brittany Ferries и решението относно френските GIE Fiscaux не могат да се разглеждат като предоставящи в случая конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения, тъй като в тях системата STL не се споменава нито пряко, нито косвено.
86
В точка 164 от обжалваното съдебно решение Общия съд отхвърля довода, основан на искане на Комисията от 21 декември 2001 г. до испанските органи за предоставяне на информация, с мотива, че това искане и евентуалното последващо бездействие на Комисията през определен период не представляват конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения в законосъобразността на системата STL. Според Общия съд, от една страна, в това искане за предоставяне на информация Комисията само е поискала допълнителни сведения за евентуалното съществуване на система „лизинг срещу данък“, приложима към плавателните съдове в Испания, за да може да я разгледа с оглед на правилата за държавните помощи, и от друга страна, предвид съдържанието на отговора на испанските органи последващото бездействие на Комисията не може да представлява конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения.
87
В точка 166 от обжалваното съдебно решение Общият съд приема, че Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа, с което тази схема се обявява за съвместима с вътрешния пазар, не може да породи оправдани правни очаквания, тъй като се отнася до експлоатацията на собствени или отдадени под наем плавателни съдове, а не до финансовите дейности, свързани с беърбоут чартъра на плавателни съдове.
88
В точка 168 от обжалваното съдебно решение Общия съд посочва, че с Решение 2005/122/ЕО на Комисията от 30 юни 2004 година относно държавна помощ, която Нидерландия планира да приведе в действие в полза на четири корабостроителници с цел подпомагане на шест корабостроителни договори (ОВ L 39, 2005 г., стр. 48), не се предоставят конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения в законосъобразността на системата STL, тъй като по същество, от една страна, в това решение Комисията не посочва конкретно, безусловно и непротиворечиво, че след извършване на цялостен и задълбочен анализ е стигнала до извода, че системата STL не представлява държавна помощ, и от друга страна, предметът на това решение не е бил системата STL, а нидерландска схема.
89
Що се отнася до писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“, в точка 169 от обжалваното съдебно решение Общият съд посочва, че то е изпратено в отговор на министъра на търговията и промишлеността на Кралство Норвегия, който, след като е предположил, че системата STL представлява схема за помощ за испанските корабостроителници, е поискал информация за планираните от Комисията действия в това отношение. Общият съд отбелязва, че в отговора си този член на Комисията посочва, че тя е разгледала въпроса и че тъй като схемата е отворена за придобиването на плавателни съдове, построени от корабостроителници на други държави членки, без дискриминация, тя не възнамерява да приема допълнителни мерки „на този етап“. В точка 174 от обжалваното съдебно решение Общият съд обаче приема, че това писмо не предоставя конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения, тъй като в него не се посочва, че след като е извършила цялостен и задълбочен анализ, Комисията е стигнала до извода, че системата STL не представлява държавна помощ.
90
В точка 199 от обжалваното съдебно решение Общият съд посочва, що се отнася до последиците от публикуването през април 2007 г. на решението относно френските GIE Fiscaux, че Комисията не е допуснала грешка, като е приела, че с това решение се прекратява всякаква правна несигурност, тъй като то е трябвало да накара предпазливия и съобразителен икономически оператор да счете, че схема, подобна на системата STL, може да съставлява държавна помощ. В това отношение Общият съд посочва, че от решението относно френските GIE Fiscaux е видно, че система за строителство на мореплавателни съдове и предоставянето им на разположение на корабоплавателни предприятия с посредничеството на ОИИ и използването на договори за финансов лизинг, която създава определени данъчни предимства, може да представлява схема за държавна помощ. Общият съд добавя, че макар схемата, разглеждана в решението относно френските GIE Fiscaux, и системата STL действително да не са идентични, нищо не позволява да се приеме, че разликите между тях са по-ясно изразени от тези, които съществуват между системата STL и схемата, разглеждана в решението Brittany Ferries, на което се позовават Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR.
91
В точки 200, 201 и 203—205 от обжалваното съдебно решение Общият съд приема, че обстоятелствата след публикуването на решението относно френските GIE Fiscaux, на които се позовават Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR, допускат възможността с това публикуване да е прекратено положението на правна несигурност. Общият съд посочва, че писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД„Конкуренция“, не може да е допринесло за създаването или запазването на положение на правна несигурност и че макар решението за започване на официалната процедура по разследване наистина да е взето почти четири години и половина след решението относно френските GIE Fiscaux, от спорното решение на Комисията все пак е видно, че тя е изпратила на испанските органи осем искания за информация през този период и че разглежданите данъчни мерки са били сложни, поради което Комисията не може да бъде упрекната в бездействие, и че това положение е било различно от това, по което е постановено решение от 24 ноември 1987 г., RSV/Комисия (223/85, EU:C:1987:502).
92
Налага се констатацията, че между тези различни преценки на Общия съд няма несъответствия. По-специално, противно на твърденията на Кралство Испания, няма никакво противоречие между констатацията, че решението Brittany Ferries и решението относно френските GIE Fiscaux не могат да се считат за предоставящи конкретни, безусловни и непротиворечиви уверения в съвместимостта на системата STL с правото на Съюза, и признаването, че е съществувала правна несигурност преди приемането на второто от тези решения. Поради това твърденията на Кралство Испания за тези несъответствия са неоснователни.
93
На трето място, що се отнася до грешките, които според Кралство Испания Общият съд е допуснал във връзка с решението относно френските GIE Fiscaux, с времето, изтекло до започването на процедурата по разследване, със системата за данък върху тонажа и с писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“, трябва, първо, да се отхвърли твърдението, че Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, приемайки, че решението относно френските GIE Fiscaux е създало положение на увереност или на правна сигурност, при положение че принципът на правна сигурност изисквал да е налице обективно ясна и стабилна правна рамка.
94
Трябва всъщност да се отбележи, че Общият съд констатира не че решението относно френските GIE Fiscaux е създало увереност в това, че системата STL съставлява държавна помощ, а че без да допуска грешка при прилагане на правото, Комисията е могла да приеме, че това решение е преустановило всякаква правна несигурност, тъй като е трябвало да накара предпазливия и съобразителен икономически оператор да счете, че схема, подобна на системата STL, може да съставлява държавна помощ. Правейки това, Общият съд впрочем не допуска грешка при прилагане на правото.
95
Второ, тъй като Кралство Испания се оплаква, че Общият съд е допуснал грешка, тъй като не е дал правилна оценка на дългия период, изтекъл до започването на официалната процедура по разследване, трябва да се констатира, че с това оплакване се цели да се оспорят преценки на факти, които преценки стоят извън осъществявания от Съда контрол при разглеждането на жалба срещу акт на Общия съд, поради което доводите, с които е подкрепено това оплакване, са недопустими.
96
Трето, що се отнася до твърдението на Кралство Испания, че Общият съд не е отчел като обстоятелство, пораждащо оправдани правни очаквания, Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа, трябва да се припомни, че в съображение 245 от спорното решение на Комисията тази институция приема, че Решението от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа не може да породи оправдани правни очаквания за това, че е възможно субектите, чиито дейности се състоят изключително в чартирането само на един плавателен съд на база беърбоут, да бъдат обхванати от схемата за данък върху тонажа, тъй като от него ясно следва, че схемата за данък върху тонажа трябва да се прилага изключително за допустими плавателни съдове и допустими дейности за морски транспорт. Тази извършена от Комисията преценка на системата за данък върху тонажа е потвърдена от Общия съд в точка 166 от обжалваното съдебно решение. Кралство Испания само твърди, че Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа не е изключвало експлоатацията на плавателните съдове по схемата на беърбоут чартъра, без обаче да излага доводи, за да го докаже. Ето защо това твърдение на Кралство Испания трябва да се отхвърли.
97
Освен това, тъй като според Кралство Испания, ако се допусне, че Комисията е била права и че в разглеждания случай е налице прилагане на системата за данък върху тонажа, съставляващо злоупотреба, Общият съд трябвало да признае, че всеки оператор е можел да счете, че това прилагане, съставляващо злоупотреба, на разрешена от Комисията схема за помощ няма да породи задължение за възстановяване, трябва да се констатира, че това твърдение не е изложено пред Общия съд, поради което той не може да бъде упрекнат, че не е обосновал наличието на оправдани правни очаквания у съответните оператори с твърдяното прилагане на системата за данък върху тонажа, съставляващо злоупотреба.
98
Четвърто, тъй като според Кралство Испания Общият съд е преценил погрешно писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“, анализирайки единствено формалните му аспекти, трябва да се припомни, че съгласно член 256, параграф 1, втора алинея ДФЕС и член 58, първа алинея от Статута на Съда на Европейския съюз обжалването е ограничено само до правни въпроси. Единствено Общият съд е компетентен да установява и да преценява относимите факти и представените пред него доказателства. Следователно преценката на фактите и на доказателствата, освен в случай на тяхното изопачаване, не представлява правен въпрос, който в това си качество да подлежи на контрол от Съда в рамките на производство по обжалване (решение от 16 юли 2020 г., ACTC/EUIPO, C‑714/18 P, EU:C:2020:573, т. 67 и цитираната съдебна практика). Тъй като Кралство Испания нито твърди, нито доказва, че Общият съд е изопачил това писмо, твърденията му относно последното са недопустими.
99
На четвърто място, що се отнася до твърдението на Lico Leasing и PYMAR, че посоченото писмо е било изопачено, трябва да се припомни, че основание, съгласно което представените пред Общия съд доказателства са били изопачени, може да се уважи само ако твърдяното изопачаване личи ясно от материалите по делото, без да е необходимо да се извършва нова преценка на фактите и доказателствата (решение от 2 март 2021 г., Комисия/Италия и др., C‑425/19 P, EU:C:2021:154, т. 52 и цитираната съдебна практика).
100
Макар в точка 174 от обжалваното съдебно решение Общият съд действително да не възпроизвежда буквално посочените от Lico Leasing и PYMAR два параграфа от писмото от 9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“, от цялостния прочит на това писмо не личи ясно Общият съд да го е изопачил по някакъв начин, констатирайки в посочената точка от обжалваното съдебно решение, че в него само се посочва, че не изглежда системата STL да дискриминира корабостроителници на други държави членки, и се добавя, че „на този етап“ не се предвиждат допълнителни мерки. Следователно това твърдение на Lico Leasing и PYMAR не е основателно.
101
Що се отнася до твърденията на Lico Leasing и PYMAR, че е допусната грешка в квалификацията на някои факти при анализа на основанието, свързано с принцип на правна сигурност, що се отнася до решението относно френските GIE Fiscaux и до писмото от9 март 2009 г. на члена на Комисията, отговарящ за ГД „Конкуренция“, видно е, че с тези твърдения на практика се цели извършване на нова преценка на фактите и доказателствата, а това не попада в обхвата на контрола, упражняван от Съда при обжалването на акт на Общия съд. Следователно тези твърдения са недопустими.
102
На пето място, що се отнася до твърденията на Caixabank и др., поддържани от Decal España, че Общият съд е допуснал грешка при прилагане на правото, тъй като отхвърлил твърдението на Кралство Испания, че с разпореденото в спорното решение на Комисията възстановяване на помощта се нарушава принципът на защита на оправданите правни очаквания предвид Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа, трябва да се отбележи, че Общият съд действително допуска грешка в точка 166 от обжалваното съдебно решение, посочвайки, че посоченото решение на Комисията се отнася „до експлоатацията на собствени или отдадени под наем плавателни съдове, а не до дейностите по финансиране относно беърбоут чартър на плавателни съдове, какъвто е настоящият случай“. Всъщност, както Съдът посочва в точка 42 от решение от 25 юли 2018 г., Комисия/Испания и др. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), от описанието на системата STL е видно, че ОИИ извършват дейност по придобиване на плавателни съдове посредством договори за лизинг, и по-специално с оглед на техния беърбоут чартър и тяхната последваща препродажба, от което следва, че те не извършват само финансови дейности.
103
Тази грешка обаче не се отразява на преценката на Общия съд, че Решението на Комисията от 27 февруари 2002 г. относно данъчното облагане според тонажа не е породило оправдани правни очаквания, тъй като, за да обоснове тази преценка, Общият съд се позовава на съображение 245 от спорното решение на Комисията, според което от това решение ясно следва, че системата за данък върху тонажа трябва да се прилага изключително за допустимите плавателни съдове и допустимите дейности за морски транспорт, а именно за корабоплавателните предприятия, които са вписани в някой от регистрите на корабоплавателните предприятия по испанското законодателство и чиято дейност включва експлоатацията на собствени или взети на лизинг плавателни съдове, поради което ОИИ са били изключени от нея, след като дейностите им се изразяват изключително в чартирането само на един плавателен съд на база беърбоут.
104
Тази преценка също така не се поставя под въпрос с твърдението, че ОИИ извършвали дейност по дейност по морски транспорт, което не е било изложено пред Общия съд и при всички положения изобщо не е развито, поради което се оказва явно неоснователно. Същата преценка не се поставя под въпрос и от факта, че Комисията многократно, в други решения, признавала, че беърбоут чартърът на плавателен съд съставлява такава дейност, тъй като въпросът дали определена помощ отговаря на условията за прилагане, предвидени в член 107, параграф 3, буква в) ДФЕС, при всички положения трябва да се преценява именно предвид тази разпоредба, а не с оглед на предходната практика или други решения на Комисията (вж. в този смисъл решения от 20 май 2010 г., Todaro Nunziatina & C., C‑138/09, EU:C:2010:291, т. 21 и от 22 септември 2020 г., Австрия/Комисия, C‑594/18 P, EU:C:2020:742, т. 25 и цитираната съдебна практика).
105
Следователно твърденията на Caixabank и др. трябва да се отхвърлят като неоснователни.
106
Поради това третото основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑649/20 P, както и второто и третото основание, изтъкнати в жалбата по дело C‑658/20 P, трябва да се отхвърлят отчасти като недопустими и отчасти като неоснователни, а второто основание, изтъкнато в жалбата по дело C‑662/20 P, трябва да се отхвърли като неоснователно.
Г. Основанието на Кралство Испания във връзка с липсата на мотиви в обжалваното съдебно решение, що се отнася до селективността на системата STL и до възстановяването на разглежданата помощ
1.
Доводи на страните
107
В рамките на неговото първо основание за обжалване, което следва да се разгледа на трето място, Кралство Испания се оплаква, че Общият съд не е изложил достатъчно мотиви в обжалваното съдебно решение, що се отнася до анализа на селективността на системата STL и възстановяването на разглежданата помощ, като по такъв начин било нарушено правото му на защита, прогласено в член 47 от Хартата на основните права на Европейския съюз.
108
На първо място, що се отнася до селективността на системата STL, най-напред, Общият съд не обяснил причината, поради която не било необходимо да се прилага методът за анализ на три етапа на селективността на помощ, и само потвърдил констатацията на Комисията, че системата като цяло е селективна поради дискреционните правомощия на данъчната администрация да одобрява ранната амортизация и поради факта че същата администрация разрешава само операции, предназначени за финансиране на плавателни съдове.
109
По-нататък, Общият съд не изпълнил своето задължение за мотивиране, приемайки, че спорното решение на Комисията е надлежно мотивирано, въпреки че в него имало противоречия и пропуски.
110
Накрая, Общият съд не изпълнил своето задължение за мотивиране, що се отнася до въпроса дали всички мерки, формиращи системата STL, е трябвало да се считат за единна система и да се анализират в тяхната цялост, или поотделно с изискването всичките да са селективни, приемайки в точка 101 от обжалваното съдебно решение, че системата е селективна като цяло, тъй като една от мерките, позволяващи да се ползва системата STL, е селективна.
111
На второ място, що се отнася до възстановяването на разглежданата помощ, Общият съд не изпълнил своето задължение за мотивиране, тъй като само възпроизвел съдържанието на спорното решение на Комисията, без да излага доводи. Той освен това изпаднал в противоречие, изоставяйки общото си виждане за системата STL като формираща едно цяло, и се съсредоточил само върху една от съставните ѝ части, а именно инвеститорите, за да изиска възстановяване от тях, и без да взема предвид другите ползватели на мерките, формиращи системата STL.
112
Комисията счита, че обжалваното съдебно решение съдържа достатъчно мотиви, поради което според нея това основание трябва да се отхвърли по същество.
2.
Съображения на Съда
113
Трябва да се припомни, че задължението за мотивиране, което Общият съд носи по силата на член 296, втора алинея ДФЕС и член 36 от Статута на Съда на Европейския съюз, изисква той да изложи по ясен и недвусмислен начин съображенията си, така че да се даде възможност на заинтересованите лица да се запознаят с основанията за взетото решение, а на Съда — да упражни своя съдебен контрол (вж. в този смисъл решение от 5 май 2022 г., Комисия/Missir Mamachi di Lusignano, C‑54/20 P, EU:C:2022:349, т. 70 и цитираната съдебна практика). Това задължение не изисква от Общия съд да излага изчерпателно и да посочва поединично всички представени от страните по спора съображения. Следователно обосновката може да бъдат имплицитна, при условие че дава възможност на заинтересованите лица да се запознаят с мотивите, на които се основава Общият съд, а на Съда — да разполага с достатъчно данни, за да упражни своя съдебен контрол в рамките на производство по обжалване (решение от 14 септември 2016 г., Trafilerie Meridionali/Комисия, C‑519/15 P, EU:C:2016:682, т. 41).
114
В разглеждания случай, на първо място, що се отнася до селективността на системата STL, видно от точки 87—101 от обжалваното съдебно решение, чието съдържание бе изложено в точки 43 и 57—62 от настоящото решение, Общият съд разкрива в достатъчна степен причините, поради които приема, от една страна, че системата STL е селективна поради дискреционните правомощия на данъчната администрация да одобрява ранната амортизация, от което следва, че той имплицитно, но със сигурност счита, че не е необходимо да се прилага методът за анализ на три етапа на селективността на помощ, и от друга страна, че селективността на ранната амортизация прави системата STL селективна като цяло.
115
Що се отнася до твърдението, че Общият съд не е изпълнил своето задължение за мотивиране, приемайки, че спорното решение на Комисията е надлежно мотивирано, трябва да се припомни, че съгласно постоянната практика на Съда от член 256, параграф 1, втора алинея ДФЕС, от член 58, първа алинея от Статута на Съда на Европейския съюз, както и от член 168, параграф 1, буква г) и член 169, параграф 2 от Процедурния правилник следва, че в жалбата до Съда трябва да са посочени точно пороците на съдебното решение, чиято отмяна се иска, както и конкретните правни доводи, с които се подкрепя това искане. В това отношение в член 169, параграф 2 от този процедурен правилник се изисква по-специално изтъкнатите основания и доводи да указват ясно оспорените части от мотивите на съдебния акт на Общия съд (решение от 20 септември 2016 г., Mallis и др./Комисия и ЕЦБ, C‑105/15 P—C‑109/15 P, EU:C:2016:702, т. 33 и 34). Кралство Испания обаче не посочва точките от обжалваното съдебно решение, за които се отнася това твърдение, поради което последното се оказва прекалено неточно, за да му се отговори, и съответно е недопустимо.
116
Следователно твърденията на Кралство Испания, почиващи на липсата на мотиви в обжалваното съдебно решение относно селективността на системата STL, са отчасти недопустими и отчасти неоснователни.
117
На второ място, що се отнася до възстановяването на разглежданата помощ — за да отговори на основанието, изтъкнато от Lico Leasing и PYMAR, с което, както е отбелязано в точка 218 от обжалваното съдебно решение, те по същество възразяват срещу спорното решение на Комисията в частта, в която се разпорежда събирането обратно на цялата помощ от инвеститорите, въпреки че 85—90 % от предимството системно било прехвърляно към корабоплавателните предприятия — в точка 219 от това решение Общия съд посочва следното:
„Като се има предвид факта, че в случая Комисията е решила, че корабоплавателните предприятия не са получатели на помощта, като този извод не е предмет на настоящия спор, следователно разпореждането за възстановяване се отнася единствено и изцяло до инвеститорите, които съгласно [спорното решение на Комисията] са единствените получатели на цялата помощ поради прозрачността на ОИИ. Ето защо, следвайки собствената си логика, [спорното решение на Комисията] не е допуснало грешка, като е разпоредило възстановяване на цялата помощ от инвеститорите, въпреки че те са прехвърлили част от предимството на други оператори, тъй като последните не се считат за получатели на помощта. Всъщност съгласно текста на [спорното решение на Комисията] именно инвеститорите действително са се ползвали от помощта, тъй като приложимата правна уредба не ги задължава да прехвърлят част от помощта към трети лица“.
118
Ограничавайки се обаче, от една страна, до констатацията, че Lico Leasing и PYMAR не са оспорили извършеното в спорното решение на Комисията определяне на получателите, и от друга страна, до позоваването на логиката и съдържанието на това решение, при положение че от изтъкнатото основание е било видно, че тези предприятия — макар да не оспорват самоличността на получателите — имплицитно, но непременно твърдят, че не са били единствените получатели на разглежданата помощ, тъй като голяма част от нея е била прехвърлена към корабоплавателните предприятия, Общият съд не е отговорил на това основание. Следователно той не се е произнесъл по него, а това означава, че задължението за мотивиране не е изпълнено (вж. в този смисъл решение от 14 юли 2005 г., Acerinox/Комисия, C‑57/02 P, EU:C:2005:453, т. 36 и определение на заместник-председателя на Съда от 17 август 2022 г., SJM Coordination Center/Magnetrol International и Комисия, C‑4/22 P(I), EU:C:2022:626, т. 19).
119
В резултат на това основанието на Кралство Испания във връзка с липсата на мотиви в обжалваното съдебно решение, що се отнася до събирането обратно на разглежданата помощ от нейните получатели, трябва да се уважи, без да е необходимо да се разглеждат другите основания и твърдения на страните, които се отнасят за същия аспект на обжалваното съдебно решение.
120
Следователно обжалваното съдебно решение трябва да бъде отменено в частта, в която Общият съд отхвърля жалбите до него за отмяна на частта от член 1 от спорното решение на Комисията, в която ОИИ и инвеститорите в тях са определени за единствените получатели на разглежданата в това решение помощ, и за отмяна на частта от член 4, параграф 1 от последното решение, в която на Кралство Испания се разпорежда да събере обратно пълния размер на помощта, за която се отнася същото решение, от инвеститорите в ОИИ, които са се ползвали от нея.
121
Отхвърля жалбите до Съда в останалите им части.
V. Жалбите до Общия съд
122
Съгласно член 61, първа алинея, второ изречение от Статута на Съда на Европейския съюз, когато актът на Общия съд бъде отменен, Съдът може сам да постанови окончателно решение по делото, когато фазата на производството позволява това.
123
В разглеждания случай — предвид по-специално обстоятелството, че подадените до Общия съд от жалбоподателите жалби за отмяна, за които се отнасят дела T‑515/13, T‑515/13 RENV, T‑719/13 и T‑719/13 RENV, почиват на основания, които са били обсъдени при условията на състезателност в производството пред Общия съд и чието разглеждане не налага разпореждането на никакво допълнително процесуално-организационни действие или действие по събиране на доказателства по случая — Съдът счита, че фазата на производството позволява произнасяне по частта от тези жалби, която остава да бъде разгледана след частичната отмяна на обжалваното съдебно решение и се отнася до основателността на задължението за събиране обратно на разглежданата помощ от нейните получатели, и че по нея трябва да се постанови окончателно решение (вж. по аналогия решение от 2 септември 2021 г., NeXovation/Комисия, C‑665/19 P, EU:C:2021:667, т. 60 и цитираната съдебна практика).
А. Доводи на страните
124
Кралство Испания, със своите второ, трето и четвърто основание, както и Lico Leasing и PYMAR, с тяхното второ основание, при условията на евентуалност твърдят, че разпореждайки възстановяването на разглежданата помощ, Комисията е нарушила принципите на защита на оправданите правни очаквания, на правна сигурност и на равно третиране.
125
С третото си основание, също изтъкнато при условията на евентуалност, Lico Leasing и PYMAR оспорват метода за изчисляване на подлежащата на възстановяване помощ, определен от Комисията в спорното ѝ решение, като по същество твърдят, че този метод е довел до изискване от инвеститорите или от ОИИ да възстановят изцяло данъчното предимството, без да отчита, че по-голямата част от това предимство е било прехвърлено към корабоплавателните предприятия.
126
Според Комисията всички посочени основания и доводи трябва да се отхвърлят по същество. Що се отнася до възстановяването на разглежданата помощ, тя по същество твърди, че инвеститорите членове на ОИИ са единствените получатели на разглежданата помощ и в качеството им на данъкоплатци са единствените възможни субекти, към които Кралство Испания може да се обърне за възстановяването ѝ. Според нея възможността помощта да е имала икономически последици за други предприятия, не може да се вземе предвид при установяването на размера на помощта, която е получена и подлежи на възстановяване.
Б. Съображения на Съда
127
На първо място, що се отнася до основанията и доводите, изтъкнати от Кралство Испания, Lico Leasing и PYMAR във връзка с евентуално нарушение на принципите на защита на оправданите правни очаквания и на правна сигурност, те трябва да се отхвърлят по същество въз основа на мотивите, съдържащи се в точки 81 и 82 от настоящото решение, както и въз основа на мотивите, които са изложени в точки 163—169, 174, 199—205 от обжалваното съдебно решение и припомнени в съществената им част в точки 85—91 от настоящото решение, които Съдът споделя, с изключение на грешката, посочена в точка 102 от последното.
128
Основанието и доводите на Кралство Испания във връзка с евентуално нарушение на принципа на равно третиране също трябва да се отхвърлят въз основа на изложените в точки 139—145 от обжалваното съдебно решение мотиви, които Съда споделя и съгласно които по същество, от една страна, Кралство Испания не е обяснило подробно причините, поради които положението, разглеждано в решението Brittany Ferries, и положението, разгледано в спорното решение на Комисията, са сходни и тази държава членка не може да се позовава на по-ранна практика на Комисията, и от друга страна, твърдяната разлика в третирането спрямо решението относно френските GIE Fiscaux — с което се разпорежда възстановяване на помощта, считано от датата на публикуването на решението за започване на официалната процедура по разследване — е обективно обоснована, тъй като несигурността, произтичаща от решението Brittany Ferries, вече не е съществувала след приемането на решението относно френските GIE Fiscaux.
129
На второ място, що се отнася до размера на подлежащата на събиране обратно помощ от инвеститорите, както бе посочено в точка 118 от настоящото решение, от изтъкнатото от Lico Leasing и PYMAR трето основание е видно, че чрез него те имплицитно, но непременно твърдят, че не са били единствените получатели на разглежданата помощ, тъй като голяма част от нея е била прехвърлена към корабоплавателните предприятия, и че те съответно оспорват извършеното от Комисията определяне на получателите на тази помощ.
130
В това отношение трябва да се припомни, че със задължението съответната държава членка да отмени помощ, счетена от Комисията за несъвместима с единния пазар, като помощта бъде върната, според постоянната практика на Съда се цели възстановяване на положението, предхождащо предоставянето на помощта. Тази цел е постигната, когато въпросните помощи, увеличени евентуално с лихви за забава, бъдат възстановени от получателя или, с други думи, от предприятията, които реално са се възползвали от тях. С възстановяването на помощта получателят всъщност губи предимството, с което се е ползвал на пазара в сравнение с конкурентите си, и се възстановява положението, съществувало преди предоставянето на помощта (решение от 21 декември 2016 г., Комисия/Aer Lingus и Ryanair Designated Activity, C‑164/15 P и C‑165/15 P, EU:C:2016:990, т. 89 и 90 и цитираната съдебна практика).
131
В разглеждания случай трябва да се констатира, най-напред, че в съображение 11 от спорното си решение Комисията посочва, че операция със системата STL позволява на корабоплавателно предприятие да придобие новопостроен плавателен съд с 20—30 % отстъпка спрямо цената, която получава корабостроителницата. В съображение 12 от това решение Комисията приема, че системата STL е схема за данъчно планиране, която най-общо се организира от банка с цел получаване на данъчни предимства за инвеститори в „прозрачно по отношение на данъците“ ОИИ и с цел прехвърляне на част от тези данъчни предимства към корабоплавателното предприятие под формата на отстъпка от цената на плавателния съд, като останалите предимства се запазват от инвеститорите.
132
В съображение 162 от спорното си решение Комисията посочва също така, че от икономическа гледна точка значителна част от полученото от ОИИ данъчното предимство е прехвърляна към корабоплавателното предприятие под формата на отстъпка от цената. Тя уточнява, че приложенията към някои преписки на ОИИ по искането за предварително одобрение на ранната амортизация потвърждават, че според участващите в системата STL оператори данъчните предимства от операцията се разпределят между ОИИ или инвеститорите в тях и корабоплавателните предприятия.
133
По-нататък, що се отнася до одобрението на ранната амортизация, давано от данъчната администрация, в съображения 135 и 136 от спорното си решение Комисията посочва, че видно от примерите, дадени от испанските органи, в подаваните от ОИИ искания за одобрение се описва подробно цялата организация на системата STL и се съдържат всички релевантни договори, по-специално договорите за корабостроене, за лизинг, за беърбоут чартър, договорите с опция, договорът за поемане на дълг и освобождаване от дълг. В някои случаи тези искания освен това съдържали приложения, които не били абсолютно необходими, за да се докаже изпълнението на приложимите разпоредби от TRLIS или RIS, а именно подробно изчисление на общите данъчни предимства и начина на разпределяне между корабоплавателното предприятие, от една страна, и ОИИ или неговите инвеститори, от друга страна, както и изявление на корабостроителница, в което са посочени икономическите и социалните ползи, очаквани от договора за корабостроене.
134
В съображение 168 от спорното си решение Комисията също така констатира, че в исканията, адресирани до данъчната администрация, обикновено се включва изчисление на общото данъчно предимство, произтичащо от системата STL, и се посочва начинът, по който това предимство се разпределя между корабоплавателното предприятие и инвеститорите в ОИИ, или поне необходимите елементи за извършване на това изчисление.
135
В съображения 133—139 и 156 от спорното си решение Комисията правилно приема, че данъчната администрация разполага с дискреционни правомощия да одобрява ранната амортизация и че това прави системата STL селективна като цяло.
136
Накрая, в съображение 169 от спорното си решение Комисията счита, че въпреки това всички икономически последствия от предоставянето на данъчно предимство на ОИИ произтичат от комбинация от правни сделки между частноправни субекти, че действащите правила всъщност не задължават ОИИ да прехвърлят част от данъчното предимство към корабоплавателните предприятия и че оценяването от данъчната администрация при упражняването на широките ѝ дискреционни правомощия на икономическото въздействие на всяка сделка не е достатъчно, за да се докаже, че именно испанските органи вземат решение за прехвърлянето на част от предимството към корабоплавателните предприятия и за размера на това прехвърляне. В съображение 170 от това решение Комисията заключава, че отговорността за предимствата, които извличат корабоплавателните предприятия, не се носи от засегнатата държава членка.
137
От собствените констатации на Комисията, припомнени в точки 131—135 от настоящото решение, обаче следва, че системата STL като цяло е съставлявала схема за помощ, която произтича от прилагането на испанското данъчно законодателство и даваните одобрения от испанската данъчната администрация и която е предназначена, независимо от използваните правни способи, да осигури предимство в полза не само на ОИИ, но и на корабоплавателните предприятия.
138
Освен това от припомнените в точка 133 от настоящото решение констатации на Комисията следва, че разпределянето на данъчното предимство, формирано чрез системата STL, между корабостроителното предприятие и инвеститорите в ОИИ се е предвиждало в правнообвързващи договори, които са представяни на данъчната администрация и които тя е вземала предвид, за да одобри ранната амортизация при упражняване на дискреционните правомощия, с които разполага в това отношение. Следователно, противно на това, което Комисията твърди по същество в съображение 169 от спорното си решение, по силата на нормите от приложимото право за договорите, сключени с корабоплавателните предприятия, ОИИ са били длъжни да прехвърлят към последните част от получаваното данъчно предимство.
139
Следователно Комисията е допуснала грешка при прилагане на правото, що се отнася до определянето на получателите на разглежданата помощ и съответно що се отнася до възстановяването ѝ, разпореждайки на Кралство Испания в противоречие със съдебната практика, припомнена в точка 130 от настоящото решение, да събере обратно пълния размер на тази помощ само от инвеститорите в ОИИ.
140
Поради това трябва да бъдат отменени член 1 от спорното решение на Комисията в частта, в която ОИИ и инвеститорите в тях се определят за единствените получатели на помощта, за която се отнася това решение, и член 4, параграф 1 от същото решение в частта, в която на Кралство Испания се разпорежда да събере обратно пълния размер на разглежданата помощ от инвеститорите в ОИИ, които са се ползвали от нея.
По съдебните разноски
141
Съгласно член 184, параграф 2 от Процедурния правилник, когато жалбата е неоснователна или когато е основателна и Съдът се произнася окончателно по спора, той се произнася по съдебните разноски.
142
Съгласно член 138, параграф 3, първо изречение от Процедурния правилник, приложим в производството по обжалване по силата на член 184, параграф 1 от същия, ако всяка от страните е загубила по едно или няколко от предявените основания, всяка страна понася направените от нея съдебни разноски. Съдът обаче може да реши една от страните да понесе, наред с направените от нея съдебни разноски, и част от съдебните разноски на другата страна, ако обстоятелствата по делото оправдават това.
143
С оглед на обстоятелствата по делото Кралство Испания, Lico Leasing, PYMAR и Caixabank и др. трябва да бъдат осъдени да понесат, наред с всички направени от тях съдебни разноски, три четвърти от съдебните разноски, направени от Комисията както в първоинстанционното производство, така и в производствата по обжалване по дело C‑128/16 P и по съединени дела C‑649/20 P, C‑658/20 P и C‑662/20 P. Тази институция понася една четвърт от направените от нея съдебни разноски.
144
На основание член 140, параграф 3 от Процедурния правилник, приложим в производството по обжалване по силата на член 184, параграф 1 от същия, Decal España, което е встъпила страна в производството по обжалване, понася направените от него съдебни разноски.
По изложените съображения Съдът (пети състав) реши:
1)
Отменя решение на Общия съд на Европейския съюз от 23 септември 2020 г., Испания и др./Комисия (T‑515/13 RENV и T‑719/13 RENV, EU:T:2020:434), в частта, в която Общият съд отхвърля жалбите до него за отмяна на член 1 от Решение 2014/200/ЕС на Комисията от 17 юли 2013 година относно Държавна помощ SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), приведена в действие от Испания — Система за данъчно облагане, приложима за някои споразумения за финансов лизинг, известна като испанска система „лизинг срещу данък“, в частта, в която обединенията по икономически интерес и инвеститорите в тях са определени за единствените получатели на разглежданата в това решение помощ, и за отмяна на член 4, параграф 1 от последното решение в частта, в която на Кралство Испания се разпорежда да събере обратно пълния размер на помощта, за която се отнася същото решение, от инвеститорите в обединенията по икономически интерес, които са се ползвали от нея.
2)
Отхвърля жалбите до Съда в останалите им части.
3)
Отменя член 1 от Решение 2014/200 в частта, в която обединенията по икономически интерес и инвеститорите в тях са определени за единствените получатели на помощта, за която се отнася това решение.
4)
Отменя член 4, параграф 1 от Решение 2014/200 в частта, в която на Кралство Испания се разпорежда да събере обратно пълния размер на помощта, за която се отнася това решение, от инвеститорите в обединенията по икономически интерес, които са се ползвали от нея.
5)
Кралство Испания, Lico Leasing SA и Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA, както и Caixabank SA, Asociación Española de Banca, Unicaja Banco SA, Liberbank SA, Banco de Sabadell SA, Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, Banco Santander SA, Santander Investment SA, Naviera Séneca AIE, Industria de Diseño Textil SA (Inditex), Naviera Nebulosa de Omega AIE, Abanca Corporación Bancaria SA, Ibercaja Banco SA, Naviera Bósforo AIE, Joyería Tous SA, Corporación Alimentaria Guissona SA, Naviera Muriola AIE, Poal Investments XXI SL, Poal Investments XXII SL, Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, Caamaño Sistemas Metálicos SL, Blumaq SA, Grupo Ibérica de Congelados SA, RNB SL, Inversiones Antaviana SL, Banco de Albacete SA, Bodegas Muga SL и Aluminios Cortizo SAU понасят, наред с всички направени от тях съдебни разноски, три четвърти от съдебните разноски, направени от Европейската комисия както в първоинстанционното производство, така и в производствата по обжалване по дело C‑128/16 P и по съединени дела C‑649/20 P, C‑658/20 P и C‑662/20 P.
6)
Decal España SA понася направените от него съдебни разноски.
7)
Европейската комисия понася една четвърт от съдебните разноски, направени от нея както в първоинстанционното производство, така и в производствата по обжалване по дело C‑128/16 P и по съединени дела C‑649/20 P, C‑658/20 P и C‑662/20 P.
Подписи
(
*1
)	Език на производството: испански.