62009CC0070_SL
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Uvod
1. V deželi Predarlski (Avstrija) se uporabljata dve stopnji davka na lov. Višja stopnja se uporablja za državljane tretjih držav, medtem ko se nižja stopnja uporablja predvsem za državljane Unije in osebe, ki imajo stalno prebivališče v Avstriji. Za švicarska državljana, ki prebivata v Švici in sta zakupnika zemljišča, namenjenega za lov, je bila tako uporabljena višja stopnja od tiste, ki se uporablja za zakupnike lovišča, ki prebivajo v Avstriji. Zoper to različno obravnavanje sta se pred upravo navedene dežele sklicevala na Sporazum o prostem gibanju oseb, sklenjen med Evropsko skupnostjo in njenimi državami članicami na eni strani ter Švicarsko konfederacijo na drugi strani (v nadaljevanju: Sporazum ali Sporazum ES-Švica)(2) . Ker je bil njun zahtevek zavrnjen, sta tožeči stranki v postopku v glavni stvari zadevo predložili predložitvenemu sodišču in trdili, da je z manj ugodno davčno stopnjo kršena pravica do ustanavljanja, ki jo imata na podlagi Pogodbe ES. Verwaltungsgerichtshof (upravno sodišče) (Avstrija) želi izvedeti, ali je treba izvajanje lova v okoliščinah postopka v glavni stvari šteti za samozaposlitveno dejavnost v smislu člena 43 ES.
II – Pravni okvir
A – Dunajska konvencija
2. V skladu s členom 1 Dunajske konvencije o pogodbenem pravu z dne 23. maja 1969 (v nadaljevanju: Dunajska konvencija)(3) z naslovom „Domet te konvencije“ se ta uporablja pri pogodbah med državami.
3. Člen 31 Dunajske konvencije z naslovom „Splošno pravilo o razlagi“ določa:
„1. Pogodba se mora razlagati dobronamerno po običajnem smislu, ki ga je treba dati izrazom v pogodbi v njihovem kontekstu ter v luči njenega predmeta in cilja.
2. Za razlago pogodbe je s kontekstom mišljen poleg besedila, uvoda in vključenih prilog:
(a) vsak sporazum v zvezi s pogodbo, ki obstaja med članicami ob sklenitvi pogodbe;
(b) vsak instrument, ki ga naredi ena ali več članic ob sklenitvi pogodbe in ga sprejmejo druge članice kot instrument, ki se nanaša nanjo.
[…]“
B – Pogodba ES
4. V členu 43 ES so omejitve glede pravice do ustanavljanja za državljane ene države članice na ozemlju druge države članice prepovedane. V skladu s členom 43, drugi odstavek, ES pravica do ustanavljanja zajema pravico začeti in opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba ter pravico do ustanovitve in vodenja podjetij.
C – Sporazum ES-Švica o prostem gibanju oseb
1. Sporazum
5. Sporazum je bil podpisan v Luxembourgu 21. junija 1999, veljati pa je začel 1. junija 2002. Je del sedmih ločenih panožnih sporazumov, s katerimi so urejeni odnosi med Evropsko skupnostjo in Švicarsko konfederacijo(4) .
6. Člen 1 Sporazuma, ki je v poglavju I tega sporazuma, določa:
„Cilj tega sporazuma v korist državljanom držav članic Evropske skupnosti in Švice je:
(a) priznati pravico do vstopa, prebivanja, dostopa do dela kot zaposlena oseba in do ustanavljanja kot samozaposlena oseba ter pravico, da ostanejo na ozemlju pogodbenic;
(b) olajšati opravljanje storitev na ozemlju pogodbenic in zlasti liberalizirati opravljanje kratkotrajnih storitev;
[…]“
7. Člen 2 Sporazuma z naslovom „Prepoved diskriminacije“ določa:
„Državljani pogodbenice, ki zakonito prebivajo na ozemlju druge pogodbenice, ne smejo biti pri uporabi določb iz prilog I, II in III k temu sporazumu in v skladu z njimi na noben način predmet diskriminacije na podlagi državljanstva.“
8. Člen 4 Sporazuma določa:
„Pravica do prebivanja in dostopa do gospodarske dejavnosti je zagotovljena brez poseganja v določbe člena 10 in v skladu z določbami Priloge I.“
9. Člen 5 Sporazuma z naslovom „Izvajalec storitev“ v odstavku 3 določa:
„Fizične osebe, ki so državljani države članice Evropske skupnosti ali Švice in na ozemlje ene od pogodbenic vstopijo samo kot prejemniki storitev, imajo pravico do vstopa in prebivanja.“
10. V skladu s členom 15 Sporazuma so priloge in protokoli k Sporazumu njegov sestavni del.
11. Člen 16 Sporazuma določa:
„1. Za doseganje ciljev tega sporazuma pogodbenice sprejmejo vse ukrepe, ki so potrebni, da se v njihovih medsebojnih odnosih zagotovi uporabljanje pravic in obveznosti, ki so enakovredne tistim iz pravnih aktov Evropske skupnosti, na katere se sklicujejo.
2. Če izvajanje tega sporazuma vključuje pojme prava Skupnosti, se upošteva ustrezna sodna praksa Sodišča Evropskih skupnosti pred datumom podpisa Sporazuma. O sodni praksi po tem datumu se obvesti Švico. Skupni odbor za zagotavljanje pravilnega delovanja Sporazuma na zahtevo ene od pogodbenic opredeli posledice takšne sodne prakse.“
2. Priloga I k Sporazumu
12. Priloga I k Sporazumu z naslovom „Prosto gibanje oseb“ vsebuje sedem poglavij: I – Splošne določbe; II – Zaposlene osebe; III – Samozaposlene osebe; IV – Opravljanje storitev; V – Osebe, ki ne opravljajo gospodarske dejavnosti; VI – Nakup nepremičnin in VII – Prehodne določbe in razvoj Sporazuma.
13. Poglavje II (Zaposlene osebe) Priloge I vsebuje predvsem člen 9 z naslovom „Enako obravnavanje“, ki določa:
„1. Zaposlena oseba z državljanstvom pogodbenice na ozemlju druge pogodbenice zaradi svojega državljanstva ne sme biti deležna drugačnega obravnavanja kot domače zaposlene osebe v zvezi z zaposlitvenimi in delovnimi pogoji, predvsem glede plačila, odpusta ali glede vrnitve na delovno mesto ali ponovne zaposlitve, če bi postala brezposelna.
2. Zaposlena oseba in njeni družinski člani iz člena 3 te priloge uživajo enake davčne in socialne ugodnosti kot domače zaposlene osebe in člani njihovih družin.
[…]“
14. Poglavje III (Samozaposlene osebe) Priloge I vsebuje pet členov (členi od 12 do 16). V členu 12 Priloge I so določeni pogoji za pridobitev dovoljenja za prebivanje:
„1. Državljan pogodbenice, ki želi na ozemlju druge pogodbenice opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba (v nadaljevanju: samozaposlena oseba), prejme dovoljenje za prebivanje za najmanj pet let od datuma izdaje, če pristojnim nacionalnim organom predloži dokazilo, da je začel ali želi začeti opravljati tako dejavnost.
2. Veljavnost dovoljenja za prebivanje se samodejno podaljša za najmanj pet let, če samozaposlena oseba pristojnim nacionalnim organom predloži dokazilo, da opravlja gospodarsko dejavnost kot samozaposlena oseba.
3. Pogodbenice pri izdaji dovoljenj za prebivanje od samozaposlene osebe ne smejo zahtevati drugih dokumentov kot:
(a) dokument, s katerim je vstopila na ozemlje;
(b) dokazila iz odstavkov 1 in 2.
4. Dovoljenje za prebivanje velja za celotno ozemlje države, ki ga je izdala.
5. Obdobja prekinitve prebivanja, ki ne presegajo šest zaporednih mesecev, in odsotnost zaradi služenja vojaškega roka ne vplivajo na veljavnost dovoljenja za bivanje.
[…]“
15. Člen 15 (Enako obravnavanje) Priloge I določa:
„1. Samozaposlenemu delavcu država gostiteljica glede pravice začeti in opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba zagotavlja obravnavanje, ki ni manj ugodno od obravnavanja, ki ga zagotavlja svojim državljanom.
2. Določbe člena 9 te priloge se smiselno uporabljajo za samozaposlene osebe iz tega poglavja.“
16. Člen 23 (Prejemniki storitev) Priloge I določa:
„1. Prejemnik storitev iz člena 5(3) tega sporazuma za trimesečno ali krajše prebivanje ne potrebuje dovoljenja za prebivanje. Za prebivanje, daljše od treh mesecev, prejemnik storitev prejme dovoljenje za prebivanje, katerega veljavnost je enaka trajanju opravljanja storitve. Med tem prebivanjem je lahko izključen iz prejemanja socialne pomoči.
2. Dovoljenje za prebivanje velja za celotno ozemlje države, ki ga je izdala.“
D – Deželni pravni okvir
17. Člen 2 zakona dežele Predarlske o lovstvu (Vorarlberger Gesetz über das Jagdwesen) v različici, ki se uporablja za dejansko stanje v postopku v glavni stvari(5), določa
„Vsebina in izvrševanje lovske pravice
1. Lovska pravica je temelj vsakega izvajanja lovske dejavnosti. Povezana je z zemljiško posestjo in zajema pravico do upravljanja divjadi, lova in prisvajanja divjadi. […]“
18. Člen 20 navedenega zakona določa:
„Zakup lovišča
1. Zakup lovišča se lahko izvede sporazumno, z javnim razpisom ali na javni dražbi. Imetniki lovske pravice morajo v okviru zakupa lovišča skrbeti, da se lovska pravica izvršuje v skladu z načeli iz člena 3.
[…]
6. Deželna vlada bo podrobne določbe o postopku zakupa lovišča sprejela v odloku.“
19. V skladu s členom 1 zakona dežele Predarlske o pobiranju davka na lov (Vorarlberger Gesetz über die Erhebung einer Jagdabgabe)(6) je treba za izvrševanje lovske pravice plačati davek. V skladu s členom 2 navedenega zakona je davčni zavezanec oseba, ki je imetnik lovske pravice, pri prenosu izvrševanja na zakupnike pa oseba, ki ima pravico preneseno pravico izvrševati.
20. Člen 3 navedenega zakona določa, da se za lovišča, ki so predmet zakupa, davek določi glede na letno zakupnino, ki je po potrebi povečana za vrednost pogodbeno dogovorjenih dodatnih storitev. Izdatki za nadzor lovišča in škodo, nastalo zaradi lova in divjadi, se ne štejejo za dodatne storitve.
21. V skladu s členom 4(1) navedenega zakona davek znaša 15 % osnove za osebe s stalnim prebivališčem v Avstriji, državljane Unije in fizične ali pravne osebe, ki so z njimi izenačene na podlagi prava Unije. V skladu s členom 4(2) navedenega zakona davek znaša 35 % osnove za vse druge osebe.
III – Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
22. Švicarska državljana A. Hengartner in R. Gasser sta 8. januarja 2002 sklenila pogodbo o zakupu lovišča v Avstriji za šest let (in sicer od 1. aprila 2002 do 31. marca 2008).
23. Tožeči stranki v postopku v glavni stvari za izvajanje svojih lovskih dejavnosti vzdržujeta kočo na ozemlju dežele Predarlske. Tam sta redno, in sicer enkrat na teden, zaradi lova. Najela sta hladilnico in mesnico za prodajo ustreljene divjadi. Poleg tega sta plačevala dvema osebama, ki sta delali kot lovska čuvaja, in prevzela stroške krmljenja divjadi.
24. Tožeči stranki v postopku v glavni stvari sta bili na podlagi odločbe davčnega urada dežele Predarlske z dne 1. aprila 2007 obdavčeni z davkom na lov v višini 4359,30 EUR, ki predstavlja 35 % osnove za ta davek za lovsko leto od 1. aprila 2007 do 31. marca 2008. Zainteresirani stranki sta zoper to odločbo vložili pritožbo.
25. Navedeni davčni urad je z odločbo z dne 17. oktobra 2007 zavrnil pritožbo z utemeljitvijo, da je uporaba višje davčne stopnje za tožeči stranki v postopku v glavni stvari v skladu s pravom. Poudaril je tudi, da se Sporazum ES-Švica ne uporablja za izvrševanje lovske pravice in s tem povezane davke.
26. A. Hengartner in R. Gasser sta nato zadevo predložila Verwaltungsgerichtshof in se sklicevala predvsem na kršitev njunih pravic do ustanavljanja in enakega obravnavanja. Trdila sta, da je lov tako kot ribištvo ali kmetijstvo gospodarska dejavnost, zlasti v primeru odstrela več kot 50 glav divjadi na leto in prodaje več kot ene tone mesa. Po njunem mnenju pri tem ni pomembno, ali se z zadevno dejavnostjo ustvarja dobiček ali ne.
27. Tožeči stranki v postopku v glavni stvari v teh okoliščinah trdita, da bi davčni urad dežele Predarlske moral uporabiti 15-odstotno davčno stopnjo, da bi se izognil diskriminaciji na podlagi državljanstva, ki je prepovedana s pravom Unije.
28. Davčni urad pa je ponovil, da je treba lov obravnavati kot šport, katerega namen ni trajno ustvarjanje prihodkov, in da se v obravnavani zadevi divjačina ni prodajala poklicno. Nakup krme za divjad in prodaja mesa s strani tožečih strank v postopku v glavni stvari ni samozaposlitvena gospodarska dejavnost.
29. Verwaltungsgerichtshof navaja, da so za področje uporabe člena 43 ES značilni elementi ustanavljanja in samozaposlitvene dejavnosti. Po njegovem mnenju obstoj stalne nastanitve vsaj za daljše obdobje v obravnavanem primeru ni izključen, pogoji glede neodvisnosti dejavnosti pa so izpolnjeni. Zato se postavlja vprašanje, ali je izvrševanje lovske pravice gospodarska dejavnost, zlasti ko pridobitni namen ne prevladuje. Vendar bi bil lahko namen ustvarjanja dobička na zadevnem področju dejavnosti, ki so lahko po potrebi opredeljene kot samozaposlitvene dejavnosti, prav tako upošteven element.
30. Predložitveno sodišče, ki dvomi o razlagi prava Unije o tej točki, je prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
„Ali lovska dejavnost, če imetnik lovske pravice proda ustreljeno divjad na nacionalnem ozemlju, pomeni dejavnost samozaposlene osebe v smislu člena 43 ES, tudi če se s to dejavnostjo skupno ne ustvarja dobiček?“
IV – Predlagani odgovori za Sodišče
31. Tožeči stranki v postopku v glavni stvari menita, da bi bilo treba na vprašanje za predhodno odločanje odgovoriti:
„Izvajanje lovske dejavnosti je samostojna dejavnost v smislu člena 43 ES, čeprav ta dejavnost na splošno ne prinaša dobička, zlasti kadar oseba, pooblaščena za izvajanje lovske dejavnosti, prodaja ustreljeno divjad v državi, ali opravlja potrebne nakupe (na primer kupuje krmo za divjad) v državi, ali lovi najmanj šest let (trajanje zakupne pogodbe), ali vzdržuje trdne in trajne strukture v drugi državi članici (lovska koča, hladilnica in lovski čuvaji).“
32. Vorarlberger Landesregierung (vlada dežele Predarlske) predlaga Sodišču, naj na vprašanje za predhodno odločanje odgovori:
„Čeprav imetnik lovske pravice prodaja divjačino na nacionalnem ozemlju, nima pa dobička in se z lovom ukvarja predvsem kot s prostočasno dejavnostjo, in ne za pridobitne namene, izvajanje lovske dejavnosti ni samozaposlitvena dejavnost v smislu člena 12 Priloge I k [Sporazumu].“
33. Avstrijska vlada meni, da je treba na predloženo vprašanje odgovoriti:
„Čeprav imetnik lovske pravice prodaja divjačino na nacionalnem ozemlju, nima pa dobička in se glede na dejstva zadeve s to dejavnostjo ukvarja predvsem kot s prostočasno dejavnostjo, in ne za pridobitne namene, izvajanje lovske dejavnosti ni samozaposlitvena dejavnost v smislu člena 12 Priloge I k [Sporazumu] v povezavi s členom 16 navedenega sporazuma in členom 43 ES.“
34. Evropska komisija predlaga Sodišču, naj razsodi:
„Izvajanje lovske dejavnosti v okviru pogodbe o zakupu lovišča ni dejavnost v smislu člena 43 ES, kadar se izvaja kot prostočasna dejavnost in je prodaja dobljene divjačine samo drugotnega pomena.“
V – Analiza
A – Uporaba člena 43 ES
35. Predložitveno sodišče je postavilo vprašanje za predhodno odločanje, da bi izvedelo, ali je izvrševanje lovske pravice lahko samozaposlitvena dejavnost v smislu člena 43 ES, čeprav namen te dejavnosti ni ustvarjanje dobička, in koliko.
36. Tožeči stranki v postopku v glavni stvari in Komisija so v pisnih stališčih sprejele ta pravni temelj. Nasprotno pa Vorarlberger Landesregierung in avstrijska vlada menita, da je treba razlagati Sporazum ES-Švica.
37. Ni dvoma, da se švicarski državljani kot državljani tretjih držav v položaju, kakršen je obravnavani v postopku v glavni stvari, ne morejo sklicevati na člen 43 ES, da bi uveljavljali pravice, ki izhajajo iz te določbe.(7)
38. Ker sta A. Hengartner in R. Gasser švicarska državljana, njun položaj ne spada na področje uporabe člena 43 ES. Zato se v sporu o glavni stvari vprašanje, ali je izvrševanje lovske pravice v okviru pogodbe o zakupu lovišča samozaposlitvena dejavnost v smislu člena 43 ES, ne postavlja.
39. Vseeno je treba ugotoviti, ali lahko Sodišče predložitvenemu sodišču ponudi druge koristne elemente razlage.
40. Zdi se mi, da lahko. Glede na dovolj podrobne podatke, ki jih je navedlo predložitveno sodišče, bi bilo treba vprašanje za predhodno odločanje razumeti tako, da se ne nanaša na svobodo ustanavljanja v okviru Pogodbe ES, temveč na pravice „samozaposlenih oseb“ v smislu člena 12 Priloge I k Sporazumu. Zdi se namreč, da želi predložitveno sodišče v bistvu izvedeti, ali določbe v zvezi s pravicami samozaposlenih oseb v okviru Sporazuma nasprotujejo temu, da se v državi članici od zakupnikov s švicarskim državljanstvom pobira davek, kakršen je predmet postopka v glavni stvari, kadar se uporablja višja stopnja od tiste, ki se uporablja za državljane držav članic.
B – Sporazum
1. Splošno o Sporazumu
41. Sodišče je že večkrat imelo priložnost odločiti o razlagi tega sporazuma, zlasti v zadevi, v kateri je bila izrečena sodba Grimme(8) .
42. Sodišče je v tej sodbi opozorilo, da je bil Sporazum ES-Švica podpisan, potem ko je Švicarska konfederacija 6. decembra 1992 zavrnila Sporazum o Evropskem gospodarskem prostoru z dne 2. maja 1992 (UL 1994, L 1, str. 3, v nadaljevanju: Sporazum EGP), in da Švicarska konfederacija s to zavrnitvijo ni privolila v projekt integrirane ekonomske celote z enotnim trgom, ki temelji na skupnih pravilih za članice, ampak se je raje odločila za dvostranske sporazume s Skupnostjo in njenimi državami članicami na nekaterih področjih.(9)
43. Sodišče je na podlagi teh ugotovitev sklenilo, da Švicarska konfederacija ni pristopila k notranjemu trgu Unije in da zato razlage, uporabljene za določbe prava Skupnosti, ki se nanašajo na notranji trg, ni mogoče samodejno uporabiti za Sporazum, če ta sam ne vsebuje izrecnih določb v zvezi s tem.(10)
44. Opozarjam, da je treba mednarodno pogodbo razlagati ne samo z vidika njenega besedila, temveč tudi z vidika njenih ciljev. V členu 31 Dunajske konvencije je v zvezi s tem navedeno, da se pogodba razlaga dobronamerno po običajnem smislu, ki ga je treba dati izrazom v pogodbi v njihovem kontekstu ter v luči njenega predmeta in cilja.(11)
45. Glede Sporazuma ES-Švica je treba torej opozoriti, da gre za razlago mednarodne pogodbe, ki so jo Evropska skupnost in njene države članice sklenile s tretjo državo. Seveda obstajajo mednarodni sporazumi, katerih navedeni cilj je razširiti vse temeljne svoboščine na tretje države ali ki določajo poznejšo možnost pristopa k Uniji(12) . Vendar to ne velja za sporazum, sklenjen s Švicarsko konfederacijo. V Sporazumu niso navedene vse svoboščine niti ni omenjena možnost pristopa. Torej je treba Sporazum ES-Švica razlagati kot klasični mednarodni sporazum, to je ostati zvest besedilu Sporazuma, kot je določeno v Dunajski konvenciji.(13) Zato se mi dinamični in teleološki pristop k razlagi določb Sporazuma ne zdi upravičen.
46. Poleg tega je treba opozoriti, da čeprav Sporazum pokriva številna področja prava Unije, je še vedno omejen zaradi natančne narave njegovih določb in obstoja določb, ki omejujejo njegovo stvarno ali časovno področje uporabe(14) ali ga natančneje določajo, ne obstajajo pa v pravu Unije.(15) Čeprav se v skladu s členom 16(2) navedenega sporazuma uporablja sodna praksa Sodišča, se to sklicevanje nanaša samo na sodno prakso pred podpisom Sporazuma 21. junija 1999. V skladu z isto določbo se vsa poznejša sodna praksa sporoči Švicarski konfederaciji, na zahtevo pogodbenice pa skupni odbor opredeli posledice te sodne prakse za navedeno državo zunaj Unije.
47. Položaj, opisan v predlogu za sprejetje predhodne odločbe, je treba analizirati z vidika teh ugotovitev.
2. Določbe Sporazuma o pravicah samozaposlenih oseb
48. Določbe Sporazuma o pravicah samozaposlenih oseb so kratke. Poglavje III Priloge I vsebuje pet členov. Shematično člen 12 te priloge zadeva samo pogoje za pridobitev dovoljenja za prebivanje, ki se uporabljajo za samozaposleno osebo, medtem ko drugi členi (od 13 do 16) vsebujejo samo pojasnila v zvezi s to pravico. Zadevne določbe se nanašajo samo na fizične osebe.(16)
49. Treba je ugotoviti, da je Sporazum omejen na to, da vsaki samozaposleni osebi priznava pravico do vstopa in prebivanja ter pravico, da je v državi gostiteljici deležna obravnavanja, ki ni manj ugodno od obravnavanja, ki ga ta država zagotavlja svojim državljanom, kar zadeva pravico začeti in opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba.
50. Tako opredelitev zagotovljenih pravic, priznanih samozaposlenim osebam v Sporazumu ES-Švica, ni tako zelo široka kot svoboda ustanavljanja iz Pogodbe ES, kakor je razložena v sodni praksi Sodišča.
51. Davčna vprašanja so v Sporazumu ES-Švica obravnavana le tu in tam. Člen 15(2) Priloge I k Sporazumu se seveda sklicuje na člen 9(2) navedene priloge. Vendar so v tem členu omenjena davčna vprašanja povezana s socialno varnostjo, in ne zadevajo dajatev, povezanih z opravljanjem posebnih dejavnosti, kakršne se obravnavajo v postopku v glavni stvari.(17) Določbe člena 21 Sporazuma, ki se nanašajo na konvencije o izogibanju dvojnega obdavčevanja, prav tako niso pomembne v tej zadevi. Zato niti cilji Sporazuma niti navedbe v zvezi z namenom pogodbenic ne morejo upravičiti, da se Sporazum razlaga, kot da vsebuje obveznost prepovedi davčne diskriminacije samozaposlenih oseb v položaju, kakršen se obravnava v postopku v glavni stvari.
52. Ne da bi bilo treba v obravnavani zadevi preučiti vprašanje, ali bi se lovska dejavnost lahko štela za samozaposlitveno gospodarsko dejavnost in – če je potrebno – pod katerimi pogoji, mislim, da se pravice, ki so samozaposlenim osebam priznane v Sporazumu, nanašajo predvsem na pogoje za pridobitev dovoljenja za prebivanje in pravico začeti in opravljati dejavnost kot samozaposlena oseba na podlagi nediskriminacijskega obravnavanja. Nikakor pa iz teh določb ne izhaja, da pobiranje davka za zakup lovske pravice v Avstriji, ki je za državljane tretjih držav izračunan po višji stopnji kot za državljane držav članic, ni združljivo z določbami Sporazuma o samozaposlenih osebah.
53. Zato se mi ne zdi, da člena 12 in 15 Priloge I nasprotujeta temu, da so švicarski državljani in državljani Unije deležni različnega davčnega obravnavanja v zvezi s spornim davkom.
54. Vendar je treba preveriti, ali je tako obravnavanje v nasprotju s splošnim načelom prepovedi diskriminacije, ki ga vsebuje Sporazum.
3. Načelo prepovedi diskriminacije v Sporazumu
55. Člen 2 Sporazuma prepoveduje diskriminacijo na podlagi državljanstva. Določa, da državljani pogodbenice, ki zakonito prebivajo na ozemlju druge pogodbenice, ne smejo biti pri uporabi določb iz prilog od I do III k temu sporazumu in v skladu z njimi nikakor predmet diskriminacije na podlagi državljanstva.
56. Postavlja se torej vprašanje, ali je obseg te prepovedi podoben obsegu, določenemu v okviru Pogodbe ES.
57. Zdi se mi, da je obseg prepovedi diskriminacije v odnosih med Evropsko skupnostjo in Švicarsko konfederacijo v sedanjem pravnem okviru, ki se uporablja, relativen in nima enake razsežnosti kot v odnosih znotraj Unije ali Evropskega gospodarskega prostora. V zvezi s tem je treba opozoriti, da člen 12 ES in člen 4 Sporazuma EGP prepovedujeta vsakršno diskriminacijo glede na državljanstvo na področju, na katerem se uporabljata. Tudi Sporazum ES-Švica vsebuje načelo prepovedi diskriminacije, vendar taksativno in pogojno.
58. Poleg tega je sedem ločenih sporazumov, s katerimi so urejeni odnosi med Evropsko skupnostjo in Švicarsko konfederacijo, očitno panožnih(18) . Pogajanja o teh sporazumih so potekala hkrati, vendar ločeno. Niti njihova struktura niti cilji niso enaki. Kar zadeva načelo enakega obravnavanja, upoštevne določbe teh sedmih sporazumov, če obstajajo, niso enake niti z vidika vsebine niti z vidika obsega.(19)
59. Poleg tega je treba v zvezi z obdavčitvijo lovske dejavnosti ugotoviti, da se zdi, da zakonodaji, ki se uporabljata v vsaj dveh pogodbenicah, in sicer v Republiki Avstriji in Švicarski konfederaciji, izhajata iz zamisli, da se načelo prepovedi diskriminacije ne uporablja na tem področju.(20)
60. Načelo prepovedi diskriminacije, kot je določeno v Sporazumu in razloženo v skladu z Dunajsko konvencijo, samo po sebi torej ne nasprotuje zadevnim določbam, po katerih se od švicarskih državljanov pobira višji davek za zakup lovske pravice v Avstriji.
4. Obseg pravic prejemnikov storitev v okviru Sporazuma
61. Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe je razvidno, da se je pred nacionalnim organom sklicevalo na določbe o svobodi opravljanja storitev. Za dopolnitev moje analize se mi zdi potrebno obravnavati tudi ta vidik.
62. Sodišče je namreč imelo priložnost preučiti pravno opredelitev podobnega položaja v sodbi Jägerskiöld(21) . V tej zadevi je šlo za podelitev ribolovne pravice in izdajo ustreznih dovoljenj. Sodišče je ugotovilo, da je dejavnost, ko se tretjim osebam za plačilo in pod nekaterimi pogoji daje na voljo vodna površina za ribolov, opravljanje storitev, za katero se – če je čezmejno – uporabljajo člen 59 in naslednji Pogodbe ES (po spremembi postali člen 49 ES in naslednji). Sodišče je tudi sprejelo stališče glede uporabe drugih svoboščin iz Pogodbe. Pojasnilo je, da to, da se ribolovna pravica ali ustrezna dovoljenja ugotavljajo na podlagi dokumentov, ki so kot taki lahko predmet trgovine, ne zadostuje, da se zanje uporabljajo določbe Pogodbe o prostem pretoku blaga.
63. Zdi se mi, da je to sodno prakso mogoče prenesti na zakup lovske pravice.
64. Tako je dejavnost, pri kateri se tretjim osebam za plačilo in pod nekaterimi pogoji daje na voljo zemljišče, na katerem lahko lovijo, opravljanje storitev, ki – če je čezmejno – spada na področje svobode opravljanja storitev.
65. Vendar A. Hengartner in R. Gasser v obravnavani zadevi nista izvajalca storitev, temveč prejemnika storitev. Zato je treba preučiti razlago posebnih določb, ki se nanašajo na pravice prejemnikov storitev, določene v Sporazumu.
66. Ni sporno, da čeprav Sporazum pokriva svobodo opravljanja storitev, njegov obseg ni enak obsegu ustreznih določb v Pogodbi ES.
67. Sodišče je v zgoraj navedeni sodbi Grimme poudarilo, da je v skladu s členom 1(b) Sporazuma cilj tega sporazuma olajšati opravljanje storitev na ozemlju pogodbenic in zlasti liberalizirati opravljanje kratkotrajnih storitev.(22) Sodišče je vseeno dodalo, da je pravica do opravljanja storitev na ozemlju druge pogodbenice s členom 5(1) Sporazuma in členom 17(a) Priloge I k navedenemu sporazumu omejena na 90 dejanskih delovnih dni v koledarskem letu. V skladu s členom 19 te priloge med tem časom država gostiteljica tem osebam, ki opravljajo storitve, v skladu z določbami prilog od I do III k Sporazumu ne sme naložiti pogojev, ki bi bili manj ugodni od pogojev, ki veljajo za njene državljane.(23)
68. Glede prejemnikov storitev se pravice, ki so jim zagotovljene s Sporazumom, nanašajo predvsem na pravico do prebivanja. Določeno je, da prejemniki storitev ne potrebujejo dovoljenja za prebivanje za trimesečno ali krajše prebivanje. Za prebivanje, daljše od treh mesecev, prejemnik storitev prejme dovoljenje za prebivanje, katerega veljavnost je enaka trajanju opravljanja storitve. V zvezi s tem opozarjam, da s členom 2 Sporazuma ni prepovedana vsakršna diskriminacija na podlagi državljanstva, temveč samo „pri uporabi določb iz prilog I, II in III k temu sporazumu in v skladu z njimi“.
69. Noben element v Sporazumu ES-Švica ne kaže, da je bil njegov cilj zagotoviti enako davčno obravnavanje pri davkih, ki se pobirajo za storitve, kot je zakup lovskih pravic. Treba je opozoriti, da prepoved vsakršne diskriminacijske obdavčitve v trgovini s storitvami ni izrecno določena niti v Splošnem sporazumu o trgovini s storitvami (GATS)(24) niti v ustanovitvenih pogodbah Unije, v nasprotju s tem, kar velja za trgovino z blagom(25) .
70. Ker ne obstaja izrecna določba, s katero bi bila prepovedana vsakršna davčna diskriminacija državljanov drugih pogodbenic v okviru Sporazuma ES-Švica, je tako razlago mogoče sprejeti le, če je utemeljena z razlago pravic, zagotovljenih z drugimi določbami navedenega sporazuma. V Uniji to izhaja iz določb o temeljnih svoboščinah.
71. Sporazum bi lahko nasprotoval davku ali pavšalnemu plačilu, naloženemu prejemnikom storitev ob pridobitvi dovoljenja za prebivanje, katerega znesek bi brez objektivne utemeljitve presegal tarifo, določeno za nacionalne državljane za izdajo dokazil v splošno primerljivem položaju. Po mojem mnenju bi bile s takim davkom, ki je tesno povezan s pravicami, zagotovljenimi s Sporazumom, lahko neposredno kršene pravice, ki so v tem sporazumu določene v korist prejemnikov storitev.(26) Vendar je davek, ki se obravnava v postopku v glavni stvari, popolnoma druge narave.
72. Podredno bi vseeno dodal, da se mi ne zdi združljivo z idealom enakosti vseh posameznikov pred zakonom, da se v položajih, ki so sicer popolnoma primerljivi, izvaja diskriminacija v škodo fizičnih oseb, ki so državljani tretje države, ki zakonito prebivajo v Uniji, samo zaradi njihovega državljanstva. Mislim, da bi morale naše ustavne vrednote izključevati tako diskriminacijo. Taka neposredna diskriminacija tujih državljanov, ki prejemajo storitve, bi bila morda lahko razumljiva v državi, ki je v gospodarsko negotovem položaju in ji primanjkuje tujih valut, ne pa v Uniji. Torej moram z obžalovanjem ugotoviti, da ta ideal v sedanjem stanju prava Unije v zvezi z državljani tretjih držav ni dosežen.
73. Skratka, določbe Sporazuma o prejemnikih storitev ne nasprotujejo temu, da je švicarski državljan kot prejemnik storitev v okoliščinah, kakršne se obravnavajo v postopku v glavni stvari, deležen različnega obravnavanja pri pobiranju davka, ki se plača na podlagi zakupa lovske pravice.
VI – Predlog
74. Glede na zgornje ugotovitve predlagam, naj Sodišče na vprašanje Verwaltungsgerichtshof odgovori:
Člen 43 ES se ne uporablja v okoliščinah, kakršne se obravnavajo v postopku v glavni stvari.
Določbe Sporazuma med Evropsko skupnostjo in njenimi državami članicami na eni strani ter Švicarsko konfederacijo na drugi strani o prostem gibanju oseb, podpisanega v Luxembourgu 21. junija 1999, ne nasprotujejo uporabi nacionalnih določb, kakršne se obravnavajo v postopku v glavni stvari, na podlagi katerih se pri pobiranju davka za izvrševanje lovske pravice za švicarske državljane uporablja višja stopnja kot za državljane Evropske unije.
(1) .
(2)  –	UL 2002, L 114, str. 6.
(3)  –	Recueil des traités des Nations unies, zv. 1155, str. 331.
(4)  –	Sedem sporazumov se nanaša na prosto gibanje oseb, zračni promet, cestni in železniški prevoz blaga in potnikov, trgovino s kmetijskimi proizvodi, vzajemno priznavanje glede ugotavljanja skladnosti, nekatere vidike državnih naročil ter znanstveno in tehnološko sodelovanje. Glej Sklep Sveta in Komisije 2002/309/ES, Euratom glede sporazuma o znanstvenem in tehnološkem sodelovanju z dne 4. aprila 2002 o sklenitvi sedmih sporazumov s Švicarsko konfederacijo (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 11, zvezek 41, str. 89).
(5)  –	LGBl. 32/1988, zakon, kakor je bil pozneje spremenjen.
(6)  –	LGBl. 28/2003.
(7)  –	Glej zlasti sodbi z dne 25. junija 1992 v zadevi Ferrer Laderer (C-147/91, Recueil, str. I-4097, točka 7) in z dne 29. oktobra 1998 v zadevi Awoyemi (C-230/97, Recueil, str. I-6781, točka 29).
(8)  –	Sodba z dne 12. novembra 2009 (C-351/08, ZOdl., str. I-10777). Glej tudi sodbi z dne 22. decembra 2008 v zadevi Stamm in Hauser (C‑13/08, ZOdl., str. I‑11087) in z dne 11. februarja 2010 v zadevi Fokus Invest (C-541/08, ZOdl., str. I-1025). V vseh teh zadevah je bilo razsojeno brez sklepnih predlogov generalnega pravobranilca.
(9)  –	Glej v tem smislu zgoraj navedeni sodbi Grimme (točka 27) in Fokus Invest (točka 27).
(10)  –	Glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Grimme (točki 27 in 29 ter navedena sodna praksa).
(11)  – Glej zlasti sodbo z dne 2. marca 1999 v zadevi Eddline El-Yassini (C-416/96, Recueil, str. I‑1209, točka 47).
(12)  –	Kot je Sporazum EGP ali Sporazum o pridružitvi med Evropsko gospodarsko skupnostjo in Turčijo, ki so ga Republika Turčija na eni strani in države članice EGS in Skupnost na drugi strani podpisale v Ankari 12. septembra 1963 in je bil v imenu Skupnosti sklenjen, odobren in potrjen s Sklepom Sveta 64/732/EGS z dne 23. decembra 1963 (UL 1964, 217, str. 3685, v nadaljevanju: Sporazum o pridružitvi EGS-Turčija).
(13)  –	Borghi, A., La libre circulation des personnes entre la Suisse et l’UE, Éditions Interuniversitaires Suisses, 2010, str. 2, meni, da pravna doktrina soglasno podpira to stališče.
(14)  –	Na primer, v zvezi z izvajalci storitev glej člen 17 in naslednje Priloge I k navedenemu sporazumu.
(15)  –	Glej zlasti klavzule o prepovedi diskriminacije v sedmih sporazumih (glej opombo 19 teh sklepnih predlogov).
(16)  –	Sodišče je v zgoraj navedeni sodbi Fokus Invest potrdilo, da so cilji Sporazuma, opredeljeni v členu 1, določeni v korist državljanov držav članic in Švicarske konfederacije, torej v korist fizičnih oseb, in da je za vse skupine oseb, to je državljane držav članic in Švice, na katere se nanaša Sporazum, razen oseb, ki opravljajo in prejemajo storitve, po sami naravi mogoče predpostavljati, da gre za fizične osebe (glej v tem smislu zgoraj navedeni sodbi Grimme, točki 33 in 34, in Fokus Invest, točka 29).
(17)  –	Člen 9(2) določa, da zaposlena oseba in njeni družinski člani iz člena 3 te priloge uživajo enake davčne in socialne ugodnosti kot domače zaposlene osebe in člani njihovih družin. Treba je natančneje pojasniti, da pojem „davčne in socialne ugodnosti“, uporabljen v tem členu, temelji na členu 7(2) Uredbe Sveta (EGS) št. 1612/68 z dne 15. oktobra 1968 o prostem gibanju delavcev v Skupnosti (UL, posebna izdaja v slovenščini: poglavje 5, zvezek 1, str. 15).
(18)  –	Glej opombo 4 teh sklepnih predlogov.
(19)  –	V zvezi z načelom prepovedi diskriminacije v drugih sporazumih (navedenih v opombi 4 teh sklepnih predlogov) glej zlasti člena 3 in 23 Sporazuma o zračnem prometu, člene 1, 17, 20, 27, 28, 32, 38, 40 in 52 Sporazuma o cestnem in železniškem prevozu blaga in potnikov ter člene 3, 4 in 6 Sporazuma o nekaterih vidikih državnih naročil.
(20)
–	Tožena stranka v postopku v glavni stvari je pisnim stališčem tako priložila odločbo z dne 17. oktobra 2007, ki so jo sprejeli nacionalni organi (omenjena v točki 25 teh sklepnih predlogov) in je predmet tožbe v postopku v glavni stvari. Avstrijski organi se v tej odločbi sklicujejo predvsem na določbe, ki se uporabljajo v Švici. Zdi se, da iz teh elementov izhaja, da se v upoštevnih predpisih različno obravnavajo ne le švicarski in tuji državljani, temveč tudi švicarski državljani glede na kanton izvora. Nekaterim pogodbenicam se torej ni zdelo potrebno spremeniti nacionalnih določb o tem, tako da praksa pogodbenic ne ustreza razlagi, ki jo predlagata tožeči stranki v postopku v glavni stvari.
(21)  –	Sodba z dne 21. oktobra 1999 (C‑97/98, Recueil, str. I‑7319).
(22)  –	Zgoraj navedena sodba Grimme (točka 40).
(23)  –	Ibidem
(točka 42).
(24)  –	Glej Sklep 94/800/ES z dne 22. decembra 1994 o sklenitvi sporazumov doseženih v Urugvajskem krogu večstranskih pogajanj (1986–1994), v imenu Evropske skupnosti, v zvezi z zadevami, ki so v njeni pristojnosti (UL L 336, str. 1), s katerim je Svet odobril Sporazum o ustanovitvi Svetovne trgovinske organizacije in sporazume v prilogah od 1 do 3 k temu sporazumu, med katerimi je tudi GATS. V členu XIV GATS so nekateri davčni ukrepi izključeni s področja uporabe splošnih obveznosti, določenih v tem sporazumu.
(25)  –	Glej člen III.2 GATT, člen 90 ES in člen 14 Sporazuma EGP.
(26)  –	Sodišče je že odločilo o podobnem položaju v okviru drugega sporazuma, in sicer zgoraj navedenega sporazuma o pridružitvi, v sodbi z dne 17. septembra 2009 v zadevi Sahin (C‑242/06, ZOdl., str. I-8465, točka 75), posebno v zvezi s klavzulo „standstill“ iz člena 13 Sklepa Pridružitvenega sveta št. 1/80 z dne 19. septembra 1980 o razvoju pridružitve.