62024CJ0234
EUROOPA KOHTU OTSUS (kümnes koda)
23. oktoober 2025 (
*1
)
Eelotsusetaotlus – Maksustamine – Ühine käibemaksusüsteem – Direktiiv 2006/112/EÜ – Artikli 138 lõige 1 – Direktiiv 2008/9/EÜ – Artikli 4 punkt b – Käibemaksu tagastamine maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis – Põhisooritus ja kõrvalsooritus – Ühe soorituse kunstlik osadeks jagamine – Tarneobjekti ümber paigutamata jätmine
Kohtuasjas C‑234/24,
mille ese on ELTL artikli 267 alusel Varhoven administrativen sadi (kõrgeim halduskohus, Bulgaaria) 27. märtsi 2024. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 27. märtsi 2024, menetluses
Brose Prievidza, spol. s r.o.
versus
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Sofia pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite,
EUROOPA KOHUS (kümnes koda),
koosseisus: koja president J. Passer, kohtunikud D. Gratsias ja B. Smulders (ettekandja),
kohtujurist: J. Kokott,
kohtusekretär: A. Calot Escobar,
arvestades kirjalikku menetlust,
arvestades seisukohti, mille esitasid:
–
Brose Prievidza, spol. s r.o., esindajad: advokati E. Evtimov, Y. Mateeva, S. Vasilev ja V. Vidolov, ning B. Lazarov,
–
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Sofia pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, esindaja: E. Pavlova,
–
Euroopa Komisjon, esindajad: P. Carlin ja D. Drambozova,
olles 22. mai 2025. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
kohtuotsuse
1
Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada nõukogu 12. veebruari 2008. aasta direktiivi 2008/9/EÜ, millega sätestatakse üksikasjalikud eeskirjad käibemaksu tagastamiseks vastavalt direktiivile 2006/112/EÜ maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis, vaid teises liikmesriigis (ELT 2008, L 44, lk 23).
2
Taotlus on esitatud Slovakkias asutatud äriühingu Brose Prievidza, spol. s r.o ja Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Sofia pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (riigi maksuameti keskasutuse vaiete ning maksu- ja sotsiaalkindlustusvaidluste Sofia osakonna juhataja; edaspidi „maksuameti osakonna juhataja“) vahelises kohtuvaidluses, mis puudutab seadmete tarnelt tasutud käibemaksu tagastamist.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
Direktiiv 2006/112
3
Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1), mida on muudetud nõukogu 4. detsembri 2018. aasta direktiiviga (EL) 2018/1910 (ELT 2018, L 311, lk 3; edaspidi „direktiiv 2006/112“), IV jaotise „Maksustatavad tehingud“ 1. peatükis „Kaubatarne“ asuva artikli 14 lõikes 1 on sätestatud:
„„Kaubatarne“ on materiaalse vara omanikuna käsutamise õiguse üleminek.“
4
Selle direktiivi IV jaotis sisaldab artiklit 20, mille esimeses lõigus on sätestatud:
„„Kaupade ühendusesisene soetamine“ on sellise õiguse omandamine, mille alusel võib käsutada omanikuna materiaalset vallasasja, mille müüja või kaupade soetaja või nende arvel tegutsev isik lähetab või veab kaupade soetajale muusse liikmesriiki kui see, kust kaubad lähetatakse või veetakse.“
5
Direktiivi 2006/112 IX jaotise „Maksuvabastused“ 4. peatükk „Ühendusesiseste tehingutega seotud maksuvabastused“ sisaldab artiklit 138, mille lõikes 1 on ette nähtud:
„Liikmesriigid vabastavad käibemaksust kaubatarned, mille müüja, soetaja või nende nimel tegutsev isik lähetab või veab väljaspool enda territooriumi, kuid [Euroopa] ühenduses asuvasse sihtkohta, kui järgmised tingimused on täidetud:
a)
kaubad tarnitakse muule maksukohustuslasele või mittemaksukohustuslasest juriidilisele isikule, kes sellena tegutseb, muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriik;
b)
maksukohustuslane või mittemaksukohustuslasest juriidiline isik, kellele kaubad tarnitakse, on käibemaksukohustuslasena registreeritud muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriik ja on tarnijale esitanud oma käibemaksukohustuslasena registreerimise numbri.“
6
Nimetatud direktiivi artikli 169 punktis a on sätestatud:
„Lisaks artiklis 168 nimetatud mahaarvamisele on maksukohustuslasel õigus artiklis 168 nimetatud käibemaks maha arvata, kui kaupu ja teenuseid kasutatakse järgmiste tehingute tarbeks:
a)
seoses artikli 9 lõike 1 teises lõigus nimetatud majandustegevusega väljaspool seda liikmesriiki, kus maks tasumisele kuulub või kus maks on tasutud, tehtavad tehingud, mille puhul võiks maksu maha arvata, kui need oleksid tehtud selles liikmesriigis;
[…]“.
7
Direktiivi 2006/112 artiklis 170 on sätestatud:
„Igal maksukohustuslasel, kelle asukoht ei ole […] direktiivi [2008/9] artikli 2 punkti 1 ja artikli 3 ning käesoleva direktiivi artikli 171 tähenduses liikmesriigis, kus ta soetab kaupu ja saab teenuseid või impordib käibemaksuga maksustatavaid kaupu, on õigus käibemaksu tagastamisele, kui kaupu ja teenuseid kasutatakse järgmiste tehingute tarbeks:
a)
artiklis 169 nimetatud tehingud;
[…]“.
8
Direktiivi artikli 171 lõikes 1 on sätestatud:
„Käibemaks tagastatakse direktiivis 2008/9/EÜ sätestatud üksikasjalike eeskirjade kohaselt maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole liikmesriigis, kus nad soetavad kaupu ja saavad teenuseid või impordivad käibemaksuga maksustatavaid kaupu, vaid teises liikmesriigis.“
Direktiiv 2008/9
9
Direktiivi 2008/9/EÜ artiklis 1 on sätestatud:
„Käesolevas direktiivis sätestatakse üksikasjalikud eeskirjad käibemaksu tagastamiseks vastavalt [direktiivi 2006/112] artiklile 170 maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis ja kes täidavad artiklis 3 sätestatud tingimusi.“
10
Direktiivi 2008/9 artiklis 2 on ette nähtud:
„Käesolevas direktiivis kasutatakse järgmisi mõisteid:
1)
„maksukohustuslane, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis“ – maksukohustuslane [direktiivi 2006/112] artikli 9 lõike 1 tähenduses, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis, vaid teise liikmesriigi territooriumil;
2)
„tagastamisliikmesriik“ – liikmesriik, kus maksukohustuslaselt, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis, nõuti sisse käibemaks seoses talle selles liikmesriigis teiste maksukohustuslaste poolt tarnitud kaupade või osutatud teenustega või seoses kaupade impordiga sellesse liikmesriiki;
[…]“.
11
Direktiivi 2008/9 artiklis 4 on sätestatud:
„Käesolevat direktiivi ei kohaldata:
a)
käibemaksusummade suhtes, mida kajastav arve on tagastamisliikmesriigi õiguse kohaselt esitatud ebaõigelt;
b)
käibemaksusummade suhtes, mida kajastav arve on esitatud seoses kaupadega, mille tarnimine on või võib olla maksust vabastatud [direktiivi 2006/112] artikli 138 või artikli 146 lõike 1 punkti b alusel.“
Bulgaaria õigus
ZDDS
12
Käibemaksuseaduse (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost, DV nr 63, 4.8.2006; edaspidi „ZDDS“) artiklis 53 on sätestatud:
„(1)   Artiklis 7 nimetatud ühendusesiseste tarnete suhtes kohaldatakse nullmäära, välja arvatud artikli 38 lõike 2 alusel maksust vabastatud ühendusesisesed tarned.
(2)   Lõikes 1 nimetatud nullmäära kohaldamiseks peavad tarnija valduses olema:
1.
tarnedokumendid, nagu need on määratletud seaduse rakendusmääruses, ja
2.
dokumendid, mis on seotud kaupade lähetamise või veoga riigi territooriumilt teise liikmesriigi territooriumile, nagu need on määratletud [nõukogu 15. märtsi 2011. aasta rakendusmääruse (EL) nr 282/2011, millega sätestatakse ühist käibemaksusüsteemi käsitleva direktiivi 2006/112/EÜ rakendusmeetmed (ELT 2011, L 77, lk 1), mida on muudetud nõukogu 4. detsembri 2018. aasta rakendusmäärusega (EL) 2018/1912 (ELT 2018, L 311, lk 10)], (edaspidi „rakendusmäärus (EL) nr 282/2011“), artiklis 45a, või nagu need on määratletud seaduse rakendusmääruses.
(3)   […]“.
13
ZDDS artiklis 81 „Maksu tagastamine isikutele, kelle asukoht ei ole riigi territooriumil“ on sätestatud:
„(1)   Tasutud käibemaks tagastatakse:
1.
maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole riigi territooriumil, kuid kes asuvad ja on käibemaksukohustuslasena registreeritud teises liikmesriigis seoses riigi territooriumil nende poolt ostetud kaupade ja saadud teenustega;
[…]
(2)   Lõikes 1 nimetatud maksu tagastamise kord ja nõutavad dokumendid kehtestatakse rahandusministri määrusega.“
14
ZDDS artiklis 128 on sätestatud:
„Kui põhiteenusega kaasneb teine sooritus ja makse määratakse kindlaks ühiselt, loetakse see üheks põhiteenuseks.“
Määrus nr N‑9
15
16. detsembri 2009. aasta määruse nr N‑9 käibemaksu tagastamise kohta maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis, vaid teises Euroopa Liidu liikmesriigis (Naredba no N‑9 za vazstanoviavaneto na danaka varhu dobavenata stoynost na danachno zadalzheni litsa, neustanoveni v darzhavata po vazstanoviavane, no ustanoveni v druga darzhava – chlenka na Evropeiskia sayuz; (DV nr 101, 18.12.2009; edaspidi „määrus nr N‑9“), artiklis 1 on märgitud:
„(1)   Käesolev määrus reguleerib:
1.
[…] tingimusi ja korda, mille kohaselt tagastatakse teises Euroopa Liidu liikmesriigis asuvatele ja käibemaksukohustuslasena registreeritud maksukohustuslastele arvele märgitud käibemaks ostetud kaupade, osutatud teenuste või riigi territooriumil toimunud impordi korral;
[…]
(2)   Käesolevat määrust ei kohaldata summadele, mis vastavad alusetult arvele märgitud käibemaksule, sealhulgas ühendusesiseste tarnete ja ekspordi puhul.“
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
16
Brose Prievidza on Slovakkias asutatud ja käibemaksukohustuslasena registreeritud äriühing. Tema tegevus seisneb eelkõige mootorsõidukite aknatõstukite ja uksemoodulite tootmises. Nende toodete valmistamiseks ostab ta detaile Bulgaarias asuvalt ettevõtjalt „Integrated Micro-Electronics Bulgaria“ EOOD (edaspidi „IME Bulgaria“). Eelotsusetaotluse esitanud kohus kvalifitseerib nende detailide tarne Brose Prievidzale ühendusesiseseks tarneks.
17
Brose Fahrzeugteile SE & Co. KG (edaspidi „Brose Coburg“) on Saksamaal asuv äriühing, mis on käibemaksukohustuslasena registreeritud nii Saksamaal kui ka Bulgaarias. Euroopa Kohtu käsutuses olevast toimikust nähtub, et viimane kuulub sarnaselt Brose Prievidzaga Brose kontserni, mis toodab autotootjate jaoks muu hulgas sõidukikere ja interjööri jaoks mõeldud mehhatroonilisi süsteeme.
18
Brose Coburg tellis IME Bulgarialt eriseadmed nendesse süsteemidesse lisatavate detailide tootmiseks. 14. mail 2020 esitas IME Bulgaria Brose Coburgile nende seadmete müügiarve. Kuigi viimane sai nimetatud seadmete omanikuks, jäid need IME Bulgaria kätte, kes kasutab neid üksnes eespool nimetatud detailide valmistamiseks, mis on mõeldud Brose Prievidzale.
19
Brose Coburg müüs 7. juunil 2021 nimetatud seadmed Brose Prievidzale. Sellega seoses koostas ta eriseadmete nimetusega „Spindlikomplekt vastavalt lisale S‑T 08–9965 – keevitussüsteemi automaatne toorikukinnitusrakis“ (edaspidi „vaidlusalused seadmed“) müügiarve netosummas 62000 eurot, millele lisandus Bulgaaria käibemaks, mis tasuti. Vaidlusalused seadmed jäid nende detailide tootmiseks IME Bulgaria kätte.
20
Brose Prievidza taotles 10. märtsil 2022 käibemaksu tagastamist ajavahemiku 1. jaanuarist kuni 31. detsembrini 2021 eest. See taotlus jäi maksuameti 15. juuli 2022. aasta tasaarvestus- ja tagastusotsusega rahuldamata. Maksuameti osakonna juhataja jättis selle otsuse muutmata.
21
Administrativen sad Sofia-grad (Sofia linna halduskohus, Bulgaaria) jättis Brose Prievidza kaebuse tasaarvestus- ja tagastusotsuse peale rahuldamata. Nimetatud kohus leidis sisuliselt, et kuna vaidlusaluste seadmete tarnimine oli IME Bulgaria toodetud detailide ühendusesisese tarne kõrvalsooritus, tuleb selle suhtes kohaldada sama maksustamiskorda. Need kaks tehingut jagati tema hinnangul kunstlikult osadeks. Seega oleks ZDDS artikli 53 lõike 1 kohaselt pidanud nende seadmete tarnimisele kohaldama nullmäära, mistõttu Brose Coburg ei oleks pidanud nimetatud seadme tarnimise kohta esitatud arvele käibemaksu märkima. Järelikult ei ole Brose Prievidzal vastavalt määruse nr N‑9 artikli 1 lõikele 2, millega võetakse Bulgaaria õigusesse üle direktiivi 2008/9 artikli 4 punkt b, õigust tasutud käibemaksu tagastamisele.
22
Brose Prievidza vaidlustas selle otsuse Varhoven administrativen sadis (Bulgaaria kõrgeim halduskohus), kes on eelotsusetaotluse esitanud kohus.
23
Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib oma eelotsusetaotluses kõigepealt, et arvestades 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuses Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108, punktid 56 ja 57) antud juhiseid, on ta arvamusel, et Administrativen sad Sofia-grad (Sofia linna halduskohus) asus põhjendatult seisukohale, et IME Bulgaria poolt esiteks Brose Prievidza tegevuse tarbeks tehtud detailide tarned ja teiseks vaidlusaluste seadmete tarned olid kunstlikult osadeks jagatud. Seda toetavad mitu asjaolu, nagu materiaalne seos Brose Coburgi ja Brose Prievidza vahel, asjaolu, et IME Bulgaria tarnis detaile otse Brose Prievidzale, kuid nende detailide tootmiseks vajalikud vaidlusalused seadmed tarniti kaudselt – st Brose Coburgi vahendusel –, ning asjaolu, et eraldi võetuna puudub nende seadmete tarnimisel majanduslik loogika, kuna need seadmed jäid IME Bulgaria kätte, kes kasutab neid üksnes nimetatud detailide valmistamiseks. Seevastu erinevalt 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuses Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108) käsitletud olukorrast ei ole käesoleval juhul väidetud ega tõendatud, et esines maksualase kuritarvituse kavatsus.
24
Seejärel on eelotsusetaotluse esitanud kohtul siiski kahtlus, kas vaidlusaluste seadmete tarnet, mida ta peab detailide tarnimise kõrvalsoorituseks, saab kvalifitseerida maksust vabastatud tehinguks või tehinguks, mille võib käibemaksust vabastada, kuna neid seadmeid ei veetud Bulgaariast välja.
25
Lisaks viitab ta oma kohtupraktikale, mis põhineb Euroopa Kohtu 25. veebruari 1999. aasta kohtuotsusel CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, punkt 26), 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsusel Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108, punkt 48) ja 27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsusel Levob Verzekeringen ja OV Bank (C‑41/04, EU:C:2005:649), mille kohaselt kohaldatakse nende seadmete abil valmistatud detailide ühendusesisese tarnega kaasnevate seadmete tarnetele sama maksustamiskorda, mis käesoleval juhul tähendab, et vaidlusaluste seadmete tarne tuleb maksustada nullmääraga. Sellisel juhul ei ole määruse nr N‑9 artikli 1 lõike 2 kohaselt, millega võeti üle direktiivi 2008/9 artikli 4 punkt b, teises liikmesriigis asuval äriühingul, kellele on selliste seadmete eest arve esitatud, õigust saada Bulgaarias käibemaksu tagasi.
26
Samas on eelotsusetaotluse esitanud kohtul tekkinud küsimus, kas see arutluskäik on kooskõlas liidu õigusega, arvestades esiteks 21. oktoobri 2021. aasta kohtuotsuses Wilo Salmson France (C‑80/20, EU:C:2021:870) antud juhiseid. Kohtuasjas, milles tehti nimetatud kohtuotsus, ei viidud – nagu käesoleval juhul – seadmeid, mille kohta arve esitati, tarnija liikmesriigi territooriumilt välja ning nende seadmete abil toodetud kaubad olid ühendusesisesed tarned. Nimetatud kohtuotsuses ei seadnud Euroopa Kohus õigust maksutagastusele kahtluse alla.
27
Teiseks märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et tema menetluses olev kohtuasi erineb eelkõige asjaomaste teenustega seotud isikute arvu poolest kohtuasjadest, milles tehti 27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsus Levob Verzekeringen ja OV Bank (C‑41/04, EU:C:2005:649) ja 27. septembri 2012. aasta kohtuotsus Field Fisher Waterhouse (C‑392/11, EU:C:2012:597), mis käsitlevad ühe sooritusena käsitatavaid tehinguid. Ta rõhutab, et käesoleval juhul on hõlmatud kolm üksust. Lisaks tarnisid 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuse Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108) aluseks olnud asjas – nagu ka eelotsusetaotluse esitanud kohtu menetluses olevas kohtuasjas – erinevad tarnijad seadmeid vaid ühele kaubasaajale. Kohtuasjas, milles tehti viimati nimetatud kohtuotsus, oli teenuste kunstliku eraldamise eesmärk siiski maksualase kuritarvituse toimepanemine, millega käesoleval juhul tegemist ei ole.
28
Neil asjaoludel otsustas Varhoven administrativen sad (kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas direktiiv 2008/9 annab õiguse saada tagasi tasutud käibemaksu, mida taotleb tarnitud tootmisseadmete saaja, kui tarne eset ei ole tarnija liikmesriigi territooriumilt välja viidud ja [nende]seadmete tarne on kunstlikult lahutatud nimetatud seadmete abil toodetud kaupade ühendusesisesest tarnest samale saajale?“
Eelotsuse küsimuse analüüs
29
Kõigepealt tuleb märkida, et põhikohtuasjas on tegemist sellise maksukohustuslase olukorraga, kelle asukoht on muus liikmesriigis kui see, kus kaup osteti. Nimelt on selles kohtuasjas selge, et vaidlusalused seadmed müüs Brose Coburg, kelle asukoht on Saksamaal ja kes on käibemaksukohustuslasena registreeritud nii Saksamaal kui ka Bulgaarias, Slovakkias asuvale Brose Prievidzale.
30
Samuti on selge, et nende seadmete tarne toimus ja et käibemaks tasuti Bulgaarias. Nimelt tuvastas eelotsusetaotluse esitanud kohus sellega seoses, et kõnesoleval juhul läks vaidlusaluste seadmete omandiõigus pärast nende valmistamist üle kõigepealt Brose Coburgile ja seejärel Brose Prievidzale.
31
Selles kontekstis tuleb meenutada, nagu tegi ka kohtujurist oma ettepaneku punktis 30, et seda üleminekut ja seega tarnet direktiivi 2006/112 artikli 14 lõike 1 tähenduses ei sea kahtluse alla asjaolu, et isik on säilitanud asjaomase kauba valduse näiteks ise kasutamiseks, nagu käesoleval juhul tegi IME Bulgaria, kes kasutab vaidlusaluseid seadmeid üksnes Brose Prievidza tellitud detailide tootmiseks. Euroopa Kohus on varem leidnud, et materiaalse vara omanikuna käsutamise õiguse üleminek artikli 14 lõike 1 tähenduses ei nõua, et see pool, kellele materiaalne vara üle läheb, peab vara füüsiliselt valdama, ega ka seda, et materiaalne vara veetakse talle füüsiliselt kohale ja/või ta selle füüsiliselt vastu võtab (17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 27 ja seal viidatud kohtupraktika).
32
Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib siiski, et ta on seisukohal, et käesoleval juhul jagati vaidlusaluste seadmete tarne Brose Prievidzale ja nende seadmete abil toodetud detailide ühendusesisene tarne Brose Prievidzale kunstlikult osadeks, mistõttu tuleb asuda seisukohale, et nimetatud seadmete tarnele kohaldatakse samasugust maksustamiskorda nagu nende detailide tarnele. Eelotsusetaotluse esitanud kohtul on seega kahtlusi, kas Brose Prievidzal on õigus saada tagasi käibemaks, mille Brose Prievidza tasus vaidlusaluste seadmete tarnimiselt, küsides samal ajal, kas tema hinnang põhikohtuasjas käsitletavale olukorrale on liidu õigusega kooskõlas.
33
Samuti väärib märkimist, et direktiivi 2006/112 artikli 171 lõikes 1 on ette nähtud, et käibemaks tagastatakse direktiivis 2008/9 sätestatud üksikasjalike eeskirjade kohaselt maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole liikmesriigis, kus nad soetavad kaupu ja saavad teenuseid või impordivad käibemaksuga maksustatavaid kaupu, vaid teises liikmesriigis.
34
Kuigi eelotsuse taotluse esitanud kohus ei viita oma eelotsusetaotluses ühelegi kõnealuse direktiivi konkreetsele sättele, nähtub eelotsusetaotlusest, et ta soovib saada direktiivi artikli 4 punkti b tõlgendust. Eelotsusetaotluse põhjenduses lähtub nimetatud kohus eeldusest, et kõnealuste seadmete tarnimisele tuleks kohaldada sama maksustamiskorda, mida kohaldatakse detailide tarnimisele, mis direktiivi 2006/112 artikli 138 kohaselt on maksuvaba ühendusesisene tarne. Lisaks toob ta eelkõige esile seose direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b ja riigisiseste õigusnormide, nimelt määruse nr N‑9 artikli 1 lõike 2 vahel, mille kohaselt on välistatud ühendusesiseste tehingutena käsitatavatelt kaubatarnetelt tasutud käibemaksu tagastamine.
35
Neil asjaoludel tuleb asuda seisukohale, et eelotsusetaotluse esitanud kohus palub oma küsimusega sisuliselt selgitada, kas direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b koostoimes direktiivi 2006/112 artikli 138 lõikega 1 ja artikliga 171 tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus, kui maksuamet keeldub tagastamast käibemaksu, mis on tasutud seadmete tarnimisel maksukohustuslasele, kes asub teises liikmesriigis kui see riik, kus ta kauba ostis, põhjusel, et selline tarne peab ühendusesisese tarnena olema käibemaksust vabastatud, kuna seda tuleb pidada ühe lahutamatu majandustehingu osaks või niisuguse põhisoorituse kõrvalsoorituseks, mis koosneb nende seadmete abil valmistatud ja sellele maksukohustuslasele mõeldud kaupade ühendusesisesest tarnest, isegi kui nimetatud seadmeid ei ole tarnija liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja viidud.
36
Sellele küsimusele vastamiseks tuleb esiteks uurida, kas kaubatarnet võib pidada ühendusesiseseks tarneks, isegi kui kõnealune kaup ei ole tarnija liikmesriigist välja viidud, ja teiseks, kas sellistel asjaoludel, nagu on kõne all põhikohtuasjas, võib seadmete tarnet pidada ühe lahutamatu soorituse osaks või nende seadmete abil valmistatud toodete ühendusesiseste kaubatarnete kõrvalsoorituseks.
37
Esiteks tuleb sellega seoses meenutada, et Euroopa Kohus on juba otsustanud, et sarnaselt mahaarvamisõigusele on ka õigus maksutagastusele liidu õigusnormidega kehtestatud ühise käibemaksusüsteemi aluspõhimõte ja seda ei või üldjuhul piirata. Seda õigust tuleb kasutada kohe ja kogu sisendkäibemaksuga koormatud tehingutelt tasutud maksu osas. Käibemaksu mahaarvamissüsteemi ja seega tagasimaksete eesmärk on vabastada ettevõtja täielikult kogu tema majandustegevuse raames tasumisele kuuluva või tasutud käibemaksu koormast. Ühine käibemaksusüsteem kindlustab selle tagajärjel kogu majandustegevuse täielikult neutraalse maksustamise, sõltumata selle eesmärkidest või tulemitest, tingimusel, et nimetatud tegevused ise on põhimõtteliselt käibemaksuga maksustatavad (16. mai 2024. aasta kohtuotsus Slovenské Energetické Strojárne, C‑746/22, EU:C:2024:403, punkt 35 ja seal viidatud kohtupraktika).
38
Direktiivi 2008/9 artikli 1 kohaselt on selle direktiivi eesmärk sätestada eeskirjad käibemaksu tagastamiseks vastavalt direktiivi 2006/112 artiklile 170 maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis ja kes täidavad direktiivi 2008/9 artiklis 3 sätestatud tingimusi.
39
Viimati nimetatud direktiivi eesmärk ei ole siiski kindlaks määrata tagastamise õiguse kasutamise tingimusi ega ulatust. Selle direktiivi artikli 5 teine lõik näeb nimelt ette, et ilma, et see piiraks artiklit 6, määratakse nimetatud direktiivi kohaldamisel õigus sisendkäibemaksu tagastamisele kindlaks vastavalt direktiivile 2006/112, nagu seda kohaldatakse tagastamisliikmesriigis (vt selle kohta 21. oktoobri 2021. aasta kohtuotsus Wilo Salmson France, C‑80/20, EU:C:2021:870, punktid 62 ja 63 ning seal viidatud kohtupraktika).
40
Direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b kohaselt ei kohaldata seda direktiivi käibemaksusummade suhtes, mida kajastav arve on esitatud seoses kaupadega, mille tarnimine on või võib olla maksust vabastatud direktiivi 2006/112 artikli 138 alusel.
41
Direktiivi 2006/112 artikli 138 lõike 1 punkti a kohaselt vabastavad liikmesriigid käibemaksust kaubatarned, mille müüja, soetaja või nende nimel tegutsev isik lähetab või veab väljaspool enda territooriumi, kuid ühenduses asuvasse sihtkohta, kui kaubad tarnitakse muule maksukohustuslasele või mittemaksukohustuslasest juriidilisele isikule, kes sellena tegutseb, muus liikmesriigis kui kaupade lähetamise või veo alguse liikmesriik.
42
Väljakujunenud kohtupraktikast nähtub, et kaubatarne vabastatakse selle artikli 138 tähenduses maksust vaid siis, kui õigus kaupa omanikuna käsutada on läinud üle soetajale, kui tarnija tõendab, et kaup on lähetatud või veetud teise liikmesriiki, ja kui selle lähetamise või veo tulemusel on kaup tarnimiskoha liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja viidud (26. juuli 2017. aasta kohtuotsus Toridas, C‑386/16, EU:C:2017:599, punkt 30 ja seal viidatud kohtupraktika).
43
Sellest järeldub, et kui asjaomast kaupa ei viida viimati nimetatud liikmesriigi territooriumilt füüsiliselt välja, ei saa tarnet pidada ühendusesiseseks tarneks.
44
Samuti tuleb märkida, et direktiivi 2006/112 artikli 138 lõike 1 tähenduses ühendusesisese tarne tagajärg on ühendusesisene omandamine, nagu see on määratletud sama direktiivi artiklis 20 (26. juuli 2017. aasta kohtuotsus Toridas, C‑386/16, EU:C:2017:599, punkt 31).
45
Viimati nimetatud sättest tuleneb, et soetamise saab kvalifitseerida ühendusesiseseks soetamiseks vaid tingimusel, kui kaup veeti või lähetati teises liikmesriigis asuvale soetajale. Seega tuleb tõdeda, et direktiivi 2006/112 artikli 138 lõike 1 kohaldamise tingimused ei ole täidetud, kui tarnitavat kaupa ei veeta või saadeta soetajale, kes saab omandi asjaomase tarne tulemusel (vt selle kohta 26. juuli 2017. aasta kohtuotsus Toridas, C‑386/16, EU:C:2017:599, punktid 32 ja 33).
46
Seda järeldust ei sea kahtluse alla asjaolu, et kauba müüs äriühing, mis asub muus liikmesriigis kui see, kus asub ostja, ja muus liikmesriigis kui see, kus kaup füüsiliselt asub. Nimelt tuleneb käesoleva kohtuotsuse punktidest 43 ja 45, et ilma soetajale väljaspool tarnimiskoha liikmesriigi territooriumi vedamata või lähetamata ei saa olla tegemist ühendusesisese soetamise ega seega maksust vabastatud ühendusesisese tarnega.
47
Käesoleval juhul nähtub eelotsusetaotlusest, et vaidlusaluseid seadmeid müüdi kahel korral, mille käigus anti kõigepealt õigus neid seadmeid käsutada IME Bulgarialt üle Brose Coburgile ja seejärel Brose Coburgilt Brose Prievidzale. Seda kaupa ei ole aga veetud ega lähetatud järjestikustele soetajatele, vaid see jäi tarnija liikmesriigi territooriumile.
48
Kui sellistel asjaoludel ei ole direktiivi 2006/112 artikli 138 kohaldamise tingimused täidetud – mis tuleb tuvastada eelotsusetaotluse esitanud kohtul –, tähendab see, et selle kauba soetamisel tasutud käibemaksu tagastamist ei saa direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b alusel välistada.
49
Teiseks tuleb ühendusesiseste tarnete ja sellise tarne nagu vaidlusaluste seadmete tarne vahelise suhtega seoses märkida, et direktiivi 2006/112 artikli 1 lõike 2 teisest lõigust ja artiklist 2 tuleneb, et põhimõtteliselt tuleb iga tehingut pidada eraldiseisvaks ja sõltumatuks tehinguks (vt selle kohta 27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsus Levob Verzekeringen ja OV Bank, C‑41/04, EU:C:2005:649, punkt 20; 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsus Part Service, C‑425/06, EU:C:2008:108, punkt 50 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 47).
50
Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktis 42 märkis, kohaldatakse seda põhimõtet isegi siis, kui mitme soorituse vahel on teatav seos, arvestades kõigi kõnealuste tehingute majanduslikku seotust ja nende ühist eesmärki (vt selle kohta 4. septembri 2019. aasta kohtuotsus KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, punkt 44 ja seal viidatud kohtupraktika).
51
Järelikult, isegi kui niisuguses olukorras, nagu on kõne all põhikohtuasjas, oli ühelt poolt detailide tarnimise ja teiselt poolt vaidlusaluste seadmete tarnimise ainus eesmärk Brose Prievidzale osade valmistamise tellimuste täitmine, nagu Administrativen sad Sofia-grad (Sofia linna halduskohus) leidis põhikohtuasjas kõne all olevate tarnete osas, ei tähenda see eesmärk või võimalik majanduslik seos nende tarnete vahel automaatselt seda, et neid tarneid tuleb pidada üheks tehinguks direktiivi 2006/112 tähenduses.
52
Samas on võimalik, et tuleb teha erand käesoleva kohtuotsuse punktis 49 nimetatud põhimõttest. Nimelt ei tohi majanduslikus mõttes ühest sooritusest koosnevat tehingut kunstlikult osadeks lahutada, et mitte kahjustada käibemaksusüsteemi toimimist (27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsus Levob Verzekeringen ja OV Bank, C‑41/04, EU:C:2005:649, punkt 20, ja 16. veebruari 2023. aasta kohtuotsus DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punkt 58 ja seal viidatud kohtupraktika).
53
Sellega seoses tuleb asuda seisukohale, et tegemist on ühe sooritusega, kui kaks või mitu maksukohustuslase poolt kliendile osutatud teenuse osa või toimingut on nii tihedalt seotud, et need moodustavad objektiivselt ühe lahutamatu majandustehingu, mille osadeks jagamine oleks kunstlik (27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsus Levob Verzekeringen ja OV Bank, C‑41/04, EU:C:2005:649, punkt 22, ning 17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 47 ja seal viidatud kohtupraktika).
54
Lisaks tuleb teatud asjaoludel mitut vormiliselt eraldiseisvat teenust, mida võib osutada eraldi ja mis selliselt kuuluksid eraldi maksustamisele või maksust vabastamisele, käsitada üheainsa tehinguna, kui need ei ole üksteisest sõltumatud. Nii on see eelkõige juhul, kui ühte või mitut teenust tuleb pidada põhiteenuseks, samas kui teisi osi tuleb pidada kõrvalteenusteks, mida maksustatakse samamoodi nagu põhiteenust (27. oktoobri 2005. aasta kohtuotsus Levob Verzekeringen ja OV Bank, C‑41/04, EU:C:2005:649, punkt 21 ja seal viidatud kohtupraktika, 20. aprilli 2023. aasta kohtuotsus Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, punkt 30 ning 17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 48).
55
ELTL artikliga 267 kehtestatud koostöö raames on liikmesriigi kohtute ülesanne kindlaks teha, kas konkreetse juhtumi asjaoludel kujutab asjaomane teenus endast ühte teenust, ning hinnata selles osas lõplikult fakte. Euroopa Kohtu ülesanne on aga anda nendele kohtutele kõik liidu õiguse tõlgendamise juhtnöörid, mida saab kasutada liikmesriigi kohtu menetluses oleva kohtuasja lahendamisel (17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 49 ja seal viidatud kohtupraktika).
56
Käesoleval juhul nähtub eelotsusetaotlusest, et IME Bulgaria tarnis vaidlusaluste seadmete abil toodetud detaile ühendusesisese tarne raames otse Brose Prievidzale. Need seadmed, mille tarnelt tuli tasuda põhikohtuasjas kõne all olev käibemaks, müüs Brose Coburg viimati nimetatule, kuid need jäid Bulgaariasse ja anti IME Bulgaria käsutusse.
57
Esiteks ei ole asjaolu, et samade äriühingute vahel on toimunud mitu identse kauba, käesoleval juhul detailide tarnet, piisav selleks, et asuda seisukohale, et neid tarneid tuleb iseenesest ja sõltumata vaidlusaluste seadmete tarnimisest pidada üheks tehinguks. Nimelt ei tähenda nende tarnete identsus automaatselt seda, et need moodustavad objektiivselt ühe lahutamatu majandustehingu, mille osadeks jagamine oleks kunstlik.
58
Eriti on see nii, kui kahte erinevat kaubatarnet, käesoleval juhul vaidlusaluste seadmete ja detailide tarnet, teevad kaks sõltumatut teenuseosutajat. Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktides 46 ja 47 sisuliselt märkis, on keskmise tarbija seisukohast kahe sõltumatu teenuseosutaja tehtud tarnete eraldi käsitlemine täiesti loogiline.
59
Lisaks, nagu on juba märgitud käesoleva kohtuotsuse punktides 50 ja 51, ei tähenda asjaolu, et tehingute vahel on teatav seos, kuna vaidlusalused seadmed on detailide tootmiseks vajalikud, et neid tuleb pidada üheks tehinguks ja seega lahutamatuteks teenusteks.
60
Erandina võib siiski kahte teenust, mida osutavad kaks sõltumatut teenuseosutajat, pidada üheks kompleksseks teenuseks. Nii on see juhul, kui on kindlaks tehtud, et need teenused on kunstlikult osadeks jaotatud.
61
Sellist olukorda võttis Euroopa Kohus arvesse 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuses Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108). Ent eelotsusetaotluse esitanud kohus – nagu ta eelotsusetaotluses täpsustab – tugines selle kohtuotsuse punktidele 56 ja 57, milles Euroopa Kohus tõi välja nimetatud kohtuotsuse aluseks olnud kohtuasjas kõne all olnud tehingute tunnused, järeldamaks, et detailide tarneid ja vaidlusaluseid seadmeid tuleb pidada üheks teenuseks, millele tuleb kohaldada sama maksustamiskorda.
62
Siiski ei võimalda 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuse Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108) punktides 56 ja 57 esitatud suunised asuda seisukohale, et sellised tarned, nagu on kõne all põhikohtuasjas, on kunstlikult osadeks jaotatud, kuna ükski Euroopa Kohtu poolt selles osas kirjeldatud tehingute tunnus ei ole võrreldav nende tarnete tunnustega.
63
Erinevalt sellisest õiguslikust olukorrast, nagu on kõne all põhikohtuasjas, olid kaks äriühingut, kes osutasid teenuseid samale kliendile kohtuasjas, milles see kohtuotsus tehti, seotud, kuna nad kuulusid samasse kontserni. Lisaks ei tulene põhikohtuasjas kõne all olevad tarned mitte tarnija poolt kokku lepitud teenuse tahtlikust osadeks jaotamisest, vaid erinevatest lepingutest, mis on sõlmitud kahe sõltumatu teenuseosutajaga, mistõttu eraldi võetuna põhinevad need tarned iseseisval majanduslikul loogikal. Lisaks leidis eelotsusetaotluse esitanud kohus käesoleval juhul, et ei ole väidetud ega tõendatud, et erinevate tarnete saajaks olev äriühing Brose Prievidza soovis saada alusetut maksusoodustust, mis tuleneb asjaomaste tarnete erinevast maksualasest käsitlemisest, samas kui Euroopa Kohus märkis 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsuse Part Service (C‑425/06, EU:C:2008:108) punktides 58–62 sisuliselt, et sellel asjaolul on oluline roll tehingute kunstlikult osadeks jaotatuna kvalifitseerimisel.
64
Lisaks võib asjaolu, et seadmed ei ole ette nähtud ainult ühe osa või ühe osade partii tootmiseks ega lisamiseks detailide hulka, vaid need on mõeldud kasutamiseks nende osade või detailide seeriatootmiseks, aidata tõendada, et nende seadmete tarnimine ei ole niivõrd tihedalt seotud osade konkreetse tarnega, et seda tuleb pidada objektiivselt üheks lahutamatuks majandustehinguks koos osade konkreetse tarnega.
65
Teiseks, mis puudutab küsimust, kas teenust tuleb pidada põhiteenuse kõrvalteenuseks, siis väljakujunenud kohtupraktika kohaselt on see nii juhul, kui teenus ei ole kliendi jaoks omaette eesmärk, vaid osutatava põhiteenuse parematel tingimustel kasutamise vahend (vt selle kohta 21. veebruari 2008. aasta kohtuotsus Part Service, C‑425/06, EU:C:2008:108, punkt 52 ja seal viidatud kohtupraktika; 16. veebruari 2023. aasta kohtuotsus DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punkt 60 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 17. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Digital Charging Solutions, C‑60/23, EU:C:2024:896, punkt 48). Sellest järeldub, et kui need teenused täidavad, vastupidi, kliendi jaoks omaette ülesannet või otstarvet, ei saa ühte pidada teise suhtes kõrvaliseks.
66
Seega, kui kauba tarnija käsutusse antud seadmete ostmine, mis on kauba tootmiseks hädavajalik, annab ostjale tagatise, mis võimaldab tal kindlustada oma positsiooni tarnija suhtes, eelkõige viimase maksejõuetuse korral, või kui see võimaldab soetajal neid seadmeid üle anda või ümber paigutada, juhul kui tootmisprotsess seda nõuab, siis kujutab see asjaolu endast tugevat kaudset tõendit selle kohta, et nimetatud seadmete tarnimine on soetaja jaoks omaette eesmärk ja seetõttu ei saa seda pidada ostja poolt valmistatud detailide tarnimise kõrvaltegevuseks, millel on teistsugune eesmärk.
67
Lisaks võib eeldada – kui eelotsusetaotluse esitanud kohtu kontrolli tulemusel ei ilmne vastupidist –, et seadmeid kasutatakse töövahendina kogu selle abil valmistatud kaupade tootmistsükli jooksul, mistõttu tehti need tootjale kättesaadavaks. Seega on sellise seadme tarnimisel oma otstarve võrreldes detailide erinevate tarnetega, mistõttu ei saa seda pidada nende tarnete suhtes kõrvaliseks.
68
Kuigi asjaolu, et seadmed kujutavad endast selle abil valmistatud kaupade mis tahes hilisema tarnimise eeltingimust, võib küll näidata, et nende soetamine kujutab endast vahendit, mille abil saab neid kaupu parimatel tingimustel kasutada ja võib seega osutuda nende kaupade tarnimise kõrvalsoorituseks, tuleb seda asjaolu siiski käsitleda kõigi nende tehingutega seotud asjaolude kogumis.
69
Nimelt peab eelotsusetaotluse esitanud kohus võtma arvesse tegelikku majanduslikku ja kaubanduslikku olukorda kui asjakohast tegurit, et kvalifitseerida tarne kõrvaliseks või hoopis iseseisvaks (vt selle kohta 26. mai 2016. aasta kohtuotsus National Exhibition Centre, C‑130/15, EU:C:2016:357, punkt 22). Kõnealuste tehingute majandusliku tegelikkuse arvessevõtmist, mis kajastub põhimõtteliselt poolte lepingulistes suhetes, peetakse ühise käibemaksusüsteemi kohaldamise põhikriteeriumiks (vt selle kohta 22. veebruari 2018. aasta kohtuotsus T‑2, C‑396/16, EU:C:2018:109, punkt 43 ja seal viidatud kohtupraktika).
70
Sellega seoses tuleb märkida, et kontserni ärimudel, millesse kuuluvad teatavad põhikohtuasjas kõne all olevate tarnetega seotud äriühingud, on asjaolu, mida liikmesriigi kohus peab arvesse võtma. Käesoleval juhul märkis Brose Prievidza Euroopa Kohtule esitatud kirjalikes seisukohtades, et asjaolu, et IME Bulgaria müüs vaidlusalused seadmed kõigepealt Brose Coburgile, enne kui ta selle viimaselt ise ostis, on põhjendatud asjaoluga, et Brose kontserni tööriistade tellimused koondati Brose Coburgi. Nimelt ei ole seadmete tellimise ajal veel teada see kontserni üksus, kellel tuleb hakata tootma osi, mis sisaldavad nende seadmete abil toodetud detaile. Selle üksuse valik sõltub eelkõige klientide ja neid seadmeid tootva kolmanda äriühingu geograafilisest asukohast. Pärast seda, kui nimetatud üksus on määratud, toimub nende seadmete üleandmine sellele üksusele. Ent kui eelotsusetaotluse esitanud kohtu kontrollimise tulemusel ei ilmne vastupidist, näib, et selline Brose kontsernisisene toimimisviis vastab põhikohtuasjas kõne all olevate tarnetehingute majanduslikule ja kaubanduslikule tegelikkusele, mis kajastub vaidlusaluste seadmete järjestikustes müügilepingutes ja mille puhul eelotsusetaotluse esitanud kohus on tuvastanud, et need ei kujuta endast skeemi, mille eesmärk on toime panna maksualane kuritarvitus või saada põhjendamatu maksueelis. Näib, et iga tarne, olenemata sellest, kas see puudutab neid seadmeid või detaile, vastab valmistatud osade tootmisprotsessi ühele etapile, mis võib põhjendada nende erinevate tarnete kvalifitseerimist iseseisvateks tarneteks, mida tuleb maksustada sõltumatult.
71
Lõpuks nähtub eelotsusetaotlusest, et detailide ja vaidlusaluste seadmete ühendusesiseste tarnete kohta esitati eraldi arve. Sellega seoses on Euroopa Kohus juba sisuliselt leidnud, et kuigi põhikohtuasja asjaoludest nähtub, et klient kavatses osta eraldiseisvaid teenuseid, tuleb tehtud tehingut käsitada iseseisvaid teenuseid sisaldava tehinguna, isegi kui klient on tasunud ühe hinna (vt selle kohta 25. veebruari 1999. aasta kohtuotsus CPP, C‑349/96, EU:C:1999:93, punktid 31 ja 32). A fortiori, kui teenuste eest on makstud eraldi, kõneleb see asjaolu – olgugi et see ei ole iseenesest määrav (vt selle kohta 26. mai 2016. aasta kohtuotsus National Exhibition Centre, C‑130/15, EU:C:2016:357, punkt 21) – asjaomaste sooristuste iseseisvate sooritustena kvalifitseerimise kasuks.
72
Kui eelotsusetaotluse esitanud kohus jõuab nende iseloomulikke tunnuseid ja eesmärke ning kõiki põhikohtuasjas arutusel olevate tarnete toimumise asjaolusid arvestades järeldusele, et vaidlusaluste seadmete tarnet tuleb pidada detailide tarnimisest sõltumatuks, ei saa seda tarnet pidada ühendusesiseseks ja seega direktiivi 2006/112 artikli 138 alusel maksust vabastatud tarneks. Järelikult ei saa sellisel juhul tasutud käibemaksu tagastamist direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b alusel välistada.
73
Kõiki eeltoodud kaalutlusi arvestades tuleb esitatud küsimusele vastata, et direktiivi 2008/9 artikli 4 punkti b koostoimes direktiivi 2006/112 artikli 138 lõikega 1 ja artikliga 171 tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus, kui maksuamet keeldub tagastamast käibemaksu, mis on tasutud seadmete tarnimisel maksukohustuslasele, kes asub teises liikmesriigis kui see riik, kus ta kauba ostis, kui nimetatud seadmeid ei ole füüsiliselt tarnija liikmesriigi territooriumilt välja viidud, välja arvatud juhul, kui kõiki kõnealuseid tehinguid iseloomustavaid asjaolusid arvestades tuleb seda tarnet pidada ühe majandustehingu osaks, mis on lahutamatu või kõrvaline põhisoorituse suhtes, mis koosneb nimetatud seadmete abil valmistatud ja sellele maksukohustuslasele mõeldud kaupade ühendusesisesest tarnest.
Kohtukulud
74
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse see kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kümnes koda) otsustab:
Nõukogu 12. veebruari 2008. aasta direktiivi 2008/9/EÜ, millega sätestatakse üksikasjalikud eeskirjad käibemaksu tagastamiseks vastavalt direktiivile 2006/112/EÜ maksukohustuslastele, kelle asukoht ei ole tagastamisliikmesriigis, vaid teises liikmesriigis, artikli 4 punkti b koostoimes nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (muudetud nõukogu 4. detsembri 2018. aasta direktiiviga (EL) 2018/1910) artikli 138 lõikega 1 ja artikliga 171,
tuleb tõlgendada nii, et
sellega on vastuolus, kui maksuamet keeldub tagastamast käibemaksu, mis on tasutud seadmete tarnimisel maksukohustuslasele, kes asub teises liikmesriigis kui see riik, kus ta kauba ostis, kui nimetatud seadmeid ei ole füüsiliselt tarnija liikmesriigi territooriumilt välja viidud, välja arvatud juhul, kui kõiki kõnealuseid tehinguid iseloomustavaid asjaolusid arvestades tuleb seda tarnet pidada ühe majandustehingu osaks, mis on lahutamatu või kõrvaline põhisoorituse suhtes, mis koosneb nimetatud seadmete abil valmistatud ja sellele maksukohustuslasele mõeldud kaupade ühendusesisesest tarnest.
Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: bulgaaria.