Esialgne tõlge
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JULIANE KOKOTT
esitatud 26. märtsil 2026(1)
Kohtuasi C‑592/24
Agenzia delle Entrate
versus
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Corte suprema di cassazione (Itaalia kassatsioonikohus))
Eelotsusetaotlus – Põhivabadused – Asutamisvabadus – Äriühingu tulumaks – Kontsernide maksustamine – Horisontaalne ja vertikaalne konsolideerimine – Välismaise emaettevõtja püsiv tegevuskoht – Kontrollitavate osaluste arvamine välismaise emaettevõtja riigisisese püsiva tegevuskoha vara hulka – Kontsernide maksustamine „mittekontrolliva“ püsiva tegevuskoha kaudu – Võrdväärsuse ja tõhususe põhimõtted – Riigisisese taotluse esitamise tähtaja järgimine kontsernide maksustamise korra puhul, mille kohaldamisest keeldumine võib olla liidu õigusega vastuolus
I.      Sissejuhatus
1.        Selles menetluses palutakse Euroopa Kohtul selgitada, kas põhivabadustest tuleneb üksnes piiriülese olukorra ebasoodsama kohtlemise keeld või lisaks ka kohustus käsitleda piiriülest olukorda soodsamalt (ajalise piiranguta võimalus kasutada kontsernide maksustamise korda, ilma et kontrollitavate äriühingute osalused kuuluksid ühtlasi maksugrupi riigi maksusuveräänsuse alla).
2.        Käesoleval juhul püüab Prantsuse ettevõtja ühineda piiriülese kontsernide maksustamise korraga pärast riigisisese taotluse esitamise tähtaja möödumist (tagasiulatuvalt). Liidu õiguse kohaselt tuleb kontserni mittekuuluvale Prantsuse emaettevõtjale tehtud intressimakseid kohelda samamoodi nagu intressimakseid Itaalias asuvale emaettevõtjale, kes kuulub sellesse kontserni.
3.        Kuigi Prantsuse emaettevõtjal on Itaalias püsiv tegevuskoht (mis on Itaalia õiguse kohaselt vertikaalseks ühismaksustamiseks põhimõtteliselt piisav), ei ole sellele omistatud osalusi kontrollitavates Itaalia tütarettevõtjates. Seega ei kuulu nende osaluste väärtuse suurenemine Itaalia maksusuveräänsuse alla. Ilmselt seetõttu ei luba Itaalia vaidlusalustel aastatel kasutada kontsernide maksustamise korda Prantsuse emaettevõtja tavalise püsiva tegevuskoha kaudu. Lisaks on kontsernide maksustamise korraga ühinemine Itaalias võimalik ainult selleks ette nähtud taotluse esitamise tähtaja jooksul ja seega mitte tagasiulatuvalt.
4.        Järelikult tuleb selles kohtuasjas ühelt poolt kindlaks teha, kas käesoleval juhul on kontsernide maksustamisest tulenevate eeliste andmisest keeldumine vastuolus põhivabadustega, ja kui sellele vastatakse jaatavalt, siis teiselt poolt välja selgitada, kas kontsernide maksustamise võimalust saab liidu õigusele tuginedes kasutada tagantjärele ja ilma taotluse esitamiseks ettenähtud tähtaega järgimata.
II.    Õiguslik raamistik
A.      Liidu õigus
5.        Liidu õigusliku raamistiku moodustab äriühingute asutamisvabadus, mis on sätestatud ELTL artiklis 49 koostoimes artikliga 54.
B.      Itaalia õigus
6.        Itaalia õiguses sisaldab Vabariigi Presidendi 22. detsembri 1986. aasta dekreet nr 917, millega kiidetakse heaks tulumaksu konsolideeritud redaktsioon (Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi; edaspidi „TUIR“), teatavat liiki intressipiirangut.
7.        TUIR artikli 96 lõikes 5bis on sätestatud:
„Lõike 5 esimeses lõigus viidatud maksukohustuslaste kantud intressikulud on eespool nimetatud maksubaasist mahaarvatavad 96% ulatuses nende summast. Selle intressikulu kogusumma, mis on kogunenud artiklites 117–129 sätestatud riigisisese konsolideeritud maksustamise raames eelmises lõigus viidatud maksukohustuslastel, kes osalevad konsolideeritud maksustamises teiste osalevate isikute kasuks, on täielikult mahaarvatav kuni selle intressikulu kogusumma saavutamiseni, mis on kogunenud maksukohustuslastel, kes osalevad konsolideeritud maksustamisest väljapoole jäävate isikute kasuks. Emaettevõtja või kontrolliv üksus arvab eelmises lauses viidatud intressikulu täies ulatuses maha artiklis 122 viidatud deklaratsioonis, kajastades vastava muudatuse osalevate maksukohustuslaste kogu netotulust algebralise summa mahaarvamisega.“
8.        TUIR artikkel 117 asjaomastel maksustamisperioodidel kohaldatavas redaktsioonis sätestab:
„1.      Emaettevõtja või kontrolliv üksus ja kõik tütarettevõtjad, kes kuuluvad artikli 73 lõike 1 punktides a ja b viidatud maksukohustuslaste hulka, kelle vahel on tsiviilseadustiku artikli 2359 lõike 1 punktis 1 ette nähtud kontrollisuhe artiklis 120 kehtestatud tingimuste kohaselt, võivad koos kasutada kontsernide maksustamise võimalust.
2.      Artikli 73 lõike 1 punktis d viidatud maksukohustuslased võivad kasutada lõikes 1 ette nähtud võimalust üksnes emaettevõtjana ja tingimusel, et
a)      nad on sellise riigi residendid, kellega on olemas kehtiv kokkulepe topeltmaksustamise vältimiseks;
b)      nad tegutsevad riigi territooriumil ettevõtlusega, nagu on määratletud artiklis 55, püsiva tegevuskoha kaudu, nagu on määratletud artiklis 162, mille vara hulka kuulub osalus kõikides tütarettevõtjates.
3.      Juhul kui lõikes 1 kehtestatud kontrollinõue on jätkuvalt täidetud, on viidatud võimaluse kestus kolm majandusaastat ning see on tühistamatu.
Juhul kui eespool nimetatud nõue ei ole enam täidetud, kaasnevad artiklis 124 ette nähtud tagajärjed.“
III. Põhikohtuasja menetlus
9.        Prantsuse õiguse alusel asutatud äriühingul Société Générale S.A. (edaspidi „emaettevõtja“) on Itaalias püsiv tegevuskoht (SG Milano, edaspidi „Itaalia püsiv tegevuskoht“). Selle püsiva tegevuskoha kaudu osales Itaaliasiseses konsolideeritud maksustamises (edaspidi „kontsernide maksustamine“) vaieldamatult mitu Itaalia tütarettevõtjat. See oli võimalik seni, kuni osalused nendes kontrollitavates tütarettevõtjates kuulusid Itaalia püsiva tegevuskoha (ja mitte Prantsusmaal asuva emaettevõtja) vara hulka.
10.      Emaettevõtja ülejäänud neli Itaalia tütarettevõtjat (SG Factoring SpA, SG Leasing SpA, Fraer Leasing SpA ja SG Equipment Finance Italy SpA (edaspidi „kaebuse esitanud tütarettevõtjad“)) kontsernide maksustamises ei osalenud, kuna selleks vajalikud tingimused ei olnud täidetud. Nende osalused arvati selgelt Prantsusmaal asuva emaettevõtja vara hulka ja kindlasti mitte emaettevõtja Itaalias asuva püsiva tegevuskoha vara hulka.
11.      Kaebuse esitanud tütarettevõtjad maksid küll Itaalias intresse Prantsuse emaettevõtjale (Itaalias asuva püsiva tegevuskoha kujul), kuid kuna nad ei osalenud riigisiseses konsolideeritud maksustamises koos filiaaliga, arvasid nad oma äriühingu tulumaksu baasi kindlakstegemisel kooskõlas TUIR artikli 96 lõikega 5bis intressikulu selle summast maha ainult 96% ulatuses.
12.      19. juunil 2015 esitas emaettevõtja Agenzia delle Entratele (Itaalia maksuhaldur, edaspidi „maksuhaldur“) kolm taotlust maksustamisperioodide 2010, 2011 ja 2012 eest enamtasutud äriühingu tulumaksu tagastamiseks, mida kaebuse esitanud tütarettevõtjad maksid seetõttu, et tekkinud intressikulu ülejäänud 4% ei olnud võimalik nende tulust maha arvata. Taotletud tagastus oli asjaomastel maksustamisperioodidel vastavalt 215 156 eurot, 476 878 eurot ja 301 275 eurot.
13.      28. detsembril 2016 toimetas maksuhaldur emaettevõtjale kätte kolm keeldumisotsust, ühe iga asjaomase maksustamisperioodi kohta, leides, et täidetud ei olnud TUIR artikli 117 lõikes 2 kehtestatud tingimused tütarettevõtjatele kontsernide maksustamise korraga ühineda lubamiseks, kuna emaettevõtja püsiva tegevuskoha vara hulka ei kuulunud osalused kaebuse esitanud tütarettevõtjates.
14.      Emaettevõtja esitas nende otsuste peale Commissione Tributaria Provinciale di Milanole (Milano provintsi maksukohus, Itaalia) kaebuse, mis jäeti rahuldamata. Selle kohtuotsuse peale emaettevõtja esitatud apellatsioonkaebust menetlenud Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (Lombardia maakonna maksukohus, Itaalia) seevastu rahuldas nõuded otsusega nr 4061/06/2019 (edaspidi „vaidlustatud kohtuotsus“). Maksuhaldur esitas selle kohtuotsuse peale kassatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud kohtule Corte suprema di cassazionele (Itaalia kassatsioonikohus). Emaettevõtja ja kaebuse esitanud tütarettevõtjad esitasid vastukassatsioonkaebuse.
15.      Maksuhalduri arvates ei olnud esiteks täidetud kontsernide maksustamise tingimused. Teiseks ei kohaldata kontsernide maksustamise korda mitte seaduse, vaid üksnes taotluse alusel. Sellise taotluse esitamiseks on ette nähtud kindel tähtaeg ja käesoleval juhul ei olnud seda pärast tähtaja möödumist enam võimalik esitada.
16.      Eelotsusetaotluse esitanud kohus leiab, et asutamisvabaduse põhimõtet võidakse kahjustada, kui välistatakse äriühingute, kellel on mitteresidendist emaettevõtja, võimalus arvata kontsernide maksustamise korra alusel tasutud intressikulu täielikult maha, samas kui seda võimalust tunnustatakse äriühingute puhul, kellel on ühine residendist emaettevõtja. Lisaks soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas kontsernide maksustamise korra kohaldamise taotlus on vajalik ka olukorras, kus seda võimalust ei olnud tingimuste täitmata jätmise tõttu ette nähtud.
IV.    Eelotsusetaotlus ja menetlus Euroopa Kohtus
17.      Neil asjaoludel otsustas Corte suprema di cassazione (kassatsioonikohus) menetluse peatada ning esitada Euroopa Kohtule järgmised kolm eelotsuse küsimust:
„1.      Kas ELTL artiklitega 49 ja 54, nagu [Euroopa Kohus] on neid tõlgendanud kohtuasjas SCA Holding (C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13), on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis takistavad teatud äriühingutel kasutada riigisisese konsolideeritud maksustamise korra kohaselt intressikulu soodsamat mahaarvamiskorda üksnes asjaolu tõttu, et ühine emaettevõtja asub teises liikmesriigis, mistõttu ei saa nad järelikult kasutada eespool nimetatud riigisisest konsolideeritud maksustamise korda, samas kui samad äriühingud oleksid kõnealust soodsamat mahaarvamiskorda saanud kasutada, kui nende emaettevõtja oleks asunud Itaalias või kui nende äriühingute osalused oleksid omistatud mitteresidendist emaettevõtja püsivale tegevuskohale?
2.      Kas ELTL artiklitega 49 ja 54, nagu Euroopa Kohus on neid tõlgendanud kohtuasjas SCA Holding (C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13), on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis lubavad üksnes vertikaalset konsolideerimist residendist emaettevõtja ja tema residendist tütarettevõtjate vahel ning horisontaalset konsolideerimist mitteresidendist äriühingu tütarettevõtjate vahel, välistades aga konsolideerimise tütarettevõtjate ja mitteresidendist emaettevõtja vahel?
3.      Kas ELTL artiklitega 49 ja 54, nagu Euroopa Kohus on neid tõlgendanud kohtuasjas SCA Holding (C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13) ja arvestades Euroopa Liidu Kohtu 14. mai 2020. aasta otsuses B jt, C‑749/18 kirjeldatud tõhususe ja võrdväärsuse põhimõtteid, on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis näevad ette, et konsolideeritud maksustamise võimaluse kasutamata jätmine hetkel, mil see ei olnud lubatud, võib hiljem välistada ühenduse õiguse õige kohaldamise toime (tagastamisest tulenev hüvitav toime) avaldumise ning järelikult sellega vastuolus olevate riigisiseste õigusnormide kohaldamata jätmise?“
18.      Euroopa Kohtu menetluses esitasid kirjalikud seisukohad Société Générale (temaga koos SG Factoring, SG Leasing, ja Fraer Leasing), Itaalia Vabariik ja Euroopa Komisjon. Vastavalt kodukorra artikli 76 lõikele 2 loobus Euroopa Kohus kohtuistungi korraldamisest.
V.      Õiguslik hinnang
A.      Eelotsuse küsimused
19.      Eelnimetatud kolm küsimust puudutavad osaliselt (esimene ja teine küsimus) maksualast materiaalõigust ja osaliselt (kolmas küsimus) maksumenetlusõigust. Esimene ja teine küsimus puudutavad lähemal vaatlusel määrava tähtsusega küsimust, kas põhivabadustest tuleneb kohustus võimaldada kontsernide maksustamise korra piiriülest kasutamist. Neile võib vastata koos, isegi kui vastupidi esitatud küsimustele ei olnud Itaalias vaidlusalustel aastatel veel ette nähtud puhtalt horisontaalset kontsernide maksustamise võimalust välismaise emaettevõtja tütarettevõtjate vahel, vaid see kehtestati vaieldamatult alles 2015. aastal. Kuid Euroopa Kohtu otsuse põhjal kohtuasjas SCA Holding(2), millele mõlemas küsimuses sõnaselgelt viidatakse, ei ole võimalik anda jaatavat vastust (vt selle kohta allpool jaotis B.).
20.      Kolmas küsimus puudutab seevastu menetlusõiguslikke nõudeid juhuks, kui käesoleval juhul tuleneb kohustus kohaldada kontsernide maksustamise korda põhivabadustest. Kuna riigisisene kontsernide maksustamise korra kohaldamine oli seotud tähtaegselt esitatud taotlusega, tekib küsimus, kas liidu õigus kohustab kontsernide maksustamise korda kohaldama tagasiulatuvalt ja sõltumata taotluse esitamisest, kui seda ei olnud seni (võimalik, et vastuolus liidu õigusega) ette nähtud. Euroopa Kohtu otsus kohtuasjas B jt(3), millele eelotsusetaotluse esitanud kohus on viidanud, puudutas just niisugust juhtumit ja vastus oli eitav (vt selle kohta allpool jaotis C.).
B.      Kontsernide maksustamine välisriigis asuva emaettevõtja korral
1.      Püsiv tegevuskoht emaettevõtja mitteiseseisva osana
21.      Kahe esimese küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas Itaalia kontsernide maksustamise kord on vastuolus ELTL artiklis 49 sätestatud asutamisvabadusega, kuna seda võimalust ei saa kasutada välisriigis asuva (edaspidi „mitteresidendist“) emaettevõtja korral, samas kui see on võimalik riigisisesel territooriumil asuva (edaspidi „residendist“) emaettevõtja korral. Lähemal vaatlusel on see küsimus eksitav, kuna Itaalias on võimalik kasutada kontsernide maksustamise võimalust ka mitteresidendist emaettevõtja korral.
22.      Nagu nähtub juba esimese küsimuse teisest osast endast, on mitteresidendist emaettevõtja korral kontsernide maksustamise korda võimalik kasutada residendist püsiva tegevuskoha kaudu. Püsiv tegevuskoht ei ole aga iseseisev osa ega isegi iseseisev juriidiline isik, vaid üksnes juriidilise isiku, käesoleval juhul mitteresidendist emaettevõtja mitteiseseisev osa. Seega ei ole näiteks võimalik püsiva tegevuskohaga lepinguid sõlmida. Lepingupartner saab ainult olla asjaomane juriidiline isik, st emaettevõtja. Püsivat tegevuskohta käsitatakse iseseisva äriühinguna üksnes maksustamise eesmärgil (eelkõige rahvusvahelises tulumaksuõiguses), kuna püsiva tegevuskoha kasumi maksustamise õigus (vt OECD näidislepingu artikkel 7) kuulub püsiva tegevuskoha riigile.
23.      Selleks, et nimetatud eesmärgil otsustada emaettevõtja kasumi jaotus asjaomaste riikide vahel, st ühes riigis asuva emaettevõtja ja teises riigis asuva püsiva tegevuskoha vahel, loetakse nendevahelised sooritused kahe juriidilise isiku vahelisteks sooritusteks ja asjaomane vara hoitakse samuti üksteisest lahus. Püsiva tegevuskoha vara väärtuse suurenemine maksustatakse üldjuhul püsiva tegevuskoha riigis, emaettevõtja vara väärtuse suurenemine maksustatakse emaettevõtja riigis.
24.      Seega on Itaalia õigusnormide kohaselt lubatud kasutada kontsernide maksustamise võimalust ka mitteresidendist emaettevõtja korral, kui viimane kuulub residendist emaettevõtjaga võrreldaval viisil samuti Itaalia maksusuveräänsuse alla. Nii on see juhul, kui osalused kontserni kontrollitavates liikmetes omistatakse samuti mitteresidendist emaettevõtja residendist püsivale tegevuskohale, st need kuuluvad püsiva tegevuskoha (käesolevas ettepanekus nimetatakse seda „kvalifitseeritud püsiv tegevuskoht“) vara hulka. Sellisel juhul on niisugune kvalifitseeritud püsiv tegevuskoht võrreldav residendist emaettevõtjaga, kuna tema vara hulka kuuluvad harilikult ka osalused kontrollitavates residentidest tütarettevõtjates.
25.      Vastupidi komisjoni arvamusele ei ole Itaalia maksustamiskorra puhul eristamise alus mitte asjaolu, kas emaettevõtja on resident või mitteresident, vaid see, kas mitteresidendist emaettevõtjal on olemas kvalifitseeritud püsiv tegevuskoht (mis on võrreldav residendist emaettevõtjaga), mille tõttu ta kuulub (seoses kontrollitavate osalustega) võrreldava Itaalia maksusuveräänsuse alla. Nii ei ole see juhul, kui kontrollitavad osalused kuuluvad mõne teise maksusuveräänsuse alla ega ole seega arvatud residendist püsiva tegevuskoha (käesolevas ettepanekus nimetatakse seda „tavaline püsiv tegevuskoht“) vara hulka.
26.      Kuna osalused kaebuse esitanud tütarettevõtjates ei kuulu käesolevas asjas Itaalia püsiva tegevuskoha vara hulka, ei saa Itaalia maksustada „kontrollitavate“ osaluste väärtuse suurenemist. Lähtuda tuleb hoopiski sellest, et need kuuluvad Prantsuse emaettevõtja vara hulka ja neid maksustatakse emaettevõtja asukohariigis (käesoleval juhul Prantsusmaal).
27.      Seega lähemal vaatlusel soovitakse eelotsusetaotluse esitanud kohtu kahe esimese küsimusega teada, kas asutamisvabadus kohustab võimaldama riigisisest (vertikaalset) kontsernide maksustamist ka siis, kui kvalifitseeritud püsiva tegevuskoha puudumise tõttu on välisriigis asuvate osaluste väärtuse suurenemist õigus maksustada ainult välisriigis.
28.      Kontsernide maksustamise mõte ja eesmärk seisneb selles, et lõpptulemusena koondatakse mitu iseseisvat maksukohustuslast üheks maksukohustuslaseks, et kasumit ja kahjumit oleks võimalik konsolideerida. Niisugune konsolideerimine toimuks automaatselt, kui maksukohustuslane ei tegutseks kontserni struktuuri kaudu, millel on kontrollitavad tütarettevõtjad, vaid üksikettevõtjatena (kellel võib olla mitu püsivat tegevuskohta). Järelikult on sellise kontsernide maksustamise võimaluse eesmärk ühtlasi säilitada maksukohustuslase (põhiõiguste kandja) õigusliku vormi neutraalsus ja seega organisatsiooniline neutraalsus.
29.      Tulumaksuõiguse ühtlustamise praeguse taseme juures saab selline konsolideerimine siiski toimuda ainult ühes liikmesriigis. Vastasel juhul antaks maksukohustuslasele võimalus valida, millist kasumit ja kahjumit ta millises liikmesriigis maksustada soovib.(4) Ühtlasi avaks see ukse agressiivsetele maksuskeemidele. Kontsernide maksustamise korra kohaldamine on seega piiratud ainult ühe liikmesriigiga.(5) Seetõttu piirab isegi liidu seadusandja oluliselt rohkem ühtlustatud käibemaksuõiguse puhul kontsernide maksustamise võimaluse kasutamist (st käsitamist ühe maksukohustuslasena) asjaomase liikmesriigiga (vt direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi(6), artikkel 11).
30.      Seejuures võib püsiv tegevuskoht mitteiseseisva osana võtta liikmesriigis vertikaalse konsolideerimise jaoks üle kontrolliva emaettevõtja funktsiooni. See saab siiski toimuda tingimusel, et võrreldavalt residendist emaettevõtjaga esindab ta riigisisesel territooriumil (kvalifitseeritud püsiva tegevuskoha kaudu) mitteresidendist emaettevõtjat. Sellega ei ole aga tegemist juhul, kui osalused ei ole omistatud mitte püsivale tegevuskohale, vaid teises riigis asuvale emaettevõtjale. Tavalisele püsivale tegevuskohale tehtud maksete käsitamine maksetena kolmandale isikule – nagu tehti Itaalias –, on seega maksuõiguslikult loogiline lähenemine.
2.      Asutamisvabaduse kahjustamise puudumine käesolevas asjas
31.      Asutamisvabadus, mis on sätestatud ELTL artiklis 49 koostoimes artikliga 54, ei too kaasa kontsernide maksustamise õiguslike tagajärgede laiendamist väljapoole asjaomast maksujurisdiktsiooni (st kontsernide maksustamise korra kohaldamist piiriüleste olukordade puhul).
32.      Asutamisvabadus, mis on ELTL artikliga 49 tagatud kõigile liidu kodanikele, hõlmab viimati nimetatute õigust alustada ja jätkata tegutsemist füüsilisest isikust ettevõtjana ning asutada ja juhtida ettevõtjaid samadel tingimustel, mida oma kodanike jaoks sätestab selle liikmesriigi õigus, kus niisugune asutamine toimub. Asutamisvabadus hõlmab vastavalt ELTL artiklile 54 niisuguste äriühingute õigust tegutseda vastavas liikmesriigis tütarettevõtja, filiaali või esinduse kaudu, mis on asutatud vastavalt mõne liikmesriigi seadusele ja millel on Euroopa Liidu piires registrijärgne asukoht, juhatuse asukoht või peamine tegevuskoht.(7)
33.      Seoses äriühingutega tuleb meeles pidada, et ELTL artikli 54 kohaselt määratletakse nende asukoha alusel see, millise liikmesriigi õiguskorrale nad alluvad, nagu seda tehakse füüsiliste isikute puhul kodakondsuse alusel. Ent kui möönda, et residentsuse liikmesriik võib erinevat kohtlemist kohaldada ainuüksi seetõttu, et äriühingu asukoht on teises liikmesriigis, siis muutuks ELTL artikkel 49 sisutühjaks. Asutamisvabadus tagab nimelt vastuvõtvas liikmesriigis välismaiste isikute kohtlemise võrdselt selle liikmesriigi isikutega ja keelab igasuguse diskrimineerimise äriühingute asukoha alusel.(8)
34.      Itaalia kontsernide maksustamise korra tulemusena ei kohaldata (või kohaldatakse ainult piiratult) teisele kontserni kuuluvale äriühingule tehtud intressimaksete puhul muidu kehtivat intressikulude 4% ulatuses mahaarvamise keeldu (st keeldu äritegevuse käigus tekkinud intressikulu täielikult maha arvata). See annab sellisesse kontserni kuuluvatele äriühingutele eelise võrreldes kolmandatele (st kontsernivälistele) isikutele tehtud intressimaksetega.
a)      Võrdlusrühm
35.      Selles peitub tõepoolest ebavõrdne kohtlemine. Kuid vastupidi sellele, mida arvab eelotsusetaotluse esitanud kohus, ei esine ebavõrdset kohtlemist kontsernide vahel, kellel on mitteresidendist emaettevõtjad, ja kontsernide vahel, kellel on residendist emaettevõtjad. Ebavõrdne kohtlemine esineb ainult kontsernide vahel, kus osalused kontrollitavates tütarettevõtjates kuuluvad residendist (ema)ettevõtja või kvalifitseeritud residendist püsiva tegevuskoha vara hulka (seega asuvad ühes liikmesriigis), ja kontsernide vahel, kus osalused kontrollitavates tütarettevõtjates ei asu ühes liikmesriigis ja kus makseid ei tehta mitte horisontaalselt (kontserni sees), vaid vertikaalselt mitteresidendist emaettevõtjale (mh ka tavalise residendist püsiva tegevuskoha kaudu).
36.      Teisisõnu koheldakse mittekontrollivale residendist maksukohustuslasele tehtud makseid teisiti kui kontrollivale residendist maksukohustuslasele tehtud makseid. Sellega seoses ei kujuta mittekontrollivale maksukohustuslasele tehtavate maksete puhul kehtiv intresside mahaarvamise piirang endast ebavõrdset kohtlemist (ja veelgi vähem diskrimineerimist), kuna seda kohaldatakse sõltumata saaja asukohast. Kui kontrolli aspekt puudub, ei ole tegemist kontsernide maksustamise olukorraga per se.
37.      Ka kontrollivale maksukohustuslasele tehtavate maksete puhul kehtiva intresside mahaarvamise piirangu erinevused ei sõltu mitte maksukohustuslase asukohast, vaid sellest, kas makse saaja ja kontrollitavad osalused kuuluvad sellega seoses täielikult selle riigi maksusuveräänsuse alla, kus kontsernide maksustamise korda kohaldatakse. Sest nagu eespool selgitatud, langeks intresside mahaarvamise piirang välisriigis asuvale emaettevõtjale tehtavate maksete puhul ära ka siis, kui need maksed tehakse residendist püsiva tegevuskoha kaudu, mille vara hulka kuuluvad makse tegija osalused (kvalifitseeritud püsiv tegevuskoht).
38.      Käesoleva juhtumi (residendist tütarettevõtja makse mitteresidendist emaettevõtja tavalisele püsivale tegevuskohale) puhul on määrava tähtsusega võrdlusrühm seega residendist tütarettevõtja, kes teeb makse residendist emaettevõtjale, kusjuures osalust tütarettevõtjas ei arvata emaettevõtja riigisisese (vaid näiteks emaettevõtja välisriigis asuva püsiva tegevuskoha) vara hulka. Kui sellisel juhul oleks kontsernide maksustamise korra kasutamine Itaalias võimalik ja intresside mahaarvamise piirang seetõttu ära langeks, oleks tõepoolest tegemist ebavõrdse kohtlemisega emaettevõtja asukoha alusel, mis ei oleks ka põhjendatud. Eelotsusetaotlusest seda aga ei nähtu, pigem on see ebatõenäoline ja seda saab lõppastmes kontrollida üksnes eelotsusetaotluse esitanud kohus.
39.      Eeldades, et sellist ebavõrdset kohtlemist ei esine, ei sea põhikohtuasjas kõne all olevad sätted piiriüleseid olukordi võrreldes puhtalt riigisiseste olukordadega maksualaselt ebasoodsamasse seisundisse. Seega ei kujuta need endast aluslepingu asutamisvabadust käsitlevate sätetega põhimõtteliselt keelatud piirangut.(9)
b)      Võrreldavus
40.      Seevastu välisriigis asuvale kontrollivale emaettevõtjale tehtavate intressimaksete ebasoodsam kohtlemine võrreldes residendist kontrollivale emaettevõtjale tehtava intressimaksega ei ole liidu õiguse seisukohast problemaatiline. Selline piirang on lubatud, kui see puudutab olukordi, mis ei ole objektiivselt võrreldavad või kui see on põhjendatud ülekaaluka üldise huvi tõttu ning see on oma eesmärgi suhtes proportsionaalne.(10) Sellega seoses tuleb Euroopa Kohtu praktika kohaselt piiriülese ja riigisisese olukorra võrreldavust hinnata asjaomaste riigisiseste sätete eesmärgist lähtudes.(11)
41.      Intressimaksete mahaarvamise piirangu kaotamine ühe maksugrupi sees tuleneb lõppkokkuvõttes lähenemisest, et mitut maksukohustuslast käsitatakse ühe maksukohustuslasena. Seetõttu ei too maksugrupisisesed intressimaksed kaasa ei intressitulu ega intressikulu, kuna need ei välju kunagi maksugrupi piiridest. Üks residendist maksukohustuslane kuulub aga kogu oma liikmesriigis asuva varaga asjaomase riigi, käesoleval juhul Itaalia, maksusuveräänsuse alla.
42.      Seevastu käesoleval juhul tehti maksed residendist maksukohustuslasele (tavaline püsiv tegevuskoht), kellel ei ole mingit seost maksed teinud tütarettevõtjatega, kuna need osalused ei kuulu mitte tema vara hulka, vaid (tõenäoliselt) mitteresidendist emaettevõtja vara hulka. Seega ei ole selline konstruktsioon võrreldav ühe maksukohustuslasega (ega kontserniga, mille kontrollitavad osalused kuuluvad samuti Itaalia maksusuveräänsuse alla). Selline olukord on pigem võrreldav makse tegemisega teisele maksukohustuslasele, kellel samuti ei ole osalusi tütarettevõtjates ja kes seetõttu ei saa nendega kontserni moodustada. Võrreldavuse puudumise tõttu on erinev kohtlemine seega lubatud.
c)      Põhjendatus
43.      Lisaks oleks see põhjendatud ka liikmesriikide vahelise maksustamispädevuse jaotuse säilitamiseks. Kui äriühingutele antakse õigus valida, kas nende kahjumit võetakse arvesse asukohajärgses liikmesriigis või mõnes muus liikmesriigis, ohustataks sellega oluliselt maksustamise õiguse tasakaalustatud jaotust liikmesriikide vahel, kuna esimeses riigis maksustatav väärtus suureneks ja teises väheneks ülekantud kahjumi võrra.(12) Sama kehtib Euroopa Kohtu õigustatud hinnangu kohaselt(13) sõnaselgelt ka sellise konsolideeritud maksustamise korra (kontsernide maksustamine) suhtes, nagu on kõne all käesolevas asjas. Nagu Itaalia õigesti rõhutab, on osaluste paigutamine püsiva tegevuskoha vara hulka emaettevõtja vaba valik.
44.      Nõue, mille kohaselt peavad mitteresidendist emaettevõtja residendist püsiva tegevuskoha vara hulgas olema ka kontrollitavad osalused – selleks, et teda oleks võimalik maksugruppi kaasata –, tagab, et mitteresidendist emaettevõtja ei otsusta vabalt, kus osaluste müügi korral kasumit maksustatakse. Vastasel juhul omistataks osalus pea alati madala maksumääraga riigis asuvale püsivale tegevuskohale ning kontsernide maksustamise võimalusest tulenevaid eeliseid saaks ikkagi kasutada kõrge maksumääraga riigis. Kuid see ei oleks seotud käsitusega, mille kohaselt on riigisiseselt tegemist ühe maksukohustuslasega, sest temal ei olekski sellist valikut.
45.      Pigem käsitataks sellist olukorda soodsamalt kui vastavat riigisisest juhtumit, mille puhul kuulub kontrollitava osaluse väärtuse suurenemine Itaalia maksusuveräänsuse alla. Põhivabaduste eesmärk ei ole aga soodustada piiriülest tegevust (eriti siis, kui sellega kaasneb võimalus valida meelepäraseid tagajärgi).(14) Põhikohtuasjas vaatluse all oleva maksustamiskorra kohaldamist õigustab seega ka vajadus säilitada liikmesriikide vaheline maksustamispädevuse jaotus.
46.      Kuna kõnealune maksustamiskord on selle eesmärgi saavutamiseks sobiv ega lähe kaugemale sellest, mis on eesmärgi saavutamiseks vajalik, on see ühtlasi proportsionaalne. Sellega seoses mõeldav vastuväide, et intresside mahaarvamise piirang on ebaproportsionaalne, kui makseid tehakse emaettevõtja residendist püsivale tegevuskohale, kuna intressimakseid maksustatakse tegelikult ju riigisiseselt, ei saa olla veenev. Intresside mahaarvamise piirang kehtib ka teistele residentidest maksukohustuslastele tehtavate intressimaksete puhul, isegi kui nad maksavad intressitulult maksu täies ulatuses. Intresside (riigisisene) maksustamine ei mõjuta seega intresside mahaarvamise piirangut.
47.      Seega õigustab piiratud maksustamissuveräänsus riigisiseselt sellise residendist tavalise püsiva tegevuskoha, millel ei ole „kontrollitavate“ tütarettevõtjate osalusi, väljajätmist nn vertikaalsest konsolideerimisest ja seega ka intresside mahaarvamise piirangu kohaldamist niisugusele riigisisesele tavalisele püsivale tegevuskohale tehtava makse puhul. See ei mõjuta liidu õiguses ette nähtud horisontaalset konsolideerimist (vt selle kohta allpool punkt 52 jj) kaebuse esitanud tütarettevõtjate vahel – mida rakendati Itaalias alles 2015. aastal –, kuid nagu ka Itaalia rõhutab, mõjutab see siinses asjas üksnes tütarettevõtjate vahelisi intressimakseid.
3.      Euroopa Kohtu senine kontsernide maksustamist käsitlev praktika, mis ei ole käesoleval juhul asjakohane
48.      Nii eelotsusetaotluse esitanud kohus, komisjon kui ka Société Générale tuginevad oma vastupidise seisukoha toetuseks Euroopa Kohtu senisele praktikale, milles käsitletakse kontsernide maksustamise riigisiseseid maksustamissüsteeme. Minu arvates eiratakse sellega aga nende otsuste sisu.
49.      Seejuures on õige, et Euroopa Kohtu arvates tuleb liidu õiguse kohaselt kõik mitteresidendist emaettevõtja kontrolli all olevad ühes liikmesriigis asuvad tütarettevõtjad konsolideerida, kui sama tagajärg kohalduks ka residendist emaettevõtja puhul,(15) kuid vastupidi komisjoni seisukohale ei aita see lahendada praegust olukorda. Sest isegi kui kõik tütarettevõtjad kuuluksid samasse maksugruppi (nn horisontaalne konsolideerimine), ei tehtaks makseid käesoleval juhul – erinevalt Euroopa Kohtu lahendatud kohtuasjadest – sama maksugrupi teisele osale, kuna intressi ei makstud teistele tütarettevõtjatele.
50.      Käesoleval juhul tehakse makse õiguslikust vaatepunktist hoopis mitteresidendist kontrollivale emaettevõtjale, mistõttu oleksid maksed ka (horisontaalse) maksugrupi piiridest väljunud ja seega tehtud väljaspool maksugruppi. Ühtlasi ei oleks konsolideerimine sellisel juhul võimalik. Seega ei tooks maksugrupi õiguslik tagajärg – kõigi tütarettevõtjate konsolideerimine üheks maksukohustuslaseks – käesolevas asjas kaasa teistsugust tulemust.
51.      Eelkõige ei tulene kontsernide maksustamise korra piiriülest kohaldamist eelotsusetaotluse esitanud kohtu viidatud kohtuotsusest SCA Holding. Liidu õigusest tulenevatel põhjustel laiendati kontsernide maksustamise korda residendist teise astme tütarettevõtjatele samuti hoopis residendist emaettevõtja kaudu.(16) Teise astme tütarettevõtjaid kontrolliv osa maksugrupist asus seega riigisisesel territooriumil ja kuulus seetõttu täieliku maksustamissuveräänsuse alla.(17) Niisiis oli tegemist riigisisese tulemuste konsolideerimisega. Sellest otsusest ei järeldu siiski, et teise astme tütarettevõtjate poolt mitteresidendist tütarettevõtjale tehtud makseid tuleks käsitada riigisisese kontsernide maksustamise korra raames tehtud maksetena.
52.      Lisaks laiendas Euroopa Kohus samas kohtuotsuses kontsernide maksustamise võimalust residendist tütarettevõtjatele, kes olid seotud mitteresidendist emaettevõtja kaudu (nn horisontaalne konsolideerimine).(18) Seega oli taas tegemist residentidest tütarettevõtjate vaheliste tulemuste konsolideerimisega, mitte aga konsolideerimisega mitteresidendist emaettevõtja tulemustega. Niisiis ei tulene ka sellest otsusest, et tütarettevõtjate makseid mitteresidendist emaettevõtjale tuleks pidada makseteks, mis on tehtud kontsernide maksustamise riigisisese korra raames. Nagu ma tookord oma ettepanekus juba selgitasin,(19) peaksid sel juhul ühise maksukohustuslase moodustama ainult need maksukohustuslased, kes kuuluvad täielikult riigisisese maksusüsteemi alla.
53.      Ka Euroopa Kohtu hiljutine otsus kohtuasjas B jt(20) ei vii teistsuguse tulemuseni. Viidatud kohtuasjas oli samuti tegemist „üksnes“ residendist äriühingute ja nende kontrolli all olevate (ja nende vara hulka kuuluvate) riigisiseste osaluste maksustamisega kontsernide maksustamise korra alusel. Ka selles kohtuasjas ei otsustatud, et mitteresidendist emaettevõtjale tehtud maksed oleks tulnud hõlmata kontsernide maksustamise korraga. Euroopa Kohus rõhutas vastupidi, et tegemist on üksnes kõigi residendist tütarettevõtjate horisontaalse liitmisega.(21)
54.      Kui ma saan Euroopa Kohtu senisest praktikast õigesti aru, oleks käesoleval juhul tulnud teisele kaebuse esitanud tütarettevõtjale makstavad intressid põhivabadustest tulenevalt hõlmata Itaalia kontsernide maksustamise korraga (nn horisontaalne konsolideerimine). Siin seda olukorda aga ei esine, kuna tegemist ei ole tütarettevõtjate vahel tehtud maksetega. Euroopa Kohtu senine praktika ei ole seega käesoleval juhul asjakohane.
55.      Seega ei ole Euroopa Kohus – õigustatult – asunud kunagi varem seisukohale, et ka mitteresidendist emaettevõtjale tehtud maksed tuleb hõlmata kontsernide maksustamise korraga (st liita üheks maksukohustuslaseks) (nn vertikaalne konsolideerimine püsiva tegevuskoha kaudu), kui kontrollitavaid osalusi ei omistata residendist püsivale tegevuskohale (st tavalise püsiva tegevuskoha puhul).
4.      Järeldus
56.      Seega tuleb kahele esimesele küsimusele vastata, et ELTL artiklitega 49 ja 54 ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis takistavad teatud äriühingutel kasutada kontsernide maksustamise riigisisese korra raames soodsamat intressikulude mahaarvamise korda üksnes põhjusel, et ühine emaettevõtja (sealhulgas tema kontrolli all olevad osalused) ei kuulu liikmesriigi maksusuveräänsuse alla. See kehtib ka juhul, kui äriühingud oleksid saanud seda soodsamat korda kasutada, kui osalused nendes äriühingutes oleks omistatud residendist emaettevõtjale või mitteresidendist emaettevõtja residendist püsivale tegevuskohale ja oleksid seega kuulunud riigisisese maksusuveräänsuse alla.
C.      Teise võimalusena: kontsernide maksustamisega seotud maksumenetluse nõuded (kolmas küsimus)
57.      Teise võimalusena, kui Euroopa Kohus peaks seevastu leidma, et asutamisvabadus nõuab mitte ainult tütarettevõtjate vahelist horisontaalset konsolideerimist, vaid ka tütarettevõtjate vertikaalset konsolideerimist mitteresidendist emaettevõtja tavalise püsiva tegevuskohaga (st püsiva tegevuskohaga, millel ei ole ühtlasi osalusi tütarettevõtjates), tekib küsimus menetlusõiguse rakendamise kohta.
58.      Riigisisene õigus ei näe käesolevas asjas tähtsust omavatel maksustamisperioodidel ette kontsernide maksustamise korra kohaldamist seaduse alusel. Pigem on tegemist individuaalse maksustamise põhimõttega. Riigisiseses õiguses ette nähtud kontsernide maksustamise võimaluse kasutamiseks tuleb vastav taotlus esitada enne teatava tähtaja möödumist – mida Euroopa Kohtule ei ole teatatud – ja see on siduv kolmeks aastaks. Kui sellist taotlust tähtaegselt ei esitata, ei saa kontsernide maksustamise korda ka üksnes riigisisesel juhtumil kohaldada. Seega ei ole tegemist ebavõrdse kohtlemisega, kui kontsernide maksustamise korra (tagasiulatuvast) kohaldamisest keeldutakse põhjusel, et taotlust ei ole tähtaegselt esitatud. Ebavõrdse kohtlemise puudumisel ei saa aga põhivabadusi maksuõiguses kohaldada.(22)
59.      Seega küsimust, kas sellistel asjaoludel, nagu on kõne all põhikohtuasjas, saab kontsernide maksustamise korra kohaldamise taotluse esitamise tähtaja ületamisele tugineda põhikohtuasjas kaebuse esitanud äriühingute vastu, tuleb – vastupidi sellele, mida väidab Société Générale – analüüsida, võttes analoogia alusel arvesse üksnes võrdväärsuse põhimõtet ja tõhususe põhimõtet, mida kohaldatakse taotluste suhtes, mille eesmärk on tagada, et isik saab kasutada talle liidu õigusega antud õigust.(23)
60.      Mis puudutab võrdväärsuse põhimõtet, siis Euroopa Kohtu käsutuses olevast toimikust ei nähtu, et Itaalia õiguses konsolideerimise taotluse esitamiseks ette nähtud tähtaeg oleks selle põhimõttega vastuolus.
61.      Seoses tõhususe põhimõttega tuleb meenutada, et liikmesriigid on kohustatud igal üksikjuhul tagama liidu õigusega antud õiguste tõhusa kaitse, ja et see põhimõte nõuab muu hulgas, et liikmesriikide maksuhaldurid ei muudaks liidu õiguskorraga antud õiguste kasutamist praktiliselt võimatuks või ülemäära raskeks.(24)
62.      Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt tuleb analüüsida iga juhtumit, mille puhul kerkib küsimus, kas mõni riigisisene menetlusnorm muudab liidu õiguse kohaldamise võimatuks või ülemäära raskeks, arvestades selle normi kohta menetluses tervikuna, vastava menetluse kulgu ning eripärasid erinevates liikmesriigi ametiasutustes. Selleks tuleb vajaduse korral arvesse võtta muu hulgas kaitseõiguste tagamist, õiguskindluse põhimõtet ja menetluse korrakohast kulgemist.(25)
63.      Sellega seoses on Euroopa Kohus juba tunnistanud liidu õigusega kooskõlas olevaks selle, kui nii huvitatud isiku kui ka asjaomast haldusorganit kaitsva õiguskindluse huvides määratakse õiguskaitsevahendi kasutamiseks kindlaks mõistlik õigust lõpetav tähtaeg. Nimelt ei muuda sellised tähtajad liidu õiguskorra alusel antud õiguste kasutamist praktiliselt võimatuks või ülemäära raskeks, isegi kui määratluse kohaselt toob nende tähtaegade möödumine kaasa esitatud nõude osalise või täieliku läbivaatamata jätmise.(26) Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt ei mõjuta Euroopa Kohtu poolt liidu õiguse rikkumise tuvastamine põhimõtteliselt aegumistähtaja algust.(27)
64.      Liidu õigusega ei ole kooskõlas liikmesriigi ametiasutuse poolt aegumistähtaja möödumisele tuginemine ainult siis, kui liikmesriigi ametiasutuste käitumine koostoimes teatud õigust lõpetava tähtaja kohaldamisega jätab isiku ilma võimalusest panna oma õigused liidu õiguse alusel maksma liikmesriigi kohtutes.(28)
65.      Sellega seoses on Euroopa Kohus otsustanud, et tõhususe põhimõttega oleks vastuolus nõuda, et kannatanud kasutaksid süstemaatiliselt kõiki nende käsutuses olevaid õiguskaitsevahendeid, isegi kui see tekitaks ülemääraseid raskusi või seda ei saaks neilt mõistlikult nõuda.(29) Tegemist oli siiski erandjuhtudega, mille puhul Euroopa Kohus lähtus eriliste finants- või õiguslike riskide esinemisest.
66.      Põhikohtuasjas kõne all olevate õigusnormide ning Itaalia haldus‑ ja kohtupraktika kohaselt maksustamisperioodidel 2010–2012 ei olnud mitteresidendist emaettevõtja riigisisese püsiva tegevuskoha ja tütarettevõtjate vaheline vertikaalne konsolideeritud maksustamine siiski lubatud, kui osalus tütarettevõtjates ei olnud omistatav püsivale tegevuskohale. Nagu komisjon õigesti väidab, ei kaasnenud põhikohtuasjas kaebuse esitanud äriühingute vastava taotlusega siiski selliseid finants‑ ega õiguslikke riske, mis oleksid võrreldavad nende erandjuhtude puhul(30) käsitletud riskidega. Euroopa Kohtu arutluskäigu kohtuasjas B jt(31) saab käesolevale juhtumile peaaegu täielikult üle kanda.
67.      Otsust tugineda käesolevas asjas niinimetatud esmasest õigusest tulenevale kaitsele ei olnud raskem teha kui otsust taotleda hiljem kontsernide maksustamise korra (tagasiulatuvat) kohaldamist. Kaebuse esitanud äriühingutel oli igal ajal võimalus taotleda kontsernide maksustamise korra kohaldamist sama tähtaja jooksul nagu kõigil teistelgi, tuginedes seejuures Itaalia õigusnormide vastuolule liidu õigusega (mida käesolevas asjas väidetakse teise võimalusena). Samuti ei nähtu, et käesoleval juhul oleks liidu õigusele tuginemine tekitanud ülemääraseid raskusi või et seda ei saaks Prantsusmaal asuvalt ja ülemaailmselt tegutsevalt kontsernilt mõistlikult nõuda.
68.      Erakorralisi asjaolusid, mis muudaksid selle ebamõistlikuks ja mida eespool nimetatud varasemas kohtupraktikas ilmselt silmas peeti (nt rahatrahvid ja tagastamatud ettemaksed(32) või töötaja nõrgem positsioon vaidluses tööandjaga,(33) kuid mitte eelotsusemenetluse algatamise „oht“(34)), ei ole käesolevas asjas esile toodud ega ole need tuvastatavad.
69.      Eeltoodut arvestades tuleb kolmandale küsimusele vastata, et võrdväärsuse ja tõhususe põhimõtetega ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis käsitlevad konsolideeritud maksustamise süsteemi ja mille kohaselt saab konsolideerimise korra kohaldamise taotluse esitada üksnes kindla tähtaja jooksul.
VI.    Ettepanek
70.      Esitatud põhjendustest lähtudes teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Corte suprema di cassazione (Itaalia kassatsioonikohus) esitatud eelotsuse küsimustele järgmiselt:
1.      ELTL artiklitega 49 ja 54 ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis takistavad teatud äriühingutel kasutada riigisisese kontsernide maksustamise korra raames intressikulu soodsamat mahaarvamiskorda asjaolu tõttu, et ühine emaettevõtja (sealhulgas tema kontrollitavad osalused) ei kuulu riigisisese maksusuveräänsuse alla. See kehtib ka kohtuasjas SCA Holding (C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13) tehtud otsuse taustal isegi siis, kui kõnealust soodsamat mahaarvamiskorda saab kasutada üksnes siis, kui äriühingute osalused on omistatud residendist emaettevõtjale või mitteresidendist emaettevõtja püsivale tegevuskohale ja kuuluvad seega riigisisese maksusuveräänsuse alla.
2.      Võrdväärsuse ja tõhususe põhimõtetega ei ole vastuolus selline kontsernide maksustamise kord, mida kohaldatakse üksnes kindla tähtaja jooksul esitatud taotluse alusel.
1      Algkeel: saksa.
2      12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758).
3      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
4      Vt selle kohta väljakujunenud kohtupraktika. Vt 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsus X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punktid 29 ja 30), 15. mai 2008. aasta kohtuotsus Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 32) ja 13. detsembri 2005. aasta kohtuotsus Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 46).
5      Samamoodi ka 14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 27), 12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 43), 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsus X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 27 jj) ja 27. novembri 2008. aasta kohtuotsus Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, punkt 39).
6      Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiiv (ELT 2006, L 347, lk 1). Selle sätte esimene lause on sõnastatud järgmiselt: „[…] võib iga liikmesriik oma territooriumil asuvaid isikuid, kes on õiguslikult iseseisvad, kuid rahaliste, majanduslike ja organisatsiooniliste sidemete kaudu üksteisega tihedalt seotud, käsitada ühe maksukohustuslasena.“ (kohtujuristi kursiiv).
7      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 21) ja 1. aprilli 2014. aasta kohtuotsus Felixstowe Dock and Railway Company jt (C‑80/12, EU:C:2014:200, punkt 17 ja seal viidatud kohtupraktika).
8      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 22), 12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt, C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 45), 26. juuni 2008. aasta kohtuotsus Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365, punkt 77) ja 12. detsembri 2006. aasta kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, punkt 43).
9      Vastupidise järelduse kohta vt 14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 31), 12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt, C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 48) ja 27. novembri 2008. aasta kohtuotsus Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, punkt 32).
10      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 32), 12. juuni 2018. aasta kohtuotsus Bevola ja Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, punkt 20) ja 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsus X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 20).
11      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 33), 12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 28) ja 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsus X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 22).
12      25. veebruari 2010. aasta kohtuotsus X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 29), 15. mai 2008. aasta kohtuotsus Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 32) ja 13. detsembri 2005. aasta kohtuotsus Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 46).
13      Nii sõnaselgelt 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsuses X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 30).
14      Nii täiesti täpselt 25. veebruari 2010. aasta kohtuotsuses X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punkt 32).
15      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 27).
16      12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 43).
17      Seejuures võeti (kaudselt) kontrollitavate teise astme tütarettevõtjate osaluste väärtuse suurenemist arvesse (kaudselt) emaettevõtja vara hulgas, seega riigisiseselt.
18      12. juuni 2014. aasta kohtuotsus SCA Group Holding jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:1758, punkt 51).
19      Vt minu ettepanek liidetud kohtuasjades Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen jt (C‑39/13–C‑41/13, EU:C:2014:104, punkt 45).
20      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
21      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 36).
22      Dogmaatilise põhjenduse kohta vt täpsemalt minu ettepanek kohtuasjas Google Ireland (C‑482/18, EU:C:2019:728, punktid 35 jj).
23      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 63), vt selle kohta 24. oktoobri 2018. aasta kohtuotsus XC jt (C‑234/17, EU:C:2018:853, punkt 22) ja 21. detsembri 2016. aasta kohtuotsus TDC (C‑327/15, EU:C:2016:974, punkt 89 jj).
24      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 65) ja 20. detsembri 2017. aasta kohtuotsus Caterpillar Financial Services (C‑500/16, EU:C:2017:996, punkt 41).
25      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 66), 24. oktoobri 2018. aasta kohtuotsus XC jt (C‑234/17, EU:C:2018:853, punkt 49) ja 22. veebruari 2018. aasta kohtuotsus INEOS Köln (C‑572/16, EU:C:2018:100, punkt 44).
26      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 67), 8. septembri 2011. aasta kohtuotsus Q‑Beef ja Bosschaert (C‑89/10 ja C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 36) ja 15. aprilli 2010. aasta kohtuotsus Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, punkt 29).
27      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 67) ja 8. septembri 2011. aasta kohtuotsus Q‑Beef ja Bosschaert (C‑89/10 ja C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 47).
28      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 68), 8. septembri 2011. aasta kohtuotsus Q‑Beef ja Bosschaert (C‑89/10 ja C‑96/10, EU:C:2011:555, punkt 51) ja 15. aprilli 2010. aasta kohtuotsus Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, punkt 33)
29      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 69), 25. novembri 2010. aasta kohtuotsus Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punkt 77), 24. märtsi 2009. aasta kohtuotsus Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, punkt 62) ja 8. märtsi 2001. aasta kohtuotsus Metallgesellschaft jt (liidetud kohtuasjad C‑397/98 ja C‑410/98, EU:C:2001:134, punktid 104–106).
30      Vt selle kohta 25. novembri 2010. aasta kohtuotsus Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punkt 81) ja 8. märtsi 2001. aasta kohtuotsus Metallgesellschaft jt (liidetud kohtuasjad C‑397/98 ja C‑410/98, EU:C:2001:134, punkt 104).
31      14. mai 2020. aasta kohtuotsus B jt (vertikaalne ja horisontaalne ühismaksustamine) (C‑749/18, EU:C:2020:370, punkt 55 jj).
32      Nii 8. märtsi 2001. aasta kohtuotsuses Metallgesellschaft jt (liidetud kohtuasjad C‑397/98 ja C‑410/98, EU:C:2001:134, punkt 104).
33      Nii 25. novembri 2010. aasta kohtuotsuses Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, punktid 80 ja 81).
34      Nii sõnaselgelt 24. märtsi 2009. aasta kohtuotsuses Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, punkt 65).