Pagaidu versija
ĢENERĀLADVOKĀTES JULIANAS KOKOTES [JULIANE KOKOTT]
SECINĀJUMI,
sniegti 2026. gada 26. martā (1)
Apvienotās lietas C‑757/23 P un C‑758/23 P
Magnetrol International,
Puratos,
Delta Light,
Ontex,
Siemens Industry Software,
BASF Antwerpen NV,
Ansell Healthcare Europe NV,
Trane, Inc.,
Kinepolis Group,
Vasco Group,
Mayekawa Europe NV/SA
pret
Eiropas Komisiju (C‑757/23 P)
un
Celio International SA
pret
Eiropas Komisiju (C‑758/23 P)
Apelācija – Valsts atbalsts – Beļģijas Karalistes īstenota atbalsta shēma – Iepriekšējs nodokļu nolēmums (tax ruling) – Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu – Valsts atbalsta kontroles kritērijs nodokļu tiesībās – Nelikumīga administratīvā prakse kā atbalsts – Atbalsta atgūšana no koncernsabiedrībām – Atbalsta saņēmēja jēdziens
I.      Ievads
1.        Vai Komisijai un Savienības tiesām, atbilstoši tiesību aktiem valsts atbalsta jomā pārbaudot dalībvalstu nodokļu iestāžu praksi, ir saistoša dalībvalsts sniegtā valsts nodokļu tiesību normas interpretācija, ja tā nav saderīga ar šīs tiesību normas formulējumu?
2.        Tāds ir galvenais jautājums Magnetrol International, Puratos, Delta Light, Ontex, Siemens Industry Software, BASF Antwerpen NV, Ansell Healthcare Europe NV, Trane, Inc., Kinepolis Group, Vasco Group, Mayekawa Europe NV/SA un Celio International SA (turpmāk tekstā – “apelācijas sūdzību iesniedzējas”) apelācijas sūdzībās, kas iesniegtas par Vispārējās tiesas 2023. gada 20. septembra spriedumu (2) (turpmāk tekstā – “pārsūdzētais spriedums”). Šīs apelācijas sūdzības ir daļa no vairākām apelācijas sūdzībām, par kurām šodien sniegšu secinājumus (3).
3.        Pārsūdzētais spriedums attiecas uz Komisijas 2016. gada 11. janvāra lēmumu (4) (turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”), kurā Komisija tā dēvēto “atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu” (turpmāk tekstā – “strīdīgā nodokļu prakse”), ko Beļģijas nodokļu iestādes piemēroja laikposmā no 2004. līdz 2014. gadam, ir atzinusi par valsts atbalstu, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu. Strīdīgā nodokļu prakse, izmantojot iepriekšējus nodokļu nolēmumus (tax rulings) (dažkārt dēvēta arī par atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu jeb excess profits), deva iespēju samazināt ar nodokli apliekamo peļņu tiem uzņēmumiem Beļģijā, kuri ietilpst kādā pārrobežu koncernā (uzņēmumu grupā).
4.        Beļģijas nodokļu iestādes šo praksi pamatoja ar Beļģijas nodokļu tiesību normu – 1992. gada Code des impôts sur les revenus 1992 (Ienākuma nodokļa kodekss; turpmāk tekstā – “CIR 92”) 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Kā liecina šīs tiesību normas formulējums, ar to ir atļauts koriģēt uzņēmuma peļņu gadījumos, kad peļņu ir ietekmējušas vienošanās, kas nav raksturīgas nesaistītu personu darījumiem. Galvenā piemērošanas situācija, visticamāk, ir vienošanās par nesaistītu personu darījumu noteikumiem neatbilstošām transfertcenām (5). Gan Komisija apstrīdētājā lēmumā, gan Vispārējā tiesa pārsūdzētajā spriedumā nonāca pie secinājuma, ka strīdīgā nodokļu prakse ir uzskatāma par atkāpi no Beļģijas tiesiskā regulējuma uzņēmumu ienākuma nodokļa jomā (kā atsauces sistēmas).
5.        Šīs apelācijas sūdzības
dod
Tiesai iespēju spriest par to, cik lielā mērā Komisijai un Vispārējai tiesai, nosakot “parastās” valsts nodokļu tiesības kā atsauces sistēmu valsts atbalsta novērtēšanai, ir saistoša attiecīgās valsts sniegtā interpretācija par kādu tiesību normu. Šajā lietā šis jautājums citastarp rodas tādēļ, ka strīdīgā nodokļu prakse, kas pamatota ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, Beļģijā ir uzskatāma par iedibinātu administratīvo praksi. Turklāt apelācijas sūdzības dod iespēju Tiesai iespēju precizēt, no kā var pieprasīt atbalsta atmaksu. Konkrētāk, šajā gadījumā rodas jautājums, vai Komisija [atbalsta] atgūšanu var pieprasīt no koncerna, t.i., no visiem attiecīgajiem saistītajiem uzņēmumiem, pat ja tie [ne visi] bija iepriekšējo nodokļu nolēmumu adresāti
II.    Atbilstošās tiesību normas
A.      Savienības tiesības
6.        Piemērojamās Savienības tiesību normas ir LESD 107. un 108. pants.
B.      Beļģijas tiesības
7.        Beļģijā noteikumi par ienākumu aplikšanu ar nodokli ir kodificēti ar CIR 92. Saskaņā ar CIR 92 1. panta 1. punktu viens no ienākuma nodokļa veidiem ir nodoklis, ar ko apliek iekšzemē reģistrētas komercsabiedrības ienākumu kopsummu, tas ir, uzņēmumu ienākuma nodoklis.
8.        Ar 2004. gada 21. jūnija likumu, ar ko groza CIR 92 un 2002. gada 24. decembra likumu (6), Beļģija ieviesa jaunas tiesību normas attiecībā uz koncernsabiedrību pārrobežu darījumiem, kurās paredzēta peļņas korekcija nesaistītām personām neraksturīgas vienošanās situācijā.
9.        CIR 92 185. panta 2. punktā ir noteikts:
“Attiecībā uz diviem saistītiem uzņēmumiem, kas ietilpst vienā pārrobežu koncernā, un to savstarpējām pārrobežu attiecībām:
a)      ja šo abu uzņēmumu komerciālās vai finanšu attiecības tiek veidotas, pamatojoties uz savstarpēji saskaņotiem vai piemērotiem noteikumiem, kas atšķiras no noteikumiem, par kādiem vienotos savstarpēji neatkarīgi uzņēmumi, peļņu, ko viens no šiem uzņēmumiem gūtu bez šiem noteikumiem, bet kas to dēļ netiek iegūta, var pieskaitīt šā uzņēmuma peļņai;
b)      ja viena uzņēmuma peļņa ietver peļņu, ko ietver arī cita uzņēmuma peļņa, un ja šādi pieskaitītā peļņa ir peļņa, kuru gūtu šis otrs uzņēmums, ja noteikumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu bijuši tādi, par kādiem vienotos savstarpēji neatkarīgi uzņēmumi, pirmā minētā uzņēmuma peļņu attiecīgi pielāgo.
Pirmo daļu piemēro ar iepriekšēju nolēmumu, neskarot attiecīgās nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijas piemērošanu.”
10.      No likumam pievienotā paskaidrojuma raksta izriet, ka ar to bija paredzēta nesaistītu personu darījuma principa īstenošana pārrobežu situācijās (7).
11.      Beļģijas nodokļu iestāžu viedoklis par šīs tiesību normas interpretāciju izriet no 2006. gada 4. jūlija apkārtraksta, kurā būtībā ir atkārtots likumam pievienotajā paskaidrojuma rakstā norādītais (8). Turklāt Beļģijas finanšu ministrs, citastarp atbildot uz vairākiem parlamenta deputātu jautājumiem, ir paudis nostāju par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu (9).
III. Fakti un līdzšinējā tiesvedība
A.      Tiesvedības priekšvēsture
12.      Laikposmā no 2004. līdz 2014. gadam iestāde, kura ir atbildīga par iepriekšēju nodokļu nolēmumu pieņemšanu, 55 Beļģijā reģistrētiem uzņēmumiem, kuri ietilpa pārrobežu koncernos, ar 66 iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, veica Beļģijā ar nodokli apliekamās peļņas samazināšanu.
13.      Šajā ziņā atbildīgā iestāde pēc nodokļu maksātāju lūguma nebalstījās uz pašas noskaidrotām transfertcenām, bet salīdzināja Beļģijā reģistrēto sabiedrību peļņu ar salīdzināma patstāvīga uzņēmuma vidējo peļņu (10). Šā salīdzinājuma rezultāts bija procentuāla daļa, kas atspoguļo nodokļu maksātāja faktiskās peļņas novirzi no hipotētiskās vidējās peļņas, ko gūst patstāvīgs uzņēmums. Nākamajos piecos gados peļņa šīs procentuālās daļas apmērā netika aplikta ar nodokli. Pēc nodokļu maksātāja lūguma tādēļ tika mainīts nodokļa [aprēķina] bāzes veids un apmērs, proti, par nodokļa [aprēķina] bāzi vairs netika izmantota konkrēti gūtā peļņa (kas atspoguļo faktisko finansiālo stāvokli Beļģijas nodokļu likumu izpratnē), bet tikai samazināta peļņa. Šajā ziņā patiešām var runāt par hipotētiskas vidējās peļņas (11) aplikšanu ar nodokli.
14.      Ar apstrīdēto lēmumu Komisija atzina, ka nodokļa [aprēķina] bāzes samazinājumi, kurus šīs nodokļu prakses ietvaros bija noteikusi atbildīgā Beļģijas iestāde, ir uzskatāmi par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu un ir pretrunā LESD 108. panta 3. punktam.
15.      Turklāt Komisija uzdeva atgūt piešķirto atbalstu no tā saņēmējiem, kuru galīgais saraksts pēc tam bija jāsagatavo Beļģijai. Tomēr apstrīdētā lēmuma pielikumā Komisija, balstoties uz Beļģijas iesniegtajām ziņām, informēšanas nolūkā jau norādīja 55 saņēmējus, tostarp dažas apelācijas sūdzību iesniedzējas, piemēram,
Celio International SA. Turklāt Komisija noteica, ka visas summas, kuras nav iespējams atgūt no to saņēmējiem, ir atgūstamas “no koncerna, kurā ietilpst attiecīgais atbalsta saņēmējs”.
B.      Tiesvedība Vispārējā tiesā un pārsūdzētais spriedums
16.      Laikposmā no 2016. gada 22. marta līdz 25. novembrim Beļģija un vairāki uzņēmumi, tostarp apelācijas sūdzību iesniedzējas, cēla atcelšanas prasības par apstrīdēto lēmumu; tās tika reģistrētas ar lietas numuriem T‑263/16, T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 un T‑832/16.
17.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas gandrīz identiskos prasības pieteikumos pirmajā instancē izvirzīja četrus pamatus (12). Ar tiem apelācijas sūdzību iesniedzējas būtībā iebilda pret Komisijas konstatējumiem par atbalsta shēmas esību, par strīdīgās nodokļu prakses selektivitāti, par priekšrocības pastāvēšanu, kā arī
pret Komisijas uzdoto atbalsta atgūšanu.
18.      Ar 2018. gada 16. februāra rīkojumu Vispārējā tiesa citastarp tiesvedību lietās T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 un T‑832/16, kurās taisīts pārsūdzētais spriedums, apturēja, līdz tiks pieņemts nolēmums, ar ko izbeidz tiesvedību lietās T‑131/16 un T‑263/16.
19.      Ar 2019. gada 14. februāra spriedumu (13) pēdējās minētajās lietās Vispārējā tiesa atcēla apstrīdēto lēmumu, jo Komisija esot izdarījusi kļūdainu pieņēmumu par atbalsta shēmas esību. Pēc tam, kad Komisija šo spriedumu bija pārsūdzējusi, Tiesa pasludināja savu 2021. gada 16. septembra spriedumu (14). Ar to Tiesa atcēla Vispārējās tiesas spriedumu – ar tādu pamatojumu, ka Komisijas pieņēmums par atbalsta shēmas esību nebija kritizējams, un nodeva lietu atpakaļ izskatīšanai Vispārējā tiesā. Pirmajā instancē Vispārējā tiesa vēl nebija pārbaudījusi, vai iepriekšējie nodokļu nolēmumi ir uzskatāmi par valsts atbalstu un vai šā atbalsta atgūšana bija uzdota pamatoti. Attiecīgi konstatējumi no Vispārējas tiesas tika sagaidīti lietas atkārtotajā izskatīšanā (15).
20.      Pamatojoties uz Reglamenta 71. panta 3. punktu, Vispārējā tiesa 2022. gada 26. aprīlī nolēma atsākt tiesvedību lietās T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 un T‑832/16.
21.      Ar pārsūdzēto spriedumu 2023. gada 20. septembrī Vispārējā tiesa minētās prasības noraidīja.
IV.    Tiesvedība Tiesā
22.      2023. gada 6. decembrī apelācijas sūdzību iesniedzējas iesniedza šīs apelācijas sūdzības. To prasījumi ir šādi:
–      atcelt pārsūdzēto spriedumu;
–      atzīt par spēkā neesošu apstrīdēto lēmumu;
–      pakārtoti – atcelt apstrīdētā lēmuma 2. pantu;
–      vēl pakārtotāk – nodot lietu atpakaļ izskatīšanai Vispārējai tiesai;
–      piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus saistībā ar apelācijas tiesvedību un tiesvedību Vispārējā tiesā.
23.      Komisija lūdz Tiesu noraidīt apelācijas sūdzības un piespriest apelācijas sūdzību iesniedzējām atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
24.      Ar Tiesas priekšsēdētāja 2024. gada 18. janvāra rīkojumu abas apelācijas sūdzības tika apvienotas rakstveida procesa,
mutvārdu procesam un sprieduma taisīšanas vajadzībām.
25.      Visi lietas dalībnieki iesniedza Tiesai rakstveida apsvērumus. Pamatojoties uz Reglamenta 76. panta 2. punktu, Tiesa nolēma nerīkot tiesas sēdi.
V.      Juridiskā analīze
26.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas gandrīz identiskās apelācijas sūdzībās izvirza trīs identiskus apelācijas pamatus. Ar pirmo apelācijas pamatu tās iebilst pret Vispārējās tiesas secinājumu, ka Komisija ir pareizi noteikusi atsauces sistēmu un strīdīgo nodokļu praksi ir pamatoti kvalificējusi kā atkāpi no tās (par to A sadaļā). Ar otro apelācijas pamatu tās pārmet Vispārējai tiesai, ka tā esot kļūdaini pieņēmusi, ka strīdīgā nodokļu prakse ir selektīva (par to B sadaļā). Visbeidzot, novērtējot uzdotās atbalsta atgūšanas tiesiskumu, Vispārējā tiesa esot izdarījusi tiesību kļūdas (par trešo apelācijas pamatu skat. C sadaļu). Papildus tam apelācijas sūdzību iesniedzēja lietā C‑758/23 P ar ceturto pamatu iebilst pret Vispārējās tiesas secinājumu, ka atbalstu var atgūt arī no tās.
A.      Par pirmo apelācijas pamatu – atsauces sistēmas noteikšana
27.      Ar pirmo apelācijas pamatu, kas sastāv no četriem iebildumiem, apelācijas sūdzību iesniedzējas būtībā apgalvo, ka Vispārējā tiesa, nosakot atsauces sistēmu, ir izdarījusi tiesību kļūdas. Ar pirmo iebildumu tās pārmet Vispārējai tiesai, ka tā ir prettiesiski aizstājusi apstrīdētā lēmuma (trūkstošo) pamatojumu (par to skat. 34. un nākamos punktus). Ar otro iebildumu apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka, nosakot atsauces sistēmu, Vispārējā tiesa nav ņēmusi vērā Beļģijā atzīto CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta interpretēšanas praksi un tā vietā ir nepamatoti balstījusies uz savu interpretāciju par Beļģijas tiesību normām (par to skat. 42. un nākamos punktus).
28.      Ar trešo un ceturto iebildumu, kas attiecīgi izvirzīti pakārtoti, apelācijas sūdzību iesniedzējas norāda iemeslus, kuru dēļ Vispārējā tiesa esot pieļāvusi tiesību kļūdu, interpretējot CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, un līdz ar to esot pieļāvusi tiesību kļūdu, nosakot atsauces sistēmu: ar trešo iebildumu tās pārmet, ka Vispārējā tiesa ir pieļāvusi tiesību kļūdu, atzīdama, ka pirms korekcijas, kas labvēlīga nodokļu maksātājam, ir nepieciešama citas nodokļu iestādes veikta nodokļa korekcija, kura ir nelabvēlīga (par to skat. 67. un nākamos punktus). Visbeidzot, tās pārmet, ka Vispārējā tiesa ir pieļāvusi tiesību kļūdu, secinādama, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts nepieļauj korekciju, kas balstīta uz “hipotētisku peļņu” (par to skat. 69. un nākamos punktus).
29.      Turpmākajā vērtējumā galvenā uzmanība tiks pievērsta pirmajam un otrajam iebildumam. Tas tādēļ, ka gadījumā, ja Vispārējā tiesa, nosakot atsauces sistēmu, pamatoti nav ņēmusi vērā Beļģijā atzīto interpretēšanas praksi un, nepieļaudama tiesību kļūdu, ir apstiprinājusi atsauces sistēmu, ko Komisija noteikusi ar apstrīdēto lēmumu – ieskaitot tās pamatojumu –, vairs nav nozīmīgi, vai strīdīgā nodokļu prakse ir uzskatāma par atkāpi no atsauces sistēmas arī citu iemeslu dēļ – it īpaši to iemeslu dēļ, kas norādīti trešajā un ceturtajā iebildumā.
1.      Atsauces sistēmas noteikšana kā priekšnosacījums atbalsta novērtēšanai
30.      Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru (16) pasākuma kvalificēšanai par “valsts atbalstu” LESD 107. panta 1. punkta izpratnē ir nepieciešams, pirmkārt, lai būtu notikusi valsts intervence vai valsts līdzekļu izmantošana, kas, otrkārt, ietekmē tirdzniecību starp dalībvalstīm, treškārt, selektīva priekšrocība atbalsta saņēmējam un, ceturtkārt, konkurences izkropļošana vai risks, ka konkurence tiks izkropļota.
31.      Šajā gadījumā problemātiska ir tikai selektīvas priekšrocības konstatēšana. Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru (17) selektivitāti nodokļu pasākumu jomā konstatē vairākos posmos. Pirmajā posmā noskaidro attiecīgajā dalībvalstī piemērojamo vispārējo jeb “parasto” nodokļu regulējumu kā tā dēvēto atsauces sistēmu. Ņemot vērā šo vispārējo jeb “parasto” nodokļu regulējumu, otrajā posmā novērtē, vai attiecīgais nodokļu pasākums ir tik liela atkāpe no vispārējā regulējuma, ka ar to tiek ieviesta diferenciācija starp dažādiem saimnieciskās darbības subjektiem, kuri šā vispārējā regulējuma mērķa kontekstā atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā stāvoklī. Ja ir konstatēta atkāpe no “parastā nodokļu regulējuma”, pēdējā posmā novērtē, vai šāda atkāpe ir attaisnojama.
2.      Vispārējās tiesas konstatējumi
32.      Vispārējā tiesa piekrīt Komisijas argumentācijai apstrīdētajā lēmumā, saskaņā ar kuru strīdīgā nodokļu prakse ir uzskatāma par atkāpi no Beļģijas nodokļu tiesību aktiem kā atsauces sistēmas (18). Šāda prakse nav paredzēta nevienā CIR 92 normā, un, konkrētāk, to nevar pamatot ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu.
33.      Beļģijas nodokļu iestādes, samazinādamas nodokļa [aprēķina] bāzi iepriekšējos nodokļu nolēmumos, šo tiesību normu esot sistemātiski piemērojušas contra legem. No vienas puses, kā liecina CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta formulējums, tas ir piemērojams tikai un vienīgi tad, ja pastāv pārrobežu attiecības starp divām saistītām sabiedrībām un ja koriģējamā peļņa ir pieskaitīta arī (19) otras sabiedrības peļņai un šādi pieskaitītā peļņa ir tā, ko otra sabiedrība būtu guvusi nesaistītu personu darījuma noteikumu apstākļos (20). No otras puses, praksei, kurā konkrēta peļņas procentuālā daļa kā virspeļņa tiek izslēgta no uzņēmumu ienākuma nodokļa piemērošanas, likuma formulējumā nav atrodams pamatojums (21).
3.      Par pirmā apelācijas pamata pirmo iebildumu – Vispārējā tiesa esot prettiesiski aizstājusi apstrīdētā lēmuma pamatojumu
34.      Pirmā apelācijas pamata pirmajam iebildumam – ka Vispārējā tiesa Komisijas pamatojumu ir aizstājusi ar savējo – nevar piekrist.
35.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas iebilst pret Vispārējās tiesas konstatējumiem, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā no atsauces sistēmas ir izslēgusi nevis CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu pašu par sevi, bet gan tā (prettiesisko) piemērošanu. Šis apstāklis no apstrīdētā lēmuma neizrietot pietiekoši skaidri. Šajā ziņā it īpaši esot jāņem vērā, ka Komisija savā lēmumā par procedūras sākšanu vēl pauda uzskatu, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts pats par sevi ir atkāpe no atsauces sistēmas.
36.      Saskaņā ar Tiesas judikatūru Vispārējās tiesas kompetencē neietilpst apstrīdētā akta autora sniegtā pamatojuma aizstāšana ar savējo (22). Pretēji apelācijas sūdzību iesniedzēju viedoklim nav konstatējams, ka Vispārējā tiesa būtu aizstājusi Komisijas pamatojumu apstrīdētajā lēmumā. No apstrīdētā lēmuma nepārprotami izriet, ka atkāpe no atsauces sistēmas ir nevis CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, bet gan ar šo tiesību normu pamatotā strīdīgā nodokļu prakse. Citastarp punkta “6.3.1.2. Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nav atsauces sistēmas neatņemama sastāvdaļa” 125. apsvērumā Komisija norāda, ka: neviena CIR 92 norma neietver “atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu”. CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts attiecoties uz darījumiem vai speciālu vienošanos starp diviem koncernuzņēmumiem. Abstrakts atbrīvojums no nodokļa, kāds tika piemērots saistībā ar strīdīgo nodokļu praksi, tajā neesot paredzēts.
37.      Kā neapšaubāmi izriet no apstrīdētā lēmuma 1. apsvēruma, ar “atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu” ir domāta strīdīgā nodokļu prakse. Apelācijas sūdzību iesniedzēju norādītais apstāklis, ka punktā “6.3.2. Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no atsauces sistēmas” nav sniegta nekāda papildu informācija, neliek apšaubīt apstrīdētajā lēmumā norādītā pamatojuma skaidrību. Tas tādēļ, ka, pirmkārt, ņemot vērā pirmajā apsvērumā noteikto definīciju, no virsraksta izriet, ka strīdīgā nodokļu prakse ir atkāpe no atsauces sistēmas. Otrkārt, Komisija minētajā punktā pārbauda, vai strīdīgā nodokļu prakse “ir atkāpe no šīs atsauces sistēmas un izraisa nevienlīdzīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kuri atrodas līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, ņemot vērā šīs sistēmas mērķi” (23). Līdz ar to Komisija turpat pārbauda tā dēvētās trīsposmu pārbaudes otro posmu (par to skat. 31. punktu). Komisija ir pabeigusi atsauces sistēmas noteikšanu (pirmo posmu) un ir izdarījusi – arī nepārprotamus – secinājumus (24).
38.      Attiecībā uz apgalvojumu, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā ir norādījusi pamatojumu, kas atšķiroties no pamatojuma lēmumā par procedūras sākšanu, bet apstrīdētajā lēmumā nav iekļāvusi attiecīgu, tieši formulētu norādi, nav nedz konstatējams, nedz tiek norādīts, ciktāl šis apstāklis varētu ietekmēt Vispārējai tiesai pārmesto pamatojuma aizstāšanu.
39.      Lai gan apelācijas sūdzību iesniedzējas ar to saprot, ka nav ievērotas tiesības iesniegt apsvērumus Regulas 2015/1589 24. panta 1. punkta izpratnē, kas esot būtisks procesuāls noteikums (25), tās par šādu tiesību kļūdu nenorādīja nedz pirmajā instancē, nedz apelācijas tiesvedībā. Pat ja izdarītu pieņēmumu, ka šādu pārkāpumu var – pēc savas ierosmes – pārbaudīt katrā procedūras posmā (26), šajā gadījumā tāds nav konstatējams.
40.      Proti, tiesības iesniegt apsvērumus ir atkarīgas no tā, ka lēmumā par procedūras sākšanu ir tieši un skaidri formulēti būtiskie faktiskie un juridiskie aspekti (27). Tas tādēļ, ka vienīgi tad lietas dalībniekiem ir iespējams pienācīgi paust savu nostāju. No būtiskajiem faktiskajiem un juridiskajiem aspektiem vispirms ir minami tie, kuri jāpārbauda, ņemot vērā galīgā lēmuma pieņemšanu (28). Līdz ar to var būt nepieciešama lietas dalībnieku ciešāka iesaistīšana (vai pat papildinoša vai labota lēmuma par procedūras sākšanu publicēšana), ja pēc lēmuma par procedūras sākšanu publicēšanas tiek konstatēti jauni fakti vai būtiski tiek grozīts piemērojamais tiesiskais regulējums (29).
41.      Komisija ir ievērojusi šīs prasības. Apstrīdētajā lēmumā tā ir precizējusi lēmumā par procedūras sākšanu iekļauto juridisko vērtējumu, kas – Regulas 2015/1589 6. panta izpratnē – ir tikai pagaidu (30) vērtējums, un nav norādījusi uz būtībā jauniem faktiem vai izmaiņām piemērojamajā tiesiskajā regulējumā. No lēmuma par procedūras sākšanu izriet, ka atbrīvojums no nodokļa par “virspeļņu” ir atkāpe no “parastā” regulējuma uzņēmumu ienākuma nodokļa jomā (31). Šo vērtējumu, kas lēmumā par procedūras sākšanu vietumis tik tiešām ir pārprotams, Komisija apstrīdētajā lēmumā ir precizējusi tādējādi, ka, lai gan CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts ir daļa no atsauces sistēmas, tas nav izmantojams kā pamats strīdīgajai nodokļu praksei. Nedz tiek norādīts, nedz ir konstatējams, ciktāl šis precizējums juridiskajā vērtējumā varētu būt ietekmējis apelācijas sūdzību iesniedzējas iespējas pienācīgi paust nostāju. Tām bija dota iespēja formālajā izmeklēšanas procedūrā paust savu vērtējumu par faktiskajiem un tiesiskajiem apstākļiem. Šo iespēju tās neizmantoja.
4.      Par pirmā apelācijas pamata otro iebildumu – Vispārējās tiesas noteiktā atsauces sistēma
42.      Ar pirmā apelācijas pamata otro iebildumu apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka Vispārējā tiesa, apstiprinādama Komisijas noteikto atsauces sistēmu, ir izdarījusi tiesību kļūdu, jo neesot ņēmusi vērā Beļģijā atzīto CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta interpretēšanas praksi un tā vietā balstījusies uz savu interpretāciju.
43.      Pirms lemt par to, vai Vispārējās tiesas konstatējumos nav izdarītas tiesību kļūdas, vispirms izklāstīšu, ciktāl Komisijai un Savienības tiesām, nosakot atsauces sistēmu (un līdz ar to konstatējot, vai pastāv atkāpe no tās), ir saistoša dalībvalsts sniegtā valsts nodokļu tiesību normas interpretācija (skat. 44. un nākamos punktus un 49. un nākamos punktus) (32). Pēc tam izvērtēšu, vai Vispārējā tiesa šo kritēriju ir piemērojusi bez tiesību kļūdām un vai strīdīgo nodokļu praksi pamatoti nav kvalificējusi kā daļu no atsauces sistēmas (skat. 58. un nākamos punktus).
a)      Princips – dalībvalsts vērtējums ir saistošs atsauces sistēmas noteikšanā
44.      Nosakot atsauces sistēmu, Komisijai un Savienības tiesām principā ir saistoša dalībvalsts veiktā valsts nodokļu tiesību normu konkretizācija un sniegtā interpretācija (33). Šīs piesaistes valsts sistēmai primārais mērķis ir dalībvalsts nodokļu autonomijas aizsardzība. Turklāt tā ir nodokļu uzlikšanas likumības principa izpausme, ko Tiesa ir atzinusi par vispārēju tiesību principu Savienības tiesību sistēmā (34).
45.      Atbilstoši tam arī attiecībā uz atbalsta shēmām, kas izpaužas kā vispārīgi nodokļu likumi, Tiesa pamatoti uzskata, ka dalībvalstīm ir rīcības brīvība un – apvērsti – ka to kritēriju loks, kurus var izmantot Komisijas un Savienības tiesu veiktā pārbaudē, ir kļuvis ierobežotāks (35). Tiesa uzsver, ka pašreizējā Savienības nodokļu tiesību saskaņošanas stadijā dalībvalstis var brīvi izveidot nodokļu sistēmu, kuru tās uzskata par visiederīgāko (36). Šī dalībvalstu rīcības brīvība ietver katra nodokļa būtisko iezīmju noteikšanu un citastarp attiecas uz nesaistītu personu darījuma principa ieviešanu un konkretizēšanu darījumos starp saistītiem uzņēmumiem (37).
46.      Šādā izpratnē ir jāsaprot Tiesas spriedumi lietās Amazon un Engie (38). Lietā Engie Tiesa ir precizējusi, ka, nosakot atsauces sistēmu, Komisijai principā ir jāpiekrīt nozīmīgo valsts tiesību normu interpretācijai, ko sniegusi attiecīgā dalībvalsts, ciktāl šī interpretācija ir saderīga ar šo tiesību normu formulējumu (39). Lietā Amazon Tiesa citastarp ir secinājusi, ka Komisija nepareizi piemēroja ESAO vadlīnijas par transfertcenām, jo nebija pierādījusi, ka tās pilnībā vai daļēji un tieši formulēti būtu pārņemtas Luksemburgas tiesībās (40).
47.      Turpinot par šo judikatūru – Tiesa lietā Prezydent Miasta Mielca ir uzsvērusi dalībvalstu autonomiju nodokļu jomā. Tādējādi, nosakot nodokļa būtiskās iezīmes, dalībvalstis var izvirzīt ne tikai mērķi saistībā ar budžeta izpildi, bet arī citus mērķus, kuri tad arī kļūst par attiecīgās atsauces sistēmas sastāvdaļu (41). Šā iemesla dēļ Tiesa ir atzinusi, ka vispārējs nekustamā īpašuma nodokļa atbrīvojums zemesgabaliem, kas ietilpst dzelzceļa infrastruktūrā un ir nodoti citu dzelzceļa pārvadātāju rīcībā, ir daļa no atsauces sistēmas (42).
48.      Šajā ziņā apelācijas sūdzību iesniedzēju iebildums ir balstīts uz pareizu pieņēmumu: nosakot atsauces sistēmu, principā ir jāizmanto dalībvalsts sniegtā konkretizācija un interpretācija.
b)      Izņēmums – acīmredzami nekonsekventa konkretizācija vai acīmredzama likuma piemērošana contra legem
49.      Tomēr robeža šai dalībvalsts rīcības brīvībai atsauces sistēmas noteikšanā ir pārkāpta, ja nodokļu likums ir vai nu acīmredzami nekonsekventi konkretizēts (skat. 53. punktu), vai arī valsts iestādes nodokļu likumu piemēro acīmredzami contra legem (un līdz ar to nekonsekventi) (skat. 54. un nākamos punktus). Šajā ziņā vienīgais piemērojamais pārbaudes kritērijs ir ticamības pārbaude (skat. 50. un nākamos punktus).
1)      Par kritēriju – ticamības pārbaude
50.      Komisija un Savienības tiesas, pārbaudot, vai valsts nodokļu likumi ir konkretizēti nekonsekventi vai tiek piemēroti contra legem, var veikt tikai ticamības pārbaudi (43).
51.      Ar to, ka ir pieejama tikai ticamības pārbaude, pirmkārt, tiek novērsts tas, ka Komisijai un Savienības tiesām katrā attiecīgā gadījumā būtu jāsniedz pareiza un detalizēta interpretācija par 27 dažādām nodokļu tiesību sistēmām un ka tādējādi tās jau lietu apjoma dēļ varētu būt pārslogotas (44). Otrkārt, tas novērš situāciju, ka Komisija de facto kļūtu par augstāko nodokļu iestādi un Savienības tiesas kļūtu par augstākajām nodokļu lietu tiesām, jo tās pārbaudītu Komisijas lēmumus. Tas tādēļ, ka gadījumā, ja pārbaude izpaustos tikai kā ticamības pārbaude, ne katra vienkārša tiesību kļūda lēmumā par nodokļa aprēķinu izraisa atkāpi no atsauces sistēmas. Līdz ar to Komisijai un Savienības tiesai nav jāpārbauda visu lēmumu tiesiskums (45).
52.      Tādēļ Savienības iestādēm ir jāpārbauda tikai tas, vai dalībvalsts nodokļu likumu konkretizācija ir acīmredzami nekonsekventa vai piemērošana, ko īsteno valsts iestādes, ir acīmredzami contra legem. Tā tas ir gadījumā, kad tādai trešai personai kā Komisija vai Savienības tiesas nav iespējams sniegt ticamu skaidrojumu par [nodokļu likuma] konkretizēšanu vai piemērošanu (46).
2)      Acīmredzami nekonsekventa konkretizācija
53.      Proti, dalībvalstu rīcības brīvība savas nodokļu sistēmas konkretizēšanā ir pārsniegta, ja dalībvalsts savas nodokļu tiesību normas ļaunprātīgi izmanto tam, lai atsevišķiem uzņēmumiem piešķirtu priekšrocības, “apejot tiesisko regulējumu valsts atbalsta jomā” (47). Šādu nodokļu autonomijas ļaunprātīgu izmantošanu var prezumēt acīmredzami nekonsekventas nodokļu likuma konkretizēšanas gadījumā (48). Šajā ziņā Tiesa savā nesenajā judikatūrā ir atzinusi, ka vispārēji lēmumi par nodokļu slogu ir pretrunā Savienības tiesību aktiem, ja šie lēmumi ir konkretizēti acīmredzami diskriminējošā veidā, lai apietu prasības, kuras izriet no Savienības tiesību aktiem valsts atbalsta jomā (49). Tātad vispārēja diferenciācija valsts nodokļu tiesībās nav daļa no atsauces sistēmas tad, ja tai atsauces sistēmā, t.i., valsts nodokļu tiesībās nav loģiska pamatojuma (50).
3)      Acīmredzama likuma piemērošana contra legem
54.      Tomēr robeža dalībvalsts rīcības brīvībai atsauces sistēmas noteikšanā tiek pārkāpta arī tad, ja valsts nodokļu tiesību aktu piemērošana acīmredzami ir pretrunā nodokļu tiesību normas formulējumam. Tādēļ, ja valsts iestādes nodokļu tiesību normu piemēro acīmredzami pretēji tās formulējumam, Komisijai un Savienības tiesām, nosakot atsauces sistēmu, šī piemērošanas prakse nav saistoša.
55.      Tas tādēļ, ka šādā situācijā valsts iestādes tieši nonāk pretrunā “parasto” valsts nodokļu tiesību aktiem, kurus valsts likumdevējs ir pieņēmis, īstenojot savu nodokļu autonomiju. No nodokļu uzlikšanas likumības principa (51) izriet arī tas, ka dalībvalsts nodokļu autonomiju primāri īsteno valsts likumdevējs. No tā izriet, ka dalībvalsts tiesību akts ir galvenais atsauces punkts atsauces sistēmas noteikšanā. Principā šajā ziņā izšķiroša gan ir [tiesību akta] piemērošana, ko veic valsts iestādes. Tomēr, ja pastāv acīmredzama pretruna starp tiesību akta formulējumu un tā piemērošanu, izšķirošs atsauces sistēmas noteikšanā ir tiesību akta formulējums.
56.      Atbilstoši tam Tiesa savā nesenajā judikatūrā ir norādījusi, ka, nosakot atsauces sistēmu, Komisijai principā ir jāpiekrīt piemērojamo valsts tiesību normu interpretācijai, ko sniegusi attiecīgā dalībvalsts, “ciktāl šī interpretācija ir saderīga ar šo tiesību normu formulējumu” (52).
57.      Tātad no nodokļu autonomijas izriet, ka, pirmkārt, tiesību akta formulējums ir atskaites punkts pārbaudei par atsauces sistēmu. Otrkārt, pārbaude par atkāpi no tiesību akta formulējuma nepārsniedz ticamības pārbaudi (53).
c)      Par pārbaudes kritērija izmantošanu
58.      Ja izmanto šo kritēriju, ir konstatējams, ka Vispārējā tiesa, apstiprinādama Komisijas noteikto atsauces sistēmu, nav pieļāvusi tiesību kļūdu, jo tā par atkāpi no atsauces sistēmas, proti, Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa tiesībām, atzina nevis CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, bet gan tā acīmredzami nelikumīgo piemērošanu.
1)      CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta acīmredzama nekonsekvence?
59.      CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts nav acīmredzami nekonsekvents. Drīzāk tas ir saderīgs ar Beļģijas nodokļu sistēmu, jo tā mērķis ir nodrošināt samērīgu nodokļu uzlikšanu attiecīgajā valstī. Vienlaikus, pielāgojot nesaistītām personām neraksturīgus darījuma noteikumus, kas ietekmējuši peļņu (galvenā piemērošanas situācija visdrīzāk ir transfertcenu pielāgošana (54)), pārrobežu koncernā var izvairīties no dubultas ekonomiskas aplikšanas ar nodokļiem.
60.      Saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta a) un b) apakšpunkta formulējumu atbildīgā iestāde var, piemēram, cenas pārrobežu darījumos starp diviem uzņēmumiem, kas ietilpst vienā un tajā pašā pārrobežu koncernā, nodokļu vajadzībām pielāgot atbilstoši nesaistītu personu darījuma principam. Tas nozīmē, ka nodokļu vajadzībām tiek izdarīts pieņēmums, ka cena darījumā starp diviem saistītiem uzņēmumiem ir tāda, par kādu būtu vienojušies savstarpēji neatkarīgi uzņēmumi. CIR 92 185. panta 2. punkta a) apakšpunkts pieļauj, ka peļņa, kas aprēķināta, balstoties uz šo (hipotētisko) cenu, nodokļa vajadzībām tiek attiecināta uz “pareizo” uzņēmumu. Un otrādi – CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts pieļauj samazināt peļņu no pārrobežu darījuma (tādējādi, ka cena tiek koriģēta atbilstoši nesaistītu personu darījumu noteikumiem), ja to ietver arī otra uzņēmuma peļņa. Šādā veidā, tātad ar to, ka galu galā tiek ņemta vērā otrā valstī pielāgotā transfertcena, var novērst to, ka divi nodokļu kreditori veiktu vienas un tās pašas peļņas dubultu ekonomisko aplikšanu ar nodokli.
2)      Acīmredzami nelikumīga CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošana strīdīgajā nodokļu praksē
61.      Savukārt Beļģijas iestādes uzskata, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta jēga ir nodrošināt, lai Beļģijā reģistrētam uzņēmumam, kas ietilpst pārrobežu koncernā, ar nodokli būtu apliekama tikai tāda peļņa, kādu būtu guvis arī patstāvīgs uzņēmums. Peļņa, kas pārsniedz šo apmēru, ir izskaidrojama ar sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem vai citām priekšrocībām, kas izriet no dalības pārrobežu koncernā. Līdzīgam patstāvīgam uzņēmumam šādas priekšrocības nebūtu pieejamas, un tādēļ tās ir jāatbrīvo no nodokļa (55). Šā iemesla dēļ pēc nodokļu maksātāju lūguma ar nodokli tika aplikta tikai salīdzināma patstāvīga uzņēmuma (hipotētiskā) peļņa.
62.      Šāda izpratne un uz to balstītā strīdīgā nodokļu prakse acīmredzami nav saderīga ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta formulējumu un atbilstoši tam nav uzskatāma par daļu no atsauces sistēmas.
63.      CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā ir paredzēts, ka “noteikumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, ir tādi paši kā tie, par kādiem vienotos neatkarīgi uzņēmumi”. Turklāt, kā izriet no CIR 92 185. panta 2. punkta ievadteikuma, šī tiesību norma ir piemērojama tikai un vienīgi saistītu uzņēmumu “savstarpējām pārrobežu attiecībām”.
64.      Turpretī kritērijs par konkrētām pārrobežu darījumu attiecībām un iespējamiem noteikumiem, par kuriem šajā sakarā ir panākta vienošanās, strīdīgajai nodokļu praksei nav nozīmīgs. Nodokļa [aprēķina] bāzes samazinājums tika noteikts neatkarīgi no pārrobežu darījumu attiecībām. Tas attiecās nevis uz nesaistītu personu darījuma principa piemērošanu, piemēram, transfertcenām, bet gan uz Beļģijā reģistrēta uzņēmuma peļņas kopsummas samazināšanu līdz hipotētiskai peļņai. Nav pat skaidrs, kādā apmērā apelācijas sūdzību iesniedzējas attiecīgajā laikposmā bija noslēgušas vienošanās par cenām koncerna ietvaros veiktiem darījumiem (piegādēm un pakalpojumiem), kas izrietēja no pārrobežu attiecībām.
65.      Šāda tiesību normas piemērošana, neievērojot tās formulējumu, nav ticami izskaidrojama. Tas tādēļ, ka prasības par konkrētām pārrobežu darījumu attiecībām un vienošanos par divu uzņēmumu darījumu noteikumiem no šīs tiesību normas var izsecināt tikpat vienkārši kā šo priekšnosacījumu neizpildi strīdīgajā nodokļu praksē.
d)      Starpsecinājumi
66.      Ir acīmredzami, ka strīdīgo nodokļu praksi nevar pamatot ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Tātad Vispārējā tiesa ir pamatoti piekritusi Komisijas interpretācijai, saskaņā ar kuru tā ir nevis atsauces sistēmas sastāvdaļa, bet gan atkāpe no tās. Tādēļ pirmā apelācijas pamata otrais iebildums ir nepamatots.
5.      Par pirmā apelācijas pamata trešo un ceturto iebildumu
67.      Līdz ar to nav svarīgi konstatēt, vai strīdīgā nodokļu prakse arī citādā ziņā ir acīmredzami pretrunā CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta formulējumam. Proti, pat ja – kā apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo trešajā un ceturtajā iebildumā – nebūtu konstatējami citi acīmredzami ar formulējumu saistīti pārkāpumi, pirmais apelācijas pamats nebūtu pamatots.
68.      Pirmkārt, tas ir sakāms par apelācijas sūdzību iesniedzēju iebildumu, ka Vispārējā tiesa ir nepamatoti atzinusi, ka ārvalstī jau veikta sākotnējā korekcija (pirmā nodokļu vajadzībām veiktā pielāgošana uz augšu) ir priekšnosacījums CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanai. Tikai informācijas pilnības labad vēl norādīšu, ka apelācijas sūdzību iesniedzēju argumentācija ir balstīta uz nepareizu izpratni par pārsūdzēto spriedumu. Tas tādēļ, ka Vispārējā tiesa nebalstījās uz to, ka “virspeļņa”, kas bija atbrīvota no nodokļa Beļģijā, arī citā valstī bija aplikta ar nodokli (56). Tā tikai izdarīja pieņēmumu, ka tai ir jābūt iekļautai arī cita šā koncerna uzņēmuma peļņā.
69.      Otrkārt, nav nepieciešams novērtēt pirmā apelācijas pamata ceturtā iebilduma pamatotību; saskaņā ar to Komisija un Vispārējā tiesa ir izdarījušas tiesību kļūdu, uzskatīdamas, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu nepieļauj korekciju, kas balstīta uz “hipotētisku peļņu”. Arī šajā ziņā jānorāda, ka apelācijas sūdzību iesniedzējas nepareizi izprot Vispārējās tiesas apsvērumus.
70.      Proti, apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka Vispārējā tiesa ir izdarījusi tiesību kļūdu, secinādama, ka atskaites punkts ar nodokli apliekamā ienākuma noteikšanā ir nevis faktiski gūtā peļņa, bet gan hipotētiska peļņa, kurā faktiski gūtā peļņa netiek ņemta vērā. Šis iebildums varētu būt pamatots, jo jēdziens “atskaites punkts” (57) ir pārprotams. Kā liecina Komisijas izklāsts, valsts iestādes strīdīgās nodokļu prakses ietvaros vispirms aprēķināja faktiski gūto peļņu, salīdzināja to ar līdzīga patstāvīga uzņēmuma peļņu un pēc tam koncerna uzņēmuma ar nodokli apliekamo ienākumu pielāgoja patstāvīgā uzņēmuma peļņai, proti, virspeļņu neaplika ar nodokli (58). Līdz ar to nodokļa [aprēķina] bāze bija nevis faktiski gūtā peļņa, bet gan hipotētiska, šķietami “nesaistītu personu darījuma noteikumiem atbilstoša peļņa”. Neraugoties uz jēdziena “atskaites punkts” pārprotamo lietojumu, Vispārējā tiesa uz šo pieeju ir balstījusi savus apsvērumus 99. punktā, kā neapšaubāmi izriet no citiem Vispārējās tiesas apsvērumiem (59).
6.      Pirmā apelācijas pamata pārbaudes rezultāts
71.      Tātad Vispārējā tiesa nav izdarījusi tiesību kļūdu, konstatēdama, ka Komisija acīmredzamās interpretācijas contra legem dēļ ir pamatoti atzinusi, ka strīdīgā nodokļu prakse nav daļa no Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa atsauces sistēmas. Tādēļ apelācijas sūdzību iesniedzēju pirmais apelācijas pamats ir nepamatots.
B.      Par otro apelācijas pamatu – kvalificēšana par selektīvu pasākumu
72.      Ar otro apelācijas pamatu apelācijas sūdzību iesniedzējas iebilst pret Vispārējās tiesas secinājumu, ka Komisija nav pieļāvusi tiesību kļūdu, uzskatīdama, ka strīdīgā nodokļu prakse ir selektīva.
73.      Šis iebildums attiecas uz otrajā posmā izvērtējamo jautājumu, vai aplūkojamais nodokļu pasākums no vispārējā regulējuma atkāpjas tiktāl, ka ar to tiek ieviesta diferenciācija starp saimnieciskās darbības subjektiem, kuri, ņemot vērā ar šo vispārējo regulējumu izvirzīto mērķi, atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā stāvoklī (par to skat. jau 31. punktu).
74.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas uzskata, ka neviens no trim Komisijas minētājiem, iemesliem, kuriem piekritusi arī Vispārējā tiesa, neattaisno šādu nevienlīdzīgu attieksmi pret salīdzināmiem uzņēmumiem, ko rada strīdīgā nodokļu prakse. Tā kā visi trīs iemesli neatkarīgi viens no otra ietver pieņēmumu par nevienlīdzīgu attieksmi, apelācijas sūdzību iesniedzēju izvirzītais apelācijas pamats ir pamatots vienīgi
tad, ja visi šie iemesli izrādās nepamatoti. Turpretī, ja kāds no iemesliem izrādās pamatots, otrais apelācijas pamats ir jānoraida.
1.      Par nelabvēlīgu attieksmi pret patstāvīgiem uzņēmumiem un uzņēmumiem, kuri ietilpst kādā koncernā, kas darbojas tikai iekšzemē
75.      Kā secinājusi Vispārējā tiesa, nodokļu regulējums attiecībā uz virspeļņu rada selektīvu nelabvēlīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kas neietilpst nevienā pārrobežu koncernā (60). Tas tādēļ, ka Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķis ir aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kuri ir nodokļu maksātāji, neatkarīgi no tā, vai tie ir patstāvīgi uzņēmumi vai tomēr ietilpst kādā pārrobežu koncernā (61).
76.      Turpretim ar strīdīgo nodokļu praksi
atvieglojumu
saņēmējiem tika piešķirts nodokļa samazinājums, proti, tie varēja atskaitīt daļu savas peļņas no nodokļu [aprēķina] bāzes, lai gan šī no nodokļa atbrīvotā peļņa nebija iekļauta citas tajā pašā koncernā ietilpstošas sabiedrības peļņā (62). Tādējādi uzņēmumiem, kas ietilpst kādā pārrobežu koncernā, tiek piemērota attieksme, kas atšķiras no attieksmes pret citiem uzņēmumiem, kuriem uz parastā Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa regulējuma
pamata ar nodokli tika aplikta peļņas kopsumma (63).
77.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka uzņēmumi, kas ietilpst pārrobežu koncernā, neatrodas stāvoklī, kas būtu salīdzināms ar stāvokli, kādā atrodas uzņēmumi, kuri neietilpst nevienā koncernā vai kuri ietilpst koncernā, kas darbojas tikai iekšzemē.
78.      Tādēļ, ņemot vērā atsauces sistēmas mērķi (vienlīdzīga nodokļa uzlikšana peļņai atbilstoši konkrētajam finansiālajam stāvoklim), ir jāpārbauda, vai pārrobežu koncernā ietilpstoši uzņēmumi atrodas faktiskā un juridiskā stāvoklī, kas ir salīdzināms ar stāvokli, kādā atrodas patstāvīgi uzņēmumi un iekšzemes koncernos ietilpstoši uzņēmumi.
79.      Apelācijas sūdzību iesniedzējas gan pamatoti iebilst, ka atšķirībā no pārrobežu koncerniem uzņēmumi, kas darbību veic tikai iekšzemē, nav pakļauti dubultas aplikšanas ar nodokli riskam, kas var rasties, koriģējot transfertcenas.
80.      Tomēr strīdīgā nodokļu prakse tieši nav saistīta ar šādas nodokļa dubultas uzlikšanas risku, jo tās pamatā nav pārrobežu darījuma. Drīzāk strīdīgā nodokļu prakse ir konkretizēta tā, ka tā ļauj saņēmējiem izvēlēties pāriet no nodokļa uzlikšanas, kas balstīta uz konkrēti gūto peļņu (kas atspoguļo faktisko finansiālo stāvokli), uz nodokļa uzlikšanu, kas balstīta uz hipotētisku vidējo peļņu, ko gūst patstāvīgs uzņēmums. Līdz ar to nodokļu maksātāji, kas ietilpst pārrobežu koncernā, var izvēlēties nemaksāt uzņēmumu ienākuma nodokli par noteiktu daļu no faktiski gūtās peļņas. Patstāvīgam uzņēmumam šādas izvēles nav.
81.      Līdz ar to nodokļa dubultas uzlikšanas risks, ņemot vērā mērķi – uzņēmumu peļņu aplikt ar nodokli atbilstoši to finansiālajam stāvoklim – nevar attaisnot nevienlīdzīgo attieksmi, ko rada strīdīgā nodokļu prakse. Tas tādēļ, ka šajā ziņā pārrobežu koncernu uzņēmumi atrodas faktiskā un juridiskā stāvoklī, kas ir salīdzināms ar patstāvīgu uzņēmumu un iekšzemes koncernu uzņēmumu stāvokli. Mērķis – vienlīdzīga nodokļa uzlikšana peļņai – tieši netiek sasniegts, ja pārrobežu koncernu peļņa ir apliekama ar nodokli tikai hipotētiskas vidējās peļņas apmērā, savukārt visiem pārējiem nodokļu maksātājiem to faktiskā peļņa ir apliekama ar nodokli pilnā apmērā.
82.      Ņemot vērā, ka nodokļa samazinājums nav vienādi pieejams visiem nodokļu maksātājiem, bet gan tikai un vienīgi Beļģijā reģistrētiem uzņēmumiem, kas ietilpst pārrobežu koncernos, Vispārējā tiesa nav izdarījusi tiesību kļūdu, uzskatīdama, ka strīdīgā nodokļu prakse rada nevienlīdzīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kuri, ņemot vērā ar vispārējo regulējumu izvirzīto mērķi – vienlīdzīgu nodokļa uzlikšanu peļņai atbilstoši finansiālajam stāvoklim – atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā stāvoklī.
83.      Līdz ar to
jau šā iemesla dēļ otrajam apelācijas pamatam
nevar
piekrist. Komisija un Vispārējā tiesa nav izdarījušas tiesību kļūdu, uzskatīdamas, ka pastāv nevienlīdzīga attieksme.
2.      Par nelabvēlīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kas Beļģijā neveic ieguldījumus utt.
84.      Jautājums par to, vai arī abas pārējās Komisijas minētās atšķirības, kuras Vispārējā tiesa atzinusi par tādām, kurās nav pieļauta tiesību kļūda (64), ir pietiekams attaisnojums nevienlīdzīgai attieksmei pret tādiem saimnieciskās darbības subjektiem, kuri atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā stāvoklī, šajā gadījumā var palikt neatbildēts (65). Proti, kā tikko paskaidrots, ir konstatējama nevienlīdzīga attieksme starp uzņēmumiem, kas ietilpst pārrobežu koncernā, no vienas puses, un patstāvīgiem uzņēmumiem, kā arī uzņēmumiem, kas ietilpst iekšzemes koncernā, no otras puses (skat. šo secinājumu 78. un nākamos punktus).
3.      Otrā apelācijas pamata pārbaudes rezultāts
85.      Tā kā Vispārējā tiesa ir pamatoti noraidījusi iebildumu pret strīdīgās nodokļu prakses kvalificēšanu par selektīvu pasākumu, arī otrais apelācijas pamats ir nepamatots.
C.      Par trešo apelācijas pamatu – uzdotās atgūšanas tiesiskums
86.      Trešais apelācijas pamats ir vērsts pret Vispārējās tiesas secinājumu, ka apstrīdētājā lēmumā uzdotā atgūšana nebija prettiesiska.
87.      Ar trešā apelācijas pamata pirmo iebildumu apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka Vispārējā tiesa nav ņēmusi vērā to, ka uzdotā atgūšana ir pretrunā tiesiskās paļāvības aizsardzības principam. Tām
neesot bijis iespējams rēķināties ar to, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, kurš tika piešķirts atbilstoši pastāvīgai un vispārzināmai Beļģijas valsts pārvaldes iestāžu praksei, tiks atzīts
par valsts atbalstu, kas nav saderīgs [ar iekšējo tirgu] (skat. 89. un nākamos punktus).
88.      Turklāt apstrīdētā lēmuma 2. panta 2. punktā uzdotā visu summu, kas nav atgūtas no atbalsta saņēmēja, atgūšana “no koncerna, kurā ietilpst šis atbalsta saņēmējs”, esot prettiesiska (par trešā apelācijas pamata otro iebildumu skat. 96. un nākamos punktus).
1.      Par tiesiskās paļāvības aizsardzības principu
89.      Saskaņā ar Vispārējās tiesas konstatējumiem apelācijas sūdzību iesniedzējas nav apgalvojušas, ka tās no Komisijas būtu saņēmušas konkrētus solījumus, kas varētu radīt pamatotas cerības, ka ar iepriekšējiem nolēmumiem piešķirtos atbrīvojumus no nodokļa Komisija neuzskatīs par nelikumīgu un nesaderīgu valsts atbalstu (66). Apelācijas sūdzību iesniedzējas esot vienīgi apgalvojušas, ka tās neesot varējušas nojaust, ka strīdīgā nodokļu prakse tiks kvalificēta kā valsts atbalsts. Tādēļ [atbalsta] atgūšana neesot pretrunā tiesiskās paļāvības aizsardzības principam (67).
90.      Šie konstatējumi nav kritizējami. Būtībā ar trešā apelācijas pamata pirmo iebildumu tiek izvirzīts jautājums, cik lielā mērā ir aizsargājama apelācijas sūdzību iesniedzēju tiesiskā paļāvība saistībā ar iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem, kas pieņemti, pamatojoties uz – ilgstoši piemērotu – valsts nodokļu tiesību normu interpretāciju, kas acīmredzami nav saderīga ar valsts nodokļu tiesību normu formulējumu.
91.      Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru nelikumīga atbalsta atcelšana, atgūstot atbalstu, ir loģiskas sekas tam, ka atbalsts ir atzīts par nelikumīgu (68).
92.      Ir taisnība, ka atgūšanas pienākumu ierobežo tiesiskās paļāvības aizsardzības princips, kas ir Savienības tiesību vispārējs princips Regulas 2015/1589 16. panta izpratnē. Tomēr no Tiesas pastāvīgās judikatūras izriet, ka atgūšana ir izslēgta, pamatojoties uz tiesiskās paļāvības aizsardzības apsvērumiem, tikai izņēmuma gadījumos. Piemēram, Tiesa ir nospriedusi, ka uz tiesiskās paļāvības aizsardzības principu var atsaukties ikviena persona, kurai kāda Savienības iestāde, sniedzot tai precīzus solījumus, ir radījusi pamatotas cerības (69).
93.      Turpretim dalībvalsts sniegtās garantijas nav uzskatāmas par pietiekamām, ņemot vērā efektivitātes principu (70). Attiecīgi no Savienības tiesību viedokļa raugoties valsts iestāžu iepriekšējā nodokļu nolēmumā sniegtās garantijas par noteiktu nodokļu regulējumu nevar pamatot tiesiskās paļāvības aizsardzību.
94.      Uz to, vai šāda tiesiskās paļāvības aizsardzības principa interpretācija galu galā ir pārliecinoša, šajā lietā var neatbildēt (71). Tas tādēļ, ka tiesiskā paļāvība katrā ziņā tad nav aizsargājama, ja tiesību piemērošanas kļūda bija viegli atpazīstama arī nodokļu maksātājam. To nevar mainīt pat (acīmredzami nelikumīgas) garantijas iepriekšējā nodokļu nolēmumā. Līdz ar to nodokļu maksātājs nevar atsaukties uz tiesiskās paļāvības aizsardzību, ja tiesību norma ir interpretēta acīmredzami pretēji tās formulējumam un šī interpretācija ir apstiprināta iepriekšējā nodokļu nolēmumā. Kā iepriekš izklāstīts, strīdīgā nodokļu prakse bija acīmredzami pretrunā Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa tiesību aktu formulējumam (skat. 61. un nākamos punktus).
95.      Šā iemesla dēļ ir secināms, ka tiesiskās paļāvības aizsardzības princips šajā lietā neliedz atgūt atbalstu. Vispārējā tiesa, to atzīdama, nav izdarījusi tiesību kļūdu.
2.      Par [atbalsta] atgūšanu no attiecīgā koncerna sabiedrībām
96.      Trešā apelācijas pamata otrajā daļā apelācijas sūdzību iesniedzējas apgalvo, ka Vispārējā tiesa ir izdarījusi tiesību kļūdu, secinādama, ka atbalsts pakārtoti (subsidiāri) ir jāatgūst arī no pārējām šā koncerna sabiedrībām, pat ja tās nebija iepriekšējā nodokļu nolēmuma adresātes.
97.      Vispārējā tiesa ir atzinusi, ka apstrīdētā lēmuma 2. panta 2. punktā, ar ko uzdota atbalsta atgūšana, nav konstatējamas tiesību kļūdas (72). Komisija varot prezumēt, ka vairākas fiziskas un juridiskas personas veido ekonomisku vienību, ja tās saista izšķirošās ietekmes attiecības (73). Atbilstoši tam, lai varētu uzdot veikt atbalsta atgūšanu no pārējām šā koncerna sabiedrībām, pietiekot ar Komisijas secinājumu, ka Beļģijā reģistrētā sabiedrība, ņemot vērā tās centrālās funkcijas koncerna ietvaros, īsteno izšķirošo ietekmi pārējās koncerna sabiedrībās (74).
98.      Uzskatu, ka šis Vispārējās tiesas atzinums liecina par tiesību kļūdām.
99.      Saskaņā ar Regulas 2015/1589 16. pantu prettiesisko atbalstu atgūst no tā saņēmēja. Saskaņā ar Tiesas judikatūru saņēmējs ir tas, kas faktiski guvis labumu no atbalsta (75).
100. Norāde par faktiski gūto labumu izriet no tā, ka regulējums valsts atbalsta jomā neparedz atbalsta saņēmēja sodīšanu. Drīzāk atbalsta aizliegums ir vērsts pret (dalīb)valsti, un pienākuma atmaksāt prettiesisku atbalstu mērķis ir novērst ar atbalsta saņemšanu saistītās konkurences priekšrocības (76). Atbalsta saņēmējs zaudē priekšrocību, kas tam bija salīdzinājumā ar saviem konkurentiem, un tādējādi tiek atjaunots stāvoklis, kāds pastāvēja pirms atbalsta saņemšanas (77). Citādi sakot, runa ir par Savienības tiesībām neatbilstošo, iegūto priekšrocību novēršanu.
101. To neliek apšaubīt arī judikatūra, uz kuru Vispārējā tiesa atsaucas, pamatojot pārsūdzēto spriedumu. Gluži pretēji – tajā ir pausts tieši šis princips.
102. Proti, Vispārējās tiesas citētajām lietām (78) kopējs ir tas, ka pēc atbalsta piešķiršanas saņēmēji veica pārstrukturēšanu un aktīvu nodošanu. Tādējādi radās tiesību subjekti, kas nebija sākotnējā atbalsta saņēmēji, un kā tiesību pārņēmēji ieguva atbalsta sniegtās priekšrocības.
103. Lietā Intermills/Komisija sabiedrība Intermills valsts atbalstītas pārstrukturēšanas ietvaros dibināja trīs juridiski patstāvīgas ražošanas sabiedrības, kurām tā nodeva savu ražošanas darbību (ieskaitot visas ražošanas iekārtas). Sabiedrība Intermills saglabāja savu līdzdalību jaunizveidotajās ražošanas sabiedrībās. Neatkarīgi no juridiskās autonomijas, Tiesa uzskata, ka sākotnējā sabiedrība Intermills, kā arī trīs jaunizveidotās ražošanas sabiedrības ir viena ekonomiska vienība, kas ir uzskatāma par atbalsta saņēmēju ES tiesību aktu valsts atbalsta jomā izpratnē (79).
104. Lietā AceaElectrabel Produzione/Komisija valsts atbalstītas pārstrukturēšanas rezultātā Itālijā reģistrētais energopiegādātājs ACEA elektroenerģijas ražošanu nodeva ražošanas sabiedrībai AEP, kurā ACEA joprojām bija ekonomiski iesaistīta, proti, kā līdzdalības ieguldījumu pārvaldības sabiedrība. Tiesa ir atzinusi, ka ACEA un AEP ir viena ekonomiska vienība (80).
105. Tātad pretēji Vispārējās tiesas viedoklim, no judikatūras, uz kuru izdarīta atsauce, nevar izsecināt, ka eventuālas izšķirošās ietekmes attiecības, par ko liecina centrālas funkcijas koncernā, būtu pietiekamas, lai ekonomisko vienību uzskatītu par atbalsta saņēmēju. Abos nolēmumos izšķirošs drīzāk bija jautājums par to, kurš faktiski gūst labumu no atbalsta.
106. Atbilstoši tam Tiesa to ir formulējusi arī nesenos nolēmumos lietās par saimniecisko turpinātību. No tām izriet, ka atbalstu var atgūt no sabiedrības, kura turpina tā atbalstu saņēmušā uzņēmuma saimniecisko darbību, ja tiek pierādīts, ka šī sabiedrība faktiski saglabā ar minētā atbalsta piešķiršanu saistīto konkurētspējas priekšrocību (81).
107. Tātad šajā lietā atbalsta atgūšanas tiesiskums ir atkarīgs no tā, vai arī pārējās koncerna sabiedrības ir guvušas faktisku labumu no strīdīgā atbalsta, ko piešķīrusi Beļģija.
108. To nemaina arī apstāklis, ka Tiesa LESD 101. un 102. panta kontekstā balstās uz “plašu” izpratni par uzņēmuma jēdzienu. Tā dod iespēju sodus par rīcību, kas neatbilst konkurences noteikumiem, attiecināt arī uz saistītiem uzņēmumiem (82). Tātad jēdzienam “uzņēmums” ir subsumējama jebkura saimniecisku darbību veicoša vienība neatkarīgi no tās juridiskā statusa un finansēšanas veida, pat ja no juridiskā skatpunkta šo ekonomisko vienību veido vairākas fiziskas vai juridiskas personas (83). Šis uzņēmuma jēdziens izriet no tā, ka formāli juridiska dažādo uzņēmumu nošķiršana nedrīkst izslēgt konkurences noteikumu piemērošanu (84).
109. Tik tiešām, gan LESD 101. un 102. pants, gan LESD 107. pants ir iekļauti nodaļā par konkurences noteikumiem un to mērķis ir attiecīgi iekšējā tirgus darbība un konkurences aizsardzība pret izkropļojumiem. Tomēr līdzekļi (un ar tiem saistītā jēga un nolūks), ar kuriem šis mērķis ir jāsasniedz, ir tik atšķirīgi, ka tiem ir nepieciešama atšķirīga interpretācija. LESD 101. un 102. panta kontekstā ir paredzēts aizsargāt konkurenci, aizliedzot privātu konkurentu rīcību (it īpaši aizliegtas vienošanās), savukārt LESD 107. pants primāri ir vērsts pret (dalīb)valsts ietekmi. Šis nošķīrums izpaužas arī LESD sistēmā, proti, starp 1. iedaļu “Noteikumi, kas attiecas uz uzņēmumiem” un 2. iedaļu “Valsts atbalsts”.
110. Tādēļ izšķirošas ir dažādās uzņēmuma jēdziena funkcijas attiecīgajās iedaļās. “Plašā” izpratne par uzņēmuma jēdzienu LESD 101. un 102. panta kontekstā aptver pret konkurenci vērstu rīcību. Ņemot vērā minēto, šķiet loģiski, ka judikatūrā tiek atbalstīta prezumpcija par ekonomisku vienību, ja meitassabiedrība, kas gan ir atsevišķa juridiska persona, par savu rīcību tirgū nelemj autonomi, bet būtībā izpilda no mātessabiedrības saņemtus norādījumus (85). Tas tādēļ, ka meitassabiedrības rīcību, kas vērsta pret konkurenci, ir izraisījuši mātessabiedrības norādījumi, kuri vērsti pret konkurenci. Šajā ziņā runa ir par interpretēšanu, ievērojot aizsardzības mērķi, proti, novērst pret konkurenci vērstu rīcību un galu galā nodrošināt konkurences tiesību aktu iedarbīgu īstenošanu.
111. Turpretim situācijās, uz kurām attiecas tiesību akti valsts atbalsta jomā, pret konkurenci vērsta rīcība ir attiecināma uz (dalīb)valsti. Plaša izpratnei par uzņēmuma jēdzienu šajā kontekstā būtu tādas sekas, ka faktiskais labums, kas piešķirts konkrētam atbalsta saņēmējam, tiktu attiecināts uz trešo personu. Tādēļ nav nozīmīgi, vai atbalsta saņēmējs (piemēram, meitassabiedrība) izpilda trešās personas (piemēram, mātessabiedrības) norādījumus. Tas tādēļ, ka šis apstāklis nedod iespēju secināt, ka trešā persona faktiski ir guvusi šo labumu. Drīzāk Komisijai ir jākonstatē apstākļi, kas, kā minētajās lietās, liecina par faktiskā labuma nodošanu trešai personai kā tiesību pārņēmējam (86).
112. Saistībā ar strīdīgo nodokļu praksi faktiskais labums bija tāda iepriekšēja nodokļu nolēmuma saņemšana, kurā tiek garantēta konkrēta peļņas aplikšana ar nodokli. Acīmredzot šie iepriekšējie nodokļu nolēmumi bija adresēti nevis koncernam (saistībā ar tā dēvēto vienoto nodokļa regulējumu [Gruppenbesteuerung]), bet gan atsevišķai koncerna sabiedrībai. Tātad tā bija ar iepriekšējo nodokļu nolēmumu piešķirtā labuma saņēmēja un līdz ar to valsts atbalsta saņēmēja Regulas 2015/1589 16. panta izpratnē. Komisija nav konstatējusi apstākļus, kas ļautu secināt, ka pārējās šā koncerna sabiedrības būtu guvušas ar iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem piešķirtās priekšrocības.
113. Tātad Vispārējās tiesas konstatējums, ka Komisija var uzdot atbalsta atgūšanu arī no pārējām koncerna sabiedrībām, ietver tiesību kļūdu.
3.      Trešā apelācijas pamata izvērtējuma rezultāts
114. Vispārējā tiesa nav izdarījusi tiesību kļūdu, secinādama, ka tiesiskās paļāvības aizsardzības princips neietekmē apstrīdētā lēmuma tiesiskumu. Tomēr secinājums, ka Komisija drīkstēja uzdot atbalsta atgūšanu arī no pārējām koncerna sabiedrībām, ietver tiesību kļūdu. Līdz ar to trešā apelācijas pamata otrais iebildums ir pamatots. Šajā daļā pārsūdzētais spriedums ir jāatceļ. Tā kā par šo iebildumu Vispārējā tiesā ir notikušas uz sacīkstes principu balstītas debates un tā kā tā izskatīšanai nav nepieciešami nekādi papildu procesa organizatoriskie pasākumi, šajā tiesvedības stadijā var taisīt galīgo spriedumu (Tiesas statūtu 61. panta pirmā daļa). Līdz ar to apstrīdētā lēmuma 2. panta 2. punkts ir jāatceļ.
D.      Par ceturto apelācijas pamatu – iepriekšēja vienošanās par transfertcenām kā atbalsts strīdīgās nodokļu prakses izpratnē
115. Ar ceturto apelācijas pamatu apelācijas sūdzības iesniedzēja lietā C‑758/23 P pārmet Vispārējai tiesai, ka tā ir izdarījusi tiesību kļūdu, apstiprinādama, ka ir jāatceļ
šai apelācijas sūdzības iesniedzējai piešķirtie nodokļu atvieglojumi. Apelācijas sūdzības iesniedzēja citastarp apgalvo, ka tā nav saņēmusi iepriekšēju nodokļu nolēmumu, bet ar Beļģijas nodokļu administrāciju ir noslēgusi iepriekšēju vienošanos par transfertcenām, uz kuru strīdīgā nodokļu prakse
neattiecoties.
116. Šim apelācijas pamatam
nevar piekrist. Tas tādēļ, ka Komisijas lēmums par atgūšanu, pret ko iebilst šī apelācijas sūdzības iesniedzēja, vispār neattiecas uz nodokļu atvieglojumiem, kas tai piešķirti saistībā ar iepriekšējo vienošanos par transfertcenām. Apstrīdētā lēmuma 1. pantā Komisija atzīst, ka strīdīgā nodokļu prakse ir uzskatāma par [valsts] atbalstu, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu. Tajā strīdīgā nodokļu prakse
ir aprakstīta kā regulējums, “pamatojoties uz kuru Beļģija ir izdevusi [..] iepriekšējus nodokļu nolēmumus”. Apstrīdētā lēmuma 2. pantā Komisija uzdod veikt 1. pantā minētā atbalsta atgūšanu. Komisija nav konstatējusi, ka arī iepriekšējas vienošanās par transfertcenām ietilptu strīdīgajā nodokļu praksē vai neatkarīgi no tās būtu uzskatāmas par atbalstu, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu. Šī apelācijas sūdzības iesniedzēja gan ir norādīta “to iepriekšējo nodokļu nolēmumu sarakstā, kuri izdoti uz attiecīgās shēmas pamata”, kas pievienots apstrīdētajam lēmumam. Tomēr šis saraksts nerada tiesiskas sekas. Proti, kā Komisija precizē apstrīdētajā lēmumā, šis “[atbalsta] saņēmēju sarakst[s], ko iesniegušas Beļģijas iestādes un kas pievienots šim lēmumam, [..] [ir] tikai [..] indikatīva rakstura dokument[s]”(87). Līdz ar to Vispārējā tiesa vispār nevarēja apstiprināt atgūšanu, pret kuru šī apelācijas sūdzības iesniedzēja iebilst, bet kura faktiski nebija uzdota.
117. Vispārējā tiesa ir pamatoti norādījusi, ka Komisijai nav pienākuma lēmumā par valsts atbalstu izvērtēt
individuālu atbalstu, kas piešķirts
uz šādas shēmas
pamata (88). Apelācijas sūdzības iesniedzējas individuālā situācija esot jāņem vērā atbalsta atgūšanas stadijā (89). Ja šajā kontekstā apelācijas sūdzības iesniedzējas apgalvojumi
izrādītos pareizi, tātad, ja tā neguva
labumu no strīdīgās nodokļu prakses, atgūšana uz to neattiecas.
118. Ciktāl Vispārējā tiesa pēc tam (acīmredzot tikai
pakārtoti) pamatojumā norāda, ka iepriekšējā vienošanās pēc būtības atbilda strīdīgajai nodokļu praksei (90), tā ir pārsniegusi savu kompetenci. Tas tādēļ, ka strīda priekšmets ir apstrīdētais lēmums. Tajā nav konstatēts, vai iepriekšējā vienošanās, ko Beļģijas nodokļu administrācija noslēgusi ar šo apelācijas sūdzības iesniedzēju, ir uzskatāma par valsts atbalstu. Lai gan pēdējo minēto
nevar
izslēgt, tomēr tas nav apstrīdētā lēmuma priekšmets. Tā kā pārsūdzētā sprieduma pamatojums arī bez šiem apsvērumiem ir pietiekams sprieduma rezolutīvajai daļai, šis Vispārējās tiesas kompetences pārsniegums neizraisa pārsūdzētā sprieduma atcelšanu (91).
E.      Apelācijas pamatu izvērtējuma rezultāts
119. Daļa trešā apelācijas pamata ir pamatota. Pārējie apelācijas pamati ir nepamatoti. Līdz ar to pārsūdzētais spriedums ir jāatceļ minētajā pamatotajā daļā, bet pārējā daļā apelācijas sūdzības ir jānoraida. Apstrīdētā lēmuma 2. panta 2. punkts ir jāatceļ.
F.      Par tiesāšanās izdevumiem
120. Saskaņā ar Tiesas Reglamenta 184. panta 2. punktu, ja apelācijas sūdzība ir pamatota un Tiesa lietā taisa galīgo spriedumu, tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tā tas ir arī šajā gadījumā.
121. Tiesas Reglamenta 138. panta 3. punktā, kas saskaņā ar šā reglamenta 184. panta 1. punktu piemērojams arī apelācijas tiesvedībā, ir paredzēts: ja lietas dalībniekiem spriedums ir daļēji labvēlīgs un daļēji nelabvēlīgs, katrs lietas dalībnieks savus tiesāšanās izdevumus sedz pats. Tomēr Tiesa attiecīgos lietas apstākļos var nolemt, ka lietas dalībnieks ne tikai sedz savus tiesāšanās izdevumus, bet arī atlīdzina daļu no pretējās puses tiesāšanās izdevumiem.
122. Ņemot vērā šīs tiesvedības apstākļus, šķiet attaisnojami, ka tiesāšanās izdevumus sedz tikai apelācijas sūdzību iesniedzējas. Apelācijas sūdzība ir apmierināma tikai nelielā daļā, proti, tikai attiecībā uz trešā apelācijas pamata trešo iebildumu. Ciktāl var spriest, sprieduma un apstrīdētā lēmuma atcelšana apelācijas sūdzību iesniedzējām nerada nekādas tiešas ekonomiskas priekšrocības. Tas tādēļ, ka atbalsta atgūšana no pārējām attiecīgā koncerna sabiedrībām bija uzdota tikai pakārtoti (subsidiāri). Tātad pamatota ir atziņa, ka apstrīdētā lēmuma 2. panta 2. punkta atcelšana neietekmē lēmumu par tiesāšanās izdevumiem.
VI.    Secinājumi
123. Ņemot vērā izklāstītos apsvērumus, ierosinu Tiesai lietā C‑757/23 P un C‑758/23 P spriest šādi:
1)      atcelt 2023. gada 20. septembra sprieduma Magnetrol International u.c./Komisija (T‑263/16 RENV, T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 un T‑832/16, EU:T:2023:565), rezolutīvās daļas 2. punktu, ciktāl ar to noraidīta prasība, kas vērsta pret naudas summu pakārtotu (subsidiāru) atgūšanu no attiecīgajiem koncerniem (uzņēmumu grupām), kuros ietilpst atbalsta saņēmēji (2. panta 2. punkts Komisijas Lēmumā (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu SA.37667 [(2015/C) (ex 2015/NN)], ko īsteno Beļģija);
2)      atcelt Lēmuma (ES) 2016/1699 2. panta 2. punktu;
3)      apelācijas sūdzības
pārējā daļā noraidīt;
4)      apelācijas sūdzību iesniedzējas sedz tiesāšanās izdevumus saistībā ar apelācijas tiesvedību.
1      Oriģinālvaloda – vācu.
2      Spriedums, 2023. gada 20. septembris, Magnetrol International u.c./Komisija (T‑263/16 RENV, T‑265/16, T‑311/16, T‑319/16, T‑321/16, T‑343/16, T‑350/16, T‑444/16, T‑800/16 un T‑832/16, EU:T:2023:565).
3      Runa ir par lietām C‑734/23 P un C‑735/23 P, C‑736/23 P, C‑737/23 P līdz C‑742/23 P, C‑752/23 P, C‑754/23 P, kā arī C‑755/23 P un C‑756/23 P.
Šie secinājumi būtībā atbilst maniem apsvērumiem, kas ietverti manos secinājumos lietās C‑752/23 P.
Jauni ir tikai mani apsvērumi, kas izklāstīti 115. un nākamajos punktos un kas attiecas uz tādu nodokļu atvieglojumu atcelšanu, kuri piešķirti, izmantojot iepriekšējas vienošanās par transfertcenām.
4      Komisijas Lēmums (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija (OV 2016, L 260, 61. lpp.).
5      Transfertcenas ir cenas, par kādām uzņēmums nodod [fiziskas preces vai] nemateriālos aktīvus vai sniedz pakalpojumus saistītiem uzņēmumiem, skat. ESAO Transfertcenu noteikšanas pamatnostādnes daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu administrācijām, 2022, 15. un 16. lpp.
6      Moniteur belge, 2004. gada 9. jūlijs.
7      Pārsūdzētā sprieduma 89., 90. un 93. punkts, kā arī apstrīdētā lēmuma 34. apsvērums.
8      Pārsūdzētā sprieduma 91. un 93. punkts ar atsauci uz apstrīdētā lēmuma 38. apsvērumu.
9      Pārsūdzētā sprieduma 97. un 98. punkts ar atsauci uz apstrīdētā lēmuma 39.–42. apsvērumu; skat. arī finanšu ministra 2023. gada 30. novembra paziņojumu, kas iesniegts kā pielikums A.6.
10      Šajā ziņā skat. pārsūdzētā sprieduma 99. punktu.
11      Faktiski tika aprēķināta procentuāla daļa, kas iegūta, salīdzinot aplēsi par patstāvīga uzņēmuma hipotētisko vidējo peļņu un aplēsi par nodokļu maksātāja faktisko peļņu. Nākamajos piecos gados nodokļu maksātāja faktiskā peļņa aprēķinā tika samazināta par šo procentuālo daļu.
12      Šajā ziņā skat. pārsūdzētā sprieduma 36. punktu.
13      Spriedums, 2019. gada 14. februāris, Beļģija un Magnetrol International/Komisija (T‑131/16 un T‑263/16, EU:T:2019:91).
14      Spriedums, 2021. gada 16. septembris, Komisija/Beļģija un Magnetrol International, (C‑337/19 P, EU:C:2021:741).
15      Spriedums, 2021. gada 16. septembris, Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741, 156.–158. un 169. un 170. punkts).
16      Spriedumi, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 36. punkts); 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 105. punkts), un 2021. gada 16. marts, Komisija/Polija (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, 27. punkts).
17      Skat. attiecīgi spriedumus, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 44. punkts); 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 107. punkts), un 2021. gada 16. marts, Komisija/Polija (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, 31. un 32. punkts).
18      Pārsūdzētā sprieduma 82. un nākamie punkti, it īpaši 102. punkts.
19      Sprieduma angļu valodas versijā gan runa ir teikts “already included”, nevis “also included”. Tomēr Vispārējās tiesa apsvērumi un salīdzinājums ar franču valodas versiju (“également repris”) liecina, ka tā ir kļūda tulkojumā.
20      Pārsūdzētā sprieduma 92. punkts.
21      Pārsūdzētā sprieduma 95. punkts.
22      Spriedums, 2021. gada 6. oktobris, World Duty Free Group un Spānija/Komisija (C‑51/19 P un C‑64/19 P, EU:C:2021:793, 70. punkts un tajā minētā judikatūra).
23      Apstrīdētā lēmuma 130. apsvērums.
24      Apstrīdētā lēmuma 129. apsvērums.
25      Skat., nepārprotami, spriedumu, 2024. gada 29. jūlijs, Koiviston Auto Helsinki/Komisija (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, 45. punkts un tajā minētā judikatūra).
26      Skat. spriedumu, 1991. gada 7. maijs, Oliveira/Komisija (C‑304/89, EU:C:1991:191, 17. un 18. punkts); skat. arī spriedumu, 2025. gada 11. septembris, Austrija/Komisija (Centrale nucléaire Paks II) (C‑59/23 P, EU:C:2025:686, 99. punkts) par pamatojuma trūkumu, kas jāpārbauda ex officio.
27      Šajā ziņā skat. spriedumu, 2024. gada 29. jūlijs, Koiviston Auto Helsinki/Komisija (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, 49. punkts un tajā minētā judikatūra).
28      Spriedums, 2024. gada 29. jūlijs, Koiviston Auto Helsinki/Komisija (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, 51. punkts).
29      Spriedums, 2024. gada 29. jūlijs, Koiviston Auto Helsinki/Komisija (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, 52. punkts un tajā minētā judikatūra).
30      Pagaidu vērtējuma būtības dēļ tas izmeklēšanas gaitā var tikt mainīts vai precizēts.
31      84. apsvērums 2015. gada 3. februāra lēmumā par valsts atbalsta pasākumu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) Virspeļņas nodokļu nolēmumu piemērošanas prakse Beļģijā – CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts (OV 2015, C 188, 24. lpp. (konkrēti 41. lpp.).
32      Skat. jau manus secinājumus lietās Komisija/Luksemburga u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, 91. un nākamie punkti); Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:383, 86. un nākamie punkti) un Tesco–Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2019:567, 147. un nākamie punkti).
33      Skat. jau manus secinājumus lietā Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, 27. punkts).
34      Spriedumi, 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 119. punkts), un 2019. gada 8. maijs, Związek Gmin Zagłębia Miedziowego (C‑566/17, EU:C:2019:390, 39. punkts); skat. manus secinājumus lietā Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:383, 99. punkts).
35      Skat. spriedumus, 2023. gada 14. decembris, Komisija/Amazon.com u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, 56. punkts), 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 115. un nākamie punkti) un 2022. gada 8. novembris, Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija (C‑885/19 P un C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 95. un nākamie punkti).
36      Spriedumi, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 48. punkts); 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 112. punkts), un 2021. gada 16. marts, Komisija/Polija (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, 37. punkts), šajā nozīmē arī attiecībā uz pamatbrīvībām skat. spriedumus, 2020. gada 3. marts, Vodafone Magyarország (C‑75/18, EU:C:2020:139, 49. punkts), un 2020. gada 3. marts, Tesco–Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2020:140, 69. punkts), kā arī tajos minētā judikatūra.
37      Spriedumi, 2023. gada 14. decembris, Komisija/Amazon.com u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, 42. punkts), un 2022. gada 8. novembris, Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija (C‑885/19 P un C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 95. un nākamie punkti).
38      Spriedumi, 2023. gada 14. decembris, Komisija/Amazon.com u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:985) un 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948).
39      Spriedums, 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 120. punkts).
40      Spriedums, 2023. gada 14. decembris, Komisija/Amazon.com u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, 56. punkts).
41      Spriedums, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 51. punkts).
42      Spriedums, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 80. punkts).
43      Skat. jau manus secinājumus lietā Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑454/21 P un C‑451/21 P, EU:C:2023:383, 101. punkts).
44      Skat. manus secinājumus lietās Komisija/Luksemburga u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, 98. un nākamie punkti) un Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑454/21 P un C‑451/21 P, EU:C:2023:383, 94. un 95. punkts).
45      Skat. manus secinājumus lietā Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑454/21 P un C‑451/21 P, EU:C:2023:383, 96. punkts).
46      Skat. jau manus secinājumus lietās Komisija/Luksemburga u.c. (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, 94. punkts) un Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑454/21 P un C‑451/21 P, EU:C:2023:383, 92. punkts).
47      Spriedums, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste (C‑106/09 P un C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 96.–107. punkts).
48      Skat. jau manus secinājumus lietā Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑454/21 P un C‑451/21 P, EU:C:2023:383, 91. punkts).
49      Spriedumi, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 53. punkts); 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 114. punkts); 2021. gada 16. marts, Komisija/Ungārija (C‑596/19 P, EU:C:2021:202, 48. un 49. punkts), un 2021. gada 16. marts, Komisija/Polija (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, 42. un 43. punkts).
50      Skat. manus secinājumus lietās Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, 34. punkts) un Tesco–Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2019:567, 151. punkts).
51      Šajā ziņā skat. spriedumu, 2023. gada 5. decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 119. punkts). Šis princips nozīmē, ka valsts likumdevējs reglamentē visus būtiskos elementus, kas veido nodokļa pamatiezīmes materiālo tiesību ziņā.
52      Spriedums, 2023. gada 5.decembris, Luksemburga u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 120. punkts).
53      Ja, pamatojoties uz šādu pārbaudi, Savienības iestādes secina, ka valsts iestādes valsts nodokļu tiesības piemēro acīmredzami nelikumīgi, uz to balstīta nodokļu prakse nav daļa no atsauces sistēmas, bet gan atkāpe no tās. Tas, vai tā rada arī selektīvu priekšrocību, ir jānosaka, pamatojoties uz otro un trešo posmu (31. punkts) iepriekš minētajā trīsposmu pārbaudē. Skat. spriedumu, 2025. gada 29. aprīlis, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, 60. punkts), kā arī manus secinājumus lietā Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, 28. punkts).
54      Transfertcenas ir cenas, par kādām uzņēmums nodod [fiziskas preces vai] nemateriālos aktīvus vai sniedz pakalpojumus saistītiem uzņēmumiem, skat. ESAO Transfertcenu noteikšanas pamatnostādnes daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu administrācijām, 2022, 15. un 16. lpp.
55      Beļģijas viedokļa izklāsts apstrīdētā lēmuma 14. apsvērumā.
56      Pārsūdzētā sprieduma 93. un 94. punkts.
57      Pārsūdzētā sprieduma 99. punkts.
58      Apstrīdētā lēmuma 15.–20. punkts.
59      Pārsūdzētā sprieduma 51. punkts.
60      Pārsūdzētā sprieduma 105. un nākamie punkti.
61      Pārsūdzētā sprieduma 107. punkts.
62      Pārsūdzētā sprieduma 108. punkts.
63      Pārsūdzētā sprieduma 110. punkts.
64      Pārsūdzētā sprieduma 111. un nākamie punkti, kā arī 119. un nākamie punkti.
65      Skat. papildu apsvērumus manos secinājumos lietās C‑734/23 P un C‑735/23 P (89. un nākamie punkti).
66      Šajā ziņā skat. pārsūdzētā sprieduma 133. punktu.
67      Pārsūdzētā sprieduma 135. punkts.
68      Galvenokārt spriedums, 1990. gada 21. marts, Beļģija/Komisija (C‑142/87, EU:C:1990:125, 66. punkts).
69      Spriedumi, 2019. gada 5. marts, Eesti Pagar (C‑349/17, EU:C:2019:172, 97. punkts), un 2010. gada 16. decembris, Kahla/Thüringen Porzellan/Komisija (C‑537/08 P, EU:C:2010:769, 63. punkts), kā arī attiecīgā tajos minētā judikatūra.
70      Skat., piemēram, spriedumu, 1997. gada 20. marts, Alcan Deutschland (C‑24/95, EU:C:1997:163, 34. un nākamie punkti).
71      Par to varētu rasties šaubas, ciktāl iepriekšēji nodokļu nolēmumi ir klasisks instruments, ar ko valsts nodokļu administrācija nodrošina tiesisko drošību, skat. manus secinājumus lietās Luksemburga/Komisija un Engie Global LNG Holding u.c./Komisija (C‑451/21 P un C‑454/21P, EU:C:2023:383, 169. punkts).
72      Pārsūdzētā sprieduma 155. punkts.
73      Pārsūdzētā sprieduma 151. punkts.
74      Pārsūdzētā sprieduma 152. un 153. punkts.
75      Spriedums, 2004. gada 29. aprīlis, Vācija/Komisija (C‑277/00, EU:C:2004:238, 75. punkts).
76      Spriedumi, 2019. gada 5. marts, Eesti Pagar (C‑349/17, EU:C:2019:172, 131. punkts); 2011. gada 8. decembris, Residex Capital IV (C‑275/10, EU:C:2011:814, 34. punkts), un 2004. gada 29. aprīlis, Vācija/Komisija (C‑277/00, EU:C:2004:238, 76. punkts).
77      Spriedumi, 2019. gada 5. marts, Eesti Pagar (C‑349/17, EU:C:2019:172, 131. punkts); 2011. gada 8. decembris, Residex Capital IV (C‑275/10, EU:C:2011:814, 34. punkts), un 2004. gada 29. aprīlis, Vācija/Komisija (C‑277/00, EU:C:2004:238, 75. punkts).
78      Spriedumi, 1984. gada 14. novembris, Intermills/Komisija (323/82, EU:C:1984:345, 11. punkts), un 2010. gada 16. decembris, AceaElectrabel Produzione/Komisija (C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 64. punkts).
79      Spriedums, 1984. gada 14. novembris, Intermills/Komisija (323/82, EU:C:1984:345, 11. punkts).
80      Spriedums, 2010. gada 16. decembris, AceaElectrabel Produzione/Komisija (C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 63. un 64. punkts)
81      Spriedumi, 2025. gada 16. janvāris, Scai (C‑588/23, EU:C:2025:23, 40. punkts), un 2024. gada 29. jūlijs, Koiviston Auto Helsinki/Komisija (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, 79. un 81. punkts).
82      Spriedums, 2017. gada 27. aprīlis, Akzo Nobel u.c./Komisija (C‑516/15 P, EU:C:2017:314).
83      Spriedumi, 2021. gada 6. oktobris, Sumal (C‑882/19, EU:C:2021:800, 41. punkts); 2017. gada 27. aprīlis, Akzo Nobel u.c./Komisija (C‑516/15 P, EU:C:2017:314, 47. un 48. punkts), un 2009. gada 10. septembris, Akzo Nobel u.c./Komisija (C‑97/08 P, EU:C:2009:536, 54. un 55. punkts).
84      Spriedums, 2021. gada 6. oktobris, Sumal (C‑882/19, EU:C:2021:800, 41. punkts); skat. jau spriedumus, 2006. gada 14. decembris, Confederación Española de Empresarios de Estaciones de Servicio (C‑217/05, EU:C:2006:784, 41. punkts), un 1972. gada 14. jūlijs, Imperial Chemical Industries/Komisija (48/69, EU:C:1972:70, 140. punkts).
85      Spriedums, 2017. gada 27. aprīlis, Akzo Nobel u.c./Komisija (C‑516/15 P, EU:C:2017:314, 52. punkts).
86      Alternatīvi Komisija atbalsta atgūšanu no pārējām koncerna sabiedrībām varētu vienkārši piesaistīt faktiskajai priekšrocības saņemšanai.
87      Apstrīdētā lēmuma 132. zemsvītras piezīme.
88      Pārsūdzētā sprieduma 31. punkts.
89      Skat. spriedumu, 2021. gada 16. septembris, Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741, 77. punkts).
90      Pārsūdzētā sprieduma 33. un 34. punkts. To apgalvo arī Komisija savā replikas rakstā.
91      Skat. spriedumu, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Deutsche Post (C‑399/08 P, EU:C:2010:481, 75. punkts un tajā minētā judikatūra).