62012CJ0599_MT
Partijiet
Motivi tas-sentenza
Parti operattiva
Partijiet
Fil-Kawża C‑599/12,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mir-Rechtbank van eerste aanleg te Brugge (il-Belġju), permezz ta’ deċiżjoni tal-24 ta’ Ottubru 2012, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fl-20 ta’ Diċembru 2012, fil-proċedura
Jetair NV,
BTW-eenheid BTWE Travel4you
vs
FOD Financiën,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tmien Awla),
komposta minn C. G. Fernlund (Relatur), President tal-Awla, C. Toader u E. Jarašiūnas, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: E. Sharpston,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal Jetair NV u BTW-eenheid BTWE Travel4you, minn H. Vandebergh, advocaat,
– għall-Gvern Belġjan, minn M. Jacobs u J.‑C. Halleux, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn W. Roels, kif ukoll minn C. Soulay u L. Lozano Palacios, bħala aġenti,
– għall-Kunsill tal-Unjoni Ewropea, minn A.‑M. Colaert u E. Chatziioakeimidou, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
Motivi tas-sentenza
1. It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-klawżola ta’ “standstill” li tinsab fl-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, dwar l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri li għandhom x’jaqsmu mat-taxxi fuq il-valur tal-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud : bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23, iktar 'il quddiem is-“Sitt Direttiva”), u fgl-Artikolu 370 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1, iktar 'il quddiem id-“Direttiva VAT”), tal-Artikoli 153 u 309 tad-Direttiva VAT u tal-Artikoli 43 KE u 56 KE kif ukoll il-validità tal-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT.
2. Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta’ żewġ kawżi bejn, min-naħa, Jetair NV (iktar 'il quddiem “Jetair”) u, min-naħa l-oħra, BTW-eenheid BTWE Travel4you (iktar 'il quddiem “Travel4You”), grupp iffurmat minn diversi kumpaniji kkunsidrati bħala li kienu persuna taxxabbli waħda għat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar 'il quddiem il-“VAT”) u l-FOD Financiën (Servizz Federali Pubbliku tal-Finanzi), dwar is-suġġett tar-rifjut għat-talba għal rimbors tat-taxxa fuq il-valur miżjud magħmula mir-rikorrenti fuq vjaġġi organizzati barra mill-Unjoni Ewropea.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
Is-Sitt Direttiva
3. L-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva jipprovdi:
“L-Istati Membri għandhom jibdlu is-sistemi preżenti tagħhom [tal-VAT] skond l-Artikoli li ġejjin.
Huma għandhom jadottaw il-liġijiet, regolamenti u disposizzjonijiet amministrattivi meħtieġa biex is-sistemi kif mibdula jidħlu fis-seħħ malajr kemm jista’ jkun u mhux aktar tard mill-1 ta’ Jannar, 1978.”
4. L-Artikolu 26(1) u (3) tas-Sitt Direttiva jipprovdi s-segwenti:
“1. L-Istati Membri għandhom japplikaw [il-VAT] għall-operazzjonijiet ta’ l-aġenti ta’ l-ivjaġġar b’mod konformi mad-disposizzjonijet ta’ dan l-Artikolu, fejn l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar ikollhom x’jaqsmu mal-klijenti f’isimhom u jużaw il-provvisti u s-servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn fid-disposizzjonijiet ta’ l-faċilitajiet ta’ l-ivvjaġġar. Dan l-Artikolu m’għandux japplika għall-aġenti ta’ l-ivvjaġġar li jaġixxi biss bħala intermedjarji u jieħdu kont tat-taxxa b’mod konformi ma’ l-Artikolu 11 A(3)(ċ). [...]
[...]
3. Jekk it-transazzjonijet mill-aġent ta’ l-ivvjaġġar lill-persuni taxxabbli oħrajn huma mwettqa mit-tali persuni barra l-Komunità, is-servizz ta’ l-aġent ta’ l-ivjaġġar għandu jkun trattat bħala attività eżenti intermedjarja taħt l-Artikolu 15 (14). [...]”
5. L-Artikolu 28(3)(a) u 4 tas-Sitt Direttiva, li jinsab taħt it-Titolu XVI intitolat “Dispożizzjonijiet tranżitorji” jipprovdi:
“3. Matul il-perjodu transizzjonali riferut fil-paragrafu 4, l-Istati Membri jistgħu:
a) ikomplu soġġetti jintaxxaw [jissuġġettaw għat-taxxa] it-transazzjonjiet eżenti taħt [l-Artikolu 15] stabbiliti fl-Anness E ma’ din id-Direttiva.
[...]”
4. Il-perjodu transizzjonali għandu għall-ewwel idum għal ħames snin mill-1 ta’ Jannar 1978. 	[...]”
6. It-tranżazzjonijiet imsemmija fil-punt 14 tal-Artikolu 15 tas-Sitt Direttiva u riprodotti fl-Anness E tagħha jinkludu “[i]s-servizzi ta’ l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar msemmija fl-Artikolu 26, u dawk l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar li jaġixxu fl-isem u akkont tal-vjaġġatur, għall-vjaġġi barra l-Komunità”.
Id-Direttiva VAT
7. L-Artikolu 153 tad-Direttiva VAT jipprovdi:
“L-Istati Membri għandhom jeżentaw il-provvista ta’ servizzi minn intermedjarji, li jaġixxu f’isem jew għal persuna oħra, fejn huma jieħdu sehem fit-transazzjonijet imsemmija fil-Kapitoli 6, 7 u 8, jew ta’ transazzjonijet mwettqa barra mill-Komunità.
[...]”
8. L-Artikolu 306(1) tad-Direttiva VAT, li jinsab taħt it-Titolu XII fil-Kapitolu 3 intitolat “Skema speċjali għall-aġenti ta’ l-ivvjaġġar” jipprovdi:
“L-Istati Membri għandhom japplikaw skema speċjali tal-VAT, skont dan il-Kapitolu, għal transazzjonijiet imwettqa minn aġenti tal-ivjaġġar li jkollhom x’jaqsmu ma’ konsumaturi f’isimhom u li jużaw provvisti ta’ merkanzija jew servizzi pprovduti minn persuni taxxabbli oħrajn, fil-provvediment tal-faċilitajiet tal-ivvjaġġar.
Din l-iskema speċjali m’għandhiex tapplika għall-aġenti ta’ l-ivvjaġġar li jaġixxu biss bħala intermedjarji u li għalihom japplika l-punt (ċ) ta’ l-ewwel paragrafu ta’ l-Artikolu 79 għall-finijiet tal-kalkulazzjoni ta’ l-ammont tat-taxxa.”
9. L-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT huwa fformulat kif ġej:
“Jekk transazzjonijet fdati mill-aġent tal-ivvjaġġar lil persuni taxxabbli oħrajn huma mwettqa mit-tali persuni barra mill-Komunità, il-provvista ta’ servizzi mwettqa mill-aġent tal-ivjaġġar għandha tkun trattat bħala attività intermedjarja eżenti skont l-Artikolu 153.
[...]”
10. L-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT jipprovdi:
“L-Istati Membri li, fl-1 ta’ Jannar 1978, kienu jintaxxaw it-transazzjonjiet elenkati fl-Anness X, Parti A, jistgħu jkomplu jintaxxaw dawk it-transazzjonijiet.”
11. L-Anness X ta’ din id-direttiva, fil-Parti A tagħha intitolata “Transazzjonijiet li l-Istati Membri jistgħu jibqgħu jintaxxaw”, jipprovdi fil-punt 4:
“il-provvista tas-servizzi ta’ l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar, kif imsemmija fl-Artikolu 306, u dawk ta’ l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar li jaġixxu fl-isem u għall-vjaġġatur, għal vjaġġi barra mill-Komunità.”
Id-dritt Belġjan
12. Mid-deċiżjoni tar-rinviju u mill-proċess ippreżentat quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li d-dritt Belġjan rilevanti huwa l-Kodiċi tat-taxxa fuq il-valur miżjud (code de la taxe sur la valeur ajoutée), kif introdott b’liġi tat-3 ta’ Lulju 1969 ( Moniteur belge
tas-17 ta’ Lulju 1969, p. 7046), fil-verżjoni tiegħu fis-seħħ fiż-żmien tal-fatti fil-kawżi prinċipali (iktar 'il quddiem il-“Kodiċi tal-VAT”).
13. Huwa paċifiku li, qabel l-1 ta’ Diċembru 1977, is-servizzi pprovduti mill-aġenziji tal-ivvjaġġar li kienu jikkonsistu fl-organizzazzjoni ta’ vjaġġi barra mill-Unjoni kienu eżenti.
14. Il-Kodiċi tal-VAT ġie emendat b’liġi tad-29 ta’ Novembru 1977, li daħlet fis-seħħ fl-1 ta’ Diċembru 1977, li ssuġġetta dawn il-provvisti għall-VAT.
15. Mill-proċess ippreżentat quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta wkoll li l-Kodiċi tal-VAT ġie emendat mill-ġdid b’Digriet Irjali tat-28 ta’ Diċembru 1999, applikabbli mill-1 ta’ Jannar 2000. Skont dan id-digriet, il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar relatati ma’ vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni ma baqgħux jiġu assimilati bħala attivitajiet ta’ intermedjarji. Madankollu, dawn l-operazzjonijiet komplew ikunu suġġetti għall-VAT.
Il-fatti tal-kawżi prinċipali u d-domandi preliminari
16. Jetair hija kumpannija rregolata taħt id-dritt Belġjan, suġġetta għall-VAT fir-rigward tal-attività tagħha ta’ aġenzija tal-ivvjaġġar. Mill-1 ta’ Frar 2009, hija ssieħbet mal-grupp Travel4you, li jinkludi wkoll sitt kumpaniji oħra li jeżerċitaw din l-attività.
17. Jetair u Travel4you jorganizzaw vjaġġi turistiċi li għalihom huma jużaw is-servizzi ta’ terzi, b’mod partikolari ta’ lukandiera u ta’ linji tal-ajru.
18. Peress li qiesu li l-vjaġġi organizzati barra mill-Unjoni ma humiex suġġetti għall-VAT, ir-rikorrenti ressqu lil kull waħda minnhom talba għal rimbors tal-VAT li ntalbu jħallsu għal tali vjaġġi.
19. L-ewwel talba kienet tikkonċerna l-ammonti tal-VAT relatati ma’ vjaġġi organizzati matul il-perijodu li jkopri s-snin 2001 sa 2006 u inklużi f’dikjarazzjoni tal-VAT tax-xahar ta’ Settembru 2007. L-Uffiċċju tal-Kontroll tal-VAT ta’ Oostende, peress li ma qabilx mal-ammonti mitluba, għamel tnaqqis ta’ ammont ta’ madwar EUR 55 700 000 u rrediġa rapport ta’ ksur ta’ liġi.
20. It-tieni talba kienet tikkonċerna l-ammonti tal-VAT relatati ma’ vjaġġi organizzati matul il-perjodu li beda fis-sena 2007 u li jintemm fix-xahar ta’ Jannar 2010 u inkluża f’dikjarazzjoni tal-VAT għax-xahar ta’ Marzu 2010. L-Uffiċċju tal-Kontroll tal-VAT ta’ Oostende, peress li ma qabilx mal-ammonti mitluba, żamm ammont ta’ madwar EUR 37 600 000 u rrediġa rapport ta’ ksur ta’ liġi.
21. Jetair u l-membri ta’ Travel4you, fil-21 ta’ Diċembru 2010 u fl-24 ta’ Ottubru 2011, ippreżentaw rikors quddiem ir-Rechtbank van eerste aanleg te Brugge (Qorti ta’ Prim’Istanza ta’ Bruggen), li din tal-aħħar għaqqdet iż-żewġ kawżi.
22. Quddiem il-qorti tar-rinviju, ir-rikorrenti sostnew li d-dispożizzjoni tranżitorja li tinsab fl-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva ma tawtorizzax lil-leġiżlatur Belġjan li jemenda l-leġiżlazzjoni tiegħu b’mod kuntrarju għal din id-direttiva eżatt qabel id-data tad-dħul fis-seħħ tal-imsemmija direttiva. Huma sostnew li, skont l-Artikolu 26(3) tagħha, riprodott fl-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT, meta t-tranżazzjonijiet li għalihom l-aġenzija tal-ivvjaġġar irrikorriet għal persuni taxxabbli oħrajn huma mwettqa minn dawn tal-aħħar barra mill-Unjoni, il-provvista tal-aġenzija għandha tiġi eżentata.
23. Peress li l-FOD Financiën sostna, għall-kuntrarju, li l-leġiżlatur Belġjan kien seta’, skont l-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva, jiddeċiedi li jintaxxa tali tranżazzjonijiet, il-qorti kellha dubji dwar kif għandha tirrispondi għall-kwistjonijiet fil-kawż1 prinċipali.
24. F’dawn iċ-ċirkustanzi, ir-Rechtbank van eerste aanleg te Brugge iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari segwenti:
“1) Il-leġiżlatur Belġjan jista’ jemenda l-leġiżlazzjoni nazzjonali sabiex jintaxxa provvista ta’ servizzi eżentata (f’dan il-każ, il-vjaġġi magħmula barra mill-UE) fi żmien (l-1 ta’ Diċembru 1977) immedjatament qabel id-dħul fis-seħħ tas-Sitt Direttiva tal-VAT (l-1 ta’ Jannar 1978) u b’hekk jevita l-klawżola ta’ ‘stand still’ imsemmija fl-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva (Artikolu 370 tad-Direttiva [VAT]), li jipprovdi li l-vjaġġi inkwistjoni jistgħu jkomplu jiġu ntaxxati biss jekk kienu ntaxxati qabel id-dħul fis-seħħ tas-Sitt Direttiva?
2) Il-leġiżlatur Belġjan kellu jibqa’ lura mit-13 ta’ Ġunju 1977 (data tal-pubblikazzjoni tas-Sitt Direttiva) milli jintaxxa vjaġġi magħmula barra mill-[Unjoni]?
3) Il-leġiżlatur Belġjan jikser l-Artikolu 309 tad-Direttiva [VAT] meta ma jikkunsidrax lill-aġenziji tal-ivvjaġġar bħala intermedjarji għat-tranżazzjonijiet tagħhom magħmula barra mill-[Unjoni] u meta xorta jkompli jintaxxa dawn il-provvisti ta’ servizzi?
4) L-Artikoli 309, 153, 370 u l-Anness X tad-Direttiva [VAT] jiksru l-prinċipji ġenerali tad-Dritt Komunitarju, il-prinċipji ta’ ugwaljanza u ta’ proporzjonalità, kif ukoll id-dispożizzjonijiet dwar il-moviment liberu tal-persuni, tal-merkanzija u tas-servizzi, b’mod partikolari l-Artikoli 43 [KE] u 56 KE, meta jħallu lill-Istati Membri l-għażla li jintaxxaw jew le s-servizzi marbuta mal-vjaġġi magħmula barra mill-[Unjoni]?
5) L-Istat Belġjan aġixxa bi ksur tal-prinċipji tad-dritt Komunitarju, b’mod partikolari tal-prinċipji ta’ ugwaljanza, ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità fiskali tal-VAT, meta, permezz tad-Digriet Irjali tat-28 Novembru 1999, intaxxa biss lill-aġenziji tal-ivvjaġġar għall-vjaġġi magħmula barra mill-UE, iżda mhux lill-intermedjarji?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel u t-tieni domandi
25. Preliminarjament, għandu jitfakkar li, skont it-tieni paragrafu tal-Artikolu 191 tat-Trattat KEE, applikabbli waqt l-adozzjoni tas-Sitt Direttiva, id-direttivi huma nnotifikati lid-destinatarji tagħhom u jkollhom effett b’din in-notifika. Għaldaqstant ma hijiex id-data tal-pubblikazzjoni, iżda d-data tan-notifika tas-Sitt Direttiva lill-Istat Membru kkonċernat li kienet rilevanti sabiex tiddetermina l-bidu tal-perijodu ta’ traspożizzjoni ta’ din id-direttiva.
26. Għandu, bl-istess mod, jiġi rrilevat li l-emenda leġiżlattiva inkwistjoni fil-kawżi prinċipali, adottata fl-1 ta’ Diċembru 1977, seħħet bejn id-data tan-notifika tas-Sitt Direttiva fir-Renju tal-Belġju, it-23 ta’ Mejju 1977, u d-data li fiha din direttiva kellha tiġi trasposta f’dan l-Istat Membru, skont l-Artikolu 1 tal-imsemmija direttiva, jiġifieri l-1 ta’ Jannar 1978. Konsegwentement, din l-emenda seħħet matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni tas-Sitt Direttiva fl-Istat Membru kkonċernat.
27. B’hekk, permezz ta’ dawn l-ewwel żewġ domandi, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva u l-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT jipprekludux l-introduzzjoni minn Stat Membru qabel l-1 ta’ Jannar 1978, matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni tas-Sitt Direttiva, ta’ dispożizzjoni li temenda l-leġiżlazzjoni eżistenti tagħha billi tissuġġetta għall-VAT it-tranżazzjonijiet ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar relatati ma’ vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
28. Huwa paċifiku li, skont il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawżi prinċipali, sal-1 ta’ Diċembru 1977, il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar relatati ma’ vjaġġi magħmula barra l-Unjoni kienu eżenti u li kienu ġew intaxxati sa minn din id-data, anki jekk l-iskema speċjali għall-aġenziji tal-ivvjaġġar stabbilita mis-Sitt Direttiva tipprovdi fl-Artikolu 26(3) li dawn il-provvisti huma eżenti.
29. Madankollu, l-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva introduċa klawżola ta’ “standstill”, li skontu l-Istati Membri jistgħu, matul il-perijodu msemmi fl-Artikolu 28(4) tas-Sitt Direttiva, ikomplu japplikaw il-VAT għat-tranżazzjonijiet li huma eżenti skont l-Artikolu 15 ta’ din id-direttiva u li l-lista tagħhom tinsab fl-Anness E tal-imsemmija direttiva.
30. Il-perijodu inkwistjoni, ta’ natura tranżitorja u inizjalment stabbilit għal ħames snin mill-1 ta’ Jannar 1978, kompla lil hinn minn dan il-limitu minħabba l-assenza ta’ intervent mill-Kunsill tal-Unjoni.
31. Mill-formulazzjoni tal-Artikolu 28(3) u (4) tas-Sitt Direttiva, moqri flimkien mal-Artikolu 15 u l-Anness E tagħha, jirriżulta li l-leġiżlatur tal-Unjoni ta d-dritt ta’ deroga mill-obbligu li jkunu eżentati l-provvisti msemmija fl-Artikolu 26(3) ta’ din id-direttiva lill-Istati Membri li l-leġiżlazzjoni tagħhom tipprevedi t-tassazzjoni ta’ dawn il-provvisti qabel l-1 ta’ Jannar 1978.
32. Din l-interpretazzjoni hija kkorroborata mill-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT, li essenzjalment jirriproduċi t-termini tal-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva billi jipprovdi li l-Istati Membri li, fl-1 ta’ Jannar 1978, kienu jintaxxaw it-tranżazzjonijiet li l-lista tagħhom tinsab fil-Parti A tal-Anness X tad-Direttiva VAT, jistgħu jibqgħu jintaxxawhom. Il-punt 4 ta’ din il-Parti A tal-Anness X jiċċita l-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar li jaġixxu fl-isem u għan-nom ta’ vjaġġaturi għal vjaġġi magħmula barra l-Unjoni.
33. Skont ir-rikorrenti, l-Istati Membri setgħu jkomplu jintaxxaw it-tranżazzjonijiet inkwistjoni sa fejn, skont il-leġiżlazzjoni nazzjonali, dawn it-tranżazzjonijiet kienu diġà suġġetti għall-VAT qabel l-1 ta’ Jannar 1978. Madankollu, billi jibbażaw ruħhom fuq is-sentenza tat-18 ta’ Diċembru 1997, Inter-Environnement Wallonie (C‑129/96, Ġabra p. I‑7411, punt 45), ir-rikorrenti jikkunsidraw li dan id-dritt ma jippermettix lil dawn l-istess Stati li jemendaw il-leġiżlazzjoni tagħhom, matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni tas-Sitt Direttiva, billi jipprevedu t-tassazzjoni ta’ dawn it-tranżazzjonijiet.
34. Skont il-Kummissjoni, għall-kuntrarju, l-emenda leġiżlattiva inkwistjoni ma tmurx kontra s-Sitt Direttiva moqrija fid-dawl tas-sentenza Inter-Environnement Wallonie, iċċitata iktar 'il fuq, meta jiġu kkunsidrati d-dispożizzjonijiet espressi ta’ din id-direttiva. Hija tispeċifika li d-deroga relatata mal-aġenziji tal-ivvjaġġar ġiet imdaħħla mil-leġiżlatur tal-Unjoni speċifikament sabiex tikkunsidra tħassib imqajjem mir-Renju tal-Belġju.
35. Għandu jitfakkar li, b’mod konformi ma’ ġurisprudenza stabbilita, matul it-terminu ta’ traspożizzjoni ta’ direttiva, l-Istati Membri destinatarji tagħha ma għandhomx jadottaw dispożizzjonijiet li serjament jikkompromettu l-kisba tar-riżultat li jrid jintlaħaq minn din id-direttiva (ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tat-18 ta’ Diċembru 1997, Inter-Environnement Wallonie, iċċitata iktar 'il fuq, punt 45; kif ukoll tal-4 ta’ Lulju 2006, Adeneler et,
C‑212/04, Ġabra p. I‑6057, punt 121).
36. Fir-rigward tas-Sitt Direttiva, konsegwentement, għandu jiġi ddeterminat jekk, matul il-perijodu tat-traspożizzjoni tagħha, miżura meħuda minn Stat Membru li tikkonsisti f’emenda tal-leġiżlazzjoni nazzjonali li tipprovdi għat-tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni hijiex tali li tikkomprometti serjament il-kisba tar-riżultat li jrid jintlaħaq minn din id-direttiva.
37. F’dan ir-rigward, kif ġie kkonstatat fil-punt 31 ta’ din is-sentenza, jekk l-Istati Membri jintaxxaw it-tranżazzjonijiet inkwistjoni fl-1 ta’ Jannar 1978, jistgħu jkomplu jagħmlu hekk wara dik id-data. Peress li s-Sitt Direttiva speċifikament tistabbilixxi d-data tal-1 ta’ Jannar 1978 bħala l-punt tat-tluq għaż-żamma eventwali ta’ miżura fiskali, ma jistax jiġi kkunsidrat li liġi li tipprovdi għat-tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni adottata qabel dik id-data, matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni ta’ din id-direttiva, kienet tali li serjament tikkomprometti r-riżultat li jrid jintlaħaq mill-imsemmija direttiva.
38. Konsegwentement, għandha tingħata risposta għall-ewwel żewġ domandi li l-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva u l-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT ma jipprekludux l-introduzzjoni minn Stat Membru qabel l-1 ta’ Jannar 1978, matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni tas-Sitt Direttiva, ta’ dispożizzjoni li temenda l-leġiżlazzjoni eżistenti tagħha billi tissuġġetta għall-VAT it-tranżazzjonijiet ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar relatati ma’ vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
Fuq it-tielet domanda
39. Permezz tat-tielet domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk Stat Membru jiksirx l-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT meta ma jassimilax il-provvisti ta’ servizzi tal-aġenziji tal-ivvjaġġar ma’ attivitajiet ta’ intermedjarji eżenti meta dawn il-provvisti jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni u billi jissuġġetta l-imsemmija provvisti għall-VAT.
40. L-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT, li hija parti mill-kapitolu dwar l-iskema speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar li tinsab fl-Artikoli 306 sa 310 ta’ din id-direttiva u li l-kamp ta’ applikazzjoni tagħha huwa ddefinit fl-imsemmi Artikolu 306, jipprovdi għall-eżenzjoni ta’ ċerti provvisti ta’ servizzi tal-aġenti tal-ivvjaġġar, jiġifieri dawk ipprovduti fil-kuntest ta’ vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni, li huma assimilati għal attività ta’ intermedjarju eżenti skont l-Artikolu 153 tal-imsemmija direttiva.
41. Kif jirriżulta mill-punt 32 ta’ din is-sentenza, l-Artikolu 370 tad- Direttiva VAT jippermetti, madankollu, li jkun hemm deroga għal din id-dispożizzjoni billi jingħata d-dritt lill-Istati Membri li jintaxxaw it-tranżazzjonijiet inkwistjoni jekk kienu jintaxxawhom fl-1 ta’ Jannar 1978.
42. Minn dan isegwi li jekk Stat Membru jissodisfa din il-kundizzjoni, ma huwiex obbligat li japplika d-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT.
43. Hemm lok għalhekk li tingħata risposta għat-tielet domanda li Stat Membru ma jiksirx l-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT billi ma jassimilax il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar ma’ attivitajiet ta’ intermedjarji eżenti meta dawn il-provvisti jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni u jissuġġettaw l-imsemmija provvisti għall-VAT, meta jissuġġetta dawn il-provvisti għall-VAT fl-1 ta’ Jannar 1978.
Fuq ir-raba’ domanda
44. Permezz tar-raba’ domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT, moqri flimkien mal-punt 4 tal-Parti A tal-Anness X ta’ din id-direttiva jiksirx id-dritt tal-Unjoni, b’mod partikolari l-prinċipji ġenerali tad-dritt, il-prinċipji ta’ ugwaljanza fit-trattament u ta’ proporzjonalità kif ukoll id-dispożizzjonijiet relatati mal-libertajiet fundamentali, meta jagħti lill-Istati Membri l-għażla li jintaxxaw jew le is-servizzi marbuta mal-vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
45. Kif jirriżulta mir-risposta mogħtija għat-tielet domanda, l-imsemmi Artikolu 370, moqri flimkien mal-istess punt 4 tal-Parti A tal-Anness X, jippermetti lill-Istati Membri li jintaxxaw jew le l-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar li jirrigwardaw tranżazzjonijiet magħmula barra mill-Unjoni, jekk kienu jintaxxaw dawn il-provvisti fl-1 ta’ Jannar 1978.
46. Ċertament, fl-għoti ta’ tali dritt lill-Istati Membri, l-Artikolu 370 tad-Direttiva 370 tad-Direttiva VAT jintroduċi skema differenti bejn l-Istati Membri li jagħmlu użu minnha billi abbażi ta’ dan l-artikolu jintaxxaw il-provvisti inkwistjoni u dawk li japplikaw ir-regoli stabbiliti fl-Artikolu 309 tad-Direttiva VAT billi jeżentaw l-istess provvisti.
47. Madankollu, dan huwa dritt mogħti b’deroga, b’riżerva li tiġi sodisfatta l-kundizzjoni prevista fl-imsemmi artikolu.
48. Kif il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet preċedentement, iż-żamma ta’ din l-iskema ta’ deroga tirrifletti n-natura progressiva parzjali tal-armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjonijiet nazzjonali dwar il-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-7 ta’ Diċembru 2006, Eurodental, C‑240/05, Ġabra p. I‑11479, punt 50). L-armonizzazzjoni prevista għadha ma twettqitx sa fejn l-Artikolu 28(3)(a) tas-Sitt Direttiva u l-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT awtorizzaw lill-Istati Membri jkomplu jżommu ċerti dispożizzjonijiet tal-leġiżlazzjoni nazzjonali tagħhom eżistenti fl-1 ta’ Jannar 1978 li, mingħajr l-imsemmija awtorizzazzjonijiet, kienu jkunu inkompatibbli ma’ dawn id-direttivi (ara, f’dan is-sens, rigward is-Sitt Direttiva, is-sentenza Eurodental, iċċitata iktar 'il fuq, punt 51).
49. Huwa l-leġiżlatur tal-Unjoni li għandu jistabbilixxi l-iskema definittiva tal-eżenzjonijiet tal-VAT u li b’hekk tintlaħaq l-armonizzazzjoni progressiva tal-leġiżlazzjonijiet nazzjonali dwar il-VAT (ara s-sentenza tat-13 ta’ Lulju 2000, Idéal tourisme, C‑36/99, Ġabra p. I‑6049, punt 39).
50. Sakemm il-leġiżlatur tal-Unjoni ma stabbilixxiex din l-iskema definittiva u l-Istati Membri jistgħu jżommu l-leġiżlazzjoni eżistenti tagħhom, hemm lok li jiġi ammess li jistgħu jeżistu differenzi bejn dawn tal-aħħar mingħajr ma dawn id-differenzi jkunu kuntrarji għad-dritt tal-Unjoni.
51. Konsegwentement, għandha tingħata risposta għar-raba’ domanda li l-Artikolu 370 tad-Direttiva VAT, moqri flimkien mal-punt 4 tal-Parti A, tal-Anness X tal-imsemmija direttiva ma jiksirx id-dritt tal-Unjoni meta jagħti lill-Istati Membri d-dritt li jibqgħu jintaxxaw il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar marbuta mal-vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
Fuq il-ħames domanda
52. Permezz tal-ħames domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk Stat Membru jiksirx id-dritt tal-Unjoni, b’mod partikolari l-prinċipji ta’ ugwaljanza, ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità fiskali, billi jittratta l-aġenziji tal-ivvjaġġar, fis-sens tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva u tal-Artikolu 306 tad-Direttiva VAT, b’mod differenti mill-intermedjarji u billi jipprevedi regola, bħal ma huwa d-Digriet Irjali tat-28 ta’ Novembru 1999, li skontu huma l-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar biss, u mhux dawk tal-intermedjarji, li huma ntaxxati meta jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
53. Minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta li l-prinċipju ta’ ugwaljanza fit-trattament, li l-prinċipju tan-newtralità fiskali jikkostitwixxi l-ekwivalenti tiegħu f’dak li jirrigwarda l-VAT, jeżiġi li sitwazzjonijiet paragunabbli ma jiġux trattati b’mod differenti, sakemm trattament differenzjat ma jkunx oġġettivament iġġustifikat (ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tal-10 ta’ April 2008, Marks & Spencer, C‑309/06, Ġabra p. I‑2283, punti 49 u 51, kif ukoll tas-7 ta’ Marzu 2013, Efir, C‑19/12, punt 35).
54. F’dan ir-rigward, għandu jiġi kkonstatat li l-aġenziji tal-ivvjaġġar koperti mill-iskema speċjali tal-VAT huma ddefiniti fl-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva kif ukoll fl-Artikolu 306 tad-Direttiva VAT bħala dawk li jaġixxu f’isimhom fir-rigward tal-vjaġġatur u li jużaw, għat-twettiq tal-vjaġġ, provvisti u servizzi ta’ persuni taxxabbli oħra. Dawn id-dispożizzjonijiet jeskludu speċifikament mill-iskema speċjali —aġenziji tal-ivvjaġġar li jaġixxu biss bħala intermedjarji.
55. Mill-imsemmija dispożizzjonijiet jirriżulta li l-leġiżlatur tal-Unjoni kkunsidra li dawn iż-żewġ kategoriji ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar ma kinux jinsabu f’sitwazzjoni komparabbli. Il-Qorti tal-Ġustizzja b’hekk preċedentement enfasizzat li dak li jikkaratterizza l-attività ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar koperti mis-Sitt Direttiva huwa l-fatt li huma jikkostitwixxu operaturi ekonomiċi li jorganizzaw f’isimhom proprju vjaġġi jew ġiti turistiċi u li, sabiex jipprovdu l-provvisti ta’ servizzi ġeneralment assoċjati ma’ dan it-tip ta’ attività, jirrikorru għal terzi li huma taxxabbli (ara s-sentenza tat-22 ta’ Ottubru 1998, Madgett u Baldwin, C‑308/96 u C‑94/97, Ġabra p. I‑6229, punt 23).
56. Isegwi li l-leġiżlatur nazzjonali ma jiksirx id-dritt tal-Unjoni u, b’mod partikolari, ma jiksirx il-prinċipju ta’ ugwaljanza fit-trattament jew il-prinċipju ta’ newtralità billi jittratta b’mod differenti dawn iż-żewġ kategoriji ta’ operaturi.
57. Fir-rigward tal-prinċipju ta’ proporzjonalità, huwa suffiċjenti li jiġi kkonstatat li ma ġie prodott l-ebda element li jista’ jsostni ksur għal dan il-prinċipju.
58. Hemm lok, konsegwentement, li tingħata risposta għall-ħames domanda li Stat Membru ma jiksirx id-dritt tal-Unjoni, b’mod partikolari l-prinċipji ta’ ugwaljanza, ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità fiskali, meta jittratta l-aġenziji tal-ivvjaġġar, fis-sens tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva u tal-Artikolu 306 tad-Direttiva VAT, b’mod differenti mill-intermedjarji u billi jipprevedi regola bħad-Digriet Irjali tat-28 ta’ Novembru 1999, li skontu l-provvisti ta’ servizzi ta’ dawn l-aġenziji tal-ivvjaġġar biss, u mhux dawk tal-intermedjarji, jiġu ntaxxati meta dawn jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni.
Fuq l-ispejjeż
59. Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawżi prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas‑sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Parti operattiva
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tmien Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1) L-Artikolu 28(3) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, dwar l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri li għandhom x’jaqsmu mat-taxxi fuq il-valur tal-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, kif ukoll l-Artikolu 370 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, ma jipprekludux l-introduzzjoni minn Stat Membru qabel l-1 ta’ Jannar 1978, matul il-perijodu ta’ traspożizzjoni tas-Sitt Direttiva 77/388, ta’ dispożizzjoni li temenda l-leġiżlazzjoni eżistenti tagħha billi tissuġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud it-tranżazzjonijiet ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar relatati ma’ vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni Ewropea.
2) Stat Membru ma jiksirx l-Artikolu 309 tad-Direttiva 2006/112 billi ma jassimilax il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar ma’ attivitajiet ta’ intermedjarji eżenti meta dawn il-provvisti jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni u jissuġġetta l-imsemmija provvisti għat-taxxa fuq il-valur miżjud, meta jissuġġetta dawn il-provvisti għat-taxxa fuq il-valur miżjud fl-1 ta’ Janna 1978.
3) L-Artikolu 370 tad-Direttiva 2006/112, moqri flimkien mal-punt 4 tal-Parti A tal-Anness X tal-imsemmija direttiva ma jiksirx id-dritt tal-Unjoni meta jagħti lill-Istati Membri d-dritt li jibqgħu jintaxxaw il-provvisti ta’ servizzi ta’ aġenziji tal-ivvjaġġar marbuta mal-vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni Ewropea.
4) Stat Membru ma jiksirx id-dritt tal-Unjoni, b’mod partikolari l-prinċipji ta’ ugwaljanza, ta’ proporzjonalità u ta’ newtralità fiskali, meta jittratta l-aġenziji tal-ivvjaġġar, fis-sens tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva 77/388 u tal-Artikolu 306 tad-Direttiva 2006/112, b’mod differenti mill-intermedjarji u billi jipprevedi regola bħad-Digriet Irjali tat-28 ta’ Novembru 1999, li skontu l-provvisti ta’ servizzi ta’ dawn l-aġenziji tal-ivvjaġġar biss, u mhux dawk tal-intermedjarji, jiġu ntaxxati meta dawn jirrigwardaw vjaġġi magħmula barra mill-Unjoni Ewropea.