62007CC0282
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
J. KOKOTT
van 18 september 2008 (
1
)
Zaak C-282/07
Belgische Staat — FOD Financiën
tegen
Truck Center SA
„Vrijheid van vestiging — Artikelen 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 43 EG) en 58 EG-Verdrag (thans artikel 48 EG) — Vrij verkeer van kapitaal — Artikelen 73 B en 73 D EG-Verdrag (thans, respectievelijk, artikelen 56 EG en 58 EG) — Rechtspersonenbelasting — Inkomsten uit kapitaal en uit roerende goederen — Bronbelasting — Roerende voorheffing — Inning van roerende voorheffing op rente betaald aan niet-ingezeten vennootschappen — Geen inning van roerende voorheffing op rente betaald aan ingezeten vennootschappen — Dubbelebelastingovereenkomst — Beperking — Ontbreken daarvan”
I — Inleiding
1.
Op rente van leningen die een in België gevestigde vennootschap aan haar in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij betaalt, wordt in België een bronbelasting — roerende voorheffing — ingehouden. Soortgelijke rente die aan ingezeten ontvangers wordt betaald, is daarentegen vrijgesteld van de roerende voorheffing, maar wordt bij de ontvanger belast in de vennootschapsbelasting.
2.
Heeft de leningverstrekker zijn zetel in Luxemburg, dan komt de in België ingehouden bronbelasting op grond van een dubbelbelastingovereenkomst in mindering op de belastinggrondslag van de in Luxemburg verschuldigde vennootschapsbelasting. Op deze wijze wordt dubbele belasting evenwel niet volledig uitgeschakeld.
3.
Met het onderhavige verzoek om een prejudiciële beslissing wenst het Hof van Beroep te Luik te vernemen of de bepalingen van het EG-Verdrag inzake het vrije verkeer van kapitaal in de weg staan aan de overeenkomstige nationale bepalingen. De betrokken bepalingen dienen evenwel mogelijk ook aan het criterium van de vrijheid van vestiging te worden getoetst.
II — Toepasselijke bepalingen
4.
Op de feiten in het hoofdgeding zijn de bepalingen van het Belgische Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) van toepassing.
5.
Krachtens artikel 266 WIB 92 kan de Koning in bepaalde omstandigheden geheel of ten dele afzien van de inning van de roerende voorheffing op inkomsten uit kapitaal.
6.
Artikel 267 WIB 92 regelt de opeisbaarheid van de belasting als volgt:
„De toekenning of de betaalbaarstelling van de inkomsten, in geld of in natura, brengt de opeisbaarheid van de roerende voorheffing mede. Als toekenning wordt inzonderheid beschouwd: de inschrijving van een inkomen op een ten bate van de verkrijger geopende rekening, zelfs als die rekening onbeschikbaar is, mits de onbeschikbaarheid het gevolg is van een uitdrukkelijke of stilzwijgende overeenkomst met de verkrijger. […]”
7.
Overeenkomstig artikel 107, § 2, 9°, van het koninklijk besluit tot uitvoering van het WIB 92 wordt van de inning van de roerende voorheffing afgezien met betrekking tot bepaalde inkomsten van beroepsbeleggers. Overeenkomstig artikel 105, 3°, sub b, van dat besluit wordt onder „beroepsbeleggers” verstaan, de binnenlandse vennootschappen die niet vermeld zijn in 1° van dit artikel. (
2
)
8.
De Belgisch-Luxemburgse overeenkomst van 17 september 1970 tot het vermijden van dubbele belasting (hierna: „DBO”) bepaalt het volgende:
„Artikel 11. Interest.
§ 1.   Interest afkomstig uit een overeenkomstsluitende Staat en toegekend aan een verblijfhouder van de andere overeenkomstsluitende Staat is in de andere Staat belastbaar.
§ 2.   Die interest mag echter in de overeenkomstsluitende Staat waaruit hij afkomstig is, volgens de wetgeving van die Staat worden belast, maar de aldus geheven belasting mag niet hoger zijn dan 15 pct. van het bedrag van de interest.
§ 3.   In afwijking van § 2 mag interest in de overeenkomstsluitende Staat, waaruit hij afkomstig is, niet worden belast indien hij een onderneming van de andere overeenkomstsluitende Staat wordt toegekend.
Het voorgaande lid is niet van toepassing wanneer het gaat om:
1*
[…]
2*
interest door een vennootschap, verblijfhouder van een overeenkomstsluitende Staat, toegekend aan een vennootschap, verblijfhouder van de andere overeenkomstsluitende Staat, die onmiddellijk of middellijk ten minste 25 pct. van de stemgerechtigde aandelen of delen van de eerste vennootschap bezit.
[…]
Artikel 23
§ 1.   Met betrekking tot verblijfhouders van Luxemburg wordt dubbele belasting op de volgende wijze voorkomen:
[…]
2*
de in België volgens deze Overeenkomst geheven belasting:
[…]
b)
op interest onderworpen aan de in artikel 11, § 2, bedoelde regeling, wordt verrekend met de belasting die op dezelfde inkomsten betrekking heeft en in Luxemburg wordt geheven. Het aldus in mindering te brengen bedrag mag echter noch het deel van de belasting dat evenredig betrekking heeft op die in België verkregen inkomsten, noch een bedrag dat overeenstemt met de belasting die in Luxemburg bij de bron wordt geheven op soortgelijke inkomsten toegekend aan verblijfhouders van België, te boven gaan. Die in België geheven belasting is van de in Luxemburg belastbare inkomsten slechts aftrekbaar in de mate dat die belasting de in Luxemburg bij de bron geheven belasting op soortgelijke inkomsten toegekend aan verblijfhouders van België, te boven gaat.”
III — Feiten en prejudiciële vraag
9.
De Luxemburgse vennootschap SA Wickler Finances had 48 % van het kapitaal van de Belgische vennootschap Truck Center SA (voorheen Truck Restaurant Habay) in handen. Op 25 februari 1992 leende zij aan Truck Center 50000000 BEF. Daarna werden die deelneming en die schuldvordering achtereenvolgens overgedragen aan de vennootschappen naar Luxemburgs recht Cotralux en Socfin. Truck Center boekte de rente van de lening voor de jaren 1994 tot en met 1996, maar betaalde deze niet en hield ook geen roerende voorheffing in.
10.
Bij bericht van 11 december 1997 betekende de Belgische belastingadministratie Truck Center een aanslag van ambtswege inzake de roerende voorheffing; het tarief bedroeg 13,39 % voor 1994 en 1995, en 15 % voor 1996.
11.
Op beroep van Truck Center verklaarde de Rechtbank van Eerste Aanleg te Aarlen de aanslag nietig op grond dat het nationale recht in strijd was met artikel 56 EG. Het Hof van Beroep te Luik, waarbij het geding thans aanhangig is, heeft het Hof de volgende prejudiciële vraag gesteld:
„Zijn de ter uitvoering van artikel 266 WIB 1992 vastgestelde artikelen 105, 3°, b, en 107, § 2, 9°, van het koninklijk besluit tot uitvoering van het WIB 1992, in samenhang met artikel 23 van de Belgisch-Luxemburgse overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting, niet in strijd met artikel 73 [B] EG-Verdrag (thans artikel 56 EG) inzake het vrije kapitaalverkeer, in zoverre krachtens deze bepalingen alleen voor rente toegekend aan in België gevestigde vennootschappen, kan worden afgezien van de roerende voorheffing in de zin van artikel 107, § 2, 9°, met als gevolg in het bijzonder dat enerzijds ingezeten vennootschappen worden afgeschrikt om kapitaal te lenen van in een andere lidstaat gevestigde vennootschappen, en anderzijds vennootschappen gevestigd in een andere lidstaat worden belemmerd om door middel van leningen kapitaal te investeren in vennootschappen met zetel in België?”
12.
In de procedure voor het Hof zijn opmerkingen ingediend door Truck Center, de Belgische, de Nederlandse en de Portugese regering, de regering van het Verenigd Koninkrijk en de Commissie van de Europese Gemeenschappen. Voorts zijn ter terechtzitting mondelinge opmerkingen gemaakt door de Franse regering.
IV — In rechte
13.
Gelet op de formulering van de prejudiciële vraag, zij erop gewezen dat het Hof in het kader van een prejudiciële verwijzing niet bevoegd is uitspraak te doen over de verenigbaarheid van een nationale maatregel met het gemeenschapsrecht, maar wel de verwijzende rechter alle uitleggingsgegevens betreffende het gemeenschapsrecht kan verschaffen die hem in staat stellen die verenigbaarheid te beoordelen met het oog op de beslissing in de voor hem aanhangige zaak. (
3
)
14.
De prejudiciële vraag dient bijgevolg aldus te worden begrepen dat de verwijzende rechter wenst te vernemen of artikel 73 B EG-Verdrag (thans artikel 56 EG) en artikel 73 D, lid 1, EG-Verdrag (thans artikel 58 EG) in de weg staan aan een nationale bronbelasting op de rente van leningen die wordt betaald aan ontvangers met zetel in een andere lidstaat, wanneer soortgelijke, aan ingezeten vennootschappen betaalde rente weliswaar van de bronbelasting is vrijgesteld, maar bij de ontvanger aan de vennootschapsbelasting is onderworpen.
15.
Om te beginnen is het vaste rechtspraak dat de directe belastingen weliswaar tot de bevoegdheid van de lidstaten behoren, maar dat deze verplicht zijn die bevoegdheid in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen. (
4
) Verder blijven de lidstaten bij gebreke van communautaire unificatie- of harmonisatiemaatregelen bevoegd om, door het sluiten van overeenkomsten of unilateraal, de criteria voor de verdeling van hun heffingsbevoegdheid vast te stellen teneinde in het bijzonder dubbele belasting af te schaffen. (
5
)
16.
Bij richtlijn 2003/49/EG van de Raad van 3 juni 2003 werd inmiddels weliswaar een gemeenschappelijke belastingregeling ingevoerd voor uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten (
6
), maar de feiten in het hoofdgeding hebben betrekking op tijdvakken vóór de inwerkingtreding van deze richtlijn. Derhalve stond het België en Luxemburg in wezen vrij in hun DBO te bepalen dat rente die door een onderneming met zetel in België wordt betaald aan een in Luxemburg gevestigde onderneming, in België tegen een tarief van 15 % kan worden belast.
17.
België heeft van dit recht gebruikgemaakt door rente die wordt betaald aan ontvangers met zetel in een andere lidstaat, te onderwerpen aan een roerende voorheffing van 15 %. Rente die wordt betaald aan ingezeten belastingplichtigen (
7
) is daarentegen van deze bronbelasting vrijgesteld. Onderzocht moet dus worden of deze ongelijke behandeling in strijd is met de fundamentele vrijheden.
A — Toepasselijke fundamentele vrijheid
18.
Volgens vaste rechtspraak dient bij het onderzoek waaruit moet blijken onder welke fundamentele vrijheid een nationale wettelijke bepaling valt, in de eerste plaats rekening te worden gehouden met het voorwerp van de betrokken wettelijke bepaling. (
8
)
19.
Behalve onder het bij artikel 73 B, lid 1, EG-Verdrag gewaarborgde vrije verkeer van kapitaal, waarop de prejudiciële vraag betrekking heeft, kunnen de bepalingen ook onder artikel 52 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 43 EG) inzake de vrijheid van vestiging vallen. Dit laatste is het geval wanneer het gaat om een deelneming die de houder daarvan een zodanige invloed op de beslissingen van de vennootschap verleent dat hij de activiteiten ervan kan bepalen. (
9
)
20.
De bepalingen van het Belgische Wetboek van de inkomstenbelastingen over de roerende voorheffing, voor zover die door de verwijzende rechter zijn medegedeeld, gelden evenwel niet alleen in gevallen waarin de leningverstrekker een deelneming van een bepaalde omvang in de leningnemer heeft.
21.
Die bepalingen kunnen echter niet los worden gezien van de DBO, die mede deel uitmaakt van de Belgische rechtsorde. (
10
) Zo blijkt uit artikel 11, § 3, DBO dat op grensoverschrijdende rentebetalingen aan ondernemingen tussen België en Luxemburg in het algemeen geen bronbelasting mag worden ingehouden. Bronbelasting kan enkel worden geheven over rente die door een onderneming met zetel in een overeenkomstsluitende staat wordt toegekend aan een onderneming met zetel in een andere overeenkomstsluitende staat die rechtstreeks of indirect ten minste 25 % van de stemgerechtigde aandelen van de eerstbedoelde vennootschap bezit.
22.
Zoals voorts uit de verwijzingsbeslissing volgt, bezaten de vennootschappen die door Truck Center als ontvangers van de rente werden geboekt, telkens 48 % van het kapitaal van Truck Center, waardoor zij een beslissende invloed op het bestuur van Truck Center konden uitoefenen. Bijgevolg gaat het hierbij zowel rechtens als feitelijk om een geval dat binnen de werkingssfeer van de vrijheid van vestiging valt.
23.
Derhalve moeten de wettelijke bepalingen worden getoetst aan artikel 52 EG-Verdrag inzake de vrijheid van vestiging, ook al gaat het bij de verstrekking van leningen tussen verbonden ondernemingen om een kapitaalbeweging. (
11
) Indien dergelijke bepalingen tegelijk een weerslag hebben op het vrije verkeer van kapitaal, rechtvaardigt dat geen afzonderlijke toetsing aan de artikelen 73 B en volgende EG-Verdrag, aangezien die weerslag louter een onvermijdelijk gevolg van een eventuele belemmering van de vrijheid van vestiging is. (
12
) Verder functioneren alle fundamentele vrijheden in wezen volgens dezelfde beginselen, afgezien althans van de vrijheid van kapitaalverkeer in de betrekkingen met derde landen. In het onderhavige geval gaat het evenwel niet om de betrekkingen met derde landen. Bijgevolg zou de toepassing van de bepalingen inzake het vrije verkeer van kapitaal niet tot een ander resultaat leiden. (
13
)
24.
In de arresten over de fiscale behandeling van als kapitaalvervanging bedoelde leningen heeft het Hof voor dezelfde benadering gekozen als die welke ik thans in overweging geef. Het heeft de betrokken nationale bepalingen alleen aan het criterium van de vrijheid van vestiging getoetst, aangezien zij enkel op leningen tussen verbonden ondernemingen van toepassing waren. (
14
)
25.
Hoewel de verwijzende rechter zijn vraag formeel heeft beperkt tot de uitlegging van de vrijheid van kapitaalverkeer, belet dat het Hof niet om hem alle uitleggingsgegevens met betrekking tot het gemeenschapsrecht te verschaffen die van nut kunnen zijn voor de beslechting van de voor hem dienende zaak, ongeacht waaraan deze rechter in zijn vraag heeft gerefereerd. (
15
)
B — Toetsing aan de vrijheid van vestiging
26.
Volgens Truck Center bemoeilijkt de regeling het aantrekken van leningen van ondernemingen met zetel in een andere lidstaat in twee opzichten. Enerzijds brengt de regeling extra administratieve lasten mee voor de onderneming die de rente verschuldigd is en de belasting moet afdragen. Anderzijds houdt de bronbelasting een financieel nadeel in voor de leningverstrekker, aangezien zijn renteopbrengst reeds bij voorbaat met het als bronbelasting ingehouden bedrag wordt verminderd. Bijgevolg moet de leningnemer in bepaalde omstandigheden aan niet-ingezeten geldverstrekkers een hogere rente betalen dan aan ingezeten geldverstrekkers, die de rente ontvangen zonder dat een bepaald bedrag wordt ingehouden. Voorts gaat het om een definitieve heffing tegen een vast tarief. Anders dan ingezeten belastingplichtigen, kunnen niet-ingezeten belastingplichtigen dus geen bedrijfskosten aftrekken.
27.
Volgens de Commissie is een ander nadeel erin gelegen, dat de bronbelasting onmiddellijk bij de betaling van de rente moet worden afgedragen. Daarentegen wordt de rente die aan ingezeten leningverstrekkers wordt betaald, pas in het kader van de vaststelling van de door hen verschuldigde vennootschapsbelasting in aanmerking genomen. Dat leidt tot een cashflownadeel voor in andere lidstaten gevestigde leningverstrekkers.
28.
Hierna moet bijgevolg eerst worden nagegaan of de bronheffing discriminerend werkt dan wel een beperking van de vrijheid van vestiging vormt, en of dat in voorkomend geval gerechtvaardigd is. Daarna zal ik ingaan op de vraag of afbreuk wordt gedaan aan de vrijheid van vestiging als gevolg van de door Truck Center aangevoerde financiële nadelen waarmee de roerende voorheffing gepaard gaat.
1. Inhouding van bronbelasting
29.
De vrijheid van vestiging brengt voor de vennootschappen die in overeenstemming met de wettelijke regeling van een lidstaat zijn opgericht en die hun statutaire zetel, hun hoofdbestuur of hun hoofdvestiging binnen de Europese Gemeenschap hebben, het recht mee om in andere lidstaten hun bedrijfsactiviteit uit te oefenen door middel van een dochteronderneming, een filiaal of een agentschap. (
16
)
30.
Volgens vaste rechtspraak dient bij vennootschappen de zetel in de zin van artikel 58 EG-Verdrag (thans artikel 48 EG), naar het voorbeeld van de nationaliteit van natuurlijke personen, ter bepaling van hun binding aan de rechtsorde van een staat. (
17
) Zou de lidstaat van vestiging vrijelijk een andere behandeling mogen toepassen, enkel omdat de zetel van de vennootschap in een andere lidstaat is gevestigd, dan zou daarmee aan artikel 52 EG-Verdrag iedere inhoud worden ontnomen. De vrijheid van vestiging beoogt dus het voordeel van de nationale behandeling te garanderen in de lidstaat van ontvangst, door elke discriminatie op grond van de plaats van de zetel van vennootschappen te verbieden. (
18
)
31.
De vrijheid van vestiging houdt evenwel niet alleen een verbod van discriminatie, maar ook een verbod van beperkingen in. Het is vaste rechtspraak dat alle maatregelen die de uitoefening van de vrijheid van vestiging verbieden, belemmeren of minder aantrekkelijk maken, als een beperking daarvan moeten worden beschouwd. (
19
)
32.
Of er al dan niet roerende voorheffing moet worden betaald, hangt af van de plaats van vestiging van de moedermaatschappij waaraan de rente wordt toegekend. Belasting wordt alleen dan ingehouden, wanneer de ontvanger zijn zetel in het buitenland heeft; rente die aan ingezeten ontvangers wordt betaald is daarentegen van deze bronbelasting vrijgesteld. Een dergelijke ongelijke fiscale behandeling van rentebetalingen op grond van de zetel van de moedermaatschappij kan zowel een discriminatie als een beperking vormen.
33.
Eerst moet worden onderzocht of er sprake is van discriminatie. Een ongelijke behandeling op grond van de zetel van een vennootschap vormt slechts dan een verboden discriminatie, wanneer de betrokken vennootschappen zich objectief in een vergelijkbare situatie bevinden. (
20
)
34.
In het onderhavige geval verschilt de situatie van ingezeten renteontvangers van de situatie van ontvangers in een andere lidstaat ten aanzien van de voorwaarden voor de inning en de invordering van belastingen. Ingezetenen staan in hun staat van vestiging onder het rechtstreekse toezicht van de belastingautoriteiten. De belastingadministratie kan bepalen hoeveel belasting zij verschuldigd zijn en die soeverein innen. Dat is bij vennootschappen met zetel in een andere lidstaat niet zonder meer mogelijk — in dit geval is samenwerking met de belastingadministratie van de andere lidstaat nodig.
35.
In het arrest FKP Scorpio Konzertproduktionen (
21
) heeft het Hof dan ook reeds erkend dat de doeltreffendheid van de inning van de inkomstenbelasting kan rechtvaardigen dat met betrekking tot vergoedingen aan niet-ingezetenen andere procedures voor belastinginning gelden dan met betrekking tot vergoedingen aan ingezetenen. De litigieuze belastingbepaling verplichtte de dienstontvanger belasting in te houden op de vergoeding die aan een dienstverrichter met zetel in een andere lidstaat was verschuldigd. Op vergoedingen van ingezeten dienstverrichters diende deze bronbelasting niet te worden ingehouden.
36.
De onderling verschillende voorwaarden voor belastinginning bij niet-ingezetenen en ingezetenen vormen bijgevolg een objectief onderscheid, op grond waarvan de inhouding van een bronbelasting alleen bij inkomsten van een niet-ingezeten vennootschap is gerechtvaardigd.
37.
Zoals advocaat-generaal Poiares Maduro recentelijk evenwel terecht heeft benadrukt, is het „om vast te stellen dat er geen discriminatie is, niet voldoende dat […] staatsburgers en vreemdelingen zich niet in dezelfde situatie bevinden. Ook moet worden aangetoond dat het verschil in hun respectieve situatie een ongelijke behandeling kan rechtvaardigen. Het verschil in behandeling moet, met andere woorden, betrekking hebben op en evenredig zijn aan het verschil in hun respectieve situatie.” (
22
)
38.
Onderzocht moet dus worden of de methode van inhouding van bronbelasting op rente die wordt betaald aan ontvangers met zetel in een andere lidstaat een evenredige regeling is om het hoofd te bieden aan de moeilijkheden die zich op het gebied van de belastinginning zouden voordoen wanneer de Belgische belastingadministratie de belastingen rechtstreeks van de niet-ingezeten ontvangers van de rente zou moeten heffen.
39.
De bronheffingsmethode moet worden beschouwd als een passend middel om rekening te houden met de verschillende situatie van ingezeten en niet-ingezeten ontvangers van rente. Onderzocht moet evenwel worden of de ongelijke behandeling op grond van de zetel van de ontvanger verder gaat dan ter bereiking van dat doel nodig is. (
23
)
40.
In het aangehaalde arrest FKP Scorpio Konzertproduktionen heeft het Hof in dit verband erop gewezen dat in het relevante belastingtijdvak geen communautaire regeling bestond inzake de wederzijdse administratieve bijstand bij de invordering van belastingvorderingen. (
24
)
41.
In de aan de orde zijnde belastingjaren 1994-1996 kon België zich om de invordering van belastingen in een andere lidstaat te vergemakkelijken evenmin beroepen op richtlijn 76/308/EEG (
25
), aangezien de werkingssfeer van deze richtlijn pas bij richtlijn 2001/44/EG van de Raad van 15 juni 2001 tot de directe belastingen is uitgebreid. (
26
)
42.
Wél bestond toentertijd reeds het op 5 september 1952 te Brussel ondertekende Benelux-Verdrag nopens wederkerige bijstand inzake de invordering van belastingschulden (
27
), dat op verzoek van het Hof door de Belgische regering is overgelegd. Nagegaan moet dus worden of de heffing van de roerende voorheffing bij de Luxemburgse renteontvanger — in voorkomend geval met een beroep op de administratieve bijstand van de Luxemburgse belastingadministratie — geen minder ingrijpende maatregel zou zijn dan de inhouding daarvan aan de bron.
43.
Truck Center en de Commissie hebben aangevoerd dat bij het onderzoek van de evenredigheid van de bronbelasting met deze omstandigheid rekening moet worden gehouden, terwijl de Belgische en de Nederlandse regering van mening zijn dat dat verdrag in deze context irrelevant is. Ter onderbouwing van haar zienswijze betoogt de Belgische regering dat de roerende voorheffing van een ingezeten belastingplichtige wordt geheven, zodat administratieve bijstand niet nodig is.
44.
Daarbij gaat de Belgische regering eraan voorbij, dat het bestaan van dit Benelux-Verdrag juist de grond kan vormen om de inning van de roerende voorheffing aldus te organiseren dat die niet aan de bron bij de renteschuldenaar, maar bij de niet-ingezeten ontvanger van de rente moet worden geheven.
45.
Ondanks de mogelijkheid van administratieve bijstand, vormt de heffing van belastingen bij de niet-ingezeten moedermaatschappij waaraan de rente toekomt, evenwel niet noodzakelijk daadwerkelijk een minder ingrijpende maatregel dan de heffing van een bronbelasting bij de ingezeten dochteronderneming. Zou de roerende voorheffing door de niet-ingezeten ontvanger zijn verschuldigd, dan zou die namelijk belastingaangifte moeten doen bij de belastingadministratie van de lidstaat waar de inkomsten zijn verkregen, hoewel hij daar niet is gevestigd. De administratie van die staat zou hem als belastingplichtige moeten registreren en erop moeten toezien dat hij aangifte doet en de belasting betaalt. Wanneer de belasting moet worden ingevorderd, moet die administratie bovendien een beroep doen op de administratieve bijstand van de autoriteiten van de staat van vestiging van de renteontvanger.
46.
Alles bij elkaar zou deze vorm van belastingheffing zowel voor de belastingadministratie als voor het concern in zijn geheel waarschijnlijk veel hogere kosten teweegbrengen dan een heffing aan de bron bij de dochteronderneming die op het nationale grondgebied sowieso belastingplichtig is. In het bijzonder bij eenmalige of geringe belastingschulden staan deze extra kosten niet in verhouding tot de administratieve lasten veroorzaakt door de inhouding van een bronbelasting, zoals ook de Commissie stelt.
47.
Deze argumenten wijzen erop dat de uitwerking van een evenredige procedure voor belastinginning een ingewikkelde beoordeling door de nationale wetgever vereist, die hij moet maken bij de uitoefening van zijn bevoegdheid tot regeling van de directe belastingen. (
28
) In een situatie als de onderhavige overschrijdt de wetgever van de lidstaat zijn beoordelingsmarge (
29
) hoe dan ook niet door in een bronbelasting te voorzien, hoewel hij een beroep kan doen op bilaterale regelingen inzake administratieve bijstand voor de invordering van belastingen in het buitenland.
48.
Ten slotte kan in het licht van de recente rechtspraak van het Hof worden betwijfeld of een eventueel cashflownadeel, dat volgens de Commissie dreigt als gevolg van de onmiddellijke opeisbaarheid van de bronbelasting, nog relevant is. In het onlangs gewezen arrest Lidl Belgium (
30
) is het Hof namelijk volstrekt niet ingegaan op deze problematiek, ofschoon advocaat-generaal Sharpston juist op grond van het cashflownadeel tot een andere slotsom was gekomen dan het Hof. (
31
) Indien gevolgen voor de cashflow sedert kort inderdaad niet meer relevant zijn, betekent dat evenwel een ommekeer ten opzichte van de vroegere rechtspraak waaraan advocaat-generaal Sharpston uitdrukkelijk heeft gerefereerd. (
32
)
49.
Mijns inziens kan een cashflownadeel bij de beoordeling van de evenredigheid van een nationale regeling echter zeer wel van belang zijn. In het onderhavige geval is evenwel niet zeker of een dergelijk nadeel zich ook in aanzienlijke mate voordoet. Ter terechtzitting heeft de Belgische regering namelijk erop gewezen dat de in België gevestigde ondernemingen, bij wie de rente-inkomsten in de algemene belastinggrondslag van de vennootschapsbelasting worden betrokken, in de loop van het belastingjaar regelmatig voorbelasting moeten betalen. Bijgevolg is de roerende voorheffing in de praktijk slechts iets vroeger verschuldigd dan de voorheffing op de vennootschapsbelasting voor soortgelijke rente-inkomsten van ingezeten ontvangers. In elk geval zouden desondanks optredende geringe cashflownadelen worden geneutraliseerd door de administratieve vereenvoudiging die door de bronheffing mogelijk wordt.
50.
De inhouding van de roerende voorheffing vormt bijgevolg geen verboden discriminatie.
51.
Nu moet nog worden onderzocht of die inhouding een inbreuk op de vrijheid van vestiging vormt. De ongelijke behandeling van zuiver nationale en grensoverschrijdende situaties leidt weliswaar ertoe dat de vestiging van een dochteronderneming in een andere lidstaat minder aantrekkelijk wordt. De daaruit voortvloeiende beperking van de vrijheid van vestiging is evenwel gerechtvaardigd uit hoofde van dwingende redenen van algemeen belang. Zoals uiteengezet, strekt die namelijk ertoe een doeltreffende belastingheffing te waarborgen.
52.
De voorlopige conclusie moet bijgevolg luiden dat de omstandigheid, dat de inhouding van een bronbelasting op rente betaald aan niet-ingezeten vennootschappen gepaard gaat met extra lasten voor de leningnemer, terwijl dat niet het geval is wanneer de rente aan ingezeten ontvangers wordt betaald, niet betekent dat de artikelen 52 EG-Verdrag en 58 EG-Verdrag aan een dergelijke inhouding in de weg staan.
2. Aan de roerende voorheffing verbonden financiële nadelen
53.
Truck Center voert aan dat het uit financieel oogpunt als gevolg van de roerende voorheffing voor haar moeilijker is om een lening van haar in een andere lidstaat gevestigde moedermaatschappij te verkrijgen. Afgezien van de bronbelasting van 15 % die in België op de rente drukt, moet in de staat van vestiging van de ontvanger — Luxemburg — over die rente vennootschapsbelasting worden betaald. De totale, in België en Luxemburg tezamen geheven belasting ligt hoger dan de belasting op soortgelijke rente die aan in België gevestigde ontvangers wordt betaald. Dit wordt door de Belgische regering niet betwist.
54.
Zoals Truck Center, de Belgische regering en de Commissie unaniem verklaren, schakelt de Belgisch-Luxemburgse DBO deze dubbele belasting niet volledig uit. Artikel 23, § 1, 2*, sub b, DBO staat een verrekening van de bronbelasting slechts toe tot het bedrag van de bronbelasting die in Luxemburg wordt ingehouden op soortgelijke, aan Belgische ingezetenen toegekende rente. Aangezien Luxemburg de facto geen bronbelasting inhoudt, is de verrekening van de Belgische bronbelasting in Luxemburg dus uitgesloten. De Belgische bronbelasting wordt alleen in mindering gebracht op de belastinggrondslag van de vennootschapsbelasting in Luxemburg.
55.
Anders dan Truck Center, zijn de bij de procedure betrokken lidstaten van mening dat de belastingheffing in Luxemburg buiten beschouwing moet blijven. Zij vergelijken alleen de in België verschuldigde bronbelasting op rente betaald aan niet-ingezeten ontvangers met de belasting die over diezelfde rente wordt geheven van ingezeten ontvangers.
56.
Ik ben het met die lidstaten eens. In het arrest Kerckhaert-Morres heeft het Hof namelijk geoordeeld dat de fundamentele vrijheden uiteindelijk geen uitkomst kunnen bieden, wanneer nadelige gevolgen voortvloeien uit het feit dat twee lidstaten hun belastingbevoegdheid parallel uitoefenen. (
33
)
57.
Het Hof heeft integendeel gerefereerd aan verdragen ter voorkoming van dubbele belasting zoals bedoeld in artikel 220 EG-Verdrag (thans artikel 293 EG). Die verdragen strekken ertoe de negatieve effecten die voor de werking van de interne markt voortvloeien uit het naast elkaar bestaan van nationale belastingstelsels, weg te werken of te verminderen. (
34
)
58.
Het gemeenschapsrecht voorziet in de huidige stand van ontwikkeling ervan niet in algemene criteria voor de verdeling van de bevoegdheden tussen de lidstaten ter zake van de afschaffing van dubbele belasting binnen de Gemeenschap. Het staat aan de lidstaten om de maatregelen te nemen die nodig zijn om dubbele belasting te voorkomen, door met name de in de internationale belastingpraktijk gehanteerde verdelingscriteria toe te passen. (
35
)
59.
Met dit doel voor ogen hebben België en Luxemburg de DBO gesloten waardoor dubbele belasting in elk geval wordt verminderd. Daarbij kan men de overeenkomstsluitende partijen niet verwijten dat zij het probleem slechts ten dele hebben geregeld en in gevallen als het onderhavige de dubbele belasting niet volledig ongedaan hebben gemaakt. Daar het Hof bij gebreke van gemeenschapsrechtelijke voorschriften voor de verdeling van de belastingbevoegdheid uiteindelijk zelfs lijkt te aanvaarden dat twee staten onbeperkt bevoegd zijn om belasting te heffen over dezelfde inkomsten, kan een slechts gedeeltelijke afschaffing van de dubbele belasting a fortiori niet worden bekritiseerd. Voor nieuwe gevallen van deze aard biedt richtlijn 2003/49 thans soelaas.
60.
Ook na onderzoek van de arresten Denkavit (
36
) en Amurta (
37
) kom ik niet tot een andere conclusie. Deze uitspraken betroffen bronbelastingen op dividenden die aan niet-ingezeten vennootschappen werden uitgekeerd. Uitkeringen aan ontvangers die op het nationale grondgebied vennootschapsbelasting moesten betalen, waren daarentegen van de dividendbelasting vrijgesteld teneinde opeenvolgende belastingheffingen te voorkomen — over de dividenden wordt bij de ontvanger immers nogmaals vennootschapsbelasting geheven.
61.
Samenvattend argumenteerde het Hof dat een lidstaat die heeft gekozen voor de toepassing van een regeling tot voorkoming van de economische dubbele belasting, die regeling op dezelfde wijze moet toepassen op alle dividendontvangers van wie hij belasting heft. Ingezeten dividendontvangers en dividendontvangers met zetel in een andere lidstaat verkeren ten aanzien van de economische dubbele belasting namelijk in een vergelijkbare situatie. (
38
)
62.
De feiten en het rechtskader in de onderhavige zaak verschillen evenwel van die in de aangehaalde arresten. Op grond van de in die arresten aan de orde zijnde regelingen tot voorkoming van economische dubbele belasting op dividenden uitgekeerd aan een aan de vennootschapsbelasting onderworpen ontvanger, werden de dividenden in hun geheel van de belasting vrijgesteld bij de ontvanger, aangezien over de daaraan ten grondslag liggende inkomsten reeds vennootschapsbelasting was geheven bij de uitkerende vennootschap.
63.
Dat doel wordt niet nagestreefd met de regeling inzake de roerende voorheffing. Weliswaar stelt ook België rente betaald aan ingezeten ontvangers vrij van de bronbelasting, maar deze regeling is niet erop gericht de rente-inkomsten definitief van de belasting vrij te stellen. Daartoe bestaat ook volstrekt geen aanleiding. In tegenstelling tot dividend wordt rente namelijk niet uit reeds belaste inkomsten van de uitkerende vennootschap uitbetaald. De vennootschapsbelasting op de rente-inkomsten wordt integendeel pas bij de ontvanger geheven.
64.
In het geval van rente die wordt betaald aan ontvangers met zetel in het buitenland, laat België het hem krachtens de DBO toekomende gedeelte van de belasting op de rente-inkomsten reeds inhouden aan de bron, omdat de heffing van belasting bij ontvangers met zetel in het buitenland niet zonder meer mogelijk is. Aangezien deze problemen zich niet voordoen bij de heffing van belastingen over de inkomsten van ingezeten ontvangers, is bij ingezetenen geen bronheffing nodig. Uiteindelijk wordt dus éénzelfde belasting van verschillende personen geheven.
65.
Bijgevolg moeten alleen de in België toegepaste bronheffing op rentebetalingen en de heffing van belasting over soortgelijke betalingen aan ingezeten belastingplichtigen in de vergelijking worden betrokken.
66.
Uit de rechtspraak inzake belastingheffing bij beperkt belastingplichtige dienstverrichters blijkt dat een definitieve belastingheffing tegen een vast tarief geoorloofd is, wanneer die heffing per saldo niet hoger uitvalt dan de belasting op soortgelijke inkomsten van onbeperkt belastingplichtigen. (
39
)
67.
In de betrokken belastingjaren bedroeg het tarief van de roerende voorheffing 13,39 % respectievelijk 15 %, terwijl het tarief van de vennootschapsbelasting volgens de verwijzende rechter tussen 28 % en 39 % lag, zodat ervan kan worden uitgegaan dat grensoverschrijdende rentebetalingen in het algemeen niet zwaarder werden belast. Ten aanzien van de personenbelasting, waarover het bijvoorbeeld in het arrest Gerritse (
40
) ging, wordt de vergelijking nog vergemakkelijkt doordat de vennootschapsbelasting tegen een vast, niet-progressief tarief wordt geheven en geen rekening moet worden gehouden met een belastingvrije som voor het bestaansminimum.
68.
Zoals de Commissie terecht opmerkt, blijft in de vergelijking evenwel nog een onbekende factor bestaan: anders dan bij de berekening van de vennootschapsbelasting kunnen op de forfaitaire roerende voorheffing geen bedrijfskosten in mindering worden gebracht.
69.
In zijn uitspraken over de beperkte belastingplicht heeft het Hof evenwel geoordeeld dat er sprake is van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling, wanneer niet-ingezetenen de aftrek wordt geweigerd van bedrijfskosten die in rechtstreeks economisch verband staan met de belastbare activiteit, terwijl ingezetenen wél bedrijfskosten kunnen aftrekken. (
41
)
70.
In die gevallen waren de inkomsten op de plaats van de dienstverrichting evenwel integraal belastbaar, terwijl zij op de plaats van vestiging van de dienstontvanger vermoedelijk van belasting waren vrijgesteld of door verrekening van de buitenlandse belasting slechts aan een lage belasting waren onderworpen. Het was dus in overeenstemming met het beginsel van de fiscale symmetrie, de bedrijfskosten te betrekken in de belastinggrondslag in de staat waar de daarmee samenhangende inkomsten hoofdzakelijk werden belast. (
42
) Daarentegen zijn Luxemburg en België in het onderhavige geval overeengekomen dat de heffingsbevoegdheid inzake rente-inkomsten van Belgische oorsprong — afgezien van de Belgische bronbelasting van 15 % — aan Luxemburg toekomt. Bijgevolg lijkt het voor de hand liggend dat ook de bedrijfskosten in het kader van de belastingheffing in Luxemburg in aanmerking worden genomen.
71.
Los hiervan bevat de verwijzingsbeslissing geen aanwijzing dat de aftrek van bedrijfskosten in het hoofdgeding wordt betwist. Verder gaan leningen tussen verbonden onderneming niet met aanzienlijke bedrijfskosten gepaard.
V — Conclusie
72.
Gelet op een en ander, geef ik het Hof in overweging om de prejudiciële vraag van het Hof van Beroep te Luik te beantwoorden als volgt:
„De artikelen 52 EG-Verdrag en 58 EG-Verdrag staan niet in de weg aan een nationale bronbelasting op de rente van leningen die wordt betaald aan ontvangers met zetel in een andere lidstaat, wanneer soortgelijke, aan ingezeten vennootschappen betaalde rente weliswaar van de bronbelasting is vrijgesteld, maar bij de ontvanger in ten minste gelijke mate wordt belast in de vennootschapsbelasting.”
(
1
)	Oorspronkelijke taal: Duits.
(
2
)	1° heeft betrekking op bepaalde financiële ondernemingen.
(
3
)	Zie met name arresten van 21 september 2000, Borawitz (C-124/99, Jurispr. blz. I-7293, punt 17); 8 juni 2006, WWF Italia e.a. (C-60/05, Jurispr. blz. I-5083, punt 18), en 22 mei 2008, citiworks (C-439/06, Jurispr. blz. I-3913, punt 21).
(
4
)	Zie met name arresten van 7 september 2004, Manninen (C-319/02, Jurispr. blz. I-7477, punt 19); 12 september 2006, Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, Jurispr. blz. I-7995, punt 40); 12 december 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C-374/04, Jurispr. blz. I-11673, punt 36), en 8 november 2007, Amurta (C-379/05, Jurispr. blz. I-9569, punt 16).
(
5
)	Zie in die zin arresten van 12 mei 1998, Gilly (C-336/96, Jurispr. blz. I-2793, punten 24 en 30), en 21 september 1999, Saint-Gobain ZN (C-307/97, Jurispr. blz. I-6161, punt 57); arresten Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 4, punt 52) en Amurta (aangehaald in voetnoot 4, punt 17).
(
6
)	Richtlijn betreffende een gemeenschappelijke belastingregeling inzake uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten (PB L 157, blz. 49).
(
7
)	Zoals de Belgische regering verklaart, vallen onder de ingezeten belastingplichtigen ook inrichtingen van vennootschappen die hun hoofdzetel in een andere lidstaat hebben.
(
8
)	Zie in die zin arrest van 24 mei 2007, Holböck (C-157/05, Jurispr. blz. I-4051, punt 22), onder verwijzing naar de arresten Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas (aangehaald in voetnoot 4, punten 31-33), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 4, punten 37 en 38) en arrest van 12 december 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04, Jurispr. blz. I-11753, punt 36), alsmede arrest van 13 maart 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C-524/04, Jurispr. blz. I-2107, punten 26-34).
(
9
)	Arrest van 13 april 2000, Baars (C-251/98, Jurispr. blz. I-2787, punten 21 en 22); arrest Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 4, punt 39); arresten van 18 juli 2007, Oy AA (C-231/05, Jurispr. blz. I-6373, punt 20), en 26 juni 2008, Burda (C-284/06, Jurispr. blz. I-4571, punt 69).
(
10
)	Zie in die zin arrest van 19 januari 2006, Bouanich (C-265/04, Jurispr. blz. I-923, punt 51).
(
11
)	Zie in het bijzonder rubriek I, 3 (Verstrekking van langlopende leningen teneinde duurzame economische betrekkingen te vestigen of te handhaven als directe investeringen), van de nomenclatuur van het kapitaalverkeer in bijlage I bij richtlijn 88/361/EEG van de Raad van 24 juni 1988 voor de uitvoering van artikel 67 van het Verdrag [artikel ingetrokken bij het Verdrag van Amsterdam] (PB L 178, blz. 5).
(
12
)	Arresten Oy AA (aangehaald in voetnoot 9, punt 24), Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas (aangehaald in voetnoot 8, punt 33) en Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 34).
(
13
)	Tot eenzelfde conclusie met betrekking tot de verhouding tussen de vrijheid van vestiging en de vrijheid van kapitaalverkeer kwam het Hof bijvoorbeeld ook in het arrest van 6 december 2007, Columbus Container Services (C-298/05, Jurispr. blz. I-10451, punt 56).
(
14
)	Arrest van 12 december 2002, Lankhorst-Hohorst (C-324/00, Jurispr. blz. I-11779, punt 26); arrest Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 25) en arrest van 17 januari 2008, Lammers & Van Cleeff (C-105/07, Jurispr. blz. I-173, punten 16 en 17).
(
15
)	Zie in die zin arresten van 12 december 1990, SARPP (C-241/89, Jurispr. I-4695, punt 8); 29 april 2004, Weigel (C-387/01, Jurispr. blz. I-4981, punt 44); 21 februari 2006, Ritter-Coulais (C-152/03, Jurispr. blz. I-1711, punt 29), en 26 februari 2008, Mayr (C-506/06, Jurispr. blz. I-1017, punt 43).
(
16
)	Zie arrest Saint-Gobain ZN (aangehaald in voetnoot 5, punt 35); arresten van 14 december 2000, AMID (C-141/99, Jurispr. blz. I-11619, punt 20); 23 februari 2006, Keller Holding (C-471/04, Jurispr. blz. I-2107, punt 29), en 15 mei 2008, Lidl Belgium (C-414/06, Jurispr. blz. I-3601, punt 18).
(
17
)	Arrest Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 43, met verdere verwijzingen), arrest van 14 december 2006, Denkavit Internationaal en Denkavit France (C-170/05, Jurispr. blz. I-11949, punt 22), en arrest Burda (aangehaald in voetnoot 9, punt 77). Aan deze vaststelling wordt in beginsel niet afgedaan door de recentere rechtspraak over het vennootschapsrecht [zie met name arresten van 9 maart 1999, Centros (C-212/97, Jurispr. blz. I-1459); 5 november 2002, Überseering (C-208/00, Jurispr. blz. I-9919), en 30 september 2003, Inspire Art (C-167/01, Jurispr. blz. I-10155)]. Zie in dit verband ook de conclusie van advocaat-generaal Poiares Maduro van 22 mei 2008 in de zaak Cartesio (C-210/06, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punten 22 e.v.). In deze zaken werd/wordt de zetel als aanknopingspunt in wezen niet ter discussie gesteld. Zij hebben veeleer betrekking op de vraag wat als zetel moet worden beschouwd c.q. hoe de zetel kan worden verplaatst.
(
18
)	Zie in die zin met name arresten Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 43, met verdere verwijzingen), Denkavit Internationaal en Denkavit France (aangehaald in voetnoot 17, punt 22) en Burda (aangehaald in voetnoot 17, punt 77).
(
19
)	Arresten van 30 november 1995, Gebhard (C-55/94, Jurispr. blz. I-4165, punt 37), en 5 oktober 2004, CaixaBank France (C-442/02, Jurispr. blz. I-8961, punt 11); arrest Columbus Container Services (aangehaald in voetnoot 13, punt 34) en arrest van 28 februari 2008, Deutsche Shell (C-293/06, Jurispr. blz. I-1129, punt 28). Zie met betrekking tot de verhouding tussen discriminaties en beperkingen ook mijn conclusie van 4 september 2008 in de zaak UTECA (C-222/07, Jurispr. 2008, blz. I-9641, punt 77).
(
20
)	Zie in die zin arrest van 14 februari 1995, Schumacker (C-279/93, Jurispr. blz. I-225), en arresten Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 46) en Denkavit Internationaal en Denkavit France (aangehaald in voetnoot 18, punten 24 en 25).
(
21
)	Arrest van 3 oktober 2006 (C-290/04, Jurispr. blz. I-9461, punten 33-35).
(
22
)	Conclusie van 3 april 2008 in de zaak Huber (C-524/06, Jurispr. 2008, blz. I-9705, punt 7).
(
23
)	Zie in die zin arresten Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punt 64), Cadbury Schweppes en Cadbury Schweppes Overseas (aangehaald in voetnoot 4, punt 47), en Lidl Belgium (aangehaald in voetnoot 16, punt 27).
(
24
)	Arrest aangehaald in voetnoot 21, punt 36.
(
25
)	Richtlijn 76/308/EEG van de Raad van 15 maart 1976 betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit verrichtingen die deel uitmaken van het financieringsstelsel van het Europees Oriëntatie- en Garantiefonds voor de Landbouw, alsmede van landbouwheffingen en douanerechten (PB L 73, blz. 18).
(
26
)	Richtlijn 2001/44/EG van de Raad van 15 juni 2001 tot wijziging van richtlijn 76/308/EEG betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit verrichtingen die deel uitmaken van het financieringsstelsel van het Europees Oriëntatie- en Garantiefonds voor de Landbouw, alsmede van landbouwheffingen en douanerechten, evenals van schuldvorderingen uit hoofde van de belasting over de toegevoegde waarde en van bepaalde accijnzen (PB L 175, blz. 17).
(
27
)	Belgisch Staatsblad van 6 juli 1956 en 23 december 1956.
(
28
)	Zie de in voetnoot 4 aangehaalde rechtspraak.
(
29
)	Zie met betrekking tot de beoordelingsmarge van de wetgever ook mijn conclusie in de zaak UTECA (aangehaald in voetnoot 19, punt 60) en mijn conclusie van 11 september 2008 in de zaak Lahti Energia Oy (C-317/07, Jurispr. 2008, blz. I-9051, punt 94), telkens met verdere verwijzingen.
(
30
)	Aangehaald in voetnoot 16.
(
31
)	Zie conclusie van 18 februari 2008 in de zaak Lidl Belgium (punten 28 e.v.).
(
32
)	In voetnoot 24 van de conclusie bij het arrest Lidl Belgium verwijst advocaat-generaal Sharpston naar de arresten van 8 maart 2001, Metallgesellschaft e.a. (C-397/98 en C-410/98, Jurispr. blz. I-1727, punten 44, 54 en 76); 21 november 2002, X en Y (C-436/00, Jurispr. blz. I-10829, punten 36-38), en 8 juni 2004, De Baeck (C-268/03, Jurispr. blz. I-5961, punt 24); arrest Test Claimants in the FII Group Litigation (aangehaald in voetnoot 8, punten 96 e.v., 153 e.v.), en arrest van 29 maart 2007, Rewe Zentralfinanz (C-347/04, Jurispr. blz. I-2647, punt 29).
(
33
)	Arrest van 14 november 2006, Kerckhaert en Morres (C-513/04, Jurispr. blz. I-10967, punt 20). Zie ook arrest Columbus Container Services (aangehaald in voetnoot 13, punt 43).
(
34
)	Arresten Kerckhaert en Morres (aangehaald in voetnoot 33, punt 21) en Columbus Container Services (aangehaald in voetnoot 13, punt 44).
(
35
)	Arresten Kerckhaert en Morres (aangehaald in voetnoot 33, punt 22) en Columbus Container Services (aangehaald in voetnoot 13, punt 45).
(
36
)	Aangehaald in voetnoot 18.
(
37
)	Aangehaald in voetnoot 4.
(
38
)	Arresten Denkavit Internationaal en Denkavit France (aangehaald in voetnoot 36, punten 35-37) en Amurta (aangehaald in voetnoot 4, punten 38-40).
(
39
)	Zie in die zin arrest van 12 juni 2003, Gerritse (C-234/01, Jurispr. blz. I-5933, punt 55).
(
40
)	Aangehaald in voetnoot 39.
(
41
)	Arresten Gerritse (aangehaald in voetnoot 39, punt 27) en FKP Scorpio Konzertproduktionen (aangehaald in voetnoot 21, punten 50-52) alsmede arresten van 6 juli 2006, Conijn (C-346/04, Jurispr. blz. I-6137, punt 26), en 15 februari 2007, Centro Equestre da Lezíria Grande (C-345/04, Jurispr. blz. I-1425, punt 24).
(
42
)	Zie met betrekking tot het beginsel van fiscale symmetrie het arrest Lidl Belgium (aangehaald in voetnoot 16, punt 33).