62006CC0428
STANOVISKO GENERÁLNÍ ADVOKÁTKY
JULIANE KOKOTT
přednesené dne 8. května 2008 (
1
)
Spojené věci C-428/06 až C-434/06
Unión General de Trabajadores de La Rioja (UGT-Rioja) a další
v.
Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya a další
„Státní podpory — Daňová opatření přijatá regionálním nebo místním územně správním celkem — Selektivní povaha“
I – Úvod
1.
Tři Historická území Vizcaya (Bizkaia), Álava (Araba) a Guipúzcoa (Gipuzkoa) jsou samostatnými územně správními celky a tvoří společně samosprávné společenství Baskicka. Díky zděděným zvláštním právům (Fueros) mají vlastní legislativní pravomoci v oblasti daňového práva. Na základě těchto pravomocí stanovila sazbu korporační daně pro společnosti usazené na jejich příslušném území ve výši 32,5 %. Ve Španělsku se naopak obecně používá sazba korporační daně ve výši 35 %. Dále Historická území přijala zvláštní právní úpravy pro daňové zohlednění určitých investic, které nemají protějšek ve španělském daňovém právu.
2.
Podle názoru sousedních regionů La Rioja a Castilla y León, jakož i odboru Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA porušují tyto daňové právní úpravy vnitrostátní právo vyšší síly a představují protiprávní státní podpory ve smyslu článků 87 ES a 88 ES. V důsledku toho podaly žalobu k Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, který předložil Soudnímu dvoru sedm žádostí o rozhodnutí o předběžné otázce (
2
), jež jsou ve velké míře totožné.
3.
Nejasné je především, zda daňová opatření přijatá Historickými územími nezvýhodňují určité „podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči jiným, a zda tedy mají selektivní povahu. Pokud se jako referenční rámec zvolí celé území Španělska, pak by byla existovala regionální selektivita. Jen podniky usazené v určité části Španělska, a sice v Historických územích, mají totiž prospěch ze sporných daňových úprav.
4.
Soudní dvůr nicméně ve svém rozsudku ze dne 6. září 2006, Portugalsko v. Komise (
3
) ujasnil v souvislosti s daňovými ustanoveními portugalského autonomního regionu Azory (dále jen „rozsudek Azory“), že v případě daňových opatření, která jsou přijata regionálním nebo místním územně správním celkem, nemusí být referenční rámec nezbytně vymezen jako celé státní území členského státu. Pokud má takový územně správní celek dostatečnou autonomii, pak může tvořit příslušný zeměpisný referenční rámec pouze jeho území. V takovém případě představuje právní úprava, která stejným způsobem zvýhodňuje všechny podniky usazené na tomto území, obecné neselektivní opatření, které nesplňuje kritéria státní podpory.
5.
Soudní dvůr a Soud prvního stupně mezitím přezkoumali, resp. nadále přezkoumávají, daňová opatření Historických území Vizcaya, Álava a Guipúzcoa v rámci více než 40 řízení (
4
). Projednávaná sporná ustanovení nicméně ještě nebyla předmětem řízení. Komise a Soud prvního stupně odvodily selektivní povahu dosud zkoumaných opatření nejen z jejich územní působnosti, ale rovněž z dalších podmínek, které omezovaly okruh zvýhodněných osob, například velikost podniků nebo skutečnost, že se jedná o nově usazený podnik (
5
).
6.
V projednávaných případech je naopak rozhodující pouze povaha daňových úprav jako regionálních opatření. To poskytuje Soudnímu dvoru možnost rozvinout dále judikaturu zahájenou s rozsudkem Azory. Musí obzvláště blíže upřesnit, jaké jsou požadavky na autonomii regionálních a místních územně správních celků, aby mohly být jejich daňové úpravy kvalifikovány jako samostatná opatření, která nespadají do celostátního rámce.
II – Právní rámec
A – Španělská ústava
7.
V daném kontextu mají zvláštní význam následující ustanovení španělské ústavy:
„
Článek 2 – Ústava se zakládá na nerozlučné jednotě španělského národa, společné a nedělitelné vlasti všech Španělů, uznává a zaručuje právo na autonomii národností a regionů, ze kterých se skládá a solidaritu mezi nimi.
Článek 31 – (1) Všichni přispívají k úhradě veřejných výdajů, podle svých hospodářských schopností a prostřednictvím spravedlivého daňového systému založeného na zásadách rovnosti a progresivity, který nesmí mít v žádném případě povahu konfiskace.
[…]“
8.
Hlava VIII ústavy je věnována územnímu členění státu a obsahuje mimo jiné následující ustanovení:
„
Článek 137 – Státní území je členěno do obcí, provincií a samosprávných společenství, které budou zřízeny. Všechny tyto entity požívají autonomii při sledování svých příslušných zájmů.
Článek 138 – (1) Stát zaručuje účinné provedení zásady solidarity zakotvené v článku 2 ústavy tím, že se zasadí o vytvoření přiměřené a spravedlivé hospodářské rovnováhy mezi různými částmi státního území; obzvláště zohlední situaci ostrovů.
(2)   Rozdíly mezi statuty jednotlivých samosprávných společenství nesmí v žádném případě vést k hospodářským nebo sociálním výsadám.
Článek 139 – (1) Všichni Španělé mají na celém státním území stejná práva a povinnosti.
(2)   Žádný orgán nesmí přijmout opatření, která přímo nebo nepřímo omezují volný pohyb a svobodu usazování osob, jakož i volný pohyb zboží na celém španělském státním území.
Článek 143 – (1) Při výkonu práva na autonomii uznaného v článku 2 ústavy si mohou sousedící provincie se společnými historickými, kulturními a hospodářskými vlastnostmi, ostrovní oblasti a provincie, které historicky tvoří regionální celek, samy vládnout a vytvářet samosprávné společenství v souladu s ustanoveními této hlavy a příslušnými statuty.
[…]“
9.
Článek 148 a článek 149 uvádějí oblasti, ve kterých mohou samosprávná společenství převzít pravomoci, resp. ve kterých má výlučnou pravomoc stát. K možným úkolům samosprávných společenství patří přitom zejména podpora hospodářského rozvoje samosprávného společenství v rámci cílů stanovených celostátní hospodářskou politikou (čl. 148 odst. 1 bod 13).
10.
Články 156 až 158 obsahují bližší ustanovení o veřejných financích:
„
Článek 156 – (1) Samosprávná společenství mají při rozvoji a výkonu svých pravomocí finanční autonomii v souladu se zásadami koordinace se státní finanční správou a solidarity všech Španělů.
(2)   Samosprávná společenství mohou v souladu se zákony a statuty jednat jako zmocněnci nebo spolupracovníci státu při vybírání, správě a vymáhání státních daní.
Článek 157 – (1) Finanční prostředky samosprávných společenství se skládají z:
a)
daní, které jsou jim zcela nebo částečně přenechány státem; příplatků na státní daně a jiných podílů na příjmech státu;
b)
vlastních daní, poplatků a zvláštních příspěvků;
c)
převodů z vyrovnávacích fondů mezi územími a jiných přídělů ze státního rozpočtu;
d)
výnosů z jejich majetku a soukromoprávních příjmů;
e)
příjmů z úvěrových operací.
(2)   Samosprávná společenství nemohou v žádném případě přijmout daňová opatření, která se vztahují na majetek mimo jejich území nebo která by mohla omezit volný pohyb zboží a služeb.
[…]
Článek 158 – (1) V rozpočtu státu mohou být pro samosprávná společenství stanoveny příděly v závislosti na rozsahu služeb a činností státu, které tato společenství převzala, jakož i rozsahu minimálních plnění, ke kterým se zavázala, pokud jde o základní veřejné služby na celém španělském území.
(2)   Za účelem nápravy hospodářských nerovnováh mezi územími a účinného uskutečnění zásady solidarity se zakládá vyrovnávací fond pro investice, jehož prostředky rozděluje Cortes Generales mezi samosprávná společenství a případně provincie.“
B – Statut autonomie
11.
Ústavněprávní základ samosprávného společenství Baskicko se nachází ve statutu autonomie z roku 1979 (
6
), podle jehož článku 40 disponuje Baskicko vlastní autonomní finanční správou.
12.
Kromě toho stanoví čl. 41 odst. 1 statutu autonomie, že daňové vztahy mezi státem a Baskickem jsou upraveny prostřednictvím tradičního „forálního“ systému Concierto Económico (hospodářské dohody). Článek 41 odst. 2 stanoví pro hospodářské dohody následující zásady:
„a)
Příslušné orgány Historických území [baskické provincie, ve kterých platí zvláštní právo Fueros] mohou na svém území zachovávat, zavést a upravovat daňový režim, přičemž zohlední obecnou daňovou strukturu státu, právní normy stanovené příslušnou hospodářskou dohodou o koordinaci, daňové harmonizaci a spolupráci se státem a právní normy přijaté baskickým parlamentem, jenž sledují stejný účel v rámci samosprávného společenství.
b)
Ukládání, správa, vypořádání, vymáhání a kontrola všech daní, s výjimkou cel […] přísluší v každém Historickém území příslušné Diputación Foral, aniž by byla dotčena spolupráce se státem a jeho kontroly.
c)
Příslušné orgány Historických území přijmou relevantní rozhodnutí za účelem použití, na svém území, daňových pravidel výjimečné a konjunkturální povahy, která se stát rozhodl používat na společném státním území. Doba jejich platnosti odpovídá době platnosti státních pravidel.
d)
Plnění Baskicka státu sestává z celkového příspěvku, který tvoří příslušné částečné příspěvky jeho Historických území, poskytované jako podíl na všech nákladech státu, které nepřebírá samosprávné společenství.
e)
Ke stanovení částečných příspěvků Historických území, které dohromady tvoří uvedený celkový příspěvek, se zavádí smíšená Komise, která se skládá jednak ze zástupce každé Diputación Foral, jakož i odpovídajícího počtu zástupců baskické vlády, a jednak z odpovídajícího počtu zástupců státní správy. Tímto způsobem stanovený příspěvek se schvaluje zákonem v pravidelných intervalech stanovených v hospodářské dohodě, aniž je dotčena jeho každoroční aktualizace prostřednictvím řízení, které je rovněž stanoveno v hospodářské dohodě.
f)
Systém dohody se použije v souladu se zásadou solidarity, na kterou se odkazuje v článcích 138 a 156 Ústavy.“
C – Hospodářská dohoda
13.
Hospodářská dohoda mezi samosprávným společenstvím Baskicka a Španělskem z roku 2002 (
7
), která je použitelná v projednávaném případě, nahrazuje dřívější dohodu z roku 1981. Články 2 až 4 hospodářské dohody definují zásady, které musí Historická území dodržovat při vytváření daňového systému:
„Článek 2. Obecné zásady
Jedna.   Daňový systém, který zavedou Historická území, musí dodržovat následující zásady:
Zaprvé –
Dodržování solidarity v rozsahu stanoveném v Ústavě a ve Statutu autonomie.
Zadruhé –
Dodržování obecné daňové struktury státu.
Zatřetí –
Koordinace, daňová harmonizace a spolupráce se státem podle ustanovení této hospodářské dohody.
Začtvrté –
Koordinace, daňová harmonizace a vzájemná spolupráce s orgány Historických území podle předpisů, které za tímto účelem vydá Baskický parlament.
Zapáté –
Podřízení se mezinárodním smlouvám nebo dohodám, které Španělsko podepsalo a ratifikovalo nebo ke kterým přistoupilo.
Zejména musí dodržovat ustanovení mezinárodních úmluv podepsaných Španělskem za účelem zamezení dvojího zdanění, jakož i normy Evropské unie o daňové harmonizaci, přičemž musí provádět úhrady, které vyplývají z těchto úmluv a právních úprav.
Dva.   Předpisy této dohody se vykládají podle ustanovení Ley General Tributaria (obecný daňový zákon) o výkladu daňových norem.
Článek 3. Daňová harmonizace
Historická území při vytváření daňové právní úpravy:
a)
se přizpůsobí Ley General Tributaria, co se týče terminologie a pojmů, aniž jsou dotčena zvláštní ustanovení této Hospodářské dohody;
b)
zachovají celkové skutečné daňové zatížení, které odpovídá zatížení na zbývajícím státním území;
c)
dodržují a zajišťují volný pohyb a svobodu usazování osob, jakož i volný pohyb zboží, kapitálu a služeb na celém španělském území, aniž by docházelo k diskriminačním účinkům, omezení možností hospodářské soutěže podniků nebo narušení při přidělování prostředků;
d)
používají stejné členění pro průmyslové, těžební, obchodní činnosti, činnosti v oblasti služeb, odborné, zemědělské, umělecké činnosti, činnosti v oblasti rybolovu a chovu, jaké platí pro společné území, aniž je dotčeno případné vypracování podrobnějšího členění těchto činností.
Článek 4. Zásada spolupráce
Jedna.   Příslušné orgány Historických území sdělí státní správě návrhy daňových právních předpisů v přiměřené době před nabytím jejich účinnosti.
Stejným způsobem sdělí státní správa těmto orgánům odpovídající návrhy.
Dva.   Stát vytvoří mechanismy, které umožní spolupráci orgánů Baskicka na mezinárodních dohodách, které budou mít vliv na použití této hospodářské dohody.
Tři.   Stát a Historická území si při vykonávání svých úkolů v oblasti správy, kontroly a ukládání svých daní budou okamžitě a ve vhodné formě vyměňovat data a informace, které považují za nezbytné k vylepšení ukládání těchto daní.
Obzvláště si obě správy
a)
vyměňují prostřednictvím svých středisek zpracování dat všechny informace, které potřebují. Za tímto účelem budou zavedeny nezbytné technické prostředky pro vzájemnou komunikaci. Každoročně se vypracuje společný a koordinovaný plán zpracování dat v oblasti daní;
b)
kontrolní služby připravují společné kontrolní plány pro vybrané koordinované cíle, oblasti a řízení, jakož i pro osoby povinné k dani, které změnily své bydliště, podniky, které podléhají daňové transparentnosti a společnosti, které podléhají korporační dani podle uskutečněného obratu.“
14.
Článek 14 odst. 1 upravuje rozdělení daňové pravomoci ve vztahu ke korporační dani následovně:
„Jedna.   Korporační daň je dohodnutá daň, která podléhá autonomní právní úpravě, pro osoby povinné k dani, které mají daňový domicil v Baskicku.
Bez ohledu na výše uvedený odstavec podléhají osoby povinné k dani, jejichž obrat překročil v předchozím daňovém roce 6 milionů eur a které v tomto daňovém roce dosáhly přinejmenším 75 % jejich obratu na společném území, nadále právu tohoto území.
Stejně tak se autonomní právní úprava použije na osoby povinné k dani s daňovým domicilem na společném území, pokud jejich obrat v předchozím daňovém roce přesáhl 6 milionů eur a celý tento obrat dosáhly v Baskicku.“
15.
Články 48 až 60 Hospodářské dohody upravují finanční vztahy mezi státem a Baskickem; články 48 až 50 zní:
„Článek 48. Obecné zásady
Pro finanční vztahy mezi státem a Baskickem platí následující zásady:
Zaprvé –
daňová a finanční autonomie orgánů Baskicka při rozvoji a výkonu jeho pravomocí.
Zadruhé –
dodržení solidarity v rozsahu stanoveném v Ústavě a Statutu autonomie.
Zatřetí –
koordinace a spolupráce se státem v oblasti rozpočtové stability.
Začtvtré –
přispívání Baskicka na náklady státu, které nepřebírá samosprávné společenství, ve formě stanovené touto Hospodářskou dohodou.
Zapáté –
oprávnění finančního dozoru, které stát kdykoliv vykonává v oblasti územně správních celků, mají příslušné orgány Baskicka, aniž by to znamenalo nižší úroveň nezávislosti baskických územně správních celků, než jaká přísluší takovým celkům podle společného systému.
Článek 49. Finanční příspěvek
Příspěvek Baskicka ve prospěch státu sestává z celkového příspěvku, který tvoří příslušné příspěvky jeho Historických území, jako přispění na všechny náklady státu, které nepřebírá samosprávné společenství Baskicka.
Článek 50. Časová platnost a aktualizace finančního příspěvku
Jedna.   Každých pět let je zákonem, který je po předchozím schválení Smíšeným výborem pro Hospodářskou dohodu přijat Cortes Generales (španělský národní parlament), stanovena metoda pro výpočet finančního příspěvku, která platí pro následující pětileté období podle obecných zásad obsažených v této Dohodě, jakož i pro schválení finančního příspěvku pro první rok pětiletého období.
Dvě.   V každém roce následujícím po prvním roce, aktualizuje Smíšený výbor pro Hospodářskou dohodu finanční příspěvek, přičemž použije metodu schválenou v zákoně, na nějž odkazuje předchozí pododstavec.
Tři.   Zásady, které tvoří metodu k určení finančního příspěvku obsaženou v této Dohodě, mohou být změněny zákonem o finančním příspěvku, pokud to okolnosti, které vyvstanou při jejím použití a zkušenosti přitom získané, učiní žádoucí.“
16.
Podle článků 63 a 64 může být slučitelnost daňové úpravy s Hospodářskou dohodou před jejím zveřejněním přezkoumána Výborem pro koordinaci a hodnocení právních předpisů, který má paritní složení. Na návrh jednoho z jeho členů zkoumá tento Výbor námitky vůči právním úpravám a snaží se dosáhnout shodného řešení.
D – Zákon o finančním příspěvku v pětiletém období 2002–2006
17.
Zákonem č. 13/2002 (
8
) byla přijata metoda k určení finančního příspěvku Baskicka pro roky 2002–2006. Obsahuje mimo jiné následující ustanovení.
„Článek 3. Určení finančního příspěvku pro základní rok
Čistý finanční příspěvek pro základní rok pětiletého období 2002–2006 se stanoví prostřednictvím koeficientu započtení na celkovou částku nákladů, které nepřebírá samosprávné společenství a prostřednictvím odpovídajících oprav a vyrovnávacích plateb v rozsahu stanoveném v následujících článcích.
Článek 4. Státní náklady, které nepřebírá samosprávné společenství
Jedna.   Státní náklady, které nepřebírá samosprávné společenství, jsou náklady, které odpovídají pravomocem, jejichž výkon toto společenství skutečně nepřevzalo.
Dvě.   Za účelem určení celkové částky těchto nákladů se od celkových nákladů státního rozpočtu odečtou všechny rozpočtové prostředky, které na státní úrovni odpovídají pravomocem, jenž samosprávné společenství převzalo, od okamžiku účinnosti převodu stanoveného v odpovídajících královských nařízeních. […]
Článek 5. Úpravy
Jedna.   Bez ohledu na ustanovení v článcích 14 a 15 níže se číselné údaje vyplývající ze započtení, na které odkazuje čl. 4 čtvrtý pododstavec, upravují ke zdokonalení odhadu příjmů z přímých daní, které jsou přičitatelné Baskicku a zbývajícímu státnímu území podle článku 55 Dohody. […]
Článek 6. Vyrovnání
Jedna.   Z finančního příspěvku připadajícího na každé Historické území se odpočítávají následující položky:
a)
započitatelná část nedohodnutých daní;
b)
započitatelná část rozpočtových příjmů, které nemají povahu daní;
c)
započitatelná část schodku vykazovaného obecným státním rozpočtem. […]
Článek 7. Koeficient započtení
Koeficient započtení, na který odkazují výše uvedené články 4 a 6 a který je stanoven v závislosti na příjmech Historických území ve vztahu k příjmům státu, činí pro probíhající pětileté období 6,24 procent.“
18.
Další ustanovení zákona upravují přizpůsobení finančního příspěvku, které se musí od základního roku 2002 provést v následujících letech.
E – Baskické právní předpisy
19.
Finanční a daňový systém vytvořený výše uvedenými ustanoveními je doplněn baskickým zákonem č. 27/1983 ze dne 25. listopadu 1983. V tomto zákoně se stanoví podíl daňových příjmů, který musí Historická území po odečtení příspěvku placeného státu odvézt Baskicku.
20.
Krom toho baskický zákon č. 3/1989 ze dne 30. května 1989 zřídil orgán pro daňovou koordinaci v rámci Baskicka. Tento orgán vydává stanoviska k návrhům daňových ustanovení Historických území.
F – Sporná daňová pravidla Historických území
21.
Věci C-428/06, C-429/06 a C-434/06 se týkají Norma Foral č. 7/2005 přijaté Juntas Generales de Bizkaia dne 23. června 2005, jejímž článkem 2 se mění Norma Foral č. 3/1996 ze dne 26. června 1996 o korporační dani (del Impuesto sobre Sociedades) (
9
):
—
článek 2 bod 4 mění článek 29 Norma Foral č. 3/1996 v rozsahu, v němž stanoví sazbu daně na 32,5 %;
—
článek 2 bod 6 mění článek 37 Norma Foral č. 3/1996 a stanoví, že investice do nového hmotného investičního majetku určitého druhu, které jsou určeny pro hospodářský rozvoj podniku, mohou být odečteny ve výši 10 % od daňového dluhu z titulu korporační daně;
—
článek 2 bod 7 mění článek 39 Norma Foral č. 3/1996. Podle toho ustanovení si osoby povinné k dani mohou provést odpočet od daňového dluhu z titulu korporační daně částky ve výši 10 % částek, které pocházejí z účetního výsledku za finanční rok a které mohou být určeny jako rezerva na investice do výroby nebo rezerva na činnosti směřující k zachování nebo zlepšení životního prostředí.
22.
Tímto se sazba korporační daně platná v Biskaji liší od sazby ve výši 35 % platné obecně ve Španělsku (
10
). Daňové odpočty podle článků 37 a 39 Norma Foral č. 3/1996 nemají ekvivalent ve španělském zákoně o korporační dani.
23.
Předmětem věcí C-430/06 a C-433/06 je Decreto Foral Normativo de Urgencia Fiscal č. 2/2005 ze dne 24. května 2005, přijatý Consejo de Diputados de Álava, jehož jediný článek odst. 4 a 5 mění články 29 a 37 Norma Foral č. 24/1996 ze dne 5. července 1996 o korporační dani. Předpisy odpovídají napadeným ustanovením Biskaje.
24.
Věci C-431/06 a C-432/06 se konečně vztahují k Decreto Foral č. 32/2005 ze dne 24. května 2005 přijatému Diputación Foral de Guipúzcoa, který mění články 29 a 37 Norma Foral č. 7/1996 ze dne 4. července 1996 o korporační dani. Předpisy odpovídají napadeným normám jiných Historických území.
III – Skutkový stav a předběžné otázky
25.
Již před přijetím ustanovení sporných v projednávaném případě existovaly odpovídající právní úpravy tří Historických území. Rozsudkem ze dne 9. prosince 2004 nicméně Tribunal Supremo zrušil tato předchozí ustanovení (řízení o kasačním opravném prostředku č. 7893/1999) (
11
). Soud přitom přezkoumal Normas Forales obzvláště s ohledem na ústavní zásady autonomie, rovného zacházení, jednoty státu a solidarity, jakož i hospodářské soutěže a svobody usazování. Zdůraznil přitom, že uvedené zásady nevylučují jakékoliv zdanění v Historických územích, které se odchyluje od obecného státního daňového systému. Je třeba totiž zohlednit také autonomii Historických území zaručenou ústavním právem. Na druhé straně jsou meze ústavní přípustnosti překročeny, pokud rozdíly představují státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES.
26.
Při zohlednění judikatury Soudního dvora a Soudu prvního stupně analyzoval následně Tribunal Supremo jednotlivá ustanovení a dospěl mimo jiné, pokud jde o snížené sazby daně, ustanovení o odpočtu určitých investic do hmotného investičního majetku a zvláštních rezerv, k závěru, že se jedná o státní podporu. Tribunal Supremo zrušil tato a některá další ustanovení, protože nebyla podle čl. 88 odst. 3 ES oznámena Komisi, aniž by požádal Soudní dvůr o rozhodnutí o předběžné otázce.
27.
V důsledku toho poté, co Historická území přijala sporné právní úpravy stejného obsahu, napadly sousední regiony La Rioja a Castilla y León, jakož i UGT-RIOJA tyto právní úpravy před Tribunal Superior de Justicia del País Vasco. Kvůli mezitím přijatému rozsudku Soudního dvora Azory (
12
), považoval Tribunal Superior za nezbytné podat žádost o rozhodnutí o předběžné otázce a předložil usneseními ze dne 20. září 2006 následující předběžné otázky ve věcech C-428/06, C-429/06 a C-434/06:
„Má být čl. 87 odst. 1 ES vykládán v tom smyslu, že daňová opatření přijatá Juntas Generales del Territorio Histórico de Bizkaia, kterými se mění čl. 29 odst. 1 písm. a) a články 37 a 39 právní úpravy týkající se korporační daně, musejí být považována za selektivní, a že tedy představují ve smyslu výše uvedeného ustanovení státní podpory, které musejí být oznámeny Komisi podle čl. 88 odst. 3 ES, protože s platností pro území této autonomní entity nižší než státní úrovně stanoví daňovou sazbu nižší, než je obecná daňová sazba stanovená zákony španělského státu, a upravují daňové odpočty neexistující ve státní daňové právní úpravě?“
28.
Předběžné otázky položené v dalších věcech se týkají obdobných ustanovení Historických území Álava (C-430/06 a C-433/06) a Guipúzcoa (C-431/06 a C-432/06), jinak jsou ale stejné.
29.
Usnesením ze dne 30. listopadu 2006 předseda Soudního dvora rozhodl o spojení věcí.
30.
V řízení před Soudním dvorem předložily svá vyjádření Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA, Comunidad Autónoma de La Rioja, Comunidad de Castilla y León, Diputación Foral de Guipúzcoa, Confederación Empresarial Vasca (Confebask), španělská a italská vláda a vláda Spojeného království, jakož i Komise Evropských společenství. Dále se společně vyjádřily Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya, Diputación Foral de Álava, Diputación Foral de Vizcaya a Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Bilbao.
IV – Právní posouzení
A – Přípustnost žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce
31.
UGT-RIOJA a Comunidad Autónoma de La Rioja původně namítaly nepřípustnost žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce. Prvně uvedená účastnice řízení k tomu uvedla, že Norma Foral č. 7/2005 přijatá Juntas Generales de Viscaya již byla zrušena, respektive její používání, bylo pozastaveno. Comunidad Autónoma de La Rioja tvrdila, že sporné předpisy všech tří Historických území byly zrušeny usnesením Tribunal Superior de Justicia del País Vasco ze dne 14. listopadu 2005 (potvrzené usnesením ze dne 17. března 2006) v rámci vyhovění rozsudku Tribunal Supremo ze dne 9. prosince 2004.
32.
Obě účastnice řízení vzaly nicméně krátce před zahájením ústní části řízení svou námitku nepřípustnosti zpět. Informace ke stavu uvedených soudních řízení, které účastnice řízení na jednání poskytly na otázku Soudního dvora, nedávají jasný obraz. Ustanovení napadená v rámci řízení o předběžném opatření se zdají být částečně pozastavena, přičemž odpovídající usnesení ve vztahu k některým Normas forales zřejmě nejsou dosud pravomocná.
33.
K tomu je třeba nejdříve konstatovat, že zpětvzetí námitek nepřípustnosti je irelevantní, protože Soudní dvůr může určit nepřípustnost i bez návrhu. Okolnost, že sporná právní úprava byla možná zrušena nebo pozastavena, může přitom vést k pochybnostem o nezbytnosti žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce.
34.
Podle ustálené judikatury je ale v rámci spolupráce mezi Soudním dvorem a vnitrostátními soudy stanovené článkem 234 ES věcí pouze vnitrostátního soudu, kterému byl spor předložen a jenž musí nést odpovědnost za soudní rozhodnutí, které bude vydáno, posoudit s ohledem na konkrétní okolnosti projednávané věci nezbytnost rozhodnutí o předběžné otázce pro vydání jeho rozsudku (
13
).
35.
Jestliže se otázky položené vnitrostátními soudy týkají výkladu ustanovení práva Společenství, je Soudní dvůr v zásadě povinen rozhodnout, pokud není zjevné, že žádost o rozhodnutí o předběžné otázce ve skutečnosti směřuje k tomu, aby Soudní dvůr přiměla k rozhodnutí prostřednictvím fiktivního sporu, nebo k tomu, aby poskytl poradní stanoviska k obecným nebo hypotetickým otázkám, že žádaný výklad práva Společenství nemá žádný vztah k realitě nebo předmětu sporu v původním řízení nebo také že Soudní dvůr nedisponuje skutkovými nebo právními poznatky nezbytnými pro užitečnou odpověď na otázky, které jsou mu položeny (
14
).
36.
Ve stále ještě probíhajících původních řízeních napadají žalobci normy Historických území. V této souvislosti klade předkládající soud otázku týkající se výkladu článku 87 ES. Není zde žádná opora pro to, aby se spory vyřešily nebo získaly hypotetickou povahu, protože ustanovení již byla zrušena v jiných řízeních. V každém případě se Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, jemuž toto posouzení náleží v první řadě, obrátil na Soudní dvůr, přestože platnost ustanovení měla být podle údajů účastníků řízení zpochybněna právě tímto soudem v rámci řízení o předběžném opatření. Je věcí předkládajícího soudu, a nikoliv Soudního dvora, aby posoudil účinky rozhodnutí vydaných v tomto rámci podle vnitrostátního procesního práva (
15
).
37.
Confebask má navíc za to, že položení předběžných otázek není nezbytné, protože odpověď jasně vyplývá již z rozsudku Azory. Soudní dvůr může rozhodnout i usnesením podle čl. 104 odst. 3 svého jednacího řádu. V tomto případě se nicméně nejedná o námitku nepřípustnosti ve vlastním smyslu. Neboť v případě použití řízení podle čl. 104 odst. 3 jednacího řádu není žádost nepřípustná, ale může být zodpovězena jen ve zjednodušeném řízení. Pro tento postup není žádný důvod, protože odpověď na předběžnou otázku nevyplývá jasně z judikatury a její zodpovězení nechává rovněž prostor pro rozumné pochybnosti.
38.
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce je tudíž přípustná.
B – K předběžné otázce
39.
Podstatou otázky předkládajícího soudu je, za jakých podmínek mají daňová opatření místních územně správních celků, která jsou výhodnější než daňové předpisy platné na zbývajícím území členského státu, selektivní povahu, a představují tak státní podporu ve smyslu čl. 87 odst. 1 ES, která musí být Komisi oznámena podle čl. 88 odst. 3 ES.
40.
Před tím, než s ohledem na skutkový stav původního řízení blíže přezkoumám, za jakých okolností musí být daňové právní úpravy považovány za selektivní, chtěla bych připomenout základní skutečnosti rozsudku Azory.
1. Rozsudek Azory
41.
V rozsudku Azory se Soudní dvůr poprvé hlouběji zabýval takzvanou územní selektivitou daňových právních předpisů. Výchozí bod přitom tvoří ustálená judikatura týkající se znaků selektivity. Podle ní čl. 87 odst. 1 ES ukládá povinnost určit, zda v rámci daného právního režimu může vnitrostátní opatření zvýhodňovat „určité podniky nebo určitá odvětví výroby“ vůči ostatním, které se nacházejí s ohledem na cíl sledovaný uvedeným režimem ve srovnatelné skutkové a právní situaci (
16
).
42.
Daně v zásadě nejsou zvýhodnění, ale zátěž. Daňová opatření však mohou být podporou tehdy, když stát v určitých případech ukládá nižší daně než v běžném případě nebo se zdanění vzdá. Protože je pojem „státní podpora“ širší než pojem „dotace“, zahrnuje nejen pozitivní plnění, jako jsou samotné dotace, ale i snížení nákladů, které běžně zatěžují rozpočet podniku (
17
). Aby se posoudilo, zda má daňové opatření povahu podpory, je tedy třeba vzít jako referenční rámec „běžné“ zdanění, od kterého se sporná právní úprava selektivním způsobem odchyluje (
18
). Odlišné zdanění je odůvodněné, když tato rozdílnost vyplývá z povahy nebo systematiky daňové úpravy (
19
).
43.
Rozhodující novota rozsudku Azory je, že Soudní dvůr neměl za to, že referenční rámec musí být nezbytně celý členský stát. Naopak považoval za možné, že pro daňovou úpravu místního nebo regionální územně správního celku tvoří referenční rámec pouze jeho území, pokud je tento celek dostatečně nezávislý na ústřední vládě členského státu (
20
).
44.
Ve své dřívější judikatuře k podporám regionálních nebo místních územně správních celků Soudní dvůr především zdůrazňoval, že tyto podpory musí být přičitatelné státu (
21
). Komise, která se opřela o tento přístup, ve své předchozí rozhodovací praxi považovala právní úpravy, které nebyly použitelné na celé státní území, za selektivní opatření, i když je přijaly územně správní celky (
22
).
45.
Po vymezení referenčního rámce pro posouzení snížené sazby daně v části členského státu rozlišil Soudní dvůr v rozsudku Azory tři situace, přičemž vyšel ze stanoviska generálního advokáta Geelhoeda (
23
):
—
ústřední vláda jednostranně rozhodne, že se na určitém zeměpisném území použije nižší sazba daně něž platí na celostátní úrovni (situace 1);
—
ústřední stát přenese daňovou pravomoc na všechny místní územně správní celky určité úrovně, které jsou v mezích jim udělených pravomocí oprávněny svobodně stanovit daňové sazby pro území spadající do jejich pravomoci (situace 2);
—
regionální nebo místní územně správní celek stanoví při výkonu svých pravomocí, které jsou dostatečně autonomní ve vztahu k ústřední moci a jimiž nedisponují jiné územně správní celky (asymetrie) daňovou sazbu, která je nižší než celostátní daňová sazba a která se použije pouze na podniky na území spadajícím do jeho pravomoci (situace 3).
46.
V případě situace 1 se nepochybně jedná o selektivní opatření. Protože v tomto případě celostátní úroveň určuje jak obecný režim, tak místní odchylku, přichází jako referenční rámec do úvahy pouze celý stát.
47.
V případě situace 2 neexistuje „běžné zdanění“, které platí pro celé státní území, od kterého se odchylují právní úpravy jednotlivých územně správních celků zvýhodňujícím způsobem. Proto jednotlivé místní právní úpravy stojí izolovaně vedle sebe a nejsou selektivní (
24
).
48.
To odpovídá vzájemnému vztahu daňových úprav členských států. Protože přímé daně spadají do pravomoci členských států (
25
), nejsou sazby korporační daně harmonizované, ale podstatně se od sebe v jednotlivých členských státech liší. Zatímco je daňová sazba v Bulharsku a na Kypru pouze 10 %, průměr v EU se nachází kolem 25 % (
26
). I když rozdílné daňové sazby zjevně ovlivňují hospodářskou soutěž, nemají obzvláště nízké sazby, které platí pro všechny podniky členského státu povahu podpory, protože ve Společenství neexistuje obecný systém.
49.
Situace 3 se vyznačuje asymetrickým rozdělením pravomocí. V některých oblastech mají místní a regionální územně správní celky určité legislativní pravomoci, které na zbývajícím státním území náleží ústřednímu státu. Rozhodující je v tomto případě stupeň autonomie, který mají územně správní celky při své zákonodárné činnosti.
50.
Pokud je to ve skutečnosti ústřední stát, kdo určuje obsah místních právních úprav nebo nese odpovídající hospodářské následky, neexistuje skutečná autonomie. Místní právní úprava je přičitatelná ústřednímu státu. Jeho obecné právní úpravy představují měřítko srovnání pro posouzení, zda místní právní úprava poskytuje selektivní výhodu. Pokud by se území správního celku použilo jako referenční rámec jen z tohoto důvodu, že územně správní celek formálně přijal právní úpravu, mohly by členské státy lehce obejít zákaz státních podpor. Musely by pouze formálně přenést pravomoc k vydání odpovídajících právních úprav na územně správní celky (
27
).
51.
Pokud naopak bylo sporné opatření územně správního celku přijato při výkonu dostatečně autonomních pravomocí, je situace 3 srovnatelná se situací 2: právní úpravy od vícero zákonodárců, kteří jednají v rámci vlastní pravomoci – v projednávaném případě ústřední stát a územně správní celky – se nachází vedle sebe, aniž by tvořily společný referenční rámec.
52.
Pro posouzení existence dostatečného stupně autonomie definoval Soudní dvůr a generální advokát Geelhoed (
28
) tři kritéria, která je třeba splnit kumulativně:
—
regionální nebo místní územně správní celek, který přijímá normu, má vlastní, od ústřední vlády odlišný, ústavní, politický a správní status – institucionální autonomie,
—
právní úpravy jsou přijaty bez toho, aby ústřední vláda mohla přímo zasahovat do jejich obsahu – procesní autonomie,
—
finanční důsledky snížení vnitrostátní daňové sazby použitelné na podniky v dané oblasti nesmí být kompenzovány dotacemi nebo převody pocházejícími od ostatních oblastí nebo ústřední vlády – finanční autonomie.
2. Obdobné použití závěrů z rozsudku Azory na opatření Historických území
53.
Stejně jako v případě Azor se u Historických území zdá být rozumné vyjít z asymetrického rozdělení pravomocí ve smyslu situace 3. I ve Španělsku totiž daňové zákonodárství spadá v zásadě do pravomoci ústředního státu. Pouze Historická území mají na rozdíl od ostatních místních a regionálních územně správních celků vlastní pravomoci v této oblasti (
29
). Zda je třeba daňové úpravy sporné v původním řízení porovnat s ustanoveními platnými pro zbývající část Španělska nebo je posuzovat jako samostatné právní úpravy, závisí tedy rozhodujícím způsobem na autonomii Historických území při výkonu jejich pravomocí.
a) Úvodní poznámky
54.
Nejdřív chci připomenout, že Evropská unie ctí podle čl. 6 odst. 3 EU národní identitu svých členských států. To znamená, že Unie nezasahuje do ústavního pořádku členského státu, ať už je centralizovaný, nebo federální, a zásadně neovlivňuje rozdělení pravomocí v rámci členského státu. Nové znění tohoto ustanovení v Lisabonské smlouvě výslovně zdůrazňuje, že Unie ctí ústavní systémy členských států (
30
).
55.
Členský stát se nicméně dle ustálené judikatury nemůže dovolávat ustanovení, praxe nebo situací ve svém vnitrostátním právním řádu, včetně těch, které vyplývají z ústavního uspořádání tohoto státu, jako důvodu, proč nesplnil povinnosti vyplývající z práva Společenství (
31
).
56.
V rozsudku Azory Soudní dvůr vytvořil přiměřenou rovnováhu mezi těmito dvěma zásadami. Tato rovnováha jednak respektuje autonomii, kterou ústava příslušného členského státu přiznává jeho územně správním celkům. Pokud by totiž selektivitu určitého opatření zakládala jen omezená teritoriální působnost místní daňové úpravy, byla by autonomie, kterou národní ústava přiznává tomuto územně správnímu celku, značně zpochybněna. Každá místní právní úprava, která je ve srovnání s daňovým právem ústředního státu výhodnější a která splňuje i další předpoklady k tomu, aby byla kvalifikována jako státní podpora překračující práh de minimis, by měla být povolena Komisí. Ta by ji povolila jen tehdy, pokud by existovalo odůvodnění, jako například podpora hospodářsky zaostalých oblastí podle čl. 87 odst. 3 písm. a) ES.
57.
Na druhé straně je požadavky na autonomii místního zákonodárce zajištěno, že se členské státy neschovají za svým ústavním pořádkem a že zákaz státních podpor v článku 87 ES nebude možné obejít čistě formálním přenesením legislativních pravomocí.
58.
Tato rovnováha musí být zachována při použití zásad rozsudku Azory na projednávané věci.
59.
Dvě okolnosti se nicméně v projednávaných případech liší od případu Azory. Zaprvé se jedná o jinou procesní situaci: rozsudek Azory byl vydán na základě žaloby na neplatnost podle čl. 230 odst. 1 ES podané Portugalskem proti rozhodnutí Komise. Soudní dvůr musel tedy sám rozhodnout, zda se Komisi podařilo prokázat, že sporné opatření představuje státní podporu.
60.
V probíhajících řízeních o předběžné otázce podle článku 234 ES se naproti tomu úkol Soudního dvora omezuje na výklad čl. 87 odst. 1 ES. I když přitom Soudní dvůr přihlíží ke zvláštním okolnostem sporu v původním řízení, přesto je věcí předkládajícího soudu, aby s konečnou platností rozhodl, zda je třeba sporné právní úpravy Historických území kvalifikovat jako selektivní opatření, a tedy jako státní podpory (
32
). Předběžná otázka, která směřuje k posouzení konkrétních opatření Soudním dvorem, musí být proto chápána v tom smyslu, jak jsem ji formulovala v bodě 39 tohoto stanoviska.
61.
Zadruhé je třeba zohlednit, že Azorám bylo přiznáno právo snížit vnitrostátní daňovou sazbu, aby se vyrovnaly strukturální nevýhody, kterými byly dotčeny podniky regionu z důvodu jeho ostrovní polohy (
33
). Aby snížení daňové sazby nevedlo rovněž k finančnímu oslabení regionu, vyrovnal ústřední stát pokles daňových příjmů, který z toho vyplynul. Z toho Soudní dvůr vyvodil, že finanční odpovědnost za regionální daňové úpravy nenese region sám, ale v konečném důsledku ústřední stát, a použil proto obecnou daňovou úroveň státu jako referenční rámec pro posouzení selektivity regionální daňové sazby (
34
).
62.
Není patrné, že by daňové právní úpravy Historických území Baskicka měly vyrovnat podobné zeměpisné nebo strukturální nevýhody. Daňové režimy, které jsou výhodnější než obecné právní úpravy, směřují spíše k tomu, aby vytvořily zvláštní podněty pro usazování podniků. Zároveň ale – na rozdíl od případu Azory – není v logice systému, aby ústřední stát vyrovnával pokles daňových příjmů, který Historickým územím díky daňovým zvýhodněním vznikne.
63.
Konečně je třeba vycházet z toho, že se sporné právní úpravy skutečně použijí stejným způsobem na všechny hospodářské subjekty podléhající daňové pravomoci Historických území. V této souvislosti Komise uplatňuje, že Historická území částečně zdaňují také příjmy, které jsou dosaženy mimo jejich území a částečně se nezdaňují příjmy získané v rámci Historických území.
64.
Tato okolnost vyplývá z toho, že se rozdělení daňové pravomoci mezi ústředním státem a Baskickem podle čl. 14 odst. 1 věty první Hospodářské dohody v prvé řadě váže ke kritériu sídla podniku. V rámci určitých mezí podléhají příjmy, které nejsou dosahovány v sídle podniku, přesto zdanění na základě kritéria sídla. Naproti tomu není stanovena obecná daňová povinnost pro provozovny, jako nerezidenty, v místě jejich činnosti, spojená se započtením daně, respektive osvobozením těchto příjmů v hlavním sídle podniku. V tomto rozsahu se rozdělení daňové pravomoci liší od běžných pravidel mezinárodního daňového práva. Z toho ale nevyplývá, že by zdanění v Baskicku bylo selektivní. Naopak se použije stejným způsobem na všechny podniky podléhající jeho daňovému režimu v souladu s rozdělením daňové pravomoci.
b) Věcný dosah politické a finanční autonomie
65.
Podle názoru Komise vyžaduje Soudní dvůr v rozsudku Azory pro posouzení autonomie místního územně správního celku dvojí přezkum. Nejdřív musí být přezkoumáno, zda tento celek „hraje hlavní úlohu při určení politického a hospodářského prostředí, ve kterém podniky působí“ (
35
). Teprve když je toto prokázáno, použijí se tři kritéria autonomie stanovená v bodě 67 tohoto rozsudku.
66.
Ve skutečnosti mají Historická území jen velmi omezené pravomoci při stanovení rámcových podmínek pro hospodářství. Podle článku 41 statutu autonomie sice mohou upravovat daňové právo. Nicméně nemají téměř žádný vliv na použití příjmů z daní. Naopak příjmy z daní jsou z velké části převáděny na samosprávné společenství Baskicka a na stát. Již pouze z toho důvodu neexistuje žádná dostatečná autonomie.
67.
Je sice třeba souhlasit s Komisí, že konkurenční situace podniků nezávisí jen na daňovém režimu, ale i na mnoha dalších místních faktorech, jako například dostupnosti kvalifikovaných pracovních sil, úpravě pracovního práva a sociálního zabezpečení nebo kvalitě infrastruktury. To nicméně nevede nezbytně k tomu, že je možné uznat „dostatečnou autonomii“ jen tehdy, když má orgán na nižší než celostátní úrovni tak rozsáhlé pravomoci, že může ovlivnit všechny tyto faktory.
68.
Úplnou hospodářskopolitickou autonomii nemají dnes ani samotné členské státy. Musí svou hospodářskou politiku vést podle zásad článku 98 ES a podle článku 99 ES ji koordinovat v rámci Rady. Mnoho právních úprav relevantních z hlediska atraktivity místa podnikání, jako jsou například úpravy v oblasti pracovního práva, ochrany životního prostředí, práva veřejných zakázek a ochrany duševního vlastnictví, jsou harmonizovány v rámci Společenství. V některých oblastech jako například v zemědělství, zahraničním obchodu a dopravě je navíc vnitrostátní politika podřízena politice Společenství.
69.
Při bližším zkoumání rozhodující části rozsudku Azory, kterou Komise uvádí jen zkráceně, je rovněž zřejmé, že Soudnímu dvoru jde o autonomii při přijímání konkrétních opatření, a nikoliv o obecnou svobodu jednání v oblasti hospodářské politiky. Tak považoval za možné, že „entita nižší než státní úrovně má takový právní a skutkový status, který ji činí ve vztahu k ústřední vládě členského státu autonomní natolik, aby to byla tato entita, a nikoliv ústřední vláda, kdo hraje přijímáním opatření (
36
) základní úlohu při určení politického a hospodářského prostředí_…“ (
37
) Přitom se Soudní dvůr zjevně opíral o daňové právní úpravy, které byly v rozsudku Azory předmětem sporu.
70.
Kdyby měla Komise se svým výkladem rozsudku Azory pravdu, nebylo by pochopitelné, proč Soudní dvůr nezamítl také v tomto případě autonomii již z důvodu, že regionální pravomoci jsou omezeny na přizpůsobení daňové sazby. Místo toho podrobně zkoumal, zda region při výkonu této pravomoci jednal z institucionálního, procesního a finančního hlediska autonomně.
71.
Toto tvrzení Komise je tedy třeba zamítnout.
c) Správný referenční rámec: jednotlivá Historická území, nebo samosprávné společenství Baskicka?
72.
Při posuzování selektivity sporných opatření a zkoumání autonomie příslušných územně správních celků vyvstává nejdříve otázka, zda má být s ústředním státem srovnáno samosprávné společenství Baskicka jako celek, nebo tři Historická území.
73.
Přijímání daňových právních úprav v Baskicku, o které se v tomto kontextu – jak bylo právě uvedeno – v první řadě jedná, přísluší podle čl. 41 odst. 1 statutu autonomie Historickým územím. Jim jsou určena ustanovení článků 2 až 4 Hospodářské dohody. Historická území si vyměňují informace o daňovém zákonodárství přímo s ministerstvem financí ústředního státu a podle článků 63 a 64 Hospodářské dohody posílají vlastní zástupce do Výboru pro koordinaci a hodnocení právních předpisů. To mluví pro to, aby se přezkoumala autonomie jednotlivých Historických území.
74.
Nicméně je zřejmé, že vnitřní koordinace Baskicka zjevně vede k tomu, že Normas forales všech tří Historických území jsou ve velké míře totožné. Proto by bylo možné pochybovat o samostatnosti legislativního procesu jednotlivých území. V této souvislosti je třeba rozlišovat dvě domněnky:
—
Historická území jsou v rámci vnitrobaskické koordinace právně nebo fakticky povinna vydávat jednotné normy, přičemž koordinace je nezávislá na pravidlech ústředního státu.
—
Historická území jsou v rámci koordinace vázána pravidly samosprávného společenství, které je zase vázáno ustanoveními ústředního státu.
75.
V prvním případě by byla daňová pravomoc vykonávána společně všemi třemi Historickými územími a případně rovněž samosprávným společenstvím. Vnitrobaskická legislativní koordinace by v tomto případě možná omezovala autonomii Historických území ve vztahu k sobě navzájem, ale nikoliv (společnou) autonomii ve vztahu k ústřednímu státu. Při posouzení selektivity daňové právní úpravy, která se použije stejným způsobem na všechny podniky místního nebo regionálního územně správního celku, záleží nicméně pouze na vztahu mezi ústředním státem a tímto celkem. Je tedy třeba v tomto případě zkoumat, zda Historická území jednající společně, resp. Historická území jednající se samosprávným společenstvím, mají ve vztahu k ústřednímu státu dostatečnou autonomii.
76.
V druhém případě by naopak byla autonomie Historických území nepřímo zpochybněna pravidly ústředního státu. Je věcí předkládajícího soudu, aby zjistil, zda se jedná o jednu z těchto domněnek a vyvodil z toho vyplývající důsledky.
77.
Konečně by bylo myslitelné, aby samosprávné společenství Baskicka mohlo ovlivňovat daňové zákonodárství Historických území tím způsobem, že by v jedné části Baskicka platily výhodnější podmínky než v jiných částech. V tomto případě by se jednalo o selektivní opatření, i když by referenční rámec netvořil ústřední stát, ale Baskicko. Tento předpoklad nicméně nemá oporu v informacích, které má Soudní dvůr k dispozici.
d) Použití jednotlivých kritérií
78.
Institucionální autonomie Historických území a jejich orgánů je pro předkládající soud a všechny účastníky řízení před Soudním dvorem nesporná. Toto kritérium tedy není třeba dále zkoumat. Námitky žalobců v původním řízení a Komise směřují pouze proti procesní a finanční autonomii Historických území.
79.
Komise přitom správně identifikuje v rámci procesní autonomie dva aspekty. První aspekt, který je možné také nazvat procesní autonomií v užším smyslu, se týká svobody místního územně správního celku přijímat daňové předpisy v rámci postupu, ve kterém nemá ústřední stát žádný vliv nebo alespoň žádný rozhodující vliv. Druhý aspekt se týká věcného rozhodovacího prostoru, který tomuto celku přísluší podle vnitrostátního právního řádu. Abych tento druhý aspekt lépe objasnila, chci dále používat místo pojmu „procesní autonomie“ pojem „konstitutivní autonomie“, a sice pojem „formální a věcná konstitutivní autonomie“.
i) Konstitutivní autonomie
80.
Jak konstatoval Soudní dvůr v bodě 67 rozsudku Azory, musí být místní norma přijata, „aniž by ústřední vláda mohla přímo zasahovat do jejího obsahu.“
81.
Nicméně Soudní dvůr odkazuje v této souvislosti na bod 54 stanoviska, ve kterém generální advokát použil poněkud širší formulaci: „rozhodnutí musí být přijato v řízení, ve kterém ústřední vláda nemá pravomoc přímo ovlivnit stanovení daňové sazby a místní orgán nemá v žádném případě povinnost vzít při stanovování daňové sazby v úvahu zájem státu (
38
)“.
82.
Konečně v bodě 68 rozsudku je uvedeno, že dostatečná politická a daňová autonomie ve vztahu k ústřední vládě předpokládá, že místní orgán má právo přijmout opatření snížení daňové sazby nezávisle na jakémkoliv uvážení souvisejícím s působením ústředního státu.
83.
S ohledem na tyto formulace se účastníci řízení neshodují v tom, v jakém rozsahu zpochybňuje autonomii skutečnost, že Historická území jsou při přijímání jejich daňové legislativy vázána určitými právními pravidly. Dodržení těchto pravidel podléhá soudnímu přezkumu, v posledním stupni přezkumu Tribunal Supremo, tedy soudu zavedeného na úrovni ústředního státu. I v této skutečnosti vidí někteří účastníci řízení omezení autonomie Historických území.
84.
Ústavněprávní pravidla, včetně pravidel ve Statutu autonomie a Hospodářské dohodě omezují věcný rozhodovací prostor Historických území. Proto přezkoumám tento aspekt v rámci věcné konstitutivní autonomie. V této souvislosti chci také objasnit přezkum a posteriori daňových předpisů soudy. Protože tento přezkum nepůsobí bezprostředně na tvorbu vůle během legislativního procesu, netýká se konstitutivní autonomie ve formálním smyslu, ale slouží spíše k zachování hranic věcné konstitutivní autonomie.
– Formální konstitutivní autonomie
85.
O formální konstitutivní autonomii jde, když ústřední stát nemá žádnou možnost přímo zasáhnout do postupu, který vede k přijetí daňových předpisů, např. tím, že musí schválit tyto předpisy, má právo vetovat jejich přijetí nebo může převzít pravomoc k jejich přijetí.
86.
Naopak formální konstitutivní autonomie není dotčena, pokud se ústřední stát a místní územně správní celek navzájem informují o legislativních návrzích nebo je spolu konzultují, jak správně uvádí Spojené království. To platí v každém případě tehdy, když má místní územně správní celek nakonec svobodu – i v případě nepříznivého stanoviska ústřední vlády – setrvat na svém návrhu.
87.
Aniž bych chtěla předjímat konečné posouzení předkládajícího soudu, zdá se, že z ustanovení Ústavy, Statutu autonomie a Hospodářské dohody nevyplývá žádné právo ústřední vlády na poslední slovo. Článek 4 Hospodářské dohody sice stanoví koordinaci a spolupráci daňových úřadů, jejíž institucionální rámec tvoří podle článků 63 a 64 Hospodářské dohody Výbor pro koordinaci a hodnocení právních předpisů. Přesto se nezdá, že by tato koordinace a spolupráce vedla k tomu, aby byla Historická území vázána pravidly ústředního státu proti jejich vůli.
– Věcná konstitutivní autonomie
88.
Věcná konstitutivní autonomie znamená, že místní zákonodárce může volně rozhodovat o úpravě daňových předpisů. Naprostá svoboda zákonodárce nicméně neexistuje v žádném demokratickém právním řádu a právním státu. Zákonodárce je naopak vždy vázán ústavními pravidly, zejména dodržováním základních a lidských práv. Také právo Společenství omezuje vnitrostátní zákonodárství.
89.
Proto skutečnost, že Historická území musí při přijímání daňové legislativy dodržovat ústavní meze, nevylučuje automaticky jejich věcnou konstitutivní autonomii. Nicméně tato pravidla nesmí rozhodovací prostor tak úzce omezit, že by Historická území již prakticky nemohla prostřednictvím daňového zákonodárství sledovat žádné vlastní cíle finanční politiky.
90.
V této souvislosti je třeba nejdříve zmínit článek 2 Ústavy, který na jedné straně zaručuje právo národností a regionů Španělska na autonomii, ale zároveň jim ukládá vzájemnou solidaritu. Zásada solidarity je dále rozvinuta v článcích 138 a 156 Ústavy. Jde autonomie tak daleko, že regiony spolu mohou navzájem daňově soutěžit, nebo taková soutěž odporuje zásadě solidarity? Toto je základní otázka celého sporu, kterou nicméně musí zodpovědět vnitrostátní soudy, a nikoliv Soudní dvůr.
91.
Článek 31 Ústavy krom toho stanoví zdanění podle hospodářských schopností a prostřednictvím spravedlivého daňového systému založeného na zásadách rovnosti a progresivity. Pokud se z toho vyvodí, že ve Španělsku může existovat jen jeden daňový systém, do kterého přispívají všichni daňoví poplatníci podle svých hospodářských schopností, pak by místní zákonodárci nemohli zavést nižší daňové sazby. To by totiž vedlo k tomu, že výše daňového zatížení by nezávisela jen na hospodářských schopnostech daňového poplatníka, ale i na jeho sídle. Je ale možné, že článek 31 nevylučuje, aby ve Španělsku existovalo vícero daňových systémů, v rámci kterých mají být uvedené zásady uskutečněny.
92.
Na úrovni ústavy je třeba dále zmínit článek 139, který stanoví povinnost rovného zacházení se všemi občany a zakazuje opatření, která přímo nebo nepřímo omezují volný pohyb a svobodu usazování osob. Článek 3 písm. c) Hospodářské dohody doplňuje, že daňové úpravy Historických území nesmí mít diskriminační účinek nebo narušovat hospodářskou soutěž podniků.
93.
Rozdílně vysoké daňové sazby nebo rozdílné možnosti daňového odpočtu mohou sice ovlivňovat osoby povinné k dani při výběru jejich sídla. Soudní dvůr nicméně uvedl ve své judikatuře k základním svobodám, že Smlouva o ES nezaručuje osobě povinné k dani, že přemístění jejích činností do jiného členského státu je daňově neutrální (
39
). Vzhledem k rozdílům mezi daňovými úpravami členských států může být takové přemístění pro pracovníka podle případu víceméně daňově výhodné, či nevýhodné. Tento přístup se zakládá na skutečnosti, že neexistuje žádný jednotný daňový systém v rámci celého Společenství (
40
). Obdobné použití těchto zásad na poměry ve Španělsku závisí proto rovněž na otázce, do jaké míry je možné kvalifikovat daňový režim Historických území jako režim, který je vůči právnímu řádu ústředního státu samostatný.
94.
Další povinnosti vyplývají z čl. 41 odst. 2 písm. a) Statutu autonomie, který Historická území zavazuje k tomu, aby respektovala obecnou daňovou strukturu státu, jakož i pravidla Hospodářské dohody o koordinaci, daňové harmonizaci a spolupráci se státem.
95.
Článek 2 bod 2 a čl. 3 písm. a) Hospodářské dohody k tomu blíže uvádí, že Historická území respektují obecnou daňovou strukturu státu a musí se přizpůsobit Ley General Tributaria, pokud jde o terminologii a pojmy. Dodržení obecných daňových struktur a pojmů nicméně nezbytně nevylučuje sledování vlastních cílů finanční politiky. V tomto ohledu je spíše rozhodující, zda věcné parametry jako daňová sazba a vyměřovací základ mohou být stanoveny odlišně od práva ústředního státu.
96.
Další omezení spočívá v povinnosti Historických území uložit osobě povinné k dani celkové skutečné daňové zatížení, které odpovídá zatížení na zbývajícím státním území [čl. 3 písm. b) Hospodářské dohody]. Toto ustanovení by nicméně mohlo povolit Historickým územím, aby přesunula rovnováhu mezi jednak daní z příjmu fyzických osob nebo jinými daněmi, a jednak korporační daní, aniž by se změnila průměrná daňová sazba na obyvatele. Myslitelné by rovněž bylo vyrovnat snížení sazby korporační daně rozšířením vyměřovacího základu.
97.
Ve shrnutí mám za to, že je věcí předkládajícího soudu, aby zjistil, zda Historická území mají podle pravidel stanovených Ústavou, Statutem autonomie a Hospodářskou dohodou vlastní prostor pro uvážení při daňovém zákonodárství, který jim umožňuje sledovat vlastní cíle finanční politiky. Tak by tomu bylo v případě, kdy by mohla stanovit rozhodné parametry, jako daňovou sazbu nebo vyměřovací základ, které se podstatně liší od daňové úpravy ústředního státu.
98.
Někteří účastníci řízení argumentují, že z judikatury španělských vrchní soudů již vyplývá, že takový prostor neexistuje. Nemohu to s konečnou platností posoudit, chtěla bych se ale krátce zabývat dvěma rozsudky, které byly v této souvislosti v první řadě citovány.
99.
V rozsahu, v němž se v této souvislosti odkazuje na rozsudek Tribunal Constitutional 96/2002 ze dne 25. dubna 2002 (
41
), je třeba poznamenat, že předmětem tohoto rozhodnutí nebyly konkrétně přímo legislativní pravomoci Historických území. Naopak se vztahoval k právním úpravám ústředního státu, které zaváděly zvýhodnění obdobná daňovým pravidlům Normas forales. Zvýhodněny byly podniky, které z důvodu svého sídla v jiném členském státě podléhaly daňové pravomoci ústředního státu, a proto nemohly mít prospěch z daňových zvýhodnění podle Normas forales pro zřízení provozovny v Historických územích. Podle sporných ustanovení ústředního státu jim byla vrácena daň v rozsahu, v němž přesahovala částku, kterou by dlužily při použití „forálního“ daňového práva.
100.
Ústavní soud považoval toto nerovné zacházení se dvěma kategoriemi podniků – podniky se sídlem v jiném členském státě a podniky usazené ve Španělsku, ale mimo Baskicka – které se s ohledem na zřízení stálé provozovny v Baskicku nacházejí ve stejné situaci, za neslučitelné s ústavou (
42
). Toto nerovné zacházení se však objevilo v rámci téhož právního řádu. Ústavní soud naopak zjevně nesrovnával situaci hospodářských subjektů usazených v Historických územích a podléhajících „forálnímu“ daňovému právu se situací podniků se sídlem na zbývajícím státním území, které podléhají obecným daňovým úpravám.
101.
Rovněž rozsudek Tribunal Supremo ze dne 9. prosince 2004 (
43
) nedává jasnou konečnou odpověď na otázku, zda vnitrostátní pravidla ponechávají Historickým územím dostatečnou věcnou konstitutivní pravomoc. Soud zjevně stanovil meze jejich posuzovací pravomoci tam, kde daňová ustanovení Normas forales přesahují práh státní podpory. Přitom samozřejmě ještě nemohl zohlednit později přijatý rozsudek Soudního dvora ve věci Azory.
102.
Ve světle zásad tohoto rozsudku jsou myslitelné dva výklady rozhodnutí Tribunal Supremo. Buď již konkludentně předpokládal, že díky nedostatečné autonomii Historických území přichází jako referenční rámec pro posouzení selektivity daňových ustanovení Normas forales do úvahy pouze státní daňový systém, nebo chtěl učinit rozsah autonomie závislý na pojmu „státní podpora v právu Společenství“.
103.
Při zohlednění rozsudku Azory by ale posledně uvedený přístup vedl k bludnému kruhu. Soudní dvůr v něm totiž právě naopak váže existenci státní podpory na chybějící autonomií místního zákonodárce podle vnitrostátního práva. Aby se vyhnulo takovému bludnému kruhu je třeba pohlížet na určení pravomoci místního zákonodárce jako na předběžnou podmínku pro použití pojmu „státní podpora“ podle čl. 87 odst. 1 ES. Soudní dvůr nemůže zbavit vnitrostátní soudy úkolu výkladu vnitrostátního práva v této oblasti.
104.
Konečně je třeba se ještě zabývat argumentem, že Historickým územím chybí dostatečná autonomie, protože jejich předpisy podléhají soudnímu přezkumu, a sice v posledním stupni přezkumu soudu ústředního státu.
105.
Když vnitrostátní právní předpisy stanoví meze rozhodovacího prostoru místního daňového zákonodárce, není v právním státu neobvyklé, že dodržení těchto mezí podléhá soudnímu přezkumu. Pokud se přezkum vztahuje pouze na tuto otázku, a nikoliv na účelnost místních daňových zákonů, nepředstavuje tento soudní přezkum žádné další omezení autonomie územně správního celku. Nic na tom nemění, že je přitom v posledním stupni příslušný soud ústředního státu. Rovněž je nepodstatné, že pro napadení místních norem jako podzákonných předpisů je k dispozici opravný prostředek k obecným soudům, zatímco regionální zákony a zákony ústředního státu mohou být napadeny jen před Ústavním soudem.
e) Finanční autonomie
106.
Místní územně správní celek má finanční autonomii tehdy, když musí sám nést finanční důsledky svých daňových úprav a když nepobírá od ústředního státu žádné vyrovnání za snížení daňových příjmů, která vyplývají z existujících rozdílů mezi místními a celostátními úpravami.
107.
Použití toho kritéria vykazuje značné praktické potíže, když se snížení daňové sazby nebo poskytnutí jiných výhod neuskutečňuje – jako v případě Azor – ve formě nepřímé regionální podpory od ústředního státu. Tehdy totiž neexistuje vnitřní logika mezi snížením daní a vyrovnávacími finančními toky mezi ústředním státem a místním nebo regionálním územně správním celkem. Naopak je třeba v případech, jako je ten v původním řízení přistoupit k celkovému posouzení finančních vztahů mezi ústředním státem a jeho decentralizovanými složkami.
108.
Tento přezkum je dále stižen tím, že vedle obecných rozpočtů státu, regionů a jiných územně správních celků existují průřezové zvláštní oblasti veřejného majetku, obzvláště systémy sociálního zabezpečení, kde může docházet k dalším finančním přesunům mezi různými zeměpisnými oblastmi a státem.
109.
Přitom není třeba vždy odmítnout finanční autonomii decentralizovaného celku již tehdy, když ve výsledku tohoto celkového posouzení je třeba konstatovat per saldo finanční převod z ústředního státu na místní nebo regionální územně správní celek. Takový finanční převod totiž může mít různé důvody, které vůbec nesouvisí s místními nebo regionálními daňovými úpravami.
110.
Aby mohla být konstatována souvislost mezi takovými finančními toky a místním daňovým zákonodárstvím, musí být splněny přinejmenším dvě podmínky. Jednak musí být výše místních daňových příjmů v každém případě zahrnuta jako parametr při určení případných finančních převodů. Krom toho musí snížení daňových příjmů rovněž vést k odpovídajícímu vyrovnávacímu přizpůsobení finančních prostředků převáděných mezi různými státními entitami.
111.
Pro důkladnější přezkum je třeba vycházet z toho, že nižší daňová sazba a zvláštní odpočty, které daňová ustanovení Normas forales stanoví odchylně od předpisů ústředního státu, vedou vždy k nižším daňovým příjmům, každopádně v určitém zdaňovacím období. Tvrzení Historických území, že jejich daňová politika ve skutečnosti daňové příjmy z dlouhodobého hlediska zvyšuje, protože s sebou nese zvýšené usazování podniků, nemůže být zohledněno. Pokud by měla být taková obhajoba přijata v rámci přezkumu státní podpory, stal by se zákaz státních podpor prakticky nadbytečným. Státní podpory jsou totiž často poskytnuty s cílem podpořit kladný hospodářský rozvoj zvýhodněných podniků, takže se „investice“ nakonec díky vytvoření pracovních míst, odlehčení zátěže systému sociálního zabezpečení a vrácení daňových příjmů státu vyplatí (
44
).
112.
Relevantním nástrojem finančních vztahů mezi ústředním státem a samosprávným společenstvím Baskicka a nepřímo i Historickými územími, na který se zaměřuje předkládající soud a účastníci řízení před Soudním dvorem, je takzvaný finanční příspěvek (Cupo).
113.
Systém finančního příspěvku je založen na čl. 42 odst. 2 písm. d) až f) Statutu autonomie, článku 48 a následujícíh Hospodářské dohody, jakož i na zákoně o finančním příspěvku v pětiletém období 2002–2006. Jedná se v konečném důsledku o převedení většiny daňových příjmů Historickými územími na samosprávné společenství Baskicka a ústřední stát. Tento převod je nezbytný, protože hlavní část daňových příjmů je vyplácena Historickým územím, ale veřejné služby jsou převážně poskytovány ústředním státem a samosprávným společenstvím.
114.
Velmi zjednodušeně se výše celkového příspěvku Baskicka do státního rozpočtu, který se zase skládá z částečných příspěvků Historických území, určuje v následujících krocích. Jsou spočítány výdaje na služby státu, které regiony samy neposkytují, přičemž se fiktivně předpokládá, že všechny španělské regiony vykonávají stejné úlohy jako Baskicko. Pak je použit koeficient započtení, který má odpovídat podílu příjmů Historických území ve vztahu k podílu příjmů státu. Tento koeficient je od roku 1981 nezměněn ve výši 6,24 %. Následují různá přizpůsobení a opravy, které ale nejsou v přímé souvislosti s výší daňového příjmu. Na konci z toho vyplyne částka, kterou musí Baskicko odvést státu. V referenčním roce 2002 činila tato částka přibližně miliardu eur a v následujících letech může být předmětem dalších přizpůsobení.
115.
Je těžké posoudit, v jakém rozsahu mají daňové příjmy Historických území a jejich úpravy na základě sporných ustanovení vliv na výši finančních převodů od nich, resp. samosprávného společenství Baskicka, na stát. Celkově vysvětlení poskytnutá účastníky ve spisech a v odpovědi na otázky Soudního dvora položené na jednání vyvolávají dojem, že stanovení finančního příspěvku je ve výsledku spíše politický kompromis než přímý důsledek změn určitých hospodářských parametrů, jako je obzvláště výše daňových příjmů. Na to jasně poukazuje okolnost, že koeficient započtení, který má vlastně vytvořit vazbu na poměrnou výši daňových příjmů Historických území, nebyl více než 25 let změněn, přestože daňové příjmy jistě kolísaly.
116.
Španělská vláda zastává v každém případě názor, že změny daňových příjmů Historických území nemají vliv na výši finančního příspěvku. Pokud dojde předkládající soud ke stejnému závěru a pokud se neuplatní jiné vyrovnávací mechanismy, bude dána dostatečná finanční autonomie Historických území.
V – Závěry
117.
Na předběžnou otázku Tribunal Superior de Justicia del País Vasco je tedy třeba odpovědět následovně:
„Článek 87 odst. 1 ES je třeba vykládat v tom smyslu, že daňová opatření místního územně správního celku členského státu, která platí stejným způsobem pro všechny podniky podléhající jeho daňové pravomoci a která jsou výhodnější než obecné daňové předpisy tohoto členského státu, nepředstavuje zvýhodnění určitých podniků nebo určitých odvětví výroby, pokud místní územně správní celek má dostatečnou autonomii při výkonu svých legislativních pravomocí v oblasti daní. Podmínkou odpovídající autonomie je, že
—
místní územně správní celek má institucionální samostatnost,
—
ústřední stát nemůže vykonávat v řízení, které vede k přijetí místních daňových předpisů, rozhodující vliv (formální konstitutivní autonomie),
—
místní územně správní celek disponuje dostatečně širokým rozhodovacím prostorem při vypracování těchto daňových předpisů, který mu umožňuje sledovat vlastní cíle finanční politiky (věcná konstitutivní autonomie), a
—
místní územně správní celek nese sám finanční odpovědnost za snížení daňových příjmů, která vyplývají z právních úprav, jež jsou ve vztahu k obecnému daňovému právu výhodnější (finanční autonomie).“
(
1
) – Původní jazyk: němčina.
(
2
) – C-428/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA v. Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya.
C-429/06, Comunidad Autónoma de la Rioja v. Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya.
C-430/06, Comunidad Autónoma de la Rioja v. Diputación Foral de Álava.
C-431/06, Comunidad Autónoma de la Rioja v. Diputación Foral de Guipúzcoa.
C-432/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León v. Juntas Generales de Guipúzcoa a Diputación Foral de Guipúzcoa.
C-433/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León v. Juntas Generales del Territorio Histórico de Álava a Diputación Foral de Álava.
C-434/06, Comunidad Autónoma de Castilla y León v. Diputación Foral de Vizcaya a Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya.
(
3
) – C-88/03, Sb. rozh. s. I-7115.
(
4
) – K dnešnímu dni Soud prvního stupně dosud projednává spojené věci T-30/01, T-31/01, T-32/01, T-86/02, T-87/02 a T-88/02, jakož i spojené věci T-227/01, T-228/01, T-229/01, T-265/01, T-266/01 a T-270/01.
(
5
) – Viz rozsudky Soudu ze dne 6. března 2002, Diputación Foral de Álava a další v. Komise (T-127/99, T-129/99 a T-148/99, Recueil, s. II-1275, bod 146), Diputación Foral de Álava a další v. Komise (T-92/00 a T-103/00, Recueil, s. II-1385, bod 27) a ze dne 23. října 2002, Diputación Foral de Álava a další v. Komise (T-346/99, T-347/99 a T-348/99, Recueil, s. II-4259, bod 52).
(
6
) – Přijatý Ley Orgánica de las Cortes Generales Españolas (španělský parlament) č. 3/1979 ze dne 18. prosince 1979. Německá verze dostupná na: www.lehendakaritza.ejgv.euskadi.net/r48-2312/de/contenidos/informacion/estatuto_guernica/de_455/estatu_com_a.html.
(
7
) – Přijatá zákonem č. 12/2002 ze dne 23. května 2002 (Ley por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del Paìs Vasco, BOE č.. 124 ze dne 24. května 2002). Dostupná na: www.ogasun.ejgv.euskadi.net/r51-341/es/contenidos/informacion/concierto_quinquenal/es_4177/adjuntos/CAST.pdf.
(
8
) – Zákon č. 13/2002 ze dne 23. května 2002 (Ley por la que se aprueba la metodología de señalamiento del cupo del País Vasco para el quinquenio 2002-2006, BOE č. 124 ze dne 24. května 2002). Dostupný na: www.ogasun.ejgv.euskadi.net/r51-341/es/contenidos/informacion/concierto_quinquenal/es_4177/adjuntos/CAST.pdf.
(
9
) – Přitom požadují žalobci v původním řízení k věcem C-428/06 a C-429/06 zrušení čl. 2 bodu 4, 6 a 7 Norma Foral, zatímco ve věci C-434/06 je sporný pouze čl. 2 bod 4 a 6.
(
10
) – Viz čl. 28 odst. 1 nového znění zákona o korporační dani zavedeného Real Decreto-Legislativo č. 4/2004 ze dne 5. března 2004.
(
11
) – Příloha 8 ke spisu Komise.
(
12
) – Uvedený v poznámce pod čarou 3.
(
13
) – Rozsudky ze dne 15. prosince 1995, Bosman (C-415/93, Recueil, s. I-4921, bod 59), ze dne 17. července 1997, Leur-Bloem (C-28/95, Recueil, s. I-4161, bod 24) a ze dne 29. ledna 2008, Promusicae (C-275/06, Sb. rozh. s. I-271, bod 36).
(
14
) – Rozsudek Promusicae (uvedený v poznámce pod čarou 13, bod 37).
(
15
) – Viz v tomto smyslu rozsudky ze dne 29. dubna 2004, Orfanopoulos a Oliveri (C-482/01 a C-493/01, Recueil, s. I-5257, bod 42), ze dne 30. června 2005, Tod’s (C-28/04, Sb. rozh. s. I-5781, bod 14), a ze dne 12. ledna 2006, Turn- a Sportunion Waldburg (C-246/04, Sb. rozh. s. I-589, bod 21).
(
16
) – Rozsudek Azory (uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 54) s odkazem na rozsudky ze dne 8. listopadu 2001, Adria Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C-143/99, Recueil, s. I-8365, bod 41); ze dne 29. dubna 2004, GIL Insurance a další (C-308/01, Recueil, s. I-4777, bod 68), a ze dne 3. března 2005, Heiser (C-172/03, Sb. rozh. s. I-1627, bod 40).
(
17
) – Viz rozsudky ze dne 23. února 1961, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg v. Hohe Behörde (30/59 Recueil, s. 1, bod 43); ze dne 15. března 1994, Banco Exterior de España (C-387/92, Recueil, s. I-877, bod 13), a ze dne 1. prosince 1998, Ecotrade (C-200/97, Recueil, s. I-7907, bod 34).
(
18
) – Rozsudek Azory (uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 56).
(
19
) – Rozsudek Azory (uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 52) s odkazem na rozsudky ze dne 2. července 1974, Itálie v. Komise (173/73, Recueil, s. 709, bod 33), a ze dne 15. prosince 2005, Unicredito Italiano (C-148/04, Sb. rozh. s. I-11137, bod 51).
(
20
) – Rozsudek Azory (uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 58).
(
21
) – Rozsudek ze dne 14. října 1987, Německo v. Komise (248/84, Recueil, s. 4013, bod 17); viz rovněž stanovisko generálního advokáta Saggia ze dne 1. července 1999, Juntas Generales de Guipúzcoa a další (C-400/97, C-401/97 a C-402/97, Recueil, s. I-1073, I-1074, bod 31). Toho se v zásadě držel Soudní dvůr i v rozsudku Azory (viz bod 55 tohoto rozsudku, uvedeného v poznámce pod čarou 3).
(
22
) – Viz rozhodnutí Komise 2003/442/ES ze dne 11. prosince 2002 o části režimu přizpůsobujícího portugalský daňový systém zvláštním podmínkách samosprávné oblasti Azory, který se týká snížení sazby daně z příjmu (Úř. věst. 2003, L 150, s. 52, body 26 až 32) (neoficiální překlad) dotčené v rozsudku Azory a rozhodnutí Komise 2005/261/ES ze dne 30. března 2004 o režimu podpory, kterou plánuje zavést Spojené království v souvislosti s reformou korporační daně vlády Gibraltaru (Úř. věst. 2005, L 85, s. 1, body 102 až 109), proti kterým Gibraltar a Spojené království podaly k Soudu prvnímu stupně žalobu na neplatnost (T-211/04 a T-215/04).
(
23
) – Stanovisko ze dne 20. října 2005 ve věci Portugalsko v. Komise (C-88/03, Sb. rozh. s. I-7115, uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 50 až 54).
(
24
) – Viz stanovisko k případu Azory (uvedené v poznámce pod čarou 23, bod 53). Viz rovněž stanovisko Komise (Sdělení Komise o použití předpisů o státní podpoře v případě opatření týkajících se přímého zdanění podnikatelské činnosti z roku 1998, Úř. věst. C 384, s. 3, bod 16, a Zpráva o provedení tohoto sdělení ze dne 9. února 2004, K[2004]434, bod 33). V literatuře se například považuje německý systém živnostenské daně, ve kterém daňovou sazbu stanoví obce, za neselektivní (R.M. Stein, Bestimmtheit von Regionalbeihilfen, 2007, s. 167 a násl.).
(
25
) – Viz mimo jiné rozsudky ze dne 13. prosince 2005, Marks & Spencer (C-446/03, Sb. rozh. s. I-10837, bod 29); ze dne 12. září 2006, Cadbury Schweppes a Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, Sb. rozh. s. I-7995, bod. 40), a ze dne 12. prosince 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C-374/04, Sb. rozh. s. I-11673, bod 36).
(
26
) – Číselné údaje vyplývají ze studie Eurostatu, Taxation trends in the European Union, 2007, s. 32, tabulka I-6, (dostupná na adrese: www.ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/Structures2007.pdf).
(
27
) – Viz v tomto smyslu stanovisko generálního advokáta Saggia, Juntas Generales de Guipúzcoa a další (uvedené výše v poznámce pod čarou 21, bod 37).
(
28
) – Viz stanovisko ve věci Azory (uvedený výše v poznámce pod čarou 23, bod 54).
(
29
) – Kromě oblastí Vizcaya, Álava a Guipúzcoa má rovněž samosprávné společenství Navarra, které se opírá o historická zvláštní práva (Fueros), odpovídající daňovou pravomoc.
(
30
) – Článek 3a odst. 2 věta první EU (nyní článek 4 EU podle nového číslování) ve znění Lisabonské smlouvy pozměňující Smlouvu o Evropské unii a Smlouvu o založení Evropského společenství, podepsané v Lisabonu dne 13. prosince 2007 (Úř. věst. C 306, s. 1) zní: „Unie ctí rovnost členských států před Smlouvami a jejich národní identitu, která spočívá v jejich základních politických a ústavních systémech, včetně místní a regionální samosprávy“.
(
31
) – Viz obzvláště rozsudek ze dne 1. dubna 2008, Vláda Francouzského společenství a Valonská vláda C-212/06, Sb. rozh. s. I-1683, bod 58 a citovaná judikatura).
(
32
) – Viz v tomto smyslu judikaturu uvedenou výše v poznámce pod čarou 13.
(
33
) – Toto Komise sama také v zásadě uznala a považovala snížení daní založené na čl. 87 odst. 3 písm. a) ES za částečně odůvodněné. Namítala pouze, že snížená daňová sazba platila i pro finanční odvětví, které nebylo ostrovní polohou Azor dotčeno stejným způsobem (viz rozsudek Azory, uvedený výše v poznámce pod čarou 3, body 27 a násl.).
(
34
) – Rozsudek Azory (uvedený výše v poznámce pod čarou 3, bod 71 a násl.).
(
35
) – Rozsudek Azory (uveden výše v poznámce 3, bod 58).
(
36
) – Kurziva provedena autorkou tohoto stanoviska.
(
37
) – Rozsudek Azory (uvedený v poznámce pod čarou 3, bod 58).
(
38
) – Kurziva provedena autorkou tohoto stanoviska.
(
39
) – Rozsudek ze dne 29. dubna 2004, Weigel (C-387/01, Recueil, s. I-4981, bod 55).
(
40
) – K tomu viz výše bod 45, situace 2.
(
41
) – Příloha 7 ke spisu Komise.
(
42
) – Nakonec měl tento soud za to, že diskriminace státních příslušníků je nepřípustná.
(
43
) – K tomu viz výše bod 25.
(
44
) – V této souvislosti Komise především tvrdí, že podle judikatury závisí na účinku státní podpory ve prospěch podniku a nikoliv na cílech, které sleduje (viz rozsudky ze dne 29. února 1996, Belgie v. Komise [C-56/93, Recueil, s. I-723, bod 79]; ze dne 26. září 1996, Francie v. Komise [C-241/94, Recueil, s. I-4551, bod 20], a ze dne 17. června 1999, Belgie v. Komise [C-75/97, Recueil, s. I-3671, bod 25]).