62006CJ0256
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (втори състав)
17 януари 2008 година (
*1
)
„Свободно движение на капитали — Членове 73б и 73г от Договора за ЕО (понастоящем членове 56 ЕО и 58 ЕО) — Данъци върху наследството — Оценка на имотите, включени в наследството — Земеделски и горски имот, намиращ се в друга държава-членка — По-неблагоприятен метод за оценка на имота и за изчисляване на дължимия данък“
По дело C-256/06
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Bundesfinanzhof (Германия) с акт от 11 април 2006 г., постъпил в Съда на 8 юни 2006 г., в рамките на производство по дело
Theodor Jäger
срещу
Finanzamt Kusel-Landstuhl,
СЪДЪТ (втори състав),
състоящ се от: г-н C. W. A. Timmermans, председател на състав, г-н L. Bay Larsen (докладчик), г-н K. Schiemann, г-н J. Makarczyk, и г-жа C. Toader, съдии,
генерален адвокат: г-н J. Mazák,
секретар: г-н R. Grass,
предвид изложеното в писмената фаза на производството,
като има предвид становищата, представени:
—
за г-н Jäger, от адв. K. Cronauer, Rechtsanwältin,
—
за Finanzamt Kusel-Landstuhl, от г-н M. Trauten, в качеството на представител,
—
за германското правителство, от г-н M. Lumma и г-н U. Forsthoff, в качеството на представители,
—
за Комисията на Европейските общности, от г-н R. Lyal и г-н W. Mölls, в качеството на представители,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 11 септември 2007 г.,
постанови настоящото
Решение
1
Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на членове 73б и 73г от Договора за ЕО (понастоящем съответно членове 56 ЕО и 58 ЕО).
2
Запитването е отправено в рамките на спор между г-н Jäger и Finanzamt Kusel-Landstuhl (наричано по-нататък „Finanzamt“) относно изчисляването на дължимия данък върху наследство, съставено от имоти, които се намират в Германия, и от имот под формата на земеделски и горски земи, намиращ се във Франция, и в частност правилата относно оценката на тези имоти.
Правна уредба
Общностна правна уредба
3
Приложение І към Директива 88/361/ЕИО на Съвета от 24 юни 1988 година за прилагане на член 67 от Договора (член, отменен с Договора от Амстердам) (ОВ L 178, стр. 5; Специално издание на български език, 2007 г., глава 10, том 1, стр. 10), озаглавено „Номенклатура на движенията на капитали съгласно член 1 от директивата“, включва тринадесет категории движения на капитали.
4
Единадесетата от тези категории, отнасяща се до „[д]вижения на капитали за лични цели“, включва по-специално рубрика, озаглавена „Наследства по закон и по завещание“.
Национална правна уредба
Облагане с данък върху наследството на имоти, които се намират в друга държава-членка
5
По силата на § 2, алинея 1, точка 1 от Закона за данъка върху наследството и данък дарение (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz) в редакцията му, публикувана в BGBl. 1997 I, стр. 378 (наричан по-нататък „ErbStG“), цялото наследствено имущество на лице с местожителство в Германия подлежи на облагане с данък върху наследството на датата на възникване на данъчното задължение. Намиращите се в чужбина имоти също подлежат на облагане с този данък.
6
За целите на изчисляването на данъка върху наследството в Германия § 21 от ErbStG урежда приспадането на данъка върху наследството, платен в друга държава-членка при липсата на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане. Алинея 1, първо изречение гласи :
„Когато имуществото на правоприемници, което се намира в чужбина, подлежи на облагане в чужда държава с чужд данък, съответстващ на германския данък върху наследството, чуждият данък, определен и дължим от правоприемника, платен и неподлежащ на намаляване, се приспада от германския данък върху наследството в случаите, посочени в § 2, алинея 1, точка 1, и доколкото не се прилагат разпоредбите на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, ако е подадена молба в този смисъл и при положение че имуществото, намиращо се в чужбина, също подлежи на облагане с германския данък върху наследството.“
7
Второто изречение от тази разпоредба предвижда:
„Ако само част от придобиваното имущество се намира в чужбина, частта от германския данък върху наследството, съответстваща на това имущество, трябва да бъде определена по такъв начин, че дължимият за цялото облагаемо имущество данък върху наследството, включително за намиращото се в чужбина облагаемо имущество, да бъде разделен пропорционално според съотношението между облагаемото имущество, намиращо се в чужбина, и цялото облагаемо имущество.“
Правила за оценяване на земеделски и горски имоти
8
Съгласно § 12, алинея 6 от ErbStG във връзка с § 9 и § 31 от Закона за оценяването (Bewertungsgesetz, BGBl. 1991 I, стр. 230, наричан по-нататък „BewG“) земеделски и горски имоти, намиращи се в чужбина, се оценяват по тяхната пазарна стойност. Съгласно § 9, алинея 2 от BewG тази стойност се определя от цената, на която посоченият имот би могъл да бъде продаден в рамките на обичайните търговски сделки.
9
От друга страна, съгласно § 12, алинея 3 от ErbStG земеделски и горски имоти, намиращи се в Германия, се оценяват по специална процедура, предвидена в § 140—144 от BewG. Оценките, извършени посредством тази процедура, се равняват средно едва на 10 % от пазарната стойност на съответното имущество.
10
Посочените разпоредби на BewG, включени в този закон с член 1, точка 36 от Годишния закон за данъците за 1997 г. (Jahressteuergesetz 1997, BGBl. 1996 I, стр. 2049) от 20 декември 1996 г., позволяват оценяване на стопанската част от земеделските и горски имоти в страната посредством опростена процедура за изчисляване на стойността на прихода, при която се използват стандартизирани стойности за различните видове стопанска дейност и която се основава по-специално на средния постоянен доход от тези дейности на стопанствата в Германия, които имат изцяло стопанска цел, към 1 януари 1996 г. Субсидиарно и при направено искане BewG предвижда извършването на оценка по процедурата, основана на индивидуалните доходи.
Правила за изчисляване на данъка върху наследството върху земеделски и горски имоти
11
§ 13а, алинея 1, точка 1 от ErbStG предвижда в случай на придобиване по наследство на земеделски и горски имоти, които се намират в Германия_„предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност в размер“ на 500000 DEM върху стойността на имуществото, която се добавя към личната необлагаема част от наследството от 400000 DEM, полагаща се на основание § 16 от същия закон.
12
Освен това съгласно § 13а, алинея 2 от ErbStG за целите на изчисляване на данъка оставащата стойност на споменатото имущество, след приспадане на предоставяната в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност, се взема предвид под формата на „оценка по намалена стойност“ в размер само на 60 %.
13
Съгласно § 13а, алинея 4 от същия закон разпоредбите относно предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност и оценката по намалена стойност не се прилагат спрямо земеделски и горски имоти, които се намират в чужбина.
Спорът по главното производство и преюдициалният въпрос
14
Г-н Jäger, който пребивава във Франция, е единствен наследник на майка си, починала през 1998 г., чието последно местожителство е било в Германия.
15
Наследството включва, освен намиращите се в Германия имоти, и поземлена собственост, намираща се във Франция и използвана както за земеделски, така и за горски цели. Бащата на г-н Jäger, починал през 1994 г., е придобил една част от тази собственост през август 1988 г., а по-късно, през януари 1990 г., е придобил земите, образуващи другата част от споменатата собственост.
16
Тъй като във Франция нейната пазарна стойност е определена на 5444666 FRF (1618152 DEM), същата тази собственост е обложена в тази държава-членка с данък върху наследството в размер на 1192148 FRF (354306 DEM).
17
С решение от 3 януари 2000 г. Finanzamt изчислява данъка върху наследството, дължим от г-н Jäger.
18
Този данък е изчислен върху нетна наследствена маса на стойност 1737167 DEM, която включва намиращата се във Франция поземлена собственост на стойност 1618152 DEM, т.е. нейната пазарна стойност, и имоти, намиращи се в Германия, оценени на 119015 DEM. След приспадане на личната необлагаема част от наследството от 400000 DEM, облагаемата стойност е намалена на закръглената сума от 1337100 DEM. На базата на тази сума Finanzamt определя данъка върху наследството в размер нa 254049 DEM.
19
След молба, отправена от г-н Jäger по § 21, алинея 1, второ изречение от ErbStG, Finanzamt приспада от последния размер сумата от 236644 DEM на основание вече платения във Франция данък върху наследството.
20
Въз основа на тези елементи, в решението си от 3 януари 2000 г., посочено по-горе, Finanzamt определя дължимия от г-н Jäger данък върху наследството на 17405 DEM.
21
Г-н Jäger оспорва решението на Finanzamt и подава иск пред Finanzgericht. Тъй като те не са уважени, заинтересованият подава касационна жалба (Revision) пред Bundesfinanzhof. Като смята, че най-малко от постановяването на Решение от 11 декември 2003 г. по дело Barbier (С-364/01, Recueil, стр. I-15013) насам съществуват съмнения дали разпоредбите на германското право са съвместими с принципа на свободното движение на капитали, доколкото установяват разграничение в зависимост от мястото, където се намират имотите, предмет на наследството или част от него, Bundesfinanzhof решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Съвместимо ли е с член 73б [параграф 1] от Договора за създаване на Европейската общност (понастоящем член 56, параграф 1 ЕО) за целите на данъка върху наследството
—
земеделски и горски имоти (в чужбина), които се намират в друга държава-членка, да бъдат оценявани по своята пазарна стойност (търговска стойност), когато за земеделски и горски имоти в страната се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно на едва 10 % от пазарната стойност, и
—
придобиването на земеделски и горски имоти в Германия да бъде освободено от облагане в размер на специфична необлагаема част от наследството и остатъчната стойност да се оценява само на 60 %,
когато при получаване от наследник на наследство, което се състои от намиращо се в страната имущество и земеделски и горски имоти в чужбина, тази правна уредба води до това поради местоположението на земеделските и горските имоти в чужбина придобиването на намиращото се в страната имущество да бъде подложено на облагане с данък върху наследството в по-висок размер от този, който би бил наложен, ако и тези земеделски и горски имоти се намираха в Германия?“
По преюдициалния въпрос
22
С въпроса си Bundesfinanzhof иска по същество да установи дали член 73б, параграф 1 от Договора допуска правна уредба на държава-членка като тази, предмет на спора по главното производство, която за целите на изчисляването на данъка върху наследство, съставено от намиращи се на територията на тази държава имоти и от земеделски и горски имот, намиращ се в друга държава-членка,
—
предвижда, че имот, който се намира в другата държава-членка, се оценява по неговата пазарна стойност, докато за идентичен имот, който се намира на националната територия, се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно едва на 10 % от пазарната стойност на този имот, и
—
запазва за намиращите се на национална територия земеделски и горски имоти прилагането на разпоредби относно предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност, както и взема предвид остатъчната им стойност в размер само на 60 % от нея.
23
Предварително следва да се напомни, че макар и прякото данъчно облагане да е от компетентността на държавите-членки, при упражняването ѝ те трябва да спазват общностното право (вж. по конкретно Решение от 7 септември 2004 г. по дело Manninen, C-319/02, Recueil, стр. I-7477, точка 19, Решение от 14 септември 2006 г. по дело Centro di Musicologia Walter Stauffer, C-386/04, Recueil, стр. I-8203, точка 15 и Решение от 29 март 2007 г. по дело Rewe Zentralfinanz, C-347/04, Сборник, стр. I-2647, точка 21).
24
Следва да се отбележи също така, че Договорът за ЕО не дава определение на понятието „движение на капитали“. Въпреки това съгласно постоянната съдебна практика, доколкото член 73б от Договора възпроизвежда по същество съдържанието на член 1 от Директива 88/361 и макар последната да е приета на основание член 69 и член 70, параграф 1 от Договора за ЕИО (членове 67—73 от Договора за ЕИО са заменени с членове 73б—73ж от Договора за ЕО, понастоящем членове 56—60 ЕО), номенклатурата на движенията на капитали, приложена към нея, запазва своя указателен характер с оглед дефиниране на понятието „движения на капитали“ (вж. по-конкретно Решение от 23 февруари 2006 г. по дело van Hilten-van der Heijden, C-513/03, Recueil, стр. I-1957, точка 39 и Решение от 3 октомври 2006 г. по дело Fidium Finanz, C-452/04, Recueil, стр. I-9521, точка 41).
25
В това отношение, като напомня по-специално, че наследствата, които представляват прехвърляне на едно или повече лица на имущество, оставено от починалото лице, попадат в рубрика ХІ от приложение І към Директива 88/361, озаглавена „Движения на капитали за лични цели“, Съдът постановява в точка 42 от Решение по дело van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе, че наследствата представляват движения на капитали по смисъла на член 73б от Договора (вж. в този смисъл и Решение по дело Barbier, посочено по-горе, точка 58), с изключение на случаите, в които съставните им елементи са в границите само на една държава-членка.
26
Положение обаче, при което лице пребиваващо в Германия в момента на смъртта си, оставя в наследство на друго лице пребиваващо във Франция имоти, които се намират в тези две държави-членки и подлежат съвместно на изчисляване на данъка върху наследството в Германия, в никакъв случай не представлява чисто вътрешно положение, както правилно посочва Комисията на Европейските общности.
27
Следователно наследството, предмет на спора по главното производство, представлява движение на капитали по смисъла на 73б, параграф 1 от Договора.
28
Следователно най-напред следва да се разгледа въпросът дали, както поддържат г-н Jäger и Комисията, национална правна уредба като тази, предмет на спора по главното производство, представлява ограничение върху движенията на капитали.
29
Германското правителство поддържа, че националната правна уредба, предмет на спора по главното производство, не представлява ограничение върху движенията на капитали. То твърди, от една страна, че тъй като имотът, който се намира във Франция, е придобит първоначално от бащата на г-н Jäger преди 1 юни 1990 г., датата на която Директива 88/361 е трябвало да бъде транспонирана в националното право, приобретателят на въпросния имот не е можел да се позове пряко на правата, произтичащи от тази директива или от Договора. От друга страна, според германското правителство такъв приобретател не би могъл да бъде разубеден от последиците от правна уредба като тази, предмет на спора по главното производство, които на практика по никакъв начин не засягат самото заинтересовано лице, а най-много неговите наследници. По тази причина последиците от такава правна уредба били твърде косвени, за да могат да представляват ограничение върху движенията на капитали.
30
В това отношение от практиката на Съда следва, че национални разпоредби за определяне на стойността на един недвижим имот за целите на изчисляване на размера на дължимия данък в случай на придобиване по наследство, могат не само да бъдат от такова естество, че да разколебаят намерението за закупуване на недвижими имоти, разположени в съответната държава-членка, както и местно лице в друга държава-членка, от отчуждаване на такива имоти в полза на друго лице, а могат и да доведат до намаляване на стойността на наследството на местно лице в държава-членка, различна от тази, в която се намират споменатите имоти (вж. в този смисъл Решение по дело Barbier, посочено по-горе, точка 62).
31
По-нататък, що се отнася до наследствата, съдебната практика потвърждава, че към мерките, забранени с член 73б, параграф 1 от Договора, поради това че представляват ограничения върху движенията на капитали, спадат и тези, които водят до намаляване на стойността на наследството на местно лице в държава, различна от държавата-членка, в която се намират съответните имоти, и която облага наследяването на тези имоти (Решение по дело van Hilten-van der Heijden, посочено по-горе, точка 44).
32
В настоящия случай, доколкото националните разпоредби, предмет на спора по главното производство, водят до това, че наследство, включващо земеделски и горски имот, който се намира в друга държава-членка, подлежи в Германия на облагане с данък върху наследството в по-голям размер, отколкото този, който би бил дължим, ако включените в наследството имоти се намираха само на територията на Германия, те имат за последица ограничаването на движенията на капитали, като намаляват стойността на наследство, включващо такъв имот, който се намира извън територията на Германия.
33
Това заключение не може да бъде поставено под въпрос от доводите на германското правителство, посочени в точка 29 от настоящото решение, тъй като те не са релевантни по отношение на критериите, произтичащи от съдебната практика, посочена в точки 30 и 31 от последното. В случая националната правна уредба, предмет на спора по главното производство, е породила последици върху стойността на наследството след 1 юни 1990 г., и последните очевидно не са твърде косвени, за да могат да представляват ограничение върху движенията на капитали.
34
Същото се отнася и до довода на германското правителство, че не би могло да има ограничение, произтичащо от намаляването на стойността на наследството, тъй като последиците от правна уредба като тази, предмет на спора по главното производство, били само неизбежно следствие от съвместното съществуване на национални данъчни системи. На практика това обстоятелство е без значение предвид критериите, произтичащи от съдебната практика, посочена в точки 30 и 31 от настоящото решение. Впрочем трябва да се отбележи, че във всеки случай намаляването на стойността на наследството произтича от прилагането само на съответната германска правна уредба.
35
От това следва, че фактът, че предоставянето на данъчни предимства в областта на данъка върху наследството е подчинено на изискването придобитият по наследствен път имот да се намира на национална територия, представлява ограничение върху свободното движение на капитали, което по принцип е забранено от член 73б, параграф 1 от Договора.
36
По-нататък следва да се разгледа дали така установеното ограничение върху свободното движение на капитали може да бъде оправдано с оглед на разпоредбите на Договора.
37
В това отношение е важно да се напомни, че съгласно член 73г, параграф 1, буква a) от Договора „[Р]азпоредбите на член 73б не накърняват правото на държавите-членки […] да прилагат съответните разпоредби на тяхното данъчно законодателство, които провеждат разграничение между данъкоплатци, които не са в еднакво положение, що се отнася до тяхното […] място на инвестиране на капитала“.
38
Според Finanzamt и германското правителство от тази разпоредба следва, че Федерална република Германия има право да запази привилегията за оценяване по специалната процедура само за имоти, които се намират на нейна територия. Finanzamt добавя, че § 31 от BewG е оправдан от член 73г, параграф 1, буква a) от Договора, разглеждан в светлината на Декларация № 7, приложена към Заключителния акт към Договора за Европейския съюз, тъй като по смисъла на тази декларация режимът за оценяване на намиращите се в чужбина имоти, предмет на спора по главното производство, е съществувал в края на 1993 г.
39
Без да е необходимо Съдът да се произнася по въпроса дали този режим за оценяване на намиращите се в чужбина имоти е съществувал към 31 декември 1993 г., следва да се припомни, че в Решение от 6 юни 2000 г. по дело Verkooijen, (C-35/98, Recueil, стр. I-4071) на Съда се налага да отговори на доводи, основани на член 73г, параграф 1, буква а) от Договора, макар че фактите по главното производство са предхождали влизането в сила на тази разпоредба. Той подчертава, че още преди влизането в сила на член 73г, параграф 1, буква а) от Договора национални данъчни разпоредби от същия тип като посочените в този член могат да бъдат съвместими с общностното право, доколкото установяват определени разграничения, ако се прилагат към положения, които не са обективно сходни (точка 43).
40
След това уточнение е важно да се посочи, че доколкото представлява дерогация от основния принцип за свободно движение на капитали, член 73г, параграф 1, буква а) от Договора трябва да бъде обект на стриктно тълкуване. Следователно тази разпоредба не може да се тълкува в смисъл, че всяко данъчно законодателство, което предвижда разграничаване на данъкоплатците в зависимост от мястото, където пребивават, или от държавата-членка, в която инвестират своите капитали, автоматично би било съвместимо с Договора.
41
В действителност, както отбелязва германското правителство, самата дерогация, предвидена в член 73г, параграф 1, буква а) от Договора, е ограничена от член 73г, параграф 3 от Договора, който предвижда, че разпоредбите на националното право, посочени в параграф 1 от този член, „не представляват средство за произволна дискриминация или прикрито ограничение на свободното движение на капитали и плащания по смисъла на член 73б“ (вж. Решение по дело Verkooijen, точка 44 и Решение по дело Manninen, точка 28, посочени по-горе). Освен това, за да бъде оправдано, различното третиране на земеделските и горските имоти, които се намират в Германия, и тези в друга държава-членка не следва да превишава необходимото за постигане на целта, преследвана от разглежданата правна уредба.
42
Следователно трябва да се проведе разграничение между неравното третиране, позволено съгласно член 73г, параграф 1, буква а) от Договора, и произволната дискриминация, забранена по силата на параграф 3 от същия член. От съдебната практика обаче следва, че за да може национално данъчно законодателство като това в главното производство, което за целите на изчисляване на данъка върху наследството прави разграничение между имоти, който се намират в друга държава-членка, и тези разположени на германска територия, да се счита за съвместимо с разпоредбите на Договора относно свободното движение на капитали, е необходимо различното третиране да се отнася до положения, които не са обективно сходни или е оправдано с императивно съображение от обществен интерес (вж. Решение по дело Verkooijen, посочено по-горе, точка 43, Решение по дело Manninen, посочено по-горе, точка 29 и Решение от 11 октомври 2007 г. по дело Hollmann, C-443/06, Сборник, стp. I-8491, точка 45).
43
В това отношение, на първо място, следва да се установи, че разликата в размера на платените данъци в зависимост от това дали наследството включва само земеделски и горски имоти, намиращи се в Германия, или включва и такъв имот, който се намира в друга държава-членка, не може да бъде оправдана с мотива, че касае положения, които не са обективно сходни.
44
Всъщност съгласно националната правна уредба, предмет на спора по главното производство, изчисляването на данъка е пряко свързано със стойността на имотите, включени в наследството, така че обективно не съществува никаква разлика в положението, която да обоснове неравно данъчно третиране по отношение на нивото на данъка върху наследството, дължим съответно за имот, който се намира в Германия, и за имот, който се намира в друга държава-членка. Следователно положение като това на г-н Jäger e сходно с това на всеки друг наследник, чието наследство включва само земеделски и горски имот в Германия, оставен в наследство от лице с местожителство в същата тази държава.
45
Поради това накрая следва да се разгледа дали ограничението върху движението на капитали, произтичащо от правна уредба като тази, предмет на спора по главното производство, може да бъде обективно оправдано с императивно съображение от обществен интерес.
46
Според германското правителство има императивно съображение от обществен интерес, което оправдава тази правна уредба.
47
То посочва най-напред, че въпросната правна уредба цели да компенсира специфичните разноски, свързани с поддържането на социалната функция, изпълнявана от земеделските и горски стопанства. Тази правна уредба позволявала да се избегне, от една страна, това наследниците на едно земеделско дружество да бъдат принудени да го продадат или да го изоставят, за да могат да платят данъка върху наследството, а от друга страна, разпокъсването на тези стопанства, които са гаранти на производителността и осигуряването на работни места и освен това са длъжни да изпълняват задълженията си, произтичащи от националната правна уредба.
48
Според германското правителство това императивно съображение от обществен интерес можело да бъде уважено по същия начин, както между другото и необходимостта от запазване на съгласуваността на данъчната система. В действителност съществувала пряка връзка между специфичните задължения, произтичащи от подчиняването на тези стопанства на обществения интерес и конкретния тип оценяване, който се прилага за последните в случай на наследяване.
49
По-нататък, Finanzamt и германското правителство поддържат, че правната уредба, предмет на спора по главното производство, е оправдана от факта, че германските власти не са задължени да държат сметка за наличието на подобен обществен интерес в други държави-членки. Това се дължало на обстоятелството, че специфичните задължения и разноски във връзка с даден земеделски и горски имот в Германия не тежат непременно по същия начин върху имоти от съшия вид, които се намират в други държави-членки. В това отношение Finanzamt добавя, че дори ако сходни задължения и разноски са наложени в други държави-членки върху имоти от същия вид, Федерална република Германия не била длъжна да осигури тяхното компенсиране.
50
Разбира се, не може да се отрече, че цели, свързани с продължаването на дейността на земеделските и горски стопанства, както и с поддържане на заетостта в тях в случай на наследяване, могат сами по себе си при определени обстоятелства и при определени условия да бъдат от общ интерес и да обосноват ограничения върху свободата на движения на капитали (вж. в този смисъл Решение от 25 януари 2007 г. по дело Festersen, C-370/05, Сборник, стр. I-1129, точка 28).
51
Въпреки това във връзка със съображенията, изложени от Finanzamt и от германското правителство, следва да се отбележи, че последните не успяват да докажат необходимостта да се откаже ползването на благоприятна оценка и други данъчни предимства на наследниците, които придобиват по наследство земеделско и горско стопанство, което не се намира на германска територия (вж. в този смисъл относно данъчно предимство, запазено за изследователска дейност, извършвана в съответната държава-членка, Решение от 10 март 2005 г. по дело Laboratoires Fournier, C-39/04, Recuеil, стр. I-2057, точка 23, както и относно освобождаване от данъка върху наследството, запазено за определени предприятия, поддържащи работни места на територията на съответната държава-членка — Решение от 25 октомври 2007 г. по дело Geurts и Vogten, C-464/05, Сборник, стp. I-9325, точка 27).
52
Всъщност следва да се отбележи, че що се отнася до целта да не се допусне тежестта на данъка върху наследството да постави в опасност продължаването на дейността на земеделските и горски стопанства, а по този начин и да се запази тяхната социална функция, никое от доказателствата в делото по главното производство не позволява да се констатира, че стопанствата, установени в други държави-членки, не се намират в положение, сходно с това на стопанствата, установени в Германия.
53
Накрая, за да обоснове националната правна уредба, предмет на спора по главното производство, германското правителство изтъква пречки от практическо естество, които възпрепятствали транспонирането на предвидените от тази правна уредба критерии за оценяване спрямо земеделски и горски имоти, които се намират в други държави-членки. То обяснява, че тази процедура за оценяване се основава на стандартизирани стойности на добива за различните видове стопанства и че тези стойности са извлечени от статистически документи, изготвени от германската администрация. Подобни данни за намиращите се в други държави-членки земеделски и горски имоти не били на разположение.
54
В това отношение следва да се отбележи, че макар действително да може да се окаже трудно за националните власти да приложат процедурата за оценяване, предвидена в § 140—144 от BewG, спрямо намиращ в друга държава-членка земеделски и горски имот, тази трудност не би могла да оправдае категоричен отказ за предоставяне на разглежданото данъчно предимство, след като от засегнатите данъкоплатци може да се поиска те сами да предоставят на въпросните органи данните, които считат за необходими, за да се осигури адаптираното прилагане на тази процедура спрямо стопанствата, които се намират в други държави-членки.
55
Следва да се добави, че евентуалните трудности, срещани при определянето на стойността на имот, който се намира на територията на друга държава-членка, по специфична национална процедура така или иначе не са достатъчни, за да оправдаят пречките за свободното движение на капитали като тези които произтичат от правната уредба, предмет на спора по главното производство, която освен горепосочената процедура за оценяване, запазва за намиращите се на германска територия имоти и прилагането на други две данъчни предимства (вж. в този смисъл Решение от 4 март 2004 г. по дело Комисия/Франция, C-334/02, Recueil, стр. I-2229, точка 29).
56
От горепосоченото следва да се заключи, че след като не е доказано, че националната правна уредба, предмет на спора по главното производство, е оправдана с оглед на императивно съображение от обществен интерес, член 73б, параграф 1 от Договора не допуска подобна правна уредба.
57
При тези обстоятелства на поставения въпрос следва да се отговори, че член 73б, параграф 1 от Договора, разглеждан във връзка с член 73г от Договора, следва да се тълкува в смисъл, че не допуска правна уредба на държава-членка, която за целите на изчисляването на данъка върху наследство, съставено от намиращи се на територията на тази държава имоти и от земеделски и горски имот, намиращ се в друга държава-членка,
—
предвижда, че имоти, който се намират в другата държава-членка, се оценяват по тяхната пазарна стойност, докато за идентичен имот, който се намира на национална територия, се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно едва на 10 % от посочената пазарната стойност, и
—
запазва за намиращите се на национална територия земеделски и горски имоти прилагането на разпоредби относно предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност, както и взема предвид остатъчната им стойност в размер само на 60 % от нея.
По съдебните разноски
58
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред препращащата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:
Член 73б, параграф 1 от Договора за ЕО (понастоящем член 56, параграф 1 ЕО), разглеждан във връзка с член 73г от Договора за ЕО (понастоящем член 58 ЕО), следва да се тълкува в смисъл, че не допуска правна уредба на държава-членка, която за целите на изчисляването на данъка върху наследство, съставено от намиращи се на територията на тази държава имоти и от земеделски и горски имот, намиращ се в друга държава-членка,
—
предвижда, че имот, който се намира в другата държава-членка, се оценява по неговата пазарна стойност, докато за идентичен имот, който се намира на национална територия, се прилага специална процедура за оценяване, чиито резултати се равняват средно едва на 10 % от посочената пазарна стойност, и
—
запазва за намиращите се на национална територия земеделски и горски имоти прилагането на разпоредби относно предоставяна в зависимост от вида на имотите необлагаема част от тяхната стойност, както и взема предвид остатъчната им стойност в размер само на 60 % от нея.
Подписи
(
*1
)	Език на производството: немски.