Začasna izdaja
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA
JOSÉJA MARTÍNA Y PÉREZA DE NANCLARESA,
predstavljeni 13. maja 2026(1)
Zadeva T‑366/25, [Szytelbiecka](i)
D. B.
proti
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Naczelny Sąd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska))
„ Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem DDV – Člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112/ES – Pojem ‚prenos celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja‘ – Podaritev podjetja v dveh enakih deležih dvema fizičnima osebama, ki nameravata ta deleža kot stvarni vložek prenesti na družbo z neomejeno odgovornostjo – Več upravičencev – Preučitev niza transakcij – Koncept ‚gospodarske stvarnosti‘ “
I.      Uvod
1.        „Pravo je praktična ideja, kar pomeni, da nakazuje neki cilj, vsaka ciljno usmerjena ideja pa je v bistvu dvojna, ker zajema antitezo – cilj in sredstvo. […] Ni je pravice […], katere opredelitev ne bi bila nujno dvojna; pove nam cilj, ki si ga zastavljamo, in sredstvo, s katerim ga dosežemo. Vendar gre pri sredstvu, naj bo to še tako raznoliko, vedno za boj proti nepravičnosti.“ Tako se začne znamenito kratko delo Rudolfa von Jheringa, v katerem ta ob opiranju na svoj poslovilni govor na Univerzi na Dunaju, ki ga je imel 11. marca 1872, predstavi privlačno idejo o neprestanem boju za pravo.(2) Šlo naj bi za poseben boj, v katerem mora teleološka razlaga norm zagotoviti, da zakon izpolni svojo pravo družbeno funkcijo, tako da – kot avtor razloži v svojem poznejšem (in obsežnem) delu, L’évolution du droit(3) – pravo ni samo sebi namen, ampak je instrument, s katerim je mogoče doseči družbeni cilj in preprečiti, da bi formalistična razlaga, ujeta v črko zakona, vodila do nepravične uporabe. In dejansko vse odtlej najuglednejši pravni strokovnjaki razpravljajo o vprašanju, ali je pravo tisto, ki oblikuje družbeno stvarnost, ali obratno.
2.        S podobno dilemo se srečujem v obravnavani zadevi, saj mora Splošno sodišče ugotoviti, ali ima pri razlagi člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112/ES(4) cilj (in sicer nadaljevanje gospodarske dejavnosti) prednost pred uporabljenim sredstvom (in sicer nizom zaporednih transakcij, ki vključujejo več upravičencev).
3.        Naczelny Sąd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska) namreč s predlogom za sprejetje predhodne odločbe sprašuje o področju uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 v okviru spora med fizično osebo, ki opravlja gospodarsko dejavnost, in Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (direktor nacionalnega organa za informiranje v davčnih zadevah, Poljska, v nadaljevanju: davčni organ) v zvezi z zavrnitvijo zadnjenavedenega, da bi štel, da prenos njenega podjetja na njene potomce, v tem primeru njeni hčeri, ni obdavčen z davkom na dodano vrednost (DDV).
4.        Posebnost te zadeve je v tem, da hčeri, na vsako od katerih bo prenesen 50‑odstotni delež podjetja njune matere, nameravata svoja deleža kot vložek prenesti na družbo z neomejeno odgovornostjo, ki jo skupaj upravljata in ki bo nadaljevala gospodarsko dejavnost prenesenega podjetja.
5.        Predložitveno sodišče ima v bistvu pomisleke glede vprašanja, ali je treba ta niz transakcij za prenos obravnavati kot ločene in neodvisne transakcije ali pa, nasprotno, kot nedeljivo celoto. Od odgovora na to vprašanje bo odvisno, ali prenos materinega podjetja na njeni hčeri spada na področje uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 ali ne.
II.    Pravni okvir
A.      Pravo Unije
6.        V skladu s členom 1(2) Direktive 2006/112 se „[p]ri vsaki transakciji […] DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente“.
7.        V skladu s členom 2(1)(a) te direktive so predmet DDV „dobave blaga, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo“.
8.        Člen 16, prvi odstavek, navedene direktive določa:
„Za dobavo blaga, opravljeno za plačilo, se šteje uporaba blaga, s strani davčnega zavezanca, ki je del njegovih poslovnih sredstev in jo nameni za njegovo zasebno rabo ali za zasebno rabo njegovih zaposlenih, brezplačna odtujitev ali splošneje uporaba blaga za druge namene kot za namene njegove dejavnosti, če je za to blago ali sestavine tega blaga bila dana pravica do celotnega ali delnega odbitka DDV.“
9.        Člen 19, prvi odstavek, te direktive določa:
„Države članice lahko v primeru prenosa celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja za plačilo ali brez plačila ali kot vložek v podjetje štejejo, da ni bila opravljena nobena dobava blaga in da se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika.“
B.      Poljsko pravo
10.      Ustawa o podatku od towarów i usług (zakon o davku na blago in storitve) z dne 11. marca 2004 (Dz. U. iz leta 2024, pozicija 361, kakor je bil spremenjen, v nadaljevanju: zakon o DDV) v členu 2, točka 27e, določa:
„Za namene nadaljnjih določb […] organizirani del podjetja pomeni organizacijsko in finančno ločen sklop opredmetenih in neopredmetenih sredstev v obstoječem podjetju, vključno z obveznostmi, namenjenih opravljanju posebnih gospodarskih nalog, ki bi lahko hkrati pomenil neodvisno podjetje, ki samostojno opravlja te naloge.“
11.      Člen 6, točka 1, zakona o DDV določa, da se določbe tega zakona ne uporabljajo „za transakcije prenosa podjetja ali organiziranega dela podjetja“.
12.      Člen 7(2), točka 1, zakona o DDV določa:
„Za dobavo blaga v smislu člena 5(1), točka 1, gre tudi pri brezplačnem prenosu, ki ga opravi davčni zavezanec, sredstev njegovega podjetja, zlasti:
(1) prenosu ali potrošnji blaga, namenjenega za zasebno rabo davčnega zavezanca ali njegovih zaposlenih, vključno z nekdanjimi zaposlenimi, partnerji, družbeniki, delničarji, zadružniki in člani njihovih gospodinjstev, člani subjektov, ki so pravne osebe, člani združenj[.]“
III. Dejansko stanje in predlog za sprejetje predhodne odločbe
13.      D.
B. opravlja gospodarsko dejavnost pod firmo „Przedsiębiorstwo B.“ (v nadaljevanju: podjetje D.
B.) in je zavezanka za DDV. Celotno svoje podjetje namerava podariti hčerama A.
K. in P.
K., ki bosta prejeli vsaka 50‑odstotni delež podjetja.(5)
14.      A.
K. in P.
K. upravljata lastno podjetje, P., ki ima obliko družbe z neomejeno odgovornostjo (v nadaljevanju: družba A.
K. in P.
K.) in je zavezanec za DDV. Podjetje D.
B. nameravata vključiti v svojo družbo in nadaljevati njegovo dejavnost v obliki, ki bo v bistvenem nespremenjena.
15.      D.
B. je pri davčnem organu vložila vlogo za izdajo zavezujoče informacije v zvezi z določbami zakona o DDV, kar zadeva neobdavčitev z DDV v primeru darila v obliki sestavnih delov premoženja.
16.      Davčni organ je v zavezujoči informaciji z dne 26. junija 2020 menil, da bo vsaka od hčera D.
B. prejela le del podjetja D.
B., tako da predmet brezplačnega prenosa ne bo podjetje, temveč delež v njegovih posameznih sestavnih delih. Lastništvo takega deleža naj ne bi omogočalo samostojnega izvajanja gospodarskih nalog. Poleg tega naj sredstva podjetja D.
B. ne bi bila uporabljena za izvajanje posebnih gospodarskih nalog, saj naj bi gospodarsko dejavnost, v okviru katere bodo uporabljena, opravljal tretji subjekt, in sicer družba A.
K. in P.
K., na katero nameravata ti prenesti prejeta deleža.
17.      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (upravno sodišče vojvodstva v Poznanju, Poljska) je tožbo, ki jo je D.
B. vložila zoper zavezujočo informacijo, zavrnilo s sodbo z dne 30. marca 2021, v kateri se je strinjalo z mnenjem davčnega organa.
18.      D.
B. je pri predložitvenem sodišču, Naczelny Sąd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče), vložila kasacijsko pritožbo.
19.      Predložitveno sodišče poudarja, da Sodišče z vidika člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112, ki je bil v poljsko pravo prenesen s členom 6, točka 1, zakona o DDV, ni preučilo položaja, v katerem se celotna sredstva podjetja prenesejo na fizični osebi, ki nista gospodarska subjekta in ki s poznejšimi posli svoja solastniška deleža v podjetju preneseta na družbo, ki opravlja gospodarsko dejavnost.
20.      Po mnenju predložitvenega sodišča je lahko člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 deležen dveh različnih razlag. Po prvi, ki temelji na ločeni preučitvi vsake transakcije, naj podaritve 50‑odstotnega deleža v podjetju ne bi bilo mogoče šteti za prenos v smislu navedene določbe, saj ta delež ne omogoča samostojnega opravljanja gospodarske dejavnosti. Poleg tega za A.
K. in P.
K. ni mogoče šteti, da nameravata nadaljevati tako dejavnost, ker nameravata z nadaljnjim poslom prenesti svoja deleža na tretji subjekt, in sicer na družbo, katere solastnici sta.
21.      Po drugi razlagi, ki je funkcionalna, naj bi bilo treba analizirati niz transakcij, in sicer tako, da je njegov namen prenos celotnega podjetja in nadaljevanje gospodarske dejavnosti tega podjetja, tako da bi se uporabljal člen 19, prvi odstavek, navedene direktive.
22.      Poleg tega predložitveno sodišče pojasnjuje, da pred njim trenutno poteka ločen spor, katerega predmet je vprašanje, ali bo prenos deležev v podjetju D.
B. s strani A.
K. in P.
K. na družbo, katere solastnici sta, na podlagi člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 oproščen obdavčitve z DDV.
23.      V teh okoliščinah je Naczelny Sąd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče) prekinilo odločanje in v okviru postopka iz člena 267 PDEU v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
„Ali je treba člen 19 Direktive [2006/112] razlagati tako, da gre za prenos celotnih sredstev podjetja v smislu te določbe tudi v primeru, v katerem davčni zavezanec brez plačila na vsako od dveh fizičnih oseb, ki nista davčna zavezanca, prenese po [50 %] celotnih sredst[ev] podjetja, ki j[ih] nameravata ti osebi kot stvarni vložek takoj vložiti v osebno družbo, ki opravlja gospodarsko dejavnost in katere družbenika sta?“
IV.    Postopek pred Sodiščem in Splošnim sodiščem
24.      Obravnavani predlog za sprejetje predhodne odločbe je bil v sodnem tajništvu Sodišča vložen 19. maja 2025. Na podlagi člena 50b Statuta Sodišča Evropske unije je bil ta predlog prenesen na Splošno sodišče.
25.      Pisna stališča so vložili davčni organ, poljska vlada in Evropska komisija. Obravnave, ki je bila 25. marca 2026, so se udeležili D.
B., davčni organ, poljska vlada in Komisija.
V.      Pravna presoja
26.      Predložitveno sodišče se z edinim vprašanjem za predhodno odločanje sprašuje o področju uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112. Tako želi izvedeti, ali se odstopanje iz te določbe lahko uporabi, kadar davčni zavezanec brez plačila na vsako od dveh fizičnih oseb, ki nista davčna zavezanca, prenese po 50 % celotnih sredstev podjetja, ki jih nameravata ti osebi kot stvarni vložek takoj prenesti na osebno družbo, ki opravlja gospodarsko dejavnost in v kateri sta edina družbenika.
27.      Kot sem navedel v uvodu in v predstavitvi dejanskega stanja,(6) se zdi, da sta mogoči dve razlagi člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112.
28.      Da bi Splošno sodišče čim bolje usmeril k razlagi, ki jo je treba upoštevati glede te določbe, bom v prvem koraku najprej navedel nekaj uvodnih ugotovitev, s katerimi je mogoče opredeliti obseg vprašanja (A). V drugem koraku bom obravnaval možnost, da se vsaka transakcija v nizu transakcij iz postopka v glavni stvari preuči ločeno (B), v tretjem koraku pa možnost, da se transakcije, ki tvorijo ta niz transakcij, preučijo skupaj (C). To mi bo v četrtem in zadnjem koraku omogočilo, da Splošnemu sodišču zagotovim odgovor glede razlage področja uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112, ki bi jo moralo po mojem mnenju uporabiti (D).
A.      Uvodne ugotovitve
29.      Da bi bolje razumeli obe možnosti razlage področja uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112, ki sta na voljo Splošnemu sodišču, se mi zdi potrebno navesti nekaj pojasnil o dejanskem okviru (1), okviru sodne prakse (2), pa tudi o pojmu „oseba, kateri je blago preneseno“ iz te določbe (3).
1.      Dejanski okvir
30.      Glede na vprašanja, ki smo jih lahko izpostavili tako Komisija v pisnem stališču kot tudi sodniki Splošnega sodišča in jaz sam na obravnavi, se mi zdi pomembno razjasniti naslednje dejanske okoliščine.
31.      Ker želi D.
B. vsaki od svojih hčera, A.
K. in P.
K., podariti 50‑odstotni delež svojega podjetja, bo nanju prenesla premoženje svojega podjetja ali, drugače povedano, njegova sredstva.
32.      Zato bosta, kot je navedel davčni organ, A.
K. in P.
K., s tem ko bo nanju prenesen 50‑odstotni delež podjetja D.
B., pridobili v ulomku izražen del lastninske pravice na vsakem sredstvu, ki ga je imela njuna mati.
33.      Torej je treba prenos deležev podjetja D.
B. na A.
K. in P.
K. opredeliti kot transakcijo, s katero davčni zavezanec brez plačila prenese sredstva svojega podjetja na osebi, ki nista davčna zavezanca. Kar zadeva prenos deležev A.
K. in P.
K. na njuno družbo, gre za transakcijo, s katero osebi, ki nista davčna zavezanca, preneseta stvarni vložek na družbo.
34.      Glede na tako opredeljene zadevne transakcije je mogoče odgovoriti na pomisleke Komisije v zvezi z morebitno hipotetičnostjo postavljenega vprašanja. Njeni pomisleki izhajajo iz dejstva, da predložitveno sodišče ni navedlo, na kateri pravni podlagi bi lahko bil brezplačni prenos po 50 % sredstev podjetja D.
B. na A.
K. in P.
K. načeloma obdavčen z DDV. Po mojem mnenju bi bil tak prenos lahko obdavčen z DDV na podlagi člena 7(2), točka 1, zakona o DDV, s katerim je prenesen člen 16, prvi odstavek, Direktive 2006/112, kar pa mora ugotoviti nacionalno sodišče.(7)
35.      Vsekakor opozarjam, da v skladu z ustaljeno sodno prakso za vprašanja, ki jih nacionalna sodišča zastavijo v pravnem in dejanskem okviru, za opredelitev katerega so odgovorna sama in katerega pravilnosti Sodišče ne preverja, velja domneva upoštevnosti.(8)
36.      Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe pa je razvidno, da predložitveno sodišče meni, da bo prenos deležev podjetja D.
B. na njeni hčeri obdavčen z DDV, če ne spada na področje uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112.
2.      Okvir sodne prakse
37.      Opozoriti je treba, da je besedilo člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 enako besedilu člena 5(8) Šeste direktive 77/388/EGS(9) in da je treba prvonavedeno določbo razlagati glede na sodno prakso Sodišča v zvezi z zadnjenavedeno določbo.(10)
38.      Kar zadeva obstoječo sodno prakso glede člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112, ta po mojem mnenju zagotavlja precej celovito razlago obsega te določbe. Za namene teh sklepnih predlogov želim spomniti na naslednja spoznanja.
39.      Na prvem mestu, zdi se mi, da iz sodne prakse Sodišča izhaja, da morata biti za uporabo člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 izpolnjena dva kumulativna pogoja: prvič, izvedeni prenos celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja mora omogočati nadaljevanje samostojne gospodarske dejavnosti, in drugič, pridobitelj mora imeti namen nadaljevati tako dejavnost.(11)
40.      Kar zadeva prvi pogoj, je treba pojem „prenos celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja“ razlagati tako, da zajema prenos poslovnih sredstev podjetja ali samostojnega dela podjetja, vključno s premoženjem v stvareh in glede na primer v pravicah, ki skupaj tvorijo podjetje ali del podjetja, ki lahko opravlja samostojno gospodarsko dejavnost, vendar ne zajema samega prenosa sredstev podjetja, kot je prodaja zalog proizvodov.(12)
41.      Poleg tega mora za to, da bi šlo za prenos sredstev podjetja ali samostojnega dela podjetja, sklop prenesenih elementov zadostovati za nadaljevanje samostojne gospodarske dejavnosti.(13)
42.      V zvezi z drugim pogojem je potrebno, da je imel pridobitelj namen, da prenesena sredstva podjetja ali preneseni del podjetja uporablja, in ne da preprosto takoj preneha opravljati zadevno dejavnost in da proda morebitne zaloge blaga.(14)
43.      Na drugem mestu,
poudariti je treba, da je v besedilu člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 uporabljen pojem „prenosnik“ v ednini, kar pomeni, da se ta določba ne uporabi, kadar več prenosnikov proda svoj delež enemu pridobitelju.(15)
44.      Na tretjem mestu, člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 določa, da je treba šteti, da „se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika“. Iz jasnega besedila te določbe je razvidno, da je nasledstvo, na katero se nanaša, posledica okoliščine, da se ne šteje, da je bila opravljena dobava.(16)
45.      To razlago člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 potrjuje cilj te določbe, ki je državam članicam olajšati prenos podjetij ali delov podjetij, tako da se ti prenosi poenostavijo in da se prepreči, da bi oseba, kateri je blago preneseno, nosila čezmerno davčno breme, ki bi ji bilo vsekakor pozneje povrnjeno z odbitjem plačanega vstopnega DDV.(17)
3.      Pojem „oseba, kateri je blago preneseno“
46.      Ker se v obravnavanem primeru podjetje D.
B. prenaša na več oseb, je treba preučiti pojem „oseba, kateri je blago preneseno“ iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 in vprašanje, ali se na podlagi te določbe celotna sredstva podjetja lahko prenesejo na več „oseb, katerim je blago preneseno“.
47.      To vprašanje pomeni, da je treba razumeti obseg stavka „se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika“.
48.      V zvezi s tem opozarjam, da je treba v skladu z ustaljeno sodno prakso pri razlagi določbe prava Unije upoštevati ne le njeno besedilo, ampak tudi njen kontekst in cilje, ki jim sledi ureditev, katere del je.(18)
49.      Zdi se mi, da je iz sodne prakse jasno razvidno, da „oseba, kateri je blago preneseno“, označuje osebo, na katero se prenesejo celotna sredstva podjetja ali del sredstev podjetja, ki omogočajo nadaljevanje samostojne gospodarske dejavnosti, in ki ima namen nadaljevati tako dejavnost. Ker je mogoče prenesti le del sredstev, so celotna sredstva podjetja lahko predmet več ločenih prenosov (ki so v takem primeru vsi delni), kar
pomeni, da obstaja več „oseb, katerim je blago preneseno“.
50.      Vendar ker je v stavku „se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika“ izraz „oseba, kateri je blago preneseno“ uporabljen v ednini,(19) je treba po mojem mnenju razumeti, da se prenos celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja v vsakem primeru lahko izvede le v korist ene same „osebe, kateri je blago preneseno“.
51.      Zdi se mi, da je ta jezikovna razlaga ne le skladna s sodno prakso, na katero je bilo opozorjeno v točki 43 teh sklepnih predlogov in ki se nanaša na izraz „prenosnik“ v tem stavku, ampak tudi potrjena s kontekstualno in teleološko razlago člena 19 Direktive 2006/112.
52.      Glede konteksta, v katerem je bil sprejet člen 19 Direktive 2006/112, po zgledu generalnega pravobranilca F. G. Jacobsa v sklepnih predlogih v zadevi Abbey National(20) ugotavljam, da ni ravno veliko elementov – in to ne v preambulah besedil Šeste direktive ali Direktive 2006/112 ne v predlogih direktiv Komisije(21) – ki bi mi lahko osvetlili zakonodajalčevo izbiro besed, uporabljenih v členu 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 in členu 5(8) Šeste direktive.
53.      Vendar je treba opozoriti, da je bilo že v predhodniku člena 5(8) Šeste direktive, ki je imel obliko opombe v zvezi s členom 5(1) v Prilogi A k Drugi direktivi 67/228/EGS(22), določeno, da lahko „[d]ržave članice […] v primeru vložka celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja v gospodarsko družbo štejejo, da se družba pridobiteljica obravnava kot naslednik prenosnika“.
54.      Z drugimi besedami, v določbah prava Unije sta bila že vse od začetka omenjena en sam pridobitelj in en sam prenosnik.
55.      Teleološka razlaga člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 potrjuje, da gre pri tem za namerno odločitev zakonodajalca. Kot je opozorjeno v točki 44 teh sklepnih predlogov, je ta člen, s tem ko določa, da „se oseba, kateri je blago preneseno, obravnava kot naslednik prenosnika“, namenjen temu, da ta oseba prevzame pravice in obveznosti prenosnika v zvezi z DDV. „Oseba, kateri je blago preneseno“, bo torej glede na okoliščine dolžna izvesti popravke davka, ki ga bo odbil prenosnik, kot da bi ta še naprej uporabljal sredstva podjetja.(23)
56.      Člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 je torej zasnovan na načelu, da pravilno delovanje skupnega sistema DDV ne bo ogroženo zgolj zaradi spremembe lastnika podjetja (ali dela podjetja), kot da bi imeli na koncu vedno opravka z enim samim in istim davčnim zavezancem.(24)
57.      To je po mojem mnenju razlog, zaradi katerega je izraz „oseba, kateri je blago preneseno“ enako kot izraz „prenosnik“ uporabljen v ednini.
58.      Iz navedenega izhaja, da se po mojem mnenju prenos celotnih sredstev podjetja – ali dela teh sredstev – lahko izvede le na eno „osebo, kateri je blago preneseno“.
B.      Možnost, da se zadevne transakcije preučijo ločeno
59.      Ločena preučitev zadevnih transakcij je utemeljena z načelom, da je treba za namene DDV vsako transakcijo običajno šteti za ločeno in samostojno, kot izhaja iz člena 1(2), drugi pododstavek, Direktive 2006/112,(25) vendar tudi z okoliščino, da se v členu 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 predpostavlja, da do prenosa sredstev podjetja pride med enim prenosnikom in eno „osebo, kateri je blago preneseno“.(26)
60.      Ker sta A.
K. in P.
K. različni fizični osebi, nimata istega premoženja. Tako v obravnavanem primeru obstajajo štiri transakcije: prva med D.
B. in A.
K.; druga med D.
B. in P.
K.; tretja med A.
K. in družbo A.
K. in P.
K. ter četrta med P.
K. in to družbo.
61.      Ob upoštevanju tega je treba ugotoviti, ali se člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 lahko uporablja za transakcijo med D.
B. in A.
K. ter za transakcijo med D.
B. in P.
K.(27)
62.      Glede na pogoja iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112(28) se prvo vprašanje, ki se postavlja, glasi, ali sta A.
K. in P.
K., ker imata vsaka polovični delež podjetja svoje
matere, zmožni posamično nadaljevati samostojno gospodarsko dejavnost.
63.      Po mojem mnenju bi moral biti odgovor na to vprašanje nikalen.
64.      Iz predloga za sprejetje predhodne odločbe je namreč razvidno, da je delitev med hčeri D.
B. izvedena tako, da vsaka od njiju dobi 50‑odstotni delež podjetja, in ne tako, da bi bila med njiju konkretno razdeljena sredstva tega podjetja, tako da bi lahko „vsaka zase“ nadaljevali samostojno gospodarsko dejavnost.
65.      Okoliščina, da bosta hčeri D.
B. obe skupaj imeli v lasti 100 % podjetja D. B. in da bosta obe skupaj torej imeli celotna sredstva podjetja, ki jima bodo omogočala opravljanje samostojne gospodarske dejavnosti, ne more omajati te ugotovitve, ker nimata skupnega premoženja, tako da je treba vsako transakcijo, kot je bila opredeljena v točki 60 teh sklepnih predlogov, preučiti ločeno. Zato je treba glede vsake hčere preveriti pogoj v zvezi z možnostjo nadaljevanja samostojne gospodarske dejavnosti.
66.      Ker eden od dveh pogojev iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 ni izpolnjen, bi bilo treba ugotoviti, da se ta določba ne uporablja, in to ne da bi bilo sploh treba obravnavati namen pridobiteljev, saj sta pogoja, navedena v točki 39 teh sklepnih predlogov, kumulativna.
67.      Vendar so pomisleki mogoči tudi glede možnosti, da je v obravnavanem primeru izpolnjen drugi pogoj iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112, in sicer namen A.
K. in P.
K., da nadaljujeta gospodarsko dejavnost podjetja D. B. Sicer res nameravata skupaj nadaljevati gospodarsko dejavnost svoje
matere, vendar bo to nadaljevanje potekalo prek njune družbe. To torej pomeni, da bosta svoja deleža kot vložek prenesli na svojo družbo. Z drugimi besedami, njun namen je, da se deležema, ki ju bosta dobili, odrečeta v korist svoje družbe. Poleg tega (in to je morda najpomembnejša točka) nimata nobenega namena, da bi sami postali zavezanki za DDV in posledično sami bili naslednici D.
B. Tako nobena od njiju ne bo prevzela ne pravic ne obveznosti D.
B. v zvezi z DDV. Glede na sodno prakso, na katero je bilo opozorjeno v točki 42 teh sklepnih predlogov, bi bilo torej treba ugotoviti, da tudi drugi pogoj iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 ni izpolnjen.
68.      V vsakem primeru, tudi če bi se sprejelo, da se prenos podjetja D.
B. na njeni hčeri šteje za eno samo transakcijo na podlagi okoliščine, da lahko obe skupaj nadaljujeta gospodarsko dejavnost tega podjetja in imata namen to storiti, se člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 še vedno ne bi uporabljal, ker se prenos celotnih sredstev podjetja, kot sem ugotovil v točki 58 teh sklepnih predlogov, lahko izvede le na eno „osebo, kateri je blago preneseno“.
69.      Zato bi bilo treba člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 razlagati tako, da je z njegovega področja uporabe izključen prenos celotnih sredstev podjetja, ki ga davčni zavezanec v enakih deležih izvede na osebi, ki nista davčna zavezanca.
C.      Možnost, da se zadevne transakcije preučijo skupaj
70.      Čeprav se ločena preučitev zadevnih transakcij zdi skladna z načelom, na katero je bilo opozorjeno v točki 59 teh sklepnih predlogov, se vseeno postavlja vprašanje, ali skupna preučitev takih transakcij ne bi bila bolj „naravna“ v tem smislu, da bi se zdela bolj v skladu z gospodarsko stvarnostjo teh transakcij.
71.      Čeprav se Sodišče redno sklicuje na koncept „gospodarske stvarnosti“, ga še ni opredelilo.(29) Po mojem mnenju je njegov namen preprečiti, da bi se uporabljal izključno formalistični pristop k transakcijam, in te transakcije šteti za to, kar dejansko so, z učinki, ki jih ustvarjajo, in to ob upoštevanju logike poslovnega sveta.(30)
72.      Tak koncept se tako lahko uporabi kot merilo za ugotavljanje obstoja zlorabe pravice, vendar tudi za pravilno razlago in uporabo določb Direktive 2006/112.(31)
73.      Tako se je treba vprašati, ali koncept „gospodarske stvarnosti“ lahko postavi pod vprašaj ugotovitev iz točke 69 teh sklepnih predlogov. Upoštevanje gospodarske stvarnosti je namreč temeljno merilo za izvajanje skupnega sistema DDV.(32)
74.      S tega vidika bi bilo za namene razlage področja uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 mogoče dati prednost cilju, ki se uresničuje z zadevnim nizom transakcij in kot ga predstavlja D.
B., to je nadaljevanje gospodarske dejavnosti podjetja D.
B. s strani družbe A.
K. in P.
K. Tak pristop bi upravičeval to, da se zadevni niz transakcij obravnava kot celota in da se uporaba te določbe prilagodi temu položaju, kot je bil tako (na novo) opredeljen.
75.      Z osredotočanjem na končni cilj tega niza transakcij se sprejme manj formalističen pristop(33) in se tako večji učinek pripiše cilju člena 19 Direktive 2006/112, ki je – naj spomnim – olajšati prenos podjetij.
76.      Tak pristop zahteva, da se ugotovi, kako opredeliti in obravnavati niz transakcij.
77.      V zvezi s tem je treba, na prvem mestu, preveriti, ali bi bilo mogoče zadevni niz transakcij opredeliti kot „enotno transakcijo“. Načelno pravilo, na katero je bilo opozorjeno v točki 59 teh sklepnih predlogov, ima namreč dve izjemi, povezani s pojmom „enotna transakcija“.(34)
78.      Prvič, enotna transakcija obstaja, kadar sta dva oziroma je več elementov ali dejanj, ki jih opravi davčni zavezanec, tako tesno povezanih, da objektivno sestavljajo eno samo nedeljivo gospodarsko dobavo blaga ali storitev, katere razdelitev bi bila umetna.(35)
79.      Drugič, obstoj enotne transakcije je treba ugotoviti tudi takrat, kadar ena dobava blaga ali storitev pomeni glavno dobavo, medtem ko ena ali več drugih dobav blaga ali storitev pomenijo eno ali več pomožnih dobav, ki so zato davčno obravnavane enako kot prvonavedena dobava blaga ali storitev. Predvsem je treba dobavo blaga ali storitev šteti za pomožno dobavo glavne dobave, če za stranko nima samostojnega namena, ampak pomeni sredstvo, da ta lahko prejme glavno dobavo blaga ali storitev ponudnika pod najboljšimi pogoji.(36)
80.      Zdi se mi, da iz te sodne prakse izhaja, da je enotna transakcija – zelo poenostavljeno – gospodarska dobava blaga ali storitev, ki jo opravi en sam davčni zavezanec in jo sestavljajo različni elementi, ki se z vidika njegove stranke štejejo za nedeljive.(37)
81.      Po mojem mnenju pa v tej zadevi ne gre ne za prvi ne za drugi primer, ki sta navedena v točki 78 oziroma 79 teh sklepnih predlogov. Na eni strani so namreč osebe, ki so vključene v različne transakcije, različne. Na drugi strani se različne transakcije lahko opravijo medsebojno neodvisno in imajo različne cilje. Edina povezava med temi transakcijami je torej namen D.
B., A.
K. in P. K. Čeprav je izkazani namen strank, ki se nanaša na obdavčenje transakcije z DDV, treba upoštevati, je pogoj za to, da je ta namen mogoče razbrati iz objektivnih elementov.(38) Vendar ne verjamem, da je ta namen dejansko mogoče razbrati iz objektivnih elementov, saj bi strogo ekonomsko gledano vsaka od teh transakcij lahko obstajala brez preostalih in bi obdržala ves svoj ekonomski smisel tudi ločeno od preostalih transakcij.(39) Poleg tega se zdi, da je namen D.
B. prenesti svoje podjetje na svoji hčeri v obliki darila.
82.      Na drugem mestu, če ne govorimo o „enotni transakciji“, bi bilo glede na zaporedje dogodkov mogoče šteti, da je pridobitev podjetja s strani A.
K. in P.
K. v resnici zgolj „vmesna“ ali „prehodna“ pridobitev. V takih okoliščinah bi bilo po mojem mnenju treba preveriti, ali sta pogoja za uporabo člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 izpolnjena pri končnem pridobitelju, ki je v tem primeru družba A.
K. in P.
K. Če ta družba prejme celotna sredstva podjetja D.
B. in ima namen nadaljevati njegovo gospodarsko dejavnost, bi se uporabljala ta določba. Poleg tega je taka razlaga v skladu z zahtevo, da je lahko „oseba, kateri je blago preneseno“, samo ena, kot je razloženo v točki 58 teh sklepnih predlogov, saj je v tej zadevi končni pridobitelj dejansko en sam subjekt, in sicer družba A.
K. in P. K.
83.      Če bi Sodišče poskusilo slediti tej poti, bi ga spodbudil, da zaradi omejitve tveganj zlorabe poudari časovni vidik zadevnih prenosov. V zvezi s tem ugotavljam, da je predložitveno sodišče v predlogu za sprejetje predhodne odločbe in v vprašanju, ki ga je postavilo, poudarilo, da bosta A.
K. in P.
K. svoja deleža takoj kot stvarni vložek prenesli na svojo družbo.(40)
84.      Menim namreč, da bi „funkcionalna“ razlaga člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 lahko delovala, če bi se dokazalo, da ni nobene možnosti, da bi se vmesna (ali prehodna) pridobitev spremenila v končno pridobitev. S tem bi se preprečilo, da bi se osebe, ki ne morejo odbiti plačanega vstopnega DDV, pod pretvezo, da želijo pozneje prenesti podjetje, izognile plačilu DDV in tako pridobile sredstva podjetja po nižji ceni, kar bi bilo v nasprotju s členom 16, prvi odstavek, Direktive 2006/112 in načelom davčne nevtralnosti, ki se razume kot izraz splošnega načela enakega obravnavanja na področju DDV.(41)
85.      Zato bi moralo upoštevanje gospodarske stvarnosti privesti do tega, da se transakcije, ki jih povezuje skupni cilj in ki s časovnega vidika takoj sledijo druga drugi, štejejo za celoto in da se izpolnjevanje pogojev iz člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 preveri pri končnem pridobitelju.
D.      Predlagana možnost
86.      Iz navedenega izhaja, da je izbira med dvema mogočima razlagama področja uporabe člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 odvisna od tega, kako se odločimo razumeti niz transakcij, ki jih je treba opraviti.
87.      Lahko damo prednost klasični poti v skladu s temeljnim načelom, na katero je bilo opozorjeno v točki 59 teh sklepnih predlogov, ali pa se odločimo za bližnjico, ki sledi konceptu „gospodarske stvarnosti“.
88.      Čeprav druga možnost ni brez privlačnosti in se mi je na prvi pogled zdela celo najbolj logična, ne more odpraviti nekaterih zadržkov in zato po mojem mnenju, tudi če se pogojuje s časom, v katerem si sledijo transakcije, ni povsem prepričljiva.
89.      Prvič, če bi se uporaba člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 za niz transakcij pogojevala s tem, da končna pridobitev takoj sledi vmesni pridobitvi, bi se namreč neizogibno postavljalo vprašanje, kaj je treba razumeti kot „takoj“. Ali bi moralo iti za ure ali dneve? Ali bi se lahko dopustilo, da končna pridobitev nastopi nekaj tednov ali celo mesecev po vmesni pridobitvi?
90.      Drugič, posamezne transakcije, ki sestavljajo niz transakcij, so različne narave in nobene od njih ni mogoče opredeliti kot prenos celotnih sredstev podjetja. Z drugimi besedami, tako bi bile opredeljene te transakcije kot celota, medtem ko gre pri transakcijah, ki jo sestavljajo, za dve podaritvi polovice premoženja podjetja v korist različnih oseb in dva stvarna vložka s strani teh oseb. Tako bi na eni strani prišlo do neujemanja med opredelitvijo elementov, ki sestavljajo celoto, in opredelitvijo te celote. Na drugi strani, če tretja in četrta transakcija, kot sta opredeljeni v točki 60 teh sklepnih predlogov, iz kakršnega koli razloga na koncu ne bi bili izvedeni, bi se zagotovo pojavile težave v zvezi s popravkom DDV.
91.      Tretjič, opozarjam, da je Sodišče že odločilo, da bi bila obveznost davčne uprave, da opravi preiskavo, da bi določila namen davčnega zavezanca, v nasprotju s cilji skupnega sistema DDV zagotoviti pravno varnost in olajšati ukrepe, povezane z uporabo DDV, s tem da se upošteva, razen v izjemnih primerih, objektivnost zadevne transakcije.(42)
92.      V obravnavnem primeru pa so vrsta transakcij, ki jih načrtujejo D.
B. in njeni hčeri, ter njihovo zaporedje popolnoma jasni, tako da te transakcije posamično ne povzročajo nobene težave z opredelitvijo.(43) Kot je poleg tega D.
B. priznala na obravnavi, nič ni nasprotovalo temu, da bi celotna sredstva svojega podjetja prenesla na družbo A.
K. in P.
K. Zato to, da se je odločila svoje podjetje dati svojima hčerama, ki bi ga nato kot vložek prenesli v kapital svoje družbe, izhaja iz odločitve vključenih oseb. Ta odločitev ima davčne posledice za D. B., njeni hčeri in njuno družbo, ki se tem posledicam ne morejo poskusiti izogniti tako, da bi si prizadevale popolnoma opredeljene transakcije enačiti z neko drugo vrsto transakcij, za katere uporabo se iz razlogov, ki so poleg tega njihovi lastni, raje niso odločile.(44) To bi se mi poleg tega zdelo v nasprotju z načelom davčne nevtralnosti, saj bi pomenilo, da bi se enako obravnavali različni položaji.(45).
93.      Poleg tega se na koncept „gospodarske stvarnosti“, čeprav je namenjen osredotočanju na učinke transakcij namesto na njihovo obliko, ni mogoče sklicevati tako, da se namenu strank daje prednost pred posledicami, povezanimi s konkretnimi izbirami, ki so jih opravile, in to v nasprotju s sodno prakso, na katero je bilo opozorjeno v točkah 81 in 91 teh sklepnih predlogov.
94.      Iz vseh teh razlogov se kljub privlačnosti, ki jo ima lahko možnost, da se zadevne transakcije preučijo skupaj, nagibam k uporabi razlage, ki temelji na ločeni preučitvi teh transakcij. Poleg tega se mi ta zdi skladna ne le z načelom na področju DDV, navedenim v točki 59 teh sklepnih predlogov, ampak tudi s ciljem člena 19 Direktive 2006/112, ki je olajšati prenos podjetij, ne pa oblikovanje davčnih shem.
95.      Zato bi Splošnemu sodišču predlagal, naj na postavljeno vprašanje odgovori, da je treba člen 19 Direktive 2006/112 razlagati tako, da ne gre za prenos celotnih sredstev podjetja v primeru, v katerem davčni zavezanec brez plačila na vsako od dveh fizičnih oseb, ki nista davčna zavezanca, prenese po 50 % celotnih sredstev podjetja, ki jih nameravata ti osebi kot stvarni vložek takoj prenesti na osebno družbo, ki opravlja gospodarsko dejavnost in katere družbenika sta.
VI.    Predlog
96.      Glede na navedeno predlagam, naj se Naczelny Sąd Administracyjny (vrhovno upravno sodišče, Poljska) odgovori:
Člen 19 Direktive 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost je treba razlagati tako, da ne gre za prenos celotnih sredstev podjetja v primeru, v katerem davčni zavezanec brez plačila na vsako od dveh fizičnih oseb, ki nista davčna zavezanca, prenese po 50 % celotnih sredstev podjetja, ki jih nameravata ti osebi kot stvarni vložek takoj prenesti na osebno družbo, ki opravlja gospodarsko dejavnost in katere družbenika sta.
José Martín y Pérez de Nanclares
Predstavljeno na javni obravnavi v Luxembourgu, 13. maja 2026.
Podpisi
1      Jezik izvirnika: francoščina.
i      Ime te zadeve je izmišljeno. Ne ustreza resničnemu imenu nobene od strank v postopku.
2      Von Jhering, R., Der Kampf um’s Recht, G. J. Manz, Dunaj, 1872, str. 7, v francoščino prevedel Meydieu, A. F., Le combat pour le droit, A. Durand in Pedone-Lauriel, Pariz, 1875, str. 1. To delo je bilo pozneje dopolnjeno in izboljšano ter je še v času avtorjevega življenja izšlo v enajstih različnih izdajah.
3      Von Jhering, R., Zweck im Recht, Druck und Verlag von Breitkopf & Härtel, Leipzig, 1877, v francoščino iz tretje nemške izdaje prevedel de Meulenaere, O., Chevalier-Marescq in drugi, Pariz, 1901.
4      Direktiva Sveta z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1).
5      Poudariti je treba, da je v predlogu za sprejetje predhodne odločbe omenjeno, da nameravata celotno podjetje svojima hčerama podariti D.
B. in njen mož, ki je oče A.
K. in P.
K. Vendar je mož D.
B. omenjen le enkrat in pojasnjena nista niti njegov status niti njegova vloga v nizu transakcij iz postopka v glavni stvari, tako da se zdi, da je iz dejanskih elementov, ki jih imam na voljo, razvidno, da je treba le D.
B. šteti za prenosnika v smislu člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112. Poleg tega je bilo na obravnavi potrjeno, da je do transakcij iz postopka v glavni stvari dejansko prišlo.
6      Glej točke 5, 20 in 21 teh sklepnih predlogov.
7      Glej v tem smislu sodbo z dne 13. julija 2017, Túrkevei Tejtermelő Kft. (C‑129/16, EU:C:2017:547, točka 43 in navedena sodna praksa).
8      Glej sodbo z dne 15. maja 2003, Salzmann (C‑300/01, EU:C:2003:283, točka 31 in navedena sodna praksa).
9      Šesta direktiva Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
10      Glej sklep z dne 16. januarja 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C‑729/21, neobjavljen, EU:C:2023:74, točka 33 in navedena sodna praksa).
11      Glej v tem smislu sodbo z dne 30. maja 2013, X (C‑651/11, EU:C:2013:346, točka 32 in navedena sodna praksa). To je tudi mnenje davčnega organa, poljske vlade in Komisije, kot je razvidno iz njihovih pisnih stališč. Vendar je treba pripomniti, da v skladu z drugim odstavkom člena 19 Direktive 2006/112 „[d]ržave članice v primerih, kadar upravičenec ni v celoti zavezan davku, sprejmejo ukrepe, potrebne za preprečevanje izkrivljanja konkurence. Sprejmejo lahko tudi vse potrebne ukrepe, s katerimi preprečijo možnost davčne utaje ali izogibanja plačilu davka zaradi uporabe tega člena.“ Za pregled drugih pogojev, ki jih določajo nacionalni pravni redi držav članic, glej Annacondia, F., EU VAT Compass 2021/2022, IBFD, Amsterdam, 2021, str. 803–805.
12      Glej sodbi z dne 27. novembra 2003, Zita Modes (C‑497/01, EU:C:2003:644, točka 40), in z dne 10. novembra 2011, Schriever (C‑444/10, EU:C:2011:724, točka 24 in navedena sodna praksa), ter sklep z dne 16. januarja 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C‑729/21, neobjavljen, EU:C:2023:74, točka 30). V zvezi s konkretnim vplivom, ki ga ima opredelitev pojma „prenos celotnih sredstev podjetja ali dela sredstev podjetja“, ki jo je Sodišče podalo v sodbi z dne 27. novembra 2003, Zita Modes (C‑497/01, EU:C:2003:644), v nekaterih nacionalnih pravnih redih, glej Culot, A., in Thilmany, J., Manuel des droits d’enregistrement et de la TVA applicables aux actes de société, Larcier-Intersentia, Bruselj, 2025, str. 145 in 146, ter Calderón Carrero, J. M., in Quintas Seara, A., „El IVA en la transmisión del patrimonio empresarial: la progresiva flexibilización comunitaria de la regla de no sujeción“, Revista técnica tributaria, št. 102, 2013, str. 95–117 (str. 108). Ta sodba je omogočila tudi rešitev težav, povezanih z opredelitvijo delnega prenosa dejavnosti, ki so se pojavljale dotlej: glej Wäger, C., „Nicht steuerbare Veräußerung eines Geschäftsbetriebs im ganzen bei Absicht der Fortführung des übertragenen Geschäftsbetriebs oder Unternehmensteils durch den Erwerber“, Umsatzsteuer-Rundschau, 2004, str. 24–27 (str. 26).
13      Glej v tem smislu sodbo z dne 10. novembra 2011, Schriever (C‑444/10, EU:C:2011:724, točka 25).
14      Glej v tem smislu sodbo z dne 27. novembra 2003, Zita Modes (C‑497/01, EU:C:2003:644, točka 44).
15      Sodba z dne 30. maja 2013, X (C‑651/11, EU:C:2013:346, točka 46).
16      Glej v tem smislu sklep z dne 16. januarja 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C‑729/21, neobjavljen, EU:C:2023:74, točka 36 in navedena sodna praksa), in sklepne predloge generalne pravobranilke M. Brkan v zadevi A&P Deco (T‑397/25, EU:T:2026:263, točki 41 in 45).
17      Glej sodbo z dne 10. novembra 2011, Schriever (C‑444/10, EU:C:2011:724, točka 23 in navedena sodna praksa).
18      Sodbe z dne 17. novembra 1983, Merck (292/82, EU:C:1983:335, točka 12); z dne 9. marca 2023, ACER/Aquind (C‑46/21 P, EU:C:2023:182, točka 54), in z dne 18. decembra 2025, E. (Pobot terjatev) (C‑481/24, EU:C:2025:996, točka 29).
19      Izraz „oseba, kateri je blago preneseno“ je v vseh jezikovnih različicah člena 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 uporabljen v ednini.
20      C‑408/98, EU:C:2000:207, točka 23.
21      Glej predlog Šeste direktive Sveta o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero, COM(73) 950 final, z dne 20. junija 1973 in, kar zadeva Direktivo 2006/112, predlog direktive Sveta o skupnem sistemu davka na dodano vrednost, COM(2004) 246 final, z dne 15. aprila 2004.
22      Druga direktiva Sveta z dne 11. aprila 1967 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Struktura in postopki za uporabo skupnega sistema davka na dodano vrednost (UL 1967, L 71, str. 1303).
23      Sánchez Gallardo, F. J., IVA para expertos, Francis Lefebvre, Madrid, 2024, 4. izdaja, str. 1790–1798 (točka 20547), in Serlooten, P., Debat, O., Droit fiscal des affaires, Dalloz, Pariz, 2022/2023, 21. izdaja, str. 344.
24      Zato se zdi, da je prilagoditev pravil za obdavčitev dobav blaga tako, da se spodbuja gospodarska dejavnost, rešitev, ki je hkrati pragmatična in razumna.
25      Glej sodbo z dne 1. avgusta 2025, Határ Diszkont (C‑427/23, EU:C:2025:596, točka 37 in navedena sodna praksa).
26      Glej točko 58 teh sklepnih predlogov in v tem smislu sodbo z dne 30. maja 2013, X (C‑651/11, EU:C:2013:346, točki 46 in 47).
27      Vprašanje, ali se člen 19, prvi odstavek, Direktive 2006/112 uporablja za tretjo in četrto transakcijo, se v tem okviru ne postavlja, ker se transakcije obravnavajo ločeno in ker sta ti transakciji predmet spora, ločenega od spora o glavni stvari, kot je pojasnilo predložitveno sodišče.
28      Glej točko 39 teh sklepnih predlogov.
29      Nekateri avtorji so kritizirali neobstoj kakršne koli opredelitve: glej Nellen, F., in van Doesum, A., „Economic Reality in EU VAT“, EC tax review, 2020, zv. 29, št. 5, str. 213–226, ter van Abswoude, K., „The Principle of Fiscal Neutrality and Economic Reality in EU VAT: Two Peas in a Pod?“, International VAT Monitor, 2022, zv. 33, št. 5.
30      Glede pomembnosti osredotočanja na učinke namesto na obliko transakcij glej Beisse, H., „Die paradigmatischen Gob“, v: Hommelhoff, P., Zätzsch, R., Erle, B., in Müller, W., Gesellschaftsrecht, Rechnungslegung, Steuerrecht: Festschrift für Welf Müller zum 65. Geburtstag, Beck, München, 2001, str. 731–753 (str. 739).
31      V zvezi z uporabo koncepta „gospodarske stvarnosti“ v sodni praksi Sodišča glej Nellen, F., in van Doesum, A., (opomba 29 teh sklepnih predlogov), ter Nellen, F., in van Doesum, A., „Economic Reality in EU VAT and the Reductionist Approach“, EC tax review, 2025, zv. 34, št. 6, str. 222–230.
32      Sodba z dne 28. junija 2007, Planzer Luxembourg (C‑73/06, EU:C:2007:397, točka 43).
33      Generalni pravobranilec P. Cruz Villalón je v sklepnih predlogih v zadevi Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz (C‑280/10, EU:C:2011:592, točke 1, 31, 36 in 38) opozarjal prav na tveganja preveč formalistične razlage Direktive 2006/112.
34      Glej v tem smislu sodbo z dne 4. septembra 2019, KPC Herning (C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 38), ter sklepne predloge generalnega pravobranilca P. Mengozzija v zadevi Solar Electric Martinique (C‑303/16, EU:C:2017:507, točka 57) in sklepne predloge generalnega pravobranilca G. Pitruzzelle v zadevi Finanzamt X (Stalno vgrajena oprema in stroji) (C‑516/21, EU:C:2022:976, točka 27).
35      Glej sklepne predloge generalnega pravobranilca P. Mengozzija v zadevi Solar Electric Martinique (C‑303/16, EU:C:2017:507, točka 58 in navedena sodna praksa).
36      Glej sklepne predloge generalnega pravobranilca P. Mengozzija v zadevi Solar Electric Martinique (C‑303/16, EU:C:2017:507, točka 59 in navedena sodna praksa).
37      Glej v tem smislu sklepne predloge generalnega pravobranilca P. Mengozzija v zadevi BLV Wohn- und Gewerbebau (C‑395/11, EU:C:2012:564, točki 46 in 47).
38      Glej sodbo z dne 4. septembra 2019, KPC Herning (C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 40 in navedena sodna praksa).
39      Če bi se na primer A.
K. odločila, da bo, namesto da bi svoj delež kot vložek prenesla na družbo, ki jo upravlja skupaj s P.
K., ta delež prodala naprej, to P.
K. nikakor ne bi preprečilo, da na navedeno družbo kot vložek prenese svoj delež. To bi omogočilo, da A. K. dobi denar od prodaje svojega deleža, P.
K. pa pridobi deleže v družbi.
40      Poleg tega je treba pripomniti, da je D.
B. na obravnavi navedla, da je do prenosa deležev, ki sta ju imeli A.
K. in P.
K., na njuno družbo dejansko prišlo le nekaj dni po prenosu teh deležev z D.
B. na njeni hčeri.
41      Glej v tem smislu sodbi z dne 16. septembra 2020, Mitteldeutsche Hartstein-Industrie (C‑528/19, EU:C:2020:712, točka 59 in navedena sodna praksa), in z dne 17. decembra 2020, WEG Tevesstraße (C‑449/19, EU:C:2020:1038, točka 48).
42      Sodba z dne 27. septembra 2007, Teleos in drugi (C‑409/04, EU:C:2007:548, točka 39).
43      Glej v zvezi s tem točko 81 teh sklepnih predlogov.
44      Glej po analogiji sodbo z dne 13. marca 2014, Malburg (C‑204/13, EU:C:2014:147, točki 46 in 47).
45      Glej v tem smislu sodbo z dne 10. aprila 2008, Marks & Spencer (C‑309/06, EU:C:2008:211, točka 49).