A TÖRVÉNYSZÉK VÉGZÉSE (előzetes döntéshozatali tanács)
2025. október 30.(*)
„ Előzetes döntéshozatal – A Törvényszék eljárási szabályzatának 226. cikke – Az ítélkezési gyakorlatból egyértelműen levezethető válasz – Adózás – A héa közös rendszere – 2006/112/EK irányelv – A 168. cikk a) pontja és a 178. cikk a) pontja – Az előzetesen felszámított héa levonásához való jog – Megtagadás – Adócsalás – Nem a számlán feltüntetett felek között létrejött ügylet – Az állami költségvetést érő kár hiánya ”
A T‑363/25. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Fővárosi Törvényszék (Magyarország) a Bírósághoz 2025. május 13‑án érkezett, 2025. április 29‑i határozatával terjesztett elő
az UNIX Autó és Autóalkatrészkereskedelmi Kft.
és
a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
között folyamatban lévő eljárásban,
A TÖRVÉNYSZÉK (előzetes döntéshozatali tanács),
a tanácskozások során tagjai: S. Papasavvas elnök, N. Półtorak (előadó), G. Steinfatt, D. Petrlík és W. Valasidis bírák,
főtanácsnok: J. Martín y Pérez de Nanclares,
hivatalvezető: V. Di Bucci,
tekintettel arra, hogy a Bíróság az Európai Unió Bírósága alapokmánya 50b. cikkének harmadik bekezdése alapján 2025. június 5‑én továbbította az előzetes döntéshozatal iránti kérelmet a Törvényszékhez,
tekintettel az Európai Unió Bírósága alapokmánya 50b. cikke első bekezdésének a) pontjában említett ügycsoportra és az említett alapokmány 50b. cikkének második bekezdése értelmében vett, értelmezéssel kapcsolatos önálló kérdés hiányára,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint a Törvényszék az eljárási szabályzata 226. cikke alapján, indokolt végzéssel határoz,
meghozta a következő
Végzést
1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a 2010. július 13‑i 2010/45/EU tanácsi irányelvvel (HL 2010. L 189., 1. o.) módosított, a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelvnek (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o., HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: 2006/112 irányelv) az adósemlegesség és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben való értelmezésére vonatkozik.
2        E kérelmet az UNIX Autó és Autóalkatrészkereskedelmi Kft. (a továbbiakban: UNIX) és a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Magyarország) (a továbbiakban: fellebbviteli igazgatóság) között, termékértékesítésekre vonatkozó számlák alapján előzetesen felszámított hozzáadottérték‑adó (héa) levonásához való jog tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3        A héairányelv 168. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Az adóalany, amennyiben a termékeket és szolgáltatásokat az adóköteles tevékenységének folytatása szerinti tagállamban adóköteles tevékenységéhez használja fel, jogosult az általa fizetendő adó összegéből levonni a következő összegeket:
a)      a részére más adóalany által teljesített vagy teljesítendő termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás után az ebben a tagállamban fizetendő vagy megfizetett HÉA‑t;
[…]”
4        Ezen irányelv 178. cikke értelmében:
„Az adóalanynak adólevonási joga gyakorlásához az alábbi feltételeket kell teljesítenie:
a)      a 168. cikk a) pontjában említett, termékértékesítéshez vagy szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódó adólevonáshoz a XI. cím 3. fejezete 3–6. szakaszának megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie;
[…]”
A magyar jog
Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény
5        Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a Magyar Közlöny
2007. évi 155. száma) 119. §‑ának (1) bekezdése az alapjogvitára alkalmazandó változatában a következőképpen rendelkezik:
„Az adólevonási jog akkor keletkezik – ha e törvény másként nem rendelkezik –, amikor az előzetesen felszámított adónak [120. §] megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani […]”
6        E törvény 120. §‑ának a) pontja előírja:
„Abban a mértékben, amilyen mértékben az adóalany – ilyen minőségében – a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja, jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet
a)      termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez kapcsolódóan egy másik adóalany – ideértve az Eva. hatálya alá tartozó személyt, szervezetet is – rá áthárított;
[…]”
7        Az említett törvény 127. §‑a (1) bekezdésének szövege a következő:
„Az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele, hogy az adóalany személyes rendelkezésére álljon
a)      a 120. § a) pontjában említett esetben a nevére szóló, az ügylet teljesítését tanúsító számla;
[…]”
Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény
8        Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvénynek (a Magyar Közlöny
2003. évi 131. száma) az alapügy tényállása idején hatályos változata szerinti 1. §‑a (7) bekezdése a következőket írta elő:
„A szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. Az érvénytelen szerződésnek vagy más jogügyletnek az adózás szempontjából annyiban van jelentősége, amennyiben gazdasági eredménye kimutatható.”
9        E törvény 2. §‑ának (1) bekezdése a következőképpen rendelkezett:
„Az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni. Az adótörvények alkalmazásában nem minősül rendeltetésszerű joggyakorlásnak az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adótörvényben foglalt rendelkezések megkerülése.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
10      Az UNIX fő tevékenysége autóalkatrész‑nagykereskedelem. E tevékenység keretében 2011. december 5‑én együttműködési megállapodást kötött a magyarországi székhelyű, szervíztevékenységet folytató Hungária Car Rental Kft.‑vel (a továbbiakban: HCR). E megállapodás értelmében a HCR 2011‑ben és 2012‑ben ügynökként eljárva az UNIX által a részére fizetett jutalék ellenében autóalkatrészeket szerzett be német beszállítóktól az UNIX számára. Az UNIX szerint azért volt szükség a HCR szolgáltatásainak igénybevételére, mert a német alkatrészgyártók megtiltották az alkatrészek UNIX‑hoz hasonló viszonteladók részére történő értékesítését. Márpedig, mivel a HCR szervíztevékenységet folytatott, nem állt e korlátozás hatálya alatt.
11      Ezen együttműködési megállapodás értelmében a HCR alkatrészeket vásárolt a német beszállítóktól, és azokat jutalék felszámítása mellett továbbszámlázta az UNIX felé. Az UNIX levonta a HCR által kibocsátott számlákon szerepeltetett áfát.
12      A Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Kiemelt Adó‑ és Vámigazgatósága (Magyarország) (a továbbiakban: elsőfokú adóhatóság) a 2011. és 2012. évre vonatkozóan bevallások utólagos vizsgálatára irányuló, valamennyi adónemre és költségvetési támogatásra kiterjedő ellenőrzést folytatott le az UNIX‑nál, amelynek keretében a 2016. október 13‑i határozatával az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 1. §‑ának (7) bekezdése és 2. §‑ának (1) bekezdése, valamint az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 120. §‑ának a) pontja és 127. §‑a (1) bekezdésének a) pontja alapján megtagadta az UNIX‑tól a HCR által kiállított számlákon szerepeltetett áfa levonásához való jogot.
13      Közelebbről, az elsőfokú adóhatóság színleltnek minősítette az UNIX és a HCR közötti szerződéses jogviszonyt. Úgy vélte, hogy az UNIX valójában nem a HCR‑től, hanem közvetlenül a német beszállítóktól szerezte be az alkatrészeket, és hogy azokat a saját járműveivel maga fuvarozta Magyarországra. A HCR csak „papíron” vett részt az autóalkatrészek kereskedelmében, mivel ezen alkatrészek soha nem kerültek a birtokába. Mivel a HCR részéről ily módon semmilyen teljesítésre nem került sor, az e társaság által kiállított számlák nem hiteles bizonylatok, és így azokra nem alapítható adólevonási jog.
14      2016. december 15‑i határozatával a fellebbviteli igazgatóság helybenhagyta az elsőfokú adóhatóság határozatát. Ezt követően a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Magyarország) formai hiba miatt megsemmisítette a fellebbviteli igazgatóság határozatát.
15      2018. április 23‑i új határozatában a fellebbviteli igazgatóság arra a következtetésre jutott, hogy az elsőfokú adóhatóság jogszerűen élt a vonatkozó szabályozás szerinti átminősítés jogával. E tekintetben hangsúlyozta, hogy az UNIX nem bizonyította, hogy olyan beszerzési korlátozás alá esett volna, amely gazdaságilag indokolta volna a HCR‑nek az értékesítési láncban való részvételét. Az érintett ügyletek elsődleges célja adóelőny megszerzése volt, mivel ezen ügyletek lehetővé tették az UNIX számára, hogy csökkentse az általa fizetendő adó összegét ahhoz az összeghez képest, amelyet akkor kellett volna megfizetnie, ha az autóalkatrészeket közvetlenül a német beszállítóktól szerezte volna be.
16      Az UNIX keresetet nyújtott be a fellebbviteli igazgatóság 2018. április 23‑i határozatával szemben a Fővárosi Törvényszékhez (Magyarország), amely a kérdést előterjesztő bíróság. Az UNIX különösen azt vitatta, hogy az elsőfokú adóhatóság átminősítette a szerződéses viszonyokat, ami lényegében annak megállapítására vezette a fellebbviteli igazgatóságot, hogy adókijátszás vagy adócsalás áll fenn. Azt állította, hogy ez az átminősítés nem volt indokolt, mivel nem bizonyították, hogy az érintett ügyletek célja jogosulatlan adóelőny megszerzése volt.
17      Az UNIX többek között arra hivatkozott, hogy pontosan ugyanakkora összegű áfát fizetett az érintett ügyletek keretében, mint amennyit akkor fizetett volna, ha közösségen belüli beszerzés keretében vásárolta volna meg az autóalkatrészeket, így a költségvetést nem érte kár, tehát nem áll fenn adókijátszás.
18      A fellebbviteli igazgatóság a kereset elutasítását kérte. Álláspontja szerint a német beszállítóktól származó bizonyítékok hiányában nem állapítható meg, hogy az UNIX ténylegesen beszerzési korlátozás alá esett, és ebből következően gazdasági okokból volt szüksége a HCR szolgáltatásainak igénybevételére. Ezenkívül a fellebbviteli igazgatóság úgy vélte, hogy az adóelőny fennállását az adóalany adójogi helyzete, nem pedig az állami költségvetésre gyakorolt következményei szempontjából kell vizsgálni, így az UNIX akkor is ilyen előnyben részesülhetett, ha e társaság és a HCR ténylegesen eleget tett az adóbevallási és adófizetési kötelezettségének, és az állami költségvetést nem érte kárt.
19      A kérdést előterjesztő bíróság megváltoztatta a fellebbviteli igazgatóság 2018. április 23‑i határozatát. E bíróság szerint az állami költségvetést érő kár hiányában semmilyen adókijátszás nem állapítható meg. E tekintetben nem relevánsak azok az okok, amelyek miatt az UNIX az alkatrészek beszerzése érdekében közvetítő szolgáltatásait vette igénybe. Az említett bíróság következésképpen úgy ítélte meg, hogy a hatóság nem tagadhatja meg az UNIX‑tól a HCR által kiállított számlákon szerepeltetett áfa levonásához való jogot.
20      A Kúria (Magyarország) hatályon kívül helyezte a kérdést előterjesztő bíróság ítéletét, és új eljárás lefolytatására utasította e bíróságot. Úgy ítélte meg, hogy e bíróságnak azt kellett volna vizsgálnia, hogy észszerűen indokolható volt‑e a számlázási lánc létrejötte.
21      A megismételt eljárásban hozott ítéletében a kérdést előterjesztő bíróság megsemmisítette a fellebbviteli igazgatóság 2018. április 23‑i határozatát, és új eljárás lefolytatására kötelezte az elsőfokú adóhatóságot annak tisztázása érdekében, hogy valóban vonatkozott‑e beszerzési korlátozás az UNIX‑ra, és hogy következésképpen fennáll‑e olyan észszerű gazdasági indok, amely magyarázatul szolgál a HCR szolgáltatásainak igénybevételére.
22      Az alapeljárás felei által benyújtott felülvizsgálati kérelmeket követően a Kúria hatályon kívül helyezte kérdést előterjesztő bíróság megismételt eljárásban hozott ítéletét, és új határozat hozatalára utasította ez utóbbi bíróságot. A Kúria úgy ítélte meg, hogy a kérdést előterjesztő bíróság helytelenül értelmezte a Kúria korábbi határozatát, mivel a beszerzési korlátozás csak az egyik olyan tényező, amelyet figyelembe kell venni az UNIX és a HCR közötti ügyletek valós gazdasági tartalmának értékelése során. E tekintetben megállapította, hogy a kérdést előterjesztő bíróságnak meg kell vizsgálnia a gazdasági események megvalósulását, mielőtt állást foglalna abban a kérdésben, hogy megvalósult‑e adócsalás az érintett ügyletek során.
23      Az ügyben ismételten eljáró kérdést előterjesztő bíróságnak kétségei vannak a tekintetben, hogy a nemzeti adóhatóság gyakorlata összeegyeztethető‑e a Bíróság ítélkezési gyakorlatában értelmezett héairányelvvel.
24      E körülmények között a Fővárosi Törvényszék (Magyarország) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)      Úgy kell‑e értelmezni a [héairányelv] héa levonásra vonatkozó rendelkezéseit, hogy azokkal nem ellentétes az a nemzeti adóhatósági gyakorlat, mely szerint adókijátszásnak/adócsalásnak minősül az, ha a gazdasági események megvalósultak ugyan, de nem a számlán szereplő felek között, még akkor is, ha a számla szerinti ügylet folytán a költségvetést bizonyítottan nem érte kár, a számlázási lánc tagjai ugyanis valamennyien eleget tettek adóbevallási és adófizetési kötelezettségüknek? A magyar adóhatóság álláspontja szerint az adókijátszás/adócsalás ilyenkor abban érhető tetten, hogy a számla »hiteltelen«, illetve a számlabefogadó kedvezőbb adózási pozícióba került, ezáltal jogosulatlan adóelőnyt realizált.
2)      Az első kérdésre adott igenlő válasz esetén megfelel‑e a héairányelv héa levonásra vonatkozó rendelkezéseinek, különösen a 168. cikk a) pontjának és 178. cikk a) pontjának, illetve az adósemlegesség és a tényleges érvényesülés elvének azon nemzeti jogértelmezés és gyakorlat, mely szerint bár nem vitatottan a lánc minden tagja befizette a költségvetés részére a fizetendő héa összeget, a számlabefogadó adólevonási joga – a számla hiteltelenségére hivatkozással – mégis megtagadható, és ennek eredményeként a költségvetés bevételeként kétszeresen jelenik meg a számlabefogadóra áthárított, ténylegesen befizetett héa összeg, melynek levonására a számlabefogadó nem volt jogosult?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
25      Eljárási szabályzatának 226. cikke értelmében a Törvényszék, ha az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre a válasz egyértelműen levezethető az ítélkezési gyakorlatból, az előadó bíró javaslatára és a főtanácsnok meghallgatását követően az eljárás során bármikor indokolt végzéssel határozhat.
26      A jelen ügyben a Törvényszék úgy véli, hogy az európai uniós jognak a kérdést előterjesztő bíróság által kért értelmezése egyértelműen levezethető a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából. A jelen ügyben tehát alkalmazni kell az eljárási szabályzat 226. cikkét.
27      Kérdéseivel, amelyeket célszerű együttesen vizsgálni, a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a héairányelvet az adósemlegesség és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti gyakorlat, amelynek keretében az adóhatóság azzal az indokkal tagadja meg az adóalanytól a termékbeszerzéshez kapcsolódó héa levonásához való jogot, hogy a számla hiteltelen, mivel az e számla tárgyát képező gazdasági ügylet nem az abban feltüntetett felek között valósult meg, és az adóalany ily módon adóelőnyre tett szert, jóllehet
–        a szóban forgó ügylet ténylegesen megtörtént, sor került e termék adóalany részére történő értékesítésére, azt az adóalany a saját adóköteles ügyleteinek teljesítése érdekében használta fel, és ezen értékesítésről számlát állítottak ki, és
–        az állami költségvetést nem érte kár, mivel a számlázási lánc valamennyi tagja eleget tett héabevallási és ‑befizetési kötelezettségének.
28      Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az adóalanyok azon joga, hogy az általuk fizetendő héából levonják az általuk beszerzett áruk és igénybe vett szolgáltatások után fizetendő vagy előzetesen felszámított héát, a közös héarendszer egyik alapelvét képezi. Amint azt a Bíróság több alkalommal kimondta, a héairányelv 167. és azt követő cikkeiben foglalt levonásra vonatkozó jogosultság a héarendszer elválaszthatatlan része, és főszabály szerint nem korlátozható, amennyiben a levonási jogával élni kívánó adóalany részéről az e jog gyakorlása feltételéül szabott valamennyi anyagi és alaki jogi követelmény vagy feltétel teljesül (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 34. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
29      Az adólevonások rendszerének az a célja, hogy a vállalkozót teljes egészében mentesítse valamennyi gazdasági tevékenysége keretében fizetendő vagy megfizetett héa terhe alól. A közös héarendszer így valamennyi gazdasági tevékenység adóterhét illetően biztosítja a semlegességet, függetlenül azok céljától és eredményétől, feltéve hogy az említett tevékenységek főszabály szerint maguk is héakötelesek (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 35. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
30      A héalevonási jognak ugyanakkor feltétele mind az anyagi, mind az alaki követelmények vagy feltételek tiszteletben tartása. Ami az anyagi feltételeket vagy követelményeket illeti, a héairányelv 168. cikkének a) pontjából kitűnik, hogy a levonási jog érvényesítéséhez az szükséges, hogy egyrészt az érdekelt az ezen irányelv értelmében vett „adóalany” legyen, másrészt pedig hogy az említett jog keletkezését megalapozó termékeket és szolgáltatásokat az adóalany utóbb adóköteles tevékenységéhez használja fel, és hogy e termékeket és szolgáltatásokat előbb más adóalany értékesítse, illetve nyújtsa. Ami az adólevonási jog gyakorlásának a szabályait illeti, amelyek az alaki követelmények vagy feltételek közé tartoznak, a héairányelv 178. cikkének a) pontja előírja, hogy az adóalanynak az ezen irányelvben foglalt követelményeknek megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
31      A levonási jog anyagi jogi feltételei csak akkor teljesülnek, ha a számla által érintett termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást ténylegesen teljesítették (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 39. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32      Ami az alapügyet illeti, nem vitatott, hogy a HCR által kiállított számlákon feltüntetett termékeket leszállították az UNIX részére. Az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből az is kitűnik, hogy a magyar adóhatóság nem vitatta sem az UNIX adóalanyi minőségét, sem pedig azt, hogy ez utóbbi az így értékesített termékeket az adóköteles ügyleteihez használta fel. Ezen adóhatóság továbbá a HCR adóalanyi minőségét sem vonta kétségbe. Ezenkívül semmi nem utal arra, hogy a HCR által kiállított számlák nem tartalmazzák a héairányelv által megkövetelt valamennyi információt.
33      E körülmények között főszabály szerint nem tagadható meg az UNIX‑tól a levonási jog.
34      Mindezzel együtt az adócsalással és az adókikerüléssel, valamint az esetleges visszaélésekkel szembeni küzdelem a héairányelv által elismert és előmozdított célkitűzés, és a Bíróság több alkalommal kimondta, hogy a jogalanyok nem hivatkozhatnak az uniós jogi normákra csalárd módon vagy visszaélésszerűen. Ennélfogva a nemzeti hatóságoknak és bíróságoknak meg kell tagadniuk az adólevonási jogot, ha objektív körülmények alapján megállapítható, hogy e jogra csalárd módon vagy visszaélésszerűen hivatkoztak (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 42. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
35      Az adólevonáshoz való jog csak akkor tagadható meg ezen adóalanytól, ha az ügy valamennyi ténybeli elemének és körülményének a nemzeti jog bizonyításra vonatkozó szabályai alapján elvégzett átfogó értékelését követően megállapítást nyer, hogy ezen adóalany adócsalást követett el, illetve tudta vagy tudnia kellett volna, hogy a levonási jogának alátámasztására hivatkozott ügylettel ilyen adócsalásban vesz részt. E jog csak akkor tagadható meg, ha e tényállást a jogilag megkövetelt módon – nem feltételezések alapulvételével – bizonyították (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 45. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
36      Ezenkívül az adóalanyok általában szabadon választhatják meg azt a szervezeti struktúrát, és azokat a szerződéses feltételeket, amelyeket a legmegfelelőbbnek ítélnek gazdasági tevékenységük végzéséhez és adóterheik csökkentéséhez. A visszaélésszerű magatartás tilalmának a héa területén alkalmazandó elve csak a teljesen mesterséges, valós gazdasági tartalmat nélkülöző, kizárólag adóelőny megszerzését célzó megállapodásokat tiltja, amely adóelőny megszerzése ellentétes lenne a héairányelv célkitűzéseivel (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 49. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
37      Így a Bíróság már megállapította, hogy amennyiben bizonyított a termékértékesítés fennállása, az a tény, hogy az ezen értékesítéseket eredményező ügyletlánc gazdasági szempontból észszerűtlennek tűnik, vagy észszerűen nem igazolt, önmagában nem tekinthető adócsalásnak (lásd ebben az értelemben: 2020. szeptember 3‑i Vikingo Fővállalkozó végzés, C‑610/19, EU:C:2020:673, 63. pont).
38      A Bíróság azt is megállapította, hogy az uniós joggal ellentétes azon gyakorlat, amely szerint az adóhatóság a valamely termék beszerzéséhez kapcsolódó héa levonásához való jog adóalanytól való megtagadása érdekében – olyan esetben, amikor sor került e termék ezen adóalany részére történő értékesítésére, azt ezen adóalany a saját adóköteles ügyleteinek teljesítése érdekében használta fel, és ezen értékesítésről számlát állítottak ki – arra a körülményre hivatkozik, hogy e számla fiktív, mivel először is az értékesítést nem a számla kibocsátója teljesítette, másodszor pedig e számlakibocsátó bizonyos hitel felvételére irányuló feltételek teljesítése érdekében került bevonásra az ügyletbe. A héalevonási jog e megtagadásának megalapozásához az adóhatóságnak a jogilag megkövetelt módon bizonyítania kell, hogy az adóalany aktívan részt vett valamely héacsalásban, vagy hogy ezen adóalany tudta vagy tudnia kellett volna, hogy a számlakibocsátó ilyen csalást követett el (lásd ebben az értelemben: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 59. pont).
39      A jelen ügyben először is az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy az adókijátszás vagy adócsalás fennállásának megállapítása keretében a magyar adóhatóság úgy ítélte meg, hogy a termékértékesítési ügyletekre valójában nem a számlákon feltüntetett felek, hanem az UNIX és e termékek értékesítői között került sor.
40      E tekintetben a fenti 37. és 38. pontban hivatkozott ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy a kérdést előterjesztő bíróság feladata annak értékelése, hogy az UNIX és a számlakibocsátó között létrejött szerződést fiktívnek kell‑e tekinteni, figyelembe véve az utóbbinak az ügylet megvalósításában játszott tényleges szerepét. Mindazonáltal az ilyen szerződés fiktív jellege, feltéve, hogy bizonyítást nyer, önmagában nem bizonyítja a héacsalás vagy a joggal való visszaélés fennállását (lásd: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 47. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
41      Másodszor, az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy annak megállapítása keretében, hogy az UNIX adókijátszást vagy adócsalást követett el, a magyar adóhatóság úgy ítélte meg, hogy az a körülmény, hogy az UNIX az autóalkatrészeket a HCR‑en keresztül szerezte be, ahelyett hogy azokat közvetlenül a német beszállítóktól vásárolta volna meg, azzal a következménnyel járt, hogy az UNIX kedvezőbb adójogi helyzetbe került, mivel a HCR‑nek a német beszállítók és saját maga közé történő bevonása lehetővé tette, hogy csökkentse az alkatrészek értékesítése után általa fizetendő adó összegét azon összeghez képest, amelyet akkor kellett volna megfizetnie, ha ezeket az alkatrészeket közvetlenül a német beszállítóktól szerezte volna be. Az a körülmény, hogy az állami költségvetést nem érte kár az alapügyben szóban forgó ügyletek miatt, mivel a számlázási lánc valamennyi tagja eleget tett héabevallási és ‑befizetési kötelezettségének, a magyar adóhatóság szerint e tekintetben nem releváns, mivel az adóelőny fennállását az adóalany adójogi helyzete, nem pedig az állami költségvetésre gyakorolt következményei szempontjából kell vizsgálni.
42      E tekintetben, még ha feltételezzük is, hogy az UNIX kedvezőbb adójogi helyzetbe került, a fenti 29. pontban hivatkozott ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy a héalevonási jog a szóban forgó gazdasági tevékenység céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó. A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából továbbá az következik, hogy az a körülmény, hogy az érintett termékekre vonatkozó korábbi ügyleteket terhelő héát befizették‑e az államkincstárba, vagy sem, nem befolyásolja e jogot (lásd ebben az értelemben: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 36. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). Ezenkívül, amint arra a fenti 36. pont emlékeztet, az adóalanyok általában szabadon választhatják meg azt a szervezeti struktúrát, vagy azokat a szerződéses feltételeket, amelyeket a legmegfelelőbbnek ítélnek gazdasági tevékenységük végzéséhez és adóterheik csökkentéséhez A visszaélésszerű magatartás tilalmának a héa területén alkalmazandó elve csak a teljesen mesterséges, valós gazdasági tartalmat nélkülöző, kizárólag, vagy legalábbis elsődlegesen olyan adóelőny megszerzését célzó megállapodásokat tiltja, amelynek megszerzése ellentétes lenne a héairányelv célkitűzéseivel (lásd ebben az értelemben: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 49. és 50. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
43      Márpedig az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy a magyar adóhatóság nem bizonyította, hogy az UNIX és a számlák kibocsátója közötti szerződés kizárólagosan vagy legalábbis elsődlegesen adóelőny megszerzésére irányult, mivel egyrészt az UNIX azt állítja, hogy a HCR bevonására gazdasági okokból volt szükség amiatt, hogy olyan beszerzési korlátozás alá esett, amely alól a HCR mentesült, másrészt pedig, mivel a magyar adóhatóság nem rendelkezik olyan információkkal, mint például a német beszállítók nyilatkozatai, amelyek cáfolhatnák az UNIX ilyen korlátozás fennállására vonatkozó állításait, fenntartva, hogy e kérdéseket a kérdést előterjesztő bíróságnak kell megvizsgálnia.
44      Ebben az összefüggésben a kérdést előterjesztő bíróság azt is hangsúlyozza, hogy nem vitatott, hogy az állami költségvetést nem érte kár az alapügyben szóban forgó műveletek miatt.
45      Az ilyen körülmény az alapügy minden tényállási elemének és körülményének átfogó értékelése keretében figyelembe vehető azon lehetőség kizárása érdekében, hogy az adóalany aktívan részt vett‑e valamely adócsalásban, vagy tudta, vagy tudnia kellett volna, hogy az érintett ügyletekkel adócsalásban vesz részt (lásd ebben az értelemben: 2020. szeptember 3‑i Vikingo Fővállalkozó végzés, C‑610/19, EU:C:2020:673, 65. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
46      Jóllehet a fentiekből az következik, hogy a kérdést előterjesztő bíróság által említett tényezők önmagukban nem teszik lehetővé annak bizonyítását, hogy az adóalany aktívan részt vett valamely adócsalásban, vagy hogy tudta vagy tudnia kellett volna, hogy az említett ügyletekkel adócsalásban vesz részt, e bíróság feladata annak vizsgálata, hogy a nemzeti jog bizonyításra vonatkozó szabályai szerint az alapügy minden tényállási elemének és körülményének átfogó értékelése alapján szolgáltattak‑e erre vonatkozóan bizonyítékot (lásd ebben az értelemben: 2025. február 14‑i Granulines Invest végzés, C‑270/24, nem tették közzé, EU:C:2025:106, 58. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
47      E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy az EUMSZ 267. cikkel bevezetett igazságszolgáltatási együttműködés a nemzeti bíróságok és a Bíróság közötti egyértelmű feladatmegosztáson alapul. Egyrészt az Európai Unió Bírósága csak arra jogosult, hogy a Szerződések és az Európai Unió intézményei, szervei vagy hivatalai által hozott aktusok értelmezéséről határozzon, nem pedig arra, hogy az uniós jog szabályait egy meghatározott ügyre alkalmazza (lásd ebben az értelemben: 2021. május 18‑i Asociaľia „Forumul Judecătorilor din România” és társai ítélet, C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 és C‑397/19, EU:C:2021:393, 201. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). Másrészt a nemzeti bíróságok feladata, hogy az előttük folyamatban lévő jogvitában az Európai Unió Bírósága által nyújtott értelmezési szempontokból konkrét következtetéseket vonjanak le (lásd ebben az értelemben: 2018. október 25‑i Roche Lietuva ítélet, C‑413/17, EU:C:2018:865, 43. pont).
48      A fentiek összességére tekintettel a héairányelvet az adósemlegesség és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti gyakorlat, amelynek keretében az adóhatóság azzal az indokkal tagadja meg az adóalanytól a termékbeszerzéshez kapcsolódó héa levonásához való jogot, hogy a számla hiteltelen, mivel az e számla tárgyát képező gazdasági ügylet nem az abban feltüntetett felek között valósult meg, és az adóalany ily módon adóelőnyre tett szert, jóllehet
–        a szóban forgó ügylet ténylegesen megtörtént, sor került e termék adóalany részére történő értékesítésére, azt az adóalany a saját adóköteles ügyleteinek teljesítése érdekében használta fel, és ezen értékesítésről számlát állítottak ki, és
–        az állami költségvetést nem érte kár, mivel a számlázási lánc valamennyi tagja eleget tett héabevallási és ‑befizetési kötelezettségének.
A héalevonási jog e megtagadásának megalapozásához az adóhatóságnak a jogilag megkövetelt módon bizonyítania kell, hogy az adóalany aktívan részt vett valamely héacsalásban, vagy hogy ezen adóalany tudta vagy tudnia kellett volna, hogy a számlakibocsátó ilyen csalást követett el.
A költségekről
49      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről.
A fenti indokok alapján
A TÖRVÉNYSZÉK (előzetes döntéshozatali tanács)
a következőképpen határozott:
A 2010. július 13‑i 2010/45/EU tanácsi irányelvvel módosított, a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelvet az adósemlegesség és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben a következőképpen kell értelmezni:
azzal ellentétes az olyan nemzeti gyakorlat, amelynek keretében az adóhatóság azzal az indokkal tagadja meg az adóalanytól a termékbeszerzéshez kapcsolódó hozzáadottérték‑adó (héa) levonásához való jogot, hogy a számla hiteltelen, mivel az e számla tárgyát képező gazdasági ügylet nem az abban feltüntetett felek között valósult meg, és az adóalany ily módon adóelőnyre tett szert, jóllehet
–        a szóban forgó ügylet ténylegesen megtörtént, sor került e termék adóalany részére történő értékesítésére, azt az adóalany a saját adóköteles ügyleteinek teljesítése érdekében használta fel, és ezen értékesítésről számlát állítottak ki, és
–        az állami költségvetést nem érte kár, mivel a számlázási lánc valamennyi tagja eleget tett héabevallási és ‑befizetési kötelezettségének.
A héalevonási jog e megtagadásának megalapozásához az adóhatóságnak a jogilag megkövetelt módon bizonyítania kell, hogy az adóalany aktívan részt vett valamely héacsalásban, vagy hogy ezen adóalany tudta vagy tudnia kellett volna, hogy a számlakibocsátó ilyen csalást követett el.
Luxembourg, 2025. október 30.
V. Di Bucci
S. Papasavvas
hivatalvezető
elnök
*      Az eljárás nyelve: magyar.