Začasna izdaja
SODBA SPLOŠNEGA SODIŠČA (drugi senat, ki zaseda v sestavi petih sodnikov)
z dne 29. aprila 2026(*)
„ Predhodno odločanje – Obdavčenje – Trošarine – Trošarine za tobačne izdelke – Tobak za kajenje – Pojem
‚tobak, ki ga je mogoče kaditi brez nadaljnje industrijske obdelave‘ – Člen 5(1)(a) Direktive 2011/64/EU – Ostanki (scraps) surovega nerazrezanega tobaka, vendar obdelanega z mehanskim tolčenjem ter očiščenega listnih pecljev in žil, ki se lahko v zapletenem postopku, ki ga potrošnik opravi doma, predelajo v tobak za vodne pipe “
V zadevi T‑194/25,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Bundesfinanzhof (zvezno finančno sodišče, Nemčija) z odločbo z dne 17. septembra 2024, ki je na Sodišče prispela 5. marca 2025, v postopku
Hauptzollamt A
proti
Scrap-Transporteur,
SPLOŠNO SODIŠČE (drugi senat, ki zaseda v sestavi petih sodnikov),
v sestavi N. Półtorak, predsednica, G. Hesse (poročevalec), sodnik,
G. Steinfatt, sodnica, D. Petrlík in I. Dimitrakopoulos, sodnika,
generalna pravobranilka: M. Brkan,
sodni tajnik: P. Cullen, administrator,
na podlagi tega, da je Sodišče 20. marca 2025 na podlagi člena 50b, tretji odstavek, Statuta Sodišča Evropske unije predlog za sprejetje predhodne odločbe preneslo na Splošno sodišče,
ob upoštevanju področja iz člena 50b, prvi odstavek, točka (b), Statuta Sodišča Evropske unije in neobstoja samostojnega vprašanja glede razlage v smislu člena 50b, drugi odstavek, navedenega statuta,
na podlagi pisnega dela postopka,
na podlagi obravnave z dne 15. januarja 2026,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
–        za Scrap-Transporteur L. Beernink, T. Krause in M. Nagel, Rechtsanwälte,
–        za nemško vlado J. Möller in N. Scheffel, agenta,
–        za Evropsko komisijo M. Björkland in B. Eggers, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalne pravobranilke, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1        Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 5(1)(a) Direktive Sveta 2011/64/EU z dne 21. junija 2011 o strukturi in stopnjah trošarine, ki velja za tobačne izdelke (UL 2011, L 176, str. 24).
2        Ta predlog je bil vložen v okviru spora med Hauptzollamt A (glavni carinski urad A, Nemčija) (v nadaljevanju: carinski urad) in Scrap-Transporteur zaradi zasega blaga, ki je bilo v Nemčiji prepeljano v vozilu, ki je v lasti
zadnjenavedene.
Pravni okvir
Pravo Unije
3        V uvodnih izjavah 2, 3, 8, 9 in 15 Direktive 2011/64 je navedeno:
„(2)      Davčna zakonodaja Unije o tobačnih izdelkih mora zagotoviti pravilno delovanje notranjega trga in hkrati visoke ravni varovanja zdravja […]
(3)      Eden od ciljev Pogodbe Evropske unije je ohranjanje ekonomske unije, katere značilnosti so podobne tistim na domačem trgu, znotraj katerega je zdrava konkurenca. Glede tobačnih izdelkov doseganje tega cilja predpostavlja, da v državah članicah obdavčenje, ki vpliva na porabo izdelkov iz tega sektorja, ne izkrivlja pogojev konkurenčnosti in ne ovira prostega pretoka znotraj Unije.
[…]
(8)      Zaradi enotnega in pravičnega obdavčenja je treba opredelitev cigaret, cigar in cigarilosov ter drugega tobaka za kajenje določiti tako, […] da se tobak za kajenje, ki je v številnih pogledih podoben drobno rezanemu tobaku za zvijanje cigaret, za trošarinske namene obravnava kot drobno rezani tobak […]
(9)      Kar zadeva trošarine mora uskladitev struktur imeti za posledico konkurenco med različnimi kategorijami tobačnih izdelkov iz iste skupine, ki naj je obračunavanje davkov ne izkrivlja in mora pripeljati do odprtja nacionalnih trgov držav članic.
[…]
(15)      Kar zadeva cene in stopnje trošarin, zlasti za cigarete kot zdaleč najbolj pomembno skupino tobačnih izdelkov, kakor tudi za drobno rezani tobak, namenjen za zvijanje cigaret, so med državami članicami še vedno znatne razlike, ki lahko motijo delovanje notranjega trga. Določena stopnja skladnosti davčnih stopenj, ki se uporabljajo v državah članicah, bi pripomogla k zmanjševanju goljufij in tihotapljenja v Uniji.“
4        Člen 2(1) Direktive 2011/64 določa:
„Za namene te direktive so tobačni izdelki
[…]
(c)      tobak za kajenje:
(i)      drobno rezan tobak za zvijanje cigaret;
(ii)      drug tobak za kajenje.“
5        Člen 4(1) Direktive 2011/64 določa:
„Če se lahko kadijo in so glede na svoje lastnosti in običajna pričakovanja potrošnika namenjeni izključno za kajenje takšni kot so, so za namene te direktive cigare in cigarilosi […].“
6        Člen 5(1) Uredbe št. 582/64 določa:
„Za namene te direktive je tobak za kajenje:
(a)      tobak, ki je rezan ali kako drugače razkosan, zvit ali stisnjen v kose in ga je mogoče kaditi brez nadaljnje industrijske obdelave;
(b)      tobačni odpadek […].“
Nemško pravo
7        Člen 1 Tabaksteuergesetz (zakon o davku na tobak) z dne 15. julija 2009 (BGBl. 2009 I, str. 1870), kakor je bil spremenjen s Fünftes Gesetz zur Änderung von Verbrauchsteuergesetzen (peti zakon o spremembi določb zakonov o trošarinah) z dne 21. decembra 2010 (BGBl. 2010 I, str. 2221), določa:
„1.      Tobačni izdelki so na davčnem ozemlju obdavčeni z davkom na tobak […]Davek na tobak je trošarina v smislu davčnega zakonika.
2.      Tobačni izdelki so:
[…]
(3)      tobak za kajenje (drobno rezani tobak ali tobak za pipe): tobak, ki je rezan ali kako drugače razkosan, zvit ali stisnjen v kose in ga je mogoče kaditi brez nadaljnje industrijske obdelave;
[…].“
Spor o glavni stvari in vprašanji za predhodno odločanje
8        B, družba s sedežem v državi članici, meša nepredelane tobačne liste sorte Flue Cured Virginia, preden jim odstrani peclje in žile in jih zapakira v zavojčke različnih velikosti.
Družbi C, ki ima sedež v Nemčiji, je dostavila sedem škatel teh tobačnih listov
s skupno težo 1225 kilogramov, ki jih je Zollfahndungsamt (carinski inšpektorat, Nemčija) 7. februarja 2017 zasegel. To blago, ki je bilo namenjeno D, neki drugi družbi s sedežem v Nemčiji, da bi iz njega izdelala tobak za vodne pipe, je bilo najdeno v dostavnem vozilu, ki ga je vozil pooblaščeni zastopnik družbe C, Scrap-Transporteur.
9        Carinska inšpekcija je proti Scrap- Transporteur začela preiskavo zaradi suma davčne goljufije. Zadnjenavedeni je na zaslišanju pojasnila, da zaseženo blago ni tobak za kajenje, ampak surovi tobak, ki se v Nemčiji predela v tobak za vodne pipe.
10      Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung (center za izobraževanje in znanstvene študije pri zvezni finančni upravi, Nemčija) je analiziral vzorec zaseženega blaga in ugotovil, da je to blago sestavljeno iz ostankov (scraps) tobaka, to je nearomatiziranih in neobdelanih kosov listov surovega tobaka, ki nastanejo pri obdelavi tobačnih listov z mehanskim tolčenjem in so primerni za uporabo, pri čemer ni izključena uporaba v pipi ali kot tobak za zvijanje cigaret. Ta tobak, od katerega je moral biti le majhen del razkosan z vrtnim drobilnikom, je bilo mogoče kaditi v vodni pipi po toplotni obdelavi na osnovi vode, glicerina in sladkorja, preden je bil zmešan z aromo za pipo. V skladu s temi ugotovitvami je lahko končni potrošnik faze predelave opravil na podlagi navodil, ki so dostopna na spletu. Nazadnje,
z vidika carinske tarife je bilo treba te kose šteti za tobačne odpadke iz tarifne številke 2401 kombinirane nomenklature iz Priloge I k Uredbi Sveta (EGS) št. 2658/87 z dne 23. julija 1987 o tarifni in statistični nomenklaturi ter skupni carinski tarifi (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 2, zvezek 2, str. 382).
11      Zato je carinski urad določil znesek davka na tobak, k plačilu katerega sta bila zavezana družba C in Scrap-Transporteur, ki sta solidarno odgovorna. Scrap-Transporteur je zoper to obdavčitev vložil pritožbo, ki ji je priložil izvedensko mnenje, v katerem je bilo navedeno, da je zaseženo blago visokokakovostni surovi tobak, ki ga je mogoče predelati v tobak za vodne pipe ali v druge oblike tobaka.
12      Scrap-Transporteur je po zavrnitvi pritožbe vložil tožbo pri Finanzgericht (finančno sodišče, Nemčija), pristojno za obravnavo zadeve, ki je tožbi ugodilo. Izvedenec, ki ga je imenovalo to sodišče, je namreč ugotovil, da je povprečna 6,9‑odstotna stopnja vlage značilna za surovi tobak in da tega tobaka brez predhodne industrijske obdelave ni mogoče kaditi. Zato je Finanzgericht (finančno sodišče) razsodilo, da je zaseženo blago nepredelani surovi tobak, ki torej ni obdavčen z davkom na tobak.
13      Carinski urad je zoper sodbo Finanzgericht (finančno sodišče) vložil pritožbo pri Bundesfinanzhof (zvezno finančno sodišče, Nemčija), ki je predložitveno sodišče.
14      Bundesfinanzhof (zvezno finančno sodišče) je zaradi negotovosti v zvezi z opredelitvijo izdelka kot tobaka, „ki ga je mogoče kaditi brez nadaljnje industrijske obdelave“, v smislu člena 5(1)(a) Direktive 2011/64 prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji:
„1.      Ali je treba pojem ‚tobak, ki […] ga je mogoče kaditi‘ iz člena 5(1)(a) [Direktive 2011/64] razlagati tako, da je taka možnost kajenja podana le za izdelke, ki se kadijo v skladu s stališčem na trgu?
2.      Ali je treba pojem ‚brez nadaljnje industrijske obdelave‘ iz člena 5(1)(a) [Direktive 2011/64] razlagati tako, da vključuje tudi bolj zapletene metode, ki jih lahko potrošniki izvedejo doma?“
Vprašanji za predhodno odločanje
Prvo vprašanje
15      Predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 razlagati tako, da je treba pri presoji, ali je izdelek „mogoče kaditi“, upoštevati dojemanje javnosti.
16      V skladu s členom 5(1)(a) Direktive 2011/64 je „tobak, ki je rezan ali kako drugače razkosan, zvit ali stisnjen v kose in ga je mogoče kaditi brez nadaljnje industrijske obdelave“, „tobak za kajenje“.
17      V skladu z izrazom „ki ga je mogoče kaditi“ je treba najprej spomniti, da je treba izraze določbe prava Evropske unije, ki pri opredelitvi svojega pomena in obsega ne napotuje izrecno na pravo držav članic, običajno razlagati avtonomno in enotno v celotni Uniji, in sicer ob upoštevanju besedila te določbe, konteksta, v katerega je umeščena, ter ciljev, ki se uresničujejo z ureditvijo, katere del je ta določba (glej sodbo z dne 24. oktobra 2024, Kwantum Nederland in Kwantum België, C‑227/23, EU:C:2024:914, točka 56 in navedena sodna praksa).
18      Na prvem mestu, ugotoviti je treba, da v besedilu člena 5(1)(a) Direktive 2011/64 ni nobenega napotila na upoštevanje dojemanja potrošnikov pri uvrstitvi izdelka med „tobak za kajenje“. Tako iz izraza „ki ga je mogoče kaditi“ izhaja, da to pomeni, da je proizvod mogoče kaditi tako, da se z ogrevanjem in zgorevanjem tega proizvoda ustvarja dim, ki se vdihava (glej v tem smislu sodbo z dne 16. septembra 2020, Skonis ir kvapas, C‑674/19, EU:C:2020:710, točka 34). Iz tega sledi, da v izrazu „ki ga je mogoče kaditi“ ni merila v zvezi z dojemanjem potrošnikov.
19      Na drugem mestu, ta razlaga je potrjena s sobesedilom člena 5(1)(a) Direktive 2011/64. Tako člen 4(1) te direktive določa, da se tobačni izdelki štejejo za „cigare ali cigarilose“,
če „se lahko kadijo in so glede na svoje lastnosti in običajna pričakovanja potrošnika namenjeni izključno za kajenje takšni kot so“. Kot je razvidno iz točke 18 zgoraj, pa tak pogoj, ki se nanaša na običajna pričakovanja potrošnikov, v členu 5(1)(a) navedene direktive ni naveden.
Ker sta obe določbi del istega poglavja iste direktive, bi lahko zakonodajalec v člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 – če bi želel tej določbi dati tak pomen – dodal merilo v zvezi z običajnimi pričakovanji potrošnikov ali dojemanjem javnosti.
20      Na tretjem mestu, iz uvodne izjave 3 Direktive 2011/64 je razvidno, da je njen namen zagotoviti, da v državah članicah obdavčenje, ki vpliva na porabo izdelkov iz sektorja tobačnih izdelkov, ne izkrivlja pogojev konkurenčnosti in ne ovira prostega pretoka znotraj Unije. Natančneje, v uvodni izjavi 8 te direktive je v bistvu navedeno, da bi bilo treba zaradi enotnega in pravičnega obdavčenja izdelke, ki so v številnih pogledih podobni izdelkom, na katere se nanaša ta direktiva, obravnavati kot slednje, medtem ko mora v skladu z uvodno izjavo 9 te direktive uskladitev struktur trošarin imeti za posledico konkurenco med različnimi kategorijami tobačnih izdelkov iz iste skupine, ki naj je obračunavanje davkov ne izkrivlja in mora pripeljati do odprtja nacionalnih trgov držav članic (glej v tem smislu sodbo z dne 6. aprila 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 18).
21      Iz uvodne izjave 15 Direktive 2011/64 poleg tega izhaja, da bi „[d]oločena stopnja skladnosti davčnih stopenj, ki se uporabljajo v državah članicah, […] pripomogla k zmanjševanju goljufij in tihotapljenja v Uniji“. Nazadnje, v skladu z uvodno izjavo 2 Direktive 2011/64 je njen cilj med drugim zagotovitev visoke ravni varovanja zdravja.
22      Za uresničitev zgoraj navedenih ciljev se člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 ne sme razlagati ozko (glej v tem smislu sodbo z dne 6. aprila 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 24). Z razlago te določbe, pri kateri bi se upoštevalo dojemanje potrošnikov, bi se namreč lahko omejil delež izdelkov, uvrščenih v kategorijo „tobak za kajenje“ v smislu Direktive 2011/64, in vplivalo na raven varovanja zdravja iz te direktive, ker ti izdelki v tem primeru ne bi bili obdavčeni na enak način. Nazadnje, kar zadeva usklajevanje kategorij tobaka zaradi varstva konkurence, prostega pretoka blaga in preprečevanja goljufij, je dojemanje potrošnikov merilo, ki se lahko med državami članicami razlikuje in ki lahko ogrozi navedeno uskladitev.
23      Zato je treba na prvo vprašanje odgovoriti, da je treba člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 razlagati tako, da se pri presoji, ali je izdelek „mogoče kaditi“, dojemanje javnosti ne sme upoštevati.
Drugo vprašanje
24      Predložitveno sodišče z drugim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 razlagati tako, da izraz „brez nadaljnje industrijske obdelave“ zajema tudi metode, sestavljene iz več faz, ki jih lahko potrošniki vseeno izvedejo doma.
25      Pojem „industrijska obdelava“ iz člena 5(1)(a) Direktive 2011/64 na splošno zajema običajno obsežno predelavo surovin v materialne dobrine po standardiziranem postopku (sodba z dne 6. aprila 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 30).
26      Iz ustaljene sodne prakse Sodišča izhaja, da se pojem „industrijska obdelava“ v smislu člena 5(1)(a) Direktive 2011/64 ne nanaša na preprosto izvedljiva ravnanja, katerih namen je nedokončan tobačni izdelek pripraviti za kajenje (glej v tem smislu sodbo z dne 6. aprila 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 31 in navedena sodna praksa).
27      V teh okoliščinah je treba šteti, da je brez nadaljnje „industrijske obdelave“ v smislu člena 5(1)(a) Direktive 2011/64 mogoče kaditi tobačni izdelek, ki je pripravljen ali ga je enostavno mogoče z neindustrijskimi sredstvi pripraviti za kajenje (sodba z dne 6. aprila 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 32). Vendar relativna zapletenost postopka priprave še ne zadošča, da bi se zanj štelo, da je industrijski v smislu člena 5(1)(a) Direktive 2011/64.
28      V zadevi iz postopka v glavni stvari ravnanja za pripravo tobaka za kajenje niso omejena na vstavitev zvitka tobaka v tulec iz cigaretnega papirja (glej v tem smislu sodbo z dne 6. aprila 2017, Eko‑Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, točka 31 in navedena sodna praksa). V zvezi s tem predložitveno sodišče pojasnjuje, da se lahko zadevni izdelek kadi po predelavi, ki jo lahko potrošnik izvede doma. Zadevni tobak je bil v prvotnem postopku najprej posušen, nato pa ga je treba ohranjati v pogojih nadzorovane vlažnosti. Poleg tega je treba proizvod še zavreti
v vodni raztopini glicerola in sladkorja ter ga nato zmešati z običajno aromatizirano mešanico za tobak za vodne pipe. Predložitveno sodišče navaja, da so videoposnetki navodil dostopni na spletu.
29      V obravnavanem primeru po eni strani za različne faze predelave proizvoda, ki jih je opisalo predložitveno sodišče, in sicer vretje v vodni raztopini glicerola in sladkorja ter mešanje z aromami, ni potreben noben standardiziran postopek. Po drugi strani pa to, da so potrošnikom prosto dostopna podrobna navodila na spletu, potrjuje, da se ta postopek razlikuje od industrijske obdelave v smislu sodne prakse, navedene v točki 25 zgoraj.
30      Gre za metode, ki jih lahko potrošniki izvajajo doma in za katere ni potrebna zmožnost obdelave velikih količin tobaka s standardiziranimi postopki, kar pa mora preveriti predložitveno sodišče.
31      Zato je treba na drugo vprašanje odgovoriti, da je treba člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 razlagati tako, da izraz „brez nadaljnje industrijske obdelave“ zajema tudi metode, sestavljene iz več faz, ki jih lahko potrošniki vseeno doma.
Stroški
32      Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je
SPLOŠNO SODIŠČE (drugi senat, ki zaseda v sestavi petih sodnikov)
razsodilo:
1.      Člen 5(1)(a) Direktive Sveta 2011/64/EU z dne 21. junija 2011 o strukturi in stopnjah trošarine, ki velja za tobačne izdelke, je treba razlagati tako, da se pri presoji, ali je izdelek „mogoče kaditi“, dojemanje javnosti ne sme upoštevati.
2.      Člen 5(1)(a) Direktive 2011/64 je treba razlagati tako, da izraz „brez nadaljnje industrijske obdelave“ zajema tudi metode, sestavljene iz več faz, ki jih lahko potrošniki vseeno izvedejo doma.
Półtorak
Hesse
Steinfatt
Petrlík
Dimitrakopoulos
Razglašeno na javni obravnavi v Luxembourgu, 29. aprila 2026.
Podpisi
*      Jezik postopka: nemščina.