62019CJ0801
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tmien Awla)
17 ta’ Diċembru 2020 (
*1
)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Eżenzjonijiet – Artikolu 135(1)(b) u (d) – Kunċetti ta’ ‘għoti ta’ kreditu’ u ta’ ‘strumenti oħrajn negozjabbli’ – Tranżazzjonijiet kumplessi – Servizz prinċipali – Disponibbiltà ta’ fondi bi ħlas ta’ remunerazzjoni – Trasferiment ta’ kambjala lil kumpannija ta’ fatturazzjoni u tal-flus miksuba lill-emittent tal-kambjala”
Fil-Kawża C‑801/19,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Upravni sud u Zagrebu (il-Qorti Amministrattiva ta’ Żagreb, il-Kroazja), permezz ta’ deċiżjoni tal-15 ta’ Ottubru 2019, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil-31 ta’ Ottubru 2019, fil-proċedura
Franck d.d., Zagreb
vs
Ministarstvo financija Republike Hrvatske, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tmien Awla),
komposta minn N. Wahl, President tal-Awla, A. Kumin u F. Biltgen (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Richard de la Tour,
Reġistratur: M. Longar, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tas-17 ta’ Settembru 2020,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
–
għal FRANCK d.d. Zagreb, minn V. A. Batarelo, I. Dvojković, L. W. Vuchetich, T. Sadrić, M. K. Bohaček, I. B. Pavčić, F. Kraljičković, u M. Opačak, odvjetnici,
–
għall-Ministarstvo financija Republike Hrvatske Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak, minn N. Biloglav kif ukoll minn D. Štimac u K. Tudek, bħala aġenti,
–
għall-Gvern Kroat, minn G. Vidović Mesarek, M. Gregurić u B. Domitrović, bħala aġenti,
–
għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Mataija kif ukoll minn A. Armenia u N. Gossement, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn FRANCK d.d. Zagreb (iktar ’il quddiem “Franck”) u l-Ministarstvo financija Republike Hrvatske Samostalla sektor za drugostupanjski upravni postupak (il-Ministeru tal-Finanzi tar-Repubblika tal-Kroazja, Dipartiment tal-Kontenzjuż Amministrattiv, iktar ’il quddiem il-“Ministeru tal-Finanzi”), dwar id-determinazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) dovuta minħabba r-remunerazzjoni miġbura minn Franck inkambju għat-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ Konzum d.d. ta’ fondi miksuba minn kumpanniji ta’ fatturazzjoni fil-pussess ta’ kambjali maħruġa minn din tal-aħħar u li l-ħlas lura tagħhom kien iggarantit minn Franck.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3
L-Artikolu 2(1) tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi:
“It-transazzjonijiet li ġejjin għandhom ikunu soġġetti għall-VAT:
(a)
il-provvista ta’ merkanzija magħmula bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;
[…]
(ċ)
il-provvista ta’ servizzi bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;
[…]”
4
L-Artikolu 9(1) ta’ din id-direttiva jipprovdi:
“‘Persuna taxxabbli’ għandha tfisser kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.
Kwalunkwe attività ta’ produtturi, kummerċjanti jew persuni li jagħtu servizzi, inklużi attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet, għandhom jitqiesu bħala ‘attività ekonomika’. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skopijiet ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandha b’mod partikolari titqies bħala attività ekonomika.”
5
Skont l-Artikolu 135(1) tal-imsemmija direttiva:
“L-Istati Membri għandhom jeżentaw it-transazzjonijiet li ġejjin:
[…]
(b)
l-għoti u n-negozjar ta’ kreditu u l-immaniġġjar tal-kreditu mill-persuna li tagħtih;
[…]
(d)
transazzjonijet, inkluż negozjar, li jikkonċernaw kontijiet ta’ depożitu u kontijiet kurrenti, pagamenti, trasferimenti, debiti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozzjabbli, imma eskluża l-kollezzjoni tad-debitu;
[…]”
Id-dritt Kroat
6
L-Artikolu 40(1) taż-Zakon o porezu na dodanu vrijednost (il-Liġi dwar il-VAT), tas-17 ta’ Ġunju 2013 (Narodne novine, br. 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14 u 115/16, iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar il-VAT”), jipprovdi:
“Huma eżentati mill-VAT:
[…]
(b)
l-għoti ta’ krediti u ta’ self, inkluża l-attività ta’ intermedjarju f’dawn it-tranżazzjonijiet, u l-immaniġġar ta’ krediti u ta’ selfiet meta l-persuna li tagħtihom twettaq dan hija stess;
[…]
(d)
it-tranżazzjonijiet, inkluża l-attività ta’ intermedjarju, fil-qasam tal-kontijiet ta’ tfaddil, kurrenti jew ta’ trasferiment, tal-pagamenti, trasferimenti, krediti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozjabbli, imma eskluża l-kollezzjoni tad-debitu;
[…]”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
7
Franck, kumpannija kummerċjali li l-attività tagħha tikkonsisti fit-trasformazzjoni tat-tè u tal-kafè, matul il-perijodu mill-1 ta’ Jannar 2013 sat-30 ta’ Marzu 2017, qiegħdet fondi għad-dispożizzjoni ta’ Konzum, katina ta’ bejgħ bl-imnut, permezz tal-konklużjoni simultanja ta’ tliet tipi ta’ kuntratti.
8
Fl-ewwel lok, b’applikazzjoni ta’ kuntratt imsejjaħ “kuntratt ta’ self finanzjarju”, Konzum, indikata bħala l-persuna li qiegħda ssellef, ħarġet kambjala lil Franck, indikata bħala l-persuna li qiegħda tissellef, li impenjat ruħha li tagħtiha lura fi flus is-somma msemmija f’din il-kambjala.
9
Fit-tieni lok, konformement ma’ kuntratt imsejjaħ “kuntratt ta’ ċessjoni ta’ krediti kambjabbli”, li l-firmatarji tiegħu kienu Franck, Konzum u kumpannija ta’ fatturazzjoni, Franck għaddiet l-imsemmija kambjala lil din tal-aħħar li, permezz ta’ tranżazzjoni kklassifikata bħala “fatturazzjoni inversa”, ħallset 95 % sa 100 % tal-ammont tagħha lil Franck, li ttrasferixxiet dan l-ammont fil-kont ta’ Konzum filwaqt li aġixxiet bħala garanti tal-irkupru tagħha mal-iskadenza ta’ din l-istess kambjala.
10
Fit-tielet lok, permezz ta’ kuntratt imsejjaħ “ftehim ta’ kooperazzjoni kummerċjali”, Konzum impenjat ruħha li tirrimborsa lil Franck l-interessi u l-ispejjeż iffatturati lilha mill-kumpannija ta’ fatturazzjoni kif ukoll li tħallasha remunerazzjoni li tammonta għal 1 % tal-ammont imsemmi fil-kambjala.
11
Waqt verifika, l-amministrazzjoni fiskali kompetenti kkonstatat li l-imsemmija remunerazzjoni kienet ġiet iffatturata mingħajr VAT. Peress li qieset li hija ma kinitx eżentata mill-VAT, din l-amministrazzjoni stabbilixxiet, għall-perijodu bejn is-snin 2013 u 2017, insuffiċjenza ta’ VAT iddikjarata li tammonta għal HRK 15060 808.80 (kunas Kroati) (madwar EUR 2 miljuni) kif ukoll interessi moratorji. Permezz ta’ deċiżjoni tat-28 ta’ Lulju 2018, il-Ministeru tal-Finanzi ċaħad l-ilment imressaq minn Franck kontra dan l-avviż ta’ taxxa.
12
Adita b’azzjoni kontra l-imsemmija deċiżjoni, l-upravni sud u Zagrebu (il-Qorti Amministrattiva ta’ Żagreb, il-Kroazja) tirrileva li, skont Franck, din tal-aħħar, essenzjalment, ipprovdiet servizz ta’ għoti ta’ self lil Konzum, eżentat mill-VAT skont l-Artikolu 40(1)(b) tal-Liġi dwar il-VAT. Barra minn hekk, sa fejn il-kambjali maħruġa minn Konzum kienu strumenti negozjabbli, fis-sens ta’ dan il-paragrafu 1(d), is-servizz ipprovdut minn Franck huwa eżentat ukoll skont din id-dispożizzjoni.
13
Skont din il-qorti, il-Ministeru tal-Finanzi huwa, min-naħa l-oħra, tal-fehma li r-remunerazzjoni rċevuta minn Franck kienet tikkostitwixxi l-korrispettiv ta’ servizz ta’ rkupru ta’ krediti li għalih din tal-aħħar aġixxiet bħala intermedjarja bejn il-kumpanniji ta’ fatturazzjoni u Konzum, peress li tali servizz ma huwiex eżentat mill-VAT, skont l-Artikolu 40(1)(d) tal-Liġi dwar il-VAT. Il-Ministeru tal-Finanzi jqis għalhekk li ma kienx hemm relazzjoni ta’ kreditu bejn Franck u Konzum, u t-tranżazzjonijiet inkwistjoni lanqas ma jistgħu jiġu kklassifikati bħala “fatturazzjoni” bejniethom, peress li l-kambjali ma kinux inħarġu fuq il-bażi tal-provvista ta’ oġġetti jew ta’ servizzi minn Franck.
14
F’dawn iċ-ċirkustanzi l-Upravni sud u Zagrebu (il-Qorti Amministrattiva ta’ Żagreb) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
Il-fatt li fondi jkunu saru disponibbli mir-rikorrenti, li ma hijiex istituzzjoni finanzjarja, għall-ħlas ta’ remunerazzjoni waħda ta’ 1 %, jikkostitwixxi servizz li jista’ jitqies bħala “l-għoti u n-negozjar ta’ kreditu u l-immaniġġjar tal-kreditu mill-persuna li tagħtih” fis-sens tal-Artikolu 135[(1)](b) tad-Direttiva VAT, minkejja l-fatt li r-rikorrenti ma hijiex formalment dik li ssellef fil-kuntratt?
2)
Kambjala, jiġifieri titolu li bih l-emittent jimpenja ruħu li jħallas ammont speċifiku ta’ flus lill-persuna indikata bħala kreditur fuq dan il-titolu, jew il-persuna li sussegwentement akkwistat dan it-titolu b’mod legali, titqies bħala “strumenti oħrajn negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva VAT?
3)
Is-servizz li bih ir-rikorrenti, bħala korrispettiv tar-remunerazzjoni ta’ 1 % imħallas mill-emittent tal-kambjala, ittrasferixxiet l-imsemmija kambjala lil kumpannija tal-fatturament u ttrasferixxiet l-ammont miksub mill-kumpannija ta’ fatturament lill-emittent tal-kambjala, filwaqt li ggarantiet lill-kumpannija tal-fatturament li l-emittent tal-kambjala ser jissodisfa l-obbligu li għandu li jirriżulta mill-kambjala meta dan tal-aħħar isir dovut, jikkostitwixxi:
a)
provvista ta’ servizzi eżentata mill-VAT fis-sens tal-Artikolu 135[(1)](b) tad-Direttiva VAT [jew]
b)
provvista ta’ servizzi eżentata mill-VAT fis-sens tal-Artikolu 135[(1)](d) tad-Direttiva VAT?”
Fuq il-ġurisdizzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja
15
It-tilwima fil-kawża prinċipali tirrigwarda l-perijodu mill-1 ta’ Jannar 2013 sat-30 ta’ Marzu 2017, filwaqt li r-Repubblika tal-Kroazja aderixxiet mal-Unjoni Ewropea fl-1 ta’ Lulju 2013.
16
Issa, skont ġurisprudenza stabbilita, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha l-ġurisdizzjoni sabiex tinterpreta d-dritt tal-Unjoni biss f’dak li jikkonċerna l-applikazzjoni tiegħu fi Stat Membru ġdid mid-data tal-adeżjoni ta’ dan tal-aħħar mal-Unjoni (sentenza tat-3 ta’ Lulju 2019, UniCredit Leasing, C‑242/18, EU:C:2019:558, punt 30 u l-ġurisprudenza ċċitata).
17
Peress li l-fatti fil-kawża prinċipali seħħew parzjalment wara l-imsemmija data, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha ġurisdizzjoni sabiex tirrispondi għad-domandi preliminari (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-3 ta’ Lulju 2019, UniCredit Leasing, C‑242/18, EU:C:2019:558, punt 32 u l-ġurisprudenza ċċitata).
Fuq id-domandi preliminari
18
Permezz tad-domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li l-eżenzjoni mill-VAT li dawn id-dispożizzjonijiet jipprevedu, rispettivament, għall-għoti ta’ krediti u t-tranżazzjonijiet li jikkonċernaw strumenti oħrajn negozjabbli, tapplika għal tranżazzjoni li tikkonsisti, għall-persuna taxxabbli, fit-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ persuna taxxabbli oħra, bi ħlas, ta’ fondi miksuba mingħand kumpannija ta’ fatturazzjoni wara t-trasferiment lilha ta’ kambjala maħruġa mit-tieni persuna taxxabbli, filwaqt li l-ewwel persuna taxxabbli tiggarantixxi l-ħlas lura lil din il-kumpannija ta’ fatturazzjoni tal-imsemmija kambjala fl-iskadenza tagħha.
19
Fir-rigward, fl-ewwel lok, tal-applikabbiltà tad-Direttiva tal-VAT, mill-Artikolu 2(1) ta’ din id-direttiva jirriżulta li huma suġġetti għall-VAT, b’mod partikolari, il-kunsinni ta’ oġġetti u l-provvisti ta’ servizzi mwettqa bi ħlas fit-territorju ta’ Stat Membru minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali. Skont l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 9(1) tal-imsemmija direttiva, jitqies persuna taxxabbli kull min iwettaq, b’mod indipendenti u minn kwalunkwe lok, attività ta’ natura ekonomika. Il-kunċett ta’ “attività ekonomika” huwa ddefinit fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 9(1) ta’ din l-istess direttiva bħala li jkopri l-attivitajiet kollha ta’ produttur, kummerċjant u persuna li tipprovdi servizzi.
20
F’dan r-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li persuna li hija diġà suġġetta għall-VAT għal attività ekonomika li hija teżerċita b’mod permanenti għandha titqies bħala “persuna taxxabbli” għal kull attività ekonomika oħra li hija teżerċita b’mod okkażjonali, bil-kundizzjoni li din l-attività tikkostitwixxi “attività”, fis-sens tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2019, Paulo Nascimento Consulting, C‑692/17, EU:C:2019:867, punt 24 u l-ġurisprudenza ċċitata).
21
F’dan il-każ, it-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tikkonsisti fil-provvista ta’ fondi disponibbli bi ħlas ta’ remunerazzjoni, tikkostitwixxi “attività ekonomika”, fis-sens tal-Artikolu 9(1) tad-Direttiva tal-VAT. Il-fatt li din it-tranżazzjoni ma tikkorrispondix għall-attività prinċipali ta’ Franck, li tikkonsisti fit-trasformazzjoni tat-tè u tal-kafè, ma jeskludix li din il-kumpannija, fit-twettiq tal-imsemmija tranżazzjoni, aġixxiet fil-kuntest tal-attività ekonomika tagħha.
22
Fit-tieni lok, għandu jiġi rrilevat li t-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, kif deskritta fil-punti 7 sa 10 ta’ din is-sentenza, hija komposta minn serje ta’ tranżazzjonijiet li fihom tliet persuni ġuridiċi, jiġifieri Franck, Konzum u kumpannija ta’ fatturazzjoni, kienu jipparteċipaw fl-eżekuzzjoni ta’ tliet tipi ta’ kuntratti separati.
23
F’dan ir-rigward, minn ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li meta tranżazzjoni tkun ikkostitwita minn sensiela ta’ elementi u ta’ atti, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni ċ-ċirkustanzi kollha li fihom din isseħħ sabiex jiġi ddeterminat jekk din it-tranżazzjoni tagħtix lok, għall-finijiet tal-VAT, għal żewġ provvisti jew iktar distinti jew għal provvista unika (sentenza tal-4 ta’ Settembru 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, punt 35 u l-ġurisprudenza ċċitata).
24
Fil-fatt, f’ċerti ċirkustanzi, diversi provvisti formalment distinti, li jistgħu jiġu pprovduti separatament u, għalhekk, jagħtu lok, separatament, għal tassazzjoni jew eżenzjoni, għandhom jiġu kkunsidrati li jikkostitwixxu tranżazzjoni waħda meta ma jkunux indipendenti (sentenza tal-4 ta’ Settembru 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, punt 37 u l-ġurisprudenza ċċitata).
25
Provvista għandha titqies li tkun unika meta żewġ elementi jew atti, jew iktar, ipprovduti mill-persuna taxxabbli jkunu tant marbuta mill-qrib li jifformaw, oġġettivament, provvista ekonomika waħda indiviżibbli, li d-diviżjoni tagħha tkun ta’ natura artifiċjali. Dan huwa wkoll il-każ meta provvista waħda jew iktar jikkostitwixxu provvista prinċipali u l-provvista jew il-provvisti l-oħra jikkostitwixxu provvista anċillari waħda jew iktar li għalihom tapplika l-istess skema fiskali li hija applikabbli għall-provvista prinċipali. B’mod partikolari, provvista għandha titqies li hija anċillari għall-provvista prinċipali meta għall-klijenti hija ma tikkostitwixxix għan fiha nnifisha, iżda l-mezz sabiex jitgawda aħjar is-servizz prinċipali tal-fornitur (sentenza tal-4 ta’ Settembru 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, punt 38 u l-ġurisprudenza ċċitata).
26
F’dan il-kuntest, għandu jiġi rrilevat, minn naħa, li, sabiex jiġi ddeterminat jekk tranżazzjoni li tinvolvi diversi provvisti tikkostitwixxix tranżazzjoni unika għall-finijiet tal-VAT, il-Qorti tal-Ġustizzja tieħu inkunsiderazzjoni kemm l-għan ekonomiku ta’ din it-tranżazzjoni kif ukoll l-interess tad-destinatarji tal-provvisti (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-8 ta’ Diċembru 2016, Stock ‘94, C‑208/15, EU:C:2016:936, punt 29 u l-ġurisprudenza ċċitata).
27
Min-naħa l-oħra, għandu jitfakkar li, fil-kuntest tal-kooperazzjoni stabbilita fuq il-bażi tal-Artikolu 267 TFUE, huma l-qrati nazzjonali li għandhom jiddeterminaw jekk il-persuna taxxabbli tipprovdix provvista unika f’każ partikolari u jagħmlu l-evalwazzjonijiet definittivi kollha ta’ fatt f’dan ir-rigward. Madankollu, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tipprovdi lill-imsemmija qrati l-elementi kollha ta’ interpetazzjoni fir-rigward tad-dritt tal-Unjoni li jistgħu jkunu utli għalihom sabiex jagħtu deċiżjoni fil-kawża li jkunu aditi biha (sentenza tat-8 ta’ Diċembru 2016, Stock ‘94, C‑208/15, EU:C:2016:936, punt 30 u l-ġurisprudenza ċċitata).
28
F’dan il-każ, huwa paċifiku li l-għan ekonomiku tat-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali kien li jiġu ssodisfatti l-bżonnijiet f’kapital ta’ Konzum, peress li din tal-aħħar ma setgħetx tissellef fondi mill-istituzzjonijiet finanzjarji fil-Kroazja minħabba l-livell ta’ dejn tagħha kif ukoll dak tal-grupp li minnu hija kienet tifforma parti.
29
Minn dan isegwi, bla ħsara għall-verifika mill-qorti tar-rinviju, li s-servizz prinċipali pprovdut minn Franck għandu jiġi kkunsidrat bħala li huwa t-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ Konzum ta’ fondi li Franck kisbet mingħand kumpannija ta’ fatturazzjoni. Il-provvisti l-oħra ta’ servizzi żgurati minnha skont tliet tipi ta’ kuntratti li hija kienet parti minnhom għandhom jitqiesu li huma anċillari għal dan is-servizz prinċipali, nieqsa minn għan indipendenti minn dak ta’ dan tal-aħħar.
30
Fit-tielet lok, fir-rigward tal-kwistjoni ta’ jekk tali provvista ta’ servizz taqax taħt eżenzjoni jew diversi eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 135(1) tad-Direttiva tal-VAT, għandu jitfakkar li, kif jirriżulta minn ġurisprudenza stabbilita, dawn l-eżenzjonijiet jikkostitwixxu kunċetti awtonomi tad-dritt tal-Unjoni li għandhom l-għan li jevitaw diverġenzi fl-applikazzjoni tas-sistema tal-VAT minn Stat Membru għal ieħor (sentenza tat-2 ta’ Lulju 2020, Blackrock Investment Management (UK), C‑231/19, EU:C:2020:513, punt 21 u l-ġurisprudenza ċċitata).
31
Barra minn hekk, it-termini użati sabiex jindikaw l-eżenzjonijiet imsemmija fl-Artikolu 135(1) tad-Direttiva tal-VAT għandhom jiġu interpretati b’mod strett, peress li dawn l-eżenzjonijiet jikkostitwixxu derogi mill-prinċipju ġenerali li jipprovdi li l-VAT għandha tinġabar fuq kull provvista ta’ servizzi mwettqa bi ħlas minn persuna taxxabbli (sentenza tat-2 ta’ Lulju 2020, Blackrock Investment Management (UK), C‑231/19, EU:C:2020:513, punt 22 u l-ġurisprudenza ċċitata).
32
Madankollu, l-interpretazzjoni ta’ dan il-kliem għandha tkun konformi mal-għanijiet segwiti mill-imsemmija eżenzjonijiet u għandha tosserva r-rekwiżiti tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali inerenti għas-sistema komuni tal-VAT. Għalhekk, din ir-regola ta’ interpretazzjoni stretta ma tfissirx li t-termini użati sabiex jiġu ddefiniti l-eżenzjonijiet previsti fl-imsemmija dispożizzjoni għandhom jiġu interpretati b’mod li jċaħħadhom mill-effetti tagħhom (sentenza tat-2 ta’ Lulju 2020, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Servizzi ta’ ċentru tad-data), C‑215/19, EU:C:2020:518, punt 39 u l-ġurisprudenza ċċitata).
33
Huwa fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet premessi li għandu jiġi eżaminat jekk provvista bħal dik imsemmija fil-punt 29 ta’ din is-sentenza taqax taħt it-tranżazzjonijiet eżentati msemmija fl-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-VAT.
34
Fir-rigward tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT, għandu jitfakkar, minn naħa, li t-tranżazzjonijiet eżenti bis-saħħa ta’ din id-dispożizzjoni huma ddefiniti skont in-natura tal-provvisti ta’ servizzi mogħtija u mhux skont il-fornitur jew id-destinatarju tas-servizz, b’tali mod li l-applikazzjoni ta’ dawn l-eżenzjonijiet ma tiddependix mill-istatus tal-entità li tipprovdi dawn is-servizzi (sentenza tal-15 ta’ Mejju 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, punt 43 u l-ġurisprudenza ċċitata).
35
B’mod partikolari, l-espressjoni “għoti u negozjar ta’ kreditu” li tinsab fl-imsemmija dispożizzjoni għandha tiġi interpretata b’mod wiesa’ b’tali mod li l-portata tagħha ma tistax tkun limitata biss għas-self u għall-krediti mogħtija minn korpi bankarji u finanzjarji. Fil-fatt, din l-interpretazzjoni hija kkorroborata mill-iskop tas-sistema komuni, stabbilita mid-Direttiva tal-VAT, li hija intiża, b’mod partikolari, sabiex tiggarantixxi lill-persuni taxxabbli ugwaljanza fit-trattament (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-15 ta’ Mejju 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, punti 44 u 45, u l-ġurisprudenza ċċitata).
36
Min-naħa l-oħra, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-għoti ta’ kreditu, fis-sens tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT, jikkonsisti, b’mod partikolari, fil-provvista ta’ kapital li jkun disponibbli bi ħlas ta’ remunerazzjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2019, Paulo Nascimento Consulting, C‑692/17, EU:C:2019:867, punt 38)
37
Jekk remunerazzjoni simili hija b’mod partikolari żgurata permezz tal-ħlas tal-interessi, forom oħra ta’ korrispettiv ma jistgħux jiġu esklużi. Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kellha l-okkażjoni li tikkunsidra bħala tranżazzjoni finanzjarja li tixbah l-għoti ta’ kreditu u, għaldaqstant, eżentata mill-VAT skont l-imsemmija dispożizzjoni, il-finanzjament bil-quddiem tax-xiri ta’ merkanzija inkambju għal żieda tal-ammont irrimborsat mill-benefiċjarju ta’ dan il-finanzjament (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-15 ta’ Mejju 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, punti 47 u 48).
38
Fir-rigward tal-kawża prinċipali, mill-premess jirriżulta li l-fatt li Franck ma hijiex korp bankarju jew finanzjarju ma jeskludix li servizz bħal dak ipprovdut minn din tal-aħħar jista’ jikkostitwixxi għoti ta’ kreditu, fis-sens tal-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT. Hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika, għall-finijiet tal-eżenzjoni prevista f’din id-dispożizzjoni għal tali servizz, li r-remunerazzjoni li Franck kienet tirċievi minn Konzum tikkostitwixxi l-korrispettiv għat-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ din tal-aħħar il-fondi kkonċernati.
39
Barra minn hekk, huwa irrilevanti li l-fondi disponibbli pprovduti ma kinux irrimborsati lil Franck, iżda lill-kumpanniji ta’ fatturazzjoni. Fil-fatt, kif il-Kummissjoni tirrimarka, fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, l-Artikolu 135(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT ma jissuġġettax l-imsemmija eżenzjoni għal obbligu ta’ rimbors tal-krediti lill-persuna li tkun tathom.
40
Fir-rigward tal-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva tal-VAT, għandu jitfakkar li, skont din id-dispożizzjoni, l-Istati Membri għandhom jeżentaw it-tranżazzjonijiet li jikkonċernaw, b’mod partikolari, “kontijiet ta’ depożitu u kontijiet kurrenti, pagamenti, trasferimenti, debiti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozzjabbli”.
41
Kif il-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat, l-imsemmija tranżazzjonijiet, inklużi dawk li jikkonċernaw “strumenti oħrajn negozjabbli”, jaqgħu fil-qasam tat-tranżazzjonijiet finanzjarji u jirrigwardaw, b’mod partikolari, strumenti ta’ ħlas li l-metodu ta’ funzjonament tagħhom jimplika trasferiment ta’ flus (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-12 ta’ Ġunju 2014, Granton Advertising, C‑461/12, EU:C:2014:1745, punti 36 sa 38, u tat-22 ta’ Ottubru 2015, Hedqvist, C‑264/14, EU:C:2015:718, punt 40).
42
Fir-rigward tal-kawża prinċipali, għandu jiġi kkunsidrat li l-kambjali maħruġa minn Konzum huma “strumenti negozjabbli”, fis-sens tal-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva tal-VAT, sa fejn, kif jirriżulta mid-deċiżjoni tar-rinviju, huma jinkludu obbligu għal Konzum, bħala emittent, li jħallas l-ammont speċifikat lid-detentur mal-iskadenza tagħhom.
43
Din il-konklużjoni ma hijiex invalidata mill-fatt li, b’mod kuntrarju għal dan l-obbligu, Konzum kienet indikata, fil-kuntratti dwar l-imsemmija kambjali, bħala l-persuna li qiegħda ssellef u Franck bħala persuna li qiegħda tissellef.
44
Fil-fatt, għandu jitfakkar li, kuntrarjament għall-klassifikazzjoni formali tal-partijiet fil-kuntratt, it-teħid inkunsiderazzjoni tar-realtà ekonomika u kummerċjali jikkostitwixxi kriterju fundamentali għall-applikazzjoni tas-sistema komuni tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-22 ta’ Novembru 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia, C‑295/17, EU:C:2018:942, punt 43 u l-ġurisprudenza ċċitata).
45
Sabiex provvista, bħal dik imwettqa minn Franck, tkun tista’ titqies bħala tranżazzjoni li tikkonċerna strumenti negozjabbli, eżentata skont l-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva tal-VAT, din il-provvista għandha tifforma unità distinta, evalwata b’mod globali, li għandha bħala effett li tissodisfa l-funzjonijiet speċifiċi u essenzjali ta’ tali tranżazzjoni. F’dan ir-rigward, għandha ssir distinzjoni bejn is-servizz eżentat, fis-sens tad-Direttiva tal-VAT, u l-provvista ta’ sempliċi servizz materjali jew tekniku (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-22 ta’ Ottubru 2015, Hedqvist, C‑264/14, EU:C:2015:718, punt 39, u tas-26 ta’ Mejju 2016, Bookit, C‑607/14, EU:C:2016:355, punt 40).
46
F’dan il-każ, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li l-provvista ta’ servizz li tikkonsisti fit-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ fondi kienet intrinsikament marbuta mal-ħruġ ta’ kambjali, peress li kien bit-trażmissjoni tagħhom lill-kumpanniji ta’ fatturazzjoni li Franck kisbet mingħand dawn tal-aħħar l-ammonti li hija qiegħdet għad-dispożizzjoni ta’ Konzum. Sa fejn Franck kienet parti għall-kuntratti dwar il-kambjali, jidher li hija ssodisfat il-funzjonijiet speċifiċi u essenzjali ta’ tranżazzjoni li tikkonċernahom, fatt li madankollu għandu jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
47
Konsegwentement, bla ħsara għal din il-verifika, għandu jitqies li provvista ta’ servizz, bħal dik imsemmija fil-punt 29 ta’ din is-sentenza, tikkostitwixxi tranżazzjoni li tikkonċerna effetti oħrajn negozjabbli, eżentati mill-VAT skont l-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva tal-VAT.
48
Madankollu, fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, il-Gvern Kroat isostni li s-servizz ipprovdut minn Franck jikkostitwixxi rkupru ta’ krediti li, skont l-Artikolu 135(1)(d) tad-Direttiva tal-VAT, huwa eskluż mill-eżenzjoni prevista f’din id-dispożizzjoni. F’dan ir-rigward, Franck aġixxiet bħala intermedjarja bejn il-kumpanniji ta’ fatturazzjoni u Konzum, sa fejn hija ħadet lura d-dejn ta’ din tal-aħħar u għaddietu lill-imsemmija kumpanniji bil-ħsieb li dan jinxtara mill-ġdid, filwaqt li assumiet, bħala garanti tad-dejn, ir-riskju tal-falliment tad-debitur.
49
Tali argumentazzjoni ma tistax tintlaqa’.
50
Fil-fatt, minkejja li t-tranżazzjoni, li permezz tagħha operatur jixtri mill-ġdid krediti filwaqt li jassumi r-riskju tal-falliment tad-debituri, bi ħlas ta’ remunerazzjoni, tikkostitwixxi, ċertament, irkupru ta’ krediti, eskluż mill-eżenzjoni skont l-imsemmija dispożizzjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-26 ta’ Ġunju 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C‑305/01, EU:C:2003:377, punt 80), jidher, madankollu, mingħajr ħsara għall-verifika li għandha ssir mill-qorti tar-rinviju, li, f’dan il-każ, Franck la wettqet tali tranżazzjoni u lanqas ma aġixxiet bħala intermedjarja għall-kumpanniji ta’ fatturazzjoni f’dan il-kuntest. Għall-kuntrarju, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li r-remunerazzjoni li hija rċeviet tħallset minn Konzum bħala korrispettiv għall-provvista tal-fondi disponibbli. Barra minn hekk, Franck ħallset lil dawn il-kumpanniji ta’ fatturazzjoni l-interessi u l-ispejjeż, li sussegwentement tħallsu lura lilha minn Konzum.
51
Barra minn hekk, huwa irrilevanti għall-finijiet tal-eżenzjoni mill-VAT il-fatt, invokat mill-Gvern Kroat, li t-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali kienet intiża sabiex tevita l-leġiżlazzjoni bankarja Kroata li tipprojbixxi lill-banek milli jagħtu self lil kumpannija bħal Konzum minħabba l-livell ta’ dejn tagħha.
52
Fil-fatt, skont ġurisprudenza stabbilita, il-prinċipju ta’ newtralità fiskali jipprekludi, fil-qasam tal-ġbir tal-VAT, differenzazzjoni ġġeneralizzata bejn it-tranżazzjonijiet illegali u t-tranżazzjonijiet legali (sentenza tal-10 ta’ Novembru 2011, The Rank Group, C‑259/10 u C‑260/10, EU:C:2011:719, punt 45 u l-ġurisprudenza ċċitata). In-natura possibbilment illegali tat-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax għalhekk tittieħed inkunsiderazzjoni għall-finijiet tal-eżenzjoni prevista fl-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-VAT.
53
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, ir-risposta għad-domandi magħmula għandha tkun li l-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li l-eżenzjoni mill-VAT li dawn id-dispożizzjonijiet jipprevedu, rispettivament, għall-għoti ta’ krediti u t-tranżazzjonijiet li jikkonċernaw strumenti oħrajn negozjabbli, tapplika għal tranżazzjoni li tikkonsisti, għall-persuna taxxabbli, fit-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ persuna taxxabbli oħra, bi ħlas ta’ remunerazzjoni, ta’ fondi miksuba mingħand kumpannija ta’ fatturazzjoni wara li tiġi trażmessa lilha kambjala maħruġa mit-tieni persuna taxxabbli, filwaqt li l-ewwel persuna taxxabbli tiggarantixxi lil din il-kumpannija ta’ fatturazzjoni l-ħlas lura ta’ din il-kambjala mal-iskadenza tagħha.
Fuq l-ispejjeż
54
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li għandha tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tmien Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikolu 135(1)(b) u (d) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li l-eżenzjoni mit-taxxa fuq il-valur miżjud, li dawn id-dispożizzjonijiet jipprevedu, rispettivament, għall-għoti ta’ krediti u tranżazzjonijiet li jikkonċernaw strumenti oħrajn negozjabbli, tapplika għal tranżazzjoni li tikkonsisti, għall-persuna taxxabbli, fit-tqegħid għad-dispożizzjoni ta’ persuna taxxabbli oħra, bi ħlas ta’ remunerazzjoni, ta’ fondi miksuba mingħand kumpannija ta’ fatturazzjoni wara li tiġi trażmessa lilha kambjala maħruġa mit-tieni persuna taxxabbli, filwaqt li l-ewwel persuna taxxabbli tiggarantixxi lil din il-kumpannija ta’ fatturazzjoni l-ħlas lura ta’ din il-kambjala mal-iskadenza tagħha.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Kroat.