62004CC0293_PL
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Wprowadzenie
1. Niniejsze postępowanie o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym zajmuje się kwestiami prawa celnego pojawiającymi się w odniesieniu do przywozu masła niewiadomego pochodzenia na obszar celny Wspólnoty w 1997 r. Zasadniczo chodzi przy tym o pytanie, czy nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) Wspólnotowego kodeksu celnego(2), wynikające z rozporządzenia nr 2700/2000(3), może mieć retroaktywne zastosowanie i jak je należy interpretować(4) . Przepis ten określa szczegółowo, w jakich okolicznościach dłużnik działający w dobrej wierze może zostać zwolniony z retrospektywnego pokrycia ustawowych należności celnych przywozowych, w sytuacji, w której organy celne dopuściły się błędu w odniesieniu do preferencyjnego statusu towaru sprowadzonego z państwa trzeciego.
II – Ramy prawne
A –
Wspólnotowy Kodeks Celny
2. Wspólnotowe ramy prawne mające zastosowanie w niniejszej sprawie są określone w przepisach kodeksu celnego dotyczących zaksięgowania kwoty długu celnego i zawiadomienia dłużników (art. 217 i nast. kodeksu celnego).
3. Artykuł 220 kodeksu celnego w pierwotnym brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1994 r. stanowił między innymi:
„1. Jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Termin ten może zostać przedłużony zgodnie z art. 219.
2. Z wyjątkiem przypadków określonych w art. 217 ust. 1 akapit drugi i trzeci zaksięgowania retrospektywnego nie dokonuje się, gdy:
[…]
b) kwota należności prawnie należnych nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez płatnika działającego w dobrej wierze i przestrzegającego przepis[ów] obowiązując[ych] w zakresie zgłoszenia celnego”.
4. Rozporządzeniem nr 2700/2000, które weszło w życie w dniu 19 grudnia 2000 r., art. 220 ust. 2 lit. b) (zwany dalej również: art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego) otrzymał następujące brzmienie(5) :
„2. Z wyjątkiem przypadków określonych w art. 217 ust. 1 akapit drugi i trzeci zaksięgowania retrospektywnego nie dokonuje się, gdy:
[…]
b) kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wykazana w rachunkach w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych, działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.
Jeżeli preferencyjny status towaru potwierdzony został w ramach systemu współpracy administracyjnej z udziałem organów państwa trzeciego, wydanie przez te organy świadectwa, o ile stwierdzono jego nieprawidłowość, stanowi błąd, którego w racjonalny sposób nie można było wykryć w rozumieniu pierwszego akapitu.
Jednakże wydanie nieprawidłowego świadectwa nie stanowi błędu, jeżeli świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, z wyjątkiem przypadku, gdy w szczególności jest oczywiste, że organy wydające świadectwo wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji.
Osoba odpowiedzialna za uiszczenie opłat celnych może powołać się na dobrą wiarę, jeżeli może udowodnić, że w okresie przedmiotowych operacji handlowych zachowała należytą staranność, aby upewnić się, czy spełnione zostały wszystkie warunki korzystania z preferencji.
Jednakże osoba odpowiedzialna za uiszczenie opłat celnych nie może powoływać się na dobrą wiarę, jeżeli Komisja opublikowała w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich opinię wyrażającą uzasadnione wątpliwości w odniesieniu do prawidłowego stosowania uzgodnień preferencyjnych przez kraj korzystający”;
B – Umowa o wolnym handlu między Wspólnotami Europejskimi a Republiką Estonii
5. Do umowy o wolnym handlu między Wspólnotami Europejskimi a Republiką Estonii(6), podpisanej w dniu 18 lipca 1994 r. w Brukseli, dołączono protokół nr 3 w sprawie definicji pojęcia „produkty pochodzące” i metod współpracy administracyjnej, który otrzymał nowe brzmienie z mocą obowiązującą od dnia 1 kwietnia 1997 r.(7) (zwany dalej: protokołem nr 3).
6. Z reguły należy przedłożyć zgodnie z art. 16 protokołu nr 3 świadectwo przewozowe EUR.1, którego wzór zamieszczony jest w załączniku III, aby produkty pochodzące z Estonii korzystały przy przywozie do Wspólnoty z preferencji wynikających z umowy o wolnym handlu.
7. Artykuł 17 protokołu nr 3, zatytułowany „Procedura wystawiania świadectwa przewozowego EUR.1”, zawiera ust. 3 mający brzmienie:
„Eksporter występujący z wnioskiem o wystawienie świadectwa przewozowego EUR.1 jest zobowiązany do przedłożenia na każde żądanie organów celnych kraju wywozu, w którym wystawiane jest świadectwo przewozowe EUR.1, wszelkich odpowiednich dokumentów potwierdzających status produktów pochodzących i spełnienia pozostałych wymogów niniejszego protokołu”.
8. Zgodnie z art. 28 ust. 1 i 3 niniejszego protokołu:
„1. Eksporter występujący o wystawienie świadectwa przewozowego EUR.1 przechowuje dokumenty określone w art. 17 ust. 3 przez okres co najmniej trzech lat”.
3. Organy celne kraju wywozu, wystawiające świadectwo przewozowe EUR.1, przechowują […] wniosek o wystawienie świadectwa przez okres co najmniej trzech lat”.
9. Artykuł 32 ust. 1 i 3 protokołu nr 3, zatytułowany „Weryfikacja dowodów pochodzenia”, stanowi:
„1. Weryfikacja dowodów pochodzenia po zwolnieniu towarów jest przeprowadzana wyrywkowo lub wtedy, gdy organy celne kraju przywozu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia danych towarów lub spełnienia innych wymogów tego protokołu.
[…]
3. Weryfikacji dokonują organy celne kraju wywozu. W tym celu mają one prawo zażądać przedstawienia wszelkich dowodów, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę, którą uznają za właściwą”.
10. Ponadto art. 31 ust. 2 protokołu nr 3 stanowi, że Wspólnota i Estonia udzielają sobie wzajemnie przez organy celne pomocy urzędowej podczas sprawdzania autentyczności świadectw EUR.1 i oświadczeń na rachunkach oraz prawidłowości otrzymanych danych.
III – Stan faktyczny i postępowanie przed sądem krajowym
11. W 1997 r., a więc jeszcze przed przystąpieniem Republiki Estońskiej do Unii Europejskiej, dokonano przywozu masła z Estonii do Wspólnoty po preferencyjnych stawkach celnych. Podstawą takiego preferencyjnego traktowania towarów była umowa o wolnym handlu między Wspólnotami Europejskimi i Republiką Estońską.
12. Niderlandzka firma Beemsterboer Coldstore Services BV (zwana dalej Beemsterboer), agent celny, „ocliła” to masło i działając na rzecz firmy Hoogwegt International BV (zwanej dalej: Hoogwegt) złożyła u właściwych niderlandzkich organów kilka zgłoszeń w celu wprowadzenia towaru do swobodnego obrotu.
13. Na zgłoszeniach celnych za każdym razem wskazywano Estonię jako kraj pochodzenia masła. Jako dowód pochodzenia masła dołączano do każdego zgłoszenia celnego świadectwo EUR.1 wydawane przez estońskie organy celne na wniosek eksportera, estońskiej firmy AS Lacto Ltd (zwanej dalej Lacto).
14. Według informacji sądu odsyłającego przedstawiciele firmy Hoogwegt, jeszcze przed nawiązaniem kontaktów handlowych, wielokrotnie odwiedzali firmę Lacto w celu sprawdzenia rzetelności przedsiębiorstwa. Ponadto firma Hoogwegt zastrzegła sobie w umowach zawartych z Lacto, że eksportowane masło będzie wysyłane za każdym razem z dokumentami, z których wynika jego estońskie pochodzenie, że musi być dołączone świadectwo EUR.1 oraz że estońskie pochodzenie masła musi być widoczne na jego opakowaniu.
15. Po pojawieniu się oznak wskazujących na oszustwo typu „karuzela podatkowa”(8), dotyczących masła wprowadzanego do obrotu we Wspólnotach Europejskich i Estonii, w marcu 2000 r. delegacja europejska przeprowadziła w tym zakresie w Estonii kontrolę we współpracy z krajowymi organami celnymi. Poddano kontroli m.in. firmę Lacto. Przedmiotem sprawdzenia była również prawidłowość złożonych przez skarżącą świadectw EUR.1.
16. W wyniku przeprowadzonej kontroli firma Lacto nie mogła udowodnić estońskiego pochodzenia sprowadzonego do Wspólnoty masła, a w szczególności nie przechowywała pierwotnych dokumentów świadczących o statusie pochodzenia masła. Równocześnie ujawniono, że estońskie organy celne nigdy wcześniej nie dokonały prawdziwej kontroli firmy Lacto, lecz tylko prosiły od czasu do czasu w związku z wystawianiem świadectw EUR.1 o przedłożenie ogólnych dokumentów, przykładowo umów o dostawy mleka, i odpowiednich danych liczbowych.
17. Decyzją z dnia 14 lipca 2000 r. inspektorat celny w Tallinie (Estonia) stwierdził nieważność świadectw EUR.1 i je cofnął. W następstwie odwołania wniesionego przez Lacto estońskie służby celne w dniu 11 września 2000 r. uznały tą decyzję administracyjną za bezprawną ze względów formalnych(9) .
18. W konsekwencji niderlandzkie władze celne dokonały retrospektywnego pobrania od firmy Beensterboer należności celnych w łącznej kwocie 1 697 095,50 NLG (770 107,36 EUR). Wniesione przez Beensterboer odwołanie zostało oddalone. Następnie Beensterboer wniosła skargę do Gerechtshof Amsterdam (zwanym dalej również: sądem krajowym lub sądem odsyłającym).
IV – Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym i postępowanie przed Trybunałem
19. Postanowieniem z dnia 14 czerwca 2004 r. Gerechtshof Amsterdam, izba ds. celnych, zawiesił postępowanie i zwrócił się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
„1) Czy art. 220 ust. 2 initio i lit. b) […] [kodeksu celnego] w nowym brzmieniu może zostać zastosowany w okolicznościach, gdy powstanie długu celnego i pokrycie należności celnych po zwolnieniu towarów nastąpiło przed wejściem w życie tego przepisu?
2) Czy w razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze świadectwo EUR.1, którego nieprawidłowości nie można stwierdzić ze względu na niemożność potwierdzenia – w toku weryfikacji przeprowadzanej po zwolnieniu towarów – pochodzenia towarów, dla których świadectwo to zostało wystawione, przy czym jedynie z tej przyczyny odmawia się preferencyjnego traktowania towarów, jest »świadectwem nieprawidłowym« w rozumieniu art. 220 ust. 2 initio i lit. b) [kodeksu celnego], a jeżeli tak nie jest – czy zainteresowany podmiot może skutecznie powołać się na ten przepis?
3) W razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie drugie, na kim spoczywa ciężar dowodu, że świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, lub kto musi dowieść, że organ wystawiający 	świadectwo [EUR.1] ewidentnie wiedział lub powinien wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji?
4) Czy w razie przeczącej odpowiedzi na pytanie pierwsze zainteresowany podmiot może skutecznie powołać się na art. 220 ust. 2 initio i lit. b) [kodeksu celnego] w brzmieniu obowiązującym do dnia 19 grudnia 2000 r., w przypadku gdy po zwolnieniu towarów nie można stwierdzić, czy organy celne zasadnie wystawiły w tamtym okresie świadectwo EUR.1?”.
20. W postępowaniu przed Trybunałem Beemsterboer i Hoogwegt przedstawiły na piśmie wspólne stanowisko. Ponadto uwagi na piśmie zostały przedstawione przez rząd niderlandzki, rząd włoski oraz Komisję.
V – Ocena
A –
W przedmiocie pierwszego pytania prejudycjalnego: stosowanie retroaktywne nowego brzmienia art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego
21. Sąd krajowy zwraca się do Trybunału w swym pierwszym pytaniu, czy nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego może zostać zastosowane do długów celnych, których powstanie i retrospektywne pokrycie nastąpiły przed jego wejściem w życie. Innymi słowy sąd krajowy żąda wyjaśnienia kwestii możliwego retroaktywnego skutku art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego.
22. Rozporządzenie nr 2700/2000 wprowadzające do kodeksu celnego nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) ze skutkiem z dnia 19 grudnia 2000 r. nie zawiera przepisów przejściowych. Z tego względu należy ustalić w drodze wykładni, czy to nowe brzmienie można zastosować retroaktywnie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zależy to zasadniczo od tego, czy chodzi o przepis proceduralny, czy materialny. Przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie, podczas gdy przepisy materialne są zazwyczaj interpretowane w ten sposób, iż nie obowiązują one w stosunku do stanów faktycznych powstałych przed ich wejściem w życie(10) .
23. W prekursorskiej koncepcji artykułów 217–221 kodeksu celnego, tzn. w rozporządzeniu (EWG) nr 1697/79(11), proceduralne i materialne elementy były ze sobą nierozdzielnie związane. Zdaniem Trybunału tworzyły one nierozerwalną całość i nie mogły być analizowane rozłącznie pod względem ich skutków w czasie(12) . W niniejszym przypadku kwestia, czy artykuły 217–221 kodeksu celnego tworzą obecnie tego rodzaju nierozerwalną całość, czy też każdy z tych przepisów może być traktowany rozłącznie, może pozostać nierozpoznana(13) . W każdym razie w tym konkretnym przypadku istotny przepis, tzn. art. 220 kodeksu celnego, odznacza się bowiem współistnieniem elementów proceduralnych i materialnych.
24. Prawdą jest, że brzmienie i treść normatywna wskazują przy pierwszej analizie na proceduralny charakter tego przepisu. Artykuł 220 kodeksu celnego traktuje bowiem o „zaksięgowaniu”, przewiduje termin i co do zakresu długu celnego nie zawiera odrębnych regulacji, lecz odsyła do „kwoty prawnie należnej”. Należy jednak mieć na uwadze, że przepis ten, również w swoim nowym brzmieniu, ma na celu pogodzenie interesu budżetu państwa z jednej strony z uzasadnionymi oczekiwaniami dłużników z drugiej strony, tak więc staje się jasnym, że przepis ma również charakter materialny. W końcu art. 220 kodeksu celnego służy wyjaśnieniu kwestii, czy dłużnik ma jeszcze do zapłacenia (do uiszczenia po zwolnieniu towarów) kwotę prawnie należną.
25. Jako że nie chodzi tu o czysty przepis proceduralny, zasadniczo art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego w pierwotnej wersji, a nie w nowym brzmieniu, miałby zastosowanie do takiego stanu faktycznego, jak ten w postępowaniu przed sądem krajowym, w którym przed dniem 19 grudnia 2000 r. powstał dług celny i nastąpiło retrospektywne pokrycie(14) .
26. Jednakże zgodnie z utrwalonym orzecznictwem również przepisy materialne mogą wyjątkowo być interpretowane jako odnoszące się do okoliczności zaistniałych przed ich wejściem w życie, a mianowicie „o ile w świetle ich brzmienia, celu lub struktury jest oczywiste, że musi im zostać nadany taki skutek”(15) . Istotne jest przy tym, aby nie zostały naruszone zasada pewności prawa i zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań, na których opiera się ostatecznie zakaz retroaktywnego stosowania przepisów materialnych(16) . Retroaktywne stosowanie przepisów materialnego prawa wspólnotowego jest właściwie tylko wówczas dopuszczalne, „jeżeli wymaga tego zamierzony cel i jeżeli uzasadnione oczekiwania zainteresowanych osób są należycie respektowane”(17) .
27. W niniejszym przypadku spełniona jest zarówno zasada pewności prawa, jak i zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań. Ani jedna, ani druga zasada nie sprzeciwia się retroaktywnemu stosowaniu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego.
28. Zasada pewności prawa stanowi podstawową zasadę prawa wspólnotowego, która wymaga w szczególności jasności prawa, tzn. by uregulowanie było jasne i precyzyjne, tak by podlegające mu podmioty mogły ustalić w sposób jednoznaczny swoje prawa i obowiązki oraz podjąć w związku z tym odpowiednie kroki(18) .
29. Celem nowego brzmienia art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego było w istocie wprowadzenie większej jasności prawa w drodze kodyfikacji i doprecyzowania dotychczasowego stanu prawnego w zakresie retrospektywnego pokrycia ceł. Jak słusznie wskazuje Komisja, nie zamierzano zmienić, lecz jedynie doprecyzować ten przepis dla poszczególnych przypadków preferencyjnego traktowania towarów z państw trzecich. Prawodawca wspólnotowy uważał przy tym za konieczne bliższe zdefiniowanie ujętych już w tym przepisie pojęć błędu organów celnych i dobrej wiary podmiotu odpowiedzialnego za uiszczenie należności celnych(19) .
30. Co do meritum, wykładnia art. 5 ust. 2 rozporządzenia nr 1697/79 koncepcji prekursorskiej art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego wykazywała natomiast już wcześniej istotne elementy tego, co obecnie jest wyraźnie zawarte w tekście rozporządzenia w wyniku przyjęcia nowego brzmienia tego przepisu. Przykładowo już wtedy obowiązywał przepis, że wystawienie nieprawidłowego świadectwa EUR.1 nie stawowi błędu, jeżeli to świadectwo opiera się na nieprawidłowych informacjach eksportera, chyba że wystawiające organy wiedziały lub musiały wiedzieć, że te towary nie spełniały wymogów traktowania preferencyjnego(20) . Nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego nie służy więc zmianie stanu prawnego, lecz dążeniu do jasności prawa, a tym samym do pewności prawa.
31. Zasada ochrony uzasadnionych oczekiwań zalicza się również do istotnych zasad prawa wspólnotowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem możliwość powoływania się na ochronę uzasadnionych oczekiwań przysługuje każdemu podmiotowi gospodarczemu, w którym instytucja wzbudziła uzasadnione oczekiwania(21) .
32. Nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego nie powoduje osłabienia ochrony uzasadnionych oczekiwań zainteresowanych podmiotów gospodarczych w odniesieniu do błędów organów celnych w związku z preferencyjnym statusem towarów z państw trzecich, lecz raczej ją wzmacnia. Przepis ten już dotychczas zajmował się bowiem w przypadku błędu organu celnego kwestią, pod jakimi warunkami nie może nastąpić retrospektywne pokrycie kwoty prawnie należnej przez działającego w dobrej wierze dłużnika(22) z przyczyn ochrony uzasadnionych oczekiwań, a do błędów w rozumieniu tego przepisu należało również – zgodnie z jego pierwotnym brzmieniem – wystawienie nieprawidłowych świadectw w związku z preferencyjnym statusem towarów państw trzecich. Nowy tekst przepisu służy, jak już przytoczono, tylko kodyfikacji i doprecyzowaniu dotychczasowego stanu prawnego tylko w tym wyjątkowym przypadku.
33. Ponieważ dotychczasowy stan prawny jest w istotny sposób doprecyzowany w nowym brzmieniu artykułu 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego, a nie jest on zasadniczo zmieniony, retroaktywne stosowanie nowego brzmienia nie powoduje powstania niebezpieczeństwa nieuzasadnionego nierównego traktowania podmiotów gospodarczych(23) zależnie od tego, czy należności celne powstałe przed 19 grudnia 2000 r. zostały retrospektywnie pobrane przez właściwy organ przed, czy też po wejściu w życie nowego brzmienia tego przepisu.
34. Ani zasady pewności prawa i ochrony uzasadnionych oczekiwań, ani zasada równości nie sprzeciwiają się retroaktywnemu stosowaniu nowego brzmienia art. 220 ust.2 lit. b) kodeksu celnego.
35. W związku z tym dochodzę do wniosku, że art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego znajduje zastosowanie także do długów celnych, które powstały i zostały retrospektywnie pobrane przed jego wejściem w życie.
B – W przedmiocie drugiego pytania prejudycjalnego: traktowanie świadectw EUR.1, których nieprawidłowości nie wykazano
W przedmiocie pierwszej części drugiego pytania: pojęcie „nieprawidłowego świadectwa”
36. Sąd krajowy żąda w pierwszej części drugiego pytania informacji na temat interpretacji pojęcia „nieprawidłowego świadectwa” w rozumieniu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego. Zasadniczo zwraca się z zapytaniem, czy świadectwo EUR.1 należy traktować za nieprawidłowe zawsze wtedy, jeżeli nie można było potwierdzić w czasie weryfikacji po zwolnieniu towarów odnotowanego w nim pochodzenia towaru.
37. Podstawą tej części pytania jest fakt, że w niniejszym przypadku, wedle stanu faktycznego przedstawionego przez sąd krajowy, nie można już jednoznacznie stwierdzić, czy sporne świadectwa EUR.1 były prawidłowe. Nie ma wprawdzie jednoznacznych dowodów nieprawidłowości tych świadectw, jednak nie można też potwierdzić ich prawidłowości, ponieważ wymagane w tym celu dokumenty nie były przechowywane przez wywożącą firmę Lacto.
38. Zgodnie z art. 16 protokołu nr 3 do umowy o wolnym handlu świadectwo EUR.1 stanowi dowód, że wwożone z Estonii do Wspólnoty produkty posiadają estońskie pochodzenie w rozumieniu protokołu. Tego rodzaju świadectwo stanowi więc dokument świadczący o pochodzeniu wwożonego towaru(24) i służy do przedłożenia właściwym organom celnym w celu udzielenia preferencji.
39. Prawidłowość informacji o pochodzeniu zaświadczonej w świadectwie EUR.1 można zweryfikować – jak w niniejszym przypadku – poprzez weryfikacje po zwolnieniu towarów, włącznie z misjami śledczymi Wspólnoty(25) . W przedmiocie skutków takiej weryfikacji Trybunał wywodzi w wyroku Faroe Seafood co następuje:
„Gdy weryfikacja po zwolnieniu towarów nie pozwala na potwierdzenie wskazanego w świadectwie EUR.1 pochodzenia towaru, należy [...] stwierdzić, że jego pochodzenie jest nieznane
i że wobec tego świadectwo EUR.1 i preferencyjne stawki celne zostały zastosowane bezzasadnie. W tym przypadku organy celne państwa członkowskiego przywozu muszą w zasadzie zażądać należności celnych przywozowych, nie pobranych przy przywozie”(26) .
40. Wobec tego moc dowodowa świadectwa EUR.1 może zostać podważona w późniejszym czasie poprzez weryfikację po zwolnieniu towarów(27) . Jeśli takie kontrole po zwolnieniu towarów prowadzą do wniosku, że pochodzenie wątpliwego towaru jest nieznane, wówczas wynika z tego także niepodważalnie, że świadectwo EUR.1 okazuje się w późniejszym czasie nieprawidłowe, chociaż odnotowano w nim jeszcze konkretny kraj pochodzenia towaru. Innymi słowy, brak wiedzy na temat pochodzenia towaru i nieprawidłowość świadectwa EUR.1 są niczym innym jak dwoma stronami tego samego medalu.
41. Uznanie, w przypadku jak niniejszy, świadectwa EUR.1 nadal za prawidłowe powodowałoby, że w dalszym ciągu można by go było użyć jako zaświadczenia pochodzenia danego produktu i należałoby zastosować w stosunku do niego uzgodnienia preferencyjne, chociaż weryfikacja po zwolnieniu towarów prowadziła do wniosku, że chodzi o towar, którego pochodzenie jest nieznane. Właściwe organy musiałaby wtedy, pomimo wiedzy o stanie faktycznym, udzielić preferencji na produkt, chociaż nie spełniałby on ku temu warunków. W ten sposób byłyby wspierane nieprawidłowości i przypadki oszustw podczas przywozu.
42. Z tego względu na pierwszą część drugiego pytania należy odpowiedzieć w sposób następujący:
Jeżeli nie można potwierdzić w późniejszym czasie pochodzenia towarów określonych w świadectwie EUR.1, to świadectwo jest nieprawidłowe w rozumieniu art. 220 ust. 2 lit. b) akapit 2 kodeksu celnego w brzmieniu ustalonym przez rozporządzenie nr 2700/2000.
W przedmiocie drugiej części pytania drugiego: możliwość zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego w przypadku braku „nieprawidłowego świadectwa”
43. W drugiej części drugiego pytania sąd krajowy żąda informacji, czy możliwe jest powoływanie się na art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu również wtedy, gdy brak jest „nieprawidłowego świadectwa” w rozumieniu drugiego akapitu tego przepisu.
44. W przytoczonych powyżej okolicznościach, które wystąpiły w postępowaniu przed sądem krajowym, świadectwo jest nieprawidłowe. Tym samym udzielenie odpowiedzi na drugą część drugiego pytania jest zbyteczne.
C –
W przedmiocie trzeciego pytania prejudycjalnego: zasada podziału ciężaru dowodu
45. Za pomocą trzeciego pytania prejudycjalnego sąd krajowy zmierza do ustalenia, na kim spoczywa ciężar dowodu, że świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera, oraz kto musi dowieść, że organ wystawiający świadectwo EUR.1 ewidentnie wiedział lub powinien był wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji. Zatem sąd krajowy odnosi się do ciężaru dowodu dla wymogów trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego.
W przedmiocie części pierwszej trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego: ciężar dowodu za nieprawdziwe informacje eksportera
46. Pierwsza część trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego zawiera odstępstwo od ustawowego domniemania błędu wynikającego z drugiego akapitu. Wyjątkowo wystawienie nieprawidłowego świadectwa EUR.1 nie stanowi błędu organów celnych, jeżeli świadectwo to zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera.
47. Zgodnie z ogólnie uznanymi zasadami prawa proceduralnego, ciężar udowodnienia, że wystąpiły przesłanki danego przepisu, spoczywa na tym, kto się na nie powołuje.
48. Z reguły organ, na którym spoczywa retrospektywne zaksięgowanie należności prawnie należnych, będzie się powoływał na odstępstwo w pier wszej części trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego. Tak więc zasadniczo na tym organie – zwykle na urzędzie celnym państwa członkowskiego przywozu – spoczywa ciężar dowodu, że eksporter rzeczywiście niewłaściwie przedstawił fakty i że z tej okoliczności wynikła nieprawidłowość świadectwa.
49. Tego rodzaju podział ciężaru dowodu jest uzasadniony, ponieważ organy potrafią lepiej przedstawić dowody aniżeli przedsiębiorstwo przywożące towary. Organy mogą zasięgnąć informacji w drodze współpracy administracyjnej z władzami państwa trzeciego, jakie dane w tamtejszym postępowaniu rzeczywiście zostały podane i na czym opierała się ostatecznie treść świadectwa EUR.1. W tym celu art. 28 ust. 3 protokołu nr 3 do umowy o wolnym handlu stanowi wyraźnie, że wnioski należy przechowywać przez okres co najmniej trzech lat. Okoliczność, czy informacje podane przez eksportera we wniosku były właściwe, należy ocenić według wszystkich faktów zawartych we wniosku(28), przy czym zgodnie z art. 32 ust. 3 protokołu nr 3 organy celne kraju wywozu są uprawnione do przeprowadzenia wszelkich kontroli uznanych przez nie za celowe(29) . Zgodnie z art. 28 ust. 1 protokołu nr 3 eksporter jest ze swojej strony zobowiązany do przechowywania przez okres co najmniej trzech lat dokumentów, które wskazują na pochodzenie wywożonych przez niego towarów.
50. Ze zobowiązania eksportera do przechowywania dokumentów wynika jednak także, że przedstawienie dowodów przez właściwe organy zależy od współpracy eksportera. Jeżeli eksporter wbrew swojemu obowiązkowi nie przechowuje wymaganych dokumentów, które służą do weryfikacji pochodzenia wywożonych towarów, organy celne nie mogą, nie mając na to wpływu, przedstawić dowodów, czy podano właściwe fakty. W takim przypadku byłoby niesłuszne, aby nakładać na organy celne ciężar dowodu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Wspólnota nie może ponosić szkodliwych konsekwencji niezgodnych z prawem zachowań dostawców importerów(30) .
51. Jeżeli weryfikacja faktów podanych pierwotnie przez eksportera nie powiedzie się ze względu na to, że on sam nie przechowywał wbrew swojemu obowiązkowi odpowiednich dokumentów, to jest właściwym, aby odwrócić ciężar dowodu. Wówczas należy nałożyć na dłużnika (osobę odpowiedzialną za uiszczanie opłat celnych) ciężar dowodu w ramach pierwszej części trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego, tzn. musi on wtedy udowodnić, że świadectwo wystawione przez władze państwa trzeciego opiera się na właściwym przedstawieniu faktów. Niewłaściwe zachowanie lub błąd eksportera należą bowiem do normalnego ryzyka handlowego osoby odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych i w ramach jego stosunków handlowych nie można ich traktować za niemożliwe do przewidzenia. Nawet jeżeli osoba odpowiedzialna za uiszczanie opłat celnych nie ma wpływu na zachowanie swoich partnerów handlowych, to może ich jednak swobodnie wybrać i musi podjąć odpowiednie środki wobec ryzyka ich niewłaściwego zachowania, wprowadzając do umów odpowiednie postanowienia lub zawierając specjalne ubezpieczenie(31) . W tym względzie przez odwrócenie ciężaru dowodu osoby odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych nie obarcza się także odpowiedzialnością „za niewłaściwe funkcjonowanie systemu”(32) .
52. Ponadto odwrócenie ciężaru dowodu w przypadku, w którym eksporter nie przechowywał zgodnie z przepisami swoich dokumentów, jest zgodne z interesem ustawodawcy wspólnotowego, aby zapobiegać nieprawidłowościom i przypadkom nadużyć przy przywozie towarów w systemie preferencyjnym(33) . Poza tym mogłaby powstać zachęta do nadużywania systemu preferencji na szkodę budżetu wspólnotowego oraz do ukrywania takich nadużyć poprzez niszczenie dokumentów, które powinny być przechowywane. Na to wskazały słusznie szczególnie rządy włoski i niderlandzki w postępowaniu przed Trybunałem.
W przedmiocie drugiej części trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego: ciężar dowodu dla „wiedzy lub obowiązku wiedzy”
53. Druga część trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego zawiera odstępstwo odnoszące się do pierwszej części tego akapitu. Odstępstwo to polega na tym, że przewidziane w drugim akapicie domniemanie błędu ma jednak w dalszym ciągu zastosowanie wówczas, gdy jest oczywistym, że organy celne, które wydały świadectwo EUR.1, wiedziały lub powinny wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji.
54. Należy przyjąć, że osoba odpowiedzialna za uiszczanie opłat celnych, od której należało będzie pobrać retrospektywnie przywozowe należności celne, będzie się z reguły powoływać się na to odstępstwo. Wobec tego, wedle ogólnie uznanych zasad prawa proceduralnego, na osobie odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych spoczywać będzie również ciężar dowodu w ramach drugiej części trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego.
55. Osobie odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych, mającej swoje miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, bardzo trudno jest samodzielnie ocenić czy też udowodnić każdorazowo wewnętrzny stan wiedzy właściwych organów państwa trzeciego w momencie wydania świadectwa EUR.1. Osobie odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych, jak każdej osobie trzeciej, brakuje bowiem koniecznego wglądu w wewnętrzne sprawy tamtejszych organów.
56. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że druga część trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego dotyczy przypadków, w których jest oczywiste, że organy celne państw trzecich wiedziały lub powinny były wiedzieć o pewnych okolicznościach. Może tu chodzić tylko o okoliczności, które są możliwe do udowodnienia także bez wglądu w wewnętrzny stan wiedzy lub w wewnętrzną organizację organów państw trzecich. Jeżeli dla przykładu w danym państwie trzecim nie ma w ogóle żadnych zakładów produkcyjnych rzeczonego produktu, to jest oczywiste, że dla takiego produktu nie można potwierdzić pochodzenia z owego państwa trzeciego(34) . Od osoby odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych można więc zażądać wykazania takich lub podobnych faktów(35) .
57. W tych okolicznościach można pozostać przy takim rozłożeniu ciężaru dowodu, jaki wynika z ogólnie uznanych zasad prawa proceduralnego. Odwrócenie ciężaru dowodu nie jest konieczne.
Wniosek wstępny
58. Na trzecie pytanie sądu odsyłającego należy odpowiedzieć następująco:
Ciężar dowodu dla wystąpienia wymogów trzeciego akapitu art. 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego spoczywa na tym, kto się na ten przepis powołuje.
Jeżeli jednak eksporter niezgodnie z obowiązkiem nie przechowywał wymaganych dokumentów, które służą do potwierdzenia pochodzenia wywożonych przez niego produktów, to na osobie odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych spoczywa ciężar dowodu, że świadectwo EUR.1, wystawione przez organy państw trzecich opierało się na właściwym przedstawieniu faktów.
D – W przedmiocie czwartego pytania prejudycjalnego: wykładnia pierwotnego brzmienia art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego
59. Za pomocą czwartego pytania prejudycjalnego sąd krajowy żąda wyjaśnień dotyczących wykładni pierwotnego brzmienia art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego. Pytanie to jest stawiane tylko w razie udzielenia odpowiedzi przeczącej na pytanie pierwsze. Skoro jednak na pytanie pierwsze należy, zgodnie z zaproponowanym tu rozwiązaniem, udzielić odpowiedzi twierdzącej, a w konsekwencji nowe brzmienie art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego znajduje zastosowanie do stanu faktycznego jak w postępowaniu przed sądem krajowym, to zbędne jest udzielenie odpowiedzi na pytanie czwarte.
VI – Wnioski
60. Mając na uwadze powyższe, proponuję, aby Trybunał odpowiedział na pytania prejudycjalne przedstawione przez Gerechtshof Amsterdam w następujący sposób:
1) Artykuł 220 ust. 2 lit. b) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny w brzmieniu zmienionym rozporządzeniem (WE) nr 2700/2000 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 listopada 2000 r. ma zastosowanie do długu celnego, którego powstanie i retrospektywne pokrycie nastąpiły przed wejściem w życie tego rozporządzenia.
2) Jeżeli nie można w późniejszym czasie potwierdzić z pewnością pochodzenia towarów określonych w świadectwie EUR.1, to świadectwo jest nieprawidłowe w rozumieniu art. 220 ust. 2 lit. b) akapit drugi kodeksu celnego w brzmieniu rozporządzenia (WE) nr 2700/2000.
3) Ciężar dowodu istnienia wymogów art. 220 ust. 2 lit. b) akapit trzeci kodeksu celnego w brzmieniu rozporządzenia (WE) nr 2700/2000 spoczywa na tym, kto się na ten przepis powołuje.
Jeżeli jednak eksporter niezgodnie z obowiązkiem nie przechowywał wymaganych dokumentów, które służą do potwierdzenia pochodzenia wywożonych przez niego produktów, to na osobie odpowiedzialnej za uiszczanie opłat celnych spoczywa ciężar dowodu, że świadectwo EUR.1 wystawione przez organy krajów trzecich opierało się na właściwym przedstawieniu faktów.
(1) .
(2)  –	Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. L 302, str. 1), zwane dalej: kodeksem celnym
(3)  –	Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 listopada 2000 r. zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. L 311, str. 17).
(4)  –	Interpretacji nowego brzmienia art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego dotyczy również toczące się postępowanie w sprawie C‑311/04 Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht.
(5)  –	Zobacz art. 1 ust. 16 i art. 2 rozporządzenia nr 2700/2000.
(6)  –	Umowa między Wspólnotą Europejską, Europejską Wspólnotą Energii Atomowej i Europejską Wspólnotą Węgla i Stali z jednej strony, a Republiką Estonii z drugiej strony w sprawie liberalizacji handlu i ustanowienia środków towarzyszących (Dz.U. 1994, L 373, str. 2; zwana dalej: umową o wolnym handlu). Umowę o wolnym handlu zastąpiono w późniejszym czasie Układem Europejskim ustanawiającym stowarzyszenie między Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z jednej strony, a Republiką Estońską z drugiej (podpisany w Luksemburgu w dniu 12 czerwca 1995 r., Dz.U. 1998, L 68, str. 3). Ratione temporis znajduje zastosowanie w tym przypadku umowa o wolnym handlu.
(7)  –	Decyzja nr 1/97 Wspólnego Komitetu Wspólnot Europejskich i Republiki Estońskiej z dnia 6 marca 1997 r. w sprawie zmiany protokołu nr 3 do umowy między Wspólnotą Europejską, Europejską Wspólnotą Energii Atomowej i Europejską Wspólnotą Węgla i Stali z jednej strony, a Republiką Estonii z drugiej strony w sprawie liberalizacji handlu i ustanowienia środków towarzyszących (Dz.U. L 111, str. 1). Niniejsza decyzja weszła w życie zgodnie z jej art. 2 w dniu 1 kwietnia 1997 r.
(8)  –	Wywóz masła ze Wspólnoty do Estonii i łączący się z tym reimport do Wspólnoty.
(9)  –	Według informacji Beemsterboer i Hoogwegt stwierdzenie tej nieważności nastąpiło z powodu braku właściwości.
(10)  –	Zobacz tylko wyroki z dnia 12 listopada 1981 r. w sprawach połączonych od 212/80 do 217/80 Salumi i in., również zwanym „Salumi II”, Rec. str. 2735, pkt 9; z dnia 6 lipca 1993 r. w sprawach połączonych C‑121/91 i C‑122/91 CT Control Rotterdam i JCT Beneluks przeciwko Komisji, Rec. str. I‑3873, pkt 22; z dnia 7 września 1999 r. w sprawie C‑61/98 De Haan, Rec. str. I‑5003, pkt 13; z dnia 14 listopada 2002 r. w sprawie C‑251/00 Ilumitrónica, Rec. str. I‑10433, pkt 29 i z dnia 1 lipca 2004 r. w sprawach połączonych C‑361/02 i C‑362/02 Tsapalos i Diamantakis, Zb.Orz. str. I‑6405, pkt 19.
(11)  –	Rozporządzenie Rady z dnia 24 lipca 1979 r. w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz.U. L 197, str. 1).
(12)  –	Wyroki Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 11) i z dnia 6 listopada 1997 r. w sprawie C‑261/96 Conserchimica, Rec. str. I‑6177, pkt 17.
(13)  –	Za taką rozłączną analizą różnych przepisów kodeksu celnego opowiada się w szczególności Rzecznik Generalny Jackobs w opinii z dnia 30 czerwca 2005 r. w sprawie C‑201/04 Molenbergnatie, Zb.Orz. str. I‑2049, pkt 40 i nast. Również wyrok z dnia 13 marca 2003 r. w sprawie C‑156/00 Niderlandy przeciwko Komisji, Rec. str. I‑2527, pkt 35, 36 i 62–67, można rozumieć w ten sposób, że nie jest przeprowadzana łączna, lecz tylko rozłączna analiza poszczególnych przepisów kodeksu celnego.
(14)  –	W tym rozumieniu wyroki Niderlandy przeciwko Komisji (ww. w przypisie 13, pkt 36) i Ilumitrónica (ww. w przypisie 10, pkt 30 i 36, i nast.), odnosiły się do relacji między kodeksem celnym i jego prekursorskimi koncepcjami w rozporządzeniu nr 1697/79. Zobacz również w odniesieniu do relacji między rozporządzeniem nr 1697/79 a obowiązującym wcześniej prawem krajowym, wyroki Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 12, 15 i 16), Conserchimica (ww. w przypisie 12, pkt 18, 21 i 23) i z dnia 1 kwietnia 1993 r. w sprawach połączonych C‑31/91 i C‑44/91 Lageder i in., Rec. str. I‑1761, pkt 26.
(15)  –	Wyroki z dnia 15 lipca 1993 r. w sprawie C‑34/92 GruSa Fleisch, Rec. str. I‑4147, pkt 22 i z dnia 24 września 2002 r. w sprawach połączonych C‑74/00 P i C‑75/00 P Falck i in. przeciwko Komisji, Rec. str. I‑7869, pkt 119, tak samo jak wyrok Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 9); podobnie wyrok z dnia 29 stycznia 1985 r. w sprawie 234/83 Gesamthochschule Duisburg, Rec. str. 327, pkt 20.
(16)  –	Wyrok Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 10), GruSa Fleisch (ww. w przypisie 15, pkt 22) i z dnia 10 lutego 1982 r. w sprawie 21/81 Bout, Rec. str. 381, pkt 13.
(17)  –	Wyroki z dnia 25 stycznia 1979 r. w sprawie 98/78 Racke, Rec. str. 69, pkt 20 i 99/78 Decker, Rec. str. 101, pkt 8 oraz wyroki Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 10), GruSa Fleisch (ww. w przypisie 15, pkt 22), Falck (ww. w przypisie 15, pkt 119); z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C‑459/02 Gerekens i in., Zb.Orz. str. I‑7315, pkt 23 i 24 i z dnia 26 kwietnia 2005 r. w sprawie C‑376/02 Stichting „Goed Wonen”, Zb.Orz. str. I‑3945, pkt 32 i 33. Przywołane tu orzecznictwo dotyczy wprawdzie zarządzenia retroaktywnego skutku przez samego prawodawcę, jednakże jak w szczególności pokazują wyroki Salumi II i Falck, Trybunał opiera się na owym orzecznictwie również, jeżeli chodzi o wyjątkowe uznanie możliwości retroaktywnego stosowania przepisu materialnego prawa wspólnotowego w drodze wykładni.
(18)  –	Utrwalone orzecznictwo; zob. tylko wyroki z dnia 14 kwietnia 2005 r. w sprawie C‑110/03 Belgia przeciwko Komisji, Zb.Orz. str. I‑2801, pkt 30 i z dnia 7 czerwca 2005 r. w sprawie C‑17/03 Vereniging voor Energie, Milieu en Water i in., Zb.Orz. str. I‑4983, pkt 80, z dalszymi odniesieniami.
(19)  –	Zobacz motyw jedenasty rozporządzenia nr 2700/2000.
(20)  –	Zobacz wyrok z dnia 14 maja 1996 r. w sprawach połączonych C‑153/94 i C‑204/94 Faroe Seafood i in., Rec. str. I‑2465, pkt 91–97, w szczególności pkt 92, 95 i 97 i art. 220 ust. 2 lit. b) akapit trzeci w nowym brzmieniu kodeksu celnego.
(21)  –	Utrwalone orzecznictwo; zob. tylko wyroki Gerekens (ww. w przypisie 17, pkt 28) i Vereniging voor Energie, Milieu en Water (ww. w przypisie 18, pkt 73) oraz z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawach połączonych C‑37/02 i C‑38/02 Di Lenardo i Dilexport, Zb.Orz. str. I‑6945, pkt 70, z dalszymi odniesieniami.
(22)  –	Zobacz prekursorski przepis w art. 5 ust. 2 rozporządzenia nr 1697/79, wyrok z dnia 1 kwietnia 1993 r. w sprawie C‑250/91 Hewlett Packard France, Rec. str. I‑1819, pkt 46.
(23)  –	Na niebezpieczeństwo to wskazuje w związku z retrospektywnym zastosowaniem przepisów materialnych wyrok Salumi II (ww. w przypisie 10, pkt 14).
(24)  –	Zobacz także w odniesieniu do podobnych umów, wyroki z dnia 7 grudnia 1993 r. w sprawie C‑12/92 Huygen i in., Rec. str. I‑6381, pkt 16, w sprawach połączonych Faroe Seafood i in. (ww. w przypisie 20, pkt 16) i z dnia 23 lutego 1995 r. w sprawie C‑334/93 Bonapharma, Rec. str. I‑319, pkt 16.
(25)  –	Wyrok Faroe Seafood (ww. w przypisie 20, pkt 16, zdanie pierwsze); zob. również wyroki Huygen (ww. w przypisie 24, pkt 16) i z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C‑97/95 Pascoal & Filhos, Rec. str. I‑4209, pkt 30.
(26)  – Wyrok Faroe Seafood i in. (ww. w przypisie 20, pkt 16, zdanie drugie i trzecie, kursywa wprowadzona przeze mnie); zob. również wyroki Huygen i in. (ww. w przypisie 24, pkt 16 i 17) i Pascoal & Filhos (ww. w przypisie 25, pkt 30).
(27)  –	W tym rozumieniu także wyroki Pascoal & Filhos (ww. w przypisie 25, pkt 35, 36 i 41) i Faroe Seafood (ww. w przypisie 24, pkt 63).
Ponadto w niniejszym przypadku, inaczej aniżeli w wyroku Faroe Seafood (ww. w przypisie 24, pkt 5, 6 i 17 i nast.) nie było według dostępnych informacji żadnej niezgodności co do treści z estońskimi organami celnymi odnośnie rzeczywistego wyniku weryfikacji . Fakt, że świadectwa EUR.1 nie zostały ostatecznie uchylone przez organy estońskie w momencie retrospektywnego pobierania ceł, miało raczej przyczyny czysto formalne (zob. nr 17 niniejszej opinii). Nie mogło to jednak stanowić dla niderlandzkich organów celnych przeszkody w potraktowaniu wwożonego masła jako masła niewiadomego pochodzenia, jak tylko był znany wynik weryfikacji po zwolnieniu towarów.
(28)  –	Zobacz motyw jedenasty rozporządzenia nr 2700/2000 służący specjalnie wyjaśnieniu nowego tekstu art. 220 ust. 2 lit. b) kodeksu celnego.
(29)  –	Kontrole te można przeprowadzać, jak wynika z art. 32 ust. 1 protokołu nr 3, w odniesieniu do spełnienia wszystkich wymogów
owego protokołu.
(30)  –	Wyrok Pascoal & Filhos (ww. w przypisie 25, pkt 59).
(31)  –	W tym rozumieniu wyroki Pascoal & Filhos (ww. w przypisie 25, pkt 59) i z dnia 11 lipca 2002 r. w sprawie C‑210/00 Käserei Champignon Hofmeister, Rec. str. I‑6453, pkt 80. Ostatni w odniesieniu do złożenia nieprawidłowych oświadczeń w związku z refundacjami wywozowymi.
(32)  –	Zobacz w tym zakresie motyw jedenasty rozporządzenia nr 2700/2000; wynika z niego, że artykuł 220 ust. 2 lit. b) w nowym brzmieniu kodeksu celnego ma na celu uniknięcie sytuacji, w których osoba odpowiedzialna za uiszczenie opłat celnych ponosiłaby odpowiedzialność za złe funkcjonowanie systemu spowodowane błędem popełnionym przez organy państwa trzeciego.
(33)  –	Zobacz na przykład motyw drugi rozporządzenia nr 2700/2000. W tym samym rozumieniu również motyw ósmy rozporządzenia nr 2913/92 oraz wyroki z dnia 14 kwietnia 2005 r. w sprawie C‑385/03 Käserei Champignon Hofmeister, Zb.Orz. str. I‑2997, pkt 27 i 28 i Käserei Champignon Hofmeister (ww. w przypisie 31, pkt 60). Ostatnie odnoszą się do systemu refundacji wywozowych.
(34)  –	Sam fakt, że organy państwa trzeciego – jak w niniejszym przypadku – nie poddały eksportera żadnej kontroli i nie zażądały określonych dokumentów, nie wystarcza, by z góry przyjąć, że organy te w sposób oczywisty wiedziały lub powinny były wiedzieć, że eksportowane towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji.
(35)  –	Jako kolejny przykład zob. okoliczności przedstawione w wyroku Iluminitrónica (ww. w przypisie 10, pkt 49–52).