62014CC0043
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
J. KOKOTT
van 11 december 2014 (
1
)
Zaak C‑43/14
ŠKO-ENERGO, s. r. o.
tegen
Odvolací finanční ředitelství
[verzoek van de Nejvyšší správní soud (Tsjechische Republiek) om een prejudiciële beslissing]
„Klimaatbescherming — Regeling voor de handel in broeikasgasemissierechten binnen de Unie — Methode van toewijzing van emissierechten — Kosteloze toewijzing van emissierechten — Schenkbelasting op kosteloze toewijzing — Elektriciteitsproductie”
I – Inleiding
1.
De Nejvyšší správní soud, het administratief hooggerechtshof van de Tsjechische Republiek, stelt het Hof een prejudiciële vraag betreffende de kosteloze toewijzing van emissierechten overeenkomstig richtlijn 2003/87 (
2
). Net als in de Spaanse zaak Iberdrola e.a. (
3
) gaat het om de productie van elektriciteit. Daarentegen betreft het in casu niet een heffing om windfall profits voortvloeiend uit de kosteloze toewijzing van die rechten af te romen, maar schenkbelasting die op de toewijzing van emissierechten wordt geheven.
2.
Aan de orde is de vraag of deze schenkbelasting verenigbaar is met het beginsel van kosteloze toewijzing. Mocht die vraag ontkennend worden beantwoord, moet worden nagegaan of ten minste belasting mag worden geheven op een bedrag van minder dan 10 % van de waarde van alle in de lidstaat toegewezen emissierechten, aangezien de lidstaten slechts 90 % van de rechten kosteloos moeten toewijzen. In dit verband is de rol van de Commissie bij de vastlegging van het nationale toewijzingsplan van cruciaal belang.
II – Toepasselijke bepalingen
A – Unierecht
3.
De verwijzende rechter gaat weliswaar uit van richtlijn 2009/29 (
4
), die richtlijn 2003/87 heeft gewijzigd, maar volgens artikel 3 van de eerstgenoemde richtlijn gold richtlijn 2003/87 in de eerder geldende versie nog tot 31 december 2012. De in het hoofdgeding litigieuze belasting op de toewijzing van emissierechten voor de jaren 2011 en 2012 dient derhalve nog op basis van de oude versie te worden beoordeeld.
4.
De doelstellingen en de strekking van richtlijn 2003/87 worden in artikel 1 ervan omschreven:
„Bij deze richtlijn wordt een Gemeenschapsregeling vastgesteld voor de handel in broeikasgasemissierechten, hierna ‚de Gemeenschapsregeling’ genoemd, teneinde de emissies van broeikasgassen op een kosteneffectieve en economisch efficiënte wijze te verminderen.”
5.
De emissierechten worden in artikel 3, sub a, van richtlijn 2003/87 gedefinieerd:
„In deze richtlijn wordt verstaan onder:
a)
‚emissierecht’: [...] recht om [...] gedurende een bepaalde periode één ton kooldioxide-equivalent uit te stoten;”
6.
Volgens artikel 9, lid 1, van richtlijn 2003/87 stellen de lidstaten plannen op voor de toewijzing van de emissierechten:
„Voor elke in artikel 11, leden 1 en 2, bedoelde termijn stelt elke lidstaat een nationaal plan op, waarin de totale hoeveelheid emissierechten wordt vermeld die hij voornemens is voor die periode toe te wijzen, alsmede de manier waarop hij voornemens is deze rechten toe te wijzen. Het plan wordt gebaseerd op objectieve en transparante criteria, waaronder de in bijlage III genoemde, waarbij terdege rekening wordt gehouden met reacties vanuit het publiek. [...]”
7.
Artikel 9, lid 3, van richtlijn 2003/87 regelt de bevoegdheden van de Commissie met betrekking tot de toewijzingsplannen van de lidstaten:
„Binnen drie maanden nadat een lidstaat uit hoofde van lid 1 een nationaal toewijzingsplan heeft meegedeeld, kan de Commissie het plan of een deel daarvan verwerpen als het niet met de in bijlage III genoemde criteria of met artikel 10 verenigbaar is. De lidstaten nemen pas een besluit krachtens artikel 11, lid 1 of lid 2, wanneer de voorgestelde wijzigingen door de Commissie zijn aanvaard. [...]”
8.
Artikel 10 van richtlijn 2003/87 regelt de kosten van de emissierechten:
„Voor de periode van drie jaar die ingaat op 1 januari 2005 wijzen de lidstaten ten minste 95 % van de emissierechten kosteloos toe. Voor de periode van vijf jaar die ingaat op 1 januari 2008 wijzen de lidstaten ten minste 90 % van de emissierechten kosteloos toe.”
9.
De eigenlijke toewijzing gedurende de in casu relevante periode werd geregeld door artikel 11, lid 2, van richtlijn 2003/87:
„Voor de periode van vijf jaar die ingaat op 1 januari 2008 [...] neemt iedere lidstaat een besluit over de totale hoeveelheid emissierechten die hij voor die periode zal toewijzen en leidt hij het proces van toewijzing van die emissierechten aan de exploitant van elke installatie in. Het besluit wordt ten minste twaalf maanden voor het begin van die periode genomen en is gebaseerd op het toewijzingsplan van de lidstaat dat is opgesteld ingevolge artikel 9 en in overeenstemming met artikel 10, met inachtneming van de opmerkingen van het publiek.”
10.
Artikel 21, lid 1, van richtlijn 2003/87 regelt de rapportageverplichtingen van de lidstaten:
„De lidstaten brengen bij de Commissie elk jaar verslag uit over de toepassing van deze richtlijn. In dit verslag wordt bijzondere aandacht besteed aan de regelingen voor de toewijzing van emissierechten [...] en aangelegenheden die verband houden met de naleving van de richtlijn en de fiscale behandeling van emissierechten, indien van toepassing. [...]”
B – Tsjechisch recht
11.
Richtlijn 2003/87 is omgezet in Tsjechisch recht bij wet nr. 695/2004 inzake de voorwaarden voor de handel in broeikasgasemissierechten en tot wijziging van bepaalde wetten. Die wet heeft onder meer betrekking op broeikasgasemissierechten en de toewijzing van die rechten.
12.
De Tsjechische schenkbelastingwet is per 1 januari 2011 gewijzigd bij wet nr. 402/2010. Volgens § 6, lid 8, van de schenkbelastingwet is de kosteloze verwerving van emissierechten onderworpen aan schenkbelasting:
„Schenkbelasting wordt geheven ter zake van de kosteloze verwerving van broeikasgasemissierechten in 2011 en 2012 voor de productie van elektriciteit in een installatie die op of na 1 januari 2005 elektriciteit produceerde voor verkoop aan derden en waarin de elektriciteitsproducent geen andere door de regeling inzake de handel in broeikasgasemissierechten bestreken activiteit verricht dan de verbranding van brandstoffen (hierna: ‚kosteloos verworven emissierecht’).”
13.
§ 7 bis van de schenkbelastingwet heeft betrekking op de belastinggrondslag voor kosteloos verworven emissierechten:
„1.   In het geval van kosteloos verworven emissierechten wordt de grondslag van de schenkbelasting gevormd door de gemiddelde marktwaarde van het broeikasgasemissierecht op 28 februari van het relevante kalenderjaar, vermenigvuldigd met het aantal emissierechten dat kosteloos is verworven voor de productie van elektriciteit in het relevante kalenderjaar.
2.   De gemiddelde marktwaarde van een broeikasgasemissierecht op 28 februari van het relevante kalenderjaar wordt door het ministerie van milieu gepubliceerd op een wijze die toegang op afstand mogelijk maakt.”
14.
Het tarief van de schenkbelasting op kosteloos verworven emissierechten is vastgelegd in § 14 bis van de schenkbelastingwet:
„Het tarief van de schenkbelasting op kosteloos verworven emissierechten bedraagt 32 %.”
15.
§ 20 van de schenkbelastingwet bepaalt dat onder meer de kosteloze verwerving van emissierechten voor warmtekrachtkoppeling is vrijgesteld van schenkbelasting.
16.
Volgens de verwijzende rechter is de schenkbelastingwet blijkens de memorie van toelichting gewijzigd om de kosten te dekken die gemoeid zijn met het stimuleren van de productie van duurzame elektriciteit. De invoering van die steun heeft geleid tot een aanzienlijke toename van het aantal gestimuleerde energiebronnen en tegelijkertijd tot een duidelijke teruggang van de investeringen in de uitbreiding ervan, met name in het geval van zonne-energiecentrales. Derhalve dienden veel middelen beschikbaar te worden gesteld om de steun voor exploitanten van zonne-energiecentrales te bekostigen. De inkomsten uit de schenkbelasting op de kosteloze toewijzing van emissierechten waren één van de financieringsbronnen van deze steun.
III – Hoofdgeding en prejudicieel verzoek
17.
De Tsjechische Republiek heeft ŠKO-ENERGO, s. r. o. (hierna: „SKO”) in de jaren 2011 en 2012 kosteloze emissierechten voor de elektriciteitsproductie toegewezen, maar hierover schenkbelasting geheven ter hoogte van 20473152 CZK (thans ongeveer 740000 EUR).
18.
SKO komt op tegen die belastingheffing. In deze procedure stelt de verwijzende rechter het Hof de volgende vraag:
„Moet artikel 10 van richtlijn 2003/87/EG van het Europees Parlement en de Raad van 13 oktober 2003 tot vaststelling van een regeling voor de handel in broeikasgasemissierechten binnen de Gemeenschap en tot wijziging van richtlijn 96/61/EG van de Raad, aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen de toepassing van bepalingen van nationaal recht die de kosteloze toewijzing van emissierechten in de relevante periode onderwerpen aan schenkbelasting?”
19.
SKO, de kamer van beroep van de betrokken belastingdienst, de Tsjechische Republiek en de Commissie hebben schriftelijke opmerkingen ingediend. Alle partijen, op de kamer van beroep van de belastingdienst na, hebben deelgenomen aan de terechtzitting op 19 november 2014.
IV – Juridische beoordeling
20.
De verwijzende rechter wenst te vernemen of de heffing van schenkbelasting op de kosteloze toewijzing van emissierechten in de jaren 2011 en 2012 verenigbaar is met artikel 10 van richtlijn 2003/87. In zoverre is van belang dat de Tsjechische Republiek slechts een deel van die emissierechten belast, namelijk de rechten die zijn toegewezen voor de opwekking van elektriciteit door verbranding van brandstoffen (met uitzondering van warmtekrachtkoppeling).
21.
Volgens artikel 10 van richtlijn 2003/87 in de toepasselijke versie diende in die periode ten minste 90 % van de emissierechten kosteloos te worden toegewezen.
22.
Om te beginnen zal ik onderzoeken of de heffing van de schenkbelasting verenigbaar is met het beginsel van kosteloze toewijzing (zie punt A). Vervolgens zal ik ingaan op de argumentatie van de Tsjechische Republiek, dat de belastingheffing qua omvang lager ligt dan 10 % van de waarde van de toegewezen emissierechten en derhalve niet in strijd is met het gebod van kosteloze toewijzing van 90 % van de emissierechten (zie punt B).
A – Kosteloosheid
23.
Het Hof heeft reeds vastgesteld dat het in artikel 10 van richtlijn 2003/87 neergelegde begrip kosteloosheid niet alleen in de weg staat aan de rechtstreekse vaststelling van een prijs voor de toewijzing van emissierechten, maar ook aan de oplegging achteraf van een last voor de toewijzing van die rechten. (
5
)
24.
De Tsjechische Republiek stelt zich op het standpunt dat de litigieuze belasting – zoals in het arrest Iberdrola e.a. – alleen maar strekt tot afroming van windfall profits die ontstaan door de toewijzing van emissierechten voor de elektriciteitsproductie. In het voornoemde arrest heeft het Hof een dergelijke afroming toegestaan.
25.
Vaststaat echter dat de Spaanse regeling die in het voornoemde arrest aan de orde was, de windfall profits afroomt die het gevolg zijn van het gebruik van kosteloos toegewezen emissierechten. (
6
) Zij belast daardoor ook ondernemingen als waterkracht- en kerncentrales, die weliswaar geen emissierechten nodig hebben, maar niettemin windfall profits realiseren omdat andere ondernemingen de waarde van hun emissierechten in hun prijzen integreren. (
7
)
26.
De schenkbelasting op kosteloos toegewezen emissierechten is daarentegen juist niet gekoppeld aan het gebruik ervan, maar alleen aan het feit van de kosteloze toewijzing. Het gaat derhalve om een heffing die achteraf ter zake van de toewijzing wordt opgelegd. Dit betekent dat zij onverenigbaar is met de kosteloosheid van de toewijzing.
27.
In tegenstelling tot de opvatting van de kamer van beroep van de betrokken belastingdienst wordt aan die conclusie geen afbreuk gedaan door het feit dat de schenkbelasting bij de huidige stand van het Unierecht niet is geharmoniseerd en derhalve onder de bevoegdheid van de lidstaten valt. De lidstaten dienen hun bevoegdheden namelijk met eerbiediging van het Unierecht uit te oefenen (
8
), aangezien zij zich volgens artikel 4, lid 3, VEU dienen te onthouden van alle maatregelen die de verwezenlijking van de doelstellingen van de Unie in gevaar kunnen brengen.
28.
De schenkbelasting kan ook niet worden gerechtvaardigd door verwijzing naar artikel 193 VWEU, dat bepaalt dat de milieumaatregelen van de Unie niet beletten dat een lidstaat verdergaande beschermingsmaatregelen handhaaft en treft. Een dergelijke maatregel moet namelijk in dezelfde lijn milieubescherming nastreven als de betrokken richtlijn (
9
) of daarmee verenigbaar zijn (
10
). De schenkbelasting staat evenwel haaks op de in artikel 10 van richtlijn 2003/87 vastgelegde kosteloosheid van de toewijzing.
29.
In casu kan in het midden blijven in hoeverre emissierechten aan algemene belastingen kunnen worden onderworpen, daar de Tsjechische schenkbelasting op de toewijzing van die rechten niet algemeen van aard is, maar zeer specifiek de toewijzing van emissierechten voor de opwekking van elektriciteit door verbranding van brandstoffen (met uitzondering van warmtekrachtkoppeling) betreft. Emissierechten die zijn toegewezen voor andere activiteiten, bijvoorbeeld de productie van staal, waren namelijk niet aan die belasting onderworpen.
30.
Ik stel derhalve vast dat het onverenigbaar is met de kosteloze toewijzing van emissierechten overeenkomstig artikel 10 van richtlijn 2003/87, de toewijzing aan schenkbelasting te onderwerpen.
B – Toegestane toewijzing onder bezwarende titel
31.
De Tsjechische Republiek herinnert evenwel eraan dat zij volgens artikel 10 van richtlijn 2003/87 10 % van de emissierechten onder bezwarende titel mag toewijzen. Dat betekent in haar visie dat de schenkbelasting rechtmatig is, aangezien de geheven belasting slechts 6,23 % bedraagt van de waarde van de door haar in totaal toegewezen emissierechten.
32.
Alhoewel dit argument in de prejudiciële verwijzing niet wordt aangevoerd, zou het Hof hierop moeten ingaan om de verwijzende rechter een bruikbaar antwoord te geven. (
11
)
33.
Op het eerste gezicht rijzen in dit verband moeilijke vragen.
34.
Zo heeft de Tsjechische Republiek zich niet ertoe beperkt belasting te heffen op de toewijzing van 10 % van de emissierechten. Volgens haar gegevens zijn bijna 20 % van de toegewezen rechten belast. Niets duidt erop dat een dergelijke uitbreiding van de belasting verenigbaar zou zijn met artikel 10 van richtlijn 2003/87 louter op grond van het feit dat de opbrengst ervan lager ligt dan 10 % van de totale waarde. SKO en de Commissie hebben veeleer geheel terecht benadrukt dat in het kader van de richtlijn niet de waarde van de emissierechten relevant is, maar hun aantal, aangezien dit namelijk bepalend is voor de hoeveelheid broeikasgassen die mag worden uitgestoten.
35.
Tevens zou moeten worden onderzocht of die last alleen maar mocht worden opgelegd aan één bepaalde sector, namelijk de elektriciteitsopwekking door verbranding van brandstoffen (met uitzondering van warmtekrachtkoppeling). (
12
)
36.
Maar dit kan hier in het midden blijven, aangezien de Tsjechische Republiek in haar door de Commissie aanvaarde nationale toewijzingsplan had vastgelegd dat in beginsel alle emissierechten kosteloos zouden worden toegewezen. Slechts met betrekking tot de niet toegewezen rechten uit de reserve voor nieuwe marktdeelnemers was voorzien in een veiling. (
13
)
37.
Alhoewel wijzigingen achteraf van de toewijzingsplannen mogelijk zijn, is volgens artikel 9, lid 3, tweede volzin, van richtlijn 2003/87 voor de uitvoering ervan toestemming van de Commissie vereist. (
14
) Ter terechtzitting erkende de Tsjechische Republiek echter dat de schenkbelasting op de kosteloze toewijzing van emissierechten ook achteraf niet in het toewijzingsplan is opgenomen.
38.
De Tsjechische Republiek stelt zich op het standpunt dat fiscale kwesties niet in het toewijzingsplan behoeven te worden geregeld. Zij verwijst in dat verband naar de rapportageverplichtingen van artikel 21, lid 1, van richtlijn 2003/87, die in het bijzonder betrekking hebben op aangelegenheden in verband met de fiscale behandeling van de emissierechten.
39.
Hier moet tegenin worden gebracht dat er weliswaar mee kan worden volstaan verslag uit te brengen over de gevolgen van algemene fiscale maatregelen, met name belastingen die betrekking hebben op het gebruik van emissierechten. Wanneer een belasting daarentegen specifiek gekoppeld is aan de kosteloze toewijzing van bepaalde rechten, heeft zij betrekking op de methode van toewijzing, die volgens artikel 9, lid 1, van richtlijn 2003/87 in het toewijzingsplan moet worden vastgelegd.
40.
Bovendien controleert de Commissie volgens artikel 9, lid 3, van richtlijn 2003/87 of een nationaal toewijzingsplan verenigbaar is met artikel 10. (
15
) Om een dergelijke controle mogelijk te maken, moeten maatregelen die niet verenigbaar zijn met het beginsel van kosteloze toewijzing ofwel van meet af aan in het toewijzingsplan zijn opgenomen dan wel ten minste door latere wijziging ervan worden toegevoegd.
41.
In het kader van het overleg met de Commissie en de deelneming van het publiek overeenkomstig de artikelen 9, lid 1 en 11, lid 2, van richtlijn 2003/87 hadden de vraagstukken in verband met de belastingheffing op de toewijzing overigens op brede wijze kunnen worden besproken.
42.
Misschien zou het zelfs mogelijk zijn geweest een oplossing te vinden die, net als de Spaanse regeling die ten grondslag ligt aan het arrest Iberdrola e.a. (
16
), verenigbaar is met het Unierecht. Volledigheidshalve wijs ik erop dat de Spaanse maatregelen niet in het nationale toewijzingsplan behoefden te worden opgenomen, aangezien zij in tegenstelling tot de Tsjechische bepalingen juist geen betrekking hadden op de toewijzing van de emissierechten, maar uitsluitend op het gebruik ervan. (
17
)
43.
Ik stel derhalve vast dat het onverenigbaar is met artikel 9 van richtlijn 2003/87, de toewijzing van emissierechten te onderwerpen aan schenkbelasting indien de heffing daarvan niet is genoemd in het nationale toewijzingsplan.
V – Conclusie
44.
Derhalve geef ik het Hof in overweging de gestelde prejudiciële vraag als volgt te beantwoorden:
„1)
Het is onverenigbaar met het beginsel van kosteloze toewijzing van emissierechten in de zin van artikel 10 van richtlijn 2003/87/EG van het Europees Parlement en de Raad van 13 oktober 2003 tot vaststelling van een regeling voor de handel in broeikasgasemissierechten binnen de Gemeenschap in de redactie van verordening (EG) nr. 219/2009 van het Europees Parlement en de Raad van 11 maart 2009 tot aanpassing aan besluit 1999/468/EG van de Raad van een aantal besluiten waarop de procedure van artikel 251 van het Verdrag van toepassing is, wat de regelgevingsprocedure met toetsing betreft, de toewijzing te onderwerpen aan schenkbelasting.
2)
Het is onverenigbaar met artikel 9 van richtlijn 2003/87, de toewijzing van emissierechten te onderwerpen aan schenkbelasting indien de heffing daarvan niet is genoemd in het nationale toewijzingsplan.”
(
1
)	Oorspronkelijke taal: Duits.
(
2
)	Richtlijn 2003/87/EG van het Europees Parlement en de Raad van 13 oktober 2003 tot vaststelling van een regeling voor de handel in broeikasgasemissierechten binnen de Gemeenschap en tot wijziging van richtlijn 96/61/EG van de Raad (PB L 275, blz. 32) in de versie van verordening (EG) nr. 219/2009 (PB 2009, L 87, blz. 109).
(
3
)	Arrest Iberdrola e.a. (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 en C‑640/11, EU:C:2013:660).
(
4
)	Richtlijn 2009/29/EG van het Europees Parlement en van de Raad van 23 april 2009 tot wijziging van richtlijn 2003/87/EG teneinde de regeling voor de handel in broeikasgasemissierechten van de Gemeenschap te verbeteren en uit te breiden (PB L 140, blz. 63).
(
5
)	Arrest Iberdrola e.a. (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 en C‑640/11, EU:C:2013:660, punt 31).
(
6
)	Ibidem (punten 28, 29 en 32‑38).
(
7
)	Ibidem (punt 36).
(
8
)	Aangaande de belastingheffing op een door het Unierecht voorgeschreven prestatie, zie arrest Porto Antico di Genova (C‑427/05, EU:C:2007:630, punt 10), alsmede principieel de arresten Wielockx (C‑80/94, EU:C:1995:271, punt 16), X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punt 16) en Blanco (C‑344/13 en C‑367/13, EU:C:2014:2311, punt 24).
(
9
)	Arrest Deponiezweckverband Eiterköpfe (C‑6/03, EU:C:2005:222, punt 41).
(
10
)	Arrest Deponiezweckverband Eiterköpfe (C‑6/03, EU:C:2005:222, punt 52).
(
11
)	Arresten Teckal (C‑107/98, EU:C:1999:562, punt 39), Abraham e.a. (C‑2/07, EU:C:2008:133, punt 24) en Bonnier Audio e.a. (C‑461/10, EU:C:2012:219, punt 47).
(
12
)	Zie mijn conclusie in de gevoegde zaken Iberdrola e.a. (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 en C‑640/11, EU:C:2013:191, met name de punten 96 en 97).
(
13
)	Národní alokační pl án České republiky 2008 až 2012, blz. 6 (nr. 3), 13 en 29 (http://ec.europa.eu/clima/policies/ets/pre2013/nap/docs/nap_czech_final_en.pdf).
(
14
)	Arrest Commissie/Letland (C‑267/11 P, EU:C:2013:624, punt 56).
(
15
)	Arresten Commissie/Polen (C‑504/09 P, EU:C:2012:178, punten 47 en 81) en Commissie/Estland (C‑505/09 P, EU:C:2012:179, punt 49).
(
16
)	Zaken C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 en C‑640/11, EU:C:2013:660.
(
17
)	Arrest Iberdrola e.a. (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 en C‑640/11, EU:C:2013:660, punten 28, 29 en 38).