STANOVISKO GENERÁLNÍ ADVOKÁTKY
JULIANE KOKOTT
přednesené dne 11. července 2024(1)
Věc C‑376/23
SIA „BALTIC CONTAINER TERMINAL“
proti
Valsts ieņēmumu dienests
[žádost o rozhodnutí o předběžné otázce, kterou podal Augstākā tiesa (Senāts) (Nejvyšší soud, Lotyšsko)]
„Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce – Celní unie – Celní kodex Unie – Přeprava zboží ze svobodného pásma – Povinnosti držitele svobodného pásma stanovené unijním právem – Celní dluh v případě porušení povinnosti – Zásada ochrany legitimního očekávání – Legitimní očekávání vyvolané ustálenou správní praxí – Překážka věci pravomocně rozsouzené založená rozsudkem, kterým byla zrušena sankce uložená za porušení povinností stanovených celními předpisy“
I.      Úvod
„Člověk musí lidem věřit – jinak se nedá žít.“ (Anton Pavlovič Čechov, ruský spisovatel a dramatik, 1860 až 1904)
1.        Zahrnuje důvěra nezbytná pro život rovněž legitimní očekávání vyvolané ustálenou praxí finanční správy členského státu EU? Jak daleko sahá ochrana tohoto legitimního očekávání – vztahuje se i na protiprávní jednání vnitrostátních orgánů, a to nejen ve vztahu k vnitrostátnímu, ale i k unijnímu právu? Pokud soud již pravomocně rozhodl, že nedošlo k porušení povinností stanovených celními předpisy a zrušil sankci, která byla za toto porušení souběžně uložena, může dotčená osoba legitimně očekávat, že státní orgány v jiném řízení i přesto nedospějí k závěru o porušení povinností a nevyměří z tohoto důvodu celní dluhy?
2.        Všechny tyto zásadní otázky může Soudní dvůr prozkoumat v projednávané věci. V konečném důsledku jde o změnu ustálené správní praxe lotyšské finanční správy. Doposud bylo zboží umístěné v dotyčném svobodném pásmu z tohoto svobodného pásma propouštěno na základě dokladu o přepravě daného zboží (dále jen „nákladní list CMR(2)“), a to vždy, když finanční orgány toto zboží poté, co ho zkontrolovaly, na nákladním listu CMR pomocí celního razítka a podpisu označily za „zboží Unie“. Držitel svobodného pásma posledně uvedenou skutečnost zkontroloval, pořídil o ní záznam a propustil zboží ze svobodného pásma. Finanční správa podle všeho tuto ustálenou praxi v červenci 2019 změnila a obvinila držitele svobodného pásma z toho, že v období od roku 2018 do července 2019 zboží propouštěl ze svobodného pásma, aniž zaevidoval referenční číslo. Na Soudním dvoru nyní je, aby rozhodl, zda unijní právo skutečně vyžadovalo, aby bylo referenční číslo zaevidováno. Předkládající soud odpověď na tuto otázku nepovažuje za jednoznačnou.
3.        Jiný soud (trestní senát krajského soudu v Rize, Lotyšsko) však již předtím – aniž danou věc předložil Soudnímu dvoru – naproti tomu rozhodl, že povinnosti stanovené celními předpisy porušeny nebyly. Držitel svobodného pásma podle něj postupoval v souladu s běžnou praxí finančních orgánů, a tyto orgány nebyly s to uvést žádné právní ustanovení, z něhož vyplývá povinnost dále prověřovat zboží, které finanční správa označila za „zboží Unie“.
4.        Finanční správa však držiteli svobodného pásma souběžně vyměřila dovozní clo a daň z přidané hodnoty (DPH), protože měla za to, že při propuštění zboží ze svobodného pásma porušil své povinnosti. Z tohoto důvodu je podle ní k úhradě příslušných celních dluhů povinen (také) držitel svobodného pásma. Dotčená osoba toto rozhodnutí napadá.
5.        V této souvislosti se táže, jak má plnit povinnosti držitele svobodného pásma, pokud již dva vnitrostátní soudy posoudily jejich rozsah odlišně a tato otázka se zdá být natolik nejasná, že je nejprve třeba požádat o výklad Soudní dvůr v Lucembursku. Mimoto si klade otázku, jak má předvídat změnu správní praxe, která má zpětnou účinnost. Tvrdí, že naopak vycházel a mohl vycházet z očekávání založeného dosavadní praxí. Je tomu tak tím spíše, že tato praxe byla pravomocně potvrzena lotyšským soudem.
II.    Právní rámec
6.        Unijní právní rámec tohoto případu je poměrně obsáhlý. Sestává z celkem tří různých právních aktů, a to nařízení, nařízení v přenesené pravomoci a prováděcího nařízení.
A.      Unijní právo
1.      Nařízení (EU) č. 952/2013(3) (dále jen „celní kodex“)
7.        Článek 79 celního kodexu upravuje vznik celního dluhu:
„1. U zboží podléhajícího dovoznímu clu vzniká celní dluh při dovozu nesplněním:
a)      některé z povinností stanovených v celních předpisech pro vstup zboží, které není zbožím Unie, na celní území Unie, pro jeho odnětí celnímu dohledu nebo pro pohyb, zušlechtění, uskladnění, dočasné uskladnění, dočasné použití zboží nebo nakládání s tímto zbožím na tomto území;
[…]
3. V případech uvedených v odst. 1 písm. a) a b) je dlužníkem:
a) každá osoba, která měla splnit dané povinnosti; […]“
8.        Článek 158 odst. 1 obsažený v kapitole 2 (Propuštění zboží do celního režimu) celního kodexu upravuje uvedení zboží v celním prohlášení, jakož i dohled celních orgánů nad zbožím Unie:
„1. Veškeré zboží, které má být propuštěno do celního režimu, s výjimkou režimu svobodného pásma, musí být uvedeno v celním prohlášení, které je příslušné pro daný celní režim.“
9.        Podklady, které jsou k tomu zapotřebí, jsou stanoveny v článku 163 celního kodexu:
„1. Podklady, které jsou nezbytné pro použití ustanovení upravujících celní režim, do kterého je zboží navrženo v celním prohlášení, musí být ve vlastnictví deklaranta a být celním orgánům k dispozici v okamžiku podání celního prohlášení.
2. Podklady se celním orgánům poskytují, vyžadují-li to právní předpisy Unie nebo je-li to nezbytné pro účely celní kontroly.
3. Ve zvláštních případech mohou hospodářské subjekty podklady vypracovat, pokud to celní orgány povolí.“
10.      Provozování zařízení pro uskladnění zboží v celním skladu ve svobodných pásmech podle čl. 211 odst. 1 písm. b) celního kodexu vyžaduje povolení:
„1. Povolení vydané celními orgány se vyžaduje pro:
b)      provozování zařízení pro uskladnění zboží v celním skladu, kromě případů, kdy skladovací zařízení provozuje samotný celní orgán.
Podmínky, za kterých je povoleno použití jednoho nebo více režimů uvedených v prvním pododstavci nebo provozování skladovacích zařízení, se uvedou v povolení.“
11.      Článek 214 odst. 1 celního kodexu stanoví záznamy, které je třeba provádět v rámci zvláštních celních režimů, mezi něž podle čl. 210 písm. b) celního kodexu patří i uskladnění ve svobodném pásmu:
„1. S výjimkou režimu tranzitu nebo není-li stanoveno jinak, vede držitel povolení, držitel režimu a všechny osoby, které provádějí činnost zahrnující uskladnění, opracování nebo zpracování zboží nebo prodej či nákup zboží ve svobodných pásmech, vhodné záznamy o zboží ve formě schválené celními orgány.
Záznamy obsahují informace a údaje, které celním orgánům umožní dohled nad dotyčným režimem, zejména pokud jde o identifikaci zboží, které bylo do tohoto režimu propuštěno, jeho celní status a pohyb.“
12.      Článek 215 celního kodexu upravuje vyřízení zvláštních režimů, jako je uskladnění ve svobodném pásmu:
„1. V případech jiných než režim tranzitu a aniž je dotčen článek 254, je zvláštní režim, vyřízen v okamžiku, kdy zboží propuštěné do režimu, či zušlechtěné výrobky propuštěné do následného celního režimu, opustily celní území Unie nebo byly zničeny a nezůstal po nich žádný odpad nebo byly přenechány ve prospěch státu podle článku 199.
2. Celní orgány režim tranzitu vyřídí, pokud je na základě porovnání údajů, které má k dispozici celní úřad odeslání, s údaji, které má k dispozici celní úřad určení, patrné, že tento režim byl řádně ukončen.
3. Celní orgány učiní všechna opatření potřebná k tomu, aby napravily situaci u zboží, u něhož nebyl příslušný režim vyřízen v souladu se stanovenými podmínkami.
4. Není-li stanoveno jinak, proběhne vyřízení režimu ve stanovené lhůtě.“
13.      V článku 7 písm. c) celního kodexu je Komisi v této souvislosti uděleno následující obecné zmocnění:
„Komisi je svěřena pravomoc přijímat akty v přenesené pravomoci v souladu s článkem 284, kterými se stanoví:
c)      druh informací a údajů, které mají být uvedeny v záznamech podle čl. 148 odst. 4 a čl. 214 odst. 1.“
2.      Nařízení v přenesené pravomoci (EU) 2015/2446(4) (dále jen „nařízení v přenesené pravomoci“)
14.      Ustanovení čl. 178 odst. 1 písm. b), c), d) a f), odst. 2 a odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci stanoví:
„1. Záznamy uvedené v čl. 214 odst. 1 kodexu obsahují následující:
b)      MRN, nebo pokud neexistuje, jiné číslo nebo kód identifikující celní prohlášení, na základě nichž je zboží propuštěno do zvláštního režimu, a pokud byl režim vyřízen podle čl. 215 odst. 1 kodexu, informace o tom, jak byl režim vyřízen;
c)      údaje, které jednoznačně umožňují identifikovat celní dokumenty jiné než celní prohlášení, jakékoli další dokumenty relevantní k propuštění zboží do zvláštního režimu a jakékoli další dokumenty relevantní pro odpovídající vyřízení režimu;
d)      údaje o značkách, identifikačních číslech, počtu a druhu nákladových kusů, množství a obvyklý obchodní nebo technický popis zboží a v náležitých případech identifikační značky kontejneru nezbytné k identifikaci zboží;
f)      celní status zboží;
2. V případě svobodných pásem obsahují záznamy vedle informací stanovených v odstavci 1 následující údaje:
a)      údaje identifikující přepravní doklady zboží vstupujícího do svobodných pásem a vystupujícího z nich;
b)      údaje týkající se použití nebo spotřeby zboží, jehož propuštění do volného oběhu nebo k dočasnému použití by s sebou neneslo uložení dovozního cla nebo opatření stanovených v rámci společné zemědělské politiky nebo obchodněpolitických opatření v souladu s čl. 247 odst. 2 kodexu.
3. Celní orgány mohou upustit od vyžadování některých informací uvedených v odstavcích 1 a 2, pokud to nepříznivě neovlivňuje celní dohled a kontroly použití zvláštního režimu.“
3.      Prováděcí nařízení (EU) 2015/2447(5) (dále jen „prováděcí nařízení“)
15.      Jakým způsobem je třeba prokázat celní status zboží Unie, vyplývá z článku 199 a násl. prováděcího nařízení. Článek 200 odst. 1, 3 a 4 nařízení v přenesené pravomoci v této souvislosti stanoví:
„1. Příslušný celní úřad potvrdí a zaregistruje důkazy o celním statusu zboží Unie uvedené v čl. 199 odst. 1 písm. b) a c) tohoto nařízení, s výjimkou případů uvedených v čl. 128 odst. 1 nařízení v přenesené pravomoci (EU) 2015/2446, a MRN těchto důkazních prostředků sdělí dotčené osobě.
3. Důkazní prostředky uvedené v odstavci 1 se předloží příslušnému celnímu úřadu, kterému se předkládá zboží poté, co zpětně vstoupí na celní území Unie, tak, že se uvedou jejich MRN.
4. Uvedený příslušný celní úřad sleduje používání důkazních prostředků uvedených v odstavci 1 zejména s cílem zajistit, aby se důkazní prostředky nepoužily pro jiné zboží, než pro které byly vydané.“
16.      Článek 211 prováděcího nařízení se týká prokazování celního statusu zboží Unie, jehož hodnota nepřesahuje 15 000 eur, a zní takto:
„V případě zboží, které má celní status zboží Unie a jehož hodnota nepřesahuje 15 000 EUR, lze celní status zboží Unie prokázat předložením faktury nebo přepravního dokladu, jež se vztahují na uvedené zboží, za předpokladu, že se vztahují pouze na zboží, které má celní status zboží Unie.“
17.      Článek 226 prováděcího nařízení vysvětluje MRN a zní:
„S výjimkou případů, kdy je celní prohlášení podáno ústně nebo úkonem považovaným za celní prohlášení nebo kdy má celní prohlášení podobu zápisu do záznamů deklaranta podle článku 182 kodexu, celní orgány oznámí deklarantovi přijetí celního prohlášení, poskytnou mu MRN pro uvedené prohlášení a oznámí mu datum jeho přijetí. Tento článek se použije až od příslušných dat uvedení do provozu automatizovaného systému vývozu (AES), nového informatizovaného tranzitního systému (NCTS) a modernizace vnitrostátních systémů pro dovoz uvedených v příloze prováděcího rozhodnutí 2014/255/EU.“
B.      Lotyšské právo
18.      Článek 153 odst. 3 Administratīvā procesa likums (správní řád) stanoví:
„Skutečnosti, které jsou v odůvodnění rozsudku, jenž nabyl právní moci, považovány za prokázané, není v rámci projednávání správní věci týkající se týchž účastníků řízení třeba opětovně prokazovat.“
19.      Článek 16 odst. 3 a 4 Likums „Par tiesu varu“ (zákon o soudní moci) stanoví:
„(3)      V souladu s postupem stanoveným zákonem je rozsudek pro soud závazný, projednává-li jiné věci související s danou věcí.
(4)      Tyto rozsudky mají sílu zákona, jsou závazné erga omnes a je třeba jich dbát stejně jako zákonů.“
20.      Ministru kabineta 2017. gada 22. augusta noteikumi No. 500 __Muitas noliktavu, pagaidu uzglabāšanas un brīvo zonu noteikumi“ (vyhláška Rady ministrů č. 500 ze dne 22. srpna 2017, kterou se stanoví pravidla týkající se celních skladů, dočasného uskladnění a svobodných pásem) v ustanovení 77 stanoví, že osoba, v jejímž svobodném pásmu je uskladněno zboží, které není zbožím Unie, musí vést záznamy o zboží uskladněném ve svobodném pásmu. Podle ustanovení 78 musí záznamy obsahovat zejména údaje uvedené v čl. 178 odst. 1 písm. b) a c) a odst. 2 nařízení v přenesené pravomoci 2015/2446. Podle ustanovení 79 musí být v záznamech o zboží, které není zbožím Unie, uvedeno číslo celního dokladu, respektive číslo nákladního listu zboží, na jehož základě bylo toto zboží přepraveno do nebo ze svobodného pásma.
III. Skutkový stav a řízení o předběžné otázce
21.      Společnost „SIA BALTIC CONTAINER TERMINAL“ (dále jen „žalobkyně“) je držitelem povolení k nakládce a vykládce, jakož i uskladnění zboží ve svobodném pásmu svobodného přístavu v Rize a je povinna vést záznamy o zboží umístěném v tomto pásmu.
22.      Valsts ieņēmumu dienests (státní daňová správa, Lotyšsko, dále jen „finanční správa“) provedla kontrolu zboží, které se nacházelo ve svobodném pásmu provozovaném žalobkyní, a zjistila, že z něj bylo v letech 2018 a 2019 ve třech případech přemístěno zboží, aniž bylo propuštěno do následného celního režimu. Z tohoto důvodu nedošlo k vyřízení zvláštního režimu „svobodné pásmo“. Finanční správa dospěla k závěru, že toto zboží bylo fakticky odňato celnímu dohledu, a proto v souladu s čl. 79 odst. 1 písm. a) a odst. 3 písm. a) celního kodexu vznikly celní dluhy zatěžující (také) žalobkyni.
23.      Dotyčné zboží bylo k přepravě ze svobodného pásma předáno na základě nákladních listů CMR, v nichž byl celní status daného zboží označen jako „zboží Unie“ („C“). Toto označení potvrdil pracovník celního orgánu otiskem celního razítka a svým podpisem a bylo v souladu s praxí, která byla běžná, byť nebyla výslovně stanovena zákonem. Finanční správa v jejím rámci celní status daného zboží ověřovala předtím, než opustilo přístav, a zaznamenala ho do přepravních dokladů. Poté, co bylo zboží přemístěno ze svobodného pásma, však celní úředníci zjistili, že nemají k dispozici žádné doklady odůvodňující změnu celního statusu sporného zboží ze „zboží, které není zbožím Unie“ („N“), na „zboží Unie“ („C“).
24.      Rozhodnutím ze dne 19. července 2019 finanční správa žalobkyni uložila povinnost zaplatit do státní pokladny dovozní clo, jakož i DPH a příslušné penále za pozdní platbu. Žalobkyně toto rozhodnutí napadla u soudu.
25.      Administratīvā apgabaltiesa (krajský správní soud, Lotyšsko) žalobu zamítl. Měl za to, že u zboží dovezeného jako zboží, které není zbožím Unie, nelze osvědčit celní status zboží Unie pouze tím, že je nákladní list CMR opatřen otiskem razítka a podpisem. Pouze z CMR není zřejmé, do jakého následného celního režimu bylo zboží propuštěno. Ke změně statusu zboží je zapotřebí celního prohlášení s referenčním číslem (Master Reference Number; dále, jakož i doposud jen „MRN“) nebo nákladního listu CMR opatřeného celním razítkem a MRN. Ty však nejsou k dispozici.
26.      Žalobkyně proti tomuto rozsudku podala kasační opravný prostředek k Augstākā tiesa (Senāts) (Nejvyšší soud, Lotyšsko).
27.      Žalobkyně má za to, že nejsou naplněny pojmové znaky čl. 79 odst. 1 písm. a) a odst. 3 písm. a) celního kodexu a proto nevznikl žádný celní dluh. Tvrdí, že požadované záznamy vedla v souladu s povolením uděleným finanční správou a zboží dopravci předala na základě předložených nákladních listů CMR. V souladu s běžnou praxí finanční správy z nich byl zřejmý status zboží uvedený celním úředníkem – zboží Unie –, podpis úředníka celního orgánu a celní razítko. Mohla se tedy domnívat, že dané zboží bylo propuštěno do volného oběhu. Proto došlo i k vyřízení zvláštního režimu svobodného pásma.
28.      Souběžně žalobkyně u Rīgas apgabaltiesas Krimināllietu kolēģija (trestní senát krajského soudu v Rize, Lotyšsko) napadla správní sankci, která jí byla uložena za tytéž skutky. Rozsudkem ze dne 5. února 2021 tento soud správní sankci zrušil s odůvodněním, že žalobkyně neporušila podmínky daného celního režimu a postupovala v souladu s běžnou praxí celních orgánů. Finanční správa podle něj zejména nebyla s to uvést žádné právní normy, které by žalobkyni ukládaly povinnost ověřit další údaje týkající se platnosti změny statusu zboží nad rámec potvrzení poskytnutého celními orgány.
29.      Podle předkládajícího soudu bylo v době, kdy nastaly skutkové okolnosti sporu v původním řízení, běžnou praxí finanční správy, že celní úředníci ověřili celní status předtím, než zboží opustilo svobodné pásmo, a opatřili jednotlivé výstupní doklady (zpravidla nákladní list CMR) příslušnými poznámkami (celní status zboží, razítko stanoviště hraniční kontroly a podpis celního úředníka). Rovněž aktuálně uplatňovaný postup stanoví, že změnu celního statusu zboží potvrdí sám celní úředník a žalobkyně na základě jeho informací vyřídí zvláštní režim „svobodné pásmo“.
30.      Augstākā tiesa (Senāts) (Nejvyšší soud, Lotyšsko) z tohoto důvodu přerušil řízení a v rámci řízení o předběžné otázce podle článku 267 SFEU předložil Soudnímu dvoru následujících pět otázek:
„1)      Umožňuje čl. 178 odst. 1 písm. b) a c) nařízení v přenesené pravomoci 2015/2446 ve spojení s čl. 214 odst. 1 celního kodexu Unie vyřídit zvláštní režim ‚svobodné pásmo‘, aniž by bylo do elektronického registračního systému vloženo referenční číslo (Master Reference Number – MRN) identifikující celní prohlášení, na základě kterého je zboží propuštěno do následného celního režimu?
2)      Umožňují čl. 214 odst. 1 a čl. 215 odst. 1 celního kodexu Unie a čl. 178 odst. 1 písm. b) a c) nařízení v přenesené pravomoci 2015/2446, aby držitel zvláštního režimu ‚svobodné pásmo‘ vyřídil tento režim pouze na základě poznámky úředníka celního orgánu učiněné v dokladu o přepravě zboží (nákladní list CMR) týkající se celního statusu zboží, aniž by sám provedl ověření platnosti celního statusu tohoto zboží?
3)      V případě záporné odpovědi na druhou předběžnou otázku, jaká úroveň ověření podle čl. 214 odst. 1 a čl. 215 odst. 1 celního kodexu Unie a čl. 178 odst. 1 písm. b) a c) nařízení v přenesené pravomoci 2015/2446 postačuje k tomu, aby bylo možné považovat zvláštní režim ‚svobodné pásmo‘ za správně vyřízený?
4)      Mohl mít držitel zvláštního režimu ‚svobodné pásmo‘ legitimní očekávání poté, co mu celní orgány potvrdily, že se celní status zboží změnil ze ‚zboží, které není zbožím Unie‘ na ‚zboží Unie‘, ačkoli toto potvrzení neuvádí ani důvod změny statusu zboží, ani žádné informace, které by umožnily tento důvod ověřit?
5)      V případě záporné odpovědi na čtvrtou předběžnou otázku, může být skutečnost, že v jiném řízení před vnitrostátním soudem bylo pravomocně rozhodnuto, že v souladu s postupy stanovenými celními orgány se držitel celního režimu nedopustil žádného porušení celního režimu ‚svobodné pásmo‘, důvodem pro osvobození od celního dluhu vzniklého podle čl. 79 odst. 1 písm. a) a odst. 3 písm. a) celního kodexu Evropské unie, a to s ohledem na zásadu překážky věci pravomocně rozsouzené uznané vnitrostátním právem a unijním právem?“
31.      V řízení před Soudním dvorem předložily písemné vyjádření žalobkyně, Lotyšská republika a Evropská komise. Soudní dvůr podle čl. 76 odst. 2 jednacího řádu rozhodl, že se nebude konat ústní část řízení.
IV.    Právní analýza
32.      Daných pět předběžných otázek se v podstatě týká dvou oblastí. První tři otázky souvisejí s povinnostmi držitele povolení pro zvláštní režim svobodného pásma (dále jen „držitel svobodného pásma“), který z tohoto pásma propustil zboží, které není zbožím Unie a které v něm bylo uskladněno, stanovenými celními předpisy v oblasti vedení záznamů a ověřování (k tomu viz oddíl A). Naproti tomu pátá otázka se týká překážky věci pravomocně rozsouzené, která byla na základě vnitrostátního práva založena rozsudkem, kterým bylo – popřípadě v rozporu s unijním právem – rozhodnuto, že se držitel svobodného pásma nedopustil porušení povinnosti řádné péče (k tomu viz oddíl B.2). Předtím je třeba zodpovědět čtvrtou otázku týkající se ochrany legitimního očekávání držitele svobodného pásma, které vycházelo z dosavadní praxe finanční správy v daném členském státě, byť by tato praxe byla v rozporu s unijním právem (k tomu viz oddíl B.1).
A.      K výkladu celního kodexu EU
33.      Žalobkyni byl jakožto držiteli svobodného pásma vyměřen dluh na dovozním clu (dále jen „celní dluh“). Celní dluh držitele svobodného pásma se zakládá na čl. 79 odst. 1 písm. a) celního kodexu. Váže se k porušení povinností stanovených v celních předpisech pro vstup zboží, které není zbožím Unie, na celní území Unie. Zda v mezidobí došlo k vymožení celního dluhu vzniklého deklarantovi v důsledku uvedení daného zboží do volného oběhu, není Soudnímu dvoru známo.
34.      Je pravda, že držitel svobodného pásma má zvláštní povinnosti(6), jejichž porušení může vést ke vzniku celního dluhu. Jedná se však pouze o sekundární solidární (viz článek 84 celního kodexu) celní dluh vzniklý z důvodu porušení vlastní povinnosti, který má zajistit správné vybrání celního dluhu. (Původní) celní dluh deklaranta (čl. 77 odst. 3 celního kodexu) existuje i nadále.
1.      K povinnosti provést záznam o „Master Reference Number“
35.      Žalobkyně neprovedla záznam o MRN a nevložila ho do elektronického systému. Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda bylo zaznamenání a vložení MRN vyžadováno unijním právem, v důsledku čehož z jejich opomenutí vyplývá porušení povinnosti žalobkyně, které je nezbytné pro vyměření celního dluhu.
36.      V tomto ohledu je rozhodující, zda držitel svobodného pásma vždy musí provést záznam o MRN, aby se vyhnul vlastnímu celnímu dluhu podle 79 odst. 1 písm. a) a odst. 3 celního kodexu, který vzniká vedle celního dluhu deklaranta. Článek 214 odst. 1 celního kodexu stanoví záznamy, které je třeba provést v rámci zvláštních celních režimů. Podle čl. 210 písm. b) celního kodexu mezi zvláštní celní režimy patří rovněž uskladnění ve svobodném pásmu.
37.      Podle čl. 214 odst. 1 celního kodexu je „držitel režimu“ (v tomto případě režimu svobodného pásma) povinen vést vhodné záznamy o zboží ve formě schválené celními orgány. Záznamy obsahují informace a údaje, které celním orgánům umožní dohled nad dotyčným režimem, zejména pokud jde o identifikaci zboží, které bylo do tohoto režimu propuštěno, jeho celní status a pohyb.
38.      K provozování zařízení pro uskladnění zboží v celním skladu ve svobodných pásmech podle čl. 211 odst. 1 písm. b) celního kodexu je nutné povolení vydané příslušnými orgány. Z tohoto povolení zpravidla vyplývají konkrétní povinnosti v oblasti vedení záznamů stanovené za účelem zdokumentování vyřízení tohoto zvláštního režimu propuštěním zboží do jiného celního režimu [často propuštěním do volného oběhu – čl. 77 odst. 1 písm. a) celního kodexu] a dohledu nad ním. Z žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce však nevyplývá přesný obsah, který má, respektive mělo povolení žalobkyně v projednávané věci.
39.      Kromě povinností v oblasti vedení záznamů, které mohou vyplývat z povolení, svěřuje čl. 7 písm. c) celního kodexu Komisi pravomoc přijímat akty v přenesené pravomoci, které stanoví druh informací a údajů, které mají být uvedeny v záznamech podle čl. 214 odst. 1 celního kodexu. V souladu s tím čl. 178 odst. 1 písm. b) nařízení v přenesené pravomoci stanoví, že záznamy uvedené v čl. 214 odst. 1 celního kodexu musí obsahovat „MRN, nebo pokud neexistuje, jiné číslo nebo kód identifikující celní prohlášení, na základě nichž je zboží propuštěno do zvláštního režimu, a pokud byl režim vyřízen podle čl. 215 odst. 1 kodexu, informace o tom, jak byl režim vyřízen“.
40.      Již z toho je zřejmé, že provedení záznamu o MRN v žádném případě není nezbytně nutné.
41.      Zaprvé se první alternativa čl. 178 odst. 1 písm. b) nařízení v přenesené pravomoci týká pouze MRN identifikujících celní prohlášení, „na základě nichž je zboží propuštěno do zvláštního režimu“. K propuštění zboží do zvláštního režimu svobodného pásma není celní prohlášení zapotřebí (viz čl. 158 odst. 1 celního kodexu). V této souvislosti tedy může být míněno pouze propuštění do jiného zvláštního režimu. V projednávané věci však zboží nebylo propuštěno do jiného zvláštního režimu (upraveného v hlavě VII celního kodexu), nýbrž do „běžného“ režimu podle hlavy VI celního kodexu (propuštění do volného oběhu). V tomto případě čl. 178 odst. 1 písm. b) první alternativa nařízení v přenesené pravomoci provedení záznamu o MRN nevyžaduje.
42.      Zadruhé samotné toto ustanovení vychází z toho, že MRN se nepřiděluje pro každé celní prohlášení. Potvrzuje to článek 226 prováděcího nařízení. Je pravda, že podle tohoto ustanovení musí celní orgány deklarantovi (nikoli držiteli svobodného pásma) pro jeho celní prohlášení toto MRN v zásadě poskytnout. Tak tomu však není ani v případě každého celního prohlášení, ani před příslušnými daty uvedení automatizovaného systému vývozu (AES) a nového informatizovaného tranzitního systému (NCTS) do provozu a modernizace vnitrostátních systémů pro dovoz uvedených v příloze prováděcího rozhodnutí 2014/255/EU. Zda tomu tak v projednávané věci vůbec bylo, nebylo Soudnímu dvoru sděleno.
43.      Vzhledem k tomu, že finanční správa sděluje MRN deklarantovi (a nikoli držiteli svobodného pásma), vyžaduje čl. 178 odst. 1 písm. b) nařízení v přenesené pravomoci, aby držitel svobodného pásma o tomto čísle provedl záznam, výslovně pouze tehdy, pokud existuje. V opačném případě své povinnosti v oblasti vedení záznamů splní, pokud zaznamená jiné číslo nebo kód identifikující zboží. Povinné zaznamenávání MRN tedy z celního kodexu ani nařízení v přenesené pravomoci – jak správně podotýká i Komise – nevyplývá. Je tomu tak tím spíše, pokud dané zboží nebylo propuštěno do zvláštního režimu.
44.      Mimoto je třeba vzít v potaz ustanovení čl. 178 odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci. Podle něj mohou celní orgány upustit od vyžadování některých informací uvedených v odstavcích 1 a 2. Unijní právo tedy zaznamenání MRN nevyžaduje povinně. Rozhodující je naopak to, zda od vyžadování tohoto záznamu upustilo vnitrostátní právo (které je pro celní orgány závazné) nebo samotný vnitrostátní celní orgán. Pokud tomu tak je, nemůže neprovedení záznamu vést ke vzniku celního dluhu.
45.      Toto upuštění od vyžadování by v projednávané věci například mohlo být spatřováno i v ustálené správní praxi lotyšských celních orgánů uvedené předkládajícím soudem. Podle předkládajícího soudu bylo totiž v době, kdy nastaly skutkové okolnosti sporu v původním řízení, běžnou praxí finanční správy, že celní úředníci ověřili celní status předtím, než zboží opustilo svobodné pásmo, a opatřili jednotlivé výstupní doklady (zpravidla nákladní list CMR) příslušnými poznámkami (celní status zboží, razítko stanoviště hraniční kontroly a podpis celního úředníka). Z hlediska dosavadních povinností v oblasti vedení záznamů to zjevně bylo dostačující.
46.      Unijní právo pro toto upuštění od vyžadování nestanoví žádné zvláštní podmínky. Z tohoto důvodu přichází v úvahu i konkludentní upuštění od vyžadování záznamů podle čl. 178 odst. 1 písm. b) nařízení v přenesené pravomoci. Je tomu tak tím spíše, že celnímu právu – jakožto oblasti vyznačující se hromadným řízením – konkludentní prohlášení nejsou cizí. Podle čl. 158 odst. 2 celního kodexu ve spojení s čl. 135 a násl. a článkem 141 nařízení v přenesené pravomoci tak dokonce existuje možnost podat ústní nebo konkludentní celní prohlášení. Otázka, zda je třeba v ustálené správní praxi – jak ji popisuje předkládající soud – spatřovat výslovné nebo konkludentní upuštění finanční správy od vyžadování plnění určitých povinností, je otázkou skutkového posouzení, k němuž je příslušný výlučně uvedený soud.
47.      Odpověď na první otázku tedy zní, že článek 214 celního kodexu ve spojení s článkem 178 nařízení v přenesené pravomoci nevyžaduje, aby držitel svobodného pásma povinně a v každém případě za účelem splnění svých povinností v oblasti vedení záznamů, které jsou stanoveny v těchto ustanoveních, provedl záznam o MRN. Dané ustanovení naopak celním orgánům umožňuje, aby výslovně nebo konkludentně povolily jiné způsoby provádění záznamů.
2.      Vyřízení režimu svobodného pásma
48.      Předkládající soud se v rámci první otázky dále táže, zda článek 214 celního kodexu umožňuje vyřídit zvláštní režim svobodného pásma bez provedení záznamu o MRN. Tato otázka se týká druhého případu vzniku povinností v oblasti vedení záznamů uvedených v čl. 178 odst. 1 písm. b) nařízení v přenesené pravomoci. Podle tohoto ustanovení musí být zaznamenány rovněž informace o tom, jak byl režim vyřízen.
49.      Vyřízení zvláštního celního režimu (v projednávané věci režimu svobodného pásma) podle článku 215 celního kodexu je třeba odlišovat od plnění povinností v oblasti vedení záznamů stanovených v článku 214 celního kodexu, které bylo pojednáno výše. K vyřízení totiž dochází teprve poté, co zboží bylo propuštěno do následného celního režimu. V tomto případě bylo zboží propuštěno do volného oběhu (hlava VI celního kodexu) a jeho status se změnil ze zboží, které není zbožím Unie, na zboží Unie.
50.      Finanční správa již pouze neví, proč k tomu došlo. Z jakého důvodu by celní úředník vůbec nákladní list CMR opatřil písmenem „C“ (pro zboží Unie), orazítkoval ho a podepsal, pokud by toto zboží i nadále mělo být zbožím, které není zbožím Unie, není zřejmé ani z písemného vyjádření Lotyšska. V každém případě bylo zboží po kontrole propuštěno jisté osobě. Zda k tomuto propuštění došlo v souladu s právem (zejména zda existuje příslušné celní prohlášení) a zda deklarant uhradil vzniklý celní dluh, je z hlediska vyřízení „režimu svobodného pásma“ každopádně irelevantní.
51.      Jakým způsobem musí držitel svobodného pásma vést příslušné záznamy, však unijní právo nestanoví taxativně (viz body 35 a násl. výše). V konečném důsledku odpověď na otázku, zda k vyřízení zvláštního režimu svobodného pásma došlo provedením záznamu o nákladním listu CMR, který byl opatřen razítkem a podpisem finanční správy, závisí na vnitrostátním právním stavu (obsah povolení, respektive upuštění finanční správy od vyžadování určitých povinností v oblasti vedení záznamů). Tuto otázku tedy může posoudit pouze předkládající soud.
52.      Pokud z ustálené praxe vyplývá, že zboží bylo propuštěno deklarantovi a na nákladním listu CMR byl pomocí razítka a podpisu pracovníka finanční správy potvrzen status zboží Unie, a pokud se tak děje pouze v případech propuštění do volného oběhu, pak se důkazní hodnota tohoto nákladního listu jeví jako dostatečná i pro účely doložení vyřízení zvláštního režimu svobodného pásma propuštěním do volného oběhu. V tomto postupu lze spatřovat výslovné nebo konkludentní upuštění od vyžadování případných dalších důkazů, které je z hlediska unijního práva přípustné.
3.      Povinnost provést ověření a rozsah ověření platnosti celního statusu zboží (druhá a třetí otázka)?
53.      Podstatou druhé a třetí otázky předkládajícího soudu je, zda čl. 214 odst. 1 a čl. 215 odst. 1 celního kodexu držiteli svobodného pásma umožňují vyřídit režim svobodného pásma, aniž sám ověřil platnost celního statusu zboží, respektive jaký je rozsah povinnosti provést příslušné ověření.
54.      Důvodem této otázky je skutečnost, že zboží může být, aniž bylo podáno celní prohlášení, umístěno do svobodného pásma, aby je deklarant následně mohl zpravidla prostřednictvím celního režimu propustit do dalšího celního režimu. Ve svobodném pásmu přitom může být uskladněno například zboží různého druhu (zboží Unie i zboží, které není zbožím Unie) (viz článek 177 nařízení v přenesené pravomoci). Ve většině případů je zboží uskladněné ve svobodném pásmu následně propuštěno do dalších zvláštních celních režimů (hlava VII celního kodexu – jako je například režim dočasného použití nebo zušlechtění) či do obecného celního režimu (propuštění do volného oběhu – hlava VI celního kodexu). Děje se tak prostřednictvím celního prohlášení (čl. 158 odst. 1 celního kodexu) podaného třetí osobou (tedy zpravidla nikoli držitelem svobodného pásma).
55.      Z hlediska otázky povinnosti držitele svobodného pásma provést ověření, respektive rozsahu ověření, kterou je třeba vyřešit v projednávané věci, je přitom zásadní, že podle článku 188 celního kodexu ověření celního prohlášení provádí výlučně celní orgán. Podle článku 189 celního kodexu může tento orgán provést kontrolu zboží atd. Celní kodex naproti tomu neupravuje žádné povinnosti držitele svobodného pásma v oblasti ověřování. Rovněž propuštění zboží podle článku 194 celního kodexu provádějí výlučně celní orgány (a nikoli soukromé subjekty), a to pokud jsou splněny podmínky stanovené pro propuštění zboží do dotyčného režimu. Podle čl. 195 odst. 1 celního kodexu je propuštění zboží podmíněno zaplacením celního dluhu nebo poskytnutím jistoty, který ho zajišťuje. Jak se zdá, v Lotyšsku celní orgán zboží v praxi propouštěl orazítkováním a podepsáním nákladního listu CMR.
56.      Naproti tomu zvláštní režim svobodného pásma je upraven v článku 210 a násl. celního kodexu. Ani z tohoto oddílu však nelze dovodit povinnost kontrolovat věcnou správnost obsahu celního prohlášení předloženého třetí osobou. Článek 214 celního kodexu naopak upravuje povinnosti v oblasti vedení záznamů, které již byly zmíněny výše (v tomto ohledu viz body 35 a násl.). Článek 215 celního kodexu stanoví, kdy dochází k vyřízení zvláštních režimů (jako je režim svobodného pásma), přičemž hlavním důvodem vyřízení by mělo být propuštění do následného celního režimu.
57.      Článek 214 odst. 1 druhá věta celního kodexu v této souvislosti upřesňuje, že záznamy obsahují (musí obsahovat) informace a údaje, které celním orgánům umožní dohled nad dotyčným režimem, zejména pokud jde o identifikaci zboží, které bylo do tohoto režimu propuštěno, jeho celní status a pohyb. Ani článek 214 celního kodexu se naproti tomu nezmiňuje o platnosti celního statusu či ověření této platnosti.
58.      I z této skutečnosti vyplývá, že o celním statusu je pouze třeba vést záznamy, nikoli však, že by musela být ověřována jeho věcná správnost. V tomto ohledu jsou opět rozhodující – což zřejmě Komise přehlédla – povinnosti v oblasti dokazování stanovené v Lotyšsku. Pokud finanční správa (výslovně nebo konkludentně) upustila od vyžadování jiných důkazů než nákladního listu CMR opatřeného razítkem o celním statusu zboží a podpisu celního úředníka (viz čl. 178 odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci), nevznikají ani další povinnosti v oblasti dokazování, natožpak v oblasti prověřování. O tom, zda tomu tak je, může rozhodnout pouze předkládající soud.
59.      Žalobkyně tedy nebyla povinna prověřit, z jakého důvodu byl nákladní list CMR opatřen razítkem a proč bylo zboží, které v něm bylo uvedeno, deklarováno jako zboží Unie. Jako pochybné se jeví i to, zda je s to toto prověření účinně provést.
60.      Celní status zboží totiž vyplývá z celního prohlášení jiné osoby, které musí prověřit celní orgány. Pokud bylo zboží v takovém případě na základě rozhodnutí celního orgánu propuštěno do volného oběhu, změnil se jeho status ze zboží, které není zbožím Unie, na zboží Unie. V projednávané věci celní úředník tuto skutečnost podle všeho potvrdil razítkem a podpisem na nákladním listu CMR (viz například čtvrtou otázku předkládajícího soudu). Zdá se, že není ani nutné, ani možné, aby ji znovu ověřoval další soukromý subjekt. Podle informací poskytnutých předkládajícím soudem a písemných podání žalobkyně provádí i v projednávané věci změnu statusu v elektronickém systému žalobkyně výlučně finanční správa, aniž žalobkyně může ověřit její správnost.
61.      Legalita, a tím spíše i platnost správního rozhodnutí je obvykle přezkoumávána jiným orgánem (vyššího stupně) nebo soudem, nikoli však soukromou osobou. Pokud neexistují žádné indicie nasvědčující tomu, že došlo k padělání předložených důkazů – v tomto případě o statusu zboží –, pak z celního kodexu nevyplývá žádná povinnost držitele svobodného pásma prověřit, zda je celní status zboží skutečně „platný“, která překračuje rámec povinností v oblasti vedení záznamů.
62.      Na druhou a třetí otázku je tedy třeba odpovědět tak, že vyřízení zvláštního celního režimu „svobodné pásmo“ nevyžaduje, aby držitel svobodného pásma nezávisle ověřil platnost statusu zboží potvrzeného finanční správou. Jinak tomu může být v případě indicií nasvědčujících tomu, že dané potvrzení bylo paděláno. Jakou podobu musí toto potvrzení mít a jakým způsobem je třeba prokázat status propuštěného zboží, v konečném důsledku – vzhledem k tomu, že celní orgány mohou podle čl. 178 odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci upustit od vyžadování některých informací – vyplývá z vnitrostátní právní úpravy.
B.      Podpůrně: K ochraně legitimního očekávání a překážce věci pravomocně rozsouzené (čtvrtá a pátá otázka)
63.      Prostřednictvím čtvrté a páté otázky se předkládající soud v podstatě táže, zda žalobkyně (pokud se nejednalo o zboží Unie a ona měla tuto skutečnost prověřit předtím, než dané zboží propustila ze svobodného pásma), požívá alespoň jisté ochrany legitimního očekávání. Ve prospěch tohoto závěru na jednu stranu hovoří, že finanční správa status zboží Unie potvrdila tím, že opatřila nákladní list CMR razítkem a podpisem. Na druhou stranu jiný soud již pravomocně rozhodl, že nedošlo k porušení článku 79 celního kodexu. Toto porušení je však podmínkou vzniku (sekundárního) celního dluhu držitele svobodného pásma. Vyměření celního dluhu by tedy mohla bránit i překážka věci pravomocně rozsouzené založená tímto rozhodnutím.
64.      Obě otázky však vyvstávají pouze v případě, pokud vůbec došlo k porušení důkazních požadavků stanovených v článku 214 celního kodexu ve spojení s článkem 178 nařízení v přenesené pravomoci. Zda tomu tak je, zase na základě čl. 178 odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci závisí na rozhodnutí lotyšského celního orgánu o rozsahu povinností v oblasti dokazování platném v dané době. Jak bylo uvedeno výše (body 44 a násl.), celní orgány v rámci ustálené praxe upustily od vyžadování zevrubnějších důkazů, díky čemuž se vznik sekundárního dluhu žalobkyně jeví jako nepravděpodobný.
65.      Výše uvedené otázky vyvstávají pouze v případě, že by Soudní dvůr došel k opačnému závěru nebo pokud by předkládající soud přece jen dospěl k názoru, že žalobkyně porušila povinnosti stanovené celními předpisy. Budou tedy prozkoumány pouze podpůrně.
1.      Ochrana legitimního očekávání v případě správní praxe, která je v rozporu s unijním právem
66.      Zásada ochrany legitimního očekávání je součástí právního řádu Unie a je závazná pro všechny vnitrostátní orgány pověřené uplatňováním unijního práva(7). Vnitrostátní orgány tedy musí při provádění ustanovení celního kodexu a nařízení v přenesené pravomoci dodržovat zásadu ochrany legitimního očekávání.
67.      Zásady ochrany legitimního očekávání se však nelze dovolávat vůči přesnému ustanovení unijního práva(8). V projednávané věci taková přesná norma, ze které nutně vyplývá, že žalobkyně byla povinna provést záznam o MRN a razítko a podpis finanční správy nejsou dostatečné, zřejmě neexistuje. Stejně tak neexistuje žádná přesná norma, na jejímž základě musí držitel svobodného pásma ověřit důvod změny statusu zboží (viz body 35 a násl. výše). Kromě toho jeden vnitrostátní soud již existenci těchto povinností popřel a další si není jistý, a proto žádá Soudní dvůr o pomoc při výkladu. Dokonce, i pokud by Soudní dvůr dospěl k jinému závěru, nebylo by tedy možné hovořit o „přesném ustanovení“ ve smyslu výše uvedené judikatury.
68.      V projednávané věci tedy přichází v úvahu ochrana legitimního očekávání založená na unijním právu. Tato ochrana dále vyžaduje, aby akty správních orgánů vzbudily u opatrného a obezřetného hospodářského subjektu důvodné a oprávněné očekávání(9).
69.      Zdá se, že tomu tak je i v tomto případě. Žalobkyně zjevně očekávala, že své povinnosti v oblasti vedení záznamů splnila, když provedla záznam o nákladním listu CMR, na kterém celní orgán po kontrole prostřednictvím razítka a podpisu zaznamenal status zboží, a že tato skutečnost měla za následek propuštění do následného celního režimu (v tomto případě propuštění do volného oběhu). Podle jejího názoru tím došlo k řádnému vyřízení režimu svobodného pásma. Toto očekávání vychází – jak uvádí předkládající soud – z ustálené správní praxe lotyšských finančních orgánů, která zřejmě byla vyvolána potřebami hromadného řízení. Ustálená správní praxe, která – jak bylo uvedeno výše – není zjevně v rozporu s unijním právem, může vyvolat rozumné a legitimní očekávání, že zpětně nedojde k její změně.
70.      Na čtvrtou otázku je tedy třeba odpovědět tak, že ustálená správní praxe spočívající v tom, že po kontrole ze strany celního orgánu je na nákladním listu CMR prostřednictvím razítka a podpisu zaznamenán status zboží a že tato skutečnost v minulosti vždy umožňovala účinné vyřízení režimu svobodného pásma, může založit legitimní očekávání, které je třeba chránit. Je tomu tak i v případě, že na daném dokladu není blíže uveden důvod změny statusu. Tento postup každopádně není ve zjevném rozporu s unijním právem, protože toto právo připouští, aby vnitrostátní celní orgány, pokud jde o prokazování, stanovily odchylné požadavky (viz body 44 a násl. výše).
2.      Rozsah překážky věci pravomocně rozhodnuté založené rozhodnutím, které je v rozporu s unijním právem
71.      Prostřednictvím páté otázky, kterou je rovněž třeba zodpovědět pouze podpůrně, se předkládající soud v podstatě táže, zda v projednávané věci může vyměření celního dluhu podle čl. 79 odst. 1 písm. a) a odst. 3 písm. a) celního kodexu bránit zásada překážky věci pravomocně rozsouzené.
72.      Důvodem je, že v řízení o uložení správní sankce žalobkyni bylo pravomocně rozhodnuto, že nedošlo k porušení povinností stanovených celními předpisy. Účastníkem tohoto řízení podle všeho byla i finanční správa. Podle platného vnitrostátního práva není třeba skutečnosti, které jsou v odůvodnění rozsudku, jenž nabyl právní moci, považovány za prokázané, v rámci projednávání správní věci týkající se týchž účastníků řízení opětovně prokazovat (čl. 153 odst. 3 správního řádu). Mimoto je rozsudek pro soud závazný, projednává-li jiné věci související s danou věcí (čl. 16 odst. 3 a 4 zákona o soudní moci). Vzhledem k tomu, že předcházející soud pravomocně rozhodl, že nedošlo k porušení povinností stanovených celním kodexem, má předkládající soud za to, že nemůže přistoupit k vyměření celního dluhu, které je podmíněno porušením povinností vyplývajících z celního kodexu.
73.      Zásada překážky věci pravomocně rozsouzené má jak v unijním, tak i vnitrostátním právním řádu zásadní význam. Za účelem zajištění stability práva a právních vztahů i řádného výkonu spravedlnosti je totiž důležité, aby soudní rozhodnutí, která se po vyčerpání možných procesních prostředků nebo po uplynutí lhůt stanovených pro tyto procesní prostředky stala pravomocnými, již nemohla být zpochybněna(10).
74.      Unijní právo tudíž nenutí vnitrostátní soud k tomu, aby nepoužil vnitrostátní procesní pravidla, která se soudním rozhodnutím spojují překážku věci pravomocně rozsouzené, třebaže by jejich nepoužití umožnilo napravit vnitrostátní stav neslučitelný s tímto právem(11).
75.      Při neexistenci unijní právní úpravy v dané oblasti spadají podmínky uplatňování zásady překážky věci pravomocně rozsouzené na základě zásady procesní autonomie vnitrostátních právních řádů členských států do působnosti těchto právních řádů. Tyto podmínky ovšem nesmějí být méně příznivé než ty, kterými se řídí obdobné situace vnitrostátní povahy (zásada rovnocennosti), ani nesmějí být upraveny tak, že by v praxi znemožňovaly nebo nadměrně ztěžovaly výkon práv přiznaných unijním právním řádem (zásada efektivity)(12). V projednávané věci je však posledně uvedená zásada relevantní pouze za určitých podmínek. V tomto případě by totiž překážka věci pravomocně rozsouzené založená rozsudkem vydaným v neprospěch členského státu (který je popřípadě v rozporu s unijním právem) neztížila jednotlivci výkon jeho práv.
76.      Zásada efektivity však brání uplatnění zásady věci pravomocně rozsouzené vyplývající z vnitrostátního práva tehdy, pokud by rozhodnutí, které je v rozporu s unijním právem, bylo závazné i ve vztahu k dalším obdobím, která vůbec nebyla předmětem pravomocného rozsudku, protože pak by stav, který je v rozporu s unijním právem, nebylo možno napravit ani v budoucnu(13).
77.      O to však v projednávané věci – na rozdíl od názoru, který zjevně zastává Komise – nejde. Rozsudek nezakládá překážku věci pravomocně rozsouzené ve vztahu k dalším obdobím v budoucnu a nebrání tak nápravě stavu, který je v rozporu s unijním právem, v budoucnu. Naopak dochází pouze k přenesení překážky věci pravomocně rozsouzené založené rozsudkem ohledně právního posouzení určitého jednání (porušení povinností řádné péče, které je povinen plnit držitel svobodného pásma) ze sankčního práva na celní právo, a to ve vztahu k témuž období. Jedná se tedy o právní posouzení totožného jednání (totožného období), které je rozhodné jak pro uložení správní sankce, tak pro vyměření celního dluhu.
78.      K prolomení překážky věci pravomocně rozsouzené tedy nevede ani povinnost členských států stanovit odrazující správní sankce, která vyplývá z unijního práva(14). Zprošťující trestní rozsudek, který podle vnitrostátního práva představoval překážku věci pravomocně rozsouzené ve vztahu k řízení o uložení správní sankce, které se týkalo stejného skutku jako daný trestní rozsudek, je z hlediska unijního práva Unie stejně tak bezproblémový(15) jako zprošťující rozsudek o správní sankci dotčený v projednávané věci. Ani v tomto případě nemůže povinnost vyměřit celní dluh vyžadovat prolomení překážky věci pravomocně rozsouzené založené rozsudkem, pokud se jedná o totéž jednání a pokud vnitrostátní právo tuto překážku stanoví.
79.      Vzhledem k tomu, že v obou případech soud členského státu rozhoduje o existenci porušení povinností stanovených celními předpisy ve sporném řízení a obě řízení dokonce patrně mají tytéž účastníky (žalobkyni a finanční orgán), by opačný názor mohl vést k problémům se zásadou ne bis in idem (článek 50 Listiny základních práv)(16).
80.      Naproti tomu rozhodnutí Soudního dvora ve věci Avio Lucos(17) se týkalo zcela jiného případu. V této věci Soudní dvůr shledal porušení zásady efektivity ve skutečnosti, že účinky soudního rozhodnutí vydaného v soudním řízení správním byly v neprospěch žalobce vztaženy i na občanskoprávní řízení a všechna rozhodnutí týkající se daného právního vztahu.
81.      Jiné situace se týká i rozhodnutí Soudního dvora ve věci CRPNPAC a Vueling Airlines, kterým byl odmítnut názor, že trestní rozsudek v neprospěch soukromého subjektu, který je v rozporu s unijním právem, zakládá v oblasti občanského práva ve vztahu k jiným osobám překážku věci pravomocně rozhodnuté(18). V projednávané věci se totiž nejedná o vázanost soukromého subjektu rozsudkem v jeho neprospěch, který je v rozporu s unijním právem.
82.      Unijní právo tedy nebrání tomu, aby vnitrostátní zásada překážky věci pravomocně rozsouzené zamezila vyměření celního dluhu založené na porušení povinností podle čl. 79 odst. 1 písm. a) celního kodexu, pokud již vnitrostátní soud v rámci řízení o uložení sankce pravomocně rozhodl, že v daném období nedošlo k porušení povinností stanovených celními předpisy.
V.      Závěry
83.      Navrhuji proto, aby Soudní dvůr na předběžné otázky, které položil Augstākā tiesa (Senāts) (Nejvyšší soud, Lotyšsko), odpověděl takto:
„1)      Článek 214 nařízení (EU) č. 952/2013 ve spojení s článkem 178 nařízení v přenesené pravomoci (EU) 2015/2446 nevyžaduje, aby držitel svobodného pásma za účelem splnění svých povinností v oblasti vedení záznamů a vyřízení zvláštního řízení svobodného pásma v každém případě provedl záznam o ‚Master Reference Number‘.
2)      Rozhodnutí o tom, zda k vyřízení režimu svobodného pásma může dojít provedením záznamu o nákladním listu CMR, který byl opatřen razítkem a podpisem finanční správy, závisí na obsahu příslušného povolení, respektive upuštění finanční správy od vyžadování určitých povinností v oblasti vedení záznamů. Tuto otázku může posoudit pouze předkládající soud.
3)      Vyřízení zvláštního režimu svobodného pásma nevyžaduje, aby držitel svobodného pásma nezávisle ověřil platnost statusu zboží potvrzeného finanční správou, pokud neexistují žádné indicie nasvědčující tomu, že došlo k padělání dotyčného potvrzení. Jakou podobu musí toto potvrzení mít a jakým způsobem je třeba prokázat status propuštěného zboží, vyplývá – vzhledem k tomu, že celní orgány mohou podle čl. 178 odst. 3 nařízení v přenesené pravomoci 2015/2446 upustit od vyžadování některých informací – z vnitrostátního právního stavu.
4)      Ustálená správní praxe spočívající v tom, že po kontrole ze strany finančních orgánů je na nákladním listu CMR prostřednictvím razítka a podpisu zaznamenán status zboží a že tato skutečnost v minulosti vždy umožňovala účinné vyřízení režimu svobodného pásma, může založit legitimní očekávání, které je třeba chránit, i když na daném dokladu není blíže uveden důvod změny statusu zboží. Tento postup každopádně není ve zjevném rozporu s přesnými ustanoveními celního kodexu, protože tento kodex připouští odchylné požadavky, pokud jde o prokazování.
5)      Unijní právo nebrání tomu, aby vnitrostátní zásada překážky věci pravomocně rozsouzené zamezila vyměření celního dluhu založené na porušení povinností podle čl. 79 odst. 1 písm. a) nařízení č. 952/2013, pokud již vnitrostátní soud v rámci řízení o uložení sankce pravomocně rozhodl, že v témže období nedošlo v důsledku téhož jednání k porušení povinností stanovených celními předpisy.“
1      Původní jazyk: němčina.
2      Tato zkratka označuje „Convention relative au contrat de transport international de marchandises par route“ (Úmluva o přepravní smlouvě v mezinárodní silniční nákladní dopravě).
3      Nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 952/2013 ze dne 9. října 2013, kterým se stanoví celní kodex Unie (přepracované znění), ve znění [nařízení (EU) 2016/2339] ze dne 14. prosince 2016 (Úř. věst. 2016, L 354, s. 32).
4      Nařízení Komise v přenesené pravomoci (EU) 2015/2446 ze dne 28. července 2015, kterým se doplňuje nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 952/2013, pokud jde o podrobná pravidla k některým ustanovením celního kodexu Unie, ve znění ze dne 28. července 2015 (Úř. věst. 2015, L 343, s. 1).
5      Prováděcí nařízení Komise (EU) 2015/2447 ze dne 24. listopadu 2015, kterým se stanoví prováděcí pravidla k některým ustanovením nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 952/2013, kterým se stanoví celní kodex Unie ve znění [prováděcího nařízení Komise] ze dne 18. dubna 2018 (Úř. věst. 2015, L 343, s. 558).
6      V tomto smyslu například rozsudek ze dne 6. září 2012, Eurogate Distribution (C‑28/11, EU:C:2012:533, bod 27 a násl., pokud jde o režim uskladnění v celním skladu). Obdobně, pokud jde o režim zušlechtění: rozsudek ze dne 6. září 2012, Döhler Neuenkirchen (C‑262/10, EU:C:2012:559, bod 41) – „osoby, na které se tento režim vztahuje, [jsou] povinny striktně dodržovat povinnosti, jež z tohoto režimu vyplývají“.
7      Ustálená judikatura: viz rozsudek ze dne 14. července 2022, Sense Visuele Communicatie en Handel vof (C‑36/21, EU:C:2022:556, bod 26), v tomto smyslu viz rovněž rozsudky ze dne 7. srpna 2018, Ministru kabinets (C‑120/17, EU:C:2018:638, bod 48), a ze dne 26. dubna 1988, Krücken (316/86, EU:C:1988:201, bod 22).
8      Ustálená judikatura: viz rozsudky ze dne 14. července 2022, Sense Visuele Communicatie en Handel vof (C‑36/21, EU:C:2022:556, bod 28), ze dne 20. prosince 2017, Erzeugerorganisation Tiefkühlgemüse (C‑516/16, EU:C:2017:1011, bod 69), ze dne 20. června 2013, Agroferm (C‑568/11, EU:C:2013:407, bod 52), a ze dne 26. dubna 1988, Krücken (316/86, EU:C:1988:201, bod 24).
9      Viz mé stanovisko ve věci Agroferm (C‑568/11, EU:C:2013:35, bod 59), a rozsudek ze dne 14. září 2006, Elmeka (C‑181/04 až C‑183/04, EU:C:2006:563, bod 32 a citovaná judikatura).
10      Rozsudky ze dne 9. dubna 2024, Profi Credit Polska (Obnova řízení, které bylo ukončeno pravomocným rozhodnutím) (C‑582/21, EU:C:2024:282, bod 37), ze dne 16. července 2020, UR (Povinnost advokátů k DPH) (C‑424/19, EU:C:2020:581, bod 22), ze dne 4. března 2020, Telecom Italia (C‑34/19, EU:C:2020:148, bod 64), ze dne 11. září 2019, Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, bod 26), a ze dne 3. září 2009, Fallimento Olimpiclub (C‑2/08, EU:C:2009:506, bod 22).
11      Rozsudky ze dne 16. července 2020, UR (Povinnost advokátů k DPH) (C‑424/19, EU:C:2020:581, bod 23), a ze dne 11. září 2019, Călin (C‑676/17, EU:C:2019:700, bod 27 a citovaná judikatura).
12      Rozsudky ze dne 16. července 2020, UR (Povinnost advokátů k DPH) (C‑424/19, EU:C:2020:581, bod 25), ze dne 4. března 2020, Telecom Italia (C‑34/19, EU:C:2020:148, bod 58), ze dne 10. července 2014, Impresa Pizzarotti (C‑213/13, EU:C:2014:2067, bod 54), a ze dne 3. září 2009, Fallimento Olimpiclub (C‑2/08, EU:C:2009:506, bod 24).
13      Rozsudek ze dne 16. července 2020, UR (Povinnost advokátů k DPH) (C‑424/19, EU:C:2020:581, body 31 a 32).
14      Rozsudek ze dne 20. března 2018, Di Puma a Zecca (C‑596/16 a C‑597/16, EU:C:2018:192, bod 35).
15      Rozsudek ze dne 20. března 2018, Di Puma a Zecca (C‑596/16 a C‑597/16, EU:C:2018:192, bod 35).
16      Tak by tomu mohlo být, protože Soudní dvůr tuto zásadu považuje za relevantní ve vztahu trestního řízení k daňovému řízení – viz rozsudek ze dne 20. března 2018, Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197). V tomto ohledu nelze vyloučit, že by tato zásada mohla být relevantní i ve vztahu řízení o uložení správní sankce k daňovému řízení.
17      Viz velice zevrubný výklad v rozsudku ze dne 7. dubna 2022, Avio Lucos (C‑116/20, EU:C:2022:273, body 97 a 105).
18      Rozsudek ze dne 2. dubna 2020, CRPNPAC a Vueling Airlines (C‑370/17 a C‑37/18, EU:C:2020:260, bod 95 a násl.).