62005CC0005_LT
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Šiuo prašymu priimti prejudicinį sprendimą Nyderlandų Hoge Raad (Aukščiausiasis teismas) prašo išaiškinti Tarybos direktyvos 92/12/EEB(2), kuri priklauso vidaus rinką sukuriantiems teisės aktams, 7–9 straipsnius.
2. Tose nuostatose įtvirtinamos taisyklės, pagal kurias nustatoma, kur turi būti mokamas akcizas(3), kai įvairiomis aplinkybėmis akcizais apmokestinamos prekės gabenamos iš vienos valstybės narės į kitą; paprastai akcizas yra mokėtinas galutinės paskirties valstybėje narėje.
3. Tačiau 8 straipsnyje nustatyta, kad akcizai „privačių asmenų individualiam naudojimui įsigyjamiems bei jų gabenamiems“ produktams turi būti pritaikyti įsigijimo valstybėje narėje.
4. Nagrinėjamoje byloje Nyderlanduose gyvenantis privatus asmuo Prancūzijoje pirko vyno, už kurį akcizas buvo sumokėtas, tiek savo, tiek kitų privačių asmenų Nyderlanduose individualiam naudojimui, pastariesiems suteikdamas asmeninę ir nemokamą paslaugą. Tačiau šio vyno jis pats negabeno, o pasamdė tam tikslui transporto bendrovę.
5. Dabar Nyderlandų mokesčių institucijos nori šį vyną apmokestinti akcizu.
Atitinkami Bendrijos teisės aktai
Direktyva 92/12
6. Nors tas ir vargina, vis dėlto yra labai naudinga atidžiai perskaityti atitinkamas Direktyvos 92/12 dalis.
7. 4–8 konstatuojamosiose dalyse nurodytos šios aplinkybės:
„ < ... > siekiant užtikrinti vidaus rinkos sukūrimą ir funkcionavimą, visose valstybėse narėse akcizai turi būti taikomi vienodai;
< ... > produktų pristatymo, laikymo iki pristatymo arba tiekimo savarankiška ūkine veikla besiverčiančiam prekybininkui arba viešajai įstaigai, jeigu jis įvyksta kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje jie buvo išleisti laisvai cirkuliuoti, atveju atsiranda pagrindas akcizams tiems produktams taikyti toje kitoje valstybėje narėje;
< ... > už akcizais apmokestinamus produktus, kuriuos privatūs asmenys įsigyja ir vežasi savo reikmėms, mokestis turi būti pritaikytas toje šalyje, kurioje produktai buvo įsigyti;
< ... > norėdamos nustatyti, ar akcizais apmokestinti produktai laikomi ne asmeniniais, bet komerciniais tikslais, valstybės narės privalo atsižvelgti į keletą kriterijų;
< ... > asmenų, neturinčių įgalioto sandėlių savininko, registruoto ar neregistruoto prekybininko statuso, perkamiems produktams, kuriuos tiesiogiai ar netiesiogiai siunčia arba veža pats pardavėjas ar jo vardu kiti asmenys, akcizai turi būti pritaikyti paskirties valstybėje narėje.“
8. Pagal 3 straipsnio 1 dalį Direktyva Bendrijos lygiu yra taikoma mineraliniam kurui, alkoholiui ir alkoholiniams gėrimams, taip pat apdorotam tabakui.
9. 4 straipsnyje pateiktos šios sąvokos:
„a) įgaliotasis sandėlio savininkas – fizinis arba juridinis asmuo, valstybės narės atsakingos institucijos įgaliotas savo verslo kontekste gaminti, perdirbti, laikyti, gauti ir išsiųsti akcizais apmokestinamus produktus, taikant laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
< ... >
c) laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas – produktų gamybai, perdirbimui, laikymui ir gabenimui taikomas apmokestinimo režimas, kai akcizo mokėjimas yra laikinai atidėtas;
d) registruotas prekybininkas – įgaliotojo sandėlio savininko statuso neturintis fizinis arba juridinis asmuo, kuriam valstybės narės atsakingos institucijos suteikia teisę jo verslo kontekste gauti iš kitos valstybės narės akcizais apmokestinamus produktus, kuriems taikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas. Toks prekybininkas negali nei laikyti, nei išsiųsti tokių produktų, taikant laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
e) neregistruotas prekybininkas – įgaliotojo sandėlio savininko statuso neturintis fizinis arba juridinis asmuo, savo verslo kontekste turintis teisę kartais gauti iš kitos valstybės narės akcizais apmokestinamus produktus, kuriems taikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas. Toks prekybininkas negali nei laikyti, nei išsiųsti tokių produktų, taikant laikino akcizų mokėjimo atidėjimo režimą. Neregistruotas prekybininkas prieš išsiunčiant prekes privalo už mokesčius atsakingoms paskirties valstybės narės institucijoms pateikti akcizų sumokėjimo garantiją.“
10. Pagal 6 straipsnio 1 dalį akcizas tampa mokėtinas, kai produktai išleidžiami vartojimui arba nustačius tam tikrus trūkumus; akcizais apmokestinamų produktų išleidimas vartojimui – tai:
„a) bet koks šių produktų išgabenimas, įskaitant ir neteisėtą, iš laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimo;
b) bet kokia šių produktų gamyba, įskaitant ir neteisėtą, kitaip nei taikant šiems produktams laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
c) šių produktų importas, įskaitant ir neteisėtą, jeigu jiems nebuvo pritaikytas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas.“
Pagal 5 straipsnio 1 dalį „importas“ čia suprantamas kaip produkto įvežimas į Bendrijos teritoriją.
11. Tiek, kiek tai yra aktualu nagrinėjamoje byloje, 7 straipsnyje nustatyta:
„1. Jeigu akcizais apmokestinami produktai, kurie jau buvo išleisti vartojimui vienoje valstybėje narėje, komerciniais tikslais yra laikomi kitoje valstybėje narėje, tuomet akcizas turi būti sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai yra laikomi.
2.	Šiuo tikslu, nepažeidžiant 6 straipsnio, kai vienoje valstybėje narėje jau išleisti vartojimui, kaip apibrėžta 6 straipsnyje, produktai pristatomi, skirti pristatyti ar naudojami kitoje valstybėje narėje savarankiška ūkine veikla besiverčiančio prekybininko verslo reikmėms arba viešųjų įstaigų reikmėms, akcizas turi būti sumokėtas toje kitoje valstybėje narėje.
3. Priklausomai nuo aplinkybių, mokestį privalo sumokėti pristatymui skirtus produktus pristatantis ar laikantis asmuo, arba produktus naudojimui kitoje nei ta, kurioje produktai jau buvo išleisti vartojimui, valstybėje narėje gaunantis asmuo, arba atitinkamas prekybininkas ar viešoji įstaiga.
< ... >
5. 3 dalyje nurodyti asmuo, prekybininkas ar įstaiga turi įvykdyti šiuos reikalavimus:
a) prieš prekių išsiuntimą pateikti deklaraciją už mokesčius atsakingoms paskirties valstybės narės institucijoms bei garantuoti akcizų sumokėjimą;
b) sumokėti akcizą paskirties valstybėje narėje jos nustatyta tvarka;
c) paskirties valstybės narės įgaliotai institucijai leisti atlikti visus būtinus patikrinimus įsitikinant, kad prekės iš tikrųjų buvo gautos ir nustatytas akcizas už jas sumokėtas.
6. 1 dalyje nurodytoje pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas akcizas grąžinamas remiantis 22 straipsnio 3 dalimi.
< ... > “
12. Pagal 8 straipsnį:
„Laikantis vidaus rinkos reguliavimo principų, akcizai privačių asmenų individualiam naudojimui įsigyjamiems bei jų gabenamiems produktams turi būti pritaikyti toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai įsigyjami.“
13. Tiek, kiek tai yra aktualu nagrinėjamoje byloje, 9 straipsnyje nustatyta:
„1. Nepažeidžiant 6, 7 ir 8 straipsnių, akcizas tampa mokėtinas, kai vartojimui vienoje valstybėje narėje skirti produktai(4) komerciniais tikslais yra laikomi kitoje valstybėje narėje.
Tokiu atveju mokestį toje valstybėje narėje, kurios teritorijoje yra produktai, moka juos laikantis asmuo.
2. Norėdamos nustatyti, ar 8 straipsnyje nurodytų produktų paskirtis yra komercinė, valstybės narės privalo, inter alia, atsižvelgti į:
– produktus laikančio asmens komercinį statusą bei jų laikymo priežastis,
– produktų laikymo vietą arba, jeigu reikia, gabenimo būdą,
– visus su produktais susijusius dokumentus,
– produktų pobūdį,
– produktų kiekį.
Vykdydamos pirmosios pastraipos penktosios įtraukos reikalavimus, valstybės narės aiškumo sumetimais gali nustatyti orientacines ribas. Šios orientacinės ribos negali būti žemesnės nei:
< … >
b) alkoholiniams gėrimams
< … >
vynams (įskaitant ne daugiau kaip 60 l putojančių vynų) 90 l,
< … > “(5)
14. 10 straipsnyje nustatyta:
„1. Mokestis akcizais apmokestinamiems produktams, kuriuos įsigyja nei įgaliotojo sandėlio savininko, nei registruoto ar neregistruoto prekybininko statuso neturintis asmuo ir kurie tiesiogiai ar netiesiogiai siunčiami ar gabenami siuntėjo ar jo vardu, taikomas paskirties valstybėje narėje. Taikant šio straipsnio nuostatas, „paskirties valstybe nare“ laikoma valstybė narė, į kurią produktų krovinys atgabenamas.
2. Tuo tikslu dėl vienoje valstybėje narėje vartojimui jau išleistų akcizais apmokestinamų produktų pristatymo juos siunčiant arba gabenant kitoje valstybėje narėje įsikūrusiam 1 dalyje nurodytam asmeniui, kai produktai tiesiogiai ar netiesiogiai siunčiami ar gabenami siuntėjo arba jo vardu, atsiranda prievolė mokėti akcizą paskirties valstybėje narėje.
3. Paskirties valstybėje narėje nustatyto dydžio mokestį pristatymo metu moka siuntėjas. Tačiau valstybės narės gali nustatyti, kad mokesčiui sumokėti turi būti paskirtas atstovas mokesčių reikalams, kuriuo negali būti produktų gavėjas. Toks atstovas mokesčių reikalams privalo būti įsikūręs paskirties valstybėje narėje ir pripažintas už mokesčius atsakingų jos institucijų.
Valstybė narė, kurioje įsikūręs siuntėjas, privalo užtikrinti, kad jis įvykdytų šiuos reikalavimus:
– prieš išsiųsdamas produktus garantuotų akcizo sumokėjimą pagal paskirties valstybės narės nustatytas sąlygas ir sumokėtų akcizą pristačius produktus,
– tvarkytų produktų pristatymo apskaitą.
4. 2 dalyje nurodytu atveju pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas akcizas yra grąžinamas 22 straipsnio 4 dalyje nustatyta tvarka.
< ... > “
15. 22 straipsnio 3 dalyje numatyta:
„7 straipsnyje nurodytais atvejais prekių išsiuntimo valstybėje narėje prašyti grąžinti akcizą galima tik prieš tai jį 7 straipsnio 5 dalyje nustatyta tvarka sumokėjus paskirties valstybėje narėje.
Tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų kriterijų.“
Pagrindas ir siūlomi Direktyvos
92/12 pakeitimai
16. Taip pat naudinga panagrinėti pirmiau minėtas nuostatas, atsižvelgiant į Komisijos pradinį pasiūlymą priimti direktyvą(6) ir šiuo metu jos pateiktą pasiūlymą dėl 7–10 straipsnių pakeitimo, pridėtą prie šių straipsnių taikymo ataskaitos(7) .
17. Kaip šioje ataskaitoje(8) aiškina Komisija, dėl 7–10 straipsnių formuluočių Tarybo je buvo diskutuojama ilgai ir sunkiai. Pradiniame pasiūlyme buvo vienintelė nuostata (5 straipsnis), skirta bet kokiam produktų, už kuriuos sumokėtas mokestis, gabenimui Bendrijos viduje, kuri būtų leidusi rinkti mokestį kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje produktai buvo „suvartoti“(9) . Buvo tikimasi, jog mokesčio tarifai bus labiau suderinti, o vieningos rinkos bendrieji principai jau tuo metu garantavo privatiems asmenims laisvę pirkti, todėl nuostatos, skirtos tokių asmenų pirkimams kitose valstybėse narėse, nebuvo siūlomos. Diskutuojant Taryboje paaiškėjo, kad artimiausiu metu tarifai negalės būti suderinti, todėl buvo apsistota ties akcizais apmokestinamų produktų judėjimo ir kontrolės sistema, kuri susiklosčiusiomis aplinkybėmis pareikalavo aiškesnių taisyklių.
18. Štai kaip Komisija apibendrina šių nuostatų taikymo sunkumus(10) :
„ < … > gauta teisės aktuose įtvirtinta struktūra buvo toli gražu ne nuosekliai deranti tarpusavyje. Tai pačiai konkrečiai situacijai, t. y., kai akcizais apmokestinami produktai komerciniais tikslais laikomi kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje jie buvo pirkti, taikomos trys skirtingos nuostatos, ir visomis jomis siekiama to paties tikslo – užtikrinti, kad akcizai būtų sumokėti kitoje valstybėje narėje. Maža to, nė vienos iš šių trijų nuostatų apimtis nėra visiškai aiški. Dėl šios priežasties tam tikras produktų judėjimas gali patekti į kelių skirtingų nuostatų taikymo apimtį, ir pagal kiekvieną iš jų bus reikalaujama atlikti skirtingus formalumus.“
19. Tiek, kiek tai yra aktualu nagrinėjamoje byloje, siūlomi tokie pirmiau nurodytų nuostatų pakeitimai.
20. Siūlomoje naujojoje 7 straipsnio 1 dalyje pateikta „komercinių tikslų“ sąvoka; tokiais tikslais pripažįstami „bet kokie tikslai, išskyrus privačių asmenų individualiam naudojimui“.
21. Siūlomas naujasis 8 straipsnis skamba taip:
„Akcizai privačių asmenų individualiam naudojimui įsigyjamiems bei jų iš vienos valstybės narės į kitą gabenamiems produktams turi būti pritaikyti toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai įsigyjami.
Privačių asmenų įsigyjamiems produktams, išskyrus apdorotą tabaką, pirmosios pastraipos nuostatos taikomos ir tais atvejais, kai produktai gabenami šių privačių asmenų vardu.
Įsigijimo valstybėje narėje akcizais apmokestinami ir tie produktai, kuriuos be jokio tiesioginio ar netiesioginio užmokesčio vienas privatus asmuo gabena kitam privačiam asmeniui.“
22. 9 straipsnyje siūloma išbraukti 1 dalį ir sąrašą, kuriame nustatytos mažiausios konkrečių produktų orientacinės ribos.
The Man in Black
23. 1998 m. balandžio 2 d. Teisingumo Teismas priėmė sprendimą EMU Tabac ir kt.
(toliau – sprendimas The Man in Black )(11) .
24. The Man in Black Ltd
buvo Liuksemburgo bendrovės dukterinė įmonė Jungtinėje Karalystėje, kuri ieškodavo užsakymų ir tiekdavo tabako produktus Jungtinėje Karalystėje gyvenantiems privatiems asmenims. The Man in Black
pirkdavo produktus Liuksemburge ir pasirūpino, kad privatus vežėjas juos importuotų į Jungtinę Karalystę atitinkamų privačių asmenų vardu. Už visa tai bendrovė imdavo užmokestį. Kiekvienas iš pirkimų neviršijo Direktyvos 92/12 9 straipsnio 2 dalyje nustatytų mažiausių orientacinių ribų.
25. Byloje iškilo klausimas, ar tokiems sandoriams taikomas Direktyvos 8 straipsnis, t. y., ar akcizai šiuo atveju mokėtini tik Liuksemburge, o Jungtinėje Karalystėje – ne.
26. Teisingumo Teismas nustatė, jog pagal 8 straipsnio sąlygas turi būti įmanoma įsitikinti, kad atitinkamos prekės yra laikomos vien tik individualiems tikslams(12) ir kad ši nuostata nėra taikoma, kai akcizais apmokestinamos prekės perkamos ir (arba) gabenamos per agentą(13) . Be to, buvo akivaizdu, kad Bendrijos teisės aktų leidėjas jokiu būdu nenumatė 8 straipsnio taikyti tais atvejais, kai pasitelkiamas agentas(14) . Buvo panašu, kad nagrinėtai situacijai taikytini Direktyvos 7 ir 10 straipsniai(15) . 10 straipsnis labiau susijęs su tikruoju sandorio pobūdžiu, o ne jo teisine forma, nes būtent The Man in Black
buvo pardavėjo dukterinė bendrovė ir ieškodavo privačių asmenų užsakymų, o ne veikdavo šių asmenų iniciatyva, vadinasi, 10 straipsnio prasme atitinkamas prekes tiesiogiai arba netiesiogiai siuntė arba gabeno pardavėjas arba jos tiesiogiai arba netiesiogiai buvo siunčiamos arba gabenamos jo vardu(16) .
27. Šiame sprendime Teisingumo Teismas nustatė, kad Direktyva 92/12 „turi būti aiškinama kaip nedraudžianti valstybėje narėje „A“ akcizais apmokestinti valstybėje narėje „B“ vartoti išleistas prekes, jeigu šios prekės buvo įsigytos bendrovėje „X“ privačių asmenų, esančių valstybėje narėje „A“, individualiam naudojimui per bendrovę „Y“, veikiančią už užmokestį kaip šių privačių asmenų agentas, ir jeigu prekių gabenimu iš valstybės narės „B“ į valstybę narę „A“ taip pat pasirūpino bendrovė „Y“ šių privačių asmenų vardu, o gabeno profesionalus vežėjas, imantis užmokestį už savo paslaugas“.
Nagrinėjamos bylos faktinis pagrindas ir procedūra
28. B. F. Joustra ir dar apie 70 kitų privačių asmenų subūrė grupę Cercle des Amis du Vin
(toliau – ratas).
29. Kiekvienais metais rato vardu, bet savo ir kitų rato narių, kaip privačių asmenų, vardu B. F. Joustra užsakydavo vyno Prancūzijoje (matyt, pas gamintojus, kuriuos atostogaudami aplankydavo rato nariai) ir pasirūpindavo, kad Nyderlandų transporto bendrovė surinktų šį vyną ir pristatytų į jo namus, kur vynas būdavo sandėliuojamas tol, kol kiti nariai atsiimdavo savo dalį.
30. Pats B. F. Joustra prie prašymo priimti prejudicinį sprendimą pridėtame dokumente aiškina, kad ši praktika atsirado, kai keli maisto ir vyno gurmanai paragavo ir parsivežė vyno iš Prancūzijoje per atostogas aplankytų vynuogynų. Patys veždami vyną namo jie susidūrė su sunkumais (vieni neturėjo savo automobilio, kiti – vietos automobilyje), todėl nusprendė suorganizuoti, kad visą šį vyną jiems atgabentų Nyderlandų transporto bendrovė. Nuo to laiko jie ir laikėsi šios praktikos, tačiau dėl dar didesnio patogumo nusprendė savo užsakymus grupuoti.
31. Atrodo, kad visas atitinkamas vynas buvo išleistas vartoti Prancūzijoje, kur už jį buvo sumokėti akcizai, kad nė vienas iš rato narių negaudavo didesnio vyno arba putojančio vyno kiekio nei Direktyvos 92/12 9 straipsnio 2 dalyje nustatytos mažiausios orientacinės ribos ir kad visas vynas buvo skirtas rato narių individualiam naudojimui.
32. B. F. Joustra sumokėdavo vyno ir gabenimo kainą, o vėliau kiekvienas rato narys jam grąžindavo jiems pristatyto vyno kiekį atitinkančią sumą ir proporcingai tiems kiekiams apskaičiuotų gabenimo išlaidų dalį. Taigi B. F. Joustra teikė asmeninę paslaugą, nesiekdamas pelno.
33. Atrodo, 1997 m. B. F. Joustra pateikė prašymą ir jam buvo suteiktas neregistruoto prekybininko statusas(17) . Kaip neregistruotas prekybininkas B. F. Joustra deklaravo, kad šiais metais Prancūzijoje įsigijo 13,68 hektolitro vyno ir 1,44 hektolitro putojančio vyno(18) . Nyderlandų mokesčių institucijos apmokestino šį vyną 1 997 NLG (906,20 euro) akcizu.
34. B. F. Joustra užginčijo šį mokestį Nyderlandų teismuose. Gerechtshof te ’s‑Hertogenbosch
(’s‑Hertogenbosch regiono apeliacinis teismas) išsprendė bylą jo naudai, remdamasis tuo, kad B. F. Joustra savo garaže sandėliuojamo vyno nelaikė komerciniais tikslais, taigi kitais tikslais nei individualiam vartojimui Nyderlandų įstatymo, įgyvendinančio Direktyvą 92/12, prasme.
35. Mokesčių institucijos pateikė Hoge Raad apeliacinį skundą ir jame teigė, kad Gerechtshof
neteisingai išaiškino Direktyvos 7 ir 9 straipsniuose pateikiamą sąvoką „komerciniais tikslais“. Jų nuomone, šis terminas netaikytinas tik tada, kai privatūs asmenys laiko prekes savo individualioms reikmėms ir kai jie patys šias prekes gabeno.
36. Taigi Hoge Raad
prašo priimti prejudicinį sprendimą ir pateikia šiuos klausimus:
„1. Ar Direktyvos 92/12/EEB 8 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad akcizai gali būti renkami tik įsigijimo valstybėje narėje, kai privatus asmuo įsigyja akcizu apmokestinamus produktus asmeniškai ir individualiam naudojimui vienoje valstybėje narėje, ir jo prašymu transporto bendrovė jas nugabena į kitą valstybę narę?
2. Ar Direktyvos 92/12/EEB 8 straipsnis turi būti aiškinamas taip, jog tokiu atveju, koks nagrinėjamas šioje byloje, kai privatūs asmenys pasirūpina, kad akcizu apmokestinamų produktų vienoje valstybėje narėje jiems įgytų kitas privatus asmuo, veikiantis ne verslo tikslais ir nesiekiantis pelno, kuris pasirūpina, kad transporto bendrovė nugabentų prekes pirkėjų vardu į kitą valstybę narę, akcizas taikomas tik įsigijimo valstybėje narėje?
3. Jei atsakymas į (vieną ar abu) šiuos klausimus būtų neigiamas, ar Direktyvos 92/12/EEB 7 ir 9 straipsniai turi būti aiškinami taip, jog privatus asmuo, pasirūpinęs, kad jo nurodymu veikiantis trečiasis asmuo nugabentų vienoje valstybėje narėje išleistus vartojimui akcizu apmokestinamus produktus į kitą valstybę narę, kurioje jie skirti jo arba jo atstovaujamų asmenų individualiam naudojimui, toje kitoje valstybėje narėje tiek jo, tiek šių kitų asmenų individualiam naudojimui skirtus akcizu apmokestinamus produktus laiko komerciniais tikslais Direktyvos 7 ir 9 straipsnių prasme, net jei jis neveikia verslo tikslais ir nesiekia pelno?
4. Jei atsakymas į 3 klausimą yra neigiamas, ar iš kurios nors kitos Direktyvos 92/12 nuostatos aišku, kad 3 klausime nurodytas fizinis asmuo privalo sumokėti akcizą kitoje valstybėje narėje?“
Pastabos Teisingumo Teismui
37. Rašytines pastabas pateikė Italijos, Nyderlandų, Lenkijos, Portugalijos, Švedijos ir Jungtinės Karalystės vyriausybės, taip pat Komisija. Nė viena iš jų nepaprašė surengti žodinės dalies, ir ji nebuvo rengta.
38. Visos šešios valstybės narės pritaria tam, kad žodžiai „jų gabenamiems“ turėtų būti aiškinami siaurai, taigi Direktyvos 92/12 8 straipsnis neturėtų būti taikomas tada, kai prekes gabena ne patys atitinkami privatūs asmenys. Be to, jos visos laikosi nuomonės, kad aprašytomis aplinkybėmis prekės yra laikomos „komerciniais tikslais“ 7 ir 9 straipsnių prasme ir kad atsakyti į ketvirtąjį klausimą nebereikia.
39. Komisijos nuomonė skiriasi tik dėl pirmojo klausimo, pagrindinės bylos aplinkybėmis susijusio su vynu, kurį B. F. Joustra užsakė savo individualiam naudojimui ir kurį jam į namus pristatė jo pasamdytas vežėjas. Komisija mano, kad tokiomis aplinkybėmis turėtų būti taikomas 8 straipsnis, jeigu atitinkamas privatus asmuo pats pasirūpina gabenimu, lyg jis pats būtų vežėjas, bet valstybės narės galėtų atsisakyti taikyti šią nuostatą piktnaudžiavimo atvejais.
40. Įvairius pateiktus argumentus galima apibendrinti taip:
Dėl siauro termino „jų gabenamiems“ aiškinimo
41. Pirma, remiantis Direktyvos 92/12 8 straipsnio formuluote, ši nuostata taikoma tik privačių asmenų individualiam naudojimui įsigyjamiems bei
jų gabenamiems produktams. Siauras aiškinimas buvo patvirtintas ir sprendime The Man in Black . Kaip savo išvadoje pastarojoje byloje pažymėjo generalinis advokatas D. Ruiz‑Jarabo Colomer(19), 8 straipsnis skiriasi nuo kitų Direktyvos nuostatų, kuriose tiesiogiai nurodytas kitos šalies įsikišimas. Pavyzdžiui, 9 straipsnio 3 dalyje kalbama apie tai, kad „privatūs asmenys arba kiti asmenys jų vardu neįprastu būdu transportuoja“, o 10 straipsnio 1 dalyje nurodyta „tiesiogiai ar netiesiogiai siunčiami ar gabenami siuntėjo ar jo vardu“.
42. Antra, remiantis pasiūlymu išdėstyti 8 straipsnį nauja redakcija(20), galima spręsti, kad dabartinė formuluotė jokiu būdu neapima gabenimo atitinkamo privataus asmens vardu.
43. Trečia, jeigu 8 straipsnį taikytume situacijoms, kai privatus asmuo pats nelydi prekių, galimi piktnaudžiavimo atvejai. (Tačiau Komisija mano, jog pavojų galima sumažinti, jeigu 8 straipsnis būtų taikomas, laikantis sąlygos, kad gabenimu pasirūpina individualus pirkėjas ir kad valstybės narės gali atsisakyti taikyti šią nuostatą, jeigu gabenami kiekiai viršija tikėtinus individualaus naudojimo kiekius).
Dėl lankstesnio termino „jų gabenamiems“ aiškinimo
44. Pirma, gali susiklostyti aplinkybės, kai privatūs asmenys pasamdo kitus asmenis nedideliems kiekiams prekių, už kurias sumokėtas akcizas ir kurios skirtos pirmųjų individualiam naudojimui, pervežti iš vienos valstybės narės į kitą ir kai būtų visiškai nepagrįsta numatyti sudėtingą procedūrą(21), pagal kurią mokestis būtų sumokamas antrojoje valstybėje narėje, o pirmojoje jis galėtų būti susigrąžintas. Tokie produktai kaip vynas galėtų būti gabenami kartu su namų apyvokos reikmenimis keičiant gyvenamąją vietą iš vienos valstybės narės į kitą; kelias dėžes vietinio vyno per atostogas nusipirkęs turistas galėtų jas parsigabenti tik tuomet, kai keliauja automobiliu, o ne kai skrenda; visiškai įprasta siųsti nedideles asmenines akcizais apmokestinamų prekių dovanas paštu ar pasitelkiant transporto bendrovę.
45. Antra, pagal Direktyvos 83/183(22) 1 straipsnio 1 dalį anksčiau nuo akcizo buvo atleisti iš vienos valstybės į kitą gabenami namų apyvokos reikmenys, o pagal Direktyvos 74/651(23) 1 straipsnio 1 dalį nuo šio mokesčio buvo atleistos nedidelės asmeninės dovanos. Pagal Direktyvos 92/12 23 straipsnio 3 dalį nuo 1992 m. gruodžio 31 d. šios nuostatos netaikomos, tačiau tuo nebuvo siekta apmokestinti tokio gabenimo akcizu; šios nuostatos paprasčiausiai nebeteko prasmės, panaikinus importo apmokestinimą tarp valstybių narių(24) . Jeigu Direktyvą 92/12, priimtą norint prisidėti prie vidaus rinkos tikslų, aiškintume kaip iš naujo privatiems asmenims įvedančią akcizo barjerus gabenant prekes tarp valstybių narių, tai būtų žingsnis atgal.
46. Trečia, nepaisant to, kad sprendimo The Man in Black (25) motyvai paaiškinti plačiai, pats atsakymas šiame sprendime kur kas siauresnis. Kaip ir bylą pagrindžiančios faktinės aplinkybės, atsakymas buvo apribotas tais atvejais, kai prekes iš valstybės narės „B“ į valstybę narę „A“ ne tik gabeno profesionalus vežėjas, bet ir šį vežėją pirkėjo vardu pasamdė pardavėjas, tačiau mūsų nagrinėjamoje byloje pirkėjas pats rūpinosi gabenimu. Taigi situacija yra susijusi ne su nuotoliniu pardavimu, kaip byloje The Man in Black, o su nuotoliniu pirkimu.
Dėl plataus termino „komerciniais tikslais“ aiškinimo
47. Pirma, pagal Direktyvos 92/12 7–9 straipsniuose įtvirtintą sistemą galima išskirti tik dvi situacijas. Jeigu akcizais apmokestinamų prekių gabenimas nepatenka į 8 straipsnio taikymo apimtį, pagal 7 ir 9 straipsnius šios prekės neišvengiamai yra gabenamos komerciniais tikslais.
48. Antra, norėdamos nustatyti, ar produktai gabenami komerciniais tikslais, valstybės narės turi atsižvelgti į įvairius veiksnius, įskaitant produktų kiekį ir gabenimo būdą. B. F. Joustra importuoti kiekiai arba pagal panašią schemą galimi importuoti kiekiai akivaizdžiai viršija bet kurio vidutinio privataus asmens individualius poreikius ir dėl šios priežasties turi būti vertinami kaip importuoti komerciniais tikslais. Dar labiau tai, kad buvo pasitelktas profesionalus vežėjas, patvirtina, kad sandoris turi nenuginčijamą komercinį elementą.
49. Trečia, Direktyvoje 92/12 įtvirtinta sistema apima akcizais apmokestinamų prekių komercinių gabenimų kontrolę pasitelkiant lydintį administracinį dokumentą, kurio nėra, kai tokias prekes gabena privatūs asmenys. Galimybė privatiems asmenims didelius prekių kiekius gabenti bendrose siuntose ir be lydinčio dokumento tokiai sistemai pakenktų, o kontrolė taptų neveiksminga.
Vertinimas
Preliminari pastaba
50. Kaip pažymėjo Komisija, Gerechtshof
sprendime, kuris buvo pridėtas kaip priedas prie Hoge Raad
prašymo priimti prejudicinį sprendimą, tam tikros konstatuotos faktinės aplinkybės gali prieštarauti viena kitai.
51. Hoge Raad
remiasi prielaida, kad aptariamas vynas buvo išleistas vartoti Prancūzijoje, kur už jį buvo sumokėtas akcizas. Šias aplinkybes patvirtina ir Gerechtshof
sprendimas, tačiau iš šio sprendimo paaiškėja ir tai, kad bent jau ginčijamos siuntos 1997 m. atveju B. F. Joustra veikė kaip neregistruotas prekybininkas. Tokiu atveju vynas turėjo būti importuotas taikant laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą.
52. B. F. Joustra situacijos vertinimas akivaizdžiai skirsis ir priklausys nuo to, ar jis veikė kaip privatus asmuo, ar kaip neregistruotas prekybininkas. Tačiau Teisingumo Teismas negali spręsti tokių fakto klausimų. Be to, jeigu B. F. Joustra veikė kaip neregistruotas prekybininkas, pateikti klausimai iš esmės neturėtų kilti, nes neregistruotų prekybininkų pareigas reglamentuoja Direktyva. Todėl aš turiu remtis ta situacija, kurią nurodė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs nacionalinis teismas.
Direktyvos 92/12 6–10 straipsnių aiškinimas
53. Nagrinėjamoje byloje iš esmės reikia atsakyti į klausimus, kaip aiškinti Direktyvos 92/12 8 straipsnio terminus „individualiam naudojimui“ ir „jų gabenamiems“, taip pat 7 ir 9 straipsnių terminą „komerciniais tikslais“.
54. Prieš pradedant vertinti, kaip šie terminai turi būti suprantami konkrečioje B. F. Joustra situacijoje ir atsakant į Hoge Raad
pateiktus klausimus, reikėtų panagrinėti juos plačiau, atsižvelgiant į visą Direktyvos sistemą, pagal kurią nustatoma, kurioje valstybėje narėje turi būti mokami akcizai, t. y. atsižvelgiant į Direktyvos 6–10 straipsnius.
55. Šioje sistemoje, 6 straipsnyje, iš esmės nustatyta bendra taisyklė, kad akcizas yra mokėtinas valstybėje, kurioje prekės pirmą kartą išleidžiamos vartojimui.
56. 7–10 straipsniuose reglamentuojami atvejai, kai jau išleidus prekes vartojimui ir apmokestinus akcizu jos yra gabenamos į kitą valstybę narę.
57. Taigi kaip išimtis iš bendros taisyklės 7, 9 ir 10 straipsniuose nustatyta, kad jeigu tokios prekės antrojoje valstybėje narėje yra laikomos komerciniais tikslais arba, kaip gali atsitikti, jeigu prekes gabena pardavėjas pirmojoje valstybėje narėje ar jos gabenamos jo vardu, tai akcizas yra mokėtinas antrojoje valstybėje narėje, o pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas akcizas turi būti grąžintas.
58. 8 straipsnyje, atvirkščiai, nėra nukrypstama nuo bendros taisyklės, o tik patvirtinama, kad ši taisyklė taikoma privačių asmenų individualiam naudojimui įsigytoms prekėms, kurias jie patys gabena.
59. Todėl aš manau, kad 8 straipsnis nėra pagrindinė 6–10 straipsniuose įtvirtintos schemos nuostata. Net jeigu šio straipsnio nebūtų, privačių asmenų savo individualiam naudojimui įsigytoms prekėms, kurias gabena patys šie asmenys, ir toliau būtų taikoma bendra taisyklė dėl apmokestinimo pirmo išleidimo vartojimui valstybėje, nes bet kuriuo atveju negalima sakyti, kad tokios prekės laikomos komerciniais tikslais arba kad jas gabeno pardavėjas ar jos buvo gabentos jo vardu.
60. Dabartinė 8 straipsnio formuluotė neapima prekių, kurias įsigijo privatūs asmenys savo individualiam naudojimui ir kurios yra gabenamos jų vardu.
61. Tačiau net jeigu ši formuluotė tokias prekes apimtų (kaip būtų pagal Komisijos siūlomus direktyvos pakeitimus), mano nuomone, 8 straipsnio nuostata vis tiek nebūtų esminė. Privačių asmenų individualiam naudojimui įsigytos prekės, kurios yra gabenamos šių privačių asmenų vardu, pagal savo pobūdį nepatenka į 7, 9 ir 10 straipsnių taikymo apimtį, todėl joms turėtų būti taikoma bendra 6 straipsnyje įtvirtinta taisyklė, kad akcizas mokėtinas vien tik pirmo išleidimo vartoti valstybėje narėje.
62. Norint prieiti prie šios išvados, nėra būtina ypač siaurai ar ypač plačiai aiškinti atitinkamų terminų. Pakanka pažymėti, kad: i) prekės, įsigytos privataus asmens individualiam naudojimui, ir komerciniais tikslais laikomos prekės yra priskirtinos visiškai skirtingoms kategorijoms ir kad ii) jeigu toks asmuo pasirūpina, kad jo nupirktos prekės būtų pristatytos jam į namus, tai pardavėjas šių prekių negabena ir jos nėra gabenamos pardavėjo vardu.
63. Šiame kontekste paminėtina, kad klausimas, ar prekes gabena pardavėjas (arba ar jos yra gabenamos pardavėjo vardu), ar pirkėjas, buvo nagrinėtas sprendime The Man in Black (26) . Bet kuriuo atveju aš manau, kad šis klausimas nagrinėjamoje byloje nėra aktualus.
64. Privataus asmens individualiam naudojimui(27) įsigytų prekių ir komerciniais tikslais laikomų prekių pati esmė yra aiškiai visiškai priešinga. Tačiau ypatingais atvejais skirtumai gali būti ne tokie aiškūs. Kai būtina, skiriamosios ribos vertėtų ieškoti, remiantis terminu „komerciniais tikslais“, o ne „individualiam naudojimui“, nes pirmojo termino apimtis Direktyvoje šiek tiek paaiškinta, ko negalima pasakyti apie antrąjį terminą.
65. 7 ir 9 straipsniai iš dalies sutampa, nes juose abiejuose kalbama apie komerciniais tikslais laikomas prekes, už kurias akcizas mokėtinas toje valstybėje narėje, kurioje jos yra laikomos.
66. Tiesą sakant, 7 straipsnio 2 dalyje tokios prekės apibrėžtos kaip produktai, „pristatomi, skirti pristatyti ar naudojami < ... > savarankiška ūkine veikla besiverčiančio prekybininko verslo reikmėms arba viešųjų įstaigų reikmėms“. 9 straipsnyje tokio apibrėžimo nėra, tačiau 9 straipsnio 2 dalyje išvardyta keletas veiksnių, į kuriuos būtina atsižvelgti, nustatant, ar „8 straipsnyje nurodytų produktų“ paskirtis yra komercinė.
67. Tuo remdamasis aš galiu padaryti dvi išvadas.
68. Pirma, atrodo, kad 9 straipsnis yra tiesiogiai susijęs tik su tomis prekėmis, kurios priešingu atveju patektų į 8 straipsnio taikymo apimtį, t. y. privačių asmenų įsigytomis ir gabenamomis prekėmis(28) . Taigi jis gali būti taikomas, kai atitinkami privatūs asmenys negabena prekių patys, bet pasirūpina, kad jas gabentų kitas asmuo, tik tada, jeigu 8 straipsnį aiškinsime kaip apimantį tokias situacijas.
69. Antra, vis dėlto 7 ir 9 straipsniai turi būti aiškinami sąryšyje venas su kitu, taigi 7 straipsnio 2 dalyje įtvirtintas apibrėžimas turi būti aktualus ir 9 straipsnio atveju. Be to, nustatant, ar situacija atitinka šį 7 straipsnyje pateiktą apibrėžimą, turi būti įmanoma atsižvelgti į 9 straipsnio 2 dalyje išvardytus įrodomąją reikšmę turinčius veiksnius.
70. Atsižvelgdamas į šiuos skirtumus, dabar pereinu prie Hoge Raad
klausimų nagrinėjimo.
1 klausimas
71. Remiantis nagrinėjamos bylos faktinėmis aplinkybėmis, pirmasis klausimas yra susijęs tik su vynu, kurį B. F. Joustra užsakė savo individualiam naudojimui ir kuris buvo pristatytas jam į namus. Hoge Raad
klausia, ar tokiomis aplinkybėmis Direktyvos 92/12 8 straipsnis draudžia apmokestinti kitoje nei įsigijimo valstybėje narėje.
72. 8 straipsnis gali būti taikomas šiai situacijai, tik jeigu terminą „jų gabenamiems“ aiškintume kaip reiškiantį taip pat ir „arba jų vardu“.
73. Viena vertus, taip aiškinti būtų sudėtinga. 8 straipsnio formuluotė yra vienareikšmiška (ypač palyginti ją su kitomis nuostatomis, kurios tiesiogiai nurodo, kad gabenti gali tiek pardavėjas arba pirkėjas, tiek kiti asmenys jų vardu), o siūlomas pakeitimas, kuriuo specialiai norima įterpti žodžius „jų vardu“, atrodo, patvirtina, kad (bent jau Komisijos nuomone) tokios prasmės dabartinėje formuluotėje neturėtume įžvelgti.
74. Kita vertus, tai nėra būtina. Kaip aš jau paaiškinau, prekėms, kurios nėra laikomos komerciniais tikslais (jos ir negali būti taip laikomos, jeigu yra skirtos privataus asmens individualiam naudojimui), kurių negabena pardavėjas ir kurios nėra gabenamos jo vardu, pagal Direktyvos 92/12 6 straipsnį akcizas taikomas tik pirmojo išleidimo vartojimui valstybėje narėje, lygiai taip, kaip būtų, jeigu taikytume 8 straipsnį.
75. Todėl manau, kad Hoge Raad
pirmajame klausime nurodytomis aplinkybėmis 8 straipsnis netaikomas; tačiau 7, 9 ir 10 straipsniai taip pat nėra taikomi, todėl pagal 6 straipsnį akcizu gali būti apmokestinama tik įsigijimo valstybėje narėje.
2 klausimas
76. Remiantis nagrinėjamos bylos faktinėmis aplinkybėmis, antrasis klausimas yra susijęs su vynu, kurį B. F. Joustra užsakė kitų rato narių vardu ir kuris buvo pristatytas į jo namus, iš kur šie nariai vyną atsiimdavo, atlygindami vyno ir gabenimo išlaidas. Hoge Raad
vėl klausia, ar Direktyvos 92/12 8 straipsnis draudžia apmokestinti kitoje nei įsigijimo valstybėje narėje.
77. Atsižvelgiant į mano pateiktą pirmojo klausimo analizę, darytina išvada, kad ir šiuo atveju 8 straipsnis netaikytinas.
78. Akivaizdu ir tai, kad 10 straipsnis taip pat netaikytinas, nes prekių negabeno pardavėjas, be to, jos nebuvo gabenamos jo vardu.
79. Tačiau negalime sakyti, kad B. F. Joustra įsigijo vyną savo individualiam naudojimui (jis buvo skirtas būtent kitų asmenų naudojimui), todėl ne taip paprasta yra atmesti galimybę, jog vyną B. F. Joustra laikė „komerciniais tikslais“, kaip apibrėžta 7 ir (arba) 9 straipsniuose. Šį aspektą vertinsiu nagrinėdamas trečiąjį klausimą.
3 klausimas
80. Iš esmės Hoge Raad
trečiasis klausimas yra toks: ar turi būti manoma, kad privatus asmuo tokioje situacijoje kaip B. F. Joustra laiko vyną, įsigytą savo individualiam naudojimui, ar vyną, nupirktą komerciniais tikslais kitiems privatiems asmenims, Direktyvos 92/12 7 ir (arba) 9 straipsnių prasme, net jeigu šis asmuo veikia ne verslo tikslais ir nesiekdamas pelno.
81. Aš jau pateikiau atsakymą į šį klausimą dėl vyno, kurį B. F. Joustra įsigijo savo individualiam naudojimui, ir tai iš esmės negali būti laikoma komerciniais tikslais. Todėl tolesnis mano vertinimas apsiribos tuo vynu, kurį jis nupirko kitų rato narių vardu.
82. Taip pat jau esu nurodęs, kad, mano nuomone, 9 straipsnis negali būti tiesiogiai taikomas tada, kai atitinkamas prekes gabena ne pats pirkėjas, o jos yra gabenamos jo vardu(29) ; ir atvirkščiai, tokiomis aplinkybėmis gali būti taikomas 7 straipsnis. Atsižvelgiant į šio straipsnio tikslus kyla klausimas, ar atitinkamas privatus asmuo veikia kaip „savarankiška ūkine veikla besiverčiantis prekybininkas“, be to, sprendžiant, ar taip yra, galima atsižvelgti į 9 straipsnio 2 dalyje išvardytus įrodomąją reikšmę turinčius veiksnius.
83. Privatus asmuo B. F. Joustra, be jokios abejonės, verčiasi savarankiška veikla, ir ši veikla turi aiškią ūkinę dimensiją, tokią, kuri yra būdinga prekybininkams. Jis perka prekes kitų vardu, rūpinasi jų gabenimu, moka už tokį gabenimą ir įteikia jiems prekes, už tai gaudamas užmokestį. Kita vertus, jis negauna už tai pelno ir šio pelno nesiekia.
84. Vis dėlto veikla nebūtinai nėra ūkinė vien dėl to, kad ja nėra siekiama pelno. Paslauga, kurią kas nors (pavyzdžiui, B. F. Joustra) teikia kitiems privatiems asmenims nesiekdamas pelno, tiesiogiai konkuruoja su paslaugomis prekybininkų, kurie siekia pelno ir kuriems dėl šios priežasties taikomi Direktyvos 7 straipsnio reikalavimai, pagal kuriuos akcizas mokėtinas jų tiekiamų prekių paskirties valstybėje narėje. Jeigu privatiems asmenims būtų leidžiama tiekti vyną kitiems išvengiant šių reikalavimų, tai, nepaisant to, ar vyną tiekiantys asmenys siekia pelno, tai neatitiktų Direktyvos 6–10 straipsniuose įtvirtintos schemos.
85. Todėl aš manau, kad turi būti vertinama, jog iš esmės privatus asmuo tokioje situacijoje kaip B. F. Joustra laiko prekes komerciniais tikslais 7 straipsnio prasme, net jeigu šis asmuo nesiekia pelno.
86. Galiausiai pažymėčiau ir tai, kad jeigu nagrinėjamoje byloje B. F. Joustra iš tiesų veikė kaip neregistruotas prekybininkas(30), akivaizdu, jog vynas, pristatytas jam pačiam, bet ne jo individualiam naudojimui, turi būti vertinamas kaip jo laikomas komerciniais tikslais 7 straipsnio prasme.
4 klausimas
87. Ketvirtasis Hoge Raad
klausimas iš esmės yra toks: ar tuo atveju, jeigu tokio privataus asmens kaip B. F. Joustra situacija nepatenka nei į Direktyvos 92/12 8, nei į 7 arba 9 straipsnių taikymo apimtį, kuri nors kita šios direktyvos nuostata reikalauja, kad jis sumokėtų akcizą paskirties valstybėje narėje.
88. Remiantis mano pateiktu pirmesnių klausimų vertinimu, nė vienos iš vyno, kurį įsigijo B. F. Joustra ir kuris buvo pristatytas į jo namus, partijų atveju 8 straipsnis (dėl šios priežasties ir 9 straipsnis) netaikytinas, nes jis negabeno vyno pats, o pasirūpino jo gabenimu.
89. Kadangi būtent B. F. Joustra pats ėmėsi iniciatyvos pasirūpinti šiuo gabenimu, vienintelė likusi Direktyvos nuostata, pagal kurią gali būti apmokestinta paskirties valstybėje narėje, t. y. 10 straipsnis, taip pat netaikytina. Šio straipsnio taikymo sąlyga – kad prekės tiesiogiai ar netiesiogiai būtų siunčiamos ar gabenamos paties pardavėjo ar jo vardu.
90. Todėl atsakymas į ketvirtąjį klausimą turi būti neigiamas.
Baigiamosios pastabos
91. Šioje byloje iškilę sunkumai labai gerai išryškina kai kurias problemas, kurias siekia išspręsti Komisija savo pasiūlyme Direktyvai 92/12 pakeisti.
92. Nors man ir pavyko išvesti tinkamą dabartinės formuluotės aiškinimą, manau, kad, siekiant šias problemas išspręsti aiškiai, būtina teisės aktus pakeisti kuo skubiau.
93. Kita problema, kurios neiškėlė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, bet kuri buvo paliesta rašytinėse pastabose – tai dvigubas apmokestinimas.
94. Nors Direktyvoje numatyti grąžinimo mechanizmai, Komisija teigia, jog privatiems asmenims praktiškai neįmanoma susigrąžinti akcizo vienoje valstybėje narėje tuo atveju, kai prekės juo buvo apmokestintos dar kartą kitoje valstybėje narėje, ir tai, Komisijos manymu, yra nesuderinama su vidaus rinkos reguliavimo principais. Kita vertus, Švedijos vyriausybė teigia, kad apmokestinimas akcizu dviejose valstybėse narėse suderinamas su Direktyvos tikslais užtikrinti mokesčio surinkimą ir užkirsti kelią sukčiavimui.
95. Aš manau, kad Komisijos požiūris yra teisingas ir kad grąžinimo procedūros turi būti užtikrintos, greitos ir nesudėtingai prieinamos, kad nebūtų pažeista privačių asmenų teisė gabenti akcizais apmokestinamas prekes Bendrijoje mokant akcizą tik vienoje valstybėje narėje. Kadangi toks požiūris nėra akivaizdus, remiantis dabartinėmis Direktyvos formuluotėmis, teisės aktų leidėjas, svarstydamas siūlomus pakeitimus, turi apsvarstyti ir šį klausimą.
Išvada
96. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, aš manau, kad į Hoge Raad
pateiktus klausimus Teisingumo Teismas turi atsakyti taip:
Tokia situacija, kai privatus asmuo vienoje valstybėje narėje savo individualiam naudojimui įsigyja akcizais apmokestinamų prekių ir sumoka už jas mokesčius, tačiau pats jų negabena, o tik asmeniškai pasirūpina jų pergabenimu į kitą valstybę narę, nepatenka į Direktyvos 92/12/EEB 7, 8, 9 ir 10 straipsnių taikymo apimtį, todėl pagal šios direktyvos 6 straipsnį akcizai mokėtini tik pirmojoje valstybėje narėje.
Situacija, kai toks privatus asmuo vienoje valstybėje narėje kitų privačių asmenų vardu ir jų individualiam naudojimui nuperka akcizais apmokestinamų prekių ir sumoka už jas mokesčius, tačiau pats jų negabena, o tik asmeniškai pasirūpina jų pergabenimu į kitą valstybę narę, ir šie kiti privatūs asmenys tik padengia jo išlaidas, nepatenka į Direktyvos 92/12/EEB 8, 9 ir 10 straipsnių taikymo apimtį. Tačiau iš esmės turi būti vertinama, kad šis asmuo laiko prekes komerciniais tikslais Direktyvos 7 straipsnio prasme, net jeigu jis nesiekia pelno, todėl akcizas mokėtinas antrojoje valstybėje narėje, o pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas mokestis turi būti sugrąžintas.
(1) .
(2)  –	1992 m. vasario 25 d. Tarybos direktyva dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole (OL L 76, 1992, p. 1), iš dalies pakeista 1992 m. gruodžio 14 d. Tarybos direktyva 92/108/EEB (OL L 390, 1992, p. 124) ir 1994 m. gruodžio 22 d. Tarybos direktyva 94/74/EB (OL L 365, 1994, p. 46).
(3)  –	„Akcizas: Nekenčiamas, prekėms taikomas mokestis, kurį nustato ne teisėjai, o tų, kuriems akcizas mokamas, pasamdyti išgamos.“ (Samuel Johnson „A Dictionary of the English Language“, Londonas, 1755). Nagrinėjamos bylos tikslais jį galima apibūdinti kur kas proziškiau, kaip tiesioginį mokestį, mokamą už mineralinį kurą, alkoholį ir alkoholinius gėrimus, taip pat apdorotą tabaką.
(4) –	Ši pastaba nėra aktuali išvados tekstui lietuvių kalba.
(5)  – 9 straipsnio 3 dalyje kalbama apie labai specifinį, tiesiogiai su nagrinėjama byla nesusijusį atvejį, t. y. apie vienoje valstybėje narėje vartojimui išleistą mineralinį kurą, kuris vėliau „neįprastu būdu“ yra transportuojamas privačių asmenų ar jų naudai.
(6)  –	1990 m. lapkričio 17 d. KOM(90) 431 galutinis.
(7)  –	KOM(2004) 227 galutinis, Komisijos ataskaita Europos Parlamentui, Tarybai ir Europos ekonomikos ir socialinių reikalų komitetui dėl Direktyvos 92/12/EEB 7–10 straipsnių taikymo ir pasiūlymas priimti Tarybos direktyvą, iš dalies keičiančią Direktyvą 92/12.
(8)  –	2.1 punktas, p. 6.
(9)  –	Žr. 4 išnašą.
(10)  –	3.2 punktas, p. 9.
(11)  –	1998 m. balandžio 2 d. Sprendimas EMU Tabac
(C-296/95, Rink. p. I-1605).
(12)  –	Sprendimo 26 punktas.
(13)  –	37 punktas.
(14)  –	40 punktas.
(15)  –	43 punktas.
(16)  –	46–49 punktai.
(17)  –	Žr. 9 punkte cituotą Direktyvos 4 straipsnio e punktą.
(18)  –	Jeigu turime 70 gavėjų, tai vidutiniškai gauname mažiau nei 20 litrų vyno ir šiek tiek daugiau nei 2 litrus putojančio vyno kiekvienam iš jų.
(19)  –	34 punktas ir toliau.
(20)  –	Žr. 21 punktą.
(21)  –	Žr. Direktyvos 7 straipsnio 5 ir 6 dalis bei 22 straipsnio 3 dalį, cituojamas 11 ir 15 punktuose.
(22) –	1983 m. kovo 28 d. Tarybos direktyva 83/183/EEB dėl mokesčių netaikymo asmeniniam turtui, kurį asmenys iš valstybės narės įsiveža visam laikui (OL L 105, 1983, p. 64).
(23) –	1974 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyva 74/651/EEB dėl atleidimo nuo mokesčio Bendrijoje importuojant prekes nekomercinio pobūdžio smulkiose siuntose (OL L 354, 1974, p. 57).
(24)  –	Direktyvos 92/12 20 konstatuojamoji dalis (19 konstatuojamoji dalis Direktyvos versijose anglų kalba ir kai kuriomis kitomis kalbomis, kuriose tiesiog nėra 19 konstatuojamosios dalies pagal Direktyvos versijas prancūzų kalba ir daugeliu kitų kalbų).
(25)  –	Žr. šios išvados 26 punktą.
(26)  –	Žr. 26 ir 27 punktus.
(27)  –	Kuris, mąstant logiškai, apima dalijimąsi su šeima arba draugais ir asmeninių dovanų teikimą.
(28)  –	Bent jau kiek tai susiję su 9 straipsnio 1 ir 2 dalimis. 9 straipsnio 3 dalis (žr. 5 išnašą) susijusi su specifinėmis, nagrinėjamoje byloje neaktualiomis aplinkybėmis ir turbūt geriausia būtų ją vertinti kaip atskirą nuostatą nuo 9 straipsnio.
(29)  –	Žr. 68 punktą; bet laikantis 28 išnašoje nurodytos išlygos.
(30)  –	Žr. šios išvados 33 ir 50–52 punktus.