62017CJ0135_RES
Predmet C-135/17
X-GmbH
protiv
Finanzamt Stuttgart – Körperschaften
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Bundesfinanzhof (Savezni financijski sud, Njemačka))
Presuda Suda (veliko vijeće) od 26. veljače 2019.
„Zahtjev za prethodnu odluku – Slobodno kretanje kapitala – Kretanja kapitala između država članica i trećih zemalja – Ograničenja – Klauzula o mirovanju (standstill) – Nacionalni propis države članice koji se odnosi na društva posrednike sa sjedištem u trećim zemljama – Izmjena tog propisa, nakon čega je vraćen na snagu prethodni propis – Prihodi društva sa sjedištem u trećoj zemlji koji potječu od držanja tražbina kod društva sa sjedištem u državi članici – Uključivanje takvih prihoda u poreznu osnovicu poreznog obveznika rezidentnog u državi članici – Ograničenje slobode kretanja kapitala – Opravdanje”
Slobodno kretanje kapitala i sloboda platnog prometa – Ograničenja kretanja kapitala u treće zemlje ili iz njih – Ograničenja kretanja kapitala koja obuhvaćaju izravna ulaganja koja postoje na dan 31. prosinca 1993. – Dopuštenost – Ograničenje koje je nakon tog datuma prošireno na udjele koji ne uključuju izravna ulaganja – Nepostojanje utjecaja
(čl. 63. st. 1. UFEU-a i čl. 64. st. 1. UFEU-a)
(t. 28., 30.-34., t. 1. izreke)
Slobodno kretanje kapitala i sloboda platnog prometa – Ograničenja kretanja kapitala u treće zemlje ili iz njih – Ograničenja kretanja kapitala koja obuhvaćaju izravna ulaganja koja postoje na dan 31. prosinca 1993. – Pojam ograničenja koja postoje na dan 31. prosinca 1993. – Naknadna izmjena nacionalnog propisa na kojem se temeljilo ograničenje, nakon čega je vraćen na snagu prethodni propis prije negoli je ta izmjena primijenjena u praksi – Isključenje, osim u slučaju odgode primjene navedene izmjene zbog koje je ta izmjena postala neprimjenjiva na prekogranična kretanja kapitala prije njezina stavljanja izvan snage – Provjera koju izvršava sud koji je uputio zahtjev
(čl. 63. st. 1. UFEU‑a i čl. 64. st. 1. UFEU-a)
(t. 39.-41., 46., 47., 51. i t. 2. izreke)
Slobodno kretanje kapitala i sloboda platnog prometa – Ograničenja – Porezno zakonodavstvo – Porez na dobit – Prihodi društva sa sjedištem u trećoj zemlji koji potječu od držanja tražbina kod društva sa sjedištem u državi članici – Uključivanje takvih prihoda u poreznu osnovicu poreznog obveznika rezidentnog u državi članici –Nedopuštenost – Opravdanje – Borba protiv utaje i izbjegavanja plaćanja poreza – Uvjet – Nepostojanje ugovornih obveza o razmjeni podataka između države članice i treće zemlje
(čl. 63. st. 1. UFEU-a)
(t. 55., 58., 64., 68., 69., 75., 78., 87., 88., 90.-92., 95., 96., i t. 3. izreke)
Kratak prikaz
U presudi X (Društva posrednici sa sjedištem u trećim zemljama) (C-135/17) donesenoj 26. veljače 2019. veliko vijeće Suda presudilo je da članku 63. stavku 1. UFEU-a o slobodnom kretanju kapitala nije protivan propis države članice na temelju kojega su prihodi koje je ostvarilo društvo sa sjedištem u trećoj zemlji i koji ne potječu od vlastite djelatnosti tog društva, kao što su „posredni prihodi koji imaju narav kapitalnih ulaganja” u smislu tog propisa, uključeni, u skladu s postotkom držanog udjela, u poreznu osnovicu obveznika koji je rezident u državi članici, ako taj obveznik drži udjel od najmanje 1 % u navedenom društvu, i ako su ti prihodi u toj trećoj zemlji podvrgnuti slabijem oporezivanju nego što je ono koje postoji u dotičnoj državi članici, osim ako ne postoji pravni okvir kojim se predviđaju, posebice, ugovorne obveze koje ovlašćuju porezna tijela dotične države članice da provjere, u slučaju potrebe, istinitost podataka o tom društvu dostavljenih kako bi se dokazalo da sudjelovanje navedenog poreznog obveznika u potonjem društvu ne proizlazi iz umjetne konstrukcije.
Sud je istaknuo da se navedeni propis primjenjuje samo na prekogranične situacije te je najprije smatrao da taj propis može odvratiti ulagače koji su u cijelosti oporezovani u dotičnoj državi članici da ulažu u društva koja imaju sjedište u određenim trećim zemljama i stoga predstavlja ograničenje slobode kretanja kapitala koje je u načelu zabranjeno člankom 63. stavkom 1. UFEU-a.
Nadalje, Sud je ispitao može li se to ograničenje opravdati s obzirom na članak 65. UFEU-a, na temelju kojeg se razlika u poreznom postupanju može smatrati usklađenom sa slobodnim kretanjem kapitala ako se odnosi na situacije koje nisu objektivno usporedive. U tom pogledu Sud je istaknuo da propis o kojem je riječ u glavnom postupku ima za cilj što je više moguće izjednačiti situaciju rezidentnih društava koja su svoj kapital uložila u društvo sa sjedištem u trećoj zemlji sa „slabim” oporezivanjem sa situacijom rezidentnih društava koja su kapital uložila u drugo društvo sa sjedištem u dotičnoj državi članici kako bi se, osobito, što više neutralizirale eventualne porezne pogodnosti koje prvonavedena društva mogu ostvariti od ulaganja kapitala u treće zemlje, zbog čega predmetna razlika u postupanju nije opravdana time što su situacije objektivno različite.
U tim je uvjetima Sud ispitao može li se razlika u poreznom postupanju opravdati važnim razlogom u općem interesu. Sud je istaknuo da je cilj navedenog propisa sprečavanje utaje i izbjegavanja plaćanja poreza i presudio da je taj propis prikladan za jamčenje ostvarenja navedenog cilja. Naime, time što predviđa uključivanje prihoda društva sa sjedištem u trećoj zemlji sa „slabim” oporezivanjem u poreznu osnovicu društva koje se u cijelosti oporezuje u državi članici, propis o kojem je riječ u glavnom predmetu može neutralizirati učinke eventualnog umjetnog prijenosa prihoda u takvu treću zemlju.
Međutim, prema mišljenju Suda, taj propis, time što presumira postojanje umjetnih ponašanja samo zato što su ispunjeni uvjeti koji su u njemu navedeni, i ne dajući dotičnom poreznom obvezniku nikakvu mogućnost da tu pretpostavku obori, u načelu prekoračuje ono što je nužno za ostvarivanje svojeg cilja.
Međutim, Sud je naglasio da se propis o kojem je riječ u glavnom postupku ne odnosi na države članice već na treće zemlje i istaknuo da se postojanje obveze države članice da poreznom obvezniku omogući podnošenje elemenata koji dokazuju eventualne komercijalne razloge njegova sudjelovanja u društvu koje ima sjedište u trećoj zemlji mora ocjenjivati s obzirom na raspoloživost administrativnih i regulatornih mjera koje omogućuju, u slučaju potrebe, kontrolu istinitosti tih elemenata. Stoga je na nacionalnom sudu da ispita postoje li, među ostalim, ugovorne obveze između predmetne države članice i dotične treće zemlje, kojima se utvrđuju pravni okvir suradnje i mehanizmi razmjene podataka između dotičnih nacionalnih tijela koji su uistinu takve naravi da ovlašćuju porezna tijela države članice da provjere, u slučaju potrebe, istinitost podataka dostavljenih u pogledu društva sa sjedištem u trećoj zemlji kako bi se dokazalo da sudjelovanje navedenog poreznog obveznika u potonjem društvu ne proizlazi iz umjetne konstrukcije.
Sud koji je uputio zahtjev također je Sudu postavio prethodna pitanja koja se odnose na područje primjene klauzule o mirovanju (standstill) predviđene člankom 64. stavkom 1. UFEU-a na temelju kojeg država članica može u odnosima s trećim državama primjenjivati ograničenja kretanja kapitala koja, među ostalim, obuhvaćaju izravna ulaganja, čak i ako su ta ograničenja protivna načelu slobodnog kretanja kapitala iz članka 63. stavka 1. UFEU‑a, pod uvjetom da su već postojala na dan 31. prosinca 1993. U predmetu u glavnom postupku, porezni propis na kojem se ograničenje o kojem je riječ u glavnom postupku temeljilo značajno je izmijenjen nakon 31. prosinca 1993. zbog donošenja zakona koji je stupio na snagu, ali je zamijenjen prije negoli je primijenjen u praksi propisom koji je po svojoj biti istovjetan propisu koji je postojao na dan 31. prosinca 1993. Sud je presudio da se u takvom slučaju primjenjuje zabrana iz članka 63. stavka 1. UFEU-a, osim ako je primjena navedene izmjene odgođena na temelju nacionalnog prava, tako da se, unatoč stupanju na snagu, nije primjenjivala na prekogranična kretanja kapitala navedena u članku 64. stavku 1. UFEU‑a, što je obvezan provjeriti nacionalni sud.