62007CC0566
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY
JULIANE KOKOTT
prednesené 12. marca 2009 (
1
)
Vec C-566/07
Staatssecretaris van Financiën
proti
Stadeco BV
„Šiesta smernica o DPH — Článok 21 bod 1 písm. c) — Daň splatná výlučne z dôvodu jej uvedenia na faktúre — Oprava nedôvodne vyfakturovanej dane — Bezdôvodné obohatenie“
I — Úvod
1.
Hoge Raad der Nederlanden podal návrh na začatie prejudiciálneho konania na Súdny dvor, aby dostal odpoveď na dve otázky týkajúce sa výkladu šiestej smernice o DPH (
2
). Na jednej strane je potrebné objasniť, či je zdaniteľná osoba povinná zaplatiť daň z pridanej hodnoty, ktorú uviedla na faktúre, hoci v nej uvedené plnenie nepodliehalo dani miesta sídla vystaviteľa faktúry. S tým súvisí ďalšia otázka, či sa vrátenie dane môže prípadne podmieniť tým, že sa chybná faktúra nahradí správnou faktúrou.
2.
Toto požadoval holandský daňový orgán v konaní vo veci samej. Uplatnené vnútroštátne predpisy majú zabrániť tomu, aby si príjemca faktúry odpočítal daň, ktorá je v nej chybne uvedená, hoci ju vystaviteľ neodviedol, alebo mu bola vrátená. V konkrétnom prípade takéto nebezpečenstvo neexistuje, pretože príjemcom plnenia bol štátny orgán, ktorý nemá právo na odpočítanie dane. Vzniká tak otázka, či uplatnenie spornej právnej úpravy v takomto prípade ide nad rámec dosiahnutia potrebného cieľa.
II — Právny rámec
A — Právo Spoločenstva
3.
Článok 21 šiestej smernice v znení článku 28g zmenenej a doplnenej šiestej smernice (
3
) znie takto:
„Nasledujúci budú zodpovední za zaplatenie dane z pridanej hodnoty:
1.
podľa interného systému:
…
c)
každá osoba, ktorá spomenie daň z pridanej hodnoty na faktúre alebo v inom dokumente, slúžiacom ako faktúra;
…“
B — Vnútroštátne právo
4.
Článok 37 Wet op de Omzetbelasting (zákon o dani z obratu) z roku 1968 určuje, že ten, kto nejakým spôsobom uvedie na faktúre daň z obratu, ktorú — s výnimkou podľa článku 37 — nedlhuje, dlhuje túto daň od okamihu, keď predložil faktúru, a musí ju v súlade s daňovým priznaním odviesť.
III — Skutkový stav, prejudiciálne otázky a konanie
5.
Stadeco BV prenajíma veľtrhové a výstavné stánky, ktoré na mieste určenia rozloží a následne zloží. V rokoch 1993 až 1995 poskytla pre Economische Voorlichtingsdienst (tlačový úrad pre ekonomické informácie, ďalej len „EVD”), orgán holandského Ministerie van Economische Zaken (ministerstvo hospodárstva), príslušné plnenia na výstavách a veľtrhoch v Nemecku a tretích štátoch. Za to vystavila EVD faktúry obsahujúce daň z pridanej hodnoty a túto daň odviedla. EVD použila plnenia poskytnuté firmou Stadeco výlučne pre činnosti, pri ktorých ako súčasť verejnoprávneho subjektu nemá právo na odpočítanie DPH.
6.
Daňový orgán spoločnosti Stadeco oznámil, že pre tieto služby nedlhuje v Holandsku žiadnu daň z pridanej hodnoty, pretože neboli poskytnuté v Holandsku. Stadeco požadovala v roku 1996 vrátenie dane vo výške celkovo 230314 NLG (104512 eur). Daňový orgán vyzval Stadeco, aby vystavil pre EVD dobropis na sumy, ktoré žiadala vrátiť, a zaslal jej jeho kópiu. Rozhodnutím zo 7. februára 1997 bolo spoločnosti Stadeco požadované vrátenie DPH priznané.
7.
Pri kontrole v roku 2000 sa zistilo, že Stadeco dobropis pre EVD nevystavila a požadovanú sumu DPH nevrátila. Daňový orgán preto vydal rozhodnutie o dodatočnom daňovom výmere, ktoré však Stadeco úspešne napadla na Gerechtshofte ’s-Gravenhage.
8.
Hoge Raad, ktorý rozhoduje o opravnom prostriedku proti tomuto rozhodnutiu, položil uznesením z 30. novembra 2007 Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
1.
Má sa článok 21 bod 1 písm. c) šiestej smernice vykladať v tom zmysle, že v členskom štáte, v ktorom býva alebo je usadený vystaviteľ faktúry, neexistuje povinnosť zaplatiť daň z pridanej hodnoty, pokiaľ vystaviteľ faktúry uvádza v tejto faktúre sumu dane z pridanej hodnoty za činnosť, o ktorej sa na základe spoločného systému dane z pridanej hodnoty predpokladá, že bola poskytnutá v inom členskom štáte alebo v tretej krajine?
2.
V prípade zápornej odpovede, môžu členské štáty v prípade, keď bola vystavená faktúra v zmysle článku 21 bodu 1 písm. c) šiestej smernice príjemcovi, ktorý nemá právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (a nehrozí teda žiadna strata daňových príjmov), podmieniť opravu omylom vyfakturovanej, a preto na základe tohto ustanovenia splatnej dane z pridanej hodnoty, tým, že zdaniteľná osoba svojmu odberateľovi dodatočne vystaví opravenú faktúru, v ktorej nie je uvedená žiadna suma dane z pridanej hodnoty?
9.
V konaní pred Súdnym dvorom podali písomné a ústne pripomienky grécka, nemecká, talianska a holandská vláda, ako aj Komisia Európskych spoločenstiev. Spoločnosť Stadeco sa vyjadrila iba v ústnej časti konania.
IV — Právne posúdenie
A — O prvej prejudiciálnej otázke
10.
Svojou prvou prejudiciálnou otázkou chce vnútroštátny súd v podstate vedieť, či článok 21 bod 1 písm. c) šiestej smernice sa má vykladať v tom zmysle, že vystaviteľ faktúry je povinný zaplatiť daň z pridanej hodnoty členského štátu, ktorá je uvedená na faktúre aj vtedy, keď v tomto štáte plnenie nepodlieha dani.
11.
Treba vopred povedať, že toto ustanovenie je uplatniteľné v prípade, o aký ide vo veci samej, keď boli plnenia poskytnuté v inom členskom štáte.
12.
Článok 21 bod 1 určuje, kto je v rámci vnútorného systému daňovým dlžníkom. Právna úprava zahŕňa nielen vnútroštátne plnenia, ako by sa mohlo zdať podľa holandskej jazykovej verzie (binnenlands verkeer). (
4
) Ostatné jazykové verzie skôr ozrejmujú, že právna úprava sa týka plnení uskutočnených v rámci Spoločenstva. (
5
) To vyplýva zo systematickej súvislosti. Oproti plneniam v rámci vnútorného systému podľa bodu 1 stoja totiž dovozy do Spoločenstva upravené v bode 2. Nové znenie článku 203 smernice 2006/112/ES (
6
) už neobsahuje nejednoznačný odkaz na vnútroštátny rozsah pôsobnosti.
13.
Okrem toho Súdny dvor v rozsudku Reemtsma (
7
) vychádzal v podobnom prípade z uplatniteľnosti článku 21 bodu 1 písm. c). Aj tento prípad sa týkal zodpovednosti vystaviteľa faktúry za uvedenú daň, ktorú skutočne príjemca plnenia dlhoval v inom členskom štáte. Toto ustanovenie nebolo nakoniec použiteľné z dôvodu, že opravu dane nepožadoval vystaviteľ faktúry, ale jej príjemca.
14.
Článok 21 bod 1 písm. c) však zakladá daňový dlh iba voči štátu, ktorého daň z pridanej hodnoty je uvedená na faktúre. O akú daň z pridanej hodnoty pritom ide, je potrebné zistiť pri absencii výslových údajov pomocou výkladu faktúry. Dôležité indície môže predstavovať v tomto smere výška daňovej sadzby, mena uvedená na faktúre, sídlo vystaviteľa a príjemcu faktúry a miesto poskytnutia účtovaného plnenia, pokiaľ tento údaj vyplýva z faktúry. Takéto obmedzujúce chápanie sa vyžaduje, aby sa vylúčilo, že viacero členských štátov si na základe tej istej faktúry bude uplatňovať nárok na daň.
15.
Podľa znenia článku 21 bodu 1 písm. c) šiestej smernice je osoba povinná zaplatiť daň z pridanej hodnoty už len z toho dôvodu, že táto daň bola uvedená na faktúre. (
8
)
16.
Sporné je, či táto formálna okolnosť postačuje na to, aby sa vyrubila daň, alebo či je nevyhnutné, aby išlo zároveň o zdaniteľné plnenie v zmysle článku 5 až 7 alebo článku 28a šiestej smernice v štáte, ktorého daň z pridanej hodnoty je uvedená na faktúre. V poslednom uvedenom prípade možno požadovať vrátenie dane aj bez predchádzajúcej opravy faktúry, pokiaľ sa ukáže, že poskytované plnenie nepodlieha v danom štáte dani.
17.
Zmysel a účel článku 21 bodu 1 písm. c) sú však v rozpore s tým, aby sa daňová povinnosť podmieňovala v zmysle tohto ustanovenia ďalšou podmienkou, a to, že uvedenej dani musí skutočne zodpovedať zdaniteľné plnenie v dotknutom štáte.
18.
Právna úprava má vylúčiť nebezpečenstvo straty príjmov z dane použitím faktúry na účely odpočítania dane. (
9
) Uvedením DPH na faktúre vzbudzuje totiž vystaviteľ dojem, že vykonáva zdaniteľné plnenie a musí odviesť daň z pridanej hodnoty, resp. chce ju odviesť. Podľa článku 21 bodu 1 písm. c) musí vystaviteľ faktúry preto za odvedenie dane zodpovedať. Dôvodom je skutočnosť, že na uplatnenie odpočítania dane postačuje podľa článku 18 bodu 1 písm. b) šiestej smernice to, že príjemca, ktorý je platiteľom dane, má faktúru, v ktorej je uvedená daň z pridanej hodnoty v súlade s požiadavkami článku 22 bodu 3 smernice. Článok 21bod 1 písm. c) zabezpečuje, pokiaľ sa neuskutoční odpočítanie dane, tak v skutočnosti vôbec nebola odvedená.
19.
Súdny dvor síce v rozsudku Genius Holding (
10
) zamietol právo na odpočítanie, pokiaľ neexistovala súvislosť medzi dodaním predmetov a služieb a daňami uvedenými na faktúre. Nie vždy sa však dá zaručiť, že daňové orgány sa o tejto okolnosti dozvedia. Okrem toho sa odpočítanie dane môže priznať už predtým, než sa zistí, že na faktúre uvedené plnenie nepodlieha zdaneniu, alebo zdaneniu nepodlieha v uvedenej výške. Vystaviteľ faktúry musí za odvod dane niesť zodpovednosť, dokiaľ sa faktúra neopraví a dokiaľ hrozí strata daňových príjmov. (
11
)
20.
Daňová povinnosť podľa článku 21 bodu 1 písm. c) nezaniká iba preto, lebo príjemca faktúry nemá právo na odpočítanie DPH. Ako správne poukázala nemecká vláda, zo samotnej faktúry sa nedá zistiť, či má príjemca právo na odpočítanie DPH.
21.
Na prvú prejudiciálnu otázku preto treba odpovedať tak, že článok 21 bod 1 písm. c) šiestej smernice sa má vykladať v tom zmysle, že vystaviteľ faktúry dlhuje v nej uvedenú daň z pridanej hodnoty členského štátu v tomto členskom štáte aj v prípade, že toto plnenie v danom členskom štáte v skutočnosti nepodliehalo dani.
B — O druhej prejudiciálnej otázke
22.
Druhou prejudiciálnou otázkou chce vnútroštátny súd vedieť, či náhrada omylom uvedených daní na faktúre môže byť podmienená tým, že zdaniteľná osoba túto faktúru nahradí opravenou faktúrou.
23.
V tomto prípade treba konštatovať, že šiesta smernica neobsahuje žiadnu úpravu týkajúcu sa opravy faktúry, v ktorej bola omylom uvedená daň z pridanej hodnoty, hoci v tomto štáte v skutočnosti nebolo vykonané žiadne zdaniteľné plnenie. Do právomoci členských štátov tak patrí, aby zabezpečili neutralitu dane z pridanej hodnoty tým, že vo svojom vnútroštátnom práve upravia, že nedôvodne uvedená daň vo faktúre môže byť predmetom opravy. (
12
)
24.
Z rozsudku Schmeink & Cofreth a Strobel (
13
) vyplýva, že opatrenia, ktoré môžu členské štáty prijať v zmysle článku 22 bodu 8 šiestej smernice s cieľom zabezpečiť správne vyrubenie a výber dane a predchádzanie daňovým únikom, nemajú ísť nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie týchto cieľov. Tieto opatrenia sa teda nesmú používať spôsobom spochybňujúcim neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného legislatívou Spoločenstva v tejto oblasti. Pokiaľ vystaviteľ faktúry v primeranom čase úplne odstráni nebezpečenstvo straty daňových príjmov, nie je pre zabezpečenie výberu dane z pridanej hodnoty a pre zabránenie daňovým únikom potrebné, aby preukázal svoju dobromyseľnosť. (
14
)
25.
Tento výrok možno chápať v tom zmysle, že v prípade, akým je prejednávaná vec, v ktorom nehrozí nebezpečenstvo straty daňových príjmov, vnútroštátne predpisy nesmú predpisovať žiadne ďalšie podmienky na vrátenie dane. Keďže príjemca faktúry EDV nie je oprávnený na odpočítanie omylom uvedenej holandskej dane, neexistuje v tomto konkrétnom prípade žiadne ohrozenie daňových príjmov v Holandsku.
26.
Nemyslím si však, že Súdny dvor chcel členským štátom určiť takúto striktnú hranicu. Vnútroštátnemu zákonodarcovi naopak ostáva široký priestor pri tvorbe predpisov o oprave a vrátení dane, ktorá bola omylom uvedená na faktúre. Musia sa však zachovať zásady rovnocennosti a efektivity (
15
) a všeobecné právne zásady, najmä zásada proporcionality. (
16
)
27.
Vnútroštátna právna úprava, ktorá všeobecne predpisuje výmenu chybnej faktúry za opravenú, sa pritom nezdá neprimeraná. Táto požiadavka je spravidla vhodným prostriedkom na zabránenie neoprávnenému odpočítaniu na základe pôvodnej faktúry. Slúži zjednodušeniu daňovej správy, aby daňové orgány nemuseli zakaždým preskúmavať, či príjemca faktúry prípadne nemá nárok na odpočítanie DPH, takže nehrozí strata daňových príjmov.
28.
Súčasne treba zohľadniť, že zdaniteľná osoba tým, že vystavila chybnú faktúru, sama spôsobila príčinu na vrátenie dane a že výmena faktúry obvykle nesťažuje uplatnenie nároku na vrátenie. Ak je výmena faktúry v konkrétnom prípade nemožná, napríklad preto, lebo sa stratila a jej použitie na účely uplatnenia odpočítania dane je vylúčené, odmietnuť vrátenie dane z dôvodu neuskutočnenia výmeny faktúry by bolo v rozpore so zásadou proporcionality.
29.
To nie je v rozpore s konštatovaním Súdneho dvora v rozsudku Collée (
17
), „že vnútroštátne opatrenie, ktoré v podstate podmieňuje nárok na oslobodenie dodania tovaru vnútri Spoločenstva od dane dodržaním formálnych povinností, bez toho, aby zohľadnilo hmotnoprávne požiadavky, a najmä bez toho, aby sa zaoberalo otázkou, či tieto povinnosti boli splnené, presahuje rámec toho, čo je nevyhnutné na zaistenie správneho výberu dane.“ Na rozdiel od pravidiel upravujúcich zdaňovanie nadobúdania v Spoločenstve a oslobodenie dodávky vnútri Spoločenstva od dane vzniká daňová povinnosť podľa článku 21 bodu 1 písm. c) šiestej smernice nezávisle od zdaniteľnosti plnenia, ale závisí iba od splnenia formálneho kritéria, ktorým je uvedenie DPH na faktúre.
30.
Treba pripomenúť, že právo Spoločenstva neodporuje tomu, aby vnútroštátny právny poriadok zamietol vrátenie dane, ktorá bola nedôvodne zaplatená za predpokladu, že by došlo k bezdôvodnému obohateniu oprávnených osôb. (
18
) Z toho vyplýva, že vrátenie môže byť podmienené požiadavkou zabrániť bezdôvodnému obohateniu.
31.
Pokiaľ bola na faktúre pôvodne uvedená suma dane z pridanej hodnoty, ktorá v skutočnosti nebola odvedená, alebo nebola odvedená v uvádzanej výške, vznikol tak príjemcovi — okrem osobitných zmluvných doložiek — občianskoprávny nárok na vrátenie takto bezdôvodne zaplatenej dane. (
19
) Vnútroštátne právne predpisy tým, že podmieňujú vrátenie dane vystaviteľovi faktúry podmienkou, že ju vystaviteľ faktúry vymení, alebo vhodným spôsobom opraví, zaručujú, že príjemca dostane informácie nevyhnutné na uplatnenie nároku na vrátenie dane.
32.
V prejednávanej veci prípadne nie je potrebné rozhodovať o tom, či členské štáty môžu okrem toho požadovať, aby vystaviteľ faktúry vyplatil svojmu zmluvnému partnerovi sumu zodpovedajúcu nedôvodne odvedenej sume DPH. Zdá sa, že holandské daňové orgány podľa tvrdenia holandskej vlády takéto rozhodnutie síce vyžadujú, ale vnútroštátny súd nevzniesol otázku týkajúcu sa prípustnosti takejto ďalšej podmienky. (
20
)
33.
Na záver treba poukázať na skutočnosť, že právo Spoločenstva neupravuje žiadne osobitné podmienky týkajúce sa opravy dane v prípade, keď plnenie nepodlieha dani v štáte, ktorého DPH je uvedená na faktúre, ale dani v inom členskom štáte alebo v treťom štáte.
34.
Šiesta smernice upravuje, že na prvý uvedený členský štát nie je najmä povinný priznať vrátenie dane iba pod podmienkou, že na opravenej faktúre je uvedená daň iného členského štátu, ako sa domnieva talianska vláda. Potom by totiž musel na prvý uvedený členský štát rozhodnúť, či a v akej výške dlží vystaviteľ faktúry daň v inom členskom štáte. Takéto určenie však nie je pre štát, ktorého DPH sa má vrátiť, bez ďalších informácií možné. V inom členskom štáte nemusel byť napríklad daňovým dlžníkom poskytovateľ plnenia, ale podľa článku 21 bodu 1 písm. b) jeho príjemca. Ďalej by sa mohlo uplatniť harmonizované oslobodenie od dane alebo znížená sadzba dane.
35.
Bez ohľadu na vyššie uvedené je vystaviteľ faktúry podľa článku 22 bodu 3 šiestej smernice v spojení s príslušnými vnútroštátnymi vykonávacími predpismi členského štátu, v ktorom plnenie skutočne podlieha zdaneniu, povinný v opravenej faktúre uviesť sumu dane, ktorú v tomto štáte prípadne dlhuje.
36.
Na druhú prejudiciálnu otázku teda treba odpovedať tak, že právo Spoločenstva nezakazuje členským štátom, aby opravu dane, ktorá bola na faktúre uvedená omylom, a platiteľ dane ju teda podľa článku 21 bodu 1 písm. c) šiestej smernice dlhoval, podmienili tým, že zdaniteľná osoba následne vystaví svojmu odberateľovi opravenú faktúru. To platí aj v prípade, keď príjemca faktúry nemá právo na odpočítanie dane.
V — Návrh
37.
So zreteľom na vyššie uvedené navrhujem odpovedať na prejudiciálne otázky takto:
1.
Článok 21 bod 1 písm. c) šiestej smernice 77/388/EHS v znení smernice 91/680/EHS treba vykladať v tom zmysle, že vystaviteľ faktúry, v ktorej je uvedená daň z pridanej hodnoty členského štátu, je povinný zaplatiť daň z pridanej hodnoty v tomto štáte aj v tom prípade, ak v tomto štáte plnenie v skutočnosti nebolo zdaniteľné.
2.
Právo Spoločenstva nezakazuje členským štátom podmieniť opravu omylom vyfakturovanej dane, a teda splatnej podľa článku 21 bodu 1 písm. c) šiestej smernice, tým, že zdaniteľná osoba vystaví svojmu odberateľovi dodatočne opravenú faktúru. To platí aj v prípade, keď príjemca faktúry nemá právo na odpočítanie dane.
(
1
)	Jazyk prednesu: nemčina.
(
2
)	Šiesta smernica Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23), s účinnosťou od nahradená smernicou Rady č. 2006/112/ES z o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, s. 1).
(
3
)	V znení smernice Rady 91/680/EHS zo 16. decembra 1991, ktorou sa dopĺňa spoločný systém dane z pridanej hodnoty, mení a dopĺňa smernica 77/388/EHS s cieľom zrušiť daňové hranice (Ú. v. ES L 376, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 160). Smernica Rady 2000/65/ES zo meniaca a dopĺňajúca smernicu 77/388/EHS, ktorá sa týka stanovenia osôb zodpovedných za platbu dane z pridanej hodnoty (Ú. v. ES L 269, s. 44; Mim.vyd. 09/001, s. 338), sa však na skutkový stav v konaní vo veci samej časovo nepoužije, zmenila písm. c) na písm. d) bez zmeny jeho obsahu. V súčasnosti sa príslušná úprava nachádza v článku 203 smernice 2006/112.
(
4
)	Pozri úvahy v bodoch 5.2. až 5.8. návrhov Advocaat-General W. de Wit z 29. júna 2007, ktoré sú súčasťou vnútroštátneho rozhodnutia Hoge Raad o návrhu na začatie prejudiciálneho konania.
(
5
)	Pozri okrem iného FR: régime interne; IT: regime interno; EN: internal system; ES: régimen interior.
(
6
)	Citovaný v poznámke pod čiarou 2.
(
7
)	Rozsudok z 15. marca 2007, Reemtsma Cigarettenfabriken, C-35/05, Zb.s. I-2425.
(
8
)	Pozri rozsudky z 13. decembra 1989, Genius Holding, C-342/87, Zb. s. I-4227, bod 19; z, Schmeink & Cofreth a Strobel, C-454/98, Zb. s. I-6973, bod 53; a zo, Karageorgou a i., C-78/02 až C-80/02, Zb. s. I-13295, bod 50, a Reemtsma Cigarettenfabriken, už citovaný v poznámke pod čiarou 7, bod 23.
(
9
)	Pozri v tomto zmysle návrh Komisie z 29. júna 1973 k šiestej smernici Rady o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, In: Bulletin Európskych spoločenstiev, príloha 11/73, s. 22.
(
10
)	Rozsudok Genius Holding, už citovaný v poznámke pod čiarou 8, bod 15.
(
11
)	Podrobnejšie k tomu pozri analýzu k druhej prejudiciálnej otázke.
(
12
)	Pozri v tomto zmysle rozsudky Genius Holding, už citovaný v poznámke pod čiarou 8, bod 18; Schmeink & Cofreth a Strobel, už citovaný v poznámke pod čiarou 8, body 48, 49 a 56, a Karageorgou a i., už citovaný v poznámke pod čiarou 8, body 49 a 50.
(
13
)	Už citovaný v poznámke pod čiarou 8, bod 59 s odkazom na rozsudok z 21. marca 2000, Gabalfrisa a i., C-110/98 až C-147/98, Zb. s. I-1577, bod 52. Pozri aj rozsudok z, Collée, C-146/05, Zb. s. I-7861, bod 26.
(
14
)	Rozsudky Schmeink & Cofreth a Strobel, už citovaný v poznámke pod čiarou 8, bod 60, a Karageorgou a i., už citovaný v poznámke pod čiarou 8, bod 50.
(
15
)	Pozri okrem iného rozsudok Reemtsma Cigarettenfabriken, už citovaný v poznámke pod čiarou 7, bod 37 a tam citovanú judikatúru.
(
16
)	O dodržiavaní zásady primeranosti vnútroštátnymi predpismi týkajúcich sa vykonania, resp. doplnenia šiestej smernice o dani z pridanej hodnoty pozri okrem iného rozsudky z 18. decembra 1997, Molenheide a i., C-286/94, C-340/95, C-401/95 a C-47/96, Zb. s. I-7281, bod 48, a z, Sosnowska, C-25/07, Zb. s. I-5129, bod 23.
(
17
)	Už citovaný v poznámke pod čiarou 13, bod 29.
(
18
)	Rozsudky z 24. marca 1988, Komisia/Taliansko, 104/86, Zb. s. 1799, bod 6; z, Dilexport, C-343/96, Zb. s. I-579, bod 47, a z, Marks & Spencer, C-309/06, Zb. s. I-2283, bod 41.
(
19
)	V rozsudku Reemtsma Cigarettenfabriken (už citovaný v poznámke pod čiarou 7, bod 39) Súdny dvor výslovne považuje za prípustné, aby sa zaručila neutralita DPH prostredníctvom občianskoprávnej žaloby na vydanie bezdôvodného obohatenia.
(
20
)	Zástupkyňa holandskej vlády na pojednávaní v odpovedi na otázky Súdneho dvora pripustila, že táto podmienka nebola v rozhodujúcom období vo vnútroštátnom práve výslovne upravená.