62008CC0246
GENERALINIO ADVOKATO
DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER IŠVADA,
pateikta 2009 m. liepos 7 d. (
1
)
Byla C-246/08
Europos Bendrijų Komisija
prieš
Suomijos Respubliką
„Valstybės įsipareigojimų neįvykdymas — Šeštoji PVM direktyva — 2 straipsnio 1 punktas ir 4 straipsnio 1 ir 2 dalys — Sąvoka „ekonominė veikla“ — Valstybės teisinės pagalbos tarnybos — Teisinės pagalbos paslaugos, teikiamos teismo procese už atlygį, kurio dalį sumokėjo gavėjas — „Tiesioginio ryšio“ tarp suteiktų paslaugų ir gauto atlygio sąvoka“
I — Įžanga
1.
2002 m. Suomijos Respublika nusprendė išplėsti nemokamos teisinės pagalbos paslaugas, kuriomis tradiciškai naudojasi mažas pajamas gaunantys piliečiai, ir jas teikti kitam gyventojų segmentui, turinčiam šiek tiek didesnes pajamas, tačiau susiduriančiam su sunkumais, kai reikia apmokėti visas išlaidas už tokias paslaugas. Tačiau tokiais atvejais įstatyme numatyta, kad paslaugos gavėjas iš dalies apmoka advokato, kuris gali būti valstybės tarnautojas arba privatus advokatas, paslaugas, o ta dalis nustatoma pagal jo gaunamas pajamas.
2.
Pagal Suomijos įstatymus pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM) neapmokestinama minėta teisinė pagalba, jeigu ją teikia viena tam tikslui įsteigtų valstybės įstaigų ir kai klientas už paslaugas apmoka iš dalies. Šioje byloje Europos Bendrijų Komisija mano, kad ši Suomijos teisės norma prieštarauja įvairioms Šeštosios direktyvos Nr. 77/388/EEB nuostatoms (
2
).
3.
Tokios rūšies veiklai taikomo mokesčių režimo analizė leidžia nagrinėti kai kurių viešųjų paslaugų teikimo perdavimo privačiam sektoriui klausimą; tokia praktika vis labiau plinta tose viešojo sektoriaus srityse, kurie yra labai „perkrauti“, pavyzdžiui, sveikatos ir švietimo srityse.
II — Teisinis pagrindas
A — Bendrijos teisė
4.
Komisijos ieškinys grindžiamas Šeštąja direktyva, nors 2007 m. sausio 1 d. įsigaliojo Direktyva 2006/112/EB (
3
).
5.
Pagal Šeštosios dirketyvos 2 straipsnio 1 dalį PVM apmokestinamas „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.
6.
Pagal minėtos direktyvos 4 straipsnio 1 dalį „apmokestinamasis asmuo – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas“. Pagal 4 straipsnio 2 dalį „ekonominė veikla apima visokią gamintojų, prekiautojų ir kitų paslaugas teikiančių asmenų veiklą, įskaitant kasybą bei žemės ūkio gamybos veiklą bei įvairių profesijų atstovų veiklą“, be kita ko, „<…> nematerialaus turto naudojimas, siekiant gauti nuolatinių pajamų, taip pat laikomas ekonomine veikla“.
7.
To paties 4 straipsnio 5 dalyje reglamentuojamas viešosios teisės subjektų, „nelaikomų apmokestinamaisiais asmenimis veiklos, kurią jie vykdo, ar sandorių, kuriuos jie sudaro kaip valdžios institucijos, atžvilgiu, net jei renka rinkliavas, mokestį už paslaugas, įmokas ar kitokius su tokia veikla ar sandoriais susijusius mokesčius“, apmokestinimas PVM. Tačiau to straipsnio 5 dalies antrojoje pastraipoje nustatyta, kad „jie turi būti laikomi apmokestinamaisiais asmenimis tokios veiklos ar sandorių atžvilgiu, jei jų traktavimas, kaip neapmokestinamųjų asmenų, labai iškraipytų konkurenciją“.
B — Nacionalinė teisė
8.
Suomijoje veikianti teisinės pagalbos sistema reglamentuojama keturiais 2002 m. priimtais teisės aktais, t. y. Įstatymu dėl teisinės pagalbos (
4
), Įstatymu dėl valstybės teisinės pagalbos įstaigų (
5
), Ministro dekretu dėl teisinės pagalbos (
6
) ir Ministro dekretu dėl atlyginimo už teisinę pagalbą kriterijų (
7
).
9.
Pagal šiuos teisės aktus, kai asmeniui reikia profesionalaus teisininko pagalbos teismo procese arba su juo nesusijusiais atvejais, tačiau dėl finansinės padėties jis negali apmokėti visų su šia paslauga susijusių išlaidų, valstybė biudžeto lėšomis užtikrina galimybę naudotis teisininko paslaugomis.
10.
Teisinė pagalba suteikiama pateikus prašymą ir gali būti visiškai nemokama arba suteikiama už dalinį užmokestį, kuris nustatomas atsižvelgiant į prašančio asmens mėnesio pajamas ir turtą (
8
). Tokia „pusiau nemokama“ teisinė pagalba pradėta teikti 2002 m., o ja pasinaudoti gali asmenys, turintys šiek tiek didesnes pajamas. Suma, kurią turi sumokėti suinteresuotasis asmuo, tokiu atveju sudaryta iš dviejų dalių, t. y. „bazinis mokestis“ ir „papildomas mokestis“.
11.
Bazinis mokestis (perusomavastuu) svyruoja pagal paslaugos gavėjo pajamas nuo 0% iki 75% honoraro ir einamųjų su paslauga susijusių išlaidų dydžio (
9
). Bet kuriuo atveju teisinė pagalba nesuteikiama, kai nesusituokusio asmens pajamos viršija 1400 eurų per mėnesį arba susituokusios poros pajamos viršija 1200 eurų per mėnesį vienam asmeniui (
10
).
12.
Papildomą mokestį (lisäomavastuu) teisinės pagalbos gavėjas moka tik tuo atveju, jeigu turi likvidaus arba didelio likvidumo turto, kurio vertė viršija 5000 eurų. Šis mokestis sudaro pusę to turto, kuris viršija 5000 eurų, sumos (
11
).
13.
Pagal bendrąją taisyklę teisinę pagalbą teikia viešieji advokatai, kurie dirba vienoje iš 65 Suomijoje esančių teisinės pagalbos įstaigų. Tačiau teismo procese galima paskirti privatų advokatą, kuris tam davė sutikimą. Jei teisinės pagalbos gavėjas pats pasiūlo jam atstovausiantį reikalavimus atitinkantį profesionalų teisininką, jis turi būti paskirtas, jei nėra konkrečių tam prieštaraujančių motyvų (
12
).
14.
Viešosios teisinės pagalbos įstaigos iš esmės finansuojamos iš biudžeto lėšų. Klientų sumokamos sumos, kaip bazinis ar papildomas mokestis, nelygu atvejis, į kiekvienos tokios įstaigos biudžetą įtraukiamos kaip pajamos (
13
). Šiose įstaigose dirbantys advokatai yra valstybės tarnautojai ir valstybė jiems moka atlyginimą.
15.
Privatiems advokatams mokamas protingas užmokestis už jų atliktą darbą ir tam skirtą laiką bei padengiamos jų išlaidos. Jei bylos šalis turi teisę į nemokamą teisinę pagalbą, valstybė sumoka visą mokestį už paslaugą. Kai kalbama apie pusiau nemokamą pagalbą, suinteresuotasis asmuo sumoka jam pagal įstatymą priklausančią dalį, o valstybė apmoka likutį.
16.
Privataus advokato ir viešosios įstaigos honorarai apskaičiuojami pagal tuos pačius kriterijus (
14
). Todėl klientui liekanti mokėti suma yra tokia pati, neatsižvelgiant į tai, koks asmuo teikia paslaugą.
17.
Vienintelis skirtumas yra PVM režimas, nes pagal Įstatymą dėl teisinės pagalbos privatus advokatas visada apmokestinamas PVM, o valstybės tarnautojų nemokamai ar už dalinį užmokestį teikiama teisinė pagalba minėtu mokesčiu neapmokestinama (
15
).
III — Ikiteisminė procedūra
18.
2004 m. spalio 13 d. Suomijos valdžios institucijoms Komisija nusiuntė pirmąjį laišką, kuriame atkreipė jų dėmesį į skirtingą požiūrį, pagal nacionalinės PVM srities teisės aktus taikomą tos pačios rūšies teisinės pagalbos paslaugoms, atsižvelgiant į tai, ar jas teikia privatūs advokatai, ar viešojoje įstaigoje dirbantys teisininkai. Komisija taip pat teigė, kad pagal jos turimą informaciją tokia sistema labai iškraipo konkurenciją privačių teisininkų nenaudai.
19.
2004 m. gruodžio 17 d. laiške Suomijos valdžios institucijos aprašė ginčytiną PVM režimą ir pabrėžė, kad nors juo iškraipoma konkurencija, tai tik nedaug, nes paslaugos gavėjas renkasi viešąjį arba privatųjį advokatą atsižvelgdamas ne tik į apmokestinimą PVM, bet ir į kitus kriterijus, kaip antai profesinė patirtis, paskirto asmens kvalifikacija ar viešųjų įstaigų darbo krūvis.
20.
Nusprendusi, kad šie paaiškinimai yra nepakankami, 2005 m. gruodžio 19 d. Komisija išsiuntė oficialų pranešimą Suomijos Respublikai ir paragino PVM apmokestinti viešųjų teisininkų teikiamas teisinės pagalbos paslaugas per teismo procesą (kurias taip pat gali teikti privatus advokatas), jei paslaugos gavėjas sumoka dalį užmokesčio. Komisija teigia, kad tokiais atvejais valstybės tarnautojai nevykdo viešosios veiklos, kuri gali būti neapmokestinta PVM pagal Šeštosios dirketyvos 4 straipsnio 5 dalies pirmąją pastraipą, nes toks atleidimas nuo mokesčio labai iškraipo konkurenciją pagal 4 straipsnio 5 dalies antrąją pastraipą.
21.
2006 m. vasario 16 d. atsakyme Suomijos Respublika pakartojo 2004 m. laiške išdėstytus argumentus, be to, teigė, jog Komisija dirbtinai daro dvigubą prielaidą, kad viešosios teisinės pagalbos įstaigos veikia kaip viešosios valdžios institucijos, kai teikia su teismo procesu nesusijusias paslaugas, tačiau jos neveikia kaip tokios institucijos, kai paslaugos susijusios su teismo procesu, ir kad jos veikia kaip viešosios valdžios institucijos, kai už jų suteiktą pagalba neimamas joks mokestis, ir neveikia kaip tokios institucijos, jeigu joms iš dalies mokamas atlygis.
22.
Tokie argumentai Komisijos neįtikino ir 2006 m. gruodžio 15 d. Suomijos vyriausybei ji nusiuntė pagrįstą nuomonę. 2007 m. vasario 15 d. Suomijos valdžios institucijos pareiškė nesutinkančios su ta nuomone, todėl Komisija nusprendė Teisingumo Teisme pareikšti šį ieškinį dėl įsipareigojimų neįvykdymo.
IV — Procesas Teisingumo Teisme ir šalių reikalavimai
23.
Komisijos ieškinys Teisingumo Teismo kanceliarijoje buvo užregistruotas 2008 m. birželio 3 d., o Suomijos vyriausybės atsiliepimas į ieškinį tų pačių metų liepos 17 dieną.
24.
Dublikas pateiktas 2008 m. spalio 3 d., o triplikas 2008 m. lapkričio 13 dieną.
25.
Kadangi nė viena šalis neprašė surengti teismo posėdžio, nuo 2009 m. balandžio 28 d. byla buvo paruošta šiai išvadai rengti.
26.
Komisija prašo Teisingumo Teismo pripažinti, kad neapmokestindama PVM už advokato paslaugas, kurias už dalinį užmokestį teikia viešosios teisinės pagalbos įstaigos, nors tokios pačios paslaugos apmokestinamos PVM, kai jas teikia privatūs advokatai, Suomijos Respublika neįvykdė įsipareigojimų pagal Šeštosios dirketyvos 2 straipsnio 1 dalį ir 4 straipsnio 1, 2 ir 5 dalis. Ji taip pat prašo iš Suomijos Respublikos priteisti bylinėjimosi išlaidas.
27.
Atsakove esanti valstybė prašo atmesti ieškinį dėl įsipareigojimų neįvykdymo ir priteisti iš Komisijos bylinėjimosi išlaidas.
V — Įsipareigojimų neįvykdymo analizė
28.
Kaip minėjau, Suomijos teisinės pagalbos sistema fiziniams asmenims teismo procese yra dvilypė. Pirma, gavėjas gali gauti pagalbą visiškai nemokamai arba už dalinį atlygį, kurio dydis priklauso nuo jo pajamų. Antra, teisinę pagalbą gali teikti vienos iš tam tikslui įsteigtos viešosios įstaigos tarnautojai arba advokatas. Pagal Suomijos PVM srities teisės aktus šiuo mokesčiu apmokestinama veikla, kurią šiomis konkrečiomis aplinkybėmis vykdo tos srities profesionalai, tačiau neapmokestinama tokia pati veikla, kurią vykdo viešosios teisinės pagalbos įstaigos, neatsižvelgiant į tai, ar abiem atvejais fizinis asmuo sumoka kokį nors mokestį.
29.
Toks skirtingas mokestinis požiūris atkreipė Komisijos dėmesį, kuri visus kaltinimus sutelkia į labai tikslų Suomijos teisės aktų aspektą. Pasak ieškovės, pagrįsta, kad privačių advokatų teikiama pagalba visada apmokestinama PVM ir kad valstybės tarnautojų vykdoma veikla šiuo mokesčiu neapmokestinama, jei už ją nieko nemokama. Tačiau Komisija ginčija šios veiklos neapmokestinimą, kai ją teikia viešoji įstaiga ir kai suinteresuotasis asmuo jai moka atlygį.
30.
Komisijos ieškinys dėl įsipareigojimų neįvykdymo grindžiamas trimis pagrindais, kurių tinkamumas nagrinėjamas šioje išvadoje.
31.
Visų pirma Komisija teigia, kad kai viešieji advokatai teikia aptariamą paslaugą už dalinį užmokestį, jie vykdo „ekonominę veiklą“ pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 ir 2 dalis, o tai reiškia „paslaugų teikimą už atlygį“, todėl PVM turi būti mokamas pagal minėtos direktyvos 2 straipsnio 1 dalį.
32.
Antra, Komisija primena, kad šiuo atveju viešieji teisininkai neveikia kaip viešosios valdžios institucijos ir kad dėl to Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies pirmojoje pastraipoje numatytas neapmokestinimas netaikomas.
33.
Trečia, Komisija, siekdama išsamumo, teigia, kad dėl viešųjų įstaigų konkurencijos ji labai iškraipoma, todėl net ir vertinant, kad jos vykdo veiklą kaip viešosios valdžios institucijos, jas reikėtų laikyti apmokestinamaisiais asmenimis pagal Šeštosios dirketyvos 4 straipsnio 5 dalies antrąją pastraipą.
A — Dėl „ekonominės veiklos“ sąvokos PVM srityje (Šeštosios dirketyvos 2 straipsnio 1 dalis ir 4 straipsnio 1 dalis)
34.
Kaip jau minėta, Komisija ieškinį grindžia prielaida, kad Suomijos viešųjų įstaigų teikiama teisinė pagalba yra ekonominio pobūdžio, jei pagalbos gavėjas už ją moka atlygį, nors jis ir labai mažas. Tai pati svarbiausia ieškinio dalis, tačiau Komisija kažkodėl jai skiria mažiausiai dėmesio.
35.
Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad PVM apmokestinamas „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“. Minėtos direktyvos 4 straipsnio 1 dalyje ši apibrėžtis papildyta nustatant, kad apmokestinamasis asmuo yra bet koks asmuo, kuris vykdo to paties straipsnio 2 dalyje nurodytą „ekonominę veiklą“, įskaitant „įvairių profesijų atstovų veiklą“ ir „<…> nematerialaus turto naudojimą, siekiant gauti nuolatinių pajamų“.
36.
Jei nėra „ekonominės veiklos“, nėra ir apmokestinimo (
16
). Teismų praktikoje jau nustatyti kai kurie kriterijai šiai sąvokai išaiškinti, tačiau šioje byloje privalau pateikti išsamesnį paaiškinimą, nes, mano žiniomis, nėra jokio precedento, grindžiamo tokiomis faktinėmis aplinkybėmis.
1. Teismų praktika
37.
Visų pirma Teisingumo Teismas primena, kad „ekonominės veiklos“ sąvoka yra objektyvaus pobūdžio ir kad ji turi būti vertinama per se, neatsižvelgiant į jos tikslus ar rezultatus (
17
). Todėl visiškai nesvarbu, kad aptariama užduotis vykdoma siekiant bendrojo intereso ir pagal įstatymus arba turint tikslą suteikti pagalbą (sudaryti palankesnes ir geresnes sąlygas piliečiams gauti teisines paslaugas), o ne komerciniais tikslais ar siekiant pelno. Vien tokiomis aplinkybėmis negalima daryti išvados, kad ginčijama veikla neturi ekonominės vertės.
38.
Kalbant apie ekonominės veiklos apmokestinimą PVM, tai nebūtinai komercinė veikla siekiant gauti pelno, kaip liudija faktas, kad Šeštojoje direktyvoje apmokestinamaisiais asmenimis laikomi ir pelno nesiekiantys subjektai, net jei vėliau jiems taikomas vienas iš 13 straipsnio A skirsnio 1 dalyje nustatytų atleidimo nuo mokesčio atvejų. Antrosios direktyvos 67/228/EEB (
18
) 4 straipsnio redakcija taip pat buvo labai iškalbinga, nes toje nuostatoje apmokestinamuoju asmeniu laikomas „bet koks asmuo, kuris savarankiškai ir nuolat vykdo operacijas, susijusias su gamintojo, prekybininko ar paslaugų teikėjo veikla, neatsižvelgiant į tai, ar siekiama pelno“.
39.
Iš esmės tokį teiginį galima paneigti remiantis sprendime Floridienne ir Berginvest pateikta formuluote, kad „tam, jog holdingo veikla, kurios esmė yra suteikti kapitalą filialams, galėtų būti laikoma ekonomine veikla per se, nes kapitalas naudojamas nuolatinėms pajamoms gauti <…>, reikia, kad ta veikla nebūtų vykdoma tik kartkartėmis ir kad jos esmė būtų ne tik investicijų valdymas, kaip privataus investuotojo atveju <…>, o kad ji būtų vykdoma siekiant įmonės užsibrėžtų tikslų arba komerciniais tikslais, ir kuriai, be kita ko, būtų būdingas siekis gauti pelno iš investuoto kapitalo“ (
19
). Mano nuomone, šioje ištraukoje išdėstytos sąlygos, kuriomis vykdoma ekonominė veikla „naudojant nematerialųjį <…> turtą siekiant gauti nuolatinių pajamų“, tačiau tai negali būti taikoma kitais atvejais, numatytais Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 2 dalyje (
20
). Pateikiant bet kokį kitokį aiškinimą būtų neatsižvelgta į šios nuostatos objektyvų pobūdį. Pajamų gavimas taip pat būtinas ir kitais atvejais, tačiau ne taip, kaip produktyvumo reikalavimas, o paaiškinsiu toliau, kaip „atlygis už paslaugas“.
40.
Antra, teismų praktikoje taip pat nustatyta, kad aptariama veikla turi būti vykdoma už atlygį (
21
). Šeštosios direktyvos 2 straipsnyje pasakyta, kad mokesčiu apmokestinama už atlygį vykdoma veikla. Už atlygį vykdomai veiklai būdingas PVM, nes tam, kad jį būtų galima taikyti, reikia, kaip rodo jo pavadinimas, kad egzistuotų pridėtinė vertė, būdinga apmokestinamam turtui ir paslaugoms (
22
).
41.
Būtent taip Teisingumo Teismas teigia sprendime Hong-Kong Trade Development Council, kuriame nusprendė, kad be atlygio teikiamos paslaugos neapmokestinamos PVM, nes kai paslaugų teikėjas teikia tik paslaugas be tiesioginio atlygio, neatsiranda apmokestinimo pagrindas. Tai, kad apmokestinamos operacijos teikiamos už atlygį, patvirtina faktas, kad apmokestinama ekonominė veikla būtinai vykdoma siekiant gauti atlygį arba panašios vertės kompensaciją, nes jeigu jie nemokami, tai nepatenka į PVM sistemą, kadangi pagal 8 straipsnį jie negali sudaryti apmokestinimo pagrindo (
23
).
42.
Tačiau nereikia iš karto atmesti PVM taikymo iš dalies atlyginamai veiklai (
24
), nors taip pat nereikia daryti išvados, kad paprastas net ir labai mažo užmokesčio egzistavimas tam tikrai veiklai suteikia ekonominį pobūdį. Teismų praktikoje pateiktas išsamesnis sprendimas tokių prielaidų atvejais, t. y. kad pagal Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 dalį paslaugos teikiamos „už atlygį“ ir dėl to yra apmokestinamos tik tais atvejais, kai tarp paslaugų teikėjo ir gavėjo yra teisinis ryšys, kuriam egzistuojant keičiamasi abipusėmis paslaugomis, o paslaugos teikėjo gautas atlygis yra faktinis užmokestis už paslaugos gavėjui suteiktą paslaugą (
25
). Be to, turi egzistuoti privalomas tiesioginis ryšys tarp suteiktos paslaugos ir gauto atlygio (
26
).
43.
Taigi Teisingumo Teismas nusprendė, kad tokia veikla, kurią vykdė Apple and Pear Development Council, PVM neapmokestinama (
27
), nes šios viešosios įstaigos vykdyta žemės ūkio produktų reklamos veikla davė naudos visam sektoriui, o ne tik obuolių ir kriaušių augintojams, kurie Council privalėjo mokėti metinį mokestį. Tame sprendime nustatyta, kad nėra tiesioginio ryšio tarp šių fizinių asmenų gautos naudos ir sumos, kurią jie turėjo sumokėti. Remdamasis šiuo kriterijumi, minėtame sprendime Tolsma Teisingumo Teismas nusprendė, kad grojimas gatvėje, už kurį nenustatytas joks atlygis, net jei asmuo prašo mokėti pinigus ir gauna tam tikrą sumą kaip dovaną, nėra paslaugų teikimas už atlygį, nes šios pajamos negali būti laikomos atlygiu už suteiktą paslaugą ir dėl to, kad tarp jų nėra jokio ryšio. Tačiau teismų praktikoje pripažinta, kad ekonomine veikla laikomas leidimas naudotis kelių infrastruktūra už užmokestį, kurio dydis priklauso nuo naudojamos transporto priemonės kategorijos ir nuvažiuoto atstumo (
28
).
2. Taikymas šioje byloje
44.
Remdamasi sprendimu Hong-Kong Trade Development Council, Komisija pripažįsta, kad ekonominės veiklos nėra, kai viešosios įstaigos piliečiui teikia teisinę pagalbą be jokio atlygio. Tačiau jos argumentai šiuo klausimu prieštarauja galutiniam vertinimui, kad aptariamos paslaugos teigiamos be atlygio dėl to, jog „advokatas, kaip viešosios įstaigos tarnautojas, kaip vienintelį atlyginimą gauną tik įprastą algą“. Šis argumentas prieštarauja Komisijos teiginiams, nes viešojo advokato alga nesikeičia, kai suinteresuotasis asmuo turi sumokėti administracijai tam tikrą sumą, todėl dalinio atlygio atveju būtino paslaugos atlygintinumo taip pat nėra.
45.
Mano nuomone, tarnautojo, kuris dalyvauja vienoje iš procedūrų, alga neturi reikšmės nustatant, ar viešosios įstaigos veikla apmokestinama PVM. Visiškai nemokamai teikiamų paslaugų neapmokestinimo priežastis, kaip nurodyta teismų praktikoje, yra tai, kad negali būti ekonominės veiklos, jei nesikeičiama paslaugomis, ir tai, kad nėra jokio pagrindo tokiam apmokestinimui.
46.
Tuo atveju, kai teisinė pagalba teikiama už dalinį atlygį, būtina atsižvelgti į mokėjimo pobūdį ir jo sudėtį, kad būtų galima nustatyti, ar tai „faktinis atlyginimas“ už suteiktą paslaugą ir ar tarp jų yra „tiesioginis ir būtinas ryšys“.
47.
Kai subsidijuojamą teisinę pagalbą teikia privatus advokatas, šį tiesioginį ryšį nustatyti lengva, nes, neatsižvelgiant į tai, ar klientas nemoka jokio atlygio, ar sumoka tik dalį honoraro, bendrą sumą sumoka valstybė. Visais atvejais paslaugos teikėjas gauną tikrą atlygį, t. y. teisėtai priklausantį atlyginimą, kuris dėl to apmokestinamas PVM. Neatsižvelgiant į tai, kad visas ar dalis atlygio mokama iš valstybės biudžeto, jo suma priklauso tik nuo atlikto darbo.
48.
Kalbant apie viešąsias įstaigas yra priešingai – ryšys tarp paslaugos gavėjo mokamo mokesčio ir suteiktos pagalbos sunkiai atitinka reikalavimą dėl teismų praktikoje nustatyto „tiesioginio ir būtino“ pobūdžio. Administracijos gautas atlyginimas neatitinka realios paslaugos ir net įstatyme numatytos vertės (sumos, kuri sumokama privačiam advokatui), o yra tik tos vertės procentinė dalis. Įstaiga daugiausia gali gauti 75% Suomijos teisės aktuose nustatyto honoraro (
29
). Ji gauna 20%, 30%, 40% arba 55% šios sumos, atsižvelgiant į suinteresuotojo asmens pajamas.
49.
Fizinio asmens mokamas atlygis priklauso ne tik nuo darbo sąnaudų, bet ir – gana svariai – nuo kliento finansinės padėties. Todėl galima konstatuoti, jog yra tam tikras ryšys tarp suteiktos paslaugos ir sumokėtos sumos, tačiau jis netiesioginis, ir nėra teismų praktikoje nustatyto intensyvumo, kad būtų galima nuspręsti, jog paslauga teikiama už atlygį, nes tas ryšys tam tikra prasme „užkrėstas“ tuo, kad atsižvelgiama į kliento pajamas ir turtą. Kuo mažesnės suinteresuotojo asmens pajamos, tuo labiau aptariamas ryšys yra netiesioginis.
50.
Suomijos vyriausybės pateikta informacija apie viešųjų teisinės pagalbos įstaigų finansavimą yra labai tiksli. Ja remiantis 2007 m. tik 34% šių įstaigų suteiktos teisinės pagalbos buvo apmokėta iš dalies, o fizinių asmenų įmokos siekė 1,9 mln. eurų, ir administracija šiai veiklai vykdyti iš viso skyrė 24,5 mln. eurų.
51.
Nors pritariu generalinio advokato Verloren van Themaat požiūriui, kad „(Šeštosios direktyvos) 4 straipsnyje svarbiausia yra atitinkamos veiklos ekonominis pobūdis, o ne teisinės prielaidos ar aptariamos veiklos finansavimo būdai“ (
30
), šioje byloje minėta informacija patvirtina, kad privačių asmenų mokėjimais padengiama tik maža dalis teisinės pagalbos, kurią apmoka Suomijos valstybė, sąnaudų. Jei dar primintume, kad pagalbos gavėjų įmokos šiek tiek panašios į mokestinę priemonę dėl progresyvumo ir kad, remiantis sprendimu Götz, vien atlygio gavimas negali atitinkamai veiklai suteikti ekonominio pobūdžio (
31
), tampa aišku, jog Suomijos administracijos suteikta teisinė pagalba pagal pusiau nemokamos paslaugos teikimo sistemą neatitinka PVM apmokestinamos ekonominės veiklos kriterijų.
52.
Mano nuomone, šiam teiginiui paneigti nepakanka remtis teismų praktika dėl notarų, mokesčių surinkėjų ir kitų valstybės tarnautojų apmokestinimo PVM. Remiantis sprendimais Komisija prieš Nyderlandus ir Ayuntamiento de Sevilla arba nutartimi Mihal (
32
), galima daryti išvadą, kad šių profesijų atstovų funkcijos yra tikra ekonominė veikla, nes, nors tokia veikla vykdoma remiantis įstatymu ir siekiant bendrojo intereso, ją vykdant fiziniams asmenims nuolat teikiamos paslaugos už atlyginimą. Tačiau Šeštojoje direktyvoje įstatymais reglamentuojamų profesijų atstovams nenumatytas joks atleidimas nuo mokesčio. Šių atvejų ir nagrinėjamos bylos skirtumo esmė yra atlyginimo rūšis, nes minėtais atvejais niekur nėra nurodyta, kad honoraras priklauso nuo veiksnių, nesusijusių su teikiama paslauga.
53.
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, reikia daryti išvadą, kad Komisija teisiškai neįrodė, kad Suomijos viešųjų teisinės pagalbos įstaigų vykdomos užduotys yra „ekonominė veikla“ apmokestinimo PVM tikslais. Vien dėl šios priežasties galima atmesti Komisijos ieškinį, nenagrinėjant Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalyje nustatytos išimties.
54.
Tačiau tam atvejui, jei Teisingumo Teismas nepritartų šiai analizei ir nuspręstų, kad Komisija tokį įrodymą pateikė, toliau nagrinėsiu šiai bylai tam tikros svarbos turinčias viešosios valdžios institucijos ir konkurencijos iškraipymo sąvokas.
B — Dėl „viešosios valdžios institucijos“ sąvokos PVM tikslais (Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies pirmoji pastraipa)
55.
Remiantis byloje pateikta medžiaga, viešosios teisinės pagalbos įstaigos yra Suomijos administracijos sudedamoji dalis. Tokiomis aplinkybėmis (darant prielaidą, kad šios įstaigos vykdo ekonominę veiklą) reikia išsiaiškinti, ar ji gali būti atleista nuo PVM remiantis Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalyje nustatyta išimtimi.
56.
Šios nuostatos pirmojoje pastraipoje nustatyta, kad viešieji subjektai „neturi būti laikomi apmokestinamaisiais asmenimis veiklos, kurią jie vykdo, ar sandorių, kuriuos jie sudaro kaip valdžios institucijos, atžvilgiu, net jeigu jie renka rinkliavas, mokestį už paslaugas, įmokas ar kitokius su tokia veikla ar sandoriais susijusius mokesčius“.
57.
Todėl turi būti įvykdytos dvi sąlygos, kad būtų galima taikyti neapmokestinimo taisyklę, t. y. veiklą turi vykdyti viešasis subjektas ir jis tai turi daryti veikdamas kaip viešosios valdžios institucija (
33
).
58.
Teisingumo Teismas pateikė aiškią antrosios sąlygos apibrėžtį nurodydamas, kad „Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies (pirmojoje pastraipoje) apibrėžti viešosios teisės subjektai vykdo veiklą „kaip viešosios valdžios institucijos“ pagal tą nuostatą, jeigu ją vykdo pagal jiems nustatytą teisinį režimą. Atvirkščiai, kai jie veikia tomis pačiomis teisinėmis sąlygoms kaip privatūs subjektai“, jie tokios veiklos nevykdo (
34
).
59.
Toks išaiškinimas nereiškia, kad dėl paprasčiausios privačių įmonių ar darbuotojų veiklos toje pačioje veiklos srityje aptariami subjektai nebegali veikti „kaip viešosios valdžios institucijos“. Ši sąvoka turi būti aiškinama plačiai, taip, kad ją būtų galima taikyti tik viešosios valdžios institucijų vykdomai veiklai, kurios negali vykdyti fiziniai asmenys, ir veiklai, kurią vykdant yra konkurencija su privačiuoju sektorium (
35
). Priešingu atveju būtų sudėtinga taikyti Šeštosios dirketyvos 4 straipsnio 5 dalies antrojoje pastraipoje nustatytą „išimtį iš išimties“, pagal kurią „tokia veikla ar sandoriai“ (
36
) apmokestinami PVM, jei kyla pavojus, jog konkurencija bus labai iškraipyta.
60.
Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies pirmojoje pastraipoje nustatyta išimtis yra objektyvi, nes nors joje nustatyta, kad viešieji subjektai „neturi būti laikomi apmokestinamaisiais asmenimis“, tik remiantis aptariamos veiklos vykdymo būdais galima nustatyti šių subjektų neapmokestinimo apimtį. Teismų praktikoje nustatyta, kad remiantis Šeštąja direktyva apmokestinama veikla laikoma ta veikla, kurią vykdo viešieji subjektai „ne kaip viešosios, o kaip privačiosios teisės subjektai“, ir kad vienintelis kriterijus, kuriuo remiantis galima tiksliai atskirti šias dvi kategorijas, yra teisinis režimas, taikomas pagal nacionalinę teisę (
37
).
61.
Šioje byloje Komisija teigia, kad Suomijos viešosios teisinės pagalbos įstaigos, teikdamos paslaugas per teismo procesą, veikia tomis pačiomis teisinėmis sąlygomis kaip ir privatūs šioje srityje tokios rūšies paslaugas galintys teikti asmenys, nes aptariama veikla reglamentuojama tais pačiais teisės aktais, neatsižvelgiant į asmenį, atsakingą už teisminę gynybą. Konkrečiau kalbant, Komisija teigia, kad savo poziciją ji „grindžia išimtinai klausimu, ar viešosios teisinės pagalbos įstaigos paslaugas teikia remdamosi konkrečiomis nuostatomis, kurių negalima taikyti privatiems biurams“. Kadangi taip nėra, kai kalbama apie teismo procesą, ji teigia, kad valstybės įstaigos veikia ne kaip viešosios valdžios institucijos, todėl jos turi būti apmokestinamos PVM (
38
).
62.
Mano nuomone, šie argumentai grindžiami klaidingomis prielaidomis, nes pagal teismų praktiką tik reikalaujama, kad viešųjų subjektų, „kaip viešosios valdžios institucijų“, atliekama veikla būtų vykdoma pagal jiems taikomą teisinį režimą, o ne kad tie teisės aktai būti jiems taikomi. Šioje byloje privatūs subjektai dirba remdamiesi įstatymų jiems suteiktu specialiu įgaliojimu pagal viešiesiems subjektams taikomą teisinį režimą, o ne atvirkščiai, kaip teigia Komisija.
63.
Neatsižvelgiant į tai, ar teisinę pagalbą teikia viešasis, ar privatus advokatas, tai yra viešoji pareiga, ir abiem atvejais taikomos 2002 m. teisės aktų nuostatos. Privatus advokatas, kuris gali dalyvauti tokioje veikloje nurodytomis aplinkybėmis, vadovaujasi ne tik jo profesijai nustatytais reikalavimais, kaip būtų ginant bet kurį kitą klientą, nes pagal taikomus teisės aktus keliami dar du kitokie reikalavimai: pirma, administracija (tarpininkaujant viešosioms įstaigoms) nusprendžia, ar suinteresuotasis asmuo gali užtikrinti kliento gynybą, ir šiuo tikslu tikrina, ar tenkinamos teisinės sąlygos ir ar yra konkreti priežastis, dėl kurios jis negalėtų dirbti (
39
); antra, advokato atlyginimas priklauso nuo oficialiai nustatytų tarifų, kurie skiriasi nuo bendrųjų honoraro tarifų (
40
), ir, trečia, atlygį moka valstybė, o ne klientas. Be profesinės veiklos reikalavimų ir griežtos procedūros taisyklių, yra mažai panašumų tarp advokato profesijos teisinio režimo ir teisinio režimo, reglamentuojančio advokato ir specifinių jo klientų santykius.
64.
Taigi kalbama ne apie veiklą, kuriai taikomi bendrieji rinkos reikalavimai, o apie viešosios valdžios institucijos sandorius, kurie neapmokestinami PVM, kai juos tiesiogiai vykdo administracija.
65.
Suomijos teisės aktų leidėjas sukūrė šią specifinę veiklos sritį, kad piliečiams būtų sudarytos palankesnės sąlygos naudotis kokybiška teisine pagalba. Siekdamas lengviau įgyvendinti šią užduotį, jos vykdymą jis patikėjo ne tik valstybės tarnautojams, bet ir privatiems teisininkams, kurie tokiu atveju veikia „kaip viešosios valdžios institucijos“. Tačiau atleidimas nuo PVM netaikomas, nes pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies pirmąją pastraipą jis gali būti netaikomas tik viešosioms įstaigoms.
66.
Tokia išvada visiškai nestebina. Teisingumo Teismas yra nusprendęs, kad jei darytume prielaidą, jog kai kurių profesijų atstovai įgyvendina valdžios institucijos įgaliojimus valstybės pavedimu, tai nereiškia, kad jiems galima taikyti Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies nuostatas, kai tuos įgaliojimus jie vykdo nepriklausomai ir užsiimdami laisvąja profesija bei nebūdami valstybės administracijos sudedamoji dalis (
41
).
67.
Taigi aptariamos įstaigos veikia kaip viešosios teisės subjektai, kai per teismo procesą vykdo teisinės pagalbos veiklą, kuri joms patikėta įstatymu. Tad jos veikia kaip viešosios valdžios institucijos, nors ir gauna tam tikrą atlygį už paslaugas ir nors privatūs biurai vykdo tokią pačią veiklą. Todėl pagrindas dėl įsipareigojimų neįvykdymo turi būti atmestas.
C — Dėl sąvokos „labai iškraipyti konkurenciją“ PVM tikslais (Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies antroji pastraipa)
68.
Trečiuoju ir paskutiniu Komisijos ieškinyje pateiktu argumentu siekiama įrodyti, kad net jei aptariamos įstaigos veiktų kaip valdžios institucijos, jų neapmokestinimas gali „labai iškraipyti konkurenciją“ pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies antrąją pastraipą, kai jos veikia teismo procese. Pagal šią nuostatą tokia veikla turi būti apmokestinama, nors ją vykdo valdžios institucija. Šia priemone Bendrijos teisės aktų leidėjas siekia, kad nebūtų pažeisti mokesčio bendrumo ir neutralumo principai (
42
).
69.
Komisija ieškinyje teigia, kad dėl viešųjų įstaigų neapmokestinimo privataus advokato paslaugos pabrangsta 22% (
43
). Ji pažymi, kad teisinės pagalbos paslaugos gavėjai yra galutiniai vartotojai, neturintys teisės atskaityti PVM, kuris yra pagrindinis elementas vertinant konkurencijos iškraipymą (
44
).
70.
Atsiliepime į ieškinį Suomijos vyriausybė teigia, kad pasirinkimas tarp privataus biuro ir viešosios įstaigos priklauso ne tik nuo kainos, bet ir nuo kitų veiksnių, kaip antai ankstesnių klientų santykis su teisinės pagalbos gavėju ir advokatu, pastarojo reputacija ar patirtis konkrečioje teisės srityje, viešųjų advokatų darbo krūvis tam tikru momentu arba galintys kilti interesų konfliktai. Be to, ji teigia, kad, remiantis 2002–2006 m. statistikos duomenimis, tik mažoji dalis teisinės pagalbos gavėjų, kurie naudojosi privataus advokato paslaugomis, mokėjo dalinį atlygį (t. y. apie 20%, o likusių 80% pagalbos gavėjų išlaidas už paslaugą visiškai apmokėjo valstybė), kad pirma aprašytų pusiau nemokamų paslaugų teikimo sąlygomis viešosioms įstaigoms ir privatiems biurams tekusių bylų skaičius 2004–2006 m. išliko stabilus ir kad tuo laikotarpiu klientų, mokančių dalinį atlygį ir besinaudojančių privataus advokato paslaugomis, skaičius padidėjo labiau (155%), nei asmenų, kuriems tomis pačiomis sąlygomis atstovauja valstybės tarnautojai, skaičius (padidėjimas 30%).
71.
Komisija nelaiko šių skaičių galutiniais, nes, jos nuomone, faktai, kuriuos jie atspindi, gal būti nulemti „įvairių veiksnių ir iš esmės nepaneigia teiginio, kad panašioms situacijoms taikomas skirtingas požiūris, kuris vis dėlto yra akivaizdus“ (
45
).
72.
Neseniai priimtame sprendime Isle of Wight Council ir kt. (
46
) Teisingumo Teismas nusprendė, kad galimas didelis konkurencijos iškraipymas (pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies antrąją pastraipą) turi daryti įtaką atitinkamai veiklai ne tik esamos, bet ir galimos konkurencijos atžvilgiu, nes privataus subjekto galimybė ateiti į rinką yra reali, o ne hipotetinė. Be to, konkurencijos iškraipymas turi būti „daugiau nei nežymus“.
73.
Šios aiškinimo taisyklės labai apriboja atvejus, kuriais valdžios institucijos veikla neapmokestinama PVM. Viena vertus, neprivaloma įrodyti, kad praeityje skirtingas mokestinis požiūris užtikrino viešojo subjekto konkurencinį pranašumą. Pakanka numatyti konkurencijos iškraipymą ateityje. Antra vertus, mažiausias rinkos iškraipymo lygis, nuo kurio nebegalima atleisti viešųjų subjektų nuo mokesčio, man atrodo labai žemas, nes pakanka, kad jis būtų „daugiau nei nežymus“.
74.
Suomijos vyriausybės pateikti statistikos duomenys rodo, kad pirmaisiais taikymo metais Įstatymas dėl teisinės pagalbos daugiausia naudos davė privatiems biurams, nes asmeniui, kuris nusprendžia kreiptis į privatų advokatą, – valstybė subsidijuoja dalį suteiktų paslaugų kainos, – įtakos daro su kaina nesusiję veiksniai. Tačiau kiekvienas šių motyvų, atskirai paėmus, nėra pagrindinis.
75.
Tačiau yra vienas bylos medžiagoje nepaminėtas dalykas, dėl kurio galėtų sušvelnėti galimas šioje byloje aptariamo skirtingo mokestinio požiūrio antikonkurencinis pobūdis, nes sprendimas rinktis viešąjį ar privatųjį advokatą ne visada priklauso nuo kliento valios. Įstatyme dėl teisinės pagalbos nustatyta, kad kai pilietis siūlo privatų advokatą, imamasi reikiamų veiksmų jam paskirti, nors administracija turi galimybę pati imtis šios iniciatyvos (
47
) ir realiai gali taip pasielgti, pavyzdžiui, siekdama paskirstyti darbo naštą, kurios nebegali prisiimti viešieji advokatai (tokia padėtis netruktų susidaryti, jei visi privatūs asmenys nuspręstų rinktis viešųjų įstaigų teikiamą pagalbą).
76.
Taigi nemenkinant poveikio, kurį gali padaryti 22% dydžio kainų skirtumas renkantis vieną ar kitą gynybos būdą, Komisija neįrodė, kad šis veiksnys sprendimo procesui turi didesnę reikšmę nei kiti nurodyti veiksniai ir kad jis lemia didelį konkurencijos iškraipymą, kurio požymių šiandien nematyti.
D — Rezultatas
77.
Mano nuomone, akivaizdu, kad dėl nevisiškai ekonominio suinteresuotojo asmens mokesčio pobūdžio Suomijos viešųjų advokatų teikiamų paslaugų negalima laikyti „ekonomine veikla“. Todėl Teisingumo Teismui rekomenduoju atmesti Komisijos pareikštą ieškinį dėl įsipareigojimų neįvykdymo.
78.
Tačiau jei Teisingumo Teismas nesutiktų su šia nuomone, šios išvados B ir C dalyse papildomai analizuoju Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 5 dalies formuluotę ir darau išvadą, kad aptariamos viešosios įstaigos veikia kaip viešosios valdžios institucijos ir kad jų neapmokestinimas konkurencijos neiškraipo, todėl bet kuriuo atveju neįrodyta, kad įsipareigojimai nebuvo įvykdyti.
VI — Bylinėjimosi išlaidos
79.
Pagal Procedūros reglamento 69 straipsnio 2 dalį pralaimėjusiai šaliai nurodoma padengti bylinėjimosi išlaidas, jei laimėjusi šalis to reikalavo. Kadangi Komisija bylą pralaimėjo, o Suomijos Respublika prašė priteisti iš ieškovės bylinėjimosi išlaidas, šį prašymą reikia patenkinti.
VII — Išvada
80.
Atsižvelgdamas į išdėstytus argumentus, teisingumo Teismui siūlau:
1)
atmesti Europos Bendrijų Komisijos pareikštą ieškinį Suomijos Respublikai dėl įsipareigojimų neįvykdymo ir
2)
priteisti iš Europos Bendrijų Komisijos bylinėjimosi išlaidas.
(
1
)	Originalo kalba: ispanų.
(
2
)	1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) (toliau – Šeštoji direktyva).
(
3
)	2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1).
(
4
)	2002 m. balandžio 5 d. Oikeusapulaki (257/2002). Su (neoficialia) Suomijos Teisingumo ministerijos paskelbta šio įstatymo versija anglų kalba galima susipažinti internete adresu http://www.finlex.fi/fi/laki/kaannokset/2002/en20020257.pdf Šio įstatymo taikymo vadovas taip pat pateiktas internete adresu http://www.om.fi/en/Etusivu/Julkaisut/Esitteet/Oikeusapu/pagename/esite/Tulosta (versija anglų kalba).
(
5
)	Laki valtion oikeusaputoimistoista (258/2002).
(
6
)	Valtioneuvoston asetus oikeusavusta (388/2002).
(
7
)	Valtioneuvoston asetus oikeusavun palkkioperusteista (389/2002).
(
8
)	Įstatymo dėl teisinės pagalbos 3 straipsnio 1 dalis.
(
9
)	Nevedusiems ir netekėjusiems asmenims tarifai yra tokie: jei mėnesio pajamos neviršija 650 eurų, mokestis netaikomas, pagalba teikiama nemokamai; jei pajamos yra 850 eurų arba mažiau, paslaugos gavėjas turi apmokėti 20% paslaugos vertės; jei pajamos 1000 eurų arba mažiau – 30%, jei 1200 eurų ar mažiau – 40%; jei 1300 eurų ar mažiau –55%, o jei 1400 eurų arba mažiau – 75%.
Jei teisinės pagalbos prašantis asmuo yra susituokęs, suma skiriasi: jei sutuoktinio individualios pajamos yra 550 eurų arba mažiau, pagalba nemokama; jei 650 eurų arba mažiau, mokestis yra 20%; jei 800 eurų arba mažiau – 30%; jei 1000 eurų arba mažiau – 40%; jei 1100 eurų arba mažiau – 55% ir jei 1200 eurų arba mažiau – 75%.
(
10
)	Ministro dekreto dėl teisinės pagalbos 6 straipsnis.
(
11
)	Ministro dekreto dėl teisinės pagalbos 7 straipsnis.
(
12
)	Įstatymo dėl teisinės pagalbos 8 straipsnis.
(
13
)	Pasak Suomijos vyriausybės, 2007 m. bendros šių viešųjų įstaigų veiklos išlaidos buvo 24,5 mln. eurų, o veiklos pajamos, kurios gautos būtent iš pusiau nemokamos pagalbos gavėjų iš dalies sumokėtų honorarų ir teismo procese pralaimėjusios šalies bylinėjimosi išlaidų, buvo 1,9 mln. eurų (atsiliepimo į ieškinį 35 punktas).
(
14
)	Ministro dekreto dėl atlyginimo už teisinę pagalbą kriterijų 11 straipsnis.
(
15
)	1993 m. gruodžio 30 d. Įstatymas dėl pridėtinės vertės mokesčio (arvonlisäverolaki (1501/1993)).
(
16
)	Nors Šeštosios direktyvos 4 straipsniu PVM suteikiama labai plati taikymo sritis, ši nuostata taikoma tik ekonominio pobūdžio veiklai (1996 m. liepos 11 d. Sprendimas Régie dauphinoise (C-306/94, Rink. p. I-3695, 15 punktas); 2004 m. balandžio 29 d. Sprendimas EDM (C-77/01, Rink. p. I-4295, 47 punktas) ir 2005 m. gegužės 26 d. Sprendimas Kretztchnik (C-465/03, Rink. p. I-4357, 18 punktas)). Be ekonominės veiklos vykdymo, direktyvoje nustatytos trys kitos subjektyvios ir objektyvios sąlygos, pagal kurias nustatomas PVM mokėtojas, t. y. nepriklausomumas, profesinis pobūdis ir nuolatinis pobūdis.
(
17
)	1987 m. kovo 26 d. Sprendimas Komisija prieš Nyderlandus (235/85, Rink. p. 1471, 6–10 punktai); 1985 m. vasario 14 d. Sprendimas Rompelman (268/83, Rink. p. 655, 19 punktas); 2003 m. lapkričio 27 d. Sprendimas Zita Modes (C-497/01, Rink. p. I-14393, 38 punktas); 2007 m. birželio 26 d. Sprendimas Hutchinson 3G (C-369/04, Rink. p. I-5247, 28 punktas) ir sprendimas T-Mobile Austria ir kt. (C-284/04, Rink. p. I-5189, 35 punktas); 2006 m. vasario 21 d. Sprendimas University of Huddersfield (C-223/03, Rink. p. I-1751, 47 punktas).
(
18
)	1967 m. balandžio 11 d. Tarybos Antroji direktyva 67/228/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendros pridėtinės vertės mokesčio sistemos taikymo struktūra ir tvarka (OL 71, 1967, p. 1303).
(
19
)	2000 m. lapkričio 14 d. Sprendimas (C-149/99, Rink. p. I-9567, 28 punktas). Taip pat žr. šioje byloje pateiktą 2000 m. balandžio 4 d. generalinio advokato išvadą (34 ir 35 punktus).
(
20
)	Kalbant apie holdingus, pažymėtina, jog Teisingumo Teismas pripažino, kad paprastas akcijų įsigijimas ir turėjimas nėra „ekonominė veikla“ pagal Šeštąją direktyvą, išskyrus atvejus, kai holdingas dalyvauja valdant įmones (1991 m. birželio 20 d. Sprendimas Polysar Investments Netherlands (C-60/90, Rink. p. I-3111)). Taip ir vėl įvedamas su įmonės tikslu susijęs kriterijus siekiant išaiškinti 4 straipsnio 2 dalyje išdėstytą sąvoką „materialaus ir nematerialaus turto naudojimas, siekiant gauti nuolatinių pajamų“. Dėl šios sąvokos žr. 1990 m. gruodžio 4 d. Sprendimą Van Tiem (C-186/89, Rink. p. I-4363); 1996 m. rugsėjo 26 d. Sprendimą Renate Enkler (C-230/96, Rink. p. I-4517) ir minėtą sprendimą Hutchinson 3G ir kt. bei B. Terra ir J. Kajus „A guide to de European VAT Directives. Introduction to European VAT 2009“, 1 t., IBFD, 2009, p. 360.
(
21
)	Minėtas 1987 m. kovo 26 d. Sprendimas Komisija prieš Nyderlandus (9 ir 15 punktai); 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimas Komisija prieš Prancūziją (C-276/97, Rink. p. I-6251, 32 punktas) ir 2007 m. gruodžio 13 d. Sprendimas Götz (C-408/06, Rink. p. I-11295, 18 punktas).
(
22
)	P. Herrero de la Escosura „El IVA en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas“, Universidad de Oviedo – Marcial Pons, Madridas, 1996, p. 120.
(
23
)	1982 m. balandžio 1 d. Sprendimas (89/81, Rink. p. 1277, 10 ir 11 punktai).
(
24
)	Laikantis tokio požiūrio reiktų leisti, pavyzdžiui, netaikyti mokesčių pardavimui mažesne kaina už savikainą, kai prekės praduodamos su nuolaida arba išparduodamos.
(
25
)	1994 m. kovo 3 d. Sprendimas Tolsma (C-16/93, Rink. p. I-743, 14 punktas); 1997 m. birželio 5 d. Sprendimas SDC (C-2/95, Rink. p. I-3017, 45 punktas) ir 2003 m. birželio 26 d. Sprendimas MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C-305/01, Rink. p. I-6729, 47 punktas).
(
26
)	1988 m. kovo 8 d. Sprendimas Apple and Pear Development Council (102/86, Rink. p. 1443, 11 ir 12 punktai); 1997 m. spalio 16 d. Sprendimas Fillibeck (C-258/95, Rink. p. I-5577, 12 punktas) ir minėto sprendimo Komisija prieš Prancūziją 34 ir 35 punktai.
(
27
)	Minėto sprendimo Apple and Pear Development Council 11–16 punktai.
(
28
)	Minėto sprendimo Komisija prieš Prancūziją 35 punktas.
(
29
)	Gali būti šiek tiek daugiau, jei fizinis asmuo turi didelio likvidumo turto, kurio vertė viršija 5000 eurų. Iš bylos dokumentų negalima spręsti, ar suma gali sudaryti 100% honoraro, bet tai atrodo mažai tikėtina, nes Ministro dekreto dėl teisinės pagalbos 6 straipsnyje nustatyta didžiausia mėnesio pajamų suma, kad būtų galima naudotis aptariama paslauga.
(
30
)	Išvada byloje, kurią išnagrinėjus priimtas minėtas sprendimas Honk-Kong Trade Develpment Council (3.4 punkto pabaiga).
(
31
)	Minėto sprendimo Götz 21 punktas. Šiuo klausimu taip pat žr. 1997 m. kovo 18 d. Sprendimą Diego Calì & Figli (C-343/95, Rink. p. I-1547, 24 punktas); minėtų sprendimų Hutchinson 3G ir kt. 39 punktą ir T-Mobile Austria ir kt. 45 punktą.
(
32
)	Minėtas sprendimas Komisija prieš Nyderlandus ir 1991 m. liepos 25 d. Sprendimas Ayuntamiento de Sevilla (C-202/90, Rink. p. I-4247); taip pat 2007 m. gegužės 21 d. Nutartis Mihal (C-456/07, Rink. p. I-79).
(
33
)	Žr., be kita ko, minėto sprendimo Ayuntamiento de Sevilla 18 punktą.
(
34
)	1989 m. spalio 17 d. Sprendimas Comune di Carpaneto Piacentino ir kt. (231/87 ir 129/88, Rink. p. 3233, 16 punktas). Taip pat žr. 1990 m. gegužės 15 d. Sprendimą Comune di Carpaneto Piacentino ir kt. (C-4/89, Rink. p. I-1869, 8 punktas); 1997 m. vasario 6 d. Sprendimą Marktgemeinde Welden (C-247/95, Rink. p. I-779, 17 punktas); minėtą sprendimą Komisija prieš Prancūziją (40 punktas); 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimą Komisija prieš Airiją (C-358/97, Rink. p. I-6301, 38 punktas); 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimą Komisija prieš Jungtinę Karalystę (C-359/97, Rink. p. I-6355, 50 punktas); 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimą Komisija prieš Nyderlandus (C-408/97, Rink. p. I-6417, 35 punktas); 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimą Komisija prieš Graikiją (C-260/98, Rink. p. I-6537, 35 punktas); 2000 m. gruodžio 14 d. Sprendimą Fazenda Pública (C-446/98, Rink. p. I-11435, 17 punktas) ir 2006 m. birželio 8 d. Sprendimą Feuerbestattungsverein Halle (C-430/04, Rink. p. I-4999, 32 punktas).
(
35
)	Remiantis minėtu sprendimu Komisija prieš Prancūziją„reikia atmesti teiginį <…>, kad subjektas veikia kaip „valdžios institucija“ tik tuo atveju, kai vykdo veiklą, susijusią su valdžios institucijų sąvoka siaurąja to termino prasme“ (41 punktas).
(
36
)	Teismų praktikoje nustatyta, kad šis žodžių junginys reiškia veiklą ar sandorius, kuriuos vykdo viešosios teisės subjektai kaip valdžios institucijos (minėto 1989 m. spalio 17 d. Sprendimo Comune di Carpaneto Piacentino 21 punktas).
(
37
)	Minėto 1989 m. spalio 17 d. Sprendimo Comune di Carpaneto Piacentino ir kt. 15 punktas ir sprendimo Fazenda Pública 16 punktas.
(
38
)	Komisijos ieškinio 61 punktas.
(
39
)	Įstatymo dėl teisinės pagalbos 8 straipsnis.
(
40
)	Nustatyti Ministro dekretu dėl atlyginimo už teisinę pagalbą kriterijų.
(
41
)	Minėtų sprendimų Komisija prieš Nyderlandus 21 ir 22 punktai ir Ayuntamiento de Sevilla 18–21 punktai bei 2008 m. gegužės 21 d. Nutartis Mihal.
(
42
)	Pasak Casado Ollero, „šio Bendrijos reikalavimo tikslas yra neleisti, kad neapmokestinimas PVM pažeistų mokesčio bendrumą ir neutralumą, tačiau užuot nurodęs šiuos du principus, teisės aktų leidėjas nurodo rezultatą, kuris gali atsirasti dėl jų nesilaikymo: gali būti iškraipyta konkurencija“ (G. Casado Ollero „El IVA y las operaciones de los entes públicos“, El IVA en el sistema tributario español, II t., Ministerio de Economía y Hacienda, Madridas, 1986, p. 194).
(
43
)	PVM tarifas Suomijoje.
(
44
)	Ji remiasi generalinės advokatės Kokott išvada bylose, kuriose priimti minėti sprendimai T-Mobile Austrija ir kt. bei Hutchinson 3G ir kt.
(
45
)	Komisijos ieškinio 56 punktas.
(
46
)	2008 m. rugsėjo 16 d. Sprendimas (C-288/07, Rink. p. I-7203).
(
47
)	Įstatymo dėl teisinės pagalbos 8 straipsnis.