62016CC0236
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JULIANE KOKOTT
esitatud 9. novembril 2017 (
1
)
Liidetud kohtuasjad C‑236/16 ja C‑237/16
Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED)
versus
Diputación General de Aragón
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Tribunal Supremo (Hispaania kõrgeim üldkohus))
Eelotsusetaotlus – Asutamisvabadus – Suurte jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldatav piirkondlik maks – Kaudne kahjustamine, kuna statistika kohaselt puudutab maks peamiselt välisriigi kaubanduskette – Kohaldamata jätmine ja maksuvabastus kui keelatud riigiabi
I. Sissejuhatus
1.
Käesolevas kohtuasjas peab Euroopa Kohus veel kord käsitlema küsimust, kuivõrd tuleb maksuõiguslikku vahetegemist pidada põhivabaduste kaudseks rikkumiseks ja/või keelatud riigiabiks. Käesolevat kohtuasja tuleb käsitleda koos kahe teise kohtuasjaga (
2
), mis on praegu Euroopa Kohtu menetluses, ning see annab Euroopa Kohtule võimaluse täpsustada riigiabi andmise keeldu ettenägevate liidu õigusnormide ulatust.
2.
Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (suurte turustusettevõtjate riiklik ühendus, edaspidi „ANGED“) vaidlustab oma kaebusega nimelt Aragónis kohaldatava suurte müügialade põhjustatud keskkonnakahju maksu (edaspidi „IDMGAV maks“).
3.
Komisjon ja ANGED leiavad, et kõnealune maks tähendab asutamisvabaduse piiramist ja keelatud riigiabi andmist eelkõige väikestele jaekauplustele, kuna nendelt maksu ei võeta. Sisuliselt on tegemist küsimusega, mil määral on makse ja lõive reguleerivate õigusnormidega ette nähtud vahetegemised määravad riigiabiks klassifitseerimise seisukohast.
II. Õiguslik raamistik
A. Liidu õigus
4.
Liidu õigusest tuleneva raamistiku moodustavad käesolevas asjas ELTL artikkel 49 koosmõjus artikliga 54 ning ELTL artikkel 107 ja sellele järgnevad artiklid.
B. Hispaania õigus
5.
Põhikohtuasjas vaidlustatud suurte müügialade põhjustatud keskkonnakahju maks (Impuesto sobre el Daño Medioambiental causado por las Grandes Áreas de Venta) kehtestati 1. jaanuarist 2006 Aragóni autonoomse piirkonna parlamendi 30. detsembri 2005. aasta seaduse 13/2005 Aragóni autonoomse piirkonna hallatavate ja tema enda maksude valdkonna maksu- ja haldusmeetmete kohta (Ley de las Cortes de Aragón 13/2005, de 30 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas en materia de tributos cedidos y tributos propios de la Comunidad Autónoma de Aragón) II jaotisega.
6.
IDMGAV maksu reguleerib praegu 28. detsembri 2015. aasta seaduse 10/2015 meetmete kohta Aragóni autonoomse piirkonna avalike teenuste säilitamiseks (Ley 10/2015 (de las Cortes de Aragón), de 28 de diciembre, de medidas para el mantenimiento de los servicios públicos en la Comunidad Autónoma de Aragón) (edaspidi „TRIMCA“) II lisa III peatükk.
7.
Seaduse 13/2005 põhjenduste kohaselt tuleneb maksustatav teokoosseis keskkonnakahjust, mida põhjustab kõnealuste ettevõtete kaubandustegevus; need ettevõtted tõmbavad oma suurte müügialade tõttu ligi tarbijaid ning põhjustavad sõidukite massilist liiklemist. Maksu peavad tasuma isikud, kes tegelevad keskkonnakahju põhjustava tegevusega, st mitte rajatise omanikud, vaid käitajad.
8.
Selles mõttes kujutab pindala – horisontaalses plaanis hõivatav või korruste kaupa kasutatav pindala – endast kõige sobivamat parameetrit selle tulu objektiivseks määratlemiseks, mida saadakse tekkiva keskkonna- ja territoriaalse kulu kandmata jätmisest. Müügipind annab tunnistust suuremast kauba pakkumise võimest ning seega suuremast tarbijate kokkuvoolust; muuks kasutuseks mõeldud pind (näiteks laopind) annab tunnistust suuremast kauba ladustamise võimalusest ning parkimisala mootorsõidukitega toimuva liikluse ligimeelitamisest.
9.
TRIMCA artikkel 15 näeb ette, et IDMGAV maksuga „maksustatakse teatavat majandusvõimsust, millest annab tunnistust asjaomaste kaubandusettevõtete äri- ja kaubandustegevus; tarbijaid ligi tõmmates põhjustavad need kaubandusettevõtted sõidukite massilist liiklemist ja avaldavad seetõttu negatiivset mõju Aragóni autonoomse piirkonna keskkonnale ja territooriumile“.
10.
IDMGAV maks on mittefiskaalse eesmärgiga reaalmaks, mille maksutulu ei laeku üldisesse eelarvesse (TRIMCA artikkel 3). TRIMCA artikli 5 kohaselt kasutatakse IDMGAV maksu tulu (millest on maha arvatud haldus- ja koostöökulud) ennetusmeetmete ja kahjustatud keskkonna taastamismeetmete rahastamiseks.
11.
TRIMCA artikli 16 lõike 2 kohaselt on kaubandusettevõttel suur müügiala, kui selle müügipind ületab 500 m2.
12.
TRIMCA artikli 20 kohaselt on maksust vabastatud kaubandusettevõtted, mis tegelevad peamiselt ainult järgmiste toodete müügiga: a) masinad, sõidukid, tööriistad ja tööstustarvikud; b) ehitusmaterjalid, sanitaarkaubad, uksed ja aknad, mida müüakse ainult kutseala esindajatele; c) aia- ja põllumajanduskultuurid aiandites; d) mööbel individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes; e) mootorsõidukid kontsessionääride müügi- ja teeninduskeskustes ja f) autokütus.
13.
Maksustatav väärtus on iga suure müügialaga kaubandusettevõtte kogupindala, mis saadakse järgmiste pindalade liitmisel: a) müügipind; b) muuks kasutuseks mõeldud pind (ülempiir: 25% müügipinna pindalast); c) parkimisala (ülempiir: 25% müügipinna pindalast).
14.
TRIMCA artikli 22 kohaselt suureneb maksumäär progresseeruvalt, tõustes 10,20 eurost alates 2000 – 3000 m2 suurusest pinnast summale 14,70 eurot alates 5000 – 10000 m2 suurusest pinnast ning väheneb siis alates 10000 m2 suurusest pinnast 13,50 euroni. Seejuures jäävad esimesed 2000 m2 maksustamata.
15.
Olenevalt suure kaubanduskeskuse asukohast kohaldatakse eri koefitsiente. TRIMCA artiklite 45 ja 46 kohaselt võib lõplikku maksusummat teatud tingimustel vähendada kuni 30%‑le vastavast summast, kui on investeeritud ennetusmeetmete või Aragóni autonoomse piirkonna keskkonna ja territooriumi saastamise negatiivset mõju heastavate meetmete võtmisesse.
III. Põhikohtuasi
16.
Suurte turustusettevõtjate riiklik ühendus ANGED esitas 18. märtsil 2007 Tribunal Superior de Justicia de Aragón’i (Aragóni autonoomse piirkonna kõrgeim kohus) halduskolleegiumile kaebuse – millega lõppkokkuvõttes vaidlustatakse IDMGAV maks – Aragóni autonoomse piirkonna valitsuse 18. septembri 2007. aasta seadusandliku dekreedi 1/2007 peale, millega kiidetakse heaks Aragóni autonoomse piirkonna keskkonnamakse käsitlevate õigusnormide konsolideeritud redaktsioon (Decreto Legislativo 1/2007, de 18 de septiembre, del [Diputación General de Aragón], por el que se aprueba el texto refundido de la legislación sobre los impuestos medioambientales de la Comunidad Autónoma de Aragón).
17.
Tribunal Superior de Justicia de Aragón’i (Aragóni autonoomse piirkonna kõrgeim kohus) halduskolleegiumi teise koja 24. jaanuari 2014. aasta otsusega jäeti ANGED kaebus rahuldamata.
18.
ANGED esitas 14. aprillil 2014 selle otsuse peale kassatsioonkaebuse, milles väitis, et muu hulgas rikutakse kohtuotsusega ka liidu õigust, sest seadus 13/2005 (seadusandlik dekreet 1/2007) on vastuolus ELTL artiklis 49 ette nähtud asutamisvabadusega.
19.
ANGED esitas 2013. aasta veebruaris ja mais Euroopa Komisjonile kaebuse Hispaania Kuningriigi vastu, sest ta leidis, et kuues autonoomses piirkonnas ette nähtud suurte kaubandusettevõtete maksu regulatsioon on vastuolus Euroopa Liidu riigiabialaste õigusnormidega. Komisjon teatas 28. novembril 2014 Hispaania Kuningriigile, et tema arvates võib väikestele jaemüügikauplustele ja teatavatele spetsialiseerunud ettevõtetele ette nähtud maksuvabastus kujutada endast keelatud riigiabi. Maksuvabastused näivad andvat valikulise eelise teatavatele ettevõtetele, sest need kujutavad endast erandit tavalisest maksukorrast.
20.
Seepeale otsustas Tribunal Supremo (Hispaania kõrgeim üldkohus) esitada Euroopa Kohtule eelotsusetaotluse.
IV. Menetlus Euroopa Kohtus
21.
Tribunal Supremo (Hispaania kõrgeim üldkohus) esitas Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
Kas ELTL artikleid 49 ja 54 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus piirkondlik maks, millega väidetavalt maksustatakse suure müügipinna ja suure klientide parkimisalaga kaubandusettevõtete äri- ja kaubandustegevusega seotud rajatiste ja taristu kasutamisest tulenevat keskkonnakahju, kui ettevõtte müügipind on üle 500 m2, kuid mis on tegelikult sissenõutav sõltumata sellest, kas kõnealused kaubandusettevõtted asuvad tegelikult tiheda asustusega asulaalal või väljaspool seda, ja enamasti peavad seda tasuma teiste liikmesriikide ettevõtjad, kusjuures: i) maksu ei kohaldata tegelikult ettevõtjate suhtes, kellele kuulub mitu kaubandusettevõtet, olenemata sellest, kui suur on nende kõigi müügipindade pindala kokku, kui neist ühegi müügipind ei ole suurem 500 m2, ja isegi juhul, kui neist ühe või mõne müügipind selle piirmäära ületab, kuid maksustatav väärtus ei ületa 2000 m2, samas kui maksu kohaldatakse tegelikult ettevõtjate suhtes, kellele kuulub üksainus kaubandusettevõte, mille müügipinna pindala on kõnealustest piirmääradest suurem, ja ii) maksu ei kohaldata lisaks kaubandusettevõtete suhtes, mis müüvad ainuüksi masinaid, sõidukeid, tööriistu ja tööstustarvikuid; ainult kutseala esindajatele ehitusmaterjale, sanitaarkaupu, uksi ja aknaid; mööblit individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes; mootorsõidukeid kontsessionääride müügi- ja teeninduskeskustes; aia- ja põllumajanduskultuure aiandites ning autokütust, ja seda olenemata nende müügipinna pindalast?
2.
Kas ELTL artikli 107 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et kõnealuse sätte kohaselt keelatud riigiabiga on tegemist IDMGAV maksu tegelikult kohaldamata jätmise korral kaubandusettevõtete suhtes, mille müügipind ei ületa 500 m2 või ületab seda, kuid maksustatav väärtus ei ületa 2000 m2, ning kaubandusettevõtete suhtes, mis müüvad ainuüksi masinaid, sõidukeid, tööriistu ja tööstustarvikuid; ainult kutseala esindajatele ehitusmaterjale, sanitaarkaupu, uksi ja aknaid; mööblit individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes; mootorsõidukeid kontsessionääride müügi- ja teeninduskeskustes; aia- ja põllumajanduskultuure aiandites ning autokütust?“
22.
Nende küsimuste kohta esitasid Euroopa Kohtu menetluses kirjalikud seisukohad ANGED, Aragón ja Euroopa Komisjon, kes osalesid ka 6. juulil 2017 toimunud kohtuistungil.
V. Õiguslik hinnang
A. Põhivabaduste piirang
23.
Esimese eelotsuse küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas asutamisvabadusega on vastuolus sellise maksu nagu IDMGAV kohaldamine. Seetõttu tuleb otsustada, kas (1) tegemist on asutamisvabaduse piiranguga, mis (2) ei ole põhjendatud.
24.
Küsimuse taustaks on IDMGAV maksu mõju. Maksukoosseisu poolest on see seotud suure individuaalse jaekaubandusettevõtte olemasoluga. Sellise ettevõtte puhul on tegemist kaubandusettevõttega, mille müügipind on 500 m2 või suurem. Sellele pinnale liidetakse siiski juurde parkimisala ja muud alad, kuid maksimaalselt kuni 25% ulatuses müügialast. Kõnealusest kogupindalast jäetakse esimesed 2000 m2 siiski maksustamata („maksuvaba ala“). (
3
)
25.
Maks ulatuks 10,20 eurost m2 kohta kuni 14,70 euroni m2 kohta. Kuni 10000 m2 suuruse üldpinnani tõuseb maks progresseeruvalt. Selle tulemusel on suurematel jaekaubandusettevõtetel absoluutarvudes suurem maksukoormus kui pindala poolest väiksematel jaekaubandusettevõtetel, kusjuures kõikidel jaekaubandusettevõtetel on 2000 m2 suurune „maksuvaba ala“.
1.
Asutamisvabaduse piirang
26.
Vastavalt ELTL artiklile 49 koostoimes artikliga 54 hõlmab asutamisvabadus ühe liikmesriigi kodaniku õigust alustada ja jätkata tegutsemist füüsilisest isikust ettevõtjana teise liikmesriigi territooriumil. (
4
) Asutamisvabaduse piiranguks tuleb vastavalt väljakujunenud kohtupraktikale pidada kõiki meetmeid, mis keelavad või takistavad selle vabaduse kasutamist või muudavad selle vähem atraktiivseks. (
5
)
27.
Maksude ja lõivude puhul on see iseenesest nii. Seetõttu on minu arvates (
6
) juhul, kui põhivabadusi kontrollitakse selliste maksude kohaldamise alusel, oluline see, kas piiriülest olukorda koheldakse võrreldes siseriikliku olukorraga halvemini. (
7
)
a)
Diskrimineeriva piirangu puudumine
28.
Käesolevas kohtuasjas ei esine aga juba erinevat kohtlemist. Mis puudutab müügipindu suurusega 1 m2‑st kuni 2000 m2‑ni, siis nende puhul ei esine väikeste ja suurte, Aragóni või välismaiste jaekaubandusettevõtete erinevat kohtlemist. Maksu ei kohaldata ühegi kaubandusettevõtte suhtes, kellel on sellise suurusega müügipind. Piirmäär avaldab siin sellist mõju nagu maksuvabastuse põhisumma, mida saavad kasutada kõik jaemüüjad. Väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes (kelle müügipind on väiksem kui 500 m2) seda ei kohaldata, suuremate suhtes seda küll kohaldatakse, kuid müügipindu, mille suurus on kuni 2000 m2, ei maksustata. Arvestades seda, et see maksuvabastuse põhisumma kehtib nii suurte kui ka väikeste jaekaubandusettevõtete suhtes, ei seata ebasoodsamasse olukorda ühtegi jaekaubandusettevõtet. Seega ei ole asutamisvabadust kahjustatud.
29.
Ainult teistsuguse käsituse korral tekib üldse küsimus, kas kõnealuse maksu kohaldamata jätmist väikeste jaekaubandusettevõtete suhtes tuleb pidada avalikuks või varjatud diskrimineerimiseks.
b)
Teise võimalusena: välisriigi ettevõtjate avalik või varjatud diskrimineerimine
30.
Välisriigi ettevõtjate avalikku diskrimineerimist käesoleval juhul ei esine. Pigem maksustatakse iga kaubandusettevõtja puhul, kellele kuulub „suur jaekaubandusettevõte“, selle maksuga müügipind, mis ületab 2000 m2 suuruse piirmäära. Nagu Euroopa Kohus (
8
) on juba otsustanud, puudutab asjaolu, et välismaised investorid eelistavad avada suuremaid kauplusi, selleks et saavutada vajalik mastaabisääst uuele territooriumile tulemise võimaluste optimeerimiseks, siiski sisenemist uuele turule, mitte niivõrd ettevõtja riikkondsust. (
9
)
31.
Keelatud on aga ka kõik varjatud diskrimineerimise vormid, mis teistest eristamiskriteeriumidest lähtudes viivad tegelikult sama tulemuseni (
10
) (nn varjatud ehk kaudne diskrimineerimine).
32.
Kohtuotsuses Hervis Sport otsustas Euroopa Kohus, et juhul, kui maksu kohaldatakse lähtuvalt käibest, võib see teatavatel juhtudel seada ebasoodsamasse olukorda need ettevõtjad, kelle asukoht on teises liikmesriigis. (
11
) Konkreetselt oli tegemist jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldatava erimaksuga, mille määr oli järsult progresseeruv lähtuvalt käibest. Edaspidi võeti kontserni kuuluvate ettevõtjate suhtes kohaldatava maksumäära kindlaksmääramisel arvesse konsolideeritud käive, selle asemel et arvesse võtta üksiku ettevõtja käivet. Euroopa Kohus otsustas, et esineda võib kaudne diskrimineerimine, kui enamik ettevõtjaid, kelle suhtes kohaldatakse järsult progresseeruvat maksu, on teises liikmesriigis asuva äriühingu sidusettevõtjad. (
12
)
1) Ainuüksi suurema mõjutatuse ebapiisavus
33.
Sellega ei ole käesoleva kohtuasja asjaolud aga sarnased. IDMGAV maks ei ole järsult progresseeruv ning konsolideeritud kasumit või kahjumit ei liideta kokku. Pigem lähtutakse iga müügipinna kohapealsest suurusest.
34.
Seejuures ei ole minu arvates piisav lähtuda ainuüksi välisriigi ettevõtjate suuremast mõjutatusest – selline on komisjoni ja ANGEDi käsitus –, et oleks võimalik tuvastada varjatud diskrimineerimist põhivabaduste raames. (
13
) See keelaks näiteks liikmesriigil kohaldada ettevõtjate suhtes kohalikku maksu, kui ajaloolise arengu tulemusel oleks liikmesriigis rohkem kui 50% aktiivselt tegutsevatest ettevõtjatest välisriigi ettevõtjad. Ainuüksi asjaolu, et – rohkem või vähem juhuslikult – on suur osa või koguni enamik isikutest, kelle suhtes maksu kohaldatakse, pärit teistest liikmesriikidest, ei saa endast seetõttu kujutada varjatud diskrimineerimist.
2) Varjatud diskrimineerimise eeldused
35.
Seetõttu tuleb välja selgitada varjatud diskrimineerimise täpsed eeldused. Siinkohal kerkib esiteks küsimus, kui suur peab olema korrelatsioon valitud eristamiskriteeriumi ja äriühingu asukoha vahel, et saaks eeldada ebavõrdset kohtlemist asukoha alusel. Euroopa Kohus on siiani tuginenud nii kokkulangemisele enamikul juhtudel (
14
) kui ka mitteresidentide suuremale mõjutatusele (
15
) või räägib koguni vaid halvemini kohtlemise ohust. (
16
) Siiani on tuvastatud vaid see, et kriteeriumi 100% kokkulangemine äriühingu asukohaga ei ole nõutav. (
17
)
36.
Teiseks ei ole ebakindel mitte ainult kohtupraktika kohaselt nõutav korrelatsiooni suurus, vaid ka küsimus, kas see korrelatsioon peab esinema üldjuhul (
18
) või peab see tulenema eristamiskriteeriumi olemusest, millele viitab mitu kohtuotsust (
19
), või võib see pigem põhineda juhuslikel faktilistel olukordadel. (
20
)
37.
Minu arvates on maksuõiguses varjatud diskrimineerimise tuvastamiseks vaja rangemaid kriteeriume. See peab siinkohal hõlmama ainult selliseid juhtumeid, mis puht vormiliselt vaadelduna ei kujuta endast diskrimineerimist, kuid toimivad sellena. (
21
) Seetõttu leian, et varjatud diskrimineerimine peab loomuldasa (
22
) või valdaval osal juhtudest mõjutama eelkõige välisriigi ettevõtjaid, nagu sellega võis tegemist olla kohtuasjas Hervis Sport (
23
).
38.
Lähtudes teatavast müügipinnast, mille suhtes kehtestatud piirmäär viib üksnes selleni, et ühel aastal (15st võimalikust aastast) kuulus ühes teises piirkonnas (kus kehtisid täiesti teistsugused piirmäärad) (
24
) vastavalt komisjoni 2004. aasta kirjale ca 61,5% asjaomastest jaekaubandusettevõtetest teistest liikmesriikidest pärit ettevõtjatele (või neil olid teistest liikmesriikidest pärit osanikud), ei saa seda siiski eeldada.
39.
Pealegi on ebaselge, kuidas tehti kindlaks nende ettevõtjate „päritolu“. (
25
) Eelkõige maksuõiguses määratakse ettevõtja päritolu põhimõtteliselt kindlaks ettevõtja asukoha alusel ja mitte näiteks osanike rahvuse alusel. Arvestades seda, et ANGED on suurte müügiettevõtjate riiklik ühendus Hispaanias, võiks selle liikmeid käsitada ka Hispaania ettevõtjatena. Ja isegi juhul, kui lähtutaks äriühingu osanikest, ei saa käsutuses olevate arvandmete põhjal teha muud järeldust, kuid seda peab kontrollima liikmesriigi kohus. (
26
) Teadaolevalt ei tulene arvandmetest, et käesoleval juhul seatakse teiste liikmesriikide ettevõtjad olemuslikult või ülekaalukalt Hispaania ettevõtjatega võrreldes ebasoodsamasse olukorda.
2.
Teise võimalusena: põhjendatus
40.
Juhul kui vastupidi eespool esitatud sedastustele eeldatakse siiski varjatud diskrimineerimist, tuleb kontrollida, kas see on põhjendatud. See kontroll hõlmab aga vaid seda, kas väiksemad jaekaubandusettevõtted jäävad kõnealuse maksu kohaldamisalast välja. Eelotsusetaotlusest ei nähtu nimelt, et IDMGAV maksu raames (TRIMCA artikkel 20) antud maksuvabastustest saavad kasu peamiselt liikmesriigi ettevõtjad.
41.
Põhivabaduste piirang on lubatud ainult siis, kui seda õigustab ülekaalukas üldine huvi, kui piirang on kõnealuse eesmärgi saavutamiseks sobiv ega lähe kaugemale sellest, mis on selle eesmärgi saavutamiseks vajalik. (
27
)
a)
Ülekaalukas üldine huvi
42.
IDMGAV maksuga maksustamise eesmärk on soodustada ruumilist planeerimist ja keskkonnakaitset (vt eespool punkt 7). Seejuures maksustatakse kaubandusettevõtted, kes tarbijaid ligi tõmmates põhjustavad sõidukite massilist liiklemist ja avaldavad seetõttu negatiivset mõju Aragóni loodusele ja maakasutusele. Ruumilise planeerimisega seotud eesmärke (
28
) ja keskkonnakaitset (
29
) on Euroopa Kohtu praktikas piiranguid põhjendavate asjaoludena tunnustatud.
43.
Lisaks tuleb võtta aluseks konkreetne majandusvõimsus, „millest annab tunnistust asjaomaste jaekaubandusettevõtete tegevus ning nende juures toimuv liiklus“, ning seda võimsust kärpida. Selle üle, kas ka erinevat majandusvõimsust (seega erinevat võimet kanda maksukoormust) saab pidada põhivabaduse piirangut õigustavaks asjaoluks, ei ole Euroopa Kohus minu teada seni veel otsustanud. Ma ei tahaks aga välistada, et samamoodi nagu näiteks progresseeruv maksumäär võiks erinevat maksualast kohtlemist õigustada ka erinev majandusvõimsus. (
30
)
b)
Piirangu proportsionaalsus
44.
Samuti peab piirang olema sellega taotletava eesmärgi – korvata mõju, mida suurte kaubanduskeskuste rajamine avaldab territooriumile ja keskkonnale – elluviimise tagamiseks sobiv ega või minna kaugemale sellest, mis on taotletava eesmärgi saavutamiseks vajalik. (
31
)
1) Maksu sobivus
45.
Liikmesriigi õigusnormid on vastavalt Euroopa Kohtu praktikale konkreetse eesmärgi saavutamiseks sobivad üksnes juhul, kui need vastavad tõepoolest huvile saavutada see eesmärk järjekindlalt ja süstemaatiliselt. (
32
)
46.
Niisuguses valdkonnas tuleb tunnustada liidu seadusandja suurt kaalutlusruumi, mis hõlmab tema poliitilisi, majanduslikke ja sotsiaalseid valikuid ning mille raames ta peab andma keerulisi hinnanguid. Seetõttu võib selles valdkonnas võetud meetme õiguspärasust mõjutada vaid meetme ilmselge ebasobivus võrreldes pädevate institutsioonide püstitatud eesmärgiga. (
33
)
47.
Peale selle võtab Euroopa Kohus arvesse liikmesriikide õigust võtta vastu üldseadusi. (
34
) Eelkõige peab ka makse ja lõive käsitlevate õigusnormide vastuvõtja tegema poliitilisi, majanduslikke ja sotsiaalseid valikuid. Samuti (
35
) peab ta andma keerulisi hinnanguid. Kuna kõnealuseid õigusnorme ei ole ühenduse õigusnormidega ühtlustatud, on liikmesriigi seadusandjal makse ja lõive käsitlevate õigusnormide valdkonnas teatud kaalutlusõigus jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldatava maksu kindlaksmääramisel. Seetõttu on ühtsuse nõudega kooskõlas, kui IDMGAV maks ei ole püstitatud eesmärgi saavutamiseks ilmselgelt ebasobiv.
48.
IDMGAV maksuga maksustatakse eelkõige suuri jaekaubandusettevõtteid, millel on suur müügipind. See põhineb ilmselgelt oletusel, et nende kaubandusettevõtete kliendi- ja tarnevoog on suurem. See, et suuremast kliendi- ja tarnevoost võib tuleneda suurem müra ja õhureostus ning seega suurem keskkonnareostus, on usutav. Seega näib, et seadus, mille alusel maksustatakse suuremat müra ja õhureostust põhjustavaid kaubandusettevõtteid suurema maksumääraga, on sobiv, et luua stiimul käitada pigem väiksemaid jaekaubandusettevõtteid, mis – eraldi võetuna – põhjustavad vähem reostust.
49.
Arvestades seda, et väiksemaid kaubandusettevõtteid on ka ruumilise planeerimise seisukohast hõlpsam integreerida, on see kasulik, pidades silmas ka põhimõtet, et piiratud ruumi tuleb mõttekalt ja õiglaselt jaotada. Selles mõttes on seadus sobiv ka selleks, et kaitsta keskkonda ning saavutada ruumilise planeerimise eesmärgid järjekindlalt ja süstemaatiliselt. (
36
)
50.
See, et IDMGAV maks ei tee vahet jaekaubandusettevõtte rajamise vahel linnas või maapiirkonnas, ei muuda selles osas midagi. Asukohast olenemata on suurtel jaekaubandusettevõtetel suurem kliendi- ja tarnevoog kui väiksematel jaekaubandusettevõtetel. Sama käib ühe ja sama omaniku mitme müügikeskuse kokku liitmata jätmise kohta.
51.
Puuduv vahetegemine linnas ja maapiirkonnas asuvate kaupluste vahel (ja teatavatel juhtudel ka mitme müügikeskuse kokku liitmata jätmine) näitab ainult seda, et maks võiks olla keskkonnamõju seisukohast veel paremini kavandatud, et saavutada nimetatud eesmärgid veelgi sihipärasemalt. See ei vii aga selleni, et kõnealune maks on nimetatud eesmärkide saavutamiseks ilmselgelt ebasobiv.
2) Maksu vajalikkus
52.
Seetõttu tuleb selgitada, kas maks – mida kohaldatakse 2000 m2 suuruse müügipinna suhtes – on ka vajalik, et neid eesmärke saavutada.
53.
Vajalikkuse kontrollimisel proportsionaalsuse raames tuleb vastavalt Euroopa Kohtu praktikale juhul, kui on võimalik valida mitme sobiva meetme vahel, rakendada kõige vähem piiravat meedet, ning tekitatud ebamugavused peavad olema seatud eesmärkidega vastavuses. (
37
)
54.
Selles suhtes tuleb meenutada, et liikumisvabaduse piirangu õigustamiseks mõnele ülekaalukast üldisest huvist tulenevale põhjusele tuginev liikmesriik on tõepoolest kohustatud tõendama, et tema õigusnormid on taotletava õiguspärase eesmärgi saavutamiseks sobivad ja vajalikud. See tõendamiskoormis ei saa siiski – juba liikmesriigi kohustuste rikkumise menetluses – minna nii kaugele, et sellelt liikmesriigilt nõuda, et ta kindlalt tõendaks, et ükski muu mõeldav meede ei võimalda seda eesmärki samadel tingimustel saavutada. (
38
) See põhimõte peab kehtima seda enam eelotsusemenetluse suhtes.
55.
Piirmäärasid iseloomustab seejuures see, et alati on võimalik küsida, miks ei kehtestatud seaduses valitud 2000 m2 piirmäära asemel 1000 m2 või 3000 m2 suurust piirmäära. See küsimus kerkib aga igasuguse piirmäära puhul ja minu arvates saab sellele vastata ainult demokraatlikult legitimeeritud seadusandja. Erinevalt sellest, mida arvab komisjon, ei pea seadusandja seejuures empiiriliselt tõendama, kuidas ta on asjaomase piirmäära kindlaks määranud, ning ei ole tähtis, kas see piirmäär on komisjoni arvates veenev või koguni „õige“, juhul kui see ei ole ilmselgelt väär. Viimasega ei ole käesoleval juhul tegemist.
56.
Suurem piirmäär oleks võib-olla leebem vahend, kuid liikmesriigi seisukohast ei oleks see sama sobiv. Ilmselgelt ei või arvestamata jätta seda, et suuremad jaekaubandusettevõtted põhjustavad suuremaid probleeme seoses linnaplaneerimisega ja keskkonnalaste eesmärkidega. Samuti ei või tähelepanuta jätta, et jaekaubandusettevõtete suurus viitab ka suuremale käibele ja seega ka suuremale majandusvõimsusele (niisiis suuremale finantssuutlikkusele). Ka hinnang, et suuremad jaekaubandusettevõtted saavad linna infrastruktuurist suuremal määral kasu kui väiksemad jaekaubandusettevõtted, ei saa olla väär. Järelikult on jaekaubandusettevõtete müügipind tähtis tegur seaduse eesmärkide saavutamiseks.
57.
Selles osas ei muuda midagi ka see, et ühe ja sama omaniku mitut jaekaubandusettevõtet ei liideta kokku. Kui seaduse eesmärk on suunatud üksikute jaekaubandusettevõtete mõjule, siis on seadusandja vaatenurgast sobiv vahend ka lähtumine just selle jaekaubandusettevõte kohapealsest suurusest.
58.
Viimaks ei ole – erinevalt sellest, mida arvavad komisjon ja ANGED – ehitusalastest õigusnormidest tulenevad nõuded jaekaubandusettevõtte rajamisel sama sobivad, et luua rahaline stiimul avada pigem väiksemaid jaemüügikauplusi.
3) Maksu kohasus
59.
Lisaks peavad põhivabaduse piirangud olema taotletava eesmärgi saavutamiseks kohased. (
39
) See nõuab, et piirang ja selle tagajärjed peavad olema seatud eesmärkidega (mida tuleb kaitsta) vastavuses. (
40
) Lõppkokkuvõttes tähendab see, et tuleb konkreetselt kaaluda tagajärgi, hinnates kaitstud õigushüve (käesoleval juhul keskkonnakaitse ja ruumiline planeerimine) ja kahjustatud õigushüve (
41
) (käesoleval juhul hüpoteetiliselt põhivabaduse kasutamine) abstraktset tähendust.
60.
Käesoleval juhul on maks seatud eesmärkidega vastavuses. Esiteks ei ole maksukoormus nii suur, et majandustegevus ei oleks enam võimalik (nn kägistav mõju). Eelkõige olgu märgitud, et esimesed 2000 m2 jäetakse koguni maksustamata ja ametiasutuste teabe kohaselt saab kõnealuse maksu Hispaania tulumaksuga maksustatavast väärtustest maha arvata. Teiseks kohaldatakse maksusoodustusi, kui jaekaubandusettevõte investeerib teatavatesse meetmetesse territooriumi ja keskkonna kahjustamisest tulenevate negatiivsete mõjude takistamiseks või nende vältimiseks (vt TRIMCA artiklid 45 ja 46). Lisaks on keskkonnakaitse ja ka ruumiline planeerimine ühiskonnas eksisteerimise seisukohast suure tähtsusega, keskkonnakaitse (mida on sõnaselgelt mainitud ELTL artiklis 11, EL lepingu artikli 3 lõikes 3 ja harta artiklis 37) väga suure tähtsusega. (
42
) Lõppkokkuvõttes oleks isegi asutamisvabaduse (varjatud) piirang sellega põhjendatud.
B. Riigiabi olemasolu
61.
Seoses teise küsimusega tuleb kontrollida, kas TRIMCA sätteid tuleb käsitada ELTL artikli 107 lõike 1 kohaselt keelatud riigiabina.
1.
Tuginemine abi olemasolule, et vältida maksu tasumise kohustust
62.
Kõigepealt tuleb märkida, et Euroopa Kohus on juba korduvalt otsustanud, et maksukohustuslast ei saa vabastada maksu tasumise kohustusest väide, et teiste ettevõtjate suhtes kohaldatav maksuvabastus kujutab endast riigiabi. (
43
)
63.
Teisiti oleks see aga juhul, kui maks ja ette nähtud maksuvabastus oleksid abimeetme lahutamatud osad. Selleks peab asjaomase siseriikliku õiguse alusel olema maksu ja antava abi vahel kindlasti niisugune seos, et maksutulud on tingimata ette nähtud antava abi rahastamiseks ning maksutulu mõjutab otseselt antava abi suurust ning kokkuvõttes hinnangut selle abi ühisturuga kokkusobivuse kohta. (
44
)
64.
Selles mõttes saab sedastada, et maksutulu ei kasutata jaekaubandusettevõtetele eritoetuste andmiseks. Seda kasutatakse pigem ennetusmeetmete ja kahjustatud keskkonna taastamismeetmete rahastamiseks (vt TRIMCA artikkel 5). Seega on välistatud, et saadud tulu võib soodustada mõnda konkreetset ettevõtet või tegevussektorit, sest sellega taotletakse üldise huvi eesmärki ning sellest on kasu kogu ühiskonnal.
65.
Järelikult tuleb tuvastada, et ettevõtjad, kes peavad kõnealust maksu tasuma, ei saa liikmesriigi kohtutes tugineda antud „maksuvabastuse“ ebaseaduslikkusele, selleks et kõnealuse maksu tasumise kohustusest vabaneda või taotleda maksu tagastamist. Kui nad ei saa aga sellele tugineda, siis on ülearused kõik muud väited abi võimaliku olemasolu kohta. Seda, kas abi, mis seisneb kõnealuse maksu kohaldamata jätmises väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes, on seaduslik, peaks kontrollima komisjon tavapärases riigiabimenetluses vastavalt ELTL artiklile 108.
66.
Arvestades seda, et eelotsusetaotluse esitanud kohus ei kontrolli siiski maksuotsuseid, vaid nende aluseks olevat seadust nii, et see võib omada tähtsust ka teiste isikute jaoks peale ANGEDi, võib oletada, et täiendavad märkused ELTL artikli 107 kohta on vähemalt eelotsusetaotluse esitanud kohtule tarvilikud.
2.
Riigiabi koosseis
67.
Seda aluseks võttes tuleb kontrollida, kas (1) maksu kohaldamata jätmist väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes või (2) teatud suuremate jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldatavat maksuvabastust tuleb käsitada riigiabina ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses.
68.
Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika järgi on ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses riigiabiks kvalifitseerimisel esiteks nõutav, et tegemist on riigi sekkumisega või abi andmisega riigi ressurssidest. Teiseks peab see sekkumine potentsiaalselt kahjustama liikmesriikidevahelist kaubandust. Kolmandaks peab sekkumine andma soodustatud isikule valikulise eelise. Neljandaks peab see kahjustama või ähvardama kahjustada konkurentsi. (
45
)
a)
Eelise mõiste
69.
Seoses küsimusega, kas põhikohtuasjas kõne all olevad sätted on käsitatavad abisaajale eelise andmisena, tuleb meenutada, et Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika järgi loetakse riigiabiks sekkumine, mis võib oma vormist sõltumata otseselt või kaudselt soodustada ettevõtjaid või mida tuleb pidada majanduslikuks eeliseks, mida abisaaja ettevõtja tavalistes turutingimustes ei saaks. (
46
)
70.
Ka maksusoodustus, mis ei too küll kaasa riiklike ressursside üleandmist, kuid asetab soodustuse saajad soodsamasse majanduslikku olukorda kui teised maksumaksjad, võib kuuluda ELTL artikli 107 lõike 1 kohaldamisalasse. (
47
)
71.
Seega loetakse abiks eelkõige mitmesuguses vormis sekkumisi, mis leevendavad ettevõtja eelarvet tavaliselt koormavaid kohustusi ja mis seetõttu ei ole küll subsiidiumid selle sõna kitsas tähenduses, ent on siiski samalaadsed ja samasuguse mõjuga. (
48
)
72.
Mis puudutab maksu kohaldamata jätmist väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes, siis tuleb tõdeda, et TRIMCA kohaselt kohaldatakse maksu ainult jaekaubandusettevõtete suhtes, mille müügipind on 2000 m2 või suurem (nimetatud piirmäära kohta vt eespool punkt 24). Selle taustaks on, et alates sellest suurusest eeldatakse (suurel määral tüpiseerides) teatud majandusvõimsust (vt TRIMCA artikkel 15). Tavalistes turutingimustes ja ka vastavalt Hispaania piirkondliku seadusandja tahtele ei kohaldata maksu väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes (mille müügipind on väiksem TRIMCA artiklis 22 sätestatud 2000 m2 suurusest piirmäärast). Järelikult ei leevendata ka väiksemate jaekaubandusettevõtete eelarvet tavaliselt koormavaid kohustusi. Isegi suuremad jaekaubandusettevõtted ei pea nende müügipinna esimese 2000 m2 eest maksu tasuma. Ka selles mõttes ei esine ebasoodsamasse olukorda seadmist (selle kohta juba eespool punktid 28 ja 29) ega ole antud majanduslikku eelist, mida väiksemad jaekaubandusettevõtted ei oleks tavalistes turutingimustes saanud.
73.
Seetõttu ei kujuta maksu kohaldamata jätmine väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes endast riigiabi. Äärmisel juhul saab sellise eelisena käsitada teatud suuremate jaekaubandusettevõtete vabastamist iseenesest kohaldamisele kuuluvast maksust (TRIMCA artikli 20 kohaselt puudutab see muu hulgas masinate, ehitusmaterjalide või mööbli jmt müüjaid). Nimetatud eelis peaks aga olema lisaks ka valikuline.
b)
Eelise valikulisus
74.
Selles osas tuleb kontrollida, kas seda, et (1) teatud suuremad jaekaubandusettevõtted on maksust vabastatud, tuleb käsitada „teatud ettevõtjate või teatud kaupade tootmise soodustamisena“ ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses, see tähendab, et esineb „valikuline eelis“ Euroopa Kohtu praktika tähenduses.
75.
Teise võimalusena – juhul kui Euroopa Kohus käsitab maksu kohaldamata jätmist (eelkõige suure parkimisalaga) väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes eelisena, mida sellised ettevõtted tavalistes turutingimustes ei oleks saanud – tuleb ka kontrollida, kas (2) maksu kohaldamata jätmist väiksemate jaekaubandusettevõtjate omanike suhtes tuleb pidada selliseks „valikuliseks eeliseks“.
1) Valikulisus makse ja lõive käsitlevate õigusnormide puhul
76.
Kõnealuse valikulisuse kontrollimine põhjustab nii makse kui ka lõive käsitlevate õigusnormide puhul märkimisväärseid raskusi. (
49
)
77.
Euroopa Kohtu praktikas on lähtepunktina pidevalt korratud, et maksustamiskord ei ole valikuline juhul, kui seda kohaldatakse vahet tegemata kõikide ettevõtjate suhtes. (
50
) Ainuüksi asjaolu, et maksustamiskord annab eelise ainult maksumaksjatele, kes vastavad kohaldamise tingimustele, ei saa iseenesest muuta seda korda valikuliseks. (
51
)
78.
Seetõttu on Euroopa Kohus maksumeetmega antava soodustuse valikulisuse kindlakstegemisel lähtunud sellest, kas on täidetud eritingimused. Sellest tulenevalt on lõppkokkuvõttes otsustava tähtsusega, kas maksumeetmega antava soodustuse tingimused on liikmesriigi maksustamissüsteemi kriteeriumide kohaselt valitud nii, et ei esine diskrimineerimist. (
52
) Selleks tuleb esimese sammuna kindlaks teha, missugune on asjaomases liikmesriigis üldkohaldatav või „tavapärane“ maksustamiskord. Teiseks tuleb selle üldkohaldatava või „tavapärase“ maksustamiskorra alusel hinnata, kas kõnealuse maksumeetmega antavat soodustust kohaldatakse valikuliselt.
79.
Sellega on tegemist, kui meede kaldub üldisest süsteemist kõrvale osas, milles selle meetmega kehtestatakse ettevõtjate erinev kohtlemine, kes on aga selle liikmesriigi maksustamiskorra eesmärki arvestades sarnases faktilises ja õiguslikus olukorras. (
53
) Isegi juhul, kui need tingimused on täidetud, võib soodustus olla aga põhjendatud selle süsteemi olemuse või üldiste eesmärkidega, millesse see kuulub, eelkõige juhul, kui maksustamiskord tuleneb otseselt liikmesriigi maksusüsteemi aluspõhimõtetest või suunistest. (
54
)
80.
Maksustamiskorra valikulisuse kindlakstegemiseks korraldataval kontrollimisel on nende eriasjaolude arvestamine nõutav, kuna maksumeetmega antakse soodustusi – erinevalt subsiidiumidest kitsamas tähenduses, mida antakse rahaliste toetuste vormis – maksustamissüsteemi raames, mida kohaldatakse ettevõtjate suhtes üldisel viisil pidevalt ja imperatiivselt. Maksustamissüsteemid sisaldavad seejuures palju erinevaid vahetegemise võimalusi, mis järgivad üldjuhul üksnes eesmärki tagada asjaomase maksu täpne sihtotstarve. Selliseid „soodustusi andva“ vahetegemise juhtumeid, mis ei ole subsiidiumid selle sõna kitsas tähenduses, saab aga vastavalt kohtupraktikale pidada abiks ainult siis, kui need on nendega samalaadsed ja samasuguse mõjuga. (
55
)
81.
Seega on ainult juhul, kui liikmesriik kasutab oma olemasolevat maksustamissüsteemi selleks, et anda rahalisi toetusi eesmärkidel, mis on maksustamissüsteemist väljaspool, alust pidada kõnealuseid maksumeetmega antud soodustusi samalaadseks subsiidiumidega selle sõna kitsamas tähenduses. (
56
)
82.
Euroopa Kohus korraldab selles mõttes ühtsuse kontrolli, kusjuures ühtsuse puudumine annab lõppkokkuvõttes tunnistust kuritarvitamisest. Ent sel korral ei küsita, kas maksukohustuslane otsustab kuritegeliku tegevuse kasuks, et vältida maksu tasumist. Pigem küsitakse, kas liikmesriik „kuritarvitab“ – objektiivsest seisukohast – oma maksustamisõigust, kui ta jätab üksikutele ettevõtjatele subsiidiumide andmisel arvestamata riigiabi käsitlevad õigusnormid.
83.
Sellest järeldub, et kõigepealt on nõutav, et esineks erinev kohtlemine, mis ei ole liikmesriigi maksustamissüsteemi raames põhjendatud, et teha kindlaks maksumeetmega antava soodustuse valikulisus ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses. Selles mõttes on otsustava tähtsusega, kas erinev kohtlemine tuleneb selle süsteemi olemusest või ülesehitusest, millesse see meede kuulub. (
57
)
84.
Peale selle peaks põhjendamatu erineva kohtlemise puhul olema vastavalt ELTL artikli 107 lõikele 1 tegemist kas teatud ettevõtja või teatud kaupade tootmise soodustamisena. Seetõttu on Euroopa Kohus eelkõige Gibraltari kohtuotsuses märkinud, et maksustamiskord peab olema niisugune, mis iseloomustab soodustusi saavaid ettevõtjaid neile omaste tunnuste põhjal eelisõigustatud kategooriana. (
58
)
85.
Sellele seisukohale anti kohtuotsuses World Duty Free Group (
59
) küll veidi teistsugune hinnang. (
60
) Selles kohtuasjas peeti valikuliseks maksustamiskorda, mille kohaselt tuli anda maksumeetmega eelised (lühike amortiseerimisaeg) kõigile maksukohustuslastele, kes omandasid osaluse välismaistes äriühingutes firmaväärtusega, kuid teised maksukohustuslased, kes omandasid osaluse Hispaania äriühingutes, võisid firmaväärtuse amortiseerida üksnes pikema aja jooksul. Arvestades seda, et maksukohustuslased iseenesest ei kujuta endast teatud ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist, kaotaks ELTL artikli 107 lõikes 1 sätestatud kriteerium sellisel juhul mõtte. (
61
) Kõnealune kohtuotsus puudutas siiski erijuhtumit, mille puhul oli tegemist Hispaania äriühingute „ekspordi edendamisega“ välismaal investeeringute tegemiseks välismaiste äriühingute kahjuks, mis on vastuolus ELTL artiklis 111 sätestatud õiguspõhimõttega. Seetõttu võivad eksportimisel makstavad erisubsiidiumid täita valikulisuse kriteeriumi isegi juhul, kui need kehtivad kõigi maksukohustuslaste suhtes.
2) Üksikute ebavõrdse kohtlemise juhtumite valikuline olemus
86.
Eelotsusetaotluse esitanud kohus peab seda, et käesolevas asjas kõne all olev kord annab valikulise eelise, mitmes mõttes võimalikuks, nimelt seetõttu, et jaekaubandusettevõtteid koheldakse erinevalt olenevalt nende suurusest ja et teatud jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldatakse maksuvabastust.
87.
Seega võttis eelotsusetaotluse esitanud kohus lõppkokkuvõttes aluseks erinevad „tavapärased“ maksustamiskorrad. Kui kohus oletab, et valikulisus seisneb väiksemate jaekaubandusettevõtete maksustamata jätmises, lähtub ta võrdlusalusest, mille kohaselt tuleks maksu kohaldada kõigi jaekaubandusettevõtete suhtes. Kui kõne all on suuremad jaekaubandusettevõtted, mis on maksust vabastatud, siis on võrdlusaluseks kõik suuremad jaekaubandusettevõtted.
88.
Seega on igal ebavõrdsel kohtlemisel erinev võrdlusalus. Sellest nähtub, et – nagu Euroopa Kohus tuvastas juba Gibraltari kohtuotsuses (
62
) –, et „tavapärase“ maksustamiskorra kindlaksmääramine ei saa olla otsustava tähtsusega. Määrava tähtsusega on – nagu ka Euroopa Kohus on kohtuotsuses World Duty Free uuesti rõhutanud (
63
) – üksnes iga erineva kohtlemise juhtumi kontrollimine seadusega järgitavat eesmärki arvestades.
89.
Seega tuleb vastavalt Euroopa Kohtu praktikale välja selgitada, kas TRIMCA sätted põhjustavad erinevat kohtlemist, mis ei tulene mitte konkreetsest maksuseadusest, vaid mis järgib sellest väljapoole jäävaid eesmärke – seega eesmärke, mis ei puutu käesoleval juhul asjasse. (
64
)
i) Seaduse eesmärgi arvestamine
90.
Seetõttu on kõigepealt vaja lähemalt käsitleda seaduse eesmärki. Nagu eespool punktis 42 märgitud, on seaduse eesmärk keskkonnakaitse, ruumiline planeerimine ja selliste ettevõtjate kaasamine kulude kandmisesse, kelle puhul võib – tüpiseeriva käsitusviisi puhul – oletada erilist majandusvõimsust suurte müügipindade kasutamise tõttu. Lisaks tuleb arvestada teatud „ümberjaotamise funktsiooni“, kui majanduslikult tugevamate ettevõtjate maksukoormus on suurem kui majanduslikult nõrgemate ettevõtjate maksukoormus.
ii) Maksuvabastus, mida kohaldatakse intensiivse ruumikasutusega jaekaubandusettevõtete suhtes
91.
Mis puudutab TRIMCA artiklis 20 nimetatud maksuvabastust, siis tuleb arvesse võtta, et masinate, ehitusmaterjalide, mööbli, akende ja uste, aiandites aiakultuuride ning sõidukite müüjad vajavad oma kaubavaliku tõttu üldjuhul suuremat müügi- ja laopinda. Selles mõttes ei ole tüpiseeriv oletus, et suuremate müügipindade puhul esineb suurem majandusvõimsus, päris asjakohane, kui jutt on suurtest jaekaubandusettevõtetest, mille kaubavalik on väiksemamahulisem.
92.
Lisaks tuleb arvestada asjaoluga, et sellistel jaekaubandusettevõtetel on eriti suur vajadus suurema pinna järele, mistõttu puudutab maks neid eriti suurel määral. Arvestades seda, et proportsionaalsuse põhimõtet tuleb järgida eelkõige maksuõiguses, on täiesti arusaadav, et liikmesriigi seadusandja võtab sellist eriti tuntavat maksukoormust arvesse (
65
) ning see ei ole ilmselgelt asjakohatu, arvestades eesmärki kohaldada maksu erilise majandusvõimsuse suhtes.
93.
Ka keskkonnakaitse eesmärki arvestades tuleb – erinevalt sellest, mida näib arvavat ANGED – arvesse võtta, et nimetatud maksukohustuslaste kaubavaliku tõttu ei ole nende klientide arv ühe ruutmeetri kohta nii suur kui muudel jaekaubandusettevõtetel. Akna- ja uksepoodi külastab klient üldjuhul harvem kui sama suure pinnaga toidukaupade odavpoodi. Seejuures võib oletada, et väiksema kliendivoo tõttu on ka tarnevoog väiksem. TRIMCA artiklis 20 nimetatud jaekaubandusettevõtted müüvad kaupu üldjuhul teistele ettevõtjatele, kes ostavad suuremaid koguseid, kuid külastavad kauplust see-eest harvemini. Kas see on tegelikult nii, võib seejuures jääda lahtiseks. Kuna liikmesriigi seadusandja peab selle kohta tegema prognoosiva otsuse, saab selle kontrollimisel hinnata vaid seda, kas see on ilmselgelt väär (hindamiskriteeriumi kohta vt juba eespool punkt 47). Sellist ilmselget viga käesoleval juhul aga ei esine.
94.
Ruumilise planeerimise eesmärki arvestades ei ole esmapilgul tõepoolest arusaadav, miks tuleb ehituskaubamajade suhtes kohaldada maksuvabastust. See ei ole aga oluline, kuna on piisav, kui ebavõrdset kohtlemist saab põhjendada ühega seaduse eesmärkidest. Nii on see käesolevas asjas, kus on tegemist maksustamisega vastavalt majandusvõimsusele ja negatiivsete keskkonnamõjude arvestamisega.
95.
Seaduse nimetatud eesmärke silmas pidades ei ole esmapilgul täielikult arusaadav vaid maksuvabastuse kohaldamine jaekaubandusettevõtjate suhtes, kes müüvad mööblit individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes. Esmapilgul ei ole selge, mispärast põhjustavad need jaekauplused väiksema tarne- ja kliendivoo või miks peaks nende majandusvõimsus olema väiksem. Kas „tavalised“ mööblikauplused ja TRIMCA artiklis 20 loetletud mööblikauplused on selles osas siiski sarnases olukorras, peab aga välja selgitama eelotsusetaotluse esitanud kohus. (
66
)
96.
Kui „tavalised“ mööblikauplused ja TRIMCA artiklis 20 loetletud mööblikauplused on seaduse eesmärke (keskkonna, ruumilise planeerimise kahjustamine, lähtumine majandusvõimsusest vastavalt kliendi- ja tarnevoole ühe ruutmeetri kohta) silmas pidades ka prognoosimiseks antud kaalutlusruumi aspektist tegelikult ja õiguslikult sarnases olukorras, kujutab kõnealune maksuvabastus endast maksust vabastatud mööblikauplustele antud soodustust. Selline erinev kohtlemine ei oleks sellisel juhul põhjendatud maksusüsteemi alus- või juhtpõhimõtetega. Sellisel juhul oleks maksustamiskord valikuline ja samaväärne subsiidiumiga kitsamas tähenduses (selle kohta eespool punkt 80).
iii) Teise võimalusena: maksu kohaldamata jätmine väiksemate jaekaubandusettevõtjate suhtes
97.
Peale selle kritiseerib eelotsusetaotluse esitanud kohus ka seda, et maks jäetakse täielikult kohaldamata jaekaubandusettevõtete suhtes, mille müügipind on väiksem kui 2000 m2. Valikulise eelisega on vastavalt kohtupraktikale tegemist aga ainult juhul, kui see meede kaldub üldisest süsteemist kõrvale osas, milles sellega kehtestatakse ettevõtjate erinev kohtlemine, kes on aga selle liikmesriigi maksustamiskorra eesmärki arvestades sarnases faktilises ja õiguslikus olukorras. (
67
)
98.
Käesoleval juhul ei esine mingil juhul väiksemate ja suuremate jaekaubandusettevõtete erinevat kohtlemist, kuna ka suurte jaekaubandusettevõtete suhtes ei kohaldata nende müügipinna esimese 2000 m2 suhtes maksu (vt selle kohta eespool punkt 72). Selles mõttes antakse jaekaubandusettevõtete maksustamata jätmisest tulenev „eelis“ kõigile. Isegi juhul, kui jaekaubandusettevõtted kaasataks maksu kohaldamisalasse, ei võetaks neilt samamoodi nagu suurtelt jaekaubandusettevõtetelt maksu 1 m2 kuni 2000 m2 suuruse müügipinna eest. Pealegi ei ole väikesed ja suured jaekaubandusettevõtted sarnases olukorras (selle kohta punkt 100 jj). Aga isegi juhul, kui eeldataks, et tegemist on erineva kohtlemisega, on see vahetegemine põhjendatud (selle kohta punkt 102 jj).
– Sarnane faktiline ja õiguslik olukord?
99.
Eelkõige kohtuotsuses World Duty Free Group rõhutas Euroopa Kohus, et soodustust saavad ettevõtjad peavad olema asjaomase abikava eesmärki arvestades sarnases faktilises ja õiguslikus olukorras ning neid peab koheldama erineval viisil, mida võib sisuliselt pidada diskrimineerivaks. (
68
)
100.
Järelikult ei ole maksu kohaldamata jätmine kaubandusettevõtjate suhtes, kellele kuuluvad väiksemad jaekaubandusettevõtted (individuaalselt või osana kollektiivsest jaemüügikauplusest), nende jaoks valikuline eelis ELTL artikli 107 lõikes 1 sisalduva riigiabi mõiste tähenduses. Seda seetõttu, et selline vahetegemine on seaduse eesmärgile olemuslik. Viimati nimetatu seisneb selles, et vähendada suuremate jaekaubandusettevõtete negatiivseid tagajärgi keskkonnale ja ruumilisele planeerimisele seeläbi, et luuakse stiimul käitada väiksemaid jaekaubandusettevõtteid, mille suhtes kõnealust maksu ei kohaldata. Seetõttu on ka mitme jaekaubandusettevõtte kokku liitmata jätmine mitte üksnes arusaadav, vaid ka loogiline ja seaduse eesmärki arvestav.
101.
Suuremad ja väiksemad jaekaubandusettevõtted erinevad just nimelt müügipinna ja sellest tuleneva majandusvõimsuse ning ühe ruutmeetri kohta esineva kliendi- ja tarnevoo poolest. Nad ei ole liikmesriigi seisukohast – mis ei ole käesoleval juhul ilmselgelt väär – sarnases faktilises ja õiguslikus olukorras.
– Teise võimalusena: vahetegemise põhjendatus
102.
Juhul kui Euroopa Kohus eeldab vastupidi eeltoodule, et väikesed ja suuremad jaekaubandusettevõtted on sarnases faktilises ja õiguslikus olukorras, tuleb kontrollida, kas sellega seotud vahetegemine on põhjendatud.
103.
Mis puudutab müügipinna suurust, siis on see minu arvates nii. Müügipinna suurus viitab (igal juhul mitte ilmselgelt vääralt) teatud kaubaartiklite ja klientide hulgale, seega teatud kliendi- ja tarnevoole ning sellest tulenevale müra- ja õhureostusele ning muudele häiringutele, mis põhjustavad omavalitsusüksusele suurt koormust. Samuti saab jaemüügikaupluse suurust ilmselt pidada ka (umbkaudseks) näitajaks, mis annab tunnistust suuremast käibest ja seega suuremast majandusvõimsusest, niisiis suuremast majanduslikust suutlikkusest.
104.
Ka haldusmenetluse seisukohast ei saa ette heita, kui nende jaekaubandusettevõtete arvu, kelle suhtes kõnealust maksu kohaldatakse ja keda tuleb ka kontrollida, piirmäära abil vähendatakse. See teenib – samamoodi nagu eri jaekaubandusettevõtete pindade kokku liitmata jätmine – ka haldamise lihtsustamise eesmärki. Isegi liidu käibemaksuõiguses ei maksustata nn väikeettevõtjaid (st ettevõtjaid, kelle käive ei ületa teatud määra, mille suhtes kohaldatakse „maksuvabastust“), ilma et seda oleks seni käsitatud riigiabi käsitlevate sätete rikkumisena. Mis puudutab seadusega taotletud eesmärke, siis on pealegi täiesti mõistetav, et lähtutakse müügipinnast, selle asemel et lähtuda käibest või kasumist, kuna esimesena nimetatut on hõlpsam kindlaks teha (lihtne ja tõhus haldus) ja selle kohta andmete esitamisest ei ole nii kerge kõrvale hoida kui näiteks kasumi kohta andmete esitamisest.
c)
Vahekokkuvõte
105.
Lõppkokkuvõttes ei anta seeläbi, et maks jäetakse väiksemate jaekaubandusettevõtete suhtes kohaldamata, neile ettevõtjatele valikulist eelist. Selles osas ei esine eelist ega põhjendamatut erinevat kohtlemist. Maksu kohaldamata jätmine nimetatud ettevõtjate suhtes tuleneb objektiivselt TRIMCA eesmärkidest.
106.
Teatavatele suurel pinnal tegutsevatele ettevõtjatele ette nähtud maksuvabastus on seaduse taotletud eesmärke arvestades ka objektiivselt põhjendatud.
VI. Ettepanek
107.
Eespool esitatud kaalutlustest tulenevalt teen ettepaneku vastata Tribunal Supremo (Hispaania kõrgeim üldkohus) eelotsuse küsimustele järgmiselt:
1.
ELTL artiklitega 49 ja 54 ei ole vastuolus käesolevas kohtuasjas kõne all olev maks, mida kohaldatakse jaemüüjate suhtes vastavalt nende müügipinnale.
2.
ELTL artikli 107 lõiget 1 ei saa tõlgendada nii, et kõnealuse maksu kohaldamata jätmine jaekaubandusettevõtete suhtes, mille müügipind on väiksem kui 2000 m2, kujutab endast riigiabi. Sama kehtib maksuvabastuse suhtes, mida kohaldatakse ettevõtjatele, kes tegelevad peamiselt järgmiste toodete müügiga: a) masinad, sõidukid, tööriistad ja tööstustarvikud; b) ainult kutseala esindajatele ehitusmaterjalid, sanitaarkaubad, uksed ja aknad; c) aia- ja põllumajanduskultuurid aiandites; d) mööbel individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes; e) mootorsõidukid kontsessionääride müügi- ja teeninduskeskustes ja f) autokütus.
3.
Kas maksuvabastuse kohaldamine jaekaubandusettevõtjate suhtes, kes müüvad mööblit individuaalsetes, traditsioonilistes ja spetsialiseerunud ettevõtetes, on riigiabi ELTL artikli 107 lõike 1 tähenduses, sõltub sellest, kas nimetatud ettevõtjad on sarnases olukorras jaekaubandusettevõtjatega, kes müüvad mööblit väljaspool nimetatud ettevõtteid. Seda peab otsustama eelotsusetaotluse esitanud kohus.
(
1
)	Algkeel: saksa.
(
2
)	Need on liidetud kohtuasjad C‑234/16 ja C‑235/16 ning C‑233/16.
(
3
)	Minu arvates tuleneb sellest 1333 m2 suurune „maksuvaba müügiala“, kuna parkimisalasid ja muid alasid võib juurde liita kuni 25% ulatuses müügialast (1333 * 1,5 = 2000). Seega saab 2000 m2 suurust „maksuvaba ala“ ületada alates 1333 m2 suurusest müügialast. Seega ei ole väikeste ja suurte jaekaubandusettevõtete piiriks Aragónis mitte 500 m2, vaid alles 1333 m2 (ilma parkimisalade ja muude laoruumideta on piiriks 2000 m2). Lihtsustamise huvides räägime 2000 m2 suurusest maksuvabast alast.
(
4
)	Kohtuotsused, 11.3.2004, de Lasteyrie du Saillant (C‑9/02, EU:C:2004:138, punkt 40 ja seal viidatud kohtupraktika); 13.12.2005, SEVIC Systems (C‑411/03, EU:C:2005:762, punkt 18) ja 21.1.2010, SGI (C‑311/08, EU:C:2010:26, punkt 38).
(
5
)	Kohtuotsused, 29.11.2011, National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, punkt 36); 21.5.2015, Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, punkt 34) ja 16.4.2015, komisjon vs. Saksamaa (C‑591/13, EU:C:2015:230, punkt 56 ja seal viidatud kohtupraktika).
(
6
)	Vt kohtujuristi ettepanek, Kokott, kohtuasi C (C‑122/15, EU:C:2016:65, punkt 66), kohtuasi X (C‑498/10, EU:C:2011:870, punktid 28 ja 29), kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punktid 83 ja 84) ning kohtuasi X (C‑686/13, EU:C:2015:31, punkt 40).
(
7
)	Vt ka: kohtuotsus, 6.12.2007, Columbus Container Services (C‑298/05, EU:C:2007:754, punktid 51 ja 53); kohtumäärus, 4.6.2009, KBC‑bank (C‑439/07 ja C‑499/07, EU:C:2009:339, punkt 80); kohtuotsus, 14.4.2016, Sparkasse Allgäu (C‑522/14, EU:C:2016:253, punkt 29).
(
8
)	Kohtuotsus, 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172).
(
9
)	Kohtuotsus, 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 61).
(
10
)	Vt nt kohtuotsused, 5.12.1989, komisjon vs. Itaalia (C‑3/88, EU:C:1989:606, punkt 8); 13.7.1993, Commerzbank (C‑330/91, EU:C:1993:303, punkt 14); 14.2.1995, Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, punkt 26); 8.7.1999, Baxter jt (C‑254/97
EU:C:1999:368, punkt 10); 25.1.2007, Meindl (C‑329/05, EU:C:2007:57, punkt 21); 18.3.2010, Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, punkt 37); 1.6.2010, Blanco Pérez ja Chao Gómez (C‑570/07 ja C‑571/07, EU:C:2010:300, punktid 117 ja 118); 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, punkt 30) ning 8.6.2017, Van der Weegen jt (C‑580/15, EU:C:2017:429, punkt 33); vt ka kohtujuristi ettepanek, Kokott, kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punkt 34).
(
11
)	Kohtuotsus, 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, punkt 39).
(
12
)	Kohtuotsus, 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, punkt 39 jj).
(
13
)	Vt selle kohta ka kohtujuristi ettepanek, Kokott, kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punkt 41).
(
14
)	Vt kohtuotsused, 7.7.1988, Stanton ja L’Étoile 1905 (143/87, EU:C:1988:378, punkt 9); 13.7.1993, Commerzbank (C‑330/91, EU:C:1993:303, punkt 15); 8.7.1999, Baxter jt (C‑254/97, EU:C:1999:368, punkt 13); 22.3.2007, Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, punkt 32); vt ka kohtuotsused, 3.3.1988, Bergandi (252/86, EU:C:1988:112, punkt 28), mis käsitleb EMÜ asutamislepingu artiklit 95, ja 26.10.2010, Schmelz (C‑97/09, EU:C:2010:632, punkt 48), mis käsitleb teenuste osutamise vabadust, ning 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, punkt 39 jj).
(
15
)	Vt kohtuotsus, 1.6.2010, Blanco Pérez ja Chao Gómez (C‑570/07 ja C‑571/07, EU:C:2010:300, punkt 119).
(
16
)	Vt kohtuotsused, 22.3.2007, Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, punkt 32) ning 1.6.2010, Blanco Pérez ja Chao Gómez (C‑570/07 ja C‑571/07, EU:C:2010:300, punkt 119); vt ka kohtuotsus, 8.5.1990, Biehl (C‑175/88, EU:C:1990:186, punkt 14), mis käsitleb töötajate vaba liikumist.
(
17
)	Vt selle kohta kohtuotsus, 28.6.2012, Erny (C‑172/11, EU:C:2012:399, punkt 41), mis käsitleb töötajate vaba liikumist.
(
18
)	Vt kohtuotsus, 8.7.1999, Baxter jt (C‑254/97, EU:C:1999:368, punkt 13).
(
19
)	Vt kohtuotsused, 8.7.1999, Baxter jt (C‑254/97, EU:C:1999:368, punkt 13); 10.9.2009, komisjon vs. Saksamaa (C‑269/07, EU:C:2009:527, punkt 54); 1.6.2010, Blanco Pérez ja Chao Gómez (C‑570/07 ja C‑571/07, EU:C:2010:300, punkt 119); 28.6.2012, Erny (C‑172/11, EU:C:2012:399 punkt 41); kohtuotsus, 5.12.2013, Zentralbetriebsrat der gemeinnützigen Salzburger Landeskliniken Betriebs (C‑514/12, EU:C:2013:799, punkt 26) ning kohtuotsus, 2.3.2017, Eschenbrenner (C‑496/15, EU:C:2017:152, punkt 36).
(
20
)	Vt kohtuotsus, 5.12.1989, komisjon vs. Itaalia (C‑3/88, EU:C:1989:606, punkt 9); vt ka kohtuotsus, 9.5.1985, Humblot (112/84, EU:C:1985:185, punkt 14), mis käsitleb EMÜ asutamislepingu artiklit 95.
(
21
)	Vt selle kohta juba kohtujuristi ettepanek, Kokott, kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punkt 40).
(
22
)	Nii ka asutamisvabaduse kohaldamisalas, kohtuotsus, 1.6.2010, Blanco Pérez ja Chao Gómez (C‑570/07 ja C‑571/07, EU:C:2010:300, punkt 119).
(
23
)	Kohtuotsus, 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47) koos kohtujuristi ettepanekuga, Kokott, kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punkt 37 jj).
(
24
)	See puudutas Katalooniat menetluses C‑233/16 piirmääraga 2500 m2.
(
25
)	Vt ka kohtuotsus, 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 60), milles lähtutakse rohkem „kontrollist“ ja „aktsionäridest“ ning vähem äriühingute asukohast.
(
26
)	Selles osas näitab materjal, mille ANGED esitas Kataloonia kohta menetluses C‑233/16 piirmääraga 2500 m2, et teiste liikmesriikide ettevõtjatele langeb „vaid“ 52,03% kogumaksutulust ja et nende osakaal kogu „maksustatud“ müügipinnas on „vaid“ 46,77%.
(
27
)	Kohtuotsused, 5.10.2004, CaixaBank France (C‑442/02, EU:C:2004:586, punkt 17); 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 73) ning 5.2.2014, Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, punkt 42).
(
28
)	Kohtuotsused, 1.10.2009, Woningstichting Sint Servatius (C‑567/07, EU:C:2009:593, punkt 29) ja 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 74).
(
29
)	Kohtuotsused, 11.3.2010, Attanasio Group (C‑384/08, EU:C:2010:133, punkt 50) ja 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 74).
(
30
)	Vt selle kohta ka kohtujuristi ettepanek, Kokott, kohtuasi Hervis Sport- és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, punkt 59 jj).
(
31
)	Kohtuotsused, 13.12.2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, punkt 35); 13.12.2005, SEVIC Systems (C‑411/03, EU:C:2005:762, punkt 23); 12.9.2006, Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, EU:C:2006:544, punkt 47); 15.5.2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, punkt 27); 29.11.2011, National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, punkt 42) ning 17.7.2014, Nordea Bank (C‑48/13, EU:C:2014:2087, punkt 25).
(
32
)	Kohtuotsused, 17.11.2009, Presidente del Consiglio dei Ministri (C‑169/08, EU:C:2009:709, punkt 42); 12.7.2012, HIT ja HIT LARIX (C‑176/11, EU:C:2012:454, punkt 22 ja seal viidatud kohtupraktika) ning 11.6.2015, Berlington Hungary jt (C‑98/14, EU:C:2015:386, punkt 64).
(
33
)	Kohtuotsused, 10.12.2002, British American Tobacco (Investments) ja Imperial Tobacco (C‑491/01, EU:C:2002:741, punkt 123 ja seal viidatud kohtupraktika) ning 4.5.2016, Poola vs. parlament ja nõukogu (C‑358/14, EU:C:2016:323, punkt 79).
(
34
)	Kohtuotsus, 24.3.1994, Schindler (C‑275/92, EU:C:1994:119, punkt 61); 21.9.1999, Läärä jt (C‑124/97, EU:C:1999:435, punktid 14 ja 15) ning 6.11.2003, Gambelli jt (C‑243/01, EU:C:2003:597, punkt 63), mis kõik käsitlevad hasartmängude korraldamist; 5.3.1996, Brasserie du pêcheur ja Factortame (C‑46/93 ja C‑48/93, EU:C:1996:79, punkt 48 jj), mis käsitlevad toidualaseid õigusnorme.
(
35
)	Sarnase hindamiskriteeriumi kohta, mida kasutatakse liidu institutsioonide ja liikmesriikide tegevuse hindamisel, vt ka kohtuotsus, 5.3.1996, Brasserie du pêcheur ja Factortame (C‑46/93 ja C‑48/93, EU:C:1996:79, punkt 47).
(
36
)	Nii – sarnase seaduse kohta – ka juba kohtuotsus, 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 80).
(
37
)	Nii juba kohtuotsused, 11.7.1989, Schräder HS Kraftfutter (265/87, EU:C:1989:303, punkt 21); 8.7.2010, Afton Chemical (C‑343/09, EU:C:2010:419, punkt 45); 22.1.2013, Sky Österreich (C‑283/11, EU:C:2013:28, punkt 50); 15.2.2016, N. (C‑601/15 PPU, EU:C:2016:84, punkt 54); 4.5.2016, Pillbox 38 (C‑477/14, EU:C:2016:324, punkt 48) ning 30.6.2016, Lidl (C‑134/15, EU:C:2016:498, punkt 33).
(
38
)	Vt kohtuotsused, 23.10.1997, komisjon vs. Madalmaad (C‑157/94, EU:C:1997:499, punkt 58); 10.2.2009, komisjon vs. Itaalia (C‑110/05, EU:C:2009:66, punkt 66) ning 24.3.2011, komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 75).
(
39
)	Kohtuotsused, 11.10.2007, ELISA (C‑451/05, EU:C:2007:594, punkt 82 ja seal viidatud kohtupraktika) ning 21.12.2011, komisjon vs. Poola (C‑271/09, EU:C:2011:855, punkt 58).
(
40
)	Kohtuotsused, 12.7.2001, Jippes jt (C‑189/01, EU:C:2001:420, punkt 81); 9.11.2010, Volker ja Markus Schecke ning Eifert (C‑92/09 ja C‑93/09, EU:C:2010:662, punkt 76 jj); 22.1.2013, Sky Österreich (C‑283/11, EU:C:2013:28, punkt 50) ning 30.6.2016, Lidl (C‑134/15, EU:C:2016:498, punkt 33).
(
41
)	Analoogiline ka juba kohtuotsus, 9.11.2010, Volker ja Markus Schecke ning Eifert (C‑92/09 ja C‑93/09, EU:C:2010:662, punkt 76 jj).
(
42
)	Kohtuotsus, 22.12.2008, British Aggregates vs. komisjon (C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punkt 91).
(
43
)	Kohtuotsused, 20.9.2001, Banks (C‑390/98, EU:C:2001:456, punkt 80); 27.10.2005, Distribution Casino France jt (C‑266/04–C‑270/04, C‑276/04 ja C‑321/04–C‑325/04, EU:C:2005:657, punkt 42 jj); 15.6.2006, Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 ja C‑41/05, EU:C:2006:403, punkt 43 jj) ning 6.10.2015, Finanzamt Linz (C‑66/14, EU:C:2015:661, punkt 21).
(
44
)	Kohtuotsus, 25.6.1970, Prantsusmaa vs. komisjon (47/69, EU:C:1970:60, punkt 16 ning punkt 17 jj); 13.1.2005, Streekgewest (C‑174/02, EU:C:2005:10, punkt 26) ning 27.10.2005, Distribution Casino France jt (C‑266/04–C‑270/04, C‑276/04 ja C‑321/04–C‑325/04, EU:C:2005:657, punkt 40).
(
45
)	Kohtuotsused, 21.12.2016, komisjon vs. Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punkt 40); 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C 20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 53) ja 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 38).
(
46
)	Kohtuotsus, 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 21) ja 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 65).
(
47
)	Vt mh kohtuotsused, 15.3.1994, Banco Exterior de España (C‑387/92, EU:C:1994:100, punkt 14); 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 72) ning 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 23).
(
48
)	Kohtuotsused, 15.3.1994, Banco Exterior de España (C‑387/92, EU:C:1994:100, punkt 13); 19.3.2013, Bouygues ja Bouygues Télécom vs. komisjon (C‑399/10 P ja C‑401/10 P, EU:C:2013:175, punkt 101); 14.1.2015, Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, punkt 33) ning 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 66).
(
49
)	Vt nt Bundesfinanzhof’i (Saksamaa Liitvabariigi maksukohus, edaspidi „BFH“) hiljuti esitatud eelotsusetaotlus (kohtumäärus, 30.5.2017 – II R 62/14, Sammlung der Entscheidungen des BFH (edaspidi „BFHE“) 257, 381), mis käsitleb nn kontserni puudutavat klauslit, mis on sätestatud kinnisasja omandamise maksu käsitleva seaduse (Grunderwerbsteuergesetz, edaspidi „GrEStG“) §‑s 6a seoses kinnisasja omandamise maksu käsitlevate normidega – Euroopa Kohtu menetluses olev kohtuasi C‑374/17.
(
50
)	Vt nt kohtuotsused, 8.11.2001, Adria-Wien Pipeline ja Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, EU:C:2001:598, punkt 35); 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 73); 29.3.2012, 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 39); 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 23) ning 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 53 jj).
(
51
)	Vt selle kohta eelkõige kohtuotsused, 29.3.2012, 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 42) ja 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 59).
(
52
)	Vt selle kohta ka kohtuotsused, 14.1.2015, Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, punkt 53) ja 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 54); sõnaselgelt ka väljaspool maksuõigust kohtuotsus, 21.12.2016, komisjon vs. Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punktid 53 ja 55).
(
53
)	Vt kohtuotsused, 17.11.2009, Presidente del Consiglio dei Ministri (C‑169/08, EU:C:2009:709); 8.9.2011, Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 49); 29.3.2012, 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, punkt 42); 18.7.2013, P (C‑6/12, EU:C:2013:525, punkt 19); 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 35); 21.12.2016, komisjon vs. Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, punktid 49 ja 58); 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 54) ning kohtuotsus, 21.12.2016, komisjon vs. Aer Lingus ja Ryanair Designated Activity (C‑164/15 P ja C‑165/15 P, EU:C:2016:990, punkt 51).
(
54
)	Vt kohtuotsused, 8.9.2011, Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punktid 65 ja 69); 18.7.2013, P (C‑6/12, EU:C:2013:525, punkt 22); vt selle kohta mh ka kohtuotsused, Itaalia vs. komisjon (173/73, EU:C:1974:71, punkt 33); 8.11.2001, Adria‑Wien Pipeline ja Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, EU:C:2001:598, punkt 42); 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 145) ning 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punktid 42 ja 43).
(
55
)	Vt mh kohtuotsused, 23.2.1961, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg vs. ESTÜ Ülemamet (30/59, EU:C:1961:2, lk 43); 15.6.2006, Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 ja C‑41/05, EU:C:2006:403, punkt 29); 19.3.2013, Bouygues ja Bouygues Télécom vs. komisjon (C‑399/10 P ja C‑401/10 P, EU:C:2013:175, punkt 101) ning 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 22).
(
56
)	Vt selle kohta ka kohtuotsus, 18.7.2013, P (C‑6/12, EU:C:2013:525, punktid 22–27).
(
57
)	Kohtuotsus, 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 42) ja 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, punkt 71).
(
58
)	Vt kohtuotsus, 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punkt 104).
(
59
)	Kohtuotsus, 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punktid 73, 74 ja 86 jj).
(
60
)	Seejuures näib, et selle kohtuotsuse punktid 59 ja 86 ei kattu täielikult.
(
61
)	See järeldub minu arvates hiljemalt sedastustest, mis on esitatud kohtuotsuses, 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punktid 85 ja 86).
(
62
)	Vt kohtuotsus, 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punktid 90 ja 91 ning 131).
(
63
)	Kohtuotsus, 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punktid 54, 67 ja 74).
(
64
)	Nii sõnaselgelt kohtuotsused, 8.9.2011, Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 70).
(
65
)	Vt ka kohtuotsus, 4.6.2015, komisjon vs. MOL (C‑15/14 P, EU:C:2015:362, punkt 65).
(
66
)	Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesande kohta ka kohtuotsus, 14.1.2015, Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, punkt 57 jj).
(
67
)	Vt kohtuotsused, 8.9.2011, Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, punkt 49); 18.7.2013, P (C‑6/12, EU:C:2013:525, punkt 19); 9.10.2014, Ministerio de Defensa ja Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, punkt 35) ning 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 54).
(
68
)	Kohtuotsus, 21.12.2016, komisjon vs. World Duty Free Group jt (C‑20/15 P ja C‑21/15 P, EU:C:2016:981, punkt 54); varem juba ka: kohtuotsused, 28.7.2011, Mediaset vs. komisjon (C‑403/10 P, ei avaldata, EU:C:2011:533, punkt 36); 15.11.2011, komisjon ja Hispaania vs. Government of Gibraltar ja Ühendkuningriik (C‑106/09 P ja C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punktid 75 ja 101), 14.1.2015, Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, punkt 55) ning 4.6.2015, komisjon vs. MOL (C‑15/14 P, EU:C:2015:362, punkt 59).