62005CC0005
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA
F. G. JACOBSA,
predstavljeni 1. decembra 2005 (
1
)
Zadeva C-5/05
Staatssecretaris van Financiën
proti
B. F. Joustri
„Davčne določbe — Usklajevanje zakonodaj — Direktiva 92/12/EGS — Trošarine — Vino — Členi od 7 do 10 — Določitev države članice, v kateri nastane obveznost za plačilo trošarine — Nakup, ki ga opravi fizična oseba za lastno uporabo in za uporabo drugih fizičnih oseb — Odprema v drugo državo članico po prevoznem podjetju — Režim, ki se lahko uporabi v namembni državi članici“
1.
Nizozemsko Hoge Raad v tem predlogu za sprejetje predhodne odločbe prosi za usmeritve glede razlage členov od 7 do 9 Direktive Sveta 92/12/EGS, (
2
) ki je del zakonodaje, ki vzpostavlja notranji trg.
2.
S temi določbami so določena pravila za to, kdaj se obračuna trošarina v različnih okoliščinah, v katerih se obdavčljivo blago giba med državami članicami; (
3
) na splošno se obračuna v namembni državi članici.
3.
Vendar pa člen 8 določa, da se za proizvode, „ki jih nabavijo fizične osebe za lastno uporabo in jih same prevažajo“, trošarina obračuna v državi članici nabave.
4.
V obravnavani zadevi je fizična oseba, ki prebiva na Nizozemskem, v Franciji kupila vino, za katero je bil davek plačan, tako za svojo uporabo kot za uporabo drugih fizičnih oseb na Nizozemskem, za katere je opravila osebno in nepridobitno storitev. Vendar vina ni prevažala sama, pač pa je za to najela prevozno podjetje.
5.
Nizozemski davčni organi želijo na vino zdaj naložiti trošarino.
Upoštevno pravo Skupnosti
Direktiva 92/12
6.
Koristno, čeprav mučno, je temeljiteje obravnavati upoštevne dele Direktive 92/12.
7.
Od četrte do osme uvodne izjave preambule je navedeno naslednje:
„[…] zaradi ureditve in delovanja notranjega trga [morajo biti] obveznosti plačila trošarine v vseh državah članicah enake;
[…] vsaka dobava, skladiščenje zaradi dobave ali oskrba gospodarskega subjekta, ki opravlja neodvisno gospodarsko dejavnost, ali subjekta, za katerega velja javno pravo, ki se opravi v drugi državi članici kakor tisti, v kateri se proizvod sprosti v porabo, povzroči obveznost plačila trošarine v tej drugi državi članici;
[…] pri trošarinskih proizvodih, ki jih nabavijo fizične osebe za svojo lastno uporabo in ki jih sami prevažajo, [je treba] trošarino obračunati v državi, v kateri so ti proizvodi nabavljeni;
[…] države članice [morajo] pri ugotavljanju, da trošarinski proizvodi niso namenjeni zasebnim, ampak komercialnim namenom, upoštevati veliko meril;
[…] od trošarinskih proizvodov, ki jih kupijo osebe, ki niso imetniki trošarinskih skladišč ali pooblaščeni ali nepooblaščeni trošarinski prejemniki, in ki jih pošlje ali prevaža neposredno ali posredno prodajalec ali nekdo v njegovem imenu, [je treba] plačati trošarino v namembni državi članici“.
8.
Na podlagi člena 3(1) se direktiva uporablja na ravni Skupnosti za mineralno olje, alkohol in alkoholne pijače ter tobačne proizvode.
9.
Člen 4 vsebuje naslednje opredelitve:
„(a)
imetnik trošarinskega skladišča: fizična ali pravna oseba, ki ima dovoljenje pristojnih organov države članice za proizvodnjo, predelavo, skladiščenje, prejem in odpremo trošarinskih proizvodov pri opravljanju lastne poslovne dejavnosti, pri čemer je plačilo trošarine odloženo pod režimom trošarinskega skladiščenja;
[…]
(c)
režim odloga plačila trošarine: davčni režim, ki se uporablja za proizvodnjo, predelavo, skladiščenje in premik proizvodov, in je plačilo trošarine odloženo;
(d)
pooblaščeni trošarinski prejemnik: fizična ali pravna oseba brez statusa imetnika trošarinskega skladišča, ki ima dovoljenje pristojnih organov države članice, da pri opravljanju svoje poslovne dejavnosti prejema trošarinske proizvode iz druge države članice pod režimom odloga plačila trošarine. Tovrstni prejemnik ne sme ne skladiščiti ne odpremljati takih proizvodov pod režimom odloga plačila trošarine;
(e)
nepooblaščeni trošarinski prejemnik: fizična ali pravna oseba brez statusa imetnika trošarinskega skladišča, ki ima pravico, da pri opravljanju svoje poslovne dejavnosti občasno prejema trošarinske proizvode iz druge države članice pod režimom odloga plačila trošarine. Tovrstni prejemnik ne sme niti skladiščiti niti odpremljati proizvodov pod režimom odloga plačila trošarine. Nepooblaščeni trošarinski prejemnik mora davčnim organom namembne države članice jamčiti za plačilo trošarine pred odpremo blaga.“
10.
Na podlagi člena 6(1) nastane obveznost za plačilo trošarine ob sprostitvi v porabo ali takrat, ko se ugotovi primanjkljaj; sprostitev trošarinskih proizvodov v porabo je:
„(a)
vsaka odprema, tudi nepravilna, iz režima odloga plačila trošarine;
(b)
vsaka proizvodnja teh proizvodov, tudi nepravilna, zunaj režima odloga plačila trošarine;
(c)
vsak uvoz teh proizvodov, tudi nepravilen, če ti proizvodi niso pod režimom odloga plačila trošarine.“
Za te namene pomeni „uvoz“ v skladu s členom 5(1) vnos proizvoda na ozemlje Skupnosti.
11.
Člen 7, kolikor je upoštevno, določa:
„1.   Pri trošarinskih proizvodih, ki so že sproščeni v porabo v eni državi članici in se zaradi komercialnih namenov nahajajo v drugi državi članici, se trošarina pobere v državi članici, v kateri se proizvodi nahajajo.
2.   Zato nastane brez poseganja v člen 6 za proizvode, ki so že sproščeni v porabo v eni državi članici v skladu s členom 6 in so dobavljeni ali namenjeni za dobavo ali uporabljeni v drugi državi članici za namene gospodarskega subjekta, ki neodvisno opravlja gospodarsko dejavnost, ali za namene subjekta, za katerega velja javno pravo, obveznost za plačilo trošarine v tej drugi državi članici.
3.   Glede na vse okoliščine primera lahko trošarino dolguje oseba, ki opravlja dobavo ali skladišči proizvode za dobavo, ali oseba, ki proizvode prejme za uporabo v državi članici, ki ni država, v kateri so proizvodi že sproščeni v porabo, ali ustrezen gospodarski subjekt ali subjekt, za katerega velja javno pravo.
[…]
5.   Oseba, gospodarski subjekt ali subjekt javnega prava iz odstavka 3 mora izpolnjevati naslednje zahteve:
(a)
pred odpremo prijaviti blago davčnim organom namembne države članice in jamčiti za plačilo trošarine;
(b)
plačati trošarino namembne države članice v skladu s postopkom, ki ga določi ta država članica;
(c)
privoliti v vse preglede, ki administraciji namembne države članice omogočijo ugotoviti, da je blago dejansko prejeto in da je trošarina plačana.
6.   Trošarina, ki je že bila plačana v prvi državi članici iz odstavka 1, se povrne v skladu s členom 22(3).
[…]“
12.
Člen 8 določa:
„Za proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe za lastno uporabo in jih same prevažajo, se po načelu, ki ureja notranji trg, trošarina obračuna v državi članici, v kateri so nabavljeni.“
13.
Člen 9, kolikor je upoštevno, določa:
„1.   Brez poseganja v člene 6, 7 in 8 nastane obveznost za plačilo trošarine, kadar so proizvodi[ (
4
)] sproščeni v porabo v državi članici zaradi komercialnih namenov, v drugi državi članici.
V takem primeru dolguje trošarino in plačilo obveznosti državi članici, na ozemlju katere se nahajajo proizvodi, njihov imetnik.
2.   Za ugotovitev, da so proizvodi iz člena 8 predvideni za komercialne namene, morajo države članice med drugim upoštevati naslednje:
—
komercialni status imetnika proizvodov in njegove razloge za razpolaganje z njimi,
—
kraj, kjer se proizvodi nahajajo ali, če je ustreznejše, način uporabljenega prevoza,
—
vse dokumente, ki se nanašajo na proizvode,
—
naravo proizvodov,
—
količino proizvodov.
Za uporabo vsebine pete alinee prvega pododstavka lahko države članice določijo okvirne količine samo v obliki seznama. Te okvirne količine ne smejo biti nižje od:
[…]
(b)
alkoholne pijače
[…]
vino (vključno z največ 60 l penečega se vina) 90 l
[…]“ (
5
)
14.
Člen 10 določa:
„1.   Trošarinski proizvodi, ki jih kupijo osebe, ki niso imetniki trošarinskih skladišč ali pooblaščeni ali nepooblaščeni trošarinski prejemniki, in jih neposredno ali posredno pošlje ali prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu, so zavezani plačilu trošarine v namembni državi članici. Za namene tega člena pomeni ‚namembna država članica‘ tisto državo članico, v katero prispe pošiljka ali transport.
2.   Zato nastane obveznost za plačilo trošarine v namembni državi članici, ko gre za dobavo trošarinskih proizvodov, ki so že sproščeni v porabo v državi članici in jih je treba poslati ali prepeljati osebi iz odstavka 1, ki opravlja dejavnost v drugi državi članici, in ki jih neposredno ali posredno pošlje ali prevaža prodajalec ali kdo drug v njegovem imenu.
3.   Trošarina namembne države članice se obračuna prodajalcu ob dostavi. Vendar pa države članice lahko sprejmejo predpise, ki določajo, da trošarino plača davčni zastopnik, ki ni prejemnik izdelka. Tak davčni zastopnik mora opravljati dejavnost v namembni državi članici in imeti dovoljenje davčnih organov te države.
Država članica, v kateri prodajalec opravlja dejavnost, mora zagotoviti, da ravna v skladu z naslednjimi zahtevami:
—
preden odpošlje proizvode, jamči za plačilo trošarine pod pogoji, ki jih določi namembna država članica, in zagotovi, da je trošarina plačana po dobavi proizvodov,
—
vodi evidenco dobavljenih proizvodov.
4.   V primeru iz odstavka 2 se trošarina, plačana v prvi državi članici, povrne v skladu s členom 22(4).
[…]“
15.
Člen 22(3) določa:
„V primerih iz člena 7 mora država članica odpreme vrniti plačano trošarino le, če je bila ta že plačana v namembni državi članici v skladu s postopkom iz člena 7(5).
Vendar pa države članice lahko zavrnejo to zahtevo za vračilo, če niso izpolnjena merila za pravilnost, ki jih določijo.“
Ozadje in predlagane spremembe Direktive 92/12
16.
Koristna je tudi obravnava zgornjih določb z vidika Komisijinega prvotnega predloga direktive (
6
) in njenega sedanjega predloga za spremembe členov od 7 do 10, ki je priložen poročilu o uporabi teh členov. (
7
)
17.
Kot Komisija pojasnjuje v tem poročilu, (
8
) je končno besedilo členov od 7 do 10 nastalo na podlagi dolge in zapletene razprave v Svetu. V prvotnem predlogu je bilo celotno gibanje obdavčenih proizvodov znotraj Skupnosti urejeno le z eno določbo (členom 5), ki je omogočala, da se dajatev pobere v državi članici, ki ni tista, kjer naj bi se proizvodi „porabili“[ (
9
)]. Ker se je pričakovalo, da bodo davčne stopnje bolj usklajene, in ker so splošna načela, ki so urejala enotni trg, fizičnim osebam že zagotavljala nakupe brez omejitev, provizije za nakupe teh oseb v drugih državah članicah niso bile predlagane. Med razpravo je Svet ugotovil, da bo težko doseči uskladitev davčnih stopenj v kratkem času, in se je raje osredotočil na sistem gibanja in nadzora trošarinskih izdelkov, zaradi česar so morala biti pravila za uporabo jasnejša.
18.
Komisija je različne težave, s katerimi se je soočala pri uporabi določb, povzela kot sledi: (
10
)
„[…] zakonodajna struktura, ki je nastala, je vse prej kot skladna. Tri določbe veljajo za en poseben položaj, namreč za trošarinske proizvode za komercialne namene v državi članici, ki ni tista, kjer so bili proizvodi kupljeni, in vse tri določbe imajo isti namen, to je zagotoviti, da je trošarina plačana v drugi državi članici. Poleg tega obseg uporabe teh določb ni jasno določen. Zato za nekatere vrste gibanja veljajo različne določbe, od katerih vsaka zahteva izpolnitev različnih formalnosti“.
19.
V delu, v katerem so upoštevne, so za zgoraj navedene določbe predlagane naslednje spremembe.
20.
Predlagani novi člen 7(1) vsebuje opredelitev „komercialnih namenov“, ki naj bi bili „vsi nameni, razen osebne uporabe fizičnih oseb“.
21.
Besedilo predlaganega novega člena 8 je naslednje:
„Trošarina za proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe za osebno uporabo in jih iz ene države članice v drugo prevažajo same, se obračuna v državi članici, v kateri so ti proizvodi nabavljeni.
Za proizvode, ki niso tobačni proizvodi, ki jih nabavijo fizične osebe, velja prvi odstavek tudi, če se proizvodi prevažajo v njihovem imenu.
Obdavčenje v državi članici nabave velja tudi za proizvode, ki jih je fizična oseba poslala drugi fizični osebi, ne da bi za to prejela neposredno ali posredno plačilo.“
22.
Predlagano je, da se v členu 9 izbrišeta odstavek 1 in seznam določenih minimalnih okvirnih količin.
The Man in Black
23.
Sodišče je 2. aprila 1998 izreklo sodbo v zadevi EMU Tabac in drugi (v nadaljevanju: sodba The Man in Black). (
11
)
24.
The Man in Black Ltd je bila hčerinska družba luksemburškega podjetja v Združenem kraljestvu, ki je zbirala naročila fizičnih oseb, ki prebivajo v Združenem kraljestvu, za tobačne proizvode in jih izpolnjevala. Hčerinska družba The Man in Black je kupila proizvode v Luksemburgu in jih preko zasebnega prevoznega podjetja uvozila v Združeno kraljestvo v imenu in na račun zadevnih fizičnih oseb proti plačilu provizije. Vsak nakup je bil omejena na količino, ki ni presegla minimalnih okvirnih količin iz člena 9(2) Direktive 92/12.
25.
Postavilo se je vprašanje, ali bi se tako postopanje lahko obravnavalo na podlagi člena 8 te direktive, da bi se trošarina obračunala le v Luksemburgu, ne pa v Združenem kraljestvu.
26.
Sodišče je sklenilo, da bi se moralo na podlagi pogojev iz člena 8 ugotoviti, da se zadevni proizvodi hranijo za strogo zasebne namene, (
12
) in da določbe ni mogoče uporabiti, če nakup in/ali prevoz trošarinskih proizvodov opravi posrednik. (
13
) Poleg tega je bilo očitno, da nikoli ni bil namen zakonodajalca Skupnosti, da bi člen 8 veljal za primere, kadar posreduje posrednik. (
14
) Izkazalo se je, da sporni položaj sodi bolj na področje uporabe členov 7 in 10 Direktive. (
15
) Člen 10 se ne nanaša na pravno obliko poslov, pač pa na njihovo objektivno naravo; zadevne proizvode je prodajalec ali nekdo v njegovem imenu neposredno ali posredno odpremil ali prevažal v smislu člena 10, zlasti ker je bila družba The Man in Black hčerinska družba prodajalca in je pridobivala naročila fizičnih oseb, ni pa delovala na njihovo pobudo. (
16
)
27.
Sodišče je v sodbi razsodilo, da se mora Direktiva 92/12 „razlagati tako, da ne izključuje obračuna trošarine v državi članici A za proizvode, sproščene v porabo v državi članici B, če so bili za uporabo fizičnih oseb v državi članici A nabavljeni pri družbi X preko družbe Y, ki je za posameznike posredovala proti plačilu in je v imenu teh posameznikov tudi organizirala prevoz proizvodov iz države članice B v državo članico A, ki ga je opravil poklicni prevoznik, ki svoje storitve zaračuna.“
Dejansko stanje in postopek v obravnavani zadevi
28.
B. F. Joustra in 70 drugih posameznikov so ustanovili skupino, poimenovano „Cercle des Amis du Vin“ (v nadaljevanju: krog).
29.
B. F. Joustra je v imenu kroga, vendar na svoj račun in račun drugih članov kot fizičnih oseb, vsako leto naročil vino v Franciji – očitno pri proizvajalcih, ki so jih člani kroga obiskali, ko so bili tam na počitnicah – in organiziral, da je nizozemska prevozna družba to vino prevzela in ga dostavila na njegov dom, kjer ga je hranil v svoji garaži, dokler drugi člani kroga niso prevzeli svojih deležev.
30.
V dokumentu, ki je priložen k predložitveni odločbi, B. F. Joustra pojasnjuje, da ta praksa izvira iz časov, ko je nekaj ljubiteljev hrane in vina pokušalo in kupilo vino pri vinogradnikih, ki so jih obiskali med počitnicami v Franciji. Ker so imeli težave s tem, da bi sami prinesli vino domov (nekateri niso imeli lastnega prevoza ali niso imeli prostora), so se odločili, da bo prevoz vina zanje v celoti opravila nizozemska prevozna družba. Od takrat dalje so opisano prakso nadaljevali, vendar so se odločili, da je učinkoviteje, če naročila oddajo skupaj.
31.
Zadevno vino naj bi bilo v celoti sproščeno v porabo v Franciji, kjer je bila zanj plačana tudi trošarina; noben član naj ne bi prejel večje količine vina ali penečega se vina, kot so v členu 9(2) Direktive 92/12 določene minimalne okvirne količine; in vse vino naj bi bilo za osebno uporabo članov.
32.
B. F. Joustra je plačnik vina in prevoza, vsak član pa mu povrne strošek posamezne pošiljke in sorazmeren del prevoznih stroškov. Storitev torej opravi osebno in brez namena, da bi si ustvaril dobiček.
33.
Kot kaže, je B. F. Joustra za leto 1997 zaprosil za status nepooblaščenega trošarinskega prejemnika. (
17
) S tem statusom naj bi v navedenem letu napovedal, da je prejel 13,68 hektolitra vina in 1,44 hektolitra penečega se vina iz Francije. (
18
) Nizozemski davčni organi so za pošiljko obračunali 1997 NLG (906,20 EUR) trošarine.
34.
B. F. Joustra je pred nizozemskimi sodišči izpodbijal obračun. Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch mu je ugodilo, ker vina, ko je bilo v njegovi garaži, ni hranil za komercialne namene, torej ga ni imel za noben drug namen kot za osebno uporabo v smislu nizozemskega zakona, s katerim je bila izvedena Direktiva 92/12.
35.
Davčni organi so se pritožili na Hoge Raad z razlago, da Gerechtshof ni pravilno razlagalo pojma komercialni nameni iz členov 7 in 9 Direktive. Po njihovih navedbah so iz tega pojma izključeni le proizvodi, ki jih imajo fizične osebe za osebne potrebe in so jih same prevažale.
36.
Hoge Raad zdaj predlaga sprejetje predhodne odločbe o teh vprašanjih:
„1.
Ali je treba člen 8 Direktive Sveta 92/12/EGS razlagati tako, da se v primeru, ko fizična oseba osebno in za lastno uporabo v eni državi članici nabavi trošarinske proizvode, ki jih preko prevozne družbe odpremi v drugo državo članico, trošarina obračuna samo v državi članici nabave?
2.
Ali je treba člen 8 Direktive Sveta 92/12/EGS razlagati tako, da se trošarina obračuna samo v državi članici nabave v primeru, kot je v tej zadevi, ko fizična oseba, ki ne deluje poklicno ali s pridobitnim namenom, v določeni državi članici nabavi trošarinske proizvode za druge posameznike in jih v njihovem imenu preko prevozne družbe odpremi v drugo državo članico?
3.
Če bi bil odgovor na eno izmed teh vprašanj nikalen, ali bi bilo treba člena 7 in 9 Direktive Sveta 92/12/EGS razlagati tako, da če tretja oseba po naročilu fizične osebe prevaža trošarinske proizvode, ki so bili že sproščeni v porabo v eni državi članici, v drugo državo članico, v kateri so namenjeni za njeno lastno uporabo in zasebno uporabo drugih oseb, za katere je tudi posredovala, trošarinski proizvodi pa se zaradi komercialnih namenov nahajajo pri fizični osebi v drugi državi članici v smislu členov 7 in 9 Direktive, in sicer tako tiste, ki jih nameni za lastno uporabo, kot tudi tiste, ki jih drugi posamezniki namenjajo lastni uporabi, pa čeprav ne deluje poklicno ali s pridobitnim namenom?
4.
Če je odgovor na tretje vprašanje nikalen, ali izhaja iz kakšne druge določbe Direktive 92/12, da je fizična oseba iz tretjega vprašanja zavezanec za trošarino v drugi državi članici?“
Stališča, predložena Sodišču
37.
Italijanska, nizozemska, poljska, portugalska in švedska vlada ter vlada Združenega kraljestva in Komisija so predložile pisna stališča. Nihče ni zahteval obravnave, zato je ni bilo.
38.
Vseh šest držav članic se strinja, da se morajo besede „jih same prevažajo“ strogo razlagati, tako da se člen 8 Direktive 92/12 ne uporablja, kadar zadevne fizične osebe proizvodov ne prevažajo same. Strinjajo se tudi, da so bili proizvodi v obravnavanem primeru za „komercialne namene“ v smislu členov 7 in 9, zato naj na četrto vprašanje ne bi bilo treba odgovoriti.
39.
Stališče Komisije je drugačno le glede prvega vprašanja, ki se glede na okoliščine iz postopka v glavni stvari nanaša na vino, ki ga je B. F. Joustra naročil za lastno uporabo in mu ga je dostavil prevoznik, ki ga je sam najel: Komisija meni, da se mora v takih okoliščinah uporabiti člen 8, če je zadevni posameznik organiziral prevoz, kot da bi bil prevoznik sam, vendar lahko države članice v primeru zlorabe zavrnejo uporabo tega člena.
40.
Različne trditve, izražene v zvezi s tem, lahko povzamem, kot je v nadaljevanju.
V podporo ozki razlagi pojma „jih same prevažajo“
41.
Prvič, člen 8 se glede na besedilo nanaša le na proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe za lastno uporabo in jih same prevažajo. Ozka razlaga je bila potrjena v sodbi The Man in Black. Nasprotno temu, kot je generalni pravobranilec D. Ruiz-Jarabo poudaril v sklepnih predlogih v tej zadevi, (
19
) druge določbe v Direktivi izrecno predvidevajo posredovanje druge stranke. V členu 9(3) je na primer navedeno, da proizvode „na neobičajen način prevažajo fizične osebe ali kdo drug v njihovem imenu“, medtem ko se člen 10(1) nanaša na proizvode, ki „jih neposredno ali posredno pošlje ali prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu“.
42.
Drugič, na podlagi predloga za novo različico člena 8 (
20
) se lahko sklepa, da sedanje besedilo nujno izključuje prevoz v imenu zadevnega posameznika.
43.
Tretjič, če naj bi se člen 8 uporabljal za položaje, v katerih fizične osebe ne spremljajo osebno proizvodov, bi lahko prišlo do zlorab. (Po mnenju Komisije bi se nevarnost sicer lahko zmanjšala, če bi bila uporaba člena 8 pogojena s tem, da bi moral prevoz organizirati posameznik in da bi se države članice lahko odločile, da se določba ne uporabi, če bi zadevne količine presegle ravni, še vedno verodostojne za lastne potrebe.)
V podporo prožnejši razlagi pojma „jih same prevažajo“
44.
Prvič, v določenih okoliščinah fizične osebe najamejo nekoga, da prepelje skromne količine obdavčenega blaga iz ene države članice v drugo za njihovo lastno uporabo, v katerih ne bi bilo primerno, da bi jih obremenili z odvečnim postopkom, (
21
) v katerem bi se trošarina plačala v drugi državi članici in povrnila v prvi. Pri selitvi med državami članicami, ki jo opravi selitveno podjetje, je lahko med hišnimi predmeti tudi vino; turist, ki je na počitnicah kupil nekaj zabojev krajevnega vina, jih lahko domov pripelje sam le, če potuje z avtomobilom, ne pa tudi z letalom; tudi majhna osebna darila obdavčljivega blaga se navadno pošiljajo po pošti ali s prevoznikom.
45.
Drugič, med zgoraj navedenimi primeri so bile včasih selitve izvzete iz trošarin na podlagi člena 1(1) Direktive 83/183, (
22
) kot so bila na podlagi člena 1(1) Direktive 74/651 izvzeta tudi majhna osebna darila. (
23
) Te določbe so prenehale veljati 31. decembra 1992 na podlagi člena 23(3) Direktive 92/12, ne da bi se na tako gibanje nameravalo ponovno uvesti trošarine; enostavno niso bile več smiselne zaradi odprave načela obdavčenja uvoza med državami članicami. (
24
) Če bi se Direktiva 92/12, katere namen je bil pospeševanje ciljev notranjega trga, razlagala tako, da bi se ponovno uvedle trošarinske ovire med državami članicami za fizične osebe, bi bil to korak nazaj.
46.
Tretjič, čeprav je obrazložitev v sodbi The Man in Black obširna, (
25
) pa je izrek ožji. Tako kot dejansko stanje, iz katerega je izhajala, je bila omejena na primere, ko prevoza med državo članico B in državo članico A ni le izvajal poklicni prevoznik, pač pa ga je tudi organiziral prodajalec blaga v imenu kupca. Obravnavana zadeva pa se nanaša na kupca, ki je sam organiziral prevoz. Ne gre torej za prodajo na daljavo, kot v sodbi The Man in Black, pač pa za nakup na daljavo.
V podporo široki razlagi pojma „za komercialne namene“
47.
Prvič, zaradi strukture členov od 7 do 9 Direktive 92/12 sta mogoči le dve vrsti primerov. Če prevoz trošarinskega blaga ne sodi na področje uporabe člena 8, je nujno namenjeno za komercialne namene v smislu členov 7 in 9.
48.
Drugič, države članice morajo zaradi določitve, ali so proizvodi namenjeni komercialnim namenom, upoštevati različna merila, vključno s količino proizvodov in uporabljenim načinom prevoza. Količina, ki jo je uvozil B. F. Joustra oziroma bi se verjetno uvozila na podlagi vsakega podobnega dogovora, očitno presega osebne potrebe vsakega razumnega posameznika in bi se zato morala šteti za komercialno. Poleg tega uporaba transportnega podjetja še bolj nesporno kaže na komercialno naravo posla.
49.
Tretjič, sistem, ki je bil vzpostavljen z Direktivo 92/12, vključuje tudi nadzor komercialnega gibanja trošarinskega blaga s spremljajočim upravnim dokumentom, ki ni potreben, če to blago prevažajo fizične osebe. Možnost, da bi fizične osebe lahko prevažale velike količine blaga v zbirnih pošiljkah brez spremljajočega dokumenta, bi ogrozila ta sistem, zaradi česar bi postal nadzor neučinkovit.
Presoja
Uvodne ugotovitve
50.
Kot je poudarila Komisija, bi bila lahko med določenimi ugotovitvami dejanskega stanja v sodbi sodišča Gerechtshof, ki je priložena k predložitveni odločbi Hoge Raad, neskladja.
51.
Hoge Raad izhaja iz tega, da je bilo sporno vino sproščeno v porabo v Franciji, kjer je bila trošarina nanj plačana. Tako dejansko stanje je navedeno tudi v sodbi sodišča Gerechtshof, iz katere naj bi sicer izhajalo tudi, da je B. F. Joustra, ne glede na prejšnja leta, v zvezi s sporno pošiljko leta 1997 nastopal kot nepooblaščeni trošarinski prejemnik. Če je bilo res tako, bi moralo biti vino uvoženo na podlagi režima odloga plačila trošarine.
52.
Presoja položaja B. F. Joustre bo zagotovo drugačna, če je nastopal kot fizična oseba ali če je nastopal kot nepooblaščeni trošarinski prejemnik. Vendar Sodišče ne more odločati o vprašanju dejanskega stanja. Poleg tega se postavljena vprašanja načeloma ne bi smela postaviti, če bi B. F. Joustra nastopal kot nepooblaščeni trošarinski prejemnik, ker Direktiva ureja odgovornosti nepooblaščenih trošarinskih prejemnikov. Zato bom nadaljeval ob upoštevanju položaja, ki ga navaja predložitveno sodišče.
Razlaga členov od 6 do 10 Direktive 92/12
53.
Vprašanja v obravnavani zadevi se v bistvu osredotočajo na razlago pojmov „za lastno uporabo“ in „jih same prevažajo“ iz člena 8 Direktive 92/12 in „za komercialne namene“ iz členov 7 in 9.
54.
Preden začnem obravnavati ta vprašanja s posebnega vidika položaja B. F. Joustre in vprašanj, ki jih je predložilo Hoge Raad, bi bilo primerno, da jih bolj splošno obravnavam v okviru celotnega sistema, ki ga je Direktiva vzpostavila za določitev države članice, v kateri se obračuna trošarina, to je v okviru členov od 6 do 10.
55.
V tem sistemu člen 6 v bistvu določa splošno pravilo, da obveznost za plačilo trošarine nastane v državi, v kateri so proizvodi prvič sproščeni v porabo.
56.
Členi od 7 do 10 urejajo primere, v katerih se proizvodi po prvi sprostitvi v porabo in obračunani trošarini prepeljejo v drugo državo članico.
57.
Tako kot za izjemo od splošnega pravila členi 7, 9 in 10 določajo, da nastane obveznost za plačilo trošarine v drugi državi članici, v prvi državi članici že naložena trošarina pa se mora povrniti, če se taki proizvodi nahajajo v drugi državi članici za komercialne namene ali jih tja, če gre za tak primer, prevaža prodajalec iz prve države članice ali nekdo v njegovem imenu.
58.
Nasprotno člen 8 ne odstopa od splošnega pravila, pač pa potrjuje, da velja za proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe za lastno uporabo in jih same prevažajo.
59.
Zato se mi zdi, da člen 8 ni bistvena določba v sistemu členov od 6 do 10. Tudi če te določbe ne bi bilo, bi proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe za lastno uporabo in jih same prevažajo, še vedno urejalo splošno pravilo obdavčenja v državi, kjer so bili proizvodi prvič sproščeni v porabo, ker za te proizvode po nobeni razlagi ni mogoče šteti, da jih imajo za komercialne namene ali jih prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu.
60.
Sedanje besedilo člena 8 ne zajema proizvodov, ki jih fizične osebe nabavijo za lastno uporabo in se prevažajo v njihovem imenu.
61.
Tudi če bi ta določba zajemala take proizvode, kot bi jih na podlagi predlagane spremembe Komisije, po mojem mnenju še vedno ne bi bila odločilna. Proizvodi, ki jih fizične osebe nabavijo za lastno uporabo in se prevažajo v njihovem imenu, so že po svoji opredelitvi izključeni iz uporabe členov 7, 9 in 10 in zato sodijo v splošno pravilo iz člena 6, namreč da obveznost plačila nastane le v državi članici, kjer je bil proizvod prvič sproščen v porabo.
62.
Da bi prišli do tega sklepa, ni treba sprejeti posebej ozke ali precej široke razlage spornih pojmov. Zadostujeta ugotovitvi, da (i) so proizvodi, nabavljeni za lastno uporabo fizične osebe, in proizvodi za komercialne namene medsebojno izključujoči se kategoriji in da (ii) če fizična oseba organizira, da se proizvodi, ki jih je nabavila, dostavijo na njen dom, teh proizvodov ne prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu.
63.
V tem smislu se je v sodbi The Man in Black preučevalo vprašanje, ali je prevoz opravil prodajalec oziroma nekdo v njegovem imenu in ne kupec. (
26
) Zdi se, da v obravnavani zadevi to vsekakor ni vprašanje.
64.
Pomena proizvodov, nabavljenih za lastno uporabo (
27
) fizične osebe, in proizvodov za komercialne namene sta v svojem bistvu preprosta in se ju da jasno razločiti. Natančna razdelitvena črta med njima pa v izjemnih primerih morda ni tako jasna. Primerneje bi morda bilo, da bi se ta črta, kadar je potrebno, opredelila s pojmom „za komercialne namene“ in ne „za lastno uporabo“, ker Direktiva ne vsebuje posebnih navodil za določitev okvirov slednjega, pač pa več usmeritev za določitev obsega prvega.
65.
Člena 7 in 9 se prekrivata v smislu, da se oba nanašata na proizvode za komercialne namene, za katere nastane obveznost plačila trošarine v državi članici, v kateri se nahajajo.
66.
Člen 7(2) namreč vsebuje opredelitev teh proizvodov, in sicer so to proizvodi, ki „so dobavljeni, namenjeni za dobavo ali uporabljeni […] za namene gospodarskega subjekta, ki neodvisno opravlja gospodarsko dejavnost, ali za namene subjekta, za katerega velja javno pravo“. Člen 9 take opredelitve ne vsebuje, vendar so v členu 9(2) našteta merila, ki se morajo upoštevati za ugotovitev, ali so „proizvodi iz člena 8“ predvideni za komercialne namene.
67.
Na podlagi navedenega lahko sklenem zlasti dvoje.
68.
Prvič, člen 9 se, kot kaže, nanaša neposredno le na proizvode, ki bi sicer sodili na področje uporabe člena 8 – torej proizvode, ki jih nabavijo fizične osebe in jih same prevažajo. (
28
) Kadar zadevne fizične osebe proizvodov ne prevažajo same, pač pa organizirajo prevoz, ki ga opravi druga oseba, bi ga bilo torej mogoče uporabiti le, če bi se člen 8 razumelo tako, da zajema take primere.
69.
Drugič, člena 7 in 9 bi se morala vendarle skladno razlagati, tako da bi morala opredelitev iz člena 7(2) veljati tudi v smislu člena 9, in pri ugotavljanju, ali posamezen primer ustreza opredelitvi iz člena 7, bi moralo biti mogoče upoštevati dokazna merila iz člena 9(2).
70.
Na podlagi navedenega razmišljanja bom zdaj preučil vprašanja Hoge Raad.
Prvo vprašanje
71.
Glede na dejansko stanje obravnavane zadeve se prvo vprašanje nanaša le na vino, ki ga je B. F. Joustra naročil in dal dostaviti domov za lastno uporabo. Hoge Raad sprašuje, ali člen 8 Direktive 92/12 v takem primeru preprečuje obračun dajatve v drugi državi članici, kot je država članica nabave.
72.
Člen 8 bi se lahko uporabil le, če bi se pojem „jih same prevažajo“ razlagal, kot da pomeni tudi „v njihovem imenu“.
73.
Po eni strani se zdi taka razlaga težko verjetna. Besedilo člena 8 je nedvoumno – toliko bolj, če ga primerjamo z drugimi določbami, ki se izrecno sklicujejo na prevoz, ki ga opravita prodajalec ali kupec ali se opravi v njunem imenu – in obstoj predlagane spremembe, v kateri se posebej dodajajo besede „v njihovem imenu“, naj bi – vsaj po mnenju Komisije – potrjeval, da teh besed iz sedanjega besedila ni mogoče razbrati.
74.
Po drugi strani niti ni potrebna. Kot sem pojasnil zgoraj, se na proizvode, ki niso niti za komercialne namene (in ne morejo biti, če so za lastno uporabo fizične osebe) niti jih ne prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu, v skladu s členom 6 Direktive 92/12 trošarina plača le v državi članici, v kateri so bili prvič sproščeni v porabo, kot bi se tudi, če bi se uporabil člen 8.
75.
Zato menim, da se člen 8 ne uporablja za okoliščine, navedene v prvem vprašanju Hoge Raad; ker pa se ne uporabljajo niti členi 7, 9 in 10, iz člena 6 izhaja, da obveznost za plačilo trošarine nastane le v državi članici nabave.
Drugo vprašanje
76.
Glede na dejansko stanje obravnavane zadeve se drugo vprašanje nanaša na vino, ki ga je B. F. Joustra naročil v imenu drugih članov kroga in dal zanje dostaviti na svoj dom v zameno za povračilo stroškov vina in prevoza. Hoge Raad tudi tokrat sprašuje, ali člen 8 Direktive 92/12 v takem položaju preprečuje obračun dajatve v drugi državi članici, kot je država članica nabave.
77.
Iz presoje prvega vprašanja izhaja, da tudi v tem primeru ni mogoče uporabiti člena 8.
78.
Očitno je tudi, da ni mogoče uporabiti člena 10, ker proizvodov ni prevažal prodajalec ali nekdo v njegovem imenu.
79.
Ker ni mogoče ugotoviti, da je B. F. Joustra vino nabavil za lastno uporabo (bilo je izrecno za uporabo drugih), je vendarle težje izključiti možnost, da ga je hranil „za komercialne namene“ v smislu členov 7 in/ali 9. To vprašanje bom obravnaval v okviru tretjega vprašanja.
Tretje vprašanje
80.
Hoge Raad s tretjim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali se mora obravnavati, da fizična oseba v položaju, v kakršnem je bil B. F. Joustra, vino, ki ga je pridobila za lastno uporabo, ali vino, ki ga je pridobila za druge fizične osebe, hrani za komercialne namene v smislu členov 7 in/ali 9 Direktive 92/12, čeprav ne deluje poklicno ali s pridobitnim namenom.
81.
Glede vina, ki ga je B. F. Joustra nabavil za lastno uporabo, sem na to vprašanje že odgovoril, saj ga že po opredelitvi ni mogoče hraniti za komercialne namene. Presojo bom zato v nadaljevanju omejil na vino, ki ga je B. F. Joustra nabavil v imenu drugih članov kroga.
82.
Navedel sem tudi že, da člena 9 po mojem mnenju ni mogoče uporabiti neposredno, kadar zadevno blago prevaža nekdo v imenu kupca, ne pa kupec sam; (
29
) nasprotno pa se člen 7 lahko uporabi. V zvezi s tem členom se postavi vprašanje, ali je zadevna fizična oseba delovala kot „gospodarski subjekt, ki neodvisno opravlja gospodarsko dejavnost“, in pri ugotavljanju, ali je delovala tako, bi se lahko upoštevala dokazna merila, našteta v členu 9(2).
83.
Fizična oseba v položaju, v kakršnem je bil B. F. Joustra, zagotovo opravlja dejavnost neodvisno in ta dejavnost ima očitno gospodarsko lastnost, ki je značilna za trgovce. Proizvode kupuje v imenu drugih, organizira in plača prevoz teh proizvodov in jih izroči v zameno za plačilo. Na drugi strani pa ne ustvarja dobička, niti ni njegov namen ustvariti dobiček.
84.
Vendar pa dejavnost ne preneha biti gospodarska preprosto zato, ker ni namena ustvariti dobiček. Nepridobitna storitev, kakršno drugim fizičnim osebam zagotavlja nekdo, kot je B. F. Joustra, je neposredno konkurenčna storitvam trgovcev, ki imajo namen ustvariti dobiček in za katere veljajo zahteve iz člena 7 Direktive, tako da se trošarina na proizvode, ki jih zagotavljajo, obračuna v namembni državi članici. Ne bi bilo v skladu s strukturo členov od 6 do 10 Direktive, če bi fizičnim osebam dovolili, da dobavljajo vino drugim tako, da bi se izognile tem zahtevam, ne glede na to, ali je njihov namen ustvariti dobiček ali ne.
85.
Zato menim, da se mora načeloma obravnavati, da fizična oseba v položaju, v kakršnem je bil B. F. Joustra, hrani proizvode za komercialne namene v smislu člena 7 ne glede na to, ali je njen namen ustvariti dobiček.
86.
Končno bi poudaril, da je v primeru, če je B. F. Joustra v obravnavani zadevi dejansko deloval kot nepooblaščeni trošarinski prejemnik, (
30
) očitno, da je vino, ki je bilo sicer res dobavljeno zanj, vendar ne za njegovo lastno uporabo, hranil za komercialne namene v smislu člena 7.
Četrto vprašanje
87.
Hoge Raad s četrtim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali mora fizična oseba v položaju, v kakršnem je B. F. Joustra, plačati trošarino v namembni državi članici na podlagi katere druge določbe Direktive 92/12, če tak položaj ne sodi niti na področje uporabe člena 8 niti členov 7 ali 9 te direktive.
88.
Iz preučitve prejšnjih vprašanj izhaja, da nobeno vino, ki ga je B. F. Joustra nabavil in dal dostaviti na svoj dom, ne sodi na področje uporabe člena 8 – ali posledično člena 9 –, ker ga ni prevažal osebno, pač pa je organiziral njegov prevoz.
89.
Prav tako ni mogoče uporabiti člena 10, edine preostale določbe Direktive, na podlagi katere bi lahko nastala obveznost plačila trošarine v namembni državi članici, ker je bil B. F. Joustra sam pobudnik organizacije prevoza vina. Pogoj za uporabo tega člena je, da proizvode neposredno ali posredno pošlje ali prevaža prodajalec ali nekdo v njegovem imenu.
90.
Zato mora biti odgovor na četrto vprašanje nikalen.
Končne ugotovitve
91.
Težave, ki so se pojavile v tej zadevi, jasno poudarjajo nekatere probleme, ki jih želi Komisija odpraviti s predlogom za spremembe Direktive 92/12.
92.
Čeprav sem si prizadeval za učinkovito razlago sedanjega besedila, menim, da je nujno potrebna prenova zakonodaje, da bi se ti problemi jasneje reševali.
93.
Drugi problem, ki ga predložitveno sodišče ne izpostavlja, se ga pa v svojih stališčih dotakne, je problem dvojnega obdavčenja.
94.
Čeprav Direktiva predvideva postopke za povračilo dajatev, po navedbah Komisije praktično ni mogoče, da bi se trošarina vrnila fizičnim osebam v eni državi članici, če je bila ponovno obračunana v drugi, kar je po mnenju Komisije položaj, ki ni združljiv z načeli, ki urejajo notranji trg. Na drugi strani pa švedska vlada navaja, da obračun dajatve v dveh državah članicah ni v neskladju z namenom Direktive, to je zagotoviti pobiranje dajatev in preprečiti zlorabe.
95.
Menim, da je stališče Komisije pravilno in da morajo biti postopki za povračilo dovolj jasni, hitri in enostavno dostopni, ne da bi posegali v pravico posameznikov do prevoza trošarinskih proizvodov v Skupnosti s plačilom dajatve le v eni državi članici. Če tako stališče ne izhaja jasno iz sedanjega besedila Direktive, se bo moral zakonodajalec pri pripravi sprememb soočiti tudi s tem vprašanjem.
Predlog
96.
Glede na vse zgoraj navedeno predlagam, da Sodišče na vprašanja, ki jih je postavilo Hoge Raad odgovori:
Kadar fizična oseba nabavi trošarinske proizvode in zanje plača trošarino v eni državi članici ter osebno organizira njihov prevoz v drugo državo članico za lastno uporabo, jih pa sama ne prevaža, ta položaj ne sodi na področje uporabe členov 7, 8, 9 ali 10 Direktive 92/12/EGS, tako da nastane na podlagi člena 6 iste direktive obveznost za plačilo trošarine le v prvi državi članici.
Kadar taka fizična oseba nabavi trošarinske proizvode in zanje plača trošarino v eni državi članici ter osebno organizira njihov prevoz v drugo državo članico v imenu drugih fizičnih oseb, ki ji povrnejo stroške, in za njihovo uporabo, jih pa sama ne prevaža, ta položaj ne sodi na področje uporabe členov 8, 9 ali 10 Direktive 92/12/EGS. Načeloma pa se mora obravnavati, da zadevna fizična oseba hrani proizvode za komercialne namene v smislu člena 7 iste direktive ne glede na to, ali je njen namen ustvariti dobiček, tako da nastane obveznost za plačilo trošarine v drugi državi članici, dajatev plačana v prvi državi članici pa se ji mora v tej državi članici vrniti.
(
1
)	Jezik izvirnika: angleščina.
(
2
)	Direktive Sveta 92/12/EGS z dne 25. februarja 1992 o splošnem režimu za trošarinske proizvode in o skladiščenju, gibanju in nadzoru takih proizvodov (UL L 76, str. 1), kakor je bila spremenjena zlasti z direktivama Sveta 92/108/EGS z dne 14. decembra 1992 (UL L 390, str. 124) in 94/74/ES z dne 22. decembra 1994 (UL L 365, str. 46).
(
3
)	„Trošarina: sovražni davek na blago, ki ga ne naložijo splošni sodniki, pristojni za stvarno pravo, pač pa lopovi, ki so jih najeli tisti, ki se jim mora ta davek plačati.“ (Samuel Johnson, A Dictionary of the English Language, London, 1755). Za namene obravnavane zadeve se lahko opredeli bolj prozno, kot posredna dajatev na mineralno olje, alkohol in alkoholne pijače ter tobačne proizvode.
(
4
)	[Opomba se navezuje le na angleško različico besedila.]
(
5
)	Člen 9(3) se nanaša na zelo poseben primer, ki v obravnavani zadevi ni neposredno upošteven, to je na mineralno olje, ki je bilo sproščeno v porabo v državi članici in ki ga na „neobičajen način prevažajo“ fizične osebe ali kdo drug v njihovem imenu.
(
6
)	COM(90) 431 konč. z dne 7. novembra 1990.
(
7
)	COM(2004) 227 konč., Poročilo Komisije Evropskemu parlamentu, Svetu in Evropskemu ekonomsko-socialnemu odboru o uporabi členov od 7 do 10 Direktive 92/12/EGS in Predlog Direktive Sveta o spremembah Direktive 92/12.
(
8
)	Točka 2.1, str. 6.
(
9
)	[Opomba se navezuje le na angleško različico besedila.]
(
10
)	Točka 3.2, str. 9.
(
11
)	Sodba z dne 2. aprila 1998 v zadevi EMU Tabac (C-296/95, Recueil, str. I-1605).
(
12
)	Ibidem, točka 26.
(
13
)	Ibidem, točka 37.
(
14
)	Ibidem, točka 40.
(
15
)	Ibidem, točka 43.
(
16
)	Ibidem, točke od 46 do 49.
(
17
)	Glej člen 4(e) Direktive, naveden v točki 9 zgoraj.
(
18
)	Če je bilo 70 prejemnikov, je vsak prejel malo manj kot 20 litrov vina in malo več kot 2 litra penečega se vina.
(
19
)	Točka 34 in naslednje.
(
20
)	Glej točko 21 zgoraj.
(
21
)	Glej člene 7(5), (6) in 22(3) Direktive, ki so navedeni v točkah 11 in 15 zgoraj.
(
22
)	Direktiva Sveta 83/183/EGS z dne 28. marca 1983 o davčnih oprostitvah, ki veljajo za končni uvoz osebne lastnine posameznikov iz države članice (UL L 105, str. 64).
(
23
)	Direktiva Sveta 74/651/EGS z dne 19. decembra 1974 o davčnih oprostitvah, ki se priznavajo ob uvozu blaga nekomercialnega značaja v manjših pošiljkah znotraj Skupnosti (UL L 354, str. 57).
(
24
)	Dvajseta uvodna izjava preambule Direktive 92/12 (devetnajsta uvodna izjava v angleški in nekaterih drugih jezikovnih različicah, pri čemer v francoski in večini drugih različic devetnajsta uvodna izjava za čuda manjka).
(
25
)	Glej točko 26 zgoraj.
(
26
)	Glej točki 26 in 27 zgoraj.
(
27
)	Po vsaki razumni razlagi mora vključevati delitev z družino in prijatelji in podarjanje osebnih daril.
(
28
)	Vsaj kar zadeva člen 9(1) in (2). Člen 9(3) (glej opombo 5 zgoraj) se nanaša na posebne okoliščine, ki tu niso predmet spora, in bi ga bilo morda bolje obravnavati, kot če bi bil od preostalih določb člena 9 ločena določba.
(
29
)	Glej točko 68, vendar pod pogojem iz opombe 28.
(
30
)	Glej točke 33 in od 50 do 52 zgoraj.