62019CJ0095
URTEIL DES GERICHTSHOFS (Fünfte Kammer)
24. Februar 2021 (
*1
)
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Richtlinie 76/308/EWG – Art. 6 und 8 sowie Art. 12 Abs. 1 bis 3 – Gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung bestimmter Forderungen – In zwei Mitgliedstaaten für dieselben Vorgänge fällige Verbrauchsteuer – Richtlinie 92/12/EG – Art. 6 und 20 – Überführung von Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr – Fälschung des begleitenden Verwaltungsdokuments – Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit während der Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren, die einem Verfahren der Steueraussetzung unterstellt sind – Unrechtmäßige Entnahme von Waren aus einem Verfahren der Steueraussetzung – ‚Verdoppelung der Steuerforderung‘ in Bezug auf die Verbrauchsteuern – Überprüfung durch die Gerichte des Mitgliedstaats, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat – Ablehnung des Unterstützungsersuchens der zuständigen Behörden eines anderen Mitgliedstaats – Voraussetzungen“
In der Rechtssache C‑95/19
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht von der Corte suprema di cassazione (Kassationsgerichtshof, Italien) mit Entscheidung vom 23. Mai 2018, beim Gerichtshof eingegangen am 6. Februar 2019, in dem Verfahren
Agenzia delle Dogane
gegen
Silcompa SpA
erlässt
DER GERICHTSHOF (Fünfte Kammer)
unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten E. Regan sowie der Richter M. Ilešič (Berichterstatter), E. Juhász, C. Lycourgos und I. Jarukaitis,
Generalanwalt: P. Pikamäe,
Kanzler: A. Calot Escobar,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
–
der italienischen Regierung, vertreten durch G. Palmieri als Bevollmächtigte im Beistand von A. Grumetto, avvocato dello Stato,
–
der spanischen Regierung, vertreten durch S. Jiménez García als Bevollmächtigten,
–
der schwedischen Regierung, vertreten durch H. Shev, H. Eklinder, C. Meyer-Seitz, J. Lundberg und A. Falk als Bevollmächtigte,
–
der Europäischen Kommission, vertreten durch C. Perrin und F. Tomat als Bevollmächtigte,
nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 8. Oktober 2020
folgendes
Urteil
1
Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle, Steuern und sonstige Maßnahmen (ABl. 1976, L 73, S. 18) in der durch die Richtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15. Juni 2001 (ABl. 2001, L 175, S. 17) geänderten Fassung (im Folgenden: Richtlinie 76/308) in Verbindung mit Art. 20 der Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (ABl. 1992, L 76, S. 1) in der durch die Richtlinie 92/108/EWG des Rates vom 14. Dezember 1992 (ABl. 1992, L 390, S. 124) geänderten Fassung (im Folgenden: Richtlinie 92/12).
2
Das Ersuchen ergeht in einem Rechtsstreit zwischen der Agenzia delle Dogane (Agentur für Zölle, Italien) (im Folgenden: Agentur) und der Silcompa SpA, einer Ethylalkohol herstellenden Gesellschaft mit Sitz in Italien, in dem es um zwei Zahlungsbescheide geht, die auf der Grundlage eines Unterstützungsersuchens der griechischen Steuerverwaltung gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 76/308 erlassen wurden, um Verbrauchsteuern beizutreiben, die Verkäufe von Ethylalkohol betreffen, die Silcompa zwischen 1995 und 1996 nach Griechenland unter Aussetzung der Verbrauchsteuer getätigt hatte.
Rechtlicher Rahmen
Unionsrecht
Richtlinie 76/308
3
Nach ihrem siebten Erwägungsgrund soll die Richtlinie 76/308 u. a. die besonderen Umstände abschließend definieren, unter denen die ersuchte Behörde Unterstützungsersuchen der ersuchenden Behörden nicht stattzugeben braucht.
4
Nach dem zehnten Erwägungsgrund der Richtlinie 76/308 ist für den Fall, dass im Verlauf des Beitreibungsverfahrens in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, die Forderung oder der in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, ausgestellte Vollstreckungstitel angefochten wird, der Rechtsbehelf von dem Betroffenen bei der zuständigen Instanz des Mitgliedstaats, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, einzulegen, während die ersuchte Behörde das von ihr eingeleitete Beitreibungsverfahren auszusetzen hat, bis die zuständige Instanz eine Entscheidung getroffen hat.
5
Die Richtlinie 76/308 findet nach ihrem Art. 2 Buchst. f auf alle Forderungen im Zusammenhang mit Verbrauchsteuern u. a. auf Alkohol und alkoholische Getränke Anwendung.
6
Art. 6 der Richtlinie 76/308 lautet:
„(1)   Auf Antrag der ersuchenden Behörde nimmt die ersuchte Behörde nach Maßgabe der für die Beitreibung derartiger, in dem Mitgliedstaat, in dem sie ihren Sitz hat, entstandener Forderungen geltenden Rechts- und Verwaltungsvorschriften die Beitreibung von Forderungen vor, für die ein Vollstreckungstitel besteht.
(2)   Zu diesem Zweck wird jede Forderung, für die ein Beitreibungsersuchen vorliegt, als Forderung des Mitgliedstaats, in dem sich die ersuchte Behörde befindet, behandelt, es sei denn, Artikel 12 findet Anwendung.“
7
Art. 7 Abs. 1 und 2 der Richtlinie 76/308 lautet:
„(1)   Dem Ersuchen um Beitreibung einer Forderung, das die ersuchende Behörde an die ersuchte Behörde richtet, sind eine amtliche Ausfertigung oder eine beglaubigte Kopie des in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, ausgestellten Vollstreckungstitels und gegebenenfalls das Original oder eine beglaubigte Kopie etwaiger für die Beitreibung sonst erforderlicher Dokumente beizufügen.
(2)   Die ersuchende Behörde kann ein Beitreibungsersuchen nur dann stellen,
a)
wenn die Forderung oder der Vollstreckungstitel in dem Staat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, nicht angefochten ist, außer für den Fall, dass Artikel 12 Absatz 2 Unterabsatz 2 angewandt wird;
b)
wenn sie in dem Mitgliedstaat, in dem sie ihren Sitz hat, bereits Beitreibungsverfahren durchgeführt hat, wie sie aufgrund des in Absatz 1 genannten Titels ausgeführt werden sollen, und die getroffenen Maßnahmen nicht zur vollständigen Tilgung der Forderung führen werden.“
8
Art. 8 der Richtlinie 76/308 lautet:
„(1)   Der Vollstreckungstitel wird unmittelbar anerkannt und automatisch wie ein Vollstreckungstitel des Mitgliedstaates behandelt, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat.
(2)   Ungeachtet des Absatzes 1 kann der Vollstreckungstitel gegebenenfalls nach den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, als solcher bestätigt und anerkannt oder durch einen Titel ergänzt oder ersetzt werden, der die Vollstreckung im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ermöglicht.
Die Mitgliedstaaten bemühen sich, innerhalb einer Frist von drei Monaten nach Eingang des Beitreibungsersuchens eine derartige Bestätigung, Anerkennung, Ergänzung oder Ersetzung des Vollstreckungstitels abzuschließen, außer in den Fällen, in denen Unterabsatz 3 Anwendung findet. Die Vornahme dieser Formalitäten kann nicht verweigert werden, wenn der Titel ordnungsgemäß abgefasst ist. Die ersuchte Behörde unterrichtet die ersuchende Behörde über die Gründe für eine Überschreitung der Dreimonatsfrist.
Hat die Durchführung einer dieser Formalitäten eine Anfechtung der Forderung und/oder des im Land der ersuchenden Behörde ausgestellten Vollstreckungstitels zur Folge, so findet Artikel 12 Anwendung.“
9
Art. 12 Abs. 1 bis 3 der Richtlinie 76/308 sieht vor:
„(1)   Wird im Verlauf des Beitreibungsverfahrens die Forderung oder der in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, ausgestellte Titel von einem Betroffenen angefochten, so wird der Rechtsbehelf von diesem bei der zuständigen Instanz des Mitgliedstaats, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, nach dessen Recht eingelegt. Über die Einleitung dieses Verfahrens hat die ersuchende Behörde der ersuchten Behörde Mitteilung zu machen. Ferner kann der Betroffene der ersuchten Behörde über die Einleitung dieses Verfahrens Mitteilung machen.
(2)   Sobald die ersuchte Behörde die in Absatz 1 genannte Mitteilung, die entweder durch die ersuchende Behörde oder durch den Betroffenen erfolgt ist, erhalten hat, setzt sie in Erwartung einer Entscheidung der zuständigen Instanz das Beitreibungsverfahren aus, es sei denn, die ersuchende Behörde wünscht ein anderes Vorgehen in Übereinstimmung mit Unterabsatz 2. In diesem Fall kann die ersuchte Behörde, sofern sie dies für notwendig erachtet, unbeschadet des Artikels 13 Sicherungsmaßnahmen treffen, um die Beitreibung sicherzustellen, soweit die Rechts- und Verwaltungsvorschriften des Mitgliedstaats, in dem sie ihren Sitz hat, dies für derartige Forderungen zulassen.
Ungeachtet des Absatzes 2 Unterabsatz 1 kann die ersuchende Behörde nach den Rechts- und Verwaltungsvorschriften und der Verwaltungspraxis des Mitgliedstaats, in dem sie ihren Sitz hat, die ersuchte Behörde um Beitreibung einer angefochtenen Forderung bitten, sofern die Rechts- und Verwaltungsvorschriften und die Verwaltungspraxis des Mitgliedstaats, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, dies zulassen. Wird der Anfechtung später stattgegeben, haftet die ersuchende Behörde für die Erstattung bereits beigetriebener Beträge samt etwaiger geschuldeter Entschädigungsleistungen gemäß den Rechts- und Verwaltungsvorschriften des Mitgliedstaates, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat.
(3)   Richtet sich der Rechtsbehelf gegen Vollstreckungsmaßnahmen in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, so ist er bei der zuständigen Instanz dieses Mitgliedstaats nach Maßgabe seiner Rechts- und Verwaltungsvorschriften einzulegen.“
Richtlinie 92/12
10
Im vierten Erwägungsgrund der Richtlinie 92/12 wird darauf hingewiesen, dass zur Sicherzustellung der Errichtung und des Funktionierens des Binnenmarkts der Verbrauchsteueranspruch in allen Mitgliedstaaten identisch sein muss.
11
Die Richtlinie 92/12 findet gemäß ihrem Art. 3 Abs. 1 auf der Ebene der Europäischen Union u. a. auf Alkohol und alkoholische Getränke Anwendung.
12
Art. 4 der Richtlinie 92/12 sieht vor:
„Im Sinne dieser Richtlinie gelten als
a)
zugelassener Lagerinhaber: die natürliche oder juristische Person, die von den zuständigen Behörden eines Mitgliedstaats ermächtigt wurde, in Ausübung ihres Berufs unter Steueraussetzung verbrauchsteuerpflichtige Waren in einem Steuerlager herzustellen, zu bearbeiten, zu lagern, zu empfangen und zu versenden;
b)
Steuerlager: jeder Ort, an dem unter bestimmten, von den zuständigen Behörden des Mitgliedstaats, in dem sich das Steuerlager befindet, festgelegten Voraussetzungen verbrauchsteuerpflichtige Waren unter Steueraussetzung vom zugelassenen Lagerinhaber hergestellt, bearbeitet, gelagert, empfangen oder versandt werden;
c)
Verfahren der Steueraussetzung: die steuerliche Regelung, die auf die Herstellung, die Verarbeitung, die Lagerung sowie die Beförderung der Waren unter Steueraussetzung Anwendung findet;
…“
13
Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 bestimmt:
„Die in Artikel 3 Absatz 1 genannten Waren werden verbrauchsteuerpflichtig mit ihrer Herstellung im Gebiet der [Union], wie es in Artikel 2 festgelegt ist, oder mit ihrer Einfuhr in dieses Gebiet.“
14
In Art. 6 Abs. 1 und 2 der Richtlinie 92/12 heißt es:
„(1)   Die Verbrauchsteuer entsteht mit der Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr oder mit der Feststellung von Fehlmengen gemäß Artikel 14 Absatz 3.
Als Überführung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr gelten
a)
jede – auch unrechtmäßige – Entnahme der Ware aus dem Verfahren der Steueraussetzung;
b)
jede – auch unrechtmäßige – Herstellung dieser Erzeugnisse außerhalb eines Verfahrens der Steueraussetzung;
c)
jede – auch unrechtmäßige – Einfuhr dieser Waren, sofern sie nicht einem Verfahren der Steueraussetzung unterstellt worden sind.
(2)   Die Voraussetzungen für das Entstehen des Steueranspruchs und der maßgebende Verbrauchsteuersatz richten sich nach den Bestimmungen, die zum Zeitpunkt des Entstehens des Steueranspruchs in dem Mitgliedstaat gelten, in dem die Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr stattfindet oder die Fehlmengen festgestellt werden. …“
15
Art. 15 Abs. 1 Unterabs. 1 der Richtlinie 92/12 bestimmt als Grundsatz, dass „die Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren im Verfahren der Steueraussetzung zwischen Steuerlagern erfolgen [muss]“.
16
In Art. 15 Abs. 3 und 4 der Richtlinie 92/12 heißt es:
„(3)   Die mit der … Warenbeförderung [in der Union] verbundenen Risiken werden von der Sicherheit gemäß Artikel 13, die der Versender in seiner Eigenschaft als zugelassener Lagerinhaber geleistet hat, und gegebenenfalls durch eine gesamtschuldnerische Sicherheitsleistung des Versenders und des Beförderers gedeckt. …
(4)   Unbeschadet des Artikels 20 können der zugelassene Lagerinhaber als Versender und gegebenenfalls der Beförderer erst dann aus ihrer Verantwortung entlassen werden, wenn der Nachweis dafür vorliegt, dass der Empfänger die Waren übernommen hat, insbesondere mittels des in Artikel 18 genannten Begleitdokuments unter den in Artikel 19 festgelegten Bedingungen.“
17
In Art. 18 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 heißt es:
„… wird jeder verbrauchsteuerpflichtigen Ware, die im Verfahren der Steueraussetzung zwischen verschiedenen Mitgliedstaaten – auch im direkten See- oder Luftverkehr zwischen zwei Häfen bzw. Flughäfen der [Union] – befördert wird, ein vom Versender ausgestelltes Begleitdokument beigegeben. Das Begleitdokument kann entweder ein Verwaltungsdokument oder ein Handelsdokument sein. …“
18
Art. 19 Abs. 1 Unterabs. 1 und 4 der Richtlinie 92/12 bestimmt:
„Die Steuerbehörden der einzelnen Mitgliedstaaten werden durch die Wirtschaftsbeteiligten mittels des in Artikel 18 genannten Dokuments bzw. eines Verweises auf dieses Dokument über versandte und empfangene Warensendungen unterrichtet. Dieses Dokument ist in vier Exemplaren anzufertigen:
–
eine Ausfertigung für den Versender;
–
eine Ausfertigung für den Empfänger;
–
eine Ausfertigung, die zur Erledigung des Verfahrens für die Rücksendung bestimmt ist;
–
eine Ausfertigung für die zuständigen Behörden des Bestimmungsmitgliedstaats.
…
Der Bestimmungsmitgliedstaat kann vorschreiben, dass die Ausfertigung, die zur Erledigung des Verfahrens an den Versender zurückzuschicken ist, von seinen Behörden bestätigt oder mit einem Sichtvermerk versehen wird. …“
19
In Art. 19 Abs. 2 und 3 der Richtlinie 92/12 heißt es:
„(2)   In den Fällen, in denen die verbrauchsteuerpflichtigen Waren im Verfahren der Steueraussetzung an einen zugelassenen Lagerinhaber, einen registrierten oder nicht registrierten Wirtschaftsbeteiligten versandt werden, wird eine Ausfertigung des begleitenden Verwaltungsdokuments oder eine Kopie des ordnungsgemäß vervollständigten Handelsdokuments innerhalb von zwei Wochen nach dem Empfangsmonat vom Empfänger an den Absender zur Erledigung zurückgesandt.
…
(3)   Das Verfahren der Steueraussetzung gemäß Artikel 4 Buchstabe c) ist erledigt, wenn die verbrauchsteuerpflichtigen Waren nach Maßgabe des Artikels 5 Absatz 2 einem dort genannten Status unterstellt werden, nachdem der Versender den Rückschein des begleitenden Verwaltungsdokuments oder eine Kopie des Handelsdokuments erhalten hat, auf denen vermerkt sein muss, dass die betreffenden Waren diesem Status unterstellt wurden.“
20
Art. 20 der Richtlinie 92/12 lautet:
„(1)   Wurde während des Verfahrens der Steueraussetzung eine Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit begangen, aufgrund derer eine Verbrauchsteuer entsteht, so wird die Verbrauchsteuer in dem Mitgliedstaat, in dem die Unregelmäßigkeit oder die Zuwiderhandlung begangen wurde, ungeachtet einer etwaigen Strafverfolgung von der natürlichen oder juristischen Person geschuldet, die gemäß Artikel 15 Absatz 3 eine Sicherheit für die Zahlung der Verbrauchsteuern geleistet hat.
Wird die Verbrauchsteuer in einem anderen Mitgliedstaat als dem Abgangsmitgliedstaat erhoben, so unterrichtet der Mitgliedstaat, der die Verbrauchsteuern erhebt, die zuständigen Behörden des Abgangsmitgliedstaats.
(2)   Wurde während des Verfahrens der Steueraussetzung eine Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit festgestellt, ohne dass der Ort der Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit feststeht, so gilt sie als in dem Mitgliedstaat begangen, in dem sie festgestellt worden ist.
(3)   Treffen die verbrauchsteuerpflichtigen Waren nicht am Bestimmungsort ein und kann der Ort der Zuwiderhandlung oder der Unregelmäßigkeit nicht festgestellt werden, so gilt diese Zuwiderhandlung oder diese Unregelmäßigkeit unbeschadet des Artikels 6 Absatz 2 als in dem Abgangsmitgliedstaat begangen; der Abgangsmitgliedstaat erhebt die Verbrauchsteuern nach dem zum Zeitpunkt des Versands der Waren geltenden Satz, sofern nicht innerhalb von vier Monaten nach dem Versand der Waren der Nachweis über die Ordnungsmäßigkeit des Vorgangs oder den Ort, an dem die Zuwiderhandlung oder die Unregelmäßigkeit tatsächlich begangen worden ist, zur Zufriedenheit der zuständigen Behörden erbracht wird. Die Mitgliedstaaten treffen die erforderlichen Maßnahmen, um Zuwiderhandlungen oder Unregelmäßigkeiten zu begegnen und wirksame Sanktionen zu verhängen.
(4)   Wird vor Ablauf einer Frist von drei Jahren, ab dem Tag der Ausfertigung des Begleitpapiers gerechnet, der Mitgliedstaat ermittelt, in dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit tatsächlich begangen worden ist, so erhebt dieser Mitgliedstaat die Verbrauchsteuern zu dem Steuersatz, der zum Zeitpunkt des Versands der Waren gilt. In diesem Fall wird, sobald der Nachweis erbracht worden ist, dass die Verbrauchsteuer in diesem Mitgliedstaat entrichtet worden ist, die ursprünglich erhobene Verbrauchsteuer erstattet.“
Italienisches Recht
21
Die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Verbrauchsteuern wird im italienischen Recht u. a. durch das Decreto legislativo n. 69 – Attuazione della direttiva 2001/44/CE relativa all’assistenza reciproca in materia di recupero di crediti connessi al sistema di finanziamento del FEOGA, nonché ai prelievi agricoli, ai dazi doganali, all’IVA ed a talune accise (Gesetzesvertretendes Dekret Nr. 69 über die Umsetzung der Richtlinie 2001/44/EG über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Zusammenhang mit Maßnahmen, die Bestandteil des Finanzierungssystems des EAGFL sind, sowie von Agrarabschöpfungen und Zöllen und bezüglich der Mehrwertsteuer und bestimmter Verbrauchsteuern) vom 9. April 2003 (Supplemento ordinario zur GURI Nr. 87 vom 14. April 2003, im Folgenden: Decreto legislativo Nr. 69/2003) geregelt.
22
Art. 5 („Unterstützung bei der Beitreibung der Forderungen“) des Decreto legislativo Nr. 69/2003 sieht vor:
„(1)   Auf Antrag der ersuchenden Behörde nimmt das Ministerium für Wirtschaft und Finanzen auf der Grundlage der erhaltenen Vollstreckungstitel die Beitreibung der in Art. 1 genannten Forderungen, die in dem Mitgliedstaat entstanden sind, in dem diese ihren Sitz hat, nach Maßgabe der für die Beitreibung gleichartiger, im Inland entstandener Forderungen geltenden Vorschriften vor. Diese Titel, die direkt und unmittelbar vollstreckbar sind, sind den im Decreto del Presidente della Repubblica [n. 602 – Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito (Dekret Nr. 602 des Präsidenten der Republik – Bestimmungen über die Beitreibung der Einkommensteuern)] vom 29. September 1973 (Supplemento ordinario zur GURI Nr. 268 vom 16. Oktober 1976) genannten Hebelisten gleichgestellt.
(2)   Die ersuchende Behörde kann ein Beitreibungsersuchen nur dann stellen,
a)
wenn die Forderung oder der Vollstreckungstitel in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, nicht angefochten worden sind, es sei denn, dass ausdrücklich darum ersucht wird, die Forderung auch im Fall der Anfechtung beizutreiben;
b)
wenn sie in dem Mitgliedstaat, in dem sie ihren Sitz hat, ein Beitreibungsverfahren eingeleitet hat und die getroffenen Maßnahmen nicht zur vollständigen Begleichung der Forderung führen werden.
…“
23
Art. 6 („Anfechtung der Forderung“) des Decreto legislativo Nr. 69/2003 bestimmt:
„(1)   Der Betroffene, der die Forderung oder den im ersuchenden Mitgliedstaat ausgestellten Titel anfechten will, hat den Rechtsbehelf bei der zuständigen Stelle dieses Mitgliedstaats nach dessen Recht einzulegen; in diesem Fall setzt das Ministerium für Wirtschaft und Finanzen, wenn es durch die ersuchende Behörde oder durch den Betroffenen die Mitteilung über die erfolgte Anfechtung erhalten hat, vorbehaltlich eines gegenteiligen Antrags dieser Behörde das Beitreibungsverfahren bis zur Entscheidung der genannten Stelle aus. Wurde das Verfahren zur Beitreibung der angefochtenen Forderung auf Ersuchen der ersuchenden Behörde gleichwohl durchgeführt und wird der Anfechtung später stattgegeben, hat die ersuchende Behörde den beigetriebenen Betrag zusammen mit allen weiteren nach italienischem Recht geschuldeten Beträgen zu erstatten. Trifft ein Gericht eine für die ersuchende Behörde günstige Entscheidung über die Anfechtung und lässt es die Beitreibung der Forderung in eben diesem Staat zu, wird das Vollstreckungsverfahren auf der Grundlage dieser Entscheidung wieder aufgenommen.
(2)   Der Betroffene, der die Rechtsakte des Beitreibungsverfahrens anfechten will, hat den Rechtsbehelf bei der nach dem innerstaatlichen Recht zuständigen Stelle einzulegen.
(3)   Der Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, bleibt dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, für jegliche Kosten und Verluste aufgrund von Handlungen haftbar, die hinsichtlich der Begründetheit der Forderung oder der Gültigkeit des von der ersuchenden Behörde ausgestellten Titels als nicht gerechtfertigt befunden werden.“
Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefrage
24
Zwischen 1995 und 1996 verkaufte Silcompa Ethylalkohol unter Aussetzung der Verbrauchsteuer nach Griechenland.
25
Im Januar 2000 wurde nach einer vom Ufficio Tecnico di Finanza di Reggio Emilia (Technisches Finanzamt von Reggio Emilia, Italien) im Rahmen des in Art. 19 der Richtlinie 92/12 vorgesehenen Verfahrens der Verwaltungszusammenarbeit durchgeführten Überprüfung festgestellt, dass die begleitenden Verwaltungsdokumente (im Folgenden: Begleitdokumente) der von Silcompa versandten Alkoholpartien den griechischen Zoll zur Ausstellung der amtlichen Dokumente nie erreicht hatten und die Stempel der Zollbehörde Korinth (Griechenland) auf den in den Räumlichkeiten von Silcompa vorgefundenen Begleitdokumenten gefälscht waren. Daher erließ die Agentur drei Zahlungsbescheide zur Beitreibung der nicht entrichteten Verbrauchsteuern in Höhe von insgesamt 6296495,47 Euro.
26
Gegen diese Bescheide erhob Silcompa Klage beim Tribunale di Bologna (Gericht Bologna, Italien), dessen für Silcompa günstige Entscheidung von der Agentur bei der Corte d’Appello di Bologna (Berufungsgericht Bologna, Italien) angefochten wurde. Nach den Angaben des vorlegenden Gerichts war das diesen Rechtsbehelf betreffende Verfahren zum Zeitpunkt des Vorabentscheidungsersuchens immer noch im Gange.
27
Ferner teilten die griechischen Zollbehörden nach ihrem im April 2001 an Silcompa gerichteten Auskunftsersuchen zur Aufklärung der die fraglichen Alkoholpartien betreffenden Vorgänge und nach der Antwort von Silcompa der Agentur im Februar 2004 mit, dass die von Silcompa an ein griechisches Unternehmen versandten Warenlieferungen als unregelmäßig anzusehen seien.
28
Daher erließ das Ufficio delle Dogane di Reggio Emilia (Zollamt Reggio Emilia, Italien) am 27. März 2004 den Nacherhebungsbescheid Nr. 6/2004, der sowohl die italienischen Steuerforderungen, die sich aus den im Januar 2000 erlassenen und in Rn. 25 des vorliegenden Urteils erwähnten Zahlungsbescheiden ergaben, als auch die infolge dieser von Februar 2004 stammenden Mitteilung der griechischen Zollbehörden geschuldete zusätzliche Nacherhebung von 473410,66 Euro umfasste. Silcompa focht den Nacherhebungsbescheid Nr. 6/2004 bei der Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia (Finanzgericht der Provinz Reggio Emilia, Italien) an. Dieses Verfahren führte im September 2017 zum Abschluss einer Vergleichsvereinbarung zwischen der Agentur und Silcompa, der zufolge Silcompa einen Gesamtbetrag von 1554181,23 Euro auf die von der italienischen Steuerverwaltung geltend gemachte Forderung zu zahlen hatte.
29
Ferner erließ im Januar 2005 die Zollbehörde Athen (Griechenland) für dieselben Ausfuhrvorgänge innerhalb der Union zwei „Bescheide zur Erhebung der Verbrauchsteuern“, mit denen die rechtswidrige Überführung des von Silcompa an „Briefkastenfirmen“ versandten Ethylalkohols in den steuerrechtlich freien Verkehr auf griechischem Hoheitsgebiet für nachgewiesen gehalten wurde. Diese Behörde stützte sich nach dem Vorbringen der Parteien des Ausgangsverfahrens auf die strafrechtlichen Ermittlungen, die zu dem Urteil geführt hatten, mit dem im ersten Rechtszug bestätigt wurde, dass die Ware von Silcompa bei griechischen Unternehmen angekommen und in betrügerischer Weise in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden war.
30
Am 31. Januar 2005 richtete die griechische Steuerverwaltung gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 76/308 ein Unterstützungsersuchen an die Agentur zur Beitreibung der Forderungen in Bezug auf die betreffenden Verbrauchsteuern.
31
Am 13. September 2005 stellte die Agentur als zuständige ersuchte Behörde an Silcompa gemäß Art. 5 des Decreto legislativo Nr. 69/2003 zwei Bescheide zu, mit denen sie die freiwillige Zahlung der Beträge von 10280291,66 Euro (Bescheid RP 05/14) und 64218,25 Euro (Bescheid RP 05/12) verlangte, die Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits sind.
32
Der Rechtsbehelf, den Silcompa gegen diese Zahlungsbescheide einlegte, wurde im ersten Rechtszug von der Commissione tributaria provinciale di Roma (Finanzgericht der Provinz Rom, Italien) als unzulässig zurückgewiesen, bevor ihm von der Commissione tributaria regionale del Lazio (Finanzgericht der Region Latium, Italien) stattgegeben wurde, bei der Silcompa Berufung eingelegt hatte, mit der sie die fehlende Zustellung der „vorausgegangenen Rechtsakte“ durch die griechischen Behörden und die unzureichende Begründung der genannten Zahlungsbescheide geltend machte, da in diesen Bescheiden die in Italien eingeleiteten Parallelverfahren zur Beitreibung der Verbrauchsteuern auf dieselben Ausfuhrvorgänge nicht aufgeführt gewesen seien.
33
Daraufhin erhob die Agentur bei der Corte suprema di cassazione (Kassationsgerichtshof, Italien) Kassationsbeschwerde.
34
Das vorlegende Gericht möchte insbesondere wissen, ob im Rahmen eines Rechtsbehelfs, der das Vollstreckungsverfahren betrifft, das im Kontext der gegenseitigen Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf Verbrauchsteuern eingeleitet worden ist, eine „etwaige Verdoppelung der Steuerforderung“ in Betracht gezogen werden kann, sofern Forderungen, die auf denselben Entstehungstatbestand der Verbrauchsteuer gestützt sind, in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, und parallel in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, geltend gemacht worden sind.
35
Das vorlegende Gericht erkennt an, dass nach Art. 12 der Richtlinie 76/308 in dem Fall, dass sich der Rechtsbehelf gegen Vollstreckungsmaßnahmen in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz habe, richte, die zuständige Instanz dieses Mitgliedstaats damit zu befassen sei, während in dem Fall, dass sich der Rechtsbehelf gegen die Forderung oder den Vollstreckungstitel richte, die zuständige Instanz in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz habe, damit zu befassen sei, und weist darauf hin, dass nach Art. 20 Abs. 4 der Richtlinie 92/12 die ursprünglich in einem Mitgliedstaat erhobene Verbrauchsteuer erstattet werde, wenn der Mitgliedstaat ermittelt werde, in dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit tatsächlich begangen worden sei. Nach dieser Vorschrift müsse diese Ermittlung des Mitgliedstaats, in dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit tatsächlich begangen worden sei, allerdings vor Ablauf einer Frist von drei Jahren, ab dem Tag der Ausfertigung des Begleitdokuments gerechnet, stattfinden, die im vorliegenden Fall längst abgelaufen sei.
36
Insoweit möchte das vorlegende Gericht insbesondere wissen, ob im Rahmen des in Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308 vorgesehenen Beitreibungsverfahrens, mit dem ein auf der Grundlage von Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie gestelltes Unterstützungsersuchen umgesetzt werden solle, auch die in Art. 20 der Richtlinie 92/12 genannten Voraussetzungen wie der Ort, an dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit begangen worden sei, zu prüfen seien, zumindest unter den besonderen Umständen, die das Ausgangsverfahren kennzeichneten. Es handele sich nämlich um eine Prüfung, die offenbar nicht die Forderung oder den ausländischen Titel betreffe, wie in Art. 12 Abs. 1 der Richtlinie 76/308 vorgesehen sei, sondern die die Rechtmäßigkeit des Unterstützungsersuchens und folglich aller Maßnahmen zur Vollstreckung dieser Forderung betreffe.
37
Unter diesen Umständen hat die Corte suprema di cassazione (Kassationsgerichtshof) beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen:
Ist Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308 in Verbindung mit Art. 20 der Richtlinie 92/12 dahin auszulegen, dass im gegen die Vollstreckungsakte zur Steuerbeitreibung eingeleiteten Gerichtsverfahren die Voraussetzung des Ortes (der tatsächlichen Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr), an dem die Unregelmäßigkeit oder Zuwiderhandlung tatsächlich begangen wurde, Gegenstand einer Prüfung sein kann – und gegebenenfalls in welchem Umfang –, wenn, wie im vorliegenden Fall, dieselbe Forderung, die sich auf dieselben einheitlichen Ausfuhrvorgänge gründet, von der ersuchenden Behörde und von der ersuchten Behörde unabhängig voneinander gegenüber dem Steuerpflichtigen geltend gemacht wird und im ersuchten Staat gleichzeitig das Gerichtsverfahren über die innerstaatliche Forderung und dasjenige über die Beitreibung für den anderen Staat anhängig sind, wobei diese Feststellung dem Unterstützungsersuchen und folglich allen Vollstreckungsakten entgegensteht?
Verfahren vor dem Gerichtshof
38
Am 22. Oktober 2019 hat der Gerichtshof dem vorlegenden Gericht ein Auskunftsersuchen zur Sach- und Rechtslage des Ausgangsrechtsstreits übermittelt.
39
Am 31. Dezember 2019 hat das vorlegende Gericht das Auskunftsersuchen beantwortet.
40
Die für den 26. März 2020 anberaumte mündliche Verhandlung ist aufgrund der Gesundheitskrise und der mit ihr verbundenen Ungewissheit hinsichtlich des Zeitpunkts, an dem der Gerichtshof wieder seine Rechtsprechungstätigkeit unter normalen Bedingungen wird aufnehmen können, aufgehoben worden, und die Fragen, die zur mündlichen Beantwortung gestellt worden waren, sind in Fragen zur schriftlichen Beantwortung umgewandelt worden. Die italienische, die spanische und die schwedische Regierung sowie die Europäische Kommission haben die Fragen innerhalb der vom Gerichtshof gesetzten Frist beantwortet.
Zur Vorlagefrage
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Mit seiner Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308 in Verbindung mit Art. 20 der Richtlinie 92/12 dahin auszulegen ist, dass im Rahmen eines Rechtsbehelfs, mit dem Vollstreckungsmaßnahmen angefochten werden, die in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, ergriffen werden, die zuständige Instanz dieses Mitgliedstaats es ablehnen kann, dem von den zuständigen Behörden eines anderen Mitgliedstaats gestellten Ersuchen um Beitreibung von Verbrauchsteuern für gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 unrechtmäßig aus einem Verfahren der Steueraussetzung entnommene Waren stattzugeben, das auf dieselben Ausfuhrvorgänge gestützt ist, die bereits Gegenstand der Beitreibung der Verbrauchsteuern in dem Mitgliedstaat sind, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat.
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Im vorliegenden Fall halten sich die Behörden zweier Mitgliedstaaten, nämlich der Italienischen Republik und der Hellenischen Republik, gestützt auf die Unregelmäßigkeiten, die während ein und derselben Serie von im Verfahren der Verbrauchsteueraussetzung vorgenommenen Ausfuhrvorgängen in den Jahren 1995 und 1996 begangen wurden, gemäß Art. 20 der Richtlinie 92/12 für zuständig, die für diese Vorgänge fällige Verbrauchsteuer einzufordern.
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In diesem Zusammenhang ist zunächst festzustellen, dass die Richtlinie 76/308 durch die Richtlinie 2008/55/EG des Rates vom 26. Mai 2008 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle, Steuern und sonstige Maßnahmen (ABl. 2008, L 150, S. 28) aufgehoben und kodifiziert wurde, die ihrerseits durch die Richtlinie 2010/24/EU des Rates vom 16. März 2010 über die Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen (ABl. 2010, L 84, S. 1) aufgehoben und ersetzt wurde. Ferner wurde die Richtlinie 92/12 durch die Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. 2009, L 9, S. 12) aufgehoben und ersetzt. In Anbetracht des Zeitpunkts des Sachverhalts des Ausgangsrechtsstreits wird die vorliegende Vorlage zur Vorabentscheidung jedoch anhand der Richtlinien 76/308 und 92/12 geprüft.
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Was als Erstes die Richtlinie 92/12 anbelangt, bezweckt diese, in bestimmtem Umfang den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren wie Alkohol und alkoholische Getränke im Sinne ihres Art. 3 Abs. 1 zu regeln, und zwar – wie aus ihrem vierten Erwägungsgrund hervorgeht – insbesondere, um zu gewährleisten, dass der Verbrauchsteueranspruch in allen Mitgliedstaaten unter gleichen Umständen gegeben ist. Diese Harmonisierung ermöglicht es grundsätzlich, im Verhältnis zwischen Mitgliedstaaten Doppelbesteuerungen zu vermeiden (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 5. März 2015, Prankl, C‑175/14, EU:C:2015:142, Rn. 20 und die dort angeführte Rechtsprechung).
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Art. 20 der Richtlinie 92/12 zielt insoweit u. a. darauf ab, den Mitgliedstaat zu bestimmen, der allein befugt ist, bei einer während der Beförderung begangenen Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit die Verbrauchsteuern auf die betreffenden Waren zu erheben (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 12. Dezember 2002, Cipriani, C‑395/00, EU:C:2002:751, Rn. 46, und vom 13. Dezember 2007, BATIG, C‑374/06, EU:C:2007:788, Rn. 44).
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Gemäß Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 besteht der steuerbare Vorgang im Sinne dieser Richtlinie in der Herstellung verbrauchsteuerpflichtiger Waren im Gebiet der Union oder ihrer Einfuhr in dieses Gebiet (Urteil vom 5. April 2001, Van de Water, C‑325/99, EU:C:2001:201, Rn. 29).
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Gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 hingegen entsteht die Verbrauchsteuer u. a. mit der Überführung verbrauchsteuerpflichtiger Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr. Nach Art. 6 Abs. 1 Unterabs. 2 Buchst. a der Richtlinie zählt dazu auch jede – auch unrechtmäßige – Entnahme der Ware aus dem Verfahren der Steueraussetzung, das in Art. 4 Buchst. c der Richtlinie definiert ist (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 5. April 2001, Van de Water, C‑325/99, EU:C:2001:201, Rn. 30, 31, 34 bis 36, vom 12. Dezember 2002, Cipriani, C‑395/00, EU:C:2002:751, Rn. 42 und 43, und vom 13. Dezember 2007, BATIG, C‑374/06, EU:C:2007:788, Rn. 29).
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Gemäß Art. 4 Buchst. c der Richtlinie 92/12 handelt es sich beim Verfahren der Steueraussetzung um eine steuerliche Regelung, die auf die Herstellung, die Verarbeitung, die Lagerung sowie die Beförderung der Waren unter Steueraussetzung Anwendung findet.
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Ein solches Aussetzungsverfahren ist dadurch gekennzeichnet, dass der Verbrauchsteueranspruch für die ihm unterliegenden Waren noch nicht entstanden ist, obwohl der Steuertatbestand bereits erfüllt ist. In Bezug auf die verbrauchsteuerpflichtigen Waren bewirkt diese Regelung daher den Aufschub der Steuerpflicht, bis eine Voraussetzung des Steueranspruchs wie die in Rn. 47 des vorliegenden Urteils beschriebene erfüllt ist (vgl. entsprechend Urteil vom 28. Januar 2016, BP Europa, C‑64/15, EU:C:2016:62, Rn. 22 und die dort angeführte Rechtsprechung).
50
Gemäß Art. 15 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 muss die Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren grundsätzlich im Verfahren der Steueraussetzung zwischen Steuerlagern, die in Art. 4 Buchst. b der Richtlinie definiert und von zugelassenen Lagerinhabern im Sinne von Art. 4 Buchst. a der Richtlinie betrieben werden, erfolgen.
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Gemäß Art. 15 Abs. 4 der Richtlinie 92/12 kann unbeschadet deren Art. 20 der zugelassene Lagerinhaber als Versender erst dann aus seiner Verantwortung entlassen werden, wenn der Nachweis dafür vorliegt, dass der Empfänger die Waren übernommen hat, insbesondere mittels des in Art. 18 der Richtlinie genannten Begleitdokuments unter den in deren Art. 19 festgelegten Bedingungen.
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Somit hat der Unionsgesetzgeber dem zugelassenen Lagerinhaber eine zentrale Rolle im Rahmen des Verfahrens der Beförderung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren unter Steueraussetzung zugedacht, was zu einer Haftungsregelung für alle mit dieser Beförderung verbundenen Risiken führt. Dieser Lagerinhaber haftet daher für die Zahlung der Verbrauchsteuern, wenn es bei der Beförderung dieser Waren zu einer Unregelmäßigkeit oder einer Zuwiderhandlung kommt, die zur Entstehung des Steueranspruchs führt. Ferner ist diese Haftung eine objektive Haftung, die nicht auf dem nachgewiesenen oder vermuteten Verschulden des Lagerinhabers, sondern auf seiner Beteiligung an einer wirtschaftlichen Tätigkeit beruht (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 2. Juni 2016, Kapnoviomichania Karelia, C‑81/15, EU:C:2016:398, Rn. 31 und 32).
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Für den Fall, dass während der Beförderung eine Unregelmäßigkeit oder eine Zuwiderhandlung begangen wurde, aufgrund derer die Verbrauchsteuer entsteht, weist Art. 20 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 die Befugnis zur Erhebung der Verbrauchsteuer in erster Linie dem Mitgliedstaat zu, in dem die Unregelmäßigkeit oder die Zuwiderhandlung begangen wurde.
54
Kann dagegen der Ort der Zuwiderhandlung oder der Unregelmäßigkeit nicht festgestellt werden, sieht Art. 20 Abs. 2 und 3 der Richtlinie 92/12 zur Bestimmung dieses Ortes Vermutungen vor, und zwar zugunsten des Mitgliedstaats, in dem die Zuwiderhandlung oder die Unregelmäßigkeit festgestellt worden ist, bzw. – wenn die verbrauchsteuerpflichtigen Waren nicht am Bestimmungsort eintreffen und der Ort der Zuwiderhandlung oder der Unregelmäßigkeit nicht festgestellt werden kann – zugunsten des „Abgangsmitgliedstaats“.
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Wie die Kommission vorträgt und der Generalanwalt in Nr. 54 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, sieht Art. 20 Abs. 4 der Richtlinie 92/12 im Übrigen einen sogenannten „Korrekturmechanismus“ vor, anhand dessen vor Ablauf einer Frist von drei Jahren ab dem Tag der Ausfertigung des Begleitdokuments gemäß Art. 18 Abs. 1 und Art. 19 Abs. 1 der Richtlinie der Mitgliedstaat ermittelt werden kann, in dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit tatsächlich begangen worden ist. In diesem Fall wird, sobald der Nachweis erbracht worden ist, dass die Verbrauchsteuer in diesem Mitgliedstaat entrichtet worden ist, die von einem anderen Mitgliedstaat auf der Grundlage von Art. 20 Abs. 2 und 3 der Richtlinie ursprünglich erhobene Verbrauchsteuer erstattet.
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Folglich betrifft dieser in Art. 20 Abs. 4 der Richtlinie 92/12 vorgesehene Korrekturmechanismus nicht den Zuständigkeitskonflikt zwischen einerseits einem Mitgliedstaat, in dem die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit während der Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren begangen wurde, aufgrund derer die Verbrauchsteuer entsteht, und andererseits einem Mitgliedstaat, in dem danach diese Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden sind, sondern – wie der Generalanwalt in Nr. 63 seiner Schlussanträge im Wesentlichen ausgeführt hat – den Fall, in dem klar ist, dass der Ort der tatsächlichen Begehung der Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit in einem anderen Mitgliedstaat als dem liegt, in dem er ursprünglich ermittelt worden ist.
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Wie sich aus der Vorlageentscheidung ergibt, stellten im vorliegenden Fall die italienischen Zollbehörden im Januar 2000 fest, dass das Verfahren der Steueraussetzung nicht im Sinne von Art. 19 Abs. 3 der Richtlinie 92/12 erledigt war, weil die Begleitdokumente, die Silcompa für die versandten Warenlieferungen erhalten hatte, unregelmäßig gewesen seien, da die darauf angebrachten Stempel der Zollbehörde Korinth (Griechenland) gefälscht seien.
58
Die Vorlageentscheidung gibt jedoch nicht an, ob diese Zollbehörden bei der Beitreibung der Verbrauchsteuer haben tatsächlich feststellen können, dass die in der Anbringung gefälschter griechischer Zollstempel bestehende Unregelmäßigkeit in Italien begangen worden war, um sich auf Art. 20 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 zu stützen, oder ob sie eine der in Art. 20 Abs. 2 und 3 der Richtlinie vorgesehenen Vermutungen hätten anwenden müssen.
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Darüber hinaus verfügt der Gerichtshof – wie der Generalanwalt in Nr. 62 seiner Schlussanträge ausgeführt hat – über keinen konkreten Anhaltspunkt, um beurteilen zu können, ob die etwaige Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaats als der Italienischen Republik begangen wurde. Das rechtswidrige Inverkehrbringen des von Silcompa versandten Ethylalkohols auf griechischem Hoheitsgebiet ist in Bezug auf die betreffenden Waren zwar als eine Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit anzusehen, kann aber auch als lediglich eine Folge der zuvor in Italien begangenen Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit angesehen werden, was das vorlegende Gericht festzustellen hat.
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Im Hinblick auf diese Feststellung sind zwei Annahmen denkbar.
61
Die erste Annahme betrifft den Fall einer Mehrzahl von Zuwiderhandlungen oder Unregelmäßigkeiten.
62
In einem solchen Fall, also in einer Situation, in der mehrere Zuwiderhandlungen oder Unregelmäßigkeiten nacheinander im Hoheitsgebiet mehrerer Mitgliedstaaten begangen worden sind, halten sich zwei oder gar mehrere Mitgliedstaaten auf der Grundlage der Richtlinie 92/12 für zuständig, die Verbrauchsteuern zu erheben, die sich aus einer in ihrem jeweiligen Hoheitsgebiet begangenen Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit ergeben.
63
Allerdings hat der Gerichtshof entschieden, dass nicht mit Erfolg geltend gemacht werden kann, der Unionsgesetzgeber habe der Verhinderung von Missbräuchen und Steuerhinterziehung den Vorzug geben wollen, indem er allgemein allen Mitgliedstaaten, die von einer vorschriftswidrigen Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren betroffen sind, erlaube, die Verbrauchsteuer zu erheben (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 5. März 2015, Prankl, C‑175/14, EU:C:2015:142, Rn. 27).
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Desgleichen kann in einer Situation, in der es in einem Mitgliedstaat zu einer unrechtmäßigen Entnahme aus dem Verfahren der Steueraussetzung kommt, was gemäß Art. 6 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 92/12 zu einer Überführung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr führt, und in der es anschließend in einem anderen Mitgliedstaat zu einer tatsächlichen Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr kommt, nicht zugelassen werden, dass in Bezug auf dieselben Ausfuhrvorgänge auch der letztgenannte Staat die Verbrauchsteuern erheben kann.
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Entsprechend der allgemeinen Systematik der Richtlinie 92/12 kann – wie der Generalanwalt in Nr. 56 seiner Schlussanträge ausgeführt hat – die Überführung verbrauchsteuerpflichtiger Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr nämlich nur einmal stattfinden. Folglich ist es in der Praxis zwar möglich, dass ein und dieselbe verbrauchsteuerpflichtige Ware während der Beförderung Gegenstand mehrerer aufeinander folgender Zuwiderhandlungen oder Unregelmäßigkeiten in verschiedenen Mitgliedstaaten ist, doch ist bei der Anwendung von Art. 20 der Richtlinie nur die erste von ihnen, d. h. diejenige, die zur Folge hatte, dass die Waren während der Beförderung dem Verfahren der Steueraussetzung entnommen wurden, zu berücksichtigen, da diese Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit bewirkt hat, dass die Waren gemäß Art. 6 der Richtlinie in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden sind.
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Die zweite denkbare Annahme betrifft den Fall, in dem sich die Behörden eines Mitgliedstaats auf eine der Vermutungen von Art. 20 Abs. 2 und 3 der Richtlinie 92/12 gestützt haben und in dem die Behörden eines anderen Mitgliedstaats feststellen, dass die Zuwiderhandlung oder Unregelmäßigkeit tatsächlich im letztgenannten Mitgliedstaat begangen wurde. In diesem Fall wenden die Behörden dieser Mitgliedstaaten den Korrekturmechanismus nach Art. 20 Abs. 4 der Richtlinie unter Beachtung der insoweit vorgesehenen Voraussetzungen binnen einer Frist von drei Jahren ab dem Tag der Ausfertigung des Begleitdokuments gemäß Art. 18 Abs. 1 und Art. 19 Abs. 1 der Richtlinie an.
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Nach Ablauf der Frist von drei Jahren kann außer dem Mitgliedstaat, der sich auf eine der Vermutungen von Art. 20 Abs. 2 und 3 der Richtlinie 92/12 gestützt hat, kein Mitgliedstaat mehr zu Recht die Zuständigkeit gemäß Art. 20 Abs. 4 der Richtlinie geltend machen.
68
Was als Zweites die Richtlinie 76/308 anbelangt, ist darauf hinzuweisen, dass diese Richtlinie gemeinsame Vorschriften über die gegenseitige Unterstützung festlegt, um die Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle und Steuern zu gewährleisten (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 18. Oktober 2012, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, Rn. 44 und die dort angeführte Rechtsprechung).
69
Nach ihrem Art. 2 Buchst. f findet die Richtlinie 76/308 u. a. auf die Verbrauchsteuern auf Alkohol und alkoholische Getränke Anwendung.
70
Im Übrigen ist hinsichtlich der Regeln über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen insbesondere in Bezug auf Verbrauchsteuern darauf hinzuweisen, dass Art. 12 Abs. 1 und 3 der Richtlinie 76/308 hinsichtlich der Entscheidung über Anfechtungen der Forderung, des ihre Beitreibung ermöglichenden Vollstreckungstitels und der Vollstreckungsmaßnahmen selbst eine Verteilung der Zuständigkeiten zwischen den Instanzen des Mitgliedstaats vorsieht, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, und denen des Mitgliedstaats, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. Januar 2010, Kyrian, C‑233/08, EU:C:2010:11, Rn. 37).
71
Diese Zuständigkeitsverteilung ist die logische Konsequenz des Umstands, dass die Forderung und der ihre Beitreibung ermöglichende Vollstreckungstitel auf der Grundlage des Rechts des Mitgliedstaats, in dem die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, festgestellt bzw. erlassen worden sind, während für Vollstreckungsmaßnahmen in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, Letztere nach den Art. 5 und 6 der Richtlinie 76/308 die Vorschriften anwendet, die ihr nationales Recht für entsprechende Handlungen vorsieht, da diese Behörde am besten dazu in der Lage ist, die Rechtmäßigkeit einer Handlung nach Maßgabe ihres nationalen Rechts zu beurteilen (Urteil vom 14. Januar 2010, Kyrian, C‑233/08, EU:C:2010:11, Rn. 40).
72
Daher wird nach Art. 8 Abs. 1 der Richtlinie 76/308 der die Beitreibung der Forderung ermöglichende Vollstreckungstitel unmittelbar anerkannt und automatisch wie ein die Vollstreckung einer Forderung ermöglichender Titel des Mitgliedstaats behandelt, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. Januar 2010, Kyrian, C‑233/08, EU:C:2010:11, Rn. 36).
73
Diese Zuständigkeitsverteilung ist auch Ausdruck des Grundsatzes des gegenseitigen Vertrauens zwischen den betreffenden nationalen Behörden (vgl. entsprechend in Bezug auf die Richtlinie 2010/24 Urteil vom 26. April 2018, Donnellan, C‑34/17, EU:C:2018:282, Rn. 40 bis 46).
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Daraus folgt, dass die Behörden des ersuchten Mitgliedstaats – wie der Generalanwalt in den Nrn. 76 und 77 seiner Schlussanträge ausgeführt hat – die Beurteilung, die die Behörden des ersuchenden Mitgliedstaats hinsichtlich des Ortes der Begehung der Unregelmäßigkeit oder Zuwiderhandlung vorgenommen haben, nicht in Frage stellen können, da diese Beurteilung zum Gegenstand der Forderung gehört, deren Beitreibung der ersuchende Mitgliedstaat verlangt, so dass er allein für sie zuständig ist.
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Allerdings betreffen die Richtlinie 76/308 sowie die zu ihr ergangene Rechtsprechung nicht eine Situation wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, in dem zwei konkurrierende Forderungen geltend gemacht werden, die im Wesentlichen auf ein und dieselben Ausfuhrvorgänge gestützt werden und von denen die eine von einer Instanz des Mitgliedstaats, in der die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, festgestellt worden ist, und die andere von einer Instanz des Mitgliedstaats, in der die ersuchende Behörde ihren Sitz hat, festgestellt worden ist und im erstgenannten Mitgliedstaat wie eine inländische Forderung behandelt wird. In einer solchen Situation gelten nämlich die in der Richtlinie 92/12 vorgesehenen Vorschriften über die Zuständigkeitsverteilung.
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Zudem hat der Gerichtshof entschieden, dass ausnahmsweise die Instanzen des Mitgliedstaats, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, befugt sind, zu prüfen, ob die Vollstreckung des Titels insbesondere die öffentliche Ordnung dieses Mitgliedstaats beeinträchtigen würde, und gegebenenfalls die Gewährung der Unterstützung ganz oder teilweise zu versagen oder sie von der Einhaltung bestimmter Voraussetzungen abhängig zu machen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 14. Januar 2010, Kyrian, C‑233/08, EU:C:2010:11, Rn. 42 und vom 26. April 2018, Donnellan, C‑34/17, EU:C:2018:282, Rn. 47).
77
Aufgrund der inländischen Behandlung, die gemäß den Art. 6 und 8 der Richtlinie 76/308 der Forderung, für die ein Beitreibungsersuchen vorliegt, und dem ihre Beitreibung ermöglichenden Vollstreckungstitel zuteilwird, ist es nämlich kaum denkbar, dass ein solcher Titel in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, vollstreckt wird, wenn dies seine öffentliche Ordnung beeinträchtigen könnte (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 14. Januar 2010, Kyrian, C‑233/08, EU:C:2010:11, Rn. 43, und in Bezug auf die Richtlinie 2010/24 Urteil vom 26. April 2018, Donnellan, C‑34/17, EU:C:2018:282, Rn. 48).
78
Desgleichen ist es trotz dieser inländischen Behandlung kaum denkbar, dass der die Beitreibung der Forderung ermöglichende Vollstreckungstitel in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, vollstreckt wird, wenn diese Vollstreckung zu einer Situation führen kann, in der es unter Verstoß gegen die Richtlinie 92/12 zur doppelten Erhebung der Verbrauchsteuer kommen könnte, der im Wesentlichen ein und dieselben Vorgänge in Bezug auf ein und dieselben Waren unterliegen.
79
Zur Vermeidung einer solchen Situation ist es erforderlich, der zuständigen Instanz dieses Mitgliedstaats zu ermöglichen, die Vollstreckung dieses Titels abzulehnen.
80
Eine gegenteilige Lösung liefe darauf hinaus, hinzunehmen, dass in ein und demselben nationalen System zwei bestandskräftige Entscheidungen nebeneinander bestehen könnten, mit denen dieselben verbrauchsteuerpflichtigen Waren besteuert werden sollen, wobei die eine auf deren unrechtmäßige Entnahme aus dem Verfahren der Steueraussetzung und die andere auf deren Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr gestützt wäre.
81
Da sich aus der Vorlageentscheidung ergibt, dass das auf die unrechtmäßige Entnahme aus dem Verfahren der Steueraussetzung gestützte Verfahren und das das Unterstützungsersuchen betreffende Verfahren noch anhängig sind, müsste das vorlegende Gericht grundsätzlich in einem ersten Schritt die Entscheidung über das das Unterstützungsersuchen betreffende Verfahren aussetzen, bis über das auf die unrechtmäßige Entnahme aus dem Verfahren der Steueraussetzung gestützte Verfahren entschieden ist, und wird es in einem zweiten Schritt die Unterstützungsleistung nur in dem Fall ablehnen können, in dem im ersuchten Mitgliedstaat eine endgültige gerichtliche Entscheidung vorläge, in der es um die Besteuerung derselben verbrauchsteuerpflichtigen Waren wie die vom Vollstreckungstitel des ersuchenden Mitgliedstaats betroffenen geht.
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Diese Auslegung lässt sich nicht damit in Frage stellen, dass der Gerichtshof in Rn. 55 des Urteils vom 13. Dezember 2007, BATIG (C‑374/06, EU:C:2007:788), ausgeführt hat, dass die Richtlinie 92/12 zwar die Modalitäten der Erhebung der Verbrauchsteuer harmonisieren soll, indem sie das doppelte Ziel einer wirksamen Erhebung der Verbrauchsteuer in nur einem Mitgliedstaat – und zwar in dem Mitgliedstaat, in dem die Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr stattfindet – verfolgt, der Unionsgesetzgeber die Vermeidung der Doppelbesteuerung jedoch nicht zu einem Grundsatz mit absoluter Geltung erhoben hat.
83
Diese Gründe stehen nämlich mit den besonderen tatsächlichen Umständen der Rechtssache in Zusammenhang, in der das genannte Urteil ergangen ist und in der es um den Fall einer illegalen Entnahme aus dem Steueraussetzungsverfahren wegen des Diebstahls von Waren ging, auf denen im „Abgangsmitgliedstaat“ Steuerzeichen angebracht worden waren, die – wie aus Rn. 32 des genannten Urteils hervorgeht – einen inneren Wert haben, der sie von einer bloßen Quittung unterscheidet, mit der die Zahlung einer Geldsumme an die Steuerbehörden des Mitgliedstaats der Erteilung dieser Zeichen bescheinigt wird (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 5. März 2015, Prankl, C‑175/14, EU:C:2015:142, Rn. 28 und 29).
84
Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308 in Verbindung mit Art. 20 der Richtlinie 92/12 dahin auszulegen ist, dass im Rahmen eines Rechtsbehelfs, mit dem Vollstreckungsmaßnahmen angefochten werden, die in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, ergriffen werden, die zuständige Instanz dieses Mitgliedstaats es ablehnen kann, dem von den zuständigen Behörden eines anderen Mitgliedstaats gestellten Ersuchen um Beitreibung von Verbrauchsteuern für gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 unrechtmäßig aus einem Verfahren der Steueraussetzung entnommene Waren stattzugeben, wenn das Ersuchen auf einen Sachverhalt gestützt ist, der dieselben Ausfuhrvorgänge betrifft, die bereits Gegenstand einer Beitreibung der Verbrauchsteuern in dem Mitgliedstaat sind, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat.
Kosten
85
Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem beim vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Fünfte Kammer) für Recht erkannt:
Art. 12 Abs. 3 der Richtlinie 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle, Steuern und sonstige Maßnahmen in der durch die Richtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15. Juni 2001 geänderten Fassung in Verbindung mit Art. 20 der Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren in der durch die Richtlinie 92/108/EWG des Rates vom 14. Dezember 1992 geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass im Rahmen eines Rechtsbehelfs, mit dem Vollstreckungsmaßnahmen angefochten werden, die in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, ergriffen werden, die zuständige Instanz dieses Mitgliedstaats es ablehnen kann, dem von den zuständigen Behörden eines anderen Mitgliedstaats gestellten Ersuchen um Beitreibung von Verbrauchsteuern für gemäß Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 92/12 in der durch die Richtlinie 92/108 geänderten Fassung unrechtmäßig aus einem Verfahren der Steueraussetzung entnommene Waren stattzugeben, wenn das Ersuchen auf einen Sachverhalt gestützt ist, der dieselben Ausfuhrvorgänge betrifft, die bereits Gegenstand einer Beitreibung der Verbrauchsteuern in dem Mitgliedstaat sind, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat.
Unterschriften
(
*1
)	Verfahrenssprache: Italienisch.