62013TJ0219
ARREST VAN HET GERECHT (Achtste kamer)
15 september 2016 (
*1
)
„Staatssteun — Gemeentelijke onroerendezaakbelasting — Vrijstelling verleend aan niet-commerciële organisaties die specifieke activiteiten uitoefenen — Geconsolideerde wet op de inkomstenbelasting — Vrijstelling van de eenmalige gemeentelijke belasting — Besluit waarin ten dele wordt vastgesteld dat er geen sprake is van staatssteun en ten dele dat de steun onverenigbaar is met de interne markt — Beroep tot nietigverklaring — Regelgevingshandeling die geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt — Rechtstreeks geraakt — Ontvankelijkheid — Volstrekte onmogelijkheid van terugvordering — Artikel 14, lid 1, van verordening (EG) nr. 659/1999 — Motiveringsplicht”
In zaak T‑219/13,
Pietro Ferracci, wonende te San Cesareo (Italië), aanvankelijk vertegenwoordigd door A. Nucara en E. Gambaro en vervolgens door E. Gambaro, advocaten,
verzoeker,
tegen
Europese Commissie, aanvankelijk vertegenwoordigd door V. Di Bucci, G. Conte en D. Grespan en vervolgens door G. Conte, D. Grespan en F. Tomat als gemachtigden,
verweerster,
ondersteund door
Italiaanse Republiek, vertegenwoordigd door G. Palmieri en G. De Bellis als gemachtigden,
interveniënte,
betreffende een op artikel 263 VWEU gebaseerd verzoek tot nietigverklaring van besluit 2013/284/EU van de Commissie van 19 december 2012 betreffende steunmaatregel SA.20829 [C 26/2010, ex NN 43/2010 (ex CP 71/2006)] Regeling betreffende de door Italië ten uitvoer gelegde vrijstelling van de [gemeentelijke] onroerendezaakbelasting ICI voor bij niet-commerciële organisaties ten behoeve van specifieke doeleinden in gebruik zijnde onroerende zaken (PB 2013, L 166, blz. 24),
wijst HET GERECHT (Achtste kamer),
samengesteld als volgt: D. Gratsias, president, M. Kancheva (rapporteur) en C. Wetter, rechters,
griffier: J. Palacio González, hoofdadministrateur,
gezien de stukken en na de terechtzitting op 17 december 2015,
het navolgende
Arrest
Voorgeschiedenis van het geding
1
Verzoeker, Pietro Ferracci, is eigenaar van een logies-en-ontbijtaccommodatie „Bed & Breakfast” bestaande uit twee kamers in de gemeente San Cesareo in de buurt van Rome (Italië).
2
Hij is een van de vele klagers die zich in 2006 tot de Commissie van de Europese Gemeenschappen hebben gewend en hebben gesteld dat de wijziging die de Italiaanse Republiek met name in de werkingssfeer van de nationale regeling betreffende de Imposta comunale sugli immobili (gemeentelijke onroerendezaakbelasting; hierna: „ICI”) had aangebracht, een met de gemeenschappelijke markt onverenigbare staatssteun in de zin van artikel 87 EG vormde.
3
Deze wijziging was in wezen erop gericht, vast te stellen dat de vrijstelling van de ICI die de niet-commerciële organisaties die in hun betrokken onroerende zaken uitsluitend activiteiten op het gebied van sociale zekerheid, assistentie, zorg, onderwijs, logies, cultuur, recreatie, sport, religie en eredienst uitoefenen, sinds 1992 genoten, aldus moest worden begrepen dat zij ook gold voor die activiteiten „ongeacht of deze in voorkomend geval van commerciële aard zijn”.
4
Op 5 mei 2006 heeft de Commissie de Italiaanse autoriteiten om inlichtingen over de vrijstelling van de ICI verzocht. Op 6 juni 2006 hebben die autoriteiten daaraan gevolg gegeven en uitgelegd dat de werkingssfeer van de ICI-regeling opnieuw zou worden afgebakend om de vrijstelling van die belasting te beperken tot de organisaties die activiteiten uitoefenen „die geen uitsluitend commercieel karakter” hebben.
5
Op 8 augustus 2006 heeft de Commissie de klagers meegedeeld, dat er, gelet op de van de Italiaanse autoriteiten verkregen informatie en na de nieuwe wijzigingen aan de Italiaanse regeling, geen gronden waren om het onderzoek verder te zetten.
6
Op 24 oktober 2006, 8 en 16 januari 2007 en 12 september 2007 hebben de klagers zich opnieuw tot de Commissie gewend en daarbij, zakelijk weergegeven, gesteld dat de vrijstelling van de ICI voor de niet-commerciële organisaties, zelfs na de door de Italiaanse autoriteiten aangebrachte wijzigingen, niet in overeenstemming was met artikel 87 EG. Verder hebben zij de Commissie gewezen op de Testo unico delle imposte sui redditi (geconsolideerde wet op de inkomstenbelasting; hierna: „TUIR”), in artikel 149, lid 4, waarvan, zakelijk weergegeven, werd bepaald dat, anders dan voor alle andere organisaties, de daarin genoemde criteria voor het verlies van de hoedanigheid van niet-commerciële organisatie niet golden voor de als rechtspersonen naar civiel recht erkende kerkelijke organisaties en voor de amateursportverenigingen. Volgens de klagers had deze bepaling tot gevolg dat deze twee soorten organisaties fiscaal werden bevoordeeld omdat zij hun hoedanigheid van niet-commerciële organisatie konden behouden in weerwil van het feit dat zij niet meer voldeden aan de criteria die voor de andere organisaties golden.
7
Op 5 november 2007 heeft de Commissie de Italiaanse autoriteiten en de klagers verzocht, nadere informatie te verstrekken over alle door de klagers genoemde bepalingen die een begunstiging zouden inhouden. Bij brieven 3 december 2007 en 30 april 2008 hebben de Italiaanse autoriteiten de gevraagde informatie verstrekt.
8
Op 20 oktober 2008 hebben de klagers de Commissie een aanmaningsbrief in de zin van artikel 232 EG gezonden met het verzoek de formele onderzoeksprocedure in te leiden en een formeel besluit vast te stellen op hun klachten.
9
Op 24 november 2008 heeft de Commissie de Italiaanse autoriteiten een nieuw verzoek om informatie toegestuurd, waarop laatstgenoemden bij brief van 8 december 2008 hebben geantwoord.
10
Op 19 december 2008 heeft de Commissie de klagers laten weten dat zij, op grond van een voorlopige beoordeling, van mening was dat de betwiste maatregelen geen staatssteun vormden, en dat het onderzoek dus niet hoefde te worden voortgezet.
11
Op 26 januari 2009 hebben de Italiaanse autoriteiten een circulaire vastgesteld om de werkingssfeer van de vrijstelling van de ICI voor de niet-commerciële organisaties te verduidelijken. In die circulaire werd in het bijzonder aangegeven, welke organisaties als niet-commerciële organisaties konden worden beschouwd, en werd gepreciseerd, welke kenmerken de activiteiten van deze organisaties moesten hebben om voor de betrokken vrijstelling in aanmerking te komen.
12
Op 2 maart 2009 en 11 januari 2010 hebben de klagers zich tot de Commissie gewend om hun ongenoegen te uiten over de Italiaanse ICI-regeling en om kritiek te leveren op bovengenoemde circulaire. Op 15 februari 2010 heeft de Commissie hun geantwoord en daarbij in wezen de gronden herhaald die zij al had uiteengezet in haar brief van 19 december 2008.
13
Op 26 april 2010 heeft verzoeker bij het Gerecht een beroep tot nietigverklaring van het in de brief van de Commissie van 15 februari 2010 besloten liggende besluit ingesteld. Dit beroep is ingeschreven onder het nummer T‑192/10.
14
Op 12 oktober 2010 heeft de Commissie de formele onderzoeksprocedure van artikel 108, lid 2, VWEU ingeleid met betrekking tot, enerzijds, de vrijstelling van de ICI voor de niet-commerciële organisaties met specifieke oogmerken, en anderzijds, artikel 149, lid 4, TUIR. Het besluit tot inleiding van de formele procedure, waarin de Commissie de belanghebbenden verzocht hun opmerkingen te maken, is bekendgemaakt in het Publicatieblad van de Europese Unie van 21 december 2010.
15
Bij beschikking van 18 november 2010 heeft het Gerecht op verzoek van verzoeker gelast, zaak T‑192/10 door te halen in het register.
16
Tussen 21 januari en 4 april 2011 heeft de Commissie van 80 belanghebbenden opmerkingen over het besluit tot inleiding van de procedure ontvangen.
17
Op 15 februari 2012 hebben de Italiaanse autoriteiten de Commissie laten weten dat zij van plan waren een nieuwe regeling betreffende de gemeentelijke onroerendezaakbelasting vast te stellen, en hebben zij aangekondigd dat de vrijstelling van de ICI per 1 januari 2012 zou worden vervangen door de vrijstelling waarin de nieuwe regeling betreffende de Imposta municipale unica (eenmalige gemeentelijke belasting; hierna: „IMU”) voorziet. De nieuwe regeling had in het bijzonder tot doel, de vrijstelling van de IMU te beperken tot de specifieke activiteiten die niet-commerciële organisaties „op niet-commerciële basis” uitoefenen. Die regeling bevatte ook regels die een proportionele betaling van de IMU mogelijk maakten ingeval dezelfde onroerende zaak zowel voor commerciële als voor niet-commerciële activiteiten werd gebruikt. Verder was voorzien dat bij een later uitvoeringsbesluit zou worden bepaald, in welke gevallen dient te worden geoordeeld dat de voor vrijstelling van de IMU in aanmerking komende specifieke activiteiten op niet-commerciële basis worden uitgeoefend. Dit besluit is vastgesteld op 19 november 2012.
18
Op 16 mei 2012 heeft de Commissie de Italiaanse autoriteiten om informatie verzocht ten vervolge op de vaststelling van de nieuwe bepalingen betreffende de vrijstelling van de IMU. Op 6 juli 2012 zijn die autoriteiten ingegaan op dat verzoek. Op 27 juni en 25 oktober 2012 heeft de Commissie ook aanvullende informatie gekregen van de klagers.
19
Op 19 december 2012 heeft de Commissie besluit 2013/284/EU betreffende steunmaatregel SA.20829 [C 26/2010, ex NN 43/2010 (ex CP 71/2006)] Regeling betreffende de door Italië ten uitvoer gelegde vrijstelling van de onroerendezaakbelasting ICI voor bij niet-commerciële organisaties ten behoeve van specifieke doeleinden in gebruik zijnde onroerende zaken (PB 2013, L 166, blz. 24; hierna: „bestreden besluit”) vastgesteld, dat alleen tot de Italiaanse Republiek was gericht.
20
In het bestreden besluit heeft de Commissie allereerst vastgesteld dat de vrijstelling die in de ICI-regeling werd verleend aan de niet-commerciële organisaties die in hun betrokken onroerende zaken specifieke activiteiten uitoefenden, met de interne markt onverenigbare staatssteun vormde die door de Italiaanse Republiek in strijd met artikel 108, lid 3, VWEU ten uitvoer was gelegd. Vervolgens heeft de Commissie geoordeeld dat het, gelet op de specifieke kenmerken van de zaak, voor de Italiaanse Republiek volstrekt onmogelijk zou zijn, om de onrechtmatige steun terug te vorderen, zodat de Commissie in het bestreden besluit geen terugvordering heeft gelast. Ten slotte heeft de Commissie vastgesteld dat noch artikel 149, lid 4, TUIR, noch de vrijstelling waarin de IMU-regeling voorziet, staatssteun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU vormde.
Procedure en conclusies van partijen
21
Bij verzoekschrift, neergelegd ter griffie van het Gerecht op 16 april 2013, heeft verzoeker het onderhavige beroep ingesteld.
22
Dezelfde dag heeft de Scuola Elementare Maria Montessori Srl eveneens een beroep tot nietigverklaring van het bestreden besluit ingesteld. Dat beroep is ingeschreven onder het nummer T‑220/13.
23
Bij akte, neergelegd ter griffie van het Gerecht op 17 juli 2013, heeft de Commissie krachtens artikel 114, lid 1, van het Reglement voor de procesvoering van het Gerecht van 2 mei 1991 een exceptie van niet-ontvankelijkheid opgeworpen.
24
Op 16 september 2013 heeft verzoeker opmerkingen ingediend over de door de Commissie opgeworpen exceptie. Hij heeft het Gerecht met name verzocht, de exceptie van niet-ontvankelijkheid te verwerpen of, subsidiair, die exceptie met de zaak ten gronde te voegen.
25
Bij de wijziging van de samenstelling van de kamers van het Gerecht is de rechter-rapporteur toegevoegd aan de Achtste kamer, aan welke kamer de onderhavige zaak dan ook is toegewezen.
26
Op 18 maart 2014 heeft het Gerecht de partijen op grond van artikel 64 van het Reglement voor de procesvoering van 2 mei 1991 verzocht, te antwoorden op de vraag of het bestreden besluit een regelgevingshandeling is die geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt en verzoeker rechtstreeks raakt in de zin van artikel 263, vierde alinea, VWEU. Partijen hebben binnen de gestelde termijn aan dit verzoek voldaan.
27
Bij beschikking van 29 oktober 2014 heeft het Gerecht de door de Commissie opgeworpen exceptie van niet-ontvankelijkheid met de zaak ten gronde gevoegd.
28
Bij akte, neergelegd ter griffie van het Gerecht op 8 april 2015, heeft de Italiaanse Republiek verzocht om toelating tot interventie in de onderhavige zaak aan de zijde van de Commissie. Bij beschikking van 1 juni 2015 heeft de president van de Achtste kamer van het Gerecht dit verzoek ingewilligd.
29
Op 3 november 2015 heeft het Gerecht de Commissie op grond van artikel 89 van het Reglement voor de procesvoering van het Gerecht met name verzocht, een aantal aspecten van de grond van de zaak nader toe te lichten en een aantal bepalingen van de in het bestreden besluit aangehaalde Italiaanse wettelijke regeling over te leggen. De Commissie heeft binnen de gestelde termijn aan het verzoek van het Gerecht voldaan.
30
Dezelfde dag heeft het Gerecht de partijen gepolst over een eventuele voeging van de zaken T‑219/13 en T‑220/13 voor de mondelinge behandeling overeenkomstig artikel 68, lid 1, van het Reglement voor de procesvoering. Op 13 november 2015 heeft zowel verzoeker als de Commissie opmerkingen neergelegd en daarin verklaard geen bezwaar te hebben tegen die voeging.
31
Op 16 november 2015 heeft de president van de Achtste kamer van het Gerecht de zaken T‑219/13 en T‑220/13 gevoegd voor de mondelinge behandeling.
32
Op voorstel van de rechter-rapporteur heeft het Gerecht (Achtste kamer) besloten tot de mondelinge behandeling over te gaan.
33
Ter terechtzitting van 17 december 2015 zijn partijen gehoord in hun pleidooien en in hun antwoorden op de vragen van het Gerecht.
34
In het verzoekschrift verzoekt verzoeker het Gerecht:
—
het bestreden besluit nietig te verklaren;
—
de Commissie te verwijzen in de kosten.
35
De Commissie, ondersteund door de Italiaanse Republiek, verzoekt het Gerecht:
—
het beroep niet-ontvankelijk te verklaren;
—
subsidiair, het beroep ongegrond te verklaren;
—
verzoeker te verwijzen in de kosten.
In rechte
36
Zoals uit de lezing van het verzoekschrift blijkt, moet de eerste vordering van verzoeker aldus worden begrepen dat zij strekt tot nietigverklaring van het bestreden besluit voor zover de Commissie daarin heeft vastgesteld dat, enerzijds, het voor de Italiaanse autoriteiten onmogelijk was de als onrechtmatig en onverenigbaar met de gemeenschappelijke markt beschouwde steun terug te vorderen (eerste onderdeel van het bestreden besluit), en anderzijds, noch artikel 149, lid 4, TUIR, noch de vrijstelling waarin de IMU-regeling voorziet, staatssteun vormde (respectievelijk tweede en derde onderdeel van het bestreden besluit).
Ontvankelijkheid
37
De Commissie betoogt dat het onderhavige beroep niet-ontvankelijk is op grond dat, in de eerste plaats, verzoeker door het bestreden besluit niet individueel wordt geraakt. In de tweede plaats zou het bestreden besluit niet kunnen worden beschouwd als een regelgevingshandeling die geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt en die verzoeker rechtstreeks raakt in de zin van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU. In dit verband voert de Commissie ten eerste aan dat een tot een lidstaat gericht besluit betreffende een steunregeling geen regelgevingshandeling vormt. Ten tweede wijst zij erop dat het bestreden besluit, met name het onderdeel betreffende artikel 149, lid 4, TUIR en het onderdeel betreffende de vrijstelling van de IMU, uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt. Ten derde voert zij aan dat verzoeker niet rechtstreeks wordt geraakt door de maatregelen waarop het bestreden besluit betrekking heeft.
38
Verzoeker bestrijdt de argumenten van de Commissie. Enerzijds stelt hij dat hij door het bestreden besluit individueel wordt geraakt. Anderzijds voert hij aan dat hij in het onderhavige geval niet verplicht is, aan te tonen dat hij door het bestreden besluit individueel wordt geraakt, aangezien dat besluit moet worden aangemerkt als een regelgevingshandeling die geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt en hem rechtstreeks raakt in de zin van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU.
39
Voor het onderzoek van de ontvankelijkheid van het onderhavige beroep acht het Gerecht het nuttig, meteen te onderzoeken of het beroep ontvankelijk is op grond van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU. Volgens deze bepaling kan iedere natuurlijke of rechtspersoon beroep instellen tegen regelgevingshandelingen die hem rechtstreeks raken en die geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengen. Een particulier kan dus een beroep tot nietigverklaring instellen zonder het bewijs te moeten leveren dat hij door de betrokken handeling individueel wordt geraakt, op voorwaarde dat, allereerst, de handeling hem rechtstreeks raakt, vervolgens, de handeling een regelgevingshandeling is, en ten slotte, de handeling geen uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt.
Voorwaarde inzake het rechtstreeks geraakt worden
40
Met betrekking tot de vraag of verzoeker door het bestreden besluit rechtstreeks wordt geraakt, dient eraan te worden herinnerd dat volgens vaste rechtspraak een particulier slechts rechtstreeks wordt geraakt indien de bestreden handeling, ten eerste, rechtstreeks gevolgen heeft voor de rechtspositie van die particulier, en tweede, de adressaten van die handeling, die met de uitvoering ervan zijn belast, geen enkele beoordelingsbevoegdheid laat, omdat die uitvoering zuiver automatisch is en alleen uit de regeling van de Europese Unie voortvloeit zonder dat andere, intermediaire regels worden toegepast (arresten van 5 mei 1998, Dreyfus/Commissie, C‑386/96 P, EU:C:1998:193, punt 43, en 10 september 2009, Commissie/Ente per le Ville Vesuviane en Ente per le Ville Vesuviane/Commissie, C‑445/07 P en C‑455/07 P, EU:C:2009:529, punt 45).
41
Om te beginnen dient afwijzend te worden beslist op de door de Commissie zowel in haar schrifturen als ter terechtzitting geformuleerde stelling dat uit de door verzoeker overgelegde bewijzen niet blijkt dat deze een marktdeelnemer is.
42
In dit verband dient eraan te worden herinnerd dat, volgens vaste rechtspraak, het Hof en het Gerecht het beginsel van de vrije bewijswaardering toepassen, en dat het enige criterium voor beoordeling van de waarde van het gevoerde bewijs de geloofwaardigheid ervan is. Bovendien moet bij de beoordeling van de bewijswaarde van een stuk worden gekeken naar de waarschijnlijkheid van de daarin vervatte informatie, moet met name rekening worden gehouden met de herkomst van het stuk, met de omstandigheden waarin het tot stand is gekomen, en met degene tot wie het is gericht, en moet worden onderzocht of het stuk, gelet op inhoud ervan, redelijk en geloofwaardig overkomt (zie in die zin arrest van 27 september 2012, Shell Petroleum e.a./Commissie, T‑343/06, EU:T:2012:478, punt 161en aldaar aangehaalde rechtspraak).
43
Verzoeker heeft het Gerecht een van de Italiaanse autoriteiten uitgaand document overgelegd waarin wordt erkend dat zijn eigendom geschikt is voor het verstrekken van logies en ontbijt. Het Gerecht is dan ook van oordeel dat dit stuk aantoont dat verzoeker een marktdeelnemer op de markt van de hotelaccommodatie voor toeristen is, en dat de geloofwaardigheid ervan voldoende is aangetoond. Daarbij komt dat de Commissie de waarachtigheid en de actuele geldigheid van een dergelijke verklaring weliswaar algemeen betwist, maar geen enkele aanwijzing verstrekt die suggereert dat bepaalde informatie in het door verzoeker overgelegde document vals is of thans niet meer geldig is.
44
Met betrekking tot de vraag of de maatregelen waarop het bestreden besluit betrekking heeft, de rechtspositie van verzoeker kunnen aantasten, dient eraan te worden herinnerd, dat een concurrent van de ontvanger van steun rechtstreeks wordt geraakt door een besluit waarbij de Commissie een lidstaat toestaat die steun betalen, wanneer er geen twijfel over bestaat dat die staat daartoe wil overgaan (zie in die zin arresten van 28 januari 1986, Cofaz e.a./Commissie, 169/84, EU:C:1986:42, punt 30; 6 juli 1995, AITEC e.a./Commissie, T‑447/93–T‑449/93, EU:T:1995:130, punt 41, en 22 oktober 1996, Skibsværftsforeningen e.a./Commissie, T‑266/94, EU:T:1996:153, punt 49).
45
In het onderhavige geval moet erop worden gewezen dat het logies dat wordt aangeboden door bepaalde organisaties die het voorwerp zijn van de maatregelen waarop het bestreden besluit betrekking heeft, en die volgens verzoeker steun ontvangen, in concurrentie kan staan met andere logiesaccommodaties. Zoals uit de door verzoeker als bijlage bij zijn schrifturen verstrekte uittreksels uit websites blijkt, ontpoppen deze organisaties, te weten met name de kerkelijke en religieuze organisaties, zich immers als een categorie van organisaties die logies voor toeristen aanbieden, net als degenen die kamers met logies en maaltijd, gemeubileerde kamers en campingaccommodatie aanbieden, doordat zij logies voor vakantie en gastaccommodatie aanbieden die vergelijkbaar zijn met die van de andere hotelaccommodaties. In deze context dient te worden vastgesteld dat verzoeker als eigenaar van een „Bed & Breakfast” in concurrentie kan staan met die organisaties en om die reden nadeel kan ondervinden van de maatregelen waarop het bestreden besluit betrekking heeft.
46
Voor zover de Commissie ter terechtzitting heeft aangevoerd dat, volgens de arresten van 28 april 2015, T & L Sugars en Sidul Açúcares/Commissie (C‑456/13 P, EU:C:2015:284, punt 37en aldaar aangehaalde rechtspraak), en 17 september 2015, Confederazione Cooperative Italiane e.a./Anicav e.a. (C‑455/13 P, C‑457/13 P en C‑460/13 P, niet gepubliceerd, EU:C:2015:616, punten 47‑50), de omstandigheid dat bepaalde steunmaatregelen de marktpositie van een concurrent aantasten, niet ziet op de rechtspositie, maar op de feitelijke positie van die concurrent, kan bovendien worden volstaan met erop te wijzen dat, anders dan in de onderhavige zaak, de verzoeksters in die twee zaken niet aanwezig waren op de door de bestreden bepalingen geregelde markten. Om die reden heeft het Hof geoordeeld dat op grond van het enkele feit dat die bepalingen verzoeksters in een ongunstige concurrentiepositie plaatsten, niet kon worden geoordeeld dat verzoeksters door die maatregelen in hun rechtspositie werden aangetast en bijgevolg rechtstreeks werden geraakt.
47
Hieruit volgt dat de maatregelen waarop het bestreden besluit betrekking heeft, de rechtspositie van verzoeker aantasten.
48
Met betrekking tot de tweede voorwaarde om volgens de in punt 40 hierboven aangehaalde rechtspraak rechtstreeks te worden geraakt, staat vast dat, gelet op de aard van het bestreden besluit, dat de Italiaanse Republiek toestaat om, enerzijds, de als onrechtmatig en onverenigbaar met de interne markt beschouwde steun niet terug te vorderen, anderzijds, een regeling van belastingvrijstellingen toe te passen die volgens de Commissie geen steun bevat, dat besluit zijn rechtsgevolgen zuiver automatisch en uitsluitend op grond de regeling van Europese Unie zonder toepassing van andere, intermediaire regels sorteert, zodat de Italiaanse Republiek die onrechtmatige steun niet hoeft terug te vorderen en haar regeling van de belastingvrijstellingen kan toepassen.
49
Gelet op het voorgaande, dient te worden geoordeeld dat het bestreden besluit verzoeker rechtstreeks raakt.
Kwalificatie van het bestreden besluit als regelgevingshandeling
50
Met betrekking tot de vraag of het bestreden besluit als regelgevingshandeling moet worden aangemerkt, dient eraan te worden herinnerd dat, volgens de rechtspraak, regelgevingshandelingen in de zin van artikel 263, vierde alinea, VWEU handelingen van algemene strekking met uitzondering van wetgevingshandelingen zijn (arrest van 3 oktober 2013, Inuit Tapiriit Kanatami e.a./Parlement en Raad, C‑583/11 P, EU:C:2013:625, punt 60, en beschikking van 6 september 2011, Inuit Tapiriit Kanatami e.a./Parlement en Raad, T‑18/10, EU:T:2011:419, punt 56).
51
Volgens het VWEU hangt het onderscheid tussen een wetgevingshandeling en een regelgevingshandeling af van de procedure die tot de vaststelling ervan heeft geleid, namelijk een wetgevingsprocedure of een andere procedure (beschikking van 6 september 2011, Inuit Tapiriit Kanatami e.a./Parlement en Raad, T‑18/10, EU:T:2011:419, punt 65). In het onderhavige geval is het bestreden besluit niet in het kader van een wetgevingsprocedure vastgesteld, zodat het geen wetgevingshandeling in de zin van artikel 297 VWEU is. Bijgevolg dient te worden onderzocht of het bestreden besluit een algemene strekking heeft.
52
In dit verband dient eraan te worden herinnerd dat, volgens vaste rechtspraak, een staatssteunbesluit van de Commissie dat op objectief bepaalde situaties van toepassing is en rechtsgevolgen heeft voor een algemeen en in abstracto omschreven categorie van personen, een handeling van algemene strekking is (arresten van 2 februari 1988, Kwekerij van der Kooy e.a./Commissie, 67/85, 68/85 en 70/85, EU:C:1988:38, punt 15; 19 oktober 2000, Italië en Sardegna Lines/Commissie, C‑15/98 en C‑105/99, EU:C:2000:570, punt 33; 22 december 2008, British Aggregates/Commissie, C‑487/06 P, EU:C:2008:757, punt 31, en 17 september 2009, Commissie/Koninklijke FrieslandCampina, C‑519/07 P, EU:C:2009:556, punt 53).
53
In het bestreden besluit wordt in het bijzonder ten aanzien van artikel 107 VWEU onderzocht of een nationale regeling die wordt toegepast op een onbepaald aantal personen die algemeen en in abstracto worden beschouwd, staatssteun bevat, en in voorkomend geval, of die steun verenigbaar is met de interne markt en kan worden teruggevorderd. Gelet op de aard van de bevoegdheid die bij de Verdragsbepalingen inzake staatssteun aan de Commissie is toegekend, heeft een dergelijk besluit, ook al heeft het slechts één adressaat, dezelfde strekking als de nationale instrumenten die door deze instelling worden onderzocht om, hetzij de nodige machtiging tot toepassing van een steunmaatregel te geven, hetzij de gevolgen te bepalen die voortvloeien uit het feit dat die maatregel onrechtmatig of onverenigbaar met de interne markt is. Welnu, de betrokken instrumenten hebben juist een algemene strekking, daar de marktdeelnemers die binnen de werkingssfeer ervan vallen, algemeen en in abstracto zijn omschreven.
54
Gelet op het voorgaande, staat vast dat het bestreden besluit een handeling van algemene strekking is in de drie onderdelen waarvan de rechtmatigheid in het kader van het onderhavige beroep wordt betwist, te weten, enerzijds, het feit dat de Commissie niet heeft gelast, de steun voortvloeiend uit de vrijstelling van de ICI die zij als onrechtmatig en onverenigbaar met de interne markt heeft aangemerkt, terug te vorderen, en anderzijds, het feit dat zij heeft geoordeeld dat noch artikel 149, lid 4, TUIR noch de vrijstelling waarin de IMU voorziet, staatssteun in de zin van artikel 107 VWEU vormde (zie punt 36 hierboven).
55
Bijgevolg is de bestreden handeling, die een handeling van algemene strekking maar geen wetgevingshandeling is, een regelgevingshandeling in de zin van artikel 263, vierde alinea, VWEU.
Bestaan van uitvoeringsmaatregelen
56
Met betrekking tot het bestaan van maatregelen ter uitvoering van het bestreden besluit, dient erop te worden gewezen dat het Hof de gelegenheid heeft gehad te preciseren dat het begrip „regelgevingshandelingen [...] die geen uitvoeringsmaatregelen met zich brengen” in de zin van artikel 263 VWEU, moet worden uitgelegd tegen de achtergrond van het doel van deze bepaling, die, zoals uit de ontstaansgeschiedenis ervan blijkt, beoogt te vermijden dat een particulier gedwongen wordt om het recht te schenden om toegang te krijgen tot de rechter. Wanneer een regelgevingshandeling rechtstreeks gevolgen heeft voor de rechtspositie van een natuurlijke persoon of rechtspersoon, zonder dat daarvoor enige uitvoeringsmaatregel is vereist, loopt deze persoon het risico verstoken te blijven van een effectieve rechterlijke bescherming indien hij niet rechtstreeks beroep kan instellen bij de Unierechter om de rechtmatigheid van deze regelgevingshandeling te betwisten. Bij ontbreken van uitvoeringsmaatregelen zou een natuurlijke persoon of een rechtspersoon immers, ook al zou hij door de betrokken handeling rechtstreeks worden geraakt, de bepalingen ervan eerst moeten schenden voordat hij deze handeling door de rechter zou kunnen laten toetsen, door de onrechtmatigheid ervan aan te voeren in het kader van de procedures die voor de nationale rechterlijke instanties tegen hem zouden worden ingesteld (arrest van 19 december 2013, Telefónica/Commissie, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punt 27).
57
Wanneer een regelgevingshandeling uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt, wordt het rechterlijk toezicht op de eerbiediging van de rechtsorde van de Unie echter verzekerd, ongeacht of deze maatregelen zijn genomen door de Unie of door de lidstaten. Natuurlijke personen of rechtspersonen die wegens de ontvankelijkheidsvoorwaarden van artikel 263, vierde alinea, VWEU een regelgevingshandeling van de Unie niet rechtstreeks voor de Unierechter kunnen aanvechten, kunnen zich tegen de toepassing van deze handeling verweren door beroep in te stellen tegen de uitvoeringsmaatregelen die deze handeling met zich meebrengt (arrest van 19 december 2013, Telefónica/Commissie, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punt 28).
58
Berust de uitvoering van een dergelijke handeling bij de lidstaten, dan kunnen deze personen de ongeldigheid van de betrokken basishandeling aanvoeren voor de nationale rechterlijke instanties en deze verzoeken om het Hof krachtens artikel 267 VWEU prejudiciële vragen te stellen (arrest van 19 december 2013, Telefónica/Commissie, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punt 29).
59
De vraag of een regelgevingshandeling uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt, moet worden beantwoord uit het oogpunt van de persoon die aanspraak maakt op het recht om beroep in te stellen op grond van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU. Het is dus niet relevant of de betrokken handeling uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt voor andere justitiabelen (arrest van 19 december 2013, Telefónica/Commissie, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punt 30).
60
Om na te gaan of de bestreden handeling uitvoeringsmaatregelen met zich meebrengt, dient uitsluitend te worden uitgegaan van het voorwerp van het beroep, en, indien een verzoekende partij slechts gedeeltelijke nietigverklaring van een handeling vordert, moeten alleen de uitvoeringsmaatregelen die het betrokken deel van de handeling eventueel met zich meebrengt, in voorkomend geval in aanmerking worden genomen (arrest van 19 december 2013, Telefónica/Commissie, C‑274/12 P, EU:C:2013:852, punt 31).
61
In het onderhavige geval staat allereerst, wat het eerste omstreden onderdeel van het bestreden besluit betreft, vast dat de Commissie heeft geoordeeld dat het, gelet op de specifieke kenmerken van de zaak, volstrekt onmogelijk zou zijn om de in het kader van de ICI-regeling verleende onrechtmatige steun terug te vorderen, en heeft zij dus besloten, de Italiaanse Republiek niet de verplichting op te leggen de op grond van die regeling toegekende bedragen bij elke begunstigde terug te vorderen, zodat de nationale autoriteiten met name ten aanzien van verzoeker geen maatregelen dienen te treffen om het bestreden besluit uit te voeren.
62
Vervolgens dient, met betrekking tot het tweede omstreden onderdeel, enerzijds, erop te worden gewezen dat, volgens de slotsom waartoe de Commissie in het bestreden besluit is gekomen, de vrijstelling waarin artikel 149, lid 4, TUIR voorziet, geen steun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU vormt. In die omstandigheden brengt het bestreden besluit, waarbij geen enkele verplichting is opgelegd aan de lidstaat, geen enkele uitvoeringsmaatregel met zich mee, zodat de nationale autoriteiten zich dienaangaande ertoe kunnen beperken hun nationale wettelijke regeling toe te passen. Anderzijds, en in elk geval, staat vast dat de bepalingen van artikel 149, lid 4, TUIR slechts betrekking hebben op het verlies van de hoedanigheid van niet-commerciële organisatie. In die omstandigheden kan door de Italiaanse autoriteiten geen enkele uitvoeringsmaatregel worden genomen ten aanzien van verzoeker als commerciële organisatie.
63
Wat ten slotte het derde omstreden onderdeel betreft, dient erop te worden gewezen dat de Commissie ook heeft geoordeeld dat de vrijstelling waarin de IMU-regeling voorziet, geen staatssteun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU vormt. Aangezien bij het bestreden besluit aan de lidstaat geen enkele verplichting wordt opgelegd, zal dus op nationaal niveau met name ten aanzien van verzoeker geen maatregel ter uitvoering van dat besluit worden getroffen.
64
Uit het voorgaande volgt dat geen enkel van de omstreden onderdelen van het bestreden besluit uitvoeringsmaatregelen ten aanzien van verzoeker met zich meebrengt, zodat verzoeker niet de mogelijkheid zal hebben om overeenkomstig de in punt 58 hierboven aangehaalde rechtspraak beroep in te stellen bij een Italiaanse rechterlijke instantie en in het kader van dat beroep de ongeldigheid van die onderdelen van het bestreden besluit aan te voeren.
65
Tegen deze vaststelling voert de Commissie, met een beroep op met name de arresten van 26 september 2014, Dansk Automat Brancheforening/Commissie (T‑601/11, EU:T:2014:839) en Royal Scandinavian Casino Århus/Commissie (T‑615/11, EU:T:2014:838), en de aldaar aangehaalde rechtspraak, aan dat de specifieke en concrete gevolgen van het bestreden besluit in feite gestalte zullen krijgen in de handelingen waarbij de door de belastingplichtigen verschuldigde belasting wordt vastgesteld, en dat deze handelingen als zodanig de uitvoeringsmaatregelen zijn die het bestreden besluit met zich meebrengt. Zij voegt daaraan toe dat verzoeker voor de nationale rechterlijke instantie zal kunnen opkomen tegen het vermeende discriminerende karakter van die belastingaanslagen door dezelfde voordelen als de begunstigden te eisen of door te stellen dat de voordelen waarvan de begunstigden als zijn concurrenten genieten, in strijd zijn met het Unierecht.
66
Dit argument kan echter niet worden aanvaard.
67
Enerzijds zijn de belastingaanslagen die de Italiaanse autoriteiten op grond van de IMU-regeling kunnen vaststellen, immers geen uitvloeisel van het bestreden besluit, maar uitsluitend een gevolg van de Italiaanse belastingregeling, aangezien, zoals uit overweging 202 van het bestreden besluit blijkt, in dat besluit slechts wordt verklaard dat de vrijstelling waarin de IMU voorziet, niet binnen de werkingssfeer van artikel 107, lid 1, VWEU valt.
68
Anderzijds kan verzoeker, wat de belastingaanslagen betreft die hem zullen worden toegestuurd als persoon die niet in aanmerking komt voor de litigieuze vrijstellingen, onmogelijk vorderen dat de vrijstelling waarvan hij de rechtmatigheid betwist, bij uitbreiding ook op hem wordt toegepast (zie arrest van 20 september 2001, Banks, C‑390/98, EU:C:2001:456, punten 80 en 92‑94 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Om dezelfde redenen moet ook afwijzend worden beslist op het argument van de Commissie, dat verzoeker de Italiaanse belastingautoriteiten steeds kan verzoeken om toekenning van dezelfde belastingvoordelen als die welke bij de litigieuze maatregelen aan de betrokken organisaties zijn toegekend, en in geval van weigering kan opkomen tegen het weigeringsbesluit. Bovendien staat vast dat, in de context die de Commissie voor ogen heeft, het weigeringsbesluit van de Italiaanse administratie eigenlijk niet kan worden aangemerkt als een uitvoeringsmaatregel die het bestreden besluit met zich meebrengt, maar voortvloeit uit een interne maatregel die de bevoegde nationale autoriteiten autonoom hebben genomen op een individueel verzoek van de verzoeker.
69
Ten slotte dient erop te worden gewezen dat, anders dan in het onderhavige geval, in de arresten van 26 september 2014, Dansk Automat Brancheforening/Commissie (T‑601/11, EU:T:2014:839) en Royal Scandinavian Casino Århus/Commissie (T‑615/11, EU:T:2014:838), artikel 1 van het bestreden besluit uitdrukkelijk voorzag in de vaststelling van bepalingen ter uitvoering van de aangemelde maatregel, en het Gerecht om die reden had vastgesteld dat een dergelijk besluit uitvoeringsmaatregelen in de zin van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU met zich meebracht. In het bijzonder in de punten 59 respectievelijk 51 van deze twee arresten heeft het Gerecht vastgesteld dat na de vaststelling van het bestreden besluit een Deense wet en handelingen ter uitvoering van die wet moesten worden vastgesteld om ervoor te zorgen dat de betrokken steunregeling gevolgen heeft voor de verzoeksters, wat in casu niet het geval is. In dit verband dient erop te worden gewezen dat de enige toepassingshandeling waarnaar het bestreden besluit in het onderhavige geval verwijst, betrekking heeft op de vrijstelling waarin de IMU-regeling voorziet, en dat, zoals in punt 17 hierboven is gezegd, die handeling aan dat besluit is voorafgegaan.
70
Gelet op een en ander dient te worden geoordeeld dat het bestreden besluit geen uitvoeringshandelingen ten aanzien van verzoeker met zich meebrengt, en dat het beroep dus ontvankelijk moet worden verklaard op grond van artikel 263, vierde alinea, in fine, VWEU.
Ten gronde
71
Ter ondersteuning van zijn beroep voert verzoeker vier middelen aan. Het eerste middel betreft schending van artikel 14, lid 1, van verordening (EG) nr. 659/1999 van de Raad van 22 maart 1999 tot vaststelling van nadere bepalingen voor de toepassing van artikel 93 van het EG-Verdrag (PB 1999, L 83, blz. 1). Het tweede en het derde middel betreffen schending van artikel 107, lid 1, VWEU. Het vierde middel betreft niet-nakoming van de motiveringsplicht.
Eerste middel: schending van artikel 14, lid 1, van verordening nr. 659/1999
72
Als eerste middel verwijt verzoeker de Commissie, in strijd met artikel 14, lid 1, van verordening nr. 659/1999 de Italiaanse Republiek niet te hebben gelast het bedrag van de belastingen waarvan de commerciële organisaties met specifieke oogmerken op grond van de ICI waren vrijgesteld – vrijstellingen die Commissie onrechtmatig en met de gemeenschappelijke markt onverenigbaar had verklaard – alsnog in te vorderen.
73
Dit middel bestaat uit twee onderdelen, te weten een onjuiste rechtsopvatting en een beoordelingsfout.
– Eerste onderdeel: onjuiste rechtsopvatting
74
Verzoeker betoogt dat de Commissie artikel 14, lid 1, van verordening nr. 659/1999 heeft geschonden doordat niet was voldaan aan de voorwaarden waaronder zij in een geval als het onderhavige tot de slotsom had kunnen komen dat het volstrekt onmogelijk was de onrechtmatige steun terug te vorderen. Hij is namelijk van mening dat pas na een besluit waarbij de Commissie terugvordering van de onrechtmatige steun gelast, en na de feitelijke vaststelling door de Italiaanse Republiek dat het niet mogelijk is gevolg te geven aan dit gebod, terugvordering achterwege kan worden gelaten. Verder is hij van mening dat de Commissie, alvorens vast te stellen dat terugvordering volstrekt onmogelijk is, had moeten aantonen dat de onrechtmatige steun bij geen enkele begunstigde kon worden teruggevorderd, en dat ook een gedeeltelijke terugvordering niet mogelijk was.
75
De Commissie bestrijdt deze argumenten.
76
Om te beginnen dient erop te worden gewezen dat in overweging 13 van verordening nr. 659/1999 wordt gezegd:
„Overwegende dat in gevallen van niet met de gemeenschappelijke markt verenigbare onrechtmatige steun, de daadwerkelijke mededinging dient te worden hersteld; dat het hiertoe noodzakelijk is dat de steun, met inbegrip van de rente, onverwijld wordt teruggevorderd; dat het passend is de terugvordering overeenkomstig de procedures van nationaal recht te doen geschieden; dat de toepassing van die procedures niet, door verhindering van de onverwijlde en daadwerkelijke uitvoering van [het besluit] van de Commissie, het herstel van daadwerkelijke mededinging mag beletten; dat de lidstaten daartoe dan ook alle nodige maatregelen moeten treffen om de effectiviteit van [dat besluit] te verzekeren”.
77
Artikel 14, „Terugvordering van steun”, van die verordening bepaalt:
„1.   Indien negatieve [besluiten] worden gegeven in gevallen van onrechtmatige steun beschikt de Commissie dat de betrokken lidstaat alle nodige maatregelen dient te nemen om de steun van de begunstigde terug te vorderen [...]. De Commissie verlangt geen terugvordering van de steun indien zulks in strijd is met een algemeen beginsel van het gemeenschapsrecht.
[...]”
78
Volgens vaste rechtspraak is de ongedaanmaking van staatssteun door middel van terugvordering het logische gevolg van de vaststelling van de onrechtmatigheid ervan (zie arrest van 9 juli 2015, Commissie/Frankrijk, C‑63/14, EU:C:2015:458, punt 44en aldaar aangehaalde rechtspraak). Het doel van de Verdragsbepalingen inzake staatssteun is immers het herstel van een daadwerkelijke mededinging, zodat in beginsel de betrokken lidstaat bij het besluit van de Commissie wordt verplicht, de betrokken steun daadwerkelijk en onverwijld terug te vorderen (zie in die zin arrest van 17 september 2009, Commissie/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punt 57en aldaar aangehaalde rechtspraak). Een volstrekte onmogelijkheid kan echter de niet-terugvordering van onrechtmatige staatssteun rechtvaardigen (zie in die zin arrest van 14 februari 2008, Commissie/Griekenland, C‑419/06, niet gepubliceerd, EU:C:2008:89, punt 39en aldaar aangehaalde rechtspraak).
79
In de overwegingen 191 tot en met 198 van het bestreden besluit heeft de Commissie verklaard dat het, gelet op de specifieke kenmerken van de onderhavige zaak, voor de Italiaanse Republiek volstrekt onmogelijk zou zijn om de in het kader van de ICI-bepalingen onrechtmatig verleende steun terug te vorderen. Zij heeft, zakelijk weergegeven, uitgelegd dat noch aan de hand van de kadastrale databestanden noch aan de hand van de fiscale databestanden kon worden uitgemaakt welke soort activiteit (economische activiteit of niet-economische activiteit) werd uitgeoefend in de onroerende zaken van de niet-commerciële organisaties, of het bedrag van de in te vorderen belasting objectief kon worden berekend.
80
Enerzijds dient erop te worden gewezen dat de rechtspraak van het Hof inzake de volstrekte onmogelijkheid om onrechtmatige steun terug te vorderen in de regel gevallen betreft waarin de betrokken lidstaat, nadat een terugvorderingsbesluit is genomen en in het kader van de uitvoering van dat besluit, een dergelijke onmogelijkheid aanvoert (arresten van 4 april 1995, Commissie/Italië, C‑348/93, EU:C:1995:95; 22 maart 2001, Commissie/Frankrijk, C‑261/99, EU:C:2001:179; 26 juni 2003, Commissie/Spanje, C‑404/00, EU:C:2003:373; 1 april 2004, Commissie/Italië, C‑99/02, EU:C:2004:207; 12 mei 2005, Commissie/Griekenland, C‑415/03, EU:C:2005:287; 14 december 2006, Commissie/Spanje, C‑485/03–C‑490/03, EU:C:2006:777, en 13 november 2008, Commissie/Frankrijk, C‑214/07, EU:C:2008:619).
81
Anderzijds is het vaste rechtspraak dat een lidstaat die bij de uitvoering van een staatssteunbesluit van de Commissie op onvoorziene en onvoorzienbare moeilijkheden stuit of zich bewust wordt van gevolgen die de Commissie niet voor ogen heeft gehad, die problemen aan laatstgenoemde moet voorleggen en daarbij passende wijzigingen van het betrokken besluit dient voor te stellen. In een dergelijk geval moeten de lidstaat en de Commissie, op grond van de met name aan artikel 4, lid 3, VEU ten grondslag liggende regel dat de lidstaten en de instellingen van de Unie over en weer tot loyale samenwerking verplicht zijn, te goeder trouw samenwerken om met volledige inachtneming van de Verdragsbepalingen, inzonderheid die inzake steunmaatregelen, de moeilijkheden te overwinnen (zie arrest van 22 december 2010, Commissie/Italië, C‑304/09, EU:C:2010:812, punt 37en aldaar aangehaalde rechtspraak).
82
In wezen op basis van de hierboven aangehaalde rechtspraak voert verzoeker aan dat pas na een besluit waarbij de Commissie terugvordering van de onrechtmatige steun heeft gelast, en na de feitelijke vaststelling door de betrokken lidstaat dat het niet mogelijk is gevolg te geven aan dit gebod, terugvordering achterwege kan worden gelaten.
83
Dit argument van verzoeker kan echter niet worden aanvaard.
84
Al is het juist dat tot op heden de lidstaten de kwestie van de volstrekte onmogelijkheid met name in de fase van de uitvoering van het besluit en vooral als verweermiddel in het kader van een beroep wegens niet-nakoming als bedoeld in artikel 258 VWEU aan de orde hebben gesteld, blijkt immers, zoals de Commissie heeft opgemerkt, noch uit de in het onderhavige geval toepasselijke regeling noch uit de rechtspraak van het Hof dat een volstrekte onmogelijkheid niet kan worden vastgesteld tijdens de administratieve procedure die tot een staatssteunbesluit van de Commissie heeft geleid.
85
Bovendien is de enige verplichting die volgens de in punt 81 hierboven aangehaalde rechtspraak in geval van een eventuele volstrekte onmogelijkheid van terugvordering op de betrokken lidstaat en de Commissie rust, de verplichting om een loyale samenwerking op te zetten in het kader waarvan de lidstaat de gronden van een dergelijke onmogelijkheid aan de Commissie ter beoordeling moet voorleggen en de Commissie die gronden nauwgezet moet onderzoeken. Dit gezegd zijnde, en anders dan verzoeker stelt, kan de samenwerking tussen de lidstaat en de Commissie vóór het eindbesluit van de Commissie plaatsvinden, indien de volstrekte onmogelijkheid al in de fase van de formele onderzoeksprocedure kan worden vastgesteld. Daarbij komt dat, indien de Commissie tijdens dat onderzoek vaststelt dat er geen alternatieve methoden voor terugvordering van de onrechtmatige steun bestaan, of dat een gedeeltelijke terugvordering evenmin mogelijk is, niets eraan in de weg staat dat zij het bestaan van een volstrekte onmogelijkheid erkent nog vóór zij de terugvordering van die steun gelast.
86
Gelet op de hierboven geformuleerde opmerkingen staat in het onderhavige geval ten eerste vast dat verzoeker niet betwist dat een volstrekte onmogelijkheid als rechtvaardigingsgrond voor de niet-terugvordering van onrechtmatige steun kan worden aangevoerd. In elk geval dient, overeenkomstig de in punt 78 hierboven aangehaalde rechtspraak, te worden geoordeeld dat de Commissie niet blijk heeft gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door in het bestreden besluit te verklaren dat zij wegens een volstrekte onmogelijkheid de Italiaanse autoriteiten niet kan verplichten de onrechtmatige steun terug te vorderen. In dit verband dient eraan te worden herinnerd dat de Commissie op het gebied van staatssteun geen verplichtingen mag opleggen waarvan de nakoming van meet af aan objectief en volstrekt onmogelijk is (zie in die zin arrest van 17 juni 1999, België/Commissie, C‑75/97, EU:C:1999:311, punt 86).
87
In de tweede plaats zijn, zoals uit de overwegingen 192 tot en met 197 van het bestreden besluit blijkt, zowel de Italiaanse Republiek als de Commissie hun verplichting tot loyale samenwerking in de zin van de in punt 81 hierboven aangehaalde rechtspraak nagekomen.
88
De Italiaanse Republiek heeft de Commissie immers vóór de vaststelling van het bestreden besluit meegedeeld dat het voor haar volstrekt onmogelijk zou zijn een verplichting tot terugvordering na te komen. Daardoor heeft zij problemen in verband met de terugvordering van de litigieuze steun aan de Commissie ter beoordeling voorgelegd. Aangezien de Italiaanse autoriteiten deze kwestie in de fase van het formele onderzoek aan de orde hebben gesteld, heeft de Commissie bovendien kunnen oordelen dat het nodig was op deze kwestie in te gaan vóór de vaststelling van een eindbesluit. Verder dient erop te worden gewezen dat de Italiaanse Republiek heeft uiteengezet dat het, wegens de structuur van het kadaster en het ontbreken van relevante fiscale informatie, onmogelijk was met terugwerkende kracht uit de kadastrale databestanden en de fiscale databestanden de soort van gegevens te extrapoleren die noodzakelijk waren om te proberen de gestelde steun terug te vorderen. Op grond van deze uitleg heeft de Commissie geoordeeld dat het inderdaad onmogelijk was de begunstigden van de betrokken steun te identificeren, en dat deze steun bij gebreke van beschikbare gegevens niet objectief kon worden berekend, wat zij in het bestreden besluit heeft uitgelegd.
89
Ten derde moet, voor zover verzoeker aanvoert dat de Commissie in elk geval had moeten vaststellen dat er in het onderhavige geval geen alternatieve middelen waren om de verplichting tot terugvordering, althans ten dele, na te komen, de analyse daarvan worden verricht in het kader van het tweede onderdeel van het onderhavige middel, dat betrekking heeft op een beoordelingsfout.
90
Uit een en ander volgt dat de Commissie niet blijk heeft gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door al in de fase van de formele onderzoeksprocedure, en vóór een bevel tot terugvordering, vast te stellen dat het voor de Italiaanse Republiek volstrekt onmogelijk zou zijn, de in het bestreden besluit als onrechtmatig aangemerkte steun terug te vorderen.
91
Het eerste onderdeel moet dus worden afgewezen.
– Tweede onderdeel: beoordelingsfout
92
Verzoeker stelt dat geen enkele buitengewone omstandigheid de Commissie een grond opleverde om te oordelen dat het volstrekt onmogelijk was de onrechtmatige steun terug te vorderen. Hij komt met name op tegen de overweging dat het niet mogelijk was de begunstigden van de steun te identificeren, en dat de Italiaanse autoriteiten hoe dan ook die steun niet konden berekenen met het oog op de terugvordering ervan. In dit verband beklemtoont hij dat het Hof afwijzend heeft beslist op argumenten die waren gebaseerd op een gestelde onmogelijkheid van terugvordering wegens het grote aantal begunstigde ondernemingen of wegens het ontbreken van de informatie die nodig was om de terug te vorderen bedragen te begroten. Verder stelt verzoeker dat er voor de Italiaanse autoriteiten passende alternatieve methoden waren om de begunstigden van de onrechtmatige steun te identificeren en om deze steun, althans ten dele, terug te vorderen.
93
De Commissie bestrijdt deze argumenten.
94
Volgens vaste rechtspraak is aan de voorwaarde van volstrekte onmogelijkheid tot uitvoering niet voldaan wanneer de verwerende lidstaat zich ertoe beperkt, de Commissie in kennis te stellen van de juridische, politieke of praktische problemen die de uitvoering van het besluit met zich meebrengt (zie arrest van 13 november 2008, Commissie/Frankrijk, C‑214/07, EU:C:2008:619, punt 46en aldaar aangehaalde rechtspraak).
95
Verder dient eraan te worden herinnerd dat het Hof, in situaties waarin van een groot aantal ondernemingen steunbedragen moesten worden teruggevorderd en waarin tegelijkertijd tal van individuele factoren de berekening bepaalden, heeft geoordeeld dat dergelijke moeilijkheden bij de uitvoering van de betrokken besluiten geen volstrekte onmogelijkheid vormen (zie arrest van 17 november 2011, Commissie/Griekenland, C‑496/09, EU:C:2011:740, punt 29en aldaar aangehaalde rechtspraak).
96
Ten slotte is aan de voorwaarde van volstrekte onmogelijkheid van uitvoering slechts voldaan indien de omstandigheden mede een objectieve volstrekte onmogelijkheid opleveren (zie in die zin conclusie van advocaat-generaal Sharpston in de zaak Commissie/Frankrijk, C‑214/07, EU:C:2008:343, punt 46en aldaar aangehaalde rechtspraak).
97
In het onderhavige geval dient er om te beginnen op te worden gewezen dat, zoals uit de overwegingen 102 en 106 van het bestreden besluit blijkt, de Commissie alleen de vrijstelling van de ICI die de niet-commerciële organisaties met specifieke oogmerken genoten wanneer zij economische activiteiten uitoefenden, als onverenigbaar met de interne markt in de zin van artikel 107 VWEU heeft aangemerkt. Zij heeft immers, zakelijk weergegeven, geoordeeld dat in die gevallen die organisaties als ondernemingen moesten worden aangemerkt, zodat zij onder bovengenoemde Verdragsbepaling vielen. Wanneer die organisaties slechts niet-commerciële activiteiten uitoefenden, was de staatssteunregeling echter niet van toepassing en was de vrijstelling van de ICI dus niet onrechtmatig.
98
Verder heeft de Commissie in het bestreden besluit, zakelijk weergegeven, geoordeeld dat de terugvordering van de onrechtmatige steun door de Italiaanse autoriteiten volstrekt en objectief onmogelijk was omdat niet kon worden uitgemaakt of de begunstigden in de aan de ICI-regeling onderworpen onroerende zaken economische dan wel niet-economische activiteiten uitoefenden. In de overwegingen 194 tot en met 198 van het bestreden besluit heeft zij immers de uitleg van de Italiaanse Republiek overgenomen, volgens welke noch aan de hand van de kadastrale databestanden, enerzijds, noch aan de hand van de fiscale databestanden, anderzijds, kon worden uitgemaakt welke soort activiteit werd uitgeoefend in de onroerende zaken van die niet-commerciële organisaties, of het bedrag van de terug te vorderen belasting objectief kon worden berekend.
99
In de eerste plaats stelt verzoeker dat het oordeel van de Commissie op een vergissing berust, zowel ter zake van de kadastrale databestanden als ter zake van de fiscale databestanden.
100
In dit verband staat meteen al vast dat verzoeker geen enkel concreet argument aandraagt dat het oordeel van de Commissie ter discussie kan stellen, met uitzondering van de algemene verwijzing in zijn schrifturen naar de in de punten 94 tot en met 96 hierboven aangehaalde rechtspraak.
101
In elk geval dient, wat enerzijds de kadastrale databestanden betreft, te worden geoordeeld dat, zoals de Commissie in wezen in overweging 195 van het bestreden besluit heeft uitgelegd, het kadaster de onroerende zaken inventariseert op basis van de objectieve kenmerken, met name de fysieke bestanddelen en de structuur, ervan. In die omstandigheden heeft de Commissie op goede gronden kunnen oordelen dat het niet mogelijk was, uit te maken welke soort activiteiten – namelijk economische activiteiten of niet-economische activiteiten – de niet-commerciële organisaties in hun onroerende zaken uitoefenden, om te kunnen bepalen of die organisaties de vrijstelling van de ICI onrechtmatig hadden genoten, en, indien dat het geval was, welk bedrag zij aan de Italiaanse autoriteiten moesten betalen.
102
Wat anderzijds de fiscale databestanden betreft, heeft de Commissie in overweging 196 van het bestreden besluit verklaard dat deze bestanden evenmin voldoende informatie bevatten om tot terugvordering te kunnen overgaan.
103
In dit verband stelt het Gerecht, tegen de achtergrond van de bepalingen van de Italiaanse wettelijke regeling die de Commissie in het kader van de op grond van artikel 89 van het Reglement voor de procesvoering getroffen maatregel tot organisatie van de procesgang heeft overgelegd, vast dat uit de fiscale databestanden niet kon worden opgemaakt of de niet-commerciële organisaties in hun onroerende zaken economische dan wel niet-economische activiteiten uitoefenden.
104
Ten eerste dient er immers op te worden gewezen dat, volgens het „Modello Unico – Enti non commerciali ed equiparati” („Standaardformulier – Niet-commerciële en daarmee gelijkgestelde organisaties”) en de instructies voor de aangifte van de inkomsten van niet-commerciële organisaties, de onroerende zaken die onroerende inkomsten opleveren voor die organisaties, moesten worden vermeld in het vak „RB” van dat formulier. In dit vak, dat uit elf kolommen bestaat, moest onder meer het bedrag van de voor elke onroerende zaak voor het betrokken jaar verschuldigde gemeentelijke onroerendezaakbelasting worden vermeld. Volgens de instructies voor de aangifte diende de kolom betreffende de gemeentelijke onroerendezaakbelasting echter niet te worden ingevuld in geval van vrijstelling van die belasting. Zoals de Commissie terecht heeft betoogd, kon uit de informatie die in het vak „RB” moest worden verstrekt, dus niet worden opgemaakt in welke onroerende zaak de activiteit was uitgeoefend die de in voorkomend geval in de andere vakken van de aangifte vermelde inkomsten uit commerciële activiteiten had opgeleverd.
105
Ten tweede staat vast dat het standaardformulier ook een vak „RS” voor de aftrekbare kosten en de gemengde aftrekposten bevatte. Volgens de instructies voor de aangifte moesten in dit vak de gegevens worden vermeld die noodzakelijk zijn voor de berekening van het bedrag van de aftrekbare kosten en van andere aftrekposten betreffende goederen en diensten die worden gebruikt voor de gemengde uitoefening van commerciële en andere activiteiten. Zoals uit overweging 196 van het bestreden besluit blijkt, bevat vak „RS” dus samengevoegde gegevens betreffende goederen en diensten die zowel commercieel als niet-commercieel zijn gebruikt. Zoals de Commissie heeft verklaard, was het in die omstandigheden niet mogelijk om, indien in het vak „RB” meerdere panden waren vermeld, uit te maken in welk pand de activiteit was verricht die de in de aangifte vermelde inkomsten had opgeleverd. Ook wanneer in het vak „RB” slechts één onroerende zaak was vermeld, was het, gelet op de structuur van het kadaster, niet mogelijk te bepalen in welk deel van de onroerende zaak de economische activiteiten waren uitgeoefend die de in de aangifte vermelde inkomsten hadden opgeleverd.
106
Gelet op een en ander dient te worden geoordeeld dat verzoeker er niet in is geslaagd twijfel te doen rijzen over de analyse van de Commissie volgens welke, enerzijds, uit de kadastrale databestanden objectief gezien niet de informatie kon worden gehaald die noodzakelijk was voor de identificatie van de betrokken begunstigden en voor de berekening van het in voorkomend geval alsnog in te vorderen bedrag waarvoor vrijstelling was verkregen, en anderzijds, ook uit de fiscale databestanden niet met terugwerkende kracht kon worden opgemaakt welke soort activiteiten de begunstigden van de vrijstelling van de ICI in hun onroerende zaken hadden uitgeoefend, en evenmin de gegevens konden worden gehaald die noodzakelijk waren voor de berekening van de onrechtmatig genoten vrijstelling.
107
In de tweede plaats stelt verzoeker dat er in elk geval alternatieve methoden bestonden om uit te maken of de organisaties die het voordeel van de ICI genoten, in hun onroerende zaken commerciële dan wel niet-commerciële activiteiten uitoefenden, en hij stelt in dit verband met name vier methoden voor. Zakelijk weergegeven, is hij van mening dat die methoden aantonen dat althans een gedeeltelijke terugvordering mogelijk ware geweest.
108
Ten eerste stelt verzoeker dat, gelet op het feit dat, enerzijds, de IMU-regeling (zie punt 17 hierboven) de niet-commerciële organisaties verplicht hun aan die belasting onderworpen en van die belasting vrijgestelde onroerende zaken aan te geven, en anderzijds, de meeste betrokken onroerende zaken lange tijd voor hetzelfde doel worden gebruikt, de Italiaanse autoriteiten de op grond van de IMU-regeling ingediende aangiften zouden kunnen gebruiken om uit te maken of onroerende zaken in het verleden voor commerciële dan wel voor niet-commerciële activiteiten zijn gebruikt.
109
Vast staat in dit verband om te beginnen dat, zoals de Commissie heeft opgemerkt, verzoeker geen enkel element aandraagt op grond waarvan kan worden vermoed dat de onroerende zaken van de niet-commerciële organisaties doorgaans lange tijd dezelfde bestemming hebben. In die omstandigheden vormt het gebruik van de op grond de IMU-regeling ingediende aangiften geen deugdelijke methode om achter de gezochte informatie te komen. Voor zover dit argument van verzoeker moet worden opgevat als een verzoek aan de Commissie, te gelasten dat de steun wordt teruggevorderd tenzij de begunstigde organisatie kan aantonen dat zij in het verleden niet-economische activiteiten uitoefende, dient er bovendien aan te worden herinnerd dat volgens de rechtspraak de Commissie niet mag veronderstellen dat een onderneming heeft geprofiteerd van een voordeel dat staatssteun vormt, door gewoonweg uit te gaan van een negatief vermoeden dat is gebaseerd op het ontbreken van informatie die tot de tegengestelde conclusie kan leiden, bij gebreke van andere gegevens die het bestaan van een dergelijk voordeel positief kunnen aantonen (arrest van 17 september 2009, Commissie/MTU Friedrichshafen, C‑520/07 P, EU:C:2009:557, punt 58).
110
Ten tweede voert verzoeker aan dat een verplichting tot zelfcertificering een deugdelijke methode is om de gezochte informatie aan het licht te brengen. Met de Commissie moet echter worden vastgesteld dat wegens het ontbreken van informatie over de eerdere situatie van de onroerende zaken deze methode niet deugdelijk kan worden geacht. Indien dergelijke informatie voorhanden was, zou kunnen worden nagegaan of de zelfcertificering waarheidsgetrouw is.
111
Ten derde stelt verzoeker dat de Italiaanse autoriteiten hun controle-instanties controles ter plaatse zouden kunnen laten verrichten, zoals een aantal Italiaanse gemeenten al hebben gedaan. Ook dienaangaande dient te worden geoordeeld dat een dergelijke methode weliswaar informatie kan opleveren over de activiteiten die op dat ogenblik worden uitgeoefend door de organisaties die het voordeel van de IMU genieten, maar niet geschikt is om erachter te komen hoe die onroerende zaken in het verleden werden gebruikt.
112
Ten vierde stelt verzoeker dat de Commissie zich – althans voor een gedeeltelijke terugvordering – had kunnen baseren op de informatie die haar tijdens de formele onderzoeksprocedure zou zijn verstrekt, doch vast staat dat die informatie niet uit de stukken blijkt, zodat niet kan worden nagegaan of zij daarvoor geschikt is.
113
Hieruit volgt dat verzoeker niet heeft weten aan te tonen dat de aard van de activiteiten die werden uitgeoefend door de organisaties die het voordeel van de ICI genoten, met alternatieve methoden had kunnen worden vastgesteld. Bijgevolg kan hij de Commissie niet op goede gronden verwijten, een beoordelingsfout te hebben gemaakt door tot de slotsom te komen dat de Italiaanse autoriteiten over geen enkel middel beschikten om de als onrechtmatig aangemerkt steun – zij het ten dele – terug te vorderen.
114
Gelet op een en ander moeten het tweede onderdeel en het eerste middel in zijn geheel worden afgewezen.
Tweede middel: schending van artikel 107, lid 1, VWEU door artikel 149, lid 4, TUIR niet als staatssteun aan te merken
115
Als tweede middel voert verzoeker aan dat de Commissie artikel 107, lid 1, VWEU heeft geschonden door te oordelen dat artikel 149, lid 4, TUIR geen staatssteun in de zin van het Verdrag vormde. Hij betoogt, zakelijk weergegeven, dat dankzij deze bepaling met name kerkelijke organisaties in geen enkel geval hun hoedanigheid van niet-commerciële organisatie verliezen, ongeacht of zij commerciële dan wel niet-commerciële activiteiten uitoefenen. In deze context zouden de kerkelijke organisaties permanent in aanmerking komen voor de vrijstellingen waarin de belastingwetgeving voorziet, zoals vrijstelling van de ICI en van de IMU.
116
De Commissie bestrijdt deze argumenten.
117
Om te beginnen dient erop te worden gewezen dat allereerst, zoals de Commissie in de overwegingen 31 tot en met 34 van het bestreden besluit heeft uiteengezet, artikel 149 TUIR deel uitmaakt van hoofdstuk III van titel II van de TUIR. Titel II bevat de bepalingen betreffende de vennootschapsbelasting en in hoofdstuk III daarvan zijn de belastingbepalingen vastgesteld die gelden voor de niet-commerciële organisaties, zoals de regels inzake de berekening van de belastinggrondslag en inzake het belastingtarief.
118
Vervolgens worden in artikel 149 TUIR de voorwaarden genoemd waaronder de hoedanigheid van „niet-commerciële organisatie” kan worden verloren. In het bijzonder wordt daarin bepaald dat een niet-commerciële organisatie deze hoedanigheid verliest wanneer zij gedurende een bepaalde belastingperiode overwegend commerciële activiteiten uitoefent. Artikel 149, lid 2, TUIR omschrijft de hoedanigheid van „commerciële organisatie” aan de hand van, bijvoorbeeld, de omstandigheid dat het grootste deel van de inkomsten van een organisatie afkomstig is uit commerciële activiteiten en niet uit activiteiten die binnen de statutaire doelstellingen vallen, of de omstandigheid dat het deel van de onroerende zaken dat voor commerciële activiteiten wordt gebruikt, groter is dan het deel dat voor de overige activiteiten wordt gebruikt. De rechtsvorm van de betrokken organisaties speelt geen enkele rol voor het verlies van de hoedanigheid van „niet-commerciële organisatie”. In artikel 149, lid 4, TUIR wordt bepaald dat bovengenoemde bepalingen, namelijk artikel 149, leden 1 en 2, niet van toepassing zijn op de kerkelijke organisaties die als rechtspersonen naar het civiel recht zijn erkend, en evenmin op de amateursportverenigingen.
119
Ten slotte dient eraan te worden herinnerd dat, zoals uit overweging 38 van het bestreden besluit blijkt, de Commissie ter rechtvaardiging van de inleiding van de formele onderzoeksprocedure met betrekking tot artikel 149, lid 4, TUIR heeft aangevoerd dat op het eerste gezicht deze bepaling selectief kon zijn. Zij heeft dienaangaande verklaard dat artikel 149, lid 4, TUIR met name de kerkelijke organisaties de mogelijkheid leek te bieden de hoedanigheid van niet-commerciële organisaties te behouden in weerwil van het feit dat zij niet meer voldeden aan de criteria die voor de andere organisaties golden.
120
Verzoeker betoogt, zakelijk weergegeven, dat de Commissie haar aanvankelijke overwegingen met betrekking tot artikel 149, lid 4, TUIR na de formele onderzoeksprocedure had moeten bevestigen, en niet had mogen oordelen, zoals uit overweging 159 van het bestreden besluit blijkt, dat deze maatregel de kerkelijke organisaties geen selectief voordeel verleende.
121
Geen enkel van de door verzoeker aangevoerde argumenten kan het eindoordeel van de Commissie echter ter discussie stellen.
122
Ten eerste betekent het feit dat de in artikel 149, lid 4, TUIR geformuleerde criteria voor het verlies van de hoedanigheid van „niet-commerciële organisatie” niet gelden voor de kerkelijke organisaties, immers niet, zoals de Commissie heeft uitgelegd, dat die organisaties die hoedanigheid niet volgens andere in de Italiaanse belastingregeling bepaalde criteria kunnen verliezen. In het bijzonder dient erop te worden gewezen dat in de circolare del 12 maggio 1998, n. 124/E (circulaire nr. 124/E van 12 mei 1998), wordt gepreciseerd dat de kerkelijke organisaties slechts in aanmerking komen voor de fiscale behandeling die de niet-commerciële organisaties genieten, indien hun hoofdactiviteit van niet-commerciële aard is.
123
Ten tweede dient erop te worden gewezen dat, zoals uit overweging 154 van het bestreden besluit blijkt, de legge del 20 maggio 1985, n. 222 (wet nr. 222 van 20 mei 1985), waarbij de internationale overeenkomsten tussen de Italiaanse Republiek en de Heilige Stoel ten uitvoer worden gelegd, bepaalt dat het ministerie van Binnenlandse Zaken bevoegd is om kerkelijke organisaties als rechtspersonen naar civiel recht te erkennen en om die erkenning in te trekken aan de hand van nauwkeurige criteria die in die wet zijn neergelegd. Een organisatie die haar rechtspersoonlijkheid verliest, verliest daarmee echter tevens haar hoedanigheid van niet-commerciële organisatie en dus de gunstige fiscale behandeling.
124
Verzoeker bestrijdt die overwegingen en stelt, zakelijk weergegeven, dat de bepalingen van wet nr. 222 van 20 mei 1985 het Italiaanse ministerie van Binnenlandse Zaken niet de mogelijkheid bieden, een permanent toezicht op het verlies van de hoedanigheid van niet-commerciële organisatie door kerkelijke organisaties te waarborgen.
125
In dit verband dient erop te worden gewezen dat, allereerst, artikel 1 van wet nr. 222 van 20 mei 1985 bepaalt dat kerkelijke organisaties met zetel in Italië die een religieus of met de eredienst verband houdend doel nastreven, als rechtspersonen naar civiel recht kunnen worden erkend. Verder bepaalt artikel 2, derde alinea, van die wet dat het religieuze of met de eredienst verband houdende doel constituerend en essentieel moet zijn voor de organisatie. Bovendien wordt in artikel 16 van die wet bepaald dat de commerciële of op winst gerichte activiteiten nooit als activiteiten met een religieus of met de eredienst verband houdend doel kunnen worden aangemerkt. Ten slotte bepaalt artikel 19 van die wet, gelezen in samenhang met artikel 13 van het decreto del Presidente della Repubblica del 13 febbraio 1987, n. 33 (besluit nr. 33/1987 van de president van de Republiek van 13 februari 1987), dat in geval van wijziging van de bestemming van de goederen en van de bestaanswijze van de naar civiel recht erkende kerkelijke organisatie, als gevolg waarvan niet meer wordt voldaan aan een van de voorwaarden voor erkenning van die organisatie, de erkenning op voorstel van de minister van Binnenlandse Zaken bij besluit van de president van de Republiek wordt ingetrokken nadat de kerkelijke autoriteiten zijn gehoord en de Consiglio di Stato (Italiaanse raad van state) zijn advies geeft uitgebracht. Hieraan dient te worden toegevoegd dat sinds de vaststelling van de legge del 12 gennaio 1991, n. 13 (wet nr. 13 van 12 januari 1991) het in artikel 19 van wet nr. 222 van 20 mei 1985 bedoelde besluit van de president van de Republiek niet meer nodig is voor de intrekking van het civielrechtelijke statuut van de kerkelijke organisaties, waarvoor thans de minister van Binnenlandse Zaken bevoegd is.
126
Gelet op het voorgaande en anders dan verzoeker stelt, is het ministerie van Binnenlandse Zaken van de Italiaanse Republiek daadwerkelijk bevoegd om toezicht te houden op het verlies van rechtspersoonlijkheid, en dus van de hoedanigheid van niet-commerciële organisatie, van de kerkelijke organisaties. Daarbij komt dat, voor zover, overeenkomstig artikel 16 van wet nr. 222 van 20 mei 1985, de kerkelijke organisaties hun rechtspersoonlijkheid slechts kunnen behouden indien zij geen commerciële of op winst gerichte activiteiten uitoefenen, afwijzend dient te worden beslist op het argument van verzoeker dat verlies van de civielrechtelijke erkenning geen enkel gevolg heeft voor het fiscaal statuut van de organisatie.
127
Ten derde dient erop te worden gewezen dat, volgens het decreto del Presidente della Repubblica del 10 febbraio 2000, n. 361 (besluit nr. 361 van de president van de Republiek van 10 februari 2000), het ministerie van Binnenlandse Zaken nagaat of de kerkelijke organisaties voldoen aan de criteria voor het behoud van de rechtspersoonlijkheid naar civiel recht, zodat, zoals de Commissie in overweging 158 van het bestreden besluit heeft geoordeeld, de kerkelijke organisaties zijn onderworpen aan bepalingen en maatregelen die waarborgen dat zij de aan niet-commerciële organisaties voorbehouden fiscale behandeling verliezen ingeval zij commerciële of op winst gerichte activiteiten uitoefenen.
128
Hieruit volgt dat, anders dan verzoeker stelt, de kerkelijke organisaties niet permanent de hoedanigheid van niet-commerciële organisatie hebben. De Commissie heeft aldus op goede gronden geoordeeld dat de maatregel waarin artikel 149, lid 4, TUIR voorziet, de kerkelijke organisaties geen selectief voordeel verleent, en dat die bepaling dus geen staatssteun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU vormt.
129
Wat de door verzoeker in zijn schrifturen geformuleerde argumenten met betrekking tot de toepassing van artikel 351 VWEU in het onderhavige geval betreft, volstaat het erop te wijzen dat de Commissie haar oordeel niet heeft gebaseerd op het bestaan van een internationale overeenkomst die binnen de werkingssfeer van dat artikel valt, en dat in die omstandigheden verzoekers argumenten geen enkele invloed kunnen hebben op de rechtmatigheid van het oordeel van de Commissie dat artikel 149, lid 4, TUIR geen staatssteun in de zin van het Verdrag vormt. Bijgevolg falen deze argumenten.
130
Het tweede middel moet dus worden afgewezen.
Derde middel: schending van artikel 107, lid 1, VWEU door de vrijstelling van de IMU niet als staatssteun aan te merken
131
Verzoeker betoogt dat de Commissie artikel 107, lid 1, VWEU heeft geschonden door te oordelen dat de vrijstelling van de IMU geen staatssteun in de zin van die bepaling opleverde.
132
Allereerst voert hij aan dat, anders dan de Commissie in het bestreden besluit heeft vastgesteld, het feit dat de IMU-regeling de voor onroerende zaken geldende vrijstelling beperkt tot de organisaties die economische activiteiten „op niet-commerciële basis” verrichten, niet betekent dat die organisaties niet als ondernemingen in de zin van het mededingingsrecht kunnen worden beschouwd. Hij wijst erop dat, volgens vaste rechtspraak, het begrip onderneming elke entiteit omvat die een economische activiteit uitoefent, ongeacht het juridische statuut van die entiteit en de wijze waarop deze wordt gefinancierd. Vervolgens betoogt verzoeker dat de criteria om te bepalen welke activiteiten in aanmerking komen voor vrijstelling van de IMU, vaag en in strijd met de regels inzake staatssteun zijn. Hij laakt in het bijzonder de omstandigheid dat het verstrekken van logies als een „op niet-commerciële basis” verrichte activiteit wordt beschouwd, wanneer het gratis of tegen betaling van een symbolisch bedrag wordt verricht. Verder wijst verzoeker erop dat die verwijten ook gelden voor de criteria die van toepassing zijn op het verstrekken van onderwijs of gezondheidszorg. Ten slotte stelt hij dat de vrijstelling van de IMU voldoet aan alle voorwaarden om te kunnen spreken van staatssteun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU en niet voldoet aan de in de leden 2 en 3 van dat artikel gestelde eisen voor verenigbaarheid met de interne markt.
133
De Commissie bestrijdt deze argumenten.
134
Volgens vaste rechtspraak omvat het begrip onderneming elke entiteit die een economische activiteit uitoefent, ongeacht de rechtsvorm van die entiteit en de wijze waarop deze wordt gefinancierd (zie arrest van 16 maart 2004, AOK Bundesverband e.a., C‑264/01, C‑306/01, C‑354/01 en C‑355/01, EU:C:2004:150, punt 46en aldaar aangehaalde rechtspraak).
135
Elke activiteit die bestaat in het aanbieden van goederen en diensten op een bepaalde markt, vormt een economische activiteit (zie arrest van 12 september 2000, Pavlov e.a., C‑180/98–C‑184/98, EU:C:2000:428, punt 75en aldaar aangehaalde rechtspraak).
136
De omstandigheid dat de goederen en diensten zonder winstoogmerk worden aangeboden, belet niet dat de entiteit die deze transacties op de markt verricht, als een onderneming moet worden beschouwd, wanneer dit aanbod concurreert met dat van andere marktdeelnemers, die wel winst nastreven (arrest van 1 juli 2008, MOTOE, C‑49/07, EU:C:2008:376, punt 27).
137
In het onderhavige geval staat allereerst vast dat de bij het decreto-legge del 24 gennaio 2012, n. 1 (voorlopig wetsbesluit nr. 1 van 24 januari 2012), ingevoerde vrijstelling van de IMU zoals beschreven in de overwegingen 82 tot en met 86 van het bestreden besluit, verschilt van de regeling waarin de ICI voorzag, in het bijzonder doordat zij slechts geldt voor de activiteiten die door niet-commerciële organisaties, kerkelijke organisaties daaronder begrepen, „op niet commerciële basis” worden uitgeoefend.
138
Verder bevat de IMU-regeling specifieke regels die een proportionele betaling van de IMU mogelijk maken in de gevallen waarin dezelfde onroerende zaak zowel voor commerciële als voor niet-commerciële activiteiten wordt gebruikt. In het bijzonder is bepaald dat voor een onroerende zaak met gemengd gebruik de vrijstelling alleen geldt voor het gedeelte waarin de niet-commerciële activiteit wordt uitgeoefend, voor zover het mogelijk is het uitsluitend voor die activiteit gebruikte gedeelte van die onroerende zaak af te bakenen. Ingeval het niet mogelijk is zelfstandige gedeelten van een onroerende zaak af te bakenen, wordt de vrijstelling toegepast pro rata van het niet-commerciële gebruik van de onroerende zaak zoals dat blijkt uit een verklaring ad hoc.
139
Ten slotte verwijst de IMU-regeling voor de nadere bepaling van een aantal elementen naar een uitvoeringsregeling, te weten het decreto ministeriale del 19 novembre 2012, n. 200 (ministerieel besluit nr. 200 van 19 november 2012), betreffende de modaliteiten en voorwaarden voor de indiening van bovengenoemde verklaring, de elementen die relevant zijn voor het bepalen van het proportionele gebruik van de onroerende zaak en de algemene en specifieke voorwaarden waaraan moet worden voldaan opdat een activiteit als een op niet-commerciële basis verrichte activiteit wordt beschouwd. Wat dit laatste betreft, wordt in de uitvoeringsregeling het volgende bepaald om in aanmerking te komen voor vrijstelling van de IMU:
—
ten eerste en algemeen mogen de door de betrokken organisaties uitgeoefende activiteiten geen winstoogmerk hebben; bovendien mogen zij naar de aard ervan niet concurreren met die van andere marktdeelnemers die wel winst nastreven, en moeten zij de uitdrukking zijn van de beginselen van solidariteit en subsidiariteit;
—
ten tweede, als subjectieve voorwaarden voor de niet-commerciële organisaties, moeten de oprichtingsakte of de statuten van de organisatie met name een algemeen verbod van uitkering van winsten, exploitatie-overschotten of reserves bevatten; bovendien mogen eventuele winsten uitsluitend worden gebruikt voor de ontwikkeling van activiteiten die bijdragen aan het institutionele doel van sociale solidariteit; in geval van ontbinding van de niet-commerciële organisatie moet deze haar vermogen overdragen aan een andere niet-commerciële organisatie die een soortgelijke activiteit uitoefent;
—
ten derde, als objectieve voorwaarde voor de organisaties die logies aanbieden, moet de begunstigde dat logies gratis aanbieden of tegen betaling van een symbolisch bedrag dat in elk geval minder moet bedragen dan de helft van de gemiddelde prijs van een vergelijkbare dienst binnen hetzelfde geografische gebied, mede rekening houdende met het ontbreken van een verband met de reële kosten van die dienst.
140
In de eerste plaats blijkt uit de algemene aspecten van de IMU-regeling en uit de in het vorige punt genoemde criteria dat die regeling alleen geldt voor organisaties die voor de toepassing van het Unierecht niet als „ondernemingen” kunnen worden aangemerkt. Anders dan verzoeker stelt en zoals de Commissie in overweging 166 van het bestreden besluit heeft opgemerkt, sluit de uitvoeringsregeling de activiteiten die naar de aard ervan in concurrentie staan met die van marktdeelnemers die winst nastreven, uitdrukkelijk uit van de werkingssfeer van de vrijstelling van de IMU.
141
In de tweede plaats dient afwijzend te worden beslist op verzoekers argument inzake de vaagheid van de nieuwe regeling, omdat in de Italiaanse wettelijke regeling onder meer wordt gepreciseerd dat in geval van een onroerende zaak met gemengd gebruik moet worden berekend in welke mate die onroerende zaak voor commerciële doeleinden wordt gebruikt, en de IMU alleen op de economische activiteiten wordt toegepast. Daarbij komt dat, ingeval een organisatie economische en niet-economische activiteiten naast elkaar uitoefent, de vrijstelling voor het gedeelte van de onroerende zaak dat voor de niet-economische activiteit wordt gebruikt, haar geen enkel voordeel oplevert wanneer zij als onderneming een economische activiteit uitoefent.
142
In de derde plaats dient er allereerst op te worden gewezen dat verzoeker weliswaar lijkt te stellen dat het verstrekken van logies naar de aard ervan in concurrentie met andere marktdeelnemers wordt verricht, doch dat dit argument slechts als een abstracte opmerking is geformuleerd en niet concreet wordt onderbouwd.
143
Vervolgens beperkt de uitvoeringsregeling, zoals uit overweging 174 van het bestreden besluit blijkt, de vrijstelling voor door niet-commerciële organisaties uitgeoefende activiteiten tot de gevallen waarin het logies alleen openstaat voor bepaalde doelgroepen en slechts bij tussenpozen wordt aangeboden. Wat meer in het bijzonder de „sociale opvang” betreft, wordt in de uitvoeringsregeling bepaald dat de activiteiten gericht moeten zijn op personen met bijzondere tijdelijke of permanente behoeften of op personen uit achterstandsgroepen met lichamelijke, psychische, economische en sociale problemen of gezinsproblemen.
144
Verder wordt in de uitvoeringsregeling gepreciseerd dat de vrijstelling in elk geval niet geldt voor activiteiten die worden uitgeoefend in de hotels of logiesaccommodaties bedoeld in artikel 9 van het decreto legislativo del 23 maggio 2011, n. 79 (wetsbesluit nr. 79 van 23 mei 2011). Volgens dit artikel worden als hotels of logiesaccommodaties beschouwd, hotels, motels, hotelcomplexen, toeristische logiesaccommodaties, hotels met decentraal logies (alberghi diffusi), erfgoedlogies, als bedrijf gerunde logies-en-maaltijdaccommodaties, wellnessresorts en elke andere vorm van logies voor gasten dat kenmerken heeft waardoor het bij een of meer van de voorgaande categorieën kan worden ingedeeld. Bijgevolg is de vrijstelling uitgesloten voor de activiteiten die met name in hotels, motels en logies-en-maaltijdaccommodaties plaatsvinden.
145
Ten slotte staat vast dat het Gerecht in de onderhavige zaak uitspraak dient te doen over de rechtmatigheid van het bestreden besluit, dat dan weer betrekking heeft op de algemene voorwaarden en criteria voor toepassing van de vrijstelling van de IMU. Het staat aan de nationale autoriteiten, de toepassing van deze regeling geval per geval te onderzoeken en met name na te gaan of een concrete begunstigde van de IMU concurreert met de andere markdeelnemers in de logiessector, waarbij verzoeker de nationale rechtswegen kan bewandelen ingeval de regeling, zoals zij door de Commissie is goedgekeurd, niet correct wordt toegepast.
146
Hieruit volgt dat de Commissie in wezen op goede gronden heeft geoordeeld dat het verstrekken van logies dat onder bovengenoemde bepalingen valt, niet in concurrentie met andere marktdeelnemers werd verricht.
147
In de vierde plaats laakt verzoeker het criterium van de symbolische tegenprestatie, dat volgens hem niet uitsluit dat het gaat om een dienst onder bezwarende titel. Dit criterium zou als averechts effect hebben dat de steun wordt toegekend aan marktdeelnemers die dankzij deze steun lagere prijzen kunnen toepassen.
148
Vast staat echter dat, zoals uit overweging 173 van het bestreden besluit blijkt, de regeling ter uitvoering van de IMU enerzijds bepaalt dat de tegenprestatie slechts symbolisch is indien zij geen verband houdt met de kostprijs van de dienst, en anderzijds dat het maximum van de helft van de gemiddelde prijs van soortgelijke activiteiten die in hetzelfde geografische gebied onder concurrentie worden uitgeoefend, slechts kan worden toegepast om het recht op vrijstelling uit te sluiten en niet a contrario betekent dat de verstrekkers van logies die een beneden dit maximum gelegen prijs toepassen, in aanmerking komen voor de vrijstelling. In deze omstandigheden, en gelet op het feit dat de symbolische tegenprestatie slechts een voorwaarde is die boven op de in de voorgaande punten beschreven voorwaarden komt, kan verzoeker niet op goede gronden stellen dat de Commissie een beoordelingsfout heeft gemaakt.
149
Gelet op een en ander heeft verzoeker niet weten aan te tonen dat de IMU-regeling het mogelijk maakt vrijstelling te verlenen voor economische activiteiten, en dat de Commissie dan ook artikel 107 VWEU heeft geschonden door te oordelen dat die regeling niet binnen de werkingssfeer van die Verdragsbepaling valt. Voor zover verzoeker aanvoert dat de IMU-regeling voldoet aan de voorwaarden om te kunnen spreken van staatssteun in de zin van artikel 107, lid 1, VWEU, falen zijn daartoe aangevoerde argumenten.
150
Mitsdien moet het derde middel worden afgewezen.
Vierde middel: niet-nakoming van de motiveringsplicht
151
Verzoeker is van mening dat lezing van het bestreden besluit geen inzicht geeft in de gronden voor de drie onderdelen waaruit dit besluit bestaat.
152
De Commissie bestrijdt deze argumenten.
153
Volgens vaste rechtspraak moet de door artikel 296 VWEU geëiste motivering de redenering van de instelling die de handeling heeft verricht, duidelijk en ondubbelzinnig tot uitdrukking doen komen, zodat de belanghebbenden de rechtvaardigingsgronden van de genomen maatregel kunnen kennen teneinde hun rechten te verdedigen, en de rechter zijn toezicht kan uitoefenen. Het is echter niet noodzakelijk dat de relevante elementen, feitelijk of rechtens, in de motivering worden gespecificeerd. Bij de vraag of de motivering van een besluit aan deze eisen voldoet, moet immers niet alleen acht worden geslagen op de bewoordingen ervan, maar ook op de context ervan en op het geheel van rechtsregels die de betrokken materie beheersen (arresten van 22 april 2008, Commissie/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, punt 56; 30 april 1998, Vlaams Gewest/Commissie, T‑214/95, EU:T:1998:77, punten 62 en 63, en 27 september 2005, Common Market Fertilizers/Commissie, T‑134/03 en T‑135/03, EU:T:2005:339, punt 156).
154
In het onderhavige geval hoeft slechts te worden vastgesteld dat, zoals de Commissie terecht heeft opgemerkt, het bestreden besluit, in de overwegingen 22 tot en met 198 ervan, zowel wat de bewoordingen als wat de context van de vaststelling ervan betreft, een motivering bevat die voldoet aan de eisen van artikel 296 VWEU.
155
Enerzijds heeft de Commissie in de overwegingen 191 en 198 van het bestreden besluit immers uiteengezet waarom het voor de Italiaanse Republiek volstrekt onmogelijk is, eventueel onrechtmatige steun die in het kader van de bepalingen betreffende de vrijstelling van de ICI zou zijn toegekend, terug te vorderen. De redenen daarvoor houden verband met de structuur van het kadaster en met de fiscale databestanden, waaruit niet met terugwerkende kracht de gegevens kunnen worden gehaald die noodzakelijk zijn voor de berekening van de te vorderen bedragen.
156
Anderzijds heeft de Commissie in de overwegingen 151 tot en met 159 van het bestreden besluit uiteengezet waarom artikel 149, lid 4, TUIR volgens haar noch aan de kerkelijke organisaties noch aan de amateursportverenigingen een selectief voordeel verleende. Hetzelfde geldt voor de vrijstelling van de IMU, waaromtrent de Commissie in de overwegingen 160 tot en met 177 van het bestreden besluit heeft uitgezet waarom de betrokken niet-commerciële organisaties volgens haar niet als ondernemingen in de zin van het Unierecht handelen wanneer zij bij de uitoefening van de desbetreffende activiteiten voldoen aan alle in de Italiaanse wettelijke regeling gestelde voorwaarden, zodat artikel 107 VWEU niet op hen van toepassing is.
157
Een dergelijke motivering heeft, enerzijds, verzoeker in staat gesteld de door de Commissie voor de vaststelling van het bestreden besluit gevolgde redenering te begrijpen en te bestrijden, zoals uit de inhoud van zijn beroep blijkt, en, anderzijds, het Gerecht in staat gesteld zijn rechtmatigheidstoetsing te verrichten, zoals blijkt uit het onderzoek van de hierboven behandelde middelen.
158
Bijgevolg heeft de Commissie artikel 296 VWEU niet geschonden.
159
Het vierde middel moet dus worden afgewezen en het beroep moet in zijn geheel worden verworpen.
Kosten
160
Volgens artikel 134, lid 1, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen, voor zover dat is gevorderd. Ingevolge artikel 138, lid 1, van het Reglement voor de procesvoering dragen de lidstaten en de instellingen die in het geding hebben geïntervenieerd, hun eigen kosten.
161
Aangezien verzoeker in het ongelijk is gesteld, dient hij overeenkomstig de vordering van de Commissie te worden verwezen in de kosten. De Italiaanse Republiek zal haar eigen kosten van interventie dragen.
HET GERECHT (Achtste kamer),
rechtdoende, verklaart:
1)
Het beroep wordt verworpen.
2)
Pietro Ferracci wordt verwezen in zijn eigen kosten en in de kosten die de Europese Commissie zijn opgekomen.
3)
De Italiaanse Republiek zal haar eigen kosten van interventie dragen.
Gratsias
Kancheva
Wetter
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 15 september 2016.
ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Italiaans.