Predbežné znenie
NÁVRHY
GENERÁLNEJ
ADVOKÁTKY
JULIANE
KOKOTT
z 26. marca 2026(1)
Vec C‑592/24
Agenzia delle Entrate
proti
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
[návrh
na
začatie
prejudiciálneho
konania,
ktorý
podal
Corte suprema di
cassazione (Najvyšší
kasačný
súd,
Taliansko)]
„ Návrh
na
začatie
prejudiciálneho
konania – Základné
slobody – Sloboda
usadiť
sa – Daň z príjmov
právnických
osôb – Skupinové
zdaňovanie – Horizontálna a vertikálna
integrácia – Prevádzkareň
zahraničnej
materskej
spoločnosti – Zaradenie
ovládaných
podielov
do
obchodného
majetku
tuzemskej
prevádzkarne
zahraničnej
materskej
spoločnosti – Skupinové
zdaňovanie
prostredníctvom
‚neovládanej‘
prevádzkarne – Zásady
ekvivalencie a efektivity – Dodržanie
vnútroštátnej
lehoty
na
podanie
žiadosti v prípade
nemožného
skupinového
zdaňovania,
ktoré
môže
byť v rozpore s právom
Únie “
I.      Úvod
1.        V tomto
konaní
je
Súdny
dvor
vyzvaný,
aby
objasnil,
či
základné
slobody
zakazujú
iba
znevýhodnenie
cezhraničných
prípadov,
alebo
vyžadujú
aj
zvýhodnenie
cezhraničných
prípadov
(časovo
neobmedzená
možnosť
skupinového
zdaňovania
bez
toho,
aby
podiely
kontrolovaných
spoločností
podliehali
daňovej
právomoci
štátu
daňovej
skupiny).
2.        V tomto
prípade
sa
francúzsky
podnik
snaží
(retroaktívne)
dosiahnuť
cezhraničné
skupinové
zdaňovanie
po
uplynutí
vnútroštátnej
lehoty
na
podanie
žiadosti. S odvolaním
sa
na
právo
Únie
sa s úrokovými
platbami v prospech
francúzskej
materskej
spoločnosti,
ktorá
nie
je
súčasťou
skupiny,
má
zaobchádzať
rovnako
ako s úrokovými
platbami v prospech
materskej
spoločnosti
usadenej v Taliansku,
ktorá
je
súčasťou
takejto
skupiny.
3.        Francúzska
materská
spoločnosť
má
síce
taliansku
prevádzkareň
(čo
by
podľa
talianskeho
práva v zásade
stačilo
na
vertikálnu
integráciu),
ale
tejto
prevádzkarni
neboli
pridelené
podiely v ovládaných
talianskych
dcérskych
spoločnostiach.
Zvýšenie
hodnoty
týchto
podielov
preto
nepodlieha
talianskej
daňovej
právomoci.
Pravdepodobne z tohto
dôvodu
Taliansko v rokoch,
ktorých
sa
spor
týka,
neumožňuje
skupinové
zdaňovanie
prostredníctvom
jednoduchej
prevádzkarne
francúzskej
materskej
spoločnosti.  Okrem
toho
je v Taliansku
skupinové
zdaňovanie
možné
len
pri
dodržaní
stanovenej
lehoty
na
podanie
žiadosti,
teda
nie
retroaktívne.
4.        Je
teda
potrebné
vyjasniť,
či
odmietnutie
výhod
skupinového
zdaňovania v predmetnom
prípade
porušuje
základné
slobody, a ak
áno,
či
je
možné
toto
skupinové
zdaňovanie
uplatniť
dodatočne
na
základe
práva
Únie,
a to bez
dodržania
pôvodne
stanovenej
lehoty
na
podanie
žiadosti.
II.    Právny rámec
A.      Právo Únie
5.        Právny
rámec
Únie
tvorí
sloboda
usadiť
sa
pre
spoločnosti
podľa článkov 49 a 54 ZFEÚ.
B.      Talianske právo
6.        V talianskom
práve
obsahuje
Decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917
(Approvazione del
testo unico delle imposte sui redditi)
(dekrét
prezidenta
republiky č. 917 z 22. decembra
1986,
schválenie
konsolidovaného
znenia o dani z príjmov,
ďalej
len
„TUIR“)
určitý
druh
úrokového
obmedzenia.
7.        Článok 96 ods. 5bis  TUIR
stanovuje:
„Úrokové
náklady,
ktoré
znášajú
zdaniteľné
osoby
uvedené v odseku 5 v prvej
vete,
sa
môžu
odpočítať
od
základu
uvedenej
dane
až
do
výšky
96 % ich
sumy. V rámci
vnútroštátnej
daňovej
konsolidácie
podľa článkov 117
až
129
je
celková
suma
úrokových
nákladov,
ktoré
vznikajú v prospech
iných
zúčastnených
osôb v prípade
subjektov
uvedených v predchádzajúcej
vete,
ktoré
sa
zúčastňujú
na
daňovej
konsolidácii,
odpočítateľná v plnej
výške
až
do
celkovej
sumy
úrokových
nákladov,
ktoré
vznikajú
zúčastneným
subjektom v prospech
subjektov,
ktoré
sa
nezúčastňujú
na
daňovej
konsolidácii.
Materská
spoločnosť
alebo
ovládajúca
organizácia
odpočíta v daňovom
priznaní
podľa článku 122
úrokové
náklady
uvedené v predchádzajúcej
vete v plnej
výške,
pričom
príslušné
zníženie
vykoná
odpočítaním
od
algebrického
súčtu
celkového
čistého
príjmu
zúčastnených
zdaniteľných
osôb.“
8.        Článok 117
TUIR, v znení
platnom
pre
príslušné
zdaňovacie
obdobia,
stanovuje:
„1.      Materská
spoločnosť
alebo
ovládajúca
spoločnosť a každá
dcérska
spoločnosť,
ktorá
patrí
medzi
subjekty
uvedené v článku 73 ods. 1 písm. a) a b),
medzi
ktorými
existuje
kontrolný
vzťah
spĺňajúci
podmienky článku 120 v zmysle článku 2359 ods. 1 bodu 1 Občianskeho
zákonníka,
môžu
spoločne
uplatňovať
možnosť
skupinového
zdaňovania.
2.      Subjekty
uvedené v článku 73 ods. 1 písm. d)
môžu
uplatniť
možnosť
uvedenú v odseku
1
iba
ako
materská
spoločnosť,
pokiaľ
a)      majú
sídlo v krajinách, s ktorými
existuje
dohoda o zamedzení
dvojitého
zdanenia;
b)      vykonávajú
na
území
štátu
podnikateľskú
činnosť
definovanú v článku 55
prostredníctvom
prevádzkarne
definovanej v článku 162,
ktorej
majetok
zahŕňa
účasť v každej
kontrolovanej
spoločnosti.
3.      Ak
je
splnená
podmienka
kontroly
uvedená v článku 1,
táto
možnosť
platí
tri
hospodárske
roky a je
neodvolateľná.
Ak
táto
podmienka
už
nie
je
splnená,
nastanú
dôsledky
uvedené v článku 124.“
III. Konanie vo veci samej
9.        Société
Générale S.A.,
spoločnosť
založená podľa
francúzskeho
práva
(ďalej
len
„materská
spoločnosť“),
má
prevádzkareň v Taliansku
(SG
Milano,
ďalej
len
„talianska
prevádzkareň“).
Viacero
talianskych
dcérskych
spoločností
sa
prostredníctvom
tejto
prevádzkarne
zrejme
podieľalo
na
talianskej
daňovej
konsolidácii
(ďalej
len
„skupinové
zdaňovanie“).
To
bolo
možné
za
predpokladu,
že
podiely v týchto
kontrolovaných
dcérskych
spoločnostiach
boli
súčasťou
majetku
talianskej
prevádzkarne
(a nie
majetku
materskej
spoločnosti
usadenej
vo
Francúzsku).
10.      Štyri
ďalšie
talianske
dcérske
spoločnosti
materskej
spoločnosti
(SG Factoring SpA,
SG
Leasing
SpA,
Fraer Leasing
SpA a SG
Equipment Finance Italy SpA – ďalej
len
„žalujúce
dcérske
spoločnosti“)
sa
nezúčastňovali
na
skupinovom
zdaňovaní,
pretože
na
to
neboli
splnené
podmienky.
Ich
podiely
boli
zrejme
zaradené
do
majetku
materskej
spoločnosti
vo
Francúzsku, v každom
prípade
nie
do
majetku
prevádzkarne
materskej
spoločnosti
nachádzajúcej
sa v Taliansku.
11.      Žalujúce
dcérske
spoločnosti
však v Taliansku
platili
úroky
francúzskej
materskej
spoločnosti
(vo
forme
talianskej
prevádzkarne) a – keďže
sa
nezúčastňovali
na
vnútroštátnej
daňovej
konsolidácii s pobočkou – pri
stanovení
základu
dane z príjmov
právnických
osôb
podľa článku 96 ods. 5bis  TUIR
odpočítali z úrokových
nákladov
len
96 % ich
sumy.
12.      Dňa
19. júna
2015
podala
materská
spoločnosť
na
Agenzia delle Entrate (Daňový
úrad,
ďalej
len
„finančná
správa“,
Taliansko)
tri
žiadosti o vrátenie
dane z príjmov
právnických
osôb
za
zdaňovacie
obdobia
2010,
2011 a 2012,
ktorá
bola
nadmerne
zaplatená
žalujúcimi
dcérskymi
spoločnosťami,
pretože
zvyšných
4 % úrokových
nákladov
nemohli
odpočítať
od
svojich
príjmov.
Žiadané
vrátenie
dane
za
príslušné
zdaňovacie
obdobia
predstavovalo
215 156
eur,
476 878
eur a 301 275
eur.
13.      Dňa
28. decembra
2016
finančná
správa
zaslala
materskej
spoločnosti
tri
zamietavé
rozhodnutia
za
každé z príslušných
zdaňovacích
období,
keďže
sa
domnievala,
že
podmienky
uvedené v článku 117 ods. 2
TUIR
na
zahrnutie
žalujúcich
dcérskych
spoločností
do
skupinového
zdaňovania
neboli
splnené,
pretože
prevádzkareň
materskej
spoločnosti
nezaradila
podiely v žalujúcich
dcérskych
spoločnostiach
do
svojho
majetku.
14.      Materská
spoločnosť
podala
proti
rozhodnutiam
neúspešnú
žalobu
na
Commissione Tributaria Provinciale di
Milano
(Provinčný
daňový
súd Miláno,
Taliansko).
Comissione Tributaria Regionale della Lombardia (Regionálny
daňový
súd
pre
Lombardsko,
Taliansko),
ktorý
sa
zaoberal
odvolaním
podaným
materskou
spoločnosťou
proti
tomuto
rozsudku,
však
svojím
rozsudkom č. 4061/06/2019
(ďalej
len
„napadnutý
rozsudok“)
návrhom
vyhovel.
Finančná
správa
tento
rozsudok
napadla
na
Corte suprema di
cassazione (Najvyšší
kasačný
súd,
Taliansko),
ktorý
je
predkladajúcim
vnútroštátnym
súdom.
Materská
spoločnosť a žalujúce
dcérske
spoločnosti
podali
vzájomné
odvolanie.
15.      Podľa
finančnej
správy
nie
sú
splnené
podmienky
pre
skupinové
zdaňovanie.
Okrem
toho
skupinové
zdaňovanie
nenastupuje
na
základe
zákona,
ale
len
na
základe
žiadosti.
Takáto
žiadosť
je
však
viazaná
na
lehotu a v tomto
prípade
ju
už – po
uplynutí
lehoty – nebolo
možné
podať.
16.      Predkladajúci
vnútroštátny
súd
zastáva názor,
že
by
mohlo
dôjsť k porušeniu
slobody
usadiť
sa,
ak
by
bola
vylúčená
možnosť
odpočítať
úrokové
náklady v rámci
skupinového
zdaňovania
spoločnosťami,
ktorých
materská
spoločnosť
má
sídlo v zahraničí, a táto
možnosť
by
bola
naopak
poskytnutá
spoločnostiam
so
spoločnou
materskou
spoločnosťou
usadenou v tuzemsku.
Okrem
toho
sa
kladie
otázka,
či
je
žiadosť o skupinové
zdaňovanie
potrebná
aj v situácii,
keď
táto
možnosť
nebola
stanovená z dôvodu
nesplnenia
podmienok.
IV.    Návrh na začatie prejudiciálneho konania a konanie na Súdnom dvore
17.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
Corte suprema di
cassazione (Najvyšší
kasačný
súd)
prerušil
konanie a predložil
Súdnemu
dvoru
tri
otázky:
1.      Bránia články 49 a 54 ZFEÚ, v zmysle
výkladu
[Súdneho
dvora]
vo veci SCA
Holding
(C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13),
vnútroštátnym
právnym
predpisom,
ktoré
bránia
niektorým
spoločnostiam
využívať
výhodnejší
režim
odpočítateľnosti úrokových
nákladov v rámci
daňovej
konsolidácie
len z toho
dôvodu,
že
materská
spoločnosť
má
sídlo v inom
členskom
štáte, a preto
nemá
prístup k spoločnému
zdaňovaniu
uvedenému
vyššie,
pričom
tieto
spoločnosti
by
mali
prospech z režimu
priaznivejšej
odpočítateľnosti uvedeného
vyššie,
ak
by
ich
materská
spoločnosť
mala
sídlo v Taliansku
alebo
ak
by
podiely
uvedených
spoločností
patrili
stálej
prevádzkarni
materskej
spoločnosti,
ktorá
nie
je
rezidentom?
2.      Bránia články 49 a 54 ZFEÚ, v zmysle
výkladu
Súdneho
dvora
vo
veci
SCA Holding
(C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13),
vnútroštátnym
právnym
predpisom,
ktoré
umožňujú
vertikálnu
daňovú
integráciu
len
medzi
materskou
spoločnosťou,
ktorá
je
rezidentom, a jej
dcérskymi
spoločnosťami,
ktoré
sú
rezidentmi, a horizontálnu
daňovú
integráciu
medzi
dcérskymi
spoločnosťami
spoločnosti,
ktorá
nie
je
rezidentom,
ale
vylučuje
daňovú
integráciu
medzi
dcérskymi
spoločnosťami a materskou
spoločnosťou,
ktorá
nie
je
rezidentom?
3.      Bránia články 49 a 54 ZFEÚ, v zmysle
výkladu
Súdneho
dvora
vo
veci
SCA
Holding
(C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13) a vzhľadom
na
zásady
efektivity a ekvivalencie
uvedené v rozsudku
Súdneho
dvora
Európskej
únie
zo
14. mája 2020,
B a i., C‑749/18,
vnútroštátnym
právnym
predpisom, v ktorých
sa
stanovuje,
že
neuplatnenie
možnosti
daňovej
konsolidácie v čase,
keď
to
nebolo
povolené,
môže
následne
znemožniť
prístup k účinkom
(restoračným,
prostredníctvom
vrátenia
daní)
správneho
uplatňovania
práva
Únie, a teda
prístup k neuplatňovaniu
vnútroštátnych
právnych
predpisov,
ktoré
sú v rozpore s právom
Únie?
18.      V konaní
pred
Súdnym
dvorom
predložili
písomné
stanoviská
Société
Générale (spolu s SG
Factoring,
SG
Leasing a Fraer Leasing),
Talianska
republika a Európska
komisia.
Súdny
dvor
podľa článku 76 ods. 2
rokovacieho
poriadku
upustil
od
nariadenia
pojednávania.
V.      Právne posúdenie
A.      O prejudiciálnych otázkach
19.      Tri
otázky
sa
čiastočne
(prvá a druhá
otázka)
týkajú
hmotného
daňového
práva a čiastočne
(tretia
otázka)
daňového
procesného
práva.
Prvá a druhá
otázka
sa
pri
presnejšom
posúdení
týkajú
kľúčovej
otázky,
či
základné
slobody
vyžadujú
cezhraničné
skupinové
zdaňovanie.
Je
možné
na ne odpovedať
spoločne,
aj
keď v príslušných
sporných
rokoch v Taliansku, v rozpore s tým, čo sa uvádza v položenej
otázke,
ešte
nebolo
zavedené
čisto
horizontálne
skupinové
zdaňovanie
medzi
dcérskymi
spoločnosťami
zahraničnej
materskej
spoločnosti,
ale
zrejme
až v roku
2015.
Z rozsudku SCA Holding(2) vydaného
Súdnym
dvorom,
ktorý
je
výslovne
uvedený v oboch
otázkach,
však
nie
je
možné v tejto súvislosti
vyvodiť
kladnú
odpoveď
(časť B).
20.      Tretia
otázka
sa
naopak
týka
procesných
predpokladov,
ak
by
základné
slobody
vyžadovali
skupinové
zdaňovanie.
Keďže
tuzemské
skupinové
zdaňovanie
bolo
viazané
na
podanie
žiadosti v určitej
lehote,
vzniká
otázka,
či
právo
Únie
vyžaduje
retroaktívne
skupinové
zdaňovanie
bez
podania
žiadosti,
ak
takéto
zdaňovanie
(možno v rozpore s právom
Únie)
doteraz
nebolo
stanovené.
Rozsudok
B a i.3 vydaný Súdnym
dvorom,
na
ktorý
sa
odvoláva
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
sa
týkal
práve
takého
prípadu a odpovedal naň
zamietavo
(časť C).
B.      Skupinové zdaňovanie s materskou spoločnosťou usadenou v zahraničí
1.      O prevádzkarni ako závislej časti materskej spoločnosti
21.      Prvými
dvoma
otázkami
sa
predkladajúci
vnútroštátny
súd
chce
dozvedieť,
či
sloboda
usadiť
sa
podľa článku 49 ZFEÚ bráni
talianskemu
režimu
skupinového
zdaňovania,
pretože
tento
režim
neumožňuje
skupinové
zdaňovanie s materskou
spoločnosťou
usadenou v zahraničí
(ďalej
len
„zahraničná
materská
spoločnosť“),
zatiaľ
čo
je
to
možné v prípade
materskej
spoločnosti
usadenej v tuzemsku
(ďalej
len
„tuzemská
materská
spoločnosť“).
Táto
otázka
je
pri
bližšom
pohľade
zavádzajúca,
pretože
Taliansko
povoľuje
skupinové
zdaňovanie
so
zahraničnou
materskou
spoločnosťou.
22.      Ako
vyplýva z druhej
časti
prvej
otázky,
skupinové
zdaňovanie
so
zahraničnou
materskou
spoločnosťou
je
možné
prostredníctvom
tuzemskej
prevádzkarne.
Prevádzkareň
však
nie
je
samostatnou
časťou
ani
samostatnou
právnickou
osobou,
ale
iba
nesamostatnou
súčasťou
právnickej
osoby – v tomto
prípade
zahraničnej
materskej
spoločnosti.
Preto
napríklad
nie
sú
možné
zmluvy s prevádzkarňou.
Zmluvným
partnerom
je
výlučne
príslušná
právnická
osoba,
teda
materská
spoločnosť.
Iba
na
daňové
účely
(najmä v medzinárodnom
práve v oblasti
dane z príjmov)
sa s prevádzkarňou
zaobchádza
ako
so
samostatnou
spoločnosťou,
pretože
právo
zdaňovať
zisky
prevádzkarne
(pozri článok 7 OECD‑MA)
je
pridelené
štátu, v ktorom
sa
prevádzkareň
nachádza.
23.      Aby
bolo
možné
na
tento
účel
rozlíšiť
zisky
materskej
spoločnosti
medzi
príslušnými
krajinami,
teda
medzi
materskou
spoločnosťou v jednej
krajine a prevádzkarňou v inej
krajine,
toky
plnení
medzi
nimi
sa
považujú
za
fiktívne,
ako
medzi
dvoma
právnickými
osobami, a príslušné
obchodné
majetky
sa
od
seba
oddeľujú.
Zvýšenie
hodnoty
obchodného
majetku
prevádzkarne
spravidla
zdaňuje
štát
prevádzkarne,
zatiaľ čo zvýšenie
hodnoty
obchodného
majetku
materskej
spoločnosti
zdaňuje
štát
materskej
spoločnosti.
24.      V dôsledku
toho
talianske
právne
predpisy
umožňujú
skupinové
zdaňovanie
so
zahraničnou
materskou
spoločnosťou,
ak
táto
podlieha
daňovej
právomoci
Talianska
podobne
ako
tuzemská
materská
spoločnosť.
To
je
prípad,
ak
sú
tuzemskej
prevádzkarni
zahraničnej
materskej
spoločnosti
priradené
aj
podiely
na
ovládaných
členoch
skupiny, a teda
sú
súčasťou
obchodného
majetku
prevádzkarne
(ďalej
označenej
ako
„kvalifikovaná
prevádzkareň“).
Takáto
kvalifikovaná
prevádzkareň
je
potom
porovnateľná s tuzemskou
materskou
spoločnosťou,
pretože
jej
obchodný
majetok
zvyčajne
zahŕňa
aj
podiely v ovládaných
tuzemských
dcérskych
spoločnostiach.
25.      V tejto súvislosti
talianske
právne
predpisy – na
rozdiel
od
toho,
čo
si
zrejme
myslí
Komisia – nerozlišujú
podľa
toho,
či
je
materská
spoločnosť
usadená v tuzemsku,
alebo v zahraničí,
ale
podľa
toho,
či
zahraničná
materská
spoločnosť
disponuje
kvalifikovanou
prevádzkarňou v tuzemsku
(porovnateľne s tuzemskou
materskou
spoločnosťou) a podlieha
preto
porovnateľnej
talianskej
daňovej
právomoci
(t. j. vo
vzťahu k ovládaným
podielom).
To
nie
je
prípad,
ak
ovládané
podiely
podliehajú
inej
daňovej
právomoci, a teda
nie
sú
zaradené
do
obchodného
majetku
tuzemskej
prevádzkarne
(ďalej
označenej
ako
„jednoduchá
prevádzkareň“).
26.      Keďže
podiely v žalujúcich
dcérskych
spoločnostiach
nie
sú v tomto
prípade
priradené k obchodnému
majetku
talianskej
prevádzkarne,
Taliansko
nemôže
zdaňovať
zvýšenie
hodnoty
„ovládaných“
podielov.
Skôr
sa
dá
predpokladať,
že
sú
súčasťou
obchodného
majetku
francúzskej
materskej
spoločnosti a sú
teda
zdanené v štáte
materskej
spoločnosti
(v tejto
veci
vo
Francúzsku).
27.      Pri
bližšom
posúdení
sa
teda
prvé
dve
otázky
predkladajúceho
vnútroštátneho
súdu
týkajú
toho,
či
sloboda
usadiť
sa
vyžaduje
(vertikálne)
skupinové
zdaňovanie v tuzemsku
aj
vtedy,
ak
právo
na
zdanenie
zvýšenia
hodnoty
podielov
držaných v zahraničí
existuje
iba v zahraničí, a to z dôvodu
neexistencie
kvalifikovanej
prevádzkarne.
28.      Zmyslom a účelom
skupinového
zdaňovania
je
združiť
viaceré
samostatné
zdaniteľné
osoby
do
jednej
zdaniteľnej
osoby,
aby
bolo
možné
konsolidovať
zisky a straty. K takejto
konsolidácii
by
došlo
automaticky,
ak
by
zdaniteľná
osoba
nebola
organizovaná
ako
koncern s ovládanými
dcérskymi
spoločnosťami,
ale
ako
jediný
podnik
(prípadne s viacerými
prevádzkarňami).
Takéto
skupinové
zdaňovanie
slúži
teda
aj
na
zachovanie
neutrality
právnej
formy, a tým
aj
organizačnej
neutrality
zdaniteľnej
osoby
(nositeľa
základných
práv).
29.      Vzhľadom
na
súčasný
stav
harmonizácie v oblasti
práva
týkajúceho
sa
dane z príjmov
však
táto
konsolidácia
môže
prebiehať
len v jednom
členskom
štáte. V opačnom
prípade
by
sa
zdaniteľnej
osobe
dala
možnosť
zvoliť
si,
ktoré
zisky a straty
chce
zdaňovať v ktorom
členskom
štáte.(3) To
by
tiež
otvorilo
dvere
agresívnym
daňovým
praktikám.
Skupinové
zdaňovanie
je
preto
obmedzené
na
jeden
členský
štát.(4) Preto
aj
normotvorca
Únie v oveľa
harmonizovanejšom
práve v oblasti
dane z pridanej
hodnoty
obmedzuje
možnosť
skupinového
zdaňovania
(t. j. považovať
za
jednu
zdaniteľnú
osobu)
na
príslušný
členský
štát
(pozri článok 11
smernice
2006/112/ES
o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty(5)).
30.      Prevádzkareň
ako
závislá
časť
môže
prevziať
funkciu
ovládajúcej
materskej
spoločnosti
pre
vertikálnu
integráciu v členskom
štáte.
Podmienkou
však
je,
aby – podobne
ako
tuzemská
materská
spoločnosť – zastupovala
zahraničnú
materskú
spoločnosť v danom
štáte
(prostredníctvom
kvalifikovanej
prevádzkarne).
To
však
nie
je
splnené,
ak
podiely
nie
sú
priradené
prevádzkarni,
ale
materskej
spoločnosti v inom
štáte.
Skutočnosť,
že
platby
jednoduchej
prevádzkarni
sa
považujú
za
platby
tretím
stranám – ako
je
to v Taliansku – je z daňového
hľadiska
konzistentná.
2.      O absencii obmedzenia slobody usadiť sa v konkrétnom prípade
31.      Zo
slobody
usadiť
sa
podľa článku 49 v spojení s článkom 54 ZFEÚ nevyplývalo
rozšírenie
právnych
dôsledkov
skupinového
zdaňovania
nad
rámec
príslušného
daňového
územia
(teda
cezhraničné
skupinové
zdaňovanie).
32.      Sloboda
usadiť
sa,
ktorú článok 49 ZFEÚ priznáva
občanom
Únie,
zahŕňa
pre
nich
právo
zahájiť a vykonávať
samostatnú
zárobkovú
činnosť,
založiť a viesť
podniky
za
podmienok
stanovených
pre
vlastných
štátnych
príslušníkov
právom
štátu, v ktorom
dochádza k usadeniu
sa.
Podľa
článku 54 ZFEÚ zahŕňa
aj
právo
pre spoločnosti,
ktoré
sú
založené v súlade s právnou
úpravou
členského
štátu a majú
svoje
sídlo,
ústredie
alebo
hlavné
miesto
podnikateľskej
činnosti v Únii,
vykonávať
ich
činnosť v dotknutom
členskom
štáte
prostredníctvom
dcérskej
spoločnosti,
organizačnej
zložky
alebo
obchodného
zastúpenia.(6)
33.      Treba
pripomenúť,
že
pokiaľ
ide o spoločnosti,
ich
sídlo v zmysle
článku 54 ZFEÚ slúži,
podobne
ako
štátna
príslušnosť
fyzických
osôb,
na
určenie
ich
spojitosti s právnym
poriadkom
členského
štátu.
Pripustenie
skutočnosti,
že
by
členský
štát
usadenia
mohol
voľne
uplatňovať
rozdielne
zaobchádzanie
len z dôvodu,
že
sídlo
spoločnosti
sa
nachádza v inom
členskom
štáte,
by
zbavilo
článok 49 ZFEÚ jeho
podstaty.
Sloboda
usadiť
sa
teda
sleduje
zabezpečenie
výhody
vnútroštátneho
zaobchádzania v hostiteľskom
členskom
štáte,
pričom
zakazuje
akúkoľvek
diskrimináciu
na
základe
miesta
sídla
spoločností.(7)
34.      Talianske
skupinové
zdaňovanie
má
za
následok,
že
pri
úrokových
platbách
inej
spoločnosti v skupine
sa
neuplatňuje
(alebo
sa
uplatňuje
len
obmedzene)
pôvodne
stanovený
zákaz
odpočtu
úrokov
vo
výške
4 % (t. j. zákaz
uplatňovať v plnej
výške
podnikové
úrokové
náklady).
To
poskytuje
spoločnostiam
takejto
skupiny
výhodu v porovnaní s úrokovými
platbami
tretím
stranám
(t. j. mimo
skupiny).
a)      Porovnávacia skupina
35.      Iste, to
predstavuje
rozdielne
zaobchádzanie.
Nedochádza k nemu
však,
ako
sa
domnieva
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
medzi
skupinami
so
zahraničnými
materskými
spoločnosťami a skupinami s tuzemskými
materskými
spoločnosťami.
Dochádza k nemu
len
medzi
skupinami, v ktorých
sa
podiely v ovládaných
dcérskych
spoločnostiach
nachádzajú v tuzemskej
(materskej)
spoločnosti
alebo
kvalifikovanej
tuzemskej
prevádzkarni
(teda v tuzemsku), a skupinami, v ktorých
podiely
ovládaných
dcérskych
spoločností
nie
sú v tuzemsku a v ktorých
platby
nie
sú
horizontálne
(v rámci
skupiny),
ale
vertikálne
smerujú
do
zahraničnej
materskej
spoločnosti
(prípadne
prostredníctvom
jednoduchej
tuzemskej
prevádzkarne).
36.      Inými
slovami, s platbami
neovládajúcim
tuzemským
zdaniteľným
osobám
sa
zaobchádza
inak
ako s platbami
ovládajúcim
tuzemským
zdaniteľným
osobám.
Obmedzenie
odpočtu
úrokov
pri
platbách
neovládajúcim
zdaniteľným
osobám
nepredstavuje
žiadne
rozdielne
zaobchádzanie
(a teda
už
vôbec
žiadnu
diskrimináciu),
pretože
sa
uplatňuje
nezávisle
od
toho,
kde
má
príjemca
sídlo.
Bez
ovládania
neexistuje
per
se žiadne
skupinové
zdaňovanie.
37.      Obmedzenie
odpočtu
úrokov
pri
platbách
ovládajúcej
zdaniteľnej
osobe
sa tiež
nerozlišuje
podľa
toho,
kde
je
usadená,
ale
podľa
toho,
či
príjemca a ovládané
podiely v tomto
ohľade
úplne
podliehajú
daňovej
právomoci
štátu
skupinového
zdaňovania.
Ako
bolo
uvedené
vyššie,
obmedzenie
odpočtu
úrokov
pri
platbách
materskej
spoločnosti v zahraničí
by
totiž
neplatilo
ani
vtedy,
ak
by
sa
tieto
platby
uskutočňovali
prostredníctvom
tuzemskej
prevádzkarne, v ktorej
obchodnom
majetku
sa
nachádzajú
podiely
platiteľa
(kvalifikovaná
prevádzkareň).
38.      Rozhodujúcou
porovnávacou
skupinou v tomto
prípade
(platba
tuzemskej
dcérskej
spoločnosti
do
jednoduchej
tuzemskej
prevádzkarne
zahraničnej
materskej
spoločnosti)
je
teda
tuzemská
dcérska
spoločnosť,
ktorá
vykonáva
platbu
tuzemskej
materskej
spoločnosti,
pričom
podiely v dcérskej
spoločnosti
nie
sú
priradené k tuzemskému
obchodnému
majetku
materskej
spoločnosti
(ale
napr. k prevádzkarni
materskej
spoločnosti
nachádzajúcej
sa v zahraničí).
Ak
by v tomto
prípade
bolo
možné
uplatniť
skupinové
zdaňovanie v Taliansku,
čím
by
sa
zrušilo
obmedzenie
odpočtu
úrokov,
došlo
by
skutočne k rozdielnemu
zaobchádzaniu v závislosti
od
sídla
materskej
spoločnosti,
čo
by
nebolo
možné
odôvodniť. Z návrhu
na
začatie
prejudiciálneho
konania
však
nič
také
nie
je
zrejmé,
je
to
skôr
nepravdepodobné, a nakoniec
to
môže
preskúmať
len
predkladajúci
vnútroštátny
súd.
39.      Za
predpokladu,
že k takémuto
rozdielnemu
zaobchádzaniu
nedochádza,
ustanovenia,
ktoré
sú
predmetom
konania
vo
veci
samej,
neznevýhodňujú z hľadiska
daňového
práva
cezhraničné
situácie v porovnaní s čisto
vnútroštátnymi
situáciami.
Nepredstavujú
teda
obmedzenie,
ktoré v zásade
zakazujú
ustanovenia
Zmluvy o slobode
usadiť
sa.(8)
b)      Porovnateľnosť
40.      Naopak,
znevýhodnenie
úrokových
platieb v prospech
ovládajúcej
materskej
spoločnosti v zahraničí v porovnaní s úrokovými
platbami v prospech
ovládajúcej
materskej
spoločnosti v tuzemsku
je z hľadiska
práva
Únie
bezproblémové.
Takéto
obmedzenie
je
totiž
prípustné
vtedy,
ak
sa
týka
situácií,
ktoré
nie
sú
objektívne
porovnateľné,
alebo
ak
je
odôvodnené
naliehavými
dôvodmi
verejného
záujmu a primerané
takémuto
cieľu.(9) V tejto
súvislosti
sa
podľa
judikatúry
Súdneho
dvora
pri
posudzovaní
porovnateľnosti
cezhraničnej
situácie s vnútroštátnou
situáciou
musí
zohľadňovať
cieľ,
ktorý
sledujú
dotknuté
vnútroštátne
predpisy.(10)
41.      Zrušenie
obmedzenia
odpočtu
úrokových
platieb v rámci
daňovej
skupiny
vyplýva v konečnom
dôsledku z myšlienky,
že
viaceré
zdaniteľné
osoby
sa
považujú
za
jedinú
zdaniteľnú
osobu.
Úrokové
platby v rámci
daňovej
skupiny
preto
nevytvárajú
ani
úrokové
príjmy,
ani
úrokové
výdavky,
pretože
nikdy
neopúšťajú
daňovú
skupinu.
Jediná
zdaniteľná
osoba v tuzemsku
však
podlieha
so
svojím
celým
tuzemským
obchodným
majetkom
daňovej
právomoci
príslušného
štátu, v tomto
prípade
Talianska.
42.      V danom
prípade
však
platby
smerovali k zdaniteľnej
osobe v tuzemsku
(jednoduchá
prevádzkareň),
ktorá
nemôže
preukázať
žiadnu
väzbu
na
platiace
dcérske
spoločnosti,
pretože
podiely
nie
sú
súčasťou
jej
obchodného
majetku,
ale
(pravdepodobne)
obchodného
majetku
zahraničnej
materskej
spoločnosti.
Takáto
konštrukcia
teda
nie
je
porovnateľná s jedinou
zdaniteľnou
osobou
(alebo
skupinou, v ktorej
ovládané
podiely
spadajú
aj
pod
taliansku
daňovú
právomoc).
Táto
situácia
je
skôr
porovnateľná s platbou
inej
zdaniteľnej
osobe,
ktorá
tiež
nedrží
podiely v dcérskych
spoločnostiach, a preto s nimi
nemôže
tvoriť
skupinu.
Vzhľadom
na
neporovnateľnosť je
teda
rozdielne
zaobchádzanie
prípustné.
c)      Odôvodnenie
43.      Okrem
toho
by
bolo
odôvodnené
aj
preto,
aby
bolo
zachované
rozdelenie
daňovej
právomoci
medzi
členské
štáty.
Ak
by
sa
totiž
spoločnostiam
poskytla
možnosť
zvoliť
si,
či
ich
straty
budú
zohľadnené v členskom
štáte, v ktorom
sa
nachádza
ich
podnik,
alebo v inom
členskom
štáte,
vážne
by
sa
tým
ohrozilo
vyvážené
rozdelenie
daňovej
právomoci
medzi
členskými
štátmi,
keďže v prvom
štáte
by
sa
daňový
základ
zvýšil, a v druhom
znížil o presunuté
straty.(11) To
isté
platí
podľa
správneho
názoru
Súdneho
dvora(12) výslovne
aj
pre
úpravu
daňovej
integrácie
(skupinové
zdaňovanie), o ktorú
tu
ide.
Ako
správne
zdôrazňuje
Taliansko,
priradenie
podielov k obchodnému
majetku
prevádzkarne
je
voľbou
materskej
spoločnosti.
44.      Požiadavka,
aby
tuzemská
prevádzkareň
zahraničnej
materskej
spoločnosti – aby
mohla
byť
zaradená
do
daňovej
skupiny – držala
vo
svojom
obchodnom
majetku
aj
podiely
ovládaných
účastín,
zabezpečuje,
že
zahraničná
materská
spoločnosť
nemôže
slobodne
rozhodovať o tom,
kde
sa
majú
zdaniť
zisky z predaja
podielov. V opačnom
prípade
by
sa
podiel
pravdepodobne
vždy
priradil
prevádzkarni v krajine s nízkymi
daňami a zároveň
by
sa
využívali
výhody
skupinového
zdaňovania v krajine s vysokými
daňami.
So
zaobchádzaním
ako s jedinou
zdaniteľnou
osobou v tuzemsku – tá
by
totiž
túto
možnosť
nemala – by
to
však
malo
málo
spoločného.
45.      Táto
konštelácia
by
predstavovala
naopak
výhodnejšiu
pozíciu
ako
príslušný
tuzemský
prípad, v ktorom
zvýšenie
hodnoty
ovládaného
podielu
podlieha
talianskej
daňovej
právomoci.
Zvýhodňovanie
cezhraničných
činností
(navyše
vo
forme
„vyberania
hrozienok“)
však
nie
je
cieľom
základných
slobôd.(13) Daňové
opatrenie,
ako
je
predmetné
opatrenie v konaní
vo
veci
samej,
by
bolo
preto
odôvodnené
aj
požiadavkou
zachovať
rozdelenie
daňovej
právomoci
medzi
členské
štáty.
46.      Keďže
príslušné
ustanovenie
je
vhodné
na
dosiahnutie
tohto
cieľa a neprekračuje
rámec
toho,
čo
je
na
tento
účel
nevyhnutné,
je
toto
ustanovenie
aj
primerané.
Možná
námietka,
že
obmedzenie
odpočtu
úrokov
pri
platbách
tuzemskej
prevádzkarni
materskej
spoločnosti
je
neprimerané,
keďže
úrokové
platby
sú
zdanené v tuzemsku,
nemôže
uspieť.
Obmedzenie
odpočtu
úrokov
sa
vzťahuje
aj
na
úrokové
platby
iným
zdaniteľným
osobám v tuzemsku,
aj
keď
tieto
zdaniteľné
osoby
platia
dane z úrokových
príjmov v plnej
výške.
Zdanenie
úrokov
(v tuzemsku)
nemá
teda
žiadny
vplyv
na
obmedzenie
odpočtu
úrokov.
47.      Obmedzená
daňová
právomoc v tuzemsku
teda
odôvodňuje
vylúčenie
jednoduchej
tuzemskej
prevádzkarne,
ktorá
nedrží
podiely
„ovládaných“
dcérskych
spoločností, z takzvanej
vertikálnej
integrácie, a tým
aj
uplatnenie
obmedzenia
odpočtu
úrokov
pri
platbe
takejto
jednoduchej
tuzemskej
prevádzkarni.
Horizontálna
integrácia
požadovaná
právom
Únie
(pozri
nižšie bod 52 a nasl.)
medzi
žalujúcimi
dcérskymi
spoločnosťami – ktorá
bola v Taliansku
implementovaná
až v roku
2015 – tým
nie
je
dotknutá,
ale
ako
zdôrazňuje
aj
Taliansko,
mala
by v tomto
prípade
vplyv
len
na
platby
úrokov
medzi
dcérskymi
spoločnosťami.
3.      O doterajšej judikatúre Súdneho dvora v oblasti skupinového zdaňovania, ktorá nie je v tomto prípade relevantná
48.      Predkladajúci
vnútroštátny
súd,
Komisia
aj
Société
Générale sa
vo
svojom
opačnom
stanovisku
odvolávajú
na
doterajšiu
judikatúru
Súdneho
dvora v súvislosti s vnútroštátnymi
systémami
skupinového
zdaňovania.
Domnievam
sa
však,
že
tým
dochádza k nesprávnemu
výkladu
obsahu
týchto
rozhodnutí.
49.      Skutočnosť,
že
Súdny
dvor
už
považuje
za
nevyhnutné
podľa
práva
Únie
zahrnúť
do
súhrnu
všetky
dcérske
spoločnosti
ovládané
zahraničnou
materskou
spoločnosťou v jednom
členskom
štáte,
ak k tomuto
dôsledku
dochádza
aj v prípade
tuzemskej
materskej
spoločnosti,(14) je
síce
správna,
ale – v rozpore s názorom
Komisie – v tomto
prípade
ďalej
nepomáha.
Aj
keby
všetky
dcérske
spoločnosti
boli
súčasťou
tej
istej
daňovej
skupiny
(tzv.
horizontálna
integrácia),
platby
by
sa v tomto
prípade – na
rozdiel
od
prípadov, o ktorých
rozhodol
Súdny
dvor – neuskutočnili
inej
časti
tej
istej
daňovej
skupiny,
keďže v tomto
prípade
úroky
neboli
vyplatené
iným
dcérskym
spoločnostiam.
50.      Z právneho
hľadiska
sa
platba v tomto
prípade
uskutočňuje
skôr
ovládajúcej
materskej
spoločnosti
nerezidentovi,
v dôsledku čoho by
platby
takisto
opustili
(horizontálnu)
daňovú
skupinu a boli
by
teda
uskutočnené
aj
mimo
daňovej
skupiny.
Konsolidácia
by v takom
prípade
takisto
nebola
možná.
Právny
účinok
daňovej
skupiny – zhrnutie
všetkých
dcérskych
spoločností
do
jednej
zdaniteľnej
osoby – by v tomto
prípade
nemal
žiadny
iný
výsledok.
51.      Rozhodnutie
vo
veci
SCA
Holding,
na
ktoré
sa
odvoláva
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
nevedie k cezhraničnému
skupinovému
zdaňovaniu.
Skupinové
zdaňovanie
bolo
skôr z dôvodov
práva
Únie
rozšírené
na
tuzemské
dcérske
spoločnosti
druhého
stupňa
prostredníctvom
takisto
tuzemskej
materskej
spoločnosti.(15) Časť
daňovej
skupiny,
ktorá
ovládala
dcérske
spoločnosti
druhého
stupňa,
bola
teda
usadená v tuzemsku a podliehala
tak
plnej
daňovej
právomoci.(16) Išlo
teda o konsolidáciu
výsledkov v tuzemsku. Z tohto
rozhodnutia
však
nevyplýva,
že
platby
dcérskych
spoločností
druhého
stupňa
dcérskej
spoločnosti
usadenej v zahraničí
by
sa
mali
považovať
za
platby v rámci
tuzemského
skupinového
zdaňovania.
52.      Okrem
toho
Súdny
dvor v tom
istom
rozhodnutí
rozšíril
skupinové
zdaňovanie
na
dcérske
spoločnosti
rezidentov,
ktoré
boli
prepojené
prostredníctvom
materskej
spoločnosti
nerezidenta
(tzv.
horizontálna
integrácia).(17) Opäť
išlo
teda o konsolidáciu
výsledkov
tuzemských
dcérskych
spoločností
medzi
sebou a nie o konsolidáciu s výsledkami
materskej
spoločnosti
usadenej v zahraničí. Z tohto
rozhodnutia
teda
tiež
nevyplýva,
že
platby
dcérskych
spoločností
materskej
spoločnosti
usadenej v zahraničí
by
sa
mali
považovať
za
platby v rámci
tuzemského
skupinového
zdaňovania.
Ako
som
už
vtedy
uviedla
vo
svojich
návrhoch(18),
daňová
jednotka
by
sa
mala
vytvárať
výlučne
medzi
zdaniteľnými
osobami,
ktoré
podliehajú
úplnému
tuzemskému
zdaneniu.
53.      Najnovšie
rozhodnutie
Súdneho
dvora
vo
veci
B a i.(19) neprináša
žiadny
iný
výsledok.
Aj v tomto
prípade
išlo
„len“ o skupinové
zdaňovanie
tuzemských
spoločností a nimi
ovládanými
(a v ich
obchodnom
majetku
držaných)
podielov v tuzemsku. V tejto
veci
sa
takisto
nerozhodlo,
že
platby
materskej
spoločnosti
nerezidentovi
by
mali
byť
zahrnuté
do
skupinového
zdaňovania.
Súdny
dvor
naopak zdôraznil,
že
išlo
iba o horizontálne
zahrnutie
všetkých
dcérskych
spoločností
rezidentov.(20)
54.      Ak
správne
chápem
doterajšiu
judikatúru
Súdneho
dvora, v danom
prípade
by
základné
slobody
vyžadovali
zahrnutie
platieb
úrokov
inej
žalujúcej
dcérskej
spoločnosti
do
talianskeho
skupinového
zdaňovania
(tzv.
horizontálna
integrácia). V tomto
prípade
však
nejde o platby
medzi
dcérskymi
spoločnosťami.
Preto
doterajšia
judikatúra
Súdneho
dvora
nie
je v tomto
prípade
relevantná.
55.      Súdny
dvor
preto
správne
nikdy
nerozhodol,
že
aj
platby
zahraničnej
materskej
spoločnosti
by
mali
byť
zahrnuté
do
skupinového
zdaňovania
(teda
zoskupenia
do
jednej
zdaniteľnej
osoby)
(tzv.
vertikálna
integrácia
prostredníctvom
prevádzkarne),
ak
ovládané
podiely
nie
sú
priradené
aj k tuzemskej
prevádzkarni
(t. j. v prípade
jednoduchej
prevádzkarne).
4.      Návrh
56.      Na
prvé
dve
otázky
je
teda
potrebné
odpovedať tak,
že články 49 a 54 ZFEÚ nebránia
vnútroštátnemu
právnemu
predpisu,
ktorý
bráni
určitým
spoločnostiam
využívať v rámci
vnútroštátneho
skupinového
zdaňovania
výhodnejší
režim
týkajúci
sa
odpočítateľnosti úrokových
nákladov
len z toho
dôvodu,
že
spoločná
materská
spoločnosť
(vrátane
ňou
ovládaných
podielov)
nepodlieha
tuzemskej
daňovej
právomoci.
To
platí
aj v prípade,
ak
by
spoločnosti
mohli
využiť
tento
priaznivejší
režim,
keby
boli
podiely v týchto
spoločnostiach
priradené
tuzemskej
materskej
spoločnosti
alebo
tuzemskej
prevádzkarni
zahraničnej
materskej
spoločnosti, a teda
podliehali
tuzemskej
daňovej
právomoci.
C.      Alternatívne: Požiadavky daňového procesného práva na skupinové zdaňovanie (tretia otázka)
57.      Alternatívne,
ak
by
Súdny
dvor
zastával
názor,
že
sloboda
usadiť
sa
vyžaduje
nielen
horizontálnu
integráciu
medzi
dcérskymi
spoločnosťami,
ale
aj
vertikálnu
integráciu
dcérskych
spoločností s jednoduchou
prevádzkarňou
(t. j. prevádzkarňou,
ktorá
nedrží
aj
podiely
dcérskych
spoločností)
zahraničnej
materskej
spoločnosti,
vzniká
otázka
procesného
vykonávania.
58.      Vnútroštátne
právo
nestanovuje v príslušných
zdaňovacích
obdobiach
skupinové
zdaňovanie,
ktoré
by
sa
uplatňovalo
zo
zákona.
Naďalej
platí
zásada
individuálneho
zdaňovania.
Na
účely
skupinového
zdaňovania,
ktoré
je
možné
podľa
vnútroštátneho
práva,
je
potrebné
podať
príslušnú
žiadosť
pred
uplynutím
určitej
lehoty – ktorá
nebola
Súdnemu
dvoru
oznámená – a táto
žiadosť
je
záväzná
na
tri
roky.
Bez
takejto
žiadosti
podanej v stanovenej
lehote
by
sa
skupinové
zdaňovanie
nemohlo
uplatniť
ani v čisto
tuzemskom
prípade. V dôsledku
toho
nedochádza k rozdielnemu
zaobchádzaniu,
ak
sa
(retroaktívne)
skupinové
zdaňovanie
zamietne z dôvodu,
že
nebola
podaná
žiadosť v stanovenej
lehote.
Bez
rozdielneho
zaobchádzania
sa
však
základné
slobody v daňovom
práve
neuplatňujú.(21)
59.      Otázka,
či
prekročenie
lehoty
na
podanie
žiadosti o skupinové
zdaňovanie
môže
byť
namietané
voči
žalujúcim
spoločnostiam
vo
veci
samej
za
takých
okolností, o aké
ide
vo
veci
samej,
sa
preto
musí
preskúmať
len – na
rozdiel
od
názoru
spoločnosti Société
Générale – s prihliadnutím
na
zásady
ekvivalencie a efektivity,
ktoré
sa
uplatňujú
na
žiadosti
určené
na
zabezpečenie
výkonu
práva,
ktoré
jednotlivcovi
vyplýva z práva
Únie.(22)
60.      Pokiaľ
ide o zásadu
ekvivalencie,
zo
spisov,
ktoré
má
Súdny
dvor k dispozícii,
nevyplýva,
že
lehota
na
podanie
žiadosti o daňovú
integráciu
stanovená v talianskom
práve
by
bola v rozpore s touto
zásadou.
61.      Pokiaľ
ide o zásadu
efektivity,
treba
pripomenúť,
že
členské
štáty
sú
povinné
zabezpečiť v každom
prípade
účinnú
ochranu
práv
priznaných
právom
Únie a táto
zásada
predovšetkým
vyžaduje,
že
daňové
úrady
týchto
členských
štátov
prakticky
neznemožnia
alebo
nadmerne
nesťažia
výkon
práv
priznaných
právom
Únie.(23)
62.      Podľa
ustálenej
judikatúry
Súdneho
dvora
sa
každý
prípad, v ktorom
vzniká
otázka,
či
vnútroštátne
procesné
ustanovenie
znemožňuje
alebo
nadmerne
sťažuje
uplatňovanie
práva
Únie,
musí
preskúmať s prihliadnutím
na
postavenie
tohto
ustanovenia v rámci
celého
konania,
na
jeho
priebeh a osobitosti
na
rôznych
stupňoch
vnútroštátnych
súdov. Z tohto
hľadiska
treba v prípade
potreby
vziať
do
úvahy
najmä
ochranu
práva
na
obranu,
zásadu
právnej
istoty a riadny
priebeh
konania.(24)
63.      V záujme
právnej
istoty,
ktorá
chráni
tak
zdaniteľnú
osobu,
ako
aj
dotknutý
správny
orgán,
pritom
Súdny
dvor
uznal
zlučiteľnosť
stanovenia
primeraných
lehôt
na
podanie
žalôb
pod
hrozbou
preklúzie s právom
Únie.
Tieto
lehoty
totiž
nie
sú
takej
povahy,
aby
viedli k praktickej
nemožnosti
alebo k neprimeranému
sťaženiu
výkonu
práv,
ktoré
priznáva
právny
poriadok
Únie,
aj
keď
ich
uplynutie,
ako
vyplýva z ich
podstaty,
spôsobuje
úplné
alebo
čiastočné
zamietnutie
podanej
žaloby.(25) Podľa
ustálenej
judikatúry
Súdneho
dvora
preto
prípadné
rozhodnutie
Súdneho
dvora o porušení
práva
Únie v zásade
nemá
vplyv
na
začiatok
plynutia
premlčacej
lehoty.(26)
64.      Právo
Únie
bráni
vnútroštátnemu
orgánu
vzniesť
námietku
uplynutia
primeranej
premlčacej
doby
len v tom
prípade,
ak
konanie
vnútroštátnych
orgánov
spolu s existenciou
prekluzívnej
lehoty
vedú k tomu,
že
určitá
osoba
je
úplne
pozbavená
možnosti
uplatniť
si
svoje
práva
pred
vnútroštátnymi
súdmi.(27)
65.      Súdny
dvor
pritom
rozhodol,
že
by
bolo v rozpore
so
zásadou
efektivity
uložiť
poškodeným
osobám
povinnosť
systematicky
využívať
všetky
právne
prostriedky,
ktoré
sú
im k dispozícii,
aj
keď
by
to
spôsobilo
nadmerné
ťažkosti
alebo
by
to
od
nich
nebolo
možné
rozumne
vyžadovať.(28) To
sa
však
týkalo
výnimočných
prípadov, v ktorých
Súdny
dvor
pripustil
osobitné
finančné
alebo
právne
riziká.
66.      Podľa
právnych
predpisov,
ktoré
sú
predmetom
konania
vo
veci
samej,
ako
aj
podľa
talianskej
správnej a súdnej
praxe
nebola v zdaňovacích
obdobiach
2010 – 2012
povolená
vertikálna
daňová
integrácia
medzi
tuzemskou
prevádzkarňou
zahraničnej
materskej
spoločnosti s dcérskymi
spoločnosťami,
ak k prevádzkarni
neboli
priradené
podiely v dcérskych
spoločnostiach.
Ako
správne
uvádza
aj
Komisia,
príslušná
žiadosť
žalujúcich
spoločností v konaní
vo
veci
samej
však
nebola
spojená s finančnými
alebo
právnymi
rizikami,
ktoré
by
boli
porovnateľné s rizikami, o ktorých
sa
hovorilo v týchto
výnimočných
prípadoch.(29) Argumentáciu
Súdneho
dvora
vo
veci
B a i.(30) možno v tomto
kontexte
takmer v plnom
rozsahu
prevziať.
67.      Rozhodnutie
využiť
takzvanú
primárnu
právnu
ochranu
nebolo o nič
ťažšie
ako
rozhodnutie
neskôr
(retroaktívne)
žalovať o skupinové
zdaňovanie.
Žalujúce
spoločnosti
mali
kedykoľvek
možnosť
požiadať o skupinové
zdaňovanie v rovnakom
termíne
ako
všetky
ostatné
spoločnosti a odvolať
sa
pritom
na
(v tomto
prípade
alternatívne
predpokladanú)
nezlučiteľnosť
talianskych
právnych
predpisov s právom
Únie.
Nie
je
zrejmé,
že v danom
prípade
by
uplatňovanie
práva
Únie
viedlo k nadmerným
ťažkostiam
alebo
že
by
to
nebolo
možné
očakávať
od
globálne
pôsobiaceho
koncernu
so
sídlom
vo
Francúzsku.
68.      Mimoriadne
okolnosti,
pre
ktoré
by
sa to
mohlo
javiť
ako
neprimerané a ktoré
mal
na
mysli
vyššie
uvedený
skorší
rozsudok
(napr.
pokuty a nevratné
preddavky
na
daň(31) alebo
slabšia
pozícia
zamestnanca v konflikte
so
zamestnávateľom,(32) ale
nie
„riziko“
prejudiciálneho
konania(33)),
nie
sú v tomto
prípade
ani
vznesené,
ani
zrejmé.
69.      Na
základe
uvedeného
je
potrebné
na
tretiu
otázku
odpovedať,
že
zásady
ekvivalencie a efektivity
nebránia
právnym
predpisom
členského
štátu
týkajúcim
sa
systému
daňovej
integrácie,
podľa
ktorých
žiadosť o uplatnenie
takejto
integrácie
možno
podať
len v určitej
lehote.
VI.    Návrh
70.      Navrhujem
preto
Súdnemu
dvoru,
aby
na
prejudiciálne
otázky,
ktoré
predložil
Corte suprema di
cassazione (Najvyšší
kasačný
súd,
Taliansko),
odpovedal
takto:
1.      Články 49 a 54 ZFEÚ nebránia
vnútroštátnemu
právnemu
predpisu,
ktorý
bráni
určitým
spoločnostiam
využívať v rámci
skupinového
zdaňovania
výhodnejší
režim
odpočítateľnosti úrokových
nákladov,
pretože
spoločná
materská
spoločnosť
(vrátane
ňou
ovládaných
podielov)
nepodlieha
tuzemskej
daňovej
právomoci.
To
platí
aj z pohľadu
rozhodnutia
vo
veci
SCA
Holding
(C‑39/13, C‑40/13, C‑41/13),
aj
keď
tento
výhodnejší
režim
odpočítateľnosti možno
využiť
len
vtedy,
ak
sú
podiely v týchto
spoločnostiach
priradené k tuzemskej
materskej
spoločnosti
alebo
tuzemskej
prevádzkarni
materskej
spoločnosti
nerezidentovi a podliehajú
tak
tuzemskej
daňovej
právomoci.
2.      Zásady
ekvivalencie a efektivity
nebránia
skupinovému
zdaňovaniu,
ktoré
je
možné
uplatniť
len
na
základe
žiadosti
podanej v určitej
lehote.
1      Jazyk
prednesu:
nemčina.
2      Rozsudok z 12. júna 2014, SCA Group Holding a i. (C‑39/13 až C‑41/13, EU:C:2014:1758).
3      Rozsudok zo 14. mája 2020, B a i. (Vertikálna a horizontálna daňová integrácia) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
3      V tomto
zmysle
ustálená
judikatúra.
Pozri
rozsudok z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 29 a nasl.); z 15. mája
2008,
Lidl
Belgium (C‑414/06,
EU:C:2008:278, bod 32), a rozsudok z 13. decembra
2005,
Marks & Spencer (C‑446/03,
EU:C:2005:763, bod 46).
4      Rovnako
rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 27);
rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 43);
rozsudok z 25. februára
2010,
X Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 27 a nasl.), a z 27. novembra
2008,
Papillon (C‑418/07,
EU:C:2008:659, bod 39).
5      Smernica
Rady z 28. novembra
2006
(Ú. v. ES L 347,
2006, s. 1).
Prvá
veta
tohto
článku
znie:
„Každý
členský
štát
[môže]
považovať
za
jednu
zdaniteľnú
osobu osoby
usadené
na
území
toho
istého
členského
štátu,
ktoré
sú
síce
právne
nezávislé,
ale
súčasne
vzájomne
úzko
prepojené
finančnými,
ekonomickými a organizačnými
väzbami.“
(Kurzívou zvýraznila generálna advokátka).
6      Rozsudky
zo
14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 21), a z 1. apríla
2014,
Felixstowe Dock and
Railway
Company a i. (C‑80/12,
EU:C:2014:200, bod 17,
ako
aj
citovaná
judikatúra).
7      Rozsudky
zo
14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 22);
rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 45);
rozsudok z 26. júna
2008,
Burda
(C‑284/06,
EU:C:2008:365, bod 77), a z 12. decembra
2006,
Test
Claimants in
Class IV
of
the ACT
Group
Litigation (C‑374/04,
EU:C:2006:773, bod 43).
8      Pozri
a contrario rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 31);
rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 48), a z 27. novembra
2008,
Papillon (C‑418/07,
EU:C:2008:659, bod 32).
9      Rozsudok
zo
14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 32);
rozsudok z 12. júna
2018,
Bevola a Jens W. Trock (C‑650/16,
EU:C:2018:424, bod 20), a rozsudok z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 20).
10      Rozsudky
zo
14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 33);
rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 28), a z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 22).
11      Rozsudky z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 29); z 15. mája
2008,
Lidl
Belgium (C‑414/06,
EU:C:2008:278, bod 32), a z 13. decembra
2005,
Marks & Spencer (C‑446/03,
EU:C:2005:763, bod 46).
12      Ako
výslovne
uvádza rozsudok z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 30).
13      Ako
úplne
správne
uvádza rozsudok z 25. februára
2010,
X
Holding
(C‑337/08,
EU:C:2010:89, bod 32).
14      Rozsudok zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 27).
15      Rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 43).
16      V tomto
ohľade
bolo
zvýšenie
hodnoty
podielov
(nepriamo)
ovládaných
dcérskych
spoločností
druhého
stupňa
(nepriamo)
zahrnuté v materskej
spoločnosti,
teda v tuzemsku.
17      Rozsudok z 12. júna
2014,
SCA
Group
Holding a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:1758, bod 51).
18      Pozri
návrhy,
ktoré
som
predniesla v spojených
veciach
Inspecteur van
de
Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen a i. (C‑39/13
až C‑41/13,
EU:C:2014:104, bod 45).
19      Rozsudok zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370).
20      Rozsudok zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 36).
21      Podrobné
dogmatické
odôvodnenie
sa
nachádza v návrhoch,
ktoré
som
predniesla
vo
veci
Google
Ireland
(C‑482/18,
EU:C:2019:728, bod 35 a nasl.).
22      Rozsudok zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 63),
pozri v tomto
zmysle
rozsudky z 24. októbra
2018,
XC a i. (C‑234/17,
EU:C:2018:853, bod 22), a z 21. decembra
2016,
TDC
(C‑327/15,
EU:C:2016:974, bod 89 a nasl.).
23      Rozsudky
zo
14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 65), a rozsudok z 20. decembra
2017,
Caterpillar Financial Services (C‑500/16,
EU:C:2017:996, bod 41).
24      Rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 66); z 24. októbra
2018,
XC a i. (C‑234/17,
EU:C:2018:853, bod 49), a z 22. februára
2018,
INEOS
Köln (C‑572/16,
EU:C:2018:100, bod 44).
25      Rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 67); z 8. septembra
2011,
Q‑Beef a Bosschaert (C‑89/10 a C‑96/10,
EU:C:2011:555, bod 36), a z 15. apríla
2010,
Barth (C‑542/08,
EU:C:2010:193, bod 29).
26      Rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 67), a z 8. septembra
2011,
Q‑Beef a Bosschaert (C‑89/10 a C‑96/10,
EU:C:2011:555, bod 47).
27      Rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 68); z 8. septembra
2011,
Q‑Beef a Bosschaert (C‑89/10 a C‑96/10,
EU:C:2011:555, bod 51), a z 15. apríla
2010,
Barth (C‑542/08,
EU:C:2010:193, bod 33).
28      Rozsudky zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 69); z 25. novembra
2010,
Fuß (C‑429/09,
EU:C:2010:717, bod 77);
rozsudok z 24. marca 2009,
Danske Slagterier (C‑445/06,
EU:C:2009:178, bod 62), a z 8. marca 2001,
Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98,
EU:C:2001:134, body 104
až
106).
29      Pozri v tejto
súvislosti
rozsudky z 25. novembra
2010,
Fuß (C‑429/09,
EU:C:2010:717, bod 81), a z 8. marca 2001,
Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98,
EU:C:2001:134, bod 104).
30      Rozsudok zo 14. mája
2020,
B a i. (Vertikálna a horizontálna
daňová
integrácia)
(C‑749/18,
EU:C:2020:370, bod 55 a nasl.).
31      Napríklad v rozsudku z 8. marca 2001,
Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98,
EU:C:2001:134, bod 104).
32      Rozsudok z 25. novembra
2010,
Fuß (C‑429/09,
EU:C:2010:717, body 80 a 81).
33      Ako
výslovne
uvádza rozsudok z 24. marca 2009,
Danske Slagterier (C‑445/06,
EU:C:2009:178, bod 65).