62003CC0170_FR
Conclusions de l'avocat général
Conclusions de l'avocat général
1. Par cette saisine à titre préjudiciel, le Hoge Raad der Nederlanden (Pays‑Bas) a demandé une orientation pour l'interprétation de notions telles que les «biens personnels» et la «possession», utilisées par le règlement (CEE) n° 918/83 du Conseil, du 28 mars 1983, relatif à l'établissement du régime communautaire des franchises douanières (2) . Les questions ont été soulevées à l'occasion d'un litige concernant la taxe due sur une voiture à usage privé importée aux Pays-Bas par un particulier qui y a transféré sa résidence normale depuis l'Autriche. Dans ce contexte, il devient également nécessaire d'examiner le problème de l'applicabilité de la directive 83/183/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, relative aux franchises fiscales applicables aux importations définitives de biens personnels des particuliers en provenance d'un État membre (3) .
I – Les faits de la procédure au principal et les questions préjudicielles
2. M. Feron a travaillé en Autriche en tant que salarié auprès d’Océ Österreich GmbH (ci-après l'«employeur» ou «Océ»). Du 18 octobre 1996 au 14 décembre 1997, Océ a mis une voiture à la disposition de M. Feron à la fois pour son usage personnel et aux fins des activités exercées dans le cadre de son emploi. Au cours de cette période, la voiture était entièrement et exclusivement à la disposition de M. Feron, mais elle restait la propriété de l'employeur. Le 15 décembre 1997, M. Feron a exercé l'option d'achat qui lui avait été accordée par l'employeur lorsque la voiture a été mise à sa disposition en octobre 1996.
3. En janvier 1998, M. Feron a quitté sa résidence normale en Autriche et, le 10 février 1998, il s'est inscrit à la commune de Venlo aux Pays-Bas.
4. Le 4 mars 1998, le contrôleur auprès du Staatssecretaris van Financiën (secrétaire d'État aux Finances) a adopté une décision refusant d’accorder une exemption de la belasting van personenauto’s en motorrijwielen (taxe sur les voitures de tourisme et motocycles, ci‑après la «BPM») pour cette voiture introduite par M. Feron aux Pays-Bas depuis l'Autriche. Le contrôleur a estimé que la franchise sur les biens mobiliers déménagés d'un État membre lors d'un transfert de la résidence normale vers un autre ne s'appliquait pas en ce qui concerne le prélèvement de la BPM.
5. C'est cette décision du contrôleur qui est à l'origine du litige opposant M. Feron au Staatssecretaris van Financiën, dont le Hoge Raad a finalement eu à connaître et qui a donné lieu à la saisine de la Cour à titre préjudiciel.
6. Le Hoge Raad relève dans son arrêt de renvoi que, selon l’article 1 er, paragraphe 2, de la Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (loi relative à la taxe sur les voitures de tourisme et motocycles), du 24 décembre 1992 (ci-après la «loi BPM»), la BPM est due lors de l’inscription d’une voiture de tourisme ou d’un motocycle au registre des immatriculations.
7. L'article 14, paragraphe 1, de la loi BPM prévoit que «[l]a franchise de taxe peut être accordée par règlement d'administration publique, selon les modalités et exceptions qui y seront fixées, pour les voitures de tourisme et motocycles provenant d'un autre pays qui ont été importés aux Pays-Bas à des fins spécifiques ou dans des circonstances particulières. […]»
8. L'article 14 de la loi BPM a été mis en oeuvre par l'Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992, du 24 décembre 1992, à savoir par un arrêté d'application (ci‑après l’«arrêté BPM»). L'article 4, paragraphe 1, de l'arrêté BPM prévoit que «[l]a franchise de taxe [BPM] est [...] accordée pour les voitures de tourisme et motocycles provenant d'un autre pays si ceux-ci bénéficient d'une franchise des droits de douane à l'importation dans le cadre de leur mise en pratique ou en bénéficieraient dans l'hypothèse où lesdits véhicules seraient mis en libre pratique au départ d'un pays autre qu'un État membre de la Communauté européenne».
9. En vertu de l'article 4, paragraphe 1, de l'arrêté BPM, la franchise de BPM est accordée pour les voitures de tourisme et motocycles provenant de l'étranger, et notamment d’un autre État membre, s'ils bénéficient d'une franchise des droits de douane à l'importation lors de la mise en libre pratique en application du règlement nº 918/83. Dans son arrêt de renvoi, le Hoge Raad n'examine pas la question de l'applicabilité dans la présente affaire de la directive 83/183, qui prévoit spécialement un régime de franchises fiscales applicables aux importations définitives de biens personnels des particuliers en provenance d'un État membre.
10. L'article 2 du règlement nº 918/83 prévoit que «[s]ont admis en franchise de droits à l'importation […] les biens personnels importés par des personnes physiques qui transfèrent leur résidence normale dans le territoire douanier de la Communauté».
11. L'article 3 du règlement nº 918/83 énonce que «[l]a franchise est limitée aux biens personnels qui: a) sauf cas particuliers justifiés par les circonstances, ont été en possession de l'intéressé et, s'agissant de biens non consomptibles, ont été utilisés par lui au lieu de son ancienne résidence normale pendant au moins six mois avant la date à laquelle il a cessé d'avoir sa résidence normale dans le pays tiers de provenance; […]».
12. L'article 1 er, paragraphe 2, de ce règlement prévoit:
«Au sens du présent règlement, on entend par:
[…]
c) biens personnels, les biens affectés à l'usage personnel des intéressés ou aux besoins de leur ménage.
Constituent notamment des biens personnels:
[…]
– les cycles et motocycles, les véhicules automobiles à usage privé et leurs remorques, les caravanes de camping, les bateaux de plaisance et les avions de tourisme.
Constituent également des biens personnels les provisions de ménage correspondant à un approvisionnement familial normal, les animaux d'appartement et animaux de selle, ainsi que les instruments portables d'arts mécaniques ou libéraux nécessaires à l'exercice de la profession de l'intéressé. Les biens personnels ne doivent traduire, par leur nature ou leur quantité, aucune préoccupation d'ordre commercial;
[…]»
13. Ainsi qu'il ressort des deux moyens invoqués devant le Hoge Raad par le Staatssecretaris van Financiën à l'appui de son pourvoi, le litige opposant ce dernier à M. Feron concerne, premièrement, la qualification de sa voiture de «bien personnel» aux fins des articles 2 et 3 du règlement nº 918/83 et, deuxièmement, la question de savoir s'il y a lieu de considérer que M. Feron a eu la «possession» de la voiture pendant six mois avant la date à laquelle il a cessé d'avoir sa résidence normale en Autriche.
14. C'est dans ce cadre factuel et juridique que le Hoge Raad der Nederlanden a posé les trois questions préjudicielles suivantes à la Cour:
«1) Y a-t-il lieu de considérer comme un bien personnel, au sens de l’article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement (CEE) n° 918/83 du Conseil, du 28 mars 1983, relatif à l’établissement du régime communautaire des franchises douanières, une voiture de tourisme mise à la disposition d’une personne physique par son employeur et utilisée par ladite personne à des fins tant professionnelles que privées?
2) Y a-t-il lieu d’interpréter la disposition de l’article 3, sous a), de ce règlement, selon lequel un bien doit avoir été en la possession de l’intéressé au moins six mois avant la date à laquelle il a cessé d’avoir sa résidence normale dans le pays tiers de provenance, en ce sens que l’intéressé qui a eu le bien à sa disposition, que ce soit ou non à titre onéreux, dans le cadre des activités professionnelles qu’il exerce pour le propriétaire dudit bien en a la possession au sens de la disposition précitée?
3) La possibilité ou non pour l’intéressé d’acheter cette voiture de tourisme tout au long de la période de six mois a-t-elle une incidence sur la réponse à la deuxième question?»
15. Des observations écrites et orales ont été présentées par le gouvernement néerlandais et la Commission des Communautés européennes. Il y sera renvoyé lors de l'examen des questions de droit soulevées par la présente affaire.
II – Analyse
A – Observations préliminaires
16. Il convient à ce stade de formuler plusieurs d'observations afin de définir le contour des questions qui se posent dans la présente affaire, la structure de l'analyse, ainsi que l'ordre dans lesquelles ces questions seront examinées.
17. Ainsi que le gouvernement néerlandais l'a indiqué dans ses observations écrites, «la législation néerlandaise prévoit que les conditions de la franchise de droits communautaires à l'importation figurant dans le règlement n° 918/83 sont applicables par analogie» lorsqu'il s'agit d'accorder la franchise de BPM sur une voiture importée aux Pays-Bas par une personne physique qui y transfère dans sa résidence normale. La franchise de BPM s'appliquera donc indépendamment du fait que la personne qui transfère sa résidence aux Pays-Bas avait sa résidence normale dans un État membre ou dans un pays tiers.
18. Ce renvoi qu'opère la législation néerlandaise au régime juridique prévu au titre I du chapitre I
du règlement nº 918/83 concernant la «[f]ranchise de droits à l'importations» pour les «[b]iens personnels appartenant à des personnes physiques transférant leur résidence normale d'un pays tiers dans la Communauté» signifie que, pour l'application de la franchise de BPM, les situations dans lesquelles une personne transfère sa résidence aux Pays-Bas depuis un pays tiers ou depuis un État membre sont traitées de la même façon.
19. Dans ses observations écrites, la Commission souligne que, outre le règlement nº 918/83, la législation communautaire a prévu par le biais de la directive 83/183 un régime juridique communautaire spécifique concernant les franchises fiscales applicables aux importations définitives de biens personnels des particuliers en provenance d'un État membre (4) . Selon la Commission, la présente affaire a trait à une taxe prélevée sur des biens personnels importés par un particulier qui transfère sa résidence normale d'un État membre à un autre, ce qui relève du champ d'application de la directive 83/183. Si, comme la Commission le soutient, cette directive établit une franchise de taxe dont M. Feron pourra directement bénéficier, il s'agira d'un élément déterminant pour l'issue du litige dans la procédure principale pendante devant le Hoge Raad.
20. Puisque «[l]a Cour a pour mission d’interpréter toutes les dispositions de droit communautaire dont les juridictions nationales ont besoin afin de statuer sur les litiges qui leur sont soumis, même si ces dispositions ne sont pas indiquées expressément dans les questions qui lui sont adressées par ces juridictions» (5), je ne partage pas la thèse du gouvernement néerlandais exprimée à l'audience, selon laquelle la Cour ne peut examiner la question de l'applicabilité de la directive 83/183 qui a été soulevée par la Commission. Les présentes conclusions examineront d'abord cette question.
21. Ensuite, si la Cour doit décider qu'une taxe telle que la BPM est exclue du régime des franchises fiscales instauré par la directive 83/183, il sera nécessaire de déterminer si elle est compétente pour interpréter des dispositions et des notions du règlement nº 918/83, qui est applicable dans la présente affaire en vertu d'un renvoi opéré dans le droit national néerlandais.
22. Enfin, dans la mesure où cette question concernant la compétence de la Cour pour l'interprétation du règlement nº 918/83 appelle une réponse positive, il sera répondu aux questions précises soulevées par le Hoge Raad. En ce qui concerne ces dernières, nous analyserons les deuxième et troisième questions ensemble. Le droit d'acheter la voiture conféré à M. Feron par son employeur lors de sa mise en service sera examiné en même temps que les autres éléments mentionnés dans la deuxième question.
B – Le problème de l'application de la directive 83/183
1. Les objectifs de la directive 83/183 et les raisons qui déterminent effectivement son champ d'application
23. L'article 1 er
de la directive 83/183 définit son «champ d'application» comme suit:
«1. Les États membres accordent, aux conditions et dans les cas visés ci-après, une franchise des taxes sur le chiffre d'affaires, des accises et autres taxes à la consommation normalement exigibles à l'importation définitive, par un particulier, de biens personnels en provenance d'un autre État membre.
2. Ne sont pas visés par la présente directive les droits et taxes spécifiques et/ou périodiques concernant l'utilisation de ces biens à l'intérieur du pays, tels que, par exemple, les droits perçus lors de l'immatriculation des voitures automobiles, les taxes de circulation routière, les redevances télévision.»
24. La directive 83/183 a été partiellement abrogée par la directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre 1991, complétant le système commun de la taxe sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de l'abolition des frontières fiscales, la directive 77/388/CEE (6) . L'article 2, paragraphe 2, de la directive 91/680 prévoit que «[l]es dispositions relatives à la taxe sur la valeur ajoutée prévues par les directives suivantes cessent d'avoir effet le 31 décembre 1992: […] – directive 83/183/CEE […]». De même, la directive 92/12/CEE du Conseil, du 25 février 1992, relative au régime général, à la détention, à la circulation et aux contrôles des produits soumis à accise (7) a elle aussi abrogé en partie la directive 83/183 en prévoyant à l'article 23, paragraphe 3, que: «[l]es dispositions relatives aux droits d'accises prévues par les directives suivantes cessent d'avoir effet le 31 décembre 1992: […] – directive 83/183/CEE […]». Ainsi, en dépit du fait qu'elle a été partiellement abrogée, la directive 83/183 reste en vigueur après l'achèvement du marché intérieur en 1992, à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée et des droits d'accises (8) .
25. La directive 83/183 a pour objectif d'éliminer les entraves fiscales qui sont de nature à gêner la libre circulation des personnes dans la Communauté (9) en instaurant un régime de franchises fiscales harmonisé en ce qui concerne les taxes sur le chiffre d'affaires, les accises et les autres taxes à la consommation qui affectent l'importation de biens (10) . C'est à cette fin que, selon l'article 1 er, paragraphe 1, de ladite directive, la franchise des taxes à la consommation normalement exigibles à l'importation de biens personnels par un particulier qui transfère sa résidence normale d'un État membre à un autre est accordée aux conditions prévues par cette directive.
26. Celle-ci tend à assurer qu'un particulier qui a acquis des biens personnels dans l'État membre d'origine et qui y a payé les taxes correspondantes ne doive pas payer de taxes à la consommation dans l'État membre où se trouve sa nouvelle résidence, en ce qui concerne ces biens, ce qui serait incontestablement de nature à gêner la libre circulation des personnes dans la Communauté. Si un particulier qui a payé toutes les taxes à la consommation lors de l'acquisition d'un bien personnel (un téléviseur ou une voiture, par exemple) à l'endroit où est située sa résidence normale devait payer d'autres taxes à la consommation sur les mêmes biens à la suite du transfert de résidence vers un autre État membre, cela aurait une influence sur sa décision de déménager (11) . Le fait de procéder à une taxation dans l'État membre où la personne a sa nouvelle résidence l'inciterait à laisser les biens personnels dans l'État membre de provenance et, en fin de compte, à décider de ne pas déménager (12) .
27. Le fait pour le législateur d'avoir laissé certains droits et taxes en dehors du champ d'application du régime des franchises prévu par la directive 83/183 n'est en rien incompatible avec ces objectifs. De fait, l'article 1 er, paragraphe 2, de celle‑ci énonce expressément que «[...]les droits et taxes spécifiques et/ou périodiques concernant l'utilisation de ces biens [personnels] à l'intérieur du pays [...]» restent exclus du champ d'application de ladite directive et ne sont donc pas visés par le régime de franchises fiscales qu'elle prévoit.
28. Il découle des paragraphes 1 et 2 de l'article 1 er
de la directive 83/183 que la définition du champ d'application de celle-ci est établie en fonction de la distinction entre les taxes liées à l'utilisation des biens dans le pays et les taxes à la consommation normalement exigibles à l'importation de ces biens. Nous sommes confrontés à ce stade au problème central de savoir ce que signifient les termes «concernant l'utilisation de ces biens à l'intérieur du pays» aux fins dudit paragraphe 2. Pour interpréter ces termes et pour déterminer ensuite si la BPM est une taxe liée à l'utilisation de véhicules aux Pays-Bas, il est nécessaire d'examiner les raisons pour lesquelles ledit article 1 er, paragraphe 2, a été intégré au texte de la directive 83/183.
29. Bien qu'il ne figurât pas dans la proposition de directive initiale que la Commission a présentée au Conseil de l’Union européenne le 30 octobre 1975, l'article 1 er, paragraphe 2, a été ajouté plus tard à la suite de la demande de certains États membres, notamment le royaume de Danemark (13) .
30. On ne voit certainement pas pourquoi «un citoyen de la Communauté qui établit sa résidence normale dans un autre État membre et qui donc y vit et y utilise des biens devrait être exempté des taxes liées à l'utilisation de ces objets dans cet État membre» (14) . Le fait d'inclure le paragraphe 2 dans l'article 1 er
de la directive 83/183 est donc parfaitement compréhensible. En effet, l'utilisation de certains biens dans un pays peut engendrer des coûts pour l'État, qui résultent de leur utilisation sur son territoire. Parmi ces coûts figurent, par exemple, le développement et l'entretien du réseau routier, la satisfaction des conditions de sécurité, l’accès aux services de surveillance et d'urgence par les utilisateurs de voitures sur le territoire de l'État et, enfin, les coûts liés à l'environnement. Un État membre peut donc légitimement décider d'imposer certaines taxes liées à ces coûts aux individus qui en sont en définitive responsables dans la mesure où ils utilisent ces biens de manière définitive sur son territoire. Les exemples de taxes fournis par l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183 le confirment: «les droits perçus lors de l'immatriculation des voitures automobiles, les taxes de circulation routière, les redevances télévision».
31. Ces coûts peuvent varier d'un État membre à un autre, selon les conditions d'utilisation spécifiques des voitures automobiles sur le territoire. En conséquence, les taxes et droits correspondants varieront eux aussi d'un pays à un autre. Des États membres peuvent également avoir des appréciations raisonnables différentes quant au montant et à la nature de la taxation qui est liée aux coûts générés par l'utilisation du véhicule. Le fait que chaque État membre est libre d'exiger le paiement de telles taxes ne signifie en aucun cas qu'une charge fiscale sera imposée aux particuliers qui transfèrent leur résidence normale d'un État membre à un autre, ce qui serait incompatible avec la directive 83/183. Bien entendu, il en est ainsi pour autant qu'il existe un lien entre ces taxes et les coûts liés à l'utilisation des biens dans le pays.
32. Ainsi que la Cour l'a précisé dans l'arrêt Cura Anlagen, «la taxation des véhicules automobiles n'a pas été harmonisée et diffère considérablement d'un État membre à l'autre» (15) . Si «l'immatriculation apparaît comme le corollaire naturel de l'exercice de cette compétence fiscale» (16), les «États membres sont […] libres d'exercer leur compétence fiscale en ce domaine, à condition de l'exercer dans le respect du droit communautaire » (17) .
33. La directive 83/183 constitue précisément une limite imposée par le droit communautaire à la liberté des États membres d'appliquer des taxes à la consommation qui affectent l'importation de voitures automobiles par des particuliers lorsqu'ils transfèrent leur résidence normale d'un État membre à un autre. La liberté des États membres d'appliquer des taxes dans un tel cadre est limitée par le législateur, de manière positive et explicite, à l'article 1 er, paragraphe 2, de ladite directive, aux seules taxes «concernant l'utilisation» de la voiture sur le territoire de l'État membre. Par contre, les taxes à la consommation affectent la décision d'acheter ou non la voiture. Cette décision est prise en fonction des conditions fiscales existant lors de l'acquisition et ne devrait pas être affectée a posteriori par une décision ultérieure de transfert vers un autre État membre. Si la taxe appliquée lors de l'importation de la voiture à la suite d'un changement définitif de résidence était d'une telle nature que, en pratique, elle aurait un impact négatif sur la décision initiale d'acheter la voiture, elle entraverait certainement la décision de transfert vers un autre État membre. En d'autres termes, la décision de transfert vers un autre État membre doit être neutre par rapport à la décision antérieure en matière de consommation prise dans l'État membre d'origine. Si tel n'est pas le cas, cela aura un effet notable sur la décision de transfert.
2. Le fait que la taxe est due lors de l'immatriculation constitue-t-il un élément déterminant pour qualifier une taxe telle que la BPM de taxe «concernant l'utilisation» de la voiture au sens de l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183?
34. Selon les informations fournies par le Hoge Raad, la BPM est prélevée lors de l'immatriculation de la voiture, et l'article 1 er, paragraphe 2, de ladite directive cite les «droits perçus lors de l'immatriculation des voitures automobiles» («motor vehicule registration fees» dans la version anglaise) en tant qu'exemple de «taxes concernant l'utilisation de la voiture».
35. Que le fait générateur d'une taxe telle que la BPM soit l'immatriculation de la voiture indique simplement à première vue qu'elle «concern[e] l'utilisation» de ce bien «à l'intérieur du pays». S'il s'agissait de l'élément crucial aux fins de la qualification de la taxe comme «concernant l'utilisation» de la voiture, la catégorie des droits perçus lors de l'immatriculation des voitures automobiles deviendrait une notion «fourre-tout» dans laquelle les États membres pourraient englober toutes les taxes, indépendamment de leurs éléments et finalités substantiels, uniquement en raison du fait chronologique que pareilles taxes ont été prélevées lors de l'immatriculation de la voiture (18) . Un État membre pourrait ainsi continuer à prélever de véritables taxes à la consommation sur les biens importés dans la mesure où la taxe est due un certain temps après l'introduction des biens dans le pays, sur la base d'un fait générateur différent tel que la date d'immatriculation de la voiture. Cela priverait la directive 83/183 de tout effet utile concernant l'importation des voitures automobiles. Il serait également virtuellement impossible de réaliser l'uniformité dans le cadre de l'harmonisation du régime des franchises fiscales à laquelle tend la directive 83/183.
36. Pour illustrer ce point, envisageons deux taxes concernant l'importation d'une voiture qui sont identiques du point de vue de leurs caractéristiques, objectifs et montants et qui sont prélevées chacune dans un État membre différent. L'une d'entre elles échapperait au champ d'application de la directive 83/183 dans l'État membre X où elle est due lors de l'immatriculation de la voiture après son importation, alors qu'il y aurait une franchise pour l'autre taxe dans l'État membre Y, uniquement parce que ce dernier a choisi de la prélever avant, à savoir lors de l'introduction du véhicule sur son territoire.
37. Comme l'avocat général Stix-Hackl l'a précisé dans l'affaire Lindfors, «le seul fait qu'une taxe soit prélevée à la suite d'une immatriculation, ou en soit la condition, n'exclut pas en soi toute possibilité d'y voir aussi une sorte de taxe à la consommation prélevée à l'importation» (19) . Le fait qu'une taxe donnée est appelée «taxe à l'immatriculation» et est prélevée à ce moment ne peut dispenser d'analyser ses caractéristiques et sa finalité, ce qui est indispensable pour conclure qu'elle est liée sur le fond
à l'utilisation de la voiture dans le pays et échappe dès lors légalement au champ d'application de la directive 83/183. Par conséquent, pour déterminer si une taxe telle que la BPM est ou n'est pas, au sens de l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183, une taxe «concernant l'utilisation» de la voiture aux Pays-Bas, il faut tenir compte des raisons qui sous-tendent cette dernière disposition, de la finalité du régime de franchises fiscales prévu par la directive en question ainsi que des éléments matériels essentiels d'une taxe telle que la BPM.
38. Le gouvernement néerlandais a soutenu au cours de l'audience que la BPM concernait l'utilisation des biens et n'était pas une taxe à la consommation concernant l'importation, car un particulier peut toujours décider d'importer une voiture faisant partie de ses biens personnels afin de la conserver chez lui ou dans un musée en tant que partie intégrante d'une collection de voitures et en évitant ainsi de devoir l'immatriculer après l'importation.
39. Cet argument tend à démontrer qu'une taxe prélevée lors de l'immatriculation ne serait pas susceptible d'affecter l'importation de la voiture au même titre qu'une taxe due au moment précis de l'importation, car le particulier qui l'importe peut éviter les taxes prélevées par l'État membre lors de l'immatriculation. L'exemple démontrerait qu'il est réellement pertinent de distinguer entre les taxes prélevées lors de l'immatriculation et celles prélevées à n'importe quel moment antérieur. Cet argument montrerait aussi que l'adoption de ce critère n'est pas incompatible avec les objectifs de la directive 83/183, parce qu'un particulier qui importe une voiture automobile avec l'intention de la conserver en dehors du réseau routier, dans un musée ou un garage, ne serait redevable d'aucune taxe au titre de l'importation de ce véhicule. Cet exemple illustrerait comment le régime des franchises fiscales accordées par ladite directive resterait toujours valable.
40. À mon avis, incontestablement, un particulier peut, en fait, décider de ne pas immatriculer la voiture importée en décidant simplement de la conserver chez lui ou dans un musée. Le problème est que cela ne se produit que dans des cas très rares, lorsqu'une personne décide d'importer sa voiture avec l'intention de ne pas l'utiliser aux fins normales et essentielles pour lesquelles une automobile a été conçue, c'est-à-dire pour servir de moyen de transport.
41. Il faut rappeler que la Cour a rejeté un argument similaire à celui avancé par le gouvernement néerlandais, dans l’affaire Commission/Belgique (20) . L'avocat général Mischo avait alors précisé que «[l]'hypothèse que quelqu'un veuille acheter une voiture sans demander également une plaque d'immatriculation est en effet tellement exceptionnelle qu'on peut la négliger» (21) . Je dois attirer l'attention sur le fait que, dans le contexte de l'affaire Commission/Belgique, précitée, l'argument pourrait avoir, en réalité, plus de poids que dans la présente affaire. En fait, l'hypothèse selon laquelle une personne acquiert une voiture automobile dans un État membre, mais décide de l'immatriculer dans un autre État membre, est plus plausible que celle selon laquelle un particulier, qui transfère sa résidence normale d'un État membre à un autre, importe une voiture – et il y aura très vraisemblablement seulement une voiture faisant partie de ses biens personnels (22) – afin de l'utiliser dans un autre but que celui auquel elle est destinée normalement et par nature, à savoir en tant que moyen de transport sur le réseau routier.
42. Dans la même ligne, la Cour a également rejeté dans un contexte différent des arguments de forme semblable. Dans son arrêt Lehtonen et Castors Braine (23), la Cour a considéré que certaines règles relatives aux périodes de transfert restreignaient la libre circulation des joueurs qui souhaitent exercer leur activité dans un autre État membre en empêchant les clubs belges d'aligner, lors des matchs du championnat, les joueurs de basket-ball engagés après une date déterminée. La Cour a précisé que, bien que les règles en question «ne concernent pas l'emploi de ces joueurs, qui n'est pas limité, […] [d]ans la mesure où la participation à ces rencontres constitue l'objet essentiel de l'activité d'un joueur professionnel, il est évident qu'une règle limitant cette participation restreint également les possibilités d'emploi du joueur concerné». Accepter qu'une personne puisse importer une voiture automobile afin de ne pas
l'utiliser sur la route revient à ignorer son objet essentiel,
tout comme le fait d'accepter qu'un joueur de basket-ball puisse être engagé par un club afin de ne pas jouer lors des matchs du championnat revient à ignorer l' objet essentiel
de l'activité d'un joueur professionnel. Dans les deux cas, la restriction imposée dans l'État membre équivaut en fait à une restriction à la liberté de circulation vers cet État.
3. La BPM est-elle, sur le fond,
une taxe liée à l'utilisation de la voiture sur le territoire de l'État membre, au sens de l'article 1 er, paragraphe 2 de la directive 83/183?
43. L'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183 vise les droits et taxes spécifiques et/ou périodiques concernant l'utilisation de biens personnels à l'intérieur du pays. Les droits périodiques sont des taxes payables à des intervalles réguliers, telles que les taxes de circulation routière existant dans certains États membres. Aux Pays-Bas, la Motorrijtuigenbelasting est un bon exemple de taxe de circulation routière qui échappe incontestablement au champ d'application de la directive 83/183. Ainsi que la Commission l'a indiqué au cours de l'audience, son lien avec l'utilisation des voitures automobiles aux Pays‑Bas ressort clairement du fait que le paiement de cette taxe est suspendu lorsque la voiture n'est pas utilisée (24) . Cela est parfaitement compréhensible si l'on considère que, pendant cette période d'absence d'utilisation, le propriétaire de la voiture n'est responsable d'aucun des coûts liés à son utilisation à l'intérieur du pays. Il s'agit là d'une preuve matérielle du lien entre la taxe et l'utilisation de la voiture.
44. L'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183 mentionne également les droits et taxes spécifiques concernant l'utilisation des voitures automobiles à l'intérieur du pays. Il existe nombre d'exemples de droits spécifiques qui ne sont pas exigibles à des intervalles réguliers, mais qui concernent manifestement l'utilisation de la voiture, tels que les péages autoroutiers ou les péages sur les ponts. Une personne peut utiliser une certaine autoroute une fois seulement, jamais ou encore à plusieurs reprises. Ces droits ne se caractérisent pas par le fait qu'ils sont payés à des intervalles réguliers, contrairement aux taxes de circulation routière. Nous pouvons également songer à des taxes spécifiques avec des objectifs environnementaux, par exemple, une taxe qui doit être payée pour que des voitures automobiles soient autorisées à accéder dans un parc naturel donné et à y circuler, même si la taxe est due sans avoir égard à la durée pendant laquelle la voiture reste dans la zone protégée.
45. Il se peut également qu'un droit ou une taxe spécifique soit prélevé une fois seulement et définitivement et qu'il concerne indubitablement l'utilisation de la voiture automobile au sens de l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183. Tel est le cas du droit d'immatriculation perçu par les Pays-Bas, en plus de la BPM, lors de l'immatriculation de la voiture. D'après la description qui en a été faite au cours de l'audience par le gouvernement néerlandais et la Commission, ce droit, qui s'élève à 47,20 euros pour l'année 2004, est clairement lié à l'utilisation de la voiture aux Pays-Bas. Il présente les caractéristiques d'un droit destiné à compenser les coûts administratifs inhérents à l'immatriculation de la voiture dans cet État membre.
46. Il s'agit là de ce que nous pourrions considérer comme des «cas simples» de taxes qui échappent au champ d'application de la directive 83/183, dans la mesure où ces taxes font apparaître, sur le fond, de par leurs caractéristiques, un lien avec l'utilisation de la voiture à l'intérieur du pays, qui n'est pas simplement formel. L'analyse des caractéristiques de pareilles taxes montre qu'i l existe sur le fond un lien entre leur paiement et les coûts liés à l'utilisation de la voiture, à savoir les coûts résultant de la construction et de l'entretien des autoroutes et des ponts, ainsi que les coûts environnementaux et administratifs. En ce qui concerne la BPM, la situation est différente.
47. Le gouvernement néerlandais a soutenu au cours de l'audience que la BPM n'avait pas pour objectif de compenser les coûts résultant de l'utilisation des voitures sur le territoire national. De plus, il a affirmé que les produits de la BPM étaient des recettes générales de l'État perçues par le trésor public et que la BPM ne présentait pas de lien direct avec les coûts liés à l'utilisation de voitures sur le territoire de l'État (25) .
48. Compte tenu des éléments de preuve soumis à la Cour, une taxe telle que la BPM ne fait pas apparaître, sur le fond, de par ses caractéristiques, un quelconque lien avec les coûts découlant de l'utilisation du véhicule sur le territoire de l'État. Une taxe de ce type n'a même aucun lien avec les coûts administratifs résultant de l'immatriculation (y compris le coût de la plaque d'immatriculation), lesquels sont déjà compensés par un autre droit spécifique prélevé par le gouvernement néerlandais et également perçu lors de l'immatriculation de la voiture.
49. Toutefois, ce dernier élément, contrairement à l'interprétation de la Commission, ne signifie pas que, pour relever de l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183 une taxe telle que la BPM devrait se limiter à la simple compensation des coûts administratifs liés à l'immatriculation de la voiture aux Pays-Bas. Une telle lecture dudit article 1 er, paragraphe 2, est trop restrictive et un argument de texte fondé sur la version anglaise, qui vise les «motor vehicle registration fees», ne l'appuie pas de manière déterminante. À mon avis, cette disposition permet manifestement aux États membres de prélever des taxes ou des droits lors de l'immatriculation ou à tout autre moment, à condition qu'ils soient liés à l'utilisation de la voiture à l'intérieur du pays, en ce sens que leurs éléments constitutifs essentiels donnent des indications qu'il existe une relation entre de telles taxes et les coûts (administratifs ou autres) liés à l'utilisation de la voiture sur le territoire de l'État.
50. Pareil lien entre une taxe telle que la BPM et l'utilisation de la voiture sur le territoire néerlandais ne peut être reconnu, sauf concernant le fait générateur qui, ainsi que je l'ai soutenu, constitue une indication purement fortuite et formelle de l'existence de ce lien. De plus, c'est la législation néerlandaise qui indique clairement qu'un tel lien avec l'utilisation n'existe pas. En réalité, cette conclusion découle du fait que la législation néerlandaise octroie une franchise de la BPM aux véhicules à moteur provenant de l'étranger (soit d'un État membre, soit d'un pays tiers), s'ils bénéficient, en vertu du règlement nº 918/83, d'une franchise des droits de douane à l'importation dans le cadre de la mise en libre pratique. Le gouvernement néerlandais souligne dans ses observations que les conditions de la franchise de droits communautaires à l'importation figurant dans ce règlement sont applicables «par analogie» lorsqu'il s'agit d'accorder la franchise de la BPM. Ce renvoi audit règlement «par analogie» est incompatible avec la qualification d'une taxe telle que la BPM de taxe liée sur le fond à l'utilisation de la voiture aux Pays-Bas.
51. Il n'y aurait en effet aucune explication rationnelle, d'un point de vue économique, qui justifie que la loi BPM et l'arrêté BPM devraient octroyer une franchise par référence au règlement nº 918/83, comme c'est le cas en pratique, concernant une voiture importée définitivement par une personne transférant sa résidence normale aux Pays-Bas, si la BPM était conçue sur le fond comme une taxe liée à l'utilisation du bien dans cet État membre. Cette franchise signifierait que le législateur néerlandais ait octroyé délibérément un «billet gratuit» aux nouveaux résidents des Pays-Bas par comparaison avec tous les autres utilisateurs de voitures automobiles qui ont immatriculé leurs voitures dans ce pays et qui ont nécessairement payé la BPM. En fait, les particuliers qui déménagent définitivement aux Pays-Bas seraient autorisés à y immatriculer et utiliser leurs voitures et à engendrer tous les coûts liés à cette utilisation à l'intérieur du pays, en grande partie aux dépens de tous de les autres citoyens ayant toujours vécu aux Pays-Bas et qui, par conséquent, ont dû payer la BPM lors de l'immatriculation de leurs voitures. Cela s'oppose directement à l'objectif de l'article 1 er, paragraphe 2, de la directive 83/183, déjà décrit ci-dessus (26), lorsqu'il reconnaît expressément que les États membres restent libres de lever tous «[d]roits et taxes spécifiques et/ou périodiques concernant l'utilisation de ces biens à l'intérieur du pays».
52. Au contraire, la franchise accordée par le droit néerlandais est parfaitement logique si une taxe telle que la BPM est qualifiée de taxe à la consommation pour laquelle le législateur néerlandais a décidé d'octroyer une franchise étant donné les montants importants impliqués et le fait que toutes les taxes à la consommation ont déjà été payées dans le pays d'origine.
53. Ce raisonnement est cohérent par rapport à la justification du régime de franchise fiscale prévu par la directive 83/183, malgré le profond désaccord entre la Commission et le gouvernement néerlandais en raison du fait que ce dernier ne considère pas que ladite directive l'oblige à accorder une franchise de BPM. Il accorde la franchise volontairement, mais seulement d'après les termes légèrement plus stricts du règlement nº 918/83 (27) . En toute hypothèse, les justifications de la franchise prévue par la loi BPM et par l'arrêté BPM et de celle accordée par la directive 83/183 sont les mêmes d'un point de vue fonctionnel. Dans cette mesure, une taxe comme la BPM ne peut être rationnellement considérée par le droit néerlandais comme une taxe liée à l'utilisation de la voiture à l'intérieur du pays. À cet égard, je suis conduit à supposer qu'une décision telle que celle prise par le législateur néerlandais sur le plan fiscal d'accorder une franchise de BPM par analogie à la franchise de taxe à l'importation a un fondement économique rationnel et n'est pas le résultat d'un acte de générosité irrationnel sur le plan économique qui, de surcroît, constituerait une discrimination à l'encontre de tous les propriétaires de voitures ayant toujours résidé aux Pays-Bas.
54. De plus, selon les informations fournies à l'audience par la Commission et qui n'ont pas été contredites par le gouvernement néerlandais, la base de calcul de la BPM est le prix de catalogue net de la voiture, qui correspond à peu près à son prix au détail conseillé, applicable au jour de l'attribution de la plaque d'immatriculation ou, pour un véhicule d'occasion, applicable le jour de la première utilisation diminué de la taxe sur le chiffre d'affaires et de la BPM. Le taux de la BPM correspond à approximativement 45 %, diminué d'un montant forfaitaire précis qui dépend de l'âge de la voiture.
55. D'une part, ainsi que la Commission le relève, le montant élevé de la BPM est en fait un obstacle décisif à la libre circulation des personnes vers les Pays-Bas et est donc incompatible avec l'objectif de la directive 83/183 tel qu'énoncé à son article 1 er, paragraphe 1. Cela ne signifie pas que des taxes concernant l'utilisation ne peuvent pas être élevées. Elles peuvent certainement être élevées, mais uniquement dans la mesure où des preuves attestent un rapport sur le fond avec l'utilisation du bien à l'intérieur du pays, ce qui n'est pas le cas dans la présente affaire. Déterminer dans quelle mesure ce qui est élevé l'est trop est une question difficile, mais on peut certainement affirmer sans difficulté que, en l'occurrence, l'importance de la taxe est telle qu'il devient raisonnablement impossible d'apercevoir un quelconque lien avec l'utilisation de la voiture. Son calcul sur la base du prix de catalogue de la voiture (qui est lié à la décision d'acheter) constitue une preuve supplémentaire de sa nature de taxe à la consommation.
56. D'autre part, le taux de la taxe et le fait que la BPM est, en substance, fonction du prix de catalogue de la voiture et ne soit même pas, par exemple, basée sur la cylindrée du moteur, montrent que la taxe vise manifestement à générer des recettes pour l'État (28) . Une taxe telle que la BPM, avec ces caractéristiques, peut difficilement être considérée comme une taxe concernant l'utilisation des biens à l'intérieur du pays, mais est au contraire une taxe à la consommation appliquée normalement à une voiture automobile une fois qu'elle a été définitivement importée par un particulier aux Pays-Bas.
4. La BPM opère-t-elle comme une taxe à la consommation au sens de l'article 1 er, paragraphe 1, de la directive 83/183?
57. D'autres informations fournies par la Commission et non contredites par le gouvernement néerlandais appuient la conclusion suivant laquelle une taxe telle que la BPM est, en définitive, une taxe à la consommation au sens de l'article 1 er, paragraphe 1, de la directive 83/183 malgré la circonstance de nature chronologique, purement fortuite, résultant exclusivement de la décision de l'État, qui consiste dans le fait que la taxe n'est pas prélevée lors de l'importation, mais lors de l'immatriculation.
58. D'après la Commission, la BPM a été introduite en 1993 et visait à réformer le régime préexistant de la taxe spéciale à la consommation sur les voitures automobiles (bijzondere verbruiksbelasting van personenauto's, ci-après la «BVB»), dont le fait générateur était l'importation ou la livraison de la voiture et non son immatriculation. Les taxes prélevées à l'importation de biens transférés à partir d'un État membre ont cessé d'être autorisées à partir du 31 décembre 1992, ce qui, selon la Commission, explique que la loi BPM visait à maintenir la base imposable de la BVB, en prélevant une taxe à un autre moment.
59. La Cour a déjà examiné cette taxe néerlandaise, dans l'affaire Wisselink e.a. (29), dans le contexte différent de la compatibilité de la BVB avec le système communautaire de la taxe sur la valeur ajoutée. La BVB n'était prélevée qu'une seule fois et ensuite intégralement répercutée au stade de commercialisation suivant sans qu'il y ait une nouvelle imposition et s'élevait à 18,2 % pour la partie du prix de catalogue inférieure ou égale à 10 000 HFL et à 27,3 % pour la partie du prix de catalogue qui dépassait cette somme (30) . La loi BPM se réfère expressément à la BVB, en son article 9, paragraphe 8, lequel exclut le montant correspondant à la BVB du prix de catalogue utilisé pour le calcul de la base d'imposition aux fins de la BPM si la date de l'attribution de la plaque d'immatriculation ou la date de la première utilisation de la voiture est antérieure au 1 er
janvier 1993, époque à laquelle la BVB existait, au contraire de la BPM. Tout comme le montant de la BPM n'est pas compris dans le prix de catalogue, le montant de la BVB préexistante est également exclu de ce prix de catalogue.
60. C'est donc la loi BPM qui reconnaît explicitement cette équivalence entre la BPM et la taxe spéciale à la consommation préexistante. Dans cette mesure, même si la présente affaire était analysée à la lumière du raisonnement suivi, dans un contexte différent, dans l'affaire Commission/Belgique (31), à mon avis, le rapport entre ces deux taxes est suffisamment étroit pour effacer «la différence conceptuelle entre les faits générateurs respectifs des deux taxes» (32) .
61. Ainsi que la Cour l'a précisé dans l'a	rrêt Wisselink e.a., précité, à propos de la BVB, même si celle-ci ne présente pas les caractéristiques d'une taxe sur le chiffre d'affaires, «elle constitue une taxe sur la consommation dont la base d'imposition est proportionnelle au prix des voitures de tourisme [...]». «Elle n'est appliquée qu'une seule fois, au stade de la livraison par le fabricant ou de l'importation, et elle est ensuite intégralement répercutée au stade de commercialisation suivant sans qu'il y ait une nouvelle imposition. De plus, si la BVB acquittée n'est pas déductible en amont, elle fait partie intégrante du prix de revient du véhicule [...]» (33) . Dans le cas de la BPM aussi, une fois que le montant de la taxe a été payé, il est incorporé de manière irréversible au prix de la voiture lors des transactions futures (c'est-à-dire sans possibilité de remboursement ou de suspension) et sera répercuté sur les acheteurs suivants. Cette caractéristique est typique d'une taxe à la consommation et non de taxes périodiques ou spécifiques concernant l'utilisation de la voiture telles que déjà décrites.
62. En tant que taxe à la consommation affectant sur le fond l'importation de voitures automobiles lors de leur immatriculation, elle constitue une bonne illustration du type d'obstacle à la libre circulation des personnes dans la Communauté que la directive 83/183 en question visait à éliminer. Il suffit d'imaginer la situation de M. A qui vivait et travaillait dans l'État membre X. Il y a acheté une voiture et a payé une taxe telle que la BPM dans ce pays lors de l'immatriculation. Un an plus tard, il a déménagé dans l'État membre Y pour y travailler. Dans cet État membre, il a dû immatriculer la voiture et à nouveau payer une taxe présentant les caractéristiques de la BPM. Si, à la fin de cette année, M. A décide de déménager dans un autre État membre (voire de retourner dans l'État membre X), il devra payer, pour la troisième fois, une taxe telle que la BPM. Si M. A a dû payer un «prix» très important chaque fois qu'il a déménagé d'un État membre à un autre, qui équivaut plus ou moins à un tiers du prix de catalogue de la voiture. Le coût de la voiture pour M. A a doublé, alors que sa valeur de marché a évidemment diminué. S'il était toujours resté dans l'État membre X, il n'aurait pas subi une telle perte alors que l'utilisation faite de la voiture aurait été en grande partie identique.
63. Dès lors, à mon avis, une taxe telle que la BPM néerlandaise, qui est prélevée une seule et unique fois, lors de l'immatriculation d'une voiture automobile à la suite de son importation, dont le montant est calculé sur la base de son prix de catalogue et est incorporé dans son coût et répercuté lors des transactions futures concernant cette voiture et dont les caractéristiques ne font pas apparaître, sur le fond, un lien avec les coûts concernant son utilisation à l'intérieur du pays, ne constitue pas une taxe échappant au champ d'application de la directive 83/183, au sens de son article 1 er, paragraphe 2, mais au contraire une taxe à la consommation normalement exigible à l'importation définitive de biens personnels, par un particulier transférant sa résidence normale d'un État membre à un autre, au sens de l'article 1 er, paragraphe 1, de ladite directive, qui est l'instrument juridique de droit communautaire applicable.
C – La compétence de la Cour pour interpréter les dispositions d'un instrument juridique de droit communautaire qui est applicable en vertu du droit national
64. Si la Cour doit considérer que la directive 83/183 n'est pas applicable dans l'affaire au principal, il sera nécessaire d'analyser les questions spécifiques posées par le Hoge Raad concernant l'interprétation de certaines notions et dispositions contenues dans le règlement nº 918/83.
65. Incontestablement, c'est uniquement en vertu du droit national néerlandais que le règlement nº 918/83 est rendu applicable à la situation dont le Hoge Raad est saisi. Ce règlement est applicable à l'importation de biens en provenance d'États tiers et concerne la franchise de droits communautaires à l'importation. Il n'est donc pas applicable dans le cadre des importations définitives d'un État membre (34) .
66. La Cour a néanmoins expliqué sa compétence en vue d'interpréter des dispositions d'instruments juridiques de droit communautaire, lorsqu'elle est sollicitée en ce sens sur la base de l'article 234 CE, dans des affaires où ces dispositions sont applicables en vertu du droit interne, comme dans la présente affaire (35) . Il n'est pas dans mon intention de suggérer que la Cour, dans le contexte de la présente affaire, devrait suivre une voie différente. Les décisions de la Cour ont été claires à cet égard. Dans l'affaire Dzodzi, la Cour a précisé qu'«[i]l existe, au contraire, pour l'ordre juridique communautaire, un intérêt manifeste à ce que, pour éviter des divergences d'interprétation futures, toute disposition de droit communautaire reçoive une interprétation uniforme, quelles que soient les conditions dans lesquelles elle est appelée à s'appliquer» (36) . Il appartient ensuite à la juridiction nationale d'appliquer les dispositions ou les notions de droit communautaire ainsi interprétées, en tenant compte des circonstances de fait et de droit de l'affaire dont elle est saisie (37) .
D – La notion de «biens personnels» au sens de l'article 2, paragraphe 1, du règlement nº 918/83
67. La première question posée par le Hoge Raad concerne l'interprétation de la notion de «biens personnels» au sens de l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement nº 918/83, qui définit ces derniers comme «les biens affectés à l'usage personnel des intéressés [...] notamment […] les véhicules automobiles à usage privé [...]» et ajoute que: «constituent également des biens personnels [...] les instruments portables d'arts mécaniques ou libéraux nécessaires à l'exercice de la profession de l'intéressé. Les biens personnels ne doivent traduire, par leur nature ou leur quantité, aucune préoccupation d'ordre commercial; [...]».
68. La question se pose, car, bien que la voiture ait été, lors de son importation aux Pays-Bas en 1998, l'entière propriété de M. Feron et destinée à son usage personnel, jusqu'au 15 décembre 1997, elle ne lui appartenait pas et elle a été mise à sa disposition par son employeur non seulement pour son usage personnel, mais également aux fins de l'activité exercée en tant qu'employé de Océ.
69. La notion de biens personnels figurant à l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement n° 918/83 ne subordonne pas la qualification de la voiture en tant que «bien personnel» au fait que l'intéressé en soit pleinement propriétaire pendant un certain temps avant l'importation. Il suffit que la voiture soit «affecté[e] à l'usage personnel des intéressés ou aux be soins de leur ménage» pour qu'elle soit qualifiée de «bien personnel».
70. Incontestablement, lors de l'importation, le bien personnel – après avoir été qualifié comme tel en vertu de l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement n° 918/83 – doit appartenir à l'intéressé afin de bénéficier d'une franchise des droits à l'importation. De plus, l'article 3, sous a), du règlement nº 918/83 exige un rattachement au «bien personnel», avant l'importation, qui constitue une condition préalable à l'octroi, concernant ce bien, d'une franchise de droits à l'importation. En vertu de cet article 3, sous a), un tel rattachement ne s'entend pas en termes de «propriété», mais en termes de «possession» et d'«utilisation» pendant un certain temps avant l'importation.
71. En toute hypothèse, il s'agit de conditions qui doivent être remplies pour l'octroi d'une franchise concernant les biens personnels et non pas pour que les biens concernés soient qualifiés de «biens personnels». Même si ces conditions d'octroi d'une franchise fiscale ne sont pas remplies, les biens peuvent continuer à être des «biens personnels» de l'intéressé, au sens de l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement n° 918/83 (quoiqu'ils ne puissent bénéficier d'une franchise), dans la mesure où ils sont affectés à son «usage personnel».
72. Cette notion de «biens personnels» doit-elle cependant être limitée aux biens exclusivement
«affectés à l'usage personnel» de l'intéressé pendant la période de six mois au lieu de son ancienne résidence normale? Selon le gouvernement néerlandais, cela se justifierait par la nécessité d'interpréter strictement les dispositions exonératoires du type de celle en cause. Il laisse dès lors entendre que l'adjectif «exclusif» doit être ajouté afin de qualifier «l'usage personnel» tel qu'il figure dans la définition des «biens personnels» prévue audit article 1 er, paragraphe 2, sous c).
73. À mon avis, il s'agit là d'une interprétation particulièrement stricte. Elle laisse en dehors de la notion de biens personnels tous les biens qui, bien qu'ils soient destinés à l'usage exclusif de l'intéressé au moment de l'importation, étaient également utilisés aux fins de l'exercice de sa profession, pendant les six mois avant le transfert de sa résidence. Pareille interprétation restrictive devrait être imposée par les objectifs du régime de franchise prévu au titre I du chapitre I du règlement nº 918/83 (38) .
74. Il ressort du préambule du règlement nº 918/83 qu'une telle franchise fiscale vise à éviter une taxation qui serait injustifiée «dans certaines circonstances bien définies, lorsque les conditions particulières de l'importation des marchandises n'exigent pas l'application des mesures habituelles de protection de l'économie». De plus, l'objectif consistant à faciliter l'établissement de la nouvelle résidence dans l'État membre ainsi que le travail des autorités douanières des États membres serait rendu plus difficile à atteindre si des biens personnels qui ne sont pas importés à des fins commerciales faisaient l'objet d'une taxation à l'importation (39) .
75. L'accent mis sur la nature non commerciale de l'importation est particulièrement pertinent pour la présente analyse. Il est exprimé par la dernière phrase de l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement nº 918/83, qui clarifie, d'une manière négative, la définition des biens personnels en précisant que ceux-ci «ne doivent traduire, par leur nature ou leur quantité, aucune préoccupation d'ordre commercial» (40) . Si nous ajoutons à cela qu'une telle franchise est étroitement liée à la sphère personnelle des personnes physiques et de leurs familles et qu'elle n'a pas un impact important sur les ressources fiscales des États membres, rien ne justifie l'interprétation restrictive de la notion d'usage personnel proposée par le gouvernement néerlandais (41) .
76. Pour qu'un bien donné soit qualifié de bien personnel d'un particulier, le critère pertinent n'est pas le fait que le bien soit ou non également affecté à l'exercice de sa profession ou de son commerce pendant la période précédant l'importation (42) . Cela ne lui ôte pas la qualification de bien personnel. Par contre, il est pertinent d'appliquer un critère basé sur le caractère non commercial de l'importation qui est analysée. Les informations fournies par le Hoge Raad ne comportent aucune preuve attestant que M. Feron a importé sa voiture à des fins commerciales.
77. Nous ne pouvons dès lors présumer que la notion d'«usage personnel» devrait être interprétée en ce sens qu'elle exige un «usage personnel exclusif» durant les six derniers mois de résidence dans le pays de provenance. Le législateur communautaire n'a pas expressément prévu pareille distinction et rien ne justifie donc d'interpréter cette notion en ce sens (43) .
E – La notion de «possession» au sens de l'article 2, paragraphe 1, du règlement nº 918/83
78. Les deuxième et troisième questions soumises à la Cour par le Hoge Raad visent à apprécier si un particulier est en possession d'un bien donné (tel qu'une voiture automobile), au sens de l'article 3 du règlement nº 918/83, lorsqu'il en a l'usage exclusif ainsi qu'une option d'achat accordée par l'employeur propriétaire dudit bien lors de sa livraison et qu'il a finalement exercé cette option avant le changement de résidence.
79. La Cour a décidé qu'«il découle des exigences tant de l'application uniforme du droit communautaire que du principe d'égalité que les termes d'une disposition du droit communautaire qui ne comporte aucun renvoi exprès au droit des États membres pour déterminer son sens et sa portée doivent normalement trouver, dans toute la Communauté, une interprétation autonome et uniforme qui doit être recherchée en tenant compte du contexte de la disposition et de l'objectif poursuivi par la réglementation en cause». (44)
80. L'article 3 du règlement nº 918/83 exige que les biens non consomptibles aient été possédés et utilisés par l'intéressé pendant au moins six mois avant la date à laquelle il a cessé d'avoir sa résidence normale dans le pays tiers de provenance. Cette exigence vise à empêcher que la franchise fiscale n'encourage les acquisitions soudaines et éventuellement importantes immédiatement avant le changement de résidence. En imposant cette exigence de possession pendant une certaine période de temps, le législateur communautaire a défini le degré du lien qui est exigé entre le particulier et le bien personnel afin d'éviter de telles conséquences indésirables.
81. La notion de «possession» est une notion juridique bien connue et largement débattue dans la plupart des systèmes juridiques. Dans les grandes lignes et en tant qu'il s'agit d'un dénominateur commun, la possession se caractérise par la relation de fait concernant un objet indépendamment du fait qu'on en soit ou non le propriétaire (45) . Elle implique l'exercice d'un contrôle de fait par une personne sur une chose, soit par elle-même, soit par le biais d'autrui. Vue sous un autre angle, elle consiste en définitive dans le fait que, d'après les apparences externes, le possesseur est titulaire d'un droit de propriété sur la chose, qui ne doit pas être la propriété stricto sensu, mais peut être un intérêt plus limité de nature réelle. À ce stade, les différences entre les systèmes juridiques apparaissent davantage, car il en va finalement de la conception de la structure des droits réels dans chacun de ces systèmes (46) . Je ne souscris donc pas à la possibilité, mentionnée par le Hoge Raad, d'interpréter la notion juridique de possession figurant à l'article 3 du règlement nº 918/83 selon le langage courant ou selon la conception généralement admise (47) . Cette interprétation ferait non seulement abstraction de la nature juridique manifeste de la notion de possession, mais rendrait également particulièrement difficile la mise en œuvre d'une signification uniforme de cette notion au sens de l'article 3 du règlement nº 918/83.
82. Une interprétation autonome, qui prend en considération le contexte et les objectifs de l'exigence de possession aux fins de cet article 3, doit se fonder sur certaines considérations préliminaires compatibles avec l'interprétation commune de base de la notion de possession dans les États membres: premièrement, un particulier peut être en possession d'un bien s'il en a le contrôle de fait, même s'il n'en est pas le propriétaire et ne revendique pas un tel droit de propriété; deuxièmement, lorsque le législateur communautaire a utilisé la notion de possession audit article 3, il n'entendait certainement pas subordonner sa signification à l'interprétation dans chaque système juridique des notions de possession et de droits réels.
83. Il doit en être ainsi bien que l'existence d'une situation de possession d'un certain bien dépende, en principe, des règles de possession en vigueur dans l'État dans lequel ce bien est situé, tout comme l'appréciation de l'existence et/ou de la portée des droits réels dépendra du droit national du lieu de situation du bien, à savoir la lex situs (48) . En réalité, si l'on adoptait cette approche pour interpréter la notion de possession au sens de l'article 3 du règlement nº 918/83, il serait impossible de réaliser l'uniformité dans le régime des franchises de droits à l'importation concernant les biens personnels, en raison de la diversité des systèmes juridiques en ce qui concerne les droits de propriété et, par conséquent, également la possession (49) .
84. Si tel était le cas, pour déterminer si une personne provenant d'un pays tiers avait la possession d'un bien personnel donné, il serait nécessaire de déterminer si elle peut avoir la qualité de possesseur d'après la loi de l'État dont elle provient. Cette notion de possession varierait selon le droit de l'endroit où le bien était situé au cours de la période de six mois à laquelle ledit article 3 se réfère. Dans le cadre du règlement nº 918/83, qui régit les franchises fiscales en cas de transfert de résidence à partir de pays tiers, cette situation impliquerait que la notion peut avoir autant de significations que de systèmes juridiques existant dans le monde. Cela imposerait non seulement une charge énorme aux autorités nationales et notamment aux autorités douanières, qui devraient bien connaître le droit d'un nombre presque infini de systèmes juridiques à propos de la notion de possession, mais aboutirait aussi à un manque d'uniformité à propos des droits octroyés par le règlement nº 918/83 (50) .
85. À mon avis, afin de répondre aux objectifs en vue desquels la notion de possession a été inscrite à l'article 3, il suffit que le particulier intéressé ait eu, au cours de la période de six mois concernée, l'usage exclusif du bien ainsi qu'un droit qui peut être mis à exécution sur le plan juridique à l'égard du propriétaire qui lui permet d'en acquérir la propriété. Un tel droit n'a pas besoin d'être qualifié de droit de propriété, selon le droit du lieu de la résidence normale dans le pays tiers de provenance. Il suffit qu'il s'agisse d'un droit spécifique en ce sens qu'il ouvre un recours à l'encontre du propriétaire en cas de manquement.
86. Je suggère à la Cour, à titre subsidiaire, si la directive 83/183 était considérée comme inapplicable, de répondre aux deuxième et troisième questions posées par le Hoge Raad en ce sens que, lorsqu'un particulier a un bien à son entière disposition et pour son usage exclusif, y compris l'usage personnel, avec un droit de l'acheter qui lui a été expressément conféré par l'employeur qui en est le propriétaire, lors de sa livraison, cette personne est considérée comme étant en possession dudit bien au sens de l'article 3 du règlement nº 918/83.
III – Conclusion
87. J'estime dès lors que la Cour devrait répondre comme suit aux questions soulevées par le Hoge Raad der Nederlanden:
«Une taxe telle que la belasting van personenauto’s en motorrijwielen (taxe sur les voitures de tourisme et motocycles), qui est prélevée une seule et unique fois, lors de l'immatriculation d'une voiture automobile à la suite de son importation, dont le montant est calculé sur la base de son prix de catalogue et est incorporé dans son coût et répercuté lors des transactions futures concernant cette voiture et dont les caractéristiques ne font pas apparaître, sur le fond, un lien avec les coûts concernant son utilisation à l'intérieur du pays, ne constitue pas une taxe échappant au champ d'application de la directive 83/183/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, relative aux franchises fiscales applicables aux importations définitives de biens personnels des particuliers en provenance d’un État membre, au sens de l’article 1 er, paragraphe 2, de celle-ci, mais au contraire une taxe à la consommation normalement exigible à l'importation définitive de biens personnels par un particulier transférant sa résidence normale d'un État membre à un autre, au sens de l'article 1 er, paragraphe 1, de ladite directive, qui est l'instrument juridique de droit communautaire applicable.»
(1) .
(2)
–	JO L 105, p. 1.
(3)
–	JO L 105, p. 64.
(4)
–	La directive 83/183 et le règlement nº 918/83 ont été publiés à la même date que la directive 83/181/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, déterminant le champ d'application de l'article 14 paragraphe 1 sous d) de la directive 77/388/CEE en ce qui concerne l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée de certaines importations définitives de biens (JO L 105, p. 38), et que la directive 83/182/CEE du Conseil, du 28 mars 1983, relative aux franchises fiscales applicables à l'intérieur de la Communauté en matière d'importation temporaire de certains moyens de transport (JO L 105, p. 59). Toutes ces directives visent, conjointement avec le règlement nº 918/83, à instaurer un régime uniforme de franchises fiscales dans la Communauté en matière d'importation de biens.
(5)
–	Arrêt du 18 mars 1993, Viessmann (C‑280/91, Rec. p. I-971, point 17).
(6)
–	JO L 376, p. 1.
(7)
–	JO L 76, p. 1.
(8)
–	Des affaires récentes devant la Cour (arrêt du 29 avril 2004, Weigel, C‑387/01, non encore publié au Recueil, et affaire Lindfors, C‑365/02, pendante devant la Cour), portent sur la question de l’inclusion dans le champ d'application de la franchise fiscale prévue par la directive 83/183 de taxes telles que la NoVA et l'Autovero dues en Autriche et en Finlande respectivement, lors de l'importation définitive d'un véhicule automobile par une personne physique transférant sa résidence normale d'un État membre à un autre. L’arrêt Weigel, précité, contredit en partie l'analyse suivie ici.
(9)
–	Deuxième considérant de la directive 83/183.
(10)
–	L'article 99 du traité CE (devenu article 93 CE), qui constitue le fondement légal de la directive 83/183, énonce que «[l]e Conseil […] arrête les dispositions touchant à l'harmonisation des législations relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, aux droits d'accises et autres impôts indirects dans la mesure où cette harmonisation est nécessaire pour assurer l'établissement et le fonctionnement du marché intérieur
[…]».
(11)
–	L'article 2, paragraphe 2, sous a), énonce que «[l]a franchise prévue à l'article 1 er est accordée pour les biens personnels qui: a) ont été acquis aux conditions générales d'imposition du marché intérieur d'un État membre et qui ne bénéficient, au titre de l'exportation, d'aucune exonération ou d'aucun remboursement de taxes sur le chiffre d'affaires, d'accises ou de toute autre taxe à la consommation».
(12)
–	Il convient de relever que le Comité économique et social a considéré que «les dispositions prévues par la proposition de directive constituent un pas important […], dont les conséquences psychologiques pour les particuliers ne sont pas négligeables». Voir l'avis sur une proposition de directive du Conseil relative aux franchises fiscales applicables aux importations définitives de biens personnels des particuliers en provenance d'un État membre (JO 1976, C 131, p. 49).
(13)
–	Voir les observations du gouvernement danois dans l'affaire Lindfors, précité.
(14)
–	Conclusions de l'avocat général Stix-Hackl dans l'affaire Lindfors, pendante devant la Cour, point 39.
(15)
–	Arrêt du 21 mars 2002 (C‑451/99, Rec. p. I-3193, point 40).
(16)
–	Ibidem, point 41.
(17)
–	Ibidem, point 40 (c'est nous qui soulignons).
(18)
–	Dans son avis, précité à la note 12 ci-dessus, le Comité économique et social a expressément précisé, concernant la directive 83/183, que «[c]ompte tenu du caractère très libéral de cette proposition, il souhaite que les dispositions d'application qui la compléteront soient suffisamment précises afin d'éviter que des abus éventuels ne conduisent les États membres à remettre en cause le principe même de la franchise».
(19)
–	Conclusions de l'avocat général Stix-Hackl dans l'affaire Lindfors, précité, pendante devant la Cour, point 56.
(20)
–	Arrêt du 4 février 1988 (391/85, Rec. p. 579).
(21)
–	Ibidem, point 44 des conclusions.
(22)
–	Il convient de souligner à cet égard que, aux termes de l'article 2, paragraphe 1, de la directive 83/183 «sont considérés comme biens personnels, […] les biens affectés à l'usage personnel des intéressés ou aux besoins de leur ménage. Ces biens ne doivent traduire, par leur nature ou leur quantité,
aucune préoccupation d'ordre commercial […]» (c'est nous qui soulignons).
(23)
–	Arrêt de la Cour du 13 avril 2000 (C‑176/96, Rec. p. I-2681, points 49 et 50).
(24)
–	Il découle de l'article 19 de la Wet tot vaststelling van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (loi sur la taxe de circulation routière), du 16 décembre 1993, que, pour les voitures dont la plaque d'immatriculation a été soit suspendue, soit annulée, cette taxe ne sera pas prélevée. D'après l'article 6 de la Wet van 21 april 1994, houdende vervanging van de Wegenverkeerswet, auquel l'article 19 de la loi sur la taxe de circulation routière renvoie, le propriétaire de la voiture peut demander la suspension de la plaque d'immatriculation.
(25)
–	Le gouvernement néerlandais soutient qu'il en est de même concernant la taxe de circulation routière néerlandaise (la Motorrijtuigenbelasting). Néanmoins, ainsi que la Commission l'a relevé, cette taxe peut être suspendue pour autant que le propriétaire de la voiture décide de ne pas l'utiliser pendant une certaine période ou définitivement, à l'intérieur du pays, en évitant ainsi de contribuer à ces coûts. Rien de comparable ne se produit avec la BPM. Cette taxe est prélevée une fois, lors de l'immatriculation de la voiture, et ne peut être remboursée, même partiellement, à son propriétaire si, pour une raison donnée (vente à un acheteur dans un pays différent, changement ultérieur de résidence par le propriétaire, perte totale à la suite d'un accident, etc.), elle n'est plus utilisée sur le territoire néerlandais.
(26)
–	Voir ci-dessus, point 30 des présentes conclusions.
(27)
–	À la différence du règlement nº 918/83, l'article 2, paragraphe 2, de la directive 83/183 ne subordonne pas l'octroi de la franchise fiscale à la condition suivant laquelle le bien doit avoir été en la possession de la personne pendant les six derniers mois au lieu de sa résidence normale dans le pays de provenance. La directive 83/183 exige uniquement que la voiture automobile ait été utilisée par l'intéressé dans l'État membre de provenance, pendant au moins six mois avant le transfert de résidence.
(28)
–	En ce qui concerne la BPM, l'objectif principal consistant à générer des recettes pour l'État prend même le pas sur certaines préoccupations environnementales qui ressortent à l'évidence, par exemple, du montant des déductions du taux de base de 45 %, acceptées par la loi BPM.
(29)
–	Arrêt du 13 juillet 1989 (93/88 et 94/88, Rec. p. 2671).
(30)
–	Voir les conclusions de l'avocat général Mischo dans l'affaire Wisselink e.a., précitée, point 2.
(31)
–	Précitée à la note 20 ci-dessus.
(32)
–	Arrêt Commission/Belgique, précité, point 25.
(33)
–	Arrêt Wisselink e.a., précité, point 20.
(34)
–	Voir, dans ce sens, les conclusions de l'avocat général Tizzano dans l'affaire Weigel, précitée, point 62.
(35)
–	Voir arrêt du 3 décembre 1998, Schoonbroodt (C‑247/97, Rec. p. I-8095, points 13 et 14), dans lequel elle s'est déclarée compétente pour interpréter certaines dispositions du règlement nº 918/83 rendues applicables par le droit interne belge.
(36)
–	Arrêt du 18 octobre 1990 (C‑297/88 et C‑197/89, Rec. p. I-3763, point 37).
(37)
–	Arrêt de la Cour du 8 novembre 1990, Gmurzynska-Bscher (C‑231/89, Rec. p. I‑4003, point 21); voir également arrêt du 17 juillet 1997, Leur-Bloem (C‑28/95, Rec. p. I-4161, points 32 et 34).
(38)
–	Le fait qu'une telle interprétation en matière de régimes de franchise doive se fonder sur l'examen de leurs objectifs est précisé, par exemple, par l'arrêt du 20 juin 2002, Commission/Allemagne (C‑287/00, Rec. p. I-5811, points 45 à 48). Voir également arrêt du 15 juin 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, Rec. p. 1737, points 13 et 14).
(39)
–	Voir précisément dans ce sens les conclusions de l'avocat général Saggio dans l'affaire Heinonen (arrêt du 15 juin 1999, C‑394/97, Rec. p. I‑3599, point 16), qui se réfèrent explicitement à la directive 69/169/CEE du Conseil, du 28 mai 1969, concernant l'harmonisation des dispositions législatives, réglementaires et administratives relatives aux franchises des taxes sur le chiffre d'affaires et des accises perçues à l'importation dans le trafic international de voyageurs (JO L 133, p. 6). Voir également ledit arrêt, point 24.
(40)
–	Voir, à propos de la justification de ces franchises autonomes de droits de douane, la proposition de règlement (CEE) du Conseil relatif à l'établissement du régime communautaire des franchises douanières (présentée par la Commission au Conseil), [Com (79) 104 final, du 12 mars 1979, point 4].
(41)
–	Voir l'avis sur la proposition de règlement (CEE) du Conseil relatif à l'établissement du régime communautaire des franchises douanières (JO 1980, C 72, p. 20 et 21) dans lequel le Comité économique et social observe qu'«il convient de bien faire ressortir qu'il s'agit de problèmes qui touchent à la vie des personnes ou des familles et qui ne doivent pas être traités de manière restrictive. De plus, les biens admis en franchise sont importés dans des conditions telles qu'ils ne peuvent concurrencer réellement les productions communautaires similaires ni porter préjudice aux ressources fiscales des États». Le Comité a proposé ensuite, en ce qui concerne la définition des biens personnels, de remplacer les termes «chevaux de selle» par «animaux de selle» (en anglais, les termes proposés étaient «riding animals» et la modification a finalement été acceptée sous la forme de «saddle animals»), en précisant que, «[e]n effet, même si l'énumération n'est pas limitative, il faut éviter des termes qui pourraient être utilisés pour restreindre la portée du texte».
(42)
–	Est significatif à cet égard le fait que l'article 1 er, paragraphe 2, sous c), du règlement nº 918/83 prévoit explicitement que «constituent également des biens personnels [...] les instruments portables d'arts mécaniques ou libéraux nécessaires à l'exercice de la profession de l'intéressé. Les biens personnels ne doivent traduire, par leur nature ou leur quantité, aucune préoccupation d'ordre commercial; [...]».
(43)
–	Il a été précisé dans un contexte différent que, en arrêtant des dispositions prévoyant la suspension des droits de douane, le Conseil devait tenir compte «des exigences de la sécurité juridique et des difficultés auxquelles doivent faire face les administrations douanières nationales» [arrêt du 18 mars 1986, Ethicon, 58/85, Rec. p. 1131, point 12]. Ces dispositions doivent être interprétées selon des critères objectifs, inhérents à leur formulation.
(44)
–	Voir arrêts du 18 janvier 1984, Ekro (327/82, Rec. p. 107, point 11); du 19 septembre 2000, Linster (C‑287/98, Rec. p. I-6917, point 43), et du 9 novembre 2000, Yiadom (C‑357/98, Rec. p. I-9265, point 26).
(45)
–	Voir Beekhuis, Jacob. H., «Structural Variations in Property Law – Civil Law», International Encyclopedia of Comparative Law, Vol. VI, Property and Trust, Chapitre 2, J.C.B. Mohr, 1972, p. 18 et Lawson, F. H., «Structural Variations in Property Law – Common Law», ibidem, p. 24.
(46)
–	Voir Sacco, Rodolfo, «Possesso (Diritto Privato)», Enciclopedia del Diritto, Vol. XXXIV, Giuffrè, p. 491 à 519, spécialement p. 496 à 499 ainsi que p. 506 à 510.
(47)
–	Voir, en ce sens, arrêt du 14 mai 1985, Van Dijk's Boekhuis (139/84, Rec. p. 1405, point 20 et dispositif).
(48)
–	On peut retrouver cette approche classique en matière de conflits de lois dans les conclusions de l'avocat général Jacobs ayant donné lieu à l'arrêt du 4 octobre 1995, Armbrecht (C‑291/92, Rec. p. I-2775, point 15), qui précisent à cet égard qu'«[i]l n'est guère douteux que l'article 5, paragraphe 1 [de la directive 77/388/CEE, qui prévoit qu'“(e)st considéré comme ‘livraison d'un bien’ le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire”], se réfère au droit national aux fins de la détermination de l'étendue des droits de propriété transférés [...]».
(49)
–	Voir Gambaro, Antonio, «Perspectives on the codification of the law of property, an overview», European Review of Private Law, Vol. 5 (1997), p. 497 à 504.
(50)
–	Voir ci-dessus point 74 des présentes conclusions. Serait également inacceptable l'alternative consistant à interpréter la notion de possession d'après la loi de l'État membre dans lequel l'intéressé a établi sa nouvelle résidence normale. Dans pareil cas, le manque d'uniformité dans l'interprétation existerait aussi et laisserait de facto à l'État membre la décision d'octroyer l'exonération.