ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Oitava Secção)
22 de abril de 2021(*)
«Reenvio prejudicial — União Aduaneira — Código Aduaneiro Comunitário — Regulamento (CEE) n.o 2913/92 — Artigo 29.o, n.o 1 — Artigo 32.o, n.o 1, alínea e), i) — Código Aduaneiro da União — Regulamento (UE) n.o 952/2013 — Artigo 70.o, n.o 1 — Artigo 71.o, n.o 1, alínea e), i) — Determinação do valor aduaneiro — Valor transacional — Ajustamento — Preço que inclua a entrega na fronteira»
No processo C‑75/20,
que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.o TFUE, pelo Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Supremo Tribunal Administrativo da Lituânia), por Decisão de 29 de janeiro de 2020, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 13 de fevereiro de 2020, no processo
«Lifosa» UAB
contra
Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,
sendo intervenientes:
Kauno teritorinė muitinė,
«Transchema» UAB,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Oitava Secção),
composto por: N. Wahl (relator), presidente de secção, L. S. Rossi e J. Passer, juízes,
advogado‑geral: E. Tanchev,
secretário: A. Calot Escobar,
vistos os autos,
vistas as observações apresentadas:
–        em representação da «Lifosa» UAB, por A. Seliava e E. Sinkevičius, advokatai,
–        em representação do Governo lituano, por V. Kazlauskaitė‑Švenčionienė, na qualidade de agente,
–        em representação da Comissão Europeia, por F. Clotuche‑Duvieusart e J. Jokubauskaitė, na qualidade de agentes,
vista a decisão tomada, ouvido o advogado‑geral, de julgar a causa sem apresentação de conclusões,
profere o presente
Acórdão
1        O presente pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação dos artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Regulamento (CEE) n.o 2913/92 do Conselho, de 12 de outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (JO 1992, L 302, p. 1, a seguir «Código Aduaneiro Comunitário»), bem como dos artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Regulamento (UE) n.o 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de outubro de 2013, que estabelece o Código Aduaneiro da União (JO 2013, L 269, p. 1, a seguir «Código Aduaneiro da União»).
2        Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe a «Lifosa» UAB (a seguir «importador») ao Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (Departamento dos Serviços Aduaneiros junto do Ministério das Finanças da República da Lituânia) a respeito da decisão das autoridades aduaneiras de impor ao importador, nomeadamente, um ajustamento do valor aduaneiro das mercadorias importadas.
Quadro jurídico
Direito da União
Código Aduaneiro Comunitário
3        O artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro Comunitário dispunha:
«O valor aduaneiro das mercadorias importadas é o valor transacional, isto é, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade, eventualmente, após ajustamento efetuado nos termos dos artigos 32.o e 33.o, desde que:
[…]
b)      A venda ou o preço não estejam subordinados a condições ou prestações cujo valor não se possa determinar relativamente às mercadorias a avaliar;
[…]»
4        O artigo 29.o, n.o 3, alínea a), deste código tinha a seguinte redação:
«O preço efetivamente pago ou a pagar é o pagamento total efetuado ou a efetuar pelo comprador ao vendedor, ou em benefício deste, pelas mercadorias importadas e compreende todos os pagamentos efetuados ou a efetuar, como condição da venda das mercadorias importadas, pelo comprador ao vendedor, ou pelo comprador a uma terceira pessoa para satisfazer uma obrigação do vendedor. O pagamento não tem que ser efetuado necessariamente em dinheiro. Pode ser efetuado mediante cartas de crédito ou instrumentos negociáveis, e pode fazer‑se direta ou indiretamente.»
5        O artigo 32.o, n.os 1 a 3, do referido código enunciava:
«1.      Para determinar o valor aduaneiro por aplicação do artigo 29.o, adiciona‑se ao preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias importadas:
[…]
e)      i)            As despesas de transporte e de seguro d[as] mercadorias importadas;
[…]
até ao local de entrada das mercadorias no território aduaneiro da Comunidade.
2.      Qualquer elemento que for acrescentado em aplicação do presente artigo ao preço efetivamente pago ou a pagar basear‑se‑á exclusivamente em dados objetivos e quantificáveis.
3.      Para a determinação do valor aduaneiro, nenhum elemento será acrescentado ao preço efetivamente pago ou [a] pagar, com exceção dos previstos pelo presente artigo.»
Regulamento (CEE) n.o 2454/93
6        O artigo 164.o, alínea c), do Regulamento (CEE) n.o 2454/93 da Comissão, de 2 de julho de 1993, que fixa determinadas disposições de aplicação do Regulamento n.o 2913/92 (JO 1993, L 253, p. 1), que figura no capítulo 4, intitulado «Disposições relativas às despesas de transporte», do título V da parte I deste, dispunha:
«Para efeitos de aplicação do n.o 1, alínea e), do artigo 32.o, […] do [Código Aduaneiro Comunitário]:
[…]
c)      Quando o transporte for assegurado gratuitamente ou pelos meios do comprador, as despesas de transporte até ao local de entrada, calculadas segundo a tarifa normalmente praticada para os mesmos modos de transporte, serão incluídas no valor aduaneiro.»
Código Aduaneiro da União
7        O artigo 70.o do Código Aduaneiro da União, sob a epígrafe «Método de determinação do valor aduaneiro baseado no valor transacional», enuncia:
«1.      A base principal do valor aduaneiro das mercadorias é o valor transacional, ou seja, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da União, ajustado, se necessário.
2.      O preço efetivamente pago ou a pagar é o pagamento total efetuado ou a efetuar pelo comprador ao vendedor ou pelo comprador a um terceiro em benefício do vendedor pelas mercadorias importadas e compreende todos os pagamentos efetuados ou a efetuar, como condição da venda das mercadorias importadas.
3.      O valor transacional é aplicável desde que se encontrem preenchidas cumulativamente as seguintes condições:
[…]
b)      A venda ou o preço não estejam subordinados a condições ou prestações cujo valor não possa ser determinado relativamente às mercadorias a avaliar;
[…]»
8        O artigo 71.o desse código, sob a epígrafe «Elementos do valor transacional», prevê:
«1.      Para determinar o valor aduaneiro por aplicação do artigo 70.o, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias importadas é complementado pelo seguinte:
[…]
e)      As seguintes despesas, até ao local onde as mercadorias são introduzidas no território aduaneiro da União:
i)      as despesas de transporte e de seguro das mercadorias importadas;
[…]
2.      Qualquer elemento que for acrescentado, por força do n.o 1, deve basear‑se exclusivamente em dados objetivos e quantificáveis.
3.      Para a determinação do valor aduaneiro, nenhum elemento deve ser acrescentado ao preço efetivamente pago ou a pagar, com exceção dos previstos no presente artigo.»
Regulamento de Execução (UE) 2015/2447
9        O artigo 138.o do Regulamento de Execução (UE) 2015/2447 da Comissão, de 24 de novembro de 2015, que estabelece as regras de execução de determinadas disposições do Regulamento n.o 952/2013 (JO 2015, L 343, p. 558), sob a epígrafe «Despesas de transporte», dispõe, no seu n.o 3:
«Quando o transporte for assegurado gratuitamente ou pelos meios do comprador, as despesas de transporte a incluir no valor aduaneiro das mercadorias são calculadas segundo a tarifa normalmente praticada para os mesmos modos de transporte.»
Litígio no processo principal e questão prejudicial
10      O importador é uma sociedade estabelecida na Lituânia, que, entre outros, produz fertilizantes. Em execução de um contrato celebrado em 23 de setembro de 2011, o importador adquiriu, durante o período compreendido entre 1 de janeiro de 2014 e 31 de outubro de 2016, a um intermediário, a «Transchema» UAB, e importou para o território aduaneiro da União diversas quantidades de ácido sulfúrico técnico produzido por uma sociedade estabelecida na Bielorrússia, a Naftan JSC (a seguir «produtor»).
11      Para cada transação era celebrado um contrato suplementar, que estipulava um preço específico e dito «Delivered at Frontier» [Entregue na fronteira] (DAF), segundo o incoterm DAF, que faz parte dos Incoterms 2000 estabelecidos pela Câmara de Comércio Internacional, nos termos do qual todas as despesas relativas ao transporte das mercadorias importadas ficam a cargo do produtor até ao local de entrega acordado na fronteira.
12      O valor aduaneiro das mercadorias declarado pelo importador indicava os montantes efetivamente pagos tal como estes últimos constavam das faturas emitidas pelo intermediário.
13      Aquando de um controlo, os Serviços Aduaneiros de Kaunas (Lituânia) constataram que o valor aduaneiro assim declarado das mercadorias importadas era inferior às despesas efetivamente suportadas pelo produtor para o transporte ferroviário dessas mercadorias até ao ponto de passagem de fronteira. Considerando que essas despesas de transporte deviam ser acrescentadas ao valor transacional das referidas mercadorias, os Serviços Aduaneiros de Kaunas adotaram, em 9 de fevereiro de 2017, uma decisão destinada a corrigir o valor aduaneiro declarado pelo importador acrescentando‑lhe as despesas de transporte das mesmas mercadorias fora do território aduaneiro da União. Assim, este viu ser‑lhe imposto o pagamento de 25 876 euros a título de ajustamento desse valor aduaneiro, de 412 euros de juros de mora sobre os direitos aduaneiros não pagos correspondentes, de 187 152 euros a título de IVA devido na importação, de 42 492 euros de juros de mora sobre esse imposto, bem como uma coima de 42 598 euros.
14      O importador impugnou esta decisão no Departamento dos Serviços Aduaneiros junto do Ministério das Finanças, que a confirmou.
15      O importador interpôs recurso no Vilniaus apygardos administracinis teismas (Tribunal Administrativo Regional de Vilnius, Lituânia).
16      Por Decisão de 28 de novembro de 2017, o Vilniaus apygardos administracinis teismas (Tribunal Administrativo Regional de Vilnius) julgou improcedente este recurso do importador, que recorreu dessa decisão para o Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Supremo Tribunal Administrativo da Lituânia).
17      Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, é pacífico entre as partes no litígio no processo principal que o preço de venda das mercadorias importadas incluía as despesas de entrega na fronteira, as quais estavam a cargo do produtor segundo as condições de entrega acordadas e descritas no n.o
11 do presente acórdão.
18      Esse órgão jurisdicional precisa, além disso, que o valor aduaneiro dessas mercadorias indicado pelo importador nas suas declarações aduaneiras era constituído pelos montantes pagos pelas referidas mercadorias e que estes correspondiam ao seu valor real. Por essa razão, o valor aduaneiro assim declarado era inferior às despesas efetuadas pelo produtor para o transporte ferroviário das mesmas mercadorias até à fronteira lituana.
19      A este respeito, as autoridades aduaneiras alegam que, na falta de ajustamento do valor transacional das mercadorias importadas pelo acréscimo das despesas de transporte suportadas pelo produtor para efeitos de determinação do valor aduaneiro dessas mercadorias, as declarações aduaneiras não refletem todos os elementos das referidas mercadorias que apresentem valor económico.
20      Pelo contrário, o importador alega que o preço de venda das mercadorias importadas reflete o seu valor real visto que, por um lado, o produtor não tem a possibilidade de transformar ou de armazenar essas mercadorias e, por outro, a reciclagem das referidas mercadorias gera despesas muito elevadas. Por conseguinte, embora esse preço não cubra a totalidade das despesas de transporte efetuadas pelo produtor, o referido preço continua a justificar‑se e a ser economicamente vantajoso para este último, uma vez que o montante do imposto ecológico aplicado na Bielorrússia a título da reciclagem das mercadorias importadas excede o montante do valor aduaneiro declarado e das despesas de transporte dessas mercadorias.
21      No caso em apreço, o órgão jurisdicional de reenvio interroga‑se sobre a questão de saber se, para efeitos de determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário, bem como os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União, exigem que as despesas de transporte sejam acrescentadas ao valor transacional destas numa situação como a que está em causa no processo principal, na qual, embora as condições de venda prevejam que o preço de venda dessas mercadorias inclui as despesas de transporte, as despesas de transporte suportadas pelo produtor são superiores ao preço a que este último cede as referidas mercadorias ao importador.
22      Nestas circunstâncias, o Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Supremo Tribunal Administrativo da Lituânia) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«Devem os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do [Código Aduaneiro Comunitário] e os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do [Código Aduaneiro da União] ser interpretados no sentido de que o valor transacional […] deve ser ajustado para incluir todas as despesas efetivamente suportadas pelo [produtor] para transportar as mercadorias para o local onde foram introduzidas no território aduaneiro da União […] quando, como no caso vertente, 1) nos termos das condições de entrega […] o [produtor] assumiu a obrigação de cobrir essas despesas e 2) essas despesas de transporte excederam o preço acordado e efetivamente pago […] pelo [importador], mas 3) o preço efetivamente pago […] pelo [importador] correspondeu ao valor real das mercadorias, ainda que esse preço seja insuficiente para cobrir todas as despesas de transporte suportadas pelo [produtor?]»
Quanto à questão prejudicial
23      Com a sua questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário, bem como os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União, devem ser interpretados no sentido de que, para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, importa acrescentar ao valor transacional destas as despesas efetivamente suportadas pelo produtor para o transporte dessas mercadorias até ao lugar da sua introdução no território aduaneiro da União quando, segundo as condições de entrega acordadas, a obrigação de cobrir essas despesas recai sobre o produtor, as referidas despesas excedem o preço efetivamente pago pelo importador, mas esse preço corresponde ao valor real das mercadorias.
24      A título preliminar, cabe recordar que o direito da União relativo à determinação do valor aduaneiro tem por objetivo estabelecer um sistema equitativo, uniforme e neutro que exclua a utilização de valores aduaneiros arbitrários ou fictícios. O valor aduaneiro deve, por isso, refletir o valor económico real de uma mercadoria importada e, por conseguinte, ter em conta todos os elementos dessa mercadoria que apresentem valor económico. Embora o preço efetivamente pago pelas mercadorias forme, regra geral, a base de cálculo do valor aduaneiro destas, esse preço é um dado que deve eventualmente ser objeto de ajustamentos quando essa operação é necessária para evitar determinar um valor aduaneiro arbitrário ou fictício (Acórdão de 20 de junho de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, n.os 22, 23 e jurisprudência referida).
25      A este respeito, o órgão jurisdicional de reenvio salienta que o preço pago pelas mercadorias importadas corresponde ao seu valor real e que não há elementos que permitam sustentar que o preço realmente pago pelo importador por essas mercadorias é fictício, porque procede de uma fraude ou de um abuso de direito.
26      Consequentemente, o litígio no processo principal não parece dizer respeito a um valor aduaneiro arbitrário ou fictício, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar, mas incide unicamente sobre a questão de saber se, numa situação como a que está em causa no processo principal, os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário, bem como os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União, impõem, para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, acrescentar ao valor transacional destas as despesas de transporte suportadas, em conformidade com as cláusulas contratuais, pelo produtor, e incluídas no preço de venda, quando esse preço não permita cobrir todas as despesas de transporte.
27      Em primeiro lugar, em conformidade com o artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro Comunitário e com o artigo 70.o, n.o 1, do Código Aduaneiro da União, o valor transacional das mercadorias importadas constitui a «base principal» para a determinação do seu valor aduaneiro. Só a título de complementos é que podem ser acrescentados alguns outros elementos a esta base a fim de refletir o valor económico real dessas mercadorias, em aplicação do artigo 32.o do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 71.o do Código Aduaneiro da União.
28      Ora, embora o artigo 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União permitam completar o preço efetivamente pago através do acréscimo das despesas de transporte, estas disposições exigem que essas despesas não tenham sido já incluídas nesse preço, o que acontece quando as condições de venda estipulam um preço «Entregue na fronteira».
29      Esta abordagem é confirmada pelo artigo 164.o, alínea c), do Regulamento n.o 2454/93 e pelo artigo 138.o, n.o 3, do Regulamento de Execução 2015/2447. Com efeito, estas disposições só permitem o acréscimo das despesas de transporte ao valor transacional das mercadorias importadas quando o transporte é assegurado quer gratuitamente quer por conta do importador.
30      Ora, o órgão jurisdicional de reenvio indica que, no processo principal, por um lado, não há elementos que permitam sustentar que o preço de venda acordado não incluía as despesas de transporte das mercadorias importadas e, por outro, que o preço pago pelo importador correspondia ao valor real dessas mercadorias.
31      Por conseguinte, nem as condições previstas no artigo 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União, nem as previstas no artigo 164.o, alínea c), do Regulamento n.o 2454/93 e no artigo 138.o, n.o 3, do Regulamento de Execução 2015/2447 estão satisfeitas numa situação como a que está em causa no processo principal.
32      Uma interpretação diferente dessas disposições equivaleria a exigir que o importador pague duas vezes as despesas de transporte das mercadorias importadas e, consequentemente, a considerar que as importações sujeitas a condições de venda que preveem a inclusão dessas despesas no preço de venda dessas mercadorias deviam ser automaticamente objeto de uma correção do valor transacional.
33      A circunstância de, no caso em apreço, as despesas de transporte das mercadorias importadas suportadas pelo produtor excederem o preço efetivamente pago pelo importador não é suscetível de alterar esta conclusão, desde que esse preço reflita o valor real dessas mercadorias, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.
34      Em segundo lugar, o risco evocado pela Comissão Europeia nas suas observações escritas, segundo o qual um operador económico poderia escapar às obrigações relativas à determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, invocando a sua autonomia contratual, não parece fundado em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal. Com efeito, esse risco pressupõe que as despesas de transporte dessas mercadorias não tenham sido pagas, o que, como salienta o órgão jurisdicional de reenvio, não se verifica no caso em apreço. Além disso, a tomada em conta das condições de venda aquando da determinação do valor aduaneiro das referidas mercadorias resulta das disposições do artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 70.o, n.o 1, do Código Aduaneiro da União.
35      Embora um operador económico não se possa subtrair ao direito da União invocando as suas obrigações contratuais, a determinação do valor aduaneiro de mercadorias importadas não pode, no entanto, ser decidida de forma abstrata. Em conformidade com a jurisprudência do Tribunal de Justiça, esta baseia‑se nas condições em que a venda em causa é efetuada, mesmo se estas diferirem dos usos do comércio ou puderem ser consideradas como pouco usuais no tipo de contrato em causa (v., neste sentido, Acórdão de 4 de fevereiro de 1986, Van Houten International, 65/85, EU:C:1986:53, n.o 13). Assim, o Tribunal de Justiça declarou que, para apreciar se o valor aduaneiro das mercadorias importadas reflete o valor económico real destas, há que ter em conta a situação jurídica concreta dos contraentes na venda (v., neste sentido, Acórdão de 15 de julho de 2010, Gaston Schul, C‑354/09, EU:C:2010:439, n.o 38). Por conseguinte, não ter em conta as condições de venda no âmbito da determinação do valor aduaneiro dessas mercadorias é não só contrário às disposições do artigo 29.o, n.o 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 70.o, n.o 1, do Código Aduaneiro da União como conduz, além disso, a um resultado que não permite refletir o valor económico real das referidas mercadorias.
36      Tendo em conta todas as considerações precedentes, importa responder à questão submetida que os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro Comunitário, bem como os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Código Aduaneiro da União, devem ser interpretados no sentido de que, para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, não há que acrescentar ao seu valor transacional as despesas efetivamente suportadas pelo produtor para o transporte dessas mercadorias até ao lugar da sua introdução no território aduaneiro da União quando, segundo as condições de entrega acordadas, a obrigação de cobrir esses custos recai sobre o produtor, mesmo que as referidas despesas excedam o preço efetivamente pago pelo importador, desde que esse preço corresponda ao valor real das referidas mercadorias, o que cabe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.
Quanto às despesas
37      Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Oitava Secção) declara:
Os artigos 29.o, n.o 1, e 32.o, n.o 1, alínea e), i), do Regulamento (CEE) n.o 2913/92 do Conselho, de 12 de outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário, bem como os artigos 70.o, n.o 1, e 71.o, n.o 1, alínea e), i), do Regulamento (UE) n.o 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de outubro de 2013, que estabelece o Código Aduaneiro da União, devem ser interpretados no sentido de que, para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, não há que acrescentar ao seu valor transacional as despesas efetivamente suportadas pelo produtor para o transporte dessas mercadorias até ao lugar da sua introdução no território aduaneiro da União Europeia quando, segundo as condições de entrega acordadas, a obrigação de cobrir esses custos recai sobre o produtor, mesmo que as referidas despesas excedam o preço efetivamente pago pelo importador, desde que esse preço corresponda ao valor real das referidas mercadorias, o que cabe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.
Assinaturas
*      Língua do processo: lituano.