62001CJ0008_IT
Parti
Motivazione della sentenza
Decisione relativa alle spese
Dispositivo
Parti
Nel procedimento C-8/01,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, a norma dell ' art. 234 CE, dall ' Østre Landsret (Danimarca) nella causa dinanzi ad esso pendente tra
Assurandør-Societetet,
che agisce per conto della Taksatorringen,
e
Skatteministeriet,
domanda vertente sull ' interpretazione dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), e parte B, lett. a), della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari ─ Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1),
LA CORTE (Quinta Sezione),
composta dal sig. P. Jann, facente funzione di presidente della Quinta Sezione, dai sigg. A. La Pergola e S. von Bahr (relatore), giudici,
avvocato generale: sig. J. Mischo
cancelliere: sig. H. A. Rühl, amministratore
viste le osservazioni scritte presentate:
─ per la Assurandør-Societetet, che agisce per conto della Taksatorringen, dai sigg. M. Svanholm e R. Philip, advokater;
─ per il governo danese, dal sig. J. Molde, in qualità di agente, assistito dal sig. K. Lundgaard Hansen, advokat;
─ per il governo del Regno Unito, dalla sig.ra G. Amodeo, in qualità di agente, assistita dal sig. A. Robertson, barrister;
─ per la Commissione delle Comunità europee, dai sigg. R. Lyal e N.B. Rasmussen, in qualità di agenti,
vista la relazione d ' udienza,
sentite le osservazioni orali della Assurandør-Societetet, agente per conto della Taksatorringen, rappresentata dai sigg. M. Svanholm e R. Philip, del governo danese, rappresentato dal sig. K. Lundgaard Hansen, nonché della Commissione, rappresentata dai sigg. R. Lyal e T. Fich, in qualità di agente, all ' udienza del 27 giugno 2002,
sentite le conclusioni dell ' avvocato generale, presentate all ' udienza del 3 ottobre 2002,
ha pronunciato la seguente
Sentenza
Motivazione della sentenza
1. Con ordinanza 20 dicembre 2000, pervenuta alla Corte il 10 gennaio 2001, l ' Østre Landsret ha sottoposto, a norma dell ' art. 234 CE, cinque questioni pregiudiziali relative all ' interpretazione dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), e parte B, lett. a), della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari ─ Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1; in prosieguo: la
" sesta direttiva" ).
2. Tali questioni sono state sollevate nell ' ambito di una controversia tra la Assurandør-Societetet (associazione delle imprese di assicurazioni), che agisce per conto della Taksatorringen (in prosieguo: la
" Taksatorringen" ), e lo Skatteministeriet (Ministero delle Finanze danese) in merito al diniego da parte di quest ' ultimo di concedere l ' esenzione dall ' imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l ' " IVA" ) sull ' attività svolta dalla Taksatorringen.
Contesto normativo
La normativa comunitaria
3. L ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva così recita:
" Fatte salve le altre disposizioni comunitarie, gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni previste in appresso e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso:
(...)
f) le prestazioni di servizi effettuate da associazioni autonome di persone che esercitano un ' attività esente o per la quale non hanno la qualità di soggetti passivi, al fine di rendere ai loro membri i servizi direttamente necessari all ' esercizio di tale attività, quando tali associazioni si limitano ad esigere dai loro membri l ' esatto rimborso della parte delle spese comuni loro spettante, a condizione che questa esenzione non sia tale da provocare distorsioni di concorrenza
" .
4. A termini dell ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva:
" Fatte salve altre disposizioni comunitarie, gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni sottoelencate e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso:
a) le operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione;
(...)
" .
5. L ' art. 2, n. 1, della direttiva del Consiglio 13 dicembre 1976, 77/92/CEE, concernente misure destinate a facilitare l ' effettivo esercizio della libertà di stabilimento e della libera prestazione dei servizi per le attività di agente e di mediatore di assicurazioni (ex gruppo 630 CITI) comprendente segnatamente misure transitorie per tali attività (GU 1977, L 26, pag. 14), così dispone:
" La presente direttiva si applica alle seguenti attività, purché rientrino nel gruppo ex 630 CITI dell ' allegato III del programma generale per l ' eliminazione delle restrizioni alla libertà di stabilimento:
a)
l ' attività professionale di coloro che mettono in relazione contraenti e società di assicurazione o di riassicurazione senza essere vincolati nella scelta fra queste, ai fini della copertura dei rischi da assicurare o riassicurare, preparano la stipulazione dei contratti di assicurazione e collaborano eventualmente alla loro gestione ed esecuzione, particolarmente in caso di sinistro;
b)
l ' attività professionale di quanti hanno il compito, in virtù di uno o più contratti o mandati, di presentare, di proporre e di preparare o di concludere contratti di assicurazione o di collaborare alla loro gestione ed esecuzione, particolarmente in caso di sinistro, a nome e per conto, o soltanto per conto di una o più società di assicurazione;
c)
le attività delle persone diverse da quelle menzionate alle lettere a) e b), ma che agiscono per conto di queste, ed eseguono soprattutto lavori introduttivi, presentano contratti d ' assicurazione o riscuotono premi, senza che tali operazioni possano comportare l ' assunzione di un impegno verso il pubblico o da parte del pubblico
" .
La normativa nazionale
6. L ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), e parte B, lett. a), della sesta direttiva è stato trasposto nell ' ordinamento danese per mezzo dell ' art. 13, n. 1, punti 10 e 20, della momslov (legge relativa all ' imposta sul valore aggiunto). Ai sensi di tale disposizione, sono esenti dall ' IVA:
" 10) Le operazioni di assicurazione o riassicurazione, ivi comprese le prestazioni di servizio connesse a tali operazioni rese da mediatori e da intermediari di assicurazione.
(...)
20) Le prestazioni di servizi effettuate da associazioni autonome di persone che esercitino un ' attività esente o per la quale non possiedano lo status di soggetti passivi, al fine di rendere ai loro membri i servizi direttamente necessari all ' esercizio di tale attività, quando tali associazioni si limitino ad esigere dai loro membri l ' esatto rimborso pro quota delle spese comuni sostenute, a condizione che tale esenzione non sia tale da provocare distorsioni della concorrenza
" .
Causa principale e questioni pregiudiziali
7. Dall ' ordinanza di rinvio emerge che la Taksatorringen è un ' associazione costituita da piccole e medie compagnie di assicurazioni autorizzate alla sottoscrizione di contratti assicurativi di responsabilità civile automobilistica in Danimarca. Essa è composta da circa 35 membri.
8. Lo scopo sociale della Taksatorringen consiste nella valutazione, per conto dei propri membri, dei danni causati ad autoveicoli in Danimarca. I membri dell ' associazione sono obbligati a ricorrere ai servizi della Taksatorringen per i danni subiti da autoveicoli in Danimarca.
9. Le spese sostenute dalla Taksatorringen nell ' esercizio della propria attività sono ripartite tra i membri dell ' associazione in modo tale che i versamenti effettuati da ogni singoli membro per le prestazioni dell ' associazione corrispondono esattamente alla propria quota di spese comuni.
10. I membri possono recedere dalla Taksatorringen con un preavviso di sei mesi.
11. Nel caso in cui un veicolo appartenente ad un assicurato sia stato danneggiato e debba essere riparato per conto di una società aderente alla Taksatorringen, l ' assicurato redige una dichiarazione di sinistro che consegna, unitamente al veicolo danneggiato, ad un ' autofficina di propria scelta. L ' autofficina esamina il veicolo danneggiato e, in esito a tale esame, chiede l ' effettuazione di una perizia da parte di un consulente tecnico (in prosieguo: il
" perito" ) appartenente ad uno dei centri locali della Taksatorringen.
12. Il perito procede alla valutazione del danno causato al veicolo previa concertazione con l ' autofficina e redige una relazione dettagliata contenente la descrizione dei lavori da effettuare e le informazioni relative a tutte le spese necessarie alla riparazione del veicolo. Quest ' ultima dev ' essere effettuata alle condizioni previste nella relazione del perito. Nel caso in cui l ' autofficina dovesse rilevare, nel corso dei lavori, discordanze tra le informazioni contenute nella relazione e i danni effettivi, deve avviare contatti con il perito al fine di poter concordare con precisione le eventuali modifiche rispetto alla valutazione peritale.
13. Nel caso in cui i costi della riparazione del veicolo danneggiato risultino inferiori a DKK 20 000 (pari a circa EUR 2 700), la compagnia di assicurazioni versa l ' importo indicato nella relazione peritale direttamente all ' autofficina immediatamente dopo la fine dei lavori. Tale relazione vale come fattura per i relativi lavori. Qualora, invece, i costi della riparazione e dei danni eccedano l ' importo di DKK 20 000, l ' autofficina emette una fattura che dev ' essere approvata dal perito prima che la compagnia di assicurazioni provveda al pagamento all ' autofficina.
14. In caso di
" danno totale", vale a dire in caso di danni per i quali i costi di riparazione eccedono il 75% del valore commerciale dell ' autoveicolo, il perito concorda con l ' assicurato un risarcimento di importo corrispondente al valore di acquisto di un altro veicolo. A questo punto il perito redige un conteggio sulla base del quale la compagnia di assicurazioni indennizza l ' assicurato. Dopo aver chiesto di farsi offrire in vendita il veicolo sinistrato, provvede alla sua alienazione e versa il ricavo della vendita alla compagnia di assicurazioni, la pratica può considerarsi conclusa per quanto riguarda la Taksatorringen.
15. I periti di cui si avvale la Taksatorringen si servono di un sistema informatico di valutazione dei danni, denominato
" Autotaks" . Tale sistema viene utilizzato in Danimarca dal 1990 da tutte le compagnie di assicurazioni operanti nel settore della responsabilità civile automobilistica. Le autofficine danesi, benché non abbiano alcun diritto di accesso a tale sistema, ne hanno tuttavia accettato l ' applicazione a seguito di accordi conclusi con le compagnie di assicurazioni.
16. Il sistema Autotaks si basa su un sistema informatico internazionale, di proprietà di un ' impresa svizzera che concede licenze ai relativi utilizzatori. Per quanto riguarda la Danimarca, titolare della licenza di utilizzazione di tale sistema è la Forsikring & Pension, un ' associazione di settore che riunisce, segnatamente, compagnie di assicurazioni e che ha ripreso le attività attinenti al sistema Autotaks dall ' Automobilforsikringsselskabernes Fælleråd (consiglio delle compagnie di assicurazioni di r.c. auto) quando questa ha cessato la sua attività il 1° gennaio 1999.
17. Il giudice del rinvio precisa che nulla osta a che una compagnia di assicurazioni, aderente alla Forsikring & Pension, conceda in subappalto a soggetti indipendenti l ' effettuazione di valutazioni peritali e conceda al detto subappaltatore il diritto di utilizzazione del sistema Autotaks contro il versamento, all ' occorrenza, di un corrispettivo a favore della Forsikring & Pension.
18. Dall ' ordinanza di rinvio emerge parimenti che, in un primo tempo, vale a dire nel dicembre 1992, la Taksatorringen aveva ottenuto dalla Told- og Skattestyrelsen (direzione generale delle dogane, imposte e accise) l ' autorizzazione provvisoria all ' esercizio dell ' attività senza obbligo di tenuta dei registri contabili ai fini dell ' IVA. A seguito di denunce pervenute da varie imprese, il 30 settembre 1993 tale autorizzazione provvisoria veniva revocata. Il giudice a quo precisa tuttavia che è risultato che le imprese denuncianti non effettuavano alcuna perizia nel settore automobilistico, né intendevano offrire concretamente un servizio del genere.
19. La Taksatorringen presentava quindi richiesta di esenzione dall ' IVA, peraltro respinta dalla Told- og Skatteregion Hvidovre (direzione regione delle dogane, imposte e accise di Hvidovre) (Danimarca). Tale diniego veniva successivamente confermato dalla Told- og Skattestyrelsen; conseguentemente, la Taksatorringen proponeva ricorso dinanzi al Momsnævnet (commissione tributaria competente in materia di IVA).
20. Dinanzi al Momsnævnet, la Taksatorringen sosteneva che l ' attività da essa esercitata avrebbe dovuto godere dell ' esenzione dall ' IVA ai sensi dell ' art. 13, n. 1, punto 20, della momslov.
21. Con decisione 4 aprile 1997 il Momsnævnet confermava la decisione di rigetto della Told- og Skattestyrelsen, rilevando in particolare che un ' esenzione sarebbe idonea a produrre distorsioni della concorrenza, considerato che le perizie effettuate dalla Taksatorringen non si distinguerebbero, sostanzialmente, da altre perizie e che le prestazioni dalla medesima effettuate avrebbero potuto essere offerte, in considerazione della loro natura, da altri periti indipendenti. Anche ammesso che un ' esenzione non implicasse, all ' epoca, una distorsione della concorrenza, ciò sarebbe derivato non dalla natura delle prestazioni della Taksatorringen, bensì dal fatto che le imprese ad essa aderenti avrebbero impedito esse stesse, per effetto dello statuto della Taksatorringen, una concorrenza di tal genere.
22. La Taksatorringen impugnava la decisione del Momsnævnet dinanzi all ' Østre Landsret.
23. Secondo quanto rilevato dal giudice del rinvio, la Taksatorringen deduce essenzialmente, a sostegno del proprio ricorso, che servizi del genere di quelli da essa forniti rientrerebbero nell ' esenzione prevista per l ' attività assicurativa dall ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva, ovvero, in subordine, che tali servizi dovrebbero essere esentati dall ' imposta quali prestazioni effettuate nell ' ambito di un ' attività assicurativa esercitata da mediatori o intermediari di assicurazione ai sensi della detta disposizione. Inoltre, a un ' impresa rispondente agli altri requisiti di cui all ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva non potrebbe negarsi l ' esenzione dall ' IVA quando tale esenzione non implichi né una distorsione della concorrenza effettiva né una minaccia reale di distorsione.
24. Secondo il giudice del rinvio, è pacifico inter partes che, all ' epoca in cui l ' esenzione dall ' IVA è stata negata alla Taksatorringen, non sussisteva alcuna minaccia attuale o concreta che l ' esenzione potesse provocare una distorsione della concorrenza.
25. Ciò premesso, l ' Østre Landsret decideva di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti cinque questioni pregiudiziali:
" 1) Se le disposizioni della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d ' affari ─ Sistema comune d ' imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, in particolare l ' art. 13, parte B, lett. a), debbano essere interpretate nel senso che le perizie effettuate da un ' impresa per conto dei propri soci-aderenti sono ricomprese nella nozione di
" operazioni di assicurazione"
ai sensi di tale disposizione, ovvero in quella di
" prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione" .
2) Se l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva IVA debba essere interpretato nel senso che consente la concessione dell ' esenzione dall ' IVA per prestazioni del genere di quelle fornite da un ' impresa ─ rispondente, quanto al resto, ai requisiti di esenzione previsti dalla disposizione medesima ─ per conto dei propri soci-aderenti, ove non possa dimostrarsi che l ' esenzione implichi in atto ─ o rischi concretamente di provocare ─ una distorsione della concorrenza e sussista semplicemente una possibilità in tal senso.
3) Nel caso in cui l ' eventualità di una distorsione della concorrenza dovesse essere considerata remota ─ ad esempio, nel caso in cui l ' eventualità di una distorsione non apparisse verosimile ─ se tale circostanza rilevi ai fini della soluzione alla seconda questione.
4) Laddove la normativa nazionale consente la concessione di un ' esenzione temporanea ai sensi dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, in presenza di dubbi in ordine alla questione se l ' esenzione sia idonea a provocare, in prosieguo, distorsioni della concorrenza, se una siffatta modalità sia incompatibile con la menzionata disposizione.
5) Se, ai fini della soluzione della prima e
della seconda questione, rilevi la circostanza che le perizie effettuate per le più importanti compagnie di assicurazioni vengano fornite da periti dipendenti delle compagnie medesime e siano, pertanto, esenti da imposta
" .
In ordine alla prima questione pregiudiziale
26. Con tale prima questione il giudice del rinvio chiede, sostanzialmente, se l ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva debba essere interpretato nel senso che le perizie dei danni causati ad autoveicoli, effettuate da un ' associazione per conto dei propri aderenti, vale a dire compagnie di assicurazioni, costituiscono o meno operazioni di assicurazione o prestazioni di servizi relative a tali operazioni effettuate da mediatori o da intermediari di assicurazione.
Osservazioni presentate alla Corte
27. Per quanto attiene all ' interpretazione della nozione di
" operazioni di assicurazione", la Taksatorringen deduce che dal punto 17 della sentenza 25 febbraio 1999, causa C-349/96, CPP (Racc. pag. I-973), emerge che tale nozione non comprende unicamente la copertura di un rischio relativo al verificarsi di un determinato fatto, bensì si estende parimenti al versamento dell ' indennizzo all ' assicurato nel caso in cui il rischio assicurato si realizzi. La valutazione dei danni costituirebbe una fase necessaria nell ' ambito della determinazione del risarcimento spettante all ' assicurato, ragion per cui dovrebbe essere considerata quale fase necessaria e indissociabile dall ' esercizio dell ' attività assicurativa e dovrebbe, pertanto, rientrare nella nozione di
" operazioni di assicurazione"
ai sensi dell ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva.
28. La valutazione dei danni potrebbe essere peraltro effettuata tanto da un ' organizzazione quale la Taksatorringen, quanto dalla compagnia di assicurazioni medesima, senza che ciò rilevi ai fini dell ' esenzione fiscale (v., per quanto riguarda gli istituti finanziari, sentenza 5 giugno 1997, causa C-2/95, SDC, Racc. pag. I-3017).
29. Per quanto attiene alla nozione di
" mediatori e intermediari di assicurazione", la Taksatorringen ritiene possibile il riferimento alla direttiva 77/92. Dall ' art. 2, n. 1, lett. b), di tale direttiva risulterebbe che un
" agente o mediatore di assicurazione"
esercita un ' attività sotto forma, segnatamente, di
" ausilio"
alla gestione e all ' esecuzione di contratti di assicurazione, particolarmente in caso di sinistro, a nome o per conto di una o più compagnie di assicurazioni. L ' attività svolta dalla Taksatorringen si collocherebbe in tale definizione, ragion per cui dovrebbe essere considerata quale agente o mediatore di assicurazioni ai sensi della detta disposizione.
30. Lo Skatteministeriet nonché il governo del Regno Unito sostengono che le sentenze CPP, citata supra, e 8 marzo 2001, causa C-240/99, Skandia (Racc. pag. I-1951), affermano che servizi di valutazione peritale del genere di quelli forniti dalla Taksatorringen ai propri aderenti non possono essere considerati quali
" operazioni di assicurazione"
nell ' accezione di tale termine accolta nell ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva.
31. A loro parere, un ' operazione di assicurazione implicherebbe, per sua natura, la sussistenza di un rapporto contrattuale tra il prestatario del servizio di assicurazione e il soggetto i cui rischi sono coperti dall ' assicurazione, ossia l ' assicurato (v. la menzionata sentenza Skandia, punto 41). Una relazione contrattuale di tal genere non esisterebbe tra la Taksatorringen e gli assicurati, atteso che la Taksatorringen non assumerebbe alcuna obbligazione con riguardo al rischio assicurato.
32. Con riguardo alla nozione di
" prestazioni di servizi relative [alle operazioni di assicurazi one] effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione", lo Skatteministeriet sostiene che tale nozione si riferisce alle prestazioni fornite, nell ' ambito della loro attività corrente, da soggetti agenti in qualità di intermediari tra l ' assicuratore e l ' assicurato nella preparazione e nella sottoscrizione delle polizze assicurative ed eventualmente partecipanti alla gestione e all ' esecuzione di tali contratti in caso di sinistro. Orbene, le attività peritali svolte dalla Taksatorringen non costituirebbero semplici prestazioni effettuate in subappalto per conto degli aderenti della medesima.
33. Il governo del Regno Unito sostiene che le attività della Taksatorringen non corrispondono a quelle di un agente o di un mediatore di assicurazione ai sensi della direttiva 77/92, elemento caratteristico dei quali sarebbe quello di intrattenere rapporti diretti con gli assicurati.
34. La Commissione deduce che dai punti 16 e 17 della menzionata sentenza CPP, emerge che un ' " operazione di assicurazione"
consiste nell ' accollo da parte dell ' assicuratore di un rischio che, diversamente, graverebbe sull ' assicurato. Orbene, una prestazione consistente nella valutazione di un danno non implicherebbe l ' assunzione di un rischio, bensì costituirebbe una prestazione distinta, necessaria all ' esercizio dell ' attività assicurativa.
35. Quanto alla nozione di
" prestazioni di servizi relative ad operazioni effettuate da mediatore e da intermediari di assicurazione", la Commissione sostiene che un ' impresa quale la Taksatorringen non costituisce né un
" mediatore"
né un
" intermediario di assicurazione"
né la sua attività è ricompresa nella definizione di cui all ' art. 2 della direttiva 77/92.
Giudizio della Corte
36. Si deve ricordare, in limine, che i termini con i quali sono state indicate le esenzioni di cui all ' art. 13 della sesta direttiva devono essere interpretati restrittivamente, dato che costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l ' IVA è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo (v., in particolare, sentenze 15 giugno 1989, causa 348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties, Racc. pag. I-1737, punto 13, e 20 giugno 2002, causa C-287/00, Commissione/Germania, Racc. pag. I-5811, punto 43).
37. Secondo costante giurisprudenza, tali esenzioni costituiscono nozioni autonome del diritto comunitario, che mirano ad evitare divergenze nell ' applicazione da uno Stato membro all ' altro del sistema dell ' IVA (v., in particolare, le menzionate sentenze CPP, punto 15; Skandia, punto 23, e Commissione/Germania, punto 44).
38. La sesta direttiva non definisce né la nozione di
" operazioni di assicurazione"
né quella di
" prestazioni di servizi relative a dette operazioni effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione" .
39. Per quanto attiene alla nozione di
" operazioni di assicurazione", la Corte ha tuttavia affermato che un ' operazione di assicurazione è caratterizzata, come in genere si ammette, dal fatto che l ' assicuratore si impegna, previo versamento di un premio, a procurare all ' assicurato, in caso di realizzazione del rischio coperto, la prestazione convenuta all ' atto della stipula del contratto (v. le menzionate sentenze CPP, punto 17, e Skandia, punto 37).
40. E ' pur vero che la Corte ha precisato che l ' espressione
" operazioni di assicurazione"
non comprende unicamente le operazioni effettuate dagli assicuratori stessi ed è, in linea di principio, sufficientemente ampia per comprendere la copertura assicurativa fornita da un soggetto passivo che non sia direttamente assicuratore, ma che, nell ' ambito di un ' assicurazione collettiva, procuri ai suoi clienti siffatta copertura avvalendosi delle prestazioni di un assicuratore che si assume l ' onere del rischio assicurato (v. le menzionate sentenze CPP, punto 22, e Skandia, punto 38).
41. Tuttavia, al punto 41 della menzionata sentenza Skandia, la Corte ha rilevato che, conformemente alla definizione di operazione di assicurazione di cui al punto 39 della presente sentenza, è evidente che l ' identità del destinatario della prestazione rileva ai fini della definizione del tipo di servizi previsti dall ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva e che una tale operazione implica, per sua natura, che esista un rapporto contrattuale tra il prestatario del servizio di assicurazione e il soggetto i cui rischi sono coperti dall ' assicurazione, ossia l ' assicurato.
42. Orbene, si deve rilevare che un ' associazione i cui membri siano compagnie di assicurazioni, quale la Taksatorringen, che effettui valutazioni dei danni provocati ad autoveicoli per conto dei propri membri, non intrattiene alcun rapporto contrattuale con gli assicurati.
43. Quanto all ' argomento della Taksatorringen relativo all ' interpretazione analogica della menzionata sentenza SDC, riguardante istituti finanziari, è sufficiente ricordare che, a differenza della causa che ha dato origine a quest ' ultima sentenza, in cui la Corte doveva interpretare l ' art. 13, parte B, lett. d), della sesta direttiva ─ la quale ai punti 3 e 5 si riferisce, in via generale, alle operazioni
" relative"
a determinate operazioni bancarie e non si limita alle operazioni bancarie propriamente dette ─ l ' esenzione di cui all ' art. 13, parte B, lett. a), riguarda le operazioni di assicurazione vere e proprie (v. la menzionata sentenza Skandia, punto 36).
44. Per quanto attiene alla questione se servizi di tal genere costituiscano
" prestazioni di servizi relative a dette operazioni effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione", si deve rilevare, come osservato dall ' avvocato generale al paragrafo 86 delle sue conclusioni, che tale espressione riguarda unicamente le prestazioni effettuate da professionisti che intrattengono rapporti sia con l ' assicuratore sia con l ' assicurato, fermo restando che il mediatore null ' altro è che un intermediario.
45. Quanto alla direttiva 77/92, è sufficiente rilevare ─ senza necessità di pronunciarsi sulla questione se i termini
" mediatore"
e
" intermediario di assicurazione"
debbano essere necessariamente interpretati in quest ' ultima direttiva nello stesso senso della sesta direttiva ─ che per le ragioni esposte dall ' avvocato generale ai paragrafi 90 e 91 delle sue conclusioni, l ' attività di un ' associazione quale la Taksatorringen non risponde ai requisiti di cui all ' art. 2, n. 1, lett. a), della direttiva 77/92, né di cui alla successiva lett. b) della medesima disposizione. Infatti, l ' aiuto alla gestione e all ' esecuzione di contratti di assicurazione ai sensi dell ' art. 2, n. 1, lett. a), della detta direttiva si aggiunge alle attività di intermediazione tra contraenti e compagnie di assicurazioni nonché di preparazione della conclusione di contratti di assicurazione, e l ' attività di cui al detto art. 2, n. 1, lett. b), implica il potere di impegnare l ' assicuratore nei confronti dell ' assicurato che abbia subito un sinistro.
46. La prima questione dev ' essere quindi risolta nel senso che l ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva dev ' essere interpretato nel senso che le valutazioni peritali di danni causati ad autoveicoli effettuate da un ' associazione per conto delle compagnie di assicurazioni e ad essa aderenti non costituiscono né operazioni di assicurazione né prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate da mediatori e da intermediari di assicurazione ai sensi della detta disposizione.
Sulla seconda e terza questione
47. Con tali due questioni, che appare opportuno esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, sostanzialmente, se l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva debba essere interpretato nel senso che la concessione dell ' esenzione dall ' IVA ai sensi della detta disposizione nei confronti di un ' associazione, del genere di quella oggetto della causa principale, che risponda a tutti gli altri requisiti previsti dalla disposizione medesima, deve essere negata qualora sussista un rischio, ancorché ipotetico, che tale esenzione provochi distorsioni della concorrenza.
Osservazioni presentate alla Corte
48. La Taksatorringen sostiene che l ' argomento secondo cui nell ' applicazione dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva occorre tener conto della distorsione della concorrenza che un ' esenzione dell ' IVA potrebbe produrre in futuro produce l ' effetto di privare tale disposizione di oggetto, atteso che non può mai essere esclusa la possibilità puramente ipotetica che una distorsione della concorrenza possa un giorno verificarsi, a prescindere dal fatto che si tratti di un ' attività di valutazione di danni o di qualsiasi altro genere. Non potrebbe essere stata questa la volontà del legislatore comunitario. Il diniego di esenzione dovrebbe essere subordinato ad una probabilità reale e fondata che potrebbe realizzarsi solamente ove risultasse accertato che l ' esenzione implicherebbe un rischio attuale o concreto di distorsione della concorrenza.
49. Lo Skatteministeriet sostiene che l ' esenzione ai sensi dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, deve essere negata ogniqualvolta possa implicare, in atto o in potenza, distorsioni della concorrenza. Sarebbe sufficiente che l ' esenzione comporti il rischio potenziale che terzi indipendenti si astengano dallo stabilirsi sul mercato della fornitura di servizi di cui trattasi.
50. Nella specie della causa principale, sarebbe manifestamente vantaggioso, per ragioni puramente economiche, restare membro della Taksatorringen e far effettuare le operazioni peritali di cui trattasi dall ' associazione medesima invece di affidare tale compito ad un terzo indipendente, fintantoché i servizi forniti dall ' associazione ai propri aderenti restano esentati dall ' imposta per effetto di autorizzazioni provvisorie concesse dall ' amministrazione finanziaria danese. Le autorizzazioni produrrebbero quindi l ' effetto di impedire una concorrenza attuale sul mercato delle perizie degli autoveicoli in Danimarca e, al tempo stesso, di impedire a terzi indipendenti di prendere seriamente in considerazione la possibilità di stabilirsi su tale mercato.
51. Tale interpretazione dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, ancorché restrittiva, non svuoterebbe di senso la disposizione medesima, in quanto sussisterebbero sempre situazioni in cui un ' esenzione non sarebbe considerata quale ostacolo potenziale allo stabilimento di terzi indipendenti sul mercato de quo.
52. A tale riguardo, lo Skatteministeriet si richiama, in particolare, all ' esistenza di restrizioni particolari, previste dalla normativa nazionale, alla possibilità di stabilirsi sul mercato, ad esempio in quanto la legge danese attribuisce a talune imprese, nel rispetto del diritto comunitario, diritti speciali o esclusivi di fornire le prestazioni che lo Stato membro interessato intende esentare ai sensi dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva.
53. Lo Skatteministeriet precisa che, accertata l ' esistenza di un rischio potenziale di distorsioni della concorrenza derivanti dall ' esenzione ai sensi dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, non spetta all ' amministrazione finanziaria nazionale stabilire se tale distorsione della concorrenza debba essere considerata remota. Sarebbe particolarmente difficile per le amministrazioni finanziarie nazionali procedere a tale valutazione, in quanto essa presupporrebbe una conoscenza approfondita del settore di attività di cui trattasi e delle condizioni della concorrenza sul mercato interessato, conoscenze che le amministrazioni finanziarie, di regola, non possiederebbero.
54. Secondo la Commissione, già dall ' espressione
" tale da provocare distorsioni di concorrenza"
risulterebbe che l ' esenzione prevista dall ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva è esclusa nelle situazioni potenziali di distorsioni della concorrenza.
55. Inoltre, le disposizioni che consentono di sottrarre un ' operazione dalla sfera di applicazione della sesta direttiva sarebbero soggette, in considerazione del loro carattere derogatorio, ad interpretazione restrittiva [v., per quanto attiene all ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, la menzionata sentenza Stichting Uitvoering Financiële Acties].
56. L ' ultimo elemento del periodo dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva restringerebbe quindi la sfera di applicazione della disposizione alle sole ipotesi in cui è indubitabile che un ' esenzione non provocherà, né in atto né in potenza, alcuna distorsione della concorrenza. Così, i fornitori indipendenti di talune prestazioni di servizi sarebbero messi nella stessa situazione fiscale delle associazioni autonome di persone che esercitano un ' attività esente da imposta.
57. Secondo tale interpretazione, una distorsione della concorrenza ai sensi dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva sarebbe esclusa quando il tipo di investimento ─ ad esempio, uno scanner a fini medici ─ ed il gruppo limitato di
" clienti"
utenti siano tali da dissuadere prestatori potenziali, in considerazione del rischio economico connesso con tale attività, anche quando possano esservi potenzialmente ulteriori prestatori. Per contro, un ' esenzione dei servizi di pulizia potrebbe provocare una distorsione della concorrenza, in quanto non vi sarebbe alcuna specializzazione particolare, né limitazione della clientela ad un settore ben definito.
Giudizio della Corte
58. Si deve anzitutto rilevare che è l ' esenzione dall ' IVA in sé che non deve essere idonea a provocare distorsioni della concorrenza su un mercato in cui la concorrenza risentirà in ogni caso della presenza di un operatore che offrirà servizi ai propri aderenti e al quale è vietato conseguire utili. Affinché tale esenzione dall ' imposta possa essere negata occorre quindi che a poter provocare distorsioni della concorrenza sia il fatto che le prestazioni di servizi effettuati da un ' associazione sono esentate e non il fatto che tale associazione risponde agli altri requisiti prescritti dalla disposizione de qua.
59. Come sottolineato dall ' avvocato generale al paragrafo 131 delle sue conclusioni, se, indipendentemente da ogni imposizione o esenzione, le associazioni si garantiscono la conservazione della clientela dei loro aderenti, non si può ritenere che sia l ' esenzione loro concessa a chiudere il mercato ad operatori indipendenti.
60. Si deve inoltre ricordare che l ' art. 13, parte A, della sesta direttiva mira ad esentare dall ' IVA talune attività di interesse generale. Tale disposizione non esclude peraltro tutte le attività d ' interesse generale dall ' applicazione dell ' IVA, ma solo quelle che vi sono elencate e descritte in modo molto particolareggiato (v., in particolare, sentenze 12 novembre 1998, causa C-149/97, Insitute of the Motor Industry, Racc. pag. I-7053, punto 18, e Commissione/Germania, cit., punto 45).
61. E ' pur vero che, come risulta dalla giurisprudenza menzionata supra al punto 36, i termini utilizzati al fine di indicare le esenzioni previste dall ' art. 13 della sesta direttiva devono essere interpretati restrittivamente.
62. Resta il fatto, tuttavia, che tale giurisprudenza non mira ad imporre un ' interpretazione che renderebbe le esenzioni ivi previste praticamente quasi inapplicabili.
63. Pertanto, benché da un esame comparativo delle varie versioni linguistiche dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva risulti che l ' espressione
" a condizione che questa esenzione non sia tale da provocare distorsioni di concorrenza"
non riguarda unicamente le distorsioni della concorrenza che l ' esenzione potrebbe eventualmente provocare nell ' immediato, bensì anche quelle che potrebbe provocare in futuro, occorre tuttavia che il rischio che l ' esenzione provochi di per sé distorsioni della concorrenza sia reale.
64. Ne consegue che la concessione dell ' esenzione dall ' IVA dev ' essere negata ove esista un rischio reale che l ' esenzione possa provocare di per sé, nell ' immediato o in futuro, distorsioni della concorrenza.
65. La seconda e la terza questione devono essere quindi risolte dichiarando che l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva dev ' essere interpretato nel senso che la concessione di un ' esenzione dall ' IVA, ai sensi della detta disposizione, a favore di un ' associazione come quella oggetto della causa principale, che risponda a tutti gli altri requisiti previsti dalla disposizione medesima, dev ' essere negata ove esista un rischio reale che l ' esenzione possa provocare di per sé, nell ' immediato o in futuro, distorsioni della concorrenza.
Sulla quarta questione
Osservazioni presentate alla Corte
66. La Taksatorringen e lo Skatteministeriet sostengono che dai lavori preparatori relativi all ' art. 13, n. 1, punto 20, della momslov emerge che, qualora sussistano dubbi in ordine alla questione se un ' esenzione possa provocare successivamente distorsioni della concorrenza, l ' esenzione può essere concessa, se accompagnata da una limitazione nel tempo.
67. La Taksatorringen, lo Skatteministeriet e la Commissione concordano nel sostenere che la possibilità di concedere una siffatta esenzione temporanea è compatibile con l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva.
Giudizio della Corte
68. Si deve rilevare che nessun elemento della sesta direttiva consente di concludere che una normativa nazionale che consente la concessione di un ' esenzione temporanea in presenza di dubbi quanto alla possibilità che tale esenzione possa successivamente provocare distorsioni della concorrenza sia incompatibile con l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, sempreché l ' esenzione venga rinnovata fintantoché il beneficiario soddisfi i requisiti previsti dalla disposizione medesima.
69. La quarta questione pregiudiziale dev ' essere quindi risolta nel senso che una normativa nazionale che consente la concessione di un ' esenzione temporanea in presenza di dubbi quanto alla possibilità che tale esenzione possa provocare successivamente distorsioni della concorrenza, come quella oggetto della causa principale, è compatibile con l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva, sempreché l ' esenzione venga rinnovata fintantoché il beneficiario soddisfi i requisiti previsti dalla disposizione medesima.
Sulla quinta questione
70. Con tale questione il giudice del rinvio chiede, sostanzialmente, se il fatto che grandi compagnie di assicurazione facciano effettuare le valutazioni dei danni causati ad autoveicoli dai propri periti, evitando in tal modo l ' imposizione dell ' IVA, sia tale da incidere sulla soluzione data alla prima, seconda e terza questione pregiudiziale.
Osservazioni presentate alla Corte
71. La Taksatorringen deduce che, dal punto di vista dell ' IVA, non dovrebbe sussistere alcuna differenza a seconda che la valutazione dei danni causati agli autoveicoli venga effettuata all ' interno della compagnia di assicurazioni ovvero che la compagnia ne affidi l ' effettuazione ad un prestatore di servizi quale la Taksatorringen.
72. A tale riguardo, la Taksatorringen rileva che le grandi compagnie di assicurazioni in Danimarca procedono in proprio alla valutazione dei danni causati agli autoveicoli, il che non è invece economicamente possibile per le piccole e medie imprese, in considerazione delle risorse economiche che ciò presuppone. Se queste ultime dovessero versare l ' IVA sulle prestazioni peritali fornite dalla Taksatorringen, le grandi compagnie di assicurazioni, non assoggettate all ' IVA sulle valutazioni peritali da esse compiute, beneficerebbero di un vantaggio in termini di concorrenza.
73. Lo Skatteministeriet e la Commissione ritengono che il fatto che l ' IVA non si applichi alle valutazioni peritali effettuate dai periti impiegati dalle grandi compagnie di assicurazioni sia irrilevante per l ' interpretazione delle disposizioni di cui trattasi.
Giudizio della Corte
74. Si deve rilevare, a tale riguardo, che nell ' analisi svolta nell ' ambito delle soluzioni alla
prima, seconda e terza questione pregiudiziale la Corte ha tenuto conto di tutti gli aspetti delle disposizioni di cui trattasi nonché del sistema dell ' IVA complessivamente inteso. Ne consegue che non può incidere in modo autonomo sull ' interpretazione delle disposizioni dell ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), e parte B, lett. a), della sesta direttiva la circostanza che le grandi compagnie di assicurazioni facciano effettuare le valutazioni peritali dei danni provocati ad autoveicoli dai propri periti, evitando in tal modo che tali prestazioni di servizi vengano assoggettate all ' IVA.
75. La quinta questione pregiudiziale dev ' essere conseguentemente risolta nel senso che il fatto che le grandi compagnie di assicurazioni facciano effettuare le valutazioni peritali dei danni provocati agli autoveicoli dai ypropri periti, evitando in tal modo che tali prestazioni di servizi vengano assoggettate all ' IVA, non è tale da incidere sulla soluzione della prima, seconda e terza questione pregiudiziale.
Decisione relativa alle spese
Sulle spese
76. Le spese sostenute dai governi danese e del Regno Unito, nonché dalla Commissione, che hanno presentato osservazioni alla Corte, non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.
Dispositivo
Per questi motivi,
LA CORTE (Quinta Sezione),
pronunciandosi sulle questioni sottopostele dall ' Østre Landsret con ordinanza 20 dicembre 2000, dichiara:
1) L ' art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva del Consiglio
17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari ─ Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, dev ' essere interpretato nel senso che le valutazioni peritali dei danni causati ad autoveicoli effettuate da un ' associazione per conto delle compagnie di assicurazioni e ad essa aderenti non costituiscono né operazioni di assicurazione né prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate da mediatori e da intermediari di assicurazione ai sensi della detta disposizione.
2) L ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva 77/388 dev ' essere interpretato nel senso che la concessione di un ' esenzione dall ' imposta sul valore aggiunto, ai sensi della detta disposizione, a favore di un ' associazione come quella oggetto della causa principale, che risponda a tutti gli altri requisiti previsti dalla disposizione medesima, dev ' essere negata ove esista un rischio reale che l ' esenzione possa provocare di per sé, nell ' immediato o in futuro, distorsioni della concorrenza.
3) Una normativa nazionale che consente la concessione di un ' esenzione temporanea in presenza di dubbi quanto alla possibilità che tale esenzione possa provocare successivamente distorsioni della concorrenza, come quella oggetto della causa principale, è compatibile con l ' art. 13, parte A, n. 1, lett. f), della sesta direttiva 77/388, sempreché l ' esenzione venga rinnovata fintantoché il beneficiario soddisfi i requisiti previsti dalla disposizione medesima.
4) Il fatto che le grandi compagnie di assicurazioni facciano effettuare le valutazioni peritali dei danni provocati agli autoveicoli dai propri periti, evitando in tal modo che tali prestazioni di servizi vengano assoggettate all ' imposta sul valore aggiunto, non è tale da incidere sulla soluzione della prima, seconda e terza questione pregiudiziale.