62018CJ0725
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (siedma komora)
z 30. januára 2020 (
*1
)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Článok 56 ZFEÚ – Článok 36 Dohody o Európskom hospodárskom priestore – Slobodné poskytovanie služieb – Daň z burzových operácií uzatvorených alebo vykonaných v členskom štáte – Rozdielne zaobchádzanie na úkor príjemcov služieb, ktorí využili služby profesionálneho sprostredkovateľa, ktorý nie je rezidentom – Obmedzenie – Odôvodnenie“
Vo veci C‑725/18,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Grondwettelijk Hof (Ústavný súd, Belgicko) z 8. novembra 2018 a doručený Súdnemu dvoru 22. novembra 2018, ktorý súvisí s konaním:
Anton van Zantbeek VOF
proti
Ministerraad,
SÚDNY DVOR (siedma komora),
v zložení: T. von Danwitz (spravodajca), vykonávajúci funkciu predsedu siedmej komory, sudcovia C. Vajda a A. Kumin,
generálny advokát: H. Saugmandsgaard Øe,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na písomnú časť konania,
so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
–
Anton van Zantbeek VOF, v zastúpení: A. Maelfait a S. van Bree, advocaten,
–
belgická vláda, v zastúpení: C. Pochet, P. Cottin a J. C. Halleux, splnomocnení zástupcovia, za právnej pomoci C. Decordier, avocate,
–
talianska vláda, v zastúpení: G. Palmieri, splnomocnená zástupkyňa, za právnej pomoci P. Gentili, avvocato dello Stato,
–
Európska komisia, v zastúpení: W. Roels a R. Pethke, splnomocnení zástupcovia,
so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vec bude prejednaná bez jeho návrhov,
vyhlásil tento
Rozsudok
1
Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 56 a 63 ZFEÚ, ako aj článkov 36 a 40 Dohody o Európskom hospodárskom priestore z 2. mája 1992 (Ú. v. ES L 1, 1994, s. 3; Mim. vyd. 11/052, s. 3, ďalej len „Dohoda o EHP“).
2
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Anton van Zantbeek VOF a Ministerraad (Rada ministrov, Belgicko) vo veci žaloby o neplatnosť ustanovení vnútroštátneho práva, ktoré rozširujú pôsobnosť dane z burzových operácií.
Belgické právo
3
Články 122 a 123 programového zákona z 25. decembra 2016 (Moniteur belge z 29. decembra 2016, s. 90879, ďalej len „programový zákon“) zmenili zákon o rôznych poplatkoch a daniach vložením druhého odseku do článkov 120 a 126/2 tohto zákona.
4
Článok 120 zákona o rôznych poplatkoch a daniach v znení programového zákona (ďalej len „CDTD“) stanovuje:
„Predmetom dane z burzových operácií sú nasledujúce operácie uzatvorené alebo vykonané v Belgicku, pokiaľ sa týkajú belgických alebo zahraničných verejných fondov:
1° každý predaj, nákup a všeobecne každý odplatný prevod alebo nadobudnutie;
…
3° akékoľvek odkúpenie jej akcií investičnou spoločnosťou, ak sa operácia týka akcií kapitalizácie;
…
Operácie uvedené v odseku 1 sa tiež považujú za uzavreté alebo vykonané v Belgicku, ak je príkaz týkajúci sa operácií uložený priamo alebo nepriamo profesionálnemu sprostredkovateľovi so sídlom v zahraničí:
–
fyzickou osobou s obvyklým bydliskom v Belgicku, alebo
–
právnickou osobou na účet jej sídla alebo prevádzkarne v Belgicku.“
5
Článok 125 ods. 1 CDTD stanovuje:
„Daň je splatná najneskôr v posledný pracovný deň:
1° druhého mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola operácia uzavretá alebo vykonaná, ak je príkazca osobou povinnou platiť daň;
2° mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola operácia uzavretá alebo vykonaná v ostatných prípadoch.
Poplatok sa platí zaplatením alebo prevodom na bankový účet príslušného úradu.
V deň platby predloží osoba povinná platiť daň tomuto úradu vyhlásenie, v ktorom uvedie základ pre výber, ako aj všetky údaje potrebné na jeho určenie.“
6
Podľa článku 126/2 CDTD:
„Profesionálni sprostredkovatelia osobne zodpovedajú za poplatky za operácie, ktoré uskutočňujú buď na účet tretích osôb alebo na vlastný účet.
Ak má však profesionálny sprostredkovateľ sídlo v zahraničí, je platiteľom dane príkazca, ktorý podlieha povinnostiam uvedeným v článku 125, okrem prípadu, že môže preukázať, že daň bola zaplatená.“
7
Článok 126/3 CDTD znie:
„Profesionálni sprostredkovatelia, ktorí nemajú sídlo v Belgicku, môžu pred vykonávaním alebo uzatváraním burzových operácií v Belgicku ministrom financií alebo jeho zástupcom nechať schváliť zodpovedného zástupcu so sídlom v Belgicku. Tento zástupca sa voči Belgicku spoločne a nerozdielne zaväzuje zaplatiť poplatky za operácie uskutočnené profesionálnym sprostredkovateľom, buď na účet tretích osôb alebo na vlastný účet, a že splní všetky povinnosti, ktoré má profesionálny sprostredkovateľ podľa tohto oddielu.
V prípade smrti zodpovedného zástupcu, zrušenia jeho povolenia alebo udalosti spôsobujúcej jeho nespôsobilosť na právne úkony musí byť okamžite nahradený.
Kráľ stanoví podmienky a spôsoby schválenia zodpovedného zástupcu.“
8
Článok 127 CDTD stanovuje:
„Najneskôr v pracovný deň, ktorý nasleduje po dni uskutočnenia operácie, je profesionálny sprostredkovateľ povinný vystaviť každému príkazcovi prehľad, v ktorom sú uvedené mená príjemcov a profesionálneho sprostredkovateľa, špecifikácia operácií, ich výška alebo hodnota a výška splatnej dane.“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
9
Návrhom z 20. júna 2017 Anton van Zantbeek, spoločnosť so sídlom v Belgicku, podala na vnútroštátny súd, Grondwettelijk Hof (Ústavný súd, Belgicko), ústavnú sťažnosť, ktorej predmetom je zrušenie článkov 122 s 123 programového zákona, ktorými bol do článkov 120 a 126/2 CDTD vložený druhý odsek.
10
Vnútroštátny súd uvádza, že tieto ustanovenia rozšírili pôsobnosť dane z burzových operácií (ďalej len „TOB“), ktorej podliehajú operácie, ktoré sú uzavreté alebo vykonané v Belgicku a ktoré sa týkajú belgických alebo zahraničných verejných fondov v rozsahu, v akom sa operácia uskutočňuje využitím služieb profesionálneho sprostredkovateľa. Tento súd spresňuje, že podľa uvedených ustanovení tieto operácie už nie sú jediné podliehajúce tejto dani, pretože sa tieto ustanovenia vzťahujú aj na operácie „považované za uzavreté alebo vykonané v Belgicku“, takže uvedená daň je splatná aj vtedy, ak je príkaz na kúpu alebo predaj udelený profesionálnemu sprostredkovateľovi, ktorý nie je rezidentom, zo strany príkazcu rezidenta, teda „fyzickou osobou s obvyklým bydliskom v Belgicku“ alebo „právnickou osobou na účet jej sídla alebo prevádzkarne v Belgicku“. Uvedený súd dodáva, že príkazca sa v tomto poslednom prípade stane platiteľom TOB namiesto profesionálneho sprostredkovateľa, pretože profesionálnym sprostredkovateľom, ktorí nie sú rezidentmi, nemožno uložiť povinnosť dodržiavať belgické daňové predpisy. Tento príkazca je povinný priznať a zaplatiť túto daň do dvoch mesiacov od predmetnej operácie, okrem prípadu, že môže preukázať, že ju tento profesionálny sprostredkovateľ alebo jeho zodpovedný zástupca už zaplatili.
11
Na podporu svojej žaloby Anton van Zantbeek tvrdí, že články 122 a 123 programového zákona v rozsahu, v akom zavádzajú rozdielne zaobchádzanie s belgickými príkazcami podľa toho, či títo príkazcovia využívajú služby profesionálneho sprostredkovateľa usadeného alebo neusadeného v Belgicku, sú v rozpore jednak so zásadou rovnosti zaručenou článkami 10, 11 a 172 belgickej Ústavy a jednak s týmito ústavnými ustanoveniami v spojení s článkom 56 ZFEÚ a článkom 36 Dohody o EHP, ktoré zakotvujú slobodné poskytovanie služieb, alebo s článkom 63 ZFEÚ a článkom 40 Dohody o EHP týkajúcimi sa voľného pohybu kapitálu.
12
V tejto súvislosti Anton van Zantbeek tvrdí, že ak príkazca s bydliskom v Belgicku využije služby profesionálneho sprostredkovateľa, ktorý nemá sídlo v tomto členskom štáte, s týmto príkazcom sa bude zaobchádzať ako s profesionálnym sprostredkovateľom v rozsahu, v akom bude jednak viazaný oznamovacími a platobnými povinnosťami vo vzťahu k TOB, a jednak bude podliehať správnym sankciám, ktoré sú takmer identické s tými, ktoré platia pre belgických profesionálnych sprostredkovateľov. Pre takéhoto príkazcu s bydliskom v Belgicku je teda zjavne riskantnejšie, nákladnejšie a náročnejšie obrátiť sa na profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta, čo predstavuje obmedzenie slobodného poskytovania služieb a voľného pohybu kapitálu, ktoré nemožno odôvodniť cieľmi všeobecného záujmu.
13
Rada ministrov spochybňuje túto argumentáciu a spresňuje, že daňový režim vyplývajúci z článkov 120 a 126/2 CDTD sa uplatňuje bez rozdielu na všetkých poskytovateľov burzových operácií bez ohľadu na ich bydlisko, ale že iba profesionálni sprostredkovatelia so sídlom v Belgicku sú povinní vyberať TOB z vykonaných operácií. Situácia príkazcu rezidenta využívajúceho služby profesionálneho sprostredkovateľa rezidenta nie je teda porovnateľná so situáciou toho istého príkazcu, ktorý využije služby profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta. Subsidiárne, uvádzané rozdielne zaobchádzanie spočíva na objektívnom kritériu, sleduje legitímny cieľ a nie je neprimerané.
14
Vnútroštátny súd uvádza, že belgický zákonodarca zamýšľal rozšíriť pôsobnosť TOB, keďže v prípade, keď sa príkazca so sídlom v Belgicku obrátil na profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta, sa operácia vo všeobecnosti uskutočnila v zahraničí, v dôsledku čoho nevzniká daňová povinnosť. Tento zákonodarca tiež konštatoval nekalú hospodársku súťaž určitých profesionálnych sprostredkovateľov nerezidentov v porovnaní s belgickými profesionálnymi sprostredkovateľmi, ktorí túto daň vyberajú. Tento súd dodáva, že články 120 a 126/2 CDTD by mohli mať za následok obmedzenie slobody belgických rezidentov vybrať si profesionálneho sprostredkovateľa na uskutočňovanie burzových operácií, najmä vzhľadom na zodpovednosť, ktorá pre príkazcu vyplýva z využitia služieb profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta v prípade neexistencie alebo omeškania s priznaním týkajúcim sa TOB alebo jej zaplatením.
15
Vnútroštátny súd ďalej spresňuje, že na účely uľahčenia vykonávania dôkazov o zaplatení tejto dane, ktoré umožňuje oslobodiť príkazcu od dane, profesionálni sprostredkovatelia nerezidenti môžu nechať schváliť zodpovedného zástupcu, ktorý bude poverený plniť na ich účet oznamovaciu a administratívnu povinnosť spojenú s touto platbou. Týmto profesionálnym sprostredkovateľom však nemožno uložiť povinnosť určiť takého zástupcu. Okrem toho, aj keby príkazca označil splnomocnenca na účely splnenia svojich povinností týkajúcich sa TOB, voči Belgicku by zostal zodpovedný príkazca. Uvedený príkazca môže preukázať, že táto daň bola zaplatená predložením prehľadu v súlade s článkom 127 CDTD, v ktorom sa uvádza najmä hodnota operácie, ktorá je základom uvedenej dane, ako aj dôkaz o jej zaplatení profesionálnemu sprostredkovateľovi, napríklad prostredníctvom výpisu z účtu.
16
Za týchto podmienok Grondwettelijk Hof (Ústavný súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúce prejudiciálne otázky:
„1.
Majú sa článok 56 [ZFEÚ] a článok 36 [Dohody o EHP] vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorou sa zavádza daň z burzových operácií v zmysle článkov 120 a 126/2 [CDTD] a z ktorej vyplýva, že z belgického príkazcu sa v prípade, ak má profesionálny sprostredkovateľ sídlo v zahraničí, stáva osoba povinná zaplatiť túto daň?
2.
Majú sa článok 63 [ZFEÚ] a článok 40 [Dohody o EHP] vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorou sa zavádza daň z burzových operácií v zmysle článkov 120 a 126/2 [CDTD] a z ktorej vyplýva, že belgický príkazca sa stáva osobou povinnou zaplatiť tieto dane v prípade, ak má profesionálny sprostredkovateľ sídlo v zahraničí?
3.
Mohol by Grondwettelijk Hof (Ústavný súd) v prípade, ak by na základe odpovede na prvú a druhú prejudiciálnu otázku dospel k záveru, že napadnuté články porušujú jednu alebo viaceré povinnosti vyplývajúce z ustanovení uvedených v týchto otázkach, prechodne zachovať účinky článkov 120 a 126/2 [CDTD], aby zamedzil vzniku právnej neistoty a zákonodarcovi poskytol možnosť uviesť tieto ustanovenia do súladu s uvedenými povinnosťami?“
O prejudiciálnych otázkach
O prvej a druhej otázke
17
Na úvod treba poznamenať, že podľa údajov uvedených v návrhu na začatie prejudiciálneho konania vnútroštátne ustanovenia napadnuté v rámci sporu vo veci samej, teda článok 120 druhý odsek a článok 126/2 druhý odsek CDTD, zmenili pôsobnosť TOB a kritériá týkajúce sa povinnosti platiť túto daň. Podľa týchto ustanovení na jednej strane uvedenej dani podliehajú okrem burzových operácií uzavretých alebo vykonaných v Belgicku, pokiaľ sa operácia uskutočňuje prostredníctvom profesionálneho sprostredkovateľa, operácie, ktoré sa v tomto členskom štáte „považujú za uzavreté alebo vykonané“, t. j. operácie, ktorých príkaz udeľuje belgický rezident profesionálnemu sprostredkovateľovi, ktorý nie je rezidentom. Na druhej strane, pokiaľ má profesionálny sprostredkovateľ sídlo v zahraničí, nie je už platiteľom TOB, ktorú má platiť jeho klient, a nemá ani oznamovacie povinnosti, ktoré s ňou neoddeliteľne súvisia, pričom platiteľom tejto dane a oznamovaciu povinnosť má samotný príkazca.
18
Z toho vyplýva, že vnútroštátny súd sa svojou prvou a druhou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, v podstate pýta, či sa články 56 a 63 ZFEÚ, ako aj články 36 a 40 Dohody o EHP majú vykladať v tom zmysle, že bránia právnej úprave členského štátu, ktorou sa zavádza daň z burzových operácií uzavretých alebo vykonaných na príkaz rezidenta tohto členského štátu profesionálnym sprostredkovateľom nerezidentom, čo vedie k tomu, že takýto príkazca je platiteľom tejto dane a má oznamovacie povinnosti, ktoré s touto daňou súvisia.
19
Na účely odpovede na tieto otázky treba po prvé konštatovať, že taká vnútroštátna právna úprava môže ovplyvniť slobodné poskytovanie služieb, ako aj voľný pohyb kapitálu.
20
V tejto súvislosti z ustálenej judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že pokiaľ sa vnútroštátne opatrenie týka zároveň slobodného poskytovania služieb a voľného pohybu kapitálu, Súdny dvor skúma dotknuté opatrenie v zásade z hľadiska iba jednej z týchto slobôd, ak sa ukáže, že za okolností, o aké ide vo veci samej, má jedna z nich prednosť pred druhou a môže byť s ňou spojená [pozri v tomto zmysle rozsudky z 3. októbra 2006, Fidium Finanz, C‑452/04, EU:C:2006:631, bod 34; z 26. mája 2016, NN (L) International, C‑48/15, EU:C:2016:356, bod 39, ako aj z 8. júna 2017, Van der Weegen a. i, C‑580/15, EU:C:2017:429, bod 25].
21
Vo veci samej sa zdá, že aspekt slobodného poskytovania služieb prevažuje nad aspektom voľného pohybu kapitálu. Hoci taká daň, akou je TOB, môže ovplyvniť voľný pohyb kapitálu v rozsahu, v akom sa týka burzových operácií, z informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom vyplýva, že sa táto daň uplatní iba v prípade, že sa operácie zúčastní profesionálny sprostredkovateľ. Tento súd sa okrem toho pýta na obmedzenie, ktoré by mohlo vyplývať zo skutočnosti, že sa príkazca, ktorý využije služby poskytovateľa finančných sprostredkovateľských služieb, ktorý nie je rezidentom, stáva platiteľom uvedenej dane, zatiaľ čo to tak nie je v prípade, že sa obráti na poskytovateľa služieb, ktorý je rezidentom. Takýto následok sa týka prevažne slobodného poskytovania služieb, kým vplyvy na voľný pohyb kapitálu sú len nevyhnutným následkom prípadného obmedzenia týkajúceho sa poskytovania služieb.
22
Z toho vyplýva, že právna úprava dotknutá vo veci samej sa musí preskúmať výlučne s ohľadom na článok 56 ZFEÚ a článok 36 Dohody o EHP.
23
Po druhé v súlade s judikatúrou Súdneho dvora totiž článok 56 ZFEÚ vyžaduje odstránenie akýchkoľvek obmedzení slobodného poskytovania služieb založených na tom, že poskytovateľ je usadený v inom členskom štáte ako štát, v ktorom sa poskytuje služba (rozsudky z 19. júna 2014, Strojírny Prostějov a ACO Industries Tábor, C‑53/13 a C‑80/13, EU:C:2014:2011, bod 34, ako aj z 22. novembra 2018, Vorarlberger Landes‑ und Hypothekenbank, C‑625/17, EU:C:2018:939, bod 28). Vnútroštátne opatrenia, ktoré výkon tejto slobody zakazujú, bránia mu alebo ho robia menej príťažlivým, predstavujú obmedzenia slobodného poskytovania služieb (pozri v tomto zmysle rozsudky z 19. júna 2014, Strojírny Prostějov a ACO Industries Tábor, C‑53/13 a C‑80/13, EU:C:2014:2011, bod 35, ako aj z 25. júla 2018, TTL, C‑553/16, EU:C:2018:604, bod 46 a citovanú judikatúru).
24
Okrem toho podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora článok 56 ZFEÚ priznáva práva nielen samotnému poskytovateľovi služieb, ale aj príjemcovi uvedených služieb (rozsudky z 31. januára 1984, Luisi a Carbone, 286/82 a 26/83, EU:C:1984:35, bod 10; z 18. októbra 2012, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, bod 23, ako aj z 19. júna 2014, Strojírny Prostějov a ACO Industries Tábor, C‑53/13 a C‑80/13, EU:C:2014:2011, bod 26).
25
Anton van Zantbeek v prejednávanej veci tvrdí, že vnútroštátna právna úprava dotknutá vo veci samej porušuje slobodné poskytovanie služieb, keďže stanovuje neodôvodnené rozdielne zaobchádzanie medzi príkazcami s bydliskom v Belgicku v závislosti od toho, či na uskutočňovanie burzových operácií využívajú služby profesionálneho sprostredkovateľa so sídlom v tom istom členskom štáte alebo v zahraničí. Dôsledkom tejto vnútroštátnej právnej úpravy je skutočnosť, že sa pre príkazcu, ktorý je rezidentom, zvýši riziko, náklady a ťarcha využitia služieb profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta, a teda sa také využitie stane menej príťažlivým.
26
V tejto súvislosti treba poznamenať, že príkazcovia rezidenti, ktorí sa ako príjemcovia finančných sprostredkovateľských služieb rozhodnú využiť služby profesionálneho sprostredkovateľa rezidenta na uskutočnenie burzových operácií, sa nachádzajú v situácii porovnateľnej s tými, ktorí uprednostnia využitie služieb profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta.
27
Hoci vnútroštátna právna úprava, o ktorú ide vo veci samej, má za následok, že rovnakému zdaneniu podliehajú príkazcovia rezidenti nezávisle od miesta sídla týchto profesionálnych sprostredkovateľov, má tiež za následok uloženie zodpovednosti a dodatočných povinností takýmto príkazcom, ktorí by sa rozhodli využiť služby profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta.
28
Z návrhu na začatie prejudiciálneho konania totiž vyplýva, že príkazcovia rezidenti sa v tomto poslednom uvedenom prípade stávajú osobami povinnými platiť TOB a majú oznamovacie povinnosti, ktoré sú spojené s touto daňou podľa článku 126/2 CDTD, zatiaľ čo v prípade, že sa obrátia na profesionálneho sprostredkovateľa rezidenta, má tento posledný uvedený tieto povinnosti a je povinný vybrať uvedenú zrážkovú daň. Príkazcovia rezidenti, ktorí využijú služby profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta sú tak sami povinní priznať túto daň prostredníctvom prehľadu obsahujúceho údaje uvedené v článku 127 CDTD a zaplatiť ju v lehote dvoch mesiacov pod hrozbou pokút, pokiaľ nepreukážu, že tento profesionálny sprostredkovateľ alebo zodpovedný zástupca túto daň v Belgicku už zaplatil.
29
Takáto vnútroštátna právna úprava teda stanovuje rozdielne zaobchádzanie medzi príjemcami finančných sprostredkovateľských služieb s bydliskom v Belgicku, ktoré ich môže odradiť od využívania služieb poskytovateľov nerezidentov, pričom týmto poskytovateľom sťažuje ponúkať svoje služby v tomto členskom štáte. Taká právna úprava teda predstavuje obmedzenie slobodného poskytovania služieb.
30
Po tretie treba pripomenúť, že podľa judikatúry Súdneho dvora môže byť také obmedzenie odôvodnené naliehavými dôvodmi všeobecného záujmu. Ďalej je potrebné, aby uplatnenie tohto obmedzenia bolo spôsobilé dosiahnuť sledovaný cieľ a aby nešlo nad rámec toho, čo je na jeho dosiahnutie nevyhnutné (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 7. septembra 2006, N, C‑470/04, EU:C:2006:525, point 40; z 13. júla 2016, Brisal a KBC Finance Ireland, C‑18/15, EU:C:2016:549, bod 29, ako aj z 25. júla 2018, TTL, C‑553/16, EU:C:2018:604, bod 52 a citovanú judikatúru).
31
V prvom rade treba preskúmať, či obmedzenie slobodného poskytovania služieb, ktoré spôsobuje vnútroštátna právna úprava dotknutá vo veci samej, zodpovedá naliehavým dôvodom všeobecného záujmu.
32
Belgická vláda v prejednávanej veci uvádza, že cieľom tejto vnútroštátnej právnej úpravy je zabezpečiť účinnosť vymáhania dane, ako aj daňových kontrol a bojovať proti daňovým únikom.
33
Ako už Súdny dvor rozhodol, nevyhnutnosť zabezpečiť efektívny výber daní, ako aj efektívne daňové kontroly, môže predstavovať naliehavý dôvod všeobecného záujmu, ktorý môže odôvodniť obmedzenie výkonu slobodného poskytovania služieb (pozri v tomto zmysle najmä rozsudok z 25. júla 2018, TTL, C‑553/16, EU:C:2018:604, body 53 a 57, ako aj citovanú judikatúru), pričom cieľom týchto posledných uvedených kontrol je boj proti daňovým podvodom a únikom [pozri v tomto zmysle rozsudky z 5. júla 2012, SIAT, C‑318/10, EU:C:2012:415, bod 44, a z 26. februára 2019, X (Sprostredkovateľské spoločnosti so sídlom v tretích krajinách), C‑135/17, EU:C:2019:136, bod 74], ako aj boj proti daňovým únikom (pozri najmä rozsudok z 19. júna 2014, Strojírny Prostějov a ACO Industries Tábor, C‑53/13 a C‑80/13, EU:C:2014:2011, bod 55, ako aj citovanú judikatúru).
34
Podľa informácií uvedených v návrhu na začatie prejudiciálneho konania a potvrdených belgickou vládou z prípravných prác týkajúcich sa článkov 122 a 123 programového zákona vyplýva, že cieľom týchto ustanovení je najmä vyhnúť sa akejkoľvek nekalej súťaži medzi profesionálnymi sprostredkovateľmi rezidentmi a nerezidentmi, keďže poslední uvedení sú v súlade s CDTD povinní pri uskutočňovaní burzových operácií vybrať zrážkovú TOB na účet svojho klienta, zatiaľ čo profesionálni sprostredkovatelia nerezidenti nie sú povinní robiť to z operácií uskutočňovaných pre belgických klientov, a umožniť zabezpečenie účinnosti vymáhania dane, ako aj daňových kontrol.
35
Také dôvody, ktoré v prejednávanej veci úzko súvisia, zodpovedajú pojmu „naliehavé dôvody všeobecného záujmu“ v zmysle judikatúry Súdneho dvora pripomenutej v bode 33 tohto rozsudku, takže môžu odôvodniť obmedzenie slobodného poskytovania služieb.
36
Ďalej pokiaľ ide o vhodnosť tejto právnej úpravy dosiahnuť sledované ciele, treba uviesť, že skutočnosť, že príkazca využívajúci služby profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta podlieha TOB, môže zaistiť, že dotknuté burzové operácie budú zdanené (pozri analogicky rozsudok z 18. októbra 2012, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, bod 39 a citovanú judikatúru), pričom sa daňové kontroly stanú účinnejšími a obchádzanie tejto dane, ktorej zaťaženie znáša príkazca, sa stane náročnejším.
37
Z toho vyplýva, že taká vnútroštátny právna úprava je spôsobilá dosiahnuť ciele, ktoré sleduje.
38
Pokiaľ ide o otázku, či právna úprava dotknutá vo veci samej nejde nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie týchto cieľov, je potrebné na úvod konštatovať, ako uviedla Európska komisia, že informácie potrebné na zavedenie a kontrolu dane, akou je TOB, ktorá sa vzťahuje na každú burzovú operáciu, nemožno získať len prostredníctvom administratívnej spolupráce, ako aj automatickou a povinnou výmenou informácií v daňovej oblasti, ktorú stanovuje najmä smernica Rady 2011/16/EÚ z 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice 77/799/EHS (Ú. v. EÚ L 64, 2011, s. 1), zmenená smernicou Rady 2014/107/EÚ z 9. decembra 2014 (Ú. v. EÚ L 359, 2014, s. 1).
39
Okrem toho z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že vnútroštátna právna úprava dotknutá vo veci samej napriek tomu, že má za následok, že belgický príkazca je povinný zaplatiť TOB v prípade, že profesionálny sprostredkovateľ má sídlo v zahraničí, obmedzuje záťaž vyplývajúcu z tohto zdanenia na to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie sledovaných cieľov.
40
Najmä podľa článku 126/2 CDTD je príkazca oslobodený od platenia tejto dane a od oznamovacích povinností, ktoré sú spojené s uvedenou daňou, ak preukáže, že táto daň už bola zaplatená. V tejto súvislosti z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že tomuto príkazcovi stačí predložiť prehľad uvedený v článku 127 CDTD uvádzajúci meno profesionálneho sprostredkovateľa nerezidenta, druh a hodnotu operácie, ako aj hodnotu uvedenej dane napríklad spolu s výpisom z účtu preukazujúcim jej zaplatenie.
41
Okrem toho sa zdá, že príkazca rezident sa môže s profesionálnym sprostredkovateľom nerezidentom, na ktorého sa obrátil, dohodnúť, že mu poskytne výpis z účtu operácií, na ktorom je uvedená platba TOB, rovnako ako túto povinnosť majú aj profesionálni sprostredkovatelia so sídlom v Belgicku. Vnútroštátny súd tiež uvádza, že profesionálny sprostredkovateľ, ktorý nie je rezidentom, má možnosť určiť splnomocnenca na účely splnenia týchto formalít.
42
Z návrhu na začatie prejudiciálneho konania tiež vyplýva, že zavedením článku 126/3 CDTD sa belgický zákonodarca tiež snažil zjednodušiť vykonávanie dôkazov v oblasti platenia TOB. Tento článok umožňuje profesionálnym sprostredkovateľom nerezidentom, bez toho, aby im ukladal takú povinnosť, aby si nechali schváliť zástupcu so sídlom v Belgicku na ten účel, aby na ich účet plnil oznamovaciu povinnosť spojenú so zaplatením tejto dane, a ktorý bude za ňu zodpovedný. Táto možnosť môže najmä zmierniť náročnosť súvisiacu s nutnosťou vyplniť prehľad stanovený v článku 127 CDTD v jazyku, ktorý profesionálny sprostredkovateľ nerezident neovláda.
43
Za týchto okolností taká voľba možností tak v prospech príkazcov rezidentov, ako aj profesionálnych sprostredkovateľov nerezidentov, ktorá im umožní zvoliť si z týchto možností riešenie, ktoré sa im zdá ako najmenej obmedzujúce, ohraničuje obmedzenie slobodného poskytovania služieb vyplývajúce z vnútroštátnej právnej úpravy dotknutej vo veci samej na to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie sledovaných cieľov, takže sa nezdá, že uvedená právna úprava, ktorá tak týmto príkazcom, ako aj uvedeným profesionálnym sprostredkovateľom poskytuje uľahčujúce nástroje, tak pokiaľ ide o oznamovaciu povinnosť súvisiacu s TOB, ako aj jej zaplatenie, ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie týchto cieľov.
44
Napokon pokiaľ ide o článok 36 Dohody o EHP, treba uviesť, že toto ustanovenie je analogické s ustanovením článku 56 ZFEÚ, takže úvahy týkajúce sa tohto článku uvedené v bodoch 23 až 43 tohto rozsudku platia aj v súvislosti s uvedeným článkom 36.
45
V dôsledku toho treba na prvú a druhú otázku odpovedať tak, že článok 56 ZFEÚ a článok 36 Dohody o EHP sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia právnej úprave členského štátu, ktorá zavádza daň z burzových operácií uzavretých alebo vykonaných na príkaz rezidenta tohto členského štátu profesionálnym sprostredkovateľom nerezidentom, ktorej dôsledkom je obmedzenie slobodného poskytovania služieb poskytovaných takýmito profesionálnymi sprostredkovateľmi, pokiaľ táto právna úprava takému príkazcovi a uvedeným profesionálnym sprostredkovateľom poskytuje uľahčujúce nástroje, tak pokiaľ ide o oznamovaciu povinnosť súvisiacu s touto daňou, ako aj jej zaplatenie, ktoré toto obmedzenie ohraničujú na to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie legitímnych cieľov sledovaných uvedenou právnou úpravou.
O tretej otázke
46
Vzhľadom na odpoveď na prvú a druhú otázku nie je potrebné odpovedať na tretiu otázku.
O trovách
47
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (siedma komora) rozhodol takto:
Článok 56 ZFEÚ a článok 36 Dohody o Európskom hospodárskom priestore z 2. mája 1992 sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia právnej úprave členského štátu, ktorá zavádza daň z burzových operácií uzavretých alebo vykonaných na príkaz rezidenta tohto členského štátu profesionálnym sprostredkovateľom nerezidentom, ktorej dôsledkom je obmedzenie slobodného poskytovania služieb poskytovaných takýmito profesionálnymi sprostredkovateľmi, pokiaľ táto právna úprava takému príkazcovi a uvedeným profesionálnym sprostredkovateľom poskytuje uľahčujúce nástroje, tak pokiaľ ide o oznamovaciu povinnosť súvisiacu s touto daňou, ako aj jej zaplatenie, ktoré toto obmedzenie ohraničujú na to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie legitímnych cieľov sledovaných uvedenou právnou úpravou.
Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: holandčina.