Predmet C-433/24
Galerie Karsten Greve
protiv
Ministre de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Conseil d’État, Francuska)
Presuda Suda (četvrto vijeće) od 1. kolovoza 2025.
„Zahtjev za prethodnu odluku – Oporezivanje – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost (PDV) – Direktiva 2006/112/EZ – Posebna odredba za rabljenu robu, umjetnine, kolekcionarske predmete i antikvitete – Oporezivi preprodavatelji – Maržni sustav – Članak 316. stavak 1. točka (b) – Mogućnost primjene maržnog sustava – Pojam ‚isporuka koju izvršava autor’ – Isporuka koju izvršava autor posredstvom pravne osobe”
Usklađivanje poreznih zakonodavstava – Zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost – Posebna odredba za oporezive preprodavatelje – Maržni sustav – Pravo primjene navedenog sustava – Doseg – Uzlazna isporuka umjetnina koju izvršavaju autor ili njegovi pravni sljednici – Ulazna isporuka posredstvom pravne osobe – Uključenost – Uvjeti – Isporuka koja se može pripisati autoru ili njegovim pravnim sljednicima i koja čini prvo uvođenje navedenih umjetnina na tržište Unije
(Direktiva Vijeća 2006/112, čl. 316. st. 1. t. (b))
(t. 32., 39.-47., 49. i izreka)
Kratak prikaz
Nakon što mu je Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska) podnio zahtjev za prethodnu odluku, Sud u toj presudi potvrđuje da se poseban sustav poreza na dodanu vrijednost (PDV) za preprodaju umjetnina stečenih od njihovih autora primjenjuje i kada je umjetninu o kojoj je riječ isporučio njezin autor posredstvom pravne osobe te pojašnjava uvjete primjene takvog sustava.
Galerie Karsten Greve (u daljnjem tekstu: galerija GKG) obavlja djelatnost umjetničke galerije te je svojim klijentima isporučila, među ostalim, slike slikara Gideona Rubina, a koje je ona sama stekla od društva osnovanog u skladu s britanskim pravom Studio Rubin Gideon (u daljnjem tekstu: društvo SRG), čiji je G. Rubin bio jedan od dvaju članova. U okviru isporuka tih slika svojim klijentima galerija GKG je primijenila maržni sustav.
Po završetku poreznog postupka, francuska porezna uprava zatražila je od galerije GKG plaćanje PDV-a u skladu s rješenjima o ponovnom razrezu jer se maržni sustav nije mogao primijeniti na te isporuke.
Nakon što su francuski prvostupanjski i žalbeni sud odbili njezin zahtjev za oslobođenje od ponovnog razreza, galerija GKG podnijela je žalbu u kasacijskom postupku Conseilu d’État (Državno vijeće), sudu koji je uputio zahtjev. Taj sud osobito navodi, među ostalim, da nacionalno pravo dopušta da se pravo odabira posebnog maržnog sustava primjenjuje na isporuke umjetnina nakon isporuke koju su izvršili njihov autor ili njegovi pravni sljednici, kao i na isporuke nakon stjecanja unutar Zajednice takvih predmeta od njihova autora ili njegovih pravnih sljednika(1). Međutim, prema mišljenju Conseila d’État (Državno vijeće), predmetne slike nije isporučio galeriji GKG njihov autor, odnosno umjetnik Gideon Rubin koji ih je naslikao svojom rukom, nego društvo SRG koje se, u svojstvu pravne osobe, ne može smatrati autorom tih slika.
U tim okolnostima Sud smatra da sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 316. stavak 1. točku (b) Direktive o PDV-u(2) tumačiti na način da je tom odredbom obuhvaćena isporuka umjetnina, koju izvršavaju oporezivi preprodavatelji, a koje su njima isporučili autor ili njegovi pravni sljednici koji djeluju posredstvom pravne osobe te, ako je to slučaj, pod kojim uvjetima.
Ocjena Suda
Sud najprije utvrđuje da se u tekstu članka 316. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV-u ne navode načini isporuke umjetnina koje za oporezive preprodavatelje isporučuju njihovi autori ili njihovi pravni sljednici. Međutim, isporuka umjetnina dio je trgovačke djelatnosti autora ili njegovih pravnih sljednika čija se bit sastoji, od prijenosa, općenito uz naknadu, prava raspolaganja materijalnom imovinom kao vlasnik.
Stoga tekst članka 316. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV u ne isključuje izričito mogućnost da autor ili njegovi pravni sljednici izvršavaju takvu isporuku posredstvom pravne osobe, ni to da takvu isporuku može izvršiti pravna osoba.
Tumačenje članka 316. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV-u, kojim bi se iz njegova područja primjene u svakom slučaju isključile isporuke oporezivih preprodavatelja u pogledu umjetnina koje su im isporučili autori ili njihovi pravni sljednici koji djeluju posredstvom pravnih osoba, moglo bi povrijediti ciljeve Direktive o PDV-u i njezina članka 316. stavka 1. točke (b) kojima se nastoji osigurati porezna neutralnost, izbjeći narušavanje tržišnog natjecanja i poticati uvođenje novih umjetnina na tržište Unije. Naime, poseban je cilj članka 316. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV-u, s jedne strane, poticanje uvođenja novih umjetnina na tržište Unije predviđanjem povoljnog poreznog tretmana za uvoz takvih predmeta, za njihovu prvu isporuku nakon stvaranja i za prvu isporuku tih predmeta koju izvršavaju oporezivi preprodavatelji i, s druge strane, ograničavanje administrativnih tereta dokazivanja za oporezive preprodavatelje, osobito o tome uključuje li kupovna cijena umjetnine ulazni PDV, a za poreznu upravu onaj kontrole te činjenice.
U tom pogledu, kada svoje umjetnine isporučuju oporezivim preprodavateljima, autori tih predmeta ili njihovi pravni sljednici obavljaju istovjetne transakcije sa stajališta oporezivanja PDV-om, neovisno o tome izvršavaju li te isporuke kao fizičke osobe ili posredstvom pravnih osoba. Doista, načelo porezne neutralnosti zabranjuje da se prema gospodarskim subjektima koji obavljaju iste transakcije postupa različito prilikom njihova oporezivanja.
Usto, različito postupanje ovisno o pravnom obliku u kojem djeluju autori ili njihovi pravni sljednici također bi moglo dovesti do naplate PDV-a po različitim stopama za istovjetne transakcije(3) i narušiti tržišno natjecanje između oporezivih preprodavatelja koji izvršavaju iste transakcije, odnosno stjecanje i preprodaju umjetnina, jer bi se na njih primjenjivalo različito postupanje u pogledu mogućnosti primjene maržnog sustava ovisno o tome je li im te predmete isporučio autor ili su im ih isporučili njegovi pravni sljednici djelujući ili ne djelujući posredstvom pravne osobe.
Zbog tih razloga Sud smatra da članak 316. stavak 1. točka (b) Direktive o PDV-u obuhvaća isporuku umjetnina koju izvršavaju oporezivi preprodavatelji, koje je njima isporučio autor ili su ih njima isporučili njegovi pravni sljednici koji djeluju posredstvom pravne osobe, pod uvjetom, međutim, da se isporuka koju izvršava pravna osoba može pripisati autoru ili njegovim pravnim sljednicima, što se može presumirati kada su, kao u ovom slučaju, autor ili njegovi pravni sljednici osnovali tu pravnu osobu radi stavljanja na tržište umjetnina koje je stvorio autor.
Usto, u skladu s posebnim ciljem članka 316. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV-u, isporuka umjetnina oporezivom preprodavatelju koju izvršava njihov autor posredstvom pravne osobe mora predstavljati njihovo prvo uvođenje na tržište Unije, što zahtijeva da ta pravna osoba ima pravo raspolagati navedenim predmetima kao vlasnik od trenutka njihova stvaranja ili, kada oni nisu bili predmet prethodne isporuke koja podliježe PDV u, u trenutku tog prvog stavljanja na tržište Unije.
Ako su ispunjena ta dva uvjeta, predmetna isporuka obuhvaćena je člankom 316. stavkom 1. točkom (b) Direktive o PDV-u i omogućuje oporezivom preprodavatelju primjenu maržnog sustava.
Naposljetku, Sud pojašnjava da bi primjena kriterija poput primjene posebnog pravnog sustava na tu pravnu osobu, činjenice da je temeljni kapital pravne osobe u cijelosti ili djelomično u vlasništvu fizičke osobe koja je izradila umjetninu, činjenice da ta osoba obavlja rukovoditeljske dužnosti u društvu i/ili prijenosa znatnog dijela prihoda od prodaje fizičkoj osobi koja je stvorila navedenu umjetninu, mogla dovesti do nalaganja prekomjernog tereta dokazivanja i kontrole čime bi se ugrozio cilj članka 316. stavka 1. točke (b). Direktive o PDV-u.
1      Točka 2° članka 278.f codea général des impôts (Opći porezni zakonik), u verziji primjenjivoj na sporno porezno razdoblje, u vezi s odredbama članka 297.B tog zakonika
2      Direktiva Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.; u daljnjem tekstu: Direktiva o PDV-u)
3      Vidjeti u tom pogledu članak 103. stavak 2. točku (a) i (b) Direktive o PDV-u.