62024CJ0525
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hatodik tanács)
2025. november 27. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – EUMSZ 63. cikk – A tőke szabad mozgása – Adózás – Az osztalékok után fizetendő társasági adó – Nem portugáliai illetőségű adóalanynak minősülő spanyol jog szerinti jogi személy – Forrásadó – Mentesség – Bizonyítási követelmények – Az adómentesség feltételeit tanúsító igazolás – EUMSZ 65. cikk – Közérdeken alapuló kényszerítő indokok – Az adóellenőrzések hatékonysága – Az adó hatékony beszedése – A tagállamok illetékes hatóságainak együttműködése és kölcsönös segítségnyújtása”
A C‑525/24. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ – CAAD], Portugália) a Bírósághoz 2024. július 30‑án érkezett, 2024. július 18‑i határozatával terjesztett elő
a Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones
és
az Autoridade Tributária e Aduaneira
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (hatodik tanács),
tagjai: I. Ziemele tanácselnök (előadó), A. Kumin és S. Gervasoni bírák,
főtanácsnok: J. Richard de la Tour,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
a Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones képviseletében M. F. Cabral Matos, T. Marreiros Moreira és R. Pereira de Abreu advogados,
–
a portugál kormány képviseletében P. Barros da Costa, H. Gomes Magno és A. Rodrigues, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében P. Caro de Sousa és W. Roels, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EUMSZ 63. cikk értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet a Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones (a továbbiakban: Santander) és az Autoridade Tributária e Aduaneira (adó‑ és vámhatóság, Portugália; a továbbiakban: adóhatóság) között a Santander által a 2020. és 2021. évre vonatkozóan kapott osztalékok mentesítő jellegű forrásadó útján való adóztatásának jogszerűsége tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
A nemzetközi jog
3
A Portugál Köztársaság és a Spanyol Királyság között 1993. október 26‑án kötött, a kettős adóztatás elkerüléséről és a jövedelemadók területén az adóelkerülés megelőzéséről szóló egyezmény 10. cikkének (1) és (2) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„(1)   Az az osztalék, amelyet az egyik Szerződő Államban belföldi illetőségű társaság a másik Szerződő Államban belföldi illetőségű személynek fizet, megadóztatható ebben a másik államban.
(2)   Mindazonáltal ezen osztalék az azt fizető társaság illetősége szerinti Szerződő Államban is megadóztatható ezen állam jogszabályai alapján, ha azonban az osztalékban részesülő személy annak tényleges kedvezményezettje, az így megállapított adó nem haladhatja meg:
[…]
b) a többi esetben az osztalék bruttó összegének 15%‑át.
[…]”
Az uniós jog
Az EUM‑Szerződés
4
Az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„E fejezet rendelkezéseinek keretei között tilos a tagállamok, valamint a tagállamok és harmadik országok közötti tőkemozgásra vonatkozó minden korlátozás.”
5
Az EUMSZ 65. cikk értelmében:
„(1)   A 63. cikk rendelkezései nem érintik a tagállamoknak azt a jogát, hogy:
a)
alkalmazzák adójoguk azon vonatkozó rendelkezéseit, amelyek a lakóhely vagy a tőkebefektetés helye alapján az adózók között különbséget tesznek;
[…]
(3)   Az (1) és (2) bekezdésben említett intézkedések és eljárások nem szolgálhatnak a 63. cikkben meghatározott szabad tőkemozgásra és fizetési műveletekre vonatkozó önkényes megkülönböztetés vagy rejtett korlátozás eszközéül.
[…]”
Az (EU) 2016/2341 irányelv
6
A foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények tevékenységéről és felügyeletéről szóló, 2016. december 14‑i (EU) 2016/2341 európai parlamenti és tanácsi irányelv (HL 2016. L 354., 37. o.) (3) preambulumbekezdés kimondja:
„Ez az irányelv minimális harmonizációt tűz ki célként, és ezért nem akadályozhatja meg a tagállamokat abban, hogy további rendelkezéseket tartsanak fenn, illetve vezessenek be a foglalkoztatói nyugdíjkonstrukciók tagjainak és az ellátottjainak védelme érdekében, amennyiben e rendelkezések összhangban vannak a tagállamok uniós jog szerinti kötelezettségeivel. Ezen irányelv nem vonatkozik a nemzeti szociális és munkajog, adó‑ vagy szerződési jog kérdéseire, sem a tagállami nyugellátás‑szolgáltatás megfelelőségére.”
7
Ezen irányelv 6. cikke előírja:
„Ezen irányelv alkalmazásában:
1.
»foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmény«: olyan intézmény, amely, jogi formájától függetlenül, tőkefedezeti alapon működik, bármilyen támogató vállalkozástól vagy szakmai szervezettől elkülönítetten hozták létre, és amelynek célja a keresőtevékenységgel összefüggésben történő nyugellátás biztosítása:
a)
a munkáltató(k) és munkavállaló(k) vagy ezek képviselői között megkötött egyéni vagy kollektív megállapodás vagy szerződés; vagy
b)
önálló vállalkozókkal, egyénileg vagy kollektív módon, a székhely szerinti és a fogadó tagállam jogának megfelelően megkötött megállapodás vagy szerződés alapján,
és amely ebből közvetlenül származó tevékenységeket folytat;
[…]
4.
»nyugellátások«: olyan ellátások, amelyeket a nyugdíjba vonulás elérésére vagy annak várható elérésére való hivatkozással, vagy – amennyiben az említettek kiegészítésére szolgálnak, és kiegészítő jelleggel biztosítják – halál, rokkantság vagy munkaviszony megszűnése esetén történő kifizetés formájában, illetve betegség, nélkülözés vagy halál esetén támogatásra szánt kifizetések vagy szolgáltatások formájában folyósítanak. Annak érdekében, hogy lehetővé tegyék a nyugdíj ideje alatti pénzügyi biztonságot, ezeket az ellátásokat élethossziglani kifizetések, időszakos kifizetés, egyösszegű kifizetés, vagy ezek bármilyen kombinációja formájában biztosíthatják.
[…]”
8
Az említett irányelv 45. cikke értelmében:
„(1)   A prudenciális felügyelet fő célja a rendszer tagjak és ellátottjai jogainak védelme, valamint a foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények stabilitásának és megbízhatóságának biztosítása.
(2)   A tagállamok biztosítják, hogy az illetékes hatóságok rendelkezzenek a felügyelet (1) bekezdésben említett fő felügyeleti céljának eléréséhez szükséges eszközökkel, megfelelő szakértelemmel, kapacitással és jogkörrel.”
9
A 2016/2341 irányelv 50. cikkének a) pontja a következőképpen rendelkezik:
„A tagállamok biztosítják, hogy az illetékes hatóságok a területükön nyilvántartott vagy engedélyezett, foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények tekintetében rendelkezzenek a szükséges hatáskörrel és eszközökkel ahhoz, hogy:
a)
megköveteljék a foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézménytől, annak igazgatási, irányító vagy felügyelő testületétől vagy a foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézményt ténylegesen működtető vagy ott kulcsfontosságú feladatkört ellátó személyektől, hogy valamennyi üzleti ügyről bármikor nyújtsanak tájékoztatást, vagy valamennyi üzleti dokumentumot bocsássák rendelkezésre;
[…]”
A 2010/24/EU irányelv
10
Az adókból, vámokból, illetékekből és egyéb intézkedésekből eredő követelések behajtására irányuló kölcsönös segítségnyújtásról szóló, 2010. március 16‑i 2010/24/EU tanácsi irányelv (HL 2010. L 84., 1. o.) (7) preambulumbekezdés kimondja:
„A kölcsönös segítségnyújtás a következőkből állhat: a megkeresett hatóság elláthatja a megkereső hatóságot azzal az információval, amelyre ez utóbbinak szüksége van ahhoz, hogy a megkereső tagállamban felmerülő követeléseket behajtsa. A megkeresett hatóság kézbesítheti az adósnak a megkereső tagállamból származó, a követelésekre vonatkozó valamennyi dokumentumot; a megkereső hatóság kérésére behajthatja a megkereső tagállamban felmerülő követeléseket, vagy az ilyen követelések behajtását lehetővé tevő biztosítási intézkedéseket hozhat.”
11
Ez az irányelv az 1. cikke értelmében meghatározza azokat a szabályokat, amelyek alapján a tagállamoknak minden tagállamban segítséget kell nyújtaniuk a 2. cikkben említett, másik tagállamban felmerülő követelések behajtásához.
12
Az említett irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírja:
„Ezt az irányelvet az alábbiakhoz kapcsolódó követelésekre kell alkalmazni:
a)
a tagállamok által vagy nevében, vagy területi vagy közigazgatási alegységeik – beleértve a helyi hatóságokat is – által vagy nevében vagy az [Európai] Unió nevében kivetett valamennyi adó, vám és illeték;”
13
Ugyanezen irányelv 5. cikke (1) bekezdésének szövege a következő:
„A megkereső hatóság kérésére a megkeresett hatóság minden olyan információt biztosít, amely a megkereső hatóság számára a 2. cikkben említett követeléseinek behajtása során fontos lehet.
Az említett információk biztosítása céljából a megkeresett hatóság intézkedik azon közigazgatási vizsgálatok végrehajtásáról, amelyekre az információk megszerzése érdekében szükség van.”
14
A 2010/24 irányelv 10. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„A megkereső hatóság kérésére a megkeresett hatóság behajtja a megkereső tagállamban végrehajtást engedélyező okirat tárgyát képező követeléseket.”
A 2011/16/EU irányelv
15
Az adózás területén történő közigazgatási együttműködésről és a 77/799/EK irányelv hatályon kívül helyezéséről szóló, 2011. február 15‑i 2011/16/EU tanácsi irányelv (HL 2011. L 64., 1. o.) 1. cikkének (1) bekezdése előírja:
„Ez az irányelv megállapítja azokat a szabályokat és eljárásokat, amelyek alapján a tagállamok a 2. cikkben említett adókra vonatkozó tagállami jogszabályok kezelése [helyesen: alkalmazása] és végrehajtása szempontjából előreláthatólag releváns információk cseréje céljából együttműködnek egymással.”
16
A 2011/16 irányelv 2. cikkének (1) bekezdése kimondja, hogy ezen irányelvet alkalmazni kell minden, a tagállamok által vagy nevében, vagy a tagállamok területi vagy közigazgatási alegységei – beleértve az önkormányzatokat is – által vagy nevében kivetett, bármilyen típusú adóra.
17
Ezen irányelv II. fejezete tartalmazza a „Megkeresésre történő információcsere” címet viselő I. szakaszt, amely magában foglalja az említett irányelv 5. cikkét, amely a következőképpen rendelkezik:
„A megkeresett hatóság a megkereső hatóság kérésére az 1. cikk (1) bekezdésében említett minden olyan információt közöl a megkereső hatósággal, amely a birtokában van, vagy amelyet közigazgatási vizsgálatok eredményeként megszerez.”
A portugál jog
18
Az Estatuto dos Benefícios Fiscais (az adókedvezményekről szóló törvény) (Diário da República, I‑A. sorozat, 1989. július 1‑jei 149. szám) alapügyre alkalmazandó változatának (a továbbiakban: EBF) a „Nyugdíjalapok és azokkal egy tekintet alá eső alapok” címet viselő 16. cikke a következőképpen szól:
„1.   A nemzeti jog szerint létrehozott és működő nyugdíjalapok és az azokkal egy tekintet alá eső alapok jövedelmei mentesek a [társasági adó] alól.
[…]
7.   A portugál területen található állandó telephelynek be nem tudható jövedelmek, amelyeket a jogszabályoknak megfelelően alapított és működő olyan nyugdíjalapok szereztek, amelyek az […] Unió vagy az Európai Gazdasági Térség valamely másik tagállamában rendelkeznek székhellyel, feltéve hogy ez utóbbi esetben e tagállamot az […] Unión belül létesítettel egyenértékű adóügyi közigazgatási együttműködés köti, mentesek a [társasági adó] alól, feltéve hogy az említett nyugdíjalapok valamennyi alábbi feltételt teljesítik:
a)
a nyugdíjalapok kizárólag az öregségi vagy rokkantsági nyugdíj, a túlélő hozzátartozói, a korengedményes vagy előrehozott nyugellátás, a munkaviszony megszűnése utáni egészségügyi ellátások, valamint – amennyiben ezek az ellátások kiegészítő és járulékos jellegűek – a haláleseti juttatások nyújtását biztosítják;
b)
a nyugdíjalapokat a [foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények tevékenységéről és felügyeletéről szóló,] 2003. június 3‑i 2003/41/EK európai parlamenti és tanácsi irányelv [(HL 2003. L 235., 10. o.; magyar nyelvű különkiadás 5. fejezet, 4. kötet, 350. o.)] hatálya alá tartozó foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények kezelik;
c)
a nyugdíjalapok a jövedelem tényleges kedvezményezettjei;
d)
a felosztott nyereség tekintetében a megfelelő társasági részvények tulajdonjogának legalább egy éven keresztül megszakítás nélkül fenn kell állnia.
8.   [Az 1988. november 30‑i Decreto‑Lei n. 442‑B/88 (442‑B/88. sz. törvényerejű rendelet; Diário da República, I‑A. sorozat, 1988. november 30‑i 277. szám) által jóváhagyott Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (a társasági adóról szóló törvénykönyv, a továbbiakban: CIRC)] 98. cikkének sérelme nélkül ahhoz, hogy az előző bekezdés rendelkezései azonnal alkalmazhatók legyenek, az a), b) és c) pontban meghatározott követelményeknek való megfelelést az […] Unió vagy az Európai Gazdasági Térség tagállamának a megfelelő felügyeleti feladatokkal megbízott hatóságai által megerősített és hitelesített nyilatkozattal kell igazolni a forrásadó levonására köteles jogalany felé a jövedelem rendelkezésre bocsátásának időpontja előtt.”
19
A CIRC 98. cikkének 5. és 7. bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„5.   A következő bekezdés rendelkezéseinek sérelme nélkül, ha az igazolást az adófizetési határidő lejárta előtt elmulasztják bemutatni, illetve a 14. cikk 3. és azt követő bekezdéseiben említett esetekben a helyettes adófizető köteles megfizetni az adó teljes összegét, amelyet a jogszabályoknak megfelelően le kellett volna vonni.
[…]
7.   Amennyiben nem nyújtják be az igazolást az előírt határidőn belül és feltételek mellett, azok a jövedelemben részesülő jogalanyok, amelyek megfelelnek a jelen cikk 1. és 2. bekezdésében, valamint a 14. cikk 3. és azt követő bekezdéseiben foglalt feltételeknek, az adóztatandó tényállás bekövetkezésének évétől számított két éven belül kérhetik a forrásadó teljes vagy részleges visszatérítését a pénzügyekért és adóügyekért felelős kormánytag rendeletével jóváhagyott formanyomtatvány benyújtásával, amelyhez csatolni kell az illetőség szerinti állam illetékes hatóságai által kiállított dokumentumot, amely igazolja az említett jogalanyok érintett időszakban fennálló adóügyi illetőségét, és azt, hogy az adott államban a jövedelemadó hatálya alá tartoznak.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
20
A Santander a spanyol jog szerinti jogi személy, amelyet szerződéses formában működő nyugdíjalapként hoztak létre, és amely Spanyolországban rendelkezik adóilletőséggel.
21
2020‑ban és 2021‑ben a Portugáliában állandó telephellyel nem rendelkező Santander osztalékot kapott a Portugáliában illetőséggel rendelkező társaságokban legalább egy éve megszakítás nélkül fennálló részesedések után. Ezen osztalékot 25%‑os mértékű társasági adó terhelte, amelyet mentesítő forrásadó formájában vontak le.
22
A Santander, miután kérelmezte az így levont adó összege, illetve a Portugál Köztársaság és a Spanyol Királyság között 1993. október 26‑án kötött, a kettős adóztatás elkerüléséről és a jövedelemadók területén az adóelkerülés megelőzéséről szóló egyezmény által előírt 15%‑os adókulcsnak megfelelő összeg közötti különbözet visszatérítését, egyrészt azt kérte, hogy az uniós jog megsértése miatt semmisítsék meg a 2020. és 2021. év vonatkozásában a társasági adót terhelő forrásadót megállapító aktusokat, másrészt pedig ismerjék el az ezen évek tekintetében jogalap nélkül megfizetett teljes adó visszatérítéséhez való jogát, azt állítva, hogy az EBF 16. cikkében előírt valamennyi feltételt tiszteletben tartotta.
23
A Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ], Portugália), amely a kérdést előterjesztő bíróság, rámutat arra, hogy az EBF‑nek a 2020‑ban és 2021‑ben hatályos változata szerinti 16. cikkét a 2011. október 6‑iBizottság kontra Portugália ítéletet (C‑493/09, EU:C:2011:635) követően fogadták el, és hogy a külföldi illetőségű nyugdíjalapok adómentességére 2012 óta ugyanazok a feltételek vonatkoznak, mint amelyek a belföldi illetőségű nyugdíjalapokra alkalmazandók.
24
E bíróság pontosítja egyrészt, hogy ahhoz, hogy a Portugáliában szerzett jövedelmek azonnal társasági adó alóli mentességben részesülhessenek, a külföldi illetőségű nyugdíjalapoknak a jövedelmek rendelkezésre bocsátása előtt az EBF 16. cikkének (8) bekezdése szerinti nyilatkozat útján kell bizonyítaniuk az EBF 16. cikke (7) bekezdésének a), b) és c) pontjában előírt követelmények tiszteletben tartását.
25
Másrészt az EBF 16. cikke (8) bekezdésének és a CIRC 98. cikkének együttes olvasatából az következik, hogy a más tagállamban illetőséggel rendelkező, társaságiadó‑mentességben nem részesülő nyugdíjalapok kérhetik a Portugáliában jogalap nélkül megfizetett adó visszatérítését, feltéve hogy bizonyítják, hogy tekintetükben teljesülnek az EBF 16. cikkében előírt anyagi jogi feltételek.
26
Márpedig az említett bíróság megjegyzi, hogy a Santander azt állítja, hogy sikertelenül próbálta beszerezni az EBF 16. cikkének (8) bekezdése szerinti nyilatkozatot, és úgy véli, hogy mivel a portugál jog követelményei nem érvényesíthetők egy másik tagállammal szemben, a Santander nem követelheti a felügyeletéért felelős spanyolországi szervtől, hogy olyan információkat tartalmazó igazolást állítson ki, amelyek közlésére a saját jogszabályai és belső szabályai alapján esetlegesen nem jogosult.
27
Ennélfogva a kérdést előterjesztő bíróság többek között a 2011. október 6‑iBizottság kontra Portugália ítéletre (C‑493/09, EU:C:2011:635, 49. pont) tekintettel arra keresi a választ, hogy előírhatók‑e az EBF 16. cikkének 7. és 8. bekezdésében előírt bizonyítási követelmények a külföldi illetőségű nyugdíjalapokkal szemben, különösen akkor, ha azokat nem követelik meg a belföldi illetőségű nyugdíjalapoktól, és hogy amennyiben az adóalany azt állítja, hogy nem tud ilyen bizonyítékokat beszerezni, az adóhatóságnak azokat hivatalból kell‑e kérnie.
28
E körülmények között a Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ]) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)
Összeegyeztethetők‑e az uniós joggal (különösen a tőkének az EUMSZ 63. cikkben meghatározott szabad mozgásával) a forrásadó alóli mentesség alkalmazása vagy a forrásadó visszatérítése tekintetében a Portugáliában adóügyi szempontból nem belföldi illetőségű nyugdíjalapok számára az [EBF] 16. cikkének 7. és 8. bekezdésében előírt bizonyítási követelmények?
2)
Abban az esetben, ha a felperes azt állítja, hogy nehezen vagy egyáltalán nem tudja megszerezni ezeket a bizonyítékokat a letelepedési helye szerinti állam hatóságaitól, köteles‑e a portugál adóhatóság az EBF 16. cikkének 7. és 8. bekezdésében előírt információk megszerzése érdekében igénybe venni például [a tagállamok illetékes hatóságainak a közvetlen adóztatás területén történő kölcsönös segítségnyújtásáról szóló,] 1977. december 19‑i 77/799/EGK tanácsi irányelvben [(HL 1977. L 336., 15. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 63. o.)] és/vagy a[z egyes lefölözésekből, vámokból, adókból és egyéb intézkedésekből eredő követelések behajtására irányuló kölcsönös segítségnyújtásról szóló,] 2008. május 26‑i 2008/55/EK tanácsi irányelvben [(HL 2008. L 150., 28. o.)] 2008. május 26‑i 2008/55/EK tanácsi irányelvben előírt mechanizmusokat?”
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelemről
Előzetes észrevételek
29
Először is, anélkül hogy formálisan kétségbe vonná az előzetes döntéshozatal iránti kérelem elfogadhatóságát, a portugál kormány vitatja azt az előfeltevést, amelyre a kérdést előterjesztő bíróság támaszkodik, nevezetesen hogy az EBF 16. cikkének a CIRC 98. cikkével összefüggésben értelmezett 7. és 8. bekezdésében előírt bizonyítási teher azzal a hatással járna, hogy megakadályozza a külföldi illetőségű nyugdíjalapokat a társasági adó alóli mentességhez való joguk gyakorlásában. E kormány lényegében azt állítja, hogy minden olyan bizonyíték elfogadható, amely lehetővé teszi az EBF 16. cikkének (7) bekezdésében előírt feltételek tiszteletben tartásának igazolását, és hogy e mentesség alkalmazásának az alapügyben szóban forgó helyzetben való mellőzése az osztalékfizető portugál társaság, valamint az osztalékban részesülő külföldi illetőségű nyugdíjalap cselekményeinek következménye, amely utóbbinak többek között jogilag megfelelően kellett volna előterjesztenie a kérelmeit.
30
E tekintetben meg kell állapítani egyrészt, hogy az EUMSZ 267. cikk szerinti eljárásban a Bíróság feladata, hogy az uniós és nemzeti bíróságok hatáskörmegosztásának keretében figyelembe vegye az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban a kérdést előterjesztő bíróság által saját felelősségi körében meghatározott azon ténybeli és szabályozási hátteret, amelybe az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések illeszkednek (lásd ebben az értelemben: 2025. február 27‑iDyrektor Krajowej Informacji Skarbowej [KBV üzemeltetési módja] ítélet, C‑18/23, EU:C:2025:119, 36. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
31
Másrészt az a kérdés, hogy tévesek‑e azok az előfeltevések, amelyekre a kérdést előterjesztő bíróság a kérdéseiben támaszkodik, a ténybeli háttér körébe tartozó kérdés, amelynek helytállóságát a Bíróság nem vizsgálhatja (2025. február 27‑iDyrektor Krajowej Informacji Skarbowej [KBV üzemeltetési módja] ítélet, C‑18/23, EU:C:2025:119, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32
A portugál kormány tehát nem kérdőjelezheti meg a Bíróság előtt a kérdést előterjesztő bíróság által a nemzeti jogi és ténybeli háttérből eredően megállapított azon előfeltevéseket, amelyekre a Bíróságnak az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre adott válaszában támaszkodnia kell.
33
Másodszor, amennyiben az Európai Bizottság kétségeit fejezi ki az EBF 16. cikkének (7) bekezdésében előírt anyagi jogi feltételeket illetően, meg kell állapítani, hogy a külföldi illetőségű nyugdíjalapok által a társasági adó alóli mentesség megszerzése érdekében teljesítendő bizonyítási követelmények uniós joggal való összeegyeztethetőségének vizsgálata csak akkor releváns, ha maguk az anyagi jogi feltételek összhangban állnak e joggal. Márpedig, amint az az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, a kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy 2012‑tól e mentességre, amennyiben az az Unió más tagállamában illetőséggel rendelkező nyugdíjalapok által Portugáliában szerzett jövedelmekre vonatkozik, ugyanazok az anyagi jogi feltételek vonatkoznak, mint amelyek a portugál jognak megfelelően létrehozott nyugdíjalapokra alkalmazandók.
34
Mivel a kérdést előterjesztő bíróság csak az uniós jognak a külföldi illetőségű nyugdíjalapokra alkalmazandó bizonyítási követelmények tekintetében történő értelmezését kéri a Bíróságtól, ez utóbbinak kizárólag erről a szempontról kell határoznia, anélkül hogy a jelen ügyben állást foglalna e jognak az azon anyagi jogi feltételekre tekintettel történő értelmezéséről, amelyek annak érdekében alkalmazandók a külföldi illetőségű nyugdíjalapokra, hogy azok mentesülhessenek a társasági adó alól.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésről
35
Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy úgy kell‑e értelmezni az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdését, hogy azzal ellentétes, ha valamely tagállam megköveteli, hogy valamely külföldi illetőségű nyugdíjalap az általa kapott osztalékok után kivetett adó alóli mentesüléshez vagy az ezen adó visszatérítéséhez előírt anyagi jogi feltételek tiszteletben tartását az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozat benyújtásával bizonyítsa.
36
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdésében tiltott, tőkemozgást korlátozó intézkedések azon intézkedéseket foglalják magukban, amelyek alkalmasak arra, hogy visszatartsák a külföldi illetőségűeket attól, hogy valamely tagállamban beruházásokat hajtsanak végre, illetve az említett tagállam illetőségével rendelkezőket attól, hogy más tagállamokban hajtsanak végre beruházásokat (2011. október 6‑iBizottság kontra Portugália ítélet, C‑493/09, EU:C:2011:635, 28. pont; 2024. november 7‑iXX [Az úgynevezett unit‑linked szerződések] ítélet, C‑782/22, EU:C:2024:932, 28. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
37
Az intézkedések visszatartó erejének vizsgálata nemcsak az adóelőnyben való részesülés anyagi jogi feltételeit meghatározó intézkedésekre vonatkozhat, hanem a külföldi illetőségű adóalanyok által e célból benyújtandó bizonyítékokat előíró intézkedésekre is (lásd ebben az értelemben: 2020. január 30‑iKöln‑Aktienfonds Deka ítélet, C‑156/17, EU:C:2020:51, 50. pont).
38
A jelen ügyben az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy a külföldi illetőségű nyugdíjalapnak ahhoz, hogy a társasági adó alóli mentességben részesüljön, az EBF 16. cikke (8) bekezdésének megfelelően az érintett jövedelmek rendelkezésre bocsátásának időpontját megelőzően, az Unió vagy az Európai Gazdasági Térség ezen alapot felügyelő hatóságai által megerősített és hitelesített nyilatkozat útján bizonyítania kell a forrásadó levonására köteles jogalany számára, hogy teljesíti az e 16. cikk 7. bekezdésének a), b) és c) pontjában előírt követelményeket, miközben e bizonyítási követelmények teljesítését a belföldi illetőségű nyugdíjalapoktól nem követelik meg.
39
Ebből az következik, hogy olyan adminisztratív terhek hárulnak a külföldi illetőségű nyugdíjalapokra a társasági adó alóli mentességben való részesülés vagy ezen adó visszatérítése érdekében, amelyek a belföldi illetőségű nyugdíjalapokat nem terhelik.
40
Az ilyen eltérő bánásmód a külföldi illetőségű nyugdíjalapokkal szembeni hátrányos bánásmódnak minősül, amely alkalmas arra, hogy visszatartsa a külföldi illetőségű társaságokat attól, hogy portugál társaságokba fektessenek be, és ennélfogva az a tőke szabad mozgásának az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdése által főszabály szerint tiltott korlátozásának minősül.
41
Emellett az EUMSZ 65. cikk (1) bekezdésének a) pontja értelmében az EUMSZ 63. cikk nem érinti a tagállamok azon jogát, hogy alkalmazzák adójoguk azon vonatkozó rendelkezéseit, amelyek különbséget tesznek azon adózók között, akik illetőségük vagy tőkebefektetésük helye alapján nincsenek ugyanolyan helyzetben.
42
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy az EUMSZ 65. cikk (1) bekezdésének a) pontját a tőke szabad mozgásának alapvető elvétől való eltérésként szigorúan kell értelmezni. Következésképpen e rendelkezés nem értelmezhető úgy, hogy minden olyan adójogi jogszabály, amely az adózók között az illetőségük vagy a tőkebefektetésük állama alapján különbséget tesz, automatikusan összeegyeztethető az EUM‑Szerződéssel (2008. január 17‑iJäger ítélet, C‑256/06, EU:C:2008:20, 40. pont; 2025. február 27‑iDyrektor Krajowej Informacji Skarbowej [KBV üzemeltetési módja] ítélet, C‑18/23, EU:C:2025:119, 76. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
43
Az EUMSZ 65. cikk (1) bekezdésének a) pontja által engedélyezett eltérő bánásmód ugyanis ezen 65. cikk (3) bekezdése szerint nem szolgálhat önkényes megkülönböztetés vagy rejtett korlátozás eszközéül. A Bíróság ennélfogva kimondta, hogy az ilyen eltérő bánásmód csak akkor engedélyezhető, ha az objektíve össze nem hasonlítható helyzetekre vonatkozik, vagy, ellenkező esetben, ha azt közérdeken alapuló kényszerítő indok igazolja (2000. június 6‑iVerkooijen ítélet, C‑35/98, EU:C:2000:294, 43. pont; 2025. február 27‑iDyrektor Krajowej Informacji Skarbowej [KBV üzemeltetési módja] ítélet, C‑18/23, EU:C:2025:119, 77. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
44
A Bíróság ítélkezési gyakorlatából egyrészt az következik, hogy annak vizsgálata során, hogy valamely határon átnyúló helyzet összehasonlítható‑e valamely belső helyzettel, vagy sem, figyelembe kell venni a kérdéses nemzeti jogszabály célját, valamint ez utóbbi tárgyát és tartalmát, másrészt pedig az, hogy csak a szóban forgó jogszabály által megállapított releváns megkülönböztető kritériumokat kell figyelembe venni annak mérlegelése során, hogy az ilyen jogszabályból eredő eltérő bánásmód a helyzetek objektív eltérését tükrözi‑e (2021. április 29‑iVeronsaajien oikeudenvalvontayksikkö [Az ÁÉKBV‑k által kifizetett jövedelmek] ítélet, C‑480/19, EU:C:2021:334, 49. pont; 2024. november 7‑iXX [Az úgynevezett unit‑linked szerződések] ítélet, C‑782/22, EU:C:2024:932, 45. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
45
Ezért attól kezdve, hogy valamely állam egyoldalúan vagy egyezmények útján nemcsak a belföldi, hanem a külföldi illetőségű adóalanyokra is jövedelemadót vet ki valamely belföldi illetőségű társaságtól kapott osztalék után, a Bíróság szerint az említett külföldi illetőségű adóalanyok helyzete hasonlóvá válik a belföldi illetőségű adóalanyok helyzetéhez (2006. december 12‑iTest Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation ítélet, C‑374/04, EU:C:2006:773, 68. pont; 2024. december 19‑iCredit Suisse Securities [Europe] ítélet, C‑601/23, EU:C:2024:1048, 53. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
46
A jelen esetben az alapügyben szóban forgó szabályozás elismeri, hogy a belföldi illetőségű és a külföldi illetőségű nyugdíjalapok helyzete összehasonlítható, mivel ez utóbbiak a belföldi illetőségű nyugdíjalapokhoz hasonlóan mentességet élveznek az általuk kapott osztalékok után kivetett adó alól. Ugyanakkor a nyugdíjalapok e két kategóriájával szemben eltérő bánásmódot alkalmaz annak bizonyítását illetően, hogy azok teljesítik‑e azon anyagi jogi feltételeket, amelyek alapján jogosulttá válnak e mentességre. Márpedig az adóelőny megszerzéséhez mind a belföldi, mind a külföldi illetőségű nyugdíjalapok tekintetében szükséges az anyagi jogi feltételek tiszteletben tartása.
47
Következésképpen az olyan szabályozás, amelynek célja valamely adóelőny anyagi jogi feltételei tiszteletben tartásának biztosítása, és amely e tekintetben kizárólag a külföldi illetőségű nyugdíjalapok tekintetében ír elő bizonyítási követelményeket, nem tükröz objektív eltérést a belföldi illetőségű és a külföldi illetőségű nyugdíjalapok helyzete között.
48
Meg kell tehát vizsgálni, hogy igazolhatja‑e nyomós közérdeken alapuló kényszerítő indok az alapügyben szóban forgó szabályozásból eredő eltérő bánásmódot.
49
E tekintetben az állandó ítélkezési gyakorlatból kitűnik, hogy az adóellenőrzések hatékonysága biztosításának szükségessége, valamint az adóbeszedés hatékonysága biztosításának szükségessége olyan közérdeken alapuló kényszerítő indoknak minősül, amely igazolhatja a tőke szabad mozgásának korlátozását, feltéve hogy e korlátozás alkalmas e célok koherens és szisztematikus módon történő megvalósításának biztosítására, és nem lépi túl az azok eléréséhez szükséges mértéket (lásd ebben az értelemben: 2023. október 12‑iBA [Öröklés – Lakásügyi szociálpolitika az Európai Unióban] ítélet, C‑670/21, EU:C:2023:763, 67. és 78. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2024. december 19‑iCredit Suisse Securities (Europe) ítélet, C‑601/23, EU:C:2024:1048, 59. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
50
Jóllehet végső soron a kérdést előterjesztő, az alapeljárásbeli tények értékelésére és a nemzeti szabályozás értelmezésére kizárólagos hatáskörrel rendelkező bíróság feladata annak meghatározása, hogy az ilyen szabályozás megfelel‑e e követelményeknek, és ha igen, milyen mértékben, a Bíróság, amelynek az a feladata, hogy hasznos választ adjon az előterjesztő bíróságnak, hatáskörrel rendelkezik arra, hogy az alapeljárás iratai, valamint az elé terjesztett írásbeli és szóbeli észrevételek alapján útmutatást adjon e bíróságnak a döntéshez (2022. szeptember 7‑iCilevičs és társai ítélet, C‑391/20, EU:C:2022:638, 72. és 73. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
51
A jelen ügyben a külföldi illetőségű nyugdíjalapnak ahhoz, hogy a társasági adó alóli mentességben részesüljön, vagy hogy ezen adót visszatérítsék a részére, az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozatot kell benyújtania, amely igazolja először is, hogy kizárólag öregségi vagy rokkantsági nyugdíj, túlélő hozzátartozói, korengedményes vagy előrehozott nyugellátás, a munkaviszony megszűnése utáni egészségügyi ellátások, valamint – amennyiben ezek az ellátások kiegészítő és járulékos jellegűek – a haláleseti juttatások nyújtását biztosítják, másodszor, hogy olyan foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények kezelik, amelyek a 2003/41 irányelv hatálya alá tartoznak, harmadszor pedig, hogy ő a jövedelem tényleges kedvezményezettje.
52
E tekintetben, ami az ilyen nyilatkozat annak biztosítására való alkalmasságát illeti, hogy a jelen ítélet 49. pontjában említett célok koherens és szisztematikus módon megvalósuljanak, emlékeztetni kell arra, hogy a tagállami adóhatóságok megkövetelhetik az adóalanytól az általuk annak értékeléséhez szükségesnek tartott igazolások benyújtását, hogy az adóelőny feltételei teljesülnek‑e, és következésképpen helye van‑e ezen adóelőny megadásának. A tartalmat, a formát és a pontosság mértékét, amelyeknek az adóalanyok által közölt információknak meg kell felelniük, az említett adóelőnyt nyújtó adóhatóság határozza meg annak érdekében, hogy lehetővé tegye az adó helyes beszedését (lásd ebben az értelemben: 2020. január 30‑iKöln‑Aktienfonds Deka ítélet, C‑156/17, EU:C:2020:51, 61. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
53
Mindazonáltal, annak érdekében, hogy a külföldi illetőségű adóalany számára ne tegyék lehetetlenné vagy rendkívül nehézzé valamely adókedvezmény megszerzését, nem követelhető meg, hogy ezen adóalany olyan iratokat nyújtson be, amelyek minden tekintetben megfelelnek az e kedvezményt nyújtó tagállam nemzeti jogszabályaiban az igazoló dokumentumok formája és pontossága mértéke tekintetében előírtaknak, ha egyébként az ezen adóalany által benyújtott iratok lehetővé teszik e tagállam számára annak egyértelmű és pontos vizsgálatát, hogy a szóban forgó adókedvezmény megszerzésének feltételei teljesülnek‑e. Ugyanis a külföldi illetőségű adózók nem tehetők ki olyan túlzott mértékű adminisztratív terheknek, amelyek lehetetlenné teszik számukra, hogy valamely adóelőnyt igénybe vegyenek (lásd ebben az értelemben: 2020. január 30‑iKöln‑Aktienfonds Deka ítélet, C‑156/17, EU:C:2020:51, 62. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
54
Ebből az következik, hogy a kizárólag a külföldi illetőségű nyugdíjalapokra alkalmazott azon feltétel, hogy valamely másik tagállam hatóságaitól származó olyan nyilatkozatot kell benyújtaniuk, mint amelyet az alapügyben szóban forgó szabályozás előír, csak akkor alkalmas arra, hogy koherens és szisztematikus módon biztosítsa az adóellenőrzések hatékonyságát és az adó hatékony beszedését, ha e hatóságok rendelkeznek az ilyen nyilatkozat kiállításához szükséges hatáskörökkel és jogkörökkel, és ha az az érintett nyugdíjalap részére észszerű határidőn belül kiállítható.
55
E tekintetben meg kell állapítani, hogy a 2016/2341 irányelv, amely 2019. január 13‑i hatállyal hatályon kívül helyezte a 2003/41 irányelvet, a 6. cikkének (1) és (4) bekezdésében lényegében azonos módon határozza meg a „foglalkozási nyugellátást szolgáltató intézmény” és a „nyugellátások” fogalmát, mint az EBF 16. cikkének (7) bekezdésében hivatkozott 2003/41 irányelvben szereplő megfelelő fogalmak.
56
Jóllehet a 2016/2341 irányelv 50. cikkének a) pontja előírja, hogy a tagállamok biztosítják, hogy az illetékes hatóságok a területükön nyilvántartott vagy engedélyezett, foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézmények tekintetében rendelkezzenek a szükséges hatáskörrel és eszközökkel ahhoz, hogy megköveteljék a foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézménytől, annak igazgatási, irányító vagy felügyelő testületétől vagy a foglalkoztatói nyugellátást szolgáltató intézményt ténylegesen működtető vagy ott kulcsfontosságú feladatkört ellátó személyektől, hogy valamennyi üzleti ügyről bármikor nyújtsanak tájékoztatást, vagy valamennyi üzleti dokumentumot bocsássák rendelkezésre, ezen irányelv nem tartalmaz sem olyan rendelkezéseket, amelyek jogosultságot biztosítanának a nyugdíjalapok számára arra, hogy az alapügyben szóban forgó szabályozás által megköveteltekhez hasonló nyilatkozatok kiállítását kérjék e hatóságoktól, sem pedig olyan rendelkezéseket, amelyek feljogosítanák az említett hatóságokat az ilyen nyilatkozatok kibocsátására.
57
Mivel a 2016/2341 irányelv a (3) preambulumbekezdésének megfelelően csak minimális harmonizációt tűz ki célként, az ilyen nyilatkozat beszerezhetősége az adómentességet kérő nyugdíjalap illetősége szerinti állam nemzeti szabályozásától függ.
58
A jelen ügyben, ha a kérdést előterjesztő bíróság azt állapítaná meg, hogy az alapügyben szóban forgó nyugdíjalap illetősége szerinti állam felügyeleti hatóságai nem rendelkeznek az alapügyben szóban forgó szabályozás által megkövetelthez hasonló nyilatkozat kibocsátásához szükséges hatáskörökkel és jogkörökkel, vagy hogy e nyilatkozatot nem lehet észszerű határidőn belül kiállítani, meg kell állapítani, hogy az ilyen hatóságoktól származó nyilatkozat benyújtásának követelménye nem alkalmas arra, hogy koherens és szisztematikus módon biztosítsa az adóelőny anyagi jogi feltételeinek tiszteletben tartását, tágabb értelemben pedig az adóellenőrzések hatékonyságát és az adó hatékony beszedését.
59
Ellenkező esetben azt is meg kell határozni, hogy az ilyen követelmény nem haladja‑e meg az e célok eléréséhez szükséges mértéket.
60
Ezt a vizsgálatot úgy kell elvégezni, hogy különbséget kell tenni a kérdést előterjesztő bíróság által említett két eset, nevezetesen egyrészt a társasági adóra vonatkozó forrásadó alóli azonnali mentesség, másrészt pedig a levont forrásadó ezt követő visszatérítése között.
61
Először is, ami az ezen adóra vonatkozó forrásadó alóli mentességet illeti, az EBF 16. cikkének (8) bekezdéséből kitűnik, hogy e mentesség igénybevételéhez az EBF 16. cikke (7) bekezdésének a), b) és c) pontjában előírt követelmények tiszteletben tartását a forrásadó levonására kötelezett jogalanynak kell bizonyítania a jövedelmek külföldi illetőségű nyugdíjalapok részére történő rendelkezésre bocsátásának időpontját megelőzően. A jelen ügyben a forrásadó levonására kötelezett jogalanyok olyan portugál illetőségű társaságok, amelyekben külföldi illetőségű nyugdíjalapok rendelkeznek részesedéssel. Ebből az következik, hogy e belföldi illetőségű társaságoknak kell lehetőséggel rendelkezniük annak vizsgálatára, hogy az alapügyben szóban forgó külföldi illetőségű nyugdíjalap tekintetében teljesülnek‑e a forrásadó alóli mentesség anyagi jogi feltételei.
62
E tekintetben fontos, hogy a szóban forgó forrásadó levonására köteles jogalany csak akkor mentesülhet e forrásadó levonása alól, ha megbizonyosodott arról, hogy az osztalékban részesülő teljesíti az ezen adó alóli mentesség igénybevételét lehetővé tévő feltételeket. Ugyanakkor nem követelhető meg az az osztalékfizetésre kötelezettől, hogy a rá vonatkozó nemzeti szabályozás által előírtaktól eltérő feltételeknek megfelelő bizonyítási eszközök útján győződjön meg arról, hogy a szóban forgó osztalékok megfelelnek a forrásadó alóli mentesség anyagi jogi feltételeinek, mivel ez – a tévedése esetén – veszélyeztetheti az adónak az osztalékban részesülő személytől történő beszedését (lásd ebben az értelemben: 2006. október 3‑iFKP Scorpio Konzertproduktionen ítélet, C‑290/04, EU:C:2006:630, 60. pont).
63
Következésképpen, a külföldi illetőségű nyugdíjalapok azon kötelezettsége, hogy az illetőségük szerinti tagállamban az ezen alapok felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozatot biztosítsanak az osztalékot fizető belföldi illetőségű társaságok részére, feltételezve, hogy az alkalmas az adóellenőrzések hatékonyságának és a hatékony adóbeszedésnek a biztosítására, nem haladja meg az e célok eléréséhez szükséges mértéket.
64
A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak vizsgálata, hogy az alapügyben szóban forgó szabályozás tiszteletben tartja‑e az arányosság szigorú értelemben vett elvét, amennyiben nem aránytalan az elérni kívánt célokhoz képest, figyelembe véve a portugál kormány által a Bírósághoz benyújtott írásbeli észrevételeiben kifejtett azon körülményt, hogy az adóhatóság minden dokumentumot elfogad az EBF 16. cikke (7) bekezdésében előírt feltételek tiszteletben tartásának bizonyítására, feltéve, hogy ahhoz csatolják az érintett külföldi illetőségű nyugdíjalap illetősége szerinti állam illetékes hatóságai által kiállított azon dokumentumot, amely igazolja ezen nyugdíjalap adóilletőségét és az ezen államban a jövedelemadó tekintetében fennálló adóalanyiságát.
65
Másodszor, ami a levont adó visszatérítését illeti, ha a kérdést előterjesztő bíróság a jelen ítélet 58. pontjában kifejtett vizsgálatot követően úgy ítélné meg, hogy az a követelmény, hogy a külföldi illetőségű nyugdíjalap adóilletősége szerinti tagállam felügyeleti hatóságaitól származó nyilatkozatot kell benyújtani az osztalékok forrása szerinti tagállam adóhatóságához, alkalmas a kitűzött célok elérésére, meg kell vizsgálnia, hogy e követelmény nem haladja‑e meg az azok eléréséhez szükséges mértéket.
66
E tekintetben a Bíróság már kimondta, hogy az olyan tagállami szabályozás, amely feltétel nélkül megakadályozza az adóalanyt abban, hogy az e szabályozásban előírtaktól eltérő kritériumoknak, különösen formai kritériumoknak megfelelő bizonyítékokat szolgáltasson, meghaladja az adóellenőrzések hatékonyságának és az adó hatékony beszedésének biztosításához szükséges mértéket (lásd ebben az értelemben: 2011. június 30‑iMeilicke és társai ítélet, C‑262/09, EU:C:2011:438, 43. pont; 2014. október 9‑ivan Caster ítélet, C‑326/12, EU:C:2014:2269, 49. pont).
67
A jelen ítélet 61–64. pontjában vizsgált esettől eltérően, amelyben az osztalékfizető társaság felelős a forrásadó beszedéséért, a jelen ügyben az osztalékok forrása szerinti tagállam adóhatóságának kell döntenie az e forrásadó visszatérítése iránti kérelemről. Márpedig az ilyen hatóság igénybe veheti a tagállami hatóságok közötti kölcsönös segítségnyújtási mechanizmusokat, amelyek elegendőek arra, hogy lehetővé tegyék az osztalékok forrása szerinti tagállam számára a forrásadó visszatérítését kérő külföldi illetőségű nyugdíjalapok által előterjesztett bizonyítékok valódiságának ellenőrzését (2024. december 19‑iCredit Suisse Securities [Europe] ítélet, C‑601/23, EU:C:2024:1048, 65. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
68
Így a 2011/16 irányelvnek az ezen irányelv 1. cikke (1) bekezdésével és 2. cikkével összefüggésben értelmezett 5. cikke – amely irányelv a 28. cikkének megfelelően 2013. január 1‑jei hatállyal hatályon kívül helyezte a 77/799 irányelvet – előírja, hogy a megkeresett hatóság a megkereső hatóság kérésére közli a megkereső hatósággal azokat a birtokában lévő vagy a közigazgatási vizsgálatot követően megszerzett információkat, amelyek előreláthatólag relevánsak lesznek a tagállam azon nemzeti jogszabályainak alkalmazása és végrehajtása szempontjából, amelyek a megkeresett hatóságra alkalmazandók, és amelyek a 2011/26 irányelv hatálya alá tartozó adókra vonatkoznak.
69
A 2011/16 irányelv 5. cikke ezen irányelv II. fejezetének a megkeresésre történő információcserére vonatkozó I. szakaszában található, amelynek keretében az említett irányelv a megkereső tagállam és a megkeresett tagállam közötti kapcsolatokat és kölcsönös kötelezettségeket szabályozza (2024. szeptember 26‑iOrdre des avocats du Barreau de Luxembourg ítélet, C‑432/23, EU:C:2024:791, 56. pont).
70
Jóllehet a 2011/16 irányelv egyetlen rendelkezése sem ír elő kötelezettséget a tagállami hatóságok számára az ezen irányelv 5. cikke szerinti megkeresés benyújtására, mivel az ezen irányelvben előírt, megkeresésre történő információcsere céljából az uniós jogalkotó csak a tagállamok egymás felé fennálló kötelezettségeit határozta meg (lásd ebben az értelemben: 2024. szeptember 26‑iOrdre des avocats du Barreau de Luxembourg ítélet, C‑432/23, EU:C:2024:791, 59. pont), az említett irányelv lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy kérelemmel forduljanak más tagállamok illetékes hatóságaihoz minden olyan információ tekintetében, amely lehetővé teszi számukra a jövedelemadó helyes megállapítását.
71
Következésképpen, a forrásadó útján beszedett társasági adó visszatérítését illetően a külföldi illetőségű nyugdíjalapokat felügyelő hatóságoktól származó nyilatkozat mint egyedüli bizonyíték benyújtásának követelménye meghaladja a kitűzött célok eléréséhez szükséges mértéket.
72
A fentiekre figyelemmel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésre azt a választ kell adni, hogy az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdését a következőképpen kell értelmezni:
–
azzal nem ellentétes, ha valamely tagállam megköveteli, hogy valamely külföldi illetőségű nyugdíjalap az általa kapott osztalékok után kivetett adó alóli mentesüléshez előírt anyagi jogi feltételek tiszteletben tartását az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozat benyújtásával bizonyítsa, feltéve hogy e hatóságok rendelkeznek az ilyen nyilatkozat kiállításához szükséges hatáskörökkel és jogkörökkel, hogy e nyilatkozat észszerű határidőn belül beszerezhető, és hogy nem állnak rendelkezésre olyan intézkedések, amelyek miközben ugyanolyan hatékonyak, kevésbé korlátozóak;
–
azzal ellentétes, ha valamely tagállam megköveteli, hogy valamely külföldi illetőségű nyugdíjalap az általa kapott osztalékok után kivetett adó visszatérítéséhez előírt anyagi jogi feltételek tiszteletben tartását az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozat benyújtásával bizonyítsa.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdésről
73
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésre adott válaszra tekintettel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdést nem szükséges megválaszolni.
A költségekről
74
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (hatodik tanács) a következőképpen határozott:
Az EUMSZ 63. cikk (1) bekezdését a következőképpen kell értelmezni:
–
azzal nem ellentétes, ha valamely tagállam megköveteli, hogy valamely külföldi illetőségű nyugdíjalap az általa kapott osztalékok után kivetett adó alóli mentesüléshez előírt anyagi jogi feltételek tiszteletben tartását az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozat benyújtásával bizonyítsa, feltéve hogy e hatóságok rendelkeznek az ilyen nyilatkozat kiállításához szükséges hatáskörökkel és jogkörökkel, hogy e nyilatkozat észszerű határidőn belül beszerezhető, és hogy nem állnak rendelkezésre olyan intézkedések, amelyek miközben ugyanolyan hatékonyak, kevésbé korlátozóak;
–
azzal ellentétes, ha valamely tagállam megköveteli, hogy valamely külföldi illetőségű nyugdíjalap az általa kapott osztalékok után kivetett adó visszatérítéséhez előírt anyagi jogi feltételek tiszteletben tartását az illetősége szerinti tagállamban az ezen alap felügyeletével megbízott hatóságok által megerősített és hitelesített nyilatkozat benyújtásával bizonyítsa.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: portugál.