62009CJ0277_MT
Partijiet
Motivi tas-sentenza
Parti operattiva
Partijiet
Fil-Kawża C‑277/09,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-Court of Session (Scotland) (First Division, Inner House) (ir-Renju Unit), permezz ta’ deċiżjoni tal-10 ta’ Lulju 2009, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil-21 ta’ Lulju 2009, fil-proċedura
The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs
vs
RBS Deutschland Holdings GmbH,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tielet Awla),
komposta minn K. Lenaerts, President tal-Awla, D. Švabý, R. Silva de Lapuerta (Relatur), E. Juhász u J. Malenovský, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Mazák,
Reġistratur: N. Nanchev, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tas-17 ta’ Ġunju 2010,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal RBS Deutschland Holdings GmbH, minn C. Tyre, QC, u J.-F. Ng, barrister,
– għall-Gvern tar-Renju Unit, minn L. Seeboruth, bħala aġent, assistit minn R. Hill, barrister,
– għar-Repubblika Federali tal-Ġermanja, minn B. Klein, bħala aġent,
– għall-Gvern Daniż, minn V. Pasternak Jørgensen u R. Holdgaard, bħala aġenti,
– għall-Irlanda, minn D. O’Hagan u B. Doherty, bħala aġenti,
– għall-Gvern Taljan, minn G. Palmieri, bħala aġent, assistita minn S. Fiorentino, avvocato dello Stato,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Afonso u R. Lyal, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tat-30 ta’ Settembru 2010,
tagħti l-preżenti
Sentenza
Motivi tas-sentenza
1. It-talba għal deċiżjoni preliminari tikkonċerna l-interpretazzjoni tal-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal liġijiet tal Istati Membri dwar taxxi fuq id dħul mill bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23 iktar ’il quddiem id-“Direttiva”).
2. Din it-talba ġiet imressqa fil-kuntest ta’ kawża bejn il-Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs (iktar ’il quddiem il-“Commissioners”) u l-kumpannija RBS Deutschland Holdings GmbH (iktar ’il quddiem “RBSD”), dwar ir-rifjut tal-Commissioners li jawtorizzaw it-tnaqqas tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”) fuq l-akkwist ta’ karozzi użati għal tranżazzjonijiet ta’ leasing.
Id-dritt tal-Unjoni
3. L-Artikolu 2 tad-Direttiva jipprevedi li huma suġġetti għall-VAT:
“1. il-provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali;
2. l-importazzjoni ta’ oġġetti.”
4. Skont l-Artikolu 4(1) u (2) tad-Direttiva:
“1. ‘Persuna taxxabbli’ tfisser kull persuna li b’mod indipendenti twettaq fi kwalunkwe post attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.
2. L-attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-paragrafu 1 għandhom jinkludu l-attivitajiet kollha ta’ produtturi, kummerċjanti u persuni li jagħtu [servizzi], magħduda attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skop ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandu wkoll jitqies bħala attività ekonomika.”
5. L-Artikolu 5(1) u (4)(b) tad-Direttiva jipprevedi s-segwenti:
“1. ‘Provvista ta’ oġġetti’ tfisser it-trasferiment tad dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà korporali.
[…]
4. Dawn li ġejjin għandhom ukoll jitqiesu bħala provvisti skond it-tifsira tal-paragrafu 1:
[…]
(b) il-konsenja materjali ta’ oġġetti, skont kuntratt għall-iri ta’ oġġetti għal ċertu żmien jew għall-bejgħ tal-oġġetti bi ħlas akkont, li jipprovdi li normalment proprjetà għandha tgħaddi mhux aktar tard minn meta jsir il-ħlas akkont”.
6. L-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 6(1) tad-Direttiva jipprevedi:
“1. ‘Provvista ta’ servizzi’ tfisser kull operazzjoni [tranżazzjoni] li ma tikkostitwix provvista ta’ oġġetti skond it tifsira tal Artikolu 5.”
7. L-Artikolu 8(1)(a) u (b) tad-Direttiva jipprevedi:
“Il-post tal-provvista ta’ l-oġġetti għandu jitqies li hu:
(a) fil-każ ta’ oġġetti mibgħuta jew trasportati jew mill-fornitur jew mill-akkwirent jew minn persuna terza: il-post fejn ikunu jinsabu l-oġġetti fil-ħin meta jintbagħtu jew jibda t-trasport għall-akkwirent. […]
(b) fil-każ fejn oġġetti ma jintbagħtux jew ma jkunux trasportati: il-post fejn ikunu jinsabu l-oġġetti meta ssir il-provvista.”
8. L-Artikolu 9(1) tad-Direttiva jipprevedi:
“1. Il-post minn fejn jingħata servizz għandu jitqies li jkun il-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu jew ikollu stabbiliment fiss minn fejn jingħata s-servizz jew, fin-nuqqas ta’ post bħal dan tan-negozju jew stabbiliment fiss, il-post fejn hu ikollu l-indirizz permanenti tiegħu jew fejn normalment ikun residenti.”
9. Skont l-Artikolu 17(2) u (3) tad-Direttiva:
“2. Sa kemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet fuq it-transazzjoni taxxabbli tiegħu, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata biex tnaqqas mit-taxxa li hi responsabbli biex tħallas:
(a) taxxa fuq il-valur miżjud dovuta jew mħallsa fir-rigard ta’ oġġetti jew servizzi pprovduti jew li għandhom ikunu pprovduti lilu minn persuna taxxabbli oħra;
[…]
3. Stati Membri għandhom jagħtu wkoll lil kull persuna taxxabbli d-dritt ta’ tnaqqis jew ta’ ħlas lura tat-taxxa fuq il-valur miżjud riferut fil-paragrafu 2 sa kemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet ta’:
(a) transazzjonijiet li għandhom x’jaqsmu ma’ attivitajiet ekonomiċi kif msemmija fl-Artikolu 4(2) mwettqa f’pajjiż ieħor, li jistgħu jkunu eleġibbli għal tnaqqis tat-taxxa jekk huma saru fit-territorju tal-pajjiż;
[…]”
Il-leġiżlazzjoni nazzjonali
10. Il-paragrafu 1(2) tal-Anness 4 tal-Liġi tal-1994 fuq it-taxxa fuq il-valur miżjud (Value Added Tax Act 1994, iktar ’il quddiem il-“Liġi tal-VAT”), li jinkludi definizzjoni tal-kunċett ta’ “provvista ta’ oġġetti”, jistipula li:
“Jekk il-pussess tal-oġġetti jiġi ttrasferit –
(a) fil-kuntest ta’ ftehim ta’ bejgħ tal-oġġetti,
jew
(b) fil-kuntest ta’ ftehim li jistipula espressament li l-proprjetà ukoll se tiġi ttrasferita f’xi data fil-futur (stabbilita bil-, jew verifikabbli mill-, ftehim imma fi kwalunkwe każ mhux iktar tard minn meta l-oġġetti jitħallsu kompletament),
fiż-żewġ każijiet din tkun provvista ta’ oġġetti”.
11. Skont din ir-regola, il-liġi nazzjonali tqis il-leasing bħala provvista ta’ oġġetti f’każ biss li dan isir taħt kundizzjonijiet fejn, mal-iskadenza tal-kuntratt, il-proprjetà tal-oġġetti mogħtija b’leasing tgħaddi għand l-akkwirent jew għand terzi. F’każijiet oħrajn, il-leasing jitqies li huwa provvista ta’ servizzi skont l-Artikolu 5(2)(b) tal-Liġi tal-VAT, li jistipula li kwalunkwe tranżazzjoni li ma hijiex provvista ta’ oġġetti imma li ssir “bi ħlas” hija provvista ta’ servizzi.
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
12. RBSD hija kumpannija stabbilita fil Ġermanja li teżerċità attivitajiet ta’ provvista ta’ servizzi bankarji u ta’ leasing. Mill-31 ta’ Marzu 2000 hija membru tar-Royal Bank of Scotland Group. RBSD ma għandhiex post ta’ stabbiliment fir-Renju Unit, imma hija rreġistrata hemmhekk għal skopijiet ta’ taxxa fuq il-valur miżjud bħala persuna taxxabbli mhux stabbilita.
13. Matul ix-xhar ta’ Jannar tas-sena 2000, Vinci plc (iktar ’il quddiem “Vinci”), kumpannija li għandha s-sede tagħha fir-Renju Unit, ġiet ippreżentata lil RBSD sabiex din tal-aħħar tiżgura l-finanzjament tal-leasing lil Vinci. Għal dan l-iskop, fit-28 ta’ Marzu 2001, ġew konklużi numru ta’ ftehim.
14. L-ewwel nett, RBSD xtrat karozzi fir-Renju Unit mingħand il-kumpannija Vinci Fleet Services (iktar ’il quddiem “VFS”), sussidjarja ta’ Vinci. VFS, ukoll irreġistrata fir-Renju Unit, kienet akkwistat dawn il-karozzi mingħand aġenti tal-karozzi stabbiliti fir Renju Unit.
15. It‑tieni nett, RBSD u VFS ikkonkludew ftehim ieħor li kien jinkludi għażla ta’ bejgħ (“put”) fir‑rigward ta’ dawn il‑karozzi. Skont dan il‑ftehim, VFS tat lil RBSD id-dritt li tobbliga lil VFS tixtri lura dawn il‑karozzi mingħand RBSD f’data speċifika.
16. It-tielet nett, RBSD ikkonkludiet ukoll ma’ Vinci ftehim ta’ leasing għal perijodu ta’ sentejn, li seta’ jiġi estiż, imsejjaħ il-“Master Lease Agreement”, li abbażi tiegħu RBSD kellha taġixxi bħala l-persuna li tikri u Vinci bħala l-persuna li tieħu fil-pussess tagħha t-tagħmir identifikat fl-annessi għal dan il-ftehim, jiġifieri karozzi. Mal-iskadenza ta’ dan il-ftehim, Vinci kienet obbligata tħallas lil RBSD il-valur residwali sħiħ ta’ dawn il-karozzi. Madankollu, jekk, kif kien mistenni mill partijiet, RBSD tbigħ il-karozzi lil terz, Vinci kien ikollha d-dritt jew tkun responsabbli għad-differenza bejn il-prezzijiet tal-bejgħ tal-karozzi u l-valur residwali tagħhom, skont iċ-ċirkustanzi.
17. Bejn it‑28 ta’ Marzu 2001 u d‑29 ta’ Awwissu 2002, RBSD iffatturat lil Vinċi kirjiet għal ammont ta’ GBP 335 977 imma ma imponiet ebda VAT fuq dawn it‑tranżazzjonijiet.
18. Fid‑29 ta’ Awwissu 2002, RBSD ċediet il‑ftehim inkwistjoni lil sussidjarja Ġermaniża tar‑Royal Bank of Scotland Group, Lombard Leasing GmbH (iktar ’il quddiem “LL”). LL imbagħad iffatturat lil Vinci ħlasijiet ta’ kera ta’ ammont ta’ GBP 1 682 876 u ma imponiet ebda VAT fuq din il‑kera, matul il‑perijodu mid‑29 ta’ Awwissu 2002 sas‑27 ta’ Ġunju 2004.
19. Sussegwentement, u sal‑15 ta’ Diċembru 2004, LL eżerċitat l‑għażla ta’ bejgħ (“put”) ma’ VFS fir‑rigward tal‑karozzi koperti bil‑ftehim ta’ leasing. VFS xtrat lura dawn il‑karozzi għal ammont ta’ GBP 663 158.20 u ġiet mitluba tħallas minn LL is‑somma ta’ GBP 116 052.75 bħala taxxa tal‑output, li mbagħad ġiet imħallsa lill‑Commissioners.
20. Il‑ħlasijiet tal‑kera, li l‑ewwel irċeviet RBSD u mbagħad LL, ma kinux suġġetti għall-VAT fir‑Renju Unit peress li, taħt id-dritt Brittaniku, it‑tranżazzjonijiet imwettqa fil-kuntest ta’ dan il-ftehim ta’ leasing kienu ttrattati bħala provvisti ta’ servizzi u, għaldaqstant, l-awtoritajiet tat-taxxa Brittaniċi qisuhom bħala li saru fil‑Ġermanja, jiġifieri fejn il‑fornitur kellu n-negozju tiegħu. Dawn l-istess ħlasijiet lanqas ma kienu suġġetti għall-VAT fil‑Ġermanja peress li, taħt id-dritt Ġermaniż, it‑tranżazzjonijiet inkwistjoni kienu ttrattati bħala provvisti ta’ oġġetti, meqjusa, għaldaqstant, bħala li saru fir‑Renju Unit, jiġifieri fil-post tal-provvista.
21. Minn dan jirriżulta li l-ħlasijiet ta’ leasing inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma taw lok għal ebda ġbir tal-VAT, la fir-Renju Unit u lanqas fil-Ġermanja. Min-naħa l-oħra, il-VAT tħallset fir-Renju Unit fuq il-qliegħ tal-bejgħ tal-karozzi, wara li ġiet eżerċitata l‑għażla ta’ bejgħ (“put”) minn LL.
22. Quddiem l‑awtoritajiet tat‑taxxa Brittaniċi, RBSD talbet it‑tnaqqis b’mod sħiħ tal‑VAT tal‑input ta’ GBP 314 056.24 li ġiet iffatturata lilha minn VFS meta xtrat il‑karozzi mingħand din il‑kumpannija. RBSD sostniet b’mod partikolari li l‑Artikolu 17(3)(a) tas‑Sitt Direttiva kien jagħtiha d‑dritt li tnaqqas it‑taxxa tal‑input imħallsa għall‑akkwist ta’ dawn l‑oġġetti. Barra dan, skont RBSD, il‑kundizzjonijiet li jirregolaw l‑applikazzjoni tad‑duttrina tal‑abbuż ta’ drittijiet ma kinux sodisfatti f’dan il‑każ, peress li dawn kienu tranżazzjonijiet ta’ leasing bejn tliet negozjanti indipendenti li kienu qed joperaw skont il‑kundizzjonijiet tas‑suq.
23. Il‑Commissioners irrifjutaw li jagħtu lil RBSD it‑tnaqqis tal‑VAT mitlub u talbu r-rimbors tat‑taxxa tal‑input li kienet ġiet ikkreditata lil RBSD. Huma sostnew li l‑Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva ma kienx jippermetti t‑tnaqqis tal‑VAT tal‑input imħallsa fir‑rigward tal‑akkwist ta’ oġġetti li sussegwentement ġew użati għal tranżazzjonijiet li ma kinux suġġetti għall-VAT. Il‑Commissioners b’mod partikolari enfasizzaw li t-taxxa tal-input imħallsa ma setgħatx titnaqqas jew tiġi rrimborsata jekk ebda taxxa tal-output ma kienet ġiet iffatturata. Barra minn hekk RBSD kienet ħadet sehem fi prattika abbużiva għaliex l‑arranġament legali li kienet stabbilixxiet kellu l‑għan essenzjali li jinkiseb vantaġġ fiskali kontra l‑għanijiet tad‑direttiva. Il‑kundizzjonijiet tal‑leasing kienu fformulati sabiex ikunu jistgħu jiġu sfruttati d‑differenzi fit‑traspożizzjoni tad‑Direttiva fir‑Renju Unit u fil‑Ġermanja.
24. RBSD appellat mid‑deċiżjoni tal‑Commissioners quddiem il‑VAT and Duties Tribunal Edinburgh. Fid‑deċiżjoni tiegħu tal‑24 ta’ Lulju 2007, it‑Tribunal ikkonstata li l‑prinċipju ta’ newtralità fiskali ma kienx jirrikjedi li tnaqqis tal‑VAT għandu jiġi rrifjutat sempliċement għax ma kien hemm ebda obbligu għall‑VAT tal‑output korrispondenti. Il‑VAT and Duties Tribunal ikkonstata wkoll li l‑arranġamenti inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma kinux jikkostitwixxu prattika abbużiva.
25. Il-Commissioners appellaw minn din is-sentenza quddiem il-Court of Session (Scotland).
26. L-imsemmija qorti tikkonstata li l-Artikolu 5(4)(b) tad-Direttiva ġie traspost b’mod differenti fir-Renju Unit u fil-Ġermanja. Il-Court of Session (Scotland) tindika li, skont id-dritt Brittaniku rilevanti, it-tranżazzjonijiet imwettqa fil-kuntest ta’ ftehim ta’ leasing inkwistjoni fil-kawża prinċipali ġew trattati bħala provvisti ta’ serv izzi. Għaldaqstant, dawn it-tranżazzjonijiet tqiesu bħala mwettqa fil-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu, jiġifieri fil-Ġermanja. Skont id-dritt Ġermaniż, l-imsemmija ftehim kienu ttrattati bħala provvisti ta’ servizzi, li jwassal sabiex jiġi ddeterminat l-Istat li fih il-VAT għandha tiġi mħallsa skont il-post tal-provvista tal-oġġetti, jiġifieri, fil-kawża prinċipali, ir-Renju Unit. Għaldaqstant, it-tranżazzjonijiet ta’ leasing ma kinux suġġetti għall-VAT fil-Ġermanja. Għaldaqstant, ebda taxxa tal‑output fuq l-ispejjeż ta’ leasing ma ġiet imposta f’wieħed jew l-ieħor tal-Istati Membri kkonċernati.
27. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Court of Session (Scotland), wara li kkonstatat li l-kawża li tressqet quddiemha hija kkaratterizzata miċ-ċirkustanzi segwenti:
– is-sussidjarja Ġermaniża ta’ bank stabbilit fir-Renju Unit xtrat karozzi fir-Renju Unit bil-għan li tikrihom, bl-għażla ta’ xiri, lil kumpannija mhux konnessa magħha fir-Renju Unit u ħallset il-VAT fuq dawn l-akkwisti;
– skont id-dritt Brittaniku rilevanti, il-provvisti li kienu jikkonsistu fil-kiri ta’ karozzi ġew ittrattati bħala servizzi pprovduti fil-Ġermanja u għaldaqstant mhux suġġetti għall-VAT fir-Renju Unit. Skont id-dritt Ġermaniż, dawn il-provvisti ġew ittrattati bħala provvisti ta’ oġġetti mwettqa fir-Renju Unit u għaldaqstant mhux suġġetti għall-VAT fil-Ġermanja. Il-konsegwenza kienet li ma nġabritx taxxa tal-output fuq dawn it-tranżazzjonijiet fl-ebda Stat Membru;
– il-bank stabbilit fir-Renju Unit għażel lis-sussidjarja Ġermaniża tiegħu bħala l-persuna li tikri u ddetermina t-tul tal-ftehim ta’ leasing sabiex jikseb il-vantaġġ fiskali li ma jkunx hemm VAT applikabbli fuq il-ħlasijiet tal-kirja,
iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari segwenti:
“1) L-Artikolu 17(3)(a) ta[d-Direttiva] […] għandu jiġi interpretat fis-sens li jagħti d-dritt lill-awtoritajiet tat-taxxa tar-Renju Unit li jirrifjutaw li jippermettu lis-sussidjarja Ġermaniża tnaqqas il-VAT li ħallset fir-Renju Unit fir-rigward tax-xiri tal-karozzi?
2) Sabiex tingħata risposta għall-ewwel domanda, il-qorti nazzjonali għandha testendi l-analiżi tagħha sabiex tikkunsidra l-possibbiltà tal-applikazzjoni tal-prinċipju ta’ projbizzjoni ta’ prattiċi abbużivi?
3) Fil-każ ta’ risposta affermattiva għad-domanda 2, it-tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq ix-xiri tal-karozzi jmur kontra l-għan tad-dispożizzjonijiet rilevanti tas-[Direttiva] u għaldaqstant jissodisfa l-ewwel rekwiżit għal prattika abbużiva kif deskritt fil-punt 74 tas-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawża Halifax plc et […] (Kawża C-255/03) fid-dawl, fost prinċipji oħra, il-[tal-]prinċipju tan-newtralità ta’ tassazzjoni?
4) Għal darb’oħra, fil-każ ta’ risposta affermattiva għad-domanda 2, il-qorti għandha tikkunsidra li l-għan essenzjali tat-tranżazzjonijiet huwa li jinkiseb vantaġġ fiskali, sabiex it-tieni rekwiżit għal prattika abbużiva kif deskritt fil-punt 75 tal-imsemmija sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja huwa sodisfatt, f’sitwazzjoni fejn [f’]tranżazzjoni kummerċjali bejn partijiet li qed joperaw b’mod awtonomu, l-għażla ta’ sussidjarja Ġermaniża li tikri l-karozzi lil klijent mir-Renju Unit, u l-kundizzjonijiet tal-leasing, saru fid-dawl li jinkiseb il-vantaġġ fiskali ta’ nuqqas ta’ tassazzjoni ta’ taxxa tal-output fuq il-ħlas tal-kiri?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
28. Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva għandux jiġi interpretat fis-sens li Stat Membru jista’ jirrifjuta li jnaqqas fir-rigward ta’ persuna taxxabbli l-VAT tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ oġġetti mwettaq f’dan l-Istat Membru, meta dawn l-oġġetti ntużaw għall-iskopijiet ta’ tranżazzjonijiet ta’ leasing imwettqa fi Stat Membru ieħor, fejn dawn l-aħħar tranżazzjonijiet tal-output ma kinux ġew suġġetti għall-VAT fit-tieni Stat Membru.
29. Hekk kif il-qorti tar-rinviju sostniet fid-deċiżjoni tagħha, id-domanda magħmula hija spjegata mill-fatt li, fil-kawża prinċipali, l-awtoritajiet tat-taxxa Brittaniċi kkwalifikaw it-tranżazzjonijiet ta’ leasing imwettqa wara x-xiri tal-karozzi bħala provvisti ta’ servizzi, b’mod li dawn it-tranżazzjonijiet ġew ttrattati bħala li twettqu fil-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu, jiġifieri l-Ġermanja. Madankollu, l-awtoritajiet tat-taxxa Ġermaniżi ma ġabrux il-VAT relatata, peress li huma jqisu li l-imsemmija tranżazzjonijiet għandhom jiġu meqjusa bħala provvista ta’ oġġetti.
30. Huwa paċifiku li, kieku t-tranżazzjonijiet ta’ leasing inkwistjoni fil-kawża prinċipali kienu twettqu minn kumpannija jew li għandha n-negozju tagħha fir-Renju Unit, jew li hija stabbilita f’dan l-Istat Membru, dawn kienu jagħtu lok għal tnaqqis tal-VAT skont l-Artikolu 17(2)(a) tad-Direttiva f’dak li jikkonċerna t-taxxa tal-input imħallsa fuq ix-xiri tal-karozzi li kienu s-suġġett tal-leasing.
31. Skont l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva, l-Istati Membri għandhom jagħtu lill-persuna taxxabbli d-dritt għal tnaqqis tal-VAT sa fejn l-oġġetti tal-output akkwistati huma użati għall-iskopijiet ta’ tranżazzjonijiet sussegwenti mwettqa barra mill-pajjiż, li jagħtu lok għal tnaqqis kieku dawn kienu twettqu fi ħdan l-Istat Membru kkonċernat.
32. Id-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa għal ċerti tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ tranżazzjonjiet oħra tal-output mwettqa fi Stat Membru ieħor jiddependi għaldaqstant, skont din id-dispożizzjoni, fuq il-kwistjoni dwar jekk dan id-dritt għal tnaqqis jeżistix meta dawn it-tranżazzjonijiet kollha jitwettqu fi ħdan l-istess Stat Membru.
33. Hekk kif jirriżulta mill-punti 29 u 30 ta’ din is-sentenza, hemm lok li jiġi kkonstatat li dan huwa tassew il-każ fiċ-ċirkustanzi tal-kawża prinċipali. Għaldaqstant, skont l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva RBSD tista’ tistenna d-dritt għal tnaqqis tal-VAT imħallsa fuq ix-xiri tal-oġġetti użati sussegwentement għall-iskopijiet tal-leasing.
34. Il-Gvernijiet li ppreżentaw osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja madankollu essenzjalment sostnew li d-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa huwa suġġett għall-ġbir tal-VAT tal-output. Fil-kawża prinċipali, peress li l-awtoritajiet tat-taxxa Ġermaniżi ma ġabrux il-VAT fl-okkażjoni tat-tranżazzjonijiet ta’ leasing, RBSD ma tistax tippretendi li jkollha d-dritt, fir-Renju Unit, għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa fuq ix-xiri tal-karozzi.
35. Huwa veru li l-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li t-tnaqqis tal-VAT tal-input huwa marbut mal-ġbir tal-VAT tal-output (ara s-sentenzi tat-30 ta’ Marzu 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, Ġabra p. I‑3039, punt 24, u tal-14 ta’ Settembru 2006, Wollny, C‑72/05, Ġabra p. I‑8297, punt 20).
36. Madakollu, fl-imsemmija punti tas-sentenzi ċċitati iktar ’il fuq Uudenkaupungin kaupunki u Wollny, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, meta beni jew servizzi akkwistati minn persuna taxxabbli huma użati għall-iskopijiet ta’ tranżazzjonijiet eżentati jew li ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, ma jista’ jkun hemm la ġbir ta’ VAT tal-output u lanqas tnaqqis ta’ VAT tal-input.
37. Issa, fil-kawża prinċipali, it-tranżazzjonijiet ta’ leasing tal-output imwettqa minn RBSD ma kinux eżentati mill-VAT u kienu jaqgħu taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tagħha. Għaldaqstant dawn jistgħu jagħtu lok għal dritt għal tnaqqis.
38. Fir-rigward tad-dritt għal tnaqqis skont l-Artikolu 17(2) tad-Direttiva, li jikkonċerna l-VAT tal-input imposta fuq l-oġġetti u s-servizzi użati mill-persuna taxxabbli għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet tal-output taxxabbli tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat li l-mekkaniżmu ta’ tnaqqis huwa intiż sabiex jeħles kompletament lin-negozjant mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fl-ambitu tal-attivitajiet ekonomiċi kollha tiegħu. Minħabba f’hekk, is-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi n-newtralità tat-taxxa dovuta fuq l-attivitajiet ekonomiċi kollha, sakemm l-istess attivitajiet ikunu, bħala regola ġenerali, huma stess suġġetti għall-VAT (ara s-sentenzi tat-22 ta’ Frar 2001, Abbey National, C‑408/98, Ġabra p. I‑1361, punt 24; tat-8 ta’ Frar 2007, Investrand, C‑435/05, Ġabra p. I‑1315, punt 22, u tad-29 ta’ Ottubru 2009, NCC Construction Danmark, C‑174/08, Ġabra p. I‑10567, punt 27).
39. Barra minn hekk, id-dritt għal tnaqqis tal-VAT jikkostitwixxi, bħala parti integrali mill-mekkaniżmu tal-VAT, prinċipju fundamentali inerenti għas-sistema komuni tal-VAT u bħala regola ġenerali ma jistax jiġi limitat (ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tal-21 ta’ Marzu 2000, Gabalfrisa et, C‑110/98 sa C‑147/98, Ġabra p. I‑1577, punt 43, kif ukoll tat-23 ta’ April 2009, PARAT Automotive Cabrio, C‑74/08, Ġabra p. I‑3459, punt 15).
40. Minn dan jirriżulta li l-persuna taxxabbli tista’ tistenna t-tnaqqis tal-VAT imposta fuq l-oġġetti u s-servizzi akkwistati għall-eżerċizzju tal-attivitajiet taxxabbli tagħha (ara s-sentenza NCC Construction Danmark, iċċitata iktar ’il fuq, punt 39).
41. F’dawn il-kundizzjonijiet u fid-dawl taċ-ċirkustanzi tal-kawża prinċipali, id-dritt għal tnaqqis tal-VAT ma jistax jiddependi fuq dwar jekk it-tranżazzjoni tal-output imwettqa effettivament tatx lok għal ħlas tal-VAT fl-Istat Membru kkonċernat.
42. Fil-fatt, sa fejn, minkejja l-istabbiliment tas-sistema komuni tal-VAT mid-dispożizzjonijiet tad-Direttiva, differenzi leġiżlattivi u regolamentari bejn l-Istati Membri jibqgħu jissusistu f’dan il-qasam, il-fatt li Stat Membru, minħabba l-klassifikazzjoni li huwa jagħti lil tranżazzjoni kummerċjali, ma ġabarx il-VAT tal-output ma jistax iċaħħad lill-persuna taxxabbli mid-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa fi Stat Membru ieħor.
43. Fir-rigward tas-sentenza tas-26 ta’ Settembru 1996, Debouche (C‑302/93, Ġabra p. I‑4495), li fuqha l-awtoritajiet tat-taxxa Brittaniċi bbażaw ruħhom sabiex jirrifjutaw id-dritt għal tnaqqis, huwa biżżejjed li jiġi osservat li l-Qorti tal-Ġustizzja, fil-punti 12 sa 14 ta’ din is-sentenza, ibbażat ruħha biss fuq il-fatt li l-persuna kkonċernata ma setgħatx tippreżenta ċertifikat maħruġ mill-awtoritajiet tal-Istat li fih hija kienet stabbilita li jindika li hija kienet suġġetta għall-VAT f’dan l-Istat, peress li tali dokument ma setax jinħareġ peress li l-provvisti ta’ servizzi inkwistjoni kienu eżentati mill-VAT. Għaldaqstant hemm lok li jiġi kkonstatat li ċ-ċirkustanzi tal-kawża prinċipali, li fil-kuntest tagħhom RBSD tibbenefika mid-dritt għal tnaqqis skont l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva, huma differenti minn dawk ta’ din is-sentenza.
44. Filwaqt li l-fatt li persuna taxxabbli tista’ tistenna t-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa mingħajr ma ħallset il-VAT tal-output jista’ jidher inkonsistenti f’xi aspetti, dan ma jistax madankollu jiġġustifika li tiġi mwarrba l-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet relatati mad-dritt għal tnaqqis, bħall-Artikolu 17(3)(a) tagħha.
45. Fil-fatt, fid-dawl tal-kliem ta’ din id-dispożizzjoni, din ma tistax tiġi interpretata fis-sens li l-awtoritajiet tat-taxxa ta’ Stat Membru jistgħu jirrifjutaw li jnaqqsu l-VAT f’ċirkustanzi bħal dawk tal-kawża prinċipali.
46. Għaldaqstant ir-risposta għall-ewwel domanda magħmula għandha tkun li, f’ċirkustanzi bħal dawk tal-kawża prinċipali, l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li Stat Membru ma jistax jirrifjuta lill-persuna taxxabbli t-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ oġġetti mwettaq f’dan l-Istat Membru, meta dawn l-oġġetti ntużaw għall-iskopijiet ta’ tranżazzjonijiet ta’ leasing mwettqa fi Stat Membru ieħor għar-raġuni unika li t-tranżazzjonijiet tal-output imwettqa ma tawx lok għall-ħlas tal-VAT fit-tieni Stat Membru.
Fuq id-domandi l-oħra
47. Permezz tat-tieni sar-raba’ domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, fil-każ fejn l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva huwa interpretat bħala li ma jippermettix lill-awtoritajiet tat-taxxa ta’ Stat Membru jirrifjutaw it-tnaqqis tal-VAT f’ċirkustanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, fejn impriża stabbilita fi Stat Membru tagħżel li twettaq, permezz tas-sussidjarja tagħha stabbilita fi Stat Membru ieħor, tranżazzjonijiet ta’ leasing ta’ oġġetti lil kumpannija terza stabbilita fl-ewwel Stat Membru, bil-għan li jiġi evitat li l-VAT tkun dovuta fuq il-ħlasijiet li jirremuneraw dawn it-tranżazzjonijiet, peress li dawn kienu kkwalifikati, fl-ewwel Stat Membru, bħala provvisti ta’ servizzi ta’ kiri mwettqa fit-tieni Stat Membru u, f’dan it-tieni Stat Membru, bħala provvisti ta’ oġġetti mwettqa fl-ewwel Stat Membru, jekk il-prinċipju ta’ projbizzjoni ta’ prattiki abbużivi jistax jinfluwenza l-interpretazzjoni adottata.
48. Sabiex tingħata risposta għal dawn id-domandi, hemm lok li qabel kollox jiġi mfakkar, li l-ġlieda kontra l-evażjoni, l-evitar tat-taxxa u l-abbużi eventwali hija għan rikonoxxut u inkoraġġut mid-direttiva (ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tad-29 ta’ April 2004, Gemeente Leusden u Holin Groep, C‑487/01 u C‑7/02, Ġabra p. I‑5337, punt 76, kif ukoll Halifax et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 71).
49. Fil-punti 74 u 75 tas-sentenza Halifax et, iċċitata iktar ’il fuq, il-Qorti tal-Ġustizzja b’mod partikolari ddeċidiet li l-konstatazzjoni ta’ prattika abbużiva fil-qasam tal-VAT teħtieġ, minn naħa, li t-tranżazzjonijiet inkwistjoni, minkejja l-applikazzjoni formali tal-kundizzjonijiet previsti mid-dispożizzjonijiet rilevanti tad-Direttiva u tal-leġiżlazzjoni nazzjonali li tittrasponiha, ikollhom bħala riżultat li jiksbu vantaġġ fiskali li l-għoti tiegħu jkun kuntrarju għall-għan imfittex mid- dispożizzjonijiet applikabbli tad-Direttiva u min-naħa l-oħra, li minn numru ta’ elementi oġġettivi jirriżulta li l-iskop essenzjali tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni huwa li jinkiseb dan il-vantaġġ fiskali.
50. Fir-rigward tal-fatti inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandu jiġi kkonstatat li l-varji tranżazzjonijiet inkwistjoni seħħew bejn żewġ partijiet li ma għandhomx rabta legali bejnithom. Barra minn hekk huwa stabbilit li dawn it-tranżazzjonijiet ma kinux ta’ natura artifiċjali u li dawn twettqu fil-kuntest ta’ skambji kummerċjali normali.
51. Hekk kif osservat il-qorti tar-rinviju, il-karatteristiċi tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni u n-natura tar-relazzjonijiet eżistenti bejn il-kumpanniji li wettqu dawn it-tranżazzjonijiet ma jirrilevaw ebda element li jista’ jistabbilixxi l-eżistenza ta’ montaġġ artifiċjali, nieqes mir-realtà ekonomika u mwettaq bil-għan li jinkiseb vantaġġ fiskali (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-22 ta’ Mejju 2008, Ampliscientifica u Amplifin, C‑162/07, Ġabra p. I‑4019, punt 28), peress li RBSD hija kumpannija stabbilita fil-Ġermanja li teżerċità attivitajiet ta’ provvista ta’ servizzi bankarji u ta’ leasing.
52. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-fatt li ġew provduti servizzi lil kumpannija stabbilita fi Stat Membru minn kumpannija stabbilita fi Stat Membru ieħor u l-fatt li l-kundizzjonijiet tat-tranżazzjonijiet imwettqa ntgħażlu abbażi ta’ kunsiderazzjonijiet speċifiċi għall-operaturi ekonomiċi kkonċernati, ma jistax jiġi kkunsidrat bħala li jikkostitwixxi abbuż ta’ dritt. Fil-fatt, RBSD effettivament ipprovdiet is-servizzi inkwistjoni fil-kuntest ta’ attività ekonomika ġenwina.
53. Għandu jingħad ukoll li l-persuni taxxabbli huma ġeneralment ħielsa li jagħżlu l-istrutturi organizzazzjonali u l-metodi tranżazzjonali li huma jqisu li huma l-iktar adatti għall-attivitajiet ekonomiċi tagħhom u għall-finijiet li jillimitaw il-piżijiet ta’ taxxa tagħhom.
54. Il-Qorti tal-Ġustizzja fil-fatt iddeċidiet li l-għażla, għal negozjant, bejn tranżazzjonijiet eżentati u tranżazzjonijiet taxxabbli tista’ tiġi bbażata fuq bosta elementi, u b’mod partikolari, kunsiderazzjonijiet ta’ natura fiskali relatati mas-sistema oġġettiva tal-VAT (ara s-sentenza tad-9 ta’ Ottubru 2001, Cantor Fitzgerald International, C‑108/99, Ġabra p. I‑7257, punt 33). F’dan ir-rigward il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, meta l-persuna taxxabbli għandha l-għażla bejn tranżazzjonijiet differenti, hija għandha d-dritt li tagħżel l-istruttura tal-attività tagħha b’mod li tillimita d-dejn fiskali tagħha (ara s-sentenza Halifax et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 73).
55. Minn dan jirriżulta li r-risposta għat-tieni sar-raba’ domandi magħmula għandha tkun li l-prinċipju ta’ projbizzjoni ta’ prattiki abbużivi ma jipprekludix id-dritt għal tnaqqis tal-VAT rikonoxxut fl-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva, f’ċirkustanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, fejn impriża stabbilita fi Stat Membru tagħżel li twettaq, permezz tas-sussidjarja tagħha stabbilita fi Stat Membru ieħor, tranżazzjonijiet ta’ leasing ta’ oġġetti lil kumpannija terza stabbilita fl-ewwel Stat Membru, bil-għan li jiġi evitat li l-VAT tkun dovuta fuq il-ħlasijiet li jirremuneraw dawn it-tranżazzjonijiet, peress li dawn kienu kkwalifikati, fl-ewwel Stat Membru, bħala provvisti ta’ servizzi ta’ kiri mwettqa fit-tieni Stat Membru u, f’dan it-tieni Stat Membru, bħala provvisti ta’ oġġetti mwettqa fl-ewwel Stat Membru.
Fuq l-ispejjeż
56. Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jiġu rrimborsati.
Parti operattiva
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tielet Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1) F’ċirkustanzi bħal dawk tal-kawża prinċipali, l-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, għandu jiġi interpretat fis-sens li Stat Membru ma jistax jirrifjuta lill-persuna taxxabbli t-tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ oġġetti mwettaq f’dan l-Istat Membru, meta dawn l-oġġetti ntużaw għall-iskopijiet ta’ tranżazzjonijiet ta’ leasing imwettqa fi Stat Membru ieħor għar-raġuni unika li t-tranżazzjonijiet tal-output imwettqa ma tawx lok għall-ħlas tat-taxxa fuq il-valur miżjud fit-tieni Stat Membru.
2) Il-prinċipju ta’ projbizzjoni ta’ prattiki abbużivi ma jipprekludix id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud rikonoxxut fl-Artikolu 17(3)(a) tad-Direttiva 77/388, f’ċirkustanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, fejn impriża stabbilita fi Stat Membru tagħżel li twettaq, permezz tas-sussidjarja tagħha stabbilita fi Stat Membru ieħor, tranżazzjonijiet ta’ leasing ta’ oġġetti lil kumpannija terza stabbilita fl-ewwel Stat Membru, bil-għan li jiġi evitat li t-taxxa fuq il-valur miżjud tkun dovuta fuq il-ħlasijiet li jirremuneraw dawn it-tranżazzjonijiet, p eress li dawn kienu kkwalifikati, fl-ewwel Stat Membru, bħala provvisti ta’ servizzi ta’ kiri mwettqa fit-tieni Stat Membru u, f’dan it-tieni Stat Membru, bħala provvisti ta’ oġġetti mwettqa fl-ewwel Stat Membru.