62016CJ0026
TIESAS SPRIEDUMS (devītā palāta)
2017. gada 14. jūnijā (
*1
)
“Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu — Pievienotās vērtības nodoklis (PVN) — Direktīva 2006/112/EK — 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts — Nosacījumi jauna transportlīdzekļa piegādes Kopienas iekšienē atbrīvojumam no nodokļa — Pircēja dzīvesvieta galamērķa dalībvalstī — Pagaidu reģistrācija galamērķa dalībvalstī — Iespējama krāpšana nodokļu jomā — Pārdevēja labticība — Pārdevēja rūpības pienākums”
Lieta C‑26/16
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Nodokļu šķīrējtiesa (Administratīvās arbitrāžas centrs), Portugāle) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2015. gada 30. novembrī un kas Tiesā reģistrēts 2016. gada 18. janvārī, tiesvedībā
Santogal M-Comércio e Reparação de Automóveis Lda
pret
Autoridade Tributária e Aduaneira.
TIESA (devītā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs E. Juhāss [E. Juhász], tiesneši K. Vajda [C. Vajda] un K. Jirimēe [K. Jürimäe] (referente),
ģenerāladvokāts P. Mengoci [P. Mengozzi],
sekretārs A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza
—
Santogal M-Comércio e Reparação de Automóveis Lda vārdā – B. Botelho Antunes un M. J. Mendonça, advogados,
—
Portugāles valdības vārdā – L. Inez Fernandes, R. Campos Laires un M. Figueiredo, pārstāvji,
—
Eiropas Komisijas vārdā – A. Caeiros un L. Lozano Palacios, pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2017. gada 1. februāra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 138. panta 2. punkta a) apakšpunktu.
2
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Santogal M-Comércio e Reparação de Automóveis Lda (turpmāk tekstā – “Santogal”) un Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodokļu un muitas iestāde, Portugāle) par pēdējās minētās atteikumu atbrīvot no pievienotās vērtības nodokļa (PVN) darījumu, Kopienas iekšienē piegādājot jaunu transportlīdzekli.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3
Saskaņā ar PVN direktīvas preambulas 11. apsvērumu:
“Ir arī lietderīgi, ka šajā pārejas periodā konkrētas vērtības iegādēm Kopienas iekšienē, ko veic nodokļa maksātāji vai juridiskas personas, kuras nav nodokļa maksātājas, konkrēti tālpārdošanas veidi Kopienas iekšienē un jaunu transportlīdzekļu piegāde personām vai no nodokļa atbrīvotām struktūrām, vai struktūrām, kas nav nodokļa maksātājas, arī būtu jāuzliek nodoklis galamērķa dalībvalstī, piemērojot šīs dalībvalsts likmes un nosacījumus, ciktāl šādi darījumi, nepastāvot īpašiem noteikumiem, varētu radīt ievērojamus konkurences izkropļojumus starp dalībvalstīm.”
4
Šīs direktīvas 2. pantā ir noteikts:
“1.   PVN uzliek šādiem darījumiem:
[..]
b)
preču iegādei Kopienas iekšienē, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic –
[..]
ii)
jaunu transportlīdzekļu gadījumā nodokļa maksātājs vai persona, kas nav nodokļa maksātāja, kuru citām iegādēm neuzliek PVN saskaņā ar 3. panta 1. punktu, vai jebkura cita persona, kas nav nodokļa maksātāja;
[..].”
5
Saskaņā ar minētās direktīvas 3. pantu:
“1.   Atkāpjoties no 2. panta 1. punkta b) apakšpunkta i) punkta, PVN neuzliek šādiem darījumiem:
[..]
b)
to preču iegādei Kopienas iekšienē, kas nav minētas a) apakšpunktā un 4. pantā un kas nav jauni transportlīdzekļi vai akcīzes preces, un ja šo preču iegādi veic nodokļa maksātājs savam lauksaimniecības, mežsaimniecības vai zivsaimniecības uzņēmumam saskaņā ar vienotas likmes režīmu lauksaimniekiem, vai ja šo preču iegādi veic nodokļa maksātājs, kurš veic vienīgi tādu preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, attiecībā uz ko PVN nav atskaitāms, vai juridiska persona, kas nav nodokļa maksātāja.
[..]”
6
Šīs pašas direktīvas 20. panta pirmajā daļā ir noteikts:
““Preču iegāde Kopienas iekšienē” ir tiesību iegūšana rīkoties kā īpašniekam ar kustamu materiālu īpašumu, ko pārdevējs, pircējs vai cita persona pārdevēja vai pircēja vārdā nosūta vai transportē pircējam uz galamērķi dalībvalstī, kas nav nosūtīšanas vai transportēšanas sākumpunkta dalībvalsts.”
7
PVN direktīvas 131. pantā, kas iekļauts tās IX sadaļas, kas veltīta atbrīvojumiem no PVN, 1. nodaļā “Vispārīgi noteikumi”, ir paredzēts:
“Šīs sadaļas 2. līdz 9. nodaļā paredzētos atbrīvojumus, neskarot citus Kopienas noteikumus, piemēro saskaņā ar noteikumiem, ko dalībvalstis pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu iespējamu krāpšanu, izvairīšanos un ļaunprātīgu izmantošanu.”
8
Šīs direktīvas IX sadaļas 4. nodaļas tēma ir “Atbrīvojumi darījumiem Kopienas iekšienē”. Attiecībā uz preču piegādes atbrīvojumu šīs direktīvas 138. pantā ir noteikts:
“1.   Dalībvalstis atbrīvo no nodokļa tādu preču piegādi, kuras pārdevējs, pircējs vai cita persona pārdevēja vai pircēja vārdā nosūta vai transportē uz galamērķi ārpus to attiecīgās teritorijas, bet [Savienībā], ja piegādi veic citam nodokļa maksātājam vai juridiskai personai, kas nav nodokļa maksātāja un kas kā tāda rīkojas dalībvalstī, kas nav nosūtīšanas vai transportēšanas sākumpunkta dalībvalsts.
2.   Papildus 1. punktā minētajām preču piegādēm dalībvalstis atbrīvo no nodokļa šādus darījumus:
a)
tādu jaunu transportlīdzekļu piegādes, kurus pārdevējs, pircējs vai cita persona pārdevēja vai pircēja vārdā nosūta vai transportē pircējam uz galamērķi ārpus to attiecīgās teritorijas, bet [Savienībā], ja piegādes veic tādiem nodokļa maksātājiem vai tādām juridiskām personām, kas nav nodokļa maksātājas, kuru preču iegādēm Kopienas iekšienē saskaņā ar 3. panta 1. punktu neuzliek PVN, vai jebkurai citai personai, kas nav nodokļa maksātāja;
[..].”
Portugāles tiesības
9
Ar Regime do IVA das Transações Intracomunitárias (Darījumiem Kopienas iekšienē piemērojamais PVN režīms, turpmāk tekstā – “RITI”) Portugāles tiesībās ir transponēti no PVN direktīvas izrietošie noteikumi attiecībā uz darījumiem Kopienas iekšienē.
10
Saskaņā ar RITI 14. panta b) punkta noteikumiem, lasot tos kopā ar RITI 1. panta e) punktu, jebkuras personas veiktas jaunu transportlīdzekļu piegādes par atlīdzību, ko pārdevējs, pircējs vai cita persona to vārdā nosūta vai transportē no valsts teritorijas uz pircēja, kurš ir reģistrēts vai kura pastāvīgā dzīvesvieta ir citā dalībvalstī, galamērķi, ir atbrīvotas no PVN.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
11
Santogal ir komercsabiedrība, kas darbojas automobiļu tirdzniecības jomā Portugālē.
12
Pamatojoties uz rēķinu, kas datēts ar 2010. gada 26. janvāri, Santogal par summu 447665 EUR pārdeva jaunu transportlīdzekli, kuru tā iepriekš bija iegādājusies no Mercedez-Benz Portugal SA un kuras ievešana Portugālē tika konstatēta ar 2009. gada 25. maija muitas deklarāciju.
13
Pirkuma brīdī pircējs, Angolas pilsonis, informēja Santogal par savu nolūku izmantot šo transportlīdzekli personīgiem mērķiem Spānijā, kurā, kā viņš norādīja, viņš pastāvīgi dzīvo. Viņš arī norādīja, ka viņš pats nodrošinās transportlīdzekļa nogādāšanu Spānijā, tur izies tehnisko apskati un veiks transportlīdzekļa reģistrāciju. Šis pircējs uzrādīja Santogal savu Spānijas ārvalstnieka reģistrācijas numuru (NIE), 2008. gada 2. maijā izdotu dokumentu, ar kuru Ministério del Interior Dirección General de la Policia y de la Guardia Civil – Comunidad Tui-Valencia (Iekšlietu ministrijas Policijas un Civilās gvardes galvenā pārvalde – Tui-Valensijas reģions, Spānija) apliecina viņa iekļaušanu ārvalstnieku centrālajā reģistrā ar minēto ārvalstnieku reģistrācijas numuru, kā arī viņa Angolas pases kopiju. Adrese, kuru pircējs norādīja pirkuma brīdī, neatbilst adresei, kas norādīta 2008. gada 2. maija dokumentā.
14
Ņemot vērā šos dokumentus, Santogal uzskatīja, ka pirkums ir atbrīvots no PVN, piemērojot RITI 14. panta b) punktu. Attiecīgi PVN Portugālē netika samaksāts.
15
Transportlīdzeklis tika transportēts uz Spāniju pilnībā slēgta tipa autovedējā.
16
Pēc tam, kad transportlīdzeklim tika veikta tehniskā apskate Spānijā, pircējs pēc Santogal lūguma nosūtīja pēdējai minētajai divus dokumentus, lai papildinātu pirkuma darījuma materiālus, proti, pirmkārt, 2010. gada 11. februārī izsniegtu tehniskās apskates apliecību un, otrkārt, 2010. gada 18. februārī Spānijā izsniegtu reģistrācijas apliecību. Šī pēdējā apliecība, kurā bija norādīta pircēja adrese, kas nesakrita ne ar šā pēdējā norādīto adresi pirkuma brīdī, ne ar 2008. gada 2. maija dokumentā esošo adresi, apliecināja pagaidu reģistrāciju “tūrisma nolūkos” uz laiku līdz 2011. gada 17. februārim. Atbilstoši iesniedzējtiesas sniegtajām norādēm saskaņā ar Spānijas tiesībām reģistrācija tūrisma nolūkos atbilst pagaidu reģistrācijai, kuras parastais izmantošanas termiņš ir seši mēneši divpadsmit mēnešu laikposmā un kuru valsts iestādes var pagarināt. Šādu reģistrāciju var veikt vienīgi personas, kas nav pastāvīgie iedzīvotāji Spānijā.
17
Pamatojoties uz informāciju, ko Santogal iesniedza 2011. gada februārī, lai anulētu 2009. gada 25. maija muitas deklarāciju, Mercedes-Benz Portugal2011. gada 3. martā iesniedza papildu muitas deklarāciju, lai anulētu minēto deklarāciju transportlīdzekļa nosūtīšanas dēļ. Kompetentās Portugāles valsts iestādes atcēla muitas deklarāciju 2009. gada 25. maijā.
18
Ar 2013. gada 24. oktobra vēstuli Direção de Serviços Antifraude Aduaneira (Muitas krāpšanas apkarošanas dienesta direkcija, Portugāle) ieteica Direção de Finanças de Lisboa (Lisabonas Finanšu direkcija, Portugāle) piespriest samaksāt PVN par transportlīdzekļa pirkuma darījumu. Šī direkcija it īpaši norādīja, ka pircēja pastāvīgā dzīvesvieta ir Portugālē un ka viņš tur ir reģistrēts kā sabiedrības vadītājs. Turklāt, atbildot uz informācijas pieprasījumu, Spānijas iestādes esot precizējušas, ka pircējs netika uzrādīts kā Spānijas pastāvīgais iedzīvotājs 2010. gadā un viņš nekad nav iesniedzis ienākumu deklarāciju.
19
Pēc tam pret Santogal tika uzsākta daļēja tematiskā pārbaude attiecībā uz PVN par 2010. gada janvāri. Tās ietvaros Nodokļu un muitas iestāde sagatavoja ziņojumu, kurā tika konstatēts, ka transportlīdzekļa pirkumam nav piemērojams RITI 14. panta b) apakšpunktā paredzētais atbrīvojums, jo pircēja pastāvīgā dzīvesvieta nav Spānijā un viņš tur neveic saimniecisko darbību. Turklāt tā norādīja, ka saskaņā ar tās datu bāzēm pircējam ir nodokļu maksātāja numurs Portugālē, kas piešķirts pirms 2001. gada, un ka viņa dzīvesvietas valsts ir Portugāle.
20
Pēc šīs pārbaudes 2014. gada 14. oktobrī Nodokļu un muitas iestāde noteica papildu PVN iekasēšanu 89533 EUR apmērā, kā arī kompensējošo procentu samaksu par laikposmu no 2010. gada 12. marta līdz 2014. gada 20. augustam par summu 15914,80 EUR apmērā. Santogal samaksāja šīs summas 2014. gada decembrī.
21
Santogal vērsās iesniedzējtiesā ar prasību atcelt šos uzrēķinus, kā arī ar prasību par zaudējumu atlīdzību. Šajā tiesā tā it īpaši izvirzīja argumentu par Nodokļu un muitas iestādes veiktās RITI 1. panta e) punkta un 14. panta b) punkta interpretācijas neatbilstību PVN direktīvas 138. panta 2. punktam, kam piemītot tieša iedarbība. Tā arī uzsvēra, ka to nevarot vainot par pircēja iespējami veikto krāpšanu PVN jomā.
22
Savā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu iesniedzējtiesa vispirms izsaka šaubas par pircēja dzīvesvietu pamatlietā aplūkotā transportlīdzekļa pārdošanas brīdī. It īpaši šī tiesa norāda uz to, ka šā pēdējā pastāvīgā dzīvesvieta nebija Spānijā. Tomēr nevarot uzskatīt par pierādītu, ka minētās pārdošanas brīdī viņš ir dzīvojis Portugālē. Turklāt tai iesniegtajos lietas materiālos neesot ne informācijas par transportlīdzekli maksājamā PVN samaksu Spānijā, ne informācijas par transportlīdzekļa tālāko likteni pēc tā reģistrācijas tūrisma nolūkos. Tāpat neesot pierādīts, ka reģistrācijas tūrisma nolūkos režīms būtu izbeidzies atbilstoši Spānijas tiesībās paredzētajiem nosacījumiem.
23
Turklāt iesniedzējtiesa atzīmē, ka nav pierādīts, ka Santogal būtu sadarbojusies ar pircēju nolūkā izvairīties no PVN samaksas par transportlīdzekļa pārdošanu. Gluži pretēji, tā secina, ka no tai iesniegtajiem pierādījumiem izriet, ka Santogal ir gādājusi par atbrīvošanas no PVN nosacījumu ievērošanu. Tā atzīmē, ka ne muitas ierēdņiem, ne muitas dienestiem nav radušās šaubas par dokumentu pietiekamību muitas deklarācijas atcelšanai un ka Muitas krāpšanas apkarošanas dienestu pārvaldes vēstule ir tikusi balstīta uz papildu informāciju, kas Santogal nebija pieejama.
24
Visbeidzot, atsaucoties uz 2010. gada 7. decembra spriedumu R. (C‑285/09, EU:C:2010:742), iesniedzējtiesa uzskata, ka Tiesas judikatūra nesniedz skaidru atbildi uz strīdā, kuru tā izskata, uzdotajiem jautājumiem.
25
Šajos apstākļos Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs), Portugāle) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir pretrunā [tādas] valsts tiesību normas kā RITI 1. panta e) punkts un 14. panta b) punkts, kurās ir noteikts, ka, lai piešķirtu atbrīvojumu no PVN par jaunu transportlīdzekļu piegādēm par atlīdzību, ko pircējs no valsts teritorijas transportē uz citu dalībvalsti, pircējam ir jādzīvo vai jāveic saimnieciskā darbība šajā dalībvalstī?
2)
Vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam pretrunā ir tas, ka transportlīdzekļa nosūtīšanas valstī ir atteikts atbrīvojums situācijā, kad iegādātais transportlīdzeklis tika transportēts uz Spāniju, kur tam tika piešķirta tūrisma reģistrācija, kurai ir pagaidu raksturs un kura ir pakļauta [Spānijas] nodokļu sistēmai?
3)
Vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam pretrunā ir tas, ka jauna transportlīdzekļa pārdevējam tiek prasīts samaksāt PVN situācijā, kurā netika pierādīts, vai tūrisma reģistrācijas režīms jau ir beidzies veidā, kas ir paredzēts [Spānijas tiesībās], nedz arī tas, vai tika samaksāts PVN vai arī tas tiks samaksāts, beidzoties šim režīmam?
4)
Vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam un tiesiskās noteiktības principam, samērīguma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principiem pretrunā ir tas, ka jauna transportlīdzekļa, kurš ir nosūtīts uz citu dalībvalsti, pārdevējam tiek prasīts samaksāt PVN situācijā, kurā:
—
pircējs pirms nosūtīšanas informē [pārdevēju], ka ir rezidents galamērķa dalībvalstī, un uzrāda apliecinošu dokumentu, ar kuru viņam minētajā valstī ir piešķirts ārzemnieka identitātes numurs un kurā ir norādīta dzīvesvieta šajā valstī, kas nav dzīvesvieta, kuru pircējs apstiprina kā savu;
—
pircējs vēlāk iesniedz pārdevējam apliecinošus dokumentus, ka iegādātais transportlīdzeklis tika pakļauts tehniskajai apskatei galamērķa valstī un ka minētajā valstī tam ir tikusi piešķirta reģistrācija tūrisma nolūkos;
—
netika pierādīts, ka pārdevējs bija sadarbojies ar pircēju, lai izvairītos no PVN maksāšanas;
—
muitas dienesti nav cēluši iebildumus pret transportlīdzekļa muitas deklarācijas atcelšanu, pamatojoties uz pārdevēja rīcībā esošajiem dokumentiem?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pieņemamību
26
Portugāles valdība uzskata, ka prejudiciālie jautājumi nav pieņemami trīs iemeslu dēļ.
27
Pirmkārt, šī valdība norāda, ka prejudiciālie jautājumi, kādi tie formulēti iesniedzējtiesas lūgumā, attiecas uz PVN direktīvas 138. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kam nav nozīmes pamatlietā. Tas, ka viens no iesniedzējtiesas locekļiem tai nosūtīja vēstuli, norādot, ka attiecīgā tiesību norma ir PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts un ka šīs vēstules kopija tika pievienota iesniedzējtiesas lēmumam, neļauj labot sākotnēji pieļauto kļūdu, ņemot vērā valsts tiesību procesuālos noteikumus un citām dalībvalstīm atzīto garantiju iesniegt savus apsvērumus.
28
Ir jāatgādina, ka apstāklis, ka valsts tiesa, formāli izsakoties, prejudiciālo jautājumu ir formulējusi, atsaucoties uz dažām Savienības tiesību normām, neliedz Tiesai sniegt šai tiesai visus interpretācijas elementus, kas tai var būt noderīgi, izspriežot izskatāmo lietu, neatkarīgi no tā, vai šī tiesa savu jautājumu formulējumā uz tiem ir atsaukusies. Šajā ziņā Tiesas uzdevums ir no valsts tiesas sniegto faktu kopuma, it īpaši no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu pamatojuma, izsecināt tos Savienības tiesību elementus, kuru interpretācija ir nepieciešama, ņemot vērā strīda priekšmetu (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2016. gada 21. jūnijs, New Valmar, C‑15/15, EU:C:2016:464, 29. punkts, kā arī 2016. gada 29. septembris, Essent Belgium, C‑492/14, EU:C:2016:732, 43. punkts un tajā minētā judikatūra).
29
Šajā gadījumā, kā to norāda ģenerāladvokāts savu secinājumu 21.–23. punktā, no iesniedzējtiesas lēmuma nešaubīgi izriet, ka valsts tiesas jautājumi ir par interpretāciju, kāda jāsniedz PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam, neraugoties uz apstākli, ka šī tiesa šajā lēmumā ir kļūdaini atsaukusies uz šīs direktīvas 138. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Turklāt minētā tiesa laboja šo kļūdu vēstulē, kas pievienota minētajam lēmumam.
30
Otrkārt, Portugāles valdība uzskata, ka pamatlietas faktisko apstākļu izklāstā ir pieļauta nekonsekvence un pretrunas un ka šis izklāsts nav skaidrs.
31
Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru uz jautājumiem par Savienības tiesību interpretāciju, ko valsts tiesa uzdevusi pašas noteiktajos tiesiskā regulējuma un faktisko apstākļu ietvaros, kuru precizitāte Tiesai nav jāpārbauda, attiecas atbilstības pieņēmums. Tiesas atteikums atbildēt uz valsts tiesas iesniegtu lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu ir iespējams tikai tad, ja ir acīmredzams, ka prasītajai Savienības tiesību aktu interpretācijai nav nekādas saiknes ar pamatlietas faktiem vai priekšmetu, ja jautājums ir hipotētisks vai arī ja Tiesas rīcībā nav vajadzīgo faktisko un juridisko elementu, lai lietderīgi atbildētu uz tai uzdotajiem jautājumiem (spriedums, 2014. gada 18. decembris, Schoenimport Italmoda Mariano Previti u.c., C‑131/13, C‑163/13 un C‑164/13, EU:C:2014:2455, 31. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
32
Šajā gadījumā ir jākonstatē, ka iesniedzējtiesas iesniegtais faktu apraksts ir pietiekams, lai ļautu Tiesai sniegt lietderīgas atbildes uz uzdotajiem jautājumiem.
33
Treškārt, Portugāles valdība uzskata, ka prejudiciālie jautājumi ir hipotētiski, jo iesniedzējtiesa jau ir norādījusi – lai arī kļūdaini – ka pamatlietā aplūkotajā PVN uzrēķinā nav ievērots pienākums norādīt pamatojumu un ka tas tādējādi ir jāatceļ neatkarīgi no tā, kāda būs Tiesas atbilde uz šiem jautājumiem.
34
Kā ģenerāladvokāts norāda savu secinājumu 26. punktā, nekas iesniedzējtiesas lēmumā neļauj droši apgalvot, ka minētais uzrēķins tiks atcelts neatkarīgi no atbildes uz prejudiciālajiem jautājumiem. Katrā ziņā nav šaubu par to, ka PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir saistība ar pamatlietas priekšmetu, kas attiecas uz atteikuma atbrīvot no PVN darījumu saistībā ar jauna transportlīdzekļa iegādi saderību ar šo tiesību normu.
35
Tādējādi prejudiciālie jautājumi ir pieņemami.
Par pirmo jautājumu
36
Uzdodot savu pirmo jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tas, ka valsts tiesību normās kā priekšnosacījums jauna transportlīdzekļa piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanai no nodokļa ir paredzēts, ka šī transportlīdzekļa pircējam ir jābūt reģistrētam vai viņa pastāvīgajai dzīvesvietai ir jābūt minētā transportlīdzekļa galamērķa dalībvalstī.
37
Vispirms ir jānorāda, ka šis jautājums ir saistīts ar PVN pagaidu režīmu, kurš ir piemērojams tirdzniecībai Kopienā un kurš izveidots ar Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvu 91/680/EEK, kas papildina pievienotās vērtības nodokļu kopējo sistēmu un groza Direktīvu 77/388/EEK, lai atceltu fiskālās robežas (OV 1991, L 376, 1. lpp.). Šis režīms ir balstīts uz jaunu aplikšanas ar PVN gadījumu, proti, preču iegādi Kopienas iekšienē, kas nodokļa ieņēmumus ļauj nodot dalībvalstij, kurā notiek piegādāto preču galapatēriņš (spriedums, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 22. punkts un tajā minētā judikatūra).
38
Tādējādi mehānisms, saskaņā ar kuru, pirmkārt, ir paredzēts, ka dalībvalsts, no kuras notiek piegāde, atbrīvo no aplikšanas ar nodokli piegādi, kas ir Kopienas iekšējā nosūtīšana vai transportēšana, un turklāt ir paredzētas PVN, kas ir samaksāts kā priekšnodoklis šajā dalībvalstī, atskaitīšanas vai atmaksāšanas tiesības, un, otrkārt, ir noteikts, ka galamērķa dalībvalsts var aplikt ar nodokli Kopienas iekšējo iegādi, nodrošina skaidru dalībvalstu fiskālās suverenitātes nodalīšanu (spriedums, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 23. punkts un tajā minētā judikatūra).
39
It īpaši, kas attiecas uz noteikumiem par nodokļu uzlikšanu jaunu transportlīdzekļu iegādei, no PVN direktīvas preambulas vienpadsmitā apsvēruma izriet, ka līdzās fiskālās suverenitātes sadalījumam šo noteikumu mērķis ir novērst konkurences izkropļojumus starp dalībvalstīm, kuri var rasties no atšķirīgu nodokļa likmju piemērošanas (spriedums, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 24. punkts).
40
PVN direktīvas 138. panta 2. panta a) apakšpunkts ir jāinterpretē šī konteksta un šo mērķu gaismā.
41
Šajā tiesību normā dalībvalstīm ir paredzēts pienākums atbrīvot jaunu transportlīdzekļu piegādi, kas atbilst tajā uzskaitītajiem materiāltiesiskajiem nosacījumiem (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2014. gada 9. oktobris, Traum, C‑492/13, EU:C:2014:2267, 46. punkts) izsmeļoši (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2012. gada 6. septembris, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, 59. punkts).
42
Saskaņā ar minēto tiesību normu dalībvalstis atbrīvo tādu jaunu transportlīdzekļu piegādes, kurus pārdevējs, pircējs vai cita persona pārdevēja vai pircēja vārdā nosūta vai transportē pircējam uz galamērķi ārpus to attiecīgās teritorijas, bet tomēr Savienībā, ja piegādes veic tādiem nodokļa maksātājiem vai tādām juridiskām personām, kas nav nodokļa maksātājas, kuru preču iegādēm Kopienas iekšienē saskaņā ar 3. panta 1. punktu neuzliek PVN, vai jebkurai citai personai, kas nav nodokļa maksātāja.
43
Tādējādi, kā ģenerāladvokāts norāda savu secinājumu 38. un 39. punktā, atbrīvojums no nodokļa par jauna transportlīdzekļa piegādi Kopienas iekšienē ir piemērojams tikai tad, ja tiesības rīkoties ar šo transportlīdzekli kā īpašniekam ir nodotas pircējam un pārdevējs pierāda, ka minētais transportlīdzeklis ir nosūtīts vai transportēts uz citu dalībvalsti un ka pēc šīs nosūtīšanas vai transportēšanas prece faktiski ir izvesta no piegādes dalībvalsts teritorijas (pēc analoģijas skat. spriedumus, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 27. punkts, kā arī 2012. gada 6. septembris, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, 31. punkts un tajā minētā judikatūra).
44
Turpretī, ņemot vērā PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktu, jauna transportlīdzekļa piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošana no nodokļa nekādā ziņā nav pakļauta nosacījumam, ka pircējam ir jābūt reģistrētam vai viņa pastāvīgajai dzīvesvietai būtu jābūt galamērķa dalībvalstī.
45
Šāda nosacījuma paredzēšana turklāt būtu pretrunā šīs tiesību normas sistēmai, kā arī PVN pagaidu režīma, kas ir piemērojams tirdzniecībai Kopienas iekšienē, kontekstam un mērķiem, kas atgādināti šī sprieduma 37.–39. punktā. Atsakot atbrīvot no nodokļa piegādi Kopienu iekšienē tikai tādēļ, ka jauna transportlīdzekļa pircējs nav reģistrēts vai viņa pastāvīgā dzīvesvieta nav galamērķa valstī, neatkarīgi pat no tā, vai ir izpildīti atbrīvojuma materiāltiesiskie nosacījumi, piegādes dalībvalstij nāktos aplikt ar nodokli darījumu, kurš, izpildoties minētajiem nosacījumiem, kā iegāde Kopienas iekšienē būtu jāapliek ar nodokli galamērķa dalībvalstī. No tā izrietētu dubulta aplikšana ar nodokli, kas ir pretrunā nodokļu neitralitātes principam.
46
Šādu interpretāciju apstiprina arī Tiesas judikatūra saistībā ar darījuma attiecībā uz jauna transportlīdzekļa iegādi kvalificēšanu par iegādi Kopienas iekšienē.
47
Ņemot vērā šāda darījuma īpašo raksturu, Tiesa ir nospriedusi, ka, lai darījumu atzītu par “iegādi Kopienas iekšienē”, kopā ir jāizvērtē visi objektīvie faktiskie apstākļi, kas ir svarīgi, lai noteiktu, vai iegādātā prece patiešām ir atstājusi piegādes dalībvalsts teritoriju un – apstiprinošas atbildes gadījumā – kurā dalībvalstī notiks tās galīgā izmantošana. Šajā ziņā papildus attiecīgās preces transportēšanas norisei laikā viens no apstākļiem, kurš var būt svarīgs, tostarp ir vieta, kurā šī prece ir reģistrēta un kurā to parasti izmanto, pircēja dzīvesvieta, kā arī tas, vai pircējam ir vai nav saikne ar dalībvalsti, no kuras ir notikusi piegāde, vai kādu citu dalībvalsti (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 41.–45. un 50. punkts).
48
No šīs judikatūras izriet, ka, lai gan jauna transportlīdzekļa pircēja pastāvīgā dzīvesvieta ir uzskatāma par būtisku elementu, veicot vispārēju izvērtējumu, lai noteiktu transportlīdzekļa galīgās izmantošanas vietu, tas pats par sevi nevar būt nosacījums “piegādes Kopienas iekšienē” un tā atbrīvojuma kvalificēšanai atbilstoši PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktā paredzētajiem apstākļiem.
49
Turklāt arī nosacījums saistībā ar pircēja reģistrēšanu vai pastāvīgo dzīvesvietu galamērķa dalībvalstī nevar tikt balstīts uz PVN direktīvas 131. pantu.
50
Kaut arī dalībvalstīm saskaņā ar šo tiesību normu ir jāparedz nosacījumi nodokļu atbrīvojuma piemērošanai attiecībā uz piegādi Kopienas iekšienē, lai nodrošinātu minēto atbrīvojumu pareizu un vienkāršotu piemērošanu un novērstu jebkādu iespējamu krāpšanos, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un ļaunprātību, tomēr dalībvalstīm, īstenojot savas pilnvaras, ir jāievēro vispārējie tiesību principi, kas ir daļa no Savienības tiesību sistēmas, tostarp it īpaši tiesiskās drošības un samērīguma principi, kā arī nodokļu neitralitāte (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 35. un 37. punkts).
51
Atteikums piešķirt PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktā paredzētās atbrīvojuma no nodokļa priekšrocības tikai tādēļ, ka pircējs pastāvīgi nedzīvo galamērķa dalībvalstī, būtu pretrunā fiskālās suverenitātes sadalījumam un varētu apdraudēt nodokļu neitralitātes principu. Turklāt, kā izriet no šī sprieduma 45. punkta, šāds atteikums varētu radīt dubultas nodokļu uzlikšanas risku.
52
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir pretrunā tas, ka valsts tiesību normās kā priekšnosacījums jauna transportlīdzekļa piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanai no nodokļa ir paredzēts, ka šī transportlīdzekļa pircējam ir jābūt reģistrētam vai viņa pastāvīgajai dzīvesvietai ir jābūt minētā transportlīdzekļa galamērķa dalībvalstī.
Par otro jautājumu
53
Uzdodot otro jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka jauna transportlīdzekļa piegādes atbrīvošanu no nodokļa var atteikt piegādes dalībvalstī, ja šis transportlīdzeklis galamērķa dalībvalstī ir reģistrēts tikai pagaidu kārtībā.
54
Kā izriet no atbildes uz pirmo jautājumu, dalībvalstīm ir jāatbrīvo jaunu transportlīdzekļu piegāde, ja vien ir izpildīti materiāltiesiskie nosacījumi, kuri ir izsmeļoši uzskaitīti PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktā un atgādināti šī sprieduma 42. un 43. punktā.
55
Šajos nosacījumos neietilpst jauna transportlīdzekļa reģistrācija galamērķa dalībvalstī.
56
Tādējādi atbrīvojumu piegādes dalībvalstī nevar atteikt, pamatojoties tikai uz to, ka reģistrācija, kas veikta galamērķa dalībvalstī, ir, kā tas ir pamatlietā aplūkotās reģistrācijas tūrisma nolūkos gadījumā, pagaidu reģistrācija, kas tiek piešķirta uz divpadsmit mēnešiem.
57
Ciktāl Komisija un Portugāles valdība argumentē, balstoties uz faktu, ka šādas reģistrācijas piešķiršana galamērķa dalībvalstī neļauj noteikt attiecīgā transportlīdzekļa galīgās izmantošanas dalībvalsti, jāpiebilst, kā norāda ģenerāladvokāts savu secinājumu 55. punktā, ka šādas reģistrācijas piešķiršana automātiski nenozīmē, ka galīgās izmantošanas vieta nav šajā galamērķa dalībvalstī. Kā izriet no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, šādu reģistrāciju faktiski var piešķirt uz relatīvi būtisku laika posmu, šajā gadījumā divpadsmit mēnešiem, ko var pagarināt vai aizstāt ar parasto reģistrāciju.
58
Tādu pašu iemeslu dēļ, kas norādīti šī sprieduma 51. punktā, tā 56. punktā veikto secinājumu nevar apšaubīt tādēļ, ka saskaņā ar PVN direktīvas 131. pantu dalībvalstis paredz nosacījumus, lai nodrošinātu minēto atbrīvojumu pareizu un vienkāršotu piemērošanu un novērstu jebkādu iespējamu krāpšanos, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un ļaunprātību.
59
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz otro jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka jauna transportlīdzekļa piegādes atbrīvošanu no nodokļa nevar atteikt piegādes dalībvalstī tikai tādēļ, ka šis transportlīdzeklis galamērķa dalībvalstī ir reģistrēts tikai pagaidu kārtībā.
Par trešo jautājumu
60
Uzdodot trešo jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā PVN, ja nav pierādīts, ka pagaidu reģistrācijas režīms ir beidzies un ka PVN ir vai tiks samaksāts galamērķa dalībvalstī.
61
Šajā ziņā vispirms ir jāatgādina, kā izriet no šī sprieduma 50. punkta, ka dalībvalstīm, paredzot nosacījumus, ar kādiem tās piegādes Kopienas iekšienē atbrīvo no nodokļa, saskaņā ar PVN direktīvas 131. pantu ir jāievēro tiesiskās drošības un samērīguma, kā arī nodokļu neitralitātes principi.
62
Turklāt Tiesa ir nospriedusi, ka pārdevējam ir jāpierāda, ka ir izpildīti piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanas no nodokļa piemērošanai paredzētie nosacījumi, tostarp tie, kurus dalībvalstis noteikušas, lai nodrošinātu atbrīvojumu pareizu un vienkāršu piemērošanu un novērstu jebkādu iespējamu krāpšanu, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un ļaunprātīgu izmantošanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2012. gada 27. septembris, VSTR, C‑587/10, EU:C:2012:592, 43. punkts un tajā minētā judikatūra).
63
Visbeidzot, darījumiem Kopienu iekšienē saistībā ar jauniem transportlīdzekļiem ir īpašs raksturs, jo PVN par tiem ir jāmaksā arī indivīdam, kurš nav nodokļu maksātājs un uz kuru nav attiecināmas prasības par deklarēšanos un grāmatvedību tiktāl, ciktāl attiecībā uz to nav iespējams vēlāk veikt pārbaudi, un ka indivīdam nav tiesību uz PVN atskaitīšanu pat iegādātā transportlīdzekļa vēlreizējas pārdošanas gadījumā un līdz ar to šai personai ir lielāka interese izvairīties no nodokļa maksāšanas nekā saimnieciskās darbības subjektam (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 42. un 43. punkts).
64
No tā izriet, kā tas tika atgādināts šī sprieduma 47. punktā, ka, lai darījumu saistībā ar jauna transportlīdzekļa iegādi atzītu par “iegādi Kopienas iekšienē”, kopā ir jāizvērtē visi objektīvie faktiskie apstākļi, kas ir svarīgi, lai noteiktu, vai iegādātā prece patiešām ir atstājusi piegādes dalībvalsts teritoriju un – apstiprinošas atbildes gadījumā – kurā dalībvalstī notiks tās galīgā izmantošana.
65
Gadījumā, ja pārdevējs iesniedz pierādījumus tam, ka pircējs jauno transportlīdzekli ir transportējis vai nosūtījis uz citu dalībvalsti, kā arī veicis tā reģistrāciju, pat ja tai ir tikai pagaidu raksturs, un to nodevis lietošanā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam nav pienākuma iesniegt pierādījumus par šī transportlīdzekļa izmantošanas galīgo raksturu galamērķa dalībvalstī, kā arī par to, ka attiecīgajā gadījumā ir beidzies reģistrācijas tūrisma nolūkiem režīms, pēc tam, kad šajā pēdējā dalībvalstī ir samaksāts PVN.
66
Pirmkārt, šādos apstākļos pierādījumi par šī transportlīdzekļa fizisku pārvietošanu uz tā galīgās izmantošanas vietu, kurus pārdevējs var iesniegt nodokļu iestādēm, lielā mērā ir atkarīgi no elementiem, kurus viņš šajā ziņā saņem no pircēja (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2010. gada 16. decembris, Euro Tyre Holding, C‑430/09, EU:C:2010:786, 37. punkts).
67
Otrkārt, saskaņā ar Tiesas judikatūru pārdevējam nevar noteikt par pienākumu iesniegt pierādījumus par attiecīgo preču iegādes Kopienas iekšienē aplikšanu ar nodokli, lai viņš varētu saņemt attiecīgo atbrīvojumu (spriedums, 2012. gada 27. septembris, VSTR, C‑587/10, EU:C:2012:592, 55. punkts). Taču, ja atbrīvojuma saņemšanai tiktu paredzēts nosacījums, ka vispirms ir jānosaka jaunā transportlīdzekļa galīgās izmantošanas dalībvalsts, tad pārdevējam tieši tiktu noteikts šāds pienākums. Tas pārdevējam varētu uzlikt galīgas reģistrācijas piešķiršanas pierādīšanas pienākumu, kas attiecīgā gadījumā varētu notikt pēc tam, kad pircējs samaksājis PVN.
68
Šādos apstākļos šī sprieduma 65. punktā norādītais pienākums neradītu atbrīvojumu pareizu un vienkāršu piemērošanu.
69
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz trešo jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā PVN, ja nav pierādīts, ka pagaidu reģistrācijas režīms ir beidzies un ka PVN ir vai tiks samaksāts galamērķa dalībvalstī.
Par ceturto jautājumu
70
Uzdodot ceturto jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam, kā arī tiesiskās drošības, samērīguma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principam ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā PVN, ja, ņemot vērā pārdošanas apstākļus, pircējs, iespējams, ir veicis krāpšanu nodokļu jomā, bet nav pierādīta pārdevēja saistība ar šo krāpšanu.
71
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka prasība, lai uzņēmējs darbotos labticīgi un veiktu visus pasākumus, ko, saprātīgi vērtējot, var no tā prasīt, lai pārliecinātos, ka, veicot šo darījumu, tas nepiedalīsies krāpšanā nodokļu jomā, nav pretrunā Savienības tiesībām (spriedums, 2012. gada 6. septembris, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, 48. punkts un tajā minētā judikatūra). Gadījumā, ja attiecīgais nodokļa maksātājs ir zinājis vai tam bija jāzina, ka tā veiktais darījums ir iesaistīts pircēja īstenotā krāpšanā nodokļu jomā, un ja tas nav veicis visus pasākumus, ko, saprātīgi vērtējot, var no tā prasīt, lai izvairītos no šīs krāpšanas, atbrīvojuma piešķiršana tam būtu jāatsaka (spriedums, 2012. gada 6. septembris, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, 54. punkts).
72
Iesniedzējtiesai, pamatojoties uz visas pamatlietas informācijas un apstākļu vispārēju izvērtējumu, ir jāpārbauda, vai Santogal ir darbojusies labticīgi un veikusi visus pasākumus, kurus no tās saprātīgi var pieprasīt, lai pārliecinātos, ka veiktais darījums nav saistīts ar krāpšanu nodokļu jomā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2012. gada 6. septembris, Mecsek-Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, 53. punkts). Tiesa tomēr var tai sniegt visus Savienības tiesību interpretācijas elementus, kas tai var būt noderīgi.
73
Tādējādi ir svarīgi norādīt, ka, veicot darījumu, kurā ietilpst darījuma veikšana Kopienas iekšienē saistībā ar jaunu transportlīdzekli, pārdevējs nevar paļauties tikai uz pircēja izteikto vēlmi transportēt preci uz citu dalībvalsti tā galīgai izmantošanai. Gluži pretēji un, kā ģenerāladvokāts norādīja savu secinājumu 63. punktā, pārdevējam ir jānodrošina, ka pircēja izteikto nolūku pamato objektīvi apstākļi (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 47. punkts).
74
Jānorāda, ka, ņemot vērā apstākļus, kurus pircējs uzrādīja pārdošanas brīdī, varēja saprātīgi uzskatīt, ka šī pircēja pastāvīgā dzīvesvieta ir Spānijā un ka viņš ir veicis nepieciešamās darbības, lai tur izmantotu pamatlietā aplūkoto transportlīdzekli, lai arī saskaņā ar īpašu režīmu. Tiesai tomēr ir jāpārbauda, vai Santogal ir pierādījusi nepieciešamo rūpību, lai pārliecinātos par to, ka veiktā darījuma rezultātā tā nepiedalās krāpšanā nodokļu jomā. Šajā ziņā ir jāpiebilst, ka Santogal bija jāpierāda īpaša rūpība, pirmkārt, ņemot vērā attiecīgā transportlīdzekļa vērtību, un, otrkārt, ņemot vērā, ka jauna transportlīdzekļa iegādes kontekstā indivīdam nav tiesību uz PVN atskaitīšanu pat iegādātā transportlīdzekļa vēlreizējas pārdošanas gadījumā un līdz ar to šai personai ir lielāka interese izvairīties no nodokļa maksāšanas nekā saimnieciskās darbības subjektam (spriedums, 2010. gada 18. novembris, X, C‑84/09, EU:C:2010:693, 43. punkts). Turklāt, iesniedzējtiesai veicot novērtējumu, it īpaši ir jāpārbauda, vai, ņemot vērā apstākļus, kas bija vai varēja būt tās rīcībā, Santogal varēja zināt, ka pagaidu reģistrācija ir paredzēta tikai personām, kurām nav pastāvīgās dzīvesvietas, un ka pircējs bija iesniedzis vairākas adreses Spānijā, kas varēja raisīt šaubas par viņa patieso pastāvīgo dzīvesvietu.
75
Papildus pārdevēja rīcībai ir jāņem vērā arī Portugāles iestāžu rīcība. Gadījumā, ja iesniedzējtiesai būtu jāpārbauda, vai Santogal ir iesniegusi dokumentus, lai saņemtu attiecīgā darījuma atbrīvojumu no nodokļa, un vai kompetentā iestāde šos dokumentus ir izvērtējusi un akceptējusi, ir jāatgādina, ka ar tiesiskās drošības principu nav saderīgs tas, ka dalībvalsts, kas sākotnēji pieņēmusi dokumentus, kurus pārdevējs iesniedzis kā pierādījumus, kas pamato tiesības uz nodokļu atbrīvojumu, vēlāk var šim piegādātājam uzlikt pienākumu maksāt PVN par šo piegādi pircēja īstenotas krāpšanas dēļ, par kuru minētais pārdevējs nezināja un nevarēja zināt (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2007. gada 27. septembris, Teleos u.c., C‑409/04, EU:C:2007:548, 50. punkts).
76
Ciktāl iesniedzējtiesa atsaucas uz tiesiskās paļāvības principu, jānorāda, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru tiesības atsaukties uz šo principu ir ikvienam tiesību subjektam, kam kāda administratīva iestāde ir devusi pamatotas cerības ar konkrētiem tam dotiem solījumiem (spriedums, 2015. gada 9. jūlijs, Salomie un Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, 44. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra). Tomēr nodokļu maksātājs nevar atsaukties uz tiesisko paļāvību situācijā, ko raksturo krāpšana (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2004. gada 29. aprīlis, Gemeente Leusden un Holin Groep, C‑487/01 un C‑7/02, EU:C:2004:263, 77. punkts).
77
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz ceturto jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam, kā arī tiesiskās drošības, samērīguma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principiem ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā PVN gadījumā, ja pircējs ir veicis krāpšanu nodokļu jomā, ja vien, pamatojoties uz objektīviem apstākļiem, netiek pierādīts, ka minētais pārdevējs zināja vai viņam bija jāzina, ka darījums ir saistīts ar krāpšanu, ko veicis pircējs, un viņš nav veicis visus pasākumus, kurus, saprātīgi vērtējot, var no tā prasīt, lai izvairītos no dalības šādā krāpšanā. Iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai tas tā ir, balstoties uz visas pamatlietas informācijas un apstākļu vispārēju izvērtējumu.
Par tiesāšanās izdevumiem
78
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (devītā palāta) nospriež:
1)
Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj to, ka jauna transportlīdzekļa piegādes Kopienas iekšienē atbrīvošanu no nodokļa dalībvalsts pakārto nosacījumam, ka šā transportlīdzekļa pircējs dzīvo vai ir reģistrēts darījuma galamērķa dalībvalstī;
2)
Direktīvas 2006/112 138. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka jauna transportlīdzekļa piegādes atbrīvošanu no nodokļa nevar atteikt piegādes dalībvalstī tikai tādēļ, ka šis transportlīdzeklis galamērķa dalībvalstī ir reģistrēts tikai pagaidu kārtībā;
3)
Direktīvas 2006/112 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā pievienotās vērtības nodoklis, ja nav pierādīts, ka pagaidu reģistrācijas režīms ir beidzies un ka pievienotās vērtības nodoklis ir vai tiks samaksāts galamērķa dalībvalstī;
4)
Direktīvas 2006/112 138. panta 2. punkta a) apakšpunktam, kā arī tiesiskās drošības, samērīguma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principiem ir pretrunā tas, ka jauna transportlīdzekļa, kuru pircējs ir pārvedis uz citu dalībvalsti un pagaidu kārtībā reģistrējis šajā pēdējā minētajā valstī, pārdevējam vēlāk ir jāsamaksā pievienotās vērtības nodoklis gadījumā, ja pircējs ir veicis krāpšanu nodokļu jomā, ja vien, pamatojoties uz objektīviem apstākļiem, netiek pierādīts, ka minētais pārdevējs zināja vai viņam bija jāzina, ka darījums ir saistīts ar krāpšanu, ko veicis pircējs, un viņš nav veicis visus pasākumus, kurus, saprātīgi vērtējot, var no tā prasīt, lai izvairītos no dalības šādā krāpšanā. Iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai tas tā ir, balstoties uz visas pamatlietas informācijas un apstākļu vispārēju izvērtējumu.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – portugāļu.