62005CJ0335_HU
Felek
Az ítélet indoklása
Rendelkező rész
Felek
A C‑335/05. sz. ügyben,
az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Finanzgericht Köln (Németország) a Bírósághoz 2005. szeptember 15‑én érkezett, 2005. augusztus 24‑i határozatával terjesztett elő az előtte
a Řízení Letového Provozu ČR, s. p.
és
a Bundesamt für Finanzen
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (első tanács),
tagjai: P. Jann tanácselnök, R. Schintgen (előadó), A. Tizzano, M. Ilešič és E. Levits bírák,
főtanácsnok: P. Mengozzi,
hivatalvezető: R. Grass,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– a ciprusi kormány képviseletében E. Simeonidou, meghatalmazotti minőségben,
– a lengyel kormány képviseletében J. Pietras, meghatalmazotti minőségben,
– az Európai Közösségek Bizottsága képviseletében D. Triantafyllou, meghatalmazotti minőségben,
a főtanácsnok indítványának a 2007. február 15‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
meghozta a következő
Ítéletet
Az ítélet indoklása
1. Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgya a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország [helyesen: a Közösség] területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1986. november 17‑i 86/560/EGK tizenharmadik tanácsi irányelv (HL L 326., 40. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 129. o.) a továbbiakban: a tizenharmadik irányelv) 2. cikke (2) bekezdésének értelmezésére irányul.
2. E kérelmet a cseh jog alá tartozó Řízení Letového Provozu ČR, s. p. (a továbbiakban: ŘLP) és a Németországban a hozzáadottérték-adó (a továbbiakban: HÉA) beszedése tekintetében hatáskörrel rendelkező Bundesamt für Finanzen (Szövetségi Pénzügyi Hivatal) között az ŘLP által Németországban megfizetett HÉA visszatérítése tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében nyújtották be.
Jogi háttér
Nemzetközi megállapodások
3. Az Európai Unió Tanácsa a többoldalú tárgyalások uruguayi fordulóján (1986–1994) elért megállapodásoknak a Közösség nevében a hatáskörébe tartozó ügyek tekintetében történő megkötéséről szóló, 1994. december 22‑i 94/800/EK határozatában (HL L 336., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 11. fejezet,  21. kötet, 80. o.) jóváhagyta a Kereskedelmi Világszervezet létrehozásáról szóló megállapodást, illetve az ezen megállapodás 1., 2. és 3. mellékletében szereplő megállapodásokat, többek között a szolgáltatások kereskedelméről szóló általános egyezményt (a továbbiakban: GATS).
4. A GATS II. cikkének (1) bekezdése:
„Az Egyezmény által érintett bármely intézkedés tekintetében, minden tag bármely másik tag szolgáltatásainak és szolgáltatóinak azonnal és feltétel nélkül köteles biztosítani legalább azt a kedvezményes elbánást, amelyet bármely más tag hasonló szolgáltatásainak és szolgáltatóinak megad.”
A közösségi szabályozás
5. A tizenharmadik irányelv második preambulumbekezdése:
„mivel biztosítani kell a Közösség és a harmadik országok között a 79/1072/EGK irányelv rendelkezései alapján fennálló kereskedelmi kapcsolatok harmonikus fejlődését, eközben figyelembe kell venni a változó helyzeteket a harmadik országokban;”
6. A tizenharmadik irányelv 2. cikke az alábbiak szerint rendelkezik:
„(1) A 3. és 4. cikk sérelme nélkül valamennyi tagállam a Közösség területén nem honos adóalanyoknak az alább meghatározott feltételek szerint visszatérít minden olyan szolgáltatásnyújtás vagy ingó vagyon tekintetében felszámított hozzáadottérték-adót, amelyet az ország területén más adóalanyok értékesítettek részére, vagy amelyet termékeknek az országba történő behozatala tekintetében számítottak fel, amennyiben az ilyen termékeket és szolgáltatásokat a 77/388/EGK irányelv 17. cikke (3) bekezdésének a) és b) pontjában említett ügyletekre vagy az ezen irányelv 1. cikke 1. pontjának b) alpontjában említett szolgáltatásokra használják fel.
(2) A tagállamok azon feltétellel teljesíthetik [helyesen: a tagállamok ahhoz a feltételhez köthetik] az (1) bekezdésben említett visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan.
(3) A tagállamok adóképviselő kinevezését írhatják elő.”
A nemzeti szabályozás
7. A forgalmi adóról szóló 1999. évi törvény (Umsatzsteuergesetz 1999, BGBl. 1999 I, 1270. o., a továbbiakban: UStG) 18. §‑a (9) bekezdésének hatodik mondata az alábbiak szerint rendelkezik:
„Amennyiben a vállalkozó nem rendelkezik székhellyel a Közösség területén, csak akkor térítik vissza számára az előzetesen felszámított adót, ha a székhelye szerinti országban nem vetnek ki forgalmi, illetve ahhoz hasonló jellegű adót, vagy – abban az esetben, ha ilyen adót kivetetnek – azt a [Németország területén] székhellyel rendelkező vállalkozások részére visszatérítik.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8. A Cseh Köztársaság területén székhellyel rendelkező ŘLP a légi biztonság területén nyújt szolgáltatásokat. Annak ellenére, hogy a tevékenysége a Cseh Köztársaság területére korlátozódik, annak igénybevevői nem csak cseh, hanem német jogalanyok is. Ezenfelül pilótaképzést biztosít a Cseh Köztársaságban. E képzés keretében azonban igénybe vett Németországban végzett repülésszimulátoros, illetve egyéb képzéseket. Mivel a szolgáltatás az utóbbi államban a HÉA alá tartozik, az ŘLP kérte ezen adó visszatérítését a 2002. évre.
9. A Bundesamt für Finanzen azzal az indokolással utasította el e kérelmet, hogy az UStG 18. §‑a (9) bekezdése hatodik mondata alkalmazásának feltételei – különösen a viszonosság követelménye – az adott ügyben nem valósultak meg.
10. Miután az e határozat ellen benyújtott kifogást szintén elutasították, az ŘLP keresetet nyújtott be a Finanzgericht Kölnhöz.
11. A kérdést előterjesztő bíróság szerint a Cseh Köztársaság az érintett időszakban kivetett forgalmi adót, azonban nem írta elő sem az előzetesen felszámított adó levonását, sem ezen adó külföldi vállalkozók részére történő visszatérítését. A bíróság ezért tudni kívánja, hogy az alapeljárás felperesét a GATS II. cikkének (1) bekezdése értelmében nem kell‑e mentesíteni a fent említett adó alól. E tekintetben megjegyezte, hogy a GATS nemzetközi jogi egyezmény, amely kizárólag a részesei számára teremt jogokat vagy kötelezettségeket. A GATS‑ból eredő kötelezettségek megsértése esetén kizárólag a Kereskedelmi Világszervezet keretében elfogadott vitarendezési szabályokra vonatkozó megállapodás alkalmazandó.
12. Azonban az EK 300. cikk (3) bekezdése értelmében az olyan egyezmények, mint a GATS, kötelezőek a közösségi intézményekre, valamint a tagállamokra, és szerves részét képezik a közösségi jogrendnek. A másodlagos közösségi jogot ezért ezen egyezmény és különösen a II. cikkének (1) bekezdésében foglalt legnagyobb kedvezmény elve figyelembevételével kell értelmezni.
13. Mivel az alapeljárás kimenetele attól függ, hogy az UStG összeegyeztethető‑e a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdésével, és kétségek merültek fel e rendelkezéseknek a GATS tekintetében történő pontos értelmezését illetően, a Finanzgericht Köln úgy határozott, hogy felfüggeszti az eljárást, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Úgy kell‑e megszorítóan értelmezni a […] tizenharmadik tanácsi irányelv 2. cikkének (2) bekezdését, hogy a tagállamok részére ott biztosított azon lehetőség, miszerint azon feltételnek vethetik alá a HÉA-visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan, nem vonatkozik olyan államokra, amelyek a [GATS] (BGBl. 1994 II, 1473. o. […]) szerződő államaiként hivatkozhatnak az abban foglalt legnagyobb kedvezmény elvére (GATS II. cikk, (1) bekezdés)?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
14. A kérdést előterjesztő bíróság lényegében azt kívánja megtudni, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés magában foglalja‑e azon harmadik államokat, amelyek hivatkozhatnak a GATS II. cikkének (1) bekezdésében előírt legnagyobb kedvezmény elvére.
15. E tekintetben meg kell állapítani, hogy amint arra a főtanácsnok indítványának 59. pontjában rámutatott, a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése – ezen irányelv egyéb rendelkezéseihez hasonlóan – megkülönböztetés nélkül egyértelműen minden harmadik államra utal.
16. Ami az olyan nemzetközi egyezményeknek a másodlagos jog értelmezésére kifejtett hatását illeti, amelyeknek részese a Közösség, mint a GATS, az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a Közösség által megkötött nemzetközi megállapodásoknak a másodlagos közösségi joggal szembeni elsőbbsége azt írja elő, hogy az utóbbi szövegét úgy kell értelmezni, hogy az lehetőleg összhangban legyen e megállapodásokkal (a C‑61/94. sz., Bizottság kontra Németország ügyben 1996. szeptember 10‑én hozott ítélet (EBHT 1996., I‑3989. o.) 52. pontja; a C‑286/02. sz., Bellio F.lli ügyben 2004. április 1‑jén hozott ítélet (EBHT 2004., I‑3465. o.) 33. pontja; a C‑311/04. sz., Algemene Scheeps Agentuur Dordrecht ügyben 2006. január 12‑én hozott ítélet (EBHT 2006., I‑609. o.) 25. pontja és a C‑447/05. és C‑448/05. sz., Thomson és Vestel France egyesített ügyekben 2007. március 8‑án hozott ítélet (az EBHT‑ban még nem tették közzé) 30. pontja).
17. A jelen ügyben elegendő azonban megállapítani, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése, amennyiben kimondja, hogy a tagállamok ahhoz a feltételhez köthetik az (1) bekezdésben említett visszatérítéseket, hogy harmadik államok hasonló előnyöket nyújtanak a forgalmi adókra vonatkozóan, nem ró semmilyen kötelezettséget a tagállamra, csupán arra korlátozódik, hogy egyszerűen lehetőséget biztosít számukra, és nem akadályozza őket semmilyen módon abban, hogy betartsák a nemzetközi megállapodásokból, például a GATS‑ból, eredő kötelezettségeiket.
18. Ugyanis az, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése az egyes harmadik államok tekintetében a tagállamokra hagyja annak szabad mérlegelését, hogy szükséges‑e viszonossági feltételt alkalmazni, lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy a mérlegelési mozgásterüknek az egyes harmadik államokkal kötött megállapodások általi fokozatos korlátozásával párhuzamosan jogszabályaikat e megállapodásokhoz igazítsák.
19. E feltételek mellett annak követelménye, hogy a másodlagos közösségi jogot a lehető leginkább a Közösség által kötött nemzetközi megállapodásokkal összhangban értelmezzék, nem követeli meg, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdésében szereplő „harmadik államok” kifejezést úgy értelmezzék, hogy az azon harmadik államokra korlátozódik, amelyek nem hivatkozhatnak a GATS II. cikkének (1) bekezdése által előírt legnagyobb kedvezményről szóló záradékra.
20. Mindazonáltal a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdése nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét sem, hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.
21. Tekintettel a fenti megállapodásokra, a kérdésre azt a választ kell adni, hogy a tizenharmadik irányelv 2. cikkének (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés magában foglalja az összes harmadik államot, és e rendelkezés nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét, hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.
A költségekről
22. Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
Rendelkező rész
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország [helyesen: a Közösség] területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1986. november 17‑i 86/560/EGK tizenharmadik tanácsi irányelv 2. cikkének (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az abban szereplő „harmadik államok” kifejezés magában foglalja az összes harmadik államot, és e rendelkezés nem érinti a tagállamok arra vonatkozó hatáskörét és felelősségét, hogy tiszteletben tartsák az őket olyan nemzetközi megállapodások alapján terhelő kötelezettségeket, mint a GATS.