Édition provisoire
CONCLUSIONS DE L’AVOCATE GÉNÉRALE
MME JULIANE KOKOTT
présentées le 26 mars
2026 (1)
Affaire C‑592/24
Agenzia delle Entrate
contre
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
(demande de décision préjudicielle formée par la Corte suprema di cassazione [Cour suprême de cassation, Italie])
« Demande de décision préjudicielle – Libertés fondamentales – Liberté d’établissement – Impôts sur les sociétés – Imposition de groupe – Intégration horizontale et verticale – Établissement stable d’une société mère étrangère – Inscription des participations contrôlées au bilan de l’établissement stable résident d’une société mère étrangère en tant qu’actifs d’exploitation – Imposition de groupe par l’intermédiaire d’un établissement stable “qui n’exerce pas le contrôle” – Principes d’équivalence et d’effectivité – Respect d’un délai national d’introduction d’une demande en cas d’impossibilité de procéder à un imposition de groupe susceptible d’être contraire au droit de l’Union »
I.      Introduction
1.        Dans la présente procédure, la Cour est appelée à préciser si les libertés fondamentales interdisent uniquement de désavantager une situation transfrontalière ou si elles exigent en outre de favoriser une situation transfrontalière (possibilité d’opter pour une imposition de groupe sans être soumis à un délai, sans que les participations dans les sociétés contrôlées relèvent également de la compétence fiscale de l’État du groupe fiscal).
2.        En l’espèce, une société française tente d’obtenir (rétroactivement) une imposition de groupe transfrontalière après expiration du délai national pour le dépôt de la demande de bénéficier d’une imposition de groupe. En invoquant le droit de l’Union, elle soutient que les paiements d’intérêts à la société mère française, qui ne fait pas partie du groupe, doivent être traités de la même manière que les paiements d’intérêts à une société mère établie en Italie qui fait partie d’un tel groupe.
3.        Bien qu’il existe un établissement stable italien de la société mère française (qui suffirait en principe à une intégration verticale en vertu du droit italien), les participations dans les filiales italiennes contrôlées n’ont pas été inscrites au bilan de cet établissement. La plus‑value de ces participations ne relève donc pas du pouvoir d’imposition de la République italienne. C’est probablement pour cette raison que la République italienne n’a pas autorisé, au cours de la période litigieuse, une imposition de groupe par l’intermédiaire de l’établissement stable ordinaire de la société mère française. En outre, une imposition de groupe n’est possible en République italienne que dans le respect du délai de dépôt de la demande prévu à cet effet, et n’est donc pas possible rétroactivement.
4.        Il convient donc de déterminer ici, d’une part, si le refus d’accorder les avantages d’une imposition de groupe en l’espèce viole les libertés fondamentales et, d’autre part, dans l’affirmative, si cette imposition de groupe peut ensuite,
en vertu du droit de l’Union, être invoquée a posteriori et sans respecter le délai prévu pour le dépôt de la demande.
II.    Le cadre juridique
A.      Le droit de l’Union
5.        Le cadre juridique du droit de l’Union est constitué de la liberté d’établissement des sociétés prévue aux articles 49 et 54 TFUE.
B.      Le droit italien
6.        En droit italien, le Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) [décret du Président de la République no 917, du 22 décembre 1986 (texte consolidé de l’impôt sur le revenu ; ci-après le « TUIR »)], contient un type de limitation de la déductibilité des intérêts.
7.        L’article 96, paragraphe 5 bis, du TUIR dispose :
« Les intérêts supportés par les entités visées à la première phrase du paragraphe 5 sont déductibles de la base imposable à l’impôt susmentionné à concurrence de 96 % de leur montant. Dans le cadre de la consolidation nationale visée aux articles 117 à 129, le montant total des intérêts versés par les entités visées à la phrase précédente participant à la consolidation à d’autres entités participantes est intégralement déductible, à concurrence du montant total des intérêts versés par les entités participantes à des entités extérieures à la consolidation. La société ou entité mère opère la déduction intégrale des intérêts visés à la phrase précédente dans la déclaration visée à l’article 122, en opérant une variation correspondante par diminution de la somme algébrique du revenu net total des entités participantes ».
8.        L’article 117 du TUIR, dans sa version applicable aux exercices fiscaux concernés, dispose :
«
1. La société ou entité mère et chacune des sociétés filiales faisant partie des personnes visées à l’article 73, paragraphe 1, sous a) et b), entre lesquelles il existe une relation de contrôle au sens de l’article 2359, paragraphe 1, point 1, du Code civil, et qui remplissent les conditions énoncées à l’article 120, peuvent exercer conjointement l’option pour l’imposition de groupe.
2.      Les personnes visées à l’article 73, paragraphe 1, sous d), ne peuvent exercer l’option visée au paragraphe 1 qu’en leur qualité de société mère et à condition :
a)      d’être résidentes dans des pays avec lesquels une convention préventive de la double imposition est en vigueur ;
b)      d’exercer sur le territoire de l’État une activité économique, telle que définie à l’article 55, par l’intermédiaire d’un établissement stable, tel que défini à l’article 162, au bilan duquel sont inscrites les participations dans chacune des filiales.
3)      Sous réserve de la condition de contrôle énoncée au paragraphe 1, l’option a une durée de trois exercices et est irrévocable.
Dans le cas où cette condition n’est plus remplie, les conséquences prévues à l’article 124 s’appliquent. »
III. La procédure au principal
9.        Société Générale S.A., société de droit français (ci-après, la « société mère »), dispose d’un établissement stable en Italie (SG Milano, ci-après l’« établissement stable italien »). Il semble que plusieurs filiales italiennes aient participé à la consolidation fiscale italienne par l’intermédiaire de cet établissement stable (ci-après, l’« imposition de groupe »). Cela était possible si et parce que les participations dans ces filiales contrôlées étaient logées dans les actifs de l’établissement stable italien (et non dans ceux de la société mère établie en France).
10.      Quatre autres filiales italiennes de la société mère (SG Factoring S.p.A., SG Leasing S.p.A., Fraer Leasing S.p.A. et SG Equipment Finance Italy S.p.A. – ci-après, les « filiales requérantes ») n’ont pas participé à l’imposition de groupe parce que les conditions à cet effet n’étaient pas remplies. Les participations dans celles-ci ne semblaient pas être inscrites en tant qu’actifs de la société mère en France et, en tout état de cause, pas en tant qu’actifs de l’établissement stable italien de la société mère.
11.      Or, en Italie, les filiales requérantes versaient des intérêts à la société mère française (sous la forme de l’établissement stable italien) et – n’ayant pas participé à la consolidation fiscale nationale avec l’établissement – elles n’ont déduit que 96 % du montant des charges d’intérêts lors de la détermination de l’assiette de l’impôt sur les sociétés, conformément à l’article 96, paragraphe 5 bis, du TUIR.
12.      Le 19 juin 2015, la société mère a introduit auprès de l’Agenzia delle Entrate (Agence des recettes publiques, Italie ; ci-après, l’« administration fiscale ») trois demandes de remboursement de l’excédent d’impôt sur les sociétés versé par les filiales au titre des exercices fiscaux 2010, 2011 et 2012, au motif que les 4 % restants des charges d’intérêts encourues n’ont pas pu être déduits de leurs revenus. Le remboursement demandé s’élevait, pour les exercices d’imposition concernés, respectivement, à 215 156 euros, à 476 878 euros et à 301 275 euros.
13.      Le 28 décembre 2016, l’administration fiscale a notifié à la société mère trois décisions de refus pour chacun des exercices fiscaux concernés, estimant que les conditions d’inclusion des filiales requérantes dans l’imposition de groupe, énoncées à l’article 117, paragraphe 2, du TUIR, n’étaient pas remplies au motif que l’établissement stable de la société mère n’avait pas repris dans ses actifs les participations dans les filiales requérantes.
14.      La société mère a introduit, sans succès, un recours contre ces décisions devant la Commissione Tributaria Provinciale di Milano (commission fiscale provinciale de Milan, Italie). Saisie de l’appel introduit par la société mère contre ce jugement, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (commission fiscale régionale de Lombardie, Italie), par son arrêt no 4061/06/2019 (ci-après, l’« arrêt attaqué) » a fait droit aux prétentions de la société mère. L’administration fiscale a attaqué cet arrêt devant la Corte suprema di Cassazione (Cour de cassation, Italie), qui est la juridiction de renvoi. La société mère et les filiales requérantes ont formé un pourvoi incident.
15.      Selon l’administration fiscale, d’une part, les conditions de l’imposition de groupe ne sont pas réunies. D’autre part, l’imposition de groupe ne s’applique pas en vertu de la loi, mais uniquement sur demande. Or, une telle demande est assortie d’un délai et n’était plus possible en l’espèce – après l’expiration du délai.
16.      La juridiction de renvoi estime que la liberté d’établissement pourrait être violée si l’on excluait la possibilité de déduire, dans le cadre d’une imposition de groupe, les charges d’intérêts supportées par des sociétés dont la société mère a son siège à l’étranger, alors que cette possibilité serait accordée à des sociétés ayant une société mère commune établie sur le territoire national. En outre, elle se demande si une demande d’imposition de groupe est également nécessaire dans une situation où cette possibilité n’était pas prévue – faute de remplir les conditions.
IV.    Renvoi préjudiciel et procédure devant la Cour de justice
17.      C’est dans ce contexte que la Corte suprema di cassazione (Cour de cassation) a décidé de surseoir à statuer et de saisir la Cour des trois questions préjudicielles suivantes :
« 1.      Les articles 49 et 54 TFUE, interprétés par la [Cour de justice] dans l’arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758), s’opposent-ils à une réglementation nationale qui empêche certaines sociétés de bénéficier d’un régime de déduction des intérêts plus favorable résultant d’une consolidation nationale, au seul motif que la société mère est résidente dans un autre État membre et ne peut donc pas participer à cette consolidation nationale, alors que ces mêmes sociétés auraient bénéficié de ce régime de déduction plus favorable si leur société mère avait été résidente en Italie ou si les participations dans ces sociétés avaient été attribuées à l’établissement stable de la société mère non résidente ?
2.      Les articles 49 et 54 TFUE, interprétés par la [Cour de justice] dans l’arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758), s’opposent-ils à une réglementation nationale qui permet uniquement une intégration fiscale verticale entre une société mère résidente et ses filiales résidentes et une intégration fiscale horizontale entre les sociétés filiales d’une société non résidente et qui exclut, en revanche, une intégration fiscale entre sociétés filiales et société mère non résidente ?
3.      Les articles 49 et 54 TFUE, interprétés par la [Cour de justice] dans l’arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758), et lus à la lumière des principes d’effectivité et d’équivalence énoncés dans l’arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370), s’opposent-ils à une réglementation nationale qui prévoit que le fait de ne pas avoir opté pour la consolidation fiscale, à un moment où cette consolidation n’était pas permise, peut ultérieurement faire obstacle au bénéfice des effets (réparateurs, au moyen d’un remboursement) de l’application correcte du droit de l’Union, et donc à la non application de la réglementation nationale qui lui est contraire ? »
18.      Dans la procédure devant la Cour, Société Générale (conjointement avec SG Factoring S.p.A., SG Leasing S.p.A. et Fraer Leasing S.p.A.), la République italienne et la Commission européenne ont présenté des observations écrites. Conformément à l’article 76, paragraphe 2, de son règlement de procédure, la Cour a décidé de ne pas tenir d’audience de plaidoiries.
V.      Appréciation en droit
A.      Sur les questions préjudicielles
19.      Les trois questions portent, en partie (première et deuxième questions), sur le droit fiscal matériel et, en partie (troisième question), sur le droit procédural fiscal. Les première et deuxième questions portent, si on les envisage plus en détails, sur la question déterminante de savoir si les libertés fondamentales exigent une imposition de groupe transfrontalière. Il peut y être répondu ensemble, même si, contrairement à la question posée, aucune imposition de groupe purement horizontale entre filiales d’une société mère étrangère n’avait encore été prévue en République d’Italie au cours des années litigieuses, mais que l’imposition de groupe n’y avait apparemment été introduite qu’en 2015. L’arrêt de la Cour dans l’affaire SCA Holding (2), expressément cité dans les deux questions, ne fournit toutefois aucun élément à l’appui d’une réponse affirmative (section B.).
20.      La troisième question porte en revanche sur les conditions procédurales à appliquer dans l’hypothèse où les libertés fondamentales requerraient en l’espèce une imposition de groupe. Étant donné que l’imposition de groupe sur le territoire national était subordonnée à l’introduction d’une demande à introduire dans un délai, la question se pose de savoir si le droit de l’Union exige une imposition de groupe rétroactive et sans dépôt d’une demande alors qu’une telle imposition n’était pas prévue jusqu’alors (éventuellement en violation du droit de l’Union). L’arrêt de la Cour dans l’affaire B e.a. (3), évoqué par la juridiction de renvoi, concernait précisément ce cas de figure et y a répondu par la négative (section C.).
B.      Imposition de groupe avec une société mère établie à l’étranger
1.      Sur l’établissement stable en tant que partie non autonome d’une société mère
21.      Par ses deux premières questions, la juridiction de renvoi souhaite savoir si la liberté d’établissement consacrée à l’article 49 TFUE s’oppose au régime italien d’imposition de groupe au motif que celui-ci n’autorise pas une imposition de groupe avec une société mère établie à l’étranger (ci-après « société mère étrangère »), alors que cela est possible dans le cas d’une société mère établie sur le territoire national (ci-après une « société mère résidente »). À y regarder de plus près, cette question est trompeuse, car la République italienne autorise une imposition de groupe avec une société mère étrangère.
22.      En effet, ainsi qu’il ressort de la seconde partie de la première question elle-même, une imposition de groupe avec une société mère étrangère est possible via un établissement stable résident. Or, un établissement stable n’est pas une partie autonome, voire une personne juridique distincte, mais uniquement une partie non autonome d’une personne juridique – en l’occurrence, de la société mère étrangère. Il n’est donc pas possible, par exemple, de conclure des contrats avec un établissement stable. Seule la personne juridique concernée, c’est-à-dire la société mère, est le cocontractant. Ce n’est qu’à des fins fiscales (notamment en droit international en matière d’impôt sur le revenu) qu’un établissement stable est traité comme une société autonome, étant donné que le pouvoir d’imposer les bénéfices d’un établissement stable (voir article 7
du modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l’OCDE) est reconnu à l’État de l’établissement stable.
23.      Pour pouvoir répartir à cette fin les bénéfices de la société mère entre les pays concernés, c’est-à-dire entre la maison mère établie dans un pays et l’établissement stable établi dans un autre pays, les flux entre la maison mère et l’établissement stable sont traités comme des flux entre deux personnes morales et les actifs d’exploitation respectifs sont également séparés les uns des autres. En règle générale, les plus-values des actifs d’un établissement stable sont imposées par l’État de l’établissement stable, les plus-values des actifs d’exploitation de la maison mère étant imposées par l’État de cette dernière.
24.      Par conséquent, la réglementation italienne autorise une imposition de groupe avec une société mère étrangère, pour autant que celle-ci relève également de la compétence fiscale de la République italienne d’une manière comparable à une société mère résidente. Tel est le cas lorsque les participations dans les membres du groupe contrôlés sont également inscrites au bilan de l’établissement stable de la société mère étrangère, c’est-à-dire qu’elles sont inscrites en tant qu’actifs d’exploitation de l’établissement stable (ci-après, l’« établissement stable éligible »). Dans ce cas, un tel établissement stable éligible est comparable à une société mère résidente, car ses actifs d’exploitation comprennent normalement aussi les participations dans les filiales résidentes contrôlées.
25.      Dans cette mesure – contrairement à ce que semble soutenir la Commission – la réglementation italienne ne fait pas de distinction selon que la société mère est établie sur le territoire national ou à l’étranger, mais selon que la société mère étrangère dispose d’un établissement stable éligible sur le territoire national (d’une manière comparable à une société mère résidente) et relève donc de la compétence fiscale italienne similaire (c’est-à-dire, en rapport avec les participations contrôlées). Tel n’est pas le cas lorsque les participations contrôlées relèvent d’une autre compétence fiscale et ne sont donc pas inscrites en tant qu’actifs d’exploitation de l’établissement stable résident (en l’espèce, l’« établissement stable ordinaire »).
26.      Étant donné que les participations dans les filiales requérantes ne sont pas inscrites en tant qu’actifs d’exploitation de l’établissement stable italien, la République italienne ne peut pas imposer les plus‑values des participations « contrôlées ». Au contraire, il y a lieu de supposer que celles-ci sont logées dans les actifs d’exploitation de la société mère française et qu’elles sont donc imposées dans l’État de la société mère (ici, la République française).
27.      Par conséquent, à y regarder de plus près, les deux premières questions de la juridiction de renvoi visent à savoir si la liberté d’établissement requiert une imposition de groupe (verticale) sur le territoire national également lorsque, en l’absence d’un établissement stable éligible, le pouvoir d’imposition en matière de plus-values des participations détenues à l’étranger n’existe qu’à l’étranger.
28.      Le sens et la finalité d’une imposition de groupe consistent à regrouper en définitive plusieurs contribuables distincts en un seul contribuable afin de pouvoir consolider les bénéfices et les pertes. Une telle consolidation se produirait automatiquement si le contribuable n’était pas organisé en tant que groupe avec des filiales contrôlées, mais en tant qu’entreprise individuelle (le cas échéant, avec plusieurs établissements stables). Par conséquent, une telle imposition de groupe sert également à préserver la neutralité de la forme juridique et, partant, la neutralité organisationnelle d’un contribuable (titulaire de droits fondamentaux).
29.      Toutefois, en l’état actuel de l’harmonisation du droit en matière d’impôt sur le revenu, cette consolidation ne peut avoir lieu que dans un seul État membre. Dans le cas contraire, on laisserait au contribuable le choix de l’État membre dans lequel il souhaite soumettre à l’impôts les bénéfices et pertes (4). Cela ouvrirait également la porte à des montages fiscaux agressifs. Une imposition de groupe est donc limitée à un seul État membre (5). Par conséquent, même le législateur de l’Union,
dans le cadre du droit de la TVA nettement plus harmonisé, limite la possibilité d’une imposition de groupe (c’est-à-dire, le traitement en tant que contribuable unique) à l’État membre concerné (voir article 11 de la directive TVA (6)).
30.      À cet égard, un établissement stable, en tant que partie non autonome, peut,
aux fins d’une intégration verticale dans l’État membre, assumer la fonction de société mère qui exerce le contrôle. Toutefois, cela est subordonné au fait que – à
l’instar d’une société mère résidente – elle représente la société mère étrangère sur le territoire national (par l’intermédiaire d’un établissement stable éligible). Or, tel n’est pas le cas lorsque les participations ne sont pas inscrites au bilan de l’établissement stable, mais à celui la maison mère établie dans un autre État. Le fait que – comme c’est le cas en Italie – les paiements versés à un établissement stable ordinaire sont traités de la même manière que les paiements effectués à des tiers étrangers est donc cohérent du point de vue fiscal.
2.      Sur l’absence d’atteinte à la liberté d’établissement en l’espèce
31.      La liberté d’établissement au sens de l’article 49 TFUE, lu en combinaison avec l’article 54 TFUE, n’a pas entraîné d’extension des effets juridiques d’une imposition de groupe au-delà du territoire fiscal concerné (ni donc une imposition de groupe transfrontalière).
32.      La liberté d’établissement, que l’article 49 TFUE reconnaît aux citoyens de l’Union, comporte pour ces derniers l’accès aux activités non salariées et l’exercice de celles-ci ainsi que la constitution et la gestion d’entreprises dans les mêmes conditions que celles définies par la législation de l’État membre d’établissement pour ses propres ressortissants. Elle comprend, conformément à l’article 54 TFUE, pour les sociétés constituées en conformité avec la législation d’un État membre et ayant leur siège statutaire, leur administration centrale ou leur principal établissement à l’intérieur de l’Union, le droit d’exercer leur activité dans l’État membre concerné par l’intermédiaire d’une filiale, d’une succursale ou d’une agence (7).
33.      Dans le cas des sociétés, leur siège, au sens de l’article 54 TFUE, sert à déterminer, à l’instar de la nationalité des personnes physiques, leur rattachement à l’ordre juridique d’un État membre. Admettre que l’État membre de résidence puisse librement appliquer un traitement différent en raison du seul fait que le siège d’une société est situé dans un autre État membre viderait l’article 49 CE de son contenu. La liberté d’établissement vise ainsi à garantir le bénéfice du traitement national dans l’État membre d’accueil, en interdisant toute discrimination fondée sur le lieu du siège d’une société (8).
34.      L’imposition de groupe italienne a pour conséquence que, lorsque des intérêts sont versés à une autre société du groupe, la non‑déductibilité des intérêts à concurrence de 4 % (c’est-à-dire, l’impossibilité de faire valoir la totalité des charges d’intérêts occasionnées par l’activité) n’est pas applicable (ou seulement de manière limitée). Cela confère un avantage aux sociétés d’un tel groupe par rapport aux intérêts versés à des tiers (c’est-à-dire, en dehors d’un groupe).
a)      Groupes comparatifs
35.      Cela est, certes, constitutif d’une inégalité de traitement. Toutefois, contrairement à ce que pense la juridiction de renvoi, cette inégalité n’existe pas entre les groupes dont les sociétés mères sont établies à l’étranger et les groupes dont les sociétés mères sont établies sur le territoire national. Elle n’existe qu’entre, d’une part, les groupes dans lesquels les participations dans les filiales contrôlées sont logées dans une société (mère) résidente ou dans un établissement stable résident éligible (et donc situées sur le territoire national) et, d’autre part, les groupes dans lesquels les participation dans les filiales contrôlées ne sont pas situées sur le territoire national et pour lesquelles les paiements sont effectués non pas de manière horizontale (au sein du groupe), mais de manière verticale à la société mère étrangère (le cas échéant par l’intermédiaire d’un établissement stable ordinaire résident).
36.      En d’autres termes, les paiements effectués à des contribuables résidents
qui n’exercent pas le contrôle sont traités différemment que ceux versés à des contribuables
résidents qui exercent le contrôle. À cet égard, la limitation de la déductibilité des intérêts en cas de paiements à des contribuables qui n’exercent pas de contrôle n’est pas constitutif d’une inégalité de traitement (et donc, a fortiori, pas non plus d’une discrimination), ne serait-ce que parce qu’elle s’applique indépendamment du lieu d’établissement du bénéficiaire. En l’absence de contrôle, il n’y a pas, par nature, d’imposition de groupe.
37.      La limitation de la déductibilité des intérêts en cas de paiement à un contribuable qui exerce un contrôle n’opère pas non plus de distinction selon le lieu où celui-ci est établi, mais selon que le bénéficiaire et les participations contrôlées sont, à cet égard, entièrement soumis à la compétence fiscale de l’État de l’imposition de groupe. En effet – comme exposé ci-dessus – la limitation de la déductibilité des intérêts en cas de versements à une société mère établie à l’étranger serait supprimée également lorsque ces paiements sont effectués par l’intermédiaire d’un établissement stable résident dans les actifs d’exploitation duquel sont logées les participations (établissement stable éligible) de la personne qui verse les intérêts.
38.      Le groupe de comparaison déterminant pour la présente affaire (versement par une filiale résidente à un établissement stable ordinaire résident de la société mère étrangère) est donc une filiale résidente qui effectue un paiement à une société mère résidente, lorsque les participations dans la filiale ne sont pas inscrites en tant qu’actifs d’exploitation de la société mère (mais, par exemple, en tant qu’actifs d’exploitation d’un établissement stable de la société mère situé à l’étranger). Si, dans ce cas, une imposition de groupe était possible en Italie, de sorte que la limitation de la déductibilité des intérêts serait supprimée, il y aurait en effet une inégalité de traitement fondée sur le siège de la société mère, qui ne serait pas non plus justifiable. Toutefois, cela ne ressort pas de la demande de décision préjudicielle, est plutôt improbable et ne peut, en définitive, être vérifié que par la juridiction de renvoi.
39.      À supposer qu’une telle différence de traitement fasse défaut, les dispositions en cause au principal ne désavantagent pas, sur le plan fiscal, les situations transfrontalières par rapport aux situations purement internes. Elles ne sont donc pas constitutives d’une restriction en principe interdite par les dispositions du traité relatives à la liberté d’établissement (9).
b)      Caractère comparable
40.      En revanche, le traitement défavorable des paiements d’intérêts à une société mère étrangère qui exerce le contrôle en comparaison avec le traitement des paiements d’intérêts à une société mère résidente qui exerce le contrôle ne soulève pas d’objection au regard du droit de l’Union. En effet, une telle restriction est admissible si elle vise des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si elle est justifiée par une raison impérieuse d’intérêt général et est proportionnée à cet objectif (10). Selon la jurisprudence de la Cour, la comparabilité d’une situation transfrontalière avec une situation interne doit être examinée en tenant compte de l’objectif poursuivi par les dispositions nationales en cause (11).
41.      La suppression de la limitation de la déductibilité des paiements d’intérêts à l’intérieur d’un groupe fiscal résulte, en définitive, de l’idée que plusieurs contribuables sont traités comme étant un seul contribuable. Par conséquent, les paiements d’intérêts au sein d’un groupe fiscal ne génèrent pas de recettes d’intérêts ni de dépenses d’intérêts, étant donné qu’ils ne quittent pas le groupe fiscal. Toutefois, un contribuable unique établi sur le territoire national est également soumis à la compétence fiscale de l’État concerné, en l’occurrence la République italienne, sur l’ensemble de ses actifs d’exploitation situés sur le territoire national.
42.      En revanche, en l’espèce, les paiements ont été effectués en faveur d’un contribuable situé sur le territoire national (l’établissement stable ordinaire), qui ne peut pas présenter de lien avec les filiales qui versent des intérêts parce que les participations ne sont pas logées dans ses actifs d’exploitation, mais (bien) dans les actifs d’exploitation de la société mère étrangère. Un tel cas de figure n’est donc pas comparable à celui d’un contribuable unique (ou d’un groupe dont les participations contrôlées relèvent également de la compétence fiscale italienne). La situation est plutôt comparable au paiement à un autre contribuable qui ne détient pas non plus les participations dans les filiales et qui ne peut donc pas non plus former un groupe avec celles-ci. En l’absence de caractère comparable, la différence de traitement est donc licite.
c)      Justification
43.      Cette différence de traitement serait d’ailleurs également justifiée par le souci de préserver la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres. En effet, si les sociétés pouvaient décider elles-mêmes si leurs pertes devraient être prises en compte dans l’État membre de leur établissement ou dans un autre État membre, la répartition équilibrée du pouvoir d’imposition entre les États membres serait sérieusement compromise, puisque l’assiette imposable
dans le premier État serait augmentée des pertes transférées et réduite à due concurrence dans le second État (12). Il en va de même, selon la position défendue à juste titre par la Cour (13), d’un régime d’intégration fiscale (imposition de groupe) tel que celui en cause en l’espèce. Ainsi que la République italienne le souligne à juste titre, l’inscription des participations en tant qu’actifs d’exploitation de l’établissement stable est un libre choix de la société mère.
44.      L’exigence selon laquelle
l’établissement stable résident d’une société mère étrangère – pour pouvoir être inclus dans un groupe fiscal – doit inclure, dans ses actifs d’exploitation, les participations contrôlées garantit que la société mère étrangère ne décide pas librement de l’endroit où les bénéfices doivent être imposés en cas de vente des participations. Dans le cas contraire, la participation serait toujours inscrite au bilan d’un établissement stable situé dans un pays à faible taux d’imposition et les avantages de l’imposition de groupe seraient toutefois perçus dans un pays à taux d’imposition élevé. Or, cela n’aurait guère de rapport avec un traitement en tant que contribuable unique situé sur le territoire national – ce dernier n’aurait en effet pas un tel choix.
45.      Ce cas de figure serait plutôt avantagé par rapport à la situation nationale correspondante, dans laquelle les plus-values tirées de la participation contrôlée relèvent de la compétence fiscale italienne. Les libertés fondamentales n’ont toutefois pas pour objectif d’avantager les activités transfrontalières (de surcroît, sous la forme d’un « choix à la carte ») (14). Un régime fiscal tel que celui en cause au principal est, par conséquent, justifié au regard de la nécessité de préserver la répartition du pouvoir d’imposition entre les États membres.
46.      Dès lors que la réglementation en cause est propre à garantir la réalisation de cet objectif et qu’elle ne va pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre cet objectif, elle est également proportionnée. Ne saurait prospérer à cet égard l’objection selon laquelle la limitation de la déductibilité des intérêts en cas de versements à un établissement stable résident de la société mère
serait disproportionnée, au motif que les paiements d’intérêts sont effectivement imposés sur le territoire national. La limitation de la déductibilité des intérêts s’applique également aux paiements d’intérêts à d’autres contribuables établis sur le territoire national, même si ceux-ci acquittent intégralement l’impôt sur les revenus d’intérêts. L’imposition des intérêts (sur le territoire national) n’a donc aucune incidence sur la limitation de la déductibilité des intérêts.
47.      Ainsi, une compétence fiscale uniquement limitée sur le territoire national justifie d’exclure,
d’une intégration dite verticale, un établissement stable ordinaire résident qui ne détient pas les participations dans les filiales « contrôlées » et, partant, d’appliquer la limitation de la déductibilité des intérêts en cas de paiement à un tel établissement stable ordinaire résident. L’intégration horizontale, exigée par le droit de l’Union (voir points 52 et suivants ci-dessous), des filiales requérantes – qui n’a été mise en œuvre en République italienne qu’en 2015 – n’en est pas affectée, mais, comme la République italienne le souligne elle aussi, elle n’aurait d’incidence que dans le cas des paiements d’intérêts entre les filiales.
3.      Sur la jurisprudence jusqu’à ce jour de la Cour, non pertinente en l’espèce, dans le cadre d’une imposition de groupe
48.      Tant la juridiction de renvoi, la Commission que Société Générale invoquent, à l’appui de leur point de vue opposé, la jurisprudence antérieure de la Cour relative aux régimes nationaux d’imposition de groupe. Or, cela méconnaît, selon moi, le contenu de ces décisions.
49.      C’est à juste titre que la Cour considère que le droit de l’Union exige déjà un regroupement de toutes les filiales contrôlées par une société mère étrangère dans un État membre lorsque cette conséquence survient également dans le cas d’une société mère résidente (15), mais cela n’est pas utile en l’espèce – contrairement à ce qu’estime la Commission. En effet, même si toutes les filiales faisaient partie du même groupe fiscal (intégration dite horizontale), les paiements ne seraient pas effectués en l’espèce – contrairement à ce qui était le cas dans les affaires tranchées par la Cour – à une autre partie du même groupe fiscal, étant donné que les intérêts n’ont pas été versés à d’autres filiales.
50.      En l’espèce, le paiement est plutôt effectué, d’un point de vue juridique, à la société mère étrangère qui exerce le contrôle, de sorte que les paiements auraient également quitté un groupe fiscal (horizontal) et auraient donc également été effectués en dehors du groupe fiscal. Une consolidation ne serait donc pas non plus possible. Ce faisant, la conséquence juridique du groupe fiscal – regroupement de toutes les filiales en un seul contribuable – n’aurait pas entrainé d’autre résultat en l’espèce.
51.      En particulier, l’arrêt rendu dans l’affaire SCA Holding, cité par la juridiction de renvoi, n’entraîne pas une imposition de groupe
transfrontalière. Pour des raisons tenant au droit de l’Union, l’imposition de groupe a été plutôt étendue aux sous-filiales résidentes par l’intermédiaire d’une société mère également résidente (16). La partie du groupe fiscal qui contrôle les sous-filiales était donc établie sur le territoire national et était donc pleinement soumise à la compétence fiscale (17). Il s’agissait donc de la consolidation des résultats à l’intérieur du territoire national. Toutefois, il ne résulte pas de cette décision que les paiements effectués par les sous-filiales à la filiale établie à l’étranger doivent être considérés comme des paiements effectués dans le cadre de l’imposition de groupe sur le territoire national.
52.      En outre, dans le même arrêt, la Cour a étendu l’imposition de groupe aux filiales résidentes liées par l’intermédiaire d’une société mère non‑résidente (intégration dite horizontale) (18). Il s’agissait donc à nouveau d’une consolidation des résultats des filiales résidentes entre elles et non de la consolidation avec les résultats de la société mère établie à l’étranger. Il ne résulte donc pas non plus de cette décision que les paiements effectués par les filiales à la société mère établie à l’étranger doivent être considérés comme étant des paiements effectués dans le cadre de l’imposition de groupe sur le territoire national. En effet, comme je l’ai déjà indiqué à l’époque dans mes conclusions (19), dans cette affaire, l’entité fiscale devait être constituée uniquement entre les contribuables entièrement soumis à l’impôt sur le territoire national.
53.      La récente décision de la Cour dans l’affaire B e.a. (20) ne conduit pas non plus à une conclusion différente. Là encore, il s’agissait « uniquement » de l’imposition de groupe, au niveau national, de sociétés résidentes et des participations qu’elles contrôlent (et détenues dans leurs actifs d’exploitation). La Cour n’a pas non plus jugé dans cette affaire que les paiements à la société mère établie à l’étranger auraient dû être inclus dans l’imposition de groupe. Au contraire, la Cour a souligné qu’il ne s’agissait que d’une inclusion horizontale de toutes les filiales résidentes (21).
54.      Si je comprends correctement la jurisprudence jusqu’à ce jour de la Cour, les libertés fondamentales auraient exigé, en l’espèce, que le paiement d’intérêts à une autre filiale requérante soit inclus dans une imposition de groupe italienne (intégration dite horizontale). Or, tel n’est pas le cas en l’espèce, puisqu’il ne s’agit pas de paiements effectués par les filiales entre elles. La jurisprudence jusqu’à ce jour de la Cour n’est donc pas applicable en l’espèce.
55.      C’est donc à juste titre que la Cour n’a encore jamais jugé que les paiements effectués en faveur d’une société mère étrangère doivent également être soumis à l’imposition de groupe (c’est-à-dire, conduire au regroupement en un contribuable) (intégration dite verticale par l’intermédiaire d’un établissement stable) lorsque les participations contrôlées ne sont pas inscrites au bilan de l’établissement stable résident (c’est-à-dire, dans le cas d’un établissement stable éligible).
4.      Conclusions
56.      Par conséquent, il convient de répondre aux deux premières questions que les articles 49 et 54 TFUE ne s’opposent pas à une réglementation nationale qui empêche certaines sociétés de bénéficier, dans le cadre de l’imposition de groupe
nationale, d’un régime de déduction des intérêts plus favorable au seul motif que la société mère commune (y compris les participations qu’elle contrôle) ne relève pas de la compétence fiscale nationale. Il en va ainsi même si les sociétés auraient pu bénéficier de ce régime plus favorable si les participations dans ces sociétés avaient été inscrites au bilan d’une société mère résidente ou de l’établissement stable résident d’une société mère étrangère et, partant, avaient été soumises à la compétence fiscale nationale.
C.      À titre subsidiaire : les exigences de procédure fiscale applicables à une imposition de groupe (troisième question)
57.      À titre subsidiaire, si la Cour devait toutefois considérer que la liberté d’établissement exige non seulement une intégration horizontale entre les filiales, mais également une intégration verticale des filiales avec un établissement stable ordinaire (c’est-à-dire, un établissement stable qui ne détient pas également les participations dans les filiales) d’une société mère étrangère, se pose la question de la mise en œuvre procédurale.
58.      Le droit national ne prévoyait pas, au cours des périodes d’imposition pertinentes en l’espèce, d’imposition de groupe en vertu de la loi. On en reste plutôt au principe de l’imposition individuelle. Pour bénéficier de l’imposition de groupe prévue par le droit national, une demande en ce sens doit être introduite avant l’expiration d’un certain délai – qui n’a pas été communiqué à la Cour – et cette demande est contraignante pendant trois ans. En l’absence d’introduction d’une telle demande dans les délais, aucune imposition de groupe n’est applicable, même pas à un cas purement national. Par conséquent, il n’y a pas d’inégalité de traitement lorsqu’une imposition de groupe (rétroactive) est refusée au motif qu’une demande n’a pas été introduite dans les délais. En l’absence d’inégalité de traitement, les libertés fondamentales ne s’appliquent toutefois pas en droit fiscal (22).
59.      Dès lors, la question de savoir si, dans des circonstances telles que celles de l’affaire au principal, le dépassement du délai de dépôt des demandes d’imposition de groupe peut être opposé aux sociétés requérantes au principal doit être examinée uniquement – contrairement à ce que soutient Société Générale – en tenant compte des principes d’équivalence et d’effectivité applicables aux demandes visant à assurer l’exercice d’un droit conféré aux particuliers par le droit de l’Union (23).
60.      S’agissant du principe d’équivalence, il ne ressort pas du dossier dont dispose la Cour que le délai prévu par le droit italien pour introduire une demande d’intégration fiscale serait contraire à ce principe.
61.      S’agissant du principe d’effectivité, il convient de rappeler que les États membres ont la responsabilité, dans chaque cas concret, d’assurer une protection effective des droits conférés par le droit de l’Union. Ce principe exige, notamment, que les autorités fiscales des États membres ne rendent pas en pratique impossible ou excessivement difficile l’exercice des droits conférés par l’ordre juridique de l’Union (24).
62.      Conformément à la jurisprudence constante de la Cour, chaque cas dans lequel se pose la question de savoir si une disposition procédurale nationale rend impossible ou excessivement difficile l’application du droit de l’Union doit être analysé en tenant compte de la place de cette disposition dans l’ensemble de la procédure, de son déroulement et des particularités de celle-ci devant les diverses instances nationales. Dans cette perspective, il y a lieu, notamment, de prendre en considération, entre autres, la protection des droits de la défense, le principe de la sécurité juridique et le bon déroulement de la procédure (25).
63.      En outre, la Cour a déjà reconnu la compatibilité avec le droit de l’Union de la fixation de délais raisonnables de recours à peine de forclusion dans l’intérêt de la sécurité juridique qui protège à la fois le contribuable et l’administration concernés. En effet, de tels délais ne sont pas de nature à rendre pratiquement impossible ou excessivement difficile l’exercice des droits conférés par l’ordre juridique de l’Union, même si, par définition, l’écoulement de ces délais entraîne le rejet, total ou partiel, d’une action intentée (26). Selon une jurisprudence constante de la Cour, une éventuelle constatation par la Cour d’une violation du droit de l’Union est donc, en principe, sans incidence sur le point de départ du délai de prescription (27).
64.      Le droit de l’Union s’oppose à ce qu’une autorité nationale excipe de l’expiration d’un délai de prescription uniquement si son comportement, combiné à un délai de forclusion, a privé l’intéressé de toute possibilité de faire valoir ses droits devant les juridictions nationales (28).
65.      De plus, la Cour a établi qu’il serait contraire au principe d’effectivité d’imposer aux personnes lésées d’avoir systématiquement recours à toutes les voies de droit à leur disposition quand bien même cela engendrerait des difficultés excessives ou ne pourrait être raisonnablement exigé d’eux (29). Il s’agissait toutefois de cas exceptionnels dans lesquels des risques financiers ou juridiques particuliers ont été reconnus par la Cour.
66.      Certes, en vertu de la législation litigieuse dans la procédure au principal ainsi que de la pratique administrative et judiciaire italienne pour les exercices fiscaux 2010 à 2012, une intégration fiscale verticale entre un établissement stable résident de la société mère étrangère et les filiales n’était pas autorisée lorsque les participations dans les filiales n’étaient pas inscrites au bilan de l’établissement stable. Or, une exigence correspondante pour les sociétés requérantes au principal n’impliquait pas – comme le soutient également à juste titre la Commission – des risques financiers ou juridiques comparables à ceux en cause dans ces cas exceptionnels (30). À cet égard, le raisonnement de la Cour dans l’affaire B e.a. (31) peut être transposé dans sa quasi-totalité.
67.      La décision de se prévaloir en l’espèce de la protection dite du droit primaire n’était pas plus difficile à prendre que la décision de demander ultérieurement une imposition de groupe (rétroactive). Les sociétés requérantes avaient à tout moment la possibilité de demander l’imposition de groupe dans le même délai que toutes les autres sociétés et d’invoquer, ce faisant, l’incompatibilité de la législation italienne avec le droit de l’Union (présumée en l’espèce à titre subsidiaire). Il n’apparaît pas non plus que, en l’espèce, l’invocation du droit de l’Union ait donné lieu à des difficultés excessives ou ne pouvait pas être exigée d’un groupe mondial établi en France.
68.      En l’espèce, les parties n’ont pas fait valoir de circonstances exceptionnelles, et on ne peut pas non plus constater de telles circonstances, qui rendent cela impensable et qui auraient été envisagées par la jurisprudence antérieure susmentionnée (comme, par exemple, des amendes et des avances non remboursables (32) ou la situation de faiblesse du travailleur en conflit avec l’employeur (33), mais pas le « risque » d’une procédure préjudicielle (34)).
69.      Eu égard à l’ensemble des considérations qui précèdent, il y a lieu de répondre à la troisième question que les principes d’équivalence et d’effectivité ne s’opposent pas à une réglementation d’un État membre relative à un système d’intégration fiscale en vertu duquel une demande à bénéficier d’une telle intégration ne peut être introduite que dans un certain délai.
VI.    Conclusions
70.      Par conséquent, je propose à la Cour de répondre aux questions préjudicielles posées par la Corte suprema di cassazione (Cour de cassation, Italie) de la manière suivante :
1)      Les articles 49 et 54 TFUE ne s’opposent pas à une réglementation nationale qui empêche certaines sociétés de bénéficier, dans le cadre d’une imposition de groupe, d’un régime de déduction des intérêts plus favorable au motif que la société mère commune (y compris les participations qu’elle contrôle) n’est pas soumise à la compétence fiscale nationale. Il en va ainsi, à la lumière de l’arrêt SCA Holding (C‑39/13 ;
C‑40/13 ;
C‑41/13), même si ce régime de déduction plus favorable ne peut être invoqué que si les participations dans ces sociétés sont à attribuer à une société mère résidente ou à un établissement stable résident de la société mère établie à l’étranger et sont donc également soumises à la compétence fiscale nationale.
2)      Les principes d’équivalence et d’effectivité ne s’opposent pas à une imposition de groupe qui ne peut être invoquée que sur demande introduite dans un certain délai.
1      Langue originale : l’allemand.
2      Arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758).
3      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
4      En ce sens, voir jurisprudence constante de la Cour. Voir arrêts du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, points 29 et suivants) ; du 15 mai 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, point 32) ; et du 13 décembre 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, point 46).
5      Voir également arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 27) ; du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 43) ; du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, points 27 et suivants) ; et du 27 novembre 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, point 39).
6      Directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1). Le premier alinéa de l’article 11 de cette directive est libellé comme suit : « (…) chaque État membre peut considérer comme un seul contribuable les personnes établies sur le territoire de ce même État membre qui sont indépendantes du point de vue juridique mais qui sont étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l’organisation. » (mise en italique par mes soins)
7      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 21) et du 1er avril 2014, Felixstowe Dock and Railway Company e.a. (C‑80/12, EU:C:2014:200, point 17 ainsi que jurisprudence citée).
8      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 22) ; du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 45) ; du 26 juin 2008, Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365, point 77) ; et du 12 décembre 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, point 43).
9      Voir, a contrario, arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 31) ; du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 48) ; et du 27 novembre 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, point 32).
10      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 32) ; du 12 juin 2018, Bevola et Jens W. Trock, C‑650/16, EU:C:2018:424, point 20 ; et du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, point 20).
11      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 33) ; du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 28) ; et du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, point 22).
12      Arrêts du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, point 29) ; du 15 mai 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, point 32) ; et du 13 décembre 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, point 46).
13      Voir, expressément en ce sens, arrêt du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, point 30).
14      Voir, arrêt tout à fait pertinent, arrêt du 25 février 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, point 32).
15      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 27).
16      Arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 43).
17      Dans cette mesure, les plus-values des participations dans les sous-filiales (indirectement) contrôlées étaient (indirectement) inscrites au bilan de la société, c’est-à-dire sur le territoire national.
18      Arrêt du 12 juin 2014, SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:1758, point 51).
19      Voir mes conclusions dans les affaires jointes SCA Group Holding e.a. (C‑39/13 à C‑41/13, EU:C:2014:104, point 45).
20      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
21      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 36).
22      Sur la motivation dogmatique, voir, plus en détail, mes conclusions dans l’affaire Google Ireland (C‑482/18, EU:C:2019:728, points 35 et suivants).
23      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 63) ; voir, en ce sens, arrêts du 24 octobre 2018, XC e.a. (C‑234/17, EU:C:2018:853, point 22) et arrêt du 21 décembre 2016, TDC (C‑327/15, EU:C:2016:974, points 89 et suivants).
24      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 65) et du 20 décembre 2017, Caterpillar Financial Services (C‑500/16, EU:C:2017:996, point 41).
25      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 66) ; du 24 octobre 2018, XC e.a. (C‑234/17, EU:C:2018:853, point 49) ; et du 22 février 2018, INEOS Köln (C‑572/16, EU:C:2018:100, point 44).
26      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 67) ; du 8 septembre 2011, Q-Beef et Bosschaert (C‑89/10 et C‑96/10, EU:C:2011:555, point 36) ; et du 15 avril 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, point 29).
27      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 67) et du 8 septembre 2011, Q-Beef et Bosschaert (C‑89/10 et C‑96/10, EU:C:2011:555, point 47).
28      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 68) ; du 8 septembre 2011, Q-Beef et Bosschaert (C‑89/10 et C‑96/10, EU:C:2011:555, point 51) ; et du 15 avril 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, point 33).
29      Arrêts du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, point 69) ; du 25 novembre 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, point 77) ; du 24 mars 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, point 62) ; et du 8 mars 2001, Metallgesellschaft e.a. (C‑397/98 et C‑410/98, EU:C:2001:134, points 104 à 106).
30      Voir, sur ce point, arrêts du 25 novembre 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, point 81) et du 8 mars 2001, Metallgesellschaft e.a. (C‑397/98 et C‑410/98, EU:C:2001:134, point 104).
31      Arrêt du 14 mai 2020, B e.a. (Intégration fiscale verticale et horizontale) (C‑749/18, EU:C:2020:370, points 55 et suivants).
32      Voir, en ce sens, arrêt du 8 mars 2001, Metallgesellschaft e.a. (C‑397/98 et C‑410/98, EU:C:2001:134, points 104).
33      Voir, en ce sens, arrêt du 25 novembre 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, points 80 et 81).
34      Voir, expressément en ce sens, arrêt du 24 mars 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, point 65).