62023CJ0073
TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)
2024. gada 12. septembrī (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Nodokļi – Kopējā pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts – Atbrīvojumi – Derības, loterijas un citas azartspēles – Noteikumi un ierobežojumi – Nodokļu neitralitātes princips – Valsts tiesiskā regulējuma seku atstāšana spēkā – Tiesības uz atmaksu – Nepamatota iedzīvošanās
Lietā C‑73/23
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko tribunal de première instance de Liège (Ljēžas pirmās instances tiesa, Beļģija) iesniegusi ar 2023. gada 30. janvāra lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2023. gada 10. februārī, tiesvedībā
Chaudfontaine Loisirs SA
pret
État belge
(SPF Finances),
piedaloties
État belge
(SPF Finances),
TIESA (pirmā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. Arabadžijevs [A. Arabadjiev], Tiesas priekšsēdētāja vietnieks L. Bejs Larsens [L. Bay Larsen] (referents), tiesneši T. fon Danvics [T. von Danwitz], A. Kumins [A. Kumin] un I. Ziemele,
ģenerāladvokāte: J. Kokote [J. Kokott],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
–
Chaudfontaine Loisirs SA vārdā – Y. Spiegl un E. van Nuffel d’Heynsbroeck, advokāti,
–
Beļģijas valdības vārdā – S. Baeyens, P. Cottin un C. Pochet, pārstāvji,
–
Čehijas valdības vārdā – L. Halajová, M. Smolek un J. Vláčil, pārstāvji,
–
Portugāles valdības vārdā – P. Barros da Costa un A. Silva Coelho, pārstāvji,
–
Eiropas Komisijas vārdā – A. Armenia un M. Herold, pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokātes secinājumus 2024. gada 25. aprīļa tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt LESD 267. panta trešo daļu, nodokļu neitralitātes principu un Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.) 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu.
2
Šis lūgums iesniegts tiesvedībā starp Chaudfontaine Loisirs SA un État belge (SPF Finances) (Valsts federālais finanšu dienests, Beļģija; turpmāk tekstā – “Beļģijas nodokļu administrācija”) par lēmumu par pievienotās vērtības nodokli (PVN), kas maksājams par laikposmu no 2016. gada 1. jūlija līdz 2018. gada 21. maijam, kā arī naudas sodiem un nokavējuma procentiem saistībā ar maksājamo PVN.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3
Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktā ir paredzēts:
“Dalībvalstis atbrīvo no nodokļa šādus darījumus:
[..]
i)
derības, loterijas un citus azartspēļu veidus, uz kuriem attiecas noteikumi un ierobežojumi, ko noteikusi katra dalībvalsts”.
Beļģijas tiesības
4
Code de la taxe sur la valeur ajoutée (Pievienotās vērtības nodokļa kodekss; 1969. gada 17. jūlijaMoniteur belge, 7046. lpp.), kas grozīts ar 2016. gada 1. jūlija programmlikumu, 1. panta 14. punkts bija izteikts šādi:
“Šā kodeksa piemērošanai izmanto šādas definīcijas:
1° “azartspēles” ir:
a)
spēles neatkarīgi no to nosaukuma, kurās ir iespēja laimēt balvas vai prēmiju naudā vai natūrā un kurās spēlētāji nedrīkst iesaistīties ne spēles sākumā, ne tās laikā vai beigās, un uzvarētāji tiek noteikti tikai ar izlozes vai citu nejaušu apstākļu palīdzību;
b)
spēles neatkarīgi no to nosaukuma, kas sniedz jebkāda veida konkursa dalībniekiem iespēju saņemt balvu vai prēmiju naudā vai natūrā, ja vien konkursa rezultātā netiek noslēgts līgums starp laimētājiem un šī konkursa organizatoru;
2° “loterijas” ir visi gadījumi, kas dod iespēju, iegādājoties loterijas biļetes, sacensties par balvām vai prēmijām naudā vai natūrā, kad laimētājus nosaka izlozes kārtībā vai jebkuros citos apstākļos, kuri saistīti ar nejaušību un kurus tie nevar ietekmēt.”
5
Pievienotās vērtības nodokļa kodeksa, kas grozīts ar 2016. gada 1. jūlija programmlikumu, 44. panta 3. punktā ir noteikts:
“Tāpat no nodokļa atbrīvo:
[..]
13°
a)
loterijas,
b)
citas azartspēles, izņemot tās, kas tiek piedāvātas elektroniski, kā minēts 18. panta 1. punkta otrās daļas 16. apakšpunktā”.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
6
Chaudfontaine Loisirs piedāvā azartspēles tiešsaistē.
7
Šī darbība Beļģijā bija atbrīvota no PVN līdz 2016. gada 1. jūlijam, kad pieņemti noteikumi, ar kuriem atcelts atbrīvojums no PVN tiešsaistes azartspēlēm, kas nav loterijas.
8
Ar 2018. gada 22. marta spriedumu Cour constitutionnelle (Konstitucionālā tiesa, Beļģija) atcēla šīs tiesību normas, jo tās pārkāpa Beļģijas tiesībās paredzētos kompetences sadales starp Beļģijas federālo valsti un Beļģijas reģioniem noteikumus. Šajā spriedumā valsts tiesa neizvērtēja pārējos tajā izvirzītos pamatus, it īpaši tos, kas attiecas uz Direktīvas 2006/112, nodokļu neitralitātes principa, kā arī LESD 107. un 108. panta pārkāpumu, uzskatot, ka šie pamati nevar izraisīt minēto tiesību normu plašāku atcelšanu. Norādītajā spriedumā minētā tiesa arī nolēma atstāt spēkā šo pašu normu sekas, norādot uz budžeta un administratīvajām grūtībām, ko radītu jau samaksāto nodokļu atmaksa.
9
2018. gada 8. novembra spriedumā Cour constitutionnelle (Konstitucionālā tiesa) precizēja, ka to normu sekas, ar kurām atceļ atbrīvojumu no PVN azartspēlēm tiešsaistē, kas nav loterijas, un kuras tā atcēla ar 2018. gada 22. marta spriedumu, tiek atstātas spēkā attiecībā uz nodokļiem, kas samaksāti par laikposmu no 2016. gada 1. jūlija līdz 2018. gada 21. maijam.
10
Pēc šiem spriedumiem Chaudfontaine Loisirs 2019. gada novembra PVN deklarācijā attiecībā uz PVN koriģēšanu savā labā iekļāva summu 640478,82 EUR, kas atbilst PVN summai, kura samaksāta par laikposmu no 2016. gada 1. jūlija līdz 2018. gada 21. maijam, un lūdza atmaksāt atlikušo PVN summu 630240,56 EUR.
11
Šo lūgumu tā atkārtoja 2019. gada 16. decembra vēstulē, kurā tā apgalvoja, ka 2019. gada 27. jūnija spriedumā Belgisch Syndicaat van Chiropraxie u.c. (C‑597/17, EU:C:2019:544) Tiesa nospriedusi, ka valsts tiesa nevar izmantot valsts tiesību normu, kas tai dod iespēju saglabāt konkrētas atcelta akta tiesiskās sekas.
12
Ar 2020. gada 1. decembra lēmumu Beļģijas nodokļu administrācija noraidīja šo lūgumu un precizēja, ka šis spriedums attiecas uz situāciju, kurā tika atzīts, ka atceltās valsts tiesību normas ir pretrunā Direktīvai 2006/112, lai gan ar 2018. gada 22. marta spriedumu Cour constitutionnelle (Konstitucionālā tiesa) atcēla pamatlietā aplūkotās valsts tiesību normas Beļģijas tiesībās paredzēto kompetenču sadales noteikumu pārkāpuma dēļ.
13
2020. gada 7. decembrī Beļģijas nodokļu administrācija sagatavoja korekcijas aprēķinu, kurā tā norādīja, ka Chaudfontaine Loisirs ir jāmaksā PVN 640478,82 EUR apmērā, 64047,88 EUR naudas sodi un nokavējuma procenti ar likmi 0,8 % mēnesī no maksājamās PVN summas, sākot no 2019. gada 21. decembra.
14
2021. gada 13. aprīlīChaudfontaine Loisirs cēla prasību tribunal de première instance de Liège (Ljēžas pirmās instances tiesa, Beļģija), kas ir iesniedzējtiesa, par šo lēmumu un šo korekcijas aprēķinu. Pakārtoti tā norāda uz Beļģijas valsts atbildību Cour constitutionnelle (Konstitucionālā tiesa) kļūdas dēļ, jo šī tiesa nolēmusi saglabāt tās atcelto tiesību normu sekas, un pakārtotāk – uz Beļģijas valsts atbildību likumdevēja vainas dēļ.
15
Šādos apstākļos tribunal de première instance de Liège (Ljēžas pirmās instances tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai [Direktīvas 2006/112] 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts un nodokļu neitralitātes princips ļauj dalībvalstij no šajā tiesību normā paredzētā atbrīvojuma izslēgt tikai tās azartspēles, kuras tiek piedāvātas tiešsaistē, lai gan attiecībā uz azartspēlēm, kuras netiek piedāvātas tiešsaistē, atbrīvojums no PVN tiek saglabāts?
2)
Vai [Direktīvas 2006/112] 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts un nodokļu neitralitātes princips ļauj dalībvalstij no šajā tiesību normā paredzētā atbrīvojuma izslēgt tikai azartspēles, kuras tiek piedāvātas tiešsaistē, izņemot loterijas, kuras ir atbrīvotas no PVN neatkarīgi no tā, vai tās tiek vai netiek piedāvātas tiešsaistē?
3)
Vai [LESD] 267. panta trešajā daļā tiek pieļauts, ka augstākas instances tiesa lemj par valsts tiesību normas, kuru tā atceļ valsts tiesību pārkāpuma dēļ, piemērošanas turpināšanu, nelemjot par Savienības tiesību pārkāpumu, kas arī tika izvirzīts šajā tiesā, un tāpēc neuzdodot prejudiciālu jautājumu par šīs valsts tiesību normas saderību ar Eiropas Savienības tiesībām, un nelūdzot Tiesai noskaidrot, kādos apstākļos tā varēja lemt par šīs normas piemērošanas turpināšanu, neraugoties uz tās nesaderību ar Savienības tiesībām?
4)
Ja atbilde uz kādu no iepriekš minētajiem jautājumiem ir noliedzoša, vai Konstitucionālā tiesa varēja saglabāt to tiesību normu, kuras tā atcēla to neatbilstības valsts tiesību normām par pilnvaru sadalījumu dēļ, iepriekšējo iedarbību, kaut gan šīs normas bija pretrunā arī [Direktīvai 2006/112], lai izvairītos no budžeta un administratīvajām grūtībām, ko izraisītu jau samaksāto nodokļu atmaksāšana?
5)
Ja atbilde uz iepriekšējo jautājumu ir noliedzoša, vai nodokļa maksātājam var atmaksāt PVN, ko tas samaksājis no tā organizēto spēļu un derību faktiskās bruto peļņas, pamatojoties uz tiesību normām, kas nav saderīgas ar [Direktīvu 2006/112] un ar nodokļu neitralitātes principu?”
Par lūgumu atkārtoti sākt tiesvedības mutvārdu daļu
16
Pēc ģenerāladvokātes secinājumu nolasīšanas 2024. gada 25. aprīļa tiesas sēdē Chaudfontaine Loisirs ar vēstuli, kas Tiesas kancelejā saņemta 2024. gada 5. jūnijā, lūdza izdot rīkojumu par tiesvedības mutvārdu procesa atkārtotu sākšanu pamatlietā.
17
Šī lūguma pamatojumam Chaudfontaine Loisirs apgalvo, ka secinājumos aplūkots tiesību jautājums par Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunkta tiešās iedarbības atzīšanu, kuru iesniedzējtiesa nav uzdevusi Tiesai un par kuru prasītāji tātad nav varējuši sniegt savus apsvērumus. Tā arī nepiekrīt ģenerāladvokātes secinājumiem šajā jautājumā.
18
Šajā ziņā jānorāda, ka saskaņā ar Tiesas Reglamenta 83. pantu Tiesa, uzklausījusi ģenerāladvokātu, jebkurā brīdī var izdot rīkojumu par tiesvedības mutvārdu daļas atkārtotu sākšanu, it īpaši, ja tā uzskata, ka tā nav pietiekami informēta, vai ja lieta ir jāizskata, pamatojoties uz argumentu, kuru lietas dalībnieki vēl nav apsprieduši.
19
Jāatgādina arī, ka Eiropas Savienības Tiesas statūtos un Reglamentā lietas dalībniekiem nav paredzēta iespēja iesniegt apsvērumus par ģenerāladvokāta sniegtajiem secinājumiem (spriedums, 2023. gada 31. janvāris, Puig Gordi u.c., C‑158/21, EU:C:2023:57, 37. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
20
Turklāt atbilstoši LESD 252. panta otrajai daļai ģenerāladvokāts, ievērojot pilnīgu objektivitāti un neatkarību, atklātā tiesas sēdē sniedz motivētus secinājumus lietās, kurās saskaņā ar Eiropas Savienības Tiesas statūtiem vajadzīga ģenerāladvokāta piedalīšanās. Tiesai nav saistoši nedz šie secinājumi, nedz pamatojums, ar kādu ģenerāladvokāts tos izdara. Tādējādi viena lietas dalībnieka nepiekrišana ģenerāladvokāta secinājumiem, lai kādi arī būtu viņa šajos secinājumos aplūkotie jautājumi, pati par sevi nevar būt tiesvedības mutvārdu daļas atkārtotu sākšanu pamatojošs iemesls (spriedums, 2023. gada 31. janvāris, Puig Gordi u.c., C‑158/21, EU:C:2023:57, 38. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
21
Šajā gadījumā Tiesa, uzklausījusi ģenerāladvokāti, uzskata, ka tai ir visa vajadzīgā informācija, lai pieņemtu nolēmumu.
22
It īpaši, ņemot vērā šī sprieduma 20. punktā atgādināto judikatūru, jānorāda, ka pretēji tam, ko apgalvo Chaudfontaine Loisirs, lai pamatotu savu lūgumu atkārtoti sākt tiesvedības mutvārdu daļu, tā kā piektais prejudiciālais jautājums attiecas uz iedarbību, kāda jāatzīst Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktam valsts tiesā, iesniedzējtiesa noteikti ir uzdevusi Tiesai jautājumu par šīs tiesību normas tiešās iedarbības atzīšanu. No tā izriet, ka Chaudfontaine Loisirs bija iespēja paust savu viedokli par to.
23
Tātad nav jāizdod rīkojums par tiesvedības mutvārdu daļas atkārtotu sākšanu.
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo un otro jautājumu
24
Ar pirmo un otro jautājumu, kuri jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts, to lasot kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, kurā paredzēta atšķirīga attieksme starp loterijas biļešu iegādi un dalību citās klātienē piedāvātās azartspēlēs, no vienas puses, un dalību azartspēlēs tiešsaistē, izņemot loterijas, no otras puses, izslēdzot pēdējo minēto no atbrīvojuma no PVN, kas piemērojams pirmajām minētajām.
25
Saskaņā ar Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu derības, loterijas un citi azartspēļu veidi ir atbrīvoti no PVN, ievērojot noteikumus un ierobežojumus, ko noteikusi katra dalībvalsts.
26
No paša šīs tiesību normas formulējuma izriet, ka ar to dalībvalstīm ir atstāta plaša rīcības brīvība attiecībā uz attiecīgo darījumu atbrīvošanu no nodokļa vai aplikšanu ar nodokli, jo tā ļauj dalībvalstīm ieviest noteikumus un ierobežojumus, kādiem var tikt pakļauts šis atbrīvojums (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 40. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
27
Turklāt Tiesa ir precizējusi, ka dalībvalstu pilnvaras paredzēt noteikumus un ierobežojumus minētajā tiesību normā noteiktajam atbrīvojumam no PVN ļauj tām no šī nodokļa atbrīvot tikai dažas azartspēles (spriedums, 2013. gada 24. oktobris, Metropol Spielstätten, C‑440/12, EU:C:2013:687, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
28
Tomēr gadījumā, ja saskaņā ar šo pašu tiesību normu dalībvalstis izmanto iespēju noteikt atbrīvojuma piešķiršanas noteikumus un ierobežojumus un attiecīgi noteikt, vai darījumi ir vai nav pakļauti PVN, tām jāievēro nodokļu neitralitātes princips, kas raksturīgs kopējai PVN sistēmai (skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, TheRank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 41. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
29
Atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai nodokļu neitralitātes princips it īpaši nepieļauj no PVN viedokļa atšķirīgi aplūkot līdzīgas preces vai pakalpojumus, starp kuriem pastāv konkurence (spriedums, 2011. gada 10. novembris, TheRank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 32. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
30
Lai noteiktu, vai divi pakalpojumi ir līdzīgi, vispirms jāņem vērā vidusmēra patērētāja viedoklis, tomēr izvairoties no mākslīgām nošķiršanām, kas balstītas uz nenozīmīgām atšķirībām (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 43. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
31
Divi pakalpojumi ir līdzīgi, ja tiem ir līdzīgas iezīmes un no patērētāju viedokļa tie atbilst vienādām vajadzībām, pamatojoties uz kritēriju par izmantošanas salīdzināmību, un ja pastāvošās atšķirības nozīmīgi neiespaido vidusmēra patērētāja lēmumu izmantot vienu vai otru no šiem pakalpojumiem (spriedums, 2011. gada 10. novembris, TheRank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 44. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
32
Citiem vārdiem, jāpārbauda, vai attiecīgie pakalpojumi no vidusmēra patērētāja viedokļa ir savstarpēji aizstājami. Proti, šādā gadījumā atšķirīga attieksme PVN jomā var ietekmēt patērētāja izvēli, tātad tas norāda uz nodokļu neitralitātes principa pārkāpumu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2022. gada 3. februāris, Finanzamt A, C‑515/20, EU:C:2022:73, 45. punkts un tajā minētā judikatūra).
33
Šajā ziņā jāņem vērā ne tikai atšķirības, kas attiecas uz attiecīgo pakalpojumu īpašībām, kā arī šo pakalpojumu izmantošanu un kas tāpēc ir raksturīgas minētajiem pakalpojumiem, bet arī atšķirības saistībā ar kontekstu, kādā šie paši pakalpojumi tiek sniegti, ciktāl šīs kontekstuālās atšķirības vidusmēra patērētāja uztverē var radīt atšķirību attiecībā uz viņa paša vajadzībām un tādējādi tās var ietekmēt šī patērētāja izvēli (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2021. gada 9. septembris, Phantasialand, C‑406/20, EU:C:2021:720, 41. un 42. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
34
Tādējādi Tiesa ir nospriedusi, ka kultūras faktoriem, tādiem kā paražas vai tradīcijas, var būt nozīme šādā pārbaudē (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2021. gada 9. septembris, Phantasialand, C‑406/20, EU:C:2021:720, 44. punkts).
35
Turklāt Tiesa ir precizējusi, ka attiecībā uz azartspēlēm relatīvām atšķirībām attiecībā uz minimālo un maksimālo pieļaujamo likmju un laimestu apmēriem, iespējām laimēt, pieejamajiem formātiem un iespējām mijiedarboties starp spēlētāju un spēli var būt liela ietekme uz vidusmēra patērētāja lēmumu, jo azartspēļu galvenā pievilcība ir saistīta ar iespēju laimēt (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 57. punkts).
36
Savukārt jāatgādina, ka pakalpojumu sniedzēju identitātei, juridiskajai formai, kādā tie veic savu darbību, licences kategorijai, kurā ietilpst attiecīgās spēles, un tiesiskajam režīmam, kas piemērojams kontroles un regulēšanas jomā, principā nav nozīmes, lai novērtētu šo spēļu kategoriju salīdzināmību (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 46. un 51. punkts).
37
Šajā gadījumā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka ar attiecīgo tiesisko regulējumu ir ieviesta divkārša atšķirīga attieksme. Pirmkārt, šajā tiesiskajā regulējumā loterijas tiek nošķirtas no citām azartspēlēm, atbrīvojot no PVN jebkādu loterijas biļešu iegādi gan tiešsaistē, gan klātienē. Otrkārt, ar minēto tiesisko regulējumu ir ieviesta atšķirīga attieksme pret azartspēlēm, kas nav tiešsaistes loterijas un loterijas klātienē, izslēdzot tiešsaistes spēles no atbrīvojuma no nodokļa, kas ir piemērojams spēlēm klātienē.
38
Lai gan tikai iesniedzējtiesa, ņemot vērā šī sprieduma 29.–37. punktā minētos apsvērumus, var novērtēt šo pakalpojumu līdzīgo raksturu, Tiesai šajā ziņā jāsniedz noderīgas norādes, lai iesniedzējtiesa varētu izšķirt tajā izskatāmo strīdu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2024. gada 20. jūnijs, GEMA, C‑135/23, EU:C:2024:526, 32. punkts).
39
It īpaši jānorāda, ka kultūras faktori un atšķirības attiecībā uz likmju un laimestu minimālo un maksimālo apmēru, kā arī iespējām laimēt vidusmēra patērētāja uztverē var radīt atšķirību gan starp loterijām un citām azartspēlēm, gan starp azartspēlēm, kas nav tiešsaistē un klātienē piedāvātās loterijas.
40
Konkrētāk, pirmām kārtām, attiecībā uz loteriju un azartspēļu līdzības pārbaudi no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka saskaņā ar pamatlietā aplūkoto valsts tiesisko regulējumu, pirmkārt, atšķirībā no citām azartspēlēm, kurās tādas spēlētāja spējas kā prasmes vai zināšanas var ietekmēt laimesta iespējamību, laimestus šī tiesiskā regulējuma izpratnē loterijās nosaka, vienīgi balstoties uz nejaušību, un viņu spējām šajā ziņā nav nekādas ietekmes. Otrkārt, tā kā šajā kontekstā uzvarētājs tiek norādīts konkrētā datumā, termiņš starp loterijas biļetes iegādi un rezultātu var būt nozīmīgs.
41
Tādējādi tādām loterijām, kuras ir definētas pamatlietā aplūkotajā valsts tiesiskajā regulējumā, ir raksturīga kombinācija starp gaidīšanas laiku laimestu noteikšanai un to, ka spēlētāju spējas nekādi neietekmē spēles iznākumu.
42
Šķiet, ka šādas objektīvas atšķirības no citām azartspēlēm var būtiski ietekmēt vidusmēra patērētāja lēmumu izmantot vienu vai otru spēļu kategoriju, tomēr tas jāpārbauda iesniedzējtiesai.
43
Otrām kārtām, pārbaudot dalības tādu azartspēļu līdzīgumu, kuras nav tiešsaistē un klātienē piedāvātās loterijas, it īpaši jāņem vērā ar šīm spēlēm saistītie kontekstuālie faktori.
44
Atšķirības attiecībā uz spēļu ģeogrāfisko pieejamību un pieejamību laikā, anonimitātes iespējām, kā arī savstarpējās spēlētāju, spēlētāju vai spēļu rīkotāju mijiedarbības fizisko vai virtuālo raksturu, šķiet, var būtiski ietekmēt vidusmēra patērētāja lēmumu izmantot vienu vai otru spēļu kategoriju, tomēr tas jāpārbauda iesniedzējtiesai.
45
Ņemot vērā šī sprieduma 29.–44. punktā izklāstītos apsvērumus, šī sprieduma 37. punktā norādītie pakalpojumi pirmšķietami nav līdzīgi, un tas nozīmētu, ka tāda atšķirīga attieksme kā pamatlietā aplūkotā ir saderīga ar nodokļu neitralitātes principu. Tomēr iesniedzējtiesai, ņemot vērā visus atbilstošos elementus, konkrēti jāpārbauda, vai ar šo tiesisko regulējumu tiek pārkāpts šis princips.
46
Tāpēc uz pirmo un otro jautājumu jāatbild, ka Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts, to lasot kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, jāinterpretē tādējādi, ka tam nav pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, kurā paredzēta atšķirīga attieksme starp loterijas biļešu iegādi un dalību citās klātienē piedāvātās azartspēlēs, no vienas puses, un dalību azartspēlēs tiešsaistē, kas nav loterijas, no otras puses, izslēdzot pēdējo minēto no atbrīvojuma no PVN, kas piemērojams pirmajām minētajām, ciktāl objektīvas atšķirības starp šīm azartspēļu kategorijām var ievērojami ietekmēt vidusmēra patērētāja lēmumu izmantot vienu vai otru no šīm spēļu kategorijām.
Par trešo un ceturto jautājumu
47
Ar trešo un ceturto jautājumu, kuri jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai LESD 267. panta trešā daļa jāinterpretē tādējādi, ka valsts tiesa, kuras nolēmumi nav pārsūdzami, var izmantot valsts tiesību normu, kas tai dod tiesības saglabāt tādu valsts tiesību normu iedarbību, kuras tā ir atzinusi par nesaderīgām ar augstāka spēka valsts tiesību normām, neizvērtējot iebildumu, ka arī šīs tiesību normas nav saderīgas ar Savienības tiesībām, un nevēršoties Tiesā ar jautājumiem par šo tiesību interpretāciju.
48
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ar LESD 267. pantu iedibinātās sadarbības starp valstu tiesām un Tiesu procedūras ietvaros tai jāsniedz valsts tiesai noderīga atbilde, kas ļautu izlemt tās izskatīšanā esošo strīdu. Šajā nolūkā Tiesai attiecīgā gadījumā jāpārformulē tai iesniegtie jautājumi (spriedums, 2024. gada 16. maijs, Toplofikatsia Sofia (Atbildētāja domicila jēdziens), C‑222/23, EU:C:2024:405, 63. punkts un tajā minētā judikatūra).
49
Šajā ziņā Tiesai no visas valsts tiesas sniegtās informācijas un tostarp no lēmuma par prejudiciālu jautājumu uzdošanu pamatojuma ir tiesības nošķirt tos Savienības tiesību elementus, kuriem ir nepieciešama interpretācija, ņemot vērā pamatlietas priekšmetu (spriedums, 2024. gada 21. marts, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Korekcijas iespēja kļūdainas likmes gadījumā), C‑606/22, EU:C:2024:255, 20. punkts un tajā minētā judikatūra).
50
Šajā gadījumā, lai gan trešais un ceturtais jautājums attiecas uz pienākumiem, kas Savienības tiesībās ir noteikti valsts tiesai, kuras nolēmumi nav pārsūdzami, no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka šos jautājumus ir uzdevusi valsts pirmās instances tiesa, kura vēlas noskaidrot, kādas sekas ir tādas valsts tiesību normas iespējamai nesaderībai ar Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, kuru atcēlusi tās dalībvalsts konstitucionālā tiesa tādēļ, ka tā pārkāpj tās valsts tiesību augstāka spēka tiesību normas, un kuras iedarbību pēdējā minētā tiesa ir saglabājusi.
51
Šajā kontekstā šķiet, ka iesniedzējtiesai pamatlietā nav jālemj tieši par savas dalībvalsts konstitucionālās tiesas rīcību, bet attiecīgā gadījumā jāizdara secinājumi par šīs valsts tiesību normas nesaderību ar Savienības tiesībām strīdā starp nodokļu maksātāju un nodokļu administrāciju par PVN summu, kas šim nodokļu maksātājam jāmaksā.
52
Šādos apstākļos trešais un ceturtais prejudiciālais jautājums jāpārformulē tādējādi, ka ar šiem jautājumiem iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai LES 4. panta 3. punktā nostiprinātais lojālas sadarbības princips un Savienības tiesību pārākuma princips liek valsts tiesai nepiemērot valsts tiesību normas, kas atzītas par nesaderīgām ar Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, un šajā ziņā nav nozīmes tam, vai pastāv valsts konstitucionālās tiesas spriedums, ar kuru ir nolemts saglabāt šo valsts tiesību normu iedarbību.
53
No Tiesas pastāvīgās judikatūras izriet, ka saskaņā ar LES 4. panta 3. punktā minēto lojālas sadarbības principu dalībvalstīm jālikvidē Savienības tiesību pārkāpuma prettiesiskas sekas un šāds pienākums atbilstoši kompetencei ir katrai attiecīgās dalībvalsts iestādei (spriedums, 2023. gada 5. oktobris, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, 27. punkts un tajā minētā judikatūra).
54
Tāpēc, ja tās konstatē, ka valsts tiesiskais regulējums nav saderīgs ar Savienības tiesībām, attiecīgās dalībvalsts iestādēm – saglabājot veicamo pasākumu izvēli – jāraugās, lai valsts tiesības iespējami īsākos termiņos tiktu padarītas atbilstīgas Savienības tiesībām un lai no Savienības tiesībām izrietošās privātpersonu tiesības būtu pilnībā iedarbīgas (spriedums, 2023. gada 5. oktobris, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, 28. punkts un tajā minētā judikatūra).
55
Jāatgādina arī, ka Savienības tiesību pārākuma princips paredz, ka gadījumā, ja valsts tiesisko regulējumu nav iespējams interpretēt atbilstīgi Savienības tiesību prasībām, valsts tiesai, kurai saskaņā ar savu kompetenci jāpiemēro Savienības tiesību normas, ir pienākums nodrošināt šo tiesību normu pilnīgu iedarbību strīdā, ko tā izskata, vajadzības gadījumā pēc savas ierosmes nepiemērojot nevienu, pat vēlāk pieņemtu, tām pretrunā esošu valsts tiesību normu, un nav jālūdz vai jāgaida, lai tā vispirms tiktu atcelta likumdošanas kārtībā vai ar kādu citu konstitūcijā paredzētu metodi (spriedums, 2022. gada 22. februāris, RS (Konstitucionālās tiesas spriedumu iedarbība), C‑430/21, EU:C:2022:99, 53. punkts un tajā minētā judikatūra).
56
Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktam ir tieša iedarbība (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 69. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
57
Protams, kā norādīts šī sprieduma 26. punktā, šī tiesību norma atstāj dalībvalstīm zināmu rīcības brīvību, kad tās pieņem tiesisko regulējumu, kurā ir paredzēti minētajā tiesību normā paredzētā atbrīvojuma no PVN noteikumi un ierobežojumi.
58
Ņemot to vērā, apstāklis, ka dalībvalstīm saskaņā ar direktīvas normu ir rīcības brīvība, neizslēdz, ka var tikt veikta pārbaude tiesā, lai pārbaudītu, vai valsts iestādes nav pārsniegušas šo rīcības brīvību (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2014. gada 9. oktobris, Traum, C‑492/13, EU:C:2014:2267, 47. punkts, un 2022. gada 8. marts, Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Tieša iedarbība), C‑205/20, EU:C:2022:168, 30. punkts, un 2023. gada 27. aprīlis, M.D. (Ieceļošanas aizliegums Ungārijā), C‑528/21, EU:C:2023:341, 98. punkts).
59
Minētās rīcības brīvības robežas it īpaši izriet no nodokļu neitralitātes principa. Tādējādi Tiesa jau ir nospriedusi, ka gadījumos, kad noteikumi un ierobežojumi, ko dalībvalsts nosaka attiecībā uz azartspēļu atbrīvošanu no PVN, ir pretrunā nodokļu neitralitātes principam, šī dalībvalsts nevar pamatoties uz šādiem noteikumiem un ierobežojumiem, lai atteiktu šādu spēļu organizētājam atbrīvojumu no nodokļa, ko viņš var leģitīmi pieprasīt saskaņā ar Direktīvu 2006/112 (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 10. novembris, The Rank Group, C‑259/10 un C‑260/10, EU:C:2011:719, 68. punkts).
60
Vēl jāatgādina, ka vienīgi Tiesa izņēmuma kārtā un primāro tiesiskās drošības apsvērumu dēļ var noteikt, ka īslaicīgi tiek apturētas sekas, kas izriet no Savienības tiesību normai pretrunā esošas valsts tiesību normas aizstāšanas ar šo Savienības normu. Šādas Tiesas veiktas interpretācijas iedarbības laikā ierobežojums ir pieļaujams tikai pašā spriedumā, kurā ir lemts par pieprasīto interpretāciju (spriedums, 2023. gada 5. oktobris, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, 30. punkts un tajā minētā judikatūra).
61
Savienības tiesību pārākums un vienveidīga piemērošana tiktu apdraudēti, ja valsts tiesām būtu pilnvaras piešķirt valsts tiesību normām pārākumu pār Savienības tiesībām, kurām šīs tiesību normas ir pretrunā, pat ja tas būtu tikai uz laiku (spriedums, 2023. gada 5. oktobris, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, 31. punkts un tajā minētā judikatūra).
62
Tādējādi pārākuma princips liek valsts tiesai nepiemērot valsts tiesību normas, kuras ir atzītas par Savienības tiesībām pretrunā esošām un kurām ir tieša iedarbība, pat ja valsts konstitucionālā tiesa iepriekš ir nolēmusi atlikt šo tiesību normu, kas ir atzītas par nekonstitucionālām, saistošā spēka zaudēšanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2009. gada 19. novembris, Filipiak, C‑314/08, EU:C:2009:719, 85. punkts).
63
Tiesa arī ir precizējusi, ka valsts tiesai, kas izmantojusi LESD 267. panta otrajā daļā piešķirto iespēju, risinājumam pamatlietā ir saistoša Tiesas sniegtā attiecīgo normu interpretācija un attiecīgā gadījumā tai ir jānoraida augstākas instances tiesas vērtējumi, ja tā, ņemot vērā minēto interpretāciju, uzskata, ka šie vērtējumi neatbilst Savienības tiesībām (spriedums, 2010. gada 5. oktobris, Elchinov, C‑173/09, EU:C:2010:581, 30. punkts).
64
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz trešo un ceturto jautājumu jāatbild, ka LES 4. panta 3. punktā nostiprinātais lojālas sadarbības princips un Savienības tiesību pārākuma princips liek valsts tiesai nepiemērot valsts tiesību normas, kas atzītas par nesaderīgām ar Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, un šajā ziņā nav nozīmes tam, ka pastāv valsts konstitucionālās tiesas spriedums, ar kuru ir nolemts saglabāt šo valsts tiesību normu iedarbību.
Par piekto jautājumu
65
Ar piekto jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai nodokļa maksātājam var tikt atmaksāts PVN, ko tas, pārkāpjot Direktīvu 2006/112 un nodokļu neitralitātes principu, samaksājis no tā piedāvāto spēļu un derību faktiskās bruto peļņas.
66
Šajā gadījumā, lai gan piektajā jautājumā iesniedzējtiesa atsaucas uz veidu, kādā tiek aprēķināta tāda PVN atmaksa, kurš samaksāts, pārkāpjot Savienības tiesības, jānorāda, ka lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu tā šajā ziņā paskaidrojumus nav sniegusi.
67
Turpretim no šī nolēmuma izriet, ka ar piekto jautājumu iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai gadījumā, ja tā konstatētu, ka pamatlietā aplūkotais valsts tiesiskais regulējums ir pretrunā Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktam kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, prasītājai pamatlietā būtu tiesības uz tādas PVN summas atmaksu, kura samaksāta, pamatojoties uz šo tiesisko regulējumu.
68
Tātad šis jautājums jāsaprot kā tāds, kas attiecas uz Savienības tiesību normu par nepamatotu maksājumu atgūšanu interpretāciju (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2011. gada 6. septembris, Lady & Kid u.c., C‑398/09, EU:C:2011:540).
69
Šādos apstākļos un ņemot vērā šī sprieduma 48. un 49. punktā atgādināto judikatūru, piektais prejudiciālais jautājums jāpārformulē tādējādi, ka ar to iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Savienības tiesību normas par nepamatotu maksājumu atgūšanu jāinterpretē tādējādi, ka ar tām nodokļa maksātājam tiek piešķirtas tiesības uz tāda PVN atmaksu, kurš dalībvalstī iekasēts, pārkāpjot Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu.
70
No pastāvīgās judikatūras izriet, ka tiesības uz tādu nodokļu atmaksu, kuri dalībvalstī iekasēti, pārkāpjot Savienības tiesības, ir šādus nodokļus aizliedzošās Savienības tiesību normās, kā tās ir interpretējusi Tiesa, personām paredzēto tiesību sekas un papildinājums. Tāpēc dalībvalstīm principā ir jāatmaksā nodokļi, kas iekasēti, pārkāpjot Savienības tiesības (spriedums, 2023. gada 28. septembris, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov (Tiesību uz atmaksu nodošana), C‑508/22, EU:C:2023:715, 34. punkts un tajā minētā judikatūra).
71
Jāsecina, ka tiesību uz nepamatotu maksājumu atgūšanu mērķis ir novērst nodokļa nesaderības ar Savienības tiesībām sekas, neitralizējot ekonomisko slogu, kas nepamatoti uzlikts tirgus dalībniekam, kurš galu galā nodokli ir faktiski samaksājis (spriedums, 2013. gada 16. maijs, Alakor Gabonatermelő és Forgalmazó, C‑191/12, EU:C:2013:315, 24. punkts un tajā minētā judikatūra).
72
Tomēr izņēmuma kārtā šāda atmaksa var tikt atteikta, ja tas izraisītu tiesību subjektu nepamatotu iedzīvošanos. Tādēļ, lai aizsargātu Savienības tiesību sistēmā šajā jomā garantētās tiesības, pretrunā Savienības tiesībām iekasēto nodokļu, nodevu un obligāto maksājumu atmaksāšana nav obligāta, ja tiek konstatēts, ka persona, kurai šie maksājumi bija jāveic, tos faktiski pārnesusi uz citiem subjektiem (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2013. gada 16. maijs, Alakor Gabonatermelő és Forgalmazó, C‑191/12, EU:C:2013:315, 25. punkts, kā arī 2024. gada 21. marts, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Korekcijas iespējamība kļūdainas likmes gadījumā), C‑606/22, EU:C:2024:255, 34. un 35. punkts).
73
Tomēr šis izņēmums jāinterpretē šauri, it īpaši ņemot vērā, ka nodokļa pārnešana uz patērētāju ne vienmēr neitralizē nodokļa ekonomisko ietekmi uz nodokļa maksātāju (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2003. gada 2. oktobris, Weber’s Wine World u.c., C‑147/01, EU:C:2003:533, 95. punkts).
74
Tādējādi pat gadījumā, ja tiek konstatēts, ka nepamatoti samaksātā nodokļa nasta tikusi pārnesta uz trešām personām, tā atmaksāšana saimnieciskās darbības subjektam var arī neradīt šā pēdējā nepamatotu iedzīvošanos, jo, minētā nodokļa summu iekļaujot noteiktajās cenās, tam var rasties ar tā noieta apjoma samazināšanos saistīts kaitējums (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2011. gada 6. septembris, Lady & Kid u.c., C‑398/09, EU:C:2011:540, 21. punkts, kā arī 2024. gada 21. marts, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Korekcijas iespēja kļūdainas likmes gadījumā), C‑606/22, EU:C:2024:255, 28. punkts).
75
Tāpat jāatgādina, ka nepamatotas iedzīvošanās esamību un apjomu, ko nodokļu maksātājam rada pretēji Savienības tiesībām ieturētā nodokļa atmaksa, var pierādīt, tikai veicot ekonomisku analīzi, kurā tiek ņemti vērā visi atbilstošie apstākļi (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2008. gada 10. aprīlis, Marks & Spencer, C‑309/06, EU:C:2008:211, 43. punkts, kā arī 2024. gada 21. marts, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Korekcijas iespēja kļūdainas likmes gadījumā), C‑606/22, EU:C:2024:255, 38. punkts).
76
No tā izriet, ka uz piekto jautājumu jāatbild, ka Savienības tiesību normas par nepamatotu maksājumu atgūšanu jāinterpretē tādējādi, ka ar tām nodokļa maksātājam tiek piešķirtas tiesības uz tāda PVN atmaksu, kurš kādā dalībvalstī iekasēts, pārkāpjot Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu, ar nosacījumu, ka šī atmaksāšana neizraisa šī nodokļa maksātāja nepamatotu iedzīvošanos.
Par tiesāšanās izdevumiem
77
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:
1)
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, 135. panta 1. punkta i) apakšpunkts, to lasot kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu,
jāinterpretē tādējādi, ka
tam nav pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, kurā paredzēta atšķirīga attieksme starp loterijas biļešu iegādi un dalību citās klātienē piedāvātās azartspēlēs, no vienas puses, un dalību azartspēlēs tiešsaistē, kas nav loterijas, no otras puses, izslēdzot pēdējo minēto no atbrīvojuma no pievienotās vērtības nodokļa, kas piemērojams pirmajām minētajām, ciktāl objektīvas atšķirības starp šīm azartspēļu kategorijām var ievērojami ietekmēt vidusmēra patērētāja lēmumu izmantot vienu vai otru no šīm spēļu kategorijām.
2)
LES 4. panta 3. punktā nostiprinātais lojālas sadarbības princips un Savienības tiesību pārākuma princips liek valsts tiesai nepiemērot valsts tiesību normas, kas atzītas par nesaderīgām ar Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu kopsakarā ar nodokļu neitralitātes principu, un šajā ziņā nav nozīmes tam, ka pastāv valsts konstitucionālās tiesas spriedums, ar kuru ir nolemts saglabāt šo valsts tiesību normu iedarbību.
3)
Savienības tiesību normas par nepamatotu maksājumu atgūšanu jāinterpretē tādējādi, ka ar tām nodokļa maksātājam tiek piešķirtas tiesības uz tāda pievienotās vērtības nodokļa atmaksu, kurš kādā dalībvalstī iekasēts, pārkāpjot Direktīvas 2006/112 135. panta 1. punkta i) apakšpunktu, ar nosacījumu, ka šī atmaksāšana neizraisa šī nodokļa maksātāja nepamatotu iedzīvošanos.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – franču.