62001C0155
ΠΡΟΤΆΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΫ ΕΙΣΑΓΓΕΛΈΑ
L. A. GEELHOED
της 10ης Οκτωβρίου 2002 (
1
)
Ι — Εισαγωγή
1.
Στην παρούσα υπόθεση, το Verwaltungsgerichtshof (Αυστρία) υπέβαλε ένα ερώτημα για την ερμηνεία της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (
2
) (στο εξής: έκτη οδηγία).
2.
Το ερώτημα αυτό αφορά ειδικότερα το ζήτημα αν μπορεί να επιτρέπεται ένας αυστριακός φορολογικός κανόνας που χαρακτηρίζει ως φορολογητέα πράξη τη χρηματοδοτική μίσθωση ενός οχήματος από εκμισθωτή εγκατεστημένο σε άλλο κράτος μέλος. Ο κανόνας αυτός προβλέπει επιπλέον ότι για τη μίσθωση αυτή δεν υφίσταται κανένα δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ. Το δικαίωμα αυτό δεν υφίσταται ούτε όταν το όχημα εκμισθώνεται από επιχείρηση εγκατεστημένη στην Αυστρία. Κατά συνέπεια, τίθεται το ερώτημα αν ο αποκλεισμός αυτός του δικαιώματος εκπτώσεως συνάδει προς την έκτη οδηγία. Εν προκειμένω, σημασία έχει ιδίως το άρθρο 9 της έκτης οδηγίας, που αφορά τον τόπο των φορολογητέων πράξεων, και το άρθρο 17, που διέπει το δικαίωμα εκπτώσεως και τις εξαιρέσεις του.
3.
Η υπόθεση αυτή παρουσιάζει μεγάλη συγγένεια με την υπόθεση Metropol Trenhand και Stadler, στην οποία ανέπτυξα τις προτάσεις μου στις 4 Οκτωβρίου 2001 και το Δικαστήριο εξέδωσε την απόφαση τους στις 8 Ιανουαρίου 2002 (
3
). Σε αμφότερες τις υποθέσεις πρόκειται για έναν αυστριακό φορολογικό κανόνα που αποκλίνει από την αρχή της εκπτώσεως του ΦΠΑ που διασφαλίζει το κοινοτικό δίκαιο και η οποία τέθηκε σε εφαρμογή λίγο μετά την προσχώρηση της Αυστρίας στην Ευρωπαϊκή 'Ενωση. Μια σημαντική διαφορά μεταξύ των δύο υποθέσεων είναι το διασυνοριακό στοιχείο. Η παρούσα υπόθεση αφορά μια πράξη μεταξύ δύο επιχειρήσεων εγκατεστημένων σε δύο διαφορετικά κράτη μέλη και η οποία ως εκ τούτου συνεπάγεται το ενδεχόμενο διπλής εισπράξεως ΦΠΑ.
ΙΙ — Το νομικό πλαίσιο
Α — Ευρωπαϊκό δίκαιο
4.
Τα άρθρα 5 και 6 της έκτης οδηγίας ορίζουν τι πρέπει να νοείται ως αγαθά και υπηρεσίες. Το άρθρο 6, παράγραφος 2, ορίζει ειδικότερα:
«Εξομοιούται προς παροχές υπηρεσιών εξ επαχθούς αιτίας:
α)
η χρησιμοποίηση αγαθού, το οποίο κατέχει η επιχείρηση, για τις ίδιες ανάγκες του υποκειμένου στον φόρο ή του προσωπικού του ή, γενικότερα, για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση, εφόσον το αγαθό αυτό εδημιούργησε δικαίωμα προς ολική ή μερική έκπτωση του φόρου προστιθεμένης αξίας-
β)
η άνευ ανταλλάγματος παροχή υπηρεσιών υπό του υποκειμένου στον φόρο για ίδιες ανάγκες αυτού ή του προσωπικού του ή, γενικότερα, για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση του.
Τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να παρεκκλίνουν από τις διατάξεις της παρούσης παραγράφου, υπό τον όρο ότι η παρέκκλιση αυτή δεν επιφέρει στρεβλώσεις του ανταγωνισμού.»
5.
Το άρθρο 9, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας θέτει τον βασικό κανόνα για τον καθορισμό του τόπου υπηρεσίας. Ο βασικός αυτός κανόνας έχει ως εξής: «Ως τόπος παροχής υπηρεσιών θεωρείται η έδρα της οικονομικής δραστηριότητος του παρέχοντος τις υπηρεσίες ή της μόνιμης εγκαταστάσεως του από την οποία παρέχονται οι υπηρεσίες, ελλείψει δε τούτων, ο τόπος της κατοικίας ή συνήθους διαμονής του». Η παράγραφος 2 προβλέπει εξαιρέσεις από τον βασικό αυτό κανόνα προκειμένου ιδίως να είναι δυνατόν να φορολογηθείη πράξη, σε ιδιαίτερες περιπτώσεις, στον τόπο εγκαταστάσεως του λήπτη της υπηρεσίας (στοιχείο ε'). Μια ιδιαίτερη περίπτωση αυτής της φύσεως είναι η μίσθωση ενσωμάτων κινητών αγαθών, η οποία πάντως δεν καλύπτει τα μεταφορικά μέσα (
4
).
6.
Το άρθρο 17, παράγραφος 2, ορίζει, καθόσον ενδιαφέρει εν προκειμένω, τα εξής:
«Στον βαθμό που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες των φορολογητέων πράξεων του, ο υποκείμενος στον φόρο δικαιούται να εκπίπτει από τον οφειλόμενο φόρο:
α)
τον οφειλόμενο ή καταβληθέντα στο εσωτερικό της χώρας φόρο προστιθεμένης αξίας για τα αγαθά, που του παραδόθηκαν ή πρόκειται να του παραδοθούν, και για τις υπηρεσίες που του παρεσχέθηκαν ή πρόκειται να του παρασχεθούν από άλλον υποκείμενο στον φόρο·
β)
τον οφειλόμενο ή καταβληθέντα φόρο προστιθεμένης αξίας για τα εισαχθέντα στο εσωτερικό της χώρας αγαθά·
γ)
τον φόρο προστιθεμένης αξίας, που οφείλεται, σύμφωνα με το άρθρο 5, παράγραφος 7, περίπτωση α', και το άρθρο 6, παράγραφος 3.»
7.
Σημασία για την παρούσα διαδικασία έχει ιδίως η παράγραφος 6 του άρθρου 17. Έχει ως εξής: «Το αργότερο προ της παρόδου τεσσάρων ετών από την έναρξη της ισχύος της παρούσης οδηγίας, το Συμβούλιο προ-τάσειτης Επιτροπής καθορίξειομοφώνως τις δαπάνες, οι οποίες δεν παρέχουν δικαίωμα προς έκπτωση του φόρου προστιθεμένης αξίας. Οπωσδήποτε θα αποκλείονται του δικαιώματος προς έκπτωση οι δαπάνες οι οποίες δεν έχουν χαρακτήρα αυστηρά επαγγελματικό, όπως οι δαπάνες πολυτελείας, ι|)υχαγωγίας ή κοινωνικής παραστάσεως. Μέχρι να τεθούν σε ισχύ οι ανωτέρω προβλεπόμενοι κανόνες, τα κράτη μέλη δύνανται να διατηρήσουν όλες τις εξαιρέσεις, τις οποίες προβλέπει η εθνική τους νομοθεσία κατά τον χρόνο ενάρξεως ισχύος της παρούσης οδηγίας.»
8.
Μια ιδιαίτερη ευχέρεια των κρατών μελών για τον αποκλεισμό του δικαιώματος εκπτώσεως του ΦΠΑ απορρέει περαιτέρω από το άρθρο 17, παράγραφος 7: «Με την επιφύλαξη της προβλεπομένης στο άρθρο 29 διαβουλεύσεως, κάθε κράτος μέλος έχει την ευχέρεια, για λόγους συγκυρίας, να αποκλείσει εν όλω η εν μέρει από το καθεστώς των εκπτώσεων τα αγαθά επενδύσεως ή ορισμένα εξ αυτών, ή άλλα αγαθά [...].»
9.
Η όγδοη οδηγία περί ΦΠΑ (
5
) διευκρινίζει τους κανόνες επιστροφής του ΦΠΑ στις επιχειρήσεις που είναι εγκατεστημένες σε άλλο κράτος μέλος. Το άρθρο 2 της οδηγίας αυτής ορίζει τα εξής: «Κάθε κράτος μέλος επιστρέφει σε κάθε υποκείμενο στον φόρο ο οποίος δεν είναι εγκατεστημένος στο εσωτερικό της χώρας αλλά εγκατεστημένος σε ένα άλλο κράτος μέλος, υπό τους όρους που καθορίζονται κατωτέρω, τον φόρο προστιθεμένης αξίας που επεβάρυνε υπηρεσίες οι οποίες του παρεσχέθησαν ή κινητά που του παρεδόθησαν στο [εσωτερικό] της χώρας από άλλους υποκειμένους στον φόρο, ή που επεβάρυνε την εισαγωγή αγαθών στη χώρα [...]». Στο άρθρο 5 της όγδοης οδηγίας εκτίθενται τα εξής: «Για τους σκοπούς της παρούσας οδηγίας, το δικαίωμα προς επιστροφή του φόρου καθορίζεται βάσει του άρθρου 17 της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ όπως αυτή εφαρμόζεται στο κράτος μέλος που ενεργεί την επιστροφή.»
Β — Εσωτερικό δίκαιο
10.
Ο Umsatzsteuergesetz 1972 (νόμος περί φόρου κύκλου εργασιών, στο εξής: UStG 1972) ίσχυε στην Αυστρία μέχρι της προσχωρήσεως της Δημοκρατίας της Αυστρίας στην Ευρωπαϊκή 'Ενωση την 1η Ιανουαρίου 1995.
11.
Το άρθρο 3, παράγραφος 11, αυτού του νόμου (
6
) όριζε τα εξής:
«Η μη συνιστάμενη σε παράδοση αγαθού παροχή (άλλη παροχή) εκπληρώνεται στην ημεδαπή, αν ο επιχειρηματίας αναπτύσσει τις δραστηριότητες του αποκλειστικά ή κυρίως στην ημεδαπή ή ανέχεται μια ενέργεια στην ημεδαπή ή μια κατάσταση στην ημεδαπή ή παραλείπει ορισμένη ενέργεια στην ημεδαπή [...]»
Κατά το αιτούν δικαστήριο, η διύταξη αυτή συνεπήγετο ότι οι πράξεις χρηματοδοτικής μισθώσεως που αφορούσαν επιβατηγό όχημα θεωρούνταν ότι πραγματοποιήθηκαν στην Αυστρία, αν το όχημα χρησιμοποιήθηκε κυρίως στην Αυστρία.
12.
Το άρθρο 12, παράγραφος 2, σημείο 2, του νόμου (
7
) όριζε στα χωρία που ενδιαφέρουν εν προκειμένω τα εξής:
«Δεν θεωρούνται ότι έχουν πραγματοποιηθεί υπέρ της επιχειρήσεως οι παραδόσεις ή οι λοιπές παροχές [...] που έχουν σχέση με την απόκτηση (παραγωγή), τη μίσθωση ή τη χρησιμοποίηση επιβατηγών αυτοκινήτων οχημάτων, οχημάτων τύπου στέισον βάγκον [...]»
13.
Από την 1η Ιανουαρίου 1995 — ημερομηνία της προσχωρήσεως στην Ευρωπαϊκή Ένωση — ο UStG 1972 έχει αντικατασταθεί από τον Umsatzsteuergesetz 1994 (στο εξής: UStG 1994).
14.
Το άρθρο 3a, παράγραφος 12, του UStG 1994 ορίζει τα εξής:
«Στις υπόλοιπες περιπτώσεις η μη συνιστάμενη σε παράδοση αγαθού παροχή εκπληρώνεται στον τόπο από τον οποίο ο επιχειρηματίας αναπτύσσει τις επιχειρηματικές δραστηριότητες του. Αν η εκπλήρωση της παροχής αυτής πραγματοποιείται από το εργοστάσιο ή άλλο σχετικό χώρο της επιχειρήσεως, το εργοστάσιο ή ο χώρος αυτός θεωρούνται ως τόπος εκπληρώσεως.»
Κατά το αιτούν δικαστήριο, η διάταξη αυτή σημαίνει ότι οι πράξεις χρηματοδοτικής μισθώσεως επιβατηγού αυτοκινήτου θεωρούνται ότι έχουν πραγματοποιηθεί στο κράτος μέλος από το οποίο ο εκμισθωτής αναπτύσσει τις επιχειρηματικές του δραστηριότητες, ακόμη και αν το όχημα χρησιμοποιείται κυρίως στην Αυστρία.
15.
Το άρθρο 12, παράγραφος 2, σημείο 2, του UStG 1994 είναι πανομοιότυπο — στα χωρία που ενδιαφέρουν εν προκειμένω — προς το άρθρο 12, παράγραφος 2, του UStG 1972, που παρατέθηκε ανωτέρω.
16.
Από τις 6 Ιανουαρίου 1995, το άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994 ορίζει τα εξής: (
8
)«Στον φόρο κύκλου εργασιών υπόκεινται οι ακόλουθες πράξεις: [...] Η ιδιόχρηση στην ημεδαπή· υπάρχει ιδιόχρηση [...] αν ο επιχειρηματίας πραγματοποιεί δαπάνες (έξοδα) που αφορούν παροχές στην αλλοδαπή οι οποίες, αν είχαν εκπληρωθεί στην ημεδαπή με αποδέκτη τον επιχειρηματία, δεν θα παρείχαν στον επιχειρηματία δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου επί των εισροών, σύμφωνα με το άρθρο 12, παράγραφος 2, σημείο 2· τούτο ισχύει μόνον εφόσον ο επιχειρηματίας μπορεί να αξιώσει στην αλλοδαπή την έκπτωση του αλλοδαπού φόρου επί των εισροών. [...]»
ΠΙ — Τα περιστατικά και η διαδικασία
17.
Η Cookies World Vertriebsgesellschaft mbH iL. (στο εξής: Cookies World), προσφεύγουσα της κύριας δίκης, είναι μα εταιρία περιορισμένης ευθύνης που εδρεύει στην Αυστρία και εκμεταλλεύεται μια εμπορική επιχείρηση. Μίσθωσε από μα γερμανική επιχείρηση ένα επιβατηγό αυτοκίνητο που χρησιμοποιεί στην Αυστρία για επαγγελματικούς σκοπούς.
18.
Με απόφαση της 15ης Ιουνίου 1996, το Finanzamt καθόρισε τον φόρο κύκλου εργασιών της Cookies World για το έτος 1997. Το Finanzamt περιέλαβε το μίσθωμα στον φορολογητέο κύκλο εργασιών. Η ενσωμάτωση αυτή οφείλεται στην εφαρμογή του άρθρου 1, παράγραφος 1, του UStG 1994.
19.
Η Cookies World άσκησε διοικητική προσφυγή κατά της αποφάσεως αυτής με αίτημα τον καθορισμό του φόρου κύκλου εργασιών χωρίς εφαρμογή αυτής της διατάξεως. Κατά την προσφεύγουσα, η παραχώρηση της χρήσεως οχημάτων συνιστά παροχή που δεν συνίσταται σε παράδοση αγαθού (άλλη παροχή) και η οποία θεωρείται, υπό το πρίσμα του φόρου κύκλου εργασιών, ότι εκπληρώνεται στον τόπο από τον οποίο αναπτύσσει ο επιχειρηματίας τις επιχειρηματικές του δραστηριότητες. Στην περίπτωση μισθώσεως οχημάτων, ο τόπος εκπληρώσεως της παροχής αυτής βρίσκεται κατ' αρχήν στο κράτος όπου εδρεύει ο εκμισθωτής, εν προκειμένω στη Γερμανία. Εκεί ακριβώς είναι φορολογητέα η πράξη. Το κοινοτικό δίκαιο δεν προβλέπει άλλες γενεσιουργές του φόρου αιτίες. Με το άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994 δημιουργήθηκε εντούτοις μια νέα γενουσιουργό'ς αιτία του φόρου κύκλου εργασιών για μία και την αυτή πράξη (πέρα από τη φορολόγηση στο κράτος της έδρας του εκμισθωτή, η οποία είναι σύμφωνη με την οδηγία). Συνεπώς, η ίδια ακριβώς πράξη υπόκειται σε διπλή φορολογία. Η Cookies World θεωρεί ότι η διπλή αυτή φορολόγηση δεν μπορεί να δικαιολογηθεί βάσει του άρθρου 17, παράγραφος 6, της έκτης οδηγίας. Συγκεκριμένα, η διάταξη αυτή αφορά μόνον τον αποκλεισμό του δικαιώματος προς έκπτωση του ΦΠΑ. Επιπλέον, επιτρέπει απλώς τη διατήρηση σε ισχύ των υφισταμένων διατάξεων. Η γενεσιουργός αιτία του φόρου που προβλέπεται στο άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994, εισήχθη πάντως στο ισχύον αυστριακό δίκαιο μόλις από τις 6 Ιανουαρίου 1995.
20.
Με απόφαση της 20ής Ιουλίου 2000, η Finanzlandesdirektion für Tirol απέρριψε την διοικητική προσφυγή της Cookies World. Έκρινε ότι, εν αναμονή ενδεχόμενης τροποποιήσεως της οδηγίας, τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να διατηρούν σε ισχύ τις εθνικές διατάξεις που αποκλείουν το δικαίωμα προς έκπτωση του φόρου επί των εισροών. Η ευχέρεια αυτή των κρατών μελών περιλαμβάνει επίσης τη φορολόγηση της ιδιοχρήσεως που προβλέπεται από την αυστριακή νομοθεσία. Κατά τη Finanzlandesdirektion, η φορολόγηση αυτή χρησιμεύει κυρίως για την εξάλειψη του αποτελέσματος της εκπτώσεως του ΦΠΑ στην αλλοδαπή, για λόγους ουδετερότητας του ανταγωνισμού.
21.
Κατά της αποφάσεως αυτής η Cookies World άσκησε προφυγή ενώπιον του Verwaltungsgerichtshof. Υποστηρίζει ότι ο φόρος κύκλου εργασιών καθορίστηκε για το 1997 κατ' εφαρμογήν κανόνα εσωτερικού δικαίου αντιθέτου προς το κοινοτικό δίκαιο.
22.
Στη συνέχεια, με απόφαση της 29ης Μαρτίου 2001, η οποία περιήλθε στη Γραμματείου του Δικαστηρίου στις 11 Απριλίου 2001, το Verwaltungsgerichtshof ζήτησε την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως επί του ακολούθου ερωτήματος:
«Συμβιβάζεται με την έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, και ιδίως με τα άρθρα 5 και 6 της οδηγίας αυτής, το γεγονός ότι ένα κράτος μέλος θεωρεί ως φορολογητέα πράξη την καταβολή αντιπαροχής για υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί στην αλλοδαπή, οσάκις ο αποδέκτης των υπηρεσιών αυτών δεν θα είχε δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου εισροών, αν οι ίδιες υπηρεσίες του είχαν παρασχεθεί στην ημεδαπή;»
23.
Στην παρούσα διαδικασία, γραπτές παρατηρήσεις κατατέθηκαν ενώπιον του Δικαστηρίου από την Cookies World, την Αυστριακή Κυβέρνηση και την Επιτροπή. Δεν διεξήχθη προφορική διαδικασία.
ΙV — Η ουσία του προδικαστικού ερωτήματος
24.
Από το υποβληθέν προδικαστικό ερώτημα και τα περιστατικά της κύριας δίκης, που εμφαίνονται στην απόφαση περί παραπομπής, συνάγω ότι το ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου περιέχει ουσιαστικά δύο μερικότερα ερωτήματα. Πρώτον, παρέχει η έκτη οδηγία έρεισμα προκειμένου να υπόκειται στον ΦΠΑ μια πράξη που διενεργήθηκε εντός άλλου κράτους μέλους και η οποία υπόκειται κατ' αρχήν ομοίως στον ΦΠΑ εντός αυτού του άλλου κράτους μέλους; Δεύτερον, ποια είναι η έκταση της ευχέρειας που αφήνεται στα κράτη μέλη να παρεκκλίνουν από την αρχή της εκπτώσεως του ΦΠΑ που διατυπώνεται στο άρθρο 17, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας;
25.
Αν πρέπει να γίνει δεκτό ότι δεν είναι δυνατό να υπόκειται εκ νέου στον ΦΠΑ μια δραστηριότητα για την οποία έχει ήδη επιβληθεί ΦΠΑ εντός άλλου κράτους μέλους, το Δικαστήριο δεν χρειάζεται να απαντήσει στο δεύτερο μερικότερο ερώτημα.
26.
Αντιθέτως, τίθεται το ζήτημα του δευτέρου ερωτήματος αν δηλαδή πρέπει άνευ ετέρου να γίνει δεκτή αυτή η ευχέρεια — ή τουλάχιστον αν δεν μπορεί αυτή να αποκλειστεί. Η απάντηση που καλείται να δώσει το Δικαστήριο καθορίζεται σε μεγάλο βαθμό από την πρόσφατη νομολογία που αφορά τις παραγράφους 6 και 7 του άρθρου 17. Στο σημείο 3 αυτών των προτάσεων, μνημόνευσα ήδη την απόφαση Metropol και Stadler. Περαιτέρω, πρόκειται για δύο αποφάσεις της 14ης Ιουνίου 2001, Επιτροπή κατά Γαλλίας (
9
).
V — Το πρώτο μερικότερο ερώτημα: ΦΠΑ επί πράξεως εντός άλλου κράτους μέλους
27.
Είναι βέβαιον ότι η υπόθεση αυτή αφορά μια πράξη που παρουσιάζει διασυνοριακά στοιχεία. Μια επιχείρηση που εδρεύει εντός κράτους μέλους, ήτοι στην Αυστρία, μισθώνει ένα όχημα από μια επιχείρηση που εδρεύει εντός άλλου κράτους μέλους, ήτοι στη Γερμανία, προκειμένου να χρησιμοποιήσει το όχημα αυτό κυρίως στην Αυστρία.
28.
Η θεμελιώδης αρχή της έκτης οδηγίας όσον αφορά πράξεις με διασυνοριακά στοιχεία εντός της Ευρωπαϊκής Κοινότητας εμποδίζει τόσο τη διπλή επιβολή ΦΠΑ όσο και τη μη επιβολή ΦΠΑ.
29.
Η αρχή αυτή περιλαμβάνεται στα βασικά δεδομένα που επέλεξε ο κοινοτικός νομοθέτης κατά την κατάρτιση της έκτης οδηγίας και τα οποία κατ' επανάληψη επιβεβαίωσε το Δικαστήριο. Πρόκειται συγκεκριμένα για:
—
τη φορολογική ουδετερότητα που εξασφαλίζει πλήρη ουδετερότητα ως προς τη φορολογική επιβάρυνση όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων, ανεξαρτήτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων τους, υπό την προϋπόθεση ότι οι εν λόγω δραστηριότητες υπόκεινται, αυτές οι ίδιες, στον ΦΠΑ (
10
)·
—
την ίση φορολογική μεταχείριση προκειμένου να αποφεύγεται η νόθευση του ανταγωνισμού. Συναφώς, οι εξαιρέσεις από την εναρμόνιση πρέπει να νοούνται αυστηρώς: ισχύουν μόνο στις περιπτώσεις που προβλέπονται ρητώς από την έκτη οδηγία. Πράγματι, κάθε εξαίρεση συνεπάγεται διαφορές μεταξύ των επιπέδων της φορολογικής επιβαρύνσεως εντός των κρατών μελών (
11
).
30.
Προκειμένου να συγκεκριμενοποιηθεί η θεμελιώδης αυτή αρχή, τα άρθρα 8 και 9 περιέχουν λεπτομερείς ρυθμίσεις για τον καθορισμό του τόπου της φορολογητέας πράξεως. Όσον αφορά τις υπηρεσίες, ο βασικός κανόνας διατυπώνεται στο άρθρο 9, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας: ο τόπος όπου έχει την έδρα του ο παρέχων τις υπηρεσίες. Από τον βασικό αυτό κανόνα υφίσταται μια εξαίρεση για τη μίσθωση ενσωμάτων κινητών αγαθών, η οποία πάλι δεν ισχύει για τα οχήματα. Η εξαίρεση αυτή της εξαιρέσεως στηρίζεται σε λόγους που συνδέονται με την τεχνική φύση των ελέγχων.
31.
Στην αλληλουχία που περιέγραψα, η θεμελιώδης αρχή υπαγορεύει την απάντηση στο πρώτο μερικότερο ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου.
32.
Στο σημείο αυτό επανέρχομαι στα περιστατικά της διαφοράς της κύριας δίκης. Αν είναι βέβαιον ότι η μίσθωση συνιστά πράξη φορολογητέα στη Γερμανία, από την αρχή αυτή συνάγεται ότι η μίσθωση δεν μπορεί να υποβληθεί στον ΦΠΑ στην Αυστρία. Αυτή είναι επίσης η άποψη που υιοθετούν στην παρούσα διαδικασία η Cookies World και η Επιτροπή.
33.
Η Αυστριακή Κυβέρνηση έχει εντούτοις διαφορετική γνώμη. Αυτό που φορολογείται στην Αυστρία είναι η ιδιόχρηση του οχήματος από τον μισθωτή. Ο τόπος της ιδιοχρήσεως αυτής πρέπει να καθοριστεί κατ' αναλογία των εφαρμοστέων κανόνων για αγαθά και υπηρεσίες της έκτης οδηγίας. Η προσωπική αυτή χρήση απαιτεί την ύπαρξη συνδέσμου με το αυστριακό έδαφος. Ο σύνδεσμος αυτός υφίσταται, δεδομένου ότι οι δαπάνες του μισθωτή συνιστούν μείωση της περιουσίας του και επιπλέον η χρήση της υπηρεσίας πραγματοποιείται στην Αυστρία. Η Αυστριακή Κυβέρνηση αναφέρεται επίσης στο άρθρο 5, παράγραφος 6, και στο άρθρο 6, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας, δυνάμει των οποίων η παράδοση ή η χρησιμοποίηση για ιδιωτικούς σκοπούς αγαθών της επιχειρήσεως μπορούν να εξομοιώνονται προς γενεσιουργό του φόρου γεγονός. Συναφώς, η Αυστριακή Κυβέρνηση θεωρεί επιπλέον ότι είναι επίσης σημαντικό να μη ληφθούν υπόψη μεμονωμένως οι διάφορες διατάξεις της έκτης οδηγίας, αλλά ότι — αν αντιλαμβάνονται ορθώς την Αυστριακή Κυβέρνηση — καθοριστική είναι η αμοιβαία τους σχέση.
34.
Τα περιστατικά της κύριας δίκης δείχνουν πράγματι ότι εδώ πρόκειται για ιδιόχρηση εντός της Αυστρίας. Αυτό πάντως δεν σημαίνει ότι η ιδιόχρηση αυτή αποτελεί ήδη τη γενεσιουργό αιτία του φόρου για την εφαρμογή της έκτης οδηγίας. Η γενεσιουργός αυτή αιτία είναι η μίσθωση που πραγματοποιήθηκε στη Γερμανία. Όπως διαπίστωσε το Δικαστήριο με την απόφαση ARO Lease (
12
), η μίσθωση οχήματος υπό τη μορφή χρηματοδοτικής μισθώσεως συνιστά υπηρεσία κατά την έννοια του άρθρου 9 της έκτης οδηγίας.
35.
Περαιτέρω, με την απόφαση αυτή (
13
), το Δικαστήριο προβαίνει στην περίπτωση χρηματοδοτικής μισθώσεως αυτοκινήτου στις ακόλουθες κρίσεις:
—
κατά τις αιτιολογικές σκέψεις της οδηγίας (
14
) δείχνουν ότι, όσον αφορά τη μίσθωση μεταφορικών μέσων, πρέπειγια λόγους ελέγχου να εφαρμόζεται αυστηρά το άρθρο 9, παράγραφος 1, και να καθορίζεται ως τόπος παροχής αυτών των υπηρεσιών ο τόπος του παρέχοντος την υπηρεσία·
—
κατά συνέπεια, το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της οδηγίας αποκλείει ρητά «όλα τα μεταφορικά μέσα» από τον εξαιρετικό κανόνα κατά τον οποίο, σε περίπτωση «μισθώσεως ενσωμάτων κινητών αγαθών», ο τόπος παροχής των υπηρεσιών είναι ο τόπος της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας του λήπτη ή της μόνιμης εγκαταστάσεως·
—
επειδή τα μεταφορικά μέσα μπορούν εύκολα να διασχίζουν τα σύνορα, είναι δύσκολο, αν όχι αδύνατο, να καθοριστεί ο τόπος της χρησιμοποιήσεως τους και συνεπώς πρέπει σε κάθε περίπτωση να καθορίζεται ένα εφαρμόσιμο κριτήριο για την είσπραξη του ΦΠΑ. Κατά συνέπεια, η έκτη οδηγία καθιέρωσε ως κριτήριο, για τη μίσθωση όλων των μεταφορικών μέσων, όχι τον τόπο χρησιμοποιήσεως του μισθωμένου αγαθού, αλλά, για λόγους απλουστεύσεως και σύμφωνα με τη γενική αρχή, τον τόπο όπου ο παρέχων την υπηρεσία έχει εγκαταστήσει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας.
36.
Συνοπτικά, η νομολογία αυτή του Δικαστηρίου ουδόλως επιτρέπει την επιβολή ΦΠΑ στην περίπτωση χρηματοδοτικής μισθώσεως εντός του κράτους μέλους της χρήσεως. Στο σημείο αυτό αναφέρομαι επίσης στη θεμελιώδη αρχή του ΦΠΑ που περιέγραψα ανωτέρω: όχι διπλή φορολόγηση για την ίδια αιτία.
37.
Επίσης, η απόφαση Monte Dei Paschi Di Siena (
15
), στην οποία αναφέρονται τόσο η Cookies World όσο και η Επιτροπή και η Αυστριακή Κυβέρνηση, δεν ακολουθεί διαφορετική κατεύθυνση. Στην απόφαση αυτή, το Δικαστήριο εξέτασε την κατάσταση στην οποία ο υποκείμενος στον φόρο οφείλει τον ΦΠΑ τόσο στη χώρα όπου είναι εγκατεστημένος όσο και εντός άλλου κράτους μέλους. Εν προκειμένω, πάντως, η Cookies World ουδόλως οφείλει ΦΠΑ στη χώρα εγκαταστάσεως για την εν λόγω πράξη.
38.
Θα μπορούσε ακόμη να υποστηριχθεί ότι ο ΦΠΑ επιβάλλεται εντός της Αυστρίας λόγω άλλης αιτίας, ήτοι της ιδιοχρήσεως. Δεν θα επρόκειτο πλέον για τη συναλλαγή με την εταιρία χρηματοδοτικής μισθώσεως, αλλά για τη χρήση ενός αγαθού που έχει διατεθεί στην επιχείρηση για τις ίδιες ανάγκες του υποκειμένου στον φόρο, που το άρθρο 6, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας εξομοιώνει προς παροχή υπηρεσίας εξ επαχθούς αιτίας. Η τελευταία φράση αυτής της διατάξεως παρέχει τη σχετική ευχέρεια στα κράτη μέλη. Εντούτοις, ο ισχυρισμός αυτός δεν ευσταθεί. Τα περιστατικά της κύριας δίκης δείχνουν σαφώς ότι η φορολογούμενη πράξη είναι η μίσθωση στη Γερμανία. Η εν λόγω φορολόγηση εκ μέρους του Finanzamt Schwaz αφορά πράγματι το μίσθωμα του μισθωμένου οχήματος. Το άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994, στο οποίο στηρίζεται η Αυστριακή Κυβέρνηση, δείχνει επίσης ότι αφορά μια και την αυτή αιτία για την οποία επιβάλλεται φόρος.
39.
Η Αυστριακή Κυβέρνηση στηρίζει ως επί το πλείστον τη συλλογιστική της για το επιτρεπτό του επίδικου μέτρου σε μια σφαιρική εκτίμηση των διατάξεων της έκτης οδηγίας στο πλαίσιο της αμοιβαίας τους σχέσεως. Αναπτύσσει μια οικονομική επιχειρηματολογία. Ο αποκλεισμός του δικαιώματος εκπτώσεως δεν θα πρέπει να περιορίζεται στις συμβάσεις μισθώσεως που συνάπτονται με αυστριακό μισθωτή. Διαφορετικά, αυτό θα νόθευε τον ανταγωνισμό.
40.
Μολονότι αποδίδω γενικώς μεγάλη σημασία στην εξάλειψη των στρεβλώσεων του ανταγωνισμού στην κοινή αγορά, θεωρώ ότι το επιχείρημα αυτό δεν είναι ισχυρό. Πράγματι, η φορολογητέα πράξη έγινε σε άλλο κράτος μέλος που εφαρμόζει πλήρως την έκτη οδηγία (συμπεριλαμβανομένου του δικαιώματος εκπτώσεως). Η Αυστρία, η οποία είναι κράτος μέλος, κάνει χρήση μιας εξαιρέσεως από την έκτη οδηγία. Η χρήση αυτής της εξαιρέσεως ουδέποτε μπορεί φυσικά να έχει ως συνέπεια ότι οι υποκείμενοι στον φόρο, που είναι εγκατεστημένοι στο δικό τους κράτος μέλος, δεν μπορούν να επικαλούνται εντός άλλου κράτους μέλους μια διάταξη στην οποία έχουν πρόσβαση δυνάμει της νομοθεσίας αυτού του άλλου κράτους μέλους και η οποία στηρίζεται, σημειωτέτον, σε κοινοτική οδηγία (
16
).
41.
Η Cookies World εκθέτει ακόμη ότι η επίμαχη εθνική νομοθεσία, που σκοπεί αποκλειστικά στην προστασία των αυστριακών παρεχόντων υπηρεσίες, συνιστά παράβαση του άρθρου 49 ΕΚ. Εκτιμώ ότι το επιχείρημα αυτό είναι εν προκειμένω αλυσιτελές. Ζήτημα εφαρμογής του άρθρου 49 ΕΚ θα ετίθετο μόνον αν διαπιστωνόταν ότι ο αυστριακός νομοθέτης ήταν αρμόδιος να ρυθμίσει τον ΦΠΑ σε μία περίπτωση όπως η παρούσα — αν αυτός ο φόρος δεν ήταν (ακόμη) πλήρως εναρμονισμένος. Για τους προεκτεθέντες λόγους, ο αυστριακός νομοθέτης δεν έχει τέτοιου είδους αρμοδιότητα.
42.
Ως προς το σημείο αυτό, αναφέρομαι, χάριν σκιαγραφήσεως, στην πρόσφατη απόφαση Cura Anlagen (
17
). Η απόφαση αυτή δεν αφορά τον φόρο κύκλου εργασιών, αλλά εμπόδια που θέτει η αυστριακή νομοθεσία στη μίσθωση οχημάτων εκτός της Αυστρίας. Με την απόφαση αυτή, το Δικαστήριο αναφέρεται στη νομολογία του κατά την οποία το άρθρο 49 ΕΚ απαγορεύει την εφαρμογή οποιασδήποτε εθνικής κανονιστικής ρυθμίσεως που έχει ως αποτέλεσμα να καθίσταται η παροχή υπηρεσιών μεταξύ κρατών μελών δυσκολότερη απ' ό,τι η παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται αποκλειστικώς στο εσωτερικό ενός κράτους μέλους. Ένα τέτοιο εμπόδιο στην ελεύθερη παροχή υπηρεσιών μπορεί να δικαιολογείται μόνον από επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος και εφόσον δεν παραβιάζεται η αρχή της αναλογικότητας (
18
). Κατά την αντίληψη μου, το επίμαχο αυστριακό μέτρο δεν συνεπάγεται εξ ορισμού ότι η χρηματοδοτική μίσθωση ενός οχήματος εντός άλλου κράτους μέλους καθίσταται δυσκολότερη απ' ό,τι εντός του ημεδαπού κράτους μέλους. Συνεπάγεται ακριβώς πιο ίσες προϋποθέσεις. Επομένως, αν ετίθετο ζήτημα ελέγχου βάσει του άρθρου 49 ΕΚ — πράγμα που δεν συμβαίνει εν προκειμένω — εξακολουθεί πάντως να υφίσταται το ζήτημα αν η επίμαχη αυστριακή διάταξη συνεπάγεται παράβαση αυτού του άρθρου της Συνθήκης.
43.
Τέλος, επισημαίνω τα ακόλουθα. Το άρθρο 17, παράγραφος 6, της έκτης οδηγίας παρέχει στα κράτη μέλη, σε ορισμένες περιπτώσεις, την ευχέρεια να εξακολουθούν να αποκλείουν το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ. Εξετάζω το περιεχόμενο της ευχέρειας αυτής κατωτέρω κατά την ανάλυση του δεύτερου μερικότερου ερωτήματος. Εκ προοιμίου, διαπιστώνω ότι η ευχέρεια αυτή δεν μπορεί να ασκείται για να μεταβάλλεταιο τόπος μιας γενεσιουργός του φόρου αιτίας που απορρέει από την έκτη οδηγία. Το άρθρο 17, παράγραφος 6, δεν ασκεί επομένως επιρροή επί της απαντήσεως στο πρώτο μερικότερο ερώτημα. Υπ' αυτή την έννοια, συμμερίζομαι την άποψη της Cookies World και της Επιτροπής ότι τα κράτη μέλη δεν μπορούν να κάνουν χρήση του άρθρου 17, παράγραφος 6, παρά μόνο για να διατηρηθεί ο αποκλεισμός του δικαιώματος προς έκπτωση που υφίστατο ήδη στην εσωτερική τους νομοθεσία.
VΙ — Το δεύτερο μερικότερο ερώτημα: παρέκκλιση από την αρχή της εκπτώσεως του ΦΠΑ
44.
Διαπίστωσα ανωτέρω ότι η έκτη οδηγία δεν παρέχει αρμοδιότητα για την επιβολή ΦΠΑ εντός του κράτους μέλους στο οποίο χρησιμοποιείται όχημα μισθωθέν εντός άλλου κράτους μέλους. Με αυτό το δεδομένο, παρέλκει η απάντηση στο δεύτερο μερικότερο ερώτημα. Επομένως, εξετάζω το δεύτερο αυτό μερικότερο ερώτημα ως εκ περισσού.
45.
Στις προηγούμενες προτάσεις μου επί του άρθρου 17 της έκτης οδηγίας, εξέθεσα τον χαρακτήρα της έκτης οδηγίας καιτη σημασία που έχει στο πλαίσιό της το δικαίωμα εκπτώσεως. Το Δικαστήριο διατυπώνει τον βασικό κανόνα του άρθρου 17, παράγραφος 2, ως αρχή του δικαίου. Κατά συνέπεια, «οι δυνατότητες παρεκκλίσεως από το δικαίωμα προς έκπτωση του ΦΠΑ έχουν περιοριστικό χαρακτήρα. Με την απόφαση Lennartz, το Δικαστήριο έκρινε ότι το δικαίωμα εκπτώσεως πρέπει να ασκείται αμέσως για το σύνολο των φόρων που επιβάρυναν τις πράξεις που συντελέστηκαν [...]. Εφόσον οι περιορισμοί αυτοί πρέπει να εφαρμόζονται καθ' όμοιον τρόπο σε όλα τα κράτη μέλη, παρεκκλίσεις επιτρέπονται μόνον στις περιπτώσεις που προβλέπονται ρητώς στην ανωτέρω οδηγία». Εξάλλου οι διατάξεις που επιτρέπουν παρεκκλίσεις πρέπει να ερμηνεύονται συσταλτικά (
19
).
46.
Το άρθρο 17, παράγραφος 6, δεύτερο εδάφιο, παρεκκλίνει από την αρχή αυτή (
20
) και έχει εφαρμογή μέχρις ότου το Συμβούλιο θεσπίσει τις διατάξεις που προβλέπονται στο άρθρο 17, παράγραφος 6, πρώτο εδάφιο. Η παρέκκλιση αυτή έχει τον χαρακτήρα ρήτρας standstill, που επιτρέπει στα κράτη μέλη να διατηρούν τις εσωτερικές διατάξεις που πράγματι ισχύουν μέχρις ότου το Συμβούλιο θεσπίσει ένα κοινοτικό σύστημα για τις περιπτώσεις αποκλεισμού του δικαιώματος εκπτώσεως του ΦΠΑ.
47.
Ως προς την Αυστρία ισχύει το ότι μπορεί το κράτος αυτό να διατηρήσει τις εξαιρέσεις από τη δυνατότητα εκπτώσεως, καθόσον αυτές υφίσταντο κατά το χρονικό σημείο της προσχωρήσεως στην Ευρωπαϊκή Ένωση (την 1η Ιανουαρίου 1995). Από την ημερομηνία αυτή, δεν μπορεί πλέον να λαμβάνει μέτρα που επεκτείνουν το πεδίο των υφισταμένων περιπτώσεων αποκλεισμού και απομακρύνεται από τον τρόπο αυτό από τον στόχο της έκτης οδηγίας. Όταν ένας υφιστάμενος περιορισμός έχει πλήρως ή εν μέρει καταργηθεί, δεν μπορεί πλέον να επανεισαχθεί στη συνέχεια (
21
).
48.
Είναι βέβαιον ότι η εν προκειμένω επίμαχη εσωτερική διάταξη, ήτοι το άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994, θεσπίστηκε μόλις στις 6 Ιανουαρίου 1995, πράγμα που σημαίνει μερικές ημέρες μετά την προσχώρηση. Η Αυστριακή Κυβέρνηση το αποδίδει αυτό σε λόγους οργανωτικής τάξεως που συνδέονται με τη νομοθετική διαδικασία.
49.
Κατά την εκτίμηση μου, δεν έχει καμία σημασία ότι η εν λόγω διάταξη περιελήφθη στην αυστριακή φορολογική νομοθεσία μερικές μόνον ημέρες μετά την προσχώρηση — και όχι μετά την πάροδο μακρότερου χρονικού διαστήματος. Στηρίζω την εκτίμηση αυτή στο εξής. Πρώτον, οι εξαιρέσεις από το δικαίωμα εκπτώσεως πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά. Ισχύουν μόνο εφόσον προβλέπονται ρητώς. Αυτό δεν συμβαίνει εν προκειμένω. Δεύτερον, η ειδική εξαίρεση του άρθρου 17, παράγραφος 6, δεύτερο εδάφιο, νοείται ως ρήτρα standstill και, επομένως, δεν έχει ρητώς ως σκοπό να επιτρέπεται σε ένα νέο κράτος μέλος να μπορεί ακόμη να προσαρμόζει την εσωτερική του νομοθεσία κατά το χρονικό σημείο της προσχωρήσεως, απο-μακρυνόμενο κατ' αυτόν τον τρόπο από το κοινοτικό κεκτημένο.
50.
Τονίζω ακόμη ότι το γεγονός ότι, κατά το άρθρο 3, παράγραφος 11, του UStG 1972 που ίσχυε μέχρι την 1η Ιανουαρίου 1995 — τουλάχιστον κατά τα λεγόμενα του αιτούντος δικαστηρίου — οι πράξεις χρηματοδοτικής μισθώσεως που αφορούν επιβατηγό όχημα θεωρούνται ότι έγιναν στην Αυστρία αν το όχημα χρησιμοποιούνταν κυρίως στην Αυστρία, δεν έχει, κατ' εμέ, καμία σημασία. Ο αυστριακός νομοθέτης προέβη πράγματι ενσυνείδητα στην επιλογή να μην περιλάβει πλέον την εν λόγω διάταξη με αυτή τη μορφή στον UStG 1994. Επομένως, η διάταξη αυτή δεν αποτελούσε πλέον ισχύον δίκαιο, ανεξάρτητα από το ζήτημα αν το άρθρο 3, παράγραφος 11, του USTG 1972 είναι από απόψεως περιεχομένου παρόμοιο με το άρθρο 1, παράγραφος 1, του UStG 1994.
51.
Επομένως, καταλήγω στο συμπέρασμα ότι — ακόμη και αν το άρθρο 17, παράγραφος 6, δεύτερο εδάφιο, μπορούσε να έχει εφαρμογή σε γενεσιουργό του φόρου αιτία που ανακύπτει εντός άλλου κράτους μέλους, πράγμα που δεν συμβαίνει — η διάταξη αυτή δεν μπορεί να εφαρμοστεί προκειμένου να δημιουργηθεί εξαίρεση από το δικαίωμα εκπτώσεως λίγο μετά την προσχώρηση της Αυστρίας στην Ευρωπαϊκή Ένωση.
52.
Αυτό με οδηγεί στην ευχέρια που το άρθρο 17, παράγραφος 7, της έκτης οδηγίας αναγνωρίζει σε κάθε κράτος μέλος να αποκλείει το δικαίωμα εκπτώσεως για λόγους συγκυρίας. Ούτε αυτή η ευχέρεια μπορεί να χρησιμοποιηθεί εν προκειμένω. Η απόφαση Metropol και Stadler οδηγεί αναπόφευκτα σε αυτό το συμπέρασμα. Το Δικαστήριο εξαρτά την ευχέρεια αυτή από δύο προϋποθέσεις. Πρώτον, το κράτος μέλος δεν μπορεί να κάνει χρήση αυτής της ευχέρειας παρά μόνον κατόπιν διαβουλεύσεως με την επιτροπή του άρθρου 29. Η διαβούλευση αυτή δεν πραγματοποιήθηκε εν προκειμένω. Δεύτερον, τα μέτρα που αποκλείουν το δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ πρέπει να περιέχουν ενδείξεις ως προς τον περιορισμό της διάρκειας ισχύος τους (
22
)· τίποτα τέτοιο δεν διαφαίνεται εν προκειμένω.
VΙΙ — Πρόταση
53.
Κατόπιν των ανωτέρω σκέψεων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στο προδικαστικό ερώτημα του Verwaltungsgerichtshof ως ακολούθως:
«Η έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, δεν επιτρέπει εσωτερική νομοθεσία που αποκλείει για τους δικούς της υπηκόους το δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου προστιθεμένης αξίας που πλήττει πράξη η οποία διενεργήθηκε εντός άλλου κράτους μέλους στο οποίο χαρακτηρίζεται ως φορολογητέα πράξη σύμφωνα με την οδηγία.»
(
1
)	Γλώασα του πρωτοτύπου: η ολλανδική.
(
2
)	ΕΕ ειδ. έχδ. 09/001, σ. 49.
(
3
)	Απόφαοη C-409/99, Συλλογή 2002, σ. Ι-81.
(
4
)	Όπως προστέθηκε με τη δέκατη οδηγία 84/3867ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 31ης Ιουλίου 1984, για την εναρμόνιση των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, η οποία τροποποιεί την οδηγία 77/388/ΕΟΚ — Επιβολή του φόρου προστιθεμένης αξίας στις μισθώσεις ενσωμάτων κινητών αγαθών (ΕΕ L 208, σ. 58).
(
5
)	'Ογδοηοδιηγια 79/1072/ΕΟΚ του Συμβουλιοηιςδης Δεκεμβρίου 1979 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών μετους φορους χύκλου εργασιών — Τρόποςεπιοτροφήςτου'φόρου προστιθέμενη; αξίας στους υποκειμένους oto φόρο οι οποίοι οεν είναι εγκατεστημένοι στο εσωτερικό τηςχωρας (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 111).
(
6
)	Ως είχε κατά τη δημοσίευση του στο BGBl. 1975/636.
(
7
)	Όπως είχε κατά τη δημοσίευσή του στο BGBl. 1988/410.
(
8
)	BGBl. 1995/21. Εδώ πρόκειται ειδικότερα για το άρθρο 1, παράγραφος 1, και σημείο 2, initio και στοιχείο d.
(
9
)	Υποθέσεις C-345/99 (Συλλογή 2001, σ. Ι-4493) και C-40/00) (Συλλογή 2001, σ. Ι-4539.
(
10
)	Βλ-, μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 14ης Φεβρουαρίου 1985, 263/83, Rompelman (Συλλογή 1985, σ. 655, σκέψη 1)· της 21ης Σεπτεμβρίου 1988, 50/87, Επιτροπή κατά Γαλλίας (Συλλογή 1988, σ. 4797, σκέψη 15), και της 15ης Ιανουαρίου 1998, C-37/95 Ghent Coal Terminal (Συλλογή 1998, σ. Ι-1, σκέψη 15).
(
11
)	Βλ., μεταξύ άλλων, τις προτάσεις μου για την έκδοση των αποφάσεων της 14ης Ιουνίου 2001, Επιτροπή κατά Γαλλίας (ήδη παρατεθείσες στην υποσημείωση 9, σημεία 35 επ.).
(
12
)	Απόφαση της 17ης Ιουλίου 1997, C-190/95 (Συλλογή 1997, σ. Ι-4383, σκέψη 11).
(
13
)	Σκέψεις 12 επ.
(
14
)	Πρόκειται για τη δέκατη οδηγία.
(
15
)	Απόφαση της 13ης Ιουλίου 2000, C-136/99 (Συλλογή 2000, ο. Ι-6109, σκέψεις 23 επ.).
(
16
)	Βλ. συναφώς, μεταξύ άλλων, τα άρθρα 2 και 5 της όγδοης οδηγίας ΦΠΑ.
(
17
)	Απόφασοη της 21ης Μαρτίου 2000, C-451/99(Συλλογή 2000, σ. Ι-3193).
(
18
)	Ιδίως οι σκέψεις 30 και 32 της αποφάοεως.
(
19
)	Βλ. εσχάτως τις προτάσεις μου για την έκδοση της αποφάσεως Metropol και Stadler (ήδη παρατεθείσες στην υποσημείωση 3, σημείο 32).
(
20
)	Βλ. την απόφαση Metropol και Stadler (παρατεθείσα στην υποσημείωση 3, σκέψεις 44 επ.).
(
21
)	Απόφαση Επιτροπή κατά Γαλλίας (παρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψεις 17 επ.).
(
22
)	Στηναπόφαση Metropol και Stadler_παςατεθείσαοτηνυποσημε(ωοη 3, το Δικαστήριο εκθέτει επίσης ón τα μέτρα αυτά δεν μπορούν ούτε να εντάσσονται οε ένα σύνολο μέτρων διαρθρωτικών προσαρμογών που έχουν ως σκοπό να μειώσουν το έλλειματου προϋπολογισμού και να καταστήσουν δυνατή την εξόφληση του δημοσίου χρέους. Αυτό δεν ασκεί εν προκειμένω επιρροή, τουλάχιστον όχι στο πλαίσιο της διαδικασίας ενώπιον του Δικαστηρίου.