62021CJ0833
DOMSTOLENS DOM (Femte Afdeling)
22. juni 2023 (
*1
)
»Præjudiciel forelæggelse – beskatning af energiprodukter og elektricitet – direktiv 2003/96/EF – artikel 14, stk. 1, litra a) – fritagelse for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet – undtagelse – beskatning af energiprodukter af »miljøpolitiske hensyn« – rækkevidde«
I sag C-833/21,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Audiencia Nacional (domstol i visse straffe-, forvaltnings- og arbejdsretlige sager, Spanien) ved afgørelse af 14. december 2021, indgået til Domstolen den 31. december 2021, i sagen
Endesa Generación SAU
mod
Tribunal Económico Administrativo Central,
har
DOMSTOLEN (Femte Afdeling),
sammensat af afdelingsformanden, E. Regan, og dommerne D. Gratsias, M. Ilešič, I. Jarukaitis og Z. Csehi (refererende dommer),
generaladvokat: A. Rantos
justitssekretær: A. Calot Escobar,
på grundlag af den skriftlige forhandling,
efter at der er afgivet indlæg af:
–
Endesa Generación SAU ved procurador M. García Arana og abogado P. González-Gaggero,
–
den spanske regering ved A. Ballesteros Panizo og A. Gavela Llopis, som befuldmægtigede,
–
Europa-Kommissionen ved A. Armenia og I. Galindo Martín, som befuldmægtigede,
og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 2. februar 2023,
afsagt følgende
Dom
1
Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 14, stk. 1, litra a), i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet (EUT 2003, L 283, s. 51).
2
Anmodningen er blevet indgivet inden for rammerne af en tvist mellem Endesa Generación SAU (herefter »Endesa«) og Tribunal Económico Administrativo Central (centralt ankenævn i skatteretlige sager, herefter »det centrale ankenævn«) vedrørende en afgørelse truffet af sidstnævnte om at pålægge afgift på kul, der anvendes til produktion af elektricitet af et varmeværk tilhørende dette selskab.
Retsforskrifter
EU-retten
Direktiv 2003/96
3
Følgende fremgår af 3.-7., 11. og 12. betragtning til direktiv 2003/96:
»(3)
Et velfungerende indre marked og gennemførelsen af formålene med EF’s øvrige politikker kræver, at der fastsættes minimumsafgiftssatser på EF-plan for de fleste energiprodukter, herunder elektricitet, naturgas og kul.
(4)
Betydelige forskelle mellem medlemsstaternes energiafgiftssatser vil kunne vise sig at modarbejde et velfungerende indre marked.
(5)
Fastsættelse af passende EF-minimumsafgiftssatser for beskatning kan gøre det muligt at formindske de nuværende forskelle mellem de nationale afgiftssatser.
(6)
I henhold til traktatens artikel 6 skal miljøbeskyttelseskrav integreres i udformningen og gennemførelsen af [EU’s] politikker på andre områder.
(7)
Som signatar af De Forenede Nationers rammekonvention om klimaændringer har Fællesskabet ratificeret Kyoto-protokollen. Beskatning af energiprodukter og, når det er relevant, elektricitet er et af de mulige instrumenter til at nå Kyoto-protokollens mål.
[…]
(11)
Afgiftsordninger, der indføres i forbindelse med gennemførelsen af disse EF-bestemmelser for beskatning af energiprodukter og elektricitet, henhører under de enkelte medlemsstater. Medlemsstaterne kan i den forbindelse vælge ikke at øge den samlede afgiftsbyrde, hvis de vurderer, at gennemførelsen af et sådant princip om afgiftsneutralitet kan bidrage til omstrukturering og modernisering af deres afgiftssystemer ved at tilskynde til adfærd, der fremmer øget miljøbeskyttelse og større anvendelse af arbejdskraft.
(12)
Energipriser er vigtige elementer i EF’s energi-, transport- og miljøpolitik.«
4
Artikel 1 i direktiv 2003/96 bestemmer:
»Medlemsstaterne beskatter energiprodukter og elektricitet i overensstemmelse med dette direktiv.«
5
Direktivets artikel 10 har følgende ordlyd:
»1.   Fra den 1. januar 2004 er minimumsafgiftssatserne for elektricitet som fastsat i bilag I, tabel C.
2.   Medlemsstaterne kan fastsætte den gældende afgift på et højere niveau end minimumsafgiftssatserne i stk. 1, når blot de overholder [Rådets] direktiv 92/12/EØF [af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (EFT 1992, L 76, s. 1)].«
6
Artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv 2003/96 har følgende ordlyd:
»Ud over de almindelige bestemmelser i direktiv [92/12] om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige produkter, og medmindre andet er fastsat i andre EF-bestemmelser, fritager medlemsstaterne følgende produkter for beskatning på vilkår, som de fastlægger for at sikre korrekt og ligefrem anvendelse af sådanne fritagelser og for at forhindre enhver form for svig, unddragelse eller misbrug:
a)
Energiprodukter og elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet, og elektricitet, der anvendes til at opretholde muligheden for produktion af elektricitet. Medlemsstaterne kan imidlertid af miljøpolitiske hensyn beskatte disse produkter uden at overholde dette direktivs minimumsafgiftssatser. I så fald skal beskatningen af disse produkter ikke medregnes ved vurderingen af, om minimumsafgiftssatsen for elektricitet i henhold til artikel 10 er overholdt.«
7
Tabel C i bilag I til direktiv 2003/96 med overskriften »Minimumsafgiftssatser for brændsel til opvarmning og elektricitet« omhandler bl.a. kul og koks.
Direktiv 2008/118/EF
8
Artikel stk. 1 i Rådets direktiv 2008/118/EF af 16. december 2008 om den generelle ordning for punktafgifter og om ophævelse af direktiv 92/12/EØF (EUT 2009, L 9, s. 12) bestemte:
»1.   I dette direktiv fastlægges den generelle ordning for punktafgifter, der direkte eller indirekte pålægges forbruget af følgende varer, i det følgende benævnt »punktafgiftspligtige varer«:
a)
energiprodukter og elektricitet omfattet af direktiv [2003/96]
[…]
2.   Medlemsstaterne kan lægge yderligere indirekte afgifter på punktafgiftspligtige varer til særlige formål, forudsat at disse afgifter er i overensstemmelse med Fællesskabets afgiftsregler for punktafgifter eller moms, for så vidt angår bestemmelse af afgiftsgrundlaget, afgiftsberegning, afgiftens forfald og kontrol af afgiften, idet disse regler dog ikke omfatter bestemmelser om fritagelser.
[…]«
Spansk ret
9
Ley 38/1992 de Impuestos Especiales (lov nr. 38/1992 om punktafgifter) af 28. december 1992 (BOE nr. 312 af 29.12.1992, s. 44305), som ændret ved Ley 15/2012 de medidas fiscales para la sostenibilidad energética (lov nr. 15/2012 om afgiftsmæssige foranstaltninger til energibæredygtighed) af 27. december 2012 (BOE nr. 312 af 28.12.2012, s. 88081), indeholder et afsnit III med overskriften »Punktafgifter på kul«, der omfatter lovens artikel 75-88.
10
Følgende fremgår af artikel 77 i lov nr. 38/1992, som ændret ved lov nr. 15/2012:
»1.   Kul er punktafgiftspligtigt ved overgang til forbrug inden for det territoriale anvendelsesområde.
2.   Ved anvendelsen af bestemmelserne i det foregående stykke betragtes følgende transaktioner som »overgang til forbrug«:
a)
Første salg eller levering af kul på området efter produktion eller udvinding, import eller erhvervelse inden for Fællesskabet af kul. Senere salg eller levering foretaget af erhvervsdrivende, der har til hensigt at videresælge kullet, og som var omfattet af fritagelsen i denne lovs artikel 79, stk. 1, på tidspunktet for erhvervelsen af kullet, anses ligeledes for at udgøre første salg eller levering.
b)
Egetforbrug af kul. Ved anvendelsen af denne bestemmelse betragtes anvendelse eller forbrug af kul, som foretages af de i foregående punkt nævnte producenter, udvindere, importører, erhververe inden for Fællesskabet eller erhvervsdrivende, som egetforbrug.
3.   Kul anses for at være overgået til forbrug, når de afgiftspligtige ikke fremlægger bevis for anvendelsen af det producerede, indførte eller erhvervede kul.«
11
Artikel 83, stk. 1, i lov nr. 38/1992, som ændret ved lov nr. 15/2012, fastsætter:
»Afgiftsgrundlaget for punktafgiften udgøres af energieffektiviteten af det kul, der anvendes til afgiftspligtige transaktioner, udtrykt i gigajoule.«
12
Artikel 84 i lov nr. 38/1992, som ændret ved lov nr. 15/2012, er affattet som følger:
»Punktafgiftssatsen er på 0,65 EUR pr. gigajoule.«
13
I den affattelse af lov nr. 38/1992, der gik forud for lov nr. 15/2012, indeholdt lov nr. 38/1992 en artikel 79, stk. 3, litra a), som fritog transaktioner, der bestod i overgang til forbrug af kul, der var anvendt til produktion af elektricitet og kraftvarmeproduktion. Denne bestemmelse blev ophævet ved lov nr. 15/2012.
14
Lov nr. 15/2012 indførte ligeledes tre nye afgifter på værdien af produktion af elektricitet, produktion af nukleart brændsel og affald og oplagring heraf, indførte et gebyr for brug af indvand til elektricitetsproduktion og ændrede afgiftssatsen for naturgas.
15
Ifølge denne lovs præambel har den »til formål at harmonisere vores skatte- og afgiftssystem med en mere effektiv og miljøvenlig udnyttelse [af energi] og bæredygtig udvikling, som er værdier, der ligger til grund for denne skattereform, og som således er i overensstemmelse med de grundlæggende principper, der regulerer Den Europæiske Unions skatte- og energipolitik og naturligvis miljøpolitik«.
16
Den anden tillægsbestemmelse til den nævnte lov har følgende ordlyd:
»I de årlige love vedrørende statens almindelige budget afsættes et beløb svarende til summen af følgende elementer til finansiering af omkostningerne ved elektricitetssystemet […]:
a)
Et skøn over de årlige indtægter fra de skatter og afgifter, der er omfattet af denne lov.
b)
Det anslåede provenu fra auktionen af drivhusgasemissionskvoter med et maksimum på 500 mio. EUR.«
Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål
17
Endesa er et selskab, hvis virksomhed består i produktion af elektricitet ved bl.a. forbrug af kul, som selskabet erhverver gennem et forbundet selskab. Sidstnævnte selskab angav i afgiftsmæssig henseende at være omfattet af fritagelsen for kulafgift for de købte partier kul, der var bestemt til videresalg, idet forbruget var den begivenhed, der udløste denne afgift.
18
Efter en afgiftskontrol for skatteåret 2013 vedrørende varmekraftværket Litoral de Almería (Spanien), som tilhører Endesa, udstedte skatte- og afgiftsmyndigheden en afgiftsansættelse til selskabet, hvorved myndigheden fastsatte en forhøjet afgift med tillæg af morarenter for de resterende skyldige beløb, idet den fandt, at det kul, som Endesa havde erhvervet, skulle pålægges afgift med den begrundelse, at det var bestemt til forbrug til produktion af elektricitet.
19
Denne myndighed fandt dels, at afgiftsgrundlaget for kulafgiften skulle fastsættes på grundlag af kullets øvre brændværdi, uafhængigt af den energi, der faktisk blev anvendt til produktion af elektricitet. Dels var det myndighedens vurdering, at de kulpartier, der var blevet angivet som beregnet til videresalg, var blevet forbrugt med henblik på produktion af elektricitet, idet dette forbrug udgjorde den afgiftsudløsende begivenhed og medførte afgiftens forfald.
20
Endesa indledte den 7. april 2016 en klageprocedure ved det centrale ankenævn og anfægtede for det første, at kulafgiften var fastsat på grundlag af kuls øvre brændværdi, for det andet pålæggelsen af afgift på 268717,98 ton kul, som Endesas leverandør havde angivet som afgiftsfritagne, med den begrundelse, at de var beregnet til videresalg, og som efterfølgende blev brugt af Endesa til produktion af elektricitet, for det tredje bestemmelsen af den bogførte beholdning beregnet til egetforbrug pr. 31. december 2012 og for det fjerde denne afgifts overensstemmelse med EU-retten med hensyn til forbrug, der er bestemt til produktion af elektricitet.
21
Ved afgørelse af 28. marts 2019 fandt det centrale ankenævn, at der ikke skulle tages hensyn til kuls øvre brændværdi ved fastsættelsen af afgiftsgrundlaget for kulafgiften. Det var det centrale ankenævns vurdering, at pålæggelsen af afgift på kulpartier, der tidligere var blevet angivet som fritaget fra kulafgiften, fordi de var bestemt til videresalg, ikke udgjorde en dobbeltbeskatning, eftersom køberen havde angivet dem som egetforbrug til produktion af elektricitet, og dette udgjorde den udløsende begivenhed for afgiften. Det centrale ankenævn fandt også, at den angivelige fejl i beholdningsanmeldelsen af kul ikke var blevet påvist. Den centrale ankenævn udtalte sig derimod ikke om, hvorvidt lov nr. 15/2012, hvorved fritagelsen for kulafgift på forbrug af kul til produktion af elektricitet blev afskaffet, var i overensstemmelse med EU-retten.
22
Endesa har anlagt et administrativt søgsmål ved Audiencia Nacional (domstol i visse straffe-, forvaltnings- og arbejdsretlige sager, Spanien), som er den forelæggende ret, til prøvelse af denne afgørelse, idet selskabet har fremsat anbringender, der er identiske med dem, som selskabet fremsatte for det centrale ankenævn, og har nedlagt påstand om, at Domstolen forelægges et præjudicielt spørgsmål om, hvorvidt lov nr. 15/2012 er forenelig med EU-retten.
23
Den forelæggende ret har anført, at afgiftsgrundlaget for kulafgiften kan fastsættes på to måder, enten på grundlag af den øvre brændværdi forstået som den varme, der faktisk produceres, eller på grundlag af den nedre brændværdi forstået som den varme, der faktisk anvendes. Mens førstnævnte afhænger af en fast værdi, afhænger den anden måde af flere faktorer, såsom anvendelsen af kul eller den teknologi, som forbrugeren anvender.
24
Den forelæggende ret er af den opfattelse, at afgiftsgrundlaget for kulafgiften skal fastsættes under hensyntagen til den øvre brændværdi, eftersom den spanske lovgivning fastsætter en fast afgiftssats, og idet den afgiftsudløsende omstændighed faktisk indtraf ved erhvervelsen af kul til produktion af elektricitet. Den er således af den opfattelse, at Endesas påstande kun kan tages til følge, såfremt der rejses tvivl om, hvorvidt pålæggelsen af afgift på kulforbrug til produktion af elektricitet i spansk ret er forenelig med EU-retten.
25
Den forelæggende ret ønsker navnlig oplyst, om kulafgiften forfølger et miljømæssigt formål som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96. I denne forbindelse har den forelæggende ret udtrykt tvivl med hensyn til, om pålæggelsen af afgift på kulforbrug til produktion af elektricitet er i overensstemmelse med dette direktiv, dels eftersom kulafgiften forfølger et budgetmæssigt formål, hvilket følger af den anden tillægsbestemmelse til lov nr. 15/2012, dels eftersom denne afgifts struktur ikke afspejler det hensyn til miljøet, som er beskrevet i præamblen til lov nr. 15/2012, idet indtægterne fra afgiften ikke er bestemt til at reducere de miljømæssige konsekvenser af anvendelsen af kul til produktion af elektricitet.
26
På denne baggrund har Audiencia Nacional (domstol i visse straffe-, forvaltnings- og arbejdsretlige sager) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»1)
Er den spanske nationale lovgivning, der indfører en afgift på kul til produktion af elektricitet, forenelig med artikel 14, stk. 1, litra a), i direktiv [2003/96], når det heri angives, at den har til formål at beskytte miljøet, men dette formål ikke er afspejlet i afgiftens struktur, og provenuet anvendes til at finansiere omkostningerne ved elektricitetssystemet?
2)
Kan det antages, at det miljømæssige formål kan anses for at komme konkret til udtryk i afgiftens struktur ved, at afgiftssatserne er fastsat i forhold til brændværdien af det kul, der anvendes til produktion af elektricitet?
3)
Er det miljømæssige formål opnået alene ved, at der indføres afgifter på visse ikke-vedvarende energiprodukter, og anvendelsen af dem, der anses for mindre skadelige for miljøet, ikke pålægges afgift?«
Om de præjudicielle spørgsmål
27
Med de præjudicielle spørgsmål, der skal behandles samlet, ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96 skal fortolkes således, at en national lovgivning, der bestemmer, at der pålægges afgift på kul, der bruges til produktion af elektricitet, opfylder den i denne bestemmelse indeholdte betingelse om, at afgiften skal være indført »af miljøpolitiske hensyn«, under omstændigheder, hvor den nationale lovgiver ganske vist har angivet et sådant hensyn, men ikke har indarbejdet det i strukturen af den nævnte afgift, idet indtægterne heraf afsættes til finansiering af omkostningerne ved det nationale elektricitetssystem, hvor afgiftssatsen fastsættes på grundlag af det anvendte kuls brændværdi, og hvor anvendelsen af andre energiprodukter, der anses for at være mindre miljøskadelige, ikke pålægges afgift.
28
I henhold til artikel 14, stk. 1, litra a), første punktum, i direktiv 2003/96 fritager medlemsstaterne energiprodukter og elektricitet, der anvendes til produktion af elektricitet, og elektricitet, der anvendes til at opretholde muligheden for produktion af elektricitet, på vilkår, som de fastlægger for at sikre korrekt og ligefrem anvendelse af sådanne fritagelser og for at forhindre enhver form for svig, unddragelse eller misbrug. I henhold til denne bestemmelses andet punktum kan medlemsstaterne imidlertid af miljøpolitiske hensyn beskatte disse produkter uden at skulle overholde de minimumsafgiftssatser, der er fastsat i dette direktiv. I så fald skal beskatningen af disse produkter i henhold til bestemmelsens tredje punktum ikke medregnes ved vurderingen af, om minimumsafgiftssatsen for elektricitet i henhold til nævnte direktivs artikel 10 er overholdt.
29
Direktiv 2003/96 har til formål, således som det fremgår af tredje til femte betragtning til direktivet og direktivets artikel 1, at fastsætte en harmoniseret beskatningsordning for energiprodukter og elektricitet, inden for hvis rammer beskatning er reglen, i overensstemmelse med de nærmere regler, der er fastsat i dette direktiv (dom af 9.3.2023, RWE Power, C-571/21, EU:C:2023:186, præmis 24 og den deri nævnte retspraksis).
30
Ved at fastsætte en harmoniseret beskatningsordning for energiprodukter og elektricitet har direktivet til formål at fremme et velfungerende indre marked i energisektoren, idet navnlig konkurrenceforvridning skal undgås (dom af 9.3.2023, RWE Power, C-571/21, EU:C:2023:186, præmis 35 og den deri nævnte retspraksis).
31
Med dette formål for øje har EU-lovgiver særligt på området for elektricitet, således som det bl.a. fremgår af s. 5 i begrundelsen til forslaget til Rådets direktiv om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter (EFT 1997, C 139, s. 14), truffet det valg at pålægge medlemsstaterne at beskatte distribueret elektricitet i henhold til artikel 1 i direktiv 2003/96, idet de energiprodukter, der anvendes til at producere denne elektricitet, samtidig skal fritages for beskatningen, hvilket har det formål at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet (dom af 9.3.2023, RWE Power, C-571/21, EU:C:2023:186, præmis 36 og den deri nævnte retspraksis).
32
Direktiv 2003/96 udelukker ganske vist ikke enhver risiko for dobbelt afgiftspåligning, idet en medlemsstat i henhold til dette direktivs artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, af miljøpolitiske hensyn kan beskatte energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet (jf. i denne retning dom af 4.6.2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems, C-5/14, EU:C:2015:354, præmis 51). Med denne bestemmelse har EU-lovgiver således udtrykkeligt villet give medlemsstaterne mulighed for at fravige den obligatoriske fritagelsesordning, der er indført med direktiv 2003/96 (jf. i denne retning dom af 16.10.2019, UPM France, C-270/18, EU:C:2019:862, præmis 52 og den deri nævnte retspraksis).
33
Det skal i denne henseende bemærkes, at dette direktiv, således som det fremgår af 6., 7., 11. og 12. betragtning hertil, også har til formål at fremme miljøpolitiske hensyn (dom af 30.1.2020, Autoservizi Giordano, C-513/18, EU:C:2020:59, præmis 32 og den deri nævnte retspraksis).
34
Direktiv 2003/96 har imidlertid ikke til formål at indføre generelle fritagelser. Eftersom dette direktivs artikel 14, stk. 1, indeholder en udtømmende opregning af de fritagelser, som er obligatoriske for medlemsstaterne inden for rammerne af beskatningen af energiprodukter og elektricitet, skal dets bestemmelser heller ikke fortolkes udvidende, idet den harmoniserede beskatning, som er indført ved dette direktiv, ellers ville blive frataget enhver effektiv virkning (dom af 9.3.2023, RWE Power, C-571/21, EU:C:2023:186, præmis 30 og den deri nævnte retspraksis).
35
Som generaladvokaten har anført i punkt 37 i forslaget til afgørelse, finder denne fortolkning navnlig anvendelse med hensyn til den mulighed, som medlemsstaterne i henhold til artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96 har for at fravige den obligatoriske afgiftsfritagelse for energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet. Som anført i nærværende doms præmis 29 og 31 har direktiv 2003/96 nemlig til formål at indføre en harmoniseret beskatningsordning for energiprodukter og elektricitet, inden for rammerne af hvilken beskatningen er hovedreglen, idet denne beskatning kun foretages én gang med det formål at undgå dobbeltbeskatning af elektricitet. Muligheden for af miljøpolitiske hensyn at beskatte energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, udgør således en undtagelse fra princippet om en ensartet beskatning af elektricitet.
36
Idet den forelæggende ret er af den opfattelse, at Domstolen endnu ikke har taget stilling til spørgsmålet om, under hvilke betingelser en afgift på energiprodukter, der anvendes til produktion af elektricitet, kan anses for at være opkrævet »af miljøpolitiske hensyn« som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, ønsker den oplyst, om den også kan anvende de kriterier, som Domstolen har udviklet i sin praksis vedrørende begrebet »særlige formål« som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, med henblik på anvendelsen af artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96.
37
I henhold til artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118 kan medlemsstaterne lægge yderligere indirekte afgifter på punktafgiftspligtige varer på to betingelser. Dels skal sådanne afgifter opkræves med henblik på særlige formål, dels skal de være i overensstemmelse med Unionens afgiftsregler for punktafgifter eller merværdiafgift for så vidt angår bestemmelse af afgiftsgrundlaget, afgiftsberegning, afgiftens forfald og kontrol af afgiften, idet disse regler dog ikke omfatter bestemmelser om fritagelser.
38
Det er kun den første af disse betingelser, der er omhandlet i forelæggelsesafgørelsen. I denne henseende fremgår det af Domstolens praksis, at et særligt formål som omhandlet i denne bestemmelse er et andet formål end et rent budgetmæssigt (dom af 5.3.2015, Statoil Fuel & Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, præmis 37, og kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 23).
39
Eftersom enhver afgift nødvendigvis forfølger et budgetmæssigt formål, kan den blotte omstændighed, at en afgift har et sådant formål, imidlertid ikke medføre – idet artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118 ellers ville miste enhver effektiv virkning – at denne afgift ikke ligeledes kan anses for at forfølge et særligt formål som omhandlet i denne bestemmelse (jf. i denne retning dom af 5.3.2015, Statoil Fuel & Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, præmis 38, og kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 24).
40
Selv om den omstændighed, at indtægterne af en afgift på forhånd er allokeret til finansiering for de lokale myndigheder af kompetencer, som de er blevet overdraget, kan udgøre et element, der skal tages i betragtning med henblik på at afgøre, om der består et særligt formål, kan en sådan allokering, som blot er en intern organisation af budgettet i en medlemsstat, desuden ikke i sig selv udgøre et tilstrækkeligt element, idet enhver medlemsstat, uanset det forfulgte formål, kan vælge at allokere indtægterne af en afgift til finansiering af bestemte udgifter. I modsat fald ville ethvert formål kunne anses for at være særligt som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, hvilket ville gøre den harmoniserede punktafgift, der er indført med dette direktiv, virkningsløs og stride mod princippet om, at en undtagelsesbestemmelse som nævnte artikel 1, stk. 2, skal fortolkes strengt (dom af 5.3.2015, Statoil Fuel & Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, præmis 39, og kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 26).
41
For at blive anset for at forfølge et særligt formål som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118 skal en afgift, hvis indtægter på forhånd er allokeret, i sig selv have til formål at sikre det påberåbte særlige formål på en sådan måde, at der er en direkte forbindelse mellem anvendelsen af afgiftsprovenuet og den pågældende afgifts formål (jf. i denne retning dom af 5.3.2015, Statoil Fuel & Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, præmis 41, og kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 25).
42
Såfremt der ikke består en sådan mekanisme til forhåndsallokering af indtægterne, kan en afgift på punktafgiftspligtige varer kun anses for at forfølge et særligt formål som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, hvis denne afgift for så vidt angår dens struktur, herunder beregningsgrundlaget eller afgiftssatsen, er udformet på en sådan måde, at den påvirker de afgiftspligtiges adfærd i en sådan retning, at det påberåbte særlige formål kan virkeliggøres, bl.a. ved at pålægge de omhandlede varer en høj beskatning for at søge at begrænse anvendelsen heraf (dom af 5.3.2015, Statoil Fuel & Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, præmis 42, og kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 27).
43
Mens Endesa er af den opfattelse, at denne retspraksis vedrørende artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118 kan overføres på artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, har den spanske regering gjort gældende, at de to afgiftsordninger, som disse bestemmelser indfører, ikke er tilstrækkeligt sammenlignelige. Europa-Kommissionen er af den opfattelse, at det i forbindelse med anvendelsen af nævnte artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, ikke er nødvendigt at undersøge, om der er en direkte forbindelse mellem anvendelsen af indtægterne og formålet med den pågældende afgift som omhandlet i retspraksis vedrørende artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, for at afgøre, om en medlemsstat har fraveget den obligatoriske fritagelse for energiprodukter »af miljøpolitiske hensyn«. Kommissionen er imidlertid af den opfattelse, at det kriterium vedrørende afgiftens struktur, der er anvendt i denne retspraksis, er et relevant element inden for rammerne af denne undersøgelse, for så vidt som denne struktur faktisk kan fremme anvendelsen af energiprodukter, der er mindre skadelige for miljøet.
44
I denne henseende bemærkes, at de afgiftsordninger, der følger dels af artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, dels af artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, ganske vist er forskellige, bl.a. for så vidt som den første af disse ordninger udgør en undtagelse fra en obligatorisk fritagelse, mens den anden vedrører en yderligere afgift i forhold til den afgift, som punktafgiftspligtige varer allerede er genstand for.
45
»Miljøpolitiske hensyn« som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96 kan imidlertid henhøre under kategorien »særlige formål« som omhandlet i artikel 1, stk. 2, i direktiv 2008/118, for så vidt som en afgift, der opkræves på grundlag af sådanne hensyn, netop forfølger det specifikke formål om at bidrage til miljøbeskyttelsen.
46
Under disse omstændigheder må det fastslås, at en afgift opkræves »af miljøpolitiske hensyn« som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, når der er en direkte forbindelse mellem anvendelsen af indtægterne fra og formålet med den pågældende afgift, eller når denne afgift, uden at forfølge et rent budgetmæssigt formål, for så vidt angår dens struktur, herunder beregningsgrundlaget eller afgiftssatsen, er udformet på en sådan måde, at den påvirker de afgiftspligtiges adfærd i en retning, der gør det muligt at sikre en bedre miljøbeskyttelse, f.eks. ved at pålægge de omhandlede produkter en høj afgift for at søge at begrænse anvendelsen heraf eller ved at tilskynde til anvendelse af andre produkter, hvis virkninger principielt er mindre skadelige for miljøet.
47
Når Domstolen er forelagt en anmodning om præjudiciel afgørelse med henblik på at fastslå, om en afgift indført af en medlemsstat opkræves »af miljøpolitiske hensyn« som omhandlet i artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, er dens opgave i højere grad at oplyse den forelæggende ret om de kriterier, ved anvendelse af hvilke den nationale ret er i stand til at fastslå, om afgiften faktisk opkræves af et sådant hensyn, end selv at foretage denne vurdering, så meget desto mere som Domstolen ikke nødvendigvis er i besiddelse af alle de hertil nødvendige oplysninger (jf. analogt kendelse af 7.2.2022, Vapo Atlantic, C-460/21, EU:C:2022:83, præmis 28 og den deri nævnte retspraksis).
48
I det foreliggende tilfælde skal det indledningsvis bemærkes, at den forelæggende ret ønsker oplyst, om den spanske lovgiver ved at fravige den obligatoriske afgiftsfritagelse for kul, der anvendes til produktion af elektricitet, faktisk har søgt at beskytte miljøet, henset til den omstændighed, at dette formål ifølge den forelæggende ret ikke er indarbejdet i strukturen af afgiften, hvis indtægter anvendes til finansiering af omkostningerne ved det nationale elektricitetssystem.
49
Selv om det i denne henseende er korrekt, at det fremgår af præamblen til lov nr. 15/2012, at lovgiveren med vedtagelsen af denne ændringslov havde til hensigt at harmonisere »[det spanske] skatte- og afgiftssystem med en mere effektiv og miljøvenlig udnyttelse [af energi] og bæredygtig udvikling«, er det endvidere en forudsætning for, at denne begrundelse ikke kun er tilsyneladende, at den bekræftes af de virkninger, som denne afgift reelt kan have.
50
Hvad angår den tvivl, som den forelæggende ret har givet udtryk for med hensyn til allokeringen af afgiftsindtægterne til finansieringen af omkostningerne til det nationale elektricitetssystem, bemærkes dels, at anvendelsen af artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96, således som det fremgår af denne doms præmis 42 og 45, ikke nødvendigvis kræver en direkte forbindelse mellem anvendelsen af indtægterne fra og formålet med den pågældende afgift. Dels kan den forelæggende ret, når den vurderer den pågældende afgifts struktur, være nødt til at tage hensyn til en række elementer, herunder kendetegnene ved og de nærmere bestemmelser for afgiftens gennemførelse samt den måde, hvorpå denne afgift påvirker eller forventes at påvirke de afgiftspligtiges adfærd. For så vidt som indtægterne fra den nævnte afgift anvendes til formål, der vedrører tilpasning af denne ordning med henblik på at nå de miljømål, som EU har fastsat, herunder reduktion af drivhusgasemissioner og klimaneutralitet, kan sådanne elementer bekræfte, at afgiften faktisk forfølger et formål om miljøbeskyttelse.
51
Som Kommissionen har bemærket, skal de langsigtede budgetmæssige virkninger af afgifter på kul, der anvendes til produktion af elektricitet, i betragtning af den sandsynlige nedgang i anvendelsen af kul hertil desuden ses i sammenhæng med denne afgifts virkninger på miljøet. Ifølge denne institution kan undtagelsen fra den obligatoriske fritagelse sammenlignes med andre foranstaltninger, der har et »dobbelt resultat«, nemlig både at bidrage til budgettet og påvirke adfærden. Sådanne foranstaltninger kan ved deres indførelse medføre betydelige budgetindtægter, som på langt sigt, og når de opfylder deres miljøbeskyttelsesmål, bliver mindre, efterhånden som de afgiftspligtige tilpasser deres adfærd.
52
Den forelæggende ret ønsker dernæst oplyst, om det er muligt at lægge til grund, at afgiftens struktur afspejler det miljøformål, der er anført i præamblen til lov nr. 15/2012, for så vidt som punktafgiftssatserne fastsættes i forhold til brændværdien af det kul, der anvendes til produktion af elektricitet.
53
I denne henseende fremgår det af artikel 10, stk. 1, i direktiv 2003/96, at minimumsafgiftssatserne for elektricitet fra den 1. januar 2004 fastsættes i henhold til tabel C i bilag I til dette direktiv for erhvervsmæssigt og ikke-erhvervsmæssigt forbrug. Som generaladvokaten har anført i punkt 55 i forslaget til afgørelse, henviser flere sprogversioner af denne tabel C med overskriften »Minimumsafgiftssatser for brændsel til opvarmning og elektricitet« med hensyn til kul og koks imidlertid udtrykkeligt til den »øvre brændværdi« af kul og koks. Selv om denne brændværdi ikke nævnes i den spanske sprogversion af nævnte tabel C, kan den omstændighed, at den spanske lovgivning har anvendt denne som reference ved pålæggelsen af afgift på forbrug af kul, ikke give anledning til at antage, at kulafgiften ikke er blevet vedtaget af miljøpolitiske hensyn.
54
Endelig ønsker den forelæggende ret oplyst, om det miljømæssige formål er opnået alene derved, at der opkræves afgifter på visse ikke-vedvarende energiprodukter, men ikke på anvendelsen af dem, der anses for mindre skadelige for miljøet.
55
I denne henseende skal det fremhæves, at undersøgelsen af en afgift i princippet skal foretages fra sag til sag under hensyntagen til den pågældende afgifts særlige kendetegn og karakteristika. Når en afgift hæmmer forbruget af et produkt, der er skadeligt for miljøet, må den anses for at bidrage til miljøbeskyttelsen.
56
Den omstændighed alene, at den spanske regering, således som Endesa har gjort gældende, har genindført en afgiftsfritagelse for kulbrinter, der anvendes til produktion af elektricitet, mens kul, der anvendes til dette formål, pålægges afgift, godtgør derfor ikke i sig selv, at undtagelsen fra den obligatoriske afgiftsfritagelse for kul, der anvendes til produktion af elektricitet, ikke har noget reelt miljømæssigt formål.
57
Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal de forelagte spørgsmål besvares med, at artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i direktiv 2003/96 skal fortolkes således, at en national lovgivning, der bestemmer, at der pålægges afgift på kul, der bruges til produktion af elektricitet, opfylder den i denne bestemmelse indeholdte betingelse om, at afgiften skal være indført »af miljøpolitiske hensyn«, såfremt der består en direkte forbindelse mellem anvendelsen af indtægterne fra og formålet med den pågældende afgift, eller såfremt denne afgift, uden at forfølge et rent budgetmæssigt formål, for så vidt angår dens struktur, herunder beregningsgrundlaget eller afgiftssatsen, er udformet på en sådan måde, at den påvirker de afgiftspligtiges adfærd i en retning, der gør det muligt at sikre en bedre miljøbeskyttelse.
Sagsomkostninger
58
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Femte Afdeling) for ret:
Artikel 14, stk. 1, litra a), andet punktum, i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet
skal fortolkes således, at
en national lovgivning, der bestemmer, at der pålægges afgift på kul, der bruges til produktion af elektricitet, opfylder den i denne bestemmelse indeholdte betingelse om, at afgiften skal være indført »af miljøpolitiske hensyn«, såfremt der består en direkte forbindelse mellem anvendelsen af indtægterne fra og formålet med den pågældende afgift, eller såfremt denne afgift, uden at forfølge et rent budgetmæssigt formål, for så vidt angår dens struktur, herunder beregningsgrundlaget eller afgiftssatsen, er udformet på en sådan måde, at den påvirker de afgiftspligtiges adfærd i en retning, der gør det muligt at sikre en bedre miljøbeskyttelse.
Underskrifter
(
*1
) – Processprog: spansk.