62018CJ0201
TIESAS SPRIEDUMS (septītā palāta)
2019. gada 27. martā (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Pievienotās vērtības nodoklis (PVN) – Direktīva 2006/112/EK – Nodokļu tiesību aktu saskaņošana – Priekšnodokļa atskaitīšana – Nekustamais īpašums, kas ir ražošanas līdzeklis – Pārdošana un atpakaļnoma (sale and lease back) – PVN atskaitījumu koriģēšana – PVN neitralitātes princips – Vienlīdzīgas attieksmes princips
Lietā C‑201/18
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko cour d’appel de Mons (Monsas apelācijas tiesa, Beļģija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2018. gada 9. martā un kas Tiesā reģistrēts 2018. gada 19. martā, tiesvedībā
Mydibel SA
pret
État belge,
TIESA (septītā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs T. fon Danvics [T. von Danwitz], tiesneši K. Vajda [C. Vajda] (referents) un P. Dž. Švīrebs [P. G. Xuereb],
ģenerāladvokāts: Dž. Pitrucella [G. Pitruzzella],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
–
Mydibel SA vārdā – W. Huber, advokāts,
–
Beļģijas valdības vārdā – J.‑C. Halleux un P. Cottin, kā arī C. Pochet, pārstāvji,
–
Eiropas Komisijas vārdā – J. Jokubauskaitė un N. Gossement, pārstāves,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.), ar grozījumiem, kas izdarīti ar Padomes Direktīvu 2009/162/ES (2009. gada 22. decembris) (OV 2010, L 10, 14. lpp.), (turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 14., 15., 168., 184., 185., 187. un 188. pantu, kā arī pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā – “PVN”) neitralitātes principu un vienlīdzīgas attieksmes principu.
2
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Mydibel SA un État belge par PVN atskaitījuma koriģēšanu.
Atbilstošās tiesību normas
3
Atbilstoši PVN direktīvas 14. pantam:
“1.   “Preču piegāde” ir tiesību nodošana rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam.
2.   Papildus 1. punktā minētajam darījumam par preču piegādi uzskata šādus darījumus:
a)
īpašumtiesību nodošanu par atlīdzību, ja to dara ar valsts iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu;
b)
faktisko preču nodošanu, pildot līgumu par preču nomu/īri uz noteiktu laiku vai par preču pārdošanu uz nomaksu, kurā paredzēts, ka parastos apstākļos īpašumtiesību pāreja notiek ne vēlāk kā veicot pēdējo iemaksu;
c)
preču nodošanu, pildot līgumu, saskaņā ar ko par preču pirkšanu vai pārdošanu maksājama komisijas maksa.
3.   Dalībvalstis var uzskatīt konkrētu būvdarbu nodošanu par preču piegādi.”
4
Šīs direktīvas 15. pantā ir noteikts:
“1.   Elektrību, gāzi, siltumu vai dzesēšanu u. tml. uzskata par materiālu īpašumu.
2.   Par materiālu īpašumu dalībvalstis var uzskatīt:
a)
noteiktas tiesības uz nekustamo īpašumu;
b)
lietu tiesības, kas to turētājam dod nekustamā īpašuma lietojuma tiesības;
c)
akcijas vai tām līdzvērtīgas daļas, kas to turētājam de jure vai de facto dod īpašumtiesības vai valdījuma tiesības uz nekustamo īpašumu vai tā daļu.”
5
Minētās direktīvas 168. pantā ir noteikts:
“Ciktāl preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto darījumiem, par kuriem uzliek nodokli, nodokļa maksātājam ir tiesības tajā dalībvalstī, kurā viņš veic šos darījumus, atskaitīt no nodokļa, par kuru nomaksu viņš ir atbildīgs:
a)
PVN, kas attiecīgajā dalībvalstī maksājams vai samaksāts par preču piegādēm vai pakalpojumu sniegšanu, ko tam veicis vai veiks cits nodokļa maksātājs;
b)
PVN, kas maksājams par darījumiem, kurus pielīdzina preču piegādei vai pakalpojumu sniegšanai saskaņā ar 18. panta a) punktu un 27. pantu;
c)
PVN, kas maksājams par preču iegādēm Kopienas iekšienē saskaņā ar 2. panta 1. punkta b) apakšpunkta i) punktu;
d)
PVN, kas maksājams par darījumiem, kurus pielīdzina preču iegādei Kopienas iekšienē saskaņā ar 21. un 22. pantu;
e)
PVN, kas maksājams vai samaksāts par preču importu attiecīgajā dalībvalstī.”
6
PVN direktīvas X sadaļas 5. nodaļā “Atskaitīšanas koriģēšana” ir ietverti šīs direktīvas 184.–189. pants. Minētās direktīvas 184. pantā ir precizēts:
“Sākotnējo atskaitīšanu koriģē, ja atskaitīšana ir lielāka vai mazāka par to, uz kādu nodokļa maksātājam bijušas tiesības.”
7
PVN direktīvas 185. pantā ir paredzēts:
“1.   Koriģēšanu veic jo īpaši, ja pēc PVN atmaksāšanas [pēc PVN deklarācijas iesniegšanas] mainās sastāvdaļas, kas izmantotas, lai noteiktu atskaitāmo summu, piemēram, ja ir anulēti pirkumi vai saņemti cenu samazinājumi.
2.   Atkāpjoties no 1. punkta, nekoriģē darījumus, kas paliek pilnīgi vai daļēji neapmaksāti, vai pienācīgi pierādītos vai apstiprinātos īpašuma iznīcināšanas, zuduma vai zādzības gadījumos, kā arī darījumus, kas attiecas uz preču izmantošanu, lai sniegtu mazas vērtības dāvanas vai dotu paraugus, kā minēts 16. pantā.
Tomēr dalībvalstis var prasīt, lai koriģē darījumus, kas paliek pilnīgi vai daļēji neapmaksāti, vai zādzības gadījumos.”
8
Atbilstoši šīs direktīvas 186. pantam:
“Dalībvalstis paredz sīki izstrādātus noteikumus 184. un 185. panta piemērošanai.”
9
Minētās direktīvas 187. pantā ir noteikts:
“1.   Attiecībā uz kapitālieguldījumu precēm [ražošanas līdzekļiem] koriģēšana ilgst piecus gadus, ieskaitot gadu, kurā tās ir iegādātas vai ražotas.
Tomēr dalībvalstis koriģēšanu var attiecināt uz pilnu piecu gadu laikposmu no šo kapitālieguldījumu preču [ražošanas līdzekļu] pirmreizējās lietošanas.
Nekustamajam īpašumam, kas iegādāts kā kapitālieguldījumu prece [nekustamajam īpašumam, kas ir ražošanas līdzeklis], koriģēšanas laikposmu var pagarināt līdz pat 20 gadiem.
2.   Ikgadējo koriģēšanu veic tikai par vienu piektdaļu no PVN, kas maksājams par kapitālieguldījumu precēm [ražošanas līdzekļiem], vai, ja koriģēšanas laikposms ir bijis pagarināts, par tā attiecīgu daļu.
Šā punkta pirmajā daļā minēto koriģēšanu veic, balstoties uz svārstībām atskaitīšanas tiesībās nākamajos gados attiecībā pret atskaitīšanas tiesībām tajā gadā, kurā preces ir iegādātas, ražotas vai, attiecīgā gadījumā, pirmoreiz lietotas.”
10
Tās pašas direktīvas 188. pantā ir precizēts:
“1.   Ja kapitālieguldījumu preces [ražošanas līdzekļus] piegādā koriģēšanas laikā, uzskata, ka nodokļa maksātājs tās [tos] vēl joprojām lieto savas saimnieciskās darbības vajadzībām līdz koriģēšanas laikposma beigām.
Pieņem, ka šai saimnieciskajai darbībai pilnībā uzliek nodokli, ja nodokli uzliek kapitālieguldījumu preču [ražošanas līdzekļu] piegādei.
Pieņem, ka šī saimnieciskā darbība ir pilnībā atbrīvota no nodokļa, ja no nodokļa ir atbrīvota kapitālieguldījumu preču [ražošanas līdzekļu] piegāde.
2.   Šā panta 1. punktā paredzēto koriģēšanu veic tikai vienreiz attiecībā uz visu atlikušo koriģēšanas laiku. Tomēr, ja kapitālieguldījumu preču [ražošanas līdzekļu] piegāde ir atbrīvota no nodokļa, dalībvalstis var atcelt prasību veikt koriģēšanu, ja pircējs ir nodokļa maksātājs, kas attiecīgās kapitālieguldījumu preces [ražošanas līdzekļus] izmanto vienīgi darījumiem, par kuriem PVN ir atskaitāms.”
11
PVN direktīvas 189. pantā ir paredzēts:
“Lai piemērotu 187. un 188. pantu, dalībvalstis var veikt šādus pasākumus:
a)
definēt kapitālieguldījumu preču [ražošanas līdzekļu] jēdzienu;
b)
norādīt PVN summu, kas ņemama vērā koriģēšanai;
c)
veikt jebkādus nepieciešamos pasākumus, lai nodrošinātu, ka koriģēšana neizraisa nekādas nepamatotas priekšrocības;
d)
atļaut administratīvus vienkāršojumus.”
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
12
Mydibel nodarbojas ar kartupeļu pārstrādes produktu ražošanu un šajā saistībā ir PVN maksātāja. Tai pieder vairākas ēkas, par kurām tā pilnā apmērā ir atskaitījusi nodokli, kas attiecas uz būvniecības, pārbūves un renovācijas darbu rēķiniem.
13
2009. gada 1. oktobrī, lai palielinātu savu likviditāti, Mydibel par šīm ēkām ar divām finanšu iestādēm noslēdza “sale and lease back” (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumus, kuriem nav piemērojams PVN un kuri ir iedalīti divās daļās. Katrai daļai Mydibel noslēdza ar šīm iestādēm divus notariāli apstiprinātus līgumus. Pirmkārt, tā noslēdza līgumu par ilgtermiņa nomas tiesību uz minētajām ēkām nodibināšanu par labu minētajām iestādēm uz 99 gadiem pret tūlītēju maksājumu par ilgtermiņa nomas tiesībām 9630000 EUR apmērā par pirmo daļu un 2700000 EUR apmērā par otro daļu, kā arī ikgadēju maksu 25 EUR apmērā. Otrkārt, tā noslēdza līgumu par nekustamā īpašuma līzingu attiecībā uz šīm pašām ēkām, ar kuru šīs pašas iestādes piešķīra Mydibel attiecīgo ēku izmantošanas tiesības uz neatsaucamu 15 gadu termiņu, maksājot ceturkšņa nomas maksu, kas atbilst ieguldījumu vērtībai 9630000 EUR apmērā par pirmo daļu un 2700000 EUR apmērā par otro daļu, kam pieskaitīti procenti. Saskaņā ar pēdējo minēto līgumu Mydibel līzinga beigās saņem izpirkuma tiesības par cenu, kas atbilst 10 % no ieguldījumu vērtības par pirmo daļu un 3 % no ieguldījumu vērtības par otro daļu.
14
Pēc nodokļu revīzijas, kas 2012. gada 11. maijā un 8. jūnijā tika veikta par laikposmu no 2009. gada 1. janvāra līdz 2010. gada 31. decembrim, Beļģijas nodokļu administrācija saskaņā ar pārskatīšanas mehānismu noraidīja PVN atskaitījumu, kas sākotnēji bija veikts par attiecīgajām ēkām minēto sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumu dēļ.
15
2012. gada 18. septembrīMydibel apstiprināšanai tika iesniegts korekcijas aprēķins, un 2013. gada 22. novembrī tika izrakstīts protokols, par ko līdz ar lēmumu par korekciju tika paziņots tajā pašā dienā. Pēdējais minētais lēmums attiecas, pirmkārt, uz summu 981381,28 EUR apmērā par kļūdainu PVN atskaitīšanu, otrkārt, uz samērīgu naudas sodu 98130 EUR apmērā un, treškārt, uz kavējuma procentiem, sākot no 2011. gada 21. janvāra. Veicot ieturējumu no Mydibel PVN norēķinu konta kredīta atlikuma, Beļģijas nodokļu administrācija saņēma korekcijas summas nomaksu par kopējo summu 1363971,20 EUR apmērā.
16
2014. gada 1. aprīlīMydibel cēla tribunal de première instance du Hainaut (Aino pirmās instances tiesa, Beļģija) prasību atcelt lēmumu par korekciju un 2013. gada 22. novembra protokolu.
17
Ar 2015. gada 13. oktobra spriedumu tribunal de première instance du Hainaut atzina prasību par pieņemamu un daļēji pamatotu. Tā atzina, ka naudas sods nebija jāmaksā, un piesprieda État belge atlīdzināt Mydibel visas summas, kas saņemtas saistībā ar atcelto naudas sodu, pieskaitot tām nokavējuma procentus, un noraidīja Mydibel prasību pārējā daļā.
18
2016. gada 4. martāMydibel par šo spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību cour d’appel de Mons (Monsas apelācijas tiesa, Beļģija).
19
Iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai apstākļos, kādi ir pamatlietā, ar PVN direktīvas normām ir noteikts pienākums koriģēt PVN atskaitījumu un, ja atbilde ir apstiprinoša, – vai šāda korekcija atbilst PVN neitralitātes principam un vienlīdzīgas attieksmes principam.
20
Šādos apstākļos cour d’appel de Mons nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“[1)]
Vai [Direktīvas 2006/112] 14., 15., 168., 184., 185., 187. un 188. pants ir jāinterpretē un jāpiemēro tā, ka ir jāpārskata/jāiekasē PVN attiecībā uz nekustamiem ražošanas līdzekļiem, kas sākotnēji ticis pareizi atskaitīts, ja šie nekustamie ražošanas līdzekļi ir bijuši “sale and lease back” darījuma objekts (pārdošana un atpakaļnoma), ievērojot, ka:
–
“sale [and] lease back” ir noformēts ar kombinētu un vienlaicīgu ilgtermiņa nomas tiesību piešķiršanu (kas ir pagaidu lietu tiesības), ko nodokļa maksātājs piešķīris divām finanšu institūcijām, un līzingu, ko šīs divas finanšu institūcijas ir piešķīrušas nodokļ[a] maksātājam;
–
šis “sale [and] lease back” darījums ir tīri finansiāls darījums ar nolūku palielināt nodokļ[a] maksātāja likviditāti;
–
“sale [and] lease back” (pārdošana[s] un atpakaļnoma[s]) darījumam nav ticis piemērots PVN;
–
nekustamais ražošanas līdzeklis ir palicis nodokļ[a] maksātāja īpašumā un nodokļ[a] maksātājs to ir izmantojis ar nodokli apliekamai darbībai nepārtraukti un ilgstoši gan pirms darījuma, gan arī pēc tā?
[2)]
Vai iepriekš minēto normu interpretācija un piemērošana, kuras dēļ ir jāveic sākotnēji atskaitītā PVN pārskatīšana/iekasēšana, [atbilst] PVN neitralitātes princip[am] un/vai vienlīdzīgas attieksmes princip[am]?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
21
Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas 184., 185., 187. un 188. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tajos ir noteikts pienākums koriģēt PVN, kas ir maksājams par ēku un kas sākotnēji ir ticis pareizi atskaitīts, ja šis īpašums ir bijis tāda sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījuma priekšmets, kuram nav piemērojams PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā.
22
PVN direktīvas 184. un 185. pantā ir vispārīgi izvirzīti nosacījumi, ar kādiem valsts nodokļu administrācijai ir jāprasa veikt sākotnēji atskaitītā PVN korekciju. Savukārt šīs direktīvas 187.–189. pantā ir paredzēti īpaši noteikumi par PVN atskaitījuma korekciju attiecībā uz ražošanas līdzekļiem (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2018. gada 11. aprīlis, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, 25.–28. punkts).
23
Ievadā ir jākonstatē, ka no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka pamatlietā aplūkotās ēkas ir jākvalificē kā “ražošanas līdzekļi”; iesniedzējtiesai tas ir jāpārbauda, ņemot vērā valsts tiesības. Proti, atbilstoši minētās direktīvas 189. panta a) punktam dalībvalstis var definēt “ražošanas līdzekļu” jēdzienu. Tiesa ir atzinusi, ka šis jēdziens attiecas uz precēm, kurām, tās izmantojot saimnieciskās darbības veikšanai, ir raksturīga ilgtspējība un vērtība, un tādējādi ar to iegūšanu saistītās izmaksas parasti netiek iegrāmatotas kā kārtējie izdevumi, bet gan tiek norakstītas vairāku finanšu gadu garumā (spriedums, 2012. gada 16. februāris, Eon Aset Menidjmunt, C‑118/11, EU:C:2012:97, 35. punkts un tajā minētā judikatūra).
24
Pirmkārt, ir jāpārbauda, vai PVN atskaitījuma korekcija ir jāveic atbilstoši minētās direktīvas 184. un 185. pantam.
25
No PVN direktīvas 184. panta izriet, ka PVN sākotnējo atskaitījumu koriģē, ja atskaitījums ir lielāks vai mazāks par to, uz kādu nodokļa maksātājam ir bijušas tiesības. Atbilstoši šīs direktīvas 185. pantam korekcija ir jāveic it īpaši tad, ja apstākļi, kas tiek ņemti vērā, nosakot atskaitījumu apmēru, pēc PVN deklarācijas iesniegšanas ir mainījušies.
26
Attiecībā uz iespējamo ietekmi, kādu uz nodokļa maksātāja veiktu PVN atskaitīšanu var radīt kādi pēc šīs atskaitīšanas iestājušies notikumi, no Tiesas judikatūras izriet, ka tas, kādam mērķim preces vai pakalpojumi tiek izmantoti vai tos ir paredzēts izmantot, nosaka sākotnējā atskaitījuma apmēru, uz kuru nodokļa maksātājam ir tiesības, kā arī iespējamo korekciju, kas ir jāveic turpmākajos laikposmos (spriedums, 2018. gada 31. maijs, Kollroß un Wirtl, C‑660/16 un C‑661/16, EU:C:2018:372, 54. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
27
Proti, PVN direktīvas 184.–186. pantā paredzētais koriģēšanas mehānisms ir ar šo direktīvu noteiktās PVN atskaitīšanas sistēmas neatņemama sastāvdaļa. Tā mērķis ir palielināt atskaitījumu precizitāti, tādējādi nodrošinot PVN neitralitāti, lai tiesības uz atskaitījumu par agrākā stadijā veiktām darbībām saglabātos tikai tad, ja tās tiek veiktas, lai sniegtu pakalpojumus, par kuriem ir maksājams šis nodoklis. Šī mehānisma mērķis tādējādi ir radīt ciešu un tiešu saikni starp tiesībām uz PVN kā priekšnodokļa atskaitījumu un attiecīgo preču vai pakalpojumu izmantošanu darījumiem, kas ar nodokli tiek aplikti vēlāk (spriedums, 2018. gada 31. maijs, Kollroß un Wirtl, C‑660/16 un C‑661/16, EU:C:2018:372, 55. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
28
Šajā gadījumā no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka pamatlietā aplūkoto nekustamo īpašumu Mydibel nepārtraukti un ilgstoši izmantoja savai profesionālajai darbībai. Turklāt saskaņā ar šajā lēmumā sniegtajām norādēm, ja par pamatlietā aplūkotajiem sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumiem Mydibel veica tūlītēju maksājumu, tad šī sabiedrība savukārt uzņēmās 15 gadu laikposmā maksāt attiecīgajām finanšu iestādēm ceturkšņa nomas maksu, kuras kopējā summa atbilst šī maksājuma summai, kurai pieskaitīti procenti. Tādējādi šķiet, ka minētā sabiedrība darījumus, kas veikti šai pamatlietā aplūkoto nekustamo īpašumu būvniecībai, pārbūvei un renovācijai, turpināja izmantot saviem darījumiem, kas ar nodokli tiek aplikti vēlāk. Šis konstatējums, neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi, liecina, ka apstākļi, kas ir ņemti vērā, nosakot atskaitījumu apmēru, pēc PVN deklarācijas iesniegšanas nav mainījušies.
29
Pretēji tam, ko Eiropas Komisija ir apgalvojusi rakstveida apsvērumos, tikai ilgtermiņa nomas tiesību, kam nav piemērojams PVN, nodibināšana nevar tikt uzskatīta par apstākļu, kuri ņemti vērā, nosakot atskaitījumu apmēru, izmaiņām, kas notikušas pēc PVN deklarācijas iesniegšanas. Proti, pati šī nodibināšana neizbeidz ciešo un tiešo saikni starp tiesībām uz PVN kā priekšnodokļa atskaitījumu un attiecīgo preču vai pakalpojumu izmantošanu darījumiem, kas ar nodokli tiek aplikti vēlāk.
30
No tā izriet, ka, neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi, PVN direktīvas 184. un 185. pantā nav prasīts tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā, koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN.
31
Otrkārt, ir jāpārbauda, vai uz pamatlietas apstākļiem attiecas īpašie noteikumi par PVN atskaitījuma korekciju attiecībā uz ražošanas līdzekļiem, tostarp PVN direktīvas 187. un 188. pants.
32
Šīs direktīvas 187. pantā ir izklāstīti atsevišķi noteikumi par PVN atskaitījuma korekciju attiecībā uz ražošanas līdzekļiem. Tostarp no minētās direktīvas 187. panta 1. punkta izriet, ka attiecībā uz šādu īpašumu koriģēšana tiek veikta piecu gadu laikposmā, kurš var tikt pagarināts līdz divdesmit gadiem attiecībā uz nekustamajiem īpašumiem, kas ir ražošanas līdzekļi.
33
Atbilstoši tās pašas direktīvas 188. panta 1. punktam, ja ražošanas līdzekļus piegādā koriģēšanas laikā, uzskata, ka nodokļa maksātājs tos vēl joprojām lieto savas saimnieciskās darbības vajadzībām līdz koriģēšanas laikposma beigām.
34
Tiesa ir precizējusi, ka “preču piegādes” jēdziens attiecas nevis uz īpašuma nodošanu tādās formās, kas ir paredzētas attiecīgajās valsts tiesībās, bet gan uz jebkuru vienas personas veiktu darījumu ar ķermenisku lietu nodošanu, ar ko šī persona piešķir tiesības citai personai rīkoties ar šo īpašumu tā, it kā [šī cita persona] būtu minētās lietas īpašniece (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2015. gada 22. oktobris, PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, 44. punkts un tajā minētā judikatūra).
35
Ja valsts tiesai katrā atsevišķā gadījumā, atkarībā no lietas faktiem, ir jānosaka, vai attiecīgais darījums ar īpašumu izraisa tiesību rīkoties ar lietu kā īpašniekam nodošanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2005. gada 15. decembris, Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, 63. punkts), tad Tiesa tomēr var tai šajā ziņā sniegt jebkādas noderīgas norādes.
36
Jākonstatē, ka pamatlietā aplūkotajiem sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumiem ir raksturīga, pirmkārt, pamatlietā aplūkotā kombinēta un vienlaicīga ilgtermiņa nomas tiesību piešķiršana, ko nodokļa maksātājs ir piešķīris divām finanšu iestādēm, un, otrkārt, šo divu iestāžu nekustamā īpašuma līzings nodokļa maksātājam.
37
Tādēļ ir jānosaka, vai saistībā ar pamatlietu ilgtermiņa nomas tiesību piešķiršana un nekustamā īpašuma līzings ir jāaplūko nošķirti vai tomēr kopsakarā.
38
Tiesa arī ir atzinusi, ka viens vienots pakalpojums pastāv tad, ja divi vai vairāki elementi vai darbības, ko nodokļu maksātājs veicis, ir tik cieši saistīti, ka tie objektīvi veido vienotu, ekonomiski nedalāmu pakalpojumu, kura sadalīšana būtu mākslīga (spriedums, 2008. gada 21. februāris, Part Service, C‑425/06, EU:C:2008:108, 53. punkts un tajā minētā judikatūra).
39
Valsts tiesai ir jāizvērtē, vai tai iesniegtā informācija liecina, ka pastāv viens vienots darījums, neņemot vērā darījuma līgumisko struktūru (spriedums, 2008. gada 21. februāris, Part Service, C‑425/06, EU:C:2008:108, 54. punkts).
40
Šajā gadījumā no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka pamatlietā aplūkotie sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumi veido tīri finansiālus darījumus ar mērķi palielināt Mydibel likviditāti un ka pamatlietā aplūkotie nekustamie īpašumi palika tās īpašumā, un tā nepārtraukti un ilgstoši izmantoja šos īpašumus darījumiem, kuriem piemērojams nodoklis. Neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi, šie fakti, šķiet, liecina, ka šie abi darījumi veido vienotu darījumu, jo ilgtermiņa nomas tiesību nodibināšana attiecībā uz pamatlietā aplūkotajām ēkām nav nodalāma no nekustamā īpašuma līzinga attiecībā uz šiem pašiem īpašumiem.
41
No tā izriet, ka, neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi, abi pamatlietā aplūkotie sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumi veido vienotu darījumu. Šajos apstākļos šie darījumi nevar tikt kvalificēti kā “preču piegādes”, jo pamatlietā aplūkotās tiesības, kas nodotas finanšu iestādēm pēc minētajiem darījumiem, proti, ilgtermiņa nomas civiltiesības, no kurām atskaitītas tiesības, kas radušās no nekustamā īpašuma, kura īpašniece ir Mydibel, līzinga, nedod [šīm iestādēm] pilnvaras rīkoties ar pamatlietā aplūkotajām ēkām tā, it kā tās būtu šo ēku īpašnieces.
42
Ņemot vērā iepriekš izklāstīto un neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi, PVN direktīvas 187. un 188. pantā nav prasīts tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā, koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN.
43
Šādos apstākļos uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka, neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi par attiecīgajiem valsts faktiskajiem un tiesiskajiem apstākļiem, PVN direktīvas 184., 185., 187. un 188. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tajos nav noteikts pienākums koriģēt PVN, kas ir maksājams par ēku un kas sākotnēji ir ticis pareizi atskaitīts, ja šis īpašums ir bijis tāda sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījuma priekšmets, kuram nav piemērojams PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā.
Par otro jautājumu
44
Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai tāda PVN direktīvas 184., 185., 187. un 188. panta interpretācija, saskaņā ar kuru tajos ir noteikts pienākums koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā, atbilst PVN neitralitātes principam un vienlīdzīgas attieksmes principam.
45
Ņemot vērā atbildi uz pirmo jautājumu, otrais jautājums būtu jāuzdod tikai tad, ja iesniedzējtiesai pēc pārbaudes nāktos uzskatīt, ka pamatlietā aplūkotie sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījumi veido apstākļu, kuri ņemti vērā, nosakot atskaitījumu apmēru, izmaiņas, kas notikušas pēc PVN deklarācijas iesniegšanas PVN direktīvas 185. panta izpratnē, vai arī piegādi šīs direktīvas 188. panta izpratnē, un tikai tad, ja tomēr pastāvētu pienākums koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā.
46
Šāds pienākums koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN katrā ziņā atbilstu PVN neitralitātes principam un vienlīdzīgas attieksmes principam.
47
Šajā ziņā pietiek konstatēt, ka šajos apstākļos nodokļa maksātājs, kurš noslēdzis šādu darījumu, kam nav piemērojams PVN un kas attiecas uz ēku, kuras īpašnieks tas ir, no PVN viedokļa nebūtu tādā situācijā, kas būtu salīdzināma ar tāda nodokļa maksātāja situāciju, kurš nepārtraukti būtu palicis ēkas īpašnieks kopš to darbu veikšanas, kuri radījuši tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli.
48
Šādos apstākļos uz otro jautājumu ir jāatbild, ka tāda PVN direktīvas 184., 185., 187. un 188. panta interpretācija, saskaņā ar kuru tajos ir noteikts pienākums koriģēt sākotnēji atskaitīto PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā, atbilst PVN neitralitātes principam un vienlīdzīgas attieksmes principam.
Par tiesāšanās izdevumiem
49
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (septītā palāta) nospriež:
1)
Neskarot iesniedzējtiesas pārbaudi par attiecīgajiem valsts faktiskajiem un tiesiskajiem apstākļiem, Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, ar grozījumiem, kas izdarīti ar Padomes Direktīvu 2009/162/ES (2009. gada 22. decembris), 184., 185., 187. un 188. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tajos nav noteikts pienākums koriģēt pievienotās vērtības nodokli (PVN), kas ir maksājams par ēku un kas sākotnēji ir ticis pareizi atskaitīts, ja šis īpašums ir bijis tāda sale and lease back (pārdošanas un atpakaļnomas) darījuma priekšmets, kuram nav piemērojams PVN tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā.
2)
Tāda Direktīvas 2006/112, ar grozījumiem, kas izdarīti ar Direktīvu 2009/162, 184., 185., 187. un 188. panta interpretācija, saskaņā ar kuru tajos ir noteikts pienākums koriģēt sākotnēji atskaitīto pievienotās vērtības nodokli (PVN) tādos apstākļos, kādi aplūkoti pamatlietā, atbilst PVN neitralitātes principam un vienlīdzīgas attieksmes principam.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – franču.