62009CJ0262_LT
Šalys
Sprendimo motyvai
Rezoliucinė dalis
Šalys
Byloje C‑262/09
dėl Finanzgericht Köln
(Vokietija) 2009 m. gegužės 14 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2009 m. liepos 13 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Wienand Meilicke,
Heidi Christa Weyde,
Marina Stöffler
prieš
Finanzamt Bonn-Innenstadt
TEISINGUMO TEISMAS (pirmoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas A. Tizzano, teisėjai M. Ilešič, E. Levits (pranešėjas), M. Safjan ir M. Berger,
generalinė advokatė V. Trstenjak,
posėdžio sekretorius K. Malacek, administratorius,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2010 m. spalio 27 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– W. Meilicke, H. C. Weyde ir M. Stöffler, atstovaujamų advokatų W. Meilicke ir D. Rabback,
– Finanzamt Bonn-Innenstadt, atstovaujamos G. Sasonow ir F. Mlosch,
– Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos M. Lumma ir C. Blaschke,
– Europos Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir W. Mölls,
išklausęs generalinės advokatės išvadą, pateiktą per 2011 m. sausio 13 d. posėdį,
priima šį
Sprendimą
Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su EB 56 ir 58 straipsnių, kurie 2009 m. gruodžio 1 d. buvo pakeisti SESV 63 ir 65 straipsniais, išaiškinimu.
2. Šis prašymas pateiktas nagrinėjant bylą tarp W. Meilicke, H. C. Weyde bei M. Stöffler, kaip H. Meilicke, mirusio 1997 m. gegužės 3 d., paveldėtojų, ir Finanzamt Bonn-Innenstadt
(Bonos miesto centro mokesčių administratorius, toliau – Finanzamt ) dėl dividendų, kuriuos mirusiajam 1995 m.–1997 m. išmokėjo Danijoje ir Nyderlanduose įsteigtos bendrovės, apmokestinimo.
Teisinis pagrindas
Bendrijos teisė
3. EB sutarties trečios dalies, skirtos Europos bendrijos politikos kryptims, III antraštinės dalies „Laisvas asmenų, paslaugų ir kapitalo judėjimas“ 4 skyriaus „Kapitalas ir mokėjimai“ 56 straipsnio 1 dalyje buvo nustatyta:
„Pagal šiame skyriuje išdėstytas nuostatas uždraudžiami visi kapitalo judėjimo tarp valstybių narių ir tarp valstybių narių bei trečiųjų šalių apribojimai.“
4. EB 58 straipsnio 1 dalyje buvo numatyta:
„EB 56 straipsnio nuostatos nepažeidžia valstybių narių teisės:
a) taikyti atitinkamas savo mokesčių įstatymų nuostatas, pagal kurias skiriami mokesčių mokėtojai dėl jų skirtingos padėties gyvenamosios vietos arba kapitalo investavimo vietos atžvilgiu;
< ... > “
5. EB 58 straipsnio 3 dalyje buvo nustatyta:
„1 ir 2 dalyse nurodytos priemonės ir tvarka neturi sudaryti laisvo kapitalo judėjimo ir mokėjimų, kaip nustatyta 56 straipsnyje, savavališko diskriminavimo ar užslėpto apribojimo.“
6. 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyvos 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje (OL L 336, p. 15; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 63) 2 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„1. Valstybės narės kompetentinga institucija gali kreiptis į kitos valstybės narės instituciją, prašydama konkrečiu atveju atsiųsti 1 straipsnio 1 dalyje nurodytą informaciją. < ... > “
1995 m.–1997 m. taikytina Vokietijos teisė
7. Remiantis 1990 m. rugsėjo 7 d. Pajamų mokesčio įstatymo ( Einkommensteuergesetz, BGBl.
1990 I, p. 1898) su pakeitimais, padarytais 1993 m. rugsėjo 13 d. įstatymu ( BGBl.
1993 I, p. 1569, toliau – EStG ), 1, 2 ir 20 straipsniais, dividendai, kuriuos gauna Vokietijoje gyvenantis ir dėl to joje pajamų mokesčiu neribotai apmokestinamas asmuo, apmokestinami kaip pajamos iš kapitalo.
8. Pagal 1991 m. kovo 11 d. Pelno mokesčio įstatymo ( Körperschaftsteuergesetz, BGBl.
1991 I, p. 638) su pakeitimais, padarytais 1993 m. rugsėjo 13 d. įstatymu, (toliau – KStG ) 27 straipsnio 1 dalį Vokietijoje pelno mokesčiu neribotai apmokestinamų bendrovių išmokami dividendai apmokestinami 30 % šio mokesčio tarifu. Tai reiškia, kad išmokama 70 % dividendų prieš apmokestinimą, o mokesčio kreditas sudaro 30/70, t. y. 3/7, gautų dividendų.
9. Pagal EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punktą, išaiškintą atsižvelgiant į 2007 m. kovo 6 d. Teisingumo Teismo sprendimą Meilicke ir kt.
(C‑292/04, Rink. p. I‑1835), šis mokesčio kreditas taikomas tik dividendams, gautiems iš Vokietijoje ar kitoje valstybėje narėje neribotai apmokestinamų bendrovių. Todėl Vokietijoje neribotai pajamų mokesčiu apmokestinami asmenys gali pasinaudoti tokiu mokesčio kreditu, kai jie gauna dividendų iš Vokietijos bendrovių ar iš užsienio bendrovių.
10. Pagal EStG 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b papunktį pelno mokesčio negalima įskaityti, be kita ko, jei nepateiktas KStG
44 ir paskesniuose straipsniuose numatytas mokesčio pažymėjimas.
11. KStG 44 straipsnyje numatyta:
„1. Neribotai apmokestinama bendrovė, kuri iš savo sąskaitos atlieka mokėjimus, kurie atitinka akcininkų pajamas EStG
20 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punkto prasme, pagal 2 dalį kapitalo dalių savininkų prašymu turi išduoti administratoriaus nustatytos formos pelno mokesčio pažymėjimą, kuriame nurodyta tokia informacija:
1) kapitalo dalių savininko vardas ir adresas;
2) mokėjimo suma;
3) mokėjimo data;
4) pagal EStG 36 straipsnio 2 dalies 3 punkto pirmą sakinį įskaitomo pelno mokesčio suma;
5) pagal 52 straipsnį grąžintino pelno mokesčio suma; pakanka, kad nuorodos būtų susijusios su viena akcija, dalimi ar teise į dividendus;
6) mokėjimo proporcija, kuria kapitalas buvo panaudotas 30 straipsnio 2 dalies 1 punkto prasme;
7) mokėjimo proporcija, kuria kapitalas buvo panaudotas 30 straipsnio 2 dalies 4 punkto prasme;
< ... > “
12. 2002 m. spalio 1 d. paskelbtos Mokesčių kodekso ( Abgabenordnung ) redakcijos ( BGBl.
2002 I, p. 3866, klaidų ištaisymas BGBl.
2003 I, p. 61, toliau – AO) 175 straipsnyje, įtrauktame 1976 m. kovo 17 d. įstatymu ( BGBl.
1976 I, p. 613, klaidų ištaisymas BGBl.
1977 I, p. 269), numatyta:
„1. Pranešimas apie mokesčio dydį turi būti pateiktas, panaikintas ar pakeistas,
< ... >
2) jei įvyksta įvykis, kuris turi įtakos praeičiai mokesčių tikslais (atgalinio poveikio įvykis).
2 punkto pirmame sakinyje numatytu atveju terminas apskaičiuoti mokesčiui prasideda pasibaigus kalendoriniams metams, per kuriuos įvyko įvykis.
< ... > “
13. 2004 m. gruodžio 9 d. AO buvo pakeistas, kiek tai susiję su galutiniu pranešimo apie mokesčio dydį pobūdžiu ir šio pranešimo pakeitimu atgalinio poveikio įvykių atveju, Europos Sąjungos direktyvų perkėlimo į nacionalinę teisę ir paskesnių nuostatų pakeitimo įstatymu ( Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften, toliau – pakeistas AO). Kaip matyti iš šio keičiančio įstatymo 8 straipsnio, pakeisto AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys skaitomas taip:
„Vėlesnis pažymėjimo ar sertifikato išdavimas ar pateikimas negali būti laikomas atgalinio poveikio įvykiu.“
14. Kad būtų apibrėžta pakeisto AO 175 straipsnio 2 dalies antro sakinio taikymo sritis laiko atžvilgiu, paties 1976 m. gruodžio 14 d. Mokesčių kodekso įgyvendinimo įstatymo ( Einführungsgesetz zur Abgabenordnung, BGBl.
1976 I, p. 3341,
klaidų ištaisymas BGBl.
1977 I, p. 667, toliau – EGAO) 97 straipsnio 9 dalies trečia pastraipa buvo pakeista ir skaitoma taip:
„[Pakeisto] AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys taikomas, kai pažymėjimas ar sertifikatas pateikiamas ar išduodamas po 2004 m. spalio 28 d. < ... > “
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
15. Vokietijoje gyvenęs H. Meilicke turėjo Nyderlanduose ir Danijoje įsteigtų bendrovių akcijų. Todėl 1995 m.–1997 m. jis gavo iš viso 39 631,32 DEM, t. y. 20 263,17 euro, dividendų.
16. 2000 m. spalio 30 d. raštu ieškovai pagrindinėje byloje prašė Finanzamt
leisti iš H. Meilicke vardu apskaičiuoto pajamų mokesčio atimti 3/7 šių dividendų dydžio mokesčio kreditą.
17. Finanzamt
atmetė šį prašymą motyvuodamas tuo, kad tik Vokietijoje pelno mokesčiu neribotai apmokestinamos bendrovės pelno mokestis gali būti įskaitytas pajamų mokesčiui padengti.
18. Ieškovai pagrindinėje byloje šį sprendimą apskundė Finanzgericht Köln
(Kelno finansų teismas), kuris 2004 m. birželio 24 d. sprendimu Teisingumo Teismui pateikė šį klausimą:
„Ar [ EStG ] 36 straipsnio 2 dalies 3 punktas, pagal kurį tik neribotai pelno mokesčiu apmokestinamos bendrovės ar asociacijos pelno mokestis, kurio dydis pagal Pajamų mokesčio įstatymo 20 straipsnio 1 dalies 1 ar 2 punktus yra 3/7 pajamų, įskaitomas pajamų mokesčiui padengti, neprieštarauja EB 56 straipsnio 1 daliai ir 58 straipsnio 1 dalies a punktui bei 3 daliai?“
19. Priėmus 2004 m. rugsėjo 7 d. Sprendimą Manninen (C‑319/02, Rink. p. I‑7477), ieškovai pagrindinėje byloje pakeitė prašymą 2005 m. sausio 7 d., 2007 m. gegužės 16 d. ir 2007 m. lapkričio 23 d. dokumentais reikalaudami pelno mokesčių kredito, kurį sudaro ne 3/7 ginčijamų dividendų, bet 34/66 Danijos kilmės bruto dividendų ir 35/65 Nyderlandų kilmės bruto dividendų.
20. Minėtu Sprendimu Meilicke ir kt. Teisingumo Teismas (didžioji kolegija) nusprendė:
„EB 56 ir 58 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami mokesčių teisės aktai, pagal kuriuos, kapitalo bendrovei išmokant dividendus, valstybėje narėje neribotai apmokestinamas akcininkas gali pasinaudoti mokesčio kreditu, apskaičiuotu pagal išmokamam pelnui taikomą pelno mokesčio tarifą, jei išmokanti bendrovė įsteigta toje pačioje valstybėje narėje, tačiau negali to padaryti, jei ši bendrovė įsteigta kitoje valstybėje narėje.“
21. Priėmus šį sprendimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nusprendė, kad reikia pripažinti ieškovų pagrindinėje byloje teisę į du mokesčių kreditus, apskaičiuotus pagal paskirstytam pelnui taikomą valstybių narių, kuriose įsteigtos dividendus išmokėjusios bendrovės, pelno mokesčio tarifą.
22. Vis dėlto Finanzgericht Köln konstatavo, kad praktiškai negalima nustatyti Nyderlanduose ir Danijoje reliai sumokėtos šio mokesčio sumos. Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas suabejojo, kokių veiksmų toliau imtis, ypač dėl konkretaus skaičiavimo, kuris leistų nustatyti mokesčio kreditų sumą, į kurią gali pretenduoti ieškovai pagrindinėje byloje. Šiuo atžvilgiu šis teismas mato tris galimus sprendimus, t. y., pirma, taikyti nacionalinę tvarką, pagal kurią pajamų mokesčiui padengti įskaitomas tokio dydžio užsienio dividendams taikomas pelno mokestis, koks taikomas nacionalinių bendrovių išmokėtiems bruto dividendams, antra, atlikti užsienio pelno mokesčio, taikomo užsienio dividendams, vertinimą arba, trečia, kuo tiksliau nustatyti taikyto užsienio pelno mokestis sumas. Pastaruoju atveju jis svarsto, kokie įrodymai reikalingi, kad būtų apskaičiuotas mokesčio kreditas.
23. Tokiomis aplinkybėmis Finanzgericht Köln
nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1. Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą, numatytą EB 56 straipsnio 1 dalyje ir 58 straipsnio 1 dalies a punkte bei 3 dalyje, veiksmingumo principą ir effet utile
principą draudžiamos nuostatos, kaip antai EStG ([pagrindinėje byloje] ginčijamais metais galiojusi redakcija) 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punktas, kuriose numatoma, kad pelno mokestis, kuris sudaro 3/7 bruto dividendų, įskaitomas pajamų mokesčiui padengti, jei šie dividendai nėra iš išmokėjimų, kuriems buvo naudojamas nuosavas kapitalas KStG
(ginčijamais metais galiojusi redakcija) 30 straipsnio 2 dalies 1 punkto prasme, nors beveik neįmanoma nustaty ti pelno mokesčio nuo iš kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtų dividendų, kuris iš tiesų buvo sumokėtas ir gali būti didesnis?
2. Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą < ... >, veiksmingumo principą ir effet utile
principą draudžiamos nuostatos, kaip antai EStG
([pagrindinėje byloje] ginčijamais metais galiojusi redakcija) 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b papunktis, pagal kurias norint įskaityti pelno mokestį [pajamų mokesčiui padengti] reikalaujama pateikti pelno mokesčio pažymėjimą, numatytą KStG ([pagrindinėje byloje] ginčijamais metais galiojusi redakcija) 44 ir paskesniuose straipsniuose, kuriame, be kita ko, turi būti nurodyta įskaitytina pelno mokesčio suma bei išmokėjimo pagal įvairias turimo išmokėtino nuosavo kapitalo ir rezervų dalis sudėtis, numatyta KStG
([pagrindinėje byloje] ginčijamais metais galiojusi redakcija) 30 straipsnyje, nors beveik neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto užsienio pelno mokesčio, kuris turi būti įskaitytas, todėl beveik neįmanoma pateikti [šio] pažymėjimo dėl užsienio dividendų?
3. Ar pagal laisvą kapitalo judėjimą < ... > reikalaujama, kad jei iš tiesų neįmanoma pateikti pelno mokesčio pažymėjimo, numatyto KStG ([pagrindinėje byloje] ginčijamais metais galiojusi redakcija) 44 straipsnyje, ir jei neįmanoma nustatyti iš tiesų sumokėto pelno mokesčio nuo užsienio dividendų dydžio, turi būti nustatytas pelno mokesčio tarifas ir, esant reikalui, reikia atsižvelgti į netiesiogiai anksčiau sumokėtą pelno mokestį?
4. a) Jei atsakymas į antrąjį klausimą yra neigiamas ir [todėl] reikia pelno mokesčio pažymėjimo: ar veiksmingumo principą ir effet utile
principą reikia suprasti taip, kad pagal juos draudžiamos nuostatos, kaip antai [pakeisto] AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys kartu su EGAO 97 straipsnio 9 dalies 3 punktu, pagal kurias nuo 2004 m. spalio 29 d., be kita ko, pelno mokesčio pažymėjimo pateikimas jau nėra laikomas atgalinio poveikio įvykiu, todėl tampa techniškai neįmanoma įskaityti užsienio pelno mokestį, jei pranešimas apie [Vokietijoje mokėtino pajamų] mokesčio dydį yra galutinis, nenumatant pereinamojo laikotarpio, leidžiančio įskaityti užsienio pelno mokestį?
b) Jei atsakymas į antrąjį klausimą yra teigiamas ir [todėl] nereikia pelno mokesčio pažymėjimo: ar pagal EB 56 straipsnį, [taip pat]
veiksmingumo principą ir effet utile
principą draudžiamos nuostatos, kaip antai AO 175 straipsnio 1 dalies pirmo sakinio 2 punktas, pagal kurias pranešimas apie mokesčio dydį turi būti pakeistas įvykus atgalinio poveikio įvykiui, be kita ko, pateikus pelno mokesčio pažymėjimą, taip leidžiant įskaityti pelno mokestį nuo Vokietijos kilmės dividendų, net jei pranešimas apie mokesčio dydį yra galutinis, nors tai neįmanoma užsienio dividendų atžvilgiu nepateikus [užsienio] pelno mokesčio pažymėjimo?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
24. Šiuo klausimu, skaitomu kartu su dviem paskesniais klausimais, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 56 ir 58 straipsnius reikia aiškinti taip, kad nepateikus pagal valstybės narės teisę reikalaujamų įrodymų siekiant mokesčio kredito, susijusio su dividendams taikomu pelno mokesčiu, pagal juos draudžiama tokia nuostata, kaip EStG 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punktas, pagal kurį užsienio dividendams taikomas pelno mokestis, kuris yra tokio dydžio, kuris atitinka nacionalinių bendrovių išmokėtiems bruto dividendams taikomą pajamų mokestį, įskaitomas pajamų mokesčiui padengti.
25. Minėto Sprendimo Meilicke ir kt. motyvuose Teisingumo Teismas pirmiausia teigė, kad Finanzgericht Köln pateikė prašymą priimti prejudicinį sprendimą, kai dar nebuvo priimtas minėtas Sprendimas Manninen .
26. Toliau Teisingumo Teismas priminė, kad pagal Sprendimo Manninen 54 punktą Suomijoje neribotai apmokestinamam akcininkui, gavusiam dividendų iš Švedijoje įsteigtos bendrovės, suteikiamas mokesčio kreditas apskaičiuojamas atsižvelgiant į realiai toje kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės sumokėtą mokestį, nustatomą pagal bendras taisykles, taikomas nustatant apmokestinamąją vertę, ir pagal pelno mokesčio tarifą pastarojoje valstybėje narėje (minėto Sprendimo Meilicke ir kt.
15 punktas).
27. Atsižvelgdamas į, pirma, ieškovių pagrindinėje byloje reikalavimą suteikti mokesčio kreditą, atitinkantį 34/66 Danijos kilmės dividendų ir 35/65 Nyderlandų kilmės dividendų, ir, antra, į Vokietijos vyriausybės poziciją, pagal kurią užsienio dividendų atveju negali būti suteiktas 3/7 gautų dividendų dydžio mokesčio kreditas, nes mokesčio kreditas turi būti susijęs su išmokėtam pelnui taikomu mokesčio tarifu pagal valstybės narės, kurioje įsteigta dividendus išmokėjusi bendrovė, pelno mokestį reglamentuojančius teisės aktus (minėto Sprendimo Meilicke ir kt. 16 ir 17 punktai), Teisingumo Teismas patvirtino minėtame Sprendime Manninen numatytą teismo praktiką.
28. Iš to, kas minėta, matyti, kad Teisingumo Teismas, atsakydamas į prejudicinį klausimą minėtame Sprendime Meilicke ir kt. (šio sprendimo 20 punktas), atmetė galimybę, kad mokesčio kreditas, į kurį turi teisę neribotai valstybėje narėje apmokestinamas akcininkas kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtų dividendų atžvilgiu, negali būti apskaičiuojamas remiantis išmokėtam pelnui taikomo pelno mokesčio tarifu, kuris buvo taikomas išmokėjusiai bendrovei pagal jos įsisteigimo valstybės narės teisę.
29. Be to, Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad jei valstybė narė numato rezidentams bendrovių rezidenčių išmokamų dividendų apmokestinimo kelis kartus ir ekonominio dvigubo apmokestinimo išvengimo arba sušvelninimo sistemą, ji taip pat turi vertinti ir rezidentams bendrovių nerezidenčių išmokamus dividendus (šiuo klausimu žr. 2004 m. liepos 15 d. Sprendimo Lenz, C‑315/02, Rink. p. I‑7063, 27–49 punktus; minėto Sprendimo Manninen
29–55 punktus ir 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, Rink. p. I‑11673, 55 punktą).
30. Iš tiesų pagal tokias sistemas vienos valstybės rezidentų akcininkų, gaunančių dividendų iš šioje valstybėje įsteigtos bendrovės, padėtis yra panaši į šios valstybės rezidentų akcininkų, gaunančių dividendų iš kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės, padėtį tuo, kad tiek iš nacionalinio, tiek iš užsienio šaltinio gaunamiems dividendams gali būti taikomas, viena vertus, bendrovių, kurios yra akcininkės, atveju – apmokestinimas kelis kartus ir, kita vertus, galutinių akcininkų atveju – ekonominis dvigubas apmokestinimas (šiuo klausimu žr. minėtų sprendimų: Lenz
31 ir 32 punktus; Manninen
35 ir 36 punktus bei Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation
56 punktą).
31. Pagal šią teismo praktiką valstybė narė, kaip antai Vokietijos Federacinė Respublika, atsižvelgdama į savo dvigubo ekonominio apmokestinimo išvengimo sistemą, dividendų, kuriuos rezidentams išmokėjo bendrovės nerezidentės, atvejus yra įpareigota vienodai vertinti kaip ir bendrovių rezidenčių rezidentams išmokėtų dividendų atvejus. Tai reiškia, kad ši nacionalinė sistema turi būti tiek, kiek įmanoma, taikoma ir tarpvalstybinėms situacijoms. Taigi tais atvejais, kai neįmanoma atsižvelgti į ankstesnį netiesioginį apmokestinimą pelno mokesčiu nacionaliniu lygmeniu, o tai turi patikrinti nacionalinis teismas, toks atsižvelgimas neatliekamas bendrovių nerezidenčių rezidentams išmokėtų dividendų atveju.
32. Tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamosios pagrindinėje byloje, valstybės narės pareiga neutralizuoti fizinio asmens, galiausiai gaunančio užsienio dividendus, dvigubą ekonominį apmokestinimą apribota dividendus išmokėjusios bendrovės pagal jos įsteigimo valstybės narės teisę už juos sumokėto pelno mokesčio atėmimu iš akcininko už šiuos dividendus mokėtino pajamų mokesčio.
33. Iš tiesų, kaip teigia Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė, laisvas kapitalo judėjimas, numatytas EB 56 straipsnio 1 dalyje, neturėtų turėti tokio poveikio, pagal kurį iš valstybės narės būtų reikalaujama daugiau, nei panaikinti nacionalinio akcininko už gautus užsienio dividendus mokėtiną pajamų mokestį ir grąžinti kitos valstybės narės mokesčių sistemoje atsiradusią sumą (pagal analogiją žr. 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Rink. p. I‑11753, 52 punktą), priešingu atveju pirmosios valstybės narės fiskalinę autonomiją ribos kitos valstybės narės fiskalinės diskrecijos vykdymas (žr., be kita ko, minėto Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation 47 punktą; 2008 m. gegužės 20 d. Sprendimo Orange European Smallcap Fund, C‑194/06, Rink. p. I‑3747, 30 punktą ir 2009 m. liepos 16 d. Sprendimo Damseaux, C‑128/08, Rink. p. I‑6823, 25 punktą).
34. Atsižvelgiant į tai, kas minėta, į pateiktą pirmąjį klausimą, skaitomą kartu su dviem paskesniais, reikia atsakyti taip, kad siekiant apskaičiuoti mokesčio kreditą, į kurį turi teisę valstybėje narėje neribotai apmokestinamas akcininkas dėl kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės sumokėtų dividendų, pagal EB 56 ir 58 straipsnius, nepateikus pagal pirmos valstybės narės teisę reikalaujamų įrodymų, draudžiama tokia nuostata, kaip EStG 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punktas, pagal kurią užsienio dividendams taikomas pelno mokestis, kuris yra tokio dydžio, kuris atitinka nacionalinių bendrovių išmokėtiems bruto dividendams taikomą pajamų mokestį, įskaitomas akcininkų pajamų mokesčiui padengti. Mokesčio kreditas turi būti apskaičiuojamas remiantis išmokėtam pelnui taikomo pelno mokesčio tarifu, kuris buvo taikomas išmokėjusiai bendrovei pagal jos įsisteigimo valstybės narės teisę, tačiau įskaitytina suma negali viršyti mokėtinos pajamų mokesčio už akcininko gautus dividendus valstybėje narėje, kurioje jis apmokestinamas neribotai, sumos.
Dėl antrojo ir trečiojo prejudicinių klausimų
35. Antruoju ir trečiuoju klausimais prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 56 ir 58 straipsnius reikia aiškinti taip, kad jais draudžiama taikyti nuostatą, kaip antai EStG 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b papunktį, pagal kurią įrodymų, kuriuos turi pateikti valstybėje narėje neribotai apmokestinamas akcininkas, siekdamas gauti mokesčio kreditą už kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtus dividendus, detalumo laipsnis ir pateikimo forma turi būti tokie patys, kaip reikalaujami tuo atveju, jei dividendus išmokėjusi bendrovė yra įsteigta pirmojoje valstybėje narėje. Jei atsakymas būtų teigiamas, jis svarsto, koks turi būti įrodymų tikslumo laipsnis, kad būtų nustatytas dividendams taikomas užsienio pelno mokesčio tarifas, siekiant nustatyti mokesčio kredito sumą, į kurią dividendų gavėjas turi teisę, ir, esant reikalui, ar pagal EB 56 ir 58 straipsnius nacionaliniam teismui leidžiama nustatyti šį mokesčio tarifą.
36. Norint atsakyti į šiuos klausimus, pirmiausia reikia pabrėžti, kad dėl to, jog išmokėtam pelnui taikomas pelno mokesčio tarifas, taikomas dividendus išmokėjusiai bendrovei, buvo svarbiausias apskaičiuojant mokesčio kreditą, į kurį turi teisę akcininkas savo gyvenamosios vietos valstybėje narėje, šis tarifas turi būti nustatomas kuo tiksliau. Taigi visiškai negalima šio mokesčio kredito apskaičiuoti vien apskaičiavus atitinkamą tarifą.
37. Tai nustačius dar reikia konstatuoti, kad valstybių narių fiskalinės autonomijos principui būdinga tai, kad jos pagal savo nacionalinę sistemą nustato, kokių įrodymų reikia norint gauti tokį mokesčio kreditą.
38. Nepaisant to, šia fiskaline autonomija valstybės narės turi naudotis laikydamosi iš Sąjungos teises kylančių reikalavimų, be kita ko, nustatytų Sutarties nuostatose, susijusiose su laisvo kapitalo judėjimu.
39. Šiuo atžvilgiu Teisingumo Teismas jau turėjo galimybę pabrėžti, kad sunkumai, kurių gali kilti nustatant kitoje valstybėje narėje faktiškai sumokėtą mokestį, negali pateisinti tokios laisvo kapitalo judėjimo kliūties (žr. minėto Sprendimo Manninen 54 punktą ir minėto Sprendimo Test Claimants in the FII Group Litigation
70 punktą).
40. Šiuo atveju reikia konstatuoti, kad nacionalinės teisės aktas, kaip antai nagrinėjamasis pagrindinėje byloje, pagal kurį mokesčio kreditas suteikiamas tik pateikus atitinkamos valstybės narės vidaus sistemą atitinkantį pažymėjimą, kai akcininkui nesuteikiama jokia galimybė įrodyti pateikiant kitus įrodymus ar informaciją, susijusius su iš tiesų dividendus išmokėjusios bendrovės sumokėta mokesčio suma, yra užslėptas laisvo kapitalo judėjimo ribojimas, draudžiamas pagal SESV 65 straipsnio 3 dalį (pagal analogiją žr. 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo Persche
C‑318/07, Rink. p. I‑359, 72 punktą).
41. Iš teismo praktikos aiškiai matyti, kad mokesčių sistemos kontrolės veiksmingumo užtikrinimas yra privalomas bendrojo intereso pagrindas, kuriuo gali būti pateisinamas naudojimosi Sutartimi užtikrinamomis pagrindinėmis laisvėmis apribojimas, ir kad valstybei narei suteikta teisė taikyti priemones, leidžiančias jai aiškiai ir tiksliai patikrinti šioje valstybėje narėje atskaičiuojamų
kitoje valstybėje narėje atsiradusių išlaidų sumą (žr., be kita ko, 1997 m. gegužės 15 d. Sprendimo Futura Participations ir Singer, C‑250/95, Rink. p. I‑2471, 31 punktą ir 2005 m. kovo 10 d. Sprendimo Laboratoires Fournier, C-39/04, Rink. p. I‑2057, 24 punktą).
42. Tačiau tam, kad ribojamoji priemonė būtų pateisinta, ji turi atitikti proporcingumo principą, t. y. turi būti tinkama ja siekiamo tikslo įgyvendinimui užtikrinti ir neviršyti to, kas būtina šiam tikslui pasiekti (2007 m. gruodžio 18 d. Sprendimo A, C‑101/05, Rink. p. I‑11531, 55 ir 56 punktus bei minėto Sprendimo Persche
52 punktą).
43. Vis dėlto valstybės narės teisės aktais, kurie visiškai draudžia šioje valstybėje narėje neribotai pajamų mokesčiu apmokestinamiems asmenims, investavusiems į kitoje valstybėje įsteigtų bendrovių kapitalą, pateikti kitus nei pirmos valstybės narės teisėje numatytus nacionalinio investavimo kriterijus, ypač susijusius su pateikimu, kurie atitinka įrodymus, būtų pažeistas ne tik gero administravimo principas, bet ypač būtų viršyta tai, kas būtina veiksmingos mokesčių kontrolės tikslui pasiekti.
44. Iš tiesų a priori
negalima atmesti galimybės, kad šie mokesčių mokėtojai sugebės pateikti patvirtinamuosius dokumentus, leidžiančius apmokestinančiosios valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti kitose valstybėse narėse patirtų išlaidų tikrumą ir pobūdį (pagal analogiją žr. minėto Sprendimo Laboratoires Fournier
25 punktą ir minėto Sprendimo Persche
53 punktą).
45. Dėl įrodinėjimo naštos ir tikslumo laipsnio, kuriuos turi atitikti reikalaujami įrodymai, kad būtų taikomas mokesčio kreditas, susijęs su kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtais dividendais, primintina, kad Teisingumo Teismas jau nusprendė, jog valstybės narės mokesčių institucijos turi teisę reikalauti iš mokesčių mokėtojo įrodymų, kurių, jų nuomone, reikia siekiant įvertinti, ar nagrinėjamose teisės normose numatytos mokesčio lengvatos sąlygos yra įvykdytos, taigi ir tai, ar reikia suteikti šią lengvatą (žr. 2011 m. vasario 10 d. Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen, C-436/08 ir C‑437/08, Rink. p. I‑0000, 95 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
46. Toks vertinimas neturėtų būti atliekamas per daug formaliai, t. y. pateiktus dokumentus, kurie nėra labai detalūs ir nėra pelno mokesčio pažymėjimo formos, numatytos akcininko, gavusio dividendų iš kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės, apmokestinimo valstybės narės teisės aktuose, bet kuriais remiantis apmokestinimo valstybės narės mokesčių institucijos gali aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos mokesčio kredito gavimo sąlygos, šios institucijos turi laikyti atitinkančiais šį pažymėjimą.
47. Tik jei atitinkamas akcininkas nepateikia informacijos, nurodytos ankstesniuose šio sprendimo punktuose, atitinkamos mokesčių institucijos gali atsisakyti suteikti prašomą mokesčio kreditą.
48. Iš tiesų, šiuo klausimu Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad neadekvatus informacijos kiekis, kurį gauna akcininkas, nėra problema, kurią turi išspręsti atitinkama valstybė narė (žr. minėto Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen
98 punktą).
49. Minėtame sprendime, susijusiame su dividendus gavusia bendrove, bet taikomame ir fiziniams asmenims, kurių padėtis yra tokia pati, Teisingumo Teismas, be kita ko, priminė Direktyvos 77/799, kurios tikslas yra mokesčių vengimas, taikymo sritį.
50. Šiuo atžvilgiu tai, kad dėl kitose valstybėse narėse, ne tose, kuriose suteikiamas mokesčio kreditas, įsteigtų bendrovių išmokėtų dividendų šios valstybės narės mokesčių administratorius gali pasinaudoti Direktyvoje 77/799 numatytu tarpusavio pagalbos mechanizmu, nereiškia, kad jis turi atleisti dividendų gavusią bendrovę nuo prievolės pateikti jam įrodymų apie dividendus išmokėjusios bendrovės kitoje valstybėje narėje sumokėtą mokestį (žr. minėto Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen
100 punktą).
51. Iš tikrųjų, kadangi Direktyvoje 77/799 numatyta galimybė nacionalinėms mokesčių institucijoms prašyti informacijos, kurios jos pačios negali gauti, Direktyvos 77/799 2 straipsnio 1 dalyje vartojamas žodis „gali“ reiškia, kad nors šios institucijos turi galimybę prašyti kitos valstybės narės kompetentingos institucijos informacijos, toks prašymas visiškai nėra pareiga. Kiekviena valstybė narė turi įvertinti konkrečius atvejus, kuriais informacija dėl jos teritorijoje įsikūrusių mokesčių mokėtojų sudarytų sandorių yra nepakankama, ir nuspręsti, ar šiais atvejais prašymo dėl informacijos teikimas kitai valstybei narei yra pagrįstas (minėto Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen
101 punktas ir jame nurodyta teismų praktika).
52. Taigi Direktyvoje 77/799 šių mokesčių institucijų nereikalaujama naudotis šioje direktyvoje numatytu tarpusavio pagalbos mechanizmu, kai vien mokesčio mokėtojo pateiktos informacijos nepakanka patikrinti, ar jis tenkina nacionalinės teisės aktuose įskaitymo metodo taikymo sąlygas, kad būtų taikomas mokesčio kreditas (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Haribo Lakritzen Hans Riegel ir Österreichische Salinen
102 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
53. Atsižvelgiant į tai, kas minėta, į antrąjį ir trečiąjį klausimus, susijusius su tikslumo laipsniu, kurį turi atitikti įrodymai, reikalingi norint gauti mokesčio kreditą, susijusį su kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje dividendų gavėjas neribotai apmokestinamas, įsteigtos bendrovės išmokėtais dividendais, reikia atsakyti taip, kad pagal EB 56 ir 58 straipsnius draudžiama taikyti nuostatas, kaip antai EStG 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b papunktį, pagal kurias dividendų gavėjo pateiktų įrodymų detalumo laipsnis ir pateikimo forma turi būti tokie patys, kaip reikalaujama tuo atveju, jei dividendus išmokėjusi bendrovė įsteigta šio dividendų gavėjo apmokestinimo valstybėje narėje. Pastarosios valstybės narės mokesčių institucijos turi teisę reikalauti iš šio dividendų gavėjo pateikti įrodymus, kurie joms leistų aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos nacionalinės teisės aktuose numatytos mokesčio kredito gavimo sąlygos, neatliekant šio mokesčio kredi to vertinimo.
Dėl ketvirtojo klausimo
54. Ketvirtuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės nori žinoti, ar veiksmingumo principas turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį draudžiamos nuostatos, kaip antai pakeisto AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys ir EGAO 97 straipsnio 9 dalies trečia pastraipa, kurias taikant atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio neleidžiama atitinkamoje valstybėje narėje neribotai apmokestinamam asmeniui įskaityti užsienio pelno mokesčio, taikomo šiam asmeniui už kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtus dividendus, pateikus arba pirmos valstybės narės teisės aktuose nustatytus reikalavimus atitinkantį pelno mokesčio pažymėjimą, arba įrodymus, leidžiančius šios valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar šios mokesčio lengvatos gavimo sąlygos yra įvykdytos.
55. Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, nesant Sąjungos teisės aktų atitinkamoje srityje, procesines taisykles, užtikrinančias teisės subjektams Sąjungos teisės suteikiamų teisių apsaugą, vadovaujantis valstybių narių procesinės autonomijos principu, turi nustatyti kiekvienos valstybės narės vidaus teisės sistema, tačiau su sąlyga, kad jos nėra mažiau palankios nei tos, kurios taikomos panašioms vidaus teisės situacijoms (lygiavertiškumo principas), ir kad dėl jų Sąjungos teisinės sistemos suteiktų teisių įgyvendinimas netaptų praktiškai neįmanomas arba pernelyg sudėtingas (veiksmingumo principas) (žr. 2004 m. sausio 7 d. Sprendimo Wells, C‑201/02, Rink. p. I‑723, 67 punktą bei 2006 m. rugsėjo 19 d. Sprendimo i-21 Germany ir Arcor, C‑392/04 ir C‑422/04, Rink. p. I‑8559, 57 punktą).
56. Dėl veiksmingumo principo Teisingumo Teismas yra pripažinęs, jog tai, kad teisinio saugumo, kuris apsaugo tiek mokesčių mokėtoją, tiek administratorių, sumetimais nustatomi protingi santykiniai naikinamieji terminai ieškiniui pareikšti, atitinka Sąjungos teisę. Iš tiesų dėl tokių naikinamųjų terminų naudojimasis Sąjungos teisėje nustatytomis teisėmis netampa praktiškai neįmanomas arba pernelyg sudėtingas (1998 m. lapkričio 17 d. Sprendimo Aprile, C‑228/96, Rink. p. I‑7141, 19 punktas).
57. Be to, dėl neteisėtai surinktų nacionalinių mokesčių grąžinimo Teisingumo Teismas pabrėžė, kad grąžinimo tvarką nacionalinė teisė pakeitė retroaktyviai, todėl pagal veiksmingumo principą reikalaujama, kad naujuose teisės aktuose būtų numatytas pereinamasis laikotarpis, leidžiantis suinteresuotiesiems asmenims per pakankamą terminą nuo šių teisės aktų priėmimo pateikti prašymus grąžinti, kuriuos jie turėjo teisę pateikti pagal ankstesnius teisės aktus (šiuo klausimu žr. 2002 m. liepos 11 d. Sprendimo Marks & Spencer, C‑62/00, Rink. p. I‑6325, 38 punktą ir 2002 m. rugsėjo 24 d. Sprendimo Grundig Italiana, C‑255/00, Rink. p. I‑8003, 37 punktą).
58. Tačiau iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad AO 175 straipsnio 2 dalies antro sakinio ir 2004 m. gruodžio 9 d. redakcijos EGAO 97 straipsnio 9 dalies trečios pastraipos nuostatomis buvo retroaktyviai pakeista nacionalinė teisė be pereinamojo laikotarpio, leidžiančio atitinkamiems akcininkams pasinaudoti teise į mokesčio kreditą. Todėl pagal veiksmingumo principą draudžiami tokie teisės aktų pakeitimai, nes pagal juos mokesčių mokėtojams nesuteikiamas protingas terminas pasinaudoti teise į mokesčio kreditą per pereinamąjį laikotarpį. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi nustatyti šį terminą, kad akcininkai galėtų pasinaudoti šia teise ir pateiktų arba pelno mokesčio pažymėjimą pagal nacionalinę teisę, arba šio sprendimo 54 punkte numatytus įrodymus.
59. Remiantis tuo, kas minėta, į ketvirtąjį klausimą reikia atsakyti taip, kad pagal veiksmingumo principą draudžiamos nacionalinės teisės nuostatos, kaip antai pakeisto AO 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys ir pakeisto EGAO 97 straipsnio 9 dalies trečia pastraipa, kurias taikant atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio neleidžiama įskaityti užsienio pelno mokesčio, taikomo kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtiems dividendams, pateikus arba šio mokesčio pažymėjimą pagal valstybės narės, kurioje šių dividendų gavėjas neribotai apmokestinamas, teisę, arba įrodymus, leidžiančius šios valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos mokesčio kredito gavimo sąlygos. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi nustatyti, koks yra protingas terminas šiam pažymėjimui ar įrodymams pateikti.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
60. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
1. Siekiant apskaičiuoti mokesčio kreditą, į kurį turi teisę valstybėje narėje neribotai apmokestinamas akcininkas dėl kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės sumokėtų dividendų, pagal EB 56 ir 58 straipsnius, nepateikus pagal pirmos valstybės narės teisę reikalaujamų įrodymų, draudžiama taikyti tokią nuostatą, kaip 1990 m. rugsėjo 7 d. Pajamų mokesčio įstatymo ( Einkommensteuergesetz)
su pakeitimais, padarytais 1993 m. rugsėjo 13 d. įstatymu, 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punktas, pagal kurią užsienio dividendams taikomas pelno mokestis, kuris yra tokio dydžio, kuris atitinka pirmos valstybės narės bendrovių išmokėtiems bruto dividendams taikomą pajamų mokestį, įskaitomas siekiant akcininkų pajamų mokesčiui padengti.
Mokesčio kreditas turi būti apskaičiuojamas remiantis išmokėtam pelnui taikomo pelno mokesčio tarifu, kuris buvo taikomas išmokėjusiai bendrovei pagal jos įsisteigimo valstybės narės teisę, tačiau įskaitytina suma negali viršyti mokėtinos pajamų mokesčio už akcininko gautus dividendus valstybėje narėje, kurioje jis apmokestinamas neribotai, sumos.
2. Kalbant apie tikslumo laipsnį, kurį turi atitikti įrodymai, reikalingi norint gauti mokesčio kreditą, susijusį su kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje dividendų gavėjas neribotai apmokestinamas, įsteigtos bendrovės išmokėtais dividendais, pagal EB 56 ir 58 straipsnius draudžiama taikyti tokias nuostatas, kaip 1990 m. rugsėjo 7 d. Pajamų mokesčio įstatymo ( Einkommensteuergesetz)
su pakeitimais, padarytais 1993 m. rugsėjo 13 d. įstatymu, 36 straipsnio 2 dalies antro sakinio 3 punkto ketvirto sakinio b papunktis, pagal kurias dividendų gavėjo pateiktų įrodymų detalumo laipsnis ir pateikimo forma turi būti tokie patys, kaip reikalaujama tuo atveju, jei dividendus išmokėjusi bendrovė įsteigta šio dividendų gavėjo apmokestinimo valstybėje narėje.
Pastarosios valstybės narės mokesčių institucijos turi teisę reikalauti iš šio dividendų gavėjo pateikti įrodymus, kurie joms leistų aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos nacionalinės teisės aktuose numatytos mokesčio kredito gavimo sąlygos, neatliekant šio mokesčio kredito vertinimo.
3. Pagal veiksmingumo principą draudžiamos nacionalinės teisės nuostatos, kaip antai Mokesčių kodekso ( Abgabenordnung ), iš dalies pakeisto Europos Sąjungos direktyvų perkėlimo į vidaus mokesčių teisę ir kitų nuostatų pakeitimo įstatymu ( Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften ), 175 straipsnio 2 dalies antras sakinys ir 1976 m. gruodžio 14 d. Mokesčių kodekso įgyvendinimo įstatymo ( Einführungsgesetz zur Abgabenordnung)
97 straipsnio 9 dalies trečia pastraipa, kurias taikant atgaline data ir be pereinamojo laikotarpio neleidžiama įskaityti užsienio pelno mokesčio, taikomo kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės išmokėtiems dividendams, pateikus arba šio mokesčio pažymėjimą pagal valstybės narės, kurioje šių dividendų gavėjas neribotai apmokestinamas, teisę, arba įrodymus, leidžiančius šios valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti, ar įvykdytos mokesčio kredito gavimo sąlygos. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi nustatyti, koks yra protingas terminas šiam pažymėjimui ar įrodymams pateikti.