62022CJ0042
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (kilencedik tanács)
2023. március 9. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – A hozzáadottérték‑adó (héa) közös rendszere – 2006/112/EK irányelv – Héamentesség – A 135. cikk (1) bekezdésének a) pontja – A biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek mentessége – A 136. cikk a) pontja – A kizárólag adómentes tevékenységekhez felhasznált termékek értékesítésének mentessége – A »biztosítási ügyletek« fogalma – Biztosítottaktól megszerzett, sérült gépjárművek roncsainak viszonteladása – Az adósemlegesség elve”
A C‑42/22. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Supremo Tribunal Administrativo (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Portugália) a Bírósághoz 2022. január 19‑én érkezett, 2021. december 16‑i határozatával terjesztett elő
a Generali Seguros SA, korábban Global – Companhia de Seguros SA
és
az Autoridade Tributária e Aduaneira
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (kilencedik tanács),
tagjai: L. S. Rossi tanácselnök, J.‑C. Bonichot és O. Spineanu‑Matei (előadó) bírák,
főtanácsnok: G. Pitruzzella,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
a Generali Seguros SA képviseletében P. Braz advogado,
–
a portugál kormány képviseletében P. Barros da Costa, C. Bento, R. Campos Laires és A. Rodrigues, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében P. Caro de Sousa és J. Jokubauskaitė, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet a Generali Seguros SA, korábban Global – Companhia de Seguros SA biztosítóintézet és az Autoridade Tributária e Aduaneira (adó‑ és vámhatóság, Portugália) között az e vállalkozás által végzett, járműroncsok viszonteladására irányuló ügyletek hozzáadottérték‑adó (héa) szempontjából adóköteles vagy adómentes jellege tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A héairányelv (66) preambulumbekezdése értelmében:
„A nemzeti jogba történő átültetés kötelezettségét azon rendelkezésekre kell korlátozni, amelyek a korábbi irányelvekhez képest tartalmi módosítást tartalmaznak. A módosítással nem érintett rendelkezések átültetésére vonatkozó kötelezettség az előző irányelvekből következik.”
4
Ezen irányelv 1. cikkének (2) bekezdése a következőket írja elő:
„A közös HÉA‑rendszer alapelve, hogy a termékekre és szolgáltatásokra az ezek árával pontosan arányban álló általános fogyasztási adó kerüljön alkalmazásra, függetlenül a termelési és értékesítési folyamatban az adófizetési kötelezettség keletkezését megelőző ügyletek számától.
A HÉA‑t minden ügylet esetében a termékek vagy szolgáltatások ára alapján, az adott termékekre vagy szolgáltatásokra alkalmazandó adómérték szerint kell kiszámítani, és a különböző költségelemek által közvetlenül viselt adóösszeg levonását követően kell felszámítani.
[…]”
5
Az említett irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja kimondja:
„A HÉA hatálya alá a következő ügyletek tartoznak:
a)
egy tagállamon belül az adóalanyként eljáró személy vagy szervezet (a továbbiakban: adóalanyként eljáró személy) által ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés”.
6
Ugyanezen irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében:
„»Termékértékesítés« a birtokba vehető dolog átengedése, amely tulajdonosként való rendelkezésre jogosít fel.”
7
A héairányelv 24. cikkének (1) bekezdése ekképp rendelkezik:
„»Szolgáltatásnyújtás« minden olyan tevékenység, amely nem minősül termékértékesítésnek.”
8
Ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
a)
a biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, beleértve az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásokat”.
9
Az említett irányelv 136. cikkének a) pontja kimondja:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
a)
olyan termékek értékesítése, amelyeket kizárólag a 132., 135., 371., 375., 376., 377. cikk, a 378. cikk (2) bekezdése, a 379. cikk (2) bekezdése, valamint a 380–390. cikk értelmében adómentes tevékenységekhez használtak fel, amennyiben a termékekre nem vonatkozott az adólevonás joga”.
10
A jelen ítélet 8. és 9. pontjában ismertetett rendelkezések megfelelnek a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL 1977. L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.; a továbbiakban: hatodik irányelv) 13. cikke B. része a) pontjának, valamint 13. cikke B. része c) pontjának.
A portugál jog
11
Az 1984. december 26‑i Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (a hozzáadottérték‑adóról szóló törvénykönyv) – amelyet az 1984. december 26‑i decreto‑lei n.o 394‑B/84 (394‑B/84. sz. törvényerejű rendelet) (Diário da República I, I‑A. sorozat, 297. sz., 1984. december 26.) hagyott jóvá (a továbbiakban: héatörvénykönyv) – 9. cikke 29. és 33. pontjának az alapügy tényállására alkalmazandó változata a következőképpen rendelkezik:
„Mentesek az adó alól:
[…]
29)
A biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, valamint a kapcsolódó biztosítási ügynöki és közvetítői szolgáltatások;
[…]
33)
Az olyan termékek értékesítése, amelyeket kizárólag adómentes tevékenységekhez használtak fel, amennyiben a termékekre nem vonatkozott az adólevonás joga, továbbá az olyan termékek értékesítése, amelyek beszerzésére vagy felhasználására a 21. cikk (1) bekezdése értelmében nem vonatkozott az adólevonás joga.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
12
A Generali Seguros olyan biztosítóintézet, amely tevékenysége keretében a biztosítottjait érintő káresemények során megsérült gépjárművek roncsait megvásárolja, majd azokat harmadik személyeknek továbbértékesíti anélkül, hogy ezen értékesítések után héát számítana fel.
13
A 2007‑es adóévre vonatkozó ellenőrzést követően az adó– és vámhatóság úgy vélte, hogy a Generali Seguros által a gépjárműroncsok értékesítése mint tárgyi eszközök ellenérték fejében történő átruházása a héatörvénykönyv értelmében héafizetési kötelezettség alá esik, és nem részesülhet az e törvénykönyvben előírt mentességek egyikében sem. Következésképpen az említett értékesítések után 17213,70 euró összegű héát számított fel, a kompenzációs kamatokkal növelve.
14
A Generali Seguros megfizette ezt az összeget, de a Tribunal Tributário de Lisboa (lisszaboni adóügyi bíróság, Portugália) előtt indított keresetben vitatta az erre vonatkozó fizetési kötelezettségét.
15
E bíróság előtt a Generali Seguros azt állította, hogy az alapügyben szereplő körülmények között a járműroncsok értékesítését a héamentes ügyletnek kell tekinteni. Egyrészt a héatörvénykönyv 9. cikkének 29) pontjára hivatkozott, amely mentesíti a „biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, valamint a kapcsolódó biztosítási ügynöki és közvetítői szolgáltatások[at]”, másrészt pedig e törvénykönyv 9. cikkének 33) pontjára, amely mentesíti az „olyan termékek értékesítés[ét], amelyeket kizárólag adómentes tevékenységekhez használtak fel, amennyiben a termékekre nem vonatkozott az adólevonás joga”.
16
2017. december 30‑i ítéletével az említett bíróság elutasította a Generali Seguros keresetét.
17
E társaság ezen ítélettel szemben fellebbezést nyújtott be a Supremo Tribunal Administrativóhoz (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Portugália), amely a kérdést előterjesztő bíróság.
18
E bíróság előtt a Generali Seguros azt állította, hogy a gépjárműroncsoknak a biztosítási főtevékenységet folytató vállalkozás általi viszonteladási ügylete e tevékenységhez kapcsolódik, és elválaszthatatlan a káresemény esetén a kártérítésről folytatott tárgyalások és a kártérítés kifizetésének szokásos tevékenységétől, így az e vállalkozás céljához tartozik.
19
Az említett bíróság hangsúlyozza, hogy az a kérdés, hogy az ilyen ügylet mentes‑e a héatörvénykönyv 9. cikkének 29) vagy 33) pontja alapján, amely rendelkezések a hatodik irányelv 13. cikke B. része a), illetve c) pontjának a portugál jogrendbe való átültetésére irányulnak, jelentős vita tárgyát képezi a jogelméletben és az ítélkezési gyakorlatban Portugáliában. E bíróság ezért úgy véli, hogy köteles előzetes döntéshozatal iránti kérelemmel fordulni a Bírósághoz annak érdekében, hogy ellenőrizze ezen ügylet minősítését ezen irányelv és a héairányelv releváns rendelkezéseire tekintettel.
20
E körülmények között a Supremo Tribunal Administrativo (legfelsőbb közigazgatási bíróság) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)
Úgy kell‑e értelmezni a hatodik héairányelv 13. cikke B. részének a) pontját és következésképpen a héairányelv […] 135. cikke (1) bekezdésének a) pontját, hogy a »biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek« fogalma a héamentesség szempontjából magában foglalja az olyan kapcsolódó vagy kiegészítő tevékenységeket, mint a gépjárműroncsok vásárlása és értékesítése?
2)
Úgy kell‑e értelmezni a hatodik héairányelv 13. cikke B. részének c) pontját, és – következésképpen – a héairányelv […] 136. cikkének a) pontját, hogy a gépjárműroncsok vásárlását és értékesítését úgy kell tekinteni, hogy azokat kizárólag egy héafizetés alól mentesülő jogalany tevékenységéhez használták fel, amennyiben e termékekre nem vonatkozott a héalevonási jog?
3)
Ellentétes‑e a héasemlegesség elvével, hogy a gépjárműroncsoknak a biztosítótársaságok általi értékesítése nem mentesül a héa alól, amennyiben nem állt fenn héalevonási jog?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
21
Kérdéseivel az előterjesztő bíróság arra keresi a választ, hogy a közös héarendszerre tekintettel hogyan kell kezelni azokat az ügyleteket, amelyek valamely biztosítóintézet által fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő továbbértékesítésében állnak, amely roncsokat a biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg.
22
Előzetesen az alapügyben ratione temporis alkalmazandó uniós jogot illetően meg kell állapítani, hogy a héairányelv 413. cikkéből az következik, hogy ez az irányelv 2007. január 1‑jén lépett hatályba. Ezen irányelv (66) preambulumbekezdése kimondja, hogy ezen irányelv nemzeti jogba történő átültetésének kötelezettségét azon rendelkezésekre kell korlátozni, amelyek a korábbi irányelvekhez képest tartalmi módosítást tartalmaznak, és hogy a módosítással nem érintett rendelkezések átültetésére vonatkozó kötelezettség az előző irányelvekből következik.
23
Márpedig a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja és 136. cikkének a) pontja megfelel a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjának, illetve 13. cikke B. része c) pontjának, oly módon, hogy a rájuk vonatkozó átültetési kötelezettség ez utóbbi irányelvből ered. Következésképpen, mivel az alapeljárás a 2007. évre vonatkozó héafizetési felszólításokra vonatkozik, a héairányelv alkalmazandó e jogvitára (lásd analógia útján: 2017. október 4‑iFederal Express Europe ítélet, C‑273/16, EU:C:2017:733, 30. és 31. pont).
24
Egyébiránt azt is meg kell állapítani, hogy bár az előterjesztett kérdések olyan ügyletekre vonatkoznak, amelyek abban állnak, hogy valamely biztosítóintézet megvásárolja a biztosítottjai tulajdonát képező, sérült járművek roncsait, és e roncsokat harmadik személyek részére továbbértékesíti, az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az alapeljárás kizárólag az ilyen viszonteladási ügyletnek a héa szempontjából történő adójogi bánásmódjára vonatkozik.
25
Következésképpen annak érdekében, hogy a kérdést előterjesztő bíróság számára e jogvita eldöntéséhez hasznos választ lehessen adni, a feltett kérdéseket úgy kell átfogalmazni, hogy azok kizárólag a valamely biztosítóintézet által a biztosítottjaitól beszerzett, sérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő viszonteladására vonatkoznak.
Az első kérdésről
26
Első kérdésével az előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, e rendelkezés hatálya alá tartoznak, és így adómentesek e rendelkezés értelmében.
27
Előzetesen meg kell állapítani, hogy egyrészt a Bíróság rendelkezésére álló iratokból kitűnik, hogy a kötelező gépjármű‑felelősségbiztosítás portugál rendszere keretében a biztosított jármű totálkárát eredményező káresemény esetén a biztosítottnak és a biztosítóintézetnek lehetősége van dönteni arról, hogy e járműroncs tulajdonjogát e vállalkozásra ruházzák át. Ennek érdekében a biztosítónak közölnie kell a biztosítottal azt az értéket, amelyen hajlandó e roncsot megvásárolni, annak érdekében, hogy utóbbi dönteni tudjon. Abban az esetben, ha ezen átruházás megvalósul, az említett vállalkozás ezt követően – amint az az alapügy tárgyát képező helyzetekben is történt – az említett roncsot harmadik személy részére továbbértékesíti. A biztosítóintézet által a biztosítottnak fizetett összeg magában foglalja a roncs így meghatározott értékét.
28
Másrészt emlékeztetni kell arra, hogy a héairányelv 135. cikkének (1) bekezdésében foglalt adómentességek az uniós jog autonóm fogalmainak minősülnek, amelyek célja annak elkerülése, hogy a héarendszer alkalmazása tagállamonként eltérjen (2018. július 25‑iDPAS‑ítélet, C‑5/17, EU:C:2018:592, 28. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat), amelyeket tehát az összes tagállam területén egységesen kell értelmezni.
29
Egyébiránt a héairányelv 135. cikkében említett adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, mivel ezek kivételt jelentenek a főszabályhoz képest, miszerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített minden termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás után héát kell fizetni. Mindazonáltal e kifejezések értelmezésének összhangban kell állnia a fent említett mentességek által elérni kívánt célokkal, és tiszteletben kell tartania a közös héarendszer lényegéből következő adósemlegesség elvének követelményeit. A szigorú értelmezés e szabálya ugyanakkor nem jelenti azt, hogy az említett adómentességek meghatározására használt kifejezéseket oly módon kell értelmezni, hogy azok ne tudják kifejteni hatásukat (2013. január 17‑iWoningstichting Maasdriel ítélet, C‑543/11, EU:C:2013:20, 25. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
30
Ezen előzetes megfontolásokra tekintettel kell meghatározni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdése a) pontjának hatálya alá tartoznak‑e azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak.
31
E rendelkezés szerint a tagállamok mentesítik az adó alól „a biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek[et], beleértve az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásokat”.
32
E mentesség célját lényegében a kockázat fedezetéhez kapcsolódó biztosítási díjak helyes héaalapja meghatározásának nehézsége igazolja (2020. október 8‑iUnited Biscuits [Pensions Trustees] és United Biscuits Pension Investments ítélet, C‑235/19, EU:C:2020:801, 32. pont).
33
Ami a „biztosítási ügyleteknek” a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjában szereplő fogalmát illeti, az ilyen ügyletekre az jellemző, hogy a biztosító előre fizetendő díj ellenében vállalja, hogy a biztosítási esemény bekövetkezése esetén a szerződéskötéskor rögzített szolgáltatást nyújtja a biztosított részére (1999. február 25‑iCPP‑ítélet, C‑349/96, EU:C:1999:93, 17. pont; 2020. október 8‑iUnited Biscuits [Pensions Trustees] és United Biscuits Pension Investments ítélet, C‑235/19, EU:C:2020:801, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). Ezen ügyletek lényege abban a tényben rejlik, hogy a biztosított a bizonytalan, de potenciálisan súlyos pénzügyi veszteségek kockázatával szemben egy meghatározott, de korlátozott pénzösszeg megfizetésével védekezik (2015. július 16‑iMapfre asistencia és Mapfre warranty ítélet, C‑584/13, EU:C:2015:488, 42. pont).
34
Egyébiránt a szolgáltatás igénybe vevőjének személyazonossága jelentőséggel bír a biztosítási ügyletek meghatározása szempontjából, amelyek jellegükből adódóan azzal járnak, hogy szerződéses kapcsolat jön létre a biztosítási szolgáltatás nyújtója és a biztosított, azaz azon személy között, amelynek a kockázatait a biztosítás fedezi (lásd analógia útján: 2001. március 8‑iSkandia ítélet, C‑240/99, EU:C:2001:140, 41. pont; 2009. október 22‑iSwiss Re Germany Holding ítélet, C‑242/08, EU:C:2009:647, 36. pont).
35
Márpedig meg kell állapítani, hogy az olyan, sérült gépjárművek roncsainak értékesítésére irányuló ügyletekre, mint amelyekről az alapügyben szó van, az e gépjárművekre vonatkozó olyan biztosítási szerződésektől eltérő megállapodások alapján kerül sor, amelyeket a biztosítóintézet a biztosítottaktól eltérő személyekkel köt, és amelyek nem tartoznak a biztosítási jogviszony keretébe.
36
Valamely termék eladása ugyanis nem tartozik a kockázat fedezetéhez, és az ár megfelel az érintett termék ezen értékesítés időpontjában fennálló értékének. A héaalap meghatározása ilyen esetben nem jelent nehézséget.
37
E tekintetben nincs jelentősége annak a ténynek, hogy – amint az a jelen ítélet 27. pontjában megállapításra került – az ilyen ügylet egy olyan gépjármű roncsára vonatkozik, amely az azt értékesítő biztosító által fedezett káreseményben sérült meg, és hogy a biztosítottat e káresemény következtében megillető kártérítés összege tartalmazza e roncs vételárát. A roncs értéke ugyanis a biztosított gépjármű káreseményt követő maradványértéke, és így per definitionem nem képezi részét a biztosított által elszenvedett kárnak. Következésképpen ez az ár nem képezi részét a tulajdonképpeni biztosítási kártérítésnek, mivel azt a biztosítási szerződéstől elkülönülő és attól elválasztható adásvételi szerződés teljesítése keretében fizették meg a biztosítottnak.
38
Következésképpen az olyan gépjárműroncs‑értékesítési ügylet, mint amilyen ügyletekről az alapügyben szó van, nem minősül a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett „biztosítási ügyletnek”.
39
Végül meg kell állapítani, hogy az ilyen értékesítési ügylet nem tekinthető olyannak, amely elválaszthatatlanul kapcsolódik az érintett gépjárműre vonatkozó biztosítási szerződéshez, és amelyet ennélfogva ugyanolyan adójogi bánásmódban kell részesíteni, mint e szerződést.
40
Kétségtelen, hogy a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy bizonyos körülmények között több, alakilag különálló olyan szolgáltatást, amelyeket külön‑külön nyújthatnak, és amelyek ennek megfelelően önmagukban adókötelesnek vagy adómentesnek minősülhetnek, egységes ügyletnek kell tekinteni abban az esetben, ha e szolgáltatások egymástól nem függetlenek. Különösen akkor van szó egységes szolgáltatásról, ha az adóalany által nyújtott két vagy több szolgáltatási elem, illetve cselekmény annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek szétválasztása mesterséges lenne. Ez az eset áll fenn akkor is, ha egy vagy több szolgáltatás egyetlen főszolgáltatást alkot, és a további szolgáltatás vagy szolgáltatások egy vagy több, a főszolgáltatás adójogi sorsát osztó járulékos szolgáltatást képeznek (2015. április 16‑iWojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie ítélet, C‑42/14, EU:C:2015:229, 31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
41
A Bíróság azonban azt is kimondta, hogy jóllehet bármely biztosítási ügylet természeténél fogva kapcsolódik ahhoz a vagyontárgyhoz, amelynek fedezésére szolgál, így az ügylet és egy másik, ugyanarra a vagyontárgyra vonatkozó ügylet között bizonyos kapcsolat áll fenn, ez a kapcsolat önmagában nem elegendő annak meghatározásához, hogy a héa szempontjából egyetlen összetett szolgáltatásról van‑e szó (lásd ebben az értelemben: 2013. január 17‑iBGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 36. pont).
42
Ezen ügyben, amint az a jelen ítélet 35. pontjában megállapításra került, az alapügyben szóban forgó, sérült gépjárművek roncsainak értékesítése az e gépjárművekre vonatkozó biztosítási szerződésektől eltérő megállapodásokon alapul, amelyeket a biztosítóintézet olyan személyekkel kötött, akik eltérnek a biztosítottaktól. Ráadásul a jelen ítélet 27. pontjából következik, hogy ez utóbbiak, e roncsok eredeti tulajdonosai, nem kötelesek átengedni ezeket e vállalkozásnak, így e biztosítottak döntése független e biztosítási szerződésektől, és azokat azok megkötését követően, sőt a fedezett kockázat bekövetkezte után hozzák meg.
43
Ily módon nem lehet úgy tekinteni, hogy az a tény, hogy az olyan értékesítéseket, mint amelyekről az alapügyben szó van, egy biztosítóintézet végzi, és azok az e vállalkozás által fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsaira vonatkoznak, azzal a következménnyel jár, hogy ezen értékesítések és az e járművekre vonatkozó biztosítási szerződések olyan szorosan kapcsolódnak egymáshoz, hogy azok gazdasági szempontból objektíve olyan egységet alkotnak, amelynek elválasztása mesterséges lenne.
44
Másodszor, a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett „[biztosítási és viszontbiztosítási ügyletekhez] tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatások” fogalmát illetően meg kell állapítani, hogy a „szolgáltatásnyújtás” fogalmát ezen irányelv 24. cikkének (1) bekezdése úgy határozza meg, mint minden olyan tevékenységet, amely nem minősül termékértékesítésnek.
45
Márpedig a gépjárműroncs értékesítése az említett irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében vett „termékértékesítésnek” minősül, amely a birtokba vehető dolog átengedése, amely tulajdonosként való rendelkezésre jogosít fel. Következésképpen az ilyen értékesítés nem tartozhat az előző pontban említett fogalom körébe.
46
A fenti megfontolások összességére tekintettel az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, nem tartoznak e rendelkezés hatálya alá.
A második kérdésről
47
Második kérdésével az előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy a héairányelv 136. cikke bekezdésének a) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, e rendelkezés hatálya alá tartoznak, és így adómentesek e rendelkezés értelmében.
48
A héairányelv 136. cikkének a) pontja előírja azon termékek értékesítésének adómentességét, amelyeket kizárólag az ezen irányelv 135. cikke értelmében adómentes tevékenységhez használtak fel, amennyiben a termékekre nem vonatkozott az adólevonás joga.
49
A héairányelv 136. cikkének a) pontja keretében a „használtak fel” kifejezés arra a tényre vonatkozik, hogy a termék meghatározott célra szolgál, a jelen esetben arra, hogy azt a jelen ítélet 33. és 34. pontjában meghatározott biztosítási ügyletek megvalósításában álló tevékenység céljára használják.
50
Márpedig nem ez a helyzet azon termékek esetében, amelyeket valamely biztosítóintézet az általa fedezett káresemények alkalmával szerez be, és amelyeket nem a biztosítási tevékenysége keretében történő használatra szán, hanem változatlan állapotban és használat nélkül harmadik személyek részére értékesít tovább. Ez utóbbi körülmény egyébként elegendő annak megállapításához, hogy az ilyen termékek nem bírnak jelentőséggel e biztosítási tevékenység keretében.
51
A fenti megfontolások összességére tekintettel a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 136. cikke a) pontját úgy kell értelmezni, hogy azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, nem tartoznak e rendelkezés hatálya alá.
A harmadik kérdésről
52
Harmadik kérdésével az előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a közös héarendszer lényegéből következő adósemlegesség elvét úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes azon ügyletek adómentességének hiánya, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, amennyiben e beszerzések nem keletkeztettek adólevonási jogot.
53
Az adósemlegesség elve visszatükröződik az adólevonások rendszerében, amely rendszer arra irányul, hogy a vállalkozót teljes egészében mentesítse a gazdasági tevékenységeinek keretében megfizetendő vagy megfizetett héaterhe alól. A közös héarendszer következésképpen az összes gazdasági tevékenység adóterhét illetően biztosítja a tökéletes semlegességet – bármi legyen is e tevékenységek célja vagy eredménye –, feltéve, hogy az említett tevékenységek maguk is héakötelesek (2014. március 13‑iMalburg ítélet, C‑204/13, EU:C:2014:147, 41. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
54
Noha – amint az a jelen ítélet 29. pontjából kitűnik – a héairányelv adómentességeket előíró rendelkezéseinek értelmezése során tiszteletben kell tartani az adósemlegesség elvének követelményeit, ez utóbbi ugyanakkor egyértelmű rendelkezés hiányában nem teszi lehetővé valamely adómentesség hatályának kiterjesztését. Ez az elv ugyanis nem olyan elsődleges jogi szabály, amely meghatározhatja az adómentesség érvényességét, hanem értelmezési elv, amelyet az adómentességek szigorú értelmezésének elvével együttesen kell alkalmazni (2012. július 19‑iDeutsche Bank ítélet, C‑44/11, EU:C:2012:484, 45. pont; 2021. július 8‑iRádio Popular ítélet, C‑695/19, EU:C:2021:549, 44. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
55
Az olyan ügyleteknek a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjában és 136. cikkének a) pontjában előírt adómentességek hatálya alóli kizárása, mint amelyekről az alapügyben szó van, nem kérdőjelezhető meg azon az alapon, hogy az ellentétes az adósemlegesség elvével.
56
A harmadik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a közös héarendszer lényegéből következő adósemlegesség elvét úgy kell értelmezni, hogy azzal nem ellentétes azon ügyletek adómentességének hiánya, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, amennyiben e beszerzések nem keletkeztettek adólevonási jogot.
A költségekről
57
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről.
A fenti indokok alapján a Bíróság (kilencedik tanács) a következőképpen határozott:
1)
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontját
a következőképpen kell értelmezni:
azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, nem tartoznak e rendelkezés hatálya alá.
2)
A 2006/112 irányelv 136. cikkének a) pontját
a következőképpen kell értelmezni:
azok az ügyletek, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, nem tartoznak e rendelkezés hatálya alá.
3)
A közös hozzáadottértékadó‑rendszer lényegéből következő adósemlegesség elvét
a következőképpen kell értelmezni:
azzal nem ellentétes azon ügyletek adómentességének hiánya, amelyek valamely biztosítóintézet esetében az általa fedezett káresemények során megsérült gépjárművek roncsainak harmadik személyek részére történő értékesítésében állnak, amely roncsokat e biztosítóintézet a biztosítottjaitól szerzett meg, amennyiben e beszerzések nem keletkeztettek adólevonási jogot.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: portugál.