62008CC0242
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
MENGOZZI
ppreżentati fit-13 ta’ Mejju 2009 (
1
)
Kawża C-242/08
Swiss Re Germany Holding GmbH
vs
Finanzamt München für Körperschaften
“Sitt Direttiva tal-VAT — Il-ħames inċiż tal-Artikolu 9(2)(e) u l-Artikolu 13B(a), (ċ) u (d)(2) u (3) — Kunċett ta’ tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni u ta’ riassigurazzjoni — Trasferiment bi ħlas ta’ portfolio ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni fuq il-ħajja lil persuna stabbilita fi Stat terz — Determinazzjoni tal-post ta’ dan it-trasferiment — Eżenzjonijiet”
1.
Fil-kawża preżenti, li bdiet minn serje ta’ domandi preliminari mressqa mill-Bundesfinanzhof, l-ogħla ġurisdizzjoni fiskali Ġermaniża, il-Qorti tal-Ġustizzja hija mitluba tippreċiża ċerti aspetti tas-sistema tal-VAT applikabbli għat-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni. B’mod partikolari, jeħtieġ li jiġi stabbilit jekk trasferiment ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni minn assiguratur lil ieħor jistax jiġi ikkunsidrat, għall-finijiet ta’ taxxa, bħala “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni”.
I — Il-kuntest ġuridiku
2.
Is-Sitt Direttiva tal-VAT (
2
) tiddistingwi t-tranżazzjonijiet taxxabbli, b’mod ġenerali, f’żewġ gruppi kbar: il-provvista ta’ oġġetti u l-provvista ta’ servizzi. B’mod partikolari l-Artikolu 5 jiddefinixxi l-provvista ta’ oġġetti b’dan il-mod:
“1.   ‘Provvista ta’ oġġetti’ tfisser it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà korporali [tanġibbli].
2.   Enerġija elettrika, gass, sħana, kesħa u affarijiet simili għandhom jitqiesu bħala proprjetà korporali [tanġibbli].
[…]”.
3.
L-Artikolu 6 jiddikjara li “‘provvista tas-servizzi’ tfisser kull operazzjoni [tranżazzjoni] li ma tikkostitwix provvista ta’ oġġetti skond it-tifsira ta’ l-Artikolu 5”. B’mod partikolari, hija tali “assenjazzjoni ta’ proprjetà inkorporali [intanġibbli], kemm jekk hija u kemm jekk mhix suġġetta għal att li jikkostitwixxi titolu”.
4.
Fir-rigward ta’ dak li huwa rilevanti għall-kawża preżenti, is-Sitt Direttiva tirregola speċifikament l-assigurazzjoni u t-tranżazzjonijiet ta’ riassigurazzjoni fl-Artikolu 9 u fl-Artikolu 13 tagħha.
5.
L-Artikolu 9 jipprovdi li, b’mod ġenerali, għall-finijiet tal-VAT, il-post minn fejn jingħata servizz għandu jitqies li jkun il-post fejn il-fornitur ikun stabbilit. Madankollu, l-istess Artikolu jistabbilixxi xi eċċezzjonijiet għal dan il-prinċipju ġenerali u b’mod partikolari fil-paragrafu (2)(e) jipprovdi dan li ġej:
“il-post fejn jingħataw is-servizzi li ġejjin, meta jsiru għal konsumaturi stabbiliti barra l-Komunità jew għal persuni taxxabbli stabbiliti fil-Komunità imma mhux fl-istess pajjiż bħal tal-fornitur, għandu jkun il-post fejn il-konsumatur stabbilixxa n-negozju tiegħu jew ikollu stabbiliment fiss li lilu jingħata s-servizz jew, fin-nuqqas ta’ post bħal dan, il-post fejn hu jkollu l-indirizz permanenti tiegħu jew fejn normalment ikun residenti:
[…]
—
operazzjonijiet [tranżazzjonijiet] bankarji, finanzjarji u ta’ assigurazzjoni li jinkludu ri-assigurazzjoni, bl-eċċezzjoni ta’ kiri ta’ kaxxiforti;
[…]”.
6.
L-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva jistabbilixxi numru ta’ eżenzjonijiet għas-sistema tal-VAT. B’mod partikolari il-parti B ta’ dan l-Artikolu jipprovdi li:
“Mingħajr preġudizzju għal disposizzjonijet oħra tal-Komunità, l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġej taħt il-kondizzjonijiet li huma għandhom jistabilixxu għall-iskopijiet biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta’ l-eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kwalunkwe eżenzjoni possibbli, evitar u abbuż:
a)
assigurazzjoni u transazzjonijet ta’ ri-assigurazzjoni mwettqa mill-brokers ta’ l-assigurazzjoni u l-aġenti ta’ l-assigurazzjoni;
[…]
ċ)
provvisti ta’ oġġetti użati kompletament għal attività eżenti taħt dan l-Artikolu jew taħt l-Artikolu 28(3)(b) meta dawn l-oġġetti ma tawx lok għal dritt ta’ tnaqqis, jew ta’ oġġetti li l-akkwist jew produzzjoni tagħhom, bis-saħħa ta’ l-Artikolu 17(6), it-taxxa fuq il-valur miżjud ma setgħetx titnaqqas;
d)
it-transazzjonijet li ġejjin:
[…]
2.
in-negozju ta’ kwalunkwe negozjar f’garanzija ta’ kreditu jew ta’ kwalunkwe garanzija għall-flus u l-immaniġġjar tal-garanziji tal-kreditu mill-persuna li qed tagħti dan il-kreditu;
3.
transazzjonij[i]et, inkluż negozjar, li jikkonċerna[w] d-depożitu u l-kontijiet kurrenti, pagamenti, trasferimenti, debiti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozzjabbli, imma esklużi l-kollezzjoni tad-debitu u l-fattorar;
[…]”.
II — Il-fatti, il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
7.
Il-kumpannija Swiss Re Germany Holding GmbH (iktar ’il quddiem: “Swiss Re”), stabbilita fil-Ġermanja, teżerċita l-attività tagħha fil-qasam tar-riassigurazzjoni. Matul is-sena 2002, hija (
3
) ttrasferiet lill-kumpannija S, stabbilita fl-Isvizzera u li tappartjeni għall-istess grupp ta’ Swiss Re, 195 kuntratt ta’ riassigurazzjoni. Il-kontraenti ta’ Swiss Re f’dawn il-kuntratti, kienu kumpanniji ta’ assigurazzjoni stabbiliti fi Stati differenti mill-Ġermanja, kemm Komunitarji kif ukoll extra-Komunitarji.
8.
It-trasferiment tal-kuntratti sar bi ħlas ta’ somma flus mill-kumpannija S: din is-somma kienet ġiet ikkalkolata, fost l-oħrajn, billi ngħata valur negattiv lil 18 mill-195 kuntratt. B’hekk, bil-għan li jiġi stabbilit il-prezz finali tat-trasferiment, il-valur ta’ dawn it-18 il-kuntratt tnaqqas mill-valur totali tal-177 l-oħra.
9.
Barra minn hekk, it-trasferiment tal-kuntratti ta’ riassigurazzjoni ġie ffinalizzat biss bil-ftehim tal-persuni li kienu ffirmaw dawn il-kuntratti mas-Swiss Re (jiġifieri l-kumpannija ta’ assigurazzjoni, biex ngħidu hekk, “tal-ewwel livell”). Il-kumpannija S assumiet id-drittijiet u l-obbligi ta’ Swiss Re kif previsti mill-kuntratti ttrasferiti.
10.
L-awtoritajiet tat-taxxi Ġermaniżi, u iktar preċiżament il-Finanzamt München für Körperschaften (Uffiċċju tat-Taxxa għall-persuni ġuridiċi ta’ Munich; iktar ’il quddiem: il-“Finanzamt”), ikkunsidraw it-trasferiment tal-kuntratti bħala provvista ta’ oġġetti li saret fil-Ġermanja, u konsegwentement talbu l-ħlas tal-VAT fuq il-valur ta’ din it-tranżazzjoni. Min-naħa tagħha, Swiss Re kkontestat din id-deċiżjoni quddiem il-qrati nazzjonali billi kkunsidrat li l-VAT ma kinitx dovuta.
11.
Il-qorti tar-rinviju tqis li, fuq il-bażi tal-liġi Ġermaniża, it-tranżazzjoni inkwistjoni tikkostitwixxi provvista ta’ servizzi li seħħet fil-Ġermanja, li fuqha għandha titħallas il-VAT. Madankollu, din il-qorti għandha dubji dwar il-kompatibbiltà ta’ din il-leġiżlazzjoni nazzjonali mar-regoli Komunitarja, u għaldaqstant ressqet quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
Id-dispożizzjonijiet tal-ħames inċiż tal-Artikolu 9(2)(e) u tal-Artikolu 13B (a) u (d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva […] għandhom jiġu interpretati fis-sens li t-trasferiment ta’ kuntratt ta’ riassigurazzjoni fuq il-ħajja bi ħlas lil akkwirent li abbażi tiegħu, bil-kunsens tal-persuna assigurata, l-imsemmi akkwirent jassumi l-attivitajiet eżenti ta’ riassigurazzjoni li qabel kienu eżerċitati mill-assiguratur preċedenti, billi jesegwixxi minfloku s-servizzi ta’ assigurazzjoni, għandu jiġi kkunsidrat bħala:
a)
tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni jew bankarja fis-sens tal-ħames inċiż tal-Artikolu 9(2)(e) tas-Sitt Direttiva […], jew
b)
tranżazzjoni ta’ riassigurazzjoni fis-sens tal-Artikolu 13B(a) tas-Sitt Direttiva […], jew
ċ)
tranżazzjoni li essenzjalment tikkonsisti, minn naħa, fl-assunzjoni eżenti ta’ obbligu u, min-naħa l-oħra, fi tranżazzjoni eżenti li tikkonċerna d-debiti, skont l-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva […]?
2)
Ir-risposta għall-ewwel domanda tkun differenti jekk il-ħlas għat-trasferiment ma jsirx mill-akkwirent iżda mill-assiguratur preċedenti?
3)
Jekk tingħata risposta negattiva għall-alternattivi (a), (b) u (ċ) tal-ewwel domanda, l-Artikolu 13B(ċ) tas-Sitt Direttiva […] għandu jiġi interpretat fis-sens li
—
it-trasferiment bi ħlas ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni fuq il-ħajja jikkostitwixxu provvista ta’ oġġetti u
—
bl-applikazzjoni tal-Artikolu 13B(ċ) tas-Sitt Direttiva […], m’għandha ssir l-ebda distinzjoni skont jekk il-post fejn jitwettqu l-attivitajiet eżenti jinsabx fl-Istat Membru fejn ssir il-provvista tal-oġġetti jew fi Stat Membru ieħor?”.
III — L-analiżi ġuridika
A — Fuq in-natura tat-tranżazzjoni inkwistjoni (risposta għat-tielet domanda)
12.
Sabiex tingħata risposta lill-qorti tar-rinviju, l-ewwel pass loġiku jikkonsisti fid-determinazzjoni ta’ liema hija, skont is-Sitt Direttiva, in-natura tat-tranżazzjoni inkwistjoni, u b’mod partikolari jekk din għandhiex tiġi kkunsidrata bħala provvista ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi.
13.
Peress li t-tielet domanda preliminari, relattiva għall-possibbiltà ta’ eżenzjoni tat-tranżazzjoni inkwistjoni abbażi tal-Artikolu 13B(ċ) tas-Sitt Direttiva, tippresupponi li t-tranżazzjoni ċċitata tista’ tiġi kkunsidrata bħala provvista’ ta’ oġġetti, l-eventwali klassifikazzjoni ta’ din tal-aħħar bħala provvista ta’ servizzi, diġà tippermetti f’dan is-sens risposta negattiva.
14.
Kif diġà indikajt iktar ’il fuq, l-awtoritajiet fiskali Ġermaniżi telqu mill-presuppost li t-trasferiment tal-kuntratti kien provvista ta’ oġġetti. Bil-kontra, il-qorti tar-rinviju tikkunsidra li, fuq il-bażi tal-liġi nazzjonali, huwa l-każ ta’ provvista ta’ servizzi. Bl-unika eċċezzjoni tal-Finanzamt, il-partijiet kollha li ppreżentaw osservazzjonijiet fil-kawża preżenti, jaqblu fuq il-fatt li f’dan il-każ għandna provvista ta’ servizzi, peress li d-Direttiva fl-Artikolu 5 tikkunsidra bħala provvista ta’ oġġetti biss il-provvista ta’ oġġetti tanġibbli, u li l-Artikolu 6 jikklassifika bħala provvista ta’ servizzi t-tranżazzjonijiet kollha li mhumiex provvista ta’ oġġetti. B’mod partikolari, il-Gvern Ġermaniż jenfasizza fuq in-natura intanġibbli tas-suġġett tat-trasferiment, li huwa magħmul minn numru ta’ kuntratti li jinkludu f’kull wieħed minnhom drittijiet u obbligi, jiġifieri entitajiet li mid-definizzjoni stess huma intanġibbli. Il-Gvern Grieg, dak tar-Renju Unit u l-Kummissjoni jsostnu l-istess kunċett, mingħajr ma jikkunsidraw b’mod partikolari neċessarju li wieħed jidħol iktar fid-dettall tal-kwistjoni li, fl-opinjoni tagħhom, ma tqajjem l-ebda dubju ta’ interpretazzjoni.
15.
Barra minn hekk, huwa interessanti li wieħed jinnota li Swiss Re stess, fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, sostniet l-impossibbiltà li tiġi applikata f’dan il-każ l-eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 13B(ċ) tad-Direttiva, billi sostniet li din tista’ tiġi applikata biss għall-proprjetà mobbli tanġibbli, u li l-kuntratti ttrasferiti mhumiex tali. U dan anki kieku s-Swiss Re seta’ jkollha, għall-inqas sussidjarjament, interess li tikklassifika t-trasferiment tal-kuntratti bħala provvista ta’ oġġetti, sabiex tibbenefika mill-eżenzjoni msemmija mill-qorti tar-rinviju fit-tielet domanda.
16.
L-element prinċipali li l-Finanzamt juża sabiex isostni t-teżi li tgħid li t-trasferiment tal-kuntratti inkwistjoni jikkostitwixxi provvista ta’ oġġetti huwa d-dikjarazzjoni annessa mal-minuti tal-laqgħa tal-Kunsill li approva d-Direttiva (
4
), li fiha l-Kunsill u l-Kummissjoni ddikjaraw li t-trasferiment ta’ klijentela relattiva għal attività eżentata jaqgħu fil-każ ta’ eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 13(B)(ċ).
17.
Madankollu nikkunsidra li t-teżi tal-Finanzamt ma tistax tintlaqa’, u li t-trasferiment tal-kuntratti mis-Swiss Re lil S għandu jitqies, għall-finijiet tas-Sitt Direttiva, bħala provvista ta’ servizzi.
18.
Fil-fatt fl-ewwel lok, għandu jiġi osservat li, bħalma ġustament irrilevaw il-partijiet l-oħra kollha, is-Sitt Direttiva tqis bħala provvista ta’ oġġetti dawk biss li għandhom bħala suġġett proprjetà tanġibbli jew li, minħabba n-natura tagħhom stess, huma normalment mibjugħa bħallikieku kienu oġġetti tanġibbli (gass, enerġija elettrika, eċċ.). Min-naħa l-oħra, l-Artikolu 6 jikklassifika espliċitament fil-kategorija tal-provvista ta’ servizzi, l-“assenjazzjoni ta’ proprjetà inkorporali [intanġibbli], kemm jekk hija u kemm jekk mhix suġġetta għal att li jikkostitwixxi titolu”. Konsegwentement it-trasferiment ta’ kuntratt, jiġifieri, il-ġabra ta’ drittijiet u obbligi li jirriżultaw minn att ġuridiku, jidher li huwa aħjar ikklassifikat f’din it-tieni kategorija.
19.
Sussegwentement, fir-rigward tal-pożizzjoni espressa mill-Kunsill u mill-Kummissjoni fil-mument tal-approvazzjoni tas-Sitt Direttiva, pożizzjoni li ssostni li t-trasferiment tal-klijentela bil-għan li tiġi żviluppata attività eżenti mill-VAT tista’ hija nnifisha tibbenefika minn eżenzjoni, nosserva fl-ewwel lok, li skont ġurisprudenza stabbilita, il-kontenut tax-xogħol preparatorju ma jistax jittieħed inkunsiderazzjoni, għall-finijiet ta’ interpretazzjoni ta’ regola Komunitarja, meta dan ma jissemmiex fit-test tad-dispożizzjoni li trid tiġi interpretata (
5
).
20.
Barra minn hekk, għandu jiġi rrilevat li t-trasferiment ta’ kuntratti inkwistjoni f’ din il-kawża f’kull każ ma jikkostitwixxix każ eżattament ekwivalenti għal dak ikkunsidrat fid-dikjarazzjoni tal-Kunsill u tal-Kummissjoni: fil-fatt din id-dikjarazzjoni tidher li timplika “bejgħ” veru u proprju tal-informazzjoni kollha relattiva għall-klijentela, eventwalment akkumpanjat ukoll minn trasferiment tal-kuntratti. Madankollu, fil-kawża inkwistjoni, huwa biss dan it-tieni element li huwa preżenti, u mhux “it-trasferiment tal-klijentela” fl-intier tiegħu.
21.
Peress li, skont is-Sitt Direttiva, it-trasferiment tal-kuntratti inkwistjoni għandu jitqies bħala provvista ta’ servizzi, u mhux bħala provvista ta’ oġġetti, it-tielet domanda preliminari, dwar il-possibbiltà li tiġi eżentata t-tranżazzjoni abbażi tal-Artikolu 13B(ċ), tista’ diġà tiġi riżolta f’sens negattiv, peress li hija tippresupponi li t-tranżazzjoni inkwistjoni tikkostitwixxi provvista ta’ oġġetti.
22.
Barra minn hekk, anki jekk tiġi aċċettata b’mod ġenerali l-klassifikazzjoni bħala provvista ta’ oġġetti, il-possibbiltà li t-trasferiment tal-kuntratti inkwistjoni jiġi eżentat abbażi tal-Artikolu 13B(ċ) tas-Sitt Direttiva għandha tiġi eskluża, fid-dawl tal-għan tad-dispożizzjoni, li huwa dak li jeżenta mill-VAT il-provvista ta’ oġġetti akkwistati preċedentement bil-ħlas tal-VAT u użati (
6
) esklużivament għat-twettieq ta’ attività eżenti (
7
). Issa fil-każ inkwistjoni, il-kuntratti ttrasferiti mhumiex oġġetti li preċedentement ġew akkwistati bil-ħlas tal-VAT u użati għat-twettiq tal-attività eżenti (jiġifieri dik tal-assigurazzjoni): bil-kontra, huma r-riżultat tal-attività ta’ Swiss Re.
23.
Għaldaqastant nipproponi li r-risposta għat-tielet domanda preliminari għandha tkun li trasferiment ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni bħal dak li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali jikkostitwixxi provvista ta’ servizzi skont is-Sitt Direttiva u għaldaqstant ma jistax jiġi eżentat skont l-Artikolu 13B(ċ) ta’ din id-direttiva.
B — Osservazzjonijiet ġenerali fuq is-sistema tal-VAT tat-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni
24.
Is-Sitt Direttiva tiddedika xi dispożizzjonijiet speċifiċi għall-attività ta’ assigurazzjoni (u ta’ riassigurazzjoni, li jixxiebħu magħhom). Fl-ewwel lok, kif diġà rajna, l-Artikolu 9(2)(e) jistabbilixxi li, għall-finijiet tal-VAT, il-post fejn jiġi kkunsidrat li seħħu dawn is-servizzi huwa dak fejn jiġi stabbilit il-konsumatur tagħhom.
25.
Fit-tieni lok, l-“assigurazzjoni u tranżazzjonijiet ta’ riassigurazzjoni” huma attivitajiet eżenti mill-VAT skont l-Artikolu 13. Din l-eżenzjoni, li ġiet ikkonfermata fl-Artikolu 135 tad-Direttiva 2006/112 ma ssibx ġustifikazzjoni espliċita jew evidenti fil-kuntest tad-Direttiva tal-VAT nnifisha: għaldaqstant wieħed jista’ jissupponi li f’din l-għażla tal-leġiżlatur kellhom rwol importanti kemm elementi ta’ tip soċjali u politiku kif ukoll kunsiderazzjoijiet marbuta mad-diffikultajiet li jiġi intaxxat il-valur miżjud ta’ tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni (
8
). Barra minn hekk, m’għandux jintnesa li l-Artikolu 33 tas-Sitt Direttiva jawtorizza b’mod ġenerali l-Istati Membri sabiex “iżommu jew jintroduċu taxxi fuq kuntratti ta’ assigurazzjoni”. Din l-awtorizzazzjoni ġiet ikkonfermata mill-Artikolu 401 tad-Direttiva 2006/112.
26.
Fil-kawża inkwistjoni, huwa ċar li, jekk it-trasferiment tal-kuntratti ta’ assigurazzjoni jkun meqjus bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni jkollu l-konsegwenza li l-awtoritajiet fiskali Ġermaniżi ma jkollhomx id-dritt li jitolbu l-ħlas tal-VAT fuq it-trasferiment innifsu. Iktar preċiżament, it-trasferiment għandu jitqies li sar fl-Isvizzera skont il-ħames inċiż tal-Artikolu 9(2)(e). Fil-fatt, huwa l-każ ta’ provvista ta’ servizzi, li l-fornitur tagħha huwa Swiss Re, stabbilita fil-Ġermanja, u l-konsumatur tagħha huwa l-kumpannija S, stabbilita fl-Isvizzera: peress li l-Istat ta’ stabbiliment tal-konsumatur huwa differenti mill-Istat ta’ stabbiliment tal-fornitur, tkun proprju l-Iżvizzera l-post tal-provvista. Barra minn hekk, f’kull każ, it-tranżazzjoni tkun eżenti skont l-Artikolu 13 (
9
).
27.
Konsegwentement, l-ewwel domanda fondamentali li wieħed għandu jistaqsi hija jekk, b’mod ġenerali, trasferiment ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni jistax jiġi kkunsidrat, għall-finijiet tal-VAT, bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni.
C — Evalwazzjoni tat-tranżazzjoni inkwistjoni: l-ewwel domanda
28.
Permezz tal-ewwel domanda preliminari, il-qorti tar-rinviju titlob li jiġi stabbilit, fl-ewwel lok, jekk it-trasferiment ta’ kuntratti li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali jikkostitwixxix tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, bil-konsegwenza li din tal-aħħar għandha tiġi kkunsidrat li seħħet barra mill-Komunità skont l-Artikolu 9 (l-ewwel parti tad-domanda) u/jew eżenti mill-VAT skont l-Artikolu 13 (it-tieni parti tad-domanda). Fl-aħħar nett, permezz tat-tielet parti tad-domanda, il-Qorti tal-Ġustizzja hija mitluba tiddeċiedi fuq il-possibbiltà li t-tranżazzjoni inkwistjoni tiġi eżentata abbażi tal-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva moqrija flimkien.
29.
Minn hawn il ’quddiem qabel kollox ser nanalizza l-ewwel żewġ partijiet tad-domanda li, peress li t-tnejn li huma jippresupponu li t-trasferiment tal-kuntratti jista’ jiġi kklassifikat bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, jistgħu jiġu ttrattati flimkien.
1. Dwar il-possibbiltà li t-trasferiment ta’ kuntratti inkwistjoni jiġi definit bħala “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni”
a) Il-pożizzjonijiet tal-partijiet
30.
Fir-rigward tal-problema ċentrali ta’ din il-kawża, jiġifieri l-possibbiltà li t-trasferiment ta’ numru ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni jiġi kkunsidrat bħala “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni” il-pożizzjonijiet tal-partijiet huma maqsuma b’mod ċar.
31.
Minn naħa, Swiss Re u l-Kummissjoni jipproponu li din id-domanda tingħata risposta affermattiva. B’mod partikolari, il-fatt li l-kontraenti li ġew ittrasferiti — jiġifieri l-kumpanniji ta’ assigurazzjoni li kienu ffirmaw kuntratti ta’ riassigurazzjoni ma’ Swiss Re — kellhom jagħtu l-kunsens tagħhom għat-trasferiment, li kien jimplika għal dawn l-entitajiet bidla fil-kontroparti kuntrattwali (mis-Swiss Re għall-kumpannija S) jippermetti li tiġi ddikjarata l-eżistenza ta’ rabta ġuridika bejn ir-riassiguratur u r-riassigurat li l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat li hija fattur neċessarju ta’ attività tal-assigurazzjoni skont is-Sitt Direttiva.
32.
Min-naħa l-oħra, il-Gvern Ġermaniż, tar-Renju Unit u Grieg jikkontestaw il-possibbiltà li t-trasferiment tal-kuntratti jista’ jiġi kkunsidrat bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, u li għalhekk tista’ tiġi eżentata mill-ħlas tal-VAT. B’mod partikolari, dan għaliex l-attività ta’ assigurazzjoni, kif speċifikat fil-ġurisprudenza, tikkonsisti esklużivament fil-ħlas tal-primjum inkambju għall-kopertura tar-riskju: it-trasferiment ta’ kuntratt ta’ assigurazzjoni ma jaqax taħt din l-iskema, u għaldaqstant ma jistax jiġi eżentat mill-VAT. Il-Finanzamt isostni pożizzjoni essenzjalment simili.
33.
Indipendentement mis-soluzzjoni li l-partijiet jipproponu li tiġi adottata, huma jirreferu mhux biss għall-istess dispożizzjonijiet leġiżlattivi, iżda wkoll għall-istess preċedenti tal-ġurisprudenza. Il-punt li fuqu l-pożizzjonijiet tagħhom ivarjaw, għaldaqstant huwa l-mod li dwaru l-fatti li huma s-suġġett tal-kawża u l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja għandhom jiġu evalwati.
b) Evalwazzjoni
34.
Is-Sitt Direttiva ma tiddefinixxix t-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni: madankollu l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja kellha l-opportunità li tinterpreta dan il-kunċett f’xi sentenzi sinjifikanti, relattivi b’mod partikolari għall-Artikolu 13 tal-istess direttiva.
35.
Fl-ewwel lok, huwa ċar u ġie ddikjarat b’mod kostanti fil-ġurisprudenza, li l-kunċett ta’ “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni” huwa kunċett ta’ dritt Komunitarju (
10
). Din l-affermazzjoni, magħmula mill-Qorti tal-Ġustizzja b’riferiment għall-Artikolu 13, fl-opinjoni tiegħi, mingħajr dubju, trid tiġi applikata wkoll anki għall-każijiet l-oħra kollha tal-istess espressjoni fi ħdan is-Sitt Direttiva, u għalhekk anki għall-Artikolu 9. Fil-fatt, kif diġà indikajt (
11
), ma nara l-ebda raġuni sabiex inqis li t-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni msemmija fl-Artikolu 9 ikunu differenti minn dawk imsemmija fl-Artikolu 13. Barra minn hekk, għalkemm mhux b’riferiment għat-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kellha mod li tenfasizza l-bżonn ta’ interpretazzjoni uniformi, fil-livell Komunitarju, tal-kunċetti legali inklużi fl-Artikolu 9(2)(e) tas-Sitt Direttiva (
12
).
36.
Hija bl-istess mod stabbilita fil-ġurisprudenza, b’riferiment għall-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva, l-affermazzjoni tal-bżonn li tintuża interpretazzjoni ta’ tip restrittiv, peress li l-Artikolu 13 fih numru ta’ eċċezzjonijiet għar-regola ġenerali tal-impożizzjoni tal-VAT fuq il-provvista ta’ oġġetti u provvista ta’ servizzi kollha (
13
). Minħabba n-natura tiegħu stess, l-applikazzjoni ta’ dan il-prinċipju tidher iktar diffiċli b’riferiment għall-Artikolu 9 tad-Direttiva, li ma jipprovdix eċċezzjonijiet għas-sistema tal-VAT, iżda jikkostitwixxi sempliċement, regola li għandha l-għan li tiddefinixxi l-iskop tas-setgħa ta’ impożizzjoni tal-Istati Membri (
14
). Madankollu, nikkunsidra li, bħalma ser jirriżulta iktar ’il quddiem fil-konklużjonijiet preżenti, huwa possibbli li l-kunċett Komunitarju ta’ “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni” jiġi definit mingħajr ma jsir riferiment għal kriterju tal-interpretazzjoni restrittiva: tibqa’, bħala konsegwenza, il-possibbiltà li tingħata interpretazzjoni uniformi tal-kunċett iċċitat iktar ’il fuq kemm fl-Artikolu 9 kif ukoll fl-Artikolu 13 tad-Direttiva.
37.
Il-Qorti tal-Ġustizzja sostniet li “tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni hija kkaratteriżżata (….) mill-fatt li l-assiguratur jintrabat, bi ħlas bil-quddiem ta’ primjum, li jipprovdi lill-assigurat, fil-każ li jseħħ ir-riskju assigurat, is-servizz miftiehem meta ġie konkluż il-kuntratt” (
15
). Għalhekk, dak li jikkaratterizza tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni huwa l-iskambju bejn il-primjum, minn naħa u l-protezzjoni fil-konfront tar-riskju, min-naħa l-oħra.
38.
Madankollu, għandu jiġi speċifika li, anki jekk tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni tista’ tiġi kkunsidrata tali anki f’każ li hija magħmula minn persuna li m’għandhiex il-kwalifika formali ta’ assiguratur (
16
), huwa assolutament indispensabbli, kif il-Qorti tal-Ġustizzja speċifikat fis-sentenza Skandia, li teżisti rabta ġuridika dirett bejn il-persuna li tagħmel it-tranżazzjoni u l-assigurati (
17
).
39.
Issa, jidhirli li huwa ċar li, fil-każ inkwistjoni, ir-rekwiżiti stipulati mill-ġurisprudenza ma jeżistux. It-tranżazzjoni li għandha tiġi evalwata hawn, fil-fatt tikkostitwixxi sempliċement l-iskambju bejn, minn naħa, numru ta’ kuntratti, ikkunsidrati komplessivament bħala sors ta’ qligħ possibbli u, min-naħa l-oħra, ta’ prezz. M’hemmx dubju li, wara t-trasferiment tal-kuntratti, inħolqot rabta ġuridika bejn il-kumpannija S, li xtrathom, u l-kumpanniji ta’ assigurazzjoni li kienu ffirmaw oriġinarjament il-kuntratti ta’ riassigurazzjoni ma’ Swiss Re (li, wieħed għandu jfakkar, kellhom jagħtu l-kunsens tagħhom għat-trasferiment). Madankollu, din ir-rabta ġuridika li ċertament għandha natura ta’ tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, hija marbuta ma’ fażi suċċessiva għal dik tat-tranżazzjoni eżaminata hawn: it-trasferiment li huwa s-suġġett inkwistjoni rrigwarda biss Swiss Re u l-kumpannija S, u rrikonoxxa lill-kontraenti ttrasferiti biss tip ta’ “dritt ta’ veto” fir-rigward għall-konklużjoni tat-trasferiment.
40.
It-trasferiment tal-kuntratti minn Swiss Re lill-kumpannija S, għalhekk, mhuwiex fih innifsu, tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni.
41.
Barra minn hekk, għandu jiġi eskluż li t-tranżazzjoni inkwistjoni tista’ tiġi kkunsidrata bħala komponenti “esternalizzata” ta’ attività ta’ assigurazzjoni eżenti, skont applikazzjoni b’analoġija tal-ġurisprudenza Abbey National (
18
). F’din is-sentenza, fil-fatt, il-Qorti tal-Ġustizzja sostniet li, b’riferiment għall-“maniġġjar ta’ fondi speċjali [komuni] ta’ investiment” eżenti mill-VAT skont l-Artikolu 13B(d) tas-Sitt Direttiva, li s-servizzi ta’ ġestjoni amministrattiva u ta’ verifika pprovduti lil fond komuni ta’ investiment minn terza persuna jistgħu jibbenefikaw ukoll mill-eżenzjoni, sakemm huma “jiffurmaw unità distinta, evalwata b’mod globali, u [huma] speċifiċi u essenzjali għall-immaniġġjar ta’ fondi komuni ta' investiment” (
19
). Fl-opinjoni tiegħi, din il-ġurisprudenza ma tapplikax hawnhekk, għall-anqas minħabba żewġ raġunijiet.
42.
Fl-ewwel lok, is-sentenza Abbey National tirreferi b’mod speċifiku għas-servizzi finanzjarji, li n-natura tagħhom hija differenti b’mod sinjifikanti minn dik tas-servizzi ta’ assigurazzjoni. B’mod partikolari, għandha titfakkar id-definizzjoni tal-kunċett ta’ attività ta’ assigurazzjoni li l-Qorti tal-Ġustizzja tat fis-sentenza Skandia (
20
). Għaldaqstant, ma jidhirx li fl-istat attwali tad-dritt Komunitarju, l-esternalizzazzjoni ta’ ċerti aspetti ta’ attività tal-assigurazzjoni tista’ tibbenefika mill-eżenzjoni mill-VAT.
43.
Huwa veru li proposta reċenti ta’ direttiva, ippreżentata mill-Kummissjoni sabiex taġġorna l-qafas leġiżlattiv tal-VAT fir-rigward tas-servizzi finanzjarji u ta’ assigurazzjoni (
21
), għandha l-għan li testendi l-prinċipju affermat fis-sentenza Abbey National (
22
) għall-attività ta’ assigurazzjoni wkoll. Madankollu, anki kieku wieħed ried jaċċetta b’mod ġenerali l-possibbiltà li tiġi applikata fil-każ inkwistjoni l-ġurisprudenza Abbey National, din l-applikabbiltà f’kull każ għandha tiġi eskluża fuq il-bażi tal-kontestazzjoni li, fil-każ inkunsiderazzjoni, ma seħħitx esternalizzazzjoni ta’ parti definita tal-attività ta’ assigurazzjoni, iżda t-trasferiment integrali (minn Swiss Re lill-kumpannija S) ta’ numru ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni. Il-fatt li Swiss Re u l-kumpannija S jappartjenu għall-istess grupp, b’tali mod li r-raġuni finali tat-trasferiment tista’ tkun analoga għal dawk tal-esternalizazzjoni (
23
), huwa irrilevanti f’dan il-kuntest.
44.
Konferma ulterjuri ta’ din l-interpretazzjoni tad-dispożizzjoni tista’ tinsab fil-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja relattiva għal eżenzjoni oħra prevista fl-Artikolu 13B tas-Sitt Direttiva: qed nirreferi għall-paragrafu b) tad-dispożizzjoni, favur il-kiri u l-lokazzjoni ta’ proprjetà immobbli. Fil-fatt, jekk huwa veru li, fis-sentenza Lubbock Fine, ġiet irrikonoxxuta l-eżenzjoni għall-tranżazzjoni ta’ “terminazzjoni antiċipata kunsenswali (ta’ kuntratt ta’ lokazzjoni) bi ħlas ta’ kumpens” (
24
), fis-sentenza suċċessiva Cantor, il-Qorti tal-Ġustizzja eskludiet li t-trasferiment ta’ kuntratt ta’ lokazzjoni mill-kerrej preċedenti għal kerrej ġdid jista’ jibbenefika mill-eżenzjoni (
25
).
45.
Għalhekk jidher, b’mod ġenerali, li mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja kemm dik relattiva għat-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni kif dik relattiva għal-lokazzjoni ta’ proprjetà immobbli jirriżulta prinċipju li jsostni li l-eżenzjonijiet mill-VAT rikonoxxuti f’dawn l-oqsma jistgħu jestendu, apparti mit-tranżazzjoni “prinċipali” (jiġifieri l-kuntratt oriġinali miftiehem bejn l-assiguratur u l-assigurat, u bejn is-sid u l-kerrej), biss għat-tranżazzjonijiet “sekondarji” li jikkostitwixxu arranġament “interni” tal-kuntratti originali, bl-esklużjoni tas-sitwazzjonijiet fejn, bħal fil-każ inkwistjoni, it-tranżazzjoni kkontestata tinsab barra mill-qafas kuntrattwali oriġinali.
46.
Huwa veru li, fuq il-bażi ta’ kunsiderazzjonijiet ibbażati fuq l-għan ġenerali tad-dispożizzjonijiet li jipprovdu l-eżenzjoni mill-VAT, jista’ jiġi sostnut li huwa opportun li tingħata l-eżenzjoni wkoll f’din il-kawża, sabiex tiġi evitata l-preżenza ta’ VAT moħbija fil-prezz finali mħallas mill-konsumatur.
47.
Madankollu għandu jiġi nnotat f’dan ir-rigward, minn naħa, li huwa impossibbli li tiġi evitata b’mod assolut kull forma ta’ VAT moħbija (
26
). Min-naħa l-oħra, jidhirli li t-trasferiment tal-kuntratti minn Swiss Re lill-kumpannija S ma jistax jiġi kkunsidrat bħala tranżazzjoni input fir-rigward tas-servizz ta’ assigurazzjoni pprovduti mill-kumpannija S favur il-klijenti tagħha. Fi kliem ieħor, wieħed ma jistax isostni li s-somma mħallsa għax-xiri tal-kuntratti tidħol direttament fil-prezz mitlub (mill-kumpannija S) biex iħallsu l-assigurati, li fost l-oħrajn, fil-mument tat-trasferiment tal-kuntratti kienu diġà partijiet (kuntrattwali) ta’ relazzjoni b’kundizzjonijiet — u għaldaqstant anki l-prezz tas-servizz ta’ assigurazzjoni — li kienu diġà ġew definiti preċedentement, fil-mument li fih il-kuntratt kien konkluż ma’ Swiss Re.
48.
Konsegwentement nikkunsidra li l-ewwel u t-tieni parti tal-ewwel domanda preliminari għandhom jiġu riżolti b’dikjarazzjoni li tipprovdi li trasferiment ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni bħal dak li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali ma jikkostitwixxix tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni la skont l-Artikolu 9 u lanqas skont l-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva.
2. Fuq it-tielet parti tal-ewwel domanda
49.
Permezz tat-tielet u l-aħħar parti tal-ewwel domanda preliminari, il-qorti tar-rinviju titlob, essenzjalment, jekk t-tranżazzjoni inkwistjoni tistax tiġi eżentata abbażi tal-applikazzjoni tal-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva flimkien. B’mod partikolari, fl-istess ipoteżi, it-trasferiment tal-kuntratti minn Swiss Re lil kumpannija S u l-ħlas tal-prezz relatat magħha jikkostitwixxu tranżazzjoni magħmula minn “negozjar f’garanzija [assunzjoni ta’ obbligi]” (skont (2)) u minn “transazzjon(i) […], li tikkonċerna […] debiti” (skont (3)). B’mod iktar speċifiku, il-“garanziji” huma l-obbligi li ħadet il-kumpannija S fil-konfront tal-assigurati, filwaqt li l-“krediti” huma magħmula mid-dritt tal-kumpannija S innifisha li titħallas mill-assigurati l-primjums ta’ assigurazzjoni.
50.
Kif tosserva l-qorti tar-rinviju stess, sabiex tiġi rrikonoxxuta l-eżenzjoni favur t-tranżazzjoni inkwistjoni, l-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva jridu jiġu applikati b’mod kumulattiv: fil-fatt, meħuda individwalment, iż-żewġ kawżi ta’ eżenzjoni mhumiex biżżejjed.
51.
Fuq dan il-punt speċifiku, il-partijiet ma jaqblux, bħal fuq ir-risposta għall-ewwel żewġ partijiet tad-domanda. Minn naħa, fil-fatt, Swiss Re u l-Kummissjoni jqisu li, jekk t-tranżazzjoni inkwistjoni m’għandhiex titqies bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, din tista’ tiġi eżentata, sussidjarjament, bl-applikazzjoni kumulattiva taż-żewġ klawżoli ta’ eżenzjoni ċċitati iktar ’il fuq. Bil-kontra, il-Gvernijiet kollha li intervenew u l-Finanzamt jinvokaw in-natura tal-eċċezzjoni u l-obbligu ta’ interpretazzjoni restrittiva, li jikkaratterizzaw l-eżenzjonijiet mill-VAT sabiex jeskludu, għal raġunijiet ta’ prinċipju, li żewġ każi ta’ eżenzjoni jistgħu jiġu applikati flimkien għal tranżazzjoni unika.
52.
Anki fuq dan l-aspett il-pożizzjonijiet tal-Gvernijiet u tal-Finanzamt jidhruli li huma iktar konvinċenti minn dik ta’ Swiss Re u tal-Kummissjoni.
53.
Fl-opinjoni tiegħi, il-possibbiltà li jiġu applikati flimkien żewġ każi ta’ eżenzjoni għandha tiġi eskluża, b’mod ġenerali, fid-dawl tal-obbligu ta’ interpretazzjoni restrittiva tad-dispożizzjoni ta’ eċċezzjoni (
27
). Ammissjoni tal-possibbiltà li tiġi maqsuma b’mod artifiċjali tranżazzjoni unika, sabiex iż-żewġ komponenti jaslu għal każi individwali ta’ eżenzjoni mit-taxxa, tirriskja li twassal biex tikkomprometti l-funzjonament tajjeb tas-sistema tal-VAT. Bħal ma rajna iktar ’il fuq, fil-fatt, tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni hija kostitwita mill-iskambju bejn ħlas ta’ primjum (magħmul mill-assigurat) u mill-assunzjoni tar-riskju (meħud mill-assiguratur). Is-separazzjoni ta’ dawn iż-żewġ komponenti tar-relazzjoni ġuridiku, billi teżenthom fuq il-bażi ta’ żewġ dispożizzjonijiet leġiżlattivi differenti, tkun żnaturament evidenti.
54.
Hemm imbagħad argument ieħor li, apparti mill-problema tal-possibbiltà li jiġu applikati b’mod konġunt iż-żewġ klawżoli ta’ eżenzjoni, jippermetti l-esklużjoni tal-applikazzjoni tal-Artikolu 13B(d)(2) u (3) mill-każ inkwistjoni. L-eżenzjonijiet kollha previsti fil-paragrafu d) jirrigwardaw tranżazzjonijiet finanzjarji u bankarji, minkejja li xi verżjonijiet lingwistiċi, bħal dik Ġermaniża u dik Taljana, fihom formolazzjonijiet iktar ġeneriċi, li prima facie, jistgħu jidhru applikabbli wkoll għal attivitajiet ta’ tip ieħor (
28
). Madankollu, mhux biżżejjed li, sabiex wieħed jibbenefika minn dawn l-eżenzjonijiet, it-tranżazzjonijiet eżaminati jkollhom natura pekunjarja, kif minflok jidher li qed issostni l-qorti tar-rinviju (
29
): għandhom ikunu tranżazzjonijiet finanzjarji u/jew bankarji, u trasferiment ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni ma jidhirx li jista’ jaqa’ f’din il-kategorija (
30
).
55.
Għaldaqstant, nikkunsidra li t-tranżazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax tiġi eżentata mill-VAT lanqas abbażi tal-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tas-Sitt Direttiva.
3. Konklużjoni fuq l-ewwel domanda preliminari
56.
Għalhekk, b’konklużjoni tal-eżami tiegħi tal-ewwel domanda preliminari, nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja li ssolviha billi tiddikjara li trasferiment ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni bħal dak li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali ma jikkostitwixxix tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni la skont l-Artikolu 9 u lanqas skont l-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva, u li dan ma jistax jiġi eżentat mill-VAT lanqas abbażi tal-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tal-istess Direttiva.
D — Fuq it-tieni domanda preliminari
57.
Permezz tat-tieni domanda preliminari, il-qorti tar-rinviju titlob, essenzjalment, jekk is-soluzzjoni mogħtija għall-ewwel domanda tistax tiġi kkonfermata minkejja li l-ħlas ma jsirx mill-akkwirent tal-kuntratti iżda minn min jittrasferihom. Id-domanda saret għaliex, f’din il-kawża, kif rajna iktar ’il fuq, 18 minn 195 kuntratt ittrasferiti kienu ġew ikkunsidrati li għandhom valur negattiv, li tnaqqas mill-valur totali tal-177 l-oħra sabiex jiġi stabbilit il-prezz finali tat-trasferiment. Meta jiġi kkunsidrat waħdu, it-trasferiment ta’ dawn it-18 il-kuntratt huwa tranżazzjoni, li, mill-perspettiva tal-VAT, ikollu “sens kuntrarju”: il-fornitur ikun il-kumpannija S, li tieħu l-kuntratti żvantaġġużi bi ħlas ta’ kumpens, u b’hekk teħles lid-destinatarju mill-provvista (jiġifieri Swiss Re).
58.
Il-partijiet kollha li ppreżentaw osservazzjonijiet fil-kawża preżenti esprimew ruħhom favur risposta pożittiva. Il-preżenza tat-18 il-kuntratt b’valur negattiv m’għandhiex rilevanza fuq ir-risposta li għandha tingħata għall-ewwel domanda. B’mod partikolari, Swiss Re, il-Kummissjoni u l-Finanzamt jenfasizzaw li t-tranżazzjoni inkwistjoni hija tranżazzjoni unika, li għalhekk għandha tiġi evalwata fl-intier tagħha, mingħajr ma wieħed jikkunsidra l-kuntratti b’valur negattiv separatament. Min-naħa tagħhom, il-Gvern Ġermaniż u l-Gvern tar-Renju Unit, filwaqt li ma jeskludux a priori l-possibbiltà li jikkunsidraw separatament il-kuntratti b’valur pożittiv mill-kuntratti b’valur negattiv, isostnu li, f’kull każ, dan ma jistax ibiddel ir-risposta li għandha tingħata għad-domanda, peress li la l-kuntratti b’valur pożittiv u lanqas dawk b’valur negattiv mhuma tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni, anki jekk ikkunsidrati separatament.
59.
Il-pożizzjoni tal-Gvern tal-Ġermanja u tal-Gvern tar-Renju Unit jidhirli li hija essenzjalment korretta fil-parti fejn huma stess josservaw li, fil-fatt, bl-istess mod li ma jistax jiġi kkunsidrat bħala tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni t-trasferiment ta’ kuntratti fejn il-kumpannija S tħallas kumpens lil Swiss Re, bl-istess mod m’hemm l-ebda raġuni sabiex tiġi ikkunsidrata tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni dik li permezz tagħha l-kuntratti jiġu ttrasferiti lill-kumpannija S li, minħabba l-fatt li ħadithom, irċeviet kumpens. Id-direzzjoni tal-tranżazzjoni hija opposta, iżda madankollu huwa dejjem il-każ ta’ tranżazzjoni li m’għandhiex il-karatteristiċi li deskritti iktar ’il fuq bħala tipiċi ta’ tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni skont id-dritt Komunitarju.
60.
Madankollu, nikkunsidra li l-eżami tad-domanda ma jistax jieqaf f’dan il-punt, għalkemm il-problema fformulata mill-qorti tar-rinviju diġà ssib risposta fl-osservazzjonijiet preċedenti.
61.
Fil-fatt, wieħed għandu jivverifika, jekk, indipendentement mill-possibbiltà li wieħed jikklassifika t-tranżazzjonijiet ta’ trasferiment ta’ kuntratti ta’ assigurazzjoni bħala tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni, trasferiment ta’ 195 kuntratt bħal dak inkwistjoni, jistax, għall-finijiet tal-VAT, jinqasam f’unità ta’ żewġ trasferimenti distinti, wieħed li għandu bħala suġġett il-kuntratti b’valur pożittiv, u ieħor li għandu bħala suġġett dawk b’valur negattiv. Bħala alternattiva, ikun anki possibbli li jiġi kkunsidrat kull kuntratt bħala suġġett ta’ trasferiment separat: b’dan il-mod, wieħed ikollu, 195 trasferiment distint.
62.
Il-punt jista’ jidher irrilevanti, iżda madankollu, jistħoqqlu ċerta attenzjoni. Fil-fatt, anki jekk wieħed jeskludi a priori li t-trasferiment ta’ kuntratti jikkostitwixxi tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni, il-possibbiltà li wieħed jikkunsidra l-komponenti tiegħu ta’ valur pożittiv separatament minn dawk b’valur negattiv, tista’ jkollha konsegwenzi mhux irrilevanti fuq il-ħlas tal-VAT (
31
).
63.
Madankollu, fl-opinjoni tiegħi, din il-possibbiltà għandha tiġi eskluża. Fin-negozjar li wassal għall-ftehim bejn Swiss Re u l-kumpannija S, fil-fatt, il-195 kuntratt ta’ riassigurazzjoni li ġew ittrasferiti ġew ikkunsidrati fl-intier tagħhom, u għat-trasferiment tagħhom, il-kumpannija S ħallset prezz wieħed lis-Swiss Re — li kien jinkludi kemm tal-kuntratti b’valur pożittiv kif ukoll ta’ dawk b’valur negattiv — evidentement billi qieset li din tal-aħħar ipprovdiet servizz wieħed. Bħala konsegwenza għandu jiġi applikat il-prinċipju rrikonoxxut mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza ċċitata iktar ’il fuq CPP, li ssostni li “il-provvista kostitwita minn servizz wieħed taħt il-pjan ekonomiku m’għandhiex tiġi maqsuma artifiċjalment f’iktar minn parti waħda biex il-funzjonalità tas-sistema tal-VAT ma tinbidilx” (
32
). Bħala konsegwenza, għall-finijiet tal-VAT, mhux possibbli li jiġi sseparat it-trasferiment tal-kuntratti inkwistjoni li għandhom valur pożittiv minn dak tal-kuntratti li għandhom valur negattiv, u l-tranżazzjoni inkwistjoni trid tiġi kkunsidrata bħala tranżazzjoni waħda.
64.
Għaldaqstant nipproponi li t-tieni domanda preliminari tiġi riżolta b’dikjarazzjoni li r-risposta mogħtija għall-ewwel domanda ma tinbidilx fil-każ li parti mill-kuntratti ttrasferiti għandhom valur negattiv.
IV — Konklużjoni
65.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet żviluppati, nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi għad-domandi preliminari magħmula mill-Bundesfinanzhof kif ġej:
Trasferiment ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni bħal dak li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali ma jikkostitwixxix tranżazzjoni ta’ assigurazzjoni la skont l-Artikolu 9 u lanqas skont l-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, u lanqas jista’ jiġi eżentat mill-VAT abbażi tal-Artikolu 13B(d)(2) u (3) tal-istess Direttiva.
Ir-risposta mogħtija għall-ewwel domanda ma tinbidilx fil-każ fejn parti mill-kuntratti ttrasferiti għandhom valur negattiv.
Trasferiment ta’ kuntratti ta’ riassigurazzjoni bħal dak li huwa s-suġġett tal-kawża prinċipali jikkostitwixxi provvista ta’ servizzi skont is-Sitt Direttiva u għaldaqstant ma jistax jiġi eżentat skont l-Artikolu 13B(ċ) tal-istess direttiva.
(
1
)	Lingwa oriġinali: it-Taljan.
(
2
)	Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU L Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23).
(
3
)	B’mod iktar preċiż: il-kumpannija li ttrasferixxiet il-kuntratti kienet kumpannija kontrollata minn Swiss Re li ma ġietx identifikata aħjar: din il-kumpannija kontrollata kienet barra minn hekk il-kontraenti oriġinali tal-kuntratti ta’ riassigurazzjoni. Fl-impossibiltà li jinkiseb mill-proċess l-isem speċifiku ta’ din il-kumpannija kontrollata, fit-test ser nirreferi dejjem għal Swiss Re — rikorrenti fil-kawża preżenti — bħala s-suġġett li ttrasferiet il-kuntratti inkwistjoni.
(
4
)	Nota R/716/77 (FIN 151).
(
5
)	Ara pereżempju s-sentenza tat-8 ta’ Ġunju 2000, Epson Europe (C-375/98, Ġabra p. I-4243, punt 26 u ġurisprudenza ċċitata hemm).
(
6
)	It-test Taljan tad-dispożizzjoni jista’ f’ċerti aspetti jkun qarrieq, peress li, għall-inqas fl-ewwel parti tiegħu, jidher li jissuġġerixxi li l-eżenzjoni tirrigwarda l-ewwel provvista ta’ oġġetti użati għal attività eżenti. Fil-verità, huwa l-każ ta’ oġġetti li (diġà) ġew użati għal attività eżenti, u li suċċessivament reġgħu nbiegħu. Id-Direttiva l-ġdida tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1) fil-fatt issa titkellem dwar “provvista ta’ merkanzija użata biss għal attività eżenti” (il-korsiv huwa tiegħi).
(
7
)	L-għan tad-dispożizzjoni huwa, evidentement, dak li jevita tassazzjoni doppja, peress li min uża l-oġġetti sabiex jeżerċita attivitajiet eżenti ma setax jirkupra l-VAT imħallsa fuq dawn l-oġġetti, u għalhekk ħallas it-taxxa b’mod definittiv bħala konsumatur finali. Il-bejgħ suċċessiv mill-ġdid, li fuqu l-VAT kienet tħallset, huwa għaldaqstant eżentat sabiex ma terġax titħallas it-taxxa, din id-darba mix-xerrej il-ġdid. Ara s-sentenza tal-25 ta’ Ġunju 1997, Il-Kummissjoni vs L-Italja (C-45/95 Ġabra p. I-3605), u l-konklużjonijiet ippreżentati fl-10 ta’ Diċembru 1996 fl-istess kawża mill-Avukat Ġenerali Ruiz-Jarabo Colomer (punti 14 sa 20). Ara wkoll id-digriet tas-6 ta’ Lulju 2006, Casa di cura privata Salus et (kawżi magħquda C-18/05 u C-155/05 Ġabra p. I-6199, punti 29 sa 30).
(
8
)	Ara f’dan ir-rigward il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Fennelly, ippreżentati fil-11 ta’ Ġunju 1998 fil-kawża deċiża permezz tas-sentenza tal-25 ta’ Frar 1999, CPP, (C-349/96, Ġabra p. I-973, punt 26 tal-konklużjonijiet), u dawk tal-Avukat Ġenerali Poiares Maduro, ippreżentati fit-12 ta’ Jannar 2005 fil-kawża deċiża permezz ta’ sentenza tat-3 ta’ Marzu 2005, Arthur Andersen & Co. (C-472/03, Ġabra p. I-1719, punt 13 tal-konklużjonijiet).
(
9
)	Fil-fatt ma jidhirx li hemm raġunijiet sabiex wieħed jinterpreta b’mod differenti t-tranżazzjonijiet deskritti fiż-żewġ dispożizzjonijiet iċċitati, indikati rispettivament bħala “operazzjonijiet [tranżazzjonijiet] (…) ta’ assigurazzjoni li jinkludu riassigurazzjoni” fl-Artikolu 9 u bħala “assigurazzjoni u transazzjonijet ta’ riassigurazzjoni” fl-Artikolu 13. Għaldaqstant, nikkunsidra li ż-żewġ siltiet li għadhom kemm ġew iċċitati jirreferu għall-istess attivitajiet.
(
10
)	Ara, pereżempju, is-sentenzi tal-5 ta’ Ġunju 1997, SDC (C-2/95 Ġabra p. I-3017, punt 21), u Arthur Andersen & Co., iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8 (punt 25).
(
11
)	Ara n-nota ta’ qiegħ il-paġna 9.
(
12
)	Sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja tas-17 ta’ Novembru 1993, Il-Kummissjoni vs Franza (C-68/92, Ġabra p. I-5881, punt 14).
(
13
)	Ara Arthur Andersen & Co., iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8 (punt 24 u ġurisprudenza ċċitata hemm).
(
14
)	Ara s-sentenza tas-6 ta’ Diċembru 2007, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja (C-401/06, Ġabra p. I-10609, punt 29).
(
15
)	Sentenza CPP, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8 (punt 17).
(
16
)	Sentenza CPP, iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8 (punt 22). Ara wkoll b’analoġija, is-sentenza SDC, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna10 (punt 32).
(
17
)	Sentenza tat-8 ta’ Marzu 2001, Skandia (C-240/99, Ġabra p. I-1951, punti 39 u 40).
(
18
)	Sentenza tal-4 ta’ Mejju 2006, Abbey National (C-169/04, Ġabra p. I-4027).
(
19
)	Sentenza Abbey National, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 18 (punt 72).
(
20
)	Iċċitata iktar ’il fuq, nota ta’ qiegħ il-paġna 17.
(
21
)	Proposta għal Direttiva tal-Kunsill li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, fir-rigward tat-trattament tas-servizzi finanzjarji u tal-assigurazzjoni [COM(2007) 747 finali].
(
22
)	B’mod partikolari, l-abbozz tad-Direttiva jipproponi li jiġi nkluż fl-Artikolu 135 tad-Direttiva 2006/112/CE l-punt 1a li jipprovdi: “ L-eżenzjoni msemmija fil-punt 1(a) sa (e) tiġi applikata għall-provvista ta’ kull element li jikkostitwixxi servizz tal-assigurazzjoni jew finanzjarju fil-każ fejn dan l-element jifforma parti distinta u jippreżenta l-karattru speċifiku u essenzjali tas-servizz eżenti inkwistjoni”.
(
23
)	Pereżempju wieħed jista’ jaħseb fuq ekonomiji ta’ skala, fuq razjonalizzazzjonijiet organizzativi u, naturalment, fuq raġunijiet ta’ tip fiskali.
(
24
)	Sentenza tal-15 ta’ Diċembru 1993, Lubbock Fine & Co (C-63/92, Ġabra p. I-6665, punt 9 u 10).
(
25
)	Sentenza tad-9 ta’ Ottobru 2001, Cantor Fitzgerald International (C-108/99, Ġabra p. I-7257, punt 21 sa 24).
(
26
)	Dan naturalment ma jfissirx li wieħed irid inaqqas il-problema, li hija partikolarment sinjifikanti proprju fis-settur finanzjarju u tal-assigurazzjoni. Ir-rieda li titnaqqas il-VAT moħbija hija waħda mir-raġunijiet imsemmija mill-Kummissjoni li hija l-bażi tal-proposta tagħha ta’ direttiva ċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 21. Ara wkoll l-opinjoni mogħtija fuq din il-proposta mill-Kumitat Ekonomiku u Soċjali (ĠU tat-30 ta’ Awwissu 2008, C 224, p. 124), b’mod partikolari fil-punt 3.
(
27
)	Ara, iktar ’il fuq, punt 36.
(
28
)	Ara fuq dan il-punt, is-sentenza tad-19 ta’ April 2007, Velvet & Steel Immobilien (C-455/05, Ġabra p. I-3225, punti 21 u 22).
(
29
)	Bħalma osservat il-Qorti tal-Ġustizzja stess fis-sentenza Velvet & Steel Immobilien, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 28 (punt 18), il-fatt li l-eżenzjonijiet jirrigwardaw biss l-attivitajiet finanzjarji u bankarji huwa, pereżempju, partikolarment evidenti fil-verżjoni Ingliża u fil-verżjoni Spanjola tad-Direttiva. Fil-fatt, fis-sentenza Velvet & Steel, li tippreżenta ċerti diskrepanzi bejn il-verżjonijiet lingwistiċi, diskrepanzi li ġejjin inparti mid-differenzi preżenti fit-testi differenti tas-Sitt Direttiva, il-Qorti tal-Ġustizzja llimitat ruħha li tafferma li, għall-finijiet tal-eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 13B(d)(2), in-natura pekunjarja ta’ tranżazzjoni hija neċessarja, iżda, min-naħa l-oħra, ma sostnietx li hija biżżejjed għall-applikazzjoni tal-eżenzjoni nnifisha.
(
30
)	Jekk wieħed jikkunsidra l-kontenut u l-kuntest tad-dispożizzjoni, wieħed jista’ jistaqsi jekk, fl-intenzjoni tal-leġiżlatur tad-Direttiva, il-“garanziji” imsemmija, pereżempju, il-verżjoni Taljana, Franċiża u Ġermaniża, iżda li huma nieqsa fil-verżjoni Ingliża għandhomx jinftiehmu sempliċement bħala “obbligi ta’ garanzija”. Għall-użu tal-interpretazzjoni sistematika bħala konsegwenza tad-differenzi fil-verżjonijiet lingwistiċi tal-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva, ara s-sentenzi tat-13 ta’ Lulju 1989, Skatteministeriet vs Henriksen (C-173/88, Ġabra p. 2763, punti 10 u 11), tas-26 ta’ Ġunju 2003, MKG (C-305/01, Ġabra p. I-6729, punti 69 u 70), u Velvet & Steel, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 28 (punt 20 u l-ġurisprudenza ċċitata hemm).
(
31
)	Fil-fatt, jekk wieħed japplika l-prinċipju ġenerali li jsostni li l-post tal-provvista huwa dak stabbilit mill-fornitur (u mhux dak previst speċifikament għat-tranżazzjonijiet ta’ assigurazzjoni, li, min-naħa tagħhom, jinsabu fil-post fejn huwa stabbilit il-klijent), skont l-Artikolu 9 tas-Sitt Direttiva, it-trasferiment ta’ 177 kuntratt b’valur pożittiv iseħħ fil-Ġermanja u dak tat-18 il-kuntratt b’valur negattiv iseħħ fl-Iżvizzera.
(
32
)	Sentenza CPP, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 7 (punt 29).