61989J0015
RELATÓRIO PARA AUDIÊNCIA
apresentado no processo C-15/89 (
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)
I — Matéria de facto e tramitação processual
A — Matéria de facto e enquadramento regulamentar
Em 28 de Dezembro de 1972 foram criadas duas sociedades: a sociedade holding Deltavisie BV (adiante «Deltavisie») e a sociedade de exploração Deltakabel BV (adiante «Deltakabel»), ambas com sede em Haia.
A sociedade Deltavisie é uma bolding cujas actividades têm especialmente por objecto meios de comunicação de massa. O seu capitai subscrito e liberado eleva-se a 21500000 HFL.
A sociedade Deltakabel tem como objecto social o desenvolvimento, a produção e a exploração de meios de comunicação de massa, nomeadamente no sector das redes de televisão por cabo. O seu capital eleva-se a um milhão de HFL.
Todas as partes da Deltakabel são detidas pela sociedade Deltavisie.
Os órgãos de direcção das duas sociedades são compostos pelas mesmas pessoas. Além disso, para efeitos da cobrança do imposto sobre as sociedades, a Deltakabel e a Deltavisie são consideradas comò constituindo uma única e mesma entidade.
Até 1980 os resultados da Deltakabel são negativos, principalmente devido às elevadas despesas de lançamento que teve de assumir. As suas perdas foram financiadas pela Deltavisie no âmbito de uma relação em conta-corrente entre as duas sociedades.
Em 1 de Janeiro de 1981, por razões operacionais e financeiras, as partes da Deltavisie na Deltakabel foram vendidas à sociedade do mesmo grupo BV Beleggingsmaatschappij Mastbos, que tem a sua sede em Amsterdão. Nesta perspectiva, em 31 de Dezembro de 1980, a Deltavisie renunciou a uma parte do seu crédito sobre a Deltakabel, ou seja 17276636 HFL num total de 30740058. O valor do activo líquido da Deltakabel foi assim reduzido para 1 HFL, preço por que as partes foram cedidas à BV Beleggingsmaatschappij Mastbos.
Em 4 de Abril de 1984 a renúncia pela Deltavisie ao seu crédito sobre a Deltakabel foi sujeita pela administração fiscal neerlandesa a um imposto sobre as entradas de capital que se elevava a 172766 HFL com um adicional igual, após redução parcial, a 25 % do montante do aviso de liquidação. Com efeito, a administração neerlandesa considerou que esta operação era abrangida pelo disposto no artigo 34.°, alínea c), da Wet op belastingen van Rechtsverkeer.
Esta disposição sujeita a imposto «a entrada de capitais feita por um accionista ou detentor de partes beneficiárias, de partes de fundador, etc, e que não tenha contrapartida expressa na atribuição de direitos visados na alínea b)». O artigo 34.°, alínea b), diz respeito às «reuniões de capitais que dêem origem em contrapartida à atribuição de partes beneficiárias, de partes de fundador, etc, conferindo um direito a uma parte nos lucros ou no saldo resultante da dissolução e da liquidação».
Esta lei neerlandesa implementa o artigo 4.°, n.° 2, alínea b), da Directiva 69/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais (JO L 249, p. 25; EE 09 Fl p. 22, adiante «directiva»). Por força deste artigo pode ser sujeito ao imposto sobre as entradas de capital «o aumento do activo de urna sociedade de capitais através de prestações efectuadas por um sócio, que não impliquem o aumento do capital social, mas que... sejam susceptíveis de aumentar o valor das partes sociais».
O aviso de liquidação foi confirmado pelo inspecteur.
A Deltakabel contestou a decisão do inspecteur perante o Gerechtshof de Haia. Por acórdão de 17 de Março de 1987 este órgão jurisdicional anulou a decisão na medida em que aplicava um adicional ao imposto sobre as entradas de capitais. A Deltakabel interpôs então recurso de cassação para o Hoge Raad der Nederlanden.
B — A questão prejudicial
Considerando que a resolução do litígio estava ligada à interpretação do direito comunitário, o Hoge Raad der Nederlanden, por acórdão de 14 de Dezembro de 1988, decidiu suspender a instância e submeter à apreciação do Tribunal de Justiça, nos termos do artigo 177.° do Tratado, a seguinte questão prejudicial:
«Se uma sociedade-mãe eliminar um elemento do passivo de uma sociedade filial renunciando total ou parcialmente a um crédito sobre esta, o disposto no n.° 2, parte inicial e alínea b), do artigo 4.° da Directiva 69/335/CEE, de 17 de Julho de 1969, permite a cobrança do imposto sobre as entradas de capital, tendo em conta, em especial, a exigência de a renúncia ser susceptível de aumentar o valor das partes sociais? »
C — Tramitação perante o Tribunal
O acórdão do Hoge Raad foi registado na Secretaria do Tribunal em 23 de Janeiro de 1989.
Em conformidade com o artigo 20.° do Protocolo relativo ao Estatuto do Tribunal de Justiça da CEE foram apresentadas observações escritas em 17 de Abril de 1989 pelo Governo neerlandês, representado por B. R. Bot, secretário-geral no Ministério dos Negócios Estrangeiros, e pela Comissão, representada por J. F. Buhl, na qualidade de agente.
Com base no relatório preliminar do juiz relator, ouvido o advogado-geral, o Tribunal decidiu dar início à fase oral sem instrução prévia.
Por decisão de 10 de Maio de 1990 o Tribunal decidiu, nos termos do artigo 95.°, n.os 1 e 2, do Regulamento Processual, remeter o processo à Quinta Secção do Tribunal.
II — Observações escritas apresentadas perante o Tribunal
Para o Governo neerlandês, a cobrança do imposto sobre as entradas de capital sobre a renúncia por um sócio ao crédito que detém sobre a sua sociedade é conforme ao objectivo deste imposto, que visa tributar a reunião de capitais de risco no seio de uma sociedade constituída por partes sociais. Enquanto o artigo 4.°, n.° 1, da directiva obriga a sujeitar ao imposto sobre as entradas de capital as prestações de capitais que impliquem a emissão de partes sociais, o artigo 4.°, n.° 2, autoriza os Estados a tributarem prestações de capitais que, sem darem origem à emissão de partes sociais, têm o mesmo efeito que as operações visadas no n.° 1, ou seja, o aumento do activo e, consequentemente, o aumento do valor das partes sociais da sociedade. A este respeito, o Governo neerlandês salienta que, nas sociedades cujas partes são detidas por um único sócio ou por um pequeno número de sócios, as «prestações informais» são efectuadas por este sócio ou sócios para aumentar o capital de risco da sociedade sem cumprir as formalidades que são necessárias para a emissão de novas acções. O Governo neerlandês considera que, para a aplicação do artigo 4.°, n.° 1, o processo pelo qual o capital é transferido para a sociedade, pagamento a pronto ou renúncia parcial a um crédito, é indiferente.
O Governo neerlandês reconhece, todavia, que o imposto sobre as entradas de capital não teria podido ser cobrado pela administração neerlandesa se, como sustentava a Deltakabel, o crédito da Deltavisie não tivesse realmente existido. Observa, no entanto, que o órgão jurisdicional de reenvio partiu da hipótese contrária.
O Governo neerlandês considera além disso que, no caso submetido ao Tribunal, o aumento do valor das partes sociais da sociedade, condição de aplicação do artigo 4.°, n.° 2, alínea b), da directiva, resulta do aumento do activo próprio da sociedade, mesmo quando esse seja à partida negativo. Sobre este aspecto o Governo neerlandês remete para o preâmbulo da Directiva 74/553/CEE do Conselho, de 7 de Novembro de 1974, que altera o artigo 5.°, n.° 2, da Directiva 69/335/CEE QO L 303, p 9; EE 09 Fl p. 46), segundo o qual as prestações em capital estão sujeitas ao imposto quando contribuam para reforçar o potencial económico da empresa. Subsidiariamente o Governo neerlandês alega que o reforço do potencial económico da empresa resultante da diminuição dos capitais emprestados tornará de qualquer modo possível, graças às actividades da empresa, um aumento do valor das partes sociais. Mesmo que este aumento seja a consequência indirecta da remição da dívida tal não impede a aplicação do artigo 4.°, n.° 2, alínea b). Com efeito, nos termos deste, apenas se exige que a operação seja susceptível de aumentar o valor das partes sociais.
O Governo neerlandês sublinha o interesse que reveste para o sócio a renúncia ao seu crédito. Como é demonstrado pelas circunstâncias do caso concreto, esta operação permitiu o aumento do valor das partes sociais e a venda destas partes.
A Comissão recorda, em primeiro lugar, o acórdão de 15 de Julho de 1982, Felicitas (270/81, Recueil, p. 2771), segundo o qual a interpretação da directiva não pode ser deixada aos órgãos jurisdicionais nacionais. A este respeito evoca o objectivo prosseguido pela regulamentação europeia bem como a sua evolução. A Directiva 69/335 tem por finalidade a harmonização do imposto sobre as entradas de capital e a substituição dos impostos indirectos nacionais por um imposto comunitário de modo a evitar as discriminações, as duplas tributações e as disparidades. Na Directiva 85/303/CEE do Conselho, de 10 de Junho de 1985, o legislador europeu ter-se-ia, em seguida, pronunciado pelo princípio da supressão do imposto sobre as entradas de capital. Todavia, nos casos em que esta supressão teria tido consequências financeiras intoleráveis para os Estados, foi-lhes dada a possibilidade de manterem o imposto nas condições definidas pela directiva.
Segundo a Comissão são exigidas três condições para a aplicação do artigo 4.°, n.° 2, alínea b), da Directiva 69/335: o aumento do activo, uma prestação do sócio, a modificação dos direitos sociais ou o aumento do valor das partes sociais. Enquanto o activo seria constituído pelo conjunto dos valores que devem constar do activo do balanço, a noção de prestação efectuada por um sócio deveria ser interpretada à luz do artigo 4.°, n.° 1, da mesma directiva, relativo, ele, às entradas de bens numa sociedade, que impliquem um aumento do seu capital social. Quanto ao valor das partes sociais, o mesmo seria susceptível de aumentar na ausência de uma modificação dos direitos sociais.
A Comissão considera que, visto que não está provado que o crédito da Deltavisie sobre a Deltakabel não era um verdadeiro crédito, a eliminação por uma sociedade-mãe de um elemento do passivo de uma das suas filiais pela renúncia a um crédito que detém sobre esta é uma operação susceptível de ser sujeita ao imposto sobre as entradas de capital nos termos do artigo 4.°, n.° 2, alínea b), da directiva. Com efeito, a operação em causa implica um aumento de activo, através de uma prestação, no caso concreto a remição de dívida, que é susceptível de aumentar o valor das partes sociais: quando a existência das dívidas provoque uma diminuição do seu valor, a remição destas dívidas produz, sem dúvida alguma, o efeito contrário.
A Comissão observa, todavia, que o imposto sobre as entradas de capital não poderia ter sido cobrado pela administração fiscal neerlandesa se se tivesse provado que, como o pretendia a sociedade Deltakabel, o crédito em conta-corrente da sociedade-mãe sobre a filial não era um verdadeiro crédito constituindo uma rubrica contabilística destinada a informar sobre o total das somas definitivamente pagas pela Deltavisie à Deltakabel para eliminar as suas perdas. Esta prova não foi feita no caso concreto: a Deltavisie e a Deltakabel são duas sociedades distintas; além disso, cada uma geria os seus próprios bens financeiros de modo autónomo.
Em consequência a Comissão propõe que se responda à questão prejudicial nos seguintes termos: «A eliminação por uma sociedade-mãe de um elemento do passivo de uma filial mediante renúncia a um crédito constitui uma operação tributável nos termos do artigo 4.°, n.° 2, alínea b), da Directiva 69/335, de 17 de Julho de 1969, desde que tal operação implique um aumento do valor das partes sociais da sociedade filial.»
R. Joliét
Juiz-relator
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*1
)	Língua do processo: neerlandês.