62022CJ0322
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hetedik tanács)
2023. június 8. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – A lojális együttműködés elve – A tényleges érvényesülés elve – Valamely tagállam által az uniós jog megsértésével beszedett adó – A Bíróság ítéletét követően megállapított jogsértés – A túlfizetés után járó kamatfizetéshez való jog – A kamatfizetéshez való jogot a Bíróság ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő harmincadik napig tartó időszakra korlátozó nemzeti szabályozás”
A C‑322/22. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Naczelny Sąd Administracyjny (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Lengyelország) a Bírósághoz 2022. május 12‑én érkezett, 2022. március 15‑i határozatával terjesztett elő
az E.
és
a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu
között,
a Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców
részvételével folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (hetedik tanács),
tagjai: M. L. Arastey Sahún tanácselnök, F. Biltgen és J. Passer (előadó) bírák,
főtanácsnok: T. Ćapeta,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
az E. képviseletében M. Kułagowski, M. Niżnik radcowie prawni és K. Trzópek‑Piskorz doradca podatkowy,
–
a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu képviseletében K. Zygadło radca prawny,
–
a Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców képviseletében P. Chrupek radca prawny,
–
a lengyel kormány képviseletében B. Majczyna, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében K. Herrmann és W. Roels, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az uniós jog elveinek, különösen a lojális együttműködés elvének, az egyenértékűség elvének és a tényleges érvényesülés elvének a magánszemélyeknek az uniós jog megsértésével beszedett adó tagállam általi visszatérítésekor fennálló kamatfizetéshez való jogával összefüggésben való értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet az Amerikai Egyesült Államokban székhellyel rendelkező E. befektetési alap és a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (a wrocławi adóhatóság igazgatója, Lengyelország; a továbbiakban: igazgató) között a lengyel adóhatóság azon határozata tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, amelyben korlátozta és megtagadta az uniós jog megsértésével keletkezett adótúlfizetések után járó kamatok kifizetését.
Jogi háttér
A lengyel jog
Az updop
3
A módosított, 1992. február 15‑i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (a társasági adóról szóló törvény) egységes szerkezetbe foglalt változatának (Dz. U. 2011, 74. szám, 397. tétel; a továbbiakban: updop) 3. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1)   Az adóalanyok, amennyiben a Lengyel Köztársaság területén található a székhelyük vagy a központi ügyvezetésük helye, valamennyi jövedelmük után kötelesek adót fizetni attól függetlenül, hogy azokat hol szerezték.
[…]
(2)   Azon adóalanyok, amelyeknek a székhelye vagy a központi ügyvezetésének helye nem a Lengyel Köztársaság területén található, csak a Lengyel Köztársaság területén szerzett jövedelmeik tekintetében adóalanyok.
[…]”
4
Az updop 22. cikke a következőket írja elő:
„(1)   Az osztalékból és más bevételekből származó jövedelem után a Lengyel Köztársaság területén székhellyel vagy központi ügyvezetéssel rendelkező jogi személyek nyereségéből való részesedés alapján fizetendő társasági adó mértéke az ily módon szerzett jövedelem 19%‑a […]
[…]”
5
Az updop 26. cikke a következőképpen szól:
„(1)   Azok a jogi személyek, jogi személyiség nélküli szervezeti egységek és egyéni vállalkozók, amelyek, illetve akik […] a 22. cikk (1) bekezdésében meghatározott jogcímek alapján fizetnek jövedelmet, adófizetőként kötelesek e kifizetés napján […] e kifizetések címén a társaságiadó‑átalány összegét levonni […].
[…]
(3)   Az (1) bekezdésben említett adófizetők az adó összegét legkésőbb az (1) […] bekezdés szerinti adólevonás hónapját követő hónap hetedik napjáig utalják át az adóalany székhelye szerint illetékes adóhivatal vezetője által vezetett adóhivatal számlájára […]. Az adófizetők kötelesek megküldeni
1)
a 3. cikk (1) bekezdésében említett adóalanynak a levont adó összegére vonatkozó információkat,
2)
a 3. cikk (2) bekezdésében említett adóalanynak, valamint az adóhivatalnak a teljesített kifizetésekre és a levont adóra vonatkozó információkat,
–
amelyeket meghatározott minta alapján kell összeállítani.
[…]
(3a)   Az adófizetők a (3) bekezdés 1) pontjában említett információkat legkésőbb a levont adó összegének megfizetéséig, a (3) bekezdés 2) pontjában említett információkat pedig legkésőbb az (1) bekezdésben említett kifizetések teljesítésének adóévét követő harmadik hónap végéig továbbítják, még akkor is, ha az adófizető az adóévben a (3b) bekezdésnek megfelelően elkészítette és továbbította az információkat.
[…]”
Az adózás rendjéről szóló törvény
6
A módosított, 1997. augusztus 29‑i ustawa Ordynacja podatkowa (az adózás rendjéről szóló törvény) egységes szerkezetbe foglalt változatának (Dz. U. 2012, 749. tétel; a továbbiakban: adótörvénykönyv) 8. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Adófizető az a természetes vagy jogi személy, vagy önálló jogi személyiséggel nem rendelkező szervezeti egység, aki vagy amely az adójog rendelkezései alapján köteles az adóalanyt terhelő adó megállapítására, levonására és a meghatározott határidőn belül az adóhatóság részére történő megfizetésére.”
7
Az adótörvénykönyv 30. cikke a következőket írja elő:
„1.   § Amennyiben az adófizető nem teljesíti a 8. cikkben rögzített kötelezettségeit, felelősséggel tartozik a le nem vont, vagy levont, de meg nem fizetett adóért.
[…]
3.   § Az adófizető […] teljes vagyonával felel az (1) […] bekezdésben említett követelésekért.
[…]”
8
Az adótörvénykönyv 72. cikke a következőképpen szól:
„1.   § »Túlfizetésnek« minősülnek az alábbi összegek:
[…]
2)
az adófizető által jogalap nélkül vagy a fizetendő összeget meghaladóan levont adó;
[…]”
9
Az adótörvénykönyv 73. cikke alapján:
„1.   § Túlfizetés […] a következő időpontban állapítható meg:
[…]
2)
jogalap nélküli vagy a fizetendő összeget meghaladó adó adófizető általi levonásának időpontja;
[…]”
10
Az adótörvénykönyv 74. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Amennyiben a Trybunał Konstytucyjny [(alkotmánybíróság, Lengyelország)] vagy az Európai Unió Bírósága határozatának következtében kerül sor túlfizetésre, és az adóalany után […]:
[…]
2)
az adót az adófizető számolja el, […] ezen adóalany a túlfizetés összegét az annak visszatérítése iránti kérelemben határozza meg […];
[…]”
11
Az adótörvénykönyv 75. cikkének 1. §‑a a következőket írja elő:
„Amennyiben az adóalany vitatja a fizető fél általi adólevonás megalapozottságát vagy a levont adó összegét, kérelmet nyújthat be túlfizetés megállapítása iránt.”
12
Az adótörvénykönyv 77. cikke a következőképpen szól:
„1.   § A túlfizetést a következő határidőn belül kell visszatéríteni:
[…]
4)
a 74. cikkben említett kérelem benyújtásától számított 30 nap;
[…]”
13
Az adótörvénykönyv 78. cikke a következőképpen rendelkezik:
„1.   § A túlfizetések után az adóhátralék után felszámított késedelmi kamattal megegyező mértékű kamatot kell fizetni […]
[…]
5.   § A 77. cikk 1. §‑ának 4) pontjában meghatározott esetben a kamatot a következő időszakra kell megfizetni:
1)
a túlfizetés keletkezésének időpontjától visszatérítésének időpontjáig, feltéve hogy az adóalany a túlfizetés visszatérítése iránti kérelmet a Trybunał Konstytucyjny [(alkotmánybíróság)] határozata jogerőre emelkedésének, az Európai Unió Bírósága határozata rendelkező részének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételétől vagy a normatív jogi aktus teljes vagy részleges hatályon kívül helyezésének vagy módosításának időpontjától számított 30 napon belül benyújtja;
2)
a túlfizetés keletkezésének időpontjától a Trybunał Konstytucyjny [(alkotmánybíróság)] határozata jogerőre emelkedésének, az Európai Unió Bírósága határozata rendelkező részének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét vagy a normatív jogi aktus teljes vagy részleges hatályon kívül helyezését vagy módosítását követő 30. napig, ha a túlfizetés visszafizetése iránti kérelmet a Trybunał Konstytucyjny [(alkotmánybíróság)] határozatának jogerőre emelkedését, az Európai Unió Bírósága határozata rendelkező részének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét vagy e jogi aktus teljes vagy részleges hatályon kívül helyezését vagy módosítását követő 30 nap lejártát követően nyújtják be.
[…]”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
14
A lengyel adóhatóságnak címzett, 2017. december 28‑i levelében az alapeljárás felperese azt kérte, hogy állapítsák meg és térítsék vissza számára a 2012., 2013. és 2014. évben felmerült társaságiadó‑túlfizetéseket, valamint az e túlfizetések után járó kamatokat az említett túlfizetések levonásának napjától a visszatérítésük napjáig terjedő időszakok tekintetében.
15
Az alapeljárás felperese arra hivatkozott, hogy ugyanezen túlfizetések megállapítása a 2014. április 10‑i Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company ítéletből (C‑190/12, a továbbiakban: Emerging Markets ítélet, EU:C:2014:249) következik.
16
2018. március 2‑i határozataival a lengyel adóhatóság helyt adott az e túlfizetések megállapítására és visszatérítésére irányuló kérelemnek. E visszatérítésre 2018. március 28‑án került sor.
17
2018. április 24‑i határozatával e hatóság megtagadta a túlfizetések után járó kamatok kifizetését.
18
2018. augusztus 6‑i határozatával az igazgató ezzel szemben az adótörvénykönyv 78. cikke 5. §‑ának 2) pontja alapján részben helyt adott a túlfizetések utáni kamatfizetés iránti kérelemnek.
19
Pontosabban, ami a 2012. és 2013. év tekintetében felmerült túlfizetéseket illeti, a kamatok iránti kérelemnek helyt adtak az adólevonás napjától az Emerging Markets ítéletnek az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét, azaz 2014. július 10‑ét követő harmincadik napig tartó időszak tekintetében, és e kérelmet az ezt meghaladó részében elutasították. Ami a 2014. év tekintetében felmerült túlfizetést illeti, a kamatok iránti kérelmet teljes egészében elutasították, mivel az adót ezen időpontot követően vonták le.
20
Mivel a Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wrocławi vajdasági közigazgatási bíróság, Lengyelország) elutasította a 2018. augusztus 6‑i határozat ellen indított keresetét, az alapeljárás felperese felülvizsgálati kérelmet nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz, a Naczelny Sąd Administracyjnyhoz (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Lengyelország).
21
A kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy az uniós jognak a Bíróság ítéletét követően megállapított megsértésével teljesített túlfizetések esetén három ténybeli helyzet állhat elő.
22
Vagy a túlfizetés megállapítása iránti kérelmet a Bíróság ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételétől számított 30 napon belül nyújtották be. Ebben az esetben e túlfizetés levonásának napjától annak visszafizetéséig kamatot kell fizetni.
23
Vagy e kérelmet e határidő lejárta után nyújtották be, míg a túlfizetés e határidő lejárta előtt keletkezett. Ebben az esetben a kamat a levonás napjától a Bíróság ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő harmincadik napig esedékes. A kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy a jelen ügyben ilyen helyzet állt fenn a 2012. és 2013. év tekintetében felmerült túlfizetéseket illetően.
24
Vagy végül ugyanezt a kérelmet ugyanezen határidő lejárta után nyújtották be, míg a túlfizetés szintén e határidő lejárta után keletkezett. Ebben az esetben nem kell kamatot fizetni. A kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy ez a helyzet a jelen ügyben a 2014. év tekintetében felmerült túlfizetést illetően következett be.
25
A kérdést előterjesztő bíróság megállapítja, hogy a lengyel bíróságok elismerik a kamat futamidejének a jelen ítélet 23. pontjában leírt korlátozását. Mindazonáltal rámutat arra, hogy a lengyel ítélkezési gyakorlat a jelen ítélet 24. pontjában leírt helyzetet illetően arra az állaspontra helyezkedik, hogy ugyan a nemzeti jogi rendelkezések nem teszik lehetővé kamatoknak az adóalany számára való fizetését, ilyen kamatokat az adótörvénykönyv 78. cikkének 5. §‑ában foglalt elvekhez hasonló elvek alapján nyújtani kell számára, a túlfizetés megállapítása iránti kérelem benyújtására nyitva álló határidőt azonban e túlfizetés levonásának időpontjától kell számítani.
26
A kérdést előterjesztő bíróság arra keresi a választ, hogy az előtte folyamatban lévőhöz hasonló helyzetben a túlfizetés kamatai futamidejének korlátozása biztosítja‑e a jogalap nélküli adó levonása által okozott kár megtérítését és a lojális együttműködés EUSZ 4. cikk (3) bekezdéséből eredő elvének teljes körű alkalmazását.
27
A kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi továbbá, hogy bár az adótörvénykönyv 78. cikkének 5. §‑a azonos szabályokat ír elő a túlfizetések után járó kamatok kiszámítására, legyen szó akár a Bíróság valamely ítéletéből eredő túlfizetésről, akár a Trybunal Konstytucyjny (alkotmánybíróság) ítéletéből eredő túlfizetésekről, az említett túlfizetésekkel kapcsolatos hatások eltérnek attól függően, hogy ugyanezen túlfizetések az említett két bíróság egyikének vagy másikának ítéletéből erednek. A Trybunal Konstytucyjny (alkotmánybíróság) azon ítélete ugyanis, amely a nemzeti jog valamely rendelkezését a lengyel alkotmánnyal összeegyeztethetetlennek nyilvánítja, ezen ítélet közzétételének időpontjában megfosztja e rendelkezést a kötelező erejétől. Nem lehetséges tehát, hogy – mint a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő ügyben – az adótúlfizetésre a Trybunal Konstytucyjny (alkotmánybíróság) ilyen ítéletének közzétételét követően kerül sor. Ebben az összefüggésben felmerül a kérdés, hogy annak ellenére, hogy formailag azonos elveket alkalmazott, a Lengyel Köztársaság biztosította‑e a nemzeti jellegű jogorvoslatok és az egyén uniós jogból eredő jogainak védelmére szolgáló jogorvoslatok azonos kezelését. Ez utóbbi esetben a túlfizetés megállapítása iránti kérelem benyújtására nyitva álló határidő viszonylag rövid, mivel az updop 26. cikkének (3) bekezdése értelmében az adófizető köteles a levont adót legkésőbb az e levonás hónapját követő hónap hetedik napján közölni az adóalannyal.
28
E körülmények között határozott úgy a Naczelny Sąd Administracyjny (legfelsőbb közigazgatási bíróság), hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Ellentétesek‑e a tényleges érvényesülésnek, a lojális együttműködésnek és az egyenértékűségnek az [EUSZ] 4. cikk (3) bekezdésében rögzített elvével vagy az uniós jog bármely más releváns elvével az [adótörvénykönyv] 78. cikke 5. §‑ának 1. és 2. pontjához hasonló nemzeti jogszabályok, amelyek előírják, hogy az adófizető által az uniós joggal ellentétesen beszedett adótúlfizetés után az adóalany részére nem kell kamatot fizetni a [Bíróság] által hozott, az adóbeszedésnek a közösségi joggal való összeegyeztethetetlenségét megállapító ítéletének az [Európai Unió Hivatalos Lapjában] való közzétételétől számított 30 nap elteltét követő időszakra, ha az adóalany e túlfizetés megállapítása iránti kérelmet e határidőt követően nyújtotta be, és az [adólevonásra] vonatkozó nemzeti jogszabályok [az Emerging Markets ítélet] ellenére továbbra is összeegyeztethetetlenek az uniós joggal?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
29
Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvét a lojális együttműködés elvével összefüggésben úgy kell‑e értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely – abban az esetben, ha az adótúlfizetés visszatérítése iránti kérelmet több mint 30 nappal a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követően nyújtják be, amelyből a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása következik – az érintett adóalany számára a túlfizetés után fizetendő kamatok futamidejét e közzétételt követő harmincadik napig terjedő időszakra korlátozza, vagy akár kizár bármely kamatot abban az esetben, ha az említett túlfizetés az adóalanynál az említett harmincadik napot követően keletkezett.
30
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az EUSZ 4. cikk (3) bekezdésében foglalt lojális együttműködés elve értelmében a tagállamok kötelesek az uniós jog megsértéséből eredő jogellenes következményeket megszüntetni, és olyan eljárási szabályokat megállapítani a jogalanyok uniós jogból eredő jogainak védelme céljára, amelyek nem kevésbé előnyösek, mint a hasonló, belső jellegű jogorvoslatokra vonatkozók (az egyenértékűség elve), és nem teszik a gyakorlatban lehetetlenné vagy túlságosan nehézzé az uniós jogrend által biztosított jogok gyakorlását (a hatékony érvényesülés elve) (2020. október 14‑iValoris ítélet, C‑677/19, EU:C:2020:825, 21. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
31
Szintén az állandó ítélkezési gyakorlatból következik, hogy bármely jogalany, akitől valamely díj, vám, adó vagy más illeték megfizetését a nemzeti hatóság az uniós jog megsértésével követelte meg, az uniós jog alapján jogosult arra, hogy az érintett e tagállamtól ne csak a jogosulatlanul beszedett pénzösszeg visszafizetését követelje, hanem e pénzösszeg rendelkezésre állása hiányának a kompenzálása céljából kamatfizetést is (2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 51. és 52. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32
Az azon pénzösszegek visszatérítéséhez való ilyen jog, amelyeknek a megfizetését valamely tagállam a jogalanytól az uniós jog megsértésével követelte meg, és az ezen összegek után járó kamatok fizetéséhez való ilyen jog a jogalap nélkül fizetett összeg visszakövetelésének általános elve kifejeződéseinek minősülnek (2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 53. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
33
Az említett jogokat az a körülmény alapozza meg és igazolja, hogy valamely díj, vám, adó vagy más illeték megfizetését a nemzeti hatóság „az uniós jog megsértésével” követelte meg (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 60. pont)
34
Az ilyen jogsértés tárgya az uniós jog bármely szabálya lehet, legyen szó akár az elsődleges, akár a másodlagos jog valamely rendelkezéséről, akár egy általános uniós jogelvről (2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 61. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
35
E jogsértés jellegét illetően a Bíróság kimondta, hogy a jogalap nélküli kifizetés visszatérítéséhez és a kamatfizetéshez való jog, amelyet a jogalanyok az uniós jogra alapítanak, azon általános elv kifejeződései, amelynek az alkalmazása nem korlátozódik e jog bizonyos megsértéseire, vagy nem kizárt más jogsértések fennállása esetén (2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 62. pont).
36
Ebből következik, hogy ezekre a jogokra nemcsak abban az esetben lehet hivatkozni, ha valamely nemzeti hatóság a jogalanyt olyan uniós jogi aktus alapján, amelyről bebizonyosodik, hogy jogellenes, pénzösszeg megfizetésére kötelezte, hanem más esetekben is, többek között akkor, ha valamely fizetésre olyan nemzeti szabályozás alapján kötelezték a jogalanyt, amely ellentétes az elsődleges vagy másodlagos uniós jog valamely rendelkezésével, vagy akkor is, ha bebizonyosodik, hogy a nemzeti hatóság valamely uniós jogi aktus vagy ilyen aktus végrehajtását vagy átültetését biztosító nemzeti szabályozás uniós jogra tekintettel téves alkalmazása révén követelte meg az említett fizetést (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 63. és 64. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
37
Ebből következik, hogy azon uniós jogelveket, amelyek a jogalanyok azon pénzösszegek visszafizetéséhez való jogára, amelyeknek a megfizetését valamely tagállam az uniós jog megsértésével követelte meg tőlük, valamint az e pénzösszegek utáni kamatfizetéshez való jogára vonatkoznak, úgy kell értelmezni, hogy – általános jelleggel és az e jogok adott esetben történő gyakorlása részletes szabályainak sérelme nélkül – azok abban az esetben alkalmazandók, ha a Bíróság valamely határozatából vagy valamely nemzeti bíróság határozatából az következik, hogy a nemzeti hatóság vagy az uniós jog téves értelmezése vagy e jog téves alkalmazása alapján követelte meg az adónak a forrásnál történő levonásával történő megfizetését (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 69. pont).
38
A jelen ítélet 31. pontjában említett kamatfizetéshez való jog célja – amint az e pontban hivatkozott ítélkezési gyakorlatból következik –, hogy kompenzálja azon pénzösszeg rendelkezésre állásának hiányát, amelytől az érintett jogalanyt jogalap nélkül megfosztották. E kompenzációra esettől függően az alkalmazandó uniós szabályozásban előírt, vagy ilyen szabályozás hiányában a nemzeti jog alapján alkalmazandó részletes szabályok szerint kerülhet sor (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 70. és 71. pont).
39
A tagállamokhoz benyújtott adóvisszatérítés iránti kérelmekre, és különösen a jogalap nélkül beszedett adók utáni késedelmi kamatok fizetésére vonatkozó uniós szabályozás hiányában az egyes tagállamok belső jogrendjének feladata meghatározni azokat a szabályokat, amelyek szerint az uniós jog megsértésével beszedett adók visszatérítése esetén ilyen kamatokat kell fizetni. Amint az a jelen ítélet 30. pontjából következik, e szabályok egyrészt az egyenértékűség elvének megfelelően nem lehetnek kevésbé előnyösek, mint a hasonló, belső jellegű jogorvoslatokra vonatkozók, másrészt pedig a hatékony érvényesülés elvének megfelelően nem tehetik gyakorlatilag lehetetlenné vagy rendkívül nehézzé az uniós jogrend által biztosított jogok gyakorlását.
40
Különösen, a kamatfizetés ilyen részletes szabályai nem eredményezhetik azt, hogy a jogalanyt megfosztják az őt ért veszteség megfelelő megtérítéstől, ami többek között azt feltételezi, hogy a részére fizetett kamatok attól az időponttól, amikor a szóban forgó pénzösszeget kifizette, addig az időpontig tartó teljes időszakra vonatkoznak, amikor e pénzösszeget számára visszafizették (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 75. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
41
Ebből következik, hogy az uniós joggal ellentétes az olyan jogi szabályozás, amely nem felel meg e követelménynek, és amely következésképpen nem teszi lehetővé az e jog által biztosított, visszafizetéshez és kamatfizetéshez való jogok tényleges gyakorlását (lásd ebben az értelemben: 2022. április 28‑iGräfendorfer Geflügel‑ und Tiefkühlfeinkost Produktions és társai ítélet, C‑415/20, C‑419/20 és C‑427/20, EU:C:2022:306, 76. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
42
A jelen ügyben az adótörvénykönyv 78. cikkének 5. §‑a főszabály szerint előírja a túlfizetés után az annak visszatérítéséig esedékes kamatok megfizetését, ezáltal első ránézésre megfelel a jogalap nélkül fizetett összeg visszakövetelésére vonatkozó uniós jogi követelménynek.
43
Ugyanakkor e rendelkezés, valamint annak a lengyel adóhatóság által adott értelmezése azzal a hatással jár, hogy abban az esetben, ha a visszatérítés iránti kérelmet több mint 30 nappal a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követően nyújtják be, amelyből a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása következik, időben korlátozzák a kamatok futamidejét, vagy akár adott esetben kizárnak bármely kamatot.
44
A kamatok futamidejének időbeli korlátozása, amely közvetlenül az adótörvénykönyv 78. cikke 5. §‑ának szövegéből következik, akkor alkalmazandó, amint arra a kérdést előterjesztő bíróság lényegében rámutat (lásd a jelen ítélet 23. pontját), ha a túlfizetés a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő harmincadik nap lejárta előtt keletkezik, amelyből annak megállapítása következik, hogy a szóban forgó adó sérti az uniós jogot, és ha a visszatérítés iránti kérelmet ezen időpontot követően nyújtják be. A lengyel kormány által e korlátozás igazolására felhozott indok annak elkerülésére irányul, hogy az adóalanyok a túlfizetés visszatérítése iránti kérelmeiket azzal a céllal halasszák el, hogy magasabb összegű kamatokban részesüljenek.
45
Ami bármiféle kamat kizárását illeti, ami az adózás rendjéről szóló törvény 78. cikke 5. §‑ának lengyel adóhatóság általi értelmezéséből következik, az – amint arra lényegében a kérdést előterjesztő bíróság rámutat (lásd a jelen ítélet 24. pontját) – abban az esetben következik be, ha a túlfizetés a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő harmincadik nap után keletkezik, amelyből annak megállapítása következik, hogy a szóban forgó adó sérti az uniós jogot. Az igazgató által e kizárás igazolására felhozott indok az, hogy az adóalany a Bíróság ítéletére hivatkozva tiltakozhat a túlfizetés beszedése ellen.
46
Ebben az összefüggésben meg kell vizsgálni, hogy a kamatok korlátozásának és adott esetben kizárásának e mechanizmusa ellentétes‑e, és ha igen, milyen mértékben, a jelen ítélet 31–41. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlatban kifejtett azon uniós jogi követelménnyel, amely szerint az az adóalany, akinél az uniós jog megsértésével adótúlfizetés keletkezik, e túlfizetésnek az érintett tagállam általi visszatérítésén kívül jogosult arra, hogy az említett tagállam az említett túlfizetés után annak visszatérítéséig számított kamatot fizessen.
47
E tekintetben meg kell jegyezni, hogy a túlfizetés visszatérítése és az e túlfizetések utáni kamatfizetés iránti kérelmek a nemzeti eljárási szabályok hatálya alá tartoznak, amelyek megkövetelhetik a kérelmezőtől, hogy a kár elkerülése vagy mértékének korlátozása érdekében kellő gondossággal járjon el (lásd ebben az értelemben: 2001. március 8‑iMetallgesellschaft és társai ítélet, C‑397/98 és C‑410/98, EU:C:2001:134, 102. pont). Mindazonáltal, amint a jelen ítélet 39. pontja emlékeztet, e szabályoknak tiszteletben kell tartaniuk az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvét.
48
Mindenekelőtt meg kell vizsgálni, hogy a nemzeti szabályozás tiszteletben tartja‑e a tényleges érvényesülés elvét.
49
Először is a kamatok futamidejének az időbeli korlátozására vonatkozó mechanizmusnak az említett elvre tekintettel történő vizsgálatát illetően meg kell jegyezni, hogy még ha feltételezzük is, hogy a visszatérítés iránti kérelemnek a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő 30 napon belül történő benyújtása, amelyből a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása következik, a Bíróság ezen ítéletének alapjául szolgáló jogvitában részt vevő adóalanytól elvárható kellő gondosságnak tekinthető, ilyen benyújtás észszerűen nem várható el bármely más olyan adóalanytól, aki – mivel nem vett részt az említett jogvitában – ilyen rövid határidőn belül nem szerezhet tudomást a Bíróság ítéletének kihirdetéséről. Ez utóbbi adóalany – anélkül, hogy gondatlanul járt volna el – csak az említett közzétételt követő 30 napos határidő lejártát követően szerezhet tudomást arról, hogy az őt terhelő adó sérti az uniós jogot.
50
Ráadásul, még az említett ítélet alapjául szolgáló jogvitában részt vevő azon adóalanytól, akinek főszabály szerint tudomása van arról annak kihirdetésének napján, sem várható el észszerűen, hogy az ugyanezen ítélet Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő 30 napon belül visszatérítés iránti kérelmet nyújtson be.
51
Amennyiben ugyanis a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása azon vizsgálatok eredményétől függ, amelyeknek az elvégzését a Bíróság az ítéletében a kérdést előterjesztő bíróságtól kéri, e 30 napos határidő lejártát jóval meghaladó időszak telhet el azt megelőzően, hogy az említett adóztatás a Bíróság ítéletében szereplő megfontolások alapján az uniós joggal ellentétesnek bizonyulna. Ez annál is inkább így van, ha e bíróság a Bíróság ítéletének végrehajtása során nem maga végzi el a kért vizsgálatokat, hanem az adóhatósághoz fordul annak érdekében, hogy az végezze azokat el.
52
Másodszor, ami a túlfizetésre alkalmazott bármiféle kamat kizárására irányuló, akkor alkalmazott mechanizmusnak a tényleges érvényesülés elvére tekintettel történő vizsgálatát illeti, amikor az említett túlfizetésre a Bíróság ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő 30 napos határidő lejártát követően kerül sor, meg kell jegyezni, hogy az a körülmény, hogy a tagállam által alkalmazott adózás az uniós joggal ellentétesnek bizonyul a Bíróság valamely ítélete alapján, nem jelenti azt, hogy az adóalany konkrétan megakadályozhatja a szóban forgó adó megfizetését. Ugyanis, amint az Európai Bizottság az írásbeli észrevételeiben megjegyzi, nem kizárt, hogy valamely adót az ilyen ítélet kihirdetése és az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzététele után az uniós jogot sértő módon továbbra is levonnak.
53
Ez még inkább így van akkor, ha a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása azon értékelések és vizsgálatok eredményétől függ, amelyeknek az elvégzésére a Bíróság az ítéletében felkéri a kérdést előterjesztő bíróságot, és amelyeknek az elvégzését ez utóbbi viszont az adóhatóságtól kéri.
54
Az adóalanynak még nehezebb megakadályoznia az adó megfizetését, ha az említett fizetés – mint a jelen ügyben – az adó levonásáért és annak az államkincstár részére történő megfizetéséért személyesen felelős harmadik „adófizető” feladata, és ha e fizető csak utólagosan, időeltolódással tájékoztatja az adóalanyt az elvégzett levonásról. Az az esetleges körülmény, hogy ezen adófizető maga is megkísérelhette volna ellenezni a fizetést, nem befolyásolja e megállapítást.
55
Ami az előző pontban szereplő, arra vonatkozó megfontolást illeti, hogy a fizető időeltolódással tájékoztatta az adóalanyt, hangsúlyozni kell, hogy még ha feltételezzük is, hogy a jelen ügyben alkalmazandó időeltolódás a levonástól számított legfeljebb egy hónapra és hét napra terjed ki, nem pedig – amint azt az alapeljárás felperese az írásbeli észrevételeiben az updop 26. cikkének (3a) bekezdésére hivatkozva állítja, annyiban, amennyiben e rendelkezés ugyanezen cikk (3) bekezdésének 2. pontját említi – a kifizetés évét követő év harmadik hónapjának végéig tartó időszakra terjed ki, aminek a vizsgálata adott esetben a kérdést előterjesztő bíróság feladata, egyértelműnek tűnik, hogy ez az egy hónapos és hét napos időeltolódás ahhoz vezethet, hogy az adóalanyt csak az adótörvénykönyv 78. cikkének 5. §‑ában előírt határidő lejártát követően tájékoztatják az adólevonásról.
56
Mellékesen hozzá kell tenni, hogy a fenti megfontolások, amelyekből kitűnik, hogy előfordulhat, hogy az adóalanyt nem lehet rövid határidőn belül tájékoztatni az adófizető által végzett levonásról, arra utalnak, hogy nem valószínű, hogy megfelel a tényleges érvényesülés elvének az ítélkezési gyakorlatban elfogadott, a kérdést előterjesztő bíróság által hivatkozott, abból álló megoldás, hogy a túlfizetés megállapítása iránti kérelem benyújtására nyitva álló határidő lejártát a levonástól számított harmincadik napra történő elhalasztásával módosítják a fennálló szabályt.
57
A fenti megfontolásokra tekintettel az egyenértékűség elvét a lojális együttműködés elvével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely – abban az esetben, ha az adótúlfizetés visszatérítése iránti kérelmet több mint 30 nappal a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követően nyújtják be, amelyből a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása következik – az érintett adóalany számára a túlfizetés után fizetendő kamatok futamidejét e közzétételt követő harmincadik napig terjedő időszakra korlátozza, vagy akár kizár bármely kamatot abban az esetben, ha az említett túlfizetés az adóalanynál az említett harmincadik napot követően keletkezett.
58
E megfontolásokra tekintettel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésnek az egyenértékűség elvére vonatkozó részét nem kell megválaszolni.
A költségekről
59
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (hetedik tanács) a következőképpen határozott:
Az egyenértékűség elvét a lojális együttműködés elvével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely – abban az esetben, ha az adótúlfizetés visszatérítése iránti kérelmet több mint 30 nappal a Bíróság azon ítéletének az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követően nyújtják be, amelyből a szóban forgó adóztatás uniós joggal való összeegyeztethetetlenségének megállapítása következik – az érintett adóalany számára a túlfizetés után fizetendő kamatok futamidejét e közzétételt követő harmincadik napig terjedő időszakra korlátozza, vagy akár kizár bármely kamatot abban az esetben, ha az említett túlfizetés az adóalanynál az említett harmincadik napot követően keletkezett.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: lengyel.