62010CO0529_IT
Parti
Motivazione della sentenza
Dispositivo
Parti
Nella causa C‑529/10,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dalla Corte suprema di cassazione, con decisione del 29 settembre 2010, pervenuta in cancelleria il 16 novembre 2010, nel procedimento
Ministero dell’Economia e delle Finanze,
Agenzia delle Entrate
contro
Safilo SpA,
LA CORTE (Ottava Sezione),
composta dalla sig.ra A. Prechal, presidente di sezione, dai sigg. K. Schiemann e E. Jarašiūnas (relatore), giudici,
avvocato generale: sig.ra E. Sharpston
cancelliere: sig. A. Calot Escobar
intendendo statuire con ordinanza motivata in conformità all’articolo 104, paragrafo 3, primo comma, del suo regolamento di procedura,
sentito l’avvocato generale,
ha emesso la seguente
Ordinanza
Motivazione della sentenza
1. La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione del diritto dell’Unione in materia di fiscalità diretta.
2. Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra, da un lato, il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate e, dall’altro, la Safilo SpA (in prosieguo: la «Safilo»), in merito all’imposizione di dividendi.
Contesto normativo
3. L’articolo 3, comma 2 bis, del decreto legge n. 40/2010 (GURI n. 71, del 26 marzo 2010), convertito, con modifiche, nella legge n. 73/2010 (GURI n. 120, del 25 maggio 2010; in prosieguo: il «decreto legge n. 40/2010»), è redatto come segue:
«Al fine di contenere la durata dei processi tributari nei termini di durata ragionevole dei processi, previsti ai sensi della Convenzione europea per la salvaguardia dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali[, firmata a Roma il 4 novembre 1950 (in prosieguo: la “CEDU”)], ratificata ai sensi della legge 4 agosto 1955, n. 848, sotto il profilo del mancato rispetto del termine ragionevole di cui all’articolo 6, paragrafo 1, della predetta Convenzione, le controversie tributarie pendenti che originano da ricorsi iscritti a ruolo nel primo grado, alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, da oltre dieci anni, per le quali risulti soccombente l’Amministrazione finanziaria dello Stato nei primi due gradi di giudizio, sono definite con le seguenti modalità:
(…)
b) le controversie tributarie pendenti innanzi alla Corte di cassazione possono essere estinte con il pagamento di un importo pari al 5 per cento del valore della controversia (…) e contestuale rinuncia ad ogni eventuale pretesa di equa riparazione ai sensi della legge 24 marzo 2001, n. 89. A tal fine, il contribuente può presentare apposita istanza alla competente segreteria o cancelleria entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, con attestazione del relativo pagamento. I procedimenti di cui alla presente lettera restano sospesi fino alla scadenza del termine di cui al secondo periodo e sono definiti con compensazione integrale delle spese del processo. In ogni caso non si fa luogo a rimborso».
Procedimento principale e questioni pregiudiziali
4. Con contratto del 12 giugno 1998, la Siderca Technit Inc., società con sede a Panama, ha ceduto l’usufrutto sulle azioni della Falk SpA a favore della Safilo. In ragione di tale operazione, la Safilo ha percepito i dividendi sulle azioni in usufrutto, ha detratto l’ammortamento del costo di acquisto dell’usufrutto e ha realizzato un credito di imposta pari a nove sedicesimi dei dividendi riscossi.
5. Esaminando tale cessione di usufrutto come un’operazione esclusivamente finalizzata all’evasione fiscale, l’amministrazione tributaria italiana ha ritenuto che i dividendi percepiti dalla Safilo dovessero essere considerati, fiscalmente, come riscossi da una società estera. Essa ha quindi emesso un avviso di accertamento.
6. Con decisione del 9 febbraio 1999, la Commissione tributaria provinciale di Belluno ha accolto il ricorso proposto dalla Safilo avverso tale avviso di accertamento ed ha proceduto all’annullamento di quest’ultimo. L’appello proposto avverso tale decisione da parte dell’amministrazione tributaria italiana è stato respinto dalla Commissione tributaria regionale del Veneto. Il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate hanno quindi proposto ricorso per cassazione, invocando, principalmente, la natura simulata della cessione di usufrutto.
7. Il 27 maggio 2010 la Safilo ha chiesto il beneficio dell’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto n. 40/2010, intendendo così ottenere l’estinzione del procedimento dinanzi alla Corte suprema di cassazione.
8. Tuttavia, la Corte suprema di cassazione s’interroga sulla compatibilità di tale disposizione con il diritto dell’Unione.
9. Sorge, a suo parere, la questione se il principio del divieto delle pratiche abusive, quale sancito dalle sentenze del 21 febbraio 2006, Halifax e a. (C‑255/02, Racc. pag. I‑1609), nonché del 21 febbraio 2008, Part Service (C‑425/06, Racc. pag. I‑897), nel settore della fiscalità armonizzata, possa applicarsi alle imposte non armonizzate quali le imposte dirette. A tale riguardo essa si chiede, in particolare, se «non si configuri un interesse di rilevanza comunitaria nei casi, come quello di specie, di vicende economiche transnazionali, nelle quali il ricorso a forme giuridiche che non corrispondono ad autentiche transazioni economiche potrebbe essere configurato come un abuso di libertà fondamentali garantite dal Trattato CE, in primo luogo della libera circolazione di capitali».
10. Se così fosse, occorrerebbe esaminare, a suo parere, se la disposizione nazionale di cui trattasi nella fattispecie, che pone a carico del contribuente un obbligo «pressoché simbolico», non sia contraria all’obbligo di reprimere le pratiche abusive nonché all’articolo 4, paragrafo 3, TUE, che impone agli Stati membri di adottare tutte le misure atte ad assicurare l’esecuzione degli obblighi derivanti dai trattati e di astenersi da qualunque misura che rischi di compromettere la realizzazione degli obiettivi dell’Unione.
11. Il giudice del rinvio s’interroga peraltro sulla compatibilità con i principi che reggono il mercato unico della disposizione di cui trattasi, la quale, a suo avviso, comporta una rinuncia pressoché integrale al recupero del credito fiscale. Riferendosi alle «libertà e [ai] principi fondamentali garantiti dal Trattato», esso si chiede, in particolare, se una disposizione siffatta possa essere considerata un «corretto esercizio della (…) concorrenza fiscale», quando, come nel caso in esame, la sottrazione all’imposizione fiscale avverrebbe mediante pratiche abusive. Esso rileva inoltre che detta rinuncia all’imposizione comporta una «discriminazione a favore [delle] imprese che hanno sede in Italia».
12. Secondo il giudice del rinvio, occorrerebbe altresì tenere conto delle norme del Trattato FUE in materia di aiuti di Stato, considerato il vantaggio che la disposizione di cui trattasi procura al suo beneficiario e la natura selettiva di quest’ultima. A suo avviso, un condono fiscale consistente nella semplice rinuncia all’imposizione, anche se interviene unicamente nell’ambito della fase processuale, in cambio del pagamento di un importo estremamente ridotto o addirittura irrisorio, non può essere giustificato dalla natura o dall’economia del sistema impositivo in esame e andrebbe qualificato, in linea di principio, come aiuto di Stato.
13. Infine, il giudice del rinvio si chiede se una disposizione che sottrae al giudice di vertice il potere di esercitare il proprio controllo di legittimità, in cui rientra quello sull’interpretazione e sull’applicazione del diritto dell’Unione, e di rimettere alla Corte una questione pregiudiziale non sia contraria all’obbligo che gli incombe di garantire l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione.
14. È in tale contesto che la Corte suprema di cassazione ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
«1) Se il principio del contrasto all’abuso del diritto in materia fiscale, così come definito nelle [citate] sentenze (…) Halifax [e a.] e Part Service, costituisca un principio fondamentale del diritto comunitario soltanto in materia di imposte armonizzate e nelle materie regolate da norme di diritto comunitario secondario, ovvero si estenda, quale ipotesi di abuso di libertà fondamentali, alle materie di imposte non armonizzate, quali le imposte dirette, quando 1’imposizione ha per oggetto fatti economici transnazionali, quale 1’acquisto di diritti di godimento da parte di una società su azioni di altra società avente sede in altro Stato membro o in uno Stato terzo [.]
2) [A] prescindere dalla risposta al precedente quesito, se sussista un interesse di rilevanza comunitaria alla previsione, da parte degli Stati membri, di adeguati strumenti di contrasto all’elusione fiscale in materia di imposte non armonizzate; se a tale interesse osti una non applicazione – nell’ambito di una misura di condono – del principio dell’abuso del diritto riconosciuto anche come regola del diritto nazionale e se in tal caso ricorra una violazione dei principi ricavabili dall’articolo 4, [paragrafo] 3, del Trattato sull’Unione Europea [.]
3) [S]e dai principi che governano il mercato unico possa ricavarsi un divieto di prevedere, oltre a misure straordinarie di rinuncia totale alla pretesa tributaria, una misur[a] straordinaria di definizione di controversie tributarie, la cui applicazione è limitata nel tempo ed è condizionata al pagamento di una sola parte dell’imposta dovuta, notevolmente inferiore alla stessa [.]
4) [S]e il principio di non discriminazione e la disciplina in materia di aiuti di Stato ostino al regime di definizione delle controversie fiscali di cui si tratta nella presente causa [.]
5) [S]e il principio di effettività dell’applicazione del diritto comunitario osti ad una disciplina processuale straordinaria e limitata nel tempo, che sottrae il controllo di legittimità (e in particolare quello su una corretta interpretazione e applicazione del diritto comunitario) al giudice di vertice, cui incombe l’obbligo di rimettere questioni pregiudiziali di validità e d’interpretazione alla Corte di [g]iustizia dell’Unione [e]uropea».
Sulle questioni pregiudiziali
15. In forza dell’articolo 104, paragrafo 3, primo comma, del regolamento di procedura della Corte, qualora una questione pregiudiziale sia identica ad una questione sulla quale ha già statuito, la Corte, dopo aver sentito l’avvocato generale, può statuire in qualsiasi momento con ordinanza motivata contenente riferimento alla precedente sentenza.
16. Con le sue questioni pregiudiziali, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se il diritto dell’Unione, in particolare il principio del divieto dell’abuso di diritto, l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, le libertà garantite dal Trattato FUE, il principio di non discriminazione, le norme in materia di aiuti di Stato nonché l’obbligo di garantire l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione, debba essere interpretato nel senso che esso osta, in un procedimento come quello principale, vertente sulla fiscalità diretta, all’applicazione di una disposizione nazionale che prevede l’estinzione dei procedimenti pendenti dinanzi al giudice che si pronuncia in ultimo grado in materia tributaria, mediante pagamento di un importo pari al 5% del valore della controversia, qualora tali procedimenti traggano origine da ricorsi proposti in primo grado più di dieci anni prima della data di entrata in vigore di tale disposizione e l’amministrazione finanziaria sia rimasta soccombente nei primi due gradi di giudizio.
17. Tali questioni pregiudiziali sono identiche a quelle sollevate dal giudice del rinvio nell’ambito della causa definita con la sentenza del 29 marzo 2012, 3M Italia (C‑417/10, non ancora pubblicata nella Raccolta), nella quale le circostanze del procedimento principale erano analoghe a quelle della causa all’esame. Di conseguenza, la motivazione di tale sentenza e le risposte in essa formulate alle questioni sollevate valgono parimenti nella causa all’esame.
18. Come ricordato dalla Corte al punto 25 della citata sentenza 3M Italia, se è vero che la materia delle imposte dirette rientra nella competenza degli Stati membri, questi ultimi devono tuttavia esercitarla nel rispetto del diritto dell’Unione (v., segnatamente, sentenza del 17 settembre 2009, Glaxo Wellcome, C‑182/08, Racc. pag. I‑8591, punto 34 e giurisprudenza ivi citata).
19. Nel caso di specie, l’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010, interpretato dal giudice del rinvio come rinuncia all’imposizione, è diretto, in base alla sua stessa formulazione, a ridurre la durata dei procedimenti tributari al fine di rispettare il principio del termine ragionevole sancito dalla CEDU e di porre fine alle violazioni di quest’ultima (sentenza 3M Italia, cit., punto 27).
20. Al riguardo, dal fascicolo di causa emerge che i fatti del procedimento principale risalgono a circa quattordici anni fa.
21. In primo luogo, per quanto riguarda il principio del divieto dell’abuso di diritto e l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, invocati nell’ordinanza di rinvio, va anzitutto rilevato che il procedimento principale non ha ad oggetto una controversia in cui i contribuenti si avvalgono o potrebbero avvalersi in modo fraudolento o abusivo di una norma del diritto dell’Unione. Pertanto, le citate sentenze Halifax e a. nonché Part Service, pronunciate in materia di imposta sul valore aggiunto e alle quali fa riferimento il giudice del rinvio nel domandarsi se il principio del divieto dell’abuso di diritto da esse sancito si estenda al settore delle imposte non armonizzate, non sono rilevanti nel caso di specie (v. sentenza 3M Italia, cit., punto 30).
22. Occorre osservare inoltre che dal fascicolo di causa non risulta nemmeno che nel procedimento principale siano in discussione l’applicazione di una norma nazionale che comporti una restrizione di una delle libertà garantite dal Trattato FUE, nonché l’eventuale giustificazione di una restrizione siffatta con la necessità di prevenire le pratiche abusive. Di conseguenza, non è rilevante nemmeno la giurisprudenza della Corte relativa all’abuso di diritto nel settore della fiscalità diretta, elaborata in particolare nelle sentenze del 12 settembre 2006, Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, Racc. pag. I‑7995); del 13 marzo 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C‑524/04, Racc. pag. I‑2107); del 4 dicembre 2008, Jobra (C‑330/07, Racc. pag. I‑9099), nonché nella citata Glaxo Wellcome (sentenza 3M Italia, cit., punto 31).
23. Infine, e in ogni caso, è giocoforza constatare che nel diritto dell’Unione non esiste alcun principio generale dal quale discenda un obbligo per gli Stati membri di lottare contro le pratiche abusive nel settore della fiscalità diretta, e che osti all’applicazione di una disposizione come quella di cui trattasi nel procedimento principale, qualora l’operazione imponibile derivi da pratiche siffatte e non sia in discussione il diritto dell’Unione (sentenza 3M Italia, cit., punto 32).
24. Ne consegue che il principio del divieto dell’abuso di diritto e l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, che impone agli Stati membri di adottare ogni misura di carattere generale o particolare atta ad assicurare l’esecuzione degli obblighi derivanti dal diritto dell’Unione e di astenersi da qualsiasi misura che rischi di mettere in pericolo la realizzazione degli obiettivi dell’Unione, non possono ostare, in linea di principio, all’applicazione, in un procedimento come quello principale, di una disposizione nazionale quale l’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 (sentenza 3M Italia, cit., punto 33).
25. In secondo luogo, riguardo alle libertà garantite dal Trattato FUE e al principio di non discriminazione, occorre osservare che l’operazione di cui trattasi nel procedimento principale, vertente sulla cessione, effettuata da una società di uno Stato terzo, dell’usufrutto sulle azioni di una società italiana a favore di un’altra società italiana, sembra coinvolgere soltanto la libera circolazione dei capitali. Orbene, a tal proposito è sufficiente constatare che da nessun elemento del fascicolo di causa emerge che, in un procedimento come quello principale, una disposizione quale l’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 incida sulla libera circolazione dei capitali né, d’altronde, in generale, sull’esercizio di una qualunque libertà garantita dal Trattato FUE (sentenza 3M Italia, cit., punto 34).
26. Poiché tali libertà, nei loro rispettivi ambiti, costituiscono l’espressione specifica del principio generale del divieto di qualsiasi discriminazione a causa della cittadinanza (v., in tal senso, sentenza dell’11 marzo 2010, Attanasio Group, C‑384/08, Racc. pag. I‑2055, punto 31), nemmeno detto principio osta all’applicazione, in un procedimento vertente sulla fiscalità diretta, di una disposizione nazionale quale l’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 (sentenza 3M Italia, cit., punto 35).
27. In terzo luogo, per quanto riguarda le norme in materia di aiuti di Stato, anche supponendo che l’applicazione dell’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 possa comportare, in una determinata situazione, la concessione di un vantaggio al beneficiario di tale disposizione, occorre rilevare che tale misura è applicabile in generale a tutti i contribuenti che siano parti di un procedimento pendente in materia tributaria dinanzi alla Corte suprema di cassazione, qualunque sia la natura dell’imposta di cui trattasi, qualora tale procedimento tragga origine da un ricorso proposto in primo grado più di dieci anni prima della data di entrata in vigore di detta disposizione e l’amministrazione finanziaria sia rimasta soccombente nei primi due gradi di giudizio (sentenza 3M Italia, cit., punto 41).
28. Il fatto che solo i contribuenti che soddisfano tali condizioni possano beneficiare di detta misura non può, di per sé, conferire a quest’ultima carattere selettivo. Si deve necessariamente constatare, infatti, che i soggetti che non possono avervi diritto non si trovano in una situazione fattuale e giuridica analoga a quella di detti contribuenti in relazione all’obiettivo perseguito dal legislatore nazionale, che consiste nel garantire il rispetto del principio del termine ragionevole (sentenza 3M Italia, cit., punto 42).
29. È vero che l’applicazione di detta misura è limitata nel tempo, considerato che i contribuenti, per beneficiarne, devono presentare istanza presso la segreteria o la cancelleria competente entro un termine di 90 giorni successivi alla data di entrata in vigore della legge di conversione di detto decreto. Tuttavia, da un lato, tale limitazione è inerente a questo tipo di misure, che possono essere soltanto circoscritte nel tempo, e, dall’altro, detto termine risulta sufficiente a consentire a tutti i contribuenti cui si applica tale misura generale e circoscritta nel tempo di richiederne il beneficio (sentenza 3M Italia, cit., punto 43).
30. Ne consegue che una misura come quella di cui all’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 non può essere qualificata come aiuto di Stato (sentenza 3M Italia, cit., punto 44).
31. Infine, riguardo all’obbligo di garantire l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione, dalle considerazioni sin qui svolte emerge che il principio del divieto dell’abuso di diritto, l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, le libertà garantite dal Trattato FUE, il principio di non discriminazione e le norme relative agli aiuti di Stato non ostano, in un procedimento vertente sulla fiscalità diretta, all’applicazione di una disposizione nazionale quale l’articolo 3, comma 2 bis, lettera b), del decreto legge n. 40/2010 (sentenza 3M Italia, cit., punto 45).
32. Pertanto, in assenza di violazione del diritto dell’Unione, non si può ritenere che una disposizione siffatta, là dove ha come conseguenza, come qualunque altra norma che preveda l’estinzione del procedimento prima che intervenga una decisione sul merito, di impedire al giudice nazionale che si pronuncia in ultimo grado di esercitare il suo controllo di legittimità nei procedimenti di cui trattasi, conformemente al diritto dell’Unione, dopo aver adìto, se del caso, la Corte ai sensi dell’articolo 267 TFUE, sia contraria all’obbligo incombente ai giudici nazionali che si pronunciano in ultimo grado di garantire, nell’ambito delle loro competenze, l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione (sentenza 3M Italia, cit., punto 46).
33. Alla luce di tutte le considerazioni sin qui svolte, occorre rispondere alle questioni sollevate dichiarando che il diritto dell’Unione, in particolare il principio del divieto dell’abuso di diritto, l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, le libertà garantite dal Trattato FUE, il principio di non discriminazione, le norme in materia di aiuti di Stato nonché l’obbligo di garantire l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione, deve essere interpretato nel senso che esso non osta, in un procedimento come quello principale, vertente sulla fiscalità diretta, all’applicazione di una disposizione nazionale che prevede l’estinzione dei procedimenti pendenti dinanzi al giudice che si pronuncia in ultimo grado in materia tributaria, mediante pagamento di un importo pari al 5% del valore della controversia, qualora tali procedimenti traggano origine da ricorsi proposti in primo grado più di dieci anni prima della data di entrata in vigore di tale disposizione e l’amministrazione finanziaria sia rimasta soccombente nei primi due gradi di giudizio.
Sulle spese
34. Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice del rinvio, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Dispositivo
Per questi motivi, la Corte (Ottava Sezione) dichiara:
Il diritto dell’Unione, in particolare il principio del divieto dell’abuso di diritto, l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, le libertà garantite dal Trattato FUE, il principio di non discriminazione, le norme in materia di aiuti di Stato nonché l’obbligo di garantire l’applicazione effettiva del diritto dell’Unione, deve essere interpretato nel senso che esso non osta, in un procedimento come quello principale, vertente sulla fiscalità diretta, all’applicazione di una disposizione nazionale che prevede l’estinzione dei procedimenti pendenti dinanzi al giudice che si pronuncia in ultimo grado in materia tributaria, mediante pagamento di un importo pari al 5% del valore della controversia, qualora tali procedimenti traggano origine da ricorsi proposti in primo grado più di dieci anni prima della data di entrata in vigore di tale disposizione e l’amministrazione finanziaria sia rimasta soccombente nei primi due gradi di giudizio.