62024CJ0232
SODBA SODIŠČA (prvi senat)
z dne 23. oktobra 2025 (
*1
)
„Predhodno odločanje – Obdavčenje – Skupni sistem davka na dodano vrednost (DDV) – Direktiva 2006/112/ES – Obdavčljive transakcije – Oprostitev v zvezi z dajanjem kreditov – Člen 135(1)(b) – Oprostitev v zvezi s finančnimi transakcijami – Izterjava dolgov – Člen 135(1)(d) – Faktoring s prodajo terjatev – Faktoring z zastavno pravico“
V zadevi C‑232/24, [Kosmiro] (
i
),
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Korkein hallinto-oikeus (vrhovno upravno sodišče, Finska) z odločbo z dne 22. marca 2024, ki je na Sodišče prispela 27. marca 2024, v postopku, ki ga je začela
A Oy,
ob udeležbi
Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö,
SODIŠČE (prvi senat),
v sestavi F. Biltgen, predsednik senata, T. von Danwitz, podpredsednik Sodišča v funkciji sodnika prvega senata, I. Ziemele, sodnica, A. Kumin in S. Gervasoni (poročevalec), sodnika,
generalni pravobranilec: A. Rantos,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
–
za A Oy H. Jovio, asianajaja,
–
za finsko vlado A. Laine, agentka,
–
za Evropsko komisijo P. Carlin in T. Sevón, agentki,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 3. aprila 2025
izreka naslednjo
Sodbo
1
Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 2(1)(c), člena 9(1) ter člena 135(1)(b) in (d) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1; v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2
Ta predlog je bil vložen v okviru spora v zvezi z obravnavo različnih provizij in nadomestil, ki jih je družba A Oy, tožeča stranka v postopku v glavni stvari, prejela v okviru dejavnosti faktoringa, ki jih opravlja, z vidika davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV).
Pravni okvir
Pravo Evropske unije
3
Člen 1(2) Direktive o DDV določa:
„Načelo skupnega sistema DDV zajema uporabo splošnega davka na potrošnjo blaga in storitev, ki je povsem sorazmeren s ceno blaga in storitev, ne glede na število transakcij, ki so se v proizvodnem ali distribucijskem procesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.
Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.
[…]“
4
Člen 2 te direktive določa:
„1.   Predmet DDV so naslednje transakcije:
[…]
(c)
storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo;
[…].“
5
Člen 9 navedene direktive določa:
„1.   ‚Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja kakršno koli ekonomsko dejavnost, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
‚Ekonomska dejavnost‘ je vsaka dejavnost proizvajalcev, trgovcev ali oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi ter dejavnostmi samostojnih poklicev. Za ekonomsko dejavnost se šteje predvsem izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.
[…]“
6
Člen 135(1) Direktive o DDV določa:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
(b)
dajanje kreditov in posredovanje v zvezi s krediti ter upravljanje kreditov s strani osebe, ki kredit odobri;
[…]
(d)
transakcije, vključno s posredovanjem, v zvezi z depoziti in tekočimi računi, plačili, transferji, dolgovi, čeki ali drugimi plačilnimi instrumenti, razen izterjave dolgov;
[…].“
Finsko pravo
7
Člen 1, prvi odstavek, točka 1, arvonlisäverolaki (1501/1993) (zakon o davku na dodano vrednost (1501/1993)) z dne 30. decembra 1993 (v nadaljevanju: zakon o DDV) določa:
„DDV se v skladu s tem zakonom pobira v korist države:
1.
za vsako prodajo blaga ali storitev, opravljeno na Finskem v okviru opravljanja poslovne dejavnosti“.
8
Člen 18, drugi odstavek, tega zakona določa:
„Prodaja storitve pomeni opravljanje ali drugo zagotavljanje storitve za plačilo.“
9
Člen 41 navedenega zakona določa:
„DDV se ne plača od prodaje finančne storitve.“
10
Člen 42, prvi odstavek, točki 2 in 3, zakona o DDV določa:
„Za finančne storitve se štejejo:
[…]
2.
dajanje kreditov in vse druge oblike zagotavljanja financiranja;
3.
upravljanje kredita s strani kreditodajalca“.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
11
Tožeča stranka v postopku v glavni stvari je finska družba, ki opravlja storitve faktoringa. Njene stranke se obrnejo nanjo, da bi nemudoma razpolagale s sredstvi, ki ustrezajo še ne zapadlim terjatvam, tako da se pri tem razbremenijo ustreznih postopkov izterjave. Terjatve, ki so predmet faktoringa, so nesporne terjatve.
12
Tožeča stranka v postopku v glavni stvari na eni strani izvaja faktoring z zastavno pravico, ki ima obliko kredita, odobrenega njenim strankam, in ustreza terjatvam, za katere so bili izstavljeni računi, v okviru skupnega limita, določenega glede na stopnjo tveganja, ki ga predstavlja dejavnost teh strank. V tem okviru je tožeča stranka v postopku v glavni stvari odgovorna za opominjanje na plačilo v zastavo prejetih terjatev in njihovo izvensodno izterjavo. Na drugi strani ponuja storitve faktoringa v obliki prodaje terjatev, ki ima obliko odkupa terjatev, za katere so bili izstavljeni računi, od svojih strank v najvišjem znesku, opredeljenem glede na oceno tveganja, ki jo predstavlja dejavnost strank. Korkein hallinto-oikeus (vrhovno upravno sodišče, Finska), ki je predložitveno sodišče, pojasnjuje, da za razliko od faktoringa z zastavno pravico, pri katerem tveganje neplačila še naprej nosi stranka, faktoring s prodajo terjatev pomeni odstop terjatev faktorju in torej prenos tveganja neplačila na zadnjenavedenega.
13
Pogodbe, ki tožečo stranko v postopku v glavni stvari vežejo na njene stranke, določajo, da ta od svojega deleža prejema različna nadomestila in provizije, med katerimi je „faktorinška provizija“, ki se plača vnaprej in predstavlja odstotek vsake terjatve. Višina te provizije je toliko višja, prvič, kolikor nižja je bonitetna ocena stranke in oseb, glede katerih ima ta zadevne terjatve, in drugič, kolikor daljši je rok za plačilo računov. K tej proviziji se prištejejo „nadomestilo za vzpostavitev“ ter različna druga nadomestila in provizije.
14
Keskusverolautakunta (glavni davčni urad, Finska) je tožeči stranki v postopku v glavni stvari izdal vnaprejšnje davčno stališče za obdobje od 25. oktobra 2022 do 31. decembra 2023, v katerem je navedel, da so provizije in nadomestila, ki jih ta stranka prejme v okviru dejavnosti faktoringa z zastavno pravico in s prodajo terjatev, predmet DDV v delu, v katerem pomenijo protidajatev za storitev upravljanja in izterjave dolgov, za katere so bili izstavljeni računi. Ta urad pa je, nasprotno, menil, da sta faktorinška provizija ter različna druga nadomestila in provizije delno protidajatev za finančno storitev, ki je oproščena DDV.
15
Natančneje, glavni davčni urad je menil, da ker tožeča stranka v postopku v glavni stvari upravlja terjatve, za katere so bili izstavljeni računi, spremlja prejeta plačila zanje in poskrbi za izterjavo teh terjatev, sta faktoring z zastavno pravico ter faktoring s prodajo terjatev storitvi, ki sta predmet DDV. Ker pa tožeča stranka v postopku v glavni stvari svojim strankam zagotavlja financiranje v okviru limita, povezanega s stranko, je ta urad menil, da so bili nekatera nadomestila in provizije, med katerimi je faktorinška provizija, plačani kot protidajatev za finančno storitev, oproščeno plačila DDV, in da je treba nadomestilo za vzpostavitev razdeliti na del, ki je predmet DDV, in del, ki je oproščen DDV, kar ustreza vzpostavitvi in začetku postopka zagotavljanja financiranja, ki se zagotavlja s terjatvami, za katere so bili izstavljeni računi.
16
Tožeča stranka v postopku v glavni stvari je pri predložitvenem sodišču vložila tožbo za razglasitev delne ničnosti tega davčnega stališča, ker je menila, da so faktorinška provizija ter druga nadomestila in provizije v celoti predmet DDV. Po njenem mnenju bi lahko kot protidajatev za finančno storitev, oproščeno DDV, v skrajnem primeru obravnavali le nadomestilo „za limit“, ki predstavlja v odstotku izraženo plačilo za limit za financiranje, odobren vsaki stranki.
17
To sodišče navaja, da po mnenju tožeče stranke v postopku v glavni stvari faktoringa s prodajo terjatev ni mogoče enačiti z dajanjem kredita, saj ta stranka v tem okviru od svojih strank odkupuje njihove terjatve, tako da te do nje nimajo dolga in je pogodba, ki jih veže s tožečo stranko v postopku v glavni stvari, v celoti izpolnjena.
18
Predložitveno sodišče pa meni, da je treba faktoring z zastavno pravico šteti za opravljanje storitev za plačilo, ki spada na področje uporabe Direktive o DDV. Vendar to sodišče dvomi o tem, kako je treba z vidika tega davka obravnavati različna nadomestila in provizije, prejete kot protidajatev za opravljeno storitev.
19
V zvezi s provizijami in nadomestili, povezanimi s faktoringom s prodajo terjatev, se predložitveno sodišče sprašuje zlasti, ali je treba šteti, da gospodarski subjekt, ki opravlja tako dejavnost, svoji stranki hkrati prodaja storitve, ki spadajo na področje uporabe Direktive o DDV.
20
Predložitveno sodišče se glede na sodbi z dne 26. junija 2003, MKG‑Kraftfahrzeuge-Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377), in z dne 27. oktobra 2011, GFKL Financial Services (C‑93/10, EU:C:2011:700), natančneje sprašuje, kakšne posledice je treba izpeljati iz okoliščine, da v zadevi, o kateri odloča, ne gre za neplačane terjatve, temveč za terjatve, ki bodo v plačilo zapadle v prihodnosti, in iz vprašanja, sta se stranki ločeno dogovorili za določeno plačilo, ali pa je to neposredno upoštevano v odkupni ceni terjatev. Poudarja, da bi dejstvo, da je faktorinška provizija odvisna od roka za plačilo obračunanih terjatev, lahko pripeljalo do ugotovitve, da ta provizija delno pomeni obresti in da zato pomeni protidajatev za finančno storitev. Alternativno bi bilo mogoče šteti, da ta provizija pomeni prilagoditveno postavko, s katero se odkupna cena terjatve prilagodi na njeno diskontirano sedanjo vrednost.
21
Predložitveno sodišče Sodišče opozarja tudi na dejstvo, da se v primeru faktoringa v obliki prodaje terjatev lastninska pravica na terjatvah s tveganjem izgube prenese na družbo prevzemnico, v obravnavanem primeru na tožečo stranko v postopku v glavni stvari, po tem pa ta od stranke, od katere je odkupila terjatev, ne prejema več obresti ali drugih protidajatev.
22
Po mnenju tega sodišča bi faktoring lahko pomenil storitev financiranja, ki ima delno obliko dajanja kreditov, pri čemer ta storitev ni tako povezana s storitvijo upravljanja ali izterjave dolgov, ki je predmet DDV, da bi tvorila enotno in nedeljivo storitev. To naj bi zlasti veljalo za faktoring z zastavno pravico.
23
Navedeno sodišče navaja, da se v finskem pravu na podlagi člena 42, prvi odstavek, točka 2, zakona o DDV za storitve, oproščene DDV, ne šteje le dajanje kreditov, ampak tudi druge oblike zagotavljanja financiranja, medtem ko zadnjenavedene v Direktivi o DDV niso navedene kot oproščene tega davka.
24
Iz tega sledi, da če bi bilo treba oprostitev v zvezi z dajanjem kreditov, določeno z Direktivo o DDV, razlagati tako, da se ne uporablja za provizije in nadomestila iz obravnavane zadeve, predložitveno sodišče meni, da nacionalnega zakona ne bi bilo mogoče razlagati v skladu s to direktivo. V tem primeru bi moralo ugotoviti, ali imajo upoštevne določbe navedene direktive neposredni učinek.
25
To sodišče nazadnje pojasnjuje, da se njegov predlog za sprejetje predhodne odločbe nanaša le na faktorinško provizijo in nadomestilo za vzpostavitev, pri čemer analiza obravnave teh zneskov z vidika DDV zadostuje, da lahko ugotovi, kako je treba obravnavati druga zadevna nadomestila in provizije.
26
V teh okoliščinah je Korkein hallinto-oikeus (vrhovno upravno sodišče) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:
„1.
Kadar družba za faktoring od stranke odkupi terjatve, za katere so bili izstavljeni računi in ki bodo v plačilo zapadle v prihodnosti, tako, da se tveganje neplačila teh terjatev prenese s stranke na to družbo (faktoring s prodajo terjatev):
(a)
Ali je treba faktorinško provizijo, izraženo v odstotku, ki jo družba zaračuna za vsako terjatev, ki je predmet sporazuma, šteti za prilagoditveno postavko prodajne cene v povezavi z nakupom terjatev oziroma za drugo postavko, ki ne spada na področje uporabe Direktive o DDV, ali pa
(b)
je treba člen 2(1)(c) in člen 9 Direktive o DDV razlagati tako, da družba za svojo stranko v zameno za faktorinško provizijo, navedeno v točki (a), opravi storitev za plačilo, ki spada na področje uporabe Direktive o DDV?
2.
Ali je treba fiksno nadomestilo za vzpostavitev, ki je v okviru faktoringa s prodajo terjatev stranki zaračunano za vzpostavitev in začetek postopka faktoringa, šteti za protidajatev za stranki prodano storitev, ki spada na področje uporabe Direktive o DDV?
3.
Če je treba plačili, navedeni v točkah 1 in 2, ki se zaračunata v okviru faktoringa s prodajo terjatev, šteti za protidajatev za opravljanje storitve, ki spada na področje uporabe Direktive o DDV:
(a)
Ali je treba člen 135(1)(b) Direktive o DDV o dajanju kreditov ali člen 135(1)(d) te direktive o transakcijah v zvezi s plačili ali dolgovi razlagati tako, da je treba faktorinško provizijo ali nadomestilo za vzpostavitev, ki sta zaračunana stranki, šteti za protidajatev oproščeni prodaji storitve, ali pa
(b)
je treba člen 135(1)(d) Direktive o DDV razlagati tako, da gre za protidajatev za storitev izterjatve dolgov, za katero je treba šteti, da je predmet DDV, oziroma za protidajatev za drugo storitev, ki je predmet DDV?
4.
Kadar družba za faktoring svojim strankam z danim kreditom zagotovi financiranje tako, da se strankine terjatve, za katere so bili izdani računi, uporabijo za zavarovanje za financiranje, ki ga je zagotovila družba (faktoring s financiranjem računov):
(a)
a) Ali je treba člen 135(1)(b) Direktive o DDV o dajanju kreditov ali člen 135(1)(d) te direktive o transakcijah v zvezi s plačili ali dolgovi razlagati tako, da je treba faktorinško provizijo, ki je stranki zaračunana za vsako terjatev, ki je predmet sporazuma, in fiksno nadomestilo za vzpostavitev, zaračunano za vzpostavitev in začetek izvajanja sporazuma o faktoringu, vsaj delno šteti za protidajatev za prodajo oproščene storitve, ali pa
(b)
je treba člen 135(1)(d) Direktive o DDV razlagati tako, da gre za protidajatev za storitev izterjatve dolgov, za katero je treba šteti, da je predmet DDV, oziroma za protidajatev za drugo storitev, ki je predmet DDV?
5.
Ali je v primeru, da je treba faktorinško provizijo ali nadomestilo za vzpostavitev, ki sta zaračunana v okviru faktoringa s prodajo terjatev ali faktoringa s financiranjem računov, v skladu s [tretjim in četrtim vprašanjem] v celotnem obsegu šteti za protidajatev za storitev, ki je predmet DDV, z direktivo tako jasno in neomejeno določeno, da je storitev predmet DDV, da ji mora biti na zahtevo davčnega zavezanca priznan neposredni učinek, čeprav oprostitev, določena v nacionalnem zakonu o DDV, poleg dajanja kreditov vključuje tudi drugo zagotavljanje financiranja?“
Vprašanja za predhodno odločanje
Prvo in drugo vprašanje
27
Predložitveno sodišče s prvim in drugim vprašanjem, ki ju je treba preučiti skupaj, v bistvu sprašuje, ali je treba člen 2(1)(c) in člen 9(1) Direktive o DDV razlagati tako, da je treba v zvezi z opravljanjem dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev, v okviru katere faktor razbremeni stranko postopkov izterjave dolgov in tveganja njihovega neplačila, faktorinško provizijo in nadomestilo za vzpostavitev, ki ju plača stranka, obravnavati kot plačilo za opravljanje storitev, ki spada na področje uporabe te direktive.
28
Opozoriti je treba, da Direktiva o DDV določa skupni sistem DDV, ki med drugim temelji na enotni opredelitvi obdavčljivih transakcij (sodba z dne 7. novembra 2024, Lomoco Development in drugi, C‑594/23, EU:C:2024:942, točka 33 in navedena sodna praksa).
29
Na podlagi člena 2(1)(c) Direktive o DDV so predmet tega davka storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi za plačilo.
30
Člen 9(1) Direktive o DDV določa zelo široko področje uporabe DDV s tem, da pojem „davčni zavezanec“ opredeljuje široko, s poudarkom na neodvisnosti pri opravljanju „ekonomske dejavnosti“, ki je sama v členu 9(1), drugi pododstavek, navedene direktive široko opredeljena tako, da zajema vse dejavnosti proizvajalcev, trgovcev ali oseb, ki opravljajo storitve, in zlasti izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka. Obstoj take dejavnosti upravičuje opredelitev davčnega zavezanca (sodba z dne 3. aprila 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, točka 18 in navedena sodna praksa).
31
Poleg tega je na podlagi sodne prakse Sodišča storitev predmet DDV le, če med izvajalcem in prejemnikom storitve obstaja pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne dajatve, pri čemer plačilo, ki ga prejme izvajalec, pomeni dejansko protivrednost storitve, opravljene za prejemnika (sodbi z dne 11. julija 2024, Finanzamt T II, C‑184/23, EU:C:2024:599, točka 30, in z dne 28. novembra 2024, rhtb, C‑622/23, EU:C:2024:994, točka 16 in navedena sodna praksa).
32
Sodišče je z razlago določb Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaj držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23), katerih besedilo je v bistvu enako besedilu člena 2(1)(c) Direktive o DDV, iz razlogov, ki jih je mogoče prenesti na Direktivo o DDV, že razsodilo, da dejavnost „pravega“ faktoringa v obliki, da faktor odkupi terjatve svoje stranke, pomeni opravljanje storitev za plačilo, ki spada na področje uporabe tega davka, ne da bi imel pravico do pravnega sredstva zoper njo v položaju, v katerem so odnosi med faktorjem in njegovo stranko urejeni s pogodbo, v okviru katere se med strankama izmenjajo vzajemne storitve, ki za faktorja zajemajo razbremenitev stranke postopkov izterjave dolgov in tveganja njihovega neplačila, za stranko pa kot protidajatev tako prejete storitve poravnavo plačila, ki ustreza razliki med nominalno vrednostjo terjatev, odstopljenih faktorju, in zneskom, ki ga ta izplača kot plačilo teh terjatev (glej v tem smislu sodbo z dne 26. junija 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C‑305/01, EU:C:2003:377, točki 48 in 49).
33
Ker ima dejavnost faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta v postopku v glavni stvari, v bistvu enake značilnosti kot „pravi“ faktoring, opisan v prejšnji točki te sodbe, je treba ugotoviti, da storitve, opravljene v tem okviru, pomenijo opravljanje storitev za plačilo v smislu člena 2(1)(c) Direktive o DDV.
34
S sodbo z dne 27. oktobra 2011, GFKL Financial Services (C‑93/10, EU:C:2011:700), te ugotovitve ni mogoče omajati. Sodišče je namreč v točki 26 te sodbe razsodilo, da na področje uporabe DDV ne spada osamljena prodaja zapadlih, vendar slabih terjatev, katerih odkupna cena ni odražala plačila za opravljeno storitev, ampak dejansko ekonomsko vrednost teh terjatev, ki je postala nižja od nominalne vrednosti. Dejavnost faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta v postopku v glavni stvari, pa se nanaša na nezapadle terjatve, pri katerih nič ne omogoča, da bi se a piori štelo, da jih dolžniki ne bodo v celoti povrnili, zanjo pa je značilno zagotavljanje storitve, ki za prevzemnika terjatev zajema prevzem izterjave in tveganja, povezanega s temi terjatvami, kot protidajatev za izplačilo plačila s strani odstopnika.
35
Take dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev prav tako ni mogoče enačiti s preprosto transakcijo – ki ne spada na področje uporabe DDV – pridobitve in imetništva deležev, saj faktor ne ravna kot pasivni lastnik pridobljenih terjatev, ampak za svojo stranko dejansko opravi storitev v obliki prevzema tveganja neplačila s strani dolžnika, za kar prejme plačilo (glej v tem smislu sodbo z dne 20. junija 1991, Polysar Investments Netherlands, C‑60/90, EU:C:1991:268, točka 13).
36
V zvezi z vprašanjem, ali v okviru dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta v postopku v glavni stvari, faktorinška provizija in nadomestilo za vzpostavitev, ki ju stranka plača faktorju, pomenita dejansko protivrednost storitev, ki spadajo na področje uporabe Direktive o DDV, je treba, na prvem mestu, poudariti, da je iz predloga za sprejetje predhodne odločbe razvidno, da faktorinška provizija predstavlja odstotek zneska terjatev, katerega višina ni odvisna od same ocene ekonomske vrednosti teh terjatev, ampak od bonitetne ocene, ki jim je dodeljena, in dolžine preostalega plačilnega roka.
37
Ob upoštevanju teh značilnosti ni očitno, da bi taka provizija ustrezala prilagoditveni postavki odkupne cene terjatev glede na njihovo dejansko ekonomsko vrednostjo. Namesto tega je treba to provizijo obravnavati kot protidajatev za storitev izterjave dolgov, ki jo za svojo stranko opravi faktor in katere vrednost je toliko višja, kolikor daljši je plačilni rok in kolikor je stopnja tveganja, ki ga ta prevzame, visoka.
38
Na drugem mestu, poudariti je treba, da je iz predloga za sprejetje predhodne odločbe razvidno, da nadomestilo za vzpostavitev ustreza pavšalnemu znesku, ki ga stranka plača zaradi vzpostavitve postopka faktoringa, in med drugim krije stroške dejanj, povezanih z izpolnjevanjem obveznosti, ki izhajajo iz zakonodaje, ki se uporablja na področju pranja denarja. Tako nadomestilo je zato treba šteti za protidajatev za vzpostavitev in začetek opravljanja storitve, ki jo opravi faktor.
39
S pridržkom preverjanj, ki jih mora opraviti predložitveno sodišče, je torej treba ugotoviti, da je treba faktorinško provizijo in nadomestilo za vzpostavitev, ki ju faktorju plača njegova stranka v okviru dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev, šteti za dejansko protivrednost opravljene storitve in zato spadata na področje uporabe Direktive o DDV.
40
Glede na navedeno je treba na prvo in drugo vprašanje odgovoriti, da je treba člen 2(1)(c) in člen 9(1) Direktive o DDV razlagati tako, da v zvezi z dejavnostjo faktoringa s prodajo terjatev, v okviru katere faktor razbremeni stranko postopkov izterjave dolgov in tveganja njihovega neplačila,
–
faktorinška provizija, s katero se plača storitev izterjave dolgov, katere vrednost je toliko višja, kolikor je plačilni rok daljši in kolikor je stopnja tveganja, ki ga ta prevzame, visoka, ter
–
nadomestilo za vzpostavitev, ki ga plača stranka in ki ustreza pavšalnemu znesku, ki se plača zaradi vzpostavitve postopka faktoringa, ter med drugim krije stroške dejanj, povezanih z izpolnjevanjem obveznosti, ki izhajajo iz zakonodaje, ki se uporablja na področju pranja denarja,
pomenita dejansko protivrednost storitev, ki spadajo na področje uporabe te direktive.
Tretje in četrto vprašanje
41
Predložitveno sodišče s tretjim in četrtim vprašanjem, ki ju je treba obravnavati skupaj, v bistvu sprašuje, ali je treba člen 135(1)(b) in (d) Direktive o DDV razlagati tako, da faktorinška provizija in nadomestilo za vzpostavitev, ki ju plača stranka in prejme faktor v okviru dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev ali faktoringa z zastavno pravico, pomenita protidajatev za enotno in nedeljivo storitev izterjave dolgov, ki je predmet DDV, ali pa je zanju treba šteti, da se z njima vsaj delno plača opravljanje storitev v zvezi z dajanjem kredita, ki je oproščena DDV.
42
Člen 135(1)(b) Direktive o DDV določa, da so DDV oproščeni dajanje kreditov in posredovanje v zvezi s krediti ter upravljanje kreditov s strani osebe, ki kredit odobri.
43
Dajanje kredita v smislu te določbe je med drugim dajanje na voljo kapitala proti plačilu (sodba z dne 6. oktobra 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, točka 33 in navedena sodna praksa).
44
Člen 135(1)(d) te direktive pa določa, da so DDV oproščene tudi transakcije, vključno s posredovanjem, v zvezi z depoziti in tekočimi računi, plačili, transferji, dolgovi, čeki ali drugimi plačilnimi instrumenti, razen izterjave dolgov.
45
V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča so oprostitve iz člena 135(1) Direktive o DDV avtonomni pojmi prava Unije, katerih namen je izogniti se razlikam pri uporabi ureditve DDV med državami članicami (sodba z dne 6. oktobra 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, točka 30 in navedena sodna praksa).
46
Iz ustaljene sodne prakse Sodišča izhaja tudi, da je treba izraze, ki se uporabljajo za določitev oprostitev iz tega člena, razlagati ozko, ker gre za odstopanja od splošnega načela, na podlagi katerega se ta davek pobere od vsakega opravljanja storitev, ki jih davčni zavezanec opravi za plačilo (sodba z dne 6. oktobra 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, točka 31 in navedena sodna praksa).
47
Vendar mora biti razlaga izrazov teh oprostitev v skladu s cilji, ki se jim sledi z zadnjenavedenimi, poleg tega pa mora spoštovati zahteve davčne nevtralnosti, ki je neločljiv del skupnega sistema DDV (sodba z dne 6. oktobra 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, točka 32 in navedena sodna praksa).
48
Ker v Direktivi o DDV pojem „izterjava dolgov“ iz člena 135(1)(d) te direktive ni opredeljen, je treba ta pojem umestiti v njegov kontekst in ga razlagati glede na namen te določbe in, splošneje, glede na sistematiko navedene direktive (glej v tem smislu sodbo z dne 28. oktobra 2010, Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, točka 29 in navedena sodna praksa).
49
Čeprav je treba v zvezi s tem, kot je bilo opozorjeno v točki 46 te sodbe, oprostitve iz člena 135(1) Direktive o DDV, ki odstopajo od splošne uporabe tega davka, razlagati ozko, pa je treba torej pojem „izterjava dolgov“ kot izjemo od take določbe o odstopanju od uporabe DDV, katere posledica je, da za v njej določene transakcije velja obdavčitev, ki pomeni načelno pravilo, na katerem temelji ta direktiva, razlagati široko (glej v tem smislu sodbo z dne 28. oktobra 2010, Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, točka 30 in navedena sodna praksa).
50
V skladu s sodno prakso se pojem „izterjava dolgov“ v smislu člena 135(1)(d) Direktive o DDV nanaša na finančne transakcije, katerih namen je plačilo denarnega dolga (sodba z dne 28. oktobra 2010, Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, točka 31 in navedena sodna praksa).
51
Sodišče je pojasnilo, da je treba ta pojem razlagati tako, da zajema vse oblike faktoringa, ne glede na način njihove izvedbe, saj je bistveni namen faktoringa že po objektivni naravi izterjava dolgov tretje osebe in obračun plačila zanje. Ni razloga, s katerim bi bilo mogoče z vidika DDV upravičiti različno obravnavanje „pravega“ in „nepravega“ faktoringa, saj v enem in drugem primeru faktor stranki zagotavlja storitve za plačilo in torej opravlja ekonomsko dejavnost (glej v tem smislu sodbo z dne 26. junija 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C‑305/01, EU:C:2003:377, točki 76 in 77).
52
Kot je bilo opozorjeno v točki 33 te sodbe, ima dejavnost faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta v postopku v glavni stvari, enake značilnosti kot „pravi“ faktoring, ki je bil predmet zadeve, v kateri je bila izdana sodba z dne 26. junija 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377). Kot je bilo razsojeno v tej sodbi, je treba za tako dejavnost šteti, da je zajeta s pojmom „izterjava dolgov“ iz člena 135(1)(d) Direktive o DDV.
53
Enako velja za faktoring z zastavno pravico, kot ga izvaja tožeča stranka v postopku v glavni stvari. Ker je namreč Sodišče v sodbi z dne 26. junija 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377), razsodilo, da je treba za „nepravi“ faktoring šteti, da spada pod pojem „izterjava dolgov“, se faktoring z zastavno pravico, ki se od faktoringa s prodajo terjatev razlikuje le po tem, da terjatve, ki jih imajo stranke, niso prenesene na faktor, temveč se uporabijo kot jamstvo za financiranje, ki ga je ta zagotovil stranki, pri čemer je treba šteti, da je faktor je odgovoren za izterjavo in obračun plačila teh terjatev, zajet s tem pojmom.
54
Vendar je treba za odgovor na vprašanja, ki jih je postavilo predložitveno sodišče, še ugotoviti, ali faktorinška provizija in nadomestilo za vzpostavitev pomenita protidajatev za enotno in nedeljivo storitev izterjave dolgov, ki so predmet DDV, ali pa se z njima delno plača ločena storitev dajanja kredita, za katero velja oprostitev tega davka, določena v členu 135(1)(b) Direktive o DDV.
55
V zvezi s tem iz sodne prakse Sodišča izhaja, da je treba, kadar transakcija obsega skupek elementov in dejanj, upoštevati vse okoliščine, v katerih se opravi zadevna transakcija, da bi se ugotovilo, ali ta transakcija za namene DDV povzroči nastanek dveh ali več ločenih storitev ali ene enotne storitve (sodba z dne 4. septembra 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 35).
56
Sodišče je tudi presodilo, da po eni strani iz člena 1(2), drugi pododstavek, Direktive o DDV izhaja, da je treba vsako transakcijo običajno obravnavati kot ločeno in neodvisno, ter da se po drugi strani transakcija, ki z gospodarskega vidika obsega eno samo storitev, ne sme umetno razdeliti, da se ne bi izkrivilo delovanje sistema DDV (sodba z dne 4. septembra 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 36).
57
Zato je treba v nekaterih okoliščinah več formalno ločenih storitev, ki bi lahko bile opravljene ločeno in bi bile zato ločeno predmet obdavčitve ali oprostitve, obravnavati kot enotno transakcijo, če niso samostojne (sodba z dne 4. septembra 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 37).
58
Glede tega iz sodne prakse Sodišča izhaja, da je treba dobavo blaga ali storitev obravnavati kot enotno, kadar sta dva oziroma je več elementov ali dejanj, ki jih opravi davčni zavezanec, tako tesno povezanih, da objektivno sestavljajo eno samo nedeljivo gospodarsko dobavo, katere razdelitev bi bila umetna. Tako je tudi, kadar ena ali več dobav blaga ali storitev sestavlja glavno dobavo in ena ali več drugih dobav blaga ali storitev sestavlja eno ali več pomožnih dobav, ki so davčno obravnavane enako kot glavna dobava blaga ali storitev. Zlasti je treba storitev šteti za pomožno storitev glede na glavno storitev, če za stranke ni cilj, temveč sredstvo za uporabo glavne storitve ponudnika storitve pod najboljšimi pogoji (sodba z dne 4. septembra 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 38).
59
Da bi se ugotovilo, ali so storitve samostojne ali pomenijo enotno storitev, je treba ugotoviti značilnosti zadevne transakcije. Vendar absolutnega pravila glede obsega storitve z vidika DDV ni in je torej treba za to upoštevati vse okoliščine zadevne transakcije (sodba z dne 4. septembra 2019, KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, točka 39). Sodišče upošteva tudi gospodarski cilj, ki se mu sledi, in interes prejemnikov storitev (glej v tem smislu sodbo z dne 17. decembra 2020, Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, točka 26 in navedena sodna praksa).
60
V zvezi s tem je treba navesti, da z vidika stranke in z vidika faktorja storitev faktoringa načeloma pomeni enotno ekonomsko transakcijo, katere glavni cilj je stranki omogočiti, da se od tretje osebe razbremeni izterjave in obračuna plačila svojih terjatev, in katere razdelitev bi bila umetna.
61
Poleg tega, kar natančneje zadeva faktoring s prodajo terjatev, sredstva, ki jih faktor plača svoji stranki, ne ustrezajo posojilu, ki bi ga ta morala vrniti, ampak pomenijo protidajatev za končno prodajo terjatev, tako da med faktorjem in njegovo stranko ne obstaja nobeno kreditno razmerje. Zato za faktorinško provizijo in nadomestilo za vzpostavitev, plačana v tem okviru, ni mogoče šteti, da se z njima plača storitev dajanja kredita, za katero velja oprostitev, določena v členu 135(1)(b) Direktive o DDV, ampak glede na preudarke iz točk 32, 33, 38 in 39 te sodbe pomenita protidajatev za obdavčljive storitve izterjave dolgov v smislu člena 135(1)(d) te direktive.
62
Čeprav gre pri faktoringu z zastavno pravico za zagotovitev sredstev s strani faktorja svoji stranki v zameno za jamstvo, predloženo v terjatvah, za katere so bili izstavljeni računi, ki še niso zapadli, je bilo v točki 53 te sodbe navedeno, da je v preostalem faktor odgovoren za izterjavo in obračun plačila terjatev, kar je v skladu s sodno prakso, navedeno v točki 51 te sodbe, bistveni cilj faktoringa.
63
Poleg tega, čeprav je v okviru opravljanja te storitve izterjava terjatev s strani faktorja povezana s tem, da ta svoji stranki da na voljo financiranje, ki ustreza znesku terjatev, danih v jamstvo, se ne zdi, da bi tako financiranje v praksi zagotovil faktor neodvisno od storitve izterjave dolgov, katere posledica je.
64
Sodišče je sicer že priznalo, da pojem dajanja kredita v smislu člena 135(1)(b) Direktive o DDV ni omejen le na posojila in kredite, ki jih odobrijo banke in finančne institucije, in da ne izključuje drugih oblik plačila, razen plačila obresti (glej v tem smislu sodbo z dne 15. maja 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, točke 44, 45, 47 in 48 ter navedena sodna praksa). Razsodilo je tudi, da se ta določba uporablja za transakcijo, s katero davčni zavezanec drugemu davčnemu zavezancu proti plačilu da na voljo denarna sredstva, ki jih je prejel od družbe za faktoring po tem, ko je nanjo prenesel menico, ki jo je izdal drugi davčni zavezanec, pri čemer prvi davčni zavezanec tej družbi za faktoring jamči za izplačilo navedene menice ob njeni zapadlosti (sodba z dne 17. decembra 2020, Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, točka 53).
65
Vendar rešitve iz sodbe z dne 17. decembra 2020, Franck (C‑801/19, EU:C:2020:1049), ni mogoče prenesti na obravnavano zadevo, zlasti ker se je ta sodba nanašala na posebno obliko tristranskega razmerja, v katerem je bil faktor pozvan z edinim ciljem, da za družbo pridobi financiranje z izogibanjem nemožnosti najema bančnega kredita.
66
Prav tako se v okviru te zadeve ne zdi upoštevna rešitev iz sodbe z dne 6. oktobra 2022, O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O (C‑250/21, EU:C:2022:757), ki se je nanašala na obravnavo mehanizma, uporabljenega na področju listinjenja, ali strukturiranega financiranja, katerega glavni cilj je v bistvu dajanje kapitala na voljo za plačilo, z vidika DDV, v obliki storitev, opravljenih na podlagi pogodbe o podudeležbi, in sicer dajanja na voljo finančnega vložka originatorju v zameno za plačilo prihodkov iz danih terjatev, ki so ostale v premoženju tega originatorja.
67
Nazadnje, trditve finske vlade, da bi bilo treba vse oblike zagotavljanja financiranja z vidika DDV obravnavati enako, ni mogoče sprejeti, ker je zakonodajalec Unije s tem, da je razlikoval med davčno obravnavo storitev izterjave dolgov in storitev dajanja kreditov z vidika tega davka, sam predvidel možnost, da soobstajajo oblike zagotavljanja financiranja, ki so predmet DDV, in oblike zagotavljanja financiranja, ki so oproščene DDV.
68
Iz tega sledi, da je treba faktorinško provizijo in nadomestilo za vzpostavitev, ki ju stranka plača v okviru faktoringa z zastavno pravico, za katero je značilno, da je faktor odgovoren za izterjavo in obračun plačila zadevnih terjatev, ki se, ne da bi bile prenesene na tega faktorja, uporabijo kot jamstvo za financiranje, ki ga je ta zagotovil za stranko, šteti za protidajatev enotne in nedeljive storitve „izterjave dolgov“, ki je predmet DDV.
69
Glede na vse zgoraj navedeno je treba na tretje in četrto vprašanje odgovoriti, da je treba člen 135(1)(b) in (d) Direktive o DDV razlagati tako, da
–
faktorinška provizija, s katero se plača storitev izterjave dolgov, katere vrednost je toliko višja, kolikor je plačilni rok daljši in kolikor je stopnja tveganja, ki ga faktor prevzame, visoka, ter
–
nadomestilo za vzpostavitev, ki ga plača stranka in ki ustreza pavšalnemu znesku, ki se plača zaradi vzpostavitve postopka faktoringa, ter med drugim krije stroške dejanj, povezanih z izpolnjevanjem obveznosti, ki izhajajo iz zakonodaje, ki se uporablja na področju pranja denarja,
ki ju faktor prejme v okviru dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta iz odgovora na prvo in drugo vprašanje, ali dejavnosti faktoringa z zastavno pravico, za katero je značilno, da je faktor odgovoren za izterjavo in obračun plačila zadevnih terjatev, ki se, ne da bi bile prenesene na tega faktorja, uporabijo kot jamstvo za financiranje, ki ga je ta zagotovil stranki, pomenita protidajatev enotne in nedeljive storitve izterjave dolgov, ki je predmet DDV.
Peto vprašanje
70
Predložitveno sodišče s petim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je v primeru, da se izjema v zvezi z izterjavo dolgov, določena v členu 135(1)(d) Direktive o DDV, uporablja za storitve faktoringa, kakršne so te v postopku v glavni stvari, je ta izjema brezpogojna in dovolj natančna, da ima neposredni učinek.
71
V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča se lahko posamezniki v vseh primerih, ko se določbe direktive glede vsebine zdijo nepogojne in dovolj natančne, zoper državo sklicujejo nanje pred nacionalnimi sodišči, če država direktive ni pravilno prenesla (sodba z dne 8. marca 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Neposredni učinek), C‑205/20, EU:C:2022:168, točka 17 in navedena sodna praksa).
72
Opozoriti je treba tudi, da je določba prava Unije na eni strani brezpogojna, če določa obveznost, ki ne vsebuje nobenega pogoja, in njena izvršitev ali učinki niso odvisni od nobenega akta institucij Evropske unije ali držav članic, ter na drugi strani dovolj natančna, da se nanjo lahko sklicuje upravičenec, in jo uporabi sodišče, če določa obveznost z enopomenskimi izrazi (sodba z dne 8. marca 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld (Neposredni učinek), C‑205/20, EU:C:2022:168, točka 18 in navedena sodna praksa).
73
Na prvem mestu, kar zadeva brezpogojnost izjeme v zvezi z izterjavo dolgov iz člena 135(1)(d) Direktive o DDV, je iz njenega besedila razvidno, da je ta določba taka, ker njena uporaba ni odvisna od dodatnih pogojev ali sprejetja izvedbenih aktov.
74
Na drugem mestu, ta člen 135(1)(d) v delu, v katerem določa navedeno izjemo, z enopomenskimi izrazi določa obveznost za države članice, ne da bi imele te države kakršno koli polje proste presoje, in ga je torej treba šteti za dovolj natančnega v smislu sodne prakse, navedene v točki 72 te sodbe.
75
Iz tega sledi, da ima izjema v zvezi z izterjavo dolgov iz člena 135(1)(d) Direktive o DDV neposredni učinek in se zato posamezniki nanjo lahko sklicujejo pred nacionalnimi sodišči proti državi.
76
V tem okviru je treba še spomniti, da za zagotavljanje učinkovitosti vseh določb prava Unije načelo primarnosti med drugim nacionalnim sodiščem nalaga, da nacionalno pravo razlagajo, kolikor je mogoče, v skladu s pravom Unije, pri čemer je treba pojasniti, da ta obveznost skladne razlage med drugim ne more biti podlaga za razlago nacionalnega prava contra legem (glej v tem smislu sodbo z dne 8. marca 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg-Fürstenfeld (Neposredni učinek), C‑205/20, EU:C:2022:168, točki 35 in 36 ter navedena sodna praksa).
77
V zvezi s tem je treba tudi opozoriti, da načelo primarnosti nacionalnemu sodišču, ki mora v okviru svojih pristojnosti uporabiti določbe prava Unije, nalaga obveznost, da če ne more podati razlage nacionalne ureditve, ki bi bila v skladu z zahtevami prava Unije, zagotovi polni učinek zahtev tega prava v sporu, ki mu je predložen, pri čemer lahko po potrebi odloči, da ne bo uporabilo nacionalne ureditve ali prakse, tudi poznejše, ki je v nasprotju z določbo prava Unije, ki ima neposredni učinek, ne da bi mu bilo treba zahtevati ali čakati predhodno odpravo te nacionalne ureditve ali prakse po zakonodajni poti ali nekem drugem ustavnem postopku (sodba z dne 8. marca 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Neposredni učinek), C‑205/20, EU:C:2022:168, točka 37 in navedena sodna praksa).
78
Predložitveno sodišče bo moralo ugotoviti, ali je spoštovanje te izjeme mogoče zagotoviti v okviru razlage določb nacionalnega prava, ki je v skladu s pravom Unije, ali pa, če take možnosti ni, ali pomeni odstranitev vseh ali dela teh določb.
79
Iz zgoraj navedenega izhaja, da je treba na peto vprašanje odgovoriti, da je treba člen 135(1)(d) Direktive o DDV razlagati tako, da je izjema v zvezi z „izterjavo dolgov“, določena v tej določbi, brezpogojna in dovolj natančna, da ima neposredni učinek in se zato posamezniki nanjo lahko sklicujejo pred nacionalnimi sodišči proti državi.
Stroški
80
Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopkih pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (prvi senat) razsodilo:
1.
Člen 2(1)(c) in člen 9(1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost
je treba razlagati tako, da
v zvezi z dejavnostjo faktoringa s prodajo terjatev, v okviru katere faktor razbremeni stranko postopkov izterjave dolgov in tveganja njihovega neplačila,
–
faktorinška provizija, s katero se plača storitev izterjave dolgov, katere vrednost je toliko višja, kolikor je plačilni rok daljši in kolikor je stopnja tveganja, ki ga ta prevzame, visoka, ter
–
nadomestilo za vzpostavitev, ki ga plača stranka in ki ustreza pavšalnemu znesku, ki se plača zaradi vzpostavitve postopka faktoringa, in med drugim krije stroške dejanj, povezanih z izpolnjevanjem obveznosti, ki izhajajo iz zakonodaje, ki se uporablja na področju pranja denarja,
pomenita dejansko protivrednost storitev, ki spadajo na področje uporabe te direktive.
2.
Člen 135(1)(b) in (d) Direktive 2006/112
je treba razlagati tako, da
–
faktorinška provizija, s katero se plača storitev izterjave dolgov, katere vrednost je toliko višja, kolikor je plačilni rok daljši in kolikor je stopnja tveganja, ki ga faktor prevzame, visoka, ter
–
nadomestilo za vzpostavitev, ki ga plača stranka in ki ustreza pavšalnemu znesku, ki se plača zaradi vzpostavitve postopka faktoringa, in med drugim krije stroške dejanj, povezanih z izpolnjevanjem obveznosti, ki izhajajo iz zakonodaje, ki se uporablja na področju pranja denarja,
ki ju faktor prejme v okviru dejavnosti faktoringa s prodajo terjatev, kakršna je ta iz odgovora iz točke 1 izreka, ali dejavnosti faktoringa z zastavno pravico, za katero je značilno, da je faktor odgovoren za izterjavo in obračun plačila zadevnih terjatev, ki se, ne da bi bile prenesene na tega faktorja, uporabijo kot jamstvo za financiranje, ki ga je ta zagotovil za stranko, pomenita protidajatev enotne in nedeljive storitve izterjave dolgov, ki je predmet davka na dodano vrednost.
3.
Člen 135(1)(d) Direktive 2006/112
je treba razlagati tako, da
je izjema v zvezi z „izterjavo dolgov“, določena v tej določbi, brezpogojna in dovolj natančna, da ima neposredni učinek in se zato posamezniki nanjo lahko sklicujejo pred nacionalnimi sodišči proti državi.
Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: finščina.
(
i
)	Ime te zadeve je izmišljeno. Ne ustreza resničnemu imenu nobene od strank v postopku.