62018CJ0482_RES
Lieta C‑482/18
Google Ireland Limited
pret
Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Kiemelt Adó‑ és Vámigazgatósága
(Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Tiesas (virspalāta) 2020. gada 3. marta spriedums
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Pakalpojumu sniegšanas brīvība – LESD 56. pants – Ierobežojumi – Noteikumi par nodokļiem – Uz apgrozījumu balstīts nodoklis par darbību reklāmas jomā – Pienākumi saistībā ar reģistrēšanos nodokļu iestādē – Nediskriminācijas princips – Naudas sodi – Samērīguma princips
Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Valsts tiesiskais regulējums, kas pakalpojumu sniegšanu starp dalībvalstīm padara sarežģītāku nekā pakalpojumu sniegšanu vienas dalībvalsts ietvaros – Nepieļaujamība – Ierobežojuma jēdziens – Pasākums, kas rada papildu izmaksas saistībā ar aplūkojamo pakalpojumu sniegšanu – Izslēgšana – Nosacījums – Pasākums, kas vienādā mērā ietekmē pakalpojumu sniegšanu starp dalībvalstīm un pakalpojumu sniegšanu vienas dalībvalsts ietvaros
(LESD 56. pants)
(skat. 25. un 26. punktu)
Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti – Valsts tiesiskais regulējums attiecībā uz nodokli par darbību reklāmas jomā, kas balstīts uz apgrozījumu – Pienākums deklarēties minētā nodokļa uzlikšanas vajadzībām – Pakalpojumu sniedzēju rezidentu atbrīvojums, kas balstīts uz to pienākumu reģistrēties citu nodokļu uzlikšanas vajadzībām – Pieļaujamība
(LESD 56. pants)
(skat. 36. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)
Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti – Valsts tiesiskais regulējums attiecībā uz nodokli par darbību reklāmas jomā, kas balstīts uz apgrozījumu –Pienākums deklarēties minētā nodokļa uzlikšanas vajadzībām – Iespēja sodīt šo pienākumu neievērojošos pakalpojumu sniedzējus nerezidentus – Pakalpojumu sniedzējiem rezidentiem ievērojami labvēlīgāki sankciju piemērošanas nosacījumi – Nepieļaujamība – Vispārējās intereses kā attaisnojums – Nodokļu kontroles un nodokļa piedziņas iedarbīgums – Iekļaušana – Attaisnojuma neesamība konkrētajā gadījumā – Samērīguma principa neievērošana
(LESD 56. pants)
(skat. 45., 47. un 54. punktu un rezolutīvās daļas 2) punktu)
Rezumējums
Ar Ungārijā piemērojamo reklāmas nodokli saistītā sankciju sistēma nav saderīga ar Savienības tiesībām. Savukārt Savienības tiesības pieļauj deklarēšanās pienākumu, kam saistībā ar šo nodokli ir pakļauti reklāmas pakalpojumu sniedzēji no ārvalstīm.
Ar 2020. gada 3. marta spriedumu Google Ireland (C‑482/18) Tiesas virspalāta nosprieda, ka LESD 56. pantā garantētā pakalpojumu sniegšanas brīvība pieļauj Ungārijas tiesisko regulējumu, ar ko reklāmas pakalpojumu sniedzēji, kuri dibināti kādā citā dalībvalstī, ir pakļauti pienākumam deklarēties Ungārijā piemērojamā reklāmas nodokļa uzlikšanas vajadzībām. Tas ir tā, lai arī šādu pakalpojumu sniedzēji, kas dibināti Ungārijā, no šā pienākuma ir atbrīvoti, jo tie pakļauti līdzīgam deklarēšanās vai reģistrēšanās pienākumam saistībā ar to aplikšanu ar jebkuru citu nodokli, kas piemērojams Ungārijas teritorijā.
Turpretim Tiesa nosprieda, ka minētais princips nepieļauj šā tiesiskā regulējuma daļu, ar ko reklāmas pakalpojumu sniedzēji, kuri dibināti kādā citā dalībvalstī un kuri nav izpildījuši deklarēšanās pienākumu, dažu dienu laikā tiek aplikti ar virkni naudas sodu, kuru apmērs kopumā var sasniegt vairākus miljonus euro, un kompetentā iestāde pirms lēmuma, ar ko galīgi noteikta šo naudas sodu kumulatīvā kopsumma, šiem pakalpojumu sniedzējiem neatvēl laiku, kas tiem nepieciešams, lai izpildītu savu pienākumu, nedod tiem iespēju iesniegt savus apsvērumus un pati neizvērtē šā pārkāpuma smagumu. Šajā ziņā Tiesa uzsvēra, ka naudas soda apmērs, kas tiktu uzlikts Ungārijā dibinātam reklāmas pakalpojumu sniedzējam, kurš nav izpildījis līdzīgu deklarēšanās vai reģistrēšanās pienākumu un tādējādi pārkāpj dalībvalsts nodokļu tiesību vispārīgās normas, būtu ievērojami mazāks un šāda pienākuma turpinātas neievērošanas gadījumā netiktu palielināts nedz tādās pašās proporcijās, nedz arī obligāti tikpat īsos termiņos.
Šajā lietā Īrijā dibinātā sabiedrība Google Ireland, kas veic darbību, kura Ungārijā tiek aplikta ar reklāmas nodokli, nebija ievērojusi savu deklarēšanās pienākumu saistībā ar šo nodokli. Tādēļ šim pakalpojumu sniedzējam bija uzlikts naudas sods, kura sākotnējais apmērs bija desmit miljoni Ungārijas forintu (HUF) (apmēram 31000 euro), bet pēc tam – šajā gadījumā dažu dienu laikā – tika uzlikti papildu naudas sodi, kuru apmēra kopsumma sasniedza vienu miljardu HUF (apmēram 3,1 miljons euro). Šī summa atbilst maksimālajam sodu apmēram, kas Ungārijas tiesību aktos paredzēts par deklarēšanās pienākuma neievērošanu. Google Ireland bija vērsusies Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Budapeštas Administratīvo un darba lietu tiesa, Ungārija), jo apšaubīja, ka, pirmkārt, deklarēšanās pienākums, kam pakļauti reklāmas pakalpojumu sniedzēji no ārvalstīm, un, otrkārt, šādai deklarēšanās neizpildei piemērojamo sankciju sistēma būtu saderīgi ar Savienības tiesībām. Šīs argumentācijas iespaidā minētā tiesa vērsās Tiesā ar lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu.
Tiesa atgādināja, ka pakalpojumu sniegšanas brīvības princips aizliedz jebkādu dalībvalsts tiesisko regulējumu, kas varētu izraisīt to, ka pakalpojumu sniegšana starp vairākām dalībvalstīm būtu sarežģītāka nekā pakalpojumu sniegšana vienas dalībvalsts ietvaros. Šis princips paredz, ka tiek novērsti jebkādi pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumi, kas noteikti tādēļ, ka pakalpojumu sniedzējs ir dibināts citā dalībvalstī, nevis dalībvalstī, kurā tiek sniegts pakalpojums.
Konstatējusi, ka aplūkojamais deklarēšanās pienākums nav nosacījums tam, lai Ungārijas teritorijā varētu veikt reklāmas izplatīšanas darbību, un ka šis pienākums ir saistošs neatkarīgi no tā, kur visi reklāmas pakalpojumu sniedzēji, kuriem Ungārijā uzliekams reklāmas nodoklis, ir dibināti, Tiesa nosprieda, ka šī administratīvā formalitāte pati par sevi nav uzskatāma par šķērsli pakalpojumu sniegšanas brīvībai.
Proti, šajā lietā nevarēja tikt konstatēta nekāda atšķirīga attieksme, kas varētu tikt uzskatīta par šīs pamatbrīvības ierobežojumu. Iemesls tam, ka konkrēti pakalpojumu sniedzēji, it īpaši Ungārijā dibinātie, ir atbrīvoti no deklarēšanās pienākuma, ir apstāklis, ka tie jau ir deklarējušies vai reģistrējušies jebkura cita Ungārijā tieši vai netieši ieturēta nodokļa uzlikšanas vajadzībām. Šādam atbrīvojumam nav atturošas iedarbības, bet tas pakalpojumu sniedzējus, kuri jau reģistrēti, atbrīvo no nelietderīgas formalitātes veikšanas, jo šis pienākums deklarēties reklāmas nodokļa uzlikšanas vajadzībām ir paredzēts tieši tam, lai Ungārijas nodokļu iestādei dotu iespēju identificēt šā nodokļa maksātājus.
Attiecībā uz sankcijām nodokļu jomā Tiesa atgādināja, ka, lai gan sankciju sistēmas nodokļu jomā, kuras nav saskaņotas Savienības mērogā, ietilpst dalībvalstu kompetencē, šādas sistēmas nedrīkst izraisīt kaitējumu LESD paredzētajām brīvībām.
Šajā kontekstā Tiesa pārbaudīja, vai sankcijas, kuras tiek piemērotas, ja nav veikta šajā lietā aplūkojamajā tiesiskajā regulējumā paredzētā deklarēšanās, ir pretrunā pakalpojumu sniegšanas brīvībai. Šajā ziņā Tiesa konstatēja, ka, no formāla skatpunkta raugoties, šī sankciju sistēma ir vienādi piemērojama visiem nodokļa maksātājiem, kas nav ievērojuši savu deklarēšanās pienākumu – neatkarīgi no tā, kuras dalībvalsts teritorijā tie dibināti. Tomēr vienīgi personas, kas nodokļu tiesību izpratnē nav Ungārijas rezidenti, faktiski ir pakļautas riskam, ka tām tiks piemērotas šīs sankcijas.
Protams, arī reklāmas pakalpojumu sniedzēji, kas dibināti Ungārijā, varētu tikt sodīti par tādu līdzīgu deklarēšanās un reģistrēšanās pienākumu neizpildi, kuri tiem paredzēti dalībvalsts nodokļu tiesību vispārīgajās normās.
Tomēr Reklāmas nodokļa likumā paredzētā sankciju sistēma ļauj piemērot naudas sodus apmērā, kas ievērojami pārsniedz apmēru, ar kādu var sodīt gadījumā, ja Ungārijā dibināts reklāmas pakalpojumu sniedzējs neievēro savu reģistrēšanās pienākumu. Turklāt nupat minētā tiesiskā regulējuma ietvaros uzlikto naudas sodu apmēri nav tikpat lieli un to samaksas termiņi nav tikpat īsi kā naudas sodiem, kas piemērojami atbilstoši Reklāmas nodokļa likumā paredzētajai sankciju sistēmai. No tā izriet, ka šī sankciju sistēma ir uzskatāma par pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumu.
Turpinājumā Tiesa atzina, ka nodokļu kontroles efektivitāte un nodokļa piedziņas efektivitāte var būt uzskatāmas par primāriem vispārējo interešu apsvērumiem, kas varētu attaisnot šādu ierobežojumu, un ka naudas sodu noteikšana tādā apmērā, kas ir pietiekami liels, būtībā var atturēt reklāmas pakalpojumu sniedzējus, kuriem ir saistošs reģistrēšanās pienākums, no tā neievērošanas. Tomēr Tiesa nosprieda, ka aplūkojamā sankciju sistēma ir nesamērīga. Šajā ziņā tā īpaši uzsvēra to, ka šajā sistēmā nav paredzēta nekāda korelācija starp naudas sodu kumulatīvā apmēra eksponenciālo palielināšanu īpaši īsos termiņos un pieļautās deklarēšanās neizpildes smagumu, kā arī apstākli, ka attiecīgajam nodokļa maksātājam faktiski nav iespējams izpildīt savu deklarēšanās pienākumu, pirms tam tiek paziņots lēmums par soda uzlikšanu, ar ko noteikts naudas sodu galīgais apmērs, lai izvairītos no tā, ka uzliktais naudas sods sasniedz maksimālo apmēru.