62024TJ0575
SENTENZA DEL TRIBUNALE (Sezione pregiudiziale)
25 febbraio 2026 (
*1
) (
i
)
«Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Sistema comune dell’IVA – Ambito di applicazione – Assoggettamento – Ente di diritto pubblico – Articoli 2, 9 e 13 della direttiva 2006/112/CE – Cooperazione intercomunale – Delega di gestione – Associazione incaricata della gestione – Prestazioni di servizi telematici a favore dei membri dell’associazione»
Nella causa T‑575/24,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dallo hof van beroep te Antwerpen (Corte d’appello di Anversa, Belgio), con decisione dell’11 ottobre 2024, pervenuta in cancelleria il 22 ottobre 2024, nel procedimento
Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën
contro
Digipolis Antwerpen AG
District09 AG,
IL TRIBUNALE (Sezione pregiudiziale),
composto, al momento della deliberazione, da S. Papasavvas, presidente, N. Półtorak, M. Sampol Pucurull, G. Steinfatt (relatrice) e W. Valasidis, giudici,
avvocato generale: J. Martín y Pérez de Nanclares
cancelliere: L. Ramette, amministratore
vista la trasmissione da parte della Corte della domanda di pronuncia pregiudiziale al Tribunale l’8 novembre 2024, in applicazione dell’articolo 50 ter, terzo comma, dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea,
vista la materia di cui all’articolo 50 ter, primo comma, lettera a), dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea e l’assenza di questioni indipendenti di interpretazione ai sensi dell’articolo 50 ter, secondo comma, di detto Statuto,
vista la fase scritta del procedimento e in seguito all’udienza del 5 settembre 2025,
considerate le osservazioni presentate:
–
per il governo belga, da D. Carmen e F. Lambotte, in qualità di agenti;
–
per la Digipolis Antwerpen AG e la District09 AG, da F. Soetaert, advocaat;
–
per la Commissione europea, da M. Herold e W. Roels, in qualità di agenti,
sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 22 ottobre 2025,
ha pronunciato la seguente
Sentenza
1
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli 2, 9 e 13 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»), nonché del principio di neutralità dell’imposta sul valore aggiunto (IVA).
2
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra, da un lato, il Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën (Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze) e, dall’altro lato, la Digipolis Antwerpen AG e la District09 AG, successori legali della Digipolis, un’associazione di diritto pubblico, in merito al non assoggettamento all’IVA di prestazioni di servizi fornite da quest’ultima a taluni dei suoi membri.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
3
L’articolo 2 della direttiva IVA così dispone:
«1.   Sono soggette all’IVA le operazioni seguenti:
a)
le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale;
(…)
c)
le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale;
(…)».
4
L’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA prevede quanto segue:
«Si considera “soggetto passivo” chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività.
Si considera “attività economica” ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi, comprese le attività estrattive, agricole, nonché quelle di professione libera o assimilate (…)».
5
L’articolo 11 della direttiva IVA così dispone:
«Previa consultazione del comitato consultivo dell’imposta sul valore aggiunto (…), ogni Stato membro può considerare come un unico soggetto passivo le persone stabilite nel territorio dello stesso Stato membro che siano giuridicamente indipendenti, ma strettamente vincolate fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi.
(…)».
6
L’articolo 13, paragrafo 1, della direttiva IVA è formulato nei seguenti termini:
«Gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri enti di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità, anche quando, in relazione a tali attività od operazioni, percepiscono diritti, canoni, contributi o retribuzioni.
Tuttavia, allorché tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere, essi devono essere considerati soggetti passivi per dette attività od operazioni quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni della concorrenza di una certa importanza.
In ogni caso, gli enti succitati sono considerati soggetti passivi per quanto riguarda le attività elencate nell’allegato I quando esse non sono trascurabili».
7
L’allegato I della direttiva IVA contiene l’elenco delle attività di cui all’articolo 13, paragrafo 1, terzo comma. Tale allegato menziona, al suo punto 1, «[i] servizi di telecomunicazione».
Diritto belga
Codice IVA
8
La domanda di pronuncia pregiudiziale contiene riferimenti al Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (legge che istituisce il codice dell’imposta sul valore aggiunto; in prosieguo: il «codice IVA»), senza identificare la versione applicabile ai fatti del procedimento principale e senza riprodurre le disposizioni richiamate.
9
La decisione di rinvio consente tuttavia di comprendere che gli articoli 4, 6 e 44 del codice IVA mirano a recepire, rispettivamente, gli articoli 9, 13 e 132 della direttiva TVA. Pertanto, l’articolo 4 di tale codice definisce la nozione di «soggetto passivo», l’articolo 6 di detto codice disciplina il non assoggettamento di taluni enti di diritto pubblico e l’articolo 44 del medesimo codice contempla esenzioni a favore di talune attività di interesse pubblico.
Decreto sulla cooperazione intercomunale
10
L’articolo 10 del decreet houdende de Intergemeentelijke samenwerking (decreto sulla cooperazione intercomunale), del 6 luglio 2001 (Belgisch Staatsblad, 31 ottobre 2001, pag. 37836), prevede quanto segue:
«Due o più comuni possono costituire una struttura di cooperazione dotata di personalità giuridica per realizzare obiettivi che appartengono a uno o più ambiti di politica tra loro connessi. Fatte salve disposizioni regolamentari contrarie, sono autorizzati a parteciparvi, oltre ai comuni e alle province, solo le aziende comunali autonome, i centri pubblici per il [benessere] sociale e le loro associazioni, qualora siano composti esclusivamente da persone giuridiche pubbliche, e le altre strutture di cooperazione create secondo le disposizioni del presente decreto.
(…)».
11
L’articolo 12 del decreto sulla cooperazione intercomunale è così formulato:
«§ 1.   I comuni decidono sulla delega di gestione in conformità allo statuto della struttura di cooperazione.
Per delega di gestione si intende l’affidamento alla struttura di cooperazione da parte dei comuni partecipanti dell’esecuzione delle decisioni da essi adottate nel contesto dei suoi obiettivi, in modo tale che i comuni partecipanti si privino del diritto di eseguire autonomamente o insieme a terzi lo stesso incarico.
§ 2.   Esistono tre forme di strutture di cooperazione dotate di personalità giuridica:
(…)
3o
associazione incaricata della gestione: una struttura di cooperazione con delega di gestione alla quale i comuni partecipanti affidano l’esecuzione di una o più competenze chiaramente definite riguardanti uno o più ambiti di politica funzionalmente correlati».
Teoria dell’«emanazione»
12
Tanto dalla domanda di pronuncia pregiudiziale quanto dalla risposta dello Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze a un quesito posto in udienza risulta che la teoria dell’«emanazione» è il fondamento di una «tolleranza amministrativa», vale a dire una prassi fiscale, che trova la sua origine nella aanschrijving nr. 148/1971 (circolare n. 148/1971), del 5 ottobre 1971, e nella aanschrijving nr. 6/1975 (circolare n. 6/1975), del 27 febbraio 1975.
13
Per quanto riguarda la portata di tale prassi, il giudice del rinvio ha riprodotto la risposta del minister van Financiën (Ministro delle Finanze, Belgio), del 25 maggio 2018, all’interrogazione parlamentare n. 2188, del 19 aprile 2018, che così recita:
«Le associazioni incaricate della gestione, ai fini IVA sono effettivamente trattate allo stesso modo delle associazioni intercomunali, in cui i comuni aderenti hanno rinunciato ai loro diritti di regolamentazione e gestione. (…) Quando i partecipanti rinunciano [a tali diritti], si applica la cosiddetta teoria dell’“emanazione”.
La teoria dell’[“emanazione”] implica che si astrae dalla circostanza che l’attività è esercitata dall’associazione incaricata della gestione. Dal punto di vista dell’IVA, si considera che l’attività sia esercitata dagli stessi partecipanti dell’associazione incaricata della gestione.
Ciò significa che le attività (con delega di gestione) svolte dall’associazione incaricata della gestione nei confronti di terzi non sono soggette a IVA qualora tali attività sarebbero parimenti non soggette a IVA laddove fossero svolte dai partecipanti stessi.
Quando l’associazione incaricata della gestione svolge per terzi attività che non rientrerebbero nell’ambito di applicazione dell’IVA o sarebbero esenti da IVA se svolte dai partecipanti stessi, queste attività non sono soggette a IVA, o sono esenti, anche per l’associazione incaricata della gestione.
Tuttavia, le attività dell’associazione incaricata della gestione svolte per terzi sono soggette a IVA qualora fossero soggette a IVA se effettuate dai partecipanti stessi. Pertanto, lo status a fini IVA del partecipante è qui rilevante poiché si deve verificare se il partecipante stesso debba o meno applicare l’IVA, in applicazione degli articoli 4, 6 e/o 44 del codice IVA.
Il fatto che, secondo la teoria dell’[“emanazione”], si astragga dalla circostanza che l’attività è svolta dall’associazione e che, ai fini IVA, si considera che sia svolta dai partecipanti stessi, ha conseguenze anche sulle prestazioni fornite ai partecipanti dall’associazione incaricata della gestione. Le prestazioni fornite ai suoi partecipanti da un’associazione incaricata della gestione sono considerate come prestazioni fornite a sé stessa.
Nell’ambito della delega di gestione, l’associazione incaricata della gestione è considerata agire “in sostituzione” e non “per conto” dei suoi partecipanti. Le prestazioni a sé stessa, in linea di principio, non rientrano nell’ambito di applicazione dell’IVA, il che implica che, nei rapporti tra l’associazione incaricata della gestione e i suoi partecipanti, in generale non si configurino prestazioni soggette a IVA.
Lo status a fini IVA dei partecipanti non è qui rilevante in quanto le operazioni interne non rientrano nell’ambito di applicazione dell’IVA, indipendentemente dal fatto che il partecipante sia o meno qualificato come ente di diritto pubblico, ai sensi dell’articolo 6 del codice IVA, o come normale soggetto passivo dell’IVA, ai sensi dell’articolo 4 del codice IVA».
Procedimento principale e questioni pregiudiziali
14
Nel 2003, la Stad Gent (Città di Gand, Belgio), l’Openbaar centrum voor made appelijk welzijn Gent (Centro pubblico per il benessere sociale di Gand, Belgio), la Stad Antwerpen (Città di Anversa, Belgio) e l’Openbaar centrum voor made appelijk welzijn Antwerpen (Centro pubblico per il benessere sociale di Anversa, Belgio) (in prosieguo, congiuntamente: i «membri fondatori») hanno costituito la Digipolis, persona giuridica di diritto pubblico, sotto forma di associazione incaricata della gestione dotata di personalità giuridica e che beneficia di una delega di gestione.
15
L’articolo 2 dello statuto della Digipolis prevedeva che quest’ultima fosse soggetta alle disposizioni del decreto sulla cooperazione intercomunale.
16
Ai sensi dell’articolo 4 dello statuto della Digipolis, tale associazione aveva come oggetto sociale la gestione, lo sfruttamento, lo sviluppo e la promozione della telematica e delle sue applicazioni. La Digipolis doveva agire costantemente come strumento strategico per ciascuno dei suoi membri. A tal fine, essa doveva allineare la sua politica, la sua strategia e il suo funzionamento a quelli dei suoi membri. Questi ultimi dovevano, in tale contesto, porsi l’obiettivo di individuare le opportunità di sinergie tra loro, di attuare progetti comuni e di organizzare servizi telematici comuni in modo più ottimale sul piano funzionale e dell’economia d’impresa che se avessero organizzato separatamente tali servizi.
17
In base all’articolo 7 dello statuto della Digipolis, nella sua versione originaria, i membri fondatori della Digipolis erano le Città di Gand e di Anversa nonché i loro Centri pubblici per il benessere sociale.
18
A seguito di una modifica dell’articolo 7 nel 2010, alcune agenzie autonome esterne dei membri fondatori hanno potuto aderire all’associazione, come hanno fatto l’Autonoom Gemeentebedrijf Stedelijk Onderwijs Antwerpen (azienda comunale autonoma per l’insegnamento della Città di Anversa, Belgio), l’Autonoom Gemeentebedrijf Kinderopvang Antwerpen (azienda comunale autonoma per assistenza all’infanzia della Città di Anversa, Belgio), l’Autonoom Gemeentebedrijf voor Stadsontwikkeling Antwerpen (azienda comunale autonoma per lo sviluppo urbano della città di Anversa, Belgio), lo Zorgbedrijf Antwerpen (azienda di assistenza medico-sociale della città di Anversa, Belgio) e l’Autonoom Gemeentebedrijf Stadsontwikkeling Gent (azienda comunale autonoma per lo sviluppo urbano della Città di Gand, Belgio) (in prosieguo, congiuntamente: i «membri aderenti»).
19
La Digipolis forniva servizi telematici e forniture connesse di materiale informatico ai suoi membri e a terzi.
20
A seguito di un controllo fiscale relativo agli anni dal 2014 al 2016, lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze ha ritenuto che le indennità e i contributi fatturati ai membri aderenti, vale a dire ai membri diversi da quelli che non avevano la qualità di enti pubblici rientranti nell’ambito di applicazione dell’articolo 6 del codice IVA, dovessero essere assoggettati all’IVA. Secondo lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze, i membri aderenti, nella loro qualità di agenzie autonome esterne, dovevano, infatti, essere considerati soggetti passivi ai sensi dell’articolo 4 del codice IVA.
21
Il 15 dicembre 2017 e il 9 gennaio 2018, sono stati redatti un verbale e un verbale integrativo con importi rettificati, con i quali lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze ha chiesto alla Digipolis l’importo dell’IVA dovuta e non pagata per gli anni dal 2014 al 2016, maggiorato di un’ammenda e di interessi.
22
Tenuto conto della posizione adottata dall’amministrazione IVA per gli anni dal 2014 al 2016, la Digipolis ha versato l’IVA per gli anni dal 2017 al 2020 sulle indennità fatturate ai membri aderenti e ha esercitato il corrispondente diritto a detrazione. Tuttavia, nelle dichiarazioni IVA dei mesi di novembre e dicembre 2020, la Digipolis ha chiesto il rimborso dell’IVA versata. Lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze ha respinto tale domanda con decisione del 24 febbraio 2021.
23
Con ricorsi proposti il 7 ottobre 2020 (per gli anni dal 2014 al 2016) e il 19 marzo 2021 (per gli anni dal 2017 al 2020), la Digipolis ha chiesto, in sostanza, dinanzi al rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunale di primo grado di Anversa, Sezione di Anversa, Belgio), il rimborso delle somme versate per tali anni.
24
Nel 2020, la Digipolis ha trasferito le sue attività, da un lato, alla Digipolis Antwerpen e, dall’altro lato, alla District09. Il 1o gennaio 2021, la Digipolis è stata sciolta e posta in liquidazione. La liquidazione si è conclusa il 30 giugno 2021.
25
Con sentenza del 7 ottobre 2022, il rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunale di primo grado di Anversa, Sezione di Anversa) ha dichiarato infondato il credito IVA per gli anni dal 2014 al 2016 e ha condannato lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze al rimborso degli importi controversi, maggiorati degli interessi di mora. Per quanto riguarda gli anni dal 2017 al 2020, esso ha dichiarato che le operazioni effettuate dalla Digipolis a favore dei suoi membri non rientravano nell’ambito di applicazione dell’IVA.
26
Il rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunale di primo grado di Anversa, Sezione di Anversa) ha rilevato che tra le parti nel procedimento principale non era controverso il fatto che la Digipolis potesse essere qualificata come un’associazione incaricata della gestione, che la teoria dell’«emanazione» si applicasse ai membri fondatori, in quali rientravano nell’ambito di applicazione dell’articolo 6 del codice IVA, e che tale associazione agisse dunque in nome di detti enti pubblici. Esso ha constatato che lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze ammetteva così che i membri fondatori avevano rinunciato ai loro diritti di regolamentazione e di gestione per quanto riguarda le prestazioni di servizi telematici e le relative applicazioni. Inoltre, il rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (Tribunale di primo grado di Anversa, Sezione di Anversa) ha indicato che dall’articolo 10 del decreto sulla cooperazione intercomunale risultava che, oltre ai comuni e alle province, strutture di cooperazione come le aziende comunali autonome potevano aderire a un’associazione incaricata della gestione. Su tale base, detto giudice ha considerato che, con la loro adesione alla Digipolis, tutti i membri di tale associazione avevano scientemente rinunciato ai loro diritti di regolamentazione e di gestione per quanto riguarda le prestazioni di servizi telematici e le relative applicazioni. La Digipolis agiva quindi, secondo tale giudice, come un’estensione dei suoi membri e le operazioni da essa effettuate non erano imponibili, cosicché non occorreva operare alcuna distinzione tra tali membri a seconda del loro assoggettamento o meno all’IVA.
27
Lo Stato belga/Servizio pubblico federale delle Finanze ha interposto appello avverso la sentenza del 7 ottobre 2022 dinanzi allo hof van beroep te Antwerpen (Corte d’appello di Anversa, Belgio), giudice del rinvio.
28
Secondo lo hof van beroep te Antwerpen (Corte d’appello di Anversa), è pacifico tra le parti nel procedimento principale che la teoria dell’«emanazione» si applica ai membri fondatori. Pertanto, tenuto conto del fatto che questi ultimi hanno rinunciato ai loro diritti di regolamentazione e di gestione nel settore delle prestazioni di servizi telematici, la Digipolis agirebbe in luogo dei membri fondatori e dovrebbe quindi essere considerata come la loro estensione. Lo hof van beroep te Antwerpen (Corte d’appello di Anversa) rileva altresì che è pacifico tra le parti nel procedimento principale che gli importi versati dai membri fondatori alla Digipolis non costituiscono, per tale motivo, il prezzo di una prestazione di servizi, bensì un contributo finanziario alle spese di gestione, cosicché essi non sono soggetti all’IVA.
29
Per contro, la controversia tra le parti nel procedimento principale verte sulla questione se le prestazioni di servizi fornite dalla Digipolis ai membri aderenti debbano essere considerate come prestazioni di servizi a se stessi, con la conseguenza che non è dovuta alcuna IVA su di esse, o se occorra, al riguardo, distinguere tra i membri della Digipolis che rientrano nell’ambito di applicazione dell’articolo 6 del codice IVA e quelli che sono soggetti passivi ai sensi dell’articolo 4 del codice IVA, con la conseguenza che le prestazioni di servizi fornite ai membri aderenti dovrebbero essere assoggettate all’IVA.
30
In tali circostanze, lo hof van beroep te Antwerpen (Corte d’appello di Anversa) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
«1)
Se vi sia violazione degli articoli 2, 9 e 13 della direttiva [IVA] e del principio di neutralità ove queste disposizioni vengano interpretate in modo tale che, a seguito dell’adesione a un’associazione incaricata della gestione («opdrachthoudende vereniging»), i [membri] che hanno delegato le loro competenze non sono soggetti a IVA allorché si avvalgono dei servizi dell’associazione incaricata della gestione, poiché questa, nell’ambito della delega di gestione, è considerata agire al posto dei suoi membri, per cui le prestazioni fornite ai [membri] dall’associazione incaricata della gestione sono considerate prestazioni a sé stessa, e quindi non si configurano partecipazione al mercato economico o operazioni imponibili.
2)
Se, alla luce di queste disposizioni, sia necessario al riguardo operare una distinzione tra i [membri de]ll’associazione incaricata della gestione ai sensi dell’articolo 13 della direttiva [IVA], e i [membri] ai sensi degli articoli 9 e 132 della stessa direttiva».
Sulle questioni pregiudiziali
31
Con le sue questioni pregiudiziali, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se gli articoli 2, 9 e 13 della direttiva IVA nonché il principio di neutralità debbano essere interpretati nel senso che ostano a che una persona giuridica di diritto pubblico organizzata sotto forma di associazione incaricata della gestione – la cui attività consiste nella prestazione di servizi telematici e nella cessione connessa di materiale informatico ai suoi membri nell’ambito di una delega di gestione, tenuto conto della prassi fiscale belga, in forza della quale tali servizi sono considerati prestati a se stessi – non sia considerata soggetto passivo dell’IVA per quanto riguarda i servizi che essa fornisce ai suoi membri e se occorra, al riguardo, operare una distinzione tra i membri di tale associazione in funzione del loro status ai fini dell’IVA.
32
Al fine di fornire una risposta utile al giudice del rinvio, occorre quindi analizzare se un’associazione, come la Digipolis, debba essere considerata un soggetto passivo dell’IVA e se l’applicazione della prassi fiscale belga di cui trattasi possa avere conseguenze su tale qualificazione.
33
La direttiva IVA istituisce un sistema comune dell’IVA basato, in particolare, su una definizione uniforme delle operazioni imponibili [v., in tal senso, sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 49].
34
Da un lato, al fine di verificare se le attività svolte da un’associazione incaricata della gestione, come la Digipolis, per i suoi membri rientrino nell’ambito di applicazione della direttiva IVA, occorrerà esaminare, in primo luogo, se tali attività costituiscano una cessione di beni o una prestazione di servizi effettuate a titolo oneroso, ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettere a) e c), di tale direttiva, e, in secondo luogo, se esse siano state effettuate in modo indipendente nell’ambito di un’attività economica, ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, di detta direttiva, cosicché detta associazione abbia agito in qualità di soggetto passivo [v., in tal senso, sentenza del 30 marzo 2023, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, punto 24]. Dall’altro lato, occorrerà eventualmente verificare se, in deroga alla regola generale di assoggettamento prevista all’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA, l’articolo 13, paragrafo 1, della medesima direttiva escluda un’associazione incaricata della gestione, come la Digipolis, dalla qualità di soggetto passivo per le operazioni di cui si tratta, dato che l’applicazione di quest’ultima disposizione implica il previo accertamento del carattere economico dell’attività considerata [v., in tal senso, sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 66].
Sull’esistenza di una cessione di beni o di una prestazione di servizi effettuate a titolo oneroso
35
Secondo una costante giurisprudenza, affinché talune operazioni siano effettuate «a titolo oneroso», ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettere a) e c), della direttiva IVA, deve esistere un nesso diretto tra la cessione di beni o la prestazione di servizi, da un lato, e il corrispettivo effettivamente percepito dal soggetto passivo, dall’altro. Siffatto nesso diretto esiste qualora tra l’autore della cessione di beni o della prestazione di servizi, da un lato, e il loro destinatario, dall’altro, intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni e il compenso ricevuto dal prestatore costituisca il controvalore effettivo del servizio prestato al destinatario [sentenze del 30 marzo 2023, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, punto 25, e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 33]. Peraltro, il criterio relativo all’esistenza di un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvengono le operazioni di cui si tratta e il loro corrispettivo deve essere interpretato prendendo in considerazione l’insieme delle circostanze di ciascuna fattispecie, di modo che non venga violato il principio della neutralità fiscale, cosicché esso deve avere un’accezione ampia (sentenza del 27 aprile 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, punto 31).
36
Per poter essere considerato quale controvalore effettivo del servizio prestato, la remunerazione deve situarsi in proporzione ragionevole rispetto al servizio prestato, in quanto non deve retribuire solo parzialmente le prestazioni effettuate o da effettuare al punto da interrompere il nesso diretto tra tali prestazioni e il corrispettivo. Ciò premesso, la circostanza che un’operazione economica venga svolta a un prezzo superiore o inferiore al prezzo di costo, e pertanto a un prezzo superiore o inferiore al normale prezzo di mercato, è irrilevante ai fini della qualificazione di tale operazione come «operazione a titolo oneroso». Infatti, una simile circostanza non è tale da incidere sul nesso diretto esistente tra le prestazioni di servizi effettuate Infatti, una simile circostanza non è tale da incidere sul nesso diretto esistente tra le prestazioni di servizi effettuate o da effettuare e il corrispettivo ricevuto o da ricevere, il cui importo è stabilito in anticipo e secondo criteri chiaramente individuati [v. sentenza del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 34 e giurisprudenza citata].
37
Il nesso diretto tra la prestazione e il corrispettivo viene meno quando la remunerazione è concessa in modo puramente gratuito e aleatorio, di modo che il suo importo è praticamente impossibile da determinare o quando il suo importo è difficilmente quantificabile o incerto tenuto conto delle circostanze che lo determinano [v. sentenza del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 36 e giurisprudenza citata].
38
Per contro, la circostanza secondo la quale un compenso è fissato non in funzione di prestazioni personalizzate, bensì in modo forfettario e su una base annua non è di per sé tale da compromettere il carattere diretto del nesso esistente tra la prestazione di servizi effettuata e il corrispettivo ricevuto [v. sentenza del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 38 e giurisprudenza citata].
39
Nel caso di specie, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale e dalle osservazioni presentate dinanzi al Tribunale risulta che la Digipolis riceveva pagamenti da parte dei suoi membri come corrispettivo di prestazioni di servizi telematici e di forniture connesse di materiale informatico, che le consentivano di coprire i suoi costi. Il rapporto giuridico che legava la Digipolis ai suoi membri derivava dal suo statuto, che a sua volta doveva rispettare il decreto sulla cooperazione intercomunale.
40
Come risulta dalla giurisprudenza citata ai precedenti punti da 36 a 38, né il fatto che i pagamenti versati a un’associazione incaricata della gestione come la Digipolis servano solo a coprire le spese di funzionamento di tale associazione e non le consentano di ricavare utili né la circostanza che i contributi dei membri siano stabiliti in anticipo secondo diversi criteri di ripartizione e in modo forfettario ostano a che le operazioni realizzate da detta associazione a favore dei suoi membri siano considerate effettuate a titolo oneroso ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettere a) e c), della direttiva IVA.
Sull’assoggettamento all’IVA di un’associazione incaricata della gestione come la Digipolis
41
La direttiva IVA attribuisce all’IVA un ambito di applicazione molto ampio. Infatti, i termini utilizzati all’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA, in particolare il termine «chiunque», danno una definizione ampia del concetto di «soggetto passivo» basata sull’indipendenza nell’esercizio di un’attività economica, nel senso che tutte le persone fisiche o giuridiche, sia pubbliche che private, nonché gli enti privi di personalità giuridica, che soddisfano oggettivamente i criteri stabiliti da tale disposizione, devono essere considerati soggetti passivi dell’IVA e nel senso che la nozione di «attività economica» è a sua volta definita estensivamente come comprendente tutte le attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi e, in particolare, lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità. È l’esistenza di una siffatta attività che giustifica la qualifica di soggetto passivo (v., in tal senso, sentenza del 3 aprile 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punti 18 e 28 e giurisprudenza citata).
Sul compimento di una cessione di beni o di una prestazione di servizi nell’ambito di un’attività economica
42
La nozione di «attività economica», ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA presenta un carattere oggettivo, nel senso che l’attività è considerata di per sé stessa e indipendentemente dai suoi scopi o dai suoi risultati (v. sentenze del 17 dicembre 2020, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, punto 34 e giurisprudenza citata, e sentenza del 4 luglio 2024, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija, C‑87/23, EU:C:2024:570, punto 42 e giurisprudenza citata).
43
Un’attività è quindi, in generale, qualificata come economica quando presenta un carattere stabile ed è svolta a fronte di un corrispettivo percepito dall’autore dell’operazione, circostanza che comporta che il corrispettivo stesso debba avere un carattere stabile (v. sentenze del 27 aprile 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348 punto 42 e giurisprudenza citata, e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 42 e giurisprudenza citata].
– Sul criterio della permanenza
44
La questione se un’attività sia diretta a realizzare introiti aventi carattere di stabilità è una questione di fatto che dev’essere valutata tenendo conto di tutti gli elementi della fattispecie (v. sentenza del 2 giugno 2016, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, punto 29 e giurisprudenza citata).
45
Il fatto che un’attività sia esercitata per un periodo di alcuni anni, determinato in anticipo, non osta a che essa sia considerata come avente carattere di stabilità [v., in tal senso, sentenze del 2 giugno 2016, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, punti 30, 33 e 37, e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 45 e giurisprudenza citata].
46
Nel caso di specie, la costituzione della Digipolis per una durata di 18 anni, conformemente al suo statuto e al decreto sulla cooperazione intercomunale, al fine di esercitare attività telematiche per le quali essa ha ricevuto, per tutto tale periodo, pagamenti da parte dei suoi membri, dimostra il carattere permanente dell’esercizio della sua attività ai sensi della giurisprudenza citata al precedente punto 43.
– Sul criterio relativo all’esercizio dell’attività «dietro corrispettivo»
47
Al fine di stabilire se una prestazione di servizi sia effettuata dietro corrispettivo in modo tale che detta attività debba essere qualificata come attività economica, occorre esaminare l’insieme delle condizioni in cui la prestazione è realizzata [sentenze del 12 maggio 2016, Gemeente Borsele et Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punto 29, e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 43].
48
Il raffronto fra le circostanze nelle quali l’interessato effettua la prestazione di servizi in questione e quelle in cui viene di solito realizzato questo tipo di prestazione di servizi, ossia, nel caso di specie, da un prestatore privato nel settore della telematica, può quindi costituire uno dei metodi che consentono di verificare se l’attività considerata costituisca un’attività economica (v., in tal senso, sentenze del 12 maggio 2016, Gemeente Borsele et Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punto 30, e del 30 marzo 2023, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, punto 43).
49
In tale contesto, può essere rilevante prendere in considerazione se, nell’esercizio dell’attività di cui trattasi, il soggetto il cui assoggettamento all’IVA è esaminato partecipi al mercato di cui si tratta (v., in tal senso, sentenza del 12 maggio 2016, Gemeente Borsele et Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punto 35).
50
Altri elementi, come in particolare l’entità della clientela e l’importo degli introiti, segnatamente se consentono di coprire le spese di funzionamento dell’operatore, possono essere presi in considerazione, insieme ad altri, all’atto di tale esame [sentenze del 12 maggio 2016, Gemeente Borsele e Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punto 31 e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 44].
51
Nel caso di specie, sotto un primo profilo, dal carattere oggettivo della nozione di «attività economica» risulta che l’attività è considerata «di per sé stessa», indipendentemente dai suoi scopi o dai suoi risultati (v. punto 42 supra). Ne consegue che sono irrilevanti tanto il fatto che le prestazioni di cui si tratta nel procedimento principale sono state effettuate nell’ambito della delega di gestione in materia di telematica dei membri della Digipolis, quanto il fatto che la Digipolis avrebbe dovuto esercitare tale attività in luogo dei suoi membri, affinché essi potessero effettuare economie di scala e affinché le attività telematiche fossero ottimizzate sul piano personale e funzionale.
52
Infatti, nulla osta a che le attività nel settore della telematica siano esercitate dagli operatori privati sul mercato.
53
Sotto un secondo profilo, se è vero che le attività della Digipolis nel settore della telematica erano rivolte principalmente ai suoi membri e che la qualità delle persone che possono essere membri di un’associazione incaricata della gestione è strettamente limitata dal decreto sulla cooperazione intercomunale, risulta che la Digipolis rendeva occasionalmente i suoi servizi anche ad altri clienti. Infatti, il giudice del rinvio ha precisato che la Digipolis forniva servizi anche a terzi.
54
Sotto un terzo profilo, anche se i contributi finanziari determinati annualmente in anticipo e versati dai membri della Digipolis a quest’ultima non dovevano necessariamente consentirle di realizzare utili, essi dovevano tuttavia coprire i suoi costi (v. punto 39 supra).
55
I contributi versati alla Digipolis non possono quindi essere assimilati a canoni il cui importo corrisponderebbe solo a una minima parte dei costi sostenuti, il che osterebbe a che l’attività di cui si tratta nel procedimento principale sia considerata un’attività esercitata «dietro corrispettivo» (v., in tal senso, sentenze del 29 ottobre 2009, Commissione/Finlandia, C‑246/08, EU:C:2009:671, punti 37, 38, 50 e 51, e del 30 marzo 2023, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, punto 46 e giurisprudenza citata).
56
Sotto un quarto profilo, per quanto riguarda il fatto, invocato dalle convenute nel procedimento principale, che la Digipolis non procedeva attivamente a un’indagine del mercato per fornire i suoi servizi a terzi né li pubblicizzava, è stato dichiarato che dalla giurisprudenza non si può dedurre che la circostanza di intraprendere iniziative attive di commercializzazione fondiaria costituisca una condizione necessaria affinché un’attività relativa alla gestione di un patrimonio immobiliare possa essere considerata come esercitata al fine di ricavarne introiti aventi carattere di stabilità e possa quindi essere qualificata come «economica» [v. sentenza del 25 febbraio 2021_Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 74 e giurisprudenza citata]. Una siffatta giurisprudenza può essere trasposta, mutatis mutandis, al settore della telematica.
57
Pertanto, se le circostanze nelle quali la Digipolis esercitava la sua attività consistente nella prestazione di servizi telematici e nella cessione connessa di materiale informatico non sono del tutto identiche a quelle in cui una siffatta attività sarebbe esercitata da un operatore privato, esse sembrano avvicinarsene sufficientemente affinché tale attività sia qualificata come attività esercitata dietro corrispettivo.
Sull’esercizio di un’attività economica in modo indipendente
58
Come ricordato dall’avvocato generale al paragrafo 54 delle sue conclusioni, il criterio dell’indipendenza, al pari della nozione di «soggetto passivo», deve essere interpretato estensivamente.
59
Gli stessi criteri di valutazione del requisito di indipendenza nell’esercizio delle attività economiche, previsto all’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA, possono essere applicati sia alle persone pubbliche che alle persone private (sentenza del 29 settembre 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punto 35).
60
Per stabilire se un’associazione incaricata della gestione, come la Digipolis, eserciti attività economiche in modo indipendente, occorre verificare se, nell’esercizio delle sue attività, essa si trovi in rapporto di subordinazione nei confronti dei suoi membri (v., in tal senso, sentenza del 29 settembre 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punto 33).
61
A tale riguardo, al fine di valutare l’esistenza di un rapporto di subordinazione, occorre verificare se la persona interessata svolga le sue attività in nome proprio, per proprio conto e sotto la propria responsabilità, e se si assuma il rischio economico legato all’esercizio delle sue attività [sentenze del 29 settembre 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punto 34, e del 21 dicembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (IVA – Membro di un consiglio di amministrazione), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punto 52].
62
Per constatare l’indipendenza delle attività esercitate da operatori che non erano inseriti nella pubblica amministrazione, la giurisprudenza ha tenuto conto dell’assenza di vincoli di subordinazione gerarchica nei confronti della pubblica autorità di tali operatori, nonché del fatto che essi agivano per proprio conto e sotto la propria responsabilità, organizzavano liberamente le modalità di svolgimento del lavoro e percepivano essi stessi gli emolumenti che costituivano le loro entrate (v. sentenza del 29 settembre 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punto 34 e giurisprudenza citata). Risulta altresì dalla giurisprudenza che interessi economici convergenti tra un gruppo e le persone che lo compongono non sono sufficienti per constatare che tale gruppo non esercita le sue attività «in modo indipendente» (sentenza del 17 dicembre 2020, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, punto 32).
63
Dalla giurisprudenza risulta altresì che la circostanza che la persona interessata non agisca in nome proprio e per proprio conto (v., in tal senso, sentenza del 16 febbraio 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punti da 74 a 77), o addirittura che essa non assuma la responsabilità e il rischio economico dell’operazione in questione [sentenze del 18 ottobre 2007, van der Steen, C‑355/06, EU:C:2007:615, punti da 23 a 26, e del 13 giugno 2019, IO (IVA – Attività di membro di un consiglio di vigilanza), C‑420/18, EU:C:2019:490, punti 42 e 43], consente di escludere che tale operazione sia stata effettuata in modo indipendente.
64
È vero che, secondo costante giurisprudenza, tenuto conto della finalità della direttiva IVA, la quale mira a determinare la base imponibile dell’IVA in modo uniforme e secondo norme dell’Unione europea, la qualità di soggetto passivo deve essere interpretata in modo uniforme in tutti gli Stati membri ed essere valutata esclusivamente sulla base dei criteri enunciati all’articolo 9, paragrafo 1, di detta direttiva (v. sentenza del 3 aprile 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punto 31 e giurisprudenza citata).
65
Tuttavia, la presa in considerazione delle disposizioni di diritto nazionale può essere utile per determinare se, in circostanze come quelle di cui al procedimento principale, i criteri che consentono di ritenere che un’attività economica sia stata esercitata in modo indipendente siano soddisfatti (sentenza del 3 aprile 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punto 32). Sebbene spetti in ultima analisi al giudice nazionale, il solo competente a valutare i fatti e ad interpretare il diritto nazionale, stabilire se l’attività di cui si tratta sia stata esercitata in modo indipendente, il Tribunale, chiamato a fornire al giudice del rinvio risposte utili, è competente a fornire indicazioni, attinte dal fascicolo del procedimento principale nonché dalle osservazioni che gli sono state sottoposte, in modo da consentire al giudice nazionale di pronunciarsi nella controversia concreta di cui è investito (v., in tal senso, sentenze del 12 maggio 2016, Gemeente Borsele et Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punto 32, e del 3 aprile 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punto 33).
66
Nel caso di specie, anche se la Digipolis esercitava le sue attività in base a una delega di competenze concessa dai suoi membri, che detenevano l’intero capitale sociale, e sebbene i suoi organi direttivi fossero composti da rappresentanti dei suoi membri, il che limitava di fatto la sua autonomia, essa era una persona giuridica di diritto pubblico indipendente dai suoi membri, dotata di propri statuti, sede, organi, capitale, patrimonio, bilancio e dipendenti. Pertanto, da tali circostanze sembra emergere che essa non era una struttura interna dei suoi membri e che non era integrata in questi ultimi, ma che disponeva di una libertà organizzativa sufficiente quanto alle risorse umane e materiali nell’esercizio delle sue attività.
67
È stata inoltre la Digipolis, e non i suoi membri, a partecipare al procedimento dinanzi all’amministrazione fiscale e a presentare ricorso in giudizio per difendere i propri diritti (v. supra, punti da 20 a 24).
68
Spetta quindi al giudice del rinvio verificare che la Digipolis agisse in nome proprio e per proprio conto, come sembra emergere dagli elementi ricordati ai precedenti punti 66 e 67.
69
Inoltre, tenuto conto della sua personalità giuridica, del suo patrimonio e del suo capitale sociale, sembra che la Digipolis svolgesse le proprie attività sotto la propria responsabilità e sopportasse il rischio economico connesso all’esercizio di tali attività, circostanza che spetta tuttavia al giudice del rinvio del pari verificare.
70
Tanto premesso, sembra che la Digipolis esercitasse le sue attività a titolo indipendente, cosicché essa soddisfaceva i requisiti per essere qualificata come soggetto passivo.
Sull’assenza di assoggettamento derivante dal compimento di operazioni da parte di un ente di diritto pubblico in quanto pubblica autorità
71
Ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, primo e secondo comma, della direttiva IVA, gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri enti di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità a meno che il loro non assoggettamento provochi distorsioni di concorrenza di una certa importanza.
72
In quanto deroga alla regola generale dell’assoggettamento all’IVA di qualsiasi attività di natura economica, tale disposizione deve essere interpretata restrittivamente [sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 77].
73
Dalla formulazione stessa dell’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA risulta che, affinché la regola del non assoggettamento trovi applicazione, devono essere soddisfatte cumulativamente due condizioni: le attività di cui si tratta devono essere esercitate da un ente di diritto pubblico e quest’ultimo deve agire in qualità di pubblica autorità [sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 78]
74
In primo luogo, per quanto riguarda la prima delle condizioni di cui al precedente punto 73, dall’articolo 10 del decreto sulla cooperazione intercomunale risulta che due o più comuni possono creare una struttura di cooperazione dotata di personalità civile al fine di realizzare obiettivi appartenenti a settori connessi. Inoltre, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale e dall’estratto della registrazione della Digipolis nel Belgisch Staatsblad risulta che la Digipolis era una persona giuridica di diritto pubblico sotto forma di associazione incaricata della gestione. Pertanto, un ente come la Digipolis sembra rispondere alla definizione di ente di diritto pubblico, ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA, circostanza che spetterà al giudice del rinvio verificare.
75
Peraltro, è già stato dichiarato che un’associazione incaricata della gestione di diritto belga, come la Digipolis, sembrava rispondere alla definizione di ente di diritto pubblico ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, della direttiva IVA (sentenza del 27 aprile 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, punti 18 e 50).
76
Tuttavia, occorre assicurarsi che la seconda condizione posta dall’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA sia soddisfatta. Infatti, sono esentate dall’IVA solo le attività svolte da un ente di diritto pubblico che agisce in qualità di pubblica autorità.
77
Per quanto riguarda la seconda condizione di cui al precedente punto 76, sono le modalità di esercizio delle attività in esame che consentono di determinare la portata del non assoggettamento degli enti di diritto pubblico. Pertanto, le attività esercitate in quanto pubbliche autorità, ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA sono quelle esercitate dagli enti di diritto pubblico nell’ambito del regime giuridico loro proprio, escluse le attività da essi svolte in base allo stesso regime giuridico degli operatori economici privati [v. sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 78 e giurisprudenza citata].
78
È stato altresì dichiarato che l’oggetto o lo scopo dell’attività di cui si tratta è irrilevante e che il fatto che l’esercizio di quest’ultima implichi l’esercizio di prerogative dei pubblici poteri consente di stabilire che tale attività è sottoposta a un regime di diritto pubblico [v. sentenza del 25 febbraio 2021, Gmina Wrocław (Conversione del diritto di usufrutto), C‑604/19, EU:C:2021:132, punto 79 e giurisprudenza citata].
79
Orbene, nel caso di specie, nessun elemento del fascicolo suggerisce che, nell’ambito dell’attività in questione nei confronti dei suoi membri, la Digipolis abbia esercitato prerogative dei pubblici poteri. Al contrario, la Digipolis sembra aver svolto le proprie attività alle stesse condizioni degli operatori economici privati, circostanza che spetterà al giudice del rinvio verificare.
80
In secondo luogo, poiché le prestazioni di servizi telematici possono essere effettuate da operatori privati, il non assoggettamento delle associazioni incaricate della gestione, come quelle di cui al procedimento principale, che realizzano siffatte prestazioni potrebbe provocare distorsioni della concorrenza di una certa importanza, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare. Tali associazioni dovrebbero quindi essere considerate soggetti passivi, ai sensi dell’articolo 13, paragrafo 1, secondo comma, della direttiva IVA.
81
In terzo luogo, come giustamente sostenuto dall’avvocato generale al paragrafo 68 delle sue conclusioni, conformemente all’articolo 13, paragrafo 1, terzo comma, della direttiva IVA, gli enti di diritto pubblico sono qualificati come soggetti passivi quando esercitano, in misura non trascurabile, attività di cui all’allegato I di tale direttiva. Tra queste rientrano i servizi di telecomunicazione. Orbene, è comunemente ammesso che la telematica combina i mezzi dell’informatica con quelli delle telecomunicazioni. Nelle loro osservazioni presentate al Tribunale, i successori della Digipolis affermano del resto che la nozione di «telematica» designa attività di telecomunicazione e di informatica. Nel caso di specie, poiché tali servizi sono stati forniti per un periodo prolungato, ai membri della Digipolis o a terzi, e costituivano l’attività principale della Digipolis, essi non possono essere considerati trascurabili.
82
Pertanto, l’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA non sembra potersi applicare alle attività svolte dalla Digipolis nei confronti dei suoi membri.
83
Inoltre, occorre rilevare che la questione pregiudiziale menziona l’articolo 13 della direttiva IVA nel suo insieme, che comprende anche il paragrafo 2, secondo il quale gli Stati membri possono considerare come attività della pubblica amministrazione le attività degli enti di diritto pubblico qualora queste ultime siano esenti in forza di talune disposizioni di tale direttiva che esso elenca. Tuttavia, dal paragrafo 1, secondo e terzo comma, del medesimo articolo può risultare che un’associazione incaricata della gestione come la Digipolis debba essere qualificata come soggetto passivo, indipendentemente dalla circostanza che le sue attività possano essere qualificate come attività della pubblica amministrazione, ai sensi del paragrafo 1, primo comma, di detto articolo 13 (v. supra, punti 80 e 81).
Sull’eventuale incidenza, ai fini dell’IVA, dello status dei membri dell’associazione incaricata della gestione come la Digipolis
84
Sotto un primo profilo, come giustamente sostenuto dalla Digipolis, conformemente all’articolo 2, paragrafo 1, della direttiva IVA, sono soggette all’IVA le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio di uno Stato membro «da» un soggetto passivo che agisce in quanto tale. Sono la qualità e l’attività di colui che effettua le operazioni di cui si tratta, e non quelle dei destinatari delle sue cessioni o dei suoi servizi, ad essere determinanti per valutare se tali operazioni siano soggette all’IVA, come rilevato dall’avvocato generale ai paragrafi 75 e 76 delle sue conclusioni.
85
Sotto un secondo profilo, dalla giurisprudenza citata al precedente punto 77 risulta che sono le modalità di esercizio delle attività di cui si tratta che consentono di determinare la portata del non assoggettamento degli enti di diritto pubblico.
86
Nel caso di specie, è quindi alla luce delle prestazioni di servizi telematiche e delle cessioni connesse di materiale informatico che occorre valutare se la Digipolis soddisfi la seconda condizione prevista all’articolo 13, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA.
87
Orbene, da un lato, come indicato al precedente punto 79 e fatta salva la valutazione che il giudice del rinvio deve effettuare, nulla consente di suggerire che attività consistenti, per un ente di diritto pubblico, nel realizzare prestazioni di servizi telematici e nel fornire materiale informatico comporti l’esercizio di prerogative dei pubblici poteri. Dall’altro lato, non solo il non assoggettamento della Digipolis all’IVA potrebbe provocare distorsioni della concorrenza di una certa entità, ma tali attività sembrano di per sé escludere il non assoggettamento dell’ente di diritto pubblico che le esercita (v. supra, punti 80 e 81).
Sull’interpretazione del principio di neutralità dell’IVA
88
Il principio di neutralità fiscale è la traduzione, da parte del legislatore dell’Unione, in materia di IVA, del principio generale della parità di trattamento. Esso osta, in particolare, a che operatori economici che effettuano le stesse operazioni siano trattati diversamente in materia di riscossione dell’IVA (sentenza del 16 febbraio 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punto 88).
89
Considerata l’analisi appena esposta, non è necessario rispondere alla questione dell’assoggettamento della Digipolis all’IVA sotto il profilo del principio di neutralità dell’IVA.
Sulle eventuali conseguenze della teoria dell’«emanazione» sull’assoggettamento di un’associazione incaricata della gestione come la Digipolis
90
Come rilevato, in sostanza, dall’avvocato generale ai paragrafi da 57 a 61 delle sue conclusioni, la teoria dell’«emanazione» nel diritto belga, in quanto introduce una finzione giuridica in forza della quale una prestazione di servizi di un’associazione incaricata della gestione a favore dei suoi membri è considerata come una prestazione di servizi a sé stessi effettuata da questi ultimi e non è quindi soggetta all’IVA, avrebbe la conseguenza di istituire una situazione di non assoggettamento non prevista dalla direttiva IVA, in particolare dagli articoli 11 e 13 di quest’ultima.
91
A tale riguardo, poiché dagli elementi del fascicolo, circostanza che deve essere verificata dal giudice del rinvio, risulta che la Digipolis fornisce servizi a titolo oneroso ed esercita un’attività economica in modo indipendente, essa deve essere in linea di principio considerata un soggetto passivo dell’IVA ai sensi della direttiva IVA. L’applicazione della teoria dell’«emanazione» non può mettere in discussione tale status derivante dalla direttiva IVA né avere l’effetto di sottrarre dette prestazioni all’imposizione.
92
Tenuto conto delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alle questioni pregiudiziali poste dichiarando che gli articoli 2, 9 e 13 della direttiva IVA devono essere interpretati nel senso che:
–
una persona giuridica di diritto pubblico organizzata in forma di associazione incaricata della gestione, la cui attività consiste nel fornire prestazioni di servizi telematici e nell’effettuare cessioni connesse di materiale informatico ai suoi membri nell’ambito di una delega di gestione, deve essere considerata soggetto passivo dell’IVA senza che occorra, al riguardo, operare una distinzione tra i suoi membri in funzione del loro status ai fini dell’IVA, purché tali prestazioni di servizi siano effettuate a titolo oneroso e tale associazione eserciti in modo indipendente un’attività economica;
–
una prassi fiscale nazionale che porti a considerare dette prestazioni di servizi come prestazioni di servizi a sé stessi effettuate dai membri dell’associazione incaricata della gestione non è idonea a mettere in discussione l’assoggettamento di tale associazione all’IVA.
Sulle spese
93
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni al Tribunale non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi,
IL TRIBUNALE (Sezione pregiudiziale)
dichiara:
Gli articoli 2, 9 e 13 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto,
devono essere interpretati nel senso che:
–
una persona giuridica di diritto pubblico organizzata in forma di associazione incaricata della gestione, la cui attività consiste nel fornire prestazioni di servizi telematici e nell’effettuare cessioni connesse di materiale informatico ai suoi membri nell’ambito di una delega di gestione, deve essere considerata soggetto passivo dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) senza che occorra, al riguardo, operare una distinzione tra i suoi membri in funzione del loro status ai fini dell’IVA, purché tali prestazioni di servizi siano effettuate a titolo oneroso e tale associazione eserciti in modo indipendente un’attività economica;
–
una prassi fiscale nazionale che porti a considerare dette prestazioni di servizi come prestazioni di servizi a sé stessi effettuate dai membri dell’associazione incaricata della gestione non è idonea a mettere in discussione l’assoggettamento di tale associazione all’IVA.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Steinfatt
Valasidis
Così deciso e pronunciato a Lussemburgo il 25 febbraio 2026.
Firme
(
*1
)	Lingua processuale: il neerlandese.
(
i
)	I punti 88 e 89 del presente testo sono stati oggetto di una modifica di ordine linguistico, successivamente alla pubblicazione iniziale.