62011CJ0663_LT
Šalys
Sprendimo motyvai
Rezoliucinė dalis
Šalys
Byloje C-663/11
dėl Curtea de Apel Oradea (Rumunija) 2011 m. gruodžio 13 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2011 m. gruodžio 27 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Scandic Distilleries SA
prieš
Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili
TEISINGUMO TEISMAS (penktoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas T. von Danwitz, teisėjai A. Rosas, E. Juhász (pranešėjas), D. Šváby ir C. Vajda,
generalinė advokatė E. Sharpston,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– Scandic Distilleries SA, atstovaujamos advokato C. F. Costaş,
– Rumunijos vyriausybės, atstovaujamos R. H. Radu, I. Bara ir R.-I. Munteanu,
– Lenkijos vyriausybės, atstovaujamos M. Szpunar ir B. Majczyna,
– Portugalijos vyriausybės, atstovaujamos L. Inez Fernandes ir M. Rebelo,
– Europos Komisijos, atstovaujamos W. Mölls, L. Keppenne ir C. Barslev,
susipažinęs su 2013 m. sausio 31 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1992 m. vasario 25 d. Europos Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole (OL L 76, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 179), iš dalies pakeistos 1992 m. gruodžio 14 d. Tarybos direktyva 92/108/EEB (OL L 390, p. 124; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 235, toliau – Direktyva 92/12), nuostatų išaiškinimo.
2. Šis prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą tarp Scandic Distilleries SA
(toliau – Scandic ) ir Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili
(Generalinis direktoratas stambiems mokesčių mokėtojams administruoti, toliau – Direcţia Generală ) dėl akcizo grąžinimo atlikus šiuo mokesčiu apmokestinamų produktų, skirtų vartoti kitoje valstybėje narėje nei Rumunija, tiekimą.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3. Pagal Direktyvos 92/12 18 konstatuojamąją dalį „akcizas, sumokėtas valstybėje narėje, kurioje produktai buvo išleisti vartojimui, turi būti grąžinamas, jeigu produktai nėra skirti vartojimui toje valstybėje narėje“.
4. Šios direktyvos 6 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Akcizas tampa mokėtinu, kai produktai išleidžiami vartojimui arba nustačius trūkumus, kuriems esant akcizas turi būti sumokėtas < ... > .
Akcizais apmokestinamų produktų išleidimas vartojimui – tai:
a) bet koks šių produktų išgabenimas, įskaitant ir neteisėtą, iš laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimo;
b) bet kokia šių produktų gamyba, įskaitant ir neteisėtą, kitaip nei taikant šiems produktams laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą;
c) šių produktų importas, įskaitant ir neteisėtą, jeigu jiems nebuvo pritaikytas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas.“
5. Pagal Direktyvos 92/12 7 straipsnio 1–6 dalis:
„1. Jeigu akcizais apmokestinami produktai, kurie jau buvo išleisti vartojimui vienoje valstybėje narėje, komerciniais tikslais yra laikomi kitoje valstybėje narėje, tuomet akcizas turi būti sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje šie produktai yra laikomi.
2. Šiuo tikslu, nepažeidžiant 6 straipsnio, kai vienoje valstybėje narėje jau išleisti vartojimui, kaip apibrėžta 6 straipsnyje, produktai pristatomi, skirti pristatyti ar naudojami kitoje valstybėje narėje savarankiška ūkine veikla besiverčiančio prekybininko verslo reikmėms arba viešųjų įstaigų reikmėms, akcizas turi būti sumokėtas toje kitoje valstybėje narėje.
3. Priklausomai nuo aplinkybių, mokestį privalo sumokėti pristatymui skirtus produktus pristatantis ar laikantis asmuo, arba produktus naudojimui kitoje nei ta, kurioje produktai jau buvo išleisti vartojimui, valstybėje narėje gaunantis asmuo, arba atitinkamas prekybininkas ar viešoji įstaiga.
4. 1 dalyje nurodyti produktai gabenami iš vienos valstybės narės teritorijos į kitą su lydinčiuoju dokumentu, kuriame turi būti svarbiausi 18 straipsnio 1 dalyje nurodyto dokumento rekvizitai. Šio dokumento forma ir turinys nustatomi šios direktyvos 24 straipsnyje nurodyta tvarka.
5. 3 dalyje nurodyti asmuo, prekybininkas ar įstaiga turi įvykdyti šiuos reikalavimus:
a) prieš prekių išsiuntimą pateikti deklaraciją už mokesčius atsakingoms paskirties valstybės narės institucijoms bei garantuoti akcizų sumokėjimą;
b) sumokėti akcizą paskirties valstybėje narėje jos nustatyta tvarka;
c) paskirties valstybės narės įgaliotai institucijai leisti atlikti visus būtinus patikrinimus įsitikinant, kad prekės iš tikrųjų buvo gautos ir nustatytas akcizas už jas sumokėtas.
6. 1 dalyje nurodytoje pirmojoje valstybėje narėje sumokėtas akcizas grąžinamas remiantis 22 straipsnio 3 dalimi.“
6. Direktyvos 92/12 22 straipsnis suformuluotas taip:
„1. Tam tikrais atvejais prekybininko jo verslo kontekste pateiktu prašymu valstybės narės, kurioje produktai buvo išleisti vartojimui, už mokesčius atsakingos institucijos gali grąžinti akcizą už išleistus vartojimui produktus, jeigu tie produktai nėra skirti vartojimui toje valstybėje narėje.
Tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų kriterijų.
2. Taikant 1 dalį, vadovaujamasi šiomis nuostatomis:
a) prieš išsiųsdamas prekes, siuntėjas privalo kreiptis į savo valstybės narės kompetentingas institucijas dėl akcizų grąžinimo ir pateikti akcizų sumokėjimo įrodymus. Tačiau atsakingos institucijos negali atmesti minėtojo prašymo vien dėl to, kad nepateikiamas jų pačių išduotas pradinį akcizo sumokėjimą patvirtinantis dokumentas;
b) a punkte nurodytu atveju prekės gabenamos laikantis III antraštinės dalies nuostatų;
c) prekių siuntėjas pateikia savo valstybės narės atsakingoms institucijoms b punkte minimo dokumento sugrąžintą ir prekių gavėjo reikiamai patvirtintą egzempliorių kartu su dokumentu, patvirtinančiu, kad akcizas bus sumokėtas vartojimo valstybėje narėje, arba kartu su šia papildoma informacija:
– atitinkamo paskirties valstybės narės už mokesčius atsakingos tarnybos padalinio adresu,
– data, kada tas padalinys priėmė deklaraciją, kartu su nuorodos arba registracijos numeriu;
d) už vartojimui valstybėje narėje išleistus ir todėl fiskaliniais arba nacionaliniais atpažinimo ženklais pažymėtus akcizais apmokestinamus produktus sumokėtas akcizas gali būti fiskalinius arba nacionalinius atpažinimo ženklus išdavusios valstybės narės už mokesčius atsakingos institucijos grąžintas, jeigu ji nustato, kad šie ženklai buvo sunaikinti.
3. 7 straipsnyje nurodytais atvejais prekių išsiuntimo valstybėje narėje prašyti grąžinti akcizą galima tik prieš tai jį 7 straipsnio 5 dalyje nustatyta tvarka sumokėjus paskirties valstybėje narėje.
Tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą grąžinti akcizą, jeigu jis neatitinka jų nustatytų kriterijų.
< ... >
5. Kiekvienos valstybės narės už mokesčius atsakingos institucijos nustato jų teritorijoje taikomas akcizų grąžinimo kontrolės procedūras ir metodus. Valstybės narės užtikrina, kad grąžinamas akcizas neviršytų faktiškai sumokėtos sumos.“
Rumunijos teisė
7. Pagal Mokesčių kodekso 192-6 straipsnį, susijusį su akcizo už produktus, už kuriuos akcizas buvo sumokėtas, grąžinimu:
„1. Prekybininkas, vykdydamas veiklą, gali prašyti grąžinti akcizą, susijusį su akcizais apmokestinamais produktais, kurie buvo išleisti vartoti Rumunijoje, jeigu šie produktai skirti vartoti kitoje valstybėje narėje, laikydamasis šių sąlygų:
a) prieš išsiųsdamas produktus, prekybininkas siuntėjas privalo kompetentingai mokesčių institucijai pateikti prašymą grąžinti akcizą kartu su akcizo sumokėjimo įrodymais;
b) produktai į paskirties valstybę narę turi būti pristatyti laikantis 192-4 straipsnio nuostatų;
c) prekybininkas siuntėjas kompetentingai mokesčių valdžios institucijai privalo pateikti 192-5 straipsnyje numatyto dokumento gavėjo patvirtintą kopiją kartu su dokumentu, patvirtinančiu, jog akcizas buvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Be to, prekybininkas siuntėjas turi nurodyti paskirties valstybės narės kompetentingos mokesčių valdžios institucijos padalinio adresą ir datą, kada paskirties valstybės narės kompetentinga mokesčių valdžios institucija priėmė deklaraciją, kartu su šios deklaracijos registracijos numeriu.
2. Kompetentingos mokesčių valdžios institucijos akcizą už akcizais apmokestinamus ženklais pažymėtus ir išleistus vartoti Rumunijoje produktus gali grąžinti, jeigu nustato, kad šie ženklai buvo sunaikinti teisės aktuose nustatytomis sąlygomis.
3. 192-3 straipsnyje nustatytais atvejais kompetentingos mokesčių valdžios institucijos turi grąžinti sumokėtą akcizą, tik jeigu jis buvo anksčiau sumokėtas paskirties valstybėje narėje laikantis 192-3 straipsnio 5 dalyje numatytos tvarkos.
4. 192-8 straipsnio 1 dalyje minėtais atvejais kompetentinga mokesčių valdžios institucija, gavusi pardavėjo prašymą, gali grąžinti sumokėtą akcizą, jei pardavėjas laikėsi 192-8 straipsnio 4 dalyje numatytų procedūrų.“
8. Mokesčių kodekso taikymo metodologinių nurodymų, patvirtintų Rumunijos vyriausybės sprendimu Nr. 44/2004, 18-4 punktas (toliau – Metodologinių nurodymų 18-4 punktas), susijęs su Mokesčių kodekso 192-6 straipsniu, suformuluotas taip:
„1. Prekybininkas siuntėjas, ketinantis prašyti grąžinti akcizą už produktus, kurie buvo išsiųsti vartoti kitoje valstybėje narėje, prieš išsiųsdamas produktus teritorinei mokesčių valdžios institucijai, kurioje jis įregistruotas kaip mokesčių mokėtojas, turi pateikti prašymą grąžinti mokestį pagal priede Nr. 11 numatytą modelį ir įrodymą, jog už nagrinėjamus produktus akcizas buvo sumokėtas.
2. Gavėjui gavus produktus ir sumokėjus akcizą paskirties valstybėje narėje, prekybininkas siuntėjas, siekdamas susigrąžinti akcizą, teritorinei mokesčių valdžios institucijai, kurioje jis įregistruotas kaip mokesčių mokėtojas, turi pateikti Mokesčių kodekso 192-6 straipsnio 1 dalies c punkte numatytus dokumentus.
3. Grąžintas akcizas turi atitikti išsiųstą ir iš tiesų gautą kiekį.
4. Akcizas grąžinamas pagal Mokesčių procedūros kodekso nuostatas.
5. Akcizą už akcizais apmokestinamus ženklais pažymėtus ir išleistus vartoti Rumunijoje produktus, kurie skirti vartoti kitoje valstybėje narėje, teritorinė mokesčių valdžios institucija gali grąžinti tik neviršydama vertės, atitinkančios akcizą, susijusį su išsiųstų produktų kiekiu. Ženklai nuimami prižiūrint mokesčių institucijai, jei prekybininkas siuntėjas pateikia prašymą.
6. Jeigu Rumunijos prekybininkas turi gauti kitoje valstybėje narėje išleistus vartoti akcizais apmokestinamus produktus, prieš tiekėjui išsiunčiant produktus jis turi dėl to pateikti deklaraciją teritorinei mokesčių valdžios institucijai. Atsižvelgdama į šią deklaraciją teritorinė mokesčių valdžios institucija pažymi būsimą sandorį, už kurį reikia sumokėti akcizą nuo produktų gavimo momento; sumokėjimo terminas yra pirmoji darbo diena po produktų gavimo dienos.“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
9. Rumunijos bendrovė Scandic
prekiauja alkoholiniais produktais Rumunijoje ir kitose valstybėse narėse. 2009 m. vasario, kovo, gegužės, birželio ir liepos mėnesiais ji Rumunijoje išleido vartoti alkoholinius produktus, skirtus vartoti Čekijos Respublikoje, ir sumokėjo akcizą už šiuos produktus Rumunijoje.
10. Nuo 2009 m. rugsėjo iki 2010 m. vasario, remdamasi Direktyvos 91/12 22 straipsniu ir Mokesčių kodekso 192-6 straipsniu, Scandic teikė prašymus Direcţia Generală grąžinti šį akcizą. Prašymai grąžinti buvo pateikti pagal šį Mokesčių kodekso straipsnį ir Metodologinių nurodymų 18-4 punktą. Scandic laikėsi visų Mokesčių kodekso VII antraštinės dalies priedo Nr. 11 reikalavimų, nes pateikė informaciją apie gavėjo pavadinimą ir mokesčių mokėtojo kodą, išsiųstų produktų aprašymą, produktų gavimo datą, gautą kiekį ir akcizų sumokėjimą paskirties valstybėje narėje.
11. Prašymai grąžinti buvo pateikti po to, kai produktai buvo pristatyti į Čekijos Respubliką. Vėlavimą Scandic paaiškino tuo, kad visus Mokesčių kodekso VII antraštinės dalies priede Nr. 11 numatytus dokumentus galėjo gauti tik tada, kai produktai buvo pristatyti į paskirties vietą ir akcizas buvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Scandic
patvirtino, kad išsiųsdama ji siekė išvengti, kad jos prašymai grąžinti būtų atmesti, nes nebūtų buvę pagrįsti visais būtinais įrodymais, net jeigu dėl to jos iš anksto sumokėtos sumos būtų grąžintos šiek tiek vėliau.
12. Scandic teigimu, kadangi priede Nr. 11 minima informacija susijusi, be kita ko, su produktų gavimo data ir gautu kiekiu, akivaizdu, jog ši informacija ir atitinkami dokumentai gali būti pateikti tik šiuos produktus pristačius į paskirties valstybę narę. Ji tvirtina, kad išsamų prašymą grąžinti mokestį buvo galima pateikti tik pristačius atitinkamus produktus ir juos priėmus Čekijos Respublikoje. Scandic taip pat teigia, kad iš priede Nr. 11 numatyto prašymo grąžinti mokestį modelio matyti, jog tokie prašymai grąžinti pateikiami kas mėnesį, o ne iki akcizu apmokestinamų produktų išsiuntimo į kitą valstybę narę.
13. Kadangi Direcţia Generală nepatenkino Scandic prašymų grąžinti, ši bendrovė Tribunalul Bihor pateikė skundą, kuriame prašė nurodyti Direcţia Generală grąžinti aptariamą akcizą ir sumokėti priklausančias palūkanas.
14. Gindamasi Direcţia Generală nurodė, kad visi pagal Mokesčių kodekso 192-6 straipsnį reikalingi dokumentai buvo pateikti. Tačiau ji pažymėjo, kad atsisakė patenkinti prašymą grąžinti akcizą dėl to, kad Scandic
to neprašė prieš išsiųsdama produktus į kitą valstybę narę pagal Direktyvos 92/12 22 straipsnį.
15. Kai Tribunalul Bihor atmetė Scandic
skundą, ši bendrovė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui pateikė apeliacinį skundą dėl šio sprendimo.
16. Curtea de Apel Oradea, manydamas, kad sprendimui priimti būtina išaiškinti Direktyvos 92/12 nuostatas, nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir Teisingumo Teismui pateikti tokius prejudicinius klausimus:
„1. Ar Sąjungos teisei (Direktyvos 92/12 < ... > 7 ir 22 straipsniams ir jos konstatuojamosioms dalims) prieštarauja Rumunijos mokesčių valdžios institucijos atsisakymas patenkinti prašymą grąžinti akcizą, jeigu:
a) prekybininkas, prašantis grąžinti akcizą, įrodė, jog tenkina visus nacionalinės teisės aktuose numatytus techninius reikalavimus, kad jo prašymas grąžinti mokestį būtų priimtinas, ypač reikalavimus, susijusius su:
i) akcizo sumokėjimo Rumunijoje įrodymu ir
ii) akcizais apmokestinamų produktų išsiuntimo į kitą valstybę narę įrodymu;
b) pagal Rumunijos mokesčių teisės aktų (Mokesčių kodekso 192-6 straipsnis, < ... > Metodologinių nurodymų 18-4 punktas ir Mokesčių kodekso VII antraštinės dalies priedas Nr. 11) reikalavimus kai kurie dokumentai, kurie turi būti pateikiami kartu su prašymu grąžinti mokestį, gali būti pateikiami tik pristačius akcizais apmokestinamas prekes į kitą valstybę narę;
c) Rumunijos mokesčių teisės aktuose (Metodologinių nurodymų 18-4 punkto ketvirta pastraipa, kurioje daroma nuoroda į Mokesčių procedūros kodekso 135 straipsnį) numatytas bendrasis 5 metų terminas, taikomas visiems prašymams grąžinti mokestį?
2. Ar Direktyvos 92/12 < ... > 22 straipsnio [2] dalies a punktą reikia aiškinti taip, kad prekybininkas, nepateikęs prašymo grąžinti akcizą valstybėje narėje, kurioje jį sumokėjo, iki akcizais apmokestinamų produktų pristatymo į kitą valstybę narę, kurioje jie skirti vartoti, praranda teisę į akcizo grąžinimą?
3. Jeigu Teisingumo Teismas į antrąjį klausimą atsakytų teigiamai, ar tai, kad prekybininkas praranda teisę į akcizo grąžinimą, kai tie patys akcizais apmokestinami produktai apmokestinami dvigubai (valstybėje narėje, kurioje akcizais apmokestinami produktai buvo iš pradžių išleisti vartoti, ir valstybėje narėje, kurioje šie produktai skirti vartoti), atitinka mokestinio neutralumo principą?
4. Jeigu Teisingumo Teismas į antrąjį klausimą atsakytų teigiamai, ar ypač trumpas laikotarpis nuo akcizo už kitoje valstybėje narėje išleistus vartoti produktus sumokėjimo datos iki akcizais apmokestinamų produktų išsiuntimo į kitą valstybę narę, kur jie skirti vartoti, gali būti laikomas suderinamu su teisingumo ir veiksmingumo principais? Ar šiuo atžvilgiu svarbu tai, jog bendrasis terminas, per kurį galima prašyti grąžinti mokestį, rinkliavą ar įmoką atitinkamoje valstybėje narėje, yra daug ilgesnis?“
Dėl prejudicinių klausimų
17. Pirmiausia primintina, kad Direktyva 92/12 buvo panaikinta 2008 m. gruodžio 16 d. Tarybos direktyva 2008/118/EB dėl bendros akcizų tvarkos, panaikinančia Direktyvą 92/12/EEB (OL L 9, p. 12). Tačiau pagal Direktyvos 2008/118 48 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą valstybės narės privalo jos laikytis tik nuo 2010 m. balandžio 1 d. Todėl pagrindinei bylai taikomos Direktyvos 92/12 nuostatos.
18. Rumunijos vyriausybė teigia, kad pirmasis klausimas nėra priimtinas, nes juo siekiama konstatuoti akivaizdų dalyką, t. y. kad Direktyva 92/12 draudžiama nacionalinė praktika atmesti prašymą grąžinti akcizą, kai visos pagal šią direktyvą, kurios perkėlimas neginčijamas, priimtuose nacionalinės teisės aktuose numatytos sąlygos įvykdytos.
19. Ši vyriausybė tvirtina, kad faktinis bylos kontekstas skiriasi, ir nurodo, kad teisinis klausimas, į kurį reikia atsakyti, kad būtų išspręsta pagrindinė byla, pateiktas kituose prejudiciniuose klausimuose.
20. Kadangi pateiktus klausimus reikia nagrinėti kartu ir pateikti bendrą atsakymą, nereikia nagrinėti pirmojo klausimo priimtinumo.
21. Savo klausimais prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Direktyvą 92/12 reikia aiškinti taip, kad kai akcizu apmokestinami ir vienoje valstybėje narėje, kurioje ir sumokėtas tas akcizas, vartoti išleisti produktai buvo išgabenti į kitą valstybę narę, kurioje jie apmokestinti akcizu, prašymą grąžinti išsiuntimo valstybėje narėje sumokėtą akcizą galima atmesti vien dėl to, kad jis nebuvo pateiktas prieš išsiunčiant šiuos produktus.
22. Direktyva 92/12 norima nustatyti tam tikras akcizais apmokestinamų produktų laikymo, judėjimo ir kontrolės taisykles, siekiant užtikrinti vienodą akcizų taikymą visose valstybėse narėse (žr. 2006 m. lapkričio 23 d. Sprendimo Joustra, C-5/05, Rink. p. I-11075, 27 punktą ir nurodytą teismo praktiką).
23. Šis harmonizavimas iš esmės leidžia išvengti dvigubo apmokestinimo valstybėse narėse (šiuo klausimu žr. 2007 m. balandžio 26 d. Sprendimo Alevizos, C-392/05, Rink. p. I-3505, 38 punktą).
24. Siekiant užtikrinti, kad akcizas būtų renkamas tik vienoje valstybėje narėje, kuri yra vartojimo vieta, Direktyvos 92/12 22 straipsnyje numatytas, nustatant tam tikras sąlygas, kitoje valstybėje narėje sumokėto akcizo grąžinimas.
25. Iš Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1–3 dalių matyti, kad jose nustatytos dvi skirtingos grąžinimo tvarkos.
26. Šis skirtumas išplaukia, viena vertus, iš šios direktyvos 22 straipsnio 1 ir 2 dalių formuluočių, kita vertus, iš 22 straipsnio 3 dalies formuluotės.
27. Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1 ir 2 dalyse numatyta grąžinimo tvarka taikoma atvejams, kai vienoje valstybėje narėje, kurioje ir sumokamas atitinkamas akcizas, akcizu apmokestintini produktai išgabenami į kitą valstybę narę, kurioje jiems pritaikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas ir jie taip pat apmokestinami akcizu, nereikalaujant, kad ten akcizas jau būtų sumokėtas. Tačiau šios direktyvos 22 straipsnio 3 dalyje numatytais atvejais akcizas grąžinamas tik kai jis sumokėtas tiek išsiuntimo, tiek paskirties valstybėje narėje.
28. Atrodo pagrįsta, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas numatė griežtesnius reikalavimus tais atvejais, kai prašoma grąžinti dar nesumokėjus akcizo paskirties valstybėje narėje. Tarp šių reikalavimų yra ir reikalavimas, kad prašymas grąžinti būtų pateiktas prieš išsiunčiant atitinkamas prekes. Kitas reikalavimas numatytas Direktyvos 92/12 22 straipsnio 2 dalies b punkte, pagal kurį prekių judėjimas turi būti vykdomas laikantis šios direktyvos III antraštinės dalies nuostatų, t. y. kad šioms prekėms turi būti taikomas laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimas.
29. Tačiau Direktyvos 92/12 22 straipsnio 3 dalyje nenumatyta, kuriuo momentu privaloma pateikti prašymą grąžinti. Be to, nenumatyta pareiga prekėms taikyti laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą, o numatyta tik pareiga, kad kartu su prekėmis turi būti pateiktas šios direktyvos 7 straipsnio 4 dalyje minimas dokumentas.
30. Aplinkybė, kad, pirma, Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1 ir 2 dalyse ir, antra, šios direktyvos 22 straipsnio 3 dalyje numatytos dvi skirtingos tvarkos, taip pat įrodoma faktu, kad šių 1 ir 3 dalių antrose pastraipose pateikiama ta pati nuostata, kurioje numatyta: „tačiau valstybės narės gali atmesti prašymą dėl akcizo grąžinimo, jeigu jis neatitinka jų nustatytų kriterijų“. Tokio pakartojimo nereikėtų, jei 22 straipsnio 1–3 dalyse būtų aprašoma ta pati grąžinimo tvarka.
31. Be to, šių dviejų skirtingų tvarkų egzistavimas paaiškinamas ir pabrėžiamas Europos Bendrijų Komisijos pateiktame 1990 m. lapkričio 7 d. pasiūlyme dėl Tarybos direktyvos dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole [COM(90) 431 galutinis], kuris buvo Direktyvos 92/12 pagrindas ir kurio straipsnių komentarams skirtoje dalyje pažymima, kad pagal pirmos rūšies grąžinimo procedūrą visiems siuntėjams suteikiama galimybė taikyti ar iš naujo taikyti akcizu apmokestinamiems produktams laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimą, taip leidžiant susigrąžinti akcizą pirmojoje valstybėje narėje prieš jį sumokant antrojoje valstybėje narėje. Ten priduriama, kad jei ši pirmos rūšies procedūra netaikytina, pagal antros rūšies procedūrą numatomas grąžinimas po to, kai akcizas sumokamas antrojoje valstybėje narėje; ši galimybė slegia finansiškai, bet leidžia išvengti laikino akcizo mokėjimo atidėjimo režimo taikymo ar jo taikymo iš naujo.
32. Šio direktyvos pasiūlymo aiškinamojo memorandumo 16 punkte skelbiama, kad šios dvi skirtingos procedūros leidžia išvengti dvigubo apmokestinimo dėl išledimo vartoti du kartus dviejose skirtingose valstybėse narėse. Ten priduriama, kad taip užtikrinama, jog akcizas bus surinktas realioje vartojimo valstybėje ir kiti ūkio subjektai nei tie, kuriems suteiktas leidimas, nebus išstumti iš prekybos akcizais apmokestinamais produktais Bendrijoje.
33. Atrodo, kad Rumunijos teisės aktuose neatsižvelgiama į šį skirtumą. Iš tiesų, Mokesčių kodekso 192-6 straipsnio 1 dalyje iš esmės pakartojamos Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1 dalies ir 2 dalies a–c punktuose nustatytos grąžinimo sąlygos, bet ji skiriasi nuo šio 22 straipsnio 1 dalies c punkto, nes joje numatyta, jog kartu su prašymu grąžinti turi būti pateiktas dokumentas, įrodantis, jog akcizas buvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje, nors pagal 22 straipsnio 2 dalies c punktą nereikalaujama, kad ši sąlyga būtų įvykdyta.
34. Tačiau nacionalinis teismas turi nustatyti nacionalines nuostatas, perkeliančias Sąjungos direktyvą, ir, jei reikia, šios direktyvos nuostatas, taikytinas konkrečioms jo nagrinėjamos bylos aplinkybėms.
35. Tuo atveju, kai akcizas jau sumokėtas paskirties valstybėje narėje, kaip tai, atrodo, yra pagrindinėje byloje, taikoma Direktyvos 92/12 22 straipsnio 3 dalis, kurioje numatyta, kad vienintelė grąžinimo sąlyga yra ta, kad akcizas turi būti sumokėtas paskirties valstybėje narėje. Tai reiškia, kad ūkio subjektas neprivalo pateikti prašymo grąžinti prieš išsiųsdamas aptariamas prekes.
36. Tokiu atveju išlyga, pagal kurią valstybė narė gali netenkinti prašymo grąžinti, jei jis neatitinka jos nustatytų teisingumo kriterijų, netaikoma, kai prašymas grąžinti nepateikiamas prieš išsiunčiant aptariamas prekes. Sąvoka „teisingumo kriterijai“ negali būti aiškinama taip, kad Direktyvoje 92/12 numatyta sąlyga galėtų būti taikoma tik kitokiu prašymo grąžinti atveju ir taip prieštarautų šios direktyvos 22 straipsnio 3 dalies pirmai pastraipai.
37. Tačiau tuo atveju, kai prašymas grąžinti pateikiamas prieš sumokant akcizą paskirties valstybėje narėje, taikomos Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1 ir 2 dalys, tai reiškia, kad išsiuntimo valstybė narė gali reikalauti, jog prašymas grąžinti būtų pateiktas prieš išsiunčiant aptariamas prekes. Šiuo atveju kalbama apie svarbią sąlygą, aiškiai nustatytą šios direktyvos 22 straipsnio 2 dalies a punkte, kurios nepaisant gali būti atsisakyta grąžinti.
38. Iš Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1 ir 2 dalių struktūros matyti, kad jose numatyta dviejų etapų procedūra. Ūkio subjektas, pateikęs pradinį prašymą, turi turėti galimybę pateikti šios direktyvos 22 straipsnio 2 dalies c punkte numatytus dokumentus.
39. Atsižvelgiant į tai, kas minėta, į pateiktus klausimus reikia atsakyti taip: Direktyvos 92/12 22 straipsnio 1–3 dalis reikia aiškinti taip, kad kai akcizu apmokestinami ir vienoje valstybėje narėje, kurioje akcizas sumokėtas, vartoti išleisti produktai buvo išgabenti į kitą valstybę narę, kurioje šie produktai taip pat apmokestinti akcizu ir kurioje jis taip pat buvo sumokėtas, prašymas grąžinti išsiuntimo valstybėje narėje sumokėta akcizą negali būti atmestas vien dėl to, kad šis prašymas nebuvo pateiktas prieš išsiunčiant šiuos produktus, bet jis turi būti vertinamas pagal šio straipsnio 3 dalį. Tačiau jei akcizas nebuvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje, tokį prašymą galima atmesti pagal šio straipsnio 1 ir 2 dalis.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
40. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:
1992 m. vasario 25 d. Europos Tarybos direktyvos 92/12/EEB dėl bendros tvarkos, susijusios su akcizais apmokestinamais produktais, ir jų laikymu, judėjimu ir kontrole, iš dalies keičiamos 1992 m. gruodžio 14 d. Tarybos direktyva 92/108/EEB, 22 straipsnio 1–3 dalis reikia aiškinti taip, kad kai akcizu apmokestinami ir vienoje valstybėje narėje, kurioje akcizas sumokėtas, vartoti išleisti produktai išgabenti į kitą valstybę narę, kurioje šie produktai taip pat apmokestinami akcizu ir kurioje jis taip pat buvo sumokėtas, prašymas grąžinti išsiuntimo valstybėje narėje sumokėta akcizą negali būti atmestas vien dėl to, kad šis prašymas nebuvo pateiktas prieš išsiunčiant šiuos produktus, bet jis turi būti vertinamas pagal šio straipsnio 3 dalį. Tačiau jei akcizas nebuvo sumokėtas paskirties valstybėje narėje, tokį prašymą galima atmesti pagal šio straipsnio 1 ir 2 dalis.