62008CC0250_DE
Schlußanträge des Generalanwalts
Schlußanträge des Generalanwalts
1. Im vorliegenden Verfahren macht die Kommission geltend, dass belgische Rechtsvorschriften über die Entrichtung einer Eintragungsabgabe in der Flämischen Region insbesondere Staatsangehörige von Mitgliedstaaten diskriminieren, die von ihrem Freizügigkeits- und Aufenthaltsrecht, der Niederlassungsfreiheit und der Kapitalverkehrsfreiheit in der Union Gebrauch machen wollen. Die streitigen Rechtsvorschriften sehen vor, dass nur Eintragungsabgaben(2), die beim Erwerb einer in der Flämischen Region belegenen Wohnung als Hauptwohnsitz entrichtet werden, nicht aber Eintragungsabgaben für den Erwerb außerhalb der Region belegener Wohnungen als Hauptwohnsitze mit der Eintragungsabgabe verrechnet werden, die beim anschließenden Erwerb einer anderen Wohnung als Hauptwohnsitz in derselben Region zu zahlen ist.
Rechtlicher Rahmen
Einschlägige Bestimmungen des Vertrags und des EWR-Abkommens
2. Art. 18 Abs. 1 EG (jetzt Art. 21 Abs. 1 AEUV) bestimmt:
„Jeder Unionsbürger hat das Recht, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten vorbehaltlich der in diesem Vertrag und in den Durchführungsvorschriften vorgesehenen Beschränkungen und Bedingungen frei zu bewegen und aufzuhalten.“
3. Art. 43 EG (jetzt Art. 49 AEUV) lautet:
„Die Beschränkungen der freien Niederlassung von Staatsangehörigen eines Mitgliedstaats im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaats sind nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verboten. Das Gleiche gilt für Beschränkungen der Gründung von Agenturen, Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften durch Angehörige eines Mitgliedstaats, die im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats ansässig sind.
Vorbehaltlich des Kapitels über den Kapitalverkehr umfasst die Niederlassungsfreiheit die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen, insbesondere von Gesellschaften im Sinne des Artikels 48 Absatz 2 [jetzt Art. 54 Abs. 2 AEUV], nach den Bestimmungen des Aufnahmestaats für seine eigenen Angehörigen.“
4. Durch Art. 31 Abs. 1 des EWR-Abkommens wird der Geltungsbereich dieser Bestimmungen praktisch auf den gesamten Europäischen Wirtschaftsraum ausgedehnt.
5. Art. 56 Abs. 1 EG (jetzt Art. 63 Abs. 1 AEUV) lautet:
„Im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels sind alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten sowie zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern verboten.“
6. Durch Art. 40 des EWR-Abkommens wird der Geltungsbereich dieser Bestimmung praktisch auf den gesamten Europäischen Wirtschaftsraum ausgedehnt.
7. Nach Art. 6 des EWR-Abkommens werden dessen Bestimmungen, soweit sie mit den entsprechenden Bestimmungen des Vertrags (und der aufgrund dieses Vertrags erlassenen Rechtsakte) in ihrem wesentlichen Gehalt identisch sind, im Einklang mit den einschlägigen Entscheidungen ausgelegt, die der Gerichtshof vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung dieses Abkommens erlassen hat.(3) Das Abkommen kennt keine einschlägige Bestimmung, die sich auf die spätere Rechtsprechung des Gerichtshofs bezieht.(4) Aus Art. 105 des EWR-Abkommens ergibt sich jedoch, dass dessen Vorschriften, die im Wesentlichen mit denen des Vertrags identisch sind, einheitlich ausgelegt werden müssen.(5) Der Gerichtshof ist zur Auslegung des Abkommens befugt, soweit es das Gebiet der Union betrifft, der EFTA-Gerichtshof im Hinblick auf die Anwendung in den EFTA-Staaten. Das Abkommen sieht daher eine Zusammenarbeit zwischen dem Gerichtshof und dem EFTA-Gerichtshof vor.(6)
8. Die Regelungen des Art. 31 des EWR-Abkommens, die Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit verbieten, sind mit denen des Art. 49 AEUV identisch.(7) Auch die Bestimmungen über den freien Kapitalverkehr (die in ihrem Wortlaut den entsprechenden Bestimmungen des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union zwar ähnlich, aber nicht mit ihnen identisch sind) müssen weitestmöglich in gleicher Weise ausgelegt werden.(8)
Richtlinie 88/361/EWG des Rates
9. Aus der Nomenklatur in Anhang I der Richtlinie 88/361/EWG des Rates(9) ergibt sich, dass der Kapitalverkehr in diesem Kontext auch den Kauf von bebauten und unbebauten Grundstücken sowie den Bau von Gebäuden zu persönlichen Zwecken durch Privatpersonen umfasst.(10)
Nationale Rechtsvorschriften
10. Nach Art. 44 des Wetboek der registratie‑, hypotheek‑ en griffierechten (Gesetzbuch über Eintragungs-, Hypotheken- und Kanzleiabgaben für die Flämische Region, im Folgenden: Wetboek) wird auf die entgeltliche Übertragung von Eigentums- oder Nießbrauchrechten an Immobilien eine Eintragungsabgabe in Höhe von 10 % des Wertes erhoben.(11) Nach Art. 46a ermäßigt sich die Bemessungsgrundlage beim Erwerb einer Privatimmobilie durch eine oder mehrere natürliche Personen zum Zweck der Errichtung eines Hauptwohnsitzes um 12 500 Euro, sofern der oder die Käufer nicht noch gleichzeitig Eigentümer anderer Privatimmobilien ist oder sind. Diese Ermäßigung der Bemessungsgrundlage steht allen natürlichen Personen zu, die zum ersten Mal eine Immobilie kaufen, und zwar unabhängig davon, ob sie zuvor in der Flämischen Region oder anderenorts gewohnt haben.
11. Art. 61 Abs. 3 des Wetboek bestimmt:
„Im Fall des reinen Ankaufs einer zu Wohnzwecken genutzten oder bestimmten Immobilie durch eine natürliche Person zum Zweck der Errichtung eines Hauptwohnsitzes wird ihr gesetzlicher Anteil an den Abgaben, die … geschuldet waren auf den Ankauf der Wohnung, die ihr zuvor als Hauptwohnsitz gedient hat, oder des Baugrundstücks, auf dem die Wohnung errichtet ist, mit dem gesetzlichen Anteil an den auf den Neuankauf geschuldeten Abgaben verrechnet, sofern der Neuankauf auf einen Zeitpunkt innerhalb von zwei Jahren des Datums der Eintragung der Urkunde datiert ist, die maßgebend ist für die Berechnung der anteiligen Abgabe auf entweder den einfachen Wiederverkauf der Wohnung, die ihr zuvor als Hauptwohnsitz gedient hat, oder auf die Teilung des Gemeinschaftseigentums an der Wohnung, bei der die natürliche Person alle ihre Rechte daran aufgibt.
Von der Verrechnung nach Maßgabe dieses Artikels ausgeschlossen sind die Abgaben, die auf den Erwerb einer Immobilie entrichtet wurden, die nicht in der Flämischen Region belegen ist.
Der Verrechnungsbetrag darf … 12 500 Euro nicht übersteigen …“
12. Art. 212a des Wetboek sieht die Rückzahlung (statt Verrechnung) der Eintragungsabgabe vor, wenn i) die alte Immobilie innerhalb von zwei Jahren nach dem Erwerb der neuen Immobilie (die Frist beträgt fünf Jahre, wenn ein Grundstück zum Zweck der Errichtung eines Wohngebäudes erworben wird) verkauft wird und ii) der Käufer seinen Hauptwohnsitz innerhalb von zwei Jahren nach Erwerb errichtet (die Frist beträgt fünf Jahre, wenn ein Grundstück zum Zweck der Errichtung eines Wohngebäudes erworben wird). Auch hier gilt, dass sich der alte Wohnsitz in der Flämischen Region befinden muss und dass der Rückzahlungsbetrag auf 12 500 Euro begrenzt ist.
13. Ich werde die durch Art. 61 Abs. 3 und Art. 212a des Wetboek geschaffene Regelung mit dem Sammelbegriff „streitige Maßnahme“ bezeichnen. Die genannten Vorschriften wurden zusammen mit der oben in Nr. 10 dargestellten Regelung und einer Reihe von zugehörigen verfahrensrechtlichen Bestimmungen durch ein Änderungsdekret vom 1. Februar 2002(12) in das Wetboek aufgenommen. In der Begründung des Dekretentwurfs heißt es, dass die Eintragungsabgabe sich häufig als Hindernis für Personen erweise, die ihren Wohnsitz näher an ihren Arbeitsplatz verlegen oder an geänderte Familienverhältnisse anpassen wollten. Ziel der Änderung sei die „Förderung der Mobilität aller Bürger, die aus welchen Gründen auch immer (beruflichen, familiären oder sonstigen) eine neue Wohnung als Hauptwohnsitz kaufen wollen, der ihren Bedürfnissen besser entspricht als ihr derzeitiger“. Dieses Ziel solle dadurch erreicht werden, dass ein Teil der für einen früheren Hauptwohnsitz (d. h. Wohnung) entrichteten Abgabe bis zu einer Höhe von 12 500 Euro vom anschließenden Erwerb einer anderen Wohnung abgezogen werden könne.
Vorverfahren
14. Da die Kommission die streitige Maßnahme für diskriminierend und daher durch den Vertrag verboten hält, übermittelte sie dem Königreich Belgien ein Mahnschreiben vom 23. Dezember 2005. Die belgische Regierung bestritt die vorgeworfenen Verstöße in ihrem Antwortschreiben vom 22. März 2006.
15. Die Kommission sah die Antworten als unzureichend an und erließ am 13. Juli 2006 eine mit Gründen versehene Stellungnahme. Mit Schreiben vom 13. September 2006 teilten die belgischen Behörden mit, dass ihres Erachtens die streitige Maßnahme mit dem Unionsrecht vereinbar und jedenfalls aus Gründen des Allgemeininteresses gerechtfertigt sei.
16. Die Kommission hielt an ihrer Auffassung fest und hat daher am 5. Mai 2008 die vorliegende Klage erhoben. Sie beantragt, festzustellen, dass das Königreich Belgien seine Verpflichtungen aus den Art. 18 EG, 43 EG und 56 EG sowie den Art. 31 und 40 des EWR-Abkommens dadurch verletzt hat, dass in der Flämischen Region für die Berechnung eines Steuervorteils beim Kauf einer zum neuen Hauptwohnsitz bestimmten Immobilie die Eintragungsabgaben, die beim Kauf einer als früherer Hauptwohnsitz dienenden Wohnung entrichtet wurden, nur berücksichtigt werden, wenn sich dieser in der Flämischen Region, und nicht, wenn er sich in einem anderen Mitgliedstaat als Belgien oder in einem EFTA-Staat befindet. Außerdem beantragt die Kommission, dem Königreich Belgien die Kosten aufzuerlegen.
17. Die ungarische Regierung ist dem Rechtsstreit zur Unterstützung Belgiens beigetreten.
18. In der Sitzung vom 23. September 2010 haben die Kommission sowie die belgische und die ungarische Regierung mündlich verhandelt.
Würdigung
Vorbemerkung
19. Vor Prüfung der Klage der Kommission müssen einige Vorfragen geklärt werden.
20. Erstens umfasst das Königreich Belgien drei Gemeinschaften, drei Regionen und vier Sprachgebiete.(13) Die drei Regionen besitzen bestimmte Gesetzgebungsbefugnisse; die Befugnisse der Flämischen Gemeinschaft und der Flämischen Region sind jedoch zusammengefasst und werden gemeinsam von der flämischen Regierung ausgeübt, die die streitige Maßnahme erlassen hat. Nach ständiger Rechtsprechung kann ein Mitgliedstaat jedoch auch dann verurteilt werden, wenn festgestellt wird, dass ein örtliches oder regionales Organ gegen Unionsrecht verstoßen hat.(14)
21. Zweitens hat sich der Gerichtshof mit der Eintragungsabgabe in Belgien bereits im Rahmen einer Abgabenschuld befasst, die aufgrund eines nationalen Gerichtsurteils in einem einen Vertrag betreffenden Rechtsstreit begründet worden war.(15) Dabei ging der Gerichtshof davon aus, dass die zu entrichtende Abgabe eine indirekte Steuer darstellt. Er übernahm insoweit jedoch im Wesentlichen die vom nationalen Gericht vorgenommene Einordnung.(16) Allgemein gesprochen lässt sich zwischen indirekter und direkter Besteuerung wie folgt unterscheiden: Eine indirekte Steuer ist in einem Betrag enthalten, der vom wirtschaftlich damit Belasteten an einen anderen gezahlt wird, der nicht die wirtschaftliche Last trägt, aber die Steuer abführt, während eine direkte Steuer bei demjenigen erhoben wird, der wirtschaftlich damit belastet wird.(17) Daher meine ich, dass eine auf Immobilienrechtsgeschäfte geschuldete Steuer, mit de r der Käufer belastet wird und die bei ihm erhoben wird, eher als direkte Steuer anzusehen ist und keine indirekte Besteuerung darstellt.
22. Drittens ist die Eintragungsabgabe unabhängig davon, ob sie im vorliegenden Fall eine direkte oder eine indirekte Besteuerung darstellt, eindeutig nicht Gegenstand der Harmonisierung in der Union, so dass sie in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fällt. Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs müssen die Mitgliedstaaten ihre Befugnisse aber unter Wahrung des Unionsrechts ausüben.(18)
23. Viertens rügt die Kommission einen Verstoß gegen die Art. 18 EG, 43 EG und 56 EG (sowie gegen die den beiden letztgenannten Vorschriften entsprechenden Bestimmungen des EWR-Abkommens). Die belgische Regierung macht geltend, dass allein Art. 56 Abs. 1 EG einschlägig sei und dass der vorliegende Rechtsstreit ausschließlich auf dieser Grundlage zu prüfen sei.
24. Bei der Untersuchung dieses Fragenkomplexes fällt eine Besonderheit der Vorgehensweise der Kommission auf, wenn man sie mit ihrem Vorgehen im Rahmen zweier anderer Vertragsverletzungsklagen vergleicht, die im selben Zeitraum erhoben wurden, nämlich in der Rechtssache Kommission/Griechenland(19), in der das Urteil am 20. Januar 2011 erging, und in der Rechtssache Kommission/Ungarn(20) . In der Rechtssache Kommission/Griechenland ging es um eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer für diejenigen Erstkäufer, die entweder in Griechenland ihren ständigen Wohnsitz haben oder die griechische Staatsangehörigkeit besitzen. Die Rechtssache Kommission/Ungarn betrifft eine Regelung, wonach beim Verkauf einer Wohnung und dem Erwerb einer neuen Wohnung die Grunderwerbsteuer nur auf die Differenz des Verkehrswerts der Immobilien erhoben wird, sofern beide in Ungarn belegen sind.
25. Die Ähnlichkeiten zwischen den streitigen Maßnahmen in den genannten Rechtssachen und im vorliegenden Fall liegen auf der Hand: Tatsächlich rügt die Kommission in allen drei Fällen eine Diskriminierung und eine Beschränkung der im Vertrag garantierten Freiheiten. In den ersten beiden Fällen hat die Kommission jedoch einen Verstoß gegen die Art. 18 EG, 39 EG und 43 EG (und in der Rechtssache Kommission/Griechenland zudem einen Verstoß gegen Art. 12 EG)(21) vorgeworfen, während sie im vorliegenden Fall einen Verstoß gegen die Art. 18 EG, 43 EG und 56 EG sowie gegen die Art. 31 und 40 des EWR-Abkommens, nicht jedoch gegen die Art. 12 EG und 39 EG geltend macht.(22)
26. Auch wenn es selbstverständlich Unterscheidungsmerkmale zwischen den in den genannte Fällen jeweils gerügten Maßnahmen gibt, ist doch festzuhalten, dass die Kommission nicht völlig einheitlich vorzugehen scheint. Allerdings ist es Sache der Kommission, zu entscheiden, wie sie ihre Klage in einem Vertragsverletzungsverfahren formuliert, und es ist Sache des Gerichtshofs, darüber zu urteilen, ob die jeweilige Rüge begründet ist. Der Einwand der belgischen Regierung greift daher nicht durch.
Prüfungsabfolge
27. Art. 18 EG, in dem das Recht eines jeden Unionsbürgers, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten frei zu bewegen und aufzuhalten, in allgemeiner Form niedergelegt ist, hat in Art. 43 EG hinsichtlich der Niederlassung zwecks Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit eine besondere Ausprägung erfahren.(23) Des Weiteren stellt – wie der Gerichtshof im Urteil Konle(24) ausgeführt hat – das Recht, in einem anderen Mitgliedstaat Grundstücke zu erwerben, zu nutzen und darüber zu verfügen, die notwendige Ergänzung der Niederlassungsfreiheit dar, und der Kapitalverkehr umfasst auch die Geschäfte, durch die Gebietsfremde in einem Mitgliedstaat Immobilieninvestitionen vornehmen.(25) Für gewöhnlich untersucht der Gerichtshof daher die Spezialvorschriften vor den allgemeinen Vorschriften.(26)
28. Ich meine jedoch, dass im vorliegenden Vertragsverletzungsverfahren die Argumentation der Kommission, mit der sie sich ja gegen Vorschriften über den Erwerb von privatem Wohnungseigentum wendet, in erster Linie auf das in Art. 18 EG garantierte Recht abzielt, sich innerhalb des Hoheitsgebiets der Mitgliedstaaten frei zu bewegen und aufzuhalten. Soweit dieses Wohnungseigentum mit Geldmitteln erworben wird, die aus einem anderen Staat transferiert werden, ist Voraussetzung für das Rechtsgeschäft auch die durch Art. 56 EG garantierte freie Bewegung des erforderlichen Kapitals. Falls schließlich Bürger in ihrer Privatwohnung oder in deren Nähe einer wirtschaftlichen Tätigkeit nachgehen (oder nachgehen wollen), kann auch die Wahrnehmung des durch Art. 43 EG garantierten Niederlassungsrechts berührt sein.
29. Daher erscheint es sinnvoll, die Klage der Kommission zunächst unter dem Gesichtspunkt von Art. 18 EG zu prüfen (zu dem es keine Entsprechung im EWR-Abkommen gibt) und sich dann den Argumenten betreffend die Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG, Art. 31 Abs. 1 des EWR-Abkommens) und den freien Kapitalverkehr (Art. 56 Abs. 1 EG, Art. 40 des EWR-Abkommens) zuzuwenden.
Art. 18 EG
30. Ein Unionsbürger, der von dem durch Art. 18 EG garantierten Recht auf freie Bewegung und freien Aufenthalt Gebrauch macht, hat in allen Mitgliedstaaten Anspruch auf die gleiche rechtliche Behandlung wie die eigenen Staatsangehörigen dieser Mitgliedstaaten, die sich in der gleichen Situation befinden. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs stellt eine nationale Regelung, die Unionsbürger allein deswegen benachteiligt, weil sie ihr Recht wahrgenommen haben, sich in einen anderen Mitgliedstaat zu begeben, eine Beschränkung der Freiheiten dar, die durch Art. 18 Abs. 1 EG jedem Unionsbürger zuerkannt werden.(27)
31. Der Gerichtshof hat in seiner Rechtsprechung zur Freizügigkeit der Arbeitnehmer und zur Niederlassungsfreiheit die Diskriminierung aufgrund des Wohnsitzes(28) häufig als Form der mittelbaren Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit betrachtet. Im Gegensatz zu solchen Fällen braucht im Rahmen von Art. 18 EG nicht nachgewiesen zu werden, dass sich eine Maßnahme auf Angehörige anderer Mitgliedstaaten nachteiliger
auswirkt als auf Angehörige des Mitgliedstaats, der die Maßnahme erlässt, sondern nur, dass sie sich auf sie nachteilig auswirkt.(29)
32. Erfahren Unionsbürger, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben, im Rahmen der streitigen Maßnahme die gleiche Behandlung hinsichtlich des Anspruchs auf Befreiung von der Eintragungsabgabe wie belgische Staatsangehörige, die in dieser Region wohnen?
33. Zunächst muss die richtige Vergleichsgruppe ermittelt werden. Sollte ein Vergleich zwischen in der Flämischen Region wohnenden belgischen Staatsangehörigen und allen Unionsbürgern, die möglicherweise eine Wohnung in dieser Region kaufen wollen (d. h. ein Vergleich auf breiter Basis), gezogen werden?
34. Bei dieser Variante gehören zur erstgenannten Gruppe (in der Flämischen Region wohnende Belgier) belgische Staatsangehörige, die in der Flämischen Region wohnen und die dann a) ihre Wohnung verkaufen und an deren Stelle eine Wohnung in dieser Region kaufen oder b) die noch nicht Eigentümer einer Immobilie sind, aber eine solche zum ersten Mal – und zwar in der Flämischen Region – kaufen oder c) ihre Wohnung verkaufen und an deren Stelle eine Wohnung außerhalb der Flämischen Region (anderenorts in Belgien oder in einem anderen Mitgliedstaat) kaufen.
35. Die letztgenannte Gruppe (alle Unionsbürger) würde die folgenden Untergruppen umfassen: Personen, die ihre Wohnung in einem anderen Mitgliedstaat verkaufen und an deren Stelle eine Wohnung in der Flämischen Region kaufen; Personen, die noch nicht Eigentümer einer Immobilie in einem anderen Mitgliedstaat sind, aber eine solche zum ersten Mal in der Union – und zwar in der Flämischen Region – kaufen; Personen, die aus der Flämischen Region, wo sie eine Immobilie zu Eigentum hatten, weggezogen sind, um sich in einen anderen Mitgliedstaat zu begeben, später aber in diese Region zurückkehren und dort eine Immobilie kaufen. Diese letztgenannte Gruppe unterliegt einer speziellen Regelung nach Maßgabe der streitigen Maßnahme, weshalb ich auf diesen Sachverhalt unten in den Nrn. 75 bis 79 ausführlicher eingehen werde.
36. Befinden sich diese beiden weit definierten Gruppen von Wohnungskäufern in der gleichen Situation, so dass sie miteinander verglichen werden können?
37. Soweit beide Gruppen aus Personen bestehen, die eine Wohnung in der Union kaufen, ist diese Frage zu bejahen.
38. Bei einem Vergleich auf dieser breiten Basis werden alle Erstkäufer in der Flämischen Region unabhängig davon, ob sie sich aus einem anderen Mitgliedstaat in diese Region begeben oder innerhalb der Region umziehen, gleichbehandelt. Kein Erstkäufer aus den beiden Vergleichsgruppen hat Anspruch auf Verrechnung der Abgaben auf diesen Erstkauf, jedoch steht den Mitgliedern beider Gruppen die Ermäßigung der Bemessungsgrundlage für die Eintragungsabgabe zu.(30)
39. Natürlichen Personen, die ihre Immobilie in der Flämischen Region zu einem späteren Zeitpunkt verkaufen, um sich in einen anderen Mitgliedstaat zu begeben, kommt die Verrechnung selbstverständlich nicht zugute. Dies ist jedoch lediglich Folge des Grundsatzes der steuerlichen Territorialität. Denn einerseits kann die Flämische Region die Eintragungsabgabe nicht auf eine in einem anderen Mitgliedstaat erworbene Immobilie erheben, so dass eine Verrechnungsmöglichkeit in solchen Fällen nicht besteht. Andererseits sind die Mitgliedstaaten nicht verpflichtet, den Betroffenen einen Vorteil zukommen zu lassen, der dem Verrechnungsanspruch entspricht, der ihnen bei einem Anschlusskauf in der Flämischen Region zugestanden hätte.
40. Schließlich werden auch alle natürlichen Personen gleichbehandelt, die ihre Immobilie in der Flämischen Region verkaufen, um sich an einen anderen Ort in Belgien zu begeben – auch ihnen steht der Verrechnungsanspruch nicht zu.
41. Allerdings macht die Kommission geltend, dass der Vergleich auf einer engeren Basis vorgenommen werden sollte, nämlich zwischen natürlichen Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben und ihre Wohnung verkaufen, um sich in der Region (erstmals) eine Wohnung als Hauptwohnsitz zu kaufen, auf der einen Seite und natürlichen Personen, die in der Flämischen Region verbleiben, ihre Wohnung verkaufen und an deren Stelle eine andere Wohnung kaufen auf der anderen Seite. Nach Ansicht der Kommission besteht zwischen diesen Personen kein objektiver Unterschied. Die Mitglieder beider Gruppen nähmen einen Wohnungsumzug innerhalb der Union vor, in beiden Fällen werde die Eintragungsabgabe beim Erwerb der neuen Wohnung fällig, und in beiden Fällen werde die alte Wohnung verkauft, um an deren Stelle eine Wohnung in der Flämischen Region zu erwerben. Personen, deren alte Wohnung in der Flämischen Region belegen sei, hätten die Eintragungsabgabe auf die alte Wohnung entrichtet. Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Region begäben, hätten eine Eintragungsabgabe oder eine vergleichbare Steuer in ihrem früheren Wohnsitzstaat entrichtet. Die beiden Situationen seien daher objektiv vergleichbar. Somit scheint die Kommission im Kern zu rügen, dass Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben (im Gegensatz zu den Vergleichspersonen, die innerhalb der Flämischen Region umziehen), in dieser Region nicht der Vorteil (d. h. eine Verrechnung) als Ausgleich für eine (vergleichbare) Steuer gewährt werde, die sie in dem Mitgliedstaat, aus dem sie verzogen sind, entrichtet hätten. Somit entstehe ihnen ein steuerlicher Nachteil.
42. Selbst bei Zugrundelegung zweier so eng umgrenzter Gruppen ergibt sich meines Erachtens aber nicht zwangsläufig, dass natürliche Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben, in der gleichen Situation sind wie Personen, die innerhalb der Region umziehen.
43. Dass sich die betreffende natürliche Person in der gleichen Situation befindet, kann nur angenommen werden, wenn sie die Voraussetzungen der streitigen Maßnahme erfüllt und daher einen Verrechnungsanspruch hat. Diese Voraussetzungen lauten wie folgt: a) Die alte Wohnung muss im Eigentum der natürlichen Person gestanden haben und von dieser verkauft worden sein, b) die Person muss an deren Stelle eine Wohnung in der Flämischen Region kaufen, und c) die natürliche Person muss beim Erwerb der alten Wohnung eine Eintragungsabgabe oder eine gleichwertige Steuer entrichtet haben.
44. Die ersten beiden Kriterien sind unproblematisch. Die Erfüllung der dritten Voraussetzung – dass der Betroffene die gleiche oder eine gleichwertige Steuer (wie die Abgabe in der Flämischen Region) auf seine frühere Wohnung in dem Mitgliedstaat, aus dem er wegzieht, entrichtet hat – lässt sich indessen nicht so ohne Weiteres annehmen.
45. In allen Mitgliedstaaten bestehen Systeme für sogenannte Grunderwerbsteuern. Die streitige Maßnahme ist ein Beispiel für eine solche Steuer. Die Besteuerungsgrundlage, die Sätze, die Befreiungstatbestände und die Voraussetzungen für Steuererleichterungen sind von Mitgliedstaat zu Mitgliedstaat jedoch unterschiedlich geregelt, weil Steuern in der Union nicht Gegenstand der Harmonisierung sind.(31) Selbst wenn daher eine natürliche Person, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begibt, Eigentümerin ihrer alten Wohnung in diesem Mitgliedstaat war, folgt daraus nicht zwangsläufig, dass sie dort die gleiche oder eine gleichwertige Abgabe entrichtet hat. So mag die alte Wohnung in jenem Staat in vollem Umfang von der Grunderwerbsteuer befreit gewesen sein: In diesem Fall dürfte keine gleichwertige Steuer entrichtet worden sein.(32)
46. Im Übrigen fällt die gegenseitige Anerkennung solcher Steuerzahlungen in den Zuständigkeitsbereich der Mitgliedstaaten. Es kann daher nicht davon ausgegangen werden, dass die Entrichtung einer Eintragungsabgabe in einem Mitgliedstaat als Entrichtung der Eintragungsabgabe im Sinne der in der Flämischen Region geltenden Vorschriften anerkannt wird oder werden muss. Diese Rechtslage wurde als mit dem gegenwärtigen Stand des Unionsrechts vereinbar bezeichnet.(33)
47. Selbst wenn der Vergleich daher auf der von der Kommission befürworteten engen Basis erfolgt, kann nicht vorausgesetzt werden, dass sich alle natürlichen Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben, in der gleichen Situation befinden wie Personen, die innerhalb der Region umziehen.
Diskriminierung zurückkehrender Einwohner der Flämischen Region?
48. In einer mit dem Urteil D’Hoop(34) beginnenden Reihe von Entscheidungen hat der Gerichtshof Regelungen beanstandet, durch die ein Unionsbürger in seinem eigenen Mitgliedstaat weniger günstig behandelt wird, weil er sein Recht auf Freizügigkeit wahrgenommen hat, und ausgeführt, dass „es mit dem Recht auf Freizügigkeit unvereinbar [wäre], wenn der Mitgliedstaat, dessen Staatsangehöriger er ist, ihn deshalb weniger günstig behandeln würde, weil er von den Möglichkeiten Gebrauch gemacht hat, die ihm die Freizügigkeitsbestimm ungen des EG-Vertrags eröffnen“(35) .
49. Werden Einwohner der Flämischen Region, die sich in einen anderen Mitgliedstaat begeben und nach einiger Zeit wieder in die Flämische Region zurückkehren, durch die streitige Maßnahme gegenüber Einwohnern, die sich ununterbrochen in der Flämischen Region aufhalten, allein deswegen benachteiligt, weil sie von ihrem Recht, sich in der Union frei zu bewegen, Gebrauch gemacht haben?(36)
50. Meines Erachtens ist dies nicht der Fall.
51. Gemäß der streitigen Maßnahme hat ein Einwohner der Flämischen Region, der seinen Hauptwohnsitz verkauft, um sich etwa nach Frankreich zu begeben, und nach vier Jahren wieder in die Flämische Region zurückkehrt, keinen Verrechnungsanspruch hinsichtlich einer als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung in der Flämischen Region, die er bei seiner Rückkehr erwirbt. Aber auch einem Einwohner der Flämischen Region, der seine als
Hauptwohnsitz dienende Wohnung verkauft, in dieser Region verbleibt, jedoch in eine Mietunterkunft zieht und dann nach vier Jahren eine andere als Hauptwohnsitz dienende Wohnung in der Region kauft, steht der Verrechnungsanspruch nicht zu. Die natürliche Person, die von ihrem Freizügigkeitsrecht Gebrauch gemacht hat, befindet sich in genau der gleichen Situation wie die Person, die dieses Recht nicht ausgeübt hat. Beide haben keinen Verrechnungsanspruch, da sie die neue Immobilie nicht innerhalb der in der streitigen Maßnahme festgelegten Frist von zwei Jahren gekauft haben.(37)
52. Ein etwaiger Nachteil ist daher dadurch bedingt, dass der Betreffende die neue Immobilie nicht innerhalb von zwei Jahren nach dem Verkauf seiner alten als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung gekauft hat, und nicht dadurch, dass er Freizügigkeitsrechte wahrgenommen hat.
53. Der erste Klagegrund der Kommission greift daher nicht durch.
Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG, Art. 31 Abs. 1 des EWR-Abkommens) und freier Kapitalverkehr (Art. 56 Abs. 1 EG, Art. 40 des EWR-Abkommens)
Überblick über das Vorbringen
54. Die Kommission macht im Wesentlichen geltend, dass Personen, die ihre Wohnung verkauften, um sich in der Flämischen Region eine neue zu kaufen, günstiger behandelt würden, wenn die alte Wohnung in der Region anstatt in einem anderen Mitgliedstaat oder einem EFTA-Staat belegen sei; die beiden Käufergruppen seien objektiv vergleichbar, so dass die Ungleichbehandlung – implizit als mittelbare Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit, jedenfalls aber als Verstoß gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung – verboten sei; Personen, die einen Zuzug in die Flämische Region in Erwägung zögen, könnten hiervon aufgrund dieser Diskriminierung abgehalten werden, was die Ausübung ihres Rechts auf freie Niederlassung und auf freien Kapitalverkehr behindere.
55. Die belgische Regierung räumt zwar eine Ungleichbehandlung ein, erachtet diese aber nicht als diskriminierend, da die beiden Gruppen nicht vergleichbar seien: Die Personen, die zuvor schon einmal die Eintragungsabgabe in der Flämischen Region entrichtet hätten, ließen sich objektiv von Personen unterscheiden, die zuvor eine Abgabe in einem anderen Staat entrichtet hätten. Des Weiteren könne aufgrund des Grundsatzes der steuerlichen Territorialität (oder Souveränität) die Übertragung von Immobilien nur von der Steuerbehörde besteuert werden, in deren Zuständigkeit die Immobilie belegen sei. Damit einhergehend sei es im Interesse der Wahrung der Kohärenz der Steuerregelung geboten, die Möglichkeit einer späteren Verrechnung ausschließlich für Abgaben vorzusehen, die in dem betreffenden Gebiet erhoben worden seien.
56. Ungarn vertritt ebenso wie die belgische Regierung die Auffassung, dass Staatsangehörige anderer Mitgliedstaaten, die sich in die Flämische Regierung begeben wollten, durch die streitige Maßnahme nicht diskriminiert würden. Im Übrigen seien die nationalen Vorschriften, selbst wenn sie als Beschränkung anzusehen seien, aufgrund des Grundsatzes der steuerlichen Territorialität und im Hinblick auf die Kohärenz der Steuerregelung aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses gerechtfertigt.
57. Zu dem letztgenannten Argument führt die Kommission aus, dass eine Beschränkung durch die Notwendigkeit der Wahrung der Kohärenz des Steuersystems nur gerechtfertigt werden könne, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der betreffenden Steuervergünstigung und dem Ausgleich dieser Vergünstigung durch eine bestimmte Abgabe bestehe. Ein solcher Zusammenhang sei zwischen der auf den Kauf einer Immobilie entrichteten Abgabe und der Ermäßigung einer Abgabe auf den Kauf der nächsten Immobilie indessen nicht gegeben. Mit der streitigen Maßnahme verzichteten die flämischen Behörden lediglich auf einen Teil der Steuereinnahmen, die andernfalls bei dem zweiten Rechtsgeschäft erzielt worden wären.
Würdigung
58. Zwischen den Verfahrensbeteiligten sind mehrere Punkte unstreitig.
59. Erstens herrscht Einvernehmen, dass die Zuständigkeit eines Mitgliedstaats (oder eines steuererhebenden Glieds eines Mitgliedstaats wie etwa die Flämische Region) für die Besteuerung des Grunderwerbs grundsätzlich auf Rechtsgeschäfte beschränkt ist, die in seinem eigenen Gebiet belegene Immobilien zum Gegenstand haben. Ob und gegebenenfalls in welcher Höhe auf den Immobilienerwerb in der Flämischen Region eine Eintragungsabgabe erhoben wird, ist mithin allein Sache der Behörden dieser Region, ebenso wie es allein Sache der Behörden der anderen Mitgliedstaaten ist, zu entscheiden, ob und in welcher Höhe auf Käufe in ihrem eigenen Hoheitsgebiet eine Abgabe erhoben wird.
60. Sodann ist unstreitig, dass Personen, die in der Flämischen Region eine als Hauptwohnsitz dienende Wohnung erwerben, nachdem sie zuvor Eigentümer einer anderen als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung gewesen waren, je nachdem, ob der Kauf der alten Immobilie einer Eintragungsabgabe in der Region unterlag oder nicht, unterschiedlich behandelt werden.
61. Selbst wenn keine Ungleichbehandlung vorläge, ist durchaus denkbar, dass sich die in der Flämischen Region erhobene Abgabe in Höhe von 10 % objektiv abschreckend auf den Zuzug eines potenziellen Käufers auswirkt, wenn andere Staaten eine Abgabe zu einem niedrigeren Satz (oder gar keine Abgabe) erheben. Unterschiede zwischen den Steuersätzen der Mitgliedstaaten, die aufgrund der ungebundenen Wahrnehmung der Steuerhoheit in einem in der Union nicht harmonisierten Bereich entstehen, fallen jedoch nicht in den Anwendungsbereich der Vertragsbestimmungen über die Freizügigkeit, die nämlich nicht garantieren, dass die Ausübung dieser Freiheiten hinsichtlich der Besteuerung neutral ist.(38)
62. Stellt die Ungleichbehandlung eine Diskriminierung dar?
63. Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs verbieten die Vorschriften über die Gleichbehandlung nicht nur unmittelbare Diskriminierungen aufgrund der Staatsangehörigkeit, sondern auch alle Formen der mittelbaren Diskriminierung, die durch die Anwendung anderer Unterscheidungsmerkmale tatsächlich zu dem gleichen Ergebnis führen.(39) So hat der Gerichtshof erklärt, dass „[e]ine Vorschrift des nationalen Rechts … als mittelbar diskriminierend anzusehen [ist], wenn sie sich ihrem Wesen nach eher auf Angehörige anderer Mitgliedstaaten als auf Inländer auswirken kann und folglich die Gefahr besteht, dass sie die Erstgenannten besonders benachteiligt“.(40)
64. Der Gerichtshof hat außerdem ausdrücklich entschieden, dass ein zwar unterschiedslos anwendbares Gesetz, das aber die Verleihung eines Rechts von der Erfüllung des Erfordernisses eines Wohnsitzes in einer bestimmten Region eines Mitgliedstaats abhängig macht und damit die Staatsangehörigen dieses Staates zum Nachteil der Angehörigen anderer Mitgliedstaaten begünstigt, gegen das Diskriminierungsverbot verstößt.(41)
65. Offenkundig enthält die streitige Maßnahme keine unmittelbare Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit.
66. Können sich die in der streitigen Maßnahme normierten drei Voraussetzungen für das Bestehen eines Verrechnungsanspruchs(42) ihrem Wesen nach eher auf Angehörige anderer Mitgliedstaaten als auf in der Flämischen Region wohnende Belgier auswirken, so dass sie die Erstgenannten besonders benachteiligen und daher eine mittelbare Diskriminierung darstellen?
67. Aus den vorstehenden Ausführungen zu Art. 18 EG(43) ergibt sich, dass diese Frage meines Erachtens zu verneinen ist.
68. Es lässt sich verhältnismäßig leicht feststellen, ob eine natürliche Person in der Flämischen Region, die in dieser Region anstelle ihrer alten Wohnung eine neue als Hauptwohnsitz dienende Wohnung kauft, auf die alte Immobilie eine Eintragungsabgabe entrichtet hat. Wenn jedoch keine Nachweise für die Entrichtung einer gleichwertigen Abgabe vorliegen (und/oder die Eintragungsabgaben von den betreffenden Mitgliedstaaten nicht gegenseitig anerkannt werden), kann nicht davon ausgegangen werden, dass sich alle Personen, die sich aus einem anderen Mitgliedstaat in die Flämische Region begeben, in der gleichen Lage befinden wie die Personen, die innerhalb der Region umziehen. Die Frage nach dem Vorliegen einer ungerechtfertigten Ungleichbehandlung zwischen Personen, die eine Eintragungsabgabe in der Flämischen Region, und Personen, die eine gleichwertige Abgabe in einem anderen Mitgliedstaat entrichtet haben, ist daher unzulässig, da nicht angenommen werden kann, dass dabei gleichartige Sachverhalte miteinander verglichen werden.
69. Alle Käufer unterliegen derselben Verpflichtung zur Entrichtung der Eintragungsabgabe in der Flämischen Region. Insoweit wird zwischen ihnen nicht nach objektiven Merkmalen unterschieden.
70. Somit stellt sich die Frage, wie diese Käufer in der Folgezeit behandelt werden. Werden einzelne Gruppen von Wohnungskäufern in der Flämischen Region zu irgendeinem Zeitpunkt in ungerechtfertigter Weise diskriminiert?
71. Betrachtet man das Problem aus diesem Blickwinkel, ergibt sich, dass alle Personen, die in der Flämischen Region eine als Hauptwohnsitz dienende Wohnung erwerben, gleichbehandelt werden: Wer einmal eine Eintragungsabgabe entrichtet hat, erhält eine Gutschrift in Höhe von bis zu 12 500 Euro auf den Abgabenbetrag, der auf anschließende Erwerbe einer als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung in der Region zu zahlen ist.(44) Mangels einer Regelung über die gegenseitige Anerkennung ist es rechtlich zulässig, außerhalb der Region entrichtete Grunderwerbsteuern außer Betracht zu lassen. Gewiss gibt es eine Ungleichbehandlung zwischen Personen, die erstmalig eine ihnen als Hauptwohnsitz dienende Wohnung in der Flämischen Region erwerben, und Personen, die zum wiederholten Mal dort eine als Hauptwohnsitz dienende Wohnung kaufen. Wenn alle anderen Voraussetzungen gleich sind, ist jedoch die Annahme zulässig, dass sich die weniger günstige Behandlung der Erstkäufer tatsächlich wohl eher zulasten derjenigen auswirkt, die bereits in der Region wohnen, als derjenigen, die zuvor an einem anderen Ort gewohnt haben – und sich daher wohl eher zulasten belgischer Staatsangehöriger als zulasten von Staatsangehörigen anderer Mitgliedstaaten oder eines EFTA-Staats auswirkt –, da die Menschen in der Regel ihr erstes Eigenheim in einem Land oder in einer Region kaufen werden, wo sie bereits wohnen.
72. Im Gegensatz zu dem dem Urteil Kommission/Griechenland(45) zugrunde liegenden Sachverhalt lässt sich hier nicht die klare Unterscheidung zwischen Inländern und Ausländern treffen und kein Vergleich zwischen diesen beiden Gruppen anstellen. Es ist auch nicht zwangsläufig so, dass die streitige Maßnahme sich eher auf Staatsangehörige anderer Mitgliedstaaten als auf in der Flämischen Region wohnende belgische Staatsangehörige auswirkt und die Erstgenannten benachteiligt.
73. Soweit sich eine natürliche Person aus einem Mitgliedstaat, der auf den Erwerb einer als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung einen niedrigeren Abgaben- bzw. Steuersatz als die in der Flämischen Region geltenden 10 % erhebt, in diese Region begibt, kann man diesen (hohen) Satz durchaus als Nachteil ansehen. Dieser Nachteil trifft jedoch alle natürlichen Personen, die eine Immobilie in der Flämischen Region erwerben.
74. Meines Erachtens enthält daher die streitige Maßnahme keine mittelbare Diskriminierung.
75. Allerdings möchte ich auf eine andere mögliche Beschränkung der Freizügigkeit hinweisen, die sich aus der streitigen Maßnahme ergeben könnte.
76. Wer zuvor Eigentümer einer als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung in der Flämischen Region war, kann (bis zu) 12 500 Euro der auf diese Wohnung entrichteten Eintragungsabgabe mit der Eintragungsabgabe verrechnen, die auf den anschließenden Erwerb einer anderen als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung in der Region fällig wird – aber nur dann, wenn der nächste Erwerb innerhalb eines bestimmten Zeitraums (zwei bzw. fünf Jahre) nach dem Verkauf der alten Immobilie erfolgt. Ein Einwohner, der seine als Hauptwohnsitz dienende Wohnung verkauft, um sich für einen längeren Zeitraum in einen anderen Mitgliedstaat oder in einen EFTA-Staat zu begeben, und dann in die Flämische Region zurückkehrt, verliert dadurch den nicht unbeträchtlichen Vorteil, der ihm andernfalls zugestanden hätte.
77. Auf den ersten Blick scheint es, dass die zeitliche Begrenzung der Verrechnungsmöglichkeit eine abschreckende Wirkung auf die Ausübung des Rechts auf Freizügigkeit und freien Aufenthalt haben könnte, weil eine solche Person bei ihrer Rückkehr in die Flämische Region die Verrechnung nicht in Anspruch nehmen kann.
78. In ihrer Klageschrift hat die Kommission diesen Aspekt der streitigen Maßnahme jedoch nicht angesprochen, und die belgische Regierung hatte keine Gelegenheit, eine hierauf gestützte Rüge zu prüfen und dazu Stellung zu nehmen. Meiner Meinung nach ist der Gerichtshof deshalb nicht berechtigt, aus diesem Grund eine Entscheidung zugunsten der Kommission zu erlassen.
Rechtfertigung
79. Sollte der Gerichtshof meine Auffassung nicht teilen, sondern die streitige Maßnahme als verbotene Beschränkung eines Freizügigkeitsrechts ansehen, wie dies die Kommission geltend macht, müssen die von der belgischen Regierung angeführten Rechtfertigungsgründe geprüft werden, nämlich Kohärenz der Steuerregelung und zwingende Gründe des Allgemeininteresses.
Kohärenz der Steuerregelung
80. Zwar erkennt der Gerichtshof an, dass die Notwendigkeit, die Kohärenz einer Steuerregelung zu wahren, eine Beschränkung der Grundfreiheiten in Form einer Ungleichbehandlung nach dem Unterscheidungsmerkmal rechtfertigen kann, ob ein bestimmter Steuertatbestand erfüllt ist oder nicht, entscheidet aber in ständiger Rechtsprechung, dass eine Rechtfertigung nur vorliegen kann, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem betreffenden steuerlichen Vorteil und dessen Ausgleich durch eine bestimmte steuerliche Belastung besteht.(46) Im vorliegenden Fall trägt die Kommission vor, dass ein solcher Zusammenhang fehle, während die belgische Regierung geltend macht, es bestehe ein Zusammenhang zwischen der Entrichtung der Eintragungsabgabe für den Kauf der ersten Immobilie und der Entrichtung der Abgabe auf einen anschließenden Kauf.
81. Meines Erachtens besteht kein unmittelbarer Zusammenhang im Sinne der Rechtsprechung zwischen der Erhebung der Eintragungsabgabe (oder einer gleichwertigen Steuer) auf den Erwerb der einen als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung und einer Ermäßigung des Betrags, der auf den anschließenden Erwerb einer an die Stelle der ersten als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung tretenden anderen Wohnung erhoben wird (wenn beide Immobilien im selben Mitgliedstaat belegen sind). Die beiden Rechtsgeschäfte sind zweifellos in der Vorstellung des Käufers insofern verknüpft, als sie die durchgängige und nahtlose Verfügbarkeit einer Unterkunft für ihn selbst und gegebenenfalls seine Familie sicherstellen sollen. Als Steuertatbestände sind sie jedoch völlig unabhängig voneinander.
82. Nach Auffassung der belgischen Regierung ist diese Situation mit dem Sachverhalt in der Rechtssache Bachmann(47) vergleichbar.
83. In jenem Fall hatte Herr Bachmann Kranken- und Invaliditätsversicherungsverträge sowie einen Vertrag über eine Lebensversicherung in Deutschland abgeschlossen, wo er damals erwerbstätig war, und sich dann nach Belgien begeben, um dort zu leben und zu arbeiten, die nach den Verträgen fälligen Beiträge aber weiterhin eingezahlt. Nach belgischem Recht war er nicht zum Abzug dieser Beiträge von seinen Erwerbseinkünften berechtigt, wie dies der Fall gewesen wäre, wenn die Beiträge in Belgien eingezahlt worden wären. Die belgische Regierung machte jedoch mit Erfolg geltend, dass die steuerliche Befreiung der Beiträge durch die Besteuerung der von den Versicherern zu zahlenden Pensionen, Renten oder Kapitalabfindungen ausgeglichen wird. Nach Auffassung des Gerichtshofs setzt die Kohärenz der Steuerregelung voraus, dass ein Staat, wäre er verpflichtet, den Abzug der in einem anderen Mitgliedstaat gezahlten Versicherungsbeiträge zuzulassen, die von den Versicherern zu zahlenden Beträge besteuern könnte. Dies könne aber nicht garantiert werden. Folglich sei die Kohärenz der Steuerregelung nicht durch weniger einschränkende Bestimmungen als die belgische Regelung zu gewährleisten.
84. Meiner Meinung nach sind die beiden Sachverhalte nicht vergleichbar.
85. In der Rechtssache Bachmann bestand eine eindeutige und unmittelbare Wechselbeziehung zwischen der Besteuerung der Versicherungsleistungen und der Nichtbesteuerung der Versicherungsbeiträge. Auch wenn – wie die belgische Regierung erklärt – die Einzahlung von Beiträgen nicht unbedingt zur Auszahlung eines Betrags nach Maßgabe eines Versicherungsvertrags führt (in der Tat mag man es vorziehen, dass der Versicherungsfall nicht eintritt), so ist bei Eintritt des Versicherungsfalls jedenfalls notwendige Voraussetzung für die Auszahlung des Versicherungsbetrags, dass zuvor die Beiträge eingezahlt wurden. Bei Hauskäufen besteht jedoch kein solcher notwendiger Zusammenhang zwischen dem einen und dem anderen Erwerb. Eine Person (oder Familie) mag je nach den Umständen nur in einer Mietunterkunft wohnen, mag ein Eigenheim kaufen und von dort nicht mehr wegziehen, mag im Laufe der Zeit nacheinander mehrere Wohnungen kaufen oder mag abwechselnd in Eigentums- und Mietwohnungen leben. Jeder Erwerb einer als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung ist einfach ein neuer und eigenständiger Vorgang. Wird dieser Vorgang besteuert, wird er als eigenständiger Vorgang und nicht als Glied in einer Kette von Vorgängen besteuert. Der Flämischen Region ist es im Rahmen der Ausübung ihrer territorialen steuerlichen Befugnisse unbenommen, den Satz der Eintragungsabgabe von Zeit zu Zeit zu ändern oder die Abgabe sogar ganz abzuschaffen. Die Ausübung dieser Befugnisse würde jedoch nicht zu einer Inkohärenz der Regelung führen – und auch nicht die Rückzahlung oder Nachforderung von Abgaben erforderlich machen –, da jeder einzelne steuerpflichtige Vorgang von den anderen unabhängig ist.
86. Die bloße Tatsache, dass nach der streitigen Maßnahme der Betrag, der mit der auf den nächsten Erwerb fälligen Eintragungsabgabe verrechenbar ist, (zum Teil) von dem entrichteten oder zu entrichtenden Betrag auf den vorangegangenen Kauf abhängt, reicht für die Herstellung eines Zusammenhangs zwischen den beiden steuerpflichtigen Vorgängen nicht aus. Die Flämische Regierung hätte das verfolgte Ziel ebenso gut durch einen Pauschalabzug in Höhe von 12 500 Euro oder eines sonstigen angemessenen Betrags erreichen können. Für die Flämische Regierung stellt sich eigentlich nur die Frage, in welcher Höhe sie auf Einnahmen verzichten will, um dieses Ziel zu erreichen.
87. Dass der notwendige unmittelbare Zusammenhang zwischen den betreffenden Vorgängen fehlt, ergibt sich im Übrigen auch aus der Maßnahme selbst, da nach Ablauf eines bestimmten Zeitraums zwischen dem Verkauf der alten und dem Erwerb der neuen Immobilie eine Verrechnung nicht mehr möglich ist. Bestünde ein unmittelbarer Zusammenhang, wie ihn die Rechtsprechung verlangt, um die Kohärenz der Steuerregelung erfolgreich als Rechtfertigungsgrund geltend machen zu können, würde sich der Zusammenhang nicht in dieser Weise verflüchtigen.(48)
88. Ich komme zu dem Ergebnis, dass dieser Rechtfertigungsgrund nicht dargetan ist.
Zwingende Gründe des Allgemeininteresses
89. Die belgische Regierung trägt vor, dass die streitige Maßnahme durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt sei, dass die Maßnahme zur Gewährleistung der Erreichung der mit ihr verfolgten Ziele geeignet sei und nicht über das hierfür Erforderliche hinausgehe. Neben dem in der Begründung des Dekretentwurfs für die streitige Maßnahme ausdrücklich genannten Ziel, die Mobilität zu fördern (wozu auch eine Verringerung der zwischen Wohnung und Arbeitsplatz zurückgelegten Entfernung und die damit verbundenen positiven Wirkungen auf Gesundheit und Umwelt gehören), führt die belgische Regierung auch an, dass die Maßnahme einen Anreiz für die Renovierung des Baubestands anstelle einer Neubebauung setze und außerdem eine Dämpfung der Mietkosten bewirke.
90. Ich gestehe, dass für mich schwer nachvollziehbar ist, auf welche Weise eine Ermäßigung der Eintragungsabgabe, die gleichermaßen für den Erwerb vorhandener als Wohnsitz dienender Wohnungen und den Erwerb von Grundstücken zum Zweck des Wohnungsbaus gilt, zwangsläufig eher Renovierungen als Neubebauung fördert. Es ist auch nicht ersichtlich, dass eine Senkung der Anschaffungskosten für eine als Hauptwohnsitz dienende Wohnung unmittelbare Auswirkungen auf die Mieten haben kann (da ein Erwerb einer Immobilie zu Vermietungszwecken anscheinend von der Verrechnungsregelung nicht erfasst wird). Allenfalls könnte die Verrechnungsregelung, da sie die Gesamtkosten für den Erwerb der nächsten als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung (nach dem Erwerb der ersten) senkt, die Bürger dazu veranlassen, eher zu kaufen als zu mieten, und damit (in einem nicht näher bezeichneten Umfang) die allgemeine Nachfrage nach Mietunterkünften in der Flämischen Region reduzieren. Die belgische Regierung hat nicht weiter erläutert, inwiefern ihrer Meinung nach die streitige Maßnahme zur Erreichung dieser Ziele geeignet ist.
91. Ich will einräumen, dass eine Maßnahme, durch die der Betrag der auf den Erwerb einer neuen als Hauptwohnsitz dienenden Wohnung zu entrichtenden Abgabe herabgesetzt wird, im Allgemeinen Wohnungsumzüge wahrscheinlich erleichtert und dass hierzu auch Umzüge an einen dem Arbeitsplatz näher gelegenen Ort mit den damit einhergehenden positiven Auswirkungen auf Gesundheit und Umwelt gehören können. Damit drängt sich aber die Frage auf: Warum wird nicht in derselben Weise der Umzug in die Flämische Region (oder aus der Flämischen Region) erleichtert (was eindeutig den Vorteil mit sich brächte, den grenzüberschreitenden Pendelverkehr zu begrenzen)? Die streitige Maßnahme knüpft die Verrechnungsmöglichkeit jedoch an den Anschlusserwerb in der Flämischen Region.
92. Ich komme daher zu dem Ergebnis, dass die belgische Regierung keine zwingenden Gründe des Allgemeininteresses dargetan hat, die die streitige Maßnahme rechtfertigen könnten.
Beschränkung der zeitlichen Wirkung
93. Schließlich füge ich der Vollständigkeit halber noch hinzu, dass ich – sollte der Gerichtshof der Klage der Kommission stattgeben – keinen Grund sehe, die zeitliche Wirkung des Urteils zu beschränken.(49) Ich bin mit der Kommission der Meinung, dass es nicht um eine Neuauslegung des Unionsrechts geht, und die belgische Regierung hat keine Angaben zu den finanziellen Auswirkungen gemacht, die das Urteil des Gerichtshofs haben könnte.
94. Ich möchte auch anmerken, dass der Gerichtshof meines Wissens noch nie die zeitliche Wirkung seines Urteils beschränkt hat, wenn er eine Vertragsverletzung eines Mitgliedstaats festgestellt hat. Angesichts des Wesens einer solchen Feststellung, die sich auf einen bestimmten Zeitpunkt bezieht, nämlich auf den Zeitpunkt, zu dem die von der Kommission gesetzte Frist, ihrer mit Gründen versehenen Stellungnahme nachzukommen, abläuft, erscheint eine Beschränkung der zeitlichen Wirkung auch nicht angebracht.
Ergebnis
95. Aus den dargelegten Gründen bin ich der Auffassung, dass die streitige Maßnahme nicht gegen die Art. 18 EG, 43 EG und 56 EG bzw. die Art. 31 und 40 des EWR-Abkommens verstößt. Demzufolge schlage ich dem Gerichtshof vor, die Klage abzuweisen und der Kommission entsprechend dem Antrag Belgiens gemäß Art. 69 § 2 seiner Verfahrensordnung die Kosten aufzuerlegen.
(1) .
(2)  –	„Registratierechten“ oder „droits d’enregistrement“; bei der fraglichen Abgabe handelt es sich im Kern um eine Grunderwerbsteuer.
(3)  –	Urteile vom 26. Oktober 2006, Kommission/Portugal (C‑345/05, Slg. 2006, I‑10633, Randnr. 39), und vom 23. Februar 2006, Keller Holding (C‑471/04, Slg. 2006, I‑2107, Randnr. 48; vgl. auch die dort angeführte Rechtsprechung).
(4)  –	Gutachten vom 10. April 1992 (1/92, Slg. 1992, I‑2821); vgl. auch Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Ospelt und Schlössle Weissenberg (C‑452/01, Urteil vom 23. September 2003, Slg. 2003, I‑9743, Nr. 66).
(5)  –	Urteil Kommission/Portugal (C‑345/05, oben in Fn. 3 angeführt, Randnr. 40).
(6)  –	Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Ospelt und Schlössle Weissenberg, oben in Fn. 4 angeführt, Nr. 67, und vom 15. Juni 1999, Andersson und Wåkerås-Andersson (C‑321/97, Slg. 1999, I‑3551, Randnr. 28).
(7)  –	Urteil Kommission/Portugal (C‑345/05, oben in Fn. 3 angeführt, Randnr. 41).
(8)  –	Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Ospelt und Schlössle Weissenberg, oben in Fn. 4 angeführt, Nr. 71.
(9) –	Vom 24. Juni 1988 zur Durchführung von Artikel 67 des Vertrages (ABl. L 178, S. 5). Zum Zeitpunkt des Erlasses dieser Richtlinie fanden sich die jetzt in Art. 63 Abs. 1 AEUV enthaltenen Bestimmungen im Wesentlichen in Art. 67 EWG-Vertrag.
(10)  –	Urteil vom 5. Mai 2011, Kommission/Portugal (C‑267/09, Slg. 2011, I‑0000, Randnr. 34).
(11)  –	In den Mitgliedstaaten werden Eintragungsabgaben oder entsprechende Grunderwerbsteuern zu unterschiedlichen Sätzen erhoben, die zwischen 1 % und 10 % betragen. Der Satz von 10 % in der Flämischen Region ermäßigt sich auf 5 % bei Immobilien unterhalb eines bestimmten Mietwerts.
(12)  –	Decreet van het Vlaams Parlement van 1 februari 2002 houdende wijziging van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten. Obwohl die nationale Regelung später weiter geändert wurde, sind dies die für das vorliegende Vertragsverletzungsverfahren relevanten Bestimmungen.
(13)  –	Vgl. meine Schlussanträge in der Rechtssache Gouvernement de la Communauté française und Gouvernement wallon (C‑212/06, Urteil vom 1. April 2008, Slg. 2008, I‑1683, Nrn. 4 bis 6). Es handelt sich um die Flämische Gemeinschaft, die Französische Gemeinschaft und die Deutschsprachige Gemeinschaft, die Wallonische Region, die Flämische Region und die Brüsseler Region sowie das niederländische Sprachgebiet, das französische Sprachgebiet, das zweisprachige Gebiet Brüssel-Hauptstadt und das deutsche Sprachgebiet.
(14)  –	Vgl. z. B. Urteil vom 17. Januar 2002, Kommission/Belgien (C‑423/00, Slg. 2002, I‑593, Randnr. 16).
(15)  –	Urteil vom 26. Oktober 2006, Europäische Gemeinschaft (C‑199/05, Slg. 2006, I‑10485).
(16)
–	Vgl. insbesondere Randnr. 17.
(17)  –	Vgl. Schlussanträge von Generalanwältin Stix-Hackl in der Rechtssache Banco Populare di Cremona (C‑475/03, Urteil vom 3. Oktober 2006, Slg. 2006, I‑9373, Nr. 54). Das bekannteste Beispiel für eine indirekte Steuer ist selbstverständlich die Mehrwertsteuer.
(18)
–	Die allgemeine Pflicht der Mitgliedstaaten zur Ausübung ihrer Befugnisse unter Wahrung des Unionsrechts im Bereich der direkten Besteuerung ist im Urteil vom 8. November 2007, Amurta (C‑379/05, Slg. 2007, I‑9569, Randnr. 16), dargelegt. Vgl. auch Urteile vom 17. Januar 2008, Lammers & Van Cleeff (C‑105/07, Slg. 2008, I‑173, Randnr. 12), und aus jüngerer Zeit vom 16. Juni 2011, Kommission/Österreich (C‑10/10, Slg. 2011, I‑0000, Randnr. 23).
(19)  –	C‑155/09, Slg. 2011, I‑0000.
(20)  –	C‑253/09, anhängig. Generalanwalt Mazák hat seine Schlussanträge am 9. Dezember 2010 vorgelegt.
(21)  –	Neben einem Verstoß gegen die entsprechenden Bestimmungen des EWR-Abkommens.
(22)  –	Als weiter zurückliegende Fälle sind u. a. zu nennen die Urteile vom 17. Januar 2008, Kommission/Deutschland (C‑152/05, Slg. 2008, I‑39, Rüge eines Verstoßes gegen die Art. 18 EG, 39 EG und 43 EG), vom 18. Januar 2007, Kommission/Schweden (C‑104/06, Slg. 2007, I‑671), und Kommission/Portugal (C‑345/05, oben in Fn. 3 angeführt) (in den beiden letztgenannten Rechtssachen Rüge eines Verstoßes gegen die Art. 18 EG, 39 EG und 43 EG sowie gegen die Art. 28 und 31 des EWR-Abkommens).
(23)  –	Urteil Kommission/Schweden, oben in Fn. 22 angeführt, Randnr. 15.
(24)  –	Urteil vom 1. Juni 1999 (C‑302/97, Slg. 1999, I‑3099, Randnr. 22 und die dort angeführte Rechtsprechung). Vgl. aus jüngerer Zeit Urteil vom 8. September 2005, Blanckaert (C‑512/03, Slg. 2005, I‑7685, Randnr. 35).
(25)  –	Vgl. auch Urteil vom 11. November 1981, Casati (203/80, Slg. 1981, 2595, Randnr. 8), in dem der Gerichtshof ausgeführt hat, dass in der Praxis die Freiheit bestimmter Kapitalbewegungen (z. B. zum Zweck des Immobilienerwerbs) eine Voraussetzung für die wirksame Ausübung anderer vom Vertrag garantierter Freiheiten ist, namentlich des Niederlassungsrechts.
(26)  –	Vgl. z. B. Urteil Kommission/Griechenland, oben in Fn. 19 angeführt, Randnrn. 41 f., und Schlussanträge von Generalanwalt Mazák in der Rechtssache Kommission/Ungarn, oben in Fn. 20 angeführt, Nr. 29.
(27)  –	Vgl. zuletzt Urteil vom 20. Mai 2010, Zanotti (C‑56/09, Slg. 2010, I‑0000, Randnr. 70). Vgl. auch Urteile vom 4. Dezember 2008, Zablocka-Weyhermüller (C‑221/07, Slg. 2008, I‑9029, Randnr. 35), und vom 23. April 2009, Rüffler (C‑544/07, Slg. 2009, I‑3389, Randnr. 66).
(28)  –	Vgl. z. B. Urteil vom 11. September 2007, Kommission/Deutschland (C‑318/05, Slg. 2007, I‑6957, Randnrn. 116 f.).
(29)  –	Vgl. Schlussanträge von Generalanwalt Jacobs in der Rechtssache Pusa (C‑224/02, Urteil vom 29. April 2004, Slg. 2004, I‑5763, Nrn. 17 f).
(30)  –	Siehe oben, Nr. 10.
(31)  –	Generalanwalt Mazák beschreibt in seinen Schlussanträgen in der Rechtssache Kommission/Ungarn, oben in Fn. 20 angeführt, Nr. 42, die Union sehr treffend als „ein Mosaik von nebeneinander bestehenden nationalen Steuersystemen“.
(32)  –	Zur Veranschaulichung: Im Vereinigten Königreich ist die „stamp duty land tax“ (SDLT) eine Steuer, die auf den Erwerb von Grundstücken und Gebäuden erhoben wird und anhand des Preises der betreffenden Immobilie berechnet wird. Grundsätzlich fällt SDLT an, wenn der Kaufpreis über 125 000 GBP liegt. Allerdings gilt für Erstkäufer (d. h. natürliche Personen, die noch nie zuvor Eigentümer einer Immobilie im Vereinigten Königreich oder in irgendeinem anderen Land waren) ein höherer Schwellenbetrag, ab dem die Steuer fällig wird. Derzeit braucht ein Erstkäufer keine SDLT zu entrichten, wenn der Kaufpreis für die Immobilie 250 000 GBP nicht übersteigt. Darüber hinaus können natürliche Personen, die eine Immobilie in einem sogenannten „benachteiligten“ Gebiet erwerben, Anspruch auf „Disadvantaged Areas Relief“ (Steuererleichterung in benachteiligten Gebieten) haben. In diesem Fall beträgt der Schwellenbetrag für die Steuer 150 000 GBP. Schließlich wurde im Oktober 2007 eine SDLT‑Erleichterung für energieneutrale Häuser eingeführt. Alle hierunter fallenden Häuser, die weniger als 500 000 GBP kosten, sind vollkommen von der Steuer befreit, während für Häuser, die mindestens 500 000 GBP kosten, der fällige Steuerbetrag um 15 000 GBP gekürzt wird. Bei dieser Rechtslage kann ganz offensichtlich nicht davon ausgegangen werden, dass eine Person, die ihre alte als Wohnsitz dienende Wohnung im Vereinigten Königreich verkauft, sich in die Flämische Region begibt und dort eine Immobilie kauft, auf alle Fälle eine gleiche oder gleichwertige Steuer in ihrem früheren Wohnsitzstaat entrichtet hat.
(33)  –	Vgl. Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, Urteil vom 12. Dezember 2006, Slg. 2006, I‑11673, Nrn. 43 bis 47).
(34)  –	Urteil vom 11. Juli 2002 (C‑224/98, Slg. 2002, I‑6191).
(35)  –	Randnr. 30. Vgl. z. B. auch Urteile Pusa, oben in Fn. 29 angeführt, Randnr. 20, vom 6. Dezember 2007, Kommission/Deutschland (C‑456/05, Slg. 2007, I‑10517, Randnr. 58), und Zanotti, oben in Fn. 27 angeführt, Randnr. 70.
(36)  –	Vgl. Urteil Pusa, oben in Fn. 29 angeführt, Randnr. 21.
(37)  –	Siehe oben, Nr. 11.
(38)  –	Die Verfahrensbeteiligten verweisen hierzu auf die Schlussanträge von Generalanwalt Geelhoed in der Rechtssache Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, oben in Fn. 33 angeführt, Nr. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung.
(39)  –	Urteil Kommission/Griechenland, oben in Fn. 19 angeführt, Randnr. 45.
(40)  –	Urteil vom 13. April 2010, Bressol u. a. (C‑73/08, Slg. 2010, I‑0000, Randnr. 41). Vgl. auch Urteil Kommission/Griechenland, oben in Fn. 19 angeführt, Randnr. 47.
(41)  –	Vgl. z. B. Urteile vom 24. November 1998, Bickel und Franz (C‑274/96, Slg. 1998, I‑7637, Randnr. 26), Kommission/Deutschland (C‑456/05, oben in Fn. 35 angeführt, Randnr. 56), Bressol u. a., oben in Fn. 40 angeführt, Randnr. 45, und vom 16. Dezember 2010, Josemans (C‑137/09, Slg. 2010, I–0000, Randnrn. 58 f.).
(42)  –	Siehe oben, Nr. 43.
(43)  –	Siehe oben, Nrn. 32 bis 47.
(44)  –	Den Akten lässt sich nicht eindeutig entnehmen, ob es sich bei dem verrechenbaren Betrag (in Höhe von bis zu 12 500 Euro) um den Betrag handelt, der bei dem früheren Erwerb tatsächlich entrichtet worden ist, oder um den Betrag, der ohne Verrechnung fällig wäre – eine Unterscheidung, die je nach der Kaufpreishöhe möglicherweise bei einem dritten oder noch späteren Kauf relevant sein könnte. Für die Gesamtwürdigung ist die Ungewissheit hinsichtlich dieser Einzelheit der Regelung jedoch ohne Belang.
(45)  –	C-155/09, oben in Fn. 19 angeführt.
(46)  –	Vgl. z. B. Urteil Kommission/Portugal (C‑345/05, oben in Fn. 3 angeführt). Die Verfahrensbeteiligten haben insoweit ausführlich das Urteil vom 28. Januar 1992, Bachmann (C‑204/90, Slg. 1992, I‑249), erörtert.
(47)  –	Urteil oben in Fn. 46 angeführt, Randnrn. 21 ff. Vgl. auch das ebenfalls am 28. Januar 1992 ergangene Urteil Kommission/Belgien (C‑300/90, Slg. 1992, I‑305, Randnrn. 14 ff.).
(48)  –	Siehe oben, Nr. 11.
(49)  –	Belgien verweist insbesondere auf das Urteil vom 6. März 2007, Meilicke u. a. (C‑292/04, Slg. 2007, I‑1835, Randnrn. 35 f.).