62009CC0402_ES
Conclusiones del abogado general
Conclusiones del abogado general
1. Mediante su petición de decisión prejudicial, el Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ (Tribunal Regional de Sibiu, Sala de lo Mercantil y de lo Contencioso-Administrativo) (Rumanía), pide al Tribunal de Justicia orientación acerca de la compatibilidad con el artículo 110 TFUE (antiguo artículo 90 CE) (2) de un impuesto (descrito como impuesto de contaminación) que grava los automóviles de segunda mano importados.
Normativa de la Unión Europea
2. El artículo 110 TFUE dispone:
«Ningún Estado miembro gravará directa o indirectamente los productos de los demás Estados miembros con tributos internos, cualquiera que sea su naturaleza, superiores a los que graven directa o indirectamente los productos nacionales similares.
Asimismo, ningún Estado miembro gravará los productos de los demás Estados miembros con tributos internos que puedan proteger indirectamente otras producciones.»
Normas de emisiones
3. Las normas de emisiones europeas establecen los límites de emisiones de escape aceptables de los vehículos de motor nuevos vendidos en los Estados miembros. En relación con los vehículos ligeros de menos de 3,5 toneladas, la Directiva 91/441/CEE, (3) que entró en vigor el 1 de enero de 1992, introdujo la primera de dichas normas (comúnmente conocida como Euro 1). Desde entonces, la normativa se ha hecho cada vez más estricta a fin de mejorar la calidad del aire en la Unión Europea.
Normativa nacional
4. El artículo 3 de la Ordenanţa de urgenţă a Guvernului (en lo sucesivo, «OUG») nº 50/2008 introdujo un impuesto (denominado «impuesto de contaminación») para los vehículos de motor de las categorías M1 a M3 y N1 a N3. (4)
5. En virtud del artículo 4, letra a), de la OUG nº 50/2008, el devengo del impuesto se produce cuando se matricula por primera vez un vehículo de motor en Rumanía, sin que la normativa distinga entre vehículos de motor fabricados en Rumanía o en el extranjero, ni entre vehículos nuevos y vehículos de segunda mano.
6. El artículo 6, apartado 1, de la OUG nº 50/2008 estableció cómo debía liquidarse el impuesto. Dispuso:
«1. La cuota a ingresar en concepto de impuesto de contaminación se liquidará sobre la base de los factores previstos en los anexos 1 a 4, del siguiente modo:
a) para los vehículos de motor de la categoría M1, incluidos en la norma sobre emisiones Euro 3, Euro 4, Euro 5 o Euro 6:
1. Para los vehículos de motor incluidos en la norma sobre emisiones Euro 4 o Euro 3, el impuesto se liquidará sobre la base de las emisiones de dióxido de carbono (CO 2 ) y del gravamen específico expresado en euros por gramo de CO 2, previsto en el anexo 1, así como la categoría a efectos de la contaminación y del gravamen específico expresado en euros por cm 3, previsto en el anexo 2, minorado por las reducciones que figuran en la columna 2 del anexo 4, según la siguiente fórmula:
Cuota a ingresar = [(A x B x 30/100) + (C x D x 70/100)] x (100 – E)/100,
teniendo en cuenta que:
A = valor combinado de las emisiones CO 2, expresado en gramos/km;
B = gravamen específico, expresado en euros/gramo de CO 2, previsto en la columna 3 del anexo 1;
C = cilindrada (capacidad cilíndrica);
D = gravamen específico por cilindrada, previsto en la columna 3 del anexo 2;
E = reducción porcentual del impuesto, prevista en la columna 2 del anexo 4;
2. Para los vehículos de motor incluidos en la norma sobre emisiones Euro 5 o Euro 6, el impuesto se liquidará sobre la base de la fórmula establecida en el apartado 1, en el momento de la entrada en vigor de la normativa para la aplicación del Reglamento (CE) nº 715/2007 del Consejo, sobre la homologación de tipo de los vehículos de motor por lo que se refiere a las emisiones procedentes de turismos y vehículos comerciales ligeros (Euro 5 y Euro 6) y sobre el acceso a la información relativa a la reparación y el mantenimiento de los vehículos;
b) para los vehículos de motor comprendidos en la categoría M1 y no incluidos en ninguna categoría europea de contaminación determinada o comprendidos en las categorías de contaminación Euro 1 o Euro 2, según la siguiente fórmula:
Cuota a ingresa = C x D x (100 – E)/100
teniendo en cuenta que:
C = cilindrada (capacidad cilíndrica);
D = gravamen específico por cilindrada, previsto en la columna 3 del anexo 2;
E = reducción porcentual del impuesto, prevista en la columna 2 del anexo 4;
[...]»
7. El artículo 6, apartado 3, de la OUG nº 50/2008 abordaba la depreciación del vehículo. Disponía:
«La reducción porcentual a la que se refiere el anexo 4 ha sido fijada considerando la antigüedad del vehículo, su kilometraje anual medio, su estado mecánico y su equipamiento. Al liquidar el impuesto, se concederá una reducción adicional de la cuantía fijada en el supuesto de que los factores conforme a los cuales se calculó ésta difieran de la norma, de acuerdo con las condiciones establecidas en la normativa para la aplicación de este Decreto urgente.»
8. El artículo 10 de la OUG nº 50/2008 permitía recurrir en vía administrativa a quienes sostuvieran que el valor del vehículo se había depreciado en un porcentaje superior al indicado en el baremo que figura en la columna 2 del anexo 4. En resumen, un experto independiente, cuyos honorarios se fijarían de conformidad con un arancel fijo, realizaría entonces una tasación del vehículo. Una vez que el sujeto pasivo presentara el informe pericial, las autoridades nacionales liquidarían de nuevo el impuesto. En caso de disconformidad con el resultado, el sujeto pasivo podría ejercer acción ante los tribunales competentes en la materia.
9. El artículo 14 de la OUG nº 50/2008 disponía que el Decreto entraría en vigor el 1 de julio de 2008. El impuesto se devengaba únicamente respecto a los vehículos de motor cuya primera matriculación en Rumanía fuera posterior a esa fecha. No se aplicaba a los vehículos matriculados con anterioridad que ya se hallaban en circulación.
10. El baremo establecido en el anexo 4 era un baremo fijo. Contenía dos columnas, la primera relativa a la antigüedad del vehículo y la segunda, que establecía una reducción porcentual para cada tramo de antigüedad. A los automóviles cuya antigüedad era inferior al mes, la reducción que se les aplicaba era del 3 %. La reducción máxima, aplicable a un automóvil de más de 15 años, era del 95 %.
11. La normativa a la que remitía el artículo 6, apartado 3, de la OUG nº 50/2008 era la establecida en la Norme Metodologice de aplicare a Ordonantei de urgentă a Guvernului nº 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (Reglamento para la aplicación de la OUG nº 50/2008; en lo sucesivo, «Reglamento»), de 24 de junio de 2008, publicada en el Monitorul Oficial
(Diario Oficial) el 30 de junio de 2008. El capítulo IV del Reglamento (bajo la rúbrica «liquidación del impuesto») contenía disposiciones que ampliaban la base de cálculo de la reducción porcentual prevista en la columna 2 del anexo 4 de la OUG nº 50/2008. En particular, establecía los supuestos de kilometraje anual, estado y equipamiento en los que se basaba el baremo. No se tenían en cuenta la marca ni el modelo del automóvil ni el modo de propulsión. El capítulo V (bajo la rúbrica «determinación de la depreciación real de un vehículo de segunda mano») se aplicaba al supuesto en el que el sujeto pasivo del impuesto alegara que el valor del vehículo se había depreciado en grado superior al porcentaje establecido en la columna 2 del anexo 4.
12. La OUG nº 50/2008 fue modificada por la OUG nº 208/2008 pentru stabilirea unor măsuri privind taxa de poluare pentru autovehicule (OUG nº 208/2008, que aplica determinadas medidas relativas al impuesto de contaminación para los vehículos de motor). Según dicho Decreto, estaban exentos de la obligación de pago del impuesto de contaminación para los vehículos de motor prevista por la OUG nº 50/2008 los vehículos cuya cilindrada no superase los 2.000 cc, matriculados por vez primera en Rumanía o en otro Estado miembro de la Unión Europea con posterioridad al 15 de diciembre de 2008. Estas disposiciones debían mantenerse vigentes hasta el 31 de diciembre de 2009.
13. La OUG nº 218/2008 privind modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nº 50/2008 pentru instituirea taxei pe poluare pentru autovehicule (OUG nº 218/2008, que modifica la OUG nº 50/2008 y establece un impuesto de contaminación para los vehículos a motor). Aquel Decreto preveía, entre otras reglas, ciertas exenciones adicionales para determinadas categorías de vehículos de motor matriculados por vez primera (en Rumanía o en otro Estado miembro) entre el 15 de diciembre de 2008 y el 31 de diciembre de 2009.
Litigio principal y cuestión prejudicial
14. El Sr. Tatu, demandante en el litigio principal, adquirió un automóvil Mercedes Benz de segunda mano en Alemania en julio de 2008. El automóvil había sido fabricado en 1997. Entraba dentro de la categoría M1, tenía una cilindrada de 2.155 cc. y cumplía con la norma de emisiones Euro 2. El precio de compra fue de 6.600 EUR.
15. De conformidad con la OUG nº 50/2008, el Sr. Tatu abonó a las autoridades rumanas el impuesto de contaminación exigible el 27 de octubre de 2008. Las observaciones escritas del Sr. Tatu afirman que el impuesto ascendió a 7.595 RON (unos 2.054 EUR).
16. Al considerar que el impuesto en cuestión vulneraba, entre otros, el artículo 90 CE (actualmente, el artículo 110 TFUE), el Sr. Tatu ejerció acción ante el Tribunalul Sibiu, solicitando que ordenara la devolución del importe del impuesto pagado. En particular, alega que el impuesto controvertido es discriminatorio en perjuicio de los vehículos usados importados de otros Estados miembros, puesto que, tratándose de vehículos importados, el impuesto se devenga íntegramente por su primera matriculación en Rumanía, mientras que los que habían sido matriculados en Rumanía con anterioridad a su introducción no estarán sujetos al impuesto.
17. El Tribunalul Sibiu decidió plantear al Tribunal de Justicia, con carácter prejudicial, la siguiente cuestión:
«¿Se opone el [artículo 110 TFUE] a las disposiciones de la OUG nº 50/2008, con sus modificaciones posteriores? ¿Constituyen esas disposiciones una medida manifiestamente discriminatoria?»
18. Han presentado observaciones escritas el Sr. Tatu, los Gobiernos checo y rumano y la Comisión Europea. En la vista, el Sr. Tatu, el Gobierno rumano y la Comisión estuvieron representados y formularon observaciones orales.
Consideraciones previas
La base apropiada del Tratado
19. Aunque la cuestión planteada se refiere únicamente al actual artículo 110 TFUE, la resolución del tribunal remitente también recoge las observaciones formuladas por el Sr. Tatu en el litigio principal relativas a otros artículos del Tratado, a saber, los artículos 30 TFUE y 34 TFUE (antiguos artículos 25 CE y 28 CE). En aras del buen orden, abordaré esos artículos brevemente desde el punto de vista de su aplicabilidad al objeto del litigio principal.
20. Está claro que el impuesto en cuestión no es un derecho de aduana en sentido estricto. Sin embargo, si se impone una carga pecuniaria unilateralmente (cualesquiera que sean su denominación y su técnica), que grave las mercancías debido a su paso por la frontera, dicha carga constituye una exacción de efecto equivalente, a los efectos de los artículos 28 TFUE y 30 TFUE (antiguos artículos 23 CE y 25 CE). (5)
21. Sin embargo, el hecho imponible del impuesto controvertido no lo constituye el paso de la frontera del Estado miembro que la establece, sino la primera matriculación del vehículo en el territorio de dicho Estado con vistas a su puesta en circulación.
22. En consecuencia, el impuesto está comprendido en el régimen general de los gravámenes internos sobre las mercancías y debe examinarse a la luz del artículo 110 TFUE. (6)
23. En cuanto al artículo 30 TFUE, conforme a una jurisprudencia reiterada, el ámbito de aplicación de dicho artículo no incluye los obstáculos a que se refieren otras disposiciones específicas. (7) Dado que el artículo 110 TFUE es aplicable al impuesto controvertido, no se puede aplicar en este asunto el artículo 30 TFUE.
Formulación de la cuestión prejudicial
24. Según su redacción, la cuestión planteada por el tribunal remitente pretende que el Tribunal de Justicia interprete el Derecho nacional, materializado en las disposiciones de la OUG nº 50/2008. Es jurisprudencia reiterada que el Tribunal de Justicia no tiene competencia para pronunciarse sobre la compatibilidad de las disposiciones de Derecho interno con el Derecho comunitario en el marco de un procedimiento incoado con arreglo al artículo 267 TFUE. La interpretación de las normas nacionales corresponde exclusivamente a los órganos jurisdiccionales nacionales. (8) Sin embargo, el Tribunal de Justicia puede proporcionar al órgano jurisdiccional nacional todos los elementos de interpretación relacionados con el Derecho de la Unión Europea (UE) que puedan permitirle pronunciarse sobre la compatibilidad de normas de Derecho interno con las disposiciones del Derecho UE. (9) A tal fin, puede ser necesario reformular la cuestión planteada. (10)
25. Al mismo tiempo, está claro por la resolución de remisión que la normativa nacional que es relevante en el litigio principal es la OUG nº 50/2008 en su redacción original y no en su versión modificada. (11) Por consiguiente, al considerar las cuestiones planteadas por la resolución de remisión, el Tribunal de Justicia debe atender a la versión no modificada de la normativa y no las versiones posteriores a la misma. En consecuencia, no se debe tener en cuenta la mención «con sus modificaciones posteriores» de la cuestión prejudicial.
26. Aunque la cuestión prejudicial emplee la expresión «manifiestamente discriminatoria», en la jurisprudencia relativa al artículo 110 TFUE el Tribunal de Justicia nunca ha declarado que la infracción de dicho artículo requiere que esa discriminación sea «manifiesta». El criterio es únicamente si existe discriminación. Por ello, tampoco se debe tener en cuenta para responder a la cuestión planteada la palabra «manifiesta».
27. Quiero añadir que nada indica en la resolución de remisión que la tributación de los automóviles de segunda mano adquiridos en un Estado miembro que no sea Rumanía instaure una protección indirecta de productos distintos de los vehículos de motor. Únicamente se aplicará el apartado segundo del artículo 110 TFUE cuando existan tributos internos que instauren ese tipo de protección. Siendo esto así, está claro que el primer apartado de dicho artículo es el relevante para el asunto del que conoce el tribunal remitente.
28. Por consiguiente, se pone de manifiesto que el tribunal remitente pregunta si el primer apartado del artículo 110 TFUE se opone a una normativa nacional que introduce un nuevo impuesto que se devenga por la primera matriculación de los vehículos de motor de segunda mano procedentes de otro Estado miembro, cuando los vehículos equivalentes ya existentes en el mercado nacional con anterioridad a la introducción del impuesto no estén gravados por éste.
29. Abordaré la cuestión desde este punto de vista.
Análisis
Ámbito de aplicación del artículo 110 TFUE
30. El artículo 110 TFUE se dirige a garantizar la libre circulación de mercancías entre Estados miembros en condiciones normales de competencia prohibiendo toda forma de protección que pueda resultar de la aplicación de tributos internos que tengan carácter discriminatorio a bienes procedentes de otros Estados miembros. (12) El Tribunal de Justicia ha declarado que el artículo debe recibir una interpretación amplia, de tal manera que permita incluir todas las medidas fiscales que perjudiquen, de manera directa o indirecta, a la igualdad de trato entre los productos nacionales y los productos importados. En consecuencia, la prohibición contenida en el artículo debe aplicarse siempre que un gravamen fiscal pueda desalentar la importación de bienes procedentes de otros Estados miembros en beneficio de los productos nacionales o de los bienes disponibles en el mercado nacional. (13)
31. Según jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia, dicho artículo 110 TFUE tiene efecto directo. (14)
32. El artículo 110 TFUE no pretende imponer ningún régimen concreto de imposición interior en los Estados miembros, que conservan un grado de libertad y autonomía considerables en relación con el establecimiento de tributos y con los tipos aplicados. Lo que hace el artículo 110 TFUE es prohibir los tributos internos que discriminen, de manera directa o indirecta, los productos importados favoreciendo a los nacionales.
33. La disposición es necesaria, no porque pretenda armonizar en modo alguno los regímenes tributarios internos de los Estados miembros, sino porque, de no existir, las disposiciones de los artículos 28 a 30 TFUE dejarían de tener sentido. Si cada Estado miembro tuviese libertad para gravar discriminatoriamente los productos importados una vez que se hallasen en su territorio, se podría privar de efecto fácilmente a las normas que prohíben la imposición de derechos de aduana a aquellos productos que cruzan una frontera interior.
Jurisprudencia del Tribunal de Justicia relativa a los vehículos a motor de segunda mano importados
34. De la jurisprudencia del Tribunal de Justicia resulta sobradamente claro que las disposiciones contra discriminación establecidas en el artículo 110 TFUE pueden aplicarse a los automóviles de segunda mano importados en un Estado miembro, cuando el resultado de la imposición del tributo en cuestión sea hacer la importación de dichos vehículos menos atractiva que la adquisición de un producto nacional. Del mismo modo, está claro que no todos los impuestos o derechos internos que conlleven un incremento del coste de los automóviles de segunda mano importados vulneran ese artículo.
35. En mis conclusiones en el asunto Nádasdi, (15) analicé la jurisprudencia del Tribunal de Justicia desde la sentencia Comisión/Dinamarca (16) en 1990 hasta la sentencia Weigel (17) en 2004. Me remito a esas conclusiones en aras de la brevedad y no repetiré aquí ese análisis. Desde la sentencia Weigel, el Tribunal ha dictado otras cuatro sentencias en asuntos relativos a vehículos de segunda mano importados. (18) Las mismas confirmaron la jurisprudencia previa y la desarrollaron en cierta medida.
36. Deduzco las siguientes conclusiones de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia en relación con las cuestiones que se plantean en el litigio principal.
37. En primer lugar, el Derecho UE no contiene ninguna norma que impida a los Estados miembros establecer un régimen general de imposición interior que grave, según criterios objetivos, una categoría determinada de mercancías, tal como los vehículos de motor. (19) Sin embargo, si un Estado miembro grava los automóviles de segunda mano importados, el artículo 110 TFUE implica que el régimen impositivo en cuestión no debe discriminar esos vehículos favoreciendo, de manera directa o indirecta, los vehículos procedentes de ese Estado miembro. (20) Ese es un principio fundamental, del que derivan todas las demás consideraciones. (21)
38. En segundo lugar, si el impuesto considerado es discriminatorio por naturaleza, el hecho de que su finalidad pueda ser de naturaleza medioambiental o de que persiga reducir la contaminación carece de incidencia en una posible declaración de infracción. Ciertamente, se deben incentivar las medidas que mejoren las condiciones medioambientales. Pero no deben ser adoptadas de un modo que genere discriminación en perjuicio de los productos importados. (22)
39. En tercer lugar, para determinar si un impuesto que grava los automóviles de segunda mano importados es discriminatorio, es preciso considerar no sólo el tipo del impuesto, sino también la base imponible y las modalidades del mismo. (23) El impuesto será discriminatorio y vulnerará, en consecuencia, el artículo 110 TFUE si la consideración de esos factores lleva a la conclusión de que el impuesto que grava los vehículos importados es superior al que grava los vehículos nacionales equivalentes. (24)
40. En cuarto lugar, cuando se devengue un único impuesto, basado en la primera matriculación, para evaluar la discriminación es necesario considerar también la parte residual del impuesto incorporada al valor de los vehículos de segunda mano existentes en el mercado nacional que ya han sido gravados. La parte residual del impuesto disminuye en proporción a la depreciación del vehículo. En consecuencia, el impuesto que grava a los automóviles importados equivalentes debe tener en cuenta la depreciación real. (25)
41. En quinto lugar, ni el precio que el importador pague por el automóvil ni su valor en el Estado de exportación serán relevantes para determinar el valor del vehículo de segunda mano importado a los efectos del impuesto. Más bien, será el valor del automóvil en el Estado de importación el que se deba tener en cuenta, pues sólo en base a ello puede afirmarse que no hay discriminación entre los vehículos de segunda mano importados y los vehículos similares existentes en el mercado nacional. (26) Por eso, carece de relevancia cualquier impuesto pagado en el Estado de exportación. La parte residual de ese impuesto dejará de estar incorporada al valor del vehículo a su llegada al Estado de importación.
42. En sexto lugar, para calcular esa depreciación, no es necesario que haya una valoración o un examen pericial de cada uno de los vehículos importados sujetos al impuesto. De ser así, la carga administrativa para las autoridades competentes de los Estados miembros sería considerable. En consecuencia, esas autoridades pueden aplicar baremos genéricos, basados en criterios como la antigüedad, el kilometraje, el estado general, el modo de propulsión, la marca o el modelo (27) para establecer un valor para los modelos de segunda mano –un valor que, por regla general, estará muy próximo a su valor real–. Esos criterios no son exhaustivos. (28) Puede haber otros métodos que consigan un resultado adecuado. (29) Es preciso, no obstante, que dicho sistema se organice de tal manera que, habida cuenta del carácter razonablemente aproximativo de todo sistema de este tipo, quede excluido todo efecto discriminatorio. (30)
43. En séptimo lugar, la exigencia de que el régimen se configure de tal manera que quede excluido todo efecto discriminatorio implica que se publiquen los criterios en los que se basa el método de depreciación y que el propietario de un vehículo de segunda mano importado de otro Estado miembro pueda impugnar la aplicación de un baremo genérico a este vehículo. (31) Las autoridades nacionales pueden imponer el pago de un derecho por utilizar el correspondiente procedimiento de reclamación, siempre que ese derecho no se establezca en una cuantía que desincentive la reclamación. (32)
44. Por último, cuando se trate de un nuevo impuesto, carece de relevancia y no constituye discriminación el hecho de que pueda haber ya vehículos en circulación en el Estado miembro que establezca el impuesto que no hayan sido gravados por este último, con el resultado de que el importe residual de dicho impuesto no se incorpora a su valor de segunda mano. (33)
Aplicación al supuesto del litigio principal
45. En cuanto al supuesto del litigio principal, corresponderá al tribunal remitente determinar si las disposiciones de la OUG nº 50/2008 cumplen los principios antes expuestos.
46. Sin embargo, a fin de dar una respuesta útil al tribunal remitente, quiero formular las siguientes observaciones, todas ellas basadas exclusivamente en la información facilitada al Tribunal de Justicia en el procedimiento del que conoce.
47. En primer lugar, el test que se debe aplicar a los efectos del artículo 110 TFUE es un test objetivo. ¿Discrimina de hecho el impuesto en cuestión a los productos importados? Sólo si lo hace, vulnerará dicha disposición. En consecuencia, en mi opinión, alegaciones como las formuladas en nombre del Sr. Tatu en la vista (y con las que el Gobierno rumano disintió), que pretenden demostrar que el objetivo que subyace era proteger la industria automovilística nacional no son relevantes.
48. En segundo lugar, el artículo 6, apartado 1, letra b), de la OUG nº 50/2008 disponía que el impuesto aplicable a los automóviles de la misma categoría que el vehículo del Sr. Tatu se liquidaría por referencia a la categoría de vehículo correspondiente (en este caso, M1), a la norma europea de emisiones de escape (Euro 2), a la cilindrada del vehículo, al número de cilindros y a su antigüedad. Considero que todos ellos son factores que cumplen con el requisito de objetividad al que se refiere el punto 37 anterior. (34)
49. En tercer lugar, en cuanto a la impugnación del impuesto en cuestión se basa en la alegación de que el mismo es discriminatorio (puesto que los vehículos de segunda mano procedentes de otros Estados miembros soportarán el impuesto al ser importados, a diferencia de los vehículos equivalentes vendidos en el mercado nacional cuya primera matriculación sea anterior a la introducción del impuesto), la alegación no puede prosperar por los motivos expuestos en el punto 44 anterior.
50. En este contexto, debo añadir que, en la vista, el abogado del Sr. Tatu alegó que el número de matriculaciones de vehículos nuevos en Rumanía era muy bajo y que las matriculaciones totales anuales representan aproximadamente el 5 % del número total de vehículos existentes en el país. En consecuencia, podrían pasar varios años hasta que se dispusiera de términos de comparación válidos, por el número de automóviles de segunda mano existentes en el mercado nacional que hubiesen soportado el impuesto. Entre tanto, puede suponerse que existiría en ese mercado un exceso de automóviles de segunda mano equivalentes que no soportaron el impuesto y que, por razones obvias, los compradores posiblemente preferirían tales automóviles en detrimento de los vehículos importados.
51. ¿Es absoluto el principio de que los Estados miembros están facultados para establecer nuevos impuestos con las características del impuesto controvertido? ¿Podría haber circunstancias en las que no se deba aplicar ese principio, considerando las consecuencias prácticas de la introducción del impuesto? Después de todo, el Tribunal de Justicia ha declarado (35) que los vehículos de segunda mano que ya están en el mercado nacional y los adquiridos en otro Estado miembro son productos «similares». Sin embargo, aunque tales vehículos domésticos puedan ser similares, no pueden servir como términos de comparación y, en consecuencia, no son «comparables».
52. Está claro que aplicar el principio puede crear, en tales circunstancias, situaciones que son prima facie discriminatorias. Por consiguiente, me atrae la línea argumental apuntada en nombre del Sr. Tatu.
53. Sin embargo, no creo que se pueda aceptar la propuesta.
54. Para que pudiera prosperar, sería necesario convencer al Tribunal de Justicia para que reconsidere su jurisprudencia relativa a la introducción de nuevos impuestos, como la establecida en la sentencia Nádasdi y Németh, o formular criterios operativos fiables para aplicar excepciones a esa jurisprudencia. Respecto al primer supuesto, no encuentro un fundamento que pudiera justificar tal modificación jurisprudencial. Los Estados miembros siguen conservando, por lo general, un grado considerable de autonomía en materia tributaria. Desde que el Tribunal de Justicia dictó aquella sentencia en 2006 no ha ocurrido nada que modifique la situación.
55. Respecto al segundo supuesto, sería necesario determinar parámetros para la aplicación de la excepción que fueran tanto plausibles, en el sentido de justificar la excepción, como operativos, en el sentido de que estaría claro cuándo se aplican. Lo primero se puede determinar con relativa facilidad. Bastaría acreditar que la imposición del tributo en cuestión genera una diferencia significativa entre el precio de los vehículos de segunda mano importados y el de los vehículos usados similares existentes en el mercado nacional. Lo segundo sería considerablemente más difícil y, en mi opinión, probablemente resultara imposible. Sería necesario demostrar que el impuesto, en los términos en que se estableció, no generó tales diferencias a corto plazo (lo cual sería permisible si no se alterase radicalmente la jurisprudencia del Tribunal) sino a largo plazo (lo cual no sería permisible). Más problemático todavía: sería necesario demostrar con la debida certeza que tales diferencias a largo plazo eran inherentes al sistema tributario en el momento en que se estableció el impuesto controvertido.
56. En mi opinión, hay sencillamente demasiadas incertidumbres para superar el test de la operatividad. Con frecuencia es difícil, sino imposible, medir, con cierta precisión, el impacto que puede tener un impuesto en el mercado sobre los activos a los que afecta. Me parece que dicha propuesta colocaría a los Estados miembros y ciertamente a los jueces, en una posición imposible, cuando se les pida que se pronuncien sobre lo que cabe imaginar que podría ser una multitud de recursos.
57. Por consiguiente, concluyo, no sin cierta reticencia, que la norma conforme a la cual los Estados miembros gozan de libertad para establecer nuevos impuestos con las características del impuesto controvertido, debe ser considerada absoluta.
58. En cuarto lugar, el Sr. Tatu adquirió el vehículo en el mes en el que se introdujo el impuesto, es decir, julio de 2008, y lo matriculó en Rumanía poco después. (36) En tales circunstancias, es posible e incluso probable que no hubiera habido suficientes vehículos de segunda mano en el mercado nacional que hubiesen soportado el mismo impuesto para llevar a cabo una comparación basada en los valores reales.
59. En tal supuesto, el tribunal nacional tiene que elaborar una proyección teórica temporal de futuro, y determinar si, con esa perspectiva, existe imposición discriminatoria en perjuicio de los vehículos usados procedentes de otros Estados miembros. (37)
60. En otras palabras, es necesario comparar un vehículo nuevo gravado en Rumanía después de la introducción del impuesto y vendido con posterioridad de segunda mano en Rumanía con un vehículo de la misma antigüedad y del mismo tipo comprado de segunda mano en otro Estado miembro e importado en Rumanía, suponiendo que ambas transacciones tuvieran lugar al mismo tiempo (futuro). El criterio de comparación será el importe residual del impuesto en el valor del primer vehículo y la cuota pagada por el segundo. Si ésta es superior, habrá discriminación.
61. En quinto lugar, la normativa nacional controvertida en el litigio principal se basa en un baremo fijo para valorar un vehículo de segunda mano importado. No cabe poner objeciones a la base propiamente dicha. (38)
62. Sin embargo, el baremo en cuestión debe reflejar el valor del vehículo importado y debe haber un derecho efectivo de recurso. (39)
63. En cuanto al primer requisito, el baremo establecido en el anexo 4 de la OUG nº 50/2008 se basa exclusivamente en la antigüedad del vehículo. Sin embargo, el artículo 6, apartado 3, de la OUG nº 50/2008 expone que la reducción porcentual prevista en dicho baremo se fijó de modo que permitiera tener en cuenta no sólo la antigüedad, sino también el kilometraje anual medio, el estado mecánico y el equipamiento de los vehículos a los que se aplica. (40) Otras disposiciones que reflejan tales aspectos se contienen no en la propia OUG nº 50/2008 sino en el Reglamento. (41)
64. ¿Bastan esos parámetros a la vista de los requisitos establecidos en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia? (42)
65. A mi juicio, no.
66. La lista que figura en la sentencia Gomes Valente (43) incluye también el modo de propulsión y la marca o el modelo del vehículo entre los factores a considerar. Ya he indicado que no considero que la lista sea exhaustiva. (44) Cabría añadir otras referencias y/o cambiar esas referencias sustituyéndolas por otras y seguir cumpliendo el requisito principal de que los indicadores usados reflejen (mientras siga siendo posible hacerlo usando un baremo fijo) el valor real del vehículo importado.
67. Me parece que sin la referencia al modo de propulsión y a la marca y/o modelo del vehículo, o a un equivalente adecuado de los mismos, el baremo fijo no permite en este caso una aproximación suficiente al valor real del vehículo de segunda mano importado.
68. Si la normativa nacional se refiere a un baremo que no
cumpla el requisito fundamental de que debe permitir una aproximación suficiente al valor del vehículo de ocasión importado, no creo que el hecho de que se prevea el derecho de recurso baste para que la normativa sea conforme con el Derecho UE. (45)
69. La jurisprudencia exige que exista el derecho a impugnar los resultados obtenidos aplicando el baremo. Y ello porque es inherente a semejante mecanismo que los resultados que genera sean aproximaciones al valor real. (46) El comprador que no esté conforme con la aplicación del baremo en su caso concreto debe poder iniciar el procedimiento de recurso necesario para la consecución del resultado correcto. Pero enfocar el problema a la inversa y mantener que, dado que existe el derecho de recurso, no importa que el baremo se base en criterios que sólo son suficientes en parte me parece intrínsecamente erróneo.
70. En cuanto al procedimiento para impugnar el importe fijado por el baremo fijo y, en particular, si permite tomar en consideración todos los factores relevantes, es una cuestión que corresponde determinar al tribunal nacional.
71. Por consiguiente, considero que la normativa nacional que establece un nuevo impuesto que se devenga con la primera matriculación de los vehículos de motor de segunda importados de otro Estado miembro no vulnera el artículo 110 TFUE por el solo hecho de que no grave vehículos equivalentes ya existentes en el mercado nacional con anterioridad a la introducción del impuesto.
72. Sin embargo, el artículo 110 TFUE se opone a tal impuesto si la cuota que grava un vehículo de segunda mano importado excede el importe residual del impuesto incluido en el precio de venta de un vehículo de segunda mano equivalente gravado por el impuesto en su primera matriculación como nuevo.
73. Para garantizar que no hay tal exceso de gravamen, la cuota del impuesto que grava los vehículos matriculados por vez primera de segunda mano debe disminuir, con la mayor aproximación posible, en paralelo con la depreciación del precio del vehículo nuevo. Cualquier baremo fijo de depreciación que se base únicamente en la antigüedad del vehículo, sin tener en cuenta el kilometraje u otros factores que afectan a la depreciación, puede ser insuficiente a tales efectos.
Consideraciones finales
74. Aunque el tribunal nacional no plantee concretamente esta cuestión en la resolución de remisión, quiero añadir, para dar una respuesta completa, que si se considerase que el impuesto en cuestión es discriminatorio, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia establece que los justiciables tienen derecho a la devolución de los tributos nacionales percibidos cuando se ha infringido el Derecho UE. (47) Corresponde al ordenamiento jurídico interno de cada Estado miembro designar los órganos jurisdiccionales competentes y configurar la regulación procesal de los recursos judiciales en esta materia. (48)
75. Por último, deseo observar que, a pesar de que estas conclusiones se refieren únicamente al litigio en el que el Sr. Tatu impugna el impuesto que ha gravado el automóvil de segunda mano que importó de Alemania, es imposible desconocer el gran número de peticiones de decisión prejudicial planteadas por los tribunales rumanos relativas a la misma cuestión. Si el impuesto se hubiese liquidado a un tipo más bajo, quizás pudiera haberse generado menos controversia y menos litigios. En el presente caso, el impuesto, cuyo importe parece representar aproximadamente el 30 % del valor del vehículo importado, se fijó innegablemente a un nivel elevado. Sin embargo, los tipos a los que se fijan los impuestos nacionales son competencia exclusiva del Estado miembro interesado. Dado que, conforme a ello, el artículo 110 TFUE no permite sancionar el carácter excesivo de los tipos impositivos que los Estados miembros pueden establecer para determinados productos, esa no es una cuestión que pueda tener incidencia en las conclusiones antes expuestas. (49)
Conclusión
76. Habida cuenta de lo anterior, considero que el Tribunal de Justicia debería dar la siguiente respuesta a la cuestión prejudicial planteada por el Tribunalul Sibiu, Secţia comercială şi de contencios administrativ:
«1) La normativa nacional que establece un nuevo impuesto que se devenga con la primera matriculación de los vehículos de motor de segunda mano importados de otro Estado miembro no vulnera el artículo 110 TFUE por el solo hecho de que no grave vehículos equivalentes ya existentes en el mercado nacional con anterioridad a la introducción del impuesto.
2) Sin embargo, el artículo 110 TFUE se opone a tal impuesto si la cuota que grava un vehículo de segunda mano importado excede el importe residual del impuesto incluido en el precio de venta de un vehículo de segunda mano equivalente gravado por el impuesto en su primera matriculación como nuevo.
3) Para garantizar que no hay tal exceso de gravamen, la cuota del impuesto que grava los vehículos matriculados por vez primera de segunda mano debe disminuir, con la mayor aproximación, en paralelo con la depreciación del precio del vehículo nuevo. Cualquier baremo fijo de depreciación que se base únicamente en la antigüedad del vehículo, sin tener en cuenta el kilometraje u otros factores que afectan a la depreciación, puede ser insuficiente a tales efectos.»
(1) .
(2)
–	Pese a que los hechos del litigio principal tuvieron lugar con anterioridad a la renumeración de los artículos del Tratado con la entrada en vigor del Tratado de Lisboa el 1 de diciembre de 2009, he utilizado la numeración actual en aras de una mayor claridad.
(3)
–	La normativa es compleja y no pretendo exponer aquí un sumario exhaustivo. En cuanto al vehículo concreto a que se refiere el litigio principal, la Directiva 91/441/CEE del Consejo, de 26 de junio de 1991, por la que se modifica la Directiva 70/220/CEE relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros sobre medidas contra la contaminación atmosférica provocada por los gases de escape de los vehículos de motor (DO L 242, p. 1), introdujo la norma Euro 2 con efectos desde el 1 de enero de 1996. La normativa posterior ha introducido nuevas normas: la norma aplicable en la actualidad se conoce como «Euro 5»; la nueva norma «Euro 6» debe entrar en vigor en 2014 [véase el Reglamento (CE) nº 715/2007 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de junio de 2007, sobre la homologación de tipo de los vehículos de motor por lo que se refiere a las emisiones procedentes de turismos y vehículos comerciales ligeros (Euro 5 y Euro 6) y sobre el acceso a la información relativa a la reparación y el mantenimiento de los vehículos (DO L 171, p. 1)]. Véase asimismo el Reglamento (CE) nº 443/2009 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de abril de 2009, por el que se establecen normas de comportamiento en materia de emisiones de los turismos nuevos como parte del enfoque integrado de la Comunidad para reducir las emisiones de CO 2
de los vehículos ligeros (DO L 140, p. 1).
(4)
–	La Categoría «M» comprende los «vehículos de motor con al menos cuatro ruedas diseñados y fabricados para el transporte de pasajeros». La Categoría «N» comprende los «vehículos de motor con al menos cuatro ruedas diseñados y fabricados para el transporte de mercancías». Véase el anexo II de la Directiva 2007/46/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de septiembre de 2007, por la que se crea un marco para la homologación de los vehículos de motor y de los remolques, sistemas, componentes y unidades técnicas independientes destinados a dichos vehículos (Directiva marco) (DO L 263, p. 1). A su vez, esas categorías se subdividen en función del número de plazas y de masa máxima (Categoría M) o exclusivamente de la masa máxima (Categoría N).
(5)
– Véase, entre otras, la sentencia de 2 de abril de 1998, Outokumpu (C‑213/96, Rec. p. I‑1777), apartado 20.
(6)
–	Véase la sentencia de 5 de octubre de 2006, Nádasdi y Németh (C‑290/05 y C‑333/05, Rec. p. I‑10115), apartado 41.
(7)
–	Véase la sentencia de 18 de enero de 2007, Brzeziński (C‑313/05, Rec. 2007 p. I‑513), apartado 50.
(8)
–	Véanse, entre otras, las sentencias de 7 de julio de 1994, Lamaire (C‑130/93, Rec. p. I‑3215), apartado 10, y de 12 de octubre de 1993, Vanacker y Lesage (C‑37/92, Rec. p. I‑4947), apartado 7.
(9)
–	Véase, entre otras, la sentencia Lamaire, citada en la nota 8, apartado 10.
(10)
–	Véase, por ejemplo, la sentencia de 11 de julio de 2002, Marks & Spencer (C‑62/00, Rec. p. I‑6325), apartado 32.
(11)
– Véase la sentencia Brzeziński, citada en la nota 7, apartado 30.
(12)
–	Véanse las conclusiones del Abogado General Tizzano presentadas en los asuntos Air Liquide Industries Belgium (sentencia de 15 de junio de 2006, C‑393/04 y C‑41/05, Rec. p. I‑5293), punto 86.
(13)
–	Véase, al respecto, la sentencia de 3 de marzo de 1988, Bergandi (252/86, Rec. p. 1343), apartado 25.
(14)
–	Véanse, entre otras, las sentencias de 16 de junio de 1966, Lütticke (57/65, Rec. p. 293), y de 22 de febrero de 2001, Gomes Valente (C‑393/98, Rec. p. I‑1327), apartado 33.
(15)
– Conclusiones presentadas en el asunto Nádasdi (sentencia de 5 de octubre de 2006, C‑290/05, Rec. p. I‑10118). Véanse los puntos 4 a 22.
(16)
– Sentencia de 11 de diciembre de 1990 (C‑47/88, Rec. p. I‑4509).
(17)
–	Sentencia de 29 de abril de 2004 (C‑387/01, Rec. p. I‑4981).
(18)
–	Véanse las sentencias Nádasdi y Németh, citada en la nota 6; Brzeziński, citada en la nota 7; de 20 de septiembre de 2007, Comisión/Grecia (C‑74/06, Rec. p. I‑7585); y de 3 de junio de 2010, Kalinchev (C‑2/09, Rec. p. I‑0000).
(19)
–	Véase, entre otras, la sentencia de 9 de marzo de 1995, Nunes Tadeu (C‑345/93, Rec. p. I‑479), apartado 11.
(20)
–	Véase, al respecto, la sentencia Comisión/Dinamarca, citada en la nota 16, apartado 9.
(21)
–	Esto refleja el principio general establecido por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia en relación con el artículo 110 TFUE, principalmente que «el objetivo del artículo [110 TFUE], en su conjunto, es asegurar la libre circulación de mercancías entre los Estados miembros, en condiciones normales de competencia, mediante la eliminación de cualesquiera formas de protección que puedan derivarse de la aplicación de tributos internos discriminatorios para con los productos originarios de otros Estados miembros» (véase la sentencia Comisión/Dinamarca, citada en la nota 16, apartado 9).
(22)
–	Véanse las sentencia Nádasdi y Németh, citada en la nota 6, apartado 53. Véasse mis conclusiones en la sentencia Nádasdi, citadas en la nota 15, punto 66.
(23)
–	Véase, entre otras, la sentencia Comisión/Dinamarca, citada en la nota 16, apartado 18.
(24)
–	Véase, al respecto, la sentencia Comisión/Dinamarca, citada en la nota 16, apartado 21.
(25)
–	Véase, al respecto, la sentencia Nunes Tadeu, citada en la nota 19, apartados 12 y ss. Véase también el punto 14 de las conclusiones del Abogado General Jacobs en ese asunto, en el que afirmó: «de la sentencia Comisión/Dinamarca se desprende claramente que el impuesto que grava un automóvil de segunda mano de importación no debe exceder del impuesto residual incorporado en el valor de un automóvil de segunda mano nacional de las mismas características. Para calcular el impuesto residual incorporado en el valor de un automóvil de segunda mano nacional es necesario referirse a su valor de mercado, basándose en la suposición de que la disminución del impuesto residual es directamente proporcional al valor del automóvil. De este modo, si el valor de un automóvil nuevo colocado en el mercado en Portugal en 1987 era de 1.000.000 ESC, con inclusión del Impuesto sobre los Automóviles por importe de 200.000 ESC, y si en 1990 el valor del automóvil era de 600.000 ESC, el impuesto residual incorporado en dicho valor ascendería a 120.000 ESC [...]». El impuesto residual, considerado como parte del valor actual del vehículo a que se refiere, se mantiene constante como una proporción de dicho valor después de la depreciación (véanse mis conclusiones en el asunto Brzeziński, citado en la nota 7, punto 41).
(26)
–	Véanse, al respecto, las conclusiones del Abogado General Jacobs en la sentencia Nunes Tadeu, citada en la nota 19, punto 18. En la medida en que dichas conclusiones sugieren que la revaluación en el Estado de importación puede ser meramente potestativa, me permito disentir respetuosamente, a menos que, naturalmente, se pudiera demostrar que los valores de los vehículos de segunda mano en el Estado de exportación y en el Estado de importación son tan próximos como para ser considerados idénticos a efectos operativos.
(27)
–	Véase la sentencia Gomes Valente, citada en la nota 14, apartado 28. Entiendo que el criterio establecido por referencia a un baremo «fijo» se refiere a un baremo de valores establecido sobre la base de una serie de valores que se fijan de modo que no varíe en función de las circunstancias particulares sino que se aplique uniformemente en todos los supuestos de la misma naturaleza.
(28)
–	Véase la sentencia Comisión/Grecia, citada en la nota 18, apartado 37.
(29)
–	Véanse mis conclusiones en la sentencia Brzeziński, citada en la nota 7, punto 44.
(30)
–	Véase la sentencia Gomes Valente, citada en la nota 14, apartados 24 y 26.
(31)
–	Véase la sentencia de 19 de septiembre de 2002, Tulliasiamies y Siilin (C‑101/00, Rec. p. I‑7487), apartados 87 y 88.
(32)
–	Véase la sentencia Comisión/Grecia, citada en la nota 18 anterior, apartados 52 y ss.
(33)
–	Véase la sentencia Nádasdi y Németh, citada en la nota 6, apartado 49. Véase también el punto 51 y la nota 25 de mis conclusiones en el asunto Nádasdi, citadas en la nota 15, en el que observaba que las diferencias derivadas de la introducción de un nuevo impuesto son inevitables y que, dada la competencia de los Estados miembros en esta materia, el test en el Derecho UE tiene que ser si cada sucesivo (tipo de) gravamen es en sí discriminatorio. Si los vehículos de segunda mano importados tuviesen que ser considerados como comparables con los vehículos de segunda mano ya en circulación en el Estado miembro con anterioridad a la introducción del impuesto, un Estado miembro no podría nunca introducir un impuesto como el controvertido.
(34)
–	Soy consciente de que puede alegarse, en relación con lo que pretende ser un impuesto por contaminación, que fijar la reducción en la cuota en concepto de antigüedad del vehículo puede ser difícilmente conciliable con el concepto de que, cuanto más antiguo sea el vehículo, más probable es que contamine. Aunque dicha alegación no deja de ser acertada, es difícil ver cómo el legislador rumano podría haber aprobado una diferente normativa, habida cuenta de la clara exigencia establecida en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de que se debe tener en cuenta la depreciación del vehículo. La antigüedad del vehículo será necesariamente un factor relevante en este contexto.
(35)
–	Véase, por ejemplo, la sentencia Brzeziński, citada en la nota 7, apartado 30.
(36)
–	La resolución de remisión no revela la fecha exacta en la que se solicitó la matriculación. De conformidad con las observaciones escritas presentadas por el Gobierno rumano, la fecha en cuestión fue el 27 de octubre de 2008.
(37)
–	Véanse mis Conclusiones en el asunto Nádasdi, citadas en la nota 15, punto 51.
(38)
– Véase el punto 42 anterior.
(39)
– Véase el punto 43 anterior.
(40)
–	No está totalmente claro cómo se llegó a este resultado. Presumo que lo que quiere decir es que el cálculo del porcentaje de reducción de la columna 2 del anexo 4 tiene en cuenta el estado mecánico y el equipamiento habituales en vehículos con la misma antigüedad que el vehículo a que se refiere. Corresponde, naturalmente, al tribunal remitente interpretar la normativa nacional y determinar la interpretación adecuada de esta disposición.
(41)
– Véase el punto 11.
(42)
– Véase el punto 42.
(43)
–	Citada en la nota 16.
(44)
– Véase el punto 42.
(45)
–	Véase, al respecto, la sentencia Comisión/Grecia, citada en la nota 18, apartado 43.
(46)
–	Véase, al respecto, la sentencia Tulliasiamies y Siilin, citada en la nota 31, apartado 89. Véase también, entre otras, la sentencia Comisión/Grecia, citada en la nota 18, que se refiere al objeto del baremo fijo como el de obtener un resultado «que, como regla general, sería muy aproximado [al] valor real [del vehículo]» (apartado 29).
(47)
–	Véase, al respecto, entre otras, la sentencia Marks & Spencer, citada en la nota 10, apartado 30.
(48)
– Ídem,
apartado 34. Para otras observaciones al respecto, véanse las conclusiones del Abogado General Jacobs en el asunto Nunes Tadeu, citado en la nota 19, apartado 23.
(49)
–	Véase, al respecto, la sentencia Comisión/Dinamarca, citada en la nota 16, apartado 10.