FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT
RIMVYDAS NORKUS
föredraget den 8 maj 2025(1)
Förenade målen C‑72/24 [Keladis I] och C‑73/24 [Keladis II](i)
HF (C‑72/24)
WI (C‑73/24)
mot
Anexartiti Archi Dimosion Esodon
(begäran om förhandsavgörande från Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki, Grekland))
” Begäran om förhandsavgörande – Tullunion – Förordning (EEG) nr 2913/92 – Gemenskapens tullkodex – Förordning (EG) nr 952/2013 – Unionens tullkodex – Import av varor – Bedrägerier till följd av undervärderad varuimport – Metoder som ska användas i andra hand för fastställande av tullvärde – Förvaltningspraxis med användning av ’lägsta godtagbara pris för fastställande av tullvärdet’ ”
I.      Inledning
1.        Respektive begäran om förhandsavgörande har framställts av Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki, Grekland) med stöd av artikel 267 FEUF och avser tolkningen av unionens tull- och handelsbestämmelser, inbegripet bestämmelserna om tillämpning av Allmänna tull- och handelsavtalet.
2.        Respektive begäran har framställts inom ramen för tvister mellan två fysiska personer, nämligen HF, som äger ett textilproduktföretag i Grevena (Grekland), och WI, som är anställd vid ett importföretag, å ena sidan, och Anexartiti Archi Dimosion Esodon (Självständiga uppbördsmyndigheten, Grekland), å andra sidan. Tvisterna avser flera beslut om uppbörd i efterhand av mervärdesskatt för import av textilprodukter från Turkiet. Genom de besluten har HF och WI, som anses ha varit inblandade i smugglingsverksamhet, ålagts att betala förhöjda avgifter för dessa brott. HF och WI har, genom respektive talan, yrkat ogiltigförklaring av nämnda beslut och har i synnerhet bestritt den metod som tullmyndigheterna har tillämpat för att beräkna tullvärdet på de aktuella varorna, vilken i huvudsak består i att använda vissa statistiska uppgifter.
3.        Den centrala rättsfråga som uppkommer i dessa förenade mål är huruvida det är förenligt med unionsrätten att använda sådana statistiska uppgifter för att fastställa tullvärdet.(2) Jag kommer följaktligen att inrikta mitt förslag till avgörande på denna fråga, såsom EU-domstolen har begärt. Även om viss vägledning redan ges i befintlig rättspraxis, anser jag att en tolkning från EU-domstolen är nödvändig av rättssäkerhetsskäl, särskilt som det svar som kommer att ges till den hänskjutande domstolen kan få ekonomiska konsekvenser såväl för de berörda personerna som för unionens budget. Den tolkningen bör också säkerställa att de nationella myndigheterna tillämpar metoderna för fastställande av tullvärde på ett enhetligt sätt.(3)
II.    Tillämpliga bestämmelser
A.      Internationell rätt
4.        Artikel 7.2 f i avtalet om tillämpning av artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet 1994(4) är relevant i de aktuella målen.
B.      Unionsrätt
5.        Av betydelse i de förevarande målen är artikel 85 i direktiv 2006/112/EG,(5) artiklarna 29–31 i gemenskapens tullkodex,(6) artiklarna 152 och 181a samt bilaga 23 till förordning (EEG) nr 2454/93,(7) artiklarna 70, 71 och 74 i unionens tullkodex(8) och artiklarna 140, 142 och 144 i genomförandeförordning (EU) 2015/2447.(9)
C.      Grekisk rätt
6.        I artikel 29.1 och 29.6 i Nomos 2960/2001 – Ethnikos Teloniakos Kodikas (lag 2960/2001 om den nationella tullkodexen) (FEK A’ 265) (nedan kallad tullkodexen) föreskrivs följande:
”1. En tullskuld är en fysisk eller juridisk persons skyldighet gentemot en tullmyndighet att betala alla tullar, skatter, inbegripet mervärdesskatt, och andra avgifter och skatter som påförs av staten, vilka ska betalas för varor och som tillämpas på dem i enlighet med relevanta bestämmelser.
6. Den person som är skyldig att betala tullskulden är deklaranten, den person i vars namn en deklaration av punktskatter och andra skatter lämnas in och varje annan person mot vilken skulden har uppkommit i kraft av bestämmelserna i tullagstiftningen. …”
7.        Artikel 33.1 i tullkodexen har följande lydelse:
”Efter att ha visat upp varorna för tullmyndigheten ska ägaren till varorna eller dennes juridiska ombud, i enlighet med gällande lagstiftning, inge en deklaration för att varorna ska kunna hänföras till ett tullförfarande eller omfattas av en annan godkänd tullbehandling, i enlighet med de särskilda bestämmelserna i gemenskapslagstiftningen.”
8.        I artikel 155 i den lagen föreskrivs följande:
”1.      Varusmuggling består i
…
b)      varje handling som syftar till att undandra grekiska staten eller Europeiska unionen betalning av tullar, skatter och andra finansiella pålagor som ska erläggas till dem vid import eller export av varor, inbegripet när dessa har uppburits vid en annan tidpunkt och på ett annat sätt än vad som föreskrivs i lag. De brott som avses i denna punkt medför att gärningsmännen åläggs att betala förhöjda avgifter i enlighet med bestämmelserna i denna lag, även om de behöriga myndigheterna skulle anse att det inte föreligger några brottsrekvisit för smuggling som kan leda till åtal.
2.      Följande ska anses utgöra smuggling:
…
g)      Köp, försäljning och innehav av varor som har importerats eller frisläppts för konsumtion på ett sätt som utgör smugglingsbrott.
…
i)      Undervärdering eller övervärdering av importerade eller exporterade varor, om detta leder till en förlust av tullar, skatter och andra finansiella pålagor [led i) i dess lydelse enligt artikel 1.60 i lag 3583/2007].
…”
9.        I artikel 35.3 i Nomos 2859/2000 – Kyrosi Kodika Forou Prostithemenis Axias (lag nr 2859/2000 om genomförande av mervärdesskattelagen) (FEK A’ 248/7.11.2000) (nedan kallad mervärdesskattelagen) föreskrivs följande:
”Den person som är betalningsskyldig för mervärdesskatt vid import av varor är den så kallade ägaren till de importerade varorna i enlighet med bestämmelserna i tullagstiftningen.”
III. Bakgrund till målen, förfarandena vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
A.      Mål C‑72/24 (Keladis I)
10.      År 2014 importerade HF textilprodukter från Turkiet inom ramen för näringsverksamhet.
11.      Tulldeklarationerna ingavs till tullmyndigheterna i enlighet med det förenklade deklarationsförfarandet i artikel 81 i gemenskapens tullkodex, där det föreskrivs att de myndigheterna på deklarantens begäran får medge att importtullar debiteras för hela sändningen på grundval av de varors klassificering, vilka är underkastade den högsta importtullsatsen.
12.      I beslut nr 1/95 fattat av associeringsrådet för EG och Turkiet av den 22 december 1995 om genomförande av den slutgiltiga fasen av tullunionen (96/142/EG) (EGT L 35, 1996, s. 1) anges emellertid att tullar inte ska tas ut på varor från Turkiet. De varor som deklarerats av det importerande bolaget belades följaktligen endast med mervärdesskatt vid import, varvid det tullvärde som bolaget hade angett i sina importdeklarationer användes som beskattningsunderlag.
13.      Efter en anmälan om undervärdering av de importerade varorna genomförde tullmyndigheterna år 2016 en granskning som visade att det fanns tydliga belägg för att det tullvärde som angavs i flera tulldeklarationer var felaktigt och att den angivna mottagaren av varorna enligt de deklarationerna inte var den faktiska ägaren till varorna.
14.      På grund av sina tvivel gjorde tullmyndigheterna, den 14 december 2016, en kontroll i efterhand av samtliga tulldeklarationer, varefter de drog slutsatsen att det fanns ett smugglingssystem som hade resulterat i 289 felaktiga importdeklarationer. Tullmyndigheterna konstaterade härvidlag att det genom en komplex bedrägerimekanism i det systemet hade deklarerats tullvärden som var betydligt lägre än de kommersiellt gångbara minimivärdena.
15.      Tullmyndigheterna påpekade emellertid att de, eftersom det var omöjligt att i efterhand göra en fysisk kontroll av varorna och på grund av den allmänna beskrivningen av dem i de motsvarande fakturorna, inte kunde rekonstruera de verkliga priser som faktiskt hade betalats för de varorna till de turkiska leverantörerna.
16.      För att bestämma tullvärdet på de aktuella varorna fastställde tullmyndigheterna under dessa omständigheter ett lägsta godtagbart pris (”lowest acceptable price”) genom att använda ett riskbedömningsverktyg som bygger på uppgifter på unionsnivå och som har utvecklats av Europeiska byrån för bedrägeribekämpning (Olaf).
17.      Denna metod består framför allt i att det beräknas ett ”korrigerat genomsnittspris” (cleaned average price), som även kallas för ”skäligt pris” (fair price eller fair value). De korrigerade genomsnittspriserna beräknas utifrån månadspriser för import av de berörda produkterna från Turkiet vilka hämtas från Comext, som är en referensdatabas för detaljerad statistik om internationell handel med varor, vilken förvaltas av Eurostat. Det rör sig om statistiska uppskattningar av priser på saluförda produkter, vilka beräknas på grundval av uppgifter som utesluter extrema priser.
18.      Slutligen beräknas ett värde på motsvarande 50 procent av de korrigerade genomsnittspriserna, vilket utgör det lägsta godtagbara priset. Det lägsta godtagbara priset, vilket även det uttrycks i form av ett kilopris, används som riskprofil eller risktröskelvärde för att göra det möjligt för medlemsstaternas tullmyndigheter att upptäcka särskilt låga deklarerade importvärden och därmed import som innebär en betydande risk för undervärdering.
19.      Tullmyndigheterna i samtliga medlemsstater har i själva verket tillgång till ett kommunikationssystem (informationssystemet för bedrägeribekämpning, Afis), som även Olaf deltar i. Genom det systemet och genom att mer specifikt använda det automatiserade övervakningsverktyget (Automated Monitoring Tool) (nedan kallat AMT) kan de upptäcka fall av undervärdering.
20.      I de här aktuella målen fastställde tullmyndigheterna ”styckepriset” i den mening som avses i artikel 30.2 c i gemenskapens tullkodex (nedan kallat priset per enhet) på grundval av det sålunda beräknade lägsta godtagbara priset. Myndigheterna motiverade detta val med att det var omöjligt att grunda sig på de aktuella produkternas fiktiva transaktionsvärde, som avsiktligen hade undervärderats, och på transaktionsvärdet för identiska eller liknande varor, med tanke på den ofullständiga beskrivningen av produkterna i de fakturor som hade bifogats tulldeklarationerna. Myndigheterna kunde dessutom inte göra någon fysisk kontroll av de aktuella varorna vid sin efterhandskontroll, eftersom de hade undgått att tas i beslag.
21.      Enligt tullmyndigheterna hade ingen av deltagarna i det förmodade smugglingsnätverket lämnat några uppgifter i sina förklaringar som tyder på att de fastställda tullvärdena var betydligt högre än de priser som faktiskt hade betalats.
22.      Tullmyndigheterna konstaterade således att det mervärdesskattebelopp som på ett bedrägligt sätt hade undandragits uppgick till 6 211 300,18 euro för samtliga varor som hade deklarerats på ett bedrägligt sätt genom det aktuella smugglingssystemet.
23.      Vad gäller HF:s inblandning i detta smugglingssystem innehade han, under år 2014, varor som hade blivit föremål för en felaktig tullvärdesdeklaration, vilket innebär att han enligt nationell rätt är betalningsskyldig för den undandragna mervärdesskatt som ska betalas för dessa varor.
24.      HF har överklagat de aktuella besluten om efterbeskattning till Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki), som är hänskjutande domstol i målet vid EU-domstolen. Han har hävdat att det stred mot lagen att fastställa tullvärdet för varorna på grundval av de lägsta godtagbara priserna eftersom dessa, i egenskap av statistiska uppgifter om importpriser, endast kan användas för att bestrida det deklarerade värdet och att de inte kan användas som metod för att fastställa tullvärdet. Han anser dessutom att han har blivit slutligt frikänd från smugglingsbrottet genom en dom från Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (Brottmålsdomstolen i första instans med tre ledamöter i Grevena, Grekland).
25.      Den hänskjutande domstolen anser inledningsvis att den är bunden av den slutliga frikännande domen från Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (Brottmålsdomstolen i första instans med tre ledamöter i Grevena) endast i den del HF genom besluten om uppbörd har påförts förhöjda avgifter som bör ogiltigförklaras. Den hänskjutande domstolen anser däremot att HF fortfarande är betalningsskyldig för den undandragna mervärdesskatten för importen.
26.      Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki) hyser tvivel om huruvida det är förenligt med unionsrätten att använda införselpriser för att fastställa tullvärdet. Mot denna bakgrund beslutade den domstolen att vilandeförklara målet och ställa följande tolkningsfrågor till EU-domstolen:
”1)      Uppfyller de statistiska värden som benämns införselpriser (threshold values) eller skäliga priser (fair prices), vilka baseras på Eurostats Comext-statistikdatabas och hämtas från Olafs informationssystem (AFIS), som det automatiserade övervakningsverktyget (AMT) är en tillämpning av, och vilka står till de nationella tullmyndigheternas förfogande via respektive elektroniska system, kravet på åtkomlighet för alla ekonomiska aktörer, såsom anges i domen av den 9 juni 2022, FAWKES, C‑187/21? Utgör uppgifterna i dessa databaser enbart aggregerade uppgifter enligt definitionen i [Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 471/2009 av den 6 maj 2009 om gemenskapsstatistik över utrikeshandeln med icke-medlemsstater och om upphävande av rådets förordning (EG) nr 1172/95 (EUT L 152, 2009, s. 23) och kommissionens förordning (EU) nr 113/20103 av den 9 februari 2010om tillämpning av Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 471/2009 om gemenskapsstatistik över utrikeshandeln med icke-medlemsstater vad gäller berörd handel, fastställande av uppgifter, sammanställning av handelsstatistik efter affärsverksamhetens särdrag och fakturavaluta, samt särskilda varor eller varurörelser), vilka var i kraft vid den aktuella tidpunkten?
2)      Får de nationella tullmyndigheterna i samband med en kontroll i efterhand, när det inte är möjligt att göra en fysisk kontroll av de importerade varorna, använda statistiska värden från Comext‑databasen – om de anses vara allmänt åtkomliga och inte enbart innehåller aggregerade uppgifter – endast för att styrka sina rimliga tvivel om att det deklarerade värdet i deklarationerna motsvarar marknadsvärdet, det vill säga det belopp som faktiskt har betalats eller ska betalas för dessa varor, eller även för att på grundval av detta underlag fastställa varornas tullvärde i enlighet med den alternativa metod som föreskrivs i artikel 30.2 c i [gemenskapens tullkodex] (som motsvarar den så kallade deduktiva metoden i artikel 7[4].2 c i [unionens tullkodex]) eller möjligen någon annan alternativ metod? Hur påverkas svaret på denna fråga av den omständigheten att det inte kan fastställas att identiska eller liknande varor för närvarande är föremål för försäljningar i den mening som avses i artikel 152.1 i [tillämpningsförordningen]?
3)      Är användningen av dessa statistiska värden för att fastställa tullvärdet på specifika importerade varor, vilket motsvarar tillämpning av minimipriser, under alla omständigheter förenlig med de skyldigheter som följer av Världshandelsorganisationens (WTO) internationella avtal om fastställande av tullvärdet, även kallat avtalet om tillämpning av artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet 1994, som Europeiska unionen är part i, med beaktande av att användning av minimipriser uttryckligen förbjuds i detta avtal?
4)      Ska det beträffande den föregående frågan antas att förbehållet för de allmänna principerna och bestämmelserna i ovannämnda internationella avtal om tillämpning av artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet 1994, som föreskrivs i artikel 31.1 i [gemenskapens tullkodex] vad gäller reservmetoden för att fastställa tullvärdet, jämsides med uteslutandet av tillämpningen av minimivärden, som föreskrivs i artikel 31.2 i samma förordning (som inte finns i motsvarande bestämmelse i artikel 74.3 i [unionens tullkodex]), endast är tillämpliga när denna metod används eller ska båda tillämpas på alla alternativa metoder för att fastställa tullvärdet?
5)      Om det fastställs att förenklingen av klassificeringen enligt artikel 81 i [gemenskapens tullkodex] (nu artikel 177 i [unionens tullkodex]) har använts vid import, är det då möjligt att tillämpa den alternativa metoden i artikel 30.2 c i [gemenskapens tullkodex] (som motsvarar artikel 70.2 c i [unionens tullkodex]) oberoende av olikheterna hos de varor som har fått samma Taric‑nummer i samma deklaration och av det påföljande fiktiva värdet på varor som inte tillhör detta Taric-nummer?
6)      Är avslutningsvis, oberoende av de ovannämnda frågorna, bestämmelserna i den grekiska lagstiftningen om fastställande av vilka personer som är betalningsskyldiga för mervärdesskatt vid import tillräckligt klara, i överensstämmelse med de krav som uppställs i unionsrätten, vad gäller den del där det stadgas att den person som är betalningsskyldig för mervärdesskatt är den ’förmodade ägaren till de importerade varorna’?”
B.      Mål C‑73/24 (Keladis II)
27.      Bortsett från dels att WI är anställd vid ett företag som bedriver partihandel med textilprodukter från Turkiet och anses ha haft kännedom om det aktuella smugglingssystemet eftersom hon ansvarade för större delen av förvaltningen av det företaget, dels att de aktuella tulldeklarationerna ingavs mellan mars 2014 och december 2016, är de faktiska omständigheterna och skälen till beslutet om hänskjutande i mål C‑73/24 (Keladis II) liknar dem i mål C‑72/24 (Keladis I).
28.      Mot denna bakgrund beslutade Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki) att vilandeförklara målet och ställa följande tolkningsfrågor till EU‑domstolen, vars lydelse liknar lydelsen av de frågor som ställts i begäran om förhandsavgörande i mål C‑72/24 (Keladis I):
”1)      För det fall det föreligger rimligt tvivel om huruvida det deklarerade tullvärdet på de importerade varorna motsvarar deras faktiska transaktionsvärde, men det i samband med en kontroll i efterhand inte är möjligt att fastställa transaktionsvärdet på grundval av metoderna i artikel 30.2 a och b (transaktionsvärdet på identiska och liknande varor) i [gemenskapens tullkodex] och artikel 74.2 i [unionens tullkodex], dels eftersom varorna har undgått att tas i beslag och det därför inte går att göra en fysisk kontroll av dem, dels eftersom beskrivningen av varorna i de dokument som åtföljer importdeklarationen är generisk och oprecis, är det då förenligt med artikel 30.2 c i [gemenskapens tullkodex] och artikel 74.2 c i [unionens tullkodex] att tillämpa en förvaltningspraxis enligt vilken de så kallade införselpriserna, vilka definieras i det automatiserade övervakningsverktyget [(AMT)] [i AFIS] och fastställs med hjälp av statistiska metoder, används som underlag för att fastställa varornas marknadsvärde genom tillämpning av den ’deduktiva metod’ som föreskrivs i dessa bestämmelser?
2)      Om den första frågan besvaras nekande, är det då tillåtet att använda ovannämnda ’införselpriser’ genom att tillämpa någon av de andra metoder som beskrivs i artiklarna 30 och 31 i [gemenskapens tullkodex] och artikel 74.1–74.3 i [unionens tullkodex], särskilt med beaktande av dels den rimliga flexibilitet som måste råda mellan tillämpningen av ’reservmetoden’ enligt artikel 31 i [gemenskapens tullkodex] och artikel 74 i [unionens tullkodex], dels det uttryckliga förbudet mot att fastställa tullvärdet på grundval av minimitullvärden, vilket föreskrivs enligt samma ’reservmetod’ (artikel 31.2 f i gemenskapens tullkodex och artikel 144.2 f i [genomförandeförordningen])?
3)      Om båda de ovannämnda frågorna besvaras nekande, får då tullmyndigheterna enligt unionsrätten låta bli att påföra en importör undandragen mervärdesskatt trots att det senare visar sig att denne (systematiskt) har importerat varor till lägre priser än dem som har fastställts som kommersiellt gångbara minimipriser, för det fall tullmyndigheterna vid kontrollen i efterhand inte kan fastställa tullvärdet på de importerade varorna med någon av de metoder som beskrivs i artiklarna 30 och 31 i [gemenskapens tullkodex] och artikel 74.1–74.3 i [unionens tullkodex], eller är det i sådana fall i slutändan tillåtet att påföra mervärdesskatten på grundval av de statistiskt fastställda lägsta godtagbara priserna, såsom redan har godtagits i samband med att kommissionen har tillskrivit en medlemsstat som inte har genomfört lämpliga tullkontroller ansvar vid förluster av egna medel (se EU‑domstolens dom av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket, C‑213/19, EU:C:2022:167)?
4)      Om den andra eller den tredje [frågan] besvaras jakande, måste då de statistiskt fastställda minimipriserna avse importer som skett vid samma eller nästan samma tidpunkt som de kontrollerade importerna, och vilket är i så fall det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna (kan exempelvis de [90] dagar som anges i artikel 152.1 b i [tillämpningsförordningen] och artikel 142.2 i [genomförandeförordningen] tillämpas analogt)?
5)      Om minst en av de första tre frågorna besvaras jakande vad gäller användningen av ’införselpriser’ för att fastställa marknadsvärden på importerade varor[,] och för det fall det förfarande som föreskrivs i artikel 81 i [gemenskapens tullkodex] och artikel 177 i [unionens tullkodex] har följts vid import för att förenkla upprättandet av tulldeklarationer genom sammanslagning av varornas Taric-nummer, är det då förenligt med principen om förbud mot fastställande av godtyckliga eller fiktiva tullvärden att tillämpa en förvaltningspraxis enligt vilken tullvärdet på samtliga importerade varor inom ramen för varje importdeklaration beräknas på grundval av det fastställda ’införselpriset’ för den specifika vara vars Taric-nummer anges i importdeklarationen, eftersom tullmyndigheten i enlighet med artikel 222.2 b i [genomförandeförordningen] är bunden av den sammanslagning som har gjorts av importören, eller måste tvärtom värdet på varje vara fastställas på grundval av varans tulltaxenummer, trots att Taric-numret inte anges i importdeklarationen, för att undvika risken för att det tas ut godtyckliga tullar?”
IV.    Förfarandet vid domstolen
29.      Besluten om hänskjutande i målen C‑72/24 (Keladis I) och C‑73/24 (Keladis II) av den 30 november 2023 inkom till EU-domstolens kansli den 30 januari 2024.
30.      EU-domstolens ordförande beslutade den 25 mars 2024 att förena målen C‑72/24 (Keladis I) och C‑73/24 (Keladis II) vad gäller det skriftliga och det muntliga förfarandet samt domen.
31.      Parterna i de nationella målen, den grekiska, den tjeckiska, den spanska, och den franska regeringen samt kommissionen inkom med skriftliga yttranden inom den frist som föreskrivs i artikel 23 i stadgan för Europeiska unionens domstol.
32.      Företrädarna för parterna i de nationella målen, den grekiska, den tjeckiska och den spanska regeringen samt kommissionen yttrade sig muntligen vid förhandlingen den 29 januari 2025.
V.      Rättslig bedömning
A.      Inledande anmärkningar
33.      De förenade målen rör, i huvudsak, tillämpligheten av de olika metoderna för att fastställa tullvärdet i fall där det finns en risk för undervärdering, men där det inte längre är möjligt att fysiskt kontrollera varorna i fråga eftersom tullmyndigheterna inte har beslagtagit dem. Med tanke på att det är omöjligt att fastställa det faktiska tullvärdet kan det vara lämpligt att använda statistiska värden för att komma så nära tullvärdet som möjligt. Följaktligen uppkommer frågan huruvida ett sådant tillvägagångssätt är lagenligt, vilket jag kommer att undersöka i förevarande förslag till avgörande mot bakgrund av den tillämpliga tullagstiftningen.
34.      Behovet av att klargöra denna fråga följer bland annat av den omständigheten, såsom EU-domstolen har påpekat, att för att tullunionen ska fungera är det absolut nödvändigt att tullvärdet för varor som importeras från tredjeland fastställs enhetligt, eftersom detta är det enda sättet att säkerställa en gemensam handelspolitik.(10) Genom enhetlighet i dessa kriterier kan sådana snedvridningar undvikas som skulle kunna utgöra icke-tariffära handelshinder, vilket i slutändan garanterar att reglerna för det multilaterala handelssystemet följs.(11)
35.      Jag vill inledningsvis påpeka att, i enlighet med artiklarna 286.2 och 288.2 i unionens tullkodex, ersattes gemenskapens tullkodex av unionens tullkodex med verkan från och med den 1 maj 2016. Med hänsyn till att omständigheterna i det nationella målet i mål C‑73/24 (Keladis II) inträffade både före och efter detta datum, är det emellertid nödvändigt att tolka bestämmelserna i båda dessa kodexar för att besvara de frågor som har ställts. Artiklarna 70 och 74 i unionens tullkodex, i vilka det föreskrivs bestämmelser om fastställande av varors tullvärde, är i allt väsentligt identiska med bestämmelserna i artiklarna 29–31 i gemenskapens tullkodex. Följaktligen är den rättspraxis som avser gemenskapens tullkodex, i princip, även tillämplig på unionens tullkodex.
36.      I enlighet med EU-domstolens begäran kommer förevarande förslag till avgörande att inriktas på de fyra första frågorna i målen C‑72/24 (Keladis I) och C‑73/24 (Keladis II). Såsom framgår av uttalandena i de beslut om hänskjutande som ligger till grund för de två förenade målen, har de olika tolkningsfrågor som har ställts till EU-domstolen flera gemensamma punkter, vilket innebär att de kan delas in i tre tematiska områden. Frågorna avser, för det första, möjligheten att använda statistiska värden när tullvärdet inte har kunnat fastställas i enlighet med artikel 29 i gemenskapens tullkodex och artikel 70 i unionens tullkodex,(12) för det andra, huruvida de införselpriser som fastställs på grundval av statistiska uppgifter är förenliga med förbudet mot att använda minimitullvärden(13) och, för det tredje, det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna.(14) Jag kommer att behandla de tolkningsfrågor som den hänskjutande domstolen har ställt inom ramen för en redogörelse av dessa tre tematiska områden.
B.      Metoderna för att beräkna varors tullvärde
37.      Innan jag går in på dessa aspekter är det viktigt att förklara relevansen av varors tullvärde och hur det beräknas av tullmyndigheterna. Tullvärdet används för att fastställa värdet på varor när dessa hänförs till de olika tullförfarandena. Tullvärdet är nödvändigt för att fastställa det korrekta tullbelopp som ska betalas för varor som övergår till fri omsättning. I unionen används tullvärdet även för att beräkna mervärdesskatten.(15) I artikel 85 i direktiv 2006/112 föreskrivs nämligen att ”[f]ör import av varor skall beskattningsunderlaget utgöras av det värde som i enlighet med gällande gemenskapsbestämmelser fastställts som tullvärdet”. Den tolkning som i rättspraxis har gjorts av den bestämmelsen ska också beaktas.
38.      Såsom EU-domstolen har erinrat om i sin praxis(16) är syftet med unionsrätten rörande tullvärderingen att upprätta ett rättvist, enhetligt och neutralt system som utesluter användning av godtyckliga eller fiktiva tullvärden. Tullvärdet ska således återspegla det verkliga ekonomiska värdet av en importerad vara och ska följaktligen ta hänsyn till alla komponenter i denna vara som har ett ekonomiskt värde.(17) I artikel 29.1 i gemenskapens tullkodex(18) anges i detta hänseende att tullvärdet i princip ska fastställas utifrån ”transaktionsvärdet” för importerade varor, det vill säga det pris som faktiskt betalats eller ska betalas för varorna när de säljs för export till unionens tullområde, om nödvändigt justerat enligt artiklarna 32 och 33 i gemenskapens tullkodex. Vid fastställandet av tullvärdet bör följaktligen ”transaktionsvärdet” prioriteras. Metoden för att beräkna varors tullvärde på grundval av ”transaktionsvärdet” anses vara den lämpligaste och den mest använda metoden.(19)
39.      I vissa fall kan tullvärdet emellertid inte beräknas på grundval av transaktionsvärdet. I artikel 181a i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex föreskrivs att tullmyndigheterna inte behöver fastställa tullvärdet för importerade varor på grundval av transaktionsvärdet om de har anledning att betvivla att det deklarerade värdet utgör det sammanlagda belopp som betalats eller ska betalas. I ett sådant fall kan de neka att godta det deklarerade värdet om deras tvivel inte undanröjs efter att de har begärt ytterligare upplysningar eller handlingar och efter att de har gett den berörda personen rimlig möjlighet att yttra sig över anledningen till dessa tvivel.(20) Om importören inte lyckas skingra tullmyndigheternas rimliga tvivel eller om importören inte svarar eller inte lägger fram ny bevisning, kan tullmyndigheterna vägra att godta det deklarerade transaktionsvärdet och tillämpa en annan metod för att fastställa tullvärdet. Om transaktionsvärdesmetoden inte kan tillämpas eller om det deklarerade transaktionsvärdet inte godtas av tullmyndigheterna, ska tullvärdet fastställas med hjälp av någon av de värderingsmetoder som ska användas i andra hand. En liknande bestämmelse finns i artikel 140 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex.
40.      När det gäller giltigheten av tvivel beträffande transaktionsvärdet har EU-domstolen slagit fast att tullmyndigheterna kan anse att det deklarerade transaktionsvärdet på de importerade varorna är orimligt lågt jämfört med det genomsnittliga statistiska värdet vid import av liknande varor. Om det deklarerade priset är mer än 50 procent lägre än det statistiska genomsnittspriset förefaller prisskillnaden vara tillräcklig för att motivera tullmyndigheternas tvivel och underkännandet av det deklarerade tullvärdet. Det är just detta som är fallet i förevarande mål.(21)
41.      När tullvärdet inte kan fastställas enligt artikel 29 i gemenskapens tullkodex med utgångspunkt i transaktionsvärdet av de importerade varorna, ska tullvärdet fastställas i enlighet med bestämmelserna i artikel 30 i gemenskapens tullkodex genom tillämpning, i ordningsföljd, av de metoder som föreskrivs i leden a–d i artikel 30.2 i gemenskapens tullkodex.(22) För det fall det inte heller är möjligt att fastställa de importerade varornas tullvärde med tillämpning av artikel 30 i gemenskapens tullkodex, ska tullvärdet fastställas i enlighet med bestämmelserna i artikel 31 i gemenskapens tullkodex(23) och med reservmetoden (fall back).(24)
42.      Såsom EU-domstolen har slagit fast följer det såväl av lydelsen av artiklarna 29–31 i gemenskapens tullkodex som av den ordning i vilken kriterierna för fastställande av tullvärdet ska tillämpas enligt de artiklarna att dessa bestämmelser har en inbördes rangordning.(25) Det är endast när tullvärdet inte kan fastställas med tillämpning av en viss bestämmelse som det ska ske med tillämpning av den bestämmelse som följer omedelbart efter denna i den fastställda ordningen.(26) Enligt punkt 2 i den förklarande anmärkning om tullvärde i bilaga 23 till tillämpningsförordningen som avser artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex är en ”rimlig flexibilitet” i användningen av dessa metoder i överensstämmelse med målen och bestämmelserna i artikel 31.1 i den kodexen.(27)
43.      EU-domstolen har påpekat att, med hänsyn till den rangordning som finns mellan de olika metoder för att fastställa tullvärdet som finns angivna i artikel 30.2 a–d i gemenskapens tullkodex, ska tullmyndigheterna visa omsorg vid tillämpningen av var och en av de metoder som i ordningsföljd föreskrivs i denna bestämmelse innan de kan dra slutsatsen att en metod inte är tillämplig.(28) När tullmyndigheten fastställer tullvärdet enligt artikel 30.2 a i gemenskapens tullkodex, ska den således grunda sin bedömning på omständigheter som rör identiska varor, som exporteras vid samma eller nästan samma tidpunkt som de varor som ska värderas.(29)
44.      När tullmyndigheten, efter att ha konstaterat att den metoden inte är tillämplig, fastställer tullvärdet enligt artikel 30.2 b i gemenskapens tullkodex, ska den grunda sin bedömning på omständigheter som rör liknande varor, som exporteras till unionen vid samma eller nästan samma tidpunkt som de varor som ska värderas. Med hänsyn till den omsorgsplikt som åligger tullmyndigheterna vid genomförandet av artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex, är tullmyndigheterna skyldiga att använda alla informationskällor och databaser som de förfogar över, för att fastställa tullvärdet så exakt som möjligt och så nära verkligheten som möjligt.(30)
45.      Den motiveringsskyldighet som åligger tullmyndigheterna i samband med genomförandet av dessa bestämmelser ska för det första göra det möjligt att på ett klart och otvetydigt sätt ange skälen till att de inte tillämpar en eller flera metoder för att fastställa tullvärdet. Nämnda motiveringsskyldighet innebär för det andra att tullmyndigheterna är skyldiga att i beslutet om fastställande av storleken på de importtullar som ska betalas redogöra för de uppgifter på grundval av vilka varornas tullvärde har beräknats, i syfte att göra det möjligt såväl för dem som beslutet riktar sig till att, under bästa möjliga villkor, ta tillvara sina rättigheter och att, med kännedom om samtliga omständigheter, avgöra huruvida det finns anledning att överklaga beslutet, som för domstolarna att utöva sin lagenlighetskontroll av detta beslut.(31)
46.      I förevarande mål framgår det av besluten om hänskjutande att de grekiska tullmyndigheterna inte har tillämpat de metoder för fastställande av tullvärdet på grundval av transaktionsvärdet på identiska eller liknande varor som avses i artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.2 a och b i unionens tullkodex, eftersom de metoderna inte kunde tillämpas på grund av att varorna hade undgått att tas i beslag och på grund av att beskrivningen av dem i de fakturor som åtföljde importdeklarationen var generisk och oprecis.
47.      Det är mot denna bakgrund som den nationella domstolen vill få klarhet i huruvida det är möjligt att använda de statistiskt beräknade värden som finns med i AMT inom ramen för någon av de värderingsmetoder som ska användas i andra hand och som avses i artikel 30.2 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.2 i unionens tullkodex. Denna fråga ingår i det första tematiska området, som innefattar de två första tolkningsfrågorna i mål C‑72/24 (Keladis I) och de tre första tolkningsfrågorna i mål C‑73/24 (Keladis II) och som kommer att behandlas nedan i förevarande förslag till avgörande.
C.      Möjligheten att använda statistiska uppgifter för att fastställa varors tullvärde
1.      Arten av de uppgifter som finns med i AMT och begränsningarna för användning av statistiska uppgifter enligt rättspraxis
48.      Jag vill i detta hänseende påpeka att EU-domstolen har tillåtit användning av statistiska uppgifter inom vissa av tullmyndigheternas verksamhetsområden. I förevarande mål är det, enligt min mening, lämpligt att erinra om i vilka fall det har ansetts vara förenligt med unionsrättens krav att använda statistiska uppgifter. Därigenom kan de begränsningar fastställas som unionslagstiftningen uppställer för ett sådant tillvägagångssätt.
49.      I sin dom av den 16 juni 2016 i målet EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455), slog EU‑domstolen fast att tullmyndigheterna kunde använda de statistiska värden som fanns tillgängliga i AMT som grund för att inte godta det deklarerade transaktionsvärdet. EU-domstolen ansåg närmare bestämt att när det deklarerade priset är mer än 50 procent lägre än det statistiskt beräknade genomsnittspriset, utgör denna betydande prisskillnad en tillräcklig grund för tullmyndigheternas tvivel och för deras beslut att inte godta det deklarerade tullvärdet på varorna i fråga.(32)
50.      AMT är således ett riskanalysverktyg som gör det möjligt för tullmyndigheterna att upptäcka potentiellt undervärderade deklarationer som kräver ytterligare tullkontroller. Såsom jag tidigare har nämnt har de grekiska tullmyndigheterna tillämpat just detta tillvägagångssätt, vars lagenlighet inte har bestritts av någon av de berörda parterna. De grekiska tullmyndigheterna har emellertid inte bara använt de statistiska uppgifterna för att upptäcka en undervärdering, utan har även använt sig av dessa för att fastställa tullvärdet. Hittillsvarande rättspraxis ger, enligt min mening, enbart begränsad vägledning för att bedöma huruvida en sådan användning av statistiska uppgifter är lagenlig.
51.      I sin dom i målet FAWKES, slog EU-domstolen fast att tullmyndigheterna i en medlemsstat, när de fastställer tullvärdet med hjälp av de metoder som ska användas i andra hand vilka grundar sig på transaktionsvärdet på identiska eller liknande varor och avses i artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex, ska beakta sådana omständigheter som varornas fysiska egenskaper, kvalitet, anseende och utbytbarhet samt försäljningarnas handelsled.(33)
52.      EU-domstolen framhöll även vikten av motiveringsskyldigheten,(34) som nämns i punkt 45 i förevarande förslag till avgörande. EU-domstolen fann i huvudsak att, för att tillförsäkra en ekonomisk aktör rätten att få information om vilka uppgifter som har använts för att fastställa tullvärdet på de varor som aktören har importerat, ska den aktören ha tillgång till uppgifter som gör det möjligt för denne att ifrågasätta en eventuell bristande överensstämmelse mellan de referensuppgifter som tullmyndigheten har använt och aktörens import mot bakgrund av kraven i artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex.(35) En ekonomisk aktör ska med andra ord kunna ifrågasätta en jämförelse som har gjorts mellan dennes egen import och annan faktisk import som har använts inom ramen för kompletterande metoder för fastställande av tullvärdet, vilket till sin natur inte är möjligt när det gäller statistiska värden, eftersom dessa inte motsvarar någon faktisk import.
53.      Det ska emellertid påpekas att målet FAWKES (C‑187/21) avsåg fastställandet av tullvärdet enbart på grundval av artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex. De metoder som föreskrivs i de bestämmelserna kräver i själva verket en jämförelse av vissa omständigheter, såsom de som har angetts i punkt 51 ovan.(36)
54.      Även om de statistiska värdena i AMT är användbara för att identifiera risker för bedrägeri och undervärderad import, är de emellertid inte lämpade för att ingå i motiveringen till ett tullbeslut om fastställande av tullvärdet på grundval av de bestämmelser som tillämpades i målet FAWKES (C‑187/21).
55.      Dessa statistiska värden innehåller nämligen inte tillräckligt exakta uppgifter om jämförbar import, vilka krävs för att kunna tillämpa de kompletterande metoderna för fastställande av tullvärdet enligt artikel 30 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.2 i unionens tullkodex. Detta har bekräftats av kommissionen, som i sitt yttrande har påpekat att de statistiska värden som benämns ”skäliga priser” i AMT endast är aggregerade uppgifter och inte tar hänsyn till de berörda produkternas särskilda egenskaper, till exempel deras kvalitet. Det rör sig dessutom om värden som är mer allmänna och indirekta än transaktionsvärden.
56.      När det gäller åtkomligheten till uppgifterna i AMT har kommissionen i sitt skriftliga yttrande förklarat att statiskt beräknade priser, som benämns ”skäliga priser” och finns med i AMT, kan delges de ekonomiska aktörerna inom ramen för utövandet av rätten att höras. Kommissionen bekräftade detta vid förhandlingen och har inte ifrågasatts av någon av de berörda parter som närvarade vid förhandlingen. Kommissionen anser däremot att ”införselpriser”, som medlemsstaterna beräknar på grundval av en procentandel av de statistiska värdena i AMT och som fastställs för att hjälpa tullmyndigheterna att upptäcka deklarationer som bör kontrolleras, ska betraktas som uppgifter som inte ska lämnas ut till de ekonomiska aktörerna ”på ett okontrollerat sätt” för att riskhanteringssystemets effektivitet inte ska äventyras.(37)
57.      Mot denna bakgrund och med hänsyn till särdragen hos de statistiska värdena i AMT, vilka har nämnts i föregående punkter, och tullmyndigheternas skyldighet att ”i beslutet om fastställande av storleken på de importtullar som ska betalas redogöra för de uppgifter på grundval av vilka varornas tullvärde har beräknats”,(38) uppkommer frågan huruvida dessa krav kan tillgodoses genom en motivering som bygger på aggregerade statistiska uppgifter. För att besvara denna fråga måste det först undersökas huruvida denna typ av uppgifter får användas inom ramen för en metod som ska användas i andra hand för fastställande av tullvärdet.
58.      I mål kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) (C‑213/19), vilket avsåg fastställande av storleken på de förluster som unionens egna medel hade lidit, slog EU-domstolen fast att ”endast en statistisk metod kan användas för att uppskatta varornas värde” i avsaknad av tillräckliga uppgifter om kvaliteten på de varor som redan övergått till fri omsättning, när det inte längre är möjligt att fastställa varornas värde på grundval av en av de bedömningsmetoder som föreskrivs i artiklarna 29–31 i gemenskapens tullkodex, på grund av att tullmyndigheterna har underlåtit att vidta nödvändiga åtgärder (såsom fysiska kontroller, begäran om upplysningar eller handlingar eller systematisk provtagning).(39) EU-domstolen uteslöt med andra ord inte att ett sådant tillvägagångssätt, under vissa omständigheter, kan anses vara en sista utväg.
59.      Det ska dessutom inte förglömmas att ett korrekt fastställande av tullskulden är en nödvändig uppgift för att säkerställa en effektiv och fullständig uppbörd av traditionella egna medel i form av tullar.(40) EU‑domstolen har närmare bestämt påpekat att när det finns ett direkt samband mellan uppbörden av inkomster från tullar och ställandet av motsvarande medel till kommissionens förfogande, ankommer det på medlemsstaterna, i enlighet med deras skyldigheter enligt artikel 325.1 FEUF att skydda unionens ekonomiska intressen mot bedrägerier och all annan olaglig verksamhet som riktar sig mot dessa intressen, att vidta nödvändiga åtgärder för att garantera en fullständig och effektiv uppbörd av dessa tullar och följaktligen av dessa medel.(41) Det var mot denna bakgrund som EU-domstolen godtog användning av statistiska värden i ett mål som hade uppstått till följd av ett fördragsbrottsförfarande som kommissionen hade inlett mot Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland, på grund av att det landet inte hade fullgjort sin skyldighet att uppbära traditionella egna medel på ett korrekt sätt enligt artikel 325 FEUF.
60.      Det ska visserligen påpekas att EU-domstolen har haft att pröva lagenligheten av kommissionens användning av statistiska värden, som fastställts på grundval av en metod som utvecklats av Olaf,(42) för att beräkna storleken på förlusterna av dessa egna medel och att EU‑domstolen även har framhållit de särskilda omständigheterna i det målet vid flera tillfällen.(43)
61.      EU-domstolen godtog emellertid användning av statistiska värden för att fastställa förlusten av unionens egna medel i en situation där de berörda varorna övergick till fri omsättning, vilket innebar att de varorna inte längre kunde återkallas i syfte att genomföra kontroller för att fastställa deras verkliga värde,(44) vilket i allt väsentligt motsvarar de faktiska omständigheter som den hänskjutande domstolen har redogjort för i förevarande mål. Samtidigt som jag är medveten om de aspekter som skiljer målet kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) från de mål som är anhängiga här,(45) anser jag att användning av statistiska värden i princip inte kan uteslutas som en lämplig åtgärd för att skydda unionens ekonomiska intresse som en sista utväg när ingen av de andra metoderna ger önskvärt resultat. Om statistiska uppgifter får användas för att fastställa omfattningen av en medlemsstats ansvar för en förlust av unionens egna medel, men samma värden absolut inte får användas för att fastställa tullvärdet på varor när det gäller en ekonomisk aktör, skulle detta nämligen kunna innebära att ansvaret för tullskulden överförs från en ekonomisk aktör till en medlemsstat och därmed skapa ett kryphål i tullsystemet.
62.      Hur viktiga målen att förebygga bedrägerier och att skydda unionens ekonomiska intressen än är, framgår det även av den rättspraxis som det hänvisas till i föregående punkter att uppnåendet av dem inte får ske på bekostnad av den ekonomiska aktörens rättigheter. Statistiska värden bör därför användas på ett sätt som säkrar ”en jämn avvägning mellan å ena sidan tullmyndigheternas behov av att säkerställa en korrekt tillämpning av tullagstiftningen, å andra sidan de ekonomiska aktörernas rätt till rättvis behandling”, såsom framgår av skäl 26 i unionens tullkodex. Det måste i synnerhet säkerställas, oavsett vilken metod som används i det enskilda fallet, att tullvärdena fastställs så nära de importerade varornas verkliga ekonomiska värde som möjligt.
63.      I sin dom i målet Baltic Master (C‑599/20) ansåg EU-domstolen dessutom att det var tillåtet att använda uppgifter som fanns tillgängliga i nationella databaser. EU-domstolen påpekade närmare bestämt att uppgifter i en nationell databas om varor som omfattas av samma Taric‑kod och som kommer från samma säljare som de aktuella varorna utgör ”tillgängliga data inom unionen”, i den mening som avses i artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex, vilka kan användas som grund för att fastställa tullvärdet på de berörda varorna. Enligt EU-domstolen utgör hänvisningen till dessa uppgifter ett sätt att fastställa detta värde, vilket måste vara både ”rimligt”, i den mening som avses i nämnda artikel 31.1, och förenligt med såväl principerna som de allmänna bestämmelserna i de internationella avtal och de bestämmelser som det hänvisas till däri.(46)
64.      De slutsatser som kan dras av den sistnämnda domen för de här aktuella målen är emellertid begränsade, bland annat på grund av att den användning av uppgifter i nationella databaser som EU-domstolen ansåg vara laglig i målet Baltic Master (dom av den 9 juni 2022, Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457), inte enbart avsåg aggregerade statistiska uppgifter, utan var mer specifik (varor som omfattades av samma Taric-kod och som kom från samma säljare som de aktuella varorna) än i förevarande mål. Trots detta anser jag att den domen bör ses som ett erkännande av nyttan med samtliga databaser som står till tullmyndigheternas förfogande, inbegripet de som förvaltas av medlemsstaterna själva. Den domen ska läsas tillsammans med den ovannämnda domen i målet FAWKES, där EU-domstolen erinrade om den möjlighet som medlemsstaterna har att genom en lämplig begäran få tillgång till uppgifter som innehas av tullmyndigheterna i andra medlemsstater och av unionens institutioner och organ.(47)
2.      Den statistiska metodens förenlighet med tullagstiftningen
65.      I det följande kommer jag att undersöka i vilken utsträckning statistiska värden kan användas vid tillämpning av de metoder som ska användas i andra hand för fastställande av tullvärdet, för att det tillvägagångssättet ska kunna uppfylla de rättsliga krav som anges i punkt 63 i förevarande förslag till avgörande. Jag kommer bland annat att redogöra för de svårigheter som var och en av metoderna är förenade med, i syfte att föreslå ett tillvägagångssätt som är förenligt med unionsrätten. Jag kommer att strukturera min analys enligt den inbördes rangordning av de olika metoderna som jag har beskrivit i förevarande förslag till avgörande.(48)
66.      Såsom jag kommer att visa vid denna bedömning kan, enligt min mening, endast en av de metoderna anses vara lämplig för användning av statistiska data, nämligen den så kallade reservmetoden (fall back). Jag kommer därför endast kortfattat att redogöra för de andra metoderna. Det ska inledningsvis påpekas att tillämpligheten av dessa metoder i huvudsak försvåras av två faktorer, nämligen dels avsaknaden av nödvändiga uppgifter om varorna i fråga, dels den omständigheten att de statistiska värdena i AMT endast är aggregerade uppgifter, som inte beaktar de berörda varornas särskilda egenskaper.
a)      Transaktionsvärdet på identiska eller liknande varor
67.      Med hänvisning till vad jag tidigare har angett,(49) ska det påpekas att det är just de statistiska värdenas karaktär som gör att det, enligt min mening, är uteslutet att använda dem vid en eventuell tillämpning av den metod som avses i artikel 30.2 a och b i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.2 a och b i unionens tullkodex. Eftersom den metoden innefattar en jämförelse mellan de varor som anses vara identiska (eller liknande) och de varor för vilka ett fastställande av tullvärdet begärs, är vissa uppgifter nödvändiga för att bedöma en rad kriterier, som EU‑domstolen har räknat upp i sin rättspraxis, såsom varornas fysiska egenskaper, kvalitet, anseende, utbytbarhet samt försäljningarnas handelsled.(50) De uppgifter som finns med i AMT ger emellertid inte, på grund av sin karaktär, några exakta upplysningar för att en sådan jämförelse ska kunna göras. Det ska i detta sammanhang påpekas att de grekiska myndigheterna även har uteslutit tillämpningen av den metoden i förevarande fall.
b)      Den deduktiva metoden
68.      Den deduktiva metod som avses i artikel 30.2 c i gemenskapens tullkodex och artikel 74.2 c i unionens tullkodex grundar sig på priset per enhet, som utgörs av det pris till vilket de importerade varorna eller identiska eller liknande importerade varor säljs samtidigt eller nästan samtidigt som de varor som ska värderas. För att kunna tillämpa denna metod måste tullmyndigheterna känna till vissa uppgifter om produkterna, såsom de provisioner som betalas eller enligt överenskommelse ska betalas, de tillägg som görs för vinst och allmänna omkostnader, för att kunna dra av dem från det pris som används som tullvärde. I förevarande fall tillämpade de grekiska tullmyndigheterna den deduktiva metoden med tanke på att det var omöjligt att grunda sig på transaktionsvärdet på de aktuella produkterna, som avsiktligen hade undervärderats, eller på transaktionsvärdet på identiska eller liknande produkter, med hänsyn till den ofullständiga beskrivningen av produkterna i de fakturor som hade bifogats deklarationerna.
69.      Såsom kommissionen har gjort gällande i sitt yttrande finns det flera skäl som talar för att den metoden inte ska tillämpas i förevarande fall. Det är särskilt svårt att förstå hur ett genomsnittspris som beräknats på grundval av tidigare godkända importvärden kan vara användbart för att tillämpa den deduktiva metoden som baseras på försäljningspriset. För att kunna tillämpa den metoden måste tullmyndigheterna nämligen utgå från de särskilda enhetspriser som har beräknats i enlighet med bestämmelserna i artikel 152.1 a i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex och i artikel 142.5 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex. Enligt de bestämmelserna ska enhetspriset alltid grundas på försäljningspriset för identiska eller liknande importerade varor vid en viss tidpunkt. Dessa försäljningspriser anges emellertid inte i AMT, såsom kommissionen har påpekat.
c)      Metoden med beräknat värde
70.      Vad gäller metoden med beräknat värde ska det påpekas att tillämpningen av den förutsätter att tullmyndigheterna har tillgång till specifika uppgifter om kostnaden för eller värdet av material och den tillverkning som ägt rum vid framställningen av produkterna, samt om beloppet för vinst och allmänna omkostnader som är lika med det som vanligen beaktas vid försäljning av varor av samma klass eller slag som de varor som ska värderas och som tillverkas i exportlandet för export till unionen.
71.      De statistiska värden som benämns ”skäliga priser” och som finns tillgängliga i AMT innehåller emellertid inte sådana uppgifter, såsom kommissionen har förklarat i sitt yttrande. De statistiska värden som finns tillgängliga i AMT kan följaktligen inte användas för att beräkna tullvärdet på de importerade varorna. Det ska vidare beaktas att i ett fall som det förevarande, där varorna har undgått att tas i beslag och inte finns tillgängliga för en fysisk kontroll, kan tullmyndigheterna inte inhämta sådana uppgifter genom de data som finns tillgängliga i medlemsstaternas databaser. Följaktligen ska metoden med beräknat värde inte heller tillämpas.
d)      Användningen av ”införselpriser” inom reservmetoden
72.      Den sista metod som föreskrivs i lagstiftningen för att fastställa tullvärdet är reservmetoden, som avses i artikel 31.2 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex, varvid det ska preciseras att det i unionens tullagstiftning föreskrivs två olika delmetoder.
73.      Reservmetoden möjliggör å ena sidan tillämpning av en ”rimlig flexibilitet”, enligt punkt 2 i den förklarande anmärkning om tullvärde som avser artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex.(51) Begreppet rimlig flexibilitet innebär bland annat att de metoder som ska användas i andra hand för beräkning av tullvärdet kan användas med en viss flexibilitet avseende tillämpningskriterierna.(52)
74.      Å andra sidan följer det av artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex att tullvärdet kan fastställas genom användning av ”rimliga metoder”. Den sistnämnda bestämmelsen ska läsas tillsammans med artikel 144.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex, där det föreskrivs att ”andra lämpliga metoder” kan användas för att fastställa tullvärdet. Även om det inte finns någon motsvarande bestämmelse i gemenskapens tullkodex, anser jag att ett sådant tillvägagångssätt kan tillämpas enligt den kodexen, eftersom det inte finns någon bestämmelse som uttryckligen hindrar tullmyndigheterna från att använda sig av sådana ”lämpliga metoder”. I artikel 144.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex görs nämligen endast vissa preciseringar av omfattningen av de befogenheter som myndigheterna har tilldelats.
75.      Jag anser i princip att båda delmetoderna innebär att statistik kan användas för att fastställa tullvärdet. Den andra delmetoden förefaller emellertid, i och med den vida formuleringen av ovannämnda bestämmelser, vara den mest lämpade att ligga till grund för de innovativa tillvägagångssätt som myndigheterna har utvecklat. Den delmetoden är dessutom, på grund av sin subsidiära karaktär, tydligt inriktad på instrument som ska användas som en sista utväg i situationer som kännetecknas av bristande information om varorna i fråga.
76.      Bortsett från de skillnader som kännetecknar dessa båda delmetoder, ska båda tillämpas under förutsättning att de metoder som ska användas inte omfattas av något av de förbud som anges i artikel 31.2 a–g i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.3 i unionens tullkodex, jämförd med artikel 144.2 a–g i genomförandeförordningen till unionens tullkodex. Enligt de bestämmelserna ska inget tullvärde fastställas på grundval av bland annat minimitullvärden och godtyckliga eller fiktiva värden.
1)      Förenligheten med förbudet mot minimitullvärden
77.      Förbudet mot att fastställa tullvärdet på grundval av minimitullvärden, vilket är föremål för den tredje och den fjärde tolkningsfrågan i mål C‑72/24 (Keladis I) och för den andra och den tredje tolkningsfrågan i mål C‑73/24 (Keladis II), utgör det andra tematiska område som ska behandlas i förevarande förslag till avgörande.
78.      Detta förbud nämns särskilt i artikel 31.2 f i gemenskapens tullkodex och i artikel 144.2 f i genomförandeförordningen till unionens tullkodex. Det ska dessutom påpekas att det i artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex hänvisas till principerna och de allmänna bestämmelserna i artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet 1994 och i avtalet om tillämpning av artikel VII i det avtalet och att de artiklarna, liksom de sistnämnda, innehåller ett förbud mot att fastställa tullvärdet på grundval av minimivärden. Unionsrätten genomför således de bestämmelser i den multilaterala handelslagstiftningen som förbjuder avtalsslutande parter att fastställa tullvärden på ett ensidigt sätt för att skydda sina inhemska industrier.(53)
79.      I detta hänseende anser jag, i likhet med kommissionen, att tullmyndigheternas användning av ”införselpriser” som grundar sig på statistiska värden för att fastställa tullvärden kan strida mot det förbudet under vissa omständigheter. Detta skulle i synnerhet vara fallet om denna förvaltningspraxis är systematisk och om den ekonomiska aktören inte har möjlighet att motivera de låga priser som anges i dennes deklaration. En sådan praxis, som innebär att transaktionsvärden under denna ”införselprisgräns” inte kan godtas och att de deklarerade tullvärdena justeras uppåt, det vill säga upp till den aktuella ”införselprisgränsen”, utgör nämligen i realiteten ett system med minimivärden.
80.      Det ska emellertid påpekas att ett sådant tillvägagångssätt inte motsvarar tullmyndigheternas praxis, vilket parterna anförde vid förhandlingen. I de nationella målen tycks det tvärtom ha förekommit flera kontakter mellan de grekiska tullmyndigheterna och klagandena i syfte att fastställa såväl de aktuella varornas slag som deras värde. Det kan därför inte hävdas att klagandena i det nationella målet inte har haft möjlighet att lämna kompletterande upplysningar inom ramen för det administrativa förfarandet vid tullmyndigheterna. Det scenario som kommissionen har varnat för har således inte uppstått.
81.      Jag är för övrigt inte främmande för den franska regeringens argument att ”införselpriser” inte kan jämställas med minimitullvärden, eftersom de inte härrör från en statlig reglering. Såsom tidigare har påpekats syftar det aktuella förbudet till att hindra stater från att ensidigt införa handelsbegränsningar i form av minimivärden. Det är emellertid endast i ett sådant mycket begränsat fall som det som beskrivs i förevarande förslag till avgörande som ”införselpriser” eventuellt skulle kunna ha en liknande effekt och då endast de facto.
82.      Härav följer att användningen av ”införselpriser” som grundar sig på de korrigerade genomsnittspriserna i ATM, i princip, utgör en möjlighet att fastställa tullvärdet på importerade varor som är förenlig med kraven i unionsrätten. Dessa ”införselpriser” kan anses utgöra ”tillgängliga uppgifter i [unionen]”, i enlighet med artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex. Användningen av ”införselpriser” strider således inte mot förbudet mot minimitullvärden.
83.      Detta ger svar på den i allt väsentligt identiska frågan huruvida användningen av ”införselpriser” för att fastställa varors tullvärde är i linje med avtalet om tillämpning av artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet 1994, som det hänvisas till i artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.3 a i unionens tullkodex, på grundval av ett synsätt enligt vilket de priserna har karaktären av ”minimipriser”.
84.      Eftersom statistiska värden endast kan användas med tillämpning av reservmetoden, som föreskrivs i artikel 31.2 i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.3 i unionens tullkodex, innebär detta att den fjärde tolkningsfrågan i mål C‑72/24 (Keladis I), vilken avser uteslutandet av minimivärden och förbehållet för de allmänna principerna och bestämmelserna i avtalet om tillämpning av artikel VII i Allmänna tull- och handelsavtalet, vid tillämpningen av alla alternativa metoder för fastställande av tullvärdet, inte längre är relevant och att det inte längre finns anledning att besvara den.
2)      Indirekt och direkt tillämpning av statistiska genomsnittspriser
85.      I sitt yttrande har kommissionen intagit ett synsätt som innebär att statistiska genomsnittspriser (”skäliga priser”) som finns tillgängliga i AMT inte kan användas för att identifiera deklarationer avseende liknande varor. Den deklaration som fungerar som referenspunkt skulle senare kunna användas för att fastställa tullvärdet för importerade varor. Såsom kommissionen har förklarat används statistiska genomsnittsvärden inte direkt som värden som ersätter deklarerade tullvärden, utan endast indirekt för att välja ut den deklaration som uppvisar ett transaktionsvärde på liknande varor som ska användas för att fastställa det undervärderade tullvärdet. Kommissionen anser att detta tillvägagångssätt präglas av den ”rimliga flexibilitet” som är tillåten vid tillämpningen av metoden med transaktionsvärden på liknande produkter.
86.      Fördelen med detta tillvägagångssätt är att det bättre återspeglar det verkliga värdet. Nämnda tillvägagångssätt förefaller dessutom vara i linje med principen att tullvärden som fastställs med stöd av bestämmelserna i artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex, i största möjliga utsträckning, ska grunda sig på tidigare fastställda tullvärden, såsom framgår av punkt 1 i den förklarande anmärkning om tullvärde som avser den bestämmelsen. Denna princip framgår även av artikel 144.1 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex, där det föreskrivs en rimlig flexibilitet vid tillämpningen av de metoder som föreskrivs i artiklarna 70 och 74.2 i unionens tullkodex.
87.      Jag anser emellertid att möjligheten att indirekt använda statistiska värden för att identifiera deklarationer för liknande varor inte helt och hållet motsvarar den hänskjutande domstolens presumtion om en total avsaknad av uppgifter om de importerade varornas egenskaper, vilket skulle kunna utgöra ett hinder för att identifiera import av liknande varor. En situation där tullvärdet inte kan fastställas med tillämpning av artikel 144.1 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex föreskrivs även i artikel 144.2 i den förordningen, enligt vilken ”andra lämpliga metoder” får användas. I likhet med den spanska och den franska regeringen anser jag att, i en situation där det inte finns några mer relevanta uppgifter att tillgå, bland annat på grund av bristande samarbete från den berörda aktörens sida, som har lämnat en tulldeklaration som innehåller felaktiga eller otillräckliga uppgifter, och på grund av att det inte går att göra en fysisk kontroll av varorna, förefaller användning av aggregerade statistiska uppgifter som sammanställts på unionsnivå vara ett ”rimligt” sätt att fastställa tullvärdet i den mening som avses i artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex, i avsaknad av alternativa sätt, och att en sådan användning således motsvarar ”andra lämpliga metoder” i den mening som avses i artikel 144.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex.(54)
88.      Det återstår att avgöra huruvida det krav på motivering av tullmyndigheternas beslut som föreskrivs i artikel 6.3 i gemenskapens tullkodex och i artikel 22.2 i unionens tullkodex, jämförda med den rättspraxis som det redogörs för i punkt 45 i förevarande förslag till avgörande, kan utgöra hinder för att statistiska uppgifter används för fastställande av tullvärdet. Den franska regeringen har hävdat att tullmyndigheterna endast får använda uppgifter som grundar sig på aggregerad statistik för att fastställa tullvärdet på en vara under förutsättning att den berörda aktören kan delges dessa och att de därmed kan ingå i den motivering som krävs i artikel 6.3 i gemenskapens tullkodex. EU-domstolen har nämligen uttryckligen slagit fast att den motivering som krävs enligt artikel 6.3 i gemenskapens tullkodex inte behöver innehålla ”konfidentiella uppgifter från en databas som, med hjälp av statistiska undersökningsmetoder, syftar till att upptäcka kommersiella modeller som kan utgöra bedrägerier”.(55)
89.      Motiveringskravet måste emellertid anpassas till varje tullbesluts beskaffenhet(56) som, i det enskilda fallet, bör återspegla användningen av reservmetoden för att fastställa tullvärdet. Såsom kommissionen har förklarat kan emellertid de statistiskt beräknade priser som finns i AMT delges de ekonomiska aktörerna.(57) Det är inte heller uteslutet att kravet på motivering kan vara uppfyllt om aggregerade uppgifter från konfidentiella källor används tillsammans med andra uppgifter, till exempel uppgifter från nationella databaser som en ekonomisk aktör skulle kunna delges. Hänsyn ska även tas till den möjlighet som varje ekonomisk aktör har att styrka ett annat tullvärde än det som framgår av de statistiska värdena. Om tullmyndigheten inte godtar uppgifter som en ekonomisk aktör har lämnat, måste den motivera detta. En ekonomisk aktörs underlåtenhet att samarbeta får emellertid inte leda till att det blir omöjligt för tullmyndigheten att fullgöra de skyldigheter som den har enligt unionsrätten. Av detta skäl anser jag att det vid bristande samarbete är motiverat att tullmyndigheten får motivera sina beslut på grundval av de statistiska värden som den förfogar över.(58)
D.      Det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna
90.      Det andra tematiska område som ska behandlas nedan i förevarande förslag till avgörande och som särskilt avser den fjärde tolkningsfrågan i mål C‑73/24 (Keladis II) rör det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå ett statistiskt resultat och de kontrollerade importerna och framför allt frågan huruvida den tidsfrist på 90 dagar som föreskrivs i artikel 152.1 b i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex och artikel 142.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex ska tillämpas analogt i detta syfte. Prövningen av dessa frågor förutsätter logiskt sett att statistiska värden kan användas för att fastställa tullvärdet på importerade varor, vilket har bekräftats i föregående punkter.
91.      Jag vill inledningsvis påpeka att alla de metoder som ska användas i andra hand ska beakta tidsaspekten, eftersom stora tidsmässiga avvikelser kan påverka varornas värde och leda till att värden används som inte motsvarar den faktiska transaktion som ska värderas. Tidsaspekten måste således beaktas vid tillämpningen av reservmetoden i artikel 31 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex, eftersom samma skäl som dem som motiverar att det fastställs en tidsmässig referens som ligger nära transaktionen inom ramen för de andra metoderna ska tillämpas på reservmetoden. Detta ska inte påverka möjligheten att tillämpa kriteriet om ”rimlig flexibilitet”, som jag kommer att behandla längre fram i förevarande förslag till avgörande.
92.      Jag anser att tidsaspektens betydelse bekräftas genom en analys av rättspraxis. I domen i målet FAWKES (C‑187/21) fann EU‑domstolen nämligen att en period på 90 dagar, varav 45 dagar före och 45 dagar efter tullklareringen av de varor som ska värderas, föreföll ligga tillräckligt nära exportdatumet för att undvika risken för en väsentlig ändring av de affärsmetoder och marknadsvillkor som påverkar priserna på de varor som ska värderas.(59) Frågan är emellertid huruvida det kan vara rättsligt motiverat att tillämpa en sådan tidsfrist i förevarande fall.
93.      Enligt min mening ska den frågan besvaras jakande, i synnerhet om tillämpningen av denna tidsfrist ska anses återspegla en ”rimlig flexibilitet”. Det ska i detta sammanhang erinras om att EU-domstolen, i domen i målet Oribalt Rīga, slog fast att den period på 90 dagar som fastställs i artikel 152.1 b i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex således utgör ett undantag från den huvudregel som stadgas i artikel 152.1 a i den förordningen och därför ska tolkas restriktivt.(60)
94.      I bilaga 23 till tillämpningsförordningen, med rubriken ”Förklarande anmärkningar om tullvärde”, föreskrivs emellertid, beträffande tolkningen av artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex, att de värderingsmetoder som ska tillämpas enligt den bestämmelsen bör vara de metoder som fastställs i artiklarna 29, 30.1 och 30.2, men att en ”rimlig flexibilitet” i användningen av dessa metoder ändå står i överensstämmelse med målen och bestämmelserna i artikel 31 i gemenskapens tullkodex.(61) I denna bilaga ges några exempel för att illustrera vad som avses med ”rimlig flexibilitet”. När det gäller tillämpningen av den deduktiva metoden i artikel 30.2 c i gemenskapens tullkodex anges till exempel att kravet på 90 dagar kan behandlas flexibelt. Detsamma bör vara fallet när det gäller bestämmelserna i unionens tullkodex.
95.      Jag anser följaktligen att en tidsfrist på 90 dagar är lämplig för att hänsyn ska tas till de krav som den internationella handeln ställer, såsom de framgår såväl av bestämmelserna om internationell handel som av ovannämnda rättspraxis. Såsom kommissionen påpekade vid förhandlingen förefaller en sådan tidsfrist också vara lämplig vid tillämpningen av den andra delmetoden inom ramen för reservmetoden i artikel 144.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex. Jag vill däremot påpeka att flera berörda parter i sina yttranden har invänt mot en tidsfrist på fyra år, av det skälet att en sådan tidsfrist är alltför lång.(62) Jag delar också denna uppfattning, eftersom en så pass lång tidsfrist skulle kunna äventyra målet att tullvärdet ska kunna fastställas så exakt som möjligt och så nära verkligheten som möjligt.
96.      Tullmyndigheterna är skyldiga att iaktta proportionalitetskraven vid tillämpningen av unionsrätten och därför skulle det, enligt min mening, endast vara motiverat att fastställa en längre tidsfrist i undantagsfall och som en sista utväg, i synnerhet när mer tillförlitliga uppgifter inte finns att tillgå och när det allmänna målet att skydda unionens ekonomiska intressen, som slås fast i artikel 325 FEUF, inte kan uppnås på annat sätt, särskilt när det är fråga om att säkerställa en effektiv och fullständig uppbörd av traditionella egna medel i form av tullar.(63)
97.      Mot bakgrund av det ovan anförda anser jag att artikel 31.1 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex ska tolkas så, att de inte utgör hinder för en analog tillämpning av den tidsfrist på 90 dagar som föreskrivs i artikel 152.1 b i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex och i artikel 142.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex för fastställande av det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna och att denna tidsfrist kan behandlas flexibelt men dock inte får bli alltför lång till förfång för det mål som eftersträvas med denna tidsbegränsning.
E.      Preliminär slutsats
98.      Ovanstående analys har visat att användning av statistiska värden, i princip, utgör en lämplig åtgärd för att skydda unionens ekonomiska intressen, i den mån den gör det möjligt för myndigheterna att fastställa tullskulder och förhindra bedrägerier som skadar dess ekonomiska intressen.
99.      Användning av statistiska värden för att fastställa tullvärdet kan betraktas som en sista utväg när det målet inte kan uppnås med andra metoder. Ett sådant tillvägagångssätt är särskilt relevant under omständigheter som kännetecknas av bristande samarbete från den berörda aktörens sida, som har lämnat in en tulldeklaration som innehåller felaktiga eller otillräckliga uppgifter, och av att det är omöjligt för tullmyndigheterna att göra en fysisk kontroll av varorna. Tillämpningen av sådana värden förutsätter dock att vissa unionsrättsliga krav är uppfyllda.
100. ”Införselpriser” som grundar sig på statistiskt beräknade värden som finns tillgängliga i AMT kan på grund av sin art inte användas för att fastställa tullvärdet på importerade varor med hjälp av någon av de metoder som ska användas i andra hand och som avses i artikel 30.2 i gemenskapens tullkodex och i artikel 74.2 i unionens tullkodex.
101. Aggregerade statistiska uppgifter som sammanställts på unionsnivå kan emellertid användas för att fastställa tullvärdet, som en metod som ska användas som en sista utväg enligt artikel 31 i gemenskapens tullkodex och artikel 74.3 i unionens tullkodex och när andra mer specifika uppgifter inte finns tillgängliga, under förutsättning att en tullmyndighets beslut uppfyller det motiveringskrav som anges i artikel 6.3 i gemenskapens tullkodex och i artikel 22.6 i unionens tullkodex.
102. Min analys har dessutom visat att användningen av ”införselpriser” inte strider mot förbudet mot att fastställa tullvärdet på grundval av minimivärden när den ekonomiska aktören har möjlighet att motivera de låga priser som anges i deklarationen.
103. Slutligen har det fastställts att den tidsfrist på 90 dagar som föreskrivs i artikel 152.1 b i tillämpningsförordningen till gemenskapens tullkodex och i artikel 142.2 i genomförandeförordningen till unionens tullkodex kan tillämpas analogt för att fastställa det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna och att denna tidsfrist kan behandlas flexibelt men dock inte får bli alltför lång till förfång för det mål som eftersträvas med denna tidsbegränsning.
VI.    Förslag till avgörande
104. Mot bakgrund av det ovan anförda föreslår jag att EU-domstolen besvarar de frågor som har ställts av Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Förvaltningsdomstolen i första instans i Thessaloniki, Grekland) på följande sätt:
1)      Artikel 30 i rådets förordning (EEG) nr 2913/92 av den 12 oktober 1992 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen och artikel 74.2 i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013 om fastställande av en tullkodex för unionen
ska tolkas så,
att de utgör hinder för att aggregerade statistiska uppgifter som sammanställts på unionsnivå används av tullmyndigheterna för fastställande av tullvärdet på varor med tillämpning av de metoder som ska användas i andra hand och som avses i de artiklarna.
2)      Artikel 31 i förordning (EEG) nr 2913/92 och artikel 74.3 i förordning (EU) nr 952/2013
ska tolkas så,
att de inte utgör hinder för att tullmyndigheterna, när de använder den reservmetod som avses i de artiklarna för att fastställa tullvärdet på varor, använder aggregerade statistiska uppgifter som sammanställts på unionsnivå och lämnar ut dem till de ekonomiska aktörerna för att garantera dem rätten att höras, under förutsättning att sådana uppgifter endast används i undantagsfall och enbart i fall där tullmyndigheten, efter att ha uttömt alla förfaranden som föreskrivs i lagstiftningen, inte kan fastställa ett tullvärde genom någon av de andra metoder som föreskrivs.
3)      Användning av aggregerade statistiska uppgifter som samlats in på unionsnivå inom ramen för reservmetoden i artikel 31 i förordning nr 2913/92 och artikel 74.3 i förordning nr 952/2013 kan inte anses utgöra tillämpning av ett system med minimipriser, under förutsättning att den ekonomiska aktören har möjlighet att motivera de låga priser som anges i deklarationen.
4)      Den tidsfrist på 90 dagar som föreskrivs i artikel 152.1 b i kommissionens förordning (EEG) nr 2454/93 av den 2 juli 1993 om tillämpningsföreskrifter för förordning (EEG) nr 2913/92, i dess lydelse enligt kommissionens förordning (EG) nr 46/1999 av den 8 januari 1999, och i artikel 142.2 i kommissionens genomförandeförordning (EU) 2015/2447 av den 24 november 2015 om närmare regler för genomförande av vissa bestämmelser i förordning (EU) nr 952/2013 kan tillämpas analogt för att fastställa det största tillåtna tidsintervallet mellan de importer som används för att uppnå det statistiska resultatet och de kontrollerade importerna, varvid denna tidsfrist kan behandlas flexibelt men dock inte får bli alltför lång till förfång för det mål som eftersträvas med denna tidsbegränsning.
1      Originalspråk: franska.
i      Förevarande mål har getts ett fiktivt namn. Detta namn är inte någon av rättegångsdeltagarnas verkliga namn.
2      Detta är ett ämne som diskuteras i den juridiska doktrinen. D’Angelo, G. anger i Customs valuation adjustment in recent CJEU case law, Aspects of customs control in selected EU member States, Bologna University Press, Bologna 2023, s. 172, att EU-domstolen under vissa omständigheter kan tillåta användning av metoden med statistiskt värde som innebär att Europeiska kommissionen får justera deklarerade tullvärden, för att från medlemsstaterna uppbära traditionella egna medel för unionens budget. Det är emellertid oklart om och på vilka villkor de nationella tullmyndigheterna, inom ramen för reservmetoden, kan använda metoden med statistiskt värde för att justera importörernas deklarerade tullvärden.
3      Lyons, T., konstaterar (i EU Customs Law, 3:e utg., Oxford University Press, Oxford 2018, s. 160, att själva syftet med dessa metoder är att säkerställa en enhetlig tillämpning av reglerna om fastställande av tullar.
4      (EGT L 336, 1994, s. 119).
5      Rådets direktiv av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1).
6      Rådets förordning (EEG) nr 2913/92 av den 12 oktober 1992 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen (EGT L 302, 1992, s. 1) (nedan kallad gemenskapens tullkodex).
7      Kommissionens förordning av den 2 juli 1993 om tillämpningsföreskrifter för förordning nr 2913/92 (EGT L 253, 1993, s. 1; svensk specialutgåva, område 2, volym 10, s. 1), i dess lydelse enligt kommissionens förordning (EG) nr 46/1999 av den 8 januari 1999 (EGT L 10, 1999, s. 1) (nedan kallad tillämpningsförordningen).
8      Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013 om fastställande av en tullkodex för unionen (EUT L 269, 2013, s. 1) (nedan kallad unionens tullkodex).
9      Kommissionens genomförandeförordning av den 24 november 2015 om närmare regler för genomförande av vissa bestämmelser i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 om fastställande av en tullkodex för unionen (EUT L 343, 2015, s. 558).
10      Se dom av den 12 juli 1973, Massey-Ferguson (8/73, EU:C:1973:90, punkt 3).
11      Fabio, M., Customs Law of the European Union, 5:e utg., Kluwer Law Internationel, Alphen aan den Rijn 2020, s. 140.
12      Se punkt 48 och följande punkter nedan.
13      Se punkt 77 och följande punkter nedan.
14      Se punkt 90 och följande punkter nedan.
15      Albert, J.-L., Le droit douanier de l’Union européenne, kapitel 3 (”L’espèce, l’origine, la valeur”), Bruylant, Bryssel, 2019, s. 304 och följande sidor.
16      Se dom av den 28 februari 2008, Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, punkt 60).
17      Se dom av den 9 juli 2020, Direktor na Teritorialna direktsiya Yugozapadna Agentsiya ”Mitnitsi” (C‑76/19, EU:C:2020:543, punkt 34).
18      Se, även, motsvarande bestämmelse i artikel 70.1 i unionens tullkodex.
19      Se dom av den 12 december 2013, Christodoulou m.fl. (C‑116/12, EU:C:2013:825, punkt 44).
20      Se dom av den 28 februari 2008, Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, punkt 52).
21      De grekiska tullmyndigheterna ansåg att metoden med transaktionsvärde enligt artikel 29 i gemenskapens tullkodex inte skulle tillämpas, eftersom de deklarerade tullvärdena var för låga i förhållande till de ”införselpriser” som beräknats som en procentandel av de ”skäliga priserna”. Enligt nämnda myndigheter motiverade den omständigheten de välgrundade tvivlen om de deklarerade värdena och följaktligen beslutet att inte godta dessa.
22      Se, även, motsvarande bestämmelse i artikel 74.1 i unionens tullkodex.
23      Se, även, motsvarande bestämmelse i artikel 74.3 i unionens tullkodex.
24      Se dom av den 16 juni 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, punkt 28).
25      Generaladvokat Campos Sánchez-Bordona har i punkt 36 i sitt förslag till avgörande av den 23 januari 2025 i målet Tauritus (C‑782/23, EU:C:2025:30), förklarat att det finns en ”hierarki” mellan de olika värderingsmetoderna, vilken uttryckligen föreskrivs i tullkodexen.
26      Se dom av den 16 juni 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, punkt 29).
27      Se dom av den 28 februari 2008, Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, punkt 60) och dom av den 9 mars 2017, GE Healthcare (C‑173/15, EU:C:2017:195, punkt 80), och dom av den.
28      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 35).
29      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 36).
30      Se dom av den 9 november 2017, LS Customs Services (C‑46/16, EU:C:2017:839, punkt 56) och dom av den 20 juni 2019, Oribalt Rīga (C‑1/18, EU:C:2019:519, punkt 27).
31      Se dom av den 9 november 2017, LS Customs Services (C‑46/16, EU:C:2017:839, punkterna 44 och 45) och dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkterna 53 och 54).
32      Se dom av den 16 juni 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, punkterna 38 och 39).
33      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 48).
34      Dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkterna 39, 51, 53 och 55).
35      Dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 54).
36      Dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 48).
37      Kommissionen har emellertid inte preciserat vad den menar med ”på ett okontrollerat sätt” och huruvida den anser att tillgång till införselpriser inom ramen för ett rättsligt förfarande även skulle kunna äventyra riskhanteringssystemets effektivitet.
38      Dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 54).
39      Dom av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) (C‑213/19, EU:C:2022:167, punkt 443). Min kursivering.
40      Rijo, J., Customs Law in the European Union, Wolters Kluwer, Alphen aan den Rijn, 2021.
41      Dom av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) (C‑213/19, EU:C:2022:167, punkt 346).
42      Nämligen Olafs och JRC:s (Joint Research Center) metod (se punkt 53 i domen av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering), C‑213/19, EU:C:2022:167, punkt 53).
43      Dom av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) (C‑213/19, EU:C:2022:167, punkterna 444 och 447).
44      Se dom av den 8 mars 2022, kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) (C‑213/19, EU:C:2022:167, punkt 443).
45      EU-domstolens prövning av användningen av Olafs och JRC:s metod inom ramen för fördragsbrottsförfarandet (kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering) syftade, i huvudsak, till att kontrollera att den metoden var motiverad med hänsyn till de särskilda omständigheterna i det enskilda fallet och att den var tillräckligt precis och tillförlitlig då den särskilt grundade sig på kriterier som varken är godtyckliga eller partiska och att den var baserad på en objektiv och konsekvent analys av samtliga relevanta uppgifter som var tillgängliga, så att den inte kan leda till en uppenbar överskattning av förlusternas omfattning (kommissionen/Förenade kungariket (Bekämpning av bedrägerier i form av undervärdering), C‑213/19, EU:C:2022:167, punkt 452). Syftet med fastställandet av tullvärdet är däremot att fastställa dessa värden så nära de importerade varornas verkliga ekonomiska värde som möjligt.
46      Se dom av den 9 juni 2022, Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, punkterna 54–56).
47      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkterna 56 och 57).
48      Se punkterna 38 och 41 i förevarande förslag till avgörande.
49      Se punkterna 51–58 ovan.
50      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 48).
51      Se dom av den 9 juni 2022, Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, punkt 48).
52      Niestedt, M. (i EU-Außenwirthschaftsrecht und Zollrecht Krenzler/Herrmann/Niestedt München 2024) (se även artikel 74 led 7 i unionens tullkodex) förklarar att den ”flexibla” tillämpning av de andra metoderna kan innebära att de enskilda kraven för de andra metoderna ska uppfyllas på ett mer generöst sätt. Enligt denna författare kan resultat av unionsomfattande marknadsobservationer, handelsstatistik och prisundersökningar användas som ”rimliga metoder”. Fastställande av tullvärdet genom reservmetoden kräver inte att ett marknadspris fastställs. Det rör sig i huvudsak om en uppskattning av de olika delarna av tullvärdet, där felaktigheter godtas.
53      Rosenow, S./O’Shea, B., A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement, Cambridge University Press, Cambridge, 2010, s. 127, förklarar att innan WTO-avtalet om tillämpning av artikel VII i allmänna tull- och handelsavtalet 1994 trädde i kraft, använde ett visst antal länder (framför allt utvecklingsländer) officiella värden eller minimivärden bland annat för att skydda sina inhemska industrier. Utvecklingsländernas fortsatta användning av minimivärden är föremål för förbehåll och godkännande från de andra WTO‑medlemmarnas sida. Sådana minimivärden är med andra ord förbjudna.
54      Se punkt 75 ovan.
55      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 55).
56      Se rättspraxis avseende artikel 296 FEUF, enligt vilken den motivering som krävs enligt den bestämmelsen ska vara anpassad till rättsaktens beskaffenhet. Kravet på motivering ska bedömas med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet, särskilt rättsaktens innehåll, de anförda skälen och det intresse av att få förklaringar som de vilka rättsakten är riktad till, eller andra personer som direkt eller personligen berörs av den, kan ha. Det krävs inte att alla relevanta faktiska och rättsliga omständigheter anges i motiveringen. Frågan huruvida motiveringen av en rättsakt uppfyller kraven i den bestämmelsen ska bedömas utifrån reglerna på det ifrågavarande området (se dom av den 30 april 2009, kommissionen/Italien och Wam, C‑494/06 P, EU:C:2009:272, punkt 48). Ur det perspektivet anser jag att reservmetoden ger den flexibilitet som krävs för att ett tullbeslut som grundar sig på statistik ska kunna motiveras.
57      Se punkt 56 ovan.
58      En ekonomisk aktör som vägrar att samarbeta med tullmyndigheterna genom att lämna otillräckliga uppgifter om de varor som denne har deklarerat kan inte göra gällande att ett tullbeslut är rättsstridigt enbart av det skälet att de myndigheterna, på grund av de otillräckliga uppgifterna, har tvingats att förlita sig på statistik. Ett sådant beteende ska kvalificeras som en handling i strid med sitt eget tidigare handlande (venire contra factum proprium).
59      Se dom av den 9 juni 2022, FAWKES (C‑187/21, EU:C:2022:458, punkt 71).
60      Dom av den 20 juni 2019, Oribalt Rīga (C‑1/18, EU:C:2019:519, punkt 33). Min kursivering.
61      Se dom av den 9 juni 2022, Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457, punkt 48).
62      Kommissionen påpekade vid förhandlingen att de statistiska uppgifterna i AMT‑databasen numera avser en period på 1 månad i stället för 48 månader. Kommissionen har även hävdat att hänsyn således kan tas till mer exakta uppgifter i tidsmässigt hänseende. Enligt min mening förfogar EU-domstolen emellertid inte över några exakta uppgifter om denna undersökningsmetod som i vilket fall som helst inte kan tillämpas i de nationella målen.
63      Se punkterna 59 och 60 i förevarande förslag till avgörande.