62008CJ0267
SODBA SODIŠČA (drugi senat)
z dne 6. oktobra 2009 (
*1
)
„DDV — Pravica do odbitka vstopnega davka — Pojem ‚gospodarske dejavnosti‘ — Okrajna skupina politične stranke — Oglaševalske dejavnosti v korist lokalnih organizacij stranke — Izdatki v zvezi s temi dejavnostmi, ki presegajo prihodke“
V zadevi C-267/08,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 234 ES, ki ga je vložilo Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt (Avstrija) z odločbo z dne 16. junija 2008, ki je prispela na Sodišče, v postopku
SPÖ Landesorganisation Kärnten
proti
Finanzamt Klagenfurt,
SODIŠČE (drugi senat),
v sestavi C. W. A. Timmermans, predsednik senata, J.-C. Bonichot, J. Makarczyk (poročevalec), L. Bay Larsen, sodniki, in C. Toader, sodnica,
generalni pravobranilec: M. Poiares Maduro,
sodni tajnik: K. Malaček, administrator,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 23. aprila 2009,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
—
za Finanzamt Klagenfurt J. Wogrin, zastopnik, skupaj z G. Lacknerjem, odvetnikom,
—
za grško vlado O. Patsopoulou, S. Trekli in V. Karra, zastopnice,
—
za Komisijo Evropskih skupnosti D. Triantafyllou, zastopnik,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalnega pravobranilca na obravnavi 9. julija 2009
izreka naslednjo
Sodbo
1
Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 4(1) in (2) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (UL L 145, str. 1, v nadaljevanju: Šesta direktiva o DDV).
2
Ta predlog je bil vložen v okviru spora med SPÖ Landesorganisation Kärnten, ki je koroška deželna organizacija Socialdemokratske stranke Avstrije (v nadaljevanju: Landesorganisation) in Finanzamt Klagenfurt zaradi davčne obravnave glede davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) nekaterih oglaševalskih dejavnosti, ki jih je navedena organizacija v letih od 1988 do 2004 v deželi Koroški opravljala za račun okrajnih in lokalnih skupin navedene stranke.
Pravni okvir
Skupnostna ureditev
3
Člen 4 Šeste direktive o DDV določa:
„1.   ‚Davčni zavezanec‘ je vsaka oseba, ki kjerkoli neodvisno opravlja katero koli gospodarsko dejavnost iz odstavka 2, ne glede na namen ali rezultat te dejavnosti.
2.   Gospodarske dejavnosti iz odstavka 1 obsegajo vse dejavnosti proizvajalcev, trgovcev in oseb, ki opravljajo storitve, vključno z rudarskimi in kmetijskimi dejavnostmi in dejavnostmi samostojnih poklicev. Za gospodarsko dejavnost se šteje tudi izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.
[…]
5.   Državni, regionalni in lokalni organi ter druge osebe javnega prava se ne štejejo za davčne zavezance v zvezi z dejavnostmi ali transakcijami, ki jih opravljajo kot organi oblasti, tudi če pobirajo dajatve, pristojbine, prispevke ali plačila v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami.
Pri opravljanju takšnih dejavnosti ali transakcij pa se štejejo za davčne zavezance v zvezi s temi dejavnostmi ali transakcijami, če bi obravnava, kot da niso davčni zavezanci, povzročila znatno izkrivljanje konkurence.
[…]“
Nacionalna ureditev
4
Člen 1 zakona o strankah (Parteiengesetz), ki ima pomen ustavne norme, določa:
„1.   Obstoj političnih strank in njihova številčnost sta ena od bistvenih temeljev demokratične ureditve Republike Avstrije [člen 1 avstrijske zvezne ustave].
2.   Ena od nalog političnih strank je sodelovanje pri oblikovanju politične volje.
[…]“
5
V skladu s členom 6 zakona o davčnih spremembah iz leta 1975 (Abgabenänderungsgesetz 1975) morajo biti politične stranke pri izvajanju davčnih pravil, določenih s členom 3(3) zveznega davčnega zakonika (Bundesabgabenordnung), obravnavane kot osebe javnega prava, če imajo status pravne osebe v skladu s členom 1 zakona o strankah.
6
V členu 2 zakona o prometnem davku iz leta 1994 (Umsatzsteuergesetz 1994) sta opredeljena pojma „podjetnik“ in „podjetje“. V odstavku 3 tega člena so obravnavane osebe javnega prava.
7
Kot določa ta odstavek, se osebe javnega prava načeloma ukvarjajo z gospodarsko ali poklicno dejavnostjo izključno v okviru svojih gospodarskih obratov v smislu člena 2 zakona o davku od dohodkov pravnih oseb iz leta 1988 (Körperschaftsteuergesetz 1988), razen izjem, ki za obravnavani primer niso pomembne.
8
V členu 2 tega zakona je „gospodarski obrat osebe javnega prava“ opredeljen tako:
„1.   Gospodarski obrat osebe javnega prava je vsak organ, ki:
—
je gospodarsko samostojen
—
izključno ali pretežno opravlja trajno zasebnogospodarsko dejavnost
—
je namenjen ustvarjanju dohodka ali, kadar ni udeležen v splošnem gospodarskem prometu, drugim gospodarskim ugodnostim in
—
ne opravlja kmetijske ali gozdarske dejavnosti (člen 21 zakona o dohodnini iz leta 1988 (Einkommensteuergesetez 1988)).
Namen ustvarjanja dobička ni potreben. Dejavnosti obrata se vedno štejejo za gospodarske.
[…]
4.   Gospodarski obrat je neomejeno davčno zavezan, tudi če gre za osebo javnega prava.
5.   Dejavnost, ki izhaja pretežno iz izvajanja javne oblasti (oblastvenega ravnanja), ni zasebna gospodarska dejavnost v smislu odstavka 1. Za izvajanje javne oblasti gre zlasti, če mora prejemnik storitve storitev prejeti na podlagi zakonskega ali upravnega akta.“
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
9
Pritožbo v postopku v glavni stvari je vložila Landesorganisation. Ker ima ta organizacija status pravne osebe, je za okrajne in lokalne organizacije, ki so ji podrejene, opravljala nekatere dejavnosti na področju stikov z javnostmi, oglaševanja in obveščanja, opredeljene kot „zunanje oglaševanje“. Zlasti je nabavljala predvolilno reklamno gradivo, ki ga je potem proti plačilu razdeljevala okrajnim in lokalnim skupinam glede na njihove potrebe, in vsako leto prirejala ples stranke SPÖ.
10
V postopku v glavni stvari je med strankama sporno vprašanje, ali je treba Landesorganisation pri opravljanju dejavnosti zunanjega oglaševanja za podrejene organizacijske enote šteti za davčno zavezanko v smislu Šeste direktive o DDV in ali je torej v tem kontekstu upravičena do odbitka vstopnega DDV.
11
V skladu z ugotovitvami predložitvenega sodišča je Landesorganisation v letih od 1998 do 2004 ustvarjala dohodke zlasti z zaračunavanjem storitev okrajnim in lokalnim skupinam ter s prodajo vstopnic za vsakoletni ples stranke SPÖ. Vendar je Landesorganisation podrejenim skupinam zaračunala le majhen del svojih izdatkov. Te skupine sodelujejo pri kritju izdatkov Landesorganisation v okviru svojih zmožnosti brez vnaprej določenih pravil, zato mora Landesorganisation sama nositi večino stroškov zadevne oglaševalske dejavnosti. Nastalo izgubo je bilo mogoče pokriti s sredstvi iz javnih subvencij, prispevki in članarinami članov ter donacij.
12
Šele od leta 2004 so bile storitve brez natančno določenega prejemnika zaračunane okrajnim skupinam kot „dajatev za stike z javnostmi“. Višina dajatve je bila določena glede na število članov vsake okrajne skupine in število poslancev v parlamentu iz tega okraja.
13
V teh okoliščinah je Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Klagenfurt prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:
„1.
Ali je treba člen 4(1) Šeste direktive [o DDV] razlagati tako, da je ‚zunanje oglaševanje‘ (Außenwerbung) pravno samostojne okrajne organizacije neke politične stranke (organizirane na deželni ravni) v obliki stikov z javnostmi, obveščanja, organiziranja strankarskih prireditev, dobavljanja reklamnega gradiva lokalnim organizacijam ter tudi organizacije in prirejanja vsakoletnega plesa (SPÖ-Ball) treba obravnavati kot gospodarsko dejavnost, če se pri tem z (deloma) nadaljnjim zaračunavanjem izdatkov za ‚zunanje oglaševanje‘ prav tako pravno samostojnim organizacijskim enotam stranke (okrajne organizacije itd.) in z vstopninami, pobranimi pri izvedbi plesa, ustvarijo prihodki?
2.
Ali se v okviru presoje ‚gospodarske dejavnosti‘ v smislu člena 4(1) in (2) Šeste direktive [o DDV] izkaže za škodljivo, da se dejavnosti, navedene v prvem vprašanju, ‚odražajo‘ tudi na okrajnih organizacijah in so tako tudi njim v korist? V naravi stvari je, da se v okviru teh dejavnosti tako politična stranka kot tudi njeni politični cilji in nazori, čeprav morda ne na prvi pogled, zato pa kot nujna stranska posledica, neprenehoma oglašujejo.
3.
Ali je mogoče govoriti o ‚gospodarski dejavnosti‘ v prej omenjenem smislu, če izdatki za ‚zunanje oglaševanje‘ stalno večkratno presegajo prihodke iz omenjenih dejavnosti, ki so ustvarjeni z nadaljnjim zaračunavanjem izdatkov in organizacijo plesa?
4.
Ali gre za ‚gospodarsko dejavnost‘, tudi če se izdatki ne zaračunavajo v skladu z neposredno prepoznavnimi gospodarskimi merili (na primer obračun stroškov glede na povzročitev ali uporabo) in je v bistvenem delu prepuščeno lokalnim skupinam, ali in koliko bodo krile izdatke okrajnih organizacij?
5.
Ali gre za ‚gospodarsko dejavnost‘, tudi če se lokalnim skupinam zaračunavajo oglaševalske storitve v obliki prispevka, katerega višina je po eni strani odvisna od števila članov stranke iz zadevnega okraja, po drugi strani pa od števila poslancev, ki jih je ta skupina delegirala?
6.
Ali je treba javne subvencije, ki niso obdavčene (kot je urejeno financiranje strank v deželi Koroška) pri vprašanju, ali gre za gospodarsko dejavnost, prav tako obravnavati kot gospodarsko korist?
7.
Če bi se v ločeni obravnavi ‚zunanjega oglaševanja‘ izkazalo, da gre za gospodarsko dejavnost v smislu člena 4(1) in (2) Šeste direktive [o DDV], ali je okoliščina, da stiki z javnostmi in volilna kampanja spadajo k osnovnim dejavnostim političnih strank in so conditio sine qua non za dosego političnih ciljev in ustvarjanje vsebin, v nasprotju z uvrstitvijo teh dejavnosti med ‚gospodarske dejavnosti‘?
8.
Ali je dejavnosti, ki jih opravlja pritožnica in so označene kot ‚zunanje oglaševanje‘, mogoče v smislu Priloge D, [točka] 10, k Šesti direktivi [o DDV] primerjati z dejavnostmi, ki jih opravljajo oglaševalske agencije, oziroma ali ustrezajo njihovi vsebini? Če je odgovor na vprašanje pritrdilen, ali se obseg opravljenih dejavnosti v primeru obravnavane strukture prihodkov in izdatkov v obdobju, upoštevnem za pritožbo, lahko označi kot ‚ne nepomemben‘?“
Vprašanja za predhodno odločanje
14
Z vprašanji, ki jih je treba preučiti skupaj, predložitveno sodišče v bistvu sprašuje, ali je treba člen 4(1) in (2) Šeste direktive o DDV razlagati tako, da bi bilo treba dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih opravlja organizacija politične stranke države članice, obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
15
V skladu s členom 4(1) Šeste direktive o DDV je „davčni zavezanec“ vsaka oseba, ki kjer koli neodvisno opravlja katero koli gospodarsko dejavnost iz odstavka 2 tega člena ne glede na njen namen ali rezultat. Pojem „gospodarske dejavnosti“ je opredeljen tako, da obsega vse dejavnosti proizvajalcev, trgovcev in oseb, ki opravljajo storitve, zlasti pa izkoriščanje premoženja v stvareh ali pravicah, ki je namenjeno trajnemu doseganju dohodka.
16
Glede tega je treba pojasniti, da čeprav člen 4 Šeste direktive o DDV določa zelo široko področje uporabe za DDV, se ta določba nanaša zgolj na gospodarske dejavnosti (glej sodbi z dne 26. junija 2007 v zadevi T-Mobile Austria in drugi, C-284/04, ZOdl., str. I-5189, točka 34, in v zadevi Hutchison 3G in drugi, C-369/04, ZOdl., str. I-5247, točka 28).
17
Iz ustaljene sodne prakse prav tako izhaja, da analiza opredelitve pojmov davčni zavezanec in gospodarske dejavnosti kaže, da pojem gospodarske dejavnosti zajema široko področje in da gre za objektivni pojem v smislu, da se dejavnost obravnava sama po sebi ne glede na njen namen ali rezultat (glej zlasti sodbo z dne 21. februarja 2006 v zadevi University of Huddersfield, C-223/03, ZOdl., str. I-1751, točka 47, ter zgoraj navedeni sodbi T-Mobile Austria in drugi, točka 35, in Hutchison 3G in drugi, točka 29).
18
Iz predložitvene odločbe je razvidno, da je bila dejavnost Landesorganisation v postopku v glavni stvari opravljanje dejavnosti v zvezi s stiki z javnostmi, obveščanjem, organiziranjem prireditev, dobavljanjem reklamnega gradiva drugim organizacijam stranke SPÖ in prirejanjem vsakoletnega plesa.
19
V zvezi s tem je treba najprej ugotoviti, da je davčna osnova za opravljanje storitev vse, kar se prejme v zameno za opravljeno storitev, in da je opravljanje storitev obdavčljivo samo, če obstaja neposredna zveza med opravljeno storitvijo in prejetim plačilom. Iz tega sledi, da je storitev opravljena „za plačilo“ v smislu člena 2, točka 1, Šeste direktive o DDV in zato obdavčljiva, samo če med izvajalcem in prejemnikom storitve obstaja pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne dajatve, pri čemer plačilo, ki ga prejme izvajalec storitev, pomeni dejansko protivrednost storitve, opravljene za prejemnika (sodba z dne 3. marca 1994 v zadevi Tolsma, C-16/93, Recueil, str. I-743, točki 13 in 14 ter navedena sodna praksa).
20
Nato je treba pojasniti, da se v okviru člena 4(2) Šeste direktive o DDV pojem „izkoriščanje“ v skladu z zahtevami načela nevtralnosti skupnega sistema DDV nanaša na vse transakcije, s katerimi se od zadevnega premoženja trajno dosega dohodek, ne glede na njihovo pravno obliko (glej v tem smislu sodbi z dne 29. aprila 2004 v zadevi EDM, C-77/01, Recueil, str. I-4295, točka 48, in z dne v zadevi BBL, C-8/03, ZOdl., str. I-10157, točka 36).
21
V zvezi s tem je treba poudariti, da je v postopku v glavni stvari obravnavana dejavnost, kakor je opisana v točki 18 te sodbe, sestavljena iz transakcij v zvezi z oglaševanjem. Vendar v obravnavanem primeru s takim izkoriščanjem premoženja ni mogoče trajno dosegati dohodka.
22
Treba je namreč ugotoviti, da je nadaljnji obstoj dejavnosti stranke SPÖ zagotovljen s financiranjem iz javnih subvencij v skladu avstrijskim zakonom o financiranju političnih strank, različnih donacij in članarin članov te stranke.
23
Zato edini stalni dohodek izvira iz javnih subvencij in članarin članov te stranke, z njim pa se zlasti pokrije izguba, ki nastane zaradi dejavnosti, obravnavane v postopku v glavni stvari.
24
S temi dejavnostmi tako stranka SPÖ v okviru doseganja svojih političnih ciljev izvaja komunikacijo, s katero želi kot politična organizacija širiti svoje ideje. Natančneje, dejavnost stranke SPÖ je, da zlasti prek Landesorganisation sodeluje pri oblikovanju politične volje z namenom sodelovanja pri izvajanju politične oblasti. Stranka SPÖ z opravljanjem te dejavnosti torej ne deluje na nobenem trgu.
25
Zato zadevne dejavnosti v postopku v glavni stvari ni mogoče obravnavati kot gospodarsko dejavnost v smislu člena 4(1) in (2) Šeste direktive o DDV.
26
Glede na zgoraj navedeno je treba odgovoriti, da je treba člen 4(1) in (2) Šeste direktive o DDV razlagati tako, da dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih opravlja organizacija politične stranke države članice, ni mogoče obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
Stroški
27
Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (drugi senat) razsodilo:
Člen 4(1) in (2) Šeste direktive Sveta 77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero je treba razlagati tako, da dejavnosti zunanjega oglaševanja, ki jih opravlja organizacija politične stranke države članice, ni mogoče obravnavati kot gospodarsko dejavnost.
Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: nemščina.