62014CC0430
CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL
PAOLO MENGOZZI
prezentate la 15 octombrie 2015 (
1
)
Cauza C‑430/14
Valsts ieņēmumu dienests
împotriva
Artūrs Stretinskis[cerere de decizie preliminară formulată de
Augstākā tiesa (Curtea Supremă, Letonia)]
„Trimitere preliminară — Uniune vamală — Valoare în vamă — Noțiunea «persoane legate în vederea stabilirii valorii în vamă» — Legături de familie sau de rudenie între cumpărător, persoană fizică, și managerul societății care a vândut mărfurile”
I – Introducere
1.
Recurgerea la metoda valorii de tranzacție în vederea stabilirii taxelor vamale pentru mărfurile importate poate fi repusă în discuție pentru motivul că directorul societăților care au vândut mărfurile respective este fratele cumpărătorului, acesta urmărind să le pună în liberă circulație pe teritoriul Uniunii Europene? Aceasta este problema ridicată de prezenta trimitere preliminară.
2.
În perioada 2008-2010, domnul Stretinskis a importat în Letonia articole de îmbrăcăminte second‑hand cumpărate de la două societăți americane în vederea punerii în liberă circulație pe teritoriul Uniunii. Documentele contabile întocmite de domnul Stretinskis dovedesc că valoarea în vamă a mărfurilor în discuție a fost calculată prin aplicarea metodei valorii de tranzacție.
3.
Această metodă este metoda de principiu aplicată în scopul stabilirii valorii în vamă a mărfurilor importate în vederea aplicării Tarifului vamal comun. Articolul 29 alineatul (1) litera (d) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului vamal comunitar (
2
) (denumit în continuare „Codul vamal”) definește valoarea de tranzacție ca „prețul efectiv plătit sau de plătit pentru mărfuri atunci când sunt vândute pentru export pe teritoriul vamal al Comunității, ajustat, când este cazul, în conformitate cu articolele 32 și 33, cu condiția ca […] cumpărătorul și vânzătorul să nu fie legați sau, atunci când sunt legați, valoarea tranzacției să fie acceptabilă în scopuri vamale în conformitate cu alineatul (2)”.
4.
În urma unui control, Valsts ieņēmumu dienests (autoritatea fiscală letonă, denumită în continuare „autoritatea fiscală”) a considerat că documentele furnizate nu reflectau valoarea vamală reală a mărfurilor. Îndoielile sale se întemeiază pe faptul că directorul celor două societăți americane este fratele cumpărătorului. Or, articolul 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul (CEE) nr. 2454/93 al Comisiei din 2 iulie 1993 de stabilire a unor dispoziții de aplicare a Regulamentului nr. 2913/92 (
3
) prevede:
„În sensul articolului 29 [din Codul vamal], se consideră că persoanele sunt legate între ele numai în cazul în care:
[…]
(h)
sunt membre ale aceleiași familii. Persoanele se consideră ca aparținând aceleiași familii numai dacă sunt legate prin oricare din următoarele relații:
[…]
—
frați și surori (buni, consangvini și uterini),
[…]”
5.
Prin decizia din 22 iulie 2010, autoritatea fiscală a procedat la o nouă stabilire a valorii mărfurilor în temeiul articolului 31 din Codul vamal, în urma căreia a adresat o decizie de rectificare cu privire la taxele la import și cu privire la taxa pe valoarea adăugată (TVA), la care se adaugă dobânzi de întârziere și o amendă. Autoritatea fiscală și‑a motivat, între altele, decizia arătând că fratele reclamantului din litigiul principal participase la activitatea economică prin faptul că a suportat cheltuielile de transport, ceea ce avusese drept rezultat că valoarea declarată a mărfurilor era în mod considerabil mai mică decât cea a mărfurilor echivalente care ar fi fost schimbate între două persoane care nu sunt legate între ele.
6.
Domnul Stretinskis a introdus mai întâi o cale de atac administrativă la directorul general al autorității fiscale, care a fost respinsă. În continuare, acesta a sesizat instanța de prim grad cu o acțiune în anulare împotriva deciziei autorității fiscale, acțiune care a fost de asemenea respinsă. Apoi a declarat apel împotriva acestei decizii. Instanța de apel a apreciat că îndoielile autorității fiscale nu erau suficient de întemeiate și că cei doi frați nu puteau fi considerați, în circumstanțe precum cele din litigiul principal, „persoane legate” în sensul articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93, în special ca urmare a faptului că autoritatea fiscală nu dovedise că fratele domnului Stretinskis era proprietarul celor două societăți de la care au fost cumpărate mărfurile.
7.
În aceste condiții, autoritatea fiscală a formulat recurs în fața instanței de trimitere. Confruntată cu o dificultate de interpretare a dreptului Uniunii, Augstākā tiesa (Curtea Supremă) a hotărât să suspende judecarea cauzei și, prin decizia depusă la grefa Curții la 22 septembrie 2014, să adreseze acesteia din urmă, în temeiul articolului 267 TFUE, următoarele două întrebări preliminare:
„1)   Articolul 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul [nr. 2454/93] trebuie interpretat în sensul că se referă nu numai la situațiile în care părțile la tranzacție sunt exclusiv persoane fizice, ci și la situațiile în care există o legătură de familie sau de rudenie între managerul uneia dintre părți (persoană juridică) și cealaltă parte la tranzacție (persoană fizică) sau un manager al acesteia (în cazul în care este o persoană juridică)?
2)   În cazul unui răspuns afirmativ, organul jurisdicțional sesizat cu soluționarea cauzei trebuie să efectueze o examinare aprofundată a circumstanțelor cauzei în ceea ce privește influența reală exercitată de persoana fizică în cauză asupra persoanei juridice?”
8.
Aceste întrebări au făcut obiectul unor observații scrise depuse de guvernul leton, precum și de Comisia Europeană.
II – Analiza juridică
9.
Prin intermediul celor două întrebări preliminare, care trebuie examinate împreună, instanța de trimitere urmărește, în esență, să precizeze limitele noțiunii „persoane legate” în sensul reglementării vamale a Uniunii.
10.
Nici Codul vamal, nici Regulamentul nr. 2454/93 nu conține o trimitere la legislațiile statelor membre pentru definirea acestei noțiuni. În consecință, astfel cum a statuat Curtea în mod repetat, atât din cerințele aplicării uniforme a dreptului Uniunii, cât și din cele ale principiului egalității rezultă că termenii unei dispoziții din dreptul Uniunii care nu fac nicio trimitere expresă la dreptul statelor membre pentru a stabili sensul și domeniul său de aplicare trebuie, în mod normal, să primească în întreaga Uniune o interpretare autonomă și uniformă, care trebuie stabilită ținând seama de contextul prevederii și de obiectivul urmărit de reglementarea în cauză (
4
).
11.
Or, reiese dintr‑o jurisprudență de asemenea repetată a Curții că „reglementarea Uniunii referitoare la evaluarea în vamă urmărește stabilirea unui sistem echitabil, uniform și neutru care să excludă utilizarea de valori în vamă arbitrare sau fictive” (
5
).
12.
Referitor la contextul în care se integrează articolul 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93 a cărui interpretare este solicitată de instanța de trimitere, este necesar să se arate că articolul menționat este o dispoziție de aplicare a articolului 29 din Codul vamal și că trebuie, prin urmare, să se revină un moment asupra sistemului instituit de acesta din urmă în vederea stabilirii valorii în vamă a mărfurilor importate.
13.
Articolul 29 din Codul vamal consacră principiul potrivit căruia valoarea în vamă a mărfurilor este valoarea de tranzacție, respectiv prețul efectiv plătit sau de plătit pentru mărfuri. Sistemul se întemeiază pe încrederea de principiu care se acordă operatorilor și potrivit căreia valoarea de tranzacție reflectă valoarea economică reală a mărfurilor. Prin urmare, prioritatea se acordă în mod clar valorii de tranzacție, „această metodă de stabilire a valorii în vamă [fiind] considerată a fi cea mai adaptată și cea mai frecvent utilizată” (
6
), dacă este cazul, după ce s‑a procedat la ajustările prevăzute la articolele 32 și 33 din Codul vamal (
7
).
14.
Cu toate acestea, încrederea acordată de autoritățile vamale valorii de tranzacție este valabilă numai cu condiția ca cumpărătorul și vânzătorul să nu fie legați sau, atunci când sunt legați, cu condiția ca valoarea tranzacției să fie acceptabilă în scopuri vamale (
8
). În această privință, Codul vamal prevede în mod explicit că „faptul că vânzătorul și cumpărătorul sunt legați nu este în sine un motiv suficient pentru ca valoarea de tranzacție să fie considerată inacceptabilă” (
9
).
15.
Faptul că vânzătorul și cumpărătorul sunt legați este un element necesar, dar nu suficient, care permite să se presupună că prețul mărfurilor – și, așadar, valoarea de tranzacție – a putut fi influențat de raportul special dintre cei doi operatori economici. Circumstanțele aferente vânzării trebuie să fie examinate în acest caz pentru a stabili dacă valoarea de tranzacție a mărfurilor este, în pofida legăturilor dintre cumpărător și vânzător, acceptabilă (
10
). În cazul în care autoritățile vamale suspectează o influență asupra prețului și, prin urmare, există îndoieli cu privire la faptul că valoarea de tranzacție a mărfurilor reflectă valoarea economică reală a mărfurilor, autoritățile respective comunică declarantului motivele și i se oferă acestuia posibilitatea de a reacționa la această comunicare (
11
).
16.
Reiese astfel din descrierea sistemului instituit prin articolul 29 din Codul vamal că este determinantă identificarea situațiilor în care valoarea de tranzacție a mărfurilor a putut fi manipulată pentru a diminua drepturile și taxele care trebuie plătite în momentul intrării lor pe teritoriul Uniunii.
17.
Cu privire la textul articolului 29 alineatul (1) litera (d) din Codul vamal, au fost aduse precizări, astfel cum am evocat mai sus, prin Regulamentul nr. 2454/93, care reprezintă reglementarea vamală de aplicare și, mai precis, prin articolul 143 alineatul (1) din acesta din urmă.
18.
Articolul 143 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2454/93 prevede o listă care pare exhaustivă („se consideră că persoanele sunt legate între ele numai în cazul în care”) (
12
) de opt cazuri în care se apreciază că persoanele sunt legate. Aceste cazuri pot fi grupate în trei categorii. Pe de o parte, există situații care vizează o legătură mai degrabă „organică” (
13
) între cumpărător și vânzător. Pe de altă parte, există situații care au în vedere o legătură de tip „ierarhic”, cu alte cuvinte o legătură de subordonare (
14
). În sfârșit, există o situație care vizează legăturile de familie (
15
).
19.
Dacă anumite situații enumerate la articolul 143 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2454/93 s‑ar putea aplica perfect unor persoane juridice, este evident că, în ceea ce privește această din urmă ipoteză și la prima vedere, legăturile de familie pot uni doar persoane fizice.
20.
Astfel, în cazul în care o persoană vinde în mod direct mărfuri către fratele său, se va considera că acest cumpărător și acest vânzător sunt persoane legate în sensul articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93.
21.
În schimb, articolul 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93 s‑ar opune să se considere că, în cadrul litigiului principal, mărfurile au fost schimbate de persoane legate. În mod formal, fratele domnului Stretinskis nu apare ca vânzător. Dimpotrivă, cele două societăți pe care le conduce sunt cele care au cedat mărfurile.
22.
În final, în cazul în care s‑ar respecta această interpretare strictă a articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93 și pentru a eluda calificarea drept „persoane legate”, ar fi suficient ca persoanele unite printr‑o legătură de familie să își desfășoare operațiunile prin intermediul ficțiunii unei persoane juridice. Or, dat fiind că realitatea comerțului internațional ne aduce cel mai adesea în prezența unor actori economici constituiți sub această formă, se înțeleg cu ușurință riscurile pe care le‑ar implica o astfel de interpretare (
16
).
23.
Acesta este motivul pentru care formularea literală a articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93 trebuie depășită și pus în balanță cu obiectivul general urmărit de reglementarea vamală a Uniunii, precum și cu obiectivul special urmărit de articolul 29 din Codul vamal. Astfel, este necesar să se identifice cazurile în care există un risc potențial de influență asupra prețului și, prin urmare, cazurile în care există un risc ca valoarea de tranzacție să nu mai reprezinte valoarea economică reală a mărfurilor. Din această perspectivă a identificării situațiilor „limită”, trebuie îndeplinite condițiile necesare pentru o identificare optimă pentru a ajunge la o aplicare justă a Codului vamal.
24.
Sub sancțiunea privării în parte de efect util a articolului 29 alineatul (1) litera (d) din Codul vamal, trebuie să se rețină, așadar, o concepție largă a noțiunii „persoane legate”.
25.
Întrucât faptul că două persoane sunt legate nu este, în orice caz, suficient pentru a exclude aplicarea metodei valorii de tranzacție, interpretarea în sens larg a noțiunii „persoane legate” nu poate repune în discuție prioritatea acordată de Codul vamal metodei respective (
17
).
26.
Prin urmare, înclinăm să considerăm că articolul 29 alineatul (1) litera (d) din Codul vamal, interpretat în lumina articolului 143 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2454/93, trebuie interpretat în sensul că, în circumstanțele din litigiul principal, vânzătorul și cumpărătorul sunt legați. Astfel, personalitatea juridică trebuie înlăturată într‑o anumită măsură pentru a evidenția mai bine realitatea legăturilor care unesc cumpărătorul și managerul persoanei juridice care a vândut mărfurile.
27.
Această concluzie este facilitată în mod evident de faptul că, în speță și conform afirmațiilor instanței de trimitere, fratele domnului Stretinskis este managerul celor două societăți de la care a cumpărat mărfurile.
28.
Astfel, într‑o situație în care o persoană juridică a fost implicată într‑o operațiune și atunci când o legătură de rudenie este constatată de autoritățile vamale între cumpărător și un membru al persoanei juridice respective, acestea nu se pot mulțumi cu legătura în cauză pentru a repune în discuție aplicarea metodei valorii de tranzacție. Cu alte cuvinte, simplul fapt că lucrează, în cadrul persoanei juridice care a vândut mărfurile, un membru al familiei cumpărătorului nu este suficient pentru a face ca îndoielile autorităților vamale să fie întemeiate.
29.
Autoritățile respective sunt obligate să examineze prețul indicat de declarant și să îl refuze, după caz (
18
), ținând seama de „împrejurările în care s‑a făcut vânzarea” (
19
), și anume atât de a) legătura de familie dintre cumpărător și membrul persoanei juridice, cât și de b) poziția acestuia din urmă în cadrul persoanei juridice respective, cu alte cuvinte de capacitatea sa de a exercita o reală influență asupra politicii tarifare practicate de persoana juridică sau asupra condițiilor specifice ale operațiunii în cauză și de c) orice altă circumstanță relevantă.
30.
Ulterior, va reveni cumpărătorului obligația de a răsturna îndoielile autorităților vamale, demonstrând că valoarea de tranzacție rămâne acceptabilă în condițiile stabilite la articolul 29 alineatul (2) litera (b) din Codul vamal.
31.
Din ansamblul considerațiilor care precedă reiese că articolul 29 alineatul (1) litera (d) din Codul vamal, interpretat în lumina articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93, trebuie interpretat în sensul că, atunci când o persoană juridică vinde mărfuri unei persoane fizice care dorește să le pună în liberă circulație pe teritoriul Uniunii și această persoană juridică este condusă de fratele cumpărătorului, se consideră că vânzarea a avut loc între persoane legate.
32.
Autoritățile vamale vor putea înlătura aplicarea metodei valorii de tranzacție numai după ce au comunicat motivele care le‑au determinat să considere că această legătură a putut influența prețul la care au fost vândute mărfurile. Aceste motive trebuie să se întemeieze nu numai pe legătura de familie sau de rudenie, ci și pe poziția concretă ocupată de membrul familiei în cadrul persoanei juridice în discuție, care trebuie să fie de natură să îi fi permis, după toate probabilitățile, să exercite o influență cu ocazia vânzării mărfurilor, precum și pe orice altă circumstanță relevantă. Va reveni ulterior cumpărătorului obligația de a răsturna, dacă este cazul, îndoielile autorităților vamale, demonstrând că valoarea de tranzacție rămâne acceptabilă, în condițiile stabilite la articolul 29 alineatul (2) litera (b) din Codul vamal.
III – Concluzie
33.
Având în vedere toate considerațiile precedente, propunem Curții să răspundă la întrebările adresate de Augstākā tiesa (Curtea Supremă) după cum urmează:
„Articolul 29 alineatul (1) litera (d) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului vamal comunitar, interpretat în lumina articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul (CEE) nr. 2454/93 al Comisiei din 2 iulie 1993 de stabilire a unor dispoziții de aplicare a Regulamentului nr. 2913/92, trebuie interpretat în sensul că, atunci când o persoană juridică vinde mărfuri unei persoane fizice care dorește să le pună în liberă circulație pe teritoriul Uniunii Europene și această persoană juridică este condusă de fratele cumpărătorului, se consideră că vânzarea a avut loc între persoane legate.
Autoritățile vamale vor putea înlătura aplicarea metodei valorii de tranzacție numai după ce au comunicat motivele care le‑au determinat să considere că această legătură a putut influența prețul la care au fost vândute mărfurile. Aceste motive trebuie să se întemeieze nu numai pe legătura de familie sau de rudenie, ci și pe poziția concretă ocupată de membrul familiei în cadrul persoanei juridice în discuție, care trebuie să fie de natură să îi fi permis, după toate probabilitățile, să exercite o influență cu ocazia vânzării mărfurilor, precum și pe orice altă circumstanță relevantă. Va reveni ulterior cumpărătorului obligația de a răsturna, dacă este cazul, îndoielile autorităților vamale, demonstrând că valoarea de tranzacție rămâne acceptabilă, în condițiile stabilite la articolul 29 alineatul (2) litera (b) din Regulamentul nr. 2913/92.”
(
1
)   Limba originală: franceza.
(
2
)   JO L 302, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 5, p. 58.
(
3
)   JO L 253, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 7, p. 3.
(
4
)   A se vedea, în cadrul unei jurisprudențe bogate, Hotărârea Christodoulou și alții (C‑116/12, EU:C:2013:825, punctul 34 și jurisprudența citată). Garantarea unei aplicări uniforme a Codului vamal este de asemenea o preocupare a legiuitorului (a se vedea al șaptelea considerent al Codului vamal), cu atât mai mult cu cât reglementarea Uniunii în acest domeniu se pretinde „completă” (a se vedea primul considerent al Regulamentului nr. 2454/93).
(
5
)   Hotărârea Christodoulou și alții (C‑116/12, EU:C:2013:825, punctul 36 și jurisprudența citată).
(
6
)   Ibidem (punctul 44).
(
7
)   A se vedea articolul 29 alineatul (1) din Codul vamal. A se vedea de asemenea Hotărârea Mitsui & Co. Deutschland (C‑256/07, EU:C:2009:167, punctul 24 și jurisprudența citată). Întâietatea acordată metodei valorii de tranzacție presupune că celelalte metode sunt concepute ca fiind subsidiare acesteia: a se vedea articolul 30 alineatul (1) („ea se determină prin parcurgerea succesivă […]”) și articolul 31 alineatul (1) din Codul vamal. Cu privire la această legătură de subsidiaritate, a se vedea Hotărârea Christodoulou și alții (C‑116/12, EU:C:2013:825, punctul 43).
(
8
)   Articolul 29 alineatul (1) litera (d) din Codul vamal.
(
9
)   Articolul 29 alineatul (2) litera (a) din Codul vamal.
(
10
)   Articolul 29 alineatul (2) litera (a) din Codul vamal.
(
11
)   Idem.
(
12
)   Sublinierea noastră.
(
13
)   Este vorba despre situațiile prevăzute la articolul 143 alineatul (1) literele (a) și (d) din Regulamentul nr. 2454/93.
(
14
)   Este vorba despre situațiile prevăzute la articolul 143 alineatul (1) literele (b), (c) și (e)-(g) din Regulamentul nr. 2454/93.
(
15
)   Este vorba despre situațiile prevăzute la articolul 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93.
(
16
)   În plus, termenul „persoane” utilizat în reglementarea vamală a Uniunii desemnează atât persoanele fizice, cât și persoanele juridice. Aceasta reiese din articolul 4 alineatul (1) din Codul vamal. În consecință, termenul „persoane”, utilizat și la articolul 143 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2454/93, ar trebui să aibă aceeași semnificație. În continuare, este necesar să se arate, de comun acord cu Comisia, că reținerea unei asemenea interpretări a articolului 143 alineatul (1) litera (h) din Regulamentul nr. 2454/93 ar fi în conformitate cu dreptul comercial internațional. Astfel, această dispoziție își are originea în articolul 15 alineatul (4) din Acordul privind punerea în aplicare a articolului VII din Acordul General pentru Tarife și Comerț din 1994 (JO 1994, L 336, p. 103, Ediție specială, 11/vol. 10, p. 112), care este însoțit de note interpretative. Or, nota referitoare la articolul 15 menționat prevede în mod explicit că „termenul «persoane» include, dacă este cazul, persoanele juridice”, ceea ce permite o interpretare largă a noțiunii „persoane” și, prin urmare, a noțiunii „persoane legate”.
(
17
)   A se vedea punctul 13 din prezentele concluzii.
(
18
)   Hotărârea Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, punctul 37).
(
19
)   Articolul 29 alineatul (2) litera (a) din Codul vamal.