ORDONANȚA CURȚII (Camera a șaptea)
14 martie 2024(*)
„Trimitere preliminară – Articolul 99 din Regulamentul de procedură al Curții – Răspuns care poate fi în mod clar dedus din jurisprudență – Fiscalitate – Taxa pe valoarea adăugată (TVA) – Directiva 2006/112/CE – Articolul 98 – Anexa III punctul 7 – Posibilitatea statelor membre de a aplica o cotă redusă de TVA pentru anumite livrări de bunuri și prestări de servicii – Drept de intrare la parcuri de distracții – Noțiunea de «parcuri de distracții»”
În cauza C‑576/23,
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Curtea de Apel Iași (România), prin decizia din 10 iulie 2023, primită de Curte la 18 septembrie 2023, în procedura
Elite Games SRL
împotriva
Administrației Județene a Finanțelor Publice Vaslui,
Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Iași,
CURTEA (Camera a șaptea),
compusă din domnul F. Biltgen, președinte de cameră, și domnii N. Wahl (raportor) și J. Passer, judecători,
avocat general: domnul M. Campos Sánchez‑Bordona,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere decizia luată, după ascultarea avocatului general, de a se pronunța prin ordonanță motivată, în conformitate cu articolul 99 din Regulamentul de procedură al Curții,
dă prezenta
Ordonanță
1        Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 98 alineatul (2) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7) coroborat cu punctul 7 din anexa III la această directivă.
2        Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Elite Games SRL, pe de o parte, și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vaslui (România) și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași (denumite în continuare, împreună, „autoritățile fiscale”), pe de altă parte, în legătură cu cota taxei pe valoarea adăugată (TVA) aplicabilă accesului la echipamentele de joacă recreative exploatate de această societate.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
Directiva 2006/112
3        Articolul 96 din Directiva 2006/112 prevede:
„Statele membre aplică o cotă standard a TVA, care este fixată de fiecare stat membru ca procent din baza de impozitare și care este aceeași pentru livrarea de bunuri și pentru prestarea de servicii.”
4        Articolul 98 alineatele (1) și (2) din această directivă are următorul cuprins:
„(1)      Statele membre pot aplica fie una, fie două cote reduse.
(2)      Cotele reduse se aplică numai livrărilor de bunuri sau prestărilor de servicii din categoriile prevăzute în anexa III.
[…]”
5        Anexa III la directiva menționată conține lista livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii cărora le pot fi aplicate cotele reduse de TVA prevăzute la articolul 98 din aceeași directivă. Punctul 7 din această anexă cuprinde următoarele servicii:
„dreptul de intrare la spectacole, teatre, circuri, târguri, parcuri de distracții, concerte, muzee, grădini zoologice, cinematografe, expoziții și manifestări și instituții culturale similare”.
Regulamentul de punere în aplicare (UE) nr. 282/2011
6        Potrivit articolului 32 din Regulamentul de punere în aplicare (UE) nr. 282/2011 al Consiliului din 15 martie 2011 de stabilire a măsurilor de punere în aplicare a Directivei 2006/112 (JO 2011, L 77, p. 1):
„(1)      Serviciile legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive, științifice, educaționale, de divertisment sau evenimentele similare, menționate la articolul 53 din Directiva [2006/112], includ prestarea serviciilor ale căror caracteristici esențiale constau în garantarea dreptului de acces la un eveniment în schimbul unui bilet sau al unei plăți, inclusiv sub forma unui abonament sau a unei cotizații periodice.
(2)      Alineatul (1) se aplică în special:
(a)      dreptului de acces la spectacole, reprezentații teatrale, reprezentații de circ, târguri, parcuri de distracții, concerte, expoziții și alte evenimente culturale similare;
[…]”
Dreptul român
Codul fiscal
7        Articolul 291 alineatele (1) și (3) din Legea nr. 227/2015 din 8 septembrie 2015 privind Codul fiscal (Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, denumită în continuare „Codul fiscal”), cu modificările ulterioare, prevede:
„(1)      Cota standard se aplică asupra bazei de impozitare pentru operațiunile impozabile care nu sunt scutite de taxă sau care nu sunt supuse cotelor reduse, iar nivelul acesteia este:
a)      20 % începând cu data de 1 ianuarie 2016 și până la data de 31 decembrie 2016;
b)      19 % începând cu data de 1 ianuarie 2017.
[…]
(3)      Cota redusă de 5 % se aplică asupra bazei de impozitare pentru următoarele livrări de bunuri și prestări de servicii:
[…]
b)      serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectură și arheologice, grădini zoologice și botanice, bâlciuri, parcuri de distracții și parcuri recreative ale căror activități sunt încadrate la codurile CAEN 9321 și 9329, potrivit Clasificării activităților din economia națională – CAEN, actualizată prin Ordinul președintelui Institutului Național de Statistică [România] nr. 337/2007, târguri, expoziții și evenimente culturale, evenimente sportive, cinematografe, altele decât cele scutite conform articolului 292 alineatul (1) litera m).”
8        În această privință, codul CAEN 9321 include activități ale bâlciurilor și parcurilor de distracții, în timp ce codul CAEN 9329 include activități recreative și distractive, altele decât bâlciurile și parcurile de distracții.
Hotărârea Guvernului nr. 435/2010
9        Articolul 2 din Hotărârea Guvernului nr. 435/2010 din 28 aprilie 2010 privind regimul de introducere pe piață și de exploatare a echipamentelor pentru agrement (Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 323 din 17 mai 2010) prevede:
„În înțelesul prezentei hotărâri, termenii și expresiile de mai jos au următoarele semnificații:
a)      echipament pentru agrement – orice utilaj, instalație sau dispozitiv acționat prin forța ori greutatea omului, electric, pneumatic, hidraulic, mecanic și/sau prin orice altă/alte sursă/surse de energie, ce funcționează pe un amplasament temporar ori definitiv și care este destinat agrementului, jocului sau destinderii consumatorilor;
b)      echipament pentru spații de joacă – echipament pentru agrement, acționat exclusiv prin greutatea sau forța fizică a omului, destinat pentru a fi utilizat în special de copii, pe un spațiu de joacă, temporar ori permanent;
c)      spațiu de joacă – perimetru delimitat și amenajat pentru jocul copiilor, în care este instalat cel puțin un echipament pentru spațiile de joacă;
d)      echipament pentru parcurile de distracții – echipament pentru agrement care nu este destinat spațiilor de joacă;
e)      distracție extremă – activitate oferită de un organizator, persoană fizică sau juridică, unuia ori mai multor consumatori în scop de destindere și la care pericolul sau provocarea pe care le resimte consumatorul îl incită în principal să participe;
[…]
h)      parc de distracții – perimetru delimitat și amenajat în scopul agrementului, în care este instalat cel puțin un echipament pentru parcurile de distracții, temporar sau definitiv;
[…]”
Litigiul principal și întrebarea preliminară
10      Elite Games desfășoară în România activități recreative și distractive destinate copiilor, care sunt incluse în codul CAEN 9329, punând la dispoziția acestora echipamente de joacă în spații special amenajate în interiorul unor mari centre comerciale. Accesul copiilor la aceste echipamente se face prin cumpărarea de jetoane de la automate, având o valoare fixă de 2,50 lei (RON) (aproximativ 0,50 euro).
11      În urma unei inspecții fiscale desfășurate în perioada 17 martie-15 iunie 2020, autoritățile fiscale au emis la 19 iunie 2020 o decizie de impunere prin care Elite Games a fost obligată la plata sumei de 155 623 RON (și anume, la data emiterii acestei decizii, aproximativ 32 173 de euro) care se raporta la TVA‑ul colectat de aceasta. Cvasitotalitatea sumei menționate, și anume 136 556 RON (aproximativ 28 232 de euro la aceeași dată), era constituită din diferența dintre cota de TVA de 5 % aplicată de această societate asupra veniturilor din jocuri distractive și recreative și cota de TVA de 19 % rezultată din rectificarea efectuată de autoritățile fiscale.
12      Împotriva acestei decizii Elite Games a formulat contestație, ce a fost respinsă la 24 septembrie 2020 pentru motivul că accesul pe care îl oferea la echipamentele distractive și recreative pe care le exploata nu constituia un serviciu de acces la parcuri de distracții, în sensul articolului 291 alineatul (3) din Codul fiscal, care să permită aplicarea cotei reduse de TVA de 5 % asupra veniturilor obținute din asemenea servicii, fără ca clasificarea activității societății la codul CAEN 9329 să aibă vreun efect în această privință.
13      Pe de o parte, potrivit autorităților fiscale, ar fi necesar ca activitatea în discuție să se desfășoare într‑un parc de distracții, astfel cum este definit de reglementarea națională, situație care nu s-ar regăsi în speță în cazul spațiilor în care Elite Games își furnizează serviciile. Pe de altă parte, prețurile pe care aceasta le stabilește ar fi pe oră sau pe joc și, în consecință, plata ce rezultă din aceasta nu ar putea să fie considerată ca fiind un drept de intrare la un parc de distracții în sensul comun al termenului.
14      În acest context, la 19 martie 2021 Elite Games a introdus la Tribunalul Vaslui o acțiune având ca obiect anularea, pe de o parte, a deciziei de impunere din 19 iunie 2020 și, pe de altă parte, a deciziei din 24 septembrie 2020 de respingere a contestației sale.
15      Prin sentința din 12 ianuarie 2023, Tribunalul Vaslui a respins acțiunea formulată de Elite Games, apreciind că spațiile în care se află aparatele puse la dispoziție de aceasta nu pot fi calificate ca fiind parcuri de distracții, iar cumpărarea de jetoane nu reprezintă o taxă de acces la acele spații, ci reprezintă mai degrabă cumpărarea dreptului de a juca la un aparat electronic de jocuri. Potrivit acestei instanțe, chiar dacă, printr‑o interpretare extensivă, cumpărarea de jetoane ar fi asimilată unei taxe de acces, în orice caz nu ar fi vorba despre o intrare la un parc de distracții întrucât dreptul în discuție ar garanta accesul doar la un singur aparat, amplasat izolat într‑un spațiu care nu ar constitui un asemenea parc de distracții. Astfel, deținătorul unui jeton nu s‑ar afla într‑un parc de distracții în care ar fi obligat să plătească la intrare o taxă de acces.
16      Împotriva acestei hotărâri Elite Games a formulat recurs la Curtea de Apel Iași, care este instanța de trimitere. Aceasta din urmă exprimă îndoieli cu privire la natura juridică a serviciilor oferite de societatea respectivă și ridică problema dacă, eventual, ele pot fi calificate drept servicii de intrare la parcuri de distracții, în sensul punctului 7 din anexa III la Directiva 2006/112, care pot face obiectul unei cote reduse de TVA.
17      În aceste condiții, Curtea de Apel Iași a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:
„Punerea la dispoziția persoanelor a unor aparate de distracție, de utilizare individuală sau în grup, aparate amplasate pe o suprafață delimitată, în interiorul unor spații comerciale sau malluri și care funcționează pe bază de jetoane sau, după caz, pe baza unei taxe achitate deținătorului acestora, în schimbul cărora/căreia se asigură accesul la oricare dintre aceste aparate, este sau nu inclusă în noțiunea de «drept de intrare la parcuri de distracții», definită la punctul 7 din anexa III la Directiva [2006/112], dispoziții coroborate cu prevederile articolului 98 din aceeași directivă?”
Cu privire la întrebarea preliminară
18      În temeiul articolului 99 din Regulamentul de procedură, Curtea, la propunerea judecătorului raportor și după ascultarea avocatului general, poate oricând să decidă să se pronunțe prin ordonanță motivată atunci când răspunsul la o întrebare formulată cu titlu preliminar poate fi în mod clar dedus din jurisprudență.
19      Trebuie amintit de asemenea că cooperarea judiciară instituită prin articolul 267 TFUE este întemeiată pe o separare clară a funcțiilor între instanțele naționale și Curte. Pe de o parte, Curtea este abilitată nu să aplice normele dreptului Uniunii la o speță determinată, ci numai să se pronunțe asupra interpretării tratatelor și a actelor adoptate de instituțiile, organele, oficiile sau agențiile Uniunii (a se vedea în acest sens Hotărârea din 18 mai 2021, Asociația „Forumul Judecătorilor din România” și alții, C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 și C‑397/19, EU:C:2021:393, punctul 201, precum și jurisprudența citată). Pe de altă parte, în conformitate cu punctul 11 din Recomandările Curții de Justiție a Uniunii Europene în atenția instanțelor naționale, referitoare la efectuarea trimiterilor preliminare (JO 2019, C 380, p. 1), instanțele naționale sunt cele cărora le revine sarcina de a deduce în litigiile pendinte în fața lor consecințele concrete ale elementelor de interpretare furnizate de Curte (a se vedea în acest sens Hotărârea din 25 octombrie 2018, Roche Lietuva, C‑413/17, EU:C:2018:865, punctul 43).
20      În speță, Curtea apreciază că interpretarea dreptului Uniunii solicitată de instanța de trimitere poate fi dedusă în mod clar din Hotărârea din 9 septembrie 2021, Phantasialand (C‑406/20, EU:C:2021:720). Este necesar, așadar, să se aplice articolul 99 din Regulamentul de procedură în prezenta cauză.
21      Astfel cum reiese din cuprinsul punctului 19 din prezenta ordonanță, va reveni instanței de trimitere sarcina de a deduce în litigiul principal consecințele concrete ale elementelor de interpretare care decurg din această jurisprudență a Curții.
22      Prin intermediul întrebării formulate, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 98 alineatul (2) din Directiva 2006/112 coroborat cu punctul 7 din anexa III la această directivă trebuie interpretat în sensul că punerea la dispoziția persoanelor a unor aparate de distracție, de utilizare individuală sau în grup, amplasate pe o suprafață delimitată în interiorul unor spații comerciale sau malluri și care funcționează pe bază de jetoane cumpărate de la deținătorul lor sau, după caz, după ce acestuia i s‑a achitat o taxă, în schimbul cărora/căreia se asigură accesul la oricare dintre aceste aparate, este inclusă în noțiunea de „drept de intrare la parcuri de distracții” în sensul punctului 7 menționat și, prin urmare, dacă statele membre au dreptul să aplice cu acest titlu o cotă redusă de TVA serviciilor în discuție.
23      În această privință, Curtea a statuat printre altele în Hotărârea din 9 septembrie 2021, Phantasialand (C‑406/20, EU:C:2021:720), că, referitor la noțiunile de „târguri” și de „parcuri de distracții”:
„28      Directiva [2006/112] nu conține o definiție a noțiunii de «târguri», nici a celei de «parcuri de distracții» în sensul punctului 7 din anexa III menționată, iar Regulamentul de punere în aplicare nr. 282/2011 nu prevede, la rândul său, nicio definiție a acestor noțiuni. În plus, nici Directiva [2006/112], nici Regulamentul de punere în aplicare nr. 282/2011 nu conțin o trimitere la dreptul statelor membre în această privință, astfel încât noțiunile respective constituie noțiuni autonome de drept al Uniunii care trebuie interpretate uniform pe teritoriul acesteia din urmă (a se vedea în acest sens Hotărârea din 20 ianuarie 2021, Finanzamt Saarbrücken, C‑288/19, EU:C:2021:32, punctul 39 și jurisprudența citată).
29      Prin urmare, pe de o parte, aceste noțiuni trebuie interpretate în conformitate cu sensul lor obișnuit în limbajul curent și, pe de altă parte, se impune o interpretare strictă, întrucât posibilitatea de a aplica o cotă redusă de TVA constituie o derogare de la principiul aplicării cotei standard (a se vedea în acest sens Hotărârea din 19 decembrie 2019, Segler Vereinigung Cuxhaven, C‑715/18, EU:C:2019:1138, punctul 25 și jurisprudența citată).
30      În ceea ce privește sensul obișnuit în limbajul curent al expresiilor «parc de distracții» și «târg», […], expresia «parc de distracții» desemnează un teren amenajat care cuprinde diverse instalații destinate destinderii și distracției, în timp ce un «târg», deși este în general dotat și cu astfel de instalații, se caracterizează prin faptul că se organizează, deși cu o anumită regularitate, pe o perioadă temporară.”
24      Din cele arătate reiese explicit că noțiunea de „parc de distracții” implică existența unui „teren amenajat”, cu alte cuvinte, a unui spațiu de pe suprafața solului care a fost adaptat în mod special pentru funcționarea instalațiilor destinate destinderii și distracției. Nu poate corespunde, așadar, acestui criteriu o simplă suprafață delimitată situată într‑un loc determinat, ceea ce permite excluderea din această noțiune a amenajării unor locuri de joacă în spații comerciale sau în malluri, precum în speță.
25      În plus, având în vedere cele ce precedă, nu este necesar să se stabilească dacă un jeton sau plata unor taxe de acces la un aparat de distracție se poate include în noțiunea de „drept de intrare” la parcuri de distracții în sensul punctului 7 din anexa III la Directiva 2006/112.
26      În aceste condiții, este necesar să se răspundă la întrebarea adresată că articolul 98 alineatul (2) din Directiva 2006/112 coroborat cu punctul 7 din anexa III la această directivă trebuie interpretat în sensul că instalarea într‑o suprafață delimitată în interiorul unor spații comerciale sau malluri a unor aparate de distracție, de utilizare individuală sau în grup, care funcționează pe bază de jetoane cumpărate de la deținătorul lor sau, după caz, după ce acestuia i s‑a achitat o taxă nu este inclusă în noțiunea de „parcuri de distracții” în sensul punctului 7 menționat. Prin urmare, serviciile care permit accesul la acestea nu pot beneficia de cota redusă de TVA pe care statele membre au posibilitatea să o aplice dreptului de intrare la parcuri de distracții.
Cu privire la cheltuielile de judecată
27      Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a șaptea) declară:
Articolul 98 alineatul (2) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată coroborat cu punctul 7 din anexa III la această directivă
trebuie interpretat în sensul că
instalarea într‑o suprafață delimitată în interiorul unor spații comerciale sau malluri a unor aparate de distracție, de utilizare individuală sau în grup, care funcționează pe bază de jetoane cumpărate de la deținătorul lor sau, după caz, după ce acestuia i s‑a achitat o taxă nu este inclusă în noțiunea de „parcuri de distracții” în sensul punctului 7 menționat. Prin urmare, serviciile care permit accesul la acestea nu pot beneficia de cota redusă a taxei pe valoarea adăugată pe care statele membre au posibilitatea să o aplice dreptului de intrare la parcuri de distracții.
Luxemburg, 14 martie 2024.
Grefier
Președinte de cameră
A. Calot Escobar
F. Biltgen
*       Limba de procedură: româna.