62020CC0090
ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
J. RICHARD DE LA TOUR
представено на 3 юни 2021 година (
1
)
Дело C‑90/20
Apcoa Parking Danmark A/S
срещу
Skatteministeriet
(Преюдициално запитване, отправено от Højesteret (Върховен съд, Дания)
„Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Облагаеми сделки — Възмездна доставка на услуги — Такси, събирани при неспазване на условията за паркиране в частен имот — Квалификация“
I. Въведение
1.
Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (
2
).
2.
Запитването е отправено в рамките на спор между дружеството Apcoa Parking Danmark A/S (наричано по-нататък „Apcoa“) и Skatteministeriet (Министерство на данъчните въпроси, Дания) във връзка с облагането с данък върху добавената стойност (ДДС) на таксата за контрол, събирана при неспазване на условията за паркиране в частен имот.
3.
От Съда се иска да установи дали тази такса представлява сума, дължима като обезщетение за вреди вследствие на нарушение на договорни задължения или, напротив, представлява насрещна престация за определяема услуга по смисъла на Директивата за ДДС.
4.
Ще изложа съображенията, въз основа на които ще предложа на Съда да възприеме втората квалификация.
II. Правна уредба
А.
Директивата за ДДС
5.
Съгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС на облагане с ДДС подлежи „доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество“.
6.
Член 9, параграф 1 от тази директива гласи:
„Данъчнозадължено лице“ означава всяко лице, което извършва независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и резултатите от тази дейност.
Всяка дейност на производители, търговци или лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и земеделието, и дейностите на свободните професии се счита за „икономическа дейност“. Експлоатацията на материална и нематериална вещ с цел получаване на доход от нея на постоянна основа се счита по-специално за икономическа дейност“.
7.
Съгласно член 14, параграф 1 от посочената директива прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик се счита за „доставка на стоки“.
8.
Член 24, параграф 1 от същата директива предвижда:
„Доставка на услуги“ означава всяка сделка, която не представлява доставка на стоки“.
9.
Съгласно член 25 от Директивата за ДДС:
„Доставката на услуги, наред с другото, може да включва една от следните сделки:
а)
прехвърляне на права върху нематериална вещ, независимо дали при това се оформя документ за собственост;
б)
поемане на задължението за въздържане от действие или за толериране на действие или състояние;
в)
извършването на услуги съгласно поръчка, направена от публичноправен орган или от негово име или на основание на закон“.
10.
Член 135, параграф 1, буква л) и параграф 2, буква б) от тази директива гласи:
„1.   Държавите членки освобождават следните сделки:
[…]
л)
отдаване под наем или под аренда на недвижими имоти.
2.   Дейностите, посочени по-долу, се изключват от освобождаването, предвидено в параграф 1, буква л):
[…]
б)
отдаването под наем на помещения и площадки за паркиране на моторни превозни средства
[…]“.
Б.
Датската правна уредба
1. Закон за ДДС
11.
Член 4, параграф 1 от Lov om merværdiafgift (Закон за данъка върху добавената стойност) (
3
) гласи:
„Възмездната доставка на стоки или услуги на територията на страната се облага с данък. „Доставка на стоки“ означава прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Доставката на услуги включва всички останали доставки“.
12.
Съгласно член 13, параграф 1, точка 8) от този закон:
„Следните стоки и услуги се освобождават от данък:
[…]
8)
Управление, отдаване под наем и под аренда на недвижими имоти, както и доставка на газ, вода, електрическа енергия и отопление, свързана с отдаването под наем или под аренда. Това освобождаване обаче не включва […] отдаването под наем на места за къмпинг и за паркиране или на рекламно пространство, както и отдаването под наем на гардероби за багаж“.
13.
Член 27, параграф 1 от посочения закон предвижда:
„При доставката на стоки и услуги данъчната основа включва възнаграждението, включително субсидиите, пряко свързано с цената на стоките или услугите, но не включва предвидения в настоящия закон данък. Ако плащането е извършено частично или изцяло преди доставката или издаването на фактурата, данъчната основа се равнява на 80 % от получената сума“.
2. Закон за движението по пътищата
14.
Според запитващата юрисдикция във Færdselsloven (Закон за движението по пътищата) не са уточнени случаите, при които може да се събира такса за контрол за неправилно паркиране в частен имот. Все пак, вследствие от законодателно изменение от 2014 г. този закон предвижда в член 122с параграф 1, че в случай на паркиране в общественодостъпен частен имот може да се налага наказателна такса (такса за контрол) само ако това е ясно означено в обекта (освен в случай на ясно обозначена обща забрана за паркиране в зоната).
III. Фактите по спора в главното производство и преюдициалният въпрос
15.
Apcoa е частно дружество, което управлява паркинги в частни имоти със съгласието на техните собственици. То определя условията за използване на местата за паркиране, като например забрана за паркиране без специално разрешение, максимална продължителност на паркирането и евентуално заплащане на такса за паркирането. При нарушение на условията за използване Apcoa събира и специална такса за контрол (510 датски крони (DKK) (около 69 EUR) през 2008 г. и 2009 г.).
16.
На входа на въпросните паркинги е поставена табела, на която по-специално е посочено, че „[п]ри нарушение на правилата може да бъде наложена такса за контрол от 510 DKK“ или „[п]ри нарушение на правилата може да бъде наложена такса за контрол от 510 DKK/ден“. Посочено е също, че „[з]оната за [паркиране] се управлява съгласно нормите на частното право“.
17.
Apcoa е данъчнозадължено лице за целите на ДДС във връзка с таксите, които събира при паркиране в съответствие с разпоредбите относно този данък.
18.
На 25 октомври 2011 г. Apcoa иска от SKAT (Датска данъчна администрация) възстановяване на ДДС, платен върху таксите за контрол, събрани между 1 септември 2008 г. и 31 декември 2009 г., чиито размер е изчислен на 25089292 DKK (около 3370000 EUR).
19.
Спорът не се отнася до облагането с ДДС в правоотношенията между Apcoa и собственика на съответната площ за паркиране.
20.
На 12 януари 2012 г. SKAT отхвърля искането на основание, че таксата за контрол подлежи на облагане с ДДС съгласно член 4, параграф 1 и член 27, параграф 1 от Закона за ДДС във връзка с член 13, параграф 1, точка 8), второ изречение от този закон.
21.
На 23 декември 2014 г. Landskatteretten (Национална данъчна комисия, Дания) потвърждава това решение.
22.
Landskatteretten (Национална данъчна комисия) изброява тринадесет случая, при които Apcoa може да събира такса за контрол:
„1. Заплащане на такса в недостатъчен размер.
2. Валиден талон за паркиране, който не се вижда на предното стъкло.
3. Талон за паркиране, който не може да бъде проверен, например ако е поставен неправилно.
Хипотези 1 - 3 се прилагат при платено паркиране.
4. Липса на валиден талон за паркиране, например в случай на паркиране по адресна регистрация, за което се изисква разрешение за използване на специално предвидени за целта паркоместа.
5. Паркиране на място, предназначено за хора с увреждания. Това основание за събиране на такса се прилага само при наличие на знак, обозначаващ място за паркиране на хора с увреждания, независимо дали паркирането е платено или не. За да може да паркира на подобни места, водачът на автомобила трябва да е поставил съответен удостоверяващ документ на предното стъкло.
6. Паркиране извън обозначените паркоместа. Това основание за събиране на такса се прилага за всички паркоместа, когато със знак е указано да се паркира в очертанията им.
7. Забранено паркиране. Това основание за събиране на такса се прилага например при паркиране на места за преминаване на противопожарни автомобили.
8. Запазена площ за паркиране. Това основание за събиране на такса се прилага за всички видове паркоместа, за които паркирането следва да е на точно определени места.
9. Липса на видим диск за паркиране.
10. Неправилно настроен диск за паркиране или превишаване на обозначеното време за паркиране.
11. Нечетлив диск за паркиране. Това основание за събиране на такса се прилага например, когато стрелките са се откачили от диска за паркиране или в случай на грешка при електронен диск.
12. Няколко диска за паркиране. Това основание за събиране на такса се прилага, когато водачът на автомобила е поставил няколко диска за паркиране на предното стъкло, за да удължи времето за паркиране.
Основанията за събиране на такса от 9 до 12 се прилагат в случаите, когато паркирането за ограничен период е безплатно, но се изисква диск за паркиране като доказателство за момента на паркиране на автомобила.
13. Друго. Това основание за събиране на такса се прилага в случай на нарушение на правилата за паркиране, които не са описани в нито една от предходните 12 точки. Точка 13 се прилага например, когато паркирането явно пречи на движението. Ако това основание се използва за събиране на такса за контрол, то трябва да бъде допълнено от писмено описание на нарушението“.
23.
Жалбата на Apcoa срещу това решение е отхвърлена от Retten i Kolding (Окръжен съд Колдинг, Дания) с решение от 23 януари 2017 г., което е потвърдено от Vestre Landsret (Западен областен съд, Дания) с решение от 10 септември 2018 г.
24.
Apcoa подава жалба срещу това решение пред Højesteret (Върховен съд, Дания), с която претендира по-специално Министерството на финансите да приеме, че таксата за контрол, събирана при нарушение на правилата за паркиране — в рамките на правоотношенията между всеки шофьор и Apcoa — не представлява насрещна престация за услуга, подлежаща на облагане с ДДС по смисъла на член 4, параграф 1 от Закона за ДДС във връзка с член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС.
25.
Запитващата юрисдикция пояснява, че спорът между страните е за това дали в светлината на решение от 3 март 1994 г. Tolsma (
4
) са налице взаимни престации. С оглед на практиката на Съда във връзка с понятието „доставка на услуги“, запитващата юрисдикция изразява съмнения относно тълкуването на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС, което дава основание да се счита, че разглежданата такса за контрол съставлява възнаграждение за услуга.
26.
Запитващата юрисдикция пояснява, че съгласно данните в преписката германските и шведските данъчни органи, както и тези на Обединеното кралство считат, че таксата за контрол, дължима в случай на нарушение на условията за паркиране в частен имот, не се облага с ДДС.
27.
При тези обстоятелства Højesteret (Върховен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следния преюдициален въпрос:
„Трябва ли член 2, параграф 1, буква в) [Директивата за ДДС] да се тълкува в смисъл, че таксата за контрол за нарушение на условията за паркиране в частен имот представлява насрещна престация за предоставена услуга и че следователно е налице сделка, която подлежи на облагане с ДДС?“.
28.
Писмени становища пред Съда представят Apcoa, датското и ирландското правителство, както и Европейската комисия.
29.
Apcoa и датското правителство отговарят в определения срок на въпросите, изискващи писмен отговор.
IV. Анализ
30.
С преюдициалното си запитване запитващата юрисдикция иска да установи дали дейността по събиране на такса за контрол (
5
) в случай на неспазване на условията за паркиране в частни имоти, управлявани от Apcoa, може да се квалифицира като доставка на услуги по смисъла на Директивата за ДДС.
31.
Най-напред следва да се припомнят няколко принципа.
А.
Напомняне на приложимите принципи
32.
Първо, както Съдът е посочил в решение от 2 юни 2016 г., Lajvér (
6
):
–
макар Директивата за ДДС да очертава много широко приложно на този данък, той се отнася единствено до дейностите с икономически характер,
–
понятието „икономическа дейност“ е дефинирано в член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС като обхващащо всички дейности на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, и по-специално сделките, включващи използването на материално или нематериално имущество с цел получаването на редовен приход от него и
–
съгласно изискванията на принципа за неутралитет на общата система на ДДС понятието „експлоатация“ по смисъла на член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС се отнася до всички сделки — без значение на правната им форма — с които се цели получаване на постоянен приход от посоченото имущество.
33.
Второ, това съгласно член 24 от Директивата за ДДС за доставка на услуги се счита всяка сделка, която не представлява доставка на стоки.
34.
Трето, от постоянната практика на Съда следва, че доставка на услуги е извършена възмездно по смисъла на Директивата за ДДС и следователно подлежи на облагане с ДДС само ако между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се правят взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя. Случаят е такъв, ако съществува пряка връзка между извършената услуга и получената ѝ равностойност, а платените суми действително представляват насрещна престация за услуга, която е определяема в рамките на такова правоотношение (
7
).
Б.
Квалификация на таксата за контрол
35.
Щом като спорът в главното производство не се отнася до получаването от Apcoa на редовен приход от таксата за контрол (
8
), следва да се установят характеристиките на доставката на услуги, както и тези на насрещната ѝ престация, като се вземе предвид икономическата същност на съответната сделка (
9
).
36.
В това отношение следва да се припомни, че:
–
противно на формалното квалифициране на страните по договора, отчитането на действителното икономическо и търговско положение представлява основен критерий при прилагане на общата система на ДДС (
10
),
–
понятието „доставка на услуги“ трябва да се тълкува независимо от целите и резултатите на съответните сделки (
11
) и
–
размерът на насрещната престация, по-специално фактът дали той е равен, по-голям или по-малък от разходите, направени от страна на данъчнозадълженото лице при извършването на неговата престация, не може да засегне пряката връзка между извършените доставки на услуги и насрещната престация (
12
).
37.
Ето защо ще разгледам последователно следните въпроси:
–
Налице ли е услуга?
–
Представлява ли дължимата сума действителна насрещна престация?
–
Съществува ли пряка връзка между тези два елемента?
1. Услуга
38.
От акта за преюдициално запитване е видно, че Apcoa действа като управител на частни площи за паркиране за сметка на частните собственици (
13
).
39.
В тази връзка Apcoa определя условията за използване на паркингите, като например:
–
въвежда забрана за паркиране без специално разрешение,
–
определя максимално време на паркиране,
–
установява размер на таксата за паркиране или
–
предвижда плащане на специална такса (
14
) при неспазване на правилата за паркиране. Накратко, тази такса, наречена „такса за контрол“, се събира в случай на превишаване на времето, след изтичането на което се дължат други такси за паркиране, или в случай на липса на валиден документ за паркиране или пък на неправилно използване на зоната или на мястото за паркиране.
40.
От преюдициалното запитване, както и от становищата на страните и заинтересуваните лица следва, че основният въпрос, на който трябва да се отговори, е дали анализът, възприет от Съда в решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
15
), може да се приложи по аналогия към разглежданите сделки и следователно може да се разграничи от анализа, възприет в решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia.
41.
По-конкретно, за какво трябва да се счита таксата за контрол —за обезщетение, както предлагат Apcoa и Комисията, или за насрещна престация в замяна това, което получава клиентът, а именно място за паркиране на превозното си средство, независимо от особените обстоятелства, свързани с правилата за паркиране, както вече е постановил Højesteret (Върховен съд) (
16
) и както твърди датското правителство?
42.
Споделям втората гледна точка. Всъщност най-напред ще припомня, че съгласно практиката на Съда квалификацията на договорните клаузи в съответствие с националното гражданско право не може да породи последици, ако те не отразяват точно икономическата същност на сделката, което запитващата юрисдикция следва да провери (
17
).
43.
На второ място, поради икономическите елементи, които съдържа, считам, че таксата за контрол е елемент от насрещната престация за предоставената на клиента възможност да паркира превозното си средство.
44.
Всъщност въз основа на практически правила Apcoa предлага услуга, която се състои в предоставянето на места за паркиране на водачите на превозни средства. За тази цел Apcoa е обозначило места и е запазило една част от тях, например за клиенти с увреждания. Тази доставка на услуга съществува независимо от това дали правилата за използването им се спазват или не.
45.
По-конкретно, от момента, в който водач на моторно превозно средство навлезе в управляван от Apcoa паркинг, той има възможност да използва паркомясто за определено време.
46.
Тази услуга попада в обхвата на понятието „отдаване под наем“ по смисъла на член 135, параграф 2, буква б) от Директивата за ДДС, което обхваща всяка икономическа дейност, състояща се в получаването на възнаграждение срещу предоставянето на място за паркиране на превозни средства, независимо от правния статут на лицето, което ги отдава под наем, или от качеството му на собственик (
18
).
47.
При това положение, когато Apcoa събира допълнителни такси, следва да се провери, що се отнася до облагането на тази такса с ДДС, каква аналогия може да съществува с разрешението, възприето от Съда в решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
19
).
48.
В това решение Съдът е приел, че „когато клиентът по договор за предоставяне на облагани с ДДС хотелиерски услуги упражни предоставената му възможност за отказ и внесените като задатък суми бъдат задържани от хотелиера, последните трябва да се разглеждат като предварително определено обезщетение за прекратяване на договора, заплащано с оглед на поправянето на вредите, претърпени в резултат от неизпълнение от страна на клиента, без пряка връзка с възмездно извършване на услуга, и следователно — като необлагаеми с този данък“ (
20
).
49.
Съдът е уточнил, че „задържането на разглеждания в главното производство задатък е […] последица от упражняването на възможността за отказ от клиента и служи като обезщетение в полза на хотелиера поради отказа“ (
21
). Ето защо в такъв случай клиентът обезщетява хотелиера за пропуснатите ползи, тъй като последният не е могъл да предостави хотелиерската услуга, резервирана от клиента, която последният очевидно не е използвал.
50.
Поради това според мен обхватът на решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (
22
), трябва да се ограничи само до случаите, когато обезщетението на съдоговорителя е свързано с липсата на сделка, което съответства на решения от 1 юли 1982 г., BAZ Bausystem (
23
) (във връзка с лихви за забава), от 29 февруари 1996 г., Mohr (
24
) (във връзка с обезщетение за загуба на дейност), и от 18 януари 2017 г., SAWP (
25
) (във връзка със справедливо възнаграждение в полза на притежателите на правото на възпроизвеждане).
51.
В настоящия случай при използване на управляван от Apcoa паркинг водачът, който плаща такса за контрол, е ползвал паркомясто в зона за паркиране. Размерът на таксата се определя от факта, че условията, които той приема при влизането си в паркинга, са изпълнени.
52.
При това положение споделям мнението на датското правителство, че решение Vodafone Portugal, постановено след изпращането на преюдициалното запитване и представянето на писменото становище на Apcoa, е релевантно в настоящия случай, тъй като допълва решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (
26
), което налага да се анализира обхватът на последното решение, който се различава от посочения от това дружество в писменото му становище.
53.
В решение Vodafone Portugal Съдът пояснява, че:
–
„[в] рамките на дейността си [Vodafone Portugal — Comunicações Pessoais SA (наричано по-нататък „Vodafone“)] сключва с клиентите си договори за доставка на услуги, някои от които предвиждат специални промоционални клаузи, обвързани с условия за лоялност на тези клиенти за предварително определен минимален срок (наричан по-нататък „срокът на лоялност“). По силата на тези клаузи клиентите се задължават да запазят договорни отношения с Vodafone, както и да използват предоставените от него стоки и услуги за този срок в замяна на изгодни търговски условия, по-специално по отношение на цената на сключените услуги“ (
27
) и
–
„[н]еспазването на срока на лоялност от клиентите по вина на тези клиенти води до заплащане на предвидените в договорите суми. Тези суми целят да окажат възпиращо въздействие върху неспазването на срока на лоялност от клиентите“ (
28
).
54.
Съдът изтъква следните елементи (
29
):
–
„[…] Vodafone се задължава да предоставя на клиентите си услугите, договорени в сключените с тях договори и при определените в тези договори условия“ и
–
„[…] клиентите се задължават да заплатят предвидените в посочените договори месечни вноски, както и евентуално дължимите суми, в случай че тези договори бъдат прекратени преди изтичане на срока на лоялност по тяхна вина“.
55.
Съдът приема, че: „при положение че клиентите не спазят посочения срок на лоялност, предоставянето на услуги трябва да се счита за осъществено, тъй като на посочените клиенти е дадена възможност да се ползват от тези услуги“ (
30
).
56.
Като се има предвид икономическата същност на сделките, Съдът е приел, че дължимите от клиентите суми съответстват на възстановяването на част от разходите, свързани с услугите, които операторът им е предоставил (
31
). Тези суми представляват част от цената на услугата, която доставчикът се е задължил да предостави (
32
), и целят да гарантират на оператора минимално възнаграждение за предоставената услуга (
33
).
57.
Според мен този анализ е приложим към разглежданите в главното производство сделки, тъй като подобно на датското правителство считам, че в случаите, когато таксата за контрол е дължима, ползвателите на управляваните от Apcoa паркинги са могли да ползват паркомясто. Цената на тази услуга е свързана с условията на използване на местата, които операторът не може да контролира.
2. Действителна насрещна престация
58.
Apcoa твърди, че таксата за контрол не е насрещна престация за услуга, тъй като става въпрос за стандартна тарифа, която надвишава значително стойността на получената от водача услуга. Подобно на Комисията, то твърди, че целта на тази такса за контрол е да се санкционира нарушение на условията за използване на паркинга.
59.
Припомням обаче, от една страна, че според Съда размерът на насрещната престация няма значение (
34
). От друга страна, не може да се черпят аргументи от обстоятелството, че фиксираната тарифа има за цел да разубеди клиентите да нарушават правилата за паркиране, тъй като според постоянната съдебна практика целите и резултатите от съответната сделка са без значение за нейната квалификация, като определяща е само икономическата същност (
35
).
60.
В настоящия случай считам, на първо място, че размерът на таксата за контрол зависи от избора на водача, паркирал превозното си средство на предоставения от Apcoa паркинг, да надвиши времето на използване на съответното паркомясто или да не докаже надлежно правото си да използва паркомястото, или пък да паркира на място, което не е запазено за него, или така, че да пречи на движението.
61.
На второ място, от гледна точка на икономическата същност следва да се приеме, че размерът на таксата за контрол отразява оперативните разходи за паркингите, които несъмнено са увеличени. Тези допълнителни разходи произтичат от паркиране, което не отговаря на нормалните условия на използване на предложената услуга. С други думи, размерът на насрещната престация има за цел да гарантира на Apcoa договорно възнаграждение за извършената услуга при условия, дължащи се на поведението на ползвателя, които не могат да променят действителното икономическо и търговско положение на правоотношенията му с последния.
62.
В този смисъл отбелязвам, че в цитирания от запитващата юрисдикция доклад от юни 2013 г. относно по-добрата защита на потребителите в областта на паркирането, изготвен от работна група към Justitsministeriet (Министерството на правосъдието, Дания) „представителите на Danske Private Parkeringsselskabers Brancheforening [(Професионално датско сдружение относно частните паркинги)] информират работната група, че увеличаването [на наказателната такса (
36
)] на 590 DKK е основано на постоянното увеличение на различни оперативни разходи на предприятията за паркинг услуги и на невъзможността да се прилага обществената тарифа. В това отношение посоченото сдружение твърди по-специално че таксата трябва да отразява по-високата цена на регламентираното паркиране, че дружествата се облагат с ДДС върху платените наказателни такси и че за разлика от налаганите от държавните органи глоби няма възможност плащането да се изиска от собственика на основание на гражданската отговорност“. В посочения доклад се уточнява също, че „размерът на настоящата наказателна такса в частните паркинги е определен въз основа на изчисляване на общите промени в цените и заплатите и като цяло зависи от разходите и от пазара“ (
37
).
3. Връзката между услугата и действителната насрещна престация
63.
Следва да се припомни, че съгласно постоянната съдебна практика доставката на услуги е извършена „възмездно“ по смисъла на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС и съответно е облагаема само ако съществува пряка връзка между извършената услуга и получената насрещна престация (
38
).
64.
Подобно на Комисията, Apcoa счита, че не съществува пряка връзка, тъй като няма конкретна икономическа връзка със стойността на услугата за паркиране.
65.
От постоянната практика на Съда обаче следва, че пряка връзка съществува, когато две престации взаимно се обуславят, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя, т.е. едната от тях се извършва само при условие че ще се извърши и другата, и обратно (
39
).
66.
Настоящият случай е такъв. Има пряка връзка между паркирането, извършено от водача при определени от Apcoa специфични условия, и събирането от това дружество на увеличена такса за паркиране.
67.
Освен това считам, че облагането с данък не може да зависи от правилното или неправилно използване от клиента на предоставено място или зона за паркиране. Не може да се въведе различно третиране по отношение на ДДС между този, на когото се предоставя услуга за паркиране по общи цени, и този, който приема да се ползва от услугата на по-висока цена (
40
).
68.
Поради това стигам до извода, че събираната от Apcoa такса за контрол представлява действителната равностойност на услугата за паркиране, която клиентът получава при специфични условия, които е приел, и следователно върху тази такса се начислява ДДС.
V. Заключение
69.
С оглед на всички изложени съображения предлагам на Съда да отговори на въпроса, поставен от Højesteret (Върховен съд, Дания), по следния начин:
„Член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че таксите, събирани от икономически оператор като насрещна престация за предоставянето на места за паркиране и чийто размер е определен от този оператор в зависимост от условията за използване на тези места за паркиране, трябва да се считат за възнаграждение за възмездна доставка на услуги по смисъла на тази разпоредба и съответно да подлежат на облагане с ДДС“.
(
1
)	Език на оригиналния текст: френски.
(
2
)	ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“.
(
3
)	Наричан по-нататък „Законът за ДДС“.
(
4
)	C‑16/93, EU:C:1994:80.
(
5
)	В представените на Съда материали са използвани различни изрази, обозначаващи тази такса: „такса за контрол“, „наказателна такса за контрол“, „увеличена такса за паркиране“ или „наказателна такса за паркиране“. Apcoa уточнява, че обичайното наименование на тази такса е „глоба за паркиране“. Възприемам израза „такса за контрол“ от съображения за съответствие с преюдициалното запитване и със съдържанието на цитираните в него официални документи.
(
6
)	C‑263/15, EU:C:2016:392, точки 20, 23 и 24. Тези принципи са напомнени наскоро и в решение от 25 февруари 2021 г., Gmina Wrocław (Преобразуване на правото на ползване) (C‑604/19, EU:C:2021:132, т. 67—69).
(
7
)	Вж. решение от 21 януари 2021 г., UCMR — ADA (C‑501/19, EU:C:2021:50, т. 31 и цитираната съдебна практика).
(
8
)	В това отношение датското правителство уточнява, че събирането на увеличена такса за паркиране е неразделна част от икономическия модел на Apcoa, и че тази такса е представлявала между 34 % и 35 % от общия нетен оборот на това дружество, т.е. приблизително 10,4 милиона евро през 2008 г. и 11 милиона евро през 2009 г.
(
9
)	Вж. решения от 22 ноември 2018 г., MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, наричано по-нататък решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia, EU:C:2018:942, т. 61 и 62), и от 11 юни 2020 г., Vodafone Portugal (C‑43/19, наричано по-нататък решението „Vodafone Portugal“, EU:C:2020:465, т. 47—49). Както припомня генералният адвокат Kokott в своето заключение по дело Gmina Wrocław (Преобразуване на правото на ползване) (C‑604/19, EU:C:2020:647, т. 35), „[н]е всяко плащане води непременно до облагаема размяна на престации“.
(
10
)	Вж. решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (т. 43 и цитираната съдебна практика) и решение от 17 декември 2020 г., Franck (C‑801/19, EU:C:2020:1049, т. 43).
(
11
)	Вж. решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (т. 60 и цитираната съдебна практика).
(
12
)	Вж. решение от 11 март 2020 г., San Domenico Vetrariag (C‑94/19, EU:C:2020:193, т. 29).
(
13
)	Тези обстоятелства са различни от разглежданите от Съда в предишни дела. Що се отнася до облагането на дейността на публичноправен субект, която се състои във възмездното предоставяне на водачите на превозни средства на паркоместа на обществен път или в паркинги, разположени в публична или частна общинска собственост или пък в имоти, принадлежащи на частни лица, и до задължението да се установи дали този субект действа в качеството на публичен орган, вж. решение от 14 декември 2000 г., Fazenda Pública (C‑446/98, EU:C:2000:691, т. 21—23). Вж. също като пример за разнообразието от случаи на събиране на такса за паркиране решение от 25 март 2021 г., Obala i lučice (C‑307/19, EU:C:2021:236, т. 27, 67, 95 и 96), във връзка със съдебното сътрудничество по гражданскоправни въпроси относно управлението и поддържането на обществени площи за паркиране от дружество, учредено от община за тази цел.
(
14
)	В своя отговор на писмения въпрос на Съда Apcoa уточнява, че, „[в] случай на превишаване на времето на паркиране се събира единствено такса за контрол“.
(
15
)	C‑277/05, EU:C:2007:440.
(
16
)	В преюдициалното запитване се уточнява, че що се отнася до дължимия от Apcoa данък върху таксата за контрол, Landskatteretten (Национална данъчна комисия) се е съобразила през 2007 г. и 2014 г. с решение, постановено от запитващата юрисдикция на 12 април 1996 г. Højesteret (Върховен съд) е приел, че увеличената такса, събирана въз основа на квазидоговорно правоотношение, трябва да се счита за насрещна престация на услуга и следователно да се облага с ДДС, независимо че тази такса е била определена под формата на стандартна и значително по-висока от обичайната такса за паркиране тарифа, с която се цели да се избегне неправилно паркиране.
(
17
)	Вж. точка 36, първо тире от настоящото заключение. Вж. също заключението на генералния адвокат Kokott по дело MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:413, т. 34), който подчертава, че „[е без значение] как се третира плащането на обезщетение в националното право. Независимо дали се разглежда като деликтен иск за обезщетение за вреди, или като неустойка, дали ще се обозначава като обезщетение за вреди, компенсаторно обезщетение или възнаграждение, това е ирелевантно от гледна точка на правото в областта на ДДС“.
(
18
)	Доколкото ми е известно, Съдът е постановил едно-единствено решение, отнасящо се до приложното поле на член 135 от тази директива. Това е решение от 13 юли 1989 г., Henriksen (173/88 EU:C:1989:329, т. 17), относно отдаването под наем на места за паркиране, което не подлежи на облагане. Съдът е тълкувал член 13, Б, буква б) от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, 1977 г., стр. 1), чиито разпоредби са еквивалентни на тези на член 135, параграф 2, буква б) от Директивата за ДДС (вж. приложение XII към тази директива).
(
19
)	C‑277/05, EU:C:2007:440.
(
20
)	Решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 36).
(
21
)	Решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 32).
(
22
)	C‑277/05, EU:C:2007:440.
(
23
)	222/81, EU:C:1982:256, точка 8.
(
24
)	C‑215/94, EU:C:1996:72, точка 21.
(
25
)	C‑37/16, EU:C:2017:22, точка 30.
(
26
)	Вж. бележка под линия 33 от настоящото заключение.
(
27
)	Решение Vodafone Portugal (т. 18).
(
28
)	Решение Vodafone Portugal (т. 19).
(
29
)	Решение Vodafone Portugal (т. 37).
(
30
)	Решение Vodafone Portugal (т. 41).
(
31
)	Вж. решение Vodafone Portugal (т. 38).
(
32
)	Вж. решение Vodafone Portugal (т. 39).
(
33
)	Решение Vodafone Portugal (т. 40). Въз основа на констатациите си във връзка с изчисляването на дължимите суми (вж. т. 34 от това решение) Съдът отговаря на изложените в точки 26 и 27 от посоченото решение въпроси на запитващата юрисдикция относно обхвата на решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia, произтичащ от съображенията му, отнасящи се до съответствието между сумата, платена за неспазване на срока на лоялност, и сумата която операторът би получил през останалата част на посочения срок, ако договорът не е бил прекратен.
(
34
)	Вж. точка 36, трето тире от настоящото заключение.
(
35
)	Вж. точка 36, второ тире от настоящото заключение.
(
36
)	Този израз, използван при цитирането от страна на запитващата юрисдикция на доклада от 2013 г., съответства на израза „такса за контрол“ — вж. бележка под линия 5 от настоящото заключение.
(
37
)	Датското правителство уточнява, че след 2009 г. размерът на тази такса непрекъснато нараства и че през 2020 г. този размер е определен на минимум 750 DKK (приблизително 100 EUR) от страна на редица дружества, управляващи частни паркинги, включително Apcoa.
(
38
)	Вж. точка 34 от настоящото заключение.
(
39
)	Вж. решение от 11 март 2020 г., San Domenico Vetrariag (C‑94/19, EU:C:2020:193, т. 26 и цитираната съдебна практика).
(
40
)	Вж. по аналогия решение MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia (т. 47).