62006CC0145_HU
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. A Commissione tributaria provinciale di secondo grado di Trento (Trento megyei másodfokú adóügyi bíróság) az előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelmekkel lényegében azt kívánja megtudni a Bíróságtól, hogy a 2003/96 irányelv(2) lehetővé teszi‑e a tagállamoknak, hogy a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolaj termékekre vonatkozó saját adójogszabályokat vezessenek be vagy tartsanak hatályban. Az alapeljárásban konkrétan a kenőolajok adóztatásáról van szó.
2. A 2003/96 irányelv elődjének tekinthető 92/81 irányelv(3) előírta, hogy a tagállamok mentesítik a harmonizált jövedéki adó alól a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy az üzemanyagként felhasznált ásványi olajokat. A Bíróság kötelezettségszegés megállapítása iránt 2001‑ben indított eljárásban megállapította, hogy a kenőolajokra kivetett fogyasztási adó fenntartásával Olaszország nem teljesítette többek között az ezen irányelvből eredő adómentesítési kötelezettségét.(4)
3. A kérdéses olasz jogszabályt nem helyezték hatályon kívül, azonban a 2003/96 irányelv hatályon kívül helyezte a 92/81 irányelvet, és annak helyébe lépett. Az új irányelv hatálya alól kifejezetten kizárja a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy az üzemanyagként felhasznált energiatermékeket.
Vonatkozó jogszabályok
92/12 irányelv
4. Az 1990‑es évek óta az ásványi olajok adóztatásának közösségi szintű harmonizálását egy irányelv‑család szabályozza. A jelenleg is hatályos 92/12 irányelv(5) tekinthető az anyairányelvnek. Ez az irányelv rögzíti az olyan „jövedéki adó és egyéb közvetett adók alá tartozó” ásványolajokra és egyéb termékekre (alkohol, alkoholos italok, és feldolgozott dohány) vonatkozó rendelkezéseket, amelyeket „közvetlen vagy közvetett módon az ilyen termék fogyasztására vetnek ki […]”.(6)
5. Az 1. cikk (2) bekezdése kimondja, hogy „[a]z egyes jövedéki termékek adójának szerkezetére és mértékére vonatkozó különös rendelkezéseket külön irányelvek határozzák meg”. Az ásványi olajokra vonatkozó külön irányelvek (vagy a családi metaforát folytatva „leányirányelvek”) eredetileg az adózás szerkezetét megállapító 92/81 irányelv és az adómértéket megállapító 92/82 irányelv(7) volt.
6. A 92/12 irányelv 3. cikke a következőket írja elő:
„(1) Ezen irányelv közösségi szinten a megfelelő irányelvek által meghatározott következő termékekre vonatkozik:
– ásványolajok,
[...]
(2) Az (1) bekezdésben felsorolt termékekre különleges célú közvetett adók is kivethetők, amennyiben azon adók megfelelnek a jövedéki adó és a hozzáadottérték‑adó esetében alkalmazandó, az adóalap meghatározására, az adó kiszámítására, az adó felszámíthatóságára és ellenőrzésére vonatkozó adószabályoknak.
(3) A tagállamok fenntartják a jogot arra, hogy adókat vezessenek be vagy tartsanak fenn az (1) bekezdésben felsorolt termékeken kívül más termékekre is, amennyiben ezen adók nem eredményeznek határátlépési formaságokat a tagállamok közötti kereskedelemben.
[...]”
A kombinált nómenklatúra
7. A 92/12 irányelv „leányirányelveinek” rendelkezései a kombinált nómenklatúra (a továbbiakban: KN) kódszámaira hivatkoznak. A KN‑t eredetileg a különböző közösségi előírásoknak megfelelő áru‑nómenklatúra létrehozása érdekében a 2658/87 rendelet(8) állapította meg .
A különböző árukra vonatkozó kódszámok katalógusát a 2658/87 rendelet I. melléklete tartalmazta. Az I. melléklet módosításai azóta rendszeresen naprakésszé tették a KN‑t. Az olyan kenőolajok, amelyek adóztatása az alapeljárás tárgyát képezi, azonban mindig is a 2710 KN‑kód alá tartoztak.
A 92/81 irányelv (szerkezetek) és a 92/82 irányelv (adómértékek)
8. A 92/81 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének d) pontja szerint az „ásványolaj” kifejezés a 2710 KN‑kód alá tartozó termékeket foglalta magában, így a kenőolajok is ide tartoztak. A 2. cikk (2) bekezdése szerint „[a]zon ásványolajok, amelyek tekintetében a [92/82] irányelvben adómértékeket nem határoznak meg, jövedékiadó‑kötelesek, amennyiben azokat tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználásra szánják, illetve ekként kínálják eladásra vagy felhasználásra […][nem hivatalos fordítás]”.
9. A 92/81 irányelv 8. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírta, hogy a tagállamok a „nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajok[at]” „olyan feltételekkel mentesítik a harmonizált jövedéki adó alól, amely feltételeket az ilyen mentességek helyes és következetes alkalmazása és az adókijátszás, adókikerülés vagy visszaélés megelőzése céljából határoznak meg” [nem hivatalos fordítás].
10. A 92/82 irányelv meghatározta a tagállamok által az ásványolajokra kivetendő jövedéki adó legkisebb mértékét. A 2. cikk (1) bekezdése felsorolta a hatálya alá tartozó ásványolajokat. A kenőolajok ezek között nem szerepeltek.
A 2003/96 irányelv
11. A 2003/96 irányelv 2004. január 1‑jével hatályon kívül helyezte mind a 92/81, mind a 92/82 irányelvet(9), és azok helyébe lépett. A harmonizációs rendszert ugyanakkor úgy terjesztette ki, hogy az az ásványolajokon kívül más energiatermékeket és a villamos energiát is magában foglalja, a Kiotói Jegyzőkönyv célkitűzései megvalósítását szolgáló eszközök részeként. Az új irányelv minimum közösségi adómértékeket állapított meg, amelyeknek a tagállamok különböző adók kivetésével, rugalmasan felelhetnek meg. Ez a tagállamok azon kívánalmának elismerése volt, hogy ezen termékekre különböző típusú adókat vezessenek be vagy tartsanak fenn.(10)
12. A (22) preambulumbekezdés kimondja, hogy „[a]z energiatermékeket alapvetően egy közösségi keretrendszer szabályozza, ha azokat tüzelő‑, fűtőanyagként vagy üzemanyagként használják fel. Ennek keretében az adórendszer természetéből és logikájából adódik, hogy a keretrendszer alkalmazási köréből kizárják az energiatermékek […] nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználását, valamint a nem fém ásványi termékek gyártását. A hasonló módon felhasznált villamos energiát hasonlóan kell kezelni”.
13. A 2003/96 irányelv 1. cikke úgy rendelkezik, hogy a tagállamok ezen irányelvvel összhangban adót állapítanak meg az energiatermékekre és a villamos energiára.
14. A 2. cikk (1) bekezdésének b) pontja szerint a 2003/96 irányelv alkalmazásában „energiatermékek” a következők: a 2701, 2702 és 2704–2715 KN‑kódok alá tartozó termékek. A fent említettek szerint a kenőolajok a 2710 KN‑kód alá tartoznak.
15. A 2. cikk (4) bekezdése azonban kifejezetten előírja, hogy a 2003/96 irányelv nem vonatkozik, többek között, „b) az energiatermékek és a villamos energia következő felhasználásai[ra]:
– nem üzemanyagként vagy tüzelő‑, fűtőanyagként felhasznált energiatermékek,
– [...]”
16. A 2003/96 irányelv 3. cikke kimondja, hogy „[a] 92/12/EGK irányelvben szereplő »ásványolajokra« vagy »jövedéki adóra« történő hivatkozásokat, amennyiben azokat ásványolajokra kell alkalmazni, úgy kell értelmezni, hogy azok kiterjednek az ezen irányelv 2. cikkében és 4. cikke (2) bekezdésében említett valamennyi energiatermékre, villamos energiára és nemzeti közvetett adóra”.
17. A 14. cikk értelmében bizonyos feltételek esetén kötelezően mentesíteni kell az adó alól, többek között, az energiatermékek tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználását.
18. A 24. cikk szerint „[e]gyetlen más tagállamban sem adókötelesek azok az egyik tagállamban szabadforgalomba bocsátott energiatermékek, amelyek kereskedelmi gépjárművek szabvány üzemanyagtartályában találhatók, és amelyeket e járművek üzemanyagaként kívánnak felhasználni; valamint azok, amelyek speciális konténerekben találhatók, és amelyeket a szállítás folyamán az ugyanezen konténereket ellátó rendszerek működtetésére kívánnak felhasználni”.
19. A 30. cikk szerint:
„[...] a 92/81/EGK és a 92/82/EGK irányelv 2003. december 31‑től hatályát veszti.
A hatályon kívül helyezett irányelvekre történő hivatkozásokat az ezen irányelvre történő hivatkozásoknak kell tekinteni.”(11)
Az olasz szabályozás
20. Az 504. sz. törvényerejű rendelet(12) 21. cikkének második bekezdése a tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált, 2710 KN‑kód alá tartozó, termékeket (ide tartoznak a kenőolajok is) ugyanazon jövedéki adó hatálya alá sorolja, mint amelyet az ezekkel azonos tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyag tekintetében ír elő.
21. Ugyanezen törvényerejű rendelet 62. cikkének első bekezdése értelmében „[a] kenőolajokat (27 10 00 87–27 10 00 98 KN‑kódok) a 21. cikk második bekezdésében előírt adón kívül akkor is terheli fogyasztási adó, amennyiben azokat nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználásra szánják, illetve nem ekként kínálják eladásra vagy felhasználásra.”
22. A Bíróság a C‑437/01. sz. ügyben(13) hozott ítéletében kimondta, hogy Olaszország, mivel e rendelkezések szerint fenntartotta a kenőolajokra kivetett fogyasztási adót abban az esetben, amikor nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználásra szánják, illetve nem ekként kínálják eladásra vagy felhasználásra, nem teljesítette a módosított 92/12 irányelv 3. cikkének (2) bekezdéséből, és 92/81 irányelv 8. cikke (1) bekezdésének a) pontjából eredő kötelezettségeit. A Bíróság kimondta, hogy a kenőolajokra csak akkor lehet jövedéki adót kivetni, amennyiben azokat tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználásra szánják, illetve ekként kínálják eladásra vagy felhasználásra. Az ezektől eltérő esetekben ezeket kötelezően mentesíteni kell a harmonizált jövedéki adó alól.(14)
23. Az ügy iratanyagából, különösen az Olaszország és a Bizottság által előterjesztett észrevételekből kitűnik, hogy a jelen ügyben jelentőséggel nem bíró okokból kifolyólag, a Bíróság ítéletének való megfelelést célzó és a kenőolajokra vonatkozó nemzeti adóztatást az alkalmazandó irányelvek rendelkezéseivel összehangoló nemzeti intézkedések soha nem léptek hatályba. Az 504. sz. törvényerejű rendelet rendelkezései így a 2003/96 irányelv hatályba lépése után is alkalmazandók maradtak a nemzeti jogban, és a jelenlegi előzetes döntéshozatal iránti kérelem forrását képezik.
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatal iránti kérelem
24. 2004‑ben az illetékes olasz adóhatóság, az Agenzia delle Dogane – Ufficio di Trento (trentói vámhivatal) két határozatot küldött a Fendt Italiana srl (a továbbiakban: Fendt) részére, be nem fizetett fogyasztási adót és bírságot követelve a 2003 decembere és 2004 júliusa között felhasznált kenőolajok után.
25. A Fendt az illetékes megyei adóügyi bíróság, a Commissione tributaria provinciale di Trento előtt első fokon megtámadta a fenti határozatokat, amely a keresetet elutasította. A bíróság álláspontja szerint a 2003/96 irányelv nem vonatkozik a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált energiatermékekre. Az egyéb termékekre vonatkozó adórendszert ezért teljes egészében és kizárólag a nemzeti jog határozza meg, nevezetesen az 504. sz. törvényerejű rendelet 62. cikkének első bekezdése.
26. A Fendt a fenti határozatokat a kérdést előterjesztő bíróság előtt megfellebbezte, amely úgy ítélte meg, hogy a Bíróságnak a C‑437/01. sz. ügyben hozott ítélete, valamint az ásványolajokra vonatkozó közösségi adórendszernek a 2003/96 irányelvvel bevezetett módosításainak indokai és célkitűzései fényében nem egyértelmű, hogy az 504. sz. törvényerejű rendelet 62. cikke összeegyeztethető‑e a közösségi joggal, és a tagállamok a nemzeti jog szerint szabadon kivethetnek‑e adót ezen termékekre. Ezért mindkét eljárást felfüggesztette, és azonos módon megfogalmazott előzetes döntéshozatal iránti kérelmeket terjesztett elő „az 504/95. sz. törvényerejű rendelet 62. cikke szerinti adórendszernek a 2003/96/EK irányelvvel való összeegyeztethetőségét illetően”.
27. A Bíróság elnöke 2006. május 10‑i végzésével egyesítette az ügyeket.
28. Írásbeli észrevételt Ciprus, Olaszország és a Bizottság tett. A 2007. február 15‑i tárgyaláson a Bíróság meghallgatta a Fendt és a Bizottság szóbeli észrevételeit.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
Előzetes megjegyzések
29. A Bizottság helyesen mutatott rá, hogy a Bíróság nem határozhat előzetes döntéshozatali eljárásban a nemzeti rendelkezéseknek a közösségi joggal való összeegyeztethetőségéről,(15) ahogyan azt a kérdést előterjesztő bíróság kifejezetten kéri. E körülményekre tekintettel az előterjesztett kérdéseket úgy kell érteni, arra keresik a választ, hogy ellentétes‑e a 2003/96 irányelvvel – amely a hatálya alól kizárja a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajokat –, ha a tagállamok fogyasztási adót vetnek ki az ilyen felhasználásra.
30. A kérdés az előzetes döntéshozatalra utaló végzésben előadott információk (habár ezek meglehetősen tömörek) alapján megválaszolható, amelyet hasznosan egészítenek ki Olaszország és a Bizottság észrevételei.
A felek érvei
31. Az írásbeli észrevételeket előterjesztő valamennyi fél (a Bizottság, Ciprus és Olaszország) azzal érvel, hogy a 2003/96 irányelv hatályba lépése óta a nem üzemanyagként felhasznált ásványolajok már nem mentesek a tagállam általi adóztatás alól (ahogyan azt korábban a 92/81 irányelv 8. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírta). A 2003/96 irányelv 2. cikke (4) bekezdése b) pontjának első franciabekezdése kizárja az irányelv hatálya alól a „nem üzemanyagként vagy tüzelő‑, fűtőanyagként felhasznált energiatermékek[et]”, azaz a korábban adómentes olajokat. Következésképpen ezekre a nemzeti adóztatás szabályai vonatkozhatnak.
32. A Fendt nem terjesztett elő írásbeli észrevételt. A lenti értékelésemben a tárgyaláson előadott érveit érintem.
Értékelés
33. Egyetértek a Bizottsággal, Ciprussal és Olaszországgal abban, hogy a 2003/96 irányelv megváltoztatta a 92/81 irányelv szerinti, az ásványolajokra – ideértve a kenőolajokat – alkalmazandó közösségi adórendszert, aminek következtében e termékek tekintetében a nemzeti adóztatásban már nem követelmény az adómentesség.
34. A 2003/96 irányelv 2. cikke (4) bekezdésének b) pontja kifejezetten kizárja az irányelv hatálya alól a nem üzemanyagként vagy tüzelő‑, fűtőanyagként felhasznált energiatermékeket (így a céljuknak megfelelően, azaz kenésre felhasznált kenőolajokat). Ezt az értelmezést támasztja alá a (22) preambulumbekezdés.
35. A 14. cikk ezzel szemben előírja többek között, hogy bizonyos feltételekkel az energiatermékek tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználása az 1. cikkben meghatározott főszabálytól eltérve – miszerint az energiatermékek ilyen felhasználása adóköteles – adómentes. Ezzel elismeri, hogy ezek a termékek az irányelv hatálya alá tartoznak, de adómentességet biztosít számukra abban az esetben, ha meghatározott módokon kerülnek felhasználásra. A 14. cikk ezért a 2. cikk (4) bekezdésétől eltérően működik, amely az energiatermékek nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználását teljesen kiveszi az irányelv hatálya alól.
36. Ahogyan azt a Bizottság és Ciprus hangsúlyozta, a 14. cikkben található kivételek felsorolása nem tartalmazza a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajokat, miközben ezek a 92/81 irányelv 8. cikkének (1) bekezdésében meghatározott kivételek között szerepeltek (a tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként a 2003/96 irányelv 14. cikke értelmében jelenleg mentesítettek közül némelyikhez hasonló esetekben felhasznált ásványolajokkal együtt).
37. A jogszabály‑előkészítő munkálatok megerősítik, hogy a 2003/96 irányelv elfogadása előtt csaknem egy évvel a jogalkotó szándéka valóban az volt, hogy a közösségi jogi harmonizációból kizárja a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajok adóztatását.(16)
38. A tárgyaláson a Fendt elismerte, hogy a 2003/96 irányelv hatálya a tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált energiatermékekre korlátozódik. Előadta, hogy éppen ezen oknál fogva a fenti irányelv 30. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az a 92/81 és a 92/82 irányelv csak
azon rendelkezéseit helyezi hatályon kívül, amelyekre a 2003/96 irányelv hatálya kiterjed. Következésképpen a 92/81 irányelvnek a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajokra vonatkozó kivétele továbbra is hatályos. A Fendt a hatályon kívül helyezés hatásai ilyen értelmezésének alátámasztására Kokott főtanácsnoknak az Alevizos‑ügyre(17) vonatkozó indítványára hivatkozik.
39. Nem fogadom el a Fendt arra vonatkozó érvét, hogy a 2003/96 irányelv 30. cikke a korábbi irányelveknek csak azokat a rendelkezéseit helyezi hatályon kívül, amelyek ezen irányelv hatálya alá tartoznak, és hogy ebből következően a 92/81 irányelv 8. cikke (1) bekezdésének a) pontja továbbra is hatályban marad. A 30. cikk szövege egyértelmű és feltétlen. Az egyetlen ésszerű jelentése az, hogy a 92/81 és a 92/82 irányelveket teljes egészében hatályon kívül helyezi. Ha a jogalkotó szándéka az lett volna, hogy ezen irányelvek bizonyos rendelkezéseit kizárja a hatályon kívül helyezésből, ezt könnyen megtehette volna azzal, hogy a 2003/96 irányelv 30. cikkében felsorolja azon rendelkezéseket, amelyekre a hatályon kívül helyezés nem vonatkozik. A 30. cikk által eredetileg megválaszolatlanul hagyott egyetlen kérdés az volt, hogyan kell értelmezni a más közösségi jogszabályokban a hatályon kívül helyezett irányelvekre való hivatkozásokat. A 30. cikk második bekezdését beiktató módosítás azonban megszüntette ezt a bizonytalanságot.(18)
40. Az Alevizos‑ügy tárgyát képező rendelkezés(19) szerint „1992. december 31‑én a következő irányelvek jövedéki adóra vonatkozó rendelkezéseinek hatálya szűnik meg: [...]”. Kokott főtanácsnok megjegyezte, hogy e rendelkezés szövege nem egyértelmű a tekintetben, hogy a felsorolt irányelvek rendelkezései közül pontosan melyek vesztik hatályukat, mely termékek érintettek és hogy a felsorolt irányelvek megőriznek‑e bármilyen független hatályt.(20) Arra a következtetésre jutott, hogy a módosító rendelkezés azon termékekre korlátozódik, amelyek az azt tartalmazó irányelv hatálya alá esnek. Így a módosító irányelv hatálya határozta meg a módosítás terjedelmét.(21)
41. Az Alevizos‑ügy azonban a jelen ügyekétől teljesen eltérő helyzetre vonatkozott. Az Alevizos‑ügyben nem volt egyértelmű, pontosan milyen esetekben minek az alkalmazása szűnik meg. Ezért a szövegösszefüggés értelmezésére volt szükség, különösen azért, mivel a későbbi irányelv csak bizonyos termékekre vonatkozott, míg a korábbi irányelvek ilyen korlátozást nem tartalmaztak.(22) A jelen ügyben ezzel ellentétben a 2003/96 irányelv 30. cikkének hatályon kívül helyező rendelkezése tökéletesen egyértelmű: „a 92/81/EGK és a 92/82/EGK irányelv [...] hatályát veszti”. A 30. cikk kifejezett szövegezésével ellentétes lenne a hatályon kívül helyezés terjedelmének olyan értelmezése, hogy az csak a hatályon kívül helyező irányelv hatálya alá tartozó rendelkezésekre korlátozódik. Továbbá, a hatályon kívül helyezett irányelvek a termékek szűkebb körére vonatkoznak (ásványolajok) mint a 2003/96 irányelv (energiatermékek és villamos energia).
42. Ha valamely rendelkezés jelentése nem egyértelmű, természetesen e rendelkezés jogszabályi környezetében való értelmezésére van szükség.(23) Ettől teljesen eltérő az az állítás, hogy az értelmezés általános
szabálya szerint amikor valamely jogi aktus új szabályokat fektet le és előző jogi aktusokat általános kifejezésekkel egyértelműen hatályon kívül helyez, a hatályon kívül helyezés terjedelme a hatályon kívül helyezett jogi aktusok azon rendelkezéseire korlátozódik, amelyek a lefektetett új szabályok hatálya alá tartoznak. Az ilyen megközelítés minden alapot nélkülöz, és súlyosan aláásná a jogbiztonságot.
43. A Fendt emlékeztet továbbá arra, hogy a 2003/96 irányelv elfogadásának indoka az energiatermékek megadóztatása a Kiotói Jegyzőkönyv célkitűzései megvalósításának érdekében. Nem ésszerű ezért az a következtetés, hogy a 2003/96 irányelv a nem üzemanyagként felhasznált – így nem szennyező – ásványi termékek megadóztatásának lehetőségét vezette be újra. A Fendt hangsúlyozza azt is, hogy a 2003/96 irányelv 24. cikke kifejezetten mentesítette az adóztatás alól a más tagállamba szánt kereskedelmi gépjárművek üzemanyagtartályában található üzemanyagot a jármű gyártásának helye szerinti tagállamban, ahol az üzemanyag nem került felhasználásra, és így szennyezést sem okozott. Ha a 2003/96 irányelv a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált kenőolajokra vonatkozott volna, logikusan az ilyen felhasználást is mentesítette volna, mivel szennyezést ez sem okoz. A megfelelő mentesítés hiánya ezzel szemben azt támasztja alá, hogy a 2003/96 irányelv nem érintette a 92/81 irányelvben a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajokra vonatkozó korábbi mentességet.
44. Úgy ítélem meg, hogy a 2003/96 irányelv sem összefüggései, sem célja alapján nem támasztja alá a Fendt értelmezését. Különösen, nem látok ellentmondást a (7) preambulumbekezdésben hivatkozott kiotói célkitűzések megvalósításának célja és a tagállamok által a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajok megadóztatásának lehetősége között. Ellenkezőleg, az ilyen olajok a motor és a járművek más alkatrészeinek kenésére szolgálnak, és széndioxidot nem bocsátanak ki a levegőbe. A (22) preambulumbekezdés első mondata egyértelműen megállapítja, hogy „[a]z energiatermékeket alapvetően egy közösségi keretrendszer szabályozza, ha azokat tüzelő‑, fűtőanyagként vagy üzemanyagként használják fel”. Az ilyen háttér mellett valóban „az adórendszer természetéből és logikájából adódik, hogy a keretrendszer alkalmazási köréből kizárják az energiatermékek […] nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználását […]”.
45. A 92/81 irányelv hatályon kívül helyezésének és a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált energiatermékeknek a 2003/96 irányelv hatálya alóli kifejezett kizárásának eredményeképpen a tagállamok szabadon megadóztathatják az ilyen célra felhasznált olajokat, feltéve, hogy az ilyen adóztatás tiszteletben tartja az EK‑Szerződés általános rendelkezéseit (különösen az EK 25. és EK 90. cikket, amelyek megtiltják a tagállamok közötti behozatali és kiviteli vámok kivetését, illetve a más tagállamból származó áruk tekintetében a hátrányosan megkülönböztető belső adóztatást). A közösségi jog harmonizálásának általános elve, hogy a harmonizáló közösségi jogi aktusokból kizárt szempontok a tagállamok hatáskörében maradnak, amelyek ennél fogva ezeket az EK‑Szerződés által meghatározott kereteken belül szabadon szabályozhatják.(24)
46. Ezen általános elv fényében szükségtelen olyan rendelkezést megjelölni, amely kifejezetten felhatalmazza a tagállamokat a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként célra felhasznált ásványolajok megadóztatására a 92/81 irányelv hatályon kívül helyezését követően.
47. A Bizottság és Ciprus kifejezetten hivatkozik azonban a 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdésére, amely felhatalmazza a tagállamokat a 2003/96 irányelv hatálya alól kivett energiatermékek adóztatására. Érveik lényegében a következők. A kérdéses kenőolajok, amennyiben azokat nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként használják fel, nem tartoznak a 2003/96 irányelv hatálya alá (amely a 92/81 és a 92/82 irányelv helyébe lépett). Ezért ezek a 92/12 irányelv 3. cikke (1) bekezdésének alkalmazásában nem a „megfelelő irányelvek által meghatározott” ásványolajok. Következésképpen ezen irányelv 3. cikkének (3) bekezdése alá tartoznak, így azokat a tagállamok megadóztathatják.
48. Ez az okfejtés összekeveri az ásványolajok fogalmát és meghatározott felhasználási módját. Alaposabb vizsgálat után nyilvánvalóvá válik, hogy a kérdéses kenőolajok beletartoznak az „ásványolajoknak” a 2003/96 irányelvben meghatározott fogalmába, még akkor is, ha a meghatározott felhasználási módjuk
(nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználás) kizárja ezeket ezen irányelv hatálya alól.
49. A 92/12 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy ez az irányelv, többek között, a „megfelelő irányelvek által meghatározott” „ásványolajokra” vonatkozik. Az eredeti „megfelelő irányelv” a 92/81 irányelv volt. Míg ez az irányelv volt hatályban, egyértelmű volt, hogy a kenőolajok az „ásványolajok” fogalmába tartoztak,(25) és következésképpen a 92/12 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése vonatkozik rájuk. A 2003/96 irányelv 3. cikke azonban előírja, hogy „[a] 92/12[…] irányelvben szereplő »ásványolajokra« [...] történő hivatkozásokat [...] úgy kell értelmezni, hogy azok kiterjednek az ezen irányelv 2. cikkében [...] említett valamennyi energiatermékre, villamos energiára [...]”.
50. A 2003/96 irányelv hatályba lépése óta a 92/12 irányelv 3. cikkének (1) bekezdését a következőképpen kell olvasni: „[e]zen irányelv közösségi szinten a megfelelő irányelvek által meghatározott következő termékekre vonatkozik: energiatermékek és villamos energia [...]”. A kenőolajok a 2003/96 irányelv 2. cikkének (1) bekezdésében meghatározott „energiatermékek” közé tartoznak.(26) Következésképpen – a 2003/96 irányelv 3. cikkével átfogalmazott – 92/12 irányelv 3. cikkének (1) bekezdése szerinti „ásványolajoknak” m inősülnek. A 92/12 irányelv 3. cikkének (3) bekezdése lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy adókat vezessenek be a „[3. cikk] (1) bekezdésben felsorolt termékeken kívül más” termékekre. Mivel a kérdéses kenőolajok a 3. cikk (1) bekezdésének hatálya alá tartoznak, a 3. cikk (3) bekezdésében található felhatalmazás ezekre nem vonatkozik.
51. A fentiek fényében a 92/12 irányelv kifejezett rendelkezésének hiánya, amely felhatalmazná a tagállamokat a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványolajok megadóztatására, a fent kifejtettek szerint,(27) nem akadálya annak, hogy ilyen adókat kivessenek.
Végkövetkeztetések
52. Következésképpen javaslom, hogy a feltett kérdésekre a Bíróság a következő választ adja:
Az energiatermékek és a villamos energia közösségi adóztatási keretének átszervezéséről szóló, 2003. október 27‑i 2003/96/EK tanácsi irányelvvel nem ellentétes, ha a tagállamok fogyasztási adót vetnek ki a nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként felhasznált ásványi olajokra, ideértve a kenőolajokat is.
(1) .
(2)
–	A jelen ügy szempontjából releváns mértékben a 2004. április 29‑i 2004/75/EK tanácsi irányelvvel (HL 2004. L 157., 100. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 2. kötet, 21. o.) módosított, az energiatermékek és a villamos energia közösségi adóztatási keretének átszervezéséről szóló 2003. október 27‑i tanácsi irányelv (HL 2003. L 283., 51. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 405. o.).
(3)
–	Az ásványi olajok jövedéki adója szerkezetének összehangolásáról szóló 1992. október 19‑i tanácsi irányelv (HL 1992. L 316., 12. o.).
(4)
–	A C‑437/01. sz. Bizottság kontra Olaszország ügyben 2003. szeptember 25‑én hozott ítélet (EBHT 2003., I‑9861. o.).
(5)  –	A jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló 1992. február 25‑i tanácsi irányelv (HL 1992. L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 179. o.).
(6)
–	Az 1. cikk (1) bekezdése.
(7)  –	Az ásványolajok jövedékiadó‑mértékének közelítéséről szóló, 1992. október 19‑i 92/82/EGK tanácsi irányelv (HL 1992. L 316., 19. o.).
(8)  –	A vám‑ és statisztikai nómenklatúráról, valamint a közös vámtarifáról szóló, 1987. július 23‑i 2658/87/EGK tanácsi rendelet (HL 1987. L 256, 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 2. fejezet, 2. kötet, 382. o.).
(9)  –	A 92/12 „anyairányelvet” nem helyezte hatályon kívül, és nem lépett annak helyébe, így az továbbra is hatályos.
(10)  –	Lásd a (7) és a (10) preambulumbekezdést.
(11)  – A 30. cikk második bekezdését a 2004/75 irányelv illesztette be, amelynek (5) preambulumbekezdése kimondta, hogy a 30. cikk megfogalmazását pontosítani kell.
(12)  –	Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative (A termelési és fogyasztási adókra, valamint a vonatkozó büntetőjogi és közigazgatási szankciókra irányadó rendelkezések egységes szövege), 1995. október 26‑i 504. sz. törvényerejű rendelet (GURI 1995. november 29‑i 279. számának rendes melléklete).
(13)  –	Lásd a 4. lábjegyzetet.
(14)  –	A 30. pont.
(15)  –	Lásd a Bíróság 6/64. sz. Costa‑ügyben 1964. július 15‑én hozott ítéletét (EBHT 1964., 1141. o., 1158. o.) és, újabban, a C‑346/97. sz. Braathens‑ügyben 1999. június 10‑én hozott ítéletének (EBHT 1999., I‑3419. o.) 14. pontját.
(16)  –	A jogszabály‑előkészítő munkálatok magukban foglalják az energiatermékek adóztatásáról szóló új irányelv elfogadására irányuló, 1997. március 12‑i COM(97) 30 végleges bizottsági javaslatot, és a 2002. október 17‑i 13062/02. sz., a 2002. október 29‑i 13422/02. sz., a 2002. november 13‑i 14200/02. sz., a 2002. november 27‑i 14862/02. ADD 1. sz., és a 2002. december 9‑i 15354/02. sz. tanácsi dokumentumot. A 14200/02. sz. dokumentum különösen releváns. Ez vezetett be – többek között – olyan javaslatokat, amelyek később a 2003/96 irányelv (22) preambulumbekezdése, a 2. cikk (4) bekezdésének b) pontja és 14. cikke lettek. Lefektette a Bizottság és a Tanács együttes nyilatkozatának a Tanács jegyzőkönyvéhez csatolandó szövegét is, amely kifejezetten megerősítette, hogy a tagállamok a nem üzemanyagként való felhasználást megadóztathatják. Az ilyen nyilatkozatok hatályát illetően azonban lásd a C‑292/89. sz. Antonissen‑ügyben 1991. február 26‑án hozott ítélet (EBHT 1991., I‑745. o.) 18. pontját. A tanácsi dokumentumok elérhetők a http://register.consilium.europa.eu. honlapon.
(17)  –	Lásd a C‑392/05. sz. ügyre vonatkozóan 2007. január 25‑én ismertetett indítvány 29–32. pontját.
(18)  –	Lásd a fenti 11. lábjegyzetet.
(19)  –	A 92/12 irányelv 23. cikkének (3) bekezdése, amely a jelen ügynek nem tárgya.
(20)  –	Az indítvány 29. pontja.
(21)  –	Uo. 32. pont.
(22)  –	Uo. 31. és 32. pont.
(23)  –	Lásd a Bíróságnak a 283/81. sz. CILFIT‑ügyben 1982. október 6‑án hozott ítéletének (EBHT 1982., 3415. o.) 20. pontját.
(24)
–	A Bíróság ítélkezési gyakorlata különböző összefüggésekben fejezi ki ezt az elvet. Lásd például a Bíróság 120/78. sz. Rewe‑Zentral‑ügyben 1979. február 20‑án hozott ítéletének (EBHT 1979., 649. o.) 8. pontját; a 301/82. sz. SA Clin‑Midy‑ügyben 1984. január 26‑án hozott ítéletének (EBHT 1984., 251. o.) 6. pontját ; a 187/84. sz. Giacomo Caldana‑ ügyben 1985. szeptember 26‑án hozott ítéletének (EBHT 1985., 3013. o.) 19. pontját;
és a C‑127/97. sz. Burstein‑ügyben 1998. október 1‑jén hozott ítéletének (EBHT 1998., I‑6005. o.) 31. pontját. Azt, hogy a tagállamoknak az EK‑Szerződés általános elveinek kell megfelelniük minden olyan kérdésben, amely nem képezi a közösségi jog harmonizációja tárgyát, kifejezetten említi a Bíróság a 270/83. sz., Bizottság kontra Franciaország ügyben 1986. január 28‑án hozott ítéletének (EBHT 1986., 273. o.) 24. pontjában, és a C‑294/00. sz. Gräbner‑ügyben 2002. július 11‑én hozott ítéletének (EBHT 2002., I‑6515. o.) 26. pontjában.
(25)  –	Lásd a fenti 8. pontot.
(26)  –	Lásd a fenti 14. pontot. Az a tény, hogy a kenőolajok nem tüzelő‑, fűtő‑ vagy üzemanyagként való felhasználása
a 2. cikk (4) bekezdése alapján nem tartozik a 2003/96 irányelv hatálya alá, nincs kihatással arra, hogy ezek az olajok beletartoznak az irányelv 2. cikkében meghatározott „energiatermékek” fogalmába .
(27)  –	Lásd a fenti 45. és 46. pontot.