62006CJ0293
TEISINGUMO TEISMO (ketvirtoji kolegija) SPRENDIMAS
2008 m. vasario 28 d. (
*1
)
„Įsisteigimo laisvė — Pelno mokestis — Valstybėje narėje įsteigtai bendrovei priklausančiam ir kitoje valstybėje narėje esančiam nuolatiniam padaliniui paskolinto kapitalo grąžinimo finansinės pasekmės“
Byloje C-293/06
dėl Finanzgericht Hamburg (Vokietija) 2006 m. birželio 8 d. Sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2006 m. liepos 3 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Deutsche Shell GmbH
prieš
Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg,
TEISINGUMO TEISMAS (ketvirtoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas K. Lenaerts, teisėjai G. Arestis, R. Silva de Lapuerta (pranešėja), J. Malenovský ir T. von Danwitz,
generalinė advokatė E. Sharpston,
posėdžio sekretorė C. Strömholm, administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2007 m. rugsėjo 13 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Deutsche Shell GmbH, atstovaujamos advokatų A. Raupach ir D. Pohl,
—
Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg, atstovaujamos M. Fromm,
—
Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos M. Lumma ir C. Blaschke,
—
Nyderlandų vyriausybės, atstovaujamos H. G. Sevenster ir M. de Mol bei M. de Grave,
—
Europos Bendrijų Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir G. Wilms,
susipažinęs su 2007 m. lapkričio 8 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl EB sutarties 52 straipsnio (po pakeitimo – EB 43 straipsnis) ir 58 straipsnio (dabar – EB 48 straipsnis) išaiškinimo.
2
Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant ginčą, kilusį tarp Deutsche Shell GmbH (toliau – Deutsche Shell) ir Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg (toliau – Finanzamt) dėl Vokietijos Federacinės Respublikos institucijų minėtos bendrovės kitoje valstybėje narėje esančiam nuolatiniam padaliniui paskolinto kapitalo nuvertėjimo grąžinant šį kapitalą vertinimo mokesčių tikslais.
Teisinis pagrindas
Sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo
3
Remiantis 1925 m. spalio 31 d. tarp Vokietijos ir Italijos sudarytos sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo (RGBl. 1925 II, p. 1146, toliau – sutartis) 3 straipsniu:
„1.   Pajamas iš komercinės veiklos, pramonės ar bet kokios kitos profesinės veiklos faktiniais mokesčiais apmokestina valstybė, kurios teritorijoje įmonė turi nuolat veikiantį padalinį; <…>
<…>
3.   Jei įmonė nuolat veikiančius padalinius turi dviejose susitariančiose valstybėse, kiekviena iš jų faktiniais mokesčiais apmokestina dalį pajamų iš jos teritorijoje esančio nuolat veikiančio padalinio veiklos.“
4
Sutarties 11 straipsnyje numatyta:
„Asmeniniai mokesčiai, susiję su bendromis mokesčių mokėtojo pajamomis, mokami kiekvienoje susitariančiojoje valstybėje remiantis šiomis nuostatomis:
1)
pajamoms
<…>
c)
iš komercinės veiklos, pramonės ar bet kokios kitos profesinės veiklos, įskaitant jūrų laivininkystės įmonės eksploatavimo pajamas;
<…>
taikomos tos pačios nuostatos, kokios numatytos šioms pajamoms.
<…>“
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytini Vokietijos mokesčių teisės aktai
5
1991 m. kovo 11 d. Pelno mokesčio įstatymo (Körperschaftsteuergesetz, BGBl. 1991 I, p. 637, toliau – KStG) 1 straipsnyje numatyta:
„1.   Pelno mokesčiu neribotai apmokestinamos šios įmonės <…>, kurios turi savo valdymo centrą ar buveinę nacionalinėje teritorijoje:
1)
kapitalo bendrovės (akcinės bendrovės, uždarosios akcinės bendrovės);
<…>
2.   Neribota pareiga mokėti pelno mokestį apima visas pajamas.“
6
Pagal Vokietijos mokesčių kodekso (Abgabenordnung) 12 straipsnio nuostatas:
„1.   Padaliniu laikoma nuolatinė įranga ar įrengimai, padedantys vykdyti įmonės veiklą.
2.   Padaliniais būtent laikomi:
<…>
—
filialai.“
7
1990 m. rugsėjo 7 d. Pajamų mokesčio įstatymo (Einkommensteuergesetz, BGBl. 1990 I, p. 1898, toliau – EStG) 2 a straipsnio 3 dalis suformuluota taip:
„Jei taikant sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo nuo pajamų mokesčio turi būti atleidžiamos <…> neribotai apmokestinamo asmens pajamos iš užsienyje įsteigto nuolat veikiančio padalinio vykdomos komercinės ar pramoninės veiklos, nuostoliai, patirti gaunant šias pajamas, remiantis Vokietijos mokesčių teisės aktais, turi būti, mokesčių mokėtojo prašymu, atskaitomi apskaičiuojant bendras pajamas, jeigu mokesčių mokėtojas būtų galėjęs juos kompensuoti ar atskaityti, jei pajamos nebūtų atleidžiamos nuo mokesčio ir jei jie yra didesni už teigiamas pajamas, kurios turi būti atleistos nuo mokesčio taikant šią sutartį, gautas iš pramoninės ar komercinės kitų toje pačioje užsienio valstybėje esančių nuolat veikiančių padalinių veiklos. <…> Tuo atveju, jei per vėlesnius mokestinius metus iš šioje valstybėje narėje įsteigtų nuolatinių padalinių vykdomos pramoninės ar komercinės veiklos gaunamos bendros pajamos, kurios turi būti atleistos nuo mokesčio remiantis šia sutartimi, yra teigiamos, taikant pirmąjį ir antrąjį sakinius atskaityta suma turi būti iš naujo įvertinta apskaičiuojant bendras pajamas aptariamu mokestiniu laikotarpiu. <…>“
8
EStG 3 c straipsnyje numatyta:
„Kai išlaidos turi tiesioginį ekonominį ryšį su neapmokestinamu pelnu, nustatant apmokestinimo pagrindą jos negali būti atskaitomos kaip įmonės sąnaudos ar pajamų realizavimo išlaidos.“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
9
Deutsche Shell, kapitalo bendrovė, kurios buveinė ir valdymo centras yra Vokietijoje, 1974 m. Italijoje įsteigė nuolat veikiantį padalinį, kuris tyrė ir eksploatavo gamtinių dujų ir naftos telkinius (toliau – nuolat veikiantis padalinys). Nuo 1974 iki 1991 m. ji į minėtą padalinį darė įnašus „paskolinto kapitalo“ forma.
10
Į Vokietiją grąžinamas nuolat veikiančio padalinio pelnas buvo atskaitomas iš paskolinto kapitalo Vokietijos markės (DEM) ir Italijos liros (ITL) kursu kiekvieno šio padalinio Deutsche Shell bendrovei atlikto pavedimo dieną.
11
Į nuolat veikiančiam padaliniui suteikto „paskolinto kapitalo“ nuvertėjimą Italijoje apmokestinant šio padalinio pelną atsižvelgta nebuvo, nes apmokestinimo pagrindas buvo nustatytas Italijos liromis.
12
Remiantis KStG 1 straipsnio 1 dalies 1 punktu, Deutsche Shell pasaulinės pajamos Vokietijoje apmokestinamos neribotai.
13
1992 m. vasario 28 d.Deutsche Shell perdavė savo nuolat veikiančio padalinio aktyvus Italijoje įsteigtai dukterinei bendrovei Sierra Gas Srl, o tai yra sandoris, dėl kurio ji turėjo atskleisti paslėptus rezervus. Šių akyvų perdavimu buvo nutraukta nuolat veikiančio padalinio veikla. Deutsche Shell tą pačią dieną savo dalį bendrovėje Sierra Gas Srl perleido bendrovei Edison Gas SpA.
14
Gauta suma Italijos liromis už minėtus sandorius buvo pervesta Deutsche Shell bendrovei 1992 m. liepos 17 d. kaip paskolinto kapitalo grąžinimas.
15
Taip grąžinto paskolinto kapitalo suma, kuri siekė 83658896927 ITL, pavertus Vokietijos markėmis pagal tą dieną taikytą valiutos keitimo kursą, t.y. 1000 ITL už 1,3372 DEM, buvo 111868677 DEM.
16
Neigiamą 122698502 DEM skirtumą tarp minėtos 111868677 DEM sumos ir paskolinto kapitalo sumos Deutsche Shell laikė „nuostoliais dėl valiutos keitimo“.
17
Apskaičiuodama Deutsche Shell apmokestinamųjų pajamų dydį už 1992 mokestinius metus, Finanzamt į pranešimą apie pelno apmokestinimą, kurį ji šiai bendrovei išsiuntė 1997 m. rugsėjo 19 d., atsisakė įtraukti minėtą nuostolį.
18
1997 m. spalio 2 d.Deutsche Shell pateikė skundą dėl minėto pranešimo apie pelno apmokestinimą.
19
Po to, kai Finanzamt2001 m. lapkričio 16 d. ir 2003 m. rugpjūčio 5 d. pakeitė minėtą pranešimą apie pelno apmokestinimą dėl motyvų, kurie nėra reikšmingi pagrindinei bylai, ji atmetė minėtą skundą 2003 m. rugpjūčio 7 d. Sprendimu. Ji, be kita ko, padarė išvadą, kad Deutsche Shell nepatyrė realių finansinių nuostolių, kad „paskolinto kapitalo“ nuvertėjimas atspindėjo tik dalį nuolat veikiančio padalinio pajamų ir kad net atsižvelgiant į minėtą nuvertėjimą ši bendrovė aptariamais mokestiniais metais turėjo teigiamą balansą.
20
2003 m. rugpjūčio 14 d.Deutsche Shell pateikė ieškinį Finanzgericht Hamburg dėl jos Finanzamt pateikto skundo atmetimo.
21
Šiame teisme Deutsche Shell tvirtino, kad aplinkybė, jog iš pelno mokesčio negalima atskaityti jos patirtus nuostolius dėl valiutos keitimo yra nesuderinama su įsisteigimo laisvė. Ji būtent tvirtino, kad šiuo atveju yra mažiau palankioje padėtyje nei tuo atveju, jei paskolintas kapitalas būtų buvęs investuotas į Vokietijoje įsteigtą bendrovę.
22
Šiomis aplinkybėmis Finanzgericht, manydamas, kad sprendimui dėl šio ginčo priimti reikia išaiškinti Sutarties nuostatas, susijusias su įsisteigimo laisve, nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir Teisingumo Teismui pateikti tokius prejudicinius klausimus:
„1.
Ar Sutarties 52 ir 58 straipsniams <…> prieštarauja tai, kad Vokietijos Federacinė Respublika, kaip kilmės valstybė, joje įsteigtos pagrindinės įmonės nuostolius dėl valiutos keitimo, patirtus grąžinant Italijoje įsteigtam padaliniui savo suteiktą paskolintą kapitalą, traktuoja kaip dalį šio padalinio nuostolių ir, remdamasi atleidimu pagal <…> sutarties 3 straipsnio 1 ir 3 dalį bei 11 straipsnio 1 dalies c punktą, neįtraukia jų į apmokestinimo pagrindą Vokietijoje, nors į nuostolius dėl valiutos keitimo negali būti atsižvelgiama apskaičiuojant nuolat veikiančio padalinio pelną Italijos mokesčių tikslais ir todėl į juos neatsižvelgiama nei kilmės valstybėje, nei padalinio valstybėje?
2.
Jei į pirmąjį klausimą būtų atsakyta teigiamai: ar Sutarties 52 ir 58 straipsniams <…> prieštarauja tai, kad minėti nuostoliai dėl valiutos keitimo bus įtraukti į apmokestinimo pagrindą Vokietijoje, tačiau juos bus galima atskaityti kaip patirtas išlaidas tik tuo atveju, jei iš nuolat veikiančio padalinio Italijoje nebus gautas neapmokestinamas pelnas?“
Dėl ieškinio
Dėl pirmojo klausimo
23
Šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia ar Sutarties 52 ir 58 straipsnio nuostatos draudžia valstybei narei į nacionalinį apmokestinimo pagrindą neįtraukti nuostolių dėl valiutos keitimo, kuriuos buveinę šios valstybės teritorijoje turinti bendrovė patyrė grąžinant paskolintąjį kapitalą, kurį ji perdavė jai priklausančiam kitoje valstybėje narėje esančiam nuolat veikiančiam padaliniui.
24
Kalbant apie faktinę situaciją, kuri yra ginčo, dėl kurio pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą, priežastis, Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė teigia, kad šiuo atveju nebuvo realių ekonominių nuostolių dėl valiutos keitimo kurso, taikytino nuolat veikiančio padalinio perdavimo ir jam paskolinto kapitalo grąžinimo momentu. Jos taip pat pažymi, kad Deutsche Shell bendrovė ir nuolat veikiantis padalinys yra neskaidoma ekonominė visuma ir kad grupės balanse nuolat buvo finansinių svyravimų dėl valiutos kurso pasikeitimo.
25
Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas privalo nustatyti, ar nurodyti finansiniai svyravimai pagrindinėje byloje lėmė nuostolius dėl valiutos keitimo, kurie yra tikri ekonominiai nuostoliai, darantys įtaką Deutsche Shell rezultatams aptariamais mokestiniais metais.
26
Tačiau Teisingumo Teismas privalo atsakyti į prašymą priimti prejudicinį sprendimą remdamasis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateiktais vertinimais ir turi pateikti pastarajam visas naudingas nuorodas, kurios leistų išspręsti nagrinėjamą ginčą.
27
Šiomis aplinkybėmis Teisingumo Teismo prašoma nustatyti, ar tuo atveju, jei egzistuotų nuostoliai dėl valiutos keitimo, kurie būtų tikri ekonominiai nuostoliai, Finanzamt priimtas sprendimas neįtraukti tokių nuostolių į šios bendrovės apmokestinimo pagrindą gali reikšti įsisteigimo laisvės įgyvendinimo apribojimą.
28
Svarbu priminti, kad, remiantis nusistovėjusia Teisingumo Teismo praktika, apribojimais laikomos visos priemonės, kurios draudžia, trukdo naudotis šia laisve arba dėl kurių naudojimasis ja tampa mažiau patrauklus (žr. 1995 m. lapkričio 30 d. Sprendimo Gebhard, C-55/94, Rink. p. I-4165, 37 punktą ir 2004 m. spalio 5 d. Sprendimo CaixaBank France, C-442/02, Rink. p. I-8961, 11 punktą).
29
Teisingumo Teismas, be kita ko, nusprendė, kad toks ribojantis poveikis gali būtent atsirasti, jei dėl mokesčių teisės aktų būtų daroma įtaka bendrovės sprendimui įsteigti pavaldžius vienetus, kaip antai nuolatinį padalinį, kitose valstybėse narėse ir vykdyti savo veiklą per šiuos vienetus (žr. 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimo Marks & Spencer, C-446/03, Rink. p. I-10837, 32 ir 33 punktus ir 2006 m. vasario 23 d. Sprendimo Keller Holding, C-471/04, Rink. p. I-2107, 35 punktą).
30
Kaip savo išvados 43 ir 44 punktuose nurodo generalinė advokatė, pagrindinėje byloje nagrinėjama mokesčių sistema padidina ekonominę riziką, su kuria susiduria valstybėje narėje įsteigta bendrovė, norinti įkurti padalinį kitoje valstybėje narėje, kai ji naudoja kitokią atsiskaitymo priemonę nei kilmės valstybėje. Tokioje situacijoje pagrindinė įmonė susiduria ne tik su įprasta rizika, kuri atsiranda kuriant tokį padalinį; ji taip pat patiria ir papildomą mokestinę riziką, kai pastarajam perduoda paskolintą kapitalą.
31
Kalbant apie pagrindinę bylą reikia pažymėti, kad dėl įsisteigimo laisvės įgyvendinimo Deutsche Shell patyrė finansinių nuostolių, į kuriuos neatsižvelgė nacionalinės mokesčių institucijos, nustatydamos pelno mokesčio apmokestinimo pagrindą Vokietijoje, ir į kuriuos taip pat nebuvo atsižvelgta apmokestinant jos nuolat veikiantį padalinį Italijoje.
32
Darytina išvada, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama mokesčių sistema riboja įsisteigimo laisvę.
33
Dėl galimo tokio apribojimo pateisinimo Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė papildomai tvirtina, kad jis grindžiamas motyvais, susijusiais su mokesčių teisės aktų darna ir apmokestinimo kompetencijos padalijimu tarp aptariamų dviejų valstybių narių.
34
Dėl pirmojo pateisinimo argumento yra teigiama, kad atsižvelgimas į nuostolius dėl valiutos keitimo nustatant Deutsche Schell apmokestinimo pagrindą Vokietijoje reikštų nedarnią mokesčių sistema, nes nebūtų atsižvelgiama į panašioje situacijoje gautą pelną dėl valiutos keitimo. Taigi žala, atsirandanti dėl neatsižvelgimo į nuostolius dėl valiutos keitimo, būtų tiesioginė pasekmė naudos, išplaukiančios iš to, kad pelnas dėl valiutos keitimo taip pat nebūtų įtraukiamas į minėtą apmokestinimo pagrindą.
35
Dėl antrojo pateisinimo pagrindo tvirtintina, kad sutartyje numatytas apmokestinimo kompetencijų padalijimas tarp Vokietijos Federacinės Respublikos ir Italijos Respublikos yra teisėtas tikslas. Iš tikrųjų valstybės narės įgaliotos nustatyti suvereniteto mokesčių srityje padalijimo kriterijus, nepaisant to, ar tai būtų daroma vienašališkai, ar dvišalių susitarimų pagrindu. Minėtu susitarimu dvi aptariamos valstybės narės nusprendė atleisti nuo mokesčio susitariančios valstybės teritorijoje esančių nuolat veikiančių padalinių pajamas, o dėl to neatsižvelgiama į aptariamus nuostolius dėl valiutos keitimo.
36
Šiems dviem argumentams negalima pritarti.
37
Pirmiausia dėl argumento, susijusio su mokesčių sistemos darna, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas pripažino, jog būtinybė apsaugoti mokesčių sistemos darną gali pateisinti naudojimosi Sutartimi garantuojamomis pagrindinėmis laisvėmis apribojimą (žr. 1992 m. sausio 28 d. Sprendimo Bachmann, C-204/90, Rink. p. I-249, 28 punktą; spendimo Komisija prieš Belgiją, C-300/90, Rink. p. I-305, 21 punktą; minėto sprendimo Keller Holding 40 punktą ir 2007 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Amurta, C-379/05, Rink. p. I-9569, 46 punktą).
38
Tačiau tam, kad tokiam pateisinimo argumentui būtų galima pritarti, Teisingumo Teismas nusprendė, kad reikia, jog būtų nustatytas tiesioginis ryšys tarp aptariamos mokesčių lengvatos ir šios lengvatos kompensavimo konkrečia mokestine išskaita (žr. 1995 m. lapkričio 14 d. Sprendimo Svensson ir Gustavsson, C-484/93, Rink. p. I-3089, 58 punktą; 2002 m. lapkričio 21 d. Sprendimo X ir Y, C-436/00, Rink. p. I-10829, 52 punktą; 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Centro di Musicologia Walter Stauffer, C-386/04, Rink. p. I-8203, 54-56 punktus ir minėto sprendimo Keller Holding 40 punktą).
39
Be to, aptariamų mokesčių teisės aktų siekiamo tikslo atžvilgiu ir mokesčių mokėtojų lygmeniu tokio ryšio tiesioginį pobūdį reikia nustatyti atsižvelgiant į glaudų ryšį tarp atskaitos ir apmokestinimo (šiuo klausimu žr. 1995 m. rugpjūčio 11 d. Sprendimo Wielockx, C-80/94, Rink. p. I-2493, 24 punktą).
40
Dėl pagrindinėje byloje nagrinėjamos mokesčių sistemos reikia pabrėžti, kad su valiutos keitimu susijusių nuostolių ir pelno palyginimas neturi jokios reikšmės, nes tarp šių dviejų elementų nėra jokio tiesioginio ryšio prieš tai einančiuose dviejuose punktuose primintos Teisingumo Teismo praktikos prasme. Iš tikrųjų nuostolių dėl valiutos keitimo neįtraukiant į Deutsche Shell apmokestinimo pagrindą už 1992 mokestinius metus atžvilgiu nėra kompensuojama jokia mokesčių lengvata valstybėje narėje, kurioje ši bendrovė turi savo buveinę, ir valstybėje narėje, kurioje yra jos nuolat veikiantis padalinys.
41
Antra, kalbant apie argumentą, susijusį su sutarties, kuri paskirsto apmokestinimo kompetenciją tarp dviejų aptariamų valstybių narių, egzistavimu, reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, nesant Bendrijos suvienodinimo ar derinimo priemonių, valstybės narės lieka kompetentingos sutartimis arba vienašališkai nustatyti pajamų ir pelno apmokestinimo kriterijus, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo (žr. 2006 m. spalio 3 d. Sprendimo FKP Scorpio Konzertproduktionen, C-290/04, Rink. p. I-9461, 54 punktą; 2006 m. gruodžio 12 d. Sprendimo Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Rink. p. I-11673, 52 punktą ir 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo Oy AA, C-231/05, Rink. p. I-6373, 52 punktą).
42
Minėta kompetencija taip pat reiškia, kad valstybė narė mokesčių teisės aktų taikymo tikslais neprivalo atsižvelgti į neigiamus kitoje valstybėje narėje esančio ir jos teritorijoje buveinę turinčiai bendrovei priklausančio nuolat veikiančio padalinio rezultatus dėl vienintelės priežasties, kad į tokius rezultatus mokesčių tikslais negalima atsižvelgti valstybėje narėje, kurioje yra nuolat veikiantis padalinys.
43
Iš tikrųjų įsisteigimo laisvė neturėtų būti traktuojama taip, jog valstybė narė savo mokesčių teisės nuostatas privalo sieti su kitos valstybės nuostatomis, kad visais atvejais būtų užtikrintas apmokestinimas, naikinantis skirtumus, išplaukiančius iš nacionalinių mokesčių teisės aktų, nes bendrovės priimami sprendimai dėl komercinių struktūrų įsteigimo užsienyje gali tam tikrais atvejais būti daugiau ar mažiau palankūs arba nepalankūs tokiai bendrovei (analogiškai žr. 2005 m. liepos 12 d. Sprendimo Schempp, C-403/03, Rink. p. I-6421, 45 punktą).
44
Dėl pagrindinės bylos reikia pažymėti, kad nagrinėjama mokesčių našta siejama su atitinkama aplinkybe, į kurią gali atsižvelgti tik Vokietijos mokesčių institucijos. Nors teisinga, kad kiekviena valstybė narė, sudariusi sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, privalo ją įgyvendinti taikydama savo mokesčių teisės aktus ir taip nustatydama nuolat veikiančio padalinio pajamas, valstybė narė negali į pagrindinės įmonės apmokestinimo pagrindą neįtraukti nuostolių dėl valiutos keitimo, kurių dėl jų pobūdžio nuolat veikiantis padalinys niekada negalėtų patirti.
45
Todėl į pirmąjį klausimą reikia atsakyti, kad Sutarties 52 ir 58 straipsnių nuostatos valstybei narei draudžia nuostolių dėl valiutos keitimo, kurių patyrė šios valstybės teritorijoje buveinę turinti bendrovė grąžinant jai priklausančiam kitoje valstybėje narėje esančiam nuolat veikiančiam padaliniui paskolintą kapitalą, neįtraukti į nacionalinį apmokestinimo pagrindą.
Dėl antrojo klausimo
46
Šiuo klausimu, jei į pirmąjį klausimą būtų atsakyta teigiamai, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar Sutarties 52 ir 58 straipsniai taip pat draudžia leisti atskaityti minėtus nuostolius dėl valiutos keitimo kaip savo buveinę valstybėje narėje turinčios įmonės eksploatavimo išlaidas, tik kai jai priklausantis kitoje valstybėje narėje esantis nuolat veikiantis padalinys negauna neapmokestinamojo pelno.
47
Kaip išplaukia iš šio sprendimo 30 ir 31 punktuose pateikto vertinimo, minėto nuolat veikiančio padalinio patirtų nuostolių dėl valiutos keitimo įskaitymo ribojimas, atsižvelgiant į jo rezultatus, taip pat gali atgrasinti bendrovę vykdyti savo tarpvalstybinę veiklą Europos bendrijoje tarpininkaujant tokiam padaliniui ir todėl turi būti laikomas įsisteigimo laisvės ribojimu.
48
Dėl galimo tokio apribojimo pateisinimo Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė pakartojo savo poziciją, pagal kurią mokesčių sistema yra pateisinama motyvais, susijusiais su mokesčių teisės aktų darna ir apmokestinimo kompetencijos padalijimu tarp aptariamų dviejų valstybių narių, ir šiuo klausimu pateikti paaiškinimai yra panašūs į išdėstytus šio sprendimo 34 ir 35 punktuose.
49
Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė taip pat mano, kad pagrindinėje byloje nagrinėjama mokesčių sistema siekiama išvengti dvigubo atsižvelgimo į nuostolius, neleidžiant atskaityti išlaidų, turėtų uždirbant pajamas užsienyje, nes jos yra atleidžiamos nuo mokesčių pagal sutartį. Jei nuostoliai dėl valiutos keitimo būtų traktuojami kaip įmonės eksploatavimo išlaidos Vokietijoje, Deutsche Shell pasinaudotų dviguba mokesčių lengvata, nes jos nuolat veikiančio padalinio teigiamas veiklos rezultatas yra atleidžiamas nuo mokesčio Vokietijoje pagal sutartį, nesant galimybės atsižvelgti į nuostolius dėl valiutos keitimo apmokestinant Italijoje. Kitaip tariant, vienas ir tas pats ekonominis procesas būtų dirbtinai suskaidomas Deutsche Shell bendrovės naudai, nes nuolat veikiančio padalinio pajamos būtų atleidžiamos nuo mokesčio pagal sutartį, o nuostoliai dėl valiutos keitimo traktuojami kaip įmonės eksploatavimo išlaidos, kurios skiriasi nuo kitų jos nurodytų išlaidų.
50
Kadangi du iš Finanzamt ir Vokietijos vyriausybės nurodytų argumentų iš esmės pakartoja jų suformuluotas pastabas dėl pirmojo klausimo, pakanka nukreipti į šio sprendimo 37–44 punktus, iš kurių išplaukia, kad neatsižvelgimas į nuostolius dėl valiutos keitimo negalėtų būti pateisintas šio sprendimo 48 punkte nurodytais motyvais.
51
Dėl konkretaus argumento, kad Deutsche Shell galėtų pasinaudoti dviguba lengvata dėl nuostolių, susijusių su valiutos keitimu, reikia pažymėti, kad valstybė narė, kuri atsisakė vykdyti savo apmokestinimo kompetenciją sudarydama dvišalį susitarimą dėl mokesčių, tokį, koks taikytinas pagrindinėje byloje, negali remtis šios valstybės teritorijoje įsteigtai bendrovei priklausančio nuolat veikiančio padalinio pajamų apmokestinimo kompetencijos nebuvimu, siekdama pateisinti atsisakymą atskaityti šios bendrovės nurodytas išlaidas, į kurias dėl jų pobūdžio negalima atsižvelgti valstybėje narėje, kur yra šis padalinys.
52
Reikia pridurti, kad tai, jog nuolat veikiantis padalinys gauna pelną, neturi reikšmės Deutsche Shell teisei atskaityti visus nuostolius dėl valiutos keitimo, grąžinant šiam padaliniui paskolintą kapitalą kaip įmonės eksploatavimo išlaidas. Jei būtų priešingai, į nuostolius dėl valiutos keitimo negalėtų atsižvelgti nei valstybė narė, kur yra bendrovės buveinė, nei valstybė narė, kur yra nuolat veikiantis padalinys, nes iš jo apskaitos, vedamos nacionaline valiuta, nebūtų galima matyti paskolinto kapitalo nuvertėjimo.
53
Todėl į antrąjį klausimą reikia atsakyti taip, kad Sutarties 52 ir 58 straipsnių nuostatos taip pat draudžia leisti atskaityti nuostolius dėl valiutos keitimo kaip dėl savo buveinę valstybėje narėje turinčios įmonės eksploatavimo išlaidas, tik kai jai priklausantis kitoje valstybėje narėje esantis nuolat veikiantis padalinys negauna neapmokestinamojo pelno.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
54
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (ketvirtoji kolegija) nusprendžia:
1.
EB sutarties 52 straipsnio (po pakeitimo – EB 43 straipsnis) ir EB sutarties 58 straipsnio (dabar – EB 48 straipsnis) nuostatos valstybei narei draudžia nuostolių dėl valiutos keitimo, kurių patyrė šios valstybės teritorijoje buveinę turinti bendrovė grąžinant jai priklausančiam kitoje valstybėje narėje esančiam nuolat veikiančiam padaliniui paskolintą kapitalą, neįtraukti į nacionalinį apmokestinimo pagrindą.
2.
EB sutarties 52 straipsnio (po pakeitimo – EB 43 straipsnis) ir EB sutarties 58 straipsnio (dabar – EB 48 straipsnis) nuostatos taip pat draudžia leisti atskaityti nuostolius dėl valiutos keitimo kaip dėl savo buveinę valstybėje narėje turinčios įmonės eksploatavimo išlaidas, tik kai jai priklausantis kitoje valstybėje narėje esantis nuolat veikiantis padalinys negauna neapmokestinamojo pelno.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.