62012CC0571
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
P. MENGOZZI
van 5 december 2013 (
1
)
Zaak C‑571/12
Greencarrier Freight Services Latvia SIA
tegen
Valsts ieņēmumu dienests
[verzoek van de Augstākās tiesas Senāts (Letland) om een prejudiciële beslissing]
„Douane-unie — Douanewetboek — Artikelen 70, 78 en 221 van verordening (EEG) nr. 2913/92 — Herziening van douaneaangiften — Gedeeltelijk onderzoek van goederen — Veralgemening van resultaten van verificaties naar identieke goederen die in andere aangiften zijn opgenomen — Toelaatbaarheid — Controle achteraf — Onmogelijkheid om te verzoeken om een aanvullend onderzoek — Verjaringstermijn — Rechtszekerheid”
I – Inleiding
1.
Dit verzoek om een prejudiciële beslissing, dat door de Augstākās tiesas Senāts (senaat van het hooggerechtshof, Letland) is ingediend, stelt in wezen de vraag aan de orde in hoeverre de douaneautoriteiten de resultaten van controles van douaneaangiften die zijn verricht op basis van onderzoekmonsters die van in deze aangiften vermelde goederen zijn genomen, mag uitbreiden tot eerdere aangiften betreffende naar alle waarschijnlijkheid identieke goederen waarvan geen monsters zijn genomen en waarvoor dit niet meer kan gebeuren
2.
Deze vraag is gerezen in het kader van een geding tussen SIA Greencarrier Freight Services Latvia (hierna: „GFSL”), een vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Lets recht, die voor rekening van de vennootschap SIA Hantas vanuit Rusland koekjes en chocoladerepen invoert om deze in de Europese Unie in het vrije verkeer te brengen, en de Letse belastingadministratie.
3.
Meer bepaald heeft laatstgenoemde administratie in april en mei 2007 onderzocht hoeveel douanerechten SIA „Hantas” voor de periode van 1 mei 2004 tot en met 31 december 2006 had betaald ingevolge 35 douaneaangiften die waren ingediend door GFSL, die als schuldenaar moest worden aangemerkt indien een douaneschuld ontstond. De Letse belastingadministratie heeft daarvoor een onderzoek verricht van monsters die zij had genomen van de goederen die in zes in oktober en november 2005 ingediende douaneaangiften waren opgenomen. Op basis van de resultaten van die controle heeft de belastingadministratie vastgesteld dat GFSL, in 29 douaneaangiften die tussen 4 juni 2004 en 29 november 2005 waren ingediend, daaronder begrepen de zes onderzochte aangiften, de in de Unie ingevoerde goederen voor het vrije verkeer had aangegeven onder onjuiste codes van de gecombineerde nomenclatuur van de Europese Gemeenschappen (TARIC).
4.
Bij beslissing van 31 mei 2007 heeft de belastingadministratie GFSL laten weten dat een douaneschuld was ontstaan en heeft zij de bedragen van de invoerrechten en van de belasting over de toegevoegde waarde (btw), vermeerderd met vertragingsrente, vastgesteld, alsook haar een boete opgelegd voor de onjuiste toepassing van de gecombineerde nomenclatuur.
5.
Nadat GFSL hiertegen bezwaar heeft ingediend, is deze beslissing bevestigd bij besluit van 14 september 2007.
6.
GFSL heeft beroep tot nietigverklaring van dit besluit ingesteld bij de Administratīvā apgabaltiesa (regionaal administratief beroepshof), welke rechterlijke instantie bij arrest van 8 december 2011 heeft vastgesteld dat de invoerrechten, de btw en de boete op goede gronden waren opgelegd voor de goederen die in de zes onderzochte douaneaangiften waren opgenomen, maar dat het besluit van 14 september 2007 nietig moest worden verklaard voor het overige, daar de Letse belastingadministratie, in strijd met artikel 70, lid 1, van verordening (EEG) nr. 2913/92 (hierna: „douanewetboek”) (
2
), de resultaten van de controle van de in die zes aangiften opgegeven goederen ten onrechte had toegepast op goederen waarvoor tussen 4 juni 2004 en 6 september 2005 23 andere douaneaangiften waren ingediend, dus goederen die waren ingevoerd meer dan één jaar vóór de onderzochte goederen. Aangezien de Letse belastingadministratie niet had kunnen aantonen dat onjuiste codes op die goederen waren toegepast, was GFSL niet gehouden om bewijs te leveren van de objectieve eigenschappen kenmerken van deze goederen, te meer daar zij geen onderzoek van die goederen meer kon laten verrichten.
7.
Zowel de Letse belastingadministratie als GFSL hebben tegen dit arrest cassatieberoep ingesteld bij de verwijzende rechter.
8.
De belastingadministratie voert voor deze rechter aan dat de goederen betreffende de 23 andere douaneaangiften identiek waren aan de goederen van de zes onderzochte aangiften, aangezien deze goederen dezelfde samenstelling en benaming hadden, er hetzelfde uitzagen en van dezelfde fabrikant afkomstig waren, zoals uit de in de door GFSL overgelegde certificaten vermelde gegevens blijkt. De Letse belastingadministratie stelt dan ook dat zij overeenkomstig het beginsel van proceseconomie de overige goederen niet hoefde te onderzoeken en de identificatieresultaten mocht veralgemenen naar de andere, identieke goederen, terwijl GFSL de verplichting had om de verschillen tussen de goederen te bewijzen.
9.
De verwijzende rechter wijst er evenwel op dat voornoemde resultaten zijn toegepast op goederen die waren opgenomen in eerdere aangiften die dateerden van meer dan één jaar vóór de indiening van de aangiften waarvan monsters waren genomen. Volgens GFSL is het objectief gezien onmogelijk om de in die aangiften vermelde goederen aan te brengen voor latere controle ervan, en evenmin om voor die goederen gebruik te maken van het recht om te verzoeken om een aanvullend onderzoek.
10.
In die omstandigheden heeft de verwijzende rechter de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1)
Dient artikel 70, lid 1, eerste alinea, van het [douanewetboek] aldus te worden uitgelegd dat de resultaten van het onderzoek van een deel van de in een aangifte opgenomen goederen mogen worden veralgemeend naar goederen die zijn opgenomen in eerdere aangiften en waarop het gedeeltelijke onderzoek geen betrekking had, maar die waren aangegeven onder dezelfde codes van de gecombineerde nomenclatuur, afkomstig waren van dezelfde fabrikant en volgens de in de certificaten van die fabrikant opgenomen informatie inzake de benaming en de samenstelling van de goederen identiek waren aan de goederen die zijn opgenomen in de aangifte waarvan monsters zijn genomen met het oog op een gedeeltelijk onderzoek?
Met andere woorden:
Heeft het begrip ‚aangifte’ in de zin van artikel 70, lid 1, eerste alinea, van het [douanewetboek] eveneens betrekking op aangiften waarvan geen onderzoekmonsters zijn genomen, maar waarin identieke goederen (goederen die worden aangegeven onder dezelfde codes van de gecombineerde nomenclatuur, afkomstig zijn van dezelfde fabrikant en volgens de fabriekscertificaten dezelfde benaming en samenstelling hebben) zijn aangegeven?
2)
Indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord: mogen de resultaten van het in artikel 70, lid 1, eerste alinea, van het [douanewetboek] bedoelde gedeeltelijke goederenonderzoek worden veralgemeend naar aangiften waarvan de aangever om objectieve redenen niet om een aanvullend onderzoek kan verzoeken overeenkomstig artikel 70, lid 1, tweede alinea, van het [douanewetboek] omdat het onmogelijk is om de goederen aan te brengen voor het onderzoek overeenkomstig artikel 78, lid 2, van het [douanewetboek]?”
11.
Bij het Hof zijn schriftelijke opmerkingen ingediend door GFSL, de Spaanse, de Letse en de Tsjechische regering, alsook door de Europese Commissie. Behoudens de Spaanse en de Tsjechische regering zijn alle bij de zaak betrokken partijen gehoord op de terechtzitting van 2 oktober 2013.
II – Analyse
A – Artikel 70, lid 1, van het douanewetboek
12.
De verwijzende rechter vraagt zich in zijn twee prejudiciële vragen af hoe hij artikel 70, lid 1, van het douanewetboek dient uit te leggen, waarbij hij in de tweede vraag terloops ook naar artikel 78 van dit wetboek verwijst.
13.
Ook al heeft het Hof herhaaldelijk erkend dat het de verantwoordelijkheid van de nationale rechterlijke instanties is, wanneer zij een verzoek om een prejudiciële beslissing aan het Hof voorleggen, om onder meer de relevantie van de aan het Hof gestelde vragen te beoordelen, verlangt het Hof evenwel, inzonderheid teneinde de nationale rechterlijke instantie een nuttig antwoord te kunnen verstrekken, dat deze instantie enigszins uiteenzet waarom zij om uitlegging van bepaalde Unierechtelijke voorschriften verzoekt en welk verband zij legt tussen deze bepalingen en de op het geschil in het hoofdgeding toepasselijke nationale wetgeving, alsook over de feitelijke omstandigheden van de zaak. (
3
)
14.
Om de hierna uiteengezette redenen denk ik niet dat deze prejudiciële vragen in casu het risico lopen om als niet-ontvankelijk te moeten worden aangemerkt.
15.
Gelet op de door de verwijzende rechter beschreven feiten kan echter twijfel bestaan over de relevantie van een antwoord van het Hof betreffende de uitlegging van artikel 70, lid 1, van het douanewetboek, zoals de Spaanse regering in haar schriftelijke opmerkingen overigens aanvoert.
16.
Deze bepaling, die tot de rubriek van het douanewetboek betreffende de „normale procedure” voor het onderzoek van de douaneaangiften behoort, bepaalt namelijk dat „[w]anneer slechts een gedeelte van de goederen waarop een aangifte betrekking heeft, wordt onderzocht, gelden de resultaten van het onderzoek voor alle goederen van deze aangifte”. (
4
)
17.
Artikel 70, lid 1, van het douanewetboek regelt dus, zoals de Spaanse en de Tsjechische regering in hun schriftelijke opmerkingen terecht hebben aangegeven, het onderzoek van de douaneaangiften dat de bevoegde autoriteiten van een lidstaat verrichten vóórdat zij de goederen vrijgeven, waarbij deze bepaling hun toestaat om de resultaten van dat onderzoek betreffende een gedeelte van de goederen van eenzelfde aangifte naar alle goederen van deze aangifte te extrapoleren.
18.
Het Hof heeft aldus met betrekking tot de bepalingen van het recht van de Unie die van vóór artikel 70 van het douanewetboek dateren maar waarop dit artikel rechtstreeks is geïnspireerd, verklaard dat een marktdeelnemer de representativiteit van een door de douaneautoriteiten gekozen monster niet onbeperkt kan betwisten en dat deze mogelijkheid in beginsel moet vervallen op het moment waarop de douaneautoriteiten de betrokken goederen vrijgeven. (
5
)
19.
In het door de verwijzende rechter verstrekte feitenrelaas is enerzijds evenwel sprake van een controle achteraf door de Letse belastingautoriteiten van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde douaneaangiften die alle betrekking hebben op goederen die reeds eerder waren vrijgegeven, en blijkt daaruit anderzijds een extrapolatie van het onderzoek van de in zes aangiften vermelde goederen naar goederen die in 23 andere, eerdere aangiften waren opgenomen, en niet een extrapolatie van het gedeeltelijke onderzoek van in één en dezelfde aangifte opgenomen goederen. Artikel 70, lid 1, van het douanewetboek heeft alleen betrekking op laatstgenoemde situatie.
20.
Een antwoord van het Hof betreffende de uitlegging van deze bepaling lijkt mij dan ook, gelet op de feitelijke omstandigheden van de zaak in het hoofdgeding, van weinig nut voor de verwijzende rechter, tenzij er simpelweg op wordt gewezen dat artikel 70, lid 1, van het douanewetboek niet ziet op een situatie waarin een controle achteraf wordt verricht van de goederen nadat deze zijn vrijgegeven, en dat deze bepaling niet toestaat dat het onderzoek van in bepaalde douaneaangiften vermelde goederen wordt geëxtrapoleerd naar – zelfs identieke – goederen die in andere, eerdere douaneaangiften zijn opgenomen.
21.
Een dergelijk antwoord strookt niet alleen met de bewoordingen van artikel 70, lid 1, van het douanewetboek, maar beantwoordt tevens aan de opzet van dit wetboek.
22.
Artikel 70 van het douanewetboek behoort immers tot de vier hoofdfasen van de eenheidsprocedure betreffende één enkele douaneaangifte die leidt tot de beslissing om de goederen al dan niet vrij te geven onder de betrokken douaneregeling, te weten: a) de indiening van de douaneaangifte (artikel 62 van het douanewetboek); b) de aanvaarding van de douaneaangifte (artikel 63 van dit wetboek); c) de facultatieve verificatie van de douaneaangifte, met inbegrip van het eventuele onderzoek van de goederen en de vaststelling van de mogelijke gevolgen daarvan (artikelen 68‑72 van het wetboek), en d) de beslissing om de goederen al dan vrij te geven (artikelen 73‑75 van het wetboek). Indien er geen verificatie van de aangifte is uitgevoerd, zoals hoogstwaarschijnlijk het geval is geweest voor de aanvankelijke aangiften van GFSL, worden de bepalingen van het wetboek overeenkomstig artikel 71, lid 1, van dit wetboek toegepast aan de hand van de vermeldingen in de aangifte, terwijl artikel 73 van het wetboek preciseert dat de douaneautoriteiten in dat geval alle goederen waarop eenzelfde aangifte betrekking heeft, tegelijkertijd vrijgeven.
23.
Uit de opzet van het douanewetboek blijkt volgens mij dan ook duidelijk dat het onderzoek waarin artikel 70, lid 1, van het douanewetboek voorziet, uitsluitend betrekking heeft op de verificatie van een gedeelte van de goederen van één en dezelfde aangifte vóórdat de goederen worden vrijgegeven, welke verificatie dus niet kan plaatsvinden ná de vrijgave van de goederen en de resultaten ervan niet kunnen worden geëxtrapoleerd naar andere, eerdere douaneaangiften.
24.
Aangezien artikel 70, lid 1, van het douanewetboek niet ziet op de situatie waarin een controle achteraf van de goederen wordt verricht nadat deze goederen zijn vrijgegeven en deze bepaling niet toestaat dat het onderzoek van in bepaalde douaneaangiften vermelde goederen wordt veralgemeend naar goederen die in andere, eerdere douaneaangiften zijn opgenomen, ook niet indien het om identieke goederen gaat, hoeft bijgevolg de tweede vraag van de verwijzende rechter, die hij enkel heeft gesteld voor het geval zijn eerste vraag bevestigend zou worden beantwoord, niet te worden beantwoord.
25.
Gelet op de door de verwijzende rechter geschetste feitelijke situatie, waarin zoals gezegd wordt verwezen naar een controle achteraf van de douaneaangiften van GFSL, alsmede op de bij het Hof gemaakte schriftelijke en mondelinge opmerkingen betreffende artikel 78 van het douanewetboek, is het evenwel laatstgenoemde bepaling die in het hoofdgeding lijkt te moeten worden toegepast en waarvan de uitlegging de verwijzende rechter enigermate dienstig zou kunnen zijn, met dien verstande echter dat diens toezicht – als cassatierechter – mogelijkerwijs beperkt is door de beoordelingen en de rechtsgrondslag die als basis hebben gediend voor het arrest van de nationale rechterlijke instantie waartegen cassatieberoep is ingesteld.
26.
Met dit procedurele voorbehoud, dat in voorkomend geval zal moeten worden gelicht door de verwijzende rechter, en teneinde deze laatste uitleggingsgegevens betreffende het recht van de Unie te verschaffen die voor hem van nut kunnen zijn om het hem voorgelegde juridische probleem op te lossen (
6
), formuleer ik met betrekking tot artikel 78 van het douanewetboek de hierna volgende overwegingen.
B – Artikel 78 van het douanewetboek
27.
Artikel 78 van het douanewetboek behoort tot de rubriek „C. Controle achteraf van de aangiften” van het douanewetboek en bepaalt in lid 1 dat „[d]e douaneautoriteiten [...] na de vrijgave van de goederen ambtshalve of op verzoek van de aangever tot herziening van de aangifte [kunnen] overgaan”.
28.
Lid 2 van dit artikel preciseert dat deze autoriteiten „na de goederen te hebben vrijgegeven en teneinde zich van de juistheid van de vermeldingen in de aangifte te vergewissen, [kunnen] overgaan tot een controle van de handelsdocumenten en ‑gegevens aangaande de in‑ of uitvoertransacties ten aanzien van de betrokken goederen en aangaande de handelstransacties die later in verband met deze goederen plaatsvinden. Deze controles kunnen worden uitgeoefend bij de aangever en bij elke persoon die beroepshalve direct of indirect bij de genoemde transacties is betrokken, alsmede bij elke andere persoon die beroepshalve over de genoemde documenten en gegevens beschikt. De douaneautoriteiten kunnen eveneens overgaan tot het onderzoek van de goederen wanneer deze nog kunnen worden aangebracht”.
29.
Artikel 78, lid 3, van het wetboek, ten slotte, geeft aan dat „[i]ndien uit de herziening van de aangifte of uit de controles achteraf blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken”.
30.
Ik herinner er tevens aan dat van dit artikel geen overeenkomstige bepaling bestond in de communautaire regeling die het douanewetboek voorafging en dat bijgevolg mag worden aangenomen dat het is ingevoerd omdat een lacune in de oude regeling was vastgesteld en de wetgever van de Unie zich er met name rekenschap van heeft gegeven dat hij diende te voorzien in de mogelijkheid om douaneaangiften ook nog te verbeteren zelfs nadat de goederen al zijn vrijgegeven. (
7
)
31.
In de onderhavige zaak wordt niet betwist dat de douaneautoriteiten over een ruime – door het Hof reeds erkende – beoordelingsmarge beschikken om dergelijke controles achteraf te verrichten en om de via die controles onderzochte aangiften te herzien, hetzij ambtshalve, hetzij op verzoek van de aangever, zelfs wanneer de goederen fysiek niet meer kunnen worden gecontroleerd. (
8
)
32.
Deze zaak heeft evenmin betrekking op de uitlegging van de in artikel 78, lid 3, van het douanewetboek gebruikte uitdrukking „onjuiste of onvolledige gegevens” in de aanvankelijke douaneaangiften die de douaneautoriteiten na hun controles achteraf en de herziening van deze aangiften zouden hebben vastgesteld. (
9
)
33.
De discussie heeft zich daarentegen toegespitst op drie andere aspecten die alle de draagwijdte van artikel 78 van het douanewetboek betreffen en die kunnen worden samengevat in de volgende vragen: a) Kunnen de controle achteraf en de herziening van een aangifte worden veralgemeend naar andere aangiften? b) Indien dit het geval is, is een dergelijke extrapolatie van de resultaten van de controles beperkt tot enkel identieke goederen? c) Is de toepassing van artikel 78 van het douanewetboek beperkt in de tijd zodat de douaneautoriteiten de douaneaangiften niet onbeperkt kunnen herzien?
1. Het beginsel van de extrapolatie van de resultaten van controles achteraf betreffende bepaalde aangiften naar andere aangiften, daaronder begrepen eerdere aangiften
34.
De onherroepelijkheid van de douaneaangiften is lange tijd beschouwd als een onaantastbaar beginsel van de meeste lidstaten van de Unie. (
10
) Zonder dat dit beginsel ter discussie is gesteld, is de gestrengheid ervan echter geleidelijk vervaagd, aangezien het douanewetboek erkent dat een aangifte, voordat de goederen zijn vrijgegeven en onder de daartoe gestelde voorwaarden, op verzoek van de aangever kan worden gewijzigd (zie artikel 65 van het douanewetboek) en, nadat de vrijgave is aanvaard, overeenkomstig artikel 78 van het douanewetboek kan worden herzien. (
11
)
35.
Artikel 78 van het douanewetboek vormt dus een uitzondering op het beginsel van de onherroepelijkheid van de douaneaangiften (
12
) en dient volgens mij dan ook restrictief te worden uitgelegd.
36.
Reeds louter op basis van de bewoordingen van artikel 78 van het douanewetboek moet worden geconstateerd dat daarin geenszins sprake is van een veralgemening van de controles achteraf die de douaneautoriteiten met betrekking tot bepaalde douaneaangiften hebben verricht, naar andere aangiften, inzonderheid naar eerder ingediende douaneaangiften.
37.
Deze bepaling lijkt er zich evenwel niet tegen te verzetten dat de douaneautoriteiten tot een dergelijke extrapolatie overgaan mits zij de opzet en de doelstellingen van het douanewetboek in acht nemen.
38.
Aangezien de douaneautoriteiten om te beginnen in de regel immers geen controles vooraf verrichten, gelet op de wenselijkheid „de douaneformaliteiten en ‑controles af te schaffen of deze ten minste zoveel mogelijk te beperken” (
13
) teneinde de snelle afhandeling van handelstransacties te bevorderen, rekening houdend met het „grote belang” (
14
) dat de buitenlandse handel heeft voor de Unie, en die autoriteiten voorts over uitgebreide controlemogelijkheden dienen te beschikken om de juiste toepassing van de douaneregeling te verzekeren (
15
), lijkt het mij onontbeerlijk om deze autoriteiten, hetzij ambtshalve hetzij op verzoek van de aangever, toe te staan de resultaten van de controles achteraf die zijn verricht met betrekking tot de goederen die in een bepaalde douaneaangifte zijn vermeld, uit te breiden tot identieke goederen die in andere douaneaangiften zijn opgenomen, en dus in voorkomend geval al deze aangiften te herzien.
39.
Erkennen dat de douaneautoriteiten die bevoegdheid hebben, zorgt voor een juist evenwicht tussen de vereisten van een behoorlijke bestuurlijke toepassing van de douaneregeling en de rechten van de aangevers.
40.
Indien uit de herziening namelijk blijkt dat de voor de betrokken douaneregeling geldende bepalingen op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, moeten de douaneautoriteiten overeenkomstig artikel 78, lid 3, van het douanewetboek de nodige maatregelen nemen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken. Wanneer uit de herziening blijkt dat de voldane invoerrechten hoger zijn dan die welke ten tijde van de betaling daarvan wettelijk verschuldigd waren, kan volgens de rechtspraak, inzonderheid ingeval de aangever om de herziening heeft verzocht, de maatregel die noodzakelijk is om een en ander recht te zetten enkel bestaan in de terugbetaling of de kwijtschelding van het te veel geïnde bedrag. (
16
) Derhalve, zo de douaneautoriteiten bij de toepassing van artikel 78 van het douanewetboek verbod zou worden gesteld om de resultaten van hun controles achteraf van bepaalde aangiften op andere aangiften toe te passen, zou dit verbod tot een ongerechtvaardigde verrijking van deze autoriteiten kunnen leiden wanneer die resultaten op een te veel geïnd bedrag wijzen. Die autoriteiten zouden volgens mij in dat geval in een positie worden gemanoeuvreerd waarin zij hun verplichting om de situatie van de aangever recht te zetten, gelet op de nieuwe gegevens waarover zij beschikken, niet kunnen nakomen, in strijd met artikel 78, lid 3, van het douanewetboek.
41.
Deze vaststelling geldt eveneens ingeval de controles achteraf aanleiding geven tot een herziening van de douaneaangiften die kan leiden tot de mededeling van een nieuwe douaneschuld, in de vorm van de vermeerdering van de aanvankelijk betaalde douanerechten.
42.
Aangezien de beslissing om dergelijke controles – ook ambtshalve – te verrichten, immers niet noodzakelijkerwijs tot de herziening van een of meerdere douaneaangiften en fortiori tot een wijziging van de aanvankelijk betaalde douanerechten leidt, zie ik niet in waarom het de douaneautoriteiten enkel ex ante zou zijn toegestaan om daartoe over te gaan voor zover het resultaat gunstig is voor de aangever.
43.
Indien de bevoegdheden van de douaneautoriteiten aldus zouden worden beperkt, moet bovendien ten zeerste worden gevreesd dat deze autoriteiten veel méér en grondiger controles vooraf van de douaneaangiften zouden dienen te verrichten, hetgeen moeilijk verzoenbaar is met het oogmerk van het douanewetboek om voor het in het vrije verkeer brengen van in de Unie ingevoerde goederen snelle en doeltreffende procedures te waarborgen. (
17
)
44.
Dat de douaneautoriteiten tot steekproefsgewijze controles en tot een passende extrapolatie van de resultaten van die controles mogen overgaan, lijkt in die context ook te stroken met zowel de waarschijnlijkheidsleer als het risicobeheer. (
18
)
45.
De manoeuvreerruimte waarover de douaneautoriteiten in het kader van de toepassing van artikel 78 van het douanewetboek beschikken, kan evenwel geenszins onbeperkt zijn.
2. De goederen waarop de extrapolatie van de controles achteraf betrekking heeft, moeten identiek zijn
46.
Om te beginnen is deze extrapolatie van de resultaten van de controles achteraf, zoals GFSL en de Spaanse regering terecht hebben opgemerkt, enkel rechtmatig indien de goederen die niet zijn onderzocht, identiek zijn aan die welke wel zijn gecontroleerd, dat wil zeggen indien zij onder dezelfde subpost van de tariefnomenclatuur hadden moeten worden ingedeeld. De verschillen tussen de goederen die geen enkele invloed op de tariefindeling van die goederen hebben, mogen volgens mij dan ook niet in aanmerking worden genomen.
47.
Zo de voorwaarde van het identieke karakter van de goederen in beginsel onomstreden is, wordt de vervulling van die voorwaarde in het hoofdgeding daarentegen fel betwist door GFSL, aangezien deze betoogt dat de douaneautoriteiten niet hebben aangetoond dat de in de douaneaangiften opgenomen goederen waarop de controles achteraf betrekking hadden, daadwerkelijk identiek waren aan de goederen van de zes aangiften die aan controles zijn onderworpen.
48.
Het is niet eenvoudig om uit te maken of de kwestie van de identiteit van de goederen in het hoofdgeding definitief is beslecht. Het gaat om een feitelijk probleem waarover het Hof zich in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde samenwerking hoe dan ook niet kan uitspreken.
49.
Dit neemt niet weg dat de verwijzende rechter zich – als rechterlijke instantie die uitspraak doet in laatste aanleg – voor de formulering van zijn prejudiciële vragen heeft gebaseerd op de juiste premisse dat de identiteit van de in de verschillende douaneaangiften opgenomen goederen een voorwaarde vormt om de resultaten van de volgens artikel 78 van het douanewetboek verrichte controles achteraf te kunnen extrapoleren.
50.
Voor zover als nodig voeg ik daaraan toe dat het boven elke twijfel verheven is dat de bewijslast van de identiteit van deze goederen, waarover eveneens is gediscussieerd voor het Hof, op de partij rust die zich met het oog op de herziening van de aangifte beroept op die identiteit, te weten de douaneautoriteiten.
51.
Indien de goederen, zoals in het hoofdgeding, niet meer fysiek kunnen worden gecontroleerd, kunnen deze autoriteiten zich overeenkomstig artikel 78, lid 2, van het douanewetboek baseren op alle stukken waarop zij de hand hebben kunnen leggen en die steun bieden voor de aanname dat het om identieke goederen gaat.
52.
Wanneer hij met deze stukken wordt geconfronteerd, dient de aangever die de vaststelling van de douaneautoriteiten dat het om identieke goederen gaat, wil aanvechten, het standpunt van laatstgenoemde autoriteiten met alle bewijsmiddelen te kunnen betwisten en over de daartoe noodzakelijke rechtsmiddelen te beschikken.
3. Temporele beperkingen van de controles achteraf
53.
Met het oog op de terechtzitting voor het Hof zijn de belanghebbende partijen verzocht om zich uit te spreken over de vraag of het recht van de douaneautoriteiten om krachtens artikel 78 van het douanewetboek tot een herziening a posteriori van douaneaangiften over te gaan, mogelijkerwijs beperkt is in de tijd, met name rekening houdend met het feit dat deze bepaling niet in een eventuele verjaringstermijn voorziet.
54.
Terwijl GFSL louter heeft betoogd dat de herziening a posteriori van douaneaangiften die van vóór de door de douaneautoriteiten onderzochte aangiften dateren, onverenigbaar zou zijn met het rechtszekerheidsbeginsel, hebben de Letse regering en de Commissie een breedvoeriger standpunt ingenomen.
55.
Volgens de Commissie kan een douaneaangifte niet meer worden herzien na het verstrijken van een termijn van drie jaar vanaf de datum van de aanvankelijke indiening van de aangifte. Deze termijn strookt met artikel 16 van het douanewetboek, waarin in wezen bepaald is dat de aangevers de relevante bescheiden slechts gedurende drie kalenderjaren dienen te bewaren vanaf de aanvaarding van de aangifte voor het vrije verkeer, alsook met artikel 221, lid 3, van dit wetboek, volgens welke bepaling de mededeling aan de schuldenaar van een douaneschuld niet meer mag geschieden na het verstrijken van een termijn van drie jaren te rekenen vanaf de datum waarop die schuld is ontstaan. In casu is die termijn geëerbiedigd, aangezien de mededeling van de nieuwe douaneschuld – nadat de Letse douaneautoriteiten controles achteraf hebben verricht – is verzonden op 31 mei 2007, terwijl de betrokken eerste aanvankelijke aangiften van 4 juni 2004 dateren.
56.
Hoewel zij het daarmee eens is, is de Letse regering ervan uitgegaan dat een ander standpunt kon worden ingenomen indien wordt geoordeeld dat het, gelet op het ontbreken van een verjaringstermijn in artikel 78 van het douanewetboek, aan de lidstaten staat om daarin te voorzien. De vertegenwoordiger van de Letse regering heeft in dit verband te kennen gegeven dat volgens de Republiek Letland een douaneaangifte die wordt gevolgd door een mededeling van een nieuwe douaneschuld, niet meer kan worden herzien na een termijn van drie jaar vanaf de aanvankelijke aangifte. Deze termijn moet als redelijk worden beschouwd en zorgt ervoor dat het evenwicht wordt behouden tussen de verplichtingen van de douaneadministratie en de rechten van de marktdeelnemers.
57.
Vastgesteld moet worden dat artikel 78 van het douanewetboek niet voorziet in een verjaringstermijn waarna een latere herziening van een douaneaangifte niet meer mogelijk is.
58.
Dat dit niet het geval is, houdt wellicht verband met het feit dat de gevolgen van een herziening a posteriori niet systematisch in het nadeel van de aangever zullen zijn. Zoals ik reeds heb opgemerkt, kan het immers deze laatste zijn die op deze herziening heeft aangestuurd omdat die tot een vermindering van de aanvankelijk betaalde douanerechten kan leiden.
59.
Wanneer de latere herziening mogelijkerwijs echter een vermeerdering van de aanvankelijk betaalde douanerechten meebrengt, dient de rechtszekerheid van de aangevers te worden behouden, aangezien het rechtszekerheidsbeginsel verlangt dat de situatie van particulieren, met name jegens de belasting‑ of de douaneadministratie, niet gedurende onbepaalde tijd in het ongewisse blijft. (
19
)
60.
Gelet op het algemene rechtszekerheidsbeginsel kan hieruit worden afgeleid dat niet zozeer de procedure tot latere herziening als zodanig aan een verjaringstermijn moet worden onderworpen, maar wel de maatregelen die de douaneautoriteiten treffen om een en ander recht te zetten. Artikel 78, lid 3, van het douanewetboek preciseert overigens dat deze maatregelen door de douaneautoriteiten enkel moeten worden genomen „met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen”.
61.
Zoals zowel de Letse regering als de Commissie in wezen hebben aangegeven, waarborgt artikel 221, lid 3, van het douanewetboek in die context dat, wanneer een latere herziening tot een nieuwe mededeling van een douaneschuld kan leiden, deze niet meer kan worden verricht indien de aanvankelijke douaneschuld is ontstaan meer dan drie jaar vóór de datum waarop de douaneautoriteiten een nieuwe mededeling aan de aangever doen toekomen, of voornemens zijn dat te doen. Na het verstrijken van deze termijn van drie jaar is de schuld immers verjaard, en dus tenietgegaan in de zin van artikel 233 van het douanewetboek. (
20
)
62.
Zelfs ingeval de douaneschuld teniet is gegaan en geen nieuwe mededeling meer aan de schuldenaar kan worden gericht, kan het bepaalde voordelen bieden om de latere herziening van een douaneaangifte als zodanig niet aan een verjaringstermijn te onderwerpen. Aanvaarden dat een dergelijke herziening kan worden verricht behoudt namelijk, zoals de Letse regering ter terechtzitting heeft beklemtoond, een nuttig effect voor de toekomst, ingeval de aangever voornemens zou zijn om identieke goederen op het grondgebied van de Unie in te voeren.
63.
Dat artikel 78 van het douanewetboek niet voorziet in een verjaringstermijn waarna een douaneaangifte niet meer a posteriori kan worden herzien, staat er niet aan in de weg dat de lidstaten een dergelijke termijn vaststellen voor die procedure. Dat de lidstaten bevoegd zijn om deze leemte te verhelpen, lijdt volgens mij immers geen twijfel, aangezien de douaneregeling van de Unie niet enkel bestaat uit de bepalingen van het douanewetboek of de bepalingen die ter toepassing daarvan op het niveau van de Unie zijn vastgesteld, maar ook, zoals artikel 1 van dit wetboek preciseert, uit de nationale bepalingen die ter uitvoering ervan zijn vastgesteld. (
21
)
64.
De Letse regering heeft in dit verband ter terechtzitting voor het Hof verklaard dat de Republiek Letland de mogelijkheid van de douaneautoriteiten om douaneaangiften achteraf nog te herzien, heeft onderworpen aan een maximumtermijn van drie jaar vanaf de aanvankelijke aangifte, welke termijn overeenkomt met de termijn die voor de mededeling van de douaneschuld aan de schuldenaar is vastgesteld. Volgens mijn opsporingen is dat ook het geval in Italië. (
22
)
65.
Het staat in het hoofdgeding weliswaar aan de verwijzende rechter om te verifiëren of de Letse regeling de latere herziening daadwerkelijk aan die termijn onderwerpt, maar deze herziening (alsook de mededeling van de douaneschuld die eruit voortvloeide) lijkt volgens de door deze rechter en door de belanghebbende partijen ter terechtzitting verstrekte informatie te zijn verricht met inachtneming van die termijn (alsook, voor de mededeling van de douaneschuld, met inachtneming van de termijn van drie jaar waarin artikel 221, lid 3, van het douanewetboek voorziet), en dit voor alle aangiften waartoe de resultaten van de controles achteraf zijn veralgemeend. Blijkens de stukken dateert de eerste van deze aangiften namelijk van 4 juni 2004, terwijl de beslissing van de Letse belastingadministratie waarmee de aangever op de hoogte is gebracht van de herziening van de betrokken aangiften en hem de nieuwe douaneschuld is medegedeeld, aan hem is verzonden op 31 mei 2007.
66.
De keuze van een lidstaat om een verjaringstermijn van drie jaar in te voeren voor een herziening achteraf van een douaneaangifte, lijkt redelijk en is coherent met de termijn die volgens artikel 221, lid 3, van het douanewetboek geldt voor de mededeling van de douaneschuld. (
23
) Met deze termijn wordt evenmin meer dan nodig is afbreuk gedaan aan het beginsel van de onherroepelijkheid van de douaneaangiften.
67.
Dat in een aantal lidstaten verschillende verjaringstermijnen zijn vastgesteld kan evenwel, in samenhang met het feit dat in andere lidstaten geen verjaringstermijnen zijn vastgesteld, de uniforme toepassing van het douanewetboek in de Unie in gevaar brengen.
68.
De ongewenste gevolgen van dergelijke verschillen kunnen worden weggewerkt door op het niveau van de Unie geschikte maatregelen vast te stellen, dan wel – in voorkomend geval – overeenkomstig de in de artikelen 247 en 247 bis van het douanewetboek vastgestelde procedure. (
24
)
69.
Daarentegen ben ik van mening dat de rechter van de Unie zich ten aanzien van het stilzwijgen van artikel 78 van het douanewetboek en de restbevoegdheid van de lidstaten niet in de plaats kan stellen van de wetgever van de Unie door als pretor een bepaalde verjaringstermijn in te stellen. Hoogstens kan hij controleren of – in de huidige stand van de douaneregeling – de verjaringstermijnen die de lidstaten hebben vastgesteld om het stilzwijgen van artikel 78 van het communautair douanewetboek te verhelpen, redelijk zijn, gelet op het evenwaardigheids‑ en het doeltreffendheidsbeginsel.
70.
Hoewel het niet zeker is dat een dergelijke situatie zich daadwerkelijk voordoet, zou dienaangaande een dergelijke controle kunnen worden verricht ten aanzien van een regeling van een lidstaat die voornemens is om voor de herziening a posteriori van een douaneaangifte een verjaringstermijn toe te passen die korter is dan de termijn van drie jaar die volgens artikel 221, lid 3, van het douanewetboek geldt voor de mededeling van de douaneschuld.
71.
In dat geval zou immers moeten worden nagegaan of het reeds binnen een termijn van drie jaar geldende verbod om nog tot een herziening a posteriori van een douaneaangifte over te gaan, er in de praktijk niet toe leidt dat het de douaneautoriteiten aldus wordt belet, geheel of gedeeltelijk een douaneschuld te innen die is ontstaan vóór het verstrijken van de termijn van drie jaar waarin artikel 221, lid 3, van het douanewetboek voorziet voor de mededeling van de douaneschuld, waardoor ook afbreuk zou worden gedaan aan de financiële belangen van de Unie.
72.
Evenzo mag de omstandigheid dat een lidstaat geen precieze vervaltermijn heeft vastgesteld na het verstrijken waarvan de douaneautoriteiten een douaneaangifte niet meer kunnen herzien, er niet toe leiden dat de verjaringstermijn van artikel 221, lid 3, van het douanewetboek niet wordt nageleefd. Zoals hierboven is aangegeven, zou een dergelijke herziening achteraf dan alleen nog effecten kunnen sorteren voor de toekomst, voor het geval de aangever voornemens zou zijn om identieke goederen op het grondgebied van de Unie in te voeren.
73.
Bijgevolg stel ik voor om aan het antwoord dat ik met betrekking tot de vraag betreffende de uitlegging van artikel 70 van het douanewetboek in overweging heb gegeven, toe te voegen dat artikel 78 van dit wetboek aldus moet worden uitgelegd dat het niet eraan in de weg staat dat de douaneautoriteiten van een lidstaat de resultaten van controles achteraf die zij met betrekking tot bepaalde douaneaangiften hebben verricht, extrapoleren naar andere douaneaangiften, met inbegrip van eerdere douaneaangiften, op voorwaarde dat de goederen waarop al die aangiften betrekking hebben, identiek zijn, en zonder dat de betrokken autoriteiten via een latere herziening van deze aangiften voorbij zouden kunnen gaan aan de verjaringstermijn die volgens artikel 221, lid 3, van het douanewetboek van toepassing is op de mededeling van de douaneschuld, waarbij het aan de verwijzende rechter staat om dit te verifiëren.
III – Conclusie
74.
Gelet op alle voorgaande geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vragen van de Augstākās tiesas Senāts te beantwoorden als volgt:
„1)
Artikel 70, lid 1, van verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek ziet niet op de situatie waarin een controle achteraf van de goederen is verricht nadat deze zijn vrijgegeven en staat niet toe dat het onderzoek van in bepaalde douaneaangiften vermelde goederen wordt geëxtrapoleerd naar goederen die in andere, eerdere douaneaangiften zijn opgenomen, ook al gaat het om identieke goederen.
2)
Artikel 78 van verordening nr. 2913/92 moet aldus worden uitgelegd dat het niet eraan in de weg staat dat de douaneautoriteiten van een lidstaat de resultaten van controles achteraf die zij met betrekking tot bepaalde douaneaangiften hebben verricht, extrapoleren naar andere douaneaangiften, met inbegrip van eerdere douaneaangiften, op voorwaarde dat de goederen waarop al die aangiften betrekking hebben, identiek zijn, en zonder dat de betrokken autoriteiten via een latere herziening van deze aangiften voorbij zouden kunnen gaan aan de verjaringstermijn die volgens artikel 221, lid 3, van het douanewetboek van toepassing is op de mededeling van de douaneschuld, waarbij het aan de verwijzende rechter staat om dit te verifiëren.”
(
1
)	Oorspronkelijke taal: Frans.
(
2
)	Verordening van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (PB L 302, blz. 1). De bepalingen van deze verordening zijn meermaals gewijzigd, maar deze wijzigingen zijn irrelevant voor de onderhavige zaak. Opgemerkt zij eveneens dat verordening nr. 2913/92 is ingetrokken en vervangen bij verordening (EG) nr. 450/2008 van het Europees Parlement en de Raad van 23 april 2008 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (gemoderniseerd douanewetboek) (PB L 145, blz. 1), die pas van toepassing is vanaf 24 juni 2013.
(
3
)	Zie in die zin met name beschikking van 17 september 2009, Investitionsbank Sachsen-Anhalt (C‑404/08 en C‑409/08, punten 28‑30, en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
4
)	Cursivering van mij.
(
5
)	Zie arrest van 4 maart 2004, Derudder (C-290/01, Jurispr. blz. I-2041, punt 43).
(
6
)	Zie in die zin onder meer arrest van 8 november 2012, Gülbahce (C‑268/11, punten 31 en 32 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
7
)	Zie in die zin punt 57 van de conclusie van advocaat-generaal Mischo in de zaak die heeft geleid tot het arrest van 5 december 2002, Overland Footwear (C-379/00, Jurispr. blz. I-11133). Daarbij zij aangetekend dat het Hof in dat arrest (zie punt 22) heeft geoordeeld dat het zich niet over de uitlegging van artikel 78 van het douanewetboek hoefde uit te spreken.
(
8
)	Zie met betrekking tot die beoordelingsmarge: arrest van 12 juli 2012, Südzucker e.a. (C‑608/10, C‑10/11 en C‑23/11, punt 48), en, met betrekking tot de mogelijkheid om een herziening te verrichten zelfs zonder dat de goederen fysiek worden gecontroleerd, voornoemd arrest Südzucker e.a. (punt 50), alsook arrest van 22 november 2012, Digitalnet e.a. (C‑320/11, C‑330/11, C‑382/11 en C‑383/11, punt 66).
(
9
)	Volledigheidshalve herinner ik eraan dat het Hof reeds heeft geoordeeld dat die bewoordingen aldus moeten worden uitgelegd dat daaronder zowel materiële fouten of vergissingen als een onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht vallen: zie onder meer arrest van 14 januari 2010, Terex Equipment e.a. (C-430/08 en C-431/08, Jurispr. blz. I-321, punt 56 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
10
)	Zie in die zin Berr, C.J., en Trémeau, H., Le droit douanier communautaire et national, 6e druk, Economica, Parijs, 2004, blz. 179.
(
11
)	Zie in die zin arrest van 20 oktober 2005, Overland Footwear (C-468/03, Jurispr. blz. I-8937, punt 64).
(
12
)	Zie punt 33 van de conclusie van advocaat-generaal Poiares Maduro in de zaak die tot het reeds aangehaalde arrest Overland Footwear heeft geleid.
(
13
)	Zie de zesde overweging van de considerans van het douanewetboek.
(
14
)	Idem.
(
15
)	Zie de vijfde overweging van de considerans van het douanewetboek.
(
16
)	Zie in die zin reeds aangehaalde arresten Overland Footwear (punt 53) en Terex Equipment e.a. (punt 63). Deze kwijtschelding valt onder artikel 236 van het douanewetboek: zie reeds aangehaald arrest Terex Equipment e.a. (punt 64 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
17
)	Zie in die zin arrest Derudder, reeds aangehaald (punt 45).
(
18
)	Zie in die zin, in de context van een controle achteraf door de nationale autoriteiten van goederen (rundvlees) die tot verzoeken om terugbetaling van aan een marktdeelnemer verleende uitvoerrestituties heeft geleid, arrest van 30 november 2000, HMIL (C-436/98, Jurispr. blz. I-10555, punt 83 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
19
)	Zie in die zin arrest van 21 juni 2012, Elsacom (C‑294/11, punt 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
(
20
)	Zie dienaangaande arresten van 23 februari 2006, Molenbergnatie (C-201/04, Jurispr. blz. I-2049, punten 40 en 41), en 28 januari 2010, Direct Parcel Distribution Belgium (C-264/08, Jurispr. blz. I-731, punt 43).
(
21
)	Aldus heeft het Hof in een zaak betreffende de uitlegging van artikel 236, lid 2, van het douanewetboek, dat voor de terugbetaling van ten onrechte geïnde douanerechten een termijn van drie jaar stelt, geoordeeld dat, los van de vraag of door het nationale recht of het recht van de Unie een redelijke vervaltermijn wordt opgelegd, de vaststelling van een dergelijke termijn in het belang van de rechtszekerheid is en de justitiabele niet belet de door de rechtsorde van de Unie verleende rechten uit te oefenen: zie arrest van 14 juni 2012, CIVAD (C‑533/10, punt 23).
(
22
)	Zie artikel 11, lid 1, van decreto legge nr. 374/90 van 8 november 1990 dat bepaalt: „[l]a revisione (dell’accertamento divenuto definitivo) e’ eseguita d’ufficio, ovvero quando l’operatore interessato ne abbia fatta richiesta con istanza presentata, a pena di decadenza, entro il termine di tre anni dalla data in cui l’accertamento e divenuto definitivo”. Zie eveneens De Cicco, A., Legislazione e tecnica doganale, G. Giappichelli Editore, Turijn, 2003, blz. 524.
(
23
)	Zoals deze termijn volgens artikel 236, lid 2, van het douanewetboek van toepassing is op de terugbetaling van wettelijk niet verschuldigde douanerechten.
(
24
)	Het betreft de zogenoemde procedure „wetgeving”, in het kader waarvan de Commissie voor de vaststelling van de maatregelen die noodzakelijk zijn ter uitvoering van het wetboek wordt bijgestaan door het Comité douanewetboek.