62004CJ0437_SV
Parter
Domskäl
Domslut
Parter
I mål C-437/04,
angående en talan om fördragsbrott enligt artikel 226 EG, som väckts den 15 oktober 2004,
Europeiska gemenskapernas kommission, företrädd av J.-F. Pasquier, i egenskap av ombud, med delgivningsadress i Luxemburg,
sökande,
med stöd av
Europeiska unionens råd, företrätt av G. Maganza och A.-M. Colaert, båda i egenskap av ombud,
intervenient,
mot
Konungariket Belgien, företrätt av E. Dominkovits, i egenskap av ombud,
svarande,
meddelar
DOMSTOLEN (första avdelningen)
sammansatt av avdelningsordföranden P. Jann samt domarna K. Lenaerts, E. Juhász (referent), J.N. Cunha Rodrigues och M. Ilešič,
generaladvokat: C. Stix-Hackl,
justitiesekreterare: R. Grass,
efter att den 29 juni 2006 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,
följande
Dom
Domskäl
1. Europeiska gemenskapernas kommission har yrkat att domstolen skall fastställa att Konungariket Belgien har underlåtit att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 3 i protokollet av den 8 april 1965 om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier, som ursprungligen bifogades Fördraget om upprättandet av ett gemensamt råd och en gemensam kommission för Europeiska gemenskaperna (EGT 152, 1967, s. 13), och som därefter med stöd av Amsterdamfördraget bifogades EG‑fördraget (nedan kallat protokollet), genom att införa en skatt (nedan kallad den regionala skatten) som strider mot Europeiska gemenskapernas skatteimmunitet.
Tillämpliga bestämmelser
Den gemenskapsrättsliga lagstiftningen
2. Enligt artikel 28.1 i Fördraget om upprättandet av ett gemensamt råd och en gemensam kommission för Europeiska gemenskaperna, och senare, efter ikraftträdandet av Amsterdamfördraget, enligt artikel 291 EG, samt det enda skälet till protokollet, skall Europeiska gemenskapen, på de villkor som anges i protokollet, inom medlemsstaternas territorier åtnjuta den immunitet och de privilegier som krävs för att den skall kunna fullgöra sin uppgift.
3. I artikel 3 i protokollet föreskrivs följande:
”Gemenskaperna, deras tillgångar, inkomster och övrig egendom skall vara befriade från alla direkta skatter.
Medlemsstaternas regeringar skall i alla de fall där så är möjligt vidta lämpliga åtgärder för att efterskänka eller betala tillbaka summan av de indirekta skatter och avgifter som ingår i priset på lös eller fast egendom när gemenskaperna för tjänstebruk gör betydande inköp i vilka denna typ av skatter och avgifter inkluderas i priset. Dessa bestämmelser får dock inte tillämpas på ett sådant sätt att konkurrensen inom gemenskaperna snedvrids.
Ingen befrielse skall beviljas för sådana skatter och avgifter som utgör betalning för allmännyttiga tjänster.”
4. Artikel 13 i protokollet har följande lydelse:
”Gemenskapens tjänstemän och övriga anställda skall vara skyldiga att betala skatt till gemenskaperna på de löner och arvoden de får av gemenskaperna enligt de villkor och det förfarande som rådet på förslag från kommissionen har fastställt.
De skall vara befriade från nationella skatter på de löner och arvoden de får av gemenskaperna.”
5. I artikel 19 i protokollet föreskrivs följande:
”Gemenskapernas institutioner skall vid tillämpningen av detta protokoll samarbeta med de berörda medlemsstaternas ansvariga myndigheter.”
Den nationella lagstiftningen
6. I artikel 2 i förordning av den 23 juli 1992 om regional skatt som åvilar den som nyttjar en bebyggd fastighet och innehavare av nyttjanderätter till vissa fastigheter i huvudstadsregionen Bryssel (ordonnance du 23 juillet 1992 relative à la taxe régionale à charge des occupants d’immeubles bâtis et de titulaires de droits réels sur certains immeubles de la Région de Bruxelles-Capitale) ( Moniteur belge
av den 1 augusti 1992, s. 17334) (nedan kallad förordningen) föreskrivs följande:
”Från och med beskattningsåret 1993 är den som nyttjar en bebyggd fastighet i huvudstadsregionen Bryssel samt den som innehar nyttjanderätt till en fastighet som inte används för bostadsändamål skyldiga att erlägga en årlig skatt. Skatten skall beräknas utifrån förhållandena den 1 januari beskattningsåret.”
7. I artikel 3.1 i denna förordning föreskrivs följande:
”Skattskyldig till [den regionala] skatten är:
a) Den familjeförsörjare som helt eller delvis nyttjar en bebyggd fastighet i huvudstadsregionen Bryssel som permanentbostad eller fritidsbostad,
...
b) Den som helt eller delvis nyttjar en bebyggd fastighet i huvudstadsregionen Bryssel och där för egen räkning, med eller utan vinstsyfte, bedriver verksamhet, däribland fri yrkesutövning, liksom varje juridisk person eller förening som inte är juridisk person som där har sitt säte, huvudkontor, driftställe eller annat verksamhetsställe.
…
c) Den som är ägare med full äganderätt, eller om sådan ej finns, arrendator eller nyttjanderättshavare till en bebyggd fastighet eller del av en bebyggd fastighet i huvudstadsregionen Bryssel som inte är avsedd för nyttjande i den mening som avses i punkt a.”
8. Enligt artikel 8.1 första stycket i förordningen har den regionala skatt som åvilar de skattskyldiga som anges i artikel 3.1 c i samma förordning, för bebyggda fastigheter, fastställts till 6,36 euro per kvadratmeter för den del av golvytan som överstiger 300 kvadratmeter eller, vad gäller lokaler för industri eller hantverk, den del av golvytan som överstiger 2 500 kvadratmeter. Skatten kan dock inte överstiga ett belopp motsvarande 14 procent av det indexerade taxeringsvärdet som avser de ytor av hela eller delar av fastigheten som är skattepliktiga.
Det administrativa förfarandet
9. Gemenskapen och SA Vita (nedan kallat Vita), vars rättigheter och skyldigheter senare har övertagits av SA Zurich, ingick den 3 februari 1988 ett hyresavtal beträffande en fastighet i Ixelles (en kommun som ingår i huvudstadsregionen Bryssel, Belgien). Enligt detta avtal skall från och med dess ikraftträdande alla skatter och avgifter, av vilket slag de än är, som belastar den uthyrda fastigheten till förmån för en offentlig myndighet, liksom alla tilläggskostnader av samma natur, bäras av hyrestagaren utom i fall när denne på grund av sin särskilda status enligt bland annat artikel 3 i protokollet hos den behöriga offentliga myndigheten erhåller ett undantag för hyresvärden.
10. Med stöd av förordningen krävde huvudstadsregionen Bryssel Vita på betalning av olika belopp som motsvarar den regionala skatten för åren 1992–1997. Gemenskapen, företrädd av kommissionen, tillbakavisade en begäran om att till Vita utge ersättning med belopp motsvarande nämnda skattebelopp, vilket påförts detta bolag. Vita förde tvisten vidare till Juge de paix i Ixelles första distrikt, som i dom av den 26 maj 1998 förpliktade kommissionen att till Vita betala beloppen 20 000 277 BEF och 290 211 BEF. Efter det att kommissionens överklagande hade lämnats utan bifall av Tribunal de première instance de Bruxelles, överklagade kommissionen detta avgörande till Cour de cassation, vilken avslog överklagandet genom dom av den 1 mars 2002.
11. Cour de cassation ansåg att det inom ramen för överklagandet inte var nödvändigt att hos domstolen begära ett förhandsavgörande avseende den tolkningsfråga som kommissionen förde fram. Kommissionen hade föreslagit att en tolkningsfråga skulle ställas till domstolen för att klargöra huruvida artikel 28 i Fördraget om upprättandet av ett gemensamt råd och en gemensam kommission för Europeiska gemenskaperna och artikel 3 i protokollet, i förekommande fall i förening med artikel 23 i Wienkonventionen av den 18 april 1961 om diplomatiska förbindelser (nedan kallad Wienkonventionen), skall tolkas på så sätt att de utgör hinder mot att utfärda nationella lagar och andra bestämmelser i vilka det föreskrivs en direkt skatt som förefaller åvila personer som ingår avtal med folkrättssubjekt (bland annat Europeiska gemenskapen), men som i själva verket med nödvändighet har till syfte eller effekt att skatten faktiskt skall bäras av eller övervältras på folkrättssubjekt (bland annat Europeiska gemenskapen).
12. Genom formell underrättelse av den 2 april 2003 inledde kommissionen ett förfarande i enlighet med artikel 226 EG och uppmanade Konungariket Belgien att yttra sig avseende dess underlåtenhet att uppfylla sina skyldigheter enligt artikel 3 i protokollet.
13. De belgiska myndigheterna svarade den 3 juni 2003 att den regionala skatten varken direkt eller indirekt avsåg internationella organ utan alla ägare av bebyggda fastigheter som inte används för bostadsändamål och som överstiger en viss yta. De ansåg således att huvudstadsregionen Bryssel inte hade åsidosatt principen om att lojalt följa fördragen.
14. I ett motiverat yttrande av den 16 december 2003 uppmanade kommissionen Konungariket Belgien att följa det motiverade yttrandet inom två månader från delgivningen av detsamma. I skrivelse av den 30 juli 2004 svarade de belgiska myndigheterna att Konungariket Belgiens ståndpunkt var oförändrad.
15. Kommissionen väckte därför förevarande talan.
16. Genom beslut av domstolens ordförande den 6 april 2005 gavs rådet tillstånd att intervenera till stöd för kommissionens yrkanden.
Talan
Parternas argument
17. Kommissionen och rådet har hävdat att de aktuella bestämmelserna strider mot gemenskapernas skatteimmunitet. Denna skatteimmunitet, vilken föreskrivs i artikel 28 i Fördraget om upprättandet av ett gemensamt råd och en gemensam kommission för Europeiska gemenskaperna och som närmare regleras i artikel 3 i protokollet, utgör hinder för den omtvistade förordningen.
18. Kommissionen och rådet har framhållit att denna förordning innebär att gemenskapernas skatteimmunitet kringgås genom att de indirekt, i egenskap av hyresgäster, blir skyldiga att erlägga en skatt som på grund av skatteimmuniteten inte hade kunnat påföras dem direkt. Den regionala lagstiftarens avsikt framgår såväl av artikel 3.1 i förordningen, i vilken de som är skyldiga att erlägga den regionala skatten definieras, som av förarbetena.
19. Medan de äldre bestämmelserna endast avsåg hyrestagarna har genom förordningen införts en skatt som ägarna till fastigheter som används för yrkesmässig verksamhet och som överstiger en viss yta är skyldiga att erlägga. Detta är emellertid fortfarande en skatt som avser nyttjandet av fastigheten, eftersom skattens slutliga erläggande av hyrestagaren säkerställs genom att den skattskyldige ägaren övervältrar denna skatt på sin hyresgäst.
20. Kommissionen anser det vara betydelsefullt att den skattebefrielse som ägaren av en sådan fastighet kan komma i åtnjutande av är beroende av vilken ställning hyresgästen har. Om hyresgästen är befriad från skattskyldighet skall således fastighetsägaren också vara det. Då skattebefrielsen enbart bestäms med avseende på hyresgästens ställning drar rådet även slutsatsen att avsikten med förordningen i själva verket är att hyresgästerna i en fastighet skall beskattas.
21. Kommissionen har hänvisat till en utläggning av ministern med ansvar för finanser, budget och offentlig förvaltning i huvudstadsregionen Bryssel. Denne förklarade att även den offentliga sektorn, inbegripet den internationella offentliga sektorn, skall bidra till den nya regionala skatten, något som inte varit möjligt tidigare. Syftet med att införa denna skatt var således att öka skatteintäkterna, bland annat genom att beskatta fastigheter för vilka skatt inte tidigare kunnat tas ut, eftersom de nyttjades av personer eller institutioner som var befriade från skattskyldighet.
22. Vidare har rådet gjort gällande att gemenskaperna, i motsats till privata hyresgäster, inte har kunnat göra skatteavdrag för hyra och eventuella avgifter varför dessa kostnader är förhållandevis höga för gemenskaperna. Samtidigt utgör uthyrning av fastigheter till gemenskaperna en skattemässigt särskilt fördelaktig verksamhet för Konungariket Belgien, eftersom det sistnämnda erhåller skatt på de hyror som hyresvärdarna tar ut utan att behöva medge hyresgästerna skatteavdrag.
23. Vad gäller artikel 23 i Wienkonventionen har rådet påpekat att principen om skatteimmunitet endast kommer till svagt uttryck i denna bestämmelse och att texten i artikel 3 i protokollet avviker från denna bestämmelse. Då det gäller en internationell institutionell organisation motiverar, eller till och med kräver, dessutom gemenskapernas skatteimmunitet en vid tillämpning av denna princip. Rådet har påmint om att gemenskapernas immunitet och privilegier har en funktionell karaktär och syftar till att förhindra att gemenskapernas goda funktion och självständighet urholkas. Enligt rådet skall alla åtgärder som påverkar de disponibla budgetmedlen för att utföra gemenskapernas uppgifter anses utgöra åtgärder som hindrar deras funktion.
24. Vad gäller den regionala skatten skulle, enligt kommissionen och rådet, samma resultat kunna uppnås oavsett om det är hyrestagaren eller ägaren som är skattskyldig. Den regionala lagstiftarens val av skattskyldig måste stå i överensstämmelse med skyldigheten att samarbeta lojalt med gemenskaperna, vars medel inte får användas till att stärka värdmedlemsstatens intäkter. En sådan situation måste nämligen undvikas, där en medlemsstat i vilken gemenskaperna har sitt säte skaffar sig oberättigade fördelar i förhållande till andra medlemsstater. Under alla omständigheter borde fastigheter som används av gemenskaperna ha lagts till bland de undantag för fastighetsägarna som anges i förordningen.
25. Den belgiska regeringen har påpekat att gemenskaperna, genom att de enligt protokollet är befriade från den regionala skatten både i egenskap av hyrestagare och i egenskap av ägare eller hyresvärd, är undantagna från förordningens tillämpningsområde. Det föreligger följaktligen inte någon skattskyldighet för gemenskaperna.
26. Enligt den belgiska regeringen utgör skatten därför inte något åsidosättande av principen om att lojalt följa fördragen då den inte strider mot gemenskapernas skatteimmunitet. En eventuell betalningsskyldighet i det aktuella fallet utgör nämligen inte en skattskyldighet utan följer av ett avtal som ingåtts med den skattskyldige ägaren. Den belgiska regeringen har även påpekat att Cour de cassation har fastställt att detta övervältrande av skattebördan följer av ett civilrättsligt avtal och att det därför skulle vara oproportionerligt om en internationell organisation kunde kräva befrielse från den del av hyran som beror på en generell skattehöjning.
27. Den belgiska regeringen har även påpekat att enligt artikel 23.2 i Wienkonventionen gäller ej skattebefrielse om den sändande staten är hyresgäst och skatten skall erläggas av hyresvärden. Den skatteimmunitet som föreskrivs i protokollet, vilken har sin förebild i denna konvention, skall tolkas mot bakgrund av den allmänna folkrätten och kan inte åberopas mot att en överföring av skattebördan sker i enlighet med en avtalsbestämmelse.
28. Den belgiska regeringen har tillagt att den skattebefrielse som internationella organisationer åtnjuter inte syftar till att minska deras hyreskostnader utan att den endast innebär att de inte är skattskyldiga i egenskap av folkrättssubjekt. Den har betonat att den aktuella regionen inte får några skattemässiga fördelar av de internationella organisationernas närvaro. Det är av underordnad betydelse om fastigheten hyrs av en gemenskapsinstitution, en enskild eller om den inte alls är uthyrd. Den regionala skatten skall betalas av fastighetsägaren och endast av denna. Skatteimmuniteten skulle i detta fall omintetgöra likabehandlingen av fastighetsägare, eftersom de som hyr ut sina fastigheter t ill gemenskaperna skulle gynnas i förhållande till andra fastighetsägare.
29. Vad avser den rättspraxis som kommissionen har hänvisat till har den belgiska regeringen anfört att domstolen aldrig har uttalat sig i fråga om skatteimmunitet för gemenskaperna avseende en skatt som skall erläggas av ägaren till egendom som en gemenskapsinstitution hyr och när denna skatt övervältras på hyresgästen genom hyran. Rättspraxis bekräftar däremot allmänt den rent funktionella karaktär som är utmärkande för gemenskapernas immunitet och privilegier, enligt protokollet. Immuniteten och privilegierna syftar nämligen till att förhindra att gemenskapernas goda funktion och självständighet urholkas. Kommissionen har heller inte påvisat i vilken mån den regionala skatten kan utgöra ett hinder för gemenskapernas goda funktion eller självständighet. De europeiska institutionernas erläggande av ett tillägg till hyran kan inte på något sätt anses som en åtgärd som påverkar de disponibla budgetmedlen för att utföra gemenskapernas uppgifter.
30. Vad gäller rättspraxis avseende artikel 13 i protokollet menar den belgiska regeringen att kommissionen har påstått att den kan överföras på artikel 3 i protokollet, utan att klargöra sambandet mellan dessa båda bestämmelser eller belysa skillnaderna i fråga om deras syften, materiella tillämpningsområden eller avgränsningen av den personkrets som omfattas av deras tillämpningsområden. Domstolen har tvärtom gjort en uttrycklig åtskillnad mellan rättspraxis avseende artikel 13 och rättspraxis avseende artikel 3 i protokollet.
31. Enligt den belgiska regeringen ignorerar för övrigt kommissionen, genom att försöka undgå den regionala skatten, principen i artikel 10 EG om lojalt samarbete, vilken inte endast ålägger medlemsstaterna en skyldighet att vidta alla lämpliga åtgärder för att säkerställa gemenskapsrättens räckvidd och verkan utan även ålägger gemenskapsinstitutionerna motsvarande skyldigheter att samarbeta lojalt med medlemsstaterna.
Domstolens bedömning
32. Inledningsvis skall ramarna för förevarande mål preciseras.
33. Vad avser artikel 23 i Wienkonventionen, till vilken parterna hänvisat, erinrar domstolen om att denna konvention är en folkrättslig överenskommelse som har ingåtts mellan medlemsstaterna och tredjeländer inom ramen för medlemsstaternas behörighet med avseende på diplomatiska förbindelser. Wienkonventionen gäller i princip bilaterala förbindelser mellan stater men inte förhållandet mellan gemenskapen, som för övrigt inte är part i denna konvention, och den stat där en av gemenskapernas institutioner har sitt säte, i detta fall Konungariket Belgien.
34. Under alla omständigheter har, såsom generaladvokaten påpekat i punkterna 35–37 i sitt förslag till avgörande, Wienkonventionen ingen avgörande betydelse i förevarande mål, även om gemenskaperna måste utöva sina befogenheter med beaktande av folkrätten (dom av den 24 november 1992 i mål C‑286/90, Poulsen och Diva Navigation, REG 1992, s. I‑6019, punkt 9; svensk specialutgåva, volym 13, s. 189).
35. Räckvidden av gemenskapernas skatteimmunitet, vilken hör till gemenskapsrätten, bestäms främst i artikel 3 i protokollet, som särskilt utformats med beaktande av gemenskapernas natur.
36. I artikel 3 i protokollet fastställs två ordningar för immunitet beroende på om det rör sig om direkta eller indirekta skatter. Artikel 3 första stycket i protokollet avser gemenskapernas skatteimmunitet vad gäller direkta skatter medan andra stycket i samma artikel avser indirekta skatter och avgifter.
37. Vad gäller ordningen för direkta skatter är immuniteten ovillkorlig och generell, eftersom gemenskaperna, deras tillgångar, inkomster och övrig egendom skall vara befriade från alla direkta skatter på nationell nivå. Vad gäller ordningen för indirekta skatter och avgifter är immuniteten inte obegränsad utan tvärtom inskränkt och omgärdad av villkor (se, för ett liknande resonemang, dom av den 26 oktober 2006 i mål C‑199/05, Europeiska gemenskapen, REG 2006, s. I‑0000, punkt 31).
38. Eftersom denna skillnad mellan ordningarna är av grundläggande betydelse för att bedöma immuniteten, är det nödvändigt att fastställa enligt vilken av dessa två ordningar en tvist angående en påstådd skattebefrielse skall bedömas.
39. Dessutom ankommer det, i ett förfarande om fördragsbrott, på kommissionen att redan under det administrativa förfarandet ange i vilken bestämmelse den skyldighet som medlemsstaten påstås ha underlåtit att uppfylla anges. Denna skyldighet för kommissionen har bland annat sin grund i två krav, nämligen att skydda rätten till försvar för den berörda medlemsstaten samt nödvändigheten av en tydlig avgränsning av föremålet för talan.
40. Det administrativa förfarandets syfte är bland annat att ge den berörda medlemsstaten möjlighet att göra invändningar mot klagomål framställda av kommissionen (dom av den 15 januari 2002 i mål C-439/99, kommissionen mot Italien, REG 2002, s. I-305, punkt 10, och av den 24 juni 2004 i mål C‑350/02, kommissionen mot Nederländerna, REG 2004, s. I‑6213, punkt 18) och att säkerställa att ett eventuellt domstolsförfarande får ett klart avgränsat tvisteföremål (dom av den 20 juni 2002 i mål C-287/00, kommissionen mot Tyskland, REG 2002, s. I-5811, punkt 17, och domen i det ovannämnda målet kommissionen mot Nederländerna, punkt 19).
41. Vad gäller föremålet för förevarande förfarande skall det påpekas att kommissionen, såväl i sitt motiverade yttrande som i ansökan har hänvisat till artikel 3 i protokollet utan att närmare ange på vilket av de tre styckena i nämnda artikel den grundar sin talan. Även om kommissionen inte uttryckligen angett i vilken bestämmelse den skyldighet som Konungariket Belgien påstås ha åsidosatt anges, innehåller emellertid både det motiverade yttrandet och ansökan sådana upplysningar att grunden för kommissionens yrkanden klart kan utläsas.
42. Det är uppenbart att artikel 3 tredje stycket i protokollet inte kan utgöra grund för någon som helst skatteimmunitet. Vidare har kommissionen inte, vare sig i det motiverade yttrandet eller i ansökan, anfört några särskilda argument till stöd för på vilket sätt Konungariket Belgien har åsidosatt sina skyldigheter enligt artikel 3 andra stycket i protokollet. Som framgår av punkt 11 i förevarande dom hade kommissionen däremot i förfarandet vid Cour de cassation föreslagit att en tolkningsfråga skulle ställas till EG-domstolen angående huruvida gemenskapernas skatteimmunitet utgör hinder för att införa en direkt skatt såsom den regionala skatten.
43. Det faktum att kommissionen i sitt motiverade yttrande och i ansökan återger och citerar den begäran som framfördes till Cour de cassation, i vilken kommissionen tydligt definierade den regionala skatten som en direkt skatt, visar att kommissionens talan avser de bestämmelser om immunitet som rör direkta skatter.
44. Även om protokollet inte innehåller någon definition av direkt skatt och det inte finns några tillämpningsbestämmelser till protokollet i detta avseende, kan vissa uppgifter om tolkningen av detta begrepp erhållas genom rådets direktiv 77/799/EEG av den 19 december 1977 om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område (EGT L 336, s. 15; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 64). I detta direktiv, vars tillämpningsområde innan det ändrades genom rådets direktiv 79/1070/EEG av den 6 december 1979 (EGT L 331, s. 8; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 82) enbart avsåg direkta skatter, definieras i artikel 1.2 skatter på inkomst och kapital, och detta begrepp innefattar skatter som läggs på sammanlagt kapital och på delar av kapital oberoende av på vilket sätt de tas ut. Vad avser den skatt som, enligt kommissionen och rådet, gemenskaperna har att erlägga, är det utrett att den grundas på artikel 3.1 c i förordningen och avser nyttjanderättshavare till fastigheter. Då denna skatt direkt påförs personer på grund av deras förmögenhet eller nyttjanderätter som har ett förmögenhetsvärde bör den anses som en skatt som tas ut på delar av kapital i den mening som avses i direktiv 77/799.
45. Med avseende på artikel 3.1 c i förordningen skall det även erinras om att egenskaperna hos denna regionala skatt skall fastslås med beaktande av samtliga skattskyldiga, nämligen de fysiska och juridiska personer som skatten avser och inte i förhållande till de ekonomiska konsekvenser som eventuellt och indirekt kan bli följden för gemenskaperna av denna skatt.
46. Följaktligen utgör den aktuella regionala skatten en direkt skatt och kommissionens talan skall prövas mot bakgrund av artikel 3 första stycket i protokollet.
47. Det är utrett att gemenskaperna, enligt artikel 3 första stycket i protokollet, är befriade från den skatt som inrättats genom förordningen, både i egenskap av hyrestagare och i egenskap av fastighetsägare eller hyresvärd. Gemenskaperna kan således inte anses som skattskyldiga inom förordningens tillämpningsområde.
48. Kommissionen och rådet har likväl gjort gällande att den aktuella bestämmelsen som, utan att gemenskaperna uttryckligen omfattas av skatten, har till syfte och effekt att gemenskaperna, om än indirekt men icke desto mindre med nödvändighet, skall bära skatten, strider mot principen om skatteimmunitet. Genom att åsidosätta denna immunitet har förordningens upphovsman förmått gemenskaperna att bidra till en skatt, genom avtalsbestämmelser som på ett allmänt och systematiskt sätt övervältrar skatten som åligger fastighetsägarna på gemenskaperna, när dessa hyr ut fastigheter till gemenskaperna, eller genom att inkludera skatten i hyran.
49. Denna argumentation kan inte godtas.
50. Även om det är klart att artikel 3 första stycket i protokollet befriar gemenskaperna från direkta skatter, föreskrivs däremot inte någon sådan befrielse för gemenskapernas avtalsparter. I denna bestämmelse föreskrivs vidare ingenting om den ekonomiska övervältringen av de direkta skatter som åligger dessa avtalsparter. Följaktligen kan kommissionen och rådet inte grunda ett bestridande av övervältringen av den regionala skatten på artikel 3 första stycket i protokollet.
51. Om denna övervältring sker genom en avtalsbestämmelse i hyreskontraktet är den nämligen nödvändigtvis att anse som överensstämmande med partsviljan eftersom införandet av en sådan bestämmelse omfattas av dessa parters avtalsfrihet. Om övervältringen av den regionala skatten i stället sker genom en höjning av hyran, omfattas även denna av parternas avtalsfrihet eftersom fastställandet av innehållet i hyresavtalet, inbegripet hyresbeloppet, kräver bådas medgivande. I det senare fallet är det inte heller säkert att den regionala skatten som skall erläggas av fastighetsägarna nödvändigtvis, med automatik och i sin helhet, övervältras på hyresgästerna.
52. Det är riktigt att situationen på hyresmarknaden kan påverka eller tvinga gemenskapen att acceptera en sådan avtalsbestämmelse eller erlägga en hyra som neutraliserar eller minskar effekten av en direkt skatt för avtalsparten.
53. En sådan situation på marknaden kan emellertid inte skapa en skatteimmunitet eftersom denna måste följa av en rättsakt enligt folkrätten, gemenskapsrätten eller nationell rätt.
54. Kommissionens och rådets argumentation skulle vidare, om den godtogs, kunna leda till att gränsen mellan de fall som omfattas av skatteimmunitet och de som inte gör det raderas. Detta skulle kunna leda till krav på skatteimmunitet avseende alla typer av direkta skatter, inklusive inkomstskatt och bolagsskatt.
55. Denna tolkning av artikel 3 första stycket i protokollet, enligt vilken en befrielse från den regionala skatten inte kan grundas på denna bestämmelse, kan – i motsats till vad kommissionen och rådet har hävdat – inte vederläggas genom vare sig syftet med gemenskapernas skatteimmunitet eller omständigheterna kring tillkomsten av denna skatt.
56. Vad gäller syftet med denna immunitet skall det erinras om att den följer av nödvändigheten att garantera gemenskapernas självständighet gentemot medlemsstaterna för att de skall fungera väl (dom av den 28 mars 1996 i mål C‑191/94, AGF Belgium, REG 1996, s. I-1859, punkt 19). Även om avtalsparternas befrielse från skyldigheten att erlägga den regionala skatten skulle utgöra en ekonomisk fördel för gemenskaperna, skall det konstateras att kommissionen, i vilket fall som helst, inte har anfört någon övertygande omständighet som visar att skattens övervältrande på kommissionen kan skada gemenskapernas oberoende ställning och hindra dem från att fungera väl (domen i det ovannämnda målet Europeiska gemenskapen, punkt 43). För övrigt får en tolkning mot bakgrund av syftet med en bestämmelse inte leda till att bestämmelsens klara och precisa lydelse blir helt betydelselös (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet Europeiska gemenskapen, punkt 42, och vad avser Europeiska centralbankens immunitet och privilegier, dom av den 8 december 2005 i mål C‑220/03, ECB mot Tyskland, REG 2005, I‑10595, punkt 31).
57. Vad gäller omständigheterna kring den regionala skattens tillkomst var den regionala lagstiftarens avsikt utan tvekan att öka skatteintäkterna. Det skall i det avseendet erinras om att det av fast rättspraxis följer att även om frågor om direkta skatter omfattas av medlemsstaternas behörighet, skall dessa likväl iaktta gemenskapsrätten när de utövar sin behörighet (dom av den 26 oktober 2006 i mål C‑345/05, kommissionen mot Portugal, REG 2006, s. I‑0000, punkt 10, och av den 14 november 2006 i mål C‑513/04, Kerckhaert och Morres, REG 2006, s. I‑0000, punkt 15). I den mån som gemenskapsrätten inte åsidosätts omfattar medlemsstaternas behörighet i princip rätt att införa nya skatter, fastställa andra skattskyldiga personer och andra undantag än dem som föreskrivs i en liknande tidigare bestämmelse, eller att öka skattesatsen.
58. Denna slutsats vederläggs inte av den omständigheten att den ansvarige ministern i huvudstadsregionen Bryssel under diskussionerna kring antagandet av den aktuella förordningen nämnt att de förändringar som denna förordning skulle innebära i förhållande till den tidigare lagstiftningen troligen skulle leda till att vissa fastighetsägare skulle kunna övervältra denna skatt på den hyra som erlades, bland annat av gemenskaperna i egenskap av hyrestagare. Det kan nämligen inte läggas en medlemsstat till last att den ökar sina skatteintäkter genom att i tillämpningsområdet för en skatt inkludera sådana rättssubjekt som kan vara avtalsparter till gemenskaperna, enbart på den grunden att dessa i vissa situationer på marknaden skulle kunna övervältra hela eller en del av denna skatt på priset för de varor eller tjänster som tillhandahålls gemenskaperna.
59. Det skall tilläggas att den regionala skatten enligt artikel 3.1 c i förordningen tillämpas på fastighetsägare vars fastigheter överskrider en viss yta och att denna typ av direkt skatt som införts av den regionala lagstiftaren är vanligt förekommande i medlemsstaterna.
60. Slutligen kan domstolen inte godta kommissionens och rådets argument, dels vad gäller domstolens rättspraxis avseende artikel 13 i protokollet som skyddar skattebefrielsen mot medlemsstaternas försök att angripa denna princip, direkt eller indirekt (dom av den 24 februari 1988 i mål 260/86, kommissionen mot Belgien, REG 1988, s. 955, och av den 14 oktober 1999 i mål C‑229/98, Vander Zwalmen och Massart, REG 1999, s. I‑7113), dels vad gäller att gemenskaperna får en större ekonomisk börda än privata hyrestagare som kan utnyttja skatteavdrag avseende hyra och andra kostnader.
61. Denna rättspraxis avser nämligen, såsom den belgiska regeringen har påpekat, tolkningen av de bestämmelser i protokollet som avser tjänstemän och övriga anställda i gemenskaperna, enligt vilka dessa skall vara befriade från nationella skatter på sina löner och arvoden. Denna befrielse avser särskilt gemenskapernas anställda och är begränsad till nationella skatter som skulle kunna uttas på de inkomster som härrör från deras tjänsteutövning vilka beskattas av gemenskaperna. I detta mål förekommer däremot ingen beskattning på gemenskapsnivå och det är vidare endast fråga om de bestämmelser i protokollet genom vilka gemenskaperna själva befrias från alla direkta skatter (se, för ett liknande resonemang, domen i det ovannämnda målet AGF Belgium, punkt 14).
62. Vad gäller avdragsrätten för hyra och andra kostnader hänförliga till hyra av en fastighet från beskattningsunderlaget för dem som är skyldiga att erlägga bolagsskatt, konstaterar domstolen att detta argument inte kan tillmätas någon betydelse i förevarande mål, eftersom gemenskapsinstitutionerna inte har något vinstsyfte och är av en helt annan karaktär än de företag som är skyldiga att betala bolagsskatt.
63. Mot denna bakgrund konstaterar domstolen att införandet av den regionala skatten inte strider mot vare sig lydelsen eller syftet med artikel 3 första stycket i protokollet.
64. Kommissionens talan skall således ogillas.
Rättegångskostnader
65. Enligt artikel 69.2 i rättegångsreglerna skall tappande part förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna, om detta har yrkats. Konungariket Belgien har yrkat att kommissionen skall förpliktas att ersätta rättegångskostnaderna. Eftersom kommissionen har tappat målet, skall Konungariket Belgiens yrkande bifallas. Enligt artikel 69.4 första stycket i rättegångsreglerna skall den institution som har intervenerat i målet bära sin rättegångskostnad. Rådet skall således i egenskap av intervenient bära sin rättegångskostnad.
Domslut
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (första avdelningen) följande:
1) Talan ogillas.
2) Europeiska gemenskapernas kommission skall ersätta rättegångskostnaderna.
3) Europeiska unionens råd skall bära sin rättegångskostnad.