62006CJ0360
TEISINGUMO TEISMO (antroji kolegija) SPRENDIMAS
2008 m. spalio 2 d. (
*1
)
„Įsisteigimo laisvė — Mokesčių teisės aktai — Pelno mokestis — Nekotiruojamų kapitalo bendrovių dalių įvertinimas“
Byloje C-360/06
dėl Finanzgericht Hamburg (Vokietija) 2006 m. rugpjūčio 11 d. Sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo, pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Heinrich Bauer Verlag BeteiligungsGmbH
prieš
Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg,
dalyvaujant
Heinrich Bauer Verlag KG,
TEISINGUMO TEISMAS (antroji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas C. W. A. Timmermans, teisėjai L. Bay Larsen (pranešėjas), J. Makarczyk, J.-C. Bonichot ir C. Toader,
generalinė advokatė V. Trstenjak,
posėdžio sekretorius B. Fülöp, administratorius,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2007 m. lapkričio 8 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Heinrich Bauer Verlag BeteiligungsGmbH, atstovaujamos Steuerberater R. Scheidmann, padedamo Rechtsanwälte K. Eicker ir R. Obser,
—
Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg, atstovaujamos M. Fromm,
—
Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos M. Lumma, padedamo C. Blaschke,
—
Europos Bendrijų Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir W. Mölls,
susipažinęs su 2008 m. sausio 10 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl EEB sutarties 52 straipsnio (vėliau – EB sutarties 52 straipsnis, po pakeitimo – EB 43 straipsnis) ir EEB sutarties 58 straipsnio (vėliau – EB 58 straipsnis, dar vėliau – EB 48 straipsnis) išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą, kilusį tarp Heinrich Bauer Verlag BeteiligungsGmbH (toliau – HBV) ir Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg (toliau – Finanzamt), dėl HBV dviejose užsienyje įsteigtose bendrovėse turimų dalių vertės nustatymo, siekiant apskaičiuoti Heinrich Bauer Verlag KG (toliau – HB), HBV pagrindinė bendrovė, mokėtino turto mokesčio sumą už 1988 mokestinius metus.
Teisinis pagrindas
3
Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą išplaukia, kad pagal Vokietijos teisę vertinant nekotiruojamas kapitalo bendrovių dalis turto mokesčio apskaičiavimo tikslu, jų turimos dalys užsienio ūkinėje bendrijoje įvertinamos rinkos kaina, nors dalių nacionalinėje ūkinėje bendrijoje įvertinimas grindžiamas tik tikrąja turtine verte. Jei rinkos kaina negali būti nustatoma atsižvelgiant į pardavimą per pastaruosius dvylika mėnesių prieš atliekant vertinimą, ji yra nustatoma atsižvelgiant į tikrąją turtinę vertę ir į atitinkamos bendrovės kapitalo grąžos perspektyvą.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
4
HBV yra Vokietijoje buveinę turinti kapitalo bendrovė, kurios akcijomis biržoje neprekiaujama. Visas jos kapitalo dalis turi pagrindinė bendrovė HB.
5
HBV turi dalis užsienio ūkinėse bendrijose: 1986 m. įsteigtoje Ispanijos bendrijoje Bauer Ediciones Sociedad en Comandita Madrid (toliau – HBE) ir Austrijos bendrijoje Basar Zeitungs- und Verlagsgesellschaft mbH und Co. KG Wien (toliau – WBC), kurių visas dalis ji įgijo 1988 metais.
6
HBV dalių vertė turėjo būti nustatyta siekiant apskaičiuoti HB už 1988 m. mokėtiną turto mokesčio sumą.
7
Finanzamt, atlikdamas šį vertinimą, atsižvelgė ne tik į jų vertę, t. y. į tikrąją bendrijų HBE ir WBC vertę, bet ir į kapitalo grąžos perspektyvą.
8
HBV pareiškė Finanzgericht Hamburg ieškinį dėl Finanzamt sprendimo tvirtindama, kad reikėjo atsižvelgti tik į tikrąją bendrijų vertę. Be to, sistemos logikai prieštarauja tai, kad ūkinių bendrijų vertinimas yra grindžiamas tik tikrąja verte, nors užsienio ūkinės bendrijos atveju atsižvelgiama ne tik į tikrąją vertę, bet ir į pelno gavimo perspektyvas (šie abu elementai kartu apibūdina rinkos kainą).
9
Kalbant apie HBV turimas HBE dalis, Finanzgericht Hamburg pažymi, kad skirtingi dalių bendrovėje vertinimo metodai, atsižvelgiant į tai, ar ji yra nacionalinė, ar užsienio bendrovė, lemia skirtingą verčių nustatymą, o tai daro tiesioginę įtaką mokėtino turto mokesčio sumai. Todėl panašu, kad tai, jog užsienyje turimos dalies vertė didesnė už nacionalinėje bendrovėje turimą dalį, gali apriboti įsisteigimo laisvę.
10
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, toks apribojimas būtų galimas, tik jei siekiama teisėto, EEB sutartį atitinkančio, tikslo. Tačiau šis teismas negali nustatyti tokio tikslo, galinčio pateisinti nurodytą nevienodą vertinimą.
11
Kalbant apie HBV turimas WBC dalis, negali būti teigiama, kad Sutarties 52 straipsnio 1 dalyje numatytas įsisteigimo laisvės principas buvo pažeistas 1988 m., nes Austrijos Respublika tapo Europos Sąjungos nare tik 1995 m. sausio 1 dieną. Tai taikytina ir Europos ekonominės erdvės susitarimui (OL L 1, 1994, p. 3, toliau – EEE susitarimas), kurio šalis ši valstybė yra ir kuris buvo pasirašytas, bet įsigaliojo tik .
12
Be to, nebuvo ir laisvo kapitalo judėjimo principo pažeidimo, nes ginčijamu laikotarpiu galiojusios šios srities nuostatos nedraudė skirtingo dalyvavimo nacionalinė ūkinėje bendrijoje ir kitoje valstybėje narėje ar trečiojoje valstybėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje vertinimo.
13
Šiomis aplinkybėmis Finanzgericht Hamburg nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir Teisingumo Teismui pateikti tokį prejudicinį klausimą:
„Ar <…> sutarties 52 straipsniui kartu su 58 straipsniu prieštarauja tai, kad, vertinant nekotiruojamas kapitalo bendrovių dalis, dalys toje pačioje valstybėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje įvertinamos mažiau nei dalys kitoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje?“
Pirminė pastaba
14
Finanzamt pastabose nurodo, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klysta dėl Vokietijos biržoje nekotiruojamų kapitalo bendrovių dalių vertinimo sistemos reikšmės pagrindinių Sutarties laisvių laikymuisi. Realiai nėra jokios nei tiesioginės, nei netiesioginės diskriminacijos, nes mokesčių požiūriu buvo atsižvelgta tiek į turimų nacionalinių, tiek ir į užsienio dalių kapitalo grąžą.
15
Šiuo klausimu reikia priminti, kad aiškinti nacionalinės teisės nuostatas nėra Teisingumo Teismo užduotis; vis dėlto, laikydamasis kompetencijos tarp Bendrijos ir nacionalinių teismų pasiskirstymo, jis privalo atsižvelgti į faktinių aplinkybių bei teisinį kontekstą, kuriame iškilo toks prejudicinis klausimas, koks jis yra suformuluotas sprendime kreiptis su prašymu priimti prejudicinį sprendimą (žr. 2001 m. spalio 25 d. Teisingumo Teismo sprendimo Ambulanz Glöckner, C-475/99, Rink. p. I-8089, 10 punktą ir Teisingumo Teismo sprendimo Neri, C-153/02, Rink. p. I-13555, 34 ir 35 punktus).
16
Todėl prejudicinį klausimą reikia nagrinėti atsižvelgiant į Finanzgericht Hamburg sprendime kreiptis su prašymu priimti prejudicinį sprendimą nurodytas faktines ir teisines aplinkybes.
Dėl prejudicinio klausimo
17
Pirmiausia reikia priminti, kad nors tiesioginiai mokesčiai priklauso valstybių narių kompetencijai, pastarosios turi ją įgyvendinti laikydamosi Bendrijos teisės ir vengti bet kokio diskriminavimo dėl pilietybės (žr., be kita ko, 2000 m. balandžio 13 d. Sprendimo Baars, C-251/98, Rink. p. I-2787, 17 punktą ir Sprendimo Lammers & Van Cleef, C-105/07, dar nepaskelbto Rinkinyje, 12 punktą).
18
Kalbėdamos apie HBV turimas WBC dalis, Vokietijos vyriausybė ir Europos Bendrijų Komisija tvirtina, kad 1988 m. mokestinių metų atžvilgiu negalima remtis pagrindinėmis laisvėmis, nes Austrijos Respublika dar nebuvo Europos Bendrijos narė, ir kad EEE susitarimas dar nebuvo pasirašytas.
19
Dėl HBV turimų HBE dalių Vokietijos vyriausybė tvirtina, kad šiuo atveju į įsisteigimo laisvę nėra reikalo atsižvelgti tiek, kiek HBV įsipareigojimai Ispanijoje nepriskirtini šios laisvės įgyvendinimui, o yra paprasta kapitalo investicija laisvai judant kapitalui.
20
Šios vyriausybės teigimu, HBV dalyvavimas HBE komanditoriaus teisėmis neleidžia pirmajai bendrovei daryti aiškią įtaką Ispanijos bendrovės veiklai. Atvirkščiai, HBV nedalyvauja priimant sprendimus ir neatstovauja HBE santykiuose su trečiaisiais asmenimis. Įsisteigimo laisve gali būti remiamasi tik tuo atveju, kai atitinkamos valstybės narės nacionalinis subjektas turi kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės kapitalo dalį, leidžiančią jam daryti aiškią įtaką šios bendrovės sprendimams bei lemti jos veiklą.
21
Dėl HBV dalyvavimo WBC reikia išnagrinėti, ar su įsisteigimo laisve susijusios Sutarties nuostatos, būtent Sutarties 52 ir 58 straipsniai, yra taikytini tokiai situacijai.
22
Šiuo klausimu reikia priminti, kad, kaip nurodė Vokietijos vyriausybė, Komisija ir generalinė advokatė išvados 49 punkte, pirma, Austrijos Respublika tapo Bendrijos nare tik 1995 m. sausio 1 d. ir, antra, EEE susitarimas įsigaliojo tik .
23
Iš to išplaukia, kad nei įsisteigimo laisvė pagal Sutarties 52 ir 58 straipsnius, nei atitinkamos EEE susitarimo 31 straipsnio nuostatos nebuvo taikytinos vertinant HBV dalyvavimą WBC.
24
Kalbant apie HBV dalyvavimą HBE, reikia taip pat išnagrinėti, ar Sutarties 52 ir 58 straipsniai taikytini tokiai situacijai.
25
Pagal nusistovėjusią teismų praktiką įsisteigimo laisvė, kurią Sutarties 52 straipsnis pripažįsta valstybių narių nacionaliniams subjektams ir kuri apima jų teisę imtis savarankiškai dirbančių asmenų veiklos bei ja verstis tomis pačiomis sąlygomis, kurios rezidavimo valstybės narės teisės aktuose yra nustatytos jos pačios subjektams, pagal Sutarties 58 straipsnį apima bendrovių, įsteigtų vadovaujantis valstybės narės teisės aktais ir Bendrijoje turinčių savo pagrindines buveines, centrinę administraciją ar pagrindinę verslo vietą, teisę vykdyti savo veiklą atitinkamoje valstybėje narėje per filialą ar atstovybę. Dėl bendrovių reikia pažymėti, kad jos priskiriamos konkrečios valstybės teisinei sistemai pagal jų buveinę Sutarties 58 straipsnio prasme, kaip ir fiziniai asmenys – pagal pilietybę (žr., be kita ko, 2000 m. gruodžio 14 d. Sprendimo AMID, C-141/99, Rink. p. I-11619, 20 punktą).
26
Taip pat reikia patikslinti, kad nors, pagal jų formuluotę, nuostatomis, susijusiomis su įsisteigimo laisve, siekiama, be kita ko, užtikrinti, kad priimančiojoje valstybėje narėje būtų taikomas nacionalinės teisės vertinimas, jos taip pat draudžia kilmės valstybei riboti nacionalinių subjektų ar bendrovių, įsteigtų pagal jos teisės aktus, atitinkančius Sutarties 58 straipsnį, įsisteigimą kitoje valstybėje narėje (žr. minėto sprendimo AMID 21 punktą).
27
Pagal nusistovėjusią teismų praktiką į Sutarties nuostatų, susijusių su įsisteigimo laisve, materialinio taikymo sritį patenka nacionalinės nuostatos, kurios turi būti taikomos tuomet, kai atitinkamos valstybės narės pilietis arba bendrovė dalyvauja kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės kapitale ir toks dalyvavimas jam leidžia daryti aiškią įtaką šios bendrovės sprendimams bei lemti jos veiklą (žr. 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo Rewe Zentralfinanz, C-347/04, Rink. p. I-2647, 22 ir 70 punktus ir Sprendimo Oy AA, C-231/05, Rink. p. I-6373, 20 punktą).
28
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas privalo patikrinti, ar būtent taip yra pagrindinėje byloje.
29
Naudinga priminti, kad taip yra būtent, kai bendrovė rezidentė turi 100 % kitoje valstybėje narėje įsteigtos bendrovės kapitalo arba kai bendrovės, kurios buveinė yra kitoje valstybėje narėje, dalys tiesiogiai ar netiesiogiai priklauso tos pačios šeimos nariams, gyvenantiems kitoje valstybėje narėje, kurie siekia tų pačių tikslų, bendru susitarimu atstovaujant tam pačiam atstovui šios bendrovės visuotiniame narių susirinkime priima su ja susijusius sprendimus ir nustato veiklą (žr. minėto sprendimo Rewe Zentralfinanz 23 punktą ir 2007 m. gruodžio 6 d. Sprendimo Columbus Container Services, C-298/05, Rink. p. I-10451, 13, 14 ir 31 punktus).
30
Kadangi dėl HBV dalyvavimo HBE pirmoji bendrovė patenka į Sutarties nuostatų, susijusių su įsisteigimo teise, taikymo sritį, reikia patikrinti, ar Sutarties 52 ir 58 straipsniai draudžia taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus dėl to, kad, vertinant biržoje nekotiruojamas kapitalo bendrovės dalis, nustatoma didesnė pastarosios dalyvavimo kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos kapitale vertė nei jos dalyvavimo nagrinėjamoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje vertė.
31
Šiuo atveju Vokietijoje esančios kapitalo bendrovės, kuri, kaip ir HBV, turi kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos, kaip antai HBE, dalį, situacija turto mokesčio, kurį turi mokėti minėtos kapitalo bendrovės pagrindinė bendrovė, atžvilgiu yra, kaip teigia ir prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, mažiau palanki nei situacija, kurioje ji būtų, jei ši ūkinė bendrija būtų įsteigta Vokietijoje.
32
Todėl toks nevienodas vertinimas sudaro bendrovei, kaip antai HB, HBV pagrindinei bendrovei, mažiau palankias sąlygas mokesčių atžvilgiu.
33
Turint omenyje šį nevienodą vertinimą ir tai, kad visa HBV priklauso minėtai pagrindinei bendrovei, ji atgrasoma turėti kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos kapitalo dalį (šiuo klausimu žr. minėto sprendimo Rewe Zentralfinanz 31 punktą).
34
Šiuo požiūriu reikia pažymėti, kad įsisteigimo laisvės apribojimas gali būti pateisinamas, tik jeigu juo siekiama teisėto, Sutartį atitinkančio, tikslo ir pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais. Tačiau net tokiu atveju jis turi būti tinkamas užtikrinti atitinkamo tikslo įgyvendinimą ir neviršyti to, kas būtina šiam tikslui pasiekti (žr., be kita ko, 2002 m. lapkričio 21 d. Sprendimo X ir Y, C-436/00, Rink. p. I-10829, 49 punktą).
35
Finanzamt tvirtina, kad atsižvelgti į kapitalo grąžos perspektyvą nustatant HBE bendrijos tikrąją vertę yra būtina dėl mokesčių sistemos darnumo, siekiant užtikrinti panašių faktinių situacijų apmokestinimo vienodumą. Jei vertinant HBV dalis nebūtų atsižvelgiama į kapitalo grąžą, dalyvavimas užsienio bendrovėse būtų palankiau vertinamas.
36
Vokietijos vyriausybė tvirtina, kad bet kuriuo atveju ginčijami teisės aktai yra pateisinami praktiniais administracinės tvarkos sunkumais apskaičiuojant dalyvavimo kitose valstybėse narėse įsteigtose bendrovėse vertę.
37
Dėl Finanzamt nurodyto pateisinimo reikia priminti, kad būtinybė išlaikyti mokesčių sistemos darnumą gali pateisinti Sutartimi garantuojamų pagrindinių laisvių naudojimosi apribojimą. Tačiau siekiant, kad taip pateisinamam argumentui būtų pritarta, turi būti nustatytas tiesioginis ryšys tarp atitinkamos mokesčių lengvatos ir jos kompensavimo konkrečia mokesčių rinkliava (žr., be kita ko, minėto sprendimo Rewe Zentralfinanz 62 punktą ir 2007 m. spalio 11 d. Sprendimo Hollmann, C-443/06, Rink. p. I-8491, 56 punktą).
38
Tačiau, kalbant apie pagrindinėje byloje nagrinėjamą turto mokestį, nebuvo įrodyta, kad buvo tiesioginis ryšys tarp mokesčių lengvatos, kuri susijusi su dalyvavimu kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos kapitale, ir konkrečios mokesčių rinkliavos.
39
Todėl reikia manyti, kad apribojimas, atsirandantis iš pagrindinėje byloje nagrinėjamo mokesčių teisės akto, negali būti pateisinamas būtinybe užtikrinti mokesčių sistemos darnumą.
40
Dėl Vokietijos vyriausybės pateikto argumento reikia pažymėti, kad Teisingumo Teismas yra ne kartą nusprendęs, jog mokesčių kontrolės veiksmingumas yra privalomas viešojo intereso pagrindas, galintis pateisinti Sutartimi garantuojamų pagrindinių laisvių naudojimosi apribojimą (žr. 2006 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Centro di Musicologia Walter Stauffer, C-386/04, Rink. p. I-8203, 47 punktą).
41
Net darant prielaidą, kad 1977 m. gruodžio 19 d. Tarybos direktyva 77/799/EEB dėl valstybių narių kompetentingų institucijų tarpusavio pagalbos tiesioginio apmokestinimo srityje (OL L 336, p. 15) netaikytina pagrindinėje byloje, ši aplinkybė negali pateisinti dalyvavimo kitose valstybėse narėse įsteigtose bendrovėse vertės apskaičiavimo būdo, kuris yra mažiau palankus nei dalyvavimo nagrinėjamoje valstybėje narėje įsteigtose bendrovėse vertės apskaičiavimo būdas. Iš tikrųjų mokesčių institucijos gali pačių suinteresuotų apmokestinamųjų asmenų paprašyti pateikti, jų manymu, reikalingus įrodymus, kad būtų atliktas apmokestinamųjų asmenų dalyvavimo kitose valstybėse narėse įsteigtose bendrovėse vertės apskaičiavimas (šiuo klausimu žr. Sprendimo Geurts ir Votgen, C-464/05, Rink. p. I-9325, 28 punktą).
42
Todėl, atsižvelgiant į prieš tai išdėstytas aplinkybes, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip, kad nesant tinkamo pateisinimo Sutarties 52 ir 58 straipsniai draudžia taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus tiek, kiek vertinant nekotiruojamas kapitalo bendrovės dalis, kaip pagrindinėje byloje, jie lemia didesnės vertės suteikimą šios bendrovės dalyvavimui kitoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje nei jos dalyvavimui atitinkamoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje, jei toks dalyvavimas jai leidžia daryti aiškią įtaką kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos sprendimams bei lemti jos veiklą.
43
Atsižvelgiant į bylos medžiagą, reikia pažymėti, kad bet kuriuo atveju EEB sutarties 67 straipsnio 1 dalis (vėliau – EB sutarties 67 straipsnio 1 dalis. Straipsnis panaikintas Amsterdamo sutartimi) pereinamajam laikotarpiui pasibaigus nepanaikino kapitalo judėjimo apribojimų. Tai buvo padaryta 1988 m. birželio 24 d. Tarybos direktyva 88/361/EEB dėl Sutarties 67 straipsnio įgyvendinimo (OL L 178, p. 5), priimta remiantis EEB sutarties 69 straipsniu ir 70 straipsnio 1 dalimi (vėliau – atitinkamai EB sutarties 69 ir 70 straipsniai, panaikinti Amsterdamo sutartimi) (žr. Sprendimo Svensson ir Gustavsson, C-484/93, Rink. p. I-3955, 5 ir 6 punktus). Ši direktyva, remiantis jos 6 straipsnio 1 dalimi, į nacionalinę teisę turėjo būti perkelta vėliausiai iki, t. y. po pagrindinėje byloje nagrinėjamo laikotarpio.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
44
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (antroji kolegija) nusprendžia:
Nesant tinkamo pateisinimo, EEB sutarties 52 straipsnis (vėliau – EB sutarties 52 straipsnis, po pakeitimo – EB 43 straipsnis) ir EEB sutarties 58 straipsnis (vėliau – EB 58 straipsnis, dar vėliau – EB 48 straipsnis) draudžia taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus tiek, kiek vertinant nekotiruojamas kapitalo bendrovės dalis, kaip pagrindinėje byloje, jie lemia didesnės vertės suteikimą šios bendrovės dalyvavimui kitoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje nei jos dalyvavimui atitinkamoje valstybėje narėje įsteigtoje ūkinėje bendrijoje, jei toks dalyvavimas jai leidžia daryti aiškią įtaką kitoje valstybėje narėje įsteigtos ūkinės bendrijos sprendimams bei lemti jos veiklą.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.