62018CJ0791
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tieni Awla)
17 ta’ Settembru 2020 (
*1
)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Proprjetà immobbli ta’ investiment – Tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa – Aġġustament tat-tnaqqis inizjali – Aġġustament f’darba tat-tnaqqis kollu wara l-ewwel użu tal-oġġett ikkonċernat – Perijodu ta’ aġġustament”
Fil-Kawża C‑791/18,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Hoge Raad der Nederlanden (il-Qorti Suprema tal-Pajjiżi l-Baxxi), permezz ta’ deċiżjoni tal-14 ta’ Diċembru 2018, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fis-17 ta’ Diċembru 2018, fil-proċedura
Stichting Schoonzicht
vs
Staatsecretaris van Financiën
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tieni Awla),
komposta minn A. Arabadjiev, President ta’ Awla, K. Lenaerts, President tal-Qorti tal-Ġustizzja li qiegħed jaġixxi bħala Imħallef tat-Tieni Awla, P. G. Xuereb, T. von Danwitz u A. Kumin (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: M. Bobek,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
–
għal Stichting Schoonzicht, minn B. G. van Zadelhoff, bħala konsulent,
–
għall-Gvern Olandiż, minn M. K. Bulterman u M. A. M. de Ree, bħala aġenti,
–
għall-Gvern Svediż, inizjalment minn A. Falk u J. Lundberg kif ukoll minn C. Meyer-Seitz, H. Shev u H. Eklinder, sussegwentement minn dawn it-tlieta, bħala aġenti,
–
għall-Kummissjoni Ewropea, minn W. Roels u minn N. Gossement, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tat-3 ta’ Marzu 2020,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 184 sa 187 u 189 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Stichting Schoonzicht u Staatssecretaris van Financiën (is-Segretarju tal-Istat għall-Finanzi, il-Pajjiżi l-Baxxi), dwar l-aġġustament, minħabba l-użu ta’ parti minn kumpless ta’ proprjetà immobbli għal attività eżentata, f’darba waħda biss tat-tnaqqis kollu tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) inizjalment imħallsa għall-kostruzzjoni ta’ dan il-kumpless immobbli.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3
Skont l-Artikolu 14(3) tad-Direttiva tal-VAT, l-Istati Membri jistgħu jikkunsidraw il-provvista ta’ ċerti xogħlijiet ta’ kostruzzjoni bħala provvista ta’ merkanzija.
4
L-Artikolu 167 ta’ din id-direttiva jipprevedi li d-dritt għat-tnaqqis jitnissel fil-ħin meta t-taxxa mnaqqsa ssir eżiġibbli.
5
L-Artikolu 168(a) tal-imsemmija direttiva jipprovdi li:
“Sakemm il-merkanzija u s-servizzi jintużaw għall-iskopijiet tat-transazzjonijiet taxxabbli ta’ persuna taxxabbli, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata, fl-Istat Membru li fih twettaq dawn it-transazzjonijiet, li tnaqqas mll-VAT li għandha tħallas dan li ġej:
(a)
il-VAT dovuta jew imħallsa f’dak l-Istat Membru rigward provvisti li sarulha ta’ merkanzija jew servizzi, li twettqu jew li għad iridu jitwettqu minn persuna taxxabli oħra”.
6
L-Artikolu 184 tal-istess direttiva jipprevedi:
“It-tnaqqis inizjali għandu jiġi aġġustat fejn dan ikun ogħla jew inqas minn dak li għalih il-persuna taxxabbli kienet intitolata.”
7
Skont l-Artikolu 185 tad-Direttiva tal-VAT:
“1.   L-aġġustament għandu, b’mod partikolari, isir fejn, wara li ssir id-denunzja tal-VAT, isir xi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, per eżempju fejn ix-xirjiet huma kkanċellati jew hu miksub roħs fil-prezzijiet.
2.   Bħala deroga mill-paragrafu 1, m’għandu jsir l-ebda aġġustament fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ distruzzjoni, telf jew serq tal-proprjetà li ġie ppruvat jew ikkonfermat kif imiss, jew fil-każ ta’ merkanzija riżervata għall-iskop ta’ għoti ta’ rigali ta’ valur żgħir jew ta’ l-għoti ta’ kampjuni, kif speċifikat fl-Artikolu 16.
Madanakollu, fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ serq, l-Istati Membri jistgħu jeħtieġu li jsir aġġustament.”
8
L-Artikolu 186 ta’ din id-direttiva jipprovdi li l-Istati Membri għandhom jistabbilixxu r-regoli ddettaljati għall-applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 tagħha.
9
L-Artikolu 187 tal-imsemmija direttiva huwa fformulat kif ġej:
“1.   Fil–każ ta’ merkanzija kapitali [proprjetà immobbli ta’ investiment], l-aġġustment għandu jkun mifrux fuq ħames snin inkluża dik meta l-merkanzija kienet akkwistata jew iffabbrikata.
Madankollu, l-Istati Membri jistgħu jibbażaw l-aġġustament fuq perijodu ta’ ħames snin sħaħ li jibda miż-żmien meta l-merkanzija hija użata għall-ewwel darba.
Fil-każ ta’ proprjetà immobbli akkwistata bħala merkanzija kapitali, il-perijodu ta’ aġġustament jista’ jiġi estiż sa 20 sena.
2.   L-aġġustament annwali għandu jsir biss fir-rigward ta’ wieħed minn ħamsa tal-VAT imposta fuq il-merkanzija kapitali, jew, jekk il-perijodu ta’ referenza ġie estiż, fir-rigward tal-frazzjoni korrispondenti tiegħu.
L-aġġustament imsemmi fl-ewwel subparagrafu għandu jsir abbażi tal-varjazzjonijet fid-dritt għal tnaqqis fi snin sussegwenti b’relazzjoni għal dik fis-sena li fiha l-merkanzija kienet akkwistata, iffabbrikata jew, fejn hu xieraq, użata għall-ewwel darba.”
10
Skont l-Artikolu 189 tal-istess direttiva:
“Għall-finijiet ta’ l-applikazzjoni ta’ l-Artikoli 187 sa 191, l-Istati Membri jistgħu jieħdu l-miżuri li ġejjin:
(a)
jiddefinixxu l-kunċett ta’ merkanzija kapitali [proprjetà immobbli ta’ investiment];
(b)
jispeċifikaw l-ammont tal-VAT li jrid jittieħed in konsiderazzjoni għall-aġġustament;
(ċ)
jaddottaw kalunkwe miżuri xierqa biex jiżguraw li l-aġġustament ma jwassalx għal kwalunkwe vantaġġ mhux ġustifikat;
(d)
jippermettu simplifikazzjonijet amministrattivi.”
Id-dritt Olandiż
11
Il-Wet houdende vervanging van de bestaande omzetbelasting door een omzetbelasting volgens het stelsel van heffing over de toegevoegde waarde (il-Liġi li Tipprovdi għas-Sostituzzjoni tat-Taxxa fuq id-ħul mill-Bejgħ Eżistenti b’Taxxa fuq id-Dħul mill-Bejgħ kont is-istema ta’ bir tat-axxa fuq il-Valur Miżjud), tat-28 ta’ Ġunju 1968 (Stb. 1968, Nru 329), fil-verżjoni tagħha applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar il-VAT”), tipprovdi fl-Artikolu 15(4) tagħha:
“It-tnaqqis tat-taxxa għandu jsir skont l-użu tal-oġġetti u tas-servizzi fil-mument li fih it-taxxa hija ffatturata lill-operatur jew fil-mument li fih din tkun dovuta. Jekk ikun jidher, fil-mument li fih l-operatur jibda juża l-oġġetti u s-servizzi, li naqqas l-istess taxxa relatata magħhom b’rata ogħla jew inqas minn dik li l-użu tal-oġġetti jew tas-servizzi jagħtih dritt inaqqas, it-taxxa żejda mnaqqsa ssir dovuta f’dak il-mument. It-taxxa li ssir dovuta għandha titħallas skont l-Artikolu 14. It-taxxa li setgħet titnaqqas u li ma tnaqqsitx għandha tingħatalu lura wara talba.”
12
L-Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting (id-Deċiżjoni ta’ Implimentazzjoni tal-Liġi dwar il-VAT), tat-12 ta’ Awwissu 1968 (Stb. 1968, Nru 423), fil-verżjoni tagħha applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem id-“Deċiżjoni ta’ Implimentazzjoni”), tipprovdi fl-Artikolu 12(2) u (3) tagħha:
“2.   L-aġġustament imsemmi fl-Artikolu 15(4) tal-Liġi [dwar il-VAT] għandu jsir abbażi tal-informazzjoni relatata mal-perijodu taxxabbli li matulu l-operatur beda juża l-oġġetti jew is-servizzi.
3.   Fid-dikjarazzjoni relatata mal-aħħar perijodu taxxabbli tas-sena ta’ riferiment, l-aġġustament tat-tnaqqis għandu jsir abbażi tal-informazzjoni applikabbli għas-sena fiskali kollha.”
13
B’konformità mal-Artikolu 13 tad-Deċiżjoni ta’ Implimentazzjoni:
“(1)   B’deroga mill-Artikolu 11, għall-finijiet tat-tnaqqis, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni separatament dawn li ġejjin:
(a)
proprjetà immobbli u d-drittijiet relatati ma’ din il-proprjetà;
(b)
beni mobbli li l-operatur jikkanċella għat-taxxa fuq id-dħul jew għat-taxxa fuq id-dħul tal-kumpanniji, jew li huwa jista’ jikkanċella kieku kien suġġett għal tali taxxa.
2.   Għal dak li jikkonċerna l-proprjetà immobbli u d-drittijiet relatati magħha, l-aġġustament tat-tnaqqis isir matul kull waħda mid-disa’ snin fiskali wara s-sena li matulha l-operatur beda juża l-proprjetà immobbli kkonċernata. Kull darba, l-aġġustament għandu jsir fuq wieħed minn għaxra tat-taxxa tal-input imħallsa, fid-dawl tad-data tas-sena fiskali li tinsab fid-dikjarazzjoni dwar l-aħħar perijodu taxxabbli ta’ dik is-sena fiskali, għandu jseħħ fil-mument tad-dikjarazzjoni relatata mal-aħħar perijodu taxxabbli ta’ din is-sena fiskali.”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
14
Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali bniet kumpless immobbli kompost minn seba’ appartamenti għal użu residenzjali fuq art li hija l-proprjetà tagħha. Ix-xogħlijiet ta’ kostruzzjoni bdew matul is-sena 2013 u hija rċeviet dan il-kumpless f’Lulju tas-sena ta’ wara.
15
Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali wettqet direttament u kompletament it-tnaqqis tal-VAT li hija kellha tħallas matul is-sena finanzjarja 2013 għall-kostruzzjoni tal-imsemmi kumpless, peress li, f’dak iż-żmien, l-istess kumpless kien intiż għal użi taxxabbli.
16
Mill-1 ta’ Awwissu 2014, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali kriet erbgħa mis-seba’ appartamenti tal-kumpless immobbli kkonċernat b’eżenzjoni mill-VAT, filwaqt li t-tliet appartamenti l-oħra baqgħu mhux okkupati matul is-sena 2014.
17
Minħabba din l-eżenzjoni, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali kellha twettaq aġġustament tal-VAT u għalhekk kellha tħallas, permezz ta’ dikjarazzjoni, konformement mat-tieni u t-tielet sentenza tal-Artikolu 15(4) tal-Liġi dwar il-VAT, f’darba biss il-parti sħiħa ta’ din it-taxxa attribwibbli għal dawn l-erba’ appartamenti matul il-perijodu li matulu kienu ġew okkupati, għal ammont totali ta’ EUR 79587.
18
Madankollu, peress li qieset li l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT jipprekludi l-Artikolu 15(4) tal-Liġi dwar il-VAT sa fejn dan tal-aħħar jipprevedi li, matul il-bidu tal-użu ta’ oġġett ta’ investiment, it-tnaqqis kollu inizjalment imwettaq għandu jiġi aġġustat, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ressqet ilment kontra l-aġġustament li hija kellha tagħmel.
19
Peress li dan l-ilment ġie miċħud, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ppreżentat rikors quddiem ir-rechtbank Noord-Holland (il-Qorti Distrettwali ta’ Noord-Holland, il-Pajjiżi l-Baxxi) kontra d-deċiżjoni li tiċħad l-imsemmi lment, li wkoll ġie miċħud bħala infondat. Konsegwentement, hija appellat mis-sentenza ta’ din il-qorti quddiem il-Gerechtshof Amsterdam (il-Qorti tal-Appell ta’ Amsterdam, il-Pajjiżi l-Baxxi).
20
Peress li l-Gerechtshof Amsterdam (il-Qorti tal-Appell ta’ Amsterdam) ċaħdet l-appell ippreżentat mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali permezz tas-sentenza tal-11 ta’ Jannar 2017, din tal-aħħar ippreżentat appell fil-kassazzjoni kontra din is-sentenza, quddiem il-qorti tar-rinviju, il-Hoge Raad der Nederlanden (il-Qorti Suprema tal-Pajjiżi l-Baxxi), filwaqt li tenniet l-argument li aġġustament f’darba waħda biss, wara l-ewwel użu tal-oġġett ta’ investiment, tat-tnaqqis inizjalment imwettaq imur kontra l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT u li l-aġġustament li għalih kienet suġġetta kellu għalhekk ikun mifrux fuq diversi snin.
21
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Hoge Raad der Nederlanden (il-Qorti Suprema tal-Pajjiżi l-Baxxi) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“(1)
L-Artikoli 184 sa 187 tad-Direttiva dwar il-VAT tal-2006 jipprekludu skema nazzjonali ta’ aġġustament relatata ma’ investimenti li jipprevedu aġġustament mifrux fuq numru ta’ snin, fejn, fis-sena li matulha l-investiment jintuża għall-ewwel darba (li jikkorrispondi wkoll għall-ewwel sena ta’ aġġustament), it-tnaqqis inizjali kollu għal dan l-investiment ikun suġġett għal regolarizzazzjoni (aġġustament) ta’ darba, jekk meta dan l-investiment jintuża għall-ewwel darba, ikun jidher li dan it-tnaqqis inizjali ma jikkorrispondix mat-tnaqqis li l-persuna taxxabbli hija intitolata tapplika fuq il-bażi tal-użu effettiv tal-investiment?
(2)
Fil-każ li l-ewwel domanda tingħata risposta fl-affermattiv:
L-Artikolu 189(b) jew (ċ) tad-Direttiva dwar il-VAT tal-2006 għandu jiġi interpretat fis-sens li r-regolarizzazzjoni ta’ darba fl-ewwel sena tal-perijodu ta’ aġġustament tat-tnaqqis inizjali, li hemm referenza għaliha fl-ewwel domanda, tikkostitwixxi miżura li tista’ tiġi adottata mill-Pajjiżi l-Baxxi għall-applikazzjoni tal-Artikolu 187 tad-Direttiva dwar il-VAT tal-2006?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
22
Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikoli 184 sa 187 tad-Direttiva tal-VAT għandhomx jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali li tinkludi sistema ta’ aġġustament applikabbli għall-oġġett ta’ investiment li tipprevedi tqassim tal-aġġustament fuq diversi snin, li bis-saħħa tiegħu, matul is-sena tal-ewwel użu tal-oġġett ikkonċernat, li jikkorrispondi wkoll għall-ewwel sena ta’ aġġustament, it-tnaqqis kollu inizjalment imwettaq għal dan l-oġġett ikun is-suġġett ta’ aġġustament f’darba waħda, meta, matul is-sena tal-ewwel użu, jidher li dan it-tnaqqis ma jikkorrispondix għal dak li l-persuna taxxabbli kellha d-dritt twettaq abbażi tal-użu effettiv tal-imsemmi oġġett.
23
Għandu jitfakkar, preliminarjament, li, skont l-istruttura tas-sistema stabbilita bid-Direttiva tal-VAT, it-taxxi tal-input fuq l-oġġetti jew is-servizzi użati minn persuna taxxabbli għall-finijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha jistgħu jitnaqqsu. It-tnaqqis tat-taxxi tal-input huwa marbut mal-ġbir tat-taxxa tal-output. Meta l-oġġetti jew is-servizzi akkwistati minn persuna taxxabbli jintużaw għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet eżenti jew li ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, ma jista’ jkun hemm la l-ġbir ta’ taxxa tal-output u lanqas tnaqqis tat-taxxa tal-input (sentenzi tat-30 ta’ Marzu 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, punt 24 u tat-28 ta’ Frar 2018, Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134, punt 30).
24
Mill-formulazzjoni tal-Artikolu 168 tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li, sabiex persuna kkonċernata jkun jista’ jkollha d-dritt għal tnaqqis, hemm bżonn, minn naħa, li tkun “persuna taxxabbli” fis-sens ta’ din id-direttiva u, min-naħa l-oħra, li l-oġġetti u s-servizzi inkwistjoni jkunu użati għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha (sentenzi tal-15 ta’ Diċembru 2005, Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, punt 52 u tat-28 ta’ Frar 2018, Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134 punt 33).
25
L-użu li jsir mill-oġġetti jew mis-servizzi, jew li huwa maħsub għalihom, jiddetermina l-portata tat-tnaqqis inizjali li għalih il-persuna taxxabbli hija intitolata u l-portata tal-aġġustamenti eventwali matul il-perijodi sussegwenti (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-15 ta’ Diċembru 2005, Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, punt 54, u l-ġurisprudenza ċċitata, kif ukoll tat-18 ta’ Ottubru 2012, TETS Haskovo, C‑234/11, EU:C:2012:644, punt 29).
26
Fil-fatt, il-mekkaniżmu ta’ aġġustament jagħmel parti integrali mis-sistema ta’ tnaqqis stabbilita mid-Direttiva tal-VAT u huwa intiż li jżid il-preċiżjoni tat-tnaqqis tal-VAT b’mod li tiġi żgurata n-newtralità fiskali, li tikkostitwixxi prinċipju fundamentali tas-sistema komuni tal-VAT stabbilita mil-leġiżlatur tal-Unjoni f’dan il-qasam (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-21 ta’ Frar 2006, Halifax et, C‑255/02, EU:C:2006:121, punt 92, u l-ġurisprudenza ċċitata, kif ukoll tal-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 37). Abbażi ta’ dawn il-prinċipji, it-tranżazzjonijiet imwettqa fi stadju iktar bikri jibqgħu jagħtu lok għad-dritt għal tnaqqis biss sal-punt li jintużaw biex jagħmlu provvisti suġġetti għall-VAT. Għaldaqstant, id-Direttiva tal-VAT għandha l-għan li tistabbilixxi relazzjoni mill-qrib u diretta bejn id-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa u l-użu tal-oġġetti jew tas-servizzi kkonċernati għal tranżazzjonijiet sussegwenti ntaxxati fl-output (sentenza tat-18 ta’ Ottubru 2012, TETS Haskovo, C‑234/11, EU:C:2012:644, punti 30 u 31 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
27
F’dan ir-rigward, għandu jiġi rrilevat li l-Artikoli 184 u 185 tad-Direttiva tal-VAT jistabbilixxu b’mod ġenerali l-kundizzjonijiet li fihom l-amministrazzjoni fiskali nazzjonali għandha teżiġi aġġustament tal-VAT inizjalment imnaqqsa, mingħajr ma jipprevedu, madankollu, b’liema mod għandu jsir dan l-aġġustament (sentenza tas-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 26).
28
Min-naħa l-oħra, l-Artikolu 186 tad-Direttiva tal-VAT jobbliga espressament lill-Istati Membri jiddefinixxu l-kundizzjonijiet tal-imsemmi aġġustament, billi jipprovdu li dawn għandhom jiddeterminaw il-modalitajiet ta’ applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 tad-Direttiva tal-VAT (ara f’dan is-sens is-sentenza tas-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 27).
29
Huwa biss fir-rigward tal-oġġetti ta’ investiment li l-Artikoli 187 sa 192 tad-Direttiva tal-VAT jipprevedu ċerti modalitajiet tal-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT (sentenza tal-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 27).
30
Fir-rigward, fl-ewwel lok, tat-tnissil tal-obbligu ta’ aġġustament, għandu jiġi rrilevat li dan huwa ddefinit fl-Artikolu 184 tad-Direttiva tal-VAT bl-iktar mod wiesa’ possibbli, sa fejn “[i] t-tnaqqis inizjali għandu jiġi aġġustat fejn dan ikun ogħla jew inqas minn dak li għalih il-persuna taxxabbli kienet intitolata” (sentenza tal-11 ta’ April2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 32).
31
Din il-formulazzjoni, fit-teorija, ma teskludi l-ebda ipoteżi prevedibbli ta’ tnaqqis mhux dovut. Il-portata ġenerali tal-obbligu ta’ aġġustament hija sostnuta mill-elenkar espress tal-eċċezzjonijiet previsti fl-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-VAT (sentenza tal-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 33).
32
Skont l-Artikolu 185(1) ta’ din id-direttiva, tali aġġustament għandu b’mod partikolari jitwettaq meta emendi tal-elementi meħuda inkunsiderazzjoni għad-determinazzjoni tal-ammont ta’ dan it-tnaqqis isiru wara d-dikjarazzjoni tal-VAT (sentenza tat-18 ta’ Ottubru 2012, TETS Haskovo, C‑234/11, EU:C:2012:644, punt 32).
33
Dawn id-dispożizzjonijiet jikkostitwixxu s-sistema applikabbli għat-tnissil ta’ dritt eventwali tal-amministrazzjoni fiskali li teżiġi mingħand persuna taxxabbli aġġustament tal-VAT, inkluż fir-rigward tal-aġġustament tat-tnaqqis relatat ma’ oġġetti ta’ investiment (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-18 ta’ Ottubru 2012, TETS Haskovo, C‑234/11, EU:C:2012:644, punt 26).
34
F’dan il-każ, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li l-persuna taxxabbli bniet kumpless immobbli kompost minn seba’ appartamenti u li din wettqet tnaqqis tal-VAT relatata mal-kostruzzjoni ta’ dan il-kumpless minħabba l-allokazzjoni ta’ dan tal-aħħar għal tranżazzjonijiet taxxabbli. Wara li rċeviet l-imsemmi kumpless, li jikkostitwixxi, għall-finijiet tal-ġbir tal-VAT, kunsinna ta’ oġġetti, fis-sens tal-leġiżlazzjoni nazzjonali li timplimenta l-possibbiltà prevista fl-Artikolu 14(3) tad-Direttiva tal-VAT, il-persuna taxxabbli kriet erba’ minn dawn l-appartamenti b’eżenzjoni mill-VAT.
35
Sa fejn it-tnaqqis inizjali ġie kkalkolat billi ttieħed inkunsiderazzjoni l-użu ta’ dan l-istess kumpless għal tranżazzjonijiet taxxabbli, il-kiri tal-erba’ appartamenti b’eżenzjoni mill-VAT wassal għal bidla fil-fatturi li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni għad-determinazzjoni tal-ammont ta’ dan it-tnaqqis u wassal sabiex l-imsemmi tnaqqis ikun ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kellha dritt tagħmel minħabba l-użu effettiv tal-proprjetà kkonċernata.
36
Konsegwentement, tali sitwazzjoni taqa’ taħt dawk imsemmija fl-Artikolu 184 u fl-Artikolu 185(1) tad-Direttiva tal-VAT li fihom l-amministrazzjoni fiskali għandha teżiġi mill-persuna taxxabbli l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT inizjalment imwettaq.
37
Għaldaqstant, għandu jiġi ddeterminat, fit-tieni lok, jekk l-aġġustament tat-tnaqqis inizjali fid-data tal-ewwel użu tal-oġġett ikkonċernat, meta jidher f’din id-data li dan it-tnaqqis kien ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kellha dritt twettaq fid-dawl tal-użu effettiv ta’ dan l-oġġett, jaqax taħt il-modalitajiet ta’ applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 tad-Direttiva tal-VAT li l-Istat Membru huwa obbligat jiddetermina skont l-Artikolu 186 ta’ din id-direttiva jew il-modalitajiet previsti fl-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT dwar l-oġġetti ta’ investiment.
38
F’dan ir-rigward, l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT, li huwa fformulat f’termini li ma jħallu ebda dubju dwar in-natura obbligatorja tiegħu (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-30 ta’ Marzu 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, punt 26, u d-digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, C‑500/13, EU:C:2014:1750, punt 24), jipprevedi, fl-ewwel subparagrafu tal-paragrafu 1 tiegħu, għall-oġġetti ta’ investiment, perijodu ta’ aġġustament ta’ ħames snin, inkluż dak li matulu l-merkanzija kkonċernata kienet ġiet akkwistata jew prodotta. Madankollu, it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 187(1) ta’ din id-direttiva jippermetti lill-Istati Membri jibbażaw ruħhom fuq perijodu ta’ aġġustament ta’ ħames snin sħaħ li jibdew jiddekorru mill-bidu tal-użu ta’ dan l-oġġett. It-tielet subparagrafu tal-Artikolu 187(1) jipprovdi li l-perijodu ta’ aġġustament jista’ jiġi estiż sa 20 sena fir-rigward ta’ proprjetà immobbli ta’ investiment.
39
L-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 187(2) tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi li, kull sena, l-aġġustament annwali għandu jsir biss fir-rigward ta’ wieħed minn ħamsa jew, jekk il-perijodu ta’ riferiment ikun ġie estiż, fir-rigward tal-frazzjoni korrispondenti tal-VAT imposta fuq l-oġġetti ta’ investiment. It-tieni subparagrafu tal-Artikolu 187(2) ta’ din id-direttiva jippreċiża li dan l-aġġustament għandu jsir abbażi tal-bidliet fid-dritt għal tnaqqis li jkunu saru matul is-snin sussegwenti, meta mqabbel ma’ dak tas-sena li matulha l-oġġett ġie akkwistat, prodott jew, jekk ikun il-każ, użat għall-ewwel darba.
40
Mit-tieni u t-tielet subparagrafu tal-Artikolu 187(1) tal-imsemmija direttiva jirriżulta li l-Istat Membru kkonċernat jista’ jiddeċiedi li l-punt ta’ tluq tal-perijodu ta’ aġġustament, li jista’ jinfirex fuq 20 sena, fil-każ ta’ proprjetà immobbli ta’ investiment, huwa l-ewwel użu tal-oġġett ta’ investiment ikkonċernat.
41
Konsegwentement, fl-ipoteżi fejn Stat Membru uża din il-possibbiltà, l-Artikolu 187(2) tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi l-obbligu li jiġi vverifikat, għal kull sena li tkun għaddiet sal-aħħar tal-perijodu ta’ aġġustament, jekk ikun hemm emendi tad-dritt għal tnaqqis fir-rigward tad-dritt għal tnaqqis fir-rigward tas-sena tal-ewwel użu ta’ dan l-oġġett ta’ investiment u, fl-affermattiv, li jsir l-aġġustament li jirrigwarda l-parti korrispondenti tal-VAT imposta fuq l-imsemmi oġġett ta’ investiment.
42
Minn dan isegwi li, f’tali ipoteżi, l-element ta’ riferiment huwa kkostitwit mid-dritt għal tnaqqis relatat mas-sena tal-ewwel użu tal-oġġett ta’ investiment ikkonċernat u li l-aġġustament maqsum previst fl-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT jirrigwarda l-emendi li saru wara dan l-ewwel użu, meta mqabbel mad-dritt għal tnaqqis relatat mas-sena tal-imsemmi l-ewwel użu.
43
Madankollu, l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT ma jirregolax il-modalitajiet ta’ aġġustament li għandhom jiġu applikati jekk, fil-mument stess tal-ewwel użu, id-dritt għal tnaqqis ikun ogħla jew inqas mit-tnaqqis imwettaq inizjalment.
44
Tali interpretazzjoni hija sostnuta mill-għan u mill-iskop tal-aġġustament previst fl-Artikoli 187 et seq. tad-Direttiva tal-VAT.
45
Fil-fatt, il-perijodu ta’ aġġustament u l-aġġustament maqsum previsti fl-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT għall-oġġetti ta’ investiment huma spjegati u ġġustifikati b’mod partikolari mill-użu ta’ dawn l-oġġetti matul perijodu ta’ diversi snin li matulhom l-aġġustament jista’ jvarja (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-15 ta’ Diċembru 2005, Centralan Property, C‑63/04, EU:C:2005:773, punt 55, u tat-30 ta’ Marzu 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, punt 25, kif ukoll id-digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, C‑500/13, EU:C:2014:1750, punt 20).
46
Il-perijodu ta’ aġġustament tat-tnaqqis previst fl-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT jippermetti għalhekk li jiġu evitati ineżattezzi fil-kalkolu tat-tnaqqis u tal-vantaġġi jew tal-iżvantaġġi mhux iġġustifikati għall-persuna taxxabbli meta, b’mod partikolari, tibdil tal-elementi inizjalment meħuda inkunsiderazzjoni għad-determinazzjoni tal-ammont tat-tnaqqis iseħħ wara d-dikjarazzjoni jew, jekk ikun il-każ, wara l-ewwel użu (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-30 ta’ Marzu 2006, Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, punt 25, u d-digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, C‑500/13, EU:C:2014:1750, punt 20).
47
Issa, kif irrileva l-Avukat Ġenerali, essenzjalment, fil-punt 47 tal-konklużjonijiet tiegħu, il-loġika li tirregola l-aġġustament li għandu jsir meta l-modifiki tal-elementi inizjalment meħuda inkunsiderazzjoni għad-determinazzjoni tal-ammont tat-tnaqqis iseħħu matul l-użu tal-oġġett ta’ investiment ikkonċernat hija differenti minn dik li tirregola l-aġġustament li għandu jsir meta t-tnaqqis inizjali jkun inqas jew ogħla minn dak li għalih il-persuna taxxabbli għandha dritt fil-mument tal-ewwel użu ta’ dan l-oġġett, fid-dawl tal-użu effettiv tal-imsemmi oġġett.
48
Konsegwentement, l-istabbiliment tal-modalitajiet relatati mal-aġġustament tat-tnaqqis inizjali fid-data tal-ewwel użu tal-oġġett ta’ investiment ikkonċernat, meta jidher li, f’din id-data, l-imsemmi tnaqqis kien ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kellha dritt twettaq fid-dawl tal-użu effettiv ta’ dan l-oġġett, ma jaqax taħt l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT, iżda taħt il-modalitajiet ta’ applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 ta’ din id-direttiva li l-Istati Membri huma inkarigati li jiddefinixxu skont l-Artikolu 186 tal-imsemmija direttiva.
49
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar, fit-tielet lok, li, fl-eżerċizzju tas-setgħa diskrezzjonali tagħhom fl-adozzjoni tal-modalitajiet ta’ applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 tad-Direttiva tal-VAT, l-Istati Membri għandhom jieħdu inkunsiderazzjoni l-għan u l-istruttura ta’ din id-direttiva u, b’mod partikolari, il-prinċipju ta’ newtralità fiskali li fuqu hija bbażata s-sistema komuni tal-VAT (ara, b’analoġija, is-sentenzi tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, punti 35 u 36, kif ukoll tal-25 ta’ Lulju 2018, Gmina Ryjewo, C‑140/17, EU:C:2018:595, punt 58 u l-ġurisprudenza ċċitata).
50
Issa, għandu jiġi rrilevat, minn naħa, li leġiżlazzjoni nazzjonali li, bħal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, hija bbażata fuq id-data tal-bidu tal-użu ta’ oġġett kapitali bħala data ta’ riferiment sabiex jiġi evalwat jekk it-tnaqqis tal-VAT imwettaq inizjalment jikkorrispondix għal dik li l-persuna taxxabbli kellha dritt twettaq fid-dawl tal-użu effettiv ta’ dan l-oġġett u li tipprevedi li dan huwa responsabbli għall-ħlas, f’din id-data, tal-eċċess ta’ taxxa mnaqqsa jekk it-tnaqqis inizjali jkun ogħla minn dak li kellha d-dritt li twettaq, hija konformi mal-prinċipju ta’ newtralità fiskali, kif imfakkar fil-punt 26 ta’ din is-sentenza, sa fejn dan il-prinċipju jimponi li t-tnaqqis indebitu jiġi rrettifikat fi kwalunkwe ipoteżi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-11 ta’ April 2018, SEB bankas, C‑532/16, EU:C:2018:228, punt 38).
51
Min-naħa l-oħra, din il-leġiżlazzjoni nazzjonali ma tipprekludix l-aġġustament frazzjonat tal-emendi li saru wara l-ewwel użu tal-imsemmi oġġett, kif jipprevedi l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT.
52
Fil-fatt, mit-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li, skont l-Artikolu 13 tad-Deċiżjoni ta’ Implimentazzjoni, wara l-ewwel sena finanzjarja ta’ regolarizzazzjoni, l-imprenditur għandu, wara kull wieħed mid-disa’ snin finanzjarji sussegwenti, jivverifika, abbażi tal-informazzjoni dwar din is-sena finanzjarja sussegwenti, jekk sarux modifiki fl-użu tal-oġġett ta’ investiment ikkonċernat meta mqabbel mal-ewwel eżerċizzju ta’ regolarizzazzjoni u li, fl-affermattiv, dan l-aġġustament jirrigwarda, matul kull wieħed minn dawn id-disa’ snin finanzjarji ġodda, fuq parti minn għaxra tal-VAT marbuta max-xiri ta’ dan l-oġġett ta’ investiment minn dan l-imprenditur.
53
Fir-raba’ u l-aħħar lok, għandu jiġi rrilevat li l-konklużjoni li l-modalitajiet dwar l-aġġustament tat-tnaqqis inizjali fid-data tal-ewwel użu tal-oġġett ta’ investiment, meta jidher f’din id-data li dan it-tnaqqis inizjali kien ogħla minn dak li l-persuna taxxabbli kellha dritt twettaq fid-dawl tal-użu effettiv ta’ dan l-oġġett, ma jaqgħux taħt l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT ma hijiex ikkontestata mill-kunsiderazzjonijiet żviluppati fid-digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje (C‑500/13, EU:C:2014:1750).
54
Ċertament, f’dan id-digriet, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT jipprekludi sistema li tippermetti aġġustament tat-tnaqqis fuq perijodu ta’ inqas minn ħames snin u, għaldaqstant, ukoll sistema ta’ aġġustament uniku, bħal dik li r-rikorrenti fil-kawża prinċipali kienet invokat fil-kawża li tat lok għall-imsemmi digriet (digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, C‑500/13, EU:C:2014:1750, punt 27).
55
Madankollu, kif irrileva l-Avukat Ġenerali fil-punt 61 tal-konklużjonijiet tiegħu, il-Qorti tal-Ġustizzja waslet għal din il-konklużjoni f’kuntest ġuridiku u fattwali differenti minn dak li jirriżulta mill-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Fil-fatt, fil-kawża li tat lok għad-digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, (C‑500/13, (EU:C:2014:1750), minn naħa, l-oġġett ta’ investiment ikkonċernat kien assenjat, inizjalment, għall-eżerċizzju ta’ attività li ma tagħtix dritt għal tnaqqis tal-VAT u, sussegwentement, għall-eżerċizzju ta’ attività li tagħti dritt għal dan id-dritt. Min-naħa l-oħra, il-bidla fl-użu ta’ dan l-oġġett seħħet meta dan tal-aħħar kien diġà użat għal attivitajiet li ma jagħtux dritt għal tnaqqis (digriet tal-5 ta’ Ġunju 2014, Gmina Międzyzdroje, C‑500/13, EU:C:2014:1750, punti 12 u 13).
56
Issa, dan ma huwiex il-każ fil-kawża prinċipali, li fil-kuntest tagħha l-bidla fl-assenjazzjoni tal-proprjetà immobbli kkonċernata seħħet meta sar l-ewwel użu ta’ din il-proprjetà.
57
Barra minn hekk, kif jirriżulta mill-punti 51 u 52 ta’ din is-sentenza, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tipprekludix l-aġġustament maqsum tal-emendi li saru wara l-ewwel użu tal-imsemmi oġġett, kif jipprevedi l-Artikolu 187 tad-Direttiva tal-VAT.
58
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, ir-risposta għall-ewwel domanda magħmula għandha tkun li l-Artikoli 184 sa 187 tad-Direttiva tal-VAT għandhom jiġu interpretati fis-sens li ma jipprekludux leġiżlazzjoni nazzjonali li tinkludi sistema ta’ aġġustament applikabbli għall-proprjetà immobbli ta’ investiment li tipprevedi tqassim tal-aġġustament fuq diversi snin, li bis-saħħa tiegħu, matul l-ewwel użu tal-oġġett ikkonċernat, li jikkorrispondi wkoll għall-ewwel sena ta’ aġġustament, it-tnaqqis kollu inizjalment imwettaq għal dan l-oġġett huwa s-suġġett ta’ aġġustament f’darba, meta, ma’ dan l-ewwel użu, kien jidher li dan it-tnaqqis ma jikkorrispondix għal dak li l-persuna taxxabbli kellha d-dritt li twettaq abbażi tal-użu effettiv tal-imsemmi oġġett.
Fuq it-tieni domanda
59
Fid-dawl tar-risposta mogħtija għall-ewwel domanda preliminari, ma hemmx lok li tingħata risposta għat-tieni domanda.
Fuq l-ispejjeż
60
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tieni Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikoli 184 sa 187 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandhom jiġu interpretati fis-sens li ma jipprekludux leġiżlazzjoni nazzjonali li tinkludi sistema ta’ aġġustament applikabbli għall-proprjetà immobbli ta’ investiment li tipprevedi tqassim tal-aġġustament fuq diversi snin, li bis-saħħa tiegħu, matul l-ewwel użu tal-oġġett ikkonċernat, li jikkorrispondi wkoll għall-ewwel sena ta’ aġġustament, it-tnaqqis kollu inizjalment imwettaq għal dan l-oġġett huwa s-suġġett ta’ aġġustament f’darba, meta, ma’ dan l-ewwel użu, kien jidher li dan it-tnaqqis ma jikkorrispondix għal dak li l-persuna taxxabbli kellha d-dritt li twettaq abbażi tal-użu effettiv tal-imsemmi oġġett.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: l-Olandiż.