61998CC0415_EL
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
1. Με διάταξη της 24ης Σεπτεμβρίου 1998, το Bundesfinanzhof (ομοσπονδιακό δικαστήριο για οικονομικά θέματα) (Γερμανία) υπέβαλε στο Δικαστήριο δύο προδικαστικά ερωτήματα ως προς την ερμηνεία της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση . Τα ερωτήματα αυτά υποβλήθηκαν στο πλαίσιο της διαδικασίας κατά την οποία ο L. Bakcsi (στο εξής: αναιρεσείων) ζήτησε να μην κριθεί υποβλητέα σε ΦΑ η πώληση του οχήματος που είχε αγοράσει από ιδιώτη και το οποίο χρησιμοποιούσε για επαγγελματικούς και ιδιωτικούς σκοπούς.
Η έκτη οδηγία περί ΦΑ
2. Η έκτη οδηγία περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, οργάνωσε τον τρόπο λειτουργίας του ΦΑ στην Ευρωπαϊκή Κοινότητα καθορίζοντας λεπτομερώς το καθεστώς σχετικά με τον καθορισμό της βάσεως επιβολής του φόρου.
3. Το άρθρο 2, σημείο 1, της προαναφερθείσας οδηγίας προβλέπει ότι στον ΦΑ υπόκεινται: «[...] οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενον στον φόρο που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτή».
4. Το άρθρο 4 ορίζει τι πρέπει να νοείται ως υποκείμενος στον φόρο. Οι δύο πρώτες παράγραφοι ορίζουν ότι: «Θεωρείται ως υποκείμενος στον φόρο οποιοσδήποτε ασκεί, κατά τρόπο ανεξάρτητο και σε οποιονδήποτε τόπο, μία από τις οικονομικές δραστηριότητες που αναφέρονται στην παράγραφο 2, ανεξαρτήτως του επιδιωκομένου σκοπού των αποτελεσμάτων της δραστηριότητος αυτής» και ότι «οικονομικές δραστηριότητες, κατά την έννοια της παραγράφου 1, είναι όλες οι δραστηριότητες του παραγωγού, του εμπόρου ή του παρέχοντος υπηρεσίες, περιλαμβανομένων και των δραστηριοτήτων εξορύξεως, των γεωργικών δραστηριοτήτων καθώς και των δραστηριοτήτων των ελευθέρων επαγγελμάτων ή των εξομοιουμένων προς αυτά. Ως οικονομική δραστηριότης θεωρείται επίσης η εκμετάλλευση ενσωμάτου ή α_λου αγαθού, προς τον σκοπό αντλήσεως εσόδων διαρκούς χαρακτήρος».
5. Το άρθρο 5 της έκτης οδηγίας αφορά την έννοια της παραδόσεως αγαθών. Η παράγραφος 6 καθορίζει τις περιπτώσεις στις οποίες η ανάληψη ενός αγαθού επιχειρήσεως από τον επιχειρηματία θεωρείται ως ισοδύναμη της παραδόσεως με σκοπό την επιβολή του φόρου. Ορίζει: «Εξομοιούται προς παράδοση εξ επαχθούς αιτίας η ανάληψη υπό του υποκειμένου στον φόρο αγαθού της επιχειρήσεώς του, το οποίο χρησιμοποιεί για ίδιες ανάγκες ή για ανάγκες του προσωπικού του ή το οποίο μεταβιβάζει δωρεάν ή, γενικότερα, διαθέτει για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση, όταν το αγαθό αυτό ή τα συστατικά του στοιχεία έχουν δημιουργήσει δικαίωμα για ολική ή μερική έκπτωση από τον φόρο προστιθεμένης αξίας [...]».
6. Το άρθρο 6 της εν εν λόγω οδηγίας καθορίζει, πάντοτε ενόψει της υπαγωγής στον φόρο, την παροχή υπηρεσιών. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2, στοιχείο α__ εξομοιούται προς παράδοση εξ επαχθούς αιτίας «η ανάληψη υπό του υποκειμένου στον φόρο αγαθού της επιχειρήσεώς του το οποίο χρησιμοποιεί για ίδιες ανάγκες ή για ανάγκες του προσωπικού του ή το οποίο μεταβιβάζει δωρεάν ή, γενικότερα, διαθέτει για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση, όταν το αγαθό αυτό ή τα συστατικά του στοιχεία, έχουν δημιουργήσει δικαίωμα για ολική ή μερική έκπτωση από τον φόρο προστιθεμένης αξίας».
7. Το άρθρο 10, παράγραφος 1, στοιχείο α__ καθορίζει τη γενεσιουργό αιτία του φόρου ως «[...] το γεγονός, με το οποίο δημιουργούνται οι νόμιμες προϋποθέσεις, οι οποίες είναι αναγκαίες για να καταστεί απαιτητός ο φόρος».
8. Το άρθρο 11 της έκτης οδηγίας αφορά τον καθορισμό της βάσεως επιβολής του φόρου. Δυνάμει του άρθρου 11, A, παράγραφος 1, στοιχείο α__ βάση επιβολής του φόρου είναι «[...] για τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών [...] ο_τιδήποτε αποτελεί την αντιπαροχή, την οποία έλαβε ή πρόκειται να λάβει ο προμηθευτής ή ο παρέχων τις υπηρεσίες από τον αγοραστή, τον λήπτη ή τρίτο πρόσωπο, συμπεριλαμβανομένων των επιδοτήσεων που συνδέονται αμέσως με την τιμή των πράξεων αυτών [...]».
9. Σε θέματα απαλλαγής, το άρθρο 13, B, προβλέπει: «Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη απαλλάσσουν, υπό τις προϋποθέσεις που ορίζουν, ώστε να εξασφαλίζεται η ορθή και απλή εφαρμογή των προβλεπομένων κατωτέρω απαλλαγών και να αποτρέπεται ενδεχόμενη φοροδιαφυγή, φοροαποφυγή και κατάχρηση:
[...]
γ) τις παραδόσεις αγαθών, τα οποία διατίθενται αποκλειστικά σε δραστηριότητα απαλλασσομένη του φόρου, δυνάμει του παρόντος άρθρου ή του άρθρου 28, παράγραφος 3, περίπτωση β, υπό την προϋπόθεση ότι τα αγαθά αυτά δεν εδημιούργησαν δικαίωμα εκπτώσεως, καθώς και τις παραδόσεις αγαθών, των οποίων η απόκτηση ή η διάθεση, εξαιρείται του δικαιώματος εκπτώσεως [...]» .
10. Όσον αφορά τις εκπτώσεις, το άρθρο 17, παράγραφος 1, ορίζει ότι «Το δικαίωμα προς έκπτωση γεννάται κατά τον χρόνο κατά τον οποίον ο εκπεστέος φόρος γίνεται απαιτητός».
11. Τέλος, το άρθρο 32, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας ως αρχικώς είχε (καταργήθηκε με την οδηγία 94/5/ΕΚ ) προέβλεπε: «Το Συμβούλιο, προτάσει της Επιτροπής, θα θεσπίσει ομοφώνως, προ της 31ης Δεκεμβρίου 1977, το κοινοτικό καθεστώς φορολογίας των μεταχειρισμένων αντικειμένων, καθώς και των αντικειμένων τέχνης, αρχαιολογικών αντικειμένων και των αντικειμένων για συλλογές».
Το άρθρο αυτό τέθηκε σε εφαρμογή τον Φεβρουάριο 1994 με την οδηγία 94/5. Το άρθρο 1, σημείο 3, A, στοιχείο ε__ (το οποίο κατέστη άρθρο 26α της έκτης οδηγίας) καθορίζει τον «υποκείμενο στον φόρο μεταπωλητή» ως αυτόν ο οποίος:
«[...] στα πλαίσια της οικονομικής του δραστηριότητας, αγοράζει ή διαθέτει για τις ανάγκες της επιχείρησής του ή εισάγει, με σκοπό την μεταπώλησή τους, μεταχειρισμένα αντικείμενα ή/και έργα καλλιτεχνικής, συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας, είτε ενεργεί για ίδιο λογαριασμό είτε για λογαριασμό τρίτου βάσει σύμβασης παραγγελίας για αγορά ή για πώληση».
εραιτέρω, στο μέρος B, προβλέπεται:
«1. Τα κράτη μέλη εφαρμόζουν στις παραδόσεις μεταχειρισμένων αγαθών και αντικειμένων καλλιτεχνικής, συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας, τις οποίες πραγματοποιούν υποκείμενοι στο φόρο μεταπωλητές, ειδικό καθεστώς φορολόγησης του περιθωρίου κέρδους που πραγματοποιεί ο υποκείμενος στο φόρο μεταπωλητής, σύμφωνα προς τις ακόλουθες διατάξεις.
2. Οι παραδόσεις των αγαθών που αναφέρονται στην παράγραφο 1 είναι οι εκ μέρους ενός υποκείμενου στο φόρο μεταπωλητή παραδόσεις μεταχειρισμένων αγαθών και αντικειμένων καλλιτεχνικής, συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας, τα οποία του παρέδωσε στο εσωτερικό της Κοινότητας:
- πρόσωπο μη υποκείμενο στον φόρο [...]
3. Η φορολογική βάση για τις παραδόσεις των αγαθών που αναφέρονται στην παράγραφο 2 συνίσταται στο περιθώριο κέρδους που πραγματοποιεί ο υποκείμενος στο φόρο μεταπωλητής, μειωμένο κατά το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας που αφορά το περιθώριο αυτό. Αυτό το περιθώριο κέρδους είναι η διαφορά μεταξύ της τιμής πώλησης του αντικειμένου από τον υποκείμενο στο φόρο μεταπωλητή και της τιμής αγοράς.»
Η εθνική κανονιστική ρύθμιση
12. Η κρίσιμη για την επίλυση της διαφοράς της κύριας δίκης εθνική κανονιστική ρύθμιση περιλαμβάνεται στον Umsatzsteuergesetz (νόμο περί του φόρου κύκλου εργασιών, στο εξής: UStG 1980). Κατ' εφαρμογήν του άρθρου 1, παράγραφος 1, σημείο 1, πρώτη περίοδος, όλες οι παραδόσεις αγαθών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενο στον φόρο στο πλαίσιο της επιχειρήσεώς του υπόκεινται σε ΦΑ. Δυνάμει του άρθρου 10, παράγραφος 1, πρώτη περίοδος, του UStG 1980, ο φορολογητέος κύκλος εργασιών κατά τις παραδόσεις αγαθών υπολογίζεται σε συνάρτηση με την αντιπαροχή.
Τα πραγματικά περιστατικά και τα προδικαστικά ερωτήματα
13. Το 1990, ο αναιρεσείων ήταν ανεξάρτητος επαγγελματίας που ασκούσε δραστηριότητα μεταφορέα. Για τον σκοπό αυτό χρησιμοποιούσε όχημα μάρκας Mercedes 300 D το οποίο, καθώς προκύπτει από τη διάταξη περί παραπομπής, χρησιμοποιούνταν κατά 70 % για επαγγελματικούς σκοπούς και 30 % για ιδιωτικούς.
14. Ο αναιρεσείων είχε αποκτήσει το εν λόγω όχημα από ιδιώτη. Το γεγονός αυτό τον είχε εμποδίσει να τύχει εκπτώσεως ΦΑ επί της καταβληθείσας για την αγορά τιμής. Το 1989, προέβη σε επισκευές του οχήματος αφαιρώντας τον σχετικό με τα αναληφθέντα έξοδα ΦΑ. Τέλος, τον Μάιο 1990, ο αναιρεσείων πώλησε το όχημα Mercedes έναντι 19 000 γερμανικών μάρκων (DEM), χωρίς να αναγράψει χωριστά επί του τιμολογίου τον ΦΑ της τιμής του αυτοκινήτου.
15. Κατόπιν της πωλήσεως και βάσει των εθνικών διατάξεων σε θέματα φόρου κύκλου εργασιών, η γερμανική φορολογική αρχή, κατά τη διάρκεια φορολογικού ελέγχου για το έτος 1990, έκρινε ότι η πώληση του οχήματος πρέπει να υποβληθεί σε ΦΑ, λαμβάνοντας ως βάση επιβολής του φόρου την τιμή πωλήσεως (19 000 DEM) αφαιρουμένου του ΦΑ που περιείχε το ποσό αυτό (2 334 DEM). Συνεπώς, η φορολογική αρχή, με απόφαση της 24ης Μαΐου 1994, όχλησε τον αναιρεσείοντα να καταβάλει τον προαναφερθέντα φόρο.
16. Ο αναιρεσείων υπέβαλε διοικητική ένσταση κατά του ελέγχου αυτού και, κατόπιν της απορρίψεως της ενστάσεως αυτής, άσκησε προσφυγή ενώπιον του Finanzgericht. Το Finanzgericht δέχθηκε την προσφυγή μόνον εν μέρει, μειώνοντας τη βάση υπολογισμού της καθαυτής χρησιμοποιήσεως του οχήματος κατά το ποσό των εξόδων και παροχών για τις οποίες ο αναιρεσείων δεν είχε μπορέσει να τύχει εκπτώσεως του ΦΑ. άντως, ως θέμα αρχής, το Finanzgericht έκρινε ότι η πώληση υπόκειται σε ΦΑ λόγω του ότι το 1989 ο αναιρεσείων είχε ζητήσει την έκπτωση επί των εξόδων επισκευής του αυτοκινήτου. Κατ' αυτόν τον τρόπο, πάντοτε σύμφωνα με το Finanzgericht, ο αναιρεσείων είχε εν τοις πράγμασι εκφράσει τη βούλησή του να εντάξει το όχημα στην επιχείρησή του.
17. Ο αναιρεσείων άσκησε αναίρεση (Revision) κατά της αποφάσεως αυτής ενώπιον του Bundesfinanzhof (ανώτατο δικαστήριο σε φορολογικά θέματα) ζητώντας την ακύρωση της αποφάσεως αυτής και, συνεπώς, τη μείωση των 2 334 DEM του ΦΑ που υπολογίστηκε για το οικονομικό έτος 1990.
18. Με τη διάταξη περί παραπομπής, το Bundesfinanzhof επισημαίνει πρώτον ότι, βάσει της εθνικής κανονιστικής ρυθμίσεως περί ΦΑ, η παράδοση του οχήματος εκ μέρους του αναιρεσείοντος πρέπει να θεωρηθεί ότι υπόκειται σε ΦΑ αν πραγματοποιείται «στο πλαίσιο της επιχειρήσεως». Το αιτούν δικαστήριο δεν είναι πάντως βέβαιο ότι, στην παρούσα υπόθεση, η πώληση έλαβε πράγματι χώρα «στο πλαίσιο της επιχειρήσεως». ράγματι, όσον αφορά τα αγαθά που προορίζονται για μικτή χρήση, φαίνεται ότι η γερμανική κανονιστική ρύθμιση, ενόψει της εθνικής νομολογίας και, μεταξύ άλλων, μιας αποφάσεως του Bundesfinanzhof της 25ης Μαρτίου 1988, δεν αποκλείει ότι ένα όχημα, μολονότι χρησιμοποιείται τόσο ως αγαθό επαγγελματικής χρήσεως όσο και για ιδιωτικούς σκοπούς, μπορεί να εντάσσεται, στο σύνολό του, στην ατομική περιουσία του υποκειμένου στον φόρο. Εντούτοις, πάντοτε σύμφωνα με το Bundesfinanzhof, υπάρχουν αμφιβολίες όσον αφορά το συμβατό της δυνατότητας αυτής με την έκτη οδηγία όπως ερμηνεύεται από τη νομολογία του Δικαστηρίου.
19. εραιτέρω, το εθνικό δικαστήριο ερωτά αν, ακόμα και στην περίπτωση που το εν λόγω όχημα πρέπει να θεωρηθεί ότι αποτελεί μέρος της περιουσίας της επιχειρήσεως, η παράδοσή του πρέπει να υποβληθεί σε ΦΑ σε κάθε περίπτωση. Συναφώς, ο αναιρεσείων ισχυρίζεται στη διαφορά της κύριας δίκης ότι παρόμοια κατάσταση δεν οδηγεί μόνο σε διπλή φορολογία, αλλά και σε αντίφαση στο πλαίσιο του προβλεπομένου με την έκτη οδηγία καθεστώτος. Το άρθρο 5, παράγραφος 6, της οδηγίας αυτής προβλέπει πράγματι ότι η ανάληψη από επιχειρηματία αγαθού της επιχειρήσεώς του για ιδιωτική χρήση υπόκειται σε ΦΑ μόνον όταν για το αγαθό αυτό έχει θεμελιωθεί προηγουμένως δικαίωμα πλήρους ή μερικής εκπτώσεως του φόρου προστιθεμένης αξίας. Συνεπώς, το να υποβληθεί στον φόρο η πώληση οχήματος που έχει αποκτηθεί από ιδιώτη χωρίς δυνατότητα εκπτώσεως συνεπάγεται αδικαιολόγητη άνιση μεταχείριση μεταξύ του συστήματος παραδόσεων και του συστήματος αναλήψεων η οποία, πάντοτε σύμφωνα με τον αναιρεσείοντα, πρέπει να επιλυθεί υπό την έννοια αποκλεισμού της υπαγωγής στον φόρο κατά την παράδοση των μεταχειρισμένων οχημάτων.
Τέλος, το Bundesfinanzhof θεωρεί ότι, μολονότι τόσο το άρθρο 13 όσο και το άρθρο 26α της έκτης οδηγίας προβλέπουν περιπτώσεις απαλλαγής ΦΑ για τις παραδόσεις αγαθών που πραγματοποιεί υποκείμενος στον φόρο, η κτήση των οποίων αποτέλεσε αντικείμενο αποκλεισμού του δικαιώματος εκπτώσεως, οι περιπτώσεις αυτές δεν περιλαμβάνουν την παρούσα υπόθεση που αποτελεί το αντικείμενο της επίδικης διαφοράς.
20. Συνεπώς, το Bundesfinanzhof, κρίνοντας ότι η λύση της διαφοράς εξαρτάται από την ερμηνεία των διατάξεων της έκτης οδηγίας, υπέβαλε στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Μπορεί ένας επιχειρηματίας να εντάξει ένα αγαθό μικτής χρήσεως (που χρησιμοποιείται τόσο για επιχειρηματικούς όσο και για μη επιχειρηματικούς σκοπούς) καθ' ολοκληρίαν στην ατομική του περιουσία, ανεξαρτήτως του βαθμού στον οποίο το χρησιμοποιεί για επιχειρηματικούς σκοπούς;
2) Υπόκειται η εκποίηση ενός αγαθού, το οποίο ο εκποιών είχε αγοράσει από ιδιώτη προς εξυπηρέτηση σκοπών της επιχειρήσεώς του χωρίς να έχει δικαίωμα εκπτώσεως του καταβληθέντος ΦΑ επί των εισροών, σύμφωνα με τα άρθρα 2, σημείο 1, και 11, Α, παράγραφος 1, στοιχείο α__ της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, εξ ολοκλήρου στον φόρο κύκλου εργασιών;»
Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος
21. Με το πρώτο ερώτημα, το εθνικό δικαστήριο ερωτά, κατ' ουσίαν, αν, ενόψει των διατάξεων της έκτης οδηγίας σε θέματα ΦΑ, ένας υποκείμενος στον φόρο μπορεί να εντάξει πλήρως στην ιδιωτική του περιουσία αγαθό μικτής χρήσεως ή να το χρησιμοποιήσει εν μέρει για επαγγελματικούς και εν μέρει για ιδιωτικούς σκοπούς.
22. Σύμφωνα με την Επιτροπή, τέτοια δυνατότητα αποκλείεται λόγω του ότι, ακόμη κι αν γίνει δεκτό ότι ένας υποκείμενος στον φόρο έχει τη δυνατότητα να επιλέξει αν και σε ποιο ποσοστό θα εντάξει ένα αγαθό στην ατομική του ή επαγγελματική του περιουσία, η Επιτροπή φρονεί ότι η επιλογή αυτή πραγματοποιείται μέσω της χρησιμοποιήσεως του αγαθού. Συνεπώς, σύμφωνα πάντοτε με την Επιτροπή, από τη στιγμή που ο υποκείμενος στον φόρο χρησιμοποιεί το αγαθό πλήρως ή μερικώς για επαγγελματικούς σκοπούς επιλέγει εν τοις πράγμασι να το εντάξει πλήρως ή μερικώς στην επιχείρηση.
23. Η Γερμανική Κυβέρνηση, αντιθέτως, φρονεί ότι το γεγονός και μόνον ότι ένας υποκείμενος στον φόρο χρησιμοποιεί ένα αγαθό, αποκλειστικώς ή μερικώς, για επαγγελματικούς σκοπούς δεν σημαίνει οπωσδήποτε ότι επιθυμεί να το εντάξει πλήρως ή μερικώς στην επιχείρηση. Η χρησιμοποίηση του αγαθού εξαρτάται πράγματι πλήρως από τη βούληση του υποκειμένου στον φόρο, η οποία εκφράζεται μέσω της ασκήσεως του δικαιώματος εκπτώσεως που η έκτη οδηγία επιφυλάσσει αποκλειστικά στην κτήση αγαθών επαγγελματικής χρήσεως. Αν δεν υφίσταται αυτή η δυνατότητα, όπως στην προκειμένη περίπτωση που αποτελεί το αντικείμενο της παρούσας διαφοράς, η επιλογή του υποκειμένου στον φόρο μπορεί να προκύπτει από άλλες περιστάσεις που έχουν πάντα σχέση με την άσκηση της δυνατότητας εκπτώσεως, όπως η έκπτωση του ΦΑ που έχει καταβληθεί για τα έξοδα που συνδέονται με το αγαθό.
24. ρώτον, πρέπει να λεχθεί ότι τόσο από τη διάταξη περί παραπομπής όσο και από τις παρατηρήσεις που κατέθεσαν οι διάδικοι προκύπτει σαφώς ότι το πρώτο προδικαστικό ερώτημα δεν θέτει σε αμφισβήτηση την αρχή ότι ο υποκείμενος στον φόρο, όταν αποκτά ένα αγαθό, είναι ελεύθερος να επιλέξει αν θα το εντάξει στην ατομική του περιουσία ή στην επιχείρηση. Δεν νομίζω ότι υπάρχουν αμφιβολίες ως προς την ύπαρξη της ελευθερίας αυτής. Είναι αληθές ότι το εν λόγω ερώτημα αφορά τα κριτήρια που πρέπει να εφαρμοστούν για να αποδειχθεί, συγκεκριμένα, ποια ήταν η επιλογή του υποκειμένου στον φόρο. Η απάντηση που θα δοθεί στο αιτούν δικαστήριο, πράγματι, θα είναι αρνητική ή καταφατική αναλόγως του αν θα γίνει δεκτό, όπως πράττει η Επιτροπή, ότι η χρήση του αγαθού καθορίζει την περιουσία στην οποία εμπίπτει (αποκλείοντας έτσι εκ των προτέρων ότι αγαθό μικτής χρήσεως μπορεί να αποτελεί αποκλειστικά μέρος της ατομικής περιουσίας του επιχειρηματία) ή, όπως πράττει η Γερμανική Κυβέρνηση, ότι η ένταξη του αγαθού σε μια συγκεκριμένη περιουσία προκύπτει από άλλα στοιχεία εκτός της χρήσεως του αγαθού και, μεταξύ άλλων, από την άσκηση του δικαιώματος εκπτώσεως του καταβληθέντος φόρου επί των εισροών (κάνοντας δεκτό ότι ένας επιχειρηματίας περιλαμβάνει στην ατομική του περιουσία αγαθό μικτής χρήσεως).
25. Γενικώς, συντάσσομαι με την άποψη της Γερμανικής Κυβερνήσεως. Στην έκτη οδηγία, δεν υπάρχει πράγματι καμία διάταξη ενισχύουσα την άποψη της Επιτροπής ως προς την ύπαρξη σχέσεως μεταξύ της χρήσεως του αγαθού και της περιουσίας στην οποία το αγαθό πρέπει να ενταχθεί. Αντιθέτως, όπως υποστήριξε και η Γερμανική Κυβέρνηση κατά την επ' ακροατηρίου συζήτηση, έμμεση απόδειξη υπέρ της αντίθετης απόψεως προκύπτει από τη διατύπωση του άρθρου 6, παράγραφος 2, της έκτης οδηγίας . ράγματι, το άρθρο αυτό, καθορίζοντας το καθεστώς που εφαρμόζεται στην ιδιωτική χρήση των επαγγελματικών αγαθών εκ μέρους του υποκειμένου στον φόρο, επιβεβαιώνει ότι η περιουσία, μέρος της οποίας αποτελεί το αγαθό, δεν εξαρτάται οπωσδήποτε από τη χρησιμοποίηση του αγαθού για τους σκοπούς εφαρμογής της έκτης οδηγίας.
26. Η λύση αυτή επιβεβαιώνεται με τη νομολογία του Δικαστηρίου, σύμφωνα με την οποία, κατ' αρχήν, το γεγονός ότι «[...] ένας υποκείμενος στον φόρο, σε μια συγκεκριμένη περίπτωση, απέκτησε αγαθά για τις ανάγκες των οικονομικών του δραστηριοτήτων κατά την έννοια του άρθρου 4 της έκτης οδηγίας αποτελεί πραγματικό ζήτημα που πρέπει να εκτιμάται ενόψει του συνόλου των δεδομένων μιας συγκεκριμένης περιπτώσεως [...]» . Δεν χρειάζεται καν να προστεθεί ότι η εκτίμηση αυτή εναπόκειται στο εθνικό δικαστήριο, το οποίο διαθέτει όλα τα απαραίτητα πραγματικά στοιχεία. Όσον αφορά ειδικότερα τα αγαθά μικτής χρήσεως, το Δικαστήριο έχει εξάλλου ρητώς κρίνει ότι οι υποκείμενοι στον φόρο έχουν την ελευθερία επιλογής «[...] από πλευράς εφαρμογής της [έκτης] οδηγίας, αν θα εντάξουν ή όχι στην επιχείρησή τους το μέρος του αγαθού που χρησιμοποιούν για ίδιες ανάγκες» και ότι, κατά συνέπεια, «[...] τα αγαθά επενδύσεως που χρησιμοποιούνται συγχρόνως για επαγγελματικές και ιδιωτικές ανάγκες μπορούν να θεωρηθούν ως αγαθά επιχειρήσεως επί των οποίων είναι, καταρχήν, δυνατή η ολική έκπτωση του φόρου προστιθεμένης αξίας» .
Συνεπώς, νομίζω ότι από τη νομολογία, και συγκεκριμένα από την τελευταία μνημονευθείσα απόφαση, προκύπτει αρκετά σαφώς, ότι, στο πλαίσιο του συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας, δεν υφίσταται κανένας άμεσος και αναγκαίος σύνδεσμος μεταξύ της χρησιμοποιήσεως του αγαθού και της περιουσίας στην οποία ανήκει. Είναι αληθές ότι, όπως παρατήρησε το ίδιο το αιτούν δικαστήριο, το Δικαστήριο ουδέποτε έκρινε συγκεκριμένα την περίπτωση αγαθού μικτής χρήσεως που έχει ενταχθεί πλήρως στην ατομική περιουσία του επιχειρηματία, αλλά δεν βλέπω τον λόγο να αποκλειστεί αυτή η δυνατότητα.
27. Ενόψει των προηγουμένων και για να δοθεί απευθείας απάντηση στο υποβληθέν από το εθνικό δικαστήριο ερώτημα, φρονώ ότι δεν υπάρχει αμφιβολία ότι η ελευθερία που έχει ο υποκείμενος στον φόρο για την επιλογή της περιουσίας, στην οποία θα εντάξει τα αγαθά που έχει αποκτήσει, συνεπάγεται ότι μπορεί να αποφασίσει να εντάξει αποκλειστικά στην ατομική του περιουσία αγαθό το οποίο χρησιμοποιεί, εν μέρει, για επαγγελματικούς σκοπούς.
28. Από τη στιγμή που τούτο θεωρηθεί δεδομένο, νομίζω πάντως ότι είναι σκόπιμο να προστεθούν και μερικές σκέψεις ως προς το επισημανθέν από τη Γερμανική Κυβέρνηση κριτήριο, που έχει σχέση με την άσκηση του δικαιώματος εκπτώσεως. ράγματι, για λόγους που θα εξηγήσω πάραυτα, φρονώ ότι το κριτήριο αυτό έχει ιδιαίτερη σημασία μεταξύ των διαφόρων στοιχείων που πρέπει να ληφθούν υπόψη για να ερμηνευθεί η συμπεριφορά του επιχειρηματία ως προς την επιλογή της περιουσίας στην οποία εντάσσει ένα αγαθό.
Ως γνωστόν, το σύστημα του ΦΑ χαρακτηρίζεται από το γεγονός ότι σκοπεί να επιβάλει φορολογία στους τελικούς καταναλωτές και ότι οι κύριοι φορολογούμενοι (δηλαδή αυτοί που πρέπει να πληρούν τις προβλεπόμενες με την κανονιστική ρύθμιση διατυπώσεις) είναι υποκείμενοι στον φόρο. Για να διασφαλιστεί η λειτουργία του συστήματος και, συγκεκριμένα, ότι οι υποκείμενοι στον φόρο ανακτώντας και καταβάλλοντας τον ΦΑ δεν φέρουν το σχετικό βάρος, δημιουργήθηκε ένας μηχανισμός φορολογίας και εκπτώσεων με σκοπό να καθίσταται ο φόρος «ουδέτερος» ως προς αυτούς. Ως εκ τούτου, στο πλαίσιο του κοινοτικού συστήματος του ΦΑ, η κατάσταση του υποκειμένου στον φόρο διακρίνεται από την κατάσταση του τελικού καταναλωτή ακριβώς από το γεγονός ότι μόνον ο πρώτος μπορεί να ωφελείται του προαναφερθέντος μηχανισμού. Συνεπώς, τη στιγμή που ένα πρόσωπο ασκεί την ελευθερία επιλογής του εντάσσοντας ένα αγαθό στην επιχείρησή του ή στην ατομική του περιουσία, το πρόσωπο αυτό επιλέγει συγχρόνως την υπαγωγή του αγαθού στο σύστημα του φόρου, εισάγοντάς το στον μηχανισμό επιβολής φορολογίας και εκπτώσεων, που περιγράφηκε προηγουμένως, ή αν ενεργεί υπό την ιδιότητα του τελικού καταναλωτή παραιτούμενος πλήρως του εν λόγω συστήματος. Συνεπώς, νομίζω ότι το γεγονός ότι ένα πρόσωπο ασκεί το δικαίωμά του εκπτώσεως του καταβληθέντος φόρου κατά την κτήση ενός αγαθού μπορεί να θεωρηθεί ως εντελώς νόμιμος λόγος για να κριθεί ότι το πρόσωπο αυτό αποφάσισε να εντάξει το αγαθό αυτό στην επιχείρηση.
Μολονότι στην παρούσα υπόθεση δεν ήταν δυνατόν να ανακτηθεί ο καταβληθείς ΦΑ για την απόκτηση του οχήματος στο μέτρο που ο πωλητής ήταν ιδιώτης, φρονώ ότι τα προαναφερθέντα μπορούν να επεκταθούν στην επιλογή του αναιρεσείοντος να τύχει εκπτώσεως του καταβληθέντος φόρου επί των εξόδων επισκευής του οχήματος. Κατά τη γνώμη μου, το τελευταίο αυτό γεγονός αποτελεί συνεπώς ουσιαστική απόδειξη για να αποκλειστεί το γεγονός ότι είχε εντάξει πλήρως το επίδικο αγαθό στην ατομική του περιουσία.
29. Καταλήγοντας, όσον αφορά το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, φρονώ ότι, για λόγους πληρότητας των προαναφερθέντων, ένας επιχειρηματίας μπορεί να εντάξει στην ιδιωτική του περιουσία ένα αγαθό μικτής χρήσεως. αρ' όλ' αυτά, πρέπει να προκύπτει αναμφισβήτητα από τη συμπεριφορά του ότι ο επιχειρηματίας θέλησε να αποκλείσει πλήρως το αγαθό αυτό από το καθεστώς του φόρου προστιθεμένης αξίας.
Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος
30. Με το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, το εθνικό δικαστήριο ερωτά το Δικαστήριο αν η πώληση αγαθού που ο επιχειρηματίας χρησιμοποιεί για επαγγελματικούς σκοπούς πρέπει να υποβληθεί σε ΦΑ ακόμη και αν, κατά τη στιγμή της αποκτήσεώς του, δεν ήταν δυνατόν να υπάρξει έκπτωση του ΦΑ λόγω του γεγονότος ότι το αγαθό αυτό αποκτήθηκε από ιδιώτη μη υποκείμενο στον φόρο. Δεν αμφισβητείται από κανέναν διάδικο ότι η υπαγωγή αυτή στον φόρο οδηγεί σε διπλή φορολογία αντίθετη προς τις αρχές του φόρου προστιθεμένης αξίας, ιδίως της αρχής της φορολογικής ουδετερότητας, τούτο δε καθόσον ο υποκείμενος στον φόρο είναι εκ των πραγμάτων υποχρεωμένος να καταβάλει τον ΦΑ είτε κατά τη στιγμή αγοράς του αγαθού (χωρίς να μπορεί να έχει δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΑ από το ποσόν αγοράς) είτε κατά την εκχώρηση (υποχρεούμενος να καταβάλει τον ΦΑ που περιλαμβάνεται στην τιμή πωλήσεως).
31. Συναφώς, πρέπει να θεωρηθεί ότι, σύμφωνα με το γενικό καθεστώς φορολογήσεως των παραδόσεων του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας, αναγκαία και επαρκής προϋπόθεση για να φορολογηθεί μια παράδοση είναι η παράδοση αυτή να έχει πραγματοποιηθεί εξ επαχθούς αιτίας από υποκείμενον στον φόρο ο οποίος δρα υπό την ιδιότητά του αυτή. Αντιθέτως, ουδεμία επιρροή ασκεί αν το πωληθέν αγαθό αποτέλεσε αντικείμενο εκπτώσεως ΦΑ κατά τον χρόνο της αγοράς.
32. Οι μόνες διατάξεις της έκτης οδηγίας από τις οποίες προκύπτει ότι η υπαγωγή στον φόρο εξαρτάται από προηγούμενη έκπτωση είναι το άρθρο 5, παράγραφος 6, όσον αφορά το καθεστώς αναλήψεως και το άρθρο 6, παράγραφος 2, σχετικά με τη χρησιμοποίηση αγαθού που έχει ενταχθεί σε επιχείρηση για ιδιωτικούς σκοπούς . Η υπαγωγή αυτή δικαιολογείται από το γεγονός ότι συνδέεται στενά με τον συγκεκριμένο σκοπό των άρθρων αυτών. Όπως έχει κρίνει το Δικαστήριο, ως προς το καθεστώς αναλήψεως, αλλά με συλλογιστική που μπορεί να επεκταθεί και για τη χρησιμοποίηση των επαγγελματικών αγαθών για ιδιωτικούς σκοπούς «[...] σκοπός του άρθρου 5, παράγραφος 6, της έκτης οδηγίας περί ΦΑ είναι να εξασφαλίσει ίση μεταχείριση μεταξύ του φορολογουμένου που λαμβάνει ορισμένο αγαθό από την επιχείρησή του και ενός κοινού καταναλωτή που αγοράζει παρόμοιο αγαθό. ρος επίτευξη του σκοπού αυτού, η εν λόγω διάταξη εμποδίζει κάποιον που έχει τύχει εκπτώσεως του ΦΑ κατά την αγορά αγαθού περιελθόντος στην επιχείρησή του να αποφύγει την καταβολή του ΦΑ κατά την ανάληψη του εν λόγω αγαθού από την περιουσία της επιχειρήσεώς του για ίδιες ανάγκες και, κατά συνέπεια, να βρεθεί σε πλεονεκτική θέση έναντι του κοινού καταναλωτή που αποκτά το αγαθό καταβάλλοντας τον ΦΑ» . Με άλλα λόγια, οι διατάξεις που επικαλούμαι διέπουν συγκεκριμένες περιπτώσεις στις οποίες η ύπαρξη εκπτώσεως ΦΑ αντιπροσωπεύει την αναγκαία προκαταρκτική προϋπόθεση για να καθοριστεί ο κίνδυνος φοροαποφυγής που σκοπούν να αποφύγουν οι δύο κανόνες.
Ενόψει των στοιχείων αυτών, νομίζω συνεπώς ότι πρέπει να θεωρηθεί αβάσιμος ο ισχυρισμός του αναιρεσείοντος, ότι δηλαδή η διαφορά που δημιουργείται μεταξύ του καθεστώτος αναλήψεως και του καθεστώτος εκχωρήσεως όταν το εκχωρηθέν αγαθό έχει αποκτηθεί από ιδιώτη μη υποκείμενο στον φόρο, οδηγεί σε άνιση συμπεριφορά που πρέπει να απαλειφθεί αποκλείοντας τη φορολόγηση των παραδόσεων μεταχειρισμένων αγαθών . ρώτον, πράγματι, τα δύο καθεστώτα δεν δημιουργούν καμία άνιση συμπεριφορά καθόσον, όπως προκύπτει από τις προεκτεθείσες σκέψεις, στηρίζονται σε διαφορετικές απαιτήσεις και προϋποθέσεις. Δεύτερον, αν ακολουθήσουμε την τελευταία πρόταση του αναιρεσείοντος, η προϋπόθεση υπάρξεως εκπτώσεως του καταβληθέντος κατά την απόκτηση του αγαθού φόρου επεκτείνεται εκ των πραγμάτων και στο σύνηθες καθεστώς των παραδόσεων. Τούτο πάντως θα αντέφασκε σαφώς με τις διατάξεις του άρθρου 2, σημείο 1, της έκτης οδηγίας.
33. ρέπει επίσης να ληφθεί υπόψη το γεγονός ότι η παράδοση που αποτελεί αντικείμενο της διαφοράς της κύριας δίκης δεν εμπίπτει στις περιπτώσεις απαλλαγής του φόρου του άρθρου 13 της έκτης οδηγίας, ιδίως αυτών που προβλέπονται στο μέρος B, στοιχείο γ, . Όπως ορθώς επισήμανε το αιτούν δικαστήριο, πράγματι, οι απαλλαγές αυτές, μολονότι αποβλέπουν ακριβώς στην αποφυγή της διπλής φορολογίας, δεν αφορούν σαφώς την περίπτωση των αγαθών που έχουν αποκτηθεί από ιδιώτες χωρίς δικαίωμα εκπτώσεως. Επιπλέον, ως γνωστόν, δεδομένου ότι οι διατάξεις αυτές αποτελούν εξαιρέσεις, δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο διασταλτικής ερμηνείας .
34. Τέλος, η υπό κρίση περίπτωση δεν εμπίπτει ούτε στο πλαίσιο του καθεστώτος που έχει θεσπιστεί με την οδηγία 94/5 που συμπληρώνει το κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας θεσπίζοντας ειδικό καθεστώς που εφαρμόζεται στα μεταχειρισμένα αγαθά και στα αντικείμενα καλλιτεχνικής, συλλεκτικής ή αρχαιολογικής αξίας . Η οδηγία αυτή προβλέπει την προσθήκη στο πλαίσιο της έκτης οδηγίας του νέου άρθρου 26α, σχετικά με το καθεστώς που εφαρμόζεται στα μεταχειρισμένα αγαθά, προκειμένου ακριβώς να αποφευχθεί η διπλή φορολογία και η στρέβλωση του ανταγωνισμού μεταξύ υποκείμενων στον φόρο . άντως, το καθεστώς αυτό επιφυλάσσεται αποκλειστικά στους «υποκειμένους στον φόρο μεταπωλητές», δηλαδή σ' αυτούς που ασχολούνται με την αγορά και πώληση μεταχειρισμένων αγαθών ως κύρια δραστηριότητα. Δεδομένου ότι ο αναιρεσείων δεν εμπίπτει στην κατηγορία αυτή, το ειδικό καθεστώς του άρθρου 26α της έκτης οδηγίας δεν εφαρμόζεται στην επίδικη υπόθεση.
35. Βάσει των προεκτεθέντων, καταλήγω στο συμπέρασμα ότι, ενόψει του καθεστώτος της έκτης οδηγίας, η παράδοση αγαθού εκ μέρους υποκειμένου στον φόρο που δρα υπό την ιδιότητά του αυτή, αλλά όχι υπό την ιδιότητα υποκειμένου στον φόρο μεταπωλητή υπό την έννοια του άρθρου 26α της έκτης οδηγίας, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 2, σημείο 1, και, ως εκ τούτου, υπόκειται στον φόρο, ακόμη και αν το πωληθέν αγαθό δεν θεμελίωσε δικαίωμα εκπτώσεως καθόσον αποκτήθηκε από ιδιώτη.
36. Εν πάση περιπτώσει, η κατάσταση αυτή εξακολουθεί να συνεπάγεται διπλή φορολογία η οποία, όπως επιβεβαίωσε το Δικαστήριο, είναι «[...] αντίθετη προς την αρχή της φορολογικής ουδετερότητας που διαπνέει το κοινό σύστημα του φόρου προστιθεμένης αξίας, στο οποίο εντάσσεται και η έκτη οδηγία» . Το πρόβλημα αυτό εντούτοις είναι αυτό που αντιμετωπίστηκε από το Δικαστήριο στην απόφαση ORO Amsterdam Beheer και Concerto, του 1989 . Και στην περίπτωση αυτή οι κοινοτικοί δικαστές κλήθηκαν να αποφανθούν ως προς τη νομιμότητα της υπαγωγής στον φόρο της παραδόσεως αγαθού το οποίο είχε αποκτηθεί από ιδιώτη χωρίς δικαίωμα εκπτώσεως. Η μόνη διαφορά σε σχέση με την παρούσα περίπτωση απορρέει από το γεγονός ότι το 1989 δεν ίσχυε η κανονιστική ρύθμιση σχετικά με το καθεστώς που εφαρμόζεται στα μεταχειρισμένα αγαθά. Κατά τον χρόνο εκείνο, πράγματι, το άρθρο 32 της έκτης οδηγίας, που προέβλεπε ότι το Συμβούλιο θα θέσπιζε ειδικό κοινοτικό καθεστώς για τα μεταχειρισμένα αγαθά και αρχαιολογικά αντικείμενα και τα αντικείμενα για συλλογές πριν από την 31η Δεκεμβρίου 1977, δεν είχε ακόμη τεθεί σε εφαρμογή.
37. Στην υπόθεση ORO Amsterdam Beheer και Concerto, το Δικαστήριο κατέληξε ότι η διπλή φορολογία στην οποία υπαγόταν ο επιχειρηματίας που πωλούσε μεταχειρισμένο αγαθό ήταν αναπόφευκτη καθόσον δεν μπορούσε να γίνει δεκτό ότι, ελλείψει συναφών κοινοτικών διατάξεων, το Δημόσιο υποχρεούνταν να προβλέπει, στην εθνική του νομοθεσία, ειδικό καθεστώς εφαρμοστέο σ' αυτό το είδος αγαθών. Κατ' αρχάς, το Δικαστήριο επιβεβαίωσε ότι, «[...] σε περίπτωση παραλείψεως του Συμβουλίου να λάβει μέτρα εμπίπτοντα στην αποκλειστική αρμοδιότητα των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, είναι δυνατό, σε ορισμένες περιπτώσεις, η εκ μέρους των κρατών μελών διατήρηση ή θέσπιση εθνικών μέτρων αποσκοπούντων στην επίτευξη των κοινοτικών στόχων, στο πλαίσιο του καθήκοντος συνεργασίας που υπέχουν τα κράτη από το άρθρο 5 της Συνθήκης [ΕΚ (νυν άρθρο 10 ΕΚ)], να μη προκαλεί αντιρρήσεις αρχής»· αλλά επιβεβαίωσε επίσης ότι από τη νομολογία αυτή, «δεν απορρέει η γενική αρχή ότι τα κράτη μέλη υποχρεούνται να υποκαθιστούν το Συμβούλιο όταν το τελευταίο παραλείπει να λάβει μέτρα εμπίπτοντα στην αρμοδιότητά του» .
38. Επιπλέον, οι κοινοτικοί δικαστές επισήμαναν επίσης ότι, «θεωρούμενο στο σύνολό του, το κοινοτικό σύστημα του ΦΑ είναι το αποτέλεσμα της προοδευτικής εναρμονίσεως των εθνικών νομοθεσιών» και ότι «η εναρμόνιση αυτή, όπως υλοποιήθηκε μέσω διαδοχικών οδηγιών και, κυρίως, της έκτης οδηγίας, δεν αποτελεί εισέτι παρά μερική εναρμόνιση». Το Δικαστήριο διευκρίνισε επίσης ότι «η εναρμόνιση αυτή αποσκοπεί, κυρίως, στο να αποκλείονται οι διπλές φορολογήσεις, εφόσον η έκπτωση, σε κάθε στάδιο επιβολής φόρου, της φορολογικής επιβαρύνσεως που έχει προηγουμένως πλήξει μια συναλλαγή είναι συμφυής στον μηχανισμό του ΦΑ», αλλά πρόσθεσε επίσης ότι «ο σκοπός αυτός δεν έχει ακόμα επιτευχθεί και είναι αδύνατη η ανεύρεση, στο πλαίσιο του κοινού συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας, όπως υφίσταται επί του παρόντος, των ερεισμάτων που είναι αναγκαία για τον ορισμό και τον καθορισμό των λεπτομερειών εφαρμογής ενός κοινού συστήματος φορολογίας το οποίο, στον τομέα του εμπορίου μεταχειρισμένων αντικειμένων, να επιτρέπει την αποφυγή διπλής φορολογίας». Το Δικαστήριο συνήγαγε εξ αυτών ότι, «για όσο χρόνο ο κοινοτικός νομοθέτης δεν παρεμβαίνει, τα κράτη μέλη πρέπει να περιορίζονται στην εφαρμογή του άρθρου 32 της έκτης οδηγίας, το οποίο απλώς επιτρέπει στα κράτη μέλη που εφαρμόζουν ειδικό σύστημα ΦΑ για τα μεταχειρισμένα αντικείμενα να το διατηρήσουν, ενώ, αντιθέτως, ουδόλως τα υποχρεώνει να θεσπίσουν τέτοιο σύστημα σε περίπτωση που αυτό δεν υφίσταται» .
39. Κρίνω ότι, τουλάχιστον κατ' αρχήν, η αναπτυχθείσα από το Δικαστήριο συλλογιστική εφαρμόζεται και στην παρούσα υπόθεση. Είναι αληθές ότι εν τω μεταξύ το Συμβούλιο εξέδωσε την οδηγία σχετικά με το καθεστώς των μεταχειρισμένων αγαθών, όπως όμως ήδη τόνισα, η υπό κρίση περίπτωση δεν εμπίπτει στο καθεστώς αυτό. Συνεπώς, είναι προφανές ότι, στο ισχύον σύστημα ΦΑ, υφίσταται κενό το οποίο δεν έχει ακόμα πληρωθεί στο πλαίσιο της διαδικασίας εναρμονίσεως.
40. Συνεπώς, επιβεβαιώνοντας ότι, βάσει του άρθρου 5 της Συνθήκης, οι εθνικές διατάξεις που σκοπούν να εξαλείψουν το κενό αυτό μπορούν, κατ' αρχήν, να γίνουν δεκτές υπό την προϋπόθεση ότι παρουσιάζουν συνοχή με τις αρχές του κοινοτικού ΦΑ, δεν μπορεί παρ' όλ' αυτά να υποστηριχθεί ότι υφίστανται συναφώς υποχρεώσεις. Με άλλα λόγια, τα κράτη μέλη δεν υποχρεούνται να προσθέσουν στην κανονιστική τους ρύθμιση σχετικά με τον φόρο προστιθεμένης αξίας διατάξεις με σκοπό να αποκλείσουν από τη φορολογία τις παραδόσεις των μεταχειρισμένων αγαθών που πραγματοποιούνται από επιχειρηματία που δεν εμπίπτει στην κατηγορία των υποκειμένων στον φόρο μεταπωλητών υπό την έννοια του άρθρου 26α της έκτης οδηγίας προκειμένου να αποφευχθεί διπλή φορολογία.
ρόταση
41. Για τους προαναφερθέντες λόγους, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει ως εξής στα υποβληθέντα από το Bundesfinanzhof, Hamburg, ερωτήματα:
«1) Ένας επιχειρηματίας μπορεί νομίμως να εντάξει στην ιδιωτική του περιουσία αγαθό μικτής χρήσεως (επαγγελματικής και ιδιωτικής), ανεξαρτήτως της σπουδαιότητας της επαγγελματικής χρήσεως στην οποία προβαίνει, υπό την προϋπόθεση ότι από τη συμπεριφορά του προκύπτει αναμφισβήτητα ότι θέλησε να αποκλείσει πλήρως το εν λόγω αγαθό του συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας.
2) Η πώληση ενός αγαθού, το οποίο ο πωλητής αγόρασε από ιδιώτη για τις ανάγκες της επιχειρήσεώς του και χωρίς δικαίωμα εκπτώσεως του καταβληθέντος φόρου επί των εισροών, υπάγεται πλήρως στον φόρο κύκλου εργασιών κατ' εφαρμογήν των άρθρων 2, σημείο 1, και 11, A, παράγραφος 1, στοιχείο α__ της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση.»