62024TJ0638
BENDROJO TEISMO (prašymus priimti prejudicinį sprendimą nagrinėjanti kolegija) SPRENDIMAS
2026 m. vasario 25 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Apmokestinimas – Bendra PVM sistema – Prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta – Direktyvos 2006/112/EB 40 ir 41 straipsniai – Prievolę sumokėti PVM turintis asmuo – Direktyvos 2006/112 203 straipsnis – Mokesčių neutralumo principas – Proporcingumo principas – Prekių įsigijimas Bendrijos viduje su valstybės narės, iš kurios prekės yra įvežtos, suteiktu PVM mokėtojo kodu – Tiekimų Bendrijos viduje sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas PVM“
Byloje T‑638/24
dėl Verwaltungsgerichtshof (Aukščiausiasis administracinis teismas, Austrija) 2024 m. spalio 23 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2024 m. lapkričio 22 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Finanzamt Österreich
prieš
D GmbH
BENDRASIS TEISMAS (prašymus priimti prejudicinį sprendimą nagrinėjanti kolegija),
kurį nagrinėjant bylą sudarė kolegijos pirmininkas S. Papasavvas, teisėjai N. Półtorak, M. Sampol Pucurull, D. Petrlík (pranešėjas) ir W. Valasidis,
generalinis advokatas J. Martín y Pérez de Nanclares,
kancleris V. Di Bucci,
atsižvelgęs į tai, kad 2024 m. gruodžio 10 d. Teisingumo Teismas pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 50b straipsnio trečią pastraipą perdavė Bendrajam Teismui prašymą priimti prejudicinį sprendimą,
atsižvelgęs į Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 50b straipsnio pirmos pastraipos a punkte nurodytą sritį ir į tai, kad nėra savarankiško klausimo dėl išaiškinimo, kaip tai suprantama pagal minėto statuto 50b straipsnio antrą pastraipą,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
–
Austrijos vyriausybės, atstovaujamos A. Posch, J. Schmoll ir F. Koppensteiner,
–
Europos Komisijos, atstovaujamos P. Carlin ir L. Hohenecker,
susipažinęs su 2025 m. spalio 29 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1; toliau – PVM direktyva) 40, 41 ir 203 straipsnių ir pridėtinės vertės mokesčio (PVM) neutralumo bei proporcingumo principų išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Finanzamt Österreich (Austrijos mokesčių tarnyba; toliau – mokesčių administratorius) ir D GmbH ginčą dėl šios bendrovės mokėtino PVM už 2011–2015 mokestinius metus nustatymo.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3
PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje numatyta:
„PVM objektas yra šie sandoriai:
<...>
b)
prekių įsigijimas už atlygį Bendrijos viduje, kai jas valstybės narės teritorijoje įsigyja:
i)
apmokestinamasis asmuo, veikiantis kaip toks <…>;
<...>“
4
PVM direktyvos 20 straipsnio pirmoje pastraipoje nustatyta:
„Prekių įsigijimas Bendrijos viduje“ – teisės disponuoti kilnojamuoju materialiuoju turtu kaip savininkui įsigijimas, kai prekes įsigyjančiam asmeniui į kitą valstybę narę nei tą, iš kurios prekės yra išsiųstos ar išgabentos, siunčia ar gabena pardavėjas arba prekes įsigyjantis asmuo ar kitas asmuo pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens vardu.“
5
PVM direktyvos 40 straipsnyje nustatyta:
„Prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta laikoma ta vieta, kur baigiasi prekių siuntimas ar gabenimas jas įsigyjančiam asmeniui.“
6
PVM direktyvos 41 straipsnis išdėstytas taip:
„Nepažeidžiant 40 straipsnio laikoma, kad prekių įsigijimo Bendrijos viduje, kaip apibrėžta 2 straipsnio 1 dalies b punkto i papunktyje, vieta yra valstybės narės, suteikusios PVM mokėtojo kodą, kurį prekes įsigyjantis asmuo nurodo įsigydamas prekes, teritorijoje, jeigu tas prekes įsigyjantis asmuo nenurodo, kad šis įsigijimas buvo apmokestintas PVM pagal 40 straipsnį.
Jei įsigijimas apmokestinamas PVM pagal pirmą pastraipą, o vėliau – pagal 40 straipsnį valstybėje narėje, kurioje baigiasi prekių siuntimas ar gabenimas, apmokestinamoji vertė atitinkamai sumažinama valstybėje narėje, suteikusioje PVM mokėtojo kodą, kurį prekes įsigyjantis asmuo nurodo įsigydamas prekes.“
7
Prieš priimant 2018 m. gruodžio 4 d. Tarybos direktyvą (ES) 2018/1910 (OL L 311, 2018, p. 39) galiojusioje PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje buvo numatyta:
„Valstybės narės neapmokestina prekių tiekimo, kai tas prekes pardavėjas ar prekes įsigyjantis asmuo išsiunčia ar išgabena į paskirties vietą, esančią [Europos Sąjungoje], bet ne jos atitinkamoje teritorijoje, kitam apmokestinamajam asmeniui <...>, veikiančiam kaip toks, į kitą valstybę narę nei ta, kurioje pradėtas prekių siuntimas ar gabenimas, arba kai tai atliekama pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens vardu.“
8
PVM direktyvos 203 straipsnyje nustatyta:
„PVM moka bet kuris asmuo, nurodęs pridėtinės vertės mokestį sąskaitoje-faktūroje.“
Austrijos teisė
9
1994 m. rugpjūčio 23 d.Umsatzsteuergesetz 1994 (1994 m. Apyvartos mokesčio įstatymas; BGBl. 663/1994; toliau – UstG 1994) 11 straipsnio 12 dalyje nustatyta:
„Jeigu sąskaitoje faktūroje, susijusioje su prekių tiekimu ar paslaugų teikimu, verslininkas atskirai nurodo mokesčio sumą, kurios neturi prievolės mokėti už sandorį pagal šį federalinį įstatymą, jis turi prievolę sumokėti šią sumą pagal sąskaitą faktūrą, jeigu atitinkamai neištaiso prekių ar paslaugų gavėjui pateiktos sąskaitos. <...>“
10
UStG 1994 priedo, kuriame išdėstytos su vidaus rinka susijusios nuostatos, 3 straipsnio 8 dalyje išdėstyta:
„Įsigijimas Bendrijos viduje laikomas įvykusiu valstybės narės, kurioje pasibaigė prekių gabenimas ar išsiuntimas, teritorijoje. Jei prekes įsigyjantis asmuo tiekėjo atžvilgiu naudoja jam kitos valstybės narės suteiktą PVM mokėtojo kodą, įsigijimas laikomas įvykusiu šios valstybės narės teritorijoje, nebent prekes įsigyjantis asmuo įrodo, jog įsigijimą apmokestino pirmame sakinyje nurodyta valstybė narė. <...>“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
11
D yra ribotos atsakomybės bendrovė, įsteigta pagal Austrijos teisę. Ji įsigijo prekių iš Austrijoje įsisteigusių tiekėjų (toliau – tiekėjai) ir jas iš šios valstybės narės gabeno į kitas valstybes nares. Vykdydama šiuos įsigijimus ji nurodė tiekėjams savo Austrijos PVM mokėtojo kodą. Tiekėjai jai išrašė sąskaitas faktūras, susijusias su minėtų prekių tiekimu, kuriose buvo nurodytas Austrijos PVM. Savo mokesčių deklaracijų tikslais D nusprendė, pirma, kad šis PVM yra atskaitytinas ir, antra, kad nagrinėjami įsigijimai nėra Austrijoje apmokestinami įsigijimai Bendrijos viduje.
12
Atlikęs D mokestinį patikrinimą mokesčių administratorius jai pateikė pranešimus apie mokėtiną PVM už 2011–2015 mokestinius metus, prie kurių priskiriami šio sprendimo 11 punkte nurodyti sandoriai. Šis administratorius nusprendė, kad šie sandoriai yra prekių įsigijimai Bendrijos viduje, kaip jie suprantami pagal PVM direktyvos 20 straipsnio pirmą pastraipą. Jis konstatavo, kad minėtiems sandoriams D naudojo savo Austrijos PVM mokėtojo kodą ir kad ši bendrovė neįrodė, jog šie įsigijimai buvo apmokestinti PVM valstybėje narėje, kurioje baigėsi prekių siuntimas ar gabenimas. Taigi, pagal UstG 1994 priedo, kuriame išdėstytos su vidaus rinka susijusios nuostatos, 3 straipsnio 8 dalį, kuria į nacionalinę teisę perkeliamas Direktyvos 2006/112 41 straipsnis, šie įsigijimai apmokestinami Austrijoje. Be to, Austrijos mokesčių administratorius manė, kad atitinkami tiekimai Bendrijos viduje buvo neapmokestinami PVM ir kad dėl to tiekėjai šį mokestį į sąskaitą faktūrą įrašė klaidingai. Vis dėlto pagal UstG 1994 11 straipsnio 12 dalį, kuria į nacionalinę teisę perkeliamas PVM direktyvos 203 straipsnis, tiekėjai turėjo prievolę sumokėti šį mokestį. Šiuo klausimu mokesčių administratorius atsisakė leisti D atskaityti atitinkamose sąskaitose faktūrose nurodytą pirkimo PVM.
13
2020 m. lapkričio 24 d.Bundesfinanzgericht (Federalinis finansų teismas, Austrija) atmetė D skundą dėl šio sprendimo 12 punkte nurodytų pranešimų apie mokėtiną mokestį.
14
Gavęs D kasacinį skundą Verwaltungsgerichtshof (Aukščiausiasis administracinis teismas, Austrija), kuris yra prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, panaikino 2020 m. lapkričio 24 d.Bundesfinanzgericht (Federalinis finansų teismas) sprendimą ir grąžino jam bylą nagrinėti iš naujo, nusprendęs, kad nagrinėjami sandoriai neapmokestinami pagal UStG 1994 priedo, kuriame įtvirtintos su vidaus rinka susijusios nuostatos, 3 straipsnio 8 dalį.
15
2022 m. spalio 18 d. sprendimu Bundesfinanzgericht (Federalinis finansų teismas) patenkino D skundą ir, remdamasis 2022 m. liepos 7 d. Sprendimu Dyrektor Izby Skarbowej w. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas) (C‑696/20, EU:C:2022:528), nusprendė, kad D neatliko jokio įsigijimo Bendrijos viduje Austrijoje, nes nagrinėjamų sandorių tikslais naudojo Austrijos PVM mokėtojo kodą.
16
Mokesčių administratorius pateikė kasacinį skundą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui. Šiam teismui kyla klausimas dėl PVM direktyvos 40, 41 ir 203 straipsnių, taip pat PVM neutralumo ir proporcingumo principų aiškinimo. Jam kyla klausimas, ar šie straipsniai ir principai draudžia Austrijoje apmokestinti nagrinėjamus įsigijimus Bendrijos viduje remiantis UStG 1994 priedo, kuriame išdėstytos su vidaus rinka susijusios nuostatos, 3 straipsnio 8 dalyje nustatyta taisykle, kai šioje valstybėje narėje atsiranda mokesčio skola, susijusi su atitinkamais tiekimais Bendrijos viduje, nes sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas PVM pagal UStG 1994 11 straipsnio 12 dalį, kuria į nacionalinę teisę perkeliamas šios direktyvos 203 straipsnis.
17
Šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla abejonių dėl to, ar 2022 m. liepos 7 d. Sprendime Dyrektor Izby Skarbowej w. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas) (C‑696/20, EU:C:2022:528) padaryta išvada gali būti taikoma pagrindinėje byloje. Priešingai nei byloje, kurioje priimtas tas sprendimas, PVM, susijęs su tiekimu D, turi būti sumokėtas ne dėl to, kad mokesčių administratorius manė, jog šie tiekimai nebuvo atleisti nuo mokesčio, bet dėl to, kad atitinkamose sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas Austrijos PVM. Be to, ši mokesčio skola nėra galutinė, nes pagal UStG 1994 11 straipsnio 12 dalį tiekėjams leidžiama ištaisyti klaidingas sąskaitas faktūras bet kuriuo momentu, net jei suėjo su šių sąskaitų faktūrų išrašymo metais susijęs senaties terminas.
18
Šiomis aplinkybėmis Verwaltungsgerichtshof (Aukščiausiasis administracinis teismas) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar pagal [PVM direktyvos] 40, 41 ir 203 straipsnius ir [mokesčių] neutralumo bei proporcingumo principus draudžiama taikyti nacionalinę nuostatą, t. y. [UStG 1994 priedo, kuriame išdėstytos su vidaus rinka susijusios nuostatos], 3 straipsnio 8 dalies antrą sakinį, pagal kurį įsigijimas laikomas įvykusiu valstybės narės, kurios PVM mokėtojo kodą naudoja prekes įsigyjantis asmuo, teritorijoje, nebent prekes įsigyjantis asmuo įrodo, jog įsigijimą PVM apmokestino valstybė narė, kurioje pasibaigė prekių gabenimas ar išsiuntimas, tais atvejais, kai kartu su įsigijimu Bendrijos viduje atliekamas tiekimas Bendrijos viduje, kuris Austrijoje buvo laikomas neapmokestinamu tiekimu, tačiau dėl to, kad sąskaitoje faktūroje nurodytas Austrijos PVM, pagal išrašytą sąskaitą faktūrą atsiranda mokestinė prievolė už šį tiekimą?
2.
Jeigu į pirmąjį klausimą būtų atsakyta teigiamai, ar PVM sąskaitoje faktūroje už neapmokestinamąjį tiekimą Bendrijos viduje netinkamai nurodyto PVM panaikinimas, kai sąskaitą faktūrą išrašęs asmuo vėliau ją ištaiso, reiškia įsigijimą Bendrijos viduje, kaip jis suprantamas pagal PVM direktyvos 41 straipsnį, ir, jei taip, kuriuo momentu šis įsigijimas Bendrijos viduje įvyksta?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
19
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar PVM direktyvos 40, 41 ir 203 straipsniai, taip pat PVM neutralumo ir proporcingumo principai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos draudžiama taikyti nacionalinės teisės nuostatas, pagal kurias įsigijimas Bendrijos viduje valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių išsiuntimas ar gabenimas, apmokestinamas PVM dėl to, kad prekes įsigyjantis asmuo šį įsigijimą atliko turėdamas šios valstybės narės suteiktą PVM mokėtojo kodą, kai toks įsigijimas yra PVM neapmokestinamas tiekimas Bendrijos viduje, už kurį pagal minėtos direktyvos 203 straipsnyje numatytą taisyklę šioje valstybėje narėje atsiranda mokesčio skola dėl klaidingai sąskaitoje faktūroje nurodyto PVM už šį tiekimą.
20
Pirmiausia reikia priminti, kad prekių įsigijimai Bendrijos viduje iš esmės yra PVM apmokestinami sandoriai pagal PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalies b punktą.
21
Pagal PVM direktyvos 40 straipsnį prekių įsigijimo Bendrijos viduje vieta laikoma ta valstybė narė, kur baigiasi prekių siuntimas ar gabenimas jas įsigyjančiam asmeniui (toliau – valstybė narė, kurioje baigėsi siuntimas arba gabenimas).
22
Vis dėlto, kai prekes įsigyjantis asmuo Bendrijos viduje įsigyja prekių naudodamas PVM mokėtojo kodą, suteiktą kitos valstybės narės nei valstybė narė, kurioje baigėsi siuntimas arba gabenimas (toliau – registravimosi valstybė narė), pagal PVM direktyvos 41 straipsnio pirmą pastraipą laikoma, kad šio įsigijimo vieta yra registravimosi valstybės narės teritorijoje, jeigu prekes įsigyjantis asmuo neįrodo, kad šis įsigijimas buvo apmokestintas PVM valstybėje narėje, kurioje baigėsi siuntimas arba gabenimas.
23
Pagrindinės bylos aplinkybėmis, susiklosčiusiomis iki PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalies b punkto nustatymo Direktyva 2018/1910, PVM direktyvos 41 straipsnio pirma pastraipa turi būti taikoma ir tuo atveju, kai valstybė narė, kuri remiasi šia nuostata, siekdama apmokestinti PVM prekių įsigijimą Bendrijos viduje, kaip registravimosi valstybė narė, yra valstybė narė, kurioje prasideda prekių siuntimas ar gabenimas (toliau – valstybė narė, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas) (2022 m. liepos 7 d. Sprendimo Dyrektor Izby Skarbowej w. W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas), C‑696/20, EU:C:2022:528, 43 punktas).
24
Dėl PVM direktyvos 41 straipsnio konteksto taip pat reikia priminti, kad pagal šioje direktyvoje nustatytą bendrą tvarką įsigijimas Bendrijos viduje, apmokestinamas valstybėje narėje, kurioje baigėsi siuntimas arba gabenimas, arba registravimosi valstybėje narėje, lemia tiekimą Bendrijos viduje, neapmokestinamą valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, pagal PVM direktyvos 138 straipsnį (pagal analogiją žr. 2022 m. liepos 7 d. Sprendimo Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas), C‑696/20, EU:C:2022:528, 51 punktą). Tiekimo Bendrijos viduje, kuris sutampa su įsigijimu Bendrijos viduje, neapmokestinimas leidžia išvengti dvigubo apmokestinimo ir todėl bendrai PVM sistemai būdingo mokesčių neutralumo principo pažeidimo (2007 m. rugsėjo 27 d. Sprendimo Teleos ir kt., C‑409/04, EU:C:2007:548, 25 punktas).
25
Be to, PVM direktyvos 41 straipsnyje numatytomis taisyklėmis siekiama, pirma, užtikrinti atitinkamo įsigijimo Bendrijos viduje apmokestinimą. Antra, jų tikslas – išvengti to paties įsigijimo dvigubo apmokestinimo (pagal analogiją žr. 2022 m. liepos 7 d. Sprendimo Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas), C‑696/20, EU:C:2022:528, 41 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
26
Nagrinėjamu atveju iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad mokesčių administratorius pagrindinėje byloje nagrinėjamus tiekimus Bendrijos viduje laikė PVM neapmokestinamais sandoriais. Vis dėlto šis administratorius šiems tiekimams taikė PVM direktyvos 203 straipsnyje įtvirtintą taisyklę, motyvuodamas tuo, kad su jais susijusiose sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas PVM.
27
Be to, PVM direktyvos 203 straipsnyje nustatyta, kad PVM moka bet kuris asmuo, nurodęs pridėtinės vertės mokestį sąskaitoje faktūroje.
28
Toks asmuo turi prievolę sumokėti sąskaitoje faktūroje nurodytą PVM, neatsižvelgiant į bet kokią pareigą jį sumokėti dėl PVM apmokestinamo sandorio (žr. 2013 m. balandžio 11 d. Sprendimo Rusedespred, C‑138/12, EU:C:2013:233, 23 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
29
Iš tiesų PVM direktyvos 203 straipsnio nuostata siekiama išvengti mokestinių pajamų praradimo grėsmės, kurią gali sukelti šioje direktyvoje numatyta teisė į atskaitą. Taigi šis straipsnis taikytinas, kai sąskaitoje faktūroje PVM nurodytas klaidingai ir egzistuoja mokestinių pajamų praradimo grėsmė, nes atitinkamos sąskaitos faktūros gavėjas gali pasinaudoti teise į tokio PVM atskaitą (2022 m. gruodžio 8 d. Sprendimo Finanzamt Österreich (Galutiniams vartotojams skirtose sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas PVM), C‑378/21, EU:C:2022:968, 20 ir 21 punktai).
30
Vis dėlto PVM direktyvos 203 straipsnis neapima situacijų, kai sąskaitoje faktūroje nurodytas PVM yra tikslus, t. y. jis atitinka pagal kitą šios direktyvos nuostatą faktiškai apmokestinamą sandorį (2022 m. gruodžio 8 d. Sprendimas Finanzamt Österreich (Galutiniams vartotojams skirtose sąskaitose faktūrose klaidingai nurodytas PVM), C‑378/21, EU:C:2022:968, 22 ir 23 punktai).
31
Iš to, kas išdėstyta, matyti, kad kiekvienam iš PVM direktyvos 41 ir 203 straipsnių numatytos skirtingos taikymo sąlygos ir jais siekiama skirtingų tikslų. Taigi, jeigu įvykdytos jų taikymo sąlygos, nė viena šių nuostatų nedraudžia jas kartu taikyti atitinkamai įsigijimui Bendrijos viduje ir dėl klaidingo PVM nurodymo sąskaitoje faktūroje neapmokestinamam tiekimui Bendrijos viduje. Be to, kitose PVM direktyvos nuostatose nėra nieko, kas neleistų kartu taikyti šios direktyvos 41 ir 203 straipsnių.
32
Dėl PVM neutralumo ir proporcingumo principų reikia priminti, kad priemonės, kurių valstybės narės imasi siekdamos užtikrinti tinkamą mokesčio surinkimą ir užkirsti kelią sukčiavimui, pagal proporcingumo principą neturi viršyti to, kas būtina siekiamiems tikslams pasiekti, todėl negali būti naudojamos taip, kad keltų grėsmę PVM neutralumui, kuris yra Europos Sąjungos teisės šioje srityje nustatytos bendros PVM sistemos pagrindinis principas (šiuo klausimu žr. 2022 m. liepos 7 d. Sprendimo Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas), C‑696/20, EU:C:2022:528, 54 punktą).
33
PVM neutralumo principu siekiama visiškai atleisti ekonominę veiklą vykdantį apmokestinamąjį asmenį nuo PVM naštos. Todėl pagal bendrą PVM sistemą užtikrinamas bet kokios ekonominės veiklos apmokestinimo neutralumas, neatsižvelgiant į šios veiklos tikslus ar rezultatą, jeigu pati ši veikla iš esmės apmokestinama PVM (2020 m. liepos 2 d. Sprendimo Terracult, C‑835/18, EU:C:2020:520, 25 punktas).
34
Šiuo klausimu tiesa, kad sąskaitos faktūros, kurioje klaidingai nurodytas PVM, gavėjas neturi teisės į šio mokesčio, mokėtino pagal PVM direktyvos 203 straipsnį, atskaitą, nes teisė atskaityti sąskaitoje faktūroje nurodytą PVM paprastai susijusi su faktiniu apmokestinamojo sandorio įvykdymu, o pagal šią nuostatą PVM yra mokėtinas neatsižvelgiant į tokį sandorį (šiuo klausimu žr. 2013 m. sausio 31 d. Sprendimo Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, 30 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
35
Vis dėlto pagal PVM direktyvos 203 straipsnį mokėtinas PVM gali būti tikslinamas, atsižvelgiant į šios nuostatos tikslą, aprašytą šio sprendimo 29 punkte, nes, siekdamos užtikrinti PVM neutralumą, valstybės narės savo vidaus teisės sistemoje turi numatyti galimybę patikslinti bet kokį sąskaitoje faktūroje klaidingai nurodytą mokestį, jei sąskaitą faktūrą išrašęs asmuo įrodė savo sąžiningumą arba laiku visiškai pašalino mokestinių pajamų praradimo grėsmę (šiuo klausimu žr. 2019 m. gegužės 8 d. Sprendimo EN.SA., C‑712/17, EU:C:2019:374, 33 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
36
PVM neutralumo principo laikymasis užtikrinamas, be kita ko, sistema, pagal kurią, pirma, tiekėjas, kuris per klaidą sumokėjo mokesčių institucijoms PVM, gali prašyti jį grąžinti ir, antra, pirkėjas gali pareikšti civilinį ieškinį minėtam tiekėjui dėl nepagrįstai sumokėto PVM, kuris tiekėjui buvo grąžintas, grąžinimo, nes pagal šią sistemą pirkėjas, kuriam teko sąskaitoje faktūroje klaidingai nurodyto mokesčio našta, gali susigrąžinti nepagrįstai sumokėtas sumas. Jeigu neįmanoma arba pernelyg sudėtinga susigrąžinti PVM, visų pirma tiekėjo nemokumo atveju, pagal PVM neutralumo ir veiksmingumo principus reikalaujama, kad valstybės narės numatytų būtinas priemones, kad pirkėjas galėtų susigrąžinti sąskaitoje faktūroje nepagrįstai nurodytą ir sumokėtą PVM, be kita ko, tiesiogiai pateikdamas prašymą dėl grąžinimo mokesčių administratoriui (šiuo klausimu žr. 2022 m. spalio 13 d. Sprendimo HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, 21 ir 22 punktus ir juose nurodytą jurisprudenciją).
37
Be to, šiuo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodė, kad pagal Austrijos teisę leidžiama patikslinti sąskaitoje faktūroje klaidingai nurodytą PVM ištaisant klaidingas sąskaitas faktūras ir kad toks ištaisymas gali būti atliktas bet kuriuo momentu, net jei metų, kuriais buvo išrašytos šios sąskaitos faktūros, senaties terminas suėjo.
38
Šiomis aplinkybėmis įsigijimų Bendrijos viduje apmokestinimas registravimosi valstybėje narėje pagal PVM direktyvos 41 straipsnį tuo atveju, kai atitinkami tiekimai Bendrijos viduje neapmokestinami PVM ir kai toje pačioje valstybėje narėje pagal šios direktyvos 203 straipsnyje numatytą taisyklę atsiranda su šiais tiekimais susijusi mokesčio skola, neprieštarauja PVM neutralumo ir proporcingumo principams.
39
Taigi esant tokiai situacijai, kaip nagrinėjama pagrindinėje byloje, kai registravimosi valstybė narė atitinka valstybę narę, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, PVM direktyvos 203 straipsnyje numatytos taisyklės taikymas prekių tiekimui Bendrijos viduje, neapmokestinamam PVM valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, neprieštarauja atitinkamų įsigijimų Bendrijos viduje apmokestinimui toje pačioje valstybėje narėje pagal šios direktyvos 41 straipsnį.
40
Šio sprendimo 39 punkte padarytos išvados nepaneigia 2022 m. liepos 7 d. Sprendimas Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas) (C‑696/20, EU:C:2022:528, 55 punktas), kuriame Teisingumo Teismas nusprendė, kad PVM direktyvos 41 straipsnyje įtvirtintos taisyklės taikymas registravimosi valstybėje narėje prekių įsigijimui Bendrijos viduje, kuris šioje valstybėje narėje nebuvo laikomas neapmokestinamu PVM, lemia papildomą apmokestinimą, kuris neatitinka PVM proporcingumo ir neutralumo principų.
41
Iš tiesų, kaip matyti, be kita ko, iš 2022 m. liepos 7 d. Sprendimo Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas) (C‑696/20, EU:C:2022:528) 49, 52 ir 53 punktų, Teisingumo Teismo tame sprendime padaryta išvada buvo grindžiama prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo išvada, kad, pirma, nacionalinis mokesčių administratorius galutinai laikė aptariamą tiekimą Bendrijos viduje PVM apmokestinamu sandoriu, o ne šiuo mokesčiu neapmokestinamu sandoriu pagal PVM direktyvos 138 straipsnį ir, antra, apmokestinamasis asmuo negalėjo atskaityti už šį tiekimą sumokėto pirkimo PVM. Šiuo klausimu Teisingumo Teismas, be kita ko, pažymėjo, kad, nesant tiekimo Bendrijos viduje neapmokestinimo PVM valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, negali egzistuoti mokesčių vengimo grėsmė, todėl šio sandorio apmokestinimas šioje valstybėje narėje remiantis PVM direktyvos 41 straipsnyje įtvirtinta taisykle prieštarauja šia nuostata siekiamiems tikslams, primintiems šio sprendimo 25 punkte.
42
Vis dėlto pagrindinėje byloje PVM, susijęs su nagrinėjamais tiekimais Bendrijos viduje, mokėtinas ne dėl to, kad šie tiekimai nėra neapmokestinami PVM, o pagal PVM direktyvos 203 straipsnyje įtvirtintą taisyklę.
43
Kaip išvados 54 punkte pažymėjo generalinis advokatas, mokesčio skolos, kurią prievolę sumokėti turi tiekimų Bendrijos viduje tiekėjas, klaidingai nurodęs PVM sąskaitoje faktūroje, atsiradimas pagal PVM direktyvos 203 straipsnį neprilygsta šių tiekimų apmokestinimui PVM. Iš tiesų, kaip priminta šio sprendimo 34 punkte, šios direktyvos 203 straipsnyje numatyta mokesčio skola atsiranda ne dėl PVM apmokestinamo sandorio, o tik dėl to, kad PVM nurodytas atitinkamoje sąskaitoje faktūroje.
44
Be to, 2022 m. liepos 7 d. Sprendime Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Neteisingas sandorių grandinės kvalifikavimas) (C‑696/20, EU:C:2022:528) atitinkamas mokesčių administratorius nagrinėjamą tiekimą Bendrijos viduje galutinai laikė PVM apmokestinamu sandoriu, o šiame prejudiciniame klausime nurodytu atveju mokesčio skola, atsiradusi pagal PVM direktyvos 203 straipsnį, iš esmės gali būti pakoreguota.
45
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pirmąjį prejudicinį klausimą reikia atsakyti: PVM direktyvos 40, 41 ir 203 straipsniai, taip pat PVM neutralumo ir proporcingumo principai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos nedraudžiama taikyti nacionalinės teisės nuostatų, pagal kurias įsigijimas Bendrijos viduje valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, apmokestinamas PVM dėl to, kad prekes įsigyjantis asmuo šį įsigijimą atliko turėdamas šios valstybės narės suteiktą PVM mokėtojo kodą, kai toks įsigijimas yra PVM neapmokestinamas tiekimas Bendrijos viduje, už kurį pagal minėtos direktyvos 203 straipsnyje numatytą taisyklę šioje valstybėje narėje atsiranda mokesčio skola dėl klaidingai sąskaitoje faktūroje nurodyto PVM už šį tiekimą.
Dėl antrojo klausimo
46
Atsižvelgiant į atsakymą, pateiktą į pirmąjį klausimą, nereikia atsakyti į antrąjį klausimą.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
47
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Bendrajam Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais,
BENDRASIS TEISMAS (prašymus priimti prejudicinį sprendimą nagrinėjanti kolegija)
nusprendžia:
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 40, 41 ir 203 straipsniai, taip pat pridėtinės vertės mokesčio (PVM) neutralumo ir proporcingumo principai
turi būti aiškinami taip:
pagal juos nedraudžiama taikyti nacionalinės teisės nuostatų, pagal kurias įsigijimas Bendrijos viduje valstybėje narėje, kurioje prasidėjo prekių siuntimas ar gabenimas, apmokestinamas PVM dėl to, kad prekes įsigyjantis asmuo šį įsigijimą atliko turėdamas šios valstybės narės suteiktą PVM mokėtojo kodą, kai toks įsigijimas yra PVM neapmokestinamas tiekimas Bendrijos viduje, už kurį pagal minėtos direktyvos 203 straipsnyje numatytą taisyklę šioje valstybėje narėje atsiranda mokesčio skola dėl klaidingai sąskaitoje faktūroje nurodyto PVM už šį tiekimą.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Petrlík
Valasidis
Paskelbta 2026 m. vasario 25 d. viešame teismo posėdyje Liuksemburge.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.