61998CC0482_NL
Conclusie van de advocaat generaal
Conclusie van de advocaat generaal
1. Met dit beroep krachtens artikel 173 EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 230 EG) verzoekt de Italiaanse Republiek om nietigverklaring van beschikking 98/617/EG van de Commissie waarbij Italië geen toestemming werd verleend om vrijstelling van accijns te weigeren voor bepaalde alcoholhoudende producten.
I - De communautaire regeling
A - De regels betreffende de accijns
2. Richtlijn 92/83/EEG schrijft voor dat de lidstaten accijns heffen op ethylalcohol (artikel 19, lid 1), die wordt vastgesteld per hectoliter absolute alcohol bij 20 ° C en wordt berekend op grond van het aantal hectoliter absolute alcohol, tegen een tarief dat in beginsel hetzelfde is voor alle producten die aan die accijns zijn onderworpen (artikel 21).
3. De richtlijn voorziet evenwel in bepaalde vrijstellingen. Zo bepaalt artikel 27:
1. De lidstaten verlenen voor de onder deze richtlijn vallende producten vrijstelling van de geharmoniseerde accijns op de voorwaarden die zij vaststellen voor de juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstellingen en ter voorkoming van fraude, ontwijking of misbruik:
a) wanneer zij zijn gedistribueerd in de vorm van alcohol die volledig gedenatureerd is overeenkomstig de voorschriften van een lidstaat, waarbij deze voorschriften naar behoren zijn gemeld en aanvaard overeenkomstig de leden 3 en 4. Voorwaarde voor deze vrijstelling is dat de bepalingen van richtlijn 92/12/EEG worden toegepast op het handelsverkeer van volledig gedenatureerde alcohol;
b) wanneer zij zowel gedenatureerd zijn overeenkomstig de voorschriften van een lidstaat als worden aangewend voor de vervaardiging van niet voor menselijke consumptie bestemde producten;
(...)
5. Indien een lidstaat van oordeel is dat een product waarvoor ingevolge lid 1, onder a of b, vrijstelling is verleend, leidt tot fraude, ontduiking of misbruik, mag hij weigeren vrijstelling te verlenen of de reeds verleende vrijstelling intrekken. De lidstaat stelt de Commissie hiervan onverwijld in kennis. De Commissie deelt deze kennisgeving binnen één maand na ontvangst aan de overige lidstaten mede. Een definitief besluit wordt vervolgens genomen volgens de procedure van artikel 24 van richtlijn 92/12/EEG. De lidstaten behoeven een dergelijk besluit niet met terugwerkende kracht toe te passen.
(...)"
4. Op grond van artikel 7, lid 4, van richtlijn 92/12, waarnaar artikel 27, lid 1, sub a, van richtlijn 92/83 verwijst, vindt het verkeer van de in een lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten tussen de grondgebieden van de verschillende lidstaten plaats onder dekking van een geleidedocument, waarin de voornaamste punten van het in artikel 18, lid 1, van die richtlijn bedoelde document vermeld staan.
5. Deze bepaling is uitgevoerd bij verordening (EEG) nr. 3649/92. Artikel 5 van die verordening luidt:
Het vereenvoudigd geleidedocument wordt ook gebruikt voor begeleiding van commercieel intracommunautair verkeer van volledig gedenatureerde alcohol als bedoeld in artikel 27, lid 1, onder a, van richtlijn 92/83/EEG van de Raad."
6. Ingevolge die bepaling geldt voor het verkeer van volledig gedenatureerde alcohol niet de verplichting gebruik te maken van het administratieve geleidedocument voor het verkeer onder schorsing van rechten van met accijns belaste producten (te weten producten waarvoor nog niet aan de belastingplicht is voldaan), bedoeld in artikel 18, lid 1, van richtlijn 92/12. Dat document wordt beschreven in verordening (EEG) nr. 2719/92.
B - De regels betreffende cosmetica
7. Richtlijn 80/232/EEG heeft volgens artikel 5 tot doel, de lidstaten te beletten het in de handel brengen van voorverpakkingen die aan de voorschriften van deze richtlijn voldoen [te] weigeren, verbieden of beperken om redenen in verband met de waarde van de nominale hoeveelheid voor wat betreft de in bijlage I (...) genoemde voorverpakkingen (...)".
8. Bijlage I bepaalt, voor de in artikel 1 van de richtlijn bedoelde producten, de reeksen van de nominale hoeveelheden van de inhoud van voorverpakkingen. Punt 7 van die bijlage I (Cosmetica: schoonheidsproducten, toiletartikelen") bevat een punt 7.4, dat betrekking heeft op Producten op basis van alcohol met minder dan 3 volumepercenten natuurlijke of kunstmatige etherische olie en minder dan 70 volumepercenten zuivere ethanol: reukwater, haarlotions, pre- en aftershave lotions".
9. Ten slotte moet worden gewezen op richtlijn 76/768/EEG. In artikel 1, lid 1, daarvan worden cosmetische producten omschreven als volgt:
Onder ‚cosmetische producten wordt verstaan: alle stoffen en preparaten die bestemd zijn om in aanraking te worden gebracht met de verschillende delen van het menselijke lichaamsoppervlak (opperhuid, beharing, haar, nagels, lippen en uitwendige geslachtsorganen) of met de tanden en kiezen en de mondslijmvliezen, met het uitsluitende of hoofdzakelijke oogmerk deze te reinigen, te parfumeren, het uiterlijk ervan te wijzigen en/of lichaamsgeuren te corrigeren en/of voornoemde lichaamsdelen te beschermen of in goede staat te houden."
II - De voorgeschiedenis van het geding
A - Het verzoek van de Italiaanse Republiek
10. In juni en juli 1997 deelde de Italiaanse belastingadministratie de Commissie mee dat door middel van ministerieel besluit nr. 524 van 9 juli 1996 in Italië aan alcoholhoudende producten bepaalde voorwaarden werden gesteld om in aanmerking te kunnen komen voor de in artikel 27, lid 1, sub b, van richtlijn 92/83 bedoelde vrijstelling van accijns.
Het betrof met name de volgende voorwaarden:
- de voor de vervaardiging van parfums en andere cosmetica gebruikte gedenatureerde alcohol moest zuivere alcohol zijn en geen afvalalcohol, en
- bepaalde schoonmaakproducten voor huishoudelijk gebruik mochten niet meer dan 40 % alcohol bevatten.
Doel van die voorwaarden, die enkel de normale samenstelling van de betrokken producten weerspiegelden, was te voorkomen dat op abnormale wijze bereide producten ten onrechte gebruik zouden kunnen maken van de denatureringsformules en procedures voor verkeer en opslag waarin voor bepaalde categorieën van goederen is voorzien. Met name bij cosmetica diende te worden voorkomen dat bepaalde producten die in de handel worden gebracht als parfums zonder hiervan de kenmerken te vertonen, in werkelijkheid, doordat zij enigszins sterker gedenatureerd zijn, de in artikel 27, lid 1, sub a, van richtlijn 92/83 bedoelde volledig gedenatureerde alcohol zouden kunnen vervangen. Volledig gedenatureerde alcohol biedt volgens de Italiaanse belastingadministratie uit een oogpunt van fraudepreventie betere waarborgen, dankzij de sterkere denaturering en de strengere procedures voor verkeer en opslag.
11. Blijkens het verzoekschrift van de Italiaanse regering werd de toepassing van genoemde voorwaarden opgeschort in verband met de inleiding van een inbreukprocedure wegens het niet vooraf meedelen van technische voorschriften. De Italiaanse administratie handhaafde evenwel haar verzoek om toestemming voor het weigeren van de vrijstelling van accijns voor producten die kunnen leiden tot ontduiking, fraude of misbruik.
12. In repliek zet de verzoekende staat de denatureringstechniek en de risico's van belastingfraude als volgt uiteen.
De denaturering heeft tot doel de alcohol giftig te maken, zodat hij niet meer kan worden genuttigd of weer voor voedingsdoeleinden kan worden omgezet. De denatureringsformules schrijven, voor de productie van detergenten, het gebruik van het door de staat goedgekeurde denatureringsmiddel voor. Dit is een zeer giftige stabilisator van het product die het onmogelijk maakt de gedenatureerde alcohol langs chemische weg weer in drinkbare alcohol om te zetten.
Parfums, die eveneens zijn vrijgesteld van accijns, doen een bijzonder probleem rijzen. Deze kunnen enkel worden vervaardigd met geparfumeerde, speciale en zachte denatureringsmiddelen. Daar afvalalcohol slecht ruikt en aanloop- en restproducten van de distillatie (zoals voor de mens giftige aldehyde, ketonen en methanol) bevat, die niet op het gelaat, de opperhuid en de slijmvliezen kunnen worden gebruikt, is voor de vervaardiging van parfum alcohol van goede kwaliteit nodig.
Ofschoon licht gedenatureerd en dus gemakkelijk weer om te zetten, wordt de in parfum gebruikte alcohol niet omgezet, omdat dit niet rendabel is wegens de prijs van zuivere alcohol. Die omzetting zou daarentegen winstgevend zijn, wanneer de regeling het gebruik van afvalalcohol voor de vervaardiging van parfum" zou toestaan.
Derhalve is volgens de Italiaanse regering de verplichting om voor de vervaardiging van parfums en cosmetica zuivere alcohol te gebruiken een instrument in de strijd tegen smokkel en belastingontduiking. In Italië heeft zich een geval voorgedaan waarin een met afvalalcohol vervaardigd en licht geparfumeerd product, dat door de fabrikant was aangegeven als cosmetisch product, in de handel was gebracht als reinigingsmiddel voor huishoudelijk gebruik, en dus als een vervangingsmiddel voor de in artikel 27, lid 1, sub a, van richtlijn 92/83 bedoelde volledig gedenatureerde alcohol, zonder dat het onderworpen was aan de strengere regels voor denaturering, verkeer en opslag die gelden voor dit laatste product.
B - Beschikking 98/617
13. De Commissie wees op 21 oktober 1998 het door Italië geformuleerde verzoek om toestemming af met de volgende motivering:
(11) Ten aanzien van de redenen die Italië heeft aangevoerd voor het weigeren van een vrijstelling voor cosmetische producten (parfum) die onzuivere alcohol bevatten, kan het gebruik van goedkope, onzuivere alcohol voor het vervaardigen van goederen die vallen onder artikel 27, lid 1, onder b, niet worden beschouwd als een oorzaak van belastingontwijking, -ontduiking of fraude. Hiervoor zijn twee redenen: ten eerste brengt onzuivere alcohol minder gevaar voor onjuist gebruik met zich; ten tweede is artikel 27, lid l, onder b, ongeacht of cosmetische producten vervaardigd met onzuivere alcohol goedkoper zijn, geenszins beperkt tot dure artikelen, aangezien de uiteenlopende producten die onder dit artikel vallen zeer sterk in prijs verschillen. Daar komt nog bij dat de richtlijn geen enkele bepaling bevat op grond waarvan producten die uit hoofde van artikel 27, lid 1, onder b, zijn vrijgesteld (en niet zijn bestemd voor menselijke consumptie), zuivere alcohol moeten bevatten.
(12) Aangezien artikel 27, lid 1, onder b, voorts niet uitsluitend, en zelfs niet hoofdzakelijk, betrekking heeft op cosmetische producten, maar ook op, onder andere, producten voor reinigingsdoeleinden, kan de aanwending van als cosmetisch omschreven producten voor reinigingsdoeleinden niet van invloed zijn op hun classificatie uit hoofde van artikel 27, lid 1, onder b, en niet worden beschouwd als belastingontwijking, -ontduiking of fraude. Dit is met name onmiskenbaar het geval wanneer wordt bedacht dat het in sommige lidstaten niet ongebruikelijk is dat reukwaters en verwante producten worden gebruikt voor niet-cosmetische doeleinden zoals reiniging. Het feit dat de ‚volledig gedenatureerde alcohol van artikel 27, lid l, onder a, ook voor dergelijke doeleinden kan worden gebruikt, is niet relevant.
(...)
(16) Tot slot heeft Italië niet aangetoond dat producten waarvoor zij de vrijstelling wenst te weigeren daadwerkelijk hebben geleid tot belastingontwijking, -ontduiking of fraude. Evenmin zijn er lidstaten - waarvan het merendeel veel hogere accijnstarieven kent dan Italië - die problemen hebben gemeld met belastingontwijking, -ontduiking of fraude ten gevolge van de vrijstelling van deze producten."
III - Conclusies van partijen
14. De Italiaanse regering vordert nietigverklaring van de beschikking van de Commissie, terugverwijzing daarvan naar de Commissie voor heronderzoek en verwijzing van verweerster in de kosten.
15. De Commissie concludeert tot verwerping van het beroep en verwijzing van de Italiaanse Republiek in de kosten.
IV - De middelen
16. De Italiaanse regering baseert haar beroep op schending en onjuiste toepassing van artikel 27, lid 1, sub a en b, en lid 5, van richtlijn 92/83, alsook van artikel 1 van richtlijn 76/768 en bijlage I, punt 7.4, bij richtlijn 80/232. Zij stelt bovendien een vergissing wat de voorwaarden betreft, gebrek aan logica en ontoereikende motivering.
Concreet is de bestreden beschikking ongeldig en dient zij nietig te worden verklaard omdat:
- zij in algemene zin en ondanks hetgeen is bepaald in punt 7.4 van bijlage I bij richtlijn 80/232, stelt dat cosmetische producten kunnen worden vervaardigd met alcohol die niet zuiver is;
- zij, in strijd met hetgeen is bepaald in artikel 1, lid 1, van richtlijn 76/768, zoals gewijzigd bij richtlijn 93/35, toestaat dat cosmetische producten bestemd kunnen zijn voor ander gebruik dan toepassing op het menselijk lichaam en derhalve specifiek voor die andere doeleinden kunnen worden vervaardigd;
- doordat geen onderscheid wordt gemaakt tussen de begrippen ontduiking, fraude of misbruik in de zin van artikel 27, leden 1 en 5, van richtlijn 92/83, en doordat deze alle worden gelijkgesteld met het begrip ontduiking, de poging om ten onrechte van een gunstigere fiscale controleregeling te profiteren, volgens de Commissie geen misbruik oplevert; en
- de Commissie, door alle limieten met betrekking tot het alcoholgehalte op te heffen en aldus de bereiding toe te staan van producten die door hun samenstelling en gebruiksmogelijkheden in wezen vergelijkbaar zijn met volledig gedenatureerde alcohol, die onder een gunstigere regeling moet vallen, fiscale discriminatie bewerkstelligt tussen producten die eenzelfde gevaar voor belastingontduiking opleveren, wat ook de markt en dus de concurrentiemogelijkheden voor de betrokken producten ongunstig beïnvloedt.
V - Juridische beoordeling
A - Producten die zijn onderworpen aan de accijns op ethylalcohol
17. Volgens de Commissie blijkt uit de artikelen 20, 25 en 27 van richtlijn 92/83 dat slechts alcoholhoudende dranken onderworpen zijn aan de accijns op ethylalcohol. Aangezien alle overige ethylalcohol verplicht van de accijns is vrijgesteld, zou het niet logisch zijn vrijstelling te weigeren voor niet in een alcoholhoudende drank aanwezige ethylalcohol enkel op grond dat die onjuist is geclassificeerd als alcohol die is vrijgesteld krachtens artikel 21, lid 1, sub b, in plaats van artikel 21, lid 1, sub a.
18. In de eerste fase van de langdurige onderhandelingen die voorafgingen aan de vaststelling van richtlijn 92/12, bepleitte de Commissie weliswaar een beperking van de accijns tot de voor menselijke consumptie bestemde alcohol, doch dit voorstel werd kennelijk niet overgenomen door de Raad.
19. Na het bepaalde in artikel 19, lid 1, van genoemde richtlijn: De lidstaten heffen accijns op ethylalcohol overeenkomstig deze richtlijn", bepaalt artikel 20 van richtlijn 92/83 immers het volgende:
In deze richtlijn wordt onder ‚ethylalcohol verstaan:
- alle producten van de GN-codes 2207 en 2208 met een effectief alcoholvolumegehalte van meer dan 1,2 % vol, ook wanneer deze producten bestanddeel zijn van een product uit een ander hoofdstuk van de gecombineerde nomenclatuur;
- producten van de GN-codes 2204, 2205 en 2206 met een effectief alcoholvolumegehalte van meer dan 22 % vol;
- drinkbare gedistilleerde dranken die producten al dan niet in oplossing bevatten."
20. Volgens artikel 26 van richtlijn 92/83 hebben de verwijzingen naar de codes van de gecombineerde nomenclatuur betrekking op de versie van de gecombineerde nomenclatuur die van kracht is op de dag waarop de richtlijn wordt vastgesteld. Ofschoon vrijwel alle producten waarop de in artikel 20 genoemde GN-codes betrekking hebben, alcoholhoudende dranken zijn, omvat GN-code 2207 tevens ethylalcohol en gedistilleerde dranken, gedenatureerd, ongeacht het gehalte", die in geen geval kunnen worden gekwalificeerd als alcoholhoudende dranken.
21. Richtlijn 92/83 behelst derhalve het beginsel dat over niet voor menselijke consumptie bestemde ethylalcohol accijns wordt geheven, waarbij vrijstelling mogelijk kan zijn wanneer wordt voldaan aan de in artikel 27 gestelde voorwaarden.
22. Naar mijn mening kan artikel 25 van richtlijn 92/83, dat wordt aangehaald door de Commissie, niet tot een andere conclusie leiden. Deze bepaling luidt: De lidstaten mogen teruggaaf van accijns verlenen voor alcoholhoudende dranken die uit de markt zijn genomen omdat zij wegens hun staat of ouderdom ongeschikt zijn voor menselijke consumptie." Uit het feit dat dit artikel uitsluitend spreekt van alcoholhoudende dranken kan mijns inziens niet worden afgeleid dat de accijns alleen van toepassing is op producten die zijn bestemd voor menselijke consumptie. Artikel 20 bepaalt, als gezegd, het toepassingsgebied van de accijns; artikel 25 is niet meer dan een bijzondere bepaling die van toepassing is op een bepaald soort accijnsproducten.
23. In dupliek stelt de Commissie dat het, gezien de grote verscheidenheid aan denatureringsmethodes waarover de marktdeelnemers beschikken (door gemeenschapsrecht goedgekeurde methodes en nationale methodes waarvoor het beginsel van wederzijdse erkenning tussen de lidstaten geldt), behalve in geval van clandestien op de markt brengen, ondenkbaar is dat een marktdeelnemer niet voor een van deze methodes opteert. Alvorens een niet alleen eerlijke, maar ook redelijke producent of distributeur gedenatureerde alcohol op de markt brengt, zal hij zich ervan verzekeren dat die alcohol voldoet aan de voor vrijstelling vereiste communautaire of nationale denatureringsvoorwaarden, om de voor de hand liggende reden dat gedenatureerde alcohol waarop de voor ethylalcohol geldende hoge belastingdruk rust, te duur en dus onverkoopbaar zou zijn.
24. Ook dit argument mist overtuigingskracht. Het grote aantal denatureringsmethodes dat volgens de Commissie op communautair of nationaal niveau is goedgekeurd, betekent niet meer dan dat de marktdeelnemers eenvoudig vrijstelling kunnen verkrijgen. Artikel 27, lid 1, van richtlijn 92/83 verbindt echter de verkrijging van vrijstelling aan het gebruik van een van de denatureringsmethodes die zijn goedgekeurd door een communautair (sub a) of nationaal voorschrift (sub b). Indien de gebruikte denatureringsmethode om wat voor reden dan ook met geen van deze twee categorieën overeenkomt, kan de geproduceerde alcohol niet in aanmerking komen voor vrijstelling krachtens deze bepalingen, ongeacht hoe de aldus handelende marktdeelnemer wordt gekwalificeerd.
25. Bijgevolg heeft de Commissie het bij het verkeerde eind waar zij stelt dat gedenatureerde ethylalcohol hoe dan ook is vrijgesteld van de accijns en dat het fiscaal niet van belang is of de alcohol onder artikel 27, lid 1, sub a dan wel sub b, van richtlijn 92/83 valt. Dergelijke alcohol is, als gezegd, niet altijd van de accijns vrijgesteld; daarvoor is immers vereist dat de alcohol voldoet aan de in genoemde bepaling gestelde voorwaarden.
B - De argumenten inzake vermeende schending van richtlijn 80/232 en de richtlijnen 76/768 en 93/35
26. De Italiaanse regering stelt dat de verschillende bij artikel 27, lid 1, sub a en b, van richtlijn 92/83 ingestelde regelingen nauw met de diverse soorten producten samenhangen, aangezien de denatureringsformules zijn ontwikkeld met inachtneming van de specifieke bestemming van elk daarvan. Ieder product moet dus in overeenstemming met de samenstelling en het gebruik ervan nauwkeurig worden geclassificeerd om te voorkomen dat het ten onrechte onder een gunstigere regeling valt dan die eigenlijk voor het product geldt, wat niet alleen de overheidsfinanciën zou benadelen, maar tevens zou leiden tot een verstoring van de mededinging ten nadele van eerlijke marktdeelnemers.
Door haar geen toestemming te verlenen om de in artikel 27, lid 1, sub b, bedoelde vrijstelling te weigeren voor producten die worden aangeboden als parfums", maar met afvalalcohol worden vervaardigd, heeft de Commissie voorts geen rekening gehouden met de omstandigheid dat richtlijn 80/232, althans voor de vervaardiging van bepaalde categorieën van cosmetica, het gebruik van zuivere alcohol voorschrijft.
Bovendien slaat de Commissie geen acht op de bepalingen van de richtlijnen 76/768 en 93/35 waar zij het uit fiscaal oogpunt niet van belang achtte dat cosmetische" producten kunnen worden aangewend voor reinigingsdoeleinden.
27. Uit de bewoordingen van artikel 27, lid 1, sub a en b, van richtlijn 92/83 kan mijns inziens niet worden afgeleid dat bepaalde soorten producten, zoals detergenten, noodzakelijkerwijs onder sub a moeten vallen, zoals de Italiaanse regering blijkbaar meent. Ik ben net als de Commissie van mening dat voor het al dan niet verlenen van de vrijstelling de denatureringsmethode van doorslaggevend belang is. Indien het een van de methodes betreft die op gemeenschapsniveau zijn goedgekeurd, is de alcohol krachtens de bepaling sub a vrijgesteld. Is de alcohol in een niet voor menselijke consumptie bestemd product daarentegen gedenatureerd volgens een in een lidstaat goedgekeurde methode, dan moet de vrijstelling uit hoofde van de bepaling sub b worden toegepast. Indien ten slotte de denatureringsmethode met geen van de door de communautaire regels of de nationale rechtsstelsels goedgekeurde methodes overeenkomt, komt het product niet voor vrijstelling in aanmerking.
28. Derhalve zou het in strijd zijn met richtlijn 92/83 om voor een product dat aan de in artikel 27, lid 1, sub b, gestelde voorwaarden voldoet, vrijstelling te weigeren op de enkele grond dat is vastgesteld dat de werkelijke bestemming ervan niet overeenkomt met de benaming die de marktdeelnemer eraan heeft gegeven. Zoals de Commissie terecht opmerkt, is noch het gebruik van zuivere alcohol, noch het maximumgehalte aan alcohol door de gemeenschapswetgever als criterium voor toepassing van de vrijstelling beschouwd.
29. Om dezelfde reden kan evenmin als rechtvaardiging dienen dat de gestelde voorwaarden de normale samenstelling van de producten weerspiegelen. Ofschoon richtlijn 80/232, wat de cosmetica betreft, in bijlage I, punt 7.4, enkel spreekt van zuivere alcohol, kan en mag een als cosmetisch middel aangeboden product dat onzuivere alcohol bevat, niet worden bestraft met het verlies van de vrijstelling, wanneer het aan de in artikel 27, lid 1, van richtlijn 92/83 gestelde voorwaarden voldoet. Daarentegen kunnen de lidstaten in overeenstemming met de communautaire richtlijnen het in de handel brengen ervan verbieden en, in voorkomend geval, de in de nationale wettelijke regelingen neergelegde economische of zelfs strafrechtelijke sancties opleggen. Hetzelfde geldt voor de andere door de Italiaanse regering gestelde voorwaarde, betreffende het maximumgehalte aan alcohol van huishoudelijke producten.
30. Naar mijn mening dient het argument inzake een vermeende schending van cosmeticarichtlijn 80/232 dan ook te worden afgewezen. De Commissie stelt in de bestreden beschikking niet dat deze producten verkregen kunnen worden met onzuivere alcohol. Wat zij, mijns inziens volkomen terecht, betoogt, is dat het gebruik van dit soort alcohol in producten die zijn aangeboden als cosmetica, de toepassing van vrijstelling niet uitsluit, wanneer de gebruikte alcohol is gedenatureerd overeenkomstig een van de in artikel 27, lid 1, van richtlijn 92/83 genoemde methodes.
31. Hetzelfde geldt voor het argument inzake de vermeende schending van richtlijn 76/768, zoals gewijzigd bij richtlijn 93/35. Deze richtlijn bepaalt weliswaar dat als cosmetische producten" enkel stoffen en preparaten kunnen worden gekwalificeerd die bestemd zijn om rechtstreeks op het menselijk lichaam te worden toegepast (artikel 1, lid 1), en dat de lidstaten alle nodige maatregelen treffen om te verzekeren dat bij het etiketteren, het ten verkoop aanbieden van en het maken van reclame voor cosmetische producten aan deze producten geen kenmerken worden toegeschreven die deze niet bezitten (artikel 6, lid 3). Een middel voor huishoudelijk gebruik, zoals een detergent, kan dus niet worden aangeboden met de benaming cosmetisch product".
Dat een middel voor huishoudelijk gebruik, als gezegd, niet als cosmetisch product kan worden aangeduid, betekent echter niet dat de gedenatureerde alcohol waarmee het product wordt vervaardigd niet langer in aanmerking komt voor de in richtlijn 92/83 bedoelde vrijstelling van accijns, wanneer is voldaan aan de in artikel 27, lid 1, sub a of b, van die richtlijn genoemde voorwaarden. Ook hier kunnen - en moeten - de lidstaten het in de handel brengen als cosmetisch product verbieden en de verantwoordelijken, in voorkomend geval, in overeenstemming met de in elke lidstaat geldende regels economische of zelfs strafrechtelijke sancties opleggen.
C - Het argument inzake onjuiste uitlegging van het begrip misbruik"
32. De Italiaanse Republiek stelt dat de lidstaten in elk geval op grond van artikel 27, leden 1 en 5, voorwaarden kunnen vaststellen ter voorkoming van elke vorm van ontduiking, fraude of misbruik bij de toepassing van vrijstellingen. Worden overeenkomstig sub b gedenatureerde producten, die als zodanig niet voldoen aan de voorschriften sub a, in de praktijk aangewend als substituten voor producten die onder artikel 27, lid 1, sub a, vallen, teneinde in aanmerking te komen voor een gunstigere fiscale regeling, dan is sprake van misbruik waartegen de lidstaten moeten kunnen optreden. Daar de bestreden beschikking de begrippen ontduiking, fraude en misbruik gelijkstelt, en niet erkent dat een dergelijke poging om onder een gunstigere fiscale controleregeling te vallen een vorm van misbruik is, is zij ongeldig.
33. In dit verband merkt de Commissie in de eerste plaats op dat overeenkomstig artikel 27 van richtlijn 92/83 ontduiking, fraude of misbruik de beslissing om een vrijstelling te weigeren of in te trekken, alleen dan kan rechtvaardigen wanneer is vastgesteld dat inderdaad sprake is van een dergelijke onrechtmatige gedraging. Zoals in punt 16 van de motivering van de bestreden beschikking is opgemerkt, heeft Italië niet aangetoond dat een van de producten waarvoor zij de vrijstelling wenst te weigeren, daadwerkelijk heeft geleid tot belastingontwijking, -ontduiking of fraude.
34. De Italiaanse Republiek preciseert dienaangaande dat artikel 27, lid 1, van richtlijn 92/83 in de Italiaanse versie spreekt van de noodzaak van prevenire" (voorkoming) van fraude, ontduiking of misbruik, en lid 5, evenals de tweeëntwintigste overweging van de considerans van de richtlijn, van eventuale" (eventuele) fraude, ontduiking of misbruik, waaruit zij afleidt dat niet is vereist dat de fraude, ontduiking of misbruik daadwerkelijk heeft plaatsgevonden, maar dat volstaat dat het gevaar daarvoor aanwezig is.
35. De Commissie brengt daartegen in dat blijkens de rechtspraak van het Hof het vereiste van een uniforme uitlegging van de gemeenschapsverordeningen meebrengt, dat de tekst van een bepaling in geval van twijfel niet op zichzelf kan worden beschouwd, maar moet worden uitgelegd en toegepast in het licht van de tekst in de andere officiële talen". Zij merkt voorts in die zin op dat het bijvoeglijk naamwoord eventuale" in de Italiaanse versie van artikel 27, lid 5, in de overige taalversies niet voorkomt. Bovendien is dit bijvoeglijk naamwoord duidelijk in tegenspraak met het daaraan voorafgaande werkwoord, dat is vervoegd in de aantonende wijs (dà luogo") en niet wordt voorafgegaan, zoals logisch zou zijn, door het werkwoord potere" in de voorwaardelijke wijs (potrebbe dar luogo"). De overige taalversies bevestigen dat de zin in de aantonende wijs is. De Commissie meent derhalve dat de Italiaanse regering niet met een beroep op het bijvoeglijk naamwoord eventuale" in de Italiaanse versie van artikel 27, lid 5, kan stellen dat de enkele mogelijkheid van ontduiking, fraude of misbruik voor een lidstaat kan volstaan om voorwaarden te verbinden aan de vrijstelling van een product.
36. De uitlegging van artikel 27, lid 5, wordt niet vergemakkelijkt door lezing van de verschillende taalversies. Sommige daarvan suggereren volgens de Commissie dat ontduiking, fraude of misbruik zich moet hebben voorgedaan, wil de lidstaat voorwaarden kunnen verbinden aan de toepassing van vrijstelling. Andere versies daarentegen lijken te suggereren dat de loutere mogelijkheid van dergelijke gebeurtenissen volstaat voor optreden door de lidstaten.
37. Ter terechtzitting stelde de Commissie dat de leden 1 en 5 van artikel 27 twee verschillende situaties regelen. Terwijl de lidstaten op grond van lid 1 algemene voorwaarden kunnen vaststellen om preventief de juiste toepassing van de vrijstelling te waarborgen, heeft lid 5 betrekking op de intrekking a posteriori van een vrijstelling in geval van ontduiking, fraude of misbruik.
38. Dit onderscheid komt mij artificieel voor. Om te beginnen heeft lid 5 niet alleen betrekking op de intrekking, maar tevens op de weigering om een vrijstelling te verlenen. Maar het zou bovenal niet logisch zijn dat de richtlijn de lidstaten zou toestaan overeenkomstig het bepaalde in lid 1 algemene voorwaarden vast te stellen, zonder enige andere controle dan een eventueel beroep wegens niet-nakoming, en hun daarentegen zou verplichten om eenvoudigweg gebruik te maken van de in lid 5 voorgeschreven procedure om in een bepaald geval vrijstelling te weigeren of in te trekken. Indien laatstgenoemd lid bovendien uitsluitend betrekking had op concrete en bewezen gevallen van ontduiking, fraude of misbruik, zou de laatste zin, waarin is bepaald dat de lidstaten het besluit van de Commissie, dat is vastgesteld na advies van het Accijnscomité, niet met terugwerkende kracht behoeven toe te passen, betekenisloos zijn.
39. Naar mijn mening beoogt artikel 27, leden 1 en 5, de lidstaten in staat te stellen maatregelen te nemen ter voorkoming van ontduiking, fraude en misbruik, ongeacht of frauduleuze praktijken al dan niet zijn aangetoond. Willen dergelijke maatregelen geldig zijn, dan mogen zij de toepassing van de door de richtlijn ingevoerde vrijstelling niet op onrechtmatige wijze beperken, wat moet worden vastgesteld door middel van de procedure die is voorzien in lid 5. Indien de Commissie, op grond van het advies van het Accijnscomité, vaststelt dat dergelijke maatregelen de draagwijdte van de vrijstelling eerbiedigen, verleent zij daaraan haar goedkeuring. Zo niet, dan kan zij daaraan haar goedkeuring onthouden.
40. Bijgevolg is het van weinig belang of de maatregelen waarvoor de Italiaanse Republiek overeenkomstig lid 5 om toestemming had verzocht, beantwoordden aan de noodzaak om bewezen frauduleuze praktijken te controleren, dan wel de maatregelen uitsluitend beoogden dergelijke praktijken te voorkomen. De voorgeschreven procedure werd gevolgd, zodat de Commissie niet diende na te gaan of die praktijken zich reeds hadden voorgedaan, maar of genoemde maatregelen een onrechtmatige en ongerechtvaardigde beperking inhielden van de draagwijdte van de in de gemeenschapsregeling voorziene vrijstelling. Uit de bestreden beschikking blijkt duidelijk dat de voorgenomen maatregelen volgens de Commissie het toepassingsgebied van de vrijstelling onevenredig beperkten. Deze beoordeling is nu aan de orde in de onderhavige zaak.
41. Partijen zijn het voorts oneens over de uitlegging van het begrip misbruik" met het oog op de toepassing van artikel 27, leden 1 en 5.
42. De Italiaanse regering stelt dat het begrip misbruik" niet zo restrictief kan worden uitgelegd als door de Commissie bepleit, te weten dat het equivalent zou zijn aan ontduiking, maar moet worden opgevat in de gewone betekenis van enige onrechtmatige gedraging, anders dan ontduiking of fraude.
43. Volgens de Commissie kenmerken de drie genoemde begrippen zich door het feit dat zij tot hetzelfde resultaat leiden, namelijk dat een accijnsproduct ten onrechte wordt onttrokken aan de verplichting tot betaling van belasting. Blijkens de rechtspraak van het Hof mag slechts onderscheid worden gemaakt tussen de begrippen fraude en ontduiking. Zo verklaarde het Hof in het arrest Direct Cosmetics en Laughtons Photographs met betrekking tot deze twee begrippen in artikel 27 van de Zesde BTW-richtlijn:
Dit onderscheid vindt bevestiging in de ontstaansgeschiedenis van deze bepaling: terwijl de Tweede richtlijn (...) uitsluitend het begrip fraude noemt, is in de Zesde richtlijn daarnaast eveneens sprake van belastingontwijking. Dit wijst erop, dat de wetgever een nieuw element heeft willen invoeren in verhouding tot het reeds bestaande begrip belastingfraude. Dit element is het objectieve karakter dat eigen is aan het begrip belastingontwijking; opzet bij de belastingbetaler, een wezenlijk bestanddeel van het begrip fraude, is niet vereist voor het bestaan van een ontwijking."
Had de gemeenschapswetgever onder het begrip misbruik tevens de gedraging van een marktdeelnemer willen vatten waarmee deze ten onrechte onder een gunstigere regeling inzake controle en verkeer wilde vallen, dan had hij een dergelijke inbreuk uitdrukkelijk moeten voorzien door het begrip misbruik van de parallelle begrippen belastingfraude en -ontduiking te onderscheiden. Aangezien in artikel 27, lid 5, geen sprake is van enig onderscheid, dient onder misbruik" te worden verstaan een formeel rechtmatige gedraging die de belastingplichtige met opzet aanneemt uitsluitend met als doel zich te onttrekken aan de betaling van de accijns.
44. Los van de uitlegging van het begrip misbruik", waarvoor het gemeenschapsrecht geen definitie geeft, ben ik het met de Commissie eens dat het door de Italiaanse regering bedoelde geval niet kan worden gekwalificeerd als misbruik in de zin van artikel 27, lid 1, van richtlijn 92/83.
45. Naar mijn mening gaat de Italiaanse regering uit van een verkeerde premisse. Het is niet juist, als gezegd, dat reinigingsmiddelen voor huishoudelijk gebruik enkel voor vrijstelling in aanmerking kunnen komen ingevolge de bepaling sub a van genoemd artikel, of dat de bepaling sub b uitsluitend of hoofdzakelijk betrekking heeft op cosmetische producten. De vrijstelling wordt daarentegen verleend op grond van de denatureringsmethode die bij de vervaardiging is gebruikt. Het feit dat een product dat voldoet aan alle voorwaarden voor denaturering als bedoeld sub b en dat is aangeboden als cosmetisch product, wordt gebruikt als substituut voor een reinigingsmiddel voor huishoudelijk gebruik, kan derhalve niet gezien worden als een poging om onder een gunstigere fiscale regeling te vallen, noch als een misbruik" dat de weigering of intrekking van de vrijstelling rechtvaardigt.
46. Bovendien moet, zoals de Commissie heeft gedaan, worden herinnerd aan de rechtspraak van het Hof met betrekking tot artikel 13 B, sub h, van de Zesde richtlijn van de Raad, dat in vergelijkbare bewoordingen is geformuleerd als artikel 27 van richtlijn 92/83. In zijn arrest Gemeente Emmen stelde het Hof:
dat volgens de aanhef van artikel 13 B van de Zesde richtlijn de lidstaten weliswaar de voorwaarden vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen, doch dat die voorwaarden geen betrekking kunnen hebben op de materiële omschrijving van de voorziene vrijstellingen".
47. Deze rechtspraak is wat de accijnzen betreft kort geleden bevestigd. In het arrest Braathens stelde het Hof met betrekking tot de uitlegging van artikel 8, lid 1, van richtlijn 92/81/EEG het volgende:
Bovendien kan de beoordelingsvrijheid die aan de lidstaten wordt gelaten in de aanhef van artikel 8, lid 1, volgens hetwelk de vrijstellingen door de lidstaten worden verleend ‚op voorwaarden die zij vaststellen met het doel een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstellingen te verzekeren en fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen, niet afdoen aan het onvoorwaardelijke karakter van de in deze bepaling bedoelde vrijstellingsverplichting (...)"
48. Door de verlening van de vrijstelling afhankelijk te stellen van de naleving van de voorwaarden betreffende het soort alcohol dat bij de vervaardiging van cosmetica wordt gebruikt en het maximumgehalte aan alcohol voor reinigingsmiddelen voor huishoudelijk gebruik, heeft de Italiaanse regering mijns inziens voorwaarden vastgesteld die niet zijn voorzien in de gemeenschapsregeling en die niet gerechtvaardigd kunnen worden met een beroep op de mogelijkheid voor de lidstaten om maatregelen vast te stellen teneinde eventueel misbruik te voorkomen.
49. Ik ben derhalve van mening dat de Commissie geen vergissing heeft begaan door dit argument van de Italiaanse regering niet te volgen; het dient dan ook te worden afgewezen.
D - Het argument inzake fiscale discriminatie van producten
50. Op dit punt stelt de Italiaanse Republiek slechts dat de Commissie, door toe te staan dat de betrokken producten ten onrechte onder een gunstigere fiscale controleregeling vallen dan die welke normaliter van toepassing is, concurrentievervalsing teweegbrengt ten nadele van eerlijke marktdeelnemers.
51. De voorwaarden die in artikel 27, lid 1, sub a en b, van genoemde richtlijn zijn neergelegd voor het verkrijgen van de vrijstelling, alsmede de toepasselijke fiscale controleregeling zijn gebaseerd op een objectief criterium: de methode van vervaardiging van ieder product en, meer bepaald, de gebruikte denatureringsformule. De Commissie heeft in de bestreden beschikking alleen maar de juiste toepassing van die regel voorgeschreven, zodat niet gesteld kan worden dat zij misbruik van de relevante fiscale regelingen heeft toegelaten. Dit argument moet derhalve worden afgewezen.
E - De argumenten inzake de overige voorwaarden waaraan gedenatureerde alcohol moet voldoen om voor de vrijstelling in aanmerking te komen
52. Ten slotte wil ik nog kort ingaan op twee punten die door partijen zijn besproken in hun memories. Beide punten hebben betrekking op de overige voorwaarden waaraan gedenatureerde alcohol moet voldoen om in aanmerking te komen voor vrijstelling overeenkomstig artikel 27, lid 1, sub a en b, en vallen mijns inziens bijgevolg buiten dit geschil.
53. Het eerste punt betreft de formele voorwaarden, meer bepaald de noodzaak van een geleidedocument voor het verkeer van alcoholhoudende producten.
Volgens de Italiaanse regering moet het verkeer van de sub a bedoelde volledig gedenatureerde alcohol plaatsvinden onder dekking van het in artikel 5 van verordening nr. 3649/92 bedoelde vereenvoudigde geleidedocument, terwijl het verkeer van de sub b bedoelde alcohol die is gedenatureerd volgens een door een lidstaat goedgekeurde methode, moet plaatsvinden onder dekking van het geleidedocument waarin verordening nr. 2719/92 voorziet voor het verkeer onder schorsing van rechten. Het ontbreken van deze documenten leidt tot het verlies van het recht op vrijstelling.
De Commissie stelt echter dat de enige voorwaarde waaraan gedenatureerde alcohol moet voldoen om voor vrijstelling in aanmerking te kunnen komen, is dat de denaturering moet hebben plaatsgevonden volgens een methode die is goedgekeurd op communautair niveau (sub a) of in de lidstaat van herkomst (sub b). Het verkeer van de eerstbedoelde alcohol dient weliswaar plaats te vinden onder dekking van een vereenvoudigd geleidedocument, maar het ontbreken van dat document kan slechts leiden tot een administratieve sanctie, en in geen geval tot het verlies van het recht op vrijstelling, hetgeen een onevenredige consequentie zou zijn die niet is voorzien in de gemeenschapsregeling. Het verkeer van de laatstbedoelde alcohol kan vrij, zonder formele voorwaarde, tussen de lidstaten plaatsvinden.
54. Ik ben het met de Commissie eens dat dit punt niets van doen heeft met het onderhavige geschil. Het staat vast dat de Italiaanse Republiek niet heeft verzocht om toestemming om vrijstelling te weigeren voor accijnsproducten waarvan het verkeer zonder geleidedocument plaatsvindt. Om die reden heeft het Accijnscomité deze kwestie, die slechts incidenteel in punt 13, sub i, van de bestreden beschikking wordt vermeld, in verband met het concrete geval van misbruik" dat de Italiaanse regering ter sprake had gebracht, niet onderzocht. Bijgevolg kan het Hof daarover mijns inziens geen uitspraak doen in het kader van het onderhavige beroep tot nietigverklaring.
55. Evenmin lijkt me dat het Hof zich dient uit te spreken over het andere punt dat door partijen aan de orde is gesteld, namelijk de vraag of de sub b bedoelde vrijstelling enkel geldt voor overeenkomstig de regels van een lidstaat gedenatureerde alcohol die reeds is aangewend om een niet voor menselijke consumptie bestemd product te vervaardigen.
De Italiaanse regering stelt uitdrukkelijk dat het bepaalde sub b betrekking heeft op gedenatureerde alcohol die reeds is aangewend voor de vervaardiging van niet voor menselijke consumptie bestemde producten. Wanneer de aldus gedenatureerde alcohol nog niet is aangewend, kan hij niet in aanmerking komen voor vrijstelling sub b en moet hij worden beschouwd als een aan de schorsingsregeling onderworpen product.
De Commissie merkt in dat verband op dat de term producten" in richtlijn 92/83 nogal los wordt gebruikt, omdat het nu eens gaat om eindproducten die gereed zijn voor consumptie (zoals in de derde overweging van de considerans en artikel 20, tweede streepje), dan weer om grondstoffen bestemd voor de vervaardiging van eindproducten (zoals in artikel 27, lid 2, sub d en e), waaronder de in artikel 27, lid 1, sub b, bedoelde gedenatureerde alcohol valt. De sub b bedoelde vrijstelling moet derhalve toegepast kunnen worden op het product" gedenatureerde alcohol dat wordt aangewend voor de vervaardiging van niet voor menselijke consumptie bestemde producten. Het is aan de nationale belastingadministraties om na te gaan of dat product ook daadwerkelijk is bestemd voor een ander gebruik dan menselijke consumptie.
56. Ik meen, als gezegd en evenals de Commissie, dat deze kwestie de grenzen van het onderhavige geschil te buiten gaat, daar zij noch in het oorspronkelijk verzoek van de Italiaanse regering, noch in de bestreden beschikking aan de orde is gesteld. Bijgevolg behoeft het Hof mijns inziens daarover geen uitspraak te doen.
VI - Conclusie
57. Gelet op het voorgaande, geef ik het Hof in overweging het door de Italiaanse Republiek tegen beschikking 98/617/EG van de Commissie ingestelde beroep te verwerpen en de verzoekende staat in de kosten te verwijzen.