62024CJ0570
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (siedma komora)
z 20. novembra 2025 (
*1
)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spotrebné dane – Smernica 2008/118/ES – Článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) a článok 8 ods. 2 – Osoba povinná zaplatiť spotrebnú daň – Množstvo etylalkoholu, ktoré chýba v zásobách spoločnosti – Konateľ spoločnosti vinný zo sprenevery a z nevedenia účtovníctva – Určenie osoby povinnej zaplatiť spotrebnú daň – Viacero osôb povinných zaplatiť daň – Účinky rozsudku trestného súdu v občianskoprávnej veci, ktorým sa pripúšťa zodpovednosť len konateľa“
Vo veci C‑570/24,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Curtea de Apel Cluj (Odvolací súd Kluž, Rumunsko) zo 16. marca 2024 a doručený Súdnemu dvoru 27. augusta 2024, ktorý súvisí s konaním:
Transilvania Master Insolv IPURL, konajúca ako správca konkurznej podstaty spoločnosti Ecoserv SRL,
proti
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj,
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa‑Năsăud,
Serviciul Fiscal Orăşenesc Năsăud,
SÚDNY DVOR (siedma komora),
v zložení: predseda siedmej komory F. Schalin (spravodajca), sudcovia M. Gavalec a Z. Csehi,
generálny advokát: A. Biondi,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na písomnú časť konania,
so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
–
Transilvania Master Insolv IPURL, konajúca ako správca konkurznej podstaty spoločnosti Ecoserv SRL, v zastúpení: H. Crişan, A. Şandru a T. D. Vidrean‑Căpuşan, avocaţi,
–
rumunská vláda, v zastúpení: E. Gane, L. Ghiţă a A. Wellman, splnomocnené zástupkyne,
–
česká vláda, v zastúpení: L. Březinová, M. Smolek a J. Vláčil, splnomocnení zástupcovia,
–
španielska vláda, v zastúpení: S. Núñez Silva, splnomocnený zástupca,
–
Európska komisia, v zastúpení: M. Björkland a T. Isacu de Groot, splnomocnení zástupcovia,
so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vec bude prejednaná bez jeho návrhov,
vyhlásil tento
Rozsudok
1
Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS (Ú. v. EÚ L 9, 2009, s. 12), v spojení s odsekom 2 tohto článku 8.
2
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi rumunskou spoločnosťou Ecoserv SRL nachádzajúcou sa v stave platobnej neschopnosti, ktorú zastupuje správca konkurznej podstaty, a to spoločnosť Transilvania Master Insolv IPURL, na jednej strane a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj (Regionálne generálne riaditeľstvo verejných financií Kluž, Rumunsko), Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița‑Năsăud (Župná správa verejných financií Bistriţa‑Năsăud, Rumunsko) a Serviciul Fiscal Orășenesc Năsăud (Daňový úrad mesta Năsăud, Rumunsko) (ďalej spoločne len „daňové orgány“) na druhej strane najmä vo veci platnosti daňového výmeru, ktorým bola spoločnosti Ecoserv uložená povinnosť zaplatiť spotrebnú daň z chýbajúceho množstva etylalkoholu v celkovej výške 798495 rumunských lei (RON).
Právny rámec
Právo Únie
3
Smernica 2008/118 bola s účinnosťou od 13. februára 2023 zrušená smernicou Rady (EÚ) 2020/262 z 19. decembra 2019, ktorou sa ustanovuje všeobecný systém spotrebných daní (Ú. v. EÚ L 58, 2020, s. 4). Smernica 2008/118 však z hľadiska časovej pôsobnosti zostáva uplatniteľnou na skutkové okolnosti sporu vo veci samej.
4
Článok 4 bod 1 smernice 2008/118 definoval „oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu“ ako „fyzickú alebo právnickú osobu, ktorá v rámci podnikania na základe povolenia od príslušných orgánov členského štátu v daňovom sklade vyrába, spracúva, drží, prijíma alebo odosiela tovar podliehajúci spotrebnej dani v režime pozastavenia dane“.
5
Článok 7 ods. 1 a článok 7 ods. 2 písm. a) smernice 2008/118 stanovoval:
„1.   Daňová povinnosť k spotrebnej dani vzniká v čase uvedenia tovaru do daňového voľného obehu a v členskom štáte, v ktorom je tento tovar do daňového voľného obehu uvedený.
2.   Na účely tejto smernice ‚uvedenie do daňového voľného obehu‘ znamená:
a)
prepustenie tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane;
…“
6
Článok 8 ods. 1 písm. a) body i) a ii) a článok 8 ods. 2 smernice 2008/118 zneli:
„1.   Osobou povinnou zaplatiť spotrebnú daň je:
a)
v súvislosti s prepustením tovaru podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane v zmysle článku 7 ods. 2 písm. a):
i)
oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, registrovaný príjemca alebo akákoľvek iná osoba, ktorá prepustí alebo v mene ktorej sa prepustí tovar podliehajúci spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane, alebo v prípade neoprávneného odoslania [prepustenia – neoficiálny preklad] z daňového skladu akákoľvek iná osoba, ktorá sa na takomto prepustení zúčastňuje;
ii)
v prípade nezrovnalosti, ku ktorej došlo počas prepravy tovaru podliehajúceho spotrebnej dani v režime pozastavenia dane a ktorá je vymedzená v článku 10 ods. 1, 2 a 4, oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, registrovaný odosielateľ alebo akákoľvek iná osoba, ktorá zložila zábezpeku na spotrebnú daň podľa článku 18 ods. 1 a 2, a akákoľvek iná osoba, ktorá sa zúčastnila neoprávneného odoslania [prepustenia – neoficiálny preklad] tovaru a ktorá si bola vedomá alebo si mala byť dostatočne vedomá neoprávnenosti tohto odoslania [prepustenia – neoficiálny preklad];
…
2.   Ak je za zaplatenie jednej daňovej povinnosti zodpovedných niekoľko osôb, sú tieto osoby spoločne a nerozdielne zodpovedné za túto daňovú povinnosť.“
7
Článok 16 ods. 1 smernice 2008/118 stanovoval:
„Otvorenie a prevádzkovanie daňového skladu oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu podlieha povoleniu zo strany príslušných orgánov členského štátu, v ktorom sa daňový sklad nachádza.
Toto povolenie musí spĺňať podmienky, ktoré majú orgány právo ustanoviť na účely zamedzenia všetkým možnostiam daňových únikov alebo zneužitia dane.“
Rumunské právo
8
Článok 2066 ods. 1 až 2 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (zákon č. 571/2003 o Daňovom zákonníku) z 22. decembra 2003 (Monitorul Oficial al României, časť I, č. 927 z 23. decembra 2003), v znení uplatniteľnom na skutkové okolnosti vo veci samej (ďalej len „Daňový zákonník“), stanovoval:
„1.   Daňová povinnosť k spotrebnej dani vzniká v čase uvedenia tovaru do daňového voľného obehu a v členskom štáte, v ktorom je tento tovar do daňového voľného obehu uvedený.
2.   Uplatňujú sa tie podmienky vzniku daňovej povinnosti a sadzba spotrebnej dane, ktoré sú platné k dátumu, ku ktorému daňová povinnosť vzniká v členskom štáte, v ktorom sa tovar uvádza do daňového voľného obehu.“
9
Podľa článku 2067 ods. 1 písm. a) a článku 2067 ods. 5 tohto zákonníka:
„1.   Na účely tejto kapitoly uvedenie do daňového voľného obehu znamená:
a)
prepustenie tovaru podliehajúceho spotrebnej dani, vrátane neoprávneného prepustenia, z režimu pozastavenia dane;
…
5.   Za prepustenie do daňového voľného obehu, úplné zničenie alebo nenahraditeľnú stratu tovaru podliehajúceho spotrebnej dani sa nepovažuje, ak k nemu dôjde v čase, keď je tovar prepustený do režimu pozastavenia dane a ak:
a)
výrobok nie je k dispozícií na použitie v Rumunsku z dôvodu rozliatia, poruchy, požiaru, kontaminácie, záplavy alebo akéhokoľvek iného prípadu vyššej moci;
b)
výrobok nie je k dispozícii na použitie v Rumunsku z dôvodu odparenia alebo iných príčin, ktoré sú prirodzeným výsledkom výroby, držby alebo obehu výrobku;
c)
zničenie povolí príslušný orgán.
…“
10
Článok 2069 ods. 1 uvedeného zákonníka stanovuje:
„1.   Osobou povinnou zaplatiť spotrebnú daň je:
a)
v súvislosti s prepustením tovaru podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane v zmysle článku 2067 ods. 1 písm. a):
1.
oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, registrovaný príjemca alebo akákoľvek iná osoba, ktorá prepustí alebo v mene ktorej sa prepustí tovar podliehajúci spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane, alebo v prípade neoprávneného prepustenia z daňového skladu akákoľvek iná osoba, ktorá sa na takomto prepustení podieľa.“
11
Článok 20622 ods. 2 Daňového zákonníka stanovuje:
„Na získanie povolenia prevádzkovať miesto ako daňový sklad osoba, ktorá má v úmysle byť oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu pre toto miesto, podá žiadosť na príslušný orgán vo forme a spôsobom stanoveným vo vykonávacích predpisoch.“
12
Článok 49 ods. 1 písm. c) Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (zákon č. 207/2015 o daňovom poriadku) z 20. júla 2015 (Monitorul Oficial al României, časť I, č. 547 z 23. júla 2015), v znení platnom na spor vo veci samej (ďalej len „Daňový poriadok“), znie:
„1.   Daňový správny akt je neplatný vo všetkých týchto prípadoch:
…
c)
je postihnutý závažnou a zjavnou chybou, ak sú dôvody, na ktorých je založené jeho prijatie, natoľko závažné, že ak by boli zamietnuté pred prijatím tohto aktu alebo pri jeho prijatí, nebol by tento akt prijatý.“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
13
Spoločnosť Ecoserv, ktorej činnosť spočíva najmä vo výrobe základných organických chemikálií, bola oprávnená vyrábať etylalkohol v režime pozastavenia spotrebnej dane v rámci režimu technologických skúšok, ktoré sa mali uskutočniť v období od februára do apríla 2013.
14
Dňa 12. novembra 2015 bola Ecoserv predmetom neohlásenej kontroly v rámci vyšetrovania hospodárskych trestných činov. Pri tejto príležitosti orgány rumunskej kriminálnej polície v spolupráci s rumunskými colnými orgánmi dospeli k záveru, že v skladoch spoločnosti Ecoserv chýbalo 21909 litrov etylalkoholu, bez toho, aby jej zástupcovia mohli v tejto súvislosti poskytnúť vysvetlenia.
15
Rozhodnutím o daňovom výmere zo 4. marca 2016 Župná správa verejných financií Bistrița‑Năsăud uložila spoločnosti Ecoserv dodatočné zdanenie z dôvodu chýbajúceho množstva etylalkoholu vo výške 799655 RON (približne 160719 eur) ako spotrebnú daň a vo výške 278244 RON (približne 55923 eur) ako daň z pridanej hodnoty (DPH) (ďalej len „daňový výmer“). Ecoserv nespochybnila tento výmer ani z administratívneho, ani zo súdneho hľadiska, avšak napriek tomu jej bolo priznané zaplatenie dlžných daní v splátkach.
16
Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud, Rumunsko), rozhodujúci v trestnej veci, rozsudkom z 8. augusta 2019 odsúdil konateľa spoločnosti Ecoserv najmä na dva tresty odňatia slobody za daňový podvod a spreneveru finančných prostriedkov z dôvodu, že predal 21909 litrov etylalkoholu vo svojom vlastnom záujme a nezaznamenal túto sumu do účtovných kníh spoločnosti Ecoserv. Pokiaľ ide o občianskoprávnu časť konania, ktoré viedlo k vydaniu uvedeného rozsudku, Rumunsko, ktoré zastupovala Agenția Națională de Administrare Fiscală (Národná agentúra pre daňovú správu, Rumunsko), bolo poškodeným účastníkom konania a domáhalo sa, aby bola spoločnosti Ecoserv a jej konateľovi spoločne a nerozdielne uložená povinnosť nahradiť škodu spôsobenú verejným financiám. Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud) však zamietol tento návrh ako nedôvodný v rozsahu, v akom sa týkal spoločnosti Ecoserv. Rozhodol, že konateľ spoločnosti Ecoserv nekonal ani v mene, ani v záujme tejto spoločnosti, takže tak z trestnoprávneho, ako aj občianskoprávneho hľadiska bol jedinou zodpovednou osobou voči poškodeným, čo následne potvrdil Curtea de Apel Cluj (Odvolací súd Kluž, Rumunsko) rozsudkom z 2. júna 2020.
17
Dňa 14. júla 2020 Ecoserv podala na daňové orgány návrh na vyhlásenie neplatnosti daňového výmeru, pričom sa opierala o rozsudok Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud) z 8. augusta 2019. Ecoserv tvrdila, že v tomto výmere došlo k závažnému a zjavnému pochybeniu. Okrem toho požadovala vrátenie súm zaplatených z dôvodu dodatočných daní, ktoré jej boli vyrubené. Daňové orgány sa obrátili na Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud), rozhodujúci v trestnej veci, s cieľom napadnúť vykonanie časti rozsudku, ktorý tento súd vydal 8. augusta 2019 v občianskoprávnej veci. Tvrdili, že je potrebné objasniť rozsah výroku tohto rozsudku, keďže návrh na určenie solidárnej zodpovednosti spoločnosti Ecoserv bol zamietnutý, a jeho vplyv na daňové povinnosti tejto spoločnosti.
18
V tejto súvislosti Curtea de Apel Cluj (Odvolací súd Kluž), na ktorý bolo podané odvolanie proti rozsudku Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud) zo 7. apríla 2021 v trestnej veci, 17. mája 2021 rozhodol, že z občianskoprávneho hľadiska je jediným zodpovedným za škodu spôsobenú rumunskému štátu konateľ spoločnosti Ecoserv. V dôsledku toho sumy, ktoré Ecoserv zaplatila daňovým orgánom pred trestnoprávnym konaním, ktoré viedlo k odsúdeniu tohto konateľa, neboli dôvodné a boli vrátené.
19
Vzhľadom na to, že daňové orgány odmietli rozhodnúť o návrhu spoločnosti Ecoserv na určenie neplatnosti daňového výmeru, Ecoserv podala žalobu na Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud).
20
Rozsudkom z 29. októbra 2021 tento súd na základe článku 49 ods. 1 písm. c) Daňového poriadku čiastočne vyhovel návrhu spoločnosti Ecoserv. Nariadil teda daňovým orgánom, aby konštatovali čiastočnú neplatnosť daňového výmeru v rozsahu, v akom sa týkal určenia dodatočných daní v oblasti spotrebnej dane a DPH. Okrem toho nariadil týmto orgánom, aby vrátili spoločnosti Ecoserv sumu, ktorú táto spoločnosť zaplatila ako úhradu týchto dodatočných daní spolu s úrokmi.
21
Na Curtea de Apel Cluj (Odvolací súd Kluž), ktorý je vnútroštátnym súdom, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, podali tak Ecoserv, ako aj daňové orgány odvolania proti rozsudku Tribunalul Bistrița‑Năsăud (Vyšší súd Bistrița‑Năsăud) z 29. októbra 2021. Tento súd uvádza, že v prípade neoprávneného prepustenia tovaru podliehajúceho spotrebnej dani má pochybnosti o tom, kto sa má považovať za osobu povinnú zaplatiť spotrebnú daň v zmysle článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice 2008/118 v spojení s odsekom 2 tohto článku 8.
22
Za týchto podmienok Curtea de Apel Cluj (Odvolací súd Kluž) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1.
Patrí právnická osoba, ktorá s cieľom získať povolenie ako prevádzkovateľ daňového skladu vyrábala etylalkohol v režime technologických skúšok pod dohľadom územného colného orgánu a u ktorej bolo zistené, že v jej zásobách chýba množstvo 21909 litrov etylalkoholu s obsahom alkoholu 96,16 %, pod pojem osoby povinnej zaplatiť spotrebnú daň v zmysle článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice [2008/118] v spojení s odsekom 2 toho istého [článku 8]?
2.
Ak po vydaní platobného výmeru, ktorým bola tejto právnickej osobe uložená povinnosť zaplatiť dodatočnú spotrebnú daň a DPH z objemu chýbajúceho etylalkoholu, proti ktorému nebola podaná administratívna sťažnosť v správnom konaní, bolo právoplatným trestným rozsudkom vydaným trestným súdom rozhodnuté, že jedinou osobou zodpovednou za vznik škody verejným financiám je faktický konateľ (generálny riaditeľ) tejto spoločnosti, ktorý v období od februára do júna 2013 s rovnakým úmyslom spáchať trestný čin predal 21909 litrov alkoholu s dvojitou rafináciou spoločnosti, ktorej bol zamestnancom, vo výške 219090 rumunských lei (RON), čím sa dopustil trestného činu sprenevery podľa článku 295 ods. 1 Codul penal (Trestný zákonník), a nezaznamenal v účtovníctve príjmy z predaja alkoholu, a spôsobil tak verejným financiám škodu vo výške 915562,74 RON, pričom tento skutok napĺňa skutkovú podstatu trestného činu daňového podvodu podľa článku 9 ods. 1 písm. b) a článku 9 ods. 2 zákona č. 241/2005, je vyrubenie týchto daní aj uvedenej právnickej osobe daňovým výmerom č. F‑BN 77 zo 4. marca 2016, ktorý nebol napadnutý v rámci konania stanoveného v [Daňovom poriadku], závažným a zjavným pochybením pri uplatňovaní harmonizovaného práva Únie v oblasti spotrebných daní a DPH?
3.
Bráni právo Únie tomu, aby vnútroštátny súd v rámci daňového sporu týkajúceho sa spotrebných daní a DPH uplatnil zásadu právnej sily rozhodnutej veci právoplatného rozsudku v trestnej veci, hoci uplatnenie tejto zásady môže zabrániť tomu, aby sa zohľadnila právna úprava Únie v oblasti spotrebných daní a DPH, ktorá stanovuje aj spoločnú a nerozdielnu zodpovednosť právnickej osoby, pričom tieto pravidlá neboli preskúmané trestnými súdmi v rozhodnutiach, ktoré nadobudli právnu silu rozhodnutej veci?“
O prejudiciálnych otázkach
O prvej otázke
23
Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) smernice 2008/118 vykladať v tom zmysle, že právnická osoba, ktorá s cieľom získať povolenie ako prevádzkovateľ daňového skladu vyrobila etylalkohol v režime pozastavenia spotrebnej dane a vo vzťahu ku ktorej sa zistilo, že určité množstvo tohto alkoholu chýba v jej skladoch, patrí pod pojem „osoba povinná zaplatiť“ túto daň v zmysle tohto ustanovenia.
24
Na účely odpovede na prvú otázku treba určiť, či právnická osoba, ktorá sa snaží stať oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu, môže byť uznaná podľa článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice 2008/118 za osobu povinnú zaplatiť spotrebnú daň z tovaru podliehajúceho režimu pozastavenia tejto dane, ak bol tento tovar neoprávnene odpočítaný zo zásob, ktoré spravuje.
25
Článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) smernice 2008/118 určuje osobu alebo osoby povinné zaplatiť spotrebnú daň z tovaru podliehajúceho tejto dani po jeho prepustení z režimu pozastavenia dane, ak v súvislosti s uvedenou daňou vznikla daňová povinnosť. Za takúto osobu povinnú zaplatiť daň sa tak považuje oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, registrovaný príjemca alebo akákoľvek iná osoba, ktorá prepustí alebo v mene ktorej sa prepustí takýto tovar z režimu pozastavenia dane, alebo v prípade neoprávneného prepustenia z daňového skladu akákoľvek iná osoba, ktorá sa na uvedenom prepustení podieľa.
26
V prejednávanej veci treba určiť, či sa toto ustanovenie uplatní, ak právnická osoba ešte nie je úradne oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu, ale niektoré skutkové okolnosti preukazujú, že podobne ako Ecoserv vo veci samej konala de facto ako taký prevádzkovateľ.
27
V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa článku 4 bodu 1 smernice 2008/118 oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu predstavuje „fyzickú alebo právnickú osobu, ktorá v rámci podnikania na základe povolenia od príslušných orgánov členského štátu v daňovom sklade vyrába, spracúva, drží, prijíma alebo odosiela tovar podliehajúci spotrebnej dani v režime pozastavenia dane“.
28
V prejednávanej veci zo spisu, ktorým disponuje Súdny dvor, vyplýva, že Ecoserv bola oprávnená vykonávať činnosti spojené s výrobou etylalkoholu v rámci režimu technologických skúšok pod dohľadom rumunského colného orgánu, čo znamená, že jej zásoby obsahovali určité množstvá alkoholu prepusteného do režimu pozastavenia spotrebnej dane. Takáto situácia sa môže prirovnať k prevádzkovaniu daňového skladu oprávneným prevádzkovateľom daňového skladu v zmysle článku 16 smernice 2008/118 pod podmienkou, že právnická osoba vykonávajúca činnosť spočívajúcu vo výrobe alkoholu v osobitnom režime bola oprávnená na to príslušnými vnútroštátnymi orgánmi a že dotknutý tovar podlieha režimu pozastavenia spotrebnej dane. Vzhľadom na takéto okolnosti možno takúto právnickú osobu považovať za nachádzajúcu sa v situácii porovnateľnej so situáciou oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu, a preto si musí voči daňovým orgánom splniť povinnosti vyplývajúce z tejto situácie.
29
V tejto súvislosti nezáleží na tom, že táto právnická osoba, rovnako ako Ecoserv vo veci samej, nie je pôvodcom neoprávneného prepustenia množstva alkoholu umiestneného v režime pozastavenia spotrebnej dane, keďže toto prepustenie sa uskutočňuje v prospech osoby zamestnanej touto právnickou osobou alebo jej zástupcom, podobne ako v prípade konateľa spoločnosti Ecoserv.
30
Súdny dvor už totiž rozhodol, že ak v priebehu prepravy tovaru podliehajúceho spotrebnej dani došlo k nezrovnalosti alebo protiprávnemu konaniu, ktoré zakladá povinnosť zaplatiť spotrebnú daň, alebo ak tieto skutočnosti boli zistené, a to aj v prípade podvodu spáchaného treťou osobou, oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu zostáva povinný zaplatiť spotrebnú daň (pozri analogicky rozsudok z 24. marca 2022, TanQuid Polska, C‑711/20, EU:C:2022:215, bod 48 a citovanú judikatúru).
31
Súdny dvor sa už vyjadril k situácii, v ktorej išlo o ustanovenie smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam (Ú. v. ES L 76, 1992, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 179), ktorá predchádzala článku 8 ods. 1 písm. a) bodu ii) smernice 2008/118. V podstate rozhodol, že oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu zohráva ústrednú úlohu v rámci postupu prepravy tovaru podliehajúceho spotrebnej dani umiestneného v režime pozastavenia dane. V prípade nezrovnalosti alebo protiprávneho konania počas prepravy týchto výrobkov, ktoré zakladajú povinnosť k spotrebnej dani, mal byť oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu v každom prípade označený za osobu povinnú zaplatiť túto daň. Z tohto dôvodu sa jeho zodpovednosť musí považovať za objektívnu a nespočíva na preukázanom alebo predpokladanom pochybení, ale na jeho podiele na ekonomickej činnosti (pozri analogicky rozsudok zo 7. septembra 2023, KRI, C‑323/22, EU:C:2023:641, body 55 a 56, ako aj citovanú judikatúru).
32
V dôsledku toho treba konštatovať, že pokiaľ sa právnická osoba, akou je Ecoserv vo veci samej, nachádza v situácii porovnateľnej so situáciou oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu, je povinná plniť si povinnosti podobné tým, ktoré má takýto oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, najmä v prípade neoprávneného prepustenia tovaru z režimu pozastavenia spotrebnej dane, ako je uvedené v článku 8 ods. 1 písm. a) bode i) smernice 2008/118.
33
Vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani totiž vyplýva priamo z prepustenia tovaru z takéhoto režimu pozastavenia dane, takže právnická osoba konajúca ako oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu je povinná ju zaplatiť.
34
Na prvú otázku treba preto odpovedať, že článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) smernice 2008/118 sa má vykladať v tom zmysle, že právnická osoba, ktorá s cieľom získať povolenie ako prevádzkovateľ daňového skladu vyrobila etylalkohol v režime pozastavenia spotrebnej dane a vo vzťahu ku ktorej sa zistilo, že určité množstvo tohto alkoholu chýba v jej skladoch, patrí pod pojem osoba povinná zaplatiť uvedenú daň v zmysle tohto ustanovenia.
O druhej a tretej otázke
35
Svojou druhou a treťou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa majú článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) a článok 8 ods. 2 smernice 2008/118 vykladať v tom zmysle, že na účely určenia osoby alebo osôb povinných zaplatiť spotrebnú daň splatnú v zmysle týchto ustanovení je vnútroštátny súd viazaný civilným výrokom rozsudku trestného súdu, ktorým sa právoplatne odsudzuje fyzická osoba, ktorá je zamestnancom alebo konateľom právnickej osoby, ako jediná zodpovedná za škodu spôsobenú verejným financiám v dôsledku sprenevery množstva alkoholu uskladneného v režime pozastavenia spotrebnej dane u tejto právnickej osoby.
36
Na úvod treba pripomenúť, že prípad viacerých solidárnych dlžníkov tej istej povinnosti súvisiacej so spotrebnou daňou je výslovne stanovený v článku 8 ods. 2 smernice 2008/118, ak títo dlžníci sú povinní takýto dlh uhradiť.
37
Rovnako podľa článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice 2008/118 „v prípade neoprávneného prepustenia [tovaru podliehajúceho spotrebnej dani] z daňového skladu“ môže byť každá fyzická osoba považovaná za „inú osobu, ktorá sa na takomto prepustení zúčastňuje“ ako solidárny spoludlžník na spotrebnej dani, v súvislosti s ktorou vznikla daňová povinnosť, povinná zaplatiť túto daň spolu s právnickou osobou, ktorej je zástupcom v úlohe správcu alebo konateľa, alebo zamestnancom.
38
Je pravda, že na rozdiel od iných jazykových verzií francúzske znenie článku 8 ods. 1 písm. a) bodu i) smernice 2008/118 používa vylučovaciu spojku „alebo“ s cieľom určiť osobu povinnú zaplatiť daň ako „akákoľvek iná osoba, ktorá sa na takomto prepustení zúčastňuje“. Napriek tomu zásadu zaplatenia spotrebnej dane spoločne a nerozdielne možno vyvodiť tak zo všeobecnej štruktúry tejto smernice, a najmä z jej článku 8 ods. 2, ako aj z účelu, ktorý uvedená smernica sleduje.
39
V tejto súvislosti treba poznamenať, že zodpovednosť oprávneného prevádzkovateľa daňového skladu má objektívnu povahu a súvisí s jeho účasťou na ekonomickej činnosti. Skutočnosť, že iná osoba než tento prevádzkovateľ daňového skladu, akou je v prejednávanej veci konateľ spoločnosti Ecoserv, mohla konať vo svojom vlastnom záujme a na úkor uvedeného prevádzkovateľa daňového skladu, má vplyv len z trestnoprávneho hľadiska, a nie z daňového (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 17. októbra 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, bod 41).
40
Vznik daňovej povinnosti k spotrebnej dani totiž vyplýva priamo z prepustenia tovaru podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane a v takom prípade je právnická osoba konajúca ako oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu povinná ju zaplatiť.
41
Okrem toho vzhľadom na účel smernice 2008/118 je výklad článku 8 tejto smernice, podľa ktorého právnická osoba môže byť spoločne a nerozdielne zodpovedná za spotrebnú daň okrem iného s inými osobami, ktoré sa podieľali na neoprávnenom prepustení tovaru podliehajúceho spotrebnej dani z režimu pozastavenia dane, potvrdený tiež prípravnými prácami k tejto smernici. Pôvodný návrh tejto smernice obmedzoval zoznam platiteľov spotrebnej dane v prípade neoprávneného vstupu tovaru na územie členského štátu výlučne na osoby, ktoré poskytli zábezpeku za zaplatenie týchto daní. Rada Európskej únie však chcela rozšíriť tento zoznam na „každ[ú] osob[u] podieľajúc[u] sa na vzniku nezrovnalosti“, ako to vyplýva z článku 38 ods. 3 tejto smernice. Normotvorca Únie mal teda v úmysle zaviesť širokú definíciu osôb, ktoré môžu byť povinné platiť spotrebné dane v prípade nezrovnalostí, a to tak, aby sa v najväčšom možnom rozsahu zabezpečilo vymoženie týchto daní (rozsudok zo 17. októbra 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, bod 37).
42
Okrem toho okolnosť, že rozsudok vydaný trestným súdom uznal, že z občianskoprávneho hľadiska zodpovednosť za škodu spôsobenú verejným financiám prislúcha výlučne fyzickej osobe zastupujúcej právnickú osobu konajúcu ako oprávnený prevádzkovateľ daňového skladu, nemôže mať vplyv na určenie osoby povinnej zaplatiť spotrebnú daň. Treba totiž uviesť, že právna sila rozhodnutej veci, ktorá sa viaže na takýto rozsudok, nemôže v prípade neexistencie rovnakého predmetu brániť prijatiu a vykonaniu rozhodnutia o uložení spotrebnej dane v súlade s právom Únie v danej oblasti [pozri analogicky rozsudok zo 16. júla 2020, UR (Zdanenie advokátov DPH), C‑424/19, EU:C:2020:581, bod 34].
43
Na druhú a tretiu otázku treba preto odpovedať, že článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) a článok 8 ods. 2 smernice 2008/118 sa majú vykladať v tom zmysle, že na účely určenia osoby alebo osôb povinných zaplatiť spotrebnú daň splatnú v zmysle týchto ustanovení nie je vnútroštátny súd viazaný civilným výrokom rozsudku trestného súdu, ktorým sa právoplatne odsudzuje fyzická osoba, ktorá je zamestnancom alebo konateľom právnickej osoby, ako jediná zodpovedná za škodu spôsobenú verejným financiám v dôsledku sprenevery množstva alkoholu uskladneného v režime pozastavenia spotrebnej dane u tejto právnickej osoby.
O trovách
44
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (siedma komora) rozhodol takto:
1.
Článok 8 ods. 1 smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS
sa má vykladať v tom zmysle, že:
právnická osoba, ktorá s cieľom získať povolenie ako prevádzkovateľ daňového skladu vyrobila etylalkohol v režime pozastavenia spotrebnej dane a vo vzťahu ku ktorej sa zistilo, že určité množstvo tohto alkoholu chýba v jej skladoch, patrí pod pojem osoba povinná zaplatiť uvedenú daň v zmysle tohto ustanovenia.
2.
Článok 8 ods. 1 písm. a) bod i) a článok 8 ods. 2 smernice 2008/118
sa majú vykladať v tom zmysle, že:
na účely určenia osoby alebo osôb povinných zaplatiť spotrebnú daň splatnú v zmysle týchto ustanovení nie je vnútroštátny súd viazaný civilným výrokom rozsudku trestného súdu, ktorým sa právoplatne odsudzuje fyzická osoba, ktorá je zamestnancom alebo konateľom právnickej osoby, ako jediná zodpovedná za škodu spôsobenú verejným financiám v dôsledku sprenevery množstva alkoholu uskladneného v režime pozastavenia spotrebnej dane u tejto právnickej osoby.
Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: rumunčina.