62001CC0255_LV
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Ar 2001. gada 12. jūnija lēmumu Symvoulio tis Epikrateias
(Grieķijas Valsts Padome, turpmāk tekstā – ''Valsts Padome'') uzdeva Tiesai divus prejudiciālus jautājumus par Astotās direktīvas 84/253/EEK (turpmāk ''Astotā direktīva'') (2) interpretāciju saistībā ar personu apstiprināšanu grāmatvedības obligāto revīziju veikšanai.
2. Iesniedzējtiesa pēc būtības vēlas noskaidrot, kādos gadījumos dalībvalsts drīkst piemērot pārejas noteikumus par noteiktu personu kategoriju apstiprināšanu grāmatvedības obligāto revīziju veikšanai, nepieprasot tām nokārtot profesionālās gatavības pārbaudījumu. Tiesu lūdz arī noteikt, vai speciālisti, kas jau ir apstiprināti kādā dalībvalstī, var veikt attiecīgo darbību citā dalībvalstī bez šī profesionālās gatavības pārbaudījuma nokārtošanas.
I – Atbilstošās tiesību normas
A – Kopienu tiesiskais regulējums
Par Ceturto un Septīto direktīvu
3. Lai pasargātu dalībniekus uzņēmējsabiedrībās ar ierobežotu atbildību un trešās puses, kam ir darīšana ar šādām sabiedrībām (pirmais apsvērums), Padome piemēro Ceturto direktīvu 78/660/EEK (turpmāk tekstā – ''Ceturtā direktīva''), kas koordinē dalībvalsts noteikumus par akciju sabiedrību un sabiedrību ar ierobežotu atbildību gada pārskatu saturu. (3)
4. Šajā nolūkā jāatgādina, ka Ceturtā direktīva uzliek par pienākumu, lai minētās sabiedrības ļauj veikt ''gada pārskatu'' ''vienai vai vairākām personām, kurām pārskatu revīzijas veikšanu atļauj valsts tiesību akti'', un tie atbilstu ''tā paša gada pārskatiem''. Dalībvalstīm ir atļauts no šīs pārbaudes atbrīvot tikai sabiedrības ar mazu sociālu un ekonomisku nozīmi (51. pants). (4)
5. Ceturto direktīvu pēc tam papildināja Septītā direktīva 83/349/EEK (turpmāk tekstā – ''Septītā direktīva'') (5), kas nosaka tādas pašas prasības attiecībā uz uzņēmumu un to grupu konsolidētajiem gada pārskatiem (37. pants).
Par Astoto direktīvu
6. Ar Astoto direktīvu, kura patlaban interesē visvairāk, Padome uzsāka saskaņot tādu personu kvalifikāciju, kas atbildīgas par tādu grāmatvedības pārbaužu veikšanu, ko uzliek Kopienu tiesības.
7. Precīzāk, Direktīva saskaņo tādu personu kvalifikāciju, kuras atbilstoši 1. panta 1. punktam ir atbildīgas par:
''a) sabiedrību gada pārskatu obligātajām revīzijām un pārbaudēm, vai gada ziņojumi atbilst minētajiem gada pārskatiem, ciktāl Kopienas tiesību akti prasa veikt šādas revīzijas un pārbaudes;
b) koncernu konsolidēto pārskatu obligātajām revīzijām un pārbaudēm, vai konsolidētie gada ziņojumi atbilst attiecīgajiem konsolidētajiem gada pārskatiem, ciktāl Kopienas tiesību akti prasa veikt šādas revīzijas un pārbaudes''.
8. Direktīva nosaka, ka obligātās revīzijas veic tikai apstiprinātas personas (2. pants), un saskaņā ar 4. pantu apstiprināt var tikai tādas fiziskas personas, "kas ir pabeigušas pirmsuniversitātes līmeni, apguvušas teorētiskās izglītības kursu, pabeigušas praktiskās mācības un nokārtojušas valsts sarīkotu vai atzītu profesionālās gatavības pārbaudījumu universitātes gala pārbaudījuma līmenī''.
9. Tomēr Astotās direktīvas 11. pants nosaka:
''1. Dalībvalstu iestādes var apstiprināt personas, kas ir kvalifikāciju pilnīgi vai daļēji ieguvušas citā dalībvalstī, ja tās atbilst abiem šiem nosacījumiem:
a) kompetentās iestādes uzskata viņu kvalifikāciju par līdzvērtīgu tai, ko saskaņā ar šo direktīvu prasa minētās dalībvalsts tiesību akti; un
b) tās ir pierādījušas tādas juridiskās zināšanas, kādas šajā dalībvalstī vajadzīgas 1. panta 1. punktā minēto dokumentu obligāto revīziju veikšanai. Dalībvalstu iestādes šādu pierādījumu tomēr nepieprasa, ja tās uzskata, ka juridiskās zināšanas, kas iegūtas citā dalībvalstī, ir pietiekamas [..]."
10. Tālāk 15. pants nosaka, ka:
"Vienu gadu pēc dienas, kad stājušies spēkā 30. panta 2. punktā minētie nosacījumi, dalībvalstis saskaņā ar šo direktīvu var apstiprināt speciālistus, kurus kompetentās iestādes nav atsevišķi apstiprinājušas, bet kuri šajā dalībvalstī ir kvalificējušies 1. panta 1. punktā minēto dokumentu obligāto revīziju veikšanai un šo darbu līdz minētajai dienai ir faktiski veikuši.''
11. Šajā sakarā 19. pants nosaka, ka:
"Atkāpjoties no 4. panta, nedrīkst apstiprināt speciālistus, kas minēti 15. pantā, [..] ja vien kompetentās iestādes neuzskata, ka persona spēj veikt dokumentu, kas minēti 1. panta 1. punktā, obligātās revīzijas un ka tai ir kvalifikācija, kas ir līdzvērtīga to personu kvalifikācijai, kuras ir apstiprinātas saskaņā ar 4. pantu.''
12. Visbeidzot, 30. pants nosaka, ka:
"1. Dalībvalstīs līdz 1988. gada 1. janvārim stājas spēkā normatīvie un administratīvie akti, kas vajadzīgi, lai izpildītu šīs direktīvas prasības. Par to dalībvalstis tūlīt informē Komisiju.
2. Dalībvalstis var noteikt, ka 1. punktā paredzētos noteikumus nepiemēro līdz 1990. gada 1. janvārim. [..].''
B – Valsts tiesiskais regulējums
Par zvērinātiem grāmatvežiem un tā sauktajiem "parastajiem" grāmatvežiem
13. No iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka grāmatvedības dokumentu pārbaudi un revīziju Grieķijā ir veikuši divu profesionālo kategoriju pārstāvji, tā sauktie zvērināti grāmatveži un parasti grāmatveži.
14. Zvērināti grāmatveži ir piederējuši pie Padomes, par kuras dalībniekiem var kļūt sekmīgi nokārtojot profesionālās gatavības pārbaudījumu. (6) Šādas Padomes dalībniekiem ir bijusi ''ekskluzīva kompetence'', jo Grieķijas tiesību akti noteica monopolstāvokli attiecībā uz noteiktām darbībām, tajā skaitā no 1986. gada, gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu grāmatvedības pārbaudi lielākajām akciju sabiedrībām, komandītsabiedrībām un sabiedrībām ar ierobežotu atbildību. (7)
15. Zvērinātiem grāmatvežiem ir bijusi arī ''fakultatīva kompetence'', kas nozīmē, ka tos varēja brīvi izvēlēties [nolīgt] visu veidu komercsabiedrības un jebkura veida Civillikumā noteikta juridiska persona, lai veiktu grāmatvedības pārbaudes. Šāda izvēle piešķīra virkni priekšrocību. Faktiski, pēc zvērināta grāmatveža pārbaudes grāmatvedības pārskats ieguva pierādījuma spēku tiesā (8) . Papildus šo speciālistu pārbaudes piešķīra daudzus atvieglojumus muitas un sociālā nodrošinājuma iestādēs (9) un bankās. (10)
16. Kā jau iepriekš minēts, bez zvērinātiem grāmatvežiem pārbaudi veica arī tā sauktie parastie grāmatveži. Šajā speciālistu kategorijā, papildus Grieķijas pilsoņiem, kas veica šīs darbības bez jebkādas reģistrācijas kādā no padomēm, ietilpa šim nolūkam apstiprināti speciālisti no citām valstīm.
17. Grāmatveži jeb tā sauktie parastie grāmatveži veica šo profesionālo darbību, iepriekš nenokārtojot profesionālās gatavības pārbaudījumu vai konkursu. Tomēr tie varēja veikt tikai tās darbības, kas nebija nodotas zvērināto grāmatvežu ziņā. Turklāt to veiktajām pārbaudēm nepiemita juridiska pierādījuma vērtība, nedz arī citas priekšrocības, ko baudīja firmas, kurās pārbaudes veikuši zvērināti grāmatveži.
Tiesību normas, kas regulē parastu grāmatvežu darbu, kas pieņemti pēc Astotās direktīvas pieņemšanas
18. Lai panāktu valsts tiesību aktu atbilstību Astotajai direktīvai, Grieķijas likumdevējs pieņēma vairākus tiesību aktus, kas vairākkārt grozīja noteikumus attiecībā uz pieeju profesijai personām, kuras ir apstiprinātas citās dalībvalstīs, un personām, kuras neietilpst kādā no padomēm, bet kuras jau ilgāku laiku veic grāmatvedības revīziju.
19. Pirmais tiesību akts bija Prezidenta dekrēts Nr. 15/1989 (1989. gada 5. janvāra FEK A '5.1.1989, turpmāk tekstā – "Dekrēts Nr. 15/89) ''Par tiesību aktu, kas attiecināti uz zvērinātiem grāmatvežiem, piemērošanu Astotās direktīvas (EEK) noteikumiem'', kas būtībā saglabāja nodibināto Zvērināto grāmatvežu padomi.
20. Šajā lietā ir būtiski atgādināt, ka šis likums paredz iespēju iecelt citās dalībvalstīs apstiprinātus praktizējošus zvērinātus grāmatvežus, kas nokārtojuši profesionālās gatavības pārbaudījumu un kuru kvalifikācija ir līdzvērtīga Padomes locekļu kvalifikācijai (5. pants). Likums tāpat paredzēja iespēju līdz 1990. gada 1. janvārim iecelt par zvērinātiem grāmatvežiem bez pārbaudījuma nokārtošanas tos speciālistus, kas pierādīja, ka viņi Grieķijā ir jau veikuši sabiedrību gada pārskatu vai uzņēmumu grupu konsolidēto pārskatu obligātās revīzijas un ka viņi ir atzīti par kompetentiem veikt grāmatvedības obligātās revīzijas (6. panta 3. un 4. punkts).
21. Pēc tam tika pieņemts Prezidenta dekrēts Nr. 226/1992 (1992. gada 14. jūnija FEK  120/A, turpmāk tekstā – "Dekrēts Nr. 226/92''), ar kuru tika nodibināta jauna iestāde – Zvērinātu revidentu
padome (1. pants).
22. Saskaņā ar jaunā dekrēta kārtību, esošie Zvērinātu grāmatvežu padomes biedri automātiski tika reģistrēti Zvērinātu revidentu padomē. Savukārt, lai šajā padomē piereģistrētos parasti grāmatveži ar piecpadsmit gadu revidenta pieredzi un citās dalībvalstīs apstiprināti grāmatveži ar desmit gadu revidenta pieredzi, tāpat kā jauni revidenti, viņiem bija jānokārto profesionālās gatavības pārbaudījums (24. panta 1. un 2. punkts).
23. Tomēr prasību iepriekš minētajiem parastiem grāmatvežiem nokārtot profesionālās gatavības pārbaudījumu atcēla pēc tam pieņemtā Prezidenta dekrēta Nr. 121/1993 (1993. gada 12. aprīļa FEK  53A, turpmāk tekstā – "Dekrēts Nr. 121/93'') 2. panta 7. punkts, ko vēlāk ieviesa ar Likuma Nr. 2231/1994 (1994. gada 31. augusta FEK  139A, turpmāk tekstā – ''Likums Nr. 2231/94'') 18. panta 3. punktu.
24. Tomēr šo iepriekš minēto noteikumu grozīja Likuma Nr. 2257/1994 (1994. gada 23. novembra FEK  197/A, turpmāk tekstā – ''Likums Nr. 2257/94'') 3. panta 2.punkts, un tas noteica turpmāko:
''Likuma Nr. 2231/1994 ( FEK  139A) 18. panta 3. punktā pievienoja 3.a, 3.b un 3.c apakšpunktus:
3.a No Likuma Nr. 2231/94 18. panta 3. punktā paredzētā pārbaudījuma ir atbrīvotas un uzskatāmas par likumīgi iekļautām Prezidenta dekrēta Nr. 226/92 13. pantā minētajā Zvērinātu revidentu padomes reģistrā tās personas, kas ir ieguvušas Prezidenta dekrēta Nr. 226/92 10. panta 1. punktā noteikto augstskolas diplomu un kas pierāda – vēlākais līdz šī likuma publicēšanas brīdim, ka viņi Grieķijā 18 gadus ir veikuši revīzijas un bijuši atbildīgi par revīzijas veikšanu Grieķijā 1989. gada 1. janvārī, vai kas ir apstiprinātas zvērināta grāmatveža vai zvērināta revidenta specialitātē citā Eiropas Savienības dalībvalstī vai vienā no šādām valstīm – ASV, Kanāda, Austrālija, Jaunzēlande vai Dienvidāfrika, un kam uz 1989. gada 1. janvāri bija desmit gadu prakse revīziju veikšanā, no tiem vismaz trīs gadus – Grieķijā. Atbilstību šiem nosacījumiem Zvērinātu revidentu padomes uzraudzības padome pārbauda divu mēnešu laikā. [..]''
II – Fakti un process
25. Strīds pamatprāvā ir radies sakarā ar to, ka Grieķijas Zvērinātu revidentu padomes uzraudzības padome 1995. gada 19. janvārī pieņēma lēmumu (turpmāk tekstā – ''Lēmums Nr. 74/95''), ar kuru 60 pretendenti zvērināta revidenta statusā tika uzņemti kā Padomes biedri bez profesionālās gatavības pārbaudījumu nokārtošanas, jo viņi atbilda visiem Likuma Nr. 2231/1994 18. panta 3. punkta a) apakšpunktā minētajiem nosacījumiem.
26. Daži no minētajiem pretendentiem ir Grieķijas pilsoņi ar augstskolas diplomu ekonomikā vai uzņēmējdarbībā un ar 15 gadus ilgu revīziju veikšanas pieredzi grāmatvedības, finanšu vai tieslietu jomā (11), bet pārējie ir Grieķijas pilsoņi vai arī citu Eiropas Kopienas dalībvalstu pilsoņi, kuriem ir tiesības strādāt par zvērinātiem grāmatvežiem vai revidentiem citās dalībvalstīs, kā arī ir 10 gadu pieredze revīziju veikšanā.
27. Zvērināti revidenti Panajotis Markopuls [ Panag iotis Markopoulos ], Anastasijs Keracis [ Anastasios Keratsis ] un Evangels Pulis [ Evangellos Poulis ] (turpmāk tekstā – "prasītāji pamata prāvā") cēla prasību Grieķijas Valsts Padomē atcelt Lēmumu Nr. 74/95. Pēc tam tiesvedībā iestājās arī zvērināti revidenti Hrists P. Panajotidis [ Christos P. Panagiotidis ], Georgs Samotrakis [ Georgis Samothrakis ], Stefans G. Pandzopuls [ Stefanos G. Pantzopoulos ] un Ričards Dž. Keslijs [ Richard G. Kesley ].
28. Valsts Padome, šauboties par Likuma Nr. 2231/1994 atbilstību Astotās direktīvas18. panta 3.a punktam, uzdeva Tiesai saskaņā ar EKL 234. pantu šādus prejudiciālus jautājumus:
''1) Vai valsts likumdevējs, pamatojoties uz Padomes 1984. gada 10. aprīļa Astotās direktīvas 84/253/EEK (OV, 1984, L 126, 20 lpp.) 15. pantu, var izmantot šajā pantā paredzētās tiesības un noteikt, ka grāmatvedības revīzijas veikšanai var tikt apstiprinātas dažādas personu kategorijas, atkāpjoties no vispārīgā tiesiskā regulējuma, tas ir, neuzliekot tām par pienākumu piedalīties iepriekšējā profesionālās gatavības pārbaudījumā, ja attiecīgā dalībvalsts jau ir iekļāvusi šo pārbaudījumu savās iekšējās tiesībās pirms Direktīvas pieņemšanas? Jebkurā gadījumā, vai valsts likumdevējs var vairākkārt izmantot tiesības pieņemt pārejas noteikumus, balstoties uz Direktīvas iepriekš minēto pantu, jo īpaši pēc 1991. gada 1. janvāra (Direktīvas 15. un 30. panta 2. punkta kopīgi piemērojamie noteikumi)?
b) Vai Direktīvas 11. pants ir interpretējams tādējādi, ka, ja kāds, kas vēlas tikt apstiprināts grāmatvedības revīzijas veikšanai Eiropas Savienības dalībvalstī, ir ieguvis citā dalībvalstī pieprasītu noteiktu kvalifikāciju, pastāvot pirms saskaņošanas pašreizējam tiesiskajam regulējumam, tad valsts, kurā viņš vēlas tikt apstiprināts, var uzskatīt, ka šī kvalifikācija iegūta konkrētajā valstī, neatkāpjoties no vispārīga noteikuma, saskaņā ar kuru apstiprināšana notiek tikai pēc sekmīgas piedalīšanās profesionālās gatavības pārbaudījumā? Vai šis pants ir interpretējams tādējādi, ka tas ļauj personu, kas apstiprināta grāmatvedības revīziju veikšanai dalībvalstī, pastāvot pirms saskaņošanas pašreizējam tiesiskajam regulējumam, apstiprināt citā dalībvalstī bez piedalīšanās profesionālās gatavības pārbaudījumā, bet balstoties vienīgi uz kvalifikācijas līdzvērtības novērtējumu?".
29. Šādi uzsāktā procesa laikā prasītāji pamata prāvā, kā arī zvērināti revidenti P. Panajotidis un G. Samotrakis, Grieķijas un Spānijas valdības un Komisija iesniedza rakstveida apsvērumus.
30. 2004.gada 11. februāra tiesas sēdē prasītāji pamata prāvā, Zvērinātu revidentu padome, G. Samotrakis, Grieķijas un Spānijas valdības un Komisija izteica mutvārdu paskaidrojumus.
III – Juridiskais pamatojums
Par pirmo jautājumu
31. Uzdodot pirmo jautājumu, Valsts Padome faktiski uzdod divus jautājumus. Pirmkārt tā jautā, vai pat tās dalībvalstis, kas noteikušas zvērināta grāmatveža profesijai profesionālās gatavības pārbaudījumu, piemēram, Grieķija, var izmantot ar Astotās direktīvas 15. pantu piešķirtās tiesības pieņemt pārejas noteikumus tādu personu apstiprināšanai, kas ir atbildīgas par grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju. Ja atbilde ir apstiprinoša, tad tā jautā, vai valstu likumdevēji drīkstēja atkārtoti izmantot šīs tiesības pēc 1991. gada 1. janvāra?
i) Par pirmā jautājuma pirmo daļu
32. Sākumā, pirmkārt, atzīmēju, ka Valsts Padome lēmumā konstatē, ka tās locekļiem ir divi dažādi viedokļi par interpretāciju.
33. Saskaņā ar vienu no viedokļiem, ko atbalsta iesniedzējtiesas tiesnešu vairākums, tiesības apstiprināt atsevišķas speciālistu kategorijas, atkāpjoties no 4. pantā noteiktās prasības nokārtot profesionālās gatavības pārbaudījumu, bija piemērojamas tikai tām dalībvalstīm, kuras pirms Direktīvas pieņemšanas neuzlika
revidenta profesijas speciālistiem pienākumu kārtot profesionālo pārbaudījumu. Līdz ar to Grieķijas likumdevējs, kas konkursa rīkošanu jau bija noteicis kā nosacījumu tam, lai iestātos Zvērinātu grāmatvežu padomē, nebija tiesīgs izmantot minētās tiesības. Atbilstoši pretējam – mazākuma viedoklim, visām dalībvalstīm bija tiesības saskaņā ar 15. pantu pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs_.
34. Kā Grieķijas valdība un Komisija pamatoti norāda, 15. pants neuzliek ierobežojumus attiecībā uz dalībvalstīm, kas drīkst pieņemt pārejas noteikumus. Kopienas likumdevējs, uzskatot par piemērotu, ka visām '' dalībvalstīm ir jābūt pilnvarotām pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs '' (sestais apsvērums) (12), paredzēja, ka katra "dalībvalsts drīkst pilnvarot noteiktas speciālistu kategorijas" veikt grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju. Tādējādi visām dalībvalstīm bija atļauts izmantot ar Astoto direktīvu piešķirtās tiesības pieņemt pārejas noteikumus.
35. Savukārt 15. pants nosaka precīzu ierobežojumu attiecībā uz speciālistu kategorijām, kuras drīkst apstiprināt, atkāpjoties no 4. pantā noteiktajām prasībām. Tas būtībā nosaka, ka ''vienu gadu pēc dienas, kad stājušies spēkā 30. panta 2. punktā minētie nosacījumi, dalībvalstis saskaņā ar šo direktīvu var apstiprināt speciālistus, kurus kompetentās iestādes nav atsevišķi apstiprinājušas, bet '' kuri šajā dalībvalstī ir kvalificējušies 1. panta 1. punktā minēto dokumentu obligāto revīziju veikšanai un šo darbu līdz minētajai dienai ir faktiski veikuši ''. (13)
36. Kā tiesas sēdē pamatoti norādīja prasītāji pamata prāvā un kā to apliecina arī Komisija, manuprāt, dalībvalstīm, pamatojoties uz šiem noteikumiem, bija tiesības apstiprināt 1. panta 1. punktā minēto dokumentu revīzijai tikai tos speciālistus, kuri pirms attiecīgajā noteikumā norādītā datuma bija ieguvuši valsts tiesību aktos noteikto kvalifikāciju, lai veiktu šādu revīziju, un faktiski ar to nodarbojās.
37. Pirmkārt, šāda interpretācija izriet no 15. panta teksta, kas atļauj dalībvalstīm apstiprināt speciālistus, kuri: (i) ir dalībvalstī kvalificējušies Kopienas tiesību aktos prasīto obligāto revīziju veikšanai un kuri (ii) šādas revīzijas faktiski jau ir veikuši.
38. Manuprāt, šāda noteikuma interpretācija arī atbilst tiesiskās paļāvības principam, kas nosaka, ka Kopienu tiesību aktiem jāņem vērā ieinteresēto personu tiesiskā paļāvība, kuru nedrīkst aizskart turpmāki grozījumi Kopienu tiesību aktos, kas saistīti ar grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju.
39. Ar Ceturto direktīvu, kā iepriekš redzams (3.–5. punkts), Kopienas likumdevējs uzliek dalībvalstīm par pienākumu uzticēt ''vienai vai vairākām personām, kas ir tiesīgas veikt revīzijas saskaņā ar valsts tiesību aktiem _'' (14) pārbaudīt akciju sabiedrības un sabiedrības ar ierobežotu atbildību gada grāmatvedības dokumentus, kā arī to saskaņotību ar vadības atskaiti. Vēlāk ar Septīto direktīvu šo pašu pienākumu attiecināja arī uz uzņēmumu grupu konsolidētajiem ziņojumiem un konsolidētajiem gada pārskatiem.
40. Tādējādi saskaņā ar iepriekš minētajām direktīvām katrai dalībvalstij bija pienākums ieviest minētās revīzijas, taču tām bija rīcības brīvība attiecībā uz to, kādu kvalifikāciju tā prasīja no speciālistiem, ko tā apstiprinātu revīziju veikšanai.
41. Tikai vēlāk, kad tika pieņemta Astotā direktīva, apstiprināšanai noteica vienotas prasības, kas, iespējams, bija daudz stingrākas un katrā ziņā atšķīrās no tām, ko iepriekš bija paredzējuši valstu likumdevēji.
42. Tieši šī iemesla dēļ, manuprāt, Astotā direktīva paredzēja, ka dalībvalstīm ''jābūt pilnvarotām pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs'' (sestais apsvērums). Pastāvēja iespēja, ka bija personas, kas pirms Astotās direktīvas bija pilnvarotas ar dalībvalstu tiesību aktiem veikt revīzijas tādā veidā, kā to nosaka Kopienas tiesību akti un kas pēc šīs direktīvas pieņemšanas vairāk to nevarētu darīt, jo neatbilda tajā ietvertajiem jaunajiem nosacījumiem.
43. Līdz ar to ir pamatoti secināt, ka Astotās direktīvas mērķis ir aizsargāt šo speciālistu tiesisko paļāvību. Tomēr nav pamata uzskatīt, ka tās mērķis bija arī nodrošināt līdzīgu aizsardzību tiem, kas pirms harmonizācijas Kopienas līmenī turpināja veikt grāmatvedības dokumentu revīzijas, pamatojoties uz dažāda veida kvalifikāciju, bet kuriem nebija valsts tiesību aktos pieprasītās kvalifikācijas, lai veiktu revīziju, kā noteikts Ceturtajā un Septītajā direktīvā.
44. Šajā gadījumā prasītāji pamata prāvā apgalvoja, ka līdz 15. pantā minētajam termiņam saskaņā ar Grieķijas tiesību aktiem, tikai zvērināti grāmatveži bija pilnvaroti veikt revīziju, kā tas ir noteikts Kopienas tiesību aktos un izklāstīts 1. panta 1. punktā. Taču šo apgalvojumu apstrīdēja Komisija, kas savukārt apgalvoja, ka līdz minētajam datumam revīziju, kas ietilpst Astotās direktīvas piemērošanas jomā, veikuši pat parasti grāmatveži.
45. Iesniedzējtiesas lēmums nesniedz informāciju, lai precīzi noteiktu, kurš no šiem diviem apgalvojumiem ir patiess. Tādēļ šis jautājums jāizšķir iesniedzējtiesai, kurai vienīgajai ir tiesības interpretēt valsts tiesību aktus, lai izlemtu kādu jautājumu.
46. Nobeigumā uzskatu, ka visām dalībvalstīm bija tiesības pieņemt pārejas noteikumus saskaņā ar 15. pantu speciālistu interesēs, kuriem pirms šajā pantā norādītā termiņa bija attiecīgajā dalībvalstī nepieciešamā kvalifikācija veikt šīs direktīvas 1. panta 1. punktā norādīto dokumentu obligāto revīziju un kuri faktiski šādas revīzijas bija veikuši.
ii) Par pirmā jautājuma otro daļu
47. Lai atbildētu uz pirmo prejudiciālo jautājumu, vispirms jānoskaidro, vai dalībvalstīm bija tiesības atkārtoti pieņemt pārejas noteikumus pēc 1991. gada 1 janvāra.
48. Arī attiecībā uz šo jautājumu Valsts Padomei bija divi dažādi viedokļi. Vairākuma viedoklis bija tāds, ka Grieķija varēja izmantot tiesības pieņemt pārejas noteikumus saskaņā ar 15. pantu tikai līdz 1991. gada 1. janvārim, kas izriet no saistītiem Astotās direktīvas 15. panta un 30. panta 2. punkta. Likuma Nr. 2231/94 18. panta 3. punkta a) apakšpunkta, ko groza 1994. gada 23. novembrī publicētais Likums Nr. 2257/94, tādējādi nebūtu saderīgs ar Astoto direktīvu.
49. Savukārt saskaņā ar mazākuma viedokli 15. pants uzlika tiešu pienākumu pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs, kas bija jāizpilda nevis līdz 1991. gada 1. janvārim, bet gan vienu gadu pēc to noteikumu stāšanās spēkā katrā dalībvalstī, kas transponē Direktīvu . Šajā gadījumā attiecīgi viena gada periods bija jāaprēķina, sākot no 1992. gada 14. jūlijā publicētā Likuma Nr. 226/92 pieņemšanas dienas, kas pilnībā transponēja Astoto direktīvu Grieķijas tiesību sistēmā. Taču arī šādi aprēķinātais termiņš nebija pilnīgs un tādējādi neizslēdza iespēju saprātīgā laika periodā ieviest citus pārejas noteikumus. Tādējādi saskaņā ar šo interpretāciju apstrīdētais – 1994. gada novembrī pieņemtais valsts likums bija savienojams ar Astoto direktīvu.
50. Prasītāji pamata prāvā atbalstīja iesniedzējtiesas vairākuma viedokli.
51. Savukārt G. Samotrakis un Grieķijas valdība piekrita mazākuma viedoklim, ka 15. pants uzliek par pienākumu
Grieķijas likumdevējam pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs. Minētais pienākums bija savstarpēji saistīts ar minēto personu tiesībām tikt apstiprinātām, atkāpjoties no Astotās direktīvas noteikumiem, kas pieprasa nokārtot profesionālās sagatavotības pārbaudījumu. Šīs ar Direktīvu piešķirtās tiesības nevarēja ierobežot dalībvalsts kavēšanos valsts tiesību normu pieņemšanā, kas nepieciešamas apstiprinājuma iegūšanai.
52. Arī Komisija, kaut arī nedaudz atšķirīgu iemeslu dēļ, atbalsta Valsts Padomes mazākuma viedokli. Tā uzskata, ka viena gada laika ierobežojums, kas noteikts 15. pantā, jārēķina, sākot ar Astotās direktīvas ''faktisko'' ieviešanas datumu. Tomēr atšķirībā no mazākuma Komisija uzskata, ka ''faktiski'' Direktīva tika transponēta, pieņemot dekrētu Nr. 121/93, kas tika publicēts 1993. gada 12. aprīlī. Kaut arī Likuma 2231/94 18. panta 3.a punkts, kas publicēts tikai 1994. gada 23. novembrī (citiem vārdiem sakot, vairāk kā gadu pēc ''faktiskā'' transponēšanas datuma), tik un tā ir uzskatāms par savlaicīgi pieņemtu, jo būtībā tas nebija nekas vairāk kā retrospektīva to pārejas noteikumu
''atjaunošanai'', kas bija savlaicīgi pieņemti ar Dekrētu Nr. 121/93.
53. Kaut arī tas ir pamatots ar saprotamo nepieciešamību aizsargāt paļāvību, ko cilvēki ir ieguvuši gadu gaitā, manuprāt, nav atbalstāms Valsts Padomes mazākuma viedoklis, kam ar dažādiem apsvērumiem piekrita G. Samotrakis, Grieķijas valdība un Komisija. Uzskatu, ka 15. pants dod dalībvalstīm tiesības
pieņemt pārejas noteikumus, stingri ievērojot beigu termiņu – 1991. gada 1. janvāri.
54. Vispirms norādu, ka 15. pants neuzliek dalībvalstīm pienākumu, bet gan vienkārši piešķir tām tiesības pieņemt pārejas noteikumus. Kā redzējām, Kopienas likumdevējs vienkārši nolēma, ka "dalībvalstīm ir jābūt pilnvarotām pieņemt pārejas noteikumus speciālistu interesēs'' (sestais apsvērums) (15), kuri pirms Astotās direktīvas likumīgi saskaņā ar valsts tiesību normām veica Ceturtajā un Septītajā direktīvā norādīto grāmatvedības dokumentu revīzijas.
55. Attiecībā uz šādiem speciālistiem 15. pants precizē, ka ''dalībvalsts var [..] apstiprināt šos speciālistus (16), ja saskaņā ar 19. pantu tiem ''ir kvalifikācija [veikt minētās revīzijas]'' un ja tiem ''ir kvalifikācija, kas ir līdzvērtīga to personu kvalifikācijai, kas apstiprinātas saskaņā ar 4. pantu''. Kopienas tiesību aktos tas nozīmē, ka katrai dalībvalstij ir liela diskrecionārā vara aizsargāt atsevišķu kategoriju speciālistu tiesisko paļāvību.
56. Tomēr atšķirībā no Komisijas uzskatu, ka iepriekš minētās tiesības bija izmantojamas tikai līdz 1991. gada janvārim .
57. Faktiski jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ''[n]oteikumi attiecībā uz direktīvas transpozīcijai noteikto termiņu nav mazāk saistoši par jebkura cita Kopienas tiesību akta noteikumiem''. Būtībā direktīvas būtu neefektīvas, ja dalībvalstis ''nesasniegtu [direktīvu] vēlamos mērķus noteiktajos termiņos''. Turklāt ''atšķirības dalībvalstu piemērotajos tiesību noteikumos [..] pēc šo termiņu notecēšanas varētu radīt [..] diskrimināciju.'' (17)
58. Šo pašu iemeslu dēļ šim juridiski saistošajam raksturam līdzīgā veidā jāattiecas uz direktīvu noteikumiem, kas nosaka termiņus, kuros dalībvalstīm jāpieņem pārejas noteikumi. Faktiski, dalībvalstīm neievērojot šos termiņus, tiktu nodarīts kaitējums direktīvas mērķu sasniegšanai un radītu būtiskas atšķirības dalībvalstu tiesību normās.
59. To pasakot, atgādinu, ka:
– saskaņā ar Astotās direktīvas 30. panta 1. punktu dalībvalstīs līdz 1988. gada 1. janvārim stājās spēkā normatīvie un administratīvie akti, kas vajadzīgi, lai izpildītu šīs direktīvas prasības;
– saskaņā ar 30. panta 2. punktu tās varēja paredzēt, ka '' noteikumus
[..] nepiemēro
līdz 1990. gada 1. janvārim'' (18) ;
– visbeidzot, saskaņā ar 15. pantu dalībvalstis varēja pieņemt pārejas noteikumus ''līdz vienam gadam pēc 30. panta 2. punktā minēto noteikumu ieviešanas.''
60. Tātad, ja pēdējais datums, ko varēja noteikt to tiesību normu piemērošanai, ar ko īsteno Astoto direktīvu, bija 1990. gada 1. janvāris, kļūst skaidrs, ka viena gada termiņš, ko noteica attiecīgo pārejas noteikumu pieņemšanai, beidzās tieši 1991. gada 1. janvārī.
61. Kā prasītāji pamata prāvā un Spānijas valdība pamatoti norādīja, šī interpretācija, kas skaidri izriet no divu iepriekš minēto tiesību normu teksta, ir vienīgā, kas saglabā tiesisko drošību un garantē Kopienu tiesību vienādu piemērošanu. Tas nozīmē, ka visām dalībvalstīm ir noteikts viens un tas pats termiņš, kurā apstiprināt noteiktas speciālistu kategorijas, atkāpjoties no prasībām, kuras nosaka 4. pants un jo īpaši noteikuma par profesionālās gatavības pārbaudījuma nokārtošanu, lai varētu turpināt grāmatvedības dokumentu revīziju, ko prasa Kopienas tiesību akti.
62. Savukārt šīs Kopienas tiesību aktu pamatprasības neizpilda minētā jautājuma interpretācija, ko piedāvā Valsts Padomes mazākums, kuru atbalsta Komisija. Faktiski vienu gadu ilgs laika periods līdz ''pilnīgai'' vai ''faktiskai'' šīs direktīvas īstenošanai atsevišķās dalībvalstīs nozīmētu, ka pārejas noteikumu pieņemšanas termiņš būtu saistīts ar pavisam neskaidru nosacījumu un kas turklāt katrā valstī būtu savādāks.
63. Tas skaidri izriet no šīs lietas. Faktiski Valsts Padomes mazākums un Komisija, neraugoties uz to, ka tās piedāvā vienu un to pašu metodi attiecīgā termiņa noteikšanai, piedāvā divus dažādus dies a quo
sākuma datumus. Padome uzskata, ka šis termiņš sākas 1992. gada 14. jūlijā, kas ir Dekrēta Nr. 226/92 publicēšanas diena. Savukārt Komisija domā, ka minētais laika periods sākas ar vēlākā Dekrēta Nr. 121/93 pieņemšanas dienu.
64. No otras puses, apstrīdētais pieņēmums varētu radīt paradoksālas sekas, proti, tā ''dotu priekšrocības'' tām dalībvalstīm, kas novilcina minētās direktīvas "pilnīgu" transponēšanu. Tās faktiski saglabātu kvalifikācijas apstiprināšanas pilnvaras, atkāpjoties no Astotās direktīvas prasībām, ilgāk nekā dalībvalstīm, kas savlaicīgi piemēro šos noteikumus līdz noteiktajam termiņam – 1990. gada 1. janvārim.
65. Šajā lietā Grieķijas likumdevējs Likumu Nr. 2257/94, ar ko Likumā Nr. 2231/94 ieviesa strīdīgo 18. panta 3.a punktu, publicēja tikai 1994. gada 23. novembrī, kas ir vairāk nekā trīs gadus pēc noteiktā termiņa izbeigšanās 1991. gada 1. janvārī. Pat pieļaujot, ka Komisijai ir taisnība, apgalvojot, ka minētais likums tikai vēlreiz ieviesa atkāpi, ko paredzēja 1993. gada 12. aprīlī publicētais Dekrēts Nr. 121/93, termiņš tomēr ir pārkāpts.
66. Attiecīgā Grieķijas tiesību norma tādēļ jebkurā gadījumā ir uzskatāma par nesaderīgu ar iepriekš minēto direktīvu, jo to pieņēma pēc 15. pantā noteiktā termiņa.
67. Iepriekš minēto iemeslu dēļ uzskatu, ka Astotās direktīvas 15. pants iestājas pret to, ka dalībvalsts šīs direktīvas 1. panta 1. punktā minēto grāmatvedības dokumentu obligātās revīzijas veikšanai pēc 1991. gada 1. janvāra izmanto tiesības apstiprināt speciālistus, kuriem šajā datumā bija vajadzīgā kvalifikācija un kuri veica dokumentu revīziju šajā dalībvalstī, neprasot, lai tie nokārto profesionālās gatavības pārbaudījumu, ko paredz Direktīvas 4. pants.
68. Tādēļ piedāvāju atbildēt uz pirmo jautājumu šādi: saskaņā ar Astotās direktīvas 15. pantu visām dalībvalstīm bija tiesības apstiprināt tos speciālistus šīs direktīvas 1. panta 1. punktā minēto grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju veikšanai, kas līdz 1991. gada 1. janvārim bija ieguvuši nepieciešamo kvalifikāciju šo dokumentu obligāto revīziju veikšanai šajā dalībvalstī un kas faktiski šo darbu bija veikuši, neprasot, lai tie nokārto profesionālās gatavības pārbaudījumu saskaņā ar šīs direktīvas 4. pantu. Šīs tiesības bija noteikti jāizmanto līdz 1991. gada 1. janvārim.
Par otro jautājumu
69. Uzdodot otro jautājumu, Valsts Padome jautā, vai saskaņā ar Astotās direktīvas 11. pantu speciālisti, kas apstiprināti vienā dalībvalstī grāmatvedības dokumentu revīzijas veikšanai, var iegūt apstiprinājumu šī darba veikšanai kādā citā dalībvalstī bez prasības nokārtot profesionālās gatavības pārbaudījumu.
70. Valsts Padome vienprātīgi uzskata, ka Direktīvas 11. pants vienkārši nozīmē to, ka gadījumā, ja persona, kas vēlas iegūt apstiprinājumu saskaņā ar tiesību aktiem, kas bija spēkā pirms tiesību aktu saskaņošanas, ir ieguvusi vienu no minētajām kvalifikācijām citā dalībvalstī, valstij, kurā tiek prasīts šis apstiprinājums, ir jāizvērtē šī kvalifikācija tā, it kā tā būtu iegūta šajā valstī, nepieļaujot nekādus izņēmumus no vispārējā principa, kas paredz, ka apstiprinājumu piešķir tikai pēc profesionālās gatavības pārbaudījuma nokārtošanas.
71. Manuprāt, šādu nostāju nevar atbalstīt.
72. Pirmkārt, atgādinu, ka kvalifikācijas apstiprinājumu, lai strādātu reglamentētā profesijā, tādā kā revidenta profesijā, tagad regulē Direktīva 89/48/EEK par vispārēju sistēmu tādu augstākās izglītības diplomu atzīšanai, ko piešķir par vismaz trīs gadu profesionālo izglītību (turpmāk tekstā – "Direktīva 89/48"). (19)
73. Šī direktīva, kuru var piemērot pamata prāvas faktiem, pamatojas uz vispārējo principu, ka dalībvalsts, kurā darbam kādā noteiktā profesijā ir nepieciešams diploms, nevar atteikties dot atļauju citas valsts piederīgajam strādāt šajā profesijā, ja šai personai ir diploms, kas nepieciešams citā dalībvalstī strādāšanai šajā profesijā (3. pants). Tādējādi šī direktīva sekojoši principam uzliek dalībvalstij par vispārēju un obligātu pienākumu atzīt personas profesionālo kvalifikāciju, ieskaitot revidenta kvalifikāciju, kas iegūta citā dalībvalstī.
74. Tomēr Astotā direktīva neuzliek šādu analogu pienākumu, tās 12. apsvērumā ir tikai teikts, ka kvalifikācijas atzīšanu ''citu dalībvalstu pavalstniekiem, lai tie varētu veikt [grāmatvedības dokumentu obligāto] revīziju, īpaši regulēs direktīvas par darba uzsākšanu un nodarbošanos finanšu, ekonomikas un grāmatvedības jomās, kā arī par pakalpojumu sniegšanas brīvību šajās jomās.''
75. Kaut arī šādas direktīvas ir novilcinātas un faktiski tā arī nekad nav pieņemtas, Astotā direktīva tomēr paredz īpašu normu, kas, manuprāt, ļauj mums atrisināt pašreizējo lietu pat bez vajadzības izmantot vispārējo kārtību, ko satur Direktīva 89/48.
76. Šo tiesību normu satur 11. pants, kaut arī tas neuzliek par pienākumu
obligāti atzīt to revidentu kvalifikāciju, kas to ieguvuši ārzemēs, tas tomēr dod dalībvalstīm tiesības
''apliecināt [grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju veikšanai] personas, kuras daļēji vai pilnībā savu kvalifikāciju ir ieguvušas citā valstī", ja ''kompetentās iestādes [..] uzskata viņu kvalifikāciju par līdzvērtīgu
tai, ko saskaņā ar šo direktīvu prasa minētās dalībvalsts tiesību akti''.
77. Pretēji uzskatam, ko ir izteikusi iesniedzējtiesa, prasītāji pamata prāvā, kā arī Grieķijas valdība, minētais tiesību akts kvalifikācijas atzīšanai neizvirza nosacījumu, lai speciālistiem, kuru kvalifikācija apstiprināta citās dalībvalstīs, būtu tāda pati kvalifikācija, kādu prasa attiecīgās valsts tiesību akts saskaņā ar šo direktīvu, jo īpaši, lai tie būtu nokārtojuši tādu profesionālās gatavības pārbaudījumu, kādu organizē uzņēmēja valsts.
78. Kā to pamatoti norāda Komisija, 11. pantā sniegtais kvalifikācijas apstiprināšanas priekšnoteikums paredz pārbaudīt šo speciālistu kvalifikācijas līdzvērtīgumu
tai, ko prasa valsts, kurā viņi vēlas uzsākt profesionālo darbību un veikt grāmatvedības dokumentu revīziju.
79. Tā kā trūkst īpašu tiesību normu, kas regulētu šīs līdzvērtības novērtēšanu, manuprāt, to jādara kompetentām iestādēm saskaņā ar pienākumiem, ko dalībvalstīm uzliek EK līgums un jo īpaši noteikumi par tiesībām veikt uzņēmējdarbību (EKL 43. pants).
80. Šajā sakarā atgādinu, ka Tiesa jau ir izskatījusi vairākas lietas, kurās minētais pants prasa dalībvalstij, ''kas saņēmusi lūgumu ļaut kādai personai strādāt profesijā, kas pēc attiecīgās valsts likumiem prasa diplomu vai profesionālo kvalifikāciju, ņemt vērā diplomus, sertifikātus un citus kvalifikācijas pierādījumus, ko šī persona ir ieguvusi, lai strādātu tajā pašā profesijā citā dalībvalstī, salīdzinot šīs personas īpašās zināšanas un spējas, par kurām liecina šie diplomi, ar tām zināšanām un kvalifikāciju, kādu prasa attiecīgās valsts likumi''. (20)
81. Ja salīdzinošās diplomu izvērtēšanas "rezultātā konstatē, ka šīs personas zināšanas un kvalifikācija, ko apliecina ārvalsts diploms, atbilst tām zināšanām un kvalifikācijai, kādu prasa attiecīgās valsts tiesību normas, dalībvalstij ir jāatzīst, ka šis diploms atbilst tās tiesību normu noteiktajām prasībām''. (21)
82. Ja, savukārt, salīdzinājums parāda, ka šīs personas zināšanas un kvalifikācija prasībām atbilst tikai daļēji, ''uzņēmošajai dalībvalstij ir tiesības pieprasīt, lai tā iegūst trūkstošās zināšanas un kvalifikāciju''. Šādā gadījumā kompetentām valsts iestādēm ir vēlreiz jānovērtē, vai ''zināšanas, kas iegūtas uzņēmošajā dalībvalstī – vai nu kādā studiju kursā, vai praktiskajā pieredzē, ir pietiekamas, lai pierādītu, ka tai tagad ir trūkstošās zināšanas''. (22)
83. Šķiet, ka šajā lietā Likuma Nr. 2231/94 18. panta 3.a punkts, daļā, kurā runa ir par personām, kuras jau ir apstiprinātas veikt grāmatvedības dokumentu revīziju citās dalībvalstīs, atbilst 11. pantam, kas interpretēts saskaņā ar iepriekš minētajiem Tiesas noteiktajiem principiem. Šī norma atļauj šādu speciālistu apstiprināšanu, ja Zvērinātu revidentu uzraudzības padome nosaka, ka tās ir ieguvušas apliecinājumu, ka ''var strādāt par zvērinātu grāmatvedi vai revidentu citā Eiropas Savienības dalībvalstī'' un ka tās atbilst turpmākajam nosacījumam, proti, ''ka tām ir 10 gadu ilga prakse revīziju veikšanā, no tiem vismaz trīs gadu ilga prakse Grieķijā''. Šķiet, ka saskaņā ar 11. panta prasībām Grieķijas likumdevējs vispirms un profesionālās iestādes pēc tam ir salīdzinājušas ārvalsts speciālistu kvalifikāciju un kvalifikāciju, ko prasa valsts tiesību akti saskaņā ar Astoto direktīvu, un secinājušas, ka tās ir līdzvērtīgas un tādēļ piešķīrušas pieprasīto apstiprinājumu.
84. Līdz ar to iepriekš minēto iemeslu dēļ uzskatu, ka Astotās direktīvas 11. pants ļauj dalībvalstij piešķirt tiesības veikt obligāto grāmatvedības dokumentu revīziju tiem speciālistiem, kas jau ieguvuši apstiprinājumu citā dalībvalstī, neprasot, lai tie nokārto profesionālās gatavības pārbaudījumu, ja viņu kvalifikāciju kompetentās iestādes uzskata par līdzvērtīgu tai kvalifikācijai, ko prasa uzņēmošās dalībvalsts tiesību akti saskaņā ar Astoto direktīvu.
IV – Secinājums
85. Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, piedāvāju Tiesai atbildēt uz Symvoulio Tis Epikrateias
jautājumiem šādi:
"1) Saskaņā ar Padomes 1984. gada 10. aprīļa Direktīvas Nr. 84/253/EEK 15. pantu, kas pamatojas uz EEK līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu par personu apstiprināšanu grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju veikšanai, visām dalībvalstīm bija pilnvaras piešķirt tiesības veikt šīs direktīvas 1. panta 1. punktā noteikto grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju speciālistiem, kuriem 1991. gada 1. janvārī bija kvalifikācija, kas vajadzīga, lai veiktu šādu dokumentu obligāto revīziju minētajā dalībvalstī un kuri jau praktiski veica šādas revīzijas, neprasot, lai tie nokārtotu profesionālās gatavības pārbaudījumu saskaņā ar šīs pašas direktīvas 4. pantu. Šādas tiesības bija jāizmanto līdz noteiktajam termiņam – 1991. gada 1. janvārim;
2) Astotās direktīvas 84/253 11. pants ļauj dalībvalstij piešķirt tiesības veikt grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju speciālistiem, kas kvalifikāciju ieguvuši citā dalībvalstī, neprasot, lai tie nokārto profesionālās gatavības pārbaudījumu, ja kompetentās iestādes uzskata viņu kvalifikāciju par līdzvērtīgu tai, ko saskaņā ar šo direktīvu prasa minētās dalībvalsts likumi.''
(1) .
(2)  –	Padomes 1984. gada 10. aprīļa Astotā direktīva 84/253/EEK, kas pamatojas uz EEK līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu par personu apstiprināšanu grāmatvedības dokumentu obligāto revīziju veikšanai (OV L 126, 20. lpp.).
(3)  –	Padomes 1978. gada 25. jūlija Ceturtā direktīva 78/660/EEK, kas pamatojas uz EEK līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu par noteikta veida sabiedrību gada pārskatiem (OV, 1978, L 222, 11. lpp).
(4)  –	Jo īpaši 51. panta 2. punkts ļauj dalībvalstīm atbrīvot no revīzijas prasībām sabiedrības, kuru bilances dati nepārsniedz divus no šādiem trim kritērijiem:
– kopējā bilance: ENV 1 000 000,
– tīrais apgrozījums: ENV 2 000 000,
– vidējais darbinieku skaits finanšu gadā: 50 (11. pants).
(5)  –	Padomes 1983. gada 13. jūnija Septītā direktīva, kas pamatojas uz EEK līguma 54. panta 3. punkta g) apakšpunktu par konsolidētiem pārskatiem (OV, 1983, L 193, 1. lpp.).
(6)  –	Dekrēta – likuma Nr. 737/1961 2. panta 5., 7. un 8. punkts (Oficiālais Vēstnesis 186/A).
(7)  –	Prezidenta dekrēts Nr. 409/1986 (1986. gada 28. novembra FEK 191/A) un Dekrēts Nr. 419/1986 (1986. gada 19. decembra FEK  197/A).
(8)  –	Dekrēta – likuma Nr. 3329/1955 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts.
(9)  –	Dekrēta – likuma Nr. 3329/1955 5. panta 3. punkts.
(10)  –	Likuma Nr. 5076/1931 32. pants.
(11)  –	Attiecībā uz šo revidentu kandidātu grupu jāņem vērā, ka saskaņā ar Likuma Nr. 2257/91 18. panta 3.a punktu šī likuma publicēšanas laikā tika prasīta 18 gadu ilga pieredze.
(12)  –	Izcēlums mans.
(13)  –	Izcēlums mans.
(14)  –	Izcēlums mans.
(15) 15  –	Izcēlums mans.
(16) 16  –	Izcēlums mans.
(17) 17  –	1973. gada 21.jūnija spriedums lietā 79/72 Komisija/Itālija ( Racc ., 667. lpp., 7. punkts); skat. arī 1976. gada 26. februāra spriedumu lietā 52/75 Komisija/Itālija ( Racc ., 277. lpp., 10. punkts).
(18) 18  –	Izcēlums mans.
(19) 19  –	Padomes 1988. gada 21. decembra Direktīva 89/48/EEK par vispārēju sistēmu tādu augstākās izglītības diplomu atzīšanai, ko piešķir par vismaz trīs gadu profesionālo izglītību (OV, 1989, L 19, 16. lpp.).
(20) 20  –	1991. gada 7. maija spriedums lietā Vlassopoulou
( Racc., I‑2357. lpp., 16. punkts). Par šo jautājumu skat. arī jaunāko 2002. gada 16. maija spriedumu lietā Komisija/Spānija ( Racc ., I‑4235. lpp., 21. punkts) un 2003. gada 13. novembra spriedumu lietā Morgenbesser
(Krājumā vēl nav publicēts, 57. punkts).
(21) 21  –	Iepriekš minētais spriedums lietā Vlassopoulou, 19. punkts.
(22) 22  –	Iepriekš minētais spriedums lietā Vlassopoulou, 20. punkts.