62012CJ0454
TEISINGUMO TEISMO (aštuntoji kolegija) SPRENDIMAS
2014 m. vasario 27 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą — PVM — Šeštoji PVM direktyva — 12 straipsnio 3 dalis — H priedo 5 kategorija — Direktyva 2006/112/EB — 98 straipsnio 1 ir 2 dalys — III priedo 5 punktas — Neutralumo principas — Keleivių ir jų bagažo gabenimas — Valstybės narės teisės aktai, pagal kuriuos gabenimui taksi ir gabenimui nuomotu automobiliu su vairuotoju taikomas skirtingas PVM tarifas“
Sujungtose bylose C‑454/12 ir C‑455/12
dėl Bundesfinanzhof (Vokietija) 2012 m. liepos 10 d. sprendimais, kuriuos Teisingumo Teismas gavo 2012 m. spalio 10 d., pagal SESV 267 straipsnį pateiktų prašymų priimti prejudicinį sprendimą bylose
Pro Med Logistik GmbH (C‑454/12)
prieš
Finanzamt Dresden‑Süd
ir
Eckard Pongratz, veikiantis kaip Karin Oertel bankroto administratorius (C‑455/12),
prieš
Finanzamt Würzburg mit Außenstelle Ochsenfurt
TEISINGUMO TEISMAS (aštuntoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas C. G. Fernlund (pranešėjas), teisėjai C. Toader ir E. Jarašiūnas,
generalinis advokatas P. Mengozzi,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Pro Med Logistik GmbH, atstovaujamos Rechtsanwalt J. Seelinger,
—
E. Pongratz, atstovaujamo Rechtsanwälte T. Küffner ir T. Streit,
—
Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos T. Henze ir K. Petersen,
—
Italijos vyriausybės, atstovaujamos G. Palmieri, padedamos avvocato dello Stato B. Tidore,
—
Europos Komisijos, atstovaujamos W. Mölls ir C. Soulay,
atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinio advokato nuomone, nagrinėti bylą be išvados,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymai priimti prejudicinį sprendimą susiję su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23), iš dalies pakeistos 2001 m. sausio 19 d. Tarybos direktyva 2001/4/EB (OL L 22, p. 17; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 341; toliau – Šeštoji direktyva), 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1; toliau – PVM direktyva) bei mokesčių neutralumo principo išaiškinimu.
2
Šie prašymai pateikti nagrinėjant ginčus tarp, pirma, Pro Med Logistik GmbH (toliau – Pro Med) ir Finanzamt Dresden‑Süd (Pietų Drezdeno mokesčių administratorius) bei, antra, E. Pongratz, kaip K. Oertel bankroto administratoriaus, ir Finanzamt Würzburg (Viurcburgo mokesčių administratorius) dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), susijusio su keleivių gabenimu nuomotais automobiliais, už 2003–2007 m.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
Šeštoji direktyva
3
Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punkte numatyta:
„[PVM] apmokestinamas:
1.
prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks.“
4
Šios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto pirmoje ir trečioje pastraipose nustatyta:
„Standartinį [PVM] tarifą kiekviena valstybė narė nustato kaip tam tikrą apmokestinamosios vertės procentą; jis turi būti toks pats ir tiekiamoms prekėms, ir teikiamoms paslaugoms. Šis procentas nuo 2001 m. sausio 1 d. iki 2005 m. gruodžio 31 d. negali būti mažesnis kaip 15 %.
<...>
Valstybės narės taip pat gali taikyti vieną ar du sumažintus tarifus. Šie tarifai išreiškiami apmokestinamosios vertės procentu, kuris negali būti mažesnis kaip 5 %, ir taikomi tik H priede nurodytoms tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų kategorijoms.“
5
Šios direktyvos H priedas „Tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų, kurioms gali būti taikomi sumažinti PVM tarifai, sąrašas“ suformuluotas taip:
„Perkeldamos į nacionalinės teisės aktus toliau nurodytas prekių kategorijas, valstybės narės gali naudotis Kombinuotąja nomenklatūra, kad tiksliai apibūdintų, ką apima atitinkama kategorija.
Kategorija
Aprašymas
<...>
5
keleivių ir jų bagažo gabenimas;
<...>“
PVM direktyva
6
PVM direktyvos 96 straipsnyje numatyta:
„Valstybės narės taiko standartinį PVM tarifą, kurį kiekviena valstybė narė nustato kaip tam tikrą procentą nuo apmokestinamosios vertės ir kuris turi būti toks pats prekių tiekimui bei paslaugų teikimui.“
7
Pagal šios direktyvos 97 straipsnio 1 dalį:
„Nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. standartinis tarifas negali būti mažesnis nei 15 %.“
8
Šios direktyvos 98 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta:
„1.   Valstybės narės gali taikyti vieną arba du lengvatinius tarifus.
2.   Lengvatiniai tarifai taikomi tik III priede nustatytoms kategorijoms priklausančių prekių tiekimui ar paslaugų teikimui.“
9
PVM direktyvos III priedo prekių ir paslaugų, kurias tiekiant ir teikiant gali būti taikomi 98 straipsnyje nurodyti lengvatiniai tarifai, sąrašo 5 punkte įtrauktas „keleivių ir jų bagažo gabenimas“.
Vokietijos teisė
10
Pagal pagrindinių bylų aplinkybėms taikomos redakcijos Apyvartos mokesčio įstatymo (Umsatzsteuergesetz), paskelbto 2006 m. gruodžio 13 d. (BGB1., 2006 I, p. 2878, toliau – UStG), 12 straipsnio 1 dalį visiems apmokestinamiesiems sandoriams taikomas 16 % tarifas už 2003–2006 m. ir 19 % tarifas už 2007 m.
11
Šio įstatymo 12 straipsnio 2 dalies 10 punkto b papunktyje nustatyta:
„7 % lengvatinis mokesčio tarifas taikomas šiems sandoriams:
b)
keleivių gabenimui geležinkeliu, išskyrus kalnų keltuvus, troleibusais, nustatytais maršrutais transporto priemonėmis, taksi ir keltais:
aa)
gyvenvietėje arba
bb)
kai gabenimo atstumas ne didesnis kaip 50 km.
<...>“
12
1990 m. rugpjūčio 8 d. paskelbtos iš dalies pakeisto ir pagrindinių bylų aplinkybėms taikomo Keleivių gabenimo įstatymo (Personenbeförderungsgesetz; toliau – PBefG) redakcijos (BGB1., 1990 I, p. 1690) 1 straipsnyje nustatyta:
„Materialinė taikymo sritis:
(1)   Šio įstatymo nuostatos taikomos atlygintiniam ar komerciniam asmenų gabenimui tramvajais, troleibusais ir automobiliais. Ekonominė nauda, kurios netiesiogiai siekiama atsižvelgiant į tokios komercinės veiklos pelningumą, taip pat laikoma atlygiu.
(2)   Šis įstatymas netaikomas gabenimui:
1.
Automobiliu, kai bendras atlygis neviršija eksploatacijos išlaidų.
2.
Greitosios pagalbos automobiliu, kai jis skirtas gabenti ligonius, sužeistuosius ar asmenis, kuriems reikia kitos medicininės pagalbos, specialios medicininės pagalbos gabenant ar specialiai įrengto greitosios pagalbos automobilio arba kuriems tai turi būti numatyta dėl jų sveikatos būklės.“
13
PBefG 2 straipsnio 1 dalies 4 punkte numatyta:
„Asmuo, užtikrinantis keleivių gabenimą, kaip tai suprantama pagal 1 straipsnio 1 dalį,
<...>
4.
Kartais naudodamas motorines transporto priemones (46 straipsnis)
turi turėti licenciją. Jis yra verslininkas, kaip tai suprantama pagal šį įstatymą.“
14
PBefG 13 straipsnio 4 dalies pirmas sakinys suformuluotas taip:
„Gabenant taksi licencijos negalima išduoti, kai prašoma leisti vykdyti gabenimo veikla kelia grėsmę viešajam interesui gabenimo srityje ir kliudo vietos taksi veiklai.“
15
PBefG 21 straipsnio 1–3 dalyse nustatyta:
„(1)   Verslininkas turi vykdyti veiklą, kuriai jis turi licenciją, atsižvelgdamas į viešąjį interesą gabenimo srityje ir techninę būklę per licencijos galiojimo laikotarpį.
(2)   Kompetentinga licencijas išduodanti institucija gali nustatyti verslininkui terminą, per kurį jis turi pradėti vykdyti veiklą.
(3)   Kompetentinga licencijas išduodanti institucija gali nurodyti verslininkui išplėsti ar pakeisti gabenimo veiklą, kai viešasis interesas gabenimo srityje to reikalauja, ir verslininko teisėti interesai, atsižvelgiant į jo ekonominę situaciją, į investuoto kapitalo pajamas ir pagrįstą amortizaciją bei būtiną techninę plėtrą, tam neprieštarauja.“
16
Remiantis PBefG 22 straipsniu:
„Verslininkas turi gabenti, kai:
1.
Laikomasi gabenimo sąlygų.
2.
Įmanoma naudoti įprastai naudojamas priemones.
3.
Gabenti nekliudo aplinkybės, kurių verslininkas negali išvengti ar pašalinti.“
17
Pagal PBefG 46 straipsnio 2 dalies 1 ir 3 punktus gabenimas taksi ir gabenimas nuomotu automobiliu yra skirtingos „kartais teikiamų paslaugų“ formos, kurioms reikalinga licencija pagal šio įstatymo 2 straipsnio 1 dalies 4 punktą.
18
PBefG 47 straipsnyje nustatyta:
„(1)   Gabenimas taksi yra asmenų gabenimas lengvaisiais automobiliais, kai verslininkui suteiktos valdžios institucijų patvirtintos vietos, kuriais jis gabena keleivį į šio nurodytą kelionės tikslą. Verslininkas užsakymus gabenti gali priimti važiuodamas arba įmonės buveinėje.
(2)   Taksi galima naudoti tik toje savivaldos teritorijoje, kurioje yra verslininko buveinė. Anksčiau užsakytos kelionės taip pat gali būti vykdomos iš kitų savivaldų teritorijų. Kompetentinga licencijas išduodanti institucija, susitarusi su kitomis kompetentingomis licencijas išduodančiomis institucijomis, gali leisti naudotis taksi kitose nei verslininko buveinės savivaldybėse valdžios institucijų patvirtintose vietose ir numatyti didesnę veiklos teritoriją.
(3)   Land vyriausybė įgaliota nutarimu apibrėžti įsipareigojimo teikti paslaugą apimtį, taksi stotelėms taikomas taisykles ir veiklos vykdymo tvarką. Šią teisę ji gali deleguoti nutarimu. Nutarime, be kita ko, gali būti numatytos šios nuostatos:
1.
Galimybė disponuoti taksi specialiais atvejais, įskaitant nuolatinio budėjimo atvejus.
2.
Gabenimo užsakymų telefonu priėmimas ir vykdymas.
3.
Gabenimo veikla ir radiokomunikacijos sistema.
4.
Neįgalių asmenų gabenimas.
5.
Ligonių gabenimas, kiek tai nesusiję su gabenimu, kaip jis suprantamas pagal 1 straipsnio 2 dalies 2 punktą.
(4)   Įsipareigojimas gabenti egzistuoja tik gabenimui, vykdomam teritorijoje, kurioje taikomi fiksuoti tarifai pagal 51 straipsnio 1 dalies pirmą ir antrą sakinius ir 2 dalies pirmą sakinį (privalomos paslaugos teritorija).
(5)   Draudžiama nuomoti taksi asmenims patiems vairuoti.“
19
PBefG 49 straipsnio 4 dalis suformuluota taip:
„Gabenimas nuomotais automobiliais yra keleivių gabenimas lengvaisiais automobiliais, kurie buvo iš esmės išnuomoti gabenimui ir jais verslininkas vykdo vežimus, kurių tikslą, paskirties vietą ir pabaigą nustato nuomininkas, ir tai nėra gabenimas taksi, kaip tai suprantama pagal 47 straipsnį. Nuomojamu automobiliu turi būti atliekami tik gabenimo užsakymai, kuriuos verslininkas gauna savo buveinėje ar gyvenamojoje vietoje. Atlikus gabenimo užsakymą, nuomojamas automobilis turi būti nedelsiant grąžintas į buveinę, išskyrus atvejus, kai jis prieš važiuodamas arba važiuodamas į buveinę ar gyvenamąją vietą telefonu gauna naują užsakymą gabenti. Automobilių nuomos įmonė gabenimo užsakymus, gautus buveinėje ar gyvenamojoje vietoje, registruoja ir saugo vienus metus. Gabenimo užsakymų priėmimas, apdorojimas ir vykdymas, nuomojamų automobilių paruošimas bei automobilių nuomos reklama negali būti vykdomi nei atskirai, nei kartu taip, kad sukeltų painiavą su gabenimu taksi. Taksi priskirtinus ženklus ir požymius draudžiama naudoti ant nuomojamų automobilių. Netaikomas 21 ir 22 straipsnis.“
20
PBefG 51 straipsnyje nustatyta:
„(1)   Land vyriausybė įgaliota nutarimu nustatyti gabenimo taksi atlygį ir sąlygas. Nutarime, be kita ko, gali būti numatytos šios nuostatos:
1.
Pagrindinė kaina, kaina už kilometrą ir valandos įkainis.
2.
Priedai.
3.
Išankstiniai mokėjimai.
4.
Sąskaitų faktūrų išrašymas.
5.
Mokėjimo sąlygos.
6.
Galimybė sudaryti specialias sutartis, susijusias su privalomos paslaugos teritorija.
Land vyriausybė šią teisę gali deleguoti nutarimu.
(2)   Specialios sutartys, susijusios su privalomos paslaugos teritorija, yra teisėtos tik jei:
1.
Apibrėžtas laikotarpis, nustatytas minimalus važiavimų skaičius ar minimali apyvarta per mėnesį.
2.
Ji nekelia grėsmės gabenimo rinkos organizavimui.
3.
Atlygis ir gabenimo taisyklės nustatytos raštu.
4.
Land nutarime numatyta licencija ar privaloma deklaracija.
(3)   Atlygis ir gabenimo sąlygos nustatomos pagal analogiją taikant 14 straipsnio 2 ir 3 dalis ir 39 straipsnio 2 dalį.
(4)   Bendru susitarimu įgaliotos institucijos gali nustatyti vienodą kainą ir gabenimo sąlygas teritorijai, kuri viršija įgaliotos nustatyti kainas ir gabenimo sąlygas institucijos kompetencijos ribas.
(5)   Taikant atlygį ir gabenimo sąlygas 39 straipsnis taikomas pagal analogiją.“
Pagrindinės bylos ir prejudiciniai klausimai
Byla C‑454/12
21
Pagal Vokietijos teisę įsteigta ribotos atsakomybės bendrovė Pro Med, be kita ko, turi licenciją gabenti nuomotais automobiliais, kaip tai suprantama pagal PbefG 2 straipsnio 1 dalies 4 punktą, bet ne gabenti taksi, kaip numatyta PbefG 47 straipsnyje.
22
2006 m. ir 2007 m. Pro Med ligonių kasos užsakymu gabeno ligonius tam specialiai nepritaikytais automobiliais.
23
2007 m. lapkričio 27 d.Pro Med pasirašė po visomis sąlygomis, numatytomis 2007 m. spalio 1 d. sutartyje, sudarytoje tarp ligonių kasos A ir taksi ir automobilių nuomos įmonių asociacijos (Taxi- und Mietwagenunternehmerverband; toliau – asociacija), dėl ligonių kasoje A apdraustų ligonių taksi gabenimo. Pagal šios sutarties 1 straipsnio 1 dalies pirmą sakinį jos dalykas yra taksi įmonių – asociacijos narių – dalyvavimas gabenant ligonių kasoje A apdraustus ligonius. Pagal sutarties 5 straipsnio 1 dalį nustatant atlygį už ligonių gabenimą galioja susitarimas dėl tarifų, numatytas sutarties 1 priede.
24
Po Finanzamt Dresden‑Süd atlikto mokestinio patikrinimo Pro Med turėjo deklaruoti gabenimo paslaugas, kurias ji suteikė pagal ligonių kasos A ir asociacijos sudarytą sutartį, ir pritaikyti standartinį PVM tarifą, numatytą UStG 12 straipsnio 1 dalyje. Jos skundai dėl, be kita ko, apmokestinimo lengvatiniu mokesčio tarifu, nustatytu UStG 12 straipsnio 2 dalies 10 punkte, nebuvo patenkinti.
25
Pro Med pateikė skundą Finanzgericht. Jis nusprendė, kad Pro Med neturėjo teisės taikyti lengvatinio tarifo nagrinėjamoms gabenimo paslaugoms, nes neturėdama atitinkamos licencijos ji neteikė gabenimo taksi paslaugų. Tačiau Finanzgericht suabejojo skirtingo dviejų kategorijų įmonių vertinimo pagrįstumu. Iš tiesų taksi įmonės turėjo galimybę teikti gabenimo paslaugas ligonių kasoms, kurioms netaikomi viešajam miesto transportui taikomi tarifai ir kurios buvo pagrįstos su ligonių kasomis sudarytomis sutartimis. Tačiau šios gabenimo paslaugos neturi viešojo miesto transporto požymių, kuriais pagrįstas mokesčio sumažinimas.
26
Pro Med pateikė kasacinį skundą dėl šio Finanzgericht sprendimo, kuriuo buvo atsisakyta jai suteikti galimybę taikyti lengvatinį tarifą apyvartai, gautai iš ligonių gabenimo paslaugų, kurių teikimą ji užtikrino.
27
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas svarsto, ar selektyvi nacionalinė UStG 12 straipsnio 2 dalies 10 punkto b papunkčio nuostata suderinama su mokesčių neutralumo principu, kaip jį aiškina Teisingumo Teismas. Pirma, šis teismas mano, kad vartotojo požiūriu tiek taksi, tiek nuomojami automobiliai su vairuotoju skirti keleiviams gabenti, o tai leidžia manyti, kad šios paslaugos turėtų būti laikomos panašiomis. Antra, šio teismo nuomone, egzistuoja esminių skirtumų tarp šių dviejų keleivių gabenimo rūšių, susijusių su jų atitinkamomis vykdymo sąlygomis, net esant specialiam taksi įmonės ir stambių klientų susitarimui, kiek tai visų pirma susiję su kelionės kainos nustatymu, įsipareigojimu teikti paslaugą ir įsipareigojimu gabenti, kurie galėtų paneigti šio principo pažeidimą.
28
Šiomis aplinkybėmis Bundesfinanzhof nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos du prejudicinius klausimus:
„1.
Ar [Šeštosios direktyvos] 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečiai pastraipai ir H priedo 5 kategorijai bei [PVM direktyvos] 98 straipsniui ir III priedo 5 kategorijai, atsižvelgiant į neutralumo principą, prieštarauja nacionalinė nuostata, pagal kurią keleivių gabenimui mieste taksi numatytas lengvatinis [PVM] tarifas, o keleivių gabenimui mieste nuomotais automobiliais taikomas standartinis mokesčio tarifas?
2.
Ar atsakant į pirmąjį klausimą turi reikšmės aplinkybė, kad taksi įmonės ir nuomojamų automobilių įmonės gabenimus pagal specialius susitarimus su stambiais klientais vykdo beveik tokiomis pačiomis sąlygomis?“
Byla C‑455/12
29
K. Oertel A mieste nuo 1994 m. gruodžio mėn. vadovavo automobilių nuomos su vairuotoju įmonei. Paslaugų sąrašas apima keleivių gabenimą, sėdinčių ligonių vežimą, dializės pacientų gabenimą, mokinių gabenimą, kurjerių paslaugas ir medžiagų gabenimą, taip pat gabenimą į viešbučius ir oro uostus, ekskursijas mieste bei pervežimų iš vienos vietos į kitą organizavimą.
30
Tarp K. Oertel klientų yra ne tik atsitiktiniai privatūs asmenys, bet ir daug ilgalaikių bei didelę apyvartą turinčių klientų. Užsakymus ir rezervacijas ji priėmė telefonu, faksu arba elektroniniu paštu. Vežimų kainos buvo nustatytos pagal fiksuotų tarifų pagal teritorijas planą, kuris leido apskaičiuoti galutinę kliento mokamą kainą. Per atitinkamą laikotarpį K. Oertel disponavo dešimčia įmonei priklausančių automobilių.
31
PVM deklaracijose už 2003–2006 mokestinius metus K. Oertel savo automobilių nuomos su vairuotoju kelionėms ne didesniu nei 50 km atstumu arba A mieste veiklos apyvartai taikė lengvatinį PVM tarifą, t. y. 7 %.
32
Finanzamt Würzburg atmetė deklaracijas ir nagrinėjamiems sandoriams pritaikė standartinį PVM tarifą, t. y. 16 %.
33
K. Oertel pateikė skundą Finanzgericht. Jis iš esmės atmetė jos prašymą taikyti lengvatinį tarifą nagrinėjamai apyvartai. Jis nusprendė, kad K. Oertel įmonė, kaip automobilių nuomos su vairuotoju įmonė, neatitiko lengvatinių mokesčių tarifų taikymo sąlygų ir kad šio tarifo taikymą tik taksi įmonėms reglamentuojantys teisės aktai atitinka Konstituciją. Taip pat K. Oertel neturėjo prašyti leisti taikyti šio tarifo pagal Šeštąją direktyvą ar remtis mokesčių neutralumo principu. Finanzgericht teigimu, nors aišku, kad dviejų skirtingų tarifų taikymas iškraipo konkurenciją tarp dviejų kategorijų įmonių, nes jų paslaugos yra to paties pobūdžio, šis ribojimas yra pateisinamas, be kita ko, šiuo atveju viešuoju interesu, kad taksi įmonės užtikrintų organizuotą gabenimą visoje miesto teritorijoje.
34
Dėl sprendimo, kuriuo jai buvo atsisakyta taikyti lengvatinį PVM tarifą, K. Oertel pateikė kasacinį skundą.
35
Turėdamas tų pačių abejonių dėl UStG 12 straipsnio 2 dalies 10 punkto a papunkčio suderinamumo su mokesčių neutralumo principu kaip ir byloje C‑454/12, Bundesfinanzhof nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar [Šeštosios direktyvos] 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečiai pastraipai ir H priedo 5 kategorijai, atsižvelgiant į neutralumo principą, prieštarauja nacionalinė nuostata, pagal kurią keleivių gabenimui mieste taksi numatytas lengvatinis PVM tarifas, o keleivių gabenimui mieste nuomotais automobiliais taikomas standartinis mokesčio tarifas?“
36
2013 m. spalio 30 d. raštu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas buvo informuotas apie faktą, kad jam K. Oertel pareikštą kasacinį skundą perima E. Pongratz, kaip K. Oertel įmonės bankroto administratorius.
37
2012 m. lapkričio 20 d. Teisingumo Teismo pirmininko nutartimi abi bylos buvo sujungtos, kad būtų bendrai vykdoma rašytinė ir žodinė proceso dalys ir priimtas bendras sprendimas.
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo byloje C‑454/12 ir vienintelio klausimo byloje C‑455/12
38
Pirmuoju klausimu byloje C‑454/12 ir vieninteliu klausimu byloje C‑455/12, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymus priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar pagal Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečią pastraipą ir H priedo 5 kategoriją bei PVM direktyvos 98 straipsnio 1 ir 2 dalis, siejamas su III priedo 5 kategorija, taip pat mokesčių neutralumo principą draudžiama dvi keleivių gabenimo mieste paslaugų rūšis, t. y. pirma, taksi ir, antra, nuomotu automobiliu su vairuotoju, apmokestinti skirtingais PVM tarifais: vieną lengvatiniu, kitą standartiniu.
39
PVM direktyvos 96 straipsnyje numatyta, kad prekių tiekimui ir paslaugų teikimui yra taikomas toks pats, t. y. standartinis, PVM tarifas.
40
Nukrypstant nuo šio principo, šios direktyvos 98 straipsnio 1 dalyje valstybėms narėms suteikiama galimybė taikyti vieną ar du lengvatinius PVM tarifus. Pagal šio straipsnio 2 dalį lengvatiniai PVM tarifai taikomi tik minėtos direktyvos III priede nustatytoms kategorijoms priklausančių prekių tiekimui ar paslaugų teikimui.
41
Pagal PVM direktyvos III priedo 5 punktą lengvatinį tarifą galima taikyti keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugoms.
42
Šiomis nuostatomis apibrėžtos taisyklės iš esmės tapačios įtvirtintosioms Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto pirmoje ir trečioje pastraipose bei H priedo 5 kategorijoje.
43
Teisingumo Teismas dėl Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečios pastraipos jau nusprendė, kad vadovaujantis šios nuostatos tekstu visiškai neprivaloma ją aiškinti kaip reikalaujančią lengvatinį tarifą taikyti tik jeigu jis apima visus tos direktyvos H priede nurodytos teikiamų paslaugų kategorijos aspektus, todėl selektyvus lengvatinio tarifo taikymas neturėtų būti atmestas, su sąlyga, kad jis nesukelia jokio konkurencijos iškraipymo pavojaus (žr. 2010 m. gegužės 6 d. Sprendimo Komisija prieš Prancūziją, C-94/09, Rink. p. I-4261, 25 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką). Teisingumo Teismas taip pat pažymėjo: kadangi PVM direktyvos 98 straipsnio 1 ir 2 dalyse iš esmės pakartojamas Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punktas, Teisingumo Teismo dėl tos nuostatos pateiktą aiškinimą reikia taikyti ir pirmajai nuostatai (minėto Sprendimo Komisija prieš Prancūziją 27 punktas).
44
Todėl Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad valstybės narės konkretiems ir specifiniams Šeštosios direktyvos H priede nurodytos teikiamų paslaugų kategorijos aspektams gali taikyti lengvatinį PVM tarifą, jei laikomasi mokesčio neutralumo principo, būdingo bendrai PVM sistemai (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Komisija prieš Prancūziją 26 ir 27 punktus ir juose nurodytą teismo praktiką).
45
Iš to matyti, kad nustatytos dvi valstybėms narėms suteiktos galimybės selektyviai taikyti lengvatinį PVM tarifą sąlygos: pirma, siekiant taikyti lengvatinį tarifą, reikia atskirti tik konkrečius ir specifinius nagrinėjamos teikiamų paslaugų kategorijos aspektus ir, antra, laikytis mokesčių neutralumo principo. Šiomis sąlygomis siekiama užtikrinti, kad valstybės narės šia galimybe pasinaudotų tik tokiomis sąlygomis, kuriomis užtikrinama, kad pasirinktas lengvatinis tarifas taikomas paprastai ir teisingai bei užkertamas kelias bet kokiam galimam sukčiavimui, mokesčių vengimui ar piktnaudžiavimui (žr. minėto Sprendimo Komisija prieš Prancūziją 30 punktą).
46
Todėl reikia patikrinti, ar keleivių gabenimas taksi, kuriam nacionalinės teisės aktuose numatytas lengvatinio PVM tarifo taikymas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, yra „keleivių ir jų bagažo gabenimo“ paslaugų, numatytų tiek PVM direktyvos III priedo 5 punkte, tiek Šeštosios direktyvos H priedo 5 kategorijoje, konkretus ir specifinis aspektas, ir prireikus, ar šio tarifo taikymas tik šiai keleivių gabenimo taksi veiklai kelia grėsmę mokesčių neutralumo principui.
Dėl sąvokos „konkretus ir specifinis aspektas“
47
Norint nustatyti, ar keleivių gabenimas mieste taksi sudaro konkretų ir specifinį keleivių ir jų bagažo gabenimo įmonių paslaugų teikimo aspektą, reikia išnagrinėti, ar tai yra vienas paslaugų teikimas, kurį, vertinamą atskirai, galima atskirti nuo kitų šios kategorijos paslaugų teikimo atvejų (pagal analogiją žr. minėto Sprendimo 35 punktą).
48
Šiuo klausimu iš sprendimuose dėl prašymų priimti prejudicinius sprendimus pateiktos informacijos matyti, kad taksi įmonės laikomos viešųjų keleivių gabenimo paslaugų teikėjomis, kurių veikla priklauso nuo kompetentingos institucijos išduotos licencijos ir turi esminių įsipareigojimų. Jie visų pirma apima pareigą vykdyti veiklą atsižvelgiant į viešąjį interesą gabenimo srityje (PBefG 21 straipsnis), įsipareigojimą gabenti (PBefG 22 straipsnis) ir laikytis tarifų reglamentavimo (PBefG 47 straipsnis 4 dalis ir 51 straipsnio 1 dalis).
49
Teisės aktai, kurie, priešingai nei reglamentuojantys automobilių nuomos su vairuotojais įmonių veiklą, įpareigoja taksi įmones teikti gabenimo paslaugas nepertraukiamai, draudžiantys atsisakyti gabenti laukiant, be kita ko, pelningesnio vežimo ar pasinaudoti situacijomis, kai jos galėtų taikyti kitokį nei oficialus gabenimo tarifą, gali apibūdinti atskirus paslaugų teikimus.
50
Tokiomis aplinkybėmis keleivių gabenimo mieste taksi veikla gali būti laikoma paslaugų teikimu, kuris identifikuojamas kaip atskiras nuo kitų nagrinėjamos kategorijos teikimų, t. y. keleivių ir jų bagažo gabenimo. Todėl ši veikla turėtų būti šios kategorijos konkretus ir specialus aspektas.
51
Tačiau nacionalinis teismas, atsižvelgdamas į nacionalinės teisės aktus ir jam pateiktas faktines aplinkybes, turi patikrinti, ar taip yra pagrindinėse bylose.
Dėl mokesčių neutralumo principo laikymosi
52
Remiantis nusistovėjusia teismo praktika, mokesčių neutralumo principu visų pirma draudžiama PVM atžvilgiu skirtingai vertinti panašias prekes ar paslaugas, kurios konkuruoja tarpusavyje (žr. 2011 m. lapkričio 10 d. Sprendimo The Rank Group, C-259/10 ir C-260/10, Rink. p. I-10947, 32 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
53
Siekiant nustatyti, ar dvi paslaugos yra panašios, kaip tai suprantama pagal šią teismo praktiką, pirmiausia reikia atsižvelgti į vidutinio vartotojo požiūrį, vengiant dirbtinio atskyrimo, pagrįsto nedideliais skirtumais (žr. minėto Sprendimo The Rank Group 43 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
54
Taigi dvi paslaugos yra panašios, kai turi panašių savybių ir, atsižvelgiant į palyginamumo naudojant kriterijų, tenkina panašius vartotojų poreikius, taip pat, kai egzistuojantys skirtumai nedaro didelės įtakos vidutinio vartotojo sprendimui naudotis viena ar kita iš šių paslaugų (žr. minėto Sprendimo The Rank Group 44 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
55
Be to, primintina, kad norint įvertinti, ar paslaugos yra panašios, reikia atsižvelgti ne į atskiras paslaugas, bet į kontekstą, kuriam esant jos teikiamos (žr. 2009 m. balandžio 23 d. Sprendimo TNT Post UK, C-357/07, Rink. p. I-3025, 38 punktą).
56
Šiuo klausimu Teisingumo Teismas sutiko, kad tam tikrais išimtiniais atvejais, atsižvelgiant į nagrinėjamų sektorių specifiką, reguliavimo ir teisinės tvarkos, reglamentuojančios nagrinėjamą prekių tiekimą arba paslaugų teikimą, skirtumai, vartotojo požiūriu, gali lemti atskyrimą, kiek tai susiję su jo paties poreikių tenkinimu (žr. minėto Sprendimo The Rank Group 50 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
57
Taip pat reikia atsižvelgti į skirtingus teisinius reikalavimus, taikomus dviem šio sprendimo 48 punkte minėtoms gabenimo rūšims, taigi ir į jų atitinkamas savybes, jas atskiriančias vieną nuo kitos vidutinių vartotojų požiūriu.
58
Šiuo atveju prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymėjo, kad automobilių nuomos su vairuotoju įmonės gali vykdyti tik įmonės buveinėje ar verslininko gyvenamojoje vietoje gautus užsakymus gabenti, o taksi įmonėms leista vykdyti prašymus; tai reiškia, kad automobiliai stovi konkrečiose vietose ar atvažiuoja paskambinus. Jis taip pat pažymėjo, kad egzistuoja skirtumų tarp šių dviejų gabenimų, susijusių su gabenimo užsakymų priėmimu, perdavimu ir vykdymu, taip pat su automobilio suteikimu ir reklama. Šio teismo teigimu, tie skirtumai, atskirai ar kartu, leidžia išvengti rizikos gabenimą taksi sumaišyti su gabenimu nuomotu automobiliu su vairuotoju. Jis taip pat pažymėjo, kad taksi priskirti ženklai ir požymiai negali būti naudojami ant nuomojamų automobilių su vairuotojais.
59
Dėl tokių teisinių reikalavimų, taikomų dviem nagrinėjamo gabenimo rūšims, skirtumų, jeigu jie įrodyti, o tai turi patikrinti nacionalinis teismas, vidutinio vartotojo požiūriu, šios gabenimo rūšys gali atrodyti skirtingos, kurių kiekviena gali tenkinti skirtingus šio vartotojo poreikius, todėl tai gali turėti lemiamos įtakos jam renkantis vieną iš tų gabenimo rūšių, dėl to mokesčių neutralumo principas nedraustų jų vertinti skirtingai dėl mokesčių.
60
Atsižvelgiant į minėtus argumentus, į pirmąjį byloje C‑454/12 ir į vienintelį byloje C‑455/12 pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečią pastraipą ir H priedo 5 kategoriją bei PVM direktyvos 98 straipsnio 1 ir 2 dalis, siejamas su III priedo 5 kategorija, atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, reikia aiškinti taip, kad pagal juos nedraudžiama dvi keleivių ir jų bagažo gabenimo mieste paslaugų rūšis, t. y. pirma, taksi ir, antra, nuomotu automobiliu su vairuotoju, apmokestinti skirtingais PVM tarifais: vieną – lengvatiniu, kitą – standartiniu, jeigu, pirma, dėl skirtingų šioms dviem gabenimo rūšims taikomų teisinių reikalavimų keleivių gabenimo mieste taksi veikla yra keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų kategorijos, numatytos šių direktyvų minėtų priedų 5 kategorijoje ir 5 punkte, konkretus ir specialus aspektas, ir, antra, šie skirtumai turi lemiamos įtakos vidutiniam vartotojui renkantis vieną iš tų gabenimo rūšių. Nacionalinis teismas turi patikrinti, ar taip yra pagrindinėse bylose.
Dėl antrojo klausimo byloje C‑454/12
61
Antruoju klausimu byloje C‑454/12 prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas teiraujasi, ar siekiant atsižvelgti į pirmąjį klausimą byloje C‑454/12 ir į vienintelį klausimą byloje C‑455/12 reikia atsižvelgti į faktą, kad taksi įmonės ir automobilių nuomos su vairuotoju įmonės įsipareigojusios teikti paslaugas pagal specialią sutartį, kuri vienodai taikoma šioms skirtingoms įmonėms ir beveik tomis pačiomis sąlygomis.
62
Kaip minėta šio sprendimo 46 punkte, siekiant nustatyti, ar valstybė narė tokiomis aplinkybėmis turi galimybę taikyti lengvatinį PVM tarifą keleivių gabenimui mieste taksi, nors gabenimui nuomotais automobiliais su vairuotoju ji taiko standartinį tarifą, reikia patikrinti, ar šis paslaugos teikimas yra „keleivių ir jų bagažo gabenimo“ paslaugų, numatytų tiek PVM direktyvos III priedo 5 punkte, tiek Šeštosios direktyvos H priedo 5 kategorijoje, konkretus ir specifinis aspektas, ir prireikus, ar šio tarifo taikymas kelia grėsmę mokesčių neutralumo principui.
63
Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagrindinėse bylose nagrinėjamas paslaugas iš esmės sudaro pacientų gabenimas pagal sutartį, kaip antai sutartį tarp ligonių kasos A ir asociacijos, vienodai taikomą taksi ir automobilių nuomos su vairuotoju įmonėms, kurios yra šios sutarties šalys. Iš Teisingumo Teismui pateiktos bylų medžiagos matyti, kad šioje sutartyje nustatyti gabenimo tarifai ir jie vienodai taikomi dviem gabenimo kategorijoms. Be to, pagal šią sutartį šioms dviem gabenimo kategorijoms nenumatytas joks įpareigojimas gabenti ar teikti paslaugas, išskyrus jau numatytas šioje sutartyje, t. y. realų gabenimą. Taigi, taksi įmonėms pagal šią sutartį netaikomi jokie teisiniai reikalavimai, nenustatyti šioje sutartyje.
64
Jei šios aplinkybės bus įrodytos, o tai turi patikrinti nacionalinis teismas, atsižvelgiant į sutartį tarp ligonių kasos A ir asociacijos, reikėtų nuspręsti, kad keleivių gabenimas taksi nėra keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų kategorijos konkretus ir specialus aspektas. Todėl ši veikla, vidutinio vartotojo požiūriu, turėtų būti laikoma panaši į keleivių gabenimo mieste nuomotu automobiliu su vairuotoju veiklą. Tačiau tai neturėtų panaikinti galimybės, kad ligonių gabenimo veikla pagal sutartis su ligonių kasomis ir keleivių gabenimo įmonėmis bendrai gali būti keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų kategorijos konkretus ir specialus aspektas, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 44 punkte minėtą teismo praktiką.
65
Todėl į antrąjį klausimą byloje C‑454/12 reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečią pastraipą ir H priedo 5 kategoriją bei PVM direktyvos 98 straipsnio 1 ir 2 dalis, siejamas su III priedo 5 punktu, atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, priešingai, reikia aiškinti taip, kad pagal juos draudžiama dvi keleivių ir jų bagažo gabenimo mieste paslaugų rūšis, t. y. pirma, taksi ir, antra, nuomotu automobiliu su vairuotoju, apmokestinti skirtingais PVM tarifais, kai pagal specialią sutartį, vienodai taikomą taksi įmonėms ir automobilių nuomos su vairuotoju įmonėms, kurios yra šios sutarties šalys, keleivių gabenimas taksi nėra keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų konkretus ir specialus aspektas ir kai ši veikla pagal šią sutartį, vidutinio vartotojo požiūriu, panaši į keleivių gabenimo mieste nuomotu automobiliu su vairuotoju veiklą, o tai turi patikrinti nacionalinis teismas.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
66
Kadangi šis procesas pagrindinių bylų šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamose bylose, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (aštuntoji kolegija) nusprendžia:
1.
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas, iš dalies pakeistos 2001 m. sausio 19 d. Tarybos direktyva 2001/4/EB, 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečią pastraipą, siejamą su H priedo 5 kategorija, ir 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 98 straipsnio 1 ir 2 dalis, siejamas su III priedo 5 punktu, atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, reikia aiškinti taip, kad pagal juos nedraudžiama dvi keleivių ir jų bagažo gabenimo mieste paslaugų rūšis, t. y. pirma, taksi ir, antra, nuomotu automobiliu su vairuotoju, apmokestinti skirtingais pridėtinės vertės mokesčio tarifais: vieną – lengvatiniu, kitą – standartiniu, jeigu, pirma, dėl skirtingų šioms dviem gabenimo rūšims taikomų teisinių reikalavimų keleivių gabenimo mieste taksi veikla yra keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų kategorijos, numatytos šių direktyvų atitinkamų priedų 5 kategorijoje ir 5 punkte, konkretus ir specialus aspektas, ir, antra, šie skirtumai turi lemiamos įtakos vidutiniam vartotojui renkantis vieną iš tų gabenimo rūšių. Nacionalinis teismas turi patikrinti, ar taip yra pagrindinėse bylose.
2.
Tačiau Šeštosios direktyvos 77/388, iš dalies pakeistos Direktyva 2001/4, 12 straipsnio 3 dalies a punkto trečią pastraipą, siejamą su H priedo 5 kategorija, ir Direktyvos 2006/112 98 straipsnio 1 ir 2 dalis, siejamas su III priedo 5 punktu, atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, reikia aiškinti taip, kad pagal juos draudžiama dvi keleivių ir jų bagažo gabenimo mieste paslaugų rūšis, t. y. pirma, taksi ir, antra, nuomotu automobiliu su vairuotoju, apmokestinti skirtingais pridėtinės vertės mokesčio tarifais, kai pagal specialią sutartį, vienodai taikomą taksi įmonėms ir automobilių nuomos su vairuotoju įmonėms, kurios yra šios sutarties šalys, keleivių gabenimas taksi nėra keleivių ir jų bagažo gabenimo paslaugų konkretus ir specialus aspektas ir kai ši veikla pagal šią sutartį, vidutinio vartotojo požiūriu, panaši į keleivių gabenimo mieste nuomotu automobiliu su vairuotoju veiklą, o tai turi patikrinti nacionalinis teismas.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.