62010CJ0383_DA
Parter
Dommens præmisser
Afgørelse
Parter
I sag C-383/10,
angående et traktatbrudssøgsmål i henhold til artikel 258 TEUF, anlagt den 30. juli 2010,
Europa-Kommissionen
ved R. Lyal og F. Dintilhac, som befuldmægtigede, og med valgt adresse i Luxembourg,
sagsøger,
mod
Kongeriget Belgien
ved J.-C. Halleux og M. Jacobs, som befuldmægtigede,
sagsøgt,
har
DOMSTOLEN (Femte Afdeling)
sammensat af dommerne A. Borg Barthet, som fungerende formand for Femte Afdeling, J.-J. Kasel og M. Berger (refererende dommer),
generaladvokat: P. Cruz Villalón
justitssekretær: A. Calot Escobar,
på grundlag af den skriftlige forhandling,
og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
afsagt følgende
Dom
Dommens præmisser
1. Europa-Kommissionen har i stævningen nedlagt påstand om, at det fastslås, at Kongeriget Belgien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 56 TEUF og 63 TEUF samt artikel 36 og 40 i aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde af 2. maj 1992 (EFT 1994 L 1, s. 3, herefter »EØS-aftalen«), idet det har indført og opretholdt en ordning, der fastsætter en diskriminerende beskatning af renter, der udbetales af ikke-hjemmehørende banker, som følge af anvendelsen af en skattefritagelse, der udelukkende er forbeholdt renter, som udbetales af belgiske banker.
Belgiske retsforskrifter
2. Artikel 21, stk. 5, i lov om indkomstskat (herefter »indkomstskatteloven af 1992«) bestemmer i den affattelse, der finder anvendelse på skatteåret 2010 (indkomster i 2009), at:
»Indkomst af kapital og værdipapirer omfatter ikke:
[...]
5 den første del af 1 730 [EUR] (grundbeløb 1 250 [EUR]) pr. år af indkomst, der kan henføres til opsparingskonti, der uden aftalt løbetid eller opsigelse oprettes hos kreditinstitutter, der er hjemmehørende i Belgien, og som reguleres ved lov af 22. marts 1993 om kreditinstitutter og tilsyn med kreditinstitutter, under forudsætning af, at:
– disse konti endvidere opfylder kriterier, der fastsættes af Kongen efter udtalelse fra Bank-, Finans- og Forsikringskommissionen […] hvad angår den valuta, som opsparingen er foretaget i, hvad angår betingelser og fremgangsmåde ved udtagning og hvad angår strukturen, niveauet og metoden til beregning af afkastet
– ved anvendelsen af den foreliggende bestemmelse anses de frister, der blot udgør en beskyttelsesforanstaltning, som depositaren har forbeholdt sig, ikke for opsigelsesfrister.«
3. Artikel 313 i indkomstskatteloven af 1992 fastsætter princippet om betaling af forskudsskat med frigørende virkning:
»Skattepligtige, der er undergivet beskatning som fysiske personer, er ikke forpligtet til i deres selvangivelse med hensyn til personskatten at opgive indkomst fra kapital og værdipapirer [...] for hvilke der er blevet betalt forskudsskat [...]«
4. Den kongelige anordning af 27. august 1993 til gennemførelse af lov om indkomstskat af 1992, som ændret ved kongelig anordning af 7. december 2008 ( Moniteur belge af 22.12.2008, s. 67513), fastsætter de kriterier, som de i artikel 21, stk. 5, i indkomstskatteloven af 1992 omhandlede opsparingskonti endvidere skal opfylde for at være omfattet af den nævnte artikel.
Den administrative procedure
5. Ved skrivelse af 19. oktober 2006 henledte Kommissionen de belgiske myndigheders opmærksomhed på de forpligtelser, der følger af artikel 49 EF og 56 EF (nu artikel 56 TEUF og 63 TEUF), samt af EØS-aftalens artikel 36 og 40, og om, at de skal overholdes.
6. Ved skrivelse af 27. februar 2007 besvarede de belgiske myndigheder denne åbningsskrivelse, idet de gjorde gældende, at Kommissionens argumentation for så vidt angår artikel 63 TEUF beroede på en ubegrundet antagelse og for så vidt angår artikel 56 TEUF på en vildfarelse med hensyn til det formål, der forfølges med den omtvistede foranstaltning, som, hvis den blev udvidet til at omfatte opsparingskonti hos udenlandske banker, ville føre til et misforhold i anvendelsen afhængig af den medlemsstat eller den stat, som er omfattet af Rådets direktiv 2003/48/EF af 3. juni 2003 om beskatning af indtægter fra opsparing i form af rentebetalinger (EUT L 157, s. 38), hvor opsparingskontoen føres, hvilket misforhold endvidere er til skade for de berørte skattepligtige.
7. Kommissionen foreholdt i den begrundede udtalelse, der blev sendt til de belgiske myndigheder den 26. juni 2009, Kongeriget Belgien, at det har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 49 EF og 56 EF samt i EØS-aftalens artikel 36 og 40, idet det har indført og opretholdt en ordning, der fastsætter en diskriminerende beskatning af renter, der udbetales af ikke-hjemmehørende banker, som følge af anvendelsen af en skattefritagelse, der udelukkende er forbeholdt renter, som udbetales af belgiske banker. Denne udtalelse fastsatte en frist på to måneder for Kongeriget Belgien til at efterkomme bestemmelserne i TEU-traktaten og EØS-aftalen.
8. De belgiske myndigheder besvarede ved skrivelse af 28. september 2008 den begrundede udtalelse, idet de bl.a. anførte, at den omtvistede foranstaltning var begrundet i hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol og hensynet om at beskytte småsparerne.
9. Da Kommissionen ikke var tilfreds med dette svar, anlagde den den 26. juli 2010 nærværende traktatbrudssøgsmål.
Om søgsmålet
Parternes argumenter
10. Kommissionen har indledningsvis fremhævet i stævningen, at direkte beskatning ikke henhører under medlemsstaternes enekompetence, men at den implicit og nødvendigvis er inkluderet i kompetencen vedrørende det indre marked omhandlet i artikel 4, stk. 2, litra a), TEUF og anses for en delt kompetence mellem Den Europæiske Union og medlemsstaterne. Denne fortolkning støttes af Domstolens praksis, hvorefter direkte beskatning henhører under medlemsstaternes kompetence, men disse dog skal udøve denne under overholdelse af EU-retten. Kommissionen har til støtte for sit synspunkt henvist til dom af 24. maj 2007, Holböck (sag C-157/05, Sml. I, s. 4051, præmis 21).
11. Hvad angår spørgsmålet, om de omhandlede nationale bestemmelser henhører under anvendelsesområdet for artikel 56 TEUF eller artikel 63 TEUF, er det Kommissionens opfattelse, idet den har henvist til præmis 43 i dom af 3. oktober 2006, Fidium Finanz (sag C-452/04, Sml. I, s. 9521), at det traktatbrud, der er gjort gældende, i betragtning af virkningerne af de nævnte bestemmelser skal bedømmes både ud fra den frie udveksling af tjenesteydelser og de frie kapitalbevægelser.
12. Med hensyn til for det første den frie udveksling af tjenesteydelser har Kommissionen under henvisning til formålet og det personelle anvendelsesområde for artikel 56 TEUF ff. gjort gældende, at den omhandlede belgiske lovgivning er i strid med disse bestemmelser, eftersom den har den virkning, at den afholder personer med bopæl i Belgien fra at benytte sig af tjenesteydelser i forbindelse med deres opsparingskonti fra banker, der er etableret i andre medlemsstater i Unionen og stater, der er parter i EØS-aftalen. Kommissionen har præciseret, at de renter, der udbetales af sidstnævnte banker, aldrig vil kunne fritages for skat alene med den begrundelse, at debitorbanken ikke er hjemmehørende i Belgien, selv om denne bank måtte opfylde alle de øvrige betingelser, der er fastsat i den omhandlede belgiske lovgivning.
13. Hvad angår argumentet om, at der på intet tidspunkt er fremsat en klage vedrørende dette spørgsmål af finanssektoren og mere præcist af kreditinstitutter, der er hjemmehørende i udlandet, finder Kommissionen, at dette irrelevant, eftersom et traktatbrudssøgsmål har en objektiv karakter og således ikke kan være betinget af en klage af nogen art. Kommissionen har under fremhævelse af, at den frie udveksling af tjenesteydelser ikke blot giver ret til at levere tjenesteydelser, men også retten til at modtage ydelser, endvidere gjort gældende, at den omhandlede foranstaltning ikke blot afholder banker, der er hjemmehørende i udlandet, fra at tilbyde deres tjenesteydelser til personer, der er bosat i Belgien, men også disse personer fra at benytte sig af disse bankers tjenesteydelser, og dermed udgør den en restriktion for den nævnte grundlæggende frihed.
14. Det er desuden Kommissionens opfattelse, at en sådan restriktion ikke kan begrundes med nogle af de argumenter, som Kongeriget Belgien har påberåbt sig, og at den under alle omstændigheder er i strid med proportionalitetsprincippet.
15. Hvad for det første angår den begrundelse for den nævnte restriktion, der består i det tvingende almene hensyn, som udgøres af hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol, har Kommissionen medgivet, at en kontrol under visse omstændigheder kan være meget vanskelig, og at behovet for at forhindre skatteunddragelse og misbrug i princippet kan begrunde restriktioner for den frie bevægelighed. Kommissionen har i denne henseende, idet den har støttet sig dels til sin meddelelse af 10. december 2007 til Rådet, Europa-Parlamentet og Det Europæiske Økonomiske og Sociale Udvalg med overskriften »Anvendelsen af foranstaltninger til bekæmpelse af misbrug inden for direkte beskatning – i EU og i relation til tredjelande« (KOM(2007) 785 endelig), dels til dom af 12. december 2002, Lankhorst-Hohorst (sag C-324/00, Sml. I, s. 11779, præmis 37), anført, at selv om den belgiske lovgivning ved at nægte skattefritagelse for renter, der udbetales af udenlandske banker, forhindrer svig, hindrer den imidlertid ligeledes den legitime frie udveksling af tjenesteydelser. Denne foranstaltning går således klart ud over, hvad der er nødvendigt for at opnå sit formål. Kommissionen har i øvrigt bemærket, at den omstændighed, at Kongeriget Belgien fremover vil deltage i ordningen for informationsudveksling i direktiv 2003/48, netop gør det muligt at begrænse risikoen for svig betydeligt.
16. Hvad dernæst angår begrundelsen vedrørende den omstændighed, at den omhandlede foranstaltning er af socioøkonomisk art, idet den fremmer opsparingen blandt »småsparerne«, er det Kommissionens opfattelse, at en skattefritagelse for renter, der udbetales af banker, der ikke er hjemmehørende i Belgien, ikke er i strid med dette formål, og at de skattepligtige tværtimod takket være en sådan foranstaltning kan vælge blandt et større udvalg af opsparingsprodukter, hvilket i sig selv vil tilskynde dem til at øge opsparingen.
17. Kommissionen finder endvidere, at Kongeriget Belgiens argument om, at det forekommer mindre sandsynligt, at den gruppe af skattepligtige, der er omfattet af den omhandlede nationale foranstaltning, vil være interesseret i muligheden for at placere deres opsparing i udenlandske banker, eller at de udenlandske kreditinstitutter vil forsøge at tiltrække en sådan kundekreds, er ren spekulation, og at der dermed er tale om et argument, der ikke gyldigt kan begrunde en sådan restriktion for en grundlæggende frihed.
18. Hvad endvidere angår begrundelsen om forskellene i niveauet for beskyttelse af forbrugere ved en banks konkurs, der f.eks. illustreres af den vanskelige situation for belgiske sparere, der var kunder i den luxemburgske filial af en islandsk bank, har Kommissionen for det første gjort gældende, at garantierne for og beskyttelsen af sparere i tilfælde af en banks konkurs, har været genstand for en EU-harmonisering bl.a. i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 94/19/EF af 30. maj 1994 om indskudsgarantiordninger (EFT L 135, s. 5), hvorved niveauet for garantierne i dette direktiv er blevet øget i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2009/14/EF af 11. marts 2009 (EUT L 68, s. 3). For det andet har de belgiske myndigheder ikke udtrykkeligt beskrevet arten og indholdet af det beskyttelsesniveau, som er genstand for de hævdede forskelle. Under alle omstændigheder skal den nationale lovgivning ifølge Kommissionen ikke influere på forbrugerne ved at stille finansielle instrumenter fra banker, der er hjemmehørende uden for Belgien, dårligere.
19. Hvad endelig angår argumentet om, at belgiske sparere ikke er tilstrækkeligt informeret som følge af den omstændighed, at en bank, der er hjemmehørende uden for det belgiske område, ikke nødvendigvis benytter et af de sprog, der tales i Belgien, har Kommissionen gjort gældende, at det tilkommer den enkelte forbruger at afgøre, på hvilket sprog vedkommende er i stand til at modtage en oplysning vedrørende åbning af en opsparingskonto. Kommissionen har i denne henseende fremhævet, at Kongeriget Belgien har tre officielle sprog, der ligeledes anvendes i nabomedlemsstaterne.
20. For det andet hvad angår de frie kapitalbevægelser har Kommissionen, idet den har henvist til, at transaktioner i kontokuranter eller indlån, som foretages af hjemmehørende personer i udenlandske penge- og finansieringsinstitutter, er opført i punkt VI.B i nomenklaturen, der er knyttet som bilag til Rådets direktiv 88/361/EØF af 24. juni 1988 om gennemførelse af [artikel 63 TEUF] (EFT L 178, s. 5), og henhører således under begrebet kapitalbevægelser, gjort gældende, at den omhandlede nationale lovgivning gør overførsel af kapital mellem landene mindre attraktiv, idet personer, der er bosat i Belgien, afholdes fra at åbne opsparingskonti hos banker, der ikke er hjemmehørende i Belgien, eller at bevare deres opsparinger i disse banker. Denne foranstaltning udgør således en restriktion for de frie kapitalbevægelser som omhandlet i artikel 63 TEUF.
21. I øvrigt finder Kommissionen, at alle de grunde, som Kongeriget Belgien har påberåbt sig som begrundelse, må forkastes.
22. Ifølge Kommissionen kan denne restriktion således ikke begrundes af de grunde, der er omhandlet i artikel 65 TEUF, eftersom situationerne for personer med bopæl i Belgien, der oppebærer og angiver renter fra deres opsparingskonti hos banker, der er hjemmehørende i Belgien, eller banker, der ikke er hjemmehørende i denne medlemsstat, er objektivt sammenlignelige. En forskellig behandling udgør dermed en vilkårlig forskelsbehandling som omhandlet i nævnte artikel.
23. Hvad dernæst angår det af Kongeriget Belgien fremførte argument om risikoen for, at en del af de banker, der ikke er hjemmehørende i Belgien, og som har kunder, der har bopæl i denne medlemsstat, ikke vil være tilskyndet til at tilbyde et finansielt produkt, der opfylder de betingelser, der fastsat i national lovgivning, hvilket bevirker en forskelsbehandling mellem personer med bopæl i Belgien, der har indskud uden for Belgien, alt efter om deres bank vælger at overholde belgisk lovgivning eller ej, finder Kommissionen, at denne eventuelle forskelsbehandling ikke er en følge af den omhandlede lovgivning, men af de erhvervsdrivendes valg. Det tilkommer således de i Belgien bosatte personer at vælge eller undlade at vælge en bank, der tilbyder dem et finansielt produkt, som giver mulighed for den belgiske skattefritagelse.
24. Med hensyn til en eventuel tilsidesættelse begået af en bank, der er hjemmehørende uden for Belgien, og som ikke overholder betingelserne i den omhandlede belgiske lovgivning for at kunne drage fordel af skattefritagelsen, har Kommissionen gjort gældende, at de belgiske myndigheder kan drage konsekvenser heraf og herunder tilbagekalde skattefritagelsen for en sådan bank.
25. Hvad endelig angår det af Kongeriget Belgien fremførte argument, hvorefter den omhandlede lovgivning henhører under undtagelsen i artikel 64, stk. 1, TEUF, eftersom den belgiske skattefritagelsesordning for opsparingskonti allerede eksisterede den 31. december 1993, at den er blevet opretholdt uafbrudt i den belgiske retsorden, og at den ikke har undergået nogen væsentlig ændring siden dette tidspunkt, har Kommissionen gjort gældende, at den ikke har anfægtet den omtvistede lovgivning for så vidt angår banker, der er hjemmehørende i et tredjeland, med undtagelse af banker, der er hjemmehørende i de lande i Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde, der er medlemmer af Den Europæiske Frihandelssammenslutning (EFTA), men som henhører under EØS-aftalens artikel 40.
26. Kongeriget Belgien har støttet sig på principperne i dom af 18. december 2007, A (sag C-101/05, Sml. I, s. 11531, præmis 48 og 49), og har fremhævet, at det i medfør af artikel 64, stk. 1, TEUF er muligt at opretholde restriktioner for kapitalbevægelserne, der eksisterede den 31. december 1993, over for tredjelande. Den belgiske skattefritagelsesordning for opsparingskonti, der allerede eksisterede på dette tidspunkt, er således siden da blevet opretholdt uafbrudt i den nationale retsorden og har ikke undergået nogen væsentlig ændring siden dette tidspunkt.
27. Hvad angår de frie kapitalbevægelser har Kongeriget Belgien under påberåbelse af artikel 65, stk. 1, litra a), TEUF bestridt, at de belgiske skattepligtige, der foretager indlån på en opsparingskonto, med hensyn til den omhandlede skattefritagelse befinder sig i samme situation, når det gælder det sted, hvor deres kapital er investeret, uanset om deres konto befinder sig i Belgien eller ej.
28. Kongeriget Belgien har i denne henseende præciseret, at hvad angår personer, der har en opsparingskonto i Belgien, griber den nationale skattefritagelse ind ved kilden og dermed ved de belgiske finansielle institutioner. Hvad angår skatteåret 2010 var den første del af indkomsten fra opsparingskonti, svarende til 1 730 EUR, således ikke undergivet forskudsskat. Denne første del blev nemlig ikke anset for indkomst fra kapitel eller værdipapirer og skulle derfor ikke fremgå af den årlige selvangivelse. Derimod var den del af indkomsten fra opsparingskonti, der overstiger det nævnte beløb, undergivet nævnte forskudsskat, men skulle heller ikke fremgå af den nævnte årlige selvangivelse. Det er i denne sammenhæng, at det drejer sig om en ordning med forskudsskat, der har »frigørende virkning«. Den nationale skatteforvaltning har ifølge Kongeriget Belgien følgelig i princippet ikke kendskab til, at der findes opsparingskonti i Belgien for så vidt angår fysiske personer, der er bosat på det nationale område.
29. Hvad derimod angår de skattepligtige, der har opsparingskonti i en anden medlemsstat, har Kongeriget Belgien præciseret, at indkomster fra disse konti skal angives af den skattepligtige, og at de fremover ligeledes er genstand for en udveksling af oplysninger inden for rammerne af direktiv 2003/48. Når de nævnte skattepligtige samtidig har en opsparingskonto i Belgien, og når de i forbindelse med deres årlige selvangivelse har påberåbt sig den omhandlede skattefritagelse for et beløb på 1 730 EUR vedrørende indkomst fra udenlandske opsparingskonti, er det ifølge denne medlemsstat umuligt for de belgiske skattemyndigheder at kontrollere, om disse skattepligtige uberettiget har haft fordel af en dobbelt skattefritagelse, nemlig en gang for indkomst fra opsparingskontoen i Belgien ved ordningen med forskudsskat med frigørende virkning og dermed anonymt og endnu en gang for indkomst fra opsparingskontoen i en anden medlemsstat ved fastlæggelsen af skat for fysiske personer.
30. Kongeriget Belgien har ligeledes gjort gældende, at i det tilfælde, hvor det måtte beslutte at fjerne den hævdede hindring ved at ophæve den omhandlede skattefritagelse for indkomst fra opsparingskonti i Belgien, vil denne indkomst blive behandlet mindre fordelagtigt end indkomst fra udenlandske opsparingskonti. I dette tilfælde vil der for den førstnævnte indkomst nemlig skulle opkræves skat ved kilden ved de belgiske finansieringsinstitutter på det tidspunkt, hvor beløbet modtages, i form af forskudsskat med frigørende virkning, mens der for sidstnævnte indkomst skal opkræves belgisk skat på grundlag af den selvangivelse, der indgives året efter, indkomsten er oppebåret, i form af en opkrævning, der i gennemsnit foretages to år efter, at indkomsten er oppebåret. De belgiske skattepligtige, der oppebærer indkomst fra en udenlandsk opsparingskonto, har således en likviditetsmæssig fordel i forhold til belgiske skattepligtige, der har en opsparingskonto i Belgien. Den belgiske regering er derfor af den opfattelse, at den ordning, der er indført for at undgå en dobbelt skattefritagelse for indkomst fra opsparingskonti, hverken udgør et middel til vilkårlig forskelsbehandling eller en skjult begrænsning af de frie kapitalbevægelser, og at der ikke findes en bedre afpasset ordning end den gældende for at opnå det formål, der består i at undgå misbrug i form af en dobbelt skattefritagelse.
31. Hvad angår den frie udveksling af tjenesteydelser har Kongeriget Belgien indledningsvis gjort gældende, at prøvelsen af, at de betingelser, der er fastsat i den omhandlede lovgivning, er overholdt, uanset hvilke krav den belgiske skatteadministration pålægger udenlandske kreditinstitutter, kræver en effektiv udveksling af bankoplysninger på anmodning herom. Selv om det ifølge Kongeriget Belgien er korrekt, at denne udveksling af oplysninger er blevet væsentlig forbedret de senere år, finder denne medlemsstat ikke desto mindre, at Rådets direktiv 77/799/EØF af 19. december 1977 om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for området direkte skatter (EFT L 336, s. 15), herunder direktivets artikel 8, ikke er det rette instrument til dette formål. Problemet består imidlertid ikke alene i, at der eventuelt savnes oplysninger fra andre medlemsstater, men også i, at det ikke er muligt at sammenholde oplysninger vedrørende belgiske og udenlandske opsparingskonti og dermed undgå en uberettiget dobbelt skattefritagelse.
32. Det er yderligere Kongeriget Belgiens opfattelse, idet det bl.a. har henvist til dom af 11. juni 2009, X og Passenheim-van Schoot (forenede sager C-155/08 og C-157/08, Sml. I, s. 5093), at den omtvistede foranstaltning er begrundet i hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol.
33. Kongeriget Belgien har i denne henseende gjort gældende, at eftersom det alene er belgiske finansielle institutter, der er undergivet forskudsbeskatning, kan den skattepligtige ikke være ansvarlig for svig i denne sammenhæng. I det tilfælde, hvor en af betingelserne for skattefritagelsen ikke er opfyldt for et belgisk finansielt institut, er dette forpligtet til at betale den forskudskat, der ikke er opkrævet ved kilden, til den belgiske statskasse. Eftersom det belgiske finansieringsinstitut ikke skal anføre identiteten på modtageren af renterne i forskudsskatteangivelsen, kan den belgiske stat ikke tvinge denne institution til at oplyse identiteten på den omhandlede modtager. Desuden kan det omhandlede belgiske finansieringsinstitut ikke vende sig mod sin kunde for at tilbagesøge forskudsskatten, da opkrævningen af denne skat følger af retlige forpligtelser, der alene påhviler belgiske finansieringsinstitutter. Såfremt det antages, at skattefritagelsen udvides til at omfatte indkomst fra udenlandske opsparingskonti, vil den skattepligtige derimod selv skulle betale skatten, og vedkommende vil ikke kunne vende sig mod det udenlandske finansieringsinstitut, der ikke har overholdt en af betingelserne for skattefritagelsen. Da det udenlandske finansieringsinstitut således ikke har nogen skattemæssige forpligtelser over for de belgiske skattemyndigheder, er det nemlig mindre sandsynligt, at dette institut vil give sin kunde nogen form for garanti for, at betingelserne for den belgiske skattefritagelse er opfyldt, således at det må erkendes, at den skattepligtige således er frataget enhver mulighed for at anlægge et civilt søgsmål mod det udenlandske finansielle institut.
34. Ifølge den belgiske regering kan en skattelovgivning, der er begrundet i hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol, således anses for at udgøre et afpasset indgreb i de frie kapitalbevægelser, selv om denne lovgivning ikke fokuserer på rent fiktive arrangementer.
35. Det er endelig Kongeriget Belgiens opfattelse, at den omhandlede belgiske lovgivning under alle omstændigheder ikke går ud over, hvad der er nødvendigt for at opfylde dens formål, dvs. at undgå, at denne skattefritagelse ikke indrømmes uberettiget.
36. Kommissionen har hvad angår de frie kapitalbevægelser i replikken fremhævet, at den hverken har anfægtet den belgiske lovgivning for så vidt angår finansielle institutter, der er hjemmehørende i tredjelande, som har tiltrådt EØS-aftalen, således at Kongeriget Belgiens bemærkninger vedrørende den klausul, der er fastsat i artikel 64, stk. 1, TEUF, er irrelevante, eller den belgiske ordning om indeholdelser med frigørende virkning, der finder anvendelse på indkomst fra kapitel, som overstiger det fritagne beløb.
37. Kommissionen har endvidere gjort gældende, at Kongeriget Belgiens argumentation vedrørende risikoen for dobbelt skattefritagelse ikke er relevant, eftersom den risiko, med endog endnu mere alvorlige følger, ligeledes består i en rent national sammenhæng, hvor det i betragtning af den anonymitet, som sparerne nyder, er tilstrækkeligt at opdele opsparingen mellem to eller flere banker for at få fordel af en dobbelt eller flerdobbelt skattefritagelse for renter. Kongeriget Belgien kan derfor ikke begrunde en forskelsbehandling på grænseoverskridende niveau, når det afstår fra at bekæmpe den samme risiko for svig på nationalt niveau.
38. Hvad angår den frie udveksling af tjenesteydelser og begrundelsen om sikring af en effektiv skattekontrol har Kommissionen bestridt, dels at henvisningen til dommen i sagen X og Passenheim-van Schoot er relevant i forbindelse med den foreliggende sag. Dels finder Kommissionen, at direktiv 77/799 er et tilstrækkeligt instrument ved prøvelsen af, om de udenlandske banker overholder de betingelser, der er fastsat i belgisk lovgivning for at tildele den omhandlede skattefritagelse. Kommissionen fastholder således i sin helhed de påstande, der er fremsat i stævningen.
Domstolens bemærkninger
Om den frie udveksling af tjenesteydelser
39. Under dette klagepunkt har Kommissionen for det første gjort gældende, at Kongeriget Belgien har tilsidesat de forpligtelser, der påhviler det i medfør af artikel 56 TEUF.
40. Det skal indledningsvis bemærkes, at det følger af Domstolens faste praksis, at selv om direkte beskatning henhører under medlemsstaternes kompetence, skal denne dog udøves under overholdelse af EU-retten (jf. dom af 19.7.2012, sag C-48/11, A, præmis 16 og den deri nævnte retspraksis).
41. Det skal ligeledes fremhæves, at levering af bankydelser udgør tjenesteydelser i artikel 57 i TEUF’s forstand, og at artikel 56 TEUF er til hinder for anvendelse af alle nationale bestemmelser, som uden objektiv begrundelse begrænser en tjenesteyders muligheder for effektivt at udøve denne frihed (jf. i denne retning dom af 30.1.2007, sag C-150/04, Kommissionen mod Danmark, Sml. I, s. 1163, præmis 37 og den deri nævnte retspraksis).
42. I lyset af og med henblik på at opnå formålene med det indre marked er artikel 56 TEUF til hinder for anvendelse af alle nationale bestemmelser, som bevirker, at levering af tjenesteydelser mellem medlemsstater bliver vanskeligere end levering af tjenesteydelser internt i en medlemsstat (dommen i sagen Kommissionen mod Danmark, præmis 38).
43. Det følger desuden af Domstolens faste praksis, at artikel 56 TEUF bl.a. er til hinder for enhver national bestemmelse, der kan være til hinder for eller indebære større ulemper for den virksomhed, som udøves af en tjenesteyder med hjemsted i en anden medlemsstat, hvor denne lovligt leverer tilsvarende tjenesteydelser (jf. dom af 5.7.2007, sag C-522/04, Kommissionen mod Belgien, Sml. I, s. 5701, præmis 38).
44. I det foreliggende tilfælde bemærkes, at den i den foreliggende sag omhandlede lovgivning etablerer en skattemæssig ordning for renter fra opsparingskonti, som er forskellig, alt efter om disse renter udbetales af en bank, der er hjemmehørende i Belgien, eller det ikke er tilfældet. En sådan forskelsbehandling skyldes ifølge den belgiske regering bl.a., at det ikke er muligt at anvende den samme ordning i de to tilfælde for at undgå en dobbelt skattefritagelse, når den skattepligtige både har en opsparingskonto i Belgien og i en anden medlemsstat.
45. Det skal derfor efterprøves, om en sådan lovgivning skaber hindringer for den frie udveksling af tjenesteydelser, og om sådanne hindringer i givet fald kan være begrundet i de hensyn, den belgiske regering har påberåbt sig.
46. Det må i denne henseende fastslås, at den belgiske regering i svarskriftet ikke har benægtet, at der findes en hindring for denne frihed.
47. Dernæst bemærkes, at den omtvistede belgiske lovgivning dels har den virkning, at den afholder personer med bopæl i Belgien fra at benytte sig af tjenesteydelser fra banker, der er hjemmehørende i andre medlemsstater, og fra at åbne eller bevare opsparingskonti hos banker, der ikke er hjemmehørende i Belgien, eftersom de renter, der udbetales af sidstnævnte banker, ikke er omfattet af den omhandlede skattefritagelse, når disse banker ikke er hjemmehørende på det belgiske område. Dels kan denne lovgivning afholde indehavere af en opsparingskonto hos en bank, der er hjemmehørende på det belgiske område, der dermed har fordel af den nævnte skattefritagelse, fra at overføre sin konto til en bank, der er hjemmehørende i en anden medlemsstat.
48. Det skal derfor fastslås, at den omhandlede lovgivning udgør en hindring for den frie udveksling af tjenesteydelser, der i princippet er forbudt i henhold til artikel 56, stk. 1, TEUF.
49. Det følger af fast retspraksis, at nationale foranstaltninger, der kan hæmme udøvelsen af de ved traktaten sikrede grundlæggende friheder eller gøre udøvelsen heraf mindre tiltrækkende, dog kan tillades, såfremt de forfølger et formål af almen interesse, er egnede til at sikre virkeliggørelsen af dette og ikke går ud over, hvad der er nødvendigt for at nå det tilsigtede mål (jf. bl.a. dom af 12.7.2012, sag C-269/09, Kommissionen mod Spanien, præmis 62 og den deri nævnte retspraksis).
50. Det skal således undersøges, om den fastslåede hindring kan begrundes af det ene formål af almen interesse, som Kongeriget Belgien udtrykkeligt har påberåbt sig, nemlig hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol.
51. Hvad angår denne begrundelse skal det indledningsvis fastslås, at Domstolen har fastslået, at hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol kan begrunde en restriktion i forhold til de grundlæggende friheder (jf. i denne retning dommen i sagen X og Passenheim-van Schoot, præmis 45).
52. Hvad angår den manglende mulighed for at anvende Unionens instrumenter på området for gensidig bistand, der bl.a. er sikret ved direktiv 77/799, må det fastslås, at de ordninger om gensidig bistand, der findes mellem medlemsstaternes myndigheder, er tilstrækkelige til at gøre det muligt for en medlemsstat at gennemføre en efterprøvelse af rigtigheden af de skattepligtiges angivelser vedrørende deres indkomst, der er oppebåret i en anden medlemsstat (jf. i denne retning dom af 29.11.2011, sag C-371/10, National Grid Indus, Sml. I, s. 12273, præmis 78, og dommen i sagen Kommissionen mod Spanien, præmis 68).
53. Det er imidlertid ikke udelukket, at de ovennævnte samarbejdsinstrumenter ikke altid fungerer hurtigt og tilfredsstillende i praksis. Imidlertid bør medlemsstaterne ikke kunne påberåbe sig eventuelle vanskeligheder ved at indhente de krævede oplysninger eller mangler, som kan opstå i samarbejdet mellem deres skattemyndigheder, med henblik på at begrunde en restriktion for de grundlæggende friheder, der er garanteret ved traktaten (jf. i denne retning dom af 4.3.2004, sag C-334/02, Kommissionen mod Frankrig, Sml. I, s. 2229, præmis 33, og dommen i sagen Kommissionen mod Spanien, præmis 72).
54. Der er nemlig intet til hinder for, at de berørte skattemyndigheder afkræver den skattepligtige de beviser, som de finder nødvendige for at foretage en korrekt ansættelse af de pågældende skatter, og i givet fald afslår en anmodet fritagelse, hvis sådanne beviser ikke fremlægges (jf. bl.a. dom af 11.10.2007, sag C-451/05, ELISA, Sml. I, s. 8251, præmis 95 og den deri nævnte retspraksis).
55. I denne sammenhæng har den belgiske regering anført, at Domstolen i dommen i sagen X og Passenheim-van Schoot tiltrådte begrundelsen om, at det nævnte samarbejdsinstrument ikke var tilstrækkeligt effektivt.
56. Det bemærkes i denne henseende, at Domstolen i nævnte dom fastslog, at anvendelsen af en forlænget frist for efteropkrævning i tilfælde af mistanke om skjulte skattepligtige opsparede midler, der er anbragt i en anden medlemsstat, var begrundet i hensynet om at sikre en effektiv skattekontrol og bekæmpe skattesvig.
57. I det foreliggende tilfælde, der drejer sig om indkomst, som er angivet af de skattepligtige, kan den belgiske skatteforvaltning ikke antages at blive stillet over for vanskeligheder med at opnå de nødvendige oplysninger med hensyn til disse indkomster, der hidrører fra en anden medlemsstat.
58. Hertil kommer, som Kongeriget Belgien har anført i svarskriftet, at indkomsten fra udenlandske opsparingskonti, der skal angives af den skattepligtige, ligeledes er genstand for en udveksling af oplysninger inden for rammerne af direktiv 2003/48.
59. Dermed har den belgiske skatteforvaltning et instrument til rådighed, hvis effektivitet ikke er draget i tvivl, for at opnå oplysninger om udenlandske kapitalindkomster, og de er følgelig i stand til at beskatte dem.
60. Det følger af det ovenstående, at begrundelsen om, at samarbejdsinstrumenter på EU-niveau ikke er tilstrækkeligt effektive, ikke kan tiltrædes.
61. Hvad angår risikoen for dobbelt skattefritagelse og dermed implicit, at den omhandlede lovgivning er begrundet i formålene om bekæmpelse af skattesvig og skatteunddragelse, skal bemærkes, at disse formål udgør legitime formål, der er anerkendt af Domstolen (jf. i denne retning bl.a. dom af 7.4.2011, sag C-20/09, Kommissionen mod Portugal, Sml. I, s. 2637, præmis 60 og den deri nævnte retspraksis).
62. Det må i denne henseende fastslås, som Kommissionen med rette har anført, at denne risiko ligeledes består, såfremt en skattepligtig råder over to eller flere opsparingskonti hos en bank, der er hjemmehørende i Belgien, og dermed i en rent national sammenhæng. Eftersom de skattepligtige anonymt har en fordel med hensyn til renter, der hidrører fra en belgisk opsparingskonto, er det tilstrækkeligt for at kunne udnytte skattefritagelsen flere gange, at den skattepligtige anbringer sin opsparing i flere banker. Det følger heraf, at den risiko for svig eller misbrug, der er påberåbt af den belgiske regering, følger af den nationale skattefritagelsesordning, og den forudsætter ikke et grænseoverskridende element.
63. Selv om det antages, at den omhandlede nationale lovgivning er passende for at sikre opnåelsen af formålet om at sikre en effektiv skattekontrol, herunder bekæmpelse af skatteunddragelse og svig, skal det endvidere fastslås, at denne lovgivning går ud over, hvad der er nødvendigt for at opnå det tilsigtede formål.
64. Det følger således af fast retspraksis, at en begrundelse med henvisning til bekæmpelse af skattesvig og skatteunddragelse kun kan anerkendes, hvis den sigter på rent fiktive arrangementer, der har til formål at omgå skattelovgivningen, hvilket udelukker enhver generel formodning for, at der er tale om svig. En generel formodning for skatteunddragelse eller skattesvig kan følgelig ikke tjene som tilstrækkelig begrundelse for en skattemæssig foranstaltning, som er i strid med formålene med traktaten (jf. i denne retning dom af 28.10.2010, sag C-72/09, Établissements Rimbaud, Sml. I, s. 10659, præmis 34 og den deri nævnte retspraksis). I det foreliggende tilfælde forhindrer den omtvistede nationale lovgivning imidlertid ikke blot skatteunddragelse og skattesvig, men ligeledes udøvelse af den legitime frie udveksling af tjenesteydelser, når de skattepligtige godtgør, at de ikke forfølger et svigagtigt formål.
65. Det følger heraf, at den belgiske regering kunne have truffet nogle mindre restriktive foranstaltninger for at nå målet om at bekæmpe skattesvig.
66. Under disse omstændigheder kan begrundelsen for den omtvistede lovgivning – nemlig nødvendigheden af at undgå skattesvig og skatteunddragelse i forbindelse med sikringen af skattekontrollens effektivitet – ikke tiltrædes.
67. Hvad endelig angår begrundelsen vedrørende den omstændighed, at når der er tale om opsparingskonti hos banker, der er hjemmehørende uden for Belgien, og en skattepligtig med urette har draget fordel af en skattefritagelse, da påhviler det den skattepligtige at betale forskudsskatten uden nogen mulighed for at anlægge et civilt søgsmål mod den udenlandske bank, er det tilstrækkeligt at fastslå, at den belgiske regering ikke har godtgjort, hvordan dens bekymringer vedrørende en rimelig fordeling af det civilretlige ansvar mellem de skattepligtige og de berørte banker kan begrunde anvendelsen af en foranstaltning som den omhandlede med det mål at forfølge et formål, som er at sikre en effektiv skattekontrol.
68. Under disse omstændigheder kan den nævnte begrundelse for den omtvistede lovgivning ikke lægges til grund.
69. Det følger heraf, at den restr iktion for den frie udveksling af tjenesteydelser, som følger af anvendelsen af den omtvistede nationale lovgivning, der alene indrømmer en skattefritagelse for renter, der udbetales af banker, som er hjemmehørende i Belgien, under udelukkelse af renter, der udbetales af banker, som er hjemmehørende i andre medlemsstater, ikke kan begrundes af de formål, som Kongeriget Belgien har påberåbt sig, og den opfylder heller ikke kravet om proportionalitet.
70. Kommissionen har for det andet gjort gældende, at Kongeriget Belgien som følge af den omtvistede belgiske lovgivning ligeledes har tilsidesat de forpligtelser, der påhviler det i medfør af EØS-aftalens artikel 36 vedrørende den frie udveksling af tjenesteydelser.
71. I denne henseende bemærkes, at den nævnte bestemmelse i EØS-aftalen er analog med den bestemmelse, der er fastsat i artikel 56 TEUF, således at de betragtninger vedrørende denne artikel, der fremgår af denne doms præmis 40-69, i princippet ligeledes finder anvendelse på den tilsvarende bestemmelse i EØS-aftalen.
72. Det må imidlertid fastslås, at den belgiske regering kun har påberåbt sig en begrundelse i forhold til artikel 56 TEUF. Det følger heraf, at for så vidt som den nævnte regering ikke har påberåbt sig en særlig begrundelse med hensyn til EØS-aftalens artikel 36, må det lægges til grund, at denne bestemmelse ligeledes er til hinder for den omtvistede nationale bestemmelse.
Om de frie kapitalbevægelser
73. Kommissionen har endvidere nedlagt påstand om, at det fastslås, at Kongeriget Belgien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 63 TEUF og EØS-aftalens artikel 40.
74. Da traktatens og EØS-aftalens bestemmelser om den frie udveksling af tjenesteydelser er til hinder for den omtvistede nationale lovgivning, er det ufornødent at foretage en særskilt prøvelse af nævnte lovgivning i lyset af artikel 63 TEUF og EØS-aftalens artikel 40 vedrørende de frie kapitalbevægelser (jf. analogt dommen i sagen Kommissionen mod Belgien, præmis 79).
75. Det må følgelig fastslås, at Kongeriget Belgien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 56 TEUF og EØS-aftalens artikel 36, idet det har indført og opretholdt en ordning, der fastsætter en diskriminerende beskatning af renter, der udbetales af ikke-hjemmehørende banker, som følge af anvendelsen af en skattefritagelse, der udelukkende er forbeholdt renter, som udbetales af hjemmehørende banker.
Sagens omkostninger
76. Ifølge artikel 138, stk. 1, i Domstolens procesreglement pålægges det den tabende part at betale sagens omkostninger, hvis der er nedlagt påstand herom. Da Kommissionen har nedlagt påstand om, at Kongeriget Belgien tilpligtes at betale sagens omkostninger, og da Kongeriget Belgien har tabt sagen, bør det pålægges Kongeriget Belgien at betale sagens omkostninger.
Afgørelse
På grundlag af disse præmisser udtaler og bestemmer Domstolen (Femte Afdeling):
1) Kongeriget Belgien har tilsidesat sine forpligtelser i henhold til artikel 56 TEUF og artikel 36 i aftalen om Det Europæiske Økonomiske Samarbejdsområde af 2. maj 1992, idet det har indført og opretholdt en ordning, der fastsætter en diskriminerende beskatning af renter, der udbetales af ikke-hjemmehørende banker, som følge af anvendelsen af en skattefritagelse, der udelukkende er forbeholdt renter, som udbetales af hjemmehørende banker.
2) Kongeriget Belgien betaler sagens omkostninger.