62018CJ0276_RES
Věc C‑276/18
KrakVet Marek Batko sp.k.
v.
Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
[žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (správní a pracovní soud hlavního města Budapešti, Maďarsko)]
Rozsudek Soudního dvora (pátého senátu) ze dne 18. června 2020
„Řízení o předběžné otázce – Společný systém daně z přidané hodnoty (DPH) – Směrnice 2006/112/ES – Článek 33 – Určení místa zdanitelného plnění – Dodání zboží s přepravou – Dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno dodavatelem nebo na jeho účet – Nařízení (EU) č. 904/2010 – Články 7, 13 a 28 až 30 – Spolupráce mezi členskými státy – Výměna informací“
Harmonizace daňových právních předpisů – Společný systém daně z přidané hodnoty – Dodání zboží – Místo zdanitelného plnění – Dodání zboží s přepravou – Vznik daňové povinnosti u plnění, která již byla předmětem daně v jiných členských státech – Povinnost spolupráce daňových orgánů členských států – Rozsah – Společné řešení, pokud jde o nakládání s týmž plněním pro účely daně – Vyloučení – Jednostranné podrobení plnění odlišnému daňovému zacházení než v jiném členském státě – Přípustnost
(Nařízení Rady č. 904/2003; směrnice Rady 2003/112)
(viz body 46, 48, ‑50, 53, výrok 1)
Předběžné otázky – Předložení sporu Soudnímu dvoru – Povinnost podat žádost o rozhodnutí o předběžné otázce – Rozsah – Plnění, se kterým je ve dvou členských státech zacházeno pro účely daně z přidané hodnoty rozdílně – Zahrnutí – Podmínka – Rozhodnutí vydané předkládajícím soudem, které nelze napadnout opravnými prostředky podle vnitrostátního práva
(Článek 267 SFEU)
(viz bod 51)
Harmonizace daňových právních předpisů – Společný systém daně z přidané hodnoty – Dodání zboží – Místo zdanitelného plnění – Dodání zboží s přepravou – Zasílatelská smlouva uzavřená mezi pořizovatelem a zasílatelem – Dodavatel, který navrhuje zasílatele, ale rozhodnutí ponechává na pořizovateli – Odeslání nebo přeprava dodavatelem nebo na jeho účet – Pojem – Zboží odeslané nebo přepravené dodavatelem, jehož role v základních fázích dodání převažuje – Zahrnutí – Kritéria ověření – Zohlednění hospodářské a obchodní reality
(Směrnice Rady 2006/112, články 32 a 33)
(viz body 61, 63, 66, 67, 69–73, 77, 78, 80, 82, výrok 2)
Harmonizace daňových právních předpisů – Společný systém daně z přidané hodnoty – Plnění představující zneužití – Dodání zboží, které bylo přepraveno z jiného členského státu než členského státu ukončení přepravy – Zasílatelská smlouva uzavřená mezi pořizovatelem a zasílatelem – Dodavatel, který navrhuje zasílatele, ale rozhodnutí ponechává na pořizovateli – Doporučený nezávislý zasílatel, který vykonává skutečnou hospodářskou činnost – Neexistence zneužití
(Směrnice Rady 2006/112)
(viz body 84, 85, 89, 90, 96, výrok 3)
Shrnutí
V rozsudku KrakVet Marek Batko (C‑276/18), vydaném dne 18. června 2020, Soudní dvůr poprvé vyložil článek 33 směrnice 2006/112 (
1
) (dále jen „směrnice o DPH“) a pojem zboží, „které bylo odesláno nebo přepraveno dodavatelem nebo na jeho účet“ ve smyslu tohoto ustanovení v kontextu dvojího zdanění způsobeného tím, že dva členské státy zachází rozdílně se stejným dodáním zboží zahrnujícím přeshraniční odeslání nebo přepravu. Tato kvalifikace má vliv na určení místa zdanitelného plnění a členského státu příslušného pro výběr daně z přidané hodnoty (DPH).
Soudní dvůr byl rovněž tázán na rozsah povinnosti spolupráce mezi daňovými orgány členských států ohledně určení místa dodání dotčeného zboží na základě nařízení č. 904/2010 (
2
), konkrétně aby se vyjádřil k možnosti daňového orgánu státu, ve kterém se zboží nachází v okamžiku ukončení přepravy, dospět k jinému závěru než daňový orgán státu, ve kterém je usazen dodavatel, což vedlo ke dvojímu zdanění osoby povinné k dani.
V projednávaném případě KrakVet, společnost založená podle polského práva, která uvádí na trh výrobky pro zvířata, nabízela prostřednictvím svých internetových stránek svým zákazníkům s bydlištěm v Maďarsku možnost svěřit dopravu výrobků polskému zasílateli, který s ní spolupracuje, zákazníci si nicméně mohou svobodně zvolit jiného zasílatele. Pokud se kupující rozhodne obrátit se na doporučeného zasílatele, uzavře s ním smlouvu a ten zajistí doručení výrobků do skladů dvou provozovatelů doručovacích služeb usazených v Maďarsku, z nichž maďarský dopravce doručí výrobky konečným spotřebitelům. Cena výrobků byla hrazena doručovací službě při dodání nebo předem převodem na bankovní účet.
Vzhledem k tomu, že polská daňová správa měla za to, že místo zdanění podnikatelské činnosti společnosti KrakVet se nachází v Polsku, odvedla KrakVet DPH v této zemi. Maďarská daňová správa nicméně provedla následnou kontrolu přiznání k DPH a zahájila proti KrakVet správní daňové řízení, v jehož rámci se obrátila na polskou daňovou správu. Po skončení tohoto řízení dospěla maďarská daňová správa k závěru, že DPH ze zboží dopravovaného do Maďarska musí být odvedena v Maďarsku, a uložila společnosti KrakVet zaplatit nedoplatek na DPH, pokutu a úroky z prodlení, jakož i pokutu za nesplnění povinnosti registrace u maďarské daňové správy.
KrakVet napadla rozhodnutí vydané maďarským daňovým orgánem, v důsledku kterého musela zaplatit DPH dvakrát, což je v rozporu s unijním právem, před předkládajícím soudem.
Soudní dvůr nejprve rozhodl, že směrnice o DPH, jakož i relevantní ustanovení nařízení č. 904/2010 nebrání tomu, aby daňové orgány členského státu mohly jednostranně podrobit plnění jinému daňovému zacházení v oblasti DPH, než na základě kterého již byla tato plnění zdaněna v jiném členském státě. Zdůraznil, že uvedené nařízení se omezuje na to, že umožňuje správní spolupráci za účelem výměny informací, které mohou být nezbytné pro daňové orgány členských států, a neupravuje tedy pravomoc těchto orgánů kvalifikovat dotčená plnění z hlediska směrnice o DPH. Toto nařízení neukládá daňovým orgánům dvou členských států povinnost, aby spolupracovaly za účelem dosažení společného řešení, pokud jde o nakládání s plněním pro účely DPH, a nestanoví, že daňové orgány členského státu jsou vázány kvalifikací tohoto plnění ze strany daňových orgánů jiného členského státu. Správné použití směrnice o DPH musí umožňovat zabránit dvojímu zdanění a zajistit daňovou neutralitu. V případě rozdílů mezi členskými státy v daňovém zacházení s určitým plněním přísluší vnitrostátním soudům, aby se obrátily na Soudní dvůr za účelem výkladu ustanovení unijního práva. Pokud se ukáže, že DPH již byla v členském státě zaplacena bez řádného důvodu, je nárok na vrácení daní vybraných v členském státě v rozporu s pravidly unijního práva následkem a doplňkem práv, která jsou jednotlivcům přiznána ustanoveními unijního práva, jak jsou vykládána Soudním dvorem. Dotčený členský stát je tedy v zásadě povinen vrátit daně vybrané v rozporu s unijním právem.
Soudní dvůr dále zkoumal pravidla stanovená směrnicí o DPH, pokud jde o určení místa zdanitelného plnění v případě dodání zboží s přepravou. Připomněl, že článek 32 uvedené směrnice stanoví, že pokud je zboží odesláno nebo přepraveno dodavatelem nebo pořizovatelem nebo třetí osobou, považuje se za místo dodání místo, kde se zboží nachází v okamžiku zahájení svého odeslání nebo přepravy pořizovateli. Článek 33 téže směrnice však odchylně stanoví, že za místo dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno dodavatelem nebo na jeho účet z jiného členského státu než členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží, se považuje, jsou-li splněny určité podmínky, místo, kde se zboží nachází při ukončení odeslání nebo přepravy pořizovateli.
Vzhledem k tomu, že zohlednění hospodářské a obchodní reality je základním kritériem pro použití společného systému DPH, má Soudní dvůr za to, že je-li, jako v projednávaném případě, zboží prodané dodavatelem usazeným v členském státě pořizovatelům s bydlištěm v jiném členském státě dopraveno těmto pořizovatelům zasílatelem doporučeným tímto dodavatelem, se kterým však pořizovatelé tuto dopravu sjednat nemusí, je třeba mít za to, že toto zboží bylo odesláno nebo přepraveno „dodavatelem nebo na jeho účet“ a na dodání se vztahuje článek 33 směrnice o DPH, pokud při iniciování odeslání nebo přepravy uvedeného zboží a organizaci jejich základních fází převažuje role dodavatele.
Konečně vzhledem k tomu, že předkládající soud měl za to, že situace dotčená v původním řízení vyvolává otázku, zda je možné považovat praxi společnosti KrakVet za zneužívající, jelikož tato společnost měla prospěch z nižší sazby DPH členského státu, kde je usazena, když se na ni neuplatnila ustanovení článku 33 směrnice o DPH, Soudní dvůr rozhodl, že není namístě považovat operace, jejichž prostřednictvím je zboží prodávané dodavatelem dopraveno k pořizovatelům společností, kterou tento dodavatel doporučuje, za zneužití práva, když na jedné straně jsou uvedený dodavatel a tato společnost spojeni, na druhé straně se však pořizovatelé mohou obrátit na jinou společnost nebo vyzvednout si zboží osobně, pokud tyto okolnosti nemohou ohrozit závěr, že dodavatel a zasílatelská společnost, kterou doporučuje, jsou nezávislé společnosti, které na vlastní účet vykonávají skutečnou hospodářskou činnost.
(
1
) – Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347 s. 1).
(
2
) – Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 ze dne 7. října 2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2010, L 268, s. 1).