62007CC0397
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
KOKOTT
ippreżentati fil-5 ta’ Marzu 2009 (
1
)
Kawża C-397/07
Il-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej
vs
Ir-Renju ta’ Spanja
“Nuqqas ta’ Stat li jwettaq obbligu — Taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital — Kumpanniji b’kapital azzjonarju — Direttiva 69/335/KEE — Artikoli 2(1) u (3), 4(1) u 7 — Dazju fuq il-kapital — Eżenzjoni — Kundizzjonijiet — Trasferiment taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni jew tal-uffiċċju rreġistrat minn Stat Membru għal Stat Membru ieħor — Dazju fuq il-kapital allokat għall-attivitajiet kummerċjali eżerċitati fi Stat Membru permezz ta’ fergħat jew ta’ stabbilimenti permanenti ta’ kumpanniji stabbiliti fi Stat Membru ieħor”
I — Introduzzjoni
1.
F’dan ir-rikors għal nuqqas ta’ twettiq ta’ obbligu, il-Kummissjoni takkuża lir-Renju ta’ Spanja li naqas milli jwettaq l-obbligi tiegħu taħt id-Direttiva tal-Kunsill 69/335/KEE li tikkonċerna taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital (
2
).
2.
B’mod partikolari, dan ir-rikors jikkonċerna, fl-ewwel lok, dispożizzjonijiet fid-dritt Spanjol li jissuġġettaw eżenzjoni fiskali, li skont id-Direttiva għandha tingħata b’mod obbligatorju, għall-għażla ta’ sistema fiskali partikolari. Fit-tieni lok, dan ir-rikors jikkonċerna dispożizzjonijiet dwar it-tassazzjoni tat-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat ta’ kumpannija minn Stat Membru ieħor lejn Spanja. Fit-tielet lok, il-Kummissjoni tikkritika dispożizzjonijiet tad-dritt Spanjol li jipprovdu għat-tassazzjoni tal-kapital allokat għall-attivitajiet kummerċjali ta’ kumpanniji barranin eżerċitati fi Spanja.
II — Il-kuntest ġuridiku
A — Id-Direttiva 69/335
3.
Skont l-ewwel u t-tieni premessi tagħha, id-Direttiva 69/335 hija intiża sabiex tippromwovi l-moviment liberu tal-kapital. Għal dan il-għan, id-Direttiva 69/335 tipprevedi, kif tindika fis-sitt sat-tmien premessi tagħha, armonizzazzjoni tad-dazju impost fuq il-kontribuzzjonijiet ta’ kapital f’kumpanniji bl-introduzzjoni ta’ dazju uniformi fuq il-ġbir tal-kapital (iktar ’il quddiem id-“dazju fuq il-kapital”). Fi ħdan is-suq komuni, dan id-dazju għandu jiġi impost darba biss.
4.
L-Artikolu 2 tad-Direttiva jipprovdi:
“(1)   L-operazzjonijiet soġġetti għal dazju kapitali [fuq il-kapital] għandhom biss ikunu taxxabli fl-Istat Membru li fit-territorju tiegħu iċ-ċentru effettiv ta’ amministrazzjoni ta’ kull kumpanija kapitali ikun jinsab fiż-żmien meta dawn l-operazzjonijiet iseħħu.
[…]
(3)   Meta l-uffiċċju rreġistrat u ċ-ċentru effettiv ta’ amministrazzjoni ta’ kumpannija kapitali [kumpannija b’kapital azzjonarju] jinstabu f’pajjiż terz, il-fornitura ta’ kapital fiss jew ta’ ħidma għal fergħa lokaliżżata fi Stat Membru tista’ tiġi ntaxxata fl-Istat Membru li fit-territorju tiegħu tinstab il-fergħa.”
5.
L-Artikolu 3 tad-Direttiva jiddefinixxi liema kumpanniji għandhom jitqiesu li huma kumpanniji b’kapital azzjonarju fis-sens ta’ din id-direttiva.
6.
L-Artikolu 4 tad-Direttiva jelenka dawk l-operazzjonijiet li huma suġġetti għad-dazju fuq il-kapital. Fost dawn l-operazzjonijiet huma inklużi wkoll, minbarra l-inkorporazzjoni ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju u ż-żieda fil-kapital ta’ tali kumpannija:
“g)
it-trasferiment minn Stat Membru għal Stat Membru ieħor taċ-ċentru effettiv ta’ amministrazzjoni ta’ kumpannija, ditta, assoċjazzjoni jew persuna ġuridika li hi kkunsidrata fl-Istat Membru ta’ l-aħħar, għall-iskopijiet ta’ impożizzjoni ta’ dazju kapitali [fuq il-kapital], bħala kumpannija kapitali [kumpannija b’kapital azzjonarju], imma li mhix ikkonsidrata hekk fl-Istat Membru l-ieħor;
h)
it-trasferiment minn Stat Membru għal Stat Membru ieħor ta’ l-uffiċċju rreġistrat ta’ kumpannija, assoċjazzjoni jew persuna ġuridika li ċ-ċentru effettiv ta’ aministrazzjoni tagħhom huwa f’pajjiz terz u li hu kkunsidrat fl-Istat Membru ta’ l-aħħar, għall-iskopijiet li jiġi mposta dazju kapitali, bħala kumpannija kapitali, imma li mhix hekk ikkunsidrata fl-Istat Membru l-ieħor.”
7.
L-Artikolu 7 tad-Direttiva 69/335, fil-verżjoni oriġinali tiegħu, kien jipprovdi dan li ġej fir-rigward tal-ammont tad-dazju fuq il-kapital:
“(1)   Sad-dħul fis-seħħ tad-dispożizzjonijiet li għandhom jiġu addottati mill-Kunsill skond il-paragrafu 2:
a)
ir-rata ta’ dazju kapitali [fuq il-kapital] m’għandhiex jaqbez it-2% jew ikun inqas minn 1%;
b)
din ir-rata għandha tiġi mnaqqsa b’50% jew aktar meta kumpannija kapitali [kumpannija b’kapital azzjonarju] waħda jew aktar jittrasferixxu l-assi u r-responsabbiltajiet kollha, jew parti waħda jew iktar tan-negozju tagħhom lil kumpannija kapitali waħda jew iktar li huma fil-proċess li jiġu ffurmati jew li diġà jeżistu.
[…].”
8.
Permezz tad-Direttiva 73/80/KEE (
3
), ir-rata tad-dazju fuq il-kapital prevista fil-verżjoni oriġinali tal-Artikolu 7(1)(b) tad-Direttiva ġiet imnaqqsa għal bejn 0% u 0.50%.
9.
Il-kamp ta’ applikazzjoni tar-rata mnaqqsa tad-dazju fuq il-kapital ġie estiż permezz tad-Direttiva tal-Kunsill 73/79/KEE tad-9 ta’ April 1973 (
4
). Permezz ta’ din id-direttiva ġie introdott subparagrafu (bb) fl-Artikolu 7(1) li jkopri iktar operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni. Konsegwentement, ir-rata tad-dazju fuq il-kapital tista’ titnaqqas ukoll meta:
“kumpannija b’kapital azzjonarju li tkun fil-proċess li tiġi inkorporata jew tkun diġà eżistenti takkwista ishma li jirrappreżentaw minn tal-inqas 75% tal-kapital azzjonarju maħruġ ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju oħra. Meta din il-perċentwali tintlaħaq permezz ta’ żewġ operazzjonijiet jew iktar, ir-rata mnaqqsa għandha tapplika biss għall-operazzjoni li permezz tagħha tintlaħaq din il-perċentwali u għal operazzjonijiet sussegwenti.” [traduzzjoni mhux uffiċjali]
10.
Ġew introdotti iktar bidliet permezz tad-Direttiva 85/303 (
5
). Din id-direttiva estendiet l-għan tad-Direttiva, kif tindika fit-tieni u fit-tielet premessi tagħha:
“Billi l-effetti komuni tad-dazju kapitali [fuq il-kapital] huma ta’ ħsara għar-ragruppament u l-iżvilupp ta’ intrapriżi; billi dawn l-effetti huma partikolarment ta’ ħsara fis-sitwazzjoni ekonomika preżenti fejn hemm bżonn importanti li għandha tingħata prijorità lill-istimulazzjoni ta’ l-investiment;
Billi l-aħjar soluzzjoni sabiex jintlaħqu dawn l-oġġettivi tkun li jitneħħew dazju kapitali […].”
11.
Fil-verżjoni tiegħu kif tirriżulta mid-Direttiva 85/303, l-Artikolu 7 issa jipprovdi:
“(1)   L-Istati Membri għandhom jeżentaw mid-dazju kapitali [fuq il-kapital] transazzjonijiet, barra dawk li għalihom saret referenza fl-Artikolu 9, li huma sal-1 ta’ Lulju 1984, eżenti jew intaxxati b’kull rata ta’ 0.50% jew inqas.
[…]
(2)   L-Istati Membri jistgħu jew jeżentaw mid-dazju kapitali kull transazzjoni barra dawk li għalihom saret referenza fil-paragrafu 1, jew iżżomm dazju fuqhom b’rata waħda li ma taqbiżx il-1%.”
B — Id-dritt nazzjonali
12.
L-Artikolu 19(1)(1) tal-Liġi Spanjola dwar it-taxxa fuq trasferimenti patrimonjali u fuq dokumenti legali awtentikati (Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patriomoniales y Actos Jurídicos Documentados, TRLITPAJD) (iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar it-taxxa”), introdott permezz tad-Digriet Leġiżlattiv (Real Decreto Legislativo) Nru 1/1993 (
6
), jidentifika dawk l-operazzjonijiet li huma suġġetti għad-dazju fuq il-kapital. Dawn l-operazzjonijiet jinkludu l-inkorporazzjoni ta’ kumpannija, iż-żieda u t-tnaqqis fil-kapital ta’ kumpannija, l-amalgamazzjoni ta’ kumpanniji, il-qsim ta’ kumpanniji, u kif ukoll ix-xoljiment ta’ kumpanniji.
13.
L-Artikolu 45(1)(b)(10) u l-Artikolu 21 tal-Liġi dwar it-taxxa, flimkien mat-tieni dispożizzjoni addizzjonali tal-verżjoni kkonsolidata tal-Liġi Spanjola dwar it-taxxa tal-kumpanniji (Ley del Impuesto sobre Sociedades, TRLIS) (
7
) (iktar ’il quddiem“TRLIS”) jipprovdu li l-operazzjonijiet ta’ amalgamazzjoni, ta’ qsim, ta’ kontribuzzjoni ta’ attiv u ta’ skambju ta’ ishma, iddefiniti fit-Titolu 7 tal-Kapitolu 8 tat-TRLIS li jimplementa sistema speċjali f’dan ir-rigward, huma eżentati mit-taxxa, bil-kundizzjoni li din is-sistema speċjali tapplika f’kull każ għall-operazzjonijiet imsemmija.
14.
L-Artikolu 96 tat-TRLIS, bit-titolu“Applikazzjoni tas-sistema fiskali”, jistabbilixxi l-kundizzjonijiet għall-applikazzjoni ta’ din is-sistema speċjali:
“(1)   Sabiex tkun applikata s-sistema speċjali stabbilita f’dan il-Kapitolu huwa meħtieġ li din is-sistema tintgħażel skont il-kundizzjonijiet li ġejjin:
a)
fil-każ ta’ operazzjonijiet ta’ amalgamazzjoni jew ta’ qsim, l-għażla għandha tiġi inkluża fl-abbozz u fil-kuntratti marbuta mal-amalgamazzjoni jew mal-qsim tal-impriżi kkonċernati, li, għall-finijiet tat-taxxa, ikollhom l-uffiċċju rreġistrat tagħhom fi Spanja.
[…]
b)
Fil-każ ta’ kontribuzzjonijiet in natura, l-għażla għandha ssir mill-impriża li tkun qiegħda takkwista u għandha tiġi indikata fil-kuntratt korrispondenti jew, fin-nuqqas ta’ tali kuntratt, fl-att uffiċjali li jkun stabbilit fir-rigward tal-operazzjoni jew tal-kuntratt.
[…]
c)
Fil-każ ta’ skambju ta’ ishma, l-għażla għandha ssir mill-impriża li tkun qiegħda takkwista u għandha tiġi indikata fil-kuntratt korrispondenti jew, fin-nuqqas ta’ tali kuntratt, fl-att uffiċjali li jkun stabbilit fir-rigward tal-operazzjoni jew tal-kuntratt. Fil-każ li ssir offerta lill-pubbliku għall-akkwist ta’ ishma, l-għażla għandha ssir mill-organu tal-kumpannija li jkun responsabbli għall-offerta u għandha tiġi indikata fid-dokument ta’ informazzjoni dwar l-offerta.
F’kull każ, l-għażla għandha tiġi nnotifikata lill-Ministeru tal-Ekonomija u tal-Finanzi skont il-formalitajiet u fit-termini previsti mid-dispożizzjonijiet applikabbli.
(2)   Is-sistema stabbilita f’dan il-Kapitolu ma tapplikax meta l-għanijiet essenzjali tal-operazzjoni mwettqa jkunu l-frodi jew l-evażjoni fiskali. B’mod partikolari, is-sistema ma tapplikax meta l-operazzjoni ma titwettaqx għal raġunijiet ekonomiċi validi, bħalma huma r-ristrutturazzjoni jew ir-razzjonalizzazzjoni tal-attivitajiet tal-impriżi kkonċernati, iżda tkun sempliċement twettqet sabiex jinkiseb vantaġġ fiskali.
[…]”
15.
Skont l-Artikolu 19(3) tal-Liġi dwar it-taxxa (TRLITPAJD), wieħed mill-fatti li minnu joriġina l-obbligu tal-ħlas tat-taxxa huwa:
“it-trasferiment taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija jew tal-uffiċċju rreġistrat ta’ kumpannija lejn Spanja meta, preċedentement, la tal-ewwel u lanqas tat-tieni ma kienu jinsabu fi Stat Membru tal-Komunità Ekonomika Ewropea jew meta l-impriża ma kinitx suġġetta, fi Stat Membru, għal taxxa simili għal dik irregolata f’dan it-Titolu.”
16.
L-Artikolu 20 tal-Liġi dwar it-taxxa (TRLITPAJD) jipprovdi:
“Impriżi li jeżerċitaw attivitajiet kummerċjali fit-territorju Spanjol permezz ta’ fergħat jew ta’ stabbilimenti permanenti u li l-uffiċċju rreġistrat tagħhom jew iċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni tagħhom ma jkunx jinsab fit-territorju tal-Istati Membri tal-Komunità Ekonomika Ewropea jew ikun jinsab fi Stati Membri li ma jipprovdux għall-impożizzjoni ta’ taxxa bħal dik prevista f’dan it-Titolu, għandhom iħallsu, bl-istess mod u fl-istess kundizzjonijiet bħall-impriżi Spanjoli, taxxa fuq il-parti tal-kapital li tkun allokata għall-imsemmija attivitajiet kummerċjali.”
III — Il-proċedura u t-talbiet tal-partijiet
17.
Wara l-iżvolġiment kif suppost tal-proċedura prekontenzjuża, il-Kummissjoni tressaq dan ir-rikors, li permezz tiegħu qiegħda titlob li jiġi ddikjarat li r-Renju ta’ Spanja naqas milli jwettaq l-obbligi tiegħu taħt id-Direttiva 69/335 billi:
—
issuġġetta l-applikazzjoni tal-eżenzjonijiet obbligatorji mid-dazju fuq il-kapital għal kundizzjonijiet partikolari;
—
impona taxxa indiretta fuq it-trasferiment taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpanniji jew tal-uffiċċju rreġistrat ta’ kumpanniji li fil-pajjiż ta’ oriġini tagħhom ma kinux suġġetti għal taxxa simili għal dik Spanjola;
—
impona taxxa indiretta fuq il-kapital użat għall-attivitajiet kummerċjali eżerċitati permezz ta’ fergħat jew ta’ stabbilimenti permanenti minn kumpanniji li jkollhom l-uffiċċju rreġistrat tagħhom fi Stat Membru ieħor u li ma jkunux suġġetti għal taxxa simili għal dik Spanjola.
Il-Kummissjoni qiegħda titlob ukoll li r-Renju ta’ Spanja jiġi kkundannat għall-ispejjeż.
18.
Ir-Renju ta’ Spanja jitlob li r-rikors jiġi miċħud u li l-Kummissjoni tiġi kkundannata għall-ispejjeż.
19.
Ir-Repubblika Ellenika, li l-intervent tagħha ġie ammess permezz ta’ digriet tal-11 ta’ Frar 2008, la ħadet sehem fil-proċedura bil-miktub u lanqas f’dik orali.
20.
Wara l-għeluq tal-proċedura bil-miktub, il-partijiet ippreżentaw it-trattazzjoni tagħhom quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja fil-15 ta’ Jannar 2009.
IV — Analiżi legali
A — L-ewwel motiv
21.
Permezz tal-ewwel motiv tagħha, il-Kummissjoni ssostni li d-dritt Spanjol jissuġġetta għal kundizzjoni illeċita l-eżenzjoni mit-taxxa għal ċerti operazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-Direttiva tipprevedi eżenzjoni obbligatorja.
1. Fuq il-kundizzjonijiet differenti għall-eżenzjoni tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) u (bb)
22.
Qabel ma tkun tista’ tiġi eżaminata l-kwistjoni ta’ jekk l-impożizzjoni ta’ kundizzjonijiet għall-għoti tal-eżenzjoni mit-taxxa tmurx kontra d-Direttiva, għandu qabel kollox jiġi ċċarat jekk din id-direttiva verament tipprovdix għal eżenzjoni obbligatorja mit-taxxa għall-operazzjonijiet inkwistjoni. Din il-kwistjoni ma tistax titħalla mingħajr risposta għas-sempliċi raġuni li l-partijiet jaqblu taċitament dwarha. Din tikkonċerna pjuttost punt ta’ liġi rilevanti għal din il-kawża li għandu jiġi eżaminat ex officio mill-Qorti tal-Ġustizzja.
23.
Skont l-Artikolu 7(1) tad-Direttiva 69/335, fil-verżjoni tiegħu li tirriżulta mid-Direttiva 85/303, l-operazzjonijiet li għandhom ikunu eżentati b’mod obbligatorju huma dawk li fl-1 ta’ Lulju 1984 kienu eżenti jew kienu suġġetti għal dazju fuq il-kapital b’rata ta’ 0.50% jew inqas.
24.
F’dan ir-rigward għandu jingħad li Spanja saret Stat Membru tal-Komunitajiet Ewropej fl-1 ta’ Jannar 1986. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li l-mument stabbilit bħala definittiv fl-Artikolu 7(1) tad-Direttiva 69/335, jiġifieri l-1 ta’ Lulju 1984, japplika anki għall-Istati Membri li l-adeżjoni tagħhom fil-Komunità seħħet wara din id-data (
8
).
25.
Fir-rikors tagħha, il-Kummissjoni titkellem b’mod mhux speċifiku dwar operazzjonijiet li għandhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju. Madankollu, mill-motivi indikati fir-rikors tagħha jirriżulta li l-Kummissjoni qiegħda tirreferi għal dawk l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni ta’ kumpanniji li huma ddefiniti fl-Artikolu 7(1)(b) jew (bb) tal-verżjoni antika tad-Direttiva.
26.
Din l-analiżi għandha tkompli billi ssir distinzjoni, kif ġustament issostni l-Kummissjoni, bejn l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) u dawk li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb).
27.
Għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) huwa irrilevanti, kif se jiġi argumentat fil-punti li ġejjin, jekk dawn l-operazzjonijiet kinux effettivament intaxxati fi Spanja fl-1 ta’ Lulju 1984 u, jekk kienu intaxxati, b’liema rata.
28.
Fil-verżjoni oriġinali tiegħu, l-Artikolu 7(1)(b) kien jipprovdi għal rata tad-dazju ta’ 1% li, permezz tad-Direttiva 73/80, ġiet imnaqqsa għal bejn 0 u 0.50%. Għalhekk, fl-1 ta’ Lulju 1984, l-Istati Membri kollha kienu diġà obbligati jintaxxaw l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) b’rata ta’ mhux iktar minn 0.5%. Peress li skont id-Direttiva 85/303 kellhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju l-operazzjonijiet kollha li kienu suġġetti għal dazju fuq il-kapital ta’ 0.50% jew inqas kien hemm obbligu awtomatiku ta’ eżenzjoni fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) minħabba t-tnaqqis preċedenti fir-rata tad-dazju.
29.
Dan ifisser li Spanja ma tistax targumenta li hija kienet daħlet fil-Komunità Ewropea fl-1 ta’ Jannar 1986 u li għalhekk id-Direttiva 73/80, li permezz tagħha r-rata tad-dazju applikabbli għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) tnaqqset għal 0.5% mill-1 ta’ Jananr 1976 (
9
), ma tapplikax direttament għal Spanja. Fil-fatt, id-Direttiva 85/303 torbot lil Spanja bl-istess mod li torbot lill-Istati li kienu Stat Membru qabilha. Ir-rata tad-dazju mnaqqsa permezz tal-emendi li saru lid-Direttiva 69/335 kienet tagħmel parti, fil-mument tal-adeżjoni ta’ Spanja, mill-acquis communautaire li Spanja kellha tiggarantixxi l-implementazzjoni tiegħu u, fuq din il-bażi, din id-direttiva toħloq eżenzjonijiet mit-taxxa obbligatorji fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b).
30.
Interpretazzjoni differenti fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) twassal għal applikazzjoni mhux uniformi tad-dazju fuq il-kapital fl-Istati Membri l-qodma u fl-Istati Membri l-ġodda tal-Komunità, u dan b'mod kuntrarju għall-għan tad-Direttiva. L-Istati Membri l-qodma kienu obbligati, fl-1 ta’ Lulju 1984, japplikaw rata tad-dazju mnaqqsa għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b), u dan jispjega għaliex skont id-Direttiva 85/303 dawn l-operazzjonijiet kellhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju mid-dazju fuq il-kapital. Ikun kuntrarju għall-għan iddikjarat tad-Direttiva 69/335, jiġifieri li jkun hemm unifikazzjoni f’dan ir-rigward, jekk fl-Istati li saru Stati Membri iktar tard tiġi applikata, fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b), it-taxxa li effettivament kienet tapplika għalihom fl-1 ta’ Lulju 1984 u mhux it-taxxa korrispondenti li ipotetikament kienet tapplika għalihom f’dan il-mument skont l-acquis communautaire.
31.
Għalhekk, huwa obbligatorju li l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) tad-Direttiva jiġu eżentati mid-dazju fuq il-kapital fi Spanja.
32.
Min-naħa l-oħra, bħala regola ġenerali, l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb) għandhom jiġu eżentati mid-dazju fuq il-kapital b’mod obbligatorju fil-każ biss li fl-1 ta’ Lulju 1984 dawn kienu effettivament eżentati jew kienu suġġetti għal rata ta’ mhux iktar minn 0.50%. Fil-fatt, fir-rigward ta’ dawn l-operazzjonijiet, il-verżjoni oriġinali tad-Direttiva kienet tipprevedi biss tnaqqis tat-taxxa fakultattiv u mhux obbligatorju (
10
).
33.
Għalhekk, l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb), b’differenza mill-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b), ma kinux suġġetti, fl-1 ta’ Lulju 1984, għal rata tad-dazju uniformi u obbligatorja li skont id-Direttiva 85/303 kellha twassal għal eżenzjoni obbligatorja mit-taxxa.
2. Fuq il-fondatezza fattwali tar-rikors fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb)
34.
Sabiex tissostanzja r-rikors tagħha, il-Kummissjoni kellha għalhekk turi, fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb), li dawn l-operazzjonijiet, fl-1 ta’ Lulju 1984, kienu eżentati mid-dazju fuq il-kapital fi Spanja. F’dan il-każ biss dawn l-operazzjonijiet kellhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju mid-dazju fuq il-kapital skont id-Direttiva.
35.
Huwa dubjuż jekk il-Kummissjoni ssodisfatx l-oneru ta’ prova tagħha f’dan ir-rigward.
36.
Waqt is-seduta, il-Gvern Spanjol indika li fl-1984 l-operazzjonijiet inkwistjoni kienu suġġetti għal taxxa bir-rata ta’ 1%. Għalhekk ma kienx obbligatorju li dawn jiġu eżentati mid-dazju fuq il-kapital. Għall-oġġezzjoni tal-Kummissjoni li din is-sottomissjoni tal-Gvern Spanjol kienet saret tardivament, dan il-Gvern wieġeb li bid-dikjarazzjoni tiegħu huwa ma xtaqx li jikkontradixxi l-pożizzjoni tal-Kummissjoni. Wara mistoqsijiet min-naħa tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-partijiet qablu li d-dikjarazzjonijiet magħmula fl-osservazzjonijiet bil-miktub biss kellhom ikunu l-bażi tal-argumenti tagħhom.
37.
Fir-rikors tagħha, il-Kummissjoni ma qajmitx it-tassazzjoni tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb) fl-1 ta’ Lulju 1984 fi Spanja. Fir-risposta tiegħu (
11
), il-Gvern Spanjol isostni li Spanja ma kinitx iddeċidiet li tapplika rata mnaqqsa għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb). F’dan il-kuntest, il-Kummissjoni kellha, sa mhux iktar tard mill-istadju tar-replika, tressaq argumenti sostanzjati li l-operazzjonijiet ikkonċernati kienu xorta waħda suġġetti għal taxxa b’rata ta’ 0.50% jew inqas fi Spanja. Madankollu, il-Kummissjoni ma għamlet xejn minn dan. Għalhekk, ma jirriżultax b’mod ċar jekk l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb) kinux, fl-1 ta’ Lulju 1984, suġġetti għal rata tad-dazju ta’ mhux iktar minn 0.50% jew jekk kinux suġġetti għal dazju fuq il-kapital b’rata ogħla. Għaldaqstant, sabiex tingħata deċiżjoni fil-kawża ineżami, ma jistax jiġi konkluż li l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb) kellhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju mit-taxxa fi Spanja. F’dan ir-rigward ir-rikors tal-Kummissjoni għandu jiġi miċħud bħala infondat.
38.
L-unika kwistjoni li tista’ tqum hija dwar jekk Stat Membru għandux jeżenta mit-taxxa, mingħajr ebda kundizzjoni, anki lill-operazzjonijiet li mhumiex eżentati b’mod obbligatorju. Jidher li dan huwa dak li l-Kummissjoni qiegħda tissuġġerixxi fir-rikors tagħha meta hija ssostni li l-Artikolu 7(2) tad-Direttiva 69/335 jawtorizza lill-Istati Membri li jew jeżentaw mid-dazju fuq il-kapital l-operazzjonijiet kollha minbarra dawk imsemmija fl-Artikolu 7(1) jew jintaxxawhom b’rata uniformi ta’ mhux iktar minn 1%.
39.
F’dan ir-rigward jista’ jiġi konkluż li d-Direttiva tħalli lill-Istati Membri tliet għażliet preċiżi biss: iż-żamma tad-dazju fuq il-kapital meta dan kien impost fl-1984, eżenzjoni kompleta mid-dazju jew impożizzjoni ta’ rata tad-dazju mnaqqsa. Għalhekk, l-eżenzjoni mit-taxxa suġġetta għal kundizzjoni hija eskluża mid-Direttiva 69/335. Tali interpretazzjoni ta’ din id-direttiva hija l-iktar waħda adegwata sabiex jiġi sodisfatt ir-rekwiżit ta’ ċertezza legali. Madankollu, anki l-pożizzjoni opposta tista’ tiġi ssostanzjata. L-għan tad-Direttiva 69/335 huwa, minn meta ġiet emendata bid-Direttiva 85/303, li jitneħħa d-dazju fuq il-kapital. Għalhekk, jista’ jiġi argumentat li qabel ma Stat Membru jagħmel użu mill-alternattiva li jżomm id-dazju fuq il-kapital, huwa neċessarjament ikun qed josserva d-Direttiva li tawtorizzah jeżenta operazzjoni mid-dazju fuq il-kapital taħt ċerti kundizzjonijiet.
40.
F’din il-kawża, madankollu, ma tistax tintlaħaq din il-konklużjoni sa fejn il-Kummissjoni, fir-rikors tagħha, sostniet biss li Spanja pprevediet kundizzjoni għall-eżenzjoni mid-dazju fuq il-kapital fir-rigward ta’ operazzjonijiet li kellhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju. Jekk il-Qorti tal-Ġustizzja tieħu pożizzjoni dwar l-operazzjonijiet li mhuwiex obbligatorju li jiġu eżentati, hija tkun qiegħda tikser il-prinċipju li ma għandhiex tiddeċiedi ultra petita.
41.
Ladarba l-argument tal-Kummissjoni fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(bb) mhuwiex konklużiv, l-analiżi sussegwenti għandha tkun limitata għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b).
3. Fuq l-impożizzjoni tat-taxxa fuq l-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b)
42.
Fil-fehma tal-Kummissjoni, huwa kontra d-Direttiva li l-eżenzjoni mit-taxxa fir-rigward ta’ operazzjonijiet li għandhom jiġu eżentati b’mod obbligatorju mid-dazju fuq il-kapital tkun tiddependi minn jekk tkunx sodisfatta kundizzjoni.
43.
L-Artikolu 7(1) tad-Direttiva, li jipprovdi għall-eżenzjoni obbligatorja, ma jipprevedi ebda eċċezzjoni jew limitazzjoni għall-eżenzjoni mit-taxxa. Għalhekk, l-esklużjoni ta’ eżenzjoni mit-taxxa jew il-limitazzjoni tagħha għal każijiet partikolari jmorru kontra d-Direttiva. Bħala prinċipju ġenerali, regola li tissuġġetta l-eżenzjoni mit-taxxa għal kundizzjoni addizzjonali tikkostitwixxi limitazzjoni għall-eżenzjoni mit-taxxa.
44.
Id-dritt Spanjol jissuġġetta l-eżenzjoni mit-taxxa għall-kundizzjoni li l-impriżi kkonċernati jkunu għażlu sistema fiskali speċjali.
45.
Il-Gvern Spanjol jiddefendi din ir-regola billi jsostni li din mhijiex limitazzjoni għall-eżenzjoni mit-taxxa iżda hija sempliċement rekwiżit formali.
46.
Dan l-argument, madankollu, ma jistax jintlaqa’.
47.
Għandu jiġi osservat fl-ewwel lok li d-Direttiva ma tipprovdix li l-eżenzjoni mid-dazju fuq il-kapital tista’ tkun suġġetta għal kundizzjoni, anki jekk tkun kundizzjoni formali biss. Barra minn hekk, ir-regola Spanjola hija iktar minn sempliċi formalità. Dan jirriżulta, minn naħa, mill-fatt li hija tistabbilixxi terminu li fih id-deċiżjoni li tintgħażel is-sistema fiskali speċjali għandha tiġi nnotifikata lill-awtoritajiet u, barra minn hekk, tistabbilixxi rekwiżiti formali f’dan ir-rigward. Min-naħa l-oħra, l-għażla tas-sistema fiskali speċjali għandha wkoll, kif issostni l-Kummissjoni, impatt fuq l-ammont tat-taxxa fuq il-persuni ġuridiċi u fuq id-dħul.
48.
Fit-tieni lok, sabiex tiddefendi r-regola tagħha, Spanja ssostni wkoll li din ir-regola hija neċessarja sabiex jiġu evitati l-frodi u l-evażjoni fiskali.
49.
F’dan ir-rigward, għandu jiġi osservat li d-Direttiva 69/335 ma fiha ebda dispożizzjoni li tawtorizza lill-Istati Membri jadottaw miżuri intiżi għall-ġlieda kontra l-frodi u l-evażjoni fiskali. Minkejja dan, il-leġiżlazzjoni Komunitarja ma tistax tiġi applikata b’tali mod li tkopri prattiki abbużivi min-naħa ta’ operaturi ekonomiċi, jiġifieri attivitajiet li ma jitwettqux fil-kuntest ta’ attivitajiet kummerċjali normali iżda li jitwettqu biss bil-għan li jinkisbu b’mod abbużiv il-vantaġġi previsti mid-dritt Komunitarju (
12
). Għaldaqstant, f’dan il-kuntest, Stat Membru jista’ jadotta miżuri sabiex jipprojbixxi prattiki abbużivi. Madankollu, dawn il-miżuri għandhom ikunu proporzjonati.
50.
Madankollu, il-Gvern Spanjol ma ressaqx argumenti sostanzjati sabiex jispjega għaliex sabiex jiġu miġġielda l-frodi u l-evażjoni fiskali kien meħtieġ li l-operazzjonijiet kollha jiġu suġġetti għall-obbligu li tintgħażel sistema fiskali partikolari. Barra minn hekk, il-Kummissjoni sostniet li l-kumpanniji kkonċernati, minbarra li jagħmlu din l-għażla, huma obbligati wkoll li jinformaw lill-awtoritajiet fiskali dwar l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni. Spanja ma ressqitx argumenti sabiex tispjega għal-liema raġuni, ladarba tingħata din l-informazzjoni, kien neċessarju għall-finijiet tal-eliminazzjoni tal-frodi u tal-evażjoni fiskali li l-kumpanniji jkunu suġġetti għall-obbligu li jagħmlu għażla. Minn dan għandu jiġi konkluż li hemm mezzi inqas onerużi sabiex tkun evitata l-frodi fiskali f’każijiet individwali mingħajr ma l-persuni kkonċernati kollha jkunu obbligati jindikaw l-għażla tagħhom għal sistema fiskali partikolari. Għaldaqstant, ir-regola Spanjola mhijiex ġustifikata.
51.
Fl-aħħar lok, fil-kontroreplika tiegħu, il-Gvern Spanjol, bħala risposta għall-ewwel motiv, jirreferi għad-Direttiva 2008/7 (
13
), li emendat u kkodifikat id-Direttiva 69/335.
52.
Fl-ewwel lok, għandu jitfakkar li, għall-finijiet tal-kwistjoni tal-fondatezza ta’ rikors għal nuqqas ta’ twettiq ta’ obbligu, hija l-pożizzjoni legali kif kienet tinstab fil-mument meta ngħatat l-opinjoni motivata li għandha tittieħed inkunsiderazzjoni.
53.
F’dan ir-rigward, Spanja tirreferi għall-fatt li skont l-Artikoli 4 u 5(1) tad-Direttiva 2008/7, operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni partikolari mwettqa minn kumpanniji huma eżentati b’mod espliċitu mid-dazju fuq il-kapital. Minn dan il-Gvern Spanjol jipprova jikkonkludi li ma jistax ikun li taħt il-verżjoni l-antika tad-Direttiva kien obbligatorju li l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni kollha jiġu eżentati mit-taxxa.
54.
Bħala risposta għal dan l-argument għandu jingħad li fil-parti l-kbira tagħha d-Direttiva 2008/7 sempliċement tiċċara u tikkodifika l-verżjoni l-antika tad-Direttiva. Għalhekk, mhux kull eżenzjoni mit-taxxa prevista fid-Direttiva 2008/7 hija eżenzjoni mit-taxxa ġdida. Kif ingħad iktar ’il fuq, anki l-operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) tal-verżjoni oriġinali tad-Direttiva 69/335 kienu diġà eżentati, b’mod obbligatorju, mid-dazju fuq il-kapital.
55.
Ir-riferiment tal-Gvern Spanjol għad-Direttiva 2008/7 ma jistax għalhekk jibdel il-konklużjoni li wasalt għaliha sa dan il-punt.
56.
Bħala konklużjoni provviżorja, għandu għalhekk jingħad li l-ewwel motiv tal-Kummissjoni huwa fondat sa fejn jirreferi għall-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) tad-Direttiva fil-verżjoni oriġinali. Il-kumplament tal-ewwel motiv għandu jiġi miċħud.
B — It-tieni motiv
57.
Permezz tat-tieni motiv tagħha, il-Kummissjoni qed toġġezzjona għall-impożizzjoni min-naħa ta’ Spanja ta’ taxxa indiretta fuq it-trasferiment taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija jew tal-uffiċċju rreġistrat ta’ kumpannija lejn Spanja meta din il-kumpannija ma kinitx suġġetta, fl-Istat ta’ oriġini tagħha, għal taxxa simili għal dik Spanjola.
58.
L-Artikolu 4 tad-Direttiva 69/335 jistabbilixxi lista eżawrjenti tal-operazzjonijiet li huma suġġetti għad-dazju fuq il-kapital.
59.
Skont l-Artikolu 4(1)(g) u (h) huwa suġġett għad-dazju fuq il-kapital it-trasferiment minn Stat Membru għal Stat Membru ieħor taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija, ditta, assoċjazzjoni jew persuna ġuridika meta, għall-finijiet tal-impożizzjoni tad-dazju fuq il-kapital, dawn ikunu kkunsidrati bħala kumpannija b’kapital azzjonarju fl-Istat li lejh isir it-trasferiment iżda ma jkunux ikkunsidrati bħala kumpannija tali fl-Istat ta’ oriġini.
60.
B’hekk, it-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat ma għandux ikun suġġett għat-taxxa meta l-kumpannija, għall-finijiet tal-impożizzjoni tad-dazju fuq il-kapital, tkun ikkunsidrata bħala kumpannija b’kapital azzjonarju fiż-żewġ Stati Membri kkonċernati (
14
).
61.
Kif il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet, sabiex jiġi ddeterminat jekk jistax jiġi suġġett għat-taxxa t-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat jew taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija, għandu jiġi eżaminat biss jekk il-kumpannija inkwistjoni hijiex ikkunsidrata bħala kumpannija b’kapital azzjonarju fl-Istat ta’ oriġini tagħha u mhux jekk fl-Istat ta’ oriġini tagħha kienx effettivament impost dazju fuq il-kapital (
15
). Għalhekk, il-kriterju deċiżiv ma għandux ikun il-kriterju tat-tassazzjoni fl-Istat ta’ oriġini iżda biss il-kriterju tal-kwalifikazzjoni bħala kumpannija b’kapital azzjonarju (
16
).
62.
Għall-finijiet ta’ liema kumpanniji huma kkunsidrati bħala kumpanniji b’kapital azzjonarju fis-sens tad-Direttiva, l-Artikolu 3(1) tad-Direttiva huwa vinkolanti u japplika b’mod uniformi għall-Istati Membri kollha.
63.
Għalhekk, jekk Stat Membru, skont l-Artikolu 7(2) tad-Direttiva 69/335, ma jimponix id-dazju fuq il-kapital fir-rigward ta’ kumpannija li hija kkunsidrata bħala kumpannija b’kapital azzjonarju fis-sens tad-Direttiva, dan ma għandux iwassal għal sitwazzjoni fejn, meta l-uffiċċju rreġistrat jiġi ttrasferit minn dan l-Istat Membru lejn Stat Membru ieħor, ikun dan l-Istat tal-aħħar li jintaxxa t-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat.
64.
Għalhekk, il-kriterju, applikat fir-regola Spanjola dwar it-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat, tat-“tassazzjoni fl-Istat ta’ oriġini” mhuwiex kompatibbli mal-kriterju, previst fid-Direttiva, tal-“kwalifikazzjoni bħala kumpannija kapitali [kumpannija b’kapital azzjonarju]”. Dan għaliex dan il-kriterju jista’ jwassal għal sitwazzjoni fejn kumpannija, li hija kumpannija b’kapital azzjonarju fis-sens tad-Direttiva, tiġi intaxxata meta tittrasferixxi l-uffiċċju rreġistrat tagħha fi Spanja minħabba li l-Istat ta’ orġini tagħha jkun iddeċieda li ma jimponi ebda dazju fuq il-kapital. Għaldaqstant, id-dispożizzjonijiet Spanjoli għandhom jiġu kkunsidrati bħala traspożizzjoni żbaljata tal-Artikolu 4(1)(g) u (h) tad-Direttiva 69/335.
65.
Din l-evalwazzjoni lanqas ma tista’ tiġi kkontestata abbażi tal-eċċezzjonijiet imqajma mill-Gvern Spanjol, li jargumenta li r-regola inkwistjoni hija neċessarja sabiex jiġu evitati l-frodi u l-evażjoni fiskali. Spanja tipprevedi r-riskju li kumpanniji jiġu inkorporati fi Stat Membru fejn ma jkun impost ebda dazju fuq il-kapital u sussegwentement l-uffiċċju rreġistrat tagħhom jiġi ttrasferit fi Spanja b’tali mod li jiġi evitat id-dazju fuq il-kapital Spanjol.
66.
Kif diġà ntqal, id-Direttiva 69/335 ma fiha ebda dispożizzjoni speċifika li tawtorizza lill-Istati Membri jadottaw miżuri ġenerali intiżi għall-ġlieda kontra l-evażjoni fiskali (
17
). Għalhekk, huwa biss f’ċirkustanzi partikolari li jikkostitwixxu prattika abbużiva u frawdolenti li l-Istati Membri jistgħu jevitaw l-applikazzjoni tad-dritt Komunitarju (
18
).
67.
Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-leġiżlazzjoni Komunitarja ma tistax tiġi applikata b’tali mod li tkopri prattiki abbużivi min-naħa ta’ operaturi ekonomiċi, jiġifieri attivitajiet li ma jitwettqux fil-kuntest ta’ attivitajiet kummerċjali normali iżda li jitwettqu biss bil-għan li jinkisbu b’mod abbużiv il-vantaġġi previsti mid-dritt Komunitarju (
19
).
68.
Madankollu, il-fatt li kumpannija tkun inkorporata fi Stat Membru bl-intenzjoni li tibbenefika mill-iktar dispożizzjonijiet legali favorevoli mhuwiex biżżejjed, fih innifsu, sabiex jiġi kkonstatat abbuż tal-leġiżlazzjoni Komunitarja. Fil-fatt, hija biss l-inkorporazzjoni ta’ kumpannija fi Stat Membru fil-kuntest ta’ struttura purament artifiċjali u kompletament maqtugħa mir-realtà ekonomika bl-intenzjoni li tiġi evitata taxxa li normalment ikollha titħallas, li mhijiex koperta mill-protezzjoni li d-Direttiva 69/335 tagħti lill-kumpanniji koperti minnha (
20
).
69.
Madankollu, ir-regola inkwistjoni mhijiex limitata għall-eliminazzjoni tal-abbuż f’dawn il-każijiet partikolari iżda tipprovdi għal tassazzjoni ġenerali ta’ operazzjonijiet li skont id-Direttiva għandhom jibqgħu eżentati. Għaldaqstant, ir-regola Spanjola inkwistjoni ma tissodisfax ir-rekwiżiti tad-dritt Komunitarju (
21
).
70.
Fil-kontroreplika tiegħu, il-Gvern Spanjol, bħala risposta għal dan il-motiv, jerġa’ jagħmel riferiment għad-Direttiva 2008/7, li emendat u kkodifikat id-Direttiva 69/335.
71.
Mill-fatt li d-Direttiva l-ġdida ma tagħmilx riferiment għat-tassazzjoni tat-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat prevista fl-Artikolu 4(1)(g) u (h), il-Gvern Spanjol jargumenta a contrario senso li t-tassazzjoni tat-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat kienet permessa mingħajr ebda restrizzjoni taħt il-verżjoni preċedenti tad-Direttiva 69/335.
72.
Madankollu, dan mhuwiex il-każ. Skont l-Artikolu 4(1)(g) u (h), it-tassazzjoni ta’ trasferiment ta’ uffiċċju rreġistrat kienet permissibbli biss taħt kundizzjoni speċifika, jiġifieri li l-kumpannija kkonċernata ma tkunx ikkunsidrata bħala kumpannija b’kapital azzjonarju fis-sens tad-Direttiva fl-Istat ta’ oriġini tagħha. Kif diġà ntqal, lanqas qabel l-emendi introdotti bid-Direttiva 2008/7 ma kien permissibbli li t-tassazzjoni tat-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat tkun tiddependi minn jekk il-kumpannija kkonċernata kinitx diġà suġġetta, fl-Istat ta’ oriġini tagħha, għal dazju fuq il-kapital bħalma jipprevedu d-dispożizzjonijiet Spanjoli.
73.
Bħala konklużjoni provviżorja, għandu jingħad li t-tieni motiv tal-Kummissjoni huwa fondat.
C — It-tielet motiv
74.
Permezz tat-tielet motiv tagħha, il-Kummissjoni ssostni li d-dritt Spanjol jissuġġetta għad-dazju fuq il-kapital dak il-kapital li jintuża għall-attivitajiet kummerċjali ta’ fergħat jew ta’ stabbilimenti permanenti Spanjoli ta’ kumpanniji li l-uffiċċju rreġistrat tagħhom jew li ċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni tagħhom ikunu jinsabu fi Stat Membru ieħor meta dan l-Istat Membru ma jimponi ebda taxxa simili għal dik Spanjola. Fil-fehma tal-Kummissjoni, id-dispożizzjoni Spanjola tmur kontra l-Artikolu 2(1) tad-Direttiva 69/335.
75.
Skont l-Artikolu 21 tal-Istatut tal-Qorti tal-Ġustizzja u skont l-Artikolu 38(1)(c) tar-Regoli tal-Proċedura, huwa kompitu tal-Kummissjoni li, f’kull rikors imressaq abbażi tal-Artikolu 226 KE, tindika eżattament il-motivi li dwarhom għandha tiddeċiedi l-Qorti tal-Ġustizzja u, minn tal-inqas, għandha tippreżenta fil-qosor il-punti ta’ dritt u ta’ fatt li fuqhom ikunu bbażati dawn il-motivi, b’tali mod li l-Qorti tal-Ġustizzja tkun tista’ teżerċita l-istħarriġ tagħha (
22
).
76.
F’dan il-każ, ir-rikors ma jissodisfax dawn ir-rekwiżiti fir-rigward tat-tielet motiv.
77.
Fil-parti tar-rikors li titkellem dwar l-evalwazzjoni legali, il-Kummissjoni sempliċement tallega ksur tal-Artikolu 2(1) tad-Direttiva. L-Artikolu 2(1) jipprovdi li l-operazzonijiet suġġetti għad-dazju fuq il-kapital għandhom jiġu ntaxxati biss fl-Istat Membru li fih ikun jinstab iċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni tal-kumpannija b’kapital azzjonarju fil-mument li fih isir dan it-trasferiment.
78.
Madankollu, ir-rikors tal-Kummissjoni ma jindikax il-fatti u ċ-ċirkustanzi li jwasslu għal ksur tal-Artikolu 2(1) tad-Direttiva.
79.
Huwa minnu li l-Artikolu 2(1) tad-Direttiva jistabbilixxi regola dwar it-tqassim tal-kompetenza fil-qasam fiskali bejn l-Istati Membri li tawtorizza lill-Istat Membru li fih ikun jinsab iċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija jeżerċita d-dritt ta’ impożizzjoni fiskali. Madankollu, kif jirriżulta b’mod ċar mill-formulazzjoni tagħha, ir-regola fl-Artikolu 2(1) tapplika biss għal dawk l-operazzjonijiet li huma suġġetti għad-dazju fuq il-kapital.
80.
L-Artikolu 4 tad-Direttiva jistabbilixxi liema operazzjonijiet huma suġġetti għad-dazju fuq il-kapital. Fost l-oħrajn, dawn l-operazzjonijiet jinkludu l-inkorporazzjoni ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju u ż-żieda fil-kapital ta’ kumpannija b’kapital azzjonarju.
81.
Il-Kummissjoni ma speċifikatx liema operazzjonijiet kienu effettivament intaxxati skont id-dritt Spanjol. Il-Kummissjoni tirreferi biss għat-tassazzjoni tal-kapital allokat għall-attivitajiet kummerċjali ta’ stabbilimenti kummerċjali u ta’ fergħat. Għaldaqstant, mhuwiex ċar, pereżempju, jekk din it-taxxa hijiex imposta darba biss jew perjodikament.
82.
Għaldaqstant, mhuwiex possibbli li l-proċedura fiskali tiġi marbuta mingħajr ebda ambigwità ma’ waħda mill-operazzjonijiet imsemmija fl-Artikolu 4 tad-Direttiva 69/335.
83.
Jekk l-operazzjoni ntaxxata ma tkunx inkluża fost waħda mill-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 4 tad-Direttiva 69/335, il-ksur tal-Artikolu 2(1) tad-Direttiva allegat mill-Kummissjoni lanqas ma jkun possibbli peress li r-regola nazzjonali ma taqax fil-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva 69/335. F’dan il-każ, jista’ jiġi kkunsidrat li d-dispożizzjonijiet Spanjoli jiksru d-dritt ta’ stabbiliment u l-moviment liberu tal-kapital. Madankollu, il-Kummissjoni ma allegat ebda ksur tal-libertajiet fundamentali.
84.
Minħabba nuqqas ta’ ċarezza bħal dan fil-preżentazzjoni tal-motivi li l-Kummissjoni ressqet insostenn tar-rikors tagħha għal nuqqas ta’ Stat li jwettaq obbligu, ir-rekwiżiti stabbiliti fl-Artikolu 21 tal-Istatut tal-Qorti tal-Ġustizzja u fl-Artikolu 38(1)(c) tar-Regoli tal-Proċedura mhumiex sodisfatti.
85.
Għaldaqstant, it-tielet motiv għandu jiġi miċħud bħala inammissbbli.
V — Fuq l-ispejjeż
86.
Skont l-Artikolu 69(3) tar-Regoli tal-Proċedura tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tiddeċiedi li kull parti tbati l-ispejjeż tagħha jekk il-partijiet ikunu telliefa rispettivament fuq kap jew iktar tat-talbiet tagħhom. Spanja tilfet fir-rigward tat-tieni motiv u l-Kummissjoni fir-rigward tat-tielet motiv. Il-Kummissjoni rebħet biss parzjalment fir-rigward tal-ewwel motiv. Peress li l-partijiet tilfu u rebħu bl-istess miżura fir-rigward tal-motivi, kull waħda mill-partijiet għandha tbati l-ispejjeż rispettivi tagħha.
87.
Skont l-Artikolu 69(4) tar-Regoli tal-Proċedura, ir-Repubblika Ellenika għandha tbati hija stess l-ispejjeż marbuta mal-intervent tagħha.
VI — Konklużjoni
88.
Għalhekk, jiena nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tiddeċiedi kif ġej:
1.
Ir-Renju ta’ Spanja naqas milli jwettaq l-obbligi tiegħu taħt id-Direttiva tal-Kunsill 69/335/KEE, tas-17 ta’ Lulju 1969, li tikkonċerna taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital, kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 85/303/KEE, tal-10 ta’ Ġunju 1985 billi:
—
issuġġetta l-eżenzjoni mit-taxxa fir-rigward tal-operazzjonijiet li jaqgħu taħt l-Artikolu 7(1)(b) fil-verżjoni oriġinali tad-Direttiva 69/335 għal kundizzjoni addizzjonali,
—
impona dazju fuq il-kapital fuq it-trasferiment tal-uffiċċju rreġistrat jew taċ-ċentru effettiv tal-amministrazzjoni ta’ kumpannija minn Stat Membru ieħor lejn Spanja meta din il-kumpannija, fl-Istat ta’ oriġini tagħha, ma kinitx suġġetta għal dazju simili għal dak Spanjol.
2.
Il-kumplament tar-rikors huwa miċħud.
3.
Ir-Renju ta’ Spanja u l-Kummissjoni għandhom ibatu l-ispejjeż rispettivi tagħhom.
4.
Ir-Repubblika Ellenika għandha tbati l-ispejjeż tagħha.
(
1
)	Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.
(
2
)	Direttiva tal-Kunsill 69/335/KEE, tas-17 ta’ Lulju 1969, li tikkonċerna taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 11), kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 85/303/KEE, tal-10 ta’ Ġunju 1985, li temenda d-Direttiva 69/335/KEE rigward taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 122) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva 69/335”).
(
3
)	Direttiva tal-Kunsill 73/80/KEE, tad-9 ta’ April 1973, li tiffissa rati komuni għad-dazju fuq il-kapital (ĠU L 103, p. 15).
(
4
)	Direttiva tal-Kunsill 73/79/KEE, tad-9 ta’ April 1973, li tibdel il-kamp ta’ applikazzjoni tar-rata mnaqqsa tad-dazju fuq il-kapital prevista fir-rigward ta’ ċerti operazzjonijiet ta’ ristrutturazzjoni ta’ kumpanniji fl-Artikolu 7(1)(b) tad-Direttiva li tikkonċerna taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital (ĠU L 103, p. 13).
(
5
)	Iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 2.
(
6
)	Digriet Leġiżlattiv Nru 1/1993, tal-24 ta’ Settembru 1993, BOE (Gazzetta uffiċjali Spanjola) tal-20 ta’ Ottubru 1993.
(
7
)	Introdotta permezz tad-Digriet Leġiżlattiv (Real Decreto Legislativo) Nru 4/2004 tal-5 ta’ Marzu 2004, BOE tal-11 ta’ Marzu 2004.
(
8
)	Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-21 ta’ Ġunju 2007, Optimus — Telecomunicações (C-366/05, Ġabra p. I-4985, punt 32).
(
9
)	Ara l-Artikolu 2 tad-Direttiva 73/80 (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 3).
(
10
)	Fl-Artikolu 7(1)(bb) jingħad li r-rata tad-dazju mnaqqsa tista’ tiġi applikata.
(
11
)	Punt 11.
(
12
)	Ara s-sentenzi tal-21 ta’ Frar 2006, Halifax et (C-255/02, Ġabra p. I-1609, punt 69), u tat-8 ta’ Novembru 2007, ING. AUER (C-251/06, Ġabra p. I-9689, punt 41).
(
13
)	Direttiva tal-Kunsill 2008/7/KE, tat-12 ta’ Frar 2008, dwar it-taxxi indiretti fuq il-ġbir tal-kapital (ĠU L 46, p. 11) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva 2008/7”).
(
14
)	Din l-interpretazzjoni hija kkonfermata mill-Artikolu 4(3)(b) tad-Direttiva li jipprovdi li tali trasferiment lanqas ma għandu jiġi suġġett għad-dazju fuq il-kapital billi jiġi kkunsidrat bħala inkorporazzjoni ta’ kumpannija fis-sens tal-Artikolu 4(1)(a).
(
15
)	Ara s-sentenza tas-7 ta’ Ġunju 2007, Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (C-178/05, Ġabra p. I-4185) u l-konklużjonijiet tiegħi tal-15 ta’ Frar 2007 f’dik il-kawża (C-178/05, Ġabra p. I-4185), kif ukoll is-sentenza ING. AUER (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 35).
(
16
)	Ara s-sentenzi Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 30) u ING. AUER (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 33).
(
17
)	Sentenzi Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 32) u ING. AUER (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 40).
(
18
)	Sentenza Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 32).
(
19
)	Ara s-sentenzi Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 32), ING. AUER (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 41), u Halifax (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 69) u l-ġurisprudenza li ssir referenza għaliha hemmhekk.
(
20
)	Ara s-sentenzi Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 32) u ING. AUER (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punti 43 et seq.).
(
21
)	Ara, f’dan is-sens, is-sentenza Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 32).
(
22
)	Ara s-sentenzi tat-13 ta’ Diċembru 1990, Il-Kummissjoni vs Ir-Repubblika Ellenika (C-347/88, Ġabra p. I-4747, punt 28); tal-31 ta’ Marzu 1992, Il-Kummissjoni vs Id-Danimarka (C-52/90, Ġabra p. I-2187, punt 17); tad-29 ta’ Novembru 2001, Il-Kummissjoni vs L-Italja (C-202/99, Ġabra p. I-9319, punt 20), u tal-14 ta’ Ottubru 2004, Il-Kummissjoni vs Spanja (C-55/03, punt 23).