61997CC0254_FR
Conclusions de l'avocat général
Conclusions de l'avocat général
1 L'ordonnance de renvoi préjudiciel rendue par le Conseil d'État (France) défère à la Cour trois questions d'interprétation demandant à la juridiction communautaire d'apprécier la compatibilité avec les articles 52 et 58 ainsi que 92 et 95 du traité CE d'une mesure fiscale nationale qui frappe, au titre de l'année 1996, d'une contribution exceptionnelle les entreprises assurant l'exploitation de spécialités pharmaceutiques et qui admet la déduction de l'assiette de la contribution des charges comptabilisées au cours de la même période au titre des dépenses afférentes aux seules opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition, soit la France.
Les faits et la législation nationale
2 L'ordonnance n, 96/51, du 24 janvier 1996 (1), a instauré, en France, des mesures urgentes tendant au rétablissement de l'équilibre financier de la sécurité sociale. Plus spécialement, son article 12 a soumis à trois nouvelles contributions exceptionnelles les entreprises assurant l'exploitation d'une ou de plusieurs spécialités pharmaceutiques. La première de ces contributions est assise sur les frais de promotion et de publicité, la deuxième sur l'augmentation de chiffre d'affaires réalisée en 1995 par rapport à l'exercice précédent et la troisième sur le chiffre d'affaires réalisé au cours de l'exercice fiscal 1995 sur la vente des spécialités pharmaceutiques remboursables et des médicaments agréés à l'usage des collectivités.
3 Les demanderesses au principal ont attaqué l'ordonnance précitée devant le Conseil d'État, réclamant son annulation. C'est exclusivement la troisième de ces contributions qui fait l'objet de la question de compatibilité avec les dispositions du traité CE posée à la Cour par le Conseil d'État.
En effet, tandis qu'il indique comme assiette le chiffre d'affaires réalisé en France du 1er janvier au 31 décembre 1995 sur la vente des spécialités pharmaceutiques remboursables et des médicaments agréés pour les collectivités, l'article 12 de l'ordonnance attaquée prévoit la possibilité de retrancher, aux fins du calcul de l'assiette, les charges comptables comptabilisées au cours de la même période, au titre des dépenses affectées à la réalisation en France d'opérations de recherches scientifiques et techniques portant sur ces mêmes spécialités pharmaceutiques (2). Le débat qui nous occupe porte sur la compatibilité de cette déduction avec le droit communautaire attendu que, en substance, les abattements qu'elle consent aux fins de la détermination de l'assiette ne portent que sur des activités de recherche développées sur le territoire français.
4 Le Conseil d'État soumet à la Cour les questions suivantes:
«1) Les articles 52 et 58 du traité, du 25 mars 1957, instituant la Communauté européenne s'opposent-ils à une législation nationale qui, adoptée en 1996, frappe, au titre de cette année, d'une contribution exceptionnelle dont le taux doit être fixé entre 1,5 et 2 % le chiffre d'affaires hors taxes réalisé dans l'État d'imposition entre le 1er janvier 1995 et le 31 décembre 1995 par les entreprises assurant l'exploitation de spécialités pharmaceutiques, au titre des spécialités pharmaceutiques remboursables et des médicaments agréés à l'usage des collectivités, et qui admet la déduction de l'assiette de la contribution des charges comptabilisées au cours de la même période au titre des dépenses afférentes aux seules opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition?
2) L'article 95 du traité instituant la Communauté européenne s'oppose-t-il à une telle législation?
3) Dans le cas d'une réponse négative à l'une ou l'autre des deux questions qui précèdent, cette déduction de l'assiette de la contribution des dépenses afférentes aux opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition doit-elle être considérée comme une aide au sens de l'article 92 du traité instituant la Communauté européenne?»
La première question
5 Par la première question, la juridiction nationale souhaite s'entendre dire si la liberté d'établissement, garantie par le traité aux personnes physiques ressortissantes d'un État membre ainsi qu'aux sociétés au titre de l'article 58, fait obstacle à une législation nationale qui, dans la définition des caractéristiques d'un prélèvement fiscal exceptionnel, limité à un seul exercice d'imposition, permet de déduire de l'assiette formée par le chiffre d'affaires issu des ventes de certaines spécialités pharmaceutiques (les spécialités pharmaceutiques remboursables et celles agréées à l'usage des collectivités) les dépenses engagées au cours de l'exercice d'imposition en vue d'opérations de recherches scientifiques et techniques effectuées exclusivement sur le territoire français.
6 La Cour est donc à nouveau appelée à se prononcer sur la compatibilité avec le droit communautaire d'une mesure fiscale nationale, plus précisément en matière d'impôts directs. Si, contrairement à la fiscalité indirecte, la fiscalité directe ne relève pas, en tant que telle, de la compétence de la Communauté, il n'en reste pas moins que, conformément au principe de coopération, énoncé à l'article 5 du traité CE, les États membres doivent exercer leurs compétences dans le respect du droit communautaire (3). Ainsi, dans le domaine des impôts directs, ils ne peuvent pas prendre des mesures qui, sans justification, auraient pour effet de faire obstacle à la libre circulation des personnes, physiques ou morales (4).
7 Il convient en particulier de relever, selon les parties demanderesses au principal, que le prélèvement fiscal et la déduction y afférente s'appliquent, sans opérer de discrimination fondée sur la nationalité, tant aux entreprises et sociétés fondées en France par des ressortissants étrangers qu'aux sociétés établies en France par la voie de filiales, de succursales et d'agences (établissement secondaire). Or, en fait, pour les parties demanderesses au principal, lues conditions ne sont pas comparables. En effet, dans la majorité des cas, les filiales (ou les succursales, ou encore les agences) de sociétés pharmaceutiques d'autres États membres se livrent en France uniquement à des activités de distribution et l'activité de recherche ou la partie essentielle de celle-ci demeure concentrée dans le pays d'origine, celui du siège de la société mère. Comme l'activité de recherche d'une grande partie des sociétés pharmaceutiques françaises est localisée en France, celles-ci bénéficient, à parité de chiffre d'affaires, d'un avantage fiscal manifeste dès lors qu'elles peuvent déduire de l'assiette de la contribution un montant plus élevé de dépenses de recherche. Il s'agit donc, pour les demanderesses au principal, d'un cas de discrimination indirecte, elle aussi interdite par le principe d'égalité de traitement énoncé aux articles 52 et 58 du traité.
8 Selon le gouvernement français, le motif de discrimination résiderait dans la circonstance de fait suivante: dans l'industrie pharmaceutique, la localisation des dépenses de recherche serait liée au lieu du principal établissement et, en conséquence, les sociétés françaises auraient l'avantage de pouvoir déduire les dépenses de recherches effectuées en France de l'assiette de taxation déterminée par les ventes de produits pharmaceutiques, tandis que les sociétés étrangères ainsi que les agences, succursales et filiales des sociétés étrangères qui effectuent les recherches dans leurs pays respectifs seraient défavorisées, en ce qu'elles seraient mises dans l'impossibilité de déduire les frais de recherche afférents aux produits vendus en France puisqu'il s'agit, normalement, de recherches effectuées dans les pays où sont établies les maisons mères. Toutefois, pour le gouvernement français, cette représentation des faits ne correspond pas à la réalité. En effet, après avoir admis qu'il s'agit d'une appréciation relevant de la juridiction nationale, le gouvernement français observe qu'en peu de temps, des centres de recherche pharmaceutique français sont devenus des établissements dépendant de sociétés ayant leur siège à l'étranger, et en outre que, normalement, la recherche relative à un même produit s'effectue en fait dans des laboratoires disséminés dans différents États si bien que l'idée d'entreprises pharmaceutiques françaises qui développent leurs activités de recherche de manière exclusive ou prépondérante en France et d'entreprises pharmaceutiques étrangères qui développent leurs activités de recherche de manière exclusive ou prépondérante à l'étranger ne correspondrait plus à la réalité.
9 Pour la Commission, la mesure fiscale en question présente un caractère discriminatoire du point de vue de l'exercice du droit d'établissement, en ce qu'elle aboutit à favoriser les entreprises pharmaceutiques qui effectuent en France leurs activités de recherche et qui, dès lors, dans la majorité des cas, ont leur siège principal en France par rapport aux entreprises pharmaceutiques qui, en France, se bornent à distribuer les produits issus de recherches effectuées dans d'autres États membres, où sont établies les sociétés mères. Une telle discrimination ne se justifie ni en vertu des exigences de l'article 56 du traité CE, ni pour des raisons de cohérence fiscale, dans la définition donnée à ce concept par la jurisprudence de la Cour.
10 Il ne nous paraît pas possible de mettre en doute que, sous plus d'un aspect, la mesure en question soit indirectement discriminatoire. Tout d'abord, la législation française consent à un allégement fiscal sur les revenus de la vente, en France, de certains produits pharmaceutiques sous la condition que la recherche afférente à ces produits (et donc les frais qui y sont liés) ait lieu en France. Il est évident que, dans un contexte économique dans lequel la recherche est normalement effectuée auprès de la société mère, deux sociétés qui commercialisent en France des spécialités pharmaceutiques comparables seront traitées de manière différente selon qu'elles sont ou non filiales, succursales ou agences d'une société mère établie dans un autre État membre, dans lequel la recherche s'effectue. En d'autres termes, quoique la législation fiscale demeure apparemment neutre lorsqu'elle permet de déduire les dépenses de recherche sous la condition objective de leur exécution en France, en fait, elle pénalise les sociétés établies à l'étranger qui ont exercé leur droit d'établissement sous la forme d'un établissement «secondaire» et qui vendent sur le territoire français des spécialités pharmaceutiques issues d'activités de recherche qui ont eu lieu dans l'État du siège de la société mère.
Ensuite, d'un autre point de vue, la législation française en cause donne lieu également à une restriction «à rebours», produite par un régime fiscal rendant moins attrayante, pour les sociétés établies en France, la création à l'étranger d'établissements émanant desdites sociétés de manière à développer une activité de recherche sur le territoire d'autres États membres. Selon une jurisprudence désormais constante de la Cour, bien que, selon leur libellé, les dispositions du traité garantissant la liberté d'établissement «... visent notamment à assurer le bénéfice du traitement national dans l'État membre d'accueil, elles s'opposent également à ce que l'État d'origine entrave l'établissement dans un autre État membre d'un de ses ressortissants ou d'une société constituée en conformité de sa législation et répondant, par ailleurs, à la définition de l'article 58.» (5)
Dès lors que la restriction, résidant dans l'absence de jouissance d'un avantage fiscal, affecte des sociétés d'un groupe dont le siège est situé dans d'autres États membres, où sont engagées les dépenses de la recherche afférente aux produits vendus en France, la mesure examinée fait obstacle à la liberté d'établissement garantie par les articles 52 et 58 du traité.
11 Eu égard à la nature de restriction à l'exercice du droit d'établissement, inhérente à la législation en cause, il convient de vérifier si, éventuellement, ladite législation peut être justifiée en droit communautaire.
Il est patent que les règles relatives aux justifications qui peuvent être invoquées varient selon qu'il s'agit d'une discrimination directe ou indirecte en matière d'établissement. Dans le premier cas, la réglementation nationale discriminatoire n'est compatible avec le droit communautaire que si elle peut relever d'une disposition dérogatoire expresse (6). En revanche, dans le second cas, si la mesure n'est qu'indistinctement applicable, la restriction peut être justifiée non seulement par les raisons mentionnées à l'article 56, mais encore par d'autres exigences impératives d'intérêt général, pour autant que le principe de proportionnalité soit respecté.
12 En l'espèce, comme nous l'avons précédemment exposé, la mesure fiscale française qui fait l'objet du litige au principal n'est qu'indirectement discriminatoire, en ce qu'elle fait dépendre l'aide fiscale non pas de la nationalité de la société, déterminée par son siège, mais plutôt de la circonstance que la société développe en France une activité de recherche afférente aux produits commercialisés dans ce même pays. Lorsque la recherche s'effectue auprès du siège (étranger) de la société mère, l'absence de déductibilité des dépenses de recherche donne lieu à une discrimination indirecte affectant l'exercice du droit d'établissement secondaire.
13 Les raisons d'ordre public, de sécurité publique et de santé publique, les seules exigences générales mentionnées à l'article 56 du traité, ne pourraient certainement pas être invoquées utilement en l'espèce, eu égard en particulier à l'interprétation restrictive donnée à ces dérogations par la Cour de justice, qui a précisé également le caractère complètement étranger à cette dérogation des objectifs de nature économique (7), tels que la réduction de l'assiette fiscale qui pourrait découler de la déductibilité des dépenses de recherche, même si celles-ci sont effectuées dans d'autres États membres.
14 Certes, la Cour constate que l'exigence de préservation de la cohérence des systèmes fiscaux nationaux peut, à tout le moins, dans certaines situations, constituer une raison impérative d'intérêt public propre à justifier une restriction aux principes fondamentaux en matière de liberté de circulation, dans le respect, bien entendu, du principe de proportionnalité, lequel implique que la cohérence du système fiscal ne puisse pas être assurée en recourant à des mesures moins restrictives (8). Dans les arrêts Commission/Belgique et Bachmann, la Cour a justifié par la cohérence du système fiscal une législation nationale qui subordonnait la déductibilité de primes d'assurance contre la vieillesse et le décès à la condition que ces cotisations soient versées dans l'État. En effet, cette option restrictive s'expliquait par la nécessité de compenser la perte de recettes fiscales qui résulte de la déduction par l'imposition des pensions, rentes ou capitaux dus par les assureurs, imposition qui n'était pas exigible lorsque les assureurs étaient établis à l'étranger. Dans la jurisprudence qui a suivi, la nécessité de cohérence fiscale a fait l'objet d'interprétations qui en ont réduit la portée aux fins de justification d'une discrimination indirecte. Ainsi, la Cour admet que, dès lors qu'un État reconnaît à un autre État la faculté de percevoir des impôts à charge de ses propres résidents pour les revenus acquis dans l'autre État, la compensation entre avantage fiscal et exigences en matière d'imposition doit être établie globalement, et pas nécessairement à l'intérieur d'un seul État (9). Dans d'autres arrêts, la Cour souligne la nécessité d'un lien direct entre l'octroi de l'aide et son financement, excluant que l'on puisse invoquer la cohérence fiscale chaque fois que ce lien ne pouvait pas être établi (10). C'est encore l'absence de lien direct entre la disposition discriminatoire et l'intérêt fiscal protégé qui a conduit la Cour à qualifier d'incompatible avec le droit d'établissement une disposition néerlandaise qui appliquait un taux d'imposition majoré aux revenus d'un contribuable non-résident au motif que celui-ci ne serait pas tenu de cotiser au régime national de sécurité sociale (11).
15 Le système français de prélèvement fiscal que nous examinons ne permet d'établir aucun lien entre l'imposition en question qui, rappelons-le, consiste en un impôt direct frappant le chiffre d'affaires réalisé par les sociétés pharmaceutiques en vendant des spécialités remboursables sous la déduction des dépenses de recherche effectuées en France au cours de la période considérée, et la finalité de l'impôt, qui consiste dans le rééquilibrage des comptes du système de sécurité sociale. En particulier, l'interdiction de déduire les dépenses de recherche effectuées dans d'autres États membres n'est pas justifiée par la nécessité de compenser une quelconque diminution de recettes fiscales qui serait, par hypothèse, due à l'exécution de la recherche scientifique et technique dans d'autres États membres. Le mécanisme de prélèvement contesté représente simplement une majoration de la pression fiscale (ou, ce qui revient au même, un moindre dégrèvement) pour les sociétés d'autres États membres qui commercialisent des produits pharmaceutiques sur le territoire français selon les modalités de l'établissement secondaire.
Il découle de ces considérations que les articles 52 et 58 du traité s'opposent à une législation nationale qui applique, pour l'exercice 1996, une contribution exceptionnelle sur le chiffre d'affaires issu de la vente de spécialités pharmaceutiques remboursables et de médicaments agréés à l'usage des collectivités et qui prévoit la déduction de l'assiette de cet impôt des charges comptabilisées au cours de la même période au titre des seules dépenses qui sont relatives aux opérations de recherche effectuées dans l'État de l'imposition.
La deuxième question
16 Par la deuxième question, la juridiction nationale demande à la Cour d'interpréter l'article 95 du traité afin de s'entendre dire si cet article du traité s'oppose ou non à une disposition fiscale nationale telle que celle prévue par l'ordonnance no 96/51. L'article 95 du traité CE interdit aux États membres de frapper les produits importés d'impositions discriminatoires. Cette disposition se juxtapose au contrôle des autres charges pécuniaires qui frappent le produit au moment du franchissement des frontières ou, en tout cas, en raison de ce franchissement des frontières, et qui sont interdites par les articles 9 à 12 du traité CE, complétant de la sorte l'objectif d'élimination des obstacles à la libre circulation des marchandises sur le territoire de la Communauté.
L'application de l'article 95 suppose la vérification d'un certain nombre de conditions. Tout d'abord, la protection instaurée par l'article 95 a pour objet les «impositions intérieures» ayant une portée discriminatoire. Il convient tout de suite de relever que, quoique les termes de cette disposition définissent le champ d'application de cette règle de manière assez générique, en faisant référence aux «impositions intérieures de quelque nature qu'elles soient», et que, par conséquent, la doctrine ait soutenu la thèse de l'applicabilité de ces règles aux impôts directs, il n'en reste pas moins que les applications concrètes de l'article 95 opérées par la Cour concernent uniquement des cas de taxation indirecte. C'est que, en réalité, ce type d'imposition paraît s'inscrire dans la droite ligne de la raison d'être fondamentale de la disposition, qui vise l'interdiction des discriminations qui désavantagent les produits importés par rapport aux produits nationaux similaires ou concurrents. L'argument qui peut être tiré de la position systématique de cette disposition est moins pertinent, mais tout aussi significatif aux fins de l'application de la règle en cause aux seuls impôts indirects. Le chapitre 2 du titre V du traité CE, consacré aux dispositions fiscales, comporte, outre l'article 95, des dispositions qui, toutes, font référence aux seuls prélèvements fiscaux indirects, et qui prévoient, en particulier, à l'article 99, des pouvoirs en matière d'harmonisation des législations relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, aux droits d'accise et autres impôts indirects, et ce uniquement dans la mesure où cette harmonisation est nécessaire pour assurer l'établissement et le fonctionnement du marché intérieur.
Il convient d'ailleurs de considérer que les régimes fiscaux d'impôts directs qui comportent des règles susceptibles de produire des effets discriminatoires sont incompatibles avec d'autres dispositions du traité, et plus précisément avec celles relatives à la libre circulation des personnes, ou encore celles relatives à la libre circulation des marchandises (12).
17 En faisant même abstraction de ces dernières considérations, l'article 95 pourrait néanmoins s'appliquer, en théorie, à un régime fiscal qui frappe les bénéfices réalisés par les entreprises importatrices d'une charge fiscale supérieure à celle qui grève les produits nationaux. Toutefois, en l'espèce, la législation française n'opère pas de distinction entre le régime fiscal des importateurs de produits pharmaceutiques et celui des producteurs nationaux de produits analogues ou concurrents. La distinction porte non pas sur l'origine des produits, entendue comme lieu où s'opère son processus de production, mais bien plutôt sur le lieu où s'effectue la recherche scientifique et technique dont ils procèdent. En effet, même si elles réalisent toute leur production en France, les succursales ou les filiales de sociétés étrangères ne peuvent pas bénéficier de la déduction des dépenses de recherche si la recherche scientifique en amont de ce produit est de toute façon effectuée auprès de la société mère dans un autre État membre. Dans un tel cas, il y a discrimination et l'article 95 ne saurait être utilement invoqué (13). Pour cette raison, nous considérons que l'article 95 ne saurait être utilisé pour apprécier la compatibilité avec le droit communautaire de la mesure fiscale attaquée devant la juridiction nationale.
Pour le cas où, adoptant un autre point de vue, la Cour estime devoir procéder à l'appréciation de la mesure française au regard de l'article 95 du traité, partageant les objections émises par la Commission, nous pensons qu'il n'est pas possible de répondre utilement à la question posée en l'absence de toute indication relative aux modalités concrètes d'imputation du prélèvement fiscal litigieux sur le prix final du produit pharmaceutique. En effet, pour déterminer si l'imposition intérieure produit un effet discriminatoire ou protecteur, il convient de rechercher si elle «... est de nature à détourner le consommateur» de l'achat du produit importé au bénéfice du produit de fabrication nationale (14). Dans le cas de la mesure fiscale française, l'ordonnance de renvoi ne permet en aucune façon de vérifier si et dans quelle mesure la non-déduction des dépenses de recherche effectuées à l'étranger se reflète sur le coût, et donc sur le prix du produit vendu par des succursales ou des filiales de sociétés mères établies dans d'autres États membres, en considérant même qu'il s'agit de spécialités pharmaceutiques remboursables ou, en tout cas, agréées à l'usage des collectivités.
La troisième question
18 La juridiction nationale formule la troisième question dans l'hypothèse où la Cour répondrait par la négative aux deux questions précédentes. Estimant que le prélèvement fiscal que nous examinons est contraire aux règles relatives à l'exercice du droit d'établissement, nous considérons qu'il n'y a plus lieu non plus de prendre position sur cette troisième question. Toutefois, à supposer que la Cour considère que ni les articles 52 et 58, ni l'article 95 du traité ne s'opposent à une mesure nationale du type de celle qui est attaquée devant la juridiction de renvoi, il convient que nous formulions les observations qui suivent. En formulant la troisième question, le Conseil d'État demande à la Cour de déterminer si la déduction de l'assiette de la contribution des dépenses afférentes aux opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition doit être considérée comme une aide d'État au sens de l'article 92 du traité.
19 Si la juridiction nationale pose la question relative aux aides d'État à titre subsidiaire par rapport aux questions précédentes portant sur le droit d'établissement et sur les impositions intérieures de nature discriminatoire, c'est eu égard au rapport existant entre les différentes règles communautaires respectivement invoquées. En effet, la jurisprudence de la Cour relative aux rapports réciproques entre les dispositions relatives à la liberté de circulation des marchandises, celles afférentes à l'élimination des discriminations fiscales et celles relatives aux aides enseigne que le seul fait qu'une mesure nationale puisse éventuellement être qualifiée d'aide au sens de l'article 92 du traité n'est pas une raison suffisante pour l'exempter de l'interdiction de l'article 30 (15). Des considérations identiques peuvent être émises à propos du rapport entre le régime des aides et les règles en matière de droit d'établissement. La prohibition des mesures discriminatoires qui affectent l'exercice de la liberté d'établissement, qui constitue une application spécifique du principe général d'égalité de traitement dans le domaine fondamental de la liberté de circulation des personnes physiques et morales et se traduit par des droits subjectifs qui peuvent être directement invoqués devant les juridictions nationales, s'étend, à travers la notion de discriminations indirectes, tout autant prohibées, bien au-delà de la règle du traitement national. Sont prohibées, en effet, toutes formes dissimulées de discrimination qui, par application d'autres critères que celui de la nationalité, conduisent en fait à désavantager les étrangers (16).
Phénomène semblable à celui rencontré en ce qui concerne la libre circulation des marchandises, l'extension du champ d'application des règles en matière de droit d'établissement finit par concerner des situations de discrimination, affectant des opérateurs d'autres États membres, qui pourraient être aussi visées par d'autres dispositions du traité, telles que celles relatives aux aides d'État. Si les champs d'application des réglementations respectives se recoupent en partie, cela ne doit pas nous amener à considérer que les dispositions en matière d'établissement ou en matière de libre circulation des marchandises seraient inapplicables lorsque, comme en l'espèce, elles peuvent susciter un examen autonome, dans leur perspective, de certains aspects du système d'aides organisé par l'État. Nous estimons donc que la mesure fiscale française instaurée par l'ordonnance attaquée devant la juridiction nationale peut être appréciée à la lumière des règles du droit d'établissement et que, une fois établi que ces règles s'opposent à ce type d'imposition fiscale, il ne serait pas nécessaire d'examiner la compatibilité de ladite mesure avec les règles relatives aux aides d'État.
20 Les considérations que nous développerons ci-après ne valent donc que pour l'hypothèse où la Cour estimerait que la législation fiscale en cause devant la juridiction nationale est compatible avec les règles des articles 52 à 58 ou de l'article 95 du traité.
L'article 92, qui déclare incompatibles avec le marché commun, dans la mesure où elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen des ressources de l'État, sous quelque forme que ce soit qui, en favorisant certaines entreprises ou certaines productions, faussent ou menacent de fausser la concurrence, implique une notion d'aide de portée très large, qui a été précisée par la jurisprudence de la Cour. Plus spécialement, la notion d'aide comprend non seulement des prestations positives telles que les subventions elles-mêmes, «mais également des interventions qui, sous des formes diverses, allègent les charges qui normalement grèvent le budget d'une entreprise et qui, par là, sans être des subventions au sens strict du mot, sont de même nature et ont des effets identiques». Il en découle qu'une exonération fiscale qui, bien que ne comportant pas un transfert de ressources d'État, place les bénéficiaires dans une situation financière plus favorable que les autres contribuables constitue une aide d'État au sens de l'article 92 (17).
De manière générale, le fait de pouvoir déduire de l'assiette certains coûts, aboutissant à une moindre charge fiscale pour les entreprises bénéficiaires, peut donc constituer, pour autant que les autres conditions soient réunies, une aide d'État au sens de l'article 92 du traité (18).
21 Le bénéficiaire de l'aide doit pouvoir être identifié: il doit s'agir d'une entreprise déterminée, de certaines entreprises ou de certaines productions. En d'autres termes, il doit s'agir de mesures sélectives en faveur de certaines activités ou de certains groupes d'entreprises; en revanche sont exclues de la notion d'aide les mesures générales de politique économique qui ont pour objectif le développement économique global.
La charge fiscale introduite par l'ordonnance no 94/96 frappe l'ensemble de l'industrie pharmaceutique qui distribue ses produits en France. La réduction de l'assiette ne concerne que les sociétés qui effectuent de la recherche scientifique et technique en France et qui sont, dans la majorité des cas, des sociétés dont le siège principal est établi dans l'État d'imposition, et donc des sociétés françaises. En revanche, eu égard à la situation de fait, les sociétés qui émanent de groupes dont la société mère est établie dans d'autres États membres, ne développant pas d'activité de recherche en France, subissent pleinement la charge fiscale, sans avoir l'avantage de pouvoir déduire les frais de recherche de l'assiette de l'impôt. Il s'agit par conséquent d'une mesure destinée à favoriser les activités de recherche scientifique qui se déroulent en France et, de manière plus générale, l'industrie pharmaceutique française. Ces considérations nous conduisent à considérer que l'exigence du caractère sectoriel de l'aide est satisfaite.
22 S'agissant de l'incidence de l'aide sur les échanges au sein de la Communauté, cette condition est réunie, selon la jurisprudence, même lorsque le bénéficiaire opère exclusivement sur le marché intérieur, l'avantage dont il bénéficie constituant un obstacle à la pénétration sur ce marché d'opérateurs d'autres États de la Communauté (19). S'agissant d'un secteur, l'industrie pharmaceutique, caractérisé par la grande perméabilité des marchés et par une vive concurrence internationale, il serait difficile, en l'espèce, de soutenir que les entreprises françaises bénéficiaires de l'aide n'opéraient que sur le marché intérieur. De toute façon, l'existence d'échanges intracommunautaires dans le marché en cause se déduit de la présence même de succursales ou de filiales de sociétés étrangères chargées de distribuer leurs produits sur le territoire français.
23 Nous en concluons qu'une mesure fiscale telle que celle prévue par la disposition française en cause constitue une aide au sens de l'article 92 du traité.
Conclusion
24 A la lumière des considérations qui précèdent, nous suggérons à la Cour de répondre de la manière suivante aux questions posées par le Conseil d'État:
«1) Les articles 52 et 58 du traité CE s'opposent à une législation nationale qui, adoptée en 1996, frappe, au titre de cette année, d'une contribution exceptionnelle dont le taux doit être fixé entre 1,5 et 2 % le chiffre d'affaires hors taxes réalisé dans l'État d'imposition entre le 1er janvier 1995 et le 31 décembre 1995 par les entreprises assurant l'exploitation de spécialités pharmaceutiques, au titre des spécialités pharmaceutiques remboursables et des médicaments agréés à l'usage des collectivités, et qui admet la déduction de l'assiette de la contribution des charges comptabilisées au cours de la même période au titre des dépenses afférentes aux seules opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition.
2) L'article 95 du traité CE ne s'oppose pas à une législation telle que celle décrite au point précédent.»
A titre subsidiaire, uniquement pour le cas où la Cour considérerait que les articles 52 et 58 du traité ne s'opposent pas à une législation nationale du type de celle décrite au point 1), nous suggérons de répondre à la troisième question de la manière suivante:
«3) La déduction de l'assiette de la contribution des dépenses afférentes aux opérations de recherche réalisées dans l'État d'imposition doit être considérée comme une aide au sens de l'article 92 du traité CE.»
(1) - Voir Journal officiel de la République française du 25 janvier 1996, p. 1230.
(2) - L'article 12 III de l'ordonnance attaquée a été modifié par une ordonnance postérieure, l'ordonnance no 96/345 du 24 avril 1996 (Journal officiel de la République française du 25 avril 1996, p. 6311), laquelle a précisé que sont seules déductibles les dépenses de recherche afférentes aux spécialités pharmaceutiques et aux médicaments dont la vente détermine l'assiette de la contribution concernée.
(3) - Voir les arrêts du 16 juillet 1998, ICI (C-264/96, Rec. p. I-4695, point 19); du 15 mai 1997, Futura Participations et Singer(C-250/95, Rec. p. I-2471, point 19); du 27 juin 1996, Asscher (C-107/94, Rec. p. I-3089, point 36), et du 14 février 1995, Schumacker (C-279/93, Rec. p. I-225, point 21).
(4) - Voir l'arrêt ICI, précité à la note 3, et en particulier le point 20, et, précédemment, l'arrêt du 13 juillet 1993, Commerzbank (C-330/91, Rec. p. I-4017, point 2).
(5) - Voir l'arrêt du 27 septembre 1988, Daily Mail and General Trust (81/87, Rec. p. 5483, point 16), et, plus récemment, l'arrêt ICI, précité à la note 3 (point 21). L'arrêt du 7 juillet 1992, Singh (C-370/90, Rec. p. I-4265) a énoncé l'interdiction de la discrimination à rebours affectant les personnes.
(6) - Voir l'arrêt du 26 avril 1988, Bond van Adverteerders e.a. (352/85, Rec. p. 2085, point 32).
(7) - En se référant en particulier à une disposition fiscale: voir l'arrêt du 14 novembre 1995, Svensson et Gustavsson (C-484/93, Rec. p. I-3955, point 15).
(8) - La première mention de la cohérence fiscale comme exigence impérative propre à justifier des restrictions à la libre circulation des personnes figure dans les arrêts du 18 janvier 1992, Commission/Belgique (C-300/90, Rec. p. I-305), et du 28 janvier 1992, Bachmann (C-204/90, Rec. p. I-249).
(9) - Voir l'arrêt du 11 août 1995, Wielockx (C-80/94, Rec. p. I-2493).
(10) - Dans l'arrêt Svensson et Gustavsson (précité à la note 7), la Cour a exclu l'existence d'un lien direct entre, d'une part, l'octroi aux emprunteurs d'une bonification d'intérêt en vue de l'acquisition d'un logement et, d'autre part, le financement de cette bonification au moyen de l'impôt perçu sur les bénéfices des établissements financiers. Voir également les conclusions de l'avocat général M. Elmer sous le même arrêt, point 31.
(11) - Arrêt Asscher (précité à la note 3, points 58 à 61). L'exigence d'un lien direct entre, d'une part, le dégrèvement fiscal autorisant, dans le chef de la société qui fait partie d'un consortium, la déduction des pertes subies par une de ses filiales résidant au Royaume-Uni et, d'autre part, l'imposition des bénéfices des filiales situées hors du Royaume-Uni, a été considérée par la Cour comme une condition essentielle pour pouvoir fonder la cause de justification tirée de la «cohérence fiscale» (arrêt ICI, précité à la note 3, point 29).
(12) - La Cour a considéré comme incompatible avec l'article 30 du traité CE notamment un système de dégrèvements fiscaux en matière d'impôts sur les bénéfices qui étaient réservés aux entreprises de presse qui faisaient imprimer leurs publications en France (arrêt du 7 mai 1985, Commission/France, 18/84, Rec. p. 1339, point 16).
(13) - La Cour a précisé que les producteurs nationaux de l'État membre en cause ne pouvaient pas invoquer l'interdiction énoncée à l'article 95 (arrêt du 27 février 1980, Just, 68/79, Rec. p. 501, point 15).
(14) - Voir l'arrêt du 30 novembre 1995, Casarin (C-113/94, Rec. p. I-4203, point 22), dans lequel la Cour a observé qu'un système de taxation ne peut pas être considéré comme discriminatoire pour l'unique raison que seuls des produits importés se situent dans la catégorie la plus fortement taxée, exigeant que soit vérifié l'effet de l'imposition sur l'orientation des achats des consommateurs.
(15) - Voir l'arrêt Commission/France, précité à la note 12, point 13. Précédemment, bien que statuant à propos de modalités d'une aide non nécessaires à son objet ou à son fonctionnement, la Cour avait déjà déclaré que le système des articles 92 à 94 ne pouvait pas empêcher l'application de l'article 30 (arrêt du 22 mars 1977, Iannelli et Volpi, 74/76, Rec. p. 557, points 16 et 17).
(16) - La formule remonte à l'arrêt du 12 février 1974, Sotgiu (152/73, Rec. p. 153, point 11).
(17) - Voir l'arrêt du 15 mars 1994, Banco Exterior de España (C-387/92, Rec. p. I-877, points 13 et 14), qui reprend une jurisprudence assez ancienne: voir l'arrêt du 23 février 1961, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg/Haute Autorité (30/59, Rec. p. 1, et en particulier p. 39).
(18) - La Commission a qualifié d'aide au sens de l'article 92 un régime préférentiel de crédit d'impôt sur le revenu sur les impôts communaux ou sur la taxe sur la valeur ajoutée, instauré au bénéfice d'une catégorie déterminée d'opérateurs économiques: voir la décision 93/496/CEE de la Commission, du 9 juin 1993, relative à l'aide d'État C 32/92 (ex NN 67/92) - Italie (crédit d'impôt pour les transporteurs routiers professionnels) (JO L 233, p. 10). La décision n'a pas été attaquée et le non-respect de cette décision par la République italienne a été constaté par l'arrêt du 29 janvier 1998, Commission/Italie (C-280/95, Rec. p. I-259).
(19) - Voir l'arrêt du 13 juillet 1988, France/Commission (102/87, Rec. p. I-4067), dans lequel la Cour a toutefois souligné l'absence de pertinence, aux fins de la qualification comme aide, de la faible importance de l'avantage. Voir également, dans le même sens, l'arrêt antérieur du 21 mars 1990, Belgique/Commission (C-142/87, Rec. p. I-959, point 43).