62016TJ0263(01)_RES
Asia T-263/16 RENV
Magnetrol International
vastaan
Euroopan komissio
Unionin yleisen tuomioistuimen tuomio (laajennettu toinen jaosto) 20.9.2023
Valtiontuet – Belgian toteuttama tukijärjestelmä – Päätös, jolla tukijärjestelmä todetaan sisämarkkinoille soveltumattomaksi ja sääntöjenvastaiseksi ja jolla määrätään jo maksetun tuen takaisinperimisestä – Verotuksesta ennakolta tehty päätös (tax ruling) – Verotettavat voitot – Ylisuurten voittojen verovapaus – Etu – Valikoivuus – Takaisin periminen
Toimielinten säädökset, päätökset ja muut toimet – Perustelut – Perusteluvelvollisuus – Soveltamisala – Valtiontukia koskeva komission päätös – Valikoivan edun olemassaolon tarkastelu – Riittävät perustelut
(SEUT 107 artiklan 1 kohta ja SEUT 296 artiklan 2 kohta)
(ks. 44 ja 54 kohta)
Valtiontuki – Käsite – Verotukselliset toimenpiteet – Verotuksesta ennakolta tehty päätös – Viitekehys edun olemassaolon ja sen valikoivuuden määrittämiseksi – Pelkästään kansallisen oikeuden huomioon ottaminen – Sovellettavan lainsäädännön vastaisen hallintokäytännön sisällyttämättä jättäminen viitejärjestelmään – Tämän käytännön luokittelu viitekehyksestä poikkeamiseksi – Hyväksyttävyys
(SEUT 107 artiklan 1 kohta)
(ks. 59–63 ja 83–102 kohta)
Valtiontuki – Käsite – Toimenpiteen valikoivuus – Toimenpide, jolla myönnetään veroetu – Verotuksesta ennakolta tehty päätös – Erottelun käyttöön ottaminen sellaisten toimijoiden välillä, jotka ovat kansallisen verojärjestelmän tavoitteen kannalta toisiinsa rinnastettavassa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa – Toimenpide, jota voidaan luonnehtia valikoivaksi
(SEUT 107 artiklan 1 kohta)
(ks. 105–125 kohta)
Valtiontuki – Sääntöjenvastaisen tuen takaisinperiminen – Tuensaajan mahdollinen perusteltu luottamus – Ei ole
(SEUT 108 artiklan 2 kohta)
(ks. 131–135 kohta)
Valtiontuki – Sääntöjenvastaisen tuen takaisinperiminen – Sääntöjenvastaisuudesta johtuva velvollisuus – Kohde – Tilanteen saattaminen ennalleen – Suhteellisuusperiaatteen loukkaaminen – Ei ole
(SEUT 108 artiklan 2 kohta)
(ks. 136–139 kohta)
Valtiontuki – Sääntöjenvastaisen tuen takaisinperiminen – Verovapautuksen muodossa myönnetty tuki – Monikansallisiin konserneihin kuuluvien kotimaisten toimipaikkojen veronalennukset – Kotimaisten toimipaikkojen ja monikansallisten konsernien määrittäminen tuensaajiksi – Määrätty takaisinperintä asianomaisilta monikansallisilta konserneilta – Hyväksyttävyys
(SEUT 108 artiklan 2 kohta)
(ks. 148–155 kohta)
Toimielinten säädökset, päätökset ja muut toimet – Perustelut – Perusteluvelvollisuus – Soveltamisala – Valtiontukia koskeva komission päätös – Päätös, jolla tuki todetaan sisämarkkinoille soveltumattomaksi ja määrätään se perittäväksi takaisin – Velvollisuus ottaa huomioon kunkin tuensaajan yksilöllinen tilanne – Ei ole
(SEUT 108 artikla)
(ks. 161 kohta)
Tiivistelmä
Belgian verohallinto antoi vuosina 2004–2014 veropäätöksiä (tax rulings) monikansallisten konsernien belgialaisille toimipaikoille. Näiden ennakkoratkaisujen ansiosta kyseiset toimipaikat saattoivat alentaa veropohjaansa Belgiassa vähentämällä kirjaamistaan voitoista niin kutsutut ylisuuret voitot. Belgian veroviranomaisten mukaan nämä ylisuuret voitot johtuivat synergia-, mittakaava- tai muista eduista, jotka syntyivät kuulumisesta monikansalliseen konserniin, eivätkä ne näin ollen kohdentuneet kyseisille belgialaisille toimipaikoille.
Komissio totesi 11.1.2016 antamassaan päätöksessä, (
1
) että ylisuurten voittojen verovapautta koskeva järjestelmä, jonka nojalla Belgian kuningaskunta oli antanut veropäätökset, oli SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu sisämarkkinoille soveltumaton valtiontukijärjestelmä. Koska komissio katsoi, että kyseinen järjestelmä oli pantu täytäntöön SEUT 108 artiklan 3 kohdan vastaisesti, se määräsi näin myönnetyt tuet perittäviksi takaisin tuensaajilta, joista Belgian kuningaskunnan oli myöhemmin laadittava lopullinen luettelo.
Unionin yleinen tuomioistuin, jonka käsiteltäväksi asia saatettiin Belgian kuningaskunnan ja useiden komission päätöksessä yksilöityjen tai verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun saaneiden yritysten nostamien kumoamiskanteiden johdosta, kumosi komission päätöksen 14.2.2019 antamallaan tuomiolla (
2
) sillä perusteella, että komissio oli virheellisesti todennut tukiohjelman olemassaolon.
Komission tekemän valituksen johdosta unionin tuomioistuin yhtäältä kumosi unionin yleisen tuomioistuimen tuomion ja toisaalta hylkäsi lopullisesti kanneperusteet, joissa riitautettiin tukijärjestelmän olemassaolo ja komission toimivalta. (
3
) Koska asia ei ollut ratkaisukelpoinen sellaisten kumoamisperusteiden osalta, joita unionin yleinen tuomioistuin ei ollut vielä tutkinut, unionin tuomioistuin palautti asian unionin yleiseen tuomioistuimeen, jotta tämä ratkaisisi nämä kanneperusteet.
Asian palauttamisen jälkeisessä menettelyssä unionin yleinen tuomioistuin hylkäsi kaikki sen käsiteltäväksi saatetut kumoamisperusteet ja hylkäsi näin ollen Belgian kuningaskunnan ja kantajina olevien yritysten kanteet kokonaisuudessaan.
Unionin yleisen tuomioistuimen arviointi asiasta
Kumoamiskanteidensa tueksi Belgian kuningaskunta ja kantajina olevat yritykset riitauttivat muun muassa ylisuurten voittojen järjestelmästä aiheutuvan edun olemassaolon ja sen valikoivuuden.
Siltä osin kuin on kyse viitejärjestelmästä eli yleisestä tai ”normaalista” verojärjestelmästä, johon nähden kahta edellistä seikkaa on tarkasteltava, Belgian kuningaskunta ja kantajat moittivat komissiota siitä, että tämä oli virheellisesti katsonut, että Belgian yhteisöverojärjestelmässä määrättiin, että yritysten kaikkia kirjattuja voittoja verotettiin, ja jättänyt huomiotta mahdollisuuden tehdä oikaisuja. Lisäksi komissio on virheellisesti sulkenut ylisuurten voittojen järjestelmän kyseisen viitejärjestelmän ulkopuolelle.
Tältä osin tuloverolain sovellettavista säännöksistä ilmenee kuitenkin, että verotettava tulo koostui periaatteessa kaikista Belgiassa verovelvollisten yritysten kirjaamista voitoista. Nämä kirjatut voitot muodostivat nimittäin kyseisen veron laskemisen lähtökohdan, johon voitiin tehdä laissa säädetyt oikaisut ylöspäin ja alaspäin. Vaikka sovellettavassa lainsäädännössä voittojen oikaisulle alaspäin asetettiin kaksi edellytystä eli se, että belgialaisen toimipaikan tulo on sisällytetty toisen, etuyhteydessä olevan yrityksen tuloon ja että tämä tulo olisi kertynyt viimeksi mainitulle, jos olisi sovellettu riippumattomien yritysten välillä sovittuja ehtoja vastaavia ehtoja, Belgian veroviranomaisten veropäätöksissään soveltama ylisuurten voittojen verovapaus ei kuitenkaan edellyttänyt näiden kahden edellytyksen täyttymistä. Tämän toteamuksen perusteella unionin yleinen tuomioistuin päättelee, että komissio on aivan oikein katsonut, että ylisuurten voittojen verovapautta koskeva järjestelmä, sellaisena kuin Belgian veroviranomaiset sitä sovelsivat, ei kuulunut käsiteltävässä asiassa sovellettavaan viitejärjestelmään.
Unionin yleinen tuomioistuin hylkää myös arvostelun, jota Belgian kuningaskunta ja kantajina olevat yritykset ovat esittäneet riidanalaisessa päätöksessä esitetystä toteamuksesta, joka koskee verotusta koskevien ennakkoratkaisujen edunsaajia suosivan edun olemassaoloa.
Yhtäältä unionin yleinen tuomioistuin vahvistaa, että komissio on todellakin tutkinut etua koskevan arviointiperusteen ja esittänyt seikat, jotka on otettu huomioon edun olemassaolon arvioimiseksi. Sillä, että etua koskeva analyysi on sisällytetty jaksoon, joka kattaa myös valikoivuuden arvioinnin, ei ole tältä osin vaikutusta. Toisaalta unionin yleinen tuomioistuin totesi, että ylisuurten voittojen järjestelmän täytäntöönpano, jolle oli ominaista vapautusten myöntäminen sovellettavien lakisääteisten edellytysten vastaisesti, oli omiaan alentamaan veroa, joka etua saavien toimipaikkojen olisi muuten pitänyt maksaa. Näin ollen komissiota ei voida arvostella siitä, että se on todennut, että kyseinen järjestelmä oli omiaan suosimaan sen edunsaajia.
Unionin yleinen tuomioistuin hylkää lisäksi eri väitteet, jotka on esitetty sitä komission ensisijaisen päättelynsä päätteeksi esittämää toteamusta vastaan, jonka mukaan ylisuurten voittojen järjestelmä poikkesi Belgian yleisestä yhteisöverojärjestelmästä, koska kyseisessä järjestelmässä ei ollut säädetty Belgian veroviranomaisten käytännöstä tehdä yksipuolinen oikaisu alaspäin ilman, että on tarpeen osoittaa, että oikaistava tulo on luettu toisen yrityksen tuloon ja että tämä tulo on tuloa, joka olisi kertynyt jälkimmäiselle yritykselle, jos kyseiset liiketoimet olisi toteutettu riippumattomien yritysten välillä. Unionin yleinen tuomioistuin hylkää myös väitteet, jotka on esitetty sitä komission päätelmää vastaan, jonka mukaan tällaisesta Belgian veroviranomaisten käytännöstä johtuva viitejärjestelmästä poikkeava etu ei ollut kaikkien samankaltaisessa oikeudellisessa ja tosiasiallisessa tilanteessa olevien toimipaikkojen saatavilla.
Unionin yleinen tuomioistuin katsoo ensinnäkin, että kun otetaan huomioon veroviranomaisten hallinnollinen käytäntö, komissio ei ole tehnyt virhettä todetessaan, että monikansalliseen konserniin kuuluvia toimipaikkoja, joille on myönnetty ylisuurten voittojen verovapaus, on kohdeltu eri tavalla kuin muita Belgiassa sijaitsevia toimipaikkoja, jotka eivät hyötyneet tästä verovapautuksesta, vaikka nämä toimipaikat olivat yleisesti sovellettavan oikeuden mukaisten verosääntöjen tavoitteen, joka oli kaikkien Belgiassa asuvien tai kiinteän toimipaikan välityksellä Belgiassa toimivien yritysten kaikkien verotettavien voittojen verottaminen, kannalta toisiinsa rinnastettavassa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa.
Toiseksi unionin yleinen tuomioistuin toteaa, ettei komissio ole tehnyt arviointivirhettä myöskään väittäessään, että kyseessä oleva järjestelmä oli valikoiva siltä osin kuin siinä suljettiin pois sellaiset yritykset, jotka olivat päättäneet olla tekemättä investointeja Belgiaan, olla keskittämättä toimintojaan sinne ja olla luomatta sinne työpaikkoja. Riidanalaisessa päätöksessä analysoidusta verotusta koskevien ennakkoratkaisujen otoksesta nimittäin ilmeni, että kaikki nämä päätökset oli annettu sen jälkeen, kun hakijat olivat ehdottaneet investointeja Belgiaan, tiettyjen tehtävien siirtämistä sinne tai tiettyjen työpaikkojen luomista sinne.
Kolmanneksi on todettava, että koska yksikään mainittuun otokseen sisältyvä veropäätös ei koskenut pieniin konserneihin kuuluvia toimipaikkoja, komissiota ei voida moittia myöskään siitä, että se väitti, että kyseessä oleva järjestelmä oli valikoiva, koska se ei ollut avoin pieniin konserneihin kuuluville yrityksille.
Näissä olosuhteissa unionin yleinen tuomioistuin ei pidä tarpeellisena tutkia väitteitä, jotka on esitetty komission toissijaisesti tekemästä valikoivuutta koskevasta päättelystä, koska ylisuurten voittojen verovapaus poikkesi markkinaehtoperiaatteesta.
Unionin yleinen tuomioistuin hylkää lisäksi Belgian kuningaskunnan väitteen, jonka mukaan ylisuurten voittojen järjestelmää ei rahoitettu valtion varoista, koska ylisuuret voitot eivät kuuluneet sen verotusvaltaan.
Unionin yleinen tuomioistuin täsmentää tältä osin, että yritysten voittojen verotusta Belgiassa koskevan yleisen järjestelmän mukaan Belgiassa asuvien yhtiöiden kirjaamien voittojen kokonaismäärä on lähtökohtaisesti Belgiassa verotettavaa voittoa. Näin ollen komissio on voinut Belgian lainsäätäjän verotusvaltaansa käyttäen tekemän valinnan perusteella päätellä, että monikansallisten konsernien belgialaisten toimipaikkojen ylisuurten voittojen verottamatta jättäminen, vaikka ne olivat lähtökohtaisesti verotettavaa tuloa, merkitsi kyseiselle valtiolle kuuluneiden varojen menetystä.
Belgian kuningaskunnan väite, jonka mukaan ylisuurten voittojen verovapaus, sellaisena kuin veroviranomaiset sitä sovelsivat, oli perusteltavissa verojärjestelmän luonteella ja yleisellä rakenteella ja erityisesti kaksinkertaisen verotuksen välttämistä koskevalla tavoitteella, ei myöskään ole vakuuttava. Käytännössä tällaisen vapautuksen edellytyksenä ei nimittäin ollut sen osoittaminen, että ylisuuret voitot oli sisällytetty toisen etuyhteydessä olevan yrityksen voittoihin tai että niitä olisi tosiasiallisesti verotettu toisessa valtiossa. Näin ollen komissio on aivan oikein katsonut, että kyseinen verovapausjärjestelmä ei ollut välttämätön ja oikeasuhteinen ratkaisu kaksinkertaisen verotuksen tilanteisiin.
Komissio ei ollut myöskään tehnyt virhettä todetessaan, että ylisuurten voittojen verovapautta koskeva järjestelmä vääristi tai uhkasi vääristää kilpailua ja oli omiaan vaikuttamaan unionin sisäiseen kauppaan.
Tältä osin unionin yleinen tuomioistuin toteaa, että kyseessä oleva vapautusjärjestelmä oli omiaan muuttamaan konsernien, joihin kuului belgialainen toimipaikka, toimintaa, koska investointeja, toiminnan sijaintia ja työpaikkojen luomista koskevat päätökset voitiin tehdä siten, että tämä belgialainen toimipaikka saisi voittoa, joka myöhemmin vapautettaisiin verosta Belgiassa. Näin ollen komissiota ei voida moittia siitä, että se katsoi, että verotusta koskevilla ennakkoratkaisuilla myönnetty tuki oli omiaan vaikuttamaan jäsenvaltioiden väliseen kauppaan ja vääristämään tai uhkaamaan vääristää kilpailua.
Unionin yleinen tuomioistuin hylkää lisäksi Belgian kuningaskunnan ja kantajina olevien yritysten kanneperusteet, jotka koskevat virheitä, jotka komissio teki yksilöidessään kyseessä olevan järjestelmän edunsaajiksi ne belgialaiset toimipaikat, jotka olivat saaneet ennakkoratkaisun, sekä monikansalliset konsernit, joihin ne kuuluivat.
Tältä osin unionin yleinen tuomioistuin toteaa, että komissio toi riidanalaisessa päätöksessä esiin seikkoja, joiden perusteella se on voinut päätellä, että monikansallisissa konserneissa, joihin ennakkoratkaisun saaneet belgialaiset toimipaikat kuuluivat, oli lähtökohtaisesti määräysvaltasuhteita. Kun otetaan huomioon nämä seikat, komissio ei ole ylittänyt laajaa harkintavaltansa, kun se katsoi, että nämä ryhmät muodostivat kyseisten toimipaikkojen kanssa taloudellisen kokonaisuuden, joka sai kyseisestä järjestelmästä SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua valtion tukea. Edellä esitetyn perusteella komissio ei myöskään ollut loukannut oikeusvarmuuden ja lainmukaisuuden periaatteita määrätessään sääntöjenvastaiset tuet perittäviksi takaisin kyseisiltä konserneilta.
Riidanalaisesta päätöksestä ilmenee myös, että komissio oli oikeuskäytännön mukaisesti toimittanut selvityksiä, joiden avulla Belgian kuningaskunta on voinut tarkistaa kunkin asianomaisen yrityksen yksilöllisen tilanteen niiden tuensaajien osalta, joilta tuki oli perittävä takaisin, ja takaisinperittävän määrän osalta.
Samassa yhteydessä unionin yleinen tuomioistuin kiistää kantajina olevien yritysten väitteet, joiden mukaan suhteellisuusperiaatetta on loukattu, koska takaisinperintä määrättiin kaikilta edunsaajilta riippumatta niiden koosta, varoista ja kehittyneisyydestä. Valtiontuen takaisinperintä ei nimittäin voi riippua tuensaajien tilanteesta, koska se on ainoa seuraus tuen sääntöjenvastaisuudesta ja yhteensopimattomuudesta valtiontukisääntöjen kanssa.
Lopuksi unionin yleinen tuomioistuin hylkää kantajina olevien yritysten väitteen, jonka mukaan riidanalaisessa päätöksessä olisi määrätty perimään takaisin määrä, joka vastaa sitä veroa, joka olisi kannettu edunsaajien tuloista ilman ennakkoratkaisua, ottamatta huomioon sellaisia mahdollisia ylöspäin tehtäviä oikaisuja, jotka jokin muu veroviranomainen olisi voinut tehdä ylisuurten voittojen osalta.
Unionin yleinen tuomioistuin muistuttaa tältä osin yhtäältä, että komissiolla ei ole velvollisuutta arvioida tukijärjestelmän perusteella kussakin yksittäistapauksessa myönnettyä tukea. Kunkin kyseessä olevan yrityksen yksilöllistä tilannetta on tutkittava vasta siinä vaiheessa, kun tukia peritään takaisin. Toisaalta ja joka tapauksessa on niin, ettei riidanalaisella päätöksellä ole mitään vaikutusta oikeuksiin, joihin jokainen verovelvollinen voisi vedota sovellettavien kaksinkertaista verotusta koskevien sopimusten nojalla muun muassa saadakseen asianmukaisen oikaisun verotettavaan voittoonsa muiden tuomioistuinten veroviranomaisten ylöspäin tekemän oikaisun jälkeen.
(
1
)	Ylisuurten voittojen verovapautta koskevasta valtiontukijärjestelmästä SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), jonka Belgia on toteuttanut, 11.1.2016 annettu komission päätös (EU) 2016/1699 (EUVL 2016, L 260, s. 61; jäljempänä riidanalainen päätös).
(
2
)	Tuomio 14.2.2019, Belgia ja Magnetrol International v. komissio (T-131/16 ja T-263/16, EU:T:2019:91).
(
3
)	Tuomio 16.9.2021, komissio v. Belgia ja Magnetrol International (C-337/19 P, EU:C:2021:741).