62005CJ0005_NL
Partijen
Overwegingen van het arrest
Dictum
Partijen
In zaak C‑5/05,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de Hoge Raad der Nederlanden bij arrest van 7 januari 2005, ingekomen bij het Hof op dezelfde dag, in de procedure
Staatssecretaris van Financiën
tegen
B. F. Joustra,
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Derde kamer),
samengesteld als volgt: A. Rosas, kamerpresident, A. Borg Barthet en A. Ó Caoimh (rapporteur), rechters,
advocaat-generaal: F. G. Jacobs,
griffier: R. Grass,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
– de Nederlandse regering, vertegenwoordigd door H. G. Sevenster als gemachtigde,
– de Italiaanse regering, vertegenwoordigd door I. M. Braguglia als gemachtigde, bijgestaan door G. Albenzio, avvocato dello Stato,
– de Poolse regering, vertegenwoordigd door T. Nowakowski als gemachtigde,
– de Portugese regering, vertegenwoordigd door L. Fernandes en Â. Seiça Neves als gemachtigden,
– de Zweedse regering, vertegenwoordigd door K. Wistrand als gemachtigde,
– de regering van het Verenigd Koninkrijk, vertegenwoordigd door M. Bethell als gemachtigde, bijgestaan door S. Moore, barrister,
– de Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door P. van Nuffel en K. Gross als gemachtigden,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 1 december 2005,
het navolgende
Arrest
Overwegingen van het arrest
1. Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 7 tot en met 9 van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 92/108/EEG van de Raad van 14 december 1992 (PB L 390, blz. 124; hierna: „richtlijn”).
2. Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen de Staatssecretaris van Financiën en B. F. Joustra over de heffing in Nederland van accijns over wijn die laatstgenoemde voor eigen verbruik en voor verbruik door andere particulieren, in Frankrijk heeft gekocht en die voor zijn rekening naar Nederland is overgebracht door een in deze laatste lidstaat gevestigde vervoersonderneming.
Rechtskader
Gemeenschapsregeling
3. De vijfde tot en met de achtste overweging van de considerans van de richtlijn luiden:
„Overwegende dat elke levering, elk voorhanden hebben met het oog op de levering of elk gebruik voor een zelfstandig bedrijf dan wel voor een publiekrechtelijk orgaan, welke plaatsvindt in een andere lidstaat dan die van de uitslag tot verbruik, aanleiding geeft tot verschuldigdheid van de accijns in die andere lidstaat;
Overwegende dat over door particulieren voor eigen gebruik verkregen en door hen zelf vervoerde accijnsproducten belasting moet worden geheven in de lidstaat van verkrijging;
Overwegende dat de lidstaten met een aantal criteria rekening moeten houden teneinde te kunnen bepalen dat accijnsproducten niet voor eigen gebruik maar voor handelsdoeleinden voorhanden worden gehouden;
Overwegende dat accijnsproducten die gekocht worden door een andere persoon dan een erkend entrepothouder, een geregistreerd of niet-geregistreerd bedrijf, en die door de verkoper of voor diens rekening rechtstreeks of indirect worden verzonden of vervoerd, in de lidstaat van bestemming aan de accijns moeten worden onderworpen.”
4. De artikelen 1 tot en met 10 van de richtlijn vormen titel I daarvan, getiteld „Algemene bepalingen”.
5. Krachtens artikel 3, lid 1, is de richtlijn op communautair niveau van toepassing op minerale oliën, alcohol en alcoholhoudende dranken en tabaksfabricaten.
6. Artikel 4 van de richtlijn bevat de volgende definitie:
„[...]
e) niet-geregistreerd bedrijf: de natuurlijke of rechtspersoon die niet de hoedanigheid van erkend entrepothouder bezit en die gemachtigd is om bij de bedrijfsuitoefening incidenteel accijnsproducten onder schorsing van accijns uit een andere lidstaat te ontvangen. Dit bedrijf mag evenwel de accijnsproducten niet onder de schorsing van accijns voorhanden hebben of verzenden. Het niet-geregistreerde bedrijf moet, voordat de goederen worden verzonden, een zekerheid stellen voor de betaling van de accijnsrechten bij de belastingautoriteiten van de lidstaat van bestemming.”
7. Artikel 6, lid 1, van de richtlijn bepaalt:
„1. De accijns wordt verschuldigd bij de uitslag tot verbruik [...]
Als uitslag tot verbruik van accijnsproducten wordt beschouwd:
a) iedere vorm van onttrekking, ook op onregelmatige wijze, aan een schorsingsregeling;
b) iedere fabricage, ook op onregelmatige wijze, van deze producten buiten een schorsingsregeling;
c) elke invoer, ook op onregelmatige wijze, van deze producten, wanneer deze producten niet onder een schorsingsregeling worden geplaatst.”
8. Artikel 7 van de richtlijn luidt:
„1. Indien in een lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten in een andere lidstaat voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden, worden de accijnzen geheven in de lidstaat waar deze producten voorhanden worden gehouden.
2. Hiertoe wordt de accijns, onverminderd artikel 6, indien producten die bij toepassing van artikel 6 reeds in het verbruik zijn gebracht in een lidstaat, daarna in een andere lidstaat worden geleverd of bestemd zijn om in een andere lidstaat te worden geleverd, of in een andere lidstaat worden bestemd voor de behoeften van een bedrijf dat op onafhankelijke wijze een economische activiteit uitoefent of van een publiekrechtelijke instelling, verschuldigd in die andere lidstaat.
3. De accijns is, al naar gelang het geval, verschuldigd door de persoon die de levering verricht, die de voor levering bestemde producten voorhanden heeft of door de persoon waar de producten worden bestemd in een andere lidstaat dan die waar de producten reeds in het verbruik zijn gebracht, of door het zelfstandige bedrijf of publiekrechtelijke lichaam.
4. Het verkeer van de hierboven genoemde producten tussen de grondgebieden van de verschillende lidstaten vindt plaats onder dekking van een geleidedocument, waarin de voornaamste punten van het in artikel 18, lid 1, bedoelde document vermeld staan. De vorm en de inhoud van dit document worden bepaald volgens de procedure van artikel 24.
5. De persoon, het bedrijf of het lichaam als bedoeld in lid 3, moet zich aan de onderstaande voorschriften houden:
a) voorafgaand aan de verzending van de goederen aangifte doen bij de belastingautoriteiten van de lidstaat van bestemming en de betaling van de accijns waarborgen;
b) de accijns van de lidstaat van bestemming voldoen op de door die lidstaat vastgestelde wijze;
c) elke controle toelaten waardoor de overheidsdienst van de lidstaat van bestemming zich kan vergewissen van de daadwerkelijke ontvangst van de goederen en van de betaling van de accijns waartoe deze aanleiding geven.
6. De accijns die in de eerste, in lid 1 bedoelde lidstaat is voldaan, wordt volgens artikel 22, lid 3, teruggegeven.”
9. Artikel 8 van de richtlijn bepaalt:
„Voor door particulieren voor eigen behoefte verkregen en door hen zelf vervoerde producten moet de accijns volgens het voor de interne markt geldende beginsel in de lidstaat van verkrijging worden geheven.”
10. Artikel 9 van de richtlijn luidt:
„1. Onverminderd de artikelen 6, 7 en 8, wordt de accijns verschuldigd wanneer de in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen producten in een andere lidstaat voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden.
In dat geval moet de accijns worden betaald in de lidstaat op het grondgebied waarvan de producten zich bevinden en wordt hij verschuldigd door degene die de producten voorhanden heeft.
2. Om vast te stellen of de in artikel 8 bedoelde producten voor commerciële doeleinden bestemd zijn, moeten de lidstaten onder andere rekening houden met de volgende punten:
– de commerciële status en de beweegredenen van degene die de producten voorhanden heeft;
– de plaats waar deze producten zich bevinden of, in voorkomend geval, de gebruikte wijze van vervoer;
– elk document betreffende deze producten;
– de aard van deze producten;
– de hoeveelheid van deze producten.
Voor de toepassing van de eerste alinea, vijfde streepje, kunnen de lidstaten, uitsluitend als bewijselement, indicatieve niveaus vaststellen. Deze indicatieve niveaus mogen niet lager zijn dan:
[...]
b) Alcoholhoudende dranken
[...]
wijn (waarvan maximaal 60 l mousserende wijn)	90 l
[...]
3. De lidstaten kunnen tevens bepalen dat de accijns in de lidstaat van verbruik verschuldigd wordt bij de verkrijging van minerale oliën die in een andere lidstaat reeds tot verbruik zijn uitgeslagen, indien deze producten op een atypische wijze worden vervoerd door particulieren of voor hun rekening. [...]”
11. In artikel 10 van de richtlijn is bepaald:
„1. Accijnsproducten die worden gekocht door personen die niet de hoedanigheid van erkend entrepothouder of geregistreerd of niet-geregistreerd bedrijf hebben, en die direct of indirect door de verkoper of voor diens rekening worden verzonden of vervoerd, worden aan accijns onderworpen in de lidstaat van bestemming. Onder ‚lidstaat van bestemming’ in de zin van dit artikel wordt verstaan de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer.
2. Hiertoe wordt in de lidstaat van bestemming de accijns verschuldigd bij de levering van in een lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten die aanleiding geeft tot verzending of vervoer van deze producten ter bestemming van een in lid 1 bedoelde, in een andere lidstaat gevestigde persoon, en welke producten direct of indirect door de verkoper of voor diens rekening worden verzonden of vervoerd.
3. De accijns van de lidstaat van bestemming wordt door de verkoper verschuldigd op het tijdstip waarop de levering wordt verricht. De lidstaten kunnen echter bepalingen vaststellen op grond waarvan de accijns moet worden betaald door een fiscaal vertegenwoordiger die niet de geadresseerde van de producten is. Deze fiscaal vertegenwoordiger moet in de lidstaat van bestemming gevestigd zijn en door de belastingautoriteiten van deze lidstaat erkend.
De lidstaat waar de verkoper gevestigd is, moet zich ervan vergewissen dat de verkoper zich houdt aan de onderstaande voorschriften:
– voorafgaand aan de verzending van de producten de betaling van de accijns waarborgen onder de voorwaarden die de lidstaat van bestemming heeft vastgesteld, en na aankomst van de producten voor de betaling van de accijns zorgen;
– een administratie voeren van de leveringen van de producten.
4. In het in lid 2 bedoelde geval wordt de accijns die in de eerste lidstaat is voldaan, teruggegeven volgens artikel 22, lid 4.
[...]”
12. Voor de handelingen van niet-geregistreerde bedrijven zijn bijzondere bepalingen vastgesteld, met name in de artikelen 16 tot en met 19 van de richtlijn, die in titel III, getiteld „Verkeer”, zijn opgenomen.
13. Artikel 22, leden 1 en 3, van de richtlijn, dat in titel IV, getiteld „Teruggaaf”, is opgenomen, luidt:
„1. Voor de tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten kan in daarvoor in aanmerking komende gevallen op verzoek van een bedrijf in het kader van de bedrijfsuitoefening de accijns worden teruggegeven door de belastingautoriteiten van de lidstaat waarin de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, wanneer die producten niet bestemd zijn om in die lidstaat te worden verbruikt.
Het staat de lidstaten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.
[...]
3. In de in artikel 7 bedoelde gevallen moet de lidstaat van vertrek de voldane accijns enkel teruggeven indien de accijns reeds in de lidstaat van bestemming is voldaan volgens de procedure van artikel 7, lid 5.
Het staat de lidstaten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.”
Nationale regeling
14. Artikel 2c van de Wet op de accijns van 31 oktober 1991 (Stb. 1991, 561), bepaalt:
„1. Geen accijns wordt verschuldigd ter zake van het door een natuurlijke persoon, anders dan als ondernemer, voor eigen verbruik brengen van een accijnsgoed vanuit een andere lidstaat naar Nederland.
2. Onverminderd het bepaalde in het eerste lid wordt mede als uitslag aangemerkt het door een natuurlijke persoon voor andere doeleinden dan voor persoonlijk verbruik voorhanden hebben van een accijnsgoed dat in een andere lidstaat is uitgeslagen dan wel ingevoerd en waarvan in Nederland de accijns niet is geheven.
3. Indien de hoeveelheid goederen een bij ministeriële regeling vastgestelde hoeveelheid overschrijdt, worden de goederen geacht voor andere doeleinden dan persoonlijk verbruik voorhanden te worden geh ouden, tenzij het tegendeel wordt aangetoond.”
15. Artikel 3a van de Uitvoeringsregeling accijns (regeling van 20 december 1991, nr. WV 91/440, Stcrt. 1991, 252) luidt:
„De in artikel 2c, derde lid, van de wet, bedoelde hoeveelheden bedragen voor:
[...]
b. wijn 90 L;
[...]”
Het hoofdgeding en de prejudiciële vragen
16. Joustra en ongeveer 70 andere particulieren hebben een groep gevormd onder de naam „Cercle des amis du vin” (hierna: „groep”).
17. Op naam van de groep bestelt Joustra eens per jaar voor eigen verbruik en voor verbruik door de overige leden van de groep wijn in Frankrijk. In opdracht van Joustra wordt de wijn vervolgens door een Nederlandse vervoersonderneming in Frankrijk opgehaald, naar Nederland overgebracht en bij Joustra thuis geleverd. Daar wordt de wijn enkele dagen opgeslagen en vervolgens aan de overige leden van de groep geleverd naargelang hun respectieve deel van de gekochte hoeveelheden. Joustra betaalt de wijn en het vervoer, waarop elk van de leden van de groep hem de prijs van de hun geleverde hoeveelheden wijn en een daaraan evenredig deel van de vervoerskosten terugbetaalt. Joustra verricht deze activiteit niet bedrijfsmatig of met winstoogmerk
18. Blijkens het verwijzingsarrest is de door Joustra bestelde wijn tot verbruik uitgeslagen in Frankrijk en is accijns betaald in deze lidstaat. Bovendien staat vast dat per lid van de groep niet meer dan 90 liter wijn werd geleverd, waarvan niet meer dan 60 liter mousserende wijn.
19. Op 2 december 1997 heeft Joustra bij de Nederlandse belastingautoriteiten, die hem eerder op zijn verzoek een vergunning voor een niet-geregistreerd bedrijf hadden verleend, aangifte gedaan van de ontvangst van 13,68 hectoliter rode en witte wijn en 1,44 hectoliter mousserende wijn. De Nederlandse belastingautoriteiten hebben 906,20 EUR (1 997 NLG) aan accijns geheven over de wijn. Joustra is hiertegen opgekomen bij de Inspecteur van de Belastingdienst/Douane te Roosendaal met het betoog dat hij deze accijns niet verschuldigd was. Zijn bezwaarschrift is echter afgewezen.
20. Op het beroep tegen de afwijzing van dit bezwaarschrift door de Inspecteur heeft het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch Joustra bij uitspraak van 28 november 2002 in het gelijk gesteld en terugbetaling van de betaalde accijns gelast. Volgens die rechterlijke instantie is niet in geding dat Joustra de bij hem thuis opgeslagen wijn niet voor commerciële doeleinden voorhanden had, zodat hij deze niet voor andere doeleinden voorhanden had dan voor persoonlijk verbruik in de zin van artikel 2c, lid 2, van de Wet op de accijns, waarbij artikel 9 van de richtlijn in nationaal recht is omgezet, en hij de aan de orde zijnde accijns derhalve niet verschuldigd was.
21. De Staatssecretaris van Financiën en Joustra hebben tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch respectievelijk beroep in cassatie en incidenteel beroep ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden.
22. In cassatie betoogt de Staatssecretaris van Financiën dat het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch zich heeft laten leiden door een onjuiste opvatting van het in de artikelen 7 en 9 van de richtlijn gebruikte begrip „voor commerciële doeleinden voorhanden houden”. Volgens de Staatssecretaris is enkel van dit begrip uitgesloten het door particulieren voor persoonlijk verbruik voorhanden houden van producten die zij zelf hebben vervoerd. In zijn incidenteel beroep voert Joustra aan dat artikel 8 van de richtlijn van toepassing is op de heffing van accijns over de aan de orde zijnde wijn. De in dit artikel voorkomende termen „door hen zelf vervoerde” staan er niet aan in de weg deze bepaling aldus uit te leggen, dat heffing in de lidstaat van bestemming niet mogelijk is wanneer een particulier zelf accijnsproducten in een andere lidstaat koopt en deze producten in zijn opdracht en voor zijn rekening door een derde naar de lidstaat van bestemming laat overbrengen.
23. De verwijzende rechter merkt op dat de aan het hoofdgeding ten grondslag liggende situatie zich noch onder artikel 8 noch onder de artikelen 7 en 9 van de richtlijn laat brengen, behoudens indien aan artikel 8 een ruimere werking wordt toegekend dan het Hof heeft gedaan in het arrest van 2 april 1998, EMU Tabac e.a. (C‑296/95, Jurispr. blz. I‑1605), met name in de punten 33 en 37 van dit arrest, dan wel het in de artikelen 7 en 9 van de richtlijn gebruikte begrip „voor commerciële doeleinden voorhanden houden” aldus wordt uitgelegd, dat het ook ziet op de situatie waarin degene bij wie de accijnsproducten worden afgeleverd om deze daarvandaan te distribueren onder de kopers, zijn activiteit verricht zonder daarbij bedrijfsmatig of met winstgevend oogmerk op te treden. Volgens de verwijzende rechter had voornoemd arrest EMU Tabac e.a. evenwel betrekking op het geval waarin een op commerciële basis handelende tussenpersoon optrad bij de aankoop van de accijnsproducten en tevens zorgde voor het vervoer voor rekening van de verkoper naar de lidstaat van bestemming. Dit is in casu echter niet het geval. De vraag rijst dan ook of, gelet op het voor de interne markt geldende beginsel, zoals in het bijzonder neergelegd in de artikelen 14 EG en 93 EG, het oordeel van het Hof in dit arrest ook geldt voor het hoofdgeding.
24. Daarop heeft de Hoge Raad der Nederlanden de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:
„1)	Moet artikel 8 van richtlijn 92/12/EEG van de Raad aldus worden uitgelegd dat de accijns niet anders dan in de lidstaat van verkrijging wordt geheven, indien een particulier in een bepaalde lidstaat persoonlijk en voor eigen gebruik accijnsproducten koopt en door een vervoersonderneming laat overbrengen naar een andere lidstaat?
2)	Moet artikel 8 van richtlijn 92/12/EEG aldus worden uitgelegd dat de accijns niet anders dan in de lidstaat van verkrijging wordt geheven, indien, zoals in het onderhavige geval, particulieren accijnsproducten in een bepaalde lidstaat laten kopen door een andere, niet bedrijfsmatig of met winstoogmerk optredende particulier die de producten voor rekening van de kopers door een vervoersonderneming laat overbrengen naar een andere lidstaat?
3)	Zo het antwoord op (een van) deze vragen ontkennend luidt, moeten de artikelen 7 en 9 van richtlijn 92/12/EEG van de Raad aldus worden uitgelegd dat indien een particulier accijnsproducten die in een lidstaat zijn uitgeslagen tot verbruik, door een derde die in zijn opdracht handelt, laat vervoeren naar een andere lidstaat alwaar zij zijn bestemd voor zijn eigen behoefte en voor de persoonlijke behoefte van anderen voor wie die particulier mede optreedt, hij deze accijnsproducten, zowel de voor eigen verbruik bestemde als de voor eigen verbruik door die andere particulieren bestemde, in die andere lidstaat voorhanden houdt voor commerciële doeleinden in de zin van de artikelen 7 en 9 van de richtlijn, ook indien hij niet bedrijfsmatig of met winstoogmerk handelt?
4)	Indien het antwoord op de derde vraag ontkennend luidt, volgt dan uit een andere bepaling van de richtlijn dat de in vraag 3 bedoelde particulier accijns verschuldigd is in de andere lidstaat?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
25. Met zijn vragen, die samen moeten worden behandeld, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat wanneer een particulier, zoals Joustra, die niet bedrijfsmatig of met winstgevend oogmerk handelt, in een eerste lidstaat zowel voor eigen verbruik als voor verbruik door andere particulieren, in deze lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten koopt, in casu wijn, en deze producten vervolgens voor zijn rekening laat overbrengen door een vervoersonderneming die in een tweede lidstaat gevestigd is, ook in deze laatste staat accijns verschuldigd is.
26. Ofschoon bepaalde elementen van het dossier erop lijken te wijzen dat Joustra een vergunning voor een niet-geregistreerd bedrijf had, wordt er in de aan het Hof voorgelegde vragen blijkens de bewoordingen daarvan duidelijk van uitgegaan dat Joustra niet over een dergelijke vergunning beschikte. Die vragen dienen dan ook enkel in het kader van de algemene bepalingen van de richtlijn, in het bijzonder de artikelen 6 tot en met 10, te worden behandeld, en niet tegen de achtergrond van de bijzondere bepalingen die deze richtlijn voor niet-geregistreerde bedrijven bevat.
27. Zoals het Hof reeds heeft opgemerkt, voert de richtlijn een aantal regels in met betrekking tot het voorhanden houden en het verkeer van accijnsproducten en de controles daarop, met name om te verzekeren dat de accijns in alle lidstaten onder gelijke voorwaarden verschuldigd is (arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punt 22; arresten van 5 april 2001, Van de Water, C‑325/99, Jurispr. blz. I‑2729, punt 39, en 12 december 2002, Cipriani, C‑395/00, Jurispr. blz. I‑11877, punt 41).
28. Blijkens met name de vijfde en de zesde overweging van de considerans maakt de richtlijn in dit verband onderscheid tussen producten die voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden en voor het vervoer waarvan een geleidedocument noodzakelijk is, en producten die voor persoonlijk verbruik voorhanden worden gehouden en voor het vervoer waarvan geen document vereist is (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punten 23 en 24).
29. Zoals blijkt uit de zevende overweging van de considerans van de richtlijn, moeten producten die niet voor persoonlijk verbruik voorhanden worden gehouden, derhalve voor de toepassing van deze richtlijn worden geacht voor commerciële doeleinden voorhanden te worden gehouden.
30. Wat deze laatste producten betreft, bepaalt artikel 6 van de richtlijn weliswaar dat de accijns verschuldigd wordt bij de uitslag tot verbruik van de producten in een lidstaat, maar het is niet uitgesloten dat vervolgens krachtens artikel 7, 9 of 10 van deze richtlijn accijns wordt geheven in een andere lidstaat, waarbij dan de eventueel in de eerste staat betaalde accijns kan worden teruggegeven op basis van artikel 7, lid 6, of artikel 10, lid 4, van deze richtlijn (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punt 42).
31. Aangaande producten die voor eigen verbruik voorhanden worden gehouden, bepaalt artikel 8 van de richtlijn daarentegen dat de accijns verschuldigd is in de lidstaat waar deze producten zijn verkregen (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punt 24).
32. Om in casu uit te maken of ook de lidstaat van bestemming accijns kan heffen, moet bijgevolg eerst worden onderzocht of artikel 8 van de richtlijn van toepassing kan zijn op de situatie die de verwijzende rechter in zijn vragen heeft beschreven.
Toepasbaarheid van artikel 8 van de richtlijn
33. Zoals het Hof reeds heeft vastgesteld, moeten voor toepassing van artikel 8 van de richtlijn verschillende voorwaarden vervuld zijn. Zo moeten de accijnsproducten door „particulieren”, „voor eigen behoefte” zijn verkregen en moeten zij door die particulieren „zelf” vervoerd zijn. Die voorwaarden dienen ertoe, het strikt persoonlijke karakter te kunnen vaststellen van het voorhanden houden van accijnsproducten die in een lidstaat zijn verkregen en daarna naar een andere lidstaat zijn vervoerd (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punten 25 en 26).
34. Aangezien in het hoofdgeding niet wordt bestreden dat de accijnsproducten door een particulier zijn verkregen, moet worden onderzocht of ook de overige twee voorwaarden van artikel 8 van de richtlijn vervuld zijn.
35. Wat de eerste van die voorwaarden betreft, blijkt duidelijk uit de bewoordingen van dit artikel 8, dat volgens de richtlijn de producten bestemd moeten zijn voor eigen verbruik door de particulier die ze heeft verkregen, zodat producten die een particulier voor verbruik door andere particulieren heeft verkregen zijn uitgesloten. Het voorhanden houden van deze laatste producten kan immers niet worden geacht een strikt persoonlijk karakter te hebben voor de particulier die ze heeft verkregen.
36. Wanneer, zoals in het hoofdgeding, een particulier niet alleen voor eigen verbruik accijnsproducten heeft verkregen, maar ook voor verbruik door andere particulieren, kan artikel 8 derhalve enkel toepassing vinden voor eerstbedoelde verkrijgingen.
37. Aangaande de tweede van genoemde voorwaarden blijkt ook uit de in artikel 8 van de richtlijn gebruikte termen „door hen zelf vervoerde” dat deze bepaling alleen kan worden toegepast indien de particulier die de betrokken producten heeft verkregen, deze producten persoonlijk heeft vervoerd (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punt 33).
38. De Commissie van de Europese Gemeenschappen merkt evenwel op dat om, in een zaak zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, het voor de interne markt geldende beginsel vermeld in artikel 8 van de richtlijn veilig te stellen, deze voorwaarde niet aldus mag worden uitgelegd, dat de particulier noodzakelijkerwijs de accijnsproducten zelf moet vergezellen. De bedoeling van deze voorwaarde is immers enkel, het strikt persoonlijke karakter van het voorhanden houden van accijnsproducten te kunnen vaststellen. Wanneer een particulier het initiatief neemt om een derde met het vervoer van accijnsproducten te belasten en dat vervoer organiseert alsof hij daar zelf voor instaat, zoals Joustra in het hoofdgeding, kan het strikt persoonlijke karakter van het voorhanden houden van de producten evenzeer worden nagegaan. De onderhavige zaak verschilt dus van die welke tot het genoemde arrest EMU Tabac e.a. aanleiding heeft gegeven. Bij misbruik kunnen de lidstaten bovendien weigeren artikel 8 van de richtlijn toe te passen.
39. Dienaangaande dient eraan te worden herinnerd dat, zoals het Hof in punt 32 van het genoemde arrest EMU Tabac e.a. heeft geoordeeld, waar de gemeenschapswetgever in de richtlijn de mogelijkheid van tussenkomst van een derde bij het vervoer van de producten voor ogen stond, hij dit uitdrukkelijk heeft aangegeven door middel van een formulering ad hoc. Dit is het geval voor de artikelen 9, lid 3, en 10, lid 1, van de richtlijn.
40. Daar komt bij dat het Hof in punt 33 van voormeld arrest ook heeft vastgesteld dat geen van de taalversies van artikel 8 van de richtlijn uitdrukkelijk in een dergelijke tussenkomst voorziet en dat uit de Deense en de Griekse versie integendeel bijzonder duidelijk blijkt dat de accijns slechts verschuldigd is in de lidstaat van verkrijging indien de verkrijger de accijnsproducten persoonlijk vervoert.
41. Bijgevolg heeft het Hof, mede gelet op de ondubbelzinnige bewoordingen van artikel 8 van de richtlijn, in de punten 37 en 40 van voormeld arrest reeds geoordeeld dat deze bepaling niet van toepassing is wanneer de accijnsproducten door een tussenpersoon zijn gekocht en/of vervoerd, daar de gemeenschapswetgever op geen enkel moment een dergelijke tussenkomst voor ogen stond in het kader van die bepaling.
42. Het is stellig juist dat, zoals de Commissie heeft benadrukt, het Hof in punt 48 van voormeld arrest EMU Tabac e.a. heeft opgemerkt dat de koop en het vervoer van de accijnsproducten in deze zaak waren verricht door een tussenpersoon die niet optrad op initiatief van de particulieren, maar die deze particulieren benaderde opdat deze bestellingen zouden doen die vervolgens uitsluitend werden geplaatst bij de verkoper, met welke onderneming hij een en dezelfde economische eenheid vormde. Uit deze overweging heeft het Hof evenwel enkel afgeleid dat de in die zaak aan de orde zijnde producten direct of indirect door de verkoper of voor diens rekening waren verzonden of vervoerd in de zin van artikel 10 van de richtlijn. Die overweging is echter irrelevant voor de toepassing van artikel 8 van die richtlijn.
43. Ongeacht of het initiatief voor het vervoer al dan niet van de particulier uitgaat, volstaat bovendien de enkele omstandigheid dat de accijnsproducten naar een andere lidstaat worden overgebracht door een vervoersonderneming, waardoor hoeveelheden producten die de eigen behoefte van de particulier die ze heeft verkregen aanzienlijk te boven gaan, gemakkelijker kunnen worden overgebracht, om aan te tonen dat het voorhanden houden ervan niet het in artikel 8 van de richtlijn vereiste strikt persoonlijke karakter heeft. In dit verband zijn overigens krachtens artikel 9, lid 2, van de richtlijn zowel de gebruikte wijze van vervoer als de vervoerde hoeveelheden relevant om vast te stellen dat de in artikel 8 bedoelde producten voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden en dat dit voorhanden houden derhalve een niet-persoonlijk karakter heeft.
44. Deze uitlegging dringt zich te meer op daar, indien artikel 8 van de richtlijn ook van toepassing zou zijn wanneer de particulier het vervoer niet persoonlijk verricht, de bevoegde autoriteiten van de lidstaten met een groter gevaar voor fraude te maken zouden hebben, aangezien voor het vervoer van producten die onder deze bepaling vallen geen enkel document vereist is.
45. De Commissie benadrukt evenwel dat een dergelijke uitlegging van artikel 8 voor de burgers van de Europese Unie een achteruitgang zou betekenen vergeleken met de situatie van vóór de inwerkingtreding van de richtlijn, daar krachtens de toen geldende wetgeving persoonlijke goederen die in het kader van een verhuizing naar een andere lidstaat werden overgebracht en kleine verzendingen tussen particulieren zonder enig commercieel karakter, in de lidstaat van invoer van accijns waren vrijgesteld.
46. In dit verband volstaat het evenwel vast te stellen dat, zoals de Commissie overigens toegeeft, artikel 8 van de richtlijn op dit punt weliswaar een leemte vertoont, maar dat het in voorkomend geval aan de gemeenschapswetgever staat, dit te verhelpen door de nodige maatregelen te nemen om deze bepaling te wijzigen, hetgeen trouwens wordt bevestigd door het feit dat de Commissie bij de Raad van de Europese Unie juist een voorstel tot wijziging van de richtlijn heeft ingediend om met name artikel 8 van deze richtlijn ook toepassing te laten vinden op producten die voor rekening van particulieren worden vervoerd.
47. Zoals door alle regeringen die opmerkingen hebben ingediend, is betoogd, is artikel 8 van de richtlijn bijgevolg niet van toepassing wanneer, zoals in het hoofdgeding, accijnsproducten die een particulier, al is het voor eigen verbruik, in een eerste lidstaat heeft verkregen, niet door hemzelf maar door een voor zijn rekening handelende vervoersonderneming naar een tweede lidstaat zijn overgebracht.
Toepasbaarheid van de artikelen 7, 9 en 10 van de richtlijn
48. Aangezien artikel 8 van de richtlijn geen toepassing vindt in een situatie zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, kan deze situatie dus onder de artikelen 7, 9 of 10 van de richtlijn vallen.
49. Zoals blijkt uit punt 42 van het onderhavige arrest, kan artikel 10 van de richtlijn, dat ziet op verkrijgingen door particulieren die direct of indirect door de verkoper of voor diens rekening worden verzonden of vervoerd, evenwel geen toepassing vinden wanneer, zoals in het hoofdgeding, het initiatief voor het vervoer niet uitgaat van de verkoper, maar van de particulier die de accijnsproducten heeft verkregen (arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punten 48 en 49).
50. Artikel 9 van de richtlijn is blijkens het tweede lid van deze bepaling van toepassing op de in artikel 8 van de richtlijn bedoelde producten, te weten de door een particulier voor eigen behoefte verkregen en door hemzelf vervoerde producten. Aangezien uit het voorgaande volgt dat deze laatste bepaling niet ziet op de in het hoofdgeding aan de orde zijnde situatie, is artikel 9 derhalve als zodanig evenmin van toepassing op deze situatie.
51. Artikel 7 van de richtlijn kan evenwel toepassing vinden in het hoofdgeding, daar deze bepaling luidens het tweede lid ervan ziet op de situatie waarin producten in een andere lidstaat worden geleverd of bestemd zijn om in een andere lidstaat te worden geleverd of in een andere lidstaat worden bestemd voor de behoeften van een bedrijf dat op onafhankelijke wijze een economische activiteit uitoefent. Dit is het geval voor een particulier die, zoals in casu, niet met winstgevend oogmerk handelt, wanneer de accijnsproducten door een voor diens rekening handelende tussenpersoon worden overgebracht (zie in die zin arrest EMU Tabac e.a., reeds aangehaald, punt 52). Blijkens punt 29 van het onderhavige arres t berust de richtlijn namelijk op de gedachte dat producten die niet voor persoonlijk verbruik voorhanden worden gehouden, moeten worden geacht voor commerciële doeleinden voorhanden te worden gehouden.
52. Wanneer krachtens artikel 7 van de richtlijn accijns wordt geheven in de lidstaat waar de producten voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden, terwijl zij in een eerste lidstaat reeds tot verbruik zijn uitgeslagen, moet de accijns die in deze eerste staat is voldaan, uit hoofde van het zesde lid van artikel 7 worden teruggegeven volgens artikel 22, lid 3, van de richtlijn.
53. Bijgevolg moet op de prejudiciële vragen worden geantwoord dat de richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat wanneer, zoals in het hoofdgeding, een particulier die niet bedrijfsmatig of met winstoogmerk handelt, in een eerste lidstaat voor eigen verbruik en voor verbruik door andere particulieren, in deze lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten verkrijgt en deze producten voor zijn rekening naar een tweede lidstaat laat overbrengen door een in deze tweede staat gevestigde vervoersonderneming, artikel 7, en niet artikel 8, van de richtlijn van toepassing is, zodat ook in deze staat accijns verschuldigd is. Krachtens artikel 7, lid 6, van de richtlijn wordt de accijns die in de eerste staat is voldaan, in een dergelijk geval teruggegeven volgens artikel 22, lid 3, van de richtlijn.
Kosten
54. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Dictum
Het Hof van Justitie (Derde kamer) verklaart voor recht:
Richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, zoals gewijzigd bij richtlijn 92/108/EEG van de Raad van 14 december 1992, moet aldus worden uitgelegd dat wanneer, zoals in het hoofdgeding, een particulier die niet bedrijfsmatig of met winstoogmerk handelt, in een eerste lidstaat voor eigen verbruik en voor verbruik door andere particulieren,
in deze lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten verkrijgt en deze producten voor zijn rekening naar een tweede lidstaat laat overbrengen door een in deze tweede staat gevestigde vervoersonderneming, artikel 7, en niet artikel 8, van de richtlijn van toepassing is, zodat ook in deze staat accijns verschuldigd is. Krachtens artikel 7, lid 6, van de richtlijn wordt de accijns die in de eerste staat is voldaan, in een dergelijk geval teruggegeven volgens artikel 22, lid 3, van de richtlijn.