61996CC0343_EL
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
1 O Pretore di Bolzano (Ιταλία) υπέβαλε στο Δικαστήριο έξι προδικαστικά ερωτήματα σχετικά με την επίπτωση των κανόνων και των αρχών του κοινοτικού δικαίου επί του εθνικού εννόμου συστήματος - ιταλικός νόμος αριθ. 428, της 29ης Δεκεμβρίου 1990 (1) (στο εξής: νόμος 428) - περί επιστροφής ορισμένων φορολογικών εσόδων που εισπράχθηκαν αχρεωστήτως από την ιταλική διοίκηση.
Τα πραγματικά περιστατικά, η διαδικασία και το περιεχόμενο των προδικαστικών ερωτημάτων
2 Η ενάγουσα εταιρία κατέβαλε στην ιταλική διοίκηση στις 12 Μαρτίου 1988 το ποσό των 6 945 756 λιρών Ιταλίας (LIT) ως φόρο επί της καταναλώσεως που αφορούσε παρτίδα μπανανών που εισήχθησαν από το τελωνείο του Brenner.
3 Θεωρώντας ότι πρόκειται για αχρεωστήτως εισπραχθέντα φόρο, δεδομένου ότι είναι ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο, η Dilexport Sarl υπέβαλε το 1991 στις αρμόδιες διοικητικές αρχές αίτηση επιστροφής. Επειδή η αίτηση δεν τελεσφόρησε, άσκησε ενώπιον του Pretore di Bolzano, κατά τόπον αρμοδίου, recurso per ingiunzione, βάσει του άρθρου 633 του ιταλικού κώδικα πολιτικής δικονομίας προκειμένου να επιτύχει την επιστροφή του εν λόγω ποσού.
4 Πριν αποφανθεί, ο Pretore υπέβαλε στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Πρέπει να ερμηνευθεί το κοινοτικό δίκαιο υπό την έννοια ότι κωλύει την εκ μέρους κράτους μέλους θέσπιση ρυθμίσεως - όπως η του άρθρου 29 του ιταλικού νόμου 428 της 29ης Δεκεμβρίου 1990 - που εξαρτά την επιστροφή φόρων εισπραχθέντων κατά παράβαση του κοινοτικού δικαίου από προθεσμίες παραγραφής ή αποσβέσεως και από προϋποθέσεις αποδείξεως διαφορετικές και περιοριστικότερες από εκείνες της γενικής κατά το αστικό δίκαιο ρυθμίσεως; Όσον αφορά ειδικότερα την αρχή ότι οι οριζόμενες από τους εθνικούς νόμους προϋποθέσεις ασκήσεως του δικαιώματος αναζητήσεως "δεν δύνανται να είναι λιγότερο ευνοϋκές από εκείνες που αφορούν ανάλογα ένδικα βοηθήματα του εθνικού δικαίου", τι εννοείται με την έκφραση "ανάλογα ένδικα βοηθήματα του εθνικού δικαίου";
2) Αντιβαίνει προς τις θεμελιώδεις αρχές της κοινοτικής εννόμου τάξεως η εκ μέρους κράτους μέλους θέσπιση - αποκλειστικώς και μόνον σε συγκεκριμένο τομέα αποτελούμενο από ομοιογενή κατηγορία φορολογικών επιβαρύνσεων, εντός του οποίου προέχουν αισθητά οι αναγόμενες στην κοινοτική έννομη τάξη - ειδικής και εξαιρετικής ρυθμίσεως σκοπούσας στη συρρίκνωση και τον περιορισμό του δικαιώματος αναζητήσεως των αχρεωστήτως καταβληθέντων, κατά παρέκκλιση από τις γενικές προϋποθέσεις αναζητήσεως των αχρεωστήτως καταβληθέντων του άρθρου 2033 του Αστικού Κώδικα; Δύναται, ειδικότερα, να συρρικνωθεί το περιεχόμενο της αρχής της απαγορεύσεως των διακρίσεων, ούτως ώστε να θεωρηθεί συνάδουσα προς αυτήν η ρύθμιση κράτους μέλους - όπως η της παραγράφου II του άρθρου 29 του νόμου 428 της 29ης Δεκεμβρίου 1990 - απλώς και μόνον διότι οι προϋποθέσεις επιστροφής των κοινοτικού χαρακτήρα φορολογικών επιβαρύνσεων τις οποίες ορίζει, έστω και αν είναι περιοριστικότερες της κατά κανόνα ισχύουσας ρυθμίσεως, είναι ωστόσο λιγότερο επαχθείς απ' ό,τι οι ειδικές προϋποθέσεις επιστροφής της παραγράφου II του ίδιου άρθρου;
3) Κωλύουν οι προμνησθείσες θεμελιώδεις αρχές της κοινοτικής εννόμου τάξεως ένα κράτος μέλος - μετά από επανειλημμένες αποφάσεις του Δικαστηρίου που έχουν κηρύξει ασυμβίβαστες προς το κοινοτικό δίκαιο διάφορες μορφές εισαγωγικών δασμών, φόρων παραγωγής, φόρων καταναλώσεως, πρόσθετων εισφορών σακχάρεως και φόρων του Δημοσίου - να θεσπίζει δικονομική ρύθμιση - όπως η του άρθρου 29 του νόμου 428 της 29ης Δεκεμβρίου 1990 - μειώνουσα ειδικά τη δυνατότητα δικαστικής αναζητήσεως των παραπάνω φόρων, όταν έχουν αχρεωστήτως εισπραχθεί κατά παράβαση του κοινοτικού δικαίου;
4) Συμβαδίζει προς το κοινοτικό δίκαιο, και ειδικότερα προς όσα έχει κρίνει το Δικαστήριο σχετικά με μη επιτρεπόμενες αποδείξεις στην απόφαση της 9ης Νοεμβρίου 1983, υπόθεση 199/82, San Giorgio, ένας νόμος όπως ο προαναφερόμενος - που φέρεται ότι θεσπίστηκε για να συμμορφώσει την εθνική νομοθεσία προς τη νομολογία του Δικαστηρίου και που εκδόθηκε με καθυστέρηση τρισήμισι και πλέον ετών από της εκδόσεως των εν λόγω αποφάσεων του Δικαστηρίου, με αποτέλεσμα τον περαιτέρω αδικαιολόγητο πλουτισμό του καθυστερούντος κράτους, - και ειδικότερα μια ερμηνεία και εφαρμογή του προαναφερθέντος άρθρου 29 που στηρίζεται στην παραδοχή ότι - "εφόσον η ενσωμάτωση του φόρου καταναλώσεως είναι προφανής" - η διά τεκμηρίων απόδειξη αποτελεί επαρκή απόδειξη ότι ο φόρος μετακυλίσθηκε, ώστε να απορριφθεί η αίτηση επιστροφής;
5) Κατά συνέπεια, επιτρέπεται κατά το κοινοτικό δίκαιο να διαπιστώνει ο εθνικός δικαστής ή ο υπ' αυτού ορισθείς πραγματογνώμων τη μετακύλιση του φόρου καταφεύγοντας σε τέτοια απλά τεκμήρια, που φέρονται ως χαρακτηριστική μορφή ελευθέρας αποδείξεως, αποκλείοντας έτσι κατά σύστημα αιτήσεις επιστροφής, όπως συμβαίνει στην πράξη, ούτως ώστε η οφειλέτρια Διοίκηση ουδέποτε να παραδέχεται ότι οφείλει να προβεί στην επιστροφή;
6) Μπορεί να προσλάβει αναδρομική ισχύ - άλλως μπορεί να ερμηνευθεί ως έχων αναδρομική ισχύ - ένας κανόνας, όπως ο των παραγράφων 4 και 8 του προαναφερθέντος άρθρου 29, που επιβάλλει διαδικαστικές διατυπώσεις (π.χ., υποχρέωση κοινοποιήσεως σε συγκεκριμένες υπηρεσίες της ίδιας της οφειλέτριας αρχής) που ουδέποτε προβλέφθηκαν στις προηγούμενες περιπτώσεις επιστροφής, που εξετάζονται υπό το πρίσμα της οικείας γενικής ρυθμίσεως;»
Το εθνικό και το κοινοτικό νομικό πλαίσιο
5 Το άρθρο 29 του νόμου 428 (2) περιλαμβάνει τις ακόλουθες διατάξεις υπό τον τίτλο «Επιστροφή φόρων που αναγνωρίστηκαν ως ασυμβίβαστες με τους κοινοτικούς κανόνες»:
- η παράγραφος 1 εκτείνει την πενταετή αποσβεστική προθεσμία του άρθρου 91 του ενιαίου τελωνειακού νομοθετήματος επί όλων των αγωγών με τις οποίες διώκεται επιστροφή ποσών που καταβλήθηκαν λόγω τελωνειακών πράξεων· πάντως, η αποσβεστική αυτή προθεσμία περιορίζεται σε τρία έτη, όπως η προθεσμία παραγραφής του άρθρου 84 του εν λόγω νομοθετήματος, μετά την ενενηκοστή ημέρα από της θέσεως σε ισχύ του νόμου (3)·
- η παράγραφος 2 ορίζει ότι «οι εισαγωγικοί δασμοί, οι φόροι παραγωγής, οι φόροι καταναλώσεως, ο φόρος επί της ζάχαρης και οι κρατικοί φόροι που επιβάλλονται κατ' εφαρμογήν εθνικών διατάξεων ασυμβίβαστων με την κοινοτική νομοθεσία επιστρέφονται, εκτός αν η σχετική επιβάρυνση μετακυλίστηκε σε τρίτους»·
- η παράγραφος 4 ορίζει ότι οι αιτήσεις επιστροφής των δασμών και φόρων στους οποίους αναφέρονται οι παράγραφοι 2 και 3, όταν η σχετική δαπάνη συνέβαλε στον σχηματισμό του εισοδήματος της επιχειρήσεως, πρέπει να κοινοποιούνται, επί ποινή απαραδέκτου, στην εφορία στην οποία κατατέθηκε η δήλωση εισοδημάτων της αντίστοιχης φορολογικής περιόδου·
- η παράγραφος 7 προσθέτει ότι η παράγραφος 2 εφαρμόζεται έστω και αν η επιστροφή αφορά ποσά που καταβλήθηκαν πριν από τη θέση σε ισχύ του νόμου (δηλαδή την 27η Ιανουαρίου 1991)·
- κατά την παράγραφο 8, η παράγραφος 4 εφαρμόζεται από της φορολογικής περιόδου, στη διάρκεια της οποίας τέθηκε σε ισχύ ο παρών νόμος.
6 Ο ειδικός φόρος καταναλώσεως επί μπανανών καταγωγής άλλων κρατών μελών, τον οποίο κατέβαλε η ενάγουσα επιχείρηση και του οποίου ζητεί την επιστροφή, κρίθηκε ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο, ως αντίθετος προς το άρθρο 95, δεύτερο εδάφιο, της Συνθήκης ΕΟΚ, με την απόφαση της 7ης Μαου 1987, Επιτροπή κατά Ιταλίας (4). Η απόφαση Co-Frutta (5), της αυτής ημερομηνίας, επιβεβαίωσε ότι η διάταξη αυτή της Συνθήκης απαγορεύει φόρο καταναλώσεως πλήττοντα ορισμένα εισαγόμενα φρούτα, όταν αυτό θα μπορούσε να προστατεύει την εθνική παραγωγή φρούτων, καθώς και ότι το άρθρο 95 της Συνθήκης εφαρμόζεται επί όλων των προϋόντων των προερχομένων από τα κράτη μέλη, περιλαμβανομένων εκείνων τα οποία κατάγονται από τρίτες χώρες και τέθηκαν υπό καθεστώς ελεύθερης κυκλοφορίας εντός των κρατών μελών.
Η εξέταση των διαφόρων προδικαστικών ερωτημάτων
7 Θα προχωρήσω στην ανάλυση των προδικαστικών ερωτημάτων κατατάσσοντάς τα αναλόγως του περιεχομένου τους, έστω και αν το αποτέλεσμα δεν συμπίπτει πλήρως με τη σειρά κατά την οποία εκτίθενται στη διάταξη παραπομπής:
α) πρώτον, το διφυές των νομικών συστημάτων που εφαρμόζονται ως προς το δικαίωμα αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος (πρώτο και δεύτερο ερώτημα)·
β) δεύτερον, τα χρονικά ζητήματα - δηλαδή οι προθεσμίες παραγραφής και αποσβέσεως, καθώς και η αναδρομικότητα - που απορρέουν από την εφαρμογή του νόμου 428 επί της επιστροφής του φόρου (τρίτο ερώτημα)·
γ) τρίτον, τη χρήση τεκμηρίων ως μέσου αποδείξεως για την εκτίμηση τυχόν μετακυλίσεως του βάρους του φόρου σε τρίτους (τέταρτο και πέμπτο ερώτημα)·
δ) τέλος, την υποχρέωση κοινοποιήσεως των αιτήσεων επιστροφής στη φορολογική υπηρεσία (έκτο ερώτημα).
Επί του πρώτου και δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος
8 Τα δύο πρώτα ερωτήματα του αιτούντος δικαστηρίου αναφέρονται στο περιεχόμενο, αυτό καθαυτό, του εθνικού νόμου - δηλαδή ανεξαρτήτως της διαχρονικής εφαρμογής του - και στην ενδεχόμενη αντίθεσή του με το κοινοτικό δίκαιο. Φρονώ ότι η ανάλυση αυτή πρέπει λογικώς να προηγηθεί της εξετάσεως του προβλήματος της αναδρομικότητας ή μη της εν λόγω διατάξεως, η οποία αποτελεί αντικείμενο του τρίτου προδικαστικού ερωτήματος.
9 Η προπαρατεθείσα παράγραφος 1 του άρθρου 29 του νόμου 428 εκφράζει τη σαφή βούληση του νομοθέτη να εφαρμόσει την ίδια πενταετή αποσβεστική προθεσμία που προβλέπει η τελωνειακή νομοθεσία, ασχέτως του τύπου της αιτήσεως ή της αγωγής που μπορεί να ασκηθεί με επιδίωξη της επιστροφή ποσών που καταβλήθηκαν σε σχέση με τελωνειακές πράξεις. Εκείνο που ενδιαφέρει εν προκειμένω δεν είναι αν η χρησιμοποιούμενη από τον νόμο έκφραση («η πενταετής προθεσμία (...) πρέπει να νοηθεί ως εφαρμοζόμενη») είναι απλώς ερμηνευτική ή συστατική.
10 Το αιτούν δικαστήριο ερωτά αν μπορεί να θεωρηθεί ως σύμφωνη με το κοινοτικό δίκαιο διάταξη η οποία θέτει μια τέτοια αποσβεστική προθεσμία για την επιστροφή ποσών καταβληθέντων αχρεωστήτως, στην περίπτωση που η εν λόγω επιστροφή στηρίζεται σε παράβαση κοινοτικού κανόνα, ενώ η αναζήτηση του αχρεωστήτως καταβληθέντος κατά το κοινό δίκαιο (άρθρο 2033 του ιταλικού αστικού κώδικα) υπόκειται σε δεκαετή παραγραφή.
11 Το ερώτημα είναι ανάλογο με αυτό που διατύπωσαν άλλα ιταλικά δικαστήρια σχετικά με την τριετή αποσβεστική προθεσμία που ισχύει για τις αιτήσεις επιστροφής του ετησίου τέλους υπέρ του δημοσίου για την εγγραφή εταιρίας στο μητρώο επιχειρήσεων, με αιτήσεις εκδόσεως προδικαστικών αποφάσεων επί των οποίων προσφάτως διατύπωσα τις προτάσεις μου (υπόθεση C-231/96, Edis· υπόθεση C-260/96, Spac, και υπόθεση C-279/96, C-280/96 και C-281/96, Ansaldo κ.λπ.). Ζητείται τελικώς να διευκρινιστεί αν επιτρέπεται από απόψεως κοινοτικού δικαίου να εξαρτώνται οι αγωγές για την επιστροφή του αχρεωστήτως καταβληθέντος που ασκούνται κατά του δημοσίου από προθεσμίες αποσβεστικές ή παραγραφής διαφορετικές από εκείνες που ισχύουν για ανάλογες αγωγές μεταξύ ιδιωτών.
12 Όπως υπογράμμισα στις ανωτέρω προτάσεις μου, φρονώ ότι ουδείς κανόνας ή αρχή του κοινοτικού δικαίου εμποδίζει τον εθνικό νομοθέτη να ορίζει, για την παραγραφή δικαιωμάτων ή την απόσβεση του δικαιώματος εγέρσεως αγωγής, διαφορετικές προθεσμίες, αναλόγως του σχετικού κλάδου του δικαίου, εφόσον οι προθεσμίες αυτές εφαρμόζονται αδιακρίτως επί δικαιωμάτων που απορρέουν από εθνικούς κανόνες και επί δικαιωμάτων που απορρέουν από κοινοτικούς κανόνες.
13 Πράγματι, ο εθνικός νομοθέτης είναι ελεύθερος να θεσπίζει προθεσμίες παραγραφής ή αποσβέσεως, στον φορολογικό τομέα, χωρίς να απαιτείται οι προθεσμίες αυτές να συμπίπτουν οπωσδήποτε με εκείνες που ισχύουν για άλλους τύπους αστικών σχέσεων. Ουδείς κανόνας ή αρχή του κοινοτικού δικαίου τον υποχρεώνει σε εξομοίωση, από της απόψεως αυτής, των φορολογικών σχέσεων με τις σχέσεις μεταξύ ιδιωτών.
14 Εξάλλου, στην ιταλική έννομη τάξη ισχύουν εντελώς διαφορετικές προθεσμίες αναλόγως του κλάδου του δικαίου. Ειδικότερα, η κανονική γενική προθεσμία παραγραφής (δέκα έτη) τίθεται με το άρθρο 2946 του αστικού κώδικα υπό την επιφύλαξη «των περιπτώσεων όπου ο νόμος ορίζει άλλως», στην πράξη δε υπάρχει μεγάλος αριθμός νομοθετικών διατάξεων που προβλέπουν μικρότερες προθεσμίες για την παραγραφή ορισμένων δικαιωμάτων ή για την άσκηση ορισμένων αγωγών (6).
15 Όπως και όλα τα κράτη μέλη που κατέθεσαν παρατηρήσεις στην παρούσα υπόθεση, δεν βλέπω κανένα λόγο για τον αποκλεισμό του δικαιώματος του εθνικού νομοθέτη να προβλέπει για τις αγωγές αναζητήσεως φόρων αχρωστήτως καταβληθέντων προθεσμίες ασκήσεως διαφορετικές από εκείνες που ισχύουν για ανάλογες αγωγές μεταξύ ιδιωτών.
16 Ο θεμιτός χαρακτήρας μιας τέτοιας διακρίσεως έχει, εξάλλου, επιβεβαιωθεί από το Δικαστήριο στις σκέψεις 22 έως 25 της αποφάσεως της 27ης Μαρτίου 1980, Denkavit italiana (7). Αφού αναγνώρισε ότι το κοινοτικό δίκαιο δεν απαιτεί οπωσδήποτε τη θέσπιση ενιαίου και κοινού για όλα τα κράτη μέλη κανόνα ως προς τις τυπικές και ουσιαστικές προϋποθέσεις από τις οποίες εξαρτάται η αμφισβήτηση ή η επιστροφή φορολογικών επιβαρύνσεων αντιθέτων προς το κοινοτικό δίκαιο και ότι το πρόβλημα αυτό ρυθμίζεται κατά τρόπο διαφορετικό στα διάφορα κράτη μέλη, ή ακόμη στο εσωτερικό του κάθε κράτους, αναλόγως των διαφόρων ειδών των επιμάχων φόρων, το Δικαστήριο δέχθηκε τη νομιμότητα των δύο περισσότερο χαρακτηριστικών σχετικώς εθνικών συστημάτων:
- σε ορισμένες περιπτώσεις, οι αμφισβητήσεις ή οι αναζητήσεις αυτού του είδους υπόκεινται από τον νόμο σε ορισμένες τυπικές προϋποθέσεις και σε προθεσμία όσον αφορά τόσο τις διεκδικήσεις που απευθύνονται στη φορολογική διοίκηση όσο και τις δικαστικές προσφυγές·
- σε άλλες περιπτώσεις, τα ένδικα βοηθήματα επιστροφής των επιβαρύνσεων που καταβλήθηκαν αχρεωστήτως πρέπει να ασκηθούν ενώπιον των κοινών δικαστηρίων, ιδίως υπό την μορφή αγωγών αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος. Τα ένδικα αυτά βοηθήματα διέπονται από λίγο πολύ μακρές προθεσμίες, σε ορισμένες δε περιπτώσεις υπόκεινται στην παραγραφή του αστικού δικαίου.
17 Στη συνέχεια, υπενθυμίζοντας τη νομολογία Rewe και Comet (8), αποφάνθηκε ότι, από κοινοτικής απόψεως, οι προϋποθέσεις που πρέπει να πληρούν τα διάφορα εθνικά συστήματα όσον αφορά τις αγωγές για επιστροφή ποσών που καταβλήθηκαν κατά παράβαση του κοινοτικού δικαίου είναι οι ήδη αναφερθείσες προϋποθέσεις της ελλείψεως διακρίσεων και του μη αναποτελεσματικού χαρακτήρα των αντιστοίχων ενδίκων βοηθημάτων. Και οι δύο αυτές προϋποθέσεις αποτελούν, κατά την πρόσφατη απόφαση της 10ης Ιουλίου 1997, Palmisani (9), έκφραση, αντιστοίχως, της «αρχής της ισοδυναμίας» (με τις απαιτήσεις που ισχύουν για παρόμοιες αγωγές εσωτερικής φύσεως) και της «αρχής της αποτελεσματικότητας» του κοινοτικού δικαίου.
18 Σε μια άλλη περίπτωση, ανάλογη με την παρούσα υπόθεση, το Δικαστήριο διευκρίνισε ακόμη περισσότερο αυτή τη θεωρία αποφαινόμενο επί προδικαστικού ερωτήματος το οποίο αφορούσε «κατ' ουσίαν το ζήτημα κατά πόσο οι γενικές αρχές του κοινοτικού δικαίου αντιτίθενται σε εθνικούς κανόνες που προβλέπουν ανυπέρθετη προθεσμία τριών ετών για την υποβολή αιτήσεως επιστροφής αχρεωστήτως καταβληθέντων δασμών, χωρίς να προβλέπουν εξαίρεση δικαιολογούμενη από λόγους ανωτέρας βίας».
19 Η απάντηση που δόθηκε με την απόφαση της 9ης Νοεμβρίου 1989, Bessin και Salson (10), μπορεί απολύτως να εφαρμοστεί στην προκειμένη περίπτωση, διότι η αναλογία των νομικών καταστάσεων είναι προφανής. Ο επίμαχος εθνικός κανόνας ήταν ο γαλλικός κώδικας τελωνείων, ο οποίος επέβαλε προθεσμία τριών ετών για την αναζήτηση εισαγωγικών δασμών αχρεωστήτως καταβληθέντων: ο ειδικός αυτός κανόνας απέκλινε από την προθεσμία παραγραφής του κοινού δικαίου που ίσχυε, κατά τον γαλλικό αστικό κώδικα, ως προς τις αγωγές αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος.
20 Στην απόφασή του επί του προδικαστικού αυτού ερωτήματος, το Δικαστήριο υπογράμμισε κατ' αρχάς την αναγκαιότητα μιας εφαρμογής της εθνικής νομοθεσίας κατά τρόπο που να μην εισάγει δυσμενείς διακρίσεις σε σχέση με τις διαδικασίες που αποσκοπούν στην επίλυση καθαρά εθνικών διαφορών του ιδίου τύπου, καθώς και ότι η νομοθεσία αυτή δεν πρέπει να καθιστά ουσιαστικά αδύνατη την άσκηση των παρεχομένων από το κοινοτικό δίκαιο δικαιωμάτων, πριν αποφανθεί ότι η επίμαχη τριετής προθεσμία παραγραφής «ανταποκρίνεται σε επιλογή του νομοθέτη η οποία δεν έχει ως αποτέλεσμα να θίξει την προαναφερθείσα υποχρέωση».
21 Τέλος, στις δύο αποφάσεις της 17ης Ιουλίου 1997, Texaco και Olieselskabet Danmark (11) καθώς και Haahr Petroleum (12), το Δικαστήριο επιβεβαίωσε την άποψη αυτή υπογραμμίζοντας ότι «η πρόβλεψη ευλόγων αποκλειστικών προθεσμιών, η οποία αποτελεί εφαρμογή της θεμελιώδους αρχής της ασφάλειας δικαίου, πληροί τις δύο προπαρατεθείσες προϋποθέσεις και δεν μπορεί ιδίως να θεωρείται ότι καθιστά πρακτικώς αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που παρέχει το κοινοτικό δίκαιο, έστω και αν, εξ ορισμού, η πάροδος των προθεσμιών αυτών συνεπάγεται την απόρριψη, εν όλω ή εν μέρει, του ασκηθέντος ενδίκου βοηθήματος». Δήλωσε, κατά συνέπεια, ότι η πενταετής προθεσμία παραγραφής που προβλέπει η δανική νομοθεσία για τις αιτήσεις επιστροφής εθνικών φόρων αντιθέτων προς το κοινοτικό δίκαιο συμβιβάζεται με το κοινοτικό δίκαιο, έστω και αν έχει ως αποτέλεσμα τον πλήρη ή μερικό αποκλεισμό της αιτουμένης επιστροφής.
22 Επομένως, θα υπήρχε δυσμενής διάκριση αν η ιταλική διάταξη περί αποσβέσεως του δικαιώματος ασκήσεως αγωγής για επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντος φόρου προέβλεπε διαφορετικές προθεσμίες αναλόγως της εθνικής ή κοινοτικής βάσεως της υποχρεώσεως επιστροφής. Πράγματι, αυτό θα συνέβαινε αν η νόμιμη προθεσμία για την προβολή αιτήματος επιστροφής του φόρου, λόγω αντιθέσεώς του προς το κοινοτικό δίκαιο, ήταν μικρότερη από τη νόμιμη προθεσμία για την προβολή αιτήματος επιστροφής του ιδίου φόρου για οποιονδήποτε άλλο λόγο στηριζόμενο στην εθνική νομοθεσία. Εφόσον όμως αυτό δεν συμβαίνει και η προθεσμία του άρθρου 29, παράγραφος 1, του νόμου 428 εφαρμόζεται αδιακρίτως επί όλων των αγωγών για επιστροφή του φόρου, ασχέτως της βάσεώς των, η απάντηση στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δέχεται το συμβιβαστό της διατάξεως αυτής με το κοινοτικό δίκαιο.
23 Πράγματι, αυτή είναι η ερμηνεία που ευλόγως απορρέει από το κείμενο της διατάξεως και την οποία έχει δεχθεί η ιταλική νομολογία: σε απόφαση της 6ης Νοεμβρίου 1992 (13), το Corte suprema di cassazione τόνισε ότι:
«Το άρθρο 29, παράγραφος 1, του νόμου 428 του 1990 (...) προβλέπει ενιαίο καθεστώς για την επιστροφή ποσών που καταβλήθηκαν αδικαιολογήτως και αφορούν μεγάλο μέρος των φόρων (έμμεσοι φόροι επί των αγαθών) εξομοιώνοντας σχετικώς τόσο τους δασμούς που εισπράχθηκαν κατ' εφαρμογήν εθνικών διατάξεων ασυμβιβάστων προς τους κοινοτικούς κανόνες όσο και τους εισαγωγικούς δασμούς, τους φόρους παραγωγής, τους φόρους καταναλώσεως κ.λπ., ώστε να αποφευχθεί το ενδεχόμενο να δημιουργηθεί, όσον αφορά τις επιστροφές που αφορούν τον κοινοτικό τομέα, ένα jus singulare που θα καθιστούσε λιγότερο ευχερή την άσκηση του σχετικού δικαιώματος.»
Επί του τρίτου προδικαστικού ερωτήματος
24 Μετά την επιβεβαίωση του συμβιβαστού αυτής καθεαυτής της διατάξεως με το κοινοτικό δίκαιο, επιβάλλεται στη συνέχεια να εξεταστούν τα ζητήματα που αφορούν τη διαχρονική της εφαρμογή και, πιο συγκεκριμένα, την αναδρομική της εφαρμογή.
25 Όπως υπογραμμίζει η Επιτροπή στις προτάσεις της, και εν μέρει και η Γαλλική Κυβέρνηση, υπάρχει σχετικώς μια σύγχυση. Η Επιτροπή ισχυρίζεται μάλιστα ότι «όσον αφορά τα διαχρονικά αποτελέσματα της επίμαχης διατάξεως η κατάσταση χαρακτηρίζεται από εξαιρετική σύγχυση: ο μεν νόμος θέτει έναν κανόνα (την αναδρομική εφαρμογή μιας [προγενέστερης] διατάξεως), τα δε δικαστήρια της Ιταλικής Δημοκρατίας, περιλαμβανομένων των Ανωτάτων Δικαστηρίων, εφαρμόζουν έναν άλλον κανόνα (τον κανόνα της απαγορεύσεως της αναδρομικής ισχύος, τουλάχιστον όσον αφορά τις αιτήσεις επιστροφής που υποβλήθηκαν πριν από την έναρξη της ισχύος του νόμου 428 (...)».
26 Με την προαναφερθείσα απόφασή του της 6ης Νοεμβρίου 1992, το Corte di cassazione επιβεβαιώνει τον αναδρομικό χαρακτήρα του κανόνα και αποφασίζει, για τον λόγο αυτό, να μην τον εφαρμόσει. Το σκεπτικό αυτής της αποφάσεως είναι συνοπτικώς το ακόλουθο:
α) σύμφωνα με τους ισχύσαντες προ της θέσεως σε ισχύ του νόμου 428 κανόνες, η πενταετής παραγραφή που προβλέπεται για την επιστροφή αδικαιολογήτως εισπραχθέντων ποσών, η οποία διέπεται από το άρθρο 91 του ενιαίου τελωνειακού νομοθετήματος, εφαρμοζόταν μόνο στις περιπτώσεις εσφαλμένων υπολογισμών ή εσφαλμένης εφαρμογής του δασμολογίου· για τις υπόλοιπες περιπτώσεις, ίσχυε η δεκαετής παραγραφή του κοινού δικαίου (14)·
β) μετά τη θέσπιση του άρθρου 29, παράγραφος 1, του νόμου 428, η πενταετής αποσβεστική προθεσμία (και όχι πλέον η προθεσμία παραγραφής) εφαρμόζεται ως προς όλες τις αιτήσεις και αγωγές που αφορούν επιστροφή οποιουδήποτε ποσού που καταβλήθηκε σχετικά με τελωνειακές πράξεις (15)·
γ) το άρθρο αυτό δεν είναι μόνο ερμηνευτικό· εισάγει έναν νεωτερισμό, η δε πρόθεση του νομοθέτη ήταν να του προσδώσει αναδρομική ισχύ·
δ) ακριβώς λόγω αυτής της αναδρομικότητάς του ο κανόνας δεν συμβιβάζεται με το κοινοτικό δίκαιο, τα δε εθνικά δικαστήρια δεν πρέπει να τον εφαρμόζουν (16).
27 Καίτοι θεωρώ ότι η μελλοντική εφαρμογή του άρθρου 29 του νόμου 428 δεν αντιτίθεται στο κοινοτικό δίκαιο, φρονώ ότι είναι αμφίβολη η εφαρμογή του επί των εχόντων δικαίωμα επιστροφής αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων πριν από τη θέση του σε ισχύ, καθόσον μπορεί να συνεπάγεται γι' αυτούς προϋποθέσεις ασκήσεως του δικαιώματος λιγότερο ευνοϋκές από εκείνες που απολάμβαναν έως τότε.
28 Το ασυμβίβαστο με το κοινοτικό δίκαιο είναι σαφές όσον αφορά τις αιτήσεις επιστροφής που υποβλήθηκαν πριν τεθούν σε ισχύ οι νέες προθεσμίες: η αρχή της ασφαλείας δικαίου δεν επιτρέπει να επηρεάζονται τέτοιου είδους αιτήσεις από μεταγενέστερο κανόνα, μη υφιστάμενο κατά τον χρόνο υποβολής τους, ο οποίος θέτει τους αιτούντες σε λιγότερο ευνοϋκή νομική κατάσταση. Τα ίδια τα ιταλικά δικαστήρια δέχθηκαν την αρχή αυτή αποκλείοντας την αναδρομική εφαρμογή του εν λόγω άρθρου.
29 Το πρόβλημα όμως δεν τίθεται μόνο όσον αφορά τις αιτήσεις που είχαν ήδη υποβληθεί προ της 27ης Απριλίου 1991, αλλά και εκείνες που υποβλήθηκαν μετά την εν λόγω ημερομηνία, όταν αυτές αφορούν φόρους που καταβλήθηκαν πριν τεθεί σε ισχύ ο νέος νόμος. Αυτό ακριβώς συμβαίνει στην περίπτωση της Dilexport: οι δασμοί είχαν (αχρεωστήτως) καταβληθεί το 1988, πριν την έκδοση του νόμου 428, οπότε ενδεχόμενη αίτηση επιστροφής τους θα ήταν παραδεκτή αν υποβαλλόταν στα επόμενα δέκα χρόνια (δεκαετής παραγραφή του κοινού δικαίου). Πάντως, η σχετική αίτηση υποβλήθηκε το 1991.
30 Στην απόφαση της 29ης Ιουνίου 1988, Deville (17), το Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι «ο εθνικός νομοθέτης δεν μπορεί να θεσπίσει, μετά την έκδοση αποφάσεως του Δικαστηρίου από την οποία προκύπτει ότι ορισμένη νομοθετική ρύθμιση αντιβαίνει στη Συνθήκη, διαδικαστικό κανόνα ο οποίος να μειώνει ειδικά τις δυνατότητες αναζητήσεως των φόρων οι οποίοι έχουν κακώς εισπραχθεί δυνάμει της εν λόγω νομοθετικής ρυθμίσεως. Στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να εξετάσει κατά πόσο η αμφισβητούμενη διάταξη μειώνει τις δυνατότητες αναζητήσεως των καταβληθέντων, οι οποίες θα υπήρχαν εν απουσία της διατάξεως αυτής» (18).
31 Η υπόθεση Deville παρουσίαζε ορισμένες ιδιομορφίες που τη διαφοροποιούν από την παρούσα υπόθεση: ο Γάλλος νομοθέτης είχε θεσπίσει ειδικό κανόνα (το άρθρο 18 του νόμου της 11ης Ιουλίου 1985) προκειμένου να καταργήσει ρητώς έναν φόρο ο οποίος είχε κριθεί ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο και σχετικά με τον οποίο το Δικαστήριο είχε προδικαστικώς αποφανθεί με την απόφασή του της 9ης Μαου 1985, Hymblot (19). Το ίδιο άρθρο προέβλεπε ότι όσοι φορολογούμενοι ζητήσουν επιστροφή αυτού του φόρου μετά τις 9 Μαου 1985 θα μπορούσαν να δικαιωθούν υπό τον όρο να έχουν υποβάλει την αίτησή τους εντός μιας ορισμένης προθεσμίας (ως προς την ερμηνεία της οποίας διαφωνούσαν οι διάδικοι) αρχομένης από της ημερομηνίας καταβολής. Το Δικαστήριο έκρινε ότι δεν είναι αρμόδιο να αποφανθεί, στο πλαίσιο της απαντήσεως στο προδικαστικό ερώτημα, επί του αν η εσωτερική νομοθεσία περιόριζε ή μη, στην πράξη, τις υφιστάμενες δυνατότητες του φορολογουμένου να προσφύγει στη δικαιοσύνη.
32 Αντιθέτως, στην παρούσα υπόθεση,
α) καίτοι είναι αληθές ότι είναι προφανής ο περιορισμός των δυνατοτήτων αναζητήσεως αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων που συνεπάγεται ο νέος νόμος σε σχέση με τον προϋσχύσαντα κανόνα - τα εθνικά δικαστήρια το έχουν εξάλλου υπογραμμίσει - είναι επίσης αληθές ότι ο νόμος αυτός επιτρέπει, κατά την ερμηνεία που του δίδουν τα εθνικά δικαστήρια, την υποβολή της αιτήσεως εντός προθεσμίας τριών ετών από της θέσεως σε ισχύ του νόμου (20), προθεσμία η οποία πρέπει να θεωρηθεί επαρκής για τη διασφάλιση της αποτελεσματικότητας του δικαιώματος επιστροφής·
β) αντιθέτως προς την υπόθεση Deville, η σχετική εσωτερική νομοθεσία δεν έχει ειδικό χαρακτήρα, που να την καθιστά εφαρμοστέα αποκλειστικώς επί ενός φόρου ο οποίος έχει κριθεί ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο, αλλά αφορά ένα ευρύ φάσμα εσωτερικών φόρων, των οποίων ενοποιεί το σύστημα παραγραφής και αποσβέσεως με εκείνο που ήδη ίσχυε στον τομέα της τελωνειακής νομοθεσίας.
33 Φρονώ ότι παρέλκει να εξεταστεί σχετικώς αν κανόνας ο οποίος περιορίζει την αποσβεστική προθεσμία για την άσκηση αγωγών οι οποίες δεν έχουν εισέτι ασκηθεί, αλλά μπορεί να ασκηθούν δυνάμει προγενέστερης νομοθεσίας, μπορεί να θεωρηθεί ως stricto sensu αναδρομικώς. Οι θεωρητικές απόψεις επί του ζητήματος αυτού παρουσιάζουν σημαντικές αποκλίσεις, όπως επίσης οι λύσεις που έχουν δεχθεί η νομοθεσία ή τα ανώτατα δικαστήρια (21). Πάντως, πρέπει στη συνέχεια να εξεταστεί αν, κατά το μέτρο που επηρεάζει καταστάσεις καλυπτόμενες από το κοινοτικό δίκαιο, ένας τέτοιος κανόνας συμβιβάζεται με τις αρχές που διατυπώθηκαν στην απόφαση Deville.
34 Θα μπορούσε δηλαδή η αρχή που διαπνέει την απόφαση Deville να θεωρηθεί τόσο απόλυτης ισχύος ώστε να αποκλείει οποιαδήποτε μορφή νομοθετικής τροποποιήσεως που θα περιόριζε τον βαθμό της προηγουμένως παρεχόμενης εννόμου προστασίας; Ο φορολογούμενος ο οποίος κατέβαλε φόρο ασυμβίβαστο με το κοινοτικό δίκαιο διατηρεί απόλυτο δικαίωμα να ζητήσει την επιστροφή του βάσει των διατάξεων της εσωτερικής νομοθεσίας (οι οποίες δεν εισάγουν δυσμενείς διακρίσεις και οι οποίες είναι πρακτικώς αποτελεσματικές) οι οποίες ίσχυαν κατά τον χρόνο καταβολής ή κατά τον χρόνο διακριβώσεως του ασυμβιβάστου;
35 Η προστατευτική βούληση που διαπνέει την νομολογία Deville είναι η τήρηση του statu quo ante των φορολογουμένων στους οποίους δημιουργήθηκε η εμπιστοσύνη ότι θα διατηρηθούν οι δυνατότητές τους να αντιδράσουν στηριζόμενοι στον νόμο κατά της φορολογίας που αχρεωστήτως κατέβαλαν. Οι δυνατότητες αυτές δεν πρέπει να περιοριστούν εκείνη ακριβώς τη στιγμή που ρητώς διαπιστώθηκε από τα δικαστήρια ή τον νομοθέτη ότι ο φόρος δεν όφειλε να καταβληθεί επειδή είναι ασυμβίβαστος με το κοινοτικό δίκαιο.
36 Αυτό δεν συνεπάγεται, κατά τη γνώμη μου, την υποχρέωση ενός απολύτου «παγώματος» του προγενέστερου νομικού συστήματος, μέχρι του σημείου απαγορεύσεως οποιασδήποτε τροποποίησής του από τον νομοθέτη. Φρονώ, αντιθέτως, ότι επιτρέπεται η τροποποίηση αυτού του νομικού συστήματος υπό μορφή νομοθετικού μέτρου γενικής ισχύος, υπό τον όρο ότι δεν θα απoλέσουν οι ενδιαφερόμενοι τη δυνατότητα ασκήσεως του δικαιώματός τους και ότι θα έχουν προς τούτο προθεσμία επαρκή η οποία δεν θα θίγει την αρχή της παροχής αποτελεσματικής ενδίκου προστασίας.
37 Αυτά ακριβώς είναι τα στοιχεία που συνθέτουν τη διαφορά της κύριας δίκης, τόσο ως προς τους εφαρμοστέους κανόνες όσο και ως προς τα πραγματικά περιστατικά.
38 Κατ' αρχάς, αντί να επηρεάζει αποκλειστικώς έναν συγκεκριμένο φόρο, ο κανόνας της εθνικής νομοθεσίας συνιστά μέτρο γενικεύσεως ενός προϋφιστάμενου νομικού συστήματος (του συστήματος της ενιαίας τελωνειακής νομοθεσίας). Καίτοι τόσο ο τίτλος όσο και το γράμμα του άρθρου 29 του νόμου 428 αναφέρονται ρητώς στην επιστροφή φόρων ασυμβιβάστων προς το κοινοτικό δίκαιο, είναι επίσης αληθές ότι πρόκειται για μέτρο γενικεύσεως που αποσκοπεί να αντιμετωπίσει κατά τον ίδιο τρόπο τις αγωγές αναζητήσεως που στηρίζονται σε παράβαση του κοινοτικού δικαίου με εκείνες που στηρίζονται στο εθνικό δίκαιο και να θέσει «υπό ενιαίο καθεστώς την επιστροφή ποσών που εισπράχθηκαν αχρεωστήτως και αντιπροσωπεύουν ένα μεγάλο φάσμα φόρων (...)» (22).
39 Από απόψεως πραγματικών περιστατικών, δεδομένου ότι επρόκειτο για φόρους που καταβλήθηκαν το 1988, πριν από τη θέσπιση του νέου νόμου 428, η παρασχεθείσα τριετής προθεσμία για την υποβολή αιτήματος επιστροφής ήταν απολύτως ικανοποιητική προκειμένου ο ενδιαφερόμενος να ασκήσει εγκαίρως την αγωγή για αναζήτηση του καταβληθέντος ποσού. Επομένως, η ενάγουσα είχε τη δυνατότητα ασκήσεως του δικαιώματος επιστροφής του φόρου, ανεμποδίστως, επί μακρά περίοδο πριν από τη θέση σε ισχύ του νέου νόμου.
40 Συνοψίζοντας, δεν συντρέχει λόγος να θεωρηθεί ότι οι περιστάσεις της παρούσας υποθέσεως είναι ανάλογες με εκείνες των υποθέσεων Deville και Barra ούτε ότι η νομολογία που διατύπωσε το Δικαστήριο στις δύο αυτές αποφάσεις του πρέπει να ερμηνευθεί κατά τρόπο τόσο αυστηρό ώστε να συναχθεί το συμπέρασμα ότι μετά την έκδοση αποφάσεως του Δικαστηρίου ο νομοθέτης κωλύεται να τροποποιήσει το σύστημα των αγωγών με τις οποίες διώκεται η επιστροφή αχρεωστήτων καταβληθέντων ποσών. Εφόσον διατηρεί σε επαρκές επίπεδο τις δυνατότητες αιτήσεως της επιστροφής αυτών των φόρων (π.χ. για προθεσμία τριών ετών, όπως εν προκειμένω), δεν νομίζω ότι μια τέτοια νομοθετική τροποποίηση μπορεί να θεωρηθεί ως ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο.
Επί του τετάρτου και πέμπτου προδικαστικού ερωτήματος
41 Με το τέταρτο και πέμπτο ερώτημά του το αιτούν δικαστήριο ερωτά αν είναι δυνατή η προσφυγή στην απόδειξη βάσει τεκμηρίων προκειμένου να καθοριστεί αν, αφού κατέβαλε αχρεωστήτως τον φόρο, η επιχείρηση μετακύλισε την επιβάρυνση σε τρίτους. Είναι γνωστό ότι η άποψη του Δικαστηρίου σχετικώς, με ελάχιστες αποκλίσεις, είναι ότι η φορολογική αρχή δεν υποχρεούται να επιστρέψει το ποσό του φόρου στον φορολογούμενο ο οποίος, κατέβαλε μεν τον φόρο αλλά τον μετακύλισε σε τρίτους.
42 Η ορθότητα της βάσεως επί της οποίας στηρίχθηκε το εθνικό δικαστήριο αμφισβητήθηκε από την Ιταλική Κυβέρνηση: κατά την άποψή της δεν αληθεύει ότι η μετακύλιση των φόρων καταναλώσεως αποτελεί «σταθερό δεδομένο» στο πλαίσιο του ιταλικού δικαίου, ούτε αληθεύει ότι η προσφυγή στην απόδειξη διά τεκμηρίων έχει ως αποτέλεσμα «τη συστηματική απόρριψη των αιτήσεων επιστροφής».
43 Εφόσον το ζήτημα τίθεται κατ' αυτόν τον τρόπο το δε γράμμα του άρθρου 29 του νόμου 428, στο οποίο αναφέρεται το αιτούν δικαστήριο στο τρίτο ερώτημά του, ουδόλως αφορά εκ νόμου προβλεπόμενο τεκμήριο μετακυλίσεως του φόρου (23), φοβούμαι ότι η απάντηση του Δικαστηρίου στην παρούσα υπόθεση δεν μπορεί να προχωρήσει πέραν της επαναβεβαιώσεως της προγενέστερης σχετικής νομολογίας του, της οποίας υπόμνηση γίνεται στην απόφαση της 14ης Ιανουαρίου 1997, Comateb κ.λπ. (24).
44 Πράγματι, απαντώντας στο ερώτημα που του υποβλήθηκε προδικαστικώς «(...) αν ένα κράτος μέλος μπορεί να αντιτίθεται στην επιστροφή ενός αχρεωστήτως εισπραχθέντος φόρου προβάλλοντας τη μετακύλιση του φόρου αυτού στον αγοραστή, μολονότι η ίδια η νομοθεσία αυτού του κράτους επιβάλλει την εν λόγω μετακύλιση», το Δικαστήριο, στηριζόμενο στην απόφασή του της 27ης Φεβρουαρίου 1980, Just (25), στην υπόθεση Denkavit italiana, προαναφερθείσα, στην επίσης προαναφερθείσα απόφαση San Giorgio, καθώς και στην απόφαση της 25ης Φεβρουαρίου 1988, Bianco και Girard (26), απάντησε ότι:
- πρώτον, «το δικαίωμα επιστροφής επιβαρύνσεων που εισέπραξε κράτος μέλος κατά παράβαση των κανόνων του κοινοτικού δικαίου αποτελεί τη συνέπεια και το συμπλήρωμα των δικαιωμάτων που απονέμονται στους πολίτες από τις κοινοτικές διατάξεις που απαγορεύουν τέτοιες επιβαρύνσεις (...). Το κράτος μέλος υποχρεούται, κατ' αρχήν, να επιστρέψει τις φορολογικές επιβαρύνσεις που εισπράχθηκαν κατά παράβαση του κοινοτικού δικαίου»·
- δεύτερον, ως εξαίρεση από την αρχή αυτή, «η προστασία των δικαιωμάτων που διασφαλίζονται στον τομέα αυτό από την κοινοτική έννομη τάξη δεν επιβάλλει την επιστροφή φόρων, τελών και φορολογικών επιβαρύνσεων που εισπράχθηκαν κατά παράβαση του κοινοτικού δικαίου όταν αποδεικνύεται ότι το πρόσωπο που αναγκάστηκε να καταβάλει τις εν λόγω επιβαρύνσεις τις μετακύλισε πράγματι σε άλλα πρόσωπα (βλ., ιδίως, απόφαση San Giorgio, σκέψη 13)»·
- τέλος, «εναπόκειται, επομένως, στα εθνικά δικαστήρια να εκτιμούν, υπό το φως των περιστάσεων της συγκεκριμένης περιπτώσεως, αν η φορολογική επιβάρυνση έχει επιρριφθεί, εν όλω ή εν μέρει, από τον επιχειρηματία σε άλλα πρόσωπα (...)».
45 Όσον αφορά τις δικονομικές πλευρές του ζητήματος, οι σκέψεις που διατύπωσε το Δικαστήριο στην προαναφερθείσα απόφαση Bianco και Girard εξακολουθούν να διατηρούν απολύτως το κύρος τους: «πρέπει να σημειωθεί σχετικώς ότι, καίτοι οι έμμεσοι φόροι προορίζονται κατά την εθνική νομοθεσία να μετακυλιστούν στον τελικό καταναλωτή, καίτοι δε συνήθως στο εμπόριο μετακυλίονται εν όλω ή εν μέρει, δεν μπορεί να λεχθεί γενικώς ότι ο φόρος μετακυλίεται πράγματι σε όλες τις περιπτώσεις. Συγκεκριμένα, η πραγματική μετακύλιση, μερική ή ολική, εξαρτάται από πολλούς παράγοντες που περιβάλλουν κάθε εμπορική συναλλαγή και τη διαφοροποιούν από άλλες περιπτώσεις που εντάσσονται σε άλλο πλαίσιο. Κατά συνέπεια, το ζήτημα της μετακυλίσεως ή της μη μετακυλίσεως ενός έμμεσου φόρου σε κάθε περίπτωση είναι πραγματικό ζήτημα που εμπίπτει στην αρμοδιότητα του εθνικού δικαστηρίου το οποίο δεν δεσμεύεται κατά την εκτίμηση των αποδείξεων. Εν πάση περιπτώσει, δεν μπορεί να γίνει δεκτό ότι στην περίπτωση των έμμεσων φόρων υπάρχει τεκμήριο μετακυλίσεως και ότι ο φορολογούμενος φέρει το βάρος να αποδείξει το αντίθετο».
46 Αν λοιπόν δεν γίνει δεκτό ένα γενικό τεκμήριο μετακυλίσεως του φόρου, ένα τέτοιο συμπέρασμα ουδόλως σημαίνει ότι το εθνικό δικαστήριο, σε μια συγκεκριμένη περίπτωση, ενόψει των πραγματικών και νομικών στοιχείων που τέθηκαν υπόψη του, δεν μπορεί να σχηματίσει την πεποίθεσή του σχετικά με την ύπαρξη της μετακυλίσεως ή της πραγματικής μεταφοράς του βάρους του φόρου, από νομικής απόψεως, βάσει αποδεικτικών μέσων αναγνωρισμένων από τις δικονομικές διατάξεις στις οποίες υπόκειται το δικαστήριο.
47 Η εκτίμηση αυτών των στοιχείων διαμορφώσεως της κρίσεώς του αποτελεί κυρίαρχη δυνατότητα του δικαστηρίου, το οποίο μπορεί να προσφύγει σχετικά σε όλα τα μέσα εκτιμήσεως των αποδεικτικών στοιχείων που επιτρέπουν οι εθνικοί δικονομικοί κανόνες. Ασφαλώς στα μέσα αυτά περιλαμβάνεται η προσεκτική προσφυγή στην απόδειξη βάσει τεκμηρίων σε ορισμένες περιπτώσεις: βάσει ενός εξακριβωμένου στοιχείου, και εφόσον υπάρχει μεταξύ αυτού και εκείνου που πρόκειται να αποδειχθεί βέβαιος και άμεσος σύνδεσμος, σύμφωνα με τους νόμους της λογικής, το δικαστήριο μπορεί να δεχθεί, στο πλαίσιο μιας δίκης, ότι τεκμαίρεται η ύπαρξη του δεύτερου αυτού στοιχείου.
48 Αυτού του είδους τα τεκμήρια, που είναι διαφορετικά από εκείνα που θεσπίζονται διά νόμου και γενικώς ως τεκμήρια juris και de jure ή ως τεκμήρια juris tantum, γίνονται γενικώς δεκτά από την πλειοψηφία των νομικών συστημάτων και, κατά κάποιον τρόπο, αποτελούν αναπόσπαστο μέρος της δικαστικής λειτουργίας: αποφαινόμενος επί μιας συγκεκριμένης υποθέσεως ο δικαστής συχνά στηρίζεται σε τεκμήρια, ρητώς ή σιωπηρώς, προκειμένου να σχηματίσει την πεποίθησή του ως προς το αν αληθεύει ή μη ένα από τα προβαλλόμενα περιστατικά.
49 Συνεπώς, η νομολογία του Δικαστηρίου δεν εμποδίζει το δικαστήριο να χρησιμοποιεί τεκμήρια ως αποδεικτικό μέσο, υπό την έννοια που διευκρινίστηκε ανωτέρω: αντιθέτως, το εμποδίζει να αναγάγει σε γενικό τεκμήριο τη μετακύλιση εμμέσου φόρου, αντιθέτου προς το κοινοτικό δίκαιο, έστω και στην περίπτωση που η υποχρέωση μετακυλίσεως του βάρους αυτού του φόρου προβλέπεται από την εθνική νομοθεσία.
50 Μέχρις σήμερα το Δικαστήριο έχει αποφανθεί μόνο ως προς τα προβλεπόμενα εκ του νόμου τεκμήρια μετακυλίσεως και τα έκρινε ασυμβίβαστα με το κοινοτικό δίκαιο. Το ίδιο θα έπρεπε να ισχύσει και για οποιοδήποτε γενικό και αφηρημένο τεκμήριο μετακυλίσεως το οποίο, έστω και αν δεν προβλέπεται από συγκεκριμένη διάταξη, έχει νομοθετικώς καθιερωθεί, σιωπούντος του νόμου. Όπως υποστηρίζω, το στοιχείο αυτό ουδόλως εμποδίζει, σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, τα αρμόδια δικαστήρια να χρησιμοποιούν την απόδειξη βάσει τεκμηρίων ως ένα μέσο αποδείξεως μεταξύ άλλων που τους επιτρέπει να σχηματίσουν την πεποίθησή τους ως προς τη μετακύλιση ή μη της φορολογικής επιβαρύνσεως.
51 Θα έπρεπε ίσως να διευκρινιστεί το σημείο αυτό με ένα παράδειγμα: κανένα εθνικό δικαστήριο δεν μπορεί να προϋποθέσει εξ αρχής ότι μια επιχείρηση μετακύλισε στους πελάτες της όλους τους εμμέσους φόρους που είχε προηγουμένως καταβάλει στο δημόσιο· αν όμως του προσκομιστεί η απόδειξη (βάσει εκθέσεων λογιστικής, οικονομικής ή άλλης φύσεως πραγματογνωμοσύνης, ή βάσει οποιουδήποτε άλλου μέσου αποδείξεως) ότι η εν λόγω επιχείρηση, κατά τη διάρκεια ορισμένων ετών και για ορισμένα προϋόντα, προέβη γενικώς στη μετακύλιση του φόρου, το επιληφθέν μιας συγκεκριμένης και αναγόμενης στη χρονική αυτή περίοδο υποθέσεως δικαστήριο μπορεί να στηριχθεί στο «τεκμήριο» ότι μετακυλίστηκε επίσης ο φόρος.
52 Συμπερασματικώς, φρονώ ότι το Δικαστήριο πρέπει να απαντήσει υπενθυμίζοντας τις προγενέστερες αποφάσεις του: το αν μετακυλίστηκε ή όχι ένας φόρος αποτελεί, για κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, πραγματικό ζήτημα που εμπίπτει στην αρμοδιότητα του εθνικού δικαστηρίου, το οποίο είναι ελεύθερο να εκτιμήσει τα αποδεικτικά στοιχεία και το οποίο μπορεί να αποφανθεί χρησιμοποιώντας όλα τα αποδεικτικά μέσα που επιτρέπει η εσωτερική νομοθεσία. Πάντως, στον τομέα των εμμέσων φόρων, το εθνικό δικαστήριο δεν μπορεί να στηριχθεί σε γενικό τεκμήριο μετακυλίσεως του φορολογικού βάρους, τεκμήριο το οποίο θα εκαλείτο να ανατρέψει ο φορολογούμενος προσκομίζοντας την περί του αντιθέτου απόδειξη.
Επί του έκτου προδικαστικού ερωτήματος
53 Το άρθρο 29, παράγραφος 4, του νόμου 428 επιβάλλει μια νέα δικονομική προϋπόθεση για τις αγωγές επιστροφής δασμών και φόρων στις οποίες αναφέρονται οι παράγραφοι 2 και 3 του εν λόγω άρθρου: όταν τα σχετικά ποσά συνέβαλαν στον καθορισμό των εισοδημάτων της επιχειρήσεως, το σχετικό αίτημα πρέπει να κοινοποιείται, επί ποινή απαραδέκτου, στην τελωνειακή υπηρεσία στην οποία υποβλήθηκε η δήλωση των εισοδημάτων για την αντίστοιχη φορολογική περίοδο.
54 Η αιτία και ο φορολογικός σκοπός αυτής της προϋποθέσεως είναι προφανείς: αν η επιχείρηση ανέγραψε το ποσό του αχρεωστήτως καταβληθέντος φόρου ως «δαπάνη» στα λογιστικά της βιβλία, και το εξέπεσε από τα έσοδά της κατά τη διάρκεια μιας φορολογικής περιόδου διαμορφώνοντας αναλόγως τα φορολογητέα της εισοδήματα, είναι εύλογο, σε περίπτωση αγωγής επιστροφής αυτού του φόρου, η φορολογική αρχή να ενημερωθεί σχετικώς προκειμένου να ενεργήσει αναλόγως.
55 Βεβαίως, ο Ιταλός νομοθέτης θα μπορούσε να επιτύχει αυτόν τον σκοπό με άλλα λιγότερο αυστηρά από δικονομικής απόψεως μέτρα: τελικώς, οι αγωγές επιστροφής αχρεωστήτων φόρων στρέφονται κατά της διοικήσεως, η οποία αναγκαστικώς λαμβάνει γνώση, μέσω της avvocatura dello Stato ή οποιουδήποτε άλλου δικαστικού εκπροσώπου του δημοσίου, πράγμα που καθιστά υπερβολικό να απαιτείται από τους ενάγοντες να κοινοποιούν ρητώς τα αιτήματά τους σε μια άλλη διοικητική αρχή. Εντούτοις, δεν απόκειται στο Δικαστήριο να αποφανθεί επί της σκοπιμότητας ή της χρησιμότητας τέτοιων μέτρων.
56 Από κοινοτικής απόψεως τίποτα δεν κωλύει τη λήψη ενός τέτοιου μέτρου εφόσον, όπως αναφέρεται στο προαναφερθέν άρθρο, εφαρμόζεται αδιακρίτως επί της επιστροφής όλων των φόρων και όλων των δασμών στους οποίους αναφέρονται οι παράγραφοι 2 και 3, είτε η υποχρέωση επιστροφής οφείλεται σε ασυμβίβαστο με το κοινοτικό δίκαιο, είτε σε οποιοδήποτε άλλον λόγο.
57 Αντιθέτως, είναι ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο η επέκταση αυτού του μέτρου αναδρομικώς τόσο επί των αιτήσεων επιστροφής που υποβλήθηκαν στις διοικητικές αρχές (27) όσο και επί των αγωγών που ασκήθηκαν κατά της διοικήσεως, όταν τόσο οι μεν όσο και οι δε έγιναν μετά την έναρξη ισχύος του νόμου. Μια τέτοια αναδρομική επέκταση θα καθιστούσε αδύνατη την άσκηση αγωγής αναζητήσεως, για τους λόγους που έχουν ήδη αναφερθεί στην κοινοτική νομολογία, καθόσον αυτό θα σήμαινε την εκ των υστέρων επιβολή προϋποθέσεως η οποία δεν ήταν υποχρεωτική κατά τον χρόνο ασκήσεως της αγωγής ή υποβολής της διοικητικής αιτήσεως και η οποία είναι αδύνατον να ικανοποιηθεί εκ των υστέρων.
58 Το άρθρο 29, παράγραφος 8, ορίζει ότι η υποχρέωση κοινοποιήσεως στη φορολογική υπηρεσία «(...) εφαρμόζεται από της
φορολογικής περιόδου στη διάρκεια της οποίας τέθηκε σε ισχύ ο παρών νόμος». Ακόμη και αν αληθεύει ότι ως προς την ερμηνεία αυτού του κανόνα ανέκυψαν ορισμένες δυσχέρειες κατά το έγγραφο στάδιο της διαδικασίας εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως - πράγμα που μπορεί να επισημανθεί από τη σύγκριση των θέσεων που υποστήριξε η Ιταλική Κυβέρνηση στις παρατηρήσεις που κατέθεσε και των απόψεων που απέδωσε στην Ιταλική Κυβέρνηση η ενάγουσα επιχείρηση στις δικές της παρατηρήσεις - και τα δύο μέρη αναγνώρισαν κατά την προφορική διαδικασία ότι το Corte di cassazione ήρε τις διαφωνίες τους αποφαινόμενο ότι η διάταξη αυτή δεν έχει αναδρομική ισχύ.
59 Πράγματι, η απόφαση 10697, την οποία εξέδωσε το Corte di cassazione στις 29 Οκτωβρίου 1997, δέχεται ότι η υποχρέωση κοινοποιήσεως στη φορολογική αρχή των αιτημάτων επιστροφής ποσών που καταβλήθηκαν αχρεωστήτως για λόγους που απορρέουν από το κοινοτικό δίκαιο αφορά αποκλειστικώς τις φορολογικές περιόδους τις μεταγενέστερες της θέσεως σε ισχύ του νόμου 428 και όχι τις προγενέστερες αυτού του νόμου φορολογικές περιόδους. Προκειμένου να καταλήξει στο συμπέρασμα αυτό στηρίζεται στο γεγονός ότι τυχόν αντίθετη ερμηνεία όχι μόνο θα συνιστούσε παράβαση της ιταλικής συνταγματικής νομολογίας, αλλά και παράβαση της νομολογίας του Δικαστηρίου της σχετικής με την αρχή της αποτελεσματικότητας της παρεχόμενης δικαστικής προστασίας.
60 Εφόσον αποκλείστηκε ο κίνδυνος αναδρομικής εφαρμογής και εφόσον δεν υπάρχει καμία αμφιβολία ως προς την τήρηση της αρχής της ισοδυναμίας, η υποχρέωση που προβλέπει η διάταξη αυτή δεν εγείρει καμία αντίρρηση από απόψεως κοινοτικού δικαίου.
Πρόταση
Προτείνω, κατά συνέπεια, στο Δικαστήριο να δώσει στα προδικαστικά ερωτήματα που υπέβαλε η Pretura circondariale di Bolzano τις ακόλουθες απαντήσεις:
«1) Το κοινοτικό δίκαιο δεν απαγορεύει να εξαρτούν οι εθνικές έννομες τάξεις την άσκηση αγωγών κατά των φορολογικών αρχών με τις οποίες επιδιώκεται η επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων από αποσβεστική προθεσμία τριών ετών, έστω και αν η προθεσμία αυτή είναι διαφορετική από εκείνη που προβλέπεται για τις αγωγές αναζητήσεως του αχρεωστήτως καταβληθέντος που ασκούνται μεταξύ ιδιωτών, εφόσον εφαρμόζεται αδιακρίτως επί των αγωγών επιστροφής που στηρίζονται στην εσωτερική νομοθεσία και εκείνων που στηρίζονται στην εφαρμογή κοινοτικών κανόνων.
2) Το κοινοτικό δίκαιο δεν απαγορεύει εθνικό κανόνα ο οποίος, προς ενοποίηση του νομικού καθεστώτος στο οποίο υπάγονται ορισμένες κατηγορίες φόρων, περιορίζει τις προθεσμίες παραγραφής δικαιωμάτων ή τις αποσβεστικές προθεσμίες ασκήσεως αγωγών που ίσχυαν στον τομέα της επιστροφής φόρων που καταβλήθηκαν κατά παράβαση διατάξεων μιας οδηγίας, εφόσον ο κανόνας αυτός προβλέπει επαρκή προθεσμία (π.χ. τριών ετών) μετά την ημερομηνία θέσεώς του σε ισχύ για την άσκηση των σχετικών αγωγών.
3) Το αν μετακυλίστηκε ή όχι ένας φόρος αποτελεί, για κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, πραγματικό ζήτημα που εμπίπτει στην αρμοδιότητα του εθνικού δικαστηρίου, το οποίο είναι ελεύθερο στην εκτίμηση των αποδεικτικών στοιχείων και το οποίο μπορεί να αποφανθεί προσφεύγοντας σε όλα τα αποδεικτικά μέσα που επιτρέπει η εσωτερική νομοθεσία. Πάντως, το εθνικό δικαστήριο δεν μπορεί να στηριχθεί, στον τομέα των εμμέσων φόρων, σε γενικό τεκμήριο μετακυλίσεως της φορολογικής επιβαρύνσεως, το οποίο θα όφειλε να ανατρέψει ο φορολογούμενος προσκομίζοντας την περί του αντιθέτου απόδειξη.
4) Τίποτε δεν απαγορεύει να απαιτεί η εθνική νομοθεσία την κοινοποίηση των αιτημάτων επιστροφής αχρεωστήτως καταβληθέντων φόρων, ως ασυμβιβάστων προς το κοινοτικό δίκαιο, επί ποινή απαραδέκτου, στις αρμόδιες φορολογικές αρχές. Το απαράδεκτο αυτό δεν μπορεί να έχει αναδρομική ισχύ· δεν εφαρμόζεται δηλαδή επί των αιτημάτων που προβλήθηκαν πριν τεθεί σε ισχύ ο νόμος.»
(1) - Νόμος περί εφαρμογής των υποχρεώσεων που απορρέουν από τη συμμετοχή της Ιταλικής Δημοκρατίας στις Ευρωπαϋκές Κοινότητες (GURI, συμπλήρωμα αριθ. 10 του 1991).
(2) - Η παράγραφος 1 του εν λόγω άρθρου έχει ως εξής: «Η πενταετής αποσβεστική προθεσμία του άρθρου 91 του ενιαίου τελωνειακού νομοθετήματος που επικυρώθηκε με το διάταγμα 43 του Προέδρου της Δημοκρατίας, της 23ης Φεβρουαρίου 1973, πρέπει να νοηθεί ως εφαρμοζόμενη επί όλων των αιτήσεων και αγωγών που διώκουν την επιστροφή ποσών καταβληθέντων σε συνάρτηση με τελωνειακές πράξεις. Από της ενενηκοστής ημέρας μετά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου η ανωτέρω προθεσμία καθώς και η προθεσμία παραγραφής του άρθρου 84 του ενιαίου νομοθετήματος περιορίζονται σε τρία έτη». Το άρθρο 91 του ενιαίου νομοθετήματος όριζε αρχικώς ότι: «ο φορολογούμενος δικαιούται επιστροφής των υπέρ το δέον καταβληθέντων ποσών λόγω λάθους υπολογισμού κατά την εκκαθάριση ή λόγω εφαρμογής δασμού διαφορετικού από εκείνον που ορίζει το δασμολόγιο για το εμπόρευμα που περιγράφηκε κατά την πιστοποίηση (εκ μέρους της τελωνειακής υπηρεσίας), υπό τον όρον ότι θα υποβάλει την αίτηση εντός αποσβεστικής προθεσμίας 5 ετών αρχομένης από της ημερομηνίας καταβολής και ότι η αίτηση θα συνοδεύεται από την αποδεικνύουσα την καταβολή πρωτότυπη εξοφλητική απόδειξη.»
(3) - Ο νόμος 428 δημοσιεύθηκε στη Gazetta Ufficiale στις 12 Ιανουαρίου 1991 και τέθηκε σε ισχύ στις 27 Ιανουαρίου του ιδίου έτους· συνεπώς, η πενταετής προθεσμία περιορίστηκε σε τρία έτη από της 21ης Απριλίου 1991.
(4) - Υπόθεση 184/85, Συλλογή 1987, σ. 2013.
(5) - Υπόθεση 193/85, Συλλογή 1987, σ. 2085.
(6) - Στον ίδιο τον ιταλικό αστικό κώδικα, τα άρθρα 2947 επ. προβλέπουν, υπό τους τίτλους «Βραχεία παραγραφή» ή «Τεκμαιρόμενη παραγραφή», περιπτώσεις στις οποίες οι προθεσμίες είναι μικρότερες από εκείνες του κοινού δικαίου. Για παράδειγμα, στον τομέα της αποκαταστάσεως ζημιών εκ παρανόμων πράξεων (πέντε έτη), των σχέσεων μεταξύ εταίρων (πέντε έτη), των συμβάσεων μεταφοράς και ασφαλίσεως (ένα έτος), των εργασιακών σχέσεων (ένα ή τρία έτη, αναλόγως της περιπτώσεως), κ.λπ.
(7) - Υπόθεση 61/79, Συλλογή τόμος 1980/Ι, σ. 605.
(8) - Αποφάσεις της 16ης Δεκεμβρίου 1976, 33/76, Rewe (Συλλογή τόμος 1976, σ. 747), και 45/76, Comet (Συλλογή τόμος 1976, σ. 765).
(9) - Υπόθεση C-261/95, Συλλογή 1997, σ. Ι-4025.
(10) - Υπόθεση 386/87, Συλλογή 1989, σ. 3551, σκέψεις 15 έως 18.
(11) - Υπόθεση C-114/95 και C-115/95, Συλλογή 1997, σ. Ι-4263, σκέψεις 45 έως 49.
(12) - Υπόθεση C-90/94, Συλλογή 1997, σ. Ι-4085, σκέψεις 46 έως 53.
(13) - Η απόφαση φέρει τον αριθμό 12024 (Massimario del Foro italiano 1992) και αντιστοιχεί στον αριθμό RGN 4373/91. Η παραπομπή σ' αυτήν γίνεται ενίοτε με βάση την ημερομηνία που αναφέρεται σ' αυτήν (10 Απριλίου 1992), ενίοτε δε με βάση την ημερομηνία καταθέσεώς της στην «Cancelleria» (6 Νοεμβρίου 1992).
(14) - «Επί του ζητήματος της προθεσμίας παραγραφής το παρόν δικαστήριο [Corte suprema di cassazione] έχει ενανειλημμένως αποφανθεί τονίζοντας ότι - σύμφωνα με την ερμηνεία του κανόνα που ίσχυε πριν τεθεί σε ισχύ το άρθρο 29, παράγραφος 1, του νόμου 428, της 29ης Δεκεμβρίου 1990 - η διάταξη του άρθρου 91 του ενιαίου τελωνειακού νομοθετήματος (περί πενταετούς παραγραφής) αφορούσε αποκλειστικώς τις περιπτώσεις επιστροφής ποσών που καταβλήθηκαν υπέρ το δέον λόγω εσφαλμένου υπολογισμού ή λόγω εσφαλμένης εφαρμογής των ισχυόντων συντελεστών· αντιθέτως, όταν επρόκειτο - όπως εν προκειμένω - για αναζήτηση αχρεωστήτως καταβληθέντος (διότι η διοίκηση εισέπραξε ποσά μη οφειλόμενα), η προθεσμία παραγραφής ήταν η δεκαετής προθεσμία του κοινού δικαίου (αποφάσεις 2217 του 1989 και 2464 του 1987).»
(15) - «Ο λόγος [ακυρώσεως] πρέπει, πάντως, να εξεταστεί επίσης σε σχέση με τη θεσπισθείσα εν τω μεταξύ ρύθμιση της παραγράφου 1 του άρθρου 29 του νόμου 428 της 29ης Δεκεμβρίου 1990· παραπέμπουσα στο άρθρο 91 του ενιαίου τελωνειακού νομοθετήματος, η διάταξη αυτή κάνει λόγο για πενταετή αποσβεστική προθεσμία (και όχι πλέον για προθεσμία παραγραφής), η οποία εφαρμόζεται επί πάσης αιτήσεως ή αγωγής αφορώσας την επιστροφή οποιουδήποτε ποσού καταβληθέντος σε σχέση με τελωνειακές πράξεις.»
(16) - «Πάντως, το παρόν δικαστήριο [Corte di cassazione] ερμήνευσε τον κανόνα αυτόν (απόφαση 7248 του 1991) ως απολύτως νέο κανόνα, καθόσον μετέτρεψε μια προθεσμία παραγραφής σε αποσβεστική προθεσμία και επεξέτεινε την εφαρμογή του άρθρου 91 σε περιπτώσεις (όπως αχρεωστήτως εισπραχθέντα κοινοτικά έσοδα) που δεν περιλαμβάνονταν ασφαλώς στην προηγούμενη ερμηνεία του άρθρου αυτού. Επομένως, ακόμη και αν υποτεθεί ότι η πρόθεση του νομοθέτη ήταν να του προσδώσει αναδρομική ισχύ - όπως αυτό έχει ήδη υποστηριχθεί βάσει επιχειρημάτων που επιβεβαιώθηκαν στην ουσία τους από το Corte costituzionale (διάταξη 444 του 1991) -, ο κανόνας αυτός δεν πρέπει να εφαρμόζεται επί αιτήσεων που αφορούν επιστροφή αδικαιολογήτως εισπραχθέντων κοινοτικών εσόδων που εκκρεμούσαν κατά τον χρόνο ενάρξεως της ισχύος του, διότι κατέστησε δυσχερέστερη την άσκηση του δικαιώματος επιστροφής (λόγω αδυναμίας εφαρμογής των λόγων διακοπής επί των αποσβεστικών προθεσμιών) ή μπορεί ακόμη να εξαφανίσει το δικαίωμα αυτό (διότι η απόσβεση εξετάζεται αυτεπαγγέλτως).»
(17) - Υπόθεση 240/87, Συλλογή 1988, σ. 3513.
(18) - Η ίδια αρχή είχε ήδη διατυπωθεί στην απόφαση της 2ας Φεβρουαρίου 1988, 309/85, Barra (Συλλογή 1988, σ. 355), προκειμένου να κυρηχθεί ασυμβίβαστη με το κοινοτικό δίκαιο εθνική νομοθεσία που περιόριζε την επιστροφή ποσών οφειλομένων λόγω προγενέστερης αποφάσεως του Δικαστηρίου (13 Φεβρουαρίου 1985, 293/83, Gravier, Συλλογή 1985, σ. 593) σε εκείνα μόνο τα πρόσωπα που είχαν ασκήσει σχετική αγωγή πριν από την έκδοση της τελευταίας αυτής αποφάσεως.
(19) - Υπόθεση 112/84, Συλλογή 1985, σ. 1367.
(20) - Την ίδια άποψη διατύπωσε ο εκπρόσωπος της Ιταλικής Κυβερνήσεως κατά την προφορική διαδικασία.
(21) - Κατά το άρθρο 252 των εκτελεστικών και μεταβατικών διατάξεων του ιταλικού αστικού κώδικα (RD 318 της 30ής Μαρτίου 1942), όταν η άσκηση δικαιώματος εξαρτάται από την πάροδο προθεσμίας συντομότερης από εκείνη που προέβλεπαν προηγούμενες διατάξεις, η νέα προθεσμία εφαρμόζεται επίσης επί της ασκήσεως δικαιωμάτων τα οποία γεννήθηκαν προγενέστερα, αλλά αρχίζει να τρέχει από της ημερομηνίας θέσεως σε ισχύ της νέας διατάξεως. Ανάλογες είναι οι λύσεις που δίδονται σε πολλούς αστικούς κώδικες ή σε ανάλογες διατάξεις.
(22) - Βλ. σχετικώς τις σκέψεις που διατύπωσε το Corte di cassazione και οι οποίες παρατίθενται στο σημείο 23 των προτάσεών μου.
(23) - Το άρθρο 29, παράγραφος 2, του νόμου 428 ορίζει ότι οι δασμοί επιστρέφονται «εκτός αν η σχετική επιβάρυνση μετακυλίστηκε σε τρίτους». Είναι προφανές ότι, αντιθέτως προς την προϋσχύσασα διάταξη της ιταλικής νομοθεσίας, η οποία αναλύθηκε στο πλαίσιο της προαναφερθείσας αποφάσεως San Giorgio, δεν τίθεται εν προκειμένω ζήτημα τεκμηρίου. Ο κανόνας αυτός (δηλαδή το άρθρο 10 του νομοθετικού διατάγματος 430, της 10ης Ιουλίου 1982) ρητώς καθιέρωνε νόμιμο τεκμήριο μετακυλίσεως, στηριζόμενο στο απλό στοιχείο ότι τα υποκείμενα σε δασμό ή σε φόρο παραγωγής ή καταναλώσεως εμπορεύματα εκχωρήθηκαν, μεταποιήθηκαν, παραδόθηκαν κ.λπ. Κατόπιν της αποφάσεως San Giorgio, ο Ιταλός νομοθέτης κατήργησε από το 1990, με τον νέο νόμο, το νόμιμο αυτό τεκμήριο.
(24) - Υπόθεση C-192/95 έως C-218/95, Συλλογή 1997, σ. Ι-165.
(25) - Υπόθεση 68/79, Συλλογή τόμος 1980/Ι, σ. 253.
(26) - Υπόθεση 331/85, 376/85 και 378/85, Συλλογή 1988, σ. 1099.
(27) - Έγινε θέμα συζητήσεως, ο απόηχος της οποίας συναντάται στις παρατηρήσεις της εναγομένης της κύριας δίκης, το αν ο όρος domanda di rimborso αναφέρεται αποκλειστικώς στις επιδιώξεις ικανοποιήσεως αυτού του αιτήματος σε υπό στενή έννοια δικαστικό πλαίσιο και στις δικαστικές αμφισβητήσεις του μέτρου αυτού για τον ίδιο λόγο, όταν τόσο οι μεν όσο και οι δε έγιναν πριν τεθεί σε ισχύ ο νόμος.