62023CJ0060
TEISINGUMO TEISMO (penktoji kolegija) SPRENDIMAS
2024 m. spalio 17 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Apmokestinimas – Bendra pridėtinės vertės mokesčio (PVM) sistema – Direktyva 2006/112/EB – 14 ir 15 straipsniai – Elektromobilių įkrovimas – Įkrovimas naudojant bendrovės suteiktą įrangą, suteikiančią prieigą prie įvairių operatorių eksploatuojamų įkrovimo prieigų tinklo – Sandorio kvalifikavimas PVM tikslais – „Prekių tiekimas“ – Perdavimas pagal komiso sutartis“
Byloje C‑60/23
dėl Högsta förvaltningsdomstolen (Vyriausiasis administracinis teismas, Švedija) 2023 m. vasario 3 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2023 m. vasario 6 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Skatteverket
prieš
Digital Charging Solutions GmbH
TEISINGUMO TEISMAS (penktoji kolegija),
kurį sudaro penktosios kolegijos pirmininko pareigas einantis ketvirtosios kolegijos pirmininkas I. Jarukaitis, teisėjai D. Gratsias (pranešėjas) ir E. Regan,
generalinė advokatė T. Ćapeta,
posėdžio sekretorė A. Lamote, administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2024 m. vasario 7 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
–
Skatteverket, atstovaujamos A.‑S. Pallasdies,
–
Digital Charging Solutions GmbH, atstovaujamos U. Grefberg,
–
Švedijos vyriausybės, atstovaujamos H. Eklinder ir F.-L. Göransson,
–
Vengrijos vyriausybės, atstovaujamos Zs. Biró-Tóth ir M. Z. Fehér,
–
Europos Komisijos, atstovaujamos M. Björkland ir M. Herold,
susipažinęs su 2024 m. balandžio 25 d. posėdyje pateikta generalinės advokatės išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1), iš dalies pakeistos 2009 m. gruodžio 22 d. Tarybos direktyva 2009/162/ES (OL L 10, 2010, p. 14) (toliau – Direktyva 2006/112), 14 ir 15 straipsnių išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant pagal Vokietijos teisę įsteigtos bendrovės Digital Charging Solutions GmbH ir Skatteverket (mokesčių administratorius, Švedija) ginčą dėl 2022 m. balandžio 8 d. priimto sprendimo dėl mokesčių (toliau – sprendimas dėl mokesčių) galiojimo.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3
Direktyvos 2006/112 1 straipsnio 2 dalies antroje pastraipoje numatyta:
„Už kiekvieną sandorį [pridėtinės vertės mokestis (PVM)] apskaičiuojamas taip – iš PVM, apskaičiuoto prekių ar paslaugų kainai taikant toms prekėms arba paslaugoms nustatytą PVM tarifą, atimama įvairioms sąnaudų sudedamosioms dalims tiesiogiai priskirtino PVM suma.“
4
Šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„PVM objektas yra šie sandoriai:
a)
prekių tiekimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai prekes tiekia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks;
<…>
c)
paslaugų teikimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks;
<…>“
5
Minėtos direktyvos 14 straipsnyje nurodyta:
„1.   „Prekių tiekimas“ – teisės kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu perdavimas.
2.   Be 1 dalyje nurodyto sandorio prekių tiekimu laikomas bet kuris iš šių sandorių:
<…>
c)
prekių perdavimas pagal sutartį, kurioje numatoma, kad perkant arba parduodant yra mokamas komisinis atlyginimas.
<…>“
6
Tos pačios direktyvos 15 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Elektros energija, dujos, šilumos ar vėsinimo energija ir panašūs dalykai laikomi materialiuoju turtu.“
Švedijos teisė
7
Pagal 1994 m. kovo 30 d.mervärdesskattelagen (1994:200) (Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (1994:200), SFS 1994, Nr. 200; toliau – PVM įstatymas) 1 skyriaus 1 straipsnio pirmos pastraipos 1 punktą PVM turi būti mokamas už šalyje tiekiamas apmokestinamas prekes ar teikiamas paslaugas, kurias tiekia ar teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks.
8
Pagal šio PVM įstatymo skyriaus 6 straipsnį prekės reiškia materialųjį turtą, įskaitant nekilnojamąjį turtą, dujas, šilumą, vėsinimo energiją bei elektros energiją. Šiame straipsnyje priduriama, kad paslaugų teikimu laikomas bet koks prekių tiekimas, išskyrus prekių tiekimą.
9
PVM įstatymo 2 skyriaus 1 straipsnio pirmos pastraipos 1 punkte nustatyta, kad prekių tiekimas apibrėžiamas, be kita ko, kaip prekių perleidimas už atlygį, o šio skyriaus 1 straipsnio trečios pastraipos 1 punkte numatyta, kad paslaugų teikimas apibrėžiamas kaip paslauga, suteikta, perleista ar kitaip atlikta asmeniui už atlygį.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
10
Digital Charging Solutions verslo vieta yra Vokietijoje, Švedijoje ji neturi nuolatinės buveinės. Ji suteikia galimybę elektromobilių naudotojams Švedijoje naudotis įkrovimo prieigų tinklu. Naudotojai gauna aktualią informaciją apie kainas ir galimybę naudotis šiame tinkle esančiomis įkrovimo prieigomis. Be to, teikiama paslauga apima įkrovimo prieigų paieškos ir vietos nustatymo, taip pat maršruto planavimo funkcijas.
11
Minėtame tinkle esančias įkrovimo prieigas eksploatuoja ne Digital Charging Solutions, o operatoriai, su kuriais bendrovė yra sudariusi sutartis tam, kad elektromobilių naudotojai galėtų juos įkrauti. Šiuo tikslu Digital Charging Solutions suteikia naudotojams kortelę ir programėlę, kuri jiems leidžia patvirtinti jų autentiškumą. Naudojant kortelę ar programėlę, įkrovimo sesijas registruoja įkrovimo prieigų tinklo operatorius, kuris už jas išrašo sąskaitas faktūras Digital Charging Solutions. Sąskaitos faktūros išrašomos kas mėnesį kiekvieno kalendorinio mėnesio pabaigoje, o mokėjimas turi būti atliktas per 30 dienų.
12
Remdamasi įkrovimo prieigų operatorių išrašytomis sąskaitomis faktūromis Digital Charging Solutions taip pat kas mėnesį išrašo sąskaitas faktūras kortelės ar programėlės naudotojams kaip už atskirus elementus, pirma, už patiektos elektros energijos kiekį ir, antra, už prieigą prie tinklo ir susijusias paslaugas. Elektros energijos kaina kinta, tačiau už prieigą prie tinklo ir susijusias paslaugas imamas fiksuotas mokestis. Šis mokestis imamas neatsižvelgiant į tai, ar vartotojas per atitinkamą laikotarpį iš tikrųjų pirko elektros energiją. Iš Digital Charging Solutions galima įsigyti tik elektros energiją, nemokant už prieigą prie tinklo ir už minėtas paslaugas.
13
2021 m. balandžio 14 d.Digital Charging Solutions kreipėsi į Skatterättsnämnden (Mokesčių teisės komisija, Švedija), prašydama priimti sprendimą dėl mokesčių. 2022 m. balandžio 8 d. ši komisija priėmė sprendimą, jame nurodė, kad Digital Charging Solutions vykdomas tiekimas yra sudėtinis sandoris, kurį daugiausia sudaro elektros energijos tiekimas naudotojams, taigi tiekimo vieta turėtų būti laikoma Švedija.
14
Mokesčių administratorius pateikė skundą Högsta förvaltningsdomstolen (Vyriausiasis administracinis teismas, Švedija), kuris yra prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, prašydamas patvirtinti sprendimą dėl mokesčių. Digital Charging Solutions taip pat pateikė skundą šiam teismui, tačiau prašė pakeisti tą sprendimą. Digital Charging Solutions prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme teigė, kad šiuo atveju egzistuoja du atskiri tiekimai, t. y. elektros energijos tiekimas ir įkrovimo prieigų tinklo paslaugų teikimas, todėl Švedijoje turi būti apmokestinamas tik elektros energijos tiekimas.
15
Kaip matyti iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą, dauguma Mokesčių teisės komisijos narių mano, kad įkrovimo prieigų operatoriai tiekia elektros energiją Digital Charging Solutions, kuri savo ruožtu ją tiekia vartotojams. Taigi tai yra operacijų grandinė, kurioje šie operatoriai pagal sutartį nesusiję su naudotojais.
16
Vis dėlto mažuma šios komisijos narių mano, kad Digital Charging Solutions vartotojams teikia paslaugą, kurią sudaro, be kita ko, įkrovimo prieigų tinklo suteikimas naudotojams, o tai reiškia, kad ji suteikia naudotojams tam tikros formos kreditą elektros energijai pirkti, kaip tai buvo nuspręsta atsižvelgiant į kitas faktines aplinkybes 2003 m. vasario 6 d. Sprendime Auto Lease Holland (C‑185/01, EU:C:2003:73) ir 2019 m. gegužės 15 d. Sprendime Vega International Car Transport and Logistic (C‑235/18, EU:C:2019:412). Taikant šį požiūrį visų pirma atsižvelgiama į tai, kad naudotojas gali laisvai pasirinkti sąlygas, kaip antai, be kita ko, elektros energijos kokybę, kiekį, pirkimo laiką ir naudojimo būdą.
17
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, siekdamas išspręsti savo nagrinėjamą ginčą, kelia klausimą dėl šiuose sprendimuose suformuotos jurisprudencijos taikymo srities.
18
Šiomis aplinkybėms Högsta förvaltningsdomstolen (Vyriausiasis administracinis teismas) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar tiekimas elektromobilio naudotojui, kurį sudaro transporto priemonės įkrovimas įkrovimo prieigoje, yra prekių tiekimas pagal [Direktyvos 2006/112] 14 straipsnio 1 dalį ir 15 straipsnio 1 dalį?
2.
Jei į pirmąjį klausimą būtų atsakyta teigiamai, ar tokiu atveju toks tiekimas turi būti laikomas egzistuojančiu visuose sandorių grandinės etapuose, kuriuose dalyvauja tarpininkaujanti bendrovė, kai kiekviename sandorių grandinės etape sudaroma sutartis, tačiau tik transporto priemonės naudotojas turi teisę nuspręsti dėl tokių aspektų, kaip elektros energijos kiekis, pirkimo laikas ir įkrovimo vieta, taip pat dėl elektros energijos naudojimo būdo?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
19
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalis, siejama su jos 15 straipsnio 1 dalimi, turi būti aiškinama taip, kad elektros energijos tiekimas siekiant įkrauti elektromobilį įkrovimo prieigoje, kuri yra tokių prieigų viešojo tinklo dalis, yra prekių tiekimas, kaip tai suprantama pagal pirmąją iš šių nuostatų.
20
Reikia pažymėti, kad, kaip matyti iš pirmojo klausimo formuluotės, jis susijęs su veiksmu, kai elektromobilis įkraunamas įkrovimo prieigoje, neatsižvelgiant į bendrovės, kuri skiriasi nuo šių prieigų tinklo operatoriaus, dalyvavimą siekiant suteikti naudotojui prieigą prie minėto tinklo, o šis dalyvavimas yra antrojo klausimo dalykas.
21
Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad prekių tiekimas – teisės kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu perdavimas. Ši sąvoka apima kiekvieną materialiojo turto perleidimo sandorį, kuriuo viena šalis suteikia kitai šaliai teisę disponuoti tuo turtu taip, lyg ji būtų šio turto savininkė (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 33 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
22
Taigi sandoris, kurį sudaro elektros energijos tiekimas elektromobilio akumuliatoriui, yra prekių tiekimas, nes šis sandoris suteikia teisę įkrovimo prieigos naudotojui naudoti elektros energiją, kuri pagal Direktyvos 2006/112 15 straipsnio 1 dalį prilyginama materialiajam turtui, savo transporto priemonės veiklai (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 38 punktas).
23
Taigi į pirmąjį klausimą reikia atsakyti: Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalis, siejama su Direktyvos 2006/112 15 straipsnio 1 dalimi, turi būti aiškinama taip, kad elektros energijos tiekimas siekiant įkrauti elektromobilį įkrovimo prieigoje, kuri yra tokių prieigų viešojo tinklo dalis, yra prekių tiekimas, kaip tai suprantama pagal pirmąją iš šių nuostatų.
Dėl antrojo klausimo
24
Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar Direktyvos 2006/112 14 straipsnis, siejamas su jos 15 straipsnio 1 dalimi, turi būti aiškinamas taip, kad elektromobilio įkrovimas viešajame įkrovimo prieigų tinkle, prie kurio naudotojas turi prieigą dėl abonemento su kita bendrove nei šio tinklo operatorius, reiškia, kad suvartotą elektros energiją tiekia, pirma, minėto tinklo operatorius bendrovei, siūlančiai prieigą prie jo, ir, antra, ši bendrovė šiam naudotojui, net jei pastarasis pasirenka elektros energijos kiekį, įkrovimo laiką ir vietą, taip pat elektros energijos naudojimo būdą.
25
Patikslinus, kad elektromobilių naudotojai pasirenka elektros energijos kiekį, laiką, vietą ir naudojimo būdą, antrasis klausimas atitinka šio teismo abejones dėl šio sprendimo 16 punkte nurodytos jurisprudencijos, pagal kurią, atsižvelgiant į šias aplinkybes, Digital Charging Solutions gali būti laikoma ne tiekiančia prekes šiems naudotojams, bet faktiškai vykdančia kredito teikėjos funkcijas minėtų naudotojų atžvilgiu, taikymo srities.
26
Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad „prekių tiekimo“ sąvoka susijusi ne su nuosavybės teisės perdavimu taikomoje nacionalinėje teisėje numatytais būdais, o su visais materialiojo turto perleidimo sandoriais, kuriais viena šalis suteikia kitai šaliai teisę disponuoti tuo turtu taip, lyg ji būtų šio turto savininkė (2013 m. liepos 18 d. Sprendimo Evita-K, C‑78/12, EU:C:2013:486, 33 punktas ir 2013 m. lapkričio 21 d. Sprendimo Dixons Retail, C‑494/12, EU:C:2013:758, 20 punktas).
27
Teisės kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu perdavimas, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalį, nereikalauja, kad šalis, kuriai perduodamas šis materialusis turtas, jį turėtų fiziškai ar kad šis materialusis turtas būtų fiziškai jai pergabentas ir (arba) fiziškai jos gautas (2015 m. liepos 15 d. Nutarties Koela-N, C‑159/14, EU:C:2015:513, 38 punktas).
28
Taigi ta pati prekė gali būti dviejų paeiliui einančių tiekimų, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalį, objektas, jei pirmasis pardavėjas nurodymu ją tiesiogiai perduoda antrajam įgijėjui (šiuo klausimu žr. 2019 m. liepos 10 d. Sprendimo Kuršu zeme, C‑273/18, EU:C:2019:588, 36 punktą).
29
Šie vertinimai taip pat taikomi elektros energijai, kuri, kaip priminta šio sprendimo 22 punkte, pagal Direktyvos 2006/112 15 straipsnio 1 dalį prilyginama materialiajam turtui.
30
Atsižvelgiant į tai, siekiant atsakyti į antrąjį klausimą, reikia priminti, kad atsižvelgimas į ekonominę tikrovę, kuri iš principo atsispindi sutartyse, yra pagrindinis bendros PVM sistemos taikymo kriterijus (šiuo klausimu žr. 1997 m. vasario 20 d. Sprendimo DFDS, C‑260/95, EU:C:1997:77, 23 punktą ir 2023 m. vasario 28 d. Sprendimo Fenix International, C‑695/20, EU:C:2023:127, 72 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
31
Šiuo klausimu iš prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nurodytos informacijos matyti, kad įkrovimo prieigų tinklo operatoriai sutartinius santykius palaiko tik su Digital Charging Solutions ir kad pagal su tuo susijusias sutartis ši bendrovė suteikia naudotojams, nusprendusiems su ja sudaryti sutartis, korteles ir autentifikavimo programėlę, suteikiančią prieigą prie šio tinklo, taip sudarant šiems naudotojams galimybę įkrauti savo elektromobilius prieigose, kurios yra minėto tinklo dalis. Kaip nurodyta šio sprendimo 11 ir 12 punktuose, šias įkrovimo prieigas eksploatuojantys operatoriai kiekvieną mėnesį Digital Charging Solutions išrašo sąskaitas faktūras už taip patiektą elektros energiją, o ši bendrovė taip pat kas mėnesį už šias išlaidas išrašo sąskaitas faktūras naudotojams, prie kurių pridedamas atlygis už susijusias paslaugas, nustatant mokestį, kurio dydis nepriklauso nei nuo patiektos elektros energijos kiekio, taigi nuo šios elektros energijos kainos, nei nuo įkrovimo sesijų skaičiaus.
32
Kaip savo išvados 39 punkte iš esmės pažymėjo generalinė advokatė, reikia konstatuoti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamos aplinkybės skiriasi nuo aplinkybių bylose, kuriose priimtas 2003 m. vasario 6 d. Sprendimas Auto Lease Holland (C‑185/01, EU:C:2003:73) ir 2019 m. gegužės 15 d. Sprendimas Vega International Car Transport and Logistic (C‑235/18, EU:C:2019:412).
33
Šiuo klausimu, kalbant apie pirmąją iš jų, reikia pažymėti, kad operacija, susijusi su toje byloje nagrinėtu degalų pylimu į transporto priemonę, buvo vykdoma pagal išperkamosios nuomos sutartį ir kad šiomis aplinkybėmis, be kita ko, atsižvelgiant į tai, kad, skirtingai nuo pagrindinėje byloje nagrinėjamos apmokestinimo tvarkos, išperkamosios nuomos bendrovei mokamos mėnesinės įmokos buvo tik avansas, o faktinis suvartojimas nustatytas metų pabaigoje, Teisingumo Teismas nusprendė, kad degalų valdymo susitarimas buvo numatytas kuro pirkimo finansavimo sutartyje, nors ir iš dalies, ir kad išperkamosios nuomos bendrovė iš tikrųjų vykdė kredito teikėjos funkcijas transporto priemonės, įgytos išperkamosios nuomos būdu, gavėjui (šiuo klausimu žr. 2003 m. vasario 6 d. Sprendimo Auto Lease Holland, C‑185/01, EU:C:2003:73, 35 ir 36 punktus). Kalbant apie antrąją bylą, pakanka pažymėti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamos aplinkybės taip pat nėra tapačios toms, kuriomis patronuojančioji bendrovė nusprendžia, kad degalų papildymas jos patronuojamosioms bendrovėms bus atliekamas naudojant jos išduotas degalų korteles, kurias galima naudoti šios patronuojančiosios bendrovės nurodytose tiekėjų degalinėse (2019 m. gegužės 15 d. Sprendimo Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, 14 ir 36 punktai).
34
Tai, kad nėra kredito mechanizmo, leidžiančio iš anksto finansuoti elektros energijos pirkimą, patvirtina įkrovimo prieigų naudotojų ir Digital Charging Solutions sutarto atlygio nustatymo tvarka. Iš tiesų, kaip nurodyta šio sprendimo 31 punkte, ši bendrovė gauna ne atlygį, išreikštą procentais nuo suvartotos elektros energijos sumos, o fiksuotą mokestį, kuris nepriklauso nuo naudotojui patiektos elektros energijos kiekio ar nuo įkrovimo sesijų skaičiaus.
35
Iš to matyti, kad nors, kaip bylose, kuriose priimti šio sprendimo 33 punkte minėti sprendimai, būtent naudotojas sprendžia, kada ir kiek jis perka elektros energijos, vis dėlto iš šių sprendimų išplaukiančios išvados negali būti taikomos pagrindinės bylos aplinkybėmis.
36
Nagrinėjamu atveju, kaip savo išvados 52 punkte pažymėjo generalinė advokatė, pagal, pirma, įkrovimo prieigų operatorių ir Digital Charging Solutions bei, antra, pastarosios ir šių prieigų naudotojų sutarties sąlygas, remiantis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateikta informacija, reikalaujama, kad būtent naudotojai savo nuožiūra inicijuotų reikiamą elektros energijos kiekio tiekimą laiku ir pasirinktoje vietoje. Digital Charging Solutions savo ruožtu neįsipareigoja iš tokių prieigų tinklo operatorių savarankiškai ir nepriklausomai nuo naudotojų sprendimų pirkti kokį nors elektros energijos kiekį, bet, kaip matyti iš antrojo klausimo formuluotės, atrodo, užima tarpininko vietą.
37
Šiomis aplinkybėmis reikia išnagrinėti šią sutartinių santykių struktūrą atsižvelgiant į Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punktą, kuriame reglamentuojamas prekių perleidimas pagal sutartį, pagal kurią perkant ar parduodant mokamas komisinis atlyginimas, ir kuris, palyginti su bendra prekių tiekimo apibrėžtimi, įtvirtinta šios direktyvos 14 straipsnio 1 dalyje, yra lex specialis, o jos taikymo sąlygos skiriasi nuo minėtos 1 dalies taikymo sąlygų (šiuo klausimu žr. 2021 m. vasario 25 d. Sprendimo Gmina Wrocław (žemės ilgalaikės nuomos teisės pakeitimas), C‑604/19, EU:C:2021:132, 55 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
38
Tam, kad būtų galima taikyti Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punktą, turi būti įvykdytos dvi sąlygos. Pirma, turi būti įgaliojimas, kurį vykdydamas komisionierius komitento naudai dalyvauja tiekiant prekes, ir, antra, komisionieriaus įsigytų prekių tiekimas ir parduotų ar perleistų prekių tiekimas ir (arba) paslaugų teikimas turi sutapti (šiuo klausimu žr. 2020 m. lapkričio 12 d. Sprendimo ITH Comercial Timişoara, C‑734/19, EU:C:2020:919, 51 punktą).
39
Jei šios dvi sąlygos įvykdomos, Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punktas sukuria dviejų tapačių į PVM taikymo sritį patenkančių paslaugų, teikiamų viena po kitos, teisinę fikciją. Pagal šią fikciją apmokestinamasis asmuo, veikdamas savo paties vardu, bet kito asmens naudai, dalyvauja tiekiant prekes, laikomas pats gavusiu ir patiekusiu aptariamas prekes (šiuo klausimu žr. 2020 m. lapkričio 12 d. Sprendimo ITH Comercial Timişoara, C‑734/19, EU:C:2020:919, 49 ir 50 punktus ir juose nurodytą jurisprudenciją).
40
Tokiu atveju pagal Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punktą aptariamas apmokestinamasis asmuo atlieka tam tikrą ekonominį vaidmenį tiekiant aptariamas prekes, todėl jį galima laikyti tarpininku, kuris veikia savo vardu, bet kito asmens naudai (šiuo klausimu žr. 2009 m. vasario 19 d. Sprendimo Athesia Druck, C‑1/08, EU:C:2009:108, 35 ir 36 punktus).
41
Be to, reikia pažymėti, kad komiso sutarties dėl elektros energijos pirkimo siekiant įkrauti elektromobilį pobūdį atitinka tai, kad elektros energijos kokybę, kiekį, pirkimo laiką ir naudojimo būdą pasirenka įkrovimo prieigos naudotojas, o ne tarpininkas.
42
Šiuo atveju negalima atmesti galimybės, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamus ryšius galima analizuoti kaip įkrovimo prieigų tinklo operatorių, kaip komitentų, ir Digital Charging Solutions, kaip komisionierės, sudarytas pardavimo komiso sutartis, pagal kurias šie operatoriai suteikia pastarajai įgaliojimą savo vardu, bet jų sąskaita parduoti elektros energiją elektromobilių naudotojams. Bet kuriuo atveju, su sąlyga, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas patikrins faktines aplinkybes, pagrindinėje byloje nagrinėjami ryšiai taip pat gali būti laikomi pirkimo komiso sutartimis, sudarytomis tarp įkrovimo prieigų naudotojų, kaip komitentų, ir Digital Charging Solutions, kaip komisionierės, pagal kurias šie naudotojai suteikia pastarajai įgaliojimą savo vardu, bet jų sąskaita pirkti iš įkrovimo prieigų operatorių elektros energiją, kuri jiems bus tiekiama jų elektromobiliams įkrauti.
43
Darytina išvada, kad pirmoji Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punkto taikymo sąlyga yra įvykdyta.
44
Antroji šios nuostatos taikymo sąlyga taip pat yra įvykdyta, nes komisionieriaus įsigytų prekių tiekimas ir jo parduotų ar perleistų prekių tiekimas yra tapatūs.
45
Šiuo klausimu, kadangi ginčas pagrindinėje byloje taip pat susijęs su klausimu, ar Digital Charging Solutions atliktas paslaugos teikimas yra sudėtinis sandoris, kurio elektros energijos tiekimas yra būdingas ir dominuojantis elementas, ar šį teikimą sudaro dvi atskiros paslaugos, t. y. elektros energijos tiekimas ir leidimas naudotis įkrovimo prieigų tinklu, reikia nustatyti veiksnius, turinčius lemiamą reikšmę tokiam kvalifikavimui, ir patikslinti, kiek šis kvalifikavimas gali sukelti pasekmių antrajai minėtos nuostatos taikymo sąlygai.
46
Primintina, kad, kai sandorį sudaro elementų ir veiksmų daugetas, reikia atsižvelgti į visas aplinkybes, kuriomis šis sandoris vyksta, siekiant nustatyti, viena vertus, ar PVM tikslais jis apima du arba daugiau atskirų tiekimų ar teikimų arba vieną tiekimą ar teikimą ir, kita vertus, ar pastaruoju atveju šis vienas tiekimas arba teikimas turi būti laikomas „prekių tiekimu“, ar „paslaugų teikimu“ (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 27 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
47
Konkrečiai kalbant, nors iš Direktyvos 2006/112 1 straipsnio 2 dalies antros pastraipos matyti, kad kiekvienas sandoris paprastai turi būti laikomas atskiru ir savarankišku, sandoris, kurį ekonominiu požiūriu sudaro vienas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, negali būti dirbtinai skaidomas, kad nebūtų pakenkta PVM sistemos veikimui. Šiuo klausimu reikia nuspręsti, kad vienas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas yra tada, kai apmokestinamasis asmuo klientui patiekia du ar daugiau elementų ar atlieka veiksmų, kurie yra taip glaudžiai susiję, jog objektyviai sudaro vieną ekonomiškai neskaidomą tiekimą ar teikimą, kurio skaidymas būtų dirbtinis (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 28 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
48
Be to, tam tikromis aplinkybėmis keli formaliai skirtingi tiekimai ar teikimai, kurie gali būti vykdomi atskirai ir atskirai apmokestinami ar neapmokestinami, turi būti laikomi vienu sandoriu, kai jie nėra savarankiški. Taip yra, be kita ko, tuomet, kai vienas ar keli elementai turi būti laikomi sudarančiais pagrindinį tiekimą ar teikimą, ir, atvirkščiai, kiti elementai turi būti laikomi vienu arba keliais pagalbiniais tiekimais ar teikimais, kuriems taikoma pagrindinio tiekimo ar teikimo apmokestinimo tvarka. Konkrečiai kalbant, tiekimas ar teikimas turi būti laikomas pagalbiniu prie pagrindinio tiekimo ar teikimo, kai klientams jis yra ne tikslas savaime, o priemonė geriausiomis sąlygomis pasinaudoti pagrindiniu tiekimu ar teikimu (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 29 ir 30 punktai ir juose nurodyta jurisprudencija).
49
Bendradarbiaudami, kaip įtvirtinta SESV 267 straipsnyje, nacionaliniai teismai iš tiesų turi nustatyti, ar nagrinėjamu atveju atitinkamas tiekimas ar teikimas yra vienas tiekimas arba teikimas, ir šiuo atžvilgiu pateikti galutinį faktinių aplinkybių įvertinimą (2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 31 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija). Vis dėlto Teisingumo Teismas turi šiems nacionaliniams teismams nurodyti visus su Sąjungos teise susijusius aiškinimo elementus, kurie gali būti naudingi priimant sprendimą jų nagrinėjamoje byloje (2024 m. balandžio 18 d. Sprendimo Companhia União de Crédito Popular, C‑89/23, EU:C:2024:333, 38 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
50
Nagrinėjamu atveju, kaip nurodyta šio sprendimo 12 punkte, Digital Charging Solutions kas mėnesį naudotojams išrašo sąskaitas faktūras už, pirma, elektros energijos, kurią jie įsigijo siekdami įkrauti savo elektromobilius, kainą ir, antra, fiksuotą mokestį kaip atlygį už galimybę naudotis įkrovimo prieigų tinklu, informaciją apie elektros energijos kainas ir galimybę naudotis šiomis prieigomis, taip pat šių įkrovimo prieigų paieškos, vietos nustatymo ir maršrutų planavimo funkcijas.
51
Šiuo klausimu, kaip nurodyta šio sprendimo 30 punkte, atsižvelgimas į ekonominę tikrovę, kuri iš principo atsispindi sutartyse, yra pagrindinis bendros PVM sistemos taikymo kriterijus.
52
Todėl klausimas, ar bendrovės, kaip antai Digital Charging Solutions, elektros energijos tiekimas siekiant įkrauti elektromobilį kartu su kitomis šio sprendimo 50 punkte aprašytomis paslaugomis yra vienas sudėtinis sandoris, gali priklausyti nuo sąlygų, kuriomis atsiranda prievolė mokėti atlygį už šį tiekimą ir paslaugas pagal su jomis susijusias sutartis.
53
Taigi prieigos prie įkrovimo įrangos, techninės pagalbos, įkrovimo prieigos rezervavimo, paieškos apie įkrovimo istoriją arba kreditų kaupimo skaitmeniniame portfelyje paslaugos, kurios teikiamos ne už fiksuotą mokestį, nepriklausomą nuo bet kokio elektros energijos tiekimo, gali būti laikomos kartu su šiuo tiekimu sudarančiais vieną sudėtinį sandorį PVM atžvilgiu (šiuo klausimu žr. 2023 m. balandžio 20 d. Sprendimo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22, EU:C:2023:312, 32 punktą).
54
Vis dėlto, kaip savo išvados 24–29 punktuose pažymėjo generalinė advokatė, kai naudotojas turi mokėti atlygį už šias kitas paslaugas kaip fiksuotą mokestį, atskirą ir mokėtiną kas mėnesį, neatsižvelgiant į bet kokį elektros energijos tiekimą, reikia manyti, su sąlyga, kad tai patikrins prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, kad šios paslaugos yra atskiros ir nepriklausomos nuo pačios elektros energijos tiekimo.
55
Iš tiesų tokiomis aplinkybėmis manant, kad nagrinėjamos paslaugos neatsiejamos nuo elektros energijos tiekimo arba yra tik papildomos, todėl kartu su šiuo tiekimu sudaro vieną sudėtinį sandorį, galima dirbtinai neatsižvelgti į ekonominę tikrovę dviem aspektais. Tai, pirma, susiję su mėnesiniais laikotarpiais, per kuriuos naudotojui elektros energija netiekiama, nors pagal jį su Digital Charging Solutions siejančias sutarties sąlygas jis turi sumokėti fiksuotą mokestį už šias paslaugas. Antra, tai susiję su tuo, kad pagal šias nuostatas šis mokestis, kuris sąskaitoje faktūroje nurodytas kaip atskiras elementas, nekinta nei pagal naudotojui tiekiamos elektros energijos kiekį, nei atsižvelgiant į įkrovimo sesijų, susijusių su tuo pačiu mėnesiniu laikotarpiu, skaičių.
56
Be to, jeigu naudotojas galėtų įkrauti savo transporto priemonę keliose valstybėse narėse esančiose įkrovimo prieigose, ir dėl to elektros energijos tiekimo vieta gali keistis atsižvelgiant į įvykdytus įvairius pirkimus, šias paslaugas laikyti vieno sudėtinio sandorio, kurio pagrindinę paslaugą sudaro elektros energijos tiekimas, papildomu elementu ekonominės tikrovės požiūriu būtų dar dirbtiniau.
57
Tokiomis aplinkybėmis, kaip savo išvados 68 punkte pažymėjo generalinė advokatė, Digital Charging Solutions patiekta elektros energija naudotojui nesiskiria nuo elektros energijos tiekimo tarp įkrovimo prieigos operatoriaus ir šios bendrovės, todėl Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punkto antroji sąlyga yra įvykdyta.
58
Vis dėlto iš to negalima daryti išvados, kad ši antroji sąlyga netenkinama, jei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nuspręstų, kad Digital Charging Solutions teikiama paslauga yra vienas sudėtinis sandoris, kurio elektros energijos tiekimas yra būdingas ir dominuojantis elementas.
59
Iš tiesų, kaip nurodyta šio sprendimo 47 ir 48 punktuose, tokį kvalifikavimą lemia tai, kad kitos šios bendrovės teikiamos paslaugos laikomos neatskiriamomis nuo elektros energijos tiekimo arba tik jį papildančiomis. Todėl šiomis paslaugomis, kuriomis pateisinamas tarpininko atlygis, siekiama tik leisti tiekti įkrovimo prieigos naudotojui elektros energiją, kuri, kaip laikoma, šios prieigos operatoriaus buvo patiekta šiam tarpininkui.
60
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į antrąjį klausimą reikia atsakyti: Direktyvos 2006/112 14 straipsnis, siejamas su jos 15 straipsnio 1 dalimi, turi būti aiškinamas taip, kad elektromobilio įkrovimas viešajame įkrovimo prieigų tinkle, prie kurio naudotojas įgyja prieigą sudarydamas abonementą su kita bendrove nei šio tinklo operatorius, reiškia, kad suvartota elektros energija laikoma tiekiama, pirma, minėto tinklo operatoriaus prieigą prie jo siūlančiai bendrovei, antra, šios bendrovės tiekiama šiam naudotojui, net jei pastarasis pasirenka elektros energijos kiekį, įkrovimo laiką, vietą ir naudojimo būdą, kai ši bendrovė veikia savo vardu, bet naudotojo sąskaita pagal komiso sutartį, kaip tai suprantama pagal šios direktyvos 14 straipsnio 2 dalies c punktą.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
61
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:
1.
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos, iš dalies pakeistos 2009 m. gruodžio 22 d. Tarybos direktyva 2009/162/ES, 14 straipsnio 1 dalis, siejama su iš dalies pakeistos Direktyvos 2006/112 15 straipsnio 1 dalimi,
turi būti aiškinama taip:
elektros energijos tiekimas siekiant įkrauti elektromobilį įkrovimo prieigoje, kuri yra tokių prieigų viešojo tinklo dalis, yra prekių tiekimas, kaip tai suprantama pagal pirmąją iš šių nuostatų.
2.
Direktyvos 2006/112, iš dalies pakeistos Direktyva 2009/162, 14 straipsnis, siejamas su iš dalies pakeistos Direktyvos 2006/112 15 straipsnio 1 dalimi,
turi būti aiškinamas taip:
elektromobilio įkrovimas viešajame įkrovimo prieigų tinkle, prie kurio naudotojas įgyja prieigą sudarydamas abonementą su kita bendrove nei šio tinklo operatorius, reiškia, kad suvartota elektros energija laikoma tiekiama, pirma, minėto tinklo operatoriaus prieigą prie jo siūlančiai bendrovei, antra, šios bendrovės tiekiama šiam naudotojui, net jei pastarasis pasirenka elektros energijos kiekį, įkrovimo laiką, vietą ir naudojimo būdą, kai ši bendrovė veikia savo vardu, bet naudotojo sąskaita pagal komiso sutartį, kaip tai suprantama pagal iš dalies pakeistos Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 2 dalies c punktą.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: švedų.