62019CJ0674
ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (όγδοο τμήμα)
της 16ης Σεπτεμβρίου 2020 (
*1
)
«Προδικαστική παραπομπή – Διάρθρωση και συντελεστές του ειδικού φόρου κατανάλωσης που εφαρμόζονται στα βιομηχανοποιημένα καπνά – Οδηγία 2011/64/ΕΕ – Άρθρο 2, παράγραφος 2 – Άρθρο 5, παράγραφος 1 – Έννοια των “προϊόντων αποτελούμενων αποκλειστικώς ή μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού” – Έννοια των “καπνών για κάπνισμα” – Καπνός ναργιλέ»
Στην υπόθεση C‑674/19,
με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, υποβληθείσα από το Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο της Λιθουανίας) με απόφαση της 4ης Σεπτεμβρίου 2019, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 10 Σεπτεμβρίου 2019, στο πλαίσιο της δίκης
«Skonis ir kvapas» UAB
κατά
Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,
παρισταμένης της:
Vilniaus teritorinė muitinė,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (όγδοο τμήμα),
συγκείμενο από τους L. S. Rossi, πρόεδρο τμήματος, J. Malenovský και N. Wahl (εισηγητή), δικαστές,
γενική εισαγγελέας: J. Kokott
γραμματέας: A. Calot Escobar
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία,
λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
–
η Λιθουανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις V. Kazlauskaitė‑Švenčionienė και R. Butvydytė,
–
η Ισπανική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την M. J. Ruiz Sánchez,
–
η Πολωνική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την B. Majczyna,
–
η Πορτογαλική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις P. Barros da Costa και A. Homem και τους L. Inez Fernandes και N. Vitorino,
–
η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις J. Jokubauskaitė και C. Perrin,
κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τη γενική εισαγγελέα, να εκδικάσει την υπόθεση χωρίς ανάπτυξη προτάσεων,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
1
Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 2, παράγραφος 2, και του άρθρου 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64/ΕΕ του Συμβουλίου, της 21ης Ιουνίου 2011, για τη διάρθρωση και τους συντελεστές του ειδικού φόρου κατανάλωσης που εφαρμόζονται στα βιομηχανοποιημένα καπνά (ΕΕ 2011, L 176, σ. 24), καθώς και ορισμένων διατάξεων της Συνδυασμένης Ονοματολογίας (στο εξής: ΣΟ) που περιλαμβάνεται στο παράρτημα I του κανονισμού (ΕΟΚ) 2658/87 του Συμβουλίου, της 23ης Ιουλίου 1987, για τη δασμολογική και στατιστική ονοματολογία και το κοινό δασμολόγιο (ΕΕ 1987, L 256, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε με τον κανονισμό (ΕΕ) 1006/2011 της Επιτροπής, της 27ης Σεπτεμβρίου 2011 (ΕΕ 2011, L 282, σ. 1), με τον εκτελεστικό κανονισμό (ΕΕ) 927/2012 της Επιτροπής, της 9ης Οκτωβρίου 2012 (ΕΕ 2012, L 304, σ. 1), με τον εκτελεστικό κανονισμό (ΕΕ) 1001/2013 της Επιτροπής, της 4ης Οκτωβρίου 2013 (ΕΕ 2013, L 290, σ. 1), και με τον εκτελεστικό κανονισμό (ΕΕ) 1101/2014 της Επιτροπής, της 16ης Οκτωβρίου 2014 (ΕΕ 2014, L 312, σ. 1).
2
Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της «Skonis ir kvapas» UAB και του Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (τμήμα τελωνείων υπαγόμενο στο Υπουργείο Οικονομικών, Λιθουανία), σχετικά με την απόφαση του τελευταίου να επιβάλει στη Skonis ir kvapas, αφενός, διορθωτική πράξη επιβολής φόρου ύψους 1308750,28 ευρώ και 274837,74 ευρώ ως φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) για την εισαγωγή καπνού για ναργιλέ, ο οποίος εισήχθη και διατέθηκε προς κατανάλωση κατά τα έτη 2012 έως 2015, και, αφετέρου, πρόστιμο ύψους 158359 ευρώ.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
3
Η αιτιολογική σκέψη 2 της οδηγίας 2011/64 έχει ως εξής:
«Η φορολογική νομοθεσία της Ένωσης για τα προϊόντα καπνού πρέπει να εξασφαλίζει την ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς και, ταυτόχρονα, ένα υψηλό επίπεδο προστασίας της υγείας όπως προβλέπεται από το άρθρο 168 της συνθήκης για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης, και δεδομένου ότι τα προϊόντα καπνού μπορεί να βλάψουν σοβαρά την υγεία και ότι η Ένωση είναι συμβαλλόμενο μέρος στη σύμβαση-πλαίσιο για τον έλεγχο του καπνού (ΣΠΕΚ) του Παγκόσμιου Οργανισμού Υγείας, θα πρέπει να ληφθεί υπόψη η κατάσταση που ισχύει για κάθε επιμέρους είδος βιομηχανοποιημένου καπνού.»
4
Το άρθρο 2, παράγραφοι 1 και 2, της οδηγίας αυτής ορίζει τα εξής:
«1.   Για τους σκοπούς της παρούσας οδηγίας ως βιομηχανοποιημένα καπνά νοούνται:
α)
τα τσιγάρα·
β)
τα πούρα και τα πουράκια σιγαρίλος·
γ)
καπνός καπνίσματος:
i)
ο λεπτοκομμένος καπνός που προορίζεται για την κατασκευή χειροποίητων (στριφτών) τσιγάρων·
ii)
άλλα καπνά για κάπνισμα.
2.   Εξομοιώνονται με τα τσιγάρα και με τον καπνό για κάπνισμα τα προϊόντα τα αποτελούμενα αποκλειστικώς ή μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού, αλλά τα οποία ανταποκρίνονται στα λοιπά κριτήρια του άρθρου 3 ή του άρθρου 5 παράγραφος 1.
Κατά παρέκκλιση του πρώτου εδαφίου, τα προϊόντα που δεν περιέχουν καπνό δεν θεωρούνται ως βιομηχανοποιημένος καπνός εφόσον προορίζονται αποκλειστικώς για ιατρική χρήση.»
5
Κατά το άρθρο 5, παράγραφος 1, της εν λόγω οδηγίας:
«Για τους σκοπούς της παρούσας οδηγίας ως καπνός καπνίσματος νοείται:
α)
ο κομμένος ή κατ’ άλλον τρόπο τεμαχισμένος καπνός, σε ορμαθό ή συμπιεσμένος σε πλάκες, ο οποίος μπορεί να καπνισθεί χωρίς να υποστεί μεταγενέστερη μεταποίηση,
β)
τα συσκευασμένα για λιανική πώληση υπολείμματα καπνού, τα οποία δεν εμπίπτουν στο άρθρο 3 και το άρθρο 4 παράγραφος 1 και τα οποία μπορούν να καπνιστούν. Για τους σκοπούς του παρόντος άρθρου, ως υπολείμματα καπνού νοούνται τα κατάλοιπα των φύλλων καπνού και τα υποπροϊόντα που προέρχονται από την επεξεργασία του καπνού ή την παραγωγή προϊόντων καπνού.»
Το λιθουανικό δίκαιο
6
Το άρθρο 3, παράγραφος 27, του Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (λιθουανικού νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης), της 30ής Οκτωβρίου 2001 (Žin., 2001, αριθ. 98-3482), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο της διαφοράς της κύριας δίκης (στο εξής: νόμος περί ειδικών φόρων κατανάλωσης), ορίζει τα εξής:
«Ως “καπνός καπνίσματος” νοούνται τα ακόλουθα προϊόντα:
1)
ο κομμένος ή κατ’ άλλον τρόπο τεμαχισμένος καπνός, σε ορμαθό ή συμπιεσμένος σε πλάκες (κύβους), ο οποίος μπορεί να καπνιστεί χωρίς να υποστεί μεταγενέστερη μεταποίηση·
2)
τα συσκευασμένα για λιανική πώληση υπολείμματα καπνού (κατάλοιπα φύλλων καπνού και υποπροϊόντα που προκύπτουν στο πλαίσιο της επεξεργασίας του καπνού ή της παραγωγής προϊόντων καπνού), τα οποία δεν εμπίπτουν [στον χαρακτηρισμό του πούρου, του πουρακίου (σιγαρίλο) ή του τσιγάρου], εφόσον προορίζονται για κάπνισμα.»
7
Το άρθρο 3, παράγραφος 35, του εν λόγω νόμου ορίζει τα εξής:
«Τα προϊόντα που αποτελούνται αποκλειστικώς ή μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού, αλλά τα οποία ανταποκρίνονται στα λοιπά κριτήρια [χαρακτηρισμού ως πούρου ή πουρακίου (σιγαρίλο)], εξομοιώνονται με τα πούρα και τα πουράκια.»
8
Το άρθρο 3, παράγραφος 36, του εν λόγω νόμου διευκρινίζει:
«Τα προϊόντα που αποτελούνται αποκλειστικώς ή μερικώς από υποκατάστατα καπνού, αλλά ανταποκρίνονται στα λοιπά κριτήρια του [άρθρου 3, παράγραφος 27, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης], εξομοιώνονται […] με καπνό για κάπνισμα. Οι διατάξεις αυτές δεν εφαρμόζονται στα προϊόντα που δεν περιέχουν καπνό και προορίζονται για ιατρική χρήση.»
9
Το άρθρο 31, παράγραφος 2, του νόμου περί ειδικού φόρου κατανάλωσης προβλέπει τα εξής:
«Ο καπνός καπνίσματος υπόκειται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης ύψους 54,16 ευρώ ανά χιλιόγραμμο προϊόντος.»
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
10
Η Skonis ir kvapas είναι εταιρία εγκατεστημένη στη Λιθουανία, η οποία ασκεί, μεταξύ άλλων, τη δραστηριότητα λιανικής πώλησης διαφόρων προϊόντων καπνού.
11
Προς τον σκοπό αυτόν, κατά τα έτη 2012 έως 2015, εισήγαγε στη Λιθουανία καπνό για ναργιλέ (πίπα νερού) συσκευασμένο σε πακέτα των 50 ή των 250 γραμμαρίων και αποτελούμενο από διάφορες ουσίες, δηλαδή καπνό (σε ποσοστό έως 24 %), σιρόπι ζάχαρης (47 %), γλυκερίνη (27 %), αρωματικές ουσίες (2 %) και σορβικό κάλιο (λιγότερο από ένα γραμμάριο ανά χιλιόγραμμο).
12
Στις δηλώσεις της προσφεύγουσας της κύριας δίκης, ο εν λόγω καπνός για ναργιλέ ταξινομήθηκε, κατ’ εφαρμογήν της ΣΟ που ίσχυε τότε, στον κωδικό 2403110000, ως «καπνός ναργιλέ», καθώς και στον πρόσθετο εθνικό κωδικό X203, ως «καπνός καπνίσματος, ο οποίος υπόκειται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης με τον συντελεστή που καθορίζεται στο άρθρο 31, παράγραφος 2, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης».
13
Η Vilniaus teritorinė muitinė (αρμόδια για την περιφέρεια του Βίλνιους τελωνειακή υπηρεσία, Λιθουανία) (στο εξής: περιφερειακή τελωνειακή υπηρεσία) προέβη σε έλεγχο των ηλεκτρονικών διασαφήσεων εισαγωγής που είχε υποβάλει η προσφεύγουσα της κύριας δίκης και διαπίστωσε ότι το καθαρό βάρος του δηλωθέντος καπνού για ναργιλέ δεν αντιστοιχούσε ούτε στις αναγραφές στα τιμολόγια ούτε στις αναγραφές στα έγγραφα συσκευασίας. Ειδικότερα, η προσφεύγουσα της κύριας δίκης δεν είχε δηλώσει το συνολικό καθαρό βάρος του εισαχθέντος καπνού για ναργιλέ, αλλά μόνον το βάρος του καπνού που περιείχε ο καπνός αυτός, δηλαδή το βάρος ενός από τα συστατικά μέρη του εν λόγω καπνού για ναργιλέ.
14
Η περιφερειακή τελωνειακή υπηρεσία έκρινε ότι, βάσει της εθνικής νομοθεσίας, έπρεπε να θεωρηθεί καπνός καπνίσματος ο οποίος υπόκειται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης το σύνολο του επίμαχου στην υπόθεση της κύριας δίκης καπνού για ναργιλέ και όχι μόνον ο καπνός τον οποίον περιείχε. Ως εκ τούτου, προέβη, με την έκθεση φορολογικού ελέγχου, σε διόρθωση του ποσού του ειδικού φόρου κατανάλωσης τον οποίον όφειλε η προσφεύγουσα της κύριας δίκης, προσδιορίζοντάς το σε 1308750,28 ευρώ, καθώς και του ποσού του ΦΠΑ κατά την εισαγωγή, προσδιορίζοντάς το σε 274837,74 ευρώ. Επιπλέον, επέβαλε τόκους υπερημερίας ύψους 512513 ευρώ για τον ειδικό φόρο κατανάλωσης και 43532 ευρώ για τον ΦΠΑ, καθώς και πρόστιμο ύψους 158359 ευρώ.
15
Η προσφεύγουσα της κύριας δίκης αμφισβήτησε την ως άνω έκθεση φορολογικού ελέγχου, υποβάλλοντας διοικητική ένσταση ενώπιον του τμήματος τελωνείων του Υπουργείου Οικονομικών, το οποίο, με απόφαση της 14ης Νοεμβρίου 2017, επικύρωσε την εν λόγω έκθεση και απέρριψε το αίτημα της προσφεύγουσας της κύριας δίκης περί μείωσης των τόκων υπερημερίας και του προστίμου.
16
Η προσφεύγουσα της κύριας δίκης άσκησε προσφυγή κατά της ως άνω απόφασης ενώπιον της Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (επιτροπής φορολογικών διαφορών υπαγόμενης στην Κυβέρνηση της Δημοκρατίας της Λιθουανίας). Η αρχή αυτή επιβεβαίωσε τα ποσά του ειδικού φόρου κατανάλωσης και του ΦΠΑ, όπως αυτά είχαν προσδιοριστεί με τη φορολογική έκθεση, αλλά μείωσε υπέρ της προσφεύγουσας τους τόκους υπερημερίας.
17
Κατά της απόφασης αυτής, καθώς και κατά των αποφάσεων της περιφερειακής τελωνειακής υπηρεσίας και του τμήματος τελωνείων του Υπουργείου Οικονομικών, ασκήθηκε προσφυγή ενώπιον του Vilniaus apygardos administracinis teismas (περιφερειακού διοικητικού πρωτοδικείου Βίλνιους, Λιθουανία), το οποίο επικύρωσε τις ως άνω αποφάσεις με απόφαση της 7ης Ιουνίου 2018. Η προσφεύγουσα της κύριας δίκης άσκησε έφεση κατά της απόφασης αυτής ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, του Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Ανώτατου Διοικητικού Δικαστηρίου της Λιθουανίας).
18
Πρώτον, το αιτούν δικαστήριο επισημαίνει ότι καλείται να κρίνει αν το άρθρο 2, παράγραφος 2, της οδηγίας 2011/64 πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι ένας καπνός για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην υπόθεση της κύριας δίκης, ο οποίος αποτελείται από καπνό σε ποσοστό έως 24 % και από άλλες ουσίες, όπως σιρόπι ζάχαρης, γλυκερίνη, αρωματικές ουσίες και συντηρητικό, πρέπει να χαρακτηριστεί ως «προϊόν αποτελούμενo μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» κατά την έννοια της διάταξης αυτής.
19
Δεύτερον, το αιτούν δικαστήριο διευκρινίζει ότι στο ίδιο απόκειται να αποφασίσει αν, όταν ο καπνός που περιέχεται στο μείγμα που προορίζεται για κάπνισμα, όπως είναι ο καπνός για ναργιλέ, πληροί τα κριτήρια του άρθρου 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64, το μείγμα πρέπει να θεωρείται στο σύνολό του ως καπνός καπνίσματος, ανεξαρτήτως των λοιπών ουσιών που περιέχονται σε αυτό.
20
Τρίτον, το αιτούν δικαστήριο εκτιμά ότι, σε περίπτωση αποφατικής απάντησης επί του ζητήματος αυτού, θα πρέπει να απαντήσει στο ερώτημα αν, προκειμένου να χαρακτηρίσει τον επίμαχο στην υπόθεση της κύριας δίκης καπνό για ναργιλέ ως καπνό για κάπνισμα, για τους σκοπούς της επιβολής του ειδικού φόρου κατανάλωσης, πρέπει να εξακριβωθεί αν το προϊόν αυτό, το οποίο προκύπτει από την ανάμειξη τεμαχισμένου καπνού με άλλα υγρά και ουσίες που απαντούν συνήθως υπό μορφή σκόνης, πληροί την προϋπόθεση του άρθρου 5, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2011/64.
21
Τέταρτον, το αιτούν δικαστήριο εξηγεί ότι, σε περίπτωση αρνητικής απάντησης στο δεύτερο ερώτημα και καταφατικής απάντησης στο πρώτο και στο τρίτο ερώτημα, πρέπει να κριθεί αν οι διατάξεις της ΣΟ σχετικά με τη δασμολογική κλάση 2403 έχουν την έννοια ότι δεν θεωρούνται «υποκατάστατα καπνού» τα συστατικά του καπνού για ναργιλέ, όπως είναι το σιρόπι ζάχαρης, οι αρωματικές ουσίες και η γλυκερίνη.
22
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο, Λιθουανία) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1)
Έχει το άρθρο 2, παράγραφος 2, της οδηγίας [2011/64] την έννοια ότι ο καπνός ναργιλέ (πίπας νερού), όπως ο επίμαχος στην κρινόμενη υπόθεση [δηλαδή ο αποτελούμενος από καπνό (έως 24 %), σιρόπι ζάχαρης, γλυκερίνη, αρωματικές ουσίες και ένα συντηρητικό] πρέπει να θεωρηθεί ως “αποτελούμεν[ος] […] μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού”, για τους σκοπούς της εφαρμογής της διάταξης αυτής;
2)
Έχει το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64, συμπεριλαμβανομένων των περιπτώσεων στις οποίες εφαρμόζεται σε συνδυασμό με το άρθρο 2, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής, την έννοια ότι, στην περίπτωση στην οποία ο καπνός που περιέχεται σε μείγμα προοριζόμενο για κάπνισμα –εν προκειμένω ο καπνός ναργιλέ (πίπας νερού) (το επίμαχο προϊόν στην υπό κρίση υπόθεση)– πληροί τα κριτήρια του άρθρου 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64, το μείγμα πρέπει να θεωρείται στο σύνολό του ως καπνός καπνίσματος, ανεξαρτήτως των λοιπών ουσιών που περιέχονται σε αυτό;
3)
Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο δεύτερο ερώτημα, έχει το άρθρο 2, παράγραφος 2, ή/και το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64 την έννοια ότι πρέπει να θεωρείται ως καπνός καπνίσματος κατά την έννοια της οδηγίας αυτής κάθε προϊόν το οποίο, όπως αυτό στην κύρια δίκη, αποτελείται από λεπτοκομμένο καπνό αναμεμειγμένο με άλλες υγρές και εμφανιζόμενες συνήθως σε μορφή σκόνης ουσίες (σιρόπι ζάχαρης, γλυκερίνη, αρωματικές ύλες και συντηρητικό);
4)
Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο δεύτερο ερώτημα και καταφατικής απαντήσεως στο πρώτο και στο τρίτο ερώτημα, έχουν οι διατάξεις της κλάσεως 2403 της [ΣΟ] την έννοια ότι τα εν λόγω συστατικά του καπνού ναργιλέ (πίπας νερού), όπως 1) το σιρόπι ζάχαρης, 2) οι αρωματικές ύλες και 3) η γλυκερίνη, δεν θεωρούνται “υποκατάστατα καπνού”;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Επί του πρώτου και του δευτέρου ερωτήματος
23
Με το πρώτο και το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, τα οποία πρέπει να εξεταστούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν τα άρθρα 2 και 5 της οδηγίας 2011/64 έχουν την έννοια ότι ο καπνός για ναργιλέ, ο οποίος αποτελείται από καπνό σε ποσοστό έως 24 % και άλλες ουσίες, όπως σιρόπι ζάχαρης, γλυκερίνη, αρωματικές ουσίες και ένα συντηρητικό, πρέπει να χαρακτηρίζεται ως «προϊόν αποτελούμενο μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» και ως «καπνός για κάπνισμα», κατά την έννοια των διατάξεων αυτών και, ως εκ τούτου, να θεωρείται στο σύνολό του καπνός για κάπνισμα ο οποίος υπόκειται στον ειδικό φόρο κατανάλωσης καπνού, ανεξαρτήτως των ουσιών που τον αποτελούν, πέραν του καπνού.
24
Συναφώς και προκαταρκτικώς, επισημαίνεται ότι οι διατάξεις της οδηγίας 2011/64 δεν αναφέρονται ρητώς στον καπνό για ναργιλέ.
25
Εντούτοις, το άρθρο 2, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής ορίζει για τους σκοπούς της εφαρμογής του την έννοια των «βιομηχανοποιημένων καπνών» και κατατάσσει τα βιομηχανοποιημένα καπνά που αποτελούν αντικείμενο της εναρμόνισης στην οποίαν αναφέρεται η εν λόγω οδηγία σε τρεις κατηγορίες, από τις οποίες η πρώτη αφορά τα τσιγάρα, η δεύτερη τα πούρα και τα πουράκια και η τρίτη τον καπνό καπνίσματος. Τα προϊόντα που εμπίπτουν σε καθεμιά από τις κατηγορίες αυτές ορίζονται στα άρθρα 3 έως 5 της οδηγίας 2011/64 βάσει των ιδιαίτερων χαρακτηριστικών τους.
26
Επιπλέον, το άρθρο 2, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής εξομοιώνει προς τα τσιγάρα και τον καπνό καπνίσματος τα προϊόντα που αποτελούνται αποκλειστικώς ή μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού, αλλά πληρούν τα λοιπά κριτήρια του άρθρου 3 ή του άρθρου 5, παράγραφος 1, της εν λόγω οδηγίας. Εξάλλου, η τελευταία αυτή διάταξη ορίζει την έννοια του «καπνού καπνίσματος».
27
Όσον αφορά, πρώτον, την ερμηνεία του άρθρου 2, παράγραφος 2, της οδηγίας 2011/64 και της έννοιας των «προϊόντων των αποτελούμενων μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» κατά τη διάταξη αυτή, υπενθυμίζεται ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, για να εξασφαλιστεί η ομοιόμορφη εφαρμογή τους, οι έννοιες της οδηγίας 2011/64 πρέπει να ερμηνεύονται αυτοτελώς, βάσει του γράμματος των επίμαχων διατάξεων, καθώς και βάσει της οικονομίας της εν λόγω οδηγίας και των επιδιωκόμενων με αυτή σκοπών (απόφαση της 11ης Απριλίου 2019, Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, σκέψη 25 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
28
Όσον αφορά το γράμμα του άρθρου 2, παράγραφος 2, της οδηγίας 2011/64, ο νομοθέτης της Ένωσης δεν διευκρίνισε τη φύση των άλλων ουσιών πλην του καπνού στις οποίες αναφέρεται η διάταξη αυτή, οπότε η έννοια των «προϊόντων αποτελούμενων μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» δεν αποκλείει καμία ουσία δυνάμενη να αναμειχθεί με καπνό, ούτε απαιτεί την ανάμειξη του καπνού με συγκεκριμένες ουσίες.
29
Όσον αφορά την οικονομία του άρθρου 2, παράγραφος 2, της οδηγίας 2011/64, επισημαίνεται ότι το πρώτο εδάφιο της διάταξης αυτής αποσκοπεί στη θέσπιση γενικού κανόνα, σύμφωνα με τον οποίον εξομοιώνονται με τα τσιγάρα και με τον καπνό για κάπνισμα τα προϊόντα τα οποία, μολονότι αποτελούνται αποκλειστικώς ή μερικώς από ουσίες πλην του καπνού, πληρούν τα λοιπά κριτήρια των τσιγάρων και του καπνού για κάπνισμα στα οποία αναφέρονται το άρθρο 3 και το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής. Σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2011/64, από τον κανόνα αυτόν εξαιρούνται μόνον τα προϊόντα που, αφενός, δεν περιέχουν καπνό και, αφετέρου, προορίζονται αποκλειστικώς για ιατρική χρήση (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 30ής Μαρτίου 2006, Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, σκέψη 18).
30
Ως εκ τούτου, ένα προϊόν μπορεί να εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας αυτής και να υπόκειται στον ειδικό φόρο κατανάλωσης καπνού, χωρίς ωστόσο να αποτελείται αποκλειστικά από καπνό.
31
Όσον αφορά τους σκοπούς της οδηγίας 2011/64, όπως προκύπτει από το άρθρο της 1, αυτοί συνίσταται στον καθορισμό των γενικών αρχών της εναρμόνισης της διάρθρωσης και των συντελεστών του ειδικού φόρου κατανάλωσης, στον οποίον τα κράτη μέλη υποβάλλουν τα βιομηχανοποιημένα καπνά. Επομένως, η οδηγία 2011/64 αποτελεί μέρος της ισχύουσας για τα προϊόντα καπνού φορολογικής νομοθεσίας της Ένωσης, η οποία, όπως τονίζεται στην αιτιολογική σκέψη 2 της εν λόγω οδηγίας, έχει ως σκοπό να διασφαλίσει την ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς, ταυτόχρονα με ένα υψηλό επίπεδο προστασίας της υγείας (αποφάσεις της 9ης Οκτωβρίου 2014, Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, σκέψεις 23, 35 και 36, και της 6ης Απριλίου 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, σκέψη 17).
32
Προκειμένου, όμως, να διασφαλιστεί, αφενός, η εύρυθμη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς και ουδέτεροι όροι ανταγωνισμού στον τομέα του καπνού και, αφετέρου, υψηλό επίπεδο προστασίας της ανθρώπινης υγείας, πρέπει να εξομοιωθούν με τα τσιγάρα και τον καπνό για κάπνισμα όλα τα προϊόντα καπνού που προορίζονται για κάπνισμα. Πράγματι, τα προϊόντα αυτά είναι ανταγωνιστικά προς τα τσιγάρα και τον καπνό για κάπνισμα, είναι δε δυνατόν να απασχολήσουν την πολιτική προστασίας της υγείας στον τομέα της καταπολέμησης του καπνίσματος.
33
Κατά τα λοιπά, δυνάμει του άρθρου 2, σημείο 13, της οδηγίας 2014/40/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 3ης Απριλίου 2014, για την προσέγγιση των νομοθετικών, κανονιστικών και διοικητικών διατάξεων των κρατών μελών σχετικά με την κατασκευή, την παρουσίαση και την πώληση προϊόντων καπνού και συναφών προϊόντων και την κατάργηση της οδηγίας 2001/37/ΕΚ (ΕΕ 2014, L 127, σ. 1), ο καπνός για ναργιλέ θεωρείται καπνός για κάπνισμα.
34
Επιπλέον, στο μέτρο που, σύμφωνα με τη δικογραφία που έχει στη διάθεσή του το Δικαστήριο, η θέρμανση και η καύση όλων των ουσιών που συνθέτουν έναν καπνό για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην κύρια δίκη, δημιουργούν καπνό προς εισπνοή, ο χαρακτηρισμός αυτός ισχύει για τον καπνό για ναργιλέ.
35
Επομένως, ο όρος «προϊόν αποτελούμενο μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού», κατά την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 2, της οδηγίας 2011/64, έχει την έννοια ότι συμπεριλαμβάνει καπνό για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην κύρια δίκη, ο οποίος αποτελείται από καπνό, σιρόπι ζάχαρης, γλυκερίνη, αρωματικές ουσίες και συντηρητικό.
36
Όσον αφορά, δεύτερον, την ερμηνεία του άρθρου 5, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2011/64, επισημαίνεται ότι το γράμμα της διάταξης αυτής απαιτεί για τον χαρακτηρισμό «καπνός καπνίσματος» την τήρηση δύο σωρευτικών προϋποθέσεων, ήτοι, αφενός, ο καπνός να είναι κομμένος ή κατ’ άλλον τρόπο τεμαχισμένος, σε ορμαθό ή συμπιεσμένος σε πλάκες, και, αφετέρου, να μπορεί να καπνιστεί χωρίς να υποστεί μεταγενέστερη βιομηχανική μεταποίηση.
37
Όσον αφορά την πρώτη προϋπόθεση, από τη δικογραφία που έχει στη διάθεσή του το Δικαστήριο φαίνεται να προκύπτει, υπό την επιφύλαξη πάντως της εξακρίβωσης από το αιτούν δικαστήριο, ότι ο επίμαχος στην υπόθεση της κύριας δίκης καπνός για ναργιλέ είναι κομμένος ή κατ’ άλλον τρόπο τεμαχισμένος, σε ορμαθό ή συμπιεσμένος σε πλάκες.
38
Όσον αφορά τη δεύτερη προϋπόθεση, ένας καπνός για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην κύρια δίκη, μπορεί να καπνιστεί χωρίς να υποστεί μεταγενέστερη βιομηχανική μεταποίηση.
39
Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι το Δικαστήριο έχει ήδη διευκρινίσει ότι δεν συνιστούν βιομηχανική μεταποίηση οι εύκολοι χειρισμοί που γίνονται προκειμένου να μπορεί να καπνιστεί ένα ατελές προϊόν καπνού, καθώς και ότι η βιομηχανική μεταποίηση αφορά, αντιθέτως, τη μετατροπή πρώτων υλών σε υλικά αγαθά, συνήθως σε μεγάλη κλίμακα και μέσω μιας αυτοματοποιημένης διεργασίας (απόφαση της 6ης Απριλίου 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, σκέψεις 30 έως 32).
40
Ο καπνός για ναργιλέ, όμως, είναι προϊόν για το κάπνισμα του οποίου δεν χρειάζεται καμιά μετατροπή πρώτων υλών σε υλικά αγαθά σύμφωνα με τυποποιημένη διαδικασία.
41
Επομένως, καπνός για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην κύρια δίκη, μπορεί να πληροί τις δύο σωρευτικές προϋποθέσεις του άρθρου 5, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 2011/64, οι οποίες είναι αναγκαίες για τον χαρακτηρισμό του ως «καπνού καπνίσματος».
42
Όσον αφορά το ζήτημα αν ένας καπνός για ναργιλέ, όπως ο επίμαχος στην κύρια δίκη, πρέπει να θεωρείται στο σύνολό του ως καπνός καπνίσματος, ανεξαρτήτως των ουσιών που τον αποτελούν, πέραν του καπνού, υπογραμμίζεται ότι, όπως ορθώς υποστήριξαν η Ευρωπαϊκή Επιτροπή και η Πορτογαλική Κυβέρνηση, η οδηγία 2011/64 εξομοιώνει με καπνά για κάπνισμα όλα τα προϊόντα που αποτελούνται μερικώς από άλλες ουσίες πλην του καπνού, χωρίς να διακρίνει μεταξύ των διαφορετικών αυτών ουσιών, ούτε να προβλέπει τη φορολόγηση μόνο του καπνού που περιέχεται στα προϊόντα αυτά.
43
Επομένως, από τα άρθρα 7 έως 12 της οδηγίας αυτής προκύπτει ότι το ποσό του ειδικού φόρου κατανάλωσης επί των τσιγάρων δεν ορίζεται χωρίς να λαμβάνονται υπόψη οι ουσίες και τα άλλα στοιχεία της σύνθεσης των τσιγάρων, πέραν του καπνού.
44
Ομοίως, όσον αφορά τα βιομηχανοποιημένα καπνά πέραν των τσιγάρων, στα οποία αναφέρονται τα άρθρα 13 και 14 της οδηγίας 2011/64, ο νομοθέτης της Ένωσης ουδόλως προέβλεψε να εξαιρέσει από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης επί των προϊόντων αυτών το βάρος άλλων ουσιών πέραν του καπνού.
45
Τέλος, όλες οι ουσίες της σύνθεσης του καπνού για ναργιλέ θερμαίνονται και καπνίζονται ως συστατικά ενός ενιαίου προϊόντος. Επομένως, για τους σκοπούς της οδηγίας 2011/64, ένα τέτοιο προϊόν πρέπει να θεωρηθεί στο σύνολό του καπνός καπνίσματος και να υποβληθεί ως τέτοιος στον ειδικό φόρο κατανάλωσης καπνού.
46
Κατά συνέπεια, το άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας 2011/64 έχει την έννοια ότι, όταν ο καπνός που περιέχεται σε μείγμα προοριζόμενο για κάπνισμα, όπως ο καπνός για ναργιλέ, πληροί τις προϋποθέσεις της διάταξης αυτής, το μείγμα αυτό πρέπει να θεωρείται στο σύνολό του ως καπνός καπνίσματος, ανεξαρτήτως των ουσιών πλην του καπνού που το συνθέτουν.
47
Λαμβανομένων υπόψη όλων των ανωτέρω, στο πρώτο και στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 2 και 5 της οδηγίας 2011/64 έχουν την έννοια ότι καπνός ναργιλέ ο οποίος αποτελείται από καπνό σε ποσοστό έως 24 % και από άλλες ουσίες, όπως το σιρόπι ζάχαρης, η γλυκερίνη, οι αρωματικές ουσίες και ένα συντηρητικό, πρέπει να θεωρηθεί «προϊόν αποτελούμενο μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» και «καπνός καπνίσματος» κατά την έννοια των διατάξεων αυτών και, ως εκ τούτου, πρέπει να θεωρηθεί, στο σύνολό του και ανεξαρτήτως των ουσιών πλην του καπνού που τον συνθέτουν, καπνός καπνίσματος υποκείμενος στον φόρο κατανάλωσης καπνού.
Επί του τρίτου και του τετάρτου ερωτήματος
48
Λαμβανομένης υπόψη της απάντησης που δόθηκε στο πρώτο και στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, παρέλκει η απάντηση στο τρίτο και στο τέταρτο προδικαστικό ερώτημα.
Επί των δικαστικών εξόδων
49
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (όγδοο τμήμα) αποφαίνεται:
Tα άρθρα 2 και 5 της οδηγίας 2011/64/ΕΕ του Συμβουλίου, της 21ης Ιουνίου 2011, για τη διάρθρωση και τους συντελεστές του ειδικού φόρου κατανάλωσης που εφαρμόζονται στα βιομηχανοποιημένα καπνά, έχουν την έννοια ότι καπνός ναργιλέ ο οποίος αποτελείται από καπνό σε ποσοστό έως 24 % και από άλλες ουσίες, όπως το σιρόπι ζάχαρης, η γλυκερίνη, οι αρωματικές ουσίες και ένα συντηρητικό, πρέπει να θεωρηθεί «προϊόν αποτελούμενο μερικώς από ουσίες άλλες πλην του καπνού» και «καπνός καπνίσματος» κατά την έννοια των διατάξεων αυτών και, ως εκ τούτου, πρέπει να θεωρηθεί, στο σύνολό του και ανεξαρτήτως των ουσιών πλην του καπνού που τον συνθέτουν, καπνός καπνίσματος υποκείμενος στον φόρο κατανάλωσης καπνού.
(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η λιθουανική.