62021CJ0227_RES
Processo C‑227/21
UAB «HA.EN.»
contra
Valstybinė mokesčių inspekcija
(pedido de decisão prejudicial apresentado_pelo Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas)
Acórdão do Tribunal de Justiça (Quarta Secção) de 15 de setembro de 2022
«Reenvio prejudicial – Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) – Diretiva 2006/112/CE – Direito à dedução do IVA pago a montante – Venda de um bem imóvel entre sujeitos passivos – Vendedor objeto de um processo de insolvência – Prática nacional que consiste em recusar o direito à dedução ao comprador pelo facto de este ter ou dever ter conhecimento das dificuldades do vendedor em pagar o IVA devido a jusante – Fraude e abuso de direito – Requisitos»
Harmonização das legislações fiscais – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado – Dedução do imposto pago a montante – Direito a dedução – Recusa do direito à dedução – Admissibilidade – Requisitos – Operação envolvida numa fraude ao IVA ou num abuso relativo ao imposto sobre o valor acrescentado – Sujeito passivo que conhecia ou devia conhecer a existência da fraude – Prova bastante dos elementos objetivos que demonstram essa circunstância
(Diretiva 2006/112 do Conselho)
(cf. n.os 25‑28)
Recursos próprios da União Europeia – Proteção dos interesses financeiros da União – Luta contra a fraude e outras atividades ilícitas – Conceito de fraude lesiva dos interesses financeiros da União – Qualquer ato ou omissão intencional que afete as receitas provenientes da aplicação de uma taxa uniforme à base tributável harmonizada do imposto sobre o valor acrescentado determinada segundo as regras da União IVA – Inclusão
(Artigo 325.o, n.o 1, TFUE; Convenção Relativa à Proteção dos Interesses Financeiros das Comunidades Europeias, artigo 1.o; Diretiva 2006/112 do Conselho)
(cf. n.os 30, 31)
Recursos próprios da União Europeia – Proteção dos interesses financeiros da União – Luta contra a fraude e outras atividades ilícitas – Sujeito passivo que cumpriu devidamente as suas obrigações declarativas em matéria de imposto sobre o valor acrescentado – Omissão de pagamento do imposto devidamente declarado – Inexistência de fraude ao imposto – Caráter intencional ou não da omissão – Falta de incidência
(Diretiva 2006/112 do Conselho)
(cf. n.o 32)
Harmonização das legislações fiscais – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado – Dedução do imposto pago a montante – Constituição e extensão do direito a dedução – Princípio da neutralidade fiscal – Venda de um imóvel entre sujeitos passivos – Vendedor objeto de um processo de insolvência – Comprador que conhecia ou devia conhecer as dificuldades do vendedor em pagar o imposto devido a jusante – Prática nacional que recusa o direito à dedução ao comprador – Inadmissibilidade
[Diretiva 2006/112 do Conselho, artigo 168.o, alínea a)]
(cf. n.os 33‑36, 38, 40 42‑47 e disp.)
Resumo
Em setembro de 2007, uma sociedade lituana obteve, para atividades de promoção imobiliária, um empréstimo junto de um banco lituano. Este empréstimo estava garantido por uma hipoteca constituída sobre um terreno sito em Vilnius (Lituânia), no qual se encontrava um edifício em construção.
Por um contrato de cessão de créditos celebrado em novembro de 2015, a sociedade HA.EN. adquiriu, a título oneroso, os créditos de quantias decorrentes desse empréstimo e a hipoteca convencional. No momento da celebração deste contrato, a HA.EN. confirmou, nomeadamente, que tinha tomado conhecimento da situação económica, financeira e jurídica da sociedade vendedora e que sabia que esta estava insolvente e que era objeto de um processo de insolvência.
Uma vez que a venda em hasta pública, anunciada por ato de um funcionário judicial de maio de 2016, do bem imóvel sobre o qual a HA.EN. dispunha da hipoteca foi infrutífera, a HA.EN. aceitou a proposta que lhe foi feita de adquirir o bem pelo montante de base de licitação, o que levou à extinção de uma parte dos seus créditos. Assim, a propriedade do bem imóvel foi‑lhe transferida pelo montante total de 5468000 euros, ou seja, um montante de 4519008,26 euros acrescido de um imposto sobre o valor acrescentado (IVA) de 948991,74 euros. A fatura desta operação foi inscrita nas respetivas contabilidades das duas partes na transferência. Tendo a sociedade vendedora sido posteriormente declarada insolvente, a mesma nunca pagou o IVA a jusante aos cofres do Estado.
Por seu lado, a HA.EN. pediu à Administração Fiscal o reembolso do excedente de IVA resultante da dedução do IVA pago a montante, ou seja, 948991,74 euros. Todavia, a Administração Fiscal considerou que, ao celebrar a operação de aquisição do bem imóvel em causa quando sabia ou devia saber que o vendedor não pagaria aos cofres do Estado o IVA gerado por essa operação, a HA.EN. tinha agido de má‑fé e cometido um abuso de direito. Por esta razão, a Administração Fiscal recusou‑lhe o direito de deduzir esse IVA a montante.
Em primeira instância, os órgãos jurisdicionais lituanos deram razão à Administração Fiscal. Ora, chamado a pronunciar‑se em sede de recurso interposto pela HA.EN., o Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Supremo Tribunal Administrativo da Lituânia) tem dúvidas quanto à admissibilidade, do ponto de vista do direito da União, de uma prática da Administração Fiscal que consiste em recusar a dedução do IVA em casos como o presente.
Chamado, por sua vez, a pronunciar‑se a título prejudicial, o Tribunal de Justiça declara, no seu acórdão, que a Diretiva 2006/112 (
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), lida à luz do princípio da neutralidade fiscal, se opõe a uma prática nacional como a prática lituana, que consiste, no âmbito da venda de um bem imóvel entre sujeitos passivos, em recusar ao comprador o direito de deduzir o IVA pago a montante pelo simples facto de este saber ou dever saber que o vendedor enfrentava dificuldades financeiras, ou até que estava insolvente, e que essa circunstância podia ter como consequência que este último não pagaria ou não poderia pagar o IVA aos cofres do Estado.
Apreciação do Tribunal de Justiça
A título preliminar, o Tribunal recorda que o direito à dedução do IVA pago a montante constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA, que garante a neutralidade quanto à carga fiscal de qualquer atividade económica sujeita a IVA, e que este direito não pode, em princípio, ser limitado. No entanto, os litigantes não podem invocar de forma fraudulenta ou abusiva as normas do direito da União. Assim, se for feita prova bastante, através de elementos objetivos, de que o direito à dedução é invocado fraudulenta ou abusivamente, as autoridades e os órgãos jurisdicionais nacionais devem recusar o benefício do direito à dedução.
A este respeito, o Tribunal salienta, antes de mais, que um sujeito passivo devedor de um crédito executório confrontado com dificuldades financeiras, que vende, no âmbito de um processo de venda coerciva legalmente organizado, um dos seus bens para liquidar as suas dívidas, depois declara o IVA devido a esse título, mas não pode em seguida, devido a essas dificuldades, pagar, no todo ou em parte, o referido IVA, não se torna, apenas por esse facto, culpado de fraude ao IVA. Por conseguinte, não se pode, por maioria de razão, nessas circunstâncias, acusar o adquirente de tal bem de que sabia ou devia saber que, ao adquirir esse bem, participava numa operação envolvida numa fraude ao IVA.
Em seguida, o Tribunal recorda os dois requisitos que, no domínio do IVA, devem estar reunidos para efeitos de verificação da existência de uma prática abusiva: as operações em causa devem ter por resultado a obtenção de uma vantagem fiscal cuja concessão seja contrária ao objetivo prosseguido pela Diretiva IVA, e deve resultar de um conjunto de elementos objetivos que a finalidade essencial dessas operações se limita à obtenção dessa vantagem fiscal.
Quanto a este ponto, o Tribunal constata que a própria existência da faculdade conferida aos Estados‑Membros pela Diretiva IVA de recorrerem ao mecanismo de autoliquidação, que permite transferir o encargo do IVA para o sujeito passivo destinatário da operação sujeita a esse imposto, nomeadamente nos casos como o em apreço, demonstra que o legislador da União não considerou a dedução do IVA pago pelo adquirente de um bem imóvel no âmbito de um processo de venda coerciva como contrária aos objetivos da Diretiva IVA. Além disso, não se pode deduzir das meras dificuldades financeiras com que se defronta um devedor que veja o seu bem vendido por via de execução coerciva a sua intenção ilegal de não pagar o IVA. Não se pode, assim, apenas nessa base, considerar que, ao realizar uma transação comercial com ele, o adquirente desse bem comete um abuso de direito.
Em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal, a aquisição do bem imóvel pelo credor pode essencialmente ser motivada pela sua vontade de recuperar a totalidade ou parte do seu crédito pelos meios legais à sua disposição, tais como um processo de venda coerciva. Tendo em conta o objetivo a priori legítimo que este procedimento prossegue, a aquisição em questão não pode ser equiparada a uma manobra puramente artificial, desprovida de realidade económica e efetuada com o único fim de obter uma vantagem fiscal.
Por último, o Tribunal considera a prática lituana em causa no caso em apreço contrária ao princípio da neutralidade fiscal, na medida em que implica que os adquirentes de bens imóveis devem suportar o peso do IVA pago a montante, tanto mais que a República da Lituânia optou por não exercer a faculdade de instituir, para o caso em apreço, um mecanismo de autoliquidação destinado justamente a atenuar o risco de insolvência do devedor do IVA. Por outro lado, tal prática é suscetível de restringir o círculo dos potenciais adquirentes e, por conseguinte, é contrária ao objetivo prosseguido pelo processo de venda coerciva, a saber, realizar os ativos da melhor forma possível a fim de satisfazer o melhor possível os seus credores. Além disso, tende a isolar os operadores económicos confrontados com dificuldades financeiras e a entravar a sua capacidade de realizar transações, em violação do princípio da neutralidade fiscal, uma vez que este se opõe às distinções entre sujeitos passivos em função da sua situação financeira.
(
1
)	Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO 2006, L 347, p. 1, a seguir «Diretiva IVA»).