ΔΙΑΤΑΞΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (έκτο τμήμα)
της 7ης Μαρτίου 2019 (*)
«Προδικαστική παραπομπή – Άρθρο 99 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου – Εσωτερικοί φόροι – Απαγόρευση επιβολής φόρων που εισάγουν διακρίσεις – Φόρος πολυτελούς διαβίωσης – Αυτοκίνητα οχήματα – Απαλλαγή από τον φόρο σε συνάρτηση με την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας στο κράτος μέλος φορολογήσεως – Δεν λαμβάνεται υπόψη η ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας σε άλλο κράτος μέλος»
Στην υπόθεση C‑689/18,
με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Διοικητικό Πρωτοδικείο Πατρών (Ελλάδα) με απόφαση της 7ης Σεπτεμβρίου 2018, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 5
Νοεμβρίου 2018, στο πλαίσιο της δίκης
XT
κατά
Ελληνικού Δημοσίου,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (έκτο τμήμα),
συγκείμενο από τους C. Toader, πρόεδρο τμήματος, A. Rosas (εισηγητή) και L. Bay Larsen, δικαστές,
γενική εισαγγελέας: J. Kokott
γραμματέας: A. Calot Escobar
κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τη γενική εισαγγελέα, να αποφανθεί με αιτιολογημένη διάταξη σύμφωνα με το άρθρο 99 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου,
εκδίδει την ακόλουθη
Διάταξη
1        H αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία των άρθρων 28 έως 30 και 110 ΣΛΕΕ.
2        Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ του XT και του Ελληνικού Δημοσίου, σχετικά με φόρο πολυτελούς διαβίωσης που επιβλήθηκε σε βάρος του πρώτου για αυτοκίνητο όχημα εισαχθέν από άλλο κράτος μέλος.
Το νομικό πλαίσιο
3        Κατά το άρθρο 44 του νόμου 4111/2013 (ΦΕΚ Αʹ 18), που ισχύει από το οικονομικό έτος 2013 για τα εισοδήματα τους έτους 2012, επιβάλλεται φόρος πολυτελούς διαβίωσης στα ποσά των δαπανών που προκύπτουν από την κυριότητα ή την κατοχή ιδιωτικής χρήσης επιβατικών αυτοκινήτων μεγάλου κυβισμού. Το ποσό του φόρου καθορίζεται ανάλογα με τον κυβισμό του οχήματος και την παλαιότητά του, η οποία υπολογίζεται από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας του στην Ελλάδα. Κατά το εν λόγω άρθρο 44, απαλλάσσονται από τον φόρο τα αυτοκίνητα με παλαιότητα άνω των δέκα ετών, υπολογιζόμενη κατά τα ανωτέρω. Με εγκύκλιο της 5ης Δεκεμβρίου 2013 διευκρινίστηκε ότι, όσον αφορά το οικονομικό έτος 2013, παλαιότητα άνω των δέκα ετών θεωρείται ότι έχουν τα οχήματα που τέθηκαν για πρώτη φορά σε κυκλοφορία πριν από την 1η Ιανουαρίου 2003.
4        Από το οικονομικό έτος 2014, αποφασίστηκε, με τον νόμο 4254/2014 (ΦΕΚ Αʹ 85), ότι η παλαιότητα του οχήματος θα υπολογίζεται στο εξής από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας σε κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή του Ευρωπαϊκού Οικονομικού Χώρου (ΕΟΧ).
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
5        Κατόπιν υποβολής από τον προσφεύγοντα της κύριας δίκης της δηλώσεως φορολογίας εισοδήματος για το οικονομικό έτος 2013, επιβλήθηκε σε βάρος του, σε σχέση με ιδιωτικής χρήσης επιβατικό αυτοκίνητο μεγάλου κυβισμού το οποίο είχε εισαχθεί από τη Γερμανία και για το οποίο είχε χορηγηθεί άδεια πρώτης κυκλοφορίας στην Ελλάδα στη διάρκεια του 2004, φόρος πολυτελούς διαβίωσης, ποσού 2
926
ευρώ, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 44 του νόμου 4111/2013.
6        Δεδομένου ότι η φορολογική αρχή απέρριψε την ενδικοφανή προσφυγή του κατά του εκκαθαριστικού σημειώματος, ο προσφεύγων της κύριας δίκης ζήτησε την ακύρωση του σημειώματος αυτού ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, του Διοικητικού Πρωτοδικείου Πατρών (Ελλάδα).
7        Προς στήριξη της προσφυγής του, ο προσφεύγων της κύριας δίκης υποστηρίζει ότι η παλαιότητα του οχήματος θα έπρεπε να υπολογισθεί με βάση το έτος πρώτης κυκλοφορίας στη Γερμανία, ήτοι το 2002, με συνέπεια να πρέπει να απαλλαγεί από τον φόρο πολυτελούς διαβίωσης για το οικονομικό έτος 2013. Ο προσφεύγων της κύριας δίκης υποστηρίζει ότι το άρθρο 44 του νόμου 4111/2013 αντιβαίνει στο δίκαιο της Ένωσης, και ειδικότερα στην αρχή της απαγόρευσης των φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου προς δασμούς αποτελέσματος και των εσωτερικών φόρων που εισάγουν διάκριση, δεδομένου ότι το άρθρο αυτό προβλέπει ότι μόνον τα αυτοκίνητα με παλαιότητα άνω των δέκα ετών από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας τους στην Ελλάδα απαλλάσσονται από τον φόρο, χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η τυχόν προγενέστερη κυκλοφορία σε άλλα κράτη μέλη. Εξάλλου, η βασιμότητα του επιχειρήματός του αναγνωρίστηκε εμμέσως από τον εθνικό νομοθέτη, καθόσον αυτός θέσπισε τον νόμο 4254/2014 προκειμένου να συμμορφωθεί με το δίκαιο της Ένωσης.
8        Το αιτούν δικαστήριο, αρμόδιο να αποφανθεί σε τελευταίο βαθμό επί της υποθέσεως της κύριας δίκης, εκτιμά ότι η ερμηνεία των άρθρων 28 έως 30 και 110 ΣΛΕΕ είναι αναγκαία προκειμένου να εκτιμηθεί η βασιμότητα των λόγων ακυρώσεως που προέβαλε ο προσφεύγων της κύριας δίκης.
9        Υπό τις συνθήκες αυτές, το Διοικητικό Πρωτοδικείο Πατρών αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1)      Η ρύθμιση της διάταξης του άρθρου 44 παρ. 1.β. του ν. 4111/2013, όπως ίσχυε κατά το οικονομικό έτος 2013 (χρήση 2012), σύμφωνα με την οποία από την επιβολή του φόρου πολυτελούς διαβίωσης εξαιρούνται οι ιδιοκτήτες ή κάτοχοι επιβατικών αυτοκινήτων ιδιωτικής χρήσης (κυβισμού από 1
929 κυβικά εκατοστά και άνω) με παλαιότητα άνω των δέκα ετών από το έτος πρώτης κυκλοφορίας τους στην Ελλάδα και όχι από το έτος της τυχόν προγενέστερης (πρώτης) κυκλοφορίας τους σε κράτος μέλος της Ένωσης, αποτελεί φορολογική επιβάρυνση ισοδυνάμου προς δασμούς αποτελέσματος μεταξύ των κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, κατά την έννοια των διατάξεων των άρθρων 28 έως 30 ΣΛΕΕ;
2)      Σε περίπτωση αρνητικής απάντησης στο πρώτο ερώτημα, η ίδια ως άνω ρύθμιση αποτελεί (έμμεσο) εσωτερικό φόρο στα εισαγόμενα προϊόντα άλλων κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, ανώτερο από αυτούς που πλήττουν τα εγχώρια ομοειδή προϊόντα, κατά την έννοια του άρθρου 110 της ίδιας Συνθήκης;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
10      Δυνάμει του άρθρου 99 του Κανονισμού Διαδικασίας, το Δικαστήριο μπορεί οποτεδήποτε να αποφανθεί με αιτιολογημένη διάταξη, κατόπιν προτάσεως του εισηγητή δικαστή και αφού ακούσει τον γενικό εισαγγελέα, όταν, μεταξύ άλλων, η απάντηση σε ερώτημα που υποβάλλεται με αίτηση προδικαστικής αποφάσεως μπορεί να συναχθεί σαφώς από τη νομολογία ή όταν δεν υπάρχει καμία εύλογη αμφιβολία ως προς την απάντηση που προσήκει στο υποβληθέν ερώτημα.
11      Η διάταξη αυτή πρέπει να εφαρμοστεί στην υπό κρίση υπόθεση.
12      Με τα προδικαστικά ερωτήματα, τα οποία πρέπει να εξετασθούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’
ουσίαν, να διευκρινισθεί αν τα άρθρα 28 έως 30 ΣΛΕΕ ή το άρθρο 110 ΣΛΕΕ έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε κανονιστική ρύθμιση κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, κατά την οποία εξαιρούνται από την επιβολή του φόρου πολυτελούς διαβίωσης οι κύριοι ή κάτοχοι ιδιωτικής χρήσης αυτοκινήτων μεγάλου κυβισμού με παλαιότητα άνω των δέκα ετών, η οποία υπολογίζεται από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας στο εν λόγω κράτος μέλος χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η τυχόν προγενέστερη κυκλοφορία σε άλλο κράτος μέλος.
13      Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, φορολογική επιβάρυνση ισοδυνάμου αποτελέσματος με δασμό αποτελεί κάθε χρηματική επιβάρυνση, έστω και ελάχιστη, η οποία επιβάλλεται μονομερώς, ανεξαρτήτως της ονομασίας της και της τεχνικής της, και πλήττει τα εμπορεύματα λόγω της διελεύσεώς τους από σύνορα, όταν δεν αποτελεί δασμό με την κυριολεκτική έννοια του όρου. Αντιθέτως, χρηματική επιβάρυνση που προκύπτει από γενικό καθεστώς εσωτερικών φόρων στους οποίους υπόκεινται συστηματικά, βάσει των ίδιων αντικειμενικών κριτηρίων, κατηγορίες προϊόντων ανεξαρτήτως της προελεύσεως ή του προορισμού τους εμπίπτει στο άρθρο 110 ΣΛΕΕ, το οποίο απαγορεύει τους εσωτερικούς φόρους που εισάγουν διακρίσεις (απόφαση της 14ης Ιουνίου 2018, Lubrizol France, C‑39/17, EU:C:2018:438, σκέψη 24 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
14      Στο πλαίσιο αυτό, υπενθυμίζεται
ότι οι διατάξεις της Συνθήκης ΛΕΕ περί φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος και οι διατάξεις περί εσωτερικών φόρων που εισάγουν δυσμενείς διακρίσεις δεν μπορούν να εφαρμοστούν σωρευτικά και, ως εκ τούτου, το ίδιο μέτρο δεν μπορεί, στο σύστημα της Συνθήκης, να ανήκει ταυτοχρόνως και στις δύο αυτές κατηγορίες (απόφαση της 2ας Οκτωβρίου 2014, Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, σκέψη 20 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
15      Εν προκειμένω, από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι ο επίμαχος στην κύρια δίκη φόρος πολυτελούς διαβίωσης δεν επιβάλλεται στα αυτοκίνητα λόγω της διελεύσεως των συνόρων, αλλά προκύπτει από ένα γενικό καθεστώς εσωτερικών φόρων στους οποίους υπόκεινται συστηματικά, βάσει των ίδιων αντικειμενικών κριτηρίων, τα αυτοκίνητα ανεξαρτήτως της προελεύσεως ή του προορισμού τους.
16      Ως εκ τούτου, ο εν λόγω φόρος δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί ως επιβάρυνση ισοδύναμου αποτελέσματος και, κατά συνέπεια, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 110 ΣΛΕΕ.
17      Υπενθυμίζεται, καταρχάς, ότι το άρθρο 110 ΣΛΕΕ σκοπεί στη διασφάλιση της ελεύθερης κυκλοφορίας των εμπορευμάτων μεταξύ των κρατών μελών υπό κανονικές συνθήκες ανταγωνισμού. Επιδιώκει δε την κατάργηση κάθε μορφής προστασίας η οποία ενδέχεται να απορρέει από την επιβολή εσωτερικών φόρων που εισάγουν διακρίσεις εις βάρος προϊόντων προερχόμενων από άλλα κράτη μέλη (απόφαση της 9ης Ιουνίου 2016, Budișan, C‑586/14, EU:C:2016:421, σκέψη 19 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία, καθώς και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 12).
18      Προς τον σκοπό αυτό, το άρθρο 110, πρώτο εδάφιο, ΣΛΕΕ απαγορεύει την εκ μέρους κράτους μέλους επιβολή στα προϊόντα άλλων κρατών μελών υψηλότερων εσωτερικών φορών από εκείνους που βαρύνουν τα ομοειδή εγχώρια προϊόντα (απόφαση της 9ης Ιουνίου 2016, Budișan, C‑586/14, EU:C:2016:421, σκέψη 20, και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 13).
19      Συναφώς, κατά πάγια νομολογία, ένα σύστημα φορολογίας δεν μπορεί να θεωρηθεί συμβατό με το άρθρο 110 ΣΛΕΕ παρά μόνον αν αποδεικνύεται ότι είναι διαμορφωμένο κατά τέτοιο τρόπο ώστε να αποκλείεται, σε κάθε περίπτωση, η βαρύτερη φορολόγηση των εισαγομένων προϊόντων σε σχέση με τα εθνικά και ότι, ως εκ τούτου, δεν συνεπάγεται σε καμία περίπτωση δυσμενείς διακρίσεις (αποφάσεις της 19ης Μαρτίου 2009, Επιτροπή κατά Φινλανδίας, C‑10/08, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2009:171, σκέψη 24, και της 19ης Δεκεμβρίου 2013, X, C‑437/12, EU:C:2013:857, σκέψη 28, καθώς και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 14).
20      Το Δικαστήριο έχει, εξάλλου, κρίνει ότι, στον τομέα της φορολογίας των εισαγόμενων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων οχημάτων, το άρθρο 110 ΣΛΕΕ αποσκοπεί στη διασφάλιση της απόλυτης ουδετερότητας των εσωτερικών φόρων όσον αφορά τον ανταγωνισμό μεταξύ των προϊόντων που ήδη διατίθενται στην εγχώρια αγορά και των εισαγόμενων προϊόντων (αποφάσεις της 17ης Ιουλίου 2008, Krawczyński, C‑426/07, EU:C:2008:434, σκέψη 31, και της 3ης Ιουνίου 2010, Kalinchev, C‑2/09, EU:C:2010:312, σκέψη 31, καθώς και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 15).
21      Τα αυτοκίνητα οχήματα που διατίθενται στην αγορά ενός κράτους μέλους είναι εγχώρια προϊόντα του εν λόγω κράτους μέλους, κατά την έννοια του άρθρου 110 ΣΛΕΕ. Όταν τα προϊόντα αυτά διατίθενται προς πώληση στην αγορά μεταχειρισμένων οχημάτων του εν λόγω κράτους μέλους, πρέπει να θεωρούνται προϊόντα ανάλογα με τα εισαγόμενα μεταχειρισμένα οχήματα του ιδίου τύπου, που έχουν τα ίδια χαρακτηριστικά και την ίδια φθορά. Πράγματι, τα μεταχειρισμένα οχήματα που αποκτώνται στην αγορά του εν λόγω κράτους μέλους και εκείνα που αποκτώνται σε άλλα κράτη μέλη με σκοπό την εισαγωγή και τη θέση τους σε κυκλοφορία στο πρώτο κράτος μέλος αποτελούν ανταγωνιστικά προϊόντα (αποφάσεις της 7ης Απριλίου 2011, Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, σκέψη 55, και της 7ης Ιουλίου 2011, Nisipeanu, C‑263/10, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2011:466, σκέψη 24, καθώς και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 16).
22      Επομένως, το άρθρο 110 ΣΛΕΕ υποχρεώνει κάθε κράτος μέλος να επιλέγει και να διαμορφώνει τους φόρους που βαρύνουν τα αυτοκίνητα οχήματα κατά τρόπον ώστε να μην ευνοούν την πώληση των εγχώριων μεταχειρισμένων οχημάτων και να μην αποθαρρύνουν, συνεπώς, την εισαγωγή ομοειδών μεταχειρισμένων οχημάτων (αποφάσεις της 7ης Απριλίου 2011, Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, σκέψη 56, και της 7ης Ιουλίου 2011, Nisipeanu, C‑263/10, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2011:466, σκέψη 25, καθώς και διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 17).
23      Εν προκειμένω, από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι ο επίμαχος στην κύρια δίκη φόρος πολυτελούς διαβίωσης επιβάλλεται, μεταξύ άλλων, για κάθε ιδιωτικής χρήσης επιβατικό αυτοκίνητο μεγάλου κυβισμού, με τη διευκρίνιση ότι το ύψος του φόρου αυτού διαφέρει σε συνάρτηση, ιδίως, με τον κυβισμό του οχήματος και την παλαιότητά του, η οποία υπολογίζεται από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας στην Ελλάδα. Επομένως,
ο φόρος αυτός επιβάλλεται τόσο στα νέα οχήματα όσο και στα μεταχειρισμένα, και τόσο στα οχήματα που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη και τίθενται για πρώτη φορά σε κυκλοφορία στην Ελλάδα όσο και στα οχήματα που βρίσκονται ήδη στην εγχώρια αγορά.
24      Εντούτοις, όσον αφορά το οικονομικό έτος 2013, τα οχήματα απαλλάσσονται από τον φόρο, εφόσον τέθηκαν για πρώτη φορά σε κυκλοφορία στην Ελλάδα πριν από την 1η Ιανουαρίου 2003, ενώ τα ομοειδή οχήματα που τέθηκαν σε κυκλοφορία σε άλλο κράτος μέλος πριν από την ημερομηνία αυτή υπόκεινται στον εν λόγω φόρο, εφόσον τέθηκαν σε κυκλοφορία για πρώτη φορά στην Ελλάδα μετά την ημερομηνία αυτή.
25      Κατά συνέπεια, η επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική ρύθμιση επιβαρύνει συστηματικώς τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα που εισήχθησαν από άλλα κράτη μέλη με υψηλότερους φόρους σε σχέση με εκείνους οι οποίοι επιβαρύνουν τα ομοειδή εγχώρια αυτοκίνητα, στο μέτρο που δεν λαμβάνει υπόψη την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας των οχημάτων που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη. Συνεπώς, έχει ως αποτέλεσμα να ευνοεί την πώληση των εγχώριων μεταχειρισμένων οχημάτων και να αποθαρρύνει, ως εκ τούτου, την εισαγωγή ομοειδών μεταχειρισμένων οχημάτων (βλ., κατ’ αναλογίαν, διάταξη της 17ης Απριλίου 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, σκέψη 21).
26      Κατόπιν των προεκτεθέντων, στα προδικαστικά
ερωτήματα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 110 ΣΛΕΕ έχει την έννοια ότι αντιτίθεται σε κανονιστική ρύθμιση κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, κατά την οποία εξαιρούνται από την επιβολή του φόρου πολυτελούς διαβίωσης οι κύριοι ή κάτοχοι ιδιωτικής χρήσης αυτοκινήτων μεγάλου κυβισμού με παλαιότητα άνω των δέκα ετών, η οποία υπολογίζεται από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας στο εν λόγω κράτος μέλος χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η τυχόν προγενέστερη κυκλοφορία σε άλλο κράτος μέλος.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (έκτο τμήμα) αποφαίνεται:
Το άρθρο 110 ΣΛΕΕ έχει την έννοια ότι αντιτίθεται σε κανονιστική ρύθμιση κράτους μέλους, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, κατά την οποία εξαιρούνται από την επιβολή του φόρου πολυτελούς διαβίωσης οι κύριοι ή κάτοχοι ιδιωτικής χρήσης αυτοκινήτων μεγάλου κυβισμού με παλαιότητα άνω των δέκα ετών, η οποία υπολογίζεται από την ημερομηνία πρώτης κυκλοφορίας στο εν λόγω κράτος μέλος χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η τυχόν προγενέστερη κυκλοφορία σε άλλο κράτος μέλος.
Λουξεμβούργο, 7 Μαρτίου 2019
Ο Γραμματέας
Ο Πρόεδρος του έκτου τμήματος
A. Calot Escobar
C. Toader
*      Γλώσσα διαδικασίας: η ελληνική.