62008CC0246
OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
DÁMASA RUIZA-JARABA COLOMERA
przedstawiona w dniu 7 lipca 2009 r. (
1
)
Sprawa C-246/08
Komisja Wspólnot Europejskich
przeciwko
Republice Finlandii
„Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego — Szósta dyrektywa VAT — Artykuł 2 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 i 2 — Pojęcie „działalność gospodarcza” — Państwowe biura pomocy prawnej — Usługi pomocy prawnej świadczone w ramach postępowania sądowego w zamian za wynagrodzenie częściowo płacone przez beneficjenta — Pojęcie „bezpośredniego związku” pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia”
I — Wprowadzenie
1.
W 2002 r. Republika Finlandii podjęła decyzję o rozszerzeniu świadczenia darmowej pomocy prawnej, tradycyjnie przeznaczonej dla obywateli o najniższych zasobach finansowych, na dodatkową grupę ludności, która mimo osiągania nieco wyższych dochodów, nie jest w stanie ponieść całkowitych kosztów usług prawnych. Niemniej jednak w takich wypadkach prawo przewiduje, że w zależności od możliwości finansowych beneficjenta pomocy, częściowo ponosi on koszty pracy doradcy prawnego, którym może być zarówno pracownik publiczny, jak i prywatny pełnomocnik.
2.
Ustawodawstwo fińskie zwalnia z podatku VAT świadczenie tego rodzaju pomocy prawnej w sytuacji, gdy jest ona udzielana przez jedno z państwowych biur ustanowionych dla tych celów, a klient częściowo ją opłaca. W drodze niniejszej skargi Komisja wnosi o stwierdzenie, że taki przepis prawa fińskiego narusza szereg postanowień dyrektywy 77/388/EWG (
2
).
3.
Analiza systemu podatkowego takiego rodzaju działalności umożliwia rozważenie kwestii przeniesienia do sektora prywatnego określonych usług publicznych, co stanowi coraz częstszą technikę w szczególnie obciążonych sektorach publicznych, takich jak ochrona zdrowia lub edukacja.
II — Ramy prawne
A — Prawo wspólnotowe
4.
Skarga Komisji jest oparta na szóstej dyrektywie, mimo tego że z dniem 1 stycznia 2007 r. weszła w życie dyrektywa 2006/112/WE (
3
).
5.
Artykuł 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega „dostawa towarów lub usług świadczona [świadczenie usług dokonywane] odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [działającego w takim charakterze]”.
6.
Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1, „podatnikiem” jest „każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania [od jej miejsca] działalność gospodarczą, określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności”. Na mocy art. 4 ust. 2 „działalność gospodarcza” obejmuje „wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów [lub zawodów podobnych]”, jak również „wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych [wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku]”.
7.
Ten sam art. 4 ust. 5 stanowi, że organy władzy publicznej „nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują, i transakcjami, które zawierają, jako władze publiczne [jako organy władzy publicznej], nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami”. Niemniej jednak akapit drugi tego ustępu precyzuje, że „jeżeli podejmują one taką działalność i dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tej działalności lub transakcji, w przypadku gdy wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji”.
B — Prawo fińskie
8.
Fiński system pomocy prawnej opiera się na czterech aktach prawnych z 2002 r.: ustawie z dnia 5 kwietnia 2002 r. o pomocy prawnej (
4
); ustawie o państwowych biurach pomocy prawnej (
5
); dekrecie ministerialnym z dnia  (
6
) oraz na dekrecie ministerialnym w sprawie kryteriów wynagradzania pomocy prawnej, również z dnia  (
7
).
9.
Zgodnie z tymi przepisami, w sytuacji gdy osoba fizyczna potrzebuje pomocy prawnej, czy to w ramach postępowania sądowego, czy też poza jego zakresem, a jej sytuacja finansowa nie pozwala na poniesienie całkowitych kosztów usług prawnych, to państwo finansuje jej dostęp do doradztwa prawnego.
10.
Pomoc prawna jest udzielana na wniosek i może być całkowicie bezpłatna lub też być świadczona za częściową odpłatnością, której wysokość jest ustalana w zależności od miesięcznych dochodów i majątku wnioskodawcy (
8
). Tego rodzaju „częściowo płatna” pomoc prawna została wprowadzona w Finlandii w 2002 r., poprzez rozciągnięcie tego prawa na osoby fizyczne, które osiągają nieco wyższe dochody. Kwota, którą ponosi zainteresowany, zawiera dwa składniki: „wkład podstawowy” oraz „wkład dodatkowy”.
11.
„Wkład podstawowy” (perusomavastuu) kształtuje się, proporcjonalnie do dochodów osiąganych przez osobę korzystającą, od 0 do 75% wysokości wynagrodzenia za usługę i jej bieżących kosztów (
9
). W każdym razie do otrzymania pomocy prawnej nie są uprawnione osoby stanu wolnego, które osiągają dochody przekraczające 1400 EUR miesięcznie czy też osoby pozostające w związkach małżeńskich, które zarabiają (indywidualnie) więcej niż 1200 EUR (
10
).
12.
„Wkład dodatkowy” (lisäomavastuu) jest ponoszony wyłącznie przez takich beneficjentów pomocy prawnej, którzy dysponują aktywami płynnymi lub aktywami, które można łatwo upłynnić, a których wartość przekracza 5000 EUR. Wkład dodatkowy odpowiada połowie wartości tych dóbr, które przekraczają 5000 EUR (
11
).
13.
Co do zasady usługi pomocy prawnej są świadczone przez publicznych radców prawnych, zatrudnionych w jednym z 65 państwowych biur pomocy prawnej mających siedzibę na obszarze Finlandii. Niemniej jednak, dla celów zastępstwa w postępowaniu sądowym, możliwe jest wyznaczenie prywatnego pełnomocnika prawnego, pod warunkiem że wyrazi na to zgodę. Jeżeli sam beneficjent pomocy prawnej wskaże pełnomocnika prawnego, który miałby go reprezentować, to jeżeli spełnia on odpowiednie wymogi, zostaje ustanowiony pełnomocnikiem w tej sprawie, chyba że zachodzą szczególne okoliczności, które wyłączają taką możliwość (
12
).
14.
Państwowe biura pomocy prawnej są finansowane w przeważającej mierze z zasobów publicznych. Kwoty wpłacane przez klientów w ramach „wkładu podstawowego” lub „wkładu dodatkowego” są księgowane jako dochody w budżecie poszczególnych biur (
13
). Radcy prawni, którzy pracują w tych biurach, są urzędnikami publicznymi, a ich wynagrodzenie jest wypłacane z budżetu państwa.
15.
Prywatni pełnomocnicy prawni mają zapewnione rozsądne wynagrodzenie w zależności od zakresu niezbędnych działań i czasu poświęconego sprawie, jak również zapewniony zwrot kosztów poniesionych w związku ze sprawą. W przypadku gdy strona postępowania sądowego ma prawo do bezpłatnej pomocy prawnej, państwo ponosi wszystkie koszty takiej pomocy. W przypadku zaś częściowo płatnej pomocy prawnej zainteresowany płaci tę część wynagrodzenia pełnomocnika, która zostaje ustalona zgodnie z przepisami prawa, zaś państwo ponosi pozostałą część wynagrodzenia.
16.
Wynagrodzenia prywatnego pełnomocnika prawnego i radcy prawnego z państwowego biura pomocy prawnej ustalane są na podstawie tych samych kryteriów (
14
). W konsekwencji kwota obciążająca klienta jest identyczna niezależnie od tego, kto świadczy usługi prawne.
17.
Jedyna różnica polega na systemie opodatkowania podatkiem VAT, gdyż pełnomocnik prywatny świadczący pomoc prawną zgodnie z ustawą o pomocy prawnej zawsze podlegać będzie opodatkowaniu VAT, podczas gdy pomoc prawna udzielana przez radców prawnych zatrudnionych w biurach pomocy prawnej zarówno bezpłatna, jak i częściowo odpłatna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (
15
).
III — Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi
18.
W dniu 13 października 2004 r. Komisja skierowała do organów fińskich pierwsze pismo, zwracając ich uwagę na to, że ustawodawstwo fińskie w sprawie VAT w sposób odmienny traktuje pomoc prawną o jednorodnym charakterze w zależności od tego, czy jest ona świadczona przez prywatnych adwokatów, czy też przez prawników, którzy są zatrudnieni w państwowych biurach. Komisja dodała, że w świetle posiadanych przez nią informacji takie przepisy prowadzą do istotnego zakłócenia konkurencji ze szkodą dla prywatnych pełnomocników prawnych.
19.
W piśmie z dnia 17 grudnia 2004 r. fińskie organy władzy broniły spornego systemu VAT, wskazując, że co prawda system ten zakłócał konkurencję, to jednak czynił to w nieznacznym stopniu, zważywszy, że dokonanie przez beneficjenta wyboru między pełnomocnikiem publicznym i prywatnym nie jest uzależnione wyłącznie od tego, czy podlega on podatkowi VAT, lecz także zależy od innych czynników, takich jak doświadczenie zawodowe, kwalifikacje wyznaczonego pełnomocnika czy też duża ilość pracy, z którą muszą się zmierzyć państwowe biura.
20.
Uznając te wyjaśnienia za niewystarczające, w dniu 19 grudnia 2005 r. Komisja wezwała na piśmie Republikę Finlandii do opodatkowania podatkiem VAT usług pomocy prawnej świadczonych przez radców prawnych zatrudnionych w państwowych biurach w ramach postępowania sądowego (które co do zasady mogły zostać również powierzone prywatnemu adwokatowi), w każdym przypadku gdy beneficjent częściowo płaci wynagrodzenie za te usługi. Komisja uznała, że w tej sytuacji pracownicy publiczni nie wykonują funkcji publicznych, co pozwoliłoby na ich wyłączenie spod podatku VAT na mocy art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy. Wyłączenie takich usług spod opodatkowania VAT spowodowałoby poważne zakłócenie konkurencji w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit drugi.
21.
W odpowiedzi na to pismo w dniu 16 lutego 2006 r. Republika Finlandii ponownie przytoczyła argumenty wskazane w piśmie z 2004 r. Jednocześnie Republika Finlandii podkreśliła, że zaproponowane przez Komisję założenie jest sztuczne, gdyż opiera się na tym, że państwowe biura pomocy prawnej wykonują funkcje publiczne, gdy udzielają porad prawnych poza zakresem postępowania sądowego, lecz nie wykonują takich funkcji, gdy występują w takim postępowaniu, oraz wykonują funkcje publiczne wtedy, gdy nie pobierają żadnego wynagrodzenia za świadczoną pomoc prawną, zaś nie wykonują tych funkcji wtedy, gdy pobierają za nią częściowe wynagrodzenie.
22.
Ponieważ powyższa argumentacja nie przekonała Komisji, w dniu 15 grudnia 2006 r. Komisja skierowała do rządu fińskiego uzasadnioną opinię. W dniu fińskie organy władzy wyraziły swój sprzeciw wobec twierdzeń zawartych w tej opinii, wobec czego Komisja zdecydowała się wnieść skargę o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego do Trybunału.
IV — Postępowanie przed Trybunałem i żądania stron
23.
Skarga Komisji wpłynęła do sekretariatu Trybunału w dniu 3 czerwca 2008 r., zaś odpowiedź na skargę wniesiona przez rząd fiński wpłynęła w dniu
24.
W dniu 3 października 2008 r. została złożona replika, zaś w dniu duplika.
25.
Ponieważ żadna ze stron nie wniosła o przeprowadzenie rozprawy w dniu 28 kwietnia 2009 r., sprawa została przekazana rzecznikowi celem wydania opinii.
26.
Komisja wnosi do Trybunału o stwierdzenie, że Republika Finlandii uchybiła zobowiązaniom wynikającym z art. 2 ust. 1 i art. 4 ust. 1, 2 i 5 szóstej dyrektywy, nie pobierając podatku VAT od pomocy prawnej świadczonej przez państwowe biura pomocy prawnej w zamian za częściową odpłatność, podczas gdy odpowiadające im usługi świadczone przez prywatnych pełnomocników podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Komisja wnosi również o obciążenie Republiki Finlandii kosztami postępowania.
27.
Pozwane państwo członkowskie wnosi o oddalenie skargi o uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego i obciążenie Komisji kosztami postępowania.
V — Ocena uchybienia
28.
Jak to zostało wyjaśnione powyżej, w fińskim systemie udzielania pomocy prawnej osobom fizycznym w postępowaniu sądowym występują dwa warianty. Z jednej strony beneficjent może otrzymać całkowicie bezpłatną pomoc prawną lub pomoc prawną częściowo odpłatną, w zależności od poziomu jego dochodów. Z drugiej strony pomoc prawna może być świadczona przez osoby zatrudnione w jednym z państwowych biur pomocy prawnej ustanowionych dla tych celów lub też przez adwokata. Zgodnie z fińskim ustawodawstwem w sprawie VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega działalność podejmowana w tym szczególnym zakresie przez profesjonalnych pełnomocników, podczas gdy działalność państwowych biur pomocy prawnej w obu przypadkach nie podlega VAT, niezależnie od tego, czy beneficjent pomocy jest zobowiązany do uiszczenia jakiegokolwiek wynagrodzenia.
29.
Komisja zwróciła uwagę na takie zróżnicowane traktowanie pod względem podatkowym i sformułowała zastrzeżenia wobec tego bardzo konkretnego aspektu regulacji prawa fińskiego. W ocenie Komisji nie budzi zastrzeżeń fakt, że świadczenie pomocy prawnej przez prywatne kancelarie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również to, że bezpłatna pomoc prawna świadczona przez pracowników państwowych poza zastępstwem procesowym w postępowaniu sądowym nie podlega opodatkowaniu. Komisja kwestionuje jednak brak opodatkowania częściowo płatnych przez zainteresowanego czynności dokonywanych przez państwowe biura.
30.
W skardze Komisja opiera się na trzech argumentach, których zasadność zostanie poddana ocenie w niniejszej opinii.
31.
Po pierwsze, Komisja utrzymuje, że w sytuacji gdy publiczni radcy prawni świadczą przedmiotową usługę w zamian za częściowe wynagrodzenie, to prowadzą „działalność gospodarczą” w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, gdyż stanowi to „świadczenie usług” w celu osiągnięcia zysku. Co za tym idzie, taka działalność powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy.
32.
Po drugie, Komisja podkreśla, że w tym przypadku publiczni pełnomocnicy prawni nie wykonują funkcji publicznych, a co za tym idzie, nie znajduje zastosowania wyłączenie spod opodatkowania przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy.
33.
Po trzecie, Komisja twierdzi ponadto, że konkurencja ze strony biur publicznych powoduje znaczące zakłócenie konkurencji w ten sposób, że nawet gdyby uznać, że biura pomocy prawnej wykonują funkcje publiczne, to i tak należałoby je zakwalifikować jako podatników na mocy art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy.
A — W przedmiocie pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu podatku VAT (art. 2 ust. 1 i 4, art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy)
34.
Jak to zostało wskazane powyżej, Komisja oparła swoją skargę na założeniu, że pomoc prawna świadczona przez fińskie biura pomocy prawnej ma charakter działalności gospodarczej w sytuacji, gdy beneficjent pomocy płaci wynagrodzenie, chociażby niewielkie, za tę usługę. Jest to najistotniejsza część skargi, lecz zaskakujące jest to, że Komisja nie wyjaśnia tego aspektu w szczegółowy sposób.
35.
Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT „dostawa towarów lub usług świadczona [świadczenie usług dokonywane] odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [działającego w takim charakterze]”. Artykuł 4 ust. 1 dyrektywy uzupełnia tę definicję, stanowiąc, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca „działalność gospodarczą” określoną w ust. 2 tego artykułu. Przepis ten wymienia między innymi „wykonywanie wolnych zawodów” oraz „wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku”.
36.
Co za tym idzie, wykonywanie „działalności gospodarczej” stanowi warunek opodatkowania (
16
). Orzecznictwo dostarcza pewnych kryteriów celem wyjaśnienia tego pojęcia, lecz niniejsza sprawa wymaga pogłębionej wykładni, gdyż w mojej ocenie brak jest precedensu o podobnym stanie faktycznym.
1. Orzecznictwo
37.
W pierwszej kolejności Trybunał podkreślił, że pojęcie „działalność gospodarcza” ma charakter obiektywny i należy ją oceniać niezależnie od jej celów i rezultatów (
17
). W konsekwencji nie ma znaczenia, czy świadczenie usług będących przedmiotem niniejszej sprawy ma na celu zaspokojenie interesu ogólnego i wynika z przepisów prawa, czy też usługi są świadczone w celu udzielania pomocy (wsparcie dla obywateli, aby ułatwić im dostęp do wymiaru sprawiedliwości), a nie zaś w duchu czystej przedsiębiorczości czy z zamiarem osiągnięcia określonych rezultatów. Takie okoliczności same w sobie nie pozwalają na uznanie, że sporna działalność nie ma charakteru gospodarczego.
38.
„Działalność gospodarcza”, jeżeli chodzi o jej opodatkowanie podatkiem VAT, nie ogranicza się tylko do działalności nastawionej na osiągnięcie zysku. Dowodzi tego fakt, że za podatników VAT szósta dyrektywa uznaje podmioty, które nie są nastawione na osiągnięcie celu zarobkowego, aczkolwiek w dalszej kolejności do takich podmiotów znajdują zastosowanie zwolnienia określone w art. 13 lit. A akapit pierwszy. Znamienna była również treść art. 4 drugiej dyrektywy (
18
), stanowiąca, że podatnikiem VAT jest „każda osoba, która w sposób niezależny i ciągły wykonuje działalność w charakterze producenta, handlowca lub świadczącego usługi, bez względu na to, czy taka działalność ma cel zarobkowy”.
39.
Co do zasady, możliwe byłoby odrzucenie powyższego stanowiska w świetle literalnego brzmienia wyroku w sprawie Floridienne i Berginvest, który stanowił, że w sytuacji gdy spółka holdingowa stawia do dyspozycji swoich spółek zależnych określony kapitał, to jej działalność może być uznana za działalność gospodarczą polegającą na wykorzystywaniu tego kapitału w celu uzyskiwania ciągłych dochodów, pod warunkiem że taka działalność nie jest wykonywana sporadycznie ani też nie jest ograniczona wyłącznie do zarządzania inwestycjami w sposób charakterystyczny dla inwestora prywatnego oraz że (…) „jest wykonywana w kontekście przedmiotu działalności lub w celu handlowym, który w szczególności charakteryzuje się zamiarem osiągnięcia zysków z zainwestowanego kapitału” (
19
). W mojej opinii intencją powyższego fragmentu jest szczegółowe określenie warunków, w których wykonywana jest działalność polegająca na „wykorzystywani[u] własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku”, jednakże nie można natomiast rozszerzać tego stanowiska na wszystkie pozostałe przypadki określone w art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy (
20
). Odmienna interpretacja naruszałaby obiektywny charakter pojęcia „działalności gospodarczej”. Uzyskiwanie dochodów jest również niezbędne w innych przypadkach, lecz nie jako wymóg wydajności, lecz jedynie „równoważności świadczeń”, co zostanie opisane w dalszej kolejności.
40.
Po drugie, z orzecznictwa wynika, że przedmiotowa działalność musi być świadczona za wynagrodzeniem (
21
). Z samej treści art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że opodatkowana jest tylko działalność odpłatna, co stanowi nieodłączną cechę tego podatku, gdyż jak sama jego nazwa wskazuje, wymaga on istnienia wartości dodanej w odniesieniu do towarów lub usług podlegających opodatkowaniu (
22
).
41.
Takie stanowisko zajął Trybunał w wyroku w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, uznając, że nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT usługi świadczone bezpłatnie. Trybunał uzasadnił swoje stanowisko tym, że jeżeli usługodawca świadczy wyłącznie usługi bez uzyskiwania bezpośredniego ekwiwalentnego świadczenia, to brak jest podstawy opodatkowania. Odpłatność transakcji podlegających opodatkowaniu jest potwierdzona faktem, że działalność gospodarcza wykonywana przez podatników ma na celu uzyskanie ekwiwalentu świadczenia lub też możliwości skompensowania z ekwiwalentem świadczenia, gdyż gdyby ta działalność była wyłącznie bezpłatna, to nie byłaby objęta systemem podatku od wartości dodanej, gdyż co do zasady, zgodnie z treścią art. 8 dyrektywy, nie byłoby podstawy opodatkowania (
23
).
42.
Nie należy jednak ad limine odrzucać zastosowania podatku VAT do działalności, która jest świadczona za częściową odpłatnością (
24
), aczkolwiek nie należy też wyciągać wniosku, że samo występowanie wynagrodzenia, jak niewielkie by ono nie było, nadaje określonym transakcjom charakter działalności gospodarczej. Orzecznictwo wypracowało bardziej wyrafinowane rozwiązanie dla tego rodzaju sytuacji, stwierdzając, że świadczenie usług ma charakter „odpłatny” dla celów art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, a co za tym idzie, podlega opodatkowaniu, jeżeli między usługodawcą a usługobiorcą występuje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wzajemnej wymiany świadczeń, zaś wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent za świadczoną usługę (
25
). W konsekwencji musi istnieć bezpośredni i konieczny związek między świadczeniem a otrzymanym za nie wynagrodzeniem pieniężnym (
26
).
43.
W ten sposób Trybunał uznał, że nie podlega opodatkowaniu działalność, taka jak działalność Apple and Pear Development Council (
27
), gdyż działania w zakresie promocji produktów rolnych podejmowane przez ów podmiot publiczny wspierały cały sektor, a nie tylko producentów jabłek i gruszek zobowiązanych do uiszczania rocznych opłat na rzecz tego podmiotu. Zgodnie z treścią tego wyroku, nie można było ustalić związku między korzyścią uzyskaną przez tych producentów a wysokością opłaty, którą musieli ponieść. Na podstawie tego samego kryterium Trybunał stwierdził w wyżej wymienionym wyroku w sprawie Tolsma, że nie ma charakteru odpłatnego świadczenia usług granie muzyki na drodze publicznej bez uzgodnionego wynagrodzenia, nawet jeśli wykonawca zwraca się o pieniądze i je otrzymuje w charakterze darowizny, gdyż otrzymywane wynagrodzenie nie jest zależne od wzajemnego świadczenia usług i brak jest jakiegokolwiek związku między nimi. Z kolei w orzecznictwie uznano, że działalnością gospodarczą jest udostępnienie infrastruktury drogowej w zamian za opłatę drogową, której wysokość była uzależniona głównie od kategorii wykorzystywanego pojazdu i przebytej odległości (
28
).
2. Zastosowanie tego orzecznictwa w niniejszej sprawie
44.
Zgodnie z wyrokiem w sprawie Hong-Kong Trade Development Council Komisja przyznaje, że w sytuacji, gdy państwowe biura udzielają bezpłatnej pomocy prawnej obywatelom, nie można mówić o działalności gospodarczej. Niemniej jednak rozumowanie Komisji w odniesieniu do tego aspektu sprawy stoi w sprzeczności z przyjętą przez nią oceną końcową, jako że Komisja twierdzi, że przedmiotowe usługi nie są świadczone w zamian za świadczenie wzajemne, gdyż „jako osoba zatrudniona w państwowym biurze pomocy prawnej, pełnomocnik otrzymuje wyłącznie swoje zwyczajne wynagrodzenie”. Argument stoi w sprzeczności ze stanowiskiem Komisji, gdyż wynagrodzenie radcy prawnego zatrudnionego w państwowym biurze pomocy nie zmienia się w zależności od tego, czy zainteresowany musi uiścić wynagrodzenie na rzecz administracji publicznej, a co za tym idzie, również w przypadku częściowej odpłatności nie można byłoby stwierdzić koniecznego odpłatnego charakteru.
45.
Moim zdaniem jednak zarobki uzyskiwane przez funkcjonariusza publicznego, który uczestniczy w tego rodzaju postępowaniach, nie mają żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia tego, czy działalność biur pomocy prawnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak to wskazuje orzecznictwo, wyłączenie spod opodatkowania usług darmowych wynika z tego, że nie mają one charakteru „działalności gospodarczej”, gdyż nie dochodzi do wymiany świadczeń i nie pojawia się podstawa opodatkowania.
46.
W przypadku pomocy prawnej świadczonej za częściową odpłatnością niezbędne jest dokonanie oceny charakteru płatności i ustalenia, co się składa na tę płatność, w celu stwierdzenia, czy stanowi ona „rzeczywisty ekwiwalent” w stosunku do świadczonej usługi i czy można ustalić „bezpośredni i konieczny związek” między nimi.
47.
W przypadku gdy subwencjonowana pomoc prawa jest udzielana przez prywatnego adwokata, łatwo jest ustalić ten związek, gdyż niezależnie od tego, czy klient nie płaci nic, czy też tylko część honorariów, całkowita wysokość wynagrodzenia na rzecz pełnomocnika prawnego jest uiszczana przez państwo. Pełnomocnik prawny otrzymuje w każdym wypadku rzeczywisty ekwiwalent świadczenia — równy wysokości honorariów ustalonych zgodnie z przepisami prawa, a w konsekwencji te honoraria podlegają opodatkowaniu. Niezależnie od tego, czy środki na zapłatę tego wynagrodzenia pochodzą w całości, czy w części z zasobów publicznych, jego wysokość zależy wyłącznie od charakteru wykonanej pracy.
48.
Z drugiej strony w odniesieniu do państwowych biur pomocy prawnej trudno jest uznać, że związek między wynagrodzeniem uiszczanym przez beneficjenta i udzieloną pomocą prawną spełnia wymagane przez orzecznictwo warunki „bezpośredniego i koniecznego” charakteru. Wynagrodzenie otrzymywane przez administrację publiczną nie odpowiada rzeczywistej wartości świadczenia ani też wartości świadczenia przewidzianej przez prawo (którą otrzymuje prywatny pełnomocnik prawny), gdyż stanowi jedynie procentową część tej wartości. Państwowe biura pobierają maksymalnie 75% honorariów ustalonych zgodnie uregulowaniem fińskim (
29
) i uzyskują 20%, 30%, 40% lub 55% tej kwoty, w zależności od dochodów osiąganych przez zainteresowanego.
49.
Świadczenie wzajemne uiszczane przez osobę fizyczną nie zależy tylko i wyłącznie od kosztów pracy pełnomocnika, lecz również i w dużej mierze od sytuacji finansowej klienta. Stwierdzić zatem można pewien związek między usługą a wypłacaną kwotą (gdyż wynagrodzenie to jest obliczane w oparciu o określoną w przepisach prawa wartość udzielonej pomocy prawnej), jednakże związek ten nie jest ani bezpośredni, ani też nie charakteryzuje się wymaganą przez orzecznictwo intensywnością, aby uznać, że jest to świadczenie odpłatne. Jest on bowiem „zniekształcony” przez to, że brane pod uwagę są dochody i majątek klienta. Im skromniejsze są dochody zainteresowanego, tym mniej bezpośredni będzie wskazany powyżej związek.
50.
Informacje przedstawione przez rząd fiński w odniesieniu do finansowania państwowych biur pomocy prawnej są bardzo znamienne. Zgodnie z tymi oświadczeniami, w 2007 r. tylko 34% spraw, w których udzielono pomocy prawnej, podlegało częściowej odpłatności, zaś płatności uiszczone przez osoby fizyczne w tym zakresie wyniosły 1,9 mln EUR, podczas gdy kwota wydatków brutto związanych z funkcjonowaniem tych biur wyniosła 24,5 mln EUR.
51.
Aczkolwiek podzielam stanowisko wyrażone przez rzecznika generalnego P. VerLorena van Themaata, że „decydującym elementem art. 4 [szóstej dyrektywy] jest charakter gospodarczy wykonywanej działalności, nie zaś założenia prawne czy też sposób finansowania przedmiotowej działalności” (
30
), to w okolicznościach niniejszej sprawy przedstawione dane potwierdzają, że płatności pochodzące od osób prywatnych pokrywają jedynie niewielką część kosztów pomocy prawnej, które są ponoszone przez państwo fińskie. Jeżeli dodać do tego fakt, że płatność dokonywana przez beneficjentów jest zbliżona do instrumentu podatkowego z uwagi na jej progresywny charakter i że zgodnie z wyrokiem w sprawie Götz pobieranie opłaty nie może samo w sobie przesądzać o gospodarczym charakterze danej działalności (
31
), wydaje się oczywiste, że pomoc prawna świadczona przez fińską administrację w systemie częściowej odpłatności nie spełnia warunków działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.
52.
Moim zdaniem orzecznictwo dotyczące opodatkowania podatkiem VAT notariuszy, poborców podatkowych i innych osób wykonujących funkcje publiczne nie wystarcza do podważenia tego stanowiska. Wyroki w sprawach Komisja przeciwko Niderlandom, Ayuntamiento de Sevilla lub Mihal (
32
) świadczą o tym, że zadania wykonywane przez te osoby mają charakter faktycznej działalności gospodarczej, gdyż mimo tego że zostały powierzone na mocy przepisów prawa ze względu na interes publiczny, to ich istotą jest świadczenie w sposób ciągły usług na rzecz osób prywatnych za wynagrodzeniem, zaś szósta dyrektywa nie zawiera żadnych wyłączeń w odniesieniu do zawodów regulowanych. Różnica między okolicznościami tych spraw i stanem faktycznym w niniejszym postępowaniu polega na rodzaju świadczenia wzajemnego, gdyż we wskazanych powyżej sprawach nic nie wskazuje na to, by uiszczane wynagrodzenia zależały od innych czynników niż istotne cechy świadczonej usługi.
53.
W świetle powyższych rozważań należy uznać, że Komisja nie wykazała w wystarczającym stopniu, że usługi świadczone przez fińskie państwowe biura pomocy prawnej stanowią „działalność gospodarczą” dla celów ich opodatkowania podatkiem VAT. Okoliczność ta stanowiłaby wystarczający powód do oddalenia skargi Komisji, bez konieczności oceny wyjątku ustanowionego przez art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy.
54.
Jednakże, na wypadek gdyby Trybunał nie podzielił wyrażonej powyżej oceny i uznał, że Komisja dostarczyła wyżej wymieniony dowód, w dalszej kolejności dokonam analizy pojęć „organ władzy publicznej” i „znaczące zakłócenie konkurencji”.
B — W przedmiocie pojęcia „organ władzy publicznej” w rozumieniu VAT (art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy)
55.
Według danych przedstawionych w niniejszej sprawie państwowe biura pomocy prawnej stanowią integralną część fińskiej administracji. W tych okolicznościach (wychodząc z założenia, że te biura prowadzą „działalność gospodarczą”) należy zbadać, czy mogą one podlegać wyłączeniu spod opodatkowania na mocy art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy.
56.
Pierwszy akapit wskazanego powyżej przepisu stanowi, że organy władzy publicznej „nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują, i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne [jako organy władzy publicznej], nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami”.
57.
W konsekwencji, aby wyłączenie mogło zostać zastosowane, muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki, to znaczy działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (
33
).
58.
Trybunał szczegółowo zdefiniował wskazany powyżej drugi wymóg, podkreślając, że „podmioty prawa publicznego, o których mowa w akapicie pierwszym art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy, wykonują działalność »w ramach pełnienia funkcji publicznych« w rozumieniu tego przepisu, jeżeli wykonują ją w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego”. Natomiast jeżeli działają na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności (
34
).
59.
Powyższe stanowisko nie oznacza, że samo istnienie konkurencji ze strony przedsiębiorców prywatnych lub osób wykonujących wolny zawód w tym samym obszarze działalności wyłącza możliwość uznania danej działalności za „pełnienie funkcji publicznych”. Pojęcie to powinno być bowiem interpretowane szeroko, tak by objąć nim właściwe zadania publiczne, których nie mogą wykonywać osoby prywatne, jak również takie działania, w stosunku do których występuje konkurencja ze strony sektora prywatnego (
35
). W przeciwnym wypadku trudno byłoby zastosować „wyjątek od wyjątku” wskazany w treści art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy, który poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT takiego rodzaju „działalność i […] transakcje” (
36
), jeżeli występuje ryzyko znaczącego zakłócenia konkurencji.
60.
Wyłączenie ustanowione przez art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy ma zatem charakter obiektywny, gdyż pomimo iż wyłącza z kategorii „podatników” organy władzy publicznej, to jednak tylko sposób wykonywania spornej działalności przesądza o zakresie, w jakim te podmioty nie podlegają opodatkowaniu. W orzecznictwie zostało podkreślone, że szósta dyrektywa uznaje, że działalność podejmowana przez organy publiczne „nie w charakterze podmiotów prawa publicznego, lecz jako podmioty prawa prywatnego” podlega opodatkowaniu i że system prawa krajowego stanowi jedyne kryterium umożliwiające niewątpliwe rozróżnienie między tymi dwoma kategoriami (
37
).
61.
W niniejszej sprawie Komisja utrzymuje, że fińskie państwowe biura pomocy prawnej, świadcząc usługi w postępowaniu sądowym, działają w identycznych warunkach prawnych jak prywatni pełnomocnicy prawni, upoważnieni do udzielania tego rodzaju pomocy, jako że sporne czynności z zakresu pomocy prawnej podlegają tym samym przepisom prawa, niezależnie od tego, kto występuje w postępowaniu sądowym po stronie zainteresowanego. Konkretyzując, Komisja dodaje, że jej stanowisko „opiera się wyłącznie na tym, czy państwowe biura pomocy prawnej świadczą usługi na mocy przepisów szczególnych, które nie znajdują zastosowania do prywatnych kancelarii”. Zważywszy na to, że taka sytuacja nie występuje w odniesieniu do postępowań sądowych, Komisja twierdzi, że państwowe biura nie działają w charakterze organów władzy publicznej, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (
38
).
62.
Według mnie rozumowanie to jest oparte na błędnych założeniach, gdyż orzecznictwo wymaga jedynie, aby „publiczne funkcje” były sprawowane w ramach reżimu prawnego właściwego dla podmiotów prawa publicznego, nie zaś aby te przepisy miały do nich zastosowanie. W niniejszej sprawie to podmioty prywatne działają na podstawie specjalnego upoważnienia ustawowego w ramach prawnych właściwych dla podmiotów prawa publicznego, nie zaś odwrotnie, jak to sugeruje Komisja.
63.
Pomoc prawna w postępowaniu sądowym, niezależnie od tego, czy będzie świadczona przez radcę prawnego zatrudnionego przez biuro, czy też przez adwokata, stanowi wykonywanie zadania publicznego i w obu wpadkach znajdują do niej zastosowanie przepisy regulacji z 2002 r. Prywatny pełnomocnik prawny, który świadczy pomoc na podstawie tych regulacji, nie działa tylko i wyłącznie na podstawie przepisów dotyczących wykonywania jego zawodu, tak jak w przypadku usług świadczonych na rzecz jakiegokolwiek innego klienta, lecz również na podstawie dodatkowych wymogów nałożonych przez tę regulację. Po pierwsze, to administracja publiczna (za pośrednictwem państwowych biur pomocy prawnej) podejmuje decyzję, czy dany pełnomocnik prawny może podjąć się danej reprezentacji prawnej, weryfikując w tym względzie, czy spełnia on wymogi prawne i czy nie zachodzą szczególne podstawy jego wyłączenia (
39
). Po drugie, wynagrodzenie pełnomocnika jest oparte na urzędowych stawkach, które różnią się do ogólnych zasad ustalania wysokości wynagrodzeń (
40
). Wreszcie wynagrodzenie jest wypłacane przez państwo, a nie przez zainteresowanego. Oprócz norm w zakresie etyki zawodowej i norm ściśle procesowych brak jest podobieństw między systemem prawnym regulującym wykonywanie zawodu adwokata a regulacjami dotyczącymi jego stosunków z takimi szczególnymi klientami.
64.
Nie chodzi zatem o działalność podlegającą ogólnym zasadom rynku, lecz o transakcje zawierane przez organ władzy publicznej. Tym samym, jeżeli są one bezpośrednio wykonywane przez organy administracji, to nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
65.
Fiński ustawodawca ustanowił owo szczególne zadanie publiczne, by zwiększyć dostęp podmiotów prawa do pomocy prawnej o odpowiedniej jakości. Aby ułatwić osiągnięcie tego celu, powierzył wykonanie tych zadań nie tylko osobom zatrudnionym w państwowych biurach, lecz również prawnikom prywatnym, którzy w ten sposób wykonują „funkcje publiczne”. Jednakże w ich przypadku nie może znaleźć zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, gdyż dyrektywa zastrzega je wyłącznie dla podmiotów prawa publicznego.
66.
Takie konsekwencje nie są zaskakujące. Orzecznictwo uznało, że mimo tego że przedstawiciele niektórych wolnych zawodów są wyposażeni w prerogatywy władzy publicznej na mocy urzędowego mandatu, to jednak nie mogą skorzystać z wyłączenia przewidzianego w art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy, w sytuacji gdy wykonują te uprawnienia w sposób niezależny, w ramach wolnego zawodu i nie będąc częścią administracji publicznej (
41
).
67.
W związku z tym przedmiotowe biura pomocy prawnej działają w charakterze podmiotów prawa publicznego, gdy podejmują się świadczenia pomocy prawnej w ramach postępowania sądowego, zgodnie z postanowieniami ustawy. Wykonują zatem funkcje publiczne, mimo tego że w zamian otrzymują pewne wynagrodzenie oraz pomimo że kancelarie prywatne konkurują z nimi w tym zakresie. Tym samym nie można uwzględnić niniejszego zarzutu.
C — W przedmiocie pojęcia „znaczącego zakłócenia konkurencji” w rozumieniu VAT (art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy)
68.
Trzeci i ostatni argument wysunięty przez Komisję w skardze stanowi, że nawet jeżeliby przyjąć, że państwowe biura wykonują działalność w charakterze organu władzy publicznej, to jednak powinny być one uznawane za podatników, gdyż ich nieopodatkowanie mogłoby prowadzić do „znaczącego zakłócenia konkurencji” w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy. Zgodnie z treścią tego przepisu działalność tę należałoby poddać opodatkowaniu, pomimo iż jest wykonywana przez organ władzy publicznej. Prawodawca wspólnotowy przyjął tego rodzaju środek, aby uniknąć naruszenia zasad powszechnego i neutralnego charakteru podatku VAT (
42
).
69.
Komisja twierdzi w swojej skardze, że wyłączenie spod opodatkowania państwowych biur pomocy prawnej powoduje, że usługi prywatnego adwokata są droższe o 22% (
43
). Komisja podkreśla również, że beneficjentami usług pomocy prawnej są konsumenci ostateczni, którzy nie są uprawnieni do odliczenia podatku VAT, co stanowi fundamentalny aspekt oceny zakłóceń konkurencji (
44
).
70.
W odpowiedzi na skargę rząd fiński wskazuje, że wybór między kancelarią prywatną a państwowym biurem nie zależy tylko i wyłącznie od ceny, gdyż wpływają na ten wybór również inne czynniki, takie jak relacja zawodowa, którą beneficjent pomocy prawnej utrzymuje z pełnomocnikiem, jego reputacja lub też specjalizacja w określonej dziedzinie, jak również to, czy w danym momencie biura państwowe są mocno obciążone pracą, czy też wreszcie konflikty interesów, jakie mogą się pojawić w sprawie. Rząd fiński podnosi również, że zgodnie z danymi statystycznymi za okres 2002–2006 tylko niewielka część beneficjentów pomocy prawnej, którzy skorzystali z usług prywatnego adwokata, płaciła częściowe wynagrodzenie (ok. 20% takich osób, podczas gdy 80% skorzystało z bezpłatnej pomocy prawnej, finansowanej przez państwo). Dane te wskazują również, że proporcja między sprawami, którymi zajmowały się państwowe biura, i tymi, którymi zajmowały się prywatne kancelarie (w warunkach wskazanej powyżej częściowej odpłatności), w okresie 2004–2006 kształtuje się na stałym poziomie. W tym okresie wzrost liczby klientów, którzy zapłacili częściowe wynagrodzenie i skorzystali z usług prywatnego pełnomocnika prawnego, był o wiele większy (wyniósł 155%) niż wzrost liczby osób, które w identycznych okolicznościach były reprezentowane przez pracowników państwowych biur pomocy prawnej (wzrost o 30%).
71.
Komisja nie uznaje tych danych za ostateczne, gdyż fakty, które one odzwierciedlają, „mogą być przypisane różnym czynnikom i nie unieważniają same w sobie zarzutu zróżnicowanego traktowania porównywalnych sytuacji, co jest ewidentne” (
45
).
72.
W niedawnym wyroku w sprawie Isle of Wight Council i in. (
46
) Trybunał uznał, że potencjalne znaczące zakłócenie konkurencji (w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy) musi wpływać na określoną działalność z uwzględnieniem nie tylko aktualnej konkurencji, ale także konkurencji potencjalnej, o ile możliwość wejścia prywatnego przedsiębiorcy na rynek jest realna, a nie czysto hipotetyczna. Trybunał stwierdził również, że zakłócenia konkurencji powinny być „więcej niż tylko nieznaczne”.
73.
Powyższa wykładnia ogranicza w istotny sposób zakres przypadków, w których działalność organu władzy publicznej nie podlega opodatkowaniu VAT. Z jednej strony nie jest konieczne wykazanie, że w przeszłości zróżnicowane traktowanie pod względem podatkowym spowodowało korzyści konkurencyjne dla podmiotu prawa publicznego, wystarczy jedynie przewidzieć, że zakłócenie konkurencji może nastąpić w przyszłości. Z drugiej strony minimalny poziom zakłócenia na rynku, który powoduje, że nie stosuje się wyłączenia organów władzy publicznej spod opodatkowania, wydaje mi się bardzo niski, gdyż wystarczy, że zakłócenie jest „więcej niż tylko nieznaczne”.
74.
Dane statystyczne przedstawione przez rząd fiński wykazują, że kancelarie prywatne w dużej mierze skorzystały z ustawy o pomocy prawnej w pierwszych latach jej obowiązywania, ponieważ osoby, które zdecydowały się na skorzystanie z pomocy prywatnego pełnomocnika prawnego, z jednoczesną częściową subwencją państwa w stosunku do świadczonych przez niego usług, musiały dokonać takiego wyboru w oparciu o inne aspekty niż cena. Niemniej jednak żaden z tych motywów, analizowany z osobna, nie wydaje się przeważający.
75.
Niemniej jednak istnieje pewien aspekt, aczkolwiek nieporuszany w niniejszej sprawie, który mógłby ograniczyć potencjalny charakter antykonkurencyjny zróżnicowanego traktowania pod względem podatkowym, będącego przedmiotem niniejszej sprawy. A mianowicie wybór między radcą prawnym zatrudnionym w państwowym biurze a prywatnym pełnomocnikiem prawnym nie zawsze zależy od woli klienta. Zgodnie z fińską ustawą o pomocy prawnej, jeżeli obywatel proponuje prywatnego adwokata, to podejmowane są niezbędne kroki w celu jego ustanowienia w sprawie, aczkolwiek administracja zastrzega sobie również prawo do podjęcia takiej inicjatywy (
47
). Taka sytuacja mogłaby nastąpić, jeżeli radcom prawnym zatrudnionym w biurach państwowych byłaby przydzielana liczba spraw przekraczającą ich możliwości (okoliczność ta zapewne miałaby miejsce w sytuacji, gdyby wszystkie osoby prywatne zdecydowały się na świadczenie pomocy prawnej przez państwowe biura).
76.
Zatem nie umniejszając wpływu, jaki wywiera 22% różnica w cenie przy dokonywaniu wyboru jednego lub drugiego sposobu obrony interesów w postępowaniu sądowym, Komisja nie wykazała, że ten czynnik ma większe znaczenie w procesie dokonywania wyboru niż wskazane powyżej elementy, ani też że powoduje zakłócenie konkurencji w znaczącym stopniu, a do chwili obecnej nic nie wskazuje na to, że takie zakłócenie konkurencji może mieć miejsce.
D — Ocena
77.
Według mnie nie ulega wątpliwości stwierdzenie, że brak posiadania przez wkład zainteresowanego ściśle gospodarczego charakteru stoi na przeszkodzie uznaniu, że usługi świadczone przez radców prawnych zatrudnionych w fińskich biurach pomocy prawnej stanowią „działalność gospodarczą”. Sugeruję zatem, by Trybunał oddalił skargę o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego wniesioną przez Komisję.
78.
Na wypadek gdyby Trybunał nie podzielił powyższego stanowiska, w części B i C niniejszej opinii dokonałem pomocniczej oceny brzmienia art. 4 ust. 5 szóstej dyrektywy, wnioskując, że sporne biura pomocy prawnej sprawują funkcje publiczne i ich nieopodatkowanie nie zakłóca konkurencji, z którego to względu w żadnym wypadku nie doszło do jakiegokolwiek uchybienia.
VI — Koszty
79.
Zgodnie z treścią § 69 ust. 2 regulaminu Trybunału Sprawiedliwości, stronę przegrywającą należy obciążyć kosztami postępowania, jeżeli wystąpiła o to druga strona. Biorąc pod uwagę, że Komisja przegrała w zakresie swoich żądań, zaś Republika Finlandii wniosła o obciążenie Komisji kosztami postępowania, Komisja powinna zatem ponieść koszty związane z wniesieniem niniejszej skargi.
VII — Wnioski
80.
Mając na względzie powyższe rozważania, proponuję Trybunałowi Sprawiedliwości, by:
1)
oddalił skargę o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego wniesioną przez Komisję przeciwko Republice Finlandii;
2)
zobowiązał Komisję do zapłaty wszystkich kosztów postępowania.
(
1
)	Język oryginału: hiszpański.
(
2
)	Szósta dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1), zwana dalej „szóstą dyrektywą”.
(
3
)	Dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U L 347, s. 1).
(
4
)	Oikeusapulaki (257/2002). Angielska (nieoficjalna) wersja tej ustawy została opublikowana przez fińskie ministerstwo sprawiedliwości i jest dostępna na stronie internetowej pod adresem: http://www.finlex.fi/fi/laki/kaannokset/2002/en20020257.pdf. Wskazówki dotyczące stosowania tych przepisów są również dostępne w internecie, na stronie pod adresem: http://www.om.fi/en/Etusivu/Julkaisut/Esitteet/Oikeusapu/pagename/esite/Tulosta (wersja w języku angielskim).
(
5
)	Laki valtion oikeusaputoimistoista (258/2002).
(
6
)	Valtioneuvoston asetus oikeusavusta (388/2002).
(
7
)	Valtioneuvoston asetus oikeusavun palkkioperusteista (389/2002).
(
8
)	Artykuł 3 ust. 1 ustawy o pomocy prawnej.
(
9
)	Dla osób stanu wolnego stawka kształtuje się następująco: przy dochodach miesięcznych wynoszących maksymalnie 650 EUR nie pobiera się żadnego wkładu, pomoc prawna jest darmowa; przy dochodach nieprzekraczających 850 EUR płatność wynosi 20% wartości usługi; przy dochodach nieprzekraczających 1000 EUR płatność wynosi 30%, przy dochodach nieprzekraczających 1200 EUR płatność wynosi 40%, zaś przy dochodach nieprzekraczających 1300 EUR — 55%. Przy dochodach wynoszących maksymalnie 1400 EUR płatność wynosi 75% wartości usługi.
Jeżeli o pomoc prawną ubiega się osoba pozostająca w związku małżeńskim, powyższe kwoty ulegają zmianie: jeżeli indywidualne dochody małżonka, którego dotyczy sprawa, nie przekraczają 550 EUR, pomoc prawna jest darmowa. Natomiast jeżeli dochody indywidualne małżonka wynoszą maksymalnie 650 EUR, to płatność wynosi 20%, przy maksymalnie 800 EUR dochodów płatność wynosi 30%; przy maksymalnie 1000 EUR wynosi 40%; przy 1100 EUR 55%, zaś przy dochodach nieprzekraczających 1200 EUR płatność wynosi 75%.
(
10
)	Artykuł 6 dekretu ministerialnego w sprawie pomocy prawnej.
(
11
)	Artykuł 7 dekretu ministerialnego w sprawie pomocy prawnej.
(
12
)	Artykuł 8 ustawy o pomocy prawnej.
(
13
)	Zgodnie z informacjami przedstawionymi przez rząd fiński, w 2007 r. wydatki związane z funkcjonowaniem biur pomocy prawnej wyniosły 24,5 mln EUR, zaś dochody osiągnięte w związku z działaniem biur wyniosły 1,9 mln EUR, na które składają się częściowo honoraria zapłacone przez beneficjentów częściowo płatnej pomocy prawnej, jak również koszty zapłacone przez stronę przeciwną, która przegrała spór sądowy (pkt 35 odpowiedzi na skargę).
(
14
)	Artykuł 11 dekretu ministerialnego w sprawie kryteriów wynagradzania pomocy prawnej.
(
15
)	Ustawa o podatku od wartości dodanej z dnia 30 grudnia 1993 r. [arvonlisäverolaki (1501/1993)].
(
16
)	Nawet jeśli art. 4 szóstej dyrektywy przewiduje bardzo szeroki zakres opodatkowania podatkiem VAT, to przepisem tym objęta jest wyłącznie działalność o charakterze gospodarczym (wyroki: z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie C-306/94 Régie dauphinoise, Rec. s. I-3695, pkt 15; z dnia w sprawie C-77/01 EDM, Zb.Orz. s. I-4295, pkt 47; z dnia w sprawie C-465/03 Kretztechnik, Zb.Orz. s. I-4357, pkt 18). Poza wykonywaniem działalności gospodarczej dyrektywa przewiduje trzy inne kryteria ustalania, czy dany podmiot jest podatnikiem VAT, niektóre mające charakter subiektywny, inne zaś o charakterze obiektywnym: niezależność, profesjonalny i ciągły charakter.
(
17
)	Wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia w sprawie 235/85 Komisja przeciwko Niderlandom, Rec. s. 1471, pkt 6–10; z dnia w sprawie C-497/01 Zita Modes, Rec. s. I-14393, pkt 38; z dnia w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. I-1751, pkt 47; z dnia w sprawie C-284/04 T-Mobile Austria i in., Zb.Orz. s. I-5189, pkt 35; z dnia w sprawie C-369/04 Hutchinson 3G i in., Zb.Orz. s. I-5247, pkt 28.
(
18
)	Druga dyrektywa Rady 67/228/EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych — struktura i procedury wdrożenia wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 71, s. 1303).
(
19
)	Wyrok z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-149/99, Rec. s. I-9567, pkt 28. Zobacz również wydaną w tej sprawie opinię rzecznika generalnego N. Fennelly’ego z dnia, pkt 34, 35.
(
20
)	W odniesieniu do holdingów Trybunał uznał, że samo nabycie i posiadanie akcji w kapitale spółki nie stanowi „działalności gospodarczej” w rozumieniu szóstej dyrektywy, chyba że holding bierze udział w zarządzaniu spółkami (wyrok z dnia 20 czerwca 1991 r. w sprawie C-60/90 Polysar, Rec. s. I-3111). W ten sposób ponownie pojawia się kryterium działalności handlowej, aby rozstrzygnąć znaczenie pojęcia „wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku” użytego w art. 4 ust. 2 dyrektywy. W odniesieniu do pojęcia „wykorzystywania” zob. wyroki z dnia w sprawie C-186/89 Van Tiem, Rec. s. I-4363; z dnia w sprawie C-230/94 Enkler, Rec. s. I-4517; ww. w sprawie Hutchinson 3G i in., jak również B. Terra, J. Kajus, A guide to the European VAT Directives. Introduction to European VAT 2009, vol. 1, IBFD, 2009, s. 360.
(
21
)	Wyroki: ww. z dnia 26 marca 1987 r. w sprawie Komisja przeciwko Niderlandom, pkt 9, 15; z dnia w sprawie C-276/97 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-6251, pkt 32; z dnia w sprawie C-408/06 Götz, Zb.Orz. s. I-11295, pkt 18.
(
22
)	P. Herrero de la Escosura, El IVA en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, Universidad de Oviedo, ed. Marcial Pons, Madrid 1996, s. 120.
(
23
)	Wyrok z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie 89/81, Rec. s. 1277, pkt 10, 11.
(
24
)	Takie stanowisko powodowałoby wyłączenie spod opodatkowania sprzedaży poniżej kosztów produkcji, co ma często miejsce w ramach wyprzedaży lub likwidacji.
(
25
)	Wyroki: z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Tolsma, Rec. s. I-743, pkt 14; z dnia w sprawie C-2/95 SDC, Rec. s. I-3017, pkt 45; z dnia w sprawie C-305/01 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, Rec. s. I-6729, pkt 47.
(
26
)	Wyroki: z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council, Rec. s. 1443, pkt 11, 12; z dnia w sprawie C-258/95 Fillibeck, Rec. s. I-5577, pkt 12; ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 34, 35.
(
27
)	Wyżej wymieniony wyrok w sprawie Apple and Pear Development Council, pkt 11–16.
(
28
)	Wyżej wymieniony wyrok w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 35.
(
29
)	Może to być kwota nieco wyższa, jeżeli osoba fizyczna posiada dobra, które mogą zostać łatwo upłynnione, jeżeli ich wartość przekracza 5000 EUR. Z akt sprawy nie wynika, czy wynagrodzenie może osiągnąć 100% wartości honorariów, lecz wydaje się to wysoce nieprawdopodobne, jako że art. 6 dekretu w sprawie pomocy prawnej wprowadza górną granicę miesięcznych dochodów, której przekroczenie uniemożliwia skorzystanie z takiej formy pomocy.
(
30
)	Opinia wydana w sprawie, w której został wydany ww. wyrok w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, przedstawiona w dniu 2 marca 1982 r., pkt 3.4 in fine.
(
31
)	Wyżej wymieniony wyrok w sprawie Götz, pkt 21. Podobnie wyroki: z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie C-343/95 Diego Calì & Figli, Rec. s. I-1547, pkt 24; ww. w sprawie Hutchinson 3G i in., pkt 39; ww. w sprawie T-Mobile Austria i in., pkt 45.
(
32
)	Wyżej wymieniony wyrok w sprawie Komisja przeciwko Niderlandom; wyrok z dnia 25 lipca 1991 r. w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla, Rec. s. I-4247; jak również postanowienie z dnia w sprawie C-456/07 Mihal, Zb.Orz. s. I-79.
(
33
)	Między innymi ww. wyrok w sprawie Ayuntamiento de Sevilla, pkt 18.
(
34
)	Wyrok z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych 231/87 i 129/88 Comune di Carpaneto Piacentino i in., Rec. s. 3233, pkt 16. Podobnie wyroki: z dnia w sprawie C-4/89 Comune di Carpaneto Piacentino i in., Rec. s. I-1869, pkt 8; z dnia w sprawie C-247/95 Marktgemeinde Welden, Rec. s. I-779, pkt 17; ww. w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 40; z dnia w sprawie C-358/97 Komisja przeciwko Irlandii, Rec. s. I-6301, pkt 38; z dnia w sprawie C-359/97 Komisja przeciwko Zjednoczonemu Królestwu, Rec. s. I-6355, pkt 50; z dnia w sprawie C-408/97 Komisja przeciwko Niderlandom, Rec. s. I-6417, pkt 35; z dnia w sprawie C-260/98 Komisja przeciwko Grecji, Rec. s. I-6537, pkt 35; z dnia w sprawie C-446/98 Fazenda Pública, s. I-11435, pkt 17; z dnia w sprawie C-430/04 Feuerbestattungsverein Halle, Zb.Orz. s. I-4999, pkt 32.
(
35
)	Zgodnie z ww. wyrokiem w sprawie Komisja przeciwko Francji „należy odrzucić tezę, że (…) dany podmiot „wykonuje funkcje publiczne” wyłącznie w odniesieniu do działań właściwych dla pojęcia władzy publicznej w ścisłym znaczeniu” (pkt 41).
(
36
)	Orzecznictwo podkreśliło, że to wyrażenie odnosi się do działalności lub transakcji podejmowanych przez podmioty prawa publicznego w zakresie pełnienia funkcji publicznych (ww. wyrok z dnia 17 września 1989 r. w sprawie Comune di Carpaneto Piacentino i in., pkt 21).
(
37
)	Wyżej wymienione wyroki z dnia 17 października 1989 r. w sprawie Comune di Carpaneto Piacentino, pkt 15; w sprawie Fazenda Pública i in., pkt 16.
(
38
)	Skarga Komisji, pkt 61.
(
39
)	Artykuł 8 ustawy o pomocy prawnej.
(
40
)	Stawki ustanowione przez dekret ministerialny w sprawie kryteriów wynagradzania pomocy prawnej (Valtioneuvoston asetus oikeusavun palkkioperusteista).
(
41
)	Zobacz ww. wyroki: w sprawie Komisja przeciwko Niderlandom, pkt 21, 22; w sprawie Ayuntamiento de Sevilla, pkt 18–21; ww. postanowienie w sprawie Mihal.
(
42
)	Według G. Casada Ollera, „celem normy prawa wspólnotowego jest zapobiec sytuacji, gdy wyłączenie spod opodatkowania VAT zagrozi powszechnemu i neutralnemu charakterowi tego podatku. Zamiast jednak wskazać te dwie zasady w treści przepisu, prawodawca wspólnotowy odnosi się do rezultatu, jaki może powstać w wyniku naruszenia tych zasad, a mianowicie wystąpienia znaczącego zakłócenia konkurencji” (G. Casado Ollero, El IVA y las operaciones de los entes públicos, El IVA en el sistema tributario español, vol. II, ed. Ministerio de Economía y Hacienda, Madrid 1986, s. 194.
(
43
)	Stawka podatku VAT w Finlandii.
(
44
)	W oparciu o opinię rzecznika generalnego J. Kokott z dnia 7 września 2006 r. przedstawioną w ww. sprawie T-Mobile Austria i in. i w ww. sprawie Hutchinson 3G i in.
(
45
)	Skarga Komisji, pkt 56.
(
46
)	Wyrok z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07, Zb.Orz. s. I-7203.
(
47
)	Artykuł 8 ustawy o pomocy prawnej.