62005CC0005_IT
Conclusioni dell avvocato generale
Conclusioni dell avvocato generale
1. Con la presente domanda di pronuncia pregiudiziale lo Hoge Raad (Corte di cassazione) dei Paesi Bassi chiede alla Corte di Giustizia di pronunciarsi sull’interpretazione degli artt. 7‑9 della direttiva del Consiglio 92/12/CEE (2) che forma parte integrante della legislazione volta ad instaurare il mercato interno.
2. Tale normativa contiene regole che permettono di stabilire il luogo in cui debbano essere riscossi i diritti di accisa (3), nelle varie circostanze in cui le merci soggette ad accisa circolano tra gli Stati membri; di norma, i diritti di accisa vengono riscossi nello Stato membro di destinazione finale della merce.
3. L’art. 8 della suddetta direttiva, tuttavia, stabilisce che, per i prodotti «acquistati dai privati per proprio uso e trasportati dai medesimi», i diritti di accisa vengono riscossi dallo Stato membro di acquisto.
4. Nella fattispecie, un privato, residente nei Paesi Bassi, acquistava in Francia, pagando i relativi diritti di accisa, un quantitativo di vino, destinato sia al proprio uso, sia all’uso di altri privati residenti nei Paesi Bassi, per i quali egli effettuava un servizio su base personale e senza scopo di lucro. Tuttavia, l’interessato non provvedeva personalmente al trasporto del vino, bensì incaricava a tal fine una ditta di trasporti.
5. Le autorità fiscali olandesi reclamano ora il pagamento di diritti di accisa su tale quantitativo di vino.
Normativa comunitaria pertinente
Direttiva 92/12
6. È utile, anche se piuttosto oneroso, analizzare in dettaglio le pertinenti distinzioni della direttiva 92/12.
7. Nel preambolo, i ‘considerando’ dal quarto all’ottavo esprimono le seguenti riflessioni:
«(…) per assicurare l’instaurazione e il funzionamento del mercato interno, occorre che l’esigibilità delle accise sia identica in tutti gli Stati membri;
(…) qualsiasi fornitura, detenzione in previsione della fornitura o destinazione all’uso di un operatore che svolga un’attività economica a titolo indipendente o all’uso di un organismo di diritto pubblico, avente luogo in uno Stato membro diverso da quello di immissione in consumo, rende l’accisa esigibile in quest’ultimo Stato membro;
(…) i prodotti soggetti ad accisa che sono stati acquistati dai privati per proprio uso, trasportati dai medesimi, devono essere tassati nello Stato membro in cui tali prodotti sono stati acquistati;
(…) per stabilire che i prodotti soggetti ad accisa non sono detenuti a fini personali bensì a fini commerciali, gli Stati membri devono tener conto di un certo numero di criteri;
(…) i prodotti soggetti ad accisa acquistati da persone non aventi la qualità di depositario autorizzato, operatore registrato o non registrato, che sono spediti o trasportati direttamente o indirettamente dal venditore o per suo conto, devono essere assoggettati ad accisa nello stato membro di destinazione».
8. A tenore dell’art. 3, n. 1, la direttiva è applicabile, a livello comunitario, agli oli minerali, all’alcol, alle bevande alcoliche e ai tabacchi lavorati.
9. L’art. 4 contiene le seguenti definizioni:
«a) depositario autorizzato : la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua professione, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere e spedire prodotti soggetti ad accisa in regime di sospensione dei diritti di accisa in un deposito fiscale;
(…)
c) regime sospensivo : il regime fiscale applicabile alla fabbricazione, alla trasformazione, alla detenzione e alla circolazione dei prodotti in regime di sospensione dei diritti d’accisa;
d) operatore registrato : la persona fisica o giuridica che non ha la qualità di depositario autorizzato, abilitata dalle autorità competenti di uno Stato membro a ricevere, nell’esercizio della sua professione, prodotti soggetti ad accisa in regime di sospensione dei diritti di accisa provenienti da un altro Stato membro. Tale operatore, tuttavia, non può detenere, né spedire i prodotti in regime di sospensione dei diritti di accisa;
e) operatore non registrato : la persona fisica o giuridica che non ha la qualifica di depositario autorizzato, abilitata, nell’esercizio della sua professione, a ricevere a titolo occasionale prodotti soggetti ad accisa in regime di sospensione dei diritti di accisa provenienti da un altro Stato membro. Detto operatore non può detenere, né spedire i prodotti in regime di sospensione dei diritti di accisa. Prima della sospensione delle merci, l’operatore non registrato deve garantire il pagamento dei diritti di accisa presso le autorità fiscali dello Stato membro di destinazione».
10. Ai sensi dell’art. 6, n. 1, l’accisa diviene esigibile all’atto dell’immissione in consumo o della constatazione di determinati ammanchi; si considera immissione in consumo di prodotti soggetti ad accisa:
«a) lo svincolo, anche irregolare, da un regime sospensivo;
b) la fabbricazione, anche irregolare, dei prodotti in questione, al di fuori di un regime sospensivo;
c) l’importazione, anche irregolare, dei prodotti in questione, quando essi non sono vincolati a un regime sospensivo».
A tali effetti, s’intende per «importazione», conformemente all’art. 5, n. 1, l’ingresso del prodotto nella Comunità.
11. Per quanto qui rileva, l’art. 7 così dispone:
«1.	Nel caso in cui i prodotti soggetti ad accisa, che siano già stati immessi in consumo in uno Stato membro, sono detenuti a scopo commerciale in un altro Stato membro, le accise vengono riscosse nello Stato membro in cui i prodotti sono detenuti.
2.	A tal fine, fatto salvo l’articolo 6, quando prodotti che siano già stati immessi in consumo ai sensi dell’articolo 6 in uno Stato membro sono forniti o destinati ad essere forniti o destinati all’uso, all’interno di un altro Stato membro per le esigenze di un operatore che svolge in modo indipendente un’attività economica o per le esigenze di un organismo di diritto pubblico, l’accisa diventa esigibile in tale Stato membro.
3.	L’accisa è dovuta, a seconda del caso, da parte della persona che effettua la fornitura, della persona che detiene i prodotti destinati ad essere forniti o della persona alla quale i prodotti sono forniti all’interno di uno Stato membro diverso da quello in cui i prodotti sono già stati immessi in consumo, oppure da parte dell’operatore professionale o dell’organizzazione di diritto pubblico.
(…)
5.	La persona, l’operatore o l’organismo di cui al paragrafo 3, deve conformarsi alle seguenti prescrizioni:
a) presentare, prima della spedizione delle merci, una dichiarazione alle autorità fiscali dello Stato membro di destinazione e garantire il pagamento dei diritti di accisa;
b) pagare i diritti di accisa dello Stato membro di destinazione secondo le modalità previste da tale Stato membro;
c) sottoporsi ad ogni controllo che permetta all’amministrazione dello Stato membro di destinazione di accertare l’arrivo effettivo delle merci e il pagamento dei diritti di accisa di cui esse sono gravate.
6.	I diritti di accisa corrisposti nel primo Stato membro di cui al paragrafo 1 vengono rimborsati secondo le disposizioni dell’articolo 22, paragrafo 3.
(…)».
12. A termini dell’art. 8:
«Per i prodotti acquistati dai privati per proprio uso e trasportati dai medesimi, il principio che disciplina il mercato interno stabilisce che i diritti di accisa siano riscossi dallo Stato membro in cui i prodotti sono acquistati».
13. L’art. 9 prevede, per quanto qui rileva:
«1.	Fatti salvi gli articoli 6, 7 e 8, l’accisa diventa esigibile allorché i prodotti immessi (4) in consumo in uno Stato membro sono detenuti per scopi commerciali in un altro Stato membro.
In tal caso, l’accisa va pagata nello Stato membro nel cui territorio si trovano i prodotti ed è esigibile nei confronti del detentore dei prodotti.
2.	Per stabilire che i prodotti contemplati dall’articolo 8 sono destinati a scopi commerciali, gli Stati membri devono, fra l’altro, tener conto dei seguenti elementi:
– status commerciale e ragioni del detentore dei prodotti;
– luogo in cui i prodotti si trovano o, se del caso, il modo di trasporto utilizzato;
– qualsiasi documento relativo a tali prodotti;
– natura dei prodotti;
– quantitativo dei prodotti.
Per l’applicazione del primo comma, quinto trattino, gli Stati membri possono stabilire, esclusivamente come elemento di prova, livelli indicativi. Questi ultimi non possono essere inferiori a:
(…)
(b) Bevande alcoliche
(…)
vino (di cui 60 litri, al massimo, di vino spumante) (...)
(…) (5) ».
14. A termini dell’art. 10:
«1.	I prodotti soggetti ad accisa acquistati da persone non aventi la qualità di depositario autorizzato o di operatore registrato o non registrato, che sono spediti o trasportati direttamente o indirettamente dal venditore o per suo conto, sono soggetti ad accisa nello Stato membro di destinazione. Ai fini del presente articolo, si intende per Stato membro di destinazione lo Stato membro di arrivo della spedizione o del trasporto.
2.	A tal fine, ove si tratti della fornitura di prodotti soggetti ad accisa e già immessi in consumo in uno Stato membro, la quale dia luogo ad una spedizione o a un trasporto dei prodotti stessi, direttamente o indirettamente a cura del venditore o per suo conto, a destinazione di una persona di cui al paragrafo 1 stabilita in un altro Stato membro, l’accisa su tali prodotti è esigibile nello Stato membro di destinazione.
3.	L’accisa dello Stato membro di destinazione è esigibile nei confronti del venditore al momento della fornitura. Tuttavia gli Stati membri possono adottare disposizioni le quali prevedano che l’accisa debba essere pagata da un rappresentante fiscale, diverso dal destinatario dei prodotti. Questo rappresentante fiscale deve essere stabilito nello Stato membro di destinazione ed essere autorizzato dalle autorità fiscali di quest’ultimo.
Lo Stato membro in cui il venditore è stabilito deve accertarsi che quest’ultimo si conformi alle seguenti precisazioni:
– garantire il pagamento dei diritti di accisa, alle condizioni fissate dallo Stato membro di destinazione, prima della spedizione dei prodotti, e assicurare il pagamento dei diritti di accisa dopo l’arrivo dei prodotti;
– tenere una contabilità delle forniture dei prodotti.
4.	Nel caso contemplato al paragrafo 2, i diritti di accisa corrisposti nel primo Stato membro sono rimborsati conformemente all’articolo 22, paragrafo 4.
(…)».
15. L’art. 22, n. 3, così recita:
«Nei casi di cui all’articolo 7, lo Stato membro di partenza deve procedere al rimborso dell’accisa che è stata pagata alla sola condizione che l’accisa sia già stata corrisposta nello Stato membro di destinazione, secondo la procedura prevista all’articolo 7, paragrafo 5.
Tuttavia, gli Stati membri possono non dare seguito a tale domanda di rimborso quando la stessa non soddisfa i criteri di regolarità da essi stabiliti».
Genesi della direttiva 92/112 e proposte di emendamento
16. Appare inoltre utile esaminare le disposizioni appena richiamate alla luce della originaria proposta di direttiva della Commissione (6) e dell’attuale proposta di modifica degli articoli da 7 a 10 della direttiva, allegata ad una relazione sull’applicazione di questi ultimi (7) .
17. Come spiega la Commissione nella detta relazione (8), la formulazione finale degli articoli 7‑10 è il frutto di lunghe e complesse discussioni in seno al Consiglio. La proposta iniziale conteneva un’unica disposizione (art. 5) diretta a disciplinare tutta la circolazione intracomunitaria di prodotti soggetti ad accisa, e consentiva di riscuotere i diritti di accisa in uno Stato membro diverso da quello in cui i prodotti in questione venivano «consumati» (9) . Poiché era stato anticipato che vi sarebbe stato un maggiore ravvicinamento delle aliquote, in quanto i principi generali posti a disciplina del mercato unico garantivano già ai privati la libertà di acquisto, non venne inserita alcuna disposizione relativa agli acquisti di questi ultimi effettuati in altri Stati membri. Nel corso della discussione svoltasi in seno al Consiglio, quest’ultimo si rese conto degli ostacoli che impedivano di giungere, a breve termine, ad un’armonizzazione delle aliquote di accisa, ma preferì incentrare il processo di armonizzazione sul sistema di circolazione e di controllo dei prodotti soggetti ad accisa, operazioni che richiedevano, quindi, norme di applicazione più precise.
18. La Commissione sintetizza nel seguente modo le varie difficoltà incontrate nell’applicazione delle suddette disposizioni (10) :
«(…) [l’]attuale formulazione degli articoli da 7 a 10 è il risultato di lunghe e complesse discussioni svolte in seno al Consiglio. La struttura legislativa che ne deriva non è del tutto armoniosa. Infatti, per una stessa situazione, ossia la detenzione a scopi commerciali in un altro Stato membro, sono applicabili tre disposizioni che perseguono la stessa finalità, ossia il pagamento dell’accisa nello Stato membro in questione. Inoltre, il rispettivo campo di applicazione non è sempre del tutto chiaro, per cui alcuni tipi di movimenti possono essere disciplinati da più disposizioni diverse, le quali richiedono l’espletamento di formalità diverse».
19. Per quanto rileva in questa sede, sono stati proposti i seguenti emendamenti alle disposizioni sopra riportate.
20. La proposta di modifica dell’art. 7, n. 1 contiene una definizione di detenzione «a scopo commerciale», con cui s’intende «qualsiasi scopo diverso dalle esigenze proprie dei privati».
21. La proposta di modifica dell’art. 8 così recita:
«Per i prodotti che sono stati acquistati da privati per le proprie esigenze, e sono stati trasportati dai medesimi da uno Stato membro ad un altro Stato membro, le accise sono riscosse nello Stato membro in cui sono stati acquistati i prodotti.
Per i prodotti diversi dai tabacchi lavorati, acquistati da privati, la disposizione di cui al primo comma si applica anche ai trasporti effettuati per proprio conto.
L’imposizione nello Stato membro di acquisto si applica anche ai prodotti spediti da un privato ad un altro privato, senza controparte diretta o indiretta».
22. L’emendamento dell’art. 9 propone di sopprimere il n. 1 e l’elenco dei livelli indicativi minimi.
La sentenza «The Man in Black»
23. Il 2 aprile1998 la Corte ha pronunciato la sentenza relativa alla causa EMU Tabac e a. (nota come « The Man in Black» ) (11) .
24. La Man in Black Ltd. era un’impresa consociata di una società lussemburghese, che raccoglieva e procurava ordini per l’acquisto di tabacchi lavorati presso privati residenti nel Regno Unito. La Man in Black acquistava i prodotti in Lussemburgo e li importava nel Regno Unito per il tramite di un’impresa privata di trasporto in nome e per conto degli interessati, dietro il pagamento di una commissione. Ciascun acquisto era limitato ad un quantitativo non superiore al livello minimo indicativo di cui all’art. 9, n. 2, della direttiva 92/12/CEE.
25. In tale contesto ci si chiedeva se il detto sistema potesse rientrare nella sfera di applicazione dell’art. 8, della direttiva, cosicché i diritti di accisa sarebbero stati esigibili soltanto in Lussemburgo e non nel Regno Unito.
26. La Corte ha rilevato che le condizioni indicate nell’art. 8 devono consentire di provare il carattere strettamente personale della detenzione delle merci in oggetto (12), e che tale disposizione non è applicabile quando l’acquisto e/o il trasporto di merci soggette ad accisa siano stati effettuati per il tramite di un agente (13) . Essa ha poi aggiunto che dalla direttiva risulta chiaramente come il legislatore comunitario non abbia mai inteso prendere in considerazione l’intervento di un agente nel contesto dell’art. 8 (14) . La fattispecie descritta dal giudice a quo sembrava piuttosto poter ricadere sia sotto l’art. 7 sia sotto l’art. 10 della direttiva (15) . L’art. 10 riguarda più la natura oggettiva della transazione che non la sua forma giuridica; tenuto conto, in particolare, del fatto che la Man in Black era una consociata del venditore e che non operava su iniziativa dei privati ma si rivolgeva piuttosto a questi ultimi per ottenere gli ordini, è evidente che le merci in questione venivano spedite e trasportate direttamente o indirettamente ad opera del venditore o per suo conto ai sensi dell’art. 10 della direttiva (16) .
27. Nel dispositivo, la Corte ha sostenuto che la direttiva 92/12 «va interpretata nel senso che non osta alla riscossione nello Stato membro A dei diritti di accisa sulle merci immesse in consumo in uno Stato membro B ove le stesse sono state acquistate presso la societá X per uso personale di privati stabiliti nello Stato membro A per il tramite della società Y che interviene in qualità di agente per tali privati e dietro compenso, essendo noto che il trasporto della merce dallo Stato membro B verso lo Stato membro A è stato del pari organizzato dalla società Y per conto dei privati ed effettuato da un corriere agente a titolo oneroso».
Antefatti e procedimento nella causa principale
28. Il sig. B. F. Joustra ha formato unitamente a circa altri 70 soggetti privati, un gruppo che si presenta con il nome di «Cercle des Amis du Vin» (in prosieguo: «il circolo»).
29. Ogni anno egli ordina partite di vino in Francia, per sé e per conto degli altri membri del gruppo uti singuli – apparentemente egli si rivolge a produttori locali visitati dai membri del circolo durante le loro vacanze – e incarica un’impresa di trasporto olandese di ritirare il vino e consegnarlo presso la sua abitazione. L’interessato immagazzina il vino nel proprio garage in attesa che gli altri membri del gruppo vengano a ritirare il quantitativo ordinato.
30. Lo stesso sig. Joustra, in un documento allegato all’ordinanza di rinvio, spiega che tale pratica è nata quando alcune persone, amanti della buona tavola e del vino, hanno degustato e poi acquistato vino presso alcuni vigneti che avevano visitato durante le loro vacanze in Francia. Per sormontare le difficoltà che avrebbero incontrato trasportando il vino ognuno per conto proprio (alcuni di essi non possedevano un’auto, o non avevano abbastanza spazio nel proprio veicolo per trasportare il vino), decisero di affidare il trasporto dell’intero quantitativo acquistato ad un’impresa di trasporti olandese. A partire da quel momento, gli interessati hanno continuato tale pratica, ma hanno deciso che era più conveniente raggruppare le singole richieste in un unico ordine.
31. Dal fascicolo di causa risulta che tutto il vino in oggetto è stato immesso in consumo in Francia, dove sono stati pagati i relativi diritti di accisa; risulta altresì che nessun membro del gruppo riceve quantativi di vino o vino spumante superiori ai livelli indicativi minimi stabiliti dall’art. 9, n. 2, della direttiva 92/12 e che tutto il vino acquistato dai membri del gruppo è destinato al loro uso personale.
32. Il sig. Joustra provvede in prima persona al pagamento relativo all’acquisto del vino e delle spese di trasporto; egli viene poi rimborsato da ciascun membro del gruppo dei costi relativi al quantitativo di vino ordinato da ognuno di essi e di una quota delle spese di trasporto proporzionale al quantitativo acquistato. Pertanto l’interessato svolge tale servizio a titolo personale e senza scopo di lucro.
33. Risulta inoltre dagli atti che, per il 1997, il sig. Joustra aveva fatto domanda ed ottenuto lo status di operatore non registrato (17) . Sembra che in tale veste egli abbia dichiarato, in quello stesso anno, di avere ricevuto hl 13,68 di vino tranquillo ed hl 1,44 di vino spumante, importati dalla Francia (18) . Le autorità fiscali olandesi applicavano su tale partita di vino l’importo di NLG 1997 (pari a EUR 906,20), a titolo di diritti di accisa.
34. Avverso tale prelievo il sig. Joustra presentava ricorso dinanzi ai giudici olandesi. Il giudice di primo grado, il Gerechtshof te ‘s‑ Hertogenbosch, si pronunciava in suo favore, sulla base del rilievo che, sebbene il vino venisse immagazzinato nel suo garage, l’interessato non lo deteneva per scopi commerciali e quindi nemmeno per scopi diversi dall’uso personale ai sensi della legge olandese di attuazione della direttiva 92/12.
35. Le autorità fiscali olandesi ricorrevano dinanzi allo Hoge Raad, sostenendo che il Gerechtshof avrebbe erroneamente interpretato la nozione di «scopo commerciale» contenuta negli artt. 7 e 9 della direttiva. Secondo le dette autorità, soltanto le merci detenute dai privati per le loro esigenze personali e che siano state da essi personalmente trasportate esulerebbero dalla sfera di tale nozione.
36. Lo Hoge Raad chiede ora alla Corte di pronunciarsi in via pregiudiziale sulle seguenti questioni:
«1) Se l’art. 8 della direttiva (…) debba essere interpretato nel senso che l’accisa sia esigibile unicamente nello Stato di acquisto, qualora un privato acquisti in un determinato Stato membro, personalmente e per il proprio uso, prodotti assoggettati ad accisa e li faccia trasportare in un altro Stato membro da un’impresa di trasporti.
2) Se l’art. 8 della direttiva (…) debba essere interpretato nel senso che l’accisa sia esigibile unicamente nello Stato membro in cui i prodotti vengono acquistati qualora, come nella specie, privati facciano acquistare prodotti soggetti ad accisa in un determinato Stato membro da un altro privato, che non agisca professionalmente o a fini di lucro, e quest’ultimo li faccia trasportare, per conto degli acquirenti, da un’impresa di trasporti verso un altro Stato membro.
3) Nell’ipotesi in cui la soluzione di (una di) tali questioni fosse di senso negativo, se gli artt. 7 e 9 della direttiva (…) debbano essere interpretati nel senso che, laddove un privato, ricorrendo ad un terzo che operi per suo conto, faccia trasportare prodotti soggetti ad accisa, già immessi in consumo in uno Stato membro, verso un altro Stato membro, in cui siano destinati al suo fabbisogno personale e al fabbisogno personale di altre persone a favore delle quali egli parimenti agisca, si debba ritenere che egli detenga nell’altro Stato membro i detti prodotti soggetti ad accisa – tanto quelli destinati al proprio consumo personale quanto quelli destinati al consumo personale degli altri privati – a scopi commerciali ai sensi degli artt. 7 e 9 della direttiva, anche quando non agisca professionalmente o a fini di lucro.
4) Nell’ipotesi in cui la soluzione della terza questione fosse di senso negativo, se risulti da un’altra disposizione della direttiva che il soggetto privato di cui alla terza questione sia tenuto al pagamento dell’accisa nell’altro Stato membro».
Osservazioni presentate alla Corte
37. Osservazioni scritte sono state presentate dai governi italiano, olandese, polacco, portoghese, svedese e del Regno Unito, nonché dalla Commissione. Non è stata richiesta né si è tenuta udienza.
38. Tutti gli Stati membri intervenuti concordano sul fatto che l’espressione «trasportati dai medesimi» debba essere interpretata restrittivamente, di guisa che l’art. 8 della direttiva 92/12 non si applica quando i prodotti non vengono trasportati personalmente dagli interessati. I detti Stati concordano inoltre nel ritenere che, nella fattispecie normativa, i prodotti di cui trattasi debbano essere detenuti «a scopo commerciale» ai sensi degli artt. 7 e 9 della direttiva, e che, pertanto, non occorra rispondere alla quarta questione.
39. La posizione della Commissione differisce solamente nell’impostazione della soluzione alla prima questione, che, nella specie della causa principale, riguarda il vino acquistato dal sig. Joustra per il proprio uso personale e trasportato presso il domicilio del medesimo da un corriere incaricato dall’acquirente: in tali circostanze, la Commissione ritiene che l’art. 8 debba trovare applicazione, sempreché l’interessato provveda personalmente a farsi recapitare il vino, come se egli stesso fosse il corriere, e che gli Stati membri possano negare l’applicazione di tale disposizione in caso di abuso.
40. Le varie riflessioni esposte al riguardo possono essere così sintetizzate.
Argomenti a favore di un’interpretazione restrittiva dell’espressione «trasportati dai medesimi»
41. Anzitutto, la lettera dell’art. 8 della direttiva suggerisce che tale disposizione si applichi soltanto nel caso di prodotti acquistati dai privati per proprio uso e
trasportati dai medesimi. Un’interpretazione in senso restrittivo di tale espressione è stata confermata nella sentenza The Man in Black. Per contro, come osservato dall’avvocato generale Jarabo Colomer osserva nelle proprie conclusioni relative a tale causa (19), vi sono altre disposizioni della direttiva che prevedono espressamente l’intervento di terzi. Per esempio, l’art. 9, n. 3, parla di «modi di trasporto atipici, da privati o per conto di questi ultimi», mentre l’art. 10, n. 1, si riferisce ai prodotti «che sono spediti o trasportati direttamente o indirettamente dal venditore o per suo conto».
42. In secondo luogo, dalla proposta di modifica dell’art 8 (20) si evince che l’attuale formulazione di questo articolo esclude necessariamente il trasporto effettuato per conto del singolo interessato.
43. In terzo luogo, qualora l’art. 8 venisse applicato ai casi in cui il privato non trasporti personalmente i prodotti acquistati, la situazione si presterebbe ad abusi (la Commissione, tuttavia, ritiene che il rischio di abuso possa essere ridotto al minimo qualora l’applicazione dell’art. 8 venga subordinata alla condizione che l’interessato provveda direttamente a prendere accordi per il trasporto delle merci e che gli Stati membri possano negare l’applicazione della detta disposizione qualora i quantitativi ordinati eccedano livelli plausibili di consumo del prodotto per uso personale).
Argomenti a favore di un’interpretazione più flessibile dell’espressione «trasportati dai medesimi»
44. In primo luogo, vi sono casi in cui privati incaricano altri soggetti di trasportare modesti quantitativi di merci sdoganate da uno Stato membro ad un altro per il proprio uso personale, rispetto ai quali sarebbe fuori luogo imporre l’espletamento di una complicata procedura (21) che prevede il pagamento dei diritti di accisa in un secondo Stato membro e il reclamo di quelli corrisposti nel primo Stato membro. Il trasporto di effetti o oggetti mobili a cura di una ditta di traslochi in occasione del cambio di residenza da uno Stato membro ad un altro può includere prodotti quali il vino; un turista cha abbia acquistato alcune casse di vino di produzione locale durante le vacanze potrebbe essere in grado di trasportarle personalmente a casa propria qualora viaggi in auto, ma non qualora viaggi in aereo; ed è prassi comune quella di spedire prodotti soggetti ad accisa come beni personali, per posta o per corriere.
45. In secondo luogo, occorre ricordare, nell’ambito di tali esempi, che il trasferimento di beni personali era stato già in precedenza esentato dai diritti di accisa in forza dell’art. 1, n. 1, della direttiva 83/183 (22), e, analogamente, piccole regalie effettuate da privati godevano di franchigie fiscali in virtù dell’art. 1, n. 1, della direttiva 74/651 (23) . Tali disposizioni hanno cessato di essere applicabili a partire dal 31 dicembre 1992, per effetto dell’art. 23, n. 3, della direttiva 92/12, ma non con il proposito di sottoporre nuovamente ad accisa tali movimenti, bensì per il semplice fatto che avevano perduto la loro ragion d’essere in conseguenza della soppressione del principio della tassazione all’importazione negli scambi tra gli Stati membri (24) . Faremmo un passo indietro se interpretassimo la direttiva 92/12, che è volta a realizzare gli obiettivi del mercato interno, nel senso di una reintroduzione delle accise nei confronti dei privati, quali barriere fiscali tra gli Stati membri.
46. In terzo luogo, la parte dispositiva della sentenza The Man in Black (25), parte motiva formulata estensivamente, è in sé e per sé assai limitata. Al pari della fattispecie ivi in esame, la sentenza si è limitata ai casi in cui il trasporto tra lo Stato membro B e lo Stato membro A non soltanto venga effettuato a cura di un corriere professionista, bensì sia stato inoltre disposto dal venditore delle merci per conto dell’acquirente. La fattispecie in esame, invece, riguarda un acquirente che incarica direttamente il corriere. Si tratta, pertanto, non di una fattispecie di vendita a distanza – come nella causa The Man in Black – ma di una fattispecie di acquisto a distanza.
Argomenti a favore di un’interpretazione estensiva dell’espressione «per scopi commerciali»
47. Innanzitutto, il regime istituito dagli artt. 7‑9 della direttiva 92/12 è concepito in maniera tale da contemplare soltanto due fattispecie. Il trasporto di merci soggette ad accisa, quando non ricade nell’ambito dell’art. 8, è necessariamente effettuato per scopi commerciali ai sensi degli artt. 7 e 9.
48. In secondo luogo, per stabilire se i prodotti siano destinati a scopi commerciali, gli Stati membri devono applicare taluni criteri, tra i quali il quantitativo dei prodotti e le modalità di trasporto utilizzate. Il quantitativo acquistato dal sig. Joustra, o il quantitativo che possa essere importato in circostanze analoghe, eccede visibilmente le necessità personali di qualsiasi ragionevole individuo, e deve giocoforza essere considerato come effettuato a scopi commerciali. Per di più, il ricorso ad un corriere professionista aggiunge all’operazione un elemento commerciale inconfutabile.
49. In terzo luogo, il regime instaurato dalla direttiva 92/12 implica un controllo dei movimenti commerciali di prodotti soggetti ad accisa attraverso la presenza di un documento di accompagnamento, che non è previsto nel caso dei movimenti di tali prodotti ad opera dei privati. La possibilità che grandi quantitativi di merci possano essere fatti circolare all’interno di ordini cumulati, senza un documento d’accompagnamento, comprometterebbe il funzionamento di tale sistema e priverebbe di efficacia i controlli previsti dalla direttiva.
Analisi
Osservazioni preliminari
50. Come rilevato dalla Commissione, si rileva una possibile discrepanza in alcuni fatti accertati nella decisione del Gerechtshof allegata all’ordinanza di rinvio dello Hoge Raad.
51. Lo Hoge Raad muove dalla premessa che il vino in questione sia stato immesso in consumo per la prima volta in Francia, paese in cui erano stati pagati i relativi diritti di accisa. Gli stessi fatti emergono dalla sentenza del Gerechtshof, dalla quale, tuttavia, risulterebbe inoltre che, quale che fosse la situazione negli anni precedenti, per quanto riguarda l’ordine controverso relativo al 1997, il sig. Joustra avrebbe agito in qualità di operatore non registrato. E se così è stato, il vino avrebbe dovuto essere importato in regime di sospensione dei diritti di accisa.
52. La valutazione della situazione del sig. Joustra risulterà evidentemente diversa a seconda del fatto che egli abbia agito in qualità di privato oppure di operatore non registrato. Tuttavia, non spetta a questa Corte acclarare tale questione di fatto. Per di più, qualora il sig. Joustra abbia agito in qualità di operatore non registrato, in teoria, le questioni poste alla Corte non avrebbero dovuto neppure sorgere, giacché la direttiva disciplina le responsabilità degli operatori non registrati. Devo pertanto procedere sulla base della situazione descritta dal giudice del rinvio.
Interpretazione degli articoli da 6 a 10 della direttiva 92/12
53. Le questioni sollevate nella presente causa ruotano sostanzialmente attorno all’interpretazione dei termini «per proprio uso» e «trasportate dai medesimi» contenuti nell’art. 8 della direttiva 92/12, e altresì dell’espressione «[a scopo commerciale]/per scopi commerciali» che compare negli artt. 7 e 9.
54. Prima di esaminare tali punti nel contesto specifico della situazione del sig. Joustra e delle questioni formulate dallo Hoge Raad, mi sembra opportuno analizzarli nel contesto più generale dato dal sistema complessivo istituito dalla direttiva per determinare lo Stato membro in cui l’accisa diviene esigibile, ossia, nel contesto degli artt. 6‑10.
55. All’interno del detto sistema, l’art. 6 stabilisce sostanzialmente la regola generale secondo cui l’accisa diviene esigibile nello Stato in cui è effettuata per la prima volta l’immissione in consumo dei prodotti.
56. Gli artt. 7-10 contemplano i casi in cui, dopo che siano stati già immessi in consumo una prima volta e gravati da accisa, i suddetti prodotti vengano trasportati in un altro Stato membro.
57. Così, in deroga alla regola generale, gli artt. 7, 9 e 10 prevedono che, qualora i prodotti siano detenuti a scopo commerciale in un secondo Stato membro e, se del caso, siano stati trasportati in tale Stato direttamente dal venditore stabilito nel primo Stato membro o per suo conto, l’accisa diviene allora esigibile nel secondo Stato membro, ed i diritti di accisa già corrisposti nel primo Stato membro dovranno essere rimborsati.
58. Per contro, l’art. 8 non deroga alla regola generale, ma ribadisce che questa si applica ai prodotti acquistati da privati per il proprio uso e trasportati dai medesimi.
59. Mi sembra, pertanto, che l’art. 8 non costituisca una disposizione fondamentale nell’ambito del regime previsto dagli artt. 6‑10. Se tale disposizione fosse assente, i prodotti acquistati dai privati per il proprio uso e da essi direttamente trasportati sarebbero comunque assoggettati alla regola generale che li rende tassabili nello Stato in cui avviene la prima immissione in consumo, in quanto nessuna interpretazione consente di considerare tali prodotti come detenuti per scopi commerciali o come trasportati ad opera o per conto del venditore.
60. Nella sua attuale formulazione, l’art. 8 non ricomprende prodotti che siano stati acquistati da privati per il proprio uso e trasportati per loro conto.
61. Tuttavia, anche se questi ultimi prodotti ricadessero nella sfera di tale disposizione, come nell’emendamento proposto dalla Commissione, essa non risulterebbe, comunque, a mio avviso fondamentale. I prodotti acquistati da privati per proprio uso personale e trasportati per loro conto sono esclusi, per definitionem, dall’applicazione degli artt. 7, 9 e 10, e ricadono pertanto nel campo di applicazione della regola generale stabilita dall’art. 6, ossia del principio secondo cui l’accisa viene riscossa solo nello Stato membro in cui i prodotti siano stati immessi in consumo per la prima volta.
62. Per giungere a tale conclusione, non è necessario seguire un’interpretazione particolarmente restrittiva o estensiva dei termini di cui trattasi, ma è sufficiente osservare che (i) i prodotti acquistati per proprio uso personale e i prodotti detenuti per scopi commerciali sono categorie che si escludono vicendevolmente, e che, (ii) nel caso in cui il singolo prenda accordi per farsi recapitare a casa i prodotti acquistati, questi non vengano trasportati ad opera o per conto del venditore.
63. In tale contesto, la questione relativa al caso in cui le merci vengano trasportate ad opera o per conto del venditore, piuttosto che dall’acquirente, è stata già esaminata nella causa The Man in Black (26) . In ogni caso, tale questione non appare rilevante nella specie.
64. Il significato fondamentale della nozione di prodotti acquistati da privati per il proprio uso personale (27) e quello della nozione di prodotti detenuti per scopi commerciali sono ambedue precisi e chiaramente contrapposti. Tuttavia, in casi estremi, può non essere facile tracciare con certezza la linea esatta di demarcazione tra tali due categorie. Laddove necessario, appare preferibile tracciare tale linea riferendosi piuttosto alla nozione di «scopo commerciale» che non a quello di «uso personale», poiché la direttiva non contiene elementi specifici che possano aiutare a definire i contorni di quest’ultima nozione, mentre fornisce alcune indicazioni quanto alla portata della prima.
65. Gli artt. 7 e 9 si sovrappongono nei limiti in cui ambedue riguardano prodotti detenuti per scopi commerciali, rispetto ai quali l’accisa deve essere riscossa nello Stato membro in cui i prodotti sono detenuti.
66. A tal fine, l’art 7, n. 2, definisce i detti prodotti come «forniti o destinati ad essere forniti o destinati all’uso (…) per le esigenze di un operatore che svolge in modo indipendente un’attività economica o per le esigenze di un organismo di diritto pubblico». L’art. 9 non contiene tale definizione, ma, al n. 2, elenca una serie di elementi di cui gli Stati membri devono tener conto per stabilire che «i prodotti contemplati dall’articolo 8» sono destinati a scopi commerciali.
67. Da quanto precede, a mio parere discendono due conclusioni in particolare.
68. In primo luogo, l’art. 9 risulta direttamente pertinente solo con riguardo ai prodotti che altrimenti ricadrebbero nell’art. 8 – cioè i prodotti acquistati dai privati e da essi personalmente trasportati (28) . Esso si applica pertanto al caso di privati che non trasportino personalmente i prodotti acquistati, ma si rivolgano per il trasporto ad un altro soggetto, solo nel caso in cui l’art. 8 venga interpretato nel senso che contempla situazioni di tal genere.
69. In secondo luogo, tuttavia, gli artt. 7 e 9 devono essere interpretati coerentemente, in modo tale che la definizione contenuta nell’art. 7, n. 2 sia valida anche nel contesto dell’art. 9, ed in modo tale da consentire, nell’accertamento se una situazione rientri nella detta definizione nel contesto dell’art. 7, di prendere in considerazione i criteri probatori elencati dall’art. 9, n. 2.
70. Alla luce di queste ultime considerazioni, passerò ora ad esaminare le questioni poste dallo Hoge Raad.
Prima questione
71. Attenendoci ai fatti della causa in esame, la prima questione riguarda soltanto il vino che ordinato dal sig. Joustra e consegnato presso l’abitazione del medesimo per il suo uso personale. Lo Hoge Raad chiede se in casi di questo genere, l’art. 8 della direttiva 92/12 precluda la riscossione dell’accisa in uno Stato diverso da quello di acquisto.
72. L’art. 8 potrebbe applicarsi a tale fattispecie solo qualora i termini «trasportati dai medesimi» venissero interpretati in modo da significare anche «o per conto di essi».
73. Da un lato, tale interpretazione appare difficilmente sostenibile. Il testo dell’art. 8 è inequivocabile – tanto più quando lo si metta a confronto con altre disposizioni che si riferiscono esplicitamente al trasporto effettuato ad opera o per conto dell’acquirente o del venditore – e il fatto che esista una proposta di emendamento che introduce specificamente le parole «per conto di essi» tende a confermare che – almeno secondo l’opinione della Commissione – la formulazione attuale non ammette una siffatta interpretazione.
74. Dall’altro, una simile interpretazione appare superflua. Come ho spiegato nei paragrafi che precedono, prodotti che non siano né detenuti a scopo commerciale (e non possono esserlo, se sono destinati all’uso personale di un privato) né trasportati ad opera o per conto del venditore, sono soggetti ad accisa solo nello Stato membro in cui sono stati immessi in consumo per la prima volta, conformemente all’art. 6 della direttiva 92/12, proprio come nel caso in cui fosse stato applicato l’art. 8.
75. Sono pertanto del parere che l’art. 8 non si applichi nelle circostanze descritte dallo Hoge Raad nella prima questione; tuttavia, poiché neppure gli artt. 7, 9 e 10 sono applicabili, dal disposto dell’art. 6 si deduce che i diritti di accisa devono essere riscossi solamente nello Stato membro di acquisto.
Seconda questione
76. In considerazione del contesto di fatto della specie, la seconda questione riguarda il vino che il sig. Joustra aveva ordinato per conto di altri membri del circolo e che era stato consegnato presso la propria abitazione, presso il quale gli interessati lo avrebbero ritirato, dietro rimborso delle relative spese di acquisto e di trasporto. Anche qui, lo Hoge Raad chiede se l’art. 8 della direttiva 92/12 osti alla riscossione dell’accisa in uno Stato diverso da quello di acquisto.
77. Dalla mia analisi relativa alla prima questione discende che l’art. 8 non trova applicazione neppure in questo caso.
78. È inoltre evidente che nemmeno l’art. 10 è applicabile, poiché i prodotti in oggetto non sono stati trasportati ad opera o per conto del venditore.
79. Tuttavia, non potendosi affermare che il sig. Joustra abbia acquistato il vino per il proprio uso personale (il vino era stato infatti acquistato per l’uso specifico di altre persone), è più difficile in questo caso escludere che il detto vino sia stato detenuto «per scopi commerciali» ai sensi degli artt. 7 e/o 9, della direttiva. Esaminerò pertanto tale problema nell’ambito della terza questione.
Terza questione
80. Con la terza questione, lo Hoge Raad chiede sostanzialmente se, nella situazione del sig. Joustra, debba ritenersi che un privato detenga per scopi commerciali, ai sensi degli artt. 7 e 9 della direttiva 92/12, tanto il vino acquistato per uso personale, quanto il vino acquistato per conto di altri privati, anche qualora non agisca a titolo professionale o con fini di lucro.
81. Ho già risposto a tale questione per quanto riguarda il vino acquistato dal sig. Joustra per il proprio uso personale, che, per definitionem, non può essere considerato detenuto a scopo commerciale. Limiterò, pertanto, l’oggetto dalla mia ulteriore analisi al vino che il sig. Joustra aveva acquistato per conto di altri membri del circolo.
82. Ho inoltre espresso l’opinione che l’art. 9 non si applichi automaticamente nel caso in cui i prodotti acquistati non vengano trasportati direttamente dall’acquirente ma per suo conto (29) ; per contro, l’art. 7 è applicabile. Ai fini dell’applicazione di tale articolo, occorre stabilire se l’interessato agisse in veste di «operatore che svolge in modo indipendente un’attività economica», ed a tale scopo possono utilmente essere presi in considerazione i criteri probatori elencati nell’art. 9, n. 2.
83. Un privato nella posizione del sig. Joustra svolge indubbiamente un’attività autonoma, e tale attività ha chiaramente una dimensione economica di tipo imprenditoriale. Egli acquista i prodotti per conto di altre persone, prende accordi per il trasporto, provvede al pagamento delle relative spese e consegna i prodotti in cambio di un rimborso delle spese sostenute. D’altro canto, egli non ottiene né cerca mai di realizzare un profitto.
84. Tuttavia, un’attività non perde necessariamente il carattere commerciale per il semplice fatto che manchi il fine lucrativo. Un servizio come quello prestato senza fini di lucro dal sig. Joustra a favore di altri privati si pone direttamente in concorrenza con i servizi svolti dagli operatori che agiscono a fini di lucro e che sono pertanto soggetti alla disciplina di cui all’art. 7 della direttiva, per cui l’accisa gravante sui prodotti da loro forniti è esigibile nello Stato membro di destinazione. Non appare compatibile con il regime previsto dagli artt. 6‑10 della direttiva consentire ad un privato di fornire vino ad altre persone eludendo la detta disciplina, a prescindere dal particolare che egli intenda realizzare o meno un profitto.
85. Di conseguenza, deve ritenersi, a mio parere, che un privato nella situazione del sig. Joustra detiene, in via di principio, il vino a scopo commerciale ai sensi dell’art. 7 della direttiva, a prescindere dal fatto che egli intenda o meno realizzare un profitto.
86. Infine, desidero a precisare che se, nel caso in esame, il sig. Joustra agiva in effetti in qualità di operatore non registrato (30), è evidente che il vino consegnato presso la sua abitazione, ma non per il suo uso personale, deve essere considerato detenuto dall’interessato per scopi commerciali ai sensi dell’art. 7, della direttiva.
Quarta questione
87. Con la quarta questione, lo Hoge Raad chiede sostanzialmente se, nel caso in cui la situazione di un privato come quella del sig. Joustra non ricada né nell’ambito dell’art. 8, né in quello degli artt. 7 o 9 della direttiva 92/12, altre disposizioni della direttiva impongano all’interessato l’obbligo di versare l’accisa nello Stato membro di destinazione.
88. Dalle suesposte considerazioni attinenti alle questioni pregiudiziali discende che nessuno dei quantitativi di vino acquistati dal sig. Joustra e consegnati presso la sua abitazione ricade nella sfera di applicazione dell’art. 8 – e, di conseguenza, dell’art. 9 – poiché egli non trasportava il vino personalmente ma lo faceva trasportare da un’impresa.
89. Poiché il sig. Joustra ha, di propria iniziativa, preso personalmente accordi per il trasporto, non è applicabile neppure l’art. 10 – ultima disposizione della direttiva, una volta escluse le altre, che consentirebbe la riscossione dell’accisa nello Stato membro di destinazione. La condizione per l’applicazione di tale articolo è che i prodotti siano spediti o trasportati direttamente o per conto del venditore.
90. Di conseguenza, la quarta questione dovrà essere risolta in senso negativo.
Considerazioni finali
91. Le difficoltà emerse nel presente caso illustrano con estrema chiarezza alcuni dei problemi cui la Commissione intende porre rimedio con la proposta di modifica della direttiva 92/12.
92. Sebbene abbia cercato di ricavare un’interpretazione utile dall’attuale formulazione della direttiva, credo, tuttavia, che la modifica della normativa vigente costituisca una misura necessaria e urgente al fine di affrontare tali problemi con la dovuta chiarezza..
93. Un ulteriore problema, che non è stato sollevato dal giudice del rinvio ma viene menzionato nelle osservazioni presentate, riguarda la doppia imposizione.
94. Per quanto la direttiva preveda alcuni meccanismi di rimborso, la Commissione afferma che, in pratica, è impossibile che i privati riescano a recuperare le accise corrisposte in uno Stato membro dopo averle pagate una seconda volta in un altro Stato membro, situazione, questa, che la Commissione considera contraria ai principi regolanti il mercato interno. Il governo svedese, d’altro canto, sostiene che la riscossione dei diritti di accisa in due Stati membri non sia compatibile con lo scopo della direttiva, che mira ad assicurare la riscossione dei diritti di accisa e a prevenire le frodi.
95. Ritengo che l’approccio della Commissione sia corretto e che le procedure di rimborso dovrebbero essere abbastanza certe, rapide e accessibili da non incidere sul diritto dei privati di trasportare prodotti soggetti ad accisa all’interno della Comunità pagando i diritti di accisa in un solo Stato membro. Considerato che tale principio non sembra emergere chiaramente dal testo attuale della direttiva, questa è un’ulteriore questione che il legislatore dovrà affrontare in sede di esame degli emendamenti.
Conclusione
96. Alla luce delle suesposte considerazioni, suggerisco alla Corte di giustizia di risolvere le questioni poste dallo Hoge Raad nei seguenti termini:
«Qualora un singolo acquisti prodotti soggetti ad accisa versando i relativi diritti in uno Stato membro e provveda direttamente a farsi recapitare tali prodotti in un altro Stato membro per il proprio uso personale, senza trasportarli personalmente, tale fattispecie non ricade nell’ambito di applicazione degli artt. 7, 8, 9 e 10 della direttiva 92/12/CEE, per cui, in forza dell’art. 6 della stessa direttiva, l’accisa gravante su tali prodotti è esigibile solo nel primo Stato membro.
Qualora un singolo acquisti prodotti soggetti ad accisa versando i relativi diritti in uno Stato membro, e prenda direttamente accordi per far trasportare tali prodotti – senza peraltro trasportarli direttamente – in un altro Stato membro, per conto di altri soggetti privati e per l’uso di questi ultimi, dietro rimborso delle spese sostenute, tale fattispecie non ricade nella sfera di applicazione degli artt. 8, 9 e 10 della direttiva 92/12/CEE. Si deve comunque ritenere che, in tal caso, il singolo detenga i prodotti acquistati per scopi commerciali ai sensi dell’art. 7 della stessa direttiva, a prescindere dal fatto che intenda o meno realizzare un profitto, per cui l’accisa diviene esigibile nel secondo Stato membro, ma, in tal caso, i diritti corrisposti nel primo Stato membro devono essere rimborsati».
(1) .
(2)  –	Direttiva del Consiglio 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa (GU L 76, pag. 1), come modificata, in particolare, dalle direttive del Consiglio 14 dicembre 1992, 92/108/CEE (GU L 390, pag. 124) e 22 dicembre 1994, 94/74/CE (GU L 365, pag. 46) [in prosieguo: la «direttiva 92/12»].
(3)  –	« Excise: A hateful tax levied upon commodities, and adjudged not by the common judges of property, but wretches hired by those to whom excise is paid » [(Samuel Johnson, A Dictionary of the English Language, Londra, 1755) «Accisa: odiosa tassa riscossa sulle merci, prelevata non dai comuni giudici della proprietà, bensì dagli spregevoli impiegati di coloro che la riscuotono» Traduzione libera]. Ai fini del presente procedimento, i diritti di accisa possono essere definiti, in maniera più prosaica, come un’imposta direttamente prelevata sugli oli minerali, l’alcol, le bevande alcoliche e i tabacchi lavorati.
(4)  –	Nella versione inglese della direttiva è assente il termine «immessi» [released], pur dopo sette interventi di modifica e tre corrigenda; tale termine risulta però necessario per far sí che il testo si mantenga coerente con la versione in lingua francese «mis à la consommation», e, invero, affinché lo stesso abbia un senso.
(5)  – L’art. 9, n. 3 riguarda il caso specifico, non rilevante ai fini del presente procedimento, degli oli minerali immessi in consumo in uno Stato membro e trasportati «con modi di trasporto atipici», da privati o per conto di questi ultimi.
(6)  –	COM(90) 431 def., del 7 novembre 1990.
(7)  –	COM(2004) 227 def. Relazione della Commissione al Parlamento europeo, al Consiglio e al Comitato economico e sociale europeo sull’applicazione degli articoli da 7 a 10 della direttiva 92/12 e la proposta di direttiva del Consiglio che modifica la direttiva 92/12.
(8)  –	Punto 2.1, pag. 6.
(9)  –	Anche in questo caso, con tale espressione s’intende «l’immissione in consumo», in conformità al testo francese [e alla versione italiana] (v., inoltre, quanto precisato alla nota 4, supra).
(10)  –	Punto 3.2, pag. 9.
(11)  –	Causa C-296/95, EMU Tabac (Racc. pag. I-1605).
(12)  –	Punto 26 della sentenza.
(13)  –	Punto 37.
(14)  –	Punto 40.
(15)  –	Punto 43.
(16)  –	Punti 46-49.
(17)  –	V. art.  4, lett. e) della direttiva, cit. supra (paragrafo 9).
(18)  –	Che corrisponde, se gli acquirenti erano circa 70, ad un quantitativo medio pro capite inferiore a 20 litri di vino tranquillo e appena superiore ai 2 litri di vino spumante.
(19)  –	Paragrafo 34 e segg.
(20)  –	V. supra, paragrafo 22.
(21)  –	V. artt.  7, nn. 5 e 6, e 22, n. 3, della direttiva, riportati supra, ai paragrafi 11 e 15.
(22)  –	Direttiva del Consiglio 28 marzo 1983, 83/183/CEE, relativa alle franchigie fiscali applicabili alle importazioni definitive di beni personali di privati provenienti da uno Stato membro (GU L 105, pag. 64).
(23)  –	Direttiva del Consiglio 19 dicembre 1974, 74/651/CEE, relativa alle franchigie fiscali, applicabili all’importazione delle merci oggetto di piccole spedizioni a carattere non commerciale all’interno della Comunità (GU L 354, pag. 57).
(24)  –	V. il ventesimo ‘considerando’ della direttiva 92/12 (il diciannovesimo della versione inglese e di alcune altre versioni linguistiche in cui è stranamente assente il diciannovesimo ‘considerando’, che compare invece nella versione francese e nella maggior parte delle altre versioni linguistiche).
(25)  –	V. supra, paragrafo 27.
(26)  –	V. supra, paragrafi 27 e 28.
(27)  –	Che, secondo ogni ragionevole interpretazione, dovrà includere la condivisione del prodotto con la famiglia, o con gli amici, e i doni personali.
(28)  –	Almeno per quanto concerne i nn. 1 e 2. L’art. 9, n. 3, riguarda fattispecie specifiche (v. supra, nota 5) che non sono rilevanti in questa sede, e sarebbe forse più appropriato considerarle come una disposizione a se stante rispetto al resto dell’art. 9.
(29)  –	V. supra, paragrafo 69, ma alla condizione descritta nella nota 28.
(30)  –	V. supra, paragrafi 34
e 51-53.