62002CJ0292_EL
Διάδικοι
Σκεπτικό της απόφασης
Διατακτικό
Διάδικοι
Στην υπόθεση C-292/02,
με αντικείμενο αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 234 ΕΚ,
η οποία υποβλήθηκε από το Finanzgericht Düsseldorf (Γερμανία), με διάταξη της 6ης Αυγούστου 2002, που περιήλθε στο Δικαστήριο στις 13 Αυγούστου 2002, στο πλαίσιο της δίκης
Meiland Azewijn BV
κατά
Hauptzollamt Duisburg,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πρώτο τμήμα),
συγκείμενο από τους P. Jann, πρόεδρο τμήματος, S. von Bahr (εισηγητή) και R. Silva de Lapuerta, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: F. G. Jacobs
γραμματέας: M. Múgica Arzamendi, κύρια υπάλληλος διοικήσεως,
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 20ής Νοεμβρίου 2003,
λαμβάνοντας υπόψη τις γραπτές παρατηρήσεις που κατέθεσαν:
– η Meiland Azewijn BV, εκπροσωπούμενη από τους A. M. Crämer, Rechtsanwalt, και F. Kuiper, advocaat,
– το Hauptzollamt Duisburg, εκπροσωπούμενο από τον R. Frind,
– η Ολλανδική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την H. G. Sevenster,
– η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπούμενη από τον K. Gross,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 15ης Ιανουαρίου 2004,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
Σκεπτικό της απόφασης
1. Η αίτηση προς έκδοση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 8α της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την εναρμόνιση των διαρθρώσεων των ειδικών φόρων κατανάλωσης που επιβάλλονται στα πετρελαιοειδή (ΕΕ L 316, σ. 12), όπως τροποποιήθηκε από την οδηγία 94/74/ΕΚ του Συμβουλίου, της 22ας Δεκεμβρίου 1994 (ΕΕ L 365, σ. 46, στο εξής: οδηγία 92/81).
2. Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ της εταιρείας Meiland Azewijn BV και του Hauptzollamt Duisburg (κεντρικού τελωνείου του Duisburg) ως προς την καταβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως επί πετρελαιοειδών που περιέχονταν στη δεξαμενή καυσίμων γεωργικού μηχανήματος το οποίο εφοδιάσθηκε στις Κάτω Χώρες και χρησιμοποιήθηκε στη Γερμανία.
Το νομικό πλαίσιο
Η κοινοτική ρύθμιση
Η οδηγία 92/12
3. Η οδηγία 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης (ΕΕ L 76, σ. 1), όπως τροποποιήθηκε από την οδηγία 92/108/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 14ης Δεκεμβρίου 1992 (ΕΕ L 390, σ. 124, στο εξής: οδηγία 92/12), προβλέπει, μεταξύ άλλων, τους γενικούς όρους υπό τους οποίους καθίστανται απαιτητοί οι ειδικοί φόροι καταναλώσεως.
4. Κατά το άρθρο 7, παράγραφοι 1 και 2, της οδηγίας 92/12:
«1. Σε περίπτωση κατά την οποία προϊόντα που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης και έχουν ήδη τεθεί σε ανάλωση σ’ ένα κράτος μέλος, βρίσκονται στην κατοχή προσώπου για εμπορικούς σκοπούς στο εσωτερικό άλλου κράτους μέλους, οι ειδικοί φόροι κατανάλωσης εισπράττονται στο κράτος μέλος στο οποίο βρίσκονται τα προϊόντα αυτά.
2. Για τον σκοπό αυτόν, με την επιφύλαξη του άρθρου 6, όταν τα προϊόντα που έχουν ήδη τεθεί σε ανάλωση, όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο 6, σε κράτος μέλος, παραδίδονται, προορίζονται να παραδοθούν ή διατίθενται στο εσωτερικό άλλου κράτους μέλους, για τις ανάγκες επαγγελματία που ασκεί ανεξάρτητη οικονομική δραστηριότητα ή οργανισμού δημοσίου δικαίου, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης καθίσταται απαιτητός στο άλλο αυτό κράτος μέλος.»
Η οδηγία 92/81
5. Η οδηγία 92/81 περιλαμβάνει τους ειδικούς κανόνες για τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως επί των πετρελαιοειδών.
6. Το άρθρο 8, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής προβλέπει:
«Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, τα κράτη μέλη μπορούν να χορηγούν πλήρεις ή μερικές απαλλαγές ή μειώσεις των συντελεστών του ειδικού φόρου κατανάλωσης για τα πετρελαιοειδή ή άλλα προϊόντα που προορίζονται για τις ίδιες χρήσεις τα οποία χρησιμοποιούνται υπό φορολογικό έλεγχο:
[….]
στ) αποκλειστικά στη γεωργία, τη δενδροκομία, τη δασοκομία και την ποτάμια ή λιμναία ιχθυοκαλλιέργεια».
7. Κατά το άρθρο 8, παράγραφος 8, της οδηγίας 92/81:
«Τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να εφαρμόσουν τις απαλλαγές ή μειώσεις του συντελεστή των ειδικών φόρων κατανάλωσης που αναφέρονται στην παράγραφο 4 με επιστροφή ήδη καταβληθέντων ειδικών φόρων κατανάλωσης.»
8. Το άρθρο 8α της οδηγίας 92/81, το οποίο προστέθηκε με το άρθρο 2 της οδηγίας 94/74, ορίζει:
«1. Τα πετρελαιοειδή που διατίθενται στην κατανάλωση σε ένα κράτος μέλος και τα οποία περιέχονται στις κανονικές δεξαμενές αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσης και προορίζονται για χρησιμοποίηση ως καύσιμα από τα ίδια οχήματα, καθώς και στα εμπορευματοκιβώτια ειδικών χρήσεων που προορίζονται για τη λειτουργία κατά τη διάρκεια μιας μεταφοράς των συστημάτων που εξοπλίζουν αυτά τα ίδια εμπορευματοκιβώτια δεν υπόκεινται στον ειδικό φόρο κατανάλωσης σε ένα άλλο κράτος μέλος.
2. Για τους σκοπούς του παρόντος άρθρου νοούνται ως:
“κανονικές δεξαμενές καυσίμων”:
– οι δεξαμενές που ο κατασκευαστής τοποθετεί σε όλα τα μεταφορικά μέσα του ίδιου τύπου με το εξεταζόμενο μεταφορικό μέσο και η τοποθέτηση των οποίων επιτρέπει την απευθείας χρησιμοποίηση του καυσίμου, τόσο για την κίνηση των οχημάτων όσο και, ενδεχομένως, για τη λειτουργία, κατά τη διάρκεια της μεταφοράς, των συστημάτων ψύξης και άλλων συστημάτων.
Θεωρούνται επίσης ως κανονικές δεξαμενές καυσίμων οι δεξαμενές υγραερίου, που είναι τοποθετημένες σε μεταφορικά μέσα και επιτρέπουν την απευθείας χρησιμοποίηση του υγραερίου ως καυσίμου καθώς και οι δεξαμενές που είναι προσαρμοσμένες σε άλλα συστήματα με τα οποία μπορεί να είναι εξοπλισμένο το μεταφορικό μέσο,
[…]»
Η οδηγία 94/74
9. Η δέκατη ένατη αιτιολογική σκέψη της οδηγίας 94/74 καθορίζει τους σκοπούς του άρθρου 8α της οδηγίας 92/81:
«[…] θα πρέπει να προβλεφθεί ρητά ότι τα πετρελαιοειδή που διατίθενται στην κατανάλωση σε ένα κράτος μέλος, περιέχονται στις δεξαμενές των αυτοκινήτων οχημάτων και προορίζονται να χρησιμοποιηθούν ως καύσιμα κινητήρων από τα οχήματα αυτά απαλλάσσονται των ειδικών φόρων κατανάλωσης σε ένα άλλο κράτος μέλος προκειμένου να μη παρακωλύεται η ελεύθερη κυκλοφορία προσώπων και αγαθών και να αποφεύγεται η επιβολή διπλών φορολογιών.»
Η οδηγία 95/60
10. Η οδηγία 95/60/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Νοεμβρίου 1995, σχετικά με τη φορολογική σήμανση του πετρελαίου ντήζελ και του φωτιστικού πετρελαίου (ΕΕ L 291, σ. 46), εκδόθηκε σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 9 της οδηγίας 92/81.
11. Η πρώτη και η τρίτη αιτιολογική σκέψη της οδηγίας 95/60 ορίζουν:
«[…] τα κοινοτικά μέτρα που προβλέπει η οδηγία δεν είναι απλώς αναγκαία αλλά απαραίτητα για την επίτευξη των στόχων της εσωτερικής αγοράς· […] οι εν λόγω στόχοι δεν είναι δυνατόν να επιτευχθούν από το κάθε κράτος μέλος χωριστά· […] η επίτευξή τους σε κοινοτικό επίπεδο προβλέπεται ήδη στην οδηγία 92/81/ΕΟΚ, και ιδίως στο άρθρο της 9·
[…]
[…] για την απρόσκοπτη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς, απαιτείται η θέσπιση κοινών κανόνων για τη φορολογική σήμανση του πετρελαίου ντήζελ και του φωτιστικού πετρελαίου τα οποία δεν φορολογούνται με τον πλήρη συντελεστή και ισχύει επ’ αυτών όταν χρησιμοποιούνται ως καύσιμο κινητήρων».
12. Κατά το άρθρο 1, παράγραφος 1, της οδηγίας 95/60:
«Με την επιφύλαξη των εθνικών διατάξεων σε θέματα φορολογικής σήμανσης, τα κράτη μέλη εφαρμόζουν σύστημα φορολογικής σήμανσης σύμφωνα με τις διατάξεις της παρούσας οδηγίας:
– σε όλα τα πετρέλαια ντήζελ που υπάγονται στον κωδικό ΣΟ 2710 00 69, τα οποία διατέθησαν στην κατανάλωση, κατά την έννοια του άρθρου 6 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, είτε αφορολόγητα είτε φορολογημένα, με συντελεστή ειδικού φόρου κατανάλωσης διαφορετικό από εκείνον του άρθρου 5 παράγραφος 1 της οδηγίας 92/82/ΕΟΚ».
13. Το άρθρο 3 της οδηγίας 95/60 προβλέπει:
«Τα κράτη μέλη λαμβάνουν τα αναγκαία μέτρα για να αποφεύγεται η παράνομη χρησιμοποίηση των σημανθέντων προϊόντων και να μην μπορούν τα εν λόγω πετρελαιοειδή να χρησιμοποιούνται ως καύσιμο στους κινητήρες οδικών οχημάτων ή να φυλάσσονται στη δεξαμενή καυσίμων των εν λόγω οχημάτων εκτός εάν οι χρήσεις αυτές επιτρέπονται σε ειδικές περιπτώσεις από τις αρμόδιες αρχές των κρατών μελών.
Τα κράτη μέλη προβλέπουν ότι η χρησιμοποίηση των εν λόγω πετρελαιοειδών στις αναφερόμενες στο εδάφιο 1 περιπτώσεις στοιχειοθετεί παράβαση της εθνικής τους νομοθεσίας. Κάθε κράτος μέλος λαμβάνει τα κατάλληλα μέτρα ώστε να διασφαλίζεται η πλήρης εφαρμογή όλων των διατάξεων της παρούσας οδηγίας και, ιδίως, καθορίζει τις κυρώσεις σε περίπτωση παράβασης· οι κυρώσεις αυτές πρέπει να έχουν αποτελεσματικό, ανάλογο προς την παράβαση, και αποτρεπτικό χαρακτήρα.»
Οι εθνικές κανονιστικές ρυθμίσεις
Η ολλανδική κανονιστική ρύθμιση
14. Το άρθρο 27, παράγραφος 3, του Wet op de accijns (νόμου περί των ειδικών φόρων καταναλώσεως), της 31ης Οκτωβρίου 1991 (Stbl. 1991, σ. 561), προβλέπει μειωμένο φορολογικό συντελεστή για το πετρέλαιο ντήζελ που χρησιμοποιείται για άλλους σκοπούς πλην της κινήσεως μηχανοκίνητων οχημάτων σε δημόσιες οδούς, υπό την επιφύλαξη ότι φέρει την κατάλληλη σήμανση.
15. Το άρθρο 91, παράγραφος 2, στοιχείο α΄, του εν λόγω νόμου απαγορεύει την αποθήκευση σημανθέντος πετρελαίου ντήζελ στις δεξαμενές μηχανοκίνητων οχημάτων, εξαιρουμένης, σύμφωνα με την παράγραφο 3, στοιχείο α΄, του άρθρου αυτού, της περιπτώσεως «μηχανοκίνητων οχημάτων που κινούνται εκτός δημοσίων οδών». Επιπλέον, η παράγραφος 3, στοιχείο β΄, του ίδιου άρθρου επιτρέπει την εισαγωγή, με διοικητική διάταξη γενικής εφαρμογής, παρεκκλίσεων για τα μηχανοκίνητα οχήματα που κατά κανόνα δεν χρησιμοποιούνται σε δημόσιες οδούς.
16. Συναφώς, το άρθρο 40 της Uitvoeringsbesluit accijns (εκτελεστικής υπουργικής αποφάσεως για τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως), της 20ής Δεκεμβρίου 1991 (Stbl. 1991, σ. 754), η οποία εκδόθηκε βάσει του εν λόγω άρθρου 91, παράγραφος 3, στοιχείο β΄, διασαφηνίζει την κατηγορία των εξαιρούμενων μηχανοκίνητων οχημάτων, μεταξύ των οποίων καταλέγονται τα μηχανοκίνητα οχήματα που προορίζονται να χρησιμοποιηθούν εκτός δημοσίων οδών για γεωργικούς ή δασοκομικούς σκοπούς και τα οποία κινούνται στο δημόσιο οδικό δίκτυο μόνον προς τον σκοπό μετακινήσεώς τους σε άλλο τόπο εργασιών.
Η γερμανική κανονιστική ρύθμιση
17. Το άρθρο 19, παράγραφος 2, του Mineralölsteuergesetz (νόμου περί του φόρου επί των πετρελαιοειδών), της 21ης Δεκεμβρίου 1992 (BGBl. 1992 I, σ. 2185, όπως δημοσιεύθηκε, κατόπιν διορθώσεως, στο BGBl. 1993 I, σ. 169), όπως τροποποιήθηκε από τον Gezetz für den Vorrang Erneuerbarer Energien (νόμο περί των ανανεώσιμων πηγών ενέργειας), της 29ης Μαρτίου 2000 (BGBl. I, σ. 305, στο εξής: MinöStG), προβλέπει, κατά παρέκκλιση από τον γενικό κανόνα περί γενέσεως της φορολογικής οφειλής, ότι, κατά την είσοδο για εμπορικούς σκοπούς στο εθνικό φορολογικό έδαφος πετρελαιοειδών προερχόμενων από άλλο κράτος μέλος, δεν οφείλεται φόρος για τα καύσιμα κινήσεως που περιέχονται στις κανονικές δεξαμενές, μεταξύ άλλων, των μεταφορικών μέσων πλην των σκαφών, καθώς και στις δεξαμενές των εμπορευματοκιβωτίων ειδικών χρήσεων και των γεωργικών και δασοκομικών μηχανημάτων.
18. Εντούτοις, η διάταξη αυτή δεν αποκλείει τη γένεση φορολογικής υποχρεώσεως στις περιπτώσεις του άρθρου 26, παράγραφοι 4 έως 6, του MinöStG.
19. Το άρθρο 26, παράγραφος 4, του MinöStG απαγορεύει τη χρησιμοποίηση σημανθέντος πετρελαίου ντήζελ ως καυσίμου για την κίνηση γεωργικών μηχανημάτων.
20. Το άρθρο 26, παράγραφος 5, δεύτερη περίοδος, του MinöStG προβλέπει εξαίρεση από τη φορολόγηση του σημανθέντος πετρελαίου ντήζελ, αλλά μόνον σε ειδικές περιπτώσεις οι οποίες δεν περιλαμβάνουν τη συνήθη χρήση του σημανθέντος πετρελαίου ντήζελ ως καυσίμου κινήσεως.
21. Δυνάμει του άρθρου 26, παράγραφος 6, του MinöStG, το χρησιμοποιούμενο κατά παράβαση της παραγράφου 4 σημανθέν πετρέλαιο ντήζελ υπόκειται σε φόρο. Ο φόρος επιβάλλεται τουλάχιστον στις ποσότητες που αντιστοιχούν στη χωρητικότητα της δεξαμενής καυσίμων ή των κανονικών δεξαμενών των οχημάτων ή μηχανημάτων. Ο φόρος καθίσταται αμέσως απαιτητός.
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
22. Η εταιρία Bod Giesen VOF, η οποία τον Μάιο 2002 συγχωνεύθηκε με τη Meiland Azewijn BV (στο εξής, για τις δύο εταιρίες προ και κατόπιν της συγχωνεύσεως: Meiland), παρείχε από το 1991 στις Κάτω Χώρες γεωργικές υπηρεσίες, απασχολώντας προσωπικό περίπου δέκα ατόμων. Τα δύο τρίτα των πελατών της εταιρίας αυτής είχαν την έδρα τους στις Κάτω Χώρες και το ένα τρίτο στη Γερμανία.
23. Όλα τα γεωργικά μηχανήματα που χρησιμοποιούσε η Meiland για τις δραστηριότητές της εφοδιάζονταν με καύσιμα το βράδυ, ήτοι σε χρόνο κατά τον οποίο ο προορισμός των μηχανημάτων για την επόμενη ημέρα συχνά δεν ήταν ακόμη γνωστός. Πράγματι, συνέβαινε οι πελάτες να αναβάλλουν αιφνιδίως ορισμένες εργασίες λόγω των καιρικών συνθηκών, ενώ σε κάποιες περιπτώσεις τα μηχανήματα έπρεπε να αντικατασταθούν λόγω βλάβης.
24. Ήταν πρακτικώς αδύνατο, ιδίως σε περιόδους συγκομιδής κατά τις οποίες η επιχείρηση εργαζόταν υπό πίεση χρόνου, να αντικαθίσταται το σημανθέν πετρέλαιο ντήζελ, το οποίο νομίμως χρησιμοποιείται στις Κάτω Χώρες ως καύσιμο κινήσεως, με μη σημανθέν πετρέλαιο ντήζελ, το οποίο είναι το μόνο που χρησιμοποιείται νομίμως στη Γερμανία, δεδομένου ότι η διαδικασία αντλήσεως ή αντικαταστάσεως του περιεχομένου των δεξαμενών ήταν ιδιαιτέρως χρονοβόρα. Οι δυσχέρειες αυτές επιτείνονταν από το γεγονός ότι ορισμένα οχήματα χρησιμοποιούνταν κατά τη διάρκεια της ίδιας ημέρας σε αμφότερα τα κράτη μέλη.
25. Εξάλλου, λόγω του περιορισμένου κύκλου εργασιών της, η Meiland δεν ήταν σε θέση να διατηρεί σε ετοιμότητα τα γεωργικά μηχανήματά της αποκλειστικώς για χρήση στη γερμανική αγορά.
26. Στις 29 Σεπτεμβρίου 2000, στο Klein-Netterden (Γερμανία) που βρίσκεται σε μικρή απόσταση από τα σύνορα μεταξύ Γερμανίας και Κάτω Χωρών, υπάλληλοι του Hauptzollamt Duisburg διεξήγαγαν έλεγχο σε δύο τρακτέρ και μία θεριζοαλωνιστική μηχανή, τα οποία η Meiland είχε χρησιμοποιήσει για τη συγκομιδή αραβοσίτου. Τα μηχανήματα λειτουργούσαν με σημανθέν πετρέλαιο ντήζελ. Η χωρητικότητα των δεξαμενών τους ήταν αντιστοίχως 135, 165 και 850 λίτρα.
27. Το Hauptzollamt Duisburg εξέδωσε αυθημερόν πράξη επιβολής φόρου, ζητώντας από τη Meiland την καταβολή φόρου επί των πετρελαιοειδών ύψους 851 γερμανικών μάρκων (DEM). Ο υπολογισμός του φόρου έγινε βάσει της χωρητικότητας των δεξαμενών και του κατά τον χρόνο εκείνο εφαρμοζόμενου φορολογικού συντελεστή, ήτοι 740 DEM για 1 000 λίτρα, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26, παράγραφος 6, του MinöStG.
28. Η Meiland άσκησε διοικητική προσφυγή κατά της εν λόγω πράξεως επιβολής φόρου, υποστηρίζοντας ότι αντιβαίνει στο κοινοτικό δίκαιο.
29. Με απόφαση της 18ης Ιανουαρίου 2001, το Hauptzollamt Duisburg απέρριψε την προσφυγή αυτή ως αβάσιμη, με την αιτιολογία ότι, σύμφωνα με τις διατάξεις του MinöStG, το σημανθέν πετρέλαιο ντήζελ μπορούσε να χρησιμοποιηθεί επί γερμανικού φορολογικού εδάφους μόνον ως θερμαντικό καύσιμο. Κατά συνέπεια, απαγορευόταν κατ’ αρχήν, σύμφωνα με το άρθρο 26, παράγραφος 5, του νόμου αυτού, η χρήση από άλλα κράτη μέλη σημανθέντος πετρελαίου ντήζελ για τη λειτουργία γεωργικών μηχανημάτων.
30. Η Meiland άσκησε προσφυγή ενώπιον του Finanzgericht Düsseldorf, υποστηρίζοντας ότι ο φόρος που της επιβλήθηκε στη Γερμανία είχε ως συνέπεια τη διπλή φορολόγησή της, δεδομένου ότι δεν ελήφθη υπόψη ο φόρος τον οποίο είχε καταβάλει στις Κάτω Χώρες.
31. Κατά το αιτούν δικαστήριο, η εν προκειμένω εφαρμοστέα γερμανική κανονιστική ρύθμιση είναι σύμφωνη με τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 1 και 3 της οδηγίας 95/60, αλλά ενδέχεται να αντιβαίνει σε άλλες διατάξεις του παράγωγου δικαίου ή της Συνθήκης ΕΚ, ιδίως δε στο άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81.
32. Υπό τις συνθήκες αυτές, το Finanzgericht Düsseldorf αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Πρέπει το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι απαλλάσσει άνευ ετέρου τα πετρελαιοειδή που προορίζονται για χρησιμοποίηση ως καύσιμα κινητήρα από τον ειδικό φόρο καταναλώσεως στο κράτος μέλος στο οποίο μεταφέρθηκαν εντός κανονικής δεξαμενής δημοσίας χρήσεως αυτοκινήτου οχήματος, αφού προηγουμένως διατέθηκαν στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος;
2) Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, εφαρμόζεται απευθείας έναντι της προσφεύγουσας το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ, λαμβανομένης υπόψη της διατάξεως του άρθρου 19, παράγραφος 2, του [MinöStG];
3) Ρυθμίζονται από το άρθρο 8, παράγραφος 8, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ, δίχως εφαρμογή δείκτη σημάνσεως, ή από το άρθρο 1, παράγραφος 1, της οδηγίας 95/60/ΕΚ οι διοικητικές διαδικασίες και οι διαδικασίες ελέγχου της μειώσεως των ειδικών φόρων καταναλώσεως, την οποία τα κράτη μέλη έχουν τη δυνατότητα να εφαρμόσουν βάσει του άρθρου 8, παράγραφος 2, στοιχείο στ΄, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ;
4) Αν στο τρίτο ερώτημα δοθεί η απάντηση ότι τα κράτη μέλη, τα οποία κάνουν χρήση της δυνατότητας που παρέχει το άρθρο 8, παράγραφος 2, στοιχείο στ΄, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ, υποχρεούνται, σε περιπτώσεις όπως η προκειμένη, να προβαίνουν σε μείωση του ειδικού φόρου καταναλώσεως ακόμη και υπό τη μορφή επιστροφής του καταβληθέντος ειδικού φόρου καταναλώσεως, τότε προσβάλλει την ελευθερία παροχής υπηρεσιών μια μείωση του ειδικού φόρου καταναλώσεως αν συνδέεται με εφαρμογή της προβλεπόμενης από το άρθρο 1, παράγραφος 1, της οδηγίας 95/60/ΕΚ διαδικασίας σημάνσεως που δεν εφαρμόζεται στο πλαίσιο αυτό από άλλα κράτη μέλη, τα οποία, αντιθέτως, επιβάλλουν κυρώσεις υπό τη μορφή ειδικού φόρου καταναλώσεως για τις περιπτώσεις σημάνσεως που δεν προβλέπονται από την έννομη τάξη τους;
5) Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο τέταρτο ερώτημα, αίρει η προσβολή της ελευθερίας παροχής υπηρεσιών την υποχρέωση καταβολής φόρου ή οφείλει η προσφεύγουσα, προκειμένου να απαλλαγεί από τον φόρο, να προμηθεύεται μη σημανθέν πετρέλαιο στο κράτος μέλος στο οποίο προμηθεύεται σημανθέν πετρέλαιο με μειωμένο φορολογικό συντελεστή και να ζητεί εν συνεχεία την επιστροφή του καταβληθέντος ειδικού φόρου καταναλώσεως;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Προκαταρκτική παρατήρηση
33. Τα τελευταία τρία ερωτήματα υποβλήθηκαν για την περίπτωση που σε ένα από τα πρώτα δύο ερωτήματα δοθεί αρνητική απάντηση. Αφορούν ιδίως τις διατάξεις του παράγωγου δικαίου περί της σημάνσεως των πετρελαιοειδών και θέτουν το ζήτημα αν πρέπει να δίδεται προτεραιότητα σε ορισμένες διατάξεις των οδηγιών 95/60 και 92/81, όταν οι κανόνες που θεσπίζουν τα κράτη μέλη για τη μεταφορά στην εσωτερική έννομη τάξη καταλήγουν σε αντιφατικές καταστάσεις και σε παραβίαση της αρχής της ελεύθερης παροχής υπηρεσιών. Τα ερωτήματα αυτά αφορούν επίσης τις συνέπειες για τους ενδιαφερομένους της καταβολής των απαιτούμενων ειδικών φόρων καταναλώσεως ή της επιστροφής των καταβληθέντων φόρων.
Επί του πρώτου ερωτήματος
34. Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατ’ ουσίαν αν το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι απαγορεύει την εκ μέρους των κρατών μελών επιβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως επί πετρελαιοειδών που περιέχονται στην κανονική δεξαμενή αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως και χρησιμοποιούνται ως καύσιμα κινήσεως, όταν τα πετρελαιοειδή αυτά έχουν νομίμως διατεθεί στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος.
35. Συναφώς, πρέπει να υπομνησθεί ότι, σύμφωνα με τον γενικό κανόνα του άρθρου 7, παράγραφοι 1 και 2, της οδηγίας 92/12, ένα προϊόν υποκείμενο σε ειδικό φόρο καταναλώσεως, το οποίο έχει τεθεί στην κατανάλωση σ’ ένα κράτος μέλος και βρίσκεται στην κατοχή προσώπου για εμπορικούς σκοπούς στο εσωτερικό άλλου κράτους μέλους, φορολογείται στο άλλο αυτό κράτος μέλος. Ο τόπος όπου ο φόρος καθίσταται απαιτητός είναι, κατά συνέπεια, το κράτος μέλος προορισμού του προϊόντος και όχι το κράτος μέλος της διαθέσεως στην κατανάλωση.
36. Εντούτοις, η οδηγία 92/81 προβλέπει έναν ειδικό κανόνα για τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως επί των πετρελαιοειδών. Το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής ορίζει ότι τα πετρελαιοειδή που διατίθενται στην κατανάλωση σ’ ένα κράτος μέλος, τα οποία περιέχονται στις κανονικές δεξαμενές αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως και προορίζονται για χρησιμοποίηση ως καύσιμα από τα οχήματα αυτά, δεν υπόκεινται στον ειδικό φόρο καταναλώσεως σε άλλο κράτος μέλος. Εντεύθεν προκύπτει ότι, σε περίπτωση μετακινήσεως και χρήσεως ενός τέτοιου οχήματος σε άλλο κράτος μέλος, ο τόπος όπου ο ειδικός φόρος καταναλώσεως καθίσταται απαιτητός είναι το κράτος μέλος στο οποίο τα πετρελαιοειδή τέθηκαν στην κατανάλωση και όχι εκείνο στο οποίο χρησιμοποιήθηκε το όχημα που τα περιέχει.
37. Από τη διάταξη περί παραπομπής και τις παρατηρήσεις του καθού της κύριας δίκης προκύπτει ότι το αιτούν δικαστήριο και το Hauptzollamt Duisburg έχουν αμφιβολίες ως προς το ακριβές περιεχόμενο του άρθρου 8α της οδηγίας 92/81.
38. Οι αμφιβολίες τους εστιάζονται σε τρία σημεία. Το πρώτο αφορά την έννοια των «αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως», το δεύτερο αφορά τη χρήση του καυσίμου κινήσεως στο κράτος μέλος όπου μεταφέρεται το όχημα, το τρίτο αφορά τις ενδεχόμενες αντιφάσεις που προκύπτουν από το γεγονός ότι τα κράτη μέλη εφάρμοσαν με διαφορετικό τρόπο τον κανόνα του εν λόγω άρθρου 8 και τους λοιπούς κανόνες του παράγωγου δικαίου.
39. Ως προς το πρώτο σημείο, το ερώτημα αφορά το αν η έννοια των «αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως» καλύπτει ορισμένα γεωργικά μηχανήματα. Το Hauptzollamt Duisburg υποστηρίζει, παραπέμποντας στους ορισμούς των «οχημάτων δημόσιας χρήσεως» που περιλαμβάνονται σε άλλα νομοθετήματα του παράγωγου δικαίου, ότι καλύπτονται μόνον τα οδικά οχήματα για τη μεταφορά προσώπων και εμπορευμάτων και ότι τα εν προκειμένω επίμαχα μηχανήματα, ήτοι δύο τρακτέρ και μια θεριζοαλωνιστική μηχανή, δεν υπάγονται στην έννοια αυτή. Ειδικότερα, τα σχετικά νομοθετήματα είναι η οδηγία 68/297/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Ιουλίου 1968, περί θεσπίσεως ομοιομόρφων διατάξεων περί της ατελούς εισαγωγής καυσίμων που περιέχονται στη δεξαμενή καυσίμων των εμπορικών οχημάτων (ΕΕ ειδ. έκδ. 07/001, σ. 15), και ο κανονισμός (ΕΟΚ) 918/83 του Συμβουλίου, της 28ης Μαρτίου 1983, για τη θέσπιση του κοινοτικού καθεστώτος τελωνειακών ατελειών (ΕΕ L 105, σ. 1).
40. Συναφώς, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, μολονότι το άρθρο 8α δεν περιλαμβάνει ορισμό της έννοιας των «αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως», εντούτοις αυτό δεν σημαίνει ότι οι ορισμοί των λοιπών νομοθετημάτων του παράγωγου δικαίου ασκούν επιρροή. Όπως τόνισε ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 44 των προτάσεών του, οι δύο ορισμοί που επικαλείται το Hauptzollamt Duisburg δεν είναι πανομοιότυποι και τα νομοθετήματα στα οποία περιλαμβάνονται επιδιώκουν σκοπούς διαφορετικούς από αυτούς της οδηγίας 92/81. Υπό τις συνθήκες αυτές, η έννοια του όρου «αυτοκίνητα οχήματα δημόσιας χρήσεως» δεν πρέπει να καθορισθεί βάσει των εν λόγω νομοθετημάτων, αλλά βάσει της οικονομίας και του σκοπού της διατάξεως στην οποία περιλαμβάνεται.
41. Από το γράμμα του άρθρου 8α της οδηγίας 92/81, εξεταζόμενου υπό το πρίσμα των διαλαμβανόμενων στη δέκατη ένατη σκέψη της οδηγίας 94/74 σκοπών του, ήτοι της προστασίας της ελεύθερης κυκλοφορίας προσώπων και αγαθών και της αποφυγής περιπτώσεων διπλής φορολογήσεως, προκύπτει ότι στη διάταξη αυτή πρέπει να δίδεται διασταλτική ερμηνεία.
42. Εντεύθεν προκύπτει ότι η συσταλτική ερμηνεία της έννοιας των «αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως» που προτείνει το Hauptzollamt Duisburg δεν μπορεί να γίνει δεκτή. Αντιθέτως, πρέπει να θεωρηθεί ότι το εν λόγω άρθρο καλύπτει τα γεωργικά μηχανήματα που χρησιμοποιούν πετρελαιοειδή ως καύσιμα κινήσεως.
43. Ως προς το δεύτερο σημείο, περί της χρήσεως του καυσίμου κινήσεως στο κράτος μέλος όπου μεταφέρεται το όχημα, τούτο αφορά ειδικότερα το ζήτημα αν ο κανόνας του άρθρου 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 εφαρμόζεται μόνο στην περίπτωση που τα πετρελαιοειδή χρησιμοποιούνται ως καύσιμα κινήσεως αποκλειστικώς για τη θέση σε κίνηση του οχήματος και την είσοδό του σε άλλο κράτος μέλος ή αν εφαρμόζεται και στις περιπτώσεις που τα πετρελαιοειδή χρησιμοποιούνται, επιπλέον, για άλλους σκοπούς, όπως η πραγματοποίηση γεωργικών εργασιών στο άλλο αυτό κράτος μέλος.
44. Όπως τόνισε ο γενικός εισαγγελέας με τα σημεία 36 και 37 των προτάσεών του, η ερμηνεία του Hauptzollamt Duisburg, σύμφωνα με την οποία το καύσιμο μπορεί να χρησιμοποιηθεί μόνο για να τεθεί σε κίνηση ένα αυτοκίνητο όχημα δημόσιας χρήσεως και να εισέλθει σε άλλο κράτος μέλος, δίχως να επιτρέπεται οποιαδήποτε άλλη χρήση του σ’ αυτό το κράτος μέλος, είναι υπέρμετρα συσταλτική και προδήλως ασύμβατη με τους διαλαμβανόμενους στην ανωτέρω σκέψη 41 σκοπούς.
45. Συνεπώς, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι ο κανόνας του άρθρου 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 δεν περιορίζεται στις περιπτώσεις που το όχημα απλώς εισέρχεται σε άλλο κράτος μέλος, αλλά εκτείνεται και στις περιπτώσεις που το καύσιμο χρησιμοποιείται για άλλους σκοπούς, όπως η πραγματοποίηση γεωργικών εργασιών.
46. Το τρίτο σημείο αφορά το ζήτημα αν η ευρεία ερμηνεία του εν λόγω άρθρου είναι δυνατή παρά το γεγονός ότι προσκρούει, στην πράξη, στην εφαρμογή άλλων διατάξεων της οδηγίας αυτής, καθώς και της οδηγίας 95/60.
47. Με τη διάταξη περί παραπομπής, το Finanzgericht Düsseldorf επισημαίνει ότι, κατά την ολλανδική νομοθεσία, το πετρέλαιο ντήζελ που χρησιμοποιείται στα γεωργικά μηχανήματα υπάγεται σε ευνοϊκό καθεστώς μειωμένου συντελεστή του ειδικού φόρου καταναλώσεως και υπόκειται υποχρεωτικώς σε σήμανση, ενώ, δυνάμει της γερμανικής νομοθεσίας, απαγορεύεται ρητώς η σήμανση του χρησιμοποιούμενου για τους ίδιους σκοπούς πετρελαίου ντήζελ, δεδομένου ότι τούτο υπάγεται σε σύστημα επιστροφής του ειδικού φόρου καταναλώσεως.
48. Από τις διαφορετικές επιλογές στις οποίες προέβησαν βάσει των οδηγιών 92/81 και 95/60 η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας και το Βασίλειο των Κάτω Χωρών προκύπτει ότι στις Κάτω Χώρες τα σημανθέντα πετρελαιοειδή πωλούνται νομίμως προς χρήση ως καύσιμα για γεωργικά μηχανήματα, ενώ στη Γερμανία απαγορεύεται η χρήση τους, εφόσον έχουν σημανθεί, για τους σκοπούς αυτούς, και για κάθε παράνομη χρήση επιβάλλεται ειδικός φόρος καταναλώσεως.
49. Η διαφορά αυτή οφείλεται στο γεγονός ότι το Βασίλειο των Κάτω Χωρών επέλεξε, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 8, παράγραφος 2, στοιχείο στ΄, της οδηγίας 92/81, να μειώσει τον συντελεστή του ειδικού φόρου καταναλώσεως επί των επίμαχων πετρελαιοειδών και να ελέγξει τη χρήση τους διά της μεθόδου της σημάνσεως, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 1 της οδηγίας 95/60. Αντιθέτως, δεδομένου ότι η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας προέβλεψε σύστημα επιστροφής του ειδικού φόρου καταναλώσεως κατ’ εφαρμογήν του εν λόγω άρθρου 8, παράγραφος 2, στοιχείο στ΄, και του άρθρου 8, παράγραφος 8, της οδηγίας 92/81, τα επίμαχα πετρελαιοειδή δεν αποτελούν αντικείμενο ειδικής μειώσεως κατά τον χρόνο της διαθέσεώς τους στην κατανάλωση και, ως εκ τούτου, δεν απαιτείται η σήμανσή τους. Αντιθέτως, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, στο μέτρο που εφαρμόζει σύστημα επιστροφής του φόρου, πρέπει να εξασφαλίζει ότι η αγορά των πετρελαιοειδών δεν πραγματοποιήθηκε με μειωμένο συντελεστή. Προς τον σκοπό αυτό απαγορεύει τη χρήση πετρελαιοειδών που έχουν σημανθεί, γεγονός που σημαίνει ότι αγοράσθηκαν με μειωμένο συντελεστή ειδικού φόρου καταναλώσεως, προβλέποντας την επιβολή κυρώσεως κατά το άρθρο 3 της οδηγίας 95/60.
50. Προκειμένου να επιλυθούν τα ζητήματα που ανακύπτουν λόγω των διαφορετικών μέτρων για τη μεταφορά του παράγωγου κοινοτικού δικαίου στην εσωτερική έννομη τάξη των κρατών μελών, ιδίως σε περίπτωση όπως η εν προκειμένω επίμαχη, όπου στην εταιρία Meiland απαγορεύεται να χρησιμοποιήσει στη Γερμανία ως καύσιμα κινήσεως στις δεξαμενές των γεωργικών μηχανημάτων της σημανθέντα πετρελαιοειδή που αγοράστηκαν νομίμως στις Κάτω Χώρες, πρέπει να ερμηνευθούν οι διατάξεις της οδηγίας 95/60 περί των διαδικασιών σημάνσεως και των ελέγχων σε σχέση με τους σκοπούς της οδηγίας αυτής και της οδηγίας 92/81, καθώς και σε σχέση με την οικονομία των διατάξεών τους.
51. Συναφώς, επιβάλλεται να τονισθεί ότι η οδηγία 95/60 περί της φορολογικής σημάνσεως εκδόθηκε σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 9 της οδηγίας 92/81. Όπως προκύπτει από την πρώτη και την τρίτη αιτιολογική της σκέψη, ο σκοπός της οδηγίας 95/60 όχι μόνο δεν έρχεται σε αντίθεση με αυτόν της οδηγίας 92/81, αλλά αντιθέτως έγκειται στη συμπλήρωση αυτής και στην πραγμάτωση και εύρυθμη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς.
52. Το άρθρο 3 της οδηγίας 95/60 προβλέπει ότι τα κράτη μέλη λαμβάνουν τα αναγκαία μέτρα για να αποφεύγεται η παράνομη χρησιμοποίηση των σημανθέντων προϊόντων και, ιδίως, για να μην μπορούν τα σημανθέντα πετρελαιοειδή να χρησιμοποιούνται ως καύσιμο στους κινητήρες οδικών οχημάτων. Εντούτοις, η λήψη απαγορευτικού μέτρου, συνοδευόμενου ενδεχομένως από κυρώσεις, απαγορεύεται αν η χρήση αυτή επιτρέπεται σε ειδικές περιπτώσεις από τις αρμόδιες αρχές των κρατών μελών.
53. Όπως τόνισε ο γενικός εισαγγελέας με το σημείο 40 των προτάσεών του, μια επιτρεπόμενη από κράτος μέλος χρήση, η οποία είναι σύμφωνη με το κοινοτικό δίκαιο, όπως η προβλεπόμενη από την ολλανδική νομοθεσία χρήση σημανθέντων πετρελαιοειδών, δεν μπορεί να θεωρηθεί παράνομη, κατά την έννοια του άρθρου 3 της οδηγίας 95/60, από άλλο κράτος μέλος.
54. Εντεύθεν προκύπτει ότι ένα κράτος μέλος, όπως εν προκειμένω η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, δεν δύναται, στηριζόμενο στην εθνική του νομοθεσία, να απαγορεύσει τη χρησιμοποίηση σημανθέντων πετρελαιοειδών ως καυσίμων κινήσεως στην κανονική δεξαμενή αυτοκινήτων οχημάτων δημόσιας χρήσεως που προέρχονται από άλλο κράτος μέλος, όπως εν προκειμένω το Βασίλειο των Κάτω Χωρών, το οποίο επιτρέπει την πρακτική αυτή.
55. Κατόπιν των ανωτέρω σκέψεων, στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 έχει την έννοια ότι απαγορεύει την εκ μέρους των κρατών μελών επιβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως επί πετρελαιοειδών, σημανθέντων ή μη, που περιέχονται στην κανονική δεξαμενή αυτοκινήτου οχήματος δημόσιας χρήσεως, όπως π.χ. γεωργικού μηχανήματος, και χρησιμοποιούνται ως καύσιμα όχι μόνο για τη θέση σε κίνηση του οχήματος αυτού, αλλά και για την εκμετάλλευσή τους για άλλους σκοπούς, όπως π.χ. γεωργικές εργασίες, όταν τα πετρελαιοειδή αυτά έχουν νομίμως διατεθεί στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος.
Επί του δευτέρου ερωτήματος
56. Με το δεύτερο ερώτημά του, το αιτούν δικαστήριο ερωτά κατ’ ουσίαν αν το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 έχει άμεσο αποτέλεσμα, ώστε να μπορεί να προβληθεί ενώπιον εθνικού δικαστηρίου από έναν ιδιώτη, όπως εν προκειμένω η Meiland, κατά αντίθετης εθνικής νομοθετικής διατάξεως.
57. Επιβάλλεται να υπομνησθεί ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, σε όλες τις περιπτώσεις όπου από το περιεχόμενο διατάξεων οδηγίας προκύπτει ότι αυτές δεν περιέχουν αιρέσεις και είναι αρκούντως ακριβείς, οι εν λόγω διατάξεις μπορούν να τύχουν επικλήσεως, ελλείψει εμπροθέσμως ληφθέντων μέτρων μεταφοράς της οδηγίας στην εσωτερική έννομη τάξη, κατά οποιασδήποτε εθνικής διατάξεως που δεν είναι σύμφωνη με την οδηγία ή ακόμη κατά το μέτρο που μπορούν να προσδιορίσουν δικαιώματα που οι ιδιώτες είναι σε θέση να επικαλεσθούν έναντι του κράτους (απόφαση της 10ης Ιουνίου 1999, C-346/97, Braathens, Συλλογή 1999, σ. I-3419, σκέψη 29).
58. Με την προαναφερθείσα απόφαση Braathens, το Δικαστήριο εξέτασε αν το άρθρο 8, παράγραφος 1, στοιχείο β΄, της οδηγίας 92/81 έχει άμεσο αποτέλεσμα. Το άρθρο αυτό προβλέπει ότι τα κράτη μέλη απαλλάσσουν από τον εναρμονισμένο ειδικό φόρο καταναλώσεως, υπό τους όρους τους οποίους αυτά καθορίζουν, προκειμένου να εξασφαλίσουν την ορθή και σαφή εφαρμογή των απαλλαγών αυτών και να προλάβουν τη φοροδιαφυγή, τη φοροαποφυγή ή τις καταχρήσεις, τα πετρελαιοειδή τα οποία παραδίδονται με σκοπό τη χρησιμοποίησή τους ως καυσίμων για τις αεροπορικές μεταφορές, εκτός από τις ιδιωτικές πτήσεις αναψυχής.
59. Με τη σκέψη 30 της εν λόγω αποφάσεως, το Δικαστήριο αποφάνθηκε ότι, μολονότι η οδηγία 92/81 παρέχει στα κράτη μέλη κατά το μάλλον ή ήττον ευρεία διακριτική ευχέρεια για την εφαρμογή ορισμένων από τις διατάξεις της, εντούτοις πρέπει να αναγνωρισθεί στους ιδιώτες το δικαίωμα να επικαλούνται εκείνες τις διατάξεις οι οποίες, λαμβανομένου υπόψη του αντικειμένου τους, μπορούν να αποχωρισθούν από το σύνολο και να εφαρμοσθούν ως έχουν.
60. Το Δικαστήριο έκρινε ότι το άρθρο 8, παράγραφος 1, στοιχείο β΄, της οδηγίας 92/81 συνιστά τέτοια διάταξη και ότι η υποχρέωση απαλλαγής από τον εναρμονισμένο ειδικό φόρο καταναλώσεως των πετρελαιοειδών που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα για τις αεροπορικές μεταφορές, εκτός από τις ιδιωτικές πτήσεις αναψυχής, είναι αρκούντως σαφής, ακριβής και απαλλαγμένη αιρέσεων, οπότε μπορεί να παράσχει στους ιδιώτες το δικαίωμα να την επικαλεστούν ενώπιον εθνικών δικαστηρίων προκειμένου να αντιταχθούν σε εθνική ρύθμιση ασυμβίβαστη με αυτήν (βλ. προαναφερθείσα απόφαση Braathens, σκέψεις 31 και 32).
61. Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι και το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 επιβάλλει στα κράτη μέλη μια σαφή, ακριβή και απαλλαγμένη αιρέσεων υποχρέωση, υπό τη μορφή απαγορεύσεως υπαγωγής σε ειδικό φόρο καταναλώσεως ορισμένων πετρελαιοειδών που έχουν διατεθεί στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος. Στην υποχρέωση αυτή αντιστοιχεί δικαίωμα των ιδιωτών να μην υπάγονται σε ειδικό φόρο καταναλώσεως στην περίπτωση που χρησιμοποιούν πετρελαιοειδή ως καύσιμα κινήσεως στις κανονικές δεξαμενές των δημόσιας χρήσεως αυτοκινήτων οχημάτων τους για τη λειτουργία αυτών, όταν τα πετρελαιοειδή αυτά έχουν διατεθεί στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος.
62. Συνεπώς, στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι οι ιδιώτες μπορούν να επικαλούνται την απαγόρευση του άρθρου 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81 ενώπιον των εθνικών δικαστηρίων προκειμένου να αντιτάσσονται σε ασύμβατη προς την απαγόρευση αυτή εθνική κανονιστική ρύθμιση.
63. Λαμβανομένων υπόψη των απαντήσεων που δόθηκαν στα πρώτα δύο προδικαστικά ερωτήματα, παρέλκει η απάντηση στο τρίτο, στο τέταρτο και στο πέμπτο προδικαστικό ερώτημα.
Επί των δικαστικών εξόδων
64. Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι κατέθεσαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω δύο διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Διατακτικό
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πρώτο τμήμα) αποφασίζει:
1) Το άρθρο 8α, παράγραφος 1, της οδηγίας 92/81/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την εναρμόνιση των διαρθρώσεων των ειδικών φόρων κατανάλωσης που επιβάλλονται στα πετρελαιοειδή, όπως τροποποιήθηκε από την οδηγία 94/74/ΕΚ του Συμβουλίου, της 22ας Δεκεμβρίου 1994, έχει την έννοια ότι απαγορεύει την εκ μέρους των κρατών μελών επιβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως επί πετρελαιοειδών, σημανθέντων ή μη, που περιέχονται στην κανονική δεξαμενή αυτοκινήτου οχήματος δημόσιας χρήσεως, όπως π.χ. γεωργικού μηχανήματος, και χρησιμοποιούνται ως καύσιμα όχι μόνο για τη θέση σε κίνηση του οχήματος αυτού, αλλά και για την εκμετάλλευσή τους για άλλους σκοπούς, όπως π.χ. γεωργικές εργασίες, όταν τα πετρελαιοειδή αυτά έχουν νομίμως διατεθεί στην κατανάλωση σε άλλο κράτος μέλος.
2) Οι ιδιώτες μπορούν να επικαλούνται την απαγόρευση του άρθρου 8α, παράγραφος 1, της τροποποιημένης οδηγίας 92/81 ενώπιον των εθνικών δικαστηρίων προκειμένου να αντιτάσσονται σε ασύμβατη προς την απαγόρευση αυτή εθνική κανονιστική ρύθμιση.