62022CJ0322
SENTENZA DELLA CORTE (Settima Sezione)
8 giugno 2023 (
*1
)
«Rinvio pregiudiziale – Principio di leale cooperazione – Principio di effettività – Imposta riscossa da uno Stato membro in violazione del diritto dell’Unione – Violazione constatata a seguito di una sentenza della Corte – Diritto al versamento di interessi sull’eccedenza – Normativa nazionale che riconosce il diritto al versamento di interessi solo sino al trentesimo giorno successivo alla pubblicazione della sentenza della Corte nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea»
Nella causa C‑322/22,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), con decisione del 15 marzo 2022, pervenuta in cancelleria il 12 maggio 2022, nel procedimento
E.
contro
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu,
con l’intervento di:
Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców,
LA CORTE (Settima Sezione),
composta da M.L. Arastey Sahún, presidente di sezione, F. Biltgen e J. Passer (relatore), giudici,
avvocato generale: T. Ćapeta
cancelliere: A. Calot Escobar
vista la fase scritta del procedimento,
considerate le osservazioni presentate:
–
per E., da M. Kułagowski e M. Niżnik, radcowie prawni, nonché da K. Trzópek-Piskorz, doradca podatkowy;
–
per il Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, da K. Zygadło, radca prawny;
–
per il Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców, da P. Chrupek, radca prawny;
–
per il governo polacco, da B. Majczyna, in qualità di agente;
–
per la Commissione europea, da K. Herrmann e W. Roels, in qualità di agenti,
vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni,
ha pronunciato la seguente
Sentenza
1
La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione di alcuni principi del diritto dell’Unione, segnatamente dei principi di leale cooperazione, equivalenza ed effettività, nel contesto del diritto degli individui al versamento di interessi in occasione del rimborso, da parte di uno Stato membro, di un’imposta riscossa in violazione del diritto dell’Unione.
2
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra E., un fondo di investimento con sede negli Stati Uniti d’America, e il Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (direttore dell’amministrazione tributaria di Breslavia, Polonia) (in prosieguo: il «direttore») riguardante una decisione dell’amministrazione finanziaria polacca di limitare e negare il versamento di interessi su eccedenze riscosse, a titolo di imposta, in violazione del diritto dell’Unione.
Contesto normativo
Normativa polacca
Updop
3
L’articolo 3 della ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (legge che disciplina l’imposta sul reddito delle persone giuridiche), del 15 febbraio 1992, nella sua versione consolidata (Dz. U. del 2011, n. 74, posizione 397), e successive modifiche (in prosieguo: l’«updop»), così dispone:
«1.   I contribuenti, se hanno la loro sede sociale o la loro amministrazione centrale nel territorio della Repubblica di Polonia, sono soggetti all’imposta su tutti i loro redditi, indipendentemente dal luogo in cui essi sono maturati.
(...)
2.   I contribuenti che non hanno la loro sede sociale o la loro amministrazione centrale nel territorio della Repubblica di Polonia sono soggetti all’imposta solo sui redditi percepiti nel territorio della Repubblica di Polonia.
(...)».
4
L’articolo 22 dell’updop così dispone:
«1.   La tassazione dei dividendi e degli altri redditi derivanti dalla partecipazione agli utili di persone giuridiche aventi la sede o gli organi di direzione sul territorio della Repubblica di Polonia è stabilita in misura pari al 19% dei redditi percepiti, (…)
(...)».
5
L’articolo 26 dell’updop è del seguente tenore:
«1.   Le persone giuridiche e le unità aziendali prive di personalità giuridica, nonché gli imprenditori persone fisiche, che procedono al versamento degli importi di cui agli articoli (…) e 22, paragrafo 1, sono tenuti, in qualità di sostituti d’imposta, a prelevare, il giorno di tale versamento (...), l’importo dovuto a titolo di imposta forfettaria sul reddito [delle società] a titolo di tali versamenti (...).
(...)
3.   I sostituiti d’imposta di cui al paragrafo 1 versano gli importi dell’imposta entro il settimo giorno del mese successivo a quello di riscossione dell’imposta, ai sensi dei paragrafi 1 (…), sul conto intestato all’ufficio tributario gestito dal responsabile dell’amministrazione finanziaria competente in base alla sede del soggetto passivo (…). I sostituti d’imposta sono tenuti ad inviare ai soggetti passivi di cui:
1)
all’articolo 3, paragrafo 1 – le informazioni relative all’importo dell’imposta riscossa;
2)
all’articolo 3, paragrafo 2, e all’ufficio tributario – le informazioni relative ai versamenti effettuati e alle imposte riscosse;
–
presentate secondo un determinato modello.
(...)
3a.   I sostituti d’imposta trasmettono le informazioni di cui al paragrafo 3, punto 1, entro la data di versamento dell’imposta prelevata, e le informazioni di cui al paragrafo 3, punto 2, entro la fine del terzo mese dell’anno successivo all’anno fiscale in cui sono stati effettuati i versamenti di cui al paragrafo 1, anche se il sostituto d’imposta, nel corso dell’esercizio fiscale, ha redatto e trasmesso le informazioni conformemente al paragrafo 3b.
(...)».
Codice tributario
6
L’articolo 8 della ustawa – Ordynacja podatkowa (legge recante la disciplina tributaria), del 29 agosto 1997, nella sua versione consolidata (Dz. U. del 2012, posizione 749), e successive modifiche (in prosieguo: il «codice tributario»), così dispone:
«Il sostituto d’imposta è una persona fisica, una persona giuridica o un’unità aziendale priva di personalità giuridica, tenuta, ai sensi delle disposizioni del diritto tributario, a liquidare l’imposta dovuta dal soggetto passivo, a riscuoterla e a versarla entro un determinato termine all’amministrazione finanziaria».
7
L’articolo 30 del codice tributario dispone quanto segue:
«1.   Il sostituto d’imposta che non abbia rispettato gli obblighi di cui all’articolo 8 è responsabile dell’imposta non riscossa o dell’imposta riscossa ma non versata.
(…)
3.   Il sostituto d’imposta (...) è responsabile delle somme dovute di cui ai paragrafi 1 (...) con tutto il suo patrimonio.
(...)».
8
L’articolo 72 del codice tributario così recita:
«1.   Per “eccedenza” si intende l’importo:
(…)
2)
dell’imposta riscossa dal sostituto d’imposta indebitamente o in misura superiore a quella dovuta;
(...)».
9
L’articolo 73 del codice tributario così dispone:
«1.   L’eccedenza sorge (…) a decorrere dal giorno:
(...)
2)
della riscossione, da parte del sostituto d’imposta, dell’imposta non dovuta o dell’imposta in misura superiore a quella dovuta;
(...)».
10
L’articolo 74 del codice tributario dispone quanto segue:
«Se l’eccedenza risulta da una sentenza del Trybunal Konstytucyjny [Corte costituzionale (Polonia)] o da una sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea, e il contribuente (...):
(...)
2)
ha assolto [i propri obblighi tributari] tramite il sostituto d’imposta, l’importo dell’eccedenza è determinato dal contribuente nella domanda di rimborso di quest’ultima (...)
(...)».
11
L’articolo 75, paragrafo 1, del codice tributario prevede quanto segue:
«Il contribuente, qualora contesti la legittimità del prelievo del tributo da parte del sostituto d’imposta oppure l’importo del tributo prelevato, può presentare una domanda diretta a far constatare l’eccedenza».
12
L’articolo 77 del codice tributario così recita:
«1.   L’eccedenza è rimborsata entro:
(...)
4)
30 giorni dalla data di presentazione della domanda di cui all’articolo 74;
(...)».
13
L’articolo 78 del codice tributario dispone quanto segue:
«1.   Il tasso di interesse applicato alle eccedenze è pari al tasso degli interessi di mora applicato agli arretrati d’imposta (...)
(...)
5.   Nel caso previsto dall’articolo 77, paragrafo 1, punto 4, gli interessi sono dovuti per il periodo:
1)
che va dalla data in cui l’eccedenza è sorta sino al giorno del suo rimborso - a condizione che il contribuente presenti la domanda di rimborso dell’eccedenza entro 30 giorni dalla data in cui la sentenza del Trybunal Konstytucyjny [Corte costituzionale] è divenuta vincolante o dalla data di pubblicazione del dispositivo della sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea o dalla data in cui l’atto normativo è stato abrogato o modificato in tutto o in parte;
2)
che va dalla data in cui l’eccedenza è sorta sino al trentesimo giorno dalla data in cui la sentenza del Trybunal Konstytucyjny [Corte costituzionale] è divenuta vincolante o dalla data di pubblicazione del dispositivo della sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea oppure dalla data in cui l’atto normativo è stato abrogato o modificato in tutto o in parte - se la domanda di rimborso dell’eccedenza è stata presentata dopo la scadenza del termine di 30 giorni dalla data in cui la sentenza del Trybunal Konstytucyjny [Corte costituzionale] è divenuta vincolante o dalla data di pubblicazione del dispositivo della sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea o dalla data in cui l’atto in questione è stato abrogato o modificato in tutto o in parte.
(...)».
Procedimento principale e questione pregiudiziale
14
Con lettera del 28 dicembre 2017 indirizzata all’amministrazione tributaria polacca, il ricorrente nel procedimento principale ha chiesto che fossero accertate e gli venissero rimborsate le eccedenze dell’imposta sulle società maturate per gli anni 2012, 2013 e 2014, nonché gli interessi su tali eccedenze per i periodi compresi tra il giorno del prelievo di tali eccedenze e il giorno del loro rimborso.
15
Il ricorrente nel procedimento principale ha sostenuto che la constatazione delle medesime eccedenze derivava dalla sentenza del 10 aprile 2014, Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company (C‑190/12; in prosieguo: la «sentenza Emerging Markets, EU:C:2014:249).
16
Con decisioni del 2 marzo 2018, l’amministrazione tributaria polacca ha accolto la domanda diretta all’accertamento e al rimborso di tali eccedenze. Detto rimborso è avvenuto il 28 marzo 2018.
17
Con decisione del 24 aprile 2018, tale amministrazione ha negato il versamento di interessi sulle eccedenze.
18
Viceversa, con decisione del 6 agosto 2018, il direttore ha accolto parzialmente, sulla base dell’articolo 78, paragrafo 5, punto 2, del codice tributario, la domanda di versamento di interessi sulle eccedenze.
19
Per l’esattezza, per quanto riguarda le eccedenze maturate per gli anni 2012 e 2013, la domanda di interessi è stata accolta per il periodo compreso tra il giorno del prelievo dell’imposta e il trentesimo giorno successivo alla pubblicazione della sentenza Emerging Markets nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea, ossia il 10 luglio 2014, ed è stata respinta per il resto. Per quanto riguarda l’eccedenza versata per l’anno 2014, la domanda di interessi è stata integralmente respinta, dato che l’imposta era stata prelevata dopo tale data.
20
Poiché il suo ricorso proposto avverso la decisione del 6 agosto 2018 è stato respinto dal Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (Tribunale amministrativo del voivodato di Breslavia, Polonia), il ricorrente nel procedimento principale ha proposto ricorso per cassazione dinanzi al Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), giudice del rinvio.
21
Il giudice del rinvio rileva che, nel caso di eccedenze versate in violazione del diritto dell’Unione, constatate a seguito di una sentenza della Corte, possono presentarsi tre situazioni di fatto.
22
Se la domanda di accertamento dell’eccedenza è stata presentata entro 30 giorni dalla pubblicazione della sentenza della Corte nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea, gli interessi decorrono dal giorno del prelievo di tale eccedenza fino a quello del suo rimborso.
23
Se tale domanda è stata presentata dopo la scadenza di detto termine, mentre l’eccedenza è sorta prima di tale scadenza, allora gli interessi sono dovuti a decorrere dal giorno del prelievo fino al trentesimo giorno successivo alla pubblicazione della sentenza della Corte nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea. Il giudice del rinvio rileva che una siffatta situazione si è verificata nel caso di specie per quanto riguarda le eccedenze versate per gli anni 2012 e 2013.
24
Se, infine, la stessa domanda è stata presentata dopo la scadenza dello stesso termine, e pure l’eccedenza è sorta dopo tale scadenza, allora non sono dovuti interessi. Il giudice del rinvio rileva che tale situazione si è verificata nel caso di specie per quanto riguarda le eccedenze versate per il 2014.
25
Il giudice del rinvio osserva che la limitazione relativa alla decorrenza degli interessi, descritta nel punto 23 della presente sentenza, è ammessa dai giudici polacchi. Tuttavia esso rileva che, per quanto riguarda la situazione descritta nel punto 24 della presente sentenza, la giurisprudenza polacca giudica che, sebbene le disposizioni del diritto nazionale non consentano di concedere interessi al contribuente, siffatti interessi dovrebbero tuttavia essergli concessi sulla base di principi analoghi a quelli previsti dall’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario, fermo restando che il termine per presentare la domanda di accertamento dell’eccedenza dovrebbe essere tuttavia calcolato a partire dalla data del prelievo di detta eccedenza.
26
Il giudice del rinvio si chiede se, in una situazione come quella di cui è investito, la limitazione della durata di decorrenza degli interessi su un’eccedenza garantisca il risarcimento del danno causato dall’indebita riscossione dell’imposta e l’attuazione integrale del principio di leale cooperazione derivante dall’articolo 4, paragrafo 3, TUE.
27
Il giudice del rinvio rileva altresì che, sebbene l’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario preveda norme identiche per il calcolo degli interessi sulle eccedenze, indipendentemente dal fatto che si tratti di eccedenze risultanti da una sentenza della Corte o del Trybunal Konstytucyjny (Corte costituzionale), gli effetti per quanto riguarda dette eccedenze differiscono secondo che derivino da una sentenza dell’uno o dell’altro di questi due organi giurisdizionali. Infatti, una sentenza del Trybunal Konstytucyjny (Corte costituzionale), che dichiari una disposizione di diritto nazionale incompatibile con la Costituzione polacca, farebbe perdere a tale disposizione la sua efficacia vincolante alla data di pubblicazione di tale sentenza. Non sarebbe quindi possibile che, come nella controversia di cui è investito il giudice del rinvio, un’eccedenza sorga dopo la pubblicazione di una siffatta sentenza del Trybunal Konstytucyjny (Corte costituzionale). In tale contesto, ci si dovrebbe chiedere se la Repubblica di Polonia, benché applichi principi formalmente identici, abbia garantito un trattamento identico ai rimedi giuridici di natura interna e ai rimedi previsti per la tutela dei diritti dell’individuo derivanti dall’ordinamento dell’Unione. In quest’ultimo caso, il termine per presentare una domanda di accertamento dell’eccedenza è relativamente breve dal momento che, in forza dell’articolo 26, paragrafo 3, dell’updop, il sostituto d’imposta è tenuto a notificare al contribuente l’imposta prelevata entro il settimo giorno del mese successivo a quello nel corso del quale tale prelievo è avvenuto.
28
È in tale contesto che il Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se i principi di [effettività] e di leale cooperazione nonché il principio di equivalenza, sanciti dall’articolo 4, paragrafo 3, [TUE], nonché qualsiasi altro principio rilevante previsto dal diritto [dell’Unione], ostino ad una disposizione nazionale, quale l’articolo 78, paragrafo 5, punti 1 e 2, [del codice tributario], secondo la quale gli interessi sui tributi versati in eccesso dal sostituto d’imposta in violazione del diritto [dell’Unione] non sono dovuti al contribuente per il periodo successivo [al termine di 30] giorni, decorrente dalla data di pubblicazione nella Gazzetta ufficiale [dell’Unione europea] della sentenza della [Corte] che dichiara l’incompatibilità del prelievo dell’imposta con il diritto dell’Unione, nel caso in cui la domanda diretta a far constatare tale eccedenza sia stata presentata dal contribuente dopo la scadenza del suddetto termine, e le disposizioni di diritto nazionale in materia di riscossione delle imposte siano rimasti incompatibili con il diritto dell’Unione, nonostante la sentenza [Emerging Markets]».
Sulla questione pregiudiziale
29
Con la sua questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se i principi di equivalenza ed effettività, letti in combinato disposto con il principio di leale cooperazione, debbano essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale che, quando una domanda di rimborso di un’eccedenza fiscale è presentata oltre 30 giorni dopo la pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea di una sentenza della Corte da cui deriva la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione, limita la decorrenza degli interessi sull’eccedenza dovuti al contribuente interessato al trentesimo giorno successivo a tale pubblicazione, o addirittura esclude qualsiasi interesse nel caso in cui detta eccedenza sia stata versata dal contribuente dopo il suddetto trentesimo giorno.
30
Secondo una giurisprudenza costante, in forza del principio di leale cooperazione, sancito dall’articolo 4, paragrafo 3, TUE, gli Stati membri sono tenuti a eliminare le conseguenze illecite di una violazione del diritto dell’Unione e a stabilire modalità procedurali, per i ricorsi diretti a garantire la tutela dei diritti spettanti alle persone in forza di quest’ultimo, che non siano meno favorevoli di quelli che riguardano ricorsi analoghi di natura interna (principio di equivalenza) e che non rendano praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico dell’Unione (principio di effettività) (sentenza del 14 ottobre 2020, Valoris, C‑677/19, EU:C:2020:825, punto 21 e giurisprudenza ivi citata).
31
Da una giurisprudenza costante risulta altresì che ogni contribuente al quale un’autorità nazionale abbia imposto il pagamento di una tassa, di un dazio, di un’imposta o di un altro prelievo in violazione del diritto dell’Unione ha il diritto, in forza di quest’ultimo, di ottenere, da parte dello Stato membro interessato, non solo il rimborso della somma di denaro indebitamente percepita, ma anche il versamento di interessi diretti a compensare l’indisponibilità di quest’ultima (sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punti 51 e 52 e giurisprudenza ivi citata).
32
Siffatti diritti al rimborso delle somme di denaro di cui uno Stato membro ha imposto il pagamento ad un contribuente in violazione del diritto dell’Unione, e al versamento di interessi su tali somme, costituiscono l’espressione di un principio generale di ripetizione dell’indebito (sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 53 e giurisprudenza ivi citata).
33
È la circostanza che il versamento di una tassa, di un dazio, di un’imposta o di un altro prelievo sia stato imposto da un’autorità nazionale «in violazione del diritto dell’Unione» a fondare e giustificare detti diritti (v., in tal senso, sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 60).
34
Una siffatta violazione può avere ad oggetto qualsiasi norma del diritto dell’Unione, che si tratti di una disposizione del diritto primario o derivato, oppure di un principio generale del diritto dell’Unione (sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 61 e giurisprudenza ivi citata).
35
Per quanto riguarda la natura di tale violazione, la Corte ha dichiarato che i diritti al rimborso dell’indebito e al versamento di interessi che i contribuenti traggono dal diritto dell’Unione costituiscono l’espressione di un principio generale, la cui applicazione non è limitata a talune violazioni di detto diritto o esclusa in presenza di altre (sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 62).
36
Ne consegue che tali diritti possono essere invocati non solo nel caso in cui un’autorità nazionale abbia imposto a un contribuente di pagare un importo di denaro sulla base di un atto dell’Unione che risulti viziato da illegittimità, ma anche in altre ipotesi, in particolare nel caso in cui il pagamento sia stato imposto sulla base di una normativa nazionale contraria a una disposizione del diritto primario o derivato dell’Unione, o ancora nel caso in cui detta autorità abbia imposto il pagamento di cui trattasi applicando erroneamente, alla luce del diritto dell’Unione, un atto dell’Unione o una normativa nazionale che assicura l’esecuzione o il recepimento di un tale atto (v., in tal senso, sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punti 63 e 64 e giurisprudenza ivi citata).
37
Da ciò deriva che i principi del diritto dell’Unione relativi ai diritti dei contribuenti di ottenere il rimborso di importi di denaro, il cui pagamento sia stato loro richiesto da uno Stato membro in violazione del diritto dell’Unione, nonché il versamento di interessi su tali importi di denaro devono essere interpretati nel senso che essi si applicano, in via generale e fatte salve le modalità in base alle quali tali diritti devono essere esercitati in un determinato caso di specie, quando da una sentenza della Corte o da quella di un giudice nazionale emerge che il pagamento di un tributo mediante prelievo alla fonte è stato imposto da un’autorità nazionale in base a un’interpretazione erronea del diritto dell’Unione, oppure a un’applicazione erronea di tale diritto (v., in tal senso, sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 69).
38
Il diritto al versamento di interessi, di cui al punto 31 della presente sentenza, mira, come risulta dalla giurisprudenza citata in tale punto, a compensare l’indisponibilità dell’importo di denaro di cui il contribuente è stato indebitamente privato. Tale compensazione può avvenire, a seconda dei casi, in base alle modalità previste dalla normativa applicabile dell’Unione o, in mancanza di una tale normativa, conformemente a quelle che si applicano in virtù del diritto nazionale (v., in tal senso, sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punti 70 e 71).
39
In mancanza di una disciplina dell’Unione in materia di domande di rimborso di imposte presentate agli Stati membri e, in particolare, in materia di versamento di interessi di mora su imposte indebitamente riscosse, spetta all’ordinamento giuridico interno di ogni Stato membro stabilire le modalità secondo le quali tali interessi devono essere versati in caso di rimborso di imposte riscosse in violazione del diritto dell’Unione. Come risulta dal punto 30 della presente sentenza, tali modalità, da un lato, conformemente al principio di equivalenza, non devono essere meno favorevoli di quelle che riguardano ricorsi analoghi di natura interna e, dall’altro, conformemente al principio di effettività, non devono rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico dell’Unione.
40
In particolare, siffatte modalità di versamento di interessi non devono condurre a privare il contribuente di un risarcimento adeguato per la perdita causatagli, il che presuppone, segnatamente, che gli interessi che gli sono versati coprano l’intero periodo compreso tra la data in cui egli ha versato la somma di denaro di cui trattasi e la data in cui quest’ultima gli è stata rimborsata (v., in tal senso, sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 75 e giurisprudenza ivi citata).
41
Ne consegue che il diritto dell’Unione osta ad un dispositivo giuridico che non risponda a tale obbligo e che, di conseguenza, non consenta l’esercizio effettivo dei diritti al rimborso e al versamento di interessi garantiti da tale diritto (sentenza del 28 aprile 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions e a., C‑415/20, C‑419/20 e C‑427/20, EU:C:2022:306, punto 76 e giurisprudenza ivi citata).
42
Nel caso di specie, l’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario prevede, in linea di principio, il pagamento di interessi sull’eccedenza che decorrono fino alla data di rimborso di quest’ultima e, in tal modo, soddisfa, prima facie, la disposizione del diritto dell’Unione relativa alla ripetizione dell’indebito.
43
Tuttavia, tale disposizione nonché l’interpretazione che ne dà l’amministrazione tributaria polacca hanno l’effetto, nel caso in cui la domanda di rimborso sia presentata più di 30 giorni dopo la pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea della sentenza della Corte da cui deriva la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione, di limitare nel tempo la decorrenza degli interessi o addirittura, eventualmente, di escluderli del tutto.
44
La limitazione temporale della decorrenza degli interessi, che si deduce direttamente dal testo dell’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario, si applica, come rileva in sostanza il giudice del rinvio (v. punto 23 della presente sentenza), quando l’eccedenza si verifica prima della scadenza del trentesimo giorno successivo alla pubblicazione, nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea, della sentenza della Corte da cui deriva la constatazione che l’imposta in questione viola il diritto dell’Unione, e la domanda di rimborso è presentata successivamente a tale data. Il motivo addotto dal governo polacco per giustificare tale limitazione è l’intento di evitare che i contribuenti differiscano le loro domande di rimborso dell’eccedenza riscossa allo scopo di beneficiare di interessi più consistenti.
45
Quanto all’esclusione di qualsiasi interesse, che deriva dall’interpretazione dell’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario da parte dell’amministrazione tributaria polacca, essa si produce, come rileva in sostanza il giudice del rinvio (v. punto 24 della presente sentenza), nel caso in cui l’eccedenza sia stata riscossa dopo il trentesimo giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea della sentenza della Corte, da cui deriva la constatazione che l’imposta in questione viola il diritto dell’Unione. La ragione addotta dal direttore per giustificare tale esclusione è che il contribuente può opporsi alla riscossione dell’eccedenza, avvalendosi della sentenza della Corte.
46
In tale contesto, occorre esaminare se e in che misura tale meccanismo di limitazione e, se del caso, di esclusione degli interessi violi la disposizione del diritto dell’Unione, illustrata nella giurisprudenza citata ai punti da 31 a 41 della presente sentenza, secondo cui il contribuente che subisce un’eccedenza fiscale in violazione del diritto dell’Unione ha diritto, oltre al rimborso di tale eccedenza da parte dello Stato membro interessato, al pagamento, da parte di detto Stato membro, di interessi su tale eccedenza, calcolati fino alla data del rimborso di quest’ultima.
47
A tal riguardo, occorre rilevare che le domande di rimborso di eccedenze e di pagamento di interessi su tali eccedenze sono soggette alle norme procedurali nazionali, che possono imporre al richiedente di agire con ragionevole diligenza al fine di evitare il danno o limitarne la portata (v., in tal senso, sentenza dell’8 marzo 2001, Metallgesellschaft e a., C‑397/98 e C‑410/98, EU:C:2001:134, punto 102). Ciò non toglie, tuttavia, come ricordato nel punto 39 della presente sentenza, che tali modalità debbano rispettare i principi di equivalenza ed effettività.
48
Occorre esaminare, anzitutto, se la normativa nazionale rispetti il principio di effettività.
49
Per quanto riguarda, in primo luogo, l’esame del meccanismo di limitazione nel tempo della decorrenza degli interessi alla luce di detto principio, occorre rilevare che, anche supponendo che il deposito di una domanda di rimborso entro 30 giorni dalla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea della sentenza della Corte, da cui risulti la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione, possa essere considerato un obbligo ragionevolmente esigibile del contribuente che ha partecipato alla controversia in occasione della quale tale sentenza della Corte è stata pronunciata, un siffatto deposito non può essere ragionevolmente richiesto a qualsiasi altro contribuente che, non essendo parte in detta controversia, possa non essere informato della pronuncia della sentenza della Corte entro un termine così breve. Quest’ultimo contribuente, senza commettere nessuna negligenza, può venire a conoscenza del fatto che l’imposizione da lui subita violava il diritto dell’Unione solo dopo la scadenza del termine dei 30 giorni successivi a detta pubblicazione.
50
Inoltre, anche per quanto riguarda il contribuente parte della controversia che ha dato luogo a detta sentenza il quale, in linea di principio, è a conoscenza di quest’ultima sin dal giorno della sua pronuncia, non ci si può sempre ragionevolmente attendere dal medesimo che egli presenti una domanda di rimborso entro 30 giorni dalla pubblicazione di detta sentenza nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea.
51
Infatti, quando la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione dipende dal risultato di verifiche che, nella sua sentenza, la Corte chiede al giudice del rinvio di operare, un periodo ampiamente superiore alla scadenza di tale termine di 30 giorni può trascorrere prima che detto tributo si riveli contrario al diritto dell’Unione, sulla base delle considerazioni contenute nella sentenza della Corte. Ciò vale a maggior ragione quando tale giudice, in sede di esecuzione della sentenza della Corte, non proceda esso stesso alle verifiche richieste, ma faccia rinvio all’amministrazione tributaria, affinché essa proceda a ciò.
52
Per quanto riguarda, in secondo luogo, l’esame, alla luce del principio di effettività, del meccanismo di esclusione di qualsiasi interesse sull’eccedenza applicato quando detta eccedenza sorge dopo la scadenza del termine dei 30 giorni successivi alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea della sentenza della Corte, occorre rilevare che la circostanza che un tributo applicato da uno Stato membro si riveli contrario al diritto dell’Unione alla luce di una sentenza della Corte non implica che un contribuente possa concretamente impedire il versamento dell’imposta in questione. Infatti, e come rilevato dalla Commissione europea nelle sue osservazioni scritte, non è escluso che un’imposta continui ad essere prelevata, in violazione del diritto dell’Unione, successivamente alla pronuncia e alla pubblicazione di una siffatta sentenza nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea.
53
Anche in questo caso ciò può verificarsi, a maggior ragione, quando la constatazione della contrarietà dell’imposizione di cui trattasi al diritto dell’Unione dipende dal risultato di valutazioni e verifiche che la Corte, nella sua sentenza, invita il giudice del rinvio ad operare e alle quali quest’ultimo chiede, a sua volta, all’amministrazione finanziaria di procedere.
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Tale difficoltà del contribuente ad impedire il pagamento dell’imposta è ulteriormente accresciuta quando detto pagamento incombe – come nel caso di specie – a un terzo «sostituto d’imposta» personalmente responsabile della riscossione dell’imposta e del suo versamento all’Erario, e tale sostituto d’imposta informa il contribuente solo a posteriori del prelievo effettuato, con uno sfasamento temporale. L’eventuale circostanza che tale sostituto d’imposta avrebbe potuto esso stesso tentare di opporsi al pagamento è irrilevante ai fini di tale constatazione.
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Per quanto riguarda la considerazione contenuta nel punto precedente, relativa allo sfasamento temporale nell’informazione del contribuente da parte del sostituto d’imposta, occorre sottolineare che, anche ipotizzando che il differimento applicabile nel caso di specie si estenda, al massimo, per un mese e sette giorni a decorrere dal prelievo e non – come sostiene il ricorrente nel procedimento principale nelle sue osservazioni scritte, invocando l’articolo 26, paragrafo 3a, dell’updop, nella parte in cui riguarda il paragrafo 3, punto 2, del medesimo articolo – su un periodo che decorre fino alla fine del terzo mese dell’anno successivo a quello del versamento, circostanza che spetterà al giudice del rinvio, se del caso, verificare, risulta chiaramente che tale differimento di un mese e sette giorni può comportare che il contribuente sia informato del prelievo solo dopo la scadenza del termine previsto dall’articolo 78, paragrafo 5, del codice tributario.
56
Occorre aggiungere, incidentalmente, che le considerazioni che precedono, dalle quali risulta che il contribuente può non essere informato, entro un breve termine, del prelievo operato dal sostituto d’imposta, implicano di non ammettere come idonea a rispettare il principio di effettività la soluzione giurisprudenziale, evocata dal giudice del rinvio, consistente nel modificare la norma esistente, rinviando la scadenza del termine per presentare una domanda di accertamento dell’eccedenza al trentesimo giorno decorrente dal prelievo.
57
Alla luce delle considerazioni che precedono, il principio di effettività, in combinato disposto con il principio di leale cooperazione, dev’essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che, quando una domanda di rimborso di un’eccedenza fiscale è presentata oltre 30 giorni dopo la pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea di una sentenza della Corte da cui deriva la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione, limita la decorrenza degli interessi sull’eccedenza dovuti al contribuente interessato al trentesimo giorno successivo a tale pubblicazione, o addirittura esclude qualsiasi interesse nel caso in cui detta eccedenza sia stata versata dal contribuente dopo il suddetto trentesimo giorno.
58
Tenuto conto di tali considerazioni, non occorre rispondere alla questione pregiudiziale nella parte in cui essa riguarda il principio di equivalenza.
Sulle spese
59
Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi, la Corte (Settima Sezione) dichiara:
Il principio di effettività, in combinato disposto con il principio di leale cooperazione, dev’essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che, quando una domanda di rimborso di un’eccedenza fiscale è presentata oltre 30 giorni dopo la pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea di una sentenza della Corte da cui deriva la constatazione della contrarietà del tributo di cui trattasi al diritto dell’Unione, limita la decorrenza degli interessi sull’eccedenza dovuti al contribuente interessato al trentesimo giorno successivo a tale pubblicazione, o addirittura esclude qualsiasi interesse nel caso in cui detta eccedenza sia stata versata dal contribuente dopo il suddetto trentesimo giorno.
Firme
(
*1
)	Lingua processuale: il polacco.