62024CJ0092
UNIONIN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (neljäs jaosto)
1 päivänä elokuuta 2025 (
*1
)
Ennakkoratkaisupyyntö – Verotus – Eri jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettava yhteinen verojärjestelmä – Direktiivi 2011/96/EU – 4 artiklan 1 kohdan a alakohta – Kielto verottaa emoyhtiön saamia voittoja – Osinkojen kaksinkertaisen verotuksen välttäminen – Soveltamisala – Tuotantotoiminnasta alueellisesti kannettava vero – Se, että 50 prosenttia emoyhtiöiden saamista osingoista sisällytetään kyseisen veron määräytymisperusteeseen
Yhdistetyissä asioissa C‑92/24–C‑94/24,
joissa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvista ennakkoratkaisupyynnöistä, jotka Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (Lombardian toisen oikeusasteen verotuomioistuin, Italia) on esittänyt 6.10.2023 tekemillään päätöksillä, jotka ovat saapuneet unionin tuomioistuimeen 24.1.2024, saadakseen ennakkoratkaisun asioissa
Banca Mediolanum SpA
vastaan
Agenzia delle Entrate – Direzione regionale della Lombardia,
UNIONIN TUOMIOISTUIN (neljäs jaosto),
toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja I. Jarukaitis sekä tuomarit N. Jääskinen, A. Arabadjiev, M. Condinanzi ja R. Frendo (esittelevä tuomari),
julkisasiamies: J. Kokott,
kirjaaja: A. Calot Escobar,
ottaen huomioon kirjallisessa käsittelyssä esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
–
Banca Mediolanum SpA, edustajinaan G. Escalar ja A. Siragusa, avvocati,
–
Italian hallitus, asiamiehenään G. Palmieri, avustajanaan G. Galluzzo, avvocato dello Stato,
–
Euroopan komissio, asiamiehinään A. Ferrand, W. Roels ja P. Rossi,
kuultuaan julkisasiamiehen 27.3.2025 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
on antanut seuraavan
tuomion
1
Ennakkoratkaisupyynnöt koskevat eri jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä 30.11.2011 annetun neuvoston direktiivin 2011/96/EU (EUVL 2011, L 345, s. 8) 4 artiklan tulkintaa.
2
Nämä pyynnöt on esitetty asioissa, joissa vastakkain ovat Banca Mediolanum SpA ja Agenzia delle Entrate – Direzione regionale della Lombardia (Lombardian alueen verohallinto, Italia; jäljempänä verohallinto) ja joissa on kyse tuotantotoiminnasta alueellisesti kannettavan veron (imposta regionale sulle attività produttive, jäljempänä IRAP) osittaista palauttamista koskevista vaatimuksista.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
3
Jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä annetun direktiivin 90/435/ETY muuttamisesta 22.12.2003 annetun neuvoston direktiivin 2003/123/EY (EUVL 2004, L 7, s. 41) johdanto-osan neljännessä perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
”[Eri jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä 23.7.1990 annetun neuvoston] direktiivin 90/435/ETY [(EYVL 1990, L 225, s. 6)] 2 artiklassa määritellään yhtiöt, jotka kuuluvat sen soveltamisalaan. Sen liitteessä on luettelo yhtiöistä, joihin direktiivin säännöksiä sovelletaan. – –”
4
Direktiivin 2011/96 johdanto-osan ensimmäisessä ja kolmannessa perustelukappaleessa todetaan seuraavaa:
”(1)
– – [direktiiviä 90/435] on muutettu – – huomattavilta osilta. Koska siihen on tehtävä uusia muutoksia, se olisi selkeyden vuoksi laadittava uudelleen.
– –
(3)
Tämän direktiivin tarkoitus on vapauttaa lähdeverosta osingot ja muut jaetut voitot, joita tytäryhtiöt maksavat emoyhtiöilleen, ja välttää tällaisen tulon kaksinkertainen verotus emoyhtiön tasolla.”
5
Direktiivin 2011/96 2 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Tässä direktiivissä tarkoitetaan:
a)
’jäsenvaltiossa sijaitsevalla yhtiöllä’ yhtiötä:
– –
iii)
joka – – on ilman valintamahdollisuutta ja vapautusta velvollinen maksamaan jotakin liitteessä I olevassa B osassa luetelluista veroista tai muuta veroa, jolla jokin näistä veroista voidaan korvata;
– –”
6
Direktiivin 2011/96, sellaisena kuin se oli voimassa ennen 8.7.2014 annetulla neuvoston direktiivillä 2014/86/EU (EUVL 2014, L 219, s. 40), joka jäsenvaltioiden oli saatettava osaksi kansallista lainsäädäntöään 31.12.2015 mennessä, tehtyjä muutoksia, 4 artiklan 1 kohdassa säädettiin seuraavaa:
”Jos emoyhtiölle tai sen kiinteälle toimipaikalle jaetaan voittoa muutoin kuin tytäryhtiön selvitystilaan joutumisen yhteydessä sillä perusteella, että emoyhtiö on tytäryhtiönsä osakas, emoyhtiön sijaintijäsenvaltion ja sen kiinteän toimipaikan sijaintijäsenvaltion on joko
a)
jätettävä verottamatta tämä voitto; tai
b)
verotettava tällaista voittoa, mutta samalla sallittava emoyhtiön ja kiinteän toimipaikan vähentää maksettavan veron määrästä osuus, jonka tytäryhtiö tai mikä tahansa alatytäryhtiö on maksanut voittoon liittyvästä yhtiöverosta, edellyttäen, että kunkin tason yhtiö ja alatytäryhtiö kuuluvat 2 artiklassa vahvistetun määritelmän piiriin ja täyttävät 3 artiklassa säädetyt vaatimukset, mutta kuitenkin enintään emoyhtiölle maksettavaksi määrättyä veromäärää vastaava määrä.”
7
Direktiivillä 2014/86 tehtyjen muutosten seurauksena direktiivin 2011/96 4 artiklan 1 kohdan a alakohdan sanamuoto on seuraava:
”– –
a)
jätettävä verottamatta tämä voitto siltä osin kuin tällainen voitto ei ole tytäryhtiölle vähennyskelpoinen ja verotettava tämä voitto siltä osin kuin tällainen voitto on tytäryhtiölle vähennyskelpoinen”.
8
Direktiivin 2011/96 4 artiklan 3 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Kukin jäsenvaltio voi kuitenkin säätää, ettei osuuteen liittyviä kuluja tai tytäryhtiön voitonjaosta johtuvia arvonalennuksia saa vähentää emoyhtiön verotettavista voitoista.
Jos näissä tapauksissa osuuteen liittyvät hallintokulut vahvistetaan vakiomenetelmällä, vakiomäärä ei saa olla suurempi kuin 5 prosenttia tytäryhtiön jakamista voitoista.”
9
Kyseisen direktiivin liitteessä I olevassa B osassa, jonka otsikko on ”Luettelo 2 artiklan a alakohdan iii alakohdassa tarkoitetuista veroista”, luetellaan seuraavat verot:
”– –
–
imposta sul reddito delle società Italiassa,
– –”
Italian oikeus
10
Tuloverosäännösten koonnoksen hyväksymisestä 22.12.1986 annetun tasavallan presidentin asetuksen nro 917 (decreto del Presidente della Repubblica n. 917 – Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi; GURI nro 302, 31.12.1986, Supplemento ordinario nro 126; jäljempänä tuloverosäännöksistä annettu asetus) 89 §:ssä säädetään seuraavaa:
”– –
2.   Jaetusta voitosta sen muodosta ja siitä käytettävästä nimityksestä riippumatta – – jätetään 95 prosenttia huomioimatta tällaista voittoa saavan yhtiön tai laitoksen sen tilikauden, jolloin voittoa on näin saatu, tulojen määrittämisen yhteydessä. – –
– –”
11
Tuotantotoiminnasta alueellisesti kannettavan veron määräämisestä, luonnollisten henkilöiden tuloveron veroluokkien, ‑kantojen ja ‑vähennysten tarkistamisesta ja tätä veroa täydentävän alueellisen lisäveron määräämisestä sekä paikallisia veroja koskevien verosäännösten uudistamisesta 15.12.1997 annetun asetuksen nro 446 (decreto legislativo n. 446 – Istituzione dell’imposta regionale sulle attività produttive, revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni dell’Irpef e istituzione di una addizionale regionale a tale imposta, nonché riordino della disciplina dei tributi locali; GURI nro 298, 23.12.1997, Supplemento ordinario nro 252; jäljempänä asetus nro 446/1997) 2 §:ssä säädetään seuraavaa:
”1.   [IRAPin] soveltamisedellytyksenä on tavaroiden tuotantoa ja vaihdantaa tai palvelujen tarjoamista varten itsenäisesti organisoidun toiminnan tavanomainen harjoittaminen. – –”
12
Asetuksen nro 446/1997 4 §:ssä säädetään seuraavaa:
”[IRAPia] suoritetaan asianomaisella hallintoalueella harjoitetusta toiminnasta saadusta nettotuotantoarvosta.
– –”
13
Asetusta nro 446/1997 on muutettu valtion vuotuisen ja monivuotisen talousarvion laatimisesta 24.12.2007 annetulla lailla nro 244 (vuoden 2008 talousarviolaki) (legge n. 244 – Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2008); GURI nro 300, 28.12.2007, Supplemento ordinario nro 285; jäljempänä muutettu asetus nro 446/1997). Muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:ssä, jonka otsikko on ”Pankkien ja muiden rahoituslaitosten nettotuotantoarvon määrittäminen”, säädetään seuraavaa:
”1.   – – määräytymisperuste määräytyy taseen mukaisesti laaditun tuloslaskelman seuraavien nimikkeiden summan perusteella – –:
a)
pankkitoiminnan välitysmarginaali, alennettuna 50 prosentilla osingoista
– –”
Pääasiat ja ennakkoratkaisukysymys
14
Banca Mediolanum ‑pankilla, jolla on verotuksellinen asuinpaikka Italiassa, ja sen tytäryhtiö Mediolanum SpA:lla, jolla on niin ikään verotuksellinen asuinpaikka Italiassa ja joka on sulautunut Banca Mediolanumiin ennen esillä olevien ennakkoratkaisupyyntöjen taustalla olevien tuomioistuinmenettelyjen aloittamista, oli verovuosina 2014 ja 2015 osuuksia useammassa yhtiössä, joiden verotuksellinen asuinpaikka sijaitsi muissa Euroopan unionin jäsenvaltioissa.
15
Banca Mediolanum ja Mediolanum saivat kyseisiltä tytäryhtiöiltä osinkoja, joista ne sisällyttivät enintään 5 prosentin osuuden direktiivin 2011/96 liitteessä I olevassa B osassa tarkoitetun imposta sur reddito delle societàn (yhteisövero, jäljempänä IRES) määräytymisperusteeseen tuloverosäännöksistä annetun asetuksen 89 §:n 2 momentin mukaisesti.
16
Kyseiset yhtiöt sisällyttivät rahoituksen välittäjinä lisäksi 50 prosenttia mainituista osingoista IRAPin määräytymisperusteeseen muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momentin a kohdan nojalla.
17
Banca Mediolanum, joka katsoi, että kyseinen säännös on ristiriidassa direktiivin 2011/96 4 artiklan kanssa, esitti myöhemmin verohallinnolle kolme vaatimusta, joissa se vaati palauttamaan IRAPin määrän, joka oli tullut maksettavaksi sellaisten rahamäärien sisällyttämisestä IRAPin määräytymisperusteeseen, jotka vastasivat 50:tä prosenttia toisessa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltä saaduista osingoista.
18
Verohallinto hylkäsi kyseiset vaatimukset sillä perusteella, että sen mukaan muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momentin a kohta ei ole ristiriidassa direktiivin 2011/96 4 artiklan kanssa, sillä kyseistä säännöstä ei sovelleta IRAPiin vaan ainoastaan tuloveroihin.
19
Banca Mediolanum riitautti pyyntöjen hylkäämistä koskevat verohallinnon päätökset Commissione tributaria provinciale di Milanossa (Milanon maakunnallinen verotuomioistuin, Italia), joka vahvisti kyseiset päätökset kolmella antamallaan tuomiolla.
20
Banca Mediolanum valitti kyseisistä tuomioista Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardiaan (Lombardian toisen oikeusasteen verotuomioistuin, Italia), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin.
21
Kyseinen tuomioistuin viittaa direktiivin 2011/96, sellaisena kuin se oli ennen sen muuttamista direktiivillä 2014/86, 4 artiklaan ja katsoo, että kyseisestä artiklasta johtuvaa kieltoa verottaa yhdessä jäsenvaltiossa asuvan tytäryhtiön jossakin toisessa jäsenvaltiossa asuvalle emoyhtiölle jakamaa voittoa enempää kuin 5 prosenttia voiton määrästä voidaan soveltaa myös IRAPiin.
22
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin muistuttaa tältä osin, että asetuksen nro 446/1997, jolla kyseinen vero on otettu käyttöön, 2 ja 4 §:n mukaan yhtäältä IRAPin soveltamisedellytyksenä on tavaroiden tuotantoa ja vaihdantaa tai palvelujen tarjoamista varten itsenäisesti organisoidun toiminnan tavanomainen harjoittaminen ja että toisaalta IRAPia suoritetaan asianomaisella Italian hallintoalueella harjoitetusta toiminnasta saadusta nettotuotantoarvosta.
23
Kyseisen tuomioistuimen mukaan 17.5.2017 annetusta tuomiosta AFEP ym. (C‑365/16, EU:C:2017:378) ja 17.5.2017 annetusta tuomiosta X (C‑68/15, EU:C:2017:379) ilmenee kuitenkin, että direktiivin 2011/96 4 artiklassa kielletään jäsenvaltioita verottamasta millään tavalla muissa jäsenvaltioissa asuvien tytäryhtiöiden jossakin toisessa jäsenvaltiossa asuvalle emoyhtiölleen jakamia osinkoja enempää kuin 5 prosenttia kyseisten osinkojen määrästä.
24
Mainitun tuomioistuimen mukaan on niin, että jos IRAPin voidaan katsoa kuuluvan kyseisen kiellon piiriin, muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momentin a kohta olisi ristiriidassa direktiivin 2011/96 kanssa, sillä kyseisessä säännöksessä edellytetään, että pankkien ja muiden kyseisessä direktiivissä tarkoitetuiksi emoyhtiöiksi luokiteltavien rahoituksen välittäjien on sisällytettävä IRAPin määräytymisperusteeseen 50 prosenttia muissa jäsenvaltioissa asuvilta mainitussa direktiivissä tarkoitetuilta tytäryhtiöiltä saamistaan osingoista.
25
Tässä tilanteessa Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia on päättänyt lykätä kummankin siinä vireillä olevan asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:
”Onko [muutetun] asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momenttiin sisältyvä Italian tasavallan vaatimus sisällyttää IRAPin perusteeseen 50 prosenttia Italiassa asuvien, direktiivissä [2011/96] emoyhtiöiksi luokiteltavien rahoituksen välittäjien saamista osingoista, joita jakavat muissa – – jäsenvaltioissa asuvat samassa direktiivissä tytäryhtiöiksi luokiteltavat yhtiöt, ilman että emoyhtiöt voivat vähentää IRAPista tytäryhtiöiden voitoista jo maksaman yhteisöveron osuutta, vastoin [kyseisen] direktiivin 4 artiklassa säädettyä kieltoa verottaa jäsenvaltiossa asuvien emoyhtiöiden muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltä saamia voittoja enempää kuin 5 prosenttia osinkojen määrästä?”
Ennakkoratkaisukysymyksen tarkastelu
26
Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan kansallisten tuomioistuinten ja unionin tuomioistuimen välille SEUT 267 artiklalla luodussa yhteistyömenettelyssä unionin tuomioistuimen tehtävänä on antaa ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle hyödyllinen vastaus, jonka perusteella tämä voi ratkaista siinä vireillä olevan asian. Unionin tuomioistuimen on tätä silmällä pitäen tarvittaessa muotoiltava sille esitetyt kysymykset uudelleen. Sen on tältä osin poimittava kaikista kansallisen tuomioistuimen esittämistä seikoista ja erityisesti ennakkoratkaisupyynnön esittämistä koskevan päätöksen perusteluista ne unionin oikeutta koskevat seikat, joita on syytä tulkita, kun otetaan huomioon riidan kohde (tuomio 30.4.2024, M.N. (EncroChat), C‑670/22, EU:C:2024:372, 78 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
27
Tytäryhtiön emoyhtiölleen jakaman voiton – kyseisen tytäryhtiön selvitystilaan joutumisen yhteydessä jaettu voitto pois lukien – verokohtelusta on todettava, että direktiivin 2011/96 4 artiklan 1 kohdassa jätetään jäsenvaltioille nimenomaisesti mahdollisuus valita kyseisen direktiivin 4 artiklan 1 kohdan a alakohdassa säädetyn järjestelmän (jäljempänä vapautusjärjestelmä) ja 4 artiklan 1 kohdan b alakohdassa säädetyn järjestelmän väliltä (ks. vastaavasti tuomio 13.3.2025, John Cockerill, C‑135/24, EU:C:2025:176, 27 ja 28 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Kun jäsenvaltio on valinnut jommankumman näistä järjestelmistä, toista järjestelmää koskeva säännös ei ole merkityksellinen (ks. vastaavasti tuomio 19.12.2019, Brussels Securities, C‑389/18, EU:C:2019:1132, 32 kohta ja tuomio 12.5.2022, Schneider Electric ym., C‑556/20, EU:C:2022:378, 63 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
28
Direktiivin 2011/96 4 artiklan 3 kohdassa säädetään lisäksi, että jäsenvaltiot voivat kuitenkin säätää muun muassa, ettei emoyhtiön osuuteen tytäryhtiön pääomasta liittyviä kuluja saa vähentää emoyhtiön verotettavista voitoista. Kyseisestä säännöksestä ilmenee myös, että jos näissä tapauksissa osuuteen liittyvät hallintokulut vahvistetaan vakiomenetelmällä, vakiomäärä ei saa olla suurempi kuin 5 prosenttia tytäryhtiön jakamista voitoista (tuomio 17.5.2017, AFEP ym., C‑365/16, EU:C:2017:378, 23 kohta ja tuomio 17.5.2017, X, C‑68/15, EU:C:2017:379, 72 kohta).
29
Nyt käsiteltävässä asiassa unionin tuomioistuimen käytettävissä olevasta asiakirja-aineistosta ilmenee, että Italian tasavalta soveltaa vapautusjärjestelmää. Kuitenkin sen lisäksi, että osingoista, joita tytäryhtiöt jakavat Italiassa asuville emoyhtiöilleen, kannetaan tuloverosäännöksistä annetun asetuksen 89 §:n 2 momentin mukaisesti IRESiä rahamäärä, jonka suuruus vastaa 5:tä prosenttia kyseisten osinkojen määrästä, kansallisessa säännöstössä edellytetään pääasiassa, että kyseisistä osingoista 50 prosenttia sisällytetään toisen veron eli IRAPin määräytymisperusteeseen osinkojen alkuperästä riippumatta.
30
Näin ollen on katsottava, että ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kysymyksellään lähinnä, onko direktiivin 2011/96 4 artiklaa tulkittava siten, että se on esteenä kansalliselle säännöstölle, jonka nojalla vapautusjärjestelmän valinnut jäsenvaltio voi kantaa osingoista, joita kyseisessä jäsenvaltiossa asuvat rahoituksen välittäjät saavat mainitussa direktiivissä tarkoitettuina emoyhtiöinä muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään, veron, jonka suuruus on enemmän kuin 5 prosenttia osinkojen määrästä, myös silloin, kun kyseinen verottaminen toteutetaan verolla, joka ei ole yhteisövero mutta jonka määräytymisperusteeseen kyseiset osingot tai osa niistä sisällytetään.
31
On syytä muistuttaa, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on yhtäältä niin, että unionin oikeuden säännöksen tulkitsemisessa on otettava huomioon paitsi sen sanamuoto myös asiayhteys ja sillä säännöstöllä tavoitellut päämäärät, jonka osa säännös on (tuomio 17.11.1983, Merck, 292/82, EU:C:1983:335, 12 kohta ja tuomio 25.2.2025, BSH Hausgeräte, C‑339/22, EU:C:2025:108, 27 kohta). Unionin oikeuden säännöksen tulkinta ei toisaalta saa johtaa siihen, että säännöksen selvältä ja täsmälliseltä sanamuodolta viedään kokonaan sen tehokas vaikutus. Näin ollen on niin, että jos unionin oikeuden säännöksen merkitys ilmenee yksiselitteisesti itse säännöksen sanamuodosta, unionin tuomioistuin ei voi poiketa tästä tulkinnasta (tuomio 25.1.2022, VYSOČINA WIND, C‑181/20, EU:C:2022:51, 39 kohta ja tuomio 13.10.2022, Gmina Wieliszew, C‑698/20, EU:C:2022:787, 83 kohta).
32
Sanamuodon kannalta asiaa tarkasteltaessa on ensinnäkin todettava, että direktiivin 2011/96 4 artiklan 1 kohdan a alakohdan sanamuodosta ilmenee selvästi, että vapautusjärjestelmän valinneen jäsenvaltion on jätettävä verottamatta voitto, jonka jäsenvaltiossa asuva emoyhtiö saa muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään.
33
Kyseisen säännöksen direktiivillä 2014/86 tehdyn muutoksen jälkeisestä versiosta on tältä osin todettava, että unionin tuomioistuin on katsonut, ettei mainitun säännöksen soveltaminen rajoitu ainoastaan johonkin tiettyyn veroon (ks. vastaavasti tuomio 17.5.2017, AFEP ym., C‑365/16, EU:C:2017:378, 5 ja 33 kohta). Unionin tuomioistuin on todennut näin myös direktiivin 90/435 4 artiklan 1 kohdan ensimmäisestä luetelmakohdasta (ks. vastaavasti tuomio 12.5.2022, Schneider Electric ym., C‑556/20, EU:C:2022:378, 47 kohta), joka vastaa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen ja kaikkien osapuolten kirjallisissa huomautuksissaan mainitsemaa direktiivin 2011/96 4 artiklan 1 kohdan a alakohdan versiota.
34
Unionin tuomioistuin on näin ollen todennut, että direktiivin 2011/96, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivillä 2014/86, 4 artiklan 1 kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, että se on esteenä emoyhtiön asuinjäsenvaltion verotustoimenpiteelle, jossa säädetään kannettavaksi veroa emoyhtiön jakaessa osinkoja ja jossa veron määräytymisperusteena on jaettujen osinkojen määrä, johon sisältyvät tämän yhtiön ulkomaisilta tytäryhtiöiltään saamat osingot (tuomio 17.5.2017, AFEP ym., C‑365/16, EU:C:2017:378, 35 kohta).
35
Direktiivin 2011/96 4 artiklan 1 kohdan a alakohtaa on näin ollen sanamuodon perusteella tulkittava siten, että kyseisessä säännöksessä säädetty vapautusjärjestelmä koskee kaikkia veroja, joiden määräytymisperusteeseen sisällytetään osingot, jotka emoyhtiö saa muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään.
36
Asiayhteyden osalta on toiseksi muistutettava, että direktiivin 2003/123, jolla muutettiin direktiiviä 90/435, joka laadittiin uudelleen direktiivillä 2011/96 – kuten sen johdanto-osan ensimmäisessä perustelukappaleessa selitetään –, johdanto-osan neljännessä perustelukappaleessa todetaan, että direktiivin 90/435 2 artiklassa määritellään yhtiöt, jotka kuuluvat sen soveltamisalaan, ja että sen liitteessä on luettelo yhtiöistä, joihin kyseisen direktiivin säännöksiä sovelletaan.
37
Tältä osin on todettava, että direktiivin 2011/96 2 artiklan a alakohdan iii alakohdassa ja kyseisen direktiivin liitteessä I olevassa B osassa luetellaan direktiivin soveltamisalaan kuuluviksi katsottavien jäsenvaltioissa sijaitsevien yhtiöiden yksilöimiseksi kansalliset verot, joita näiden yhtiöiden on tavallisesti maksettava (ks. analogisesti tuomio 8.6.2000, Epson Europe, C‑375/98, EU:C:2000:302, 22 kohta).
38
Näin ollen on niin, että – toisin kuin Italian hallitus väittää – vaikka direktiivin 2011/96 2 artiklassa määritellään kyseisen direktiivin henkilöllinen soveltamisala, kyseinen artikla ei kuitenkaan ole merkityksellinen mainitun direktiivin aineellista soveltamisalaa määritettäessä. Tästä seuraa, että se, ettei IRAP ole yksi kyseisen direktiivin liitteessä I olevassa B osassa, jossa viitataan 2 artiklan a alakohdan iii alakohtaan, mainituista veroista, ei merkitse millään tavoin sitä, että kyseinen vero ei kuuluisi mainitun direktiivin aineelliseen soveltamisalaan.
39
Kolmanneksi ja viimeiseksi on todettava, että teleologiselta kannalta direktiivillä 2011/96 pyritään välttämään tytäryhtiön emoyhtiölleen jakamien voittojen kaksinkertainen verotus emoyhtiön tasolla, kuten kyseisen direktiivin johdanto-osan kolmannesta perustelukappaleesta ilmenee.
40
Lisäksi unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan jäsenvaltiossa sijaitsevan tytäryhtiön toisessa jäsenvaltiossa sijaitsevalle emoyhtiölleen suorittaman voitonjaon verotuksen neutraalisuuden tavoitteen saavuttamiseksi direktiivillä 2011/96 pyritään erityisesti sen 4 artiklan 1 kohdan a alakohdassa säädetyn säännön avulla välttämään tämän voitonjaon taloudellisesta näkökulmasta kaksinkertainen verotus eli sillä pyritään välttämään se, että jaetut voitot joutuvat ensiksi verotuksen kohteeksi tytäryhtiön verotuksessa ja toiseksi emoyhtiön verotuksessa (ks. vastaavasti ja analogisesti tuomio 12.5.2022, Schneider Electric ym., C‑556/20, EU:C:2022:378, 45 kohta; ks. vastaavasti myös tuomio 13.3.2025, John Cockerill, C‑135/24, EU:C:2025:176, 33 kohta).
41
Näin ollen on niin, että koska kyseisellä direktiivillä pyritään välttämään voitonjaon taloudellisesta näkökulmasta kaksinkertainen verotus, on katsottava, että vapautusjärjestelmä koskee mitä tahansa sellaista veroa sen luonteesta riippumatta, jonka määräytymisperusteeseen sisällytetään emoyhtiön asuinjäsenvaltiossa ainakin osa kyseisistä voitoista.
42
Nyt käsiteltävässä asiassa muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momentissa säädetään, että rahoituksen välittäjien osalta IRAPin määräytymisperusteena on useiden sellaisten tekijöiden summa, joista yksi on kyseisen säännöksen a kohdassa mainittu pankkitoiminnan välitysmarginaali alennettuna 50 prosentilla osingoista.
43
Koska – kuten Italian hallitus toteaa – pankkitoiminnan välitysmarginaali sisältää kaikki osingot, muutetun asetuksen nro 446/1997 6 §:n 1 momentin a kohdan seurauksena 50 prosenttia osingoista sisällytetään IRAPin, jota rahoituksen välittäjät ovat velvollisia maksamaan, määräytymisperusteeseen kyseisten osinkojen alkuperästä riippumatta.
44
Tässä tilanteessa on katsottava, että vapautusjärjestelmä on esteenä kansalliselle säännöstölle, joka mahdollistaa emoyhtiön muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään saamiensa osinkojen sisällyttämisen IRAPin kaltaisen veron määräytymisperusteeseen sen lisäksi, että 5 prosenttia kyseisistä osingoista sisällytetään IRESin kaltaisen yhteisöveron määräytymisperusteeseen.
45
Italian hallituksen argumentista, jonka mukaan on pääasiallisesti niin, että tämän tuomion edellisessä kohdassa tarkoitettu lopputulos on omiaan johtamaan italialaisilta tytäryhtiöiltään osinkoja saavan Italiassa asuvan emoyhtiön kannalta epäedulliseen käänteiseen syrjintään, joka Italian hallituksen mukaan loukkaa yhdenvertaisen kohtelun periaatetta, on lisäksi todettava, että kyseisen hallituksen tällä tavoin esiin tuoma tilanne on puhtaasti Italian tasavallan sisäinen.
46
Oikeuskäytännön mukaan unionin oikeudessa vahvistettuun yhdenvertaisen kohtelun periaatteeseen ei kuitenkaan voida vedota puhtaasti jäsenvaltion sisäisessä tilanteessa. Tällaisessa tilanteessa kansallisten tuomioistuinten tehtävänä on arvioida, onko kyse kansallisessa oikeudessa kielletystä syrjinnästä, ja tarvittaessa määritettävä, miten tällainen syrjintä voidaan poistaa (määräys 5.4.2004, Mosconi ja Ordine degli Ingegneri di Verona e Provincia, C‑3/02, EU:C:2004:224, 53 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen; ks. vastaavasti myös tuomio 2.4.2020, PF ym., C‑830/18, EU:C:2020:275, 35 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
47
Edellä esitetyn perusteella ennakkoratkaisukysymykseen on vastattava, että direktiivin 2011/96 4 artiklaa on tulkittava siten, että se on esteenä kansalliselle säännöstölle, jonka nojalla vapautusjärjestelmän valinnut jäsenvaltio voi kantaa osingoista, joita kyseisessä jäsenvaltiossa asuvat rahoituksen välittäjät saavat mainitussa direktiivissä tarkoitettuina emoyhtiöinä muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään, veron, jonka suuruus on enemmän kuin 5 prosenttia osinkojen määrästä, myös silloin, kun kyseinen verottaminen toteutetaan verolla, joka ei ole yhteisövero mutta jonka määräytymisperusteeseen kyseiset osingot tai osa niistä sisällytetään.
Oikeudenkäyntikulut
48
Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (neljäs jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:
Eri jäsenvaltioissa sijaitseviin emo- ja tytäryhtiöihin sovellettavasta yhteisestä verojärjestelmästä 30.11.2011 annetun neuvoston direktiivin 2011/96/EU 4 artiklaa
on tulkittava siten, että
se on esteenä kansalliselle säännöstölle, jonka nojalla mainitun artiklan 1 kohdan a alakohdassa tarkoitetun järjestelmän valinnut jäsenvaltio voi kantaa osingoista, joita kyseisessä jäsenvaltiossa asuvat rahoituksen välittäjät saavat mainitussa direktiivissä tarkoitettuina emoyhtiöinä muissa jäsenvaltioissa asuvilta tytäryhtiöiltään, veron, jonka suuruus on enemmän kuin 5 prosenttia osinkojen määrästä, myös silloin, kun kyseinen verottaminen toteutetaan verolla, joka ei ole yhteisövero mutta jonka määräytymisperusteeseen kyseiset osingot tai osa niistä sisällytetään.
Allekirjoitukset
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: italia.