62006CC0314
JULIANE KOKOTT
FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
Az ismertetés napja: 2007. július 18. (
1
)
C-314/06. sz. ügy
Société Pipeline Méditerranée et Rhône (SPMR)
kontra
Administration des douanes et droits indirects
és
Direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières (DNRED)
„92/12/EGK irányelv — Jövedéki adók — Ásványolajok — Veszteségek — Adómentesség — Elháríthatatlan külső ok (vis maior)”
I – Bevezetés
1.
A francia Cour de Cassation előtti alapeljárásban a Société Pipeline Méditerrannée et Rhône (SPMR) és a francia adóhivatal (
2
) áll egymással peres félként szemben, egy olajvezetékből műszaki hibák következtében kiszivárgott üzemanyag jövedéki adó alóli mentesítésével kapcsolatos jogvitában.
2.
A jövedékiadó-köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25-i 92/12/EGK tanácsi irányelv (
3
) 14. cikkének (1) bekezdése alapján történő mentesítés előfeltétele, hogy a veszteség az adófelfüggesztés keretében váratlan esemény vagy elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt következzen be, vagy „a termék természetéből adódóan” fellépő veszteségnek legyen tekinthető. A Cour de Cassation e fogalmak értelmezését kéri a Bíróságtól.
II – Jogi háttér
A – A 92/12 irányelv
3.
A 3. cikk szerint a 92/12 irányelv többek között a kapcsolódó irányelvekben meghatározott ásványolajokra vonatkozik.
4.
Az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése a következőképpen állapítja meg az adókötelezettség keletkezését:
„A 3. cikk (1) bekezdésében említett termékek jövedékiadó-kötelesek a Közösség 2. cikk meghatározása szerinti területén történt előállításukkor vagy az e területre történt importálásukkor.
»Jövedéki termék importálása«: a termék Közösség területére történő belépése […]”.
5.
A 6. cikk (1) bekezdése határozza meg pontosan azt az időpontot, amikor a jövedéki adó esedékessé válik, vagyis a szigorú értelemben vett adókötelezettséget keletkeztető tényt:
„(1)   A jövedéki adó a szabadforgalomba (helyes fordítás: fogyasztásra vagy felhasználásra) bocsátáskor vethető ki, vagy olyan hiány megállapítása esetén, amely a 14. cikk (3) bekezdése értelmében jövedékiadó-köteles.
Jövedéki termékek szabadforgalomba (helyes fordítás: fogyasztásra vagy felhasználásra) bocsátása a következőket jelenti:
a)
az adófelfüggesztési eljárásból való kilépés, ideértve a szabálytalan kilépést is;
b)
termékek adófelfüggesztési eljáráson kívül történő előállítása, ideértve a szabálytalan előállítást is;
c)
azon termékek bármilyen importálása, ideértve a szabálytalan importálást is, amelyek nem kerültek adófelfüggesztés alá.”
6.
Az irányelv 14. cikke rögzíti, hogy milyen feltételek mellett mentesülnek az adó alól a veszteségek:
„(1)   Az adóraktár engedélyesei mentesülnek az adó alól az olyan veszteségek tekintetében, amelyek az adófelfüggesztés keretében váratlan esemény vagy elháríthatatlan külső ok miatt következtek be, és amelyeket az érintett tagállam meghatalmazott képviselője (helyes fordítás: hatóságai) állapított(ak) meg. Az adófelfüggesztés keretében mentesítést kapnak továbbá a termék természetéből adódóan az olyan veszteségek tekintetében, amelyek az előállítás és feldolgozás, tárolás és fuvarozás során következtek be. A mentesítések megadására vonatkozó feltételeket a tagállamok állapítják meg. A mentesítések azonosan (helyes fordítás: egyaránt) vonatkoznak a 16. cikk szerinti kereskedőkre is a termékek adófelfüggesztéssel történő (helyes fordítás: (jövedéki)adó-felfüggesztési eljáráson belül történő) szállítása során.
(2)   A jövedéki termék Közösségen belül adófelfüggesztéssel történő szállítása közben bekövetkező, az (1) bekezdésben említett veszteségeket a rendeltetés helye szerinti tagállam szabályai szerint kell megállapítani.
(3)   A 20. cikk sérelme nélkül, az (1) bekezdésben említett veszteségeken kívüli, az illetékes hatóságok által megfelelően megállapított, a bekövetkezett hiányokra és azon veszteségekre vonatkozó adót, amelyek esetében nem adták meg az (1) bekezdésben említett mentesítést, az érintett tagállamban a veszteség vagy szükség esetén a hiány regisztrálásának idején alkalmazandó mértékek szerint kell megfizetni.”
B – Nemzeti jog
7.
A francia Vámtörvény 158.C. cikke, amely a kérdést előterjesztő bíróság előadása szerint a 92/12 irányelv 14. cikke (1) bekezdésének a francia jogba való átültetését szolgálja, a következőképpen rendelkezik:
„Az adóraktárakban elhelyezett olajtermékekben bekövetkezett veszteségek mentesülnek az adó alól, amennyiben az adóhatóság számára bizonyítást nyer:
1.
hogy a veszteséget váratlan esemény vagy elháríthatatlan külső ok (vis maior) [cas fortuit ou de force majeure] eredményezte;
2.
vagy hogy a veszteség e termékek természetének velejárója. Felhatalmazást kap a pénzügyminiszter, hogy rendeletben meghatározza valamennyi termék és szállítási mód vonatkozásában az adómentesség tekintetében elszámolható veszteség általánosan alkalmazandó legmagasabb mértékét.”
III – Tényállás és előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
8.
Saint-Just-Chaleyssin (Département Isère) község területén néhány napig üzemanyag szivárgott egy olajvezetékből. Az SPMR e vezetéken keresztül szállított üzemanyagot Svájcba, jövedéki adó felfüggesztése keretében. Később, 1997. január 1-jén a vezeték szétrobbant. Ennek során üzemanyag folyt ki a vezetékből, amelyet csak részben sikerült a talajból összegyűjteni.
9.
Ezért az SPMR jövedéki adómentességet kért az adóhivatal által a 795201 liter odaveszett üzemanyag vonatkozásában igényelt adóra. Kérelme elutasítása után az adóhivatal először keresetet indított – sikertelenül – az adó megfizetése iránt. A Cour d’appel később részben helyt adott a keresetnek, és megállapította, hogy nincs szó a Vámtörvény 158.C. cikke értelmében vett váratlan eseményről vagy elháríthatatlan külső okról (vis maior-ról). A Cour d’appel szerint a francia jogban csak olyan események tekinthetők elháríthatatlan külső oknak (vis maior-nak), amelyek előre nem láthatók, elháríthatatlanok és az érintetten kívül álló okból származnak.
10.
E megállapítást vitatja az SPMR a Cour de Cassation-hoz benyújtott felülvizsgálati kérelmével. Másodlagosan az SPMR előadja, hogy a veszteség mindenképpen a termékek természetére vezethető vissza. 2006. július 11-i végzésével a Cour de Cassation előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:
1)
A jövedékiadó-köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25-i 92/12/EGK tanácsi irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében az adófelfüggesztés keretében, elháríthatatlan külső ok miatt bekövetkezett veszteségek esetén az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmát előre nem látható, elháríthatatlan és olyan körülményként kell-e érteni, amely az adóraktár engedélyesén kívül eső okból származik, aki e körülményekre hivatkozik adómentesség iránti kérelme alátámasztására, vagy elegendő-e, hogy e körülmények az adóraktár engedélyese tekintetében elháríthatatlanok voltak?
2)
E termékek természetéből adódónak tekinthetők-e az irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében a termékek egy részét érő olyan veszteségek, amelyek amiatt következtek be, hogy a termékek egy olajvezetékből szivárogtak ki folyékony jellegük állaga és azon talaj jellege miatt, amelyen szétterjedtek, és amely megakadályozta az összegyűjtésüket, továbbá amely maga után vonta a megadóztatásukat?
11.
A Bíróság előtti eljárásban az SPMR, a francia, az olasz és a lengyel kormány, valamint az Európai Közösségek Bizottsága tett észrevételt.
IV – A főtanácsnok álláspontja
A – Előzetes megjegyzések
12.
A 92/12 irányelv 6. cikkének (1) bekezdése rögzíti, hogy a jövedéki adó az olyan jövedéki termékek után, mint az ásványolaj, nem csak fogyasztásra bocsátáskor vethető ki, hanem olyan hiány megállapítása esetén is, amely a 92/12 irányelv 14. cikkének (3) bekezdése értelmében jövedékiadó-köteles. A 14. cikk (1) bekezdése szerint azonban a hiány mentesül az adó alól, ha a veszteséget adó-felfüggesztési eljárás során
—
váratlan esemény (franciául: cas fortuit) vagy
—
elháríthatatlan külső ok (vis maior) (franciául: force majeure) eredményezte, vagy
—
a veszteség e termékek természetének velejárója.
13.
A kérdéseket előterjesztő bíróság az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdéssel azt kívánja tisztázni, hogy az elszivárgott üzemanyag elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt bekövetkezett veszteségnek minősül-e, a második kérdéssel pedig, hogy az adó alól mentesülő veszteségek harmadik csoportja értelmében vett „veszteségnek” tekinthető-e.
14.
Ezzel összefüggésben előzetesen két megjegyzést kell tenni. Egyrészt ki kell emelni, hogy a 14. cikk (1) bekezdésében megjelölt fogalmakat a közösségi jog önálló fogalmainak kell tekinteni.
15.
Ugyan a 92/12 irányelv 4. cikke (1) bekezdésének harmadik mondata úgy rendelkezik, hogy a mentesítések megadására vonatkozó feltételeket a tagállamok állapítják meg, azonban miként azt a Bizottság helyesen hangsúlyozza, a 92/12 irányelv 14. cikke (1) bekezdésének harmadik mondatát nem lehet úgy értelmezni, hogy az felhatalmazza a tagállamokat az „elháríthatatlan külső ok (vis maior)” és a „veszteség” irányadó fogalmainak nemzeti jogrendjeik értelmében vett önálló meghatározására.
16.
A 92/12 irányelv negyedik preambulumbekezdése szerint a belső piac létrehozásának és működésének biztosítása érdekében a jövedéki adó felszámíthatóságának minden tagállamban azonosnak kell lennie. Az irányelv e célját veszélyeztetné, ha a mentesítés anyagi feltételei egyedül a tényállási ismérvek nemzeti jog szerinti meghatározásától függnének. A mentesítés feltételeinek meghatározására vonatkozó tagállami hatáskör sokkal inkább csak a mentesítés olyan közelebbi körülményeire – így például az igazgatási eljárások részleteire – terjed ki, amelyeket az irányelv nem szabályoz, azonban e mentesítések tartalmára nem (
4
).
17.
Egyebekben a Bíróság az „elháríthatatlan külső ok (vis maior)” fogalmát eddig más jogterületeken is mindig a nemzeti fogalmakhoz való kapcsolódás nélkül, közösségi jogi fogalomként értelmezte (
5
).
18.
Második előzetes megjegyzésként meg kell állapítani, hogy a kérdéseket előterjesztő bíróság által vázolt körülmények alapján az üzemanyagot illetően kétségtelenül a 92/12 irányelv értelmében vett „veszteségről” van szó. Ez még akkor is így van, ha – mint azt a Bizottság helytállóan kifejti – a fogalmat a 79/623/EGK irányelv (
6
) 4. cikke hasonló fogalmának megfelelően értelmezzük. E rendelkezést illetően a Bíróság megállapította, hogy akkor nem áll fenn veszteség, ha fennáll annak kockázata, hogy a hiányzó termék a Közösségben kereskedelmi forgalomba kerül, ami különösen lopás esetében lehetséges. (
7
) A jelen ügyben azonban az üzemanyag összegyűjthetetlen módon elszivárgott a talajba, így a keveréket hulladékként kell ártalmatlanítani. Emiatt kizárt, hogy kereskedelmi fogalomba kerüljön.
B – Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdésről
19.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett első kérdéssel a kérdéseket előterjesztő bíróság két alternatívát kínál a Bíróságnak választásra az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmának pontosabb meghatározásához. A kérdéseket előterjesztő bíróság azt kérdezi, hogy a veszteséget kiváltó eseménynek előre nem láthatónak és elháríthatatlannak kell-e lennie, valamint a raktárengedélyes körén kívül eső okból kell-e származnia, vagy csak az elháríthatatlanság ténye a döntő.
20.
A kérdés megfogalmazásának nyilvánvalóan az elháríthatatlan külső ok (vis maior) francia jog szerinti fogalma szolgál alapjául. Tekintettel azonban arra a tényre, hogy a közösségi jog önálló fogalmának értelmezéséről van szó, nem helyénvaló – mint azt a Bizottság helyesen előadja – a nemzeti értelmezés által meghatározott terminológia használata, amely az előzetes döntéshozatali végzésben is található. A következőkben ezért ki kell alakítani az „elháríthatatlan külső ok (vis maior)” fogalmának önálló jelentését.
21.
Bár a kérdéseket előterjesztő bíróság nem kérdez rá kifejezetten a váratlan esemény (cas fortuit) fogalmára, először tisztázni kell, milyen viszonyban áll e fogalom az elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt bekövetkező veszteséggel.
1. A váratlan esemény (cas fortuit) fogalmának az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmához való viszonyáról
22.
A 92/12 irányelv német szövege szerint az elháríthatatlan külső ok miatt bekövetkezett veszteség mellett az „Untergang” miatt bekövetkezett veszteség is adómentesítéshez vezet. Itt „Untergang” alatt a szó jelentéséből adódóan egy dolog mindenfajta végleges elvesztését kell érteni, anélkül, hogy a közelebbi körülmények, illetve a raktárengedélyes e veszteségért való felelőssége releváns lenne. Mivel a kifolyt üzemanyag elszivárgott a talajba, és nem lehetett ismét rendeltetésének megfelelően felhasználni, ezért ha kizárólag a német nyelvi változatot vennénk figyelembe, akkor az „Untergang” esete állna fenn. Az elszivárgott mennyiséget ennek alapján mentesíteni kellene az adó alól, függetlenül az elháríthatatlan külső ok fennállásától.
23.
Az irányelv német szövege azonban eltér a többi nyelvi változattól. Amennyire megállapítható, ezek az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalma mellé nem az „Untergang” fogalmát állítják, hanem a francia cas fortuit-nek megfelelő fogalmat, amelyet németre legtalálóbban a „Zufall” szóval lehetne fordítani (
8
). Ha egy jogi aktus különböző nyelvi változatai eltérnek egymástól, vagy legalábbis eltérő értelmezésekre adhatnak alapot, az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a kérdéses rendelkezést a szabályozás céljaira és összefüggéseire tekintettel kell értelmezni. (
9
)
24.
A szabályozás összefüggéseinek figyelembevételével helyénvaló az „Untergang” fogalmát más nyelvi változatokhoz hasonlóan váratlan eseményként értelmezni. (
10
) Ha az „Untergang” fogalma alatt ugyanis bármiféle végleges veszteséget kellene érteni – legyen az akár felróható, akár nem –, úgy az elháríthatatlan külső ok miatt bekövetkező veszteség esete emellett szinte teljesen elvesztené önálló jelentőségét. Az elháríthatatlan külső ok miatt bekövetkező veszteség ugyanis legtöbb esetben a termék megsemmisülésével jár. (
11
)
25.
Emellett más jogszabályokban, például a Bíróság alapokmánya 45. cikkének második bekezdésében is megtalálható az itt használt fogalompár. (
12
) Ott azonban „höhere Gewalt oder Zufall”-ként fordítják németre. Ezért abból kell kiindulni, hogy a mentesítést csak váratlan esemény vagy elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt bekövetkező veszteségek esetén kell megadni, az áruk puszta megsemmisülése esetében még nem.
26.
A kérdéseket előterjesztő bíróság közvetlenül csak az „elháríthatatlan külső ok (vis maior)” fogalmának értelmezésre kérdez rá, anélkül, hogy a váratlan esemény (cas fortuit) fogalmára kitérne. Ez valószínűleg azzal magyarázható, hogy például a német jogtól (
13
) eltérően a francia jogban az uralkodó álláspont szerint e fogalmak fedik egymást, és nem határolhatók el élesen. (
14
)
27.
A Bíróság eddig a közösségi jogban sem végezte el az elhatárolást (
15
), hanem a fogalompárt gyakran közelebbi magyarázat nélkül ugyanazon szempontok alapján együttesen vizsgálta (
16
). Legtöbbször azonban az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmát állította okfejtései középpontjába, és a váratlan esemény fogalmának nem tulajdonított önálló jelentőséget. (
17
) Következésképpen a jelen esetben szintén az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmának értelmezésére kell helyezni a hangsúlyt.
2. Az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmának értelmezéséről
28.
A Bíróság a 92/12 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében vett elháríthatatlan külső ok fogalmát eddig még nem értelmezte közelebbről. Többször volt azonban alkalma e fogalomnak más szabályozásokkal összefüggésben való magyarázatára. Első lépésként bemutatom e más jogterületekre vonatkozóan kialakított ítélkezési gyakorlatot, és ezt követően megvizsgálom majd, hogy ez a 92/12 irányelvre korlátozások nélkül, vagy kiigazításokkal alkalmazható-e.
a) A Bíróság ítélkezési gyakorlata más területeken
29.
Az elháríthatatlan külső okra (vis maior-ra) vonatkozó ítélkezési gyakorlat nagy része mezőgazdasági ágazat közös piacszervezéssel kapcsolatos szabályozásaira vonatkozik. Azonban a Bíróságnak alapokmánya 45. cikkére vonatkozó ítélkezési gyakorlata keretében is kellett már e fogalom értelmezéséről határoznia.
30.
Ennek alapján az elháríthatatlan külső ok (vis maior), illetve a váratlan esemény közösségi jogi fogalma alá alapvetően csak rendkívüli és előreláthatatlan, az arra hivatkozón kívülálló események tartoznak, amelyek következményeit a legnagyobb gondosság mellett sem lehet elkerülni. (
18
) Ebből következik, hogy mind az elháríthatatlan külső ok (vis maior), mind a váratlan esemény fogalma objektív és szubjektív elemet is magában foglal, amelyek közül az előbbi a gazdasági szereplő körén kívül eső, rendkívüli körülményekre vonatkozik, az utóbbi pedig azzal függ össze, hogy az érdekelt köteles védekezni a rendkívüli esemény következményei ellen, megtéve ennek során – anélkül, hogy túlzott áldozatot hozna – a megfelelő intézkedéseket. (
19
)
31.
A Bíróság ismételten hangsúlyozta ugyan, hogy a fogalom tartalma a közösségi jog különböző alkalmazási területein eltérő, és annak jelentését mindig arra a jogi háttérre tekintettel kell meghatározni, amelyben az joghatással jár. (
20
) A fentiekben idézett meghatározás azonban érvényes, „eltekintve azoknak az egyes területeknek a különleges jellemzőitől, ahol azokat alkalmazzák”. (
21
) Ennélfogva egyértelmű, hogy ezt a fogalmat nem kell minden egyes érintett területen újból külön meghatározni, hanem olyan általános meghatározásnak lehet tekinteni, amelyet elegendő bizonyos esetekben kiigazítani.
b) A jelen ügyre való alkalmazás
32.
Felmerül a kérdés, hogy vajon az olyan helyzet esetén, mint a jelen ügyben, már e fogalom hagyományos meghatározása alapján is elháríthatatlan külső okról (vis maior-ról) beszélhetünk.
33.
E meghatározás szubjektív szempontból azt követeli meg, hogy az esemény következményei a legnagyobb gondosság ellenére is elkerülhetetlenek legyenek. Az alapeljárásbeli ügyben részt vevő felek is egyetértenek abban, hogy a deliktuális, illetve a kvázi deliktuális felelősség hiánya az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fennállásának egyik alapfeltétele, és így nem áll fenn elháríthatatlan külső ok (vis maior), ha az arra hivatkozó fél nem bizonyítja, hogy úgy járt el, ahogyan az az adott ügyben elvárható.
34.
Az olasz kormány ebben az összefüggésben előadja, hogy mivel nem zárható ki, hogy az SPMR nem járt el kellő gondossággal a vezeték karbantartását illetően, már pusztán emiatt sem fogadható el az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fennállására való hivatkozás. Annak elbírálása azonban, hogy az SPMR terhére róható-e a gondosság követelményével ellentétes magatartás, mint azt a Bizottság, a francia és a lengyel kormány helyesen hangsúlyozza, a kérdéseket előterjesztő bíróság feladata.
35.
Önmagában a felróhatóság hiánya azonban a fenti meghatározás alapján nem elegendő. Az okozó eseménynek ezen kívül rendkívülinek és előre nem láthatónak kell lennie, és az elháríthatatlan külső okra (vis maior-ra) hivatkozónak nem szabad, hogy befolyása legyen rá. Ezzel a Bíróság által objektívnek nevezett feltételnek is teljesülnie kell: a körülményeknek rendkívülinek kell lenniük, és az érdekelt körén kívül kell esniük.
36.
A jelen ügyben az üzemanyag szivárgásának oka egy repedés volt a vezetékben, valamint a vezeték ezt követő szétrobbanása. Így a szivárgás okának alapját a vezeték műszaki meghibásodása képezte. A vezeték üzemeltetője által használt technikai eszközök működőképességével szorosan összefüggő események azonban alapvetően az üzemeltető körébe tartoznak, mivel ez utóbbi közvetlen befolyással rendelkezik ezen eszközök kiválasztására és karbantartására, és itt (bár alacsony) üzemi kockázatról van szó.
37.
Kétséges továbbá az ilyen műszaki meghibásodás rendkívüli és előre nem látható jellege, mivel a Bíróság a múltban erre vonatkozóan viszonylag magasan állapította meg a mércét. Így már akkor sem tekintett rendkívülinek és előre nem láthatónak egy eseményt, ha ritka jelenségről volt szó. (
22
) Ennek alapján egy üzemi eszköz viszonylag ritkán előforduló műszaki meghibásodását sem kellene rendkívülinek és előre nem láthatónak minősíteni, mivel a műszaki meghibásodás veszélye esetében minden technikai eszközben benne rejlő kockázatról van szó. Annak elbírálása azonban, hogy a repedés keletkezése esetében kivételesen olyan ritka jelenségről van-e szó, hogy azzal ésszerűen egy üzemeltetőnek sem kell számolnia, olyan ténykérdés, amelyet a kérdést előterjesztő bíróságnak kell megválaszolnia.
38.
Így ha a hagyományos fogalmat alkalmazzuk valamely olyan helyzetre, mint a jelen ügybeli is – kivéve, ha az alapeljárásban esetleg egyéb tények megállapítására kerülne sor –, azt kell megállapítani, hogy nem áll fenn elháríthatatlan külső ok (vis maior).
3. A meghatározás kiigazítása a 92/12 irányelv céljaira tekintettel
39.
A Bizottság és az SPMR véleménye szerint azonban a leírt fogalmat az irányelv különleges jellemzőihez, szabályozási hátteréhez és céljaihoz kell igazítani. Véleményük szerint egy esemény már akkor sem tartozik a raktárengedélyes felelősségi körébe, ha az esemény az elvárható gondosság tanúsítása ellenére is elkerülhetetlen. Ha emellett még azt is megköveteljük, hogy a kárt okozó esemény külső forrásból származzon, valamint, hogy előre nem látható legyen, úgy ez egyoldalú kockázatmegosztáshoz vezet a raktárengedélyes terhére. Ez azért sem igazolható, mert a raktárengedélyesek a 92/12 irányelv 12. cikke szerinti engedéllyel rendelkeznek.
40.
Az SPMR hangsúlyozza, hogy a jelen ügyben egyrészt a termék nem vitatott módon megsemmisült, így biztosított, hogy nem kerülhet a Közösségben kereskedelmi forgalomba. Másrészt neki mint raktárengedélyesnek nem felróható a veszteség. Ilyen helyzet esetén azonban az irányelv célkitűzéseire tekintettel nincs ok a jövedéki adó kivetésére.
41.
Ezzel szemben azonban a 92/12 irányelv 14. cikkének egyértelmű megfogalmazására kell hivatkozni. E rendelkezés a hiány megállapítását önálló adóztatási tényállásnak tekinti, és nem csupán megdönthető vélelmet állít fel a tekintetben, hogy a hiányzó termékek a Közösség kereskedelmi forgalmába kerültek.
42.
Az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalmának tág értelmezése a Bizottság igazságos kockázatmegosztásra vonatkozó érvelésének tekintetbe vételével sem tűnik feltétlenül szükségesnek.
43.
E tekintetben először is figyelembe kell venni, hogy az irányelv a hiányok megadóztatását tekinti főszabálynak, és a mentesítés pusztán kivételt jelent ez alól. A kivételeket azonban szigorúan kell értelmezni. Egyebekben az általános szóhasználat szerint már maga az elháríthatatlan külső ok (vis maior) fogalma is azt sugallja, hogy az csak elenyésző számú esetre terjedhet ki.
44.
Az SPMR és a Bizottság álláspontja végeredményben az elháríthatatlan külső ok (vis maior) feltételét egyenlővé teszi a felróhatóság hiányának jelentősen tágabb fogalmával. A felróhatóság mint mérce azonban idegen az adójogtól. A fogyasztási cikkek adóztatásában érvényesülő kockázatmegosztás sokkal inkább azon alapul, hogy kinek milyen körben van ráhatása az eseményekre, és nem meghatározott gondossági mércék betartásán. A jelen ügyben mindenekelőtt arról van szó, hogy kinek kell viselnie az adójogi következményeket a tipikus üzemi kockázat megvalósulása esetén. A raktárengedélyes által alkalmazott szállítóeszköz műszaki meghibásodása ennek során ez utóbbi kockázati körébe tartozik.
45.
A Bizottságnak és az SPMR-nek igazat kell adni a tekintetben, hogy a raktárengedélyes így az elveszett termékek utáni adófizetési kötelezettségének elég magas kockázatát viseli. E kockázatmegosztás azonban azzal igazolható, hogy a raktárengedélyes olyan termékeket szállít és tart ellenőrzése alatt, amelyek már a előállításukkor vagy a Közösség területére importálásukkor adókötelesek (
23
). A termékek harmadik államokba történő zökkenőmentes továbbításának lehetővé tétele érdekében az adó kivethetőségét a Közösségen történő átszállítás idejére felfüggesztik. Mivel a raktárengedélyes tehát egy számára kedvező különleges rendszer előnyeit élvezi, nem tűnik méltánytalannak, hogy e rendszer alkalmazása során őt terheljék a saját érdekkörében felmerülő kockázatok.
46.
A tény, hogy a raktárengedélyesnek a 92/12 irányelv 12. cikke alapján ilyenként engedéllyel kell rendelkeznie, és hogy a 13. cikk alapján meghatározott kötelezettségek terhelik, nem vezethet ahhoz, hogy részben levegyük válláról a jövedékiadó-köteles termékek vezetéken keresztül történő szállításának adójogi kockázatát, és azt az államra terheljük át. Az engedélynek csupán az a célja, hogy biztosítsa, hogy a raktárengedélyes rendelkezik az adófelfüggesztéshez megkövetelt megbízhatósággal.
47.
Az adófelfüggesztés során a biztosítéknyújtás alóli mentesülés, amelyet a 15. cikk (3) bekezdésének második albekezdése csővezetéken történő szállítás esetén megenged, pusztán azzal a körülménnyel vet számot, hogy e szállítási módnál alacsony a manipuláció és a veszteség veszélye. Ha azonban a várakozások ellenére mégis hiány lép fel, akkor érvényesül a kockázati körök leírt megosztása. A vezeték létesítésére és működésére vonatkozó állami adott engedély ugyanígy nem teszi az államot társfelelőssé a vezeték technikai hibája miatt bekövetkezett veszteség után fizetendő adó tekintetében.
48.
Végül el kell utasítani azt az érvet, amely szerint a terméket ténylegesen nem bocsátották fogyasztásra, hanem azt megelőzően elenyészett. A megadóztathatóságnak ugyanis nem feltétele, hogy a jövedékiadó-köteles terméket ténylegesen rendeltetésszerűen felhasználják. Ha ez lenne a helyzet, akkor a termék vevőjének, aki az adót már megfizette, adó-visszatérítésben kellene részesülnie, ha az adózott termék a rendeltetésszerű felhasználása előtt megsemmisül. Erről azonban az irányelv nem rendelkezik. Így például a vevő nem jogosult adó-visszatérítésre, ha a vásárlás után egy üveg bor kicsúszik a táskájából és a bor kiömlik az utcára, ami pedig kétségkívül nem a tervezett felhasználás.
4. Közbenső következtetés
49.
Összefoglalóan tehát meg kell állapítani, hogy az elháríthatatlan külső ok (vis maior) állandó ítélkezési gyakorlatban kialakított meghatározása a jelen esetben is megfelelőnek tűnik.
50.
Az első kérdésre ezért azt a választ kell adni, hogy a 92/12 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében az adófelfüggesztés keretében, elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt bekövetkezett veszteségek esetén az elháríthatatlan külső ok (vis maior) előfeltétele, hogy a veszteség rendkívüli és előre nem látható, az arra hivatkozón kívülálló események következtében keletkezett, amelyek következményeit a legnagyobb gondosság mellett sem lehetett volna elkerülni.
C – A második kérdésről
51.
A második kérdés arra irányul, hogy a kifolyt olaj elszivárgása a talajba a termék természetéből, nevezetesen abból a tényből adódó veszteségnek tekinthető-e, hogy folyadékról van szó.
52.
Az SPMR kivételével az eljárásban részt vevő valamennyi fél egyetért abban, hogy ez nem jelent a 92/12 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében vett veszteséget. A „termékek természetéből adódó veszteségek” fogalma ugyanis már megfogalmazása alapján is csak az olyan veszteségekre terjed ki, amelyek csak természetes okok alapján, különleges körülmények együtthatása nélkül keletkeznek. (
24
) Például az elpárolgásra, mint egyes anyagok illékonyságának következményére kell gondolni.
53.
A jelen ügyben a veszteség a repedés és a vezeték ezt követő szétrobbanása, tehát véletlen esemény következtében keletkezett. Így azonban elsősorban véletlen esemény miatt veszteségről, és nem a szokásos szállítási folyamat keretében fellépő természetes veszteségről van szó, amely kizárólag a termék természetéből adódik.
54.
A tény, hogy csak az olaj folyékony halmazállapota tette lehetővé ezt követően a talajba való elszivárgást, nem változtathat ezen. Eltérő esetben ugyanis végeredményben az ásványolaj kifolyásának és ezt követő talajba szivárgásának minden esete, a szivárgás ezt megelőző okától függetlenül, a termék természetéből adódna, és így adómentességet élvezne – még a szállító szándékos vagy felróható magatartása esetén is. (
25
) Ez ellentmondana a raktárengedélyes ráhatással kapcsolatos, fentiekben kifejtett felelősségének.
55.
Ezt az értelmezést támasztja alá az a körülmény, mint azt a francia kormány előadja, hogy számos tagállam fogadott el jogszabályokat az adómentes természetes veszteség tapasztalati értékeken alapuló határértékeinek megállapítására.
56.
E tekintetben az SPMR hivatkozása az Esercizio Magazzini Generali ügyben előterjesztett indítványra (
26
) szintén nem helytálló. Függetlenül ugyanis attól, hogy a 69/74 irányelv (
27
) 11. cikkének megvilágítása érdekében ott felhozott példa (
28
) találó-e, abban az ügyben egy olyan szabályról volt szó, amelynek szövege nem egyezett a jelen ügyben irányadó szabály szövegével: míg az ott értelmezendő 11. cikk „veszteségek, amelyek […] a termékek természetéből adódó okból következtek be”-ről, illetve a francia nyelvi változat egyszerűen „pertes […] dues […] à des causes dépendant de la nature des marchandises”-ről beszél, addig a jelen ügyben a mentesítés csak „veszteségek”, illetve „pertes naturelles” után jár.
V – Végkövetkeztetések
57.
A fentiek alapján azt javasolom a Bíróságnak, hogy a Cour de Cassation által előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre az alábbi választ adja:
1.
A jövedékiadó-köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25-i 92/12/EGK tanácsi irányelv 14. cikkének (1) bekezdése értelmében az adófelfüggesztés keretében, elháríthatatlan külső ok (vis maior) miatt bekövetkezett veszteségek esetén az elháríthatatlan külső ok (vis maior) előfeltétele, hogy a veszteség rendkívüli és előre nem látható, az arra hivatkozón kívülálló események következtében keletkezett, amelyek következményeit a legnagyobb gondosság mellett sem lehetett volna elkerülni.
2.
Az olajvezetékből kifolyt termékek egy részét érő olyan veszteségek, amelyek a termékek folyékony állaga és az azt felfogó talaj jellemzői miatt következtek be, ami megakadályozta a kiszivárgott termék talajból való visszanyerését, a 92/12 irányelv 14. cikke (1) bekezdésének második mondata értelmében nem tekinthetők a termékek természetéből adódó veszteségeknek.
(
1
)	Eredeti nyelv: német.
(
2
)	Pontosabban: az Administration des douanes et droits indirects (vámok és közvetett adók hivatala) és a Direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières (váminformációs és vámvizsgálati nemzeti igazgatóság), a továbbiakban: DNRED.
(
3
)	A jövedékiadó-köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25-i 92/12/EGK tanácsi irányelv (HL L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 179. o.). Az irányelvet időközben többször módosították, a jelen jogvita tárgyát képező rendelkezéseket azonban a módosítások nem érintették.
(
4
)	Lásd ebben az értelemben a C-494/04. sz., Heintz van Landewijck ügyben 2006. június 15-én hozott ítélet (EBHT 2006., I-5381. o.) 41. pontját, valamint a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról szóló, 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 13. cikke A. részének hasonló szövegű (1) bekezdéséhez a C-498/03. sz., Kingscrest és Montecello ügyben 2005. május 26-án hozott ítélet (EBHT 2005., I-4427. o.) 24. pontját további hivatkozásokkal, és a C-443/04. és C-444/03. sz., Solleveld és van den Hout-van Eijnsbergen egyesített ügyekre vonatkozó, 2005. december 15-én ismertetett indítványom (EBHT 2006., I-3617. o.) 21. pontját.
(
5
)	Lásd például a 18. és 19. lábjegyzetben hivatkozott ítéleteket.
(
6
)	A vámtartozásra vonatkozó törvényi, rendeleti vagy közigazgatási intézkedések által megállapított rendelkezések összehangolásáról szóló, 1979. június 25-i 79/623/EGK tanácsi irányelv (HL L 179., 31. o.).
(
7
)	A 186/82. és 187/82. sz., Esercizio Magazzini Generali egyesített ügyekben 1983. október 5-én hozott ítélet (EBHT 1983., 2951. o.) 14. pontja.
(
8
)	Lásd további példaként az alábbi nyelvi változatokat, amelyeken az irányelvet eredetileg elfogadták: EN: fortuitous events; ES: caso fortuito; IT: casi fortuiti; DK: haendelige begivenheder; NL: toevallige omstandigheden; PT: casos fortuitos; GR: τυχαία περιστατικά.
(
9
)	A C-372/88. sz., Cricket St. Thomas ügyben 1990. március 27-én hozott ítélet (EBHT 1990., I-1345. o.) 19. pontja, a C-174/05. sz., Zuid-Hollandse Milieufederatie és Natuur en Milieu ügyben 2006. március 9-én hozott ítélet (EBHT 2006., I-2443. o.) 20. pontja és a C-300/05. sz., ZVK-ügyben 2006. november 23-án hozott ítélet (EBHT 2006., I-11169. o.) 16. pontja.
(
10
)	Ausztriában és Németországban az irányelvet ennyiben szöveghűen ültették át, ami az Untergang jogi fogalmának e jogrendszerekben fennálló jelentésére tekintettel valószínűleg az irányelvtől való tartalmi eltérésekhez vezet (lásd például az 1995. évi osztrák Mineralölsteuergesetz [az ásványolajról szóló törvény] 38. §-át [BGBl. 1994., 630. o.] és a német Energiesteuergesetz (az energiaadóról szóló törvény) 14. §-ának (1) bekezdését [BGBl. 2006. I., 1534. o.]).
(
11
)	A kizárólag lopás miatt keletkező veszteség esetében (feltéve, hogy ezt elháríthatatlan külső oknak kell tekinteni) ugyanakkor nem semmisül meg a dolog.
(
12
)	Lásd például a Bíróság alapokmánya 45. cikkének második bekezdését.
(
13
)	A német jogban gyakran különbséget tesznek az egyszerű váratlan esemény („einfacher Zufall”) és az elháríthatatlan külső ok (vis maior) mint a váratlan esemény súlyosabb esete („gesteigerter Zufall”) között.
(
14
)	Lásd ehhez: Terré/Simler/Lequette, Droit civil – Les obligations, Éditions Dalloz, 9. kiadás, 2005, 581. pont, további hivatkozásokkal.
(
15
)	A kérdést, hogy van-e különbség a fogalmak között, a C-195/91. P. sz., Bayer kontra Bizottság ügyben 1994. december 15-én hozott ítéletének (EBHT 1994., I-5619. o.) 33. pontjában a Bíróság kifejezetten nyitva hagyta.
(
16
)	Lásd például a Bíróság 25/65. sz., SIMET kontra Főhatóság ügyben 1967. március 2-án hozott ítéletét (EBHT 1967., 42/56. o.), a C-102/92. sz., Ferriere Acciaierie Sarde kontra Bizottság ügyben 1993. március 5-én hozott végzés (EBHT 1993., I-801. o.) 20. pontját, a 15. lábjegyzetben hivatkozott, Bayer kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 32. pontját.
(
17
)	A Bíróság pusztán az ennyiben egyedüli, nagyon korai, az alapokmány 45. cikkére vonatkozó, a 16. lábjegyzetben hivatkozott SIMET kontra Főhatóság ügyben hozott ítéletében (56. o.) feltételezett váratlan eseményt az elháríthatatlan külső októl való elhatárolás nélkül, abban az esetben, amikor egy keresetlevél csak Luxemburgba érkezése után négy nappal érkezett be a Bírósághoz.
(
18
)	Állandó ítélkezési gyakorlat, lásd például a 145/85. sz. Denkavit-ügyben 1987. február 5-én hozott ítélet (EBHT 1987., 565. o.) 11. pontját; a C-12/92. sz. Huygen-ügyben 1993. december 7-én hozott ítélet (EBHT 1993., I-6381. o.) 31. pontját; a C-105/02. sz., Bizottság kontra Németország ügyben 2006. október 5-én hozott ítélet (EBHT 2006., I-9659. o.) 89. pontját és a C-377/03. sz., Bizottság kontra Belgium ügyben ugyanaznap hozott ítélet (EBHT 2006., I-9733. o.) 95. pontját.
(
19
)	A 15. lábjegyzetben hivatkozott, Bayer kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 32. pontja; a C-325/03. P. sz., Zuazaga Meabe kontra OHIM ügyben 2005. január 18-án hozott végzés (EBHT 2005., I-403. o.) 25. pontja.
(
20
)	A 18. lábjegyzetben hivatkozott, Huygen-ügyben hozott ítélet 30. pontja; a C-263/97. sz., First City Trading és társai ügyben 1998. szeptember 29-én hozott ítélet (EBHT 1998., I-5537. o.) 41. pontja.
(
21
)	A 16. lábjegyzetben hivatkozott, Ferriere Acciaierie Sarde kontra Bizottság ügyben hozott ítélet 20. pontja.
(
22
)	C-124/92. sz., An Bord Bainne és Inter-Agra ügyben 1993. október 13-án hozott ítéletének (EBHT 1993., I-5061. o.) 15. pontjában a Bíróság nem tekintette rendkívülinek és előre nem láthatónak, hogy egy exportáló ország jogszabályait, amelyek 30 évig változatlanul hatályban voltak, előzetes közzététel és tájékoztatás nélkül módosították.
(
23
)	Lásd a 92/12 irányelv 5. cikkének (1) bekezdését.
(
24
)	A francia „perte naturelle”-ben ez különösen egyértelművé válik.
(
25
)	Ezt még tovább is lehetne vinni: végeredményben egy termék megsemmisülésének minden esete a termék természetéből adódik, így például az égés következében való megsemmisülés az éghetőségből, a termékek összetörése törékenységükből stb.
(
26
)	Mancini főtanácsnok 186/82. és 187/82. sz., Esercizio Magazzini Generali egyesített ügyekre vonatkozó, 1983. július 6-án ismertetett indítványa (EBHT 1983., 2951. o.).
(
27
)	A vámraktárakra vonatkozó tagállami törvényi, rendeleti és közigazgatási rendelkezések összehangolásáról szóló, 1969. március 4-i tanácsi irányelv (HL L 58., 7. o.).
(
28
)	Mancini főtanácsnok ott a 3. pontban a termék természetéből adódó okból bekövetkező megsemmisülésre a fűtőolaj példáját hozza fel, amely a tartálykocsi sérülése következtében, amelyben tárolták, kifolyt az útra.