62015CJ0186
TIESAS SPRIEDUMS (astotā palāta)
2016. gada 16. jūnijā (
*1
)
“Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu — Nodokļi — Pievienotās vērtības nodoklis — Direktīva 2006/112/EK — Priekšnodokļa atskaitīšana — 173. panta 1. punkts — Ar nodokli apliekamiem darījumiem un atbrīvotiem darījumiem vienlaicīgi izmantotas preces un pakalpojumi (jaukta veida darījumos izmantojamas preces un pakalpojumi) — Atskaitāmās pievienotās vērtības nodokļa summas noteikšana — Atskaitāmā daļa — 174. pants — Atskaitāmā daļa, kas aprēķināta, piemērojot sadali atbilstoši apgrozījumam — 173. panta 2. punkts — Atkāpi ietverošs regulējums — 175. pants — Noteikums par atskaitāmās daļas noapaļošanu — 184. un 185. pants — Atskaitījumu koriģēšana”
Lieta C‑186/15
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Finanzgericht Münster (Minsteres Finanšu tiesa, Vācija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2015. gada 17. martā un kas Tiesā reģistrēts 2015. gada 24. aprīlī, tiesvedībā
Kreissparkasse Wiedenbrück
pret
Finanzamt Wiedenbrück .
TIESA (astotā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs D. Švābi [D. Šváby], tiesneši J. Malenovskis [J. Malenovský] (referents) un M. Vilars [M. Vilaras],
ģenerāladvokāts Ī. Bots [Y. Bot],
sekretārs A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
—
Kreissparkasse Wiedenbrück vārdā – O. Peters, Steuerberater,
—
Vācijas valdības vārdā – T. Henze un K. Petersen, pārstāvji,
—
Eiropas Komisijas vārdā – M. Wasmeier un M. Owsiany-Hornung, pārstāvji,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.) 173. panta 2. punktu, 175. panta 1. punktu un 184. pantu.
2
Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp Kreissparkasse Wiedenbrück (turpmāk tekstā – “Kreissparkasse”) un Finanzamt Wiedenbrück (Videnbrikas Finanšu pārvalde, Vācija) par tiesību atskaitīt to pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”) aprēķināšanu, kas maksājams vai samaksāts tādu preču iegādes vai pakalpojumu saņemšanas brīdī, kuri tikuši izmantoti, lai veiktu gan darījumus, no kuriem var atskaitīt nodokli, gan arī darījumus, no kuriem nevar atskaitīt nodokli (turpmāk tekstā – “jaukta veida darījumos izmantojamas preces un pakalpojumi”).
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
Sestā direktīva
3
Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķina bāze (OV 1977, L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), 17. panta “Atskaitīšanas tiesību izcelsme un darbības joma” 5. punktā ir noteikts:
“Attiecībā uz precēm un pakalpojumiem, ko nodokļa maksātājs izmanto gan 2. un 3. punkta aptvertiem darījumiem, par kuriem pievienotās vērtības nodoklis ir atskaitāms, gan darījumiem, par kuriem pievienotās vērtības nodoklis nav atskaitāms, atskaitāma ir tikai tā pievienotās vērtības nodokļa daļa, kas attiecināma uz pirmā veida darījumiem.
Šo daļu saskaņā ar 19. pantu nosaka visiem darījumiem, ko veic nodokļa maksātājs.
Dalībvalstis tomēr var:
a)
atļaut nodokļa maksātājam noteikt šādu daļu katrai savas uzņēmējdarbības nozarei ar noteikumu, ka katrai nozarei ir atsevišķa uzskaite;
b)
prasīt, lai nodokļa maksātājs noteiktu daļu katrai savas uzņēmējdarbības nozarei un veiktu atsevišķu uzskaiti katrai nozarei;
c)
atļaut vai prasīt nodokļa maksātājam veikt atskaitīšanu, pamatojoties uz visu preču un pakalpojumu vai to daļas izmantojumu;
d)
atļaut vai likt nodokļa maksātājam veikt atskaitīšanu saskaņā ar pirmajā apakšpunktā noteiktajiem noteikumiem par visām tajā minētajām precēm un pakalpojumiem;
[..].”
4
Sestās direktīvas 19. panta “Atskaitāmās daļas aprēķināšana” 1. punktā ir noteikts:
“Daļu, kas atskaitāma atbilstīgi 17. panta 5. punkta pirmajai daļai, veido daļskaitlis:
—
par kura skaitītāju ņem kopējo gada apgrozījuma summu bez pievienotās vērtības nodokļa, kura attiecināma uz darījumiem, par kuriem pievienotās vērtības nodoklis ir atskaitāms atbilstīgi 17. panta 2. un 3. punktam,
—
par kura saucēju ņem kopējo gada apgrozījuma summu bez pievienotās vērtības nodokļa, kura attiecināma uz darījumiem, kas iekļauti skaitītājā, un uz darījumiem, par kuriem pievienotās vērtības nodoklis nav atskaitāms. Dalībvalstis var iekļaut saucējā arī subsīdiju summu, izņemot tās, kas aprakstītas 11. panta A daļas 1. punkta a) apakšpunktā.
Šo daļu nosaka ik gadu, fiksē procentos un noapaļo līdz ciparam, kas nepārsniedz nākamo vienību.”
5
Minētā direktīva tika atcelta ar Direktīvu 2006/112, kura stājusies spēkā 2007. gada 1. janvārī.
Direktīva 2006/112
6
Direktīvas 2006/112 preambulas 3. apsvērumā ir noteikts:
“Lai nodrošinātu, ka noteikumi ir izklāstīti skaidri, racionāli un atbilstīgi labāka likumdošanas procesa principam, ir lietderīgi pārstrādāt direktīvas struktūru un formulējumus, lai gan tas principā neradīs vajadzību veikt būtiskas maiņas pastāvošajos tiesību aktos. Taču pārstrādāšana ir neizbēgami saistīta ar nedaudziem būtiskiem grozījumiem, kurus tomēr vajadzētu izdarīt. Ja šādi grozījumi ir veikti, tie ir precīzi atspoguļoti noteikumos par šīs direktīvas transponēšanu un stāšanos spēkā.”
7
Minētās direktīvas 173. panta teksts ir šāds:
“1.   Attiecībā uz precēm un pakalpojumiem, ko nodokļa maksātājs izmanto darījumiem, par kuriem [..] PVN ir atskaitāms, un darījumiem, par kuriem PVN nav atskaitāms, atskaitāma ir tikai tā PVN daļa, kas attiecināma uz pirmā veida darījumiem.
Atskaitāmo daļu saskaņā ar 174. un 175. pantu nosaka visiem darījumiem, kurus veic nodokļa maksātājs.
2.   Dalībvalstis var veikt šādus pasākumus:
a)
atļaut nodokļa maksātājam noteikt šādu daļu katrai savas uzņēmējdarbības nozarei ar noteikumu, ka katrai nozarei ir atsevišķa uzskaite;
b)
prasīt, lai nodokļa maksātājs noteiktu daļu katrai savas uzņēmējdarbības nozarei un veiktu atsevišķu uzskaiti katrai nozarei;
c)
atļaut vai prasīt nodokļa maksātājam veikt atskaitīšanu, pamatojoties uz visu preču un pakalpojumu vai to daļas izmantojumu;
d)
atļaut vai prasīt nodokļa maksātājam veikt atskaitīšanu saskaņā ar 1. punkta pirmajā daļā paredzēto noteikumu par visām precēm un pakalpojumiem, kas lietoti visiem tajā minētajiem darījumiem;
[..].”
8
Šīs pašas direktīvas 174. panta 1. punktā ir paredzēts:
“Atskaitāmo daļu veido daļskaitlis:
a)
kura skaitītājs ir kopējā gada apgrozījuma summa bez PVN, kas attiecināma uz darījumiem, par kuriem PVN ir atskaitāms [..]
b)
kura saucējs ir kopējā gada apgrozījuma summa bez PVN, kas attiecināma uz darījumiem, kuri iekļauti skaitītājā, un uz darījumiem, par kuriem PVN nav atskaitāms.
Dalībvalstis var saucējā ieskaitīt to subsīdiju summu, kas nav tieši saistītas ar 73. pantā minēto preču piegāžu vai pakalpojumu sniegšanas cenām.”
9
Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā ir noteikts:
“Atskaitāmo daļu nosaka ik gadu procentu veidā, to noapaļojot līdz skaitlim, kas nepārsniedz nākamo veselo skaitli.”
10
Minētās direktīvas 184. pants ir izteikts šādā redakcijā:
“Sākotnējo atskaitīšanu koriģē, ja atskaitīšana ir lielāka vai mazāka par to, uz kādu nodokļa maksātājam bijušas tiesības.”
11
Šīs pašas direktīvas 185. panta 1. punktā ir noteikts:
“Koriģēšanu veic jo īpaši, ja pēc PVN atmaksāšanas mainās sastāvdaļas, kas izmantotas, lai noteiktu atskaitāmo summu, piemēram, ja ir anulēti pirkumi vai saņemti cenu samazinājumi.”
12
Direktīvas 2006/112 186. pantā ir noteikts:
“Dalībvalstis paredz sīki izstrādātus noteikumus 184. un 185. panta piemērošanai.”
13
Minētās direktīvas 411.–414. pants ietilpst tās XV sadaļas 3. nodaļā “Transponēšana un stāšanās spēkā”.
14
Minētās direktīvas 411. pants ir izteikts šādi:
“1.   Direktīvu 67/227/EEK un [Sesto direktīvu] atceļ, neskarot dalībvalstu pienākumus attiecībā uz termiņiem, kad tām jātransponē savos tiesību aktos XI pielikuma B daļā norādītās direktīvas.
2.   Atsauces uz atceltajām direktīvām uzskata par atsaucēm uz šo direktīvu, un tās lasa saskaņā ar atbilstības tabulu XII pielikumā.”
15
Direktīvas 2006/112 412. pantā ir noteikts:
“1.   Dalībvalstīs stājas spēkā normatīvie un administratīvie akti, kas vajadzīgi, lai no 2008. gada 1. janvāra izpildītu 2. panta 3. punkta, 44. panta, 59. panta 1. punkta, 399. panta un III pielikuma 18. punkta prasības. Dalībvalstis tūlīt dara zināmu Komisijai šo noteikumu tekstu kopā ar atbilstības tabulu, kur atspoguļota atbilstība starp minētajiem noteikumiem un šo direktīvu.
Kad dalībvalstis pieņem minētos noteikumus, tajos ietver atsauci uz šo direktīvu, vai arī šādu atsauci pievieno to oficiālajai publikācijai. Dalībvalstis nosaka, kā izdarāmas šādas atsauces.
2.   Dalībvalstis dara zināmus Komisijai to tiesību aktu galvenos noteikumus, ko tās pieņēmušas jomā, uz kuru attiecas šī direktīva.”
16
Minētās direktīvas 413. pantā ir noteikts:
“Šī direktīva stājas spēkā 2007. gada 1. janvārī.”
17
Šīs pašas direktīvas 414. pants ir šāds:
“Šī direktīva ir adresēta dalībvalstīm.”
Vācijas tiesības
18
Umsatzsteuergesetz (Likums par apgrozījuma nodokli, turpmāk tekstā – “UStG”) 15. panta “Tiesības uz atskaitījumu” 4. punktā ir paredzēts:
“Ja uzņēmējs savai uzņēmējdarbībai izmanto preces, kas piegādātas, importētas vai iegādātas Kopienā, vai tam sniegto pakalpojumu tikai daļēji, lai veiktu darījumus, attiecībā uz kuriem nepastāv atskaitīšanas tiesības, nav iespējama tās priekšnodokļa daļas atskaitīšana, kura saimnieciskā ziņā attiecas uz minētajiem darījumiem. Uzņēmējs var saprātīgi novērtēt summas, kas nedod tiesības uz atskaitīšanu. Nodokļa neatskaitāmās summas aprēķināšana atbilstoši apgrozījuma, kurš izslēdz priekšnodokļa atskaitīšanu, attiecībai pret apgrozījumu, par kuru priekšnodokli var atskaitīt, ir pieļaujama tikai tad, ja nav iespējas ekonomiski pamatoti to iekļaut kaut kur citur.”
19
UStG 15.a panta 1. punkts ir formulēts šādi:
“Ja sastāvdaļas, kas ir ņemtas vērā, nosakot sākotnēji veikta atskaitījuma summu, ir grozītas pirmo piecu gadu laikā pēc ražošanas līdzekļu, kas darbību veikšanai ir izmantoti tikai vienu reizi, izmantošanas, ir jāmaksā kompensācija katrā kalendārajā gadā atbilstoši šiem grozījumiem, koriģējot ar iegādes vai ražošanas izmaksām saistīto nodokļa atskaitījuma summu. [..]”
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
20
Kreissparkasse ir kredītiestāde.
21
Kreissparkasse noteica, ka atskaitāmā daļa no PVN, ko tā samaksājusi par jaukta veida darījumos izmantojamām precēm un pakalpojumiem, par 2009. gadu ir 13,55 % un par 2010. gadu – 13,18 %, šos procentus noapaļojot līdz 14 %. Attiecībā uz minētajiem darbības gadiem aprēķinot korekcijas, kas tai bija jāveic saskaņā ar UStG 15.a pantu, jo tā bija atteikusies no atbrīvojuma no nodokļiem par tās profesionālajiem klientiem veiktajām darbībām, Kreissparkasse piemēroja arī atskaitāmās daļas, kuras tā noapaļoja līdz 14 %.
22
Pēc 2011. gadā veiktās nodokļu kontroles par minētajiem darbības gadiem Kreissparkasse saskaņā ar diviem Videnbrikas Nodokļu pārvaldes lēmumiem 2012. gada 3. janvārī tika adresēts nodokļu uzrēķins ar pamatojumu, ka tā esot prettiesiski līdz nākamajam veselajam skaitlim noapaļojusi PVN atskaitāmās daļas.
23
Kreissparkasse pret šiem lēmumiem vērsa sūdzību, atsaucoties uz Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktu, no kura, kā tā uzskata, izriet, ka atskaitāmā daļa ir jānoapaļo līdz skaitlim, kas nepārsniedz nākamo veselo skaitli.
24
Ar 2012. gada 13. jūnija lēmumu Videnbrikas Nodokļu pārvalde noraidīja šo sūdzību, būtībā pamatojot, ka Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ir piemērojams tikai tad, ja dalībvalsts nav izmantojusi šīs direktīvas 173. panta 2. punktā sniegto iespēju atkāpties no šīs direktīvas 173. panta 1. punkta otrajā daļā paredzētās aprēķina metodes. Šī pārvalde norāda, ka Vācijas Federatīvā Republika šo iespēju ir izmantojusi un tādēļ saskaņā ar UStG 15. panta 4. punkta trešo daļu atskaitāmā daļa ir jānosaka, pēc iespējas izmantojot tā saukto “ekonomiskās pamatotības” metodi.
25
Ar 2012. gada 16. jūlijāFinanzgericht Münster (Minsteres Finanšu tiesa, Vācija) celto prasību Kreissparkasse apstrīdēja Videnbrikas Nodokļu pārvaldes 2012. gada 13. jūnija lēmumu. Iesniedzējtiesa norāda, ka 2008. gada 18. decembra sprieduma Royal Bank of Scotland (C‑488/07, EU:C:2008:750) 21. punktā Tiesa ir atzinusi, ka Sestās direktīvas 19. panta 1. punkta otrajā daļā paredzētais noapaļošanas noteikums nav piemērojams, ja attiecīgajām precēm un pakalpojumiem piemēro kādu no šīs direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā paredzētajiem īpašajiem režīmiem. Tādēļ tai ir šaubas par to, vai šis risinājums ir attiecināms arī uz Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktu.
26
Šādos apstākļos Finanzgericht Münster (Minsteres Finanšu tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
1)
Vai dalībvalstīm ir jāpiemēro Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts par noapaļošanu, ja atskaitāmā daļa tiek aprēķināta ar īpašām metodēm atbilstoši šīs direktīvas 173. panta 2. punkta a), b), c) vai d) apakšpunktam?
2)
Vai dalībvalstīm ir jāpiemēro Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts par noapaļošanu gadījumā, kad atbilstoši šīs direktīvas 184. un nākamajiem pantiem ir veikta priekšnodokļa korekcija, ja atskaitāmā daļa direktīvas 175. panta 1. punkta izpratnē tiek aprēķināta ar kādu no īpašajām metodēm, kas minētas šīs direktīvas 173. panta 2. punkta a), b), c) vai d) apakšpunktā vai attiecīgi Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešās daļas a), b), c) vai d) apakšpunktā?
3)
Vai dalībvalstīm priekšnodokļa atskaitījuma korekcija ir jāveic atbilstoši Direktīvas 2006/112 184. un nākamajiem pantiem, piemērojot noapaļošanas noteikumu – otrais jautājums –, tādējādi, ka koriģējamā priekšnodokļa summa tiek noapaļota uz augšu vai uz leju līdz pilnam skaitlim par labu nodokļa maksātājam?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
27
Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ir interpretējams tādējādi, ka dalībvalstīm nav jāpiemēro šajā normā paredzētais noapaļošanas noteikums, ja atskaitāmā daļa ir aprēķināta atbilstoši kādai no šīs direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm.
28
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka minētās direktīvas 175. panta 1. punktā ir tikai noteikts, ka “atskaitāmo daļu nosaka ik gadu procentu veidā, to noapaļojot līdz skaitlim, kas nepārsniedz nākamo veselo skaitli”.
29
Līdz ar to ir jāatzīst, ka, ņemot vērā šo tekstu, uz pirmo jautājumu nav iespējams atbildēt, jo tajā nav norāžu par iespējamu šajā normā paredzēta noapaļošanas noteikuma piemērošanu, izmantojot kādu no šīs pašas direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm.
30
Šādos apstākļos Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ir jāinterpretē, ņemot vērā tā kontekstu un šīs direktīvas mērķus (šajā ziņā skat. spriedumu, 2016. gada 7. aprīlis, Marchon Germany, C‑315/14, EU:C:2016:211, 29. punkts).
31
Attiecībā uz šīs normas kontekstu ir jānorāda, ka Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ietilpst normu kopumā, kuras ietvertas šīs direktīvas X sadaļas 2. nodaļā “Proporcionāla atskaitīšana”. Šīs nodaļas normu mērķis ir noteikt režīmu tiesībām uz tā PVN atskaitīšanu, kas samaksāts par jaukta veida darījumos izmantojamām precēm un pakalpojumiem.
32
Šis normu kopums aptver minētās direktīvas 173. panta 1. punktu, kura pirmajā daļā ir noteikts par šādām precēm un pakalpojumiem samaksāta PVN daļējas atskaitīšanas princips. Šīs normas otrajā daļā ir precizēts, ka atskaitāmā daļa visiem darījumiem, kurus veic nodokļa maksātājs, ir jānosaka atbilstoši šīs pašas direktīvas 174. un 175. pantam.
33
Šādi strukturēts, šis normu kopums var tikt izprasts tādējādi, ka Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā ietverto noapaļošanas noteikumu var piemērot situācijās, kad runa ir par jaukta veida darījumos izmantojamām precēm vai pakalpojumiem.
34
Katrā ziņā minētās direktīvas 173. panta 2. punktā ir paredzētas metodes, lai noteiktu tiesības uz atskaitījumu, kuras atšķiras no šī panta 1. punktā noteiktā. Tādēļ, ņemot vērā šī 173. panta 2. punkta mērķi, ir jāpārbauda, vai iepriekšējā punktā konstatēto var ietekmēt šādu izņēmumu esamība.
35
Šajā ziņā ir skaidrs, ka Direktīvas 2006/112 173. panta 2. punktā šādi sniegtā iespēja atkāpties no šīs direktīvas 173. panta 1. punktā paredzētās atskaitīšanas tiesību aprēķina metodes paredz ļaut dalībvalstīm, ņemot vērā it īpaši nodokļu maksātāja darbību īpatnības, sasniegt precīzākus rezultātus, nosakot atskaitīšanas tiesību apjomu (šajā ziņā skat. spriedumu, 2014. gada 10. jūlijs, Banco Mais, C‑183/13, EU:C:2014:2056, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).
36
Tātad šim mērķim būtu pretrunā Direktīvas 2006/112 173. panta 2. punktā dalībvalstīm paredzēto iespēju īstenošanas gadījumā piemērojamo atskaitāmo daļu noteikt atbilstoši noteikumam, saskaņā ar kuru atskaitāmās daļas procenti ir jānoapaļo līdz skaitlim, kurš nepārsniedz nākamo veselo skaitli.
37
Tā kā dalībvalstīm ir atļauts veikt pasākumus ar mērķi iegūt precīzākus rezultātus, nosakot atskaitīšanas tiesības, nebūtu saskanīgi, ja dalībvalstīm, izvēloties šādus pasākumus veikt, būtu pienākums izmantot Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā paredzēto noapaļošanas noteikumu un līdz ar to tās nedrīkstētu nedz pieņemt un piemērot citu, precīzāku vai atbilstošāku noteikumu, nedz arī izslēgt jebkādu iegūtā procentuālā apmēra noapaļošanu.
38
No iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka, lai arī Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā paredzēto noapaļošanas noteikumu dalībvalsts var pieņemt attiecībā uz visiem PVN, kas samaksāts par jaukta veida darījumos izmantojamām precēm vai pakalpojumiem, atskaitījuma aprēķiniem, tostarp, ja tā ir izmantojusi kādu no šīs direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm, dalībvalsts drīkst šo noteikumu neizmantot, ja tiesības uz atskaitījumu tiek aprēķinātas atbilstoši kādai no šīm izņēmuma metodēm.
39
Turklāt Tiesa ir nonākusi pie līdzīga secinājuma attiecībā uz Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešās daļas un 19. panta 1. punkta interpretāciju, 2008. gada 18. decembra sprieduma Royal Bank of Scotland (C‑488/07, EU:C:2008:750) 25. punktā atzīstot, ka dalībvalstīm nav pienākuma piemērot šajā 19. panta 1. punktā paredzēto noapaļošanas noteikumu, ja tās ir izmantojušas minētā 17. panta 5. punkta trešās daļas a), b), c) vai d) apakšpunktā paredzētās aprēķina metodes, bet tās var pieņemt pašas savus noapaļošanas noteikumus, ievērojot principus, kas ir kopējās PVN sistēmas pamatā.
40
Šī judikatūra ir piemērojama arī šajā lietā, jo, pirmkārt, no Direktīvas 2006/112 preambulas 3. apsvēruma izriet, ka tās pieņemšana nerada būtiskas izmaiņas esošajā kopējā PVN sistēmā, izņemot būtiskus grozījumus, kuri ir precīzi atspoguļoti normās par transponēšanu un šīs direktīvas stāšanos spēkā, un, otrkārt, pēdējās minētās normas, kas iestrādātas minētās direktīvas 411.–414. pantā, neietver atsauces uz šīs direktīvas 173.–175. pantu, kas aplūkojami šajā lietā.
41
Līdz ar to Direktīvas 2006/112 173.–175. pantam ir jāpiešķir interpretācija, kura līdzinās tai, kas dota Sestās direktīvas normām par jaukta veida darījumos izmantojamām precēm un pakalpojumiem piemērojamā PVN atskaitīšanas režīmu, kuras tostarp ietvertas pēdējās minētās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā un 19. panta 1. punkta otrajā daļā.
42
No iepriekš izklāstītajiem apsvērumiem izriet, ka uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ir interpretējams tādējādi, ka dalībvalstīm nav jāpiemēro šajā normā paredzētais noapaļošanas noteikums, ja atskaitāmā daļa ir aprēķināta atbilstoši kādai no šīs direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm.
Par otro jautājumu
43
Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Direktīvas 2006/112 184. un nākamie panti ir interpretējami tādējādi, ka dalībvalstīm korekcijas gadījumā ir pienākums piemērot šīs direktīvas 175. panta 1. punktā ietverto noapaļošanas noteikumu, ja atskaitāmā daļa ir tikusi aprēķināta atbilstoši kādai no minētās direktīvas 173. panta 2. punktā vai Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā norādītajām metodēm.
44
Pirmkārt, ir jāatgādina, kā konstatēts šī sprieduma 41. punktā, ka Direktīvas 2006/112 173. panta 2. punktā paredzētās izņēmuma metodes ir līdzīgas Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā noteiktajām.
45
Līdz ar to, lai atbildētu uz otro jautājumu, nav jānošķir, vai atskaitāmā daļa ir aprēķināta atbilstoši Direktīvas 2006/112 173. panta 2. punktā vai Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā noteiktajām metodēm.
46
Otrkārt, Direktīvas 2006/112 184. pantā ir noteikts, ka sākotnējā atskaitīšana ir jākoriģē, ja atskaitīšana ir lielāka vai mazāka par to, uz kādu nodokļa maksātājam bijušas tiesības. Saskaņā ar šīs direktīvas 185. panta 1. punktu koriģēšana it īpaši ir jāveic gadījumā, ja ir mainījušies fakti, kas sākotnēji ņemti vērā, nosakot atskaitījumu summu.
47
No šo abu normu kombinācijas izriet, ka, pirmkārt, ja tādēļ, ka ir mainījušies fakti, kas sākotnēji ņemti vērā, nosakot atskaitījumu summu, ir jāveic korekcija, šīs korekcijas apmēra aprēķina rezultātā ir jāpanāk, lai noslēgumā iegūto atskaitījumu apmērs atbilstu apmēram, uz kādu nodokļu maksātājam būtu tiesības, ja šīs izmaiņas būtu ņemtas vērā jau sākumā. Otrkārt, šī apmēra aprēķinā ir jāņem vērā tie paši fakti, kuri tikuši ņemti vērā sākotnēji, izņemot to, kas ir mainījies.
48
Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā paredzētais noapaļošanas noteikums ir fakts, kas ticis ņemts vērā, nosakot sākotnējo atskaitījuma summu (šajā ziņā skat. spriedumu, 2016. gada 9. jūnijs, Wolfgang und Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft, C‑332/14, EU:C:2016:417, 46. punkts).
49
Katrā ziņā gadījumā, kad atskaitāmā daļa tiek noteikta, piemērojot kādu no minētās direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm, ir jāatgādina, kā izriet no šī sprieduma 38. punkta, ka dalībvalstīm nav pienākuma piemērot šo noapaļošanas noteikumu, lai noteiktu sākotnējo atskaitījuma summu.
50
Līdz ar to tikai gadījumā, kad dalībvalstis sākotnējās atskaitījuma summas noteikšanai ir piemērojušas minēto noteikumu, tām koriģēšanas gadījumā ir jāpiemēro Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā paredzētais noapaļošanas noteikums, neskarot gadījumu, kad fakts, kura izmaiņu dēļ ir nepieciešama šī korekcija, ir jauna direktīvas 173. panta 1. punkta otrajā daļā paredzētās metodes vai minētā noapaļošanas noteikuma piemērošana.
51
Ņemot vērā visus iepriekš izklāstītos apsvērumus, uz otro jautājumu ir jāatbild, ka Direktīvas 2006/112 184. un nākamie panti ir interpretējami tādējādi, ka dalībvalstīm korekcijas gadījumā, kad saskaņā ar to valsts tiesisko regulējumu atskaitāmā daļa ir tikusi aprēķināta atbilstoši kādai no minētās direktīvas 173. panta 2. punktā vai Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā norādītajām metodēm, ir pienākums piemērot šīs direktīvas 175. panta 1. punktā ietverto noapaļošanas noteikumu tikai tad, ja šis noteikums ir ticis piemērots, nosakot sākotnējo atskaitījuma summu.
Par trešo jautājumu
52
Ar trešo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punkts ir interpretējams tādējādi, ka dalībvalstīm saskaņā ar šīs direktīvas 184.–192. pantu veiktie atskaitījumi ir jākoriģē, piemērojot minētajā 175. pantā paredzēto noapaļošanas noteikumu tādējādi, ka atskaitāma daļa ir jānoapaļo uz augšu vai uz leju līdz pilnam skaitlim par labu nodokļa maksātājam.
53
Pirmkārt, no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka pamatlietā atskaitāmā daļa ir tikusi aprēķināta atbilstoši vienai no Direktīvas 2006/112 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm un ka šī aprēķina nolūkā Vācijas tiesību aktos noapaļošana nav paredzēta.
54
Otrkārt, no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka pamatlietā aplūkojamās atskaitījuma summas noteikšanai vērā ņemamo elementu izmaiņas izriet no apstākļa, ka Kreissparkasse atteicās no atbrīvojuma no nodokļa par darbībām, ko tā bija veikusi saviem profesionālajiem klientiem, nevis no attiecīgās dalībvalsts lēmuma turpmāk piemērot Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punkta otrajā daļā paredzēto aprēķina metodi vai šīs direktīvas 175. panta 1. punktā ietverto noapaļošanas noteikumu.
55
Ņemot vērā šī sprieduma 47. punktā ietvertos apsvērumus, tādā lietā kā pamatlieta Direktīvas 2006/112 175. panta 1. punktā ietvertais noapaļošanas noteikums korekcijas gadījumā nav jāpiemēro.
56
Šajos apstākļos uz trešo jautājumu nav jāatbild.
Par tiesāšanās izdevumiem
57
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (astotā palāta) nospriež:
1)
Padomes 2006. gada 28. novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 175. panta 1. punkts ir interpretējams tādējādi, ka dalībvalstīm nav jāpiemēro šajā normā paredzētais noapaļošanas noteikums, ja atskaitāmā daļa ir aprēķināta atbilstoši kādai no šīs direktīvas 173. panta 2. punktā paredzētajām izņēmuma metodēm;
2)
Direktīvas 2006/112 184. un nākamie panti ir interpretējami tādējādi, ka dalībvalstīm korekcijas gadījumā nav pienākuma piemērot šīs direktīvas 175. panta 1. punktā ietverto noapaļošanas noteikumu, kad saskaņā ar to valsts tiesisko regulējumu atskaitāmā daļa ir tikusi aprēķināta atbilstoši kādai no minētās direktīvas 173. panta 2. punktā vai Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 17. panta 5. punkta trešajā daļā norādītajām metodēm.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – vācu.