UZNESENIE SÚDNEHO DVORA (ôsma komora)
zo 7. februára 2022 (*)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Článok 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora – Spotrebné dane – Smernica 2008/118/ES – Článok 1 ods. 2 – Vyrubenie ďalších nepriamych daní na osobitné účely – ‚Osobitné účely‘ – Pojem – Financovanie verejnoprávneho podniku, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete – Ciele zníženia nehodovosti a environmentálnej udržateľnosti – Čisto rozpočtový účel – Odmietnutie vrátenia dane založené na bezdôvodnom obohatení – Podmienky“
Vo veci C‑460/21,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Rozhodcovský súd v daňových veciach (Centrum správnej arbitráže – CAAD), Portugalsko] z 12. júla 2021 a doručený Súdnemu dvoru 26. júla 2021, ktorý súvisí s konaním:
Vapo Atlantic SA
proti
Autoridade Tributária e Aduaneira,
SÚDNY DVOR (ôsma komora),
v zložení: predseda ôsmej komory N. Jääskinen, sudcovia N. Piçarra a M. Gavalec (spravodajca),
generálny advokát: J. Richard de la Tour,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že v súlade s článkom 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora rozhodne odôvodneným uznesením,
vydal toto
Uznesenie
1        Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 1 ods. 2 smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS (Ú. v. EÚ L 9, 2009, s. 12), ako aj všeobecných zásad práva Únie týkajúcich sa zákonnosti a právnej istoty.
2        Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Vapo Atlantic SA a Autoridade Tributária e Aduaneira (Daňová a colná správa, Portugalsko) (ďalej len „daňová správa“) vo veci vrátenia poplatku za používanie cestnej siete (ďalej len „PPCS“), ktorý táto spoločnosť zaplatila za rok 2016.
Právny rámec
Právo Únie
3        Článok 1 smernice 2008/118 stanovuje:
„1.      Táto smernica stanovuje všeobecný systém spotrebných daní, ktoré sa priamo alebo nepriamo uplatňujú pri spotrebe nasledujúcich tovarov, ďalej len ‚tovar podliehajúci spotrebnej dani‘:
a)      energetické výrobky a elektrina upravené smernicou 2003/96/ES [z 27. októbra 2003 o reštrukturalizácii právneho rámca spoločenstva pre zdaňovanie energetických výrobkov a elektriny, Ú. v. EÚ L 283, 2003, s. 51; Mim. vyd. 09/001, s. 405];
…
2.      Členské štáty môžu na osobitné účely vyrubiť ďalšie nepriame dane na tovar podliehajúci spotrebnej dani za predpokladu, že tieto dane sú v súlade s pravidlami Spoločenstva pre zdaňovanie uplatniteľnými na spotrebnú daň alebo daň z pridanej hodnoty, pokiaľ ide o stanovenie daňového základu, výpočet dane, vznik daňovej povinnosti a kontrolu dane, pričom medzi tieto pravidlá nepatria ustanovenia o oslobodení od spotrebnej dane.
…“
Portugalské právo
Zákon č. 55/2007
4        Lei č. 55/2007, que regula o financiamento da rede rodoviária nacional a cargo da EP – Estradas de Portugal, E.P.E. (zákon č. 55/2007, ktorý upravuje financovanie vnútroštátnej cestnej siete prevádzkovanej EP – Estradas de Portugal, EPE) z 31. augusta 2007 (Diário da República č. 168/2007, séria I, z 31. augusta 2007), stanovuje právny režim PPCS.
5        Článok 3 tohto zákona, nazvaný „Poplatok za používanie cestnej siete“, vo svojom odseku 1 stanovuje, že PPCS je protihodnotou za používanie vnútroštátnej cestnej siete, ktoré sa zisťuje na základe spotreby palív. Vo svojom odseku 2 spresňuje, že PPCS je zdrojom financovania vnútroštátnej cestnej siete, ktorú prevádzkuje spoločnosť EP – Estradas de Portugal, EPE (ďalej len „EP“).
6        Podľa článku 4 ods. 1 uvedeného zákona sa PPCS vyberá za benzín a naftu, ktoré podliehajú dani z ropných a energetických výrobkov, a nie sú od tejto dane oslobodené.
7        Článok 6 toho istého zákona stanovuje, že PPCS je vlastným príjmom spoločnosti EP.
Zákonný dekrét č. 380/2007
8        Právny režim koncesie na vnútroštátnu cestnú sieť udelenej spoločnosti EP upravuje Decreto‑Lei no. 380/2007, que atribui à EP – Estradas de Portugal, SA, a concessão do financiamento, concepção, projecto, construção, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional e aprova as bases da concessão (zákonný dekrét č. 380/2007, ktorým sa udeľuje [spoločnosti EP] koncesia na financovanie, koncepciu, projektovanie, výstavbu, údržbu, využívanie, modernizáciu a rozšírenie vnútroštátnej cestnej siete a ktorým sa schvaľujú základné dokumenty koncesie) z 13. novembra 2007 (Diário da República č. 218/2007, séria I, z 13. novembra 2007).
9        Základné dokumenty tejto koncesie, ktoré boli schválené týmto zákonným dekrétom, stanovujú okrem iného, že PPCS je vlastným príjmom spoločnosti EP, a uvádza sa v nich, že koncesionár musí v rámci svojej činnosti sledovať ciele zníženia nehodovosti, inými slovami počtu nehôd, a environmentálnej udržateľnosti.
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
10      Vapo Atlantic je spoločnosť, ktorej predmet činnosti zahŕňa okrem iného prevádzkovanie čerpacích staníc a veľkoobchodný predaj ropných výrobkov. Na základe vyhlásení tejto spoločnosti o uvedení do daňového voľného obehu vydala daňová správa spoločné výmery dane z ropných a energetických výrobkov, PPCS a ďalších daňových odvodov za rok 2016 v celkovej výške 21 016 425,44 eura, z ktorých 4 873 427,68 eura pripadalo na PPCS.
11      Dňa 10. februára 2020 podala Vapo Atlantic odvolanie proti týmto výmerom, ktoré bolo rozhodnutím riaditeľa Colného úradu Braga (Portugalsko) z 23. júla 2020 zamietnuté. V tomto rozhodnutí sa konštatovalo, že PPCS je v súlade so smernicou 2008/118 a že vzhľadom na to, že tento poplatok znášajú daňovníci pri nákupe paliva, Vapo Atlantic by sa v prípade, ak by sa jej žiadosti o vrátenie vyhovelo, bezdôvodne obohatila.
12      Vapo Atlantic podala proti tomuto rozhodnutiu o zamietnutí žalobu na vnútroštátny súd, Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Rozhodcovský súd v daňových veciach (Centrum správnej arbitráže – CAAD), Portugalsko].
13      Na podporu svojej žaloby Vapo Atlantic tvrdí, že PPCS bol zavedený z čisto rozpočtových dôvodov na účely financovania verejnoprávneho podniku, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete, čo je v rozpore s článkom 1 ods. 2 smernice 2008/118.
14      Daňová správa po prvé odpovedá, že zákonný dekrét č. 380/2007, ktorý udeľuje koncesiu na vnútroštátnu cestnú sieť podniku EP, ktorý sa medzičasom stal podnikom Infraestruturas de Portugal SA (ďalej len „podnik IP“), ukladá poslednému uvedenému podniku dosiahnutie cieľa, ktorý spočíva v znížení nehodovosti, ako aj cieľa environmentálnej udržateľnosti, ktoré predstavujú osobitný účel PPCS v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118. Okrem toho je PPCS vlastným príjmom podniku IP. Tento podnik je teda financovaný užívateľmi vnútroštátnej cestnej siete a len subsidiárne štátom. Po druhé, aj keď neexistuje formálny mechanizmus prenesenia PPCS, špecifická daňová štruktúra tohto poplatku ukazuje, že je zohľadnený v maloobchodnej cene, takže vrátenie súm zaplatených v tejto súvislosti platiteľom poplatku by zodpovedalo situácii bezdôvodného obohatenia.
15      Vnútroštátny súd si kladie otázku, či PPCS sleduje osobitný účel v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, a uvádza, že Súdny dvor sa k tejto otázke výslovne nevyjadril. V tejto súvislosti spresňuje, že podľa zákona č. 55/2007 je cieľom PPCS zabezpečiť prostredníctvom užívateľov vnútroštátnej cestnej siete a subsidiárne prostredníctvom Portugalska ako štátu financovanie činnosti projektovania, plánovania, výstavby, údržby, prevádzky, modernizácie a rozširovania tejto siete, na ktorú bola udelená koncesia podniku IP. Tento poplatok je teda vlastným príjmom koncesionára, ktorý musí sledovať „ciele znižovania nehodovosti a environmentálnej udržateľnosti“.
16      Za týchto podmienok Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Rozhodcovský súd v daňových veciach (Centrum správnej arbitráže – CAAD)] rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1.      Má sa článok 1 ods. 2 smernice [2008/118], a konkrétne požiadavka týkajúca sa existencie ‚osobitných účelov‘, vykladať v tom zmysle, že účel poplatku má výlučne rozpočtovú povahu, pokiaľ je zavedený na financovanie verejnoprávneho subjektu, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete, pri príležitosti obnovenia jeho koncesie, sú mu vo všeobecnosti prideľované príjmy z poplatku a zo štruktúry tohto poplatku nevyplýva zámer odrádzať od akejkoľvek spotreby?
2.      Umožňuje právo Únie a zásady zákonnosti a právnej istoty, aby vnútroštátne orgány odmietli vrátenie nepriamych poplatkov, ktoré sú v rozpore so smernicou [2008/118], z dôvodu bezdôvodného obohatenia platiteľa poplatku, pokiaľ to nestanovuje nijaké osobitné právne ustanovenie vnútroštátneho práva?
3.      Umožňuje právo Únie, aby vnútroštátne orgány pri odôvodnení odmietnutia vrátenia nepriamych poplatkov, ktoré sú v rozpore so smernicou [2008/118], predpokladali prenesenie poplatku a bezdôvodné obohatenie platiteľa poplatku, pričom platiteľovi poplatku sa ukladá povinnosť preukázať, že k nim nedošlo?“
O prejudiciálnych otázkach
O prvej otázke
17      Podľa článku 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora, ak možno odpoveď na položenú otázku jednoznačne vyvodiť z judikatúry alebo ak odpoveď na takúto prejudiciálnu otázku nevyvoláva žiadne dôvodné pochybnosti, Súdny dvor môže na návrh sudcu spravodajcu po vypočutí generálneho advokáta kedykoľvek rozhodnúť formou odôvodneného uznesenia.
18      Toto ustanovenie treba uplatniť v rámci prejednávaného návrhu na začatie prejudiciálneho konania.
19      Vo svojej prvej otázke sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 1 ods. 2 smernice 2008/118 vykladať v tom zmysle, že poplatok, z ktorého príjmy sú vo všeobecnosti pridelené verejnoprávnemu podniku, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete, a ktorého štruktúra nenaznačuje nijaký zámer odradzovať od spotreby hlavných cestných palív, sleduje „osobitné účely“ v zmysle tohto ustanovenia.
20      Na úvod je potrebné uviesť, že toto ustanovenie, ktoré sleduje zohľadnenie rôznorodosti daňových tradícií členských štátov v danej oblasti a časté využívanie nepriamych daní na vykonanie nerozpočtových politík, umožňuje členským štátom zaviesť popri minimálnej spotrebnej dani ďalšie nepriame dane sledujúce osobitný účel (rozsudky zo 4. júna 2015, Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, bod 58, a z 3. marca 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 48).
21      V súlade s uvedeným ustanovením členské štáty môžu vyrubiť ďalšie nepriame dane na tovar podliehajúci spotrebnej dani za dvoch podmienok. Po prvé takéto dane musia byť vyrubené na osobitné účely a po druhé tieto dane musia byť v súlade s pravidlami Únie pre zdaňovanie uplatniteľnými na spotrebnú daň alebo daň z pridanej hodnoty, pokiaľ ide o stanovenie daňového základu, výpočet dane, vznik daňovej povinnosti a kontrolu dane, pričom medzi tieto pravidlá nepatria ustanovenia o oslobodení od spotrebnej dane.
22      Tieto dve podmienky, ktorých cieľom je zabrániť ďalším nepriamym daniam, ktoré by protiprávne bránili obchodu, majú, ako to vyplýva aj zo samotného znenia článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, kumulatívny charakter (pozri rozsudok z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 36, ako aj analogicky rozsudok z 25. júla 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, bod 36).
23      Pokiaľ ide o prvú z uvedených podmienok, ktorej sa ako jedinej týka prvá prejudiciálna otázka, z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že osobitný účel v zmysle tohto ustanovenia je iný než čisto rozpočtový (rozsudok z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 37).
24      Keďže však všetky dane nevyhnutne sledujú rozpočtový účel, len táto okolnosť nemôže sama osebe vylúčiť možnosť, že uvedená daň sleduje aj osobitný účel v zmysle tohto ustanovenia, inak by článok 1 ods. 2 smernice 2008/118 stratil akýkoľvek zmysel (rozsudok z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 38 a citovaná judikatúra).
25      Na to, aby sa daň považovala za daň, ktorá sleduje osobitný účel v zmysle uvedeného ustanovenia, musí mať sama osebe za cieľ zabezpečiť uskutočnenie uvedeného osobitného účelu, takže medzi použitím príjmov a účelom predmetného zdanenia musí existovať priama spojitosť (pozri v tomto zmysle rozsudky z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 41, ako aj z 25. júla 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, bod 38).
26      Okrem toho vopred stanovené určenie príjmov z dane na financovanie právomocí, ktoré sú prenesené na miestne orgány, síce môže predstavovať okolnosť, ktorú treba zohľadniť na účely identifikovania existencie osobitného účelu, takéto určenie, ktoré je vlastne iba spôsobom vnútornej organizácie rozpočtu členského štátu, však nemôže samo osebe predstavovať dostatočnú podmienku, keďže každý členský štát sa môže rozhodnúť použiť príjem z dane, bez ohľadu na sledovaný účel, na financovanie konkrétnych výdavkov. V opačnom prípade by sa každý účel mohol považovať za osobitný v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, čo by zbavilo harmonizované spotrebné dane zavedené touto smernicou akéhokoľvek potrebného účinku a bolo by to v rozpore so zásadou, podľa ktorej sa odchylné ustanovenie, akým je uvedený článok 1 ods. 2, musí vykladať reštriktívne (rozsudok z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 39 a citovaná judikatúra).
27      Napokon, pokiaľ takýto mechanizmus vopred stanoveného určenia príjmov neexistuje, možno poplatok, ktorý zaťažuje výrobky podliehajúce spotrebnej dani, považovať za poplatok sledujúci osobitný účel v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118 iba v prípade, že je vzhľadom na jeho štruktúru, najmä čo sa týka položky, na ktorú sa poplatok vzťahuje, alebo sadzby poplatku, navrhnutý tak, že ovplyvňuje správanie daňovníkov tak, že umožňuje dosiahnutie uvedeného osobitného cieľa, napríklad vysokým spoplatnením dotknutých výrobkov s cieľom odradenia od ich spotreby (rozsudok z 5. marca 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 42 a citovaná judikatúra).
28      Keď je na Súdny dvor podaný návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorého cieľom je určiť, či poplatok zavedený členským štátom sleduje osobitný účel v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, jeho úlohou je skôr objasniť vnútroštátnemu súdu kritériá, ktorých uplatnenie umožní tomuto naposledy uvedenému súdu určiť, či tento poplatok skutočne sleduje takýto účel, než aby Súdny dvor sám vykonal toto posúdenie, a to tým skôr, že na tento účel nemá nevyhnutne k dispozícii všetky potrebné údaje (pozri analogicky rozsudky zo 7. novembra 2002, Lohmann a Medi Bayreuth, C‑260/00 až C‑263/00, EU:C:2002:637, bod 26, ako aj zo 16. februára 2006, Proxxon, C‑500/04, EU:C:2006:111, bod 23).
29      V prejednávanej veci je dôležité po prvé uviesť, ako vyplýva z judikatúry uvedenej v bode 26 tohto uznesenia, že vopred stanovené určenie príjmov z PPCS na financovanie všeobecných právomocí koncesionára vnútroštátnej cestnej siete, ktoré boli na neho prenesené, síce môže predstavovať okolnosť, ktorú treba zohľadniť na účely zistenia existencie osobitného účelu v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, takéto určenie však nemôže samo osebe predstavovať dostatočnú podmienku.
30      Po druhé, aby sa PPCS v zmysle tohto ustanovenia považoval za poplatok sledujúci osobitný účel, musí byť sám osebe zameraný na dosiahnutie cieľov zníženia nehodovosti a environmentálnej udržateľnosti, ktoré boli vytýčené koncesionárovi vnútroštátnej cestnej siete. Tak by to bolo napríklad v prípade, ak by sa príjem z tohto poplatku musel povinne použiť na zníženie sociálnych a environmentálnych nákladov osobitne súvisiacich s používaním tejto siete, ktoré je zaťažené uvedeným poplatkom. Tým by sa vytvorila priama súvislosť medzi použitím príjmov a účelom predmetného zdanenia (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. februára 2014, Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2014:108, bod 30, a z 25. júla 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, bod 38).
31      Po tretie je pravda, ako vyplýva z bodu 14 tohto uznesenia, že daňová správa tvrdí, že existuje súvislosť medzi určením príjmov z PPCS a osobitným účelom, ktorý viedol k zavedeniu tohto poplatku, keďže zákonný dekrét, ktorým sa udeľuje koncesia na vnútroštátnu cestnú sieť podniku IP, vyžaduje, aby sa tento podnik usiloval o zníženie nehodovosti v tejto sieti a environmentálnu udržateľnosť.
32      Ako však bolo uvedené v bode 15 tohto uznesenia, z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že príjmy z poplatku, o ktorý ide vo veci samej, nie sú výlučne určené na financovanie činností, ktoré majú viesť k dosiahnutiu oboch cieľov uvedených v predchádzajúcom bode tohto uznesenia. Príjmy z PPCS majú v širšom zmysle zabezpečiť financovanie projektovania, plánovania, výstavby, údržby, prevádzky, modernizácie a rozširovania tejto siete.
33      Po štvrté oba ciele, ktorých dosiahnutie bolo uložené koncesionárovi portugalskej vnútroštátnej cestnej siete, sú uvedené veľmi všeobecne a na prvý pohľad nenaznačujú skutočnú vôľu odradiť od používania tejto siete alebo hlavných cestných palív, ako je benzín, nafta alebo skvapalnený ropný plyn (LPG). V tejto súvislosti je dôležité, že vnútroštátny súd v znení svojej prvej prejudiciálnej otázky zdôrazňuje, že príjmy z poplatku sa všeobecne prideľujú koncesionárovi vnútroštátnej cestnej siete a že štruktúra tohto poplatku nenaznačuje nijaký zámer odrádzať od akejkoľvek spotreby týchto palív.
34      Po piate návrh na začatie prejudiciálneho konania neobsahuje skutočnosti, na základe ktorých by bolo možné konštatovať, že PPCS, ktorý zaťažuje užívateľov vnútroštátnej cestnej siete, je – pokiaľ ide o jeho štruktúru – navrhnutý tak, aby odradil platiteľov poplatku od používania tejto siete alebo aby ich motivoval k správaniu, ktorého účinky sú menej škodlivé pre životné prostredie a môžu znížiť nehodovosť.
35      S výhradou overení, ktoré prináleží vykonať vnútroštátnemu súdu s ohľadom na informácie uvedené v bodoch 29 až 34 tohto uznesenia, teda nemožno oba osobitné účely, na ktoré sa odvoláva daňová správa, aby preukázala, že PPCS sleduje osobitný účel v zmysle článku 1 ods. 2 smernice 2008/118, odlíšiť od čisto rozpočtového účelu (pozri analogicky rozsudok z 27. februára 2014, Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2014:108, body 31 až 35).
36      Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy treba na prvú otázku odpovedať tak, že článok 1 ods. 2 smernice 2008/118 sa má vykladať v tom zmysle, že poplatok, z ktorého príjmy sú vo všeobecnosti pridelené verejnoprávnemu podniku, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete, a z ktorého štruktúry nevyplýva nijaký zámer odrádzať od spotreby hlavných cestných palív, nesleduje „osobitné účely“ v zmysle tohto ustanovenia.
O druhej a tretej otázke
37      Svojou druhou a treťou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má právo Únie vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby vnútroštátne orgány mohli odôvodniť svoje odmietnutie vrátiť nepriamy poplatok, ktorý je v rozpore so smernicou 2008/118, tým, že predpokladajú prenesenie tohto poplatku na tretie osoby, a teda bezdôvodné obohatenie platiteľa poplatku.
38      Ako vyplýva z ustálenej judikatúry, právo na vrátenie daní vybraných v členskom štáte v rozpore s ustanoveniami Únie je dôsledkom a doplnkom práv priznaných jednotlivcom týmito ustanoveniami, ako boli vyložené Súdnym dvorom. Členský štát je teda v zásade povinný vrátiť dane vybrané v rozpore s právom Únie podľa uplatniteľných vnútroštátnych procesných pravidiel a v súlade so zásadami ekvivalencie a efektivity (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 9. novembra 1983, San Giorgio, 199/82, EU:C:1983:318, bod 12, ako aj z 1. marca 2018, Petrotel‑Lukoil a Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, bod 32).
39      Z povinnosti vrátiť dane vybrané v členskom štáte v rozpore s ustanoveniami Únie existuje len jedna výnimka. Ochrana práv zaručených v tejto oblasti právnym poriadkom Únie totiž v zásade vylučuje vrátenie daní, poplatkov a príspevkov, ktoré boli vybraté v rozpore s právom Únie, pokiaľ sa preukáže, že osoba povinná zaplatiť tieto odvody v skutočnosti preniesla túto povinnosť na iné subjekty, inak by to viedlo k bezdôvodnému obohateniu oprávnených osôb (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. januára 1997, Comateb a i., C‑192/95 až C‑218/95, EU:C:1997:12, bod 21, ako aj z 1. marca 2018, Petrotel‑Lukoil a Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, bod 33).
40      Vnútroštátnym orgánom a súdom teda prislúcha zabezpečiť dodržiavanie zásady zákazu bezdôvodného obohatenia, a to aj v prípade neexistencie právnej úpravy vo vnútroštátnom práve.
41      Za takýchto podmienok, ako sú podmienky uvedené v bode 39 tohto uznesenia, zaťaženie vyplývajúce z neoprávnene vybratej dane neznáša hospodársky subjekt, ktorý je platiteľom poplatku, ale kupujúci, na ktorého bolo toto daňové zaťaženie prenesené. Preto by vrátenie sumy dane tomuto hospodárskemu subjektu, ktorú už preniesol na kupujúceho, v jeho prípade predstavovalo dvojitú platbu, ktorú možno považovať za bezdôvodné obohatenie, a to bez toho, aby toto vrátenie napravilo dôsledky protiprávnosti dane pre kupujúceho (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. januára 1997, Comateb a i., C‑192/95 až C‑218/95, EU:C:1997:12, bod 22, ako aj z 1. marca 2018, Petrotel‑Lukoil a Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, bod 34).
42      Členský štát preto môže namietať proti vráteniu neoprávnene vybratej dane z hľadiska práva Únie len vtedy, ak vnútroštátne orgány preukážu, že celé daňové zaťaženie znášala iná osoba, ako je platiteľ poplatku, a že vrátenie dane by viedlo k bezdôvodnému obohateniu tohto platiteľa poplatku. Z toho vyplýva, že pokiaľ bola prenesená len časť dane, vnútroštátne orgány sú povinné vrátiť len sumu, ktorá nebola prenesená (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 9. novembra 1983, San Giorgio, 199/82, EU:C:1983:318, bod 13; zo 14. januára 1997, Comateb a i., C‑192/95 až C‑218/95, EU:C:1997:12, body 27 a 28, ako aj z 2. októbra 2003, Weber’s Wine World a i., C‑147/01, EU:C:2003:533, bod 94).
43      Keďže táto výnimka zo zásady vrátenia daní nezlučiteľných s právom Únie predstavuje obmedzenie subjektívneho práva vyplývajúceho z právneho poriadku Únie, musí sa vykladať reštriktívne, najmä s prihliadnutím na skutočnosť, že prenesenie dane na spotrebiteľa nemusí nevyhnutne neutralizovať hospodárske dôsledky dane na platiteľa poplatku (pozri v tomto zmysle rozsudky z 2. októbra 2003, Weber’s Wine World a i., C‑147/01, EU:C:2003:533, bod 95, ako aj z 1. marca 2018, Petrotel‑Lukoil a Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, bod 35).
44      Aj keď sú nepriame dane vo vnútroštátnych právnych predpisoch poňaté tak, aby boli prenesené na konečného spotrebiteľa, a tieto nepriame dane sú zvyčajne v obchodnom styku čiastočne alebo úplne prenesené, nemožno vo všeobecnosti tvrdiť, že daň je vo všetkých prípadoch skutočne prenesená. Skutočné prenesenie, či už čiastočné alebo úplné, závisí od viacerých faktorov, ktoré sú spojené s každou obchodnou transakciou, a odlišujú ju od ostatných prípadov, ktoré sa vyskytujú v iných súvislostiach. V dôsledku toho je otázka prenesenia alebo neprenesenia nepriamej dane v každom jednotlivom prípade skutkovou otázkou, ktorá patrí do právomoci vnútroštátneho súdu, ktorý má voľnosť pri posudzovaní dôkazov, ktoré sú mu predložené (pozri v tomto zmysle rozsudky z 25. februára 1988, Les Fils de Jules Bianco a Girard, 331/85, 376/85 a 378/85, EU:C:1988:97, bod 17, ako aj z 2. októbra 2003, Weber’s Wine World a i., C‑147/01, EU:C:2003:533, bod 96).
45      Nemožno však pripustiť, že v prípade nepriamych daní existuje domnienka, že k preneseniu došlo a že platiteľovi poplatku prináleží, aby preukázal opak. To platí aj v prípade, že platiteľ poplatku bol podľa uplatniteľných vnútroštátnych právnych predpisov povinný zahrnúť daň do výrobnej ceny dotknutého výrobku. Takáto zákonná povinnosť totiž neumožňuje predpokladať, že celé daňové zaťaženie bolo prenesené, a to ani v prípade, ak by porušenie takejto povinnosti viedlo k sankcii (rozsudok zo 14. januára 1997, Comateb a i., C‑192/95 až C‑218/95, EU:C:1997:12, body 25 a 26).
46      Právo Únie teda vylučuje uplatnenie akejkoľvek domnienky alebo dôkazného pravidla, ktorého cieľom je uložiť dotknutému hospodárskemu subjektu povinnosť preukázať, že neoprávnene zaplatené dane neboli prenesené na iné osoby, a zabrániť mu v predložení dôkazov na spochybnenie údajného prenesenia dane (rozsudok z 21. septembra 2000, Michaïlidis, C‑441/98 a C‑442/98, EU:C:2000:479, bod 42).
47      Okrem toho aj za predpokladu, že by sa preukázalo, že zaťaženie vyplývajúce z nezákonnej dane bolo prenesené na tretie osoby, jej vrátenie hospodárskemu subjektu nevedie nevyhnutne k jeho bezdôvodnému obohateniu, lebo zahrnutie tejto dane do uplatňovaných cien by mohlo tomuto hospodárskemu subjektu spôsobiť škody v podobe zníženého objemu jeho predaja (pozri v tomto zmysle rozsudky zo 14. januára 1997, Comateb a i., C‑192/95 až C‑218/95, EU:C:1997:12, body 29 až 32, ako aj zo 6. septembra 2011, Lady & Kid a i., C‑398/09, EU:C:2011:540, bod 21).
48      Za týchto podmienok treba na druhú a tretiu otázku odpovedať tak, že právo Únie sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby vnútroštátne orgány mohli odôvodniť svoje odmietnutie vrátiť nepriamy poplatok, ktorý je v rozpore so smernicou 2008/118, tým, že predpokladajú prenesenie tohto poplatku na tretie osoby, a teda bezdôvodné obohatenie platiteľa poplatku.
O trovách
49      Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (ôsma komora) rozhodol:
1.      Článok 1 ods. 2 smernice Rady 2008/118/ES zo 16. decembra 2008 o všeobecnom systéme spotrebných daní a o zrušení smernice 92/12/EHS sa má vykladať v tom zmysle, že poplatok, z ktorého príjmy sú vo všeobecnosti pridelené verejnoprávnemu podniku, ktorý je koncesionárom vnútroštátnej cestnej siete, a z ktorého štruktúry nevyplýva nijaký zámer odrádzať od spotreby hlavných cestných palív, nesleduje „osobitné účely“ v zmysle tohto ustanovenia.
2.      Právo Únie sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby vnútroštátne orgány mohli odôvodniť svoje odmietnutie vrátiť nepriamy poplatok, ktorý je v rozpore so smernicou 2008/118, tým, že predpokladajú prenesenie tohto poplatku na tretie osoby, a teda bezdôvodné obohatenie platiteľa poplatku.
Podpisy
*      Jazyk konania: portugalčina.