62019TJ0508_RES
Věc T‑508/19
Mead Johnson Nutrition (Asia Pacific) Pte Ltd a další
v.
Evropská komise
Rozsudek Tribunálu (druhého rozšířeného senátu) ze dne 6. dubna 2022
„Státní podpory – Režim podpor zavedený vládou Gibraltaru týkající se korporační daně – Osvobození příjmů z úroků a licenčních poplatků od daně – Daňová rozhodnutí ve prospěch nadnárodních podniků – Rozhodnutí Komise, kterým se státní podpory prohlašují za neslučitelné s vnitřním trhem – Povinnost uvést odůvodnění – Zjevně nesprávné posouzení – Selektivní výhoda – Právo předložit vyjádření“
Žaloba na neplatnost – Předmět – Částečné zrušení – Podmínka – Oddělitelná povaha napadených ustanovení – Rozhodnutí Komise, kterým se prohlašují za neslučitelná s vnitřním trhem dvě oddělená a nezávislá opatření podpory – Návrh na zrušení složený ze samostatných částí, z nichž každá se týká jiného opatření podpory
(Článek 263 SFEU)
(viz body 43–45)
Podpory poskytované státy – Pojem – Zásah státu v oblastech, které nebyly předmětem harmonizace v Evropské unii – Přímé daně – Zahrnutí – Stanovení základu daně a rozdělení daňového zatížení – Pravomoci členských států – Meze – Pravomoci Komise
(Články 4 a 5 SEU; čl. 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 56–70)
Žaloba na neplatnost – Žalobní důvody – Zneužití pravomoci – Pojem
(Článek 263 SFEU)
(viz body 72, 73)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Posouzení založené na zohlednění použité legislativní techniky – Vyloučení
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 80, 81, 134, 185)
Podpory poskytované státy – Pojem – Zvýhodnění příjemců – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Referenční rámec pro určení existence zvýhodnění – Hmotněprávní vymezení – Kritéria – Určení obecného nebo obvyklého daňového režimu – Obecný režim korporační daně, jehož cílem je zdanit veškeré příjmy vzniklé nebo mající původ na území členského státu – Zohlednění informací od dotyčného členského státu – Přípustnost
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 89–94, 118–123, 128, 135–137, 143–147, 156, 161, 162)
Podpory poskytované státy – Rozhodnutí Komise – Soudní přezkum – Volné posouzení skutkového stavu a důkazů – Zjišťování vnitrostátního práva prováděné Komisí – Skutková otázka
(Článek 107 SFEU)
(viz bod 103)
Podpory poskytované státy – Správní řízení – Povinnosti Komise – Pečlivý a nestranný přezkum – Zohlednění co možná nejúplnějších a nejspolehlivějších poznatků – Dosah povinnosti
(Článek 108 odst. 2 SFEU)
(viz bod 104–106, 127)
Podpory poskytované státy – Rozhodnutí Komise – Posuzování legality v závislosti na informacích, které byly k dispozici v okamžiku přijetí rozhodnutí
(Článek 108 SFEU)
(viz body 107, 125, 141)
Podpory poskytované státy – Pojem – Daňová opatření – Společný přezkum kritérií selektivity a hospodářského zvýhodnění – Přípustnost
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz bod 169)
Podpory poskytované státy – Pojem – Zvýhodnění příjemců – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Systém zdanění příjmů podniků – Obecný režim korporační daně, jehož cílem je zdanit veškeré příjmy vzniklé nebo mající původ na území členského státu – Daňové opatření, které se od uvedeného režimu odchyluje a počítá s osvobozením příjmů z úroků nebo licenčních poplatků od daně – Zahrnutí – Neexistence výslovného pravidla, které by upravovalo zdanění uvedených licenčních poplatků – Neexistence vlivu
(Článek 107 SFEU)
(viz body 178–182, 206)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Kritéria pro určení selektivity opatření – Situace, kdy je mezi hospodářskými subjekty nacházejícími se ve srovnatelné skutkové a právní situaci zavedeno rozlišování, které není odůvodněno povahou ani systematikou obecného daňového režimu – Nutnost vymezit určité charakteristiky společné pro příjemce daňového zvýhodnění – Neexistence
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 198–201, 209–213)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Obecné opatření, které je bez rozdílu použitelné na všechny hospodářské subjekty – Opatření, které se nevztahuje na transakce srovnatelné s těmi, které podmiňují jeho poskytnutí – Opatření, které lze kvalifikovat jako selektivní
(Článek 107 SFEU)
(viz body 202, 203, 207)
Akty orgánů – Odůvodnění – Povinnost – Rozsah – Rozhodnutí Komise v oblasti státních podpor – Zohlednění kontextu a všech právních pravidel
(Článek 108 odst. 1 a 3 a článek 296 SFEU)
(viz body 229–236)
Podpory poskytované státy – Přezkum ze strany Komise – Celkový přezkum režimu podpor – Přípustnost – Povinnost Komise individuálně posoudit situaci některých příjemců – Neexistence
[Články 107 a 108 SFEU; nařízení Rady č. 659/1999, čl. 1 písm. d)]
(viz body 259–268)
Podpory poskytované státy – Přezkum ze strany Komise – Správní řízení – Rozhodnutí zahájit formální vyšetřovací řízení stanovené v čl. 108 odst. 2 SFEU – Analýza existence selektivní výhody – Vývoj postoje Komise na základě řízení – Konečné rozhodnutí, které vychází z odlišného základu, než je základ zjištěný v rozhodnutí o rozšíření řízení – Rozhodnutí o rozšíření řízení, které neobsahuje rozhodující skutečnosti, o něž se opírá posouzení Komise – Porušení procesních práv dotčeného podniku
(Článek 108 odst. 2 SFEU; nařízení Rady č. 659/1999, čl. 6 odst. 1)
(viz body 283–316)
Shrnutí
V období od 1. ledna 2011 do 31. prosince 2013 podle Income Tax Act z roku 2010 (dále jen „ITA 2010“) (
1
) platilo, že se příjmy z licenčních poplatků nezahrnují do kategorií příjmů podléhajících zdanění na Gibraltaru.
Společnost MJN Holdings (Gibraltar) Ltd (dále jen „společnost MJN GibCo“) se sídlem na Gibraltaru, patřící do skupiny MeadJohnson, měla 99,99% podíl na kapitálu komanditní společnosti založené podle nizozemského práva Mead Johnson Three CV (dále jen „společnost MJT CV“), která na základě zaplacení poplatků udělila podlicence jiné společnosti patřící do předmětné skupiny (
2
). Daňové orgány Gibraltaru vydaly v roce 2012 společnosti MJN GibCo daňové rozhodnutí, které podle režimu daně z příjmů právnických osob na Gibraltaru vycházejícího z ITA 2010 potvrzovalo nezdanění, co se týče společnosti MJN GibCo, příjmů společnosti MJT CV z licenčních poplatků.
V říjnu 2013 zahájila Evropská komise formální vyšetřovací řízení, a to zejména proto, aby ověřila slučitelnost režimu zdanění licenčních poplatků upraveného v ITA 2010 s unijními pravidly v oblasti státních podpor. V říjnu 2014 se rozhodla toto řízení rozšířit na praxi v oblasti daňových rozhodnutí uplatňovanou na Gibraltaru (dále jen „rozhodnutí o rozšíření řízení“).
Rozhodnutím ze dne 19. prosince 2018 (dále jen „napadené rozhodnutí“) (
3
) kvalifikovala Komise nezahrnutí příjmů z licenčních poplatků do daňového základu v období od 1. ledna 2011 do 31. prosince 2013 jako „implicitní osvobození od daně“ a konstatovala, že toto opatření představuje režim podpory, který je protiprávní a neslučitelný s vnitřním trhem. Komise byla toho názoru, že uvedená osvobození od daně zavádí s ohledem na cíl ITA 2010, kterým je zdanit příjmy vzniklé nebo mající původ na Gibraltaru, snížení nákladů, jež by dotčené podniky musely jinak nést.
Komise měla dále za to, že daňové zacházení přiznané vládou Gibraltaru v rámci daňových rozhodnutí ve prospěch pěti společností se sídlem na Gibraltaru, které mají podíl v komanditních společnostech založených podle nizozemského práva a v některých případech mají příjmy z licenčních poplatků, představuje individuální státní podpory, které jsou protiprávní a neslučitelné s vnitřním trhem. Tato rozhodnutí, kterými bylo potvrzeno nezdanění příjmů z licenčních poplatků uvedených společností, se uplatňovala i po změně ITA 2010 z roku 2013, na jejímž základě byly licenční poplatky zahrnuty do kategorií příjmů podléhajících dani. Mezi pěti dotčenými společnostmi byla i společnost MJN GibCo.
Jednotlivé společnosti skupiny MJN podaly žalobu u Tribunálu, který jí částečně vyhověl. Žalobu zamítl v rozsahu, v němž směřuje ke zpochybnění části napadeného rozhodnutí týkající se režimu podpor. V tomto rámci Tribunál potvrdil přístup Komise, podle kterého „nepodléhání dani“ a „osvobození od daně“ mají stejné účinky, a souhlasil i s tím, že neexistence výslovného pravidla, které by upravovalo zdanění příjmů z licenčních poplatků, nebrání tomu, aby opatření poskytovalo výhodu. Tribunál napadené rozhodnutí zrušil v rozsahu, v němž se týká individuální podpory poskytnuté společnosti MJN GibCo. V tomto rámci upřesnil, jaký rozsah má právo zúčastněných stran účastnit se formálního vyšetřovacího řízení v oblasti státních podpor a jaký dopad má porušení tohoto práva na legalitu konečného rozhodnutí přijatého na závěr takového řízení.
Závěry Tribunálu
Pokud jde zaprvé o režim podpor, Tribunál nejprve připomněl, že zásahy členských států v oblastech, které nebyly předmětem harmonizace v Unii, jako jsou přímé daně, nejsou vyloučeny z působnosti právních předpisů týkajících se kontroly státních podpor. Konstatoval tedy, že jelikož má Komise pravomoc dohlížet na dodržování článku 107 SFEU, nepřekročila své pravomoci, když posuzovala nezdanění příjmů z licenčních poplatků za účelem ověření, zda toto opatření představuje režim podpory, a pokud ano, zda je slučitelné s vnitřním trhem. Tribunál v projednávaném případě uvedl, že pokud Komise odkázala na ustanovení daňového práva použitelná na Gibraltaru a založila své posouzení uvedených ustanovení na informacích od orgánů Spojeného království a Gibraltaru, v rámci svého přezkumu nezdanění příjmů z licenčních poplatků nevymezila tzv. „obvyklé“ zdanění nezávisle na daňových ustanoveních použitelných na Gibraltaru. Z napadeného rozhodnutí nadto nevyplývá, že by se Komise snažila uvést daňové právo platné na Gibraltaru do souladu s právy platnými v jednotlivých členských státech.
Tribunál dále zamítl žalobní důvody vycházející v podstatě z nesprávného posouzení skutkového stavu a nesprávného právního posouzení při určování běžných daňových pravidel na Gibraltaru a při určování selektivní výhody.
Tribunál nejprve poznamenal, že v rámci analýzy daňových opatření z hlediska unijního práva v oblasti státních podpor jak přezkum kritéria zvýhodnění, tak kritéria selektivity vyžaduje předem určení běžných daňových pravidel, která tvoří referenční rámec relevantní pro tento přezkum.
Pokud jde o běžná daňová pravidla na Gibraltaru, Tribunál uznal, že Komise správně konstatovala, že systém zdanění na Gibraltaru je teritoriální systém zdanění, podle kterého tam musí být zdaněny všechny příjmy vzniklé nebo mající původ na Gibraltaru, a že na základě uvedeného systému jsou příjmy z licenčních poplatků obdržených gibraltarskou společností nutně považovány za příjmy vzniklé nebo mající původ na tomto území. Tyto závěry vycházely z informace pocházející přímo od dotyčného členského státu a byly slučitelné s obsahem relevantních ustanovení ITA 2010.
Pokud jde o existenci hospodářského zvýhodnění, Tribunál konstatoval, že Komise prokázala, že systém nezdanění příjmů z licenčních poplatků vede ke snížení částky daně, kterou by byly za obvyklých okolností povinny odvést podniky se sídlem na Gibraltaru, které vybírají licenční poplatky, a to na základě hlavních zásad ITA 2010, a sice zásady teritoriality a zásady, podle které podléhají dani veškeré účetní zisky daňových poplatníků.
Tribunál v tomto rámci odmítl argument žalobkyň, že při neexistenci výslovného pravidla obsaženého v ITA 2010, které by upravovalo zdanění příjmů z licenčních poplatků, nemohly daňové orgány upustit od zdanění uvedených příjmů, a neposkytly tedy žalobkyním žádné zvýhodnění. Tribunál v tomto ohledu připomněl, že skutečnost, že daňové opatření je koncipováno určitou legislativní technikou, nemá pro účely analýzy uvedeného opatření z hlediska článku 107 SFEU dopad, a že okolnost, že příjmy z licenčních poplatků v projednávané věci nepodléhají dani z příjmu z důvodu jejich nezahrnutí do kategorií příjmů podléhajících zdanění na Gibraltaru, měla stejné účinky, jako kdyby tato kategorie příjmů formálně požívala osvobození od daně.
Pokud jde o selektivní povahu nezdanění příjmů z licenčních poplatků, Tribunál měl za to, že se Komise oprávněně domnívala, že se jedná o odchylku od obecné zásady teritoriality v rozsahu, v němž to mělo za následek, že se na gibraltarské podniky mající příjmy z licenčních poplatků použilo daňové zacházení odlišné od daňového zacházení uplatňovaného na podniky podléhající zdanění na Gibraltaru, které měly příjmy vzniklé nebo mající původ na tomto území, ačkoli tyto dvě kategorie podniků byly ve srovnatelné situaci ve vztahu k cíli ITA 2010.
Pokud jde zadruhé o jednotlivé opatření podpory poskytnuté na základě daňového rozhodnutí uděleného společnosti MJN GibCo, Tribunál měl za to, že rozdíly mezi analýzou obsaženou v rozhodnutí o rozšíření řízení a napadeným rozhodnutím jsou v rozsahu, v němž se týkají rozhodujících prvků posouzení za účelem kvalifikace daňového rozhodnutí přijatého ve prospěch společnosti MJN GibCo jako jednotlivé státní podpory, takové, že Komise měla přijmout opravné rozhodnutí nebo druhé rozhodnutí o rozšíření řízení, aby se žalobkyně mohly účinně účastnit řízení.
Úvaha, na jejímž základě měla Komise v napadeném rozhodnutí za to, že ponechání tohoto daňového rozhodnutí v platnosti po změně ITA 2010 z roku 2013 představuje jednotlivou státní podporu neslučitelnou s vnitřním trhem, totiž vycházela z rozhodujících skutečností, které nebyly znovu uvedeny v rozhodnutí o rozšíření řízení, tj. z transparentní povahy komanditních společností založených podle nizozemského práva pro účely použití daňového práva Gibraltaru a ze zjištění, že partnerské společnosti musely zpravidla podléhat na Gibraltaru korporační dani ve výši svého podílu na ziscích jejich komanditních společností založených podle nizozemského práva.
Tribunál tudíž uvedl, že pokud Komise změní mezi rozhodnutím o zahájení řízení a konečným rozhodnutím své úvahy ohledně okolností rozhodujících pro posouzení existence podpory, její povinnost rozšířit formální vyšetřovací řízení, aby zúčastněným stranám umožnila předložit jejich připomínky, má povahu podstatné formální náležitosti, jejíž porušení vede ke zrušení vadného aktu bez ohledu na to, zda toto porušení způsobilo újmu tomu, kdo se jej dovolává, nebo zda řízení mohlo vést k jinému výsledku. Na základě těchto zjištění Tribunál napadené rozhodnutí zrušil v rozsahu, v němž se týká jednotlivé státní podpory poskytnuté na základě daňového rozhodnutí uděleného společnosti MJN GibCo.
(
1
) – Zákon o dani z příjmu na Gibraltaru z roku 2010.
(
2
) – Společnost MJT CV byla držitelkou licencí k právům duševního vlastnictví, ke kterým na základě zaplacení poplatků udělila podlicence jiné společnosti založené podle nizozemského práva, která patřila do skupiny MJN, a sice společnosti Mead Johnson BV. Společnost MJN GibCo patřila před svým zrušením v roce 2018 do mezinárodní skupiny Mead Johnson Nutrition (dále jen „skupina MJN“). Mateřskou společností a stoprocentním vlastníkem společnosti MJN GibCo pak byla společnost Mead Johnson Nutrition (Asia Pacific) Pte Ltd, se sídlem v Singapuru.
(
3
) – Rozhodnutí Komise (EU) 2019/700 ze dne 19. prosince 2018 o státní podpoře SA.34914 (2013/C), kterou poskytlo Spojené království s ohledem na režim daně z příjmů právnických osob na Gibraltaru (Úř. věst. 2019, L 119, s. 151).