62024CJ0433_RES
Lieta C‑433/24
Galerie Karsten Greve
pret
Ministère de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique
(Conseil d’État (Francija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Tiesas (ceturtā palāta) 2025. gada 1. augusta spriedums
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – Īpašs režīms lietotām precēm, mākslas darbiem, kolekciju priekšmetiem vai senlietām – Tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs – Peļņas daļas režīms – 316. panta 1. punkta b) apakšpunkts – Izvēle piemērot peļņas daļas režīmu – Jēdziens “mākslas darba piegāde, ko veic autors” – Piegāde, ko veic autors ar juridiskas personas starpniecību
Nodokļu tiesību aktu saskaņošana – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa sistēma – Tirgotāju, kas ir nodokļa maksātāji, īpašais režīms – Peļņas daļas režīms – Tiesības izvēlēties minētā režīma piemērošanu – Apjoms – Mākslas darbu iepriekšēja piegāde, ko veic to autors vai autora tiesību pārņēmēji – Iepriekšēja piegāde, ko veic ar juridiskas personas starpniecību – Iekļaušana – Nosacījumi – Piegāde, ko var piedēvēt autoram vai viņa tiesību pārņēmējiem un kas ir šo mākslas darbu pirmā laišana Savienības tirgū
(Padomes Direktīvas 2006/112 316. panta 1. punkta b) apakšpunkts)
(skat. 32., 39.–47. un 49. punktu un rezolutīvo daļu)
Rezumējums
Izskatot Conseil d’État (Valsts padome, Francija) lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu, Tiesa šajā spriedumā apstiprina, ka īpašais pievienotās vērtības nodokļa (PVN) režīms tādu mākslas darbu tālākpārdošanai, kuri iegādāti no to autoriem, ir piemērojams arī tad, ja attiecīgo mākslas darbu piegādājis tā autors, rīkojoties ar juridiskas personas starpniecību, un precizē šāda režīma piemērošanas nosacījumus.
Sabiedrība Galerie Karsten Greve (turpmāk tekstā – “GKG”) darbojas kā mākslas galerija un saviem klientiem piegādāja gleznotāja Gideon Rubin gleznas, kuras tā pati bija iegādājusies no saskaņā ar Lielbritānijas tiesībām dibinātas sabiedrības Studio Rubin Gideon (turpmāk tekstā – “sabiedrība SRG”); viens no diviem šīs sabiedrības dalībniekiem ir Rubin kungs. Piegādājot šīs gleznas saviem klientiem, GKG piemēroja peļņas daļas režīmu.
Nodokļu procedūras noslēgumā Francijas nodokļu administrācija pieprasīja GKG iesniegt atgādinājumus par PVN, pamatojoties uz to, ka šīm piegādēm nevar piemērot peļņas daļas režīmu.
Pēc tam, kad Francijas pirmās instances un apelācijas instances tiesās tika noraidīts GKG lūgums atbrīvot no nodokļu atgādinājumiem, tā iesniedza kasācijas sūdzību Conseil d’État (Valsts padome), kas ir iesniedzējtiesa. Šī padome it īpaši norāda, ka valsts tiesības ļauj izvēlēties īpašo peļņas daļas režīmu mākslas priekšmetu piegādēm, kas tiek veiktas pēc tam, kad tos ir piegādājis autors vai tā tiesību pārņēmēji, kā arī tādu pašu priekšmetu piegādēm pēc to iegādes Kopienas iekšienē no darba autora vai tā tiesību pārņēmējiem (
1
). Taču šajā lietā aplūkojamās gleznas GKG piegādāja nevis autors pats, proti, mākslinieks Gideon Rubin, kurš pats tās uzgleznojis, bet gan sabiedrība SRG, kuru kā juridisku personu Conseil d’État (Valsts padome) ieskatā nevar uzskatīt par šo gleznu autoru.
Šādos apstākļos Tiesa uzskata, ka ar prejudiciālajiem jautājumiem iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai PVN direktīvas (
2
) 316. panta 1. punkta b) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka šī tiesību norma attiecas uz tādu mākslas darbu piegādi – kuru veic tirgotāji, kas ir nodokļa maksātāji –, kurus tiem ir piegādājis autors vai viņa tiesību pārņēmēji, kas rīkojas ar juridiskas personas starpniecību, un, ja tas tā ir, ar kādiem nosacījumiem.
Tiesas vērtējums
Vispirms Tiesa konstatē, ka PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta formulējumā nav precizēta kārtība, kādā mākslas darbu autors vai viņa tiesību pārņēmēji tos piegādā tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji. Tomēr mākslas darbu piegāde ir daļa no autora vai viņa tiesību pārņēmēju komercdarbības, kas ir tiesību rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam nodošana, parasti pret samaksu.
Līdz ar to PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta formulējumā nav skaidri izslēgts, ka autors vai tā tiesību pārņēmēji var veikt šādu piegādi ar juridiskas personas starpniecību vai ka šādu piegādi var veikt juridiska persona.
Ar tādu PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta interpretāciju, ar kuru no tā piemērošanas jomas visos gadījumos tiktu izslēgtas tirgotāju, kas ir nodokļa maksātāji, veiktās to mākslas darbu piegādes, ko tiem piegādājuši autori vai viņu tiesību pārņēmēji, kuri rīkojas ar juridisku personu starpniecību, varētu tikt pārkāpti PVN direktīvas un tās 316. panta 1. punkta b) apakšpunktā noteiktie mērķi nodrošināt nodokļu neitralitāti, izvairīties no konkurences izkropļojumiem un veicināt jaunu mākslas darbu ieviešanu Savienības tirgū. Proti, PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta īpašais mērķis ir, pirmkārt, veicināt jaunu mākslas darbu laišanu Savienības tirgū, paredzot labvēlīgu nodokļu režīmu šādu priekšmetu importam, pirmajai piegādei pēc to radīšanas un šo priekšmetu pirmajai piegādei, kuru veic tirgotāji, kas ir nodokļa maksātāji, un, otrkārt, ierobežot administratīvo pierādīšanas slogu tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji, it īpaši par to, vai mākslas darba pirkuma cenā ir vai nav iekļauts PVN priekšnodoklis, un kontroles slogu dalībvalstu nodokļu iestādēm.
Šajā nozīmē autori vai viņu tiesību pārņēmēji, piegādājot savus mākslas darbus tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji, no PVN viedokļa veic identiskus darījumus neatkarīgi no tā, vai tie veic piegādi kā fiziskas personas vai ar juridisku personu starpniecību. Proti, nodokļu neitralitātes princips aizliedz saimnieciskās darbības subjektiem, kas veic vienus un tos pašus darījumus, piemērot atšķirīgu PVN iekasēšanas režīmu.
Turklāt atšķirīgā attieksme atkarībā no juridiskā veida, kādā darbu autori vai to tiesību pārņēmēji rīkojas, varētu izraisīt dažāda PVN iekasēšanu pēc dažādām likmēm par vienādiem darījumiem (
3
) un izkropļot konkurenci starp tirgotājiem, kas ir nodokļa maksātāji, kuri veic vienus un tos pašus mākslas darbu pirkuma un tālākpārdošanas darījumus, jo tiem tiktu piemērota atšķirīga attieksme attiecībā uz iespēju izvēlēties piemērot peļņas daļas režīmu atkarībā no tā, vai šos priekšmetus tiem piegādājis autors vai viņa tiesību pārņēmēji, rīkojoties vai nerīkojoties ar juridiskas personas starpniecību.
Šo iemeslu dēļ Tiesa uzskata, ka PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkts attiecas arī uz tādu mākslas darbu piegādēm, kurus tirgotājs, kas ir nodokļa maksātājs, piegādājis ar juridiskas personas starpniecību, tomēr ar nosacījumu, ka šo mākslas darbu piegādi, ko šī juridiskā persona veic tirgotājam, kas ir nodokļa maksātājs, var attiecināt uz autoru vai viņa tiesību pārņēmējiem, un to var prezumēt, ja, kā tas ir šajā gadījumā, juridisko personu ir dibinājis autors vai viņa tiesību pārņēmēji, lai pārdotu autora radītos mākslas darbus.
Turklāt saskaņā ar PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta konkrēto mērķi mākslas darbu piegādei, kuru tirgotājam, kas ir nodokļa maksātājs, veic to autors, kurš rīkojas ar juridiskas personas starpniecību, ir jābūt to pirmreizējai laišanai Savienības tirgū, un tas nozīmē, ka šai juridiskajai personai jābūt tiesībām rīkoties ar šādiem priekšmetiem kā īpašniekam no to izveidošanas brīža vai brīdī, kad tie pirmo reizi tiek ievesti Savienības tirgū, ja tie nav bijuši pakļauti iepriekšējai ar PVN apliekamai piegādei.
Līdz ar to, ja šie kritēriji ir izpildīti, aplūkojamā piegāde ietilpst PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunktā un ļauj tirgotājam, kas ir nodokļa maksātājs, izvēlēties peļņas daļas režīmu.
Visbeidzot Tiesa precizē, ka tādu kritēriju piemērošana kā īpašas juridiskās personas pakļaušana īpašam tiesiskajam režīmam, tas, ka fiziskajai personai, kas ir radījusi mākslas darbu, pilnībā vai daļēji pieder šīs juridiskās personas pamatkapitāls, šīs fiziskās personas vadības funkciju veikšana minētajā juridiskajā personā un/vai būtiskas pārdošanas ieņēmumu daļas nodošana minētajai fiziskajai personai varētu radīt pārmērīgu slogu pierādījumu un kontroles jomā, tādējādi apdraudot PVN direktīvas 316. panta 1. punkta b) apakšpunkta mērķi.
(
1
)	Code général des impôts (Vispārējais nodokļu kodekss) 278.septies panta 2. punkts, redakcijā, kas bija piemērojama strīdīgajam taksācijas periodam, lasot to kopā ar šī kodeksa 297.B panta noteikumiem.
(
2
)	Padomes Direktīva 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”).
(
3
)	Šajā ziņā skat. PVN direktīvas 103. panta 2. punkta a) un b) apakšpunktu.