62021CJ0227_RES
Mål C-227/21
UAB ”HA.EN.”
mot
Valstybinė mokesčių inspekcija
(begäran om förhandsavgörande från Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas)
Domstolens dom (fjärde avdelningen) av den 15 september 2022
”Begäran om förhandsavgörande – Mervärdesskatt – Direktiv 2006/112/EG – Rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt – Försäljning av en fastighet mellan beskattningsbara personer – Säljare som är föremål för ett insolvensförfarande – Nationell praxis som består i att neka köparen avdragsrätt av det skälet att köparen kände till eller borde ha känt till säljarens svårigheter att betala utgående mervärdesskatt – Bedrägeri och rättsmissbruk – Villkor”
Harmonisering av skattelagstiftning – Gemensamt system för mervärdesskatt – Avdrag för ingående mervärdesskatt – Avdragsrätt – Avdragsrätt medges inte – Tillåtet – Villkor – Transaktion som ingår i ett mervärdesskattebedrägeri eller ett rättsmissbruk avseende mervärdesskatt – Skattskyldig som kände till eller borde ha känt till att bedrägeri förelåg – Styrkande av att det föreligger objektiva omständigheter som visar denna kännedom
(Rådets direktiv 2006/112)
(se punkterna 25–28)
Europeiska unionens egna medel – Skydd av unionens finansiella intresse – Bekämpning av bedrägerier och annan olaglig verksamhet – Begreppet bedrägerier som riktar sig mot unionens ekonomiska intressen – Varje uppsåtlig handling eller uppsåtlig underlåtenhet som hotar inkomster som följer av tillämpningen av en enhetlig procentsats på de harmoniserade beräkningsunderlagen för mervärdesskatt, beräknade enligt unionens bestämmelser – Omfattas
(Artikel 325.1 FEUF; konvention om skydd av Europeiska gemenskapernas finansiella intressen, artikel 1; rådets direktiv 2006/112)
(se punkterna 30 och 31)
Europeiska unionens egna medel – Skydd av unionens finansiella intresse – Bekämpning av bedrägerier och annan olaglig verksamhet – Beskattningsbar person som vederbörligen uppfyllt sina deklarationsskyldigheter avseende mervärdesskatt – Underlåtenhet att betala in den vederbörligen deklarerade skatten – Mervärdesskattebedrägeri föreligger inte – Huruvida underlåtenheten skett med uppsåt eller inte – Saknar betydelse
(Rådets direktiv 2006/112)
(se punkt 32)
Harmonisering av skattelagstiftning – Gemensamt system för mervärdesskatt – Avdrag för ingående mervärdesskatt – Avdragsrättens inträde och räckvidd – Principen om skatteneutralitet – Försäljning av en fastighet mellan beskattningsbara personer – Säljare som är föremål för ett insolvensförfarande – Köpare som kände till eller borde ha känt till säljarens svårigheter att betala in den skatt som är hänförlig till den ingående transaktionen – Nationell praxis enligt vilken köparen nekas avdragsrätt – Otillåten
(Rådets direktiv 2006/112, artikel 168 a)
(se punkterna 33–36, 38, 40 och 42–47 samt domslutet)
Resumé
I september 2007 hade ett litauiskt bolag erhållit ett lån från en litauisk bank för fastighetsutvecklingsverksamhet. Som säkerhet för lånet ställdes en panträtt i en tomt i Vilnius (Litauen), på vilken det fanns en icke färdigställd byggnad.
Genom ett fordringsöverlåtelseavtal som ingicks i november 2015 övertog bolaget HA.EN. mot ersättning de fordringar som följde av lånet samt den avtalade panträtten. När detta avtal ingicks bekräftade HA.EN bland annat att företaget hade kännedom om säljarbolagets ekonomiska och finansiella situation och rättsliga status och var medvetet om att säljarbolaget var insolvent och att ett rekonstruktionsförfarande avseende detta bolag pågick.
Efter det att en auktion av en del av den fastighet i vilken HA.EN hade panträtt, vilken tillkännagavs genom handling utfärdad av en särskild tjänsteman i konkursärenden, i maj 2016 avslutats utan framgång, godtog HA.EN. det erbjudande som riktats till företaget att ta över den aktuella fastigheten till dess utropspris, vilket medförde att en del av företagets fordringar upphörde. Äganderätten till den fasta egendomen överfördes således till HA.EN. för sammanlagt 5468000 euro, närmare bestämt ett belopp på 4519008,26 euro jämte mervärdesskatt på 948991,74 euro. De två parterna i transaktionen förde in fakturan för transaktionen i sin respektive bokföring. Säljarbolaget försattes därefter i konkurs, varför detta bolag aldrig betalade in utgående mervärdesskatt till statskassan.
HA.EN. begärde å sin sida att skattemyndigheten skulle återbetala den överskjutande mervärdesskatt som följde av avdraget för ingående mervärdesskatt, det vill säga 948991,74 euro. Skattemyndigheten ansåg emellertid att HA.EN. hade handlat i ond tro och gjort sig skyldigt till rättsmissbruk genom att ingå transaktionen för att förvärva den aktuella fastigheten trots att HA.EN. kände till eller borde ha känt till att säljaren inte skulle komma att till statskassan betala in den mervärdesskatt som transaktionen gav upphov till. Skattemyndigheten nekade därför HA.EN. avdrag för denna ingående mervärdesskatt.
I första instans delade de litauiska domstolarna skattemyndighetens bedömning. HA.EN. överklagade emellertid till Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Högsta förvaltningsdomstolen i Litauen), vilken är osäker på huruvida skattemyndighetens praxis att neka avdrag för mervärdesskatt i ett fall som det förevarande är förenlig med unionsrätten.
Efter det att den hänskjutande domstolen begärt förhandsavgörande från EU-domstolen, finner EU-domstolen att direktiv 2006/112 (
1
), mot bakgrund av principen om skatteneutralitet, utgör hinder för en sådan nationell praxis som den litauiska praxis som innebär att köparen vid försäljning av en fastighet mellan beskattningsbara personer nekas rätten att göra avdrag för den ingående mervärdesskatt som betalats enbart av det skälet att denna köpare kände till eller borde ha känt till att säljaren befann sig i ekonomiska svårigheter, eller rentav var insolvent, och att denna omständighet kunde få till följd att köparen inte skulle komma att, eller inte skulle kunna, betala in mervärdesskatten till statskassan.
Domstolens bedömning
Domstolen erinrar inledningsvis om att rätten att dra av ingående mervärdesskatt är en grundläggande princip i det gemensamma systemet för mervärdesskatt, som garanterar neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet som är mervärdesskattepliktig, och att denna rätt i princip inte får inskränkas. Enskilda får emellertid inte åberopa unionsrättsliga bestämmelser på ett sätt som är bedrägligt eller utgör missbruk. Om det mot bakgrund av objektiva omständigheter framkommer att avdragsrätten har åberopats på ett sätt som är bedrägligt eller utgör missbruk ska nationella myndigheter och domstolar neka den beskattningsbara personen avdragsrätt.
Härvidlag påpekar domstolen för det första att en beskattningsbar person som är gäldenär vad avser en verkställbar fordran och som ställts inför ekonomiska svårigheter och inom ramen för ett i lag reglerat tvångsauktionsförfarande säljer en av sina fastigheter för att reglera sina skulder och därefter deklarerar den mervärdesskatt som ska betalas för denna transaktion, men som sedan, på grund av dessa svårigheter, inte kan betala en del av eller hela denna mervärdesskatt, inte enbart av denna anledning gör sig skyldig till mervärdesskattebedrägeri. Därmed kan förvärvaren av en sådan fastighet under sådana omständigheter inte klandras för att ha känt till eller bort känna till att vederbörande, genom att förvärva denna fastighet, deltog i en transaktion som ingick i ett mervärdesskattebedrägeri.
Domstolen erinrar därefter om de två villkor som på mervärdesskatteområdet ska vara uppfyllda för att det ska kunna fastställas att det föreligger förfarandemissbruk. Det krävs dels att de aktuella transaktionerna medför att en skattefördel uppnås som strider mot mervärdesskattedirektivets syfte, dels att det av en helhetsbedömning av objektiva omständigheter framgår att det huvudsakliga syftet med transaktionerna är begränsat till att uppnå denna skattefördel.
Domstolen konstaterar härvidlag att själva förekomsten av den möjlighet som medlemsstaterna har enligt mervärdesskattedirektivet att tillämpa förfarandet för omvänd betalningsskyldighet, och överföra mervärdesskattebördan på den beskattningsbara person åt vilken den transaktion som är föremål för mervärdesskatt utförs, och detta särskilt i sådana situationer som i förevarande fall, vittnar om att unionslagstiftaren inte har ansett att avdrag för mervärdesskatt som betalats av någon som förvärvar en fastighet inom ramen för ett tvångsauktionsförfarande strider mot syftena med mervärdesskattedirektivet. Vidare går det inte att enbart utifrån de ekonomiska svårigheter som en gäldenär ställs inför när dennes egendom säljs på exekutiv auktion dra slutsatsen att gäldenären har den rättsstridiga avsikten att inte betala mervärdesskatt. Det kan således inte enbart på denna grund anses att den som förvärvar egendomen, genom att genomföra en affärstransaktion med denna person, gör sig skyldig till rättsmissbruk.
Under sådana omständigheter som de som är aktuella i det nationella målet kan borgenärens övertagande av fastigheten i huvudsak motiveras av vederbörandes önskan att få hela eller en del av sin fordran betald, med hjälp av de rättsliga medel som står till buds, såsom ett tvångsauktionsförfarande. Med hänsyn till det i princip legitima syfte som eftersträvas med detta förfarande, kan övertagandet i fråga inte likställas med ett helt konstlat upplägg som inte har någon ekonomisk verklighetsförankring och som endast genomförs i syfte att uppnå en skattefördel.
Slutligen anser domstolen att den litauiska praxis som är aktuell i förevarande fall strider mot principen om skatteneutralitet, eftersom den innebär att förvärvare av fastigheter får bära bördan av den ingående mervärdesskatten, och denna slutsats gör sig än mer gällande eftersom Republiken Litauen har valt att inte använda sig av möjligheten att under dessa specifika omständigheter införa en omvänd betalningsskyldighet, vars syfte just är att minska risken för insolvens hos den som är skyldig att betala mervärdesskatt. En sådan praxis kan dessutom begränsa kretsen av potentiella köpare och den strider följaktligen mot det mål som eftersträvas med tvångsauktionsförfaranden, nämligen att gäldenärens tillgångar ska realiseras optimalt för att på bästa sätt tillgodose borgenärerna. En sådan praxis är dessutom ägnad att skilja ut näringsidkare som har ekonomiska svårigheter och hindra deras möjlighet att genomföra transaktioner, på ett sätt som inte är förenligt med principen om skatteneutralitet, eftersom denna princip utgör hinder för att göra åtskillnad mellan beskattningsbara personer beroende på deras ekonomiska situation.
(
1
)	Rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).