62016CJ0522
HOTĂRÂREA CURȚII (Camera a treia)
19 octombrie 2017 (
*1
) (
1
)
„Trimitere preliminară – Uniunea vamală și Tariful vamal comun – Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 – Articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf, precum și articolul 221 alineatele (3) și (4) – Regulamentul (CEE) nr. 2777/75 – Regulamentul (CE) nr. 1484/95 – Taxe la import suplimentare – Aranjament artificial destinat evitării taxelor suplimentare datorate – Caracter fals al informațiilor care stau la baza unei declarații vamale – Persoanele care pot fi considerate responsabile pentru datoria vamală – Termen de prescripție”
În cauza C‑522/16,
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Hoge Raad der Nederlanden (Curtea Supremă a Țărilor de Jos), prin decizia din 30 septembrie 2016, primită de Curte la 7 octombrie 2016, în procedura
A
împotriva
Staatssecretaris van Financiën,
CURTEA (Camera a treia),
compusă din domnul L. Bay Larsen, președinte de cameră, domnii J. Malenovský, M. Safjan, D. Šváby și M. Vilaras (raportor), judecători,
avocat general: domnul M. Campos Sánchez‑Bordona,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere procedura scrisă,
luând în considerare observațiile prezentate:
–
pentru A, de C. H. Bouwmeester, în calitate de consilier fiscal;
–
pentru guvernul neerlandez, de M. Bulterman și de H. Stergiou, în calitate de agenți;
–
pentru guvernul belgian, de M. Jacobs și de J. Van Holm, advocaten;
–
pentru Comisia Europeană, de A. Caeiros și de F. Wilman, în calitate de agenți,
având în vedere decizia de judecare a cauzei fără concluzii, luată după ascultarea avocatului general,
pronunță prezenta
Hotărâre
1
Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 62, a articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf, precum și a articolului 221 alineatele (3) și (4) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului vamal comunitar (JO 1992, L 302, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 5, p. 58), astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 2700/2000 al Parlamentului European și al Consiliului din 16 noiembrie 2000 (JO 2000, L 311, p. 17, Ediție specială, 02/vol. 13 p. 12) (denumit în continuare „Codul vamal”), coroborate, pe de o parte, cu Regulamentul (CEE) nr. 2777/75 al Consiliului din 29 octombrie 1975 privind organizarea comună a piețelor în sectorul cărnii de pasăre (JO 1975, L 282, p. 77, Ediție specială, 03/vol. 2, p. 103), astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 806/2003 al Consiliului din 14 aprilie 2003 (JO 2003, L 122, p. 1, Ediție specială, 01/vol. 4, p. 126) (denumit în continuare „Regulamentul nr. 2777/75”), și, pe de altă parte, cu Regulamentul (CE) nr. 1484/95 al Comisiei din 28 iunie 1995 de stabilire a normelor de aplicare a sistemului de drepturi de import suplimentare și de fixare a prețurilor reprezentative în sectoarele cărnii de pasăre și ouălor și pentru albumina din ouă, și de abrogare a Regulamentului nr. 163/67/CEE (JO 1995, L 145, p. 47, Ediție specială, 03/vol. 17, p. 92), astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 684/1999 al Comisiei din 29 martie 1999 (JO 1999, L 86, p. 6, Ediție specială, 03/vol. 27, p. 152) (denumit în continuare „Regulamentul nr. 1484/95”).
2
Această cerere a fost prezentată în cadrul unui litigiu între A, pe de o parte, și Staatssecretaris van Financiën (secretarul de stat pentru finanțe, Țările de Jos), pe de altă parte, în legătură cu mai multe înștiințări de plată a unor taxe la import suplimentare și a taxei pe cifra de afaceri.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
Codul vamal
3
Articolul 4 din Codul vamal prevedea:
„În sensul prezentului cod, se aplică următoarele definiții:
[…]
9.
«Datorie vamală» reprezintă obligația unei persoane de a achita valoarea drepturilor de import (datorie vamală la import) sau drepturile de export (datorie vamală la export) care se aplică anumitor mărfuri prin dispozițiile în vigoare ale Comunității.
10.
«Drepturi de import» reprezintă:
–
drepturile vamale și taxele cu efect echivalent prevăzute la importul de mărfuri;
–
impuneri la import introduse prin politica agricolă comună sau prin regimuri specifice aplicabile anumitor mărfuri rezultate din transformarea produselor agricole.
[…]
16.
«Regim vamal» reprezintă
(a)
punerea în liberă circulație;
[…]”
4
Potrivit articolului 62 din Codul vamal:
„(1)   Declarațiile scrise se fac pe un formular corespunzător modelului oficial recomandat în acest scop. Ele se semnează și conțin toate detaliile necesare aplicării dispozițiilor care reglementează regimul vamal pentru care se declară mărfurile.
(2)   Declarația trebuie însoțită de toate documentele solicitate pentru aplicarea dispozițiilor care reglementează regimul vamal pentru care se declară mărfurile.”
5
Articolul 79 din Codul vamal avea următorul cuprins:
„Punerea în liberă circulație conferă mărfurilor necomunitare statutul vamal de mărfuri comunitare.
Aceasta atrage după sine aplicarea măsurilor de politică comercială, încheierea celorlalte formalități prevăzute cu privire la importul mărfurilor și la aplicarea drepturilor legal datorate.”
6
Articolul 201 din Codul vamal prevedea:
„(1)   O datorie vamală la import poate să ia naștere prin:
(a)
punerea în liberă circulație a mărfurilor supuse drepturilor de import
sau
(b)
plasarea unor astfel de mărfuri sub regimul de admitere temporară cu exonerare parțială de drepturi de import.
(2)   O datorie vamală se naște în momentul acceptării declarației vamale în cauză.
(3)   Debitorul vamal este declarantul. În situația unei reprezentări indirecte, persoana în numele căreia se face declarația vamală este, de asemenea, debitor vamal.
Atunci când se întocmește o declarație vamală privind unul dintre regimurile menționate la alineatul (1) pe baza informațiilor care conduc la faptul că toate sau o parte a drepturilor legal datorate nu au fost încasate, persoanele care au oferit informațiile necesare la întocmirea declarației și care știau sau care ar fi trebuit să știe în mod normal că aceste informații erau false pot fi considerate, de asemenea, debitori vamali în conformitate cu dispozițiile naționale în vigoare.”
7
Articolul 221 din Codul vamal prevedea:
„(1)   De îndată ce a fost înscrisă în evidența contabilă, valoarea drepturilor se comunică debitorului în conformitate cu normele corespunzătoare.
[…]
(3)   Comunicarea către debitor nu poate fi făcută după expirarea unui termen de trei ani de la data la care a luat naștere datoria vamală. Acest termen se suspendă din momentul introducerii unei acțiuni în conformitate cu articolul 243, pe durata acțiunii.
(4)   Atunci când datoria vamală este rezultatul unui act care, în momentul săvârșirii, putea declanșa urmărirea penală, valoarea poate fi comunicată debitorului, în conformitate cu condițiile prevăzute în dispozițiile legale în vigoare, după expirarea perioadei de trei ani menționată în alineatul (3).”
Regulamentul nr. 2777/75
8
Articolul 1 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2777/75 enumeră produsele reglementate în cadrul organizării comune a piețelor în sectorul cărnii de pasăre.
9
Articolul 5 din acest regulament prevede:
„(1)   Pentru a evita sau a contracara efectele nefavorabile asupra pieței comunitare care pot rezulta din importurile de anumite produse prevăzute în articolul 1 alineatul (1), pentru importurile de unul sau mai multe dintre aceste produse la rata taxei stabilită în articolul 10 se plătește o taxă de import suplimentară, dacă se îndeplinesc condițiile stabilite în articolul 5 din Acordul privind agricultura, încheiat în conformitate cu articolul 228 din tratat în cadrul negocierilor comerciale multilaterale din Runda Uruguay, cu excepția cazurilor în care importurile riscă să perturbe piața comunitară sau în care efectele sunt disproporționate față de obiectivul prevăzut.
(2)   Prețurile de referință sub care se poate impune o taxă de import suplimentară sunt cele transmise de Comunitate Organizației Mondiale a Comerțului.
Cantitățile de referință care trebuie să fie depășite pentru impunerea unei taxe de import suplimentare se stabilesc, în special, pe baza importurilor în Comunitate efectuate în cei trei ani anteriori anului în care apar sau riscă să apară efectele nefavorabile menționate în alineatul (1).
(3)   Prețurile la import care trebuie luate în considerare la impunerea unei taxe de import suplimentare se stabilesc pe baza prețurilor de import CIF ale expedierii în cauză.
În acest scop, prețurile la import CIF se verifică pe baza prețurilor reprezentative pentru produsul respectiv de pe piața mondială sau de pe piața de import comunitară pentru acest produs.
(4)   Comisia adoptă modalitățile de aplicare a prezentului articol în conformitate cu procedura prevăzută în articolul 17. Aceste modalități precizează în special:
(a)
produsele pentru care se aplică, potrivit articolului 5 din Acordul privind agricultura, taxe de import suplimentare;
(b)
celelalte criterii necesare pentru aplicarea alineatului (1) în conformitate cu articolul 5 din Acordul privind agricultura.”
Regulamentul nr. 1484/95
10
Regulamentul nr. 1484/95, în versiunea inițială, a fost adoptat, în special, în temeiul articolului 5 alineatul (4) din Regulamentul nr. 2777/75.
11
Articolul 1 din Regulamentul nr. 1484/95 prevede:
„Drepturile de import suplimentare menționate la articolul 5 alineatul (1) [din Regulamentul] […] nr. 2777/75 […], numite în continuare «drepturi de import suplimentare», se aplică produselor menționate la anexa I și care provin din țările menționate în aceasta.
Prețurile minime la import corespunzătoare menționate la articolul 5 alineatul (2) [din Regulamentul] nr. 2777/75 […] sunt incluse în anexa II.”
12
Articolul 3 din acest regulament prevede:
„(1)   Dreptul suplimentar se stabilește pe baza prețului CIF la import al lotului în cauză în conformitate cu dispozițiile prevăzute la articolul 4.
(2)   Atunci când prețul CIF la import pentru 100 kg ale unui lot este mai mare decât prețul reprezentativ aplicabil prevăzut la articolul 2 alineatul (1), importatorul prezintă autorităților competente ale statelor membre importatoare cel puțin următoarele dovezi:
–
contractul de vânzare sau orice alt document echivalent;
–
contractul de asigurare;
–
factura;
–
certificatul de origine (dacă este cazul);
–
contractul de transport;
–
și, în cazul transportului pe mare, conosamentul.
(3)   În cazul prevăzut la alineatul (2), importatorul trebuie să constituie garanția prevăzută la articolul 248 alineatul (1) din Regulamentul (CEE) al Comisiei nr. 2454/93 [din 2 iulie 1993 (JO 1993, L 253, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 7, p. 3)], egală cu valoarea drepturilor vamale suplimentare pe care le‑ar fi plătit în cazul în care calcularea dreptului vamal suplimentar s‑ar fi făcut pe baza prețului reprezentativ aplicabil produsului în cauză […]
(4)   Importatorul beneficiază de un termen de o lună de la vânzarea produselor în cauză, sub rezerva unei limite de șase luni de la data acceptării declarației de punere în liberă circulație, pentru a dovedi că lotul a fost comercializat în condiții care confirmă corectitudinea prețurilor prevăzute la alineatul (2). În cazul în care nu se respectă oricare din aceste termene, garanția constituită se pierde. Cu toate acestea, termenul de șase luni poate fi prelungit de către autoritățile competente cu cel mult trei luni la cererea temeinic justificată a importatorului.
Garanția constituită se eliberează în cazul în care se face dovada unor condiții de desfacere satisfăcătoare pentru autoritățile vamale.
Altfel, garanția se reține prin plata drepturilor vamale suplimentare.
(5)   În cazul în care, în urma unei verificări, autoritățile competente stabilesc că prevederile prezentului articol nu au fost îndeplinite, ele recuperează dreptul datorat în conformitate cu articolul 220 [din Codul vamal]. Valoarea dreptului care trebuie recuperat sau care rămâne de recuperat include dobânda calculată începând cu data la care mărfurile au fost puse în liberă circulație până la data recuperării. Rata dobânzii aplicată este cea în vigoare pentru operațiuni de recuperare în conformitate cu legislația internă.”
13
Articolul 4 din Regulamentul nr. 1484/95 prevede:
„(1)   Atunci când diferența între prețul de declanșare în cauză prevăzut la articolul 1 alineatul (2) și prețul CIF la import al lotului în cauză:
(a)
este mai mică sau egală cu 10 % din prețul minim la import, nu se impune niciun drept de import suplimentar;
(b)
este mai mare de 10 %, dar mai mică sau egală cu 40 % din prețul minim la import, drept de import este egală [a se citi «dreptul de import suplimentar este egal»] cu 30 % din valoarea cu care diferența depășește 10 %;
(c)
este mai mare de 40 %, dar mai mică sau egală cu 60 % din prețul minim la import, dreptul de import [suplimentar] este egal cu 50 % din valoarea cu care diferența depășește 40 % plus dreptul de import suplimentar permis în conformitate cu litera (b);
(d)
este mai mare de 60 %, dar inferioară sau egală cu 75 % din prețul minim la import, dreptul de import [suplimentar] este egal cu 70 % din valoarea cu care diferența depășește 60 % plus drepturile de import suplimentare permise în conformitate cu (b) și (c);
(e)
este mai mare de 75 % din prețul minim la import, dreptul de import [suplimentar] este egal cu 90 % din valoarea cu care diferența depășește 75 % plus drepturile de import suplimentare permise în conformitate cu literele (b), (c) și (d).”
14
Prețul de declanșare și prețul reprezentativ pentru fiecare produs vizat de Regulamentul nr. 1484/95 erau indicate în anexa II și, respectiv, în anexa I la acest regulament.
Dreptul neerlandez
AWR
15
Articolul 22e din Algemene wet inzake rijksbelastingen (Legea generală privind impozitele statului) din 2 iulie 1959 (Stb. 1959, nr. 301), în versiunea aplicabilă până la data de 1 februarie 2008 (denumită în continuare „AWR”), prevede:
„1   Atunci când valoarea exactă a taxelor la import legal datorată nu a putut fi determinată din cauza unui act care poate declanșa urmărirea penală, această înștiințare de plată poate fi stabilită în termen de cinci ani de la data la care a luat naștere datoria vamală.
2   Alineatul 1 nu se aplică persoanelor a căror acțiune sau omisiune nu urmărea să eludeze taxele la import.”
Legea vămilor
16
Articolul 48 alineatul 1 din Douanewet (Legea vămilor) din 2 noiembrie 1995 (Stb. 1995, nr. 553), în versiunea aplicabilă până la data de 1 august 2008, prevede:
„1   Fapta oricărei persoane care:
a.
face o declarație obligatorie din punct de vedere legal incorectă sau incompletă;
b.
este obligată prin lege:
1o.
să ofere informații, date sau indicații și nu le oferă sau le oferă incorect sau incomplet;
[…]
se pedepsește cu o pedeapsă privativă de libertate de maximum șase luni sau cu amendă din a treia categorie.”
Decretul vamal
17
Articolul 54 din Douanebesluit (Decretul vamal) din 4 martie 1996 (Stb. 1996, nr. 166) are următorul cuprins:
„Atunci când se întocmește o declarație vamală menționată la articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal […] pe baza informațiilor care conduc la faptul că o parte a taxelor legal datorate nu au fost încasate, persoana care a oferit informațiile necesare la întocmirea declarației și care știa sau care ar fi trebuit să știe în mod normal că aceste informații erau false poate fi considerată, de asemenea, debitor vamal.”
Acțiunea principală și întrebările preliminare
18
În cursul anilor 2005 și 2006, societatea F, al cărei sediu social este situat în Germania, a făcut mai multe declarații în scopul punerii în liberă circulație în Țările de Jos a mai multor loturi de carne de pasăre crudă congelată provenind, printre altele, din Brazilia și din Argentina.
19
În această perioadă, toate părțile sociale ale societății F aparțineau societății D, cu sediul tot în Germania. A, fiul său, B, și o terță persoană, X, erau acționarii societății D și făceau parte din consiliul de administrație al acesteia din urmă. Până în luna februarie 2005, A a fost administratorul societății F, iar apoi a fost înlocuit în această funcție de X.
20
Societatea F cumpărase produsele vizate de declarațiile de punere în liberă circulație menționate la punctul 18 din prezenta hotărâre de la societatea K, cu sediul în Uruguay. Declarațiile respective erau însoțite de facturile întocmite de societatea K, iar prețul indicat în declarații era cel facturat de societatea K societății F. Prețul plătit de această din urmă societate, convertit în preț de import CIF în conformitate cu articolul 5 alineatul (3) din Regulamentul nr. 2777/75, era de fiecare dată mai mare decât prețul de referință, ceea ce avea drept consecință faptul că nu se datora nicio taxă la import suplimentară prevăzută de Regulamentele nr. 2777/75 și nr. 1484/95.
21
Societatea F vindea ulterior toate aceste produse societății G, cu sediul în Elveția, și, pentru a‑și respecta obligația care decurgea din articolul 3 alineatul (4) din Regulamentul nr. 1484/95, prezenta autorităților vamale neerlandeze facturile care corespundeau acestor vânzări. Prețul facturat de societatea F societății G era sistematic mai mare decât cel facturat de societatea K societății F. 99 % din acțiunile societății G aparțineau fiului lui A, B, care era și administratorul societății G.
22
Autoritățile vamale neerlandeze au solicitat informații cu privire la revânzările ulterioare ale produselor importate de societatea F. În lipsa unor răspunsuri satisfăcătoare, acestea au considerat că documentele prezentate de societatea F nu permiteau să se stabilească dacă prețul CIF la import facturat acestei societăți era mai mare decât prețul de referință. În aceste condiții, la data de 10 septembrie 2008, Minister van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit (ministrul agriculturii, naturii și calității alimentelor, denumit în continuare „ministrul”), ca autoritate vamală, a emis o serie de decizii de plată (denumite în continuare „deciziile de impunere I”) adresate în special lui A pentru a solicita, în temeiul articolului 3 alineatul (5) și al articolului 4 din Regulamentul nr. 1484/95, plata taxelor la import suplimentare vizate de declarațiile de punere în liberă circulație în cauză, precum și, pentru o parte dintre produsele menționate, plata taxei pe cifra de afaceri.
23
Ca urmare a unui control suplimentar, autoritățile vamale neerlandeze au stabilit că achizițiile și vânzările produselor importate de societatea F erau întotdeauna efectuate potrivit unui anumit sistem. Societatea G cumpăra produsele în cauză de la furnizori sud‑americani la prețuri mai mici decât prețul de referință și le revindea societății K la prețuri mult mai mari decât prețul de referință. Această din urmă societate vindea produsele la un preț puțin mai mare decât cel la care ea însăși le achiziționase de la societatea F, care importa apoi aceste produse în vederea punerii lor în liberă circulație în Uniunea Europeană. În continuare, societatea F le revindea societății G la un preț și mai mare. Ulterior, societatea G le vindea societății D la un preț mai mic atât decât prețul la care ea le achiziționase, cât și decât prețul de referință. În sfârșit, societatea D vindea unui client produsele la un preț mai mare decât prețul la care ea le achiziționase de la societatea G, dar mai mic atât decât prețul plătit de societatea G societății F, cât și decât prețul plătit de societatea F societății K la momentul importului produselor și decât prețul de referință.
24
Având în vedere aceste constatări și legăturile strânse dintre societățile D, F și G, autoritățile vamale neerlandeze au considerat că A instituise, împreună cu alți operatori, un lanț de tranzacții prin intermediul căruia prețul inițial al produselor vizate de Regulamentul nr. 2777/75, achiziționate de la furnizori independenți sud‑americani, era majorat în mod artificial la momentul tranzacțiilor ulterioare, astfel încât prețul CIF la import al produselor în cauză era mai mare decât prețul de referință, în scopul evitării plății taxelor suplimentare prevăzute de Regulamentele nr. 2777/75 și nr. 1484/95. Prin urmare, ministrul a considerat că contractele de cumpărare și de vânzare încheiate între societățile G și K, precum și între societățile K și F, precum și contractele încheiate între societățile afiliate D, F și G priveau tranzacții fictive. În consecință, acesta a apreciat că prețul facturat lui G de furnizorii sud‑americani inițiali trebuia să servească drept bază pentru calculul prețului CIF la import și al taxelor suplimentare eventual datorate.
25
Întrucât prețurile CIF la import astfel calculate erau mai mici decât prețul de referință luat în considerare la emiterea deciziilor de impunere I, un cuantum al taxelor suplimentare mai mare decât cel solicitat în deciziile menționate era datorat pentru fiecare dintre declarațiile depuse de societatea F. Apreciind că datoriile vamale în cauză erau născute în urma depunerii unei declarații incorecte în sensul articolului 48 alineatul 1 din Legea vămilor, ministrul a considerat că taxele suplimentare datorate puteau fi solicitate debitorului, potrivit articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal coroborat cu articolul 22e alineatul (1) din AWR, după expirarea termenului de trei ani prevăzut la articolul 221 alineatul (3) din Codul vamal.
26
În consecință, la data de 7 și la data de 10 mai 2010, ministrul a adresat, în special lui A, decizii de plată privind taxele suplimentare datorate (denumite în continuare „deciziile de impunere II”). Aceste decizii, precum deciziile de impunere I, au fost adoptate în temeiul articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal coroborat cu articolul 54 din Decretul vamal, pentru motivul că prețurile indicate în declarațiile de punere în liberă circulație prezentate de societatea F proveneau din facturi întocmite la instigarea lui A, în condițiile în care acesta din urmă știa sau ar fi trebuit să știe în mod normal că facturile menționate aveau la bază tranzacții artificiale.
27
La data de 22 septembrie 2008 și la data de 19 mai 2010, A a formulat o cale de atac la autoritatea vamală neerlandeză competentă împotriva deciziilor de impunere I și, respectiv, împotriva deciziilor de impunere II. Aceste căi de atac au fost respinse prin deciziile din 16 ianuarie 2012 pe care A le‑a contestat la Rechtbank Noord‑Holland (Tribunalul Provinciei Olanda de Nord, Țările de Jos). Întrucât calea de atac formulată de A la această din urmă instanță a fost respinsă ca nefondată, A a declarat apel împotriva deciziei acesteia din urmă la Gerechtshof Amsterdam (Curtea de Apel din Amsterdam, Țările de Jos), care a respins apelul ca nefondat și a confirmat hotărârea primei instanțe. A a formulat recurs împotriva hotărârii pronunțate de Gerechtshof Amsterdam (Curtea de Apel din Amsterdam) la instanța de trimitere.
28
Instanța de trimitere împărtășește aprecierea Gerechtshof Amsterdam (Curtea de Apel din Amsterdam), conform căreia tranzacțiile în lanț în discuție în cauza principală constituiau practici abuzive, în sensul Hotărârii din 21 februarie 2006, Halifax și alții (C‑255/02, EU:C:2006:121, punctul 69 și jurisprudența citată), mai exact operațiuni care nu fuseseră realizate în cadrul tranzacțiilor comerciale normale, ci numai în scopul de a beneficia în mod abuziv de avantajele prevăzute de dreptul Uniunii, în special de Regulamentele nr. 2777/75 și nr. 1484/95.
29
Având în vedere această apreciere, instanța de trimitere consideră că, pentru a respecta obligația care decurge din articolul 3 alineatul (2) a doua liniuță din Regulamentul nr. 1484/95, societatea F ar fi trebuit să prezinte autorităților vamale neerlandeze facturile întocmite de furnizorii sud‑americani și adresate societății G. Instanța de trimitere are însă îndoieli dacă omisiunea societății F de a prezenta aceste facturi echivalează cu oferirea de informații „necesare la întocmirea declarației […] false”, în sensul articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal.
30
Instanța de trimitere are de asemenea îndoieli cu privire la conținutul exact al noțiunii „persoane care au oferit informații [false]” în sensul articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal. În special, aceasta ridică problema dacă noțiunea menționată se aplică și unei persoane fizice precum A, care nu a oferit ea însăși informațiile necesare la întocmirea declarației vamale și nici nu i se poate reține răspunderea pentru efectuarea acestei acțiuni în calitate de organ sau de reprezentant al unei persoane juridice, dar care a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de societăți și de tranzacții comerciale în cadrul căreia alte persoane au oferit astfel de informații.
31
În plus, având în vedere că, în fața instanțelor neerlandeze, A a arătat că nu a procedat astfel decât după ce a obținut confirmarea specialiștilor în dreptul vamal referitoare la conformitatea acestei structuri cu normele juridice, în special fiscale, aplicabile, instanța de trimitere ridică problema incidenței acestei împrejurări asupra aprecierii condiției prevăzute la articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, conform căreia persoanele care au oferit informații ar fi trebuit să știe în mod normal că acestea erau false.
32
Instanța de trimitere ridică de asemenea problema interpretării dispozițiilor articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal în ceea ce privește în special aspectul dacă ministrul avea dreptul să emită deciziile de impunere II după mai mult de trei ani de la importul produselor în cauză. Instanța arată în această privință că articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal nu pare să se aplice decât situațiilor în care mărfurile au fost introduse nelegal pe teritoriul Uniunii, cum ar fi prin contrabandă, iar nu unor situații precum cele în discuție în litigiul principal. În opinia sa, din această din urmă dispoziție reiese că, într‑o situație precum cea în discuție în litigiul principal, datoria vamală ia naștere în momentul depunerii declarației vamale care nu poate antrena o urmărire penală.
33
În sfârșit, instanța de trimitere precizează că, în ipoteza în care Curtea ar interpreta articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal în sensul că prelungirea termenului de prescripție în temeiul acestei dispoziții nu poate fi invocată atunci când datoriile vamale s‑au născut în temeiul articolului 201 din Codul vamal, se ridică problema dacă emiterea deciziilor de impunere II era licită în condițiile în care termenul de trei ani, care curge de la data nașterii datoriei vamale, fusese suspendat în temeiul alineatului (3) al acestui articol, ca urmare a introducerii căii de atac formulate de A împotriva deciziilor de impunere I. Totuși, aceasta apreciază că trebuie să se stabilească dacă, potrivit dispoziției amintite, introducerea unei căi de atac permite autorităților vamale, cât timp calea de atac este pendinte, să solicite cuantumuri suplimentare față de cele solicitate prin decizia de impunere care face obiectul căii de atac.
34
În aceste condiții, Hoge Raad der Nederlanden (Curtea Supremă a Țărilor de Jos) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)
Articolul 62 din Codul vamal coroborat cu […] [dispozițiile] Regulamentelor nr. 2777/75 și nr. 1484/95 trebuie interpretat în sensul că printre informațiile menționate la articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, pe baza cărora se întocmește declarația vamală, se numără și dovezile care trebuie prezentate autorităților vamale în temeiul articolului 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1484/95?
2)
Articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că se poate angaja și răspunderea unei persoane fizice care nici nu a efectuat ea însăși acțiunea menționată la acest paragraf («[a] oferit informațiile necesare la întocmirea declarației»), nici nu poate fi trasă la răspundere pentru efectuarea acestei acțiuni în calitate de administrator, dar care a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea ulterioară a unei structuri de societăți și fluxuri comerciale în cadrul căreia, ulterior, (alte persoane) au furnizat «informațiile necesare la întocmirea declarației»?
3)
Condiția prevăzută la articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, potrivit căreia «[persoanele] care au oferit informațiile necesare la întocmirea declarației […] știau sau […] ar fi trebuit să știe în mod normal că aceste informații erau false», trebuie interpretată în sensul că persoanele fizice și persoanele juridice care sunt operatori economici experimentați nu pot fi trase la răspundere pentru plata unor taxe vamale suplimentare datorate ca urmare a unui abuz de drept atunci când, în scopul evitării plății unor taxe suplimentare, acestea creează o structură tranzacțională abia după ce anumiți experți recunoscuți în domeniul dreptului vamal le‑au confirmat că o asemenea structură este acceptabilă din punct de vedere juridic și fiscal?
4)
Articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că termenul de trei ani nu se prelungește atunci când, după expirarea termenului menționat la articolul 221 alineatul (3) prima teză din Codul vamal, se constată că taxele la import care se aplică în conformitate cu articolul 201 din Codul vamal, ca urmare a depunerii unei declarații vamale de punere a mărfurilor în liberă circulație, nu au fost percepute anterior din cauza oferirii de informații false sau incomplete în declarație?
5)
Articolul 221 alineatele (3) și (4) din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că, în condițiile în care unui debitor vamal i‑a fost comunicată valoarea taxelor pe care le datorează pe baza unei declarații vamale de import, iar debitorul a introdus împotriva acestei comunicări o acțiune în sensul articolului 243 din Codul vamal, autoritățile vamale pot solicita ulterior plata taxelor la import datorate conform legii, pe baza aceleiași declarații vamale, în plus față de această comunicare atacată în instanță și fără a lua în considerare dispozițiile articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal?”
Cu privire la întrebările preliminare
Cu privire la prima întrebare
35
Prin intermediul primei sale întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că documentele a căror furnizare este impusă de articolul 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1484/95 constituie informații necesare la întocmirea declarației vamale, în sensul acestei dispoziții.
36
În această privință, trebuie arătat că articolul 201 alineatul (1) din Codul vamal prevede că punerea în liberă circulație a mărfurilor supuse taxelor la import dă naștere unei datorii vamale la import.
37
Trebuie de asemenea amintit că, potrivit articolului 62 alineatul (2) din Codul vamal, declarația trebuie însoțită de toate documentele solicitate pentru aplicarea dispozițiilor care reglementează regimul vamal pentru care se declară mărfurile.
38
Din decizia de trimitere reiese că regimul vamal pentru care mărfurile în discuție în litigiul principal fuseseră declarate este cel de punere în liberă circulație care implică, conform articolului 79 al doilea paragraf din Codul vamal, aplicarea taxelor legal datorate. Reiese din articolul 4 punctul 10 din Codul vamal că aceste taxe includ în special impunerile la import introduse prin politica agricolă comună sau prin regimuri specifice aplicabile anumitor mărfuri rezultate din transformarea produselor agricole.
39
Din decizia de trimitere reiese de asemenea că mărfurile în cauză în litigiul principal sunt loturi de produse prevăzute la articolul 1 alineatul (1) din Regulamentul nr. 2777/75. Or, acest regulament a fost adoptat în temeiul articolelor 42 și 43 CEE, devenite articolele 42 și 43 TFUE, care privesc politica agricolă comună. Prin urmare, taxele la import suplimentare instituite în temeiul articolului 5 din acest regulament trebuie să fie interpretate în sensul că ele constituie „impuneri la import introduse prin politica agricolă comună” în sensul articolului 4 punctul 10 din Codul vamal.
40
Pe de altă parte, instanța de trimitere precizează că, în speță, prețul CIF la import pe 100 de kilograme livrate indicat în documentul administrativ unic era mai mare decât prețul de referință. Or, în astfel de împrejurări, articolul 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1484/95 prevede că importatorul trebuie să prezinte ca probă autorităților competente ale statelor membre de import cel puțin diferitele documente enumerate în această dispoziție.
41
Rezultă că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, furnizarea documentelor menționate la articolul 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1484/95 trebuie să fie considerată necesară pentru a permite întocmirea declarației vamale, în sensul articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal.
42
Prin urmare, trebuie să se răspundă la prima întrebare că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că documentele a căror furnizare este impusă de articolul 3 alineatul (2) din Regulamentul nr. 1484/95 constituie informații necesare la întocmirea declarației vamale, în sensul acestei dispoziții.
Cu privire la a doua și la a treia întrebare
43
Prin intermediul celei de a doua și al celei de a treia întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că persoana fizică ce a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de tranzacții comerciale care a avut ca efect diminuarea cuantumului taxelor la import legal datorate se încadrează în noțiunea „debitor” al datoriei vamale, în sensul dispoziției menționate, în condițiile în care, pe de o parte, aceasta nu a comunicat ea însăși informațiile care au servit drept bază la întocmirea declarației vamale și, pe de altă parte, aceasta nu a procedat la conceperea și la crearea acestor tranzacții decât după ce a obținut din partea experților în dreptul vamal confirmarea privind legalitatea lor.
44
În această privință, mai întâi, trebuie reamintit că, potrivit articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, atunci când o declarație vamală privind regimurile menționate se întocmește pe baza informațiilor care conduc la faptul că toate sau o parte a taxelor legal datorate nu au fost încasate, persoanele care au oferit informațiile necesare la întocmirea declarației și care știau sau care ar fi trebuit să știe în mod normal că aceste informații erau false pot fi considerate de asemenea debitori vamali în conformitate cu dispozițiile naționale în vigoare.
45
Rezultă din această dispoziție că informațiile care au servit drept bază la întocmirea unei declarații vamale trebuie să fie considerate „false”, în sensul acestei dispoziții, atunci când acestea au determinat ca toate sau o parte a taxelor legal datorate să nu fie încasate.
46
În consecință, în cazul în care o declarație vamală s‑a întocmit pe baza unor informații referitoare la tranzacții comerciale realizate în scopul diminuării în mod artificial a valorii taxelor la import datorate, aceste informații trebuie să fie considerate „false”, în sensul articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, întrucât acestea determină ca, pentru mărfurile în cauză, toate sau o parte a taxelor la import suplimentare, stabilite prin Regulamentul nr. 2777/75, să nu fie încasate.
47
În ceea ce privește aspectul dacă o persoană care a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială subsecventă a unei structuri de societăți și de tranzacții comerciale care a stat la baza unor asemenea informații, în scopul aplicării articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal, trebuie arătat că, potrivit alineatului (3) al acestui articol, pot fi considerate debitoare ale datoriei vamale nu numai declarantul sau, în cazul reprezentării indirecte, persoana în numele căreia declarația vamală a fost făcută, ci și persoanele care au oferit informațiile necesare la întocmirea declarației.
48
Prin urmare, articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal urmărește să faciliteze recuperarea datoriei vamale prin extinderea cercului de persoane care pot fi considerate debitoare ale acesteia.
49
În acest scop, dispoziția menționată are ca obiect să extindă noțiunea „debitor”, în sensul acestui articol, la alte persoane decât declarantul, a căror acțiune a determinat autoritățile vamale să stabilească în mod eronat cuantumul taxelor legal datorate pe baza unor informații false.
50
Prin urmare, în împrejurări în care s‑a stabilit că persoanele au conceput artificial o structură de societăți și de tranzacții comerciale în scopul disimulării realității operațiunilor în cauză față de autoritățile vamale, interpretarea articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal în sensul că pot fi considerate debitoare ale datoriei vamale, în temeiul acestei dispoziții, numai persoanele care au comunicat informațiile necesare la întocmirea declarației ar fi contrară obiectivului urmărit de această dispoziție.
51
În consecință, o persoană care a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de societăți și de tranzacții comerciale, care a permis să se întocmească o declarație vamală pe baza informațiilor care au determinat ca taxele legal datorate pentru mărfurile vizate de această declarație să nu fie încasate, trebuie să fie considerată ca fiind implicată în acte legate de oferirea informațiilor menționate. Aceasta este, prin urmare, o persoană care a oferit asemenea informații în scopul aplicării articolului 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal.
52
Pe de altă parte, în cazul în care o persoană a contribuit cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de societăți și de tranzacții comerciale, trebuie să se considere că aceasta a știut în mod normal că informațiile oferite de această structură, care au servit drept bază pentru declarația vamală, aveau un caracter fals. Nu prezintă relevanță în această privință faptul că persoana respectivă nu a contribuit la conceperea și la crearea artificială a structurii de societăți și de tranzacții comerciale în cauză decât după obținerea, din partea unor experți în dreptul vamal, a unei asigurări privind legalitatea acesteia.
53
În aceste condiții, este necesar să se răspundă la a doua și la a treia întrebare că articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că intră sub incidența noțiunii „debitor” al datoriei vamale, în sensul acestei dispoziții, persoana fizică ce a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de tranzacții comerciale precum cea în discuție în litigiul principal, care a avut ca efect diminuarea cuantumului taxelor la import legal datorate, în condițiile în care aceasta nu a comunicat ea însăși informațiile false care au servit drept bază la întocmirea declarației vamale, atunci când din împrejurări reiese că această persoană știa sau ar fi trebuit să știe în mod normal că operațiunile în cauză ale acestei structuri nu fuseseră realizate în cadrul unor tranzacții comerciale normale, ci numai cu scopul de a beneficia în mod abuziv de avantajele prevăzute de dreptul Uniunii. Împrejurarea că persoana menționată nu a procedat la conceperea și la crearea artificială a acestei structuri decât după obținerea, din partea unor experți în dreptul vamal, a unei asigurări privind legalitatea acesteia nu are nicio relevanță în această privință.
Cu privire la a patra întrebare
54
Prin intermediul celei de a patra întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, faptul că o datorie vamală la import s‑a născut, în temeiul articolului 201 alineatul (1) din acesta, ca urmare a punerii în liberă circulație a unor mărfuri supuse taxelor la import este de natură să excludă posibilitatea de a comunica debitorului cuantumul taxelor la import datorate pentru asemenea mărfuri după expirarea termenului prevăzut la articolul 221 alineatul (3) din acest cod.
55
Este necesar să se amintească mai întâi că, potrivit articolului 201 alineatul (1) din Codul vamal, o datorie vamală la import poate să ia naștere prin punerea în liberă circulație a unor mărfuri supuse taxelor la import.
56
În conformitate cu articolul 221 alineatul (3) din Codul vamal, comunicarea cuantumului taxelor către debitor nu se mai poate face după expirarea unui termen de trei ani de la data la care a luat naștere datoria vamală. Cu toate acestea, alineatul (4) din același articol prevede că autoritățile vamale pot comunica debitorului cuantumul taxelor legal datorate după expirarea termenului de trei ani atunci când datoria vamală rezultă dintr‑un act care poate declanșa urmărirea penală.
57
Reiese din cuprinsul punctului 40 din prezenta hotărâre că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, taxele suplimentare instituite în temeiul articolului 5 din Regulamentul nr. 2777/75 fac parte din datoria vamală. În consecință, în măsura în care faptul de a fi oferit informații false stă la baza neîncasării, totale sau parțiale, a unor asemenea taxe suplimentare, trebuie să se considere că o astfel de datorie vamală „este rezultatul”, în sensul articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal, al oferirii acestor informații.
58
În această privință, deși din articolul 201 alineatul (1) din Codul vamal rezultă că punerea în liberă circulație constituie una dintre faptele generatoare ale datoriei vamale la import enumerate la acest articol, această apreciere nu poate însemna că o asemenea datorie nu „este rezultatul”, în sensul articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal, al unor acte precum cele în discuție în litigiul principal.
59
Astfel, nimic nu indică faptul că legiuitorul Uniunii a înțeles să excludă din domeniul de aplicare al articolului 221 alineatul (4) din Codul vamal actele care pot declanșa urmărirea penală, care au împiedicat încasarea, totală sau parțială, a taxelor vamale în cadrul punerii în liberă circulație.
60
O interpretare contrară ar fi de natură să fragilizeze atingerea obiectivului acestei dispoziții, și anume acela de a extinde posibilitățile de recuperare a datoriei vamale.
61
În consecință, este necesar să se constate că, în situațiile în care articolul 201 din Codul vamal este aplicabil, termenul de comunicare de trei ani, prevăzut la articolul 221 alineatul (3) din Codul vamal, poate fi înlăturat dacă mărfurile în cauză au fost puse în liberă circulație în mod ilicit după întocmirea unei declarații vamale întemeiate pe informații false și dacă această împrejurare poate declanșa urmărirea penală.
62
Având în vedere considerațiile care precedă, este necesar să se răspundă la a patra întrebare că articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal trebuie interpretat în sensul că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, faptul că datoria vamală la import s‑a născut, potrivit articolului 201 alineatul (1) din acesta, din punerea în liberă circulație a unor mărfuri supuse unor taxe la import nu este de natură, în sine, să excludă posibilitatea de a comunica debitorului cuantumul taxelor la import datorate pentru astfel de mărfuri, după expirarea termenului prevăzut la articolul 221 alineatul (3) din acest cod.
Cu privire la a cincea întrebare
63
Din indicațiile oferite de instanța de trimitere, rezumate la punctul 33 din prezenta hotărâre, rezultă că, deși Curtea apreciază că articolul 221 alineatul (4) din Codul vamal poate fi invocat cu privire la datoriile vamale născute în temeiul articolului 201 din acest cod, nu este necesar să se răspundă la a cincea întrebare. Prin urmare, având în vedere răspunsul dat la a patra întrebare, nu este necesar să se răspundă la a cincea întrebare.
Cu privire la cheltuielile de judecată
64
Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a treia) declară:
1)
În împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 2700/2000 al Parlamentului European și al Consiliului din 16 noiembrie 2000, trebuie interpretat în sensul că documentele a căror furnizare este impusă de articolul 3 alineatul (2) din Regulamentul (CE) nr. 1484/95 al Comisiei din 28 iunie 1995 de stabilire a normelor de aplicare a sistemului de drepturi de import suplimentare și de fixare a prețurilor reprezentative în sectoarele cărnii de pasăre și ouălor și pentru albumina din ouă, și de abrogare a Regulamentului nr. 163/67/CEE, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 684/1999 al Comisiei din 29 martie 1999, constituie informații necesare la întocmirea declarației vamale, în sensul acestei dispoziții.
2)
Articolul 201 alineatul (3) al doilea paragraf din Regulamentul nr. 2913/92, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul nr. 2700/2000, trebuie interpretat în sensul că intră sub incidența noțiunii „debitor” al datoriei vamale, în sensul acestei dispoziții, persoana fizică ce a contribuit îndeaproape și cu bună știință la conceperea și la crearea artificială a unei structuri de tranzacții comerciale precum cea în discuție în litigiul principal, care a avut ca efect diminuarea cuantumului taxelor la import legal datorate, în condițiile în care aceasta nu a comunicat ea însăși informațiile false care au servit drept bază la întocmirea declarației vamale, atunci când din împrejurări reiese că această persoană știa sau ar fi trebuit să știe în mod normal că operațiunile în cauză ale acestei structuri nu fuseseră realizate în cadrul unor tranzacții comerciale normale, ci numai cu scopul de a beneficia în mod abuziv de avantajele prevăzute de dreptul Uniunii. Împrejurarea că persoana menționată nu a procedat la conceperea și la crearea artificială a acestei structuri decât după obținerea, din partea unor experți în dreptul vamal, a unei asigurări privind legalitatea acesteia nu are nicio relevanță în această privință.
3)
Articolul 221 alineatul (4) din Regulamentul nr. 2913/92, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul nr. 2700/2000, trebuie interpretat în sensul că, în împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, faptul că datoria vamală la import s‑a născut, potrivit articolului 201 alineatul (1) din acesta, din punerea în liberă circulație a unor mărfuri supuse unor taxe la import nu este de natură, în sine, să excludă posibilitatea de a comunica debitorului cuantumul taxelor la import datorate pentru astfel de mărfuri, după expirarea termenului prevăzut la articolul 221 alineatul (3) din acest regulament, astfel cum a fost modificat.
Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: neerlandeza.
(
1
)	Punctul 1 și dispozitivul 1 din prezentul text au făcut obiectul unei modificări de ordin lingvistic ulterior primei publicări.