62024TC0643
FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT
JOSÉ MARTÍN Y PÉREZ DE NANCLARES
föredraget den 3 december 2025 (
1
)
Mål T‑643/24
Centrul Român pentru Administrarea Drepturilor Artiștilor Interpreți (Credidam)
mot
Cristian General Serv SRL
(begäran om förhandsavgörande från Curtea de Apel Bucureşti (Appellationsdomstolen i Bukarest, Rumänien))
”Begäran om förhandsavgörande – Beskattning – Mervärdesskatt – Artiklarna 2.1 c, 24.1 och 25 i direktiv 2006/112/EG – Begreppet ’tillhandahållande av tjänster mot ersättning’ – Kollektiv förvaltning av upphovsrätt – Avgift för överföring av skyddade musikaliska verk till allmänheten – Tilläggsavgift som tillämpas om licens saknas – Artikel 73 i direktiv 2006/112 – Beskattningsunderlag – Begreppet ’ersättning’”
I. Inledning
1.
Folket avgör tillsammans vad som är rätt försäljningspris, brukade Francisco de Vitoria, Salamanca, ge vid handen. (
2
) Jag utesluter inte att Curtea de Apel Bucureşti (Appellationsdomstolen i Bukarest, Rumänien) kan ha inspirerats av denna ekonomisk-filosofiska idé när den beslutade att begära ett förhandsavgörande från EU-domstolen för att slutligen fastställa beskattningsunderlaget för mervärdesskatt när det finns en bestämmelse som innebär att priset för en tjänst tredubblas.
2.
Förevarande begäran om förhandsavgörande ger närmare bestämt upphov till två frågor om tolkningen av direktiv 2006/112/EG, (
3
) vilka redan har behandlats i fast rättspraxis.
3.
För det första ska det prövas huruvida det rör sig om ett ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”, det vill säga, i huvudsak, ett ömsesidigt utbyte av prestationer, när en användare, som har överfört skyddade musikaliska verk till allmänheten, utan att dessförinnan ha erhållit en licens, är skyldig att betala en avgift för denna överföring enligt lag. EU-domstolens svar kommer att avgöra huruvida övervägandena i domen av den 21 januari 2021, UCMR – ADA (C‑501/19, EU:C:2021:50) (nedan kallad domen UCMR), enligt vilka beviljande av licenser för sådana överföringar mot betalning av en avgift faktiskt utgör en transaktion som är föremål för mervärdesskatt, ska tillämpas i tillämpliga delar om licens saknas.
4.
För det andra har EU-domstolen i förevarande mål tillfälle att precisera ramarna för begreppet ”ersättning”, i ett fall där en del av vederlaget har karaktären av straffavgift eller kompensation. Användaren, som har underlåtit att erhålla en licens, är nämligen skyldig att betala ett belopp som är tre gånger högre än grundbeloppet för avgiften. Om det antas att det verkligen är fråga om ett ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”, måste det fastställas huruvida mervärdesskatt ska betalas för det höjda beloppet eller endast för grundbeloppet för den avgiften. Jag kommer därför att undersöka de kriterier som gör det möjligt att fastställa huruvida det finns ett tillräckligt direkt samband mellan tilläggsavgiften och den tillhandahållna tjänsten för att konstatera att ett ömsesidigt bindande förhållande föreligger.
II. Tillämpliga bestämmelser
A.
Unionsrätt
5.
Enligt artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 ska ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap” vara föremål för mervärdesskatt.
6.
I artikel 24.1 i det direktivet föreskrivs att ”[m]ed tillhandahållande av tjänster avses varje transaktion som inte utgör leverans av varor”.
7.
I artikel 25 i direktivet föreskrivs följande:
”Ett tillhandahållande av tjänster kan bl.a. utgöras av någon av följande transaktioner:
a)
Överlåtelse av immateriella tillgångar …
b)
Åtagande … att tolerera ett handlande eller en situation.
c)
Utförande av tjänster … enligt lag.”
8.
I artikel 73 i direktivet föreskrivs att ”[f]ör andra … tillhandahållanden av tjänster än som avses i artiklarna 74–77 skall beskattningsunderlaget omfatta allt som utgör den ersättning som … tillhandahållaren har erhållit eller skall erhålla från förvärvaren …”.
B.
Rumänsk rätt
9.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (lag nr 227/2015 om skatter) av den 8 september 2015 (Monitorul Oficial al României, del I, nr 688, av den 10 september 2015), i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet, innehåller i artiklarna 268 och 271 bestämmelser som syftar till att införliva artikel 2.1 c i direktiv 2006/112 och artiklarna 24 och 25 i det direktivet.
10.
I artikel 286.4 b i den lagen föreskrivs att ”… i beskattningsunderlaget [ingår inte] … straffavgifter och alla andra yrkade belopp på grund av att de avtalsmässiga skyldigheterna … inte har uppfyllts, för det fall de inkasseras utöver de framförhandlade priserna och/eller avgifterna”.
11.
I Legea nr. 8/1996 privind dreptul de autor și drepturile conexe (lag nr 8/1996 om upphovsrätt och närstående rättigheter) (nedan kallad lag nr 8/1996) av den 14 mars 1996 (Monitorul Oficial al României, del I, nr 60, av den 26 mars 1996), i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet, fastställs i artiklarna 98 och 121 vissa rättigheter och skyldigheter för innehavare av upphovsrätt eller närstående rättigheter. Det framgår i synnerhet att sådana innehavare har en exklusiv rättighet att förbjuda radioutsändning eller överföring till allmänheten av sina verk, om inte verken redan har spelats in eller sänts ut i radio.
12.
I de bestämmelserna föreskrivs dessutom en avgift för användning av skyddade verk, vilken uppbärs av en organisation för kollektiv förvaltning av upphovsrätt, och regler för fastställande av den metod som ska tillämpas vid fastställandet av storleken på det vederlaget.
13.
I förevarande fall föreskrivs den tillämpliga metoden i beslut nr 120/2016 från Oficiul Român pentru Drepturile de Autor (den rumänska upphovsrättsmyndigheten), vilket har offentliggjorts i Monitorul Oficial al României. I det beslutet anges att avgiftsbeloppet ska beakta kriterier som lokalens yta där överföringen till allmänheten äger rum, inkvarteringsanläggningens antal rum, det geografiska läget och typen av lokal.
14.
Detta belopp ska betalas till den berörda organisationen för kollektiv förvaltning av upphovsrätt, på grundval av en icke-exklusiv licens för användning av de skyddade verken. Enligt punkt 3.12 i den metoden ska beloppet tredubblas om verken används utan licens.
III. Bakgrund till tvisten och begäran om förhandsavgörande
15.
Det nationella målet rör en tvist mellan Centrul Român pentru Administrarea Drepturilor Artiștilor Interpreți (det rumänska centret för förvaltning av utövande konstnärers rättigheter) (nedan kallat Credidam), som är en organisation för kollektiv förvaltning av upphovsrätt, och Cristian General Serv SRL, ett företag med säte i Rumänien, i fråga om den avgift som det företaget ska betala för spridning av skyddade musikaliska verk.
16.
Företaget spred sådana verk i en hotell- och logiverksamhet, utan att Credidam dessförinnan hade beviljat företaget den licens som krävdes. Enligt den rumänska lagstiftningen ska avgiftsbeloppet tredubblas i ett sådant fall.
17.
Enligt den hänskjutande domstolen, till vilken målet har överklagats, har Credidam yrkat att dess krav på ersättning även ska omfatta mervärdesskatt, medan motparten har hävdat att mervärdesskatt inte ska betalas. (
4
)
18.
Mot bakgrund av EU-domstolens praxis (
5
) anser den hänskjutande domstolen att det måste kontrolleras huruvida upphovsrättsinnehavare genomför en transaktion som ska kvalificeras som ett ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning” som är föremål för mervärdesskatt, när en person överför skyddade verk till allmänheten utan att ha erhållit den nödvändiga licensen från Credidam. I förekommande fall behöver det fastställas, för att beräkna den mervärdesskatt som ska betalas, huruvida ersättningen för den tjänsten endast omfattar grundbeloppet för avgiften eller huruvida mervärdesskatten ska beräknas utifrån det tredubbla belopp som ska betalas om licens saknas.
19.
Mot denna bakgrund beslutade Curtea de Apel Bucureşti (Appellationsdomstolen i Bukarest) att vilandeförklara målet och att, inom ramen för det förfarande som föreskrivs i artikel 267 FEUF, ställa följande tolkningsfrågor till EU-domstolen:
”1)
Ska artiklarna 2.1 c, 24.1 och 25 a i direktiv [2006/112] tolkas så, att innehavarna av närstående rättigheter tillhandahåller en tjänst mot ersättning när användarna överför skyddade verk till allmänheten utan en licens för detta ändamål?
2)
Är svaret på den första frågan avhängigt av den omständigheten att det i den nationella lagstiftningen föreskrivs att innehavarna av sådana närstående rättigheter inte får motsätta sig användningarna, utan enbart har rätt till en enda skälig ersättning, eller avhängigt av den beräkningsmetod som används för att fastställa de utestående beloppen?”
IV. Förfarandet vid domstolen och tribunalen
20.
Begäran om förhandsavgörande inkom till EU-domstolens kansli den 22 november 2024. I enlighet med artikel 50b i stadgan för Europeiska unionens domstol översändes begäran till tribunalen, som beslutade att avgöra målet utan muntlig förhandling.
21.
Credidam, den rumänska regeringen och Europeiska kommissionen har inkommit med skriftliga yttranden.
V. Rättslig bedömning
A.
Inledande synpunkter
22.
Det som utmärker förevarande mål är att den hänskjutande domstolens frågor avser frågeställningar som är en direkt följd av de som behandlades i domen UCMR. (
6
)
23.
Det mål som låg till grund för den domen – som meddelades efter hänskjutande från Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (Högsta domstolen, Rumänien) – avser i princip samma nationella lagstiftning som den som nu är aktuell i det nationella målet, nämligen lag nr 8/1996. De frågor som ställdes krävde dessutom en tolkning av samma bestämmelser i direktiv 2006/112, nämligen bland annat artikel 2.1 c, av vilken det i huvudsak följer att ”tillhandahållande av tjänster” som görs ”mot ersättning” ska vara föremål för mervärdesskatt.
24.
Det är således mot bakgrund av den domen som frågorna i förevarande mål ska prövas.
25.
Jag anser att den exakta räckvidden av begäran om förhandsavgörande kan fastställas på grundval av dess innehåll. För det första vill den hänskjutande domstolen få klarhet i huruvida upphovsrättsinnehavarna, som företräds av den kollektiva förvaltningsorganisationen, i förevarande fall har gjort ett ”tillhandahållande av tjänster” och, i förekommande fall, huruvida detta tillhandahållande ska anses ha gjorts ”mot ersättning”, bland annat med beaktande av de regler som föreskrivs i den rumänska lagstiftning för fastställandet av den avgift som användarna ska betala. Om den frågan besvaras jakande har den hänskjutande domstolen, för det andra, ombett EU-domstolen att särskilt undersöka huruvida det tillhandahållandet har gjorts ”mot ersättning”, för att avgöra om mervärdesskatten ska beräknas på grundval av grundbeloppet för avgiften eller på det tredubbla beloppet.
26.
Jag föreslår således att tribunalen omformulerar frågorna, så att den första frågan avser huruvida artiklarna 2.1 c, 24.1, 25 b och 25 c i direktiv 2006/112 ska tolkas så, att den lagstadgade skyldigheten att, mot en avgift, tolerera att en användare överför skyddade verk till allmänheten, utan att dessförinnan ha erhållit den licens som krävs för detta, ska kvalificeras som ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”, och att den andra frågan avser att få klarhet i huruvida artikel 2.1 c i direktiv 2006/112, jämförd med artikel 73 i det direktivet, ska tolkas så, att det vederlag som ska betalas för överföring av skyddade verk till allmänheten och som består av en grundavgift och en tilläggsavgift, som tillämpas om en licens inte har erhållits före den överföringen, kan kvalificeras som ”ersättning”.
27.
I detta förslag till avgörande kommer jag först att undersöka huruvida det föreligger ett tillhandahållande av tjänster och huruvida detta har skett ”mot ersättning” (B) och därefter undersöka den särskilda frågeställningen om beloppet för den avgiften (C).
B.
Huruvida det rör sig om ett ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”
28.
Det framgår av domen UCMR att tillstånd, genom beviljande av en licens mot vederlag, för att överföra skyddade verk till allmänheten utgör ett ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning” i den mening som avses i artikel 2.1 c i direktiv 2006/112. (
7
)
29.
Domskälen innehåller däremot inte någon fristående bedömning av frågan huruvida denna verksamhet, mot bakgrund av definitionen och de icke uttömmande exemplen i artiklarna 24 och 25 i direktiv 2006/122, ska kvalificeras som ”tillhandahållande av tjänster”. EU‑domstolen koncentrerade sig nämligen på tolkningen av uttrycket ”mot ersättning”, genom att undersöka de ekonomiska skyldigheterna för användare som överför skyddade verk till allmänheten.
30.
I domen UCMR erinras det i synnerhet om att ett tillhandahållande av tjänster görs mot ersättning när den som tillhandahåller tjänsten, inom ramen för ett rättsförhållande, tar emot en ersättning som utgör det faktiska motvärdet av den tjänst som tillhandahålls, vilket är fallet om det finns ett direkt samband mellan den ersättningen och denna tjänst som kan individualiseras. Den rumänska lagstiftning som var aktuell i det mål som låg till grund för den domen uppfyllde de kriterierna, eftersom den fastställde ett ömsesidigt bindande förhållande mellan upphovsrättsinnehavare, som företräds av en organisation för kollektiv förvaltning av upphovsrätt, och användare av skyddade verk. De licenser som den organisationen beviljade enligt en lagstadgad skyldighet innebar nämligen att de verken fick överföras till allmänheten mot betalning av en avgift. (
8
)
31.
Den hänskjutande domstolen vill få klarhet i huruvida övervägandena i domen UCMR kan överföras till förevarande mål, eftersom motparten i det nationella målet inte ansökte om licens innan den överförde de skyddade verken till allmänheten.
32.
Jag föreslår att den frågan ska prövas i två steg. Jag kommer först att behandla tolkningen av begreppet ”tillhandahållande av tjänster” (1) och därefter tolkningen av kriteriet att sådana tillhandahållanden ska göras mot ersättning (2).
1. Begreppet ”tillhandahållande av tjänster”
33.
När det gäller frågan huruvida ett ”tillhandahållande av tjänster” har gjorts i förevarande mål vill jag påpeka, med förbehåll för de kontroller som det ankommer på den hänskjutande domstolen att göra, att det i lag nr 8/1996 dels föreskrivs att upphovsrättsinnehavarna ska tolerera att skyddade verk överförs till allmänheten utan licens, dels att användaren i gengäld är skyldig att betala en avgift av en viss storlek. (
9
) Enligt begäran om förhandsavgörande fastställer den rumänska lagstiftningen således ett samband mellan användarnas rätt att överföra verken och deras skyldighet att betala för utövandet av den rättigheten.
34.
Denna lagstadgade skyldighet att tolerera ett handlande, vilken föreskrivs i nationell rätt, kan, enligt min mening, med lätthet likställas med det obligatoriska beviljande av licenser som avses i domen UCMR. Om inte annat motsvarar den två av de tre transaktioner som i artikel 25 i direktiv 2006/112 anges som exempel på tillhandahållanden av tjänster. (
10
) Det rör sig om de transaktioner som avses i leden b och c i den artikeln, nämligen åtagande att tolerera ett handlande respektive utförande av tjänster enligt lag.
35.
Kvalificeringen av ett handlande, som gör det möjligt att utöva rätten att överföra skyddade verk till allmänheten, som ”tillhandahållande av tjänster” stöds, mer allmänt, av den omständigheten att mervärdesskatt ”är en allmän konsumtionsskatt” som syftar till att ”beskatta den ekonomiska kostnaden för att erhålla en konsumtionsvara[,] det vill säga en förmån som kan konsumeras, oavsett om det rör sig om en materiell tillgång eller en immateriell förmån, såsom vid tillhandahållande av tjänster”. (
11
)
2. Kriteriet att tillhandahållandet ska göras mot ersättning
36.
Jag anser dessutom att det tillhandahållande av tjänster som jag just har identifierat görs mot ersättning. Det är i detta avseende tillräckligt att konstatera att den rumänska lagstiftningen fastställer ett direkt samband mellan det tillhandahållandet och betalningen av avgiften. Den lagstiftningen skapar således ett rättsförhållande inom ramen för vilket ömsesidiga prestationer utbyts. (
12
) Den omständigheten att det inte finns något avtalsförhållande mellan upphovsrättsinnehavarna och användarna är irrelevant i detta avseende. Enligt rättspraxis kan nämligen rättsförhållandet mellan den som tillhandahåller en tjänst och tjänstemottagaren vara av offentlig karaktär och lagstadgat, vilket för övrigt uttrycks i artikel 25 c i direktiv 2006/112. Det förhållandets rättsliga karaktär påverkar således inte förekomsten av en direkt koppling mellan tillhandahållandet av tjänsterna och den erhållna ersättningen. (
13
)
37.
Mot bakgrund av rättspraxis är det, i huvudsak, av samma skäl som jag anser att den hänskjutande domstolens frågeställningar om de lagstadgade reglerna för att, på grundval av på förhand fastställda kriterier, fastställa storleken på den avgift som ska betalas inte är avgörande. (
14
)
38.
Jag skulle vilja tillägga att rättspraxis bekräftar att den omständigheten att överföringen till allmänheten i förevarande mål eventuellt är olaglig inte heller är avgörande för bedömningen av huruvida det rör sig om ett tillhandahållande av tjänster mot ersättning. Principen om skatteneutralitet utgör nämligen hinder för en generell åtskillnad mellan olagliga och lagliga transaktioner, vilket innebär att kriteriet att det ska föreligga ett rättsförhållande ska ges en vidsträckt innebörd som innefattar förhållanden som följer av lagstiftningen. (
15
)
39.
Mot bakgrund av ovanstående överväganden anser jag att artiklarna 2.1 c, 24.1, 25 b och 25 c i direktiv 2006/112 ska tolkas så, att den lagstadgade skyldigheten att, mot en avgift, tolerera att en användare överför skyddade verk till allmänheten, utan att dessförinnan ha erhållit den licens som krävs för detta, ska kvalificeras som ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”.
C.
Huruvida det finns ett ”direkt samband” mellan tjänsten och den tilläggsavgift som tillämpas på grundbeloppet för avgiften
40.
Jag kommer nu att undersöka huruvida ”ersättningen” för den tjänst som är aktuell i det nationella målet endast innefattar grundbeloppet för den avgift som användare av skyddade verk ska betala eller huruvida mervärdesskatten ska fastställas utifrån det höjda avgiftsbeloppet.
41.
Innan jag behandlar denna fråga vill jag erinra om att det, med hänsyn till punkterna 36–38 i förevarande förslag till avgörande, enligt min mening står klart att grundbeloppet för avgiften ska kvalificeras som ”ersättning”. Det återstår således att kontrollera huruvida det begreppet även kan tillämpas på det belopp som går utöver grundbeloppet och som dessutom ska betalas när en användare inte har erhållit en licens innan de skyddade verken överförs till allmänheten. Jag kommer följaktligen att inrikta min bedömning på hur denna tilläggsavgift ska kvalificeras i mervärdesskattehänseende.
42.
Jag anser att den avgörande faktorn för den kvalificeringen är kravet, som det erinras om i punkt 30 i förevarande förslag till avgörande, på ett ”direkt samband” mellan den tillhandahållna tjänsten och det erhållna motvärdet. Ramarna för det kravet är föremål för en rättspraxis som är lika omfattande som kausistisk. (
16
) Jag anser emellertid att det av denna rättspraxis kan härledas vissa mer allmänna kriterier som gör det möjligt för tribunalen eller snarare för den hänskjutande domstolen (
17
) att fastställa huruvida tilläggsavgiften i förevarande fall har ett tillräckligt direkt samband med tillhandahållandet av tjänsten i fråga.
43.
Mot bakgrund av dessa överväganden kommer jag att undersöka relevansen av kriterierna avseende ett faktiskt tillhandahållande av en tjänst (1), storleken på den avgift som tas ut (2) och skälet till och syftena med betalningarna (3).
1. Ett faktiskt tillhandahållande av en tjänst
44.
Jag anser att åtskillnad kan göras mellan två fall enligt relevant rättspraxis på området.
45.
För det första finns det betalningar som görs oberoende av om en tjänst har tillhandahållits, vilket innebär att det inte föreligger någon beskattningsbar transaktion. Så är exempelvis fallet med kompensation för försenad betalning. (
18
) Detsamma gäller jordbruksstöd som utbetalas för produktionsminskning, vilka prövades i domen av den 29 februari 1996, Mohr (C‑215/94, EU:C:1996:72, punkterna 21 och 22), och i domen av den 18 december 1997, Landboden-Agrardienste (C‑384/95, EU:C:1997:627, punkterna 23 och 24), eftersom det inte är fråga om någon förmån som kan konsumeras. Jag är benägen att anse att en kommuns uttag av en turistskatt också skulle kunna ingå i denna kategori, under förutsättning att den skatten inte finansierar en särskiljbar tjänst, utan allmänt bidrar till kommunens verksamhet. (
19
)
46.
För det andra är det i regel tämligen klart, när en förmån som kan konsumeras (
20
) faktiskt har beviljats en person, (
21
) såsom i förevarande fall, att de betalningar som, vid första påseendet, har gjorts för denna förmån ska kvalificeras som ”ersättning”. Det finns emellertid flera situationer där detta inte är uppenbart. Osäkerheten kring fastställandet av ett ”direkt samband” mellan den tillhandahållna tjänsten och de betalningar som leverantören har erhållit beror ofta på den nationella rättsliga ram som reglerar förhållandet mellan parterna och som inte alltid gör det möjligt att entydigt fastställa skälet till och syftet med de betalningarna. (
22
)
47.
Det är i dessa gränszoner som EU-domstolens hittillsvarande rättspraxis avseende begreppet ”ersättning” befinner sig, (
23
) däribland domen av den 18 juli 2007, Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440), och domen av den 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37), som enligt min mening är särskilt relevanta för prövningen av förevarande mål. I den förstnämnda domen kvalificerades den handpenning som hade betalats av en hotellgäst som hade avbokat sin vistelse som ett ”icke skattepliktig schablonersättning”. I den andra domen slogs det fast att ”kontrollavgifter” som ska betalas vid parkering i strid med gällande föreskrifter på en parkeringsplats utgjorde vederlag för ett tillhandahållande av tjänster.
48.
Enligt min mening tyder denna rättspraxis på att den omständigheten att en betalning – som till viss del förefaller utgöra kompensation, såsom i förevarande mål – ingår i ett sammanhang där tjänster tillhandahålls starkt talar för att betalningen ska kvalificeras som ”ersättning”. Detta gäller i än högre grad eftersom kriteriet avseende förekomsten av ett rättsförhållande, som innebär ett utbyte av ömsesidiga prestationer, ska ges en vidsträckt innebörd, såsom jag har erinrat om i punkt 38 i förevarande förslag till avgörande.
49.
I förevarande fall ska det således fastställas huruvida en del av det vederlag som tas ut, nämligen tilläggsavgiften, inte kan kvalificeras som ”ersättning”, trots att en tjänst har tillhandahållits. Så skulle vara fallet om det ska kvalificeras som en ”kompensation som inte har något direkt samband med den tjänsten”.
2. Storleken på den avgift som tas ut
50.
När det gäller storleken på den betalning som är i fråga i det nationella målet, framgår det av begäran om förhandsavgörande att den hänskjutande domstolen fäster viss vikt vid att tilläggsavgiften vida överstiger grundavgiften. Den hänskjutande domstolen tycks således ifrågasätta huruvida storleken på det pris som ska betalas är relevant för att fastställa huruvida det rör sig om en ersättning.
51.
För att besvara denna fråga är det, enligt min mening, lämpligt att erinra om att begreppet ”ersättning”, som används i artikel 73 i direktiv 2006/112 för att fastställa beskattningsunderlaget, även är avgörande för frågan huruvida ett tillhandahållande av tjänster har gjorts ”mot ersättning”, i den mening som avses i artikel 2.1 c i det direktivet. Om tjänsterna inte har tillhandahållits mot ersättning finns det nämligen inget beskattningsunderlag, varvid systemet för mervärdesskatt inte ska tillämpas. (
24
)
52.
Denna ”ersättning” utgör det subjektiva värdet, det vill säga det värde som faktiskt tas ut, och inte ett värde som uppskattas efter objektiva kriterier. Under dessa omständigheter är storleken på denna ersättning irrelevant, såsom generaladvokaten Ruiz-Jarabo Colomer i huvudsak har påpekat. (
25
) Den omständigheten att beloppet motsvarar, överstiger eller understiger leverantörens kostnader kan nämligen inte påverka det direkta sambandet mellan tillhandahållandet av tjänsten och den ersättning som har erhållits. (
26
)
53.
Det kan visserligen i viss mån vara nödvändigt att beakta det belopp som tjänsteleverantören har tagit ut. Detta är särskilt fallet när vederlaget är så pass lågt att det endast täcker en liten del av de kostnader som har uppkommit. Den rättspraxis som har utvecklats under tidens gång, däribland domen av den 30 mars 2023, Gmina O (C‑612/21, EU:C:2023:279), och domen, samma dag, i målet Gmina L (C‑616/21, EU:C:2023:280), visar emellertid, enligt min mening, att denna bedömning av huruvida ett vederlag är tillräckligt inte ingår i bedömningen av huruvida det rör sig om en ersättning, såsom kan antas efter en läsning av den första anvisningen i den andra meningen i punkt 49 i domen av den 2 juni 2016, Lajvér (C‑263/15, EU:C:2016:392). (
27
) Jag anser nämligen att storleken på de betalningar som leverantören inkasserar i själva verket endast är relevant för bedömningen av huruvida det rör sig om en ekonomisk verksamhet. (
28
)
54.
Jag anser att dessa överväganden indikerar att det, i förevarande fall, inte finns anledning att skilja mellan tilläggsavgiften och grundbeloppet för den aktuella avgiften, eftersom summan av dessa båda belopp faktiskt ska betalas till organisationen för kollektiv förvaltning av upphovsrätt. I vilket fall som helst är den höga tilläggsavgiften inte relevant för svaret på frågan huruvida tilläggsavgiften utgör en del av den ersättning som tas ut.
3. Orsaken till och syftet med betalningarna
55.
Andra meningen i punkt 49 i domen av den 2 juni 2016, Lajvér (C‑263/15, EU:C:2016:392), är också intressant av ett annat skäl, eftersom den andra anvisningen som ges där (
29
) tyder på att det kan finnas ”faktorer” som, när de beaktas för att fastställa storleken på ersättningen för en tjänst, skulle kunna påverka den direkta kopplingen mellan dem. Jag är benägen att anse att denna formulering skulle kunna förstås som en hänvisning till syftena med de betalningar som tjänstemottagaren ska göra, såsom de kan utläsas av den nationella rättsliga ram i vilken de ingår.
56.
I detta avseende vill jag inledningsvis erinra om att det saknar betydelse huruvida de belopp som ska betalas till tjänsteleverantören kvalificeras som ersättning, kompensation eller straffavgift enligt nationell rätt. Bedömningen av huruvida en betalning utgår som vederlag för ett tillhandahållande av tjänster är en unionsrättslig fråga. (
30
)
57.
Det juridiska skälet till eller snarare den rättsliga grunden för betalningarna utgör däremot faktiskt en faktor som ska beaktas för att fastställa huruvida det rör sig om en ersättning. (
31
) Detsamma gäller det eftersträvade målet, även om detta, enligt min mening, endast är ytterligare en indikation, som inte kan vara avgörande i sig. Vid bedömningen av dessa båda faktorer ska dessutom transaktionernas ekonomiska verklighet beaktas. (
32
)
58.
Syftet med betalningarna hade en stor betydelse i EU-domstolens resonemang i det mål som gav upphov till domen Tolsma, (
33
) av vilken det framgår att de småslantar som förbipasserande av vänlighet ger till en musiker som spelar på gatan inte utgör ersättning för en tjänst. Det syftet var emellertid inte avgörande i sig, vilket bekräftas i punkt 17 i den domen, där det betonas att det inte fanns något rättsförhållande mellan den musikern och hans publik. (
34
)
59.
Enligt min mening gäller detta konstaterande även det mål som gav upphov till domen Société thermale d’Eugénie-les-Bains. (
35
) Det framgår nämligen av den domen att, enligt den nationella rätt som var tillämplig i det nationella målet, var handpenningen inte en integrerad del av det avtal om logi som kunden och hotellföretaget hade ingått. Det sistnämnda hade en skyldighet att boka vistelsen oberoende av om handpenningen erlades, vilket bekräftade att den inte utgjorde vederlag för en tjänst, utan en schablonersättning. (
36
)
60.
Ett annat exempel av samma slag är det mål som gav upphov till domen MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia, (
37
) vilket rörde en klausul i ett tidsbegränsat avtal som föreskrev att de återstående månadsbetalningarna omedelbart förföll till betalning vid förtida uppsägning av avtalet. Syftet med den klausulen, vilket var att avhålla kunden från att inte iaktta den minsta bindningstiden, kunde inte påverka det juridiska skälet till betalningarna i detta avseende. Betalningarna utgjorde nämligen en avtalad minimiersättning, som skulle kvalificeras som ”ersättning”. (
38
)
61.
Slutligen var det i det mål som gav upphov till domen Apcoa Parking Danmark (
39
) otänkbart att ta ut ”kontrollavgifter” av en parkeringsanvändare utan att en parkeringsplats tillhandahölls. EU‑domstolen betonade dessutom att en väl fungerande parkeringsplats faktiskt krävde kontroll av olovlig parkering och att en användare som parkerade sitt fordon i strid med de normala användningsvillkoren åtog sig att betala de avgifterna. Avgifterna tog hänsyn till den högre omkostnad som det beteendet medförde. (
40
)
62.
Jag är benägen att anse att det, i förevarande fall, föreligger en situation som inte kan jämföras med den i det mål som gav upphov till domen Société thermale d’Eugénie-les-Bains, (
41
) utan med den som avses i det mål som gav upphov till domen Apcoa Parking Danmark. (
42
) Jag tolkar nämligen begäran om förhandsavgörande så, att den tilläggsavgift som tillämpas enbart är resultatet av ändrade regler för beräkning av det vederlag som ska betalas för överföring av skyddade verk till allmänheten, på grundval av de lagstadgade villkor som användarna har informerats om. Tilläggsavgiften ska, i förekommande fall, anses utgöra en integrerad del av det vederlaget, i situationer där en licens inte har erhållits före överföringen.
63.
En annan indikation på detta skulle kunna vara att tilläggsavgiften, med hänsyn till den ekonomiska verkligheten, förefaller beakta den högre kostnad som organisationen för kollektiv förvaltning av upphovsrätt måste bära på grund av att användarna åsidosätter sin lagstadgade skyldighet att skaffa de erforderliga licenserna, å ena sidan, och för att se till att den skyldigheten iakttas, å andra sidan. (
43
)
64.
Slutligen ankommer det på den hänskjutande domstolen att undersöka de omständigheter som skulle kunna bekräfta förekomsten av ett ”direkt samband” mellan den tillhandahållna tjänsten och den ”ersättning” som tas ut, däribland den tilläggsavgift som är aktuell i det nationella målet. Det ankommer på den hänskjutande domstolen att göra en bedömning av den nationella lagstiftningen och av det juridiska och ekonomiska sammanhanget för transaktionen mellan organisationen för kollektiv förvaltning av upphovsrätt och den användare som har överfört de skyddade verken utan att dessförinnan ha erhållit den nödvändiga licensen. (
44
)
65.
Mot bakgrund av ovanstående överväganden anser jag att artikel 2.1 c i direktiv 2006/112, jämförd med artikel 73 i det direktivet, ska tolkas så, att det vederlag som ska betalas för överföring av skyddade verk till allmänheten och som består av en grundavgift och en tilläggsavgift, som tillämpas om en licens inte har erhållits före den överföringen, kan kvalificeras som ”ersättning”, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att kontrollera, bland annat mot bakgrund av det juridiska skälet till och syftena med det vederlaget.
VI. Förslag till avgörande
66.
Mot bakgrund av det ovan anförda, föreslår jag att EU-domstolen besvarar de frågor som har ställts av Curtea de Apel Bucureşti (Appellationsdomstolen i Bukarest, Rumänien) på följande sätt:
1)
Artiklarna 2.1 c, 24.1, 25 b och 25 c i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt
ska tolkas så,
att den lagstadgade skyldigheten att, mot en avgift, tolerera att en användare överför skyddade verk till allmänheten utan att dessförinnan ha erhållit den licens som krävs för detta, ska kvalificeras som ”tillhandahållande av tjänster mot ersättning”.
2)
Artikel 2.1 c i direktiv 2006/112, jämförd med artikel 73 i det direktivet,
ska tolkas så,
att det vederlag som ska betalas för överföring av skyddade verk till allmänheten och som består av en grundavgift och en tilläggsavgift, som tillämpas om en licens inte har erhållits före den överföringen, kan kvalificeras som ”ersättning”, vilket det ankommer på den hänskjutande domstolen att kontrollera, bland annat mot bakgrund av det juridiska skälet till och syftena med det vederlaget.
José Martín y Pérez de Nanclares
Föredraget vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 3 december 2025.
Underskrifter
(
1
)	Originalspråk: franska.
(
2
)	Se övervägandena i De Iustitia, om ”försäljning” (fråga 77), vilka återges i Beltrán de Heredia, V., Francisco de Vitoria. Comentarios a la Secunda secundae de Santo Tomás, vol. I–VI, Biblioteca de Teólogos Españoles, Salamanca, 1932–1952. Francisco de Vitorias ekonomisk-filosofiska idé utvecklades under de akademiska åren 1527–1528 och 1535–1536 vid universitetet i Salamanca. Även om han inte själv publicerade någon av dessa föreläsningar, har hans omfattande doktrin kunnat återskapas med hjälp av hans elevers anteckningar, som har sammanställts av Beltràn de Heredia. Se, i detta avseende, från samma författare, Hacia un inventario analítico de manuscritos teológicos de la Escuela Salmantina, siglos XV-XVII, conservados en España y en el extranjero, Revista Española de Teología, 1943, s. 59–88.
(
3
)	Rådets direktiv av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1).
(
4
)	Jag vill påpeka att Credidam, i sina skriftliga yttranden till tribunalen, anser att mervärdesskatt inte ska betalas.
(
5
)	Se, bland annat, domen UCMR, punkterna 34 och 35.
(
6
)	Se, för en första översikt över den domen, Simon, D., Fiscalité – Gestion collective des droits d’auteur, Revue Europe, 2021, nr 3, kommentar nr 101, och, för en detaljerad analys, Finken, B., Nutzung von Urheberrechten unter Einschaltung einer Verwertungsgesellschaft als Dienstleistungskommission. Anmerkungen zu EuGH v. 21.1.2021 – C‑501/19, UCMR-ADA, Mehrwertsteuerrecht, 2024, nr 10, s. 414–417, och, mer allmänt, Aliaga Agullo, E., Impuesto sobre el Valor Añadido y derecho de participación de los creadores visuales (”Droit de Suite”), Revista española de derecho financiero, 2023, nr 199, s. 37–77.
(
7
)	Domen UCMR, punkterna 30–37 och 39.
(
8
)	Domen UCMR, punkterna 30–37 och 39.
(
9
)	Reglerna för beräkning av den avgiften och den omständigheten att beloppet tredubblas om ingen licens finns behandlas i avsnitt B.2 respektive C i förevarande förslag till avgörande.
(
10
)	När det gäller artikel 25 i direktiv 2006/112, se dom av den 4 juli 2024, Credidam (C‑179/23, EU:C:2024:571, punkt 34).
(
11
)	Förslag till avgörande av generaladvokaten Kokott i målet Financial Bulgaria (C‑744/23, EU:C:2025:332, punkt 39).
(
12
)	Se, för ett liknande resonemang, dom av den 4 juli 2024, Credidam (C‑179/23, EU:C:2024:571, punkterna 39 och 40) vad gäller rättsförhållandet mellan upphovsrättsinnehavarna och organisationen för kollektiv förvaltning av de rättigheterna, vilket föreskrivs i lag nr 8/1996. Se, även, Pollaud-Dulian, F., TVA, droit d’auteur et gestion collective, un punkt sur la jurisprudence de la CJUE, Revue trimestrielle de droit commercial, 2024, nr 3, s. 642–647.
(
13
)	Dom av den 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punkt 39), dom av den 2 juni 2016, Lajvér (C‑263/15, EU:C:2016:392, punkt 42), och dom av den 15 april 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C‑846/19, EU:C:2021:277, punkt 39). Se, även, förslag till avgörande av generaladvokaten Kokott i målet Financial Bulgaria (C‑744/23, EU:C:2025:332, punkt 40): ”Mervärdesskatt är inte en skatt på juridiska transaktioner eller ens en skatt på avtal …”
(
14
)	Se, för ett liknande resonemang, dom av den 2 juni 2016, Lajvér (C‑263/15, EU:C:2016:392, punkterna 46 och 49), och dom av den 15 april 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C‑846/19, EU:C:2021:277, punkt 43).
(
15
)	Dom av den 27 april 2023, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, punkterna 28–33). Se, emellertid, dom av den 14 juli 2005, British American Tobacco och Newman Shipping (C‑435/03, EU:C:2005:464, punkt 42), där det anges att ”stöld av varor inte kan anses utgöra en ’leverans av varor mot vederlag’”. För en mer ingående analys av problematiken med olaglig konsumtion, se Beretta, G., Taxable and Non-Taxable Transactions, i Kofler, G. m.fl. (utg.), Recent Developments in Value Added Tax 2023, Linde, Wien, 2024, s. 113–162 (s. 131–136).
(
16
)	För en översikt och analys av relevant rättspraxis i detta avseende, se Trumpel, J., Mehrwertsteuer und Schadenersatz. Neue Entwicklungen in Rechtsprechung und Praxis, i Kirchmayr, S., Mayr, G. och Hirschler, K (utg.), Schriftenreihe zum Konzern- und Unternehmenssteuerrecht, Linde, Wien, 2023, s. 45–55 och s. 72–81.
(
17
)	Dom av den 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punkt 34).
(
18
)	Dom av den 1 juli 1982, BAZ Bausystem (222/81, EU:C:1982:256, punkt 8). Se, emellertid, när det gäller beskattning av räntor som utbetalas till en leverantör för att denne ska gå med på att skjuta upp betalningen, dom av den 27 oktober 1993, Muys’ en De Winter’s Bouw - en Aannemingsbedrijf (C‑281/91, EU:C:1993:855, punkt 18).
(
19
)	Se dom av den 13 juli 2023, Gemeinde A (C‑344/22, EU:C:2023:580, punkterna 33–39), där en särskiljbar tjänst emellertid identifierades, och kommentaren till den domen från Pezet, F., Quand le contribuable n’en a pas pour son argent, une taxe, même affectée, n’emporte pas qualification d’une contrepartie, Droit fiscal, 2023, nr 37, kommentar nr 285.
(
20
)	Se punkt 35 i förevarande förslag till avgörande där jag erinrade om att mervärdesskatt är en konsumtionsskatt.
(
21
)	Se dom av den 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, punkt 43), och dom av den 28 november 2024, rhtb (C‑622/23, EU:C:2024:994, punkt 25).
(
22
)	Se, för ett liknande resonemang, Lamouroux, G., Les indemnités dues en raison de la résiliation unilatérale d’un contrat d’entreprise sont-elles soumises à la TVA?, Revue de droit fiscal, 2025, nr 9, s. 44-49–44-53 (s. 44-51–44-52).
(
23
)	Se, när det gäller kvalificeringen som ”ersättning” när det gäller (1) priset för en tjänst, trots att tjänstemottagaren har avbokat den genom att säga upp avtalet i förtid, dom av den 22 november 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:942, punkterna 50, 51, 61 och 62), dom av den 3 juli 2019, UniCredit Leasing (C‑242/18, EU:C:2019:558, punkterna 70‑76), och dom av den 11 juni 2020, Vodafone Portugal (C‑43/19, EU:C:2020:465, punkterna 33–40) (2) priset för en flygbiljett som inte har utnyttjats, dom av den 23 december 2015, Air France-KLM och Hop!Brit-Air (C‑250/14 och C‑289/14, EU:C:2015:841, punkterna 28, 30 och 34) (3) betalningar vid stöld av el, dom av den 27 april 2023, Fluvius Antwerpen (C‑677/21, EU:C:2023:348, punkterna 28–33) (4) subventioner för vård som erbjuds personer som bor på äldreboenden, dom av den 27 mars 2014, Le Rayon d’Or (C‑151/13, EU:C:2014:185, punkt 32), och (5) arvoden som en advokat har tagit ut av en part som har tappat målet, trots att advokaten företrädde sin klient utan ersättning, dom av den 23 oktober 2025, Financial Bulgaria (C‑744/23, EU:C:2025:816, punkterna 33 och 35). Se däremot, för fall där det inte är fråga om ”ersättning” (1) när vinnaren av en hästkapplöpning får prispengar, dom av den 10 november 2016, Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, punkterna 36–39), och (2) när det rör sig om schablonberäknade subventioner för en kollektivtrafiktjänst, dom av den 8 maj 2025, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Kollektivtrafiktjänster) (C‑615/23, EU:C:2025:320, punkterna 23–30).
(
24
)	Se, för ett liknande resonemang, dom av den 5 februari 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (154/80, EU:C:1981:38, punkt 11), och dom av den 1 april 1982, Hong-Kong Trade Development Council (89/81, EU:C:1982:121, punkterna 10 och 11).
(
25
)	Förslag till avgörande i målet Hotel Scandic Gåsabäck (C‑412/03, EU:C:2004:746, punkt 35).
(
26
)	Detta är fast rättspraxis. Se dom av den 5 februari 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (154/80, EU:C:1981:38, punkt 13), dom av den 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, punkt 45), och dom av den 1 augusti 2025, Határ Diszkont (C‑427/23, EU:C:2025:596, punkt 92).
(
27
)	Denna anvisning har följande lydelse: ”Den [hänskjutande domstolen] ska särskilt försäkra sig om att den avgift som klagandena avser att ta ut inte endast delvis utgör betalning för de tjänster som har tillhandahållits eller ska tillhandahållas …”
(
28
)	Dom av den 30 mars 2023, Gmina O (C‑612/21, EU:C:2023:279, punkterna 31, 32, 38 och 40), och domen, samma dag, i målet Gmina L (C‑616/21, EU:C:2023:280, punkterna 37, 40, 46 och 49).
(
29
)	Den andra anvisningen har följande lydelse: ”[Den hänskjutande domstolen ska särskilt försäkra sig om … att [ersättningens avgiftsnivå] inte har bestämts utifrån andra eventuella faktorer som, i förekommande fall, kan påverka den direkta kopplingen mellan tjänsterna och ersättningen.”
(
30
)	Dom av den 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
(
31
)	Se, för ett liknande resonemang, Deboissy, F., Indemnités contractuelles et TVA: suite, Revue trimestrielle de droit commercial, 2001, nr 16, s. 807 och 808. Se, även, Beiser, R., Entgelt oder Schadenersatz in der Umsatzsteuer?, Österreichisches Recht der Wirtschaft, 2025, nr 168, s. 214–217 (s. 217), där det, i huvudsak, anses att EU-domstolen, i fråga om begreppet ”ersättning”, i den mening som avses i artikel 73 i direktiv 2006/112, hänvisar till den nationella civilrätten.
(
32
)	Dom av den 22 november 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:942, punkterna 41–45).
(
33
)	Dom av den 3 mars 1994 (C‑16/93, EU:C:1994:80, punkterna 16–19).
(
34
)	För en autentisk tolkning, se dom av den 23 oktober 2025, Financial Bulgaria (C‑744/23, EU:C:2025:816, punkt 30). Se, även, von Streit och G., Streit, T., Entgelt oder Schadensersatz? Oder: Die Mehrwertsteuer auf dem Weg zur Verkehrssteuer? Eine Darstellung am Beispiel von Zahlungen bei Auflösung und Nichterfüllung von Verträgen, UmsatzsteuerRundschau, 2020, nr 4, s. 525‑535 (s. 526), som anser att det i målet Tolsma inte var fråga om tillhandahållande av tjänster.
(
35
)	Dom av den 18 juli 2007 (C‑277/05, EU:C:2007:440, punkterna 19–32).
(
36
)	Se den autentiska tolkningen av den domen i punkt 24 i domen av den 28 november 2024, rhtb (C‑622/23, EU:C:2024:994). När det gäller frågan huruvida åtskillnad bör göras mellan handpenning och ”bokningsgaranti” och huruvida den sistnämnda ska kvalificeras som ”ersättning för en tjänst”, se Bédier, J.-L., La somme prélevée par l’hôtelier lorsque le client n’honore pas une réservation est soumise à la TVA, Revue de droit fiscal, 2024, nr 45, s. 370-23–370-27 (s. 370-27).
(
37
)	Dom av den 22 november 2018 (C‑295/17, EU:C:2018:942, punkterna 61 och 62).
(
38
)	För ett liknande exempel, se dom av den 3 juli 2019, UniCredit Leasing (C‑242/18, EU:C:2019:558, punkterna 75 och 76).
(
39
)	Se dom av den 20 januari 2022 (C‑90/20, EU:C:2022:37, punkterna 33 och 34) och förslaget till avgörande av generaladvokaten Richard de la Tour i det målet (EU:C:2021:449, punkt 61).
(
40
)	Se kritiken från Dodos, P., EuGH: Kontrollgebühren bei Verstoß gegen Parkplatz-Nutzungsbedingungen als steuerbares Entgelt, Mehrwertsteuerrecht, 2022, nr 6, s. 240–244 (s. 243 och 244).
(
41
)	Dom av den 18 juli 2007 (C‑277/05, EU:C:2007:440).
(
42
)	Dom av den 20 januari 2022 (C‑90/20, EU:C:2022:37).
(
43
)	Jag vill påpeka att det inte finns några uppgifter om detta i de handlingar i målet som tribunalen förfogar över.
(
44
)	När det gäller den nationella domstolens behörighet att tolka den egna lagstiftningen, se dom av den 3 juli 2019, UniCredit Leasing (C‑242/18, EU:C:2019:558, punkt 47), och dom av den 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punkt 34), som det redan har erinrats om i punkt 42 ovan.