62019CJ0459
HOTĂRÂREA CURȚII (Camera a cincea)
17 martie 2021 (
*1
)
„Trimitere preliminară – Armonizarea legislațiilor fiscale – Taxa pe valoarea adăugată (TVA) – Directiva 2006/112/CE – Articolele 43 și 44 – Locul prestării serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare – Locul prestării serviciilor de administrare a investițiilor primite de o organizație caritabilă în vederea desfășurării unei activități fără caracter economic de către prestatori cu sediul în afara Uniunii”
În cauza C‑459/19,
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunalul Superior (Camera fiscală și a cancelariei), Regatul Unit], prin decizia din 13 iunie 2019, primită de Curte la 17 iunie 2019, în procedura
The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs
împotriva
Wellcome Trust Ltd,
CURTEA (Camera a cincea),
compusă din domnul E. Regan, președinte de cameră, și domnii M. Ilešič, E. Juhász (raportor), C. Lycourgos și I. Jarukaitis, judecători,
avocat general: domnul G. Hogan,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere procedura scrisă,
luând în considerare observațiile prezentate de:
–
pentru Wellcome Trust Ltd, de F. Mitchell, barrister, P. Nathwani, C. Millard și H. Grantham, solicitors;
–
pentru guvernul Regatului Unit, de Z. Lavery, în calitate de agent, asistată de E. Mitrophanous, barrister;
–
pentru Irlanda, de M. Browne, J. Quaney și A. Joyce, în calitate de agenți, asistați de N. Travers, SC;
–
pentru guvernul spaniol, de S. Jiménez García, în calitate de agent;
–
pentru Comisia Europeană, de R. Lyal și A. Armenia, în calitate de agenți,
după ascultarea concluziilor avocatului general în ședința din 25 iunie 2020,
pronunță prezenta
Hotărâre
1
Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 44 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7), astfel cum a fost modificată prin Directiva 2008/8/CE a Consiliului din 12 februarie 2008 (JO 2008, L 44, p. 11) (denumită în continuare „Directiva TVA”).
2
Această cerere a fost prezentată în cadrul unui litigiu între The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (Administrația Fiscală și Vamală, Regatul Unit), pe de o parte, și Wellcome Trust Ltd (denumită în continuare „WTL”), pe de altă parte, în legătură cu rambursarea taxei pe valoarea adăugată (TVA) achitate pentru serviciile prestate de administratori de investiții cu sediul în afara Uniunii.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
Directiva 2008/8
3
Considerentul (4) al Directivei 2008/8 prevede:
„În cazul prestărilor de servicii către persoane impozabile, norma generală privind locul de prestare a serviciilor ar trebui să ia în considerare locul unde este stabilit destinatarul, și nu cel unde este stabilit furnizorul. Pentru definirea normelor privind locul de prestare a serviciilor și pentru minimizarea obligațiilor întreprinderilor, persoanele impozabile care desfășoară și activități neimpozabile ar trebui considerate persoane impozabile pentru toate serviciile care le sunt furnizate. În același mod, persoanele juridice neimpozabile care sunt înregistrate în scopuri de TVA ar trebui considerate impozabile. Aceste dispoziții, potrivit normelor obișnuite, nu ar trebui să se aplice și prestărilor de servicii destinate unei persoane impozabile pentru folosul său personal sau al angajaților săi.”
Directiva TVA
4
Articolul 2 alineatul (1) din Directiva TVA prevede:
„Următoarele operațiuni sunt supuse TVA:
[…]
(c)
prestarea de servicii efectuată cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă care acționează ca atare;
[…]”
5
Articolul 9, care figurează în titlul III din această directivă, intitulat „Persoane impozabile”, prevede la alineatul (1):
„«Persoană impozabilă» înseamnă orice persoană care, în mod independent, desfășoară în orice loc orice activitate economică, indiferent de scopul sau rezultatele activității respective.
Orice activitate a producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii, inclusiv activitățile miniere și agricole și activitățile prestate în cadrul profesiunilor liberale, este considerată «activitate economică». Exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate este de asemenea considerată activitate economică.”
6
Titlul V din directiva menționată, referitor la locul operațiunilor taxabile, cuprinde, printre altele, capitolul 3, intitulat „Locul prestării de servicii”, structurat, la rândul său, pe trei secțiuni.
7
Secțiunea 1, intitulată „Definiții”, cuprinde un articol unic, articolul 43 din Directiva TVA, care are următorul cuprins:
„În vederea aplicării normelor referitoare la locul de prestare a serviciilor:
1.
[o] persoană impozabilă care desfășoară și activități sau operațiuni care nu sunt considerate livrări de bunuri sau prestări de servicii impozabile în conformitate cu articolul 2 alineatul (1) este considerată persoană impozabilă pentru toate serviciile care i‑au fost prestate;
2.
[o] persoană juridică neimpozabilă care este înregistrată în scopuri de TVA este considerată persoană impozabilă.”
8
Secțiunea 2, intitulată „Norme generale”, cuprinde articolele 44 și 45 din această directivă.
9
Articolul 44 din directiva menționată are următorul cuprins:
„Locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare este locul unde respectiva persoană și‑a stabilit sediul activității sale economice. Cu toate acestea, în cazul în care aceste servicii sunt furnizate către un sediu comercial fix al persoanei impozabile, aflat în alt loc decât sediul activității sale economice, locul de prestare a serviciilor este locul unde se află respectivul sediu comercial fix. În absența unui astfel de loc sau sediu comercial fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde persoana impozabilă care primește aceste servicii își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită.”
10
Articolul 45 din aceeași directivă prevede:
„Locul de prestare a serviciilor către o persoană neimpozabilă este locul unde prestatorul și‑a stabilit sediul activității sale economice. Cu toate acestea, în cazul în care aceste servicii sunt prestate de la un sediu comercial fix al prestatorului, aflat în alt loc decât sediul activității sale economice, locul de prestare a serviciilor este locul unde se află respectivul sediu comercial fix. În absența unui astfel de loc sau sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde prestatorul își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită.”
11
Secțiunea 3, intitulată „Dispoziții speciale”, cuprinde articolele 46-59a din Directiva TVA, care prevăd o serie de legături specifice.
Regulamentul de punere în aplicare nr. 282/2011
12
Considerentul (19) al Regulamentului de punere în aplicare (UE) nr. 282/2011 al Consiliului din 15 martie 2011 de stabilire a măsurilor de punere în aplicare a Directivei 2006/112 (JO 2011, L 77, p. 1, denumit în continuare „Regulamentul de punere în aplicare”) prevede:
„Ar trebui să se clarifice că, în cazul în care serviciile sunt destinate uzului personal al unei persoane impozabile, inclusiv uzului personalului acesteia, respectiva persoană impozabilă nu poate fi considerată ca acționând în calitatea sa de persoană impozabilă. Pentru a determina dacă clientul acționează sau nu în calitatea sa de persoană impozabilă, este suficient ca acesta să îi comunice prestatorului codul său de înregistrare în scopuri de TVA, cu excepția cazului în care prestatorul dispune de informații contrare. Ar trebui, de asemenea, să se asigure că același serviciu achiziționat atât pentru utilizarea în cadrul activității economice, cât și pentru uz personal este impozitat numai într‑un singur loc.”
13
Capitolul V din Regulamentul de punere în aplicare, intitulat „Locul prestării de servicii”, cuprinde, printre altele, secțiunea 4, intitulată „Locul prestării de servicii (articolele 43-59 din Directiva [TVA])”, structurată pe 11 subsecțiuni.
14
Subsecțiunea 2, intitulată „Calitatea clientului”, cuprinde un articol unic, articolul 19 din Regulamentul de punere în aplicare, care are următorul cuprins:
„În scopul punerii în aplicare a regulilor privind locul de prestare a serviciilor prevăzute la articolele 44 și 45 din Directiva [TVA], o persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă considerată persoană impozabilă, care primește servicii destinate exclusiv uzului privat, inclusiv celui al personalului său, este considerată o persoană neimpozabilă.
Dacă nu dispune de informații contrare, cum ar fi natura serviciilor prestate, prestatorul poate considera că serviciile sunt destinate activității economice a clientului în cazul în care, pentru această operațiune, clientul i‑a comunicat codul său individual de înregistrare în scopuri de TVA.
Dacă unul și același serviciu este destinat atât uzului privat, inclusiv celui al personalului clientului, cât și uzului activității economice, prestarea acestui serviciu este reglementată exclusiv de articolul 44 din Directiva [TVA], cu condiția să nu existe nicio practică abuzivă.”
Dreptul Regatului Unit
15
Normele relevante privind locul de prestare a serviciilor au fost transpuse în dreptul britanic prin articolul 7 A din Value Added Tax Act 1994 (Legea din 1994 privind taxa pe valoarea adăugată), care are următorul cuprins:
„Locul de prestare a serviciilor
(1) Această secțiune se aplică pentru stabilirea, în sensul prezentei legi, a țării în care sunt prestate serviciile.
(2) Prestarea de servicii trebuie considerată efectuată
(a)
în cazul în care persoana căreia îi sunt prestate serviciile este un întreprinzător relevant, în țara beneficiarului, și
(b)
în caz contrar, în țara prestatorului.
[…]
(4) În sensul prezentei legi, o persoană este un întreprinzător relevant în ceea ce privește o prestare de servicii dacă
(a)
este o persoană impozabilă, în sensul articolului 9 din [Directiva TVA],
(b)
este înregistrată potrivit prezentei legi,
(c)
este identificată în scopuri de TVA în conformitate cu legislația unui alt stat membru decât Regatul Unit sau
(d)
este înregistrată în temeiul unei legi adoptate de Tynwald pentru orice taxă impusă prin sau în temeiul unei legi adoptate de Tynwald care corespunde [TVA],
și dacă serviciile nu sunt prestate în favoarea acestei persoane în scopuri pur private.”
Litigiul principal și întrebările preliminare
16
WTL este singurul trustee al unui trust caritabil, Wellcome Trust, care acordă granturi pentru cercetarea medicală. WTL obține venituri din investițiile sale și desfășoară de asemenea o serie de activități de mică importanță, printre care vânzarea de bunuri, servicii de catering și închirierea de bunuri imobiliare, pentru care este înregistrată în scopuri de TVA. Veniturile din investiții, care constituie partea cea mai mare a finanțării subvențiilor acordate, provin în principal din investiții în străinătate pentru care societății WTL îi sunt prestate servicii ale unor administratori din interiorul și din afara Uniunii.
17
În Hotărârea din 20 iunie 1996, Wellcome Trust (C‑155/94, EU:C:1996:243), Curtea a statuat că noțiunea de „activități economice”, în sensul articolului 4 alineatul (2) din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO 1977, L 145, p. 1), dispoziție devenită ulterior articolul 9 alineatul (1) din Directiva TVA, nu include o activitate de cumpărare și de vânzare de acțiuni și de alte titluri de valoare de către un trustee în cadrul administrării bunurilor unui trust caritabil. În consecință, societății WTL i s‑a refuzat recuperarea taxei plătite în amonte cu privire la toate cheltuielile prezentate în raport cu portofoliul său în afara Uniunii.
18
Potrivit instanței de trimitere, Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunalul Superior (Camera fiscală și a cancelariei), Regatul Unit], este cert că, mai întâi, WTL este o persoană impozabilă în sensul articolelor 2 și 9 din Directiva TVA, apoi, că activitatea care constă în cumpărarea și vânzarea unor acțiuni și a altor titluri de valoare de către WTL, în cadrul administrării bunurilor Wellcome Trust, a rămas neschimbată în raport cu cea examinată în hotărârea menționată și, finalmente, că această activitate fără caracter economic este o activitate profesională, iar nu o activitate privată.
19
Instanța menționată precizează că WTL a utilizat serviciile achiziționate de la furnizori din afara Uniunii exclusiv pentru activitatea sa profesională și că aceasta nu a utilizat serviciile respective pentru prestări de servicii impozabile în sensul articolului 2 alineatul (1) din Directiva TVA. Astfel, WTL trebuie să țină seama de statutul caritabil al trustului și îi este interzis să desfășoare o activitate comercială.
20
Începând cu anul 2010, WTL a declarat TVA‑ul aferent serviciilor care i‑au fost furnizate de administratorii de investiții din afara Uniunii, în conformitate cu mecanismul de taxare inversă prevăzut la articolul 196 din Directiva TVA, prezumând că locul prestării acestor servicii se afla în Regatul Unit.
21
Între aprilie 2016 și iunie 2017, WTL a prezentat cereri de rambursare pentru motivul că, din punctul său de vedere, declarase un cuantum prea ridicat al taxelor în aval în raport cu serviciile menționate. În esență, WTL a arătat că este o persoană impozabilă în temeiul articolelor 2 și 9 din Directiva TVA, însă nu este o persoană impozabilă „care acționează ca atare” în sensul articolului 44 din această directivă.
22
În hotărârea din 10 octombrie 2018, First‑tier Tribunal (Tax Chamber) [Tribunalul de Primă Instanță (Camera fiscală), Regatul Unit] a admis argumentele WTL. După ce a arătat că nu era necesar ca prestările de servicii să intre sub incidența fie a articolului 44, fie a articolului 45 din Directiva TVA, această instanță a constatat că dispozițiile naționale de transpunere a articolului 44 din această directivă, care au identificat „locul de prestare a serviciilor” ca fiind Regatul Unit pentru persoanele impozabile care acționează în scop profesional, nu sunt conforme cu articolul 44 menționat.
23
Administrația Fiscală și Vamală a formulat apel la instanța de trimitere.
24
În fața acesteia, această autoritate a invocat că, pe de o parte, articolul 44 din Directiva TVA se aplică având în vedere formularea și scopul acestei dispoziții, precum și ale dispozițiilor conexe acestora și, pe de altă parte, că, pentru motive de securitate juridică, locul prestării trebuie să fie identificabil. Or, din moment ce, în speță, nu se susține că prestările de servicii intră sub incidența articolului 45 din Directiva TVA sau că se aplică una dintre normele speciale prevăzute la articolele 46-59a din această directivă, rezultă că aplicabil ar trebui să fie articolul 44.
25
În opinia WTL, din moment ce este cert că nu este o „persoană impozabilă care acționează ca atare”, în sensul articolului 2 alineatul (1) din Directiva TVA, atunci când își desfășoară activitățile de investiții, nu ar fi nici o persoană impozabilă „care acționează ca atare”, în sensul articolului 44 din această directivă.
26
Instanța de trimitere indică faptul că soluționarea litigiului depinde de locul care trebuie considerat cel al prestării serviciilor de administrare a investițiilor furnizate WTL de prestatori cu sediul în afara Uniunii. Or, pentru a putea determina locul acestor prestări de servicii, ar fi necesar să se stabilească dacă WTL trebuie considerat o persoană impozabilă „care acționează ca atare”, în sensul articolului 44 din Directiva TVA.
27
În aceste condiții, Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunalul Superior (Camera fiscală și a cancelariei)] a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)
Articolul 44 din Directiva [TVA] trebuie interpretat în sensul că, atunci când unei persoane impozabile care desfășoară o activitate fără caracter economic constând în cumpărarea și vânzarea de acțiuni și de alte titluri de valoare în cadrul administrării activelor unui trust caritabil îi sunt prestate servicii de administrare a investițiilor de către o persoană din afara [Uniunii], exclusiv în scopul activității respective, această persoană impozitabilă trebuie considerată «o persoană impozabilă care acționează ca atare»?
2)
În cazul unui răspuns negativ la prima întrebare și în cazul în care articolele 46-49 din Directiva [TVA] nu se aplică, prestării de servicii respective i se aplică articolul 45 din [această] directivă sau prestării menționate nu i se aplică nici articolul 44, nici articolul 45 din directiva [menționată]?”
Cu privire la întrebările preliminare
Cu privire la prima întrebare
28
Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 44 din Directiva TVA trebuie interpretat în sensul că, atunci când o persoană impozabilă care desfășoară o activitate fără caracter economic în scop profesional achiziționează servicii în scopul acestei activități fără caracter economic, serviciile respective trebuie considerate ca fiind furnizate acestei persoane impozabile „care acționează ca atare”, în sensul acestui articol.
29
Astfel cum rezultă din cererea de decizie preliminară, pentru soluționarea litigiului pendinte pe rolul său, dubiile instanței de trimitere privesc doar aspectul sistemului comun al TVA‑ului privind stabilirea locului de prestare a serviciilor. În această privință, reiese din articolul 44 că locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare este, în principiu, locul unde această persoană și‑a stabilit sediul activității sale economice.
30
Trebuie remarcat că acea condiție care figurează la articolul 44 din Directiva TVA, potrivit căreia persoana impozabilă trebuie să acționeze ca atare, figurează de asemenea la articolul 2 alineatul (1) din această directivă.
31
În această privință, din jurisprudența Curții reiese că, pentru aplicarea acestei din urmă dispoziții, o persoană impozabilă acționează ca atare în cazul în care acționează în cadrul desfășurării activității sale economice, în sensul articolului 9 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva TVA (a se vedea în acest sens Hotărârea din 8 martie 2001, Bakcsi, C‑415/98, EU:C:2001:136, punctele 24 și 29, precum și Hotărârea din 22 martie 2012, Klub, C‑153/11, EU:C:2012:163, punctul 40).
32
Or, în ceea ce privește activitatea în discuție în litigiul principal, care constă în cumpărarea și vânzarea de acțiuni și alte titluri de valoare de către WTL, ca trustee, în cadrul administrării bunurilor trustului său caritabil, Curtea a statuat deja că noțiunea de „activitate economică”, în sensul articolului 9 alineatul (1) al doilea paragraf din Directiva TVA, nu include o activitate de această natură (a se vedea prin analogie Hotărârea din 20 iunie 1996, Wellcome Trust, C‑155/94, EU:C:1996:243, punctul 41).
33
Prin urmare, în cadrul desfășurării unei astfel de activități, WTL nu este o „persoană impozabilă care acționează ca atare”, în sensul articolului 2 alineatul (1) litera (c) din această directivă.
34
Cu toate acestea, contrar celor susținute de WTL, nu rezultă neapărat că aceasta nu poate fi considerată nici ca fiind o „persoană care acționează ca atare”, potrivit articolului 44 din directiva menționată, întrucât acest articol se limitează, astfel cum s‑a stabilit la punctul 29 din prezenta hotărâre, să prevadă că locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care acționează ca atare echivalează, în principiu, cu sediul activității economice al acestei persoane impozabile.
35
Astfel, ținând seama de cerințele unității și a coerenței ordinii juridice a Uniunii, noțiunile utilizate în actele adoptate în același domeniu trebuie să aibă aceeași semnificație, cu excepția situației în care legiuitorul Uniunii a exprimat o voință diferită (a se vedea în acest sens Hotărârea din 15 septembrie 2016, Landkreis Potsdam‑Mittelmark, C‑400/15, EU:C:2016:687, punctul 37 și jurisprudența citată).
36
Or, din articolul 43 din Directiva TVA rezultă că legiuitorul Uniunii a intenționat să acorde expresiei „persoană impozabilă care acționează ca atare”, în sensul articolului 44 din această directivă, o semnificație diferită de cea pe care aceasta o are conform articolului 2 alineatul (1) din directiva menționată.
37
În această privință, este necesar să se arate că articolul 43 punctul 1 din Directiva TVA prevede în mod specific că, pentru aplicarea normelor referitoare la locul de prestare a serviciilor, o persoană impozabilă care desfășoară atât prestări de servicii impozabile, în sensul articolului 2 alineatul (1) din această directivă, cât și activități „care nu sunt considerate […] prestări de servicii impozabile în conformitate cu [această din urmă dispoziție], este considerată persoană impozabilă pentru toate serviciile care i‑au fost prestate”. Legiuitorul Uniunii a prevăzut, așadar, la acest articol 43 punctul 1, o definiție largă și care derogă de la noțiunea de „persoană impozabilă” numai în scopul aplicării normelor privind locul de prestare a serviciilor.
38
Rezultă că, în lumina articolului 43 punctul 1 din Directiva TVA, o persoană impozabilă poate acționa ca atare, în sensul articolului 44 din această directivă, chiar și atunci când acționează în scopul activităților sale care nu au caracter economic.
39
Având în vedere acest lucru, o interpretare a articolelor 43 și 44 din Directiva TVA nu poate conduce la o situație în care să se considere că entitățile care sunt persoane impozabile, în sensul articolului 43 punctul 1 din această directivă, și cărora le sunt furnizate servicii acționează întotdeauna ca atare.
40
Astfel, trebuie amintit că o persoană impozabilă care efectuează o operațiune cu titlu privat nu acționează în calitate de persoană impozabilă, în sensul articolului 2 alineatul (1) din Directiva TVA (a se vedea în acest sens Hotărârea din 9 iulie 2015, Trgovina Prizma, C‑331/14, EU:C:2015:456, punctul 18 și jurisprudența citată). În plus, în cadrul economiei sistemului comun al TVA‑ului, distincția între activitățile economice și activitățile neeconomice se face în funcție de criterii diferite de cele care fac distincția între o utilizare profesională și o utilizare în alte scopuri decât pentru desfășurarea activității economice, în special private (Hotărârea din 15 septembrie 2016, Landkreis Potsdam‑Mittelmark, C‑400/15, EU:C:2016:687, punctul 32).
41
Ținând cont de caracterul derogatoriu al noțiunii de „persoană impozabilă care acționează ca atare”, în sensul articolului 44 din Directiva TVA, împrejurarea că, doar pentru a face aplicarea acestui articol, o persoană impozabilă care nu acționează în scopul activităților sale economice trebuie considerată o persoană impozabilă care acționează ca atare nu poate face, așadar, ca această persoană impozabilă să intre în domeniul de aplicare al articolului menționat atunci când acționează în scopul activităților sale nu numai fără caracter economic, ci, în plus, cu titlu neprofesional, mai ales în scop privat.
42
În consecință, pentru aplicarea articolului 44 din Directiva TVA, este necesar să se precizeze că persoana impozabilă acționează ca atare în ceea ce privește activitățile sale fără caracter economic, cu condiția ca acestea să fie desfășurate cu titlu profesional.
43
Or, în speță, astfel cum reiese din informațiile furnizate de instanța de trimitere, este cert că activitatea fără caracter economic desfășurată de WTL, care constă în cumpărarea și vânzarea de acțiuni și alte titluri de valoare în cadrul administrării, în calitate de trustee, a bunurilor Wellcome Trust, este o activitate profesională, iar nu o activitate privată și că doar în scopul acestei activități profesionale societății WTL îi sunt furnizate prestațiile de servicii de administrare a investițiilor prin intermediul unei persoane cu sediul în afara Uniunii.
44
O astfel de interpretare este susținută de contextul normativ în care se înscrie articolul 44 din Directiva TVA. În primul rând, considerentul (4) al Directivei 2008/8 prevede în mod special că, în ceea ce privește locul de prestare a serviciilor furnizate persoanelor impozabile, norma generală privind locul de prestare a serviciilor ar trebui să ia în considerare locul unde este stabilit destinatarul și că persoanele impozabile care desfășoară și activități neimpozabile ar trebui considerate persoane impozabile pentru toate serviciile care le sunt furnizate. Cu toate acestea, din ultima teză a considerentului (4) reiese că dispozițiile de punere în aplicare a acestor norme obișnuite nu ar trebui să se aplice și prestărilor de servicii destinate unei persoane impozabile pentru folosul său personal sau al angajaților săi.
45
În al doilea rând, potrivit considerentului (19) al Regulamentului de punere în aplicare, „[a]r trebui să se clarifice că, în cazul în care serviciile sunt destinate uzului personal al unei persoane impozabile, inclusiv uzului personalului acesteia, respectiva persoană impozabilă nu poate fi considerată ca acționând în calitatea sa de persoană impozabilă”. În același sens, articolul 19 primul paragraf din acest regulament de punere în aplicare prevede că, „[î]n scopul punerii în aplicare a regulilor privind locul de prestare a serviciilor prevăzute la articolele 44 și 45 din Directiva [TVA], o persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă considerată persoană impozabilă, care primește servicii destinate exclusiv uzului privat, inclusiv celui al personalului său, este considerată drept o persoană neimpozabilă”.
46
În consecință, este necesar să se considere că, în cazul în care o persoană impozabilă care desfășoară o activitate fără caracter economic achiziționează servicii în scopul acestei activități fără caracter economic, aceste servicii sunt furnizate persoanei impozabile care acționează ca atare, în sensul articolului 44 din Directiva TVA, cu excepția serviciilor care sunt destinate uzului privat al persoanei impozabile sau al personalului său.
47
În această privință, argumentul WTL privind principiul egalității de tratament, care urmărește constatarea unei astfel de interpretări, trebuie înlăturat.
48
Desigur, Curtea a statuat că un trustee care este într‑o situație precum cea a WTL trebuie considerat, în raport cu articolul 9 din Directiva TVA, ca limitându‑și activitățile la administrarea unui portofoliu de investiții în același mod ca un investitor privat (a se vedea prin analogie Hotărârea din 20 iunie 1996, Wellcome Trust, C‑155/94, EU:C:1996:243, punctul 36).
49
Cu toate acestea, din faptul că, prin administrarea unui portofoliu de investiții, WTL desfășoară activități similare cu cele efectuate de un investitor privat, nu poate rezulta că WTL desfășoară activitățile menționate cu titlu privat.
50
Astfel, după cum rezultă din cuprinsul punctului 43 din prezenta hotărâre, întrucât această activitate fără caracter economic a WTL nu este o activitate privată, situația sa nu este comparabilă cu cea a persoanelor care dobândesc servicii numai în scopurile lor private sau în cele ale personalului lor. Spre deosebire de aceștia din urmă, WTL, ca persoană impozabilă, intră sub incidența sistemului comun al TVA.
51
Având în vedere ansamblul considerațiilor care precedă, este necesar să se răspundă la prima întrebare preliminară că articolul 44 din Directiva TVA trebuie interpretat în sensul că, atunci când o persoană impozabilă care desfășoară o activitate fără caracter economic în scop profesional achiziționează servicii în scopul acestei activități fără caracter economic, serviciile respective trebuie considerate ca fiind furnizate acestei persoane impozabile „care acționează ca atare”, în sensul acestui articol.
Cu privire la a doua întrebare
52
Ținând seama de răspunsul dat la prima întrebare, nu este necesar să se răspundă la a doua întrebare.
Cu privire la cheltuielile de judecată
53
Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a cincea) declară:
Articolul 44 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2008/8/CE a Consiliului din 12 februarie 2008, trebuie interpretat în sensul că, atunci când o persoană impozabilă care desfășoară o activitate fără caracter economic în scop profesional achiziționează servicii în scopul acestei activități fără caracter economic, serviciile respective trebuie considerate ca fiind furnizate acestei persoane impozabile „care acționează ca atare”, în sensul acestui articol.
Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: engleza.