62009CJ0539_PT
Partes
Fundamentação jurídica do acórdão
Parte decisória
Partes
No processo C‑539/09,
que tem por objecto uma acção por incumprimento nos termos do artigo 258.° TFUE, entrada em 21 de Dezembro de 2009,
Comissão Europeia,
representada por A. Caeiros e B. Conte, na qualidade de agentes, com domicílio escolhido no Luxemburgo,
demandante,
apoiada por:
Parlamento Europeu,
representado por R. Passos e E. Waldherr, na qualidade de agentes,
Tribunal de Contas da União Europeia,
representado inicialmente por R. Crowe e, em seguida, por T. Kennedy e B. Schäfer, na qualidade de agentes,
intervenientes,
contra
República Federal da Alemanha,
representada por C. Blaschke e N. Graf Vitzthum, na qualidade de agentes, com domicílio escolhido no Luxemburgo,
demandada,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Grande Secção),
composto por: V. Skouris, presidente, A. Tizzano, J. N. Cunha Rodrigues, K. Lenaerts, J.‑C. Bonichot, J. Malenovský e M. Safjan, presidentes de secção, K. Schiemann (relator), G. Arestis, A. Borg Barthet, M. Ilešič, C. Toader e J.‑J. Kasel, juízes,
advogado‑geral: V. Trstenjak,
secretário: B. Fülöp, administrador,
vistos os autos e após a audiência de 15 de Março de 2011,
ouvidas as conclusões da advogada‑geral na audiência de 25 de Maio de 2011,
profere o presente
Acórdão
Fundamentação jurídica do acórdão
1. Através da sua petição, a Comissão Europeia pede ao Tribunal de Justiça que declare que, ao ter‑se oposto a que o Tribunal de Contas da União Europeia efectue na Alemanha fiscalizações sobre a cooperação administrativa ao abrigo do Regulamento (CE) n.° 1798/2003 do Conselho, de 7 de Outubro de 2003, relativo à cooperação administrativa no domínio do imposto sobre o valor acrescentado (JO L 264, p. 1), e das suas regras de execução, a República Federal da Alemanha não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE, dos artigos 140.°, n.° 2, e 142.°, n.° 1, do Regulamento (CE, Euratom) n.° 1605/2002 do Conselho, de 25 de Junho de 2001, que institui o Regulamento Financeiro aplicável ao orçamento geral das Comunidades Europeias (JO L 248, p. 1), e do artigo 10.° CE.
Quadro jurídico
2. O Regulamento n.° 1605/2002 foi adoptado com base nos artigos 279.° CE e 183.° EA. O artigo 140.°, n. os  1 e 2, deste regulamento dispõe:
«1. A análise, pelo Tribunal de Contas, da legalidade e regularidade das receitas e das despesas é efectuada à luz das disposições dos Tratados, do orçamento, do presente regulamento, das normas de execução e bem assim de todos os actos adoptados em execução dos Tratados.
2. No desempenho da sua missão, o Tribunal de Contas pode tomar conhecimento, nas condições previstas no artigo 142.°, de todos os documentos e informações relativos à gestão financeira dos serviços ou organismos no tocante às operações financiadas ou co‑financiadas pelas Comunidades. Terá poderes para ouvir qualquer agente responsável por uma operação de despesa ou de receita e para utilizar todas as possibilidades de controlo reconhecidas aos referidos serviços ou organismos. O controlo nos Estados‑Membros efectua‑se em ligação com as instituições de controlo nacionais ou, se estas não dispuserem das competências necessárias, com os serviços nacionais competentes. O Tribunal de Contas e as instituições de controlo dos Estados‑Membros praticarão uma cooperação imbuída de confiança e respeitadora da respectiva independência.
[...]»
3. O artigo 142.°, n.° 1, do Regulamento n.° 1605/2002 prevê:
«A Comissão, as outras instituições, os organismos que gerem receitas ou despesas em nome das Comunidades, bem como os beneficiários finais de pagamentos efectuados a partir do orçamento, darão ao Tribunal de Contas todas as facilidades e prestarão todas as informações que este considere necessárias para o desempenho da sua missão. Devem ter à disposição do Tribunal de Contas todos os documentos relativos à adjudicação e execução de contratos financiados pelo orçamento comunitário e todas as contas de numerário ou de material, todos os documentos contabilísticos ou comprovativos, bem como todos os documentos administrativos com eles relacionados, toda a documentação relativa às receitas e despesas das Comunidades, todos os inventários, todos os organigramas que o Tribunal de Contas considere necessários para a verificação do relatório sobre os resultados da execução orçamental e financeira, com base em documentos ou no local, e para os mesmos efeitos, todos os documentos e dados registados ou conservados em suporte magnético.
Os diversos serviços e corpos de controlo internos das administrações nacionais em questão darão ao Tribunal de Contas todas as facilidades de que este considere ter necessidade no desempenho da sua missão.
O primeiro parágrafo é aplicável igualmente às pessoas singulares ou colectivas beneficiárias de pagamentos provenientes do orçamento comunitário.»
4. Adoptada com base nos artigos 269.° CE e 173.° EA, a Decisão 2000/597/CE, Euratom do Conselho, de 29 de Setembro de 2000, relativa ao sistema de recursos próprios das Comunidades Europeias (JO L 253, p. 42), dispõe, no seu artigo 2.°, n.° 1, alíneas c) e d):
«Constituem recursos próprios inscritos no orçamento da União Europeia as receitas provenientes:
[...]
c) Da aplicação de uma taxa uniforme, válida para todos os Estados‑Membros, à matéria colectável do [imposto sobre o valor acrescentado (a seguir ‘IVA’)], determinada de maneira harmonizada segundo regras da Comunidade. A matéria colectável a ter em conta para este efeito é limitada a 50% do [produto nacional bruto, a seguir ‘PNB’] para cada Estado‑Membro, conforme definido no n.° 7;
d) Da aplicação de uma taxa, a fixar no âmbito do processo orçamental e tendo em conta todas as outras receitas, à soma dos PNB de todos os Estados‑Membros.»
5. O artigo 8.°, n.° 2, da Decisão 2000/597 prevê:
«Sem prejuízo da verificação das contas e da fiscalização da legalidade e regularidade previstas no artigo 248.° do Tratado CE e no artigo 160.°‑C do Tratado Euratom, verificação e fiscalização essas que incidem essencialmente sobre a fiabilidade e a eficácia dos sistemas e processos nacionais de determinação da matéria colectável para os recursos próprios provenientes do IVA e do PNB, e sem prejuízo da fiscalização organizada por força da alínea c) do artigo 279.° do Tratado CE e da alínea c) do artigo 183.° do Tratado Euratom, o Conselho, deliberando por unanimidade sob proposta da Comissão e após consulta ao Parlamento Europeu, aprovará as disposições necessárias à aplicação da presente decisão, bem como as disposições relativas ao controlo da cobrança, à colocação à disposição da Comissão e ao pagamento das receitas referidas nos artigos 2.° e 5.°»
6. A Decisão 2000/597 foi substituída pela Decisão 2007/436/CE, Euratom do Conselho, de 7 de Junho de 2007, relativa ao sistema de recursos próprios das Comunidades Europeias (JO L 163, p. 17), que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2007. Nos termos do artigo 2.°, n.° 1, alíneas b) e c), desta decisão, os recursos próprios inscritos no orçamento geral da União Europeia continuam a incluir as receitas provenientes da aplicação de uma taxa uniforme, válida para todos os Estados‑Membros, à base do IVA, determinada de maneira harmonizada segundo regras da Comunidade e as provenientes da aplicação de uma taxa uniforme, a fixar no âmbito do processo orçamental e tendo em conta todas as outras receitas, à soma dos rendimentos nacionais brutos (a seguir «RNB») de todos os Estados‑Membros.
7. O artigo 2.°, n.° 1, do Regulamento (CEE, Euratom) n.° 1553/89 do Conselho, de 29 de Maio de 1989, relativo ao regime uniforme e definitivo de cobrança dos recursos próprios provenientes do imposto sobre o valor acrescentado (JO L 155, p. 9), prevê:
«A base dos recursos IVA será determinada a partir das operações tributáveis referidas no artigo 2.° da [Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54; a seguir ‘Sexta Directiva IVA’)] [...]»
8. Nos termos do artigo 3.° do Regulamento n.° 1553/89:
«Para um ano civil determinado, e sem prejuízo do disposto nos artigos 5.° e 6.°, a base dos recursos IVA é calculada dividindo o total das receitas líquidas do IVA cobradas pelo Estado‑Membro nesse ano pela taxa à qual o imposto tenha sido cobrado durante o mesmo ano.
Se num Estado‑Membro forem aplicadas várias taxas de IVA, a base dos recursos IVA é calculada dividindo o total das receitas líquidas cobradas pela taxa média ponderada do IVA. [...]»
9. Os dois primeiros considerandos do Regulamento n.° 1798/2003 enunciam:
«(1) A prática da fraude e da evasão fiscal para além das fronteiras dos Estados‑Membros origina perdas orçamentais e é contrária ao princípio da justiça fiscal, podendo provocar distorções nos movimentos de capitais e nas condições de concorrência e afectando, por conseguinte, o funcionamento do mercado interno.
(2) A luta contra a fraude ao [IVA] exige uma estreita colaboração entre as autoridades administrativas de todos os Estados‑Membros encarregadas da execução das disposições aprovadas neste domínio.»
10. O artigo 1.°, n.° 1, do Regulamento n.° 1798/2003 prevê:
«O presente regulamento estabelece as condições em que as autoridades administrativas a quem incumbe, nos Estados‑Membros, a aplicação da legislação relativa ao IVA sobre o fornecimento de bens e a prestação de serviços, as aquisições intracomunitárias e as importações de mercadorias cooperarão entre si e com a Comissão no sentido de assegurar o cumprimento dessa legislação.
Para o efeito, o presente regulamento define as regras e os procedimentos que permitem às autoridades competentes dos Estados‑Membros cooperarem e trocarem entre si todas as informações que as possam ajudar a realizar uma correcta avaliação do IVA.
O presente regulamento define, além disso, regras e procedimentos para o intercâmbio de certas informações por via electrónica, designadamente no que respeita ao IVA sobre as transacções intracomunitárias.
[...]»
11. O artigo 3.°, n.° 2, do Regulamento n.° 1798/2003 dispõe:
«Cada Estado‑Membro designará um só serviço central de ligação em que delegará a principal responsabilidade para contactos com outros Estados‑Membros no domínio da cooperação administrativa. [...]»
12. Incluído no capítulo II, intitulado «Intercâmbio de informação mediante pedido», do Regulamento n.° 1798/2003, o seu artigo 5.° prevê:
«1. A pedido da autoridade requerente, a autoridade requerida comunicará as informações referidas no artigo 1.°, incluindo as que respeitam a um ou mais casos específicos.
2. Para efeitos da comunicação referida no n.° 1, a autoridade requerida mandará efectuar os inquéritos administrativos necessários para obter essas informações.
3. O pedido referido no n.° 1 pode conter um pedido fundamentado de inquérito administrativo específico. [...]
[...]»
13. Intitulado «Troca de informações sem pedido prévio», o capítulo IV do Regulamento n.° 1798/2003 prevê o intercâmbio automático de determinadas informações.
14. As disposições do capítulo V deste regulamento prevêem a criação, por cada Estado‑Membro, de uma base de dados electrónica na qual devem ser armazenadas e processadas diversas informações relativas às transacções intracomunitárias e uma base de dados electrónica que contenha um registo das pessoas a quem foi atribuído pelos Estados‑Membros um número de identificação IVA. Essas disposições definem também as condições em que a autoridade competente de cada Estado‑Membro pode aceder às referidas informações.
15. O Regulamento (CE) n.° 1925/2004 da Comissão, de 29 de Outubro de 2004, que estabelece as normas de execução de certas disposições do Regulamento (CE) n.° 1798/2003 (JO L 331, p. 13), tem, entre outros, por objectivo especificar as categorias de informações objecto de intercâmbio sem pedido prévio e a frequência com que esse intercâmbio deve ter lugar, bem como estabelecer as modalidades que regem o intercâmbio, por via electrónica, das informações prestadas ao abrigo do Regulamento n.° 1798/2003.
Factos na origem do litígio e procedimento pré‑contencioso
16. Por carta de 26 de Junho de 2006, o Tribunal de Contas comunicou ao Tribunal de Contas Federal alemão a sua intenção de se deslocar à Alemanha, entre 10 e 13 de Outubro de 2006, para aí proceder, nos termos do artigo 248.° CE, a fiscalizações relativas aos recursos próprios provenientes do IVA (a seguir «recursos IVA»), no âmbito da cooperação entre as autoridades administrativas dos Estados‑Membros no domínio do IVA, ao abrigo do Regulamento n.° 1798/2003. O objectivo anunciado era, por um lado, verificar se a República Federal da Alemanha tinha criado as estruturas administrativas e organizacionais necessárias à dita cooperação administrativa e, por outro, examinar como é que essa cooperação funcionava em caso de pedidos de informações previstos no artigo 5.° do referido regulamento.
17. Essa fiscalização devia ser efectuada principalmente nos serviços centrais de ligação e, se necessário, noutros serviços nacionais envolvidos na cooperação administrativa. Nessa mesma carta, o Tribunal de Contas pedia ao Tribunal de Contas Federal alemão que lhe comunicasse se pretendia participar na referida fiscalização, nos termos do artigo 248.°, n.° 3, CE.
18. Por carta de 7 de Setembro de 2006, o Tribunal de Contas enviou ao Tribunal de Contas Federal alemão um documento em que precisava melhor o programa da missão de fiscalização prevista, pedindo a transmissão prévia de determinadas informações. Foi solicitado ao Tribunal de Contas Federal alemão que transmitisse o referido programa e o pedido de informações prévias ao serviço central de ligação.
19. Nos termos do referido programa, a missão de fiscalização devia incidir sobre a organização, o equipamento e o funcionamento do serviço central de ligação, o envio e a recepção de pedidos de informações e o seu processamento, o intercâmbio de informações sem pedido prévio, bem como a recepção e o intercâmbio de informações sobre as operações intracomunitárias através da base de dados electrónica do sistema de intercâmbio de informações em matéria de IVA (VIES) («VAT Information Exchange System», a seguir «VIES»), prevista no capítulo V do Regulamento n.° 1798/2003. Esse programa previa também o exame dos problemas jurídicos que dificultam a cooperação administrativa e das medidas legais adoptadas para os ultrapassar, bem como de todas as outras medidas adoptadas com vista a melhorar a referida cooperação e a prevenir a fraude, como a coordenação com as autoridades da luta antifraude, os acordos bilaterais sobre o intercâmbio de informações, a anulação dos números de identificação IVA, a presença de agentes da autoridade requerente durante as fiscalizações efectuadas pela autoridade requerida e as fiscalizações simultâneas realizadas em diferentes Estados‑Membros, previstas nos artigos 11.° e 12.° do Regulamento n.° 1798/2003, ou ainda o recurso às possibilidades oferecidas pelo programa Fiscalis [v. Decisão 2235/2002/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Dezembro de 2002, relativa à adopção de um programa comunitário destinado a melhorar o funcionamento dos sistemas de tributação no mercado interno (Programa Fiscalis 2003‑2007) (JO L 341, p. 1)].
20. Por carta de 18 de Setembro de 2006, o Tribunal de Contas Federal alemão informou que participaria nessa fiscalização.
21. Não tendo sido transmitidos ao Tribunal de Contas os documentos solicitados, destinados à referida fiscalização, e não tendo o serviço central de ligação confirmado a data prevista para a sua realização, o Tribunal de Contas, por carta de 5 de Outubro de 2006, informou o Tribunal de Contas Federal alemão de que a missão tinha sido adiada para o período compreendido entre 14 e 17 de Novembro de 2006.
22. Dado que o serviço central de ligação também não confirmou as novas datas, o Tribunal de Contas propôs, por carta de 9 de Novembro de 2006 dirigida ao Ministério Federal das Finanças, que as fiscalizações previstas tivessem lugar entre 4 e 7 de Dezembro de 2006. O Tribunal de Contas referia ainda nessa carta que essas fiscalizações já tinham sido efectuadas em sete Estados‑Membros e salientava que o objectivo não era verificar as operações tributáveis e a boa aplicação do IVA, mas sim assegurar‑se do eficaz e correcto processamento dos pedidos de informações enviados e/ou recebidos no âmbito do VIES.
23. Por carta de 4 de Dezembro de 2006, o Ministério Federal das Finanças opôs‑se à realização da referida fiscalização na Alemanha, alegando que a mesma não tinha base legal válida.
24. Informada dessa recusa pelo Tribunal de Contas e considerando que este tinha o direito de efectuar a fiscalização prevista e que a República Federal da Alemanha não cumprira as suas obrigações ao opor‑se à sua realização no seu território, a Comissão enviou a este Estado‑Membro, em 23 de Setembro de 2008, uma notificação para cumprir, convidando‑o, em conformidade com o artigo 226.° CE, a apresentar as suas observações. A República Federal da Alemanha respondeu a esse pedido por carta de 23 de Dezembro de 2008.
25. Em 23 de Março de 2009, a Comissão emitiu um parecer fundamentado em que convidava a República Federal da Alemanha a tomar as medidas necessárias para cumprir as suas obrigações no prazo de dois meses a contar da recepção do referido parecer.
26. Não satisfeita com a resposta dada por este Estado‑Membro em 22 de Maio de 2009, a Comissão decidiu intentar a presente acção.
Quanto à acção
Argumentos das partes
Argumentação relativa à competência do Tribunal de Contas em matéria de fiscalização das receitas
27. Segundo a Comissão, decorre do artigo 248.° CE que o Tribunal de Contas tem por missão, na qualidade de auditor externo independente, verificar se as operações financeiras relativas à cobrança e à utilização dos fundos da Comunidade foram registadas e apresentadas correctamente, executadas legal e regularmente e geridas com preocupações de economia, eficiência e eficácia, bem como formular recomendações a fim de melhorar a gestão financeira da Comunidade.
28. Tendo em conta a natureza essencial dessa missão e para garantir o efeito útil da referida disposição, as competências de fiscalização do Tribunal de Contas devem ser interpretadas de maneira ampla e estender‑se a todos os domínios bem como a todos os actores que tenham uma relação directa com as receitas ou as despesas da Comunidade.
29. Ora, a cobrança das receitas do IVA têm essa relação com os recursos IVA da Comunidade. Com efeito, cobradas em conformidade com as disposições da Sexta Directiva IVA, as receitas deste imposto fornecem um valor de partida para calcular o montante dos referidos recursos.
30. Embora não regule directamente a cobrança das receitas da Comunidade, o Regulamento n.° 1798/2003 condiciona a legalidade e a regularidade dos recursos IVA, uma vez que a cooperação que este regulamento institui tem por objectivo garantir a correcta determinação do IVA, permitindo assim à Comunidade dispor efectivamente dos referidos recursos.
31. Além disso, decorre do artigo 248.°, n.° 3, primeiro parágrafo, CE e dos artigos 140.°, n.° 2, primeiro parágrafo, terceiro e quarto períodos, e 142.°, n.° 1, segundo parágrafo, do Regulamento n.° 1605/2002 e, mais genericamente, do dever de cooperação leal enunciado no artigo 10.° CE que, no caso das fiscalizações que devem ter lugar nos Estados‑Membros, estes devem dar ao Tribunal de Contas todo o apoio no desempenho da sua missão. Ao opor‑se a que o Tribunal de Contas efectue a fiscalização controvertida na Alemanha, a República Federal da Alemanha não cumpriu as suas obrigações nesta matéria.
32. O Parlamento Europeu defende que a independência do Tribunal de Contas, consagrada no artigo 247.°, n. os  2 e 4, CE, bem como o poder genérico conferido à referida instituição pelo artigo 248.°, n.° 4, CE, de apresentar observações e relatórios especiais por sua própria iniciativa, implicam que este seja livre de determinar o objecto das suas auditorias no âmbito da fiscalização das finanças da Comunidade, sem que uma legislação de direito derivado possa condicionar essa liberdade.
33. Uma interpretação restritiva dos poderes do Tribunal de Contas é tanto menos justificada quanto a sua actividade dá uma ajuda preciosa à autoridade orçamental e ao legislador comunitário, como demonstra, no que diz respeito à auditoria controvertida, o conteúdo do Relatório especial n.° 8/2007 do Tribunal de Contas dela resultante (JO 2008, C 20, p. 1). Na medida em que o Tribunal de Contas dispõe unicamente de poderes de fiscalização e de formulação de pareceres, a questão da base legal das suas actividades não se põe da mesma maneira que a relativa à acção normativa da Comunidade.
34. A fraude e a evasão em matéria de IVA assim como as distorções que provocam entre os Estados‑Membros afectam o equilíbrio geral do sistema de recursos próprios, pelo que qualquer redução dos recursos IVA deve ser compensada com um aumento dos recursos próprios baseados no RNB. Uma vez que a qualidade da cooperação instituída a este respeito pelo Regulamento n.° 1798/2003 deve permitir a detecção de fraudes e a cobrança de receitas suplementares de IVA, aumentando assim a base que serve de cálculo aos recursos IVA, o respeito deste regulamento condiciona também a legalidade e a regularidade das receitas da Comunidade.
35. O Tribunal de Contas alega que, na medida em que a sua missão e as suas competências lhe são conferidas pelos artigos 246.° CE e 248.° CE, é livre de definir a sua política de fiscalização, no respeito do direito primário e sem prejuízo da interpretação do Tribunal de Justiça, sem que, nomeadamente, disposições de direito derivado possam restringir as referidas competências.
36. O seu poder de fiscalização estende‑se ao respeito de qualquer disposição do direito comunitário que afecte as despesas ou as receitas da Comunidade, para oferecer, através dos relatórios anuais e especiais que envia ao Parlamento e ao Conselho, uma base que permita a manutenção dos debates no âmbito do procedimento de quitação e a procura de melhoramentos. O Tribunal de Contas está, em especial, habilitado, no âmbito dos relatórios especiais, a escolher um tema ou um domínio da sua competência, em relação aos quais considera poder formular propostas de melhoramento em matéria de economia, de eficiência e de eficácia das medidas comunitárias em causa.
37. A interpretação proposta pelo Governo alemão que circunscreve a competência do Tribunal de Contas a auditorias financeiras de tipo limitado, sem lhe permitir levar a cabo auditorias de desempenho com base em critérios assentes na legislação e nos princípios da boa gestão financeira, privaria de efeito útil o artigo 248.°, n.° 2, CE, na medida em que essa disposição se refere à boa gestão das receitas e das despesas.
38. Decorre do exposto que o Tribunal de Contas, com vista, por um lado, a garantir a cobrança efectiva das receitas do IVA e a boa gestão financeira em matéria de recursos IVA daí resultante e, por outro, a poder formular eventuais recomendações, está habilitado a examinar se o sistema de cooperação previsto no Regulamento n.° 1798/2003 funciona correcta e eficazmente.
39. O receio, expresso pelo Governo alemão, de que a referida instituição pretenda controlar a política económica dos Estados‑Membros, uma vez que esta contribui para a formação do RNB, o qual está na base do cálculo de um recurso próprio da União, é improcedente na medida em que, contrariamente ao domínio do IVA, em que as obrigações decorrentes do direito comunitário se aplicam aos Estados‑Membros em matéria de cobrança de receitas, essas obrigações não existem no que diz respeito à maneira como os Estados‑Membros devem conceber e conduzir a sua própria política económica.
40. No que diz respeito ao argumento do Governo alemão relativo à violação do princípio da subsidiariedade, a Comissão, o Parlamento e o Tribunal de Contas consideram que o referido princípio é aplicável ao exercício de competências de natureza normativa, mas não às competências de fiscalização ou de formulação de pareceres, como as do Tribunal de Contas. Além disso, a Comissão e o Tribunal de Contas salientam que as competências deste último, na medida em que incidem sobre a integralidade das receitas e das despesas da Comunidade, decorrem de uma competência exclusiva que lhe foi atribuída pelo Tratado, nomeadamente na perspectiva de esclarecer a autoridade orçamental da Comunidade no âmbito da fiscalização da execução do orçamento, não podendo, por isso, integrar o conceito de competência partilhada nem ser afectadas pelo facto de as autoridades nacionais também estarem habilitadas a exercer determinadas fiscalizações.
41. Na opinião da Comissão, a natureza transfronteiriça da cooperação instituída pelo Regulamento n.° 1798/2003 justifica, em qualquer caso, a intervenção do Tribunal de Contas, cuja competência se estende, contrariamente à das instâncias nacionais, a todos os Estados‑Membros. Por outro lado, o sistema comum de recursos próprios exige uma gestão centralizada, de modo a garantir que cada Estado‑Membro contribua como devido para o financiamento do orçamento da Comunidade.
42. Segundo o Governo alemão, a competência do Tribunal de Contas, ainda que se trate de uma competência de fiscalização e não de decisão, está completamente circunscrita pelo Tratado, incluindo quando se trata de redigir um relatório especial. Ora, o artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE refere que esta competência incide unicamente sobre as contas, a legalidade e a regularidade das receitas e das despesas da Comunidade.
43. A este respeito, a cooperação em matéria de cobrança de receitas do IVA, instituída pelo Regulamento n.° 1798/2003, não apresenta uma relação directa ou suficiente com as receitas da Comunidade. As receitas do IVA integram, com efeito, o orçamento nacional e distinguem‑se dos recursos IVA que, em si, são receitas da Comunidade.
44. Como resulta do artigo 2.°, n.° 1, alínea c), da Decisão 2000/597 e dos artigos 2.° e seguintes do Regulamento n.° 1553/89, o montante das receitas do IVA efectivamente cobradas constitui apenas uma forma de unidade de conta fixa, a partir da qual o montante dos recursos IVA é estabelecido, mediante um cálculo diferente que comporta diversas extrapolações, correcções ou compensações.
45. O facto de uma diminuição das receitas do IVA implicar recorrer mais aos recursos próprios baseados no RNB dos Estados‑Membros também não é suficiente para justificar uma extensão dos poderes de fiscalização do Tribunal de Contas às referidas receitas.
46. Como confirma o artigo 8.°, n.° 2, da Decisão 2000/597, só a determinação correcta, pelos Estados‑Membros, das receitas do IVA cobradas e a exactidão dos cálculos efectuados a partir dessas receitas para determinar o montante dos recursos IVA podem estar abrangidas pela competência do Tribunal de Contas. Em contrapartida, tal não é o caso das estruturas das Administrações Fiscais nacionais e dos procedimentos de cobrança do IVA aplicadas por essas Administrações, que são apenas da competência dos Estados‑Membros. Assim, a competência de fiscalização dessas estruturas e procedimentos apenas pode estar atribuída aos órgãos nacionais competentes.
47. Decidir de outra forma levaria, de resto, a admitir, no que diz respeito aos recursos próprios calculados com base no PNB, que a competência de fiscalização do Tribunal de Contas também se estende às políticas económicas dos Estados‑Membros.
48. A título subsidiário, o Governo alemão alega ainda que o princípio da subsidiariedade leva também a considerar que a verificação das operações de cobrança do IVA e, portanto, da cooperação administrativa neste domínio não é da competência do Tribunal de Contas, mas sim dos Tribunais de Contas nacionais. Uma fiscalização das situações transfronteiriças previstas no Regulamento n.° 1798/2003 pode, com efeito, efectuar‑se facilmente mediante uma acção comum desses tribunais.
Argumentação relativa à competência do Tribunal de Contas em matéria de fiscalização das despesas
49. Na réplica, a Comissão alega que a execução do Regulamento n.° 1798/2003 provocou despesas a cargo do orçamento da União, de maneira que a fiscalização controvertida se justifica também face à competência do Tribunal de Contas em matéria de fiscalização das despesas. Esta tese é também defendida pelo Tribunal de Contas, que observa, em particular, que decorre do programa de missão enviado às autoridades alemãs, descrito no n.° 19 do presente acórdão, que a fiscalização prevista incidia sobre a armazenagem e o intercâmbio de informações quer através da rede CCN/CSI quer da rede VIES, as quais beneficiam de um financiamento comunitário ao abrigo do programa Fiscalis.
50. O Governo alemão conclui pela inadmissibilidade desta argumentação que, não tendo sido formulada na petição, já não pode ser apresentada pela Comissão na réplica. Com efeito, tendo o Estado demandado sido privado da possibilidade de responder à referida argumentação na sua contestação, o artigo 42.°, n.° 2, primeiro parágrafo, do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça exclui semelhante extensão do objecto da acção. Por outro lado, decorre do artigo 93.°, n.° 4, do referido regulamento que, enquanto interveniente, o Tribunal de Contas não pode sanar a inadmissibilidade parcial da acção devido a uma omissão da demandante.
51. Quanto ao mérito, o Governo alemão defende que a fiscalização anunciada pelo Tribunal de Contas e, consequentemente, a recusa da República Federal da Alemanha são totalmente alheias a uma fiscalização das despesas da Comunidade. Além disso, a vontade de controlar as despesas não pode justificar a fiscalização controvertida no seu conjunto, uma vez que esta incide também sobre numerosos elementos cujo financiamento incumbe apenas ao orçamento dos Estados‑Membros.
52. A Comissão defende a rejeição da excepção de inadmissibilidade suscitada pelo Governo alemão. Por um lado, a argumentação controvertida foi invocada no procedimento pré‑contencioso, pelo que os direitos de defesa da República Federal da Alemanha estariam garantidos. Por outro lado, a referida argumentação não provocou a ampliação do objecto da acção. Tanto a Comissão como o Tribunal de Contas defendem, além disso, que um interveniente é livre de invocar argumentos que não foram apresentados pela parte que apoia.
Apreciação do Tribunal de Justiça
53. A título preliminar, há que observar que a oposição manifestada pela República Federal da Alemanha à missão de fiscalização prevista pelo Tribunal de Contas data do fim do ano de 2006. Por outro lado, e como resulta de jurisprudência assente do Tribunal de Justiça, a eventual existência de um incumprimento deve ser apreciada em função da situação tal como se apresentava no termo do prazo fixado no parecer fundamentado da Comissão. Ora, o referido prazo, no que diz respeito ao caso em apreço, expirou em Maio de 2009.
54. Decorre do exposto que as disposições dos Tratados à luz das quais deve ser apreciado o incumprimento alegado pela Comissão são anteriores à entrada em vigor do Tratado de Lisboa.
55. Feita esta precisão, há que examinar, em primeiro lugar, o alegado incumprimento da República Federal da Alemanha das obrigações que lhe incumbem por força do artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE.
56. A este respeito, deve recordar‑se que os Tratados criaram um sistema de repartição de competências entre as diferentes instituições da Comunidade, que atribui a cada uma a sua própria missão na estrutura institucional da Comunidade e na realização das tarefas que a esta são confiadas (acórdão de 22 de Maio de 1990, Parlamento/Conselho, C‑70/88, Colect., p. I‑2041, n.° 21).
57. Por outro lado, como decorre do artigo 7.°, n.° 1, CE, o Tribunal de Contas, que foi erigido em instituição pelo Tratado de Maastricht, actua, como as outras instituições, nos limites das atribuições que lhe são conferidas pelo Tratado CE.
58. A missão do Tribunal de Contas está, antes de mais, formulada em termos gerais no artigo 246.° CE, que prevê que a referida instituição garante a fiscalização das contas.
59. O artigo 248.° CE, que pormenoriza a referida missão e precisa a forma como o Tribunal de Contas é chamado a executá‑la, prevê, nomeadamente no seu n.° 1, que esta instituição examina as contas da totalidade das receitas e despesas da Comunidade e que envia ao Parlamento e ao Conselho uma declaração que garante a fiabilidade das contas e a legalidade e a regularidade das operações a que elas se referem, declaração essa que pode ser completada por apreciações específicas para cada domínio da actividade comunitária.
60. O artigo 248.° n.° 2, CE precisa, nomeadamente, que o Tribunal de Contas examina a legalidade e a regularidade das receitas e despesas e garante a boa gestão financeira, assinalando, em especial, quaisquer irregularidades.
61. O artigo 248.°, n.° 3, CE habilita o Tribunal de Contas a efectuar fiscalizações com base em documentos e, se necessário, nas próprias instalações, nomeadamente nos Estados‑Membros, em colaboração com as instituições de fiscalização nacionais ou, se estas não tiverem as competências necessárias, com os serviços nacionais competentes.
62. O artigo 248.°, n.° 4, CE prevê, nomeadamente, que o Tribunal de Contas elabora um relatório anual, que transmite às outras instituições e que é publicado no Jornal Oficial da União Europeia, acompanhado das respostas das referidas instituições às observações do Tribunal de Contas. Este pode ainda, em qualquer momento, apresentar observações, nomeadamente sob a forma de relatórios especiais, sobre determinadas questões e formular pareceres a pedido de uma das outras instituições da Comunidade. Como o Tribunal de Justiça já precisou, a referida disposição tem por objectivo contribuir para o melhoramento da gestão financeira da Comunidade, através da transmissão de relatórios às instituições e da elaboração das respectivas respostas (acórdão de 10 de Julho de 2001, Ismeri Europa/Tribunal de Contas, C‑315/99 P, Colect., p. I‑5281, n.° 27). Esses relatórios destinam‑se a esclarecer a autoridade orçamental chamada a dar quitação das contas, bem como, mais genericamente, todos os actores públicos susceptíveis de contribuir para sanar as eventuais lacunas ou anomalias reveladas pelo Tribunal de Contas nesses domínios.
63. No caso em apreço, a fiscalização prevista pelo Tribunal de Contas destinava‑se, no essencial, a garantir a instituição e o bom funcionamento das estruturas e dos mecanismos de cooperação administrativa previstos no Regulamento n.° 1798/2003 no domínio do IVA, devendo depois as averiguações a efectuar permitir a eventual formulação, num relatório especial, de recomendações com vista a garantir uma melhor eficácia das referidas estruturas e mecanismos.
64. A este respeito, deve recordar‑se que, como decorre do artigo 269.° CE, o orçamento é integralmente financiado por recursos próprios, sem prejuízo de outras receitas.
65. À data em que as autoridades alemãs se opuseram à realização da fiscalização controvertida, o sistema de recursos próprios das Comunidades estava fixado na Decisão 2000/597. Nos termos do seu artigo 2.°, n.° 1, os referidos recursos próprios incluem, nomeadamente, as receitas provenientes da aplicação de uma taxa uniforme à matéria colectável do IVA, determinada de maneira harmonizada segundo regras da Comunidade. Isso continua a acontecer no âmbito do artigo 2.° da Decisão 2007/436, em vigor à data em que expirou o prazo fixado no parecer fundamentado da Comissão.
66. Nos termos do artigo 2.°, n.° 1, do Regulamento n.° 1553/89, a base dos recursos IVA é determinada a partir das operações tributáveis referidas no artigo 2.° da Sexta Directiva IVA. Esta directiva foi substituída, a partir de 1 de Janeiro de 2007, pela Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO L 347, p. 1, a seguir «Directiva IVA»).
67. Sem prejuízo de diversos ajustamentos previstos nas disposições do referido regulamento, o seu artigo 3.° prevê que a base dos recursos IVA é calculada dividindo o total das receitas líquidas de IVA cobradas pelo Estado‑Membro durante o ano pela taxa a que esse imposto foi cobrado durante esse mesmo ano, sendo que, se num Estado‑Membro forem aplicadas várias taxas de IVA, é fixada uma taxa média ponderada do IVA para efeitos da referida divisão.
68. Entre os referidos ajustamentos, inclui‑se, nomeadamente, o resultante da precisão contida no artigo 2.°, n.° 2, terceiro travessão, do Regulamento n.° 1553/89, segundo a qual, para a aplicação do n.° 1 do mesmo artigo, devem ser tidas em conta, na determinação dos recursos IVA, as operações que os Estados‑Membros continuem a isentar, por força do n.° 3, alínea b), do artigo 28.° da Sexta Directiva IVA. A este respeito, o artigo 6.°, n.° 2, segundo travessão, do Regulamento n.° 1553/89 prevê, nomeadamente, que, para efeitos da aplicação do n.° 2, terceiro travessão, do artigo 2.° do referido regulamento, os Estados‑Membros calculam a base dos recursos IVA como se essas operações fossem tributadas, isto a fim de pôr esses Estados em pé de igualdade com os outros Estados‑Membros que não optaram pela isenção de um sector determinado (v. acórdão de 23 de Maio de 1990, Comissão/Alemanha, C‑251/88, Colect., p. I‑2107, n.° 14).
69. A diversos títulos, é verdade que as receitas provenientes do pagamento do IVA continuam a ser, na sua grande maioria, receitas nacionais inscritas no orçamento dos Estados‑Membros, de forma que só uma pequena percentagem das referidas receitas entra no orçamento comunitário como recursos próprios (v., neste sentido, acórdão de 16 de Setembro de 1999, Comissão/Espanha, C‑414/97, Colect., p. I‑5585, n.° 23).
70. É igualmente verdade, como alega o Governo alemão, que o cálculo do montante dos recursos IVA não consiste apenas numa percentagem das receitas do IVA efectivamente cobradas, sendo também tidas em conta nesse cálculo diversas correcções que prosseguem, nomeadamente, os objectivos recordados no n.° 68 do presente acórdão.
71. Estas conclusões não afectam, contudo, o facto de o sistema de recursos próprios instituído em aplicação do Tratado se destinar efectivamente, no que diz respeito aos recursos IVA, a criar, a cargo dos Estados‑Membros, uma obrigação de pôr à disposição da Comunidade, enquanto recursos próprios, uma parte dos montantes que cobram a título do IVA (v., neste sentido, acórdão de 13 de Março de 1990, Comissão/França, C‑30/89, Colect., p. I‑691, n.° 23). Estas conclusões também não afectam o facto de os Estados‑Membros estarem obrigados, para garantir uma cobrança efectiva das referidas receitas de IVA e, na medida do exigido pelas Decisões 2000/597 ou 2007/436 e pelo Regulamento n.° 1553/89, para pôr à disposição do orçamento comunitário os recursos IVA correspondentes, a respeitar as diversas normas do direito comunitário relativas à referida cobrança, como as previstas na Sexta Directiva IVA e na Directiva IVA ou, ainda, no Regulamento n.° 1798/2003. A este respeito, a situação é sensivelmente diferente da prevista para os recursos próprios baseados no RNB dos Estados‑Membros.
72. Existe, assim, uma relação directa entre, por um lado, a cobrança das receitas do IVA no respeito do direito comunitário aplicável e, por outro, a colocação à disposição do orçamento comunitário dos recursos IVA correspondentes, uma vez que qualquer falha na cobrança das receitas está potencialmente na origem de uma redução dos recursos próprios.
73. A este respeito, o Tribunal de Justiça declarou, nomeadamente, que quando um Estado‑Membro se absteve de submeter ao IVA um tipo de operação, em desrespeito das exigências decorrentes da Sexta Directiva IVA, essa violação é também susceptível de provocar um incumprimento pelo referido Estado‑Membro da sua obrigação de pôr à disposição da Comissão, a título de recursos IVA, os montantes correspondentes à taxa que devia ter sido cobrada sobre as referidas operações (v., nomeadamente, acórdãos de 12 de Setembro de 2000, Comissão/França, C‑276/97, Colect., p. I‑6251, n. os  49, 56, 61 e 70, Comissão/Irlanda, C‑358/97, Colect., p. I‑6301, n. os  58, 65, 69 e 78, e Comissão/Reino Unido, C‑359/97, Colect., p. I‑6355, n. os  70, 77 e 87).
74. De igual modo, tendo recordado que decorria dos artigos 2.° e 22.° da Sexta Directiva IVA, bem como do artigo 10.° CE, que cada Estado‑Membro tem a obrigação de tomar todas as medidas legislativas e administrativas necessárias para garantir a cobrança da totalidade do IVA devido no seu território e precisado que, no sistema comum do IVA, os Estados‑Membros são obrigados a garantir o respeito das obrigações que incumbem aos sujeitos passivos e desfrutam, a este respeito, de uma certa margem de discricionariedade, designadamente, quanto à maneira de utilizar os meios à sua disposição, o Tribunal de Justiça acrescentou, contudo, que esta margem de discricionariedade está limitada, nomeadamente, pela obrigação de garantir uma cobrança eficaz dos recursos próprios da Comunidade (acórdão de 17 de Julho de 2008, Comissão/Itália, C‑132/06, Colect., p. I‑5457, n. os  37 a 39).
75. Entre os objectivos visados pelo Conselho quando da adopção da Sexta Directiva IVA, encontrava‑se também, como decorre em especial do seu décimo primeiro considerando, a seguir reproduzido no trigésimo quinto considerando da Directiva IVA, o de alcançar uma cobrança uniforme dos recursos próprios em todos os Estados‑Membros (v. acórdão de 4 de Outubro de 2001, «Goed Wonen», C‑326/99, Colect., p. I‑6831, n.° 47 e jurisprudência referida).
76. Por outro lado, deve também recordar‑se que qualquer redução dos recursos IVA deve ser compensada pela redução das despesas ou pelo aumento dos recursos próprios baseados no RNB, o que é susceptível de afectar o equilíbrio geral do sistema dos recursos próprios destinado a cobrir as despesas da Comunidade.
77. No que diz respeito, mais precisamente, ao Regulamento n.° 1798/2003, há que observar que, uma vez que se destinam a lutar contra a fraude e a evasão em matéria de IVA em todos os Estados‑Membros, os mecanismos de cooperação que se impõem aos Estados‑Membros por força do referido regulamento são, eles próprios, susceptíveis de exercer uma influência directa e essencial na cobrança efectiva das receitas do IVA e, portanto, na colocação à disposição do orçamento comunitário dos recursos IVA.
78. A este respeito, importa, por um lado, salientar que uma parte significativa das fraudes em matéria de IVA ocorre quando das trocas intracomunitárias reais ou pretensas e, por outro, recordar que o Tribunal de Justiça declarou anteriormente que a assistência mútua e a cooperação administrativa entre as autoridades fiscais dos Estados‑Membros em causa reveste uma importância fundamental para, nomeadamente, evitar que as aquisições intracomunitárias escapem ao pagamento do IVA (v., neste sentido, acórdão de 7 de Dezembro de 2010, R., C‑285/09, ainda não publicado na Colectânea, n.° 52).
79. Além disso, deve observar‑se que a aplicação efectiva, por um Estado‑Membro, das regras de cooperação instituídas pelo Regulamento n.° 1798/2003 é susceptível de condicionar não só a capacidade do referido Estado‑Membro para lutar eficazmente contra a fraude e a evasão fiscais no seu território mas também a dos outros Estados‑Membros para assegurar essa luta nos seus territórios respectivos, particularmente, na medida em que a correcta aplicação do IVA nesses outros Estados‑Membros depende das informações detidas pelo referido Estado‑Membro ou que podem ser muito mais facilmente obtidas por ele.
80. Decorre do que antecede que a cooperação entre as Administrações nacionais, tal como instituída pelo Regulamento n.° 1798/2003, é susceptível, quando levada a cabo eficazmente e em conformidade com as disposições desse regulamento, de contribuir para a redução das fraudes e a cobrança efectiva das receitas do IVA e, na medida correspondente, para a manutenção dos recursos IVA no nível adequado nos termos dos diversos actos legislativos comunitários aplicáveis e, consequentemente, para a preservação do equilíbrio geral dos recursos próprios.
81. Nestas condições, importa reconhecer que o Tribunal de Contas era competente para efectuar a fiscalização controvertida prevista, porque esta, na medida em que devia ter por objecto a cooperação administrativa ao abrigo do Regulamento n.° 1798/2003, dizia efectivamente respeito às receitas da Comunidade apreciadas sob o prisma da sua legalidade e da respectiva boa gestão financeira e apresentava, assim, uma relação directa com as atribuições conferidas à referida instituição pelo artigo 248.° CE.
82. Contrariamente ao que alega o Governo alemão, esta conclusão, uma vez que se impõe por força do referido artigo, não pode ser posta em causa, nomeadamente, pela precisão constante do artigo 8.°, n.° 2, da Decisão 2000/597, segundo a qual a referida disposição não prejudica a verificação das contas e da fiscalização da legalidade e da regularidade previstas no artigo 248.° CE, verificação e fiscalização essas que incidem essencialmente sobre a fiabilidade e a eficácia dos processos e dos sistemas nacionais de determinação da matéria colectável dos recursos IVA. Importa, além disso, observar que a referida precisão foi, entretanto, omitida no artigo 8.°, n.° 2, da Decisão 2007/436.
83. Por outro lado, dado que a fiscalização controvertida prevista, apreciada no seu conjunto, está abrangida, como resulta do n.° 81 do presente acórdão, pelo âmbito da competência de que o Tribunal de Contas dispõe em matéria de fiscalização das receitas, o Tribunal de Justiça não necessita de analisar a questão de saber se, e eventualmente em que medida, a referida fiscalização se podia também justificar à luz da competência do Tribunal de Contas em matéria da fiscalização das despesas, nem, portanto, de decidir a questão da admissibilidade da argumentação desenvolvida sobre este aspecto pela Comissão e pelo Tribunal de Contas.
84. Além disso, também não necessita de se pronunciar, no âmbito do presente processo, sobre a questão de saber se, e eventualmente em que medida, o princípio da subsidiariedade, invocado, a título subsidiário, pela República Federal da Alemanha na sua contestação, pode ser chamado a desempenhar um papel em matéria de fiscalizações, para definir as intervenções respectivas do Tribunal de Contas e das instituições de fiscalização nacionais. A este respeito, basta observar que, mesmo admitindo que o princípio da subsidiariedade deva ser aplicado no caso em apreço, a dimensão transfronteiriça da cooperação administrativa em matéria de IVA, instituída pelo Regulamento n.° 1798/2003, levaria, em qualquer caso, a considerar que a fiscalização controvertida respeita o referido princípio. Com efeito, destinando‑se essa fiscalização a assegurar o bom funcionamento da cooperação em que participam as Administrações de todos os Estados‑Membros, bom funcionamento esse que depende em parte da capacidade de cada uma das referidas Administrações de lutar eficazmente contra a fraude e a evasão fiscais no seu próprio território, a referida fiscalização será necessariamente melhor efectuada de forma centralizada, ao nível da Comunidade, pelo Tribunal de Contas, uma vez que, em especial, o âmbito da sua competência se estende, contrariamente ao dos Tribunais de Contas nacionais, a todos os Estados‑Membros.
85. Uma vez que decorre do exposto que o Tribunal de Contas era competente, nos termos das disposições do artigo 248.° CE, para proceder a uma fiscalização como a controvertida, não se pode deixar de concluir que, ao opor‑se à realização dessa fiscalização no seu território, a República Federal da Alemanha não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força desse artigo, em especial, do seu n.° 3.
86. Daqui resulta que a acção da Comissão deve ser julgada procedente quanto a este aspecto.
87. Em segundo lugar, no que diz respeito à violação do artigo 10.° CE, igualmente invocada pela Comissão, basta referir que não há que declarar um incumprimento das obrigações gerais contidas nas disposições deste artigo, distinto do incumprimento declarado das obrigações mais específicas que incumbiam à República Federal da Alemanha por força do artigo 248.° CE (v., neste sentido, acórdão de 8 de Julho de 2010, Comissão/Itália, C‑334/08, ainda não publicado na Colectânea, n.° 75 e jurisprudência referida). Com efeito, como acaba de ser recordado, o artigo 248.°, n.° 3, CE prevê expressamente que as fiscalizações da competência do Tribunal de Contas, nos termos dos n. os 1 e 2 desse artigo, podem, se necessário, ter lugar nos Estados‑Membros, efectuando‑se em colaboração com as instituições de fiscalização nacionais ou os serviços nacionais competentes chamados, nesse caso, a cooperar com o Tribunal de Contas num espírito de confiança.
88. Em terceiro lugar, a Comissão pede ao Tribunal de Justiça que declare que a República Federal da Alemanha não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 140.°, n.° 2, e 142.°, n.° 1, do Regulamento n.° 1605/2002.
89. A este respeito, basta referir que a Comissão, a quem cabe o ónus da prova dos incumprimentos que alega, não demonstrou em que é que o incumprimento de que acusa a República Federal da Alemanha, no que diz respeito a essas duas disposições, se deveria eventualmente distinguir daquele que também pede que seja declarado por força do artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE, nem, de resto, em que medida a atitude adoptada por esse Estado‑Membro seria susceptível, à luz dos termos precisos em que estão redigidos os referidos artigos 140.°, n.° 2, e 142.°, n.° 1, de constituir uma violação das referidas disposições.
90. Daqui decorre que a acção da Comissão deve ser julgada improcedente quanto a este aspecto.
91. Face ao exposto, há que declarar que, ao ter‑se oposto a que o Tribunal de Contas efectue na Alemanha fiscalizações sobre a cooperação administrativa ao abrigo do Regulamento n.° 1798/2003 e das suas regras de execução, a República Federal da Alemanha não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE.
Quanto às despesas
92. Por força do disposto no artigo 69.°, n.° 2, do Regulamento de Processo, a parte vencida é condenada nas despesas se a parte vencedora o tiver requerido. Tendo a Comissão pedido a condenação da República Federal da Alemanha e tendo esta sido vencida no essencial dos seus fundamentos, há que a condenar nas despesas. Nos termos do artigo 69.°, n.° 4, primeiro parágrafo, do mesmo regulamento, o Parlamento e o Tribunal de Contas, intervenientes, suportarão as suas próprias despesas.
Parte decisória
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Grande Secção) decide:
1) Ao ter‑se oposto a que o Tribunal de Contas da União Europeia efectue na Alemanha fiscalizações sobre a cooperação administrativa ao abrigo do Regulamento (CE) n.° 1798/2003 do Conselho, de 7 de Outubro de 2003, relativo à cooperação administrativa no domínio do imposto sobre o valor acrescentado, e das suas regras de execução, a República Federal da Alemanha não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 248.°, n. os  1 a 3, CE.
2) A acção é julgada improcedente quanto ao restante.
3) A República Federal da Alemanha é condenada nas despesas.
4) O Parlamento Europeu e o Tribunal de Contas da União Europeia suportarão as suas próprias despesas.