62010CC0591
STANOVISKO GENERÁLNÍ ADVOKÁTKY
VERICI TRSTENJAK
přednesené dne 12. ledna 2012 (
1
)
Věc C-591/10
Littlewoods Retail Ltd a další
proti
Her Majesty’s Commissioners for Revenue and Customs
[žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Spojené království)]
„Vrácení daně z přidané hodnoty vybrané v rozporu s unijním právem — Úročení — Jednoduché úroky — Složené úroky — Procesní autonomie členských států — Zásada efektivity — Zásada rovnocennosti“
I – Úvod
1.
V projednávané žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce podané High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, se Soudnímu dvoru předkládají čtyři předběžné otázky týkající se povinnosti vrátit daň z přidané hodnoty vybranou v rozporu s unijním právem, která vyplývá z právních předpisů Unie. V tomto ohledu předkládající soud žádá především o objasnění otázky, zda a – v případě kladné odpovědi na tuto otázku – v jakém rozsahu je členský stát, který vybral daň z přidané hodnoty v rozporu s právními předpisy Unie týkajícími se daně z přidané hodnoty, povinen kromě vrácení daně zaplatit také úroky z této hlavní částky.
II – Právní rámec
A – Vnitrostátní právo
2.
Value Added Tax Act 1994 (dále jen „VATA 1994“) obsahuje ustanovení vnitrostátního práva týkající se správy, výběru a vymáhání DPH, jakož i opravného prostředku, který lze podávat ke specializovanému soudu.
3.
Pokud osoba povinná k dani zaplatí vyšší DPH, oddíl 80 VATA 1994 jí umožňuje požadovat vrácení přeplatku. Relevantní ustanovení oddílu 80 VATA 1994 stanoví následující:
„80 Daňový dobropis nebo vrácení nadměrně vykázané DPH nebo jejího přeplatku
(1)
Pokud osoba
(a)
vyúčtovala Commissioners DPH za stanové zdaňovací období (kdykoliv skončilo) a
(b)
vyúčtovala tak jako DPH na výstupu částku, která není dlužnou daní na výstupu,
Commissioners jsou povinni poskytnout této osobě k této částce daňový dobropis.
[…]
(1B)
Pokud osoba zaplatila za stanovené zdaňovací období (kdykoliv skončilo) Commissioners jakožto DPH částku, kterou mu nedlužila, a to nikoliv proto, že
(a)
částka, která nebyla splatnou daní na výstupu, byla vyúčtována jako daň na výstupu nebo
[…],
Commissioners jsou povinni vrátit takto zaplacenou částku této osobě.
(2)
Commissioners jsou povinni poskytnout daňový dobropis nebo vrátit částku podle tohoto oddílu pouze tehdy, pokud byl za tímto účelem uplatněn nárok.
(2A)
Pokud:
(a)
na základě nároku uplatněného podle tohoto oddílu odstavců má být osobě poskytnut daňový dobropis podle pododdílu 1) nebo pododdílu 1A) a
(b)
po započtení částky, která má být případně zohledněna podle tohoto zákona nebo na jeho základě, celá tato částka nebo její část zůstane neodečtena,
Commissioners jsou povinni uvedené osobě tuto zbývající částku zaplatit (nebo vrátit).
[…]
(7)
Kromě případů stanovených v tomto oddílu nejsou Commissioners povinni poskytnout daňový dobropis nebo vrátit žádnou částku vyúčtovanou nebo zaplacenou jakožto DPH, která jim nebyla jakožto DPH dlužena.“
4.
Pokud je nároku uplatněnému podle oddílu 80 VATA 1994 vyhověno, má osoba povinná k dani případně též nárok na úroky z přeplatku vypočítané v souladu s ustanoveními oddílu 78 VATA 1994. Oddíl 78 stanoví následující:
„78 Úroky v určitých případech úředního omylu
(1)
Pokud osoba na základě pochybení Commissioners
(a)
vyúčtovala jako daň na výstupu částku, která nebyla dlužnou daní na výstupu, a kterou jsou v důsledku toho Commissioners povinni v souladu s oddílem 80 (2A) této osobě zaplatit (nebo vrátit), nebo
(b)
nepožádala o daňový dobropis podle oddílu 25 u částky, u níž měla na takový dobropis nárok, a kterou jsou v důsledku toho Commissioners povinni jí zaplatit, nebo
(c)
[jinak než v případech spadajících pod písm. a) nebo b)] zaplatila Commissioners jakožto DPH částku, která nebyla dlužnou DPH, a kterou jsou Commissioners v důsledku toho povinni jí vrátit, nebo
(d)
obdržela platbu částky, kterou jí dlužili Commissioners v souvislosti s DPH, opožděně,
pokud a v rozsahu, ve kterém by Commissioners nebyli povinni tak učinit na jiném základě, než je tento oddíl, jsou povinni zaplatit jí úroky z této částky za příslušné období s výhradou následujících ustanovení tohoto oddílu.
[…]
(3)
Úroky podle tohoto oddílu musí být zaplaceny v sazbě použitelné podle oddílu 197 Finance Act 1996 (finanční zákon 1996).
[…]“
III – Skutkový stav a žádost o rozhodnutí o předběžné otázce
5.
Žalobkyně v původním řízení provozovaly, resp. provozují, ve Spojeném království zásilkový prodej založený na výběru zboží z katalogu, v jehož rámci distribuují katalogy prostřednictvím sítě osob označovaných jako „zástupci“ a prodávají zboží vyobrazené v těchto katalozích. Zástupci dostávali provizi z prodejů, které uskutečnili nebo které byly uskutečněny jejich prostřednictvím (dále jen „nákupy uskutečněné třetí stranou“), přičemž tato provize mohla být buď vyplácena v hotovosti, nebo započtena na nákupy, které zprostředkovatelé sami uskutečnili v minulosti, nebo použita (ve vyšší sazbě) pro budoucí nákupy.
6.
V původním řízení je nesporné, že provize placená za nákupy uskutečněné třetí stranou v období od roku 1973 do října roku 2004 byla v rámci výpočtu DPH nesprávně kvalifikována, a to jak podle právních předpisů Unie, tak i podle vnitrostátních právních předpisů, v důsledku čehož byl u určitých dodávek mylně stanoven příliš vysoký základ daně, a tudíž byla placena příliš vysoká DPH.
7.
Od října roku 2004 vrátili Her Majesty’s Commissioners for Revenue & Customs (dále jen „žalovaní v původním řízení“) žalobkyním v původním řízení přeplatek na DPH ve výši přibližně 204774763 GBP podle oddílu 80 VATA 1994. Žalovaní v původním řízení kromě toho podle oddílu 78 VATA 1994 vyplatili jednoduché úroky ve výši 268159135 GBP.
8.
Žalobkyně v původním řízení požadují zaplacení dalších částek v celkové výši okolo 1 miliardy GBP. Podle jejich názoru tyto částky představují pro Spojené království prospěch získaný využitím přeplatku DPH. V tomto ohledu předkládající soud rozsudkem ze dne 19. května 2010 rozhodl, že tuto žalobu je třeba zamítnout podle vnitrostátních právních předpisů a bez ohledu na unijní právo.
9.
Jelikož má předkládající soud pochybnosti o slučitelnosti takového výsledku s právními předpisy Unie, předložil Soudnímu dvoru k rozhodnutí následující předběžné otázky:
„1)
Jestliže osoba povinná k dani zaplatila přeplatek DPH, který byl vybrán členským státem v rozporu s požadavky právních předpisů Unie týkajících se DPH, je opatření k nápravě stanovené členským státem v souladu s unijním právem, pokud toto opatření stanoví pouze a) vrácení přeplatku z hlavní částky, a b) jednoduché zúročení této částky v souladu s vnitrostátními právními předpisy, jako oddíl 78 VATA 1994?
2)
Pokud ne, vyžaduje unijní právo, aby opatření k nápravě přijaté členským státem stanovilo a) vrácení přeplatku z hlavní částky a b) zaplacení složených úroků jakožto ohodnocení užitné hodnoty přeplatku, kterou získal členský stát, nebo ztráty užitné hodnoty peněz na straně osoby povinné k dani?
3)
Pokud je třeba odpovědět na otázky 1 a 2 záporně, co musí zahrnovat opatření k nápravě, jehož stanovení členským státem vyžaduje unijní právo, kromě vrácení přeplatku z hlavní částky, ve vztahu k užitné hodnotě přeplatku nebo úroků?
4)
Pokud je třeba odpovědět na otázku 1 záporně, vyžaduje zásada efektivity stanovená unijním právem, aby členský stát nepoužil omezení, stanovená vnitrostátním právem (jako jsou oddíly 78 a 80 VATA 1994), jakýchkoliv vnitrostátních nároků nebo opatření k nápravě, které by jinak měla k dispozici osoba povinná k dani k vymáhání nároku podle unijního práva vyplývajícího z odpovědí Soudního dvora na první tři otázky, nebo stačí, že vnitrostátní soud nepoužije taková omezení pouze ve vztahu k jednomu z takových vnitrostátních nároků nebo opatření k nápravě?
Jakých dalších zásad se má držet vnitrostátní soud při uplatňování tohoto nároku stanoveného unijním právem, aby to bylo v souladu se zásadou efektivity stanovenou unijním právem?“
IV – Řízení před Soudním dvorem
10.
Předkládací rozhodnutí ze dne 4. listopadu 2010 bylo kanceláři Soudního dvora doručeno dne 14. prosince 2010. Svá písemná vyjádření předložily žalobkyně v původním řízení, Spojené království, Spolková republika Německo, Kyperská republika, Nizozemské království, Francouzská republika, Finská republika, jakož i Evropská komise. Jednání konaného dne 22. listopadu 2011 se zúčastnili zástupci žalobkyň v původním řízení, jakož i Spojeného království a Komise.
V – Argumenty zúčastněných
A – První, druhá a třetí předběžná otázka
11.
Komise se domnívá, že první, druhou a třetí předběžnou otázku je třeba zodpovědět v tom smyslu, že pokud osoba povinná k dani zaplatí přeplatek na DPH, kterou členský stát vybral v rozporu s požadavky stanovenými v právních předpisech Unie týkajících se DPH, je opatření k nápravě, které stanoví pouze vrácení přeplatku z hlavní částky, a jednoduché zúročení této částky slučitelné s unijním právem, pokud toto opatření směřuje k poskytnutí přiměřené náhrady nebo přiměřeného vyrovnání za nemožnost využití daných finančních prostředků a pokud vnitrostátní právní předpisy nestanoví žádné velkorysejší opatření k nápravě v souvislosti s jinými daněmi.
12.
Vlády Spojeného království, Kyperské republiky, Francouzské republiky a Spolkové republiky Německo odpovídají na první předběžnou otázku v tom smyslu, že opatření k nápravě poskytnuté členským státem, které v případě výběru DPH v rozporu s právními předpisy Unie stanoví vrácení přeplatku z hlavní částky, a jednoduché zúročení této částky podle vnitrostátních právních předpisů, je v souladu s unijním právem. Rovněž finská vláda odpovídá na první otázku v tomto smyslu a zdůrazňuje v tomto ohledu, že je třeba přihlížet k zásadě efektivity a rovnocennosti. Nizozemská vláda podobně uvádí, že unijní právo nezavazuje členské státy k tomu, aby vyplácely v rámci vracení DPH, která byla vybrána v rozporu s právními předpisy Unie, složené úroky. Za těchto okolností není podle vlád Spojeného království, Kyperské republiky ani podle nizozemské a finské vlády třeba odpovídat na druhou, třetí a čtvrtou předběžnou otázku.
13.
Pokud jde zodpovězení první, druhé a třetí předběžné otázky, zastávají žalobkyně v původním řízení názor, že opatření k nápravě, které členské státy musí přijmout za účelem vrácení DPH vybrané v rozporu s právními předpisy Unie, musí vést k vyrovnání výhody, kterou členský stát získal prostřednictvím využití hlavní částky DPH, která byla vybrána v rozporu s unijním právem. O otázce, zda má opatření k nápravě kromě vrácení přeplatku DPH z hlavní částky stanovit také jednoduché úročení, úročení na základě složených úroků nebo jinou formu úročení, musí rozhodnout vnitrostátní soudy.
B – Čtvrtá předběžná otázka
14.
Žalobkyně v původním řízení se domnívají, že na čtvrtou předběžnou otázku je třeba odpovědět v tom smyslu, že vnitrostátní omezení, které je v rozporu s unijním právem, nesmí být pro vymáhání nároků vyplývajících z unijního práva (tak jak jsou obsažena v sekcích 78 a 80), které se týká dvou různých vnitrostátních opatření k nápravě, použito ve vztahu k těmto dvěma opatřením k nápravě, pokud se osoba oprávněná k vrácení daně podle vnitrostátních právních předpisů může svobodně rozhodnout pro jedno nebo druhé opatření.
15.
Podle názoru Komise není třeba na čtvrtou otázku odpovídat. Pokud by se však Soudní dvůr přesto rozhodl odpovědět na tuto otázku, měla by odpověď znít tak, že pokud se ukáže, že oddíl 78 VATA 1994 není slučitelný s unijním právem, neměl by být vůbec používán.
VI – Právní posouzení
A – První, druhá a třetí předběžná otázka
16.
V rámci první, druhé a třetí předběžné otázky žádá předkládající soud v podstatě o objasnění, jakým způsobem je třeba úročit DPH, která byla vybrána v rozporu s právními předpisy Unie, ve prospěch osoby povinné k dani, která je oprávněna k jejímu vrácení, v takovém případě, o jaký se jedná v původním řízení. V tomto ohledu se předkládající soud zejména táže, zda musí vnitrostátní právo kromě vrácení přeplatku na dani z hlavní částky stanovit zúročení této částky „jednoduchými“ úroky (první předběžná otázka), „složenými“ úroky (druhá předběžná otázka) anebo jinými úroky, které má blíže stanovit Soudní dvůr (třetí předběžná otázka).
17.
Pod pojmem „jednoduché“ úroky předkládající soud chápe úročení, při němž nedojde ke kapitalizaci úroků z předchozích účetních období. Úročení „složenými“ úroky by naopak znamenalo, že úroky z předchozích účetních období by byly přičteny ke kapitálu, takže by se staly součástí základu pro výpočet úroků za následující období, za něž mají být úroky zaplaceny.
18.
Východiskem pro odpověď na první až třetí předběžnou otázku je zjištění, že problematika úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem nebyla výslovně upravena ani v druhé směrnici o DPH (
2
), ani v šesté směrnici (
3
).
19.
Kromě toho je třeba zdůraznit, že žalobkyně v původním řízení nepodaly žaloby na náhradu škody z důvodu porušení unijního práva Spojeným královstvím (
4
). Podle informací předkládajícího soudu není v původním řízení zpochybňováno, že nejsou splněny podmínky vzniku nároku na náhradu škody vyplývajícího z odpovědnosti státu podle unijního práva. V původním řízení se tedy jedná o žaloby na vrácení DPH vybrané v rozporu s právními předpisy Unie, které nelze kvalifikovat jako žaloby na náhradu škody.
20.
Ve světle těchto zjištění je při hledání odpovědi na první až třetí předběžnou otázku třeba vycházet z ustálené judikatury Soudního dvora, podle které jsou členské státy v zásadě povinny vrátit daně vybrané v rozporu s unijním právem (
5
). Tomu odpovídající nárok osoby povinné k dani na vrácení daně vybrané v rozporu s unijním právem představuje následek a doplnění práv vyplývajících jednotlivci z ustanovení unijního práva, podle kterých jsou taková zdanění zakázána (
6
).
21.
Za účelem soudního vymáhání takových nároků na vrácení daně, které vyplývají z unijního práva, se musí osoby oprávněné k vrácení daně obracet na soudy členských států (
7
).
22.
V případě neexistence příslušné unijní právní úpravy spadá také konkrétní procesně právní podoba žalob na vrácení daně do působnosti členských států, které však v tomto ohledu vždy musí respektovat zásadu rovnocennosti a efektivity (
8
). Jednotlivé členské státy přitom musí určit příslušné soudy a upravit procesní podmínky podávání žalob na vrácení daně, přičemž tyto podmínky nesmějí být méně příznivé než ty, které se týkají obdobných situací na základě vnitrostátního práva (zásada rovnocennosti), a že v praxi neznemožňují nebo nadměrně neztěžují výkon práv přiznaných právním řádem Unie (zásada efektivity) (
9
).
23.
Tento úkol členských států spočívající v upravení procesních podmínek uplatňování nároků fyzických a právnických osob, které vyplývají z právních předpisů Unie, a rozhodovací pravomoc, která jim v tomto ohledu přísluší, jsou tradičně shrnuty v pojmu „procesní autonomie členských států“. Tento pojem je ovšem mírně zavádějící a nepřesný. Zatímco pojem „autonomie“ zřejmě zahrnuje rozsáhlou rozhodovací pravomoc členských států při stanovování procesně právních pravidel, podle judikatury Soudního dvora taková absolutní rozhodovací pravomoc neexistuje. Soudní dvůr totiž v této judikatuře vychází z povinnosti členských států zakotvené v právních předpisech Unie spočívající v tom, aby po procesní stránce umožnily prosazování nároků vyplývajících z unijního práva (
10
). Rozhodnutí o tom, zda budou stanovena procesně právní pravidla pro vymáhání nároků vyplývajících z právních předpisů Unie, či nikoli, tedy nespadá do rozhodovací pravomoci členských států. Rozhodovací pravomoc, která členským státům přísluší při určení příslušných řízení a podmínek řízení, je na druhou stranu omezena zásadou efektivity a rovnocennosti.
24.
Zásada „procesní autonomie“ tedy členským státům nezaručuje skutečnou autonomii, nýbrž spíš určitou rozhodovací pravomoc v rámci procesně právní úpravy nároků vyplývajících z unijního práva, jejichž soudní vymáhání není konkrétně upraveno v právních předpisech Unie (
11
). „Procesní autonomie“ členských států kromě toho v judikatuře Soudního dvora nezůstala omezena na procesně právní aspekty. Vztahuje se naopak zčásti i na hmotně právní úpravu nároků vyplývajících z unijního práva (
12
), takže procesní autonomie současně zahrnuje určitou remedial autonomy členských států (
13
).
25.
Ačkoli je tedy pojem „procesní autonomie členských států“ ve dvou ohledech nepřesný, přesto se v judikatuře Soudního dvora prosadil jako zvlášť zažitá koncepce (
14
). S výhradou vysvětlení, které jsem uvedla výše, ho budu používat v dalším textu.
26.
V rámci své judikatury týkající se procesní autonomie členských států se Soudní dvůr již vícekrát vyjádřil k otázce úročení částek vybraných v rozporu s unijním právem. V tomto ohledu však jeho jednotlivé rozsudky vykazují různé nuance, na základě kterých lze odlišovat dva směry judikatury.
27.
V první řadě – především starších – rozsudků Soudní dvůr rozhodl, že problematika placení úroků z částek vybraných v rozporu s unijním právem představuje vedlejší problém, který je třeba řešit na úrovni vnitrostátního práva. Členským státům přitom zejména přísluší upravit otázku zaplacení úroků včetně okamžiku, od kterého je třeba úroky počítat, jakož i otázku úrokové sazby. V tomto smyslu Soudní dvůr rozhodl v rozsudcích Roquette Frères v. Komise (
15
) a Express Dairy Foods (
16
). Tento směr judikatury byl potvrzen mj. v rozsudku Ansaldo Energia (
17
) a v rozsudku N (
18
).
28.
V druhé řadě – především novějších – rozsudků Soudní dvůr naopak rozhodl, že osobě povinné k dani přísluší podle právních předpisů Unie nárok na zaplacení úroků z daní vybraných v rozporu s unijním právem. U zrodu tohoto směru judikatury stál rozsudek Metallgesellschaft a další (
19
), ve kterém se Soudní dvůr musel zabývat případem zálohy na daň vybrané v rozporu s unijním právem. V tomto rozsudku sice nejprve potvrdil svou starší judikaturu, podle které je věcí vnitrostátního zákonodárce, aby upravil všechny vedlejší otázky související s vrácením neprávem vybraných daní, jako například otázku úpravy placení úroků, včetně okamžiku, od kterého je třeba úroky počítat, jakož i otázku úpravy úrokové sazby (
20
). Následně však konstatoval, že v případě předčasné splatnosti daní, která je v rozporu s unijním právem, právní předpisy Unie požadují přiznání úroků. V tomto ohledu zejména uvedl, že právní norma Unie, která brání předčasné splatnosti daně, poskytuje osobě povinné k dani nárok na úroky, které narostly na záloze na dani v období mezi zaplacením zálohy, která je v rozporu s unijním právem, a splatností této platby, která je v souladu s unijním právem (
21
).
29.
Tento nový směr judikatury byl potvrzen v rozsudcích Test Claimants in the FII Group Litigation (
22
) a Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (
23
). Oba rozsudky navíc jasně dokazují, že argumentaci rozvinutou v rozsudku Metallgesellschaft a další, týkající se záloh na dani, které byly vybrány v rozporu s unijním právem, lze použít i na takové případy, kdy výběr daně byl celkově v rozporu s unijním právem. To je také logické. Za účelem odůvodnění nároku na úroky, který vyplývá z právních předpisů Unie a vzniká na základě záloh na dani vybraných v rozporu s unijním právem, Soudní dvůr vychází ze zjištění, že osoba povinná k dani utrpěla ztráty představované nemožností disponovat peněžními částkami v důsledku předčasné splatnosti daně, přičemž tyto ztráty je třeba kvalifikovat jako částky, které si členský stát ponechal, anebo mu byly zaplaceny v rozporu s unijním právem (
24
). Jelikož i výběr daní provedený v rozporu s unijním právem vede k nemožnosti disponovat s odvedenými částkami až do okamžiku jejich vrácení, neexistuje zjevný důvod pro to, aby bylo rozlišováno mezi nárokem na úroky, který vyplývá z právních předpisů Unie a osobě povinné k dani přísluší v kontextu záloh na dani vybraných v rozporu s unijním právem, a takovým nárokem v kontextu plateb daně provedených v rozporu s unijním právem per se.
30.
Z těchto úvah vyplývá, že členské státy, které vybraly daně v rozporu s unijním právem, mají podle novější judikatury Soudního dvora v zásadě jak povinnost k vrácení daní vybraných v rozporu s unijním právem, tak povinnost k zaplacení úroků za účelem vyrovnání nemožnosti disponovat s odvedenými částkami. Osobě povinné k dani tak přísluší jak právo na vrácení daně, tak právo na vyplacení úroků. Tato práva osoby povinné k dani vznikají na základě těch ustanovení unijního práva, podle kterých jsou vybrané daně zakázány.
31.
Podle judikatury týkající se procesní autonomie členských států je konkrétní hmotně právní a procesně právní úprava nároku na úroky, který vyplývá z právních předpisů Unie a přísluší osobě povinné k dani, věcí členských států. Členským státům tedy přísluší, aby při dodržení zásad efektivity a rovnocennosti určily podmínky úročení. K těmto podmínkám patří také rozhodnutí, zda k úročení dojde na základě systému „jednoduchých úroků“ nebo na základě systému „složených úroků“.
32.
Z úvah předkládajícího soudu vyplývá, že Spojené království splnilo svou povinnost, která pro něj vyplývá z právních předpisů Unie a spočívá v přiznání nároku na úroky osobě povinné k dani, která je oprávněna k vrácení daně. Je naopak sporné, zda Spojené království porušilo při určení podmínek získání tohoto nároku na úroky zásadu efektivity nebo zásadu rovnocennosti, když bylo zaručeno pouze zúročení hlavní částky daně jednoduchým úrokem.
33.
Podle mého názoru lze na otázku, zda byla dodržena zásada efektivity, odpovědět bez dalšího kladně.
34.
Podle ustálené judikatury zásada efektivity členským státům zakazuje v praxi znemožňovat nebo nadměrně ztěžovat výkon práv přiznaných právním řádem Unie (
25
). V rámci určení podmínek nároku na úroky, který vyplývá z právních předpisů Unie, by tedy porušení zásady efektivity přicházelo v úvahu, pouze pokud by bylo úročení nakonec tak nízké, že by tím byla příliš ohrožena podstata nároku na úroky, který vyplývá z právních předpisů Unie.
35.
V tomto ohledu z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že Spojené království zaplatilo z DPH vybrané od žalobkyň v původním řízení v rozporu s unijním právem úroky podle oddílu 78 VATA 1994.
36.
Úroky splatné podle oddílu 78 VATA 1994 se vypočtou podle oddílu 197 Finance Act 1996 a Air Passenger Duty and Other Indirect Taxes (Interest Rate) Regulations 1998. Tato ustanovení v podstatě znamenají, že od roku 1998 jsou pro účely oddílu 78 sazby stanoveny vzorcem, který odkazuje na průměrnou základní úrokovou sazbu z úvěrů šesti clearingových bank; tato sazba se nazývá „referenční sazba“. Pro období mezi rokem 1973 a rokem 1998 jsou sazby uvedeny v tabulce 7 Regulations 1998. Úroková sazba použitelná podle oddílu 78 je referenční sazba snížená o 1 %. Oddíl 78 definuje také „rozhodné období“, za které jsou úroky splatné. V původním řízení toto období začíná dnem, kdy Commissioners obdrželi přeplatek, a končí dnem, kdy Commissioners schválili zaplacení částky, ze které mají být zaplaceny úroky.
37.
Na základě těchto ustanovení Spojené království vrátilo žalobkyním v původním řízení DPH, která byla obdržena mezi lety 1973 a 2004 v rozporu s unijním právem, ve výši přibližně 204774763 GBP spolu s jednoduchým úrokem ve výši 268159135 GBP. V důsledku toho byl žalobkyním v původním řízení přiznán nárok na jednoduché úroky podle oddílu 78 VATA 1994, podle kterého částka úroků rostoucí po dobu třiceti let (268159135 GBP) převyšuje hlavní částku DPH (204774763 GBP) o více než 25 %. Takovéto úročení podle oddílu 78 VATA 1994 podle mého názoru bez dalšího splňuje požadavky vyplývající ze zásady efektivity.
38.
Otázku, zda jednoduché úročení podle oddílu 78 VATA 1994 splňuje v takovém řízení, jako je toto, také požadavky vyplývající ze zásady rovnocennosti, však naopak nelze zodpovědět tak snadno.
39.
Zásada rovnocennosti podle ustálené judikatury vyžaduje, aby se všechna pravidla použitelná na žaloby používala bez rozdílu na opravné prostředky odvíjející se od porušení unijního práva nebo obdobné žaloby odvíjející se od porušení vnitrostátního práva (
26
). Pro projednávanou věc to znamená, že podmínky vzniku nároku na úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem nemohou být méně příznivé než podmínky, které se týkají obdobných nároků na úroky, které vyplývají z porušení vnitrostátního práva (dále jen „obdobné vnitrostátní nároky na úroky“). V tomto ohledu je předpokladem podobnosti vnitrostátních nároků na úroky, které mají být použity jako srovnávací základ, to, že mohou být s ohledem na svůj předmět a základní prvky považovány za podobné (
27
).
40.
K zodpovězení otázky týkající se dodržení zásady rovnocennosti musí předkládající soud, který má pouze zprostředkované informace o podmínkách úročení nároků na vrácení daně uplatňovaných vůči státu, následně přezkoumat, zda podmínky, které platí pro úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem podle oddílu 78 VATA 1994, odpovídají podmínkám platným pro obdobné vnitrostátní nároky na úroky, či nikoli.
41.
V této souvislosti je třeba upozornit na to, že strany účastnící se tohoto řízení vymezují okruh obdobných vnitrostátních nároků na úroky, které mají být použity jako srovnávací kritérium, různě.
42.
Podle názoru Komise má být v rámci přezkumu zásady rovnocennosti provedeno srovnání mezi úročením DPH vybrané v rozporu s unijním právem a úročením v případě protiprávního výběru jiných daní. V souladu s tímto přístupem by tedy muselo být úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem srovnáváno s úročením, které je podle vnitrostátních právních předpisů stanoveno pro případ protiprávního výběru přímých nebo nepřímých daní kromě DPH.
43.
Vláda Spojeného království naopak uvádí, že úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem lze srovnávat pouze s úročením protiprávně vybraných nepřímých daní, ale nikoli s úročením protiprávně vybraných přímých daní.
44.
Podle názoru nizozemské vlády (
28
) zásada rovnocennosti v takovém případě, o jaký se jedná v projednávané věci, naopak vyžaduje, aby bylo s žalobami na vrácení protiprávně vybrané DPH nakládáno stejně jako s vnitrostátními žalobami na vrácení podobných poplatků či daní. V souladu s tímto přístupem by tedy muselo být nejprve zjištěno, jaké daně a poplatky jsou srovnatelné s DPH. Následně by musely být srovnány podmínky úročení v případě protiprávního výběru takových obdobných daní a poplatků s podmínkami úročení v oblasti DPH.
45.
Francouzská vláda (
29
) v tomto ohledu odkazuje na judikaturu Soudního dvora, podle které je vnitrostátní úprava vracení daně v souladu se zásadou rovnocennosti, pokud je použitelná stejným způsobem na všechny žaloby nezávisle na tom, zda se tyto žaloby zakládají na porušení unijního práva nebo vnitrostátního práva, jestliže se jedná o tentýž druh daní nebo poplatků.
46.
Tyto různící se úvahy Komise, vlády Spojeného království a nizozemské a francouzské vlády jasně ukazují, že konkrétní zjišťování obdobných vnitrostátních nároků na úroky se může v případě jako je tento projevit jako velmi obtížné.
47.
Za účelem zjišťování obdobných vnitrostátních nároků na úroky musí předkládající soud vycházet z podstatných znaků nároku na úroky z protiprávně vybrané DPH, který vyplývá z právních předpisů Unie. Obdobné jsou v tomto ohledu v každém případě nároky na úroky z nepřímých daní vybraných v rozporu s vnitrostátním právem. Otázku, zda je třeba posuzovat nároky na úroky z přímých daní nebo poplatků vybraných v rozporu s vnitrostátním právem v případě, jako je tento, rovněž za obdobné vnitrostátní nároky na úroky, však nelze zodpovědět in abstracto (
30
). Pokud tato otázka vycházející z původního řízení vyvstane de facto v rámci přezkumu zásady rovnocennosti, měl by předkládající soud odůvodněně požádat Soudní dvůr v nové žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce o podrobnější objasnění týkající se obdobnosti relevantních vnitrostátních nároků na úroky.
48.
Pokud předkládající soud s přihlédnutím ke shora uvedeným úvahám nakonec dospěje k závěru, že existuje více obdobných vnitrostátních nároků na úroky, jejichž podmínky vzniku jsou upraveny rozdílně, nedochází k porušení zásady rovnocennosti již tehdy, když DPH vybraná v rozporu s unijním právem nebyla zúročena v souladu s nejpříznivějšími podmínkami, které platí pro jeden nebo více obdobných vnitrostátních nároků na úroky. Podle ustálené judikatury totiž nelze zásadu rovnocennosti vykládat tak, že ukládá členským státům povinnost rozšířit svůj nejvýhodnější vnitrostátní režim na všechny žaloby podané v určité oblasti práva (
31
).
49.
Vzhledem ke všem výše uvedeným úvahám je třeba odpovědět na první, druhou a třetí předběžnou otázku v tom smyslu, že osobě povinné k dani, která zaplatila přeplatek na DPH, kterou členský stát vybral v rozporu s požadavky unijních právních předpisů v oblasti DPH, přísluší podle unijního práva právo na vrácení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, jakož i právo na zúročení hlavní částky daně, která má být vrácena. Otázka, zda má ke zúročení hlavní částky daně, která má být vrácena, dojít na základě systému „jednoduchých úroků“ nebo naopak na základě systému „složených úroků“, se týká podmínek nároku na úroky vyplývajícího z právních předpisů Unie, které mají členské státy stanovit při dodržení zásady efektivity a zásady rovnocennosti.
B – Čtvrtá předběžná otázka
50.
V rámci své čtvrté předběžné otázky žádá předkládající soud o objasnění toho, jaký postup ukládá unijní právo v případě, že jednoduché úročení podle oddílu 78 VATA 1994 z přeplatku na DPH vybrané v období od roku 1973 do roku 2004 nesplní požadavky vyplývající ze zásady efektivity zakotvené v právu Unie.
51.
Jak jsem již uvedla, jednoduché úročení podle oddílu 78 VATA 1994 z přeplatku na DPH vybrané v období od roku 1973 do roku 2004 je bez dalšího slučitelné se zásadou efektivity. Toto zjištění však neznamená, že je třeba pokládat čtvrtou předběžnou otázku za bezpředmětnou. Z tvrzení předkládajícího soudu týkajících se souvislostí čtvrté předběžné otázky totiž vyplývá, že tato předběžná otázka se – i přes výslovný poukaz na zásadu efektivity – týká v podstatě účinků zásady rovnocennosti.
52.
Za účelem lepšího pochopení čtvrté předběžné otázky je nejprve třeba zabývat se různými právními základy, ze kterých vychází úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem a které jsou předmětem diskuze v původním řízení. Z předkládacího rozhodnutí zejména vyplývá, že kromě nároku na jednoduché úroky podle oddílu 78 VATA 1994 přichází do úvahy ještě dva další vnitrostátní právní základy nebo nápravná opatření. V tomto ohledu se má jednat zejména o takzvaný mistake-based claim na straně jedné a takzvaný Woolwich claim na straně druhé. Použití obou těchto právních základů podle Common law je podle vysvětlení předkládajícího soudu vyloučeno v důsledku použitelnosti oddílu 78 VATA 1994.
53.
Pro případ, že se ukáže, že vyloučení těchto právních základů podle Common law v důsledku použitelnosti oddílu 78 VATA 1994 v rámci zodpovězení první až třetí předběžné otázky je v rozporu s unijním právem, navrhuje předkládající soud, že by mohlo být dosaženo řešení, které je v souladu s unijním právem, kdyby bylo žalobkyním v původním řízení umožněno uplatnit Woolwich claim, zatímco použití mistake-based claim by zůstalo vyloučeno.
54.
Za těchto okolností předkládající soud ve své čtvrté předběžné otázce v podstatě žádá o vysvětlení, zda by v případě konstatovaného rozporu oddílu 78 a oddílu 80 VATA 1994 s unijním právem mohlo nepoužití omezení, které je v nich obsaženo, vést ve vztahu k Woolwich claim v původním řízení k úročení, které je v souladu s unijním právem, anebo zda by omezení obsažená v oddílech 78 a 80 VATA 1994, měla navíc zůstat nepoužita ve vztahu ke všem právním základům nebo nápravným opatřením podle Common law.
55.
Ve svých písemných i ústních vyjádřeních žalobkyně v původním řízení v tomto ohledu uvedly (
32
), že právní základy podle Common law, které jsou relevantní v původním řízení, se vyznačují zásadou volné konkurence nároků, takže se oprávněná osoba – za předpokladu existence všech podmínek použití – může podle vlastního uvážení rozhodnout pro jeden z nároků, z nichž si může vybrat. Pro oba nároky podle Common law (mistake-based claim a Woolwich claim), které měly žalobkyně v původním řízení na výběr, platí šestiletá promlčecí lhůta. V případě Woolwich claim tato lhůta začíná běžet již od okamžiku zaplacení, v případě mistake-based claim začíná naopak běžet až od okamžiku, kdy se osoba oprávněná k náhradě dozvěděla o protiprávnosti své platby nebo se o ní měla dozvědět. Jelikož žalobkyně v původním řízení podle vlastních vyjádření uplatnily své nároky během šestileté lhůty od okamžiku, kdy se dozvěděly o protiprávnosti, měly zvláštní zájem na tom, aby se v původním řízení mohly opírat o mistake-based claim jako právní základ.
56.
Za účelem zodpovězení čtvrté předběžné otázky je třeba vycházet ze zásady, že stanovení podmínek úročení daní, které byly vybrány v rozporu s unijním právem, přísluší členským státům, a to s přihlédnutím k zásadě efektivity a rovnocennosti. V této souvislosti jsem již dospěla k závěru, že jednoduché úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem podle oddílu 78 VATA 1994 stanovené Spojeným královstvím splňuje požadavky vyplývající ze zásady efektivity (
33
).
57.
Otázku, zda toto jednoduché úročení podle oddílu 78 VATA 1994, a s tím spjaté vyloučení dalších právních základů podle Common law splňuje také požadavky vyplývající ze zásady rovnocennosti, musí zodpovědět předkládající soud podle již objasněných kritérií (
34
). V rámci čtvrté předběžné otázky tento soud přitom musí odpovědět především na otázku, zda osoba povinná k dani, která požaduje vrácení obdobných daní nebo poplatků vybraných v rozporu s vnitrostátním právem včetně úroků, si může svobodně zvolit právní základ pro vznik nároků na úroky podle Common law nebo případně podle zákona, a tudíž se rozhodnout – za předpokladu existence všech podmínek použití – pro Woolwich claim, mistake based claim nebo pro jiný právní základ, a sám tak určit podmínky úročení.
58.
Pokud předkládající soud v tomto ohledu dospěje k závěru, že podmínky úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem jsou méně příznivé než podmínky vzniku obdobných vnitrostátních nároků na úroky, protože osoby povinné k dani mohou určit promlčecí lhůtu, jakož i další znaky obdobných vnitrostátních nároků na úroky zvolením si právního základu, zatímco toto není možné v případě úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, bylo by třeba použít příznivější podmínky, které platí pro obdobné vnitrostátní nároky na úroky, také na úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, a umožnit tak osobám povinným k dani svobodnou volbu právního základu.
59.
Za účelem zajištění úplné účinnosti unijního práva je předkládající soud v tomto případě povinen, je-li to nezbytné, nepoužít ustanovení vnitrostátního práva, která brání úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem podle příznivějších podmínek, které platí pro obdobné vnitrostátní nároky na úroky, a použít ta ustanovení vnitrostátního práva, která stanoví příznivější podmínky pro obdobné vnitrostátní nároky, v případě nároků na úroky vyplývajících z unijního práva (
35
). Tato povinnost vyplývá bezprostředně z přímého účinku a aplikační přednosti (
36
) ustanovení unijního práva, ze kterých vyplývá nárok na úroky osoby povinné k dani, která má nárok na vrácení daně.
60.
Přesto je také na tomto místě třeba znovu připomenout, že zásadu rovnocennosti nelze vykládat tak, že ukládá členským státům povinnost rozšířit svůj nejvýhodnější vnitrostátní režim na obdobné žaloby týkající se úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem (
37
). Pokud by se tedy ukázalo, že osoby povinné k dani, které jsou oprávněny k vrácení daně, mohou určit promlčecí lhůtu a další podmínky úročení volbou právního základu, pouze pokud jde o některé obdobné vnitrostátní nároky na úroky, zatímco toto je pro jiné obdobné vnitrostátní nároky na úroky vyloučeno, smí členský stát tuto svobodnou volbu právního základu vyloučit i pro případy úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem.
61.
Vzhledem ke všem shora uvedeným úvahám je třeba odpovědět na čtvrtou předběžnou otázku v tom smyslu, že pokud předkládající soud dospěje k závěru, že podmínky úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, které jsou v původním řízení předmětem sporu, jsou méně příznivé než podmínky obdobných vnitrostátních nároků na úroky, a že tudíž došlo k porušení zásady rovnocennosti, je povinen vykládat a používat ustanovení vnitrostátního práva v tom smyslu, že DPH vybraná v rozporu s unijním právem se úročí podle příznivějších podmínek, které platí pro obdobné vnitrostátní nároky.
VII – Závěry
62.
Na základě výše uvedených úvah navrhuji, aby Soudní dvůr odpověděl na předběžné otázky takto:
„1)
Osobě povinné k dani, která zaplatila přeplatek na DPH, kterou členský stát vybral v rozporu s požadavky unijních právních předpisů v oblasti DPH, přísluší podle unijního práva právo na vrácení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, jakož i právo na zúročení hlavní částky daně, která má být vrácena. Otázka, zda má k zúročení hlavní částky daně, která má být vrácena, dojít na základě systému ‚jednoduchých úroků‘, nebo naopak na základě systému ‚složených úroků‘, se týká podmínek nároku na úroky vyplývajícího z právních předpisů Unie, které mají členské státy stanovit při dodržení zásady efektivity a zásady rovnocennosti.
2)
Pokud předkládající soud dospěje k závěru, že podmínky úročení DPH vybrané v rozporu s unijním právem, které jsou v původním řízení předmětem sporu, jsou méně příznivé než podmínky obdobných vnitrostátních nároků na úroky, a že tudíž došlo k porušení zásady rovnocennosti, je povinen vykládat a používat ustanovení vnitrostátního práva v tom smyslu, že DPH vybraná v rozporu s unijním právem se úročí podle příznivějších podmínek, které platí pro obdobné vnitrostátní nároky.“
(
1
) – Původní jazyk stanoviska: němčina. Jednací jazyk: angličtina.
(
2
) – Druhá směrnice Rady 67/228/EHS ze dne 11. dubna 1967 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Struktura a způsoby použití společného systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 71, s. 1303).
(
3
) – Šestá směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 23).
(
4
) – Podle ustálené judikatury nebrání unijní právo tomu, aby byla podána žaloba na náhradu škody z důvodu porušení unijního práva současně se žalobou na vydání bezdůvodného obohacení; viz jen rozsudek ze dne 20. října 2011, Danfoss a Sauer-Danfoss (C-94/10, Sb. rozh. s. I-9963, bod 32).
(
5
) – Rozsudky ze dne 15. září 2011, Accor (C-310/09, Sb. rozh. s. I-8115, bod 71), ze dne 2. října 2003, Weber’s Wine World a další (C-147/01, Recueil, s. I-11365, bod 93), a ze dne 8. března 2001, Metallgesellschaft a další (C-397/98 a C-410/98, Recueil, s. I-1727, bod 84).
(
6
) – Viz jen rozsudky Danfoss a Sauer-Danfoss (citovaný v poznámce pod čarou 4, bod 20), ze dne 6. září 2011, Lady & Kid a další (C-398/09, Sb. rozh. s. I-7375, bod 17), ze dne 28. ledna 2010, Direct Parcel Distribution Belgium (C-264/08, Sb. rozh. s. I-731, bod 45), ze dne 14. ledna 1997, Comateb a další (C-192/95 až C-218/95, Recueil, s. I-165, bod 20), a ze dne 9. listopadu 1983, San Giorgio (199/82, Recueil, s. 3595, bod 12).
(
7
) – SFEU poskytuje jednotlivcům přímé právo podat žalobu k ESD pouze v některých velice specifických řízeních, jako například právo fyzických nebo právnických osob podat žalobu podle čl. 263 čtvrtého pododstavce SFEU, článku 268 SFEU nebo článku 270 SFEU. V tomto smyslu viz rovněž Basedow, J., „Der Europäische Gerichtshof und das Privatrecht“, Archiv für die civilistische Praxis, svazek 210 (2010), s. 157, 192 a 193, který v nemožnosti soukromých osob předkládat spory týkající se práv vyplývajících z právních předpisů Unie k rozhodnutí unijním soudům spatřuje neuspokojivou nesoudržnost procesních a hmotně právních předpisů Unie.
(
8
) – Viz jen rozsudky Danfoss a Sauer-Danfoss (citovaný v poznámce pod čarou 4, bod 24), ze dne 6. října 2005, MyTravel (C-291/03, Sb. rozh. s. I-8477, bod 17), a Weber’s Wine World a další (citovaný výše v poznámce pod čarou 5, bod 103).
(
9
) – Viz jen rozsudky Accor (citovaný výše v poznámce pod čarou 5, bod 79), ze dne 8. července 2010, Bulicke (C-246/09, Sb. rozh. s. I-7003, bod 25), ze dne 13. března 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C-524/04, Sb. rozh. s. I-2107, bod 111), a ze dne 12. prosince 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04, Sb. rozh. s. I-11753, bod 203).
(
10
) – Viz k tomu již rozsudek ze dne 16. prosince 1976, Rewe-Zentralfinanz und Rewe-Zentral (33/76, Recueil, s. 1989), který je pokládán za stěžejní rozsudek, pokud jde o koncepci procesní autonomie členských států v judikatuře Soudního dvora. V tomto rozsudku, který se týkal slučitelnosti lhůt, které byly ve vnitrostátních právních předpisech stanoveny pro soudní vymáhání nároků vyplývajících z unijního práva, s unijním právem, Soudní dvůr spojil koncepci procesní autonomie členských států se zásadou loajální spolupráce mezi Unií a členskými státy, která je nyní upravena v čl. 4 odst. 3 SEU. Z této zásady vyvodil především to, že úkol spočívající v zajištění právní ochrany, která pro občany vyplývá z přímého účinku unijního práva, mají na starosti vnitrostátní soudy. Cílem tohoto úkolu členských států je zajištění účinnosti unijního práva a je úzce spjat se zásadou účinné soudní ochrany, resp. se základním právem na účinný procesní prostředek podle článku 47 Listiny základních práv. K těmto souvislostem mezi povinnostmi členských států zakotvenými v článku 4 SEU, zajištěním plné účinnosti unijního práva a zásadou účinné soudní ochrany, resp. základním právem na účinný procesní prostředek podle článku 47 Listiny základních práv viz jen rozsudek ze dne 15. dubna 2008, Impact (C-268/06, Sb. rozh. s. I-2483, bod 41 a násl.).
(
11
) – K tomu viz zejména Kakouris, C. N., „Do the Member States possess judicial procedural ‚autonomy‘?“, CMLR 1997, s. 1389 a násl. Viz také Van Gerven, W., „Of Rights, Remedies and Procedures“, CMLR 2000, s. 501, 502, který mj. navrhuje, aby byl pojem „procesní autonomie“ nahrazen pojmem „procesní příslušnost členských států“. V tomto smyslu též Delicostopoulos, J., „Towards European Procedural Primacy in National Legal Systems“, ELJ 2003, s. 599 a násl., který v této souvislosti vychází z kombinace procesní příslušnosti členských států a přednosti procesního unijního práva.
(
12
) – Viz jen rozsudek ze dne 4. července 2006, Adeneler a další (C-212/04, Sb. rozh. s. I-6057, bod 90 a násl.), v němž se Soudní dvůr mj. obrací k zásadě procesní autonomie za účelem zodpovězení otázky, jaká opatření, resp. sankce musí členské státy stanovit s cílem čelit nerespektování nároků vyplývajících z unijního práva, které je předmětem diskuze v projednávané věci. V tomto smyslu i rozsudky ze dne 7. září 2006, Marrosu a Sardino (C-53/04, Sb. rozh. s. I-7213, body 50 a násl.), a Vassallo (C-180/04, Sb. rozh. s. I-7251, body 35 a násl.).
(
13
) – K tomu viz Trstenjak, V./Beysen, E., „European Consumer Protection Law: Curia semper dabit remedium?“, C. M. L. Rev. 2011, s. 95, 104 a násl.
(
14
) – K roli procesní autonomie členských států v systému evropského občanského práva procesního viz také Wagner, G., in: Stein/Jonas, Kommentar zur Zivilprozessordnung, 22. vydání, Tübingen 2011, Úvod k článku 1, body 68 a 69.
(
15
) – Rozsudek ze dne 21. května 1976, Roquette Frères v. Komise (26/74, Recueil, s. 677, body 11 a 12).
(
16
) – Rozsudek ze dne 12. června 1980, Express Dairy Foods (130/79, Recueil, s. 1887, body 16 a 17).
(
17
) – Rozsudek ze dne 15. září 1998, Ansaldo Energia a další (C-279/96, C-280/96 a C-281/96, Receuil, s. I-5025, bod 28).
(
18
) – Rozsudek ze dne 7. září 2006, N (C-470/04, Sb. rozh. s. I-7409, bod 60).
(
19
) – Rozsudek ze dne 8. března 2001, Metallgesellschaft a další (C-397/98 a C-410/98, Recueil, s. I-1727)
(
20
) – Tamtéž, bod 86.
(
21
) – Tamtéž, body 87 a 89.
(
22
) – Citovaný výše v poznámce pod čarou 9, bod 202 a násl.
(
23
) – Citovaný výše v poznámce pod čarou 9, bod 112.
(
24
) – Viz zejména rozsudek Test Claimants in the FII Group Litigation (citovaný výše v poznámce pod čarou 9, bod 205).
(
25
) – Viz jen rozsudky Accor (citovaný výše v poznámce pod čarou 5, bod 79), a ze dne 30. června 2011, Meilicke a další (C-262/09, Sb. rozh. s. I-5669, bod 55).
(
26
) – Viz rozsudky ze dne 15. dubna 2010, Barth (C-542/08, Sb. rozh. s. I-3189, bod 19), ze dne 26. ledna 2010, Transportes Urbanos y Servicios Generales (C-118/08, Sb. rozh. s. I-635, bod 33), a ze dne 19. září 2006, i-21 Germany a Arcor, (C-392/04 a C-422/04, Sb. rozh. s. I-8559, bod 62).
(
27
) – Viz jen rozsudky Transportes Urbanos y Servicios Generales (citovaný výše v poznámce pod čarou 26, bod 35), Bulicke (citovaný výše v poznámce pod čarou 9, bod 28), a ze dne 16. května 2000, Preston a další (C-78/98, Recueil, s. I-3201, bod 49).
(
28
) – Písemné vyjádření nizozemské vlády, bod 21.
(
29
) – Písemné vyjádření francouzské vlády, bod 55.
(
30
) – V těchto souvislostech viz také rozsudek ze dne 15. března 2007, Reemtsma Cigarettenfabriken (C-35/05, Sb. rozh. s. I-2425, bod 43 a násl.), v němž Soudní dvůr v rámci posuzování srovnatelnosti přímých nepřímých daní dospěl k závěru, že systém přímých daní jako celek nevykazuje žádný vztah k systému DPH.
(
31
) – Rozsudky Bulicke (citovaný výše v poznámce pod čarou 9, bod 27), Transportes Urbanos y Servicios Generales (citovaný výše v poznámce pod čarou 26, bod 34); ze dne 29. října 2009, Pontin (C-63/08, Sb. rozh. s. I-10467, bod 45), a Ansaldo Energia a další (citovaný výše v poznámce pod čarou 17 bod 29).
(
32
) – Písemné vyjádření, body 34 a násl. a 112 a násl.
(
33
) – Viz bod 33 a násl. tohoto stanoviska.
(
34
) – Viz body 38 a násl. tohoto stanoviska.
(
35
) – Viz jen rozsudky ze dne 15. července 2010, Purrucker (C-256/09, Sb. rozh. s. I-7353, bod 99), ze dne 14. ledna 2010, Kyrian (C-233/08, Sb. rozh. s. I-177, bod 61), a ze dne 8. listopadu 2005, Leffler (C-443/03, Sb. rozh. s. I-9611, bod 51).
(
36
) – K aplikační přednosti, jakož i k přímým účinkům unijního práva srov. jen posudek 1/09 ze dne 8. března 2011 (Sb. rozh. s. I-2099, bod 65), a posudek 1/91 ze dne 14. prosince 1991 (Recueil, s. I-6079, bod 21).
(
37
) – K tomu viz judikatura citovaná v poznámce pod čarou 31.