62017CC0249
CONCLUSIONES DE LA ABOGADO GENERAL
SRA. JULIANE KOKOTT
presentadas el 3 de mayo de 2018 (
1
)
Asunto C‑249/17
Ryanair Ltd
contra
The Revenue Commissioners
[Petición de decisión prejudicial planteada por la Supreme Court (Tribunal Supremo, Irlanda)]
«Procedimiento prejudicial — Legislación tributaria — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido — Concepto de “sujeto pasivo” — Gastos de adquisición de servicios para la compra de todas las participaciones de una empresa — Derecho de deducción — Absorción fallida de un competidor»
I. Introducción
1.
El presente litigio gira de nuevo en torno a la interpretación del concepto de «sujeto pasivo» y a la determinación de la «actividad económica» a efectos del artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA. (
2
) Este procedimiento brinda al Tribunal de Justicia la oportunidad de concretar el ámbito de aplicación de su jurisprudencia relativa a la deducción del impuesto soportado por parte de las sociedades de cartera.
2.
En el año 2006, la compañía aérea Ryanair intentó absorber a la compañía aérea irlandesa Aer Lingus. Aunque la absorción fracasó por razones inherentes al Derecho de la competencia, Ryanair ya había hecho frente a cuantiosos gastos en concepto de servicios de asesoramiento y de otro tipo en relación con la absorción proyectada. Por lo tanto, Ryanair solicitó la deducción del impuesto soportado correspondiente, que fue rechazada por la Administración tributaria irlandesa.
3.
En la jurisprudencia del Tribunal de Justicia ya se ha reconocido que el derecho a deducir el impuesto soportado se puede ejercer también por las inversiones fallidas. Sin embargo, en el presente asunto, el litigio se suscita por el hecho de que, conforme a la jurisprudencia, la mera adquisición y tenencia de acciones no constituye una actividad económica a efectos de la Directiva del IVA. Por lo tanto, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, una sociedad de cartera cuyo único objeto sea la adquisición de participaciones en otras empresas tampoco tiene derecho de deducción. (
3
)
4.
Sin embargo, al contrario de la situación clásica de una sociedad de cartera, en este asunto, era una empresa plenamente operativa (y, por tanto, un sujeto pasivo) quien pretendía efectuar una «absorción estratégica» de una empresa competidora. Por lo tanto, se plantea la cuestión de si la restricción del derecho de deducción que se deriva de la jurisprudencia sobre sociedades de cartera (
4
) realmente es aplicable al presente asunto. La dimensión económica del asunto solo se comprende si, desde una consideración funcional, se atiende a la relevancia de la compra de participaciones para la actividad económica ya existente.
II. Marco jurídico
5.
El marco jurídico del Derecho de la Unión del presente asunto lo constituyen las disposiciones de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (
5
) (en lo sucesivo, «Sexta Directiva»), aplicables en el período impositivo pertinente, cuyo contenido coincide con el de las correspondientes disposiciones de la Directiva 2006/112/CE (en lo sucesivo, «Directiva del IVA»). (
6
)
6.
El artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA (anteriormente, artículo 4, apartados 1 y 2, de la Sexta Directiva) establece lo siguiente:
«1.   Serán considerados “sujetos pasivos” quienes realicen con carácter independiente, y cualquiera que sea el lugar de realización, alguna actividad económica, cualesquiera que sean los fines o los resultados de esa actividad.
Serán consideradas “actividades económicas” todas las actividades de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las actividades extractivas, las agrícolas y el ejercicio de profesiones liberales o asimiladas. En particular será considerada actividad económica la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.»
7.
Con arreglo al artículo 167 de la Directiva del IVA, el derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible. El artículo 168 de dicha Directiva (anteriormente, junto con la primera disposición, artículo 17 de la Sexta Directiva) dispone lo siguiente:
«En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes:
a)
el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo.»
III. Hechos, litigio principal y cuestiones prejudiciales
8.
La recurrente en el litigio principal, Ryanair Ltd (en lo sucesivo, «Ryanair»), es una compañía aérea privada con domicilio social en Irlanda. El 23 de octubre de 2006, realizó una oferta pública de adquisición formal con el fin de adquirir todas las acciones de Aer Lingus. Aer Lingus es la antigua compañía aérea estatal de Irlanda, cuyas acciones fueron admitidas a cotización en bolsa el 2 de octubre de 2006, tras la privatización que tuvo lugar ese mismo año.
9.
Mediante Decisión de 27 de junio de 2007, la Comisión declaró que esta concentración era incompatible con el mercado común, (
7
) por lo que Ryanair solo pudo adquirir aproximadamente el 29 % de las acciones de Aer Lingus.
10.
Ryanair adquirió prestaciones de servicios sujetas al IVA en relación con la oferta pública de adquisición y solicitó la correspondiente deducción de dicho impuesto. Los Revenue Commissioners [Administración Tributaria y Aduanera (Irlanda), parte recurrida en el litigio principal] rechazaron tal deducción.
11.
Ryanair recurrió la resolución denegatoria inicialmente ante la Tax Appeals Commission (Comisión de Recurso en Materia Tributaria, Irlanda) y después, por la vía contencioso-administrativa, ante la Circuit Court (Tribunal Regional, Irlanda). Este órgano jurisdiccional hizo una apreciación de los hechos vinculante y, en una suerte de procedimiento prejudicial nacional, remitió a la High Court (Tribunal Superior, Irlanda) la cuestión jurídica de si, en las circunstancias del litigio principal, existía derecho de deducción. La High Court (Tribunal Superior) también llegó a la conclusión de que Ryanair no tenía derecho de deducción.
12.
Ryanair recurrió la resolución de la High Court (Tribunal Superior) ante la Supreme Court (Tribunal Supremo, Irlanda). Mediante resolución de 8 de mayo de 2017, recibida en el Tribunal de Justicia el 12 de mayo de 2017, la Supreme Court (Tribunal Supremo) suspendió el procedimiento y planteó al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales con arreglo al artículo 267 TFUE:
«1)
¿La intención de prestar en el futuro servicios de gestión a una empresa por la que se ha presentado una oferta de adquisición, en el caso de que la oferta tenga éxito, es suficiente para acreditar que el potencial adquirente desarrolla una actividad económica a efectos del artículo 4 de la [Sexta Directiva], de modo que el IVA cargado al potencial adquirente por los bienes que se le entreguen o los servicios que se le presten para intentar llevar a cabo tal adquisición podría considerarse IVA soportado en relación con la actividad económica prevista de prestación de esos servicios de gestión?
2)
¿Existe una “relación directa e inmediata” en el sentido de la sentencia del Tribunal de Justicia de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), entre los servicios profesionales recibidos en el contexto de esa adquisición potencial de una empresa y la operación por la que se repercutiría el IVA, a saber, la prestación potencial de servicios de gestión a la empresa que se pretende adquirir, en el caso de que la oferta de adquisición tenga éxito, de modo que el IVA soportado por aquellos servicios profesionales sería deducible?»
13.
En el procedimiento ante el Tribunal de Justicia han formulado observaciones escritas Ryanair, Irlanda y la Comisión Europea. En la vista oral, celebrada el 14 de marzo, estuvieron representadas esas mismas partes.
IV. Apreciación jurídica
14.
Ambas cuestiones prejudiciales se refieren al derecho de deducción del impuesto por los gastos en que se ha incurrido en relación con el proyecto fallido de adquisición de todas las acciones de una sociedad con el fin de su absorción. Por lo tanto, procede dar una respuesta conjunta a ambas.
15.
Con su primera cuestión prejudicial, la Supreme Court (Tribunal Supremo) desea saber, en esencia, si la intención de la sociedad adquirente de prestar servicios de gestión de empresa a favor de la filial, en caso de prosperar la absorción, basta para considerarla sujeto pasivo a efectos de la Directiva del IVA.
16.
Con ello, la Supreme Court (Tribunal Supremo) pregunta básicamente por la posibilidad de combinar dos líneas jurisprudenciales. Por un lado, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia reconoce el derecho de deducción también por las inversiones fallidas. Respecto a los gastos efectuados en la preparación de una actividad económica también se puede practicar la deducción, aunque no se logre iniciar la actividad económica y no se lleguen a realizar las operaciones sujetas previstas. (
8
) Lo determinante a este respecto es la intención, confirmada por elementos objetivos, de ejercer una actividad económica. (
9
) Por otro lado, según la jurisprudencia, la actividad económica de una sociedad de cartera, que es necesaria para la deducción, puede consistir, en particular, en la prestación de servicios de gestión de empresa a la sociedad en la que ha adquirido una participación. (
10
)
17.
Con la segunda cuestión prejudicial la Supreme Court (Tribunal Supremo) desea saber si, entre los gastos efectuados con vistas a la adquisición de participaciones en el capital de una sociedad y los servicios de gestión de empresa previstos, existe la relación directa e inmediata necesaria para la deducción del impuesto soportado.
A.
Antecedentes de la diferenciación entre una sociedad de cartera financiera y una empresa operativa
18.
La jurisprudencia sobre sociedades de cartera, a la que se refiere la Supreme Court (Tribunal Supremo) en su primera cuestión prejudicial, se desarrolló en relación con un ejemplo de sociedad de cartera financiera pura, cuya única finalidad consistía en la adquisición de participaciones en el capital de otras empresas y que no disponía de una actividad operativa propia. Sus únicos ingresos procedían de dividendos, que no constituyen remuneración alguna por el uso económico de un objeto, sino que son el resultado de la mera propiedad de acciones. (
11
)
19.
Por lo tanto, conforme a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, las sociedades de cartera financieras puras (que no prestan, por ejemplo, servicios de gestión de empresa a título oneroso) no se pueden considerar sujetos pasivos en el sentido del artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA, (
12
) ya que no desarrollan actividad económica alguna. En consecuencia, tampoco pueden tener derecho de deducción con arreglo al artículo 168 de dicha Directiva.
20.
Así las cosas, se le plantea a la Supreme Court (Tribunal Supremo) la cuestión de si esta jurisprudencia puede ser válida también en el presente asunto, ya que Ryanair, después de todo, quería adquirir participaciones, y realmente lo hizo, aunque en una medida menor de lo previsto.
21.
Ciertamente, no se cuestiona que Ryanair deba considerarse plenamente como sujeto pasivo a efectos de la Directiva del IVA en relación con el volumen de negocios derivado de las operaciones de navegación aérea. Además, el objetivo empresarial de la adquisición de participaciones resulta igualmente evidente: con la absorción de un competidor, Ryanair pretendía incrementar su volumen de negocios y probablemente también conseguir efectos sinérgicos y de red.
22.
No obstante, para reconocer una actividad económica y, en consecuencia, la deducción del impuesto soportado en virtud de la jurisprudencia sobre sociedades de cartera, lo importante es aclarar si Ryanair tenía la intención de prestar a Aer Lingus servicios de gestión de empresa a título oneroso (sección B). A este respecto es totalmente irrelevante, sin embargo, el alcance de los servicios de gestión de empresa. Por lo tanto, se plantea la cuestión de si no cabría dividir la deducción del impuesto soportado por los gastos de adquisición de la participación (sección C), ya que, junto a los ingresos obtenidos por la gestión, en ocasiones podrían obtenerse ingresos por dividendos mucho más cuantiosos, que, en sí, no dan derecho a deducción.
23.
Sin embargo, ni el «rodeo» por los servicios de gestión de empresa ni los consiguientes problemas de división en caso de que se aplique esta solución resultan necesarios si se atiende a la relación funcional entre la compra de la participación y el negocio operativo principal (sección D). Si se tiene en cuenta la función de la absorción proyectada para el negocio operativo, su coste se contrapone al volumen de negocios obtenido con este último, por lo que lo único relevante será la relación directa e inmediata entre dichas operaciones (sección E).
24.
No obstante, dado que la Supreme Court (Tribunal Supremo) ha dado por supuesta la aplicabilidad de la jurisprudencia sobre sociedades de cartera a la adquisición controvertida, voy a empezar analizando si Ryanair estaría facultada para efectuar la correspondiente deducción.
B.
Deducción íntegra conforme a la jurisprudencia sobre sociedades de cartera
25.
Como ya se ha expuesto (punto 18), la sola tenencia de participaciones no permite apreciar una actividad económica. En cambio, el Tribunal de Justicia ha recalcado, en reiterada jurisprudencia, que la adquisición y tenencia de participaciones por una sociedad de cartera constituye una actividad económica a efectos del artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA cuando la participación va acompañada de una intervención directa o indirecta en la gestión de la sociedad participada. (
13
) Tal intervención puede consistir, por ejemplo, en la prestación de servicios administrativos, financieros o comerciales a tal sociedad. (
14
) No obstante, este criterio obedece únicamente a la circunstancia de que, para el reconocimiento de una sociedad de cartera pura como sujeto pasivo, deben realizarse actividades que estén sujetas al IVA con arreglo a los artículos 2 y 9 de la Directiva del IVA. (
15
)
26.
Esta conclusión es válida en un caso como el presente, aunque [tal como expresamente pregunta la Supreme Court (Tribunal Supremo)] finalmente no se lleguen a prestar los servicios de gestión de empresa previstos. En efecto, para garantizar la completa neutralidad del sistema del IVA para el sujeto pasivo respecto a los gastos efectuados en la preparación de una actividad, también debe existir el derecho de deducción. (
16
) Lo único importante a este respecto es la intención, confirmada por elementos objetivos, de ejercer una actividad económica. (
17
) Y esto es así aun cuando exista constancia, desde la primera liquidación del impuesto, de que la actividad económica proyectada, que debía dar lugar a operaciones imponibles, no se realizará. (
18
)
27.
Por lo tanto, si se combinan las dos líneas jurisprudenciales citadas por la Supreme Court (Tribunal Supremo), el reconocimiento de Ryanair como sujeto pasivo depende de si, en el momento de recurrir a los servicios de que se trata, tenía la intención de prestar a Aer Lingus servicios de gestión de empresa, sujetos al impuesto, en caso de que se consumase la absorción. Esta intención ha sido confirmada por la Circuit Court (Tribunal Regional) con carácter vinculante para el litigio principal. El hecho de que la oferta de adquisición finalmente fracasara y, por tanto, no fuera ni es posible tampoco la intervención en la administración de Aer Lingus (tal y como ha señalado la Comisión en la vista oral) no puede dar lugar a la denegación a posteriori del derecho de deducción.
C.
Posible limitación de la deducción en atención al reducido importe de la remuneración por los servicios de gestión de empresa
28.
No obstante, si solo se atiende a la prestación de servicios de gestión de empresa a título oneroso, esto puede favorecer maniobras artificiales en la práctica, ya que, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, para el derecho a la deducción íntegra es totalmente irrelevante en qué grado se presten esos servicios de gestión de empresa. (
19
) Por lo tanto, con frecuencia se producen cuantiosos excesos de impuesto soportado, es decir, una acusada desproporción entre las operaciones en forma de servicios de gestión por las que se repercute el IVA y la deducción del impuesto practicada por las operaciones por las que se soporta el IVA.
29.
Por consiguiente, en definitiva, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia permite a las sociedades de cartera practicar una amplia deducción del impuesto soportado en caso de adquisición de participaciones, siempre que a la sociedad participada se le presten aunque solo sea servicios de gestión de empresa a título oneroso, con independencia de su importe. Por este motivo, en el procedimiento ante el Tribunal de Justicia, la Comisión ha propuesto expresamente permitir la deducción en el caso de adquisición de participaciones únicamente en una proporción adecuada a las operaciones por las que se repercute el IVA generadas con los servicios de gestión de empresa.
30.
No obstante, a continuación se plantea la cuestión de la determinación de esa proporción adecuada. La mera comparación del importe del volumen de negocios generado por los servicios de gestión y de los dividendos pasa por alto que la tenencia de acciones no ocasiona gastos periódicos. Por otro lado, el exceso de impuesto soportado mencionado anteriormente se produce solamente en el período impositivo en que se realiza la compra de las participaciones. En la medida en que la prestación de servicios de gestión de empresa a título oneroso se extienda a lo largo de varios años, se alterará esta consideración. Los problemas que plantea el cálculo se agravan aún más en un caso como el presente, en que se trata de una adquisición meramente proyectada. En el presente asunto, los posibles ingresos por dividendos podrían, a lo sumo, estimarse de forma aproximada.
31.
Además, no toda tenencia de acciones por un sujeto pasivo da lugar necesariamente a una actividad no económica junto al negocio operativo, y aquí se generan fricciones con el principio de neutralidad del IVA. (
20
) Conforme a la postura de la Comisión, todo sujeto pasivo que también posea acciones solo podría practicar una deducción proporcional del impuesto soportado por los costes generales de su gestión de empresa, aunque no hubiese ninguna duda de que dichos costes están relacionados con su actividad económica. (
21
) En efecto, en sí misma la tenencia de acciones genera, a lo sumo, unos costes reducidos, y el importe de los ingresos por dividendos es independiente de los demás costes generales.
32.
Por lo tanto, la postura de la Comisión no resulta convincente.
D.
Deducción íntegra desde la consideración funcional de la compra de participaciones
33.
En cambio, en una consideración funcional que se centre en la actividad operativa principal del sujeto pasivo y atienda a la relación entre la compra de participaciones y dicha actividad económica no se dan los problemas recién aludidos. En particular, en ese caso, los costes de la absorción se contraponen al volumen de negocios procedente de la actividad operativa. Soy de la opinión, incluso, de que tal consideración funcional, en asuntos como el presente, se deduce de la propia jurisprudencia del Tribunal de Justicia.
34.
En efecto, en asuntos como el que es objeto del litigio principal no se da la situación típica de las sociedades de cartera en que la prestación de servicios de gestión de empresa sujetos al IVA es prácticamente un requisito para la apreciación de una actividad económica. Como ya hemos visto, Ryanair ya desarrolla una actividad operativa en el sector de la navegación aérea y realiza las correspondientes operaciones. Por eso resulta artificial atender a la futura prestación de servicios de gestión de empresa sujetos al IVA.
35.
En cambio, la consideración funcional es más respetuosa con la dimensión económica del asunto: aunque la absorción de un competidor se haya de llevar a cabo en el presente asunto mediante la adquisición de participaciones en el capital de aquel, esta situación presenta una proximidad mucho mayor con la de una empresa que pretende comprar todos los recursos físicos e instalaciones de un competidor que con la de una empresa que desea comprar acciones simplemente para percibir dividendos.
36.
Sin duda (tal y como ha reconocido también la Comisión en la vista oral), la consecuencia de este planteamiento sería, en definitiva, reconocerle al adquirente el derecho a la deducción íntegra. Tal conclusión se derivaría tanto de las disposiciones, eventualmente aplicables, relativas a la enajenación total de un negocio (artículo 19, apartado 1, de la Directiva del IVA) como de las normas generales. Tampoco en caso de fusión total con la empresa adquirida se cuestionaría la deducción en virtud de los costes de adquisición. Además, si se limitase la deducción en caso de participación «meramente» del 100 %, también se vería comprometido el principio de neutralidad de la forma jurídica.
37.
En consecuencia, de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, la intervención inmediata en la administración mediante servicios de gestión de empresa no es en absoluto el único caso en que la tenencia de acciones puede constituir una actividad económica. Por el contrario, el Tribunal de Justicia reconoce la existencia de una actividad económica siempre que la adquisición o la tenencia de acciones presente las características típicas (
22
) de una actividad empresarial. Es lo que sucede, por ejemplo, con la actividad comercial de negociación de títulos valores o cuando la adquisición o tenencia de acciones constituye la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad imponible. (
23
)
38.
La absorción estratégica de una empresa, con la cual la sociedad adquirente pretende ampliar o modificar su negocio operativo, debe considerarse tal prolongación directa, permanente y necesaria de una actividad imponible y constituye, aunque se produzca mediante la compra de participaciones en el capital de tal empresa, una medida dirigida a la consecución de (más) operaciones gravadas.
E.
Relación entre la compra de participaciones y las actividades operativas
39.
Por lo tanto, ya no se plantea la cuestión de la relación entre los costes soportados en conexión con la adquisición de las participaciones y los servicios de gestión de empresa previstos. (
24
) Desde una consideración funcional, en este caso se trata más bien de la relación entre la compra de participaciones y el volumen de negocios (previsto) de la actividad operativa de navegación aérea. Con respecto a esta última, no existe desproporción alguna entre el importe de la deducción y las operaciones por las que se repercute el IVA, de modo que no es precisa división alguna.
40.
Según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, dichos gastos guardan una relación directa e inmediata con determinadas operaciones por las que se repercute el IVA si forman parte de los elementos constitutivos del precio de dichas operaciones. (
25
) Por otro lado, es posible practicar la deducción por los gastos generales de una empresa que se consideran elementos constitutivos del precio de todos sus productos. (
26
)
41.
Es indiscutible que los gastos efectuados en relación con la compra de participaciones en el capital de Aer Lingus forman parte de los elementos constitutivos del precio de las operaciones (previstas) por las que la compañía aérea habrá de repercutir el IVA tras la absorción de Aer Lingus. Asimismo, si Ryanair quiere funcionar de forma rentable, estos costes deberán repercutirse de uno u otro modo en los precios de sus billetes. La toma de control sobre Aer Lingus habría sido la condición necesaria para mejorar la rentabilidad total de la empresa y, por tanto, para conseguir las operaciones previstas de la sociedad matriz y de la filial por las que repercutirían el IVA. Tal influencia en la gestión de la empresa de un competidor solo es posible si la sociedad adquirente dispone de la mayoría de las participaciones de dicha empresa.
42.
Como ya se ha expuesto (punto 26), de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia el hecho de que finalmente no se produjesen la absorción prevista y la continuación de las operaciones de Aer Lingus bajo el control total de Ryanair carece de relevancia para esta conclusión. Es suficiente a este respecto la intención, confirmada por elementos objetivos, de ejercer una actividad económica, (
27
) y esta intención no puede cuestionarse a posteriori por el hecho de que finalmente no se haya producido la absorción de Aer Lingus. (
28
)
V. Conclusión
43.
En consecuencia, propongo al Tribunal de Justicia que responda del siguiente modo a las cuestiones prejudiciales:
«1)
La adquisición de la totalidad de las participaciones de una sociedad con la intención de prolongar con ello la actividad imponible de la sociedad adquirente de forma directa, permanente y necesaria, constituye, en unas circunstancias como las del litigio principal (por ejemplo, en el marco de una absorción estratégica), una actividad económica a efectos del artículo 4 de la Sexta Directiva (actualmente, artículo 9, apartado 1, de la Directiva 2006/112/CE).
2)
Los gastos efectuados por la sociedad adquirente en relación con la realización de tal absorción estratégica guardan una relación directa e inmediata con su actividad imponible, de manera que el IVA soportado por dichos gastos es deducible en relación con dicha actividad.»
(
1
)	Lengua original: alemán.
(
2
)	Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1).
(
3
)	Sentencias de 20 de junio de 1991, Polysar Investments Netherlands (C‑60/90, EU:C:1991:268), apartado 17; de 14 de noviembre de 2000, Floridienne y Berginvest (C‑142/99, EU:C:2000:623), apartado 17, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 20.
(
4
)	Sentencias de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 21; de 29 de octubre de 2009, AB SKF (C‑29/08, EU:C:2009:665), apartados 30 y 31; de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 34, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 21.
(
5
)	DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54.
(
6
)	Para simplificar las citas, en lo sucesivo haremos referencia a las disposiciones de la Directiva del IVA.
(
7
)	Decisión C(2007) 3104 de 27 de junio de 2007 (caso n.o COMP/M.4439). El recurso de anulación interpuesto por Ryanair contra dicha Decisión no prosperó ante el Tribunal General: véase la sentencia de 6 de julio de 2010, Ryanair/Comisión (T‑342/07, EU:T:2010:280).
(
8
)	Sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman (268/83, EU:C:1985:74), apartado 24; de 29 de febrero de 1996, INZO (C‑110/94, EU:C:1996:67), apartado 17, y de 22 de octubre de 2015, Sveda (C‑126/14, EU:C:2015:712), apartado 20.
(
9
)	Véase, por último, la sentencia de 21 de septiembre de 2017, SMS group (C‑441/16, EU:C:2017:712), apartado 46.
(
10
)	Sentencias de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 21; de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 34, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 21.
(
11
)	Sentencias de 22 de junio de 1993, Sofitam (C‑333/91, EU:C:1993:261), apartado 13; de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 19, y de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 32.
(
12
)	Sentencias de 20 de junio de 1991, Polysar Investments Netherlands (C‑60/90, EU:C:1991:268), apartado 17; de 14 de noviembre de 2000, Floridienne y Berginvest (C‑142/99, EU:C:2000:623), apartado 17, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 20.
(
13
)	Sentencias de 20 de junio de 1991, Polysar Investments Netherlands (C‑60/90, EU:C:1991:268), apartado 14; de 14 de noviembre de 2000, Floridienne y Berginvest (C‑142/99, EU:C:2000:623), apartado 17; de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 19, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 20.
(
14
)	Sentencias de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 21; de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 34, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 21.
(
15
)	Por lo tanto, una «mera» intervención a título gratuito no basta si junto a ella no se realizan en absoluto operaciones por las que se repercuta el IVA; véanse los autos de 12 de julio de 2001, Welthgrove (C‑102/00, EU:C:2001:416), apartados 16 y 17, y de 12 de enero de 2017, MVM (C‑28/16, EU:C:2017:7), apartado 34.
(
16
)	Sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman (268/83, EU:C:1985:74), apartado 23; de 8 de junio de 2000, Schloßstrasse (C‑396/98, EU:C:2000:303), apartado 39, y de 22 de octubre de 2015, Sveda (C‑126/14, EU:C:2015:712), apartado 20.
(
17
)	Sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman (268/83, EU:C:1985:74), apartado 24; de 8 de junio de 2000, Schloßstrasse (C‑396/98, EU:C:2000:303), apartado 40, y de 21 de septiembre de 2017, SMS group (C‑441/16, EU:C:2017:712), apartado 46.
(
18
)	Sentencia de 8 de junio de 2000, Breitsohl (C‑400/98, EU:C:2000:304), apartados 34 y siguientes.
(
19
)	Véanse, en este sentido, la sentencia de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 25, y las conclusiones del Abogado General Mazák presentadas en el asunto Securenta (C‑437/06, EU:C:2007:777), puntos 30 y siguientes.
(
20
)	Sobre este principio, véanse las sentencias de 22 de junio de 1993, Sofitam (C‑333/91, EU:C:1993:261), apartado 10; de 26 de mayo de 2005, Kretztechnik (C‑465/03, EU:C:2005:320), apartado 33, y de 29 de octubre de 2009, AB SKF (C‑29/08, EU:C:2009:665), apartado 55. No obstante, en el asunto MVM, a diferencia del presente asunto, ni siquiera estaba clara la relación entre las prestaciones adquiridas y el negocio operativo: véase el auto de 12 de enero de 2017, MVM (C‑28/16, EU:C:2017:7), apartado 39.
(
21
)	En el asunto MVM, el Tribunal de Justicia resolvió que una sociedad de cartera mixta que no preste a sus filiales servicios de gestión sujetos al impuesto y, por otro lado, obtenga otros ingresos derivados de su propia actividad operativa (el arrendamiento de redes de electricidad y gas) solo puede deducir proporcionalmente el impuesto soportado en relación con los costes ocasionados por la compra de servicios de asesoramiento si dichos costes se pueden considerar como costes generales para la división operativa de su negocio (auto de 12 de enero de 2017, MVM, C‑28/16, EU:C:2017:7, apartados 46 y 47).
(
22
)	Sobre la consideración tipológica de la actividad empresarial a efectos del artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA, véanse mis conclusiones presentadas en el asunto Posnania Investment (C‑36/16, EU:C:2017:134), punto 25.
(
23
)	Sentencias de 20 de junio de 1996, Wellcome Trust (C‑155/94, EU:C:1996:243), apartado 35; de 6 de febrero de 1997, Harnas & Helm (C‑80/95, EU:C:1997:56), apartado 16; de 14 de noviembre de 2000, Floridienne y Berginvest (C‑142/99, EU:C:2000:623), apartado 29; de 8 de febrero de 2007, Investrand (C‑435/05, EU:C:2007:87), apartados 32 a 36; de 29 de octubre de 2009, AB SKF (C‑29/08, EU:C:2009:665), apartado 31, y de 30 de mayo de 2013, X (C‑651/11, EU:C:2013:346), apartado 52.
(
24
)	En cualquier caso, el Tribunal de Justicia ya ha negado la relación directa e inmediata entre dichas operaciones: véase la sentencia de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 32. Resulta confusa a este respecto la redacción de la sentencia de 29 de octubre de 2009, AB SKF (C‑29/08, EU:C:2009:665), apartado 64. Es posible la deducción como costes generales: véanse las sentencias de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 37, y de 16 de julio de 2015, Larentia + Minerva y Marenave Schiffahrt (C‑108/14 y C‑109/14, EU:C:2015:496), apartado 25.
(
25
)	Sentencias de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 31; de 26 de mayo de 2005, Kretztechnik (C‑465/03, EU:C:2005:320), apartado 35; de 29 de octubre de 2009, AB SKF (C‑29/08, EU:C:2009:665), apartado 57, y de 17 de octubre de 2013, Iberdrola y otros (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 y C‑640/11, EU:C:2013:660), apartado 28.
(
26
)	Sentencias de 27 de septiembre de 2001, Cibo Participations (C‑16/00, EU:C:2001:495), apartado 33; de 26 de mayo de 2005, Kretztechnik (C‑465/03, EU:C:2005:320), apartado 37; de 6 de septiembre de 2012, Portugal Telecom (C‑496/11, EU:C:2012:557), apartado 37, y de 17 de octubre de 2013, Iberdrola y otros (C‑566/11, C‑567/11, C‑580/11, C‑591/11, C‑620/11 y C‑640/11, EU:C:2013:660), apartado 29.
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27
)	Véanse las sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman (268/83, EU:C:1985:74), apartado 24; de 29 de febrero de 1996, INZO (C‑110/94, EU:C:1996:67), apartado 17; de 22 de octubre de 2015, Sveda (C‑126/14, EU:C:2015:712), apartado 20, y de 21 de septiembre de 2017, SMS group (C‑441/16, EU:C:2017:712), apartado 46.
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28
)	A este respecto, el órgano jurisdiccional remitente también señala expresamente que la cuestión de si tal intención de Ryanair ha sido confirmada por elementos objetivos o si, por el contrario, estos se oponen a tal intención ya ha sido resuelta definitivamente en el litigio principal. Así lo han señalado también todos los intervinientes en la vista oral.