62008CJ0377
TIESAS SPRIEDUMS (septītā palāta)
2009. gada 2. jūlijā (
*1
)
“Sestā PVN direktīva — 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts — Iespēja atskaitīt un atmaksāt priekšnodoklī samaksātu PVN — Telekomunikāciju pakalpojumu sniegšana — Pakalpojumu sniegšana citā dalībvalstī reģistrētam pakalpojumu saņēmējam — 9. panta 2. punkta e) apakšpunkts — Pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšana”
Lieta C-377/08
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam, ko Corte suprema di cassazione (Itālija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2008. gada 23. aprīlī un kas Tiesā reģistrēts, tiesvedībā
EGN BV — Filiale Italiana
pret
Agenzia delle Entrate — Ufficio di Roma 2
.
TIESA (septītā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. O’Kīfs [A. Ó Caoimh] (referents), tiesneši H. N. Kunja Rodrigess [J. N. Cunha Rodrigues] un J. Klučka [J. Klučka],
ģenerāladvokāts D. Ruiss-Harabo Kolomers [D. Ruiz-Jarabo Colomer],
sekretārs R. Grass [R. Grass],
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
—
EGN BV — Filiale Italiana vārdā — Dž. Bonjelo [G. Boniello] un Dž. Polako [G. Polacco], avvocati,
—
Eiropas Kopienu Komisijas vārdā — A. Aresu [A. Aresu] un M. Afonso [M. Afonso], pārstāvji,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem — Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), kas grozīta ar Padomes Direktīvu 95/7/EK (OV L 102, 18. lpp.; turpmāk tekstā — “Sestā direktīva”), 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta interpretāciju.
2
Šis lūgums ir iesniegts tiesvedības ietvaros starp EGN BV — Filiale Italiana (turpmāk tekstā — “EGN”) un Agenzia delle Entrate — Ufficio di Roma 2 (Ieņēmumu dienests — 2. Romas birojs, turpmāk tekstā — “Agenzia”) par Agenzia atteikumu atļaut atskaitīt pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā — “PVN”) par telekomunikāciju pakalpojumiem, kurus EGN sniedza 1999. gada laikā.
Atbilstošās tiesību normas
Kopienu tiesiskais regulējums
3
Sestās direktīvas preambulas septītajā apsvērumā ir noteikts:
“Tā kā tās vietas noteikšana, kur veikti darījumi, par kuriem uzliek nodokļus, bijusi saistīta ar konfliktiem par dalībvalstu jurisdikciju, jo īpaši attiecībā uz preču piegādi montāžai un pakalpojumu sniegšanu; tā kā, kaut arī vietu, kur sniedz pakalpojumus, principā vajadzētu noteikt kā vietu, kura personai, kura tos sniedz, ir galvenā darbības vieta, šī vieta jānosaka tās personas valstī, kurai sniedz pakalpojumus, jo īpaši attiecībā uz noteiktiem pakalpojumiem, ko cits citam snieguši nodokļu maksātāji, ja šo pakalpojumu izmaksas ir iekļautas preču cenā.”
4
Sestās direktīvas 2. panta 1. punktā ir noteikts, ka “[PVN] jāmaksā [..] par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas”.
5
Saskaņā ar Sestās direktīvas 4. panta 1. un 2. punktu:
“1.   “Nodokļa maksātājs” nozīmē visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta.
2.   Šā panta 1. punktā minētā saimnieciskā darbība aptver visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, ieskaitot kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbības. Ilglaicīga materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana nolūkā gūt no tā ienākumus arī uzskatāma par saimniecisku darbību.”
6
Sestās direktīvas 9. panta 1. punktā un 2. punkta e) apakšpunktā ir noteikts:
“1.   Par pakalpojuma sniegšanas vietu uzskata vietu, kur piegādātājs ir dibinājis savu uzņēmumu vai kur tam ir pastāvīga iestāde, no kuras sniedz pakalpojumu, vai, ja nav šāda uzņēmuma vai pastāvīgas iestādes, tā pastāvīgās adreses vietu vai vietu, kur tas parasti rezidē.
2.   Tomēr:
[..]
e)
vieta, kur sniedz turpmāk norādītos pakalpojumus, ja to dara klientiem, kas reģistrēti ārpus Kopienas, vai nodokļa maksātājiem, kas reģistrēti Kopienā, bet citā valstī nekā pakalpojumu sniedzējs, ir vieta, kur klients ir reģistrējis savu uzņēmumu [saimnieciskās darbības juridisko adresi] vai kur tam ir pastāvīga iestāde [pastāvīgs uzņēmums], kurai sniedz šo pakalpojumu, vai, ja nav šādas vietas, tā pastāvīgā adrese vai vieta, kur tas parasti rezidē [parastā dzīvesvieta]:
—
autortiesību, patentu, licenču, preču zīmju un līdzīgu tiesību nodošana un tiesību pāreja,
—
reklāmas pakalpojumi,
—
konsultantu, inženieru, izpētes biroju, juristu [advokātu], grāmatvežu un citi līdzīgi pakalpojumi, kā arī datu apstrāde un informācijas piegāde,
—
pienākumi pilnībā vai daļēji nenodarboties ar kādu uzņēmējdarbības veidu un neīstenot tiesības, kas minētas šā punkta e) apakšpunktā,
—
banku, finanšu un apdrošināšanas darījumi, ieskaitot pārapdrošināšanu, izņemot seifu īri,
—
personāla nodrošinājums,
—
aģentu pakalpojumi, kuri darbojas kāda cita vārdā un uz cita rēķina, nodrošinot savam priekšniekam [otrai personai] pakalpojumus, kas minēti šā punkta e) apakšpunktā,
—
kustama materiālā īpašuma iznomāšana, izņemot visu veidu transportlīdzekļus.”
7
Sestās direktīvas 17. pantā ir noteikts:
“1.   Atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.
2.   Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:
a)
[PVN], kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
[..]
3.   Dalībvalstis piešķir katram nodokļa maksātājam arī 2. punktā minētās [PVN] atskaitīšanas vai atmaksājuma tiesības, ciktāl šīs preces un pakalpojumus izmanto šādiem mērķiem:
a)
darījumiem, kas attiecas uz 4. panta 2. punktā minētajām saimnieciskajām darbībām, kuras veiktas citā valstī un kurām būtu tiesības uz nodokļu atskaitīšanu, ja tās notiktu šīs valsts teritorijā;
[..].”
8
Padomes 1997. gada 17. marta Lēmumā 97/207/EK, ar kuru Itālijas Republikai tiek atļauts piemērot pasākumu, kas paredz atkāpes no Sestās direktīvas 77/388 9. panta (OV L 86, 19. lpp.), kurš tika pieņemts pēc minētās dalībvalsts iesniegta lūguma, ir noteikts:
“1. pants
Atkāpjoties no [Sestās direktīvas] 9. panta 1. punkta, Itālijas Republikai tiek atļauts ietvert telekomunikācijas pakalpojumus minētās direktīvas 9. panta 2. punkta e) [apakš]punktā. [..]
Par telekomunikāciju pakalpojumiem uzskata tādus pakalpojumus, kas saistīti ar signālu, rakstītu tekstu, attēlu, skaņu vai cita veida informācijas pārraidi, emisiju vai uztveri pa vadiem, radio, optiskām vai citām elektromagnētiskām sistēmām, tostarp arī tādus pakalpojumus, kas saistīti ar tiesību nodošanu vai piešķiršanu izmantot šādus pārraides, emisijas vai uztveres līdzekļus.
2. pants
Šo lēmumu telekomunikāciju pakalpojumiem, kuru ietvaros ir radušies fakti, kas ir šī lēmuma pamatā, var piemērot, sākot no 1997. gada 1. janvāra. [..]
3. pants
Šajā lēmumā paredzētā atļauja ir derīga līdz 1999. gada 31. decembrim vai arī līdz datumam, kad stājas spēkā direktīva, ar kuru tiek noteikti grozījumi vietai, kurā telekomunikāciju pakalpojumiem tiek noteikti nodokļi, ja šis datums ir agrāks par .
4. pants
Šī lēmuma adresāts ir Itālijas Republika.” [Neoficiāls tulkojums]
9
Pēc tam, kad tika pieņemts Lēmums 97/207, ar Padomes 1999. gada 17. jūnija Direktīvu 1999/59/EK, ar kuru tika grozīta Direktīva 77/388 (OV L 162, 63. lpp.), Sestās direktīvas 9. panta 2. punkta e) apakšpunktam, sākot ar, tika pievienots šāds jauns ievilkums:
“Telekomunikācijas. Par telekomunikāciju pakalpojumiem uzskata tādus pakalpojumus, kas saistīti ar signālu, rakstītu tekstu, attēlu, skaņu vai cita veida informācijas pārraidi, emisiju vai uztveri pa vadiem, radio, optiskām vai citām elektromagnētiskām sistēmām, tostarp arī tādus pakalpojumus, kas saistīti ar tiesību nodošanu vai piešķiršanu izmantot šādas pārraides, emisijas vai uztveres jaudas. Šajā noteikumā termins telekomunikāciju pakalpojumi ietver arī piekļuves nodrošināšanu pasaules informāciju tīkliem.”
Valsts tiesiskais regulējums
10
Sestā direktīva Itālijas tiesībās tika transponēta ar Republikas prezidenta 1972. gada 26. oktobra Dekrētu Nr. 633 par pievienotās vērtības nodokļa izveidošanu un regulējumu ( GURI Nr. 292 kārtējais pielikums) ar tajā vēlāk veiktiem grozījumiem (turpmāk tekstā — “Dekrēts Nr. 633/1972”).
11
Dekrēta Nr. 633/1972 7. panta 4. punkta d) apakšpunktā par nodokļu teritorialitāti ir paredzēts, ka “tiek uzskatīts, ka telekomunikāciju pakalpojumi [..] tiek sniegti valsts teritorijā, ja tie tiek sniegti personām, kuras dzīvo minētajā teritorijā, vai personām, kuras tur pastāvīgi uzturas un kurām nav adreses ārvalstīs, kā arī, ja pakalpojumi tiek sniegti personu, kuras dzīvo vai pastāvīgi uzturas ārvalstīs, pastāvīgiem uzņēmumiem Itālijā, izņemot, ja pakalpojumi tiek izmantoti ārpus [Kopienas]”. Minētā panta 4. punkta e) apakšpunktā turklāt ir noteikts, ka “d) apakšpunktā minētie pakalpojumi (un darījumi), kas tiek sniegti citās [Kopienas] dalībvalstīs dzīvojošiem vai rezidējošiem nodokļu maksātājiem, ir uzskatāmi par tādiem, kas veikti valsts teritorijā, ja saņēmējs nav nodokļu maksātājs dalībvalstī, kur tas dzīvo vai pastāvīgi uzturas”.
12
Dekrēta Nr. 633/1972 19. panta 1. punktā ir paredzēta iespēja atskaitīt PVN “par saņemtām vai importētām precēm un pakalpojumiem, veicot uzņēmējdarbību, radošās vai profesionālās darbības”. Šī paša panta 2. punktā ir noteikts, ka nav iespēju atskaitīt PVN, ja preču saņemšana vai importēšana attiecas uz “darījumiem, kas ir atbrīvoti no nodokļa vai kuriem katrā ziņā nav piemērojams PVN”. Tomēr saskaņā ar minētā panta 3. punkta b) apakšpunktu “2. pantā paredzētais aizliegums atskaitīt PVN netiek piemērots, ja iepriekš minētie darījumi ir darījumi, kas ir veikti citā valstī un attiecībā uz kuriem būtu tiesības uz nodokļu atskaitīšanu, ja tie būtu veikti šīs valsts teritorijā”.
13
Dekrēta Nr. 633/1972 30. panta 2. punkta d) apakšpunktā ir paredzēts, ka gadījumā, ja PVN gada deklarācijā ir minēta pārmaksa, kuru ir tiesības atskaitīt, nodokļu maksātājs var izvēlēties, vai nākamajā gadā atskaitīt iepriekšējā gada pārmaksāto summu vai lūgt pilnībā vai daļēji atmaksāt pārmaksu, par kuru ir iespējams atskaitīt nodokli, “ja nodokļu maksātājs pārsvarā veic darījumus, kuriem, pamatojoties uz 7. pantu, nav piemērojams nodoklis”.
Pamata prāva un prejudiciālais jautājums
14
EGN ir EGN — Equant Global Network BV, sabiedrības, kas ir dibināta saskaņā ar Nīderlandes tiesībām un kuru pārvalda Starptautiskā Aeronautikas telekomunikāciju sabiedrība, kas ir kooperatīva sabiedrība, kuru saskaņā ar Beļģijas tiesībām 1949. gadā izveidoja 11 aviosabiedrības, lai izveidotu telekomunikāciju sistēmu, kas būtu īpaši paredzēta gaisa transportam, meitas sabiedrība Itālijā.
15
1999. gadā EGN sniedza telekomunikāciju pakalpojumus Ensys Ltd, uzņēmumam, kurš ir dibināts Īrijā un šajā valstī arī ir PVN maksātājs, un kuru arī pārvalda Starptautiskā Aeronautikas telekomunikāciju sabiedrība.
16
Tā kā šie pakalpojumi Itālijā nav apliekami ar PVN, jo nav izpildīts Dekrēta Nr. 633/1972 7. panta 4. punkta d) apakšpunktā paredzētais nosacījums par uzņēmuma dibināšanu šajā dalībvalstī, EGN, kura pastāvīgi atrodas PVN kreditora situācijā, par PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī šīs sabiedrības piegādātājiem, kuri ir dibināti Itālijā, 2000. gada 7. februārī iesniedza pieteikumu Agenzia atmaksāt PVN par 1999. gadu ITL 9400000000 apmērā, kā arī atmaksāt pārējos prasījumus, kas ir aprēķināti par iepriekšējiem gadiem, ITL 101968000 apmērā.
17
Minētais pieteikums par atmaksāšanu tika noraidīts ar Agenzia2001. gada 23. marta lēmumu, pamatojoties uz to, ka nav izpildīti nepieciešamie nosacījumi, lai varētu atskaitīt vai atmaksāt PVN, ko EGN ir samaksājusi priekšnodoklī.
18
Lemjot par EGN iesniegto prasību pret minēto lēmumu par atteikumu, Commissione tributaria provinciale di Roma [Romas provinces Nodokļu tiesa], pasludinot spriedumu 2001. gada 10. septembrī, nolēma, ka, piemērojot Dekrēta Nr. 633/1972 7. pantu, prasītājai ir tiesības saņemt PVN atskaitījumu par darījumiem, kuri nav apliekami ar šo nodokli, bet kuri saskaņā ar minētā dekrēta 19. panta 3. punkta b) apakšpunktu būtu apliekami ar nodokli, ja tie būtu veikti Itālijā.
19
Pēc tam, kad Agenzia par minēto spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību, Commissione tributaria regionale del Lazio [Lacio reģiona Nodokļu tiesa] šo spriedumu atcēla ar 2003. gada 19. septembra spriedumu un noraidīja EGN prasību par PVN atskaitīšanu, kā arī prasību atmaksāt summu, kas tika samaksāta priekšnodoklī. Šī tiesa uzskatīja, ka Dekrēta Nr. 633/1972 19. panta 3. punkta b) apakšpunkts nav piemērojams, pamatojoties uz to, ka frāze “darījumiem, kas ir veikti citā valstī un attiecībā uz kuriem būtu tiesības uz nodokļu atskaitīšanu, ja tie būtu veikti šīs valsts teritorijā” attiecas vienīgi uz darījumiem, kas patiesi ir veikti citā valstī. Tā kā minētā dekrēta 7. panta 4. punkta e) apakšpunktā paredzētā ekstrateritorialitāte, kas no juridiskā viedokļa ir fikcija, nevarot tikt ņemta vērā, nav neviena noteikuma, kas varētu pielīdzināt šo fiktīvo līgumā noteikto ekstrateritorialitāti patiesai ekstrateritorialitātei. Attiecīgi, tā kā attiecīgie telekomunikāciju pakalpojumi Itālijā nav apliekami ar PVN, šī paša dekrēta 19. panta 2. punkts izslēdzot iespēju, ka tie varētu radīt tiesības uz PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī, atskaitījumu vai atmaksāšanu.
20
Tā kā EGN iesniedzējtiesā iesniedza kasācijas sūdzību, tā, konstatējot, ka attiecīgās Sestās direktīvas tiesību normas valsts tiesas ir interpretējušas dažādi, vaicā, vai Commissione tributaria regionale del Lazio atbalstītā interpretācija neizraisa konkurences izkropļošanu. Ja gadījumā, kad telekomunikāciju pakalpojumu sniegšana ir paredzēta citai dalībvalstij, par vietu, kur jāmaksā PVN, ir noteikta tā, kurā ir reģistrēts pakalpojuma saņēmējs, šādu pakalpojumu sniedzējs atrastos nelabvēlīgā situācijā, salīdzinot ar pakalpojumu sniedzēju, kas tādus pašus pakalpojumus sniedz vienas un tās pašas dalībvalsts ietvaros.
21
Šādos apstākļos Corte suprema di cassazione [Augstākā kasācijas tiesa] nolēma apturēt tiesvedību lietā un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai saskaņā ar [Sestās direktīvas] 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu gadījumos, kad telekomunikāciju pakalpojumu sniegšana norisinās starp nodokļu maksātājiem, kuri pastāvīgi uzturas dažādās Kopienas dalībvalstīs, un pakalpojuma saņēmējs ir pievienotās vērtības nodokļa maksātājs, pakalpojumu sniedzējs var atskaitīt PVN par preču, kas saistītas ar [telekomunikācijas pakalpojumu sniegšanu], iegādi vai importu, uz kura atskaitīšanu pakalpojumu sniedzējam būtu tiesības, ja viņš šos pakalpojumus sniegtu savas valsts ietvaros?”
Par prejudiciālo jautājumu
22
Uzdodot savu jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tāds telekomunikāciju pakalpojumu sniedzējs, kāds ir minēts pamata lietā, kurš ir reģistrēts dalībvalsts teritorijā, saskaņā ar šo tiesību normu var šajā dalībvalstī saņemt PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī, atskaitījumu vai atmaksāšanu par telekomunikāciju pakalpojumiem, kas ir tikuši sniegti citā dalībvalstī reģistrētam uzņēmumam.
23
Jāatgādina, ka saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu katram PVN maksātājam šīs direktīvas 4. panta 1. punkta izpratnē ir tiesības atskaitīt vai saņemt PVN atmaksāšanu, ciktāl pakalpojumus, par kuriem šis nodoklis ir samaksāts kā priekšnodoklis, izmanto minētā 4. panta 2. punktā minētajām saimnieciskajām darbībām, kuras ir veiktas citā valstī un kuras radītu tiesības uz nodokļu atskaitīšanu, ja šie darījumi notiktu šīs dalībvalsts teritorijā.
24
Šajā gadījumā nav strīda par to, ka EGN ir PVN maksātājs Itālijā, jo tā šajā dalībvalstī veic saimnieciskas darbības, kas izpaužas kā telekomunikāciju pakalpojumu sniegšana un kas ietilpst Sestās direktīvas 4. panta 1. un 2. punkta noteikumos.
25
No iesniedzējtiesas lēmuma arī izriet, ka, ja šāda pakalpojumu sniegšana tiek veikta pakalpojumu saņēmējiem, kuri ir reģistrēti Itālijā, tie ir uzskatāmi par šajā dalībvalstī sniegtiem pakalpojumiem, kam šādā gadījumā ir tiesības uz PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī, atskaitījumu vai atmaksāšanu saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 2. punkta a) apakšpunktu, lasot to kopā ar šīs direktīvas 2. panta 1. punktu.
26
Šādos apstākļos, lai noteiktu, vai tāda uzņēmuma kā EGN, kurš ir reģistrēts Itālijā, sniegti telekomunikāciju pakalpojumi uzņēmumam, kura juridiskā adrese ir citā dalībvalstī, šajā gadījumā — Īrijā, pirmās dalībvalsts teritorijā rada tiesības uz PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī, atskaitījumu vai atmaksāšanu, ir jāpārbauda, vai šādi pakalpojumi var tikt uzskatīti par tādiem, kas ir “veikti citā valstī” Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta izpratnē.
27
Šajā sakarā ir jāatgādina, ka Sestās direktīvas 9. pantā ir ietvertas normas, kas nosaka pakalpojumu sniegšanas nodokļu piesaistes vietu. Šī panta 1. punktā šajā sakarā ir sniegts vispārīga rakstura regulējums, bet tā paša panta 2. punktā ir ietverta virkne īpašu nodokļu piesaistes nosacījumu. Šo noteikumu mērķis ir izvairīties, pirmkārt, no konfliktiem kompetences jomā, kas var novest pie dubultas aplikšanas ar nodokļiem, un, otrkārt, ienākumu neaplikšanas ar nodokļiem vispār (skat. it īpaši 1996. gada 26. septembra spriedumu lietā C-327/94 Dudda, Recueil, I-4595. lpp., 20. punkts; spriedumu lietā C-291/07 Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet, Krājums, I-8255. lpp., 24. punkts, un spriedumu lietā C-1/08 Athesia Druck, Krājums, I-1255. lpp., 20. punkts).
28
Jāatgādina arī, ka attiecībā uz Sestās direktīvas 9. panta 1. un 2. punkta savstarpējo saistību 1. punkts nekādā mērā nav pārāks par šī paša noteikuma 2. punktu. Katrā konkrētajā gadījumā jājautā, vai attiecīgo situāciju reglamentē kāds no 9. panta 2. punktā minētajiem nosacījumiem. Ja nē, tad jāvadās no 1. punkta nosacījumiem (skat. it īpaši 1997. gada 6. marta spriedumu lietā C-167/95 Linthorst, Pouwels en Scheres, Recueil, I-1195. lpp., 11. punkts; spriedumu lietā C-452/03 RAL (Channel Islands) u.c., Krājums, I-3947. lpp., 24. punkts, kā arī spriedumu lietā C-114/05 Gillan Beach, Krājums, I-2427. lpp., 15. punkts).
29
Kā izriet no Sestās direktīvas preambulas septītā apsvēruma, šīs direktīvas 9. panta 2. punkta vispārējais mērķis ir izveidot speciālu sistēmu pakalpojumiem, kas tiek sniegti starp nodokļu maksātājiem, gadījumos, kad maksa par pakalpojumiem ir iekļauta preču cenā (iepriekš minētais spriedums lietā Dudda, 22. un 23. punkts, kā arī iepriekš minētais spriedums lietā Gillan Beach, 16. un 17. punkts).
30
Šajā gadījumā ir jākonstatē, ka tādu telekomunikāciju pakalpojumu sniegšana, kādi ir minēti pamata lietā, ietilpst īpašos nodokļu piesaistes kritērijos, kas ir noteikti Sestās direktīvas 9. panta 2. punkta e) apakšpunktā.
31
Tomēr ir jāprecizē, ka attiecībā uz pamata lietā apskatīto laikposmu šo īpašo nodokļu piesaistes kritēriju piemērošana attiecībā uz šādiem telekomunikāciju pakalpojumiem izriet nevis no pašiem Sestās direktīvas 9. panta 2. punkta e) apakšpunkta noteikumiem, kā to norāda gan iesniedzējtiesa, gan EGN, bet gan, kā to pamatoti ir norādījusi Eiropas Kopienu Komisija, — no Lēmuma 97/207 1. panta pirmās daļas, ar kuru pēc lūguma, kuru šajā sakarā bija izteikusi Itālijas Republika, šai dalībvalstij tika atļauts, atkāpjoties no šīs pašas direktīvas 9. panta 1. punkta, ietvert telekomunikāciju pakalpojumus šī panta 2. punkta e) apakšpunkta piemērošanas jomā, sākot no 1997. gada 1. janvāra līdz vai datumam, kad stātos spēkā direktīva, ar kuru tiktu veikti grozījumi šajā tiesību normā. Telekomunikāciju pakalpojumu pievienošana Sestās direktīvas 9. panta 2. punkta e) apakšpunktā izriet no vēlāk pieņemtās Direktīvas 1999/59, kuru dalībvalstis varēja piemērot tikai sākot no .
32
Tomēr no pašas Sestās direktīvas 9. panta 2. punkta e) apakšpunkta redakcijas, lasot to kopā ar Lēmuma 97/207 1. panta pirmo daļu, izriet, ka vieta, kur sniedz telekomunikāciju pakalpojumus nodokļa maksātājiem, kuri reģistrēti Kopienā, tomēr citā valstī nekā pakalpojumu sniedzējs, ir vieta, kur pakalpojumu saņēmējs ir reģistrējis savas saimnieciskās darbības juridisko adresi vai kur tam ir pastāvīgs uzņēmums, kuram sniedz šo pakalpojumu, vai, ja nav šādas vietas, tā pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta.
33
Līdz ar to, ja pamata lietā attiecīgais telekomunikāciju pakalpojumu saņēmējs ir nodokļu maksātājs, kurš ir reģistrēts citā dalībvalstī nekā tā, kurā atrodas pakalpojumu sniedzēja juridiskā adrese, minēto pakalpojumu sniegšana ir jāuzskata par tādu, kas ir “veikta citā valstī” Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta izpratnē un attiecīgi dalībvalstī, kurā ir reģistrēts šis pakalpojumu sniedzējs, tā rada tiesības uz PVN, kas ir samaksāts priekšnodoklī, atskaitījumu vai atmaksāšanu, ja šādu pakalpojumu sniegšana radītu šādas tiesības gadījumā, ja tās tiktu sniegtas šīs pašas dalībvalsts teritorijā.
34
Ņemot vērā iepriekš minēto, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tāds telekomunikāciju pakalpojumu sniedzējs, kāds ir minēts pamata lietā, kurš ir reģistrēts dalībvalsts teritorijā, saskaņā ar šo tiesību normu var šajā dalībvalstī saņemt priekšnodoklī samaksāta PVN atskaitījumu vai atmaksāšanu par telekomunikāciju pakalpojumiem, kas ir tikuši sniegti citā dalībvalstī reģistrētam uzņēmumam, ja šāds pakalpojumu sniedzējs varētu izmantot šīs tiesības gadījumā, ja attiecīgie pakalpojumu tiktu sniegti pirmās dalībvalsts teritorijā.
Par tiesāšanās izdevumiem
35
Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (septītā palāta) nospriež:
Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem — Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, kas grozīta ar Padomes Direktīvu 95/7/EK, 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tāds telekomunikāciju pakalpojumu sniedzējs, kāds ir minēts pamata lietā, kurš ir reģistrēts dalībvalsts teritorijā, saskaņā ar šo tiesību normu var šajā dalībvalstī saņemt priekšnodoklī samaksāta pievienotās vērtības nodokļa atskaitījumu vai atmaksāšanu par telekomunikāciju pakalpojumiem, kas ir tikuši sniegti citā dalībvalstī reģistrētam uzņēmumam, ja šāds pakalpojumu sniedzējs varētu izmantot šīs tiesības gadījumā, ja attiecīgie pakalpojumu tiktu sniegti pirmās dalībvalsts teritorijā.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda — itāļu.