Väliaikainen versio
JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
ATHANASIOS RANTOS
13 päivänä marraskuuta 2025 (1)
Asia C‑544/24
”Nekilnojamojo turto valdymas” BUAB
vastaan
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
(Ennakkoratkaisupyyntö – Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (Liettuan tasavallan hallituksen yhteydessä toimiva veroriitalautakunta))
Ennakkoratkaisupyyntö – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Direktiivi 2006/112/EY – 273 artikla – Euroopan unionin perusoikeuskirja – 49 artiklan 3 kohta – Arvonlisäveron kannon oikean toimittamisen varmistamisen ja petosten estämisen kannalta tarpeellisiksi katsotut velvollisuudet – Kansallinen säännöstö, jossa säädetään säännöistä, jotka koskevat suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettavaa viivästyskorkoa, johon rikkomisen luonteesta ja vakavuudesta riippumatta sisältyy kiinteä rangaistusluonteinen osa, jonka määrää veroviranomainen ei voi alentaa – Suhteellisuusperiaate
I       Johdanto
1.        Nyt kyseessä oleva ennakkoratkaisupyyntö, jonka Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (Liettuan tasavallan hallituksen yhteydessä toimiva veroriitalautakunta) on esittänyt, koskee lähinnä SEUT 325 artiklan ja yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY(2) (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 273 artiklan, luettuina Euroopan unionin perusoikeuskirjan (jäljempänä perusoikeuskirja) 49 ja 50 artiklan valossa, tulkintaa.
2.        Tämän pyynnön taustalla on oikeusriita, jossa vastakkain ovat Liettuan oikeuden mukaan perustettu rajavastuuyhtiö ”Nekilnojamojo turto valdymas” BUAB (jäljempänä kantaja) ja Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (Liettuan tasavallan valtiovarainministeriön yhteydessä toimiva kansallinen verontarkastusviranomainen; jäljempänä veroviranomainen) ja joka koskee veroviranomaisen päätöstä evätä kantajalta tämän hakema vapautus velvollisuudesta maksaa tälle veropetoksen johdosta määrätyt arvonlisäveron viivästyskorko ja seuraamusmaksu.
3.        Unionin tuomioistuimen pyynnön mukaisesti tässä ratkaisuehdotuksessa keskitytään toisen ennakkoratkaisukysymyksen arviointiin, joka koskee edellä mainittujen unionin oikeuden oikeussääntöjen, luettuina yhdessä perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan kanssa, tulkintaa. Tarkemmin sanoen ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee lähinnä, onko sellainen kansallinen säännöstö, jossa säädetään velvollisuudesta maksaa suorittamattomalle arvonlisäverolle viivästyskorkoa, johon rikkomisen laadusta ja vakavuudesta riippumatta kuuluu kiinteä rangaistusluonteinen osa, jonka määrää ei ole mahdollista alentaa esimerkiksi soveltamalla laissa säädettyä alhaisempaa korkokantaa tai luopumalla viivästyskorkojen rangaistusluonteisen osan vaatimisesta, yhteensopiva kyseisten unionin oikeussääntöjen kanssa.
II     Asiaa koskevat oikeussäännöt
A       Unionin oikeus
4.        Arvonlisäverodirektiivin 273 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Jäsenvaltiot voivat säätää muista arvonlisäveron kannon oikean toimittamisen varmistamiseksi ja petosten estämiseksi välttämättöminä pitämistään velvollisuuksista, ellei yhdenvertaisen kohtelun noudattamisesta verovelvollisten suorittamien jäsenvaltion sisäisten ja jäsenvaltioiden välisten liiketoimien välillä muuta johdu, ja jos nämä velvollisuudet eivät aiheuta rajanylitykseen liittyviä muodollisuuksia jäsenvaltioiden välisessä kaupassa.
– –”
B       Liettuan oikeus
1.     Arvonlisäverolaki
5.        Arvonlisäverosta 5.3.2002 annetun Liettuan tasavallan lain (Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas),(3) sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiassa (jäljempänä arvonlisäverolaki), 123 §:n, jonka otsikko on ”Arvonlisäveron maksamista koskevien sääntöjen noudattamatta jättäminen”, 1 momentissa täsmennetään, että kyseisen lain säännöksiä rikkovien henkilöiden on maksettava viivästyskorkoa verohallinnosta annetussa laissa säädettyjen sääntöjen mukaisesti.
2.     Verohallinnosta annettu laki
6.        Verohallinnosta 13.4.2024 annetun lain (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas),(4) sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasian tosiseikkoihin (jäljempänä verohallinnosta annettu laki), 95 §:n, jonka otsikko on ”Välineet verovelvoitteen täyttämisen varmistamiseksi”, 1 momentin 1 kohdassa yhtenä tällaisena välineenä mainitaan viivästyskorko.
7.        Kyseisen lain 96 §:n, jonka otsikko on ”Viivästyskorko”, 1 momentin 2 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Velalliselle määrätään viivästyskorko
– –
2)      jos veroviranomainen vahvistaa verotarkastuksessa, että – – ilmoittamatta tai laskematta jätettyä veroa tai maksua ei ole maksettu tai se on maksettu myöhässä
– –”
8.        Kyseisen lain 97 §:n, jonka otsikko on ”Viivästyskoron maksamisvelvollisuuden alkaminen”, 2 momentissa säädetään seuraavaa:
”Tämän lain 96 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetussa tapauksessa viivästyskorkoa on maksettava sitä päivää seuraavasta päivästä, jona vero tai maksu olisi tuolloin voimassa olleen verolainsäädännön nojalla tullut maksaa veronsaajalle, siihen päivään sakka, jona verotarkastuksen tulokset vahvistava toimi annetaan, ja, jos veroa tai maksua ei makseta tämän lain 81 §:n 2 momentissa säädetyssä määräajassa – – korko kertyy edelleen kyseisen määräajan päättymisestä lukien.”
9.        Saman lain 99 §:n, jonka otsikko on ”Viivästyskoron määrä”, sellaisena kuin se on 1.5.2023 alkavin vaikutuksin muutettuna 13.12.2022 annetulla lailla nro XIV-1658, 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”Valtiovarainministeri vahvistaa viivästyskoron määrän, joka ei missään tapauksessa voi olla nollaa pienempi, ja menettelyn sen laskemiseksi ottaen huomioon valtion joukkovelkakirjojen, joiden kuoletusaika on lähimpänä 12 kuukauden ajanjaksoa joukkovelkakirjojen jälkimarkkinoilla, tuotto, sellaisena kuin se oli edellisen kalenterivuosineljänneksen viimeisenä arkipäivänä (esim. vuoden 2024 toisella neljänneksellä valtion joukkovelkakirjojen tuotto oli 3,708 prosenttia). Viivästyskoron määrä on edellä mainittu korko lisättynä seitsemällä prosenttiyksiköllä.”
10.      Verohallinnosta annetun lain 100 §:n, jonka otsikko on ”Viivästyskoron maksuvelvollisuudesta vapauttaminen”, 1 momentin 3 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Verovelvollinen voidaan kokonaan tai osittain vapauttaa velvollisuudesta maksaa kertynyt (laskettu) mutta maksamaton (ei kannettu) viivästyskorko, jos
– –
3)      vapauttamiseen on jokin tämän lain 141 §:n 1 momentissa tarkoitettu syy
– –”
11.      Kyseisen lain 141 §:n, jonka otsikko on ”Seuraamusmaksun maksamisvelvollisuudesta vapauttaminen”, 1 momentissa säädetään seuraavaa:
”Tämän lain 139 ja 140 §:n nojalla määrätyn seuraamusmaksun maksuvelvollisuudesta voidaan vapauttaa
1)      jos verovelvollinen osoittaa, ettei rikkomusta voida lukea hänen syykseen
2)      jos verolain rikkominen johtuu verovelvollisen tahdosta riippumattomista seikoista, joita hän ei ole ennakoinut ja joita hän ei ole voinut ennakoida. Tällaisia seikkoja eivät voi olla verovelvollisen tai hänen työntekijöidensä teot tai laiminlyönnit eikä verovelvollisen maksukyvyttömyys
3)      jos kyse on yksittäisestä teosta, joka siitä huolimatta, että se on verolainsäädännön vastainen, ei vähennä verotuloja
4)      jos verovelvollinen on rikkonut verolakia veroviranomaisen kirjallisesti tai puhelimitse antaman virheellisen verolakia koskevan yleisen selityksen tai verojen maksamista koskevan tiedon takia edellyttäen, että neuvonta on tallennettu kansallisen veroviranomaisen määräämien menettelysääntöjen mukaisesti ja että soittaja voidaan tunnistaa verovelvolliseksi tai sen edustajaksi.”
III  Pääasia, ennakkoratkaisupyynnöt ja asian käsittely unionin tuomioistuimessa
12.      Veroviranomainen tarkasti, onko kantaja ajanjaksolla 1.12.2012–31.12.2016 laskenut, ilmoittanut ja maksanut arvonlisäveron oikein. Veroviranomainen totesi tämän tarkastuksen johdosta, että kantaja oli rikkonut arvonlisäverolakia, kun se oli vähentänyt oikeudellisesti merkityksettömiin laskuihin merkityn arvonlisäveron ja osallistunut liiketoimiin, jotka liittyivät arvonlisäveropetokseen.
13.      Edellä mainitun tarkastuskertomuksen vahvistamisesta 4.9.2018 tehdyllä päätöksellä verohallinto vahvisti kantajan maksettavan arvonlisäveron määräksi 6 517 901,36 euroa ja arvonlisäverolle maksettavan viivästyskoron määräksi 2 431 505,31 euroa. Veroviranomainen määräsi kantajalle myös 1 862 257 euron suuruisen veroseuraamusmaksun.
14.      Tätä seuranneen veroriidan päätteeksi Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Liettuan ylin hallintotuomioistuin) vahvisti 9.9.2020 antamallaan tuomiolla edellä mainitun verotarkastuksen päätelmät.
15.      Kantaja teki 18.1.2021 veroviranomaiselle hakemuksen, jossa se pyysi vapautusta velvollisuudesta maksaa sille määrätty viivästyskorko ja seuraamusmaksu.
16.      Veroviranomainen kieltäytyi 16.3.2021 tekemällään päätöksellä vapauttamasta kantajaa velvollisuudesta maksaa arvonlisäverolle maksettava viivästyskorko, jonka määrä oli 2 835 125,75 euroa. Se totesi, ettei kantaja täytä yhtäkään verohallinnosta annetun lain 141 §:n 1 momentissa säädetyistä edellytyksistä eikä liioin ollut osoittanut, että käsillä olisi sellaisia poikkeuksellisia seikkoja, joiden perusteella voitaisiin soveltaa kohtuuteen ja oikeudenmukaisuuteen perustuvia kriteerejä.
17.      Koska kantaja ei ollut täyttänyt sille arvonlisäveron osalta määrättyjä ylimääräisiä verovelvoitteitaan, veroviranomaisen 4.9.2018 tekemällä päätöksellä määrätyn viivästyskoron, jota oli kertynyt veroriidan aikana eli 26.1.2013–4.4.2021, määräksi vahvistettiin 3 150 660,79 euroa ja seuraamusmaksun määräksi 1 838 812,44 euroa.
18.      Kantaja teki uuden viivästyskoron ja seuraamusmaksun maksuvelvollisuudesta vapauttamista koskevan hakemuksen. Se vaatii tältä osin, että se vapautetaan velvollisuudesta maksaa arvonlisäverolle kertyneen viivästyskoron rangaistusluonteinen osa, joka vastaa kahta kolmasosaa sille lasketusta viivästyskoron kokonaismäärästä.
19.      Veroviranomainen hylkäsi 13.5.2024 tekemällään päätöksellä kyseisen uuden hakemuksen todeten lähinnä, että viivästyskorot oli laskettu verohallinnosta annetussa laissa säädettyjen vaatimusten mukaisesti. Kyseisen lain mukaan kantajaa ei näet voida vapauttaa velvollisuudesta maksaa viivästyskorko muilla kuin sen 100 §:n 1 momentissa säädetyillä perusteilla. Viivästyskorkokannan laskentamenetelmä vahvistetaan sitovasti kyseisessä laissa, ja veroviranomainen voi tehdä viivästyskorkoa koskevia päätöksiä vain mainitussa laissa säädetyissä rajoissa. Vakiintuneen kansallisen oikeuskäytännön mukaan on lisäksi niin, että viivästyskorko on väline verovelvoitteiden täyttämisen varmistamiseksi eikä sitä voida pitää luonteeltaan rikosoikeudellisena seuraamuksena. Jos veroviranomainen hyväksyisi kantajan hakemuksen ja päättäisi soveltaa siihen muuta kuin verohallinnosta annetussa laissa säädettyä korkokantaa, se loukkaisi myös verovelvollisten yhdenvertaisuutta lain edessä koskevaa periaatetta.
20.      Kantaja on 4.6.2024 nostanut kanteen Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybėsissa (Liettuan tasavallan hallituksen yhteydessä toimiva veroriitalautakunta), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin, ja vaatinut, että 13.5.2024 tehty veroviranomaisen päätös kumotaan.
21.      Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että viivästyskoron ensisijainen funktio on varmistaa verovelvoitteen täyttäminen, ja sillä pyritään ennen kaikkea kattamaan valtion kulut eikä rankaisemaan asianomaista henkilöä.(5) Viivästyskorossa on kuitenkin myös seuraamusluonteinen osatekijä, koska se lasketaan korottamalla valtion lainakustannuksiin liittyvää hyvitysosaa, joka määritetään ottamalla huomioon valtion joukkovelkakirjojen tuotto jälkimarkkinoilla, seitsemällä prosenttiyksiköllä. Tältä osin kyseinen tuomioistuin viittaa Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin oikeuskäytäntöön, jonka mukaan viivästyskorolle on verovelvoitteen täyttämisen turvaamiseen tarkoitettuna välineenä luonteenomaista se, että sen soveltaminen tai mahdollisuus sen soveltamiseen kannustaa verovelvollista täyttämään verovelvoitteen vapaaehtoisesti ja asianmukaisesti ja että silloin, kun velvoitetta ei täytetä tai se täytetään puutteellisesti, viivästyskorolla katetaan verovelvollisen velka veronsaajalle sekä valtiolle aiheutuneet taloudelliset menetykset.(6) Saman oikeuskäytännön mukaan vaatimusta siitä, että verovelvollisen, joka ei ole täyttänyt verovelvoitettaan ajoissa, on maksettava viivästyskorkoa, ei voida pitää luonteeltaan rikosoikeudellisena seuraamuksena.
22.      Tässä tilanteessa ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin siis pohtii, ovatko verohallinnosta annetun lain 96–99 § yhteensopivia SEUT 325 artiklan ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan, luettuina yhdessä perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan ja 50 artiklan kanssa, kun otetaan huomioon, että kyseisissä kansallisissa säännöksissä ei soviteta yhteen viivästyskoron määräämistä koskevia hallinnollisia menettelyjä ja rikosoikeudellisia syytemenettelyjä toimenpiteiden päällekkäisyydestä johtuvan lisätaakan rajaamiseksi siihen, mitä on pidettävä ehdottoman välttämättömänä, eikä varmisteta, että asianomaisesta rikkomisesta määrättyjen seuraamusten yhteenlaskettu ankaruus vastaa kyseisen rikkomisen vakavuutta, ja kun otetaan huomioon, että kyseisissä kansallisissa säännöksissä ei rajoiteta kyseisen viivästyskoron rangaistusluonteisen osan soveltamista rikosoikeudellisten seuraamusten määräämisen varalta silloin, kun viivästyskoron perusteena olevat teot johtavat myös rikosoikeudellisen menettelyn vireillepanoon.
23.      Tässä tilanteessa Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)      Onko SEUT 325 artiklaa, arvonlisäverodirektiivin 273 artiklaa ja perusoikeuskirjan 50 artiklaa tulkittava siten, että ne ovat esteenä kansalliselle säännöstölle, jonka mukaan rikosoikeudellisen menettelyn vireillepanoon johtaneisiin verorikkomuksiin liittyvälle verolle voidaan myös määrätä viivästyskorkoa, johon sisältyy luonteeltaan rikosoikeudellinen osa, ja jossa ei säädetä minkäänlaisista säännöistä kyseisten menettelyjen päällekkäisen toteuttamisen yhteensovittamiseksi asianomaisille henkilöille kyseisistä menettelyistä johtuvan lisätaakan rajoittamiseksi siihen, mitä on pidettävä ehdottoman välttämättömänä, eikä mahdollisteta määrättävien seuraamusten yhteenlasketun ankaruuden rajaamista siihen, mikä on ehdottoman välttämätöntä rikkomisen vakavuuteen nähden?
2)      Onko SEUT 325 artiklaa, arvonlisäverodirektiivin 273 artiklaa ja perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohtaa tulkittava siten, että ne ovat esteenä verolle maksettavaa viivästyskorkoa koskevalle säännöstölle, jossa viivästyskorkoon sisältyy rikkomisen luonteesta ja vakavuudesta riippumatta rangaistusluonteinen osa ja jonka mukaan kyseisen osan määrää ei voida alentaa eli käyttää laissa säädettyä alhaisempaa korkokantaa eikä luopua viivästyskoron rangaistusluonteisen osan vaatimisesta?”
24.      Kantaja, Liettuan ja Puolan hallitukset ja Euroopan komissio ovat esittäneet kirjallisia huomautuksia unionin tuomioistuimelle.
IV     Asian tarkastelu
A       Ennakkoratkaisupyynnön tutkittavaksi ottaminen
25.      Ennen kuin tarkastellaan toista ennakkoratkaisukysymystä, johon keskittymistä tässä ratkaisuehdotuksessa unionin tuomioistuin on pyytänyt, on lausuttava Liettuan hallituksen esittämästä oikeudenkäyntiväitteestä. Kyseinen hallitus väittää kirjallisissa huomautuksissaan, että ennakkoratkaisupyyntö on kokonaisuudessaan jätettävä tutkimatta, koska ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämät kysymykset eivät mitenkään liity pääasian oikeusriidan kohteeseen.
26.      Tältä osin Liettuan hallitus huomauttaa, että veroviranomaisen 8.4.2018 antamalla päätöksellä kantajalle määrättyjen viivästyskoron ja veroseuraamusmaksun maksuvelvollisuus on vahvistettu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin 9.9.2020 antamalla lainvoimaisella tuomiolla. Kantajan verotukseen liittyvä maksuvelvollisuus on näin ollen vahvistettu lainvoimaisella ratkaisulla, johon ei voida hakea muutosta. Näin ollen ennakkoratkaisupyynnön esittäneessä tuomioistuimessa vireillä oleva oikeusriita koskee yksinomaan sovellettavan kansallisen lain mukaisia edellytyksiä viivästyskoron maksuvelvollisuudesta myönnettävälle vapautukselle.
27.      Aluksi muistutan, että unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan olettamana on, että kansallisen tuomioistuimen sen säännöstön ja niiden tosiseikkojen perusteella, joiden määrittämisestä se vastaa ja joiden paikkansapitävyyden selvittäminen ei ole unionin tuomioistuimen tehtävä, esittämillä unionin oikeuden tulkintaan liittyvillä kysymyksillä on merkitystä asian ratkaisun kannalta. Unionin tuomioistuin voi jättää tutkimatta kansallisen tuomioistuimen esittämän pyynnön ainoastaan, jos on ilmeistä, että pyydetyllä unionin oikeuden tulkitsemisella ei ole mitään yhteyttä kansallisessa tuomioistuimessa käsiteltävän asian tosiseikkoihin tai kohteeseen, jos kyseinen ongelma on luonteeltaan hypoteettinen tai jos unionin tuomioistuimella ei ole tiedossaan niitä tosiseikkoja ja oikeudellisia seikkoja, jotka ovat tarpeen, jotta se voisi antaa hyödyllisen vastauksen sille esitettyihin kysymyksiin.(7)
28.      Kuten tämän ratkaisuehdotuksen 18 kohdassa todetaan, nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin käsittelee kannetta, jonka kantaja on nostanut 13.5.2024 tehdystä veroviranomaisen päätöksestä, jolla veroviranomainen on hylännyt kantajan hakemuksen, jossa se vaati vapautusta velvollisuudesta maksaa sille määrätyt arvonlisäverolle maksettavat viivästyskorko ja seuraamusmaksu. Tämä on se asiayhteys, jossa ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin lähinnä pohtii, ovatko SEUT 325 artikla ja arvonlisäverodirektiivin 273 artikla yhteensopivia verohallinnosta annetussa laissa säädetyn viivästyskoron kantamismekanismin kanssa.
29.      Totean yhtäältä, että verohallinnosta annetun lain 95–99 §:ssä säädetyn kaltaisessa suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettavaa viivästyskorkoa koskevassa mekanismissa on kyse arvonlisäverodirektiivin säännösten ja erityisesti sen 273 artiklan täytäntöönpanosta, koska tällä mekanismilla pyritään varmistamaan sellaisen arvonlisäveron kanto, jota ei ole maksettu kyseisen direktiivin muiden säännösten mukaisesti. Toisaalta unionin tuomioistuimelle annettujen asiakirjojen tiedoista ei selvästi ilmene, että pyydetty arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan tulkinta ei mitenkään liittyisi pääasian oikeusriidan tosiseikkoihin tai kohteeseen tai että ongelma olisi luonteeltaan hypoteettinen. Koska toinen ennakkoratkaisukysymys pääosin koskee suhteellisuusperiaatteen noudattamista riidanalaisen viivästyskoron vaatimisen osalta, kysymys vaikuttaa merkitykselliseltä pääasian oikeusriidan ratkaisun kannalta.
30.      Tässä tilanteessa, ja kun unionin tuomioistuimella on käytössään kaikki tosiseikkoja ja oikeudellisia kysymyksiä koskevat tiedot, joita se tarvitsee voidakseen antaa hyödyllisen vastauksen sille esitettyihin kysymyksiin, on todettava, että kyseessä oleva ennakkoratkaisupyyntö on tutkittava.
B       Toinen ennakkoratkaisukysymys
31.      Toisella ennakkoratkaisukysymyksellään, johon keskittymistä tässä ratkaisuehdotuksessa unionin tuomioistuin on pyytänyt, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin lähinnä tiedustelee, onko SEUT 325 artiklaa ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklaa, luettuina perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan valossa, tulkittava siten, että ne ovat esteenä kansalliselle säännöstölle, jossa säädetään, että suorittamattomalle arvonlisäverolle on maksettava viivästyskorkoa, johon rikkomisen luonteesta ja vakavuudesta riippumatta sisältyy kiinteä rangaistusluonteinen osa, kun ei ole mahdollista soveltaa laissa säädettyä korkoa alempaa korkoa eikä viivästyskoron rangaistusluonteisen osan vaatimisesta voida luopua. Kyseinen tuomistuin siis pyytää määrittämään yhtäältä, onko kantajalle hallinnollisen verotarkastusmenettelyn johdosta määrätty suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettava viivästyskorko luonteeltaan rikosoikeudellinen perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdassa tarkoitetulla tavalla, ja toisaalta, onko tällainen kansallinen säännöstö suhteellisuusperiaatteen mukainen, sellaisena kuin kyseistä periaatetta on tulkittu ja arvioitu SEUT 325 artiklan ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan tulkitsemisen ja soveltamisen yhteydessä.
1.     Perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan sovellettavuus
32.      Aluksi muistutan, että perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohta, jossa määrätään, että rangaistus ei saa olla epäsuhteessa rikokseen, koskee luonteeltaan rikosoikeudellisia seuraamuksia.
33.      Perusoikeuskirjan 50 artiklan tulkintaa koskevassa unionin tuomioistuimen vakiintuneessa oikeuskäytännössä, jota sovelletaan perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan tulkintaan, on katsottu, että kolmella kriteerillä (niin sanotut Engel-kriteerit(8)) on merkitystä seuraamuksen rikosoikeudellisen luonteen arvioinnissa: rikkomisen oikeudellinen luonnehdinta kansallisessa oikeudessa, rikkomisen luonne ja sen seuraamuksen ankaruus, joka tekijälle voidaan määrätä.(9) Saman oikeuskäytännön mukaan on lisäksi niin, että sellaisiakin rikkomisia, joita ei kansallisessa oikeudessa pidetä rikosoikeudellisina, voidaan kuitenkin pitää rikosoikeudellisina kyseessä olevan rikkomisen luonteen ja niiden seuraamusten ankaruuden, joita siitä voi aiheutua, perusteella.(10)
34.      Rikkomisen luonnehdintaa kansallisessa oikeudessa koskevan ensimmäisen kriteerin osalta totean, että niin verohallinnosta annetun lain 95 §:n 1 momentin sanamuodosta kuin ennakkoratkaisupyynnössä mainitusta ja tämän ratkaisuehdotuksen 21 kohdassa selostetusta kansallisesta oikeuskäytännöstä ja erityisesti Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin oikeuskäytännöstä ilmenee, että Liettuan oikeudessa suorittamattomalle verolle maksettavan viivästyskoron kantoa, joka tulee kyseeseen, jos erääntynyttä veroa tai maksua ei makseta tai se maksetaan myöhässä, ei pidetä luonteeltaan rikosoikeudellisena seuraamuksena.(11)
35.      Rikkomisen luonnetta koskeva toinen kriteeri edellyttää sen tarkistamista, onko kyseessä olevan seuraamuksen tarkoituksena rankaiseminen. Näin ollen rangaistukseksi tarkoitettu seuraamus on luonteeltaan rikosoikeudellinen, ja se seikka, että seuraamuksella on myös ennaltaehkäisevä tarkoitus, ei sellaisenaan ole syy katsoa, ettei seuraamus olisi luonteeltaan rikosoikeudellinen. Sitä vastoin toimenpide, jolla ainoastaan korjataan kyseisestä rikkomisesta aiheutunut vahinko, ei ole luonteeltaan rikosoikeudellinen.(12)
36.      Tältä osin on korostettava, että vaikka EIT on vero-oikeudenkäyntejä koskevassa oikeuskäytännössään voinut pitää luonteeltaan rikosoikeudellisina menettelyjä, joiden johdosta on määrätty veroseuraamuksia, vaikka kyseisiä menettelyjä ei ole kansallisessa oikeudessa välttämättä pidetty luonteeltaan rikosoikeudellisina, tähän luonnehdintaan ei ole päädytty sellaisten toimenpiteiden osalta, jotka vastaavat nyt kyseessä olevaa toimenpidettä. EIT on nimittäin todennut, että viivästyskorkojen pääasiallisena tarkoituksena ei ole rangaista verovelvollisia syyksi luetun menettelyn toistumisen ehkäisemiseksi vaan toimia rahamääräisenä korvauksena vahingosta, tarkemmin sanoen taloudellisesta vahingosta, joka liittyy ajan kulumiseen ja veron maksamisen viivästymiseen.(13) Kyseisen oikeuskäytännön mukaan luonteeltaan rikosoikeudellisina ei siis voida pitää maksuunpanomenettelyä eikä verotuksen oikaisua koskevaa menettelyä, jolla pyritään veron täysimääräiseen perimiseen ilman, että tähän oikaisuun liittyisi minkäänlaista veronkorotusta, eikä viivästyskorkoon liittyviä menettelyjä kyseessä olevista määristä riippumatta.(14)
37.      On lisäksi huomattava, että viivästyskorkojen ei-rankaisevaa luonnetta on tähdennetty myös unionin tuomioistuimen arvonlisäverotusta koskevassa oikeuskäytännössä asioissa, jotka vastaavat pääasiassa kyseessä olevaa asiaa. Vaikka kyseiset asiat eivät koskeneet suoraan kysymystä siitä, onko suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettava viivästyskorko luonteeltaan perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdassa tarkoitettu rikosoikeudellinen seuraamus, unionin tuomioistuin on todennut, että viivästyskorkojen periminen on luonteeltaan yhtäältä ennaltaehkäisevää, koska se kannustaa verovelvollista täyttämään verovelvoitteensa mahdollisimman pian säädettyjen määräaikojen päättymisen jälkeen,(15) ja toisaalta luonteeltaan hyvittävää (sillä on hyvittämisfunktio), sillä viivästyskoron tarkoituksena on korvata taloudellinen menetys, joka on aiheutunut valtiolle siitä, että veroa tai maksua ei ole maksettu tai että se on maksettu myöhässä.(16)
38.      Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan on lisäksi niin, että toimenpide, jolla ainoastaan korjataan kyseisestä rikkomisesta aiheutunut vahinko, ei ole luonteeltaan rikosoikeudellinen.(17) Näin ollen viivästyskorkoa, jonka tarkoituksena on korvata taloudellinen vahinko, joka on aiheutunut jäsenvaltiolle siitä, että veroa ei ole maksettu tai sen on maksettu myöhässä, ei voida pitää rangaistustoimenpiteenä.
39.      Täsmennän tältä osin, että se seikka, että ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on katsonut, että pääasiassa kyseessä olevaan viivästyskorkoon sisältyy kiinteä rangaistusluonteinen osa, ei voi antaa viivästyskorolle minkäänlaista rikosoikeudellista sävyä.(18) Vaikka kyseisen tuomioistuimen ennakkoratkaisupyynnössään käyttämä ilmaisu ”rangaistusluonteinen osa” voi jossakin määrin aiheuttaa sekaannusta, ja siitä huolimatta, että verovelvolliset voivat pitää viivästyskorkoa (kyseinen osa mukaan lukien) eräänlaisena seuraamuksena tai rangaistuksena, viivästyskoron tarkoituksena on kannustaa velallista maksamaan määrän, jonka se on velkojalle velkaa, määräajassa sillä uhalla, että mainittu määrä muuten nousee merkittävästi. Näin ollen ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tekemällä arvioinnilla, jonka tarkoituksena on määrittää, miltä osin viivästyskoron on tarkoitus toimia hyvityksenä ja miltä osin rangaistuksena, ei ole merkitystä nyt käsiteltävässä asiassa.
40.      Seuraamusten ankaruutta koskevasta kolmannesta kriteeristä totean, ettei mikään unionin tuomioistuimen käytettävissä olevista asiakirjoista ilmenevä tieto viittaa siihen, että nyt kyseessä oleva viivästyskorko olisi niin huomattava, että sitä olisi siksi pidettävä luonteeltaan rikosoikeudellisena.(19) Kuten tämän ratkaisuehdotuksen 36 kohdasta mainitusta EIT:n oikeuskäytännöstä ilmenee, on joka tapauksessa tarpeen muistuttaa, että pääasiassa kyseessä olevaa toimenpidettä vastaavia toimenpiteitä ei niiden määrästä riippumatta ole pidetty niin ankarina, että niitä olisi sen takia pidettävä luonteeltaan rikosoikeudellisina.(20)
41.      Edellä sanottu huomioon ottaen katson, että yksikään kolmesta Engel-kriteeristä, joiden perusteella pääasiassa kyseessä oleva viivästyskorko voitaisiin katsoa luonteeltaan rikosoikeudelliseksi, ei täyty ja että perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdalla ei siten ole merkitystä toiseen ennakkoratkaisukysymykseen annettavan vastauksen kannalta.
2.     Suhteellisuusperiaatteen soveltaminen SEUT 325 artiklan ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan tulkinnan yhteydessä
42.      Aluksi muistutan, että unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan ensimmäisestä kohdasta, 2 artiklasta ja 250 artiklan 1 kohdasta sekä SEU 4 artiklan 3 kohdasta seuraa, että jokaisen jäsenvaltion on toteutettava kaikki lainsäädännölliset ja hallinnolliset toimenpiteet sen varmistamiseksi, että arvonlisävero kannetaan täysimääräisesti jäsenvaltion alueella, sekä petosten torjumiseksi.(21)
43.      Tältä osin unionin tuomioistuin on jo todennut, että arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan säännöksissä ei täsmennetä siinä vahvistettujen rajojen lisäksi niitä edellytyksiä ja velvollisuuksia, joista jäsenvaltiot saavat säätää, ja että näissä säännöksissä annetaan täten jäsenvaltiolle harkintavaltaa niiden keinojen suhteen, joilla pyritään niiden alueella maksettavan arvonlisäveron täysimääräiseen kantoon ja veropetoksien estämiseen.(22)
44.      Lisäksi SEUT 325 artiklan 1 ja 2 kohdassa asetetaan jäsenvaltioille velvollisuus suojata unionin taloudellisia etuja laittomalta toiminnalta toimenpiteillä, joilla on ennaltaehkäisevä vaikutus ja jotka ovat tehokkaita, ja erityisesti toteuttaa samat toimenpiteet suojatakseen unionin taloudellisia etuja petolliselta menettelyltä kuin ne toteuttavat suojatakseen omia taloudellisia etujaan petolliselta menettelyltä.(23) Unionin tuomioistuin on täsmentänyt, että SEUT 325 artiklalla jäsenvaltiot velvoitetaan säätämään tehokkaista menettelyistä, joilla mahdollistetaan unionin talousarviosta aiheettomasti maksettujen rahoitusosuuksien takaisinperintä.(24) Tältä osin jäsenvaltioilla on siis velvollisuus saavuttaa tietty tulos, eikä SEUT 325 artiklan 1 ja 2 kohdassa määrätyn säännön soveltamiselle ole asetettu mitään ehtoja.(25)
45.      Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on niin, että vaikka jäsenvaltioilla on harkintavaltaa valittavien seuraamusten suhteen, niiden on varmistettava, että unionin oikeuden – arvonlisäverodirektiiviin perustuvat yhdenmukaistetut säännöt mukaan lukien – rikkomisista määrätään seuraamukset vastaavin aineellisin ja menettelyllisin edellytyksin kuin kansallisen oikeuden vastaavanlaatuisten ja vakavuudeltaan samankaltaisten rikkomisten kohdalla ja että seuraamus on joka tapauksessa tehokas, oikeasuhteinen ja varoittava.(26)
46.      Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä siis ilmenee, että vaikka jäsenvaltiot saavat menettelyllisen itsemääräisoikeutensa puitteissa kansallisen oikeutensa nojalla vapaasti määrittää suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettavan viivästyskoron määrän ja menettelyn sen kantamiseksi sen varalta, että arvonlisäveroa ei makseta tai se maksetaan myöhässä, jäsenvaltioiden käyttöön ottamien toimenpiteiden on oltava yleisten oikeusperiaatteiden, joihin suhteellisuusperiaate kuuluu, mukaisia.
47.      Totean ensinnäkin, että koska pääasiassa kyseessä olevan kansallisen säännöstön tarkoituksena on varmistaa arvonlisäveron kannon oikea toimittaminen ja estää petoksia, sillä tavoitellaan unionin oikeudessa tunnustettua hyväksyttävää päämäärää.(27) Unionin tuomioistuin on nimittäin jo todennut, että viivästyskorkojen perimisellä pyritään osaltaan torjumaan ilmoitettujen arvonlisäveromäärien maksamatta jättämistä määräajassa, mikä vastaa jäsenvaltioille muun muassa arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan ja SEUT 325 artiklan 1 kohdan nojalla kuuluvaa velvoitetta toteuttaa kaikki asianmukaiset lainsäädännölliset ja hallinnolliset toimet sen varmistamiseksi, että arvonlisävero kannetaan kokonaisuudessaan niiden alueella, ja petosten torjumiseksi.(28) Kuten tämän ratkaisuehdotuksen 37 kohdassa todetaan, verohallinnosta annetussa laissa säädetyllä viivästyskorolla on näet kaksinainen tarkoitus, eli yhtäältä sillä taataan verovelvoitteen täyttäminen ja varmistetaan erääntyneen veron kanto kannustamalla verovelvollista täyttämään velvoitteensa oikea-aikaisesti ja toisaalta sillä katetaan kustannukset, jotka verohallinnolle aiheutuvat siitä, ettei verovelvollinen ole täyttänyt verovelvoitettaan ajoissa, ja siten sillä korvataan vahinko, joka aiheutuu veronsaajalle siitä, että erääntynyttä veroa vastaavat määrät eivät ole sen käytettävissä.(29)
48.      Toiseksi pääasiassa kyseessä olevan kaltainen toimenpide, jolla viivästyskorko otetaan käyttöön, on epäilemättä asianmukainen väline edellä mainittuun tavoitteeseen pääsemiseksi. Jollei viivästyskoron kaltaisia toimenpiteitä olisi, verovelvollisilla ei nimittäin olisi mitään erityistä kannustinta täyttää verovelvoitteensa määräajassa, ja ne saattaisivat asettaa muut kaupalliset liiketoimet etusijalle. Kun otetaan lisäksi huomioon rahan vaihteleva arvo, tämä saattaisi jopa kannustaa verovelvollisia asettamaan nämä muut liiketoimet etusijalle sen sijaan, että he maksaisivat verovelkansa määräajassa. Viivästyskorolla pyritään konkreettisesti kannustamaan verovelvollisia täyttämään ensisijaisesti verovelvoitteensa välttääkseen vaaran siitä, että heidän verovelkansa määrä kasvaa suhteessa verovelkaa koskevan maksuviivästyksen kestoon. Se, ettei viivästyskorkoa olisi, johtaisi lisäksi niiden henkilöiden suosimiseen, jotka eivät täytä verovelvoitteitaan määräajassa. Kyseiset henkilöt nimittäin hyötyisivät suuremmasta maksuvalmiudesta ja taloudellisesta edusta, joka vastaa verovelan määrän reaaliarvon laskua ajan myötä. Näin ollen viivästyskorko on asianmukainen ja välttämätön toimenpide pääasiassa kyseessä olevan kansallisen säännöstön päämäärien tavoittelemiseksi.
49.      Vaikka on todettu, että nyt kyseessä olevan kaltainen toimenpide on asianmukainen ja välttämätön tavoiteltaessa päämäärää, joka koostuu arvonlisäveron oikean kannon varmistamisesta ja petosten estämisestä SEUT 325 artiklan ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan mukaisesti, on vielä tutkittava kolmanneksi ja viimeiseksi, ylitetäänkö kyseisellä kansallisella säännöstöllä se, mikä on tarpeen tämän tavoitteen saavuttamiseksi.
50.      Todettakoon tältä osin ensiksi, että vaikka on ajateltavissa, että mielivaltaisesti tai vapaan harkinnan perusteella vahvistettua viivästyskorkoa voitaisiin pitää suhteettomana, tästä ei näyttäisi olevan nyt käsiteltävässä tapauksessa kyse. Viivästyskoron laskemista koskevia kansallisen lain säännöksiä näet sovelletaan kaikkiin verovelvollisiin, jos verotarkastuksessa todetaan, että vero tai maksu, josta on tehtävä ilmoitus mutta jota ei ole ilmoitettu tai josta ei ole tehtävä ilmoitusta ja jota ei ole laskettu, ei ole maksettu tai on maksettu myöhään.(30) Lisäksi korostan yhtäältä sitä, että nyt kyseessä oleva korko vahvistetaan selkeästi ja avoimesti noudattaen objektiivisia kriteerejä ja laskentamenetelmää, joka on selostettu verohallinnosta annetussa laissa,(31) ja toisaalta sitä, että verohallinnosta annetussa laissa asetetaan rajat veroviranomaisen viivästyskoron vahvistamista koskevalle päätösvallalle.(32) Näin määrätty koron määrä sallii sekä velkojien että velallisten ennakoida tarkasti tulevien taloudellisten etujensa tai vastaavasti velvoitteidensa määrän, ja siten sillä taataan myös oikeusvarmuus.(33)
51.      Toiseksi on huomattava, että koska viivästyskorot liittyvät verovelvoitteen täyttämiseen tai lakkaamiseen, verovelvollisen toimet määrittävät hänen maksettavaksi tulevan viivästyskoron kokonaismäärän. Toisin sanoen viivästyskoron soveltamisella henkilölle, joka ei ole täyttänyt verovelvoitteitaan määräajassa, asetetaan taloudellinen taakka, joka on suhteutettu koron kertymisen aiheuttaneen velanmaksun laiminlyönnin kestoon.(34) Siten viivästyskoron käyttäminen keinona varmistaa verovelvoitteiden täyttäminen ei lähtökohtaisesti ole ratkaisu, josta aiheutuu verovelvolliselle suhteettoman raskas taakka.(35)
52.      Kuten tämän ratkaisuehdotuksen 36 ja 37 kohdassa todetaan, on kolmanneksi niin, että koska viivästyskorolla ei ole tarkoitus rangaista, sellaisilla seikoilla kuin todetun laiminlyönnin laatu ja vakavuus, jotka yleensä ovat merkityksellisiä arvioitaessa sitä, onko veroseuraamusmaksun kaltainen seuraamus suhteellisuusperiaatteen mukainen,(36) eivät välttämättä ole merkityksellisiä viivästyskoron kohdalla.  Viivästyskorko on nimittäin maksettava veronmaksun laiminlyönnin tai myöhästymisen eikä petoksen takia.(37) Haluan tältä osin korostaa, ettei viivästyskorkoa sovelleta yksinomaan petoksiin vaan niitä käytetään yleisemminkin verotuksen alalla kaikenlaisten verojen kannon varmistamiseksi.
53.      Totean neljänneksi, että vaikka ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen asiana on arvioida, ylittääkö pääasiassa sovelletun viivästyskoron määrä sen, mikä on tarpeen arvonlisäveron kannon tehokkuuden varmistamiseksi ja veropetosten torjumiseksi, unionin tuomioistuimen käytössä olevista asiakirjoista ei näytä ilmenevän mitään siihen viittaavaa, että nyt kyseessä olevan kansallisen säännöstön mukainen viivästyskorko olisi epäsuhdassa kyseisen säännöstön tavoitteisiin.(38)
54.      Sikäli kuin ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin lähinnä pohtii mahdollisuutta hyväksyä kantajan hakemus siitä, että hänet vapautetaan velvollisuudesta maksaa arvonlisäveron viivästyskoron rangaistusluonteinen osa, joka vastaa kahta kolmasosaa hänelle lasketun arvonlisäveron viivästyskoron kokonaismäärästä, totean näin ollen, että tällaisella ratkaisulla viivästyskoron määrä alennettaisiin tosiasiassa erittäin pieneksi rajaamalla se yhteen ainoaan osaan, joka vastaa valtion velkakirjojen korkoa.(39) Tällainen mahdollisuus vaarantaisi tavoitteen varmistaa, että arvonlisävero kannetaan oikea-aikaisesti, sillä tällaisessa tapauksessa verovelvollisilla ei enää olisi minkäänlaisia kannustimia täyttää ensisijaisesti verovelvoitteensa, jolloin muut kaupalliset liiketoimet asetettaisiin etusijalle.(40)
55.      Sen seikan perusteella, että viivästyskoron määrä on kiinteä ja ettei sitä ole mahdollista mukauttaa, ei sellaisenaan voida katsoa, että kyseinen toimenpide olisi suhteeton. Sillä, että viivästyskoron määrä vahvistetaan pääasiassa kyseessä olevassa kansallisessa säännöstössä ja ettei veroviranomainen voi sitä lainkaan mukauttaa muutoin kuin joissakin sovellettavassa verolainsäädännössä nimenomaisesti määritellyissä tapauksissa,(41) suojellaan verovelvollisia veroviranomaisen mielivaltaisilta ratkaisuilta ja turvataan kyseessä olevien verovelvollisten tasapuolinen kohtelu. Veroviranomaisen rajoittamaton harkintavalta voisi johtaa siihen, että verotuksen kannalta vastaavassa tilanteessa olevia verovelvollisia kohdeltaisiin eri tavoin ilman hyväksyttävää syytä, ja siten tilanteeseen, jota ei voida verotuksessa hyväksyä.
56.      Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että toiseen ennakkoratkaisukysymykseen vastataan siten, että SEUT 325 artiklaa ja arvonlisäverodirektiivin 273 artiklaa, luettuina perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan valossa, on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä kansalliselle säännöstölle, jossa vahvistetaan viivästyskorko, jonka yhtä osatekijää veroviranomainen ei toteamansa rikkomisen luonteesta ja vakavuudesta riippumatta voi alentaa eikä siten soveltaa kyseisessä säännöstössä säädettyä korkoa alempaa korkoa tai luopua vaatimasta osaa kyseisestä määrästä, ja jonka mukaan verovelvollinen voidaan vapauttaa velvollisuudesta maksaa kyseistä viivästyskorkoa vain kyseisessä säännöstössä nimenomaisesti mainituissa tapauksissa.
V       Ratkaisuehdotus
57.      Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybėsin toiseen ennakkoratkaisukysymykseen seuraavasti:
SEUT 325 artiklaa ja yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 273 artiklaa, luettuina Euroopan unionin perusoikeuskirjan 49 artiklan 3 kohdan valossa,
on tulkittava siten, että
ne eivät ole esteenä kansalliselle säännöstölle, jossa vahvistetaan viivästyskorko, jonka yhtä osatekijää veroviranomainen ei toteamansa rikkomisen luonteesta ja vakavuudesta riippumatta voi alentaa eikä siten soveltaa kyseisessä säännöstössä säädettyä korkoa alempaa korkoa tai luopua vaatimasta osaa kyseisestä määrästä, ja jonka mukaan verovelvollinen voidaan vapauttaa velvollisuudesta maksaa kyseistä viivästyskorkoa vain kyseisessä säännöstössä nimenomaisesti mainituissa tapauksissa.
1      Alkuperäinen kieli: ranska.
2      EUVL 2006, L 347, s. 1.
3      Žin., 2002, nro 35-1271.
4      Žin., 2004, nro 63-2243.
5      Kyseinen tuomioistuin mainitsee tältä osin Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin 10.2.2020 antaman tuomion asiassa A-3247-575/2020.
6      Kyseinen tuomioistuin viittaa tältä osin Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasin 18.11.2011 antamaan tuomioon asiassa A-143-2619/2011.
7      Ks. vastaavasti tuomio 11.9.2025, Fira (C‑215/24, EU:C:2025:695, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
8      Euroopan ihmisoikeustuomioistuimen (jäljempänä EIT) tuomio 8.6.1976, Engel ym. v. Alankomaat, CE:EHCR:1976:0608JUD000510071, 82 kohta.
9      Ks. vastaavasti tuomio 4.5.2023, Agenția Națională de Integritate (C‑40/21, EU:C:2023:367, 34 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
10      Ks. tuomio 22.6.2021, Latvijas Republikas Saeima (Liikennerikkomuspisteet) (C‑439/19, EU:C:2021:504, 88 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
11      Lisäksi unionin tuomioistuimen käytettävissä olevista asiakirjoista ilmenee, että tämä toimenpide määrätään hallinnollisessa menettelyssä.
12      Ks. tuomio 4.5.2023, MV – 98 (C‑97/21, EU:C:2023:371, 42 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
13      EIT:n tuomio 6.10.2009, Poniatowski v. Ranska, CE:ECHR:2009:1006DEC002949408. Vastaavasti pelkän viivästyskoron määrääminen, johon liittyy, että verovelvollisen vilpitön mieli myönnetään, ei ole ihmisoikeuksien ja perusvapauksien suojaamiseksi tehdyn yleissopimuksen (allekirjoitettu Roomassa 4.11.1950) 6 artiklan 1 kappaleessa tarkoitettu rikossyyte (ks. tältä osin EIT:n tuomio 14.9.1999, J.B. v. Ranska, CE:ECHR:1999:0914DEC003363496). Ks. vastaavasti myös julkisasiamies Campos Sánchez-Bordonan ratkaisuehdotus Menci (C‑524/15, EU:C:2017:667, 50 kohta).
14      EIT:n tuomio 3.12.2002, Mieg de Boofzheim v. Ranska, CE:ECHR:2002:1203DEC005293899 ja EIT:n tuomio 17.5.2016, Société Oxygène Plus v. Ranska, CE:ECHR:2016:0517DEC007695911, 50 kohta.
15      Ks. tuomio 13.10.2022, Direktor na Direktsia ”Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika” (C‑1/21, jäljempänä tuomio Direktor na Direktsia, EU:C:2022:788, 89 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
16      Ks. tuomio Direktor na Direktsia (91 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). Viivästyskoron hyvitysfunktion osalta vastaava toteamus ilmenee unionin tuomioistuimen unionin tullisääntelyä koskevasta oikeuskäytännöstä, jossa on todettu, että viivästyskorolla pyritään lieventämään maksuajan ylittämisestä aiheutuvia seurauksia ja kompensoimaan edut, joita talouden toimija saa perusteettomasti verovelvoitteen täyttämisen viivästymisestä, eikä määräämään seuraamuksia tällaisesta viivästyksestä. Ks. vastaavasti tuomio 5.12.2024, Network One Distribution (C‑506/23, EU:C:2024:1003, 32 kohta).
17      Ks. tuomio 20.3.2018, Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197, 31 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
18      Tältä osin on korostettava, että pääasiassa kyseessä olevassa kansallisessa lainsäädännössä säädetään, että suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettavan viivästyskoron korkokanta määritetään lisäämällä valtionvelan korkokantaan seitsemän prosenttiyksikköä. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että kyseiset seitsemän prosenttiyksikköä tekevät viivästyskorosta rangaistusluonteisen.
19      On todettava, kuten komissio on kirjelmissään tehnyt, että viivästyskorkokanta, josta oli kyse asiassa Poniatowski v. Ranska (0,75 % kuussa eli 9 % vuodessa), jossa EIT ei pitänyt korkoa luonteeltaan rikosoikeudellisena, oli lähellä nyt kyseessä oleva korkokantaa (0,03 % päivässä eli 10,708 % vuodessa) (ks. EIT:n tuomio 6.10.2009, Poniatowski v. Ranska, CE:ECHR:2009:1006DEC002949408).
20      Ks. EIT:n tuomio 6.10.2009, Poniatowski v. Ranska, CE:ECHR:2009:1006DEC002949408 ja EIT:n tuomio 17.5.2016, Société Oxygène Plus v. Ranska, CE:ECHR:2016:0517DEC007695911, 50 kohta.
21      Ks. tuomio Direktor na Direktsia (60 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
22      Ks. tuomio 13.10.2022, Direktor na Direktsia (69 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
23      Ks. vastaavasti tuomio 1.10.2020, Úrad špeciálnej prokuratúry (C‑603/19, jäljempänä tuomio Úrad špeciálnej prokuratúry, EU:C:2020:774, 48 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
24      Ks. vastaavasti tuomio Úrad špeciálnej prokuratúry (60 ja 62 kohta).
25      Ks. vastaavasti tuomio Úrad špeciálnej prokuratúry (50 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
26      Ks. tuomio 2.5.2018, Scialdone (C‑574/15, EU:C:2018:295, 28 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
27      On lisättävä, että on sekä unionin että jäsenvaltioiden taloudellisessa intressissä, että verot ja maksut suoritetaan kokonaisuudessaan ja määräajassa. Kuten liettuan hallitus on todennut Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismasin (Liettuan tasavallan perustuslakituomioistuin) tuomioon viitaten, jos veroja ja maksuja ei makseta tai ne maksetaan myöhässä, valtio ei näet saa tuloja, mistä seuraa, että valtiontalouden alijäämä kasvaa ja valtion mahdollisuudet suoriutua kansalaistensa ja valtion itsensä kannalta elintärkeistä tehtävistään heikkenevät.
28      Ks. tuomio Direktor na Direktsia (88, 89 ja 92 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
29      Kyse on esimerkiksi kustannuksista, jotka aiheutuvat sen valvomisesta, että verovelvolliset täyttävät verovelvoitteensa, sekä asianmukaisten toimenpiteiden käyttöön ottamisesta maksamattomien määrien perimiseksi.
30      Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 7 kohta.
31      Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 9 kohta.
32      Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 10 ja 11 kohta.
33      Ks. analogisesti julkisasiamies Szpunarin ratkaisuehdotus Nidera (C‑387/16, EU:C:2017:740, 29 kohta).
34      Tämä taakka vastaa kiinteää hyvitystä verovelkojalle verovelan määrän lainvastaisesta käyttämisestä sinä aikana, jona verovelvollinen ei ole täyttänyt velvoitettaan. Koron määrällä on lisäksi tarkoitus kattaa kustannukset, jotka aiheutuvat verohallinnolle siitä, ettei verovelvollinen ole täyttänyt verovelvoitettaan määräajassa.
35      Tältä osin on täsmennettävä, että se seikka, että koron määrä voi nousta samalle tasolle kuin erääntyneen veron määrä tai jopa ylittää sen, kun aika, jona verovelvollinen ei täytä verovelvoitettaan, jatkuu pitkään, on ainoastaan seuraus kiinteän korvauksen järjestelmästä eikä anna aihetta kyseenalaistaa viivästyskoron käyttöön ottamista koskevan kansallisen toimenpiteen oikeasuhtaisuutta. Ks. analogisesti tuomio 28.2.2018, Nidera (C‑387/16, EU:C:2018:121, 36 kohta).
36      Ks. tuomio 17.5.2023, Cezam (C‑418/22, EU:C:2023:418, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
37      Tämä ei tietenkään sulje pois sitä, että viivästyskorko määrätään maksettavaksi todetun veropetoksen johdosta, kuten pääasiassa. Vaikka katsottaisiin, että kantajalle veropetoksen johdosta määrätty seuraamusmaksu liittyy siihen, että arvolisäverolle määrättiin viivästyskorkoa, ei nähdäkseni ole epäilystä siitä, että kantajan tekemä rikkomus on selvästi vakava, kun otetaan huomioon muun muassa se, miten tärkeää arvonlisäveropetosten torjuminen on, kuten tämän ratkaisuehdotuksen 42 kohdassa todetaan. Kun näin ollen otetaan huomioon, miten vakavasti yleistä etua petoksilla loukataan, pääasiassa kyseessä olevassa kansallisessa säännöstössä säädetty suorittamattomalle arvonlisäverolle maksettavaa viivästyskorkoa koskeva mekanismi ei lähtökohtaisesti vaikuta suhteettomalta suhteessa rikkomiseen, jonka seuraamus se on. Kantajalle asetettu viivästyskorko vastaa nimittäin mitätöntä murto-osaa suorittamattomasta verosta (eli 0,03 %) ja viivästyskoron määrää riippuu lopuksi veron maksamisen laiminlyömisen tai viivästymisen kestosta.
38      Haluaisin kaiken varalta huomauttaa, että jäsenvaltioiden välillä näyttäisi olevan suuria eroja viivästyskorkojen osalta. Vaikka viidessä jäsenvaltiossa (eli Tanskassa, Tšekissä, Slovakiassa, Latviassa ja Virossa) on korkeammat tai huomattavasti korkeammat korot kuin pääasiassa kyseessä olevassa Liettuan säännöstössä säädetty korko (Virossa lähes 25 %), neljässä muussa jäsenvaltiossa (eli Belgiassa, Irlannissa, Bulgariassa ja Kreikassa) viivästyskorko on suunnilleen samalla tasolla kuin Liettuassa. Ks. tältä osin Euroopan komission verotuksen ja tulliliiton pääosaston (DG TAXUD) raportti, EU VAT Forum Subgroup 7.2 – Administrative Sanctions and Interests Final Report, erityisesti s. 33, saatavana ainoastaan englanniksi seuraavasta osoitteesta: https://op.europa.eu/en/publication-detail/-/publication/f3c5fca5-96e1-11ed-b508-01aa75ed71a1/. Kuten komissio on kirjelmissään todennut, on lisäksi niin, että pääasiassa sovellettava korkokanta (eli 10,708 % vuodessa) ei vaikuta liialliselta verrattuna tiettyjen pankkilainojen korkokantoihin tai kaupallisissa toimissa tapahtuvien maksuviivästysten torjumisesta 16.2.2011 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2011/7/EU (EUVL 2011, L 48, s. 1) merkityksellisten säännösten mukaisesti vahvistettujen viivästyskorkojen korkokantoihin, jotka ovat yleensä yli 10 prosenttia. Ks. tältä osin mainitun direktiivin 2 artiklan 6 ja 7 alakohta.
39      Valtionvelkakirjoista, joita pidetään erityisen turvallisina rahoitusvälineinä, maksetaan yleensä korkoa, joka on (selvästi) alempi kuin pankkilainojen keskimääräiset korot.
40      Näin olisi esimerkiksi silloin, jos korko, jota sovelletaan, kun arvonlisäveroa ei makseta määräajassa, olisi selvästi alempi kuin kaupallisten velkojen maksamatta jättämisestä maksettava korko.
41      Ks. tämän ratkaisuehdotuksen 10 ja 11 kohta.