62005CC0427_SL
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Uvod
1.
Commissione Tributaria Regionale di Genova (pokrajinsko davčno sodišče v Genovi) je s sklepom z dne 19. novembra 2005 Sodišču v predhodno odločanje predložilo dve vprašanji glede razlage člena 21(3) Uredbe Sveta (EGS) št. 4253/88 z dne 19. decembra 1988 o določbah za izvajanje Uredbe (EGS) št. 2052/88 glede usklajevanja dejavnosti različnih strukturnih skladov med seboj in z Evropsko investicijsko banko ter drugimi finančnimi instrumenti(2), kot je bila spremenjena z Uredbo Sveta (EGS) št. 2082/93 z dne 20. julija 1993(3) (v nadaljevanju: Uredba št. 4253/88 ali Uredba).
2. Vprašanji sta bili postavljeni v okviru spora med Agenzia della Entrate Ufficio Genova 1 (davčno upravo italijanskega ministrstva za finance, v nadaljevanju: davčna uprava) in družbo Porto Antico di Genova SpA (v nadaljevanju: Porto Antico) v zvezi z vlogo družbe Porto Antico za povračilo davka, katerega višina je bila med drugim izračunana na podlagi prejetih subvencij skladov Skupnosti in ligurijskih regionalnih skladov. V teh okoliščinah se predložitveno sodišče v bistvu želi prepričati, ali je treba člen 21(3) Uredbe št. 4253/88 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni davčni zakonodaji, ki zneske, prejete od strukturnih skladov Skupnosti, upošteva pri določitvi obdavčljivega dohodka.
II – Pravni okvir
A – Pravo Skupnosti
3. Člen 21(3) Uredbe št. 4253/88(4), z naslovom „Plačila“, spada v poglavje 6 te Uredbe, naslovljeno „Finančne določbe“. V drugem pododstavku člena 21(3) je določeno:
„Plačila končnim prejemnikom se opravijo, ne da bi bilo s kakršnim koli odbitkom ali zadržanjem izplačila mogoče zmanjšati znesek finančne pomoči, do katere so upravičeni.“
B – Upoštevno nacionalno pravo
4. Upoštevne nacionalne določbe glede odmere davka od dohodkov pravnih oseb vsebuje uredba predsednika republike št. 917 z dne 22. decembra 1986 (v nadaljevanju: UPR št. 917).(5) Člen 55(3) UPR št. 917, v različici, ki je veljala v času dejanskega stanja – torej v letu 2000 – določa:
„Tudi naslednje se šteje kot izredni dohodek:
[…]
(b) dohodek v denarju ali naravi, pridobljen kot subvencija ali darilo, razen subvencij, navedenih v točkah (e) in (f) člena 53(1) in subvencij za nakup amortizacijskih sredstev, ne glede na način financiranja. Ti dohodki se bodo šteli kot zaslužek bodisi v tistem davčnem letu, v katerem so bili prejeti, bodisi, enakomerno, v davčnem letu, v katerem so bili prejeti, in v naslednjih štirih davčnih letih […]“
III – Dejansko stanje, postopek in vprašanji za predhodno odločanje
5. Iz predložitvenega sklepa izhaja, da je družba Porto Antico v svojo pravočasno vloženo davčno napoved za leto 2000 kot sredstva za namene odmere davka od dohodkov IRPEG (Imposta sul Reddito delle Persone Giuridiche – davek od dohodkov pravnih oseb) in IRAP (Imposta Regionale sulle Attivita Produttive – regionalni davek na proizvodne dejavnosti) za leto 2000 vključila subvencije, prejete od Evropskega sklada za regionalni razvoj (ESRR) in ligurijskih regionalnih skladov. Družbi Porto Antico je bil davek ustrezno odmerjen in ga je na tej podlagi plačala.
6. V prepričanju, da je z vključitvijo teh sredstev kot dohodkov za namene odmere davka ravnala napačno, je družba Porto Antico pri Amministrazione Finanziaria neuspešno zaprosila za povračilo preveč plačanih zneskov v višini 336.989.000 ITL. V tem pogledu se je družba Porto Antico sklicevala na člen 21(3) Uredbe.
7. Družba Porto Antico se je zoper zadevno odločbo Amministrazione Finanziaria, s katero je bila njena zahteva za povračilo zavrnjena, pritožila na Commissione Tributaria Provinciale di Genova. To sodišče je z odločbo z dne 10. aprila 2003 pritožbi ugodilo.
8. Davčna uprava se je zoper odločbo pritožila na predložitveno sodišče, zatrjujoč, da v skladu s členom 21 Uredbe prejeta finančna pomoč ne more biti izvzeta od davka.
9. V teh okoliščinah je Commissione Tributaria Regionale di Genova odločilo, da je odločitev glede tega vprašanja nujna za nadaljnje odločanje v zadevi, saj bi razglasitev, da so nacionalna davčna pravila nezdružljiva z Uredbo št. 4253/88, imela za posledico zavrnitev pritožbe davčne uprave, in je zato Sodišču predložilo v predhodno odločanje ti vprašanji:
„1. Ali je člen 55 [UPR št. 917 z dne 22. decembra 1986] (različica, ki je veljala v letu 2000), ki določa, da se subvencije EGS upoštevajo pri določitvi obdavčljivih dohodkov, združljiv s členom 21(3) Uredbe št. 2082/93, ki določa, da ‚[morajo biti] izplačila […] končnim prejemnikom izvedena brez vsakršnega odbitka ali zadržanja, ki bi lahko zmanjšalo znesek finančne pomoči, do katere so upravičeni‘?
2. V primeru, da se ugotovi nezdružljivost, ali se ta nanaša le na pomoč, ki jo izplačujejo organi Skupnosti, ali tudi na pomoč, določeno v EPD (enotnem programskem dokumentu), ki jo izplačujejo nacionalni organi?“
IV – Pravna analiza
A – Prvo vprašanje
10.
V zvezi s prvim vprašanjem predložitveno sodišče v bistvu sprašuje, ali je treba člen 21(3) Uredbe št. 4253/88 razlagati tako, da nasprotuje nacionalni davčni zakonodaji, ki zneske, prejete iz strukturnih skladov Skupnosti, upošteva pri določitvi obdavčljivega dohodka.
1. Bistvene trditve strank
11. V tem postopku so pisna stališča vložile italijanska, francoska, irska, nizozemska vlada, vlada Združenega kraljestva, švedska vlada ter Komisija in družba Porto Antico. Tudi Irska, Komisija in družba Porto Antico so bile zastopane na obravnavi 15. februarja 2007.
12. Vse stranke, razen družbe Porto Antico, se strinjajo, da člen 21(3) Uredbe ne nasprotuje nacionalni zakonodaji, kot je UPR št. 917, ki določa, da se zneski, prejeti iz strukturnih skladov, upoštevajo pri določitvi obdavčljivega dohodka in da bi v skladu s tem moral biti odgovor na prvo vprašanje za predhodno odločanje nikalen.
13. Vlade in Komisija v bistvu trdijo, da se prepoved „odbitka ali zadržanja“ iz člena 21(3) Uredbe – ki določa zgolj način plačila – nanaša na čas plačila in je njegov namen zagotoviti končnemu prejemniku, da prejme celoten znesek finančne pomoči, ne da bi bil prisiljen nositi stroške izvedbe, razdelitve in administracije. Vendar pa se ne razteza na zadevne davke, ki se običajno odmerijo pozneje – potem ko je končni prejemnik finančno pomoč že v celoti prejel.
14. Po mnenju teh strank to izhaja tako iz besedila Uredbe kot iz njene vsebine in namena. Sklicujoč se na sodno prakso Sodišča(6) v bistvu tudi menijo, da Uredba nasprotuje samo stroškom, ki so v neposredni in bistveni zvezi z izplačanimi zneski, kar v zadevnem primeru ni tako. Nekatere stranke svoja stališča utemeljujejo na trenutno veljavni Uredbi Sveta (ES) št. 1260/1999 z dne 21. junija 1999 o splošnih določbah o Strukturnih skladih(7), s katero je bila razveljavljena Uredba št. 4253/88 in ki med drugim natančneje določa, da „ne bo prišlo do nobenega odbitka, zadržanja ali drugega posebnega stroška, ki bi znižal te zneske“ (moj poudarek).
15. V nasprotju s tem družba Porto Antico poudarja, da nalaganje zadevnih davkov učinkuje tako, da zmanjšuje znesek pomoči, in da bi bil praktični učinek Uredbe ogrožen, če bi država članica lahko naložila take davke. Družba Porto Antico poudarja, da lahko države članice z odmero takih davkov spodnesejo socialno-ekonomske cilje Skupnosti, zasledovane z izplačevanjem pomoči, in celo preusmerijo del finančne pomoči v lastne državne proračune. Po mnenju družbe Porto Antico poleg tega obstaja nevarnost, da bo odmera neposrednih davkov s strani različnih držav članic povzročila kršitev načela enakosti, saj se zaradi neusklajenosti področja neposrednih davkov v Skupnosti davčni sistemi med državami članicami razlikujejo.
2. Presoja
16. Prvič, treba je opomniti, da besedilo člena 21(3), drugi pododstavek, Uredbe samo po sebi ne izključuje uporabe te določbe za odmero zadevnih davkov.
17. Kot je upravičeno pripomnila Komisija, izraza „odbitek ali zadržanje“ načeloma tudi ustrezno opisujeta znižanja finančne pomoči prek obdavčitve. Vendar je v obravnavani zadevi lahko primeren samo izraz „odbitek“, saj sporni znesek davka ni bil odmerjen ob plačilu pomoči, temveč naknadno, prek davka od dohodkov, ki je bil naložen družbi Porto Antico.
18. Treba je dodati, da v uvodnih izjavah preambule Uredbe ni omenjeno, ali prepoved kakršnih koli odbitkov pokriva tudi odbitke zaradi neposrednega obdavčenja.
19. Prav tako ni mogoče trditi, da bi člen 21(3) Uredbe nasprotoval obravnavani nacionalni davčni določbi samo zato, ker neposredno obdavčenje sodi v pristojnost držav članic. V tem pogledu je treba spomniti, da čeprav sodi neposredno obdavčenje v pristojnost držav članic, morajo te glede na ustaljeno sodno prakso to pristojnost vseeno izvrševati ob spoštovanju prava Skupnosti.(8) Zadevni ukrep zlasti ne sme ovirati ali oslabiti mehanizma, postavljenega z Uredbo(9), ki jo je treba razlagati glede na njeno besedilo, vsebino in namen.(10)
20. Sodišče je že – s sodbo Komisija proti Portugalski – imelo priložnost odločiti, v smislu izplačanih zneskov pomoči s strani Usmerjevalnega oddelka Evropskega kmetijskega usmerjevalnega in jamstvenega sklada (v nadaljevanju: EKUJS), o pomenu in dometu člena 21(3), drugi pododstavek, Uredbe, ki ne dovoljuje nobenih dajatev na subvencije, ki so odobrene končnim prejemnikom.(11) Pred tem je Sodišče tudi že razsodilo glede podobnih določb v zvezi z Jamstvenim oddelkom EKUJS, v skladu s katerimi je bilo treba končnim prejemnikom pomoč izplačati v celoti.(12)
21. Sodišče je v sodbi Komisija proti Portugalski jasno povedalo, da meni, da so načela, ki izhajajo iz nedavne sodne prakse glede določb v uredbah o Jamstvenem oddelku, uporabljiva tudi pri pomočeh, ki jih odobri Usmerjevalni oddelek EKUJS na podlagi člena 21 Uredbe št. 4253/88. V tem pogledu se je Sodišče sklicevalo na skupno značilnost Jamstvenega in Usmerjevalnega oddelka, in sicer, da se financiranje obeh zagotavlja iz proračuna Skupnosti, kar jima omogoča odobritev pomoči v obliki subvencij za projekte z njunega področja pristojnosti. Sodišče je poudarilo, da „[za] take pomoči, ki izvirajo iz istega vira financiranja, veljajo enaka pravila izplačevanja, kot je pravilo, ki zahteva, da je znesek, ki ga dobi prejemnik, enak odobrenemu znesku“.(13)
22. Čeprav gre v obravnavani zadevi za finančno pomoč drugega strukturnega sklada, to je ESRR, ni nobenega razloga, da zahteve iz člena 21(3) Uredbe, da mora biti pomoč v celoti izplačana, ne bi v okviru obravnavane zadeve razlagali po enakih načelih kot v zgoraj navedeni sodni praksi.
23. V skladu s sodno prakso se prepoved odbitkov ne sme razlagati povsem formalistično, torej tako, da pokriva le odbitke, do katerih dejansko pride ob izplačilu. Prepoved kakršnih koli odbitkov se mora prej razlagati tako, da se razteza na vse obremenitve, ki so v neposredni in bistveni zvezi z izplačanimi zneski.(14)
24. Poglavitno vprašanje torej ni, v kateri fazi ali kako se tehnično odbitek odšteje od izplačila, temveč ali je odbitek v posebni zvezi z izplačilom finančne pomoči. Za ponazoritev tega se je treba spomniti odbitkov, ki jih je Sodišče štelo kot v nasprotju s pravom Skupnosti.
25. Tako je Sodišče s sodbo Švedska proti Komisiji razsodilo, da zahteva, naj so pomoči v celoti izplačane državam članicam, med drugim prepoveduje zaračunati administrativne stroške – za obravnavanje vlog za zadevno kompenzacijsko pomoč –, ki imajo za posledico znižanje zneska pomoči.(15)
26. Sodišče je v sodbi Švedska proti Komisiji štelo, da zadevna prepoved pokriva zaračunavanje pristojbine za izdajo kart, ki je bila v neposredni zvezi z izplačilom kompenzacijske pomoči, ker prošnje za dodelitev pomoči ni bilo mogoče vložiti brez priložene karte, ki jo izdajo nacionalni organi.(16)
27. Končno, v sodbi Komisija proti Portugalski so bile pobrane pristojbine, namenjene za plačilo storitev Ifadapa – nacionalnega telesa, ki so mu zaupane upravne naloge v zvezi s finančno pomočjo Usmerjevalnega oddelka EKUJS –, v neposredni in bistveni zvezi z izplačanimi zneski, saj so bile dolgovane zaradi vložitve prošenj za pomoč in so ustrezale odstotku zneska financiranega projekta, ki ga je Usmerjevalni oddelek EKUJS odobril v okviru pomoči.(17)
28. V obravnavani zadevi gre za povsem drugačen primer. Kot je na ustni obravnavi potrdil zastopnik družbe Porto Antico, po tem, ko zadevna družba prejme finančno pomoč in z njo razpolaga za svoje poslovanje, le-ta postane del njenih sredstev in se tako kot preostali prihodki in odhodki družbe upošteva pri izračunu davčne osnove davka od dohodkov. Zneski, prejeti kot finančna pomoč, so torej obdavčeni v skladu s splošnim sistemom in po davčnih stopnjah, določenih z italijansko zakonodajo o davku od dohodkov.
29. Zato ni mogoče trditi, da bi odmera zadevnega davka predstavljala odbitek, ki je v neposredni in bistveni zvezi z izplačanimi zneski, kot je predvideno z zgoraj navedeno sodno prakso, tudi če bi bilo mogoče, tako kot zatrjuje družba Porto Antico, ugotoviti višino davka, povezanega s prejeto finančno pomočjo. V tem pogledu je zlasti treba pripomniti, da izplačilo zadevne finančne pomoči ni bilo – in tudi ni moglo biti – pogojevano s tem, da je bilo naknadno upoštevano pri določitvi obdavčljivega dohodka.
30. Družba Porto Antico seveda ni povsem v zmoti, ko glede prepovedi odbitkov trdi, da imajo celo neposredni davki, kot so ti v obravnavani zadevi, za končno posledico
znižanje zneska prejete pomoči, s katero razpolaga končni prejemnik. Toda, ponavljam, da je Sodišče prepoved odbitkov, ki je določena v členu 21(3), drugi pododstavek, Uredbe omejilo na izdatke, ki so v neposredni in bistveni zvezi z izplačanimi zneski. Znižanja, ki so v bolj oddaljeni zvezi s pomočjo Skupnosti, ravno tako kot tista v obravnavani zadevi, do katerih pride zaradi davka od dohodkov, zato ne vplivajo na učinkovito uporabo Uredbe in jim pravo Skupnosti posledično ne nasprotuje.
31. Kot je trdilo kar nekaj strank, se vsekakor zdi malo verjetno, da je zakonodajalec hotel, da bi bila prepoved odbitkov iz člena 21 Uredbe – ki se navsezadnje nanaša na „izplačila“ – tako daljnosežna.
32. Dalje je treba opomniti, da mora končni prejemnik tako, v celoti prejeto, finančno pomoč, kot je določeno v členu 21(3), drugi pododstavek, Uredbe, uporabiti v skladu z gospodarskimi in pravnimi pogoji, ki veljajo v zadevni državi članici, vključujoč ne samo raven obdavčitve, temveč tudi druge upoštevne dejavnike, kot so stroški v zvezi z razpoložljivo infrastrukturo ter splošna raven cen.
33. Res je, da to pomeni, da je lahko pomoč v enih državah članicah „vredna“ manj kot v drugih. Toda to je posledica razlik, ki še vedno obstajajo med državami članicami na tistih področjih, na primer na področju neposrednega obdavčevanja, ki glede na trenutno stanje prava Skupnosti še niso usklajena.
34. V nasprotju s trditvami družbe Porto Antico se ne more šteti, da so take razlike, ki so posledica dopustnih razlik med gospodarskimi in pravnimi sistemi držav članic, skupaj z davčnimi sistemi, v nasprotju z načelom enakosti. Prav tako je treba dodati, da ni bilo zatrjevano, da bi bil UPR št. 917 diskriminatoren v zvezi s pomočmi, prejetimi od skladov Skupnosti.
35. Glede na zgoraj navedeno bi bilo treba na prvo vprašanje za predhodno odločanje odgovoriti tako, da člen 21(3) Uredbe ne nasprotuje nacionalni davčni zakonodaji, kot je člen 55 UPR št. 917, v skladu s katero se zneski, prejeti od strukturnih skladov Skupnosti upoštevajo pri določitvi obdavčljivega dohodka.
B – Drugo vprašanje
36. Ker je bilo drugo vprašanje postavljeno samo za primer ugotovitve nezdružljivosti, nanj, ob upoštevanju odgovora na prvo vprašanje, ni treba odgovoriti.
V – Predlog
37. Zato predlagam, naj se na vprašanje, ki je bilo predloženo Sodišču, odgovori:
Člen 21(3) Uredbe Sveta (EGS) št. 4253/88 z dne 19. decembra 1988 o določbah za izvajanje Uredbe (EGS) št. 2052/88 glede usklajevanja dejavnosti različnih strukturnih skladov med seboj in z Evropsko investicijsko banko ter drugimi finančnimi instrumenti, ki določa, da „[morajo biti] plačila […] končnim prejemnikom izvedena, ne da bi bilo s kakršnim koli odbitkom ali zadržanjem izplačila mogoče zmanjšati znesek finančne pomoči, do katere so upravičeni“, ne nasprotuje nacionalni zakonodaji, kot je člen 55 uredbe predsednika republike št. 917 z dne 22. decembra 1986 (različica, ki je veljala v letu 2000), ki določa, da se pomoči EGS upoštevajo pri določitvi obdavčljivih dohodkov.
(1) .
(2)  –	UL 1988, L 374, str. 1.
(3)  –	Uredba Sveta, s katero je bila spremenjena Uredba Sveta (EGS) št. 4253/88 o določbah za izvajanje Uredbe (EGS) št. 2052/88 glede usklajevanja dejavnosti različnih strukturnih skladov med seboj in z Evropsko investicijsko banko ter drugimi finančnimi instrumenti (UL 1993, L 193, str. 20).
(4)  –	Predložitveno sodišče se – tako kot tudi nekatere izmed strank – v vprašanjih sklicuje na člen 21(3) Uredbe št. 2082/93. Toda glede na to, da gre zgolj za spremembe
Uredbe, se bom v nadaljevanju pravilneje skliceval na člen 21(3) spremenjene
Uredbe št. 4253/88.
(5)  –	Tudi: Testo unico delle imposte sui redditi (zakon o davku od dohodkov), redna priloga h GURI
št. 302, 31. december 1986.
(6)  –	Zlasti sodbe z dne 5. oktobra 2006 v zadevi Komisija proti Portugalski (C-84/04, še neobjavljena v ZOdl.), z dne 7. oktobra 2004 v zadevi Švedska proti Komisiji (C-312/02, ZOdl., str. I‑9247), z dne 22. oktobra 1998 v združenih zadevah Kellinghusen in Ketelsen (C‑36/97 in C‑37/97, Recueil, str. I‑6337) in z dne 19. maja 1998 v zadevi Bent Jensen (C-132/95, Recueil, str. I‑2975).
(7)  –	UL L 161, str. 1.
(8)  –	V tem smislu glej zlasti sodbo z dne 7. septembra 2004 v zadevi Manninen (C‑319/02, ZOdl., str. I‑7477, točka 19, in navedena sodna praksa).
(9)  –	V tem smislu glej sodbo z dne 10. marca 1981 v združenih zadevah Irish Creamery Milk, 36/80 in 71/80, Recueil, str. 735, točka 15.
(10)  –	V tem smislu glej med drugim sodbo z dne 17. novembra 1983 v zadevi Merck (292/82, Recueil, str. 3781, točka 12).
(11)  –	Navedena v opombi 6, točki 29 in 30.
(12)  –	Glej sodbe Kellinghusen in Ketelsen, navedena v opombi 6; Švedska proti Komisiji, navedena v opombi 6 in Bent Jensen, navedena v opombi 6.
(13)  –	Glede te obrazložitve glej sodbo Komisija proti Portugalski, navedeno v opombi 6, točki 31 in 32.
(14)  –	Glej sodbo Komisija proti Portugalski, navedeno v opombi 6, točka 35, in sodbo Švedska proti Komisiji,
navedeno v opombi 6, točka 22.
(15)  –	Glej sodbo Kellinghusen in Ketelsen, navedeno v opombi 6, točka 21.
(16)  –	Glej sodbo Švedska proti Komisiji, navedeno v opombi 6, točki 24 in 25.
(17)  –	Glej sodbo Komisija proti Portugalski, navedeno v opombi 6, točka 36.