62016CC0262
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
SZPUNAR
ippreżentati fit-28 ta’ Ġunju 2017 (
1
)
Kawża C-262/16
Shields & Sons Partnership
vs
The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Upper Tribunal [Tax and Chancery Chamber] [qorti superjuri (awla tat-tassazzjoni u taċ-Chancery) Ir-Renju Unit])
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Tassazzjoni – Taxxa fuq il-valur miżjud – Direttiva 2006/112/KE – Artikolu 296(2) u Artikolu 299 – Skema komuni b’rata fissa għall-bdiewa – Esklużjoni tal-bdiewa mill‑iskema – Kundizzjonijiet”
Introduzzjoni
1.
L-applikazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) tinvolvi s‑sottomissjoni tal-persuni taxxabbli għal numru ta’ obbligi amministrattivi sinjifikattivi. L-eżekuzzjoni ta’ dawn l-obbligi tista’ tkun restrizzjoni eċċessiva għal xi wħud minnhom, b’mod partikolari jekk iwettqu attività ekonomika relattivament żgħira. Għalhekk, ġew introdotti xi regoli ssimplifikati għal ċerti kategoriji ta’ persuni taxxabbli fil-leġiżlazzjoni tal-VAT. Din tirrigwarda b’mod partikolari lill-bdiewa, li għalihom ġiet introdotta din l-iskema komuni. L-applikazzjoni ta’ din l-iskema hija fakultattiva għall-Istati Membri. Madankollu, jekk jiddeċiedu li jintroduċuha, huma m’għandhomx diskrezzjoni totali f’dak li għandu x’jaqsam mal-forma li tingħata. F’din il-kawża, il‑Qorti tal‑Ġustizzja ser ikollha l-opportunità li tiċċara l-prinċipji fundamentali f’dan il-qasam.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
2.
Skont l-Artikolu 296(1) u (2) tad-Direttiva tal‑Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (
2
):
“1.   Fejn l-applikazzjoni għall-bdiewa ta’ l-arranġamenti normali tal‑VAT, jew l-iskema speċjali pprovduta fil-Kapitolu 1, x’aktarx li twassal għal diffikultajiet, l-Istati Membri jistgħu japplikaw għall‑bdiewa, skond dan il-Kapitolu, skema b’rata fissa mfassla b’mod li tpatti għall-VAT imposta fuq xiri ta’ merkanzija u servizzi magħmula mill-bdiewa b’rata fissa.
2.   Kull Stat Membru jista’ jeskludi mill-iskema b’rata fissa ċertu kategoriji ta’ bdiewa, kif ukoll bdiewa li għalihom applikazzjoni ta’ l‑arranġamenti normali tal-VAT, jew tal-proċeduri simplifikati previsti fl-Artikolu 281, x’aktarx li ma tirriżultax f’diffikulatjiet amministrattivi.
[…]”
3.
L-ewwel paragrafu tal-Artikolu 297 tad-Direttiva 2006/112 jipprovdi:
“L-Istati Membri għandhom, fejn hu meħtieġ, jiffissaw il-persentaġġi kompensatorji b’rata fissa. Huma jistgħu jiffissaw persentaġġi li jvarjaw għall-foresterija, għas-sotto-diviżjonijiet differenti ta’ l-agrikoltura u għas-sajd.”
4.
L-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 298 ta’ din id-direttiva jipprevedi:
“Il-persentaġġi ta’ kumpens b’rata fissa għandhom ikunu kkalkulati abbażi ta’ l-istatistika makro-ekonomika għall-bdiewa b’rata fissa waħedhom għat-tliet snin preċedenti.”
5.
Fl-aħħar nett, l-Artikolu 299 tad-Direttiva 2006/112 jipprovdi:
“Il-persentaġġi ta’ kumpens b’rata fissa jistgħu ma jkollhomx l-effett li jiksbu għall-bdiewa b’rata fissa rifużjonijiet akbar mill-VAT fuq ix-xiri imposta.”
Id-dritt tar-Renju Unit
6.
Fid-dritt tar-Renju Unit, l-iskema komuni b’rata fissa għall‑bdiewa ġiet introdotta bl-Artikolu 54 tal-Att dwar it-Taxxa fuq il‑Valur Miżjud 1994 (Liġi tal-1994 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud, iktar ’il quddiem il-“Liġi tal-1994”). Il-Value Added Tax (Flat-Rate Scheme for Farmers) (Percentage Addition) Order 1992, SI 1992/3221 (digriet tal-1992 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud [skema komuni b’rata fissa għall-bdiewa] [perċentwali addizzjonali], Digriet 1992/3221) jistabbilixxi l-kumpens b’rata fissa għal 4 %. Il-perċentwali japplika għall‑bdiewa kollha taħt l-iskema b’rata fissa. L-Artikolu 206 tal-Value Added Tax Regulations 1995 (regolament tal-1995 dwar it-taxxa fuq il‑valur miżjud), li jinstab fit-Taqsima XXIV ta’ dan ir-regolament, stabbilit skont l-Artikolu 54 tal-Liġi tal-1994, jiddefinixxi l-każijiet li fihom il-Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (awtoritajiet tat-taxxa tar-Renju Unit, iktar ’il quddiem l‑“amministrazzjoni fiskali”) jistgħu jannullaw iċ-ċertifikat ta’ sħubija tal‑entità agrikola għas-sistema b’rata fissa. Dawn il-każijiet jinkludu s‑sitwazzjoni li fiha l-amministrazzjoni fiskali tikkunsidra li l‑annullament taċ-ċertifikat huwa neċessarju biex ikun żgurat id-dħul.
7.
L-amministrazzjoni fiskali tippubblika informazzjoni għall-persuni suġġetti għat-taxxa dwar l-interpretazzjonijiet tad‑dispożizzjonijiet dwar il-VAT (“VAT Notices”, iktar ’il quddiem il‑“komunikazzjonijiet tal-VAT”). Skont l-informazzjoni mogħtija fit‑talba għal deċiżjoni preliminari, dawn il-komunikazzjonijiet ma humiex vinkolanti, iżda l-amministrazzjoni fiskali tirreferi għalihom fil-prattika fir-relazzjonijiet tagħha mal-persuni taxxabbli. Fid-deċiżjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, l-amministrazzjoni fiskali tirreferi għall‑komunikazzjoni VAT 700/46, li tikkonċerna l-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa. Skont il-paragrafu 7.2 ta’ din il‑komunikazzjoni, il-bidwi huwa mitlub jitlaq mill-iskema jekk hu “jirkupra ammont sostanzjalment ogħla bħala bidwi mill-ammont li kien jirkupra kieku ssieħeb fis-sistema normali tal-VAT”.
Il-fatti, il-proċedura u d-domandi preliminari
8.
L-impriża Shields & Sons Partnership (iktar ’il quddiem “Shields & Sons”) tħaddem ażjenda agrikola f’Castlewellan (Ir-Renju Unit). L‑ażjenda agrikola tikkonsisti fit-trobbija tal-bhejjem bovini u għalhekk, hija attività li, fir-Renju Unit, taqa’ taħt l-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa.
9.
Shields & Sons kienet koperta bl-iskema b’rata fissa għall-bdiewa mis-sena fiskali 2004/2005. Matul din l-istess sena fiskali, ir-rimbors li Shields & Sons irċeviet bħala kumpens b’rata fissa kien essenzjalment jikkorrispondi għall-ammont ta’ VAT li dik il-kumpannija kienet tkun intitolata li tirkupra bħala persuna taxxabbli taħt is-sistema normali. Madankollu, fis-snin fiskali sussegwenti, dan l-ammont beda jvarja b’mod sinjifikattiv, b’tali mod li l-ammont eċċessiv akkumulat bħala kumpens għas-snin fiskali 2004-2005 sa 2011-2012 tela’ għal GBP 374884.23 (
3
).
10.
F’dawn iċ-ċirkustanzi, l-amministrazzjoni fiskali annullat, permezz ta’ deċiżjoni tal-15 ta’ Ottubru 2012, iċ-ċertifikat li kien jippermetti lil Shields & Sons tissieħeb fl-iskema b’rata fissa għall‑bdiewa, peress li din l-impriża kienet tirkupra b’mod sostanzjali iktar bħala bidwi b’rata fissa milli kieku kienet tirkupra bħala persuna taxxabbli taħt is-sistema normali. Din id-deċiżjoni ġiet ikkonfermata bid‑deċiżjoni tal-21 ta’ Diċembru 2012.
11.
Permezz ta’ sentenza tat-8 ta’ Ottubru 2014, il-First-tier Tribunal (Tax Chamber) [qorti tal-prim’istanza (qorti tat-tassazzjoni), ir-Renju Unit] ċaħad ir-rikors kontra d-deċiżjoni ta’ Shields & Sons. Din tal-aħħar ressqet appell minn din is-sentenza quddiem l-Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [qorti superjuri (qorti tat-tassazzjoni u taċ‑Chancery), ir-Renju Unit], il-qorti tar-rinviju f’din il-kawża.
12.
Skont il-qorti tar-rinviju, il-partijiet fil-kawża prinċipali jopponu l-interpretazzjoni korretta tad-dispożizzjonijiet tad-Direttiva 2006/112 li tikkonċerna l-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa. F’dawn iċ‑ċirkustanzi, l-Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [qorti superjuri (qorti tat-tassazzjoni u taċ‑Chancery), ir-Renju Unit] ddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill‑Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1
Fir-rigward tal-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa li hija stabbilita mill-Kapitolu 2 tat-Titolu XII tad-Direttiva [2006/11], l‑Artikolu 296(2) [ta’ din id-direttiva] għandu jiġi interpretat bħala li jipprovdi sistema eżawrjenti għal meta Stat Membru jkun jista’ jeskludi bidwi mill-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa. B’mod partikolari:
1.1
Stat Membru jkun jista’ jeskludi bdiewa mill-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa unikament abbażi tal-Artikolu 296(2) [tad-Direttiva 2006/112]?
1.2
Stat Membru jkun jista’ wkoll jeskludi bidwi mill-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa billi juża l-Artikolu 299 [tad-direttiva msemmija hawn fuq]?
1.3
Il-prinċipju ta’ newtralità fiskali jagħti lil Stat Membru d-dritt li jeskludi bidwi mill-iskema komuni b’rata fissa għall‑bdiewa?
1.4
Stati Membri għandhom dritt li jeskludu bdiewa mill-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa abbażi ta’ motivi oħrajn?
2
Kif għandu jiġi interpretat it-terminu ‘kategoriji ta’ bdiewa’ fl‑Artikolu 296(2) tad-Direttiva [2006/112]? B’mod partikolari:
2.1
Kategorija rilevanti ta’ bdiewa għandha tkun tista’ tiġi identifikata b’riferiment għal karatteristiċi oġġettivi?
2.2
Kategorija rilevanti ta’ bdiewa tista’ tiġi identifikata b’riferiment għal kunsiderazzjonijiet ekonomiċi?
2.3
Liema livell ta’ preċiżjoni huwa meħtieġ meta tiġi identifikata kategorija ta’ bdiewa li Stat Membru kellu l-intenzjoni li jeskludi?
2.4
Dan jagħti dritt lil Stat Membru li jitratta bħala kategorija rilevanti ‘bdiewa li jiġi stabbilit li jkunu qed jirkupraw sostanzjalment iktar bħala membri tal-iskema b’rata fissa milli kieku kienu rreġistrati għall-VAT’?”
13.
Din it-talba għal deċiżjoni preliminari waslet fil-Qorti tal‑Ġustizzja fit-12 ta’ Mejju 2016. Ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub minn Shields & Sons, il-Gvern tar-Renju Unit, dak Franċiż u l-Kummissjoni Ewropea. Shields & Sons, il-Gvern tar-Renju Unit u l‑Kummissjoni kienu rrappreżentati fis-seduta li saret fil-15 ta’ Marzu 2017.
Evalwazzjoni
14.
Permezz tad-domandi preliminari, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk u fuq liema bażi, Stat Membru jista’ jeskludi bidwi mill-iskema b’rata fissa għall-bdiewa li, meta jkun jagħmel parti minn din l-iskema, jirkupra bħala kumpens b’rata fissa ammont sostanzjalment ogħla ta’ VAT minn dak li jkun intitolat jirkupra li kieku kien suġġett għas-sistema normali. Ser nibda l-analiżi tiegħi tad-domandi preliminari billi nfakkar fil-qosor il-karatteristiċi tal-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa.
L-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa
15.
Bħala regola, it-tranżazzjonijiet kollha magħmula minn persuni taxxabbli fil-kuntest tal-attività ekonomika tagħhom huma suġġetti għall‑VAT, bl-eċċezzjoni ta’ ċerti tipi ta’ attivitajiet eżentati. Madankollu, l-applikazzjoni ta’ din it-taxxa timponi obbligi amministrattivi sinjifikattivi fuq il-persuni taxxabbli, b’mod partikolari obbligi ta’ kontabbiltà. Dan huwa indispensabbli biex jiġi żgurat il‑funzjonament korrett tal-VAT: fil-fatt, din hija bbażata fil-parti l-kbira tagħha fuq il-kontabbiltà u l-kontroll tal-obbligi fiskali li jsiru mill‑persuni taxxabbli stess. Madankollu, għal din ir-raġuni, ċerti kategoriji ta’ operaturi ekonomiċi, speċjalment dawk li l-attivitajiet tagħhom huma fuq skala żgħira, ma humiex f’pożizzjoni li jissodisfaw b’mod sħiħ l-obbligi amministrattivi jew inkella dawn l-obbligi jippreżentawlhom diffikultajiet sinjifikattivi. Għal din ir-raġuni, id‑Direttiva 2006/112 tipprovdi sistemi ssimplifikati ta’ trattament tal‑VAT.
16.
Il-bdiewa huma fost waħda mill-kategoriji ta’ persuni taxxabbli li għalihom ġiet introdotta tali skema ssimplifikata. L-Artikoli 295 sa 305 tad-Direttiva 2006/112 jistabbilixxu skema komuni b’rata fissa għall‑bdiewa. Fil-qosor, fi ħdan din l-iskema, il-bidwi [imsejjaħ “bidwi b’rata fissa”, kif stabbilit fl-Artikolu 29(1)(3) tad-Direttiva 2006/112] ma huwiex obbligat li jħallas it-taxxa tal-output lit-Teżor iżda lanqas għandu d‑dritt li jnaqqas it-taxxa mħallsa waqt ix-xiri ta’ prodotti u servizzi għall‑bżonnijiet tal-attività tiegħu. Madankollu, skont is-soluzzjonijiet applikati fl-Istati Membri differenti, hu jista’ jinkludi fil-prezz tal‑prodotti u tas-servizzi li jipprovdi lil persuni oħra taxxabbli kumpens b’rata fissa, li l-perċentwali tiegħu huwa ddefinit mill-Istat Membru kif stabbilit fl-Artikolu 297 tad-Direttiva 2006/112. Fir-Renju Unit, dan il-perċentwali huwa 4 %. Ix-xerrejja ta’ dawn il-prodotti u s-servizzi jittrattaw dan il-kumpens b’rata fissa bħala VAT fuq l-input u għandhom id-dritt li jnaqqsuha mit-taxxa li hija dovuta. Il-kumpens jista’ jitħallas ukoll direttament lill-bdiewa b’rata fissa mit-Teżor.
17.
L-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa għandha żewġ għanijiet (
4
). L-ewwel nett, għandha tkun simplifikazzjoni amministrattiva għall‑bdiewa b’rata fissa. In-nuqqas ta’ obbligu tal-ħlas tal-VAT tal‑output lit-Teżor flimkien mal-impossibbiltà li titnaqqas it-taxxa tal‑input jippermetti li l-bdiewa b’rata fissa jitnaqqsulhom obbligi amministrattivi sinjifikattivi, bħaż-żamma ta’ reġistru ta’ prodotti u servizzi akkwistati, iż-żamma ta’ kontijiet, il-ħruġ ta’ kontijiet, eċċ.
18.
It-tieni nett, din l-iskema għandha tippermetti l-kumpens għall‑bdiewa b’rata fissa meta jiġu akkwistati oġġetti jew servizzi użati għall-bżonnijiet tal-attivitajiet tagħhom. Fin-nuqqas ta’ tali kumpens, huma jkunu suġġetti għall-ħlas ta’ din it-taxxa, li jmur kontra l-prinċipju tan-newtralità tal-VAT għall-persuni taxxabbli, li jipprovdi li l-piż fiskali għandu jinġarr mill-konsumaturi. Madankollu, minħabba li l-perċentwali tal-kumpens huwa kkalkolat b’mod globali, għall-bdiewa kollha b’rata fissa, in-newtralità tat-taxxa hija osservata wkoll b’mod globali. Dan ifisser li fil-każ ta’ bidwi speċifiku b’rata fissa, il-kumpens jista’, fil-fatt, ikun ogħla jew inqas mill-ammont tal-VAT imħallas matul sena finanzjarja partikolari.
19.
L-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa hija eċċezzjoni għall‑prinċipji ġenerali tad-Direttiva 2006/112, u għalhekk għandha tiġi applikata biss kif meħtieġ biex jintlaħqu l-għanijiet imsemmijin hawn fuq (
5
). Għalhekk, l-ewwel nett, din ma għandhiex tiġi applikata għall‑bdiewa li għalihom l-applikazzjoni tal-iskema normali jew ta’ eventwali skema oħra partikolari għall-impriżi żgħar (
6
) ma tippreżentax xi diffikultajiet amministrattivi. It-tieni nett, l-applikazzjoni tal-iskema b’rata fissa ma għandhiex tinkludi, fir-rigward tal-bdiewa kollha b’rata fissa fi Stat Membru partikolari, ir-rimbors skont il-kumpens b’rata fissa ta’ ammont ogħla mill-ammont tal-VAT li dawk il-bdiewa huma intitolati għalih bħala persuni taxxabbli taħt l-iskema normali.
20.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, id-domandi preliminari f’dan il-każ għandhom jiġu analizzati kif ġej.
L-ewwel domanda preliminari
21.
L-ewwel domanda preliminari tikkonċerna l-possibilità li bidwi jiġi eskluż mill-iskema b’rata fissa. Il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk din l‑esklużjoni tistax isseħħ biss abbażi tal-kundizzjonijiet previsti fl-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/12, jew tistax tkun ibbażata fuq motiv ieħor, b’mod partikolari l-Artikolu 299 tal-istess Direttiva jew il‑ksur tal-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT.
22.
Għandu jitfakkar li l-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/12 jipprevedi żewġ każijiet ta’ esklużjoni ta’ bidwi b’rata fissa. Fl-ewwel każ, hemm esklużjoni ġenerali ta’ ċerti kategoriji ta’ bdiewa mill-Istat Membru. Peress li l-mod kif Stat Membru jista’ jiddefinixxi dawn il‑kategoriji huwa s-suġġett tat-tieni domanda preliminari f’dan il-każ, ser nindirizzah fil-parti li jmiss ta’ dawn il-Konklużjonijiet.
23.
It-tieni każ ta’ esklużjoni jikkonċerna l-bdiewa li għalihom l‑applikazzjoni tal-iskema normali jew ta’ modalitajiet issimplifikati jippreżentaw xi diffikultajiet. Tali esklużjoni hija ġeneralment marbuta mad-daqs tal-ażjenda agrikola jew mad-daqs tal-valur tal-bejgħ tagħha (
7
) u hija bbażata fuq il-preżunzjoni li ażjenda agrikola ta’ ċertu daqs hija f’pożizzjoni li tassumi l-obbligi amministrattivi li jirriżultaw mill-istatus tal-persuna taxxabbli għall-VAT.
24.
Apparentament, dawn il-kriterji bħala regola jikkonċernaw esklużjoni ex ante, fis-sens li l-bidwi li jaqa’ fil-kategoriji eżentati mill‑applikazzjoni tal-iskema b’rata fissa ma jistax jiġi inkluż f’din is‑sistema. Il-każijiet ta’ esklużjoni ex post, jiġifieri l-esklużjoni ta’ bdiewa li huma diġà parti mill-iskema b’rata fissa, jistgħu jirriżultaw mill-fatt li l-bidwi jgħaddi minn kategorija li hija inkluża fl-iskema għal waħda li ma hijiex, pereżempju minħabba l-iżvilupp tal-attivitajiet jew ta’ riorjentazzjoni tal-produzzjoni. F’din is-sitwazzjoni, il-bidwi ma jibqax jissodisfa l-kriterji ta’ appartenenza għall-iskema b’rata fissa, li tiġġustifika l-esklużjoni tiegħu minn din is-sistema.
25.
Min-naħa l-oħra, jien ma nemminx li bidwi jista’ jiġi eskluż minn sistema għal raġuni oħra, b’mod partikolari għar-raġunijiet indikati mill‑qorti tar-rinviju fl-ewwel domanda preliminari. F’dan ir-rigward, jien naqbel mal-pożizzjoni espressa mill-impriża Shields & Sons, il‑Gvern Franċiż u l-Kummissjoni fl-osservazzjonijiet tagħhom f’din il‑kawża.
26.
Fir-rigward tal-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT, kif diġà fakkart, il-leġiżlatur tal-Unjoni deliberament ibbaża l-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa fuq ċerta ġeneralizzazzjoni. Minħabba s-simplifikazzjoni tal-obbligi amministrattivi, il-leġiżlatur irrinunzja għan-newtralità perfetta tat-taxxa għal kull wieħed mill-bdiewa b’rata fissa b’mod partikolari, għan-newtralità globali tas-sistema għall-bdiewa kollha. B’hekk, fil-kuntest tal-iskema b’rata fissa, il-bdiewa individwali jkunu jistgħu jiksbu kumpens ogħla jew inqas mill-ammont ta’ VAT tal-input, xi ħaġa li ma hijiex kuntrarja għall-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT jew aħjar, kif tiddikjara l-Kummissjoni fl-osservazzjonijiet tagħha, tikkostitwixxi deroga mixtieqa mil-leġiżlatur għal dan il-prinċipju (
8
).
27.
Fir-rigward tal-Artikolu 299 tad-Direttiva 2006/112, din id‑dispożizzjoni tikkostitwixxi linja gwida għall-Istati Membri meta tistabbilixxi l-perċentwali tal-kumpens b’rata fissa. L-Istati Membri għandhom jistabbilixxu dan il-perċentwali b’tali mod li l-kumpens ma jeċċedix l-ammont globali tal-piżijiet tal-VAT tal-input. Il-perċentwali ta’ kumpens b’rata fissa huwa stabbilit, skont l-Artikolu 298(1) ta’ din id‑Direttiva, abbażi ta’ data makroekonomika għall-bdiewa b’rata fissa kollha. L-Artikolu 299 ta’ din id-Direttiva ma jistax għalhekk ikun il‑bażi għall-adozzjoni ta’ deċiżjonijiet individwali għall-bdiewa b’rata fissa meħuda b’mod separat. Fil-fatt, ir-regolamenti li jikkonċernaw il‑mod li bih jiġi stabbilit il-perċentwali tal-kumpens b’rata fissa jikkonċernaw lill‑bdiewa b’rata fissa kollha, u mhux kull wieħed minnhom individwalment. Barra minn hekk, kif korrettament osservat il‑Kummissjoni, l-Artikolu 295(1)(6) tad-Direttiva 2006/112 jiddefinixxi, għall-finijiet tal-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet relatati mal-iskema komuni b’rata fissa għall-bdiewa, il-piż tal-VAT tal-input bħala l-ħlas globali ta’ VAT imħallsa mill-bdiewa b’rata fissa kollha għax-xiri ta’ prodotti u servizzi għall-attivitajiet tagħhom. Dan l-artikolu għalhekk ma jfissirx li l-bdiewa b’rata fissa individwali huma pprojbiti milli jiksbu kumpens ogħla mill-VAT li huma effettivament ħallsu.
28.
Kif korrettament esponiet l-impriża Shields & Sons fl‑osservazzjonijiet tagħha f’dan il-każ, l-Istati Membri għandhom numru ta’ strumenti li jippermettu li jiġi żgurat li l-bdiewa b’rata fissa ma jirkuprawx bis-saħħa tas-sħubija tagħhom fl-iskema kumpens ogħla mill‑ammont tal-VAT li għandhom dritt jirkupraw bħala persuni taxxabbli fis-sistema normali tal-VAT. Inżid li fl-opinjoni tiegħi, l-Istati Membri mhux biss jistgħu, imma għandhom jużaw dawn l-istrumenti. Fil-fatt, tali kumpens eċċessiv huwa kuntrarju għan-natura tal-iskema b’rata fissa bħala eċċezzjoni għall-prinċipji ġenerali u l-leġiżlazzjoni ċara tal-Artikolu 299 tad-Direttiva 2006/12. Barra minn hekk, jista’ jkun għajnuna fl-iskema b’rata fissa għall-bdiewa (jew għal uħud fosthom) (
9
).
29.
Għalhekk, l-ewwel nett, l-Istati Membri għandhom jistabbilixxu skema b’rata fissa biss għall-bdiewa li l-applikazzjoni tas-sistema normali jew ta’ proċeduri ssimplifikati tippreżentalhom diffikultajiet amministrattivi (Artikolu 296(1) tad-Direttiva 2006/112). Stat Membru jista’ wkoll jeskludi minn din l-iskema l-bdiewa li, pereżempju minħabba d-daqs tal-attività tagħhom, ma għandhomx dawn id-diffikultajiet jew ma għadx għandhom dawn id-diffikultajiet (Artikolu 296(2) ta’ din id‑Direttiva). It-tieni nett, Stat Membru jista’ jeskludi a priori ċerti kategoriji ta’ bdiewa minn din l-iskema (idem). It-tielet nett, Stat Membru jista’ jistabbilixxi perċentwali tal-kumpens b’rata fissa differenti għal tipi ta’ attivitajiet agrikoli differenti (it-tieni sentenza tal-Artikolu 297(1)). Differenzjazzjoni bħal din tista’ tkun rilevanti b’mod partikolari jekk, minħabba differenza sinjifikattiva bejn il-valur miżjud tal-produzzjoni agrikola u l-valur tal-prodotti u servizzi mixtrija għall-finijiet ta’ din il‑produzzjoni, ikun hemm differenzi sostanzjali fl-ammont tal-kumpens effettivament miksub mill-bdiewa fit-twettiq tal-attivitajiet tagħhom fid‑diversi taqsimiet ta’ produzzjoni. Ir-raba’ u fl-aħħar nett, l-Istati Membri għandhom jistabbilixxu l-perċentwali tal-kumpens b’rata fissa abbażi tad-data makroekonomika tal-aħħar tliet snin (Artikolu 298(1) ta’ din id-direttiva), li jfisser li l-perċentwali jista’ jiġi kkoreġut jekk id-data makroekonomika tindika kumpens eċċessiv.
30.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, huwa diffiċli li tiġix ikkontestata l-legalità tal-iskema b’rata fissa għall-bdiewa fil-liġi tar‑Renju Unit. Fil-fatt, mill-konstatazzjonijiet tal-qorti tar-rinviju jirriżulta li minħabba l-applikazzjoni ta’ din il-leġiżlazzjoni, ażjenda agrikola bi produzzjoni fuq skala kbira (
10
) li żżomm kontijiet iddettaljati (
11
) fil-kuntest tal-iskema b’rata fissa tikseb kumpens ta’ iktar minn tliet darbiet ogħla mill-VAT tal-input li din l-ażjenda agrikola għandha dritt tirkupra li kieku ssieħbet fl-iskema normali. Jekk jirriżulta li sitwazzjonijiet bħal dawn huma mifruxa sew, dan ikun ifisser li l‑leġiżlazzjoni tar-Renju Unit tal-iskema b’rata fissa għall-bdiewa hija strutturalment inkompatibbli mad-dispożizzjonijiet tad‑Direttiva 2006/112.
31.
Min-naħa l-oħra, Stat Membru ma jistax jirrimedja għall-effetti negattivi tal-azzjoni tiegħu (jew tan-nuqqas ta’ azzjoni tiegħu) fil-livell makroekonomiku permezz ta’ miżuri mmirati għal operaturi ekonomiċi individwali. In-natura fakultattiva tal-iskema b’rata fissa għall-bdiewa, li dwarha ġbidt l-attenzjoni fl-osservazzjonijiet preċedenti tiegħi dwar din il-kwistjoni speċifika, ma għandha l-ebda effett f’dan ir-rigward (
12
).
32.
Fil-fatt, meta Stat Membru jiddeċiedi li jimplementa skema b’rata fissa għall-bdiewa, li fassal b’mod korrett, jiġifieri li din l-iskema tkun immirata biss għall-bdiewa li għalihom l-applikazzjoni tal-iskema normali jew il-proċeduri ssimplifikati jippreżentaw xi diffikultajiet, u li l-perċentwali tal-kumpens b’rata fissa jkun ġie stabbilit f’livell xieraq, il‑bidwi li jissodisfa l-kriterji għal sħubija f’din l-iskema, jista’ b’mod raġonevoli jippretendi li jkollu dritt li jissieħeb fiha u li jibqa’ fiha, irrispettivament mir-riżultati finanzjarji reali ta’ din is-sħubija matul is-snin fiskali sussegwenti. Jekk mhux hekk, l-għan tas-sistema b’rata fissa, sabiex jiġu ffaċilitati l-proċeduri u jitnaqqsu l-piżijiet amministrattivi għall-operaturi li għalihom l-applikazzjoni tal-iskema fiskali tippreżenta xi diffikultajiet, ma jintlaħaqx.
33.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, jien nipproponi lill‑Qorti tal-Ġustizzja sabiex twieġeb l-ewwel domanda preliminari fis‑sens li l-Artikoli 295 sa 305 tad-Direttiva 2006/112 għandhom jiġu interpretati fis-sens li l-uniċi kundizzjonijiet aċċettabbli ta’ esklużjoni ta’ bidwi b’rata fissa mill-iskema komuni b’rata fissa rregolata b’dawn id‑dispożizzjonijiet jirriżultaw mill-Artikolu 296(2) ta’ din id-Direttiva.
It-tieni domanda preliminari
34.
Permezz tat-tieni domanda preliminari, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tixtieq tiċċara jekk Stat Membru jistax, abbażi tal‑Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112, jeskludi mill-iskema b’rata fissa kategorija ta’ bdiewa deskritta bħala l-“bdiewa li jiġi stabbilit li jkunu qed jirkupraw sostanzjalment iktar bħala membri tal-iskema b’rata fissa milli kieku kienu rreġistrati għall-VAT.”
35.
Din id-domanda ħarġet mill-kuntest tal-pożizzjoni espressa mill‑awtorità fiskali fil-kawża prinċipali u sostnuta mill-Gvern tar-Renju Unit fl-osservazzjonijiet tiegħu f’din il-kawża, li din il-kategorija preċiża ta’ bdiewa ġiet stabbilita fid-dritt tar-Renju Unit u eskluża mill-iskema b’rata fissa skont l-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112.
36.
Kif indikajt hawn fuq (
13
), l-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112 jippermetti lill-Istati Membri li jeskludu mill-iskema b’rata fissa ċerti kategoriji ta’ bdiewa. Din id-dispożizzjoni hija linja gwida għall-Istati Membri dwar il-modalitajiet tal-leġiżlazzjoni tal-iskema b’rata fissa fid‑dritt nazzjonali tagħhom. L-esklużjoni prevista hija għalhekk, bħala element li jikkostitwixxi lil din l-iskema, ta’ natura “ex ante”, fis-sens li l-kategorija li taqa’ fl-esklużjoni għandha tkun ddefinita a priori u in abstracto, b’tali mod li bidwi, sabiex jiddeċiedi jekk jissieħibx fl-iskema, ikun f’pożizzjoni li jevalwa jekk jappartjenix mal-kategorija li hija suġġetta għall-esklużjoni jew je jistax jibqa’ jappartjeni f’dik il-kategorija fil-futur. Dan huwa rekwiżit skont il-prinċipji ta’ ċertezza legali u ta’ protezzjoni tal-aspettattivi leġittimi.
37.
Dan jirriżulta wkoll mill-kliem tal-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112, li jirreferi hawnhekk għall-kunċett ta’ “kategoriji ta’ bdiewa”, filwaqt li iktar tard jawtorizza l-esklużjoni mill-iskema tal‑“bdiewa” li għalihom l-applikazzjoni tal-iskema normali jew tal‑proċeduri ssimplifikati ma għandhiex tagħti lok għal problemi. Għalhekk, jekk fit-tieni każ tista’ ssir analiżi individwali tas-sitwazzjoni ta’ kull bidwi, l-ewwel każ jikkonċerna b’mod ċar kategorija ddefinita a priori u in abstracto.
38.
Huwa evidentement possibbli li bidwi li inizjalment ma jappartjenix għall-kategorija suġġetta għall-esklużjoni jista’ mbagħad jidħol f’tali kategorija. Pereżempju, dan jista’ jseħħ bħala riżultat ta’ żviluppi fl-attivitajiet tiegħu jew ta’ bidla fin-natura tagħhom. Dawn huma sitwazzjonijiet li jiddependu mid-deċiżjoni tal-persuna kkonċernata u li fihom huwa f’pożizzjoni li jipprevedi l-effetti ta’ tali deċiżjonijiet fuq l-istatus tiegħu ta’ bidwi b’rata fissa. Għall-kuntrarju, ma jidhirlix li huwa konformi mal-loġika tal-iskema b’rata fissa li l‑esklużjoni mill-iskema tista’ ssir awtomatikament minħabba r-riżultati finanzjarji miksuba mill-bidwi minħabba s-sempliċi parteċipazzjoni tiegħu f’din l-iskema.
39.
Barra minn hekk, din l-esklużjoni hija bbażata fuq il-kundizzjoni ta’ rapport partikolari bejn l-ammont miksub bħala kumpens b’rata fissa u l-ammont tal-VAT li l-persuna kkonċernata teoretikament għandha dritt għalih li kieku aġixxiet bħala persuna taxxabbli għall-iskema normali. Issa, din il-kundizzjoni hija preżenti, l-ewwel nett, fil-parti l-kbira tagħha b’mod indipendenti mid-deċiżjonijiet tal-persuna kkonċernata, għaliex l‑ammont tad-dħul mill-bejgħ iġġenerat (li fuqu jiddependi l-ammont tal‑kumpens, espress bħala perċentwali tiegħu) jiddependi biss parzjalment fuq il-valur tal-prodotti u servizzi mixtrija għal finijiet tal‑attività, u għalhekk tal-ammont tal-VAT imħallsa.
40.
It-tieni nett, f’ċirkustanzi normali, bidwi lanqas mhu f’pożizzjoni li jipprevedi jew li jistabbilixxi l-eżistenza ta’ din il-kundizzjoni ta’ esklużjoni mill-iskema. Fil-fatt, għandu jitfakkar li l-iskema b’rata fissa hija intiża għal bdiewa li għalihom l-applikazzjoni tal-iskema normali tippreżenta xi diffikultajiet amministrattivi. Għal din ir-raġuni, il-bdiewa huma eżentati mit-twettiq ta’ numru ta’ obbligi, speċjalment iż-żamma tar-reġistri u ta’ kontabbiltà. Il-bidwi b’rata fissa għalhekk ma huwiex f’pożizzjoni li jikkalkola l-ammont tal-VAT li għalih ikollu dritt għal rimbors li kieku kien membru tas-sistema normali peress li s-sistema b’rata fissa tippreċiża li hu ma huwiex obbligat li jwettaq dawn il-kalkoli. Issa, jekk il-bidwi b’rata fissa, bħal fil-kwistjoni li tikkonċerna l‑kawża prinċipali, iżżomm kontijiet li jippermettulu li juża din id-data, ikun ifisser li ferm probabbilment l-iskema b’rata fissa hija applikata b’mod li jeċċedi dak li hu neċessarju biex jintlaħaq l-għan mixtieq.
41.
Konsegwentement, nikkunsidra li, anki jekk jiġi kkunsidrat li d‑dritt tar-Renju Unit jeskludi mill-iskema b’rata fissa kategorija ta’ bdiewa kif iddefinita fit-tieni domanda preliminari, din il-kategorija hija mfassla b’mod inkompatibbli mal-loġika ta’ din l-iskema u l-fatt li tkun imsieħeb fiha ma jistax iservi bħala bażi ta’ esklużjoni minn din l-iskema.
42.
Barra minn hekk, il-Kummissjoni korrettament tenfasizza fl‑osservazzjonijiet tagħha li l-modalitajiet ta’ riferiment li tagħmel l‑awtorità fiskali, bl-esklużjoni mill-iskema tal-kategorija ta’ bdiewa msemmija hawn fuq, ma jissodisfawx il-kriterji ta’ ċarezza u preċiżjoni mitluba fit-traspożizzjoni tad-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni fid‑dritt nazzjonali.
43.
Fil-fatt, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja (
14
), il-fatt li l-Istat Membru jibbenefika mill-possibbiltà prevista mid-direttiva jimponi, għal raġunijiet ta’ ċertezza legali, l-adozzjoni ta’ dispożizzjoni speċifika u li jiġu ssodisfatti r-rekwiżiti ta’ speċifiċità, ta’ ċarezza u ta’ preċiżjoni, li jippermettu l-istħarriġ ġudizzjarju.
44.
Issa, id-distinzjoni tal-kategorija ta’ bdiewa li taqa’ fl-esklużjoni tal-iskema b’rata fissa li għaliha tirreferi l-awtorità fiskali ma tirriżultax mid-dispożizzjonijiet legali: fil-fatt, din (
15
) sempliċement tawtorizza lill‑awtoritajiet fiskali sabiex jeskludu bidwi mill-iskema, jekk jikkunsidraw li dan huwa neċessarju sabiex jipproteġu d-dħul. Hija biss l-informazzjoni mhux vinkolanti li tasal għand il-persuni taxxabbli li tindika li huma bdiewa li jibbenefikaw, fil-kuntest tal-iskema, minn kumpens ta’ ammont sostanzjalment ogħla mill-ammont li kieku kienu jirkupraw bħala persuni taxxabbli taħt l-iskema normali tal-VAT (
16
). Kif jirriżulta mit-talba għal deċiżjoni preliminari, din l-informazzjoni ma hijiex regola legali, iżda iktar indikazzjoni li tiċċara l-prattika amministrattiva tal-awtoritajiet fiskali.
45.
Shields & Sons hija għalhekk korretta meta fl-osservazzjonijiet tagħha f’dan il-każ tiddikjara li l-esklużjoni mill-iskema ta’ bdiewa b’rata fissa li jibbenefikaw minn kumpens ta’ ammont sostanzjalment ogħla mill-ammont li kienu jirkupraw taħt is-sistema normali tal-VAT, hija aktar possibbiltà għall-awtoritajiet fiskali li jeskludu bdiewa individwali, u mhux skema ta’ esklużjoni ta’ kategorija ddefinita a priori u in abstracto ta’ bdiewa fis-sens tal-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112.
46.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi lill-Qorti tal‑Ġustizzja sabiex twieġeb it-tieni domanda preliminari fis-sens li l‑interpretazzjoni tal-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112 għandha tkun fis-sens li kategorija ta’ bdiewa li fir-rigward tagħhom ġie kkonstatat li l-ammont li huma jirkupraw bħala msieħba taħt l-iskema b’rata fissa huwa sostanzjalment ogħla mill-ammont li kieku kienu jirkupraw bħala persuni taxxabbli suġġetti għall-VAT ma hijiex kategorija ta’ bdiewa mfassla skont il-bżonnijiet tal-applikazzjoni ta’ dik id-dispożizzjoni.
Konklużjoni
47.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti kollha, nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex twieġeb kif ġej id-domandi preliminari magħmula mill-Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [qorti superjuri (awla tat-tassazzjoni u taċ-Chancery), ir-Renju Unit]:
1)
L-Artikoli 295 sa 305 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat‑28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni tat-taxxa fuq il‑valur miżjud għandhom jiġu interpretati fis-sens li l-uniċi kundizzjonijiet aċċettabbli ta’ esklużjoni ta’ bidwi b’rata fissa mill‑iskema komuni b’rata fissa rregolata minn dawn id‑dispożizzjonijiet jirriżultaw mill-Artikolu 296(2) ta’ din id‑Direttiva.
2)
L-Artikolu 296(2) tad-Direttiva 2006/112 għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jawtorizzax l-esklużjoni mis-sistema b’rata fissa ta’ kategorija ta’ bdiewa ddefinita bħala bdiewa li fir-rigward tagħhom ġie kkonstatat li l-ammont li huma jirkupraw bħala membri ta’ din l-iskema huwa sostanzjalment ogħla mill-ammont li kienu jirkupraw li kieku kienu persuni taxxabbli għall-VAT.
(
1
)	Lingwa oriġinali: il-Pollakk.
(
2
)	ĠU 2006, L 347, p. 1
(
3
)	Din id-data ma hijiex ikkontestata. Skont il-kalkoli tal-uffiċjal tal-kontabbiltà ta’ Shields & Sons, l-ammont tar-rimbors bis-saħħa tal-kumpens kien iktar minn, b’mod partikolari mis-snin fiskali 2008/2009 sa 2011/2012, prattikament it-triplu tal‑ammont tar-rimbors tal-VAT li għalih din l-impriża kien ikollha dritt fil-kuntest tas-sistema normali.
(
4
)	Ara s-sentenza tat-12 ta’ Ottubru 2016, Nigl et (C‑340/15, EU:C:2016:764, punt 38 u l-ġurisprudenza ċċitata).
(
5
)	Ara s-sentenza tat-12 ta’ Ottubru 2016, Nigl et (C-340/15, EU:C:2016:764, punt 37 u l-ġurisprudenza ċċitata).
(
6
)	Irregolati mill-Artikoli 281 sa 292 tad-Direttiva 2006/112.
(
7
)	Bħal ma huwa l-każ fid-dritt Franċiż, u indirettament (permezz tat-twettiq tal-obbligu tal-kontabbiltà, li tirriżulta minn dispożizzjonijiet oħra) fid-dritt Pollakk u Awstrijak.
(
8
)	Tali deroga hija apparentement possibbli, sa fejn il-prinċipju tan-newtralità, differenti mill-prinċipju ta’ ugwaljanza fit-trattament, li jikkostitwixxi l‑konkretizzazzjoni tiegħu fis-settur tal-VAT, ma huwiex ta’ natura kostituzzjonali (ara s-sentenza tad-29 ta’ Ottubru 2009, NCC Construction Danmark, C-174/08, EU:C:2009:669, punti 42 u 43).
(
9
)	Ara l-Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Kokott fil-Kawża Il-Kummissjoni vs Il‑Portugall (C‑524/10, EU:C:2011:613, punt 36).
(
10
)	Kif jidher mit-talba għal deċiżjoni preliminari, Shields & Sons irkuprat bħala kumpens b’rata fissa ammont ogħla minn GBP 200000 għas-sena finanzjarja 2011/2012, li fid-dawl tal-perċentwali ta 4 % jikkorrispondi għal dħul ta’ madwar GBP 5000000.
(
11
)	Din l-informazzjoni ġejja mid-data mogħtija mill-uffiċjal tal-kontabbiltà ta’ Shields & Sons.
(
12
)	Ara l-Konklużjonijiet tiegħi fil-Kawża Nigl (C-340/15, EU:C:2016:505, punt 49).
(
13
)	Ara l-punt 22 ta’ dawn il-Konklużjonijiet.
(
14
)	Sentenza tad-9 ta’ Ġunju 2009, SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft (C‑102/08, EU:C:2009:345, punti 51 sa 58).
(
15
)	Speċifikament, l-Artikolu 206 tar-Regolamenti tat-Taxxa fuq il-Valur Miżjud 1995 (regolament tal-1995 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud), ara punt 6 ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
16
)	Komunikazzjoni VAT (Avviż tal-VAT) 700/46, punt 7.2 (ara punt 7 ta’ dawn il-konklużjonijiet).