DOMSTOLENS DOM (Anden Afdeling)
3. juli 2014 (*)
»Skatter og afgifter – direktiv 92/12/EØF – artikel 7-9 − den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer – varer, der er overgået til forbrug i en medlemsstat og oplægges til erhvervsmæssige formål i en anden medlemsstat – punktafgiftens forfald hos den, der er i besiddelse af disse varer, og som har erhvervet dem i bestemmelsesmedlemsstaten – erhvervelse efter gennemførelse af indførselstransaktionen«
I sag C-165/13,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Bundesfinanzhof (Tyskland) ved afgørelse af 12. december 2012, indgået til Domstolen den 3. april 2013, i sagen:
Stanislav Gross
mod
Hauptzollamt Braunschweig,
har
DOMSTOLEN (Anden Afdeling)
sammensat af afdelingsformanden, R. Silva de Lapuerta, og dommerne J.L. da Cruz Vilaça, G. Arestis (refererende dommer), J.-C. Bonichot og A. Arabadjiev,
generaladvokat: M. Wathelet
justitssekretær: A. Calot Escobar,
på grundlag af den skriftlige forhandling,
efter at der er afgivet indlæg af:
–        Europa-Kommissionen ved W. Mölls og C. Barslev, som befuldmægtigede,
og idet Domstolen efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
afsagt følgende
Dom
1        Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 7 og 9 i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (EFT L 76, s. 1), som ændret ved Rådets direktiv 92/108/EØF af 14. december 1992 (EFT L 390, s. 124, herefter »direktiv 92/12«).
2        Anmodningen er blevet indgivet i forbindelse med en tvist mellem Stanislav Gross og Hauptzollamt Braunschweig (hovedtoldkontor i Braunschweig) vedrørende sidstnævntes afgørelse, hvorved sagsøgeren i hovedsagen blev pålagt at betale punktafgift på tobaksvarer.
Retsforskrifter
Direktiv 92/12
3        Femte og sjette betragtning til direktiv 92/12 har følgende ordlyd:
»[I] forbindelse med varer, der leveres til, er beregnet på at blive leveret til eller anvendes hos en erhvervsdrivende, der udøver selvstændig økonomisk virksomhed, eller et offentligretligt organ i en anden medlemsstat end den, hvor varerne overgår til forbrug, forfalder afgiften i denne anden medlemsstat.
[P]unktafgiftspligtige varer, som privatpersoner anskaffer til eget brug, og som de selv transporter, skal beskattes i den medlemsstat, hvor varerne er anskaffet.«
4        Direktivets artikel 6 bestemmer:
»1.      Punktafgifterne forfalder ved overgangen til forbrug, eller hvis der konstateres en manko, som skal belægges med punktafgifter i overensstemmelse med artikel 14, stk. 3.
Ved overgang til forbrug af punktafgiftspligtige varer forstås:
a)      ethvert tilfælde, herunder uretmæssig, hvor en vare forlader en suspensionsordning
b)      enhver fremstilling, herunder uretmæssig, af de pågældende varer uden for en suspensionsordning
c)      enhver indførsel, herunder uretmæssig, af de pågældende varer, såfremt varerne ikke er undergivet en suspensionsordning
2.      Betingelserne for punktafgiftens forfald og punktafgiftssatsen er dem, der gælder på forfaldsdatoen i den medlemsstat, hvor overgangen til forbrug sker, eller hvor der konstateres en manko. Punktafgiften opkræves og inddrives i henhold til bestemmelserne i de enkelte medlemsstater, idet medlemsstaterne anvender de samme procedurer for opkrævning og inddrivelse af punktafgiften på indenlandske varer og varer fra andre medlemsstater.«
5        Direktivets artikel 7, stk. 1-3, bestemmer:
»1.      Såfremt punktafgiftspligtige varer, der allerede er overgået til forbrug i en medlemsstat, oplægges til erhvervsmæssige formål i en anden medlemsstat, opkræves punktafgifterne i den medlemsstat, hvori varerne oplægges.
2.      Når varer, der allerede er overgået til forbrug i en medlemsstat som defineret i artikel 6, i en anden medlemsstat leveres til, eller er beregnet på at blive leveret i en anden medlemsstat til eller anvendt hos en erhvervsdrivende, der udøver selvstændig økonomisk virksomhed, eller et offentligretligt organ, forfalder punktafgiften i denne anden medlemsstat, jf. dog artikel 6.
3.      Punktafgiften opkræves alt efter tilfældet hos den person, der foretager leveringen, hos den, der er i besiddelse af varer, der er beregnet på at blive leveret, eller hos den, der modtager varerne til anvendelse i en anden medlemsstat end den, hvor varerne allerede er overgået til forbrug, eller hos den erhvervsdrivende eller det offentligretlige organ.«
6        Artikel 8 i direktiv 92/12 fastsætter:
»For så vidt angår varer, som privatpersoner anskaffer til eget brug, og som de selv medfører, gælder ifølge princippet for det indre marked, at punktafgifterne opkræves i den medlemsstat, hvor varerne er anskaffet.«
7        Direktivets artikel 9, stk. 1 og 2, bestemmer:
»1.      Punktafgiften forfalder, når varer, der er overgået til forbrug i en medlemsstat, oplægges med handel for øje i en anden medlemsstat, jf. dog artikel 6, 7 og 8.
I dette tilfælde er punktafgiften skyldig i den medlemsstat, på hvis område varerne befinder sig, og den opkræves hos den person, hvor varerne befinder sig.
2.      For at kunne fastslå, at de i artikel 8 omhandlede varer er beregnet til erhvervsmæssige formål, skal medlemsstaterne bl.a. tage hensyn til følgende:
–        den forretningsmæssige status hos den person, der er i besiddelse af varerne, og årsagerne til dette
–        stedet, hvor varerne befinder sig, eller i givet fald den anvendte transportform
–        ethvert dokument vedrørende varerne
–        varernes art
–        varernes mængde.
[…]«
Den tyske lovgivning
8        § 12, stk. 1, i Tabaksteuergesetz (lov om tobaksafgift) af 31. august 1994, i den affattelse, der finder anvendelse i tvisten i hovedsagen (herefter »TabStG«), fastsætter:
»For tobaksvarer betales afgiften ved anvendelse af afgiftsmærker. Anvendelsen omfatter stempling og forsyning af stempelmærker på detailsalgspakninger. Afgiftsmærkerne skal være anbragt, når afgiften forfalder.«
9        § 19 i TabStG bestemmer:
»Hvis tobaksvarer, der er overgået til forbrug i andre medlemsstater, på ulovlig vis indføres eller forsendes til erhvervsmæssige formål på afgiftsområdet i strid med § 12, stk. 1, forfalder afgiften, når varerne indføres eller forsendes til afgiftsområdet. Afgiftspligtig er den, der indfører eller forsender tobaksvarerne, såvel som varernes modtager, så snart vedkommende er i besiddelse af varerne. […]«
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
10      Gross blev ved endelig dom idømt frihedsstraf for fire tilfælde af afgiftshæleri i erhvervsforhold. Kriminalretten fandt, at sagsøgeren i hovedsagen gentagne gange fra en organisation, der beskæftigede sig med smugling af cigaretter, havde modtaget cigaretter, som ikke var angivet, og for hvilke der ikke var erlagt tobaksafgift, med henblik på videresalg.
11      Ved afgørelse af 28. juli 2010 pålagde Hauptzollamt Braunschweig sagsøgeren i hovedsagen in solidum med tre andre ansvarlige at betale tobaksafgift til et beløb af 15 136 EUR med tillæg af renter.
12      Sagsøgeren anlagde sag ved Finanzgericht. Denne ret fastslog, at punktafgiftens forfald fulgte af TabStG’s § 19, første punktum. Retten fandt i den for denne indbragte tvist, at cigaretter uden tyske afgiftsmærker, hidrørende fra en anden medlemsstat, var blevet indført på tysk afgiftsområde til erhvervsmæssige formål uden for en suspensionsordning. Finanzgericht gengav de faktiske omstændigheder, som de fremstod i dommen i straffesagen. Efter indførelsen af cigaretterne på tysk afgiftsområde har sagsøgeren i hovedsagen haft dem i sin besiddelse som modtager og var således afgiftspligtig for punktafgiften i medfør af TabStG’s § 19, andet punktum.
13      Sagsøgeren iværksatte en »revisionsanke« ved Bundesfinanzhof til prøvelse af denne dom.
14      Den forelæggende ret er i tvivl om, hvorvidt artikel 9, stk. 1, i direktiv 92/12 skal fortolkes således, at punktafgiften skal erlægges af enhver person, der til erhvervsmæssige formål har oplagt punktafgiftspligtige varer i en medlemsstat, som er overgået til forbrug i en anden medlemsstat, eller om denne bestemmelse skal fortolkes indskrænkende, således at punktafgiften kun skal erlægges af den person, der til erhvervsmæssige formål har oplagt varerne den første gang i den pågældende medlemsstat.
15      Det er under disse omstændigheder, at Bundesfinanzhof har besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Er artikel 9, stk. 1, andet afsnit, i […] direktiv 92/12[…] med forbehold af den systematiske sammenhæng med [dette] direktivs artikel 7, stk. 3, til hinder for en medlemsstats lovgivning, ifølge hvilken en person, der med handel for øje har oplagt punktafgiftspligtige varer, som i en anden medlemsstat er overgået til forbrug, ikke bliver afgiftspligtig, hvis han først har erhvervet varerne fra en anden person, efter at indførselstransaktionen er tilendebragt?«
Om det præjudicielle spørgsmål
16      Med det præjudicielle spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 9, stk. 1, i direktiv 92/12 skal fortolkes således, at denne bestemmelse tillader en medlemsstat som afgiftspligtig for punktafgiften at udpege en person, der til erhvervsmæssige formål på denne medlemsstats afgiftsområde har oplagt punktafgiftspligtige varer, som er overgået til forbrug i en anden medlemsstat, også selv om denne person ikke er den første, der er i besiddelse af disse varer i bestemmelsesmedlemsstaten.
17      Det skal indledningsvis bemærkes, at direktiv 92/12 tilsigter at fastlægge en række regler vedrørende oplægning eller opbevaring af, omsætning af og kontrol med punktafgiftspligtige varer, herunder navnlig med henblik på at sikre, at vilkårene for punktafgiftens forfald er de samme i alle medlemsstater. Denne harmonisering gør det i princippet muligt at ophæve dobbeltbeskatning i forbindelserne mellem medlemsstaterne (dom Scandic Distilleries, C-663/11, EU:C:2013:347, præmis 22 og 23).
18      Såfremt de afgiftspligtige varer i denne forbindelse er overgået til forbrug i en medlemsstat, sondrer direktiv 92/12, således som det bl.a. fremgår af femte og sjette betragtning, mellem henholdsvis varer, der i en anden medlemsstat oplægges til erhvervsmæssige formål af en erhvervsdrivende, der udøver selvstændig økonomisk virksomhed, og varer, som privatpersoner anskaffer til eget brug, og som de selv transporterer til en anden medlemsstat.
19      Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at sagsøgeren i hovedsagen – af en organisation, der beskæftigede sig med smugling af cigaretter, der er overgået til forbrug i en anden medlemsstat end Forbundsrepublikken Tyskland – har erhvervet cigaretterne, for hvilke punktafgifterne ikke var betalt, med det formål, at de skulle videresælges i Tyskland. Det er således ubestridt, at de i hovedsagen omhandlede cigaretter blev indført til erhvervsmæssige formål på tysk område, skønt de var uden de nødvendige nationale afgiftsmærker.
20      Det bemærkes, at det som led i den samarbejdsprocedure mellem de nationale retter og Domstolen, som er indført i artikel 267 TEUF, tilkommer denne at give den forelæggende ret et hensigtsmæssigt svar, som sætter den i stand til at afgøre den tvist, der verserer for den. Selv om det præjudicielle spørgsmål formelt kun direkte henviser til direktivets artikel 9, er en sådan omstændighed på denne baggrund ikke til hinder for, at Domstolen oplyser den forelæggende ret om alle de momenter angående fortolkningen af EU-retten, som kan være til nytte ved afgørelsen af den sag, som verserer for den, uanset om den henviser til dem i sit spørgsmål. Det tilkommer herved Domstolen fra samtlige de oplysninger, der er fremlagt af denne ret, navnlig af forelæggelsesafgørelsens præmisser, at udlede de fællesskabsretlige elementer, som det under hensyn til genstanden for den sag, der verserer for den forelæggende ret, er nødvendigt at fortolke (jf. dom Worten, C-342/12, EU:C:2013:355, præmis 30 og 31).
21      Det er ubestridt, at sagsøgeren i hovedsagen gentagne gange af andre personer har erhvervet de pågældende varer, efter at disse på ulovlig vis er kommet ind på tysk afgiftsområde (jf. i denne retning dom Salumets m.fl., C-455/98, EU:C:2000:352, præmis 19), med henblik på videresalg og opnåelse af fortjeneste heraf.
22      Således kan artikel 7 i direktiv 92/12 finde anvendelse på hovedsagen, da denne bestemmelse i henhold til ordlyden af sin stk. 2 omhandler den situation, hvor varer i en anden medlemsstat leveres til, eller er beregnet på at blive leveret i en anden medlemsstat til eller anvendes hos en erhvervsdrivende, der udøver selvstændig økonomisk virksomhed.
23      Følgelig skal artikel 9 i direktiv 92/12 fortolkes sammenholdt med direktivets artikel 7.
24      I overensstemmelse med en samlet læsning af denne artikel 7, stk. 1 og 3, opkræves punktafgiften i den medlemsstat, i hvilken varerne oplægges, bl.a. hos den person, der modtager de pågældende varer til anvendelse, eller hos den erhvervsdrivende.
25      Navnlig når artikel 7, stk. 3, i direktiv 92/12 udtrykkeligt bestemmer, at den person, »der modtager varerne til anvendelse«, kan være punktafgiftspligtig for punktafgiftspligtige varer, der er overgået til forbrug i en medlemsstat og oplagt til erhvervsmæssige formål i en anden medlemsstat, skal denne bestemmelse fortolkes således, at enhver, der er i besiddelse af de pågældende varer, er punktafgiftspligtig.
26      En mere indskrænkende fortolkning, der begrænser statussen som punktafgiftspligtig til den, der først er i besiddelse af de pågældende varer, ville være i strid med formålet i direktiv 92/12. I henhold til dette må overgangen af varer fra en medlemsstats område til en andens nemlig ikke indebære systematiske kontrolforanstaltninger af de nationale myndigheder, som kan forhindre varernes frie bevægelighed inden for Den Europæiske Unions indre marked. En sådan fortolkning vil følgelig gøre opkrævningen af den punktafgift, der skal betales ved passage af en af Unionens grænser, mere usikker.
27      Denne konklusion understøttes ligeledes af artikel 33, stk. 3, i Rådets direktiv 2008/118 af 16. december 2008 om den generelle ordning for punktafgifter og om ophævelse af direktiv 92/12 (EUT 2009 L 9, s. 12), som forenkler indholdet af artikel 7 i direktiv 92/12, idet der nu alene henvises til den person, »til hvem varerne skal leveres i den anden medlemsstat« (dom Metro Cash & Carry Danmark, C-315/12, EU:C:2013:503, præmis 36).
28      Det følger af det ovenstående, at artikel 9, stk. 1, i direktiv 92/12, sammenholdt med direktivets artikel 7, skal fortolkes således, at denne bestemmelse tillader en medlemsstat som punktafgiftspligtig at udpege en person, der på denne stats afgiftsområde til erhvervsmæssige formål oplægger punktafgiftspligtige varer, som er overgået til forbrug i en anden medlemsstat, under omstændigheder som de i hovedsagen omhandlede, også selv om denne person ikke er den første, der er i besiddelse af disse varer i bestemmelsesmedlemsstaten.
Sagens omkostninger
29      Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Anden Afdeling) for ret:
Artikel 9, stk. 1, i Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed, som ændret ved Rådets direktiv 92/108/EØF af 14. december 1992, sammenholdt med direktivets artikel 7, skal fortolkes således, at denne bestemmelse tillader en medlemsstat som punktafgiftspligtig at udpege en person, der på denne stats afgiftsområde til erhvervsmæssige formål oplægger punktafgiftspligtige varer, som er overgået til forbrug i en anden medlemsstat, under omstændigheder som de i hovedsagen omhandlede, også selv om denne person ikke er den første, der er i besiddelse af disse varer i bestemmelsesmedlemsstaten.
Underskrifter
* Processprog: tysk.