Неокончателна редакция
РЕШЕНИЕ НА ОБЩИЯ СЪД (втори петчленен състав)
20 май 2026 година(*)
„ Преюдициално запитване — Данъчни въпроси — Акцизи — Член 32 от Директива 2008/118/ЕО — Член 32 от Директива (ЕС) 2020/262 — Понятие „собствено ползване“ — Придобиване и транспортиране на стоки от частно лице с цел безвъзмездното им предаване на друго частно лице “
По съединени дела T‑685/24 [Jelgratz](i) и T‑686/24 [Buchgint]i,
с предмет преюдициални запитвания, отправени на основание член 267 ДФЕС от Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Финансов съд Берлин-Бранденбург, Германия), с актове от 17 юли 2024 г., постъпили в Съда на 5 декември 2024 г., в рамките на производства по дела
A (T‑685/24)
B (T‑686/24)
срещу
Hauptzollamt,
ОБЩИЯТ СЪД (втори петчленен състав),
състоящ се от: S. Papasavvas, председател, N. Półtorak, G. Hesse (докладчик), D. Petrlík и I. Dimitrakopoulos, съдии,
генерален адвокат: M. Brkan,
секретар: V. Di Bucci,
предвид това, че на 6 януари 2025 г. на основание член 50б, трета алинея от Статута на Съда на Европейския съюз Съдът прехвърли преюдициалните запитвания на Общия съд,
предвид това, че делото е от сферата по член 50б, първа алинея, буква в) от Статута на Съда на Европейския съюз и не повдига самостоятелен тълкувателен въпрос по смисъла на член 50б, втора алинея от посочения статут,
предвид изложеното в писмената фаза на производството,
като има предвид становищата, представени:
–        за германското правителство, от J. Möller и N. Scheffel, в качеството на представители,
–        за шведското правителство, от H. Eklinder, F.‑L. Göransson, C. Meyer-Seitz и J. Olsson, в качеството на представители,
–        за Европейската комисия, от M. Björkland и B. Martenczuk, в качеството на представители,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 4 февруари 2026 г.,
постанови настоящото
Решение
1        Преюдициалните запитвания се отнасят до тълкуването на член 32 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО (OB L 9, 2009 г., стр. 12) и на член 32 от Директива (EС) 2020/262 на Съвета от 19 декември 2019 година за определяне на общия режим на облагане с акциз (ОВ L 58, 2020 г., стр. 4).
2        Запитванията са отправени в рамките на отделни спорове между две частни лица, A и B, от една страна, и Hauptzollamt (Главна митническа служба, Германия), от друга страна, по повод облагането с германския акциз върху тютюна на цигари (по отношение на първото лице) и нагреваем тютюн (по отношение на второто лице).
Правна уредба
Правото на Съюза
Директива 2008/118
3        Съображения 8 и 31 от Директива 2008/118 са предвиждали:
„(8)      Тъй като за правилното функциониране на вътрешния пазар продължава да е нужно понятието и условията за облагане на акциза да са едни и същи във всички държави членки, е необходимо да се изясни на общностно равнище кога акцизните стоки се освобождават за потребление и кои са данъчно задължените лица по отношение на акциза.
[…]
(31)      Държавите членки следва да могат да предвиждат разпоредби за означаването на стоките, освободени за потребление, с данъчни или национални разпознавателни обозначения. Използването на тези обозначения не трябва да създава никакви пречки пред търговията в Общността.
Тъй като използването на тези обозначения не трябва да води до възникването на двойна данъчна тежест, следва да се уточни, че всяка сума за получаването на такива обозначения, която е платена или обезпечена, следва да бъде възстановена, опростена или освободена от държавата членка, която е издала обозначенията, ако акцизът е станал дължим и е бил събран в друга държава членка.
Въпреки това, за да се избегнат всякакви злоупотреби, държавите членки, издали такива обозначения, следва да могат да изискат доказателство за тяхното премахване или тяхното унищожаване, като условие за възстановяването, опрощаването или освобождаването“.
4        Член 7, параграф 1 от Директива 2008/118 е предвиждал:
„Задължението за акциз възниква от момента на освобождаването за потребление в съответната държава членка“.
5        Член 11 от Директива 2008/118 е предвиждал:
„[А]кцизът върху освободените за потребление акцизни стоки може, по искане на дадено заинтересовано лице, да бъде възстановен или опростен от компетентните органи на държавата членка, в която тези стоки са били освободени за потребление, в определените от държавите членки случаи и при условията, посочени от тях, с цел предотвратяване на всякакво възможно избягване на облагането или злоупотреби.
[…]“.
6        Глава V от Директива 2008/118, озаглавена „Движение и облагане на акцизни стоки след освобождаване за потребление“, е включвала членове 32—38. Съгласно член 32, който се намира в раздел 1, озаглавен „Придобиване от частни лица“, от глава V от тази директива:
„1.      Акцизни стоки, придобити от частно лице за собствено ползване и транспортирани от него от една държава членка до друга, се облагат с акциз само в държавата членка, в която са придобити.
2.      За да определят дали акцизните стоки по параграф 1 са предназначени за собствено ползване от частно лице, държавите членки вземат предвид най-малко следното:
a)      търговския статус на държателя на акцизните стоки и неговите основания за държането им;
б)      мястото, където се намират акцизните стоки, или вида на използвания превоз;
в)      всеки документ, свързан с акцизните стоки;
г)      естеството на акцизните стоки;
д)      количеството на акцизните стоки.
3.      За целите на прилагане на параграф 2, буква д) държавите членки могат да определят примерни равнища, но само за целите на доказването. Тези примерни равнища не могат да бъдат по-ниски от:
a)      за тютюневи изделия:
–        цигари: 800 броя,
[…]“.
7        Член 33, който се е намирал в раздел 2, озаглавен „Държане в друга държава членка“, от глава V от Директива 2008/118, е предвиждал по-специално:
„1.      Без да се засягат разпоредбите на член 36, параграф 1, когато акцизни стоки, които вече са били освободени за потребление в една държава членка, се държат за търговски цели в друга държава членка, за да бъдат доставени или използвани в нея, те се облагат с акциз, който става дължим в тази друга държава членка.
За целите на настоящия член „държане за търговски цели“ означава държане на акцизна стока от лице, различно от частно лице, или от частно лице за цели, различни от собственото ползване, и транспортирани от него в съответствие с член 32.
[…]“.
8        Член 34, който се намира в глава V, раздел 2 от Директива 2008/118, е предвиждал:
„1.      В случаите, посочени в член 33, параграф 1, акцизните стоки се движат през териториите на различни държави членки, съпровождани от придружителен документ, който съдържа основните елементи на документа, посочен в член 21, параграф 1.
[…]“.
9        Съгласно член 39, параграф 3, първа алинея от Директива 2008/118:
„Без да се засягат разпоредбите, които държавите членки могат да приемат с оглед правилното прилагане на настоящия член и предотвратяването на избягване, заобикаляне или злоупотреби по отношение на плащането на данъци, държавите членки следят данъчните обозначения или националните разпознавателни обозначения, посочени в параграф 1, да не препятстват свободното движение на акцизни стоки“.
10      Член 48, параграф 1 от Директива 2008/118 е гласял:
„Държавите членки приемат и публикуват, най-късно до 1 януари 2010 г., законовите, подзаконовите и административните разпоредби, необходими, за да се съобразят с настоящата директива, с действие от 1 април 2010 г.
[…]
[…]“.
Директива 2020/262
11      Директива 2008/118 е отменена с Директива 2020/262, считано от 13 февруари 2023 г. Съображения 7 и 41 от тази директива гласят:
„(7)      Тъй като за правилното функциониране на вътрешния пазар продължава да е нужно понятието и условията за възникване на задължението за плащане на акциз да са едни и същи във всички държави членки, е необходимо да се изясни на равнището на Съюза кога акцизните стоки се освобождават за потребление и кой е отговорен за плащане на акциза.
[…]
(41)      Равнищата на акциза върху тютюневите изделия и алкохолните напитки, прилагани от държавите членки, са различни поради редица фактори, например фискалната политика и политиката за общественото здраве, като в някои случаи тези разлики са значителни. В този контекст държавите членки следва да могат да ограничават рисковете, които улесняват данъчните измами, избягването на данъци или данъчните злоупотреби, застрашават или подкопават обществения ред или защитата на човешкото здраве и живот. За тази цел държавите членки следва да могат да предприемат подходящи и пропорционални мерки, които им позволяват да определят дали акцизните стоки, транспортирани от територията на една държава членка до територията на друга държава членка от частно лице, са били придобити от това частно лице за собствено ползване“.
12      Съгласно член 6, параграф 2 от Директива 2020/262:
„Задължението за акциз възниква от момента на освобождаването за потребление в съответната държава членка“.
13      Глава V от Директива 2020/262, озаглавена „Движение и облагане на акцизни стоки след освобождаване за потребление“, включва членове 32—46. Съгласно член 32 от тази директива, който се намира в раздел 1, озаглавен „Придобиване от частни лица“, от посочената глава V:
„1.      Акцизни стоки, придобити от частно лице за собствено ползване и транспортирани от това частно лице от територията на една държава членка до територията на друга държава членка, се облагат с акциз само в държавата членка, в която са придобити.
2.      За да определят дали акцизните стоки по параграф 1 са предназначени за собствено ползване от частно лице, държавите членки вземат предвид най-малко следното:
a)      търговския статус на държателя на акцизните стоки и основанията за държането им;
б)      мястото, където се намират акцизните стоки, или вида на използвания превоз;
в)      всеки документ, свързан с акцизните стоки;
г)      естеството на акцизните стоки;
д)      количеството на акцизните стоки.
3.      За целите на прилагане на параграф 2, буква д) държавите членки могат да определят примерни равнища, но само за целите на доказването. Тези примерни равнища не могат да бъдат по-ниски от:
a)      за тютюневи изделия:
–        цигари: 800 броя,
[…]
–        тютюн за пушене: 1,0 kg;
[…]“.
14      Съгласно член 33, който се намира в раздел 2, озаглавен „Процедура при движения на акцизни стоки, които са освободени за потребление на територията на една държава членка и се движат към територията на друга държава членка, за да бъдат доставени там за търговски цели“, от глава V от Директива 2020/262:
„1.      Когато акцизни стоки, които са били освободени за потребление на територията на една държава членка, се движат към територията на друга държава членка, за да бъдат доставени там за търговски цели или да бъдат използвани там, те подлежат на облагане с акциз в държавата членка на получаване.
[…]
2.      За целите на настоящия член акцизните стоки се разглеждат като „доставени за търговски цели“, когато са били освободени за потребление на територията на една държава членка, движили са се от тази държава членка към територията на друга държава членка и са доставени или на лице, различно от частно лице, или на частно лице, ако движението не е обхванато от член 32 или член 44 [който се отнася до дистанционните продажби]. Акцизните стоки обаче не се разглеждат като доставени за търговски цели, когато се транспортират от това частно лице за собствено ползване при движението им от територията на другата държава членка.
[…]“.
15      Член 35, който се намира в глава V, раздел 2 от Директива 2020/262, предвижда:
„1.      Счита се, че движението на акцизни стоки отговаря на изискванията съгласно настоящия раздел само ако се осъществява в обхвата на електронен опростен административен документ, обработен в съответствие с член 36.
[…]“.
16      Член 54 от Директива 2020/262 предвижда:
„До 31 декември 2023 г. държавите членки позволяват получаването на акцизни стоки при спазване на формалностите, определени в членове 33, 34 и 35 от Директива [2008/118].
[…]“.
17      Член 55, параграф 1 от Директива 2020/262 гласи:
„Държавите членки приемат и публикуват до 31 декември 2021 г. законовите, подзаконовите и административните разпоредби, необходими, за да се съобразят с членове 2, 3, 6, 12, 16, 17, членове 19—22, членове 25—29, членове 33—46 и членове 54, 55 и 57. Те незабавно съобщават на [Европейската комисия] текста на тези мерки.
При условията на член 54 те прилагат тези разпоредби, считано от 13 февруари 2023 г.
[…]“.
18      Съгласно член 57 от Директива 2020/262:
„Настоящата директива влиза в сила на двадесетия ден след публикуването ѝ в Официален вестник на Европейския съюз.
Членове 1, 4, 5, членове 7—11, членове 13—15, членове 18, 23, 24, членове 30—32, членове 47—53, член 56 и член 58 се прилагат от 13 февруари 2023 г.“.
Германското право
Закон за акциза върху тютюневите изделия (TabStV)
19      Съгласно член 1, параграф 1, първо изречение от Tabaksteuergesetz (Закон за акциза върху тютюневите изделия) от 15 юли 2009 г. (BGBl. 2009 I, стр. 1870) (наричан по-нататък „TabStG“) в редакцията му от 10 август 2021 г., приложима от 1 юли 2022 г.:
„Тютюневите изделия, нагреваемият тютюн, тютюнът за водна лула и заместителите на тютюневите изделия се облагат с данък върху тютюнeвите изделия на данъчната територия на страната“.
20      Член 1, параграф 2a от TabStG, в редакцията му от 10 август 2021 г., приложима от 1 януари 2022 г., гласи, че нагреваемият тютюн е тютюн за пушене, разфасован на отделни късове, който може да се консумира чрез вдишване на образуван в устройство аерозол или дим.
21      Член 22 от TabStG в редакцията му от 25 юли 2014 г., приложима от 31 юли 2014 г. до 12 февруари 2023 г., е гласял:
„(1)      Тютюневи изделия, които са придобити от частно лице за собствено ползване в други държави членки, където са освободени за потребление, и транспортирани от това частно лице до данъчната територия на страната (лични нужди), са освободени от данък.
(2)      При преценката дали тютюневите изделия по параграф 1 са предназначени за собствено ползване, следва да се вземат предвид посочените по-долу критерии:
1.      търговския статус на държателя на тютюневите изделия и неговите основания за държането им;
2.      мястото, където се намират тютюневите изделия, или вида на използвания превоз;
3.      всеки документ, отнасящ се до тютюневите изделия,
4.      естеството или количеството на тютюневите изделия.
(3)      […]
(4)      С цел гарантиране на данъчните приходи Bundesministerium der Finanzen (Федерално министерство на финансите, Германия) има право да предвиди с наредба, която не подлежи на одобрение от Bundesrat (Федерален съвет, Германия), количеството тютюневи изделия по параграф 1, за които до доказване на противното се предполага, че не са предназначени за собствено ползване от частното лице“.
22      Член 22 от TabStG в редакцията му от 30 март 2021 г., приложима от 13 февруари 2023 г., гласи:
„(1)      Тютюневи изделия, които са придобити от частно лице за собствено ползване в други държави членки, където са освободени за потребление, и транспортирани от това частно лице до данъчната територия на страната (лични нужди), са освободени от данък.
(2)      При преценката дали тютюневите изделия по параграф 1 са предназначени за собствено ползване, следва да се вземат предвид посочените по-долу критерии:
1.      търговския статус на държателя на тютюневите изделия и неговите основания за държането им;
2.      мястото, където се намират тютюневите изделия, или вида на използвания превоз;
3.      всеки документ, отнасящ се до тютюневите изделия,
4.      естеството или количеството на тютюневите изделия.
(3)      С цел гарантиране на данъчните приходи Bundesministerium der Finanzen (Федерално министерство на финансите, Германия) има право да предвиди с наредба, която не подлежи на одобрение от Bundesrat (Федерален съвет, Германия), количеството тютюневи изделия по параграф 1, за които до доказване на противното се предполага, че не са предназначени за собствено ползване от частното лице“.
23      Член 23, 1 от TabStG в редакцията му от 15 юли 2009 г., приложима от 1 април 2010 г. до 12 февруари 2023 г., е гласял:
„По отношение на тютюневите изделия извън случаите по член 22, параграф 1, които са освободени за потребление в друга държава членка и се въвеждат или изпращат на данъчната територия на страната (търговски цели) в нарушение на член 17, параграф 1, задължението за заплащане на акциза възниква, когато тютюневите изделия за първи път се държат за търговски цели. Данъчнозадължено е лицето, което извършва доставката или държи тютюневите изделия, или получателят от момента, в който започне да държи тютюневите изделия. […]“.
24      Член 23f, параграф 1 от TabStG в редакцията му от 30 март 2021 г., приложима от 13 февруари 2023 г., гласи:
„При условията на параграф 2, задължението за плащане на акциз възниква:
[…]
4.      когато тютюневи изделия, освободени за потребление в друга държава членка, са въведени или изпратени на данъчната територия на страната в нарушение на член 17, параграф 1 извън случаите, посочени в член 22, параграф 1 и член 23, параграф 1: когато се държат за първи път на данъчната територия; във всички останали случаи: когато се държат тютюневи изделия, освободени за потребление, и данъкът все още не е събран на данъчната територия на страната“.
Наредба за акциза върху тютюневите изделия (TabStV)
25      Член 39 от Tabaksteuerverordnung (Наредба за акциза върху тютюневите изделия) от 5 октомври 2009 г. (BGBl. 2009 I, стр. 3262, наричана по-нататък „TabStV“) в редакцията му, приложима от 1 юли 2021 г. до 28 октомври 2022 г., е предвиждал:
„(1)      Ако на данъчната територия на страната за лични нужди са въведени повече от 800 цигари […] в съответствие с член 22 от [TabStG], до доказване на противното се предполага, че тютюневите изделия са въведени за търговски цели на данъчната територия на страната (член 23 от [TabStG]).
(2)      Предаването на тютюневи изделия на друго лице, дори и безвъзмездно, не се счита за собствено ползване по смисъла на член 22 от [TabStG], независимо от въведеното количество“.
26      Съгласно член 39 от TabStV в приложимата му редакция, що се отнася до параграф 1, считано от 13 февруари 2023 г., а що се отнася до параграф 2 — от 1 юли 2021 г.:
„(1)      Ако на данъчната територия на страната за лични нужди са въведени повече от 800 броя цигари, 800 къса нагреваем тютюн, 200 цигари, 400 пурети или един килограм тютюн за пушене в съответствие с член 22 от [TabStG], до доказване на противното се предполага, че тютюневите изделия са въведени за търговски цели на данъчната територия на страната (членове 23—23с от [TabStG]).
(2)      Предаването на тютюневи изделия на друго лице, дори и безвъзмездно, не се счита за собствено ползване по смисъла на член 22 от [TabStG], независимо от въведеното количество“.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
27      A и B, жалбоподатели в главните производства, са две частни лица, които са били проверени от германски митнически служители при пристигането им от Полша, докато транспортират тютюневи изделия с полски бандерол.
28      A е проверен на 6 август 2022 г., докато транспортира 800 цигари. Той е заявил пред митническите служители, че не е пушач и че транспортира тези цигари за свой познат. Въпросните цигари са били иззети и A е бил задължен да плати германския акциз върху тютюневите изделия. По-късно в хода на производството по обжалване по административен ред той уточнява, че е придобил тези цигари, за да ги подари на баща си, който живее в Германия.
29      От своя страна B е проверен на 27 април 2023 г., докато транспортира 400 цигари и 200 къса нагреваем тютюн. Запитан от митническите служители, той посочва, че цигарите са предназначени за лична употреба, докато нагреваемият тютюн е предназначен за дъщеря му. Той е могъл да запази цигарите си, без да плаща акциз. Нагреваемият тютюн, предназначен за дъщеря му, обаче е бил конфискуван и той е бил задължен да плати германския акциз върху тютюневите изделия.
30      И в двата случая Главната митническа служба приема, че съгласно член 39, параграф 2 от TabStV, приложим от 1 юли 2021 г., такива изделия не са освободени от германския акциз върху тютюневите изделия, когато частно лице ги е придобило и след това ги е въвело на данъчната територия на страната с цел да ги подари там.
31      След неуспешни жалби по административен ред всеки от жалбоподателите в главните производства подава жалба до Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Финансов съд Берлин-Бранденбург, Германия), който е запитващата юрисдикция, срещу актовете за установяване на данъчни задължения за германския акциз върху тютюневите изделия и срещу изземването на разглежданите изделия.
32      В този контекст запитващата юрисдикция иска да се установи дали може да е налице придобиване на тютюневи изделия за собствено ползване по смисъла на член 32 от Директива 2008/118, приложим към фактите в главното производство по дело T‑685/24, и на член 32 от Директива 2020/262, приложим към фактите в главното производство по дело T‑686/24, когато тези тютюневи изделия са били придобити от частно лице с цел да бъдат предоставени на друго лице, или трябва да се приеме, че всяко намерение за предаване на друго лице, дори безвъзмездно, изключва възможността тези изделия да се считат за придобити от частно лице за собствено ползване. Освен това запитващата юрисдикция има съмнения относно критериите, които следва да се вземат предвид, за да се квалифицира такова придобиване като подарък, ако се приеме, че този подарък може да представлява собствено ползване по смисъла на тези разпоредби. В това отношение тя иска да се установи дали кръгът на получателите на такъв подарък може по дефиниция да бъде ограничен до кръг близки роднини, по отношение на които съществува задължение за издръжка, или трябва да включва и други лица, на които се прави такъв подарък.
33      При тези обстоятелства Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Финансов съд Берлин-Бранденбург) решава да спре производствата, свързани с дела T‑685/24 и T‑686/24, и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)      Трябва ли [член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262] да се тълкува[т] в смисъл, че изключва[т] национално тълкуване, съгласно което, независимо от въведеното количество, не е налице „собствено ползване“, когато тютюневите изделия са придобити с цел да бъдат предадени на друго лице дори и предаването да е безвъзмездно?
2)      При утвърдителен отговор на първия въпрос:
Трябва ли [член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262] да се тълкува[т] в смисъл, че като се вземат предвид останалите критерии, по-специално критерият за количество, понятието „собствено ползване“ включва подаръците за близки роднини, но не и подаръците за други лица?“.
По преюдициалните въпроси
По първия въпрос
34      С първия си въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262 трябва да се тълкуват в смисъл, че посоченото в тези разпоредби понятие „собствено ползване“ от частно лице не обхваща хипотезата, в която съответното частно лице придобива и транспортира акцизни стоки, за да ги предаде безвъзмездно на друго частно лице, и то независимо от количеството на тези стоки.
35      В самото начало следва да се припомни, от една страна, че съгласно член 48, параграф 1 от Директива 2008/118 и член 57 от Директива 2020/262 член 32 от Директива 2008/118 се е прилагало от 1 април 2010 г. до 12 февруари 2023 г. Следователно той се прилага ratione temporis към фактите в главното производство по дело T‑685/24, тъй като граничният контрол е извършен на 6 август 2022 г. От друга страна, член 32 от Директива 2020/262, който се прилага от 13 февруари 2023 г., урежда ratione temporis фактите в главното производство по дело T‑686/24, тъй като граничният контрол е извършен на 27 април 2023 г.
36      Освен това следва да се припомни, че съгласно постоянната съдебна практика както от изискването за еднакво прилагане на правото на Европейския съюз, така и от принципа за равенство следва, че разпоредба от правото на Съюза, чийто текст не съдържа изрично препращане към правото на държавите членки с оглед на определяне на нейния смисъл и обхват, трябва по принцип да получи самостоятелно и еднакво тълкуване навсякъде в Съюза (вж. в този смисъл решение от 10 юни 2021 г., Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Невинно лице), C‑279/19, EU:C:2021:473, т. 23 и цитираната съдебна практика).
37      Член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262 не съдържат изрично препращане към правото на държавите членки с оглед на определяне на смисъла и обхвата на понятието „собствено ползване“. Следователно за целите на прилагането на посочените директиви това понятие трябва да се разглежда като самостоятелно понятие на правото на Съюза, което трябва да се тълкува еднакво на територията на всички държави членки.
38      Макар текстът на член 32, параграф 1 от Директива 2020/262 да не е съвсем идентичен с този на член 32, параграф 1 от Директива 2008/118, съдържанието на тези разпоредби е по същество идентично.
39      Съгласно тези разпоредби акцизни стоки, придобити от частно лице за собствено ползване и транспортирани от самия него от една държава членка в друга, се облагат с акциз само в държавата членка, в която са придобити.
40      Така, за да се приложи член 32 от Директива 2008/118 или член 32 от Директива 2020/262, трябва да са изпълнени три условия: акцизните стоки трябва да са придобити от частно лице, за собствено ползване и транспортът им да е извършен от самото частно лице от една държава членка в друга (вж. по аналогия решение от 23 ноември 2006 г., Joustra, С‑5/05, EU:C:2006:733, т. 33 и цитираната съдебна практика). В случая първият въпрос, поставен от запитващата юрисдикция, се отнася само до второто от тези условия, като другите две — както следва от преюдициалните запитвания — са изпълнени.
41      При тълкуването на разпоредба от правото на Съюза следва да се вземат предвид нейният текст, нейният контекст и преследваната с нея цел (решение от 14 ноември 2019 г., State Street Bank International, C‑255/18, EU:C:2019:967, т. 34; в този смисъл вж. също решение от 27 май 2019 г., PF (Главен прокурор на Литва), C‑509/18, EU:C:2019:457, т. 28).
42      Що се отнася, на първо място, до буквалното тълкуване на понятието „собствено ползване“ по смисъла на член 32 от Директива 2008/118 и на член 32 от Директива 2020/262, следва да се отбележи, че в текстовете на някои езици на тези разпоредби, като например на испански (uso propio), на английски (own use), на хърватски (vlastitu uporabu), на гръцки (diki tou chrisi), на италиански (uso personale), португалски (uso pessoal), словашки (vlastné použitie) и словенски (lastno uporabo), този израз ясно се отнася до лична или собствена употреба. За сметка на това текстовете на същите тези разпоредби на други езици обаче не са толкова ясни, тъй като не може да се изключи напълно възможността те да включват някои придобивания на стоки, извършени с оглед безвъзмездно предаване на трето лице. Такъв по-специално е случаят с текстовете на френски (besoins propres), нидерландски (eigen behoeften), чешки (vlastní potřebu) и, както посочва запитващата юрисдикция — на немски (Eigenbedarf).
43      Така текстът на член 32 от Директива 2008/118 и на член 32 от Директива 2020/262 не е достатъчен, за да се преодолее двусмислието относно начина, по който следва да се тълкуват тези разпоредби. В това отношение от установената съдебна практика следва, че формулировката, използвана в текста на правна разпоредба на Съюза на един от езиците, не може да служи като единствена основа за тълкуването на разпоредбата или да ѝ се отдава предимство пред текстовете на останалите езици. Всъщност разпоредбите от правото на Съюза трябва да се тълкуват и прилагат по един и същ начин, като се вземат предвид текстовете на всички езици на Съюза. При несъответствия в текста на различните езици на норма от правото на Съюза въпросната разпоредба трябва да се тълкува в зависимост от контекста ѝ и от целите на правната уредба, от която тя е част (вж. решение от 18 септември 2019 г., VIPA, C‑222/18, EU:C:2019:751, т. 37 и цитираната съдебна практика).
44      Що се отнася, на второ място, до контекста, в който се вписват член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262, важно е да се припомни, че тези директиви установяват правила относно държането, движението и контрола на акцизни стоки, по-специално за да се осигури еднаква изискуемост на акциза във всички държави членки (вж. по аналогия решение от 23 ноември 2006 г., Joustra, С‑5/05, EU:C:2006:733, т. 27 и цитираната съдебна практика).
45      В съответствие с целта за хармонизиране на момента на възникване на задължението за плащане на акциз, посочена в съображение 8 от Директива 2008/118 и в съображение 7 от Директива 2020/262, тези директиви предвиждат съответно в член 7, параграф 1 и в член 6, параграф 2, че задължението за плащане на акциз възниква от момента на освобождаването за потребление в съответната държава членка.
46      Въпреки тези разпоредби обаче не е изключено впоследствие акцизът да бъде събран в друга държава членка. Това впрочем е предметът на глава V от Директива 2008/118 и Директива 2020/262, която урежда движението и облагането на акцизни стоки след освобождаването им за потребление.
47      Тъй като с акциз се облага потреблението, моментът на възникване на задължението обикновено трябва да е възможно най-близо до потребителя (вж. в този смисъл решение от 2 юни 2016 г., Полихим-СС, C‑355/14, EU:C:2016:403, т. 50 и 51). За тази цел член 33 от Директива 2008/118 и член 33 от Директива 2020/262 предвиждат по-специално, че акцизните стоки подлежат на облагане с акциз в държавата членка на получаване, когато са освободени за потребление на територията на една държава членка и след това се движат към територията на друга държава членка „за да бъдат използвани там“.
48      За сметка на това, що се отнася до стоките, придобити и транспортирани от частно лице за собствено ползване, акцизът се заплаща в държавата членка, в която са придобити акцизните стоки, в съответствие с член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262.
49      В общата структура на глава V от посочените директиви член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262 представляват изключения от общия режим на данъчно облагане, предвиден в член 33 от тези директиви, и следователно трябва да се тълкуват стриктно. Това тълкуване е в съответствие с текстовете на различните езици на тези разпоредби, които се позовават на понятието за лична или собствена употреба.
50      Що се отнася, на трето място, до целите, преследвани с Директива 2008/118 и Директива 2020/262, следва да се уточни, че в структурата на тези директиви акцизите представляват данък върху потреблението, чието събиране от държавите членки отговаря по-специално на императивите на бюджетната политика, както и на изискванията за защита на общественото здраве, чрез ограничаване на потреблението на стоки, свързани с рискове за здравето, като тютюн или алкохолни напитки. Тези опасения са в основата на установените различия между равнищата на данъчно облагане, възприети от различните държави членки. В този контекст Директива 2008/118 и Директива 2020/262 имат за цел да установят хармонизиран общ режим по отношение на акциза, за да се гарантира свободното движение на съответните стоки, а оттам и правилното функциониране на вътрешния пазар (решение от 13 януари 2022 г., MONO, C‑326/20, EU:C:2022:7, т. 28).
51      Както подчертава генералният адвокат в точка 40 от заключението си, една от преследваните с Директива 2008/118 цели е борбата с данъчните измами, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби, както следва от съображение 31, член 11 и член 39, параграф 3, първа алинея от тази директива (решение от 9 юни 2022 г., ИМПИРИЪЛ ТАБАКО БЪЛГАРИЯ, C‑55/21, EU:C:2022:459, т. 55). Това е и една от целите, преследвани с Директива 2020/262. В това отношение в съображение 41 от тази директива се уточнява, че поради продължаващите, понякога значителни различия в равнищата на акциза, прилагани от държавите членки — по-специално за тютюневите изделия — те трябва да могат да ограничават рисковете, свързани с данъчните измами, избягването на данъци или данъчните злоупотреби, както и рисковете за обществения ред или защитата на човешкото здраве и живот.
52      За да се постигне тази цел, държавите членки трябва да могат, както се посочва в съображение 41 от Директива 2020/262, да ограничават тези рискове, по-специално чрез подходящи и пропорционални мерки, които им позволяват да определят дали акцизни стоки, транспортирани
от частно лице от една държава членка в друга, са били придобити от частно лице за собствено ползване.
53      В това отношение, макар съгласно член 34 от Директива 2008/118 и член 35 от Директива 2020/262 движението на акцизни стоки за търговски цели да е подчинено на изисквания за строга цифрова проследимост чрез електронни административни документи, транспортирането на тези стоки от частно лице се характеризира с освобождаване от всякакви административни формалности. За да се компенсира тази липса на документално проследяване, член 32, параграф 2 от Директива 2008/118 и член 32, параграф 2 от Директива 2020/262 посочват критерии, които държавите членки вземат предвид, за да определят дали акцизни стоки, придобити и транспортирани от частно лице, са предназначени за собствено ползване на това частно лице. Сред тези критерии са количеството транспортирани стоки (а именно 800 броя за цигарите) и основанията за държане.
54      От това следва, че в рамките на внезапни проверки, основани по-специално на индикативните прагове, предвидени в Директива 2008/118 и Директива 2020/262, съществува структурен риск от измама поради злоупотреба с понятието „собствено ползване“ предвид липсата на документално проследяване и конкретния характер на контрола по вътрешните граници.
55      Това се потвърждава от неотдавнашното проучване на Комисията, посочено от генералния адвокат в точка 47 от заключението му, съгласно което поради малката вероятност частните лица да бъдат проверявани по време на пътуванията си, е установена злоупотреба с режима, предвиден в член 32, параграф 1 от Директива 2008/118 и в член 32, параграф 1 от Директива 2020/262, по-специално що се отнася до количествата тютюн, придвижвани от частни лица от държави членки, които прилагат нисък акциз, към държави членки, прилагащи по-висок акциз.
56      При това положение широкото тълкуване на понятието „собствено ползване“ в смисъл, че то обхваща безвъзмездното предаване между частни лица, би създало значителен риск от избягване на данъци, доколкото някои случаи на предаване биха могли да доведат до пряка или непряка насрещна престация, която данъчната администрация не би могла или най-малкото би срещнала значителни затруднения да провери или открие. Така широкото определение на понятието „собствено ползване“ би създало благоприятна среда за заобикалянето на режима, предвиден в член 32 от Директива 2008/118 и в член 32 от Директива 2020/262, като по този начин би застрашило постигането на целите, посочени в точка 51 по-горе.
57      Обратно, стриктното тълкуване на понятието „собствено ползване“, съчетано с митническия надзор върху многократното транспортиране на стоки от частно лице, може ефективно да допринесе за борбата с избягването на данъци. Всъщност в такъв случай митническата администрация е в състояние да се бори със злоупотребите, като се основава по-специално на заявленията на частното лице и като преценява съвместимостта на общото транспортирано количество за определен период с логично очакваното необходимо количество за лична употреба.
58      Следователно необходимостта от предотвратяване на и борба с избягването на данъци и данъчните практики, представляващи измама или злоупотреба, е довод в полза на стриктно тълкуване на понятието „собствено ползване“ по член 32, параграф 1 от Директива 2008/118 и член 32, параграф 1 от Директива 2020/262, което изключва по-специално хипотезата, при която частно лице придобива и транспортира акцизни стоки, за да ги предаде безвъзмездно на друго частно лице, и то независимо от количеството на тези стоки, предназначени за предаване.
59      Това важи в още по-голяма степен, тъй като широкото тълкуване на понятието „собствено ползване“, което би обхващало и предаването на други частни лица, би рискувало да отслаби данъчната политика и политиката в областта на общественото здраве на държавите членки, като позволи на крайния потребител да избегне данъчната тежест, предназначена да възпре потреблението на съответните стоки. Всъщност, както подчертава генералният адвокат в точка 49 от заключението си, Съдът вече е постановил, че що се отнася до тютюневите изделия, акцизът представлява важен и ефикасен инструмент за борба с употребата на тези изделия и по този начин — за закрила на общественото здраве (вж. решение от 29 юни 2017 г., Комисия/Португалия, C‑126/15, EU:C:2017:504, т. 67 и цитираната съдебна практика).
60      При тези условия понятието „собствено ползване“ трябва да се тълкува в смисъл, че се ограничава до придобиването и транспортирането на акцизни стоки като тютюневите изделия, предназначени за строго лична употреба от частното лице, което ги е придобило.
61      Това тълкуване не може да бъде поставено под въпрос от посочената от запитващата юрисдикция практика на Съда, отнасяща се до понятието „лично и домашно имущество“ по смисъла на член 7, параграф 3 от Регламент (ЕО) № 338/97 на Съвета от 9 декември 1996 година относно защитата на видовете от дивата флора и фауна чрез регулиране на търговията с тях (ОВ L 61, 1997 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 15, том 3, стр. 239), изменен с Регламент (ЕС) № 1320/2014 на Комисията от 1 декември 2014 г. (ОВ L 361, 2014 г., стр. 1).
62      Всъщност в решение от 12 май 2021 г., Hauptzollamt B (Хайвер от есетрови риби) (C‑87/20, EU:C:2021:382), Съдът констатира, че както от контекста, в който се вписва Регламент № 338/97, така и от посочените в него цели следва, че мъртъв екземпляр, част или производно от него, каквото е хайверът от есетрови риби, не може да се квалифицира като „лично и домашно имущество“, ако вносителят преследва търговска цел, докато тази квалификация е допустима, когато съответното лице държи хайвера в лично качество за нетърговски цели, без значение дали е предназначен за трето лице.
63      Изразът „лично и домашно имущество“, посочен в точка 61 по-горе, обаче не съответства на израза „собствено ползване“ по член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262. Освен това, както отбелязва генералният адвокат в точка 54 от заключението си, Регламент № 338/97 не преследва целта за борба с данъчните измами, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби, преследвана с Директива 2008/118 и Директива 2020/262, а има за цел да осигури възможно най-широка защита на видовете от дивата флора и фауна чрез регулиране на търговията с тях при спазване на целите, принципите и разпоредбите на Конвенцията по международната търговия със застрашени видове от дивата фауна и флора, подписана във Вашингтон на 3 март 1973 г. (Recueil des traités des Nations unies, том 993, № I‑14537) (решение от 12 май 2021 г., Hauptzollamt B (Хайвер от есетрови риби), C‑87/20, EU:C:2021:382, т. 34).
64      С оглед на гореизложеното на първия въпрос следва да се отговори, че член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262 трябва да се тълкуват в смисъл, че понятието „собствено ползване“ от частно лице не обхваща хипотезата, при която съответното частно лице придобива и транспортира акцизни стоки, за да ги предаде безвъзмездно на друго частно лице, и то независимо от количеството на тези стоки, което следва да бъде предадено.
По втория въпрос
65      С втория си въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 32 от Директива 2008/118 и член 32 от Директива 2020/262 трябва да се тълкуват в смисъл, че понятието „собствено ползване“ се прилага за подаръците за близки роднини, но не и за подаръците, предназначени за други лица.
66      Тъй като обаче този въпрос е поставен само ако отговорът на първия въпрос е утвърдителен, на него не следва да се отговаря.
По съдебните разноски
67      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения
ОБЩИЯТ СЪД (втори петчленен състав)
реши:
Член 32 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО и член 32 от Директива (EС) 2020/262 на Съвета от 19 декември 2019 година за определяне на общия режим на облагане с акциз трябва да се тълкуват в смисъл, че понятието „собствено ползване“ от частно лице не обхваща хипотезата, при която съответното частно лице придобива и транспортира акцизни стоки, за да ги предаде безвъзмездно на друго частно лице, и то независимо от количеството на тези стоки, което следва да бъде предадено.
Papasavvas
Półtorak
Hesse
Petrlík
Dimitrakopoulos
Обявено в открито съдебно заседание в Люксембург на 20 май 2026 година.
Подписи
*      Език на производството: немски.
i      Името на настоящото дело е измислено. То не съвпада с истинското име на никоя от страните в производството.