62020CJ0649
ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (πέμπτο τμήμα)
της 2ας Φεβρουαρίου 2023 (
*1
)
«Αίτηση αναιρέσεως – Κρατικές ενισχύσεις – Άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ – Φορολογικό καθεστώς ορισμένων συμφωνιών χρηματοδοτικής μίσθωσης για την αγορά πλοίων (ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης) – Προϋπόθεση περί επιλεκτικού χαρακτήρα – Υποχρέωση αιτιολόγησης – Αρχή της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης – Αρχή της ασφάλειας δικαίου – Ανάκτηση της ενίσχυσης»
Στις συνεκδικαζόμενες υποθέσεις C‑649/20 P, C‑658/20 P και C‑662/20 P,
με αντικείμενο τρεις αιτήσεις αναιρέσεως δυνάμει του άρθρου 56 του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, που ασκήθηκαν την 1η Δεκεμβρίου και την 3η Δεκεμβρίου 2020,
Βασίλειο της Ισπανίας, εκπροσωπούμενο από τις S. Centeno Huerta, A. Gavela Llopis και τους I. Herranz Elizalde και S. Jiménez García,
αναιρεσείον στην υπόθεση C‑649/20 P,
Lico Leasing
SA, με έδρα τη Μαδρίτη (Ισπανία),
Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión
SA, με έδρα τη Μαδρίτη,
εκπροσωπούμενες από τους J. M. Rodríguez Cárcamo και A. Sánchez, abogados,
αναιρεσείουσες στην υπόθεση C‑658/20 P,
Caixabank SA, με έδρα τη Βαρκελώνη (Ισπανία),
Asociación Española de Banca, με έδρα τη Μαδρίτη,
Unicaja Banco SA, με έδρα τη Μάλαγα (Ισπανία),
Liberbank SA, με έδρα τη Μαδρίτη,
Banco de Sabadell SA, με έδρα το Sabadell (Ισπανία),
Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, με έδρα το Μπιλμπάο (Ισπανία),
Banco Santander SA, με έδρα το Santander (Ισπανία),
Santander Investment SA, με έδρα την Boadilla del Monte (Ισπανία),
Naviera Séneca AIE, με έδρα τη Λας Πάλμας ντε Γκραν Κανάρια (Ισπανία),
Industria de Diseño Textil SA (Inditex), με έδρα το Arteixo (Ισπανία),
Naviera Nebulosa de Omega AIE, με έδρα τη Λας Πάλμας ντε Γκραν Κανάρια,
Abanca Corporación Bancaria SA, με έδρα το Betanzos (Ισπανία),
Ibercaja Banco SA, με έδρα τη Σαραγόσα (Ισπανία),
Naviera Bósforo AIE, με έδρα τη Λας Πάλμας ντε Γκραν Κανάρια,
Joyería Tous SA, με έδρα τη Lérida (Ισπανία),
Corporación Alimentaria Guissona SA, με έδρα την Guissona (Ισπανία),
Naviera Muriola AIE, με έδρα τη Μαδρίτη,
Poal Investments XXI SL, με έδρα τo San Sebastián de los Reyes (Ισπανία),
Poal Investments XXII SL, με έδρα τo San Sebastián de los Reyes,
Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, με έδρα τη Μαδρίτη,
Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, με έδρα τη Μαδρίτη,
Caamaño Sistemas Metálicos SL, με έδρα το Culleredo (Ισπανία),
Blumaq SA, με έδρα το Vall d’Uixó (Ισπανία),
Grupo Ibérica de Congelados SA, με έδρα το Vigo (Ισπανία),
RNB SL, με έδρα το La Pobla de Vallbona (Ισπανία),
Inversiones Antaviana SL, με έδρα την Paterna (Ισπανία),
Banco de Albacete SA, με έδρα την Boadilla del Monte,
Bodegas Muga SL, με έδρα τη Haro (Ισπανία), και
Aluminios Cortizo SAU, με έδρα την Padrón (Ισπανία),
εκπροσωπούμενες από τους E. Abad Valdenebro, J. L. Buendía Sierra, R. Calvo Salinero και A. Lamadrid de Pablo, abogados,
αναιρεσείουσες στην υπόθεση C‑662/20 P,
υποστηριζόμενες από την:
Decal España SA, με έδρα τη Βαρκελώνη, εκπροσωπούμενη από τον M.-J. Silva Sánchez, abogado,
παρεμβαίνουσα στην υπόθεση C‑662/20 P,
όπου ο έτερος διάδικος είναι η:
Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τους J. Carpi Badía, V. Di Bucci, É. Gippini Fournier και την P. Němečková,
καθής πρωτοδίκως,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πέμπτο τμήμα),
συγκείμενο από τους E. Regan, πρόεδρο τμήματος, Δ. Γρατσία, M. Ilešič, I. Jarukaitis (εισηγητή) και Z. Csehi, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: P. Pikamäe
γραμματέας: M. Ferreira, κύρια διοικητική υπάλληλος,
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία και κατόπιν της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως της 15ης Ιουνίου 2022,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 29ης Σεπτεμβρίου 2022,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
1
Με τις αιτήσεις τους αναιρέσεως, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing SA και η Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA (στο εξής: PYMAR), καθώς και η Caixabank SA, η Asociación Española de Banca, η Unicaja Banco SA, η Liberbank SA, η Banco de Sabadell SA, η Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, η Banco Santander SA, η Santander Investment SA, η Naviera Séneca AIE, η Industria de Diseño Textil SA (Inditex), η Naviera Nebulosa de Omega AIE, η Abanca Corporación Bancaria SA, η Ibercaja Banco SA, η Naviera Bósforo AIE, η Joyería Tous SA, η Corporación Alimentaria Guissona SA, η Naviera Muriola AIE, η Poal Investments XXI SL, η Poal Investments XXII SL, η Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, η Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, η Caamaño Sistemas Metálicos SL, η Blumaq SA, η Grupo Ibérica de Congelados SA, η RNB SL, η Inversiones Antaviana SL, η Banco de Albacete SA, η Bodegas Muga SL και η Aluminios Cortizo SAU (στο εξής, από κοινού: Caixabank κ.λπ.) ζητούν την αναίρεση της απόφασης της 23ης Σεπτεμβρίου 2020, Ισπανία κ.λπ. κατά Επιτροπής (T‑515/13 RENV και T‑719/13 RENV, στο εξής: αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, EU:T:2020:434), με την οποία το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε τις προσφυγές ακυρώσεως που άσκησαν το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR κατά της απόφασης 2014/200/ΕΕ της Επιτροπής, της 17ης Ιουλίου 2013, σχετικά με το καθεστώς ενισχύσεων SA.21233 C/11 (πρώην NN/11, πρώην CP 137/06) που έθεσε σε εφαρμογή η Ισπανία – Φορολογικό καθεστώς που διέπει ορισμένες συμφωνίες χρηματοδοτικής μίσθωσης, γνωστό και ως «ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης» (ΕΕ 2014, L 114, σ. 1, στο εξής: επίδικη απόφαση).
I. Το ιστορικό της διαφοράς
2
Κατόπιν της υποβολής καταγγελιών σύμφωνα με τις οποίες το ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης, όπως εφαρμόσθηκε επί ορισμένων συμφωνιών χρηματοδοτικής μίσθωσης για την αγορά πλοίων (στο εξής: καθεστώς STL), παρείχε στις ναυτιλιακές εταιρίες τη δυνατότητα να αγοράζουν πλοία ναυπηγηθέντα από ισπανικές ναυπηγικές επιχειρήσεις σε τιμές μειωμένες κατά 20 έως 30 %, η Ευρωπαϊκή Επιτροπή κίνησε την επίσημη διαδικασία έρευνας σύμφωνα με το άρθρο 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ με την απόφαση C(2011) 4494 τελικό, της 29ης Ιουνίου 2011 (ΕΕ 2011, C 276, σ. 5).
3
Στο πλαίσιο της διαδικασίας αυτής, η Επιτροπή διαπίστωσε ότι το καθεστώς STL είχε χρησιμοποιηθεί, έως την ημερομηνία έκδοσης της εν λόγω απόφασης, για συναλλαγές που συνίσταντο στη ναυπήγηση πλοίων και την αγορά τους από ναυτιλιακές εταιρίες καθώς και στη χρηματοδότηση των εν λόγω συναλλαγών μέσω ad hoc νομικού και χρηματοοικονομικού σχήματος, οργανωθέντος από τράπεζα. Για την εφαρμογή του καθεστώτος STL, κάθε παραγγελία πλοίου προϋπέθετε τη συμμετοχή ναυτιλιακής εταιρίας, ναυπηγείου, τράπεζας, εταιρίας χρηματοδοτικής μίσθωσης και ενός ομίλου οικονομικού σκοπού (ΟΟΣ), ο οποίος αποτελούνταν από την τράπεζα αυτή και από επενδυτές που αγόραζαν μερίδια συμμετοχής στον εν λόγω ΟΟΣ. Ο ΟΟΣ μίσθωνε το πλοίο από εταιρία χρηματοδοτικής μίσθωσης από την έναρξη της ναυπήγησης του πλοίου αυτού και στη συνέχεια το εκμίσθωνε σε ναυτιλιακή εταιρία στο πλαίσιο σύμβασης ναύλωσης γυμνού πλοίου. Ο ΟΟΣ δεσμευόταν να αγοράσει το εν λόγω πλοίο κατά τη λήξη της σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης και η ναυτιλιακή εταιρία αναλάμβανε την υποχρέωση να το αγοράσει κατά τη λήξη της σύμβασης ναύλωσης γυμνού πλοίου. Σύμφωνα με την επίδικη απόφαση, επρόκειτο για φορολογική διευθέτηση για τους σκοπούς της δημιουργίας φορολογικών πλεονεκτημάτων υπέρ των επενδυτών που μετείχαν σε έναν «φορολογικά διαφανή» ΟΟΣ και της μεταβίβασης μέρους των πλεονεκτημάτων αυτών σε ναυτιλιακή εταιρία υπό τη μορφή έκπτωσης επί της τιμής του πλοίου.
4
Η Επιτροπή διαπίστωσε ότι οι πράξεις που λάμβαναν χώρα στο πλαίσιο του καθεστώτος STL αποτελούνταν από πέντε μέτρα τα οποία προβλέπονταν σε πλείονες διατάξεις του Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (βασιλικού νομοθετικού διατάγματος 4/2004, με το οποίο εγκρίνεται το κωδικοποιημένο κείμενο του νόμου περί του φόρου εταιριών), της 5ης Μαρτίου 2004 (BOE αριθ. 61, της 11ης Μαρτίου 2004, σ. 10951, στο εξής: TRLIS), και του Real Decreto 1777/2004, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (βασιλικού διατάγματος 1777/2004, με το οποίο εγκρίνεται η κανονιστική απόφαση περί του φόρου εταιριών), της 30ής Ιουλίου 2004 (BOE αριθ. 189, της 6ης Αυγούστου 2004, σ. 37072, στο εξής: RIS). Τα εν λόγω πέντε μέτρα ήταν η εσπευσμένη απόσβεση των κτηθέντων με χρηματοδοτική μίσθωση στοιχείων του ενεργητικού, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 115, παράγραφος 6, του TRLIS (στο εξής: πρόωρη απόσβεση), η κατά διακριτική ευχέρεια εφαρμογή της πρόωρης απόσβεσης που απέρρεε από το άρθρο 48, παράγραφος 4, το άρθρο 115, παράγραφος 11, του TRLIS καθώς και από το άρθρο 49 του RIS, οι διατάξεις περί ΟΟΣ, το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας κατά τα οριζόμενα στα άρθρα 124 έως 128 του TRLIS και οι διατάξεις του άρθρου 50, παράγραφος 3, του RIS.
5
Σύμφωνα με το άρθρο 115, παράγραφος 6, του TRLIS, η πρόωρη απόσβεση άρχιζε από την ημερομηνία κατά την οποία το κτηθέν με χρηματοδοτική μίσθωση στοιχείο του ενεργητικού ήταν έτοιμο προς λειτουργία, δηλαδή όχι πριν από την παράδοσή του στον μισθωτή και την έναρξη της χρήσης του από αυτόν. Παρά ταύτα, το άρθρο 115, παράγραφος 11, του TRLIS προέβλεπε ότι το Υπουργείο Οικονομίας και Οικονομικών είχε τη δυνατότητα, κατόπιν επίσημου αιτήματος του μισθωτή, να ορίσει προγενέστερη ημερομηνία έναρξης της απόσβεσης. Το άρθρο 115, παράγραφος 11, του TRLIS επέβαλλε δύο γενικές προϋποθέσεις για την πρόωρη απόσβεση. Οι ειδικές προϋποθέσεις που έχουν εφαρμογή στους ΟΟΣ περιλαμβάνονταν στο άρθρο 48, παράγραφος 4, του TRLIS. Η διαδικασία έγκρισης του άρθρου 115, παράγραφος 11, του TRLIS ρυθμιζόταν λεπτομερώς στο άρθρο 49 του RIS.
6
Το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας εγκρίθηκε το 2002 ως κρατική ενίσχυση συμβατή με την εσωτερική αγορά, σύμφωνα με τις κοινοτικές κατευθυντήριες γραμμές για τις κρατικές ενισχύσεις στον κλάδο των θαλασσίων μεταφορών της 5ης Ιουλίου 1997 (ΕΕ 1997, C 205, σ. 5), όπως τροποποιήθηκαν με την ανακοίνωση C(2004) 43 της Επιτροπής (ΕΕ 2004, C 13, σ. 3) (στο εξής: κατευθυντήριες γραμμές για τις θαλάσσιες μεταφορές), με την απόφαση C(2002) 582 τελικό της Επιτροπής, της 27ης Φεβρουαρίου 2002, σχετικά με την κρατική ενίσχυση N 736/2001 εφαρμοσθείσα από την Ισπανία – Σύστημα φορολόγησης των ναυτιλιακών εταιριών βάσει της χωρητικότητας (ΕΕ 2004, C 38, σ. 4, στο εξής: απόφαση της Επιτροπής της 27ης Φεβρουαρίου 2002 σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας). Στο πλαίσιο του καθεστώτος αυτού, κατόπιν σχετικής έγκρισης από τη φορολογική αρχή, οι εγγεγραμμένες σε μητρώο ναυτιλιακών εταιριών επιχειρήσεις δεν φορολογούνται βάσει των κερδών και των ζημιών τους, αλλά βάσει της χωρητικότητάς τους. Η ισπανική νομοθεσία επιτρέπει την εγγραφή των ΟΟΣ σε τέτοιο μητρώο παρά το γεγονός ότι δεν είναι ναυτιλιακές εταιρίες.
7
Το άρθρο 125, παράγραφος 2, του TRLIS προέβλεπε ειδική διαδικασία για τα ήδη κτηθέντα πλοία κατά τον χρόνο μετάβασης στο καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας και για τα κτηθέντα μεταχειρισμένα πλοία μετά την υπαγωγή της επιχείρησης στο καθεστώς αυτό. Κατά τη συνήθη εφαρμογή του εν λόγω καθεστώτος, η δυνητική κεφαλαιακή υπεραξία φορολογούνταν κατά την υπαγωγή στο ίδιο καθεστώς, θεωρούνταν δε ότι η φορολόγηση της κεφαλαιακής υπεραξίας συντελείτο, αν και καθυστερημένα, κατά την πώληση ή την απόσυρση του πλοίου. Ωστόσο, κατά παρέκκλιση από τη διάταξη αυτή, το άρθρο 50, παράγραφος 3, του RIS όριζε ότι, κατά την αγορά πλοίων με δικαίωμα αγοράς στο πλαίσιο σύμβασης χρηματοδοτικής μίσθωσης που είχε προηγουμένως εγκριθεί από τις φορολογικές αρχές, τα εν λόγω πλοία θεωρούνταν καινούργια, και όχι μεταχειρισμένα, υπό την έννοια του άρθρου 125, παράγραφος 2, του TRLIS, χωρίς να λαμβάνεται υπόψη το γεγονός ότι η αξία τους είχε ήδη αποσβεσθεί, οπότε οι τυχόν υπεραξίες δεν φορολογούνταν. Η εν λόγω παρέκκλιση, η οποία δεν είχε κοινοποιηθεί στην Επιτροπή, εφαρμόστηκε μόνο για ειδικές συμβάσεις χρηματοδοτικής μίσθωσης που είχαν εγκριθεί από τις φορολογικές αρχές στο πλαίσιο της υποβολής αιτήσεων πρόωρης απόσβεσης δυνάμει του άρθρου 115, παράγραφος 11, του TRLIS, δηλαδή για πλοία που είχαν ναυπηγηθεί και εκμισθωθεί πρόσφατα, είχαν αγορασθεί με πράξεις στο πλαίσιο του καθεστώτος STL και, πλην μίας περιπτώσεως, είχαν ναυπηγηθεί από ισπανικά ναυπηγεία.
8
Εφαρμόζοντας το σύνολο των μέτρων αυτών, ο ΟΟΣ αποκόμιζε τα φορολογικά πλεονεκτήματα σε δύο στάδια. Κατά το πρώτο στάδιο, η πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση της αξίας του μισθωμένου πλοίου εφαρμοζόταν σύμφωνα με το κανονικό καθεστώς φορολογίας εταιριών, το οποίο σήμαινε σημαντικές ζημίες για τον ΟΟΣ, οι οποίες, λόγω της φορολογικής διαφάνειας των ΟΟΣ, μπορούσαν να εκπίπτουν από τα έσοδα των επενδυτών κατ’ αναλογίαν προς το ποσοστό συμμετοχής τους στον ΟΟΣ. Υπό κανονικές συνθήκες, η πρόωρη και εσπευσμένη απόσβεση αντισταθμίζεται στη συνέχεια με την αύξηση του καταβαλλόμενου φόρου είτε λόγω της πλήρους απόσβεσης της αξίας του πλοίου είτε λόγω της υπεραξίας που προκύπτει σε περίπτωση πώλησης του πλοίου, πλην όμως, κατά το δεύτερο στάδιο, τα ποσά που εξοικονομούνταν από τη φορολογία ως αποτέλεσμα της μεταβίβασης των αρχικών ζημιών στους επενδυτές διατηρούνταν χάρη στη μετάπτωση του ΟΟΣ στο καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας, με αποτέλεσμα την πλήρη απαλλαγή της κεφαλαιακής υπεραξίας που προέκυπτε από την πώληση του πλοίου στη ναυτιλιακή εταιρία.
9
Η Επιτροπή, παρότι έκρινε ότι το STL έπρεπε να περιγραφεί ως «σύστημα», προέβη παράλληλα και σε χωριστή ανάλυση καθενός από τα επίμαχα μέτρα. Με την επίδικη απόφαση, η Επιτροπή έκρινε ότι, μεταξύ των μέτρων αυτών, εκείνα που στηρίζονταν στο άρθρο 115, παράγραφος 11, του TRLIS σχετικά με την πρόωρη απόσβεση, στην εφαρμογή του καθεστώτος φορολόγησης βάσει χωρητικότητας σε επιχειρήσεις, πλοία ή μη επιλέξιμες δραστηριότητες και στο άρθρο 50, παράγραφος 3, του RIS (στο εξής: επίμαχα φορολογικά μέτρα) συνιστούσαν κρατική ενίσχυση προς τους ΟΟΣ και τους επενδυτές τους, η οποία είχε παρανόμως τεθεί σε εφαρμογή από το Βασίλειο της Ισπανίας από την 1η Ιανουαρίου 2002, κατά παράβαση του άρθρου 108, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ. Κατά την Επιτροπή, τα επίμαχα φορολογικά μέτρα δεν ήταν συμβατά με την εσωτερική αγορά, με την επιφύλαξη της περίπτωσης που η ενίσχυση ήταν αντίστοιχη προς τη θεωρούμενη ως εύλογη στην αγορά αμοιβή για τη διαμεσολάβηση χρηματοοικονομικών επενδυτών, η οποία καταβαλλόταν σε εταιρίες θαλάσσιων μεταφορών και ήταν επιλέξιμη βάσει των κατευθυντήριων γραμμών για τις θαλάσσιες μεταφορές. Η Επιτροπή αποφάσισε ότι το Βασίλειο της Ισπανίας έπρεπε να καταργήσει το εν λόγω καθεστώς ενισχύσεων, στο μέτρο που δεν ήταν συμβατό με την εσωτερική αγορά, και να ανακτήσει τις μη συμβατές ενισχύσεις από τους επενδυτές των ΟΟΣ που επωφελήθηκαν από αυτές, χωρίς οι εν λόγω δικαιούχοι να έχουν τη δυνατότητα να μετακυλίσουν το βάρος της ανάκτησης της ενίσχυσης αυτής σε άλλα πρόσωπα.
10
Η Επιτροπή αποφάσισε, ωστόσο, να μην ανακτηθούν οι ενισχύσεις που είχαν χορηγηθεί στο πλαίσιο χρηματοδοτικών πράξεων για τις οποίες οι αρμόδιες εθνικές αρχές είχαν δεσμευθεί να χορηγήσουν το ευεργέτημα των μέτρων με νομικά δεσμευτική πράξη εγκριθείσα πριν από τις 30 Απριλίου 2007, ημερομηνία δημοσίευσης στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης της απόφασης 2007/256/ΕΚ της 20ής Δεκεμβρίου 2006, σχετικά με το καθεστώς ενισχύσεων που έθεσε σε εφαρμογή η Γαλλία βάσει του άρθρου 39 CA του γενικού κώδικα φορολογίας – Κρατική ενίσχυση C 46/2004 (πρώην NN 65/2004) (ΕΕ 2007, L 112, σ. 41, στο εξής: απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ).
II. Η διαδικασία προ των αιτήσεων αναιρέσεως και η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση
11
Με χωριστά δικόγραφα που κατέθεσαν στη Γραμματεία του Γενικού Δικαστηρίου στις 25 Σεπτεμβρίου και στις 30 Δεκεμβρίου 2013, το Βασίλειο της Ισπανίας, αφενός, και η Lico Leasing και η PYMAR, αφετέρου, άσκησαν προσφυγή με αίτημα την ακύρωση της επίδικης απόφασης. Οι δύο υποθέσεις συνενώθηκαν προκειμένου να εκδοθεί κοινή απόφαση.
12
Με την απόφαση της 17ης Δεκεμβρίου 2015, Ισπανία κ.λπ. κατά Επιτροπής (T‑515/13 και T‑719/13, EU:T:2015:1004), το Γενικό Δικαστήριο ακύρωσε την επίδικη απόφαση.
13
Με δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 29 Φεβρουαρίου 2016, η Επιτροπή άσκησε αναίρεση κατά της απόφασης αυτής του Γενικού Δικαστηρίου. Στο πλαίσιο της εν λόγω αιτήσεως αναιρέσεως, με διάταξη του Προέδρου του Δικαστηρίου της21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2016:1007), επετράπη στην Bankia SA, η οποία απορροφήθηκε έκτοτε από την Caixabank, και σε 33 άλλες οντότητες να παρέμβουν υπέρ της Lico Leasing και της PYMAR.
14
Με την απόφαση της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), το Δικαστήριο αναίρεσε την εν λόγω απόφαση του Γενικού Δικαστηρίου, ανέπεμψε τις υποθέσεις ενώπιόν του, επιφυλάχθηκε ως προς τα δικαστικά έξοδα και έκρινε ότι οι παρεμβαίνοντες στην αναιρετική διαδικασία έπρεπε να φέρουν τα δικαστικά τους έξοδα.
15
Κατόπιν της αναπομπής αυτής, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε τις προσφυγές με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Με την απόφαση αυτή, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε τον αντλούμενο από παράβαση του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ λόγο ακυρώσεως που προέβαλαν ενώπιόν του οι νυν αναιρεσείουσες, ο οποίος αφορούσε τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, κρίνοντας, κατ’ ουσίαν, ότι το γεγονός ότι η φορολογική αρχή είχε ευρεία διακριτική ευχέρεια όσον αφορά την έγκριση της πρόωρης απόσβεσης αρκούσε για να θεωρηθεί το καθεστώς STL επιλεκτικό στο σύνολό του. Το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε επίσης τους λόγους ακυρώσεως περί έλλειψης αιτιολογίας της επίδικης απόφασης, περί παραβίασης της αρχής της ίσης μεταχείρισης, περί παραβίασης των αρχών της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και της ασφάλειας δικαίου καθώς και περί παραβίασης των αρχών που διέπουν την ανάκτηση της ενίσχυσης. Όσον αφορά την ανάκτηση της ενίσχυσης, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο διατάσσοντας την ανάκτηση του συνόλου της επίμαχης ενίσχυσης από τους επενδυτές, μολονότι μέρος του οικείου πλεονεκτήματος είχε μεταβιβαστεί σε τρίτους.
III. Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου και τα αιτήματα των διαδίκων
16
Με διάταξη του Προέδρου του Δικαστηρίου της 2ας Αυγούστου 2021, επετράπη στην Decal España SA να παρέμβει υπέρ των Caixabank κ.λπ. στην υπόθεση C‑662/20 P.
17
Αφού άκουσε τους διαδίκους και τον γενικό εισαγγελέα, το Δικαστήριο αποφάσισε να ενώσει τις υποθέσεις C‑649/20 P, C‑658/20 P και C‑662/20 P προς διευκόλυνση της προφορικής διαδικασίας και προς έκδοση κοινής αποφάσεως, σύμφωνα με το άρθρο 54 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου.
18
Με τις αιτήσεις τους αναιρέσεως, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR καθώς και οι Caixabank κ.λπ., υποστηριζόμενες από την Decal España, ζητούν από το Δικαστήριο να αναιρέσει την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, να ακυρώσει την επίδικη απόφαση και να καταδικάσει την Επιτροπή στα δικαστικά έξοδα.
19
Η Επιτροπή ζητεί να απορριφθεί η αίτηση αναιρέσεως στην υπόθεση C‑662/20 P ως απαράδεκτη και, επικουρικώς, ως αβάσιμη καθώς και να απορριφθούν οι αιτήσεις αναιρέσεως στις υποθέσεις C‑649/20 P και C‑658/20 P. Επιπλέον, ζητεί να καταδικαστούν το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing, η PYMAR, οι Caixabank κ.λπ. καθώς και η Decal España στα δικαστικά έξοδα.
IV. Επί των αιτήσεων αναιρέσεως
Α. Επί του παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως στην υπόθεση C‑662/20 P
20
Οι μεν Caixabank κ.λπ. υποστηρίζουν ότι το Γενικό Δικαστήριο ορθώς τους επέτρεψε να παρέμβουν στη διαδικασία αναπομπής και ότι, ως εκ τούτου, η αίτησή τους αναιρέσεως είναι παραδεκτή και, από την άλλη πλευρά, η δε Επιτροπή εκτιμά ότι οι Caixabank κ.λπ. όχι μόνο δεν απέδειξαν για ποιον λόγο η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση τις αφορά άμεσα, αλλά περαιτέρω δεν έχουν την ιδιότητα του «παρεμβαίνοντος» κατά την έννοια του άρθρου 56, δεύτερο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, οπότε δεν νομιμοποιούνται να ασκήσουν αναίρεση, διότι δεν έχουν την ιδιότητα του παρεμβαίνοντος στην υπόθεση T‑719/13 RENV.
21
Κατά συνέπεια, η Επιτροπή θεωρεί ότι το Γενικό Δικαστήριο παρέβη το άρθρο 217 του Κανονισμού του Διαδικασίας, υποπίπτοντας στη σκέψη 65 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον αναγνώρισε στις Caixabank κ.λπ. την ιδιότητα του παρεμβαίνοντος ενώ, αφενός, αυτές ουδέποτε είχαν ζητήσει να παρέμβουν ενώπιόν του και, αφετέρου, το άρθρο αυτό ορίζει κατά τρόπο περιοριστικό, μη επιδεχόμενο αμφισβήτηση, ότι νομιμοποιούνται να καταθέσουν παρατηρήσεις στο πλαίσιο της διαδικασίας που έπεται της αναπομπής της υπόθεσης από το Δικαστήριο μόνον οι «διάδικοι της ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου δίκης».
22
Συναφώς, το Γενικό Δικαστήριο εκτίμησε στη σκέψη 65 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης ότι, δεδομένου ότι το Δικαστήριο ανέπεμψε τις υποθέσεις ενώπιόν του, προκειμένου αυτό να αποφανθεί επί ορισμένων λόγων ακυρώσεως που εγείρουν νομικά ζητήματα τα οποία παρουσιάζουν ενδιαφέρον για τις Bankia και 32 άλλες οντότητες καθώς και για την Aluminios Cortizo, ήταν προς το συμφέρον της ορθής απονομής της δικαιοσύνης να γίνουν δεκτοί οι παρεμβαίνοντες ενώπιον του Δικαστηρίου ως παρεμβαίνοντες στη διαδικασία αναπομπής, προκειμένου να διασφαλιστεί ο ορθός χειρισμός της εκκρεμούς ενώπιόν του διαφοράς και να προαχθεί η συνέχεια της συζητήσεως. Το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε το επιχείρημα της Επιτροπής περί παραβάσεως του άρθρου 217, παράγραφος 1, του Κανονισμού του Διαδικασίας, κρίνοντας ότι το γράμμα της διάταξης αυτής δεν αντιτίθετο κατ’ ανάγκη στην προεκτεθείσα εκτίμησή του, καθόσον δεν ορίζει τους «[διαδίκους] της ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου δίκης» και δεν αποκλείει τη δυνατότητα των παρεμβαινόντων ενώπιον του Δικαστηρίου να αποκτήσουν εξ αυτού του λόγου την ιδιότητα του παρεμβαίνοντος στο πλαίσιο της αναπομπής.
23
Το Γενικό Δικαστήριο δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο αποφαινόμενο κατ’ αυτόν τον τρόπο. Συγκεκριμένα, όπως έκρινε το Δικαστήριο στη σκέψη 124 της διάταξης της 1ης Αυγούστου 2022, Soudal και Esko-Graphics κατά Magnetrol και Επιτροπής [C‑74/22 P(I), EU:C:2022:632], πρέπει να γίνει δεκτό ότι το άρθρο 40 του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, ο σεβασμός των δικονομικών δικαιωμάτων που κατοχυρώνονται υπέρ των παρεμβαινόντων με τον Κανονισμό Διαδικασίας του Γενικού Δικαστηρίου και η αρχή της ορθής απονομής της δικαιοσύνης επιβάλλουν, στο πλαίσιο μιας συνεκτικής διάρθρωσης των διαδικασιών ενώπιον του Δικαστηρίου και του Γενικού Δικαστηρίου, ο παρεμβαίνων στο πλαίσιο της αναιρετικής διαδικασίας να έχει αυτοδικαίως την ιδιότητα του παρεμβαίνοντος ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, όταν η υπόθεση αναπέμπεται στο δικαστήριο αυτό κατόπιν της αναίρεσης της απόφασης του Γενικού Δικαστηρίου από το Δικαστήριο.
24
Επομένως, αντιθέτως προς όσα υποστηρίζει η Επιτροπή, οι Caixabank κ.λπ. είχαν την ιδιότητα των παρεμβαινόντων ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου και μπορούν, δυνάμει του άρθρου 56, δεύτερο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, να ασκήσουν αναίρεση κατά της αναιρεσιβαλλομένης απόφασης, αν η απόφαση αυτή τους θίγει ευθέως.
25
Συναφώς, από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι ο προσφεύγων που ενδέχεται να υποχρεωθεί στην επιστροφή χρηματικού ποσού σε εκτέλεση της απόφασης του Γενικού Δικαστηρίου θίγεται ευθέως από την απόφαση αυτή (απόφαση της 26ης Οκτωβρίου 2016, ΔΕΗ και Επιτροπή κατά Αλουμίνιον της Ελλάδος, C‑590/14 P, EU:C:2016:797, σκέψη 24 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
26
Δεν αμφισβητείται ότι, σε εκτέλεση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, με την οποία απορρίφθηκαν οι προσφυγές των νυν αναιρεσειουσών ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου με αίτημα την ακύρωση της επίδικης απόφασης, οι Caixabank κ.λπ. ενδέχεται να υποχρεωθούν στην επιστροφή των ενισχύσεων που έλαβαν, τις οποίες αφορά η απόφαση αυτή. Κατά συνέπεια, πρέπει να θεωρηθεί ότι η απόφαση αυτή θίγει ευθέως τις Caixabank κ.λπ. Ως εκ τούτου, η αίτησή τους αναιρέσεως είναι παραδεκτή.
Β. Επί των λόγων αναιρέσεως που αφορούν τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL
27
Με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P και με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως στις υποθέσεις C‑658/20 P και C‑662/20 P, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR καθώς και οι Caixabank κ.λπ., υποστηριζόμενες από την Decal España, προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι παρέβη το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ όσον αφορά τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL.
1.
Επί του παραδεκτού
28
Η Επιτροπή υποστηρίζει ότι οι λόγοι αυτοί είναι απαράδεκτοι καθόσον διευρύνουν το πλαίσιο της διαφοράς. Συγκεκριμένα, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR δεν προέβαλαν, με τις προσφυγές τους, κανέναν λόγο σχετικό με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL και, ειδικότερα, δεν υποστήριξαν ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου ότι η επίδικη απόφαση ενείχε πλάνη περί το δίκαιο λόγω του ότι η Επιτροπή παρέλειψε να εξετάσει το κατά πόσον το καθεστώς αυτό ήταν επιλεκτικό χρησιμοποιώντας την εκτιθέμενη στις σκέψεις 83 και 97 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης μέθοδο ανάλυσης σε τρία στάδια, σύμφωνα με την οποία, προκειμένου να εκτιμηθεί αν ένα εθνικό φορολογικό μέτρο έχει επιλεκτικό χαρακτήρα, προσδιορίζεται το κοινό φορολογικό καθεστώς, εκτιμάται αν το οικείο μέτρο έχει επιλεκτικό χαρακτήρα, μέσω της εξακρίβωσης του αν το μέτρο αυτό παρεκκλίνει από το εν λόγω κοινό φορολογικό καθεστώς στο μέτρο που εισάγει διαφοροποιήσεις μεταξύ επιχειρηματιών που τελούν σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική, και εξετάζεται αν το κράτος μέλος απέδειξε ότι το μέτρο ήταν δικαιολογημένο από τη φύση ή την οικονομία του συστήματος στο οποίο εντασσόταν (στο εξής: μέθοδος ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια).
29
Κατά πάγια νομολογία, η αναιρετική αρμοδιότητα του Δικαστηρίου περιορίζεται στην εκτίμηση της νομικής λύσης που δόθηκε σε σχέση με τους ισχυρισμούς και τα επιχειρήματα που προβλήθηκαν πρωτοδίκως. Συνεπώς, οι διάδικοι δεν επιτρέπεται να προβάλουν για πρώτη φορά ενώπιον του Δικαστηρίου λόγο που δεν προέβαλαν ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, διότι άλλως θα τους παρεχόταν η δυνατότητα να υποβάλουν στην κρίση του Δικαστηρίου, του οποίου η αρμοδιότητα στις αναιρετικές διαδικασίες είναι περιορισμένη, διαφορά με αντικείμενο ευρύτερο της διαφοράς που εκδίκασε το Γενικό Δικαστήριο (απόφαση της 6ης Οκτωβρίου 2021, Sigma Alimentos Exterior κατά Επιτροπής, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, σκέψη 38 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
30
Πάντως, ο αναιρεσείων μπορεί παραδεκτώς να ασκήσει αναίρεση προβάλλοντας, ενώπιον του Δικαστηρίου, λόγους και επιχειρήματα αντλούμενα από την ίδια την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με τα οποία αμφισβητείται η νομική της ορθότητα (απόφαση της 6ης Οκτωβρίου 2021, Sigma Alimentos Exterior κατά Επιτροπής, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, σκέψη 39 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
31
Εν προκειμένω, οι αναιρεσείοντες υποστηρίζουν ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο διότι απέρριψε τον αντλούμενο από παράβαση του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ λόγο ακυρώσεως ο οποίος αφορά τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, καθόσον απέκλεισε την εφαρμογή της μεθόδου ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια. Επομένως, στο μέτρο που με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P και με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως στις υποθέσεις C‑658/20 P και C‑662/20 P αμφισβητούνται οι έννομες συνέπειες που συνήγαγε το Γενικό Δικαστήριο από τη λύση που έδωσε σχετικά με λόγο ο οποίος συζητήθηκε ενώπιόν του, δεν δύναται να θεωρηθεί ότι οι προαναφερθέντες λόγοι αναιρέσεως μεταβάλλουν το αντικείμενο της ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου διαφοράς.
32
Κατά συνέπεια, ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P και ο πρώτος λόγος αναιρέσεως στις υποθέσεις C‑658/20 P και C‑662/20 P είναι παραδεκτοί.
2.
Επί της ουσίας
33
Με τους λόγους αναιρέσεως που προέβαλαν, οι αναιρεσείοντες προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι παρέλειψε να εφαρμόσει τη μέθοδο ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια, ότι υπέπεσε σε νομικά σφάλματα κρίνοντας ότι το καθεστώς STL ήταν επιλεκτικό διότι η φορολογική αρχή διέθετε διακριτική ευχέρεια για την έγκριση της πρόωρης απόσβεσης, ότι υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον δεν προέβη σε σύγκριση των καταστάσεων των επιχειρήσεων που υπήχθησαν στο καθεστώς STL και εκείνων που αποκλείστηκαν από αυτό και ότι εξέτασε τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL υπό το πρίσμα ενός μόνον από τα μέτρα που συναποτελούσαν το καθεστώς STL και όχι υπό το πρίσμα του συνόλου των μέτρων.
α)
Επί της αιτιάσεως σχετικά με τη μη εφαρμογή της μεθόδου ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια
1) Επιχειρήματα των διαδίκων
34
Οι αναιρεσείοντες προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι δεν εφάρμοσε τη μέθοδο ανάλυσης σε τρία στάδια την οποία, κατά την άποψή τους, απαιτεί το Δικαστήριο για την εκτίμηση του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης, καθόσον παρέλειψε να προσδιορίσει το κοινό φορολογικό καθεστώς, να εκτιμήσει αν το καθεστώς STL είχε επιλεκτικό χαρακτήρα διακριβώνοντας αν παρέκκλινε από το κοινό φορολογικό καθεστώς, στο μέτρο που εισάγει διαφοροποιήσεις μεταξύ επιχειρηματιών που τελούν σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση, και να εξετάσει αν το κράτος μέλος είχε αποδείξει ότι το καθεστώς αυτό ήταν δικαιολογημένο από τη φύση ή την οικονομία του συστήματος στο οποίο εντασσόταν.
35
Συναφώς, στο πλαίσιο του πρώτου λόγου αναιρέσεως, το Βασίλειο της Ισπανίας εκτιμά ότι το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την κρίση που διατύπωσε το Δικαστήριο στη σκέψη 71 της απόφασης της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591).
36
Οι CaixaBank κ.λπ. υποστηρίζουν ότι το Γενικό Δικαστήριο, αφού διαπίστωσε ότι η Επιτροπή δεν είχε εφαρμόσει, με την επίδικη απόφαση, τη μέθοδο ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια, απέφυγε να αντλήσει τις απορρέουσες από τη διαπίστωση αυτή έννομες συνέπειες παραμορφώνοντας την αιτιολογική σκέψη 156 της επίδικης απόφασης. Συγκεκριμένα, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε, στη σκέψη 87 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι η Επιτροπή είχε στηρίξει τη θέση της ότι το καθεστώς STL ήταν επιλεκτικό σε δύο επάλληλες συλλογιστικές, ήτοι στη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής αρχής και στον τομεακό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, ενώ, στην πραγματικότητα, η Επιτροπή είχε παρουσιάσει τα δύο αυτά στοιχεία όχι ως δύο επάλληλες συλλογιστικές, αλλά ως τα άρρηκτα συνδεδεμένα τμήματα μίας και μόνης συλλογιστικής. Ως εκ τούτου, καθόσον υποκατέστησε την αιτιολογία της επίδικης απόφασης με τη δική του, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο.
37
Η Επιτροπή θεωρεί ότι η αιτίαση αυτή δεν είναι βάσιμη.
2) Εκτίμηση του Δικαστηρίου
38
Κατά πρώτον, παρατηρείται ότι, με τη σκέψη 46 της απόφασης της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), το Δικαστήριο έκρινε ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον αποφάνθηκε ότι οι ΟΟΣ δεν ήταν αποδέκτες των επίμαχων φορολογικών μέτρων, με το σκεπτικό ότι επρόκειτο για «φορολογικά διαφανείς» οντότητες.
39
Στη σκέψη 58 της απόφασης αυτής, το Δικαστήριο διαπίστωσε ότι οι εκτιμήσεις βάσει των οποίων το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την εκτίμηση της Επιτροπής στηρίζονταν στην εσφαλμένη παραδοχή ότι αποδέκτες των πλεονεκτημάτων που απέρρεαν από τα επίμαχα φορολογικά μέτρα μπορούσαν να είναι μόνον οι επενδυτές και όχι οι ΟΟΣ. Το Δικαστήριο επισήμανε ότι, ως εκ τούτου, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον παρέλειψε να εξετάσει αν το σύστημα έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης παρείχε στη φορολογική αρχή διακριτική ευχέρεια λόγω της οποίας θα μπορούσαν να ευνοηθούν ή πράγματι ευνοούνταν οι δραστηριότητες των ΟΟΣ που συμμετείχαν στο καθεστώς STL.
40
Εξάλλου, στη σκέψη 67 της απόφασης της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), το Δικαστήριο επισήμανε, απαντώντας σε λόγο που προέβαλε η Επιτροπή, ότι στην ίδια εσφαλμένη παραδοχή στηριζόταν και η εκτίμηση του Γενικού Δικαστηρίου ότι τα πλεονεκτήματα που αποκόμισαν οι επενδυτές που είχαν μετάσχει στις πράξεις στο πλαίσιο του καθεστώτος STL δεν μπορούσαν να θεωρηθούν επιλεκτικά διότι κάθε επιχείρηση μπορούσε άνευ διακρίσεως να πραγματοποιήσει τέτοιες συναλλαγές υπό τις ίδιες προϋποθέσεις. Το Δικαστήριο προσέθεσε, στις σκέψεις 68 έως 71 της απόφασης αυτής, ότι, κατά τα λοιπά, η εκτίμηση αυτή συνιστούσε, υπό το πρίσμα της απόφασης της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ. (C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981), πλάνη περί το δίκαιο, καθόσον το Γενικό Δικαστήριο δεν είχε εξετάσει αν η Επιτροπή είχε στοιχειοθετήσει ότι τα επίμαχα φορολογικά μέτρα εισήγαγαν εκ του αποτελέσματος διαφορετική μεταχείριση μεταξύ επιχειρηματιών, παρά το γεγονός ότι οι επιχειρήσεις που επωφελούνταν από τα φορολογικά πλεονεκτήματα και εκείνες που αποκλείονταν από αυτά τελούσαν, δεδομένου του επιδιωκόμενου με το εν λόγω φορολογικό καθεστώς σκοπού, σε παρεμφερή πραγματική και νομική κατάσταση.
41
Από τις προεκτεθείσες σκέψεις της απόφασης της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), προκύπτει ότι το Δικαστήριο, αντιθέτως προς όσα υποστηρίζει το Βασίλειο της Ισπανίας, δεν επέβαλε στο Γενικό Δικαστήριο να προβεί εν προκειμένω σε ανάλυση σε τρία στάδια του επιλεκτικού χαρακτήρα του καθεστώτος STL· τουναντίον, το κάλεσε να εξετάσει αν στο πλαίσιο της διαδικασίας έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης η φορολογική αρχή είχε διακριτική ευχέρεια λόγω της οποίας θα μπορούσαν να ευνοηθούν ή πράγματι ευνοούνταν οι δραστηριότητες των ΟΟΣ που συμμετείχαν στο καθεστώς STL.
42
Κατά συνέπεια, δεν είναι βάσιμο το επιχείρημα του Βασιλείου της Ισπανίας ότι το Γενικό Δικαστήριο, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, δεν συμμορφώθηκε προς την κρίση που διατύπωσε το Δικαστήριο στην απόφαση της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591).
43
Κατά δεύτερον, επισημαίνεται ότι, με τη σκέψη 87 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε ότι η Επιτροπή δεν είχε προβεί, τουλάχιστον ρητώς στην επίδικη απόφαση, στην ανάλυση σε τρία στάδια του επιλεκτικού χαρακτήρα του καθεστώτος STL, αλλά ότι, στην αιτιολογική σκέψη 156 της απόφασης αυτής, είχε επισημάνει ότι το καθεστώς STL, εξεταζόμενο στο σύνολό του, ήταν επιλεκτικό, αφενός, λόγω της διακριτικής ευχέρειας που είχε η φορολογική αρχή όσον αφορά την έγκριση της πρόωρης απόσβεσης βάσει ασαφώς διατυπωμένων προϋποθέσεων και, αφετέρου, λόγω του ότι η φορολογική αρχή ενέκρινε μόνον πράξεις υπαγόμενες στο καθεστώς STL οι οποίες αποσκοπούσαν στη χρηματοδότηση ποντοπόρων πλοίων. Με την εν λόγω σκέψη της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε επίσης ότι η Επιτροπή είχε υποστηρίξει κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση ότι η ύπαρξη διακριτικής ευχέρειας της φορολογικής αρχής για τη χορήγηση της έγκρισής της αρκούσε αφ’ εαυτής για να καταστεί το καθεστώς STL επιλεκτικό στο σύνολό του.
44
Μολονότι, στην εν λόγω σκέψη της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο δεν παρέθεσε πιστά την αιτιολογική σκέψη 156 της επίδικης απόφασης, στην οποία δεν περιλαμβάνονται οι όροι «αφενός» και «αφετέρου», από τους οποίους θα μπορούσε να συναχθεί ότι η εκτίμηση της Επιτροπής σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL στηριζόταν σε δύο διαφορετικές συλλογιστικές, εντούτοις, γεγονός παραμένει ότι η Επιτροπή ανέφερε στην αιτιολογική αυτή σκέψη ότι «το πλεονέκτημα [ήταν] επιλεκτικό διότι υπήχθη στις διακριτικές εξουσίες που ανατέθηκαν στις φορολογικές αρχές μέσω της υποχρεωτικής διαδικασίας πρότερης έγκρισης και εξαιτίας της ασαφούς διατύπωσης των εφαρμοστέων όρων για την πρόωρη απόσβεση» και ότι «[α]φού άλλα μέτρα που ισχύουν μόνο για τις δραστηριότητες θαλάσσιων μεταφορών που είναι επιλέξιμες δυνάμει των κατευθυντήριων γραμμών για τις θαλάσσιες μεταφορές […] [εξαρτώνταν] από την εν λόγω πρότερη έγκριση, το καθεστώς STL στο σύνολό του [ήταν] επιλεκτικό». Η Επιτροπή προσέθεσε ότι «[ω]ς εκ τούτου, οι φορολογικές αρχές [μπορούσαν] να εγκρίνουν μόνο πράξεις υπαγόμενες στο καθεστώς STL για τη χρηματοδότηση ποντοπόρων πλοίων (τομεακή επιλεκτικότητα)».
45
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η Επιτροπή, μολονότι αναφέρθηκε πράγματι στην ύπαρξη τομεακής επιλεκτικότητας, ορθώς στηρίχθηκε, με την επίδικη απόφαση, στη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής αρχής προκειμένου να διαπιστώσει ότι το καθεστώς STL είχε επιλεκτικό χαρακτήρα στο σύνολό του. Κατά συνέπεια, αντιθέτως προς όσα υποστηρίζουν οι Caixabank κ.λπ., το Γενικό Δικαστήριο δεν παραμόρφωσε το περιεχόμενο της επίδικης απόφασης ούτε υποκατέστησε με τη δική του αιτιολογία την περιεχόμενη στην απόφαση αυτή αιτιολογία.
46
Κατά τρίτον, υπενθυμίζεται ότι, όσον αφορά την προϋπόθεση σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του πλεονεκτήματος, που αποτελεί συστατικό στοιχείο της έννοιας της «κρατικής ενίσχυσης» κατά το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, το οποίο απαγορεύει τις ενισχύσεις που συνιστούν ευνοϊκή μεταχείριση «ορισμένων επιχειρήσεων ή ορισμένων κλάδων παραγωγής», από πάγια νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι η εκτίμηση της ως άνω προϋπόθεσης επιβάλλει να προσδιορίζεται κατά πόσον, στο πλαίσιο δεδομένου νομικού καθεστώτος, ένα εθνικό μέτρο μπορεί να ευνοήσει «ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής» έναντι άλλων οι οποίοι βρίσκονται, από πλευράς του επιδιωκόμενου με το εν λόγω καθεστώς σκοπού, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση (απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, σκέψη 41 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
47
Όταν το επίμαχο μέτρο σχεδιάζεται ως καθεστώς ενισχύσεων και όχι ως ατομική ενίσχυση, απόκειται στην Επιτροπή να αποδείξει ότι το μέτρο αυτό, μολονότι προβλέπει πλεονέκτημα γενικής ισχύος, στην πραγματικότητα ωφελεί αποκλειστικά και μόνον ορισμένες επιχειρήσεις ή τομείς δραστηριότητας (πρβλ. απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά World Duty Free Group κ.λπ., C‑20/15 P και C‑21/15 P, EU:C:2016:981, σκέψη 55).
48
Η μέθοδος ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια, την οποία επικαλούνται οι αναιρεσείοντες, σχεδιάστηκε, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 47 των προτάσεών του, με σκοπό την ανάδειξη της συγκαλυμμένης επιλεκτικότητας ευνοϊκών φορολογικών μέτρων των οποίων μπορεί να επωφεληθεί, φαινομενικά, κάθε επιχείρηση. Αντιθέτως, δεν είναι κρίσιμη για την εξέταση της επιλεκτικότητας ευνοϊκού φορολογικού μέτρου η χορήγηση του οποίου εξαρτάται από τη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής αρχής και το οποίο, ως εκ τούτου, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι έχει γενικό χαρακτήρα (πρβλ. απόφαση της 29ης Ιουνίου 1999, DM Transport, C‑256/97, EU:C:1999:332, σκέψη 27).
49
Επομένως, είναι αβάσιμο το επιχείρημα των Caixabank κ.λπ. ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν συνήγαγε τις έννομες συνέπειες από τη διαπίστωσή του ότι η Επιτροπή δεν είχε εφαρμόσει στην επίδικη απόφαση τη μέθοδο ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια και πρέπει να απορριφθεί η αιτίαση σχετικά με την παράλειψη αυτή.
β)
Επί των αιτιάσεων σχετικά με τη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής αρχής, την παράλειψη εξέτασης της συγκρισιμότητας των καταστάσεων και την παράλειψη εξέτασης του επιλεκτικού χαρακτήρα του καθεστώτος STL στο σύνολό του
1) Επιχειρήματα των διαδίκων
50
Με τις αιτιάσεις αυτές, οι οποίες πρέπει να εξεταστούν από κοινού, οι αναιρεσείοντες προσάπτουν, κατά πρώτον, στο Γενικό Δικαστήριο ότι έκρινε με τις σκέψεις 88 έως 100 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης ότι η φορολογική αρχή είχε διακριτική ευχέρεια όσον αφορά τη χορήγηση της πρόωρης απόσβεσης. Κατά την άποψή τους, η συλλογιστική του Γενικού Δικαστηρίου είναι, ως προς το σημείο αυτό, εσφαλμένη και αντίθετη προς τη νομολογία του Δικαστηρίου.
51
Οι αναιρεσείοντες υποστηρίζουν, ειδικότερα, ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο διότι προέβη σε διάκριση μεταξύ του «de jure επιλεκτικού χαρακτήρα» και του «de facto επιλεκτικού χαρακτήρα», με αποτέλεσμα να μην ερευνήσει αν, στην πράξη, η άσκηση της διακριτικής ευχέρειας της Διοίκησης είχε πράγματι οδηγήσει σε αδικαιολόγητη ευνοϊκή μεταχείριση ορισμένων επιχειρηματιών σε σχέση με άλλους που τελούσαν σε συγκρίσιμη κατάσταση. Εν πάση περιπτώσει, το Γενικό Δικαστήριο δεν μνημόνευσε κανονιστική διάταξη ή διοικητική πρακτική από την οποία να προκύπτει ότι το οικείο μέτρο ευνοούσε ειδικώς τους ΟΟΣ. Εν τέλει, η διάκριση μεταξύ του «de jure» και του «de facto» επιλεκτικού χαρακτήρα συνεπάγεται, κατά την άποψή τους, αντιστροφή του βάρους απόδειξης, καθόσον η διάκριση αυτή σημαίνει απαλλαγή της Επιτροπής από την υποχρέωσή της να αποδείξει ότι το φορολογικό καθεστώς είναι επιλεκτικό λόγω των αποτελεσμάτων του.
52
Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο κακώς χαρακτήρισε ως «επιλεκτικό» το καθεστώς STL με το σκεπτικό ότι η φορολογική αρχή είχε την εξουσία να προβεί σε αξιολόγηση των αιτήσεων με σκοπό την άντληση οφέλους από την πρόωρη απόσβεση. Ενεργώντας με τον τρόπο αυτό, το Γενικό Δικαστήριο παρέβλεψε το ότι από την ύπαρξη διακριτικής ευχέρειας της φορολογικής αρχής δεν μπορεί να συναχθεί ο επιλεκτικός χαρακτήρας του οικείου μέτρου και δεν αντιλήφθηκε ότι η κατά διακριτική ευχέρεια έκδοση απόφασης της Διοίκησης διαφέρει από την εκτίμηση των εγγράφων που προσκομίζουν οι επιχειρηματίες στην οποία πρέπει να προβαίνει η Διοίκηση κατά την άσκηση των διοικητικών της εξουσιών.
53
Κατά τους αναιρεσείοντες, το καθεστώς έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης στηριζόταν σε αντικειμενικά κριτήρια τα οποία δεν επέτρεπαν στη φορολογική αρχή να επιλέξει τους δικαιούχους και καθιστούσε δυνατή την αποτροπή περιπτώσεων απάτης ή καταχρήσεων, όπερ συνιστά ιδιαίτερο και εγγενή σκοπό του επίμαχου φορολογικού συστήματος. Ως προς το ζήτημα αυτό, το Γενικό Δικαστήριο κακώς έκρινε, με τη σκέψη 97 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι το άρθρο 49, παράγραφος 6, του RIS δεν διασφάλιζε ότι η χρήση του περιοριζόταν μόνο για την καταπολέμηση περιπτώσεων απάτης.
54
Κατά δεύτερον, οι αναιρεσείοντες προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι, στη σκέψη 101 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, κατέληξε στο συμπέρασμα ότι το καθεστώς STL είχε επιλεκτικό χαρακτήρα στο σύνολό του, παρά το γεγονός ότι είχε εξετάσει ένα μόνο από τα μέτρα που απαρτίζουν το καθεστώς και δεν ανέλυσε, ως εκ τούτου, τα λοιπά μέτρα και τα αποτελέσματα που επέφεραν από κοινού.
55
Κατά τρίτον, το Βασίλειο της Ισπανίας καθώς και οι Caixabank κ.λπ. φρονούν ότι, με τη σκέψη 100 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον δεν συνέκρινε τις πραγματικές και νομικές καταστάσεις των επιχειρήσεων που είχαν υπαχθεί στο ευνοϊκό καθεστώς STL και εκείνες των επιχειρήσεων που είχαν αποκλειστεί από αυτό.
56
Η Επιτροπή φρονεί ότι οι εν λόγω αιτιάσεις είναι αβάσιμες.
2) Εκτίμηση του Δικαστηρίου
57
Επισημαίνεται ότι το Γενικό Δικαστήριο ορθώς υπενθύμισε, στη σκέψη 88 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι η ύπαρξη συστήματος έγκρισης δεν αρκεί αφ’ εαυτής για να χαρακτηριστεί ένα μέτρο ως επιλεκτικό και ότι τούτο ισχύει εφόσον η εξουσία εκτιμήσεως της αρμόδιας αρχής περιορίζεται στην εξέταση των προϋποθέσεων που έχουν οριστεί προκειμένου να εξυπηρετηθεί ένας προσδιορίσιμος φορολογικός σκοπός και όταν τα κριτήρια που πρέπει να εφαρμόζει η εν λόγω αρχή είναι εγγενή προς τη φύση του φορολογικού καθεστώτος (πρβλ. απόφαση της 18ης Ιουλίου 2013, P, C‑6/12, EU:C:2013:525, σκέψεις 23 και 24). Το Γενικό Δικαστήριο υπενθύμισε επίσης ορθώς ότι, αντιθέτως, όταν οι αρμόδιες αρχές διαθέτουν ευρεία διακριτική ευχέρεια κατά τον καθορισμό των δικαιούχων και των προϋποθέσεων του χορηγουμένου μέτρου, η άσκηση της ευχέρειας αυτής πρέπει να θεωρείται ότι ευνοεί ορισμένες επιχειρήσεις ή ορισμένους κλάδους παραγωγής έναντι άλλων που τελούν, από απόψεως του σκοπού που επιδιώκεται, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση (πρβλ. απόφαση της 18ης Ιουλίου 2013, P, C‑6/12, EU:C:2013:525, σκέψη 27).
58
Με τις σκέψεις 89 έως 93 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε, υπό το πρίσμα του άρθρου 115 του TRLIS και του άρθρου 49 του RIS, ότι, όπως είχε επισημάνει η Επιτροπή με την επίδικη απόφαση, το επίμαχο σύστημα έγκρισης δεν στηριζόταν σε απλή κοινοποίηση αλλά στη λήψη προηγούμενης έγκρισης βάσει αορίστως διατυπωμένων κριτηρίων, τα οποία έχρηζαν ερμηνείας από τη φορολογική αρχή, η οποία δεν είχε δημοσιεύσει κατευθυντήριες γραμμές και ότι, ως εκ τούτου, τα κριτήρια αυτά δεν μπορούσαν να θεωρηθούν αντικειμενικά. Το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε, ειδικότερα, ότι από το άρθρο 115, παράγραφος 11, του TRLIS προέκυπτε ότι η φορολογική αρχή μπορούσε να καθορίσει την ημερομηνία έναρξης της απόσβεσης λαμβανομένων υπόψη των «ιδιαιτεροτήτων της διάρκειας της συμβάσεως» ή των «ειδικών χαρακτηριστικών της οικονομικής χρήσεως του αγαθού», δηλαδή κριτηρίων εξ ορισμού αόριστων των οποίων η ερμηνεία παρείχε σημαντική διακριτική ευχέρεια στη φορολογική αρχή, όπως επισήμανε η Επιτροπή στην αιτιολογική σκέψη 133 της επίδικης απόφασης.
59
Το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε, στη σκέψη 94 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι το άρθρο 49 του RIS παρείχε επίσης σημαντική διακριτική ευχέρεια στη φορολογική αρχή, βάσει της οποίας μπορούσε, αφενός, να ζητεί όλες τις πληροφορίες και όλα τα έγγραφα που θεωρούσε απαραίτητα, συμπεριλαμβανομένων των πληροφοριών σχετικά με τα θετικά για την οικονομία και την απασχόληση στην Ισπανία αποτελέσματα που απέρρεαν από τις συμβάσεις ναυπήγησης, χωρίς να υπάρχει προφανής σύνδεση με την τήρηση των κριτηρίων του άρθρου 115, παράγραφος 11, του TRLIS και, αφετέρου, να δεχθεί ή να απορρίψει την αίτηση έγκρισης, αλλά και να ορίσει ως χρόνο έναρξης της απόσβεσης ημερομηνία διαφορετική από εκείνη που είχε προτείνει ο υποκείμενος στον φόρο, χωρίς άλλη διευκρίνιση.
60
Στη σκέψη 97 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε ότι, στο μέτρο αυτό, το γράμμα του άρθρου 49 του RIS δεν διασφάλιζε ότι η χρήση του περιοριζόταν μόνο για την καταπολέμηση περιπτώσεων απάτης.
61
Στη σκέψη 100 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο κατέληξε στο συμπέρασμα ότι η άσκηση διακριτικής ευχέρειας μπορούσε να ευνοήσει τους δικαιούχους έναντι άλλων υποκείμενων στον φόρο που τελούσαν σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και ότι, ειδικότερα, από τα εν λόγω στοιχεία διακριτικής ευχέρειας προέκυπτε ότι ενδεχομένως να μην μπορούσαν άλλοι ΟΟΣ να επωφεληθούν από την πρόωρη απόσβεση υπό τις ίδιες προϋποθέσεις, όπως επίσης και ότι εξαιτίας των ίδιων στοιχείων διακριτικής ευχέρειας, δεν αποκλειόταν άλλες επιχειρήσεις, δραστηριοποιούμενες μεν σε διαφορετικούς τομείς ή έχουσες άλλη μορφή, πλην όμως ευρισκόμενες σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση, να μην μπορούσαν κατ’ ανάγκη να επωφεληθούν υπό τις ίδιες προϋποθέσεις. Το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι, λαμβανομένου υπόψη του de jure διακριτικού χαρακτήρα των εξετασθεισών διατάξεων, μικρή σημασία είχε αν οι διατάξεις αυτές εφαρμόζονταν de facto κατά διακριτική ευχέρεια.
62
Τέλος, στη σκέψη 101 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο διαπίστωσε ότι, δεδομένου του επιλεκτικού χαρακτήρα ενός εκ των μέτρων που επέτρεπε την αποκόμιση οφέλους από το καθεστώς STL στο σύνολό του, ήτοι της έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης, η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη κρίνοντας ότι το σύστημα ήταν επιλεκτικό στο σύνολό του.
63
Συναφώς, επισημαίνεται κατά πρώτον ότι, αντιθέτως προς ό,τι υποστηρίζουν οι νυν αναιρεσείοντες, το Γενικό Δικαστήριο δεν όφειλε, προκειμένου να εκτιμήσει αν η φορολογική αρχή είχε διακριτική ευχέρεια να εγκρίνει την πρόωρη απόσβεση, να εξετάσει κατά πόσον η άσκηση της ευχέρειας αυτής είχε όντως ως αποτέλεσμα, στην πράξη, την αδικαιολόγητη ευνοϊκή μεταχείριση ορισμένων επιχειρηματιών σε σχέση με άλλους που τελούσαν σε παρόμοια κατάσταση. Πράγματι, στην περίπτωση καθεστώτος ενισχύσεων, η Επιτροπή υποχρεούται, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 68 των προτάσεών του, να διενεργεί την εξέτασή της με γνώμονα τον χρόνο θέσπισης του επίμαχου καθεστώτος και βάσει ανάλυσης ex ante. Η Επιτροπή οφείλει να αποδεικνύει μόνον ότι το φορολογικό καθεστώς δύναται να ευνοήσει τους δικαιούχους του, διακριβώνοντας ότι το συγκεκριμένο καθεστώς, θεωρούμενο συνολικώς, δύναται, λαμβανομένων υπόψη των ιδιαίτερων χαρακτηριστικών του, να έχει ως αποτέλεσμα, κατά τον χρόνο θέσπισής του, χαμηλότερη φορολόγηση σε σχέση με εκείνη που προκύπτει από την εφαρμογή του γενικού φορολογικού καθεστώτος (πρβλ. απόφαση της 4ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Fútbol Club Barcelona, C‑362/19 P, EU:C:2021:169, σκέψεις 86 και 87).
64
Κατά συνέπεια, το Γενικό Δικαστήριο δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κρίνοντας, στη σκέψη 100 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι, λαμβανομένου υπόψη του de jure διακριτικού χαρακτήρα των εξετασθεισών εθνικών διατάξεων, μικρή σημασία είχε αν οι διατάξεις αυτές εφαρμόζονταν de facto.
65
Υπενθυμίζεται, κατά δεύτερον, ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, όσον αφορά τον έλεγχο, στο πλαίσιο αιτήσεως αναιρέσεως, των διαπιστώσεων του Γενικού Δικαστηρίου σχετικά με την εθνική νομοθεσία, το Δικαστήριο είναι αρμόδιο να εξετάσει, κατ’ αρχάς, αν το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε το περιεχόμενο της νομοθεσίας αυτής, όπερ πρέπει να προκύπτει προδήλως από τα στοιχεία της δικογραφίας, χωρίς να απαιτείται να πραγματοποιηθεί νέα εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων (πρβλ. αποφάσεις της 5ης Ιουλίου 2011, Edwin κατά ΓΕΕΑ, C‑263/09 P, EU:C:2011:452, σκέψη 53· της 9ης Νοεμβρίου 2017, TV2/Danmark κατά Επιτροπής, C‑649/15 P, EU:C:2017:835, σκέψεις 49 και 50, καθώς και της 20ής Δεκεμβρίου 2017, Comunidad Autónoma de Galicia και Retegal κατά Επιτροπής, C‑70/16 P, EU:C:2017:1002, σκέψη 72).
66
Οι αναιρεσείοντες δεν προβάλλουν, ωστόσο, τέτοια παραμόρφωση του περιεχομένου του εθνικού δικαίου. Πράγματι, ούτε υποστήριξαν ούτε απέδειξαν ότι το Γενικό Δικαστήριο προέβη σε διαπιστώσεις προδήλως αντίθετες προς το περιεχόμενο των διατάξεων του εθνικού δικαίου ή ότι τους προσέδωσε περιεχόμενο που δεν έχει καταφανώς σχέση με τα λοιπά στοιχεία της δικογραφίας (βλ., κατ’ αναλογία, απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, σκέψη 21).
67
Επομένως, πρέπει να απορριφθούν ως απαράδεκτα τα επιχειρήματα με τα οποία οι αναιρεσείοντες επιχειρούν να αποδείξουν ότι, αντιθέτως προς ό,τι έκρινε το Γενικό Δικαστήριο, το καθεστώς έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης στηριζόταν σε αντικειμενικά κριτήρια τα οποία δεν παρείχαν στη φορολογική αρχή τη δυνατότητα να επιλέξει τους δικαιούχους, καθώς και ο ισχυρισμός ότι το Γενικό Δικαστήριο κακώς έκρινε ότι το άρθρο 49 του RIS δεν διασφάλιζε να διασφαλιστεί ότι η χρήση του περιοριζόταν μόνο για την καταπολέμηση περιπτώσεων απάτης.
68
Εξάλλου, από τις σκέψεις 57 και 63 της παρούσας απόφασης προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν όφειλε, προκειμένου να εκτιμήσει τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, να εξετάσει αν η πραγματική και νομική κατάσταση των επιχειρήσεων στις οποίες χορηγήθηκε το εν λόγω μέτρο ήταν συγκρίσιμη με εκείνη των επιχειρήσεων που είχαν αποκλειστεί από αυτό, αλλά απέκειτο σε αυτό να εκτιμήσει αν το εν λόγω μέτρο ήταν ικανό να ευνοήσει ορισμένες επιχειρήσεις σε σχέση με άλλες ευρισκόμενες σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση, πράγμα που συμβαίνει όταν οι αρμόδιες αρχές διαθέτουν ευρεία διακριτική ευχέρεια να καθορίζουν τους δικαιούχους και τις προϋποθέσεις του μέτρου.
69
Επομένως, δεδομένου ότι, στο πλαίσιο της εκτίμησης του εθνικού δικαίου, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι, για τους λόγους που συνοψίζονται στις σκέψεις 58 και 59 της παρούσας απόφασης, το δίκαιο αυτό παρείχε στη φορολογική αρχή σημαντική διακριτική ευχέρεια κατά την έγκριση της πρόωρης απόσβεσης, το Γενικό Δικαστήριο δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο αποφαινόμενο, με τη σκέψη 100 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι η ύπαρξη στοιχείων διακριτικής ευχέρειας μπορούσε να ευνοήσει τους δικαιούχους έναντι άλλων υποκείμενων στον φόρο που βρίσκονταν σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και ότι, ως εκ τούτου, το εν λόγω μέτρο είχε επιλεκτικό χαρακτήρα.
70
Κατά τρίτον, όσον αφορά το ζήτημα αν το καθεστώς STL μπορούσε να θεωρηθεί επιλεκτικό στο σύνολό του, υπενθυμίζεται ότι, με την επίδικη απόφαση, η Επιτροπή, αφού εξέτασε την επιλεκτικότητα καθενός από τα μέτρα που απαρτίζουν το καθεστώς STL, έκρινε, με την αιτιολογική σκέψη 156 της απόφασης αυτής, ότι το πλεονέκτημα που παρείχε το καθεστώς STL ήταν επιλεκτικό διότι ενέπιπτε στη διακριτική ευχέρεια που διέθετε η φορολογική αρχή στο πλαίσιο της διαδικασίας πρότερης έγκρισης της πρόωρης απόσβεσης και διότι άλλα μέτρα που απάρτιζαν το καθεστώς STL, ήτοι το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας και η μη φορολόγηση των υπεραξιών, εξαρτώνταν από την πρότερη έγκριση εκ μέρους της αρχής αυτής.
71
Αφενός, όμως, δεν προκύπτει ότι οι αναιρεσείοντες αμφισβήτησαν ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου ότι το φορολογικό καθεστώς βάσει χωρητικότητας και η μη φορολόγηση των υπεραξιών εξαρτώνταν από την πρότερη έγκριση της φορολογικής αρχής για τη διενέργεια πρόωρης απόσβεσης. Αφετέρου, οι αναιρεσείοντες δεν υποστηρίζουν ότι το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε το περιεχόμενο της εθνικής νομοθεσίας κρίνοντας ότι η έγκριση της πρόωρης απόσβεσης παρείχε δυνατότητα υπαγωγής στο καθεστώς STL στο σύνολό του.
72
Επομένως, το Γενικό Δικαστήριο ορθώς κατέληξε στο συμπέρασμα ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη εκτιμώντας ότι η πρόωρη απόσβεση καθιστούσε το καθεστώς STL επιλεκτικό στο σύνολό του.
73
Επομένως, οι αιτιάσεις σχετικά με τη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής αρχής, την παράλειψη εξέτασης της συγκρισιμότητας των καταστάσεων και την παράλειψη εξέτασης του επιλεκτικού χαρακτήρα του καθεστώτος STL στο σύνολό του πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμες.
74
Κατά συνέπεια, πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμοι ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P και ο πρώτος λόγος αναιρέσεως στις υποθέσεις C‑658/20 P και C‑662/20 P.
Γ. Οι λόγοι αναιρέσεως που αφορούν τις αρχές της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και της ασφάλειας δικαίου
75
Με τον τρίτο λόγο αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P, τον δεύτερο και τον τρίτο λόγο αναιρέσεως στην υπόθεση C‑658/20 P καθώς και τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως στην υπόθεση C‑662/20 P, οι οποίοι προβλήθηκαν επικουρικώς και πρέπει να εξεταστούν στη συνέχεια, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR καθώς και οι Caixabank κ.λπ. υποστηρίζουν ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε νομικά σφάλματα κατά την εφαρμογή των αρχών της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και της ασφάλειας δικαίου.
1.
Επιχειρήματα των διαδίκων
76
Το Βασίλειο της Ισπανίας προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι παραμόρφωσε το επιχείρημά του ότι η συμπεριφορά της Επιτροπής είχε συμβάλει στο να καταστεί ασταθές το κανονιστικό πλαίσιο στον βαθμό που είχε αφήσει τους επιχειρηματίες να πιστεύουν ότι το καθεστώς STL ήταν συμβατό με το δίκαιο της Ένωσης, διότι το δικαστήριο αυτό προέβη σε χωριστή ανάλυση των δύο προαναφερθεισών αρχών τις οποίες, όμως, το Βασίλειο της Ισπανίας είχε επικαλεστεί στο πλαίσιο ενός και μοναδικού λόγου ακυρώσεως. Ως εκ τούτου, το Γενικό Δικαστήριο εξέτασε κάποια επικληθέντα στοιχεία υπό το πρίσμα της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και άλλα υπό το πρίσμα της αρχής της ασφάλειας δικαίου, αντί να εξετάσει το σύνολο των στοιχείων αυτών υπό το πρίσμα αμφότερων των αρχών, οπότε προέκυψαν ανακολουθίες στη συλλογιστική που ακολουθήθηκε στις σκέψεις 163, 164, 168, 199 και 201 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, όσον αφορά ειδικότερα την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ, την περίοδο που μεσολάβησε μέχρι την κίνηση της διαδικασίας έρευνας, το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας και ένα έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη Γενική Διεύθυνση (ΓΔ) «Ανταγωνισμός». Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο προέβη σε εσφαλμένες εκτιμήσεις σε εκάστη των σκέψεων αυτών.
77
Η Lico Leasing και η PYMAR προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι παραμόρφωσε, με τη σκέψη 174 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το περιεχόμενο του εγγράφου της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός». Ειδικότερα, προσάπτουν στο Γενικό Δικαστήριο ότι παρέλειψε να μνημονεύσει δύο παραγράφους του εγγράφου αυτού, οι οποίες, κατά την άποψή τους, είναι ουσιώδεις για την κατανόηση του περιεχομένου του.
78
Η Lico Leasing και η PYMAR προσάπτουν επίσης στο Γενικό Δικαστήριο ότι, με τις σκέψεις 199 και 201 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, προέβη σε εσφαλμένο χαρακτηρισμό ορισμένων πραγματικών περιστατικών κατά την εξέταση του σχετικού με την αρχή της ασφάλειας δικαίου λόγου ακυρώσεως όσον αφορά την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ και το έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός».
79
Οι CaixaBank κ.λπ., υποστηριζόμενες από την Decal España, ισχυρίζονται ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο διότι απέρριψε, με τη σκέψη 166 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το επιχείρημα του Βασιλείου της Ισπανίας ότι η ανάκτηση της ενίσχυσης που διατάχθηκε με την επίδικη απόφαση συνιστούσε παραβίαση της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης, λαμβανομένης υπόψη της απόφασης της Επιτροπής, της 27ης Φεβρουαρίου 2002, σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας. Συγκεκριμένα, η αιτιολογία την οποία παραθέτει το Γενικό Δικαστήριο, ήτοι η φερόμενη χρηματοοικονομική φύση των δραστηριοτήτων των ΟΟΣ, έρχεται σε σύγκρουση με τον χαρακτηρισμό των δραστηριοτήτων αυτών από το Δικαστήριο με την απόφαση της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591). Επιπλέον, η συλλογιστική του Γενικού Δικαστηρίου είναι εσφαλμένη και, εν πάση περιπτώσει, ανεπαρκής, διότι οι ΟΟΣ είναι επιχειρήσεις που ασκούν οικονομική δραστηριότητα στον τομέα των θαλάσσιων μεταφορών, δεδομένου ότι η Επιτροπή έχει επανειλημμένως αναγνωρίσει ότι η ναύλωση γυμνού πλοίου συνιστά ναυτιλιακή δραστηριότητα και έχει δεχθεί να περιληφθεί σε διάφορα εγκεκριμένα από αυτήν καθεστώτα χωρητικότητας.
80
Η Επιτροπή θεωρεί ότι ορισμένα από τα επιχειρήματα που προβάλλουν οι αναιρεσείοντες είναι απαράδεκτα και άλλα αβάσιμα.
2.
Εκτίμηση του Δικαστηρίου
81
Υπενθυμίζεται, κατά πρώτον, ότι, όπως υπενθύμισε το Γενικό Δικαστήριο στη σκέψη 158 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, δικαίωμα επίκλησης της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης έχει κάθε πρόσωπο στο οποίο κάποιο θεσμικό όργανο της Ευρωπαϊκής Ένωσης δημιούργησε βάσιμες προσδοκίες λόγω των συγκεκριμένων διαβεβαιώσεων που του έχει δώσει. Τέτοιου είδους διαβεβαιώσεις, ανεξαρτήτως της μορφής υπό την οποία παρέχονται, συνιστούν οι πληροφορίες που είναι συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες (απόφαση της 16ης Δεκεμβρίου 2010, Kahla Thüringen Porzellan κατά Επιτροπής, C‑537/08 P, EU:C:2010:769, σκέψη 63). Όσον αφορά την αρχή της ασφάλειας δικαίου, η οποία αποτελεί γενική αρχή του δικαίου της Ένωσης, η αρχή αυτή σκοπό έχει να εξασφαλίσει το προβλέψιμο των καταστάσεων και των εννόμων σχέσεων που απορρέουν από το δίκαιο της Ένωσης και επιτάσσει κάθε πράξη της Διοίκησης που παράγει έννομα αποτελέσματα να είναι σαφής και ακριβής ώστε να μπορούν οι ενδιαφερόμενοι να γνωρίζουν σαφώς τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις τους και να λαμβάνουν ως εκ τούτου τα μέτρα τους (πρβλ. απόφαση της 3ης Ιουνίου 2008, Intertanko κ.λπ., C‑308/06, EU:C:2008:312, σκέψη 69 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
82
Επίσης, όπως υπενθύμισε το Γενικό Δικαστήριο κατ’ ουσίαν στις σκέψεις 155, 156 και 193 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, μόνον αν συντρέχουν εξαιρετικές περιστάσεις μπορεί να γίνει επίκληση της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης στη νομιμότητα κρατικής ενίσχυσης η οποία δεν χορηγήθηκε σύμφωνα με τη διαδικασία του άρθρου 108 ΣΛΕΕ ή της παραβίασης της αρχής της ασφάλειας δικαίου, προκειμένου να μπορούν να αντιταχθούν στην επιστροφή τέτοιας κρατικής ενίσχυσης οι δικαιούχοι της (πρβλ. αποφάσεις της 22ας Απριλίου 2008, Επιτροπή κατά Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, σκέψη 107, καθώς και της 13ης Ιουνίου 2013, HGA κ.λπ. κατά Επιτροπής, C‑630/11 P έως C‑633/11 P, EU:C:2013:387, σκέψη 134).
83
Δεδομένου ότι η αρχή της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης διακρίνεται από την αρχή της ασφάλειας δικαίου, επισημαίνεται ότι το Γενικό Δικαστήριο μπορούσε να εξετάσει χωριστά τα σχετικά με τις αρχές αυτές επιχειρήματα του Βασιλείου της Ισπανίας, παρά το γεγονός ότι προβλήθηκαν από κοινού από το Βασίλειο της Ισπανίας. Μια τέτοια χωριστή εξέταση των προβληθέντων επιχειρημάτων δεν συνιστά αφ’ εαυτής παραμόρφωσή τους και δεν είναι επιλήψιμη αν δεν έχει ως αποτέλεσμα την παράλειψη απάντησης. Ωστόσο, το Βασίλειο της Ισπανίας, κατά το οποίο αυτή η χωριστή εξέταση οδήγησε σε ανακολουθίες στη συλλογιστική που ακολούθησε το Γενικό Δικαστήριο για να απορρίψει τον λόγο ακυρώσεως που προέβαλε, δεν υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο παρέλειψε να απαντήσει στα επιχειρήματά του.
84
Κατά δεύτερον, όσον αφορά τις ανακολουθίες στη συλλογιστική του Γενικού Δικαστηρίου τις οποίες επικαλείται το Βασίλειο της Ισπανίας, υπενθυμίζεται ότι, με την αιτιολογική σκέψη 261 της επίδικης απόφασης, η Επιτροπή έκρινε ότι, λόγω της περιπλοκότητας των επίμαχων φορολογικών μέτρων, δεν μπορούσε μεν να αποκλείσει το ενδεχόμενο να προέκυψε ανασφάλεια δικαίου σχετικά με τον χαρακτηρισμό του STL ως ενίσχυσης εξαιτίας της απόφασης 2002/15/ΕΚ της Επιτροπής, της 8ης Μαΐου 2001, σχετικά με τη χορήγηση κρατικών ενισχύσεων εκ μέρους της Γαλλίας υπέρ της εταιρείας «Bretagne Angleterre Irlande»(«BAI» ή «Brittany Ferries») (ΕΕ 2002, L 12, σ. 33, στο εξής: απόφαση Brittany Ferries), πλην όμως μόνο έως τη δημοσίευση στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης, στις 30 Απριλίου 2007, της απόφασης για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ.
85
Προκειμένου να απορρίψει τα επιχειρήματα του Βασιλείου της Ισπανίας, της Lico Leasing και της PYMAR με τα οποία επιδιωκόταν η ακύρωση της διαταγής ανάκτησης της επίμαχης ενίσχυσης για το χρονικό διάστημα μέχρι τη δημοσίευση της απόφασης για την κίνηση της επίσημης διαδικασίας έρευνας, στις 21 Σεπτεμβρίου 2011, το Γενικό Δικαστήριο, με τις σκέψεις της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης κατά των οποίων βάλλουν οι αιτήσεις αναιρέσεως, και, κατ’ αρχάς, με τη σκέψη 163 της απόφασης αυτής, επισήμανε ότι δεν μπορούσε να θεωρηθεί ότι η απόφαση Brittany Ferries και η απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ παρείχαν συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις, καθόσον δεν μνημόνευαν άμεσα ή έμμεσα το καθεστώς STL.
86
Με τη σκέψη 164 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε το επιχείρημα που στηριζόταν σε αίτηση παροχής πληροφοριών την οποία η Επιτροπή απηύθυνε στις ισπανικές αρχές στις 21 Δεκεμβρίου 2001, διότι η αίτηση αυτή και η ενδεχόμενη μεταγενέστερη αδράνεια της Επιτροπής επί ορισμένο χρονικό διάστημα δεν συνιστούσαν συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις όσον αφορά τη νομιμότητα του καθεστώτος STL. Κατά την εκτίμησή του, αφενός, η Επιτροπή, με την αίτηση παροχής πληροφοριών, ζήτησε μόνο συμπληρωματικές πληροφορίες σχετικά με την ενδεχόμενη ύπαρξη φορολογικού καθεστώτος χρηματοδοτικής μίσθωσης για τα πλοία στην Ισπανία, προκειμένου να μπορέσει να το εξετάσει υπό το πρίσμα των κανόνων περί κρατικών ενισχύσεων και, αφετέρου, η μεταγενέστερη αδράνεια της Επιτροπής δεν συνιστούσε συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις, λαμβανομένου υπόψη του περιεχομένου της απάντησης των ισπανικών αρχών.
87
Με τη σκέψη 166 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι η απόφαση της Επιτροπής, της 27ης Φεβρουαρίου 2002, σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας, με την οποία το οικείο καθεστώς κηρύχθηκε συμβατό με την εσωτερική αγορά, δεν μπορούσε να δημιουργήσει δικαιολογημένη εμπιστοσύνη, διότι αφορούσε την εκμετάλλευση ιδιόκτητων ή μισθωμένων πλοίων και όχι τις χρηματοοικονομικές δραστηριότητες σχετικά με τη ναύλωση γυμνού πλοίου.
88
Με τη σκέψη 168 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε ότι η απόφαση 2005/122/ΕΚ της Επιτροπής, της 30ής Ιουνίου 2004, για την κρατική ενίσχυση την οποία σκοπεύουν να θέσουν σε εφαρμογή οι Κάτω Χώρες σχετικά με έξι συμβάσεις ναυπήγησης για τέσσερα ναυπηγεία (ΕΕ 2005, L 39, σ. 48), δεν περιείχε συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις όσον αφορά τη νομιμότητα του καθεστώτος STL διότι, με την απόφαση αυτή, αφενός, η Επιτροπή δεν εξέφρασε κατά τρόπο ακριβή, ανεπιφύλακτο και συγκλίνοντα την άποψη ότι, αφού προέβη σε πλήρη και εμπεριστατωμένη ανάλυση, κατέληξε στο συμπέρασμα ότι το καθεστώς STL δεν συνιστούσε κρατική ενίσχυση και, αφετέρου, αντικείμενο της εν λόγω απόφασης δεν ήταν το καθεστώς STL αλλά ένα ολλανδικό καθεστώς.
89
Με τη σκέψη 169 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, όσον αφορά το έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός», το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε ότι τούτο είχε αποσταλεί ως απάντηση στην Υπουργό Εμπορίου και Βιομηχανίας του Βασιλείου της Νορβηγίας, η οποία, αφού υποστήριξε ότι το καθεστώς STL αποτελούσε καθεστώς ενισχύσεων προς τα ισπανικά ναυπηγεία, ζήτησε πληροφορίες σχετικά με τις ενέργειες στις οποίες σκόπευε να προβεί η Επιτροπή συναφώς. Το Γενικό Δικαστήριο παρατήρησε ότι η αρμόδια επίτροπος είχε αναφέρει στην απάντησή της ότι η Επιτροπή είχε εξετάσει το ζήτημα και ότι, εφόσον το καθεστώς ήταν ανοικτό στην αγορά πλοίων ναυπηγηθέντων από ναυπηγεία άλλων κρατών μελών χωρίς διάκριση, δεν σκόπευε να λάβει πρόσθετα μέτρα «στο στάδιο αυτό». Με τη σκέψη 174 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο θεώρησε, ωστόσο, ότι το έγγραφο αυτό δεν παρείχε συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις, καθώς δεν αναφερόταν με τέτοιο τρόπο στο έγγραφο αυτό ότι η Επιτροπή, αφού προέβη σε πλήρη και εμπεριστατωμένη ανάλυση, κατέληξε στο συμπέρασμα ότι το καθεστώς STL δεν συνιστούσε κρατική ενίσχυση.
90
Με τη σκέψη 199 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε, όσον αφορά τα αποτελέσματα της δημοσίευσης της απόφασης για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ τον Απρίλιο του 2007, ότι η Επιτροπή δεν είχε υποπέσει σε πλάνη κρίνοντας ότι η απόφαση αυτή είχε εξαλείψει κάθε νομική αβεβαιότητα, στον βαθμό που ένας συνετός και ενημερωμένος επιχειρηματίας, στηριζόμενος στην απόφαση αυτή, θα έπρεπε να θεωρήσει ότι καθεστώς παρόμοιο με το καθεστώς STL μπορούσε να συνιστά κρατική ενίσχυση. Συναφώς, το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε ότι από την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ προέκυπτε ότι ένα σύστημα για τη ναυπήγηση ποντοπόρων πλοίων και τη διάθεσή τους σε ναυτιλιακές εταιρίες, μέσω ΟΟΣ και συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης, το οποίο παρείχε ορισμένα φορολογικά πλεονεκτήματα, ήταν δυνατό να συνιστά καθεστώς κρατικών ενισχύσεων. Προσέθεσε ότι, μολονότι ήταν αληθές ότι το επίμαχο στην απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ καθεστώς δεν ήταν όμοιο με το καθεστώς STL, δεν προέκυπτε από οποιοδήποτε στοιχείο ότι οι μεταξύ τους διαφορές ήταν εντονότερες από τις αντίστοιχες μεταξύ του καθεστώτος STL και του καθεστώτος που είχε εξεταστεί στην απόφαση Brittany Ferries, την οποία επικαλέστηκαν το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico και η PYMAR.
91
Με τις σκέψεις 200, 201 και 203 έως 205 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι οι μεταγενέστερες της δημοσίευσης της απόφασης για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ περιστάσεις τις οποίες επικαλέστηκαν το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR δεν απέκλειαν το ενδεχόμενο να είχαν εξαλείψει την κατάσταση νομικής αβεβαιότητας. Έκρινε ότι το έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός» δεν ήταν ικανό να συμβάλει στη δημιουργία ή τη διατήρηση κατάστασης νομικής αβεβαιότητας και ότι, καίτοι η απόφαση για την κίνηση της επίσημης διαδικασία έρευνας είχε πράγματι εκδοθεί περίπου τεσσεράμισι έτη μετά από την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ, εντούτοις προέκυπτε από την επίδικη απόφαση ότι κατά το χρονικό αυτό διάστημα η Επιτροπή είχε απευθύνει στις ισπανικές αρχές οκτώ αιτήσεις παροχής πληροφοριών και ότι τα επίμαχα φορολογικά μέτρα ήταν περίπλοκα, οπότε δεν μπορούσε να προσαφθεί στην Επιτροπή ότι παρέμεινε αδρανής και ότι η κατάσταση αυτή ήταν διαφορετική από εκείνη επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση της 24ης Νοεμβρίου 1987, RSV κατά Επιτροπής (223/85, EU:C:1987:502).
92
Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι δεν υπάρχουν ανακολουθίες μεταξύ των διαφόρων αυτών εκτιμήσεων του Γενικού Δικαστηρίου. Ειδικότερα, αντιθέτως προς όσα υποστηρίζει το Βασίλειο της Ισπανίας, δεν υφίσταται αντίφαση μεταξύ της διαπίστωσης ότι η απόφαση Brittany Ferries και η απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ δεν μπορούσαν να θεωρηθούν ως παρέχουσες συγκεκριμένες, ανεπιφύλακτες και συγκλίνουσες διαβεβαιώσεις όσον αφορά τη συμβατότητα του καθεστώτος STL προς το δίκαιο της Ένωσης και την αναγνώριση της ύπαρξης ανασφάλειας δικαίου πριν από την έκδοση της δεύτερης αυτής απόφασης. Τα επιχειρήματα του Βασιλείου της Ισπανίας σχετικά με τις φερόμενες αυτές ανακολουθίες είναι, κατά συνέπεια, αβάσιμα.
93
Κατά τρίτον, όσον αφορά τα σφάλματα στα οποία, όπως υποστηρίζει το Βασίλειο της Ισπανίας, υπέπεσε το Γενικό Δικαστήριο σχετικά με την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ, με το χρονικό διάστημα που μεσολάβησε μέχρι την κίνηση της διαδικασίας έρευνας, με το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας και με το έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός», πρέπει, πρώτον, να απορριφθεί το επιχείρημα ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πρόδηλη πλάνη περί το δίκαιο κρίνοντας ότι η απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ είχε δημιουργήσει μια κατάσταση βεβαιότητας ή ασφάλειας δικαίου, τη στιγμή που η αρχή της ασφάλειας δικαίου απαιτεί την ύπαρξη αντικειμενικώς σαφούς και σταθερού κανονιστικού πλαισίου.
94
Συγκεκριμένα, αρκεί η παρατήρηση ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν διαπίστωσε ότι η απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ δημιούργησε βεβαιότητα ως προς το ότι το καθεστώς STL συνιστούσε κρατική ενίσχυση, αλλά ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κρίνοντας ότι η απόφαση αυτή είχε ως αποτέλεσμα να παύσει κάθε ανασφάλεια δικαίου, καθόσον θα έπρεπε να ωθήσει έναν συνετό και ενημερωμένο επιχειρηματία να θεωρήσει ότι καθεστώς ανάλογο προς το καθεστώς STL μπορούσε να συνιστά κρατική ενίσχυση. Με την ανωτέρω κρίση του, το Γενικό Δικαστήριο δεν υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο.
95
Δεύτερον, δεδομένου ότι το Βασίλειο της Ισπανίας προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι υπέπεσε σε πλάνη διότι δεν εκτίμησε ορθώς τη μακρά περίοδο που παρήλθε μέχρι την κίνηση της επίσημης διαδικασίας έρευνας, διαπιστώνεται ότι η αιτίαση αυτή αποσκοπεί στην αμφισβήτηση των εκτιμήσεων πραγματικών περιστατικών που εκφεύγουν του ελέγχου του Δικαστηρίου στο πλαίσιο της εξέτασης αιτήσεως αναιρέσεως, οπότε τα επιχειρήματα που στηρίζουν την αιτίαση αυτή είναι απαράδεκτα.
96
Τρίτον, όσον αφορά το επιχείρημα του Βασιλείου της Ισπανίας, που αντλείται από τη φερόμενη παράλειψη του Γενικού Δικαστηρίου να λάβει υπόψη, ως στοιχείο που συνιστά δικαιολογημένη εμπιστοσύνη, την απόφαση της Επιτροπής της 27ης Φεβρουαρίου 2002 σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας, υπενθυμίζεται ότι το εν λόγω θεσμικό όργανο θεώρησε, στην αιτιολογική σκέψη 245 της επίδικης απόφασης, ότι η απόφαση της 27ης Φεβρουαρίου 2002 σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας δεν μπορούσε να δημιουργήσει δικαιολογημένη εμπιστοσύνη ότι οι οντότητες που έχουν ως αποκλειστική δραστηριότητα την εκναύλωση ενός και μοναδικού γυμνού πλοίου είναι επιλέξιμες για υπαγωγή στο καθεστώς της φορολόγησης βάσει χωρητικότητας, δεδομένου ότι προέκυπτε σαφώς εξ αυτού ότι το καθεστώς της φορολόγησης βάσει χωρητικότητας εφαρμοζόταν αποκλειστικώς στα επιλέξιμα πλοία και στις επιλέξιμες δραστηριότητες θαλάσσιων μεταφορών. Αυτή η εκτίμηση της Επιτροπής σχετικά με το φορολογικό καθεστώς βάσει χωρητικότητας επικυρώθηκε από το Γενικό Δικαστήριο με τη σκέψη 166 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης. Το Βασίλειο της Ισπανίας διατείνεται απλώς ότι η απόφαση της Επιτροπής της 27ης Φεβρουαρίου 2002 σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας δεν είχε αποκλείσει την εκμετάλλευση πλοίων υπό το καθεστώς της ναύλωσης γυμνού σκάφους, χωρίς ωστόσο να παραθέτει συναφώς επιχειρήματα. Ως εκ τούτου, το επιχείρημα αυτό του Βασιλείου της Ισπανίας πρέπει να απορριφθεί.
97
Περαιτέρω, όσον αφορά το ότι Βασίλειο της Ισπανίας υποστηρίζει ότι, ακόμη και αν υποτεθεί ότι η εκτίμηση της Επιτροπής ήταν ορθή και ότι επρόκειτο εν προκειμένω για καταχρηστική εφαρμογή του καθεστώτος φορολόγησης βάσει χωρητικότητας, το Γενικό Δικαστήριο όφειλε να αναγνωρίσει ότι κάθε επιχειρηματίας θα μπορούσε να θεωρήσει ότι η καταχρηστική αυτή εφαρμογή ενός εγκεκριμένου από την Επιτροπή καθεστώτος ενισχύσεων δεν συνεπαγόταν υποχρέωση ανάκτησης, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι το επιχείρημα αυτό δεν προβλήθηκε ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου και ότι, κατά συνέπεια, δεν μπορεί να προσαφθεί στο Γενικό Δικαστήριο ότι παρέλειψε να στηρίξει την ύπαρξη της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης των οικείων επιχειρηματιών στη φερόμενη ως καταχρηστική εφαρμογή του καθεστώτος φορολόγησης βάσει χωρητικότητας.
98
Τέταρτον, όσον αφορά το ότι το Βασίλειο της Ισπανίας υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο προέβη σε εσφαλμένη εκτίμηση του εγγράφου της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός», διότι περιορίστηκε στην ανάλυση των τυπικών πτυχών του, υπενθυμίζεται ότι, σύμφωνα με το άρθρο 256, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ και το άρθρο 58, πρώτο εδάφιο, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, η αίτηση αναιρέσεως περιορίζεται σε νομικά ζητήματα. Το Γενικό Δικαστήριο είναι το μόνο αρμόδιο να προβαίνει στη διαπίστωση και εκτίμηση των σχετικών πραγματικών περιστατικών και να εκτιμά τα αποδεικτικά στοιχεία που έχουν υποβληθεί ενώπιόν του. Επομένως, η εκτίμηση αυτών των πραγματικών περιστατικών και αποδεικτικών στοιχείων δεν συνιστά, υπό την επιφύλαξη ενδεχόμενης παραμόρφωσής τους, νομικό ζήτημα υποκείμενο, αυτό καθεαυτό, στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου (απόφαση της 16ης Ιουλίου 2020, ACTC κατά EUIPO, C‑714/18 P, EU:C:2020:573, σκέψη 67 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία). Δεδομένου ότι το Βασίλειο της Ισπανίας ούτε υποστήριξε ούτε απέδειξε ότι το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε το περιεχόμενο του εγγράφου αυτού, τα σχετικά με το έγγραφο αυτό επιχειρήματά του είναι απαράδεκτα.
99
Κατά τέταρτον, όσον αφορά το επιχείρημα της Lico Leasing και της PYMAR περί παραμόρφωσης του περιεχομένου του εν λόγω εγγράφου, υπενθυμίζεται ότι λόγος αναιρέσεως αντλούμενος από παραμόρφωση των αποδεικτικών στοιχείων που προσκομίστηκαν ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου μπορεί να γίνει δεκτός μόνον αν η προβαλλόμενη παραμόρφωση προκύπτει προδήλως από τα στοιχεία της δικογραφίας, χωρίς να απαιτείται εκ νέου εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων (απόφαση της 2ας Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Ιταλίας κ.λπ., C‑425/19 P, EU:C:2021:154, σκέψη 52 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
100
Μολονότι είναι αληθές ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν επανέλαβε κατά λέξη, στη σκέψη 174 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, τις δύο παραγράφους του εγγράφου της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός», τις οποίες μνημονεύουν η Lico Leasing και η PYMAR, εντούτοις από την ανάγνωση ολόκληρου του εγγράφου δεν προκύπτει προδήλως ότι το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε το περιεχόμενό του καθ’ οιονδήποτε τρόπο επειδή έκρινε, με την προαναφερθείσα σκέψη της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι το έγγραφο αυτό απλώς επισήμαινε ότι το καθεστώς STL δεν φαινόταν να εισάγει δυσμενή διάκριση εις βάρος ναυπηγικών επιχειρήσεων άλλων κρατών μελών και ότι ανέφερε επιπλέον ότι δεν προβλεπόταν η λήψη πρόσθετων μέτρων «στο στάδιο αυτό». Επομένως, το επιχείρημα αυτό της Lico Leasing και της PYMAR είναι αβάσιμο.
101
Όσον αφορά τα επιχειρήματα της Lico Leasing και της PYMAR περί εσφαλμένου χαρακτηρισμού ορισμένων πραγματικών περιστατικών κατά την εξέταση του λόγου σχετικά με την αρχή της ασφάλειας δικαίου όσον αφορά την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ και το έγγραφο της 9ης Μαρτίου 2009 της αρμόδιας επιτρόπου για τη ΓΔ «Ανταγωνισμός», φαίνεται ότι τα επιχειρήματα αυτά αποσκοπούν στην πραγματικότητα σε νέα εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων, εκτίμηση η οποία δεν εμπίπτει στον έλεγχο που ασκεί το Δικαστήριο στο πλαίσιο της αναιρετικής διαδικασίας. Ως εκ τούτου, τα επιχειρήματα αυτά είναι απαράδεκτα.
102
Κατά πέμπτον, όσον αφορά τα επιχειρήματα των Caixabank κ.λπ., υποστηριζομένων από την Decal España, ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον απέρριψε το επιχείρημα του Βασιλείου της Ισπανίας ότι η ανάκτηση της ενίσχυσης που διατάχθηκε με την επίδικη απόφαση συνιστούσε παραβίαση της αρχής της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης, λαμβανομένης υπόψη της απόφασης της Επιτροπής της 27ης Φεβρουαρίου 2002 σχετικά με τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας, παρατηρείται ότι το Γενικό Δικαστήριο πράγματι υπέπεσε σε σφάλμα στη σκέψη 166 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης αναφέροντας ότι η τελευταία αυτή απόφαση αφορούσε «την εκμετάλλευση ιδιόκτητων ή μισθωμένων πλοίων και όχι, όπως συμβαίνει εν προκειμένω, τις χρηματοοικονομικές δραστηριότητες σχετικά με τη ναύλωση γυμνού πλοίου». Συγκεκριμένα, όπως επισήμανε το Δικαστήριο στη σκέψη 42 της απόφασης της 25ης Ιουλίου 2018, Επιτροπή κατά Ισπανίας κ.λπ. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), από την περιγραφή του καθεστώτος STL προέκυπτε ότι οι ΟΟΣ ασκούσαν τη δραστηριότητα της απόκτησης πλοίων μέσω συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης, ειδικότερα με σκοπό τη ναύλωση γυμνών πλοίων και, στη συνέχεια, τη μεταπώλησή τους, οπότε συνάγεται ότι δεν ασκούσαν αποκλειστικώς χρηματοοικονομικές δραστηριότητες.
103
Παρά ταύτα, το σφάλμα αυτό δεν ασκεί επιρροή στην εκτίμηση του Γενικού Δικαστηρίου ότι η απόφαση της Επιτροπής της 27ης Φεβρουαρίου 2002 για τη φορολόγηση βάσει χωρητικότητας δεν είχε δημιουργήσει δικαιολογημένη εμπιστοσύνη, καθόσον, προς στήριξη της εκτίμησης αυτής, το Γενικό Δικαστήριο παρέπεμψε στην αιτιολογική σκέψη 245 της επίδικης απόφασης, κατά την οποία από την απόφαση αυτή προέκυπτε σαφώς ότι το καθεστώς φορολόγησης βάσει χωρητικότητας έπρεπε να εφαρμόζεται αποκλειστικώς στα επιλέξιμα σκάφη και στις επιλέξιμες δραστηριότητες θαλασσίων μεταφορών, ήτοι στις ναυτιλιακές εταιρίες που ήταν εγγεγραμμένες σε νηολόγιο ναυτιλιακών εταιριών κατά την ισπανική νομοθεσία, των οποίων η δραστηριότητα συμπεριλαμβάνει την εκμετάλλευση ιδιόκτητων ή μισθωμένων πλοίων, με αποτέλεσμα οι ΟΟΣ να αποκλείονται από το καθεστώς αυτό, δεδομένου ότι αποκλειστική δραστηριότητά τους είναι η εκναύλωση ενός και μοναδικού πλοίου στο πλαίσιο σύμβασης ναύλωσης γυμνού πλοίου.
104
Η εκτίμηση αυτή δεν αναιρείται ούτε από το επιχείρημα ότι οι ΟΟΣ ασκούσαν δραστηριότητα θαλάσσιων μεταφορών, καθώς τούτο δεν προβλήθηκε ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου και, εν πάση περιπτώσει, ουδόλως αναπτύχθηκε, με αποτέλεσμα να είναι προδήλως αβάσιμο. Δεν αναιρείται κατά μείζονα λόγο επειδή η Επιτροπή αναγνώρισε επανειλημμένως, με άλλες αποφάσεις, ότι η ναύλωση γυμνού πλοίου αποτελούσε τέτοια δραστηριότητα, διότι, εν πάση περιπτώσει, το αν μια ενίσχυση πληροί τις προϋποθέσεις εφαρμογής που προβλέπει η διάταξη του άρθρου 107, παράγραφος 3, στοιχείο γʹ, ΣΛΕΕ πρέπει να εκτιμάται υπό το πρίσμα της διάταξης αυτής, και όχι με βάση την προηγούμενη πρακτική ή άλλες αποφάσεις της Επιτροπής (πρβλ. αποφάσεις της 20ής Μαΐου 2010, Todaro Nunziatina & C., C‑138/09, EU:C:2010:291, σκέψη 21, και της 22ας Σεπτεμβρίου 2020, Αυστρία κατά Επιτροπής, C‑594/18 P, EU:C:2020:742, σκέψη 25 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
105
Επομένως, τα επιχειρήματα των Caixabank κ.λπ. πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.
106
Κατά συνέπεια, ο τρίτος λόγος αναιρέσεως στην υπόθεση C‑649/20 P καθώς και ο δεύτερος και ο τρίτος λόγος αναιρέσεως στην υπόθεση C‑658/20 P πρέπει να απορριφθούν ως εν μέρει απαράδεκτοι και εν μέρει αβάσιμοι, ο δε δεύτερος λόγος αναιρέσεως στην υπόθεση C‑662/20 P πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος.
Δ. Επί του λόγου αναιρέσεως που προέβαλε το Βασίλειο της Ισπανίας ο οποίος αφορά έλλειψη αιτιολογίας της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL και την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης
1.
Επιχειρήματα των διαδίκων
107
Με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως, ο οποίος πρέπει να εξεταστεί τρίτος κατά σειρά, το Βασίλειο της Ισπανίας προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι δεν αιτιολόγησε επαρκώς την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση όσον αφορά την ανάλυση του επιλεκτικού χαρακτήρα του καθεστώτος STL και της ανάκτησης της επίμαχης ενίσχυσης, όπερ συνεπάγεται προσβολή των δικαιωμάτων άμυνας που κατοχυρώνονται στο άρθρο 47 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης.
108
Όσον αφορά, κατά πρώτον, τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, το Γενικό Δικαστήριο δεν εξήγησε, κατ’ αρχάς, τον λόγο για τον οποίο δεν ήταν αναγκαία η εφαρμογή της μεθόδου ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια και περιορίστηκε στην επικύρωση του ισχυρισμού της Επιτροπής ότι το σύστημα στο σύνολό του ήταν επιλεκτικό λόγω της διακριτικής ευχέρειας της φορολογικής αρχής να εγκρίνει την πρόωρη απόσβεση και του γεγονότος ότι η αρχή αυτή ενέκρινε μόνον πράξεις προοριζόμενες για τη χρηματοδότηση πλοίων.
109
Εν συνεχεία, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την υποχρέωσή του αιτιολόγησης κρίνοντας ότι η επίδικη απόφαση ήταν επαρκώς αιτιολογημένη κατά νόμο, μολονότι η απόφαση αυτή περιλαμβάνει σωρεία αντιφάσεων και παραλείψεων.
110
Τέλος, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την υποχρέωσή του αιτιολόγησης όσον αφορά το ζήτημα αν όλα τα μέτρα που συναποτελούσαν το καθεστώς STL έπρεπε να εκληφθούν ως ενιαίο σύστημα και να αναλυθούν στο σύνολό τους ή χωριστά με την απαίτηση να είναι όλα επιλεκτικά, καθόσον έκρινε, με τη σκέψη 101 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, ότι, δεδομένου του επιλεκτικού χαρακτήρα ενός εκ των μέτρων που παρείχε δυνατότητα αποκόμισης οφέλους από το καθεστώς STL, το σύστημα ήταν επιλεκτικό στο σύνολό του.
111
Κατά δεύτερον, όσον αφορά την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης, το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την υποχρέωση αιτιολόγησης που υπέχει καθόσον απλώς επανέλαβε το περιεχόμενο της επίδικης απόφασης χωρίς να προβεί σε οποιαδήποτε δικαιολόγηση. Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε αντίφαση, διότι εγκατέλειψε τη συνολική θεώρηση του καθεστώτος STL ως συνόλου, προκειμένου να επικεντρωθεί σε ένα μόνο τμήμα των συμμετεχόντων σε αυτό, ήτοι στους επενδυτές, προκειμένου να απαιτήσει την ανάκτηση από αυτούς, χωρίς να λάβει υπόψη τους λοιπούς δικαιούχους των μέτρων που συναποτελούν το καθεστώς STL.
112
Η Επιτροπή, καθόσον θεωρεί ότι η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση είναι επαρκώς αιτιολογημένη, εκτιμά ότι ο λόγος αυτός είναι αβάσιμος.
2.
Εκτίμηση του Δικαστηρίου
113
Υπενθυμίζεται ότι η υποχρέωση αιτιολόγησης την οποία υπέχει το Γενικό Δικαστήριο δυνάμει του άρθρου 296, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ και του άρθρου 36 του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης επιβάλλει στο Γενικό Δικαστήριο να εκθέτει με σαφήνεια και χωρίς αμφισημία τη συλλογιστική που ακολούθησε, ώστε να παρέχεται η δυνατότητα στους μεν ενδιαφερομένους να γνωρίζουν τους λόγους για τους οποίους ελήφθη η απόφαση, στο δε Δικαστήριο να ασκήσει τον δικαστικό του έλεγχο (πρβλ. απόφαση της 5ης Μαΐου 2022, Επιτροπή κατά Missir Mamachi di Lusignano, C‑54/20 P, EU:C:2022:349, σκέψη 70 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία). Η υποχρέωση αιτιολόγησης δεν επιβάλλει στο Γενικό Δικαστήριο να παραθέσει αιτιολογία που να ακολουθεί σε όλη τους την έκταση και έναν προς έναν όλους τους συλλογισμούς που διατύπωσαν οι διάδικοι. Συνεπώς, η αιτιολογία μπορεί να συνάγεται εμμέσως, υπό τον όρο ότι παρέχει στους ενδιαφερομένους τη δυνατότητα να αντιληφθούν το σκεπτικό στο οποίο στηρίχθηκε το Γενικό Δικαστήριο και στο Δικαστήριο επαρκή στοιχεία για την εκ μέρους του άσκηση του αναιρετικού ελέγχου (απόφαση της 14ης Σεπτεμβρίου 2016, Trafilerie Meridionali κατά Επιτροπής, C‑519/15 P, EU:C:2016:682, σκέψη 41).
114
Εν προκειμένω, όσον αφορά, κατά πρώτον, τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, από τις σκέψεις 87 έως 101 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, των οποίων το περιεχόμενο εκτίθεται στις σκέψεις 43 και 57 έως 62 της παρούσας απόφασης, προκύπτει ότι το Γενικό Δικαστήριο εξέθεσε επαρκώς τους λόγους για τους οποίους έκρινε, αφενός, ότι το καθεστώς STL είχε επιλεκτικό χαρακτήρα λόγω της διακριτικής ευχέρειας της φορολογικής αρχής να εγκρίνει την πρόωρη απόσβεση, όπερ σημαίνει ότι εμμέσως, πλην σαφώς, δέχθηκε ότι η εφαρμογή της μεθόδου ανάλυσης του επιλεκτικού χαρακτήρα ενίσχυσης σε τρία στάδια δεν ήταν απαραίτητη και, αφετέρου, ότι ο επιλεκτικός χαρακτήρας της πρόωρης απόσβεσης καθιστούσε το καθεστώς STL επιλεκτικό στο σύνολό του.
115
Όσον αφορά το επιχείρημα ότι το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την υποχρέωσή του αιτιολόγησης επειδή έκρινε ότι η επίδικη απόφαση ήταν επαρκώς αιτιολογημένη κατά νόμον, υπενθυμίζεται ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, από το άρθρο 256, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ, το άρθρο 58, πρώτο εδάφιο, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης καθώς και από το άρθρο 168, παράγραφος 1, στοιχείο δʹ, και το άρθρο 169, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας προκύπτει ότι στην αίτηση αναιρέσεως πρέπει να προσδιορίζονται με ακρίβεια τα βαλλόμενα στοιχεία της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης. Συναφώς, το άρθρο 169, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας απαιτεί οι προβαλλόμενοι λόγοι και τα προβαλλόμενα νομικά επιχειρήματα να προσδιορίζουν με ακρίβεια τα σημεία του σκεπτικού της απόφασης του Γενικού Δικαστηρίου που αμφισβητούνται (απόφαση της 20ής Σεπτεμβρίου 2016, Μαλλής κ.λπ. κατά Επιτροπής και ΕΚΤ, C‑105/15 P έως C‑109/15 P, EU:C:2016:702, σκέψεις 33 και 34). Το Βασίλειο της Ισπανίας δεν αναφέρει τις σκέψεις της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης στις οποίες αναφέρεται το επιχείρημα αυτό, με αποτέλεσμα να είναι υπερβολικά ασαφές για να λάβει απάντηση και, ως εκ τούτου, το επιχείρημα αυτό είναι απαράδεκτο.
116
Επομένως, τα επιχειρήματα του Βασιλείου της Ισπανίας, τα οποία αντλούνται από έλλειψη αιτιολογίας της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης όσον αφορά τον επιλεκτικό χαρακτήρα του καθεστώτος STL, είναι εν μέρει απαράδεκτα και εν μέρει αβάσιμα.
117
Όσον αφορά, κατά δεύτερον, την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης, το Γενικό Δικαστήριο, προκειμένου να απαντήσει στον λόγο ακυρώσεως που προέβαλαν η Lico Leasing και η PYMAR, με τον οποίο αμφισβητούσαν, κατ’ ουσίαν, όπως επισημάνθηκε στη σκέψη 218 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, την επίδικη απόφαση κατά το μέρος που διατάσσει την ανάκτηση του συνόλου της ενίσχυσης από τους επενδυτές, ενώ το 85 έως 90 % του πλεονεκτήματος είχε μεταφερθεί συστηματικά στις ναυτιλιακές εταιρίες, επισήμανε, στη σκέψη 219 της απόφασης αυτής, τα εξής:
«Το γεγονός ότι η Επιτροπή αποφάσισε στη συγκεκριμένη περίπτωση ότι οι ναυτιλιακές εταιρίες δεν ήταν οι αποδέκτες της ενισχύσεως, συμπέρασμα το οποίο δεν αποτελεί αντικείμενο της υπό κρίση διαφοράς, είχε ως συνέπεια ότι η διαταγή ανακτήσεως αφορούσε αποκλειστικώς και συνολικά τους επενδυτές, οι οποίοι, σύμφωνα με την [επίδικη] απόφαση, είναι οι μόνοι αποδέκτες ολόκληρης της ενισχύσεως λόγω της διαφάνειας των ΟΟΣ. Επομένως, η [επίδικη] απόφαση, βάσει της λογικής που ακολουθεί, δεν ενέχει σφάλμα καθόσον διατάσσει την ανάκτηση του συνόλου της ενισχύσεως από τους επενδυτές, μολονότι αυτοί μετέφεραν μέρος του πλεονεκτήματος σε άλλες επιχειρήσεις, δεδομένου ότι αυτές δεν θεωρούνται αποδέκτες της ενισχύσεως. Συγκεκριμένα, κατά την [επίδικη] απόφαση, οι επενδυτές ήταν εκείνοι οι οποίοι καρπώθηκαν πράγματι την ενίσχυση, δεδομένου ότι η εφαρμοστέα ρύθμιση δεν τους επέβαλλε τη μεταφορά μέρους της ενισχύσεως σε τρίτους.»
118
Όμως, περιοριζόμενο κατ’ αυτόν τον τρόπο, αφενός, στη διαπίστωση ότι η Lico Leasing και η PYMAR δεν είχαν αμφισβητήσει τον ορισμό των αποδεκτών στην επίδικη απόφαση και, αφετέρου, στην παραπομπή στη λογική και στο περιεχόμενο της απόφασης αυτής, ενώ, αντιθέτως, από τον προβληθέντα λόγο ακυρώσεως συναγόταν ότι οι επιχειρήσεις αυτές –έστω και αν δεν είχαν αμφισβητήσει την ταυτότητα των αποδεκτών– υποστήριζαν, εμμέσως πλην σαφώς, ότι δεν ήταν οι μόνοι αποδέκτες της επίμαχης ενίσχυσης διότι μεγάλο μέρος της ενίσχυσης αυτής είχε μεταβιβαστεί σε ναυτιλιακές εταιρίες, το Γενικό Δικαστήριο δεν εξέτασε τον συγκεκριμένο λόγο ακυρώσεως. Κατά συνέπεια, παρέλειψε να αποφανθεί επί του λόγου αυτού, η δε παράλειψη αυτή συνιστά παράβαση της υποχρέωσης αιτιολόγησης [πρβλ. απόφαση της 14ης Ιουλίου 2005, Acerinox κατά Επιτροπής, C‑57/02 P, EU:C:2005:453, σκέψη 36, και διάταξη του Αντιπροέδρου του Δικαστηρίου της 17ης Αυγούστου 2022, SJM Coordination Center κατά Magnetrol International και Επιτροπής, C‑4/22 P(I), EU:C:2022:626, σκέψη 19].
119
Ως εκ τούτου, πρέπει να γίνει δεκτός ο λόγος αναιρέσεως που προέβαλε το Βασίλειο της Ισπανίας ο οποίος αφορά έλλειψη αιτιολογίας της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης όσον αφορά την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης από τους αποδέκτες της, δεν είναι δε αναγκαίο να εξεταστούν οι λοιποί λόγοι αναιρέσεως και τα επιχειρήματα των διαδίκων που αφορούν το ίδιο τμήμα της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης.
120
Κατά συνέπεια, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση πρέπει να αναιρεθεί στον βαθμό που το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε, με την απόφαση αυτή, τις προσφυγές κατά το μέρος που αφορούσαν την ακύρωση, αφενός, του άρθρου 1 της επίδικης απόφασης καθόσον ορίζει ότι οι ΟΟΣ και οι επενδυτές τους είναι οι μόνοι δικαιούχοι της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της απόφασης αυτής και, αφετέρου, του άρθρου 4, παράγραφος 1, της εν λόγω απόφασης καθόσον διατάσσει το Βασίλειο της Ισπανίας να ανακτήσει από τους επενδυτές των ΟΟΣ που έλαβαν την ενίσχυση αυτή το συνολικό πόσο της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της ίδιας απόφασης.
121
Απορρίπτει τις αιτήσεις αναιρέσεως κατά τα λοιπά.
V. Επί της προσφυγής ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου
122
Κατά το άρθρο 61, πρώτο εδάφιο, δεύτερη περίοδος, του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, το Δικαστήριο δύναται, σε περίπτωση αναιρέσεως της απόφασης του Γενικού Δικαστηρίου, να αποφανθεί το ίδιο οριστικά επί της διαφοράς, εφόσον είναι ώριμη προς εκδίκαση.
123
Εν προκειμένω, λαμβανομένου υπόψη, μεταξύ άλλων, του ότι οι προσφυγές ακυρώσεως που άσκησαν οι προσφεύγοντες στις υποθέσεις T‑515/13, T‑515/13 RENV, T‑719/13 και T‑719/13 RENV στηρίζονται σε λόγους οι οποίοι αποτέλεσαν αντικείμενο κατ’ αντιμωλία συζητήσεως ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου και των οποίων η εξέταση δεν απαιτεί τη λήψη περαιτέρω μέτρων οργανώσεως της διαδικασίας ή διεξαγωγής αποδείξεων της δικογραφίας, το Δικαστήριο εκτιμά ότι το μέρος των προσφυγών αυτών που απομένει να εξεταστεί μετά τη μερική αναίρεση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, σχετικά με το βάσιμο της υποχρέωσης ανάκτησης της επίμαχης ενίσχυσης από τους δικαιούχους της, είναι ώριμο προς εκδίκαση και ότι πρέπει να αποφανθεί το ίδιο οριστικώς επ’ αυτού (βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 2ας Σεπτεμβρίου 2021, NeXovation κατά Επιτροπής, C‑665/19 P, EU:C:2021:667, σκέψη 60 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
Α. Επιχειρήματα των διαδίκων
124
Το Βασίλειο της Ισπανίας, με τον δεύτερο έως τον τέταρτο λόγο ακυρώσεως, καθώς και η Lico Leasing και η PYMAR, με τον δεύτερο λόγο ακυρώσεως, υποστηρίζουν επικουρικώς ότι η Επιτροπή, διατάσσοντας την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης, παραβίασε τις αρχές της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης, της ασφάλειας δικαίου και της ίσης μεταχείρισης.
125
Με τον τρίτο λόγο ακυρώσεως, ο οποίος επίσης προβάλλεται επικουρικώς, η Lico Leasing και η PYMAR αμφισβητούν τη μέθοδο υπολογισμού της προς ανάκτηση ενίσχυσης που όρισε η Επιτροπή με την επίδικη απόφαση, υποστηρίζοντας, κατ’ ουσίαν, ότι η μέθοδος αυτή έχει ως αποτέλεσμα να απαιτείται από τους επενδυτές ή τους ΟΟΣ η επιστροφή του συνόλου του φορολογικού πλεονεκτήματος χωρίς να λαμβάνεται υπόψη το γεγονός ότι το μεγαλύτερο μέρος του πλεονεκτήματος αυτού μεταφέρθηκε στις ναυτιλιακές εταιρίες.
126
Η Επιτροπή αμφισβητεί το βάσιμο όλων αυτών των λόγων ακυρώσεως και επιχειρημάτων. Όσον αφορά την ανάκτηση της επίμαχης ενίσχυσης, υποστηρίζει, κατ’ ουσίαν, ότι οι επενδυτές που είναι μέλη των ΟΟΣ είναι οι μόνοι δικαιούχοι της επίμαχης ενίσχυσης και, υπό την ιδιότητά τους ως φορολογουμένων, τα μόνα πρόσωπα από τα οποία θα μπορούσε το Βασίλειο της Ισπανίας να ζητήσει την ανάκτησή της. Κατά την άποψή της, το γεγονός ότι η ενίσχυση αυτή μπορούσε να έχει οικονομικές επιπτώσεις για άλλες επιχειρήσεις δεν μπορεί να ληφθεί υπόψη κατά τον καθορισμό του ποσού της ληφθείσας και της προς ανάκτηση ενίσχυσης.
Β. Εκτίμηση του Δικαστηρίου
127
Κατά πρώτον, οι λόγοι και τα επιχειρήματα που προέβαλαν το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing και η PYMAR, που αφορούν παραβίαση των αρχών της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης και της ασφάλειας δικαίου, πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμοι για τους λόγους που εκτίθενται στις σκέψεις 81 και 82 της παρούσας απόφασης, καθώς και για τους λόγους που εκτίθενται στις σκέψεις 163 έως 169, 174, 199 έως 205 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης και οι οποίοι υπομνήσθηκαν κατ’ ουσίαν στις σκέψεις 85 έως 91 της παρούσας απόφασης, τους οποίους επικυρώνει το Δικαστήριο, με εξαίρεση την πλάνη που εκτίθεται στη σκέψη 102 της τελευταίας αυτής απόφασης.
128
Ομοίως, πρέπει να απορριφθούν ο λόγος ακυρώσεως και τα επιχειρήματα του Βασιλείου της Ισπανίας που αφορούν παραβίαση της αρχής της ίσης μεταχείρισης, για τους λόγους που εκτίθενται στις σκέψεις 139 έως 145 της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης και γίνονται δεκτοί από το Δικαστήριο, σύμφωνα με τους οποίους, κατ’ ουσίαν, αφενός, το Βασίλειο της Ισπανίας δεν εξήγησε με εμπεριστατωμένο τρόπο γιατί η εξετασθείσα στην απόφαση Brittany Ferries κατάσταση ήταν συγκρίσιμη με εκείνη που αποτέλεσε το αντικείμενο της επίδικης απόφασης και γιατί το εν λόγω κράτος μέλος δεν μπορούσε να επικαλεστεί προηγούμενη πρακτική της Επιτροπής και, αφετέρου, η φερόμενη διαφορετική μεταχείριση σε σχέση με την απόφαση για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ, με την οποία διατάχθηκε η ανάκτηση της ενίσχυσης από την ημερομηνία δημοσίευσης της απόφασης κίνησης της διαδικασίας επίσημης έρευνας, ήταν αντικειμενικώς δικαιολογημένη λόγω του ότι η αβεβαιότητα που απέρρεε από την απόφαση Brittany Ferries δεν υφίστατο πλέον μετά την έκδοση της απόφασης για τους γαλλικούς φορολογικούς ΟΟΣ.
129
Κατά δεύτερον, όσον αφορά το ποσό της ενίσχυσης που έπρεπε να ανακτηθεί από τους επενδυτές, όπως επισημάνθηκε στη σκέψη 118 της παρούσας απόφασης, από τον τρίτο λόγο ακυρώσεως που προέβαλαν η Lico Leasing και η PYMAR συνάγεται ότι, με τον λόγο αυτό, οι συγκεκριμένες εταιρίες υποστηρίζουν, εμμέσως πλην σαφώς, ότι δεν ήταν οι μόνοι δικαιούχοι της επίμαχης ενίσχυσης, δεδομένου ότι μεγάλο μέρος της μεταβιβάσθηκε στις ναυτιλιακές εταιρίες, και ότι, επομένως, αμφισβητούν τον εκ μέρους της Επιτροπής ορισμό των δικαιούχων της ενίσχυσης αυτής.
130
Συναφώς υπενθυμίζεται ότι η υποχρέωση του ενδιαφερόμενου κράτους μέλους να καταργήσει, μέσω ανάκτησης, ενίσχυση την οποία η Επιτροπή έκρινε μη συμβατή με την εσωτερική αγορά αποσκοπεί, κατά πάγια νομολογία, στην επαναφορά στην προ της χορήγησης της ενίσχυσης κατάσταση. Ο σκοπός αυτός επιτυγχάνεται εφόσον οι επίμαχες ενισχύσεις, προσαυξημένες ενδεχομένως με τόκους υπερημερίας, επιστραφούν από τον δικαιούχο ή, με άλλα λόγια, από τις επιχειρήσεις οι οποίες πράγματι τις καρπώθηκαν. Με την επιστροφή αυτή ο αποδέκτης της ενίσχυσης χάνει πράγματι το πλεονέκτημα που αποκόμισε στην αγορά σε σχέση με τους ανταγωνιστές του και αποκαθίσταται η προτέρα κατάσταση (βλ. απόφαση της 21ης Δεκεμβρίου 2016, Επιτροπή κατά Aer Lingus και Ryanair Designated Activity, C‑164/15 P και C‑165/15 P, EU:C:2016:990, σκέψεις 89 και 90 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
131
Εν προκειμένω, διαπιστώνεται, κατ’ αρχάς, ότι, στην αιτιολογική σκέψη 11 της επίδικης απόφασης, η Επιτροπή ανέφερε ότι οποιαδήποτε πράξη βάσει του καθεστώτος STL παρείχε στη ναυτιλιακή εταιρία τη δυνατότητα να αποκτήσει πλοίο νεοναυπηγηθέν με έκπτωση 20 έως 30 % επί της τιμής που χρεώνει το ναυπηγείο. Στην αιτιολογική σκέψη 12 της απόφασης αυτής, η Επιτροπή έκρινε ότι το καθεστώς STL αποτελούσε καθεστώς φορολογικού σχεδιασμού, το οποίο οργανωνόταν κατά κανόνα από τράπεζα με σκοπό τη δημιουργία φορολογικών πλεονεκτημάτων για τους επενδυτές στο πλαίσιο ενός ΟΟΣ που διέπεται από «φορολογική διαφάνεια» και τη μεταβίβαση μέρους των εν λόγω φορολογικών πλεονεκτημάτων στη ναυτιλιακή εταιρεία με τη μορφή έκπτωσης επί της τιμής του πλοίου, τα δε υπόλοιπα πλεονεκτήματα διατηρούνταν από τους επενδυτές.
132
Στην αιτιολογική σκέψη 162 της επίδικης απόφασης, η Επιτροπή επισήμανε επίσης ότι, με οικονομικούς όρους, σημαντικό μέρος του φορολογικού πλεονεκτήματος που αποκτά ο ΟΟΣ μεταβιβάζεται στη ναυτιλιακή εταιρία μέσω της έκπτωσης επί της τιμής. Διευκρίνισε ότι τα παραρτήματα που επισυνάπτονται σε ορισμένους φακέλους όταν οι ΟΟΣ αιτούνται πρότερη έγκριση για πρόωρη απόσβεση επιβεβαίωναν ότι οι οικονομικοί φορείς που συμμετείχαν σε πράξεις υπαγόμενες στο καθεστώς STL θεωρούσαν ότι τα φορολογικά οφέλη που προέκυπταν από την πράξη επιμερίζονταν μεταξύ των ΟΟΣ ή των επενδυτών τους και των ναυτιλιακών εταιριών.
133
Στη συνέχεια, όσον αφορά την έγκριση της πρόωρης απόσβεσης που χορηγούσε η φορολογική αρχή, η Επιτροπή επισήμανε, στις αιτιολογικές σκέψεις 135 και 136 της επίδικης απόφασης, ότι από τα παραδείγματα που εξέθεσαν οι ισπανικές αρχές προέκυπτε ότι οι αιτήσεις για πρόωρη απόσβεση που υποβάλλονταν από ΟΟΣ στις φορολογικές αρχές περιέγραφαν αναλυτικά τη συνολική οργάνωση των ΟΟΣ και περιείχαν όλες τις συναφείς συμβάσεις, ειδικότερα συμβάσεις ναυπήγησης, χρηματοδοτικής μίσθωσης, ναύλωσης κενού πλοίου, δικαιωμάτων, ανάληψης χρέους και διαγραφής χρέους. Οι αιτήσεις αυτές περιελάμβαναν επιπλέον, σε ορισμένες περιπτώσεις, παραρτήματα που δεν ήταν απαραίτητα, με σκοπό να αποδειχθεί η συμμόρφωση προς τους εφαρμοστέους όρους του TRLIS ή του RIS, ήτοι αναλυτικό υπολογισμό των συνολικών φορολογικών πλεονεκτημάτων και του τρόπου καταμερισμού τους μεταξύ της ναυτιλιακής εταιρίας, αφενός, και των ΟΟΣ ή των επενδυτών τους, αφετέρου, καθώς και δήλωση της ναυπηγικής εταιρίας με αναλυτική περιγραφή των οικονομικών και κοινωνικών οφελών που αναμένονταν από τη σύμβαση ναυπήγησης.
134
Ομοίως, η Επιτροπή διαπίστωσε, στην αιτιολογική σκέψη 168 της επίδικης απόφασης, ότι οι αιτήσεις που υποβάλλονταν στις φορολογικές αρχές περιείχαν συνήθως υπολογισμό του συνολικού φορολογικού πλεονεκτήματος που παραγόταν από το καθεστώς STL, καθώς και τον τρόπο καταμερισμού αυτού του φορολογικού πλεονεκτήματος μεταξύ της ναυτιλιακής εταιρίας και των επενδυτών του ΟΟΣ ή, εν πάση περιπτώσει, περιείχαν τα απαραίτητα στοιχεία για τη διενέργεια του εν λόγω υπολογισμού.
135
Στις αιτιολογικές σκέψεις 133 έως 139 και 156 της επίδικης απόφασης, η Επιτροπή ορθώς έκρινε ότι η φορολογική αρχή διέθετε διακριτική ευχέρεια προκειμένου να εγκρίνει την πρόωρη απόσβεση και ότι τούτο καθιστούσε το καθεστώς STL επιλεκτικό στο σύνολό του.
136
Τέλος, στην αιτιολογική σκέψη 169 της επίδικης απόφασης, η Επιτροπή έκρινε ότι, παρά ταύτα, όλες οι οικονομικές συνέπειες που απέρρεαν από τη χορήγηση φορολογικών πλεονεκτημάτων στους ΟΟΣ ήταν απόρροια ενός συνδυασμού νόμιμων συναλλαγών μεταξύ οντοτήτων ιδιωτικού δικαίου, ότι οι εφαρμοστέοι κανόνες δεν υποχρέωναν, στην πραγματικότητα, τους ΟΟΣ να μεταβιβάσουν μέρος του φορολογικού πλεονεκτήματος στις ναυτιλιακές εταιρίες και ότι το γεγονός ότι, κατά την άσκηση της ευρείας διακριτικής ευχέρειας τους, οι φορολογικές αρχές αξιολογούσαν τον οικονομικό αντίκτυπο της συναλλαγής συνολικά, δεν αρκούσε για να θεμελιωθεί ο ισχυρισμός ότι οι ισπανικές αρχές ήταν αυτές που αποφάσιζαν τη μεταβίβαση μέρους του πλεονεκτήματος στις ναυτιλιακές εταιρίες ή το ύψος της εν λόγω μεταβίβασης. Η Επιτροπή κατέληξε στο συμπέρασμα, στην αιτιολογική σκέψη 170 της απόφασης αυτής, ότι τα πλεονεκτήματα που αντλούσαν οι ναυτιλιακές εταιρίες δεν μπορούσαν να καταλογιστούν στο οικείο κράτος μέλος.
137
Παρά ταύτα, από τις διαπιστώσεις της Επιτροπής, που υπενθυμίζονται στις σκέψεις 131 έως 135 της παρούσας απόφασης, προκύπτει ότι το καθεστώς STL συνιστούσε, στο σύνολό του, καθεστώς ενισχύσεων το οποίο ήταν απόρροια της εφαρμογής της ισπανικής φορολογικής νομοθεσίας και των χορηγηθεισών από την ισπανική φορολογική αρχή εγκρίσεων και αποσκοπούσε, ανεξαρτήτως των νομικών μεθόδων που χρησιμοποιήθηκαν, στη δημιουργία πλεονεκτήματος όχι μόνον υπέρ των ΟΟΣ, αλλά και υπέρ των ναυτιλιακών εταιριών.
138
Εξάλλου, από τις διαπιστώσεις της Επιτροπής που υπενθυμίζονται στη σκέψη 133 της παρούσας απόφασης απορρέει ότι η κατανομή του φορολογικού πλεονεκτήματος που προέκυπτε από το καθεστώς STL μεταξύ της ναυτιλιακής εταιρίας και των επενδυτών των ΟΟΣ προβλεπόταν σε νομικώς δεσμευτικές συμβάσεις, οι οποίες υποβάλλονταν στη φορολογική διοίκηση και τις οποίες η αρχή αυτή λάμβανε υπόψη για να εγκρίνει, ασκώντας τη διακριτική ευχέρεια που διέθετε συναφώς, την πρόωρη απόσβεση. Επομένως, αντιθέτως προς ό,τι υποστήριξε, κατ’ ουσίαν, η Επιτροπή στην αιτιολογική σκέψη 169 της επίδικης απόφασης, οι ΟΟΣ ήταν υποχρεωμένοι, δυνάμει των κανόνων του δικαίου που ισχύει για τις συμβάσεις που συνάπτονται με τις ναυτιλιακές εταιρίες, να μεταβιβάσουν στις εταιρίες αυτές μέρος του αποκτηθέντος φορολογικού πλεονεκτήματος.
139
Επομένως, η Επιτροπή υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο όσον αφορά τον προσδιορισμό των δικαιούχων της επίμαχης ενίσχυσης και, κατά συνέπεια, όσον αφορά την ανάκτησή της καθόσον, αντιθέτως προς τη νομολογία που υπενθυμίζεται στη σκέψη 130 της παρούσας απόφασης, διέταξε το Βασίλειο της Ισπανίας να ανακτήσει το σύνολο του ποσού της ενίσχυσης αυτής μόνον από τους επενδυτές των ΟΟΣ.
140
Κατά συνέπεια, πρέπει να ακυρωθεί το άρθρο 1 της επίδικης απόφασης κατά το μέρος που ορίζει τους ΟΟΣ και τους επενδυτές τους ως τους μόνους δικαιούχους της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της απόφασης αυτής, καθώς και το άρθρο 4, παράγραφος 1, της απόφασης αυτής κατά το μέρος που υποχρεώνει το Βασίλειο της Ισπανίας να ανακτήσει το συνολικό ποσό της επίμαχης ενίσχυσης από τους επενδυτές των ΟΟΣ που επωφελήθηκαν από αυτήν.
Επί των δικαστικών εξόδων
141
Κατά το άρθρο 184, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, όταν η αίτηση αναιρέσεως απορρίπτεται ως αβάσιμη ή όταν γίνεται δεκτή και το Δικαστήριο κρίνει το ίδιο οριστικά τη διαφορά, αυτό αποφαίνεται επί των δικαστικών εξόδων.
142
Κατά το άρθρο 138, παράγραφος 3, πρώτη περίοδος, του Κανονισμού Διαδικασίας, το οποίο εφαρμόζεται στην αναιρετική δίκη δυνάμει του άρθρου 184, παράγραφος 1, του Κανονισμού Διαδικασίας, σε περίπτωση μερικής ήττας των διαδίκων κάθε διάδικος φέρει τα δικαστικά έξοδά του. Εντούτοις, αν τούτο δικαιολογείται από τις περιστάσεις της συγκεκριμένης υποθέσεως, το Δικαστήριο μπορεί να αποφασίσει ότι ένας διάδικος, πέραν των δικών του δικαστικών εξόδων του, φέρει και μέρος των δικαστικών εξόδων του αντιδίκου.
143
Λαμβανομένων υπόψη των περιστάσεων της υπό κρίση υποθέσεως, το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing, η PYMAR και οι Caixabank κ.λπ. πρέπει να φέρουν, πέραν του συνόλου των δικαστικών εξόδων τους, τα τρία τέταρτα των δικαστικών εξόδων στα οποία υποβλήθηκε η Επιτροπή τόσο πρωτοδίκως όσο και στο πλαίσιο των αιτήσεων αναιρέσεως που αποτέλεσαν αντικείμενο της υποθέσεως C‑128/16 P, καθώς και των συνεκδικασθεισών υποθέσεων C‑649/20 P, C‑658/20 P και C‑662/20 P. Το θεσμικό όργανο φέρει το ένα τέταρτο των δικαστικών εξόδων του.
144
Κατά το άρθρο 140, παράγραφος 3, του Κανονισμού Διαδικασίας, που εφαρμόζεται στην αναιρετική διαδικασία δυνάμει του άρθρου 184, παράγραφος 1, του ίδιου κανονισμού, η Decal España, η οποία παρενέβη στην αναιρετική δίκη, φέρει τα δικαστικά έξοδά της.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πέμπτο τμήμα) αποφασίζει:
1)
Αναιρεί την απόφαση του Γενικού Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης της 23ης Σεπτεμβρίου 2020, Ισπανία κ.λπ. κατά Επιτροπής (T‑515/13 RENV και T‑719/13 RENV, EU:T:2020:434), στον βαθμό που το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε, με την απόφαση αυτή, τις προσφυγές κατά το μέρος που αφορούσαν την ακύρωση, αφενός, του άρθρου 1 της απόφασης 2014/200/ΕΕ της Επιτροπής, της 17ης Ιουλίου 2013, σχετικά με το καθεστώς ενισχύσεων SA.21233 C/11 (πρώην NN/11, πρώην CP 137/06) που έθεσε σε εφαρμογή η Ισπανία – Φορολογικό καθεστώς που διέπει ορισμένες συμφωνίες χρηματοδοτικής μίσθωσης, γνωστό και ως «ισπανικό φορολογικό καθεστώς χρηματοδοτικής μίσθωσης», καθόσον ορίζει ότι οι όμιλοι οικονομικού σκοπού και οι επενδυτές τους είναι οι μόνοι δικαιούχοι της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της απόφασης αυτής, και, αφετέρου, του άρθρου 4, παράγραφος 1, της εν λόγω απόφασης καθόσον διατάσσει το Βασίλειο της Ισπανίας να ανακτήσει από τους επενδυτές των ομίλων οικονομικού σκοπού που έλαβαν την ενίσχυση αυτή το συνολικό ποσό της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της ίδιας απόφασης.
2)
Απορρίπτει τις αιτήσεις αναιρέσεως κατά τα λοιπά.
3)
Ακυρώνει το άρθρο 1 της απόφασης 2014/200 καθόσον ορίζει ότι οι όμιλοι οικονομικού σκοπού και οι επενδυτές τους είναι οι μόνοι δικαιούχοι της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της απόφασης.
4)
Ακυρώνει το άρθρο 4, παράγραφος 1, της απόφασης 2014/200 καθόσον υποχρεώνει το Βασίλειο της Ισπανίας να ανακτήσει από τους επενδυτές των ομίλων οικονομικού σκοπού που έλαβαν την ενίσχυση αυτή το συνολικό ποσό της ενίσχυσης που αποτελεί αντικείμενο της απόφασης.
5)
Το Βασίλειο της Ισπανίας, η Lico Leasing SA και η Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA καθώς και η Caixabank SA, η Asociación Española de Banca, η Unicaja Banco SA, η Liberbank SA, η Banco de Sabadell SA, η Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, η Banco Santander SA, η Santander Investment SA, η Naviera Séneca AIE, η Industria de Diseño Textil SA (Inditex), η Naviera Nebulosa de Omega AIE, η Abanca Corporación Bancaria SA, η Ibercaja Banco SA, η Naviera Bósforo AIE, η Joyería Tous SA, η Corporación Alimentaria Guissona SA, η Naviera Muriola AIE, η Poal Investments XXI SL, η Poal Investments XXII SL, η Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, η Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, η Caamaño Sistemas Metálicos SL, η Blumaq SA, η Grupo Ibérica de Congelados SA, η RNB SL, η Inversiones Antaviana SL, η Banco de Albacete SA, η Bodegas Muga SL και η Aluminios Cortizo SAU φέρουν, πέραν των δικών τους εξόδων, και τα τρία τέταρτα των εξόδων στα οποία υποβλήθηκε η Ευρωπαϊκή Επιτροπή τόσο πρωτοδίκως όσο και στο πλαίσιο των αιτήσεων αναιρέσεως που αποτέλεσαν αντικείμενο της υποθέσεως C‑128/16 P καθώς και των συνεκδικασθεισών υποθέσεων C‑649/20 P, C‑658/20 P και C‑662/20 P.
6)
Η Decal España SA φέρει τα δικαστικά της έξοδα.
7)
Η Ευρωπαϊκή Επιτροπή φέρει το ένα τέταρτο των δικαστικών εξόδων στα οποία υποβλήθηκε τόσο πρωτοδίκως όσο και στο πλαίσιο των αιτήσεων αναιρέσεως που αποτέλεσαν το αντικείμενο της υποθέσεως C‑128/16 P καθώς και των συνεκδικασθεισών υποθέσεων C‑649/20 P, C‑658/20 P και C‑662/20 P.
(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η ισπανική.