62022CJ0258
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (šestého senátu)
22. června 2023 (
*1
)
„Řízení o předběžné otázce – Volný pohyb kapitálu – Článek 63 SFEU – Živnostenská daň – Výpočet vyměřovacího základu této daně – Způsoby výpočtu – Dividendy pocházející z účastí nižších než 10 % na kapitálu kapitálových společností-rezidentů a kapitálových společností-nerezidentů – Zahrnutí do vyměřovacího základu živnostenské daně – Okamžik zahrnutí – Rozdílné zacházení – Omezení – Neexistence“
Ve věci C‑258/22,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná na základě článku 267 SFEU rozhodnutím Bundesfinanzhof (Spolkový finanční dvůr, Německo) ze dne 23. listopadu 2021, došlým Soudnímu dvoru dne 14. dubna 2022, v řízení
Finanzamt Hannover-Nord
proti
H Lebensversicherung,
SOUDNÍ DVŮR (šestý senát),
ve složení: P. G. Xuereb, předseda senátu, T. von Danwitz a I. Ziemele (zpravodajka), soudci,
generální advokát: G. Pitruzzella,
za soudní kancelář: A. Calot Escobar, vedoucí,
s přihlédnutím k písemné části řízení,
s ohledem na vyjádření, která předložili:
–
za H Lebensversicherung: J. Diedrich a J. Reineke, jako zmocněnci,
–
za německou vládu: J. Möller a R. Kanitz, jako zmocněnci,
–
za Evropskou komisi: R. Pethke, W. Roels a V. Uher, jako zmocněnci,
s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
vydává tento
Rozsudek
1
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 63 SFEU.
2
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi H Lebensversicherung a Finanzamt Hannover-Nord (finanční úřad Hannover-sever, Německo) (dále jen „finanční úřad“) ve věci výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně za rok 2001.
Německé právo
Zákon o dani z příjmů
3
Ustanovení § 20 odst. 1 bodu 1 Einkommensteuergesetz (zákon o dani z příjmů), ve znění Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (zákon o vývoji v oblasti zdanění podniků) ze dne 20. prosince 2001 (BGBl. 2001 I, s. 3858) stanoví:
„(1)   Mezi příjmy z kapitálového majetku patří
1.
podíly na zisku (dividendy), výnosy a jiné příjmy z akcií, požívacích práv, s nimiž je spojeno právo podílet se na zisku a na výnosu z likvidace kapitálové společnosti, z podílů na společnostech s ručením omezeným, na obchodních nebo hospodářských družstvech, jakož i z podílů na těžebních sdruženích, která požívají práv právnické osoby.“
Zákon o korporační dani
4
Ustanovení § 8b odst. 1 a 3 Körperschaftsteuergesetz (zákon o korporační dani), ve znění zákona o vývoji v oblasti zdanění podniků (dále jen „KStG“), stanoví:
„(1)   Příjmy ve smyslu § 20 odst. 1 bodů 1, 2, 9 a 10 písm. a) zákona o dani z příjmů se při stanovení příjmu nezohledňují. […]
[…]
(3)   Snížení zisku, k nimž došlo v souvislosti s podílem uvedeným v odstavci 2, se při stanovení zisku nezohledňují.“
5
Ustanovení § 34 odst. 4 bodu 1 KStG zní takto:
„(4)   Ustanovení § 8b se použije poprvé na
1. příjmy ve smyslu § 20 odst. 1 bodů 1 a 2 zákona o dani z příjmů, na které se u korporace, která je vyplácí, již nepoužije čtvrtá část zákona o korporační dani ve znění § 4 zákona ze dne 14. července 2000 (BGBl. 2000 I, s. 1034).“
6
Ustanovení § 34 odst. 7 KStG, ve znění Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz (zákon o provedení prohlášení spolkové vlády k doporučení vydanému ve smírčím řízení k zákonu o odbourávání daňových zvýhodnění) ze dne 22. prosince 2003 (BGBl. 2003 I, s. 2840) (dále jen „KStG v novém znění“), stanoví:
„(7)   Ustanovení § 8b se použije poprvé na
[…]
[osmá věta] Ustanovení § 8b odst. 8 a § 21 odst. 1 bodu 1 první věty se použijí:
[…]
2. na základě jednotné a neodvolatelné žádosti, která musí být podána do 30. června 2004, již pro zdaňovací období 2001 až 2003, v případě účetního období, kterým je jiné období než kalendářní rok, pro zdaňovací období 2002 až 2004 (období zpětné účinnosti). V této souvislosti je nutno použít § 8b odst. 8 v následujícím znění:
‚(8)   Odstavce 1 až 7 se použijí na podíly, které je nutno v případě životních a zdravotních pojišťoven považovat za kapitálové investice, přičemž se příjmy, zisky a snížení zisků při výpočtu příjmu zohlední ve výši 80 %. […]‘ “
Zákon o živnostenské dani
7
Gewerbesteuergesetz (zákon o živnostenské dani), ve znění zákona o vývoji v oblasti zdanění podniků (dále jen „zákon o živnostenské dani“), v § 6 stanoví, že základem živnostenské daně je provozní zisk pro účely živnostenské daně.
8
Ustanovení § 7 zákona o živnostenské dani stanoví, že provozní zisk pro účely živnostenské daně je zisk z průmyslové nebo obchodní činnosti stanovený v souladu s ustanoveními zákona o dani z příjmů nebo zákona o korporační dani, který musí být zohledněn při stanovení příjmu za zdaňovací období, které odpovídá zdaňovacímu období pro účely živnostenské daně, zvýšený a snížený o částky uvedené v § 8 a § 9 zákona o živnostenské dani.
9
Ustanovení § 8 zákona o živnostenské dani stanoví:
„Do zisku z průmyslové nebo obchodní činnosti (§ 7) se opětovně zahrnou následující částky, pokud byly při výpočtu zisku odečteny:
[…]
5.   podíly na zisku (dividendy), které nebyly zohledněny podle § 3 bodu 40 zákona o dani z příjmů nebo § 8b odst. 1 zákona o korporační dani, a obdobné příjmy a plnění pocházející z účastí na společnosti, sdružení osob nebo majetku ve smyslu zákona o korporační dani, pokud nesplňují podmínky § 9 bodu 2a nebo 7, po odečtení provozních výdajů, které mají ekonomickou souvislost s těmito příjmy, pokud tyto výdaje nebyly zohledněny podle § 3c zákona o dani z příjmů a § 8b odst. 5 zákona o korporační dani. […]“
10
Ustanovení § 9 zákona o živnostenské dani zní následovně:
„Součet zisku a opětovně zahrnutých částek se snižuje o
[…]
7.   zisky pocházející z podílů na kapitálové společnosti se sídlem a ústředním řídícím a kontrolním orgánem mimo území působnosti tohoto zákona, na jejímž základním kapitálu drží společnost od počátku zdaňovacího období nepřetržitě alespoň 10 % (dceřiná společnost) […]“
11
Ustanovení § 36 odst. 4 zákona o živnostenské dani stanoví:
„Ustanovení § 8 odst. 5 se použije poprvé pro zdaňovací období roku 2001.“
Zákon o investičních společnostech
12
Ustanovení § 40 odst. 2 Gesetz über Kapitalanlagegesellschaften (zákon o investičních společnostech), ve znění zákona o vývoji v oblasti zdanění podniků, stanoví:
„Na tuzemské a zahraniční příjmy fondu pro investování do cenných papírů, které byly vyplaceny, jakož i na ty, které nebyly vyplaceny či použity ke krytí nákladů, se použije ustanovení § 3 bodu 40 zákona o dani z příjmů, jakož i ustanovení § 8b odst. 1 a § 37 odst. 3 zákona o korporační dani.“
Spor v původním řízení a předběžná otázka
13
H Lebensversicherung je veřejnoprávní instituce podléhající korporační dani a živnostenské dani, která provozuje pojišťovnu nabízející životní pojištění. V průběhu zdaňovacího období roku 2001 tato instituce obdržela dividendy od několika kapitálových společností-nerezidentů, na kterých držela přímé podíly nižší než 10 % kapitálu, jakož i dividendy ze svých podílů v podílových fondech pro investování do cenných papírů. Prostředky vyplacené z těchto fondů pocházely z dividend vyplacených kapitálovými společnostmi-nerezidenty, na kterých tyto fondy držely podíly nižší než 10 % kapitálu.
14
Žádostí z dubna 2004 využila H Lebensversicherung práva volby, které mají životní a zdravotní pojišťovny podle § 34 odst. 7 osmé věty bodu 2 KStG v novém znění.
15
Finanční úřad v rámci výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně H Lebensversicherung podle § 7 první věty zákona o živnostenské dani určil, že provozním ziskem je zisk, který je nutno stanovit podle ustanovení zákona o korporační dani. Z důvodu uplatnění práva volby, které je stanoveno v § 34 odst. 7 osmé větě bodě 2 KStG v novém znění, již podle § 8b odst. 1 KStG nemělo být od zdaňovacího období 2001 při stanovení zisku H Lebensversicherung podléhajícímu zdanění korporační daní zohledněno 20 % dividend pocházejících z podílů nižších než 10 % na kapitálových společnostech-nerezidentech. Nicméně těchto 20 % dividend, které nebyly zohledněny při stanovení tohoto zdanitelného zisku, bylo finančním úřadem do tohoto zisku znovu zahrnuto podle § 8 bodu 5 první věty zákona o živnostenské dani. Na tomto základě tento finanční úřad samostatně určil ztrátu H Lebensversicherung k 31. prosinci 2001 převoditelnou do dalších let.
16
Žalobou podanou k Niedersächsisches Finanzgericht (finanční soud Spolkové země Dolní Sasko, Německo) zpochybnila H Lebensversicherung použití § 8 bodu 5 první věty zákona o živnostenské dani a opětovné zahrnutí 20 % dividend, které z toho vyplývá, přičemž se dovolávala rozdílného zacházení ve srovnání s dividendami pocházejícími od společností-rezidentů. Ustanovení § 8b odst. 1 KStG se v roce 2001 totiž ještě nevztahovalo na výplaty dividend prováděné kapitálovými společnostmi-rezidenty, což v případě posledně uvedených dividend takovéto opětovné zahrnutí na základě § 8 bodu 5 zákona o živnostenské dani vylučovalo. Rozdíl v časové použitelnosti tohoto ustanovení v závislosti na sídle společnosti vyplácející dividendy vedl podle H Lebensversicherung k diskriminaci v situacích s mezinárodním prvkem a představoval porušení volného pohybu kapitálu.
17
Vzhledem k tomu, že tento soud rozsudkem ze dne 25. ledna 2018 vyhověl žalobě společnosti H Lebensversicherung, podal finanční úřad opravný prostředek „Revision“ k Bundesfinanzhof (Spolkový finanční dvůr, Německo), který je předkládajícím soudem.
18
Bundesfinanzhof (Spolkový finanční dvůr) zaprvé uvádí, že opravnému prostředku „Revision“ by mělo být na základě vnitrostátního práva vyhověno a že dividendy obdržené H Lebensversicherung v průběhu zdaňovacího období 2001 z titulu podílů nižších než 10 % na kapitálu společností-nerezidentů musí v plném rozsahu podléhat živnostenské dani, stejně jako výplaty dividend z podílových fondů pro investování do cenných papírů, pokud samy pocházejí z dividend pocházejících z podílů nižších než 10 %.
19
Tento soud vysvětluje, že podle § 6 zákona o živnostenské dani je vyměřovacím základem živnostenské daně provozní zisk pro účely živnostenské daně a podle § 7 tohoto zákona se tento zisk stanoví na základě dvoufázového výpočtu.
20
V první fázi tohoto výpočtu se zisk z průmyslové nebo obchodní činnosti určí podle ustanovení zákona o dani z příjmů nebo zákona o korporační dani. Ve druhé fázi se provedou opětovná zahrnutí podle § 8 a snížení podle § 9 zákona o živnostenské dani.
21
Vzhledem k tomu, že H Lebensversicherung využila práva volby stanoveného v § 34 odst. 7 osmé větě bodě 2 KStG v novém znění, je třeba použít § 8b odst. 1 KStG na dividendy, které H Lebensversicherung obdržela v průběhu zdaňovacího období 2001 od kapitálových společností-nerezidentů přímo nebo nepřímo prostřednictvím podílů v investičních fondech, a to tak, že v první fázi výpočtu se při stanovení zisku z průmyslové nebo obchodní činnosti zohlední pouze 80 % těchto dividend.
22
Do druhé fáze výpočtu musí být znovu zahrnuto 20 % dividend od kapitálových společností-nerezidentů, které nebyly zohledněny v první fázi. Podle § 8 bodu 5 zákona o živnostenské dani, použitelného poprvé ve zdaňovacím období 2001, jsou totiž dividendy, které nebyly zohledněny podle § 8b odst. 1 KStG, opětovně zahrnuty do provozního zisku z obchodní nebo průmyslové činnosti, pokud byly při stanovení tohoto zisku odečteny. Takovéto opětovné zahrnutí má za následek, že všechny dividendy pocházející z podílů na těchto společnostech podléhají živnostenské dani.
23
Zadruhé předkládající soud upřesňuje, že v průběhu zdaňovacího období 2001 se ustanovení, podle kterých nebylo v první fázi výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně zohledněno 20 % dividend vyplacených H Lebensversicherung, vztahovala pouze na dividendy pocházející z podílů na společnostech-nerezidentech. Pokud jde o dividendy vyplácené kapitálovými společnostmi-rezidenty, byl § 8b odst. 1 KStG použitelný poprvé pro zdaňovací období 2002. Z toho důvodu musely být dividendy pocházející z podílů na společnostech-rezidentech vyplacené ve zdaňovacím období 2001 plně zohledněny v této první fázi. Proto nebylo ve druhé fázi tohoto výpočtu nutno provést opětovné zahrnutí podle § 8 bodu 5 zákona o živnostenské dani. Toto posledně uvedené ustanovení se totiž použilo pouze tehdy a v rozsahu, v němž dotčené dividendy nebyly zohledněny podle § 8b odst. 1 KStG. Dividendy pocházející z podílů na společnostech-rezidentech a vyplacené ve zdaňovacím období 2001 tedy v konečném důsledku podléhaly živnostenské dani v plném rozsahu.
24
Zatřetí Bundesfinanzhof (Spolkový finanční dvůr) uvádí, že v rozsudku ze dne 6. března 2013 ve srovnatelném případě rozhodl, že skutečnost, že na rozdíl od dividend pocházejících z podílů na společnostech-rezidentech se pravidlo opětovného zahrnutí stanovené v § 8 bodě 5 zákona o živnostenské dani použije, pokud jde o dividendy pocházející z podílů na společnostech-nerezidentech, poprvé pro zdaňovací období 2001, je v rozporu s volným pohybem kapitálu zaručeným unijním právem.
25
Tento soud má nicméně v rámci sporu v původním řízení pochybnosti o tom, zda opětovné zahrnutí dividend pocházejících z podílů na společnostech-nerezidentech, které pro zdaňovací období 2001 ukládá § 8 bod 5 zákona o živnostenské dani, představuje omezení volného pohybu kapitálu. Použití tohoto ustanovení na dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % na kapitálu společností-nerezidentů by totiž nevedlo k tomu, že by s těmito dividendami bylo daňově zacházeno méně příznivě než s dividendami pocházejícími ze srovnatelných podílů na společnostech-rezidentech. V obou případech by dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % byly plně zahrnuty do vyměřovacího základu živnostenské daně. Opětovné zahrnutí dividend pocházejících z podílů na společnostech-nerezidentech by vedlo pouze ke stejnému daňovému zacházení s tuzemskými a přeshraničními investicemi, neboť bez uvedeného opětovného zahrnutí by dividendy obdržené v průběhu zdaňovacího období 2001 z podílů nižších než 10 % na společnostech-nerezidentech byly předmětem příznivějšího zacházení, pokud jde o živnostenskou daň, než dividendy obdržené ze srovnatelných podílů na společnostech-rezidentech. Je proto nepravděpodobné, že by takovéto rozdíly v těchto dvou fázích výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně, které nemají vliv na výši daně, mohly investory podléhající této dani odradit od investování do společností-nerezidentů.
26
Kromě toho předkládající soud uvádí, že již nezastává stanovisko, které uvedl v rozsudku ze dne 6. března 2013 a jež je reprodukováno v bodě 24 tohoto rozsudku, podle něhož je taková skutková situace, jako je ta, o kterou se jedná ve věci v původním řízení, srovnatelná se skutkovou situací, o kterou se jednalo ve věci, v níž byl vydán rozsudek ze dne 22. ledna 2009, STEKO Industriemontage (C‑377/07, EU:C:2009:29). Je pravda, že posledně uvedená situace se rovněž týkala použití § 8b KStG na příjmy pocházející z podílů na kapitálových společnostech-nerezidentech ve zdaňovacím období 2001. Na rozdíl od situace, o kterou se jedná ve věci v původním řízení, však ve věci, v níž byl vydán posledně uvedený rozsudek, podléhaly podíly na společnostech-nerezidentech ve zdaňovacím období 2001 vyšší korporační dani než odpovídající podíly na společnostech-rezidentech. V projednávaném případě přitom opětovné zahrnutí podle § 8 bodu 5 zákona o živnostenské dani provedené za účelem výměru živnostenské daně v konečném důsledku nevede k méně příznivému daňovému zacházení se situacemi vykazujícími mezinárodní prvek.
27
Za těchto podmínek se Bundesfinanzhof (Spolkový finanční dvůr) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:
„Musí být čl. 56 odst. 1 [ES] (nyní čl. 63 odst. 1 [SFEU]) vykládán v tom smyslu, že brání ustanovení členského státu, podle něhož se při stanovení vyměřovacího základu živnostenské daně v případě společnosti do tohoto vyměřovacího základu opětovně zahrnou dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % na zahraničních kapitálových společnostech (tzv. drobná kapitálová účast), pokud a v rozsahu, v němž byly tyto dividendy od vyměřovacího základu v předchozí fázi jeho stanovení odečteny, zatímco u dividend, které pocházejí z drobné kapitálové účasti v kapitálových společnostech se sídlem v dotyčném členském státě, k žádnému odečtení, a tudíž ani k (opětovnému) zahrnutí dividend při stanovení vyměřovacího základu živnostenské daně nedochází?“
K předběžné otázce
28
Podstatou otázky předkládajícího soudu je, zda článek 63 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že brání právní úpravě členského státu, podle níž se při výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně společnosti do tohoto vyměřovacího základu opětovně zahrnou dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % na kapitálových společnostech-nerezidentech, pokud a v rozsahu, v němž tyto dividendy byly od tohoto vyměřovacího základu odečteny v předchozí fázi tohoto výpočtu, zatímco dividendy pocházející ze srovnatelných podílů na kapitálových společnostech-rezidentech jsou do uvedeného vyměřovacího základu od počátku zahrnuty, aniž by od tohoto základu byly odečteny, a proto aniž by do něj byly poté opět zahrnuty.
29
Článek 63 odst. 1 SFEU obecně zakazuje omezení pohybu kapitálu mezi členskými státy a mezi členskými státy a třetími státy.
30
Podle ustálené judikatury patří k omezením volného pohybu kapitálu mimo jiné taková opatření, která mohou odradit nerezidenty od investování v některém členském státě nebo odradit rezidenty určitého členského státu od investování v jiných státech (rozsudek ze dne 16. června 2022, ACC Silicones, C‑572/20, EU:C:2022:469, bod 31 a citovaná judikatura).
31
Vnitrostátní opatření, která lze kvalifikovat jako „omezení“ ve smyslu čl. 63 odst. 1 SFEU, zahrnují zejména opatření zavádějící rozdílné zacházení, které pokud vede k méně výhodnému zacházení s příjmy rezidenta jednoho členského státu pocházejícími z jiného členského státu ve srovnání se zacházením s příjmy pocházejícími z prvního členského státu, může takového rezidenta odradit od investování jeho kapitálu v jiném státě [v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 29. dubna 2021, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Příjmy vyplácené SKIPCP), C‑480/19, EU:C:2021:334, bod 27 a citovaná judikatura].
32
V projednávané věci z žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, že v průběhu zdaňovacího období 2001 platily při výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně pro dividendy obdržené od společností-rezidentů a pro dividendy obdržené od společností-nerezidentů různé způsoby zdanění.
33
Jak totiž uvádí předkládající soud, v průběhu zdaňovacího období 2001 se ustanovení, podle nichž nebylo v první fázi tohoto výpočtu 20 % obdržených dividend zahrnuto do tohoto vyměřovacího základu, vztahovala pouze na dividendy pocházející z podílů na společnostech-nerezidentech. Ve druhé fázi uvedeného výpočtu proto pouze tyto dividendy spadaly pod § 8 bod 5 zákona o živnostenské dani, podle něhož dividendy, které nebyly zohledněny podle § 8b odst. 1 KStG, byly opětovně zahrnuty do provozního zisku plynoucího z dotčené obchodní nebo průmyslové činnosti v rozsahu, v němž byly při stanovení tohoto zisku odečteny. Důsledkem toho bylo, že 20 % dividend, které byly předtím odečteny od uvedeného vyměřovacího základu, bylo do tohoto vyměřovacího základu znovu zahrnuto.
34
Pokud jde o dividendy vyplácené kapitálovými společnostmi-rezidenty, byl § 8b odst. 1 KStG poprvé použitelný ve zdaňovacím období 2002. To znamenalo, že při výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně společnosti musely být všechny tyto dividendy vyplacené ve zdaňovacím období 2001 zohledněny již v první fázi tohoto výpočtu. Vzhledem k tomu, že § 8b odst. 1 KStG nebyl použitelný, žádná část uvedených dividend nebyla vyloučena. V důsledku toho nebylo ani ve druhé fázi uvedeného výpočtu nutno provést opětovné zahrnutí podle § 8 bodu 5 zákona o živnostenské dani, protože toto ustanovení se použilo pouze tehdy a v rozsahu, v němž dividendy nebyly zohledněny podle § 8b odst. 1 KStG.
35
Jak vyplývá z vysvětlení poskytnutých předkládajícím soudem, takovéto rozdílné zacházení v rámci dvou fází výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně mělo za následek, že jak dividendy vyplácené společnostmi-rezidenty, tak dividendy vyplácené společnostmi-nerezidenty, byly v plném rozsahu zahrnuty do tohoto vyměřovacího základu a podléhaly stejnému daňovému zatížení. Zatímco dividendy vyplácené společnostmi-rezidenty byly do uvedeného vyměřovacího základu zahrnuty již od počátku, dividendy vyplácené společnostmi-nerezidenty byly do téhož vyměřovacího základu zahrnuty ve výši 80 % v první fázi tohoto výpočtu, přičemž zbývajících 20 % do něj bylo opětovně zahrnuto ve druhé fázi uvedeného výpočtu, takže ve zdaňovacím období 2001 podléhalo živnostenské dani 100 % těchto dividend.
36
Toto rozdílné zacházení v obou fázích výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně mezi dividendami vyplácenými společnostmi-rezidenty a dividendami vyplácenými společnostmi-nerezidenty tedy nevede k znevýhodnění druhého typu dividend před prvním, protože v obou případech jsou do tohoto vyměřovacího základu dividendy zahrnuty v plné výši.
37
Naopak uvedené rozdílné zacházení, a zejména opětovné zahrnutí 20 % dividend do vyměřovacího základu živnostenské daně, které H Lebensversicherung zpochybňuje, má zajistit, aby dividendy vyplácené společnostmi-nerezidenty podléhaly stejné daňové zátěži jako dividendy vyplácené společnostmi-rezidenty, tím, že je v plném rozsahu zahrnuje do tohoto vyměřovacího základu.
38
V tomto ohledu se situace, o kterou se jedná ve věci v původním řízení, liší od situace, které se týkal rozsudek ze dne 22. ledna 2009, STEKO Industriemontage (C‑377/07, EU:C:2009:29), v níž uplatnění dvou různých režimů zdanění korporační daní za zdaňovací období 2001 na dividendy vyplácené společnostmi-rezidenty a na dividendy vyplácené společnostmi-nerezidenty mělo za následek, že daňového zvýhodnění mohly využít pouze společnosti vlastnící podíly na společnostech-rezidentech.
39
V uvedeném rozsudku totiž Soudní dvůr rozhodl, že z důvodu uplatnění dvou různých režimů korporační daně na dividendy vyplácené společnostmi-rezidenty a společnostmi-nerezidenty za zdaňovací období roku 2001 se společnosti-rezidenti, jejichž podíly na společnostech-nerezidentech utrpěly pokles hodnoty, v tomto zdaňovacím období nacházely v méně výhodném postavení než společnosti, které držely takovéto podíly na společnostech-rezidentech, protože společnost-rezident mohla od svých zdanitelných příjmů odečíst snížení zisku v důsledku dílčího odpisu podílů na společnostech-rezidentech, ale nemohla od svých zdanitelných příjmů odečíst takováto snížení zisků, pokud se týkaly podílů na společnostech-nerezidentech (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 22. ledna 2009, STEKO Industriemontage, C‑377/07, EU:C:2009:29, body 25 a 26).
40
Naproti tomu v situaci, o kterou se jedná ve věci v původním řízení, jak bylo uvedeno v bodech 35 a 37 tohoto rozsudku, jsou jak dividendy obdržené od společností-rezidentů, tak dividendy obdržené od společností-nerezidentů, v plném rozsahu zahrnuty do vyměřovacího základu živnostenské daně a podléhají stejnému daňovému zatížení.
41
Argument H Lebensversicherung, že omezení volného pohybu kapitálu vyplývá ze složitosti vnitrostátní právní úpravy dotčené ve věci v původním řízení, jakož i z její nepředvídatelné povahy z důvodu reformy a z okolnosti, že nejistota ohledně výsledků investic existovala pouze, pokud jde o investice do společností-nerezidentů, nemůže být přijat. Z žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, jak bylo uvedeno v bodě 14 tohoto rozsudku, že použití této právní úpravy vyplývá ze skutečnosti, že H Lebensversicherung využila práva volby. Argumenty H Lebensversicherung týkající se složitosti uvedené právní úpravy dále nejsou způsobilé prokázat, že by v případě investování do společností-nerezidentů bylo nemožné nebo příliš obtížné dodržet pravidla, která jsou v této právní úpravě stanovena.
42
Konečně je zajisté pravda, že vnitrostátní opatření, která mohou být kvalifikována jako „omezení“ ve smyslu čl. 63 odst. 1 SFEU, zahrnují nejen opatření, která mohou zabránit nebo omezit nabytí akcií společností usazených v jiných státech, ale i opatření, která mohou odradit od ponechání si takových podílů na společnostech usazených v jiných státech (rozsudek ze dne 22. ledna 2009, STEKO Industriemontage, C‑377/07, EU:C:2009:29, bod 24 a citovaná judikatura).
43
V tomto ohledu je cílem argumentů H Lebensversicherung prokázat, že vnitrostátní právní úprava dotčená ve věci v původním řízení učinila výhodnějším podíly na společnosti-nerezidentovi odprodat, než si je ponechat, protože v případě odprodeje těchto podílů nepodléhaly z nich vyplývající kapitálové zisky zdanění živnostenskou daní. Takovéto argumenty však neumožňují prokázat, že by dividendy vyplácené společností-nerezidentem byly v porovnání s dividendami vyplácenými společností-rezidentem znevýhodněny proto, že tyto podíly byly ponechány.
44
Vzhledem k tomu, že rozdílné zacházení s dividendami vyplácenými společnostmi-rezidenty a s dividendami vyplácenými společnostmi-nerezidenty, které stanoví právní úprava členského státu v určitých fázích výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně, nevede k znevýhodnění dividend vyplácených společnostmi-nerezidenty v porovnání s dividendami vyplácenými společnostmi-rezidenty, protože v obou případech jsou veškeré dividendy zahrnuty do tohoto vyměřovacího základu a podléhají témuž daňovému zatížení, nemůže takovéto rozdílné zacházení odradit rezidenty tohoto členského státu od investování jejich kapitálu v jiném státě, a tudíž nepředstavuje omezení volného pohybu kapitálu.
45
Na předběžnou otázku je tedy třeba odpovědět, že článek 63 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že nebrání právní úpravě členského státu, podle níž se při výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně společnosti do tohoto vyměřovacího základu opětovně zahrnou dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % na kapitálových společnostech-nerezidentech, pokud a v rozsahu, v němž tyto dividendy byly od tohoto vyměřovacího základu odečteny v předchozí fázi tohoto výpočtu, zatímco dividendy pocházející ze srovnatelných podílů na kapitálových společnostech-rezidentech jsou do uvedeného vyměřovacího základu od počátku zahrnuty, aniž by od tohoto základu byly odečteny, a proto aniž by do něj byly poté opět zahrnuty.
K nákladům řízení
46
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (šestý senát) rozhodl takto:
Článek 63 SFEU musí být vykládán v tom smyslu, že nebrání právní úpravě členského státu, podle níž se při výpočtu vyměřovacího základu živnostenské daně společnosti do tohoto vyměřovacího základu opětovně zahrnou dividendy pocházející z podílů nižších než 10 % na kapitálových společnostech-nerezidentech, pokud a v rozsahu, v němž tyto dividendy byly od tohoto vyměřovacího základu odečteny v předchozí fázi tohoto výpočtu, zatímco dividendy pocházející ze srovnatelných podílů na kapitálových společnostech-rezidentech jsou do uvedeného vyměřovacího základu od počátku zahrnuty, aniž by od tohoto základu byly odečteny, a proto aniž by do něj byly poté opět zahrnuty.
Podpisy.
(
*1
) – Jednací jazyk: němčina.