62024TJ0689
TRIBUNALENS DOM (avdelningen för begäran om förhandsavgörande)
den 11 februari 2026 (
*1
)
”Begäran om förhandsavgörande – Beskattning – Gemensamt system för mervärdesskatt – Rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt – Artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i direktiv 2006/112/EG – Utfärdande av en faktura med uppgift om mervärdesskatt under den beskattningsperiod som följer på den period för vilken avdragsrätten utövas – Skatteneutralitet och proportionalitet”
I mål T‑689/24,
angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, från Naczelny Sąd Administracyjny (Högsta förvaltningsdomstolen, Polen) genom beslut av den 2 oktober 2024, som inkom till domstolen den 10 december 2024, i målet
I. SA.
mot
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
meddelar
TRIBUNALEN (avdelningen för förhandsavgöranden),
vid överläggningen sammansatt av ordföranden S. Papasavvas, samt domarna N. Półtorak, M. Sampol Pucurull, G. Steinfatt (referent) och D. Petrlík,
generaladvokat: J. Martín y Pérez de Nanclares,
justitiesekreterare: handläggaren M. Zwozdziak-Carbonne,
med beaktande av att domstolen översände begäran om förhandsavgörande till tribunalen den 8 januari 2025 i enlighet med artikel 50b tredje stycket i stadgan för Europeiska unionens domstol,
med beaktande av det sakområde som avses i artikel 50b första stycket b i stadgan för Europeiska unionens domstol och av att det inte föreligger någon självständig tolkningsfråga, i den mening som avses i artikel 50b andra stycket i stadgan,
efter den skriftliga delen av förfarandet,
och efter förhandlingen den 28 oktober 2025,
med beaktande av de yttranden som avgetts av:
–
I., genom T. Michalik och J. Warnieło, doradcy podatkowi,
–
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, genom M. Kowalewska och T. Tratkiewicz,
–
Polens regering, genom B. Majczyna, i egenskap av ombud,
–
Europeiska kommissionen, genom P. Carlin och M. Owsiany-Hornung, båda i egenskap av ombud,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,
följande
Dom
1
Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet) samt principerna om mervärdesskatteneutralitet, effektivitet och proportionalitet.
2
Begäran har framställts i ett mål mellan I.S.A. och Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (direktören för den nationella finansinspektionen, Polen) (nedan kallad skattemyndigheten). Målet rör ett förhandsbesked avseende avdrag för mervärdesskatt på leveranser av gas och elektricitet till I., som angavs på fakturor som mottagits av I. under den beskattningsperiod som följde på den period då köpet gjordes.
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
3
Artikel 63 i mervärdesskattedirektivet har följande lydelse:
”Den beskattningsgrundande händelsen inträffar och mervärdesskatt blir utkrävbar vid den tidpunkt då leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna äger rum.”
4
Avdelning X i mervärdesskattedirektivet rör avdrag. Det innehåller ett kapitel 1, med rubriken ”Avdragsrättens inträde och räckvidd”, som består av artiklarna 167–172. I artikel 167 i nämnda direktiv föreskrivs följande:
”Avdragsrätten skall inträda vid den tidpunkt då den avdragsgilla skatten blir utkrävbar.”
5
I artikel 168 i mervärdesskattedirektivet föreskrivs följande:
”I den mån varorna och tjänsterna används för den beskattningsbara personens beskattade transaktioner skall han ha rätt att, i den medlemsstat där han utför dessa transaktioner, från den mervärdesskatt som han är skyldig att betala dra av följande belopp:
a)
Mervärdesskatt som skall betalas eller har betalats i medlemsstaten för varor som har levererats, eller kommer att levereras, till honom eller för tjänster som har tillhandahållits, eller kommer att tillhandahållas till honom av en annan beskattningsbar person.
…”
6
Kapitel 4 i avdelning X i mervärdesskattedirektivet, med rubriken ”Regler om utövande av avdragsrätten”, innehåller artiklarna 178–183. Artikel 178 i direktivet har följande lydelse:
”För att få utöva sin rätt till avdrag skall en beskattningsbar person uppfylla följande villkor:
a)
För avdrag enligt artikel 168 a, avseende leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster, ska denne inneha en faktura som utfärdats i enlighet med avdelning XI kapitel 3 avsnitten 3–6.
…”
7
Artikel 179 första stycket i mervärdesskattedirektivet har följande lydelse:
”Den beskattningsbara personen skall göra avdraget genom att från det totala mervärdesskattebelopp som skall betalas för en given beskattningsperiod subtrahera det totala skattebelopp för vilket avdragsrätt har inträtt under samma period och utövas i enlighet med bestämmelserna i artikel 178.”
8
Avdelning XI i mervärdesskattedirektivet, som rör beskattningsbara personers och vissa icke beskattningsbara personers skyldigheter, innehåller ett kapitel 5, med rubriken ”Deklarationer”, som består av artiklarna 250–261. I artikel 250.1 i nämnda direktiv föreskrivs följande:
”Varje beskattningsbar person skall inge en mervärdesskattedeklaration som innehåller alla uppgifter som behövs för att beräkna den skatt som är utkrävbar och de avdrag som skall göras, däribland och i den mån det är nödvändigt för att fastställa beräkningsgrunden, det sammanlagda beloppet för de transaktioner som hänför sig till skatten och avdragen i fråga samt beloppet för de transaktioner som är undantagna från skatteplikt.”
9
Artikel 273 första stycket i mervärdesskattedirektivet har följande lydelse:
”Medlemsstaterna får införa andra skyldigheter som de finner nödvändiga för en riktig uppbörd av mervärdesskatten och för förebyggande av bedrägeri med förbehåll för kravet på likabehandling av inhemska transaktioner och transaktioner som utförs mellan medlemsstater av beskattningsbara personer och på villkor att dessa skyldigheter inte i handeln mellan medlemsstaterna leder till formaliteter i samband med en gränspassage.”
Polsk rätt
10
Artikel 86.1 i ustawa o podatku od towarów i usług (lagen om skatt på varor och tjänster) av den 11 mars 2004 (Dz. U. 2018, position 2174), i dess ändrade lydelse (nedan kallad mervärdesskattelagen), har följande lydelse:
”I den mån varorna och tjänsterna används i samband med skattepliktiga transaktioner, har den beskattningsbara person som avses i artikel 15 rätt att från den skatt som ska betalas göra avdrag för den ingående skatten, med förbehåll för vad som föreskrivs i artikel 114, artikel 119.4, artikel 120.17, artikel 120.19 och artikel 124.”
11
I artikel 86.10 i mervärdesskattelagen föreskrivs följande:
”Rätten att dra av ingående skatt från den skatt som ska betalas uppkommer när en redovisning görs för den period under vilken skattskyldigheten uppstod i förhållande till de varor och tjänster som den beskattningsbara personen har förvärvat eller importerat.”
12
I artikel 86.10b i mervärdesskattelagen föreskrivs följande:
”Avdragsrätt för ingående mervärdesskatt från det skattebelopp som ska betalas föreligger i de fall som avses i
1)
punkt 2 leden 1 och 2 a inträder tidigast när en redovisning görs för den period under vilken den beskattningsbara personen mottog fakturan eller tullhandlingen …”
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
13
I., som är ett bolag som är skattskyldigt för mervärdesskatt i Polen, driver ett clearing- och avvecklingskontor för transaktioner som utförs av dess medlemmar, bland annat med avseende på gas och elektricitet. Bolaget betraktas inom ramen för sin verksamhet som köpare och återförsäljare av varor som är föremål för börstransaktioner och anges som sådant på fakturorna. Bolaget är således skyldigt att betala ingående och utgående mervärdesskatt.
14
I. ansökte hos skattemyndigheten om ett förhandsbesked avseende mervärdesskatt för att få klarhet i huruvida bolaget hade rätt att dra av den ingående mervärdesskatt som angavs på de fakturor som i vederbörlig ordning hade utfärdats för inköp av gas och elektricitet, i enlighet med artikel 86.1 och 86.10 i mervärdesskattelagen, trots att bolaget hade erhållit de fakturor som styrkte köpet under den relevanta beskattningsperioden under nästa beskattningsperiod, men som senast den dag då bolaget lämnade in sin skattedeklaration.
15
I ett förhandsbesked av den 12 november 2019 fann skattemyndigheten att utövandet av avdragsrätten enligt såväl polsk rätt som unionsrätten var beroende av att samtliga formella villkor, däribland mottagande av en faktura, var uppfyllda. Enligt skattemyndigheten innebar dessa villkor dock inte att den beskattningsbara personen berövades rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt och därmed inte heller att principen om mervärdesskattens neutralitet åsidosattes.
16
Förhandsbeskedet överklagades till Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Förvaltningsdomstolen i vojvodskapet Warszawa, Polen), som ogillade överklagandet genom dom av den 9 oktober 2020. I domen betonades särskilt att rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt i allmänhet är kopplad till den tidpunkt då mervärdesskatten förfaller till betalning, det vill säga den tidpunkt då skattskyldigheten har uppkommit. Enligt domen måste emellertid två villkor vara uppfyllda för att den beskattningsbara personen ska kunna utöva sin avdragsrätt, nämligen att transaktionen måste ha genomförts och att den beskattningsbara personen måste inneha en faktura som styrker denna transaktion. Enligt Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Förvaltningsdomstolen i vojvodskapet Warszawa) ändras den tidpunkt då rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt inträder, vilken föreskrivs i artikel 167 i mervärdesskattedirektivet, således i praktiken av det formella kravet i artikel 178 a i direktivet på att inneha motsvarande faktura. Enligt nämnda domstol följer härav att avdragsrätten för ingående mervärdesskatt inträder vid tidpunkten för mottagandet av fakturan, under förutsättning att övriga villkor är uppfyllda.
17
I. överklagade domen av den 9 oktober 2020 till Naczelny Sąd Administracyjny (Högsta förvaltningsdomstolen, Polen), som är den hänskjutande domstolen, och gjorde särskilt gällande att artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet hade tolkats felaktigt.
18
Den hänskjutande domstolen hyser tvivel om huruvida artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet har införlivats på ett korrekt sätt i den nationella rättsordningen. Enligt den hänskjutande domstolen föreskrivs nämligen i artikel 86.10b led 1 i mervärdesskattelagen ett ytterligare villkor för avdragsrättens inträde i förhållande till mervärdesskattedirektivet, nämligen innehav av en faktura eller en tullhandling vid tidpunkten för redovisning.
19
Tillämpningen av artikel 86.10b led 1 i mervärdesskattelagen får enligt den hänskjutande domstolen till följd att avdragsrättens inträde skjuts fram i förevarande fall. Enligt den hänskjutande domstolen är köparen nämligen skyldig att invänta mottagandet av motsvarande faktura för att avdragsrätten ska uppkomma, när säljaren redan har betalat den skatt som ska erläggas till statskassan för en transaktion som denne har genomfört.
20
Den hänskjutande domstolen anser att det enligt unionsrätten ska vara möjligt att göra avdrag för ingående mervärdesskatt för en viss beskattningsperiod när avdragsrätten har inträtt under denna period och den beskattningsbara personen dessutom förfogar över en faktura eller en tullhandling vid den tidpunkt då denna rätt görs gällande. Den hänskjutande domstolen anser att en sådan tolkning gör det möjligt för den berörda beskattningsbara personen att utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt utan onödigt dröjsmål och utan att det för den skull uppstår någon risk för missbruk. Den hänskjutande domstolen har preciserat att en senareläggning av tidpunkten för avdrag av mervärdesskatt direkt kan leda till ett åsidosättande av neutralitetsprincipen och inte har något direkt stöd i mervärdesskattedirektivet.
21
Det är mot denna bakgrund som Naczelny Sąd Administracyjny (Högsta förvaltningsdomstolen) beslutade att vilandeförklara målen och att ställa följande tolkningsfrågor till EU-domstolen:
”Ska artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i [mervärdesskattedirektivet] samt principerna om skatteneutralitet, effektivitet och proportionalitet tolkas så, att de utgör hinder för en sådan nationell bestämmelse som artikel 86.10b led 1 i [mervärdesskattelagen], av vilken det framgår att en beskattningsbar person inte får utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnas in för en period under vilken den beskattningsbara personen uppfyllde de materiella villkoren för utövande av denna rätt, om vederbörande under denna period ännu inte hade erhållit någon faktura, trots att personen hade mottagit fakturan innan deklarationen ingavs?”
Prövning av tolkningsfrågan
22
Den hänskjutande domstolen har ställt sin tolkningsfråga för att få klarhet i huruvida artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet samt principerna om mervärdesskatteneutralitet, effektivitet och proportionalitet ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken en beskattningsbar person inte får utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnas in för en period under vilken den beskattningsbara personen uppfyllde de materiella villkoren för utövande av denna rätt, om vederbörande under denna period ännu inte hade erhållit någon faktura, trots att personen hade mottagit fakturan innan deklarationen ingavs.
23
Det följer av fast rättspraxis att beskattningsbara personers rätt att, från den mervärdesskatt som de är skyldiga att betala in, dra av den ingående mervärdesskatt som de ska betala eller har betalat vid förvärv av varor och tjänster, utgör en grundläggande princip i det gemensamma system för mervärdesskatt som har inrättats genom unionslagstiftningen (se dom av den 12 september 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, punkt 45 och där angiven rättspraxis).
24
Syftet med avdragssystemet är nämligen att den mervärdesskatt som näringsidkaren ska betala eller har betalat inom ramen för sin ekonomiska verksamhet inte till någon del ska belasta näringsidkaren själv. Det gemensamma systemet för mervärdesskatt garanterar följaktligen neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet, oberoende dess syfte eller resultat, under förutsättning att verksamheten, i princip, är mervärdesskattepliktig i sig (se dom av den 15 september 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punkt 27 och där angiven rättspraxis, och dom av den 12 september 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, punkt 46 och där angiven rättspraxis). Den grundläggande principen för systemet med mervärdesskatt är att mervärdesskatten enbart är avsedd att belasta slutkonsumenten. Den ska vara fullständigt neutral i förhållande till de beskattningsbara personer som befinner sig i den produktions- och distributionsprocess som föregår det slutliga beskattningsskedet, oavsett hur många transaktioner som skett (se dom av den 12 september 2024, Novo Nordisk (Mervärdesskatt – Avgifter som betalas på grund av en lagstadgad skyldighet), C‑248/23, EU:C:2024:735, punkt 32 och där angiven rättspraxis).
25
Avdragsrätten enligt artikel 167 och följande artiklar i direktiv 2006/112 utgör en oskiljaktig del av mervärdesskattesystemet som i princip inte får inskränkas när de beskattningsbara personer som önskar utöva avdragsrätten uppfyller såväl de materiella som formella kraven och villkoren för avdragsrätt. Det ska särskilt påpekas att denna rätt inträder omedelbart för hela den ingående skatten (se dom av den 25 maj 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Mervärdesskatt – Fiktivt förvärv), C‑114/22, EU:C:2023:430, punkt 27 och där angiven rättspraxis, och dom av den 12 september 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, punkt 47 och där angiven rättspraxis).
26
Enligt artikel 167 i mervärdesskattedirektivet ska avdragsrätten inträda vid den tidpunkt då den avdragsgilla skatten blir utkrävbar, varvid mervärdesskatten enligt artikel 63 i direktivet blir utkrävbar vid den tidpunkt då leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna äger rum (se dom av den 25 maj 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Mervärdesskatt – Fiktivt förvärv), C‑114/22, EU:C:2023:430, punkt 31).
27
Såsom anges i punkt 25 ovan är avdragsrätten beroende av att såväl de materiella som de formella krav eller villkor som föreskrivs i mervärdesskattedirektivet är uppfyllda.
28
De materiella villkoren för avdragsrätt är de som reglerar själva grunden för och räckvidden av denna rätt, såsom de som föreskrivs i kapitel 1 i avdelning X i mervärdesskattedirektivet, som har rubriken ”Avdragsrättens inträde och räckvidd”. Enligt artikel 168a i mervärdesskattedirektivet ska således de varor för vilka den beskattningsbara personen avser att göra gällande avdragsrätt ha förvärvats av personen i denna egenskap vid tidpunkten för förvärvet. Dessa varor ska dessutom användas av den beskattningsbara personen i ett senare led i samband med vederbörandes skattepliktiga transaktioner och de ska ha levererats i ett tidigare led av en annan beskattningsbar person (dom av den 15 september 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punkt 28, se även dom av den 14 oktober 2021, Finanzamt N och Finanzamt G (Underrättelse om användning), C‑45/20 och C‑46/20, EU:C:2021:852, punkt 34 och där angiven rättspraxis).
29
Genom de formella villkoren för avdragsrätt för mervärdesskatt fastställs reglerna för och kontrollen av utövandet av denna rätt samt säkerställs att mervärdesskattesystemet fungerar väl, såsom skyldigheterna rörande bokföring, fakturering och deklaration (se dom av den 14 oktober 2021, Finanzamt N och Finanzamt G (Underrättelse om användning), C‑45/20 och C‑46/20, EU:C:2021:852, punkt 35 och där angiven rättspraxis). Det framgår särskilt av artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet att utövandet av avdragsrätten förutsätter innehav av en faktura som utfärdats i enlighet med bestämmelserna i avdelning XI kapitel 3 avsnitten 3–6 i detta direktiv (se, för ett liknande resonemang, dom av den 15 september 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punkt 29 och där angiven rättspraxis).
30
Denna åtskillnad mellan de materiella och de formella villkoren för avdragsrätt är viktig, eftersom de grundläggande principerna om mervärdesskattens neutralitet och proportionalitet enligt fast rättspraxis kräver att avdrag för ingående mervärdesskatt medges om de materiella kraven är uppfyllda, även om de beskattningsbara personerna har underlåtit att uppfylla vissa formella krav (se, för ett liknande resonemang, dom av den 14 oktober 2021, Finanzamt N och Finanzamt G (Underrättelse om användning), C‑45/20 och C‑46/20, EU:C:2021:852, punkt 36 och där angiven rättspraxis, och dom av den 16 februari 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punkt 98 och där angiven rättspraxis). Domstolen har även preciserat att bristande uppfyllelse av formella krav som kan rättas inte kan tillåtas påverka ett korrekt fungerande system för mervärdesskatt (dom av den 26 april 2018, Zabrus Siret, C‑81/17, EU:C:2018:283, punkt 46).
31
Det följer av den rättspraxis som det erinrats om i punkterna 28–30 ovan att avdragsrätten endast kan villkoras av de materiella villkor som föreskrivs i mervärdesskattedirektivet (dom av den 18 mars 2021, A. (Regler om utövande av avdragsrätten), C‑895/19, EU:C:2021:216, punkt 45).
32
Denna avdragsrätt uppkommer således oberoende av innehavet av en faktura, som endast utgör ett formellt krav avseende dess utövande (se punkterna 28–31 ovan). Enligt artikel 178 i mervärdesskattedirektivet är det däremot i princip endast möjligt att utöva denna rätt från och med den tidpunkt då den beskattningsbara personen innehar en faktura (dom av den 21 mars 2018, Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, punkt 43).
33
Enligt den nationella lagstiftning som är aktuell i det nationella målet inträder rätten att dra av den ingående mervärdesskatten från den mervärdesskatt som ska betalas tidigast när en redovisning görs för den period under vilken den beskattningsbara personen mottog motsvarande faktura. Om fakturan har mottagits under den beskattningsperiod som följer på den period under vilken den beskattningsbara transaktionen ägde rum, så inträder avdragsrätten enligt denna lagstiftning under denna senare period. Såsom den hänskjutande domstolen även har konstaterat införs genom denna lagstiftning således ett ytterligare villkor för avdragsrättens inträde, nämligen innehav av en faktura eller en tullhandling vid tidpunkten för avräkningen för den period för vilken avdragsrätten utövas, även om de materiella villkoren, däribland genomförandet av den skattepliktiga transaktionen, var uppfyllda vid denna tidpunkt.
34
Det framgår av rättspraxis att avdragsrätten i princip utövas under samma period som den har inträtt, det vill säga, enligt artikel 167 i mervärdesskattedirektivet, vid den tidpunkt skatten blir utkrävbar (dom av den 21 mars 2018, Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, punkt 44, dom av den 26 april 2018, C‑81/17, EU:C:2018:283, punkt 36, och dom av den 21 oktober 2021, Wilo Samson France, C‑80/20, EU:C:2021:870, punkt 84).
35
I motsats till vad den polska regeringen har hävdat kan en motsatt slutsats till den som nämns i punkt 34 ovan inte dras av domen av den 29 april 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268). Den omständigheten att domstolen, i punkterna 34 och 38 i den domen, slog fast att avdragsrätten i princip ska utövas under den period under vilken denna rätt inträtt och under vilken den beskattningsbara personen innehar en faktura eller jämförlig handling förklaras av att sökanden i det nationella målet, i det mål som gav upphov till nämnda dom, inte förfogade över en faktura eller en sådan handling vid den tidpunkt då denne utövade sin rätt till avdrag för mervärdesskatt (dom av den 15 september 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punkt 39).
36
I motsats till klaganden i det nationella mål som avgjordes genom domen av den 29 april 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268), och i likhet med sökanden i det mål som avgjordes genom domen av den 15 september 2016, Senatex (C‑518/14, EU:C:2016:691), förfogade den berörda beskattningsbara personen över fakturorna vid den tidpunkt då vederbörande utövade sin rätt till avdrag för mervärdesskatt.
37
Avdragets omedelbara karaktär, som det erinras om i punkt 35 i domen av den 29 april 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268), syftar dessutom bland annat till att säkerställa neutraliteten i det gemensamma systemet för mervärdesskatt och att inte utsätta den beskattningsbara personen för en ekonomisk risk genom att helt eller delvis belasta den beskattningsbara personen med denna skatt. Av det skälet ska den period under vilken mervärdesskatt belastat den förvärvade varan eller den tjänst som tillhandahålls och under vilken rätten till avdrag inträder i enlighet med artikel 179 i mervärdesskattedirektivet sammanfalla med den period under vilken avdragsrätten utövas.
38
För det fall en beskattningsbar person inte kan dra av den ingående mervärdesskatt som hänför sig till de transaktioner som utförts under den period då avdragsrätten uppkom, trots att motsvarande fakturor fanns tillgängliga när mervärdesskattedeklarationen för nämnda period lämnades in, bär vederbörande således tillfälligt mervärdesskattebördan, vilket innebär att den beskattningsbara personen inte helt befrias från mervärdesskattebördan, i strid med principen om mervärdesskattens neutralitet och proportionalitetsprincipen samt principen om att avdraget för ingående mervärdesskatt ska vara omedelbart (se, analogt, dom av den 18 mars 2021, A. (Regler om utövande av avdragsrätten), C‑895/19, EU:C:2021:216, punkterna 46–49).
39
Denna slutsats bekräftas av rättspraxis avseende rättsverkningarna i tiden av en rättelse av en faktura.
40
Det framgår nämligen av rättspraxis att bestämmelserna i mervärdesskattedirektivet utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken rättelsen av en faktura inte ska ges retroaktiv verkan, vilket innebär att avdragsrätten för mervärdesskatt för den rättade fakturan inte får göras gällande för det år då den ursprungliga fakturan upprättades utan för det år då fakturan rättades (dom av den 15 september 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, punkt 43).
41
Även om en beskattningsbar person, till följd av en rättelse av den motsvarande fakturan, kan utöva sin avdragsrätt för den beskattningsperiod under vilken nämnda faktura ursprungligen upprättades, trots att det vid tidpunkten för den ursprungliga skattedeklarationen inte fanns någon giltig faktura, gäller dessa överväganden följaktligen i än högre grad för en beskattningsbar person som uppvisar en giltig faktura i samband med ingivandet av denna deklaration.
42
Av detta följer att artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet samt principerna om mervärdesskatteskatteneutralitet, och proportionalitet ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell bestämmelse av det slag som är aktuell i det nationella målet, av vilken det framgår att en beskattningsbar person inte får utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnas in för en period under vilken den beskattningsbara personen uppfyllde de materiella villkoren för utövande av denna rätt, om vederbörande under denna period ännu inte hade erhållit någon faktura, trots att personen hade mottagit fakturan innan deklarationen ingavs.
43
Denna slutsats påverkas inte av den polska regeringens och skattemyndighetens argument avseende artikel 273 i mervärdesskattedirektivet.
44
Enligt artikel 273 i mervärdesskattedirektivet får medlemsstaterna införa andra skyldigheter som de finner nödvändiga för en riktig uppbörd av skatten och för förebyggande av undandragande av mervärdesskatt. Bekämpandet av skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk är nämligen ett mål som erkänns och främjas i direktivet. Enligt proportionalitetsprincipen får de åtgärder som medlemsstaterna har möjlighet att vidta enligt artikel 273 i mervärdesskattedirektivet emellertid inte gå utöver vad som är nödvändigt för att uppnå sådana syften (dom av den 12 juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C‑284/11, EU:C:2012:458, punkt 47, och dom av den 12 april 2018, Biosafe – Indústria de Reciclagens, C‑8/17, EU:C:2018:249, punkt 38).
45
Skattemyndigheten har vid förhandlingen bland annat gjort gällande att den nationella bestämmelsen i fråga i enskilda fall kan förhindra att mervärdesskatten dras av i ett senare led innan den har deklarerats i ett tidigare led för att undvika problem med att kontrollera betalningen av fakturorna. Denna risk föreligger dock inte i en situation som den som ligger till grund för tvisten i målet vid den nationella domstolen, där den beskattningsbara personen hade en korrekt faktura när denne lämnade in sin deklaration, vilket gjorde det möjligt för skattemyndigheten att göra de nödvändiga kontrollerna. En medlemsstat kan emellertid inte eftersträva målet att säkerställa en riktig uppbörd av mervärdesskatten och förebygga skatteundandragande genom en allmän bestämmelse som inte föreskriver att samtliga relevanta omständigheter ska beaktas och som bland annat systematiskt kan hindra avdragsrätten för samtliga beskattningsbara personer (se, för ett liknande resonemang, dom av den 18 mars 2021, A. (Regler om utövande av avdragsrätten), C‑895/19, EU:C:2021:216, punkt 54).
46
Mot bakgrund av det ovan anförda är det inte nödvändigt att pröva huruvida effektivitetsprincipen ska tolkas så, att den även utgör hinder för en sådan nationell bestämmelse som den som är aktuell i det nationella målet.
47
Följaktligen ska frågan som förelagts för förhandsavgörande besvaras enligt följande. Artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i mervärdesskattedirektivet samt principerna om mervärdesskatteskatteneutralitet, och proportionalitet ska tolkas så, att de utgör hinder för en nationell bestämmelse, av vilken det framgår att en beskattningsbar person inte får utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnas in för en period under vilken den beskattningsbara personen uppfyllde de materiella villkoren för utövande av denna rätt, om vederbörande under denna period ännu inte hade erhållit någon faktura, trots att personen hade mottagit fakturan innan deklarationen ingavs.
Rättegångskostnader
48
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar
TRIBUNALEN (avdelningen för förhandsavgöranden)
följande:
Artikel 167, artikel 168 a och artikel 178 a i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt, samt principerna om mervärdesskatteneutralitet och proportionalitet,
ska tolkas så
att de utgör hinder för en nationell bestämmelse, av vilken det framgår att en beskattningsbar person inte får utöva sin rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt i en deklaration som lämnas in för en period under vilken den beskattningsbara personen uppfyllde de materiella villkoren för utövande av denna rätt, om vederbörande under denna period ännu inte hade erhållit någon faktura, trots att personen hade mottagit fakturan innan deklarationen ingavs.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Steinfatt
Petrlík
Meddelad vid offentligt sammanträde i Luxemburg den 11 februari 2026.
Underskrifter
(
*1
)	Rättegångsspråk: polska.