Predbežné znenie
NÁVRHY
GENERÁLNEHO
ADVOKÁTA
NICOLAS
EMILIOU
prednesené
23. apríla
2026(1)
Vec C‑275/25 [Kolwager](i)
Finanzamt B
proti
A
[návrh
na
začatie
prejudiciálneho
konania,
ktorý
podal
Bundesfinanzhof (Spolkový
finančný
súd,
Nemecko)]
„ Návrh
na
začatie
prejudiciálneho
konania – Protokol o výsadách a imunitách
Európskej
únie – Článok 13 – Daň z darovania – Daňový
domicil
úradníkov a iných
pracovníkov
Únie – Ďalšie
bydlisko – Článok 21 – Zamestnanci
Európskej
investičnej
banky “
I.      Úvod
1.        Tento
návrh
na
začatie
prejudiciálneho
konania,
ktorý
podal
Bundesfinanzhof (Spolkový
finančný
súd,
Nemecko),
sa
týka
výkladu článku 13
Protokolu
(č. 7) o výsadách a imunitách
Európskej
únie
(ďalej
len
„PVI“)(2).
2.        Toto
ustanovenie
má v rámci
PVI
osobitné
postavenie,
keďže
samo osebe nepriznáva
ani
výsadu,
ani
imunitu;(3) skôr
stanovuje
pravidlo
týkajúce
sa
určovania
daňového
domicilu
úradníkov
Únie.(4) Konkrétnejšie
povedané, článok 13
PVI
vytvára
právnu
fikciu,
podľa
ktorej
sa
úradník
Únie,
ktorý
si
výlučne z dôvodu
výkonu
pracovných
povinností
zriadi
bydlisko v inom
členskom
štáte,
než
kde
má
svoj
daňový
domicil,
považuje v oboch
členských
štátoch
za
osobu,
ktorá
si
zachovala
tento
pôvodný
daňový
domicil, a to
na
účely
dane z príjmu,
dane z majetku a dane z dedičstva.
3.        Návrh
predkladajúceho
vnútroštátneho
súdu
vznikol v kontexte
sporu
medzi
nemeckými
daňovými
orgánmi a A.,
pracovníkom
Európskej
investičnej
banky
(EIB),
ktorý
pracoval a býval v Luxembursku a zachoval
si
pôvodný
daňový
domicil v Rakúsku
na
základe článku 13
PVI,
pričom
si
súčasne
zriadil
ďalšie
bydlisko v Nemecku.
Po
prijatí
značného
peňažného
daru
od
príbuzného s bydliskom v Rakúsku
uložil
nemecký
daňový
úrad A. daň z darovania z dôvodu,
že v rozhodnom
čase
bol
daňovým
rezidentom(5) v Nemecku. A. úspešne
napadol
toto
posúdenie
na
prvom
stupni,
pričom s odkazom
na článok 13
PVI
(ktorý
sa
na
zamestnancov
EIB
uplatňuje
na
základe článku 21
PVI)(6) tvrdil,
že
na
daňové
účely
musí
byť
považovaný
za
osobu s bydliskom
výlučne v Rakúsku,
kde
mal
pobyt
pred
nástupom
do
služieb
EIB.
4.        Bundesfinanzhof (Spolkový
finančný
súd),
ktorý
vec
prejednáva v konaní o opravnom prostriedku „Revision“,
teraz
žiada o objasnenie
presnej pôsobnosti článku 13
PVI.
Pýta
sa
najmä,
či
sa
toto
ustanovenie
uplatňuje v prípade
dane z darovania, a ak
áno,
či
bráni
uznaniu
ďalšieho
daňového
domicilu v inom
členskom
štáte,
než
je
štát
zamestnania
alebo
štát pôvodného
daňového
domicilu.
II.    Právny rámec
A.      Právo Európskej únie
5.        V článku 13
prvom
odseku
prvej
vete
PVI
(ďalej
len
„článok 13
PVI“)
sa
stanovuje:
„Pri
uplatňovaní
dane z príjmu, z majetku a dane z dedičstva,
ako
aj
pri
uplatňovaní
dohovorov o zamedzení
dvojitého
zdanenia
uzavretých
medzi
členskými
štátmi
Únie
sa
na
úradníkov a ostatných
zamestnancov
Únie,
ktorí
majú
výlučne z dôvodu
výkonu
ich
úloh
pre
Úniu
svoj
pobyt
na
území
iného
členského
štátu,
než
kde
majú
svoje
bydlisko
na
účel
platenia
daní v čase
vstupu
do
služieb
Únie,
hľadí, a to v krajine
svojho
skutočného
pobytu,
ako i v krajine
bydliska
na
účel
platenia
daní,
ako
keby
mali
svoje
bydlisko v tejto
druhej
krajine,
pokiaľ
sa
jedná o člena
Únie.“
6.        Článok 21
prvý
odsek
PVI
znie:
„Tento
protokol
sa
rovnako
uplatní
na
Európsku
investičnú
banku,
na
členov
jej
orgánov,
jej
zamestnancov a zástupcov
členských
štátov
zúčastňujúcich
sa
na
jej
činnosti
bez
toho,
aby
tým
boli
dotknuté
ustanovenia
protokolu o štatúte
tejto
banky.“
B.      Nemecké právo
7.        Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz (zákon o dani z dedičstva a dani z darovania) v znení
uplatniteľnom v rozhodnom
čase
stanovuje v § 1
pod
nadpisom
„Zdaniteľné
skutočnosti“
toto:
„1.      Dani z dedičstva
(dani z darovania)
podliehajú:
(1)      nadobudnutia v prípade
smrti;
(2)      darovania
medzi
žijúcimi;
(3)      účelové
prevody a prechody;
…
2.      Pokiaľ
sa
nestanovuje
inak,
ustanovenia
tohto
zákona o nadobudnutí v prípade
smrti
platia
aj
pre
darovania a účelové
prevody a prechody…“
8.        Podľa § 2
toho
istého
zákona
sa
neobmedzená
daňová
povinnosť
(vo
vzťahu k celému
prevedenému
majetku)
uplatňuje
okrem
iného
vtedy,
ak
je
nadobúdateľ v čase
zdaniteľnej
skutočnosti
rezidentom
na
daňové
účely.
Medzi
osoby
považované
za
rezidentov
na
daňové
účely
patria
fyzické
osoby,
ktoré
majú
bydlisko
alebo
obvyklé
bydlisko v Nemecku.
9.        Podľa § 8
Abgabenordnung (Daňový
poriadok) v znení
uplatniteľnom v rozhodnom
čase
„bydlisko
má
osoba
tam,
kde
má
príbytok
za
podmienok,
ktoré
naznačujú,
že
si tento
príbytok
ponechá a bude
ho
užívať“.
III. Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
10.      A.,
odporca
vo
veci
samej
(ďalej
len
„odporca“),
je
zamestnancom
EIB
od
roku
1995.
Aby
sa
mohol
ujať
pracovných
povinností v EIB,
presťahoval
sa z Rakúska,
kde
mal
bydlisko
predtým,
do
Luxemburska. V roku
2010
odporca
založil
spoločnú
domácnosť
s manželkou,
ďalšou
zamestnankyňou
EIB, v jej
dome v Nemecku.
Naďalej
však
využíval
aj
svoj
byt v Luxembursku.
11.      Dňa
27. decembra
2013
dostal
odporca
od
brata,
ktorý
má
bydlisko v Rakúsku, v hotovosti
dar
vo
výške
300 000
eur.
12.      Oznámením z 13. apríla
2017
Finanzamt B
(Daňový
úrad
B,
Nemecko;
ďalej
len
„daňový
úrad“)
uložil
odporcovi
so
zreteľom
na
uvedený
dar
daň z darovania
dosahujúcu
56 000
eur.
13.      Odporca
podal
opravný prostriedok
správnom
konaní, v ktorom
tvrdil,
že
na
základe článku 13
PVI
by
sa
mal
považovať
za
osobu s daňovým
domicilom
výlučne v Rakúsku, a teda
by
nemal
podliehať
predmetnej
dani z darovania v Nemecku.
Daňový
úrad
tento opravný prostriedok
1. augusta
2019
zamietol,
pričom
rozhodol,
že v čase
prijatia
daru
mal
odporca
bydlisko v Nemecku
[v zmysle § 8
Abgabenordnung (Daňový
poriadok)] a na
základe
toho
bol
považovaný
za
daňového
rezidenta
podliehajúceho
neobmedzenej
daňovej
povinnosti
podľa § 2
Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz (zákon o dani z dedičstva a dani z darovania).
Konštatoval,
že článok 13
PVI
upravuje
výlučne
rozdelenie
daňového
domicilu
medzi
členský
štát
pôvodného
daňového
domicilu a členský
štát, v ktorom
úradník
vykonáva
pracovné
povinnosti
(ďalej
len
„štát
zamestnania“), a nevzťahuje
sa
na
situáciu,
akou
je
tá v prejednávanej
veci, v ktorej
si
úradník
zriadi
ďalšie
bydlisko v treťom
členskom
štáte z čisto
súkromných
dôvodov.
Daňový
úrad v podstate
dospel k záveru,
že
tým,
že
si
odporca
zriadil
bydlisko v Nemecku,
vytvoril
si
tam
daňový
domicil,
ktorý
existoval
súbežne s fiktívnym
domicilom v Rakúsku
podľa článku 13
PVI.
Keďže
Rakúsko
daň z darovania
nevyberá,
daňový
úrad
dospel k záveru,
že
dar
môže
byť
zdanený v plnej
výške v Nemecku,
keďže
neexistuje
konkurenčné
zdanenie.(7)
14.      Odporca
následne
podal
proti
rozhodnutiu
daňového
úradu
žalobu
na
Finanzgericht Rheinland‑Pfalz (Finančný
súd
Porýnie‑Falcko,
Nemecko).
Uvedený
súd
rozsudkom
zo
16. septembra
2021
tejto
žalobe
vyhovel.
Rozhodol
najmä,
že
rozhodujúcim
faktorom
na
určenie
daňového
domicilu
úradníka
Únie
podľa článku 13
PVI
je
situácia
úradníka v čase
nástupu
do
služieb
Únie.
Preto
postačuje,
že
úradník
si v tom
čase
zriadil
bydlisko v inom
členskom
štáte
výlučne z dôvodu
výkonu
pracovných
povinností.
Následný
vývoj,
ako
napríklad
zriadenie
ďalšieho
bydliska
zo
súkromných
dôvodov,
bol
považovaný
za
nepodstatný, a to
za
predpokladu,
že
úradník
zostal v službách
Únie a jeho
skutočný
pobyt
si
zachoval
geografickú
väzbu
na
miesto
zamestnania.
Na
základe
toho
sa
odporca,
ktorý
zostal
zamestnancom
EIB a mal
bydlisko
vzdialené
približne
55
kilometrov
od
pracoviska v Luxembursku,
považoval
na
základe článku 13
PVI
za
osobu s daňovým
domicilom
výlučne v Rakúsku, v členskom
štáte
svojho
pôvodného
daňového
domicilu.(8)
15.      Daňový
úrad
podal
proti
uvedenému
rozsudku
opravný prostriedok „Revision“ na
predkladajúci
vnútroštátny
súd.
V tomto opravnom prostriedku daňový
úrad
tvrdí,
že článok 13
PVI
sa v prejednávanej
veci
neuplatňuje,
pretože
(i)
sa
nevzťahuje
na
daň z darovania a (ii)
upravuje
len
rozdelenie
daňových
právomocí
medzi
štát
zamestnania a štát
pôvodného
daňového
domicilu a nezahŕňa
situácie,
akou
je
predmetná
situácia,
keď
bolo
zo
súkromných
dôvodov
zriadené v treťom
členskom
štáte
ďalšie
bydlisko.
16.      Za týchto okolností
má
predkladajúci
vnútroštátny
súd
pochybnosti o výklade článku 13
PVI, a preto
rozhodol prerušiť
konanie a položiť
Súdnemu
dvoru
tieto
prejudiciálne
otázky:
„1.      Vzťahuje
sa
[článok 13
PVI]
na
výber
dane z darovania?
2.      V prípade
kladnej
odpovede
na
prvú
otázku:
bráni
[článok 13
PVI]
tomu,
aby
si
úradník
alebo
iný
zamestnanec
Únie,
ktorý
sa
výlučne
na
účely
výkonu
pracovných
povinností v službách
Únie
usadil
na
území
iného
členského
štátu,
než
je
členský
štát
pôvodu,
zriadil
ďalší
daňový
domicil v inom
členskom
štáte,
ako
je
štát, v ktorom
pracuje,
ak
si
zároveň
ponechá
skutočný
pobyt v štáte
zamestnania?“
17.      Písomné
pripomienky
predložili
odporca,
nemecká
vláda a Európska
komisia.
Pojednávanie
sa
nekonalo.
IV.    Analýza
18.      Týmito
dvoma
otázkami
sa
predkladajúci
vnútroštátny
súd
snaží
objasniť
pôsobnosť článku 13
PVI,
pokiaľ
ide o druhy
daní,
na
ktoré
sa
vzťahuje,
ako
aj o situácie
týkajúce sa bydliska,
ktoré
patria
do
jeho
pôsobnosti.
Tieto
otázky
budem
skúmať
postupne,
pričom
dospejem k záveru,
pokiaľ
ide o prvú
otázku,
že článok 13
PVI
sa
má
vykladať
tak,
že
sa
na
daň z darovania
vzťahuje
(časť B), a pokiaľ
ide o druhú
otázku,
že
uvedené
ustanovenie
je
uplatniteľné v prípade
ďalšieho
bydliska
mimo
štátu
zamestnania
len vtedy,
ak
toto
bydlisko
vzniklo
výlučne z dôvodu
výkonu
úloh
úradníka
(časť C).
19.      Skôr než
pristúpim
k tejto
analýze,
považujem
za
užitočné
uviesť
niekoľko
predbežných
poznámok
týkajúcich
sa článku 13
PVI
(časť A).
A.      Predbežné poznámky k článku 13 PVI
20.      Na
úvod
treba
pripomenúť,
že
ako
protokol k Zmluvám o EÚ
je
PVI
ich
neoddeliteľnou
súčasťou a tvorí
tak
primárne
právo
Únie.
Navyše,
hoci
priame
dane
zostávajú v zásade v právomoci
členských
štátov,
tieto
štáty v podstate
prostredníctvom
ustanovení
PVI
týkajúcich
sa
daní
pripustili
čiastočné
obmedzenie
daňovej
suverenity v záujme
zabezpečenia
riadneho
fungovania
Únie.(9) Konkrétne
vo
vzťahu k úradníkom
Únie
ide
najmä o články 12 a 13
PVI.
21.      Podľa článku 12
PVI
sú
úradníci
Únie
vyňatí z vnútroštátnych
daní z platov,
miezd a požitkov
vyplácaných
Úniou a namiesto
toho
podliehajú
dani
vyberanej
na
úrovni
Únie.
22.      Pokiaľ
však
ide o iné
dane,
úradníci
Únie v zásade
naďalej
podliehajú
zdaneniu
zo
strany
členských
štátov. V tomto
smere článok 13
PVI v podstate
stanovuje
pravidlo v oblasti
zamedzenia
dvojitého
zdanenia,(10) ktoré
určuje
daňový
domicil
úradníkov.
23.      Presnejšie
povedané,
ako
sa
uvádza
vyššie, článok 13
PVI
zavádza v súvislosti s určitými
daňami
právnu
fikciu,
podľa
ktorej
sa
úradníci
považujú
za
osoby,
ktoré
zostali
daňovými
rezidentmi
členského
štátu
pôvodného
daňového
domicilu
(ďalej
len
„štát
pôvodu“)
bez
ohľadu
na
skutočnosť,
že
si z dôvodu
zamestnania
zriadili
skutočný
pobyt v inom
členskom
štáte
(ďalej
len
„štát
bydliska
na
účely
zamestnania“).
Toto
ustanovenie
teda
neurčuje a nerozdeľuje
daňové
právomoci
ako
také
medzi
dotknuté
členské
štáty.
Keďže
však
daňový
domicil
predstavuje v mnohých
ohľadoch
primárnu
väzbu
pre
ukladanie
daní
(najmä
pokiaľ
ide o celosvetový
príjem a celkovú
daňovú
povinnosť),
má
nevyhnutne
rozhodujúci
vplyv
na
rozdelenie
príslušných
daňových
právomocí
medzi
tieto
štáty.(11)
24.      V praxi
to
vo
všeobecnosti
znamená,
že
okrem
platov,
miezd a požitkov
vyplácaných
Úniou
štátu
pôvodu v zásade
zostáva
neobmedzená
daňová
právomoc,(12) pokiaľ
ide o – slovami článku 13
PVI – daň z príjmu,
daň z majetku a daň z dedičstva,
tzv.
„death duties“ (ktorú
budem
ďalej
nazývať
len
„daň z dedičstva“).(13)
25.      Je
však
nutné
zdôrazniť – najmä
vzhľadom
na
niektoré
zjavné
nedorozumenia v písomných
pripomienkach
predložených
Súdnemu
dvoru – že
uvedené
neznamená,
že
podľa článku 13
PVI
má
štát
pôvodu
výlučnú
právomoc
vyberať
tieto
dane.
Daňová
rezidencia
je
len
jedným z viacerých
kolíznych
kritérií,
ktoré
členské
štáty
využívajú
pri
výkone
daňovej
právomoci. Článok 13
teda
nebráni
tomu,
aby
úradníci
Únie
podliehali
zdaneniu v štáte
bydliska
na
účely
zamestnania
(alebo v iných
členských
štátoch)
na
základe
iných
kolíznych
kritérií,
ako
je
zdroj
príjmu
alebo
umiestnenie
aktív.(14) Tam,
kde
by
to
mohlo
viesť k dvojitému
zdaneniu,
by
sa
úľava v zásade
zabezpečila
prostredníctvom
uplatniteľných
zmlúv o zamedzení
dvojitého
zdanenia
alebo
prípadne
prostredníctvom
jednostranných
vnútroštátnych
opatrení.
26.      V tomto
kontexte
sa
teraz
budem
venovať
meritu
prejudiciálnych
otázok.
B.      Vzťahuje sa článok 13 PVI na daň z darovania?
27.      Ako
už
bolo
uvedené,
predkladajúci vnútroštátny
súd
sa
prvou
otázkou
pýta,
či
sa článok 13
PVI
vzťahuje
na
daň z darovania.
28.      Podľa
znenia
uvedeného
ustanovenia
sa
právna
fikcia,
ktorú
vytvára,
uplatňuje
„pri
uplatňovaní
dane z príjmu, z majetku a dane z dedičstva,
ako
aj
pri
uplatňovaní
dohovorov o zamedzení
dvojitého
zdanenia“.
Ako
uviedol
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
daň z darovania
sa
tam
výslovne
neuvádza.
Nemecká
vláda
preto
tvrdí,
že
toto
ustanovenie
jasne a jednoznačne
vylučuje
daň z darovania z toho,
čo
táto
vláda
považuje
za
taxatívny
výpočet
daní,
takže
Súdny
dvor
sa
od
tohto
výkladu
nemôže
odchýliť.
29.      V prvom
rade
musím
poznamenať,
že
„daň z darovania“
sa v jednotlivých
členských
štátoch
chápe
rôzne. V niektorých
členských
štátoch
sa
považuje
za
podkategóriu
dane z príjmu;(15) v mnohých
iných
sa s ňou
zaobchádza
podobne
ako s daňou z dedičstva a považuje
sa
za
jej
predbežnú
formu
alebo
za
jej
neoddeliteľný
doplnok.(16) V niekoľkých
jurisdikciách
sa
dary
poskytnuté v určitom
období
pred
smrťou
darcu
na
daňové
účely
prekvalifikujú na
dedičstvo.(17) Z tohto
hľadiska
síce
zahrnutie
dane z darovania
do
pôsobnosti článku 13
PVI
nie
je
zo
znenia
tohto
ustanovenia
nutne
okamžite
zrejmé,
jej
vylúčenie
však
týmto
znením
nie
je
ani
zďaleka
jednoznačne
dané.
30.      To
ma
vedie k druhému
bodu:
nemecká
vláda
namietala
proti
zahrnutiu
dane z darovania
do
pôsobnosti článku 13
PVI
odkazom
na
koncepciu a povahu
tejto
dane
podľa
nemeckého
práva.(18) Rozdielnosť
prístupov v jednotlivých
členských
štátoch,
pokiaľ
ide o klasifikáciu a pomenovanie
daní
(vrátane
dane z darovania),
však
podľa
môjho
názoru
dokazuje,
že článok 13
PVI
nemožno
vykladať
odkazom
na
vnútroštátne
právo.
31.      Je
pravda,
že v jednom
zo
svojich
relatívne
nepočetných
rozsudkov
týkajúcich
sa
– dnes už –
článku 13
PVI
sa
Súdny
dvor
pri
určovaní,
či
sa
na
daň
toto
ustanovenie
vzťahuje,
zrejme
riadil
vnútroštátnym
právom.
Konkrétne
rozhodol,
že
„pokiaľ
ide o daň z príjmu… to,
čo
predstavuje
daň z príjmu
na
účely
[článku 13
PVI],
sa
musí
určiť
podľa
kritérií
uplatniteľného
vnútroštátneho
práva“(19).
Napriek
tomu
si
dovoľujem
tvrdiť,
že
výklad
založený
na
vnútroštátnych
klasifikáciách
by
spôsobil
značné
ťažkosti.
32.      Po
prvé,
nie
je
jasné,
ktoré
vnútroštátne
právo
by
malo
byť
rozhodujúce:
právo
štátu
pôvodu
alebo
právo
štátu
bydliska
na
účely
zamestnania,
ak
sa
tieto
právne
úpravy
líšia v chápaní a klasifikácii
danej
dane.
Ak
napríklad
právny
systém
jedného z týchto
štátov
považuje
daň z darovania
za
druh
dane z príjmu,
zatiaľ
čo
druhý
ju
považuje
za
úplne
odlišnú,
uplatniteľnosť článku 13
PVI
vo
vzťahu k tomu
istému
úradníkovi
Únie
by
sa
líšila v závislosti
od
toho,
ktorá
vnútroštátna
klasifikácia
sa
použije.
33.      Po
druhé, a v každom
prípade,
spoliehanie
sa
na
vnútroštátne
právo
(či
už
štátu
pôvodu
alebo
štátu
bydliska
na
účely
zamestnania)
by
viedlo k tomu,
že
by
sa
pôsobnosť článku 13
PVI v jednotlivých
členských
štátoch
líšila.
Ako
Komisia
správne
poznamenala,
narušilo
by
to
jednotné
uplatňovanie
primárneho
práva
uvedeného v článku 13
PVI,
ktorého
potrebu
Súdny
dvor
výslovne
uznal.(20) Takisto
by
to
viedlo k rozdielnemu
zaobchádzaniu s úradníkmi
Únie,
pričom
tento
článok
by
sa
na
niektorých
vzťahoval,
ale
na
iných
nie, v závislosti
od
špecifík
predmetných
vnútroštátnych
daňových
systémov.(21) Z praktického
hľadiska
by
tento
prístup
znamenal
aj
značné
komplikácie
pre
vnútroštátne
daňové
orgány,
ktoré
by
museli
určiť
daňový
domicil
odlišne
pre
každého
úradníka v závislosti
od
predmetnej
dane a od
potenciálne
konkurenčných
vnútroštátnych
klasifikácií,
čo
by
navyše
vyvolalo
citlivé
otázky
týkajúce
sa
právomoci v tejto
oblasti.
34.      Po
tretie,
ako
uviedol
generálny
advokát
Jacobs v návrhoch
vo
veci
Kristoffersen(22),
výklad článku 13
PVI
závisiaci
od
vnútroštátneho
práva
by
poskytoval
široký
priestor
na
obchádzanie.
Napríklad
štát
pôvodu
by
sa
mohol
snažiť
zahrnúť
nejakú
daň
do
pôsobnosti článku 13
PVI
(a teda
si
nárokovať
daňovú
rezidenciu)
len
tým,
že
by
ju
označil
za
jednu z daní,
ktoré
sú v ňom
výslovne
uvedené.
Naopak,
štát
bydliska
na
účely
zamestnania
by
sa
mohol
vyhnúť
uplatňovaniu
tohto
ustanovenia
umelým
zaradením
dane,
ktorá
pritom v podstate
funguje
ako
daň z príjmu,
majetku
alebo
dedičstva,
do
osobitnej
kategórie.
35.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
súhlasím s Komisiou
(a s tým,
čo
bolo
uvedené v návrhoch
vo
veci
Kristoffersen),
že
pojmy
„daň z príjmu“,
„daň z majetku“ a „daň z dedičstva“
uvedené v článku 13
PVI
nemôžu
závisieť
od
vnútroštátneho
práva,
ale
musia
sa
vykladať
autonómne v súlade s ich
všeobecným
chápaním a s ohľadom na účel
uvedeného
ustanovenia.
36.      Všeobecné
chápanie
týchto
pojmov
túto
otázku
definitívne
nerieši.
Ako
uviedol
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
daň z darovania
vykazuje
podobnosti s daňami
uvedenými v článku 13
PVI,
aj
odlišnosti
od
nich.
Ide
konkrétne o daň z obohatenia,
ktoré
vzniká
bezodplatným
prevodom, a teda
má
spoločné
črty s daňou z príjmu
(v širšom
zmysle
zdanenia
prírastku
ekonomického
bohatstva)
aj s dedičskou
daňou
(ako
daňou z bezodplatných
prevodov).
Od
prvej
sa
však
líši
najmä
tým,
že
nie
je
spojená s vytváraním
hodnoty
na
trhu, a od
druhej
tým,
že
sa
týka
prevodov
inter vivos,
ktorých
presný
časový
harmonogram
je
možné
dohodnúť,
na
rozdiel
od
prevodov
mortis causa.
37.      Pri
určovaní
toho,
či
daň z darovania
patrí
do
pôsobnosti
tohto
ustanovenia,
je
preto
rozhodujúci
účel článku 13
PVI.
38.      V tejto
súvislosti
poznamenávam,
že
hlavným
cieľom
PVI,
ako
sa
odráža v jeho
jedinom
odôvodnení a v článku 343 ZFEÚ(23),
ako
aj v článku 17
PVI(24),
je
zabezpečiť,
aby
Únia
požívala
výsady a imunity,
ktoré
sú
potrebné
na
plnenie
jej
úloh.
39.      V súlade s týmto
cieľom
treba článok 13
PVI
chápať
ako
ustanovenie
sledujúce
aj
dva
osobitné
ciele,
ktoré
vyplývajú
zo
skutočnosti,
že
hoci
úradníci
Únie
sú
prijímaní
zo
všetkých
členských
štátov,
ich
miesta
výkonu
práce
sa
nachádzajú v konkrétnych
členských
štátoch a sú
koncentrované
najmä v Belgicku a Luxembursku,
kde
má
sídlo
väčšina
inštitúcií
EÚ.
40.      Po
prvé
cieľom článku 13
PVI
je
zabrániť
tomu,
aby
hostiteľské
členské
štáty
získali
neoprávnenú
daňovú
výhodu
prostredníctvom
uplatňovania
neobmedzených
daňových
právomocí
(s výnimkou
spotrebných a iných
miestne
súvisiacich
daní)
voči
úradníkom
Únie,
ktorí
by
na
ich
území
nebývali,
ak
by
nemali
svoje
pracovné
povinnosti.
Na
druhej
strane
toto
ustanovenie
zabezpečuje,
aby
štáty
pôvodu
neboli
neoprávnene
zbavené
svojich
daňových
právomocí
vo
vzťahu k osobám,
ktorým
by
inak
zostal
daňový
domicil v týchto
štátoch.(25)
41.      Po
druhé,
pokiaľ
ide o samotných
úradníkov
Únie,
cieľom článku 13
PVI
je
zabezpečiť
neutralitu,
aby
ich
vstup
do
služieb
Únie z hľadiska
daňového
domicilu
neznevýhodňoval
ani
nezvýhodňoval.
Tým,
že
toto
ustanovenie
zachováva
ich
predchádzajúci
daňový
status
quo,
uľahčuje
mobilitu,
zmierňuje
riziko
dvojitého
zdanenia
súvisiaceho s pobytom a odstraňuje
administratívne
komplikácie
spojené s premiestnením
na
účely
služby
Únii.
42.      Táto
logika
má
blízku
paralelu v medzinárodnom
práve
verejnom,
najmä v Dohovore o výsadách a imunitách
Organizácie
Spojených
národov(26),
najvýznamnejšom
multilaterálnom
nástroji v oblasti
výsad a imunít
medzinárodných
organizácií,
ich
úradníkov a zástupcov,
ktorý
bol
účinný
už v čase
prijatia
PVI v roku
1957. V § 13
uvedeného
dohovoru
sa
stanovuje,
že
„tam,
kde
daňová
povinnosť
ktoréhokoľvek
druhu
závisí
od
bydliska,
sa
za
obdobie
bydliska
nepovažujú
tie
obdobia,
po
ktoré
sa
zástupcovia
členských
štátov
v…
orgánoch
Organizácie
Spojených
národov a na
konferenciách
zvolaných
Organizáciou
Spojených
národov
zdržujú v niektorom
členskom
štáte
pre
plnenie
svojich
povinností“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát).
Toto
ustanovenie,
ktoré
bolo
zopakované v mnohých
následných
medzinárodných
nástrojoch,(27) má v zásade
rovnaký
účinok
ako článok 13
PVI – bráni
zriadeniu
daňového
domicilu v hostiteľskom
štáte a zachováva
daňový
domicil v štáte
pôvodu.
Základné
zdôvodnenie
je
rovnaké:
prítomnosť v hostiteľskom
štáte z dôvodu
plnenia
služobných
povinností
by
nemala
viesť k zmene
daňovej
rezidencie.(28)
43.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
podľa
môjho
názoru
ratiolegis článku 13
PVI
spočíva v tom,
aby
sa
zabránilo
vzniku
daňového
domicilu v hostiteľskom
členskom
štáte,
pokiaľ
ide o tie
dane,
ktoré
závisia
predovšetkým
alebo
vo
významnej
miere
od
bydliska,
vzhľadom
na
to,
že
úradníci
sa v tomto
štáte
nenachádzajú z vlastného
rozhodnutia,
ale
len z dôvodu
zamestnania v službách
Únie.
44.      Vzhľadom
na
vyššie
uvedené
skutočnosti
je
podľa
môjho
názoru
potrebné
odkaz
na
„daň z príjmu“,
„daň z majetku“ a „daň z dedičstva“ v článku 13
PVI
chápať
nie
ako
striktný
výpočet
troch
úzko
vymedzených
daní, ale
ako
široký
odkaz
na
tri
hlavné
kategórie
priameho
zdanenia
získavania,
držby a prevodu
majetku,
ktorých
uplatňovanie
je
viazané
na
bydlisko.
Naopak,
dane,
ktoré
takúto
súvislosť
nemajú – ako
sú
spotrebné
dane
alebo
niektoré
odvody z transakcií – do
pôsobnosti článku 13
PVI
nepatria.
45.      V rámci
tejto
taxonómie
priamych
daní
založených
na
bydlisku
je
podľa
môjho
názoru
zrejmé,
že
daň z darovania
ako
priama
daň z bezodplatného
prevodu
majetku,
ktorá
je
zvyčajne
spojená s bydliskom
darcu
alebo
obdarovaného,
patrí
do
toho
istého
koncepčného
rámca a preto
presne
spadá
do
vyššie
uvedených
kategórií
daní,
na
ktoré
sa článok 13
PVI
vzťahuje.
Na
účely
tohto
ustanovenia a vzhľadom
na
jeho
ciele
je
podľa
môjho
názoru
najlepšie
chápať
daň z darovania
ako
súčasť
širšej
kategórie
zdaňovania
bezodplatných
prevodov
popri
dani z dedičstva.
Obe
dane
majú
rovnakú
ekonomickú
funkciu, a to
zdaňovanie
bezodplatných
prevodov
majetku;
daň z darovania
možno
teda
považovať
za
inter vivos obdobu
dane z dedičstva,
ktorá
tvorí
súčasť
koherentnej
funkčnej
jednoty.
46.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
sa
domnievam,
že
daň z darovania
sa
musí
považovať
za
daň,
ktorá
patrí
do
pôsobnosti článku 13
PVI.
Podľa
môjho
názoru a vzhľadom
na
ratio legis uvedeného
ustanovenia
neexistuje
presvedčivý
dôvod
na
vylúčenie
dane,
ktorá
sa
podobne
ako
daň z dedičstva
vyberá z bezodplatných
prevodov
majetku a ktorej
uplatňovanie
je
úzko
spojené s bydliskom.
Takéto
vylúčenie
by
zaviedlo
rozlišovanie,
ktoré
nie
je
založené
na
žiadnych
relevantných
objektívnych
faktoroch, a viedlo
by k roztriešteniu
daňového
domicilu,
čo
by
malo
za
následok,
že
úradník
Únie
by
podliehal
jednému
domicilu
osobitne
pre
daň z darovania a inému
pre
iné
dane.
Takýto
výsledok
by
bol
neefektívny
pre
úradníkov
aj
daňové
orgány, a teda v rozpore s cieľom
uľahčiť
prácu
úradníkov a tým
aj
fungovanie
Únie.
47.      Pre
úplnosť
poznamenávam,
že
absenciu
výslovného
odkazu
na
daň z darovania v článku 13
PVI
možno
zrejme
pripísať
predovšetkým
historickým
okolnostiam.
Znenie
tohto
ustanovenia
sa
od
jeho
prijatia v roku
1957 v podstate
nezmenilo – čo
do
veľkej
miery
platí
aj
pre
PVI
ako
celok.
Je
zrejmé,
že v tom
čase
bola
daň z darovania
buď
menej
rozšírená,
alebo
bola
podriadená
dani z príjmu
alebo
dani z dedičstva
ako
dnes.(29) Navyše
aj
prvé
vzorové
zmluvy o zamedzení
dvojitého
zdanenia
účinné v čase
prijatia
PVI – určené
okrem
iného
na
riešenie
konfliktov v oblasti
daňovej
rezidencie – sa
týkali
práve
týchto
troch
širokých
kategórií
daní
uvedených v článku 13
PVI.(30)
48.      Napokon
chcem
dodať,
že
výklad článku 13 PVI uvedený vyššie
nepochybne
potvrdzuje
aj
to,
že
toto
ustanovenie
obsahuje
odkaz
na
„uplatňovan[ie]
dohovorov o zamedzení
dvojitého
zdanenia“.
Tento
odkaz
má
zrejme
zabezpečiť,
aby
sa
právna
fikcia
stanovená v článku 13
PVI dodržiavala
aj
pri
uplatňovaní
takýchto
dohovorov. V tejto
súvislosti
poznamenávam,
že
zmluvy o zamedzení
dvojitého
zdanenia
medzi
členskými
štátmi
sú
zväčša
založené
na
modelových
daňových
zmluvách
OECD(31) a týkajú
sa
predovšetkým
daní z príjmu a kapitálu a zriedkavejšie
daní z dedičstva a darovania.(32) Preto
ak
napríklad
štát
pôvodu a štát
bydliska
na
účely
zamestnania
uzavreli
zmluvu o zamedzení
dvojitého
zdanenia,
ktorá
sa
vzťahuje
na
daň z darovania,
štát
pôvodu
by
sa
pri
uplatňovaní
tejto
zmluvy
považoval
za
štát
daňového
domicilu
aj v súvislosti s touto
daňou.
Podľa
môjho
názoru
by
však
bolo
nekoherentné
dospieť k záveru,
že
daň z darovania
vo
všeobecnosti
nepatrí
do
pôsobnosti článku 13
PVI,
ale
napriek
tomu
by
sa
doň
mohla
nepriamo
dostať
prostredníctvom
dvojstranných
dohovorov,
ktoré
túto
daň
výslovne
zahŕňajú.
Takýto
prístup
by
spôsobil,
že
pôsobnosť
tohto
ustanovenia
by
závisela
od
existencie a obsahu
dvojstranných
dohôd,
čím
by
sa
narušilo
jeho
jednotné
uplatňovanie.
49.      Vzhľadom
na
všetky
uvedené
skutočnosti
navrhujem,
aby
Súdny
dvor
na
prvú
otázku
odpovedal
tak,
že článok 13
PVI
sa
má
vykladať v tom
zmysle,
že
sa
na
daň z darovania
vzťahuje.
C.      Vzťahuje sa článok 13 PVI na ďalšie bydlisko, nachádzajúce sa v inom členskom štáte než v štáte zamestnania, ktoré bolo zriadené zo súkromných dôvodov?
50.      Ak
sa
má článok 13
PVI
vykladať v tom
zmysle,
že
sa
vzťahuje
na
daň z darovania,
predkladajúci
vnútroštátny
súd
sa
tiež
pýta,
či
toto
ustanovenie
bráni
zriadeniu
ďalšieho
daňového
domicilu v inom
členskom
štáte
než v
štáte
pôvodu
alebo
v štáte
zamestnania,
ak
si
dotknutý
úradník
ponechá
skutočný
pobyt
aj v štáte
zamestnania.
Predkladajúci
vnútroštátny
súd
sa v podstate
snaží
zistiť,
či
si
úradník
Únie,
ktorý
má
nominálny
daňový
domicil
vo
svojom
štáte
pôvodu
podľa článku 13
PVI a skutočný
pobyt v štáte
zamestnania,
môže
napriek
tomu
zriadiť
ďalší
daňový
domicil v treťom
členskom
štáte a tým
sa
stať
osobou
podliehajúcou
zdaneniu v tomto
štáte.
51.      Je
vhodné
poznamenať,
ako
rozdielne k tejto
otázke
pristupujú
zainteresované
strany,
ktoré
predložili
pripomienky.
52.      Nemecká
vláda
tvrdí,
že článok 13
PVI
upravuje
len
vzťah
medzi
štátom
pôvodu a štátom
bydliska
na
účely
zamestnania, a preto
nebráni
zriadeniu
ďalšieho
daňového
domicilu
inde.
53.      Naproti
tomu
odporca
tvrdí,
že
uvedené
ustanovenie
stanovuje
jediný,
výlučný
daňový
domicil v štáte
pôvodu, a teda
vylučuje
vznik
akéhokoľvek
iného
daňového
domicilu v rámci
Európskej
únie
počas
celej
kariéry
úradníka.
54.      Komisia
zasa
stojí
medzi
vyššie
uvedenými
tvrdeniami.
Uvádza,
že článok 13
PVI
bráni
zriadeniu
ďalšieho
daňového
domicilu v inom
členskom
štáte,
než
je
štát
pôvodu,
avšak
za
predpokladu,
že
dotknutý
úradník
Únie
má
bydlisko v takej
vzdialenosti
od
miesta
výkonu
práce,
ktorá
mu
nebráni
vo
výkone
pracovných
povinností.
55.      S cieľom
poskytnúť
užitočnú
odpoveď
na
túto
otázku
najprv
vysvetlím,
prečo
podľa
môjho
názoru článok 13
PVI
bráni
vzniku
daňového
domicilu
len v členskom
štáte, v ktorom
bolo
bydlisko
zriadené
výlučne z dôvodu
výkonu
funkcie
úradníka, a nie v iných
členských
štátoch
(časť
1).
Následne
sa
budem
venovať
presnejšiemu
výkladu
tejto
podmienky – teda
že
bydlisko
musí
byť
zriadené
výlučne z dôvodu
plnenia
týchto
povinností
(časť
2).
Napokon
uvediem
dôsledky
tohto
výkladu
pre
bydliská,
ktoré
boli
zriadené
popri
existujúcom
bydlisku v členskom
štáte
zamestnania
(časť
3).
1.      Článok 13 PVI ako pravidlo rozdelenia daňových právomocí medzi konkrétne členské štáty
56.      Podľa
znenia článku 13
PVI
sa
na
úradníkov
hľadí,
ako
keby
si
zachovali
svoj
pôvodný
daňový
domicil,
„v krajine
[ich]
skutočného
pobytu,
ako i v krajine
bydliska
na
účel
platenia
daní“. Z toho
vyplýva,
ako
už
Súdny
dvor v minulosti
uviedol,(33) že
toto
ustanovenie
má
upravovať
vzťah a rozdelenie
daňových
právomocí
len
medzi
týmito
dvoma
členskými
štátmi,
teda
štátom
pôvodu a štátom
bydliska
na
účely
zamestnania.
57.      Tento
výklad
potvrdzuje
aj
účel článku 13
PVI,
ktorého
podstatou
je,
ako
bolo
vysvetlené
vyššie,
neutralizovať
daňové
dôsledky – pre
úradníkov
Únie
aj
pre
dotknuté
členské
štáty – zmeny
bydliska,
ktorú
si
vyžaduje
zamestnanie v službách
Únie.
To znamená,
ako
bude
ďalej
uvedené,
že
toto
ustanovenie
sa
obmedzuje
na
situácie
vyplývajúce z takéhoto
premiestnenia
súvisiaceho
so
zamestnaním a netýka
sa
bydliska
zriadeného
nezávisle
od
neho.
58.      Preto,
ako
tvrdí
nemecká
vláda,
že článok 13
PVI
nemožno
vykladať
tak,
že
upravuje
výkon
daňových
právomocí
tretím
členským
štátom a zriadenie
daňovej
rezidencie
podľa
kritérií
jeho
vnútroštátneho
práva, a už
vôbec
nie
tak,
že
tomu
bráni.
59.      To
však
neznamená,
že
právna
fikcia
vytvorená
týmto
ustanovením
nemá
pre
iné
členské
štáty
význam.
Keďže
táto
fikcia
platí v štáte
pôvodu
aj v štáte
bydliska
na
účely
zamestnania,
tieto
štáty
musia
zachovať
túto
fikciu
aj
vo
vzťahu k tretím
členským
štátom,
čo
má
za
následok,
že z uvedených
dvoch
štátov
sa
za
daňový
domicil
úradníka
považuje
len
štát
pôvodu, s vylúčením
štátu
bydliska
na
účely
zamestnania.
To
však
nebráni
tomu,
aby
aj
tieto
tretie
členské
štáty
považovali
úradníka
za
daňového
rezidenta
podľa
svojich
vnútroštátnych
predpisov,
rovnako
ako
by
to
bolo v prípade
akéhokoľvek
iného
(nenominálneho)
daňového
rezidenta v štáte
pôvodu.
Ako
uviedol
predkladajúci
vnútroštátny
súd,
akékoľvek
konflikty,
ktoré v tejto
súvislosti
vzniknú,
sa
majú
prípadne
riešiť
prostredníctvom
dohovorov o zamedzení
dvojitého
zdanenia
alebo
porovnateľných
mechanizmov.
60.      Uvedený
výklad
judikatúra,
na
ktorú
sa
odvolávajú
odporca a Komisia,
nespochybňuje.
Konkrétne v rozsudku
X(34) Súdny
dvor
rozhodol,
že
rozdelenie
daňových
právomocí
stanovené v článku 13
PVI
by
bolo
ohrozené,
ak
by
mal
úradník
možnosť
slobodne
sa
rozhodnúť
presunúť
svoj
daňový
domicil
do
iného
štátu,
než
je
štát
jeho
pôvodného
daňového
domicilu.
Na
základe
toho
Súdny
dvor
dospel k záveru,
že
podľa článku 13
PVI
daňový
domicil
úradníka
nemôže
závisieť
od
jeho
vôle.
61.      Odporca
aj
Komisia
(a predbežne
aj
predkladajúci
vnútroštátny
súd) z tejto
judikatúry
vyvodzujú,
že
zriadenie
iného
daňového
domicilu
než v štáte
pôvodu
je
kategoricky
vylúčené,
čo
znamená,
že
tento
štát
zostáva
za
každých
okolností a bez
ohľadu
na
zriadenie
iných
bydlísk
jediným
daňovým
domicilom
úradníka.
62.      Takýto
výklad
však
nezohľadňuje
kontext a presnú
pôsobnosť
rozhodnutia
Súdneho
dvora. V rozsudku
X(35) sa
sporná
otázka
týkala v podstate
toho,
či
by
si
úradník
mohol
zvoliť
domicil v štáte
bydliska
na
účely
zamestnania
namiesto
štátu
pôvodu,
čím
by
sa
právna
fikcia
stanovená v článku 13
PVI
zrušila.
Súdny
dvor
takúto
možnosť
správne
zamietol,
keďže
usúdil,
že
toto
ustanovenie
je
pravidlom
stanoveným
výlučne v záujme
Únie(36) – a teda
nie
je
osobnou
výsadou,
ktorej
by
sa
dotknutý
úradník
mohol
vzdať.
63.      Pri správnom výklade tejto
judikatúry z nej vyplýva
na
jednej
strane
to,
že
daňový
domicil v štáte
pôvodu
nemôže
byť
zmenený
na
základe
vôle
úradníka,
ktorý
je
naďalej
viazaný
fikciou článku 13
PVI,(37) a na
druhej
strane
to,
že
štát
zamestnania
nemôže
nadobudnúť
postavenie
daňového
domicilu,
ak
bydlisko v ňom
súvisí
výlučne
so
zamestnaním. Z toho
však
nevyplýva,
že
mimo
sféry
tohto
bydliska
súvisiaceho
so
zamestnaním,
ktorého
sa
týka článok 13
PVI,
úradník
nemôže
vytvoriť
skutočné
väzby s inými
členskými
štátmi,
ktoré
podľa
vnútroštátneho
práva
týchto
štátov
môžu
vyvolávať
vznik
ďalšieho
daňového
domicilu.
64.      Okrem
toho
na
rozdiel
od
tvrdení
Komisie,
možnosť
zriadiť
si
ďalší
daňový
domicil v treťom
členskom
štáte
by
nezbavila článok 13
PVI
jeho
účelu.
Komisia v tomto
smere
tvrdí,
že
úradník
by
mohol
zmeniť
svoj
daňový
domicil,
čím
by
sa
odstránila
fikcia
zavedená
týmto
ustanovením, a to
prostým
zriadením
dodatočného
bydliska.
Ako
však
bolo
vysvetlené
vyššie,
nominálna
daňová
rezidencia
podľa článku 13
PVI
by
sa
nenahradila,
ale
naďalej
by
existovala
súbežne s ďalším
daňovým
domicilom.(38) Zdá
sa,
že
odôvodnenie
Komisie
implicitne
vychádza z premisy,
že
fyzická
osoba
môže
mať
len
jeden
daňový
domicil.
To
však
neodráža
realitu
medzinárodného
daňového
práva.
Situácie, v ktorých
si
niekoľko
štátov
súčasne
nárokuje
daňovú
rezidenciu
tej
istej
fyzickej
osoby
na
základe
vlastných
vnútroštátnych
kritérií,
nie
sú
ani
zriedkavé,
ani
anomálne;
sú
to
skôr
práve
tie
situácie,
ktoré
majú
okrem
iného
riešiť
dohovory o zamedzení
dvojitého
zdanenia.
65.      Preto
treba
dospieť k záveru,
že článok 13
PVI
bráni
zriadeniu
daňového
domicilu
len v členskom
štáte,
ktorý
je
štátom
bydliska
úradníka
na
účely
zamestnania, a nie v ktoromkoľvek
inom
členskom
štáte.
Toto
ustanovenie
teda
nebráni
tomu,
aby
iný
členský
štát
než
štát
bydliska
na
účely
zamestnania
považoval
úradníka
Únie
za
svojho
daňového
rezidenta
podľa
svojho
vnútroštátneho
práva.
66.      V prejednávanej
veci
to
znamená,
že
stanovenie
daňového
domicilu
odporcu v Nemecku
na
základe
bydliska,
ktoré
si
tam
zriadil,
by
bolo
vylúčené
len
vtedy,
ak
by
toto
bydlisko
predstavovalo
bydlisko
na
účely
zamestnania
alebo,
pri presnejšom
vyjadrení
vyplývajúcom zo znenia článku 13
PVI,
ak
by
bolo
zriadené
výlučne z dôvodu
výkonu
jeho
úloh
pre
Úniu.
2.      Bydlisko „výlučne z dôvodu výkonu… úloh úradníka pre Úniu“
67.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
sa
teraz
musím
venovať
rozhodujúcej
podmienke
pre
uplatnenie článku 13
PVI:
či
bolo
bydlisko v inom
členskom
štáte
než v štáte
pôvodu
zriadené
„výlučne z dôvodu
výkonu… úloh
[úradníka]
pre
Úniu“.
Členský
štát
nemôže
považovať
úradníka
za
daňového
rezidenta
len vtedy,
ak
je
táto
podmienka
splnená.
Táto
podmienka
si
vyžaduje
niekoľko
objasnení,
ktorým
sa
budem
venovať
nižšie.
a)      Štát zamestnania alebo bydliska na účely zamestnania?
68.      Najprv
je
potrebné
objasniť,
ak
to
ešte
nie
je
zrejmé,
že článok 13
PVI
nevyžaduje,
aby
si
na
uplatnenie
nominálneho
daňového
domicilu v štáte
pôvodu
úradník
zriadil
bydlisko
na
území
štátu
zamestnania
ako
takého
(teda
štátu, v ktorom
sa
nachádza
sídlo
alebo
iné
kancelárie
zamestnávajúcej
inštitúcie
alebo
orgánu).
Toto
ustanovenie
sa
vzťahuje
len
na
bydlisko
zriadené
„na
území
iného
členského
štátu,
než
kde
[má
úradník]
svoje
[pôvodné]
bydlisko
na
účel
platenia
daní“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát).
69.      Efektívny
výkon
pracovných
povinností
daného
človeka
si
zvyčajne – a prinajmenšom v prípadoch,
keď
pracovná
náplň
daného
miesta
nie
je v plnej
miere
digitalizovaná – vyžaduje
určitú
geografickú
blízkosť k miestu
zamestnania.
Ak
je
však
táto
požiadavka
splnená,
najmä
vzhľadom
na
krátke
cezhraničné
cestovné
vzdialenosti,
nemožno
vylúčiť,
že
úradník
si
môže
zriadiť
bydlisko v inom
členskom
štáte,
než
je
štát
zamestnania.
To
sa
týka
najmä
Luxemburska,
kde
je
skutočne
bežné,
že
úradníci
pri
vykonávaní
pracovných
povinností v tejto krajine
bývajú v pohraničných
regiónoch
susedných
členských
štátov
(Belgicka,
Nemecka
alebo
Francúzska).
70.      Tento
výklad
podporujú
aj
pravidlá
upravujúce
zamestnávanie
úradníkov.
Konkrétne,
podľa článku 20
Služobného
poriadku
úradníkov
Európskej
únie
(ďalej
len
„služobný
poriadok
EÚ“)
má
mať
úradník
„bydlisko
buď v mieste
výkonu
svojej
práce,
alebo v takej
vzdialenosti
od
neho,
ktorá
je
zlučiteľná s riadnym
plnením
jeho
povinností“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát).
Podobne
aj
služobný
poriadok
EIB,
ktorý
sa
uplatňuje v prípade
odporcu, v článku 10
stanovuje,
že
„bez
osobitného
povolenia
sú
zamestnanci
povinní
bývať
v mieste
svojho
zamestnania
alebo v jeho
blízkosti“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát).
71.      Komisia
sa
zrejme
domnieva,
že
to,
čo
predstavuje
bydlisko
na
účely
zamestnania,
by
sa
malo
určiť
na
základe
vyššie
uvedených
požiadaviek
na
bydlisko
úradníkov.
Pre
Komisiu
by
preto
bydliskom
na
účely
zamestnania,
na
ktoré
sa
vzťahuje článok 13
PVI,
bolo
každé
bydlisko,
ktoré
sa
nachádza v takej
vzdialenosti
od
miesta
zamestnania
úradníka,
ktorá
mu
nebráni v riadnom
výkone
jeho
pracovných
povinností.
72.      Súhlasím s Komisiou,
že
požiadavky
týkajúce
sa
bydliska,
ktoré
sa
kladú
na
úradníkov,
sú
relevantné
pri
určovaní
toho,
či
bydlisko
súvisí s výkonom
povinností.
Podľa
môjho
názoru
však
geografické
kritérium
blízkosti
nie
je
ani
dostatočné,
ani
vždy
nevyhnutné.
Bydlisko
môže
byť
geograficky
blízke,
ale
nesúvisiace
so
zamestnaním,
alebo
naopak
vzdialenejšie,
ale
povolené
na
základe
osobitných
opatrení – ako
sa
zdá
byť
možné
napríklad
podľa
služobného
poriadku
EIB,
ktorý
výnimočne
umožňuje
bydlisko
na
inom
mieste s osobitným
povolením.
Okrem
toho
hrozí,
že
pre
vnútroštátne
orgány
bude
ťažké
uplatňovať
vágne
kritérium
blízkosti
jednotným
spôsobom, a to
môže
viesť k rozdielnym
výkladom
PVI.
73.      Preto
sa
domnievam,
že
na
to,
aby
sa
bydlisko
považovalo
za
bydlisko
na
účely
zamestnania,
je
potrebné,
aby
to
bolo
bydlisko,
ktoré
bolo
nahlásené
zamestnávajúcej
inštitúcii
alebo
orgánu a nimi
zaznamenané
ako
bydlisko
úradníka
na
účely
splnenia
príslušných
požiadaviek
Únie v oblasti
zamestnania.(39) Toto
kritérium
poskytuje
objektívnejší a praktickejší
základ
pre
posúdenie,
ktorého
vykonávanie
by
uľahčil článok 18
PVI,
teda
ustanovenie,
ktoré
vyžaduje,
aby
inštitúcie
Únie
pri
vykonávaní
PVI
spolupracovali s vnútroštátnymi
orgánmi.
74.      Článok 13
PVI
však
nevyžaduje
len
to,
aby
bydlisko
súviselo
so
zamestnaním,
ale
konkrétnejšie,
aby
bolo
zriadené
„výlučne
z dôvodu
výkonu…
úloh“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát).
Je
preto
nevyhnutné
preskúmať
povahu a intenzitu
uvedenej
podmienky.
b)      O význame výrazu „výlučne z dôvodu výkonu… úloh [úradníka]“
75.      Na
správny
výklad
významu
podmienky
„výlučne z dôvodu
výkonu…
úloh
[úradníka]“
je
potrebné
opäť
poukázať
na
cieľ
PVI
vo
všeobecnosti a konkrétne
na
účel
jeho článku 13
(pozri body 38
až
41
vyššie). V tomto
smere
konštatujem,
že
Súdny
dvor
konzistentne
rozhoduje
tak,
že
výsady a imunity
podľa
PVI
majú
iba
funkčnú
povahu,
keďže
ich
cieľom
je
vyhnúť
sa
tomu,
aby
vznikla
prekážka
činnosti a nezávislosti
Únie.
To
najmä
znamená,
že
výsady,
imunity a výhody
sa
úradníkom
priznávajú
výlučne v jej
záujme.(40) V tomto
rámci,
ako
už
bolo
uvedené,
je
cieľom článku 13
PVI
neutralizovať
daňové
dôsledky
mobility,
ktorá
je
nevyhnutná z dôvodu
zamestnania v službách
Únie, a nič
viac.
76.      V tomto
kontexte
sa
výraz
„výlučne z dôvodu
výkonu… úloh
[úradníka]“
musí
chápať
tak,
že
odkazuje
na
situácie, v ktorých
by
si
úradník
nezriadil
bydlisko v inom
členskom
štáte,
ak
by
to
nevyžadovali
jeho
pracovné
povinnosti,
teda
ak
by
nebol
zamestnaný v službách
Únie.
77.      Je
však
na
mieste
objasnenie.
Podľa
môjho
názoru
pojem
„výlučne“
nemožno
vykladať
tak,
že
vyžaduje
akúsi
absolútnu
alebo
čistú
príčinnú
súvislosť
bez
akýchkoľvek
vedľajších
hľadísk.
Takýto
výklad
by
spôsobil,
že
toto
ustanovenie
by
bolo
do
značnej
miery
nefunkčné,
keďže
rozhodnutia
týkajúce
sa
zamestnania a premiestnenia v skutočnosti
takmer
vždy
vychádzajú z rôznych
osobných,
finančných
alebo
praktických
úvah.
78.      Dôležité
je
skôr
to,
či
je
výkon
povinností
rozhodujúcim a určujúcim
dôvodom
na
zriadenie
bydliska.
Podľa
môjho
názoru
existencia
ďalších
dôvodov – ako
sú
životné
náklady,
rodinné
alebo
sociálne
väzby
alebo
osobné
pohodlie – sama
osebe
nevylučuje
uplatnenie článku 13
za
predpokladu,
že
úradník
by
si v tomto
členskom
štáte
nezriadil
bydlisko,
ak
by
nebol
zamestnaný v Únii.
To
je
podľa
môjho
názoru
kľúčový
„test“.
Je
pravda,
že
takéto
posúdenie
sa
môže v praxi
ukázať
ako
zložité.
Preto
Súdny
dvor
v
rozsudku
X
rozhodol,
že
samotný
úmysel
úradníka
týkajúci
sa
bydliska
nemožno
zohľadniť,
ale
vyžaduje
sa
skôr
objektívny
dôkaz,
že
dotknutý
úradník
by
zmenil
svoje
bydlisko
do
dotknutého
členského
štátu
„bez
ohľadu
na
vstup
do
služieb
[Únie]“(41).
Podľa
môjho
názoru
by
takýto
objektívny
dôkaz
mohol
spočívať
napríklad v predchádzajúcom
prijatí
alternatívnej
ponuky
zamestnania v tomto
členskom
štáte,
sprevádzanom
konkrétnymi
krokmi
smerujúcimi k presťahovaniu,
ako
je
napríklad
zabezpečenie
bývania,
predtým,
než
sa
úradník
nakoniec
rozhodol
namiesto
toho
vstúpiť
do
služieb
Únie.
79.      K tomu
poznamenávam,
že
nemecká
vláda
zdôraznila,
že
odporca v prejednávanej
veci
si
zriadil
bydlisko v Nemecku
zo
súkromných
dôvodov. V pripomienkach
ani v návrhu
na
začatie
prejudiciálneho
konania
však v tomto
smere
neboli
uvedené
žiadne
iné
informácie,
okrem
toho,
že
si
odporca
zriadil
spoločnú
domácnosť
s
manželkou v jej
dome v Nemecku.
Relevantné
posúdenie
by
mal
vykonať
predkladajúci
vnútroštátny
súd
na
základe
všetkých
skutkových
okolností,
ktoré
mu
boli
predložené.
Musím
však
poznamenať, že
vzhľadom
na
to,
čo
bolo
analyzované
vyššie,
nevidím
žiadny
principiálny
dôvod
na
rozlišovanie
medzi
úradníkmi,
ktorí
sa
rozhodli
bývať v susednom
členskom
štáte z dôvodu
nákladov
alebo
osobných
preferencií, a tými,
ktorí
tak
urobili
vzhľadom
na
pohodlie
existujúceho
domu
manžela
či
manželky v blízkej
lokalite,
ak v oboch
prípadoch
bola
rozhodujúcim
faktorom
potreba
bývať v primeranej
vzdialenosti
od
miesta
zamestnania,
aby
bol
možný
riadny
výkon
pracovných
povinností. V oboch
situáciách
je
relevantným
kritériom
to,
či
by
sa
bydlisko
zriadilo
aj
bez
týchto
povinností.
Opačný
názor
by
znamenal
riziko
zavedenia
nerovnakého
zaobchádzania s úradníkmi
bez
objektívneho
odôvodnenia,
ako
to v podstate
tvrdia
odporca a Komisia.
c)      O časovej pôsobnosti uvedenej podmienky
80.      Teraz
sa
obraciam k časovému
rozmeru
uvedenej
podmienky.
Zdá
sa,
že
odporca a do
určitej
miery
aj
predkladajúci
vnútroštátny
súd a Komisia
sa
domnievajú,
že
podmienka
zriadenia
bydliska
„výlučne z dôvodu
výkonu … úloh
[úradníka]“
musí
byť
splnená
len v čase
nástupu
do
služby a že
akékoľvek
ďalšie
zriadené
bydliská,
bez
ohľadu
na
dôvod,
by
aj
tak
spadali
do
pôsobnosti článku 13
PVI,
pokiaľ
by
bol
úradník
naďalej
zamestnaný v službách
Únie.
81.      Na
podporu
tohto
názoru
sa
odvolávajú
najmä
na
odkaz v článku 13
PVI
na
„[čas]
vstupu
do
služieb
Únie“.
Tento
odkaz
sa v ňom
však
používa
len
na
určenie
štátu
pôvodu,
teda
„štátu_… kde
majú
svoje
bydlisko
na
účel
platenia
daní
v čase
vstupu
do
služieb
Únie“
(kurzívou
zvýraznil
generálny
advokát), a slúži
teda
len
na
určenie
toho, v ktorom
členskom
štáte
má
byť
zachovaný
daňový
domicil
prostredníctvom
právnej
fikcie
ustanovenej v uvedenom článku 13.
Neznamená
to,
že
všetky
následné
bydliská v iných
členských
štátoch,
ktoré
si
úradník
zriadil
počas
svojej
kariéry,
automaticky
spadajú
do
pôsobnosti
uvedeného
ustanovenia.
Naopak,
následné
bydliská
zriadené v iných
členských
štátoch
počas
kariéry
zamestnanca
sa
musia
na
to,
aby
sa
mohol
uplatniť článok 13
PVI,
stále
posudzovať
podľa
kritéria,
či
boli
zriadené
„výlučne z dôvodu
výkonu… úloh
[úradníka]“.
Platí
to
aj v prípade
zmeny
bydliska
(napríklad
keď
úradník
zmení
pracovisko a presťahuje
sa z Luxemburska
do
Belgicka),
aj v prípade
ďalších
bydlísk,
ktorým
sa
teraz
budem
venovať
podrobnejšie.
3.      Uplatňovanie článku 13 PVI na ďalšie bydliská
82.      Vzhľadom
na
vyššie
uvedené
úvahy
zostáva
na
účely
odpovede na druhú
otázku
konkrétnejšie
preskúmať,
či
sa článok 13
PVI
uplatňuje v situáciách,
keď
má
úradník
viac
než
jedno
bydlisko,
najmä
ak
má
popri
bydlisku v štáte
zamestnania
aj
ďalšie
bydlisko.
83.      V tomto
smere z vyššie
uvedeného
výkladu
vyplýva,
že článok 13
PVI
sa
môže
vzťahovať
na
každé
bydlisko,
ktoré
slúži
ako
bydlisko
na
účely
zamestnania – alebo
presnejšie,
ktoré
spĺňa
podmienku,
že
bolo
zriadené
výlučne z dôvodu
výkonu
pracovných
povinností.
Toto
ustanovenie
podľa
môjho
názoru
neobmedzuje
takéto
bydlisko
na
jeden
členský
štát.
Preto
ak
má
úradník
viac
než
jedno
bydlisko a viaceré z nich
túto
podmienku
spĺňajú,
každé z týchto
bydlísk
môže
spadať
do
pôsobnosti článku 13
PVI.
Ide napríklad
o prípad
zamestnanca
EIB,
ktorý
si
okrem
bydliska v Luxembursku
zriadi
bydlisko v Madride
len
preto,
že
sa
od
neho
často
vyžaduje
práca
na
projektoch v Španielsku
alebo v tamojšej
kancelárii
EIB. V takomto
prípade
by
podľa
môjho
názoru
obe
bydliská
spadali
do
pôsobnosti článku 13
PVI.
84.      Naopak
bydlisko
zriadené z dôvodov,
ktoré
nesúvisia s výkonom
pracovných
povinností,
nepatrí
do
pôsobnosti článku 13
PVI, a preto
by
mohlo
viesť
ku
vzniku
ďalšieho
daňového
domicilu.
85.      Na
ilustráciu
možno
uviesť
situáciu
úradníka
zamestnaného v Luxembursku,
ktorý
môže
vzhľadom
na
prácu
na
čiastočný
úväzok a obdobia
voľna
tráviť
podstatnú
časť
roka v bydlisku v inom
členskom
štáte,
napríklad v Španielsku.
Ak
za
týchto
okolností
táto
osoba
spĺňa
podmienky
daňovej
rezidencie v tomto
druhom
členskom
štáte,
nemožno
tvrdiť,
že
len z dôvodu,
že
je
úradníkom
Únie
zamestnaným v Luxembursku,
nemožno
toto
bydlisko
nikdy
uznať
na
daňové
účely.
86.      Prijatie
takéhoto
návrhu
by
bolo v rozpore s cieľom
PVI,
ktorým
je
zabezpečiť
riadne
fungovanie a nezávislosť
Únie,
ako
aj s funkčnou
povahou
jeho článku 13,
ktorého
pôsobnosť
je
výslovne
obmedzená
na
bydliská,
ktoré
sú
potrebné
na
plnenie
povinností v službách
Únie.
Takýto
návrh
by
do
určitej
miery
znamenal
aj
ochranu
fyzickej
osoby
pred
daňovou
právomocou
členského
štátu v súvislosti
so
situáciou,
ktorá
vôbec
nesúvisí s výkonom
jeho
pracovných
povinností a teda
sa
na
ňu
PVI
nevzťahuje.
87.      Preto
ak
je
bydlisko
zriadené
zo
súkromných
dôvodov, článok 13
PVI
sa
neuplatňuje a v tomto
smere
sa s jednotlivcom
musí
zaobchádzať
rovnako
ako s akýmkoľvek
iným
daňovníkom.
Dotknutý
členský
štát
si tak
môže
podľa
vnútroštátneho
práva
slobodne
určiť,
či a v akom
rozsahu
takéto
bydlisko
zakladá
daňovú
povinnosť.
88.      Vzhľadom
na
uvedené
skutočnosti
navrhujem,
aby
Súdny
dvor
na
druhú
otázku
odpovedal,
že článok 13
PVI
sa
má
vykladať v tom
zmysle,
že
bráni
zriadeniu
ďalšieho
daňového
domicilu
na
základe
bydliska v inom
členskom
štáte,
než
je členský
štát
miesta
zamestnania
úradníka,
len
vtedy,
ak
toto
bydlisko
bolo
vytvorené
výlučne z dôvodu
plnenia
pracovných
povinností v službách
Únie.
Pri
určovaní
splnenia
tejto
podmienky
je
nutné
zohľadniť
najmä
to,
či
je
bydlisko
uznané
zamestnávajúcou
inštitúciou
alebo
orgánom
ako
bydlisko
úradníka
na
účely
výkonu
týchto
pracovných
povinností,
ako
aj
objektívne
faktory
preukazujúce,
či
by
toto
bydlisko
bolo
zriadené
bez
ohľadu
na
zamestnanie v službách
Únie.
V.      Návrh
89.      Vzhľadom
na
všetky
vyššie
uvedené
úvahy
navrhujem,
aby
Súdny
dvor
na
prejudiciálne
otázky,
ktoré
položil
Bundesfinanzhof (Spolkový
finančný
súd, Nemecko),
odpovedal
takto:
1.      Ustanovenie
článku 13
ods. 1
prvej
vety
Protokolu
(č. 7) o výsadách a imunitách
Európskej
únie sa
má
vykladať
tak,
že
sa
na
daň z darovania
vzťahuje.
2.      Článok 13
Protokolu
(č. 7) o výsadách a imunitách
Európskej
únie
sa
má
vykladať v tom
zmysle,
že
bráni
zriadeniu
ďalšieho
daňového
domicilu
na
základe
bydliska v inom
členskom
štáte,
než je
členský
štát
miesta
zamestnania
úradníka,
len
vtedy,
ak
toto
bydlisko
bolo
vytvorené
výlučne z dôvodu
plnenia
pracovných
povinností v službách
Únie.
Pri
určovaní
splnenia
tejto
podmienky
je
nutné
zohľadniť
najmä
to,
či
je
bydlisko
uznané
zamestnávajúcou
inštitúciou
alebo
orgánom
ako
bydlisko
úradníka
na
účely
výkonu
týchto
pracovných
povinností,
ako
aj
objektívne
faktory
preukazujúce,
či
by
toto
bydlisko
bolo
zriadené
bez
ohľadu
na
zamestnanie v službách
Únie.
1      Jazyk
prednesu:
angličtina.
i      Názov
tejto
veci
je
fiktívny.
Nezodpovedá
skutočnému
menu
ani
názvu
žiadneho z účastníkov
konania.
2      Ú. v. EÚ C 202,
2016, s. 266.
3      Pozri
ATHEN, M.,
DÖRR,
O.:
Artikel 343 AEUV.
In:
GRABITZ,
E.,
HILF, M.,
NETTESHEIM, M. (eds.):
Das
Recht der
Europäischen Union.
73.
Aktualisierung,
Mai 2021. München:
C.H. Beck, body 108
–
114.
4      V záujme
zjednodušenia
budem v týchto
návrhoch
používať
pojem
„úradník“
tak,
že
zahŕňa
aj
ostatných
zamestnancov
Únie,
ako
aj
zamestnancov
Európskej
centrálnej
banky a Európskej
investičnej
banky,
na
ktorých
sa článok 13
PVI
taktiež
uplatňuje.
5      Na
účely
týchto
návrhov
sa
pojmy
„daňová
rezidencia“ a „daňový
domicil“
budú
používať
zameniteľne,
pričom
rozdiel
medzi
nimi v niektorých
vnútroštátnych
právnych
systémoch
nie
je v tomto
kontexte
podstatný.
6      Podľa článku 21
prvého odseku PVI
sa
„tento
protokol…
rovnako
uplatní
na
Európsku
investičnú
banku,
na
členov
jej
orgánov,
jej
zamestnancov a zástupcov
členských
štátov
zúčastňujúcich
sa
na
jej
činnostiach…“
7      Rakúsko
zrušilo
daň z dedičstva a darovania
od
roku
2008 a následne
bola
ukončená
aj
platnosť
zmluvy o zamedzení
dvojitého
zdanenia v oblasti
daní z dedičstva a darovania
medzi
Nemeckom a Rakúskom.
8      Pozri
rozsudok
Finanzgericht Rheinland‑Pfalz (Finančný
súd
Porýnie‑Falcko,
Nemecko)
zo
16. septembra
2021,
vec
4 K 1762/19.
9      V tomto
smere
pozri
návrhy,
ktoré
predniesol
generálny
advokát
Darmon vo
veci
X
(C‑88/92,
EU:C:1993:129, bod 20).
10      Pozri
ATHEN, M.,
DÖRR,
O.: c. d., bod 110.
11      Pozri
rozsudok
zo
17. júna
1993,
X
(C‑88/92,
ďalej
len
„rozsudok
X“,
EU:C:1993:246, bod 11).
12      Pozri
rozsudok z 28. júla
2011,
Gistö (C‑270/10,
ďalej
len
„rozsudok
Gistö“,
EU:C:2011:529, bod 17 a citovaná
judikatúra).
13      Daň z dedičstva,
tzv.
„death duties“,
je
široký
pojem,
ktorý
sa v minulosti
používal,
najmä v Spojenom
kráľovstve,
na
označenie
toho,
čo
by
sa
dnes
bežnejšie
označovalo
ako
„daň z dedičstva“;
pozri
tiež
odporúčanie
Komisie
2011/856/EÚ z 15. decembra
2011 o úľave
pri
dvojitom
zdanení
dedičstva
(Ú. v. EÚ L 336,
2011, s. 81), v ktorom
sa
ako
aktuálnejší
pojem
používa
„daň z dedičstva“.
14      Pozri v tomto
zmysle
rozsudok z 24. februára
1988,
Komisia/Belgicko
(260/86,
EU:C:1988:91, bod 13).
15      Tak
je
to
napríklad v Českej
republike,
Lotyšsku a Litve;
pozri
ORGANISATION FOR ECONOMIC CO-OPERATION AND DEVELOPMENT (ďalej len „OECD“):
Inheritance Taxation in
OECD
Countries.
In:
OECD
Tax Policy Studies.
No.
28.
Paris:
OECD
Publishing,
2021, s. 115.
16      Tak
je
tomu
napríklad v Grécku,
Španielsku,
Francúzsku a Taliansku. Z porovnávacej
analýzy
vyplýva,
že
veľký
počet
členských
štátov
zaobchádza s darovaním a dedením v rámci
integrovaného
daňového
rámca,
pričom
rozdiel
medzi
daňou z darovania a daňou z dedičstva
má
skôr
technický
než
koncepčný
charakter.
Pozri
aj
dokument
Study on InheritanceTaxesin EU MemberStatesand PossibleMechanismsto ResolveProblemsof DoubleInheritanceTaxationin theEU,
ktorého
vytvorenie
zadalo
Generálne
riaditeľstvo
Komisie
pre
dane a colnú
úniu a vypracovala
ho
Copenhagen Economics v roku
2011,
pričom
sa v ňom uvádza,
že
väčšina
členských
štátov
ukladá
daň z darovania,
aby
sa
zabránilo
obchádzaniu
dane z dedičstva
prostredníctvom
darovania
inter vivos, s. 16.
17      OECD:
c. d., s. 115
–
117.
18      Treba
však
poznamenať,
že
predkladajúci
vnútroštátny
súd
síce
zdôraznil
rozdiely v nemeckom
práve,
ale
zároveň
uznal
podobnosti
medzi
daňou z darovania
na
jednej
strane a daňou z príjmu a daňou z dedičstva
na
strane
druhej.
19      Rozsudok z 25. mája
1993,
Kristoffersen (C‑263/91,
EU:C:1993:207, bod 12).
20      Pozri
rozsudok
X
(bod 14).
21      Treba
poznamenať,
že
aj
po
určení
uplatniteľného
daňového
domicilu
na
základe
jednotného
výkladu článku 13
PVI
môžu
úradníci
čeliť
rozdielnym
vecným
výsledkom v závislosti
od
toho,
či a v akom
rozsahu
tento
domicil
určité
dane
vyberá.
22      Pozri
návrhy,
ktoré
predniesol
generálny
advokát
Jacobs vo
veci
Kristoffersen (C‑263/91,
ďalej
len
„návrhy
vo
veci
Kristoffersen“,
EU:C:1992:462, bod 10).
23      Článok 343 ZFEÚ znie:
„Únia
požíva
na
území
členských
štátov
výsady a imunity
nevyhnutné
pre
plnenie
svojich
úloh
za
podmienok
stanovených v [PVI].
To
isté
platí
aj
pre
Európsku
centrálnu
banku a [EIB].“
Jediné
odôvodnenie
PVI
odkazuje
na
znenie článku 343 ZFEÚ.
24      Článok 17
prvý
odsek
PVI
stanovuje,
že
„výsady,
imunity a výhody
sa
priznávajú
úradníkom a ostatným
zamestnancom
Únie
výlučne v záujme
Únie“.
25      Pozri
analogicky
návrhy,
ktoré
predniesol
generálny
advokát
Darmon vo
veci
X
(C‑88/92,
EU:C:1993:129, bod 9).
26      Prijatý
13. februára
1946,
Zbierka zmlúv Organizácie Spojených národov,
zv.
1, s. 15.
27      Pozri
napríklad
Headquarters Agreement between the International
Criminal Court and
the Host State
(Dohoda o sídle
medzi
Medzinárodným
trestným
súdom a hostiteľským
štátom) z 1. marca 2008
(ICC‑BD/04‑01‑08),
ktorá
stanovuje
ekvivalentné
pravidlo
pre
zamestnancov
uvedeného
súdu.
28      Pozri
tiež
mutatismutandis DENZA,
E.:
DiplomaticLaw – Commentaryon theViennaConventionon DiplomaticRelations.
5th
ed.
Oxford:
Oxford University Press,
2025, s. 299,
kde
sa
uvádza,
že
daňové
privilégiá
pre
diplomatov
sú
okrem
iného
odôvodnené
potrebou
zabezpečiť
nezávislý
výkon
pracovných
funkcií a v rámci
administratívneho
zjednodušenia
ponechať
diplomatov v daňovom
systéme
vysielajúceho
štátu
namiesto
toho,
aby
postupne
podliehali
rôznym
režimom
hostiteľských
štátov.
29      Pozri bod 29
vyššie a okrem
iného
OECD:
Part
I – Introductory Report
by
the Committee on
Fiscal Affairs.
In:
Model DoubleTaxationConventionon Estatesand Inheritancesand on Gifts.
Paris:
OECD
Publishing,
1982.
30      V tejto
súvislosti
pozri
LEAGUE
OF
NATIONS
FISCAL
COMMITTEE:
Model BilateralConventionon thePreventionof theDoubleTaxationof Incomeand Property(vo
francúzskej
jazykovej
verzii
sa
používa
pojem
„fortune“,
ako v PVI) a Model BilateralConventionforthePreventionof theDoubleTaxationof Estatesand Successions; k dispozícii
na
adrese
https://archives.ungeneva.org/fiscal‑committee‑london‑and‑mexico‑model‑tax‑conventions‑commentary‑and‑text.
V tomto
smere
možno
poznamenať,
že
londýnsky
návrh
druhého
uvedeného
vzorového
dohovoru
bol
podľa
jeho
komentára
vypracovaný
tak,
aby
osobám
vyjednávajúcim o dvojstranných
zmluvách
založených
na
vzore
umožnil
zahrnúť
darovanie
inter vivos, a to
bez
ohľadu
na
to,
že
jeho
názov
odkazuje
len
na
majetok a dedenie.
Až
oveľa
neskôr, v roku
1982, s vývojom
Modelovej
zmluvy
OECD o zamedzení
dvojitého
zdanenia
majetku a dedičstva a o darovaní,
sa
vedľa
pojmu
„daň z dedičstva“
výslovne
zaviedol
pojem
„daň z darovania“,
aby
sa
zohľadnilo
to,
že z druhej
uvedenej
dane
sa
vo
vnútroštátnych
daňových
systémoch
vyvinul
doplnok
prvej
uvedenej
dane
určený
na
zabránenie
vyhýbaniu
sa
daňovým
povinnostiam,
ako
aj
so
zreteľom
na
ich
úzke
prepojenie.
31      OECD v súčasnosti
poskytuje
dva
relevantné
modely:
Modelovú
daňovú
zmluvu o príjmoch a majetku a Modelovú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia majetku, dedičstva a darov.
32      Podrobné
informácie o zmluvách o zamedzení
dvojitého
zdanenia
uzavretých
členskými
štátmi
EÚ
sú k dispozícii
na
adrese:
https://taxation‑customs.ec.europa.eu/taxation/tax‑transparency‑cooperation/double‑taxations‑conventions_en.
33      Pozri
rozsudok
X
(bod 11).
34      Tamže
(body 12 a 13);
pozri
tiež
rozsudok
Gistö (bod 18).
35      Podobné
úvahy
boli
predmetom
rozsudku
Gistö.
36      Pozri
rozsudok
X
(bod 10).
37      Aj
keď,
ako
sa
uvádza v návrhoch
vo
veci
Kristoffersen (bod 11),
tento
prístup
sa
môže
javiť
ako
veľmi
umelý,
najmä
ak
ide o štát
pôvodu, v ktorom
mala
dotknutá
osoba
bydlisko
len
relatívne
krátky
čas
pred
vstupom
do
služieb
Únie.
38      Hoci
takáto
situácia
môže v praxi
ovplyvniť
výkon
daňových
právomocí
štátom
pôvodu,
tento
účinok
nevyplýva
zo
zamestnania
úradníka v službách
Únie a preto
mu článok 13
PVI
nebráni.
39      V tejto
súvislosti
sa v článku 20
vete
druhej
služobného
poriadku
EÚ
výslovne
stanovuje,
že
„úradník
oznámi
ustanovujúcemu
orgánu
svoju
adresu a ihneď
ho
informuje o každej
zmene
svojej
adresy“. V právnom
rámci
EIB
sa
predpokladá,
že
vyhlásenie o bydlisku
môže
byť
relevantné
aj v súvislosti s poskytovaním
určitých
príspevkov,
najmä
príspevku
na
expatriáciu podľa článku 2.1.2
vykonávacích predpisov k služobnému
poriadku
EIB.
40      Pozri
rozsudok z 30. novembra
2021,
LR
Ģenerālprokuratúra (C‑3/20,
EU:C:2021:969, bod 57 a citovaná
judikatúra);
pozri
tiež,
pokiaľ
ide o zásadu
funkčnej
nevyhnutnosti
výsad a imunít,
BEKKER, P. H. F.:
TheLegalPositionof IntergovernmentalOrganizations: A FunctionalNecessityAnalysisof TheirLegalStatus and Immunities.
Second revised edition.
Leiden:
Brill,
2025.
41      Pozri
rozsudok
X
(body 14
až
16 a výrok).