62007CJ0515
TIESAS SPRIEDUMS (ceturtā palāta)
2009. gada 12. februārī (
*1
)
“Sestā PVN direktīva — Preces un pakalpojumi, kas ietverti uzņēmuma aktīvos lietošanai privātiem ar nodokli apliekamiem darījumiem un ar nodokli neapliekamiem darījumiem — Tiesības nekavējoties un pilnībā atskaitīt nodokli, kas samaksāts, pērkot šīs preces un pakalpojumus”
Lieta C-515/07
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam, ko Hoge Raad der Nederlanden (Nīderlande) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2007. gada 2. novembrī un kas Tiesā reģistrēts 2007. gada 22. novembrī, tiesvedībā
Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie
pret
Staatssecretaris van Financiën
.
TIESA (ceturtā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs K. Lēnarts [K. Lenaerts], tiesneši R. Silva de Lapuerta [R. Silva de Lapuerta] (referente), E. Juhāss [E. Juhász], Dž. Arestis [G. Arestis] un J. Malenovskis [J. Malenovský],
ģenerāladvokāts P. Mengoci [P. Mengozzi],
sekretāre S. Stemholma [C. Strömholm], administratore,
ņemot vērā rakstveida procesu un 2008. gada 16. oktobra tiesas sēdi,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
—
Nīderlandes valdības vārdā — K. Viselsa [C. Wissels] un M. de Hrāfe [M. de Grave], pārstāvji,
—
Vācijas valdības vārdā — M. Lumma [M. Lumma] un K. Blaške [C. Blaschke], pārstāvji,
—
Portugāles valdības vārdā — L. Iness Fernandišs [L. Inez Fernandes], pārstāvis,
—
Apvienotās Karalistes valdības vārdā — T. Harisa [T. Harris], pārstāve, kurai palīdz K. Leisoks [K. Lasok], QC,
—
Eiropas Kopienu Komisijas vārdā — D. Triandafilu [D. Triantafyllou] un V. Roels [W. Roels], pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2008. gada 22. decembra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem — Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā — “Direktīva”), 6. panta 2. punktu un 17. panta 2. un 6. punktu.
2
Šī prasība ir iesniegta prāvā starp Vereniging Noordelijke Land- en Tuinbouw Organisatie [Ziemeļu lauksaimniecības un dārzniecības organizāciju] (turpmāk tekstā — “VNLTO”) un Staatssecretaris van Financiën [Valsts sekretāru finanšu lietās] par tiesisko regulējumu pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā — “PVN”) jomā.
Atbilstošās tiesību normas
Kopienu tiesiskais regulējums
3
Direktīvas 2. pantā ir paredzēts:
“Pievienotās vērtības nodoklis jāmaksā:
1.
Par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas.
[..]”
4
Sestās direktīvas 6. panta 2. punktā ir noteikts:
“Turpmāk minēto uzskata par pakalpojumu sniegšanu par samaksu [atlīdzību]:
a)
gadījumu, kad nodokļa maksātājs savām vai tā personāla privātajām vajadzībām lieto preces, kas veido uzņēmējdarbības [uzņēmuma] aktīvu daļu, vai, plašākā nozīmē, citiem mērķiem nekā savai uzņēmējdarbībai, ja pievienotās vērtības nodoklis [PVN] šīm precēm ir pilnīgi vai daļēji atskaitāms;
b)
pakalpojumu sniegšanu, ko bez maksas veic nodokļa maksātājs savām vai sava personāla privātām vajadzībām, vai, plašākā nozīmē, citiem mērķiem nekā savas uzņēmējdarbības vajadzībām.
Dalībvalstis var atkāpties no šā punkta noteikumiem, ja vien šāda atkāpe neizraisa konkurences novirzes.”
5
Atbilstoši Direktīvas 17. panta 2. un 6. punktam:
“2.   Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:
a)
pievienotās vērtības nodokli [PVN], kas maksājams vai samaksāts [valsts iekšienē] par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs;
[..]
6.   Ne ilgāk kā četrus gadus no šīs direktīvas spēkā stāšanās dienas Padome pēc Komisijas priekšlikum[a] vienprātīgi lemj, uz kuriem izdevumiem neattiecas [PVN] atskaitīšana. Pievienotās vērtības nodoklis nekādā gadījumā nav atskaitāms par izdevumiem, kas nav stingri saistīti ar uzņēmējdarbību, piemēram, luksusa, izpriecu un izklaides izdevumiem.
Līdz brīdim, kad iepriekšminētās normas stājas spēkā, dalībvalstis var saglabāt visus izņēmumus, kas paredzēti šo valstu likumos laikā, kad šī direktīva stājas spēkā.”
Valsts tiesiskais regulējums
6
1968. gada likuma par apgrozījuma nodokli (Wet op de omzetbelasting 1968) 2. pantā ir paredzēts:
“Nodokli, ko uzliek uzņēmējam piegādātajām precēm un sniegtajiem pakalpojumiem, viņa nopirktajām precēm Kopienā, kā arī viņam paredzēto preču importam, atskaita no nodokļa, kas maksājams par preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu.”
7
Minētā likuma 15. panta 1. punktā ir noteikts:
“1.   Nodoklis 2. panta izpratnē, ko uzņēmējs atskaita, ir:
a)
nodoklis, ko deklarācijā norādītajā laika posmā citi uzņēmēji ir iekļāvuši viņam izrakstītajā rēķinā, kurš sagatavots saskaņā ar atbilstošajām normām, par preču iegādi un viņam sniegtajiem pakalpojumiem;
[..]
ciktāl uzņēmējs preces vai pakalpojumus izmanto sava uzņēmuma vajadzībām.
[..]
4.   Nodokļa atskaitījumu veic atbilstoši preču un pakalpojumu lietojumam, sākot ar brīdi, kad nodokli iekļauj uzņēmējam izrakstītajā rēķinā vai kad tas ir iekasējams. Ja izrādās, ka brīdī, kad uzņēmējs gatavojas izmantot preces vai pakalpojumus, viņš atskaita tiem atbilstošo nodokli lielākā vai mazākā apmērā, nekā preču vai pakalpojumu lietošana viņam dod tiesības to darīt, no šī brīža ir iekasējama neatbilstošā atskaitījuma daļa. Nodokli, kas kļuvis iekasējams, maksā saskaņā ar [1968. gada likuma par pievienotās vērtības nodokli] 14. pantu.
Nodokļa daļa, kuru varēja, bet kura nav atskaitīta, pēc uzņēmēja lūguma ir viņam jāatmaksā.
[..]”
Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi
8
VNLTO veicina lauksaimniecības nozares intereses Hroningenas [Groningen], Frīslandes [Friesland], Drentes [Drenthe] un Flevolandes [Flevoland] provincēs. Tās dalībnieki, tas ir, uzņēmēji, kas darbojas minētajā nozarē, tai maksā biedru naudas, kuru lielākā daļa tiek izmantota darbībām, kas saistītas ar to vispārējo interešu aizstāvību.
9
Papildus šo interešu aizstāvībai VNLTO sniedz noteiktu skaitu individuālus pakalpojumus tās dalībniekiem, par kuriem tā tiem izraksta rēķinu. Šie pakalpojumi tiek piedāvāti arī trešām personām. Šajā komercdarbībā gūtā peļņa tiek piešķirta minēto dalībnieku vispārējo interešu aizstāvībai.
10
VNLTO 2000. gada laikā iegādājās preces un izmantoja pakalpojumus gan tās ar PVN apliekamai darbībai, gan citām darbībām, kas nav saistītas ar pirmā veida darbību. VNLTO lūdza atskaitīt PVN, ko tā bija samaksājusi priekšnodoklī par minētajām precēm un pakalpojumiem, tostarp attiecībā uz darbību, kas saistīta ar tās dalībnieku vispārējo interešu aizstāvību.
11
VNLTO atskaitīja par 2000. nodokļu gadu priekšnodoklī samaksātās PVN summas, kas saistītas ar pakalpojumiem, kuri apliekami ar nodokli. Turklāt tika atskaitīta daļa no priekšnodoklī samaksātās PVN summas, kura attiecas uz darbībām, kas saistītas ar VNLTO dalībnieku vispārējo interešu aizstāvību. 2001. gada 14. maijāVNLTO lūdza atlīdzināt papildu PVN summu, kas attiecas uz minētajām darbībām. Tādējādi atskaitīšanas tiesības tika prasītas par summu, kas veido 79% no visām VNLTO iegūtajām precēm un pakalpojumiem. Ar 2001. gada 3. augusta lēmumu nodokļu inspektors atteica lūgto atmaksu.
12
Ar 2002. gada 26. marta lēmumu nodokļu inspektors adresēja VNLTO paziņojumu par maksājamo nodokļa apmēru attiecīgajā nodokļu gadā. Šajā paziņojumā no jauna tika iekļautas priekšnodoklī samaksātās PVN summas, kas attiecas uz VNLTO darbībām dalībnieku vispārējo interešu aizsardzībai, proporcionāli ienākumiem, ko VNLTO guva no minētajām darbībām. Tādējādi tika noteikts atskaitījums 49% apmērā no visām VNLTO iegādātajām precēm un pakalpojumiem.
13
Ar 2002. gada 26. aprīļa vēstuli VNLTO iesniedza sūdzību par šo paziņojumu par maksājamo nodokli. Ar 2002. gada 15. maija lēmumu nodokļu inspektors apstiprināja minēto paziņojumu.
14
Tad VNLTO pārsūdzēja šo lēmumu Gerechtshof Leeuwarden [Levārdenes Apelācijas tiesā]. 2005. gada 17. jūnijā šī tiesa noraidīja šo prasību. Tā uzskatīja, ka darbības, kas saistītas ar vispārējo interešu aizstāvību, nav tiešs, ilgstošs un nepieciešams VNLTO uzņēmējdarbības turpinājums. Minētā tiesa uzskata, ka VNLTO nevar atskaitīt nodokli, kas ir iekļauts tās rēķinā, jo iegūtās preces un pakalpojumi tika izmantoti, lai aizstāvētu tās dalībnieku vispārējās intereses.
15
2005. gada 27. jūlijāVNLTO iesniedza kasāciju par Gerechtshof Leeuwarden nolēmumu.
16
Hoge Raad der Nederlanden [Nīderlandes Augstākā tiesa], kura izskatīja strīdu, atgādināja, ka pamata prāva attiecas uz PVN summu, kas tika iekļautas rēķinā, atskaitīšanu gadījumā, kad izdevumi ir radušies, iegādājoties preces un pakalpojumus, ko lieto gan uzņēmējdarbībai, kurai tiek uzlikts PVN, gan citiem darījumiem, kas ar pēdējiem nekādi nav saistīti.
17
Tātad iesniedzējtiesa jautā, vai VNLTO ir tiesības iekļaut uzņēmuma kapitālā preces, kas nav ražošanas līdzekļi, un pakalpojumus, jo, tās iegādājoties, tā nekavējoties var atskaitīt visu samaksāto PVN, pat tad ja tās daļēji tiek lietotas darbībām, kas nav nekādi saistības ar pakalpojumiem, kuram nodoklis tiek uzlikts, pamatojoties uz Direktīvas 2. pantu.
18
Šādos apstākļos Hoge Raad der Nederlanden nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:
“1)
Vai [Direktīvas] 6. panta 2. punkts un 17. panta 1., 2. un 6. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka nodokļu maksātājs var iekļaut viņa uzņēmuma aktīvos ne tikai ražošanas līdzekļus, bet arī visas preces un pakalpojumus, ko viņš izmanto gan uzņēmuma, gan citām vajadzībām, un pilnībā un nekavējoties atskaitīt pievienotās vērtības nodokli, kas jāmaksā, iegādājoties šīs preces un pakalpojumus?
2)
Ja atbilde uz pirmo jautājumu ir apstiprinoša, vai [Direktīvas] 6. panta 2. punktā ir paredzēts, ka, to piemērojot pakalpojumiem un precēm, kuras nav ražošanas līdzekļi, taksācijas periodā, kurā tiek piemērota atskaitīšana par šiem pakalpojumiem un precēm, PVN tiek iekasēts tikai vienreiz vai arī PVN ir jāiekasē vairākos periodos? Ja atbilde ir apstiprinoša, kā ir jānosaka nodokļa bāze šīm precēm un šiem pakalpojumiem, uz kuriem neattiecas nolietojums?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
Tiesai iesniegtie apsvērumi
19
Nīderlandes valdība uzsver, ka nodokļu maksātājs nevar atskaitīt rēķinā iekļauto PVN par ražošanas līdzekļu vai citu preču un pakalpojumu iegādi, jo šīs preces un pakalpojumi tiek lietoti to darījumu vajadzībām, kuriem netiek uzlikts šis nodoklis. Tā tas būtu arī, ja attiecīgās darbības būtu vispārējo interešu aizstāvība.
20
Šī valdība atgādina, ka saskaņā ar VNLTO statūtiem tās mērķis ir veicināt lauksaimniecības nozares intereses vairākās Nīderlandes provincēs, kā arī uzņēmēju, kas darbojas šajā nozarē, intereses. Tā paskaidro, ka šim nolūkam VNLTO ir pievienojusies Land- en Tuinbouw Organisatie Nederland [Nīderlandes Lauksaimniecības un dārzkopības organizācijai] un ka ar šīs organizācijas starpniecību tā vēlas nodrošināt lauksaimnieku interešu aizsardzību pašvaldības, provinces, valsts un starptautiskā līmenī. Minētā valdība norāda, ka VNLTO vēlas veicināt problēmu apzināšanas un izglītības politikas ieviešanu lauksaimniecības attīstības pētniecības jomā.
21
Tiesā notikušajās debatēs Nīderlandes valdība precizēja, ka attiecībā uz pirmo uzdoto jautājumu netiek nošķirtas fiziskas un juridiskas personas. Tomēr tā piebilda, ka pamata lietā VNLTO vēlas saņemt PVN atmaksu par šīm darbībām, kas nav uzņēmējdarbība, šajā gadījumā par tām darbībām, kas attiecas uz tās dalībnieku vispārējo interešu aizsardzību.
22
Vācijas valdība uzskata, ka nodokļu maksātājs var pilnībā ieskaitīt uzņēmuma aktīvos ne tikai ražošanas līdzekļus, bet arī visas tās preces, kas tiek lietotas gan uzņēmuma vajadzībām, gan citām vajadzībām. Šīs tiesības ir piemērojamas pakalpojumiem tikai tad, ja tie ir iegūti, lietojot pilnībā uzņēmuma aktīvos ieskaitītu preci. Uzliekot nodokli šādu preču vai pakalpojumu lietošanai mērķiem, kas nav uzņēmuma mērķi, dalībvalstīm ir jānosaka nodokļu uzlikšanas noteikumi laikā.
23
Portugāles valdība uzskata, ka juridiskai personai nav iespējams atskaitīt visu PVN, kurš samaksāts par ražošanas līdzekļiem vai citām precēm vai pakalpojumiem, kas paredzēti izmantošanai tikai tās pašas mērķiem, ja to iegūšanas brīdī šīs preces tika lietotas gan ar šo nodokli apliekamu darbību, gan ar to neapliekamu darbību veikšanai.
24
Apvienotās Karalistes valdība uzskata, ka nodokļu maksātājam nav atļauts pilnībā iekļaut tā uzņēmuma aktīvos preces un pakalpojumus, kas nav ražošanas līdzekļi un pakalpojumi ražošanai, kas tiek lietoti, lai no jauna radītu ražošanas līdzekļus, un kas tiek lietoti jauktā veidā, tas ir, gan uzņēmuma vajadzībām, gan privātām vajadzībām vai tādām vajadzībām, kas nav saistītas ar uzņēmumu.
25
Komisija apgalvo, ka nodokļu maksātājam ir atļauts iekļaut tā uzņēmuma aktīvos tikai ražošanas līdzekļus un, izņēmuma kārtā, pakalpojumus, kuriem ir līdzīgas īpašības kā ražošanas līdzekļiem un kuri tiek lietoti gan uzņēmuma vajadzībām, gan ar to nesaistītiem mērķiem, un pilnībā un nekavējoties atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN.
Tiesas atbilde
26
Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noteikt PVN atskaitīšanas tiesību, kas paredzētas Direktīvas 6. panta 2. punktā un 17. panta 2. punktā, apjomu situācijā, kad nodokļu maksātājs ir lietojis preces un pakalpojumus, kuru iegūšanai viņš ir priekšnodoklī samaksājis PVN gan sava uzņēmuma vajadzībām, gan — saskaņā ar uzdotā jautājuma tekstu — “citām vajadzībām”, tas ir, šajā gadījumā darbību, kas nav ar nodokli apliekamas darbības, vajadzībām.
27
Vispirms ir jāatgādina, ka ar Direktīvu iedibinātās atskaitījumu sistēmas mērķis ir pilnībā atvieglot uzņēmējam visas uzņēmējdarbības laikā ar maksājamo vai samaksāto PVN uzlikto nastu. Līdz ar to kopējā PVN sistēma nodrošina pilnīgu neitralitāti attiecībā uz nodokļu uzlikšanu uzņēmējdarbībai neatkarīgi no tās mērķiem vai tās rezultātiem, ar nosacījumu, ka pati minētā uzņēmējdarbība principā ir apliekama ar PVN (skat. 2001. gada 22. februāra spriedumu lietā C-408/98 Abbey National, Recueil, I-1361. lpp., 24. punkts un tajā minētā judikatūra).
28
Tādējādi, ja nodokļa maksātāja iegūtās preces vai pakalpojumi tiek izmantoti tādu darījumu vajadzībām, kas ir atbrīvoti no nodokļa un kam netiek piemērots PVN, nodoklis netiek iekasēts un priekšnodoklis netiek atskaitīts (skat. 2006. gada 30. marta spriedumu lietā C-184/04 Uudenkaupungin kaupunki, Krājums, I-3039. lpp., 24. punkts, un 2006. gada 14. septembra spriedumu lietā C-72/05 Wollny, Krājums, I-8297. lpp., 20. punkts).
29
Lai sniegtu lietderīgu atbildi uz uzdoto pirmo jautājumu, tas ir jāaplūko saistībā ar faktiskajiem apstākļiem, kurus ir aprakstījusi iesniedzējtiesa lēmumā par prejudiciāla jautājuma uzdošanu.
30
No Hoge Raad der Nederlanden izklāstītajiem faktiem izriet, ka VNLTO veic ne tikai ar nodokli apliekamas darbības, bet arī ar nodokli neapliekamas darbības, proti, tās dalībnieku vispārējo interešu aizsardzību. Šī tiesa ir norādījusi arī, ka VNLTO iegādātās preces un pakalpojumi tika iekļauti rēķinā kā tās vispārējie izdevumi, bet šie darījumi netika īpaši ietverti ar nodokli apliekamajos darījumos, kurus vēlāk veica minētā asociācija.
31
Attiecībā uz šiem faktiskajiem apstākļiem un ņemot vērā VNLTO izteikto lūgumu, kas vērsts uz to, lai tā varētu atskaitīt PVN summas, kas samaksātas, iegādājoties preces un pakalpojumus gan ar nodokli apliekamām darbībām, gan citām darbībām, kas ar tām nekādi nav saistītas, proti, darbībām tās dalībnieku vispārējo interešu aizstāvībai, iesniedzējtiesa ir jautājusi, vai šīs minētās darbības var tikt uzskatītas par tādām, kas tiek īstenotas “citiem mērķiem”, Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunkta izpratnē, kā tie, kurus asociācija īsteno uzņēmējdarbības jomā.
32
Saistībā ar šīm pārdomām iesniedzējtiesa ir īpaši minējusi 2005. gada 14. jūlija spriedumu lietā C-434/03 Charles un Charles-Tijmens (Krājums, I-7037. lpp.) un it īpaši šī sprieduma 23.–25. punktu, kuros Tiesa ir atgādinājusi judikatūru attiecībā uz PVN sistēmu, kas piemērojama jaukti lietotiem ražošanas līdzekļiem, tas ir, kad tos lieto gan profesionālos, gan privātos nolūkos. No tā izriet, ka nodokļu maksātājs saistībā ar PVN var izvēlēties, vai pilnībā iekļaut šo mantu sava uzņēmuma kapitālā, vai arī to pilnībā saglabāt savā privātā īpašumā, tādējādi to pilnībā izslēdzot no PVN sistēmas, vai arī iekļaut to uzņēmuma aktīvos tiktāl, cik to faktiski lieto profesionālos nolūkos. Ja nodokļu maksātājs izvēlas uzskatīt ražošanas līdzekli, ko vienlaikus lieto profesionālos un privātos nolūkos, par uzņēmuma kapitālu, par šo preču pirkumu kā priekšnodoklis maksājamais PVN principā ir pilnībā un nekavējoties atskaitāms. Šādos apstākļos, ja uzņēmumam piešķirtā manta dod tiesības pilnībā vai daļēji atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN, tās lietošana nodokļu maksātāja vai personāla privātām vajadzībām vai ar uzņēmumu nesaistītos nolūkos ir pielīdzināma pakalpojumu sniegšanai par atlīdzību atbilstoši Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunktam.
33
Hoge Raad der Nederlanden ir apgalvojusi, ka šos principus var piemērot arī “juridiskai personai, kura kā nodokļu maksātājs veic arī darbību, kas neietilpst PVN piemērošanas jomā”, līdz ar to tai varētu piemērot Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunktu.
34
Ir skaidrs, ka tādas darbības kā darbības, ar kurām asociācija aizstāv tās locekļu vispārējās intereses, nav “ar PVN apliekamas” darbības Direktīvas 2. panta 1. punkta izpratnē, jo tās nav preču piegādes vai pakalpojumu sniegšana par atlīdzību (šajā sakarā skat. 2006. gada 12. janvāra spriedumu apvienotajās lietās C-354/03, C-355/03 un C-484/03 Optigen u.c., Krājums, I-483. lpp., 42. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
35
Attiecībā uz jautājumu, vai šādas darbības var uzskatīt par tādām, kas veiktas “citiem mērķiem” Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunkta izpratnē, ir jāatgādina, ka lietā, kurā ir taisīts 2008. gada 13. marta spriedums lietā C-437/06 Securenta (Krājums, I-1597. lpp.), šo spriedumu pasludinot pēc šī lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu iesniegšanas, cita starpā Tiesa izskatīja jautājumu, kādā veidā gadījumā, kad nodokļu maksātājam, kurš vienlaikus veic uzņēmējdarbību un darbību, kas nav uzņēmējdarbība, ir jānosaka tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN.
36
Šajā sakarā Tiesa ir uzsvērusi šī sprieduma 26. punktā, ka uzņēmējdarbība neietilpst Direktīvas piemērošanas jomā, sprieduma 28. punktā precizējot, ka ar Direktīvu izveidotā nodokļu atskaitīšanas sistēma attiecas uz nodokļu maksātāja visu uzņēmējdarbību neatkarīgi no šīs darbības mērķiem vai rezultātiem, ja vien pašas šīs darbības principā ir apliekamas ar PVN.
37
Turklāt Tiesa šī paša sprieduma 30. un 31. punktā ir nolēmusi, ka PVN, kas iepriekš samaksāts saistībā ar izdevumiem, kuri radušies nodokļu maksātājam, nevar radīt atskaitīšanas tiesības, ja tas ir saistīts ar darbībām, kas, ņemot vērā to raksturu, nav uzņēmējdarbība, neietilpst Direktīvas piemērošanas jomā un ka gadījumā, ja nodokļu maksātājs vienlaikus veic uzņēmējdarbību, kas ir apliekama ar nodokļiem vai kas ir atbrīvota no tiem, un darbību, kurai nav uzņēmējdarbības rakstura un kura līdz ar to neietilpst Direktīvas piemērošanas jomā, PVN, kas samaksāts attiecībā uz izdevumiem, var atskaitīt tikai tad, ja šie izdevumi ir saistīti ar nodokļu maksātāja uzņēmējdarbību šīs direktīvas [2. panta 1. punkta] izpratnē.
38
Kā to ir norādījis ģenerāladvokāts secinājumu 38. punktā, no šiem apsvērumiem izriet, ka Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunkta mērķis nav noteikt noteikumu, saskaņā ar kuru darījumi, kas neietilpst PVN sistēmas piemērošanas jomā, varētu tikt uzskatīti par tādiem, kas veikti “citiem mērķiem”, nevis uzņēmējdarbībai šīs tiesību normas izpratnē. Šādas interpretācijas rezultātā tiktu atņemta jēga Direktīvas 2. panta 1. punktam.
39
Vēl ir jāuzsver, ka atšķirībā no lietas, kurā ir iepriekš taisīts iepriekš minētais spriedums lietā Charles un Charles-Tijmens un kura bija par nekustamo īpašumu, kas tika iekļauts uzņēmuma kapitālā pirms tas tika daļēji piešķirts privātā lietošanā, kam ir pilnīgi citi mērķi nekā nodokļu maksātāja uzņēmumam, šī pamata lieta attiecas uz darījumiem, kas nav VNLTO ar nodokli apliktie darījumi, ar kuriem tiek nodrošināta tās dalībnieku vispārējo interešu aizsardzība, un tos šajā gadījumā nevar uzskatīt par citiem mērķiem, nevis uzņēmējdarbību, tāpēc ka tie veido šīs asociācijas galveno sabiedrības mērķi.
40
Rezultātā uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka Direktīvas 6. panta 2. punkta a) apakšpunkts un 17. panta 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nav piemērojami preču un pakalpojumu, kas iekļauti uzņēmuma kapitālā, lietošanai darījumiem, kas nav nodokļu maksātāja ar nodokli apliekamie darījumi, un PVN, kas samaksāts, iegādājoties šīs preces un pakalpojumus, attiecībā uz šiem darījumiem nav atskaitāms.
Par otro jautājumu
41
Ņemot vērā uz pirmo prejudiciālo jautājumu sniegto atbildi, uz otro jautājumu nav jāatbild.
Par tiesāšanās izdevumiem
42
Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (ceturtā palāta) nospriež:
Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem — Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 6. panta 2. punkta a) apakšpunkts un 17. panta 2. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nav piemērojami preču un pakalpojumu, kas iekļauti uzņēmuma kapitālā, izmantošanai darījumiem, kuri nav nodokļu maksātāja ar nodokli apliekamie darījumi, un pievienotās vērtības nodoklis, kas samaksāts, iegādājoties šīs preces un pakalpojumus, attiecībā uz šiem darījumiem nav atskaitāms.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda — holandiešu.