62019CJ0802
ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (sedmého senátu)
11. března 2021 (
*1
)
„Řízení o předběžné otázce – Daně – Daň z přidané hodnoty (DPH) – Směrnice 2006/112/ES – Článek 90 odst. 1 – Snížení základu daně – Zásady stanovené v rozsudku ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400) – Dodání léčivých přípravků – Poskytování slev – Hypotetická povaha předběžné otázky – Nepřípustnost žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce“
Ve věci C‑802/19,
jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce na základě článku 267 SFEU, podaná rozhodnutím Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud, Německo) ze dne 6. června 2019, došlým Soudnímu dvoru dne 31. října 2019, v řízení
Firma Z
proti
Finanzamt Y,
SOUDNÍ DVŮR (sedmý senát),
ve složení A. Kumin, předseda senátu, T. von Danwitz a P. G. Xuereb (zpravodaj), soudci,
generální advokát: G. Hogan,
vedoucí soudní kanceláře: A. Calot Escobar,
s přihlédnutím k písemné části řízení,
s ohledem na vyjádření předložená:
–
za Firmu Z A. Erdbrüggerem, Rechtsanwalt,
–
za německou vládu J. Möllerem a S. Eisenberg, jako zmocněnci,
–
za Evropskou komisi původně R. Lyalem a R. Pethkem, poté R. Pethkem, jako zmocněnci,
s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generálního advokáta, rozhodnout věc bez stanoviska,
vydává tento
Rozsudek
1
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 90 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347, s. 1; oprava Úř. věst. 2007, L 335, s. 60) a zásady neutrality daně z přidané hodnoty (DPH).
2
Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi Firmou Z, která v Nizozemsku vykonává činnost zásilkového prodeje léčivých přípravků, a Finanzamt Y (finanční úřad v Y, Německo) ve věci snížení základu daně v případě slev z ceny humánních léčivých přípravků vydávaných na lékařský předpis a dodávaných z Nizozemska do Německa.
Právní rámec
Unijní právo
3
Podle čl. 2 odst. 1 písm. a) a b) směrnice 2006/112 platí:
„Předmětem DPH jsou tato plnění:
a)
dodání zboží za úplatu uskutečněné v rámci členského státu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková;
b)
pořízení zboží za úplatu uvnitř Společenství uskutečněné v rámci členského státu:
i)
osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, nebo právnickou osobou nepovinnou k dani, je-li prodávajícím osoba povinná k dani, která jedná jako taková a přitom nemá nárok na osvobození pro malé podniky podle článků 282 až 292, ani se na ni nevztahuje článek 33 nebo 36;
[…]“
4
Článek 13 odst. 1 uvedené směrnice stanoví:
„Státy, kraje, obce a jiné veřejnoprávní subjekty se nepovažují za osoby povinné k dani v souvislosti s činnostmi nebo plněními, při nichž vystupují jako orgány veřejné moci, a to i tehdy, vybírají-li v souvislosti s těmito činnostmi nebo plněními poplatky, příspěvky či platby.
Uskutečňují-li takové činnosti nebo plnění, považují se však za osoby povinné k dani v souvislosti s těmito činnostmi či plněními, pokud by zacházení s nimi jako s osobami nepovinnými k dani vedlo k výraznému narušení hospodářské soutěže.
Veřejnoprávní subjekty se vždy považují za osoby povinné k dani, pokud uskutečňují činnosti uvedené v příloze I, nejsou-li tyto činnosti uskutečňovány v zanedbatelné míře.“
5
Článek 20 téže směrnice stanoví:
„ ‚Pořízením zboží uvnitř Společenství‘ se rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník s movitým hmotným majetkem, který byl pořizovateli odeslán nebo přepraven prodávajícím nebo samotným pořizovatelem nebo na účet jednoho z nich do jiného členského státu než státu zahájení odeslání nebo přepravy zboží.
[…]“
6
Článek 33 odst. 1 směrnice 2006/112 stanoví:
„Odchylně od článku 32 se za místo dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno dodavatelem nebo na jeho účet z jiného členského státu než členského státu ukončení odeslání nebo přepravy zboží, považuje místo, kde se zboží nachází při ukončení odeslání nebo přepravy pořizovateli, jsou-li přitom splněny tyto podmínky:
a)
dodání zboží se uskutečňuje pro osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, jejíž pořízení zboží uvnitř Společenství není předmětem daně podle čl. 3 odst. 1, nebo pro jinou osobu nepovinnou k dani;
b)
předmětem dodání je zboží jiné než nové dopravní prostředky a než zboží, jež je dodáváno s montáží nebo instalací, ať již se zkušebním provozem nebo bez něj, dodavatelem nebo na jeho účet.“
7
Článek 73 uvedené směrnice zní:
„Při dodání zboží nebo poskytnutí služby jiných, než jsou plnění uvedená v článcích 74 až 77, zahrnuje základ daně vše, co tvoří protiplnění, které dodavatel nebo poskytovatel získal nebo má získat od pořizovatele, příjemce nebo třetí osoby za takové dodání zboží nebo poskytnutí služby, včetně dotací přímo vázaných k ceně těchto plnění.“
8
Podle článku 83 téže směrnice platí:
„Při pořízení zboží uvnitř Společenství je základ daně tvořen stejnými položkami, jaké se podle kapitoly 2 použijí ke stanovení základu daně při dodání stejného zboží na území dotyčného členského státu. […]“
9
Článek 90 odst. 1 směrnice 2006/112 stanoví:
„Je-li zaplacení ceny zrušeno nebo vypovězeno, je-li cena zcela nebo zčásti nezaplacena nebo je-li snížena po uskutečnění plnění, základ daně se přiměřeně sníží za podmínek stanovených členskými státy.“
10
Článek 138 odst. 1 této směrnice stanoví:
„Členské státy osvobodí od daně dodání zboží, které bylo odesláno nebo přepraveno mimo jejich území, avšak uvnitř Společenství, prodávajícím nebo pořizovatelem nebo na účet jednoho z nich, uskutečněné pro jinou osobu povinnou k dani nebo právnickou osobu nepovinnou k dani, která jedná jako taková, v jiném členském státě než ve státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží.“
Německé právo
Právní úprava DPH
11
Podle § 1 odst. 1 bodů 1 a 5 Umsatzsteuergesetz (zákon o dani z obratu), ve znění použitelném na spor v původním řízení (BGBl. 2005 I, s. 386) (dále jen „UStG“) jsou předmětem DPH:
„1) dodání zboží a jiná plnění za úplatu uskutečněná v tuzemsku podnikatelem v rámci jeho podnikatelské činnosti,
[…]
5) pořízení za úplatu uvnitř Společenství uskutečněné v tuzemsku.“
12
Ustanovení § 1a odst. 1 UStG stanoví:
„O pořízení uvnitř Společenství za úplatu se jedná v případě, kdy jsou splněny tyto podmínky:
1)
zboží se v rámci dodání kupujícímu (pořizovateli) přesune z území jednoho členského státu na území jiného členského státu […],
2)
pořizovatelem je
a)
podnikatel, který zboží pořizuje pro své podnikání, nebo
b)
právnická osoba, která není podnikatelem nebo která nepořizuje zboží pro své podnikání, a
3)
dodání pořizovateli
a)
uskutečňuje podnikatel za úplatu v rámci svého podnikání […]
[…]“
13
Ustanovení § 17 odst. 1 věty první UStG stanoví:
„V případě změny základu daně zdanitelného plnění ve smyslu § 1 odst. 1 bodu 1 je podnikatel, který toto zdanitelné plnění uskutečnil, povinen opravit výši dlužné daně.“
Právní úprava zdravotního pojištění
14
Ustanovení § 2 Fünftes Buch Sozialgesetzbuch (pátá kniha zákoníku sociálního zabezpečení), ve znění použitelném na spor v původním řízení (BGBl. 2011 I, s. 2983), stanoví:
„1.   Zdravotní pojišťovny poskytují pojištěncům plnění uvedená ve třetí kapitole v souladu se zásadou hospodárnosti (§ 12), pokud za tato plnění neodpovídají sami pojištěnci.
2.   Pojištěncům je poskytováno plnění v podobě věcného plnění nebo poskytnutí služby, nestanoví-li tato nebo devátá kniha jinak. […] Poskytnutí věcného plnění nebo služeb je předmětem smluv, které uzavírají zdravotní pojišťovny s poskytovateli služeb v souladu s ustanoveními čtvrté kapitoly.“
Spor v původním řízení a předběžné otázky
15
Firma Z je lékárna, která v průběhu roku 2013 dodávala z Nizozemska do Německa léčivé přípravky vydávané na lékařský předpis. Tyto léčivé přípravky byly zasílány jednak osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním a jednak osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním. Za zodpovězení otázek v dotazníku týkajícím se onemocnění dotčených osob vyplácela Firma Z těmto osobám určitou částku jakožto „náhradu výdajů“.
16
Když Firma Z dodávala léčivé přípravky vydávané jen na lékařský předpis osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním, měla za to, že na tyto léčivé přípravky uzavřela kupní smlouvy s těmito osobami a zboží dodávala přímo těmto osobám. Na základě pravidel pro zásilkový prodej stanovených v článku 33 směrnice 2006/112 a ve vnitrostátním právu se domnívala, že tato dodání jsou zdanitelná v Německu. Měla rovněž za to, že výše náhrady výdajů vyplácené uvedeným osobám vedla ke snížení základu daně v souladu s § 17 odst. 1 UStG. Zdanění uvedených dodání osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním ani zdanění dodání výrobků vydávaných i bez lékařského předpisu těmto osobám nebo osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním na základě kupních smluv uzavřených Firmou Z přímo s uvedenými osobami nejsou předmětem sporu v původním řízení.
17
Když Firma Z dodávala léčivé přípravky vydávané jen na lékařský předpis osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním, prováděla jednak vyúčtování s pojišťovnami provádějícími veřejné zdravotní pojištění podle práva sociálního zabezpečení a jednak započetla výši náhrady výdajů vyplácené dotyčným osobám na doplatek, který měly za objednaný léčivý přípravek hradit tyto osoby. Ve vztahu k těmto dodáním měla Firma Z za to, že od 1. října 2013 se místo dodání nachází v Nizozemsku, kde může uplatnit osvobození od DPH stanovené pro dodání uvnitř Společenství. Pojišťovny provádějící veřejné zdravotní pojištění měly povinnost odvést DPH z těchto pořízení v Německu na základě čl. 2 odst. 1 písm. b) bodu i) směrnice 2006/112. Kromě toho se Firma Z domnívala, že výše náhrady výdajů vyplácené osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním vedla v souladu s § 17 odst. 1 UStG ke snížení základu daně vztahujícího se k dodáním uskutečněným v Německu osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním, a z tohoto důvodu provedla opravu.
18
Vzhledem k tomu, že finanční úřad v Y se s tímto postupem neztotožnil, vystavil dodatečný daňový výměr. Firma Z po zamítnutí své stížnosti proti tomuto výměru podala žalobu k Finanzgericht (finanční soud, Německo).
19
Finanzgericht (finanční soud) žalobu zamítl s odůvodněním, že vzhledem k tomu, že dodání pojišťovnám provádějícím veřejné zdravotní pojištění není zdanitelné, není možné snížit základ daně. Rozhodl, že neexistuje žádný právní základ, na němž by Firma Z mohla založit nárok na částečné vrácení DPH.
20
Firma Z měla za to, že má na základě rozsudku ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400), nárok na snížení základu daně z důvodu snížení své odměny, a proto proti rozsudku Finanzgericht (finanční soud) podala opravný prostředek „Revision“ k Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud, Německo).
21
Předkládající soud připomíná, že s ohledem na rozsudek ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400, body 28 a 31) a rozsudek ze dne 16. ledna 2014, Ibero Tours (C‑300/12, EU:C:2014:8, bod 29), platí, že pokud výrobce zboží, který není smluvně vázán ke konečnému spotřebiteli, avšak je prvním článkem v distribučním řetězci, jenž je zakončen u konečného spotřebitele, poskytuje uvedenému konečnému spotřebiteli slevu z ceny, musí být podle judikatury Soudního dvora základ daně pro účely DPH snížen o uvedenou slevu.
22
Předkládající soud uvádí, že Soudní dvůr nicméně odmítl snížení základu daně v případě, kdy cestovní kancelář, která jedná jako zprostředkovatel, poskytuje z vlastní iniciativy a na vlastní náklady konečnému spotřebiteli slevu z ceny zprostředkovaného plnění, které poskytuje organizátor turistických zájezdů (rozsudek ze dne 16. ledna 2014, Ibero Tours, C‑300/12, EU:C:2014:8, bod 33).
23
Dále uvádí, že Soudní dvůr již rozhodl, že sleva, kterou poskytuje podle vnitrostátního práva farmaceutická společnost pojišťovně poskytující soukromé zdravotní pojištění, má ve smyslu čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112 za následek snížení základu daně ve prospěch uvedené farmaceutické společnosti v situaci, kdy velkoobchodníci dodávají její léčivé přípravky lékárnám, které je vydávají osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním, z něhož je takto pojištěným osobám hrazena cena za nákup léčivých přípravků (rozsudek ze dne 20. prosince 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C‑462/16, EU:C:2017:1006, bod 46).
24
Podle předkládajícího soudu je nezbytné vyjasnit pojem „distribuční řetězec“, jenž začíná u osoby, která poskytuje slevu, v projednávaném případě u Firmy Z, a končí u osoby, která slevu získá, tedy u osob krytých veřejným zdravotním pojištěním. Vyvstává otázka, zda k tomu, aby bylo možné provést snížení základu daně podle čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112, musí všechna plnění tohoto řetězce spadat do oblasti působnosti DPH podle čl. 2 odst. 1 této směrnice.
25
V tomto ohledu připomíná, že zásada neutrality vyžaduje, aby obdobné zboží uvnitř každé země neslo stejné daňové zatížení bez ohledu na délku výrobního a distribučního řetězce (rozsudky ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs, C‑317/94, EU:C:1996:400, bod 20, a ze dne 20. prosince 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C‑462/16, EU:C:2017:1006, bod 33). Z toho důvodu je podle něj délka tohoto výrobního a distribučního řetězce určena plněními spadajícími podle čl. 2 odst. 1 směrnice 2006/112 do oblasti působnosti DPH.
26
Kromě toho má za to, že v rámci sporu, ve kterém byl vydán rozsudek ze dne 20. prosince 2017, Boehringer Ingelheim Pharma (C‑462/16, EU:C:2017:1006), měla sleva za následek snížení výdajů pojišťoven poskytujících soukromé zdravotní pojištění, a tudíž výdajů subjektů, jež mají povinnost hradit pořízení léčivých přípravků podléhající dani, což v jím projednávané věci nenastalo, jelikož sleva poskytovaná osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním nemá žádný dopad na výdaje, které mají hradit pojišťovny provádějící veřejné zdravotní pojištění.
27
Předkládající soud se rovněž táže na rovné zacházení s plněními uskutečněnými v tuzemsku a plněními uskutečněnými na vnitřním trhu.
28
Za těchto podmínek se Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:
„1)
Je lékárna, která dodává léčivé přípravky pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění, v důsledku poskytnutí slevy pojištěnci zdravotního pojištění oprávněna na základě rozsudku […] ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400) snížit základ daně?
2)
V případě kladné odpovědi: je v rozporu se zásadami neutrality a rovného zacházení na vnitřním trhu, pokud základ daně může snížit lékárna v tuzemsku, ne však lékárna, která ve prospěch pojišťovny provádějící veřejné zdravotní pojištění uskutečňuje dodání zboží uvnitř Společenství z jiného členského státu, která jsou osvobozena od daně?“
K přípustnosti žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce
29
Německá vláda namítá nepřípustnost žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce, jelikož položené otázky jsou podle ní pro výsledek sporu v původním řízení irelevantní a mají hypotetickou povahu.
30
Německá vláda totiž připomíná, že není sporu o tom, že dodání dotčená v původním řízení představovala dodání uvnitř Společenství a v členském státě odeslání, a sice v Nizozemsku, byla na základě směrnice 2006/112 osvobozena od DPH. Proto a vzhledem k tomu, že pro tato dodání neexistuje základ daně, je podle německé vlády snížení tohoto základu podle článku 90 uvedené směrnice nemožné. K tomu německá vláda dále připomíná, že ve věci v původním řízení Firma Z neprovedla snížení základu daně u dodání, která uskutečnila pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění, ale základ daně snížila u dodání uskutečněných osobám krytým soukromým zdravotním pojištěním, přičemž tento základ daně neměl žádnou souvislost s dodáními uskutečněnými pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění.
31
Podle německé vlády se tak otázka, zda je snížení základu daně možné, týká výlučně situace související s lékárnami usazenými v Německu, kde dodání léčivých přípravků není osvobozeno od daně, nýbrž je zdanitelné, což je pro vyřešení sporu v původním řízení irelevantní.
32
V každém případě německá právní úprava zakazuje lékárnám usazeným v tuzemsku poskytovat slevy na léčivé přípravky.
33
I Firma Z se domnívá, že je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce nepřípustná, jelikož mezi ní samotnou a osobami krytými veřejným zdravotním pojištěním existuje přímý dodavatelský vztah. Snížení ceny proto přímo snižuje základ daně, takže obě otázky položené předkládajícím soudem jsou podle ní irelevantní, zatímco by měla být posouzena předběžná otázka povahy vztahu mezi Firmou Z a těmito osobami.
34
Je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury Soudního dvora je v rámci spolupráce mezi Soudním dvorem a vnitrostátními soudy zavedené článkem 267 SFEU věcí pouze vnitrostátního soudu, kterému byl spor předložen a jenž musí nést odpovědnost za soudní rozhodnutí, které bude vydáno, aby s ohledem na konkrétní okolnosti věci posoudil jak nezbytnost rozhodnutí o předběžné otázce pro vydání rozsudku, tak relevanci otázek, které Soudnímu dvoru klade. Týkají-li se tedy položené otázky výkladu unijního práva, je Soudní dvůr v zásadě povinen rozhodnout [rozsudek ze dne 24. listopadu 2020, Openbaar Ministerie (Padělání dokumentů), C‑510/19, EU:C:2020:953, bod 25 a citovaná judikatura].
35
Z toho vyplývá, že k otázkám týkajícím se unijního práva se váže domněnka relevance. Odmítnutí rozhodnout o předběžné otázce položené vnitrostátním soudem ze strany Soudního dvora je možné pouze tehdy, je-li zjevné, že žádaný výklad unijního práva nemá žádný vztah k realitě nebo předmětu sporu v původním řízení, jestliže se jedná o hypotetický problém nebo také jestliže Soudní dvůr nedisponuje skutkovými nebo právními poznatky nezbytnými pro užitečnou odpověď na otázky, které jsou mu položeny [rozsudek ze dne 24. listopadu 2020, Openbaar Ministerie (Padělání dokumentů), C‑510/19, EU:C:2020:953, bod 26 a citovaná judikatura].
36
V projednávané věci ze žádosti o rozhodnutí o předběžné otázce vyplývá, že předkládající soud má pochybnosti o výkladu a použití čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112 v souvislosti s nárokem lékárny usazené v jednom členském státě na snížení základu daně v případě, kdy v jiném členském státě dodává léčivé přípravky pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění, přičemž toto plnění spadá v tomto členském státě do oblasti působnosti DPH, a kdy zároveň poskytuje slevu pojištěnci této pojišťovny, jemuž je léčivý přípravek dodán v rámci druhého dodání, které nespadá do oblasti působnosti DPH. V této souvislosti předkládající soud dostatečně a přesně popsal skutkové okolnosti sporu v původním řízení, jakož i právní rámec věci v původním řízení, z čehož vyplývá, že položené otázky nejsou hypotetické.
37
K argumentaci Firmy Z je dále třeba podotknout, že předkládající soud podle svých slov nemá – zejména vzhledem k vnitrostátnímu právu zdravotního pojištění – pochybnosti o povaze dotčených vztahů poskytování plnění. V tomto ohledu je třeba připomenout, že podle článku 267 SFEU, který je založen na jasném rozdělení funkcí mezi vnitrostátními soudy a Soudním dvorem, spadá posouzení skutkových okolností do pravomoci vnitrostátního soudu. Soudní dvůr je především oprávněn rozhodovat pouze o výkladu nebo platnosti předpisu Evropské unie na základě skutečností, které mu sdělil vnitrostátní soud. Naproti tomu přísluší výhradně předkládajícímu soudu, aby vykládal vnitrostátní právní předpisy. Výhradně předkládajícímu soudu také přísluší, aby v rámci řízení o předběžné otázce určil předmět otázek, které chce předložit Soudnímu dvoru. Soudní dvůr nemůže na žádost jednoho z účastníků původního řízení zkoumat otázky, které mu nebyly vnitrostátním soudem předloženy (v tomto smyslu viz usnesení ze dne 7. října 2013, Società cooperativa Madonna dei miracoli, C‑82/13, EU:C:2013:655, bod 11, jakož i rozsudek ze dne 11. června 2015, Berlington Hungary a další, C‑98/14, EU:C:2015:386, bod 48).
38
Z toho vyplývá, že výklad unijního práva, který je v projednávané věci požadován, má vztah k předmětu sporu v původním řízení a že položené otázky nejsou hypotetické, aniž je třeba zkoumat otázku povahy vztahu mezi Firmou Z a osobami krytými veřejným zdravotním pojištěním.
39
Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce je tedy přípustná.
K první otázce
40
Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda s ohledem na zásady vymezené Soudním dvorem v rozsudku ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400), musí být čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112 vykládán v tom smyslu, že lékárna usazená v jednom členském státě může snížit základ daně, když v režimu dodání uvnitř Společenství osvobozených v tomto členském státě od DPH dodává léky pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění usazené v jiném členském státě a osobám krytým tímto pojištěním poskytne slevu.
41
Článek 90 odst. 1 směrnice v této souvislosti stanoví, že je-li zaplacení ceny zrušeno nebo vypovězeno, je-li cena zcela nebo zčásti nezaplacena nebo je-li snížena po uskutečnění plnění, základ daně se přiměřeně sníží za podmínek stanovených členskými státy.
42
V projednávané věci z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že za okolností vlastních sporu v původním řízení je prodej dotčených léků předmětem dvou dodání, a sice jednoho uskutečněného lékárnou veřejné zdravotní pojišťovně a druhého uskutečněného touto pojišťovnou osobám pojištěným u této pojišťovny. První dodání je dodáním zboží uvnitř Společenství, které je v Nizozemsku osvobozeno od daně na základě čl. 138 odst. 1 směrnice 2006/112. Pojišťovna provádějící veřejné zdravotní pojištění má v této souvislosti jakožto právnická osoba povinnost odvést na základě čl. 2 odst. 1 písm. b) bodu i) této směrnice DPH z pořízení odpovídajícího tomuto dodání. Druhé dodání uskutečněné pojišťovnou provádějící veřejné zdravotní pojištění svým pojištěncům nespadá podle čl. 2 odst. 1 písm. a) směrnice 2006/112 do oblasti působnosti DPH.
43
Vzhledem k tomu, že Firma Z nedisponuje základem daně, který by mohl být upraven, je přitom třeba konstatovat, že nejsou splněny podmínky pro použití čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112.
44
Z informací uvedených v předkládacím rozhodnutí ostatně vyplývá, že Firma Z hodlala z důvodu slevy poskytované osobám krytým veřejným zdravotním pojištěním snížit základ daně z dodání pojištěncům pojišťoven poskytujících soukromé zdravotní pojištění. Jak přitom správně podotkl předkládající soud i Evropská komise, započtení snížení základu daně z jednoho plnění do výpočtu základu daně z jiného plnění je v rámci společného systému DPH vyloučeno.
45
V souvislosti s rozsudkem ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400), je třeba připomenout, že Soudní dvůr v něm judikoval, že pokud výrobce zboží, který není smluvně vázán ke konečnému spotřebiteli, avšak je prvním článkem v distribučním řetězci, jenž je zakončen u konečného spotřebitele, poskytuje uvedenému konečnému spotřebiteli slevu z ceny, musí být podle judikatury Soudního dvora základ daně pro účely DPH snížen o tuto slevu (rozsudek ze dne 16. ledna 2014, Ibero Tours, C‑300/12, EU:C:2014:8, bod 29).
46
Soudní dvůr upřesnil, že kdyby tomu tak nebylo, získala by daňová správa z titulu DPH částku vyšší, než jakou skutečně zaplatil konečný spotřebitel, a to k tíži osoby povinné k dani (rozsudek ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs, C‑317/94, EU:C:1996:400, bod 31).
47
Přitom vzhledem k tomu, že Firma Z – jak plyne z bodu 43 tohoto rozsudku – nedisponuje základem daně, který by mohl být upraven, a že tudíž nejsou splněny podmínky pro použití čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112, není za takových okolností důvodné zkoumat, zda případně existoval distribuční řetězec ve smyslu rozsudku ze dne 24. října 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400).
48
S ohledem na všechny výše rozvedené úvahy je třeba na první otázku odpovědět, že čl. 90 odst. 1 směrnice 2006/112 musí být vykládán v tom smyslu, že lékárna usazená v jednom členském státě nemůže snížit základ daně, když v režimu dodání uvnitř Společenství osvobozených v tomto členském státě od daně z přidané hodnoty dodává léky pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění usazené v jiném členském státě a osobám krytým tímto pojištěním poskytne slevu.
Ke druhé otázce
49
S ohledem na odpověď na první předběžnou otázku není důvodné odpovídat na druhou otázku.
K nákladům řízení
50
Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.
Z těchto důvodů Soudní dvůr (sedmý senát) rozhodl takto:
Článek 90 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládán v tom smyslu, že lékárna usazená v jednom členském státě nemůže snížit základ daně, když v režimu dodání uvnitř Společenství osvobozených v tomto členském státě od daně z přidané hodnoty dodává léky pojišťovně provádějící veřejné zdravotní pojištění usazené v jiném členském státě a osobám krytým tímto pojištěním poskytne slevu.
Podpisy
(
*1
) – Jednací jazyk: němčina.