62012CJ0190
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla)
10 ta’ April 2014 (
*1
)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari — Libertà ta’ stabbiliment — Moviment liberu tal-kapital — Artikoli 63 TFUE u 65 TFUE — Taxxa fuq id-dħul tal-persuni ġuridiċi — Differenza fit-trattament bejn id-dividendi mħallsa lil fondi ta’ investiment residenti u mhux residenti — Esklużjoni minn eżenzjoni fiskali — Restrizzjoni mhux ġustifikata”
Fil-Kawża C‑190/12,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (il-Polonja), permezz ta’ deċiżjoni tat-28 ta’ Marzu 2012, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fit-23 ta’ April 2012, fil-proċedura
Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company
vs
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla),
komposta minn A. Tizzano, President tal-Awla, A. Borg Barthet, E. Levits (Relatur), M. Berger, u S. Rodin, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: P. Mengozzi,
Reġistratur: K. Malacek, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-5 ta’ Settembru 2013,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
—
għal Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company, minn M. Rudnicki, konsulent legali,
—
għall-Gvern Pollakk, minn B. Majczyna u M. Szpunar kif ukoll minn A. Kramarczyk, bħala aġenti,
—
għall-Gvern Ġermaniż, minn T. Henze u K. Petersen, bħala aġenti,
—
għall-Gvern Spanjol, minn A. Rubio González, bħala aġent,
—
għall-Gvern Franċiż, minn G. de Bergues, J.-S. Pilczer u D. Colas, bħala aġenti,
—
għall-Gvern Taljan, minn G. Palmieri, bħala aġent, assistita minn A. De Stefano, avvocato dello Stato,
—
għall-Gvern Finlandiż, minn M. Pere, bħala aġent,
—
għall-Kummissjoni Ewropea, minn K. Herrmann u W. Roels, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali fis-seduta tas-6 ta’ Novembru 2013,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal‑Artikoli 49 TFUE, 63 TFUE u 65 TFUE.
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company, fond ta’ investiment li għandu s-sede tiegħu fl-Istati Uniti, u d-Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (direttur tal-amministrazzjoni tat-taxxa ta’ Bydgoszcz, iktar ’il quddiem id-“Dyrektor”), dwar ir-rifjut ta’ dan tal-aħħar li jikkonstata u jirrimborsa ħlas żejjed ta’ taxxa b’rata fissa fuq il-kumpanniji, għas-snin 2005 u 2006, imħallsa bħala taxxa fuq id-dividendi mqassma lir-rikorrenti fil-kawża prinċipali minn kumpanniji b’kapital azzjonarju li għandhom is-sede tagħhom fit-territorju Pollakk.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt Pollakk
3
L-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji (ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), tal-15 ta’ Frar 1992 (Dz. U., Nru 54, intestatura 654), fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-fatti tal-kawża prinċipali, jiġifieri matul is-snin 2005 u 2006 (iktar ’il quddiem il-“liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji”, kien jipprovdi:
“1.   Huma eżenti mit-taxxa:
[...]
10)
il-fondi ta’ investiment li jeżerċitaw l-attività tagħhom skont id-dispożizzjonijiet tal-[liġi dwar il-fondi ta’ investiment (ustawy o funduszach inwestycyjnych), tas-27 ta’ Mejju 2004 (Dz. U., Nru 146, intestatura 1546, iktar ’il quddiem il-’liġi dwar il-fondi ta’ investiment’)].”
4
L-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji ġiet emendata bil-liġi li temenda l-liġi dwar it-taxxa fuq id-dħul tal-persuni fiżiċi, il-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji u l-liġi dwar it-taxxa b’rata fissa fuq id-dħul applikabbli għal ċertu dħul ta’ persuni fiżiċi (ustawa – Zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), tal-25 ta’ Novembru 2010 (Dz. U. tal-2010, Nru 226, intestatura 1478). Din id-dispożizzjoni, li daħlet fis-seħħ mill-1 ta’ Jannar 2011, tipprovdi:
“1.   Huma eżenti mit-taxxa:
[...]
10)
il-fondi ta’ investiment li jeżerċitaw l-attività tagħhom skont id-dispożizzjonijiet tal-liġi [dwar il-fondi ta’ investiment];
10a)
il-korpi ta’ investiment kollettiv li s-sede tagħhom tinsab fi Stat Membru tal-Unjoni Ewropea li ma huwiex ir-Repubblika tal-Polonja, jew fi Stat ieħor taż-Żona Ekonomika Ewropea [ŻEE], meta dawn il-korpi jissodisfaw, kumulattivament, il-kundizzjonijiet segwenti:
a)
dawn huma, fl-Istat tas-sede, suġġetti għat-taxxa fuq il-kumpanniji fuq id-dħul tagħhom kollu, tkun xi tkun l-oriġini tiegħu,
b)
l-uniku għan tal-attivitajiet tagħhom huwa l-investiment kollettiv, f’titoli trasferibbli, fi strumenti tas-suq monetarju u fi drittijiet patrimonjali oħra, ta’ riżorsi finanzjarji miġbura permezz ta’ appell pubbliku jew mhux pubbliku għax-xiri tat-titoli ta’ investiment tagħhom,
c)
huma jeżerċitaw l-attivitajiet tagħhom bis-saħħa ta’ awtorizzazzjoni mogħtija mill-awtoritajiet kompetenti għas-sorveljanza tas-suq finanzjarju fl-Istat fejn tinsab is-sede tagħhom [...],
d)
l-attivitajiet tagħhom huma kkontrollati direttament mill-awtoritajiet kompetenti għas-sorveljanza tas-suq finanzjarju tal-Istat li fih tinsab is-sede ta’ dawn il-korpi,
e)
huma ħatru depożitarju għall-kustodja tal-assi tagħhom,
f)
huma amministrati minn operaturi li, għall-eżerċizzju tal-attività tagħhom, għandhom l-awtorizzazzjoni tal-awtoritajiet kompetenti għas-sorveljanza tas-suq finanzjarju tal-Istat li fih tinsab is-sede ta’ dawn il-korpi.”
5
L-Artikolu 22 tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji huwa fformulat kif ġej:
“1.   L-intaxxar tad-dividendi u dħul ieħor bħala ishma mill-profitti ta’ persuni ġuridiċi li s-sede tagħhom tinsab [fil-]Polonja huwa ffissat għal 19 % tad-dħul miġbur, bla ħsara għall-paragrafu 2.
2.   L-intaxxar tad-dħul imsemmi fil-paragrafu 1 tal-persuni elenkati fl-Artikolu 3(2) huwa ffissat għal 19 % tad-dħul, sakemm ma jkunx hemm ftehim dwar it-taxxa doppja konkluż mal-Istat tas-sede jew tat-tmexxija ċentrali li jipprovdi mod ieħor.”
6
Skont l-Artikolu 1 tal-liġi dwar il-fondi ta’ investiment, kif emendata:
“Il-liġi għandha tiddefinixxi r-regoli applikabbli għall-ħolqien u għall-attività tal-fondi ta’ investiment li s-sede tagħhom tinsab fit-territorju tar-Repubblika tal-Polonja, kif ukoll ir-regoli li jirregolaw l-eżerċizzju, mill-fondi barranin u l-kumpanniji ta’ ġestjoni, tal-attivitajiet tagħhom fit-territorju tar-Repubblika tal-Polonja.”
7
Il-punti 7 u 9 tal-Artikolu 2 ta’ din il-liġi jipprovdu:
“Għall-finijiet ta’ din il-liġi:
[...]
7)
‘Stati Membri’ tfisser l-Istati Membri tal-Unjoni Ewropea minbarra [r-Repubblika tal-]Polonja;
[...]
9)
‘fondi barranin’ tfisser fond ta’ investiment ta’ tip miftuħ jew kumpannija ta’ investiment li s-sede tagħha tinsab fi Stat Membru u li teżerċità l-attività tagħha skont id-dispożizzjonijiet Komunitarji li jirregolaw l-investiment kollettiv f’titoli trasferibbli;
[...]”
8
L-Artikolu 3(1) tal-imsemmija liġi jipprovdi:
“Il-fond ta’ investiment huwa persuna ġuridika li l-uniku għan tal-attivitajiet tagħha huwa l-investiment kollettiv, f’titoli trasferibbli, fi strumenti tas-suq monetarju u fi drittijiet patrimonjali oħra ddefiniti mil-liġi, ta’ riżorsi finanzjarji miġbura permezz ta’ sejħa pubblika jew mhux pubblika għax-xiri tat-titoli ta’ investiment tagħhom.”
Il-konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja
9
Skont l-Artikolu 11 tal-konvenzjoni konkluża bejn il-Gvern tar-[Repubblika tal-Polonja] u l-Gvern tal-Istati Uniti tal-Amerika bl-għan li jiġu evitati t-taxxi doppji u sabiex issir prevenzjoni tal-evażjoni fiskali (Umowy miedzy Rządem [Polskiej] Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu), iffirmata f’Washington fit-8 ta’ Ottubru 1974 (Dz. U. tal-1976, Nru 31, intestatura 178, iktar ’il quddiem il-“konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja”):
“1.   Id-dividendi li joriġinaw minn sorsi li jinsabu fi Stat kontraenti u li jitħallsu lil persuna residenti fl-Istat kontraenti l-ieħor huma taxxabbli f’dan l-Istat l-ieħor.
2.   L-Istat kontraenti li fit-territorju tiegħu tinsab is-sede tal-kumpannija wkoll jista’ jintaxxa dawn id-dividendi skont id-dritt tiegħu, iżda din it-taxxa ma tistax taqbeż:
a)
5 % tal-ammont gross tad-dividendi jekk il-benefiċjarju jkun persuna ġuridika li għandha tal-inqas 10 % tal-azzjonijiet bi dritt għal vot tal-kumpannija li tqassam id-dividendi,
b)
15 % tal-ammont gross tad-dividendi, fil-każijiet l-oħra kollha.
Dan il-paragrafu ma jikkonċernax l-intaxxar tal-persuna ġuridika fuq il-profitti li minnhom joħorġu d-dividendi mħallsa.
[...]”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
10
Fix-xahar ta’ Diċembru 2010, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, fond ta’ investiment li s-sede tiegħu tinsab fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika u li l-attività tiegħu tikkonsisti b’mod partikolari f’li jiġu akkwistati ishma f’kumpanniji Pollakki, talbet lill-amministrazzjoni fiskali għar-rimbors ta’ ħlas żejjed ta’ taxxa b’rata fissa fuq il-kumpanniji, ta’ 15 %, impost fuq id-dividendi, li tħallas lilha minn dawn il-kumpanniji stabbiliti fil-Polonja. Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali qieset li hija kellha tikseb dan ir-rimbors abbażi tal-Artikolu 22(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, moqri flimkien mal-Artikolu 11(2)(b) tal-konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja.
11
Din it-talba ġiet miċħuda permezz tad-deċiżjoni tat-2 ta’ Mejju 2011, minħabba li, bħala fond ta’ investiment stabbilit fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ma kinitx tissodisfa l-kundizzjonijiet ta’ eżenzjoni msemmija fil-punt 10 tal-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji.
12
Peress li din id-deċiżjoni ġiet ikkonfermata b’deċiżjoni tad-Dyrektor tas-6 ta’ Ottubru 2011, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ppreżentat kawża għal annullament quddiem il-qorti tar-rinviju, billi sostniet li d-dispożizzjonijiet tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji jwettqu diskriminazzjoni bejn il-fondi ta’ investiment stabbiliti fi Stati terzi u dawk stabbiliti fil-Polonja.
13
Il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk, b’teħid inkunsiderazzjoni tan-natura partikolari tal-eżenzjoni fiskali prevista mil-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, li hija ekwivalenti għal eżenzjoni personali integrali tat-taxxa fuq il-kumpanniji rriżervata għall-fondi ta’ investiment li josservaw ir-rekwiżiti previsti mil-liġi dwar il-fondi ta’ investiment, u tar-rabta mill-viċin bejn id-dispożizzjonijiet ta’ din l-aħħar liġi u l-imsemmija eżenzjoni, din id-dispożizzjoni tal-liġi Pollakka għandhiex tiġi eżaminata mhux fir-rigward tal-prinċipju ta’ moviment liberu tal-kapital, iżda fir-rigward tal-libertà ta’ stabbiliment.
14
Jekk wieħed jissoponi li dan l-eżami għandu jitwettaq fir-rigward tal-prinċipju ta’ moviment liberu tal-kapital, il-qorti tar-rinviju għalhekk tqajjem il-kwistjoni dwar jekk il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali twassalx għal restrizzjoni mhux ġustifikata ta’ din il-libertà.
15
B’mod partikolari, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk ix-xebh fil-modalitajiet u l-qasam tal-attività eżerċitata huwiex biżżejjed sabiex jitqies li fond ta’ investiment li s-sede tiegħu jinsab fil-Polonja huwa komparabbli ma’ dak li s-sede tiegħu tinsab fl-Istati Uniti, meta r-rekwiżiti stabbiliti mid-dritt tal-Unjoni fil-qasam tal-ħolqien u tal-funzjonament ta’ dawn il-fondi huma differenti minn dawk stabbiliti mid-dritt tal-Istat terz u ma humiex applikabbli hemmhekk.
16
Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju tqis li restrizzjoni possibbilment applikata tista’ tkun iġġustifikata min-neċessità li tiġi żgurata l-effikaċja tal-kontrolli fiskali minħabba n-natura personali tal-eżenzjoni u li din hija wkoll proporzjonali.
17
Kien f’dawn iċ-ċirkustanzi li l-Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy ddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
L-Artikolu [63 TFUE] japplika fir-rigward tal-evalwazzjoni intiża sabiex jiġi ddeterminat jekk, fil-kuntest ta’ eżenzjoni fiskali personali ta’ portata ġenerali, Stat Membru jistax jimplementa dispożizzjonijiet tad-dritt nazzjonali li jiddistingwu s-sitwazzjoni legali tal-persuni taxxabbli b’tali mod li l-fondi tal-investiment li jkollhom is-sede tagħhom f’wieħed mill-Istati Membri tal-Unjoni [...] jibbenefikaw minn eżenzjoni mill-ħlas b’rata fissa tat-taxxa fuq id-dħul minn dividendi li huma jirċievu, u dan meta fond tal-investiment li għall-finijiet fiskali jkun residenti fl-Istati Uniti ma jibbenefikax minn tali eżenzjoni?
2)
Id-differenza fit-trattament bejn il-fondi tal-investiment li jkollhom is-sede tagħhom fi Stat terz u dawk li s-sede tagħhom jkun f’wieħed mill-Istati Membri tal-Unjoni Ewropea, prevista mid-dritt nazzjonali għall-eżenzjoni personali fil-qasam tat-taxxa fuq id-dħul, tista’ tiġi kkunsidrata bħala legalment fondata fid-dawl tad-dispożizzjonijiet tal-Artikolu [65(1)(a) TFUE, moqri flimkien mal-Artikolu 65(3) TFUE]?”
Fuq it-talba intiża għall-ftuħ mill-ġdid tal-fażi orali tal-proċedura
18
Il-fażi orali tal-proċedura ngħalqet fis-6 ta’ Novembru 2013 wara l-preżentazzjoni tal-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali.
19
B’ittra tas-6 ta’ Diċembru 2013, ippreżentata fir-reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fid-9 ta’ Diċembru 2013, filwaqt li invokat l-Artikolu 83 tar-Regoli tal-Proċedura tal-Qorti tal-Ġustizzja, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali talbet, essenzjalment, il-ftuħ mill-ġdid tal-fażi orali tal-proċedura billi sostniet l-okkorrenza ta’ fatti ġodda ta’ natura li jeżerċitaw influwenza deċiżiva fuq id-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja. Skont din il-parti, l-awtoritajiet fiskali tal-Istati Uniti informawha li l-awtoritajiet fiskali Pollakki kienu fetħu proċedura ta’ skambju ta’ informazzjoni għal kawża li tikkonċernaha u li għandha għan identiku għal dak tal-kawża prinċipali.
20
F’dan ir-rigward għandu jitfakkar li, skont l-Artikolu 83 tar-Regoli tal-Proċedura tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’, f’kull ħin, wara li jinstema’ l-Avukat Ġenerali, tordna l-ftuħ mill-ġdid tal-fażi orali tal-proċedura, b’mod partikolari meta tqis li ma għandhiex informazzjoni biżżejjed jew meta waħda mill-partijiet tippreżenta, wara l-għeluq ta’ din il-fażi, fatt ġdid ta’ natura li jeżerċita influwenza deċiżiva fuq id-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja (ara s-sentenza tat-18 ta’ Lulju 2013, Vodafone Omnitel et, C-228/12 sa C-232/12 u C-254/12 sa C-258/12, punt 26).
21
F’din il-kawża, il-Qorti tal-Ġustizzja tqis, wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li hija għandha l-elementi kollha neċessarji sabiex twieġeb għad-domanda magħmula mill-qorti tar-rinviju u li l-fatt ġdid imsemmi mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ma huwiex ta’ natura li jeżerċita influwenza deċiżiva fuq id-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja.
22
Konsegwentement, ma hemmx lok li t-talba tar-rikorrenti fil-kawża prinċipali, intiża għall-ftuħ mill-ġdid tal-fażi orali tal-proċedura, tintlaqa’.
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
23
Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tixtieq tiddetermina jekk l-Artikolu 63 TFUE japplikax f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn, bis-saħħa tal-leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru, id-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti f’dan l-Istat Membru favur fond ta’ investiment li huwa stabbilit fi Stat terz ma humiex suġġetti għal eżenzjoni fiskali, filwaqt li l-fondi ta’ investiment li huma stabbiliti fl-imsemmi Stat Membru jibbenefikaw minn tali eżenzjoni.
24
Il-Gvern Pollakk biss iqis li din il-leġiżlazzjoni nazzjonali għandha tiġi evalwata fid-dawl mhux tal-moviment liberu tal-kapital, iżda tal-libertà ta’ stabbiliment jew tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi. Skont dan il-gvern, l-eżenzjoni personali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tapplika għad-dħul kollu ta’ ċertu operaturi ekonomiċi indipendentement mit-tip ta’ tranżazzjonijiet li huma wettqu, għandha l-għan mhux li tintroduċi kriterju distintiv ibbażat fuq il-post ta’ stabbiliment, iżda li tinċita lill-konsumatur sabiex jirrikorri għas-servizzi ta’ fondi ta’ investiment li jeżerċitaw l-attività tagħhom f’kuntest legali ddefinit b’mod preċiż. Barra minn hekk, l-attività eżerċitata mill-fondi ta’ investiment tikkostitwixxi attività ta’ servizz ta’ intermedjarju finanzjarju jew ta’ ġestjoni ta’ portafoll ta’ attivi, fis-sens tal-Artikoli 49 TFUE jew 56 TFUE.
25
F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li t-trattament fiskali ta’ dividendi jista’ jaqa’ taħt l-Artikolu 49 TFUE dwar il-libertà ta’ stabbiliment u taħt l-Artikolu 63 TFUE dwar il-moviment liberu tal-kapital u li, fir-rigward tal-kwistjoni ta’ jekk leġiżlazzjoni nazzjonali taqax taħt libertà ta’ moviment waħda jew l-oħra, għandu jittieħed inkunsiderazzjoni l-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-35/11, punti 89 u 90 u l-ġurisprudenza ċċitata).
26
B’mod partikolari, taqa’ fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-libertà ta’ stabbiliment leġiżlazzjoni nazzjonali li hija intiża sabiex tapplika biss għall-ishma li jippermettu li tiġi eżerċitata influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet ta’ kumpannija u li jiġu ddeterminati l-attivitajiet tagħha (ara s-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 91 u l-ġurisprudenza ċċitata).
27
Minn dan isegwi li, fir-rigward tad-dividendi li joriġinaw minn pajjiż terz, meta mill-għan ta’ tali leġiżlazzjoni nazzjonali jirriżulta li din hija intiża biss li tapplika għall-ishma li jippermettu li tiġi eżerċitata influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija kkonċernata u li jippermettulha li tiddetermina l-attivitajiet tagħha, la l-Artikolu 49 TFUE u lanqas l-Artikolu 63 TFUE ma jistgħu jiġu invokati (ara s-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 98).
28
Għall-kuntrarju, dispożizzjonijiet nazzjonali li japplikaw għal ishma adottati biss bl-intenzjoni li jsir investiment finanzjarju mingħajr l-intenzjoni li jkun hemm impatt fuq it-tmexxija u l-kontroll tal-impriża għandhom jiġu eżaminati b’mod esklużiv fir-rigward tal-moviment liberu tal-kapital (ara s-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 92).
29
F’kuntest li jirrigwarda t-trattament fiskali ta’ dividendi li joriġinaw minn pajjiż terz, għandu jiġi kkunsidrat li l-eżami tal-għan ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali huwa biżżejjed sabiex jiġi evalwat jekk it-trattament fiskali ta’ dividendi li joriġinaw minn pajjiż terz jaqax taħt id-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE dwar il-moviment liberu tal-kapital (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 96).
30
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li leġiżlazzjoni nazzjonali dwar it-trattament fiskali ta’ dividendi ta’ pajjiż terz, li ma tapplikax b’mod esklużiv għas-sitwazzjonijiet li fihom il-kumpannija parent teżerċita influwenza deċiżiva fuq il-kumpannija li tqassam id-dividendi, għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-Artikolu 63 TFUE. Konsegwentement, kumpannija stabbilita fi Stat Membru tista’, indipendentement mill-kobor tas-sehem li hija għandha fil-kumpannija li tqassam id-dividendi stabbilita f’pajjiż terz, tinvoka din id-dispożizzjoni sabiex tikkontesta l-legalità ta’ tali leġiżlazzjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 99).
31
Madankollu għandu jiġi evitat li l-interpretazzjoni tal-Artikolu 63(1) TFUE, f’dak li jikkonċerna r-relazzjonijiet mal-pajjiżi terzi, tkun tippermetti li operaturi ekonomiċi li ma jaqgħux fil-limiti tal-kamp ta’ applikazzjoni territorjali tal-libertà ta’ stabbiliment jibbenefikaw minnha (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 100).
32
Issa, hekk kif irrileva l-Avukat Ġenerali fil-punt 21 tal-konklużjonijiet tiegħu, din l-evalwazzjoni li tikkonċerna t-trattament fiskali tad-dividendi mħallsa minn kumpannija ta’ pajjiż terz favur persuna stabbilita fit-territorju ta’ Stat Membru hija applikabbli wkoll fis-sitwazzjoni fejn xi dividendi jitħallsu minn kumpannija stabbilita fi Stat Membru favur l-azzjonarju tagħha stabbilit f’pajjiż terz, kif inhu l-każ fil-kawża prinċipali.
33
Fil-fatt, minn naħa, l-eżenzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, imsemmija fl-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, ma tagħmilx distinzjoni skont it-tip ta’ parteċipazzjoni li tkun iġġenerat id-dividendi riċevuti mill-fond ta’ investiment. Min-naħa l-oħra, ir-riskju li operatur ekonomiku li ma jaqax fil-kamp ta’ applikazzjoni territorjali tal-libertà ta’ stabbiliment jieħu vantaġġ minnha ma jeżistix, peress li l-leġiżlazzjoni fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali tikkonċerna t-trattament fiskali ta’ dawn id-dividendi u ma hijiex intiża li timponi kundizzjonijiet fuq l-aċċess, għas-suq nazzjonali, tal-operaturi li joriġinaw minn pajjiżi terzi.
34
Tali konstatazzjoni ma hijiex ikkontestata mill-argumenti mqajma b’mod partikolari mill-Gvern Pollakk, kif imfakkra fil-punt 24 ta’ din is-sentenza, sa fejn dak li hemm lok li jiġi eżaminat sabiex jiġi ddeterminat jekk din il-leġiżlazzjoni taqax taħt l-applikazzjoni tal-Artikolu 63 TFUE ma huwiex in-natura tal-eżenzjoni prevista mill-imsemmija leġiżlazzjoni u lanqas in-natura tal-attività eżerċitata mill-fond ta’ investiment, iżda tabilħaqq il-forma ta’ parteċipazzjoni tal-fond ta’ investiment fil-kumpanniji residenti.
35
Fid-dawl ta’ dak kollu li ntqal iktar ’il fuq, hemm lok li r-risposta għall-ewwel domanda tkun li l-Artikolu 63 TFUE, dwar il-moviment liberu tal-kapital japplika f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn, skont il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali, id-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti fi Stat Membru favur fond ta’ investiment stabbilit fi Stat terz ma humiex suġġetti għal eżenzjoni fiskali, filwaqt li l-fondi ta’ investiment stabbiliti fl-imsemmi Stat Membru jibbenefikaw minn tali eżenzjoni.
Fuq it-tieni domanda
36
Permezz tat-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tfittex li ssir taf jekk l-Artikoli 63 TFUE u 65 TFUE għandhomx jiġu interpretati fis-sens li dawn jipprekludu leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li permezz tagħha d-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti f’dak l-Istat Membru favur fond ta’ investiment li jinsab fi Stat terz ma jistgħux jibbenefikaw minn eżenzjoni fiskali.
37
B’mod partikolari, skont il-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-fatti tal-kawża prinċipali, jiġifieri matul l-2005 u l-2006 u sa Jannar 2011, id-dividendi mqassma minn kumpannija residenti lil fond ta’ investiment stabbilit f’pajjiż terz, kienu ntaxxati, bħala regola, bir-rata ta’ 19 %, b’applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn, ħlief fil-każ ta’ applikazzjoni ta’ rata differenti bis-saħħa ta’ konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja, filwaqt li tali dividendi kienu eżenti meta kienu jitħallsu f’fond ta’ investiment residenti, jekk dan tal-aħħar jissodisfa wkoll il-kundizzjonijiet imposti mil-liġi dwar il-fondi ta’ investiment.
Fuq l-eżistenza ta’ restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital
38
Qabelxejn għandu jitfakkar li, minkejja li l-fiskalità diretta taqa’ fil-kompetenza tal-Istati Membri, dawn tal-aħħar għandhom madankollu jeżerċitawha b’osservanza tad-dritt tal-Unjoni (sentenza tal-10 ta’ Mejju 2012, Santander Asset Management SGIIC et, C‑338/11 sa C‑347/11, punt 14 u l-ġurisprudenza ċċitata).
39
F’dan ir-rigward, minn ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-miżuri pprojbiti mill-Artikolu 63(1) TFUE, bħala restrizzjonijiet għall-movimenti tal-kapital, jinkludu dawk li huma ta’ natura li jiddiswadu lil dawk li ma humiex residenti milli jinvestu fi Stat Membru jew li jiddiswadu lir-residenti tal-imsemmi Stat Membru milli jinvestu fi Stati oħra (sentenzi tat-18 ta’ Diċembru 2007, A, C-101/05, Ġabra p. I-11531, punt 40; tal-10 ta’ Frar 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, C-436/08 u C-437/08, Ġabra p. I-305, punt 50, kif ukoll Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 15).
40
F’dan il-każ, l-eżenzjoni fiskali prevista mil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ngħatat biss lill-fondi ta’ investiment li jeżerċitaw l-attività tagħhom skont il-liġi dwar il-fondi ta’ investiment.
41
Mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta wkoll li, skont il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-fondi ta’ investiment jibbenefikaw mill-eżenzjoni biss jekk is-sede tagħhom tkun tinsab fit-territorju Pollakk. Għaldaqstant, id-dividendi mħallsa lil fondi ta’ investimenti li ma humiex residenti ma jistgħux jibbenefikaw, sempliċement minħabba l-post ta’ fejn dawn il-fondi huma stabbiliti, mill-eżenzjoni tal-applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn, minkejja li dawn id-dividendi jistgħu eventwalment ikunu suġġetti għal tnaqqis tar-rata tat-taxxa b’applikazzjoni ta’ konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja.
42
Issa, tali differenza fit-trattament fiskali tad-dividendi bejn il-fondi ta’ investiment residenti u l-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti tista’ tiddiswadi, minn naħa, lill-fondi ta’ investiment stabbiliti f’pajjiż terz, milli jakkwistaw ishma f’kumpanniji stabbiliti fil-Polonja, u, min-naħa l-oħra, lill-investituri li jirrisjedu f’dan l-Istat Membru, milli jakkwistaw ishma f’fondi ta’ investiment li ma humiex residenti (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 17).
43
Minn dan isegwi li leġiżlazzjoni nazzjonali bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija ta’ natura li twassal għal restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital ipprojbita, fil‑prinċipju, mill-Artikolu 63 TFUE.
44
Madankollu, għandu jiġi eżaminat jekk tali restrizzjoni tistax tiġi ġġustifikata fid-dawl tad-dispożizzjonijiet tat-Trattat.
Fuq l-applikabbiltà tal-Artikolu 64(1) TFUE
45
Skont l-Artikolu 64(1) TFUE, l-Artikolu 63 ma jippreġudikax l-applikazzjoni, għall-Istati terzi, tar-restrizzjonijiet li jkunu jeżistu fil-31 ta’ Diċembru 1993 skont id-dritt nazzjonali jew id-dritt tal-Unjoni dwar il-moviment tal-kapital lejn jew minn pajjiżi terzi li jinvolvi investiment dirett — inkluż ukoll investiment f’beni immobbli —, l-istabbiliment, il-provvista ta’ servizzi finanzjarji jew id-dħul ta’ titoli fi swieq tal-kapital.
46
F’dan ir-rigward, il-Gvern Pollakk u dak Ġermaniż isostnu, fl-osservazzjonijiet tagħhom u matul is-seduta, li, l-ewwel nett, id-dispożizzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tipprevedi l-intaxxar tad-dividendi mħallsa minn kumpanniji Pollakki lill-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti, kienet diġà fis-seħħ qabel il-31 ta’ Diċembru 1993, mingħajr ma l-modalitajiet ta’ dan l-intaxxar ġew emendati ulterjorment, u li, it-tieni nett, sa fejn l-imsemmi ntaxxar kien japplika mingħajr distinzjoni, jiġifieri jkun xi jkun in-numru ta’ azzjonijiet miżmuma f’kumpanniji Pollakki, il-movimenti tal-kapital inkwistjoni fil-kawża prinċipali jistgħu wkoll jaqgħu taħt il-kunċett ta’ “investimenti diretti”, kif ippreċiżat mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja. Fi kwalunkwe każ, ir-restrizzjoni inkwistjoni taffettwa l-provvista ta’ servizzi finanzjarji.
47
Fir-rigward tal-kriterju ratione temporis stabbilit bl-Artikolu 64(1) TFUE, minn ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja stabbilita sew jirriżulta li minkejja li, bħala prinċipju, hija l-qorti nazzjonali li għandha tiddetermina l-kontenut tal-leġiżlazzjoni eżistenti f’data stabbilita minn att tal-Unjoni, hija l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tipprovdi l-elementi ta’ interpretazzjoni tal-kunċett tad-dritt tal-Unjoni li jikkostitwixxi r-riferiment għall-applikazzjoni ta’ sistema derogatorja, prevista b’dan id-dritt, għal leġiżlazzjoni nazzjonali “eżistenti” f’data speċifika (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Ġabra p. I-11753, punt 191).
48
F’dan il-kuntest, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà stabbilixxiet li kull miżura nazzjonali adottata wara data hekk stabbilita ma hijiex, abbażi ta’ dan il-fatt waħdu, awtomatikament eskluża mis-sistema derogatorja stabbilita mill-att tal-Unjoni inkwistjoni. Fil-fatt, dispożizzjoni li hija, fis-sustanza tagħha, identika għal-leġiżlazzjoni preċedenti jew li kulma tagħmel huwa li tnaqqas jew tneħħi ostakolu għall-eżerċizzju tad-drittijiet u l-libertajiet stabbiliti mid-dritt tal-Unjoni li jinsabu fil-leġiżlazzjoni preċedenti tibbenefika mid-deroga. Għall-kuntrarju, leġiżlazzjoni li hija bbażata fuq loġika differenti minn dik tad-dritt preċedenti u tistabbilixxi proċeduri ġodda ma tistax titqabbel mal-leġiżlazzjoni eżistenti fid-data stabbilita mill-att tal-Unjoni inkwistjoni (ara s-sentenzi tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 192, u tal-24 ta’ Mejju 2007, Holböck, C-157/05, Ġabra p. I-4051, punt 41).
49
F’dan ir-rigward, mill-osservazzjonijiet tal-Kummissjoni jirriżulta, mingħajr kontestazzjoni ta’ dan il-punt mill-Gvern Pollakk, li l-eżenzjoni fiskali prevista fil-punt 10 tal-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji ġiet introdotta permezz ta’ liġi tat-28 ta’ Awwissu 1997.
50
Għalhekk, hekk kif irrileva l-Avukat Ġenerali fil-punt 57 tal-konklużjonijiet tiegħu, restrizzjoni, fis-sens tad-dispożizzjonijiet tat-Trattat li jirrigwardaw il-moviment liberu tal-kapital, li allegatament inżammet wara l-31 ta’ Diċembru 1993, ma kinitx teżisti qabel dik id-data.
51
Fil-fatt, fid-data tal-31 ta’ Diċembru 1993, id-dividendi mħallsa minn kumpanniji Pollakki lil entitajiet li ma humiex residenti kienu suġġetti jew għall-istess applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn bħal dawk imħallsa lil entitajiet stabbiliti fil-Polonja, jew għal intaxxar b’rata mnaqqsa, b’applikazzjoni ta’ konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja konkluża bejn ir-Repubblika tal-Polonja u l-Istat ikkonċernat. Hija l-liġi tat-28 ta’ Awwissu 1997, imsemmija fil-punt 49 tas-sentenza preżenti, li introduċiet għall-ewwel darba restrizzjoni, sa fejn hija stabbilixxiet differenza fit-trattament bejn il-fondi ta’ investiment residenti u l-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti, u dan billi eżentat lil tal-ewwel mill-applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn u mill-proċedimenti amministrattivi marbuta mal-ħlas b’rata fissa tat-taxxa fuq id-dividendi mqassma lilhom.
52
Konsegwentement, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax titqies li hija restrizzjoni li kienet teżisti fil-31 ta’ Diċembru 1993, peress li l-element li jikkostitwixxi restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital, jiġifieri l-eżenzjoni fiskali prevista fil-punt 10 tal-Artikolu 6(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, ġiet introdotta sussegwentement, billi tbiegħdet mil-loġika tal-leġiżlazzjoni preċedenti u stabbilixxiet proċedura ġdida, fis-sens tal-ġurisprudenza ċċitata fil-punt 48 tas-sentenza preżenti.
53
Peress li l-kriterju ratione temporis ma huwiex issodisfatt u ż-żewġ kriterji, dak ratione temporis u dak sostantiv, previsti fl-Artikolu 64(1) TFUE għandhom jiġu ssodisfatti b’mod kumulattiv, dan l-aħħar artikolu ma huwiex applikabbli għall-kawża prinċipali, u ma huwiex neċessarju li jiġi eżaminat jekk il-kriterju sostantiv huwiex sodisfatt.
Fuq in-natura ġġustifikata tar-restrizzjoni
54
Skont l-Artikolu 65(1)(a) TFUE, l-Artikolu 63 TFUE ma għandux jippreġudika d-dritt tal-Istati Membri li japplikaw id-dispożizzjonijiet rilevanti tal-leġiżlazzjoni fiskali tagħhom li jagħmlu distinzjoni bejn persuni taxxabbli li ma humiex fl-istess sitwazzjoni f’dak li jikkonċerna l-post ta’ residenza tagħhom jew rigward il-post fejn il-kapital tagħhom ikun investit.
55
Sa fejn tikkostitwixxi deroga mill-prinċipju fundamentali ta’ moviment liberu tal-kapital, din id-dispożizzjoni għandha tingħata interpretazzjoni stretta. Għaldaqstant, din ma tistax tiġi interpretata fis-sens li kull leġiżlazzjoni fiskali li tagħmel distinzjoni bejn il-persuni taxxabbli skont il-post fejn ikunu residenti jew skont l-Istat Membru fejn jinvestu l-kapital tagħhom hija awtomatikament kompatibbli mat-Trattat (ara s-sentenzi tal-11 ta’ Settembru 2008, Eckelkamp et, C-11/07, Ġabra p. I-6845, punt 57; tat-22 ta’ April 2010, Mattner, C-510/08, Ġabra p. I-3553, punt 32, u Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 56).
56
Fil-fatt, id-deroga prevista fl-imsemmija dispożizzjoni hija fiha nnifisha limitata mill-Artikolu 65(3) TFUE, li jipprovdi li d-dispożizzjonijiet nazzjonali msemmija fil-paragrafu 1 ta’ dak l-artikolu “m’għandhomx jikkostitwixxu mezz ta’ diskriminazzjoni arbitrarja jew restrizzjoni moħbija fuq il-moviment liberu ta’ kapital u ħlasijiet kif definit fl-Artikolu 63” (ara s-sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 57).
57
Id-differenzi fit-trattament awtorizzati mill-Artikolu 65(1)(a) TFUE għandhom b’hekk jiġu distinti minn diskriminazzjonijiet ipprojbiti mill-paragrafu 3 ta’ dan l-istess artikolu. Issa, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, sabiex leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali tkun tista’ titqies li hija kompatibbli mad-dispożizzjonijiet tat-Trattat li jirrigwardaw il-moviment liberu tal-kapital, jeħtieġ li d-differenza fit-trattament li hija tipprevedi tkun tikkonċerna sitwazzjonijiet li ma humiex paragunabbli b’mod oġġettiv jew tkun iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali (ara s-sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 58 u l-ġurisprudenza ċċitata).
Fuq il-komparabbiltà oġġettiva tas-sitwazzjonijiet
58
Fir-rigward tal-kwistjoni tal-komparabbiltà, l-ewwel nett għandu jiġi ppreċiżat li, fir-rigward ta’ regola fiskali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li hija intiża li ma tissuġġettax għat-taxxa l-profitti mqassma minn kumpanniji residenti, is-sitwazzjoni ta’ fond ta’ investiment benefiċjarju residenti hija komparabbli għal dik ta’ fond ta’ investiment benefiċjarju li ma huwiex residenti, sa fejn, fiż-żewġ każijiet, il-profitti mwettqa jistgħu, bħala prinċipju, ikunu suġġetti għal taxxa ekonomika doppja jew għal sensiela ta’ taxxi (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 62; Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 113; tal-20 ta’ Ottubru 2011, Il-Kummissjoni vs Il‑Ġermanja, C-284/09, Ġabra p. I-9879, punt 56, kif ukoll Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 42 u l-ġurisprudenza ċċitata).
59
Issa, sa fejn huwa s-sempliċi eżerċizzju, mill-Istat Membru inkwistjoni, tal-kompetenza fiskali tiegħu li, indipendentement minn kull impożizzjoni ta’ taxxa fi Stat terz, joħloq riskju ta’ sensiela ta’ ntaxxar jew ta’ taxxa ekonomika doppja, l-Artikolu 63 TFUE jimponi fuq dan l-istess Stat, li jistabbilixxi eżenzjoni fiskali fir-rigward ta’ dividendi mħallsa lill-operaturi ekonomiċi residenti minn kumpanniji residenti oħra, li jagħti trattament ekwivalenti għad-dividendi mħallsa lill-operaturi ekonomiċi stabbiliti fl-Istati terzi (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi ċċitati iktar ’il fuq tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, punt 72; Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, punt 60, u Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja, punt 57).
60
Madankollu, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tipprevedix tali trattament ekwivalenti. Fil-fatt, filwaqt li din il-leġiżlazzjoni tipprevjeni t-taxxa ekonomika doppja tad-dividendi ta’ oriġini nazzjonali miġbura minn fondi ta’ investiment residenti, billi tagħmel allinjament tas-sitwazzjoni tal-parteċipanti f’tali fondi ma’ dik tal-investituri individwali, hija ma teliminax, u lanqas biss tnaqqas, it-taxxa doppja li għaliha fond ta’ investiment li ma huwiex residenti huwa f’riskju li jiġi suġġett meta dan jirċievi tali dividendi.
61
Fit-tieni lok, għandu jitfakkar li huma biss il-kriterji ta’ distinzjoni għall-intaxxar tal-profitti mqassma stabbiliti mil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni sabiex tiġi evalwata l-komparabbiltà oġġettiva tas-sitwazzjonijiet suġġetti għal trattament differenzjat (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 28).
62
F’dan ir-rigward, huwa paċifiku li l-uniku kriterju ta’ distinzjoni stabbilit mil-leġiżlazzjoni fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali huwa bbażat fuq il-post ta’ residenza tal-fond ta’ investiment, fejn huma biss il-fondi ta’ investiment stabbiliti fil-Polonja li jistgħu jibbenefikaw minn eżenzjoni minn applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn tad-dividendi li huma jirċievu. Fil-fatt, l-eżenzjoni fiskali li minnha jibbenefikaw il-fondi ta’ investiment residenti ma hijiex suġġetta għat-tassazzjoni tad-dħul imqassam lid-detenturi tal-ishma tagħhom.
63
Fid-dawl ta’ dan il-kriterju ta’ distinzjoni, l-evalwazzjoni tal-komparabbiltà tas-sitwazzjonijiet għandha ssir fil-livell biss tal-mezz ta’ investiment, sa fejn il-leġiżlazzjoni inkwistjoni ma tiħux inkunsiderazzjoni s-sitwazzjoni fiskali tad-detenturi tal-ishma tagħhom (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punti 32, 39 u 41).
64
Konsegwentement, l-argument imressaq mill-Gvern Ġermaniż li jgħid li l-effetti ta’ restrizzjoni jistgħu ġeneralment jiġu nnewtralizzati meta l-investitur ikun jista’, fl-Istat ta’ residenza tiegħu, jew iżid mad-dejn fiskali personali tiegħu t-taxxa li għaliha huwa suġġett, f’ras il-għajn, il-fond ta’ investiment li ma huwiex residenti, jew inaqqas din it-taxxa waqt id-determinazzjoni tal-bażi taxxabbli li għaliha huwa suġġett fl-Istat ta’ residenza tiegħu, ma jistax jintlaqa’.
65
Fit-tielet lok, mid-deċiżjoni tar-rinviju u mill-osservazzjonijiet ippreżentati mill-Gvern Pollakk, dak Ġermaniż, dak Spanjol, dak Franċiż, dak Taljan u dak Finlandiż, kif ukoll mill-Kummissjoni jirriżulta li s-sitwazzjoni ta’ fond ta’ investiment li għandu s-sede tiegħu fi Stat terz ma hijiex komparabbli ma’ dik tal-fondi ta’ investiment stabbiliti fil-Polonja u suġġetti għal-liġi dwar il-fondi ta’ investiment, jew anki s-sitwazzjoni tal-fondi ta’ investiment li għandhom is-sede tagħhom fi Stat Membru ieħor.
66
B’mod iktar preċiż, id-differenza bejn il-fondi ta’ investiment li s-sede tagħhom tinsab fl-Istati Uniti u dawk li s-sede tagħhom tinsab fl-Istati Membri tal-Unjoni essenzjalment teżisti minħabba li dawn tal-aħħar huma suġġetti għal leġiżlazzjoni uniformi applikabbli għall-ħolqien u għall-funzjonament tal-fondi ta’ investiment Ewropej, jiġifieri d-Direttiva tal-Kunsill 85/611/KEE, tal-20 ta’ Diċembru 1985, dwar il-koordinazzjoni ta’ liġijiet, regolamenti u dispożizzjonijiet amministrattivi li jirrelataw għal impriżi ta’ investiment kollettiv f’titoli trasferibbli (UCITS) (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 6, Vol. 1, p. 139), kif emendata bid- Direttiva 2004/39/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tal-21 ta’ April 2004 (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 6, Vol. 7, p. 263, iktar ’il quddiem id-“Direttiva UCITS”), li r-rekwiżiti tagħha jinsabu, essenzjalment, ripetuti fil-liġi dwar il-fondi ta’ investiment. Peress li l-fondi ta’ investiment li josservaw dawn ir-rekwiżiti biss jistgħu jibbenefikaw mill-eżenzjoni prevista mil-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, il-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti, li ma humiex suġġetti għad-Direttiva UCITS, konsegwentement ikunu jinsabu f’sitwazzjoni legali u fattwali fundamentalment differenti minn dik tal-fondi ta’ investiment stabbiliti fl-Istati Membri tal-Unjoni.
67
Issa, il-fatt li l-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti ma jagħmlux parti mill-kuntest leġiżlattiv uniformi tal-Unjoni, stabbilit bid-Direttiva UCITS li tirregola l-modalitajiet tal-ħolqien u tal-funzjonament tal-fondi ta’ investiment fi ħdan l-Unjoni, kif trasposta fid-dritt intern permezz tal-liġi Pollakka dwar il-fondi ta’ investiment, ma huwiex biżżejjed fih innifsu sabiex jiġi stabbilit il-fatt li s-sitwazzjonijiet tal-imsemmija fondi huma differenti. Fil-fatt, sa fejn id-Direttiva UCITS ma tapplikax għall-fondi ta’ investiment stabbiliti f’pajjiżi terzi, minħabba l-fatt li dawn jaqgħu barra mill-kamp ta’ applikazzjoni tad-dritt tal-Unjoni, jekk wieħed jeżiġi li dawn tal-aħħar ikunu rregolati b’mod identiku meta mqabbla mal-fondi ta’ investiment residenti, ikun qed iċaħħad il-moviment liberu tal-kapital minn kull effettività.
68
Fi kwalunkwe każ, hekk kif l-Avukat Ġenerali rrileva fil-punti 37 u 38 tal-konklużjonijiet tiegħu u kif diġà ntqal fil-punt 62 tas-sentenza preżenti, sa fejn il-kriterju prinċipali stabbilit mil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali huwa bbażat fuq il-post ta’ residenza tal-fond ta’ investiment, billi jippermetti biss lill-fondi ta’ investiment li huma stabbiliti fil-Polonja li jibbenefikaw mill-eżenzjoni fiskali, f’dak li jikkonċerna l-kawża prinċipali, tqabbil bejn il-qafas leġiżlattiv li jirregola l-fondi stabbiliti f’pajjiż terz u l-qafas leġiżlattiv uniformi applikat fi ħdan l-Unjoni ma huwiex rilevanti, peress li dan ma jaqax taħt il-leġiżlazzjoni applikabbli inkwistjoni f’din il-kawża.
69
Fid-dawl ta’ dak li ntqal iktar ’il fuq, fir-rigward ta’ leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru, bħalma hija l-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji, li tadotta bħala kriterju ta’ distinzjoni prinċipali l-post ta’ residenza tal-fondi ta’ investiment, li jwassal għall-ġbir jew in-nuqqas ta’ ġbir ta’ taxxa f’ras il-għajn fuq id-dividendi li jitħallsu lilhom minn kumpanniji Pollakki, il-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti jinsabu f’sitwazzjoni oġġettivament komparabbli għal dik tal-fondi ta’ investiment li s-sede tagħhom tkun tinsab fit-territorju Pollakk.
70
B’dan stabbilit, għandu wkoll jiġi eżaminat jekk ir-restrizzjoni li tirriżulta minn leġiżlazzjoni nazzjonali, bħalma hija dik fil-kawża prinċipali, hijiex iġġustifikata minn raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali (ara s-sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 63 u l-ġurisprudenza ċċitata).
Fuq l-eżistenza ta’ raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali
– In-neċessità li tiġi ggarantita l-effikaċja tal-kontrolli fiskali
71
Hija ġurisprudenza stabbilita li n-neċessità li tiġi ggarantita l-effikaċja tal-kontrolli fiskali tikkostitwixxi raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali li tista’ tiġġustifika restrizzjoni għall-eżerċizzju tal-libertajiet fundamentali ggarantiti mit-Trattat (sentenza tas-6 ta’ Ottubru 2011, Il-Kummissjoni vs Il-Portugall, C-493/09, Ġabra p. I-9247, punt 42 u l-ġurisprudenza ċċitata).
72
F’dan ir-rigward, hekk kif jirriżulta mid-deċiżjoni tar-rinviju u kif il-gvernijiet kollha kif ukoll il-Kummissjoni sostnew fil-kuntest tal-osservazzjonijiet tagħhom ippreżentati quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, fl-assenza ta’ qafas legali komuni fil-qasam tal-kooperazzjoni amministrattiva mal-Istati terzi, bħal, fi ħdan l-Unjoni, id-Direttiva tal-Kunsill 77/799/KEE, tad-19 ta’ Diċembru 1977, dwar għajnuna reċiproka mill-awtoritajiet kompetenti tal-Istati Membri fil-qasam tat-tassazzjoni diretta (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 63), l-amministrazzjoni fiskali Pollakka ma tkunx kapaċi tivverifika, fir-rigward ta’ fond ta’ investiment li ma huwiex residenti, l-osservanza tal-kundizzjonijiet partikolari stabbiliti mil-leġiżlazzjoni Pollakka u ma tkunx kapaċi tevalwa l-portata u l-effikaċja tal-kontroll imwettaq fuq dan il-fond meta mqabbel mal-mekkaniżmi ta’ kooperazzjoni msaħħa previsti mid-Direttiva UCITS fi ħdan l-Unjoni.
73
Issa, f’dak li jikkonċerna l-argument dwar l-assenza ta’ strument legali li jippermetti lill-awtoritajiet fiskali Pollakki li jivverifikaw il-prova u l-informazzjoni ppreżentati mill-fondi ta’ investiment stabbiliti fl-Istati Uniti bl-għan li tiġi stabbilita n-natura komparabbli tagħhom ma’ dik tal-fondi ta’ investiment stabbiliti fil-Polonja jew fi Stat Membru ieħor, għandu qabelxejn jiġi ppreċiżat li l-mekkaniżmu ta’ skambju ta’ informazzjoni bejn l-Istati Membri stabbiliti bid-Direttiva UCITS jagħmel parti mis-sistema ta’ kooperazzjoni stabbilita bejn l-awtoritajiet ta’ approvazzjoni u ta’ sorveljanza tal-fondi ta’ investiment, sabiex jiġi ggarantit it-twettiq tal-funzjoni tagħhom, li l-portata tagħha hija ppreċiżata fl-Artikolu 50(5) ta’ din id-direttiva.
74
Skont l-artikolu msemmi hawn fuq, l-awtoritajiet kompetenti li jirċievu informazzjoni kunfidenzjali jistgħu jużawha biss fl-eżerċizzju tal-funzjonijiet tagħhom jew sabiex jivverifikaw li l-kundizzjonijiet ta’ aċċess għall-attività tal-UCITS jew tal-impriżi li jikkompetu mal-attività tagħhom huma ssodisfatti u sabiex jiġi ffaċilitat il-kontroll tal-kundizzjonijiet għall-eżerċizzju tal-attività, tal-organizzazzjoni amministrattiva u kontabbli kif ukoll tal-mekkaniżmi ta’ kontroll intern, jew għall-impożizzjoni ta’ sanzjonijiet, kemm fil-kuntest ta’ rimedju amministrattiv kontra deċiżjoni tal-awtoritajiet kompetenti, kif ukoll fil-kawżi mibdija skont l-Artikolu 51(2) tad-Direttiva UCITS.
75
Barra minn hekk, id-dispożizzjonijiet l-oħra tad-Direttiva UCITS relattivi għal din is-sistema ta’ skambju ta’ informazzjoni jiffokaw fuq in-neċessità tal-preżervazzjoni tas-sigriet professjonali f’dan il-kuntest.
76
Mill-Artikolu 50(5) tad-Direttiva UCITS u mill-istruttura ġenerali tagħha jirriżulta li l-imsemmija sistema ta’ skambju ta’ informazzjoni tagħmel parti mis-sistema ta’ sorveljanza stabbilita minn din id-direttiva. Konsegwentement, din il-forma ta’ kooperazzjoni prevista bejn l-Istati Membri ma tirrigwardax il-qasam fiskali, iżda tirrigwarda biss l-attività tal-fondi ta’ investiment fil-qasam tal-UCITS.
77
Konsegwentement, id-Direttiva UCITS ma tistax tagħti lill-amministrazzjoni fiskali Pollakka s-setgħa li twettaq, jew li tordna li jitwettaq, kontroll sabiex jiġi vverifikat jekk il-fondi ta’ investiment ikkonformawx mal-obbligi li huma għandhom taħt il-liġi dwar il-fondi ta’ investiment, peress li din il-kompetenza hija rriżervata għall-awtoritajiet ta’ sorveljanza li ngħataw din is-setgħa mill-imsemmija direttiva.
78
Id-Direttiva UCITS lanqas ma tista’ tawtorizza awtorità ta’ sorveljanza ta’ Stat Membru sabiex tiskambja informazzjoni mal-awtorità ta’ sorveljanza tal-Istat Membru li jimponi t-taxxa, miksuba wara kontrolli li l-ewwel awtorità tkun wettqet tal-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tagħha, sabiex tippermetti lill-awtorità ta’ sorveljanza tal-Istat Membru li jimponi t-taxxa li tgħaddi din l-informazzjoni lill-awtoritajiet fiskali nazzjonali.
79
Minn dak li ntqal iktar ’il fuq jirriżulta li l-fatt li s-sistema ta’ skambju ta’ informazzjoni stabbilita bid-Direttiva UCITS ma tistax tapplika għall-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti ma huwiex ta’ natura li jiġġustifika r-restrizzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
80
Barra minn hekk, billi teskludi mill-eżenzjoni fiskali lill-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti minħabba biss li dawn huma stabbiliti fit-territorju ta’ Stat terz, il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tagħtix il-possibbiltà lil dawn il-persuni taxxabbli li jagħtu prova li huma jissodisfaw rekwiżiti ekwivalenti għal dawk li jinsabu fil-liġi dwar il-fondi ta’ investiment.
81
Ċertament, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, fir-relazzjonijiet bejn l-Istati Membri tal-Unjoni, ma jistax jiġi eskluż a priori li l-persuna taxxabbli hija kapaċi tipprovdi l-provi dokumentali rilevanti li jippermettu lill-awtoritajiet fiskali tal-Istat Membru li jimponi t-taxxa jivverifikaw, b’mod ċar u preċiż, li din tissodisfa rekwiżiti ekwivalenti għal dawk previsti mil-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fl-Istat ta’ residenza tagħha (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi ċċitati iktar ’il fuq A, punt 59, u Il-Kummissjoni vs Il-Portugall, punt 46).
82
Madankollu, din il-ġurisprudenza ma tistax tiġi trasposta integralment għall-movimenti ta’ kapital bejn l-Istati Membri u l-Istati terzi, peress li tali movimenti jaqgħu f’kuntest legali differenti (sentenzi A, iċċitata iktar ’il fuq, punt 60; tad-19 ta’ Novembru 2009, Il-Kummissjoni vs L-Italja, C-540/07, Ġabra p. I-10983, punt 69; tat-28 ta’ Ottubru 2010, Établissements Rimbaud, C-72/09, Ġabra p. I-10659, punt 40; kif ukoll Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, punt 65).
83
Fil-fatt, għandu jiġi rrilevat li l-qafas ta’ kooperazzjoni bejn l-awtoritajiet kompetenti tal-Istati Membri stabbilit mid-Direttiva 77/779 ma jkunx jeżisti bejn dawn u l-awtoritajiet kompetenti ta’ Stat terz meta dan tal-aħħar ma jkun ħa ebda impenn ta’ assistenza reċiproka (sentenzi ċċitati iktar ’il fuq Il-Kummissjoni vs L‑Italja, punt 70; Établissements Rimbaud, punt 41, kif ukoll Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, punt 66).
84
Minn dawn il-kunsiderazzjonijiet ta’ hawn fuq jirriżulta li l-ġustifikazzjoni misluta min-neċessità li tiġi ppreżervata l-effikaċja tal-kontrolli fiskali hija biss ammissibbli jekk il-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru tkun tipprovdi li l-benefiċċju ta’ vantaġġ fiskali jiddependi fuq li jiġu ssodisfatti kundizzjonijiet li l-osservanza tagħhom tista’ biss tiġi vverifikata billi tinkiseb informazzjoni mingħand l-awtoritajiet kompetenti ta’ Stat terz u jekk, minħabba l-assenza ta’ obbligu fi ftehim ta’ dan l-Istat terz li jipprovdi informazzjoni, ikun impossibbli li din l-informazzjoni tinkiseb mingħand dan tal-aħħar (ara s-sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 67 u l-ġurisprudenza ċċitata).
85
Issa, kuntrarjament għall-kawżi li wasslu għas-sentenzi msemmija fil-punt 82 ta’ din is-sentenza, li fil-kuntest tagħhom ma kien jeżisti ebda obbligu fi ftehim tal-Istati terzi inkwistjoni li jipprovdu informazzjoni, b’mod li l-Qorti tal-Ġustizzja eskludiet il-possibbiltà li l-persuna taxxabbli tipprovdi hija stess il-provi neċessarji għad-determinazzjoni korretta tat-taxxi kkonċernati, f’dak li jikkonċerna l-kawża prinċipali, jeżisti qafas leġiżlattiv ta’ assistenza amministrattiva reċiproka stabbilita bejn ir-Repubblika tal-Polonja u l-Istati Uniti tal-Amerika li jippermetti l-iskambju ta’ informazzjoni li jkun neċessarju għall-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali.
86
B’mod iktar preċiż, dan il-kuntest ta’ kooperazzjoni jirriżulta mill-Artikolu 23 tal-konvenzjoni ta’ ħelsien mit-taxxa doppja kif ukoll mill-Artikolu 4 tal-konvenzjoni redatta mill-Organizzazzjoni għall-Kooperazzjoni u l-Iżvilupp Ekonomiċi (OECD) u l-Kunsill tal-Ewropa, iffirmata fi Strasbourg fil-25 ta’ Jannar 1988, dwar l-assistenza amministrattiva reċiproka fil-qasam fiskali.
87
Minn dan isegwi li, b’teħid inkunsiderazzjoni tal-eżistenza ta’ dawn l-obbligi fi ftehim bejn ir-Repubblika tal-Polonja u l-Istati Uniti tal-Amerika, li jistabbilixxu qafas legali komuni ta’ kooperazzjoni u li jipprevedu mekkaniżmi ta’ skambju ta’ informazzjoni bejn l-awtoritajiet nazzjonali kkonċernati, ma jistax jiġi eskluż a priori li l-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika jistgħu jinħtieġu jipprovdu l-provi dokumentali rilevanti li jippermettu lill-awtoritajiet fiskali Pollakki jivverifikaw, b’kooperazzjoni mal-awtoritajiet kompetenti tal-Istati Uniti tal-Amerika, li huma jeżerċitaw l-attivitajiet tagħhom f’kundizzjonijiet ekwivalenti għal dawk applikabbli għall-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tal-Unjoni.
88
Madankollu, hija l-qorti tar-rinviju li għandha teżamina jekk l-obbligi fi ftehim bejn ir-Repubblika tal-Polonja u l-Istati Uniti tal-Amerika, li jistabbilixxu qafas legali komuni ta’ kooperazzjoni u li jipprevedu mekkaniżmi ta’ skambju ta’ informazzjoni bejn l-awtoritajiet nazzjonali kkonċernati, jistgħux effettivament jippermettu lill-awtoritajiet fiskali Pollakki jivverifikaw, jekk ikun il-każ, l-informazzjoni pprovduta mill-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika dwar il-kundizzjonijiet tal-ħolqien u tal-eżerċizzju tal-attivitajiet tagħhom, sabiex jiġi stabbilit li dawn joperaw f’qasam leġiżlattiv ekwivalenti għal dak tal-Unjoni.
– In-neċessità li tiġi ppreżervata l-koerenza tas-sistema fiskali
89
Insostenn tal-argument li jgħid li r-restrizzjoni li timplika l-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija ġġustifikata min-neċessità li tiġi ppreżervata l-koerenza tas-sistema fiskali, il-gvern Pollakk isostni li l-eżenzjoni li din il-leġiżlazzjoni tipprevedi hija marbuta mill-viċin mal-intaxxar tal-ħlasijiet magħmula mill-fondi ta’ investiment lill-azzjonisti tagħhom. Il-koerenza tas-sistema fiskali teħtieġ li jiġi żgurat intaxxar uniformi u effettiv tad-dħul ta’ persuna taxxabbli partikolari, irrispettivament mill-Istat Membru li fih huma ġew riċevuti, u li tieħu inkunsiderazzjoni l-ammont tat-taxxi mħallsa fi Stati Membri oħra.
90
Barra minn hekk, il-Gvern Ġermaniż isostni li, f’sitwazzjonijiet li jinvolvu Stati terzi, b’mod partikolari meta jkunu kkonċernati fondi ta’ investiment, il-kunċett ta’ koerenza fiskali għandu jitwessa’ u għandhom jiġu evalwati flimkien l-istadji differenti tat-tassazzjoni, jekk jiġi preżunt li d-dividendi jitħallsu lid-detenturi ta’ azzjonijiet stabbiliti barra mill-pajjiż.
91
Għandu jitfakkar li l-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li n-neċessità li tiġi ppreżervata tali koerenza tista’ tiġġustifika leġiżlazzjoni ta’ natura li tirrestrinġi l-libertajiet fundamentali (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 50 u l-ġurisprudenza ċċitata).
92
Madankollu, sabiex argument ibbażat fuq tali ġustifikazzjoni jkun jista’ jintlaqa’, hemm bżonn, skont ġurisprudenza stabbilita, li tiġi stabbilita l-eżistenza ta’ rabta diretta bejn il-vantaġġ fiskali kkonċernat u l-kumpens għal dan il-vantaġġ bi ħlas fiskali determinat, filwaqt li n-natura diretta ta’ din ir-rabta għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 51 u l-ġurisprudenza ċċitata).
93
Issa, hekk kif diġà ġie espost fil-punt 62 tas-sentenza preżenti, l-eżenzjoni mill-applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn tad-dividendi inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma hijiex suġġetta għall-kundizzjoni li d-dividendi riċevuti mill-fond ta’ investiment ikkonċernat jitqassmu mill-ġdid minnu u li l-intaxxar tagħhom f’moħħ id-detenturi tal-ishma ta’ dan il-fond jippermetti li jikkumpensa l-eżenzjoni tal-applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn.
94
Barra minn hekk, hekk kif enfasizza l-Avukat Ġenerali fil-punt 113 tal-konklużjonijiet tiegħu, l-interpretazzjoni mwessa’ tal-kunċett ta’ koerenza fiskali proposta mill-Gvern Ġermaniż tibbaża ruħha fuq il-premessa li ma hijiex ipprovata li d-detenturi ta’ ishma ta’ fondi ta’ investiment stabbiliti f’pajjiż terz jirrisjedu huma wkoll f’dan il-pajjiż jew, tal-inqas barra mit-territorju nazzjonali. Issa, l-eżami tal-motiv tal-koerenza fiskali jeħtieġ, bħala prinċipju, eżami fir-rigward ta’ sistema fiskali waħda.
95
Konsegwentement, fl-assenza ta’ rabta diretta, fis-sens tal-ġurisprudenza ċċitata fil-punt 92 tas-sentenza preżenti, bejn l-eżenzjoni tal-applikazzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn tad-dividendi ta’ oriġini nazzjonali riċevuti minn fond ta’ investiment residenti u l-intaxxar tal-imsemmija dividendi bħala dħul tad-detenturi tal-ishma tal-imsemmi fond ta’ investiment, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax tkun iġġustifikata min-neċessità li tiġi ppreżervata l-koerenza tas-sistema fiskali.
– It-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni u s-salvagwardja tad-dħul fiskali
96
Barra minn hekk, il-Gvern Ġermaniż invoka n-neċessità li jiġi ppreżervat it-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn ir-Repubblika tal-Polonja u l-Istati Uniti tal-Amerika kif ukoll is-salvagwardja tad-dħul fiskali bħala motivi intiżi sabiex jiġġustifikaw ir-restrizzjoni inkwistjoni, motivi li għandhom jiġu eżaminati flimkien, minħabba l-argumenti simili invokati fir-rigward tagħhom.
97
Minn naħa, fir-rigward tat-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni, il-Gvern Ġermaniż isostni li l-ġurisprudenza li tikkonċerna dan il-motiv ta’ ġustifikazzjoni għandha biss tapplika għas-sitwazzjonijiet interni tal-Unjoni, sa fejn, fil-każijiet ta’ moviment ta’ kapital lejn, jew li joriġina minn, pajjiż terz, il-persuni kkonċernati ma jistgħux jagħmlu użu mir-regoli tas-suq intern, peress li restrizzjoni tas-sovranità fiskali ta’ Stat Membru permezz tal-effett tal-moviment liberu tal-kapital għandha l-konsegwenza diretta li l-bażi taxxabbli tiġi ttrasferita lejn pajjiż terz.
98
Skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, in-neċessità li jitħares it-tqassim ibbilanċjat tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri tista’ tiġi aċċettata, b’mod partikolari, fejn is-sistema inkwistjoni tkun intiża sabiex tipprekludi aġir li jista’ jippreġudika d-dritt ta’ Stat Membru li jeżerċita l-kompetenza fiskali tiegħu fir-rigward tal-attivitajiet imwettqa fit-territorju tiegħu (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 47 u l-ġurisprudenza ċċitata).
99
Madankollu, meta Stat Membru jkun iddeċieda li ma jintaxxax lill-fondi ta’ investiment residenti li jibbenefikaw minn dividendi ta’ oriġini nazzjonali, ma tistax tiġi invokata n-neċessità li jiġi żgurat tqassim ibbilanċjat tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri bil-għan li tiġi ġġustifikata t-tassazzjoni tal-fondi ta’ investiment li ma humiex residenti li jibbenefikaw minn dan id-dħul (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 48 u l-ġurisprudenza ċċitata).
100
F’dan ir-rigward, ma jistax jiġi sostnut b’mod validu li din il-ġurisprudenza ma hijiex applikabbli għar-relazzjonijiet bejn l-Istati Membri u l-Istati terzi, sa fejn assenza ta’ reċiproċità fil-kuntest ta’ tali relazzjonijiet, kif invokata mill-Gvern Ġermaniż, ma tistax tiġġustifika restrizzjoni għall-movimenti ta’ kapital bejn l-Istati Membri u l-imsemmija Stati terzi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 128).
101
Min-naħa l-oħra, fir-rigward tas-salvagwardja tad-dħul fiskali nazzjonali, il-Gvern Ġermaniż isostni li l-moviment liberu tal-kapital ma għandux iġiegħel lill-Istati Membri jirrinunzjaw għad-dħul fiskali b’vantaġġ għall-Istati terzi. Fil-fatt, is-suq intern għandu l-għan li jiggarantixxi tqassim effikaċi tar-riżorsi fi ħdan l-Unjoni filwaqt li tiġi ppreżervata n-newtralità fiskali fi ħdan l-imsemmi suq. Issa, l-Istati terzi li ma jifformawx parti minn dan is-suq ma humiex, għaldaqstant, obbligati li jaċċettaw telf paragunabbli ta’ dħul fiskali fir-rigward tal-Istati Membri.
102
F’dan ir-rigward għandu jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita sew mill-Qorti tal-Ġustizzja, jirriżulta li t-tnaqqis fid-dħul fiskali ma għandux jitqies li huwa raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali li tista’ tiġi invokata sabiex tiġġustifika miżura li, bħala prinċipju, tmur kontra libertà fundamentali (sentenza Haribo Lakritzen Hans Riegel u Österreichische Salinen, iċċitata iktar ’il fuq, punt 126).
103
Din il-ġurisprudenza tapplika kemm fl-ipoteżi fejn l-Istat Membru kkonċernat jirrinunzja għal dħul fiskali b’vantaġġ għal Stat Membru ieħor kif ukoll jekk din ir-rinunzja ssir b’vantaġġ għal Stat terz. Fi kwalunkwe każ, hekk kif josserva l-Avukat Ġenerali fil-punt 127 tal-konklużjonijiet tiegħu, il-kumpanniji Pollakki jibqgħu suġġetti għat-taxxa fuq il-profitti u d-dritt tal-Unjoni ma jxekkilx lill-Istat Membru kkonċernat, fuq terminu itwal, milli jirrinunzja milli jipprevjeni t-taxxa doppja, billi jimponilu li jadotta jew iżomm fis-seħħ miżuri intiżi sabiex jeliminaw is-sitwazzjonijiet ta’ taxxa doppja.
104
Minn dak kollu li ntqal iktar ’il fuq jirriżulta li r-restrizzjoni li tirriżulta mil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, ma hijiex iġġustifikata min-neċessità li jiġi ppreżervat it-tqassim ibbilanċjat tas-setgħa ta’ tassazzjoni u s-salvagwardja tad-dħul fiskali tal-Istat Membru kkonċernat.
105
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha ta’ hawn fuq, hemm lok li r-risposta għat-tieni domanda tkun li l-Artikoli 63 TFUE u 65 TFUE għandhom ikunu interpretati fis-sens li dawn jipprekludu leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li permezz tagħha ma jkunux jistgħu jibbenefikaw minn eżenzjoni fiskali d-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti f’dak l-Istat Membru b’vantaġġ għal fond ta’ investiment li jinsab fi Stat terz, sakemm ma jkunx jeżisti obbligu fi ftehim, bejn dak l-Istat Membru u l-Istat terz inkwistjoni, ta’ assistenza amministrattiva reċiproka li jippermetti lill-awtoritajiet fiskali nazzjonali jivverifikaw l-informazzjoni possibbilment trażmessa mill-fond ta’ investiment. Hija l-qorti tar-rinviju, fil-kuntest tal-kawża prinċipali, li għandha teżamina jekk il-mekkaniżmu ta’ skambju ta’ informazzjoni previst b’dan il-qafas ta’ kooperazzjoni jistax effettivament jippermetti lill-awtoritajiet fiskali Pollakki li jivverifikaw, jekk ikun il-każ, l-informazzjoni pprovduta mill-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika dwar il-kundizzjonijiet tal-ħolqien u tal-eżerċizzju tal-attivitajiet tagħhom, sabiex jiġi stabbilit li dawn joperaw f’qafas leġiżlattiv ekwivalenti għal dak tal-Unjoni.
Fuq l-effett
ratione temporis
tas-sentenza preżenti
106
Fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, il-Gvern Pollakk talab lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex tillimita ratione temporis l-effetti tas-sentenza preżenti fil-każ fejn din tikkonstata li l-Artikoli 63 TFUE u 65 TFUE jipprekludu l-leġiżlazzjoni fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
107
Insostenn tat-talba tiegħu, l-imsemmi gvern, minn naħa ġibed l-attenzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar ir-riskju ta’ inkwiet finanzjarju serju li tista’ tikkawża sentenza li tagħmel konstatazzjoni bħal din, b’teħid inkunsiderazzjoni tan-numru sinjifikattiv ta’ każijiet fejn l-Artikolu 22(1) tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji ġie applikat. Il-Gvern Pollakk isostni li hija in bona fides li r-Repubblika tal-Polonja kkunsidrat li d-dispożizzjonijiet tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji kienu jikkonformaw mad-dritt tal-Unjoni, u l-Kummissjoni kkontestat l-imsemmija dispożizzjonijiet mhux fir-rigward tal-moviment liberu tal-kapital mal-Istati terzi, iżda biss fir-rigward tal-Istati Membri l-oħra tal-Unjoni u taż-ŻEE.
108
F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, l-interpretazzjoni li din tagħti lil regola tad-dritt tal-Unjoni, fl-eżerċizzju tal-ġurisdizzjoni mogħtija lilha mill-Artikolu 267 TFUE, tikkjarifika u tippreċiża t-tifsira u l-portata ta’ din ir-regola, hekk kif għandha jew kellha tinftiehem u tiġi applikata sa mill-mument tad-dħul fis-seħħ tagħha. Minn dan jirriżulta li r-regola hekk interpretata tista’, u għandha, tiġi applikata mill-qorti anki għal relazzjonijiet ġuridiċi mnissla u kkostitwiti qabel is-sentenza li tiddeċiedi fuq it-talba għal interpretazzjoni jekk, inter alia, il-kundizzjonijiet li jippermettu li titressaq kawża dwar l-applikazzjoni tal-imsemmija regola quddiem il-qrati kompetenti jiġu ssodisfatti (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 58 u l-ġurisprudenza ċċitata).
109
Huwa biss f’każijiet eċċezzjonali li l-Qorti tal-Ġustizzja tista’, b’applikazzjoni ta’ prinċipju ġenerali ta’ ċertezza legali inerenti fl-ordinament ġuridiku tal-Unjoni, tillimita l-possibbiltà għal kull persuna kkonċernata li tinvoka dispożizzjoni li hija tkun interpretat sabiex tikkontesta relazzjonijiet ġuridiċi stabbiliti in bona fides. Sabiex tali limitazzjoni tkun tista’ tiġi deċiża, huwa neċessarju li jkunu sodisfatti żewġ kriterji essenzjali, jiġifieri l-bona fides tal-persuni kkonċernati u r-riskju ta’ diffikultajiet serji (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 59 u l-ġurisprudenza ċċitata).
110
B’mod iktar partikolari, il-Qorti tal-Ġustizzja rrikorriet għal din is-soluzzjoni biss f’ċirkustanzi ferm speċifiċi, b’mod partikolari meta kien hemm riskju ta’ riperkussjonijiet ekonomiċi serji dovuti b’mod partikolari għan-numru kbir ta’ relazzjonijiet ġuridiċi kkostitwiti in bona fides fuq il-bażi tal-leġiżlazzjoni kkunsidrata bħala validament fis-seħħ u meta kien jidher li l-individwi u l-awtoritajiet nazzjonali kienu ġew imħeġġa jadottaw aġir li ma huwiex konformi mad-dritt tal-Unjoni minħabba inċertezza oġġettiva u sinjifikattiva fir-rigward tal-portata tad-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni, inċertezza li għaliha possibbilment ikkontribwixxa l-aġir stess adottat minn Stati Membri oħra jew mill-Kummissjoni (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 60 u l-ġurisprudenza ċċitata).
111
Fir-rigward tal-argument tal-Gvern Pollakk dwar l-implikazzjonijiet kunsiderevoli li s-sentenza li ser tingħata tista’ tikkawża fuq il-baġit tal-Istat Pollakk, minn ġurisprudenza stabbilita sew jirriżulta li l-konsegwenzi finanzjarji li jistgħu jirriżultaw, għal Stat Membru, minn sentenza mogħtija bħala deċiżjoni preliminari ma jiġġustifikawx, fihom infushom, il-limitazzjoni tal-effetti ta’ din is-sentenza ratione temporis (sentenza Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 62 u l-ġurisprudenza ċċitata).
112
Issa, il-Gvern Pollakk ma pprovdiex, la fl-osservazzjonijiet bil-miktub u lanqas matul is-seduta, data li tippermetti lill-Qorti tal-Ġustizzja tevalwa jekk dan l-Istat Membru effettivament jirriskjax li jkun affettwat b’mod gravi minn perspettiva ekonomika mill-effetti tas-sentenza li ser tingħata.
113
Għaldaqstant, u mingħajr ma jkun hemm bżonn li jiġi eżaminat jekk ir-Repubblika tal-Polonja kkunsidratx in bona fides li d-dispożizzjonijiet tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji kienu konformi mad-dritt tal-Unjoni, ma hemmx lok li t-talba ta’ dan l-Istat Membru sabiex jiġu limitati l-effetti ratione temporis tas-sentenza preżenti tintlaqa’, peress li huwa ma ppreżenta ebda element li jista’ jissostanzja l-argument tiegħu li jgħid li hemm ir-riskju li din is-sentenza, li kieku l-effetti tagħha kellhom ma jiġux limitati ratione temporis, twassal għal inkwiet finanzjarju serju.
Fuq l-ispejjeż
114
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1)
L-Artikolu 63 TFUE, dwar il-moviment liberu tal-kapital japplika f’sitwazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, fejn, skont il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali, id-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti fi Stat Membru favur fond ta’ investiment stabbilit fi Stat terz ma humiex suġġetti għal eżenzjoni fiskali, filwaqt li l-fondi ta’ investiment stabbiliti fl-imsemmi Stat Membru jibbenefikaw minn tali eżenzjoni.
2)
L-Artikoli 63 TFUE u 65 TFUE għandhom ikunu interpretati fis-sens li dawn jipprekludu leġiżlazzjoni fiskali ta’ Stat Membru, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li permezz tagħha ma jistgħux jibbenefikaw minn eżenzjoni fiskali d-dividendi mħallsa minn kumpanniji stabbiliti f’dak l-Istat Membru b’vantaġġ għal fond ta’ investiment li jinsab fi Stat terz, sakemm ma jkunx jeżisti obbligu fi ftehim, bejn dak l-Istat Membru u l-Istat terz inkwistjoni, ta’ assistenza amministrattiva reċiproka li jippermetti lill-awtoritajiet fiskali nazzjonali jivverifikaw l-informazzjoni possibbilment trażmessa mill-fond ta’ investiment. Hija l-qorti tar-rinviju, fil-kuntest tal-kawża prinċipali, li għandha teżamina jekk il-mekkaniżmu ta’ skambju ta’ informazzjoni previst b’dan il-qafas ta’ kooperazzjoni jistax effettivament jippermetti lill-awtoritajiet fiskali Pollakki li jivverifikaw, jekk ikun il-każ, l-informazzjoni pprovduta mill-fondi ta’ investiment stabbiliti fit-territorju tal-Istati Uniti tal-Amerika dwar il-kundizzjonijiet tal-ħolqien u tal-eżerċizzju tal-attivitajiet tagħhom, sabiex jiġi stabbilit li dawn joperaw f’qafas leġiżlattiv ekwivalenti għal dak tal-Unjoni.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Pollakk.