Voorlopige editie
ARREST VAN HET GERECHT (Tweede kamer, zitting hebbend met vijf rechters)
20 mei 2026 (*)
„ Prejudiciële verwijzing – Fiscale bepalingen – Accijns – Artikel 32 van richtlijn 2008/118/EG – Artikel 32 van richtlijn (EU) 2020/262 – Begrip ‚eigen behoeften’ – Verkrijging en vervoer van producten door een particulier teneinde deze om niet aan een andere particulier over te dragen ”
In de gevoegde zaken T‑685/24 [Jelgratz] i en T‑686/24 [Buchgint] (i),
betreffende twee verzoeken om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door het Finanzgericht Berlin-Brandenburg (belastingrechter in eerste aanleg Berlijn-Brandenburg, Duitsland) bij beslissingen van 17 juli 2024, ingekomen bij het Hof op 5 december 2024, in de procedures
A (T‑685/24),
B (T‑686/24)
tegen
Hauptzollamt,
wijst
HET GERECHT (Tweede kamer, zitting hebbend met vijf rechters),
samengesteld als volgt: S. Papasavvas, president, N. Półtorak, G. Hesse (rapporteur), D. Petrlík en I. Dimitrakopoulos, rechters,
advocaat-generaal: M. Brkan,
griffier: V. Di Bucci,
gelet op de doorzending door het Hof van de verzoeken om een prejudiciële beslissing aan het Gerecht op 6 januari 2025 overeenkomstig artikel 50 ter, derde alinea, van het Statuut van het Hof van Justitie van de Europese Unie,
gelet op de in artikel 50 ter, eerste alinea, onder b), van het Statuut van het Hof van Justitie van de Europese Unie genoemde materie en het ontbreken van een opzichzelfstaande uitleggingsvraag in de zin van artikel 50 ter, tweede alinea, van dat Statuut,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
–        de Duitse regering, vertegenwoordigd door J. Möller en N. Scheffel als gemachtigden,
–        de Zweedse regering, vertegenwoordigd door H. Eklinder, F.‑L. Göransson, C. Meyer-Seitz en J. Olsson als gemachtigden,
–        de Europese Commissie, vertegenwoordigd door M. Björkland en B. Martenczuk als gemachtigden,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 4 februari 2026,
het navolgende
Arrest
1        De verzoeken om een prejudiciële beslissing betreffen de uitlegging van artikel 32 van richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van richtlijn 92/12/EEG (PB 2009, L 9, blz. 12, met rectificatie in PB 2009, L 339, blz. 60) en artikel 32 van richtlijn (EU) 2020/262 van de Raad van 19 december 2019 houdende een algemene regeling inzake accijns (PB 2020, L 58, blz. 4).
2        Deze verzoeken zijn ingediend in het kader van gedingen tussen twee particulieren afzonderlijk, A en B, en het Hauptzollamt (hoofddouanekantoor, Duitsland) over het belasten van sigaretten (A) en verhitte tabak (B) op grond van de Duitse tabaksaccijns.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
Richtlijn 2008/118
3        De overwegingen 8 en 31 van richtlijn 2008/118 luidden:
„(8)      Aangezien het voor de goede werking van de interne markt noodzakelijk blijft dat het concept ‚accijns’ en de omstandigheden waarin deze verschuldigd wordt, in alle lidstaten dezelfde zijn, moet op communautair niveau worden verduidelijkt wanneer accijnsgoederen tot verbruik worden uitgeslagen en wie de tot voldoening van de accijns gehouden persoon is.
[...]
(31)      De lidstaten moeten kunnen verlangen dat tot verbruik uitgeslagen goederen zijn voorzien van fiscale merktekens of nationale herkenningstekens. Het gebruik van deze tekens mag het intracommunautaire handelsverkeer geenszins belemmeren.
Aangezien het gebruik van deze tekens niet tot dubbele belastingdruk mag leiden, moet worden gepreciseerd dat elk bedrag dat werd betaald of als zekerheid werd gesteld om deze tekens te verkrijgen, moet worden teruggegeven of vrijgegeven door de lidstaat die de tekens heeft afgegeven, als de accijns in een andere lidstaat verschuldigd is geworden en daar ook werd geïnd.
Niettemin moet de lidstaat die de merktekens of herkenningstekens heeft afgegeven, het teruggeven, kwijtschelden of vrijgeven van het betaalde of zekergestelde bedrag afhankelijk kunnen stellen van de voorwaarde dat de verwijdering of vernietiging van de tekens wordt aangetoond.”
4        Artikel 7, lid 1, van richtlijn 2008/118 bepaalde:
„De accijns wordt verschuldigd op het tijdstip en in de lidstaat van de uitslag tot verbruik.”
5        Artikel 11 van richtlijn 2008/118 luidde:
„De accijns op tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen kan [...] op verzoek van een betrokken persoon worden teruggegeven of kwijtgescholden door de bevoegde autoriteiten van de lidstaat waar die goederen tot verbruik zijn uitgeslagen, in de situaties en onder de voorwaarden die elke lidstaat bepaalt om elke vorm van fraude en misbruik te voorkomen.
[...]”
6        Hoofdstuk V
(„Overbrenging van accijnsgoederen en accijnsheffing na uitslag tot verbruik”) van richtlijn 2008/118 omvatte de artikelen 32 tot en met 38. Dit hoofdstuk bevatte een afdeling 1 („Verkrijging door particulieren”), waarin artikel 32 het volgende bepaalde:
„1.      De accijns ter zake van door particulieren voor eigen behoeften verkregen en door henzelf naar een andere lidstaat vervoerde accijnsgoederen wordt uitsluitend geheven in de lidstaat van verkrijging.
2.      Om vast te stellen of de in lid 1 bedoelde accijnsgoederen voor eigen behoeften van particulieren bestemd zijn, houden de lidstaten rekening met ten minste de volgende elementen:
a)      de commerciële status en de beweegredenen van degene die de accijnsgoederen voorhanden heeft;
b)      de plaats waar de accijnsgoederen zich bevinden of, in voorkomend geval, de gebruikte wijze van vervoer;
c)      elk document betreffende de accijnsgoederen;
d)      de aard van de accijnsgoederen;
e)      de hoeveelheid accijnsgoederen.
3.      Voor de toepassing van lid 2, onder e), kunnen de lidstaten, uitsluitend als bewijselement, indicatieve niveaus vaststellen. Deze indicatieve niveaus mogen niet lager zijn dan:
a)      voor tabaksproducten:
–        sigaretten: 800 stuks
[...]
[...]”
7        Artikel 33, in afdeling 2 („Voorhanden hebben in een andere lidstaat”) van hoofdstuk V van richtlijn 2008/118, bepaalde onder andere:
„1.      Onverminderd artikel 36, lid 1, zijn accijnsgoederen die, nadat zij reeds in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen, voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden in een andere lidstaat om er te worden geleverd of gebruikt, aan accijns onderworpen en wordt de accijns verschuldigd in die andere lidstaat.
Voor de toepassing van dit artikel wordt onder ‚voor commerciële doeleinden voorhanden hebben’ verstaan het voorhanden hebben van accijnsgoederen door anderen dan particulieren of het voorhanden hebben door een particulier anders dan voor eigen behoeften van door hem vervoerde accijnsgoederen, overeenkomstig artikel 32.
[...]”
8        Artikel 34, in afdeling 2 van hoofdstuk V
van richtlijn 2008/118, luidde als volgt:
„1.      In de in artikel 33, lid 1, bedoelde situaties vinden overbrengingen van accijnsgoederen tussen de grondgebieden van de verschillende lidstaten plaats onder dekking van een geleidedocument, waarin de voornaamste punten van het in artikel 21, lid 1, bedoelde document vermeld staan.
[...]”
9        Artikel 39, lid 3, eerste alinea, van richtlijn 2008/118 bepaalde het volgende:
„Onverminderd de bepalingen die zij kunnen vaststellen om de correcte toepassing van dit artikel te garanderen en elke vorm van fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen, zorgen de lidstaten ervoor dat de in lid 1 bedoelde fiscale merktekens of nationale herkenningstekens geen belemmeringen voor het vrije verkeer van accijnsgoederen doen ontstaan.”
10      Artikel 48, lid 1, van richtlijn 2008/118 luidde:
„Vóór 1 januari 2010 gaan de lidstaten over tot de vaststelling en de bekendmaking van de wettelijke en bestuursrechtelijke maatregelen die nodig zijn om met ingang van 1 april 2010 aan deze richtlijn te voldoen. [...]
[...]”
Richtlijn 2020/262
11      Richtlijn 2008/118 is met ingang van 13 februari 2023 ingetrokken bij richtlijn 2020/262. De overwegingen 7 en 41 van deze richtlijn luiden:
„(7)      Aangezien het voor de goede werking van de interne markt noodzakelijk blijft dat het concept ‚accijns’ en de omstandigheden waarin deze verschuldigd wordt, in alle lidstaten dezelfde zijn, moet op Unieniveau worden verduidelijkt wanneer accijnsgoederen tot verbruik worden uitgeslagen en wie tot voldoening van de accijns is gehouden.
[...]
(41)      Wegens een aantal factoren, zoals begrotingsbeleid en volksgezondheidsbeleid, verschillen de accijnstarieven voor tabaksproducten en alcoholhoudende dranken van lidstaat tot lidstaat, en die verschillen zijn in sommige gevallen aanzienlijk. In dit verband moeten de lidstaten risico’s op belastingfraude, -ontwijking of -misbruik die het overheidsbeleid of de bescherming van de gezondheid en het leven van mensen bedreigen of ondermijnen, kunnen beperken. Daarom moeten de lidstaten gepaste en proportionele maatregelen kunnen nemen waarmee zij kunnen bepalen of door een particulier van het grondgebied van de ene lidstaat naar het grondgebied van een andere lidstaat vervoerde accijnsgoederen, door die particulier zijn verkregen voor eigen behoeften.”
12      Artikel 6, lid 2, van richtlijn 2020/262 bepaalt:
„De accijns wordt verschuldigd op het tijdstip en in de lidstaat van de uitslag tot verbruik.”
13      Hoofdstuk V
(„Overbrenging van accijnsgoederen en accijnsheffing na uitslag tot verbruik”)
van richtlijn 2020/262 omvat de artikelen 32 tot en met 46. Artikel 32
is opgenomen in afdeling 1
(„Verkrijging door particulieren”) van hoofdstuk V en
bepaalt onder andere het volgende:
„1.      De accijns ter zake van door particulieren voor eigen behoeften verkregen en door henzelf over het grondgebied van de ene lidstaat naar het grondgebied van een andere lidstaat vervoerde accijnsgoederen wordt uitsluitend geheven in de lidstaat van verkrijging.
2.      Om vast te stellen of de in lid 1 bedoelde accijnsgoederen voor eigen behoeften van particulieren bestemd zijn, houden de lidstaten rekening met ten minste de volgende elementen:
a)      de commerciële status en de beweegredenen van degene die de accijnsgoederen voorhanden heeft;
b)      de plaats waar de accijnsgoederen zich bevinden of, in voorkomend geval, de gebruikte wijze van vervoer;
c)      elk document betreffende de accijnsgoederen;
d)      de aard van de accijnsgoederen;
e)      de hoeveelheid accijnsgoederen.
3.      Voor de toepassing van lid 2, onder e), kunnen de lidstaten, uitsluitend als bewijselement, indicatieve niveaus vaststellen. Deze indicatieve niveaus mogen niet lager zijn dan:
a)      voor tabaksproducten:
–        sigaretten: 800 stuks
[...]
–        rooktabak: 1,0 kg
[...]”
14      In artikel 33
van richtlijn 2020/262, dat is opgenomen in afdeling 2 („Procedure voor overbrengingen van accijnsgoederen die op het grondgebied van de ene lidstaat zijn uitgeslagen tot verbruik en naar het grondgebied van een andere lidstaat worden overgebracht om daar voor commerciële doeleinden te worden geleverd”) van hoofdstuk V van deze richtlijn, is het volgende bepaald:
„1.      Wanneer accijnsgoederen, nadat zij in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen, worden overgebracht naar het grondgebied van een andere lidstaat om er te worden geleverd of gebruikt voor commerciële doeleinden, worden zij in de lidstaat van bestemming aan accijns onderworpen.
[...]
2.      Voor de toepassing van dit artikel worden accijnsgoederen als ‚geleverd voor commerciële doeleinden’ beschouwd wanneer zij op het grondgebied van één lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen, van die lidstaat zijn overgebracht naar het grondgebied van een andere lidstaat en hetzij geleverd zijn aan anderen dan particulieren, hetzij aan particulieren in het geval dat de overbrenging niet onder artikel 32 of artikel 44 [betreffende afstandsverkopen] valt. Accijnsgoederen worden echter niet als geleverd voor commerciële doeleinden beschouwd wanneer die particulier de goederen voor eigen behoeften uit het grondgebied van de andere lidstaat heeft overgebracht.
[...]”
15      Artikel 35, in afdeling 2 van hoofdstuk V
van richtlijn 2020/262, luidt als volgt:
„1.      Een overbrenging van accijnsgoederen wordt uitsluitend geacht aan de voorschriften van deze afdeling te voldoen, indien zij geschiedt onder dekking van een elektronisch vereenvoudigd administratief document dat is verwerkt overeenkomstig artikel 36.
[...]”
16      Artikel 54 van richtlijn 2020/262 bepaalt het volgende:
„De lidstaten staan de ontvangst van accijnsgoederen onder de in de artikelen 33, 34 en 35 van richtlijn [2008/118] vastgestelde formaliteiten toe tot en met 31 december 2023.
[...]”
17      Artikel 55, lid 1, van richtlijn 2020/262 luidt:
„De lidstaten doen uiterlijk op 31 december 2021 de nodige wettelijke en bestuursrechtelijke maatregelen in werking treden om aan de artikelen 2, 3, 6, 12, 16, 17, de artikelen 19 tot en met 22, de artikelen 25 tot en met 29, de artikelen 33 tot en met 46, en de artikelen 54 en 55 en artikel 57 te voldoen. Zij delen de [Europese] Commissie onverwijld de tekst van die maatregelen mee.
Behoudens artikel 54 passen zij die maatregelen toe met ingang van 13 februari 2023.
[...]”
18      Artikel 57 van richtlijn 2020/262 bepaalt:
„Deze richtlijn treedt in werking op de twintigste dag na die van de bekendmaking ervan in het Publicatieblad van de Europese Unie.
De artikelen 1, 4 en 5, 7 tot en met 11, 13 tot en met 15, 18, 23, 24, 30 tot en met 32, 47 tot en met 53, 56 en 58 zijn van toepassing met ingang van 13 februari 2023.”
Duits recht
Wet op de tabaksbelasting (TabStG)
19      § 1, lid 1, eerste volzin, van het Tabaksteuergesetz (wet op de tabaksbelasting) van 15 juli 2009 (BGBl. 2009 I, blz. 1870; hierna: „TabStG”) in de versie van 10 augustus 2021, van toepassing met ingang van 1 juli 2022, luidt als volgt:
„Tabaksproducten, verhitte tabak, waterpijptabak en vervangende tabaksproducten zijn in het belastinggebied onderworpen aan de tabaksbelasting.”
20      § 1, lid 2a, TabStG bepaalt in de versie van 10 augustus 2021, die vanaf 1 januari 2022 van toepassing is, dat verhitte tabak stuksgewijs en in afzonderlijke porties verdeelde rooktabak is, die geschikt is om te worden geconsumeerd door het inhaleren van een in een apparaat geproduceerde aerosol of rook.
21      § 22 TabStG luidde in de versie van 25 juli 2014, die van toepassing was van 31 juli 2014 tot en met 12 februari 2023, als volgt:
„(1)      Tabaksproducten die in andere lidstaten zijn uitgeslagen tot verbruik en die een particulier voor eigen behoeften aldaar verkrijgt en zelf binnen het belastinggebied brengt (privédoeleinden), zijn vrijgesteld van belasting.
(2)      Bij de beoordeling of de in lid 1 bedoelde tabaksproducten bestemd zijn voor eigen behoeften, dient rekening te worden gehouden met de volgende elementen:
1.      de commerciële status en de beweegredenen van degene die de accijnsgoederen voorhanden heeft,
2.      de plaats waar de tabaksproducten zich bevinden of de gebruikte wijze van vervoer,
3.      documenten betreffende de tabaksproducten,
4.      de aard van de tabaksproducten of de hoeveelheid ervan.
(3)      [...]
(4)      Het Bundesministerium der Finanzen [(federaal ministerie van Financiën)] wordt gemachtigd om ter veiligstelling van de belastinginkomsten en zonder toestemming van de Bundesrat [(Bondsraad)] voor te schrijven bij welke hoeveelheid tabaksproducten in de zin van lid 1 weerlegbaar wordt vermoed dat deze niet voor de eigen behoeften van de particulier bestemd zijn.”
22      § 22 TabStG, in de versie van 30 maart 2021, van toepassing vanaf 13 februari 2023, bepaalt:
„(1)      Tabaksproducten die in andere lidstaten zijn uitgeslagen tot verbruik en die een particulier voor eigen behoeften aldaar verkrijgt en zelf binnen het belastinggebied brengt (privédoeleinden), zijn vrijgesteld van belasting.
(2)      Bij de beoordeling of de in lid 1 bedoelde tabaksproducten bestemd zijn voor eigen behoeften, dient rekening te worden gehouden met de volgende elementen:
1.      de commerciële status en de beweegredenen van degene die de accijnsgoederen voorhanden heeft,
2.      de plaats waar de tabaksproducten zich bevinden of de gebruikte wijze van vervoer,
3.      documenten betreffende de tabaksproducten,
4.      de aard van de tabaksproducten of de hoeveelheid ervan.
(3)      Het Bundesministerium der Finanzen wordt gemachtigd om ter veiligstelling van de belastinginkomsten zonder toestemming van de Bundesrat voor te schrijven bij welke hoeveelheid tabaksproducten in de zin van lid 1 weerlegbaar wordt vermoed dat deze niet voor de eigen behoeften van de particulier bestemd zijn.”
23      § 23, lid 1, TabStG luidde in de versie van 15 juli 2009, die van toepassing was van 1 april 2010 tot en met 12 februari 2023, als volgt:
„Indien in een andere lidstaat tot verbruik uitgeslagen tabaksproducten anders dan in de in § 22, lid 1, genoemde gevallen in strijd met § 17, lid 1, binnen het belastinggebied worden gebracht of daarheen worden verzonden (commerciële doeleinden) is de belasting verschuldigd zodra de tabaksproducten voor het eerst voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden. De tot voldoening van de belasting gehouden persoon is degene die de levering verricht of de tabaksproducten voorhanden houdt, en de ontvanger zodra hij de tabaksproducten voorhanden heeft gekregen. [...]”
24      § 23f, lid 1, TabStG, in de versie van 30 maart 2021, van toepassing vanaf 13 februari 2023, bepaalt:
„Onder voorbehoud van lid 2
is de belasting verschuldigd:
[...]
4.      indien in een andere lidstaat tot verbruik uitgeslagen tabaksproducten anders dan in de in § 22, lid 1, en § 23, lid 1, genoemde gevallen in strijd met § 17, lid 1, binnen het belastinggebied worden gebracht of daarheen worden verzonden: bij het eerste voorhanden hebben in het belastinggebied; in alle andere gevallen: bij het voorhanden houden van tot verbruik uitgeslagen tabaksproducten, wanneer de belasting nog niet in het belastinggebied is geïnd.”
Regeling tabaksbelasting (TabStV)
25      § 39 van de Tabaksteuerverordnung (regeling op de tabaksbelasting) van 5 oktober 2009 (BGBl. 2009 I, blz. 3262; hierna: „TabStV”), in de versie die van toepassing was tussen 1 juli 2021 en 28 oktober 2022, bepaalde:
„(1)      Indien meer dan 800 sigaretten, [...], overeenkomstig § 22 [TabStG] voor privédoeleinden binnen het belastinggebied worden gebracht, wordt weerlegbaar vermoed dat de tabaksproducten voor commerciële doeleinden binnen het belastinggebied worden gebracht (§ 23 [TabStG]).
(2)      De overdracht van tabaksproducten, ook wanneer zulks om niet gebeurt, geldt ongeacht de meegebrachte hoeveelheid niet als voor eigen behoeften als bedoeld in
§ 22 [TabStG].”
26      § 39 TabStV luidde in de versie die wat lid 1 ervan betreft van toepassing was vanaf 13 februari 2023 en wat lid 2 betreft vanaf 1 juli 2021:
„(1)      Indien meer dan 800 sigaretten, 800 stuks verhitte tabak, 200 sigaren, 400 cigarillo’s of 1 kilogram rooktabak overeenkomstig § 22 [TabStG] voor privédoeleinden binnen het belastinggebied worden gebracht, wordt weerlegbaar vermoed dat de tabaksproducten voor commerciële doeleinden binnen het belastinggebied worden gebracht (§§ 23‑23c [TabStG]).
(2)      De overdracht van tabaksproducten, ook wanneer zulks om niet gebeurt, geldt ongeacht de meegebrachte hoeveelheid niet als voor eigen behoeften als bedoeld in § 22 [TabStG].”
Hoofdgedingen en prejudiciële vragen
27      A en B, verzoekers in de hoofdgedingen, zijn twee particulieren die tabaksproducten met Poolse fiscale merktekens vervoerden en bij hun aankomst uit Polen door de Duitse douane zijn gecontroleerd.
28      A is op 6 augustus 2022 gecontroleerd terwijl hij 800 sigaretten vervoerde. Aan de douanebeambten heeft hij verklaard niet-roker te zijn en die sigaretten voor een kennis te vervoeren. Op de sigaretten is beslag gelegd en A moest de Duitse tabaksbelasting (hierna ook: „tabaksaccijns” of „accijns”) betalen. Later, in de bezwaarprocedure, heeft hij verduidelijkt dat hij die sigaretten had gekocht om ze te geven aan zijn vader, die in Duitsland woonde.
29      B is gecontroleerd op 27 april 2023, toen hij 400 sigaretten en 200 stuks verhitte tabak vervoerde. Op vragen van de douanebeambten heeft hij aangegeven dat de sigaretten voor eigen gebruik waren en de verhitte tabak voor zijn dochter. De sigaretten mocht hij behouden zonder dat accijns werd geheven. De verhitte tabak voor zijn dochter werd echter in beslag genomen en hij moest de Duitse tabaksaccijns betalen.
30      In beide gevallen was het hoofddouanekantoor van mening dat deze producten overeenkomstig § 39, lid 2, TabStV, zoals die van toepassing was vanaf 1 juli 2021, niet van de Duitse tabaksaccijns waren vrijgesteld indien een particulier ze aanschafte en vervolgens in het belastinggebied bracht om deze daar cadeau te doen.
31      Nadat hun bezwaren waren afgewezen hebben verzoekers in de hoofdgedingen elk een vordering ingesteld bij het Finanzgericht Berlin-Brandenburg (belastingrechter in eerste aanleg Berlijn-Brandenburg, Duitsland),
de verwijzende rechter, tegen hun aanslag op grond van de Duitse tabaksaccijns en tegen de inbeslagname van de betrokken producten.
32      In deze context vraagt de verwijzende rechter zich af of er sprake kan zijn van de verkrijging van tabaksproducten voor eigen behoeften in de zin van artikel 32 van richtlijn 2008/118, van toepassing op de feiten in het hoofdgeding in zaak T‑685/24, en artikel 32 van richtlijn 2020/262, van toepassing op de feiten in het hoofdgeding in zaak T‑686/24, indien die producten zijn aangeschaft door een particulier om deze aan een andere persoon te geven, dan wel of moet worden geoordeeld dat ieder voornemen tot overdracht, zelfs om niet, uitsluit dat een particulier wordt geacht deze voor eigen behoeften te hebben verworven. Verder twijfelt de verwijzende rechter over de criteria om een dergelijke aanschaf als cadeau aan te merken, indien zou worden aanvaard dat dit cadeau een eigen behoefte kan zijn in de zin van die bepalingen. Deze rechter vraagt zich dienaangaande af of per definitie alleen kan worden gesproken van een cadeau wanneer de begunstigde behoort tot een kring van onderling onderhoudsplichtige naaste familieleden, dan wel of begunstigden ook andere personen kunnen zijn.
33      Tegen deze achtergrond heeft het Finanzgericht Berlin-Brandenburg de behandeling van de hoofdgedingen waarop de zaken T‑685/24 en T‑686/24 betrekking hebben, geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1)      [Moeten artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262] aldus worden uitgelegd dat [zij] zich [verzetten] tegen een nationale uitlegging volgens welke er bij de verkrijging van tabaksproducten met de bedoeling om deze aan een andere persoon over te dragen, ook wanneer zulks om niet gebeurt, ongeacht de vervoerde hoeveelheid geen sprake kan zijn van ‚eigen behoeften’?
2)      Indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord:
[Moeten artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262] aldus worden uitgelegd dat het begrip ‚voor eigen behoeften’ – de andere elementen, met name de hoeveelheid accijnsgoederen, in aanmerking genomen – wel geschenken aan naaste familieleden omvat, maar geschenken aan andere personen niet?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
Eerste vraag
34      Met zijn eerste vraag wenst de verwijzende rechter in essentie te vernemen of artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 aldus moeten worden uitgelegd dat het daarin bedoelde begrip „eigen behoeften” van een particulier niet ziet op de situatie waarin deze particulier accijnsgoederen verkrijgt en vervoert met de bedoeling om deze kosteloos over te dragen aan een andere particulier, ongeacht de hoeveelheid van die goederen.
35      Om te beginnen zij eraan herinnerd dat artikel 32 van richtlijn 2008/118 volgens artikel 48, lid 1, van richtlijn 2008/118 en artikel 57 van richtlijn 2020/262 van toepassing was van 1 april 2010 tot en met 12 februari 2023. Dit artikel is dus ratione temporis van toepassing op de feiten van het hoofdgeding in zaak T‑685/24, omdat de grenscontrole plaatsvond op 6 augustus 2022. Artikel 32 van richtlijn 2020/262, dat geldt vanaf 13 februari 2023, is ratione temporis van toepassing op de feiten van het hoofdgeding in zaak T‑686/24, aangezien de grenscontrole plaatsvond op 27 april 2023.
36      Voorts dient te worden opgemerkt dat de eenvormige toepassing van het Unierecht en het gelijkheidsbeginsel volgens vaste rechtspraak vereisen dat aan de bewoordingen van een Unierechtelijke bepaling die voor de vaststelling van haar betekenis en draagwijdte niet uitdrukkelijk refereert aan het recht van de lidstaten, in de regel in de gehele Unie een autonome en uniforme uitlegging wordt gegeven [zie in die zin arrest van 10 juni 2021, Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Onschuldige actor), C‑279/19, EU:C:2021:473, punt 23 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
37      Artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 verwijzen ter bepaling van de betekenis en de draagwijdte van het begrip „eigen behoeften” niet uitdrukkelijk naar het recht van de lidstaten. Voor de toepassing van deze richtlijnen moet dit begrip dus worden opgevat als een autonoom begrip van het Unierecht, dat op het grondgebied van alle lidstaten uniform moet worden uitgelegd.
38      Hoewel de bewoordingen van artikel 32, lid 1, van richtlijn 2020/262 en artikel 32, lid 1, van richtlijn 2008/118
niet helemaal identiek
zijn, hebben
deze bepalingen in wezen dezelfde inhoud.
39      Volgens deze bepalingen wordt de accijns ter zake van door particulieren voor eigen behoeften verkregen en door henzelf naar een andere lidstaat vervoerde accijnsgoederen uitsluitend geheven in de lidstaat van verkrijging.
40      Voor toepassing van artikel 32 van richtlijn 2008/118 of artikel 32 van richtlijn 2020/262 moeten dus drie voorwaarden zijn vervuld: de accijnsgoederen moeten door een particulier zijn verkregen, voor eigen behoeften zijn verkregen en door die particulier zelf van de ene naar de andere lidstaat zijn vervoerd (zie naar analogie arrest van 23 november 2006, Joustra, C‑5/05, EU:C:2006:733, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak). In casu betreft de eerste vraag van de verwijzende rechter uitsluitend de tweede voorwaarde, omdat blijkens de verzoeken om een prejudiciële beslissing aan de beide andere voorwaarden is voldaan.
41      Voor de uitlegging van een bepaling van het Unierecht moet rekening worden gehouden met de bewoordingen, de context en de doelstellingen ervan [arrest van 14 november 2019, State Street Bank International, C‑255/18, EU:C:2019:967, punt 34; zie in die zin ook arrest van 27 mei 2019, PF (Procureur-generaal van Litouwen), C‑509/18, EU:C:2019:457, punt 28].
42      Wat in de eerste plaats de letterlijke uitlegging betreft van het begrip „eigen behoeften” in de zin van artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262, zij opgemerkt dat met deze uitdrukking in bepaalde taalversies, zoals de Spaanse („uso propio”), de Engelse („own use”), de Kroatische („vlastitu uporabu”), de Griekse („diki tou chrisi”), de Italiaanse („uso personale”), de Portugese („uso pessoal”), de Slowaakse („vlastné použitie”) en de Sloveense („lastno uporabo”), duidelijk wordt verwezen naar een persoonlijk of eigen gebruik. Andere taalversies van deze bepalingen zijn echter niet zo duidelijk, in de zin dat niet volledig kan worden uitgesloten dat zij ook kunnen slaan op bepaalde verwervingen van producten met het oog op overdracht om niet aan een derde. Dit geldt in het bijzonder voor de versies in het Frans („besoins propres”), het Nederlands („eigen behoeften”),
het Tsjechisch („vlastní potřebu”) en, zoals de verwijzende rechter aangeeft, het Duits („Eigenbedarf”).
43      De tekst van artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 maakt het dus niet mogelijk om een einde te maken aan de onduidelijkheid over de uitlegging van deze bepalingen. Blijkens vaste rechtspraak kan de in een van de taalversies van een Unierechtelijke bepaling gebruikte formulering niet als enige grondslag voor de uitlegging van die bepaling dienen of voorrang hebben boven de andere taalversies. Unierechtelijke bepalingen moeten uniform worden uitgelegd en toegepast tegen de achtergrond van de tekst in alle talen van de Unie. Wanneer er tussen de verschillende taalversies van een Unierechtelijke bepaling verschillen bestaan, moet bij de uitlegging daarvan worden gelet op de context en de doelstellingen van de regeling waarvan zij een onderdeel vormt (zie arrest van 18 september 2019, VIPA, C‑222/18, EU:C:2019:751, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
44      Wat in de tweede plaats de context betreft van artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 moet eraan worden herinnerd dat deze richtlijnen een aantal regels invoeren met betrekking tot het voorhanden houden en het verkeer van accijnsproducten en de controles daarop, met name om te verzekeren dat de accijns in alle lidstaten onder gelijke voorwaarden verschuldigd is (zie naar analogie arrest van 23 november 2006, Joustra, C‑5/05, EU:C:2006:733, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
45      Overeenkomstig de doelstelling om het moment waarop accijnzen verschuldigd worden te harmoniseren, zoals vermeld in overweging 8 van richtlijn 2008/118 en overweging 7 van richtlijn 2020/262, bepalen deze richtlijnen in
artikel 7, lid 1, respectievelijk artikel 6, lid 2, dat de accijns verschuldigd wordt wanneer en in de lidstaat waar de accijnsgoederen tot verbruik worden uitgeslagen.
46      Niettegenstaande deze bepalingen is het echter niet uitgesloten dat de accijns vervolgens in een andere lidstaat wordt geheven. Dat is overigens het onderwerp van hoofdstuk V van de richtlijnen 2008/118 en 2020/262, dat de circulatie van en heffing op accijnsgoederen na uitslag tot verbruik regelt.
47      Aangezien de accijns een belasting op het verbruik is, dient het tijdstip waarop de accijns verschuldigd wordt, in de regel zo dicht mogelijk bij de verbruiker te liggen (zie in die zin arrest van 2 juni 2016, Polihim-SS, C‑355/14, EU:C:2016:403, punten 50 en 51). Met dat doel bepalen artikel 33 van richtlijn 2008/118 en artikel 33 van richtlijn 2020/262 met name dat over accijnsgoederen die in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen en dan worden vervoerd naar een andere lidstaat om daar te worden „gebruikt”, accijns is verschuldigd in de lidstaat van bestemming.
48      De accijns ter zake van door particulieren voor eigen behoeften verkregen en door henzelf vervoerde accijnsgoederen wordt daarentegen, overeenkomstig artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262, betaald in de lidstaat van verkrijging.
49      In de algemene opzet van hoofdstuk V van deze richtlijnen vormen artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van artikel 2020/262 uitzonderingen op de algemene heffingsregeling in artikel 33 van deze richtlijnen en moeten zij daarom strikt worden uitgelegd. Deze restrictieve uitlegging strookt met de taalversies van deze bepalingen die verwijzen naar het begrip „persoonlijk of eigen gebruik”.
50      Wat in de derde plaats de doelstellingen van de richtlijnen 2008/118 en 2020/262 betreft, moet worden opgemerkt dat accijnzen in de opzet van deze richtlijnen een verbruiksbelasting vormen die de lidstaten met name heffen om redenen van begrotingsbeleid alsook met het oog op de bescherming van de volksgezondheid, door de consumptie te beperken van ongezonde producten als tabak of alcohol. Deze overwegingen liggen aan de basis van de geconstateerde verschillen tussen de hoogte van de accijnzen in de verschillende lidstaten. In deze context beogen de richtlijnen 2008/118 en 2020/262 een algemene geharmoniseerde regeling van accijnzen om het vrije verkeer van de betrokken goederen en daarmee de goede werking van de interne markt te waarborgen (arrest van 13 januari 2022, MONO, C‑326/20, EU:C:2022:7, punt 28).
51      Zoals de advocaat-generaal benadrukt in punt 40 van haar conclusie is een van de doelstellingen van richtlijn 2008/118 de bestrijding van fraude, belastingontwijking en eventueel misbruik, zoals blijkt uit overweging 31, artikel 11 en artikel 39, lid 3, eerste alinea, van deze richtlijn (arrest van 9 juni 2022, IMPERIAL TOBACCO BULGARIA, C‑55/21, EU:C:2022:459, punt 55). Dit is ook een van de doelstellingen van richtlijn 2020/262. Overweging 41 van deze richtlijn geeft aan dat aangezien de accijnstarieven nog steeds en soms aanzienlijk van lidstaat tot lidstaat verschillen – met name voor tabaksproducten –,
de lidstaten risico’s op belastingfraude, -ontwijking of -misbruik, en risico’s voor het overheidsbeleid of de bescherming van de gezondheid en het leven van mensen moeten kunnen beperken.
52      Om deze doelstelling te bereiken moeten de lidstaten deze risico’s volgens overweging 41 van richtlijn 2020/262 kunnen beperken door met name gepaste en proportionele maatregelen, waarmee zij kunnen bepalen of door een particulier van het grondgebied van de ene lidstaat naar het grondgebied van een andere lidstaat vervoerde accijnsgoederen door die particulier zijn verkregen voor eigen behoeften.
53      In dit verband zij opgemerkt dat, terwijl overeenkomstig artikel 34 van richtlijn 2008/118 en artikel 35 van richtlijn 2020/262 de overbrenging van accijnsgoederen voor commerciële doeleinden nauwkeurig digitaal gevolgd moet kunnen worden met behulp van elektronische administratieve documenten, het vervoer van deze goederen door een particulier daardoor wordt gekenmerkt dat van administratieve formaliteiten is afgezien. Om de afwezigheid van een documentenspoor te compenseren noemen artikel 32, lid 2, van richtlijn 2008/118 en artikel 32, lid 2, van richtlijn 2020/262 factoren waarmee de lidstaten rekening houden om vast te stellen of de door een particulier verworven en vervoerde accijnsgoederen voor de eigen behoeften van die particulier zijn bestemd. Die factoren zijn onder andere de hoeveelheid vervoerde accijnsgoederen (voor sigaretten 800 stuks) en de beweegredenen om die goederen voorhanden te hebben.
54      Hieruit volgt dat er in het kader van de onaangekondigde controles die met name zijn gebaseerd op de indicatieve drempels in richtlijn 2008/118 en richtlijn 2020/262, gezien het ontbreken van een documentenspoor en het occasionele karakter van de controles aan de binnengrenzen, een structureel risico op fraude bestaat door oneigenlijke toepassing van het begrip „eigen behoeften”.
55      Dat wordt bevestigd door de recente studie van de Commissie die de advocaat-generaal in punt 47 van haar conclusie aanhaalt en volgens welke met name vanwege de geringe kans dat particulieren tijdens hun reizen worden gecontroleerd, misbruik van de regeling in artikel 32, lid 1, van richtlijn 2008/118 en artikel 32, lid 1, van richtlijn 2020/262 is vastgesteld, in het bijzonder met betrekking tot de hoeveelheden tabak die door particulieren worden overgebracht uit lidstaten die lage accijnzen heffen naar lidstaten met hogere tarieven.
56      Een ruime uitlegging van het begrip „eigen behoeften”, in die zin dat daaronder ook overdrachten om niet tussen particulieren vallen, zou dus een aanzienlijk risico op belastingontwijking opleveren, aangezien voor bepaalde overdrachten – al of niet rechtstreeks – een tegenprestatie kan worden verricht die de belastingdienst niet of althans met grote moeite kan nagaan of ontdekken. Een brede definitie van het begrip „eigen behoeften” zou zo een voedingsbodem scheppen voor misbruik van de regeling in artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262, waardoor de in punt 52 hierboven genoemde doelstellingen in gevaar zouden komen.
57      Omgekeerd kan een strikte uitlegging van „eigen behoeften”, in combinatie met douanecontroles van herhaalde transporten van producten door een particulier, doeltreffend bijdragen aan de strijd tegen belastingontwijking. In dat geval kan de douane het misbruik namelijk bestrijden aan de hand van onder andere de verklaringen van de particulier en door te beoordelen of de totale vervoerde hoeveelheden over een bepaalde periode stroken met redelijke eigen behoeften.
58      De noodzaak om belastingontwijking en fraude alsook misbruik te voorkomen en te bestrijden pleit derhalve voor een strikte uitlegging van het begrip „eigen behoeften” in artikel 32, lid 1, van richtlijn 2008/118 en artikel 32, lid 1, van richtlijn 2020/262, waarbij met name de situatie wordt uitgesloten waarin een particulier accijnsgoederen verwerft en vervoert met het oog op overdracht om niet aan een andere particulier, ongeacht de over te dragen hoeveelheid van die goederen.
59      Dit geldt des te meer omdat een ruime uitlegging van „eigen behoeften”, in die zin dat daaronder ook overdrachten tussen particulieren zouden vallen, het fiscaal en volksgezondheidsbeleid van de lidstaten kan verzwakken door de eindverbruiker de kans te geven om de belasting te ontwijken die bedoeld is om de consumptie van de betrokken goederen te ontmoedigen. Zoals de advocaat-generaal benadrukt in punt 49 van haar conclusie heeft het Hof al geoordeeld dat accijnsheffing met betrekking tot tabaksproducten een belangrijk en doeltreffend instrument is ter bestrijding van het gebruik van die producten en dus ter bescherming van de volksgezondheid (zie arrest van 29 juni 2017, Commissie/Portugal, C‑126/15, EU:C:2017:504, punt 67 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
60      Gelet op het bovenstaande moet het begrip „eigen behoeften” aldus worden uitgelegd dat het enkel ziet op de verkrijging en het vervoer van accijnsgoederen zoals tabaksproducten die bestemd zijn voor een strikt persoonlijk gebruik door de particulier die ze heeft verkregen.
61      Aan deze uitlegging kan niet worden afgedaan door de door de verwijzende rechter aangehaalde rechtspraak van het Hof over „persoonlijke bezittingen of huisraad” in de zin van artikel 7, lid 3, van verordening (EG) nr. 338/97 van de Raad van 9 december 1996 inzake de bescherming van in het wild levende dier- en plantensoorten door controle op het desbetreffende handelsverkeer (PB 1997, L 61, blz. 1), zoals gewijzigd bij verordening (EU) nr. 1320/2014 van de Commissie van 1 december 2014 (PB 2014, L 361, blz. 1).
62      In het arrest van 12 mei 2021, Hauptzollamt B (Steurkaviaar) (C‑87/20, EU:C:2021:382), heeft het Hof inderdaad vastgesteld dat uit zowel de context als de doelstellingen van verordening nr. 338/97 bleek dat een dood specimen, een deel van een specimen of een daarvan afgeleid product, zoals steurkaviaar, niet kan worden aangemerkt als „persoonlijke bezitting of huisraad” wanneer de importeur een commercieel doel nastreeft, maar wel wanneer die kaviaar op persoonlijke titel en voor niet‑commerciële doeleinden wordt gehouden, ongeacht of de kaviaar al dan niet bestemd is voor een derde.
63      De hierboven in punt 61 vermelde term „persoonlijke bezitting of huisraad” komt evenwel niet overeen met de uitdrukking „eigen behoeften” in artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262. Bovendien, zoals de advocaat-generaal in punt 54 van haar conclusie opmerkt, streeft verordening nr. 338/97 niet het door de richtlijnen 2008/118 en 2020/262 beoogde doel van bestrijding van fraude, belastingontwijking en eventueel misbruik na maar heeft zij tot doel om een zo volledig mogelijke bescherming van de in het wild levende dier‑ en plantensoorten te verzekeren door controle op het desbetreffende handelsverkeer, met inachtneming van de doelstellingen, beginselen en bepalingen van de Overeenkomst inzake de internationale handel in bedreigde in het wild levende dier- en plantensoorten, ondertekend te Washington op 3 maart 1973 (United Nations Treaty Series, deel 993, nr. I-14537) [arrest van 12 mei 2021, Hauptzollamt B (Steurkaviaar), C‑87/20, EU:C:2021:382, punt 34].
64      Gelet op
een en ander moet op de eerste vraag worden geantwoord dat artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 aldus moeten worden uitgelegd dat het begrip „eigen behoeften” van een particulier niet ziet op de situatie waarin deze particulier accijnsgoederen verkrijgt en vervoert met de bedoeling om deze kosteloos over te dragen aan een andere particulier, ongeacht de hoeveelheid van die over te dragen goederen.
Tweede vraag
65      Met zijn tweede vraag wenst de verwijzende rechter in essentie te vernemen of artikel 32 van richtlijn 2008/118 en artikel 32 van richtlijn 2020/262 aldus moeten worden uitgelegd dat het begrip „eigen behoeften” slaat op cadeaus aan naaste verwanten maar niet op die aan andere personen.
66      Deze vraag wordt echter slechts gesteld voor het geval dat de eerste vraag bevestigend werd beantwoord, zodat er niet op hoeft te worden geantwoord.
Kosten
67      Ten aanzien van de partijen in de hoofdgedingen is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Gerecht gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
HET GERECHT (Tweede kamer, zitting hebbend met vijf rechters),
rechtdoende, verklaart:
Artikel 32 van richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van richtlijn 92/12/EEG, en artikel 32 van richtlijn (EU) 2020/262 van de Raad van 19 december 2019 houdende een algemene regeling inzake accijns
moeten aldus worden uitgelegd dat
het begrip „eigen behoeften” van een particulier niet ziet op de situatie waarin deze particulier accijnsgoederen verkrijgt en vervoert met de bedoeling om deze kosteloos over te dragen aan een andere particulier, ongeacht de hoeveelheid van die over te dragen goederen.
Papasavvas
Półtorak
Hesse
Petrlík
Dimitrakopoulos
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 20 mei 2026.
ondertekeningen
*      Procestaal: Duits.
i      Dit is een fictieve naam, die niet overeenkomt met de werkelijke naam van enige partij in de procedure.