62010CC0591
ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
VERICA TRSTENJAK
της 12ης Ιανουαρίου 2012 (
1
)
Υπόθεση C-591/10
Littlewoods Retail Ltd κ.λπ.
κατά
Her Majesty’s Commissioners of Revenue and Customs
[αίτηση του High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Ηνωμένο Βασίλειο) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Επιστροφή ΦΠΑ βεβαιωθέντος κατά παράβαση διατάξεων του δικαίουτης ΕΕ — Αξίωση τόκων — Απλοί τόκοι — Τόκοι από ανατοκισμό — Δικονομική αυτονομία των κρατών μελών — Αρχή της αποτελεσματικότητας — Αρχή της ισοδυναμίας»
I – Εισαγωγή
1.
Με την υπό κρίση αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως του High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division υποβάλλονται στο Δικαστήριο τέσσερα ερωτήματα σχετικά με την απορρέουσα από το δίκαιο της Ένωσης υποχρέωση προς επιστροφή ΦΠΑ που εισπράχθηκε κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης. Το αιτούν δικαστήριο ζητεί ιδίως να διευκρινιστεί αν και κατά πόσον ένα κράτος μέλος που εισέπραξε ΦΠΑ κατά παράβαση των οικείων διατάξεων της Ένωσης υποχρεούται όχι μόνον να επιστρέψει το ποσό του ΦΠΑ αλλά και να καταβάλει τόκους επί του ποσού αυτού.
II – Νομικό πλαίσιο
A — Το εθνικό δίκαιο
2.
Ο Value Added Tax Act 1994 (νόμος περί ΦΠΑ του 1994, στο εξής: VATA 1994) περιέχει εθνικές νομοθετικές διατάξεις που αφορούν τη διαχείριση, είσπραξη και εν γένει επιβολή του ΦΠΑ καθώς και τα ένδικα μέσα που μπορούν να ασκηθούν ενώπιον των αρμόδιων ειδικών δικαστηρίων.
3.
Σε περίπτωση που ο υπόχρεος στον φόρο καταβάλλει ΦΠΑ μεγαλύτερο από τον οφειλόμενο, το άρθρο 80 του VATA 1994 του παρέχει το δικαίωμα να ζητήσει την επιστροφή του καθ’ υπέρβασιν καταβληθέντος ποσού. Στο μέτρο που τυγχάνει εφαρμογής στην παρούσα υπόθεση, το άρθρο 80 του VATA 1994 ορίζει τα ακόλουθα:
«80 Πίστωση ή επιστροφή ΦΠΑ καθ’ υπέρβασιν δηλωθέντος ή καταβληθέντος
1)
Οσάκις ο υποκείμενος στον φόρο
(a)
υπέβαλε στους Commissioners δήλωση ΦΠΑ για ορισμένη φορολογική περίοδο (ανεξαρτήτως της λήξεως αυτής), και
(b)
στο πλαίσιο αυτό, υπολόγισε ως φόρο εκροών ποσό που δεν αντιστοιχούσε σε οφειλόμενο φόρο εκροών,
οι Commissioners οφείλουν να πιστώσουν τον υποκείμενο στον φόρο με το ποσό αυτό.
[…]
(1B)
Οσάκις ο υποκείμενος στον φόρο κατέβαλε για ορισμένη φορολογική περίοδο (ανεξαρτήτως της λήξεως αυτής) στους Commissioners ως ΦΠΑ ποσό το οποίο δεν οφείλονταν ως ΦΠΑ, πλην της περιπτώσεως κατά την οποία
(a)
ποσό που δεν αντιστοιχούσε σε οφειλόμενο φόρο εκροών υπολογίστηκε ως φόρος εκροών ή
[…],
οι Commissioners οφείλουν να επιστρέψουν το ποσό αυτό στον υποκείμενο στον φόρο.
(2)
Οι Commissioners οφείλουν να πιστώσουν ή να επιστρέψουν ορισμένο ποσό δυνάμει του άρθρου αυτού μόνον κατόπιν σχετικής αιτήσεως.
(2A)
Οσάκις
(a)
κατόπιν της υποβολής αιτήσεως κατά το παρόν άρθρο, βάσει του εδαφίου 1 ή 1A ανωτέρω, πρέπει να πιστωθεί ορισμένο ποσό σε συγκεκριμένο υποκείμενο στον φόρο, και
(b)
μετά τον συμψηφισμό τυχόν οφειλόμενων ποσών με το καθ’ υπέρβασιν καταβληθέν βάσει του παρόντος νόμου ποσό, ολόκληρο το ποσό αυτό ή μέρος αυτού παραμένει σε πίστωση του εν λόγω υποκειμένου στον φόρο,
οι Commissioners οφείλουν να καταβάλουν (ή να επιστρέψουν) στον θιγέντα υποκείμενο στον φόρο το κατά τα ανωτέρω υπόλοιπο.
[…]
(7)
Εκτός από τις περιπτώσεις που το παρόν άρθρο ορίζει διαφορετικά, οι Commissioners δεν οφείλουν να πιστώσουν ή να επιστρέψουν ποσά που υπολογίστηκαν ή καταβλήθηκαν στην υπηρεσία τους ως ΦΠΑ ενώ δεν αποτελούσαν οφειλόμενο ΦΠΑ.»
4.
Αν ευδοκιμήσει η κατά το άρθρο 80 του VATA 1994 αίτηση, ο υποκείμενος στον φόρο μπορεί επίσης να δικαιούται τόκους επί του καθ’ υπέρβασιν καταβληθέντος ποσού, οι οποίοι υπολογίζονται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 78 του VATA 1994. Το άρθρο 78 διαλαμβάνει τα εξής:
«78 Τόκοι σε περίπτωση λάθους της Υπηρεσίας
(1)
Σε περίπτωση που υποκείμενος στον φόρο λόγω λάθους των Commissioners
(a)
κατέβαλε σε αυτούς ποσό ως φόρο εκροών που δεν ήταν οφειλόμενος από τον ίδιο φόρος εκροών και συνεπώς οι Commissioners οφείλουν βάσει του άρθρου 80 (2A) να καταβάλουν (ή να επιστρέψουν) ορισμένο ποσό στον υποκείμενο στον φόρο, ή
(b)
παρέλειψε να ζητήσει πίστωση κατά το άρθρο 25 για ποσό το οποίο εδικαιούτο και το οποίο συνεπώς οι Commissioners οφείλουν να του καταβάλουν, ή
(c)
(πέραν των περιπτώσεων των σημείων a ή b ανωτέρω) τους κατέβαλε ως ΦΠΑ ποσό που δεν ήταν οφειλόμενος ΦΠΑ και το οποίο συνεπώς οι Commissioners οφείλουν να του επιστρέψουν, ή
(d)
οι Commissioners του κατέβαλαν οφειλόμενο ποσό ΦΠΑ με καθυστέρηση,
τότε οι Commissioners καταβάλλουν τόκους επί του ποσού αυτού για τη συγκεκριμένη περίοδο, εάν και στον βαθμό που δεν υποχρεούνται να το πράξουν κατ’ εφαρμογήν άλλης διατάξεως, με την επιφύλαξη των κατωτέρω διατάξεων του παρόντος άρθρου.
[…]
(3)
Οι τόκοι βάσει του παρόντος άρθρου υπολογίζονται με το επιτόκιο του άρθρου 197 του Finance Act 1996 [φορολογικού νόμου του 1996].
[…]»
III – Τα πραγματικά περιστατικά και η αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως
5.
Οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης ασκούσαν ή ασκούν στο Ηνωμένο Βασίλειο δραστηριότητα εμπορίας προϊόντων τα οποία παραγγέλλονται μέσω καταλόγων. Ειδικότερα διανέμουν καταλόγους μέσω ενός δικτύου προσώπων, των «πρακτόρων», και πωλούν μέσω του δικτύου αυτού τα εικονιζόμενα στους καταλόγους προϊόντα. Οι πράκτορες ελάμβαναν προμήθεια επί των πωλήσεων που γίνονταν από τους ίδιους ή μέσω αυτών (στο εξής: αγορές τρίτων), η προμήθεια δε αυτή καταβαλλόταν σε μετρητά και αντιστοιχούσε σε αγορές που πραγματοποιούσαν οι ίδιοι ή σε μέλλουσες αγορές (βάσει υψηλότερου συντελεστή προμήθειας).
6.
Στο πλαίσιο της κύριας δίκης δεν αμφισβητήθηκε ότι μεταξύ 1973 και Οκτωβρίου 2004 η προμήθεια που καταβαλλόταν για αγορές τρίτων υπολογίσθηκε, όσον αφορά τον ΦΠΑ, εσφαλμένα τόσο κατά το δίκαιο της Ένωσης όσο και κατά το εθνικό δίκαιο με συνέπεια να προσδιορισθεί υψηλότερη βάση υπολογισμού του ΦΠΑ και ως εκ τούτου να καταβληθεί υπερβάλλων ΦΠΑ.
7.
Από τον Οκτώβριο του 2004 οι Her Majesty’s Commissioners for Revenue & Customs (στο εξής: καθών της κύριας δίκης) επέστρεψαν στις προσφεύγουσες της κύριας δίκης καθ’ υπέρβασιν καταβληθέντα ΦΠΑ ύψους 204774763 λιρών στερλινών (GBP) περίπου, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 80 του VATA 1994. Επίσης οι καθών της κύριας δίκης κατέβαλαν απλούς τόκους ύψους 268159135 GBP σύμφωνα με το άρθρο 78 του VATA 1994.
8.
Οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης ζητούν να τους καταβληθεί επιπλέον ποσό, συνολικού ύψους ενός εκατομμυρίου GBP περίπου, το οποίο, όπως ισχυρίζονται, αντιπροσωπεύει το όφελος που αποκόμισε το Ηνωμένο Βασίλειο από τη χρήση του κυρίου ποσού του φόρου που καταβλήθηκε καθ’ υπέρβασιν του οφειλόμενου. Με την από 19 Μαΐου 2010 απόφασή του, το αιτούν δικαστήριο έκρινε ότι, κατά το εθνικό δίκαιο και χωρίς να ληφθεί υπόψη το δίκαιο της Ένωσης, η σχετική προσφυγή τους είναι απορριπτέα.
9.
Επιφυλασσόμενο σχετικώς με το κατά πόσον το αποτέλεσμα αυτό συμβιβάζεται με το δίκαιο της Ένωσης, το αιτούν δικαστήριο υπέβαλε τα ακόλουθα ερωτήματα προς έκδοση προδικαστικής αποφάσεως:
1)
Στην περίπτωση που ο υποκείμενος στον φόρο κατέβαλε μεγαλύτερο από το οφειλόμενο ποσό ΦΠΑ, που το κράτος μέλος εισέπραξε κατά παράβαση των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης περί ΦΠΑ, συνάδει με το δίκαιο της Ένωσης το μέτρο αποκαταστάσεως που προβλέπει το κράτος μέλος αν αυτό περιλαμβάνει μόνον α) επιστροφή του υπερβάλλοντος κυρίου ποσού και β) απλούς τόκους επί του ποσού αυτού σύμφωνα με την εθνική νομοθεσία, και δη το άρθρο 78 του Value Added Tax Act 1994;
2)
Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως, απαιτεί το δίκαιο της Ένωσης το μέτρο αποκαταστάσεως που προβλέπει το κράτος μέλος να περιλαμβάνει α) επιστροφή του υπερβάλλοντος κυρίου ποσού και β) καταβολή τόκων δι’ ανατοκισμού για την αξία χρήσεως του υπερβάλλοντος ποσού εκ μέρους του κράτους μέλους ή/και την απώλεια της αξίας χρήσεως του ποσού αυτού από τον φορολογούμενο;
3)
Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο πρώτο και δεύτερο ερώτημα, τι πρέπει να περιλαμβάνει, κατά το δίκαιο της Ένωσης, το μέτρο αποκαταστάσεως που προβλέπει το κράτος μέλος πέραν της επιστροφής του υπερβάλλοντος κυρίου ποσού, για την αξία της χρήσεως του ποσού αυτού ή/και των τόκων;
4)
Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, απαιτεί η κοινοτική αρχή της αποτελεσματικότητας από το κράτος μέλος να μην εφαρμόσει περιορισμούς του εθνικού δικαίου (όπως είναι τα άρθρα 78 και 80 του Value Added Tax Act 1994) στις αγωγές και τα άλλα μέσα παροχής εννόμου προστασίας που θα μπορούσε να ασκήσει ο φορολογούμενος προκειμένου να διεκδικήσει το κατά το δίκαιο της Ένωσης δικαίωμα που αναγνωρίζεται στην απάντηση του Δικαστηρίου στα πρώτα τρία ερωτήματα, ή αρκεί το εθνικό δικαστήριο να μην εφαρμόσει τους περιορισμούς αυτούς μόνο για μια από τις εν λόγω αγωγές του εθνικού δικαίου;
Ποιες άλλες αρχές πρέπει να εμπνέουν το εθνικό δικαστήριο όταν εφαρμόζει δικαίωμα που προβλέπει το δίκαιο της Ένωσης ούτως ώστε να ανταποκρίνεται στην κοινοτική αρχή της αποτελεσματικότητας;
IV – Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
10.
Η περί παραπομπής διάταξη της 4ης Νοεμβρίου 2010 κοινοποιήθηκε στη Γραμματεία του Γενικού Δικαστηρίου στις 14 Δεκεμβρίου 2010. Στο πλαίσιο της γραπτής διαδικασίας υπέβαλαν τις παρατηρήσεις τους οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης, το Ηνωμένο Βασίλειο, η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας, η Κυπριακή Δημοκρατία, το Βασίλειο των Κάτω Χωρών, η Γαλλική Δημοκρατία, η Δημοκρατία της Φινλανδίας και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή. Στην επ’ ακροατηρίου συζήτηση της 22ας Νοεμβρίου 2011 παρέστησαν οι εκπρόσωποι των προσφευγουσών της κύριας δίκης, του Ηνωμένου Βασιλείου και της Επιτροπής.
V – Επιχειρήματα των μετεχόντων στη διαδικασία
Α — Επί του πρώτου, δευτέρου και τρίτου προδικαστικού ερωτήματος
11.
Η άποψη της Επιτροπής ως προς το πρώτο, το δεύτερο και το τρίτο προδικαστικό ερώτημα είναι ότι στην περίπτωση που ο φορολογούμενος καταβάλλει, κατόπιν σχετικής βεβαιώσεως από το κράτος μέλος κατά παράβαση των περί ΦΠΑ διατάξεων του δικαίου της Ένωσης, ποσό ΦΠΑ καθ’ υπέρβασιν αυτού που οφείλει, το μέτρο αποκαταστάσεως που προβλέπει το κράτος μέλος συνάδει με το δίκαιο της Ένωσης αν αυτό περιλαμβάνει μόνον επιστροφή του υπερβάλλοντος κυρίου ποσού και απλούς τόκους επί του ποσού αυτού, εφόσον διά του εν λόγω μέτρου αποκαταστάσεως επιστρέφεται ή αντισταθμίζεται σε εύλογο βαθμό η διαφυγούσα αξία χρήσεως των χρημάτων και καθόσον το εθνικό δίκαιο δεν προβλέπει ευνοϊκότερο μέτρο αποκαταστάσεως σε σχέση με άλλους φόρους.
12.
Η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, η Κυπριακή Κυβέρνηση, η Γαλλική Κυβέρνηση και η Γερμανική Κυβέρνηση εκτιμούν ότι η απάντηση στο πρώτο ερώτημα πρέπει να διαλαμβάνει ότι το προβλεπόμενο στο εκάστοτε κράτος μέλος μέτρο αποκαταστάσεως, κατά το οποίο στην περίπτωση βεβαιώσεως από το κράτος μέλος ποσού ΦΠΑ κατά παράβαση των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης επιβάλλεται η επιστροφή του υπερβάλλοντος κυρίου ποσού και η καταβολή απλού τόκου επί του ποσού αυτού σύμφωνα με την εθνική νομοθεσία, συνάδει με το δίκαιο της Ένωσης. Απαντώντας επί του πρώτου ερωτήματος, υπό το ίδιο πνεύμα, η Φινλανδική Κυβέρνηση τονίζει συγχρόνως ότι επιβάλλεται η τήρηση των αρχών της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας. Παρομοίως η Ολλανδική Κυβέρνηση υποστηρίζει ότι το δίκαιο της Ένωσης δεν υποχρεώνει τα κράτη μέλη να καταβάλουν τόκο επί τόκου κατά την επιστροφή ΦΠΑ που είχε βεβαιωθεί κατά παραβίαση των δικαίου της Ένωσης. Κατόπιν αυτού παρέλκει κατά την άποψη της Κυβέρνησης του Ηνωμένου Βασιλείου και της Κυπριακής Κυβέρνησης, καθώς και της Ολλανδικής και της Φινλανδικής Κυβέρνησης, η απάντηση στο δεύτερο, το τρίτο και το τέταρτο προδικαστικό ερώτημα.
13.
Οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης στηρίζουν την απάντησή τους στο δεύτερο και τρίτο ερώτημα στην παραδοχή ότι το μέτρο αποκαταστάσεως που οφείλουν να προβλέπουν τα κράτη μέλη στην περίπτωση βεβαιώσεως ποσού ΦΠΑ κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης θα πρέπει να οδηγεί σε αντιστάθμιση του πλεονεκτήματος που απέκτησε το κράτος μέλος λόγω της χρήσεως του βεβαιωθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης κυρίως ποσού φόρου. Κατά τις προσφεύγουσες, η κρίση περί του εάν το μέτρο αποκαταστάσεως πρέπει να προβλέπει για τον σκοπό αυτό εκτός της επιστροφής του υπερβάλλοντος κυρίως ποσού και την καταβολή απλού τόκου ή τόκου επί τόκου ή άλλης μορφής εκτοκισμού απόκειται στα εθνικά δικαστήρια.
Β — Επί του τετάρτου ερωτήματος
14.
Κατά την άποψη των προσφευγουσών της κύριας δίκης η απάντηση στο τέταρτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να διαλαμβάνει ότι ένας περιορισμός ως προς την εκπλήρωση αξιώσεων που απορρέουν από το δίκαιο της Ένωσης (όπως ο περιορισμός των άρθρων 78 και 80 του VATA 1994), ο οποίος αφορά δύο διαφορετικά μέτρα αποκαταστάσεως, πρέπει να μην εφαρμόζεται ως προς τα μέτρα αυτά όταν ο δικαιούχος της επιστροφής δύναται κατά το εθνικό δίκαιο να επιλέξει ελεύθερα μεταξύ των δύο μέτρων.
15.
Κατά την άποψη της Επιτροπής δεν χρειάζεται να απαντηθεί το τέταρτο ερώτημα. Εφόσον όμως το Δικαστήριο κρίνει σκόπιμο να δώσει απάντηση στο ερώτημα αυτό, αυτή πρέπει να διαλαμβάνει ότι το άρθρο 78 του VATA 1994 δεν πρέπει να εφαρμοσθεί στο σύνολό του εφόσον αποδειχθεί ότι δεν συμβιβάζεται με το δίκαιο της ΕΕ.
VI – Νομική εκτίμηση
Α — Επί του πρώτου, δευτέρου και τρίτου προδικαστικού ερωτήματος
16.
Με το πρώτο, το δεύτερο και το τρίτο προδικαστικό ερώτημά του το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να διευκρινισθεί ο τρόπος με τον οποίο υπολογίζεται σε περιπτώσεις όπως η προκείμενη ο τόκος κατά την επιστροφή στον δικαιούχο φορολογούμενο ποσού ΦΠΑ που επιβλήθηκε κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης. Ιδίως ερωτάται από το αιτούν δικαστήριο αν το εθνικό δίκαιο πρέπει να προβλέπει, εκτός της επιστροφής του καθ’ υπέρβασιν καταβληθέντος ως ΦΠΑ κεφαλαίου, και την οφειλή «απλού» τόκου επ’ αυτού (πρώτο ερώτημα), ή και «τόκο επί τόκου» (δεύτερο ερώτημα) ή άλλον τόκο που θα προσδιορίσει το Δικαστήριο (τρίτο ερώτημα).
17.
Ως «απλό» τόκο εννοεί το αιτούν δικαστήριο τον εκτοκισμό του κυρίως ποσού χωρίς κεφαλαιοποίηση των τόκων προηγούμενων περιόδων εκτοκισμού. Η οφειλή «τόκου επί τόκου» θα σήμαινε αντιθέτως ότι οι τόκοι προηγούμενων περιόδων εκτοκισμού προστίθενται στο κεφάλαιο καθιστάμενοι με τον τρόπο αυτό μέρος της βάσεως υπολογισμού του τόκου των επόμενων περιόδων εκτοκισμού.
18.
Η απάντηση στα πρώτα τρία προδικαστικά ερωτήματα ερείδεται στη διαπίστωση ότι ούτε η δεύτερη οδηγία ΦΠΑ (
2
) ούτε η έκτη οδηγία ΦΠΑ (
3
) αντιμετώπισαν ρητώς το ζήτημα του εκτοκισμού ποσών ΦΠΑ που επιβλήθηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης.
19.
Επίσης πρέπει να τονισθεί ότι οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης δεν έχουν ασκήσει κατά του Ηνωμένου Βασιλείου αγωγές αποζημιώσεως λόγω παραβιάσεως του δικαίου της Ένωσης (
4
). Όπως εκθέτει το αιτούν δικαστήριο, στην κύρια δίκη δεν αμφισβητήθηκε το γεγονός ότι δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις για την έγερση αξιώσεως αποζημιώσεως κατά του δημοσίου λόγω ευθύνης του θεμελιούμενης στο δίκαιο της Ένωσης. Ως εκ τούτου, το αντικείμενο της κύριας δίκης αποτελούν αγωγές για την επιστροφή ΦΠΑ επιβληθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης, οι οποίες δεν έχουν τον χαρακτήρα αγωγών αποζημιώσεως.
20.
Κατόπιν των ανωτέρω διευκρινίσεων, η απάντηση στο πρώτο, το δεύτερο και το τρίτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να βασιστεί στην πάγια νομολογία του Δικαστηρίου κατά την οποία τα κράτη μέλη υποχρεούνται, κατ’ αρχήν, να επιστρέψουν τους φόρους που εισπράχθηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης (
5
). Το δικαίωμα επιστροφής φόρων τους οποίους εισέπραξε κράτος μέλος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης αποτελεί συνέπεια και συμπλήρωμα των απονεμομένων στους ιδιώτες δικαιωμάτων βάσει των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης περί απαγορεύσεως τέτοιων φόρων (
6
).
21.
Για τη δικαστική διεκδίκηση τέτοιου είδους αξιώσεων προς επιστροφή, οι οποίες απορρέουν από το δίκαιο της Ένωσης, οι δικαιούχοι πρέπει να απευθύνονται στα δικαστήρια των κρατών μελών (
7
).
22.
Ελλείψει σχετικής ρυθμίσεως της ΕΕ απόκειται στην εσωτερική έννομη τάξη κάθε κράτους μέλους να προβεί στη συγκεκριμένη δικονομική διαμόρφωση των προσφυγών για την επιστροφή φόρων λαμβάνοντας, πάντως, υπόψη τις αρχές της ισοδυναμίας και της αποτελεσματικότητας (
8
). Ειδικότερα, τα κράτη μέλη έχουν την εξουσία να θεσπίσουν κανόνες για τον προσδιορισμό των αρμοδίων δικαστηρίων και τη ρύθμιση των διαδικαστικών απαιτήσεων σχετικά με την έγερση προσφυγής περί επιστροφής, υπό την προϋπόθεση, αφενός, ότι οι κανόνες αυτοί δεν είναι λιγότερο ευνοϊκοί από εκείνους που αφορούν παρόμοια βοηθήματα της εσωτερικής έννομης τάξεως (αρχή της ισοδυναμίας) και, αφετέρου, ότι δεν καθιστούν πρακτικά αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που αναγνωρίζει η έννομη τάξη της Ευρωπαϊκής Ενώσεως (αρχή της αποτελεσματικότητας) (
9
).
23.
Το εν λόγω καθήκον των κρατών μελών να θεσπίζουν τους δικονομικούς κανόνες ασκήσεως των δικαιωμάτων που απορρέουν από το δίκαιο της Ένωσης για τα φυσικά και τα νομικά πρόσωπα, καθώς και η ευχέρεια που έχουν τα κράτη μέλη στο πλαίσιο του καθορισμού των κανόνων αυτών συνοψίζονται παραδοσιακά υπό τον όρο «δικονομική αυτονομία των κρατών μελών». Πρέπει να σημειωθεί ότι ο συγκεκριμένος όρος είναι εν μέρει παραπλανητικός και ανακριβής. Η λέξη «αυτονομία» παραπέμπει στην υποτιθέμενη ύπαρξη απεριόριστης διακριτικής ευχέρειας των κρατών μελών κατά τη θέσπιση δικονομικών κανόνων, τέτοια όμως απόλυτη ευχέρεια δεν υφίσταται με βάση την νομολογία του Δικαστηρίου. Τούτο διότι, αφενός, το Δικαστήριο στις εν λόγω αποφάσεις του στηρίζει τη σκέψη του στο γεγονός ότι τα κράτη μέλη υποχρεούνται με βάση το δίκαιο της Ένωσης να παρέχουν τις δικονομικές δυνατότητες για την άσκηση των αξιώσεων που απορρέουν από το δίκαιο αυτό (
10
). Κατά συνέπεια, τα κράτη μέλη δεν έχουν την ευχέρεια να αποφασίζουν εάν θα θεσπίσουν ή όχι δικονομικούς κανόνες για την εκπλήρωση αξιώσεων που απορρέουν από το δίκαιο της ΕΕ. Αφετέρου, η ευχέρεια που έχουν τα κράτη μέλη κατά τον καθορισμό των εφαρμοστέων διαδικασιών και δικονομικών κανόνων υπόκειται σε περιορισμούς με βάση τις αρχές της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας.
24.
Κατά συνέπεια, «δικονομική αυτονομία» δεν σημαίνει πραγματική αυτονομία αλλά μια ορισμένη διακριτική ευχέρεια στο πλαίσιο της διαμορφώσεως των δικονομικών κανόνων που διέπουν τα απονεμόμενα από το δίκαιο της ΕΕ δικαιώματα, των οποίων η δικαστική επιδίωξη δεν ρυθμίζεται ειδικώς από το δίκαιο της Ένωσης (
11
). Πέραν αυτού, στη νομολογία του Δικαστηρίου η «δικονομική αυτονομία» των κρατών μελών δεν περιορίστηκε σε δικονομικά ζητήματα αλλά επεκτάθηκε εν μέρει και επί της ουσιαστικής διαμορφώσεως απονεμόμενων από το δίκαιο της ΕΕ δικαιωμάτων (
12
), με αποτέλεσμα η δικονομική αυτονομία να περιλαμβάνει συγχρόνως και μια ορισμένη remedial autonomy των κρατών μελών (
13
).
25.
Μολονότι, με βάση τα προεκτεθέντα, ο όρος «δικονομική αυτονομία των κρατών μελών» είναι διττώς ανακριβής, εντούτοις έχει επικρατήσει στη νομολογία του Δικαστηρίου ως ιδιαίτερα εύληπτη κατασκευή (
14
), και για τον λόγο αυτό θα τον χρησιμοποιήσω και εγώ στη συνέχεια των προτάσεών μου υπό την επιφύλαξη των ανωτέρω διευκρινίσεών μου.
26.
Στο πλαίσιο των αποφάσεών του σχετικά με τη δικονομική αυτονομία των κρατών μελών το Δικαστήριο έχει ήδη εξετάσει επανειλημμένως το ζήτημα της καταβολής τόκων επί ποσών εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης. Στις επιμέρους αποφάσεις του, όμως, το Δικαστήριο προέβη σε λεπτές διαφοροποιήσεις βάσει των οποίων διακρίνονται δύο νομολογιακές προσεγγίσεις.
27.
Στην πρώτη σειρά αποφάσεων, στην πλειοψηφία τους παλαιότερων, το Δικαστήριο έκρινε ότι το ζήτημα της καταβολής τόκου επί ποσών εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης αποτελεί δευτερεύον ζήτημα που ρυθμίζεται σε εθνικό επίπεδο. Στο πλαίσιο αυτό τα κράτη μέλη δύνανται ιδίως να ρυθμίσουν το θέμα της καταβολής τόκου ορίζοντας το χρονικό σημείο ενάρξεως του τοκισμού και το επιτόκιο. Η κρίση αυτή αποτυπώθηκε στις αποφάσεις Roquette Frères κατά Επιτροπής (
15
) και Express Dairy Foods (
16
) και επιβεβαιώθηκε, μεταξύ άλλων, με τις αποφάσεις Ansaldo Energia (
17
) και N (
18
).
28.
Αντιθέτως, σε σειρά νεότερων κυρίως αποφάσεων, το Δικαστήριο έκρινε ότι ο φορολογούμενος έχει, δυνάμει του δικαίου της Ένωσης, αξίωση για την καταβολή τόκων επί του φόρου που εισπράχθηκε κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης. Η εν λόγω νομολογιακή γραμμή έχει την αφετηρία της στην απόφαση Metallgesellschaft κ.λπ. (
19
), αντικείμενο της οποίας ήταν μια περίπτωση προκαταβολής φόρου κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης. Στην απόφαση αυτή το Δικαστήριο, ενώ επιβεβαίωσε την παλαιότερη νομολογία του κατά την οποία απόκειται στο εθνικό δίκαιο να ρυθμίσει όλα τα παρεπόμενα ζητήματα σχετικά με την επιστροφή αχρεωστήτως εισπραχθέντων φόρων, όπως είναι η ενδεχόμενη καταβολή τόκων, η ημερομηνία από την οποία οφείλονται αυτοί καθώς και το σχετικό επιτόκιο (
20
), διευκρίνισε ακολούθως ότι στην περίπτωση που ο φόρος καθίσταται πρόωρα απαιτητός κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης, η επιδίκαση τόκων επιβάλλεται από το ίδιο το δίκαιο της Ένωσης. Όπως ειδικότερα τόνισε, ο κανόνας του δικαίου της Ένωσης που εμποδίζει το πρόωρο απαιτητό του φόρου, απονέμει στον υπόχρεο το δικαίωμα να αξιώσει τόκο επί του ποσού της προκαταβολής φόρου για το διάστημα μεταξύ του χρόνου πληρωμής της —επιβληθείσας κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης— προκαταβολής και του χρόνου κατά τον οποίο ο φόρος κατέστη απαιτητός σύμφωνα με το δίκαιο της Ένωσης (
21
).
29.
Η νέα αυτή νομολογιακή προσέγγιση επιβεβαιώθηκε με τις αποφάσεις Test Claimants in the FII Group Litigation (
22
) και Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (
23
). Από αμφότερες τις αποφάσεις αυτές προκύπτει επίσης σαφώς ότι το σκεπτικό της αποφάσεως Metallgesellschaft κ.λπ. σχετικά με προκαταβολές φόρου που ζητήθηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης αρμόζει και όταν πρόκειται για περιπτώσεις στις οποίες η επιβολή του φόρου ήταν καθ’ ολοκληρίαν αντίθετη προς το δίκαιο της Ένωσης. Αυτό εξάλλου είναι εύλογο δεδομένου ότι το Δικαστήριο στηρίζει την αξίωση τόκων επί προκαταβολών φόρων επιβληθεισών κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης στο γεγονός ότι επειδή ο φόρος κατέστη πρόωρα απαιτητός, ο φορολογούμενος υπέστη ζημία λόγω της μη διαθεσιμότητας κεφαλαίων· η ζημία, δε, αυτή έγκειται σε ποσά τα οποία το κράτος μέλος εισέπραξε ή παρακράτησε κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης (
24
). Με δεδομένο ότι και η κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης επιβολή φόρου οδηγεί σε μη διαθεσιμότητα των καταβληθέντων κεφαλαίων έως τον χρόνο της επιστροφής τους, δεν δικαιολογείται, μόνο με βάση το στοιχείο αυτό, διαφοροποίηση μεταξύ της απορρέουσας από το δίκαιο της Ένωσης αξιώσεως τόκων του υποκειμένου στον φόρο στην περίπτωση προκαταβολής φόρου επιβληθείσας κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης και της αντίστοιχης αξιώσεως στην περίπτωση καταβολής φόρου επιβληθείσας κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης.
30.
Από τις ανωτέρω εκτιμήσεις συνάγεται ότι το κράτος μέλος που εισέπραξε φόρους κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης οφείλει, κατά τη νεότερη νομολογία του Δικαστηρίου, να επιστρέψει τον κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης εισπραχθέντα φόρο και να καταβάλει τόκο προς αντιστάθμιση της μη διαθεσιμότητας των καταβληθέντων κεφαλαίων. Ως εκ τούτου, ο υποκείμενος στον φόρο έχει αξίωση για επιστροφή του φόρου αλλά και για λήψη τόκου. Οι εν λόγω αξιώσεις του υποκείμενου στον φόρο θεμελιώνονται στις διατάξεις του δικαίου της Ένωσης οι οποίες απαγορεύουν την επιβολή των εισπραχθέντων φόρων.
31.
Κατ’ εφαρμογή της περί της δικονομικής αυτονομίας των κρατών μελών νομολογίας απόκειται σε κάθε κράτος μέλος να συγκεκριμενοποιήσει το περιεχόμενο και τη δικονομική διαμόρφωση της απορρέουσας από το δίκαιο της Ένωσης αξιώσεως των υποκειμένων στον φόρο για λήψη τόκου. Τα κράτη μέλη δύνανται να καθορίσουν τους ειδικότερους όρους τοκισμού λαμβάνοντας υπόψη τις αρχές της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας. Στο πλαίσιο αυτό, τα κράτη μέλη δύνανται, μεταξύ άλλων, να επιλέξουν μεταξύ του συστήματος του «απλού τόκου» και του συστήματος του «τόκου επί τόκου».
32.
Από όσα παραθέτει το αιτούν δικαστήριο προκύπτει ότι το Ηνωμένο Βασίλειο έχει συμμορφωθεί προς την υποχρέωση που του επιβάλλει το δίκαιο της Ένωσης σχετικά με την αναγνώριση της αξιώσεως τόκου στον δικαιούχο επιστροφής ΦΠΑ. Εντούτοις είναι ερευνητέο αν το Ηνωμένο Βασίλειο κατά τον καθορισμό των ειδικότερων όρων της εν λόγω αξιώσεως παραβίασε τις αρχές της αποτελεσματικότητας ή/και της ισοδυναμίας προβλέποντας μόνο τόκο επί του κυρίως κεφαλαίου.
33.
Κατά την άποψή μου, δεν χωρεί καμία αμφιβολία ότι στο ερώτημα αν τηρήθηκε η αρχή της αποτελεσματικότητας πρέπει να δοθεί καταφατική απάντηση.
34.
Κατά πάγια νομολογία, η αρχή της αποτελεσματικότητας επιβάλλει στα κράτη μέλη να μην καθιστούν πρακτικώς αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερή την άσκηση των δικαιωμάτων που αναγνωρίζει η έννομη τάξη της Ένωσης (
25
). Τοιουτοτρόπως, όσον αφορά τον καθορισμό των ειδικότερων όρων για την άσκηση αξιώσεως τόκου αναγνωριζόμενης από το δίκαιο της Ένωσης, η αρχή της αποτελεσματικότητας θα παραβιαζόταν μόνον εφόσον το ποσό του τόκου απέβαινε τελικά τόσο χαμηλό ώστε να μπορεί να θεωρηθεί ότι πρόκειται για υπερβολική συρρίκνωση του ουσιαστικού περιεχομένου της απορρέουσας από το δίκαιο της Ένωσης αξιώσεως τόκου.
35.
Όπως συναφώς προκύπτει από τη διάταξη περί παραπομπής, το Ηνωμένο Βασίλειο κατέβαλε στις προσφεύγουσες της κύριας δίκης τόκο επί του κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης εισπραχθέντος ΦΠΑ δυνάμει του άρθρου 78 του VATA 1994.
36.
Ο κατά το άρθρο 78 του VATA 1994 απαιτητός τόκος υπολογίζεται με βάση τη διάταξη του άρθρου 197 του Finance Act 1996 και τους Air Passenger Duty and Other Indirect Taxes (Interest Rate) Regulations 1998. Αποτέλεσμα των διατάξεων αυτών είναι ότι από το 1998, για την εφαρμογή του άρθρου 78, τα επιτόκια καθορίζονται βάσει τύπου στηριζομένου στο μέσο βασικό επιτόκιο δανεισμού έξι τραπεζών, που καλείται «επιτόκιο αναφοράς». Για τις περιόδους μεταξύ 1973 και 1998, τα επιτόκια αναφέρονται στον πίνακα 7 των Regulations του 1998. Το επιτόκιο που εφαρμόζεται κατά το άρθρο 78 είναι το επιτόκιο αναφοράς μείον 1 %. Το άρθρο 78 ορίζει την «περίοδο εφαρμογής» για την οποία καταβάλλονται τόκοι. Υπό τις περιστάσεις της κύριας δίκης η περίοδος αυτή αρχίζει την ημερομηνία κατά την οποία οι Commissioners έλαβαν το υπερβάλλον ποσό και τελειώνει την ημερομηνία κατά την οποία οι Commissioners ενέκριναν την καταβολή του ποσού επί του οποίου οφείλονται τόκοι.
37.
Κατ’ εφαρμογήν των ανωτέρω διατάξεων, οι αρχές του Ηνωμένου Βασιλείου προέβησαν σε επιστροφή στις προσφεύγουσες της κύριας δίκης ΦΠΑ ύψους περίπου 204774763 GBP, που είχε εισπραχθεί κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης κατά την περίοδο 1973-2004, καταβάλλοντας και τον αναλογούντα απλό τόκο ύψους 268159135 GBP. Αναγνωρίσθηκε δηλαδή στις προσφεύγουσες της κύριας δίκης δικαίωμα απολήψεως απλού τόκου δυνάμει του άρθρου 78 του VATA 1994, κατά το οποίο το ποσό τόκου για περίοδο τριάντα περίπου ετών (268159135 GBP) υπερβαίνει το ύψος του κεφαλαίου του φόρου (204774763 GBP) κατά περισσότερο από 25 %. Ο συγκεκριμένος τρόπος υπολογισμού του τόκου κατά το άρθρο 78 του VATA 1994 φρονώ ότι συνάδει ασφαλώς με την αρχή της αποτελεσματικότητας.
38.
Αντιθέτως, η απάντηση στο ερώτημα αν στο πλαίσιο μιας διαδικασίας όπως η παρούσα ο κατά το άρθρο 78 του VATA 1994 υπολογισμός του τόκου συνάδει και με την αρχή της ισοδυναμίας, δεν είναι εξίσου απλή.
39.
Κατά πάγια νομολογία, η αρχή της ισοδυναμίας απαιτεί όλες οι διατάξεις που έχουν εφαρμογή επί προσφυγών να εφαρμόζονται αδιακρίτως επί των προσφυγών που στηρίζονται στην παραβίαση του δικαίου της Ένωσης και σε αυτές που στηρίζονται στην παραβίαση του εσωτερικού δικαίου (
26
). Για την προκείμενη διαδικασία αυτό σημαίνει ότι οι ειδικότεροι όροι που διέπουν την αξίωση τόκου επί ΦΠΑ εισπραχθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν μπορεί να είναι λιγότερο ευνοϊκοί από τους όρους που διέπουν παρεμφερείς αξιώσεις τόκου, οι οποίες απορρέουν από την παραβίαση του εσωτερικού δικαίου (στο εξής: παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως). Η εξέταση του στοιχείου του παρεμφερούς χαρακτήρα των αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως, οι οποίες θα αποτελέσουν το μέτρο συγκρίσεως, προϋποθέτει ότι αυτές μπορούν να θεωρηθούν παρεμφερείς από την άποψη του αντικειμένου και των ουσιωδών χαρακτηριστικών τους (
27
).
40.
Κατά συνέπεια, το αιτούν δικαστήριο, το οποίο είναι το μόνο που έχει άμεση γνώση των ειδικότερων όρων που διέπουν την καταβολή τόκου στις περιπτώσεις αξιώσεων επιστροφής κατά του δημοσίου, οφείλει να εξετάσει αν οι ειδικότεροι όροι που ισχύουν σχετικά με την τοκοφορία ποσού ΦΠΑ εισπραχθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης κατά το άρθρο 78 του VATA 1994 είναι ή όχι αντίστοιχοι με τους όρους που διέπουν παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως.
41.
Συναφώς, πρέπει να επισημανθεί ότι οι μετέχοντες στην παρούσα διαδικασία ορίζουν με διαφορετικό τρόπο το σύνολο των παρεμφερών αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως οι οποίες πρέπει να ληφθούν ως βάση συγκρίσεως.
42.
Κατά την Επιτροπή, ο έλεγχος της τηρήσεως της αρχής της ισοδυναμίας πρέπει να γίνει διά της συγκρίσεως του τρόπου υπολογισμού του τόκου επί ποσών ΦΠΑ που έχουν εισπραχθεί κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης με τον τρόπο υπολογισμού του τόκου επί άλλων παρατύπως εισπραχθέντων ποσών φόρου. Με βάση αυτή την προσέγγιση, ο τρόπος υπολογισμού του τόκου επί ποσών ΦΠΑ που έχουν εισπραχθεί κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης πρέπει να συγκριθεί με τον τρόπο υπολογισμού του τόκου που προβλέπει το εθνικό δίκαιο για την περίπτωση παράτυπης εισπράξεως άμεσων ή έμμεσων φόρων εκτός ΦΠΑ.
43.
Αντιθέτως η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου υποστηρίζει ότι ο τρόπος υπολογισμού του τόκου επί ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης μπορεί να συγκριθεί μόνο με την καταβολή τόκου επί παρατύπως εισπραχθέντων ποσών έμμεσου φόρου, όχι όμως με την καταβολή τόκου επί παρατύπως εισπραχθέντων ποσών άμεσου φόρου.
44.
Εξάλλου, κατά την άποψη της Ολλανδικής Κυβέρνησης (
28
) η αρχή της ισοδυναμίας επιβάλλει, σε περιπτώσεις όπως η παρούσα, οι αξιώσεις επιστροφής ΦΠΑ εισπραχθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης να αντιμετωπίζονται όπως και οι αξιώσεις επιστροφής παρεμφερών φόρων ή τελών εσωτερικής φύσεως. Τούτο συνεπάγεται ότι θα πρέπει κατ’ αρχήν να εξακριβωθεί ποιοι φόροι ή τέλη είναι συγκρίσιμα με τον ΦΠΑ και στη συνέχεια να συγκριθούν οι ειδικότεροι όροι καταβολής τόκου επί των εν λόγω παρεμφερών φόρων ή τελών στην περίπτωση παράτυπης εισπράξεώς τους με τους ειδικότερους όρους καταβολής τόκου που ισχύουν για τον ΦΠΑ.
45.
Η Γαλλική Κυβέρνηση (
29
) υπενθυμίζει συναφώς τη νομολογία του Δικαστηρίου κατά την οποία ένας εθνικός κανόνας περί επιστροφής τηρεί την αρχή της ισοδυναμίας όταν εφαρμόζεται αδιακρίτως στις προσφυγές που στηρίζονται σε παραβίαση του δικαίου της ΕΕ και σε εκείνες που ερείδονται σε μη τήρηση του εσωτερικού δικαίου, εφόσον πρόκειται για φόρους ή τέλη ομοειδούς χαρακτήρα.
46.
Οι ανωτέρω αποκλίνουσες απόψεις της Επιτροπής, της Κυβέρνησης του Ηνωμένου Βασιλείου, της Ολλανδικής Κυβέρνησης και της Γαλλικής Κυβέρνησης καταδεικνύουν πόσο δύσκολος μπορεί να αποδειχθεί ο συγκεκριμένος προσδιορισμός των παρεμφερών αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως σε περιπτώσεις όπως αυτή της κύριας δίκης.
47.
Ο προσδιορισμός των παρεμφερών αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως εκ μέρους του αιτούντος δικαστηρίου πρέπει να γίνει βάσει των ουσιωδών χαρακτηριστικών της απορρέουσας από το δίκαιο της Ένωσης αξιώσεως τόκου για παρατύπως εισπραχθέντα ποσά ΦΠΑ. Παρεμφερείς είναι εν προκειμένω ασφαλώς οι αξιώσεις τόκου για ποσά έμμεσων φόρων που εισπράχτηκαν κατά παραβίαση του εθνικού δικαίου. Αντιθέτως, το ζήτημα αν μπορούν να θεωρηθούν σε περιπτώσεις όπως η υπό κρίση ως παρεμφερείς και οι αξιώσεις τόκου για εισπραχθέντες κατά παραβίαση του εθνικού δικαίου άμεσους φόρους δεν επιδέχεται απάντηση in abstracto (
30
). Στον βαθμό που το εν λόγω ζήτημα ήθελε τεθεί de facto κατά τον έλεγχο της τηρήσεως της αρχής της ισοδυναμίας στο πλαίσιο της κύριας δίκης, το αιτούν δικαστήριο θα όφειλε να υποβάλει νέα αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως με την οποία θα ζητεί με επαρκώς προσδιορισμένο τρόπο περαιτέρω διευκρινίσεις σχετικά με τον παρεμφερή χαρακτήρα αντίστοιχων αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως.
48.
Σε περίπτωση που το Δικαστήριο, λαμβάνοντας υπόψη τις ανωτέρω σκέψεις, καταλήξει τελικά στο συμπέρασμα ότι υφίστανται περισσότερες από μία παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, διεπόμενες από διαφορετικούς όρους, η αρχή της ισοδυναμίας δεν θα έχει παραβιασθεί για μόνο τον λόγο ότι το εισπραχθέν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης ποσό ΦΠΑ δεν τοκίζεται με τους πλέον ευνοϊκούς όρους που ισχύουν για μία ή περισσότερες παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, δεδομένου ότι κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου η αρχή της ισοδυναμίας δεν μπορεί να ερμηνευθεί ως υποχρεώνουσα το κράτος μέλος να επεκτείνει το πλέον ευνοϊκό εθνικό νομικό καθεστώς στο σύνολο των ενδίκων προσφυγών που ασκούνται στον συγκεκριμένο τομέα του δικαίου (
31
).
49.
Κατά τα ανωτέρω, η απάντηση στο πρώτο, στο δεύτερο και στο τρίτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να διαλαμβάνει ότι ο φορολογούμενος, ο οποίος, λόγω της επιβολής από το κράτος μέλος ΦΠΑ κατά παραβίαση των σχετικών διατάξεων της Ένωσης, κατέβαλε ποσό ΦΠΑ μεγαλύτερο από το οφειλόμενο, δικαιούται με βάση το δίκαιο της Ένωσης να ζητήσει την επιστροφή του επιβληθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης ΦΠΑ και να απαιτήσει τόκο επί του ποσού του κυρίως φόρου που θα του επιστραφεί. Το ζήτημα αν επί του επιστρεφόμενου κυρίως ποσού φόρου οφείλεται «απλός τόκος» ή και «τόκος επί τόκου» συναρτάται με τους ειδικότερους όρους που διέπουν την απορρέουσα από το δίκαιο της Ένωσης αξίωση τόκου και καθορίζονται από τα κράτη μέλη τηρουμένων των αρχών της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας.
Β — Επί του τετάρτου προδικαστικού ερωτήματος
50.
Με το τέταρτο ερώτημα που υποβάλλει, το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινισθεί ο ορθός κατά το δίκαιο της Ένωσης χειρισμός στην περίπτωση που ο τόκος που προκύπτει από τον απλό τοκισμό, κατά το άρθρο 78 του VATA 1994, του καθ’ υπέρβασιν εισπραχθέντος ποσού ΦΠΑ κατά την περίοδο 1973-2004 υπολείπεται έναντι του ποσού που οφείλεται τηρουμένων των απαιτήσεων της αρχής της αποτελεσματικότητας κατά το δίκαιο της Ένωσης.
51.
Όπως εξέθεσα σε προηγούμενο σημείο, ο απλός τοκισμός του καθ’ υπέρβασιν εισπραχθέντος ποσού ΦΠΑ κατά την περίοδο 1973-2004 με βάση το άρθρο 78 VATA 1994 δεν προσκρούει κατ’ αρχήν στην αρχή της αποτελεσματικότητας. Η διαπίστωση αυτή δεν σημαίνει όμως ότι το τέταρτο προδικαστικό ερώτημα καθίσταται άνευ σημασίας. Βάσει όσων παραθέτει το αιτούν δικαστήριο ως προς το πλαίσιο αναφοράς του τετάρτου ερωτήματος προκύπτει ότι, παρά τη ρητή αναφορά στην αρχή της αποτελεσματικότητας, το ερώτημα αυτό συνδέεται ουσιωδώς με τα αποτελέσματα της αρχής της ισοδυναμίας.
52.
Για να γίνει καλύτερα αντιληπτό το τέταρτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει, κατ’ αρχήν, να γίνει αναφορά στους διάφορους τρόπους θεμελιώσεως της αξιώσεως τόκου για ποσά εισπραχθέντα κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης οι οποίοι εξετάζονται στο πλαίσιο της κύριας δίκης. Όπως προκύπτει από την αίτηση εκδόσεως προδικαστικής αποφάσεως, εκτός από την αξίωση λήψεως απλού τόκου κατά το άρθρο 78 του VATA 1994 εξετάζονται δύο ακόμη νομικές βάσεις για τη θεμελίωση της αξιώσεως ή τη θεραπεία της διαμορφωθείσας καταστάσεως. Συγκεκριμένα πρόκειται για τις λεγόμενες mistake-based claim και Woolwich claim, δύο νομικές βάσεις που παρέχει το Common law και οι οποίες, όπως εκθέτει το αιτούν δικαστήριο, αποκλείονται λόγω της εφαρμογής του άρθρου 78 του VATA 1994.
53.
Για την περίπτωση που, με βάση την απάντηση που θα δοθεί στα πρώτα τρία προδικαστικά ερωτήματα, ο αποκλεισμός των δύο αυτών νομικών βάσεων του Common law λόγω της εφαρμογής του άρθρου 78 του VATA 1994 ήθελε θεωρηθεί ότι προσκρούει στο δίκαιο της Ένωσης, το αιτούν δικαστήριο υπαινίσσεται ότι θα μπορούσε να επιτευχθεί μία σύμφωνη προς το δίκαιο της Ένωσης λύση που θα επέτρεπε στις προσφεύγουσες της κύριας δίκης την έγερση αξιώσεως Woolwich claim, θα απέκλειε όμως την έγερση αξιώσεως mistake-based claim.
54.
Ενόψει της προτάσεως αυτής, το αιτούν δικαστήριο ουσιαστικά ζητεί με το τέταρτο ερώτημά του να διευκρινισθεί αν, στην περίπτωση που διαπιστωθεί ότι τα άρθρα 78 και 80 του VATA 1994 δεν συμβιβάζονται με το δίκαιο της Ένωσης, μπορεί να οδηγήσει σε τοκισμό σύμφωνο προς το δίκαιο της Ένωσης η μη εφαρμογή του περιορισμού που θέτουν τα εν λόγω άρθρα σε σχέση με την Woolwich claim ή αν ο περιορισμός των άρθρων 78 και 80 του VATA 1994 δεν πρέπει να εφαρμοσθεί σε σχέση με οποιεσδήποτε νομικές βάσεις εγέρσεως της αξιώσεως ή θεραπείας της διαμορφωθείσας καταστάσεως που προβλέπονται από το Common law.
55.
Σύμφωνα με όσα υποστήριξαν οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης στο πλαίσιο της γραπτής διαδικασίας και της επ’ ακροατηρίου συζητήσεως (
32
), στο σύστημα του Common law οι νομικές βάσεις τις οποίες επικαλέστηκαν συρρέουν ελεύθερα μεταξύ τους, με αποτέλεσμα ο κάτοχος της αξιώσεως να έχει δικαίωμα να επιλέξει ελεύθερα οποιαδήποτε εξ αυτών εφόσον, βεβαίως, πληροί όλες τις σχετικές προϋποθέσεις. Για αμφότερα τα είδη αξιώσεως του Common law (mistake-based claim και Woolwich claim) μεταξύ των οποίων θα μπορούσαν να επιλέξουν οι προσφεύγουσες της κύριας δίκης ισχύει εξαετής παραγραφή. Στη Woolwich claim η προθεσμία παραγραφής άρχεται κατά τον χρόνο πληρωμής, ενώ στη mistake-based claim κατά τη χρονική στιγμή που ο δικαιούχος της επιστροφής έλαβε ή θα μπορούσε ευλόγως να λάβει γνώση του παράτυπου χαρακτήρα της επιβολής της πληρωμής. Δεδομένου ότι οι προσφεύγουσες, όπως ισχυρίζονται, ήγειραν τις αξιώσεις τους εντός έξι ετών από τη χρονική στιγμή κατά την οποία έλαβαν γνώση του παράτυπου χαρακτήρα της πληρωμής, έχουν ιδιαίτερο συμφέρον να στηριχθούν στην κύρια δίκη στη mistake-based claim προς θεμελίωση της απαιτήσεώς τους.
56.
Για την απάντηση στο τέταρτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει κατ’ αρχήν να γίνει δεκτό ότι ο καθορισμός των ειδικότερων όρων τοκισμού ποσών φόρου εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης απόκειται στα κράτη μέλη, τα οποία οφείλουν να τηρούν σχετικώς τις αρχές της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας. Συναφώς έχω καταλήξει ήδη στο συμπέρασμα ότι ο απλός τοκισμός ποσών ΦΠΑ που εισπράχθηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης, όπως προβλέπεται από τη νομοθεσία του Ηνωμένου Βασιλείου στο άρθρο 78 του VATA 1994, πληροί τις απαιτήσεις της αρχής της αποτελεσματικότητας (
33
).
57.
Το ερώτημα αν ο εν λόγω απλός τοκισμός κατ’ άρθρο 78 του VATA 1994 και ο μετ’ αυτού συνδεδεμένος αποκλεισμός της εγέρσεως αξιώσεων στηριζόμενων σε άλλες νομικές βάσεις που παρέχει το Common law πληροί και τις απαιτήσεις της αρχής της ισοδυναμίας θα πρέπει να απαντηθεί από το αιτούν δικαστήριο με βάση τα κριτήρια που εκτίθενται ανωτέρω (
34
). Στο πλαίσιο του τετάρτου προδικαστικού ερωτήματος, το αιτούν δικαστήριο καλείται εν προκειμένω να απαντήσει ιδίως στο ερώτημα αν ένας φορολογούμενος ο οποίος ζητεί να του επιστραφούν εντόκως παρεμφερείς φόροι ή τέλη που εισπράχθησαν κατά παραβίαση του εθνικού δικαίου έχει την ευχέρεια να επιλέξει τη νομική βάση της απαιτήσεως τόκου ελεύθερα κατά το Common law ή, ενδεχομένως, κατά τον νόμο και να προτιμήσει, εφόσον συντρέχουν οι σχετικές προϋποθέσεις, είτε τη Woolwich claim, είτε τη mistake-based claim, είτε άλλη νομική βάση, καθορίζοντας με τον τρόπο αυτό ο ίδιος τους ειδικότερους όρους τοκισμού.
58.
Σε περίπτωση που το αιτούν δικαστήριο καταλήξει στο συμπέρασμα ότι οι ειδικότεροι όροι τοκισμού ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι εξίσου ευνοϊκοί με τους ειδικότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως επειδή, ενώ όσον αφορά τις τελευταίες, ο φορολογούμενος έχει τη δυνατότητα να ορίσει ο ίδιος τον χρόνο παραγραφής και τους λοιπούς όρους επιλέγοντας μεταξύ περισσότερων νομικών βάσεων, αντιθέτως αυτή η δυνατότητα δεν υπάρχει όταν πρόκειται για αξιώσεις τόκου για ποσά ΦΠΑ εισπραχθέντα κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης, οφείλει να εφαρμόσει και ως προς τον τοκισμό ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης τους ευνοϊκότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, επιτρέποντας με τον τρόπο αυτό στον φορολογούμενο να επιλέξει ελεύθερα τη νομική βάση στην οποία θα στηρίξει την απαίτησή του.
59.
Προς εξασφάλιση της πλήρους αποτελεσματικότητας του δικαίου της Ένωσης το αιτούν δικαστήριο θα πρέπει ενδεχομένως στην περίπτωση αυτή να μην εφαρμόσει τις διατάξεις του εθνικού δικαίου οι οποίες αποκλείουν την καταβολή τόκου επί εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης ποσών ΦΠΑ υπό τους ίδιους ευνοϊκούς όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, αλλά να εφαρμόσει ως προς τις απορρέουσες από το δίκαιο της Ένωσης αξιώσεις τόκου τις εθνικές διατάξεις οι οποίες προβλέπουν ευνοϊκότερους όρους για παρεμφερείς αξιώσεις εσωτερικής φύσεως (
35
). Η εν λόγω υποχρέωση απορρέει απευθείας από τις αρχές του άμεσου αποτελέσματος και της υπεροχής των διατάξεων (
36
) της Ένωσης από τις οποίες προκύπτει η αξίωση τόκων του δικαιούχου επιστροφής ΦΠΑ.
60.
Στο σημείο αυτό υπενθυμίζεται για μια ακόμη φορά ότι η αρχή της ισοδυναμίας δεν μπορεί να ερμηνευθεί ως υποχρεώνουσα το κράτος μέλος να επεκτείνει την πλέον ευνοϊκή εθνική ρύθμιση σε παρεμφερείς αξιώσεις που αφορούν τον τοκισμό ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης (
37
). Ως εκ τούτου, αν αποδειχθεί ότι σε ορισμένες μόνο περιπτώσεις παρεμφερών αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως ο δικαιούμενος επιστροφής φορολογούμενος δύναται να καθορίσει την προθεσμία παραγραφής και τους λοιπούς ειδικότερους όρους της αξιώσεως διά της επιλογής της νομικής βάσεως, ενώ σε άλλες περιπτώσεις παρεμφερών αξιώσεων τόκου εσωτερικής φύσεως αυτό αποκλείεται, τότε το κράτος μέλος μπορεί να αποκλείσει το δικαίωμα ελεύθερης επιλογής της νομικής βάσεως της αξιώσεως και στην περίπτωση που η αξίωση αφορά τόκους για ποσά ΦΠΑ που εισπράχτηκαν κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης.
61.
Με βάση τον ανωτέρω συλλογισμό, η απάντηση στο τέταρτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να διαλαμβάνει ότι το αιτούν δικαστήριο, στην περίπτωση που καταλήξει στο συμπέρασμα ότι οι επίμαχοι στην κύρια δίκη ειδικότεροι όροι τοκισμού ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι εξίσου ευνοϊκοί με τους ειδικότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, και ως εκ τούτου παραβιάζεται η αρχή της ισοδυναμίας, οφείλει να ερμηνεύσει και να εφαρμόσει τις εθνικές διατάξεις κατά τρόπο ώστε η καταβολή τόκου επί ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης να υπόκειται στους ευνοϊκότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις εσωτερικής φύσεως.
VII – Πρόταση
62.
Ενόψει των ανωτέρω, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει ως εξής στα προδικαστικά ερωτήματα:
1)
Ο φορολογούμενος ο οποίος, λόγω της επιβολής από το κράτος μέλος ΦΠΑ κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης, κατέβαλε ποσό ΦΠΑ μεγαλύτερο από το οφειλόμενο δικαιούται με βάση το δίκαιο της Ένωσης να ζητήσει την επιστροφή του επιβληθέντος κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης ΦΠΑ και να απαιτήσει τόκο επί του ποσού του κυρίως φόρου που θα του επιστραφεί. Το ζήτημα αν επί του επιστρεφόμενου κυρίως ποσού φόρου οφείλεται «απλός τόκος» ή και «τόκος επί τόκου» συναρτάται με τους ειδικότερους όρους που διέπουν την απορρέουσα από το δίκαιο της Ένωσης αξίωση τόκου και καθορίζονται από τα κράτη μέλη τηρουμένων των αρχών της αποτελεσματικότητας και της ισοδυναμίας.
2)
Στην περίπτωση που καταλήξει στο συμπέρασμα ότι οι επίμαχοι στην κύρια δίκη ειδικότεροι όροι καταβολής τόκου επί ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης δεν είναι εξίσου ευνοϊκοί με τους ειδικότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις τόκου εσωτερικής φύσεως, και ως εκ τούτου παραβιάζεται η αρχή της ισοδυναμίας, το αιτούν δικαστήριο οφείλει να ερμηνεύσει και να εφαρμόσει τις εθνικές διατάξεις κατά τρόπο ώστε η επιβολή τόκου επί ποσών ΦΠΑ εισπραχθέντων κατά παραβίαση του δικαίου της Ένωσης να υπόκειται στους ευνοϊκότερους όρους που ισχύουν για παρεμφερείς αξιώσεις εσωτερικής φύσεως.
(
1
)	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γερμανική.
(
2
)	Δεύτερη οδηγία 67/228/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 11ης Απριλίου 1967, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών — διάρθρωση και κανόνες εφαρμογής του κοινού συστήματος φόρου προστιθεμένης αξίας (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 5).
(
3
)	Έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49).
(
4
)	Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου δεν αντίκειται στο δίκαιο της Ένωσης η άσκηση αγωγής αποζημιώσεως λόγω παραβάσεως του δικαίου της Ένωσης παράλληλα με την άσκηση αγωγής για την επιστροφή αχρεωστήτως καταβληθέντων ποσών, βλ. απόφαση της 20ής Οκτωβρίου 2011, C-94/10, Danfoss και Sauer-Danfoss (Συλλογή 2011, σ. I-9963, σκέψη 32).
(
5
)	Αποφάσεις της 15ης Σεπτεμβρίου 2011, C-310/09, Accor (Συλλογή 2011, σ. I-8115, σκέψη 71), της 2ας Οκτωβρίου 2003, C-147/01, Weber’s Wine World κ.λπ. (Συλλογή 2003, σ. I-11365, σκέψη 93), και της 8ης Μαρτίου 2001, C-397/98 και C-410/98, Metallgesellschaft κ.λπ. (Συλλογή 2001, σ. I-1727, σκέψη 84).
(
6
)	Βλ. αποφάσεις Danfoss και Sauer-Danfoss (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 4, σκέψη 20), της 6ης Σεπτεμβρίου 2011, C-398/09, Lady & Kid κ.λπ. (Συλλογή 2011, σ. I-7375, σκέψη 17), της 28ης Ιανουαρίου 2010, C-264/08, Direct Parcel Distribution Belgium (Συλλογή 2010, σ. I-731, σκέψη 45), της 14ης Ιανουαρίου 1997, C-192/95 έως C-218/95, Comateb κ.λπ. (Συλλογή 1997, σ. I-165, σκέψη 20), και της 9ης Νοεμβρίου 1983, 199/82, San Giorgio (Συλλογή 1983, σ. 3595, σκέψη 12).
(
7
)	Η ΣΛΕΕ απονέμει στους ιδιώτες άμεσο δικαίωμα προσφυγής ενώπιον του Δικαστηρίου μόνον όσον αφορά ορισμένες ειδικές περιπτώσεις, όπως για παράδειγμα οι αναφερόμενες στα άρθρα 263, παράγραφος 4, ΣΛΕΕ, 268 ΣΛΕΕ ή 270 ΣΛΕΕ, όπου προβλέπεται δικαίωμα προσφυγής των φυσικών και νομικών προσώπων. Βλ., συναφώς, Basedow, J., «Der Europäische Gerichtshof und das Privatrecht», Archiv für die civilistische Praxis, τόμος 210 (2010), σ. 157, 192 επ., κατά τον οποίο η μη αναγνώριση δικαιώματος στους ιδιώτες να άγουν ενώπιον δικαστηρίου της Ένωσης τις διαφορές που αφορούν δικαιώματα απορρέοντα από το δίκαιο της Ένωσης συνιστά προβληματική αντίφαση μεταξύ του δικονομικού και του ουσιαστικού δικαίου της Ένωσης.
(
8
)	Βλ. αποφάσεις Danfoss και Sauer-Danfoss (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 4, σκέψη 24), της 6ης Οκτωβρίου 2005, C-291/03, MyTravel (Συλλογή 2005, σ. I-8477, σκέψη 17), και Weber’s Wine World κ.λπ. (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 5, σκέψη 103).
(
9
)	Βλ. αποφάσεις Accor (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 5, σκέψη 79), της 8ης Ιουλίου 2010, C-246/09, Bulicke (Συλλογή 2010, σ. I-7003, σκέψη 25), της 13ης Μαρτίου 2007, C-524/04, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (Συλλογή 2007, σ. I-2107, σκέψη 111), και της 12ης Δεκεμβρίου 2006, C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation (Συλλογή 2006, σ. I-11753, σκέψη 203).
(
10
)	Βλ., συναφώς, απόφαση της 16ης Δεκεμβρίου 1976, 33/76, Rewe-Zentralfinanz και Rewe-Zentral (Συλλογή τόμος 1976, σ. 747), η οποία αποτέλεσε το θεμέλιο της νομολογίας του Δικαστηρίου σχετικά με τη δικονομική αυτονομία των κρατών μελών. Στην εν λόγω απόφαση, η οποία αφορούσε στο ζήτημα αν το δίκαιο της Ένωσης εμποδίζει να αντιταχθεί στον ιδιώτη που ασκεί δικαστικώς αξιώσεις απορρέουσες από το δίκαιο της Ένωσης η πάροδος προθεσμιών, το Δικαστήριο συνέδεσε τη διαδικαστική αυτονομία των κρατών μελών με την αρχή της συνεργασίας μεταξύ Ένωσης και κρατών μελών. Όπως έκρινε το Δικαστήριο, κατ’ εφαρμογή της εν λόγω αρχής τα εθνικά δικαστήρια οφείλουν να διασφαλίζουν την προστασία που απορρέει για τους πολίτες από το άμεσο αποτέλεσμα των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης. Η υποχρέωση αυτή έχει ως σκοπό να διασφαλίσει την πλήρη αποτελεσματικότητα του δικαίου της Ένωσης και τελεί σε στενή σχέση με την αρχή της αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας ή, άλλως, με το θεμελιώδες δικαίωμα αποτελεσματικής προσφυγής του άρθρου 47 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της ΕΕ. Για τη σχέση μεταξύ των υποχρεώσεων των κρατών μελών κατά το άρθρο 4 ΣΛΕΕ, τη διασφάλιση του πλήρους αποτελέσματος του δικαίου της Ένωσης και την τήρηση της αρχής της αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας, άλλως του θεμελιώδους δικαιώματος αποτελεσματικής προσφυγής κατά το άρθρο 47 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων, βλ. την απόφαση της 15ης Απριλίου 2008, C-268/06, Impact (Συλλογή 2008, σ. I-2483, σκέψη 41 επ.).
(
11
)	Βλ. για το θέμα αυτό ιδίως Kakouris, C. N., «Do the Member States possess judicial procedural “autonomy”?», C.M.L. Rev. 1997, σ. 1389 επ. Βλ., επίσης, Van Gerven, W., «Of Rights, Remedies and Procedures», C.M.L. Rev. 2000, σ. 501, 502, ο οποίος μεταξύ άλλων προτείνει την αντικατάσταση της έννοιας της δικονομικής αυτονομίας από τον όρο «δικονομική αρμοδιότητα των κρατών μελών». Στο ίδιο πνεύμα, Delicostopoulos, J., «Towards European Procedural Primacy in National Legal Systems», ELJ 2003, σ. 599 επ., ο οποίος αναφερόμενος στο εν λόγω θέμα κάνει λόγο για ένα είδος συνδυασμού δικονομικής αρμοδιότητας των κρατών μελών και υπεροχής του δικονομικού δικαίου της Ένωσης.
(
12
)	Βλ. απόφαση της 4ης Ιουλίου 2006, C-212/04, Αδενελέρ κ.λπ. (Συλλογή 2006, σ. I-6057, σκέψεις 90 επ.), στην οποία το Δικαστήριο επικαλέστηκε, μεταξύ άλλων, και την αρχή της δικονομικής αυτονομίας προκειμένου να αποφανθεί σχετικά με τα μέτρα και τις κυρώσεις τις οποίες οφείλουν να προβλέπουν τα κράτη μέλη για την αντιμετώπιση της εξεταζόμενης στη συγκεκριμένη υπόθεση καταστρατηγήσεως δικαιωμάτων που απονέμονται από το δίκαιο της Ένωσης. Υπό το πνεύμα αυτό, βλ. επίσης τις αποφάσεις της 7ης Σεπτεμβρίου 2006, C-53/04, Marrosu και Sardino (Συλλογή 2006, σ. I-7213, σκέψεις 50 επ.), και C-180/04, Vassallo (Συλλογή 2006, σ. I-7251, σκέψεις 35 επ.).
(
13
)	Βλ., συναφώς, Trstenjak, V./Beysen, E., «European Consumer Protection Law: Curia semper dabit remedium?», C.M.L. Rev. 2011, σ. 95, 104 επ.
(
14
)	Για τη σημασία της δικονομικής αυτονομίας των κρατών μελών στο σύστημα του ευρωπαϊκού αστικού δικονομικού δικαίου βλ., επίσης, Wagner, G., σε: Stein/Jonas, Kommentar zur Zivilprozessordnung, 22η έκδοση, Tübingen 2011, εισαγωγή πριν από το άρθρο 1, σημείο 68 επ.
(
15
)	Απόφαση της 21ης Μαΐου 1976, 26/74, Roquette Frères κατά Επιτροπής (Συλλογή τόμος 1976, σ. 274, σκέψεις 22 επ.).
(
16
)	Απόφαση της 12ης Ιουνίου 1980, 130/79, Express Dairy Foods (Συλλογή τόμος 1980/ΙΙ, σ. 271, σκέψεις 16 επ.).
(
17
)	Απόφαση της 15ης Σεπτεμβρίου 1998, C-279/96, C-280/96 και C-281/96, Ansaldo Energia κ.λπ. (Συλλογή 1998, σ. I-5025, σκέψη 28).
(
18
)	Απόφαση της 7ης Σεπτεμβρίου 2006, C-470/04, N (Συλλογή 2006, σ. I-7409, σκέψη 60).
(
19
)	Απόφαση της 8ης Μαρτίου 2001, C-397/98 και C-410/98, Metallgesellschaft κ.λπ. (Συλλογή 2001, σ. I-1727)
(
20
)	Όπ.π., σκέψη 86.
(
21
)	Όπ.π., σκέψεις 87 και 89.
(
22
)	Προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψεις 202 επ.
(
23
)	Προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψη 112.
(
24
)	Βλ., ιδίως, απόφαση Test Claimants in the FII Group Litigation (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψη 205).
(
25
)	Βλ. αποφάσεις Accor (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 5, σκέψη 79) και της 30ής Ιουνίου 2011, C-262/09, Meilicke κ.λπ. (Συλλογή 2011, σ. I-5669, σκέψη 55).
(
26
)	Βλ. αποφάσεις της 15ης Απριλίου 2010, C-542/08, Barth (Συλλογή 2010, σ. I-3189, σκέψη 19), της 26ης Ιανουαρίου 2010, C-118/08, Transportes Urbanos y Servicios Generales (Συλλογή 2010, σ. I-635, σκέψη 33) και της 19ης Σεπτεμβρίου 2006, C-392/04 και C-422/04, i-21 Germany και Arcor (Συλλογή 2006, σ. I-8559, σκέψη 62).
(
27
)	Βλ. αποφάσεις Transportes Urbanos y Servicios Generales (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 26, σκέψη 35), Bulicke (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψη 28), και της 16ης Μαΐου 2000, C-78/98, Preston κ.λπ. (Συλλογή 2000, σ. I-3201, σκέψη 49).
(
28
)	Γραπτές παρατηρήσεις της Ολλανδικής Κυβέρνησης, σημείο 21.
(
29
)	Γραπτές παρατηρήσεις της Γαλλικής Κυβέρνησης, σημείο 55.
(
30
)	Βλ., συναφώς, και την απόφαση της 15ης Μαρτίου 2007, C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken (Συλλογή 2007, σ. I-2425, σκέψεις 43 επ.), όπου το Δικαστήριο ερευνώντας τη συγκρισιμότητα άμεσων και έμμεσων φόρων κατέληξε στο συμπέρασμα ότι το σύστημα της άμεσης φορολογίας στο σύνολό του δεν έχει σχέση με το σύστημα του ΦΠΑ.
(
31
)	Αποφάσεις Bulicke (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 9, σκέψη 27), Transportes Urbanos y Servicios Generales (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 26, σκέψη 34), της 29ης Οκτωβρίου 2009, C-63/08, Pontin (Συλλογή 2009, σ. I-10467, σκέψη 45), και Ansaldo Energia κ.λπ. (προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 17, σκέψη 29).
(
32
)	Γραπτές παρατηρήσεις, σημεία 34 επ. και 112 επ.
(
33
)	Βλ. σημεία 33 επ. των παρουσών προτάσεων.
(
34
)	Βλ. σημεία 38 επ. των παρουσών προτάσεων.
(
35
)	Βλ. αποφάσεις της 15ης Ιουλίου 2010, C-256/09, Purrucker (Συλλογή 2010, σ. I-7353, σκέψη 99), της 14ης Ιανουαρίου 2010, C-233/08, Kyrian (Συλλογή 2010, σ. I-177, σκέψη 61), και της 8ης Νοεμβρίου 2005, C-443/03, Leffler (Συλλογή 2005, σ. I-9611, σκέψη 51).
(
36
)	Όσον αφορά την υπεροχή των διατάξεων και την αρχή του άμεσου αποτελέσματος του δικαίου της Ένωσης, βλ. γνωμοδότηση 1/09 της 8ης Μαρτίου 2011 (Συλλογή 2011, σ. I-2099, σκέψη 65) καθώς και γνωμοδότηση 1/91 της 14ης Δεκεμβρίου 1991 (Συλλογή 1991, σ. I-6079, σκέψη 21).
(
37
)	Βλ., συναφώς, την προπαρατεθείσα στην υποσημείωση 31 νομολογία.