62006CJ0293
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla)
28 ta’ Frar 2008 (
*1
)
“Libertà ta’ stabbiliment — Taxxa fuq il-kumpanniji — Effetti monetarji mar-ripatrijazzjoni tal-kapital inzjali mogħti minn kumpannija stabbilita fi Stat Membru lil stabbiliment permanenti tagħha fi Stat Membru ieħor”
Fil-Kawża C-293/06,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skond l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-Finanzgericht Hamburg (il-Ġermanja), permezz ta’ Deċiżjoni tat-8 ta’ Ġunju 2006, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fit-3 ta’ Lulju 2006, fil-proċedura
Deutsche Shell GmbH
vs
Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla),
komposta minn K. Lenaerts, President ta’ l-Awla, G. Arestis, R. Silva de Lapuerta (Relatur), J. Malenovský u T. von Danwitz, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: E. Sharpston,
Reġistratur: C. Strömholm, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tat-13 ta’ Settembru 2007,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
—
għal Deutsche Shell GmbH, minn A. Raupach u D. Pohl, Rechtsanwälte,
—
għall-Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg, minn M. Fromm, bħala aġent,
—
għall-Gvern Ġermaniż, minn M. Lumma u C. Blaschke, bħala aġenti,
—
għall-Gvern Olandiż, minn H. G. Sevenster u M. de Mol kif ukoll minn M. de Grave, bħala aġenti,
—
għall-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej, minn R. Lyal u G. Wilms, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet ta’ l-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tat-8 ta’ Novembru 2007,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni ta’ l-Artikolu 52 tat-Trattat KE (li sar, wara l-emendi, l-Artikolu 43 KE) u ta’ l-Artikolu 58 tat-Trattat KE (li sar l-Artikolu 48 KE).
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Deutsche Shell GmbH (iktar ’il quddiem “Deutsche Shell”) u l-Finanzamt für Großunternehmen in Hamburg (iktar ’il quddiem il-“Finanzamt”) fir-rigward tat-trattament fiskali, min-naħa ta’ l-awtoritajiet tar-Repubblika Federali tal-Ġermanja, tad-depprezzament monetarju ta’ kapital inizjali (iktar ’il quddiem il-“kapital inizjali”) mogħti lil stabbiliment permanenti li l-imsemmija kumpannija għandha fi Stat Membru ieħor mar-ripatrijazzjoni tal-kapital.
Il-kuntest ġuridiku
Il-Konvenzjoni kontra t-Tassazzjoni Doppja
3
Skond l-Artikolu 3 tal-Konvenzjoni kontra t-Tassazzjoni Doppja konkluża fil-31 ta’ Ottubru 1925 bejn il-Ġermanja u l-Italja (RGBl. 1925 II, p. 1146, iktar ’il quddiem il-“konvenzjoni”):
“1.   It-taxxi effettivi, li jikkonċernaw id-dħul mill-operat ta’ kummerċ, ta’ industrija jew ta’ kull attività professjonali oħra, tkun ta’ liema natura tkun, għandhom jinġabru biss minn dak l-Istat li fuq it-territorju tiegħu l-impriża għandha l-istabbiliment permanenti tagħha; […]
[…]
3.   Jekk l-impriża jkollha stabbilimenti permanenti fiż-żewġ Stati kontraenti, kull wieħed minn dawn l-Istati għandu jiġbor it-taxxi effettivi fuq il-parti tad-dħul magħmul mill-attività ta’ l-istabbilimenti permanenti li jinsabu fit-territorju tiegħu.”
4
L-Artikolu 11 tal-konvenzjoni jipprovdi:
“It-taxxi personali, li jikkonċernaw id-dħul globali tal-persuna taxxabbli, għandhom jinġabru minn kull Stat kontraenti skond id-dispożizzjonijiet li ġejjin:
(1)
Id-dħul
[…]
(ċ)
li jiġi mill-eżerċizzju ta’ attività kummerċjali, industrijali jew kull attività professjonali oħra, inkluż id-dħul mill-operat ta’ impriża ta’ navigazzjoni marittima,
[…]
għandu jaqa’ taħt l-istess dispożizzjonijiet bħal dawk previsti għal dan id-dħul.
[…]”
Il-leġiżlazzjoni fiskali Ġermaniża applikabbli fi żmien il-fatti fil-kawża prinċipali
5
L-Artikolu 1 tal-Liġi dwar l-Intaxxar tal-Kumpanniji (Körperschaftsteuergesetz), tal-11 ta’ Marzu 1991 (BGBl. 1991 I, p. 637, iktar ’il quddiem il-“KStG”), jipprovdi:
“1.   Huma suġġetti mingħajr limitazzjonijiet għall-ħlas tat-taxxa fuq il-kumpanniji, il-kumpanniji li ġejjin […] li għandhom iċ-ċentru amministrattiv jew l-uffiċċju rreġistrat tagħhom fit-territorju nazzjonali:
1)
Il-kumpanniji kapitali (kumpanniji limitati bl-ishma, kumpanniji b’responsabbiltà limitata);
[…]
2.   L-obbligu mingħajr limitazzjonijiet li titħallas it-taxxa fuq il-kumpanniji japplika għad-dħul kollu.”
6
Skond l-Artikolu 12 tal-Kodiċi tat-Taxxa Ġermaniż (Abgabenordnung):
“1.   Jitqies bħala stabbiliment kull apparat jew kull installazzjoni fissa li sservi għall-attività ta’ impriża.
2.   Għandhom b’mod partikolari jitqiesu bħala stabbilimenti:
[…]
—
Il-fergħat.”
7
L-Artikolu 2a(3) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul (Einkommensteuergesetz), tas-7 ta’ Settembru 1990 (BGBl. 1990 I, p. 1898, iktar ’il quddiem l-“EStG”), jipprovdi:
“Meta skond konvenzjoni kontra t-tassazzjoni doppja, id-dħul li persuna taxxabbli suġġetta b’mod illimitat, tkun għamlet mill-attività industrijali jew kummerċjali ta’ stabbiliment permanenti stabbilit barra mill-Istat, għandu jiġi eżenatat […] mit-taxxa fuq id-dħul, it-telf magħmul minħabba l-kisba ta’ dan id-dħul skond id-dispożizzjonijiet tad-dritt fiskali Ġermaniż għandu, fuq talba tal-persuna taxxabbli, jitnaqqas, meta jiġi kkalkolat l-ammont totali tad-dħul, safejn il-persuna taxxabbli tista’ tikkumpensah jew tnaqqsu li kieku d-dħul ma kellux jiġi eżentat mit-taxxa, u safejn dan huwa superjuri għad-dħul pożittiv, li għandu jiġi eżentat skond din il-konvenzjoni, li jirriżulta mill-attività industrijali jew kummerċjali ta’ stabbilimenti oħra permanenti li jinsabu fl-istess pajjiż barrani. […] Safejn, matul waħda mis-snin fiskali ulterjuri, ammont pożittiv jirriżulta globalment mid-dħul magħmul mill-attività industrijali jew kummerċjali ta’ stabbilimenti permanenti stabbiliti f’dan l-Istat barrani, liema dħul għandu jiġi eżentat skond din il-konvenzjoni, l-ammont imnaqqas, skond l-ewwel u t-tieni sentenzi, għandu, għall-perijodu taxxabbli kkonċernat, jittieħed mill-ġdid in kunsiderazzjoni meta jiġi kkalkolat l-ammont totali tad-dħul. […]”
8
L-Artikolu 3ċ(1) ta’ l-EStG jipprovdi:
“1.   Meta spejjeż juru konnessjoni ekonomika diretta mad-dħul eżentat, dawn ma jistgħux jitnaqqsu bħala spejjeż ta’ l-impriża jew bħala Werbungskosten [(spejjeż għall-ħolqien, għall-protezzjoni u għall-preżervazzjoni tad-dħul)].”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
9
Deutsche Shell, li hija kumpannija kapitali li għandha l-uffiċċju prinċipali u l-amministrazzjoni tagħha fil-Ġermanja, kienet stabbiliet fl-Italja, fl-1974, stabbiliment permanenti inkarigat minn xogħlijiet ta’ esplorazzjoni u ta’ sfruttament ta’ riżervi ta’ gass naturali u ta’ żejt (iktar ’il quddiem l-“istabbiliment permanenti”). Bejn l-1974 u l-1991, hija kienet allokat l-imsemmija stabbilimenti ċertu għajnuna finanzjarja fil-forma ta’ kapital inizjali.
10
Il-profitti mibgħuta fil-Ġermanja mill-istabbiliment permanenti ġew imnaqqsa mill-kapital inizjali f’valuri kkalkolati skond ir-rata tal-kambju tal-mark Ġermaniż (DEM) u tal-lira Taljana (ITL) fil-ġurnata ta’ kull trasferiment ta’ flus effettwat minn dan l-istabbiliment lil Deutsche Shell.
11
Id-deprezzament monetarju tal-valur tal-kapital inizjali allokat lill-istabbiliment permanenti ma tteħidx in kunsiderazzjoni fl-Italja, fil-kuntest tat-tassazzjoni tal-profitti ta’ l-imsemmi stabbiliment, peress li t-tassazzjoni ġiet stabbilita f’liri Taljani.
12
Fil-Ġermanja, Deutsche Shell hija taxxabbli migħajr limitu fuq id-dħul dinji tagħha skond il-punt 1 ta’ l-Artikolu1(1) tal-KStG.
13
Fit-28 ta’ Frar 1992, Deutsche Shell ittrasferiet l-assi ta’ l-istabbiliment permanenti tagħha lil kumpannija sussidjarja Taljana, jiġifieri l-kumpannija Sierra Gas Srl, operazzjoni li għaliha hija kellha tiżvela r-riżervi moħbija tagħha. It-trasferiment ta’ dawn l-assi temm l-eżistenza ta’ l-istabbiliment permanenti. Fl-istess ġurnata Deutsche Shell ittrasferiet l-ishma tagħha fil-kumpannija Sierra Gas Srl lill-kumpannija Edison Gas SpA.
14
L-ammont, f’liri Taljani, miksub mill-operazzjonijiet imsemmija iktar ’il fuq tħallas lil Deutsche Shell fis-17 ta’ Lulju 1992 bħala ħlas lura tal-kapital inizjali.
15
Mibdul f’marki Ġermaniżi bir-rata tal-kambju applikabbli f’dik id-data, jiġifieri ITL 1000 għal DEM 1,3372, l-ammont tal-kapital inizjali mħallas lura, li kien jammonta għal ITL 83658896927, sarraf f’ammont ta’ DEM 111868677.
16
Deutsche Shell qieset bħala “telf magħmul fil-kambju” d-differenza negattiva ta’ DEM 122698502 li rriżultat mit-tqabbil bejn l-ammont iċċitat iktar ’il fuq ta’ DEM 111868677 u dak tal-kapital inizjali.
17
Fil-kuntest tal-kalkolu ta’ l-ammont tad-dħul taxxabbli ta’ Deutsche Shell għas-sena 1992, il-Finanzamt irrifjutat li tieħu in kunsiderazzjoni l-imsemmi telf fil-kont tat-taxxa li hija ħarġet lil din ta’ l-aħħar fid-19 ta’ Settembru 1997 bħala taxxa fuq il-kumpanniji.
18
Fit-2 ta’ Ottubru 1997, Deutsche Shell ressqet ilment kontra l-imsemmi kont tat-taxxa.
19
Wara li, fis-16 ta’ Novembru 2001 u fil-5 ta’ Awwissu 2003, wettqet xi emendi għall-imsemmi kont tat-taxxa minħabba raġunijiet li mhumiex rilevanti fir-rigward tal-kawża prinċipali, il-Finanzamt ċaħdet l-imsemmi lment b’deċiżjoni tas-7 ta’ Awwissu 2003. Hija qieset, b’mod partikolari, li Deutsche Shell ma kinitx sofriet telf finanzjarju reali, li d-deprezzament moentarju tal-valur tal-kapital inizjali kien jirrappreżenta biss parti mir-riżultati ta’ l-istabbiliment permanenti u li, anki li kieku kellu jittieħed in kunsiderazzjoni dan id-deprezzament, din il-kumpannija kienet kisbet riżultat pożittiv matul is-sena fiskali in kwistjoni.
20
Fl-14 ta’ Awwissu 2003, Deutsche Shell ressqet rikors quddiem il-Finanzgericht Hamburg kontra ċ-ċaħda ta’ l-ilment tagħha min-naħa tal-Finanzamt.
21
Quddiem din il-qorti, Deutsche Shell sostniet li l-fatt li ma setgħetx tnaqqas, fir-rigward tat-taxxa fuq il-kumpanniji, it-telf fil-kambju li hija sofriet huwa inkompatibbli mal-libertà ta’ stabbiliment. Hija ssostni b’mod partikolari li, f’dan il-każ, hija tinsab f’sitwazzjoni iktar sfavorevoli milli kieku l-kapital inizjali kellu jiġi investit f’kumpannija stabbilita fil-Ġermanja.
22
F’dawn il-kundizzjonijiet, il-Finanzgericht, peress li r-risposta għall-kawża quddiemha tiddependi fuq l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet tat-Trattat li jirrigwardaw il-libertà ta’ stabbiliment, iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tressaq id-domandi preliminari li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“1)
Huwa kontra l-Artikolu 52, moqri flimkien ma’ l-Artikolu 58, tat-Trattat KE […] li r-Repubblika Federali tal-Ġermanja, bħala l-Istat ta’ l-oriġini, tittratta t-telf fil-kambju ta’ kumpannija prinċipali Ġermaniża li jirriżulta mir-ripatrijazzjoni ta’ l-hekk imsejjaħ kapital inizjali mogħti lil stabbiliment Taljan bħala parti mill-profitti ta’ dak l-istabbilment u li teskludi dak it-telf, fuq il-bażi ta’ l-eżenzjoni skond l-Artikoli 3(1), 3(3) u 11.1(c) tal-Konvenzjoni […] anki jekk it-telf fil-kambju ma jistax jifforma parti mill-profitti ta’ l-istabbilment li għandhom jittieħdu in kunsiderazzjoni għal finijiet ta’ tassazzjoni fl-Italja u għalhekk la jista’ jittieħed in kunsiderazzjoni fl-Istat ta’ l-oriġini u lanqas fl-Istat fejn jinsab l-istabbilment?
2)
Fil-każ ta’ risposta pożittiva għall-ewwel domanda: huwa kontra l-Artikolu 52, moqri flimkien ma’ l-Artikolu 58, tat-Trattat […] l-fatt li t-telf fil-kambju msemmi aktar’il fuq jista’ jiġi inkluż fil-bażi ta’ stima tat-taxxa Ġermaniża imma jista’ jitnaqqas bħala nefqa ta’ l-impriża biss safejn l-istabbiliment Taljan ma jagħmel l-ebda profitt mhux taxxabbli?”
Fuq ir-rikors
Fuq l-ewwel domanda
23
Permezz ta’ din id-domanda, il-qorti tar-rinviju tistaqsi essenzjalment jekk huwiex kontra d-dispożizzjonijiet, moqrija flimkien, ta’ l-Artikoli 52 u 58 tat-Trattat li Stat Membru jeskludi telf fil-kambju, magħmul minn kumpannija li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fit-territorju ta’ dan l-aħħar Stat, fl-okkażjoni tar-ripatrijazzjoni tal-kapital inizjali li hija kienet allokat lil stabbiliment permanenti tagħha, li jinstab fi Stat Membru ieħor, biex tiġi ddeterminata l-bażi ta’ stima nazzjonali.
24
Fir-rigward tas-sitwazzjoni fattwali li fuqha hija bbażata l-kawża li tat-lok għat-talba għal-deċiżjoni preliminari, il-Finanzamt u l-Gvern Ġermaniż isostnu li, f’dan il-każ, ma kienx hemm telf ekonomiku reali dovut għar-rata tal-kambju applikabbli fil-mument tat-trasferiment ta’ l-istabbiliment permanenti u r-ripatrijazzjoni tal-kapital inizjali tiegħu. Huma jenfasizzaw ukoll li l-kumpannija Deutsche Shell u l-istabbiliment permanenti kienu jiffurmaw entità ekonomika waħda u li, fil-bilanċ finanzjarju tal-grupp, dejjem kienu jeżistu oxxillazzjonijiet finanzjarji marbuta ma’ l-evoluzzjoni tar-rata tal-kambju.
25
F’dan ir-rigward, għandu jiġi osservat li hija l-qorti tar-rinviju li għandha tiddetermina jekk l-oxxillazzjonijiet monetarji allegati fil-kuntest tal-kawża prinċipali tawx lok għal telf fil-kambju, li kien jikkostitwixxi telf ekonomiku reali, li jaffettwa r-riżultati ta’ Deutsche Shell għas-sena finanzjarja kkunsidrata.
26
Hija min-naħa l-oħra l-Qorti tal-Ġustizzja li għandha tirrispondi d-domanda preliminari billi tibbaża ruħha fuq l-evalwazzjonijiet ipprovduti mill-qorti tar-rinviju u li għandha tagħti lil din ta’ l-aħħar l-indikazzjonijiet kollha utli sabiex tkun tista’ ssolvi l-kawża quddiemha.
27
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha tiddetermina jekk, fl-ipoteżi fejn jeżisti telf fil-kambju, li jikkostitwixxi telf ekonomiku reali, id-deċiżjoni meħuda mill-Finanzamt li teskludi dan it-telf mill-kalkolu tal-bażi ta’ stima ta’ l-imsemmija kumpannija tista’ tikkostitwixxi ostakolu għall-eżerċizzju tal-libertà ta’ stabbiliment.
28
Għandu jiġi mfakkar li, skond ġurisprudenza stabbilita, għandha titqies bħala ostakolu kull miżura li tipprojbixxi, tostakola jew tagħmel inqas attraenti l-eżerċizzju ta’ l-imsemmija libertà (ara s-sentenzi tat-30 ta’ Novembru 1995, Gebhard, C-55/94, Ġabra p. I-4165, punt 37, u tal-5 ta’ Ottubru 2004, CaixaBank France, C-442/02, Ġabra p. I-8961, punt 11).
29
Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet, b’mod partikolari, li dawn l-effetti restrittivi jistgħu jseħħu b’mod partikolari meta, minħabba leġiżlazzjoni fiskali, kumpannija tista’ tiġi dissważa milli toħloq entitajiet li jaqgħu taħtha, bħal stabbiliment permanenti, fi Stati Membri oħra u milli teżerċita l-attivitajiet tagħha permezz ta’ dawn l-entitajiet (ara s-sentenzi tat-13 ta’ Diċembru 2005, Marks & Spencer, C-446/03, Ġabra p. I-10837, punti 32 u 33, kif ukoll tat-23 ta’ Frar 2006, Keller Holding, C-471/04, Ġabra p. I-2107, punt 35).
30
Kif osservat l-Avukat Ġenerali fil-punti 43 u 44 tal-konklużjonijiet tagħha, is-sistema fiskali in kwistjoni fil-kawża prinċipali żżid ir-riskju ekonomiku li kumpannija stabbilita fi Stat Membru, li tixtieq toħloq entità fi Stat Membru ieħor, tieħu meta tintuża munita differenti minn dik ta’ l-Istat Membru ta’ oriġini. F’din is-sitwazzjoni, l-istabbiliment prinċipali għandhu jiffaċċja mhux biss ir-riskji normali relatati mal-ħolqien ta’ entità bħal din, iżda għandu jsostni wkoll riskju ulterjuri ta’ natura fiskali, meta jipprovdi kapital inizjali lil din l-entità.
31
Fir-rigward tal-kwistjoni fil-kawża prinċipali, għandu jiġi osservat li, minħabba l-eżerċizzju tal-libertà ta’ stabbiliment, Deutsche Shell sostniet telf finanzjarju li ma tteħidx in kunsiderazzjoni mill-awtoritajiet fiskali nazzjonali, għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-bażi ta’ stima tat-taxxa fuq il-kumpanniji fil-Ġermanja u li lanqas ma ttieħed in kunsiderazzjoni fil-kuntest tat-tassazzjoni fl-Italja ta’ l-istabbiliment permanenti tagħha.
32
Għandu jiġi konkluż li s-sistema tat-taxxa in kwistjoni fil-kawża prinċipali tikkostitwixxi ostakolu għal-libertà ta’ stabbiliment.
33
Rigward ġustifikazzjoni eventwali għal dan l-ostakolu, il-Finanzamt u l-Gvern Ġermaniż isostnu, sussidjarjament, li hija bbażata fuq motivi dovuti, minn naħa, għall-koerenza tar-regoli fiskali u, min-naħa l-oħra, fuq it-tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn iż-żewġ Stati Membri kkonċernati.
34
F’dak li jirrigwarda l-ewwel ġustifikazzjoni, qed jiġi sostnut li l-fatt li t-telf fil-kambju jittieħed in kunsiderazzjoni għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-bażi ta’ stima ta’ Deutshe Shell fil-Ġermanja jagħti lok għal sistema ta’ taxxa inkoerenti, minħabba li profitt eventwali fil-kambju miksub f’sitwazzjoni paragunabbli lanqas ma jittieħed in kunsiderazzjoni. Għalhekk, l-iżvantaġġ li jirriżulta min-nuqqas ta’ teħid in kunsiderazzjoni ta’ telf fil-kambju huwa konsegwenza tal-vantaġġ li jirriżulta mill-fatt li profitt fil-kambju jiġi wkoll eskluż mill-imsemmija bażi ta’ stima.
35
Rigward it-tieni ġustifikazzjoni, huwa sostnut li t-tqassim, li tagħmel il-konvenzjoni, tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika Taljana huwa għan leġittimu. Fil-fatt, l-Istati Membri jistgħu jiffissaw il-kriterji ta’ tqassim tas-sovranità fiskali, kemm unilateralment jew permezz ta’ konvenzjonijiet bilaterali. Permezz ta’ l-imsemmija konvenzjoni, iż-żewġ Stati Membri kkonċernati ddeċidew li jeżentaw mit-taxxa d-dħul ta’ l-istabbilimenti permanenti li jinsabu fit-territorju ta’ l-Istat kontraenti, u dan jeskludi teħid in kunsiderazzjoni tat-telf fil-kambju meta dan iseħħ.
36
Dawn iż-żewġt argumenti ma jistgħux jiġu milqugħa.
37
F’dak li jirrigwarda, fl-ewwel lok, l-argument ibbażat fuq il-koerenza tas-sistema tat-taxxa, għandu jiġi mfakkar li l-Qorti tal-Ġustizzja aċċettat li n-neċessità li tiġi ppreżervata din il-koerenza tista’ tiġġustifika restrizzjoni għall-eżerċizzju tal-libertajiet fundamentali ggarantiti mit-Trattat (ara s-sentenzi tat-28 ta’ Jannar 1992, Bachmann, C-204/90, Ġabra p. I-249, punt 28; Il-Kummissjoni vs Il-Belġju, C-300/90, Ġabra p. I-305, punt 2; Keller Holding, iċċitata iktar ’il fuq, punt 40, u tat-8 ta’ Novembru 2007, Amurta, C-379/05, Ġabra p. I-9569, punt 46).
38
Madankollu, sabiex din il-ġustifikazzjoni tintlaqa’, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li għandha tiġi stabbilita l-eżistenza ta’ konnessjoni diretta bejn il-vantaġġ fiskali kkonċernat u l-kumpens ta’ dan il-vantaġġ permezz ta’ tassazzjoni faskali stabbilita (ara s-sentenzi ta’ l-14 ta’ Novembru 1995, Svensson u Gustavsson, C-484/93, Ġabra p. I-3955, punt 58; tal-21 ta’ Novembru 2002, X u Y, C-436/00, Ġabra p. I-10829, punt 52; Keller Holding, iċċitata iktar ’il fuq, punt 40, kif ukoll ta’ l-14 ta’ Settembru 2006, Centro di Musicologia Walter Stauffer, C-386/04, Ġabra p. I-8203, punti 54 sa 56).
39
Barra minn hekk, in-natura diretta ta’din il-konnessjoni għandha tiġi stabbilita, fid-dawl ta’ l-għan imfittex mil-leġiżlazzjoni fiskali in kwistjoni, fir-rigward tal-persuni taxxabbli kkonċernati permezz ta’ korrelazzjoni stretta bejn l-element ta’ tnaqqis u dak relatat mat-taxxa (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-11 ta’ Awwissu 1995, Wielockx, C-80/94, Ġabra p. I-2493, punt 24).
40
Rigward is-sistema ta’ taxxa in kwistjoni fil-kawża prinċipali, għandu jiġi enfasizzat li l-paragun bejn telf fil-kambju, minn naħa, u dħul fil-kambju, min-naħa l-oħra, huwa irrilevanti, peress li bejn dawn iż-żewġt elementi ma teżisti l-ebda konnessjoni diretta skond il-ġurisprudenza mfakkra fiż-żewġ punti preċedenti. Fil-fatt, in-nuqqas ta’ teħid in kunsiderazzjoni ta’ telf fil-kambju għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-bażi ta’ stima ta’ Deutsche Shell għas-sena ta’ stima 1992 mhija kkompensata minn ebda vantaġġ fiskali fl-Istat Membru fejn din il-kumpannija għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha u lanqas fl-Istat Membru fejn jinsab l-istabbiliment permanenti tagħha.
41
F’dak li jirrigwarda, fit-tieni lok, l-argument ibbażat fuq l-eżistenza tal-konvenzjoni, li qassmet is-setgħa ta’ tassazzjoni bejn iż-żewġ Stati Membri kkonċernati, għandu jiġi mfakkar li, skond ġurisprudenza stabbilita, fin-nuqqas ta’ miżuri Komunitarji ta’ unifikazzjoni jew ta’ armonizzazzjoni, l-Istati Membri jibqa’ jkollhom il-kompetenza sabiex jiddeterminaw il-kriterji ta’ tassazzjoni fuq id-dħul u fuq il-kapital, sabiex tiġi eliminata, jekk ikun il-każ permezz ta’ konvenzjoni, it-tassazzjoni doppja (ara s-sentenzi tat-3 ta’ Ottubru 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen, C-290/04, Ġabra p. I-9461, punt 54, tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Ġabra p. I-11673, punt 52, u tat-18 ta’ Lulju 2007, Oy AA, C-231/05, Ġabra p. I-6373, punt 52).
42
L-imsemmija kompetenza timplika wkoll li Stat Membru ma jistax ikun marbut jieħu in kunsiderazzjoni, għall-finijiet ta’ l-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali tiegħu, ir-riżultati negattivi ta’ stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat Membru ieħor u li huwa proprjetà ta’ kumpannija li l-uffiċċju rreġistrat tagħha jinsab fit-territorju ta’ l-ewwel Stat biss minħabba s-sempliċi raġuni li dawn ir-riżultati ma jistgħux jittieħdu in kunsiderazzjoni, mill-aspett fiskali, fl-Istat Membru fejn jinsab l-istabbiliment permanenti.
43
Fil-fatt, il-libertà ta’ stabbiliment ma tistax tiġi interpretata fis-sens li Stat Membru għandu l-obbligu li jistabbilixxi r-regoli fiskali tiegħu skond dawk ta’ Stat Membru ieħor sabiex jiggarantixxi, fis-sitwazzjonijiet kollha, tassazzjoni li telimina kull diskrepanza li tirriżulta mil-liġijiet fiskali nazzjonali, minħabba li d-deċiżjonijiet meħuda minn kumpannija rigward it-twaqqif ta’ strutturi kummerċjali barra mill-pajjiż jistgħu, skond il-każ, ikunu ftit jew wisq vantaġġużi jew żvantaġġużi għal din il-kumpannija (ara, b’analoġija, is-sentenza tat-12 ta’ Lulju 2005, Schempp, C-403/03, Ġabra p. I-6421, punt 45).
44
Fir-rigward tal-kawża prinċipali, għandu jiġi osservat li l-iżvantaġġ fiskali in kwistjoni huwa dovut għal ċirkustanza operattiva partikolari li tista’ tittieħed biss in kunsiderazzjoni mill-awtoritajiet fiskali Ġermaniżi. Għalkemm huwa minnu li kull Stat Membru, li kkonkluda konvenzjoni kontra t-tassazzjoni doppja, għandu jimplementa din il-konvenzjoni billi japplika l-liġi fiskali tiegħu stess u b’hekk jiddetermina d-dħul li jista’ jiġi attribwit lil stabbiliment permanenti, madankollu ma jistax jiġi aċċettat li Stat Membru jeskludi t-teħid in kunsiderazzjoni tat-telf fil-kambju mill-bażi ta’ stima ta’ l-istabbiliment prinċipali li, fin-natura tiegħu, qatt ma jista’ jiġu sostnuti mill-istabbiliment permanenti.
45
Għaldaqstant, ir-risposta għall-ewwel domanda għandha tkun li d-dispożizzjonijiet ta’ l-Artikoli 52 u 58 tat-Trattat KE, moqrija flimkien, jipprekludu lil Stat Membru milli jeskludi telf fil-kambju, magħmul minn kumpannija li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fit-territorju ta’ dan l-aħħar Stat, fil-mument tar-ripatrijazzjoni tal-kapital inizjali li hija kienet allokat lil stabbiliment permanenti tagħha, li jinsab fi Stat Membru ieħor, sabiex tiġi ddeterminata l-bażi ta’ stima nazzjonali.
Fuq it-tieni domanda
46
Permezz ta’ din id-domanda, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, fil-każ li tingħata risposta pożittiva għall-ewwel domanda, jekk id-dispożizzjonijiet ta’ l-Artikoli 52 u 58 tat-Trattat, moqrija flimkien, jipprekludux ukoll li t-telf fil-kambju in kwistjoni jista’ jitnaqqas bħala spiża ta’ l-operat ta’ impriża li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fi Stat Membru biss safejn l-istabbiliment permanenti li huwa proprjetà ta’ din ta’ l-aħħar, li jinsab fi Stat Membru ieħor, ma kiseb l-ebda profitt mhux taxxabbli.
47
Kif jirriżulta mill-kunsiderazzjonijiet magħmula fil-punti 30 u 31 ta’ din is-sentenza, limitazzjoni ta’ l-imputazzjoni tat-telf magħmul fil-kambju sostnut mill-imsemmi stabbiliment permanenti skond ir-riżultati tiegħu jista’ wkoll jiddiswadi kumpannija milli twettaq l-attivitajiet transkonfinali tagħha fi ħdan il-Komunità Ewropea permezz tat-tali entità u għandha, għalhekk, tiġi kkunsidrata bħala ostakolu għal-libertà ta’ stabbiliment.
48
Rigward ġustifikazzjoni eventwali għal din ir-restrizzjoni, il-Finanzamt u l-Gvern Ġermaniż reġgħu sostnew il-pożizzjoni tagħhom li tgħid li s-sistema fiskali hija ġustifikata minħabba raġunijiet ibbażati fuq l-koerenza tar-regoli ta’ tassazzjoni u ta’ tqassim tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn iż-żewġ Stati Membri kkonċernati, fejn l-ispjegazzjonijiet ipprovduti f’dan ir-rigward huma viċini għal dawk imsemmija fil-punti 34 u 35 ta’ din is-sentenza.
49
Il-Finanzamt u l-Gvern Ġermaniż iqisu wkoll li s-sistema fiskali in kwistjoni fil-kawża prinċipali hija intiża sabiex tevita li jittieħed in kunsiderazzjoni darbtejn it-telf, billi jiġi eskluż it-tnaqqis ta’ l-ispejjeż li jkunu saru għall-finijiet tal-kisba ta’ profitti minn barra l-pajjiż, peress li dawn ta’ l-aħħar huma eżentati skond il-konvenzjoni. Fil-fatt, li kieku t-telf fil-kambju kellu jittieħed in kunsiderazzjoni bħala nefqa ta’ l-operat ta’ l-impriża fil-Ġermanja, Deutsche Shell kienet tibbenefika minn vantaġġ fiskali doppju, peress li r-riżultat pożittiv ta’ l-istabbiliment permanenti tagħha huwa eżentat mit-taxxa fil-Ġermanja bis-saħħa tal-konvenzjoni, mingħajr ma jkun jista’ jittieħed in kunsiderazzjoni t-telf fil-kambju fil-kuntest tat-taxxa Taljana. Fi kliem ieħor, proċess ekonomiku wieħed u uniku jinqasam b’mod artifiċjali favur il-kumpannija Deutsche Shell, peress li d-dħul magħmul mill-istabbiliment permanenti huwa eżenti skond il-konvenzjoni u t-telf fil-kambju jiġi kkunsidrat bħala nefqa ta’ l-operat ta’ l-impriża, li huwa distinta minn infieq ieħor sostnut minnha.
50
Peress li tnejn mill-argumenti invokati mill-Finanzamt u mill-Gvern Ġermaniż jirrepetu, essenzjalment, il-kunsiderazzjonijiet magħmula minn dawn ta’ l-aħħar fir-rigward ta’ l-ewwel domanda, huwa biżżejjed li ssir riferenza għall-punti 37 sa 44 ta’ din is-sentenza, fejn jirriżulta li esklużjoni tat-teħid in kunsiderazzjoni tat-telf fil-kambju ma jistax jiġi ġustifikat mill-motivi msemmija fil-punt 48 tagħha.
51
Fir-rigward ta’ l-argument speċifiku bbażat fuq il-fatt li Deutsche Shell setgħet tibbenefika minn vantaġġ doppju minħabba t-telf fil-kambju, għandu jiġi osservat li Stat Membru, li ddeċieda li jirrinunzja għas-setgħat ta’ tassazjoni tiegħu billi kkonkluda konvenzjoni fiskali bilaterali bħal dik applikabbli fil-kawża prinċipali, ma jistax jinvoka n-nuqqas ta’ setgħa ta’ tassazzjoni fir-rigward tar-riżultati ta’ stabbiliment permanenti li huwa proprjetà ta’ kumpannija stabbilita fit-territorju ta’ dan l-Istat sabiex jiġġustifika r-rifjut ta’ tnaqqis ta’ l-infieq sostnut minn din il-kumpannija li, fin-natura tiegħu stess, ma jistax jittieħed in kunsiderazzjoni fl-Istat Membru li fih jinsab dan l-istabbiliment.
52
Barra minn hekk, għandu jingħad li l-fatt li l-istabbiliment permanenti għamel profitti huwa mingħajr rilevanza fir-rigward tad-dritt li Deutsche Shell għandha li tnaqqas, fit-totalità, it-telf fil-kambju li jirriżulta mir-ripatrijazzjoni tal-kapital inizjali allokat lil dan l-istabbiliment bħala nefqa ta’ operat ta’ l-impriża. Li kieku kien mod ieħor, it-telf fil-kambju ma jkunx jista’ jittieħed in kunsiderazzjoni la mill-Istat Membru fejn jinsab l-uffiċċju rreġistrat tal-kumpannija u lanqas minn dak fejn jinsab l-istabbiliment permanenti, minħabba li l-kontabbiltà ta’ dan ta’ l-aħħar, stabbilita fil-munita nazzjonali, ma tistax turi d-deprezzament monetarju tal-kapital inizjali.
53
Għaldaqstant, ir-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li d-dispożizzjonijiet ta’ l-Artikoli 52 u 58 tat-Trattat, moqrija flimkien, jipprekludu wkoll li t-telf fil-kambju jkun jista’ jitnaqqas bħala spiża ta’ l-operat ta’ impriża li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fi Stat Membru biss safejn l-istabbiliment permanenti li huwa proprjetà ta’ din ta’ l-aħħar, li jinsab fi Stat Membru ieħor, ma kiseb l-ebda profitt mhux taxxabbli.
Fuq l-ispejjeż
54
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni ta’ l-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk ta’ l-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Ir-Raba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1)
Id-dispożizzjonijiet ta’ l-Artikolu 52 tat-Trattat KE (li wara l-emendi sar l-Artikolu 43 KE) moqrija flimkien ma dawk ta’ l-Artikolu 58 tat-Trattat KE (li wara sar l-Artikolu 48 KE), jipprekludu lil Stat Membru milli jeskludi telf fil-kambju, magħmul minn kumpannija li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fit-territorju ta’ dan l-aħħar Stat, fil-mument tar-ripatrijazzjoni tal-kapital inizjali li hija kienet allokat lil stabbiliment permanenti tagħha, li jinsab fi Stat Membru ieħor, sabiex tiġi ddeterminata l-bażi ta’ stima nazzjonali
2)
Id-dispożizzjonijiet ta’ l-Artikolu 52 tat-Trattat KE (li wara l-emendi sar l-Artikolu 43 KE) moqrija flimkien ma dawk ta’ l-Artikolu 58 tat-Trattat KE (li wara sar l-Artikolu 48 KE), jipprekludu wkoll li t-telf fil-kambju jkun jista’ jitnaqqas bħala spiża ta’ l-operat ta’ impriża li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fi Stat Membru biss safejn l-istabbiliment permanenti li huwa proprjetà ta’ din ta’ l-aħħar, li jinsab fi Stat Membru ieħor, ma kiseb l-ebda profitt mhux taxxabbli.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Ġermaniż.