62012CC0219_DA
Generaladvokatens forslag til afgørelse
Generaladvokatens forslag til afgørelse
1. En boligejer har installeret et solcelleanlæg (solpaneler), som producerer el, men som ikke har nogen oplagringskapacitet. Den årlige produktion er mindre end husstandens årlige forbrug, og boligejeren har en kontrakt med en elleverandør, hvorefter han sælger el til denne leverandør, som også sælger el til husstanden. Da han er af den opfattelse, at hans salg af el udgør en økonomisk virksomhed, søger boligejeren at opnå refusion af den indgående merværdiafgift (»moms«), der er betalt af anlægget og etableringen heraf. Verwaltungsgerichtshof (Østrig) ønsker oplyst, om dette er den korrekte fremgangsmåde.
Sjette momsdirektiv
2. De pågældende solpaneler blev installeret i 2005, hvor den relevante lovgivning i Den Europæiske Union (EU) var sjette momsdirektiv (2) . Følgende bestemmelser er især relevante (3) .
3. I henhold til artikel 2 pålægges der merværdiafgift ved levering af goder og tjenesteydelser, som mod vederlag foretages i indlandet af en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab.
4. I artikel 4, stk. 1, defineres »afgiftspligtig person« som »enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver en af de i stk. 2 nævnte former for økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed«. I henhold til artikel 4, stk. 2, forstås ved økonomisk virksomhed »alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Som økonomisk virksomhed anses bl.a. transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter«.
5. I henhold til artikel 5, stk. 1, forstås ved levering af et gode »overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode«, mens det præciseres i artikel 5, stk. 2, at elektricitet anses for et materielt gode. Artikel 5, stk. 6, bestemmer følgende: »Med levering mod vederlag sidestilles det forhold, at en afgiftspligtig person fra sin egen virksomhed udtager et gode, som han anvender til privat brug for sig selv eller for sit personale, eller som han overdrager vederlagsfrit, eller i øvrigt benytter til et [for] virksomheden uvedkommende formål, såfremt dette gode eller de bestanddele, det er sammensat af, har givet ret til fuldt eller delvis fradrag af merværdiafgiften. […]«
6. I artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), fastsættes den almindelige regel, at beskatningsgrundlaget er »den samlede modværdi, som leverandøren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af køberen, aftageren eller tredjemand for de pågældende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med transaktionernes pris«. For så vidt angår de i artikel 5, stk. 6, omhandlede transaktioner er beskatningsgrundlaget ifølge artikel 11, punkt A, stk. 1, litra b), »købsprisen for goderne eller for tilsvarende goder eller, i mangel af en købspris, kostprisen; begge disse priser bestemt på det tidspunkt, hvor transaktionerne finder sted«.
7. I artikel 17 (4) (»fradragsrettens indtræden og omfang«) fastsættes bl.a. følgende:
»1. Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
2. I det omfang goder og tjenesteydelser anvendes i forbindelse med den afgiftspligtige persons afgiftspligtige transaktioner, er han berettiget til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
(a) den merværdiafgift, som skyldes eller er erlagt i indlandet for goder og tjenesteydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person
[…]«
8. I artikel 20 fastsættes, at fradrag af indgående afgift om nødvendigt skal berigtiges:
»1. Det oprindeligt foretagne fradrag berigtiges efter nærmere bestemmelser, som fastsættes af medlemsstaterne, især:
[…]
(b) når der efter angivelsens udfærdigelse er sket ændringer af de elementer, som er taget i betragtning ved fastsættelsen af fradragsbeløbet […]
2. For så vidt angår investeringsgoder foretages en berigtigelse over en periode på fem år, heri medregnet det år, i hvilket de blev erhvervet eller fremstillet. Hvert år omfatter denne berigtigelse kun en femtedel af den afgift, der er pålagt disse goder. Berigtigelsen finder sted i forhold til de ændringer i fradragsretten, som har fundet sted i de følgende år set i forhold til det år, hvor godet blev erhvervet eller fremstillet.
[...]«
9. Endelig giver artikel 24 medlemsstaterne mulighed for på visse betingelser at indføre eller opretholde visse særordninger, herunder afgiftsfritagelse eller gradvis nedsættelse af afgiften for mindre virksomheder. Navnlig giver artikel 24, stk. 2, virksomheder, hvis årlige omsætning ligger under en bestemt tærskel, adgang til momsfritagelse. Artikel 24, stk. 5, bestemmer: »Afgiftspligtige personer, som har opnået afgiftsfritagelse, er ikke berettiget til at foretage fradrag af afgiften i henhold til artikel 17 eller til at anføre denne på deres fakturaer [...]«
10. Den relevante tærskel i forbindelse med artikel 24, stk. 2, varierer betydeligt mellem medlemsstaterne, alt efter tiltrædelsesdatoen eller de tærskler for moms, der var gældende, inden sjette direktiv trådte i kraft (5) . Nogle medlemsstater anvender slet ikke en ordning for mindre virksomheder, mens andre anvender en tærskel på over 70 000 EUR i årlig omsætning. I Østrig er tærsklen en årlig omsætning, der ikke overstiger 30 000 EUR netto (6), og den finder anvendelse, medmindre en handlende vælger at betale afgift (7) .
Faktiske omstændigheder, retsforhandlinger og det præjudicielle spørgsmål
11. Ifølge forelæggelsesafgørelsen installerede Thomas Fuchs, den boligejer, som hovedsagen vedrører, solpaneler på taget af sin ejendom i 2005. Der er ingen mulighed for eloplagring. Hele elproduktionen leveres til det offentlige net, idet el, som den berørte part forbruger i husstanden, købes tilbage igen til samme pris, som den leveres til, dvs. 0,181 EUR, inkl. moms på 20% i begge tilfælde. Thomas Fuchs købte og installerede anlægget for 38 367,76 EUR, inkl. moms på 20% på 6 394,63 EUR. Til anlægget modtog han et engangstilskud på 19 020 EUR.
12. Det fremgår endvidere af forelæggelsesafgørelsen, at Thomas Fuchs’ husstand i perioden 2005-2008 havde et elforbrug på ca. 44 600 kWh, og at den samlede producerede og leverede mængde fra hans solcelleanlæg i hele denne periode udgjorde 19 801 kWh, hvoraf 11 156 kWh forblev i det offentlige elnet, mens husstanden selv havde et direkte forbrug (8) på 8 645 kWh. I anlæggets fem første måneder i 2005 blev der produceret 2 829 kWh, og 1 986 kWh blev leveret til nettet.
13. Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (herefter »Finanzamt«) udstedte en momsafgørelse for 2005 til Thomas Fuchs, der ikke tillod fradrag for indgående afgift. Thomas Fuchs påklagede afgørelsen til Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz (herefter »Unabhängiger Finanzsenat«), som fastsatte et afgiftsbeløb på 6 309,29 EUR, som skulle godskrives ham. Dette beløb fremkom ved i den indgående afgift på 6 394,63 EUR af omkostningerne ved anlægget at fradrage den udgående afgift på 85,34 EUR af anlæggets samlede elproduktion (både leveret til nettet og til husstandens forbrug) i 2005.
14. Finanzamt appellerede denne afgørelse til den forelæggende ret, som har anmodet om en præjudiciel afgørelse af følgende spørgsmål:
»Indebærer driften af et netstyret solcelleanlæg uden egen mulighed for eloplagring på eller ved siden af en ejerbolig, der anvendes til private boligformål, og som teknisk set er udformet således, at anlæggets elproduktion til stadighed er mindre end anlægsoperatørens samlede private elforbrug i denne bolig, at anlægsoperatøren udøver en »økonomisk virksomhed« som omhandlet i artikel 4 i [sjette direktiv]?«
15. Der er indgivet skriftlige indlæg i sagen af den østrigske og den tyske regering samt af Kommissionen. Der er ikke blevet begæret afholdt retsmøde, og et sådant er ikke blevet afholdt.
Bedømmelse
Indledende problemer
16. Det spørgsmål, der er forelagt af Verwaltungsgerichtshof, drejer sig alene om, hvorvidt den levering af el til det offentlige net, som foretages af en person i Thomas Fuchs’ situation, udgør en »økonomisk virksomhed« i momsmæssig henseende. Jeg vil forklare, hvorfor jeg er af den opfattelse, at det er tilfældet. Selv om det pågældende svar i givet fald kan anvendes til at afgøre tvisten i hovedsagen, er der imidlertid yderligere aspekter, som det kan være nødvendigt at tage i betragtning både i Thomas Fuchs’ situation og i lignende situationer.
17. Det bemærkes først, at det ikke er helt klart, hvorledes Thomas Fuchs’ anlæg fungerer. Af forelæggelsesafgørelsen fremgår det på en ene side, at den samlede elproduktion leveres til nettet, og på den anden side, at en del af elproduktionen mellem 2005 og 2008 blev leveret til nettet og resten forbrugt direkte i husstanden.
18. Som svar på en anmodning fra Domstolen har Verwaltungsgerichtshof i et vist omfang præciseret situationen. Det fremgår, at Unabhängiger Finanzsenat konstaterede, at den samlede elproduktion blev leveret til det offentlige net, og at de 8 645 kWh, der blev beskrevet som husstandens »direkte« forbrug, blev forbrugt på samme tid, som en tilsvarende elmængde blev leveret til nettet. Den forelæggende ret har lagt dette til grund, men anfører, at Finanzamt har anfægtet Unabhängiger Finanzsenats konstatering og gjort gældende, at Thomas Fuchs’ forbrug først kommer fra solpanelerne og suppleres fra nettet, når det er nødvendigt, og at kun den overskydende el i forhold til husstandens forbrug (på tidspunkter, når solpanelerne producerer mere, end husstanden forbruger) leveres til nettet.
19. Verwaltungsgerichtshof er af den opfattelse, at forskellen mellem de to situationer er irrelevant for det spørgsmål, der skal tages stilling til. Jeg finder det ikke desto mindre hensigtsmæssigt at undersøge bestemmelserne i sjette direktiv i lyset af forskellige scenarier med flere varianter.
Spørgsmålet, om der foreligger en økonomisk virksomhed
20. Domstolen har fastslået, at udtrykket »økonomisk virksomhed« i sjette direktivs artikel 4, stk. 2, har et meget vidt anvendelsesområde og er af objektiv karakter i den forstand, at virksomheden betragtes i sig selv, uafhængigt at sit formål eller sine resultater. En virksomhed kvalificeres således generelt som økonomisk, når den har en varig karakter og udføres mod et vederlag, som oppebæres af den, der udøver virksomheden (9) .
21. I henhold til sjette direktivs artikel 5, stk. 2, er elektricitet et materielt gode. Ved hjælp af sine solpaneler producerer Thomas Fuchs el. Han leverer mod vederlag den pågældende el til sin netoperatør. Det er derfor i princippet en afgiftspligtig levering af goder. Produktion og levering er ikke vedvarende, men finder sted »til stadighed«. Det har allerede fundet sted gennem en årrække. Så længe solpanelerne fungerer, og Thomas Fuchs opretholder sin kontrakt med netoperatøren, vil der fortsat blive produceret el, når dagslys- og vejrforholdene er egnede, og der vil fortsat blive leveret el til nettet ifølge disse arrangementer.
22. Det fremgår også af oplysningerne i forelæggelsesafgørelsen, at Thomas Fuchs’ formål i det mindste delvis er at opnå indtægter ved levering af el. Selv hvis det konkrete resultat blot er en nedsættelse af hans elregning, stammer denne nedsættelse fra en modregning af indtægter, som netoperatøren skylder ham, i betalinger, som han skylder operatøren, og det er disse indtægter af en vis varig karakter, som Thomas Fuchs søger at opnå på grundlag af sine leverancer.
23. Det er efter min opfattelse ikke relevant i denne sag, at solcelleanlægget i kraft af sin dimensionering kun dækker en del af husstandens behov, men ikke producerer et systematisk overskud, som altid kan sælges uanset husstandens forbrug.
24. Spørgsmålet om, hvorvidt en virksomhed tilsigter en opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, er et faktisk spørgsmål, som skal bedømmes under hensyntagen til de samlede oplysninger i sagen, herunder karakteren af det omhandlede gode (10) .
25. I denne sag anvender Thomas Fuchs solcelleanlægget til at levere en del af eller den samlede mængde (afhængigt af de korrekte faktiske omstændigheder) el, der produceres, til netoperatøren, og han har indgået en kontrakt med den pågældende operatør, hvorefter leveringen sker mod vederlag. Dette er objektivt set en økonomisk virksomhed. Det havde imidlertid ikke været en økonomisk virksomhed, hvis anlægget havde været udformet til kun at forsyne husstanden – med f.eks. akkumulatorer til at oplagre en eventuel midlertidig overskudsproduktion til senere brug og måske en mekanisme til at modtage el fra nettet i perioder med et midlertidigt fald, men ingen mekanisme til at levere el til nettet.
26. I den henseende er jeg ikke enig med den østrigske regerings argument om, at de to anlægstyper efter deres art er så sammenlignelige, at de skal behandles på samme måde i momsmæssig henseende. Som jeg har bemærket, er vurderingen objektiv. Der er en objektiv forskel, som er relevant for klassificeringen som en økonomisk virksomhed, mellem et anlæg, der er udformet til kun at dække husstandens elforbrug, og et anlæg, der er udformet til mod vederlag at levere en del af eller den samlede produkt ion til elnettet. Jeg forstår de politiske argumenter, der er fremført af den pågældende regering (at én type solcelleanlæg ikke via fradrag af indgående moms bør drage fordel af større offentlig støtte end en anden). Jeg mener imidlertid, at en sådan politik kunne gennemføres med andre midler, f.eks. via en udelukkelse fra retten til at vælge at betale afgift (11) eller en justering af tilskuddet til etablering af sådanne anlæg (12), uden at fordreje den objektive definition af en økonomisk virksomhed.
27. Jeg er derfor af den opfattelse, at Thomas Fuchs udøver en økonomisk virksomhed (ved at producere el og/eller udnytte solpaneler med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter) som omhandlet i sjette direktivs artikel 4, stk. 2, og derfor er en afgiftspligtig person som omhandlet i artikel 4, stk. 1.
28. Samme konklusion kunne faktisk nås på grundlag af de østrigske afgiftsmyndigheders egen afgiftsmæssige behandling af transaktionerne. Den forelæggende ret har anført, at momsen pålægges Thomas Fuchs’ leverancer til netoperatøren. Kun leverancer fra en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab, pålægges moms. Det følger heraf, at hvis Thomas Fuchs foretager afgiftspligtige leverancer, må han være en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab. Afgiftsmyndighedens opfattelse, som den fremgår af forelæggelsesafgørelsen, og den opfattelse, som den østrigske regering har tilkendegivet over for Domstolen (dvs. at Thomas Fuchs handler som privatperson), er ikke i overensstemmelse med opkrævningen af moms af den el, han leverer.
29. Det er klart, at for så vidt som Thomas Fuchs optræder i egenskab af afgiftspligtig person, er han undergivet alle reglerne i EU-lovgivningen og den nationale lovgivning, som regulerer afgiftspligtige personers rettigheder og forpligtelser.
Ret til at fradrage indgående afgift
30. Det spørgsmål, der er rejst ved den forelæggende ret, er ikke blot, om driften af Thomas Fuchs’ solpaneler udgør en økonomisk virksomhed, men endnu vigtigere, om Thomas Fuchs har ret til at fradrage den indgående moms af anskaffelsen af panelerne i den udgående moms af hans leverancer af el til netoperatøren.
31. Hvis det eneste formål med driften var mod vederlag at levere el til nettet, ville svaret i princippet være ja. For at citere sjette direktivs artikel 17, stk. 1, og artikel 17, stk. 2, litra a), ville Thomas Fuchs som afgiftspligtig person have ret til i den afgift, han skal betale af sine afgiftspligtige udgående transaktioner (leveringen af el), at fradrage den indgående afgift, der er betalt for goder og tjenesteydelser, der er leveret til ham af en anden afgiftspligtig person (dvs. solpanelerne og etableringen heraf) og anvendt i forbindelse med disse transaktioner. Fradragsretten ville endvidere indtræde, så snart den indgående afgift forfaldt.
32. Det bemærkes imidlertid, at en person, som kun producerer de elmængder, der produceres af Thomas Fuchs’ solpaneler, i mange medlemsstater formentlig ville ligge under den afgiftsfrie tærskel. Han ville derfor i overensstemmelse med sjette direktivs artikel 24, stk. 5, ikke være i stand til enten at opkræve udgående afgift eller at fradrage indgående afgift. I Thomas Fuchs’ tilfælde ligger leverancerne under afgiftstærsklen i Østrig. Da disse leverancer imidlertid pålægges moms, må det antages, at han har valgt at betale afgift (13) med en tilsvarende ret til fradrag. Hvis de østrigske myndigheder således har accepteret, at Thomas Fuchs kunne vælge at betale afgift, er dette et yderligere indicium for, at de har anset ham for at udøve en økonomisk virksomhed, da det ikke er muligt at vælge at betale afgift med hensyn til en virksomhed, der falder uden for momsens anvendelsesområde (14) .
33. Under alle omstændigheder kan transaktionen ikke have som formål at levere el mod vederlag til nettet. Ca. 44% af den producerede el kan blive forbrugt i Thomas Fuchs’ egen husstand, måske uden at blive leveret til nettet (15) . Hvis dette er tilfældet, skal der også tages hensyn til denne omstændighed ved fastsættelsen af, hvordan retten til fradrag skal fungere.
34. Med hensyn til den økonomiske virksomhed i form af levering af el må solpaneler betragtes som investeringsgoder som omhandlet i sjette direktiv. Domstolen har i momsmæssig henseende defineret investeringsgoder som varer, »som anvendt i økonomisk øjemed karakteriseres af en så lang og en så høj værdi, at anskaffelsesomkostningerne normalt ikke bogføres som løbende udgifter, men afskrives over flere regnskabsår« (16) .
35. Det er fast retspraksis, at den afgiftspligtige, såfremt et investeringsgode anvendes til såvel erhvervsmæssige som til private formål (som det kan være tilfældet her), i momsmæssig henseende har valget mellem at henføre dette gode til sin virksomhedsformue, at bevare godet fuldt ud i sin private formue og således holde det helt ude fra momssystemet eller kun at lade godet indgå i virksomheden i det forhold, hvori det faktisk anvendes erhvervsmæssigt (17) .
36. Den måde, hvorpå retten til fradrag kan udøves med hensyn til solpaneler, hvis produktion anvendes delvis til private formål (direkte forbrug, der ikke passerer gennem nettet) og delvis til erhvervsmæssige formål (levering til nettet mod vederlag), vil derfor bl.a. afhænge af fordelingen af disse paneler mellem den pågældende persons virksomhedsformue og private formue.
37. Hvis de for det første bevares fuldt ud i den private formue, holdes de helt ude fra momssystemet, og der kan ikke opstå noget spørgsmål om fradrag (18) . Det kan tilføjes, at det samme ville være tilfældet i forbindelse med et fritstående solcelleanlæg, der ikke er forbundet til nettet og kun dækker husstandens behov. I et sådant tilfælde ville der ikke være tale om nogen økonomisk virksomhed og afgiftspligtig transaktion.
38. Hvis solpanelerne for det andet udelukkende henføres til boligejerens virksomhedsformue i hans egenskab af afgiftspligtig person (som det kan være tilfældet her), påvirkes retten til fradrag ikke, men der vil være konsekvenser med hensyn til den momsmæssige behandling af den el, der forbruges i hans egen husstand. Denne el må så betragtes som et gode, der leveres af hans virksomhed til privat brug, i henhold til sjette direktivs artikel 5, stk. 6, og er derfor momspligtig.
39. Under disse omstændigheder vil beskatningsgrundlaget i overensstemmelse med artikel 11, punkt A, stk. 1, litra b), være »købsprisen for goderne eller for tilsvarende goder eller i mangel af en købspris, kostprisen; begge disse priser bestemt på det tidspunkt, hvor transaktionerne finder sted«. Da boligejeren ud fra denne antagelse leverer el til sig selv, forholder det sig således, at goderne (nemlig den producerede el) ikke købes, men produceres af ham, hvorfor beskatningsgrundlaget enten må være købsprisen for tilsvarende goder (nemlig el købt fra netværket) eller kostprisen, bestemt på det tidspunkt, hvor transaktionen finder sted. Man kan rejse det spørgsmål, om det i tilfælde, hvor en faktisk kostpris kan beregnes, er hensigtsmæssigt at anvende købsprisen for tilsvarende goder, som kan være højere eller lavere end kostprisen. I den foreliggende sag vil kostprisen sandsynligvis være højere, i det mindste i de første par år. Selv om de løbende produktionsomkostninger (f.eks. vedligeholdelse) kan være meget lave, skal der også tages hensyn til omkostningerne ved panelerne og etableringen heraf, som afskrives over en passende periode. Dette vil sandsynligvis også øge prisen pr. kWh og derfor den moms, der skal svares af den el, som produceres af solpanelerne og forbruges i husstanden i afskrivningsperioden.
40. Hvis solpanelerne for det tredje kun indgår i boligejerens virksomhedsformue i hans egenskab af afgiftspligtig person i det omfang, hvori de faktisk anvendes til at producere el, der leveres til netoperatøren, kan retten til fradrag kun udøves i samme omfang. Der kunne ikke desto mindre opstå vanskeligheder, hvis den del af den producerede el, der leveres til husstanden, og den del, der leveres til nettet, varierede betydeligt. I det tilfælde kunne det være hensigtsmæssigt at anvende berigtigelsesproceduren i henhold til sjette direktivs artikel 20, stk. 2 (19) .
41. Jeg skal imidlertid fremhæve, at hovedsagen vedrører anskaffelse og installation af solpaneler i 2005, hvor afgiftspligtige personer havde ret til (og faktisk også var forpligtet til) at fordele investeringsgoder mellem privatsfæren og virksomheden. Siden 2010 har artikel 168a, stk. 2, i direktiv 2006/112 givet medlemsstaterne mulighed for at fastsætte, at der kun er fradragsret for moms på udgifter til varer, der indgår i erhvervsaktiviteterne, for så vidt angår den del, der modsvarer deres anvendelse til den afgiftspligtige persons erhvervsformål (20) .
42. Endelig vil jeg bemærke, at for så vidt som Thomas Fuchs har ret til at fradrage indgående moms, der er betalt af solpanelerne, kunne der rejses det spørgsmål, hvordan tilskuddet på 19 020 EUR (21) kunne påvirke det fradragsberettigede beløb. Hvis tilskuddet skulle behandles som betaling af en del af den samlede pris inklusive moms, kunne det hævdes, at Thomas Fuchs selv havde betalt det momsbeløb, der indgik i resten af den pågældende pris, og kun havde ret til at fradrage dette beløb. Denne tilgang synes imidlertid at være udelukket ved Domstolens dom i sagen Kommissionen mod Frankrig (22) .
Forslag til afgørelse
43. På baggrund af det ovenstående foreslår jeg, at Verwaltungsgerichtshofs spørgsmål besvares således:
»Driften af et netstyret solcelleanlæg på eller ved siden af en ejerbolig, der anvendes til private boligformål, udgør en økonomisk virksomhed som omhandlet i artikel 4 i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, for så vidt som anlæggets elproduktion leveres til nettet mod vederlag. Under sådanne omstændigheder kan den indgående afgift, der blev betalt ved anskaffelsen af anlægget, fradrages i den udgående afgift af leveringen af el til nettet, under iagttagelse af alle direktivets bestemmelser, der regulerer et sådant fradrag.«
(1) .
(2)
–	Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, med senere ændringer; herefter »sjette direktiv«). Med virkning fra den 1.1.2007 blev det ophævet og erstattet af Rådets direktiv 2006/112/EF af 28.11.2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT L 347, s. 1; herefter »direktiv 2006/112«), som indeholder de gældende momsbestemmelser i en omarbejdet struktur og ordlyd, uden at dette dog principielt har medført materielle ændringer.
(3)
–	Jf. nu følgende bestemmelser i direktiv 2006/112: artikel 1, stk. 2, artikel 9, stk. 1, artikel 14, stk. 1, artikel 15, stk. 1, artikel 16, 74, 167, 168, 168a og 281-291.
(4)
–	Som ændret ved artikel 28f, indført ved Rådets direktiv 91/680/EØF af 16.12.1991 om tilføjelse til det fælles merværdiafgiftssystem og om ændring, med henblik på afskaffelse af de fiskale grænser, af direktiv 77/388/EØF (EFT L 376, s. 1).
(5)
–	Jf. nu artikel 284-287 i direktiv 2006/112.
(6)
– Jf. § 6, stk. 1, nr. 27, i Umsatzsteuergesetz 1994 (lov om omsætningsafgift).
(7)
– Samme lovs § 6, stk. 3.
(8)
–	Jf. punkt 17 og 18 nedenfor.
(9)
–	Jf. dom af 29.10.2009, sag C-246/08, Kommissionen mod Finland, Sml. I, s. 10605, præmis 37 og den deri nævnte retspraksis.
(10)
– Jf. dom af 19.7.2012, sag C-263/11, Rēdlihs, præmis 33 og den deri nævnte retspraksis.
(11)
–	Jf. punkt 10 ovenfor og punkt 32 nedenfor.
(12)
–	Jf. punkt 12 ovenfor.
(13)
–	Jf. punkt 10 ovenfor.
(14)
– Jf. punkt 28 ovenfor.
(15)
– Jf. punkt 18 ovenfor.
(16)
–	Jf. som et nyere eksempel dom af 16.2.2012, sag C-118/11, Eon Aset Menidjmunt, præmis 35 og den deri nævnte retspraksis.
(17)
–	Jf. som et nyere eksempel dom af 16.2.2012, sag C-594/10, Van Laarhoven, præmis 25 og den deri nævnte retspraksis. Jf. imidlertid også punkt 41 nedenfor.
(18)
–	Jf. generaladvokat Jacobs’ forslag til afgørelse i sag C-434/03, Charles og Charles-Tijmens, Sml. 2005 I, s. 7037, punkt 58, 75 og 76.
(19)
– Jf. punkt 8 ovenfor. Jf. også dom af 14.9.2006, sag C-72/05, Wollny, Sml. I, s. 8297.
(20)
–	Jf. Rådets direktiv 2009/162/EU af 22.12.2009 om ændring af visse bestemmelser i direktiv 2006/112/EF om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT L 10, s. 14).
(21)
–	Jf. punkt 12 ovenfor.
(22)
– Dom af 6.10.2005, sag C-243/03, Sml. I, s. 8411.