62008CC0007
CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
J. KOKOTT
van 23 april 2009 (
1
)
Zaak C-7/08
Har Vaessen Douane Service BV
tegen
Staatssecretaris van Financiën
„Vrijstelling van invoerrechten — Verordening (EEG) nr. 918/83 — Artikel 27 — Goederen met te verwaarlozen individuele waarde die als groepagezending zijn verzonden — Zending rechtstreeks uit derde staat aan geadresseerde in Gemeenschap verzonden”
I — Inleiding
1.
Met deze prejudiciële beslissing wenst de Hoge Raad der Nederlanden ’s Hofs uitlegging te vernemen van artikel 27 van verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen (
2
), waarin is bepaald dat zendingen van goederen met een te verwaarlozen waarde uit een derde land naar de Gemeenschap van douanerechten zijn vrijgesteld. In wezen betreft het de vraag of en onder welke voorwaarden ook de groepagezending en aangifte bij de douane van een groot aantal individuele pakketjes, die afzonderlijk beschouwd een waarde hebben die binnen de in de bepaling vastgestelde waardelimiet ligt, onder deze vrijstellingsbepaling vallen.
II — Rechtskader
2.
Artikel 27 van verordening nr. 918/83 (
3
) bepaalde in zijn oorspronkelijke versie:
„Behoudens het bepaalde in artikel 28, zijn van rechten bij invoer vrijgesteld zendingen die per briefpost of als postpakket rechtstreeks aan de geadresseerde worden gezonden en die goederen bevatten waarvan de totale waarde niet meer dan 10 ECU[ (
4
)] bedraagt.”
3.
Verordening (EEG) nr. 2287/83 (
5
) bevatte voor de toekenning van de vrijstelling krachtens artikel 27 van verordening nr. 918/83 nog een voorwaarde. Zij bepaalde:
„De vrijstelling bedoeld in artikel 27 van de basisverordening geldt slechts voor zendingen die per briefpost of als postpakket rechtstreeks van een derde land aan een zich in de Gemeenschap bevindende natuurlijke of rechtspersoon worden verzonden.”
4.
De reden voor deze wijziging wordt in de derde overweging van de considerans van verordening nr. 2287/83 als volgt aangegeven:
„Overwegende dat vermeden moet worden dat handelsondernemingen van deze bepaling profijt trekken door speciale activiteiten te ontwikkelen of door kunstmatig bestaande activiteiten te verplaatsen en dat aldus concurrentieverstoringen binnen de gemeenschappelijke markt ontstaan; dat om dergelijke concurrentieverstoringen te vermijden vrijstelling van rechten bij invoer van voornoemde zendingen, die, voorafgaand aan het in het vrije verkeer brengen ervan onder een andere douaneregeling geplaatst zijn, moet worden uitgesloten; dat daarom slechts die zendingen, als bedoeld, met vrijstelling mogen worden toegelaten, die rechtstreeks van een derde land aan een zich in de Gemeenschap bevindende natuurlijke of rechtspersoon worden verzonden.”
5.
Bij verordening nr. 3357/91 (
6
) werd de beperking van artikel 27 van verordening nr. 918/83 op zendingen per post ingetrokken.
6.
De eerste overweging van de considerans van verordening nr. 3357/91 geeft voor deze wijziging de volgende verklaring:
„Overwegende dat de administratieve vereenvoudiging als bedoeld in artikel 27 van verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen (1), laatstelijk gewijzigd bij verordening (EEG) nr. 4235/88 (2), om redenen van doelmatigheid dient te worden toegepast op alle invoer van zendingen bestaande uit goederen met een te verwaarlozen waarde.”
7.
Artikel 27 van verordening nr. 918/83 bepaalt bijgevolg thans in de bij verordening nr. 3357/91 gewijzigde versie:
„Behoudens het bepaalde in artikel 28, zijn van rechten bij invoer vrijgesteld zendingen bestaande uit goederen met een te verwaarlozen waarde die uit een derde land rechtstreeks aan een geadresseerde in de Gemeenschap worden gezonden.
Onder ‚goederen met een te verwaarlozen waarde’ wordt verstaan goederen waarvan de intrinsieke waarde niet meer dan 22 ECU per zending bedraagt.”
8.
Artikel 28 van verordening nr. 918/83 sluit bepaalde goederen van de douanevrijstelling uit.
III — Feiten, verzoek om een prejudiciële beslissing en procedure voor het Hof
9.
In het hoofdgeding gaat het om de rechtmatigheid van een belastingaanslag ten laste van douane-expediteur Har Vaessen Douane Service BV (hierna: „Har Vaessen”).
10.
Op grond van de gegevens in het verzoek om een prejudiciële beslissing en de stellingen van partijen kan het verloop van de Nederlandse procedure wat zijn voornaamste kenmerken betreft als volgt worden geschetst.
11.
In opdracht van de in Nederland gevestigde Nederlandse ECS Media BV (hierna: „ECS”) diende Har Vaessen in de periode van 12 november 1998 tot en met aangiften voor het vrije verkeer in voor compact discs, cassettes en magneetbanden. Deze goederen waren door individuele klanten bij de Nederlandse moedervennootschap van ECS — de ECI voor Boeken en Platen BV (hierna: „ECI”) — besteld. Tussen ECI en haar dochteronderneming ECS was overeengekomen dat ECI deze bestellingen aan ECS zou overdragen, die dan op haar beurt de bestelde goederen uit een in Zwitserland gelegen distributiecentrum aan de klanten zou afleveren.
12.
De goederen werden in Zwitserland door ECS voor verzending gereedgemaakt. Daarbij werden de bestelde goederen van elke individuele klant in een pakketje verpakt dat aan de desbetreffende klant werd geadresseerd. Bij het pakketje was een acceptgirokaart gevoegd ten name van ECI, waarmee de klant na ontvangst van de goederen kon betalen. De acceptgirokaart vermeldde naast de prijs voor de goederen afzonderlijk een bedrag voor de verzendkosten.
13.
De individuele pakketjes werden vervolgens door Har Vaessen gezamenlijk naar een distributiecentrum van PTT Post BV (hierna: „PTT”) in Nederland vervoerd. Vanuit dit distributiecentrum bezorgde de PTT de individuele pakketjes bij de individuele klanten van ECI.
14.
In het kader van de aangifte verzocht Har Vaessen om toepassing van de vrijstelling van artikel 27 van verordening nr. 918/83, volgens hetwelk zendingen van goederen met een waarde van niet meer dan 22 EUR van invoerrechten zijn vrijgesteld. In vak 8 van het aangifteformulier (
7
) werd als geadresseerde de PTT genoemd, in vak 9 als financieel verantwoordelijke ECS en in vak 15 als land van verzending/uitvoer Zwitserland. Bij de aangifte waren overzichten gevoegd van de individuele personen aan wie de goederen, verpakt in afzonderlijke pakketjes, waren geadresseerd, alsmede het aan hen in rekening gebrachte bedrag. Het staat vast dat de waarde van de goederen in de individuele pakketjes niet hoger was dan 22 EUR.
15.
De door Har Vaessen verzochte vrijstelling van douanerechten werd door de Nederlandse autoriteiten afgewezen. Bij beschikking van 29 december 1999 werd Har Vaessen uitgenodigd voor de vervoerde goederen douanerechten ten bedrage van in totaal 436907,60 NLG te betalen. Bovendien werd Har Vaessen in die beschikking uitgenodigd omzetbelasting ten bedrage van in totaal 4468110,70 NLG te betalen.
16.
Na een vergeefs bezwaar heeft Har Vaessen beroep ingesteld tegen deze beslissing. Het Gerechtshof Amsterdam heeft de uitnodigingen tot betaling van omzetbelasting nietig verklaard maar verklaarde het beroep inzake de douanerechten ongegrond.
17.
Tegen deze uitspraak stelde Har Vaessen beroep in cassatie in bij de Hoge Raad. Bij arrest van 7 december 2007 schorste de Hoge Raad de procedure en stelde hij aan het Hof de volgende twee prejudiciële vragen:
„1)
Moet artikel 27 van verordening (EEG) nr. 918/83 van 28 maart 1983, zoals gewijzigd bij verordening (EEG) nr. 3357/91 van, aldus worden uitgelegd dat de in dat artikel bedoelde vrijstelling kan worden ingeroepen voor zendingen van goederen die weliswaar afzonderlijk bezien een te verwaarlozen waarde hebben, doch worden aangeboden als groepagezending met een totale intrinsieke waarde van de aldus verzonden goederen, die de waardelimiet van artikel 27 overschrijdt?
2)
Moet voor de toepassing van artikel 27 van evengenoemde verordening worden aangenomen dat het begrip ‚verzending uit een derde land rechtstreeks aan een geadresseerde in de Gemeenschap’ ook omvat het geval waarin weliswaar voor aanvang van de verzending aan die geadresseerde het goed zich in een derde land bevindt, doch de wederpartij van de geadresseerde in de Gemeenschap is gevestigd?”
18.
In de procedure voor het Hof hebben Har Vaessen, de Nederlandse regering alsmede de Commissie van de Europese Gemeenschappen schriftelijke en mondelinge opmerkingen ingediend.
IV — Beoordeling
A — De eerste prejudiciële vraag
19.
Met zijn eerste vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de vrijstelling van artikel 27 van verordening nr. 918/83 eveneens van toepassing is op een gegroepeerde zending en aangifte van individuele zendingen die elk voor zich minder waard zijn dan 22 EUR, maar een totale waarde van meer dan 22 EUR hebben.
20.
Artikel 27 van verordening nr. 918/83 bepaalt dat „[z]endingen bestaande uit goederen met een te verwaarlozen waarde die uit een derde land rechtstreeks aan een geadresseerde in de Gemeenschap worden gezonden”, zijn vrijgesteld van rechten bij invoer.
21.
De vrijstellingsbepaling van artikel 27 is qua tekst ruim geformuleerd. Afgezien van het geografische criterium beperkt deze bepaling noch de kring van de verzenders noch die van de geadresseerden. De tekst van artikel 27 omvat derhalve eveneens individuele zendingen die tezamen met andere individuele zendingen worden vervoerd en aangegeven.
22.
Nochtans betwijfelt de verwijzende rechter of een wijze van verzending zoals in het hoofdgeding aan de orde is, onder de vrijstellingsbepaling valt. In de prejudiciële procedure voor het Hof worden door de deelnemers aan de procedure dienaangaande twee gezichtspunten besproken.
23.
Enerzijds rijst de vraag wie de „geadresseerde” van een dergelijke groepagezending is, of dit de op de pakketjes genoemde eindadressaten zijn, dan wel, zoals de Nederlandse regering aanvoert, de PTT die de volledige zending voor bezorging bij de individuele geadresseerden heeft ontvangen.
24.
Anderzijds moet worden ingegaan op de vraag van de verwijzende rechter of uit de ratio van de vrijstellingsbepaling een teleologische beperking van haar werkingssfeer voortvloeit.
1. Geadresseerde
25.
De Nederlandse regering is van mening dat de geadresseerde van de zendingen de PTT is. De expediteur heeft immers de voor de verzending samengevoegde individuele zendingen na de grensoverschrijding bij de PTT afgeleverd, die tot taak had deze bij de individuele geadresseerden te bezorgen. Daarmee is de PTT de geadresseerde in de Gemeenschap in de zin van artikel 27. Aangezien de PTT een zending heeft ontvangen waarvan de totale waarde, te weten de totale intrinsieke waarde van de individuele zendingen, de waardelimiet van artikel 27 verre overschrijdt, vindt in casu de vrijstellingsbepaling geen toepassing.
26.
Daarentegen is de Commissie van mening dat in het onderhavige geval de individuele geadresseerden van de afzonderlijke pakketjes als geadresseerden in de zin van artikel 27 moeten worden beschouwd. De Commissie ziet de onderhavige levering derhalve als een groepage van meerdere individuele zendingen aan individuele klanten en niet als een verzending naar de PTT die de waardelimiet van artikel 27 overschrijdt. De Commissie is van mening dat een gang van zaken als de onderhavige binnen de werkingssfeer van de vrijstellingsbepaling valt.
27.
Terecht stelt de Commissie dat de eindadressaten van de pakketjes als de geadresseerden daarvan moeten worden beschouwd. De PTT is slechts een tussenstation in de logistieke keten, die in Zwitserland begint met de aflevering aan de expediteur en eindigt bij de adressaten van de individuele pakketjes in Nederland als geadresseerden in de zin van artikel 27.
28.
De pakketjes worden in Zwitserland door ECS gereedgemaakt voor verzending per post en voorzien van de adressen van de klanten in Nederland. De pakketjes zouden daarmee zonder meer al bij de Zwitserse post kunnen worden aangeboden en in één naar buiten toe uniforme verzending aan de adressaten in Nederland worden verzonden. Daarbij zou de uiteindelijke aflevering aan de geadresseerden in Nederland echter waarschijnlijk eveneens door de Nederlandse post en daarmee door een verdere schakel in de transportketen plaatsvinden. In dit geval zou men het wel heel ver gezocht vinden de Nederlandse post als geadresseerde van de pakketjes te beschouwen, alleen maar omdat zij ten behoeve van de Zwitserse post de bezorging in Nederland verzorgt.
29.
Of nu echter de Zwitserse post de pakketjes naar Nederland vervoert, waar deze vervolgens door de plaatselijke PTT bij de adressaten worden bezorgd, dan wel een expediteur zich met de eerste etappe van de verzending belast, kan, alles in aanmerking genomen, niet van invloed zijn op de beantwoording van de vraag wie als geadresseerde van de pakketjes in de zin van artikel 27 moet worden beschouwd. Geadresseerde is alleen de al vanaf het begin van de verzendingsketen aangegeven adressaat van ieder pakketje en niet de Nederlandse PTT, die alleen als tussenstation van een uit meerdere schakels bestaande verzendingsketen optreedt.
30.
Anderzijds is het niet in overeenstemming met de ratio van de verordening om bepaalde verzendingsmethoden tegenover andere methoden te bevoordelen, door alleen een uit één schakel bestaande expeditiemethode onder de vrijstellingsbepaling te doen vallen, maar niet een uit meerdere schakels bestaande transportketen.
31.
Geen enkele expediteur die als schakel van een transportketen functioneert, „ontvangt” de goederen voor eigen doeleinden, doch alleen ten behoeve van het (verdere) transport.
32.
De ontstaansgeschiedenis van de vrijstellingsbepaling bevestigt deze opvatting van de norm. Tot de inwerkingtreding van wijzigingsverordening nr. 3357/91 vielen onder artikel 27 alleen die zendingen die „per post” werden vervoerd. In het streven de met de vrijstellingsbepaling gepaard gaande administratieve vereenvoudiging uit te breiden, werd deze toepassingsbeperking bij verordening nr. 3357/91 ingetrokken. Werkt de vrijstellingsbepaling derhalve onafhankelijk van de vervoersmethode, dan mag geen onderscheid worden gemaakt tussen verzending uitsluitend door een particuliere onderneming of door een combinatie van verzending door particuliere ondernemingen en per post. Bij een uit meerdere schakels bestaande transportketen kan niet één van de expediteurs als geadresseerde in de zin van artikel 27 worden beschouwd.
33.
Ten slotte blijkt ook uit de manier waarop de aangifte in casu feitelijk heeft plaatsgevonden, dat de individuele klanten — en niet de PTT — als geadresseerden van de individuele zendingen moeten worden beschouwd.
34.
Weliswaar werd de PTT — en niet bijvoorbeeld „diverse” — in vak 8 van het aangifteformulier als geadresseerde aangegeven, maar dit is — zoals ook de Commissie betoogt — niet van belang. (
8
) Immers, alle omstandigheden waaronder de aangifte plaatsvond in aanmerking genomen, kan de slotsom uiteindelijk slechts luiden dat de betrokken levering niettemin als een groepage van verschillende individuele zendingen aan de desbetreffende klanten werd aangegeven. Zo was aan het aangifteformulier een lijst gehecht van de individuele personen die de geadresseerden van de afzonderlijke pakketjes waren.
35.
Voorts bleek uit de bijgevoegde lijst de waarde van de goederen van elk afzonderlijk pakketje. Het verstrekken van deze inlichtingen heeft echter alleen maar zin in samenhang met de aangifte van een groot aantal aan individuele adressaten gerichte afzonderlijke zendingen.
36.
Ten slotte wil ik nog ingaan op een mogelijk bezwaar dat weliswaar niet door de partijen in de onderhavige procedure is aangevoerd, maar waarop nochtans kort moet worden ingegaan. Het betreft het vereiste dat de goederen overeenkomstig artikel 27 rechtstreeks uit een derde land aan een geadresseerde in de Gemeenschap moeten worden verzonden. Men zou kunnen stellen dat in casu de goederen niet rechtstreeks aan de geadresseerden werden verzonden, aangezien zij eerst bij de PTT werden bezorgd. Met het criterium van de „rechtstreeksheid” bedoelt de verordening echter iets anders, zoals hierna zal worden uiteengezet.
37.
De voorwaarde dat de zending „rechtstreeks uit een derde land” moet worden verzonden, werd bij wijzigingsverordening nr. 2287/83 in artikel 27 ingevoegd. Overeenkomstig de derde overweging van de considerans van die verordening moet worden vermeden dat handelsondernemingen door speciale activiteiten te ontwikkelen of door kunstmatig bestaande activiteiten te verplaatsen concurrentieverstoringen binnen de gemeenschappelijke markt veroorzaken. Om dergelijke concurrentieverstoringen te voorkomen moeten zendingen die voorafgaand aan het in het vrije verkeer brengen ervan onder een andere douaneregeling waren geplaatst, van de werkingssfeer van artikel 27 van verordening nr. 918/83 worden uitgesloten.
38.
Door de maatstaf van de rechtstreeksheid moet de vrijstelling van douanerechten derhalve — zoals de Commissie terecht heeft aangevoerd — slechts worden uitgesloten wanneer de goederen al onder een andere douaneregeling waren geplaatst. Zoals de Commissie heeft uiteengezet, is daarvan bijvoorbeeld sprake wanneer de goederen reeds in een douane-entrepot waren opgeslagen. Het is zaak van de verwijzende rechter om vast te stellen of de goederen in het onderhavige geval reeds onder een andere douaneregeling waren geplaatst. Uit de in dit opzicht in het verzoek om een prejudiciële beslissing verschafte gegevens kan in ieder geval niet worden opgemaakt dat de betrokken goederen voordien onder een andere douaneregeling waren geplaatst.
39.
Zelfs wanneer men het criterium van de „rechtstreeksheid” toch anders wil uitleggen, zou dit in een geval als het onderhavige nochtans niet tot een andere uitkomst leiden. Wanneer de PTT namelijk niet als geadresseerde kan worden beschouwd, omdat zij slechts een neutrale schakel in de transportketen is, kan dit ook geen afbreuk doen aan de rechtstreeksheid van de verzending van de verzender naar de geadresseerde.
40.
Resumerend moet worden vastgesteld dat het bij de onderhavige levering gaat om een groepage van verschillende individuele zendingen aan de desbetreffende klanten en dat niet bijvoorbeeld de PTT de geadresseerde is van een groepagezending die de waardelimiet van artikel 27 overschrijdt.
2. Ratio van de vrijstellingsbepaling
41.
Onder verwijzing naar de eerste overweging van de considerans van verordening nr. 3357/91, waarin als doel van de vrijstellingsbepaling de „administratieve vereenvoudiging” wordt genoemd, neemt de verwijzende rechter in aanmerking dat artikel 27 van verordening nr. 918/83 alleen betrekking kan hebben op situaties waarin de administratieve kosten van de aangifte de telkens te innen douanerechten zouden overschrijden. Aangezien deze wanverhouding tussen administratieve kosten en het bedrag aan douanerechten zich bij een gezamenlijke aangifte niet noodzakelijkerwijs voordoet, is het twijfelachtig of ook dergelijke zendingen onder de vrijstellingsbepaling vallen.
42.
Voor deze overweging is echter geen steun te vinden in de tekst van artikel 27. Een wanverhouding tussen de aan de inning van de douanerechten verbonden administratieve kosten en de hoogte van de op elke individuele zending te heffen rechten is in deze regeling niet vereist. Artikel 27 houdt alleen verband met de waarde van de individuele zending en maakt in zoverre ook geen onderscheid naargelang van de wijze waarop de aangifte plaatsvindt. Volgens haar tekst is de vrijstelling van douanerechten derhalve niet alleen beperkt tot zendingen met een te verwaarlozen waarde, die individueel worden aangegeven en derhalve verhoudingsgewijs hoge administratieve kosten veroorzaken. Veeleer vallen onder de tekst van artikel 27 zonder meer ook zendingen met een te verwaarlozen waarde die bijvoorbeeld door een commerciële verzender tegelijkertijd in grote aantallen gezamenlijk worden verzonden en derhalve bij de eventuele gezamenlijke aangifte veel geringere administratieve kosten veroorzaken. Het verband tussen de in beginsel te heffen douanerechten en de daarmee gepaard gaande administratieve kosten speelt volgens de tekst van artikel 27 geen enkele rol.
43.
Ook uit de eerste overweging van de considerans kan niet worden afgeleid dat de vrijstelling van de douanerechten alleen moet worden verleend wanneer in het concrete geval sprake is van een wanverhouding tussen de administratieve kosten van de inning van de douanerechten en het desbetreffende bedrag daarvan. De eerste overweging van de considerans brengt enkel de doelstelling van artikel 27 tot uitdrukking, te weten de vereenvoudiging van de administratieve procedure voor de inning van de douanerechten.
44.
Ten slotte betekent de gezamenlijke aangifte voor de douaneautoriteiten toch eveneens een vereenvoudiging van de administratieve procedure. De aangiften die anders bij elke individuele zending afzonderlijk zouden worden ingediend, zijn in één aangifte samengevoegd. Indien men een gezamenlijke aangifte in beginsel aan de werkingssfeer van de vrijstellingsbepaling zou onttrekken, zou men dus douanerechten verschuldigd zijn over zendingen met een te verwaarlozen waarde alleen omdat zij gezamenlijk in één formulier bij de douane worden gedeclareerd, waarmee de doelstelling van een administratieve vereenvoudiging geenszins zou worden gediend. Dit zou namelijk tot gevolg hebben dat de aangever in plaats daarvan een groot aantal individuele zendingen zou declareren teneinde de vrijstelling van douanerechten te verkrijgen. Dit zou een aanzienlijke hoeveelheid extra werk voor de douaneautoriteiten betekenen dat niets zou opleveren. Voor de beroepsverzender daarentegen zou deze individuele aangifte geautomatiseerd gemakkelijk uitvoerbaar zijn.
45.
De voorgestelde teleologische beperking van het qua tekst ruim geformuleerde artikel 27 kan derhalve niet worden aanvaard.
3. Voorlopig resultaat
46.
Op de eerste prejudiciële vraag moet derhalve worden geantwoord dat artikel 27 van verordening nr. 918/83 aldus moet worden uitgelegd dat de in dat artikel bedoelde vrijstelling kan worden ingeroepen in geval van groepagezending van individuele zendingen met een waarde van niet meer dan 22 EUR, wanneer de individuele zendingen aan individuele geadresseerden in de Gemeenschap worden verzonden en de goederen voordien niet onder een andere douaneregeling waren geplaatst.
B — Tweede prejudiciële vraag
47.
Met de tweede prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of de vrijstellingsbepaling van artikel 27 van verordening nr. 918/83 ook moet worden toegepast wanneer de wederpartij van de geadresseerde van de desbetreffende zending in de Gemeenschap is gevestigd dan wel of die bepaling alleen relevant is wanneer de wederpartij van de geadresseerde in een derde land is gevestigd van waaruit de betrokken goederen worden verzonden. In het hoofdgeding is de koopovereenkomst die aan de verzending ten grondslag ligt, niet gesloten tussen de geadresseerde en de verzender in Zwitserland maar tussen de geadresseerde en een onderneming in Nederland. Deze laatste laat de goederen dan uit zijn depot in Zwitserland naar de geadresseerde in Nederland verzenden.
48.
Uit de tekst van artikel 27 van verordening nr. 918/83 volgt niet dat de vrijstelling van douanerechten alleen van toepassing is wanneer tussen de verzender en de geadresseerde een contractuele relatie bestaat. Artikel 27 van de verordening richt zich naar de zuiver feitelijke toedracht van de verzending en vermeldt alleen dat de goederen uit een derde land rechtstreeks aan een geadresseerde in de Gemeenschap moeten worden gezonden. Niet van belang is waar de contractpartner van de geadresseerde van de goederen is gevestigd of dat er tussen de verzender en de geadresseerde rechtsbetrekkingen bestaan. Er wordt juist niet gesproken van de begrippen verkoper en koper maar van de begrippen verzender en geadresseerde.
49.
Door middel van het criterium van de „rechtstreeksheid” moeten, zoals al hierboven uiteengezet (
9
), alleen die zendingen van de douanevrijstelling worden uitgesloten, die al onder een andere douaneregeling waren geplaatst. Dit criterium bevat derhalve geen aanwijzing dat tussen de verzender en de geadresseerde een contractuele relatie moet bestaan.
50.
Als voorlopig resultaat moet derhalve worden vastgesteld dat artikel 27 van verordening nr. 918/83 voor de douanevrijstelling niet vereist dat de verzender de contractpartner van de geadresseerde is.
51.
Ten slotte moet worden nagegaan of gronden in verband met de voorkoming van misbruik voor een andere uitlegging van de verordening pleiten.
52.
De Nederlandse regering is van mening dat het optreden van ECI in zoverre van misbruik getuigt dat het van het begin af aan haar bedoeling is geweest geen omzetbelasting voor de onderhavige goederen te betalen. Volgens artikel 101 van de Nederlandse Douaneregeling behoeft voor goederen die onder de douanerechtelijke vrijstellingsbepaling van artikel 27 van verordening nr. 918/83 vallen, ook geen omzetbelasting te worden betaald.
53.
De Nederlandse regering wijst erop dat ECI, teneinde vrijstelling van omzetbelasting te verkrijgen, de goederen eerst uit Nederland naar Zwitserland heeft vervoerd om ze van daaruit aan haar klanten in Nederland te laten leveren. Een dergelijke handelwijze leidt tot concurrentieverstoringen aangezien verzenders die hun goederen rechtstreeks uit Nederland aan hun Nederlandse klanten leveren, omzetbelasting moeten betalen. Teneinde een dergelijk misbruik te voorkomen, dient artikel 27 van verordening nr. 918/83 zo beperkt te worden uitgelegd dat voor constructies als de onderhavige geen douanevrijstelling wordt verleend.
54.
De Nederlandse regering stelt derhalve niet dat de betrokken onderneming door misbruik douanevrijstelling heeft verkregen. Op basis van de weergave van de feiten door de Nederlandse regering is overigens evenmin duidelijk dat de onderneming voor haar wijze van verzending opteert teneinde door misbruik douanevrijstelling te verkrijgen. Ook bij een rechtstreekse verzending uit Nederland zouden a priori geen douanerechten verschuldigd zijn, zodat een verzending uit Zwitserland het postorderbedrijf derhalve generlei douanevoordeel verschaft.
55.
De Nederlandse regering beroept zich er echter op dat het bedrijf door misbruik een vrijstelling van omzetbelasting heeft verkregen.
56.
Artikel 22 van richtlijn 83/181/EEG van de Raad van 28 maart 1983 houdende bepaling van de werkingssfeer van artikel 14, lid 1, sub d, van richtlijn 77/388/EEG met betrekking tot de vrijstelling van de belasting over de toegevoegde waarde voor de definitieve invoer van bepaalde goederen (
10
), bepaalt dat de lidstaten vrijstelling kunnen verlenen voor de invoer van goederen waarvan de totale waarde meer dan 10 EUR doch niet meer dan 22 EUR bedraagt. (
11
) Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruikgemaakt en de invoer van goederen met een te verwaarlozen waarde van omzetbelasting vrijgesteld. Daarbij koppelt het Nederlandse recht de vrijstelling van omzetbelasting aan de overeenkomstig artikel 27 van verordening nr. 918/83 te verlenen douanevrijstelling.
57.
Het argument dat de vrijstellingsbepaling restrictief moet worden uitgelegd teneinde misbruik ten aanzien van de omzetbelasting te voorkomen, is niet overtuigend, aangezien het verband tussen de douanevrijstelling en een eventueel door misbruik verkregen vrijstelling van omzetbelasting uitsluitend het gevolg is van de koppeling die in het Nederlandse recht dienaangaande is gemaakt.
58.
Voor zover artikel 22, eerste alinea, eerste volzin, van richtlijn 83/181 voor goederen met een waarde van minder dan 10 EUR voorziet in een verplichte belastingvrijstelling, biedt richtlijn 83/181 in artikel 22, tweede alinea, de lidstaten, waarop ook de Commissie wijst, zelfs mogelijkheden om voorwerpen die in het kader van postorderverkoop zijn ingevoerd, van deze belastingvrijstelling uit te zonderen.
59.
Een eventueel misbruik met het oog op de vrijstelling van omzetbelasting kan derhalve in het kader van de vrijstelling van omzetbelasting effectief worden bestreden. Dit dwingt in het kader van de vrijstelling van douanerechten niet tot een restrictieve uitlegging van artikel 27 van verordening nr. 918/83.
60.
Ten slotte heeft het Hof ten aanzien van de omzetbelasting de weigering van een belastingvoordeel aanvaardbaar geacht, wanneer de betrokken handelingen ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend en uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van de betrokken handelingen erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen. (
12
) Daarmee heeft het Hof vastgesteld dat het door middel van misbruik van recht verkrijgen van belastingvoordelen moet worden bestreden.
61.
Met het bezwaar van een eventueel misbruik bij de vrijstelling van omzetbelasting, die in het nationale recht gekoppeld is aan de vrijstelling van douanerechten, moet daarom in het kader van de vrijstelling van omzetbelasting rekening worden gehouden en dit bezwaar kan niet leiden tot een restrictieve uitlegging van artikel 27 van verordening nr. 918/83 die indruist tegen zijn ruime tekst.
V — Conclusie
62.
Op grond van bovenstaande overwegingen geef ik het Hof in overweging, de vragen van de Hoge Raad als volgt te beantwoorden:
„1)
Artikel 27 van verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen, zoals gewijzigd bij verordening (EEG) nr. 3357/91, moet aldus worden uitgelegd dat de in dat artikel bedoelde vrijstelling kan worden ingeroepen in geval van groepage van individuele zendingen met een waarde van niet meer dan 22 EUR, wanneer de individuele zendingen aan individuele geadresseerden in de Gemeenschap worden verzonden en de goederen voordien niet onder een andere douaneregeling waren geplaatst.
2)
Bij de uitlegging van artikel 27 van de genoemde verordening moet ervan worden uitgegaan dat het begrip ‚verzending uit een derde land rechtstreeks aan een geadresseerde in de Gemeenschap’ ook omvat het geval waarin het goed zich voor aanvang van de verzending aan die geadresseerde weliswaar in een derde land bevindt, doch de contractpartner van de geadresseerde in de Gemeenschap is gevestigd.”
(
1
)	Oorspronkelijke taal: Duits.
(
2
)	PB L 105, blz. 1, zoals gewijzigd bij verordening (EEG) nr. 3357/91 van de Raad van 7 november 1991 houdende wijziging van verordening (EEG) nr. 918/83 betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen, PB L 318, blz. 3 (hierna: „verordening nr. 918/83” of „verordening”).
(
3
)	Verordening nr. 918/83 (aangehaald in voetnoot 2).
(
4
)	Artikel 2, lid 1, van verordening (EG) nr. 1103/97 van de Raad van 17 juni 1997 over enkele bepalingen betreffende de invoering van de euro (PB L 162, blz. 1) bepaalt dat elke verwijzing naar de ecu wordt vervangen door een verwijzing naar de euro tegen een koers van één euro voor één ecu. Hierna wordt „ecu” derhalve vervangen door „euro”. Zie eveneens het arrest van, Commissie/AMI Semiconductor Belgium e.a. (C-294/02, Jurispr. blz. I-2175, punt 32).
(
5
)	Verordening (EEG) nr. 2287/83 van de Commissie van 29 juli 1983 houdende vaststelling van toepassingsbepalingen voor artikel 127 van verordening (EEG) nr. 918/83 van de Raad betreffende de instelling van een communautaire regeling inzake douanevrijstellingen, PB L 220, blz. 12.
(
6
)	Verordening nr. 3357/91 (aangehaald in voetnoot 2).
(
7
)	Titel II van bijlage 37 bij verordening (EEG) nr. 2454/93 houdende vaststelling van het communautair douanewetboek van de Gemeenschappen.
(
8
)	Zie hiervoor ook de overwegingen in punt 4.3.18 van de conclusie van advocaat-generaal W. de Wit van 13 juli 2006, die aan het arrest van de Hoge Raad is gehecht.
(
9
)	Zie punten 38 e.v. van deze conclusie.
(
10
)	Richtlijn 83/181 zoals gewijzigd bij richtlijn 88/331/EEG van de Raad van 13 juni 1988, PB L 151, blz. 79.
(
11
)	Voor goederen met een waarde beneden 10 EUR bepaalt de richtlijn een verplichte vrijstelling van de omzetbelasting.
(
12
)	Arresten van 21 februari 2006, Halifax e.a. (C-255/02, Jurispr. blz. I-1609, punten 74 en 75), en, Part Service (C-425/06, Jurispr. blz. I-897, punt 42).