62012CC0302
JULIANE KOKOTT
FŐTANÁCSNOK INDÍTVÁNYA
Az ismertetés napja: 2013. szeptember 5. (
1
)
C‑302/12. sz. ügy
X
(a Hoge Raad der Nederlanden [Hollandia] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
„Adójog — Gépjárműregisztrációs‑adó — Letelepedés szabadsága — 83/182/EGK irányelv — Lakások és egy jármű két tagállamban történő tartós használata”
I – Bevezetés
1.
A jelen előzetes döntéshozatal iránti kérelem hátterét ismét az a személygépkocsikat és motorkerékpárokat terhelő holland adó képezi, amellyel a Bíróság az elmúlt években többször foglalkozott. (
2
)
2.
E holland gépjárműregisztrációs‑adót a jelen eljárásban olyan uniós polgárra vetették ki, aki nemcsak Hollandiában, hanem Belgiumban is fenntart egy‑egy lakást, és mindkét tagállamban használja járművét. Ezért mindkét tagállam be kívánja szedni a gépjárműregisztrációs‑adót. A jelen eljárásban ezért azt kell tisztázni, hogy a gépjárműregisztrációs‑adó e kettős kivetése mennyiben egyeztethető össze az uniós joggal.
II – Jogi háttér
A – Az uniós jog
3.
Az egyes szállítóeszközök valamely tagállamba egy másik tagállamból történő ideiglenes behozatalának Közösségen belüli adómentességéről szóló, 1983. március 28‑i 83/182/EGK tanácsi irányelv (
3
) (a továbbiakban: 83/182 irányelv) „Alkalmazási kör” című 1. cikkének (1) bekezdése értelmében:
„A motoros közúti járművek […] egy másik tagállamból történő ideiglenes behozatalát a tagállamok az alábbiakban megállapított feltételekkel mentesítik:
—
a forgalmi adó, a jövedéki adó és minden egyéb fogyasztási adó alól,
—
a mellékletben felsorolt adók alól.”
4.
A személygépkocsikra vonatkozó egyes adómentességeket a 83/182 irányelv 3–5. cikke szabályozza, amely cikkek a járművet importáló személy, illetve a felhasználó „szokásos tartózkodási helyére” hivatkoznak.
5.
Valamely személy „szokásos tartózkodási helyének” fogalmát a 83/182 irányelv 7. cikke (1) bekezdésének vonatkozó része az alábbiak szerint határozza meg:
„(1)   Ezen irányelv alkalmazásában »szokásos tartózkodási hely« azon hely, ahol egy személy általában, azaz naptári évenként legalább 185 napot lakik személyes és foglalkozási kötelékek miatt, vagy foglalkozási kötelékek nélküli személy esetén olyan személyes kötelékek miatt, amelyek szoros kapcsolatot létesítenek a személy és a tartózkodási hely között.
[…]”
B – A nemzeti jog
6.
Hollandiában a vitatott évben adó terhelte a személygépkocsikat és a motorkerékpárokat a Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (a személygépkocsikat és motorkerékpárokat terhelő adóról szóló 1992. évi törvény) alapján (a továbbiakban: szm‑adó).
7.
Amint az a Bíróság előtt korábbi ügyekben ismertté vált, (
4
) az szm‑adó megfizetésének kötelezettsége a személygépkocsinak a holland gépjármű‑nyilvántartásba történő bejegyzésekor, valamint a holland közutak nyilvántartásba nem vett vagy nem Hollandiában nyilvántartásba vett személygépkocsival vagy motorkerékpárral történő használatának megkezdésekor keletkezik, ha e járművel ténylegesen Hollandiában lakóhellyel rendelkező természetes személy vagy Hollandiában székhellyel rendelkező társaság rendelkezik.
III – Az alapeljárás és a Bíróság előtti eljárás
8.
Az alapeljárás tárgyát az szm‑adó X‑szel szembeni megállapításáról szóló értesítés képezi, amely adó egy 2004‑ben Belgiumban vásárolt és nyilvántartásba vett járműre vonatkozik.
9.
X belga állampolgárként Hollandiában és Belgiumban is fenntart egy‑egy lakást, amelyeket évközben felváltva használ. Hollandiában ezenkívül fogszabályozással foglalkozik.
10.
A holland adóhatóság 2006‑ban megállapította, hogy X Hollandiában rendelkezett lakóhellyel, és olyan személygépkocsit vezetett holland közúton, amelyet csak Belgiumban vettek nyilvántartásba. A holland adóhatóság erre tekintettel 17315 euró szm‑adót vetett ki az adóalanyra. X korábban már 4957 euró belga adót fizetett járművének a belga gépjármű‑nyilvántartásba történő bejegyzése keretében.
11.
X a holland hatóságok és bíróságok előtt kifogásolta az szm‑adó kivetését. A jelenleg a jogvitát tárgyaló Hoge Raad der Nederlanden (legfelsőbb bíróság) a ténybeli megállapítások alapján abból indul ki, hogy X Hollandiában és Belgiumban is rendelkezik lakóhellyel, és a járművet mindkét tagállamban tartósan használja. Erre tekintettel a következő kérdéseket terjesztette a Bíróság elé az EUMSZ 267. cikk alapján:
1.   Korlátlanul gyakorolható‑e az adóztatási joghatóság két tagállam által, így különösen korlátlanul vethető‑e ki regisztrációs adó a gépjárműre abban az esetben, ha az uniós polgár a nemzeti jogszabályok alapján két tagállamban rendelkezik lakóhellyel, és a tulajdonában álló gépjárművet ténylegesen és tartósan mindkét tagállamban használja?
2.   Az első kérdésre adandó nemleges válasz esetén: lehet‑e kiigazító hatású az arányosság elve a regisztrációs adó kivetése körében olyan esetben, mint a jelen ügybeli, és ha igen, ezen elv azzal jár‑e, hogy mindkét tagállamnak vagy a két tagállam egyikének önkorlátozást kell tanúsítania az adójogi hatáskörök gyakorlása során, és miként kell e korlátozást szabályozni?
12.
A Bíróság előtti eljárásban X, a Görög Köztársaság, a Holland Királyság és a Bizottság tett írásbeli észrevételeket.
IV – Elemzés
13.
Két kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy ellentétes‑e az uniós joggal a gépjárműregisztrációs‑adónak egy jármű használatbavétele okán történő kivetése olyan esetben, amelyben egy uniós polgárt a nemzeti jogszabályok alapján két tagállamban tekintenek ott lakóhellyel rendelkező személynek, és e személy a járművét, amelyet már egy másik tagállamban nyilvántartásba vettek és megadóztattak, mindkét tagállamban tartósan használja.
14.
Jóllehet az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések nem hivatkoznak az értelmezendő uniós jogi rendelkezésekre, az előzetes döntéshozatalra utaló határozat indokolásából kiderül, hogy a kérdést előterjesztő bíróság az elsődleges jog értelmezését kéri (ezzel kapcsolatban lásd nyomban a 2. pontot). A Bizottsággal együtt azonban azon a véleményen vagyok, hogy a Bíróságnak a 83/182 irányelv értelmezésével is foglalkoznia kell (ezzel kapcsolatban lásd nyomban az 1. pontot) ahhoz, hogy hasznos választ adhasson a kérdést előterjesztő bíróságnak. (
5
)
1. A 83/182 irányelv szerinti adómentességek
15.
Először azt kell megvizsgálni, hogy az alapeljárás felperese nem alkalmazhatja‑e egyébként a 83/182 irányelv egyik adómentességét a holland szm‑adó tekintetében.
a) Az alkalmazási kör
16.
Ez mindenekelőtt azt feltételezi, hogy a jelen ügybeli szm‑adóhoz hasonló gépjárműregisztrációs‑adó egyáltalán a 83/182 irányelv hatálya alá tartozzon.
17.
1. cikkének (1) bekezdése értelmében az említett irányelvet a forgalmi adóra, a jövedéki adóra és minden egyéb fogyasztási adóra, valamint az irányelv mellékletében felsorolt adókra kell alkalmazni, minek körében az uniós jog által szabályozott hozzáadottérték‑adó a 91/680/EGK irányelv (
6
) 2. cikkének (2) bekezdése értelmében nem tartozik alkalmazási körébe.
18.
A melléklet a Holland Királyság tekintetében csak az 1966. július 21‑i Wet op de motorrijtuigenbelasting (a gépjárműadóról szóló törvény) szerinti motorrijtuigenbelastingot említi, amelynek esetében egy évente kivetett gépjárműadóról van szó, amely nem azonos az szm‑adóval. (
7
)
19.
Míg az szm‑adó már csak azért sem minősül az uniós jog értelmében vett forgalmi adónak, mert az csak gépjárműveket terhel, és így nem általános hatályú, (
8
) addig esetében szó lehet a 83/182 irányelv 1. cikkének (1) bekezdése értelmében vett jövedéki adóról vagy egyéb fogyasztási adóról.
20.
Az irányelv sajnálatos módon nem határozza meg e fogalmakat, és a Bíróság eddigi ítélkezési gyakorlata sem ad fogalommeghatározást.
21.
A jövedéki adó fogalma a 83/182 irányelv összefüggésében nem értelmezhető úgy, hogy annak körébe csak olyan adók tartoznak, amelyek azonnal fogyasztandó, tehát nem tartós fogyasztási cikkekre vonatkoznak. (
9
) Az irányelv tárgyát ugyanis kizárólag tartósan használható szállítóeszközök képezik. A 83/182 irányelv 1. cikkének (1) bekezdése értelmében vett jövedéki adó tehát teljesen általánosan a járműt terhelő közvetlen adó, amelyet annak behozatalára tekintettel vetnek ki, és amelynek körébe sorolható főszabály szerint a gépjárműregisztrációs‑adó is. (
10
)
22.
Azon kérdés esetében mindazonáltal, hogy mennyiben tekintendő az ilyen adó a 83/182 irányelv 1. cikkének (1) bekezdése értelmében vett jövedéki adónak, különbséget kell tenni a gépjárműregisztrációs‑adókötelezettséget keletkeztető különböző események között. A szóban forgó szm‑adó ugyanis egyrészt a jármű gépjármű‑nyilvántartásba történő bejegyzéséhez, másrészt a holland közutak használatának belföldi nyilvántartásba vétel nélküli megkezdéséhez kapcsolódik. Amennyiben azonban a gépjárműregisztrációs‑adó a jármű használatának a belföldi úthálózaton történő megkezdéséhez kapcsolódik, az adóztatandó tényállás a jármű használata esetén a határ átlépésének időpontjában valósul meg. Ilyen esetben tehát az adóztatás a gépjármű behozatalának közvetlen következménye.
23.
A Bíróság ennek megfelelően már két olyan kötelezettségszegési eljárásban feltételezte a 83/182 irányelvből eredő kötelezettségek megszegését, amelyek tárgyát a gépjárműregisztrációs‑adónak egy másik tagállamban nyilvántartásba vett jármű használata esetén történő kivetése képezte. (
11
) Az ilyen kötelezettségszegés megállapítása azonban a 83/182 irányelv gépjárműregisztrációs‑adókra való alkalmazhatóságát feltételezi, amennyiben ezen adók az úthálózat használatán alapulnak. A Bíróság ezenkívül egy további kötelezettségszegési eljárásban nem értett egyet a főtanácsnok azon álláspontjával, hogy a jövedéki adó és a regisztrációs adó lényegileg különböznek egymástól. (
12
)
24.
A 83/182 irányelvnek a jármű használatbavétele esetén kivetett gépjárműregisztrációs‑adóra történő alkalmazása a Bíróságnak az egyidejűleg elfogadott 83/183/EGK irányelvhez (
13
) kapcsolódó ítélkezési gyakorlatával sem ellentétes. Amint azt a Bíróság megállapította, az említett irányelv 1. cikke (1) bekezdésének hatálya, amely rendelkezés szintén a forgalmi adót, a jövedéki adót és az egyéb fogyasztási adókat veszi alapul, nem terjed ki a nem a behozatal alapján, hanem csak a jármű forgalomba helyezése vagy használatba vétele alapján kivetett adókra. (
14
) Azt azonban, hogy a jövedéki adó fogalma főszabály szerint a gépjárműregisztrációs‑adókat is magában foglalhatja, jól mutatja a 83/183 irányelv 1. cikkének (2) bekezdése, amely kifejezetten kivonja az irányelv hatálya alól a vagyontárgyak használatával összefüggő vámokat és adókat, köztük a gépjármű‑bejelentési díjakat. A Bíróság által a 83/183/EGK irányelv értelmében vett jövedéki adó fogalmának meghatározása során alkalmazott megszorító megközelítés ezért csak azon alapulhat, hogy az említett irányelv 1. cikkének (1) bekezdése kifejezetten csak a behozatal során „általánosságban” alkalmazott fogyasztási adókra terjeszti ki az irányelv hatályát. Gépjárműregisztrációs‑adót azonban már régóta nem vetnek ki minden tagállamban. (
15
)
25.
Végezetül a jogalkotási folyamat sem enged arra következtetni, hogy a gépjárműregisztrációs‑adók ne lennének a 83/182 irányelv 1. cikkének (1) bekezdése értelmében vett jövedéki adó fogalma alá sorolhatók, amennyiben azok a jármű használatának a belföldi úthálózaton történő megkezdésén alapulnak. Jóllehet a Bizottság javaslatában először kifejezetten kiterjesztette az alkalmazási kört a gépjárműregisztrációs‑adókra, (
16
) amit az elfogadott irányelv már nem tartalmaz. Ez azonban egyrészt úgy értelmezhető, hogy a Tanács akkoriban nem kívánta az irányelv hatálya alá vonni a csak a jármű nyilvántartásba vételéhez kapcsolódó klasszikus gépjárműregisztrációs‑adót. A Bizottság egy további javaslata 1. cikkének (1) és (2) bekezdése másrészt kifejezetten jövedéki adóként jelöli meg a regisztrációs adókat. (
17
)
26.
A 83/182 irányelv tehát 1. cikkének (1) bekezdése alapján alkalmazandó a holland szm‑adóhoz hasonló gépjárműregisztrációs‑adóra mint jövedéki adóra, amennyiben az a használat belföldi úthálózaton történő megkezdését adóztatja.
b) Az adómentesség feltételei
27.
A továbbiakban azt kell megvizsgálni, hogy X az alapeljárás szerinti esetben alkalmazhatja‑e a 83/182 irányelvben előírt valamely adómentességet.
28.
A 83/182 irányelv személygépkocsikra vonatkozó – a 3–5. cikkben szabályozott – adómentességeinek mindegyike azt feltételezi, hogy a járművet importáló személy az ideiglenes behozatal tagállamán kívüli tagállamban rendelkezik szokásos tartózkodási hellyel. (
18
) Ahhoz tehát, hogy a jelen ügyben ezen adómentességek valamelyike alkalmazható legyen, X‑nek Hollandián kívül kell szokásos tartózkodási hellyel rendelkeznie.
29.
A kérdést előterjesztő bíróság ténybeli megállapításai szerint mindazonáltal X mind Hollandiában, mind Belgiumban rendelkezik lakóhellyel. Sőt, a hollandiai lakóhely az szm‑adó kivetésének feltétele a használatbavétel megadóztatása esetén.
30.
Ezek a nemzeti jog alapján az szm‑adó vonatkozásában tett megállapítások azonban nem bírnak döntő jelentőséggel a 83/182 irányelv szerinti adómentességek szempontjából releváns szokásos tartózkodási hely tekintetében. E tekintetben hangsúlyozni kell, hogy a 83/182 irányelv értelmében csak egyetlen szokásos tartózkodási hely létezhet, amelyet Unió‑szerte egységesen (
19
) a 83/182 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése határoz meg. Ez egyrészt a szokásos tartózkodási hely fogalmának a 7. cikk (1) bekezdésében foglalt meghatározásából, másrészt a 83/182 irányelv 9. cikke (3) bekezdésének második albekezdéséből derül ki, amely „a kettős adóztatás elkerülése érdekében” megakadályozza két tartózkodási hely feltételezését, amely feltételezés a különös szabályok Dán Királyság javára történő alkalmazásából adódhatna. Az irányelv értelmében vett egyetlen tartózkodási hely létezése egyébként az irányelv első és második preambulumbekezdése szerint éppen a 83/182 irányelv értelmének és céljának felel meg, amely a szabad mozgás adószabályokból származó akadályait kívánja megszüntetni. Amint azt a Bíróság már megállapította, az irányelv értelmében vett szokásos tartózkodási hely ezért a tagállamok adózási jogköreinek elhatárolását szolgálja. (
20
)
31.
Jóllehet tehát X a nemzeti jog szerinti szm‑adó szempontjából Hollandiában is rendelkezik tartózkodási hellyel, azon kérdés tekintetében, hogy alkalmazhatja‑e a 83/182 irányelv szerinti adómentességek valamelyikét, meg kell vizsgálni, hogy a 7. cikk (1) bekezdése értelmében vett szokásos tartózkodási helye nem Hollandián kívül van‑e.
32.
E vizsgálatot a kérdést előterjesztő bíróságnak valamennyi, a konkrét eset szempontjából jelentős tény alapján a Bíróság ítélkezési gyakorlatában felállított kritériumokra figyelemmel kell elvégeznie. (
21
) A szokásos tartózkodási hely meghatározása során tehát egyidejűleg figyelembe kell venni az érintett személy adott helyhez kapcsolódó hivatásbeli és személyes kötődését, valamint annak időtartamát. (
22
)
33.
Ha a kérdést előterjesztő bíróság ezt követően megállapítja, hogy X Hollandiában rendelkezik a 83/182 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése értelmében vett szokásos tartózkodási hellyel, akkor kizárt az adómentesség az említett irányelv alapján. A kérdést előterjesztő bíróságnak máskülönben meg kellene vizsgálnia az irányelv 3–5. cikke szerinti adómentességek további feltételeit, minek körében X adott esetben közvetlenül hivatkozhatna az irányelvre. (
23
)
c) Közbenső következtetés
34.
Első lépésben tehát azt a választ kell adni az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre, hogy az uniós joggal akkor ellentétes a gépjárműregisztrációs‑adónak a jármű használatbavétele okán történő kivetése olyan esetben, amelyben egy uniós polgár a nemzeti jogszabályok alapján két tagállamban lakóhellyel rendelkezőnek tekintendő, és a másik tagállamban már nyilvántartásba vett és megadóztatott járművét tartósan használja mindkét tagállamban, ha a 83/182 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése értelmében vett szokásos tartózkodási helye nem belföldön található, és teljesülnek a 83/182 irányelv szerinti valamely adómentesség további feltételei.
2. Az elsődleges jog
35.
Ha azt kellene megállapítani, hogy az alapeljárásban nem teljesülnek a 83/182 irányelv szerinti valamely adómentesség feltételei, vagy azok csak részletes mentességgel járnak, (
24
) uniós jogi szempontból az a további kérdés merül fel, hogy a Holland Királyságnak lehetősége van‑e kivetni az szm‑adót annak ellenére, hogy az alapeljárás felperese Belgiumban már fizetett regisztrációs adót.
36.
Jóllehet a gépjárművek adóztatása főszabály szerint a tagállamok feladata, ennek során azonban tiszteletben kell tartaniuk az elsődleges uniós jogot. (
25
) A tagállamok ezen elsődleges jogi kötelezettségeivel kapcsolatban a Bíróság terjedelmes ítélkezési gyakorlatot alakított ki, legutóbb mindenekelőtt végzések formájában.
37.
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint nem ellentétes az EK 90. cikkel (jelenleg: EUMSZ 110. cikk), ha valamely tagállam egy lakóhely belföldi létrehozása esetén gépjárműregisztrációs‑adót vet ki, függetlenül attól, hogy más tagállamban már fizettek‑e hasonló adót. (
26
)
38.
A Bíróság a múltban mindazonáltal többször megállapította az alapvető szabadságok tagállamok általi megsértését a gépjárműregisztrációs‑adók kivetése esetén. (
27
) A továbbiakban ezért azt kell megvizsgálni, hogy a holland szm‑adóhoz hasonló adó kivetése sérti‑e valamelyik alapvető szabadságot, ha az érintett személy valamely másik tagállamban már fizetett regisztrációs adót.
39.
Mivel az szm‑adó kivetése összefügg a fogszabályozással foglalkozó X önálló vállalkozói tevékenységének hollandiai gyakorlásával, e vizsgálatot az EK 43. cikk (jelenleg: EUMSZ 49. cikk) szerinti letelepedés szabadsága alapján végzem el.
a) Korlátozás
40.
Az EK 43. cikk tiltja valamely tagállam állampolgárainak másik tagállam területén történő szabad letelepedésére vonatkozó korlátozását. A rendelkezés második bekezdése értelmében a szabad letelepedés magában foglalja a jogot gazdasági tevékenység önálló vállalkozóként történő folytatására. X‑et tehát fogszabályozási tevékenységének hollandiai folytatása során belga állampolgárként védi a letelepedés szabadsága.
41.
A letelepedési szabadság korlátozásának tekintendő főszabály szerint minden olyan intézkedés, amely a letelepedés szabadságának gyakorlását tiltja, zavarja vagy kevésbé vonzóvá teszi. (
28
) Az, hogy X‑nek a holland úthálózat használata miatt szm‑adót kell fizetnie, főszabály szerint ilyen korlátozásnak minősül.
42.
A Bíróság mindazonáltal különösen a munkavállalók EK 39. cikk szerinti szabad mozgásával kapcsolatban többször megállapította, hogy a tevékenység más tagállamba való áthelyezésének nem kell semlegesnek lennie az adóztatás vonatkozásában. Főszabály szerint nem ellentétes az EK 39. cikkel az esetleges hátrány a tartózkodásihely‑változtatást megelőző helyzethez képest, feltéve hogy nem állapítható meg hátrányosabb helyzet fennállása azon személyek helyzetéhez képest, akik az ilyen adóztatásnak korábban is alanyai voltak. (
29
) Ennélfogva csak akkor feltételezendő a befogadó tagállamban történő adóztatás miatti korlátozás, ha hátrányos megkülönböztetés áll fenn egy összehasonlítható tisztán belföldi helyzethez képest. Mivel az EK 39. és EK 43. cikk azonos jogi védelmet nyújt, (
30
) ez a jelen ügyben alkalmazandó letelepedés szabadságára is ugyanígy vonatkozik.
43.
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint ezért valamely tagállam akkor vethet ki regisztrációs adót a valamely más tagállamban nyilvántartásba vett gépjárművekre, ha e járművet túlnyomórészt a saját területén történő állandó használatra szánják, vagy ténylegesen így használják. (
31
) Míg a korábbi ítélkezési gyakorlat ezt még valamely alapvető szabadságra vonatkozó korlátozás igazolásának tekintette, (
32
) addig a Bíróság újabban helyesen szögezte le, hogy ilyen esetben eltérő bánásmód hiányában nem áll fenn hátrányos megkülönböztetés, mert végső soron minden olyan személyt azonos módon kezelnek, aki belföldön – akár belföldi nyilvántartásba vétellel, akár anélkül – tartósan használ járművet. (
33
)
44.
E körülmények között az szm‑adó kivetése nem jelenti X letelepedési szabadságának korlátozását, ha X – ahogy azt az erre hivatott kérdést előterjesztő bíróság (
34
) ténybeli szempontból már megállapította – a járművét tartósan Hollandiában használja. Mivel a jármű X általi használatát bérleti szerződés sem korlátozza időbeli szempontból, (
35
) X‑et az adó kivetése során végeredményben ugyanúgy kezelik, mint azokat a személyeket, akik belföldi nyilvántartásba vétel alapján használnak tartósan valamely járművet Hollandiában.
45.
Ez nem ellentétes a kérdést előterjesztő bíróság azon ténybeli megállapításával, amely szerint X Belgiumban is tartósan használja járművét. Az ítélkezési gyakorlat szerint nem áll fenn szükségszerű kapcsolat valamely személy tartózkodási helye és a tartós használat helye között. (
36
) A túlnyomórészt valamely tagállamban történő használat így olyan használatot sem jelent, amelyre kizárólag és megszakítás nélkül e tagállamban kerül sor. Így például a Bíróság akkor is elismerte a túlnyomórészt valamely tagállamban történő használatot, ha az érintett személy hétköznapokon járművével egy másik tagállambeli munkahelyére utazik, és így az ottani úthálózatot is rendszeresen használja. (
37
)
46.
Végezetül a gépjárműregisztrációs‑adó két tagállam általi kettős kivetését – mint arra bizonyos körülmények között a jelen ügyben is sor kerül – sem korlátozza az arányosság elve. Ha ugyanis időbeli korlátozás nélküli, túlnyomórészt belföldi használat állapítható meg, akkor a kérdést előterjesztő bíróság által az előzetes döntéshozatalra utaló végzésben kifejtett állásponttal ellentétben nem kell tiszteletben tartani az arányosság elvét. Az ítélkezési gyakorlat szerint ugyanis ez az eset csak akkor áll fenn, ha az adó kivetését igazolni szükséges, mert a járművet nem túlnyomórészt belföldön használják, (
38
) vagy mert a használat időben korlátozott. (
39
) Ha azonban időbeli korlátozás nélküli tartós használatról van szó, akkor – amint már megállapítást nyert (
40
) – eltérő bánásmód hiányában már nem áll fenn korlátozás, és így az adót nem kell az arányosság alapján vizsgálni.
47.
A gépjárműregisztrációs‑adó alapvető szabadságokkal való összeegyeztethetőségével kapcsolatos ítélkezési gyakorlat e megállapításaiból az uniós polgárok kettős gépjárműregisztrációs‑adókötelezettsége következhet. Így a jelen ügyben lehetséges, hogy X‑nek a nyilvántartásba vétel alapján Belgiumban megfizetett adó mellett Hollandiában is adót kell fizetnie a holland úthálózat használatának megkezdése alapján, különösen ha ott található a 83/182 irányelv értelmében vett szokásos tartózkodási helye.
48.
Eltekintve attól, hogy igazolható lehet ez a nemzeti úthálózatok kettős használatából eredő kettős adóteher, az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a tagállamok adóztatási joghatóságának párhuzamos gyakorlásából származó esetleges hátrányok, amennyiben az ilyen gyakorlat nem tartalmaz hátrányos megkülönböztetést, nem képeznek az EK‑Szerződés szerint tiltott korlátozást. (
41
) Ez alapján főszabály szerint még a jogi értelemben vett kettős adóztatás – tehát ugyanazon ügylet két tagállam általi megadóztatása – is összeegyeztethető az alapvető szabadságokkal. (
42
) Ez alapján a tagállamoknak különösen lehetőséggel kell rendelkezniük olyan adóztatásra, amely csak egy két különbözi tagállam általi, gazdasági értelemben vett kettős adóztatást eredményez, a jelen esetben a járműhasználat tekintetében. A jelen ügy ugyanis nem érint jogi értelemben vett kettős adóztatást, mivel Hollandiában a holland úthálózat használata alapján, Belgiumban azonban az ottani nyilvántartásba vétel alapján vetettek ki adót.
49.
A gépjárműregisztrációs‑adó által eredményezett kettős adóztatás bizonyos korlátozását kínálja azonban az uniós jog – amint már láttuk – a 83/182 irányelvvel. (
43
) Amennyiben a járművet az említett irányelv értelmében vett szokásos tartózkodási hely szerinti tagállamban veszik nyilvántartásba, a jármű másik tagállambeli használatbavételén alapuló adóztatást rendszerint alighanem kizárják az említett irányelv szerinti adómentességek.
50.
A holland szm‑adó X‑szel szembeni kivetése végeredményben tehát nem korlátozza az EK 43. cikk által biztosított letelepedéshez való jogát.
b) Közbenső következtetés
51.
A tagállamot tehát az alapeljárás szerintihez hasonló esetben nem korlátozza az elsődleges jog abban, hogy az szm‑adóhoz hasonló adót vessen ki annak ellenére, hogy az adóalany valamely másik tagállamban már fizetett regisztrációs adót.
V – Végkövetkeztetések
52.
Azt javasolom tehát a Bíróságnak, hogy az alábbiak szerint válaszoljon a Hoge Raad der Nederlanden által előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre:
Az uniós joggal csak akkor ellentétes a gépjárműregisztrációs‑adónak a jármű használatbavétele alapján történő kivetése olyan esetben, amelyben egy uniós polgár két tagállamban tart fenn lakást, és a másik tagállamban már nyilvántartásba vett és megadóztatott járművét tartósan használja mindkét tagállamban, ha a 83/182 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése értelmében vett szokásos tartózkodási helye nem belföldön található, és teljesülnek a 83/182 irányelv szerinti valamely adómentesség további feltételei.
(
1
)	Eredeti nyelv: német.
(
2
)	Lásd e tekintetben a C‑114/11. sz. Notermans‑Boddenberg‑ügyben hozott ítéletet; a C‑578/10–C‑580/10. sz., van Putten egyesített ügyekben hozott ítéletet; a C‑91/10. sz. VAV‑Autovermietung‑ügyben hozott ítéletet; a C‑42/08. sz. Ilhan‑ügyben hozott ítéletet és a C-242/05. sz. van de Coevering-ügyben hozott ítéletet (EBHT 2006., I-5843. o.).
(
3
)	HL L 105., 59. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 112. o.
(
4
)	Lásd csak a C‑578/10–C‑580/10. sz., van Putten egyesített ügyekben 2012. április 26‑án hozott ítélet 6. pontját.
(
5
)	A Bíróság e jogkörével kapcsolatban lásd csak a 35/85. sz. Tissier-ügyben 1986. március 20-án hozott ítélet (EBHT 1986., 1207. o.) 9. pontját és a C‑342/12. sz. Worten‑ügyben 2013. május 30‑án hozott ítélet 30. pontját.
(
6
)	A hozzáadottérték‑adó közös rendszerének kiegészítéséről és a 77/388/EGK irányelv módosításáról, tekintettel a fiskális határok megszüntetésére, szóló, 1991. december 16‑i 91/680/EGK tanácsi irányelv (HL L 376., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 160. o.).
(
7
)	Lásd a C-297/05. sz., Bizottság kontra Hollandia ügyben 2007. szeptember 20-án hozott ítélet (EBHT 2007., I-7467. o.) 12. pontját.
(
8
)	Lásd a 2006/112/EK irányelv 401. cikkéhez a C‑385/12. sz. Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi ügyre vonatkozó 2013. szeptember 5‑i indítványom 112. és azt követő pontjait.
(
9
)	Ebben az értelemben azonban Mischo főtanácsnok 93/88. és 94/88. sz., Wisselink és társai egyesített ügyekre vonatkozó 1989. április 27-i indítványának (EBHT 1989., 2671. o.) 43. és azt követő pontja.
(
10
)	Lásd ebben az értelemben Stix‑Hackl főtanácsnok C-365/02. sz. Lindfors-ügyre vonatkozó 2004. március 4-i indítványának (EBHT 2004., I-7183. o.) 56. pontját.
(
11
)	Lásd a C-156/04. sz., Bizottság kontra Görögország ügyben 2007. június 7-én hozott ítéletet (EBHT 2007., I-4129. o.) és a C‑144/08. sz., Bizottság kontra Finnország ügyben 2009. június 4‑én hozott ítéletet.
(
12
)	Lásd Jacobs főtanácsnok C-464/02. sz., Bizottság kontra Dánia ügyre vonatkozó 2005. január 20-i indítványának (EBHT 2005., I-7929. o.) 43. pontját és a C-464/02. sz., Bizottság kontra Dánia ügyben 2005. szeptember 15-én hozott ítélet (EBHT 2005., I-7929. o.) 75. és azt követő pontjait.
(
13
)	A magánszemélyek személyes tulajdonának valamely tagállamból történő végleges behozatalára alkalmazandó adómentességekről szóló, 1983. március 28‑i 83/183/EGK tanácsi irányelv (HL L 105., 64. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 117. o.).
(
14
)	Lásd többek között a C-387/01. sz. Weigel-ügyben 2004. április 29-én hozott ítélet (EBHT 2004., I-4981. o.) 47. pontját és a C-392/05. sz. Alevizos-ügyben 2007. április 26-án hozott ítélet (EBHT 2007., I-3505. o.) 49. pontját; lásd a C-392/05. sz. Alevizos-ügyre vonatkozó 2007. január 25-i indítványom (EBHT 2007., I-3505. o.) 50–56. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot is.
(
15
)	Lásd az Európai Parlamentnek, a Tanácsnak és az Európai Gazdasági és Szociális Bizottságnak címzett, a belső piac megerősítése a személygépkocsikra vonatkozó, határokon átnyúló adózási akadályok eltávolítása útján című, 2012. december 14‑i bizottsági közleményt, COM(2012) 756 végleges, 5. o.
(
16
)	Az egyes szállítóeszközök valamely tagállamba egy másik tagállamból történő ideiglenes behozatalának Közösségen belüli adómentességéről szóló tanácsi irányelvre vonatkozó, 1975. október 30‑i bizottsági javaslat (HL C 267., 8. o.) 1. cikke.
(
17
)	A tartózkodási hely változtatásának keretében a személygépkocsiknak egy másik tagállamba történő végleges behozatala vagy ideiglenesen a nyilvántartásbavétel államától eltérő tagállamban való használatának adóztatásáról szóló tanácsi irányelvre vonatkozó, 1998. február 10‑i bizottsági javaslat (HL C 108., 75. o.) 1. cikkének (1) és (2) bekezdése.
(
18
)	Lásd részleteiben a 83/182 irányelv 3. cikke a) pontjának aa) alpontját, 4. cikke (1) bekezdése a) pontjának aa) alpontját és 5. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontját.
(
19
)	Lásd a C-9/92. sz., Bizottság kontra Görögország ügyben 1993. augusztus 2-án hozott ítélet (EBHT 1993., I-4467. o.) 8. pontját.
(
20
)	Lásd ebben az értelemben a C-297/89. sz. Ryborg-ügyben 1991. április 23-án hozott ítélet (EBHT 1991., I-1943. o.) 13–16. pontját.
(
21
)	Lásd ebben az értelemben a C-156/04. sz., Bizottság kontra Görögország ügyben 2007. június 7-én hozott ítélet (EBHT 2007., I-4129. o.) 46. pontját.
(
22
)	Lásd ezzel kapcsolatban részletesen a 21. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Görögország ügyben hozott ítélet 45. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
23
)	Lásd a 83/182 irányelv 3. cikkéhez a C-389/95. sz. Klattner-ügyben 1997. május 29-én hozott ítélet (EBHT 1997., I-2719. o.) 35. pontját.
(
24
)	Ezzel kapcsolatban lásd részleteiben a 83/182 irányelv 3. cikke elejének és 4. cikke (2) bekezdésének szabályait.
(
25
)	Lásd ebben az értelemben csak a 4. lábjegyzetben hivatkozott van Putten egyesített ügyekben hozott ítélet 37. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
26
)	A 21. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Görögország ügyben hozott ítélet 85. pontja és azt ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat.
(
27
)	Lásd legutóbb a C‑91/10. sz. VAV‑Autovermietung‑ügyben 2010. szeptember 29‑én hozott végzést.
(
28
)	Lásd csak a C‑577/11. sz. DKV Belgium ügyben 2013. március 7‑én hozott ítélet 31. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
29
)	Lásd csak a C-387/01. sz. Weigel-ügyben 2004. április 29-én hozott ítélet (EBHT 2004., I-4981. o.) 55. pontját, a C-392/05. sz. Alevizos-ügyben 2007. április 26-án hozott ítélet (EBHT 2007., I-3505. o.) 76. pontját és a C-240/10. sz., Schulz-Delzers és Schulz ügyben 2011. szeptember 15-én hozott ítélet (EBHT 2011., I-8531. o.) 42. pontját.
(
30
)	Lásd a C-363/89. sz. Roux-ügyben 1991. február 5-én hozott ítélet (EBHT 1991., I-273. o.) 23. pontját az EGK 48. és EGK 52. cikkhez.
(
31
)	A C‑578/10–C‑580/10. sz., van Putten egyesített ügyekben 2012. április 26‑án hozott ítélet 46. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat.
(
32
)	Lásd a C-151/04. és C-152/04. sz., Nadin és Nadin-Lux egyesített ügyekben 2005. december 15-én hozott ítélet (EBHT 2005., I-11203. o.) 41. pontját és a C‑232/03. sz., Bizottság kontra Finnország ügyben 2006. február 23‑án hozott ítélet 44–47. pontját, valamint a C-242/05. sz. van de Coevering-ügyben 2006. június 27-én hozott végzés (EBHT 2006., I-5843. o.) 21–24. pontját.
(
33
)	Lásd ebben az értelemben a 4. lábjegyzetben hivatkozott van Putten egyesített ügyekben hozott ítélet 50. pontját és a C‑114/11. sz. Notermans‑Boddenberg‑ügyben 2012. április 27‑én hozott végzés 27. pontját; hasonlóan már a 12. lábjegyzetben hivatkozott Bizottság kontra Dánia ügyben hozott ítélet 78. pontja.
(
34
)	Lásd a C-151/04. és C-152/04. sz., Nadin és Nadin-Lux egyesített ügyekben 2005. december 15-én hozott ítélet (EBHT 2005., I-11203. o.) 42. pontját.
(
35
)	Lásd ezzel kapcsolatban a 27. lábjegyzetben hivatkozott VAV‑Autovermietung‑ügyben hozott végzés 19. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
36
)	Lásd ezzel kapcsolatban a C-151/04. és C-152/04. sz., Nadin és Nadin-Lux egyesített ügyekben 2005. december 15-én hozott ítéletet (EBHT 2005., I-11203. o.) és a C‑232/03. sz., Bizottság kontra Finnország ügyben 2006. február 23‑án hozott ítéletet, valamint a C-364/08. sz. Vandermeir-ügyben 2008. október 24-én hozott végzést (EBHT 2008., I-8087. o.).
(
37
)	Lásd a C‑114/11. sz. Notermans‑Boddenberg‑ügyben 2012. április 27‑én hozott végzés 29. és azt követő pontját.
(
38
)	Lásd a 32. lábjegyzetben hivatkozott van de Coevering‑ügyben hozott végzés 26. és azt követő pontját.
(
39
)	Lásd a C‑42/08. sz. Ilhan‑ügyben 2008. május 22‑én hozott végzés 18. és azt követő pontját.
(
40
)	Lásd a fenti 43. és azt követő pontot.
(
41
)	Lásd csak a C-157/10. sz. Banco Bilbao Vizcaya Argentaria ügyben 2011. december 8-án hozott ítélet (EBHT 2011., I-13023. o.) 38. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot.
(
42
)	Lásd a C-128/08. sz. Damseaux-ügyben 2009. július 16-án hozott ítélet (EBHT 2009., I-6823. o.) 26. és azt követő pontját.
(
43
)	Lásd a fenti 15. és azt követő pontokat.