Sag C-465/20 P
Europa-Kommissionen
mod
IrlandogApple Sales International LtdogApple Operations International Ltd
Domstolens dom (Store Afdeling) af 10. september 2024
» Appel – statsstøtte – artikel 107, stk. 1, TEUF – forhåndsafgørelser på skatteområdet (tax rulings) vedtaget af en medlemsstat – selektive skattefordele – henførsel af overskud fra licenser vedrørende intellektuelle ejendomsrettigheder til ikke-hjemmehørende selskabers filialer – armslængdeprincippet «
1.        Statsstøtte – begreb – foranstaltningens selektive karakter – foranstaltning, der tildeler en skattemæssig fordel – forhåndsafgørelser på skatteområdet (tax rulings) om fastsættelse af ikke-hjemmehørende selskabers skattepligtige overskud – referenceramme for at fastslå, om der foreligger en selektiv fordel – identificering af den fælles eller »almindelige« skatteordning – hensyntagen alene til national ret på området for direkte beskatning – rækkevidde
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 74-85, 120, 297 og 298)
2.        Appel – anbringender – urigtig vurdering af de faktiske omstændigheder og af beviserne – afvisning – Domstolens prøvelse af vurderingen af de faktiske omstændigheder og af beviselementer – udelukket, medmindre de er gengivet urigtigt – Kommissionens undersøgelse af, om der foreligger statsstøtte på skatteområdet – afgrænsning af referencerammen i national ret og fortolkning af de bestemmelser, som den består af – retligt spørgsmål, som kan gøres gældende som led i en appel
(Art. 107, stk. 1, TEUF og art. 256, stk. 1, andet afsnit, TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 110-112, 170 og 173-178)
3.        Appel – anbringender – anbringende uden betydning – begreb – anbringende mod en doms præmis, der ikke er nødvendig som begrundelse for domskonklusionen – anbringende til anfægtelse af en konklusion, der er baseret på en flerhed af grunde – den virksomme karakter betinget af påberåbelse af klagepunkter vedrørende hver enkelt af de grunde, som Retten lagde til grund
(Art. 256, stk. 1, andet afsnit, TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 113-116)
4.        Appel – genstand – ophævelse af en dom afsagt af Retten, der fastslår, at en afgørelse fra Kommissionen, som fastslår, at en støtte er uforenelig med det indre marked, og anordner tilbagesøgning heraf, er ulovlig – konklusioner i den appellerede dom, som ikke er genstand for kontraappel – retskraft – ny prøvelse udelukket
(Art. 107, stk. 1, TEUF og art. 256, stk. 1, andet afsnit, TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 124)
5.        Appel – anbringender – retlig fejl – kvalifikation af en foranstaltning som statsstøtte – undersøgelse af den metode til overskudsfordeling, der blev godkendt af skatteafgørelserne (tax rulings) – konstatering af, at der foreligger en fordel – anbringende om en fejlagtig fortolkning af begrundelsen i Kommissionens omtvistede afgørelse – omfattet
(Art. 107, stk. 1, TEUF og art. 256, stk. 1, andet afsnit, TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 128-131)
6.        Appel – anbringender – urigtig vurdering af de faktiske omstændigheder og af beviserne – afvisning – Domstolens prøvelse af vurderingen af de faktiske omstændigheder og af beviselementer – udelukket, medmindre de er gengivet urigtigt – undersøgelse vedrørende overholdelsen af reglerne om bevisbyrde og bevisførelse – formaliteten
(Art. 256, stk. 1, TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 168, 169 og 243-245)
7.        Statsstøtte – Kommissionens afgørelse – domstolsprøvelse – grænser – vurdering af lovligheden ud fra de oplysninger, der forelå på tidspunktet for vedtagelsen af afgørelsen – hensyntagen til faktiske eller retlige forhold, der ikke er blevet fremlagt under den administrative procedure – udelukket
(Art. 107, stk. 1, TEUF, art. 108, stk. 3, TEUF, art. 256, stk. 1, andet afsnit, TEUF og art. 263 TEUF; statutten for Domstolen, art. 58, stk. 1)
(jf. præmis 183-193)
8.        Statsstøtte – begreb – selektiv fordel – forhåndsafgørelser på skatteområdet (tax rulings) – henførsel af overskud til en filial af et ikke-hjemmehørende selskab – undersøgelse af den godkendte metode til overskudsfordeling under hensyn til armslængdeprincippet – henførsel af overskud fra udnyttelsen af intellektuelle ejendomsrettigheder – relevante kriterier
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 203, 206-215 og 217-222)
9.        Appel – appellen tiltrådt – Domstolen træffer endelig afgørelse – rækkevidde – tidligere forkastelse af et annullationsanbringende i en dom om annullation – begrundelsen for den nævnte forkastelse er ikke blevet anfægtet ved en kontraappel – virkning – ny prøvelse udelukket
(Domstolens procesreglement, art. 169, stk. 1, og art. 178, stk. 1)
(jf. præmis 274, 275, 277, 279, 290 og 304)
10.      Statsstøtte – begreb – beskatning – fælles undersøgelse af kriterierne om selektivitet og økonomisk fordel – lovlighed
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 296 og 299-302)
11.      Statsstøtte – begreb – selektiv fordel – forhåndsafgørelser på skatteområdet (tax rulings) – undersøgelse af den godkendte metode til overskudsfordeling under hensyn til armslængdeprincippet – undtagelse fra den normale skatteordning – begrundet med systemets karakter og opbygning – bevisbyrde
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 305-311)
12.      Statsstøtte – begreb – en stats tildeling af en fordel ved hjælp af statsmidler – vedtagelse af et forhåndstilsagn fra skattemyndighederne (tax ruling) – afgørelse, der letter en virksomheds skattebyrde – omfattet
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 315-322)
13.      Statsstøtte – Kommissionens undersøgelse – administrativ procedure – beslutning om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure, der er fastsat i artikel 108, stk. 2, TEUF – analyse af forekomsten af en selektiv fordel – ændring af Kommissionens holdning efter afslutningen af proceduren – Kommissionens forpligtelse til at opfordre de berørte parter til at fremsætte deres bemærkninger – rækkevidde – ændring, der påvirker arten af de pågældende foranstaltninger eller deres retlige kvalificering
(Art. 108, stk. 2, TEUF; Rådets forordning nr. 2015/1589, art. 4, stk. 4, art. 6, stk. 1, og art. 9)
(jf. præmis 331-339)
14.      Statsstøtte – tilbagesøgning af en ulovlig støtte – overholdelse af retssikkerhedsprincippet og princippet om beskyttelse af den berettigede forventning – betingelser og grænser
(Art. 107 og art. 108, stk. 2, TEUF; Rådets forordning nr. 2015/1589, art. 16, stk. 1)
(jf. præmis 352-363)
15.      Statsstøtte – begreb – statsligt indgreb på områder, der ikke har været genstand for en harmonisering i Den Europæiske Union – direkte beskatning – omfattet – fastsættelse af beskatningsgrundlaget og fordeling af skattebyrden – medlemsstaternes kompetence – grænser
(Art. 107, stk. 1, TEUF)
(jf. præmis 371-378)
Resumé
Ved at ophæve Rettens dom i sagen Irland m.fl. mod Kommissionen (1), hvorved Retten annullerede Europa-Kommissionens afgørelse om Irlands statsstøtte til Apple (2), og idet den selv traf endelig afgørelse om de elementer i tvisten, der endnu ikke var afgjort, fastslog Domstolen (Store Afdeling), henset til analysen i den omtvistede afgørelse og de af Rettens konstateringer, som fortsat var ubestridte, at Kommissionen med føje havde konkluderet, at den fordel, som to irske selskaber i Apple-koncernen var blevet indrømmet ved to forhåndsafgørelser på skatteområdet truffet af de irske skattemyndigheder vedrørende fastsættelsen af beskatningsgrundlaget for de pågældende selskabers irske filialer, var selektiv. I denne henseende placerede Domstolen sin analyse inden for rammerne af de nyligt konsoliderede principper (3) i retspraksis vedrørende definitionen og analysen af den referenceramme, i forhold til hvilken skatteforanstaltningers selektivitet skal vurderes med henblik på artikel 107, stk. 1, TEUF. Domstolen bemærkede i denne forbindelse, at den passende afgrænsning af den relevante referenceramme og i forlængelse heraf den korrekte fortolkning af de bestemmelser i national ret, som den består af, udgør et retligt spørgsmål, der henhører under Domstolens prøvelsesret på appelstadiet inden for grænserne af appellens genstand.
Inden for Apple-koncernen kontrollerer Apple Inc., der har hjemsted i Cupertino (De Forenede Stater), forskellige irske selskaber gennem sit 100% ejede datterselskab Apple Operations International. Sidstnævnte ejer 100% af datterselskabet Apple Operations Europe (AOE), som igen ejer 100% af datterselskabet Apple Sales International (ASI). Såvel ASI som AOE er oprettet som selskaber i henhold til irsk ret, men har ikke skattemæssigt hjemsted i Irland. Disse har hver især en filial i Irland uden status som selvstændig juridisk person (4).
ASI og AOE var knyttet til Apple Inc. ved en aftale om omkostningsdeling, som navnlig indebar tildeling af gratis royaltylicenser til Apple Inc. med henblik på at gøre det muligt for dem at udnytte Apple-koncernens intellektuelle ejendomsrettigheder. Denne anvendelse bestod bl.a. i fremstilling og salg af de omhandlede produkter på alle områder uden for det amerikanske kontinent.
I henhold til de bestemmelser i irsk ret, der gjaldt for selskabsbeskatning i den pågældende periode (herefter »referencebestemmelserne«), var ikke-hjemmehørende selskaber skattepligtige af driftsindtægter, som direkte eller indirekte var blevet opnået af en filial, der driver virksomhed i Irland. I det foreliggende tilfælde modtog de irske skattemyndigheder i 1990 anmodninger fra ASI’s og AOE’s forgængere om en præcisering af deres skattepligtige overskud. Det var på denne baggrund, at de irske skattemyndigheder vedtog en første skatteafgørelse i 1991, som senere blev revideret efter anmodning fra ASI og AOE, og en anden afgørelse i 2007 (herefter under ét »de anfægtede skatteafgørelser«).
Efter en formel undersøgelsesprocedure, der blev indledt i 2014, vedtog Kommissionen den omtvistede afgørelse vedrørende de anfægtede skatteafgørelser. Kommissionen fandt i denne afgørelse navnlig, at i det omfang de anfægtede skatteafgørelser indebar, at ASI’s og AOE’s beskatningsgrundlag blev reduceret for så vidt angik selskabsskat i Irland, havde de givet en fordel til disse to selskaber. For at bevise, at der forelå en selektiv fordel i den foreliggende sag, undersøgte Kommissionen, om der forelå en selektiv fordel som følge af en undtagelse fra referencerammen. Med henvisning til en principal, en subsidiær og en alternativ begrundelse fandt Kommissionen nærmere bestemt, at de anfægtede skatteafgørelser havde gjort det muligt for ASI og AOE at reducere deres skattetilsvar i Irland i den periode, hvor afgørelserne var gældende, dvs. fra 1991 til 2014, og at denne skattenedsættelse udgjorde en fordel i forhold til andre selskaber, der befandt sig i en sammenlignelig situation. Nærmere bestemt gjorde Kommissionen principalt gældende, at den omstændighed, at de irske skattemyndigheder i de anfægtede skatteafgørelser accepterede forudsætningen om, at de af Apple-koncernens licenser til intellektuelle ejendomsrettigheder (herefter »IP«), som var i ASI’s og AOE’s besiddelse, skulle henføres til et sted uden for Irland, hvilket havde bevirket, at årlige overskud i ASI og AOE, som var skattepligtige i Irland, afveg fra en pålidelig tilnærmelse til et markedsbaseret resultat i overensstemmelse med armslængdeprincippet.
Idet Retten traf afgørelse i de søgsmål, som henholdsvis Irland samt ASI og AOE havde anlagt med påstand om annullation af den omtvistede afgørelse, annullerede Retten den omtvistede afgørelse i sin helhed, idet den fandt, at Kommissionen ikke havde ført tilstrækkeligt bevis for, at der forelå en fordel som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF.
I sin dom bemærkede Retten indledningsvis, at Kommissionen i forbindelse med statsstøttekontrollen for at undersøge, om de anfægtede skatteafgørelser udgjorde en sådan støtte, bl.a. skulle godtgøre, at disse skatteafgørelser havde medført en selektiv fordel.
I denne henseende forkastede Retten Kommissionens principale begrundelse for, at der forelå en fordel, af to grunde vedrørende dels Kommissionens vurderinger af den normale beskatning i henhold til irsk skatteret, der fandt anvendelse i det foreliggende tilfælde, dels Kommissionens vurderinger vedrørende Apple-koncernens aktiviteter.
Idet Retten desuden forkastede de subsidiære og alternative begrundelser i denne henseende, annullerede den den omtvistede afgørelse i sin helhed uden at undersøge Irlands samt ASI’s og AOE’s øvrige anbringender og klagepunkter.
Kommissionen fremsatte til støtte for sin appel to anbringender vedrørende henholdsvis den appellerede doms begrundelse om vurderingen af den principale begrundelse og de præmisser, der vedrørte vurderingen af den subsidiære begrundelse.
Domstolens bemærkninger
Indledningsvis bemærkede Domstolen med hensyn til realiteten, at Kommissionen for at kvalificere en national skatteforanstaltning som »selektiv« som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF først skal identificere referencesystemet, dvs. den »normale« skatteordning i den pågældende medlemsstat, og derefter godtgøre, at den omhandlede skatteforanstaltning udgør en afvigelse fra dette referencesystem, for så vidt som den indfører en differentiering mellem erhvervsdrivende, der i forhold til det formål, der forfølges med den pågældende medlemsstats skattesystem, befinder sig i en sammenlignelig faktisk og retlig situation.
Domstolen præciserede, at fastlæggelsen af referencerammen er af særlig betydning i forbindelse med skattemæssige foranstaltninger, eftersom der kun kan godtgøres en økonomisk fordel som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF i forhold til en såkaldt »normal« beskatning.
Herom bemærkede Domstolen desuden, at det uden for de områder, hvor EU-skatteretten er genstand for harmonisering, er den pågældende medlemsstat, som – gennem udøvelsen af sine egne beføjelser vedrørende direkte beskatning – fastlægger de grundlæggende kendetegn ved skatten, som principielt definerer referencesystemet eller den »normale« skatteordning. Dette gælder bl.a. for fastsættelsen af beskatningsgrundlaget, beskatningens udløsende begivenhed og eventuelle fritagelser fastsat heri. Det følger heraf, at der med henblik på at identificere referencesystemet kun skal tages hensyn til den gældende nationale lovgivning i den pågældende medlemsstat. Denne konklusion berører imidlertid ikke muligheden for at fastslå, at selve referencerammen, således som den følger af national ret, er uforenelig med EU-retten på statsstøtteområdet, eftersom det omhandlede skattesystem er blevet konfigureret efter åbenbart diskriminerende parametre, der har til formål at omgå denne ret.
Det er i lyset af disse principper, at Domstolen påbegyndte undersøgelsen af appellen.
I denne henseende bemærkede Domstolen indledningsvis, at Kommissionens principale begrundelse var baseret på den antagelse, at det for at foretage en korrekt henførsel af overskuddet i overensstemmelse med den separate enhedstilgang og armslængdeprincippet, der er fastsat i de gældende nationale bestemmelser (5), påhvilede de kompetente irske myndigheder at undersøge, om overskuddet fra anvendelsen af Apple-koncernens IP-licenser, som ASI og AOE var i besiddelse af, helt eller delvist skulle henføres til deres irske filialer. Den manglende kontrol i henhold til de nævnte bestemmelser medførte ifølge Kommissionen en nedsættelse af disse selskabers skattebyrde, hvilket gav dem en selektiv fordel.
Når dette er sagt, fastslog Domstolen, at Kommissionen kunne anfægte Rettens bedømmelse af referencerammen i henhold til irsk ret. Spørgsmålet om, hvorvidt Retten foretog en passende afgrænsning af begrebet med referencesystemet, henset til irsk ret, og, i forlængelse heraf, anlagde en korrekt fortolkning af de nationale bestemmelser, som dette bestod af, er nemlig et retsspørgsmål, der kan efterprøves af Domstolen under en appelsag. Kommissionens argumenter med henblik på at rejse tvivl om valget af referenceramme eller dens betydning under den første fase i analysen af, om der forelå en selektiv fordel, kunne således antages til realitetsbehandling, eftersom denne analyse var baseret på en retlig kvalificering af national ret på grundlag af en EU-retlig bestemmelse. I det foreliggende tilfælde gjaldt dette såvel for klagepunktet om, at Retten fortolkede afgørelsen forkert ved at fastslå, at Kommissionen i sin principale begrundelse havde begrænset sig til at anvende en »udelukkelses«-tilgang, som for det klagepunkt, hvormed Kommissionen foreholdt Retten, at den havde støttet sig på Apple Inc.’s funktioner.
Domstolen undersøgte således for det første klagepunktet om en fejlagtig fortolkning af den omtvistede afgørelse, for så vidt som Retten fandt, at Kommissionens principale begrundelse udelukkende var baseret på fraværet af medarbejdere og fysisk tilstedeværelse i ASI’s og AOE’s hovedkontorer og dermed på en »udelukkelses«-tilgang.
I denne henseende fastslog Domstolen først, at Kommissionens ræsonnement hvilede på et postulat om, dels at anvendelsen af referencebestemmelserne krævede, at der på forhånd blev fastsat en overskudsfordelingsmetode, som disse bestemmelser ikke definerer, dels at denne metode skulle føre til et resultat, der var i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Dette postulat blev imidlertid ikke draget i tvivl af Retten, der tilføjede, at den såkaldte »normale« beskatning er defineret i nationale skatteregler, og at selve forekomsten af en fordel skal godtgøres på grundlag af disse regler, før Retten dog præciserede, at såfremt disse nationale regler bestemmer, at filialer af ikke-hjemmehørende selskaber – med hensyn til overskud opnået som resultat af deres erhvervsmæssige aktiviteter i Irland – og hjemmehørende selskaber beskattes på samme vilkår, giver artikel 107, stk. 1, TEUF Kommissionen mulighed for at kontrollere, om størrelsen af de overskud, som henføres til sådanne filialer, og som er blevet godkendt af de nationale myndigheder med henblik på ansættelse af disse ikke-hjemmehørende selskabers skattepligtige overskud, svarer til størrelsen af de overskud, der ville være blevet opnået, såfremt disse erhvervsaktiviteter var blevet udøvet på markedsvilkår.
Ifølge Domstolen kan det heraf udledes, at anvendelsen af armslængdeprincippet i den foreliggende sag er baseret på de irske skatteregler om selskabsbeskatning og dermed på det referencesystem, som Kommissionen identificerede, og Retten bekræftede. I det foreliggende tilfælde anerkendte Retten udtrykkeligt, at anvendelsen af referencebestemmelserne, som beskrevet af denne medlemsstat, i modsætning til, hvad Irland havde gjort gældende, i det væsentlige svarede til den funktionelle og faktuelle analyse i forbindelse med første etape af den godkendte OECD-tilgang til henførsel af overskud på faste driftssteder. Disse konstateringer fra Rettens side foranledigede den navnlig til at fastslå, at Kommissionen ikke havde begået en fejl, da den benyttede sig af armslængdeprincippet med henblik på at kontrollere, om de irske skattemyndigheder ved anvendelse af referencebestemmelserne på det overskud, der blev henført til ASI’s og AOE’s filialer, for deres erhvervsmæssige aktiviteter i Irland, som accepteret i de anfægtede skatteafgørelser, svarede til størrelsen af det overskud, som ville være opnået ved udøvelsen af disse kommercielle aktiviteter på markedsvilkår, og da den i det væsentlige baserede sig på OECD-tilgangen med henblik på denne anvendelse, idet der blev taget hensyn til fordelingen af aktiver, funktioner og risici mellem disse filialer og de øvrige dele af disse selskaber. Disse konstateringer må anses for at være fastslået, eftersom de ikke gyldigt er blevet anfægtet af de øvrige parter i forbindelse med den foreliggende appelsag.
Det fremgår således af faserne i det ræsonnement, der er anført i den omtvistede afgørelse, at Kommissionen først vurderede, at det – med henblik på i medfør af de relevante bestemmelser i national ret at vurdere ASI’s og AOE’s skattepligtige overskud i Irland i henhold til armslængdeprincippet – var hensigtsmæssigt at sammenligne de funktioner, der blev udført henholdsvis af disse selskabers hovedkontorer og af deres irske filialer i forhold til IP-licenserne. Ved anvendelse af dette kriterium foretog Kommissionen derefter en særskilt undersøgelse af den rolle, som hvert af disse hovedsæder og hver af disse filialer havde i forbindelse med disse licenser. Efter denne undersøgelse konstaterede den dels, at der ikke var nogen funktioner i forbindelse med IP-licenserne for så vidt angår hovedsæderne, dels, at de irske filialer havde en aktiv rolle som følge af udøvelsen af en række funktioner og påtagne risici i forbindelse med forvaltningen og anvendelsen af disse licenser. Desuden er konstateringen af, at hovedkontorerne ikke udførte nogen »aktive eller kritiske« funktioner, baseret på, at Apple ikke havde fremlagt beviser i modsat retning, sammenlagt med konstateringen af, at disse hovedkontorer reelt savnede evne til at varetage disse funktioner. Kommissionens principale begrundelse er således ikke alene baseret på, at hovedsæderne ikke udøvede funktioner i forbindelse med IP-licenserne, men også på analysen af de funktioner, som filialerne rent faktisk udførte i forbindelse med disse licenser.
Det er således ikke konstateringen af, at hovedsæderne hverken havde ansatte eller fysisk tilstedeværelse uden for de irske filialer, der førte Kommissionen til at konkludere, at IP-licenserne og de hermed forbundne overskud skulle henføres til disse filialer. Kommissionen drog denne konklusion efter at have sammenholdt to særskilte konstateringer, nemlig for det første fraværet af udførte aktive eller kritiske funktioner og af hovedkontorerne påtagne risici, og for det andet den mangfoldige og centrale karakter af de af disse filialer udførte funktioner og påtagne risici, og dette i henhold til det retlige kriterium, der er anført i den omtvistede afgørelse.
Under disse omstændigheder fastslog Domstolen, at Retten begik en retlig fejl, da den fastslog, at Kommissionen i sin principale begrundelse havde begrænset sig til en »udelukkelses«-tilgang, hvilket udgjorde en fejlagtig fortolkning af den omtvistede afgørelse.
Hvad for det andet angår de grunde, der er anført i appelskriftet, og som Retten støttede sig på med henblik på at fastslå, at ASI’s og AOE’s filialer i Irland ikke kontrollerede Apple-koncernens IP-licenser og ikke genererede det overskud, som Kommissionen hævdede, at de opnåede, fastslog Domstolen i første omgang, at Kommissionen med føje kunne gøre gældende, at Retten havde begået en rettergangsfejl ved i sin analyse at tage hensyn til beviser, som ikke var blevet fremlagt under den administrative procedure, og som derfor burde være blevet afvist. Hvad i øvrigt angår den metode til fordeling af skattepligtige overskud, der kræves i henhold til irsk ret, bemærkede Domstolen, at det kriterium for fastsættelse af et ikke-hjemmehørende selskabs overskud, som Retten fandt anvendelig i henhold til section 25 i TCA 97, kræver, at der tages hensyn til fordelingen af aktiver, funktioner og risici mellem de irske filialer og de øvrige dele af de omhandlede selskaber, med undtagelse af den eventuelle rolle, som særskilte enheder, såsom Apple Inc., spiller i det foreliggende tilfælde. I denne henseende fastslog Domstolen, at Retten i de kritiserede præmisser, udtrykkeligt eller indirekte, støttede sig på de af Apple-koncernen udøvede funktioner med hensyn til IP’en, for at underbygge sin konstatering af, at Kommissionens analyse var behæftet med en fejl. Domstolen fastslog følgelig, at Kommissionen med føje havde gjort gældende, at Retten for at fastslå, at beviserne for at henføre overskuddet fra udnyttelsen af IP-licenserne til ASI’s og AOE’s filialer ikke var tilstrækkelige, fejlagtigt havde sammenlignet de funktioner, som disse filialer udførte i forbindelse med disse licenser, med de funktioner, som Apple Inc. udførte i forbindelse med Apple-koncernens IP, snarere end med de funktioner, der faktisk blev udført af hovedkontorerne i forbindelse med de nævnte licenser.
For det tredje efterprøvede Domstolen konklusionen om, at ASI’s og AOE’s aftaler og aktiviteter uden for Irland viste, at disse selskaber var i stand til at udvikle og forvalte Apple-koncernens IP og generere overskud uden for Irland, og at dette overskud derfor ikke var skattepligtigt i Irland. Domstolen fastslog i denne forbindelse, at selv om det principielt alene tilkommer Retten at vurdere bevisværdien af et dokument i en sag, påhviler det derimod Domstolen at undersøge et klagepunkt om en fejlagtig fastlæggelse af bevisbyrden. I det foreliggende tilfælde pålagde Retten Kommissionen en urimelig bevisbyrde, idet den fandt, at det tilkom Kommissionen at godtgøre, at der forelå vigtige forretningsmæssige beslutninger, som ikke var nævnt i referaterne fra de pågældende selskabers bestyrelsesmøder.
Henset til samtlige ovenstående betragtninger ophævede Domstolen den appellerede dom, for så vidt som den tog klagepunkterne vedrørende den principale begrundelse om, at der forelå en selektiv fordel, til følge, og annullerede følgelig den omtvistede afgørelse.
Dernæst behandlede Domstolen selv de søgsmål med påstand om annullation af den omtvistede afgørelse, som Irland samt ASI og AOE havde anlagt, idet den fandt, at sagen var moden til påkendelse.
I denne forbindelse fastslog Domstolen i første række, at alle de anbringender, der var rettet mod Kommissionens vurderinger vedrørende dens principale begrundelse vedrørende dels fastlæggelsen af referencerammen, dels den normale beskatning i henhold til irsk ret, der finder anvendelse i den foreliggende sag, skulle forkastes, eftersom Retten forkastede de klagepunkter, der i denne forbindelse var blevet fremført af grunde, som ikke var blevet bestridt under appelsagen. Idet der ikke var iværksat kontraappel, havde disse begrundelser fået retskraft.
I modsætning til, hvad Retten fastslog, fastslog Domstolen dernæst, at Kommissionen havde godtgjort, at ASI’s og AOE’s irske filialer, henset dels til de aktiviteter og funktioner, der faktisk blev udført af disse irske filialer, dels til, at der ikke forelå samstemmende oplysninger, der kunne godtgøre, at disse selskabers hovedkontorer uden for Irland rent faktisk traf og gennemførte strategiske beslutninger, burde have fået henført de overskud, der blev genereret ved udnyttelsen af Apple-koncernens IP-licenser, med henblik på fastlæggelsen af ASI’s og AOE’s årlige skattepligtige overskud i Irland. Kommissionen havde derudover i tilstrækkelig grad godtgjort, at de anfægtede skatteafgørelser førte til, at ASI og AOE nød godt af en fordelagtig skattemæssig behandling i forhold til skattepligtige selskaber, der er hjemmehørende i Irland, og som ikke kan drage fordel af sådanne forhåndstilsagn fra skattemyndigheden, dvs. navnlig selvstændige ikke-integrerede selskaber, selskaber integreret i en koncern, der gennemfører transaktioner med tredjeparter, eller selskaber integreret i en koncern, der gennemfører transaktioner med selskaber i den koncern, som de er forbundet med, ved at fastsætte prisen for disse transaktioner på armslængdevilkår, selv om disse selskaber befinder sig i en sammenlignelig faktisk og retlig situation for så vidt angår det formål, der forfølges med referencesystemet, som er at beskatte det overskud, der genereres i Irland. Endelig fastslog Kommissionen med rette i den omtvistede afgørelse, at den differentiering med hensyn til den skattemæssige behandling af ASI’s og AOE’s overskud, der fulgte af de anfægtede skatteafgørelser, ikke var begrundet i det irske skattesystems karakter eller opbygning. Under disse omstændigheder skal de appelindstævntes klagepunkter vedrørende undersøgelsen af disse skatteafgørelsers selektivitet i den omtvistede afgørelse forkastes.
Kommissionen begik i øvrigt ikke nogen fejl, da den fandt, at Irland havde givet afkald på skatteindtægter fra ASI og AOE, for så vidt som de anfægtede skatteafgørelser godkender overskudsfordelingsmetoder, der fører til et resultat, som særskilte og selvstændige virksomheder, der opererer på markedsvilkår, ikke ville have accepteret. Disse skatteafgørelser reducerede således ASI’s og AOE’s skattepligtige overskud med henblik på anvendelsen af referencebestemmelserne og dermed det beløb i selskabsskat, som de skal betale i Irland i forhold til andre selskaber, der beskattes i denne medlemsstat, og hvis skattepligtige overskud afspejler de priser, der er fastsat på markedet på armslængdevilkår. Sådanne foranstaltninger letter således de byrder, som principielt belaster en virksomheds budget, således at de medfører en fordel indrømmet »ved hjælp af statsmidler«.
Sluttelig forkastede Domstolen anbringenderne om bl.a. tilsidesættelse af retten til at blive hørt i forbindelse med den procedure, der førte til vedtagelsen af den omtvistede afgørelse, om en tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet og princippet om beskyttelse af den berettigede forventning samt om Kommissionens overskridelse af sine beføjelser og Kommissionens indblanding i medlemsstaternes kompetencer i strid med princippet om disses skattemæssige autonomi.
På baggrund af det ovenstående frifandt Domstolen Kommissionen i det hele i de for Retten anlagte annullationssøgsmål.
1      Dom af 15.7.2020, Irland m.fl. mod Kommissionen (T-778/16 og T-892/16, EU:T:2020:338).
2      Kommissionens afgørelse (EU) 2017/1283 af 30.8.2016 om statsstøtte SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP) ydet af Irland til fordel for Apple (EUT 2017, L 187, s. 1, herefter »den omtvistede afgørelse«).
3      Jf. bl.a. dom af 5.12.2023, Luxembourg m.fl. mod Kommissionen (C-451/21 P og C-454/21 P, EU:C:2023:948).
4      ASI’s irske filial har bl.a. ansvar for indkøb, salg og distribution i forbindelse med salg af Apple-produkter til nærtstående parter og tredjepartskunder i de regioner, der omfatter Europa, Mellemøsten, Indien og Afrika samt Asien-Stillehavsområdet. AOE’s irske filial er ansvarlig for produktion og samling af en specialiseret serie af computerprodukter i Irland, herunder iMac-desktopcomputere, MacBook-laptopcomputere og andet computertilbehør, som den leverer til nærtstående parter til Europa, Mellemøsten, Indien og Afrika.
5      Dvs. navnlig de bestemmelser, der er omhandlet i section 25 i Taxes Consolidation Act fra 1997 (lov om skatter og afgifter af 1997, herfter »TCA 97«).