62003CJ0533_NL
Partijen
Overwegingen van het arrest
Dictum
Partijen
In zaak C‑533/03,
betreffende een beroep tot nietigverklaring krachtens artikel 230 EG, ingesteld op 19 december 2003,
Commissie van de Europese Gemeenschappen,
vertegenwoordigd door R. Lyal als gemachtigde, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
verzoekster,
tegen
Raad van de Europese Unie,
vertegenwoordigd door A.‑M. Colaert en E. Karlsson als gemachtigden,
verweerster,
ondersteund door:
Ierland,
vertegenwoordigd door D. O’Hagan als gemachtigde, bijgestaan door A. Collins, SC, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
Portugese Republiek,
vertegenwoordigd door L. Fernandes als gemachtigde,
Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland,
vertegenwoordigd door R. Caudwell als gemachtigde, bijgestaan door D. Wyatt, QC, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
interveniënten,
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Tweede kamer),
samengesteld als volgt: C. W. A. Timmermans, kamerpresident, R. Schintgen (rapporteur), R. Silva de Lapuerta, P. Kūris en G. Arestis, rechters,
advocaat-generaal: J. Kokott,
griffier: R. Grass,
gezien de stukken,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 2 juni 2005,
het navolgende
Arrest
Overwegingen van het arrest
1. De Commissie van de Europese Gemeenschappen verzoekt het Hof in de eerste plaats om nietigverklaring van verordening (EG) nr. 1798/2003 van de Raad van 7 oktober 2003 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde en tot intrekking van verordening (EEG) nr. 218/92 (PB L 264, blz. 1), alsook van richtlijn 2003/93/EG van de Raad van 7 oktober 2003 houdende wijziging van richtlijn 77/799/EEG betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten op het gebied van de directe en de indirecte belastingen (PB L 264, blz. 23; hierna tezamen: „bestreden handelingen”), en in de tweede plaats om handhaving van de gevolgen van deze twee handelingen tot de inwerkingtreding van de op de passende rechtsgrondslag vastgestelde handelingen die deze laatste moeten vervangen.
2. Bij beschikking van de president van het Hof van 8 juni 2004 zijn Ierland, de Portugese Republiek en het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland toegelaten tot interventie aan de zijde van de Raad van de Europese Unie, die verzoekt om verwerping van het beroep.
De voorgeschiedenis van het geschil en het rechtskader
3. Artikel 1, lid 1, van richtlijn 77/799/EEG van de Raad van 19 december 1977 betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten op het gebied van de directe belastingen, bepaalde accijnzen en heffingen op verzekeringspremies (PB L 336, blz. 15), voorziet in de uitwisseling tussen de bevoegde autoriteiten van de lidstaten van alle inlichtingen die hun van nut kunnen zijn voor een juiste vaststelling van de belastingschuld op het gebied van de inkomsten‑ en de vermogensbelasting. Volgens de artikelen 2 tot en met 4 van deze richtlijn worden deze inlichtingen al naar gelang het geval, hetzij op verzoek, hetzij automatisch dan wel spontaan uitgewisseld. Luidens artikel 8 van deze richtlijn verplicht deze niet tot het instellen van een onderzoek of het verstrekken van inlichtingen wanneer de wetgeving of de administratieve praktijk van de lidstaat die de inlichtingen zou moeten verstrekken, de bevoegde autoriteit niet toestaat voor eigen doeleinden een zodanig onderzoek in te stellen of zodanige inlichtingen in te winnen of te gebruiken.
4. Verordening (EEG) nr. 218/92 van de Raad van 27 januari 1992 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de indirecte belastingen (BTW) (PB L 24, blz. 1), voert een systeem in voor de uitwisseling van inlichtingen tussen de belastingautoriteiten van de lidstaten over intracommunautaire transacties, ter vermindering van het risico van fraude in verband met de afschaffing van de fiscale controles aan de binnengrenzen.
5. Op 18 juni 2001 heeft de Commissie bij de Raad een voorstel ingediend voor een verordening van het Europees Parlement en de Raad betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (PB C 270 E, blz. 87), en een voorstel voor een richtlijn van de Raad en het Europees Parlement houdende wijziging van richtlijn 77/799 (PB C 270 E, blz. 96). Deze voorstellen, die tot doel hadden de in deze richtlijn en in verordening nr. 218/92 voorkomende bepalingen betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „BTW”) te consolideren en versterken, de BTW van het toepassingsgebied van genoemde richtlijn uit te sluiten en de heffingen op verzekeringspremies daaraan toe te voegen, waren gebaseerd op artikel 95 EG.
6. Op 6 februari 2002 heeft het Europees Parlement in eerste lezing een gunstig advies gegeven ter zake van bedoeld voorstel voor een verordening, onder het voorbehoud dat dit enigszins werd geamendeerd (PB C 284, blz. 178).
7. De Raad heeft in genoemde voorstellen wijzigingen aangebracht en besloten de rechtsgrondslag ervan te wijzigen op grond dat zij betrekking hadden op fiscale vragen en derhalve slechts konden worden vastgesteld op basis van de artikelen 93 EG en 94 EG. Het Parlement is derhalve opnieuw geraadpleegd. Bij resolutie van 2 september 2003 heeft het bevestigd dat volgens hem artikel 95 EG de passende rechtsgrondslag is voor de vaststelling van deze twee handelingen.
8. Op 7 oktober 2003 heeft de Raad verordening nr. 1798/2003 vastgesteld op basis van artikel 93 EG en richtlijn 2003/93 op basis van de artikelen 93 EG en 94 EG.
9. In aansluiting op de vaststelling van genoemde verordening heeft de Commissie in het verslag van de zitting van de Raad die op genoemde datum heeft plaatsgevonden, een mededeling laten opnemen volgens welke zij „akte [neemt] van de unanieme vaststelling door de Raad van een ontwerp voor een verordening over de administratieve samenwerking inzake BTW op basis van artikel 93 van het Verdrag en voor een richtlijn betreffende wederzijdse bijstand op het gebied van directe en indirecte belastingen op basis van de artikelen 93 en 94 van het Verdrag; zij [...] haar stellingname [opnieuw bevestigt], welke overeenstemt met haar oorspronkelijke voorstel, volgens hetwelk artikel 95 van het Verdrag de rechtsgrondslag moet zijn en [eraan] herinnert [...] dat het hoofddoel van de verordening en de richtlijn niet bestaat in de harmonisatie van de fiscale bepalingen maar in het voorzien in de uitwisseling van inlichtingen tussen de lidstaten”.
10. De vijf eerste overwegingen van de considerans van verordening nr. 1798/2003 luiden als volgt:
„1. Belastingontduiking en belastingontwijking over de grenzen van de lidstaten leiden niet alleen tot inkomstenderving voor de begrotingen, maar vormen ook een inbreuk op het beginsel van fiscale rechtvaardigheid en kunnen verstoringen in het kapitaalverkeer en in de concurrentievoorwaarden veroorzaken. Zij zijn dus van invloed op de werking van de interne markt.
2. De bestrijding van BTW-ontduiking vraagt om nauwe samenwerking tussen de administratieve autoriteiten die in elk van de lidstaten met de uitvoering van de terzake vastgestelde bepalingen belast zijn.
3. In het kader van de maatregelen inzake belastingharmonisatie met het oog op de voltooiing van de interne markt dient derhalve te worden voorzien in een gemeenschappelijke regeling voor de uitwisseling van inlichtingen tussen de lidstaten, met behulp waarvan de administratieve autoriteiten van de lidstaten elkaar wederzijdse bijstand moeten verlenen en met de Commissie moeten samenwerken teneinde een juiste BTW-toepassing op leveringen van goederen, dienstverrichtingen, intracommunautaire verwervingen van goederen en invoer van goederen te waarborgen.
4. De elektronische opslag en transmissie van bepaalde gegevens voor controledoeleinden ter zake van de BTW is onmisbaar voor een deugdelijke werking van het BTW-stelsel.
5. De voorwaarden voor de uitwisseling van, en de rechtstreekse toegang van de lidstaten tot, elektronisch opgeslagen gegevens in elke lidstaat moeten duidelijk worden omschreven. Om aan hun verplichtingen te kunnen voldoen, dienen ondernemers toegang te hebben tot bepaalde van die gegevens.”
11. Artikel 1 van verordening nr. 1798/2003 bepaalt het volgende:
„1. Bij deze verordening worden de voorwaarden vastgesteld waaronder de administratieve autoriteiten die in de lidstaten met de uitvoering van de wetgeving inzake de belasting over de toegevoegde waarde (BTW) op leveringen van goederen, dienstverrichtingen, intracommunautaire verwervingen van goederen en invoer van goederen belast zijn, onderling en met de Commissie samenwerken om de naleving van die wetgeving te verzekeren.
Daartoe worden bij deze verordening regels en procedures vastgesteld, die de bevoegde autoriteiten in de lidstaten in staat stellen samen te werken, alsmede onderling alle inlichtingen uit te wisselen met het oog op een juiste BTW-heffing.
Bij deze verordening worden bovendien regels en procedures vastgesteld voor de uitwisseling van bepaalde inlichtingen langs elektronische weg, met name ter zake van de BTW op intracommunautaire transacties.
Voor de duur van de periode bepaald in artikel 4 van richtlijn 2002/38/EG [...] worden bij deze verordening tevens regels en procedures vastgesteld voor de elektronische uitwisseling van inlichtingen over de BTW op diensten die overeenkomstig de bijzondere regeling van richtlijn 77/388/EEG, artikel 26 quater, langs elektronische weg worden verricht, alsmede voor eventuele daarop aansluitende uitwisselingen van inlichtingen en, wat de onder die bijzondere regeling vallende diensten betreft, voor de overdracht van geldmiddelen tussen de bevoegde autoriteiten van de lidstaten.
2. Deze verordening laat de toepassing in de lidstaten van de voorschriften inzake de wederzijdse rechtshulp in strafzaken onverlet.”
12. Artikel 5 van genoemde verordening luidt als volgt:
„1. Op verzoek van de verzoekende autoriteit verstrekt de aangezochte autoriteit de in artikel 1 bedoelde inlichtingen, ook wanneer het verzoek een welbepaald geval of verscheidene welbepaalde gevallen betreft.
2. Met het oog op de in lid 1 bedoelde verstrekking van inlichtingen laat de aangezochte autoriteit de vereiste administratieve onderzoeken uitvoeren om deze inlichtingen te verkrijgen.
3. Het in lid 1 bedoelde verzoek kan een met redenen omkleed verzoek om een specifiek administratief onderzoek omvatten. Indien de lidstaat van oordeel is dat geen administratief onderzoek nodig is, stelt hij de verzoekende autoriteit onverwijld in kennis van de redenen waarop hij zijn oordeel baseert.
4. Voor het verkrijgen van de gevraagde inlichtingen of het verrichten van het gevraagde administratieve onderzoek gaat de aangezochte autoriteit, of de administratieve autoriteit waartoe zij zich heeft gericht, te werk als handelde zij ten eigen behoeve of op verzoek van een andere autoriteit van haar eigen lidstaat.”
13. Artikel 11, leden 1 en 2, van deze verordening bepaalt het volgende:
„1. De verzoekende autoriteit en de aangezochte autoriteit kunnen overeenkomen dat, met het oog op de uitwisseling van de in artikel 1 bedoelde inlichtingen door de verzoekende autoriteit gemachtigde ambtenaren, onder de door de aangezochte autoriteit vastgestelde voorwaarden, aanwezig mogen zijn in de kantoren waar de administratieve autoriteiten van de lidstaat waar de aangezochte autoriteit gevestigd is, hun taken vervullen. Indien de verlangde inlichtingen staan in bescheiden waartoe de ambtenaren van de aangezochte autoriteit toegang hebben, ontvangen de ambtenaren van de verzoekende autoriteit afschriften van de bescheiden die de verlangde inlichtingen bevatten.
2. De verzoekende autoriteit en de aangezochte autoriteit kunnen overeenkomen dat, met het oog op de uitwisseling van de in artikel 1 bedoelde inlichtingen, door de verzoekende autoriteit aangewezen ambtenaren, onder de door de aangezochte autoriteit vastgestelde voorwaarden, bij de administratieve onderzoeken aanwezig mogen zijn. Uitsluitend de ambtenaren van de aangezochte autoriteit zijn met de uitvoering van het administratieve onderzoek belast. De ambtenaren van de verzoekende autoriteit oefenen niet de aan de ambtenaren van de aangezochte autoriteit verleende controlebevoegdheden uit. Zij kunnen wel toegang krijgen tot dezelfde plaatsen en bescheiden als laatstgenoemden, door tussenkomst van dezen, en alleen ten behoeve van het lopende administratieve onderzoek.”
14. Artikel 17 van verordening nr. 1798/2003 luidt als volgt:
„Onverminderd de bepalingen van de hoofdstukken V en VI, gaan de bevoegde autoriteiten van de lidstaten over tot automatische of gestructureerde automatische uitwisseling van de in artikel 1 bedoelde inlichtingen met de bevoegde autoriteiten van de andere betrokken lidstaten in de volgende situaties:
1. wanneer de belastingheffing wordt geacht plaats te vinden in de lidstaat van bestemming en de doeltreffendheid van het controlesysteem noodzakelijkerwijs afhangt van door de lidstaat van oorsprong verstrekte inlichtingen;
2. wanneer een lidstaat gegronde redenen heeft om aan te nemen dat in de andere lidstaat een inbreuk op de BTW-wetgeving heeft of vermoedelijk heeft plaatsgevonden;
3. wanneer in de andere lidstaat gevaar voor belastingderving bestaat.”
15. Artikel 22, lid 1, van genoemde verordening bepaalt het volgende:
„Elke lidstaat houdt een elektronische gegevensbank bij waarin hij de inlichtingen opslaat en verwerkt die hij overeenkomstig artikel 22, lid 6, sub b, in de versie van artikel 28 nonies
van richtlijn 77/388/EEG vergaart.
Met het oog op het gebruik van deze inlichtingen in het kader van de bij deze verordening ingestelde procedures worden de inlichtingen opgeslagen voor een periode van ten minste vijf jaar, te rekenen vanaf het einde van het kalenderjaar waarin toegang tot de inlichtingen moet worden verleend.”
16. Artikel 23 van deze verordening luidt als volgt:
„Op basis van de overeenkomstig artikel 22 opgeslagen gegevens verkrijgt de bevoegde autoriteit van een lidstaat automatisch en onverwijld van elke andere lidstaat, of heeft zij rechtstreeks toegang tot, de volgende inlichtingen:
1. de BTW-identificatienummers die zijn toegekend door de lidstaat die de inlichtingen ontvangt;
2. de totale waarde van alle intracommunautaire leveringen van goederen aan de personen aan wie die nummers zijn toegekend, door alle in de lidstaat die de inlichtingen verschaft voor BTW-doeleinden geïdentificeerde handelaren.
De in punt 2 bedoelde waarden worden uitgedrukt in de munteenheid van de lidstaat die de inlichtingen verschaft en hebben betrekking op kalenderkwartalen.”
17. Artikel 24 van verordening nr. 1798/2003 bepaalt het volgende:
„Op basis van de overeenkomstig artikel 22 opgeslagen gegevens verkrijgt de bevoegde autoriteit van een lidstaat, wanneer zij het nodig acht intracommunautaire verwervingen van goederen te controleren, doch uitsluitend met het oog op het voorkomen van inbreuken op de BTW-wetgeving, rechtstreeks en onverwijld, of heeft zij rechtstreeks langs elektronische weg toegang tot, alle volgende inlichtingen:
1. de BTW-identificatienummers van de personen die de in artikel 23, punt 2, bedoelde leveringen hebben verricht; en
2. de totale waarde van deze leveringen door elk van deze personen aan elke persoon aan wie een BTW-identificatienummer als bedoeld in artikel 23, punt 1, is toegekend.
De in punt 2 bedoelde waarden worden uitgedrukt in de munteenheid van de lidstaat die de inlichtingen verschaft en hebben betrekking op kalenderkwartalen.”
18. Artikel 27, leden 1 tot en met 3, van genoemde verordening bepaalt het volgende:
„1. Elke lidstaat houdt een elektronische gegevensbank bij waarin alle personen zijn opgenomen aan wie in de betrokken lidstaat een BTW-identificatienummer is toegekend.
2. De bevoegde autoriteit van een lidstaat kan te allen tijde, op basis van de overeenkomstig artikel 22 opgeslagen gegevens, rechtstreeks of door middel van toezending, bevestiging krijgen van de geldigheid van het BTW-identificatienummer waaronder een persoon een intracommunautaire levering van goederen of diensten heeft ontvangen of verricht.
Op specifiek verzoek deelt de aangezochte autoriteit tevens de datum mee waarop het BTW-identificatienummer is toegekend en, in voorkomend geval, de datum vanaf welke het BTW-nummer niet meer geldig is.
3. Op verzoek verstrekt de bevoegde autoriteit ook onverwijld de naam en het adres van de persoon aan wie het nummer is toegekend, mits die inlichtingen door de verzoekende autoriteit niet worden opgeslagen om deze eventueel op een later tijdstip te gebruiken.”
19. Artikel 41, lid 5, van deze verordening bepaalt het volgende:
„5. Voor de juiste toepassing van deze verordening beperken de lidstaten de reikwijdte van de verplichtingen en rechten neergelegd in artikel 10, artikel 11, lid 1, en de artikelen 12 en 21 van richtlijn 95/46/EG [van het Europees Parlement en de Raad van 24 oktober 1995, betreffende de bescherming van natuurlijke personen in verband met de verwerking van persoonsgegevens en betreffende het vrije verkeer van die gegevens (PB L 281, blz. 31)], voorzover dit noodzakelijk is om de in artikel 13, sub e, van die richtlijn bedoelde belangen te vrijwaren.”
20. Uit de considerans en uit artikel 1, punt 1, van richtlijn 2003/93 volgt dat deze het toepassingsgebied van richtlijn 77/799 uitbreidt tot de heffingen op verzekeringspremies die worden genoemd in richtlijn 76/308/EEG van de Raad van 15 maart 1976 betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit verrichtingen die deel uitmaken van het financieringsstelsel van het Europees Oriëntatie‑ en Garantiefonds voor de Landbouw, alsmede van landbouwheffingen en douanerechten (PB L 73, blz. 18).
21. Richtlijn 2003/93 vervangt bovendien de oorspronkelijke versie van artikel 7, lid 1, van richtlijn 77/799 door de volgende tekst:
„Alle inlichtingen waarover een lidstaat uit hoofde van deze richtlijn beschikt, worden in deze lidstaat geheim gehouden op dezelfde wijze als geschiedt met de gegevens welke deze lidstaat verkrijgt uit hoofde van de eigen nationale wetgeving. Hoe dan ook mogen deze inlichtingen:
– alleen aan die personen ter kennis worden gebracht die bij de vaststelling van de belastingschuld of bij de administratieve controle in verband met de vaststelling van de belastingschuld rechtstreeks betrokken zijn,
– alleen worden onthuld in gerechtelijke procedures of in procedures waarbij administratieve sancties worden toegepast, ingesteld met het oog op of in verband met de vaststelling van of de controle inzake de vaststelling van de belastingschuld, en alleen aan die personen die rechtstreeks bij deze procedures betrokken zijn; deze inlichtingen mogen echter tijdens openbare rechtszittingen of bij rechterlijke uitspraken worden vermeld, indien de bevoegde autoriteit van de lidstaat die de inlichtingen verstrekt, daar geen bezwaar tegen heeft,
– in geen geval worden gebruikt voor andere doeleinden dan fiscale doeleinden of gerechtelijke procedures of procedures waarbij administratieve sancties worden toegepast, ingesteld met het oog op of in verband met de vaststelling van of de controle inzake de vaststelling van de belastingschuld.
Bovendien kan door de lidstaten worden bepaald dat de in de eerste alinea bedoelde inlichtingen mogen worden gebruikt om andere heffingen, rechten en belastingen vast te stellen die vallen onder artikel 2 van richtlijn 76/308/EEG.”
22. Omdat zij van oordeel is dat de bestreden handelingen hadden moeten worden vastgesteld op basis van artikel 95 EG, heeft de Commissie het onderhavige beroep ingesteld.
Het beroep
Argumenten van partijen
23. Volgens de Commissie vormen de artikelen 93 EG en 94 EG niet de passende rechtsgrondslag voor de vaststelling van de bestreden handelingen. Deze wordt gevormd door artikel 95, lid 1, EG, en de keuze voor dit artikel als rechtsgrondslag past alleen niet wanneer de bepalingen van de bestreden handelingen „fiscale bepalingen” in de zin van artikel 95, lid 2, EG vormen.
24. De Commissie merkt dienaangaande op dat artikel 100 A EG-Verdrag (thans, na wijziging, artikel 95 EG) is vastgesteld teneinde de tenuitvoerlegging te vergemakkelijken van de wetgeving die noodzakelijk is voor de voltooiing van de interne markt vóór het einde van 1992. Alleen enkele bijzonder gevoelige en nauw met de soevereiniteit van de lidstaten verbonden terreinen zijn van het toepassingsgebied van de bij artikel 95 EG ingevoerde procedure uitgesloten. Tot deze terreinen behoort de fiscaliteit, ten aanzien waarvan het noodzakelijk werd geacht dat voor de harmonisatie van de wetgevingen het vereiste van unanimiteit bleef gelden. Deze uitzondering moet echter strikt worden uitgelegd, aangezien zij bepaalde handelingen onttrekt aan wat moet worden geacht de „normale” wetgevingsprocedure te zijn voor handelingen tot voltooiing van de interne markt.
25. Ofschoon de uitzondering van toepassing is op bepalingen met betrekking tot de vaststelling van de kring van belastingplichtigen, de belastbare handelingen, de belastinggrondslag en de belastingtarieven, de vrijstellingen alsmede de regels voor de berekening en de inning van de belasting, geldt een dergelijke uitzondering niet voor de wederzijdse bijstand tussen de autoriteiten op fiscaal gebied. Maatregelen inzake samenwerking, controle en informatie die de afschaffing van de grenzen dienen te vergemakkelijken, maar de materiële inhoud van de nationale belastingregelingen niet beïnvloeden, doen immers geen afbreuk aan de fiscale soevereiniteit van de lidstaten. De wetgeving inzake deze bijstand harmoniseert niet de eigenlijke fiscale regels, maar strekt er enkel toe, de toepassing door iedere lidstaat van zijn eigen wetgeving te vergemakkelijken.
26. Verordening nr. 1798/2003 strekt niet tot harmonisatie of onderlinge aanpassing van de nationale belastingwetgevingen, aangezien zij er uitsluitend op ziet de uitwisseling van inlichtingen over intracommunautaire transacties te vereenvoudigen teneinde de bevoegde autoriteiten van de verschillende lidstaten in staat te stellen onderling en met de Commissie samen te werken. Bedoelde verordening raakt geen enkele bepaling die kan worden beschouwd als een „fiscale bepaling” in de zin van artikel 95, lid 2, EG of als een bepaling die valt onder „de wetgevingen inzake de omzetbelasting” in de zin van artikel 93 EG.
27. Richtlijn 2003/93 brengt enkel wijziging in richtlijn 77/799 in die zin dat zij de BTW van het toepassingsgebied van deze laatste richtlijn uitsluit en de heffingen op verzekeringspremies daaraan toevoegt. Zij beïnvloedt op generlei wijze de aard van bedoelde richtlijn, die betrekking heeft op de uitwisseling van inlichtingen en niet de „fiscale bepalingen” in de zin van artikel 95, lid 2, EG harmoniseert.
28. De passende rechtsgrondslag voor de vaststelling van de bestreden handelingen is dan ook artikel 95 EG. Bijgevolg zijn deze gebaseerd op een verkeerde rechtsgrondslag en moeten zij worden nietigverklaard teneinde het door het Verdrag gewilde institutionele evenwicht te eerbiedigen.
29. Gelet op de gunstige gevolgen die de bestreden handelingen op de instelling van de gemeenschappelijke markt hebben gehad, zou het volgens de Commissie echter in geval van nietigverklaring aangewezen zijn, de gevolgen van deze handelingen te handhaven totdat zij zijn vervangen door nieuwe, op de passende rechtsgrondslag vastgestelde handelingen.
30. De Raad merkt in de eerste plaats op dat sinds de invoering bij de Europese Akte van artikel 100 A in het Verdrag, een groot aantal handelingen met betrekking tot maatregelen ter zake van wederzijdse bijstand op fiscaal gebied zijn vastgesteld op basis van een andere rechtsgrondslag dan op basis van dit artikel.
31. In de tweede plaats herinnert hij eraan dat volgens vaste rechtspraak de keuze van de rechtsgrondslag van een handeling moet berusten op objectieve gegevens, die voor rechterlijke toetsing vatbaar zijn. Tot die gegevens behoren met name het doel en de inhoud van de handeling (arrest van 17 maart 1993, Commissie/Raad, C‑155/91, Jurispr. blz. I‑939, punt 7).
32. Met betrekking tot, allereerst, het doel van de bestreden handelingen, merkt de Raad op dat uit de considerans en artikel 1 van verordening nr. 1798/2003 volgt dat deze ertoe strekt, belastingontduiking en belastingontwijking te bestrijden en de naleving ten gunste van de nationale begrotingen en de goede werking van de interne markt van de BTW-wetgeving te verzekeren. Richtlijn 2003/93 heeft op haar beurt ook de bestrijding van belastingontduiking tot doel, teneinde de financiële belangen van de lidstaten en de neutraliteit van de interne markt te beschermen. Zij versterkt richtlijn 77/799, die beoogt te waarborgen dat de belastinggrondslag voor de berekening van de directe en indirecte belastingen nauwkeurig wordt vastgesteld. Bepalingen die tot doel hebben te waarborgen dat de belastinggrondslag juist wordt vastgesteld, streven een fiscaal doel na.
33. Met betrekking tot, ten tweede, de inhoud van de bestreden handelingen blijkt volgens de Raad uit grondig onderzoek van verordening nr. 1798/2003 dat deze de toepassing van fiscale bepalingen en de strijd tegen belastingontduiking waarborgt door harmonisatie van de regels en procedures voor de grensoverschrijdende verkrijging en uitwisseling van inlichtingen in gevallen waarin die nodig zijn voor de vaststelling van de BTW-grondslag. Bedoelde verordening heeft derhalve rechtstreeks gevolgen voor de rechten van de belastingplichtigen en de vaststelling van de belastinggrondslag alsook voor de belastingopbrengsten van de lidstaten.
34. Wat richtlijn 2003/93 betreft, blijkt onder meer uit artikel 1, punten 2 en 3, daarvan, in de eerste plaats, dat zij het toepassingsgebied van richtlijn 77/799 wijzigt door dit uit te breiden tot heffingen op verzekeringspremies en de BTW daarvan uit te sluiten en, in de tweede plaats, dat zij de autoriteiten van de lidstaten toestaat de verkregen inlichtingen te gebruiken voor de berekening van de in artikel 2 van richtlijn 76/308 genoemde belastingen en heffingen. Aangezien richtlijn 2003/93 uitvoering wil geven aan de strijd tegen de belastingontduiking door de harmonisatie van de regels en procedures voor de grensoverschrijdende verkrijging van inlichtingen, moet zij worden geacht betrekking te hebben op de harmonisatie van fiscale bepalingen. Voorzover zij zowel ziet op de directe als op de indirecte belastingen, is de vaststelling ervan op basis van artikel 93 EG juncto artikel 94 EG juist.
35. Volgens de Raad lijdt het dus geen twijfel dat de bestreden handelingen bepalingen vaststellen die betrekking hebben op „de harmonisatie van de wetgevingen inzake de omzetbelasting”, welke „noodzakelijk is om de instelling en de werking van de interne markt [...] te verzekeren” in de zin van artikel 93 EG. Buiten het feit dat men – anders dan de Commissie betoogt – niet kan spreken van een „normale” wetgevingsprocedure, laat de door deze instelling verdedigde stellingname buiten beschouwing dat de artikelen 93 EG en 94 EG meer specifieke rechtsgrondslagen voor de vaststelling van maatregelen vormen dan die welke in de bestreden handelingen voorkomen en dat artikel 95 EG het toepassingsgebied van deze artikelen niet beperkt.
36. Subsidiair betoogt de Raad dat de door de Commissie voorgestane uitlegging van artikel 95, lid 2, EG te restrictief is. Er kan immers geen onderscheid worden gemaakt op grond van het al dan niet substantiële karakter van de te harmoniseren bepaling, aangezien een dergelijk onderscheid noch op grond van de tekst van het Verdrag noch op grond van het recht van de lidstaten kan worden gerechtvaardigd.
37. De door de Commissie voorgestelde teleologische uitlegging loopt voorts reeds spaak op de bewoordingen van artikel 95, lid 2, EG en kan derhalve niet worden aanvaard. Tenzij men de keuze van de passende rechtsgrondslag wil doen afhangen van een politieke beoordeling, kan de kwalificatie als „fiscale bepaling” in de zin van genoemd lid 2 niet afhangen van de vraag of een bepaling inbreuk maakt op de soevereiniteit van de lidstaten op het gebied van belastingen dan wel de inhoud van hun belastingregels beïnvloedt.
38. Geheel subsidiair en voor het geval het Hof de bestreden handelingen nietig verklaart, verzoekt de Raad de rechtsgevolgen daarvan te handhaven totdat zij zijn vervangen door op de passende rechtsgrondslag vastgestelde handelingen.
39. Volgens de regering van het Verenigd Koninkrijk blijkt duidelijk uit het doel en de inhoud van de bestreden handelingen dat deze de regelgeving inzake de indirecte belastingen harmoniseren. Zo waarborgt verordening nr. 1798/2003, die beoogt belastingontduiking en ‑ontwijking te bestrijden, de doeltreffendheid van de nationale belastingbepalingen betreffende de heffing en de inning van de BTW. Deze zelfde verordening en met name artikel 30 daarvan, is dus duidelijk van invloed op de rechten en plichten van de belastingplichtigen en het zou gekunsteld zijn te menen dat dergelijke maatregelen geen harmonisatie inhouden van nationale wetgevingen ter zake van indirecte belastingen.
40. Met betrekking tot richtlijn 2003/93 merkt de regering van het Verenigd Koninkrijk op dat deze de lidstaten in staat stelt om over hun grenzen heen inlichtingen te verkrijgen die hun in staat stellen, de verschuldigde belasting vast te stellen en de schulden van hun belastingplichtigen te innen. Evenals verordening nr. 1798/2003 harmoniseert deze richtlijn dus de nationale wetgevingen ter zake van directe en indirecte belastingen.
41. Volgens Ierland volgt uit de rechtspraak van het Hof, meer in het bijzonder het arrest van 29 april 2004, Commissie/Raad (C‑338/01, Jurispr. blz. I-4829), dat de artikelen 93 EG en 94 EG de passende rechtsgrondslag vormen voor de vaststelling van de bestreden handelingen, die – zoals uit de consideransen en de bepalingen ervan blijkt – de BTW-wetgeving harmoniseren door het instellen van uniforme procedures voor de verkrijging en kennisgeving van gegevens over de belastingplichtigen teneinde de juiste toepassing te waarborgen van de wetsbepalingen inzake het beheer, de heffing en de inning van de BTW.
42. Volgens de Portugese regering leert lezing van de bestreden handelingen dat een aantal van hun bepalingen termijnen vaststelt en dat andere, zoals artikel 41, lid 5, van verordening nr. 1798/2003, rechtstreeks de rechten van de belastingplichtigen omschrijven. Bovendien regelt artikel 7, lid 1, van richtlijn 77/799, zoals gewijzigd bij richtlijn 2003/93, materiële aspecten van het belastingrecht. Deze bepalingen, die de rechten van de belastingplichtigen rechtstreeks regelen door deze te beperken, vormen „fiscale bepalingen” in de zin van artikel 95, lid 2, EG.
Beoordeling door het Hof
43. Volgens vaste rechtspraak moet de keuze van de rechtsgrondslag van een gemeenschapshandeling berusten op objectieve gegevens die voor rechterlijke toetsing vatbaar zijn. Tot die gegevens behoren met name het doel en de inhoud van de handeling (zie onder meer arresten van 11 juni 1991, Commissie/Raad, „Titaandyoxide-arrest”, C‑300/89, Jurispr. blz. I‑2867, punt 10; 4 april 2000, Commissie/Raad, C‑269/97, Jurispr. blz. I‑2257, punt 43, en 11 september 2003, Commissie/Raad, C‑211/01, Jurispr. blz. I‑8913, punt 38; arrest van 29 april 2004, Commissie/Raad, reeds aangehaald, punt 54).
44. Met betrekking tot het toepassingsgebied van artikel 95 EG, dat volgens de Commissie als rechtsgrondslag voor de vaststelling van de bestreden handelingen had moeten dienen, zij in de eerste plaats erop gewezen dat uit de bewoordingen van het eerste lid van dit artikel blijkt dat het kan worden toegepast tenzij in het Verdrag anders is bepaald.
45. Hieruit volgt, zoals het Hof in punt 60 van zijn arrest van 29 april 2004, Commissie/Raad (reeds aangehaald), heeft geoordeeld, dat indien er in het Verdrag een specifiekere bepaling bestaat die als rechtsgrondslag voor de betrokken handeling kan dienen, de handeling op die bepaling moet worden gebaseerd. Met betrekking tot de harmonisatie van de wetgevingen inzake de omzetbelasting, de accijnzen en de andere indirecte belastingen vormt met name artikel 93 EG een dergelijke bepaling.
46. In de tweede plaats zij eraan herinnerd dat artikel 95, lid 2, EG uitdrukkelijk bepaalde materies van het toepassingsgebied van dit artikel uitsluit. Dat is onder meer het geval met de „fiscale bepalingen”, waarvan de harmonisatie derhalve niet op basis van dit artikel kan plaatsvinden (arrest van 29 april 2004, Commissie/Raad, reeds aangehaald, punt 61).
47. Met betrekking tot meer in het bijzonder de uitlegging van de bewoordingen „fiscale bepalingen” in artikel 95, lid 2, EG zij eraan herinnerd dat het Hof in punt 63 van zijn arrest van 29 april 2004, Commissie/Raad (reeds aangehaald), heeft geoordeeld dat deze woorden, gelet op hun algemene aard, niet alleen alle gebieden van de fiscaliteit omvatten, zonder onderscheid tussen de verschillende soorten belastingen of heffingen, maar ook alle aspecten van deze materie, of het nu gaat om materiële regels dan wel om procedureregels.
48. Aangezien in casu niet wordt bestreden dat de bestreden handelingen noodzakelijk zijn voor de werking van de interne markt, volstaat het te bepalen of deze uitsluitend of hoofdzakelijk de harmonisatie tot doel hebben van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen van de lidstaten op fiscaal gebied.
Verordening nr. 1798/2003
49. Met betrekking tot allereerst het doel van verordening nr. 1798/2003 blijkt uit de eerste twee overwegingen van de considerans daarvan dat deze ertoe strekt, ten gunste van de nationale begrotingen en de goede werking van de interne markt belastingontduiking en belastingontwijking te bestrijden en de naleving van de BTW-wetgeving te waarborgen.
50. Luidens de derde overweging van de considerans van genoemde verordening moeten, om de doeltreffendheid te waarborgen van de maatregelen inzake belastingharmonisatie met het oog op de voltooiing van de interne markt, deze maatregelen „voorzien in een gemeenschappelijke regeling voor de uitwisseling van inlichtingen tussen de lidstaten, met behulp waarvan de administratieve autoriteiten van [deze laatsten] elkaar wederzijdse bijstand moeten verlenen en met de Commissie moeten samenwerken [...]”
51. Uit deze overwegingen van de considerans van verordening nr. 1798/2003 blijkt dus dat deze laatste tot doel heeft om in het kader van de maatregelen inzake belastingharmonisatie met het oog op de voltooiing van de interne markt een regeling voor de uitwisseling van inlichtingen in te voeren teneinde te waarborgen dat de BTW goed wordt toegepast.
52. Deze uitwisseling van inlichtingen kan slechts worden gerechtvaardigd door het doel van een juiste heffing van de door de belastingplichtigen verschuldigde BTW, ten einde een grotere doeltreffendheid bij de inning van deze belasting te waarborgen.
53. Deze constatering wordt gestaafd door de bewoordingen van artikel 1, lid 1, van verordening nr. 1798/2003, volgens welke deze laatste de voorwaarden vaststelt waaronder de administratieve autoriteiten die in de lidstaten bevoegd zijn de BTW-wetgeving uit te voeren, onderling en met de Commissie samenwerken om de naleving van die wetgeving te verzekeren. Bovendien volgt uit de tweede alinea van dit lid dat de aldus ingevoerde regels en procedures bestemd zijn om de juiste BTW-heffing in de verschillende lidstaten mogelijk te maken.
54. Wat in de tweede plaats de inhoud van verordening nr. 1798/2003 betreft, zij allereerst opgemerkt dat de autoriteiten van een lidstaat overeenkomstig artikel 5 daarvan gehouden zijn om op verzoek van de autoriteiten van een andere lidstaat alle inlichtingen uit te wisselen met het oog op een juiste BTW-heffing in de lidstaat waartoe deze laatste autoriteiten behoren en daartoe in voorkomend geval moeten overgaan tot administratieve onderzoeken om dergelijke inlichtingen te verkrijgen.
55. In dat verband moet worden vastgesteld dat, zoals de advocaat-generaal in punt 67 van haar conclusie heeft opgemerkt, de aldus overgebrachte inlichtingen in de lidstaat van de verzoekende autoriteiten in beginsel weliswaar dezelfde waarborgen ter zake van vertrouwelijkheid moeten genieten als in de lidstaat van de aangezochte autoriteiten, maar dat verordening nr. 1798/2003 de lidstaten verplicht, de kring van personen die toegang hebben tot deze, krachtens het belastingrecht vaak speciaal beschermde inlichtingen uit te breiden, waardoor de lidstaten in voorkomend geval genoodzaakt zijn hun nationale wetgeving te wijzigen.
56. Voorts zij eraan herinnerd dat artikel 17 van verordening nr. 1798/2003 bepaalt dat de bevoegde autoriteiten van de lidstaten in bepaalde situaties overgaan tot automatische of gestructureerde automatische uitwisseling van de in artikel 1 van deze richtlijn bedoelde inlichtingen met de bevoegde autoriteiten van de andere lidstaten. Deze bepaling legt dus op de lidstaten een verplichting, waaraan deze zich niet kunnen onttrek ken.
57. Bovendien blijkt uit de artikelen 22 tot en met 24 juncto artikel 27 van deze verordening dat de lidstaten een elektronische gegevensbank dienen aan te leggen en bij te houden waarin zij de inlichtingen opslaan en verwerken over de personen waaraan een BTW-identificatienummer is toegekend, over de BTW-identificatienummers alsmede over de totale waarde van de intracommunautaire leveringen door de personen en ten behoeve van de personen aan wie die nummers zijn toegekend, en dat die databank rechtstreeks toegankelijk moet zijn voor de bevoegde autoriteiten van de andere lidstaten.
58. De rechtstreekse toegang tot deze databanken stelt de bevoegde autoriteiten van de lidstaten ontegenzeglijk in staat, de belastinggrondslag van een belastingplichtige of zelfs de door deze laatste verschuldigde belastingen te bepalen, en kan derhalve de bijzondere vertrouwelijkheid aantasten die bepaalde informatie op fiscaal gebied in een groot aantal lidstaten geniet. De kring van personen die toegang hebben tot de inlichtingen waarover de bevoegde autoriteiten van een lidstaat beschikken wordt daardoor aanzienlijk vergroot, hetgeen, zoals blijkt uit punt 55 van het onderhavige arrest, in voorkomend geval een wijziging van de nationale belastingregels noodzakelijk maakt. Dit geldt eens te meer daar de lidstaten op grond van artikel 41, lid 5, van verordening nr. 1798/2003 de reikwijdte van de in een aantal bepalingen van richtlijn 95/46 voorziene gegevensbescherming moeten beperken wanneer deze gegevens inlichtingen bevatten die de juiste BTW-heffing mogelijk kunnen maken.
59. Tot slot blijkt uit artikel 11, leden 1 en 2, van verordening nr. 1798/2003 dat de aangezochte autoriteiten de aanwezigheid kunnen toestaan van ambtenaren van de verzoekende overheid, in de eerste plaats in de kantoren waar de administratieve autoriteiten van de lidstaat waartoe deze autoriteiten behoren, hun taken vervullen, en in de tweede plaats tijdens de administratieve onderzoeken.
60. Zoals de advocaat-generaal in punt 73 van haar conclusie heeft opgemerkt, heeft deze bepaling, behalve dat zij een groot deel van de lidstaten dwingt hun regelgeving met betrekking tot fiscale procedures te wijzigen, aanzienlijke repercussies voor de rechten van de belastingplichtigen. Deze laatsten konden immers in een groot aantal lidstaten bezwaar maken tegen de aanwezigheid van ambtenaren van een andere lidstaat tijdens een onderzoek. Op grond van artikel 11, leden 1 en 2, van verordening nr. 1798/2003 beschikken de belastingplichtigen echter niet langer over een dergelijk recht van bezwaar.
61. In deze omstandigheden dragen de bepalingen van verordening nr. 1798/2003 bij tot harmonisatie van de nationale procedureregels op belastinggebied.
62. Gelet op het voorgaande moet worden geconcludeerd dat verordening nr. 1798/2003 de harmonisatie van de nationale procedureregels op belastinggebied tot doel en als inhoud heeft, teneinde de BTW-heffing te vereenvoudigen en aldus de opbrengsten voor de lidstaten uit deze belasting te vergroten.
63. Zoals in punt 47 van het onderhavige arrest in herinnering is gebracht, moeten de procedureregels op belastinggebied voor de toepassing van artikel 95, lid 2, EG worden beschouwd als „fiscale bepalingen” in de zin van deze bepaling.
64. In deze omstandigheden kan niet worden betoogd dat artikel 95, lid 1, EG de passende rechtsgrondslag vormt voor de vaststelling van verordening nr. 1798/2003.
65. Bijgevolg moet het beroep van de Commissie worden verworpen voorzover daarbij wordt geconcludeerd tot nietigverklaring van bedoelde verordening.
Richtlijn 2003/93
66. Met betrekking tot, in de eerste plaats, het doel van richtlijn 2003/93 zij opgemerkt dat deze blijkens de eerste overweging van haar considerans allereerst tot doel heeft de samenwerking tussen de belastingautoriteiten van de lidstaten te versterken teneinde BTW-fraude beter te bestrijden en volgens de derde overweging van haar considerans in de tweede plaats, de financiële belangen van deze laatsten en de neutraliteit van de interne markt beter te beschermen door het toepassingsgebied van richtlijn 77/799 uit te breiden tot de in richtlijn 76/308 genoemde heffingen op verzekeringspremies.
67. Met betrekking tot, in de tweede plaats, de inhoud van richtlijn 2003/93, volstaat de vaststelling dat deze zich in hoofdzaak beperkt tot de invoering van de wijzigingen die noodzakelijk zijn voor de uitbreiding van het toepassingsgebied van richtlijn 77/799 tot de heffingen op verzekeringspremies en tot de vervanging van de oorspronkelijke versie van artikel 7, lid 1, van deze laatste door een nieuwe versie van deze bepaling.
68. De nieuwe versie van genoemd artikel 7, lid 1, wordt ten opzichte van de oude versie hoofdzakelijk daardoor gekenmerkt dat zij de andere lidstaten de mogelijkheid biedt, de krachtens deze richtlijn verzamelde inlichtingen te gebruiken om andere heffingen, rechten en belastingen vast te stellen die vallen onder artikel 2 van richtlijn 76/308.
69. Gelet op de omstandigheid dat richtlijn 2003/93 dus hoofdzakelijk het toepassingsgebied van richtlijn 77/799 uitbreidt tot de heffingen op verzekeringspremies, moet worden onderzocht of deze laatste ertoe strekt, de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen van de lidstaten op belastinggebied te harmoniseren.
70. Zoals uit de eerste, de vierde en de zesde overweging van de considerans van richtlijn 77/799 blijkt, heeft deze tot doel de bestrijding van belastingfraude en belastingvlucht over de landsgrenzen van de lidstaten. Zij versterkt de samenwerking tussen de belastingadministraties van de lidstaten opdat deze de inkomsten‑ en de vermogensbelasting juister kunnen vaststellen.
71. Ter bereiking van dat doel verplicht artikel 1, lid 1, van richtlijn 77/799 de bevoegde autoriteiten van de lidstaten, elkaar alle inlichtingen te verstrekken die hun van nut kunnen zijn voor een juiste vaststelling van voormelde belastingen. Zoals in punt 3 van het onderhavige arrest is opgemerkt, regelt deze richtlijn bovendien in de artikelen 2 tot en met 4 de wijze van uitwisseling van deze inlichtingen, die hetzij op verzoek, hetzij automatisch dan wel spontaan plaatsvindt.
72. Ofschoon de verplichting tot het instellen van een onderzoek en het verstrekken van de betrokken inlichtingen niet onbeperkt is, aangezien volgens artikel 8, lid 1, van richtlijn 77/799 een dergelijke verplichting voor de bevoegde autoriteiten niet geldt wanneer de nationale wetgeving of administratieve praktijk deze niet toestaat voor eigen doeleinden van de betrokken lidstaat een zodanig onderzoek in te stellen of zodanige inlichtingen in te winnen of te gebruiken, wordt door het bestaan van deze verplichting de kring van personen die toegang hebben tot deze inlichtingen aanmerkelijk verruimd om de juiste vaststelling van de inkomsten‑ en de vermogensbelasting mogelijk te maken.
73. Derhalve moet worden vastgesteld dat het doel en de inhoud van richtlijn 77/799 in ruime mate analoog of zelfs identiek zijn aan die van verordening nr. 1798/2003 en dat deze richtlijn, gelet op deze kenmerken, binnen het toepassingsgebied van artikel 95, lid 2, EG valt.
74. Daaruit volgt dat ook richtlijn 2003/93 binnen het toepassingsgebied van artikel 95, lid 2, EG valt en dat niet kan worden betoogd dat zij had moeten worden vastgesteld op basis van artikel 95, lid 1, EG.
75. Bijgevolg moet het beroep van de Commissie eveneens worden verworpen voorzover daarbij wordt geconcludeerd tot nietigverklaring van richtlijn 2003/93.
76. Derhalve dient het beroep van de Commissie in zijn geheel worden verworpen en hoeft het Hof zich niet uit te spreken over het verzoek met betrekking tot de handhaving van de gevolgen van de bestreden handelingen.
Kosten
77. Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen, voorzover dit is gevorderd. Aangezien de Commissie in het ongelijk is gesteld, dient zij overeenkomstig de vordering van de Raad in de kosten te worden verwezen. Ingevolge lid 4, eerste alinea, van voormeld artikel dragen Ierland, de Portugese Republiek alsmede het Verenigd Koninkrijk, die in het geding zijn tussengekomen, hun eigen kosten.
Dictum
Het Hof van Justitie (Tweede kamer) verklaart:
1) Het beroep wordt verworpen.
2) De Commissie van de Europese Gemeenschappen wordt verwezen in de kosten.
3) Ierland, de Portugese Republiek en het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland zullen hun eigen kosten dragen.