62006CJ0194_DE
Parteien
Entscheidungsgründe
Tenor
Parteien
In der Rechtssache C‑194/06
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG, eingereicht vom Hoge Raad der Nederlanden (Niederlande) mit Entscheidung vom 14. April 2006, beim Gerichtshof eingegangen am 26. April 2006, in dem Verfahren
Staatssecretaris van Financiën
gegen
Orange European Smallcap Fund NV
erlässt
DER GERICHTSHOF (Große Kammer)
unter Mitwirkung des Präsidenten V. Skouris, der Kammerpräsidenten C. W. A. Timmermans, A. Rosas, K. Lenaerts und L. Bay Larsen, der Richterin R. Silva de Lapuerta, der Richter K. Schiemann, P. Kūris, E. Juhász, E. Levits (Berichterstatter) und A. Ó Caoimh sowie der Richterin P. Lindh und des Richters J.‑C. Bonichot,
Generalanwalt: Y. Bot,
Kanzler: J. Swedenborg, Verwaltungsrat,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 24. April 2007,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
– der Orange European Smallcap Fund NV, vertreten durch B. J. Kiekebeld, J. van Eijsden und D. Smit, belastingadviseurs,
– der niederländischen Regierung, vertreten durch H. G. Sevenster und M. de Grave als Bevollmächtigte,
– der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch R. Lyal und A. Weimar als Bevollmächtigte,
nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 3. Juli 2007
folgendes
Urteil
Entscheidungsgründe
1. Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 56 EG und 58 EG.
2. Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen dem Staatssecretaris van Financiën (Staatssekretär für Finanzen) und der Orange European Smallcap Fund NV (im Folgenden: OESF) wegen der Höhe der Ermäßigung, die aufgrund der im niederländischen Recht vorgesehenen steuerlichen Sonderregelung zugunsten steuerlicher Anlageorganismen wegen der Steuern zu gewähren ist, die im Ausland auf die Dividenden erhoben wurden, die OESF im Geschäftsjahr 1997/98 erhielt.
Rechtlicher Rahmen
3. Art. 28 der Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Stb. 1969, Nr. 469, im Folgenden: Körperschaftsteuergesetz) definiert einen steuerlichen Anlageorganismus als jeglichen Organismus in Form einer Aktiengesellschaft (naamloze vennootschap), einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (besloten vennootschap) oder eines Investmentfonds (fonds voor gemene rekening), der in den Niederlanden ansässig ist, dessen Zweck und tatsächliche Tätigkeit in der Vermögensanlage bestehen und der einige andere Voraussetzungen erfüllt.
4. Ein steuerlicher Anlageorganismus ist zwar körperschaftsteuerpflichtig, aber sein Gewinn wird mit einem Satz von 0 % besteuert. Der Organismus ist bei Strafe des Verlustes seines Status gehalten, seinen gesamten ausschüttbaren Gewinn, vermindert um einige gesetzlich zugelassene Rücklagen, innerhalb einer bestimmten Frist den Anteilsinhabern zur Verfügung zu stellen.
5. Erhält ein solcher Organismus Dividenden, die von einer in den Niederlanden ansässigen Gesellschaft ausgeschüttet werden, wird nach Art. 1 Abs. 1 der Wet op de dividendbelasting 1965 (Stb. 1965, Nr. 621, im Folgenden: Dividendensteuergesetz) eine Quellensteuer auf diese Dividenden erhoben.
6. Gemäß Art. 10 Abs. 2 Dividendensteuergesetz kann dem Organismus jedoch auf Antrag, der innerhalb einer Frist von sechs Monaten nach Ende eines Geschäftsjahrs einzureichen ist, die auf die betreffenden Dividenden einbehaltene Steuer erstattet werden.
7. Was die in anderen Staaten bezogenen Dividenden angeht, auf die diese Staaten Steuern einbehalten haben, wird dem vorlegenden Gericht zufolge nach niederländischem Recht die betreffende ausländische Steuer nur bis zur Höhe der niederländischen Körperschaftsteuer angerechnet, die auf die fraglichen Dividenden entfällt. Da nach den Angaben des Gerichts ein steuerlicher Anlageorganismus mit einem Satz von 0 % besteuert wird, kann den aus dem Ausland erhaltenen Dividenden keine Körperschaftsteuer zugerechnet werden, so dass die Anrechnung der ausländischen Steuer, die auf diese Dividenden erhoben wurde, unmöglich ist.
8. Art. 28 Körperschaftsteuergesetz und Art. 6 des Besluit beleggingsinstellingen vom 29. April 1970 (Stb. 1970, Nr. 190) in der im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung (im Folgenden: Anlageorganismenverordnung) führen eine Sonderregelung zugunsten der steuerlichen Anlageorganismen ein. Diese Regelung ist darauf gerichtet, die Steuerlast auf Kapitalerträge, die mittels steuerlicher Anlageorganismen erzielt werden, soweit wie möglich der Steuerlast bei der unmittelbaren Anlage durch Privatpersonen anzugleichen, indem sie einen Ausgleichsmechanismus zur Berücksichtigung der ausländischen Steuer vorsieht, die auf die von den betreffenden Organismen bezogenen Dividenden einbehalten wurde.
9. So ermächtigte Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz in seiner im Ausgangsverfahren maßgeblichen Fassung die Exekutive, durch Verordnung festzulegen, „nach welchen Regeln die steuerlichen Anlageorganismen eine Ermäßigung wegen der Steuer erhalten, die im Ausland auf den Ertrag einbehalten wird, den diese Organismen mit Aktien und Schuldverschreibungen erzielt haben; die Ermäßigung darf nicht den Betrag der Steuer übersteigen, die Inhaber von Aktien oder Beteiligungen bei unmittelbarer Anlage aufgrund der Belastingregeling voor het Koninkrijk [niederländische Abgabenordnung] oder Doppelbesteuerungsabkommen auf die Einkommensteuer anrechnen könnten“.
10. In Art. 6 Anlageorganismenverordnung heißt es:
„(1) Handelt es sich zum Zeitpunkt, zu dem eine Ausschüttung für das Jahr vorgenommen wird, das dem Jahr vorausgeht, auf das sich die Ermäßigung [im Sinne von Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz] bezieht, bei den Anlegern, die am Kapital eines steuerlichen Anlageorganismus beteiligt sind, ausschließlich um in den Niederlanden ansässige natürliche oder körperschaftsteuerpflichtige juristische Personen, entspricht [diese] Ermäßigung … dem Betrag der in [Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz] genannten Steuer, die auf die Einkommensteuer anrechenbar wäre, wenn der Ertrag, den der Anlageorganismus mit Aktien und Schuldverschreibungen in dem Jahr, auf das sich die Ermäßigung bezieht, erzielt hat, ausschließlich von in den Niederlanden ansässigen natürlichen Personen erzielt worden wäre. …
2. Handelt es sich bei den Anlegern, die am Kapital eines steuerlichen Anlageorganismus beteiligt sind, zu dem in Abs. 1 genannten Zeitpunkt nicht ausschließlich um die dort erwähnten natürlichen oder juristischen Personen, wird die Ermäßigung mit Hilfe folgender Formel berechnet:
T = B x (7 Sr) / (10 S – 3 Sr);
dabei steht
T für die Ermäßigung,
B für den Betrag der in Abs. 1 genannten Steuer,
Sr für den Betrag, der in dem in Abs. 1 erwähnten Zeitpunkt für Aktien oder Beteiligungen am Kapital des Anlageorganismus ausgezahlt wird, die unmittelbar oder mittelbar über andere Anlageorganismen von in den Niederlanden ansässigen natürlichen oder körperschaftsteuerpflichtigen juristischen Personen, bei denen es sich nicht um Anlageorganismen handelt, gehalten werden, und
S für den Betrag, der in dem in Abs. 1 erwähnten Zeitpunkt für sämtliche in Umlauf befindlichen Aktien oder Beteiligungen am Kapital des Anlageorganismus ausgezahlt wird.
…“
11. Verteilt ein steuerlicher Anlageorganismus Dividenden, die er aus den Niederlanden oder von außerhalb der Niederlande erhalten hat, als Gewinn unter seinen Anteilsinhabern, wird nach den Erläuterungen des vorlegenden Gerichts zu Lasten dieser Anteilsinhaber in den Niederlanden eine von dem steuerlichen Anlageorganismus einzubehaltende Dividendensteuer erhoben. Für die in den Niederlanden ansässigen Anteilsinhaber stellt diese Dividendensteuer eine Steuervorauszahlung dar. Die Dividendensteuer ist nämlich auf die von ihnen geschuldete Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer anrechenbar und wird, soweit sie den Betrag dieser Steuer übersteigt, erstattet. Die zu Lasten der anderen Anteilsinhaber einbehaltene Dividendensteuer wird nur dann erstattet, wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen oder die niederländische Abgabenordnung dies vorsieht.
12. Das Besteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich der Niederlande vom 16. Juni 1959 in der durch die Protokolle vom 13. März 1980 und vom 21. Mai 1991 geänderten Fassung sah für das Geschäftsjahr 1997/98 keinen Anspruch auf Anrechnung der in Deutschland einbehaltenen Steuer auf in Deutschland an eine in den Niederlanden ansässige Person gezahlte Dividenden vor. Kein Doppelbesteuerungsabkommen galt im Geschäftsjahr 1997/98 zwischen dem Königreich der Niederlande und der Portugiesischen Republik.
Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
13. OESF ist eine Gesellschaft mit variablem Kapital mit Sitz in Amsterdam (Niederlande), die die Anlage von Geld in Wertpapieren und anderen Vermögensgegenständen in der Weise zum Unternehmensgegenstand hat, dass das damit verbundene Risiko gestreut wird und ihre Anteilsinhaber an dem Ertrag beteiligt werden, den OESF mit ihren Anlagen erzielt. OESF verwaltet aktiv ein Anlageportefeuille europäischer börsennotierter Unternehmen. Dem vorlegenden Gericht zufolge war es OESF im Geschäftsjahr 1997/98 nicht möglich, mit ihren Beteiligungen an außerhalb der Niederlande ansässigen Gesellschaften deren Tätigkeiten zu leiten.
14. Die Anteilsinhaber von OESF sind natürliche und juristische Personen. Im Geschäftsjahr 1997/98 waren diese Anteilsinhaber mehrheitlich in den Niederlanden ansässige natürliche und juristische Personen, die teils körperschaftsteuerpflichtig, teils nicht körperschaftsteuerpflichtig waren. Das übrige Kapital wurde im Wesentlichen von Privatpersonen, die auf den Niederländischen Antillen und in anderen Mitgliedstaaten (Königreich Belgien, Bundesrepublik Deutschland, Französische Republik, Großherzogtum Luxemburg sowie Vereinigtes Königreich Großbritannien und Nordirland) ansässig waren, und von juristischen Personen mit Sitz in Belgien gehalten. Schließlich zählten zu den Anteilsinhabern von OESF in der Schweiz ansässige natürliche und juristische Personen sowie in den Vereinigten Staaten ansässige Privatpersonen.
15. Im Geschäftsjahr 1997/98 erhielt OESF für Beteiligungen an ausländischen Gesellschaften Dividenden in Höhe von 5 257 519,15 NLG. Auf diese Dividenden wurde zu Lasten von OESF im Ausland Quellensteuer in Höhe von insgesamt 735 320 NLG einbehalten, darunter 132 339 NLG an deutscher Steuer und 9 905 NLG an portugiesischer Steuer.
16. Wegen dieser ausländischen Steuern beantragte OESF eine Ermäßigung gemäß Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz in Verbindung mit Art. 6 Anlageorganismenverordnung. Nach Berechnung von OESF belief sich diese Ermäßigung auf 518 270 NLG, ausgehend von einem Gesamtbetrag von 735 320 NLG zu berücksichtigender ausländischer Steuern.
17. Die zuständige Finanzbehörde gab dem Antrag nur teilweise statt, da sie als Berechnungsgrundlage einen Betrag von 593 076 NLG zugrunde legte, nämlich den erwähnten Betrag von 735 320 NLG, vermindert um die deutsche (132 339 NLG) und die portugiesische (9 905 NLG) Steuer, und setzte die Ermäßigung auf 418 013 NLG fest. Nach Einspruch wurde dieser Bescheid aufrechterhalten.
18. Auf Klage von OESF hob der Gerechtshof te Amsterdam den Bescheid auf und erhöhte die streitige Ermäßigung auf 622 006 NLG. Der Gerechtshof war der Auffassung, dass sowohl der Ausschluss der in Deutschland und Portugal einbehaltenen Steuern von der Berechnungsgrundlage für die Ermäßigung als auch die Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis der Beteiligung von außerhalb der Niederlande ansässigen Anteilsinhabern am Kapital von OESF einen ungerechtfertigten Verstoß gegen den freien Kapitalverkehr darstellten.
19. Der Staatssecretaris van Financiën legte beim vorlegenden Gericht Kassationsbeschwerde gegen die Entscheidung des Gerechtshof te Amsterdam ein. Er beanstandete zum einen die Berücksichtigung der in Deutschland und Portugal einbehaltenen Steuern bei der Berechnung der Ermäßigung und zum andern die fehlende Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis der Beteiligung von außerhalb der Niederlande ansässigen Anteilsinhabern am Kapital von OESF.
20. Da der Hoge Raad der Nederlanden der Auffassung ist, dass für die Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits eine Auslegung des Gemeinschaftsrechts erforderlich ist, hat er beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen:
1. Ist Art. 56 EG in Verbindung mit Art. 58 Abs. 1 EG dahin auszulegen, dass eine Regelung eines Mitgliedstaats gegen das Verbot in Art. 56 EG verstößt, die eine Ermäßigung, die einem steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist,
a) auf den Betrag beschränkt, den eine in den Niederlanden wohnende natürliche Person aufgrund eines mit dem anderen Mitgliedstaat geschlossenen Steuerabkommens hätte anrechnen lassen können;
b) beschränkt, wenn und soweit es sich bei den Anteilsinhabern des steuerlichen Anlageorganismus um nicht in den Niederlanden wohnenende natürliche oder nicht der niederländischen Körperschaftsteuersteuer unterworfene juristische Personen handelt?
2. Bei vollständiger oder teilweiser Bejahung der ersten Frage:
a) Umfasst der Begriff „Direktinvestitionen“ in Art. 57 Abs. 1 EG auch das Halten eines Pakets von Anteilen an einer Gesellschaft, wenn der Halter die Anteile nur als Anlage hält und der Umfang des Pakets den Halter nicht in den Stand setzt, einen bestimmenden Einfluss auf die Leitung oder die Kontrolle der Gesellschaft auszuüben?
b) Ist aufgrund von Art. 56 EG jede mit Besteuerung verbundene Beschränkung des Kapitalverkehrs, die unzulässig wäre, wenn es um grenzüberschreitenden Kapitalverkehr innerhalb der EG ginge, gleichermaßen unzulässig im Fall eines entsprechenden Kapitalverkehrs – unter im Übrigen gleichen Umständen – nach und aus Drittländern?
c) Falls die Frage 2 b verneint wird:
Ist Art. 56 EG dahin auszulegen, dass eine Beschränkung, die ein Mitgliedstaat in Bezug auf eine Steuerermäßigung für einen steuerlichen Anlageorganismus wegen Quellensteuer auf aus einem Drittland erhaltene Dividenden vorsieht und die darauf beruht, dass nicht alle Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus in dem betreffenden Mitgliedstaat ansässig sind, mit diesem Artikel unvereinbar ist?
3. Macht es für die Antwort auf die erste und die zweite Frage einen Unterschied,
a) ob die Steuer, die in einem anderen Land auf aus diesem Land erhaltene Dividenden einbehalten wird, höher ist als die Steuer, der die Ausschüttung dieser Dividenden an ausländische Anteilsinhaber in dem Mitgliedstaat unterworfen ist, in dem der steuerliche Anlageorganismus seinen Sitz hat;
b) ob die Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus, die außerhalb des Mitgliedstaats ansässig sind, in dem der steuerliche Anlageorganismus seinen Sitz hat, in einem Land ansässig sind, mit dem der betreffende Mitgliedstaat ein Abkommen hat, das die gegenseitige Anrechnung der Quellensteuer auf Dividenden vorsieht;
c) ob die Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus, die außerhalb des Mitgliedstaats ansässig sind, in dem der steuerliche Anlageorganismus seinen Sitz hat, in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind?
Zu den Vorlagefragen
Zu Frage 1 a
21. Mit seiner Frage 1 a möchte das vorlegende Gericht wissen, ob die Art. 56 EG und 58 EG dahin auszulegen sind, dass sie Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehen, die eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, auf den Betrag beschränken, den eine im Hoheitsgebiet des zuerst genannten Mitgliedstaats wohnende natürliche Person aufgrund eines mit dem anderen Mitgliedstaat geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens hätte anrechnen lassen können.
22. Im Ausgangsverfahren haben die betreffenden Rechtsvorschriften zur Folge, dass die in Deutschland und Portugal einbehaltene Quellensteuer auf die Dividenden nicht bei der Berechnung der Ermäßigung berücksichtigt wird, weil zu dem im Ausgangsverfahren maßgeblichen Zeitpunkt das Abkommen zwischen dem Königreich der Niederlande und der Bundesrepublik Deutschland keinen Anspruch auf Anrechnung der in Deutschland erhobenen Steuer auf die niederländische Einkommensteuer vorsah und zwischen dem Königreich der Niederlande und der Portugiesischen Republik kein Abkommen bestand.
23. Der Vorlageentscheidung ist zu entnehmen, dass das vorlegende Gericht Zweifel an der Vereinbarkeit der betreffenden Rechtsvorschriften mit den Bestimmungen des EG‑Vertrags über den freien Kapitalverkehr im Hinblick darauf hat, dass nach niederländischem Recht ein steuerlicher Anlageorganismus mit Sitz in den Niederlanden, der Dividenden von ebenfalls in den Niederlanden ansässigen Gesellschaften erhält, die niederländische Quellensteuer auf Dividenden, die von diesen Gesellschaften einbehalten wird, in vollem Umfang erstattet bekommt.
24. Hierzu machen OESF und die Kommission der Europäischen Gemeinschaften geltend, da das Königreich der Niederlande die einbehaltene Steuer auf die von niederländischen Gesellschaften ausgeschütteten Dividenden vollständig erstatte, müsse es auch für die in Deutschland und Portugal einbehaltene Steuer auf Dividenden einen Ausgleich vorsehen.
25. Andernfalls würde das Königreich der Niederlande die zuletzt genannten Dividenden schlechter behandeln als die von niederländischen Gesellschaften gezahlten Dividenden.
26. Diese Schlechterstellung würde OESF davon abhalten, in Deutschland und Portugal zu investieren, und es den in diesen Mitgliedstaaten ansässigen Unternehmen erschweren, in den Niederlanden Kapital aufzunehmen, so dass sie eine grundsätzlich durch den Vertrag verbotene Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellen würde.
27. Die niederländische Regierung macht demgegenüber geltend, dass dem Königreich der Niederlande keine Ungleichbehandlung der Dividenden, die von deutschen oder portugiesischen Unternehmen stammten, gegenüber denen, die von niederländischen Gesellschaften stammten, vorgeworfen werden könne, da die von OESF bezogenen Dividenden nach niederländischem Steuerrecht unabhängig von ihrem Ursprung steuerfrei blieben und somit gleichbehandelt würden.
28. Außerdem sollten mit der im Ausgangsverfahren streitigen Erstattungsregelung steuerliche Anlageorganismen nicht generell von der Besteuerung der an sie gezahlten Dividenden freigestellt werden. Denn bei innerstaatlichen Sachverhalten wirke die Dividendensteuer wie eine Steuervorauszahlung auf die Körperschaftsteuer. Da der Körperschaftsteuersatz für steuerliche Anlageorganismen mit Sitz in den Niederlanden 0 % betrage und folglich keine niederländische Dividendensteuer auf die Dividenden geschuldet werde, die diese Organismen bezögen, werde ihnen die einbehaltene Quellensteuer auf die betreffenden Dividenden erstattet.
29. Daher ist zu prüfen, ob im Hinblick darauf, dass ein steuerlicher Anlageorganismus mit Sitz in den Niederlanden, der von ebenfalls dort ansässigen Gesellschaften Dividenden erhält, die von diesen Gesellschaften einbehaltene niederländische Quellensteuer auf die Dividenden vollständig erstattet bekommt, nationale Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren streitigen eine durch die Art. 56 EG und 58 EG verbotene Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellen.
30. Zunächst ist daran zu erinnern, dass es Sache jedes Mitgliedstaats ist, unter Beachtung des Gemeinschaftsrechts sein System der Besteuerung von Gewinnausschüttungen zu organisieren und in diesem Rahmen die auf den empfangenden Anteilsinhaber anwendbare Besteuerungsgrundlage und den für ihn geltenden Steuersatz zu bestimmen (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 12. Dezember 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, Slg. 2006, I‑11673, Randnr. 50, und Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, Slg. 2006, I‑11753, Randnr. 47).
31. Dividenden, die von einer in einem Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft an eine in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Gesellschaft ausgeschüttet werden, können daher auf mehreren Ebenen besteuert werden. Erstens können diese Dividenden Gegenstand einer Mehrfachbesteuerung im Mitgliedstaat der Niederlassung der ausschüttenden Gesellschaft sein, wenn nämlich die Gewinnausschüttungen zuerst mit der von dieser Gesellschaft geschuldeten Körperschaftsteuer und anschließend mit einer Steuer auf die Dividenden belastet werden, die an die empfangende Gesellschaft gezahlt werden. Zweitens können diese Dividenden Gegenstand einer rechtlichen Doppelbesteuerung sein, und zwar dann, wenn sie bei der empfangenden Gesellschaft im Staat ihrer Niederlassung erneut besteuert werden. Werden die Dividenden, die die empfangende Gesellschaft erhalten hat, im Staat ihrer Niederlassung besteuert, obwohl die Gesellschaft, die diese Dividenden ausgeschüttet hat, auf die Gewinnausschüttungen Steuern entrichten musste, kann dies drittens auch zu einer Mehrfachbesteuerung im Mitgliedstaat der empfangenden Gesellschaft führen.
32. Außerdem bleiben die Mitgliedstaaten in Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen befugt, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen (Urteile vom 12. Mai 1998, Gilly, C‑336/96, Slg. 1998, I‑2793, Randnrn. 24 und 30, vom 21. September 1999, Saint-Gobain ZN, C‑307/97, Slg. 1999, I‑6161, Randnr. 57, und vom 8. November 2007, Amurta, C‑379/05, Slg. 2007, I‑0000, Randnr. 17). Abgesehen von der Richtlinie 90/435/EWG des Rates vom 23. Juli 1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten (ABl. L 225, S. 6), dem Übereinkommen vom 23. Juli 1990 über die Beseitigung der Doppelbesteuerung im Falle von Gewinnberichtigungen zwischen verbundenen Unternehmen (ABl. L 225, S. 10) und der Richtlinie 2003/48/EG des Rates vom 3. Juni 2003 im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen (ABl. L 157, S. 38), deren Anwendung im Ausgangsverfahren nicht geltend gemacht worden ist, ist bis heute im Rahmen des Gemeinschaftsrechts keine Maßnahme der Vereinheitlichung oder Harmonisierung zum Zweck der Beseitigung von Doppelbesteuerungstatbeständen erlassen worden.
33. Was die im Ausgangsverfahren streitigen Rechtsvorschriften angeht, hat das Königreich der Niederlande beschlossen, die steuerlichen Anlageorganismen zwar der Körperschaftsteuer zu unterwerfen, aber zu einem Steuersatz von 0 %, sofern der gesamte Gewinn dieser Organismen, vermindert um einige gesetzlich zugelassene Rücklagen, an ihre Anteilsinhaber ausgeschüttet wird.
34. Wie der Generalanwalt in den Nrn. 85 bis 87 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, folgt daraus, dass Dividenden unabhängig von ihrer Herkunft bei Organismen wie OESF nach niederländischem Recht nicht besteuert werden. So wird zum einen bei Dividenden, die von einer Gesellschaft mit Sitz in den Niederlanden stammen, die ursprünglich auf diese Dividenden einbehaltene Steuer, die nach den Erläuterungen der niederländischen Regierung eine Vorauszahlung auf die Körperschaftsteuer darstellt, erstattet, da der steuerliche Anlageorganismus nicht körperschaftsteuerpflichtig ist. Zum anderen werden Dividenden, die von Gesellschaften mit Sitz in Deutschland oder Portugal stammen, in den Niederlanden bei einem solchen Organismus nicht besteuert.
35. Indem das Königreich der Niederlande bei steuerlichen Anlageorganismen Dividenden, die aus Deutschland oder Portugal stammen, nicht besteuert, behandelt es diese Dividenden folglich genauso wie diejenigen, die von niederländischen Gesellschaften stammen, da auch die zuletzt genannten Dividenden bei den betreffenden Organismen nicht besteuert werden. Dadurch, dass das Königreich der Niederlande Dividenden aus anderen Mitgliedstaaten nicht besteuert, vermeidet es zudem ebenso wie für Dividenden, die von niederländischen Gesellschaften gezahlt werden, eine Mehrfachbesteuerung infolge der Ausübung seiner eigenen Steuerhoheit.
36. Somit behandeln die niederländischen Rechtsvorschriften, wie sie im Ausgangsverfahren in Rede stehen, entgegen dem Vorbringen von OESF und der Kommission Dividenden, die aus Deutschland und Portugal stammen, nicht anders als diejenigen, die von niederländischen Gesellschaften ausgeschüttet werden.
37. Werden unter diesen Umständen Dividenden, die aus Deutschland und Portugal stammen, höher besteuert als Dividenden, die von niederländischen Gesellschaften ausgeschüttet werden, dann ist dieser Nachteil nicht den im Ausgangsverfahren streitigen niederländischen Rechtsvorschriften anzulasten, sondern ergibt sich daraus, dass die Mitgliedstaaten der Niederlassung der ausschüttenden Gesellschaften und der Mitgliedstaat der Niederlassung der empfangenden Gesellschaften parallel zueinander ihre Steuerhoheit wahrnehmen und diese Situation dadurch gekennzeichnet ist, dass die zuerst genannten Mitgliedstaaten beschlossen haben, die ausgeschütteten Dividenden einer Mehrfachbesteuerung zu unterwerfen, während sich der zuletzt genannte Mitgliedstaat dafür entschieden hat, von der Besteuerung der Dividenden bei den steuerlichen Anlageorganismen vollständig abzusehen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. November 2006, Kerckhaert und Morres, C‑513/04, Slg. 2006, I‑10967, Randnr. 20).
38. Die Kommission macht allerdings geltend, dass das Königreich der Niederlande als Mitgliedstaat der Niederlassung der die Dividenden empfangenden Gesellschaft verpflichtet sei, die ausländische Steuerbelastung dieser Dividenden im gleichen Maße wie ihre inländische Steuerbelastung auszugleichen.
39. Dem kann nicht gefolgt werden. Zwar hat nach der Rechtsprechung ein Mitgliedstaat, in dem ein System zur Vermeidung oder Abschwächung der Mehrfachbelastung oder wirtschaftlichen Doppelbesteuerung bei Dividendenausschüttungen durch gebietsansässige Gesellschaften an Gebietsansässige besteht, bei Dividendenausschüttungen durch gebietsfremde Gesellschaften an Gebietsansässige eine gleichwertige Behandlung vorzusehen (Urteil Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 55 und die dort angeführte Rechtsprechung).
40. Im Rahmen solcher Systeme ist die Situation von Anteilsinhabern, die in einem Mitgliedstaat ansässig sind und Dividenden von einer in demselben Staat niedergelassenen Gesellschaft beziehen, mit derjenigen von Anteilsinhabern, die in diesem Staat ansässig sind und Dividenden von einer in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassenen Gesellschaft beziehen, insoweit vergleichbar, als sowohl die Dividenden aus inländischen als auch die aus ausländischen Quellen Gegenstand einer Mehrfachbelastung sein können (vgl. Urteil Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 56).
41. Die Eigenschaft als Mitgliedstaat der Niederlassung der die Dividenden empfangenden Gesellschaft kann jedoch für diesen Mitgliedstaat nicht die Pflicht mit sich bringen, einen Steuernachteil auszugleichen, der sich aus einer Mehrfachbelastung ergibt, die zur Gänze durch den Mitgliedstaat bewirkt wird, in dessen Hoheitsgebiet die diese Dividenden ausschüttende Gesellschaft niedergelassen ist, da der zuerst genannte Mitgliedstaat die erhaltenen Dividenden bei den in seinem Hoheitsgebiet niedergelassenen steuerlichen Anlageorganismen weder besteuert noch auf andere Art und Weise berücksichtigt.
42. Ergibt sich die höhere Steuerbelastung von Dividenden, die von Gesellschaften mit Sitz in Deutschland oder Portugal an einen steuerlichen Anlageorganismus mit Sitz in den Niederlanden ausgeschüttet werden, im Vergleich zu der von Dividenden, die von ebenfalls in den Niederlanden niedergelassenen Gesellschaften an denselben Organismus ausgeschüttet werden, nicht aus einer der niederländischen Steuerregelung anzulastenden Ungleichbehandlung, sondern daraus, dass die Bundesrepublik Deutschland und die Portugiesische Republik beschlossen haben, eine Quellensteuer auf diese Dividenden zu erheben, während sich das Königreich der Niederlande dafür entschieden hat, die betreffenden Dividenden nicht zu besteuern, stellt folglich der Umstand, dass die Niederlande keine Ermäßigung wegen der von Deutschland und Portugal beschlossenen Quellensteuer vorsehen, keine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs dar.
43. OESF trägt jedoch ferner vor, dass seine Anlagen in Deutschland und Portugal anders behandelt würden als die in anderen Mitgliedstaaten, für die die in Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz in Verbindung mit Art. 6 Anlageorganismenverordnung vorgesehene Ermäßigung in Anspruch genommen werden könne, um die Mehrfachbelastung in den betreffenden Mitgliedstaaten zu vermeiden. Nach Auffassung von OESF verbieten die Art. 56 EG und 58 EG eine solche Ungleichbehandlung aufgrund des Sitzes der die Dividenden ausschüttenden Gesellschaft.
44. Die niederländische Regierung bemerkt, da ein steuerlicher Anlageorganismus einem Steuersatz von 0 % unterliege, könne den Dividenden aus einem anderen Mitgliedstaat keine Körperschaftsteuer zugeordnet werden, was für diesen Organismus die Anrechnung der Quellensteuer auf die betreffenden Dividenden unmöglich mache. Um zu verhindern, dass eine Anlage im Ausland mittels eines solchen Organismus als weniger attraktiv angesehen werde als eine unmittelbare Anlage, solle durch die Ermäßigung die Steuerlast auf Kapitalerträge, die mittels steuerlicher Anlageorganismen erzielt würden, der Steuerlast bei der unmittelbaren Anlage durch Privatpersonen soweit wie möglich angeglichen werden.
45. Deshalb habe der Gesetzgeber als Ausgangspunkt für die Berechnung der genannten Ermäßigung den Fall genommen, dass die Anlage ohne Vermittlung eines steuerlichen Anlageorganismus erfolgt sei. Aus diesem Grund sei die Ermäßigung bei Dividenden, die aus dem Ausland bezogen würden, auf die Fälle begrenzt, in denen aufgrund eines Besteuerungsabkommens ein Anspruch auf Anrechnung der ausländischen Steuer auf die niederländische Steuer bestehe.
46. Außerdem ergebe sich aus dem Urteil vom 5. Juli 2005, D. (C‑376/03, Slg. 2005, I‑5821), dass sich der Fall, in dem ein Anleger eine Dividende aus Deutschland oder Portugal beziehe, von dem unterscheide, in dem die Dividende aus einem Mitgliedstaat stamme, mit dem das Königreich der Niederlande ein Besteuerungsabkommen geschlossen habe, wie der Italienischen Republik. Da die zu gewährende Ermäßigung unlösbar mit dem Anspruch des Anteilsinhabers eines steuerlichen Anlageorganismus verbunden sei, aufgrund eines solchen Besteuerungsabkommens die ausländische Quellensteuer anzurechnen, müsse diese Ermäßigung wie der Anrechnungsanspruch als integraler Bestandteil des betreffenden Abkommens angesehen werden und nicht als eine Vergünstigung, die hiervon losgelöst werden könne.
47. Wie aus Randnr. 42 des vorliegenden Urteils hervorgeht, ist ein Mitgliedstaat gemeinschaftsrechtlich nicht verpflichtet, den Nachteil auszugleichen, der sich aus einer Mehrfachbelastung ergibt, die ausschließlich durch die parallele Wahrnehmung der den jeweiligen Mitgliedstaaten zukommenden Steuerhoheit bewirkt wird. Hat jedoch der betreffende Mitgliedstaat beschlossen, einen derartigen Ausgleich vorzusehen, ist diese Befugnis im Einklang mit dem Gemeinschaftsrecht auszuüben.
48. Hierzu ist zu bemerken, dass es, wie in den Randnrn. 30 und 32 des vorliegenden Urteils ausgeführt worden ist, Sache der Mitgliedstaaten ist, ihr System der Besteuerung von Gewinnausschüttungen zu organisieren und in diesem Rahmen die auf den empfangenden Anteilsinhaber anwendbare Besteuerungsgrundlage und den für ihn geltenden Steuersatz zu bestimmen, und dass die Mitgliedstaaten in Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen befugt bleiben, die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen.
49. Bestehen aufgrund dieser Situation Unterschiede zwischen den Steuervorschriften der einzelnen Mitgliedstaaten, kann sich ein Mitgliedstaat folglich veranlasst sehen, durch Vertrag oder einseitig Dividenden aus verschiedenen Mitgliedstaaten unterschiedlich zu behandeln und damit diesen Unterschieden Rechnung zu tragen.
50. Zu von den Mitgliedstaaten geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen hat der Gerichtshof bereits festgestellt, dass der Anwendungsbereich eines solchen Abkommens auf die darin genannten natürlichen oder juristischen Personen beschränkt ist (vgl. Urteile D., Randnr. 54, und Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnr. 84).
51. In diesen Urteilen hat der Gerichtshof entschieden, dass, wenn eine in einem Doppelbesteuerungsabkommen vorgesehene Vergünstigung nicht als eine Vergünstigung angesehen werden kann, die von diesem Abkommen losgelöst werden könnte, sondern zu seiner allgemeinen Ausgewogenheit beiträgt, die Tatsache, dass die gegenseitigen Rechte und Pflichten aus diesem Abkommen nur für Personen gelten, die in einem der beiden vertragschließenden Mitgliedstaaten ansässig sind, eine Konsequenz ist, die sich aus dem Wesen der Doppelbesteuerungsabkommen ergibt, und es daher nicht gegen das Gemeinschaftsrecht verstößt, wenn die betreffende Vergünstigung nicht auch Personen gewährt wird, die in einem dritten Mitgliedstaat ansässig sind, da diese sich nicht in einer Lage befinden, die mit derjenigen der von diesem Abkommen erfassten Personen vergleichbar ist (vgl. in diesem Sinne Urteile D., Randnrn. 59 bis 63, und Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Randnrn. 88 bis 93).
52. Was die Gewährung einer Ermäßigung wegen in einem anderen Mitgliedstaat erhobener Quellensteuer auf Dividenden angeht, die ein steuerlicher Anlageorganismus mit Sitz in den Niederlanden bezieht, führt hier die Anwendung von Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz zu einer unterschiedlichen Behandlung von Dividenden aus verschiedenen Mitgliedstaaten.
53. In dem für das Ausgangsverfahren maßgeblichen rechtlichen Rahmen steht fest, dass es sich bei den Fällen, in denen eine Ermäßigung gewährt wird, um diejenigen handelt, in denen sich das Königreich der Niederlande im Rahmen eines Besteuerungsabkommens mit dem Mitgliedstaat, der die Quellensteuer erhoben hat, verpflichtet hat, natürlichen Personen die Anrechnung dieser Steuer auf die von ihnen geschuldete niederländische Einkommensteuer zu ermöglichen.
54. Wie jedoch der Generalanwalt in Nr. 107 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, ergibt sich die in Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz in Verbindung mit Art. 6 Anlageorganismenverordnung vorgesehene Ermäßigung nicht aus der automatischen Anwendung eines solchen Doppelbesteuerungsabkommens, sondern aus der einseitigen Entscheidung des Königreichs der Niederlande, den mit derartigen Abkommen verbundenen Vorteil auf steuerliche Anlageorganismen auszudehnen.
55. Zwar kann aus den in den Randnrn. 48 und 49 des vorliegenden Urteils angegebenen Gründen eine derartige einseitige Entscheidung nicht schon als solche als gemeinschaftsrechtswidrig betrachtet werden, doch ist zu prüfen, ob die Ungleichbehandlung, die sich daraus ergibt, nicht zu einer Beschränkung des freien Kapitalverkehrs führt.
56. Hierzu ist festzustellen, dass Rechtsvorschriften wie die im Ausgangsverfahren streitigen dadurch, dass sie von der Ermäßigung wegen der Quellensteuer auf im Ausland bezogene Dividenden solche aus bestimmten Mitgliedstaaten ausnehmen, die Anlage in diesen Mitgliedstaaten weniger attraktiv werden lassen als die Anlage in den Mitgliedstaaten, deren Dividendenbesteuerung die betreffende Ermäßigung zur Folge hat. Solche Rechtsvorschriften können demnach einen Anlageorganismus von Anlagen in den Mitgliedstaaten abhalten, deren Dividendenbesteuerung nicht zu einer Ermäßigung führt, so dass sie eine durch Art. 56 EG grundsätzlich verbotene Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellen.
57. Allerdings heißt es in Art. 58 Abs. 1 Buchst. a EG, dass „Artikel 56 EG … nicht das Recht der Mitgliedstaaten [berührt], … die einschlägigen Vorschriften ihres Steuerrechts anzuwenden, die Steuerpflichtige mit unterschiedlichem … Kapitalanlageort unterschiedlich behandeln“.
58. Die in Art. 58 Abs. 1 Buchst. a EG vorgesehene Ausnahme wird ihrerseits durch Art. 58 Abs. 3 EG beschränkt, wonach die in Abs. 1 dieses Artikels genannten nationalen Bestimmungen „weder ein Mittel zur willkürlichen Diskriminierung noch eine verschleierte Beschränkung des freien Kapital- und Zahlungsverkehrs im Sinne des Artikels 56 [EG] darstellen [dürfen]“ (vgl. Urteil vom 7. September 2004, Manninen, C‑319/02, Slg. 2004, I‑7477, Randnr. 28).
59. Daher ist zwischen den Ungleichbehandlungen, die nach Art. 58 Abs. 1 Buchst. a EG erlaubt sind, und den durch Abs. 3 dieses Artikels verbotenen Diskriminierungen zu unterscheiden. Aus der Rechtsprechung ergibt sich, dass eine nationale Steuerregelung, die zwischen Steuerpflichtigen danach unterscheidet, wo ihr Kapital angelegt ist, nur dann als mit den Vertragsvorschriften über den freien Kapitalverkehr vereinbar angesehen werden kann, wenn die unterschiedliche Behandlung Situationen betrifft, die nicht objektiv vergleichbar sind, oder wenn sie durch einen zwingenden Grund des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 6. Juni 2000, Verkooijen, C‑35/98, Slg. 2000, I‑4071, Randnr. 43, Manninen, Randnr. 29, und vom 8. September 2005, Blanckaert, C‑512/03, Slg. 2005, I‑7685, Randnr. 42).
60. Wie die niederländische Regierung erläutert, soll mit den im Ausgangsverfahren streitigen niederländischen Rechtsvorschriften durch die in ihnen vorgesehene Ermäßigung die steuerliche Behandlung von Dividenden, die ein Anteilsinhaber bezieht, der eine unmittelbare Anlage getätigt hat, soweit wie möglich derjenigen von Dividenden angeglichen werden, die ein Anteilsinhaber erhält, der mittels eines steuerlichen Anlageorganismus investiert hat. Dadurch soll verhindert werden, dass die Anlage im Ausland durch einen solchen Organismus als weniger attraktiv angesehen wird als eine unmittelbare Anlage.
61. Nach derartigen Rechtsvorschriften ist die Situation eines steuerlichen Anlageorganismus, der Dividenden aus Mitgliedstaaten erhält, mit denen das Königreich der Niederlande ein Abkommen geschlossen hat, das für natürliche Personen als Anteilsinhaber einen Anspruch auf Anrechnung der von diesen Mitgliedstaaten auf die Dividenden erhobenen Einkommensteuer vorsieht, die sie in den Niederlanden schulden, eine andere als die eines Anlageorganismus, der Dividenden aus Mitgliedstaaten bezieht, mit denen das Königreich der Niederlande kein solches Abkommen geschlossen hat, Dividenden also, für die dieser Anspruch nicht vorgesehen ist.
62. Nur wenn es um Anlagen in den Mitgliedstaaten geht, mit denen das Königreich der Niederlande ein Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen hat, bestünde nämlich die Gefahr, dass ohne die Ermäßigung, die in den im Ausgangsverfahren streitigen Bestimmungen vorgesehen ist, die Entscheidung für eine Anlage mittels eines steuerlichen Anlageorganismus für eine natürliche Person als Anteilsinhaber weniger attraktiv wäre als eine unmittelbare Anlage.
63. Dagegen ist hinsichtlich der Mitgliedstaaten, mit denen das Königreich der Niederlande kein Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen hat, die Entscheidung einer natürlichen Person für eine Anlage mittels eines Anlageorganismus nicht mit der Gefahr verbunden, eine Vergünstigung zu verlieren, die ihr zugute gekommen wäre, wenn sie sich für eine unmittelbare Anlage in diesen Mitgliedstaaten entschieden hätte. Folglich ist diese Situation nicht objektiv vergleichbar mit der Situation, dass das Königreich der Niederlande ein solches Abkommen geschlossen hat.
64. Im Fall von Rechtsvorschriften wie den im Ausgangsverfahren streitigen, wonach ein Mitgliedstaat, um unmittelbare Anlagen und solche, die mittels Anlageorganismen getätigt werden, soweit wie möglich steuerlich gleichzustellen, diesen Organismen eine Ermäßigung wegen der Quellensteuer auf Dividenden aus den Mitgliedstaaten gewährt, gegenüber denen er sich im Rahmen bilateraler Abkommen verpflichtet hat, natürlichen Personen die Anrechnung der Quellensteuer auf die Einkommensteuer zu ermöglichen, die sie aufgrund seines nationalen Rechts schulden, verbieten es die Art. 56 EG und 58 EG dementsprechend diesem Mitgliedstaat nicht, die betreffende Ermäßigung für Dividenden auszuschließen, die aus anderen Mitgliedstaaten stammen, mit denen er keine bilateralen Abkommen geschlossen hat, die derartige Bestimmungen enthalten, da es sich nicht um objektiv vergleichbare Situationen handelt.
65. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen ist auf die Frage 1 a zu antworten, dass die Art. 56 EG und 58 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen nicht entgegenstehen, die eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, auf den Betrag beschränken, den eine im Hoheitsgebiet des zuerst genannten Mitgliedstaats wohnende natürliche Person aufgrund eines mit dem anderen Mitgliedstaat geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens wegen vergleichbarer Abzüge hätte anrechnen lassen können.
Zu Frage 1 b
66. Mit seiner Frage 1 b möchte das vorlegende Gericht wissen, ob die Art. 56 EG und 58 EG dahin auszulegen sind, dass sie Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats entgegenstehen, die wie die im Ausgangsverfahren streitigen Rechtsvorschriften vorsehen, dass eine Ermäßigung, die einem steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, beschränkt wird, wenn und soweit es sich bei den Anteilsinhabern des Anlageorganismus um nicht in dem zuerst genannten Mitgliedstaat wohnenende natürliche oder dort nicht körperschaftsteuersteuerpflichtige juristische Personen handelt.
67. Zwar geht aus der Antwort auf die Frage 1 a hervor, dass unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens ein Mitgliedstaat nicht gemeinschaftsrechtlich verpflichtet ist, einem steuerlichen Anlageorganismus eine Ermäßigung wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren. Beschließt aber der zuerst genannte Mitgliedstaat, gleichwohl eine solche Ermäßigung vorzusehen, muss diese Befugnis im Einklang mit dem Gemeinschaftsrecht ausgeübt werden.
68. Wie der Vorlageentscheidung zu entnehmen ist, zählt OESF zu seinen Anteilsinhabern sowohl natürliche und juristische Personen, die in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, als auch solche, die in Drittstaaten ansässig sind.
69. Daher ist erstens zu prüfen, ob die Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis zum Anteil des Kapitals des steuerlichen Anlageorganismus, der von Anteilsinhabern gehalten wird, die in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellt und, wenn ja, ob diese Beschränkung gerechtfertigt werden kann. Zweitens ist zu untersuchen, ob die für den Fall, dass die Anteilsinhaber eines solchen Organismus in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, gegebene Antwort auch dann gilt, wenn die betreffenden Anteilsinhaber in Drittstaaten ansässig sind.
70. Was die Berechnung der Höhe der Ermäßigung angeht, die nach den im Ausgangsverfahren streitigen Bestimmungen gewährt wird, um der auf Dividenden aus anderen Mitgliedstaaten einbehaltenen Quellensteuer Rechnung zu tragen, legen die niederländischen Rechtsvorschriften fest, dass die steuerlichen Anlageorganismen, deren sämtliche Anteilsinhaber in den Niederlanden ansässig sind, anders behandelt werden als Organismen wie OESF, bei denen ein Teil der Anteilsinhaber in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind. Im ersten Fall entspricht die Ermäßigung nach Art. 6 Abs. 1 Anlageorganismenverordnung dem Betrag, den eine in den Niederlanden wohnende natürliche Person wegen der einbehaltenen Quellensteuer auf die Einkommensteuer hätte anrechnen können, die sie in den Niederlanden schuldet. Im zweiten Fall wird dieser Betrag gemäß Art. 6 Abs. 2 Anlageorganismenverordnung im Verhältnis der Beteiligung der Anteilsinhaber aus anderen Mitgliedstaaten am Kapital der betreffenden Organismen herabgesetzt.
71. Die so gewährte Ermäßigung wegen der einbehaltenen Quellensteuer auf Dividenden aus anderen Mitgliedstaaten ist Bestandteil des an die Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus auszuschüttenden Gewinns, der im Verhältnis ihrer jeweiligen Beteiligung am Kapital dieses Organismus unter ihnen aufgeteilt wird.
72. Wird die Ermäßigung wegen der ausländischen Steuer in dem Verhältnis herabgesetzt, in dem in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Anteilsinhaber am Kapital eines solchen Organismus beteiligt sind, hat dies, wie der Generalanwalt in Nr. 118 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber dieses Organismus zur Folge, da der Gesamtbetrag des zu verteilenden Gewinns reduziert wird.
73. Dementsprechend ist es in einem gesetzlichen Rahmen wie dem des Ausgangsverfahrens für einen steuerlichen Anlageorganismus vorteilhafter, Anteilsinhaber anzuziehen, die im Mitgliedstaat seiner Niederlassung ansässig sind. Denn je niedriger die Beteiligung von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Anteilsinhabern an seinem Kapital ist, desto höher ist der an die Anteilsinhaber auszuschüttende Gewinn.
74. Eine solche Herabsetzung führt daher zu einer durch Art. 56 EG grundsätzlich verbotenen Beschränkung des freien Kapitalverkehrs, da sie einen steuerlichen Anlageorganismus daran hindern kann, Kapital in anderen Mitgliedstaaten als dem Mitgliedstaat ihrer Niederlassung zu sammeln, und zudem Anleger aus diesen anderen Mitgliedstaaten möglicherweise davon abhält, Anteile an seinem Kapital zu erwerben.
75. Die niederländische Regierung weist allerdings darauf hin, dass sich, was die Berechnung der Höhe der Ermäßigung betreffe, die einem steuerlichen Anlageorganismus zu gewähren sei, Art. 28 Abs. 1 Buchst. b Körperschaftsteuergesetz auf den Fall eines Anteilsinhabers beziehe, der eine unmittelbare Anlage im Ausland tätige.
76. Was die Möglichkeit angehe, Quellensteuer auf im Ausland bezogene Dividenden anzurechnen, unterscheide sich der Fall einer in den Niederlanden ansässigen Person, die der niederländischen Einkommen‑ oder Körperschaftsteuer unterworfen sei, von dem einer gebietsfremden, nicht diesen Steuern unterliegenden Person, da nur diejenigen Anteilsinhaber die Quellensteuer anrechnen könnten, die in den Niederlanden einkommen‑ oder körperschaftsteuerpflichtig seien.
77. Da die Mitgliedstaaten nach Art. 58 Abs. 1 Buchst. a EG Steuerpflichtige mit unterschiedlichem Wohnort unterschiedlich behandeln dürften, sei es mit Art. 56 EG in Verbindung mit der erstgenannten Bestimmung vereinbar, in Bezug auf die Höhe der Ermäßigung, die einem steuerlichen Anlageorganismus gewährt werde, danach zu unterscheiden, ob dessen Anteilsinhaber für die erhaltenen Dividenden in den Niederlanden einkommen‑ oder körperschaftsteuerpflichtig seien oder nicht.
78. Hierzu ist zu bemerken, dass, wie die niederländische Regierung selbst angibt, das Königreich der Niederlande Dividenden, die ein steuerlicher Anlageorganismus ausschüttet, sowohl bei dessen in den Niederlanden ansässigen Anteilsinhabern als auch bei denen besteuert, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind. Daher befindet sich ein Anlageorganismus, dessen Kapital teilweise von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Anteilsinhabern gehalten wird, nicht in einer anderen Situation als ein Anlageorganismus, dessen sämtliche Anteilsinhaber in den Niederlanden ansässig sind.
79. Wie der Generalanwalt in Nr. 121 seiner Schlussanträge ausgeführt hat, war das Königreich der Niederlande ab dem Zeitpunkt, zu dem es beschloss, steuerlichen Anlageorganismen mit Sitz in den Niederlanden eine Ermäßigung wegen der im Ausland einbehaltenen Steuern zu gewähren und seine Steuerhoheit für sämtliche Dividenden, die diese Organismen an ihre Anteilsinhaber ausschütten, unabhängig davon wahrzunehmen, ob die Anteilsinhaber in den Niederlanden oder in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, verpflichtet, den mit dieser Ermäßigung verbundenen Vorteil auf steuerliche Anlageorganismen auszudehnen, zu deren Anteilsinhabern Gebietsfremde gehören (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. Dezember 2006, Denkavit Internationaal und Denkavit France, C‑170/05, Slg. 2006, I‑11949, Randnr. 37 und die dort angeführte Rechtsprechung).
80. Die niederländische Regierung macht ferner geltend, da die den steuerlichen Anlageorganismen gewährte Ermäßigung an deren Anteilsinhaber weitergegeben werde und in der Bemessungsgrundlage für ihre Einkommensteuer enthalten sei, bestehe eine Verbindung zwischen den Faktoren, die in die Formel für die Berechnung dieser Ermäßigung eingingen, und den Steuersätzen, die in den Niederlanden auf die Dividenden angewandt würden, die ein solcher Organismus an seine Anteilsinhaber ausschütte.
81. Die Sätze, mit denen das Königreich der Niederlande die Ausschüttungen von Gewinnen der Gesellschaften bei ihren in den Niederlanden ansässigen und dort einkommen‑ bzw. körperschaftsteuerpflichtigen Anteilsinhabern besteuere, seien höher als die Sätze, die für die Besteuerung der im Ausland ansässigen Anteilsinhaber vorgesehen seien. So würden Letztere in den Niederlanden nur mit einem ermäßigten Satz, der nach den Besteuerungsabkommen in der Regel 15 % betrage, zur Dividendensteuer herangezogen. Dadurch erkläre sich, dass die einem steuerlichen Anlageorganismus zu gewährende Ermäßigung im Verhältnis zum Anteil des Kapitals herabgesetzt werde, der von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Anteilsinhabern gehalten werde.
82. Auch wenn mit den im Ausgangsverfahren streitigen Rechtsvorschriften eine Unterscheidung zwischen gebietsansäsigen und gebietsfremden Anteilsinhabern der Anlageorganismen bezweckt werden sollte, damit die Ermäßigung, die diesen Anteilsinhabern aufgrund der Ausschüttung der Gewinne durch die betreffenden Organismen zugute kommt, im Verhältnis zu den Steuersätzen steht, denen die Anteilsinhaber in den Niederlanden jeweils unterliegen, ist hierzu festzustellen, dass dieses Ziel mit einer Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis zum Anteil am Kapital der Organismen, der von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Anteilsinhabern gehalten wird, nicht erreicht werden kann. Wie in Randnr. 72 des vorliegenden Urteils ausgeführt, hat eine solche Herabsetzung nämlich eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber der steuerlichen Anlageorganismen zur Folge, da der Gesamtbetrag des zu verteilenden Gewinns reduziert wird.
83. Dagegen ermöglicht es die Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis des Anteils am Kapital des steuerlichen Anlageorganismus, der von in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Anteilsinhabern gehalten wird, einen Rückgang der Steuereinnahmen in Bezug auf die von diesen Organismen gezahlten Dividenden zu vermeiden, der für das Königreich der Niederlande mit der Gewährung der betreffenden Ermäßigung verbunden wäre, wenn nicht berücksichtigt würde, dass unter den Anteilsinhabern dieser Organismen Gebietsfremde sind, die im Hinblick auf Dividenden, die von den genannten Organismen ausgeschüttet werden, einem niedrigeren Steuersatz unterliegen als gebietsansässige Anteilsinhaber.
84. Nach ständiger Rechtsprechung kann jedoch der Rückgang von Steuereinnahmen nicht als zwingender Grund des Allgemeininteresses betrachtet werden, der zur Rechtfertigung einer grundsätzlich gegen eine Grundfreiheit verstoßenden Maßnahme angeführt werden kann (vgl. u. a. Urteile Verkooijen, Randnr. 59, und Manninen, Randnr. 49 und die dort angeführte Rechtsprechung).
85. Folglich stehen die Art. 56 EG und 58 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegen, nach denen eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, beschränkt wird, wenn und soweit es sich bei dessen Anteilsinhabern um in anderen Mitgliedstaaten ansässige natürliche oder juristische Personen handelt, da eine solche Beschränkung eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber dieses Organismus zur Folge hat.
86. Zur Frage, ob die in der vorstehenden Randnummer erteilte Antwort auch für den Fall gilt, dass die ausländischen Anteilsinhaber eines steuerlichen Anlageorganismus in einem Drittland ansässig sind, vertritt die niederländische Regierung die Ansicht, dass ein Mitgliedstaat zwischen diesem Fall und dem, dass die Anteilsinhaber in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind, unterscheiden darf.
87. Wie der Gerichtshof in Randnr. 31 seines Urteils vom 18. Dezember 2007, A (C‑101/05, Slg. 2007, I‑0000), ausgeführt hat, ist, auch wenn mit der Liberalisierung des Kapitalverkehrs mit Drittländern gewiss andere Ziele verfolgt werden können als die Verwirklichung des Binnenmarkts, wie insbesondere die Ziele, die Glaubwürdigkeit der einheitlichen Gemeinschaftswährung auf den Weltfinanzmärkten und die Aufrechterhaltung der Finanzzentren von weltweiter Bedeutung in den Mitgliedstaaten sicherzustellen, festzustellen, dass sich die Mitgliedstaaten, als der Grundsatz des freien Kapitalverkehrs durch Art. 56 Abs. 1 EG auf den Kapitalverkehr zwischen Drittländern und den Mitgliedstaaten erstreckt wurde, sich dafür entschieden haben, diesen Grundsatz in demselben Artikel und mit den gleichen Worten für den Kapitalverkehr innerhalb der Gemeinschaft und für den die Beziehungen mit Drittländern betreffenden Kapitalverkehr festzulegen.
88. Der Gerichtshof hat außerdem entschieden, dass das Argument nicht als ausschlaggebend angesehen werden kann, dass dann, wenn der Begriff der Beschränkung des Kapitalverkehrs in den Beziehungen zwischen Mitgliedstaaten und Drittländern in der gleichen Weise ausgelegt würde wie in den Beziehungen zwischen Mitgliedstaaten, die Gemeinschaft den Gemeinschaftsmarkt für Drittländer einseitig öffnen würde, ohne die erforderliche Verhandlungsmasse zu behalten, um eine solche Liberalisierung von Seiten dieser Staaten erreichen zu können (vgl. Urteil A, Randnr. 38).
89. Der Gerichtshof hat allerdings festgestellt, dass Kapitalbewegungen nach oder aus Drittländern in einem anderen rechtlichen Rahmen ablaufen als solche, die innerhalb der Gemeinschaft stattfinden (vgl. Urteil A, Randnr. 36). Aufgrund des Grades der unter den Mitgliedstaaten der Union bestehenden rechtlichen Integration, insbesondere angesichts der gesetzgeberischen Maßnahmen der Gemeinschaft in Bezug auf die Zusammenarbeit zwischen nationalen Steuerbehörden, wie der Richtlinie 77/799/EWG des Rates vom 19. Dezember 1977 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern (ABl. L 336, S. 15), ist die von einem Mitgliedstaat vorgenommene Besteuerung wirtschaftlicher Tätigkeiten mit grenzüberschreitenden Bezügen innerhalb der Gemeinschaft somit nicht immer mit der Besteuerung wirtschaftlicher Tätigkeiten vergleichbar, die die Beziehungen zwischen Mitgliedstaaten und Drittländern berühren (vgl. Urteile Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 170, und A, Randnr. 37).
90. Es lässt sich auch nicht ausschließen, dass ein Mitgliedstaat beweisen kann, dass eine Beschränkung des Kapitalverkehrs mit Drittländern aus einem bestimmten Grund gerechtfertigt ist, auch wenn dieser Grund keine überzeugende Rechtfertigung für eine Beschränkung des Kapitalverkehrs zwischen Mitgliedstaaten darstellen würde (Urteile Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnr. 171, und A, Randnr. 37).
91. In der vorliegenden Rechtssache haben die niederländische Regierung und die Kommission insbesondere vorgetragen, die Mitgliedstaaten müssten das Erfordernis, die Wirksamkeit der steuerlichen Kontrolle sicherzustellen, als zwingenden Grund des Allgemeininteresses anführen können, der eine Beschränkung von Kapitalbewegungen nach oder aus Drittländern rechtfertige.
92. Hierzu ist zum einen zu bemerken, dass das Königreich der Niederlande die Dividendensteuer auf Dividenden erhebt, die ein steuerlicher Anlageorganismus mit Sitz in den Niederlanden an in Drittländern ansässige Anteilsinhaber ausschüttet. Zum anderen ist festzustellen, dass die diesem Organismus gewährte Ermäßigung im Verhältnis des Anteils an dessen Kapital herabgesetzt wird, der von solchen Anteilsinhabern gehalten wird, ohne dass es insoweit auf die steuerliche Behandlung der betreffenden Anteilsinhaber in den Drittländern ankäme. Daher kann das Erfordernis, die Wirksamkeit der steuerlichen Kontrollen zu gewährleisten, hier nicht herangezogen werden.
93. Die niederländische Regierung meint außerdem, dass es zur Rechtfertigung einer Beschränkung von Kapitalbewegungen nach oder aus Drittländern möglich sein müsse, sich darauf zu berufen, dass der Rückgang von Steuereinnahmen vermieden werden müsse. So könnten zwar die Probleme, die u. a. im Zusammenhang mit der Schmälerung der Bemessungsgrundlage bestünden, gelöst werden, indem auf Gemeinschaftsebene die Steuervorschriften der Mitgliedstaaten stärker angeglichen würden, doch gebe es keine vergleichbare Möglichkeit zur Angleichung der Steuervorschriften gegenüber Drittländern.
94. Es ist jedoch daran zu erinnern, dass die Herabsetzung der Ermäßigung im Verhältnis zum Anteil am Kapital eines steuerlichen Anlageorganismus, der von Anteilsinhabern gehalten wird, die in Drittländern ansässig sind, eine Verringerung des Gesamtbetrags des an die Anteilsinhaber dieses Organismus zu verteilenden Gewinns bewirkt.
95. Selbst wenn ein solcher Grund angeführt werden könnte, um eine Beschränkung von Kapitalbewegungen nach oder aus Drittländern zu rechtfertigen, kann eine derartige Rechtfertigung folglich hier nicht in Betracht gezogen werden, da die betreffende Herabsetzung unterschiedslos gegenüber allen Anteilsinhabern des betroffenen Anlageorganismus wirkt, gleichgültig, ob sie in Mitgliedstaaten oder in Drittländern ansässig sind.
96. In einem rechtlichen Rahmen wie dem im Ausgangsverfahren streitigen gilt die Antwort, die für den Fall erteilt worden ist, dass ein Teil der Anteilsinhaber eines steuerlichen Anlageorganismus in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist, daher auch dann, wenn ein Teil der Anteilsinhaber eines Anlageorganismus in Drittländern ansässig ist.
97. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen ist auf die Frage 1 b zu antworten, dass die Art. 56 EG und 58 Abs. 1 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehen, nach denen eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, herabgesetzt wird, wenn und soweit es sich bei dessen Anteilsinhabern um in anderen Mitgliedstaaten oder in Drittändern ansässige natürliche oder juristische Personen handelt, da eine solche Herabsetzung eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber dieses Organismus zur Folge hat.
Zu Frage 2 a
98. Mit seiner Frage 2 a möchte das vorlegende Gericht wissen, ob der Begriff „Direktinvestitionen“ in Art. 57 Abs. 1 EG auch das Halten eines Pakets von Anteilen an einer Gesellschaft umfasst, das es nicht erlaubt, einen bestimmenden Einfluss auf die Leitung oder die Kontrolle der Gesellschaft auszuüben.
99. Gemäß Art. 57 Abs. 1 EG berührt Art. 56 EG nicht die Anwendung derjenigen Beschränkungen auf Drittländer, die am 31. Dezember 1993 aufgrund einzelstaatlicher oder gemeinschaftlicher Rechtsvorschriften für den Kapitalverkehr mit Drittländern im Zusammenhang mit Direktinvestitionen einschließlich Anlagen in Immobilien, mit der Niederlassung, der Erbringung von Finanzdienstleistungen oder der Zulassung von Wertpapieren zu den Kapitalmärkten bestehen.
100. Mangels einer Definition des Begriffs „Kapitalverkehr“ im Sinne von Art. 56 Abs. 1 EG im Vertrag hat der Gerichtshof bereits der Nomenklatur im Anhang der Richtlinie 88/361/EWG des Rates vom 24. Juni 1988 zur Durchführung von Artikel 67 des Vertrages [dieser Artikel ist durch den Vertrag von Amsterdam aufgehoben worden] (ABl. L 178, S. 5) Hinweischarakter zuerkannt. „Kapitalbewegungen“ im Sinne von Art. 56 Abs. 1 EG sind danach insbesondere Direktinvestitionen, nämlich, wie sich aus dieser Nomenklatur und den zugehörigen Begriffsbestimmungen ergibt, Investitionen jeder Art durch natürliche oder juristische Personen zur Schaffung oder Aufrechterhaltung dauerhafter und direkter Beziehungen zwischen denjenigen, die die Mittel bereitstellen, und den Unternehmen, für die die Mittel zum Zweck einer wirtschaftlichen Tätigkeit bestimmt sind (vgl. in diesem Sinne Urteile Test Claimants in the FII Group Litigation, Randnrn. 179 bis 181, vom 23. Oktober 2007, Kommission/Deutschland, C‑112/05, Slg. 2007, I‑0000, Randnr. 18, und A, Randnr. 46).
101. Bei Beteiligungen an neuen oder bereits bestehenden Unternehmen setzt das Ziel der Schaffung oder Aufrechterhaltung dauerhafter Wirtschaftsbeziehungen, wie auch aus diesen Begriffsbestimmungen hervorgeht, voraus, dass die Aktien ihrem Inhaber entweder nach den nationalen aktienrechtlichen Vorschriften oder aus anderen Gründen die Möglichkeit geben, sich effektiv an der Verwaltung dieser Gesellschaft oder an deren Kontrolle zu beteiligen (Urteil vom 23. Oktober 2007, Kommission/Deutschland, Randnr. 18 und die dort angeführte Rechtsprechung).
102. Daher ist auf die Frage 2 a zu antworten, dass eine Beschränkung als Beschränkung von Kapitalbewegungen, die mit Direktinvestitionen verbunden sind, unter Art. 57 Abs. 1 EG fällt, soweit sie sich auf Investitionen jeder Art durch natürliche oder juristische Personen zur Schaffung oder Aufrechterhaltung dauerhafter und direkter Beziehungen zwischen denjenigen, die die Mittel bereitstellen, und den Unternehmen, für die diese Mittel zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit bestimmt sind, bezieht.
Zu den Fragen 2 b und 2 c
103. Das vorlegende Gericht möchte mit seiner Frage 2 b wissen, ob Art. 56 EG für Kapitalbewegungen nach oder aus Drittländern und für innergemeinschaftliche Kapitalbewegungen dieselbe Bedeutung hat, und mit seiner Frage 2 c, ob eine Beschränkung des freien Kapitalverkehrs vorliegt, wenn ein Mitgliedstaat die Ermäßigung, die steuerlichen Anlageorganismen wegen der Quellensteuer auf aus einem Drittland erhaltene Dividenden gewährt wird, im Verhältnis zur Beteiligung von nicht in dem betreffenden Mitgliedstaat ansässigen Anteilsinhabern am Kapital dieser Organismen herabsetzt.
104. Mit diesen Fragen, die zweckmäßigerweise zusammen geprüft werden, soll geklärt werden, ob die Antwort auf die Frage 1 b anders ausfällt, wenn die Dividenden nicht aus einem anderen Mitgliedstaat, sondern aus einem Drittland stammen.
105. Aus den Randnrn. 79 und 96 des vorliegenden Urteils geht hervor, dass das Königreich der Niederlande ab dem Zeitpunkt, zu dem es beschloss, steuerlichen Anlageorganismen mit Sitz in den Niederlanden eine Ermäßigung wegen der im Ausland einbehaltenen Steuern zu gewähren und seine Steuerhoheit für sämtliche Dividenden, die diese Organismen an ihre Anteilsinhaber ausschütten, unabhängig davon wahrzunehmen, ob die Anteilsinhaber in den Niederlanden oder in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, verpflichtet war, den mit dieser Ermäßigung verbundenen Vorteil auf steuerliche Anlageorganismen auszudehnen, zu deren Anteilsinhabern Gebietsfremde gehören
106. Wie nämlich in den Randnrn. 70 bis 96 des vorliegenden Urteils ausgeführt worden ist, wird mit einer Regelung, wonach eine solche Ermäßigung wegen der im Ausland einbehaltenen Steuern im Verhältnis des Anteils am Kapital eines steuerlichen Anlageorganismus herabgesetzt wird, der von Anteilsinhabern gehalten wird, die in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittland ansässig sind, festgelegt, dass Anlageorganismen, deren sämtliche Anteilsinhaber in den Niederlanden ansässig sind, anders behandelt werden als Organismen, bei denen ein Teil der Anteilsinhaber in einem anderen Mitgliedstaat oder in einem Drittland ansässig sind. Diese Ungleichbehandlung wird weder dadurch gerechtfertigt, dass diese Organismen in einer anderen Situation wären, noch durch Ziele der Finanzpolitik, wie sie von der Regierung der Niederlande vorgebracht worden sind.
107. Eine solche Regelung verstößt unabhängig davon, ob die zur Ermäßigung berechtigenden Steuern in einem anderen Mitgliedstaat oder in einem Drittland erhoben worden sind, gegen die Art. 56 EG und 58 EG, da in beiden Fällen eine Ungleichbehandlung der Organismen, deren sämtliche Anteilsinhaber in den Niederlanden ansässig sind, und der Organismen vorliegt, bei denen ein Teil der Anteilsinhaber in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittland ansässig ist. Zudem haben die zur Rechtfertigung vorgebrachten Gründe keinen Bezug zu dem Staat, aus dem die von diesen Organismen erhaltenen Dividenden stammen.
108. Daher ist auf die Fragen 2 b und 2 c zu antworten, dass die Art. 56 EG und 58 Abs. 1 EG Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegenstehen, nach denen eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen Anlageorganismus wegen in einem Drittland einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, beschränkt wird, wenn und soweit es sich bei dessen Anteilsinhabern um in anderen Mitgliedstaaten oder in Drittländern ansässige natürliche oder juristische Personen handelt, da eine solche Beschränkung eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber dieses Organismus zur Folge hat.
Zu Frage 3 a
109. Mit seiner Frage 3 a möchte das vorlegende Gericht wissen, ob es für die Antwort auf die ersten beiden Fragen einen Unterschied macht, wenn die Steuer, die in einem Mitgliedstaat auf Dividenden erhoben wird, die dort von einem Anlageorganismus bezogen werden, der seinen Sitz in einem anderen Mitgliedstaat hat, höher ist als die Steuer, der die Ausschüttung dieser Dividenden an ausländische Anteilsinhaber in dem zuletzt genannten Mitgliedstaat unterworfen ist.
110. Wie der Vorlageentscheidung zu entnehmen ist, liegt der Grund für diese Frage darin, dass im Laufe des betroffenen Geschäftsjahres die Quellensteuer, die in Portugal auf die aus Portugal stammenden Dividendenzahlungen an OESF einbehalten wurde, 17,5 % betrug, während sich die Quellensteuer, die in den Niederlanden auf Dividendenzahlungen an die Anteilsinhaber von OESF einbehalten wurde, auf 15 % belief.
111. Im Hinblick darauf, dass die aus Portugal stammenden Dividenden nicht bei der Berechnung der Ermäßigung berücksichtigt worden sind, die dem steuerlichen Anlageorganismus, um den es im Ausgangsverfahren geht, gewährt worden ist, und angesichts der Antwort auf die Frage 1 a erübrigt sich die Beantwortung der Frage 3 a.
Zur Frage 3 b
112. Mit seiner Frage 3 b möchte das vorlegende Gericht wissen, ob es für die Antwort auf die ersten beiden Fragen einen Unterschied macht, wenn die ausländischen Anteilsinhaber eines Anlageorganismus in einem Staat ansässig sind, mit dem der Mitgliedstaat der Niederlassung dieses Organismus ein Abkommen geschlossen hat, das die gegenseitige Anrechnung der Quellensteuer auf Dividenden vorsieht. Da darauf, wo der Anteilsinhaber dieses Organismus ansässig ist, nur abgestellt wird, soweit es um die Herabsetzung der Emäßigung im Verhältnis der Beteiligung von Anteilsinhabern am Kapital des Organismus geht, die nicht im Mitgliedstaat der Niederlassung dieses Organismus ansässig sind, ist die vorliegende Frage jedoch dahin zu verstehen, dass sie sich ausschließlich auf die Frage 1 b bezieht.
113. Hierzu ist festzustellen, dass der Umstand, dass der Staat, in dem die Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus ansässig sind, und das Königreich der Niederlande die Möglichkeit vereinbart haben, die Steuer anzurechnen, die der zuletzt genannte Staat auf Dividenden erhebt, die der Anlageorganismus an diese Anteilsinhaber ausschüttet, nichts daran ändert, dass das Königreich der Niederlande mit der Besteuerung der betreffenden Dividenden seine Steuerhoheit wahrnimmt. Wie sich aber aus den Randnrn. 79 und 96 des vorliegenden Urteils ergibt, ist es gerade dann, wenn ein Mitgliedstaat seine Steuerhoheit in Bezug auf Dividenden ausübt, die die in seinem Hoheitsgebiet niedergelassenen steuerlichen Anlageorganismen sowohl an dort ansässige Anteilsinhaber ausschütten als auch an solche, die in anderen Mitgliedstaaten oder in Drittländern ansässig sind, unabdingbar, für den Fall, dass eine Ermäßigung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende vorgesehen ist, diese Ermäßigung auf steuerliche Anlageorganismen auszudehnen, bei denen ein Teil der Anteilsinhaber nicht in dem betreffenden Mitgliedstaat ansässig ist.
114. Daher ist auf die Frage 3 b zu antworten, dass es für die Antwort auf die Frage 1 b keine Rolle spielt, dass die ausländischen Anteilsinhaber eines steuerlichen Anlageorganismus in einem Staat ansässig sind, mit dem der Mitgliedstaat der Niederlassung dieses Organismus ein Abkommen geschlossen hat, das die gegenseitige Anrechnung der Quellensteuer auf Dividenden vorsieht.
Zu Frage 3 c
115. Mit seiner Frage 3 c möchte das vorlegende Gericht wissen, ob es für die Antwort auf die ersten beiden Fragen einen Unterschied macht, wenn die ausländischen Anteilsinhaber des steuerlichen Anlageorganismus in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind.
116. In Anbetracht der Antwort auf die Frage 1 b braucht diese Frage nicht beantwortet zu werden.
Kosten
117. Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Tenor
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Große Kammer) für Recht erkannt:
1. Die Art. 56 EG und 58 EG stehen Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen nicht entgegen, die eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, auf den Betrag beschränken, den eine im Hoheitsgebiet des zuerst genannten Mitgliedstaats wohnende natürliche Person aufgrund eines mit dem anderen Mitgliedstaat geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommens wegen vergleichbarer Abzüge hätte anrechnen lassen können.
2. Die Art. 56 EG und 58 EG stehen Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats wie den im Ausgangsverfahren streitigen entgegen, nach denen eine Ermäßigung, die einem im Hoheitsgebiet dieses Mitgliedstaats ansässigen steuerlichen Anlageorganismus wegen in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittland einbehaltener Quellensteuer auf die von diesem Organismus erhaltenen Dividenden zu gewähren ist, herabgesetzt wird, wenn und soweit es sich bei dessen Anteilsinhabern um in anderen Mitgliedstaaten oder in Drittändern ansässige natürliche oder juristische Personen handelt, da eine solche Herabsetzung eine unterschiedslose Benachteiligung aller Anteilsinhaber dieses Organismus zur Folge hat.
Insoweit spielt es keine Rolle, dass die ausländischen Anteilsinhaber eines steuerlichen Anlageorganismus in einem Staat ansässig sind, mit dem der Mitgliedstaat der Niederlassung dieses Organismus ein Abkommen geschlossen hat, das die gegenseitige Anrechnung der Quellensteuer auf Dividenden vorsieht.
3. Eine Beschränkung fällt als Beschränkung von Kapitalbewegungen, die mit Direktinvestitionen verbunden sind, unter Art. 57 Abs. 1 EG, soweit sie sich auf Investitionen jeder Art durch natürliche oder juristische Personen zur Schaffung oder Aufrechterhaltung dauerhafter und direkter Beziehungen zwischen denjenigen, die die Mittel bereitstellen, und den Unternehmen, für die diese Mittel zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit bestimmt sind, bezieht.