62017CJ0135_RES
Vec C‑135/17
X GmbH
proti
Finanzamt Stuttgart – Körperschaften
(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Bundesfinanzhof)
Rozsudok Súdneho dvora (veľká komora) z 26. februára 2019
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Voľný pohyb kapitálu – Pohyb kapitálu medzi členskými štátmi a tretími krajinami – Klauzula standstill – Vnútroštátna právna úprava členského štátu týkajúca sa sprostredkovateľských spoločností so sídlom v tretích krajinách – Zmena tejto právnej úpravy, po ktorej nasleduje znovuzavedenie skoršej právnej úpravy – Príjmy spoločnosti so sídlom v tretej krajine pochádzajúce z držby pohľadávok voči spoločnosti so sídlom v členskom štáte – Zahrnutie takých príjmov do daňového základu daňového rezidenta členského štátu – Obmedzenia voľného pohybu kapitálu – Odôvodnenie“
Voľný pohyb kapitálu a sloboda platieb – Obmedzenia pohybu kapitálu do tretích krajín alebo z tretích krajín – Obmedzenia pohybu kapitálu, ktoré zahŕňajú priame investície, platné k 31. decembru 1993 – Prípustnosť – Obmedzenie rozšírené po tomto dátume na účasti netýkajúce sa priamej investície – Neexistencia vplyvu
(Článok 63 ods. 1 ZFEÚ a článok 64 ods. 1 ZFEÚ)
(pozri body 28, 30 – 34, bod 1 výroku)
Voľný pohyb kapitálu a sloboda platieb – Obmedzenia pohybu kapitálu do tretích krajín alebo z tretích krajín – Obmedzenia pohybu kapitálu, ktoré zahŕňajú priame investície, platné k 31. decembru 1993 – Pojem obmedzenie platné k 31. decembru 1993 – Neskoršia zmena vnútroštátnej právnej úpravy, ktorá bola základom obmedzenia, po ktorej nasledovalo obnovenie skoršej právnej úpravy pred uplatnením tejto zmeny v praxi – Vylúčenie okrem prípadu odkladu uplatniteľnosti uvedenej zmeny, ktorý ju urobil neuplatniteľnou na cezhraničné pohyby kapitálu pred jej zrušením – Overenie vnútroštátnym súdom
(Článok 63 ods. 1 ZFEÚ a článok 64 ods. 1 ZFEÚ)
(pozri body 39 – 41, 46, 47, 51, bod 2 výroku)
Voľný pohyb kapitálu a sloboda platieb – Obmedzenia – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Príjmy spoločnosti so sídlom v tretej krajine pochádzajúce z držby pohľadávok voči spoločnosti so sídlom v členskom štáte – Zahrnutie takých príjmov do daňového základu daňového rezidenta členského štátu – Neprípustnosť – Odôvodnenie – Boj proti daňovým podvodom a únikom – Podmienka – Neexistencia zmluvných záväzkov na výmenu informácií medzi členským štátom a treťou krajinou
(Článok 63 ods. 1 ZFEÚ)
(pozri body 55, 58, 64, 68, 69, 75, 78, 87, 88, 90 – 92, 95, 96, bod 3 výroku)
Zhrnutie
V rozsudku X (Sprostredkovateľské spoločnosti so sídlom v tretích krajinách) (C‑135/17), vyhlásenom 26. februára 2019, veľká komora Súdneho dvora rozhodla, že článok 63 ods. 1 ZFEÚ o voľnom pohybe kapitálu nebráni právnej úprave členského štátu, podľa ktorej sú príjmy dosiahnuté spoločnosťou usadenou v tretej krajine a nepochádzajúce z vlastnej činnosti tejto spoločnosti, ako sú „sprostredkované príjmy, ktoré majú povahu kapitálového vkladu“ v zmysle tejto právnej úpravy, zahrnuté v pomere k vlastnenému podielu na základnom imaní, do daňového základu daňovníka rezidenta v tomto členskom štáte, ak tento daňovník vlastní najmenej 1 % podiel v uvedenej spoločnosti a ak tieto príjmy v tejto tretej krajine podliehajú nižšej úrovni zdanenia, ako je úroveň existujúca v dotknutom členskom štáte, pokiaľ neexistuje právny rámec stanovujúci zmluvné záväzky, ktoré daňovým orgánom uvedeného členského štátu umožnia kontrolovať prípadnú pravdivosť informácií o tejto spoločnosti predložených s cieľom preukázať, že podiel uvedeného daňovníka v tejto spoločnosti nie je založený na umelej konštrukcii.
So zdôraznením, že uvedená právna úprava sa má uplatňovať iba na cezhraničné situácie, Súdny dvor na úvod konštatoval, že táto právna úprava môže odrádzať investorov s neobmedzenou daňovou povinnosťou v dotknutom členskom štáte od vykonania investícií do spoločností usadených v určitých tretích krajinách, a preto predstavuje obmedzenie voľného pohybu kapitálu, ktoré je v zásade zakázané článkom 63 ods. 1 ZFEÚ.
Ďalej sa Súdny dvor zameral na preskúmanie, či toto obmedzenie možno odôvodniť z hľadiska článku 65 ZFEÚ, podľa ktorého rozdiel v daňovom zaobchádzaní možno považovať za zlučiteľný s voľným pohybom kapitálu, pokiaľ sa týka situácií, ktoré nie sú objektívne porovnateľné. V tejto súvislosti Súdny dvor poznamenal, že právna úprava sporná vo veci samej má za cieľ čo najviac prispôsobovať situáciu spoločností rezidentov, ktoré investovali kapitál do spoločnosti so sídlom v tretej krajine s „nízkou“ úrovňou zdanenia, situácii spoločností rezidentov, ktoré investovali svoj kapitál do inej spoločnosti, ktorá je rezidentom v dotknutom členskom štáte, najmä s cieľom neutralizovať prípadné daňové výhody, ktoré by mohli prvé spomenuté spoločnosti získať z investovania ich kapitálu v tretích krajinách, čo je dôvod, pre ktorý predmetný rozdiel v zaobchádzaní nie je odôvodnený rozdielom v objektívnej situácii.
Súdny dvor za týchto okolností skúmal, či rozdiel v daňovom zaobchádzaní možno odôvodniť naliehavým dôvodom všeobecného záujmu. Poznamenajúc, že cieľom uvedenej právnej úpravy je zabrániť daňovým podvodom a únikom, Súdny dvor rozhodol, že táto právna úprava je vhodná na zabezpečenie dosiahnutia uvedeného cieľa. Keďže právna úprava, ako je právna úprava vo veci samej, stanovuje zahrnutie príjmov spoločnosti usadenej v tretej krajine s „nízkou“ úrovňou zdanenia do daňového základu spoločnosti s neobmedzenou daňovou povinnosťou v členskom štáte, je spôsobilá neutralizovať účinky prípadného umelého prevodu príjmov do tretích krajín.
Podľa Súdneho dvora však táto právna úprava v rozsahu, v akom predpokladá existenciu umelých konaní len z toho jediného dôvodu, že sú splnené podmienky stanovené touto právnou úpravou, pričom dotknutému daňovníkovi neposkytuje žiadnu možnosť túto domnienku vyvrátiť, ide v zásade nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie jej cieľa.
Zdôrazňujúc, že právna úprava, ako je právna úprava vo veci samej, sa netýka členských štátov, ale tretích krajín, Súdny dvor poznamenal, že existencia povinnosti pre členský štát umožniť daňovníkovi, aby predložil dôkazy o prípadných obchodných dôvodoch jeho podielu v spoločnosti so sídlom v tretej krajine, sa musí posúdiť v závislosti od dostupných administratívnych a regulačných opatrení, ktoré prípadne umožňujú preskúmanie pravdivosti takýchto dôkazov. Preto vnútroštátnemu súdu prislúcha, aby preskúmal, či existujú zmluvné záväzky medzi členským štátom a dotknutou treťou krajinou, stanovujúce právny rámec spolupráce a mechanizmy výmeny informácií medzi príslušnými vnútroštátnymi orgánmi, ktoré sú skutočne takej povahy, aby daňovým orgánom členského štátu prípadne umožňovali overiť pravdivosť informácií týkajúcich sa spoločnosti so sídlom v tretej krajine poskytnutých na účely preukázania, že podiel uvedeného daňovníka v tejto spoločnosti nie je založený na umelej konštrukcii.
Vnútroštátny súd predložil Súdnemu dvoru tiež úvodné otázky týkajúce sa pôsobnosti klauzuly standstill stanovenej v článku 64 ods. 1 ZFEÚ, podľa ktorej členský štát môže vo vzťahoch s tretími krajinami uplatniť obmedzenia pohybu kapitálu týkajúce sa najmä priamych investícií, hoci tieto obmedzenia sú v rozpore so zásadou voľného pohybu kapitálu zakotvenou v článku 63 ods. 1 ZFEÚ pod podmienkou, že uvedené obmedzenia platili už k 31. decembru 1993. V konaní vo veci samej sa daňová právna úprava, ktorá je základom sporného obmedzenia, po 31. decembri 1993 podstatne zmenila z dôvodu prijatia zákona, ktorý nadobudol účinnosť, ale ktorý bol predtým, ako sa v praxi uplatňoval nahradený v podstate rovnakou právnou úpravou ako právna úprava uplatniteľná k 31. decembru 1993. Súdny dvor rozhodol, že v takom prípade sa zákaz uvedený v článku 63 ods. 1 ZFEÚ uplatňuje, pokiaľ uplatniteľnosť uvedenej zmeny nebola odložená podľa vnútroštátneho práva, takže aj napriek jej nadobudnutiu účinnosti nebola uplatniteľná na cezhraničný pohyb kapitálu v zmysle článku 64 ods. 1 ZFEÚ, čo prislúcha overiť vnútroštátnemu súdu.