62010CJ0427_LV
Puses
Sprieduma pamatojums
Rezolutīvā daļa
Puses
Lieta C‑427/10
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Corte suprema di cassazione
(Itālija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2010. gada 7. jūnijā un kas Tiesā reģistrēts 2010. gada 31. augustā, tiesvedībā
Banca Antoniana Popolare Veneta SpA, incorporante La Banca Nazionale dell’Agricoltura SpA,
pret
Ministero dell’Economia e delle Finanze,
Agenzia delle Entrate .
TIESA (trešā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs K. Lēnartss [ K. Lenaerts ], tiesneši E. Juhāss [ E. Juhász ], Dž. Arestis [ G. Arestis ] (referents), T. fon Danvics [ T. von Danwitz ] un D. Švābi [ D. Šváby ],
ģenerāladvokāts J. Mazaks [ J. Mazák ],
sekretāre A. Impellicēri [ A. Impellizzeri ], administratore,
ņemot vērā rakstveida procesu un 2011. gada 16. jūnija tiesas sēdi,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
– Banca Antoniana Popolare Veneta SpA, incorporante la Banca Nazionale dell’Agricoltura SpA, vārdā – A. Fantoci [ A. Fantozzi ], R. Tjegi [ R. Tieghi ] un R. Espozito [ R. Esposito ], advokāti,
– Itālijas valdības vārdā – Dž. Palmjēri [ G. Palmieri ], pārstāve, kurai palīdz Dž. de Bellis [ G. De Bellis ], avvocato dello Stato,
– Vācijas valdības vārdā – T. Hence [ T. Henze ] un K. Blaške [ C. Blaschke ], pārstāvji,
– Apvienotās Karalistes valdības vārdā – S. Hetavejs [ S. Hathaway ], pārstāvis, kam palīdz P. Mantls [ P. Mantle ], barrister,
– Eiropas Komisijas vārdā – D. Rekja [ D. Recchia ] un R. Liāls [ R. Lyal ], pārstāvji,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2011. gada 15. septembra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
Sprieduma pamatojums
1. Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par nodokļu neitralitātes, efektivitātes un nediskriminācijas principu interpretāciju saistībā ar pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”).
2. Šis lūgums tika iesniegts tiesvedībā starp Banca Antoniana Popolare Veneta SpA, incorporante Banca Nazionale dell’Agricoltura SpA (turpmāk tekstā – “ BAPV ”), un Ministero dell’Economia e delle Finanze un Agenzia delle Entrate
(turpmāk tekstā kopā – “nodokļu administrācija”) par pēdējās atteikumu atmaksāt BAPV
nepamatoti samaksāto PVN, ar ko bija aplikti konsorcijiem paredzēto iemaksu iekasēšanas pakalpojumi, ko tā sniedza.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesiskais regulējums
3. Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), 2. pantā bija paredzēts:
“Pievienotās vērtības nodoklis jāmaksā:
1. par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas;
[..].”
4. Šīs direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 2. un 3. apakšpunktā bija noteikts:
“B. Citi atbrīvojumi
“Ciktāl tas nav pretrunā ar citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo tālāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:
[..]
d) šādus darījumus:
[..]
2. starpniecību vai jebkurus darījumus ar kredītu garantijām vai jebkuru citu naudas nodrošinājumu, kā arī kredīta garantiju pārvaldi, ko veic persona, kura piešķir kredītu;
3. darījumus, ieskaitot starpniecību, kas skar noguldījumu un norēķinu kontus, maksājumus, pārskaitījumus, parādus, čekus un citus tirgojamus dokumentus, bet izņemot parādu piedziņu un faktoringu.”
5. Minētās direktīvas 13. panta C daļas pirmajā daļā bija noteikts:
“C. Izvēles tiesības
Dalībvalstis var dot nodokļa maksātājiem tiesības izvēlēties nodokli šādos gadījumos:
[..]
b) darījumi, ko aptver šā panta B daļas d), g) un h) apakšpunkts.”
6. Sestās direktīvas 77/388 21. panta ar nosaukumu “Personas, kurām jāmaksā nodokļi”, 1. punkta a) apakšpunktā bija noteikts:
“Pievienotās vērtības nodoklis jāmaksā šādām personām:
1. Atbilstīgi iekšējai sistēmai:
a) nodokļa maksātājiem, kas veic ar nodokli apliekamus darījumus, izņemot tos, kuri minēti 9. panta 2. punkta e) apakšpunktā un kurus veic nodokļa maksātājs, kurš rezidē ārzemēs. Ja ar nodokli apliekamu darījumu īsteno nodokļa maksātājs, kurš rezidē ārzemēs, dalībvalstis var pieņemt kārtību, kas paredz, ka nodokli maksā kāds cits, nevis nodokļa maksātājs, kurš rezidē ārzemēs. Inter alia
par šādu citu personu var norīkot nodokļu pārstāvi vai citu personu, kurai veic ar nodokli apliekamo darījumu. Dalībvalstis var arī paredzēt, ka par nodokļa samaksu atbildību solidāri uzliek kādam citam, nevis nodokļa maksātājam.”
Valsts tiesiskais regulējums
7. Republikas prezidenta 1972. gada 26. oktobra Dekrēta Nr. 633, ar ko ievieš un regulē pievienotās vērtības nodokli (1972. gada 11. novembra GURI Nr. 1 kārtējais pielikums, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “ DPR
Nr. 633/72”), 10. panta 5. punktā ir noteikts:
“No nodokļa ir atbrīvoti:
[..]
5. darījumi, kas ir saistīti ar nodokļu iekasēšanu, ieskaitot darījumus, kas ir saistīti ar nodokļu maksājumiem, ko saskaņā ar īpašām tiesību aktu normām nodokļa maksātāju uzdevumā veic uzņēmumi un kredītiestādes.”
8. 1992. gada 31. decembra Likumdošanas dekrēta Nr. 546 par noteikumiem saistībā ar tiesvedību nodokļu lietās saskaņā ar valdībai atbilstoši 1991. gada 30. decembra Likuma Nr. 413 30. pantam doto pilnvarojumu (1993. gada 13. janvāra GURI
Nr. 8 kārtējais pielikums, 1. lpp.) 21. pantā ir paredzēts:
“1. Lai prasība nebūtu nepieņemama, tā ir jāceļ 60 dienu laikā pēc apstrīdētā akta paziņošanas datuma. Maksāšanas paziņojums atbilst paziņojumam nodokļu reģistrā.
2. 19. panta 1. punkta g) apakšpunktā minēto prasību pret klusējot paustu atmaksas atteikumu var celt, sākot no 90. dienas pēc atmaksas pieprasījuma iesniegšanas atbilstoši katrā nodokļu likumā paredzētajam termiņam līdz atmaksas tiesību noilgumam. Ja īpašu noteikumu nav, atmaksas pieprasījumu nevar iesniegt vēlāk kā pēc diviem gadiem no maksājuma veikšanas vai arī no datuma, kurā norisinās fakti, kas rada pamatu atmaksai, ja šis pēdējais minētais datums ir vēlāks.”
9. Civilkodeksa 2033. pantā, kurā ir regulēti nepamatoti maksājumi, ir noteikts:
“Ikvienam, kas ir veicis nepamatotu maksājumu, ir tiesības pieprasīt, lai tā maksājums tiktu atmaksāts. Turklāt tam ir tiesības saņemt procentus, sākot no dienas, kad ir veikts maksājums, ja maksājuma saņēmējs ir bijis ļaunticīgs, vai arī, sākot no pieprasījuma iesniegšanas dienas, ja maksājuma saņēmējs ir bijis labticīgs (Civilprocesa likuma 163. pants).”
10. Civilkodeksa 2946. pantā ir paredzēts parastais noilguma termiņš:
“Izņemot gadījumus, kad likumā ir noteikts citādi, tiesības izbeidzas, kad ir pagājis 10 gadu noilguma termiņš.”
11. Saskaņā ar Civilkodeksa 2935. pantu noilguma termiņš sāk ritēt no dienas, kad uz šīm tiesībām var atsaukties.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
12. Laikposmā no 1984.–1994. gadam BAPV
trīs zemes apgūšanas konsorciju – proti, publisko tiesību iestāžu, kuru statuss un darbība ir regulēta valsts un reģionālajos likumos un kuri atbild par darbu veikšanu sabiedriskās infrastruktūras jomā, – uzdevumā sniedza konsorcijiem paredzēto iemaksu, kas bija jāmaksā biedriem, iekasēšanas pakalpojumus. Tā kā par šo pakalpojumu veikšanu saņemtās atlīdzības tika apliktas ar PVN, BAPV to iekasēja no šiem konsorcijiem. BAPV
regulāri atbilstoši likumā paredzētajiem nosacījumiem maksāja nodokļu administrācijai PVN, jo minētā administrācija toreiz uzskatīja, ka uz konsorcijiem paredzēto iemaksu iekasēšanu neattiecas DPR
Nr. 633/72 10. panta 5. punktā paredzētais atbrīvojums.
13. Ar 1999. gada 26. februāra Apkārtrakstu nodokļu administrācija paziņoja, ka maina savu šīs tiesību normas sākotnējo interpretāciju, norādot, ka konsorcijiem paredzētajām iemaksām ir fiskāls raksturs un ka līdz ar to atlīdzības, kas konsorcijiem ir jāmaksā par šo iemaksu iekasēšanas pakalpojumiem, ir jāuzskata par atbrīvotām no PVN DPR
Nr. 633/72 10. panta 5. punkta izpratnē.
14. Tad zemes apgūšanas konsorciji atprasīja no SIFER SpA, kas ir BAPV
tiesību pārņēmēja, saistībā ar minētajām atlīdzībām par iemaksu iekasēšanu samaksātās PVN summas kā objektīvi nepamatotu maksājumu Civilkodeksa 2033. panta izpratnē. Kad viens no konsorcijiem cēla prasību Tribunale civile di Ferrara [Ferrāras Civiltiesā], BAPV
tika piespriests minētās summas atmaksāt.
15. BAPV
savukārt iesniedza nodokļu administrācijai pieprasījumus atmaksāt PVN, kas atbilst summām, kuras tai bija pieprasījuši tās pakalpojumu saņēmēji. Kad attiecībā uz to tika netieši pausts noraidošs lēmums, BAPV
cēla Commissione tributaria provinciale di Roma
(Romas provinces Nodokļu tiesa) trīs atsevišķas prasības, kuras šī tiesa apmierināja.
16. Tomēr, kad nodokļu administrācija trīs pieņemtos nolēmumus pārsūdzēja Commissione tributaria regionale del Lazio
(Lacio reģiona Nodokļu tiesa), tiesa pēc apelācijas sūdzību apvienošanas nosprieda, ka BAPV tiesības uz atmaksu ir zaudējusi, jo tās atmaksas pieprasījums tika iesniegts pēc tam, kad bija beidzies 1992. gada 31. decembra Likumdošanas dekrēta Nr. 546 21. panta 2. punktā paredzētais īpašais divu gadu noilguma termiņš, kas sekoja PVN maksājumam. Šajā ziņā minētā tiesa norādīja, ka 1999. gada 26. februāra Administratīvā apkārtraksta pieņemšana nevar būt fakts, kas izraisa šī termiņa tecējumu.
17. BAPV
par šo nolēmumu iesniedza kasācijas sūdzību Corte suprema di cassazione [Augstākajā kasācijas tiesā].
18. Corte suprema di cassazione šaubās, vai valsts procesuālie noteikumi ir saderīgi ar galvenajiem principiem PVN jomā, ņemot vērā apstākli, ka šie noteikumi var izraisīt situācijas – kā tā, uz kuru attiecas pamatlieta –, kas noved pie tā, ka būtībā tiek noliegtas tiesības uz nepamatoti samaksāta PVN atmaksu. Šī tiesa norāda, ka BAPV, kura iemaksāja PVN nodokļu administrācijai, saskaņā ar civiltiesas nolēmumu rodas pienākums atmaksāt šo PVN personai, kura to ir samaksājusi, un tā nevar iegūt tā atmaksu no nodokļu administrācijas. Tādējādi, kā norāda šī tiesa, valsts tiesību normas attiecībā uz procesuālajiem nosacījumiem un materiālo tiesību noteikumi, kuros ir regulēta nepamatoti samaksāta nodokļa atmaksa, izraisa to, ka tiesību uz atmaksu īstenošana tiek padarīta praktiski neiespējama.
19. Šajos apstākļos Corte suprema di cassazione
nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1) Vai efektivitātes, nediskriminācijas un nodokļu neitralitātes principam PVN jomā pretrunā ir tāds valsts tiesiskais regulējums vai prakse, saskaņā ar kuru pircēja/klienta tiesības uz nepamatoti samaksāta PVN atmaksu atšķirībā no tiesībām, ko īsteno galvenais parādnieks (pakalpojumu piegādātājs vai sniedzējs), tiek uzskatītas par vispārējās [civil]tiesībās paredzētajām tiesībām uz nepamatota maksājuma atgūšanu un pircējam/klientam paredzētais [prasības noilguma] termiņš ir ievērojami garāks nekā tas, kas piešķirts galvenajam parādniekam, tā, ka, ja pircējs/klients ceļ prasību tad, kad galvenajam parādniekam paredzētais termiņš ir beidzies, var rasties situācija, ka galvenajam parādniekam var piespriest veikt atmaksu un tas vairs nevar pieprasīt atmaksu no nodokļu administrācijas, turklāt nav tiesību normu, kas ļautu koordinēt tiesas procesus, kuri ir uzsākti vai varētu tikt uzsākti d ažādās tiesās, lai novērstu konfliktus vai pretrunas?
2) Vai, neatkarīgi no iepriekš izvirzītā pieņēmuma, ar iepriekš minētajiem principiem ir saderīga tāda valsts prakse vai judikatūra, saskaņā ar kuru var pieņemt pakalpojumu piegādātājam/sniedzējam nelabvēlīgu un pircējam/klientam labvēlīgu nolēmumu, liekot veikt atmaksu, ja pakalpojumu piegādātājs/sniedzējs sev piešķirtajā termiņā nav cēlis prasību par atmaksu citā tiesā, paļaujoties uz tiesu prakses interpretāciju, kurai seko administratīvā prakse un saskaņā ar kuru attiecīgajam darījumam ir piemērojams PVN?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
Par pirmo jautājumu
20. Ar savu pirmo prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai efektivitātes, nodokļu neitralitātes kā arī nediskriminācijas principiem ir pretrunā valsts tiesiskais regulējums attiecībā uz nepamatotu maksājumu atgūšanu – tāds kā tas, uz kuru attiecas pamatlieta –, kurā prasībai par nodokļu atmaksu ir paredzēts īpašs noilguma termiņš, kas ir īsāks nekā civilprasībai par nepamatota maksājuma atgūšanu, un pakalpojumu saņēmējs, kurš vēršas ar šādu prasību pret pakalpojumu piegādātāju, tādējādi varētu no minētā pakalpojumu piegādātāja iegūt nepamatoti samaksātā PVN atmaksu, bet šis pēdējais savukārt nevarētu iegūt atmaksu no nodokļu administrācijas.
21. Vispirms ir jānorāda, ka parasti Tiesa neaplūko nodokļu neitralitātes principu, lai noteiktu, vai Savienības tiesībām ir pretrunā valsts tiesiskais regulējums, kurā ir paredzēti noilguma termiņi PVN atmaksas pieprasīšanai (šajā ziņā skat. 1998. gada 19. novembra spriedumu lietā C‑85/97 SFI, Recueil, I‑7447. lpp., 22.–36. punkts; 2002. gada 11. jūlija spriedumu lietā C‑62/00 Marks & Spencer, Recueil, I‑6325. lpp., 22.–47. punkts, un 2010. gada 21. janvāra spriedumu lietā C‑472/08 Alstom Power Hydro, Krājums, I‑623. lpp., 14.–22. punkts).
22. 2007. gada 15. marta spriedumā lietā C‑35/05 Reemtsma Cigarettenfabriken (Krājums, I‑2425. lpp.) Tiesa nosprieda, ka, tā kā nepamatoti iekasēto nodokļu atmaksāšanas prasību jautājums Kopienu tiesībās nav reglamentēts, tad katras dalībvalsts tiesību sistēmā ir jāparedz nosacījumi, kādos šādas prasības var izmantot, turklāt šiem nosacījumiem ir jāatbilst līdzvērtības un efektivitātes principiem, t.i., tie nevar būt mazāk labvēlīgi par nosacījumiem attiecībā uz līdzīgām sūdzībām, kas ir pamatotas ar valsts tiesību noteikumiem, ne arī veidoti tā, ka padara praktiski neiespējamu Kopienu tiesību sistēmā piešķirto tiesību izmantošanu (minētā sprieduma 37. punkts).
23. Iepriekš minētā sprieduma lietā Reemtsma Cigarettenfabriken
42. punktā Tiesa it īpaši nolēma, ka efektivitātes principam nav pretrunā valsts tiesību akts, saskaņā ar kuru tikai pakalpojumu piegādātājs/sniedzējs var pieprasīt nodokļu iestādēm nepamatoti samaksātās PVN summas atmaksu un pakalpojumu saņēmējs var vērsties pret šo pakalpojumu piegādātāju/sniedzēju ar civilprasību par nepamatota maksājuma atgūšanu.
24. Tiesa par saderīgu ar Savienības tiesībām ir atzinusi arī saprātīgu termiņu noteikšanu prasības celšanai, kuru neievērošanas gadījumā prasības celšanas tiesības tiek zaudētas tiesiskās drošības interesēs, kas vienlaikus aizsargā nodokļu maksātāju un attiecīgo administrāciju. Faktiski šādi termiņi nevar padarīt praktiski neiespējamu vai pārmērīgi grūtu Savienības tiesību sistēmā piešķirto tiesību izmantošanu (šajā ziņā skat. 1998. gada 17. novembra spriedumu lietā C‑228/96 Aprile, Recueil, I‑7141. lpp., 19. punkts, un 2011. gada 30. jūnija spriedumu lietā C‑262/09 Meilicke  u.c, Krājums, I‑0000. lpp., 56. punkts).
25. Tas pats attiecas uz divu gadu noilguma termiņu, jo šis termiņš principā var ļaut ikvienam samērā rūpīgam nodokļu maksātājam likumīgi izmantot tiesības, kas viņam ir piešķirtas Savienības tiesību sistēmā (šajā ziņā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Alstom Power Hydro, 20. un 21. punkts). Šāds pats konstatējums ir spēkā arī attiecībā uz divu gadu noilguma termiņu tiesībām uz nodokļu administrācijai nepamatoti samaksāta PVN atmaksu.
26. Tiesa ir arī noteikusi, ka efektivitātes princips nav pārkāpts gadījumā, ja valsts tiesībās noteiktais noilguma termiņš nodokļu administrācijai, iespējams, ir labvēlīgāks nekā spēkā esošais noilguma termiņš privātpersonām (2011. gada 8. septembra spriedums apvienotajās lietās C‑89/10 un C‑96/10 Q‑Beef
un Bosschaert, Krājums, I‑0000. lpp., 42. punkts).
27. Tādējādi tas, ka tiek noteikts īpašs divu gadu noilguma termiņš, kura ietvaros nodokļu maksātājs var pieprasīt nodokļu administrācijai nepamatoti samaksāta PVN atmaksu, kamēr noilguma termiņš prasībām par nepamatota maksājuma atgūšanu privāttiesiskās attiecībās ir 10 gadi, pats par sevi nav pretrunā efektivitātes principam.
28. Tomēr Tiesa jau ir nospriedusi, ka gadījumā, ja PVN atmaksa kļūtu neiespējama vai pārmērīgi grūta, dalībvalstīm būtu jāparedz līdzekļi, kas ļautu pakalpojumu saņēmējam atgūt nepamatoti rēķinā iekļautu nodokli, lai tiktu ievērots efektivitātes princips (iepriekš minētais spriedums lietā Reemtsma Cigarettenfabriken, 42. punkts).
29. Šiem pašiem apsvērumiem ir jābūt noteicošiem arī tad, kad ar neiespējamību vai pārmērīgām grūtībām iegūt nepamatoti samaksātā PVN atmaksu saskaras nevis pakalpojumu saņēmējs, bet to piegādātājs.
30. No judikatūras arī izriet, ka efektivitātes princips tiktu pārkāpts gadījumā, ja nodokļu maksātājam nebūtu bijis ne tiesību iegūt attiecīgā nodokļa atmaksu termiņā, kas ir tā rīcībā prasības celšanai pret nodokļu administrāciju, ne arī iespējas vērsties pret nodokļu administrāciju, kad tā klienti pēc minētā termiņa beigām pret to celtu prasību par nepamatota maksājuma atgūšanu, un nepamatoto PVN maksājumu, par kuriem ir atbildīga valsts, sekas tādējādi ietekmētu tikai šo nodokļa maksātāju (pēc analoģijas skat. iepriekš minēto spriedumu apvienotajās lietās Q‑Beef un Bosschaert, 43. punkts).
31. Tāpat jau ir ticis atzīts, ka valsts iestāde nevar atsaukties uz saprātīga noilguma termiņa izbeigšanos, ja valsts iestāžu rīcība apvienojumā ar noilguma termiņa pastāvēšanu izraisa to, ka personai pilnībā tiek atņemta iespēja izmantot savas tiesības valsts tiesās (pēc analoģijas skat. iepriekš minēto spriedumu apvienotajās lietās Q‑Beef
un Bosschaert, 51. punkts).
32. Vispirms ir jāuzsver, ka pamatlietā, kā tiesas sēdē norādīja Eiropas Komisija, BAPV
esot bijis neiespējami vai vismaz pārmērīgi grūti, ceļot prasību divu gadu noilguma termiņa ietvaros, panākt 1984.–1994. gadā samaksātā PVN atgūšanu, ņemot vērā it īpaši nodokļu administrācijas nostāju, kas, kā liecina iesniedzējtiesas sniegtās norādes, ir apstiprināta valsts judikatūrā un kas izslēdzot BAPV sniegtos pakalpojumus no DPR
Nr. 633/72 10. panta 5. punktā paredzētā atbrīvojuma.
33. Turklāt, piešķirot 1999. gada 26. februāra Apkārtrakstam atpakaļejošu iedarbību, iesniedzējtiesas, kā arī šī sprieduma 16. punktā minētās tiesas nolēmumā veiktā interpretācija izraisa to, ka prasību par maksājumu atgūšanu celšanas [noilguma termiņu tecējuma] sākuma punkts tiek pārcelts atpakaļ uz datumu, kad tika veikts PVN maksājums, un tāpēc, ņemot vērā divu gadu noilguma termiņu prasības celšanai par nepamatota maksājuma atgūšanu, ar kuru pakalpojuma piegādātājs var vērsties pret nodokļu administrāciju, šim pēdējam ir pilnībā liegta iespēja atgūt nepamatoti samaksāto nodokli.
34. Visbeidzot, ir skaidrs, ka konsorciji prasību par nepamatota maksājuma atgūšanu cēla pēc īpašā divu gadu noilguma termiņa, kas saskaņā ar iepriekš minēto judikatūras interpretāciju no PVN samaksas brīža bija BAPV
rīcībā, lai pieprasītu nodokļu administrācijai nepamatoti samaksātā PVN atmaksu.
35. Faktiski minētie konsorciji prasību par nepamatota maksājuma atgūšanu cēla pēc tam, kad tika publicēts 1999. gada 26. februāra Apkārtraksts, ar kuru nodokļu administrācija mainīja savu interpretāciju par pamatlietā aplūkoto darījumu raksturu tādējādi, ka no šī datuma tos uzskatīja par darījumiem, kas ir atbrīvoti no PVN.
36. Līdz ar to ir jānorāda, ka tādā situācijā kā tā, uz kuru attiecas pamatlieta, BAPV
pašai ir jāsedz nepamatotais PVN maksājums, un tai faktiski nav iespējas pieprasīt nodokļu administrācijai tā atmaksu tāpēc, ka ir beidzies īpašais divu gadu noilguma termiņš, kaut gan šāda situācija nav radusies BAPV
vainas dēļ, bet gan tādēļ, ka, ņemot vērā minēto Apkārtrakstu, pakalpojumu saņēmēji ir vērsušies pret BAPV
ar prasību par nepamatota maksājuma atgūšanu pēc minētā termiņa beigām.
37. Faktiski iesniedzējtiesas nodotie lietas materiāli nedod iespēju pieņemt, ka BAPV, veicot konsorcijiem paredzēto iemaksu iekasēšanas darījumus par samaksu, kas ietvēra PVN, un maksājot šo PVN nodokļu administrācijai, nebūtu rīkojusies kā saprātīga un apdomīga saimnieciskās darbības veicēja.
38. Šajā ziņā no iesniedzējtiesas lēmuma izriet, ka BAPV konsorcijiem paredzēto iemaksu iekasēšanas darījumiem, kurus tā veica, ir pareizi piemērojusi PVN un pareizi maksājusi šo nodokli nodokļu administrācijai atbilstoši praksei, kādai sekoja šī administrācija laikposmā, kad tika izrakstīti rēķini par šiem darījumiem.
39. Tomēr Itālijas valdība ir norādījusi, ka jautājums par šo darījumu statusu PVN aspektā zināmu laiku tiek pretrunīgi apspriests, tāpēc saprātīgam un apdomīgam saimnieciskās darbības veicējam nevarēja būt tiesiska paļāvība, ka šiem darījumiem arī turpmāk tiks piemērots PVN.
40. Tomēr ir jānorāda, ka tikai ar 1999. gada 26. februāra Apkārtrakstu kļuva skaidrs, ka nodokļu administrācija, kas ir administratīva iestāde, kuras uzdevums ir nodrošināt attiecīgo tiesību aktu piemērošanu, ir skaidri apliecinājusi, ka konsorcijiem paredzētajām iemaksām ir nodokļa raksturs un ka atlīdzības, kas konsorcijiem ir jāmaksā, ir jāuzskata par atbrīvotām no PVN DPR
Nr. 633/72 10. panta 5. punkta izpratnē. Līdz ar to šāds Apkārtraksts ir ar atpakaļejošu spēku ietekmējis PVN piemērošanu konsorcijiem paredzēto iemaksu iekasēšanas darījumiem.
41. Šādā situācijā minētajai administrācijai ir jāņem vērā saimnieciskās darbības veicēju specifiskā situācija un vajadzības gadījumā jāparedz šī jaunā juridiskā novērtējuma piemērošana, kas ir pielāgota minētajiem darījumiem (šajā ziņā skat. 2009. gada 10. septembra spriedumu lietā C‑201/08 Plantanol, Krājums, I‑8343. lpp., 49. punkts).
42. Tādējādi no iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka efektivitātes principam nav pretrunā valsts tiesību akts par nepamatotu maksājumu atgūšanu, kurā pakalpojumu saņēmēja civilprasībai pret šo pakalpojumu piegādātāju, PVN maksātāju, par nepamatota maksājuma atgūšanu ir paredzēts garāks noilguma termiņš nekā īpašais noilguma termiņš šī pakalpojumu piegādātāja prasībai pret nodokļu administrāciju par nodokļu atmaksu, ja vien šis nodokļa maksātājs galu galā var minētajai administrācijai pieprasīt šo nodokli atmaksāt. Šis pēdējais nosacījums nav izpildīts, ja šāda tiesiskā regulējuma piemērošanas dēļ nodokļa maksātājam tiek pilnībā atņemtas tiesības atgūt no nodokļu administrācijas nepamatoti samaksāto PVN, kas tam pašam ir bijis jāatmaksā savu pakalpojumu saņēmējam.
Par otro jautājumu
43. Ievērojot uz pirmo jautājumu sniegto atbildi, uz otro jautājumu atbilde nav jāsniedz.
Par tiesāšanās izdevumiem
44. Attiecībā uz pamatlietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.
Rezolutīvā daļa
Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:
Efektivitātes principam nav pretrunā valsts tiesību akts par nepamatotu maksājumu atgūšanu, kurā pakalpojumu saņēmēja civilprasībai pret šo pakalpojumu piegādātāju, pievienotās vērtības nodokļa maksātāju, par nepamatota maksājuma atgūšanu ir paredzēts garāks noilguma termiņš nekā īpašais noilguma termiņš šī pakalpojumu piegādātāja prasībai pret nodokļu administrāciju par nodokļu atmaksu, ja vien šis nodokļa maksātājs galu galā var minētajai administrācijai pieprasīt šo nodokli atmaksāt. Šis pēdējais nosacījums nav izpildīts, ja šāda tiesiskā regulējuma piemērošanas dēļ nodokļa maksātājam tiek pilnībā atņemtas tiesības atgūt no nodokļu administrācijas nepamatoti samaksāto pievienotās vērtības nodokli, kas tam pašam ir bijis jāatmaksā savu pakalpojumu saņēmējam.