62023CJ0248
DOMSTOLENS DOM (första avdelningen)
den 12 september 2024 (
*1
)
”Begäran om förhandsavgörande – Gemensamt system för mervärdesskatt – Direktiv 2006/112/EG – Artikel 90.1 – Nedsättning av beskattningsunderlaget vid nedsättning av priset som skett efter att transaktionen har genomförts – Avgifter som ett läkemedelsföretag betalar till det statliga sjukförsäkringsorganet – Nationell skattelagstiftning enligt vilken avgifter som ett läkemedelsföretag har betalat till det offentliga sjukförsäkringsorganet på grund av en lagstadgad skyldighet inte kan medföra nedsättning av beskattningsunderlaget”
I mål C‑248/23,
angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad, Ungern) genom beslut av den 30 mars 2023, som inkom till domstolen den 18 april 2023, i målet
Novo Nordisk A/S
mot
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
meddelar
DOMSTOLEN (första avdelningen)
sammansatt av avdelningsordföranden A. Arabadjiev samt domarna T. von Danwitz, P.G. Xuereb (referent), A. Kumin och I. Ziemele,
generaladvokat: T. Ćapeta,
justitiesekreterare: handläggaren I. Illéssy,
efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 19 mars 2024,
med beaktande av de yttranden som avgetts av:
–
Novo Nordisk A/S, genom T. Bodrogi-Szabó, Z. Hegymegi-Barakonyi och G. Riszter, ügyvédek,
–
Ungerns regering, genom M.Z. Fehér och K. Szíjjártó, båda i egenskap av ombud,
–
Europeiska kommissionen, av V. Bottka och J. Jokubauskaitė, båda i egenskap av ombud,
och efter att den 6 juni 2024 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande,
följande
Dom
1
Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 90.1 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).
2
Begäran har framställts i ett mål mellan Novo Nordisk A/S och Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (avdelningen för omprövningar och överklaganden vid den nationella skatte- och tullmyndigheten, Ungern) (nedan kallad omprövningsavdelningen). Målet rör det beslut genom vilket omprövningsmyndigheten fann att Novo Nordisk inte hade rätt att från sitt beskattningsunderlag för mervärdesskatt dra av de avgifter som bolaget betalat, i enlighet med en lagstadgad skyldighet, till Nemzeti Egészségbiztosítási Alapkezelő (det nationella sjukförsäkringsorganet, Ungern) (nedan kallat Neak).
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
3
I artikel 73 i mervärdesskattedirektivet anges följande:
”För andra leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster än som avses i artiklarna 74–77 skall beskattningsunderlaget omfatta allt som utgör den ersättning som leverantören eller tillhandahållaren har erhållit eller skall erhålla från förvärvaren eller en tredje part för dessa transaktioner, inklusive subventioner som är direkt kopplade till priset på transaktionerna.”
4
Artikel 78 i direktivet har följande lydelse:
”Följande poster skall ingå i beskattningsunderlaget:
a)
Skatter, tullar, avgifter och övriga pålagor, med undantag för själva mervärdesskatten.
b)
Bikostnader såsom provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som leverantören debiterar förvärvaren.
För tillämpningen av första stycket b får medlemsstaterna anse kostnader som är föremål för ett separat avtal som bikostnader.”
5
Kapitel 5 i avdelning VII i direktivet, med rubriken ”Övriga bestämmelser”. innehåller artikel 90. Denna artikel har följande lydelse:
”1.   Vid avbeställning, hävning, icke godkännande, helt eller delvis utebliven betalning eller nedsättning av priset efter det att transaktionen ägt rum, skall beskattningsunderlaget nedsättas i motsvarande omfattning på de villkor som medlemsstaterna bestämmer.
2.   Om betalningen helt eller delvis uteblir, får medlemsstaterna avvika från bestämmelsen i punkt 1.”
6
I artikel 401 i samma direktiv föreskrivs följande:
”Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemenskapsbestämmelser får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal, skatter på vadslagning och spel, punktskatter, stämpelskatter och, mer generellt, alla skatter eller avgifter som inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, under förutsättning att uttaget av dessa skatter eller avgifter inte leder till gränsformaliteter i handeln medlemsstater emellan.”
Ungersk rätt
7
I 65 § az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (2007 års lag nr CXXVII om mervärdesskatt) (Magyar Közlöny 2007/155. (XI.16.)) föreskrivs följande:
”För leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster ska beskattningsunderlaget, om inget annat föreskrivs i denna lag, bestå av den ersättning som den som har rätten därtill har erhållit eller ska erhålla från förvärvaren eller en tredje part för dessa transaktioner, inklusive samtliga subventioner som är direkt kopplade till priset på leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna.”
8
I 36 § punkt 1 i biztonságos és gazdaságos gyógyszer- és gyógyászatisegédeszköz-ellátás, valamint a gyógyszerforgalmazás általános szabályairól szóló 2006. évi XCVIII. törvény (2006 års lag nr XCVIII om allmänna bestämmelser för tillförlitliga och ekonomiskt hållbara leveranser av läkemedel och medicintekniska produkter och om handel med läkemedel) (Magyar Közlöny 2006/146. (XI.29)) (nedan kallad läkemedelslagen) anges följande:
”Innehavaren av godkännandet för försäljning av ett läkemedel eller, för det fall innehavaren inte bedriver någon distributionsverksamhet i Ungern, den distributör som har utsetts genom ett avtal dem emellan och som godkänts av den nationella skattemyndigheten, samt den person som har ansökt om subvention från socialförsäkringssystemet för ett preparat och, för det fall preparatet inte distribueras, distributören … ska, när det gäller läkemedlen och preparaten … som saluförs på apotek och som är föremål för någon form av offentlig finansiering – med undantag av de läkemedel som avses i 38 § punkt 1, och de preparat som omfattas av bestämmelserna om modersmjölksersättning och näringsprodukter – vara skyldiga att betala 20 procent av en del av subventionen från socialförsäkringssystemet på grundval av uppgifter om saluföring utifrån recept från referensmånaden, i proportion till produktionspriset eller importpriset … Innehavaren av godkännandet för försäljning av läkemedlet ska, för de preparat som avses i bestämmelserna om modersmjölksersättning och näringsprodukter som saluförs av apotek och som omfattas av någon form av offentlig finansiering, vara skyldig att betala 10 procent av en del av subventionen från socialförsäkringssystemet, på grundval av försäljningsuppgifter utifrån recept från referensmånaden, i proportion till produktionspriset (produktionspris/konsumentpris). Betalningsskyldigheten ska beräknas för varje produkt och för varje typ av subvention. …”
9
I 37 § läkemedelslagen anges följande:
”1)   Det sjukförsäkringsorgan som ansvarar för den nationella sjukförsäkringsfonden ska senast den 10 i den andra kalendermånaden efter referensmånaden informera den betalningsskyldige om de uppgifter om subventionen och saluföringen som är nödvändiga för att uppfylla de betalningsskyldigheter som fastställs i 36 § punkterna 1 och 2, eller göra dessa uppgifter tillgängliga på sin webbplats.
2)   I enlighet med de betalningsskyldigheter som föreskrivs i 36 § punkterna 1 och 2 ska innehavaren av godkännandet för saluföring av läkemedlet och innehavaren av tillståndet att bedriva partihandel med läkemedel senast den 20 i den tredje kalendermånaden efter referensmånaden inge en deklaration till den nationella skattemyndigheten med hjälp av det formulär som myndigheten tillhandahåller och samtidigt göra betalningen till det konto som skattemyndigheten har öppnat för detta ändamål hos staten.”
10
I 40 § läkemedelslagen anges följande:
”Den statliga skattemyndigheten
a)
ska omedelbart efter det att betalning skett av de belopp som uppburits med stöd av 36 § punkterna 1, 2, 4 och 4a.
b)
[upphävt led]
överföra dessa betalningar till det konto som den nationella sjukförsäkringskassan öppnat hos statskassan i enlighet med vad som anges i särskilda bestämmelser.”
11
I 40/A § läkemedelslagen anges följande:
”1)   Utöver den betalningsskyldighet som föreskrivs i 36 § punkt 1 ska innehavaren av godkännandet för försäljning av ett läkemedel eller, för det fall innehavaren inte bedriver någon distributionsverksamhet i Ungern, den distributör som utsetts genom avtal dem emellan och som godkänts av den statliga skattemyndigheten – … såvitt avser alla läkemedel som säljs på apotek och under minst sex år har omfattats av någon form av offentlig finansiering, och vars finansieringsgrundande pris överstiger 1000 forinter [(cirka 2,63 euro)], vara skyldig att betala 10 procent av en del av socialförsäkringssubventionen, på grundval av receptförsäljningsdata för referensmånaden, i proportion till produktionspriset eller importpriset …, förutsatt att det inte finns någon annan produkt som också är offentligt finansierad och vars aktiva farmaceutiska substans och administreringsform är identiska med dem för produkten i fråga, men som saluförs under ett annat varumärke av en annan innehavare av godkännande för försäljning. Betalningsskyldigheten ska beräknas för varje produkt och för varje typ av subvention.
…
5)   Den statliga skattemyndigheten ska underrätta sjukförsäkringsorganet om godkännandet av det avtal som ingåtts mellan innehavaren av godkännandet för försäljning och den distributör som avses i punkt 1 inom åtta dagar från dagen för godkännandet.
6)   Det sjukförsäkringsorgan som ansvarar för förvaltningen av den nationella sjukförsäkringskassan ska senast den tionde dagen i den andra kalendermånaden efter referensmånaden antingen informera den betalningsskyldige om de uppgifter om subventionen och försäljningen som krävs för att denne ska kunna uppfylla sin betalningsskyldighet enligt punkt 1 eller offentliggöra dessa uppgifter på sin webbplats.
7)   I enlighet med den betalningsskyldighet som föreskrivs i punkt 1 ska innehavaren av godkännandet för försäljning av läkemedlet senast den tjugonde dagen i den tredje kalendermånaden efter referensmånaden inge en deklaration till den statliga skattemyndigheten på den blankett som myndigheten tillhandahåller och samtidigt göra en inbetalning till ett för detta särskilda ändamål öppnat konto hos statskassan.
8)   Det sjukförsäkringsorgan som ansvarar för förvaltningen av den nationella sjukförsäkringskassan ska, samtidigt som den tillhandahåller de uppgifter som avses i punkt 6, elektroniskt lämna de uppgifter till den statliga skattemyndigheten som krävs för att de betalningsskyldiga personerna ska kunna kontrolleras.
9)   Den statliga skattemyndigheten ska överföra det belopp som uppburits enligt punkt 1 till det konto som den nationella sjukförsäkringskassan öppnat hos statskassan i enlighet med vad som anges i särskilda bestämmelser, och ska göra denna överföring omedelbart efter det att betalning skett.”
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågan
12
Novo Nordisk är ett bolag bildat enligt dansk rätt som tillverkar och distribuerar läkemedel. Som en del av sin verksamhet säljer detta bolag sina läkemedel i Ungern.
13
I denna medlemsstat sker detaljhandel med läkemedel, med undantag för sjukhus, genom apotek. Apoteken gör sina inköp hos grossister och grossisterna gör sina inköp hos bolag som distribuerar läkemedel, såsom Novo Nordisk.
14
Vissa läkemedel kan subventioneras av Neak, genom ett system med ”subventionering av inköpspriset”. Enligt detta system subventionerar Neak inköpspriset för receptbelagda läkemedel som ersätts av socialförsäkringssystemet inom ramen för öppenvården (nedan kallad socialförsäkringssubventionen). Betalningen av priset för det subventionerade läkemedlet fördelas mellan Neak och patienten. Patienten betalar ett belopp, ”egenavgiften”, som motsvarar skillnaden mellan produktens pris och beloppet för socialförsäkringssubventionen. Neak ersätter sedan apoteket med denna subventions belopp. Det pris på läkemedel som tas ut av apoteken, vilket utgör beskattningsunderlaget för mervärdesskatten, består således av två delar, dels socialförsäkringssubventionen, dels ”egenavgiften” som patienten betalar. Apoteket är således skyldigt att redovisa mervärdesskatt för såväl det belopp som patienten erlagt som det belopp som Neak betalat.
15
Novo Nordisk ingår i en bolagskoncern som, i eget namn och för Novo Nordisks räkning, har ingått ett avtal med Neak om en portfölj av subventionerade varor samt ett antal avtal om de subventionerade försäljningsvolymerna (nedan kallade avtalen om finansiering). Enligt dessa avtal om finansiering åtog sig Novo Nordisk att, på grundval av mängden subventionerade läkemedel som bolaget sålde, till Neak betala avgifter med ett belopp som angavs i avtalen och som togs ut på omsättningen från försäljningen av dessa läkemedel.
16
Enligt 36 § punkt 1 och 40/A § punkt 1 i läkemedelslagen omfattas Novo Nordisk i egenskap av läkemedelsdistributör av en lagstadgad skyldighet att betala belopp motsvarande 20 procent respektive 10 procent av en del av de socialförsäkringssubventioner som rör alla läkemedel, distribuerade via apotek och finansierade med allmänna medel, som bolaget har sålt (nedan kallad den lagstadgade skyldigheten).
17
De belopp som ska erläggas på grund av denna skyldighet överförs till skattemyndighetens konto, som omedelbart överför dem till kontot för den sjukförsäkringsfond som förvaltas av Neak.
18
Genom att fullgöra denna skyldighet avstår Novo Nordisk från en del av den ersättning som bolaget erhållit från grossisterna för försäljningen av läkemedel, vilket minskar bolagets omsättning med en förutbestämd procentsats som fastställs i den nationella lagstiftningen. Huruvida den lagstadgade skyldigheten och, i förekommande fall, det totala belopp som ska betalad i enlighet därmed ska tillämpas beror på den mängd läkemedel som säljs och storleken på socialförsäkringssubventionen.
19
I egenskap av läkemedelsdistributör lämnade Novo Nordisk in en rättelsedeklaration till skattemyndigheten i första instans, vilken avsåg mervärdesskatten för januari 2016 och innehöll en nedsättning av beskattningsunderlaget för den aktuella perioden. Nedsättningen motsvarade de betalningar som Novo Nordisk hade gjort i enlighet med avtalen om finansiering och den lagstadgade skyldigheten.
20
Skattemyndigheten i första instans godtog inte Novo Nordisks rättelsedeklaration och fann att denna inte kunde medföra en nedsättning av beskattningsunderlaget i efterhand.
21
Efter att Novo Nordisk begärt omprövning av detta beslut fann omprövningsavdelningen, med stöd av domen av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim (C‑717/19, EU:C:2021:818), att Novo Nordisk kunde göra avdrag från beskattningsunderlaget för belopp som bolaget betalat enligt avtalen om finansiering.
22
Däremot beviljade omprövningsavdelningen inte någon nedsättning av beskattningsunderlaget med avseende på de betalningar som Novo Nordisk gjort i enlighet med den lagstadgade skyldigheten (nedan kallade de omtvistade betalningarna). Omprövningsavdelningen ansåg att dessa betalningar, som hade gjorts i enlighet med en lagstadgad skyldighet, inte utgjorde en nedsättning av priset som kunde dras av från beskattningsunderlaget för mervärdesskatt. De betalningar som görs med stöd av 36 § punkt 1 och 40/A § punkt 1 i läkemedelslagen ska nämligen betraktas som en skatt, dels eftersom de inte är avsedda för slutkonsumenten, utan för skattemyndigheten, dels eftersom de huvudsakligen är ett medel för att uppnå finanspolitiska och hälsorelaterade mål.
23
Novo Nordisk överklagade omprövningsavdelningens beslut till Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad, Ungern), som är den hänskjutande domstolen.
24
Med hänvisning till den rättspraxis som följer av domen av den 24 oktober 1996, Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400), och domen av den 20 december 2017, Boehringer Ingelheim Pharma (C‑462/16, EU:C:2017:1006), anser den hänskjutande domstolen att Neak ska anses vara slutkonsumenten av Novo Nordisk leveranser av läkemedel. Omständigheten att den direkta mottagaren av dessa leveranser inte är Neak, som i efterhand betalar subventionsbeloppet till apoteket, utan de försäkrade själva, som betalar egenavgiften till apoteket, kan nämligen inte bryta det direkta sambandet mellan dessa leveranser och den erhållna ersättningen, vilket innebär att det belopp som skattemyndigheten uppbär inte får överstiga det belopp som slutkonsumenten har betalat.
25
Den hänskjutande domstolen har vidare påpekat att i motiveringen till lagförslaget om införande av en lagstadgad skyldighet kvalificeras de omtvistade utbetalningarna som en rabatt.
26
Slutligen kan den lagstadgade skyldigheten likställas med en nedsättning av priset i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet, eftersom Novo Nordisk, under de omständigheter som är aktuella i det nationella målet, inte har erhållit hela ersättningen för de varor som bolaget har sålt.
27
Den hänskjutande domstolen har emellertid påpekat att EU-domstolen ännu inte har uttalat sig i frågan huruvida den omständigheten att de omtvistade betalningarna sker på grund av en lagstadgad skyldighet utgör hinder för att kvalificera dem som en nedsättning av priset i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet.
28
Mot denna bakgrund beslutade Fővárosi Törvényszék (Överdomstolen för Budapests stad) att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till EU-domstolen:
”Ska artikel 90.1 i [mervärdesskattedirektivet] tolkas så, att den utgör hinder för en nationell lagstiftning såsom den som är omtvistad i det nationella målet, enligt vilken ett läkemedelsföretag, som enligt lag betalar en del av intäkterna från försäljningen av läkemedel som finansieras med allmänna medel till det statliga sjukförsäkringsorganet, inte har rätt till en nedsättning i efterhand av beskattningsunderlaget för dessa betalningar med hänsyn till att de sker enligt lag, att beräkningsgrunden för nämnda betalningar kan minskas genom avdrag för betalningar till följd av avtal om finansiering och för företagets investeringar i forskning och utveckling inom hälso- och sjukvårdssektorn och att de belopp som ska betalas uppbärs av den statliga skattemyndigheten, som omedelbart överför dessa medel till det statliga sjukförsäkringsorganet?”
Prövning av tolkningsfrågan
29
Den hänskjutande domstolen har ställt sin fråga för att få klarhet i huruvida artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken ett läkemedelsföretag, som är skyldigt att betala en del av intäkterna från försäljningen av läkemedel som finansieras med allmänna medel till det statliga sjukförsäkringsorganet, inte har rätt till en nedsättning i efterhand av beskattningsunderlaget för dessa betalningar med hänsyn till att de sker enligt lag, att beräkningsgrunden för nämnda betalningar kan minskas genom avdrag för betalningar till följd av avtal om finansiering och för företagets investeringar i forskning och utveckling inom hälso- och sjukvårdssektorn och att de belopp som ska betalas uppbärs av skattemyndigheten, som omedelbart överför dessa medel till det statliga sjukförsäkringsorganet.
30
Av artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet följer att vid avbeställning, hävning, icke-godkännande, helt eller delvis utebliven betalning eller nedsättning av priset efter det att transaktionen ägt rum, är medlemsstaterna skyldiga att nedsätta beskattningsunderlaget och följaktligen det mervärdesskattebelopp som den beskattningsbara personen ska betala varje gång som denne inte har erhållit en del av eller hela ersättningen efter det att en transaktion har genomförts. Denna bestämmelse är ett uttryck för en grundläggande princip i mervärdesskattedirektivet, enligt vilken beskattningsunderlaget utgörs av den ersättning som faktiskt har erhållits. Följden av detta blir att skattemyndigheten inte kan uppbära ett större mervärdesskattebelopp än det som den beskattningsbara personen har erhållit (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 41 och där angiven rättspraxis).
31
Vad gäller det sammanhang i vilket denna bestämmelse ingår, ska det påpekas att enligt artikel 73 i mervärdesskattedirektivet ska, när det gäller tillhandahållande av varor och tjänster, beskattningsunderlaget omfatta allt som utgör den ersättning som leverantören eller tillhandahållaren har erhållit eller ska erhålla från förvärvaren eller en tredje part för dessa transaktioner, inklusive subventioner som är direkt kopplade till priset på transaktionerna.
32
Den grundläggande principen för systemet med mervärdesskatt är att mervärdesskatten enbart är avsedd att belasta slutkonsumenten. Den ska vara fullständigt neutral i förhållande till de beskattningsbara personer som befinner sig i den produktions- och distributionsprocess som föregår det slutliga beskattningsskedet, oavsett hur många transaktioner som skett (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 39 och där angiven rättspraxis).
33
I förevarande fall framgår av beslutet om hänskjutande att Novo Nordisk säljer läkemedel på den ungerska marknaden, vilka subventioneras av Neak, genom grossister till apotek. Dessa apotek säljer sedan läkemedlen till personer som omfattas av den statliga sjukförsäkringen mot att dessa betalar skillnaden mellan priset på läkemedlet och beloppet för socialförsäkringssubventionen som Neak betalar direkt till apoteken. I enlighet med den lagstadgade skyldigheten betalar Novo Nordisk, via skattemyndigheten, belopp till Neak motsvarande 20 procent respektive 10 procent av en del av socialförsäkringssubventionerna för alla läkemedel, distribuerade via på apotek och finansierade med allmänna medel, som bolaget har sålt. Dessa belopp bygger på intäkterna från försäljningen av dessa läkemedel. Även om det är skattemyndigheten som är den formella mottagaren av de omtvistade betalningarna, är denna myndighet skyldig att omedelbart överföra de inbetalda beloppen till Neak.
34
I detta sammanhang anser såväl skattemyndigheten som den ungerska regeringen att de sätt på vilka Novo Nordisk har betalat de omtvistade betalningarna motiverar att de kvalificeras som skatt i den mening som avses i artikel 78 första stycket a i mervärdesskattedirektivet, och att dessa betalningar följaktligen ska inkluderas i beskattningsunderlaget för leveransen av läkemedel.
35
Härvidlag har domstolen redan preciserat att för att skatter, tullar, avgifter och övriga pålagor ska kunna ingå i beskattningsunderlaget för mervärdesskatt trots att de inte motsvarar något mervärde eller utgör den ekonomiska ersättningen för leveransen av varor eller tillhandahållandet av tjänster, krävs att de har ett direkt samband med leveransen eller tillhandahållandet. Vid bedömningen av huruvida ett sådant samband föreligger är en avgörande faktor huruvida den utlösande händelsen för den aktuella skatten, tullen, avgiften eller övriga pålagan sammanfaller med den beskattningsgrundande händelsen för mervärdesskatten (se, för ett liknande resonemang, dom av den 20 maj 2010, kommissionen/Polen, C‑228/09, EU:C:2010:295, punkt 30, och dom av den 11 juni 2015, Lisboagás GDL, C‑256/14, EU:C:2015:387, punkt 29 och där angiven rättspraxis).
36
Med förbehåll för den hänskjutande domstolens kontroll, förefaller de aktuella betalningarna inte motsvara något mervärde.
37
Vidare kan det konstateras att eftersom den del av försäljningspriset för subventionerade läkemedel som Novo Nordisk betalar till Neak, via skattemyndigheten, har fastställts i förväg och är obligatorisk, kan den inte anses ingå i den ekonomiska ersättning för leveranserna av dessa läkemedel vilken Novo Nordisk faktiskt erhåller (se, för ett liknande resonemang, dom av den 19 juli 2012, International Bingo Technology, C‑377/11, EU:C:2012:503, punkt 28).
38
Slutligen framgår det av beslutet om hänskjutande dels att den händelse som ligger till grund för den lagstadgade skyldigheten för den beskattningsbara personen som föreskrivs i 36 § punkt 1 och 40/A § punkt 1 i läkemedelslagen är försäljningen av läkemedlen, dels att det totala belopp som ska betalas enligt denna skyldighet fastställs i förhållande till mängden sålda läkemedel och storleken på socialförsäkringssubventionen.
39
Vad beträffar läkemedelsföretagens möjlighet enligt nationell lagstiftning att från de aktuella betalningarna dra av de avgifter som betalats enligt avtal om finansiering avseende referensperioden, med avdrag för mervärdesskatt, samt investeringar i forskning och utveckling kan följande konstateras. Även om utnyttjandet av denna möjlighet i förekommande fall kan leda till en minskning av dessa betalningar, påverkar det inte den omständigheten att de aktuella betalningarna, med beaktande av de överväganden som anges i punkterna 36–38 ovan, kan klassificeras som skatt i den mening som avses i artikel 78 första stycket a i mervärdesskattedirektivet.
40
För det första är Neak den slutliga mottagaren av såväl de betalningar som gjorts i enlighet med den lagstadgade skyldigheten som de betalningar som gjorts i enlighet med avtalen om finansiering.
41
För det andra har den ungerska regeringen inte lämnat några närmare uppgifter om hur den mekanism fungerar, genom vilken investeringar i forskning och utveckling inom hälso- och sjukvårdssektorn kan medföra en minskning av beloppet som ska betalas enligt den lagstadgade skyldigheten. Denna möjlighet kan således inte på något sätt föranleda slutsatsen att den skulle vara relevant för att anse att de omtvistade betalningarna utgör skatter som ska ingå i beskattningsunderlaget för mervärdesskatt, i enlighet med artikel 78 första stycket a i mervärdesskattedirektivet.
42
Under dessa omständigheter kan den utlösande händelsen för de omtvistade betalningarna sammanfalla med den beskattningsgrundande händelsen för den mervärdesskatt som ska betalas för subventionerade och saluförda läkemedel. Dessa betalningar kan därför enligt artikel 78 första stycket a i mervärdesskattedirektivet ingå i beskattningsunderlaget för mervärdesskatt.
43
Vad gäller frågan huruvida de belopp som läkemedelsföretagen återbetalar till socialförsäkringsorgan vid försäljning av subventionerade läkemedel ändå kan omfattas av artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet, ska det erinras om att domstolen redan har slagit fast att en rabatt som ett läkemedelsföretag enligt nationell lagstiftning beviljat en privat sjukförsäkringsgivare medför en nedsättning av beskattningsunderlaget till förmån för detta läkemedelsföretag i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet, när leveransen av läkemedel görs via grossister till apotek som utför sådana leveranser till personer som omfattas av en privat sjukförsäkring, vilka via den privata sjukförsäkringen erhåller ersättning för inköpspriset för läkemedlen (dom av den 20 december 2017, Boehringer Ingelheim Pharma, C‑462/16, EU:C:2017:1006, punkt 46).
44
Den ungerska regeringens argument att omständigheten att sjukförsäkringsföretaget i det mål som avgjordes genom den domen var privat utgör en grundläggande skillnad jämfört med förevarande mål, eftersom de omtvistade utbetalningarna i förevarande fall har karaktär av skatteintäkter, saknar härvidlag relevans. Som framgår av punkt 33 ovan är nämligen den verkliga mottagaren av de aktuella betalningarna inte skattemyndigheten utan Neak, som använder dem för att subventionera inköpspriset för läkemedel, och det på samma sätt som i nämnda mål.
45
Vidare har domstolen slagit fast att Artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet utgör hinder för en nationell lagstiftning i vilken det föreskrivs att ett läkemedelsföretag inte från sitt beskattningsunderlag får dra av den del av sin omsättning som härrör från försäljning av läkemedel som subventionerats av det statliga sjukförsäkringsorganet och som företaget betalar tillbaka till detta organ i enlighet med ett avtal som slutits mellan detta organ och detta företag, med motiveringen att de belopp som betalats ut i enlighet med detta syfte inte sker på ett sätt som fastställts på förhand i företagets affärspolicy och att dessa betalningar inte har gjorts i marknadsföringssyfte (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 55).
46
Det sätt på vilket de omtvistade betalningarna i förevarande fall gjordes i enlighet med den lagstadgade skyldigheten kan inte påverka kvalificeringen av dessa betalningar som en nedsättning av priset i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet.
47
För det första har domstolen nämligen redan slagit fast att tillämpningsområdet för artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet omfattar såväl sådana nedsättningar av priset som följer av avtal som ingåtts mellan ett läkemedelsföretag och ett statligt sjukförsäkringsorgan som sådana nedsättningar av priset som följer av sådana lagstadgade skyldigheter som de som är aktuella i det nationella målet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkterna 48 och 49).
48
Parterna i målet bekräftade dessutom vid förhandlingen att syftet med utbetalningar enligt den lagstadgade skyldigheten är detsamma som syftet med de betalningar som görs med stöd av de avtal om finansiering som ingåtts mellan socialförsäkringsmyndigheten och läkemedelsföretagen, det vill säga att subventionera inköpspriset för receptbelagda läkemedel som ersätts av socialförsäkringsorganet inom ramen för öppenvårdsbehandling.
49
För det andra kan den omständigheten att, i det nationella målet, den direkta mottagaren av leveransen av läkemedlen i fråga inte är det statliga sjukförsäkringsorganet som i efterhand betalar subventionsbeloppet till apoteket, utan de försäkrade själva, som betalar egenavgiften till apoteket, inte bryta det direkta sambandet mellan leveransen av varorna och den erhållna ersättningen (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 45 och där angiven rättspraxis).
50
Eftersom apoteket ska betala mervärdesskatt på det belopp som patienten har betalat men även på det belopp som det statliga sjukförsäkringsorganet betalar ut till apoteket för subventionerade läkemedel, ska apoteket anses ha agerat i egenskap av slutkonsument av en leverans som utförts av ett läkemedelsföretag som är mervärdesskattepliktig, vilket innebär att det belopp som skattemyndigheten uppbär inte får överstiga det belopp som slutkonsumenten har betalat (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 46 och där angiven rättspraxis).
51
Härvidlag är den ungerska regeringens argument att de belopp som ska betalas enligt den rättsliga skyldigheten uppbärs av skattemyndigheterna irrelevant vad gäller fastställandet av vem som är slutkonsument. Såsom det har erinrats om i punkt 44 ovan överför kommissionen nämligen omedelbart dessa belopp till Neak, som beviljar Neak en subvention avseende inköpspriset för receptbelagda läkemedel som ersätts av socialförsäkringssystemet inom ramen för öppenvården.
52
Mekanismen för denna omedelbara överföring talar för att de omtvistade betalningarna ska kvalificeras som en nedsättning av priset i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet.
53
I motsats till vad den ungerska regeringen har hävdat utgör artikel 401 i direktivet inte hinder för en sådan tolkning, med hänsyn till det sammanhang i vilket denna artikel ingår. Den omständigheten att medlemsstaterna får behålla eller införa vissa skatter, tullar eller avgifter på de villkor som föreskrivs i denna artikel hindrar inte på något sätt att dessa skatter, tullar eller avgifter beaktas, i enlighet med artikel 78 första stycket a i direktivet, vid fastställandet av beskattningsunderlaget för mervärdesskatt, och då som en nedsättning av priset i den mening som avses i artikel 90.1 i direktivet.
54
Det framgår dessutom av beslutet om hänskjutande att Novo Nordisk genom de omtvistade betalningarna avstår från en del av den ersättning som betalats av grossisten.
55
Det skulle inte vara förenligt med den i punkt 32 ovan nämnda principen om mervärdesskattens neutralitet om beräkningsunderlaget för den mervärdesskatt som läkemedelsföretaget, i egenskap av beskattningsbar person, är skyldigt att erlägga vore högre än det belopp som företaget slutligen har erhållit. Om så vore fallet skulle denna princip inte iakttas (se, för ett liknande resonemang, dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 44 och där angiven rättspraxis).
56
Eftersom en del av den ersättning som läkemedelsföretaget uppburit efter försäljningen av läkemedlen inte har erhållits av företaget, på grund av den avgift som det betalar till det statliga sjukförsäkringsorganet, vilket betalar en del av priset för läkemedlen till apoteken, ska priset för dessa läkemedel således anses ha nedsatts efter det att transaktionen ägt rum i den mening som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet (dom av den 6 oktober 2021, Boehringer Ingelheim, C‑717/19, EU:C:2021:818, punkt 47).
57
Läkemedelsföretaget kunde nämligen inte fritt förfoga över hela det pris det mottog när det sålde sina produkter till grossister (se, analogt, dom av den 20 december 2017, Boehringer Ingelheim, C‑462/16, EU:C:2017:1006, punkt 43 och där angiven rättspraxis).
58
Mot bakgrund av ovanstående ska den hänskjutna frågan besvaras enligt följande. Artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken ett läkemedelsföretag, som är skyldigt att betala en del av intäkterna från försäljningen av läkemedel som finansieras med allmänna medel till det statliga sjukförsäkringsorganet, inte har rätt till en nedsättning i efterhand av beskattningsunderlaget för dessa betalningar med hänsyn till att de sker enligt lag, att beräkningsunderlaget för nämnda betalningar kan minskas genom avdrag för betalningar till följd av avtal om finansiering och för företagets investeringar i forskning och utveckling inom hälso- och sjukvårdssektorn och att de belopp som ska betalas uppbärs av skattemyndigheten, som omedelbart överför dessa medel till det statliga sjukförsäkringsorganet.
Rättegångskostnader
59
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (första avdelningen) följande:
Artikel 90.1 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt
ska tolkas så,
att den utgör hinder för en nationell lagstiftning enligt vilken ett läkemedelsföretag, som är skyldigt att betala en del av intäkterna från försäljningen av läkemedel som finansieras med allmänna medel till det statliga sjukförsäkringsorganet, inte har rätt till en nedsättning i efterhand av beskattningsunderlaget för dessa betalningar med hänsyn till att de sker enligt lag, att beräkningsunderlaget för nämnda betalningar kan minskas genom avdrag för betalningar till följd av avtal om finansiering och för företagets investeringar i forskning och utveckling inom hälso- och sjukvårdssektorn och att de belopp som ska betalas uppbärs av skattemyndigheten, som omedelbart överför dessa medel till det statliga sjukförsäkringsorganet.
Underskrifter
(
*1
)	Rättegångsspråk: ungerska.