61990J0052
RELATÓRIO PARA AUDIÊNCIA
aprensentado no processo C-52/90 (
*1
)
I — Matéria de facto e tramitação processual
1. Quadro jurídico
1.1. A legislação comunitária
1.
A Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977QO L 145, p. 1; EE 09 Fl, p. 54), é a sexta directiva relativa à harmonização das legislações dos Estados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios (a seguir «sexta directiva»). Determina de maneira uniforme a matéria colectável que serve de base ao imposto sobre o valor acrescentado (a seguir «IVA»). Nos termos do respectivo artigo 2.°, estão sujeitas ao imposto sobre o valor acrescentado as entregas de bens e as prestações de serviços efectuadas a título oneroso, no território do país, por um sujeito passivo, bem como as importações de bens.
2.
O título X da sexta directiva estabelece uma lista comum de isenções. O artigo 14.° contém as isenções na importação. O n.° 1 prevê, nomeadamente, que:
«1.
Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados-membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível, fraude, evasão e abuso:
a)
...
b)
...
c)
as importações de bens que sejam objecto de uma declaração de colocação sob um regime aduaneiro de admissão temporária e que beneficiem, nessa qualidade, de isenção de direitos aduaneiros, ou que pudessem dela beneficiar se fossem importados de um país terceiro;»
3.
Os regimes fiscais aplicáveis às importações temporárias foram objecto, a nível comunitário, de uma harmonização limitada. Em 28 de Março de 1983, o Conselho aprovou a Directiva 83/182/CEE, relativa às isenções fiscais aplicáveis na Comunidade, em matéria de importação temporária de certos meios de transporte (JO L 105, p. 59; EE 09 Fl p. 156; a seguir «Directiva 83/182»). Esta directiva obriga os Estados-membros a conceder, a partir de 1 de Janeiro de 1984, isenções dos impostos sobre o volume de negócios, sobre consumos específicos e de qualquer outro imposto sobre o consumo, bem como de alguns impostos referidos no respectivo anexo. O seu campo de aplicação é limitado às importações temporárias de certos meios de transporte não utilitários adquiridos ou importados nas condições gerais de tributação do mercado interno de determinado Estado-membro.
4.
O artigo 3.° da Directiva 83/182 respeita às importações temporárias de certos meios de transporte para uso particular:
«É concedida uma isenção dos impostos referidos no artigo 1.°, por uma duração, contínua ou não, que não exceda seis meses em cada período de doze meses, na importação temporária de veículos de turismo, caravanas, barcos de recreio, aviões de turismo e velocípedes, nas seguintes condições:
a)
o particular importador dos bens referidos deve:
aa)
ter a sua residência normal num Estado-membro que não seja o da importação temporária;
bb)
utilizar os meios de transporte em causa para seu uso particular;
b)
os meios de transporte não podem ser objecto de cessão ou locação no Estado-membro de importação temporária, nem objecto de empréstimo a um residente neste Estado. Todavia, os veículos de turismo pertencentes a uma empresa de locação com sede social na Comunidade podem ser sublocados a um não residente tendo em vista a sua reexportação, desde que se encontrem no país na sequência da execução de um contrato de locação que terminou neste país. Podem igualmente ser reconduzidos para o Estado-membro do local de origem da locação por um empregado da empresa de locação, ainda que esse empregado seja residente no Estado-membro de importação temporária.»
5.
O artigo 5.° da Directiva 83/182 contém regras específicas para os casos de importação temporária de veículos de turismo:
«1.
É concedida uma isenção dos impostos referidos no artigo 1.°, na importação temporária de veículos de turismo, nos seguintes casos:
a)
quando um veículo de turismo, matriculado no país de residência normal do utilizador, seja utilizado regularmente por este no trajecto da sua residência para o local de trabalho da empresa no território de outro Estado-membro, e vice-versa. Esta isenção não está sujeita a qualquer limitação de tempo;
b)
quando um estudante utilizar um veículo de turismo, matriculado no Estado-membro da sua residência normal, no território de outro Estado-membro em que o estudante permanece com o fim exclusivo de aí prosseguir os seus estudos.
2.
A concessão das isenções previstas no n.° 1 depende unicamente de se encontrarem preenchidas as condições fixadas no artigo 4.°, n.° 1, alíneas a), b) e c).»
6.
As regras gerais para determinar a residência normal de dada pessoa são definidas no artigo 7° da seguinte forma:
«1.
Para aplicação da presente directiva, entende-se por ‘residência normal’ o lugar onde uma pessoa vive habitualmente, isto é, durante pelo menos 185 dias por ano civil, em consequência de vínculos pessoais e profissionais ou, no caso de pessoa sem vínculos profissionais, em consequência de vínculos pessoais indicativos de relações estreitas entre ela própria e o local onde vive.
Todavia, a residência normal de uma pessoa cujos vínculos profissionais se situem num lugar diferente do lugar onde possui os seus vínculos pessoais e que, por esse facto, viva alternadamente em lugares distintos situados em dois ou mais Estados-membros, considera-se como estando situada no lugar dos seus vínculos pessoais, desde que aí se desloque regularmente. Esta última condição não é exigida quando uma pessoa permaneça num Estado-membro para efeitos de execução de uma missão de duração determinada. A frequência de uma universidade ou de uma escola não implica a mudança da residência normal.
2.
Os particulares comprovam o lugar da sua residência normal por qualquer meio, designadamente mediante bilhete de identidade ou qualquer outro documento válido.
3.
No caso de as autoridades competentes do Estado-membro de importação terem dúvidas quanto à validade da declaração de residência normal, efectuada nos termos do n.° 2, ou para efeitos de certos controlos específicos, podem exigir outros elementos de informação ou provas suplementares.»
7.
O artigo 9.° da Directiva 83/182 contém algumas regras particulares. Uma destas, constante do n.° 3, respeita à Dinamarca:
«3.
O Reino da Dinamarca fica autorizado a manter as normas em vigor no seu país respeitantes à residência normal, segundo as quais se considera que uma pessoa, incluindo um estudante, no caso referido no n.° 1, alínea b), do artigo 5.°, tem a sua residência normal na Dinamarca se aí viver durante um ano ou 365 dias num período de vinte e quatro meses.
Todavia, a fim de evitar a dupla tributação:
—
quando a aplicação destas normas leve a que se considere que uma pessoa tem duas residências, a residência normal dessa pessoa situa-se no lugar onde vivem o cônjuge e os filhos;
—
em casos semelhantes, o Reino da Dinamarca e o outro Estado-membro interessado deliberarão entre si a fim de se determinar qual das duas residências deve ser tida em consideração para efeitos de tributação.
Antes do termo do prazo de três anos, o Conselho procederá, com base num relatório da Comissão, a um reexame da derrogação prevista no presente número e adoptará, se for caso disso, sob proposta da Comissão fundamentada no artigo 99.° do Tratado, as medidas necessárias no sentido de assegurar a sua supressão.»
8.
O artigo 10.°, por fim, prevê algumas disposições finais. O n.° 1 obriga os Estados-membros a pôr em vigor as disposições legislativas, regulamentares e administrativas necessárias para dar cumprimento à directiva, o mais tardar até 1 de Janeiro de 1984, disso devendo informar imediatamente a Comissão.
9.
O n.° 2 do artigo 10.° da directiva dispõe que:
«Quando a aplicação prática da presente directiva suscitar dificuldades, as autoridades competentes dos Estados-membros interessados tomarão de comum acordo as decisões necessárias, tendo em conta, designadamente, as convenções e directivas comunitárias em matéria de assistência mútua.»
10.
Resulta do último número do artigo 10.° que a Directiva 83/182 constitui apenas uma primeira etapa na harmonização:
«4.
A Comissão, após consulta dos Estados-membros, apresentará ao Conselho e à Assembleia, bienalmente, um relatório sobre a aplicação da presente directiva nos Estados-membros, nomeadamente no que diz respeito à noção de ‘residência normal’, e proporá as disposições comunitárias necessárias ao estabelecimento de um regime uniforme em todos os Estados-membros.»
11.
Em 4 de Fevereiro de 1987, a Comissão apresentou ao Conselho uma proposta de directiva de alteração da Directiva 83/182 (JO C 40, p. 7). Esta proposta destina-se a alargar as isenções previstas nesta última directiva a casos bem determinados, nomeadamente quando os residentes de determinado Estado-membro têm relações pessoais ou profissionais noutros Estados-membros e não há, manifestamente, intenção defraude ou evasão fiscal. O Conselho ainda não aprovou esta proposta.
1.2. A legislação dinamarquesa
12.
A importação e a utilização temporárias de certos meios de transporte são reguladas pelo Decreto Ministerial n.° 24, de 30 de Janeiro de 1984(Lovtidende A, 1984, p. 173), que transpõe a Directiva 83/182 para direito dinamarquês. De acordo com o artigo 1.° daquele decreto, as pessoas não domiciliadas no território aduaneiro dinamarquês podem importar e utilizar, com isenção, certos meios de transporte, desde que estes não pertençam a pessoas domiciliadas neste território, que não sejam utilizadas por elas nem destinadas a transportes por conta de terceiro entre locais situados no referido território. A noção de residência neste território encontra-se no artigo 2°, n.° 2, do decreto:
«Considera-se que uma pessoa estabeleceu a sua residência no território aduaneiro se aí tiver permanecido durante um ano, a não ser que se deva considerar que o fez anteriormente. Sem prejuízo dos n. os 3 e 4, considera-se que permaneceu no território aduaneiro a pessoa que neste tiver permanecido com interrupções se, no decorrer dos últimos 24 meses ou durante um período menos longo, aí tiver permanecido durante um total de 365 dias.»
13.
Se a importação de meios de transporte não cair no campo de aplicação do referido decreto n.° 24, está sujeita ao pagamento de IVA. No caso de este já ter sido pago era relação a determinado meio de transporte noutro Estado-membro, por altura da importação só terá que ser paga a diferença entre o IVA estrangeiro e o IVA dinamarquês. Tal resulta do Decreto Ministerial n.° 367, de 29 de Junho de 1988{Lovtidende A, 1988, p. 254). Para além da obrigação de pagar o IVA, a legislação dinamarquesa obriga a registar os veículos que são ou serão utilizados em vias públicas dinamarquesas, no prazo de catorze dias a contar da importação, e a pagar, nessa ocasião, a taxa de registo.
2. Antecedentes do litígio
14.
Em carta de 11 de Julho de 1985 a Comissão informou o Governo dinamarquês de que lhe tinha sido dirigida uma queixa por Nicolai Christian Ryborg, relativa à sua condenação pelas autoridades judiciais dinamarquesas por ter utilizado, na Dinamarca, um veículo registado na Alemanha. De acordo com esta carta, a condenação contraria as disposições da Directiva 83/182, nomeadamente o n.° 3 do artigo 9.°
15.
O Governo dinamarquês respondeu a esta carta em 7 de Agosto de 1985, declarando que não partilhava o ponto de vista da Comissão, tendo em consideração os elementos de facto de que dispunha.
16.
Em 14 de Maio de 1986, a Comissão enviou ao Governo dinamarquês uma notificação de incumprimento, nos termos do processo previsto no artigo 169.° do Tratado CEE. Na notificação, a Comissão afirma que as autoridades dinamarquesas aplicaram erradamente os artigos 7° e 9.°, n.° 3, da Directiva 83/182, pois consideraram residentes na Dinamarca «pessoas que aí permanecem menos (
1
) de 365 dias por ano num período de 24 meses, no caso de visitarem uma ‘amiga’, ou um filho».
17.
Por carta de 16 de Julho de 1986, o Governo dinamarquês contestou que as autoridades tivessem interpretado incorrectamente a directiva. Sustenta que a Comissão não lhe forneceu os elementos de facto de que dispõe, devendo deduzir-se de tal circunstância que a acção da Comissão está insuficientemente fundamentada. O Governo dinamarquês conclui que, nestas circunstâncias, é manifestamente inútil comentar o parecer expresso pela Comissão na notificação de incumprimento em relação ao n.° 3 do artigo 9.° da directiva.
18.
Tendo em conta esta resposta, a Comissão formulou um parecer fundamentado, em 21 de Setembro de 1987. Neste parecer, a Comissão precisa o conteúdo dos dois casos que a levaram a concluir que as autoridades dinamarquesas interpretavam de forma inadmissível as disposições da directiva. O primeiro caso respeita a um acórdão de 24 de Outubro de 1984 do Vestre Landsret, Ministério Público contra Nicolai Ryborg (
2
). Segundo as informações à disposição da Comissão, N. Ryborg tem um apartamento em Flensburg, onde tem residência oficial desde 1973. Utilizou frequentemente a sua viatura matriculada na Alemanha para circular na Dinamarca durante a semana, e ocasionalmente, aos fins-de-semana, para visitar a sua «amiga», residente na Dinamarca. O Vestre Landsret entendeu que, graças às visitas que fazia à sua «amiga», N. Ryborg tinha estabelecido residência fixa em casa desta a partir de Julho/Agosto de 1982. Sempre de acordo com o parecer fundamentado, o facto de N. Ryborg ter utilizado a partir daquela data um veículo matriculado na Alemanha para circular na Dinamarca foi, em consequência, considerado ilegal tendo o arguido sido condenado a pagar os impostos sobre o veículo, bem como uma multa.
19.
O segundo caso respeita a uma sentença proferida em 18 de Julho de 1986 pelo Sønderborg Kriminalret, no processo Ministério Público contra Heinz Hansen. A Comissão explica que H. Hansen é cidadão alemão, residindo e trabalhando na Alemanha. Em Outubro de 1977 teve um filho de Ingelise Koch, residente na Dinamarca. Os pais da criança não casaram, e quando H. Hansen visita I. Koch fá-lo sobretudo, segundo a Comissão, para manter o contacto com o filho, que reside com a mãe. H. Hansen visita o filho frequentemente: aos fins-de-semana e, em certas épocas, uma ou duas vezes durante a semana. O parecer fundamentado precisa ainda que o arguido levou o filho a passar alguns dias com ele na Alemanha.
20.
A Comissão entende que estes casos demonstram que as autoridades dinamarquesas não interpretam correctamente a Directiva 83/182 e que esta interpretação incorrecta respeita, nomeadamente, à noção de cônjuge na acepção do n.° 3 do artigo 9.° da directiva.
21.
No parecer fundamentado, a Comissão sublinha também que, de acordo com a jurisprudência do Tribunal de Justiça, as normas nacionais relativas ao pagamento do imposto sobre o valor acrescentado sobre um veículo utilizado temporariamente em Estado-membro diverso daquele onde se encontra matriculado não devem conduzir a uma dupla tributação.
22.
O Governo dinamarquês respondeu ao parecer fundamentado em 20 de Novembro de 1987. Precisa que a disposição relevante para determinar a residência habitual, nos casos referidos pela Comissão, é o artigo 7° da directiva, que contém a regra geral nesta matéria. No seu entender, o n.° 3 do artigo 9.° só intervém se a aplicação da regra geral não permitir concluir que determinada pessoa tem residência na Dinamarca. O Governo dinamarquês entende que os dois tribunais deram uma interpretação correcta ao artigo 7.°
23.
No que respeita ao n.° 3 do artigo 9.° da directiva, o Governo dinamarquês entende que não tem que especificar com mais detalhe a sua posição. Em todo o caso, chama a atenção para o facto de as autoridades competentes da Dinamarca e da Alemanha terem negociado em 1986 e 1987 a fim de acertarem o processo de concertação previsto neste artigo.
24.
Dado que, nestes termos, o Governo dinamarquês não aceitou as objecções suscitadas pela Comissão, esta decidiu intentar a presente acção no Tribunal de Justiça.
3. Tramitação escrita do processo
25.
A petição inicial da Comissão deu entrada na Secretaria do Tribunal de Justiça em 6 de Março de 1990.
26.
Com base no relatório preliminar do juiz-relator, ouvido o advogado-geral, o Tribunal decidiu iniciar a fase oral do processo sem instrução.
II — Pedidos das partes
27.
A Comissão, demandante, conclui pedindo que o Tribunal se digne:
—
declarar que o Reino da Dinamarca não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do Tratado CEE, ao não aplicar as disposições da Directiva 83/182/CEE do Conselho, de 28 de Março de 1983, relativa às isenções fiscais aplicáveis na Comunidade, em matéria de importação temporária de certos meios de transporte, em particular o n.° 3 do respectivo artigo 9.° ;
—
condenar o Reino da Dinamarca nas despesas do processo.
28.
O Governo dinamarquês, demandado, conclui pedindo que o Tribunal se digne:
—
a título principal, julgar a acção inadmissível;
—
a título subsidiário, absolver a Dinamarca do pedido, negando provimento à acção;
—
condenar a Comissão nas despesas.
III — Fundamentos e argumentos das partes
29.
A Comissão entende que não é possível considerar a sua acção inadmissível a pretexto de o objecto não estar suficientemente especificado. Precisa a este respeito que é necessário 1er a sua petição inicial em conjugação com os actos processuais precedentes, ou seja, a notificação de incumprimento e o parecer fundamentado (acórdão de 14 de Fevereiro de 1984, Comissao/Alemanhaį n.° 8, 325/82, Recueil, p. 777). Resulta claramente do conjunto destes actos qual o comportamento censurado à Dinamarca pela Comissão, comportamento ilustrado pela atitude das autoridades dinamarquesas no processo Ministério Público contra N. Ryborg. Com efeito, este processo mostra que as autoridades dinamarquesas procederam ao registo de um veículo previamente matriculado na Alemanha sem se terem informado previamente sobre a opinião das autoridades alemãs competentes a este respeito.
30.
A Comissão está de acordo com o Governo dinamarquês quanto ao facto de haver residência, na acepção dos artigos 7° e 9.°, n.° 3, da Directiva 83/182, e, assim, dever de matricular veículos automóveis privados, a partir do momento em que uma pessoa se muda definitiva e regularmente para outro Estado-membro, notificando do facto as autoridades de registo competentes. Contudo, a Comissão não partilha o entendimento do Governo dinamarquês quanto à noção de residência normal, na acepção daquela directiva. No seu entender, aquela noção corresponde ao local onde o interessado estabeleceu o centro permanente dos seus interesses (acórdão de 12 de Julho de 1973, Angenieux, 13/73, Recueil, p. 935). Esta noção não pode, em caso algum, ser definida segundo um critério que assente apenas na forma como determinada pessoa passa normalmente os tempos livres, incluindo o facto de passar a noite em casa de uma pessoa próxima ou com quem coabita.
31.
Quanto à forma de definir a noção de residência no que respeita à Dinamarca, na acepção da directiva, a Comissão considera, além disso que, nos termos do n.° 1 do artigo 10.° da Directiva 83/182, o Governo dinamarquês devia tê-la informado sobre a forma como aplicava os artigos'7.° e 9.°, n.° 3, da directiva.
32.
Quanto aos fundamentos apresentados em apoio dos seus pedidos, a Comissão afirma, em primeiro lugar, que os artigos 9.°, n.° 3, infine, e 10.°, n.2, da Directiva 83/182 contêm um dever de concertação entre as autoridades competentes de tal modo explícita que nenhum Estado-membro a ela se poderia subtrair a pretexto de que o incumprimento deste dever não se encontra precisado desde o início do processo de infracção desencadeado nos termos do artigo 169.° do Tratado CEE. Por outro lado, os factos do processo Ryborg ilustram bem que as autoridades dinamarquesas não cooperaram com as autoridades alemãs.
33.
Em segundo lugar, a Comissão sustenta que a jurisprudência do Tribunal de Justiça (acórdãos de 6 de Julho de 1988, Ledoux, 127/86, Colect., p. 3741; de 3 de Outubro de 1985, Profant, 249/84, Recueil, p. 3237; e de 11 de Dezembro de 1984, Abbink, 134/83, Recueil, p. 4097) não se aplica apenas em matéria de IVA, mas também no que respeita às outras formas de tributação, tais como o imposto automóvel. Resulta desta jurisprudência que a dupla tributação em caso de importação temporária de veículos automóveis é contrária ao artigo 95.° do Tratado.
34.
A este respeito, a Comissão especifica que não tem qualquer objecção quanto às disposições do já citado Decreto n.° 367, de 29 de Junho de 1988, aplicadas no processo Ryborg.
35.
O Governo dinamarquês afirma, a título principal, que a petição inicial da Comissão é inadmissível, pois dela não resulta nem o objecto do processo nem uma exposição sumária dos fundamentos invocados. A Comissão critica-o por não ter aplicado correctamente a Directiva 83/182, nomeadamente o n.° 3 do respectivo artigo 9.°, sem especificar em que consiste tal incumprimento. Os dois casos concretos a que se tinha referido na fase administrativa do processo já não são apresentados na petição, não parecendo assim constituir objecto da acção.
36.
Contudo, o Governo dinamarquês decidiu deduzir da petição e da correspondência trocada durante a fase administrativa do processo os pontos a que o litígio poderia eventualmente respeitar.
37.
O primeiro ponto respeita à interpretação da noção de residência habitual, na acepção da Directiva 83/182. O Governo dinamarquês sublinha a este respeito que a directiva contém duas regras para a Dinamarca. Trata-se, por um lado, da regra geral do artigo 7.° e, por outro, da regra especial do n.° 3 do artigo 9.° Esta última norma derrogatória só tem aplicação no caso de, nos termos do artigo 7.°, se dever entender que uma pessoa tem residência habitual num Estado-membro diverso da Dinamarca. Assim, não é necessário recorrer ao n.° 3 do artigo 9.° se a aplicação do artigo 7° permitir concluir que a residência habitual da pessoa em causa é na Dinamarca.
38.
Ora, para determinar o local da residência habitual, nos termos do artigo 7.°, é necessário tomar em consideração diversos elementos. Entre estes, conta-se o local onde o interessado passa os tempos livres, o casamento e as situações aparentadas com o casamento. O Governo dinamarquês sublinha, a este respeito, que a vida em comum sem casamento é muito frequente na Dinamarca, toda uma série de novas leis a equiparando ao casamento.
39.
O Governo dinamarquês sublinha, finalmente, que a Comissão não forneceu qualquer elemento fáctico concreto que permitisse concluir que as autoridades dinamarquesas tinham aplicado mal o artigo 7°
40.
O segundo ponto em litígio poderia respeitar ao dever de cooperação que é imposto pelos artigos 9.°, n.° 3, e 10.°, n.° 2, da Directiva 83/182. A este respeito, o Governo dinamarquês começa por afirmar que a Comissão não evocou este dever na notificação de incumprimento nem no parecer fundamentado. Dado que, nos termos do artigo 169.° do Tratado, o objecto da fase administrativa do processo deve corresponder ao objecto da acção, a crítica relativa ao incumprimento deste dever é inadmissível (acórdão de 7 de Maio de 1987, Comissão//Bélgica, 186/85, Colect., p. 2029).
41.
Acresce que esta crítica não tem fundamento, pois a Dinamarca e a Alemanha celebraram um acordo geral relativo à aplicação das disposições da directiva, em aplicação dos artigos 9.°, n.° 3 e 10.°, n.° 2, da Directiva 83/182. O ponto 5 deste acordo prescreve um dever de consulta em processos cujo tratamento suscite dúvidas.
42.
O terceiro ponto que poderia eventualmente ser objecto do litígio respeita ao dever de evitar situações de dupla tributação. A acusação desenvolvida a este respeito pela Comissão na petição inicial é inadmissível por três razões. Em primeiro lugar, a Comissão nunca evocou este ponto na fase administrativa do processo. Em segundo lugar, o ponto não está incluído nos pedidos da Comissão, que respeitam apenas à Directiva 83/182 e não ao artigo 95.° do Tratado. Em terceiro lugar, a Comissão não cita nenhum exemplo nem fornece qualquer prova de que a Dinamarca tenha agido em violação do dever imposto pelo artigo 95.° do Tratado.
43.
Por outro lado, o Governo dinamarquês considera que a crítica carece de fundamento, pois o Decreto n.° 367, de 29 de Junho de 1988, destina-se precisamente a evitar a dupla tributação de produtos usados importados por particulares de outro Estado-membro da Comunidade.
P. J. G. Kapteyn
Juiz-relator
(
*1
)	Língua do processo: dinamarquês.
(
1
)	Segundo a demandante, deveria de facto ler-se mais, sendo a palavra menos um erro de transcrição.
(
2
)	Este processo foi objecto de um pedido de decisão a título prejudicial, formulado pelo Højesteret. O Tribunal de Justiça decidiu sobre este pedido em acórdão de 23 de Abril de 1991, Ryborg (C-297/89, Colect., p. I-1943).