62014CC0430
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA
PAOLO MENGOZZI
prednesené 15. októbra 2015 (
1
)
Vec C‑430/14
Valsts ieņēmumu dienests
proti
Artūrsovi Stretinskisovi
[návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Augstākā tiesa (Lotyšsko)]
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania — Colná únia — Colná hodnota — Pojem ‚osoby, ktoré sú v spojení, na účely určovania colnej hodnoty‘ — Rodinné alebo príbuzenské vzťahy medzi kupujúcim, ktorý je fyzickou osobou, a riadiacim predstaviteľom spoločnosti, ktorá tovar predala“
I – Úvod
1.
Môže byť uplatnenie metódy prevodnej hodnoty na účely určovania cla za dovážaný tovar spochybnené z dôvodu, že riaditeľ spoločností, ktoré tento tovar predali, je bratom kupujúceho, pričom tento kupujúci ho chce prepustiť do voľného obehu na území Európskej únie? Táto otázka je predmetom tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania.
2.
V rokoch 2008 až 2010 dovážal pán Stretinskis do Lotyšska použité oblečenie, ktoré kúpil od dvoch amerických spoločností, s cieľom prepustiť ho do voľného obehu na území Únie. Z účtovných dokumentov vyhotovených pánom Stretinskisom vyplýva, že colná hodnota dotknutého tovaru bola vyčíslená na základe uplatnenia metódy prevodnej hodnoty.
3.
Táto metóda je základnou metódou, ktorá sa používa pri určovaní colnej hodnoty dovážaného tovaru na účely uplatňovania spoločného colného sadzobníka. Článok 29 ods. 1 písm. d) nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva (
2
) (ďalej len „colný kódex“), definuje prevodnú hodnotu ako „cenu skutočne zaplatenú alebo ktorá sa má zaplatiť za tovar predávaný na vývoz na colné územie spoločenstva, podľa potreby upravenú podľa článku 32 a 33, a to za podmienky že… kupujúci a predávajúci nie sú v spojení alebo, ak sú v spojení, je prevodná hodnota prijateľná pre colné účely podľa odseku 2“.
4.
Valsts ieņēmumu dienests (lotyšská daňová správa, ďalej len „daňová správa“) po vykonaní auditu usúdila, že poskytnuté dokumenty neodrážajú skutočnú colnú hodnotu tovaru. Jej pochybnosti sú založené na skutočnosti, že riaditeľ obidvoch amerických spoločností je bratom kupujúceho. Článok 143 ods. 1 písm. h) nariadenia Komisie (EHS) č. 2454/93 z 2. júla 1993, ktorým sa vykonáva nariadenie Rady (EHS) č. 2913/92 (
3
), stanovuje:
„Pre účely [colného kódexu] sa budú osoby považovať za ‚vo vzťahu‘ [‚osoby, ktoré sú v spojení‘ – neoficiálny preklad], iba ak
…
h)
sú členmi jednej rodiny. Osoby sa považujú za členov jednej rodiny, ak majú medzi sebou nasledovné vzťahy:
—
brat a sestra (vlastní aj nevlastní súrodenci),
…“
5.
Rozhodnutím z 22. júla 2010 pristúpila daňová správa k novému určeniu hodnoty tovaru na základe článku 31 colného kódexu a následne vydala rozhodnutie o dodatočnom vymáhaní dovozného cla a dane z pridanej hodnoty (DPH), k čomu sa mali pripočítať úroky z omeškania a pokuta. Daňová správa svoje rozhodnutie odôvodnila najmä tým, že brat žalobcu vo veci samej sa zúčastnil na hospodárskej činnosti tak, že uhradil náklady na dopravu, v dôsledku čoho bola deklarovaná hodnota tovaru značne nižšia ako hodnota porovnateľného tovaru, ktorého prevod by sa uskutočnil medzi dvomi osobami, ktoré nie sú v spojení.
6.
Pán Stretinskis podal najprv opravný prostriedok, o ktorom rozhodovala generálna riaditeľka daňovej správy, no tento opravný prostriedok bol zamietnutý. Následne podal žalobu o neplatnosť proti rozhodnutiu daňovej správy na prvostupňový súd, no táto žaloba bola tiež zamietnutá. Proti tomuto rozhodnutiu súdu sa potom odvolal. Odvolací súd rozhodol, že pochybnosti daňovej správy neboli dostatočne podložené a že za okolností, o aké ide vo veci samej, nie je možné uvedených dvoch bratov považovať za „[osoby, ktoré sú v spojení]“, v zmysle článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93, a to najmä z dôvodu, že daňovej správe sa nepodarilo preukázať, že brat pána Stretinskisa je vlastníkom obidvoch spoločností, od ktorých bol tovar zakúpený.
7.
Za týchto podmienok podala daňová správa kasačný opravný prostriedok na vnútroštátny súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania. Augstākā tiesa (Najvyšší súd) sa vzhľadom na ťažkosti súvisiace s výkladom práva Únie rozhodol prerušiť konanie a rozhodnutím, ktoré bolo kancelárii Súdneho dvora doručené 22. septembra 2014, položiť Súdnemu dvoru na základe článku 267 ZFEÚ tieto dve prejudiciálne otázky:
„1.   Má sa článok 143 ods. 1 písm. h) nariadenia [č. 2454/93] vykladať v tom zmysle, že toto ustanovenie sa vzťahuje nielen na situácie, v ktorých sú zmluvnými stranami výlučne fyzické osoby, ale aj na situácie, v ktorých existuje rodinný alebo príbuzenský vzťah medzi riadiacim predstaviteľom jednej zo zmluvných strán – právnickej osoby – a druhou zmluvnou stranou (fyzickou osobou) alebo riadiacim predstaviteľom tejto zmluvnej strany (v prípade právnickej osoby)?
2.   V prípade kladnej odpovede, je súd, ktorému bola vec predložená na rozhodnutie, povinný podrobne analyzovať okolnosti veci, aby určil skutočný vplyv uplatňovaný v rámci právnickej osoby dotknutou fyzickou osobou?“
8.
K týmto otázkam predložili písomné pripomienky lotyšská vláda, ako aj Európska komisia.
II – Právna analýza
9.
Vnútroštátny súd sa svojimi dvomi prejudiciálnymi otázkami, ktoré treba posudzovať spoločne, v podstate pýta, čo presne patrí pod pojem „osoby, ktoré sú v spojení“ v zmysle colných predpisov Únie.
10.
Ani colný kódex, ani nariadenie č. 2454/93 neobsahujú na účely definovania tohto pojmu odkaz na právo členských štátov. V dôsledku toho, a ako Súdny dvor opakovane rozhodol, z potreby jednotného uplatňovania práva Únie, ako aj zo zásady rovnosti vyplýva, že znenie ustanovenia práva Únie, ktoré neobsahuje nijaký výslovný odkaz na právo členských štátov s cieľom určiť jeho zmysel a rozsah pôsobnosti, si v zásade vyžaduje v celej Únii samostatný a jednotný výklad, ktorý sa musí poskytnúť pri zohľadnení kontextu ustanovenia a cieľa sledovaného príslušnou právnou úpravou (
4
).
11.
Z rovnako často opakovanej judikatúry Súdneho dvora pritom vyplýva, že „cieľom právnej úpravy Únie týkajúcej sa colnej hodnoty je vytvorenie spravodlivého, jednotného a nestranného systému, ktorý vylučuje uplatňovanie svojvoľných alebo fiktívnych colných hodnôt“ (
5
).
12.
Pokiaľ ide o kontext, do akého zapadá článok 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93, ktorého výklad požaduje vnútroštátny súd, treba uviesť, že uvedený článok je vykonávacím ustanovením článku 29 colného kódexu, a teda že sa treba na tomto mieste zastaviť a venovať sa systému, ktorý bol colným kódexom zavedený na účely určovania colnej hodnoty dovážaného tovaru.
13.
Článok 29 colného kódexu zakotvuje zásadu, podľa ktorej je colná hodnota tovaru založená na jeho prevodnej hodnote, t. j. na cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá sa má zaplatiť. Tento systém spočíva na zásade dôvery vkladanej do subjektov, na základe ktorej prevodná hodnota zodpovedá skutočnej hospodárskej hodnote tovaru. Jasne sa teda uprednostňuje prevodná hodnota, keďže „táto metóda určenia colnej hodnoty by mala byť najvhodnejšia a najčastejšie používaná“ (
6
), pričom táto prevodná hodnota je podľa potreby upravená podľa článkov 32 a 33 colného kódexu (
7
).
14.
Dôvera, ktorú colné orgány vkladajú do prevodnej hodnoty, však platí iba za predpokladu, že kupujúci a predávajúci nie sú v spojení, alebo ak sú v spojení, pod podmienkou, že je prevodná hodnota prijateľná na colné účely (
8
). V tejto súvislosti colný kódex výslovne stanovuje, že „skutočnosť, že kupujúci a predávajúci sú v spojení, [nie je] sama o sebe dostatočným dôvodom na to, aby prevodná hodnota bola považovaná na neprijateľnú“ (
9
).
15.
To, že kupujúci a predávajúci sú v spojení, je skutočnosťou, ktorá musí existovať, no ktorá nepostačuje na to, aby sa dalo usudzovať, že cena tovaru – a teda prevodná hodnota – mohla byť ovplyvnená osobitným vzťahom medzi dvomi hospodárskymi subjektmi. Preto pri určovaní, či je prevodná hodnota tovaru napriek existencii spojenia medzi kupujúcim a predávajúcim prijateľná, treba preskúmať okolnosti predaja (
10
). Ak majú colné orgány podozrenie, že došlo k ovplyvneniu ceny, a teda ak existuje pochybnosť, či prevodná hodnota tovaru zodpovedá skutočnej hospodárskej hodnote tovaru, uvedené orgány oznámia deklarantovi svoje dôvody a poskytnú mu možnosť vyjadriť sa k nim (
11
).
16.
Z opisu systému zavedeného článkom 29 colného kódexu teda vyplýva, že rozhodujúcou skutočnosťou je identifikovanie situácií, v ktorých mohla byť prevodná hodnota tovaru zmanipulovaná s cieľom znížiť clo a iné platby, ktoré musia byť zaplatené v okamihu jeho vstupu na územie Únie.
17.
Ako som už uviedol vyššie, znenie článku 29 ods. 1 písm. d) colného kódexu bolo spresnené nariadením č. 2454/93, ktoré predstavuje vykonávací colný predpis, konkrétne jeho článkom 143 ods. 1.
18.
Článok 143 ods. 1 nariadenia č. 2454/93 obsahuje zrejme taxatívny zoznam („osoby [sa budú] považovať za [osoby, ktoré sú v spojení], iba ak“ (
12
)) ôsmich prípadov, v ktorých sa osoby považujú za osoby, ktoré sú v spojení. Tieto prípady je možné zatriediť do troch kategórií. Ide jednak o situácie, ktoré sa týkajú relatívne „prirodzeného“ typu spojenia (
13
) medzi kupujúcim a predávajúcim. Ďalej ide o situácie, ktoré sa týkajú spojenia „hierarchického“ typu, teda vzťahu podriadenosti (
14
). Napokon ide o situáciu, ktorá sa týka rodinných vzťahov (
15
).
19.
Zatiaľ čo určité prípady vymenované v článku 143 ods. 1 nariadenia č. 2454/93 by sa bezpochyby mohli uplatniť na právnické osoby, na prvý pohľad je zjavné, že pokiaľ ide o túto poslednú hypotézu, rodinné vzťahy môžu spájať iba fyzické osoby.
20.
Preto ak určitá osoba predáva tovar priamo svojmu bratovi, tento kupujúci a tento predávajúci sa budú považovať za osoby, ktoré sú v spojení, v zmysle článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93.
21.
Na druhej strane článok 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93 by bránil tomu, aby sa dalo usudzovať, že prevod tovaru sa v rámci sporu vo veci samej uskutočnil medzi osobami, ktoré sú v spojení. Z formálneho hľadiska brat pána Stretinskisa nevystupuje ako predávajúci. Naopak, subjektmi, ktoré tovar predali, sú dve spoločnosti, ktorých je riadiacim predstaviteľom.
22.
V konečnom dôsledku v prípade zvolenia si tohto reštriktívneho výkladu článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93 by s cieľom vyhnúť sa tomu, aby boli osoby, ktorých spájajú rodinné vzťahy, kvalifikované ako „osoby, ktoré sú v spojení“, stačilo, aby tieto osoby uskutočňovali svoje obchody prostredníctvom fikcie právnickej osoby. Pritom vzhľadom na to, že na medzinárodnom obchode sa najčastejšie zúčastňujú hospodárske subjekty zriadené práve v tejto forme, sa dajú ľahko pochopiť riziká, ktoré by takýto výklad prinášal (
16
).
23.
Preto treba ísť nad rámec doslovného znenia článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93 a vyvážiť ho všeobecným účelom, ktorý sledujú colné predpisy Únie, ako aj osobitným účelom, ktorý sleduje článok 29 colného kódexu. Ide totiž o to, aby sa odhalili prípady, keď existuje potenciálne riziko ovplyvnenia ceny, a teda prípady, keď existuje riziko, že prevodná hodnota už nepredstavuje skutočnú hospodársku hodnotu tovaru. V súvislosti s odhaľovaním „hraničných“ situácií treba vytvoriť podmienky potrebné na optimálne identifikovanie, aby sa dosiahlo spravodlivé uplatňovanie colného kódexu.
24.
Aby teda nedošlo k tomu, že by bol článok 29 ods. 1 písm. d) colného kódexu čiastočne pozbavený potrebného účinku, treba zvoliť extenzívny výklad pojmu „osoby, ktoré sú v spojení“.
25.
Keďže skutočnosť, že dve osoby sú v spojení, v každom prípade nepostačuje na to, aby bolo vylúčené uplatnenie metódy prevodnej hodnoty, použitie extenzívneho výkladu pojmu „osoby, ktoré sú v spojení“ nemôže spochybniť prednosť, ktorú tejto metóde priznáva colný kódex (
17
).
26.
Prikláňam sa teda k názoru, že článok 29 ods. 1 písm. d) colného kódexu v spojení s článkom 143 ods. 1 nariadenia č. 2454/93 sa má vykladať v tom zmysle, že za okolností sporu vo veci samej sú kupujúci a predávajúci osobami, ktoré sú v spojení. Právnická osoba ako subjekt tak musí svojím spôsobom ustúpiť do úzadia, aby sa lepšie odhalili vzťahy, ktoré spájajú kupujúceho a riadiaceho predstaviteľa právnickej osoby, ktorá tovar predala.
27.
Je zjavné, že prijatie takéhoto záveru uľahčuje skutočnosť, že v prejednávanom prípade je podľa informácií, ktoré poskytol vnútroštátny súd, brat pána Stretinskisa riadiacim predstaviteľom obidvoch spoločností, od ktorých pán Stretinskis tovar kúpil.
28.
V situácii, keď sa na obchode zúčastnila právnická osoba a colné orgány konštatujú príbuzenský vzťah medzi kupujúcim a členom uvedenej právnickej osoby, sa totiž uvedené orgány nemôžu uspokojiť iba s týmto vzťahom, aby spochybnili uplatnenie metódy prevodnej hodnoty. Inými slovami, iba skutočnosť, že v právnickej osobe, ktorá tovar predala, pracuje člen rodiny kupujúceho, sama osebe nepostačuje na to, aby boli pochybnosti colných orgánov dôvodné.
29.
Uvedené orgány sú povinné preskúmať cenu uvedenú deklarantom a prípadne ju odmietnuť (
18
) vzhľadom na „okolnosti predaja“ (
19
), to znamená súčasne vzhľadom na a) rodinný vzťah medzi kupujúcim a členom právnickej osoby, b) pozíciu, ktorú tento člen zastáva v rámci uvedenej právnickej osoby, t. j. či má právomoc vykonávať skutočný vplyv na cenovú politiku uplatňovanú právnickou osobou alebo na podmienky daného obchodu, ako aj c) akúkoľvek inú relevantnú okolnosť.
30.
Následne bude na kupujúcom, aby vyvrátil pochybnosti colných orgánov tým, že preukáže, že prevodná hodnota je aj tak prijateľná za podmienok stanovených článkom 29 ods. 2 písm. b) colného kódexu.
31.
Zo všetkých vyššie uvedených úvah vyplýva, že článok 29 ods. 1 písm. d) colného kódexu v spojení s článkom 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93 sa má vykladať v tom zmysle, že keď právnická osoba predáva tovar fyzickej osobe, ktorá má v úmysle ho prepustiť do voľného obehu na území Únie, a riadiacim predstaviteľom tejto právnickej osoby je brat kupujúceho, tento predaj sa považuje za predaj medzi osobami, ktoré sú v spojení.
32.
Colné orgány budú môcť odmietnuť uplatnenie metódy prevodnej hodnoty až po tom, ako oznámia dôvody, na základe ktorých sa domnievajú, že toto spojenie mohlo ovplyvniť cenu, za ktorú bol tovar predaný. Tieto dôvody musia byť predovšetkým založené nielen na rodinnom alebo príbuzenskom vzťahu, ale aj na konkrétnej pozícii, ktorú člen rodiny zastáva v rámci predmetnej právnickej osoby a ktorá musí mať takú povahu, aby bolo pravdepodobné, že pri predaji tovaru mohol tento člen rodiny vykonávať vplyv, ako aj na akejkoľvek inej relevantnej okolnosti. Následne bude na kupujúcom, aby prípadne vyvrátil pochybnosti colných orgánov tým, že preukáže, že prevodná hodnota je aj tak prijateľná za podmienok stanovených článkom 29 ods. 2 písm. b) colného kódexu.
III – Návrh
33.
Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy navrhujem, aby Súdny dvor na otázky, ktoré položil Augstākā tiesa, odpovedal takto:
Článok 29 ods. 1 písm. d) nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva, v spojení s článkom 143 ods. 1 písm. h) nariadenia Komisie (EHS) č. 2454/93 z 2. júla 1993, ktorým sa vykonáva nariadenie Rady (EHS) č. 2913/92, sa má vykladať v tom zmysle, že keď právnická osoba predáva tovar fyzickej osobe na účely jeho prepustenia do voľného obehu na území Európskej únie a riadiacim predstaviteľom tejto právnickej osoby je brat kupujúceho, tento predaj sa považuje za predaj medzi osobami, ktoré sú v spojení.
Colné orgány budú môcť odmietnuť uplatnenie metódy prevodnej hodnoty až po tom, ako oznámia dôvody, na základe ktorých sa domnievajú, že toto spojenie mohlo ovplyvniť cenu, za ktorú bol tovar predaný. Tieto dôvody musia byť predovšetkým založené nielen na rodinnom alebo príbuzenskom vzťahu, ale aj na konkrétnej pozícii, ktorú člen rodiny zastáva v rámci predmetnej právnickej osoby a ktorá musí mať takú povahu, aby bolo pravdepodobné, že pri predaji tovaru mohol tento člen rodiny vykonávať vplyv, ako aj na akejkoľvek inej relevantnej okolnosti. Následne bude na kupujúcom, aby prípadne vyvrátil pochybnosti colných orgánov tým, že preukáže, že prevodná hodnota je aj tak prijateľná za podmienok stanovených článkom 29 ods. 2 písm. b) nariadenia č. 2913/92.
(
1
)   Jazyk prednesu: francúzština.
(
2
)   Ú. v. ES L 302, s. 1; Mim. vyd. 02/004, s. 307.
(
3
)   Ú. v. ES L 253, s. 1; Mim. vyd. 02/006, s. 3.
(
4
)   Z rozsiahlej judikatúry pozri rozsudok Christodoulou a i. (C‑116/12, EU:C:2013:825, bod 34 a citovanú judikatúru). Zabezpečenie jednotného uplatňovania colného kódexu je tiež hlavným záujmom normotvorcu (pozri siedme odôvodnenie colného kódexu), a to tým viac, že legislatíva Únie v tejto oblasti sa považuje za „úplnú“ (pozri prvé odôvodnenie nariadenia č. 2454/93).
(
5
)   Rozsudok Christodoulou a i. (C‑116/12, EU:C:2013:825, bod 36 a citovaná judikatúra).
(
6
)   Tamže (bod 44).
(
7
)   Pozri článok 29 ods. 1 colného kódexu. Pozri tiež rozsudok Mitsui & Co. Deutschland (C‑256/07, EU:C:2009:167, bod 24 a citovanú judikatúru). Z prednosti, ktorá sa priznáva metóde prevodnej hodnoty, vyplýva, že ostatné metódy sú vo vzťahu k nej subsidiárne: pozri článok 30 ods. 1 („určí sa postupne…“) a článok 31 ods. 1 colného kódexu. O tomto vzťahu subsidiarity pozri rozsudok Christodoulou a i. (C‑116/12, EU:C:2013:825, bod 43).
(
8
)   Článok 29 ods. 1 písm. d) colného kódexu.
(
9
)   Článok 29 ods. 2 písm. a) colného kódexu.
(
10
)   Článok 29 ods. 2 písm. a) colného kódexu.
(
11
)   Tamže.
(
12
)   Kurzívou zvýraznil generálny advokát.
(
13
)   Ide o prípady uvedené v článku 143 ods. 1 písm. a) a d) nariadenia č. 2454/93.
(
14
)   Ide o prípady uvedené v článku 143 ods. 1 písm. b), c) a e) až g) nariadenia č. 2454/93.
(
15
)   Ide o prípady uvedené v článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93.
(
16
)   Navyše pojem „osoby“, ktorý používajú colné predpisy Únie, označuje tak fyzické, ako aj právnické osoby. Vyplýva to z článku 4 ods. 1 colného kódexu. Pojem „osoby“, ktorý je použitý tiež v článku 143 ods. 1 nariadenia č. 2454/93, by mal mať preto rovnaký obsah. Ďalej treba v súlade s názorom Komisie uviesť, že zvolenie takéhoto výkladu článku 143 ods. 1 písm. h) nariadenia č. 2454/93 je v súlade s právom medzinárodného obchodu. Toto ustanovenie má totiž pôvod v článku 15 ods. 4 Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode z roku 1994 (Ú. v. ES L 336, 1994, s. 103), ku ktorej sú pripojené vysvetľujúce poznámky. V poznámke k uvedenému článku 15 sa výslovne uvádza, že „výraz ‚osoby‘ zahŕňa aj právnické osoby“, čo poskytuje možnosť pre extenzívny výklad pojmu „osoby“, a teda aj pojmu „osoby, ktoré sú v spojení“.
(
17
)   Pozri bod 13 týchto návrhov.
(
18
)   Rozsudok Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, bod 37).
(
19
)   Článok 29 ods. 2 písm. a) colného kódexu.