62024CC0321
MIŠLJENJE NEZAVISNOG ODVJETNIKA
MANUELA CAMPOSA SÁNCHEZ‑BORDONE
od 22. svibnja 2025. (
1
)
Predmet C‑321/24
BC
protiv
SCP Attal et Associés
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio tribunal judiciaire de Paris (Prvostupanjski redovni sud u Parizu, Francuska))
„Zahtjev za prethodnu odluku – Članak 63. stavak 1. UFEU‑a – Slobodno kretanje kapitala – Ograničenje – Nasljeđivanje – Izjava o nasljeđivanju – Izračun naknade javnog bilježnika – Nasljedstvo koje uključuje imovinu u dvjema državama članicama – Članak 65. stavak 1. točka (a) UFEU‑a – Odredba poreznog prava – Članak 65. stavak 1. točka (b) UFEU‑a – Mjere za sprečavanje poreznih povreda ili utvrđivanje postupka za prijavu kretanja kapitala u administrativne ili statističke svrhe”
1.
U sporu u okviru kojeg je upućen zahtjev za prethodnu odluku, nasljednica (rezident u Francuskoj) osobe preminule u Belgiji, gdje je potonja osoba imala uobičajeno boravište i čije nasljedstvo uključuje imovinu u Belgiji i Francuskoj, pobijala je naknadu francuskog javnog bilježnika koji je postupao u sastavljanju izjave o nasljeđivanju koja je podnesena u Francuskoj.
2.
Belgija je država članica koja odlučuje o nasljeđivanju te je belgijski javni bilježnik sastavio u toj državi izjavu o nasljeđivanju za ukupno nasljedstvo. Prema mišljenju nasljednice, naknada francuskog javnog bilježnika ne može se izračunavati na temelju ukupne imovine, nego samo na temelju dijela imovine iz ostavinske mase koji se nalazi u Francuskoj. U suprotnom bi došlo do dvostrukog plaćanja koje je neopravdano.
3.
Sud koji treba riješiti spor u biti od Suda traži tumačenje članaka 63. i 65. UFEU‑a kako bi se razjasnilo protivi li im se dvostruka naknada javnih bilježnika dviju država članica koji postupaju u pogledu istog nasljedstva ako oba javna bilježnika izračunavaju svoje nagrade na temelju ukupne ostavinske mase.
4.
Sud je već odlučivao u pogledu ograničenja slobodnog kretanja kapitala zbog oporezivanja nasljedstva s prekograničnim elementom (
2
). Zahtjev za prethodnu odluku u ovom slučaju razlikuje se od ranijih zahtjeva u pogledu predmeta: pitanja se odnose na nacionalnu odredbu koja, iako je povezana s poreznim obvezama kojima se oporezuje prijenos imovine zbog smrti, nije, sama po sebi, porezno pravilo.
I. Pravni okvir
A.
Pravo Unije
5.
Na temelju članka 1. stavka 1. Direktive 88/361/EEZ (
3
):
„Ne dovodeći u pitanje sljedeće odredbe, države članice ukidaju ograničenja na kretanja kapitala između osoba rezidenata u državama članicama. Radi olakšanja primjene ove Direktive, kretanja kapitala klasificirana su u skladu s nomenklaturom u Prilogu 1.”
6.
Među kretanjima kapitala nabrojenima u Prilogu I. Direktivi 88/361 nalaze se, u rubrici XI. tog priloga, kretanja osobnog kapitala kojima su obuhvaćena nasljedstva i zapisi (legati).
B.
Francusko pravo
1. Code de commerce (Trgovački zakonik)
7.
U zakonodavnom dijelu Zakonika, koji uključuje glavu IV.bis („Određene regulirane tarife”), člankom L. 444‑1 utvrđuju se regulirane tarife primjenjive na javnobilježničke usluge. U skladu s trećim stavkom tog članka, usluge koje javni bilježnici obavljaju istodobno s uslugama drugih pružatelja usluga, na koje se tarifa ne primjenjuje, nisu uređene reguliranim tarifama nego nagradama.
8.
U regulatornom dijelu Zakonika, članak R. 444‑2 sadržava sljedeće definicije:
„1. ‚Tarifa’: skup elemenata koji omogućuju utvrđivanje iznosa nagrada i naknada troškova u paušalnom iznosu koji se duguju pružateljima usluga navedenima u prvom stavku članka L. 444‑1 za njihove usluge koje su regulirane.
2. ‚Nagrada’: iznos koji prima neki od tih pružatelja usluga u zamjenu za usluge za koje su tarife uređene glavom IV.bis zakonodavnog dijela ovog Zakonika.
[…]
4. ‚Razmjerna nagrada’: nagrada koja se dobiva primjenom postotka na osnovnu vrijednost ili primjenom ljestvice rastućih ili padajućih postotaka na različite razrede osnovice.
5. ‚Honorar’: iznos koji prima neki od tih pružatelja usluga u zamjenu za usluge čiji iznos nije uređen glavom navedenom u točki 2.
[…].”
9.
Člankom R. 444‑3 predviđa se:
„Člancima iz prilogâ 4-7, 4-8 i 4-9 ove glave [‚Određene regulirane tarife’] utvrđuje se:
1. Popis usluga […] javnih bilježnika […] čija je tarifa uređena ovom glavom;
[…]
3. Popis usluga pruženih u skladu s uvjetima predviđenima trećim stavkom članka L. 444‑1 i, ovisno o slučaju, pravilima kojima su uređeni honorari za te usluge koje primaju odgovarajući pružatelji usluga.”
10.
U prilogu 4-7 regulatornog dijela Zakonika, koji sadržava popis usluga za koje su regulirane tarife uređene glavom IV.bis (regulatornog dijela) navedenog zakonika, tablica 5. priložena članku R. 444‑3 odnosi se na javne bilježnike i u broju 8 sadržava izjavu o nasljeđivanju.
11.
U članku A. 444‑63 u dijelu „Arretés” Zakonika navodi se:
„Za izjavu o nasljeđivanju (pod brojem 8 u tablici 5.) naplaćuje se nagrada razmjerna ukupnoj bruto imovini […], u skladu sa sljedećom ljestvicom […].”
2. Code général des impôts (Opći porezni zakonik)
12.
Među posebni odredbama u području nasljeđivanja, u članku 800. navodi se:
„Nasljednici, legatari ili obdarenici, odnosno njihovi skrbnici ili posebni skrbnici dužni su podnijeti detaljnu izjavu.
Izuzimaju se:
1. Izravni imatelji prava, nadživjeli bračni drug i izvanbračni drug obvezan građanskim paktom o solidarnosti, kada bruto ostavina iznosi manje od 50000 eura, pod uvjetom da te osobe nisu prethodno od ostavitelja primile dar ili dar na ruke koji je neevidentiran ili neprijavljen;
2. Osobe koje nisu osobe navedene u prvom stavku, kada bruto ostavina iznosi manje od 3000 eura.”
13.
U skladu s člankom 802.:
„Sve izjave o prijenosu imovine zbog smrti koje potpišu nasljednici, obdarenici i legatari, odnosno njihovi skrbnici, posebni skrbnici ili zakonski zastupnici, završavaju napomenom sročenom na sljedeći način:
‚Izjavitelj potvrđuje da je ova izjava iskrena i istinita; usto potvrđuje, podložno sankcijama predviđenima člankom 1837. Općeg poreznog zakonika, da ova izjava uključuje gotovinu, potraživanja i druge francuske ili inozemne vrijednosne papire koji su, prema njegovu saznanju, djelomično ili u cijelosti pripadali preminuloj osobi.’
[…].”
II. Činjenice, spor i prethodna pitanja
14.
Prikaz činjenica koji sadržava odluka kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku uključuje sljedeće činjenice:
–
Osoba XY, francuska državljanka s uobičajenim boravištem u Belgiji, preminula je 29. srpnja 2020. u toj državi.
–
Nasljednica osobe XY jest osoba BC, francuska državljanka koja je francuski porezni rezident sa stalnom adresom u Francuskoj.
–
Imovina osobe XY sastoji se od pokretne i nepokretne imovine koja se nalazi u Belgiji i Francuskoj.
–
Ostavinski postupak pokrenuo je 12. listopada 2020. javni bilježnik u Uccleu (Belgija) koji je sastavio izjavu o nasljeđivanju u Belgiji. Tom izjavom obuhvaćena je sva ostavina, neovisno o tome gdje se nalazi.
–
Osoba BC platila je belgijskom javnom bilježniku naknadu izračunanu na temelju ukupne bruto ostavine (
4
).
–
Osoba BC je u Francuskoj angažirala javnobilježnički ured SCP Attal et Associés (u daljnjem tekstu: Attal et Associés) u Parizu da sastavi izjavu o nasljeđivanju. Ta izjava potpisana je 18. ožujka 2021. te je podnesena nadležnoj službi evidencije.
–
Nakon evidentiranja izjave o nasljeđivanju, Attal et Associés pokrenuo je postupak pred tajnikom tribunala judiciaire de Paris (Prvostupanjski redovni sud u Parizu, Francuska) kako bi ishodio potvrdu o provjeri troškova u svrhu utvrđivanja svoje naknade.
–
Potvrdom je potvrđen iznos naknade koji je odredio Attal et Associés na temelju ukupne bruto ostavine.
15.
Osoba BC osporavala je potvrdu pred tribunalom judiciaire de Paris (Prvostupanjski redovni sud u Parizu). Traži njezino poništenje i izdavanje nove potvrde u kojoj se naknada francuskog javnog bilježnika izračunava na temelju osnovice koja predstavlja samo bruto vrijednost ostavine koja se nalazi u Francuskoj.
16.
U tu svrhu ističe dva argumenta:
–
Osnovica za izračun javnobilježničkih nagrada treba biti jednaka osnovici primijenjenoj za izračun poreza na nasljedstvo. Na temelju Francusko‑belgijskog ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja od 20. siječnja 1959. (
5
), za poreznu osnovicu u Francuskoj uzima se u obzir samo vrijednost imovine koja se nalazi u toj državi.
–
Naknada francuskog javnog bilježnika, utvrđena na temelju ukupne bruto ostavine, pri čemu se nije uzela u obzir naknada belgijskog javnog bilježnika (
6
) koja je određena na temelju iste osnovice, predstavlja ograničenje slobodnog kretanja kapitala predviđenog člankom 63. UFEU‑a jer se njome smanjuje vrijednost nasljedstva.
17.
Attal et Associés traži priznanje potvrde. Smatra sljedeće:
–
U Francuskoj se porez na prijenos bez naknade izračunava na ukupni iznos imovine preminule osobe, ali se plaća samo na imovinu koja se nalazi u Francuskoj u skladu s Francusko‑belgijskim ugovorom od 20. siječnja 1959.
–
U izjavi o nasljeđivanju koja se podnosi francuskim nadležnim tijelima treba navesti svu imovinu preminule osobe, uključujući imovinu koja se nalazi u inozemstvu.
–
Osnovica za izračun javnobilježničkih nagrada obuhvaća svu ostavinu koja se nalazi u Francuskoj ili nekoj drugoj državi. Stoga se nagrade javnog bilježnika oporezuju prema izračunu na temelju bruto vrijednosti ukupnog nasljedstva čija se imovina nalazi u Francuskoj i Belgiji.
18.
U tim okolnostima, tribunal judiciaire de Paris (Prvostupanjski redovni sud u Parizu) upućuje Sudu sljedeća prethodna pitanja:
„1.
Treba li članak 63. stavak 1. UFEU‑a tumačiti na način da mu se protivi dvostruka naknada javnih bilježnika iz dviju država članica Europske unije pred kojima se vodi postupak u pogledu istog nasljedstva koje uključuje imovinu u objema državama članicama, čiji se izračun također temelji na ukupnoj bruto ostavini, bez uzimanja u obzir naknade isplaćene drugom javnom bilježniku, pri čemu je postupanje javnog bilježnika propisano zakonom?
2.
Treba li članak 63. stavak 1. UFEU‑a tumačiti na način da mu se protivi to da se naknada javnog bilježnika, čije je postupanje u pogledu nasljedstva koje uključuje imovinu u dvjema državama članicama Europske unije propisano zakonom, izračunava na temelju ukupne bruto ostavine, a ne samo na temelju bruto imovine koja se nalazi u njegovoj državi članici?
3.
Treba li članak 63. stavak 1. i članak 65. stavak 1. točku (a) UFEU‑a tumačiti na način da dvostruka naknada dvaju javnih bilježnika pred kojima se vodi postupak u pogledu istog nasljedstva, koja je također izračunana na temelju ukupne bruto ostavine koja se nalazi u dvjema državama članicama, može predstavljati ‚odgovarajuću odredbu [njihova] poreznog prava’ koja je iznimka od zabrane ograničenja kretanja kapitala predviđene u prvom od tih tekstova, pri čemu je postupanje javnog bilježnika propisano zakonom?
4.
Treba li članak 63. stavak 1. i članak 65. stavak 1. točku (b) UFEU‑a tumačiti na način da dvostruka naknada dvaju javnih bilježnika pred kojima se vodi postupak u pogledu istog nasljedstva, koja je također izračunana na temelju ukupne bruto ostavine koja se nalazi u dvjema državama članicama, može predstavljati mjeru koja je nužna za sprečavanje poreznih povreda ili postupak za prijavu kretanja kapitala u administrativne ili statističke svrhe, koji su iznimka od zabrane ograničenja kretanja kapitala predviđene u prvom od tih tekstova, pri čemu je postupanje javnog bilježnika propisano zakonom?”
III. Postupak pred Sudom
19.
Tajništvo Suda zaprimilo je zahtjev za prethodnu odluku 30. travnja 2024.
20.
Na temelju članka 101. Poslovnika Suda, Sud je uputio zahtjev za pojašnjenje sudu koji je uputio zahtjev, koji je na njega odgovorio dopisom od 20. prosinca 2024. (
7
).
21.
Pisana očitovanja podnijeli su Attal et Associés, francuska vlada i Komisija.
22.
Sud je odlučio da nije potrebno održati raspravu.
IV. Analiza
A.
Dopuštenost
23.
U svojim pisanim očitovanjima (
8
) francuska vlada istaknula je prigovor nedopuštenosti zahtjeva za prethodnu odluku. Smatra da je pogrešna pretpostavka na kojoj se temelje pitanja suda koji je uputio zahtjev (obveza, u francuskom pravu, angažiranja javnog bilježnika radi sastavljanja izjave o nasljeđivanju).
24.
Prema mišljenju francuske vlade:
–
U skladu s člankom 800. Općeg poreznog zakonika, nasljednici, legatari ili obdarenici dužni su položiti izjavu o nasljeđivanju pri poreznom tijelu. Kako bi im se pomoglo u sastavljanju te izjave, na internetskoj stranici ministarstva financija dostupni su im obrasci i detaljne upute (
9
). Postupanje javnog bilježnika nije obvezno.
–
Međutim, angažiranje javnog bilježnika neophodno je za određene akte koji se odnose na nasljeđivanje koji su uređeni drugim odredbama i čija je svrha drukčija od svrhe izjave o nasljeđivanju te za koje javni bilježnik prima drukčiju naknadu.
–
Odredbama na koje se oslanja sud koji je uputio zahtjev kako bi tvrdio da je, „kada je vrijednost nasljedstva veća od 5000 eura i kada uključuje nepokretnu imovinu, potrebno […] angažirati javnog bilježnika” (
10
) ne predviđa se izjava o nasljeđivanju, nego drukčije isprave.
–
U određenim slučajevima, izjavi o nasljeđivanju treba priložiti te ili druge isprave za koje je obvezno angažirati javnog bilježnika. To je slučaj s nasljedstvom koje uključuje nepokretnu imovinu za koju treba podnijeti potvrdu o vlasništvu. To je i slučaj kada je iznos nasljedstva 5000 eura ili viši jer se za dokazivanje svojstva nasljednika zahtijeva javnobilježnički akt. Te se isprave razlikuju od izjave o nasljeđivanju za koju nije potrebno postupanje javnog bilježnika.
25.
Nakon što mu je upućen zahtjev za pojašnjenje, sud koji je uputio zahtjev dostavio je Sudu sljedeće odgovore (
11
):
–
„Angažiranje javnog bilježnika […] radi sastavljanja izjave o nasljeđivanju nije propisano nijednim posebnim tekstom francuskog prava nego je to praktična obveza nametnuta činjeničnim elementima, zbog drugih istodobnih radnji koje se obvezno moraju provesti pred javnim bilježnikom i koje su u njegovoj nadležnosti, te pravnim elementima, zbog općih isprava koje se nalaze na stranici s informacijama namijenjenima javnosti i utvrđivanja regulirane tarife propisane zakonom.
–
Upravo zbog tih razloga osoba BC nije u praksi mogla odlučiti da će sama sastaviti izjavu o nasljeđivanju.”
26.
U istom dopisu sud koji je uputio zahtjev upućuje na francuske službene internetske stranice s informacijama namijenjenima javnosti (
12
) u kojima se navodi da je postupanje javnog bilježnika nužno u slučaju nasljeđivanja koja uključuju nepokretnu imovinu, što navodi nasljednike na zaključak da je to postupanje obvezno i za izjave o nasljeđivanju. Dodaje da je naknada francuskih javnih bilježnika uređena zakonom i da nasljednici ne mogu pregovarati o njoj te da se njome ne uzima u obzir već plaćena nagrada javnom bilježniku u drugoj državi članici za ekvivalentan akt, koja se izračunava, kao u Francuskoj, s obzirom na ukupnu bruto ostavinu.
27.
U postupku iz članka 267. UFEU‑a, Sud je nadležan odlučivati samo o prethodnim pitanjima koja se odnose na tumačenje ili valjanost prava Unije. Nije na njemu da tumači odredbe nacionalnog prava ili da sudi o tome je li tumačenje nacionalnog suda pravilno (
13
).
28.
Prema ustaljenoj sudskoj praksi, „pri odgovaranju na prethodna pitanja Sud u okviru podjele nadležnosti između njega i nacionalnih sudova dužan [je] uzeti u obzir činjenični i pravni okvir unutar kojeg su postavljena prethodna pitanja, kako je određen odlukom kojom se upućuje prethodno pitanje” (
14
).
29.
Nije na Sudu da provjerava točnost pravnog okvira opisanog u odluci kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku i mora prevladati pretpostavka relevantnosti koja postoji u odnosu na prethodna pitanja. Ta se pitanja proglašavaju nedopuštenima ako je, među ostalim, očito da zatraženo tumačenje prava Unije nema nikakve veze s činjeničnim stanjem ili predmetom spora. To nije tako u ovom predmetu.
30.
Treba stoga smatrati da argumenti francuske vlade o tome da je tumačenje koje je dao sud koji je uputio zahtjev pogrešno ne utječu na dopuštenost prethodnih pitanja.
B.
Prvo i drugo prethodno pitanje
31.
Prvim i drugim prethodnim pitanjem, na koja je prikladno odgovoriti zajedno, sud koji je uputio zahtjev želi doznati protivi li se članku 63. stavku 1. UFEU‑a:
–
Dvostruka naknada javnih bilježnika iz dviju država članica pred kojima se vodi postupak u pogledu istog nasljedstva koje uključuje imovinu u objema državama članicama, kada je postupanje javnog bilježnika propisano zakonom i kada se izračun naknade „temelji na ukupnoj bruto ostavini, bez uzimanja u obzir naknade isplaćene drugom javnom bilježniku”.
–
To da se naknada javnog bilježnika, čije je postupanje propisano zakonom, u postupku u pogledu nasljedstva koje uključuje imovinu u dvjema državama članicama, izračunava „na temelju ukupne bruto ostavine, a ne samo na temelju bruto imovine koja se nalazi u njegovoj državi članici”.
32.
Budući da Ugovori ne sadržavaju definiciju pojma „kretanje kapitala”, Sud je priznao indikativnu vrijednost nomenklaturi kretanja kapitala iz Priloga I. Direktivi 88/361. Smatrao je osobito da „nomenklatura koju sadržava taj prilog, u skladu s trećom alinejom njegova uvoda, nije taksativna u pogledu pojma kretanja kapitala” (
15
).
33.
Nakon što je podsjetio na to da su nasljedstva i zapisi (legati) obuhvaćeni rubrikom XI. Priloga I. Direktivi 88/361, naslovljenom „Kretanja osobnog kapitala”, Sud je utvrdio da „nasljedstva predstavljaju kretanja kapitala u smislu članka [63. UFEU‑a], osim u slučajevima u kojima se njegovi sastavni elementi nalaze isključivo unutar jedne države članice” (
16
).
34.
Sporno nasljedstvo uključuje imovinu u dvjema državama članicama (
17
). Valja stoga ispitati predstavlja li, u okviru tog nasljedstva i s obzirom na njegove posebnosti, naknada javnog bilježnika koja se uređuje službeno reguliranom tarifom ograničenje kretanja kapitala koje je zabranjeno člankom 63. stavkom 1. UFEU‑a (
18
).
35.
U kontekstu članka 63. stavka 1. UFEU‑a „ograničenjem” se smatra svaka prepreka slobodnom kretanju kapitala među državama članicama te između država članica i trećih zemalja (
19
) i svaka prepreka toj slobodi zabranjena je, čak i ako je manje važna (
20
).
36.
Mjere zabranjene člankom 63. stavkom 1. UFEU‑a, kao ograničenja kretanja kapitala, uključuju mjere koje su takve prirode da mogu odvratiti nerezidente od ulaganja u nekoj državi članici ili pak rezidente te države članice od ulaganja u drugim državama (
21
).
37.
U nasljednim stvarima, gotovo svi slučajevi povezani s člankom 63. stavkom 1. UFEU‑a o kojima je odlučio Sud odnose se na nacionalna pravila za obračun poreza na nasljedstvo koji plaća nasljednik ili poreza na dohodak povezanog s nasljedstvom (
22
).
38.
Prilikom tumačenja članka 63. stavka 1. UFEU‑a, Sud je odlučio da su protivne slobodnom kretanju kapitala odredbe na temelju kojih su nasljedstva koja uključuju imovinu koja se nalazi izvan države članice oporezivanja pod težim poreznim opterećenjem od onih koja uključuju samo imovinu koja se nalazi u toj državi, čime se uzrokuje smanjenje vrijednosti nasljedstva (
23
).
39.
Glavni postupak ne odnosi se na primjenu nacionalne odredbe porezne prirode. Pravila kojima se uređuju nagrade francuskih javnih bilježnika (koje podliježu reguliranoj tarifi) za pružanje usluga uključene su u Trgovački zakonik te se njima, ponavljam, ne propisuje porezno opterećenje. Sud koji je uputio zahtjev, francuska vlada i Komisija slažu se da treba odbaciti da su ta pravila porezne prirode (
24
).
40.
Naime, zabrana iz članka 63. stavka 1. UFEU‑a odnosi se na „sva ograničenja kretanja kapitala” (
25
). Ne odnosi se samo na ograničenja koja proizlaze iz nacionalnog poreznog zakonodavstva ni na druge prepreke porezne prirode.
41.
Ako, kao posljedica nacionalne mjere, dođe do gubitka vrijednosti prijenosa nasljedstva koje uključuje imovinu u inozemstvu, što se ne događa u slučaju isključivo nacionalnog prijenosa, odvraćajući učinak te mjere negativno će utjecati na slobodno kretanje kapitala.
42.
Naime, zbog te će mjere nasljedstva koja uključuju imovinu koja se nalazi u više država članica snositi veći teret (i kada on nije porezni) u financijskom smislu od nasljedstva koja uključuju samo imovinu koja se nalazi u jednoj državi (
26
).
43.
Nacionalne porezne ili druge mjere koje uzrokuju navedeno smanjenje vrijednosti odvraćaju od pozivanja na slobodno kretanje kapitala koje se primjenjuje na nasljedstva pa su zbog tog razloga, u načelu, zabranjene (
27
).
44.
U Francuskoj, člankom 800. Općeg poreznog zakonika propisuje se obveza podnošenja izjave o nasljeđivanju zbog smrti. U izjavi treba detaljno navesti imovinu ostavitelja, aktivu i pasivu (
28
) te identitet nasljednikâ. Podnosi se poreznoj upravi kako bi joj se omogućilo da obračuna poreze na nasljedstvo te radi sprečavanja utaje poreza. Njezino podnošenje je obvezno, osim za određene osobe ako vrijednost nasljedstva ne premašuje zakonom utvrđen iznos.
45.
U skladu s odlukom kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku i dodatnim informacijama koje je pružio sud koji je uputio zahtjev, u Francuskoj je zbog zakonske obveze ili prakse koja se temelji na nacionalnim propisima u slučajevima poput ovog postupanje javnog bilježnika obvezno. Stoga, javni bilježnik pruža uslugu za koju je naknada (nagrada) uređena zakonom.
46.
Nagrade francuskih javnih bilježnika za postupanje u sastavljanju izjave o nasljeđivanju razmjerne su ukupnoj bruto ostavini te se izračunavaju prema određenoj ljestvici. Pravilo koje se odnosi na njihov izračun isto je za sva nasljeđivanja za koja je potrebna izjava. Njime se ne uvodi razlika s obzirom na državljanstvo ili rezidentnost nasljednika ili ostavitelja niti se ono mijenja ovisno o mjestu na kojem se nalazi imovina koju treba prijaviti.
47.
Međutim, u slučaju međunarodnog nasljeđivanja, a zbog njegova sastava, vjerojatno je da će i druga država u kojoj se nalazi ostavina zahtijevati izjavu o nasljeđivanju u porezne svrhe. Isto tako, može se dogoditi da vrijednost te imovine, s obzirom na to da je dio bruto ostavine, bude dio osnovice za izračun naknade javnog bilježnika (
29
) koji sastavlja izjavu o nasljeđivanju.
48.
U tom kontekstu, mjera poput one o kojoj se raspravlja u ovom predmetu:
–
S jedne strane, sama po sebi može odvratiti rezidente države članice u kojoj se primjenjuje od ulaganja u inozemstvo i rezidente u inozemstvu od ulaganja u tu državu.
–
S druge strane, kao posljedica te mjere, nasljedstvo koje uključuje imovinu unutar i izvan države i čija je ukupna bruto vrijednost istovjetna vrijednosti nasljedstva koje se sastoji isključivo od imovine koja se nalazi u toj državi, naposljetku vrijedi manje zbog mjesta na kojem se nalazi imovina koja je uključena u to nasljedstvo.
49.
Na taj dvostruki ograničavajući učinak uputio je Sud u svojoj sudskoj praksi koja se odnosi na učinak poreznih pravnih pravila. Ta se sudska praksa, prema mojem mišljenju, može primijeniti na druga nacionalna pravna pravila čak i ako ona nisu porezne prirode, ali imaju isti ograničavajući učinak.
50.
Sud je u tom pogledu odlučio da:
–
„Nacionalne odredbe kojima se određuje vrijednost nepokretne imovine za potrebe utvrđivanja poreza koji se plaća u slučaju stjecanja nasljeđivanjem ne samo da mogu odvratiti od kupnje nepokretne imovine koja se nalazi u državi članici o kojoj je riječ, […] nego mogu i uzrokovati smanjenje vrijednosti nasljedstva rezidenta države članice koja je različita od države članice u kojoj se nalazi ta imovina (
30
).”
–
„Osim toga, kad je riječ o nasljeđivanju, u sudskoj praksi utvrđeno je da mjere koje su zabranjene člankom [63. stavkom 1. UFEU‑a], jer predstavljaju ograničenja kretanja kapitala, obuhvaćaju mjere čiji je učinak smanjenje vrijednosti nasljedstva rezidenta države članice koja je različita od države članice na čijem se državnom području nalazi imovina o kojoj je riječ i koja oporezuje njezin prijenos nasljeđivanjem (
31
).”
51.
Opisana nepogodnost ne može se, u slučaju kao što je onaj o kojem je ovdje riječ, pripisati usporednom izvršavanju porezne nadležnosti dviju država članica (
32
). Stoga se na ovaj spor ne primjenjuju presude Suda u kojima utvrđuje da nepogodnosti koje mogu proisteći iz izvršavanja te (dvostruke) porezne nadležnosti, dokle god takvo izvršavanje nije diskriminirajuće, ne predstavljaju ograničenja slobodnom kretanju (
33
).
52.
Stoga smatram da pravno pravilo kojim se, za potrebe izračuna nagrada (francuskog) javnog bilježnika koji postupa u sastavljanju izjave o nasljeđivanju, te nagrade utvrđuju tako da se u osnovicu za izračun uključi vrijednost ostavine koja se nalazi u drugoj državi članici (Belgija) u kojoj se vodi ostavinski postupak, predstavlja ograničenje slobodnog kretanja kapitala u smislu članka 63. stavka 1. UFEU‑a jer se propisima te države također naknada njezinih javnih bilježnika određuje s obzirom na bruto ostavinu, zbog čega se na nasljeđivanje primjenjuje dvostruka naknada.
C.
Treće i četvrto prethodno pitanje
53.
Tim dvama prethodnim pitanjima, na koja je također prikladno odgovoriti zajedno, sud koji je uputio zahtjev želi znati:
–
Mogu li se članak 63. stavak 1. i članak 65. stavak 1. točka (a) UFEU‑a tumačiti na način da dvostruka naknada javnih bilježnika, u okolnostima kao što su one u ovom slučaju, predstavlja „odgovarajuć[u] odredb[u] […] poreznog prava [država članica]” koja je iznimka od zabrane ograničenja kretanja kapitala.
–
Mogu li se članak 63. stavak 1. i članak 65. stavak 1. točka (b) UFEU‑a tumačiti na način da dvostruka naknada javnih bilježnika, u okolnostima kao što su one u ovom slučaju, predstavlja mjeru koja je nužna za sprečavanje poreznih povreda ili postupak za prijavu kretanja kapitala u administrativne ili statističke svrhe.
54.
Oba pitanja upućuju na dvije iznimke od zabrane sadržane u članku 63. stavku 1. UFEU‑a. Na temelju članka 65. stavka 1. UFEU‑a, odredbama članka 63. ne dovodi se u pitanje pravo država članica:
–
„da primjenjuju odgovarajuće odredbe svojeg poreznog prava kojima se pravi razlika između poreznih obveznika koji nisu u istom položaju u pogledu mjesta boravišta ili mjesta ulaganja njihova kapitala” (točka (a)); ili
–
„da poduzimaju sve nužne mjere za sprečavanje povrede nacionalnih zakona i drugih propisa, osobito u području oporezivanja […], odnosno da utvrđuju postupke za prijavu kretanja kapitala radi pribavljanja administrativnih ili statističkih podataka […]” (točka (b)) (
34
).
55.
U članku 65. stavku 1. točkama (a) i (b) UFEU‑a utvrđuju se iznimke od temeljnog načela slobodnog kretanja kapitala. Kao takav, mora se usko tumačiti (
35
).
56.
Uređenje nagrada koje se duguju javnim bilježnicima za pružanje usluga nije „odredba poreznog prava”, kao što sam to već objasnio. Sud koji je uputio zahtjev, Komisija i sama francuska vlada slažu se s tom ocjenom.
57.
Točno je da se spornom nacionalnom mjerom utvrđuju nagrade (regulirana tarifa) javnog bilježnika kada postupa u sastavljanju izjave o nasljeđivanju koja naknadno proizvodi svoje porezne učinke. Nema prepreke tomu da priznam da je to postupanje (poput drugih za koja su nadležni javni bilježnici) na neki način povezano s poreznim obvezama nasljednikâ.
58.
Međutim, s obzirom na njezin predmet i prirodu, tarifa koja se obračunava za uslugu koju pruža javni bilježnik nije porezne prirode niti se sama po sebi može smatrati odrazom porezne nadležnosti države. Ona je obuhvaćena trgovačkim pravom i njezina je svrha uređenje obavljanja djelatnosti javnih bilježnika utvrđivanjem formule za izračun njihove naknade za sastavljanje izjave o nasljeđivanju.
59.
Javnobilježničke nagrade izračunane u skladu s reguliranom tarifom odgovaraju plaćanju za pruženu uslugu. Ne sastoje se u tome da javni bilježnik, za račun dužnika, naplaćuje iznos koji će zatim predati državi za financiranje njezinih funkcija. Osim toga, odvajaju se od poreza na nasljedstvo jer se javnobilježnička naknada utvrđuje s obzirom na bruto ostavinu, neovisno o tome hoće li se u konačnici oporezovati cijela imovina ili samo dio nje.
60.
Mjera s tim značajkama nije obuhvaćena iznimkom iz članka 65. stavka 1. točke (a) UFEU‑a.
61.
Nije obuhvaćena ni člankom 65. stavkom 1. točkom (b) UFEU‑a. Sud je pojasnio da mjera, kako bi se mogla smatrati „nužnom mjerom” u smislu te odredbe, kad je riječ o bonitetnom nadzoru financijskih institucija, „mora za cilj imati onemogućavanje povreda zakona i propisa u [tom] području” (
36
).
62.
Slažem se s Komisijom (
37
) da je taj kriterij primjenjiv na mjere donesene u „području oporezivanja” koje su u članku 65. stavku 1. točki (b) UFEU‑a navedene na istoj razini kao mjere bonitetnog nadzora financijskih institucija.
63.
Uzimajući u obzir taj kriterij, iznimkom iz članka 65. stavka 1. točke (b) UFEU‑a mogla bi biti obuhvaćena nacionalna odredba kojom se nasljednike obvezuje da podnesu izjavu o nasljeđivanju, čak i ako ono sadržava prekogranične elemente. Mogla bi biti obuhvaćena i odredba kojom se poreznom obvezniku izriču sankcije zbog izostavljanja ili skrivanja imovine ili odredba kojom se kažnjavaju prijevarne izjave.
64.
Međutim, iznimkom koja se odnosi na „područje oporezivanja” iz članka 65. stavka 1. točke (b) UFEU‑a nije obuhvaćena nacionalna mjera donesena za utvrđivanje nagrada javnog bilježnika koji postupa u sastavljanju izjave o nasljeđivanju. Predmet te mjere nije nadzor oporezivanja.
65.
U istom smislu, Komisija tvrdi da se članak A. 444‑63 Trgovačkog zakonika (u skladu s kojim se javnobilježničke nagrade izračunavaju u već navedenim uvjetima), ne odnosi na sprečavanje poreznih povreda.
66.
Takva se mjera ne može, prema mojem mišljenju, obuhvatiti ni iznimkom koja se odnosi na postupke za prijavu kretanja kapitala u administrativne ili statističke svrhe.
67.
Smatram, ukratko, da iznimke predviđene člankom 65. stavkom 1. točkama (a) i (b) UFEU‑a, na koje se upućuje u odluci kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku, nisu primjenjive na spor.
D.
Je li mjera opravdana drugim važnim razlozima u općem interesu?
68.
Iako se u odluci kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku ne upućuje na postojanje važnih razloga u općem interesu, Komisija i francuska vlada ističu mogućnost njihova postojanja u ovom slučaju (
38
).
69.
Ako se Sud usredotoči na prethodna pitanja u obliku u kojem su sastavljena, neće morati razmotriti argumente francuske vlade i Komisije. Iznijet ću svoje mišljenje o njima ako ih ipak odluči razmotriti.
70.
Komisija tvrdi da se javnobilježničkim djelatnostima nastoje postići ciljevi u općem interesu (
39
) i da se izjavom o nasljeđivanju koju je sastavio francuski javni bilježnik u skladu s člancima 800. i 802. Općeg poreznog zakonika nastoji utvrditi status nasljednika i spriječiti porezne povrede (
40
).
71.
Međutim, Komisija smatra da, čak i da se mjera može opravdati tim ciljevima, nasljednici na temelju francuskih propisa snose „prekomjeran” teret jer se njima naknada javnog bilježnika utvrđuje razmjerno ukupnoj imovini koja je uključena u nasljedstvo, uključujući imovinu koja se nalazi u inozemstvu (
41
).
72.
Francuska vlada upućuje na ciljeve u općem interesu javnobilježničke djelatnosti na sličan način kao i Komisija (
42
) i ističe da se izračunom javnobilježničkih nagrada na temelju regulirane tarife sprečava „nadmetanje cijenama […] nauštrb kvalitete usluga” (
43
).
73.
U skladu s ustaljenom sudskom praksom Suda, ograničenje slobodnog kretanja kapitala može se dopustiti ako je opravdano važnim razlozima u općem interesu, ako je prikladno za dosljedno i sustavno jamčenje ostvarenja postavljenog cilja i ako ne prekoračuje ono što je nužno za njegovo ostvarenje (
44
).
74.
U nizu tužbi zbog povrede obveze koje je Komisija podnijela protiv država članica koje su propisivale zahtjev državljanstva za pristup javnobilježničkom zanimanju, Sud je odlučio da se taj zahtjev protivi članku 43. UEZ‑a (sloboda poslovnog nastana). To je učinio nakon što je upozorio na to da je „činjenica da se javnobilježničke djelatnosti obavljaju u općem interesu, kojem je osobito cilj osiguravanje zakonitosti i pravne sigurnosti akata sklopljenih među pojedincima, važni razlog u općem interesu kojim se mogu opravdati eventualna ograničenja iz članka 43. UEZ‑a koja proizlaze iz posebnosti javnobilježničke djelatnosti […], pod uvjetom da su ta graničenja prikladna i nužna za postizanje navedenih ciljeva” (
45
).
75.
Javnobilježnička djelatnost nedvojbeno je važna u pravnom prometu jer doprinosi „osigurav[anju] zakonitosti i pravne sigurnosti akata sklopljenih među pojedincima”. Nitko u ovom postupku u to nije posumnjao.
76.
Kad je riječ o postupanju francuskih javnih bilježnika u sastavljanju izjava o nasljeđivanju, onaj tko zagovara da ono nije zakonski obvezno (francuska vlada) ipak ističe da se naknadom javnog bilježnika za postupanje u tom postupku nastoji postići cilj u općem interesu kojim se opravdava ograničenje slobodnog kretanja kapitala.
77.
Smatram da taj argument nije uvjerljiv: ako u Francuskoj angažiranje javnog bilježnika radi sastavljanja izjave o nasljeđivanju nije zakonska obveza, ne vidim kako bi se naknada javnog bilježnika koji djeluje u sličnom postupku mogla povezati s važnim razlogom u općem interesu.
78.
U slučaju da se, kao što to tvrdi sud koji je uputio zahtjev, postupanje javnog bilježnika u sastavljanju izjave o nasljeđivanju ne može izbjeći, de facto ili zbog zakonske obveze, eventualno bi se moglo ocijeniti postojanje važnih razloga u općem interesu: uvela bi se obveza tog postupanja kako bi se osigurala zakonitost i pravna sigurnost.
79.
Međutim, uključujući u potonjem slučaju, opravdanje važnim razlozima u općem interesu primjenjivalo bi se na obračun javnobilježničkih nagrada uređenih reguliranom tarifom, ali ne na to da se u njih uključi bilo kakva stavka. Konkretno, smatram da to opravdanje nije dovoljno da bi se nasljednike u prekograničnom nasljeđivanju obvezalo da u državi u kojoj se ne vodi ostavinski postupak plate javnobilježničke nagrade izračunane s obzirom na bruto ostavinu koje uključuje imovinu koja se nalazi u drugoj državi, u okolnostima kao što su one u ovom slučaju.
80.
Naposljetku, ako bi se ocijenilo postojanje važnog razloga u općem interesu, slažem se s Komisijom da francuski propisi prekoračuju ono što je nužno za postizanje svojeg cilja: njima se nasljedniku propisuje prekomjeran teret jer se naknada javnog bilježnika utvrđuje razmjerno ukupnoj imovini koja je uključena u nasljedstvo, uključujući imovinu koja se nalazi u inozemstvu.
V. Zaključak
81.
S obzirom na prethodno navedeno, predlažem da se tribunalu judiciaire de Paris (Prvostupanjski redovni su u Parizu, Francuska) odgovori na sljedeći način:
„Članak 63. stavak 1. i članak 65. stavak 1. točke (a) i (b) UFEU‑a
treba tumačiti na način da:
–
Odredba ili praksa države članice (A) u kojoj se ne vodi ostavinski postupak, na temelju koje se u slučaju kada ostavina uključuje imovinu u dvije države članice, obvezno postupanje javnog bilježnika države članice (A) radi podnošenja izjave o nasljeđivanju naplaćuje na temelju regulirane tarife na način da se javnobilježničke nagrade izračunavaju s obzirom na bruto ostavinu, uključujući imovinu koja se nalazi u drugoj državi članici (B), a da se pritom ne uzima u obzir naknada plaćena javnom bilježniku te druge države članice (B) za ekvivalentni akt, također izračunana s obzirom na ukupnu bruto ostavinu, predstavlja ograničenje kretanja kapitala među državama članicama koje je zabranjeno člankom 63. stavkom 1. UFEU‑a.
–
Na navedeno ograničenje kretanja kapitala među državama članicama ne mogu se primijeniti iznimke predviđene člankom 65. stavkom 1. točkama (a) i (b) UFEU‑a kojima se omogućuje državama članicama da primjenjuju odgovarajuće odredbe svojeg poreznog prava i da poduzimaju nužne mjere za sprečavanje povrede nacionalnih zakona i drugih propisa ili za utvrđivanje postupaka za prijavu kretanja kapitala radi pribavljanja administrativnih ili statističkih podataka.”
(
1
)	Izvorni jezik: španjolski
(
2
)	Vidjeti među najnovijima presude od 12. listopada 2023., BA (Naknade – Socijalna politika stanovanja u Uniji) (C‑670/21, EU:C:2023:763); od 21. prosinca 2021., Finanzamt V (Nasljeđivanje – Djelomična olakšica i odbitak nužnih dijelova) (C‑394/20, EU:C:2021:1044) i od 22. studenoga 2018., Huijbrechts (C‑679/17, EU:C:2018:940).
(
3
)	Direktiva Vijeća od 24. lipnja 1988. za provedbu članka 67. Ugovora (SL 1988., L 178, str. 5.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 10., svezak 3., str. 7.)
(
4
)	U ovom mišljenju koristit ću se jednako pojmovima „bruto ostavina” ili „bruto ostavinska masa”.
(
5
)	Convention fiscale entre la France et la Belgique tendant à éviter les doubles impositions et à régler certaines autres questions en matière d'impôts sur les successions et de droits d’enregistrement (Ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i uređenju nekih drugih pitanja u području poreza na nasljedstvo i pristojbi za registraciju između Francuske i Belgije), potpisan 20. siječnja 1959.
(
6
)	Prema mišljenju tužiteljice, belgijski javni bilježnik mjesno je nadležan za odlučivanje o nasljedstvu s obzirom na uobičajeno boravište ostaviteljice u Belgiji.
(
7
)	Vidjeti točke 25. i 26. ovog mišljenja.
(
8
)	Točke 23. do 33. pisanih očitovanja francuske vlade
(
9
)	Dokument naslovljen „Comment remplir une déclaration de succession?”, s objašnjenjima i poveznicama na različite obrasce može se pronaći na https://www.impots.gouv.fr/sites/default/files/formulaires/2705-sd/2023/2705-sd_4288.pdf. U tom dokumentu, odgovor na pitanje „devez‑vous faire appel à un notaire?” jest sljedeći: „Faire appel à un notaire n’est pas obligatoire mais peut être utile pour les opérations les plus complexes […]. Si vous chargez un notaire de remplir votre déclaration de succession, il devient votre mandataire mais vous restez toujours responsable vis-à-vis de l’administration” (isticanje u izvorniku).
(
10
)	Točke 31. i 53. odluke kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku
(
11
)	Dopis od 20. prosinca 2024.
(
12
)	Upućuje konkretno na https://www.impots.gouv.fr/particulier/declarer‑une‑succesion i https://www.service‑public.fr/particuliers/vosdroits/F80.
(
13
)	Presuda od 11. svibnja 2023., Bezirkshauptmannschaft Lilienfeld (C‑155/22, EU:C:2023:394, t. 49.)
(
14
)	Presuda od 2. travnja 2020., Coty Germany (C‑567/18, EU:C:2020:267, t. 21.)
(
15
)	Presude od 12. veljače 2009., Block (C‑67/08, EU:C:2009:92, t. 19.), uz upućivanje na presude od 23. veljače 2006., van Hilten‑van der Heijden (C‑513/03, EU:C:2006:131, t. 39.) i od 17. siječnja 2008., Jäger (C‑256/06, EU:C:2008:20, t. 24.) (u daljnjem tekstu: presuda Jäger)
(
16
)	Presude od 23. veljače 2006., van Hilten‑van der Heijden (C‑513/03, EU:C:2006:131, t. 40. i 42.); Jäger, t. 25.; od 12. veljače 2009., Block (C‑67/08, EU:C:2009:92, t. 20.) i od 30. lipnja 2016., Feilen (C‑123/15, EU:C:2016:496, t. 16.)
(
17
)	U ovom predmetu riječ je o državi članici u kojoj je pokrenut ostavinski postupak (Belgija) i drugoj državi članici (Francuska) o čijim se propisima raspravlja. Ovo se mišljenje, kao što je logično, odnosi samo na činjenično stanje kako je opisano u odluci kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku.
(
18
)	U zahtjevu za prethodnu odluku nema upućivanja na to da bi se mjera o kojoj je riječ mogla smatrati jednom od „prepreka slobodnom kretanju osoba koje se trenutačno susreću s poteškoćama u ostvarivanju svojih prava u kontekstu nasljeđivanja koje ima prekogranične implikacije”, na koje se odnosi uvodna izjava 7. Uredbe (EU) br. 650/2012 Europskog parlamenta i Vijeća od 4. srpnja 2012. o nadležnosti, mjerodavnom pravu, priznavanju i izvršavanju odluka i prihvaćanju i izvršavanju javnih isprava u nasljednim stvarima i o uspostavi Europske potvrde o nasljeđivanju (SL 2012., L 201, str. 107.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 19., svezak 10., str. 296. i ispravak SL 2019., L 243, str. 9.).
(
19
)	Presuda od 2. ožujka 2023., PrivatBank i dr. (C‑78/21, EU:C:2023:137, t. 48.)
(
20
)	Presuda od 6. listopada 2021., ECOTEX BULGARIA (C‑544/19, EU:C:2021:803, t. 65.). Člankom 63. stavkom 1. UFEU‑a ne zabranjuju se mjere čiji su ograničavajući učinci previše neizvjesni i neizravni, kao što se to navodi u presudi od 7. rujna 2023., Finanzamt G (Projekti razvojne pomoći) (C‑15/22, EU:C:2023:636, t. 50.).
(
21
)	Presude od 18. siječnja 2024., JD (Uvjet boravišta) (C‑562/22, EU:C:2024:55, t. 34.); od 20. lipnja 2024., Faurécia (C‑420/23, EU:C:2024:534, t. 21.) i od 19. prosinca 2024., Credit Suisse Securities (Europe) (C‑601/23, EU:C:2024:1048, t. 30.)
(
22
)	Presude od 11. prosinca 2003., Barbier (C‑364/01, EU:C:2003:665, t. 62.); Jäger, t. 30. ili od 11. rujna 2008., Arens‑Sikken (C‑43/07, EU:C:2008:490, t. 36.). Zabrana se ne odnosi samo na pravila kojima se odgovara od stjecanja ili zadržavanja imovine u određenoj državi članici: vidjeti primjerice presude od 31. ožujka 2011., Schröder (C‑450/09, EU:C:2011:198, t. 32.) i od 24. veljače 2015., Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, t. 20.), o određivanju osoba koje su rezidenti države članice različite od one u kojoj se nalazi imovina kao stjecatelja budućeg nasljedstva.
(
23
)	Presude Jäger, t. 31.; od 3. rujna 2014., Komisija/Španjolska (C‑127/12, EU:C:2014:2130, t. 57.) i od 30. lipnja 2016., Feilen (C‑123/15, EU:C:2016:496, t. 19.)
(
24
)	Točka 62. odluke kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku, točka 61. pisanih očitovanja francuske vlade i točka 51. pisanih očitovanja Komisije
(
25
)	Naime, „ograničenje” predstavlja i pravno pravilo kojim se određuju rokovi zastare za vrednovanje dionica društva koje glase na ime za potrebe poreza na nasljedstvo jer će „nasljednici duže biti u nesigurnosti u pogledu toga hoće li se na njih primijeniti naknadni obračun poreza”; presuda od 15. rujna 2011., Halley (C‑132/10, EU:C:2011:586, t. 24.). Izvan okvira nasljeđivanja vidjeti primjerice presude od 16. ožujka 1999., Trummer i Mayer (C‑222/97, EU:C:1999:143); od 5. ožujka 2002., Reisch i dr.(C‑515/99, C‑519/99 do C‑524/99 i C‑526/99 do C‑540/99, EU:C:2002:135) i od 6. ožujka 2018., SEGRO i Horváth (C‑52/16 i C‑113/16, EU:C:2018:157).
(
26
)	Ne osporavam da, kao što to ističe francuska vlada (točka 113. njezinih pisanih očitovanja), sastavljanje izjave o nasljeđivanju kojom je obuhvaćena bilo koja vrsta imovine u inozemstvu može dovesti do veće materijalne poteškoće u odnosu na nacionalno nasljeđivanje i uzrokovati dodatne troškove, kao što su troškovi prevođenja. Međutim, jedno je utjecaj tih mogućih troškova na klijenta, a drugo sustavna primjena službene regulirane tarife, koja nije povezana s tom vrstom troškova, za izračun javnobilježničkih nagrada na koje se primjenjuje ta tarifa.
(
27
)	Kao što sam to već istaknuo, takve mjere nisu zabranjene ako je njihov ograničavajući učinak previše neizvjestan i neizravan. Čak ni ako su opravdane pravom Unije.
(
28
)	U njoj treba navesti svu imovinu, uključujući onu za koju se u Francuskoj neće platiti porez na temelju ugovora o dvostrukom oporezivanju. Valja podsjetiti na to da se nekim od tih ugovora državama stranama ugovora omogućuje da porez izračunaju po prosječnoj stopi utvrđenoj s obzirom na ukupnu ostavinu.
(
29
)	Za čije se postupanje, neovisno o tome je li obvezno, plaća naknada u skladu sa službenom tarifom uređenom zakonom. Ako nije obvezno, nasljednik može izbjeći dvostruki trošak.
(
30
)	Presuda Jäger, t. 30.
(
31
)	Presuda Jäger, t. 31.
(
32
)	Zapravo se ne može tvrditi da na izvršavanje porezne nadležnosti utječu pravila za izračun reguliranih tarifa za utvrđivanje nagrada javnog bilježnika za pružanje njegovih usluga.
(
33
)	Presude od 26. svibnja 2016., NN (L) International (C‑48/15, EU:C:2016:356, t. 47.) i od 22. rujna 2022., Admiral Gaming Network i dr. (C‑475/20 do C‑482/20, EU:C:2022:714, t. 43.). Francuska vlada poziva se na taj argument (točka 88. i sljedeće točke njezinih pisanih očitovanja) koji se, međutim, ne podudara sa sadržajem njezinih očitovanja u kojima izričito odbija poreznu prirodu pravila koje se ispituje.
(
34
)	Dvojbe suda koji je uputio zahtjev odnose se samo na odredbe i mjere država članica koje su donesene u svrhe navedene u svakom od tih dvaju pitanja.
(
35
)	Presude od 7. studenoga 2024., XX (Takozvani unit‑linked ugovori) (C‑782/22, EU:C:2024:932, t. 43.) i od 19. prosinca 2024., Credit Suisse Securities (Europe) (C‑601/23, EU:C:2024:1048, t. 51.), u pogledu članka 65. stavka 1. točke (a) UFEU‑a; i presude od 6. ožujka 2018., SEGRO i Horváth (C‑52/16 i C‑113/16, EU:C:2018:157, t. 95. i 96.) i od 21. svibnja 2019., Komisija/Mađarska (Plodouživanja na poljoprivrednim zemljištima) (C‑235/17, EU:C:2019:432, t. 103.), u pogledu istog članka točke (b)
(
36
)	Presuda od 2. ožujka 2023., PrivatBank i dr. (C‑78/21, EU:C:2023:137, t. 60.), s upućivanjem na presudu od 7. lipnja 2012., VBV – Vorsorgekasse (C‑39/11, EU:C:2012:327, t. 30.)
(
37
)	Točka 58. Komisijinih pisanih očitovanja
(
38
)	U posljednjoj točki svojih pisanih očitovanja Attal et Associés samo navodi odlomak iz presude od 24. svibnja 2011., Komisija/Francuska (C‑50/08, EU:C:2011:335; u daljnjem tekstu: presuda Komisija/Francuska), koji se odnosi na ciljeve u općem interesu javnobilježničkih djelatnosti, ali ne razrađuje taj argument.
(
39
)	Upućuje na presudu Komisija/Francuska, t. 87.
(
40
)	Točke 38. i 39. Komisijinih pisanih očitovanja
(
41
)	Točka 45. Komisijinih pisanih očitovanja
(
42
)	Točke 98. do 101. pisanih očitovanja francuske vlade, uz upućivanje na presudu Komisija/Francuska
(
43
)	Točke 102. do 107. pisanih očitovanja francuske vlade
(
44
)	Presude od 12. listopada 2023., BA (Naknade – Socijalna politika stanovanja u Uniji) (C‑670/21, EU:C:2023:763, t. 67.) i od 29. srpnja 2024., Keva i dr. (C‑39/23, EU:C:2024:648, t. 64.)
(
45
)	Presude od 24. svibnja 2011., Komisija/Belgija (C‑47/08, EU:C:2011:334, t. 97.); Komisija/Francuska, t. 87.; Komisija/Luksemburg (C‑51/08, EU:C:2011:336, t. 97.); Komisija/Austrija (C‑53/08, EU:C:2011:338, t. 96.); Komisija/Njemačka (C‑54/08, EU:C:2011:339, t. 98.) i Komisija/Grčka (C‑61/08, EU:C:2011:340, t. 89.). U tim je presudama Sud uputio na sustav naknada javnih bilježnika kao primjer posebnosti javnobilježničke djelatnosti.