62013CC0377
ΠΡΟΤΆΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΫ ΕΙΣΑΓΓΕΛΈΑ
MACIEJ SZPUNAR
της 8ης Απριλίου 2014 (
1
)
Υπόθεση C‑377/13
Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estradas das Beiras Litoral e Alta, SA
κατά
Autoridade Tributária e Aduaneira
[αίτηση του Arbitral Tributário (Πορτογαλία)
για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Προδικαστική παραπομπή — Έννοια του “[δικαστηρίου] κράτους μέλους” κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ — Tribunal Arbitral Tributário — Παραδεκτό — Οδηγία 69/335/ΕΟΚ — Έμμεσοι φόροι επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων — Φόρος εισφοράς — Απαλλασσόμενες πράξεις — Δυνατότητα εκ νέου επιβολής φόρου εισφοράς»
1.
Η υπό κρίση υπόθεση αφορά το ζήτημα αν ο Πορτογάλος νομοθέτης έχει τη δυνατότητα να επιβάλει εκ νέου τέλος χαρτοσήμου —καταργηθέν το 1991— επί των πράξεων αυξήσεως του μετοχικού κεφαλαίου κεφαλαιουχικών εταιριών, δυνάμει των διατάξεων της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (
2
), όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 85/303/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Ιουνίου 1985, για την τροποποίηση της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων (
3
). Η επίλυση του ζητήματος αυτού φαίνεται σχετικά εύκολη λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων της οδηγίας και του παρόντος σταδίου εξελίξεως της νομολογίας. Το σημαντικότερο πρόβλημα που τίθεται αφορά το παραδεκτό της υποβαλλόμενης στην υπό κρίση υπόθεση αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως, τούτο δε λόγω της ιδιαίτερης φύσεως του αιτούντος οργάνου.
2.
Κατά συνέπεια, με τις παρούσες προτάσεις θα εξετάσω καταρχάς το ζήτημα της αρμοδιότητας του Δικαστηρίου να αποφανθεί επί του προδικαστικού ερωτήματος και στη συνέχεια θα υπεισέλθω εν συντομία στην ουσία της υποθέσεως, προτείνοντας απάντηση.
Νομικό πλαίσιο
Δίκαιο της Ένωσης
3.
Η νομοθετική ρύθμιση η οποία έχει εφαρμογή ratione temporis στην υπό κρίση υπόθεση είναι οι διατάξεις της οδηγίας 69/335, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 85/303. Η οδηγία 69/335 εναρμονίζει στα κράτη μέλη τον φόρο που επιβάλλεται επί των εισφορών κεφαλαίου κεφαλαιουχικών εταιριών και ο οποίος ονομάζεται, κατά το άρθρο 2 της οδηγίας αυτής, «φόρος εισφοράς».
4.
Το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, και παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 69/335 ορίζει τα εξής:
«1.   Υπόκεινται στον φόρο εισφοράς οι ακόλουθες πράξεις:
[…]
γ)
η αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας δι’ εισφορών σε είδος οποιασδήποτε μορφής·
[…]
2.   Οι ακόλουθες πράξεις μπορούν να συνεχίσουν να υπόκεινται στον φόρο εισφοράς, εφόσον υπάγονται στον φορολογικό συντελεστή 1 % την 1η Ιουλίου 1984:
α)
η αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας διά της κεφαλαιοποιήσεως κερδών, αποθεματικών ή προβλέψεων·
[…]».
5.
Το άρθρο 7, παράγραφοι 1 και 2, της οδηγίας 69/335 προβλέπει τα εξής:
«1.   Τα κράτη μέλη απαλλάσσουν από τον φόρο εισφοράς τις πράξεις εκτός από τις αναφερόμενες στο άρθρο 9 οι οποίες, την 1η Ιουλίου 1984, απαλλάσσονταν ή υπάγονταν στη φορολογία με συντελεστή 0,50 % ή μικρότερο.
[…]
2.   Τα κράτη μέλη μπορούν είτε να απαλλάσσουν του φόρου εισφοράς όλες τις πράξεις, εκτός από εκείνες που αναφέρονται στην παράγραφο 1, είτε να επιβάλλουν ενιαίο συντελεστή που δεν θα υπερβαίνει το 1 %.
[…]»
6.
Το άρθρο 10 της εν λόγω οδηγίας έχει ως ακολούθως:
«Πλην του φόρου εισφοράς, τα κράτη μέλη δεν εισπράττουν, όσον αφορά τις εταιρίες, ενώσεις προσώπων ή τα νομικά πρόσωπα που επιδιώκουν κερδοσκοπικούς σκοπούς, κανέναν φόρο υπό οποιαδήποτε μορφή:
α)
για τις αναφερόμενες στο άρθρο 4 πράξεις·
[…]».
Πορτογαλικό δίκαιο
Διατάξεις που διέπουν το καθεστώς του αιτούντος οργάνου
7.
Σύμφωνα με τα πληροφοριακά στοιχεία που περιέχονται στην αίτηση προδικαστικής αποφάσεως και στο έγγραφο παρατηρήσεων της Πορτογαλικής Κυβέρνησης, η καθιέρωση συστήματος διαιτητικών δικαστηρίων σε φορολογικές υποθέσεις κατέστη δυνατή με νομοθετική εξουσιοδότηση δυνάμει του άρθρου 124 του Lei n.o 3-B/2010, de 28 de abril de 2010, Orçamento do Estado para 2010 (
4
) (νόμος 3-B/2010 της 28ης Απριλίου 2010 για την έγκριση του προϋπολογισμού του έτους 2010, στο εξής: νόμος 3-B/2010). Η διάταξη αυτή ορίζει τη διαιτησία ως «εναλλακτικό μέσο δικαστικής επίλυσης των φορολογικών διαφορών». Το άρθρο 124, παράγραφος 4, στοιχεία a έως q, του προμνησθέντος νόμου προβλέπει την εφαρμογή της διαδικασίας διαιτησίας σε παντός είδους διαφορές μεταξύ υποκειμένων στον φόρο και φορολογικής αρχής.
8.
Δυνάμει της αναφερόμενης στο προηγούμενο σημείο εξουσιοδοτήσεως, εκδόθηκε το Decreto-Lei n.o 10/2011, de 20 de janeiro de 2011, Regula o regime jurídico da arbitragem em matéria tributária (
5
) (νομοθετικό διάταγμα 10/2001, της 20ής Ιανουαρίου, για το νομικό καθεστώς της διαιτησίας σε φορολογικές υποθέσεις, στο εξής: νομοθετικό διάταγμα 10/2001). Το εν λόγω νομοθετικό διάταγμα περιλαμβάνει κανόνες σχετικούς με τις αρμοδιότητες, τη σύνθεση και τις αρχές λειτουργίας των διαιτητικών δικαστηρίων σε φορολογικές υποθέσεις καθώς και τα αποτελέσματα των αποφάσεών τους αλλά και τις δυνατότητες προσφυγής κατά των εν λόγω αποφάσεων. Οι βασικές διατάξεις του νομοθετικού διατάγματος 10/2011 θα αναλυθούν στο τμήμα των παρουσών προτάσεων με το οποίο θα εξετάσω το παραδεκτό της αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως.
Διατάξεις σχετικές με τον φόρο εισφοράς
9.
Την 1η Ιουλίου 1984 η Πορτογαλία επέβαλε τέλος χαρτοσήμου ύψους 2 % επί της αυξήσεως κεφαλαίου των κεφαλαιουχικών εταιριών, εξαιρουμένης της αυξήσεως κεφαλαίου μέσω εισφοράς σε χρήμα. Το 1991 προβλέφθηκε απαλλαγή από το εν λόγω τέλος κάθε μορφής αυξήσεως κεφαλαίου των κεφαλαιουχικών εταιριών.
10.
Στη διαδικασία της κύριας δίκης έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του Lei n.o 150/99, de 11 de setembro de 1999, Aprova o Código do Imposto do Selo (
6
) (νόμος 150/99, της 11ης Σεπτεμβρίου 1999, για τη θέσπιση Κώδικα τέλους χαρτοσήμου), όπως ίσχυε κατά τα έτη 2004 έως 2006. Το παράρτημα III το νόμου αυτού, τιτλοφορούμενο «Tabela Geral do Imposto do Selo (em euro)” [γενικός πίνακας τελών χαρτοσήμου (σε ευρώ)], καθορίζει το ύψος του τέλους χαρτοσήμου που επιβάλλεται στις διάφορες πράξεις τις οποίες επιβαρύνει. Δυνάμει του Decreto-Lei n.o 322-B/2001, de 14 de dezembro de 2001 (
7
) (νομοθετικό διάταγμα 322-B/2001 της 14ης Δεκεμβρίου 2001), προστέθηκε στο παράρτημα αυτό το σημείο 26, η παράγραφος 26.3 του οποίου είχε ως εξής:
«Αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας μέσω εισφορών οποιασδήποτε μορφής: επί της πραγματικής αξίας των αγαθών οποιασδήποτε φύσεως τα οποία έχουν εισφερθεί ή πρέπει να εισφερθούν από τους εταίρους, αφού αφαιρεθούν οι υποχρεώσεις οι οποίες έχουν αναληφθεί και τα έξοδα στα οποία έχει υποβληθεί η εταιρία εξ αφορμής κάθε μιας εισφοράς: 0,4 %» (
8
).
Πραγματικά περιστατικά και εξέλιξη της διαδικασίας
Πραγματικά περιστατικά, διαδικασία της κύριας δίκης και προδικαστικό ερώτημα
11.
Η Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estradas das Beiras Litoral e Alta SA (στο εξής: εταιρία Ascendi), κεφαλαιουχική εταιρία πορτογαλικού δικαίου, προέβη, μεταξύ 15 Δεκεμβρίου 2004 και 29 Νοεμβρίου 2006 σε τέσσερις πράξεις αυξήσεως κεφαλαίου μέσω μετατροπής σε μετοχικό κεφάλαιο απαιτήσεων των μετόχων έναντι της εταιρίας. Η εταιρία κατέβαλε για τις πράξεις αυτές τέλος χαρτοσήμου συνολικού ύψους 203796 ευρώ.
12.
Στις 28 Μαρτίου 2008 η εταιρία Ascendi ζήτησε από την Autoridade Tributária e Aduaneira (πορτογαλική φορολογική αρχή) να της επιστρέψει το ανωτέρω ποσό πλέον τόκων. Η αίτηση αυτή απορρίφθηκε με την απόφαση της 6ης Αυγούστου 2012, η οποία αποτελεί το αντικείμενο της κύριας δίκης. Στις 3 Δεκεμβρίου 2012, η εταιρία Ascendi ζήτησε τη σύσταση διαιτητικού δικαστηρίου και την ακύρωση της προαναφερθείσας αποφάσεως.
13.
Η προσφεύγουσα προβάλλει έλλειψη νομιμότητας της αποφάσεως της 6ης Αυγούστου 2012 για τον λόγο ότι, κατά τη γνώμη της, ο Πορτογάλος νομοθέτης δεν μπορούσε εγκύρως το 2001 να επιβάλει εκ νέου το ήδη από το 1991 καταργηθέν τέλος χαρτοσήμου επί των πράξεων αυξήσεως του μετοχικού κεφαλαίου των κεφαλαιουχικών εταιριών. Εντούτοις, η διοικητική αρχή εκτιμά ότι το άρθρο 7, παράγραφος 2, της οδηγίας επιτρέπει την εκ νέου επιβολή φόρου εισφοράς επί των πράξεων που υπάγονταν σε τέτοιο φόρο την 1η Ιουλίου 1984, έστω και αν μεταγενέστερα έτυχαν σχετικής απαλλαγής.
14.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Tribunal Arbitral Tributário αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
«Αντιτίθενται το άρθρο 4, παράγραφοι 1, στοιχείο γʹ, και 2, στοιχείο αʹ, το άρθρο 7, παράγραφος 1, και το άρθρο 10, στοιχείο αʹ, της [οδηγίας 69/335] σε εθνική κανονιστική ρύθμιση, όπως αυτή του νομοθετικού διατάγματος 322-B/2001, της 14ης Δεκεμβρίου, δυνάμει της οποίας υπόκεινται σε τέλος χαρτοσήμου οι αυξήσεις του μετοχικού κεφαλαίου κεφαλαιουχικών εταιριών που γίνονται μέσω της μετατροπής σε μετοχικό κεφάλαιο απαιτήσεων των μετόχων από προγενέστερες παρεπόμενες παροχές προς την εταιρία, παρότι οι εν λόγω παρεπόμενες παροχές ήταν σε χρήμα, λαμβανομένου υπόψη ότι κατά την εθνική νομοθεσία, την 1η Ιουλίου 1984, οι προμνησθείσες κατ’ αυτόν τον τρόπο πραγματοποιούμενες αυξήσεις κεφαλαίου υπέκειντο σε τέλος χαρτοσήμου ύψους 2 %, κατά τον δε ίδιο χρόνο, οι αυξήσεις κεφαλαίου σε χρήμα απαλλάσσονταν από το τέλος χαρτοσήμου;»
Διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
15.
Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως υποβλήθηκε στο Δικαστήριο στις 3 Ιουλίου 2013. Γραπτές παρατηρήσεις κατέθεσαν η εταιρία Ascendi, η Πορτογαλική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή. Κατ’ εφαρμογή του άρθρου 76, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, το Δικαστήριο αποφάσισε να μη διεξαχθεί επ’ ακροατηρίου συζήτηση.
Ανάλυση
Αρμοδιότητα του Δικαστηρίου να αποφανθεί επί του προδικαστικού ερωτήματος
Προκαταρκτικές παρατηρήσεις
16.
Στην υπό κρίση υπόθεση, δεν αμφισβητείται ότι η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως του αιτούντος οργάνου υποβλήθηκε παραδεκτώς. Εντούτοις, με τη διάταξη περί παραπομπής, το ίδιο το Tribunal Arbitral Tributário παραδέχεται ότι το ζήτημα του παραδεκτού ενδέχεται να εγείρει αμφιβολίες και εκθέτει επιχειρήματα που συνηγορούν υπέρ του χαρακτηρισμού του ως «δικαστήριο κράτους μέλους» υπό την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ. Η Πορτογαλική Κυβέρνηση και η Επιτροπή εξετάζουν επίσης το πρόβλημα αυτό με τις γραπτές παρατηρήσεις τους, καταλήγοντας στο συμπέρασμα ότι το Δικαστήριο είναι αρμόδιο να αποφανθεί επί του υποβληθέντος προδικαστικού ερωτήματος.
17.
Οι σχετικές αμφιβολίες οφείλονται στο γεγονός ότι το Tribunal Arbitral Tributário δεν εντάσσεται στο βασικό σύστημα των πολιτικών ή ποινικών και διοικητικών δικαστηρίων της Πορτογαλίας αλλά συνιστά «εναλλακτικό μέσο δικαστικής επίλυσης των φορολογικών διαφορών», κατά τον ορισμό του νόμου 3-B/2010. Το εν λόγω εναλλακτικό μέσο επίλυσης διαφορών στηρίζεται, όπως άλλωστε προκύπτει και από την ίδια την ονομασία του αιτούντος οργάνου, στην προσφυγή σε ορισμένες τεχνικές διαιτησίας για την επίλυση διαφορών μεταξύ υποκειμένων στον φόρο και φορολογικής αρχής. Από πάγια όμως νομολογία —στην οποία θα επανέλθω κατωτέρω— προκύπτει ότι τα διαιτητικά δικαστήρια που έχουν συσταθεί με σύμβαση δεν αποτελούν «δικαστήρια κράτους μέλους» κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ οπότε το Δικαστήριο δεν είναι αρμόδιο να αποφανθεί επί προδικαστικών ερωτημάτων υποβαλλόμενων από τέτοια όργανα.
18.
Ως εκ τούτου, πρέπει να εξεταστεί το ζήτημα αν η ιδιαίτερη φύση του Tribunal Arbitral Tributário αποκλείει τη δυνατότητα του οργάνου αυτού να υποβάλει αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ.
Αποκλεισμός της δυνατότητας των διαιτητικών δικαστηρίων να υποβάλουν στο Δικαστήριο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως
19.
Καταρχάς, υπογραμμίζεται ότι το γεγονός και μόνον ότι στην ονομασία του οργάνου περιλαμβάνονται οι όροι «διαιτησία» και «διαιτητής» δεν σημαίνει κατ’ ανάγκη ότι πρόκειται για εν στενή εννοία διαιτητικό δικαστήριο. Ειδικότερα, ορισμένα εθνικά όργανα που με την επίλυση διαφορών ενδέχεται να εφαρμόζουν, στο πλαίσιο λειτουργίας τους, δικονομικούς κανόνες προσιδιάζοντες στα διαιτητικά δικαστήρια (όπως είναι, για παράδειγμα, η δυνατότητα των διαδίκων να διορίζουν ορισμένα μέλη του επιλαμβανόμενου σχηματισμού, η απλούστευση της διαδικασίας, η διαδικασία ενός και μόνου βαθμού δικαιοδοσίας). Αυτό το είδος «διαιτησίας» πρέπει να διακρίνεται από την εν στενή εννοία διαιτησία η οποία χαρακτηρίζεται από την εξουσία (βούληση) των μερών να υποβάλουν την επίλυση διαφοράς σε μη κρατικό (μη δημόσιο) δικαιοδοτικό όργανο. Η διάκριση αυτή είναι θεμελιώδης για τον χαρακτηρισμό του οργάνου υπό το πρίσμα του άρθρου 267 ΣΛΕΕ.
20.
Με την απόφαση που εξέδωσε το 1982 στην υπόθεση Nordsee (
9
), το Δικαστήριο απέκλεισε τη δυνατότητα των διαιτητικών δικαστηρίων που έχουν συσταθεί με σύμβαση να υποβάλλουν ενώπιόν του αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 177 ΕΚ (νυν άρθρο 267 ΣΛΕΕ). Στην υπόθεση εκείνη, το Δικαστήριο δεν χαρακτήρισε τον διαιτητή ως «δικαστήριο κράτους μέλους» κατά την έννοια της Συνθήκης, εκτιμώντας ότι ο σύνδεσμός του με το σύστημα ένδικης προστασίας του ενδιαφερόμενου κράτους μέλους είναι πολύ αδύναμος (
10
). Η νομολογία αυτή επιβεβαιώθηκε στη συνέχεια με τις αποφάσεις που εκδόθηκαν επί των υποθέσεων Eco Swiss (
11
) και Denuit και Cordenier (
12
).
21.
Από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει ότι μόνον οι αρχές των κρατών μελών ή τα όργανα στα οποία τα εν λόγω κράτη αναθέτουν την παροχή έννομης προστασίας έχουν τη δυνατότητα υποβολής αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως στο Δικαστήριο, στο μέτρο που τα κράτη μέλη είναι υπεύθυνα για την εφαρμογή και την τήρηση του δικαίου της Ένωσης στην επικράτειά τους. Όμως, τα εν στενή εννοία διαιτητικά δικαστήρια δεν αποτελούν αρχές των κρατών μελών ούτε όργανα που εξασφαλίζουν την παροχή έννομης προστασίας εν ονόματι των εν λόγω κρατών, αλλά ιδιωτικούς φορείς.
22.
Ταυτοχρόνως, ήδη σε μία από τις πρώτες αποφάσεις με τις οποίες κλήθηκε να ερμηνεύσει την έννοια «δικαστήριο κράτους μέλους» στο πλαίσιο εξετάσεως του παραδεκτού προδικαστικών παραπομπών, και ειδικότερα στην απόφαση Vaassen Göbbels (
13
), το Δικαστήριο έκρινε παραδεκτή αίτηση προδικαστικής αποφάσεως υποβληθείσα από διαιτητικό όργανο δημοσίου δικαίου. Εν συνεχεία, το Δικαστήριο αποφάνθηκε παρομοίως και επί άλλων υποθέσεων (
14
), ενώ, τελευταία, με τη διάταξη που εξέδωσε στην υπόθεση Merck Canada (
15
), το Δικαστήριο έκρινε παραδεκτή αίτηση προδικαστικής αποφάσεως υποβληθείσα από πορτογαλικό όργανο αντίστοιχου, αν και όχι πανομοιότυπου, καθεστώτος με αυτό του Tribunal Arbitral Tributário.
23.
Υπό τις συνθήκες αυτές, πώς πρέπει να χαρακτηριστεί το Tribunal Arbitral Tributário υπό το πρίσμα της προαναφερθείσας νομολογίας;
24.
Θα ήθελα καταρχάς να επισημάνω ότι η φύση της εν στενή εννοία διαιτησίας έγκειται στον μη κρατικό χαρακτήρα της. Τα διαιτητικά δικαστήρια είναι μη δημόσια δικαιοδοτικά όργανα στα οποία ανατίθεται, αντί των εθνικών δικαστηρίων και βάσει συμφωνίας των μερών, η εξέταση και επίλυση διαφορών (
16
).
25.
Το πρώτο από τα χαρακτηριστικά αυτά σημαίνει ότι το διαιτητικό δικαστήριο αντλεί τη δικαιοδοσία του από τη συμφωνία των μερών (ρήτρα διαιτησίας). Τα μέρη —στο πλαίσιο της αυτονομίας των βουλήσεων της οποίας απολαύουν— αποφασίζουν να υπαγάγουν συγκεκριμένη διαφορά στη δικαιοδοσία διαιτητικού οργάνου. Τα μέρη μπορούν επίσης να προσδιορίσουν τις αρχές λειτουργίας του διαιτητικού δικαστηρίου, τους εφαρμοζόμενους δικονομικούς κανόνες, καθώς επίσης και τις αρχές βάσει των οποίων το διαιτητικό δικαστήριο θα αποφανθεί επί της ουσίας της διαφοράς. Η υπαγωγή της διαφοράς στη δικαιοδοσία διαιτητικού οργάνου συνεπάγεται παραίτηση των μερών από το δικαίωμά τους να υποβάλουν τη διαφορά στην κρίση εθνικού δικαστηρίου και, ως εκ τούτου, από την έννομη προστασία που προβλέπει η εθνική νομοθεσία (
17
).
26.
Η υπαγωγή της διαφοράς στη δικαιοδοσία διαιτητικού οργάνου συνεπάγεται συγκεκριμένα ότι τα μέρη έχουν αποκλείσει τη δικαιοδοσία των εθνικών δικαστηρίων. Αν τα μέρη δεν είχαν περιλάβει στη σύμβασή τους τη ρήτρα διαιτησίας, η διαφορά τους θα υπαγόταν στη δικαιοδοσία των εθνικών δικαστηρίων. Επομένως, το διαιτητικό όργανο αποτελεί μη δημόσιο δικαιοδοτικό όργανο. Υπογραμμίζεται ότι η ίδια η δυνατότητα υπαγωγής της διαφοράς στη δικαιοδοσία διαιτητικού οργάνου πρέπει να απορρέει από διατάξεις του εθνικού δικαίου. Οι διατάξεις αυτές καθορίζουν, μεταξύ άλλων, ποιες διαφορές είναι δεκτικές διαιτησίας (δυνατότητα υποβολής σε διαιτησία, zdatność arbitrażowa, arbitrability, arbitrabilité, Schiedsfähigkeit). Πρόκειται καταρχήν για διαφορές ιδιωτικού δικαίου (
18
).
27.
Κατόπιν των ανωτέρω εκτιμήσεων, δεν θεωρώ ότι το Tribunal Arbitral Tributário πρέπει να χαρακτηριστεί ως εν στενή εννοία διαιτητικό δικαστήριο, το οποίο, εξ αυτού του λόγου και μόνον, δεν μπορεί εγκύρως να υποβάλει στο Δικαστήριο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως κατ’ εφαρμογή του άρθρου 267 ΣΛΕΕ.
28.
Υπέρ της ανωτέρω διαπιστώσεως συνηγορεί κυρίως το γεγονός ότι η υπόθεση εν προκειμένω αφορά δικαστήριο που δεν έχει συσταθεί με συμφωνία των μερών, αλλά βάσει των διατάξεων του πορτογαλικού δικαίου οι οποίες μνημονεύονται στα σημεία 7 και 8 των παρουσών προτάσεων. Η διαιτησία σε φορολογικές υποθέσεις αποτελεί πράγματι εναλλακτικό μέσο επίλυσης διαφορών, υπό την έννοια ότι ο προσφεύγων, εν προκειμένω ο υποκείμενος στον φόρο, έχει τη δυνατότητα να επιλέξει είτε την οδό της διαιτησίας είτε την οδό του διοικητικού δικαστηρίου. Ωστόσο, αμφότερες οι επιλογές επίλυσης διαφορών προβλέπονται νομοθετικώς και παρέχονται σε όλους τους υποκείμενους στον φόρο ως προς όλες τις διαφορές οι οποίες εμπίπτουν στο άρθρο 24, παράγραφος 4, στοιχεία a έως q, του νόμου 3-B/2010, χωρίς να εξαρτώνται από την εκ μέρους των μερών προηγούμενη έκφραση της βουλήσεώς τους να υποβάλουν τη διαφορά σε διαιτησία.
29.
Υπέρ της απόψεως ότι το Tribunal Arbitral Tributário δεν πρέπει να χαρακτηριστεί εν στενή εννοία διαιτητικό δικαστήριο συνηγορεί επίσης το είδος των έννομων σχέσεων που εμπίπτουν στην αρμοδιότητα του δικαστηρίου αυτού, δηλαδή οι φορολογικές. Στις φορολογικές υποθέσεις, αντιθέτως προς ό,τι ισχύει για τις σχέσεις του ιδιωτικού δικαίου, ο τρόπος επίλυσης της διαφοράς αλλά επίσης, και κυρίως, η ίδια η ύπαρξη της έννομης σχέσεως καθώς και το περιεχόμενό της δεν εξαρτώνται από τη βούληση των μερών αλλά διέπονται αποκλειστικά από νομικούς κανόνες που συναρτούν απευθείας τη γένεση της φορολογικής υποχρεώσεως με ορισμένα γεγονότα. Για τον λόγο αυτό, ο φορολογικός τομέας ως εκ της φύσεώς του δεν παρέχει τη δυνατότητα υποβολής των ανακυπτουσών διαφορών σε διαιτησία, πράγμα που θα καθιστούσε εφικτή την επίλυση των εν λόγω διαφορών από όργανο συσταθέν με συμφωνία των μερών.
30.
Τέλος, πρέπει να επισημανθεί ότι στις φορολογικές υποθέσεις το ένα μέρος είναι πάντοτε η κρατική αρχή, ενεργούσα στο πλαίσιο ασκήσεως κρατικής εξουσίας, καθόσον η επιβολή και είσπραξη φόρων αποτελεί σήμερα αποκλειστικό προνόμιο του κράτους. Τούτο και μόνον υποδηλώνει ότι ένα όργανο επιφορτισμένο με την επίλυση των διαφορών στον τομέα αυτό, όπως είναι το Tribunal Arbitral Tributário, δεν συνιστά μη δημόσιο δικαιοδοτικό όργανο.
31.
Εντούτοις, ο ισχυρισμός ότι το Tribunal Arbitral Tributário δεν συνιστά διαιτητικό δικαστήριο κατά την έννοια της νομολογίας που υπομνήσθηκε με το σημείο 20 των παρουσών προτάσεων δεν συνεπάγεται τον χαρακτηρισμό του ως δικαστηρίου κράτους μέλους κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ. Για να δοθεί απάντηση στο ερώτημα αυτό, πρέπει να εξεταστεί αν συντρέχουν εν προκειμένω οι προϋποθέσεις οι οποίες απορρέουν από τη σχετική νομολογία του Δικαστηρίου. Οι αμφιβολίες που ενδέχεται να δημιουργηθούν αφορούν ειδικότερα τα στοιχεία τα σχετικά με τη λειτουργία του εξεταζόμενου οργάνου τα οποία παραπέμπουν σε τεχνικές προσιδιάζουσες στα διαιτητικά δικαστήρια.
Προϋποθέσεις υπό τις οποίες το αιτούν όργανο μπορεί να χαρακτηριστεί δικαστήριο κράτους μέλους κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ
32.
Παρά το γεγονός ότι η έννοια «δικαστήριο κράτους μέλους» του άρθρου 267 ΣΛΕΕ αποτελεί αυτοτελή έννοια του δικαίου της Ένωσης, ούτε οι Συνθήκες ούτε η νομολογία του Δικαστηρίου περιλαμβάνουν γενικό ορισμό της εκφράσεως αυτής. Λαμβανομένης υπόψη της ποικιλομορφίας των οργάνων που είναι επιφορτισμένα με την επίλυση διαφορών στα διάφορα κράτη μέλη, ανακύπτει ευλόγως το ερώτημα αν η διατύπωση τέτοιου ορισμού είναι εφικτή και αναγκαία.
33.
Ελλείψει γενικού ορισμού της επίμαχης έννοιας, το Δικαστήριο οφείλει —εφόσον υπάρχουν αμφιβολίες— να εκτιμά κατά περίπτωση αν το όργανο το οποίο του έχει υποβάλει αίτηση προδικαστικής αποφάσεως είχε όντως την εξουσία να το πράξει (
19
). Παρά ταύτα, η νομολογία έχει αναπτύξει ένα σύνολο προϋποθέσεων οι οποίες, χωρίς να είναι αποφασιστικές ή εξαντλητικές, δεν παύουν να αποτελούν το σημείο αναφοράς οποιασδήποτε εκτιμήσεως σχετικά με το αν ένα όργανο το οποίο έχει υποβάλει αίτηση προδικαστικής αποφάσεως στο Δικαστήριο μπορεί να χαρακτηριστεί δικαστήριο. Οι προϋποθέσεις αυτές θεωρούνται πλέον «κωδικοποιημένες» μέσω πάγιας νομολογίας (
20
), απαριθμούνται άλλωστε στο σημείο 9 των συστάσεων προς τα εθνικά δικαστήρια σχετικά με την υποβολή προδικαστικών ερωτημάτων (
21
).
34.
Κατόπιν τούτου πρέπει να εξεταστεί αν συντρέχουν οι απαιτούμενες προϋποθέσεις για να χαρακτηριστεί το Tribunal Arbitral Tributário ως εθνικό δικαστήριο κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ. Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει να ληφθεί υπόψη το γεγονός ότι, όπως ήδη υπομνήσθηκε, το εναλλακτικό σύστημα επίλυσης φορολογικών διαφορών που προβλέπει το πορτογαλικό δίκαιο εφαρμόζει μια σειρά από τεχνικές και από δικονομικούς κανόνες που προσιδιάζουν στα διαιτητικά δικαστήρια και αποκλίνουν από τις αρχές λειτουργίας των παραδοσιακών δικαστηρίων. Σκοπός του συστήματος αυτού είναι να παράσχει τη δυνατότητα ταχείας επίλυσης των διαφορών, ει δυνατόν με το χαμηλότερο κόστος, προσφέροντας πραγματική εναλλακτική λύση σε σχέση με τα διοικητικά δικαστήρια. Η ιδιαιτερότητα αυτή πρέπει να συνεκτιμηθεί στο πλαίσιο εξετάσεως του ζητήματος αν πληρούνται οι διάφορες προϋποθέσεις.
– Σύσταση με νόμο και μονιμότητα του οργάνου
35.
Κατά πάγια νομολογία, το Δικαστήριο μπορεί να αποφαίνεται επί αιτήσεων προδικαστικής αποφάσεως υποβαλλόμενων από μόνιμα όργανα που έχουν συσταθεί βάσει νομοθετικών διατάξεων κράτους μέλους. Κατά τη γνώμη μου, η προϋπόθεση αυτή πληρούται εν προκειμένω. Όπως επισήμανα με τη σκέψη 28 των παρουσών προτάσεων, η διαιτησία στις φορολογικές υποθέσεις στηρίζεται στις διατάξεις του νόμου 3-B/2010 και του νομοθετικού διατάγματος 10/2011. Οι πράξεις αυτές καθιερώνουν μόνιμο καθεστώς διαιτησίας στις φορολογικές υποθέσεις και καθορίζουν επακριβώς τις αρχές λειτουργίας του.
36.
Συγκεκριμένα, μολονότι αληθεύει ότι τα μέλη του επιλαμβανόμενου σχηματισμού διορίζονται χωριστά για κάθε υπόθεση κατόπιν αιτήσεως του ενδιαφερομένου υποκειμένου στον φόρο, εντούτοις, τόσο το δικαίωμα του τελευταίου να ζητήσει τη σύσταση διαιτητικού δικαστηρίου όσο και ο τρόπος λειτουργίας και διορισμού των μελών του δικαστηρίου αυτού απορρέουν από νομικές διατάξεις. Συνεπώς, η αίτηση του υποκειμένου στον φόρο αποτελεί απλώς την πράξη που ενεργοποιεί την εφαρμογή των κρίσιμων διατάξεων.
37.
Παρόμοιες επιφυλάξεις ενδέχεται να δημιουργηθούν και ως προς το ζήτημα του μόνιμου χαρακτήρα του Tribunal Arbitral Tributário — εφόσον ο συγκεκριμένος επιλαμβανόμενος σχηματισμός εξυπηρετεί τις ανάγκες μίας και μόνον υποθέσεως, μπορεί το εν λόγω όργανο να θεωρηθεί μόνιμο; Κατά τη γνώμη μου ωστόσο, το ερώτημα αυτό πρέπει να εξεταστεί όχι υπό το πρίσμα των διαφορετικών σχηματισμών οι οποίοι επιλαμβάνονται συγκεκριμένων υποθέσεων, αλλά συστηματικά (
22
). Το Tribunal Arbitral Tributário δεν συνιστά δικαστήριο ad hoc, αλλ’ απλώς στοιχείο ενός συστήματος επίλυσης διαφορών το οποίο —μολονότι εκδηλώνει τη δράση του μέσω προσωρινών σχηματισμών διαιτητικών οργάνων που παύουν να υφίστανται με την περάτωση της υποθέσεως για την επίλυση της οποίας διορίστηκαν— χαρακτηρίζεται στο σύνολό του από μονιμότητα.
– Δεσμευτικός χαρακτήρας της δικαιοδοσίας του οργάνου
38.
Σύμφωνα με τις αρχές που έχει καθιερώσει η νομολογία του Δικαστηρίου, η υποβολή της διαφοράς στην κρίση του οργάνου που ζητεί την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως πρέπει να είναι υποχρεωτική για τα μέρη και να μην απορρέει απλώς και μόνον από τη βούλησή τους, όπως ισχύει στην περίπτωση των εν στενή εννοία διαιτητικών δικαστηρίων. Η υπό κρίση υπόθεση αφορά όργανο το οποίο αποτελεί στοιχείο «εναλλακτικού συστήματος επίλυσης φορολογικών διαφορών». Τούτο σημαίνει ότι ο υποκείμενος στον φόρο ο οποίος επιθυμεί δικαστική επίλυση της διαφοράς του με τη φορολογική αρχή έχει την κατωτέρω επιλογή: μπορεί είτε να προσφύγει ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου είτε να ζητήσει τη σύσταση φορολογικού διαιτητικού δικαστηρίου, εξυπακουομένου ότι η φορολογική αρχή οφείλει να συμμορφωθεί με οποιαδήποτε επιλογή του υποκειμένου στον φόρο (
23
).
39.
Ως εκ τούτου, τίθεται το ζήτημα αν η δικαιοδοσία του Tribunal Arbitral Tributário πρέπει να θεωρηθεί υποχρεωτική για τους διαδίκους στο μέτρο που ο υποκείμενος στον φόρο —δηλαδή κατά κανόνα ο διάδικος με πρωτοβουλία του οποίου κινείται η διαδικασία στις φορολογικές υποθέσεις— δεν δεσμεύεται να προσφύγει ενώπιον του οργάνου αυτού αλλά δύναται να επιλέξει το διοικητικό δικαστήριο. Το γεγονός και μόνον ότι η διοικητική αρχή υποχρεούται να αποδεχτεί την επιλογή δικαστηρίου στην οποία προέβη ο υποκείμενος στον φόρο δεν είναι κατά τη γνώμη μου αποφασιστικό, διότι τούτο προκύπτει από την ίδια την ουσία της δικαιοδοσίας. Συγκεκριμένα, όταν ο προσφεύγων άγει την υπόθεσή του ενώπιον του αρμόδιου δικαστηρίου, δυνάμει νομοθετικών διατάξεων ή συμβατικής ρήτρας μεταξύ των μερών, ο καθού δεν μπορεί εγκύρως να αμφισβητήσει την αρμοδιότητα αυτή (
24
).
40.
Κατά τη γνώμη μου, το κρίσιμο για το ανωτέρω ζήτημα χαρακτηριστικό της διαιτησίας στις φορολογικές υποθέσεις που προβλέπεται στην Πορτογαλία έγκειται στο ότι το δικαίωμα των υποκειμένων στον φόρο να επιλέγουν τον τρόπο διεκδικήσεως των αξιώσεών τους δεν απορρέει από τη δική τους βούληση αλλά από τη βούληση του νομοθέτη να καθιερώσει δύο διαφορετικά συστήματα επίλυσης διαφορών μεταξύ υποκειμένων στον φόρο και φορολογικής αρχής. Κανένα από τα δύο αυτά συστήματα δεν είναι υποχρεωτικό αυτό καθαυτό, ωστόσο ο υποκείμενος στον φόρο υποχρεούται να επιλέξει ένα εξ αυτών εάν επιθυμεί τη δικαστική επίλυση της διαφοράς του με τη φορολογική αρχή. Συγκεκριμένα, σύμφωνα με το άρθρο 3, παράγραφος 2, του νομοθετικού διατάγματος 10/2011, η υποβολή αιτήσεως για τη σύσταση διαιτητικού δικαστηρίου αποκλείει την ενώπιον διοικητικού δικαστηρίου άσκηση προσφυγής για τους ίδιους λόγους κατά της ίδιας αποφάσεως της διοικητικής αρχής. Κατ’ εφαρμογή όμως του άρθρου 24, παράγραφος 1, του εν λόγω νομοθετικού διατάγματος, η διαιτητική απόφαση που εκδίδεται επί της ουσίας δεσμεύει τη διοικητική αρχή. Κατά συνέπεια, η διαιτησία στις φορολογικές υποθέσεις δεν συνιστά πρόσθετο μέσο έννομης προστασίας στη διάθεση του υποκειμένου στον φόρο αλλά πραγματική εναλλακτική πρόταση σε σχέση με την παραδοσιακή δικαιοσύνη. Υπό την έννοια αυτή, έχω τη γνώμη ότι πληρούται εν προκειμένω η προϋπόθεση του δεσμευτικού χαρακτήρα της δικαιοδοσίας του αιτούντος οργάνου (
25
).
– Κατ’ αντιμωλία διαδικασία και εφαρμογή κανόνων δικαίου
41.
Τα άρθρα 15 έως 20 του νομοθετικού διατάγματος 10/2011 καθορίζουν τις εφαρμοστέες αρχές στη διαδικασία των φορολογικών διαφορών ενώπιον των διαιτητικών δικαστηρίων. Οι εν λόγω αρχές εξασφαλίζουν τη διεξαγωγή κατ’ αντιμωλία διαδικασίας καθώς και την ισότητα των διαδίκων. Η παραβίαση των αρχών αυτών μπορεί, κατά το άρθρο 28 του νομοθετικού διατάγματος, να στοιχειοθετήσει λόγο προσφυγής κατά της διαιτητικής αποφάσεως ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου.
42.
Το άρθρο 2, παράγραφος 2, του νομοθετικού διατάγματος 10/2011 προβλέπει ότι τα φορολογικά διαιτητικά δικαστήρια αποφαίνονται βάσει κανόνων δικαίου, αποκλειομένης κάθε κρίσεως κατά επιείκεια. Τούτο άλλωστε είναι προφανές, δεδομένου ότι αποστολή των δικαστηρίων είναι να εξετάζουν τις διοικητικές αποφάσεις στον φορολογικό τομέα, ειδικότερα δε ως προς τη συμφωνία τους με το δίκαιο.
43.
Για τον λόγο αυτό εκτιμώ ότι στην περίπτωση του Tribunal Arbitral Tributário πληρούνται αναμφισβήτητα οι απορρέουσες από τη νομολογία προϋποθέσεις οι οποίες αφορούν την κατ’ αντιμωλία διαδικασία και την εφαρμογή κανόνων δικαίου από το αποφαινόμενο όργανο.
– Ανεξαρτησία
44.
Η συνδρομή αυτής της προϋποθέσεως πρέπει να εξεταστεί διττώς (
26
). Μια εξωτερική πτυχή αφορά την ανεξαρτησία του οργάνου και των μελών του έναντι προσώπων ή οργάνων ξένων προς τη διαφορά — όπως είναι η εκτελεστική εξουσία, τα ιεραρχικώς ανώτερα όργανα, κ.λπ. Μια εσωτερική πτυχή αφορά την αμεροληψία των μελών του οργάνου έναντι των διαδίκων και την έλλειψη προσωπικού συμφέροντος για συγκεκριμένη έκβαση της διαφοράς.
45.
Τα φορολογικά διαιτητικά δικαστήρια δεν συνιστούν όργανα της φορολογικής αρχής ούτε άλλων αρχών υπαγόμενων στην εκτελεστική εξουσία. Αποτελούν στοιχείο της δικαστικής εξουσίας και λειτουργούν στο εσωτερικό του Centro de Arbitragem Administrativa (κέντρο διαιτησίας διοικητικών διαφορών), που τους παρέχει διοικητικές και τεχνικές υπηρεσίες. Η κρίση τους είναι ανεξάρτητη και η μόνη υποχρέωσή τους είναι να εφαρμόζουν το δίκαιο και τη νομολογία των διοικητικών δικαστηρίων, οι δε αποφάσεις που εκδίδουν είναι καταρχήν τελεσίδικες και εκτελεστές (βλ. σημείο 51 των παρουσών προτάσεων).
46.
Τα φορολογικά διαιτητικά δικαστήρια αποφαίνονται σε μονομελή η τριμελή σύνθεση. Τα άρθρα 6 έως 9 του νομοθετικού διατάγματος 10/2011 καθορίζουν τον τρόπο διορισμού των διαιτητών και τους κανόνες δεοντολογίας τους οποίους αυτοί οφείλουν να τηρούν. Οι διαιτητές διορίζονται από το Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (συμβούλιο δεοντολογίας του κέντρου διαιτησίας διοικητικών διαφορών) και επιλέγονται από κατάλογο διαιτητών που καταρτίζει το εν λόγω όργανο (
27
), ή ενδεχομένως από τους διαδίκους, στην τελευταία δε περίπτωση η σύνθεση είναι πάντοτε τριμελής, ο πρόεδρος δε αυτής διορίζεται κατόπιν συμφωνίας των δύο άλλων διαιτητών ή, ελλείψει συμφωνίας, από το προαναφερθέν συμβούλιο.
47.
Δεδομένου ότι οι διαιτητές δεν είναι δικαστικοί λειτουργοί, η διασφάλιση της προσωπικής τους ανεξαρτησίας στηρίζεται σε βάσεις διαφορετικές από εκείνες που ισχύουν για τους δικαστές. Ειδικότερα, δεν μπορεί να γίνει λόγος για μονιμότητα αυτή καθαυτή, δεδομένου ότι οι διαιτητές διορίζονται για συγκεκριμένη υπόθεση με την περάτωση της οποίας ολοκληρώνεται και η αποστολή τους. Η ανεξαρτησία των διαιτητών απορρέει μάλλον από το γεγονός ότι πρόκειται για πρόσωπα οικονομικώς μη εξαρτώμενα από την εκτέλεση αυτών των καθηκόντων, για τα οποία η λειτουργία του διαιτητή δεν αποτελεί την κύρια επαγγελματική δραστηριότητα. Επομένως, δεν χρειάζεται να ανησυχούν για τις αρνητικές συνέπειες στις οποίες ενδέχεται να τους εκθέσουν οι αποφάσεις τους· ως εκ τούτου, οι πιθανές αυτές συνέπειες σε καμία περίπτωση δεν έχουν επίπτωση στην επαγγελματική και οικονομική τους κατάσταση.
48.
Όσον αφορά δε την αμεροληψία των διαιτητών και την ανεξαρτησία τους έναντι των διαδίκων, τα άρθρα 8 και 9 του νομοθετικού διατάγματος 10/2011 παρέχουν εγγυήσεις ανάλογες προς τις εφαρμοζόμενες στους δικαστικούς λειτουργούς.
49.
Κατόπιν των ανωτέρω, το Tribunal Arbitral Tributário πληροί κατά τη γνώμη μου το κριτήριο της ανεξαρτησίας.
Σύνοψη
50.
Κατά συνέπεια, το Tribunal Arbitral Tributário δεν αποτελεί διαιτητικό δικαστήριο συσταθέν με πρωτοβουλία των διαδίκων. Αντιθέτως, πρέπει κατά τη γνώμη μου να γίνει δεκτό ότι το όργανο αυτό εντάσσεται στο πορτογαλικό δικαιοδοτικό σύστημα ακριβώς όπως τα πολιτικά ή ποινικά και τα διοικητικά δικαστήρια. Η ιδιαιτερότητα του οργάνου αυτού έγκειται αποκλειστικά και μόνο στο γεγονός ότι ο Πορτογάλος νομοθέτης αποφάσισε να παράσχει στους υποκειμένους στον φόρο τη δυνατότητα να υποβάλουν τις διαφορές τους με τη φορολογική αρχή σε δικαστήριο το οποίο, σε σχέση με τα συνήθη διοικητικά δικαστήρια, λειτουργεί κατά τρόπο λιγότερο τυπικό, ταχύτερο και λιγότερο δαπανηρό. Πρόκειται για την εκδήλωση μιας τάσης, μη εμφανιζόμενης μόνο στην Πορτογαλία, βάσει της οποίας οι ένδικες διαδικασίες απλουστεύονται μέσω χρήσεως τεχνικών και μέσων που προσιδιάζουν στους μηχανισμούς ιδιωτικής επίλυσης των διαφορών. Αυτή η δυνάμενη να χαρακτηριστεί ως μεταμοντέρνα προσέγγιση της απονομής της δικαιοσύνης οφείλεται στην εξέλιξη του δικαιοδοτικού και του νομικού συστήματος στο σύνολό τους. Το Δικαστήριο δεν μπορεί να αγνοήσει την εξέλιξη αυτή αλλά πρέπει να προσαρμόσει την πρακτική του, και ως εκ τούτου και την ερμηνεία του άρθρου 267 ΣΛΕΕ.
51.
Κατόπιν των ανωτέρω εκτιμήσεων, φρονώ ότι το Tribunal Arbitral Tributário πρέπει να χαρακτηριστεί «δικαστήριο κράτους μέλους» κατά την έννοια του άρθρου 267 ΣΛΕΕ. Συγκεκριμένα, το εν λόγω όργανο πληροί τις προαναφερθείσες προϋποθέσεις που έχει καθορίσει η νομολογία του Δικαστηρίου. Εξάλλου, δεν βλέπω άλλο λόγο για τον οποίο ο χαρακτηρισμός αυτός δεν πρέπει να γίνει δεκτός. Αντιθέτως, υπέρ της ανωτέρω διαπιστώσεως συνηγορεί το πρόσθετο επιχείρημα ότι, δυνάμει των άρθρων 25 έως 28 του νομοθετικού διατάγματος 10/2011, η απόφαση του δικαστηρίου αυτού δεν είναι δεκτική προσφυγής παρά μόνον σε περίπτωση τυπικού ελαττώματος, όπως είναι η παράθεση ελλιπούς αιτιολογίας ή αιτιολογίας αντιφάσκουσας προς το περιεχόμενο της αποφάσεως, η μη έκδοση αποφάσεως ή η μη τήρηση των δικονομικών κανόνων και, όσον αφορά την ουσία, μόνον σε εξαιρετικές περιπτώσεις παραβιάσεως των συνταγματικών κανόνων ή μη εφαρμογής της νομολογίας των διοικητικών δικαστηρίων. Κατά συνέπεια, η μη παροχή στα φορολογικά διαιτητικά δικαστήρια της δυνατότητας να υποβάλλουν αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως στο Δικαστήριο θα στερούσε σε σημαντικό βαθμό από το τελευταίο την ικανότητα να ασκήσει επίδραση επί της νομολογίας των πορτογαλικών δικαστηρίων στον φορολογικό τομέα, σε έναν τομέα δηλαδή αρκετά εναρμονισμένο σε επίπεδο δικαίου της Ένωσης ο οποίος επηρεάζει άμεσα τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις των διοικουμένων. Κατά τη νομολογία όμως του Δικαστηρίου, μια τέτοια ανασφάλεια δικαίου συγκαταλέγεται στις περιστάσεις που συνηγορούν υπέρ της αρμοδιότητας του επίμαχου οργάνου να υποβάλει αίτηση προδικαστικής αποφάσεως στο Δικαστήριο (
28
).
52.
Η λύση που προτείνω για το ζήτημα του παραδεκτού της αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως στην υπό κρίση υπόθεση σε καμία περίπτωση δεν προεξοφλεί το παραδεκτό μελλοντικών προδικαστικών παραπομπών υποβαλλόμενων από πρόσωπα ή όργανα τα οποία λειτουργούν στο πλαίσιο άλλων εναλλακτικών μέσων επίλυσης διαφορών, ειδικότερα υπό τη μορφή διαπραγματεύσεως ή μεσολαβήσεως (
29
). Συγκεκριμένα, από πάγια νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει —τούτο δε ανεξαρτήτως της συνδρομής άλλων προϋποθέσεων— ότι, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, επιτρέπεται η υποβολή προδικαστικού ερωτήματος στο Δικαστήριο μόνον από όργανα που «καλούνται να αποφανθούν στο πλαίσιο διαδικασίας που πρόκειται να καταλήξει στην έκδοση αποφάσεως δικαιοδοτικού χαρακτήρα» (
30
). Το Tribunal Arbitral Tributário ανταποκρίνεται στα κριτήρια αυτά, διότι αποτελεί όργανο ανεξάρτητο από τους διαδίκους, οι αποφάσεις του οποίου είναι δεσμευτικές έναντι αυτών και καταρχήν τελεσίδικες, όπως ακριβώς ισχύει σε ανάλογες περιπτώσεις δικαστικών αποφάσεων. Επομένως, σκοπός της διαδικασίας ενώπιον του Tribunal Arbitral Tributário δεν είναι η επίτευξη συμφωνίας μεταξύ των διαδίκων, η δε εκδιδόμενη απόφαση δεν έχει μη δεσμευτικό χαρακτήρα όπως ισχύει για τις συστάσεις ή τις γνώμες. Αυτό το χαρακτηριστικό διακρίνει σαφώς το δικαστήριο αυτό από τον μεσολαβητή και από άλλα αντίστοιχα όργανα.
Επί της ουσίας
53.
Η υπό κρίση υπόθεση αποτελεί κατά κάποιον τρόπο συνέχεια της υποθέσεως Optimus-Telecomunicações (
31
). Συνεπώς, το Δικαστήριο θα έχει την ευκαιρία να συμπληρώσει τη νομολογία που ανέπτυξε για πρώτη φορά με την απόφαση εκείνη.
54.
Καταρχάς, πρέπει να καθοριστεί ποιες είναι οι διατάξεις της οδηγίας 69/335 οι οποίες τυγχάνουν εφαρμογής στα πραγματικά περιστατικά της κύριας δίκης. Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι η οδηγία αυτή, λόγω των τροποποιήσεων που της επέφερε η οδηγία 85/303, δεν αποτελεί πρότυπο επιτυχούς νομοτεχνικής διάρθρωσης (
32
). Με το προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο επικαλείται μεταξύ άλλων τις διατάξεις του άρθρου 4, παράγραφος 2, στοιχείο αʹ, της οδηγίας 69/335, οι οποίες όμως δεν φαίνεται να έχουν εφαρμογή στη διαδικασία της κύριας δίκης. Είναι αληθές ότι οι διάδικοι διαφωνούν ως προς τη φύση των πράξεων αυξήσεως κεφαλαίου οι οποίες εξετάζονται στη διαδικασία της κύριας δίκης —δηλαδή ως προς το ζήτημα αν οι εν λόγω πράξεις συνιστούν ή όχι εισφορές σε χρήμα (
33
)— εντούτοις δεν αμφισβητείται ότι οι πράξεις αυτές δεν πραγματοποιήθηκαν μέσω «κεφαλαιοποιήσεως κερδών, αποθεματικών ή προβλέψεων», κατά την έννοια της εν λόγω διατάξεως της οδηγίας. Οι επίμαχες πράξεις της κύριας δίκης εμπίπτουν στην κατηγορία «αύξηση του εταιρικού κεφαλαίου μιας κεφαλαιουχικής εταιρίας δι’ εισφορών σε είδος οποιασδήποτε μορφής» του άρθρου 4, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ.
55.
Το αιτούν δικαστήριο μνημονεύει επίσης το άρθρο 7, παράγραφος 1, της οδηγίας. Εντούτοις, η διάταξη αυτή δεν μπορεί να ερμηνευθεί ανεξάρτητα από την παράγραφο 2 του ίδιου άρθρου, διότι μόνον από τον συνδυασμό των δύο αυτών διατάξεων προκύπτει συνεκτικός κανόνας —αναλόγως της έννομης καταστάσεως στο ενδιαφερόμενο κράτος μέλος την 1η Ιουλίου 1984, εφαρμόζεται η παράγραφος 1 ή η παράγραφος 2 του άρθρου 7. Αν το αιτούν δικαστήριο δεχτεί ότι η διαδικασία της κύριας δίκης έχει ως αντικείμενο την αύξηση κεφαλαίου μέσω εισφοράς αγαθών μη χρηματικής φύσεως —πράξη υποκείμενη σε τέλος χαρτοσήμου στην Πορτογαλία την 1η Ιουλίου 1984 (
34
)—, πρέπει να εφαρμοστεί το άρθρο 7, παράγραφος 2 (
35
).
56.
Επομένως, το νομικό ζήτημα που ανακύπτει στην υπό κρίση υπόθεση αφορά το αν το άρθρο 7, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335 επιτρέπει την εκ νέου επιβολή φόρου εισφοράς επί των πράξεων που απαριθμεί το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της ίδιας αυτής οδηγίας, οι οποίες υπέκειντο σε τέτοιο τέλος την 1η Ιουλίου 1984 αλλά μεταγενέστερα έτυχαν σχετικής απαλλαγής.
57.
Ως αρχικώς ίσχυε, η οδηγία 69/335 καθόριζε τις αρχές επιβολής φόρου εισφοράς επί των περιλαμβανόμενων στην οδηγία αυτή πράξεων. Κατά το άρθρο της 4, οι πράξεις του άρθρου 1 υπέκειντο υποχρεωτικώς σε φόρο εισφοράς ενώ επί των πράξεων του άρθρου 2 η επιβολή του εν λόγω φόρου ήταν προαιρετική. Το άρθρο 7 της εν λόγω οδηγίας καθόριζε τους σχετικούς φορολογικούς συντελεστές. Εντούτοις, η οδηγία 85/303 τροποποίησε εκ βάθρων το κείμενο του άρθρου 7 της οδηγίας 69/335. Όσον αφορά τις πράξεις οι οποίες, την 1η Ιουλίου 1984, απαλλάσσονταν από τον φόρο εισφοράς ή φορολογούνταν με συντελεστή ίσο ή χαμηλότερο του 0,5 % στα κράτη μέλη, η διάταξη επιβάλλει την εφεξής οριστική τους απαλλαγή (άρθρο 7, παράγραφος 1). Αντιθέτως, σε σχέση με τις λοιπές πράξεις, τα κράτη μέλη έχουν δυνατότητα επιλογής: μπορούν είτε να απαλλάξουν και αυτές από τον φόρο είτε να τις φορολογήσουν βάσει ενιαίου συντελεστή μη υπερβαίνοντος το 1 % (άρθρο 7, παράγραφος 2).
58.
Με τις αιτιολογικές σκέψεις της οδηγίας 85/303, ο κοινοτικός νομοθέτης δικαιολόγησε την ανωτέρω ρύθμιση υποστηρίζοντας ότι ο φόρος εισφοράς έχει δυσμενείς συνέπειες για την ανάπτυξη των επιχειρήσεων και ότι επομένως η καλύτερη λύση θα ήταν η κατάργησή του· εντούτοις, στο μέτρο που οι απώλειες εσόδων που θα προέκυπταν από έναν τέτοιο φόρο θα ήταν απαράδεκτες για ορισμένα κράτη μέλη, έπρεπε να παρασχεθεί στα εν λόγω κράτη η δυνατότητα να εξακολουθήσουν να εφαρμόζουν τον φόρο αυτό σύμφωνα με ενιαίο συντελεστή.
59.
Κατά συνέπεια, ο κανονιστικός χαρακτήρας του άρθρου 4, παράγραφος 1, της οδηγίας 69/335 άλλαξε, υπό την έννοια ότι η εν λόγω διάταξη δεν συνεπάγεται πλέον υποχρέωση των κρατών μελών να επιβάλουν φόρο εισφοράς στις εκεί απαριθμούμενες πράξεις, καθόσον η υποχρέωση αυτή καταργήθηκε με το άρθρο 7 της οδηγίας, όπως ισχύει κατόπιν των τροποποιήσεων που επέφερε η οδηγία 85/303, lex posterior σε σχέση με το άρθρο 4, παράγραφος 1. Η διάταξη αυτή περιέχει πλέον μόνον τα διαφορετικά είδη πράξεων στις οποίες εφαρμόζονται οι διατάξεις περί φόρου εισφοράς.
60.
Απομένει να καθοριστεί αν το άρθρο 7, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335 θεσπίζει ρήτρα standstill, η οποία απλώς επιτρέπει στα κράτη μέλη να διατηρήσουν σε ισχύ τη φορολογία που ίσχυε κατά την 1η Ιανουαρίου 1984 (προσαρμόζοντας εν ανάγκη τον εφαρμοζόμενο συντελεστή) ή αν, όπως προτείνει η Πορτογαλική Κυβέρνηση με τις γραπτές παρατηρήσεις της, εξουσιοδοτεί τα κράτη μέλη να καταργούν και να επιβάλλουν εκ νέου φόρο εισφοράς κατά το δοκούν, αναλόγως των συγκεκριμένων προσανατολισμών της φορολογικής τους πολιτικής και των αναγκών του προϋπολογισμού.
61.
Υποστηρίζω σθεναρά την πρώτη άποψη. Πρώτον, όπως προκύπτει από τις αιτιολογικές σκέψεις της οδηγίας, βούληση του νομοθέτη ήταν να καταργήσει τον φόρο εισφοράς, προβλέποντας τη δυνατότητα διατηρήσεώς του μόνον κατ’ εξαίρεση λόγω του φόβου των κρατών μελών για απώλεια εσόδων. Εντούτοις, αν υποτεθεί ότι ένα κράτος μέλος κατάργησε τον φόρο εισφοράς, έχει ήδη προκληθεί η ενδεχόμενη απώλεια εσόδων που η εν λόγω κατάργηση συνεπάγεται, οπότε η εκ νέου επιβολή του εν λόγω φόρου δεν δικαιολογείται υπό το πρίσμα των σκοπών που επεδίωκε ο κοινοτικός νομοθέτης με την οδηγία 85/303.
62.
Δεύτερον, η ερμηνεία αυτή του άρθρου 7, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335 ως ρήτρας standstill καθίσταται προφανής από τη λογική της διατάξεως αυτής, ειδικότερα δε από την παραπομπή στο νομικό καθεστώς εν ισχύι την 1η Ιουλίου 1984. Αν πρόθεση του νομοθέτη ήταν να παράσχει στα κράτη μέλη τη δυνατότητα να διατηρούν σε ισχύ, να καταργούν και εν συνεχεία να προβλέπουν εκ νέου φόρο εισφοράς κατά το δοκούν, η εξουσία αυτή δεν θα είχε εξαρτηθεί από το τυχαίο γεγονός ότι την 1η Ιουλίου 1984 ένας τέτοιος φόρος εισφοράς ορισμένου ύψους βρισκόταν όντως σε ισχύ. Η παραπομπή στη συγκεκριμένη αυτή ημερομηνία καθιστά σαφέστατο ότι βούληση του νομοθέτη ήταν να θεσπίσει ρήτρα standstill.
63.
Επισημαίνεται επίσης ότι, με την απόφαση που εξέδωσε στην υπόθεση Logstor ROR Polska (
36
), το Δικαστήριο υιοθέτησε την ίδια άποψη, αν και τούτο συνέβη στο πλαίσιο των πράξεων του άρθρου 4, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335, όσον αφορά ελαφρώς διαφορετική νομική κατάσταση. Με το σημείο 39 της αποφάσεως εκείνης το Δικαστήριο διευκρίνισε ότι «κράτος μέλος το οποίο, σύμφωνα με το άρθρο 7, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335, παραιτήθηκε, μετά την 1η Ιουλίου 1984, από την επιβολή φόρου εισφοράς σε ορισμένες πράξεις, δεν μπορεί να επιβάλει εκ νέου τέτοιο φόρο στις ίδιες αυτές πράξεις».
64.
Επισημαίνεται τέλος ότι, σύμφωνα με το σημείο 26.3 του παραρτήματος ΙΙΙ του νομοθετικού διατάγματος 322-B/2001, οι επίμαχες πράξεις αυξήσεως κεφαλαίου υπέκειντο σε τέλος χαρτοσήμου με συντελεστή 0,4 %, δηλαδή συντελεστή ο οποίος, αν είχε ισχύσει την 1η Ιουλίου 1984, θα είχε κατ’ ανάγκη οδηγήσει στην κατάργηση του φόρου αυτού βάσει του άρθρου 7, παράγραφος 1 της οδηγίας 69/335. Μολονότι ο συντελεστής αυτός είναι σύμφωνος με το γράμμα της παραγράφου 2 του ίδιου άρθρου (
37
), εντούτοις, η εκ νέου επιβολή φόρου με τον συντελεστή αυτό πολύ δύσκολα θα συμβιβαζόταν με τη λογική του άρθρου 7 της οδηγίας 69/335.
Πρόταση
65.
Κατόπιν των ανωτέρω εκτιμήσεων, προτείνω στο Δικαστήριο να κρίνει παραδεκτή την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως του Tribunal Arbitral Tributário και να απαντήσει στο υποβληθέν προδικαστικό ερώτημα ως εξής:
Οι συνδυασμένες διατάξεις του άρθρου 7, παράγραφος 2, της οδηγίας 69/335/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Ιουλίου 1969, περί των εμμέσων φόρων των επιβαλλομένων επί των συγκεντρώσεων κεφαλαίων, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 85/303/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 10ης Ιουνίου 1985, και του άρθρου 7, παράγραφος 1, της οδηγίας 69/335, έχουν την έννοια ότι απαγορεύουν στα κράτη μέλη να επιβάλουν εκ νέου φόρο εισφοράς επί των πράξεων που απαριθμεί το άρθρο 4, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της οδηγίας αυτής, οι οποίες υπάγονταν σε τέτοιο φόρο την 1η Ιουλίου 1984, αλλά μεταγενέστερα έτυχαν σχετικής απαλλαγής.
(
1
)	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η πολωνική.
(
2
)	EE ειδ. έκδ. 09/001, σ. 21.
(
3
)	ΕΕ L 156, σ. 23.
(
4
)	Diário da República, σειρά Ι, αριθ. 82, σ. 1466-(111).
(
5
)	Diário da República, σειρά Ι, αριθ. 14, σ. 370.
(
6
)	Diário da República I, σειρά A, αριθ. 213, σ. 6264.
(
7
)	Diário da República, I σειρά A, αριθ. 288, σ. 8278-(12).
(
8
)	Το σημείο 26 του πίνακα τελών χαρτοσήμου τροποποιήθηκε μεταγενέστερα και εν τέλει καταργήθηκε, τούτο ωστόσο δεν ασκεί επιρροή στην υπό κρίση υπόθεση.
(
9
)	Απόφαση Nordsee (102/81, EU:C:1982:107).
(
10
)	Βλ. σκέψεις 10 έως 13 της αποφάσεως. Τα στοιχεία που συνηγορούν υπέρ της απορρίψεως ως απαράδεκτης μιας αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως υποβαλλόμενης από διαιτητικό δικαστήριο εξετάστηκαν λεπτομερώς με τις προτάσεις που ανέπτυξε ο γενικός εισαγγελέας G. Reischl στην υπόθεση Nordsee (102/81, EU:C:1982:31).
(
11
)	Απόφαση Eco Swiss (C‑126/97, EU:C:1999:269, σκέψη 34).
(
12
)	Απόφαση Denuit i Cordenier (C‑125/04, EU:C:2005:69, σκέψη 13).
(
13
)	Απόφαση Vaassen-Göbbels (61/65, EU:C:1966:39).
(
14
)	Βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark (109/88, EU:C:1989:383, σκέψεις 7 έως 9).
(
15
)	Διάταξη Merck Canada (C‑555/13, EU:C:2014:92, σκέψεις 15 έως 25).
(
16
)	Επί της φύσεως της διαιτησίας, βλ., μεταξύ άλλων, T.E. Carbonneau, The
Law
and
Practice
of
Arbitration, Νέα Υόρκη 2007, T. Ereciński, K. Weitz, Sąd
arbitrażowy, Βαρσοβία 2008, J.P. Lachmann, Handbuch
für
die
Schiedsgerichtspraxis, Κολωνία 2008, A. Szumański (red.), Arbitraż handlowy, Βαρσοβία 2010.
(
17
)	T. Ereciński, K. Weitz, όπ.π., σ. 21.
(
18
)	Η θεωρία ενδιαφέρεται πρωτίστως για το ζήτημα αν πρόκειται αποκλειστικά και μόνον για περιουσιακές διαφορές ή και για μη περιουσιακές, όσον αφορά όμως το φορολογικό δίκαιο το ερώτημα της δυνατότητας υποβολής σε διαιτησία δεν τίθεται. Βλ. A. Szumański (red.), όπ.π., σ. 8 έως 9. Βλ., επίσης, B. Hanotiau, L’arbitrabilité, Recueil des cours de l’Académie de droit international de la Haye, τόμος 296 (2002), Χάγη 2003.
(
19
)	Για μια λεπτομερή, αν και μάλλον επικριτική, ανάλυση της σχετικής νομολογίας, βλ. προτάσεις που ανέπτυξε ο γενικός εισαγγελέας D. Ruiz-Jarabo Colomer στην υπόθεση De Coster (C‑17/00, EU:C:2001:366).
(
20
)	Βλ., ειδικότερα, απόφαση Dorsch Consult (C‑54/96, EU:C:1997:413, σκέψη 23)· απόφαση Syfait κ.λπ. (C‑53/03, EU:C:2005:333, σκέψη 29)· απόφαση Forposta (πρώην Praxis) και ABC Direct Contact (C‑465/11, EU:C:2012:801, σκέψη 17).
(
21
)	ΕΕ 2012, C 338, σ. 1.
(
22
)	Άποψη που συμμερίζεται και ο γενικός εισαγγελέας C.O. Lenz με τις προτάσεις που ανέπτυξε στην υπόθεση Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark (109/88, EU:C:1989:228, σκέψη 21).
(
23
)	Σύμφωνα με την απόφαση 112-A/2011, της 22ας Μαρτίου 2011 (portaria 112-A/2011 της 22ας Μαρτίου 2011, Diário
da
República, σειρά Ι, αριθ. 57), που εκδόθηκε βάσει του άρθρου 4, παράγραφος 1, του νομοθετικού διατάγματος 10/2011, η δικαιοδοσία των διαιτητικών δικαστηρίων στις φορολογικές υποθέσεις είναι υποχρεωτική για τη φορολογική αρχή όταν η αξία του επίδικου αντικειμένου δεν υπερβαίνει τα 10000000 ευρώ.
(
24
)	Επισημαίνεται ωστόσο ότι το Δικαστήριο, με τη σκέψη 7 της αποφάσεως Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark (EU:C:1989:383), θεώρησε ότι ο δεσμευτικός για τον καθού χαρακτήρας της δικαιοδοσίας του αιτούντος οργάνου αποτελούσε επαρκές στοιχείο για να διαπιστωθεί η πλήρωση του κριτηρίου αυτού.
(
25
)	Παρόμοια άποψη εξέφρασε και ο γενικός εισαγγελέας D. Ruiz-Jarabo Colomer με το σημείο 29 των προτάσεων που ανέπτυξε στην υπόθεση Emanuel (C‑259/04, EU:C:2006:50). Με την απόφαση Broekmeulen (246/80, EU:C:1981:218), το Δικαστήριο επίσης έκρινε παραδεκτό προδικαστικό ερώτημα υποβαλλόμενο από ανεξάρτητο επαγγελματικό φορέα ενώ ο προσφεύγων είχε εναλλακτικώς τη δυνατότητα να προσφύγει ενώπιον των τακτικών δικαστηρίων (βλ. σκέψη 15 της αποφάσεως).
(
26
)	Βλ. ειδικότερα απόφαση RTL Belgium (C‑517/09, EU:C:2010:821, σκέψεις 39, 40).
(
27
)	Τούτο συνέβη στη διαδικασία της υπό κρίση υποθέσεως.
(
28
)	Βλ. ειδικότερα απόφαση Broekmeulen (EU:C:1981:218, σκέψη 16), και επίσης απόφαση Gourmet Classic (C‑458/06, EU:C:2008:338, σκέψη 32).
(
29
)	Όπως για παράδειγμα τα προβλεπόμενα στην οδηγία 2008/52/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 21ης Μαΐου 2008, για ορισμένα θέματα διαμεσολάβησης σε αστικές και εμπορικές υποθέσεις (ΕΕ L 136, σ. 3).
(
30
)	Βλ. ειδικότερα διάταξη Borker (138/80, EU:C:1980:162, σκέψη 4)· απόφαση Weryński (C‑283/09, EU:C:2011:85, σκέψη 44)· απόφαση Bełow (C‑394/11, EU:C:2013:48, σκέψη 39).
(
31
)	Απόφαση Optimus - Telecomunicações (C‑366/05, EU:C:2007:366).
(
32
)	Την ίδια άποψη εκφράζει και η γενική εισαγγελέας E. Sharpston με τις προτάσεις που ανέπτυξε στην υπόθεση Optimus-Telecomunicações (C-366/05, EU:C:2007:58, σημείο 39).
(
33
)	Η εταιρία Ascendi υποστηρίζει ότι η μετατροπή των απαιτήσεων των μετόχων έναντι της εταιρίας σε μετοχικό κεφάλαιο πρέπει να θεωρηθεί αύξηση κεφαλαίου μέσω εισφοράς σε χρήμα. Αν τούτο γίνει δεκτό, στην υπό κρίση υπόθεση πρέπει να εφαρμοστεί απευθείας η λύση στην οποία κατέληξε η απόφαση που εκδόθηκε επί της υποθέσεως Optimus - Telecomunicações (EU:C:2007:366), η οποία αφορούσε ακριβώς το ζήτημα αν το επιβαλλόμενο σε τέτοιες πράξεις τέλος χαρτοσήμου είναι σύμφωνο με την οδηγία. Εντούτοις, το αιτούν δικαστήριο φαίνεται να πιστεύει ότι οι επίμαχες πράξεις δεν αποτελούν εισφορές σε χρήμα. Εν πάση περιπτώσει, πρόκειται για εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και, ως εκ τούτου, υπάγεται στην αρμοδιότητα του αιτούντος δικαστηρίου.
(
34
)	Βλ. σημείο 9 των παρουσών προτάσεων.
(
35
)	Η Πορτογαλική Δημοκρατία προσχώρησε στις Ευρωπαϊκές Κοινότητες μόλις την 1η Ιανουαρίου 1986 αλλά, κατά την απόφαση Optimus - Telecomunicações (EU:C:2007:366, σκέψη 32), για τους σκοπούς της ερμηνείας της οδηγίας 69/335 η ημερομηνία της 1ης Ιουλίου 1984 συνιστά και ως προς το κράτος αυτό την ημερομηνία αναφοράς.
(
36
)	Απόφαση Logstor ROR Polska (C‑212/10, EU:C:2011:404).
(
37
)	Το οποίο, υπενθυμίζω, επιτρέπει την εφαρμογή συντελεστή «που δεν θα υπερβαίνει το 1 %».