62008CC0037
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
TRSTENJAK
ippreżentati fit-2 ta’ April 2009 (
1
)
Kawża C-37/08
RCI Europe
vs
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
Werrej
I — Introduzzjoni
II — Il-kuntest ġuridiku
III — Il-fatti
A — Fuq in-negozju ta’ RCI Europe
B — Il-kawża quddiem l-awtoritajiet tat-taxxa nazzjonali
1. Il-pożizzjoni li ħadu l-awtoritajiet tat-taxxa fir-Renju Unit
2. Il-pożizzjoni li ħadu l-awtoritajiet tat-taxxa fi Spanja
IV — Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
V — Il-kawża quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
VI — L-argumenti prinċipali tal-partijiet
A — Fuq l-ewwel u t-tieni domandi
B — Fuq it-tielet domanda
C — Fuq ir-raba’ domanda
VII — Kunsiderazzjonijiet legali
A — Osservazzjonijiet preliminari
1. Ħtieġa ta’ determinazzjoni uniformi tal-post tal-provvista ta’ servizzi
2. Il-prinċipji fundamentali tad-dispożizzjonijiet li jirrigwardaw il-post tal-provvista ta’ servizzi
B — Analiżi tad-domandi preliminari
1. Kunsiderazzjonijiet ġenerali
a) Id-distinzjoni bejn provvista u provvista ta’ servizzi
b) Kjarifikazzjoni tad-domandi
2. Stima għall-iskopijiet tal-VAT ta’ provvisti individwali
a) Il-ħlas ta’ reġistrazzjoni
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
b) Il-ħlas ta’ abbonament
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
c) Miżati ta’ skambju
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
— Applikabbiltà tar-regoli speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar
— Applikabbiltà tal-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva
VIII — Konklużjonijiet
IX — Konklużjoni
“Sitt Direttiva tal-VAT — Post ta’ tassazzjoni — Provvista ta’ servizzi konnessi ma’ proprjetà immobbli — Servizzi li jikkonsistu fil-faċilitazzjoni tal-iskambju minn individwi li għandhom dritt ta’ użu fuq proprjetà immobbli li tintuża għall-vaganzi”
I — Introduzzjoni
1.
Bit-talba tiegħu għal deċiżjoni preliminari, imressqa skont l-Artikolu 234 KE, il-London VAT Tribunal Centre (iktar ’il quddiem il-“qorti tar-rinviju”) qed jistaqsi sensiela ta’ domandi lill-Qorti tal-Ġustizzja tal-Komunitajiet Ewropej dwar l-interpretazzjoni tal-Artikolu 9(2) tad-Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (Sitt Direttiva) (
2
).
2.
Dan ir-rinviju preliminari qed isir fil-kuntest ta’ appell magħmul minn RCI Europe (iktar ’il quddiem ir-“rikorrenti”) quddiem il-Value Added Tax Tribunals fir-Renju Unit (iktar ’il quddiem il-“VAT Tribunal”) kontra tliet deċiżjonijiet tal-awtorità tat-taxxa nazzjonali (Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, iktar ’il quddiem il-“Commissioners”). F’dan l-appell, ir-rikorrenti qed tikkontesta, quddiem il-qrati, stima a posteriori tal-VAT fuq dħul mill-bejgħ magħmul minnha u li l-Commissioners qed jikkunsidraw li hija dikjarazzjoni ta’ valur baxx wisq.
3.
Il-kwistjoni bejn il-partijiet fil-kawża prinċipali tirrigwarda, essenzjalment, stima għall-iskopijiet tal-VAT ta’ provvista ta’ servizzi transkonfinali, u b’mod partikolari, il-fattur rilevanti għad-determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi. Dan imbagħad iwassal għar-risposta għad-domanda dwar jekk il-ġurisdizzjoni fiskali tar-Renju Unit, fejn ir-rikorrenti għandha l-uffiċċju reġistrat tagħha, tapplikax fl-operazzjonijiet kollha kkonċernati.
II — Il-kuntest ġuridiku
4.
Is-Sitt Direttiva tistabbilixxi regoli għad-determinazzjoni tal-post tal-operazzjoni taxxabbli. Din id-direttiva ġiet irriformulata bid-Direttiva tal-Kunsill, 2006/112/KE (
3
), tat-28 ta’ Novembru 2006 li daħlet fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 2007, u li tirriproduċi, mingħajr emenda, il-biċċa l-kbira tad-dispożizzjonijiet li huma rilevanti għall-kawża inkwistjoni.
5.
L-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva (
4
) jistabbilixxi r-regola ġenerali li ġejja:
“Il-post minn fejn jingħata servizz għandu jitqies li jkun il-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu jew ikollu stabbiliment fiss minn fejn jingħata s-servizz jew, fin-nuqqas ta’ post bħal dan tan-negozju jew stabbiliment fiss, il-post fejn hu ikollu l-indirizz permanenti tiegħu jew fejn normalment ikun residenti”.
6.
L-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva (
5
) fih diversi regoli speċjali. Għalhekk, skont l-Artikolu 9(2)(a) ta’ din id-dispożizzjoni, “il-post tal-provvista ta’ servizzi konness ma’ proprjetà immobbli, inklużi s-servizzi ta’ aġenti tal-proprjetà u esperti, u ta’ servizzi għat-tħejjija u l-koordinazzjoni ta’ xogħlijiet ta’ kostruzzjoni, bħalma huma s-servizzi ta’ periti arkitetti u ta’ ditti li jipprovdu superviżjoni fuq il-post tax-xogħol, għandhom ikunu l-post fejn tkun tinsab il-proprjetà”.
7.
L-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva (
6
) fih regola speċjali għall-aġenziji tal-ivvjaġġar. Din id-dispożizzjoni tipprovdi dan li ġej:
“1.   L-Istati Membri għandhom japplikaw it-taxxa fuq il-valur miżjud għall-operazzjonijiet ta’ l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar b’mod konformi mad-disposizzjonijet ta’ dan l-Artikolu, fejn l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar ikollhom x’jaqsmu mal-klijenti f’isimhom u jużaw il-provvisti u s-servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn fid-disposizzjonijiet tal-faċilitajiet ta’ l-ivvjaġġar. Dan l-Artikolu m’għandux japplika għall-aġenti ta’ l-ivvjaġġar li jaġixxu biss bħala intermedjarji u jieħdu kont tat-taxxa b’mod konformi ma’ l-Artikolu 11A(3)(ċ). F’dan l-Artikolu l-aġenti ta’ l-ivvjaġġar jinkludu l-operaturi tal-ġiti.
2.   It-transazzjonijet li jsiru mill-aġent ta’ l-ivvjaġġar fir-rigward ta’ vjaġġ għandhom ikunu ttrattati bħala servizz waħdu pprovdut mill-aġent ta’ l-ivvaġġjar. Hu għandu jkun taxxabbli fl-Istat Membru li fih l-aġent ta’ l-ivvjaġġar ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu jew għandu l-istabbiliment fiss minn fejn l-aġent ta’ l-ivvjaġġar ipprovda s-servizzi. L-ammont taxxabbli u l-prezz esklussiv tat-taxxa, fit-tifsira ta’ l-Artikolu 22(3)(b), fir-rigward ta’ dan is-servizz għandu jkun il-marġini ta’ l-aġent ta’ l-ivvjaġġar, jiġifieri, id-differenza bejn l-ammont totali li għandu jkun imħallas mill-vjaġġatur, esklussiv tat-taxxa fuq il-valur miżjud, u l-ispejjeż attwali li l-aġent ta’ l-ivvjaġġar tal-provvisti u s-servizzi pprovduti minn persuni taxxabbli oħrajn fejn dawn it-transazzjonijiet huma għall-benefiċċju dirett tal-vjaġġatur”.
III — Il-fatti
A — Fuq in-negozju ta’ RCI Europe
8.
Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ġiet stabbilita fir-Renju Unit fid-29 ta’ Novembru 1973. In-negozju tagħha huwa li tiffaċilita u torganizza l-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare tal-membri tagħha fuq akkomodazzjonijiet għal vaganzi li jinsabu barra (magħruf ukoll bħala l-“mudell ta’ timeshare”)
9.
In-natura legali ta’ dritt speċifiku ta’ timeshare hija rregolata mil-liġijiet tal-pajjiż fejn tkun tinsab il-proprjetà. Madankollu, il-proprjetarju tat-timeshare għandu tipikament id-dritt li jokkupa proprjetà speċifika f’residenza partikolari għal perijodu speċifiku ta’ żmien bejn ċerti dati partikolari ddeterminati minn qabel. Id-dritt ta’ timeshare li membru jkollu fil-proprjetà jissejjaħ “dritt ta’ użu għall-vaganzi”.
10.
Ir-rikorrenti topera programm ta’ skambju tat-timeshare ġimgħa b’ġimgħa, magħruf bħala “RCI Weeks”, u li għandu numru ta’ karatteristiċi partikolari, kif deskritt iktar ’il quddiem.
11.
F’dan il-programm, il-promoturi ta’ residenzi għal vaganzi huma mistiedna jsiru “assoċjati”. L-individwi li jkollhom drittijiet ta’ timeshare (mixtrijin mingħand promotur) fuq residenza għal vaganzi assoċjata jistgħu japplikaw sabiex isiru membri tal-RCI Weeks.
12.
Is-sħubija fl-RCI Weeks tippermetti lill-membru li jiddepożita d-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi, li huwa jkollu fir-rigward ta’ proprjetà b’timeshare, f’fond komuni ta’ akkomodazzjoni b’timeshare (iktar ’il quddiem il-“Weeks Pool”) u li jingħata d-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi ddepożitati minn membri oħra fil-Weeks Pool. Matul dak il-proċess, il-membri jkunu f’kuntatt mar-rikorrenti biss. Meta d-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi jiġu ddepożitati fil-Weeks Pool, ir-rikorrenti ma takkwistax titolu ta’ proprjetà fuq l-immobbli li jirreferi għaliha d-dritt ta’ timeshare.
13.
Il-membri ta’ RCI Weeks iħallsu reġistrazzjoni, li tkopri perijodu minn sena sa ħames snin, u abbonament li jitħallas kull sena. Barra minn hekk, hemm miżata ta’ skambju li titħallas bil-quddiem, fid-data tat-talba għall-iskambju. Mil-lat tal-kontabbiltà, ir-rikorrenti tikkunsidra din il-miżata bħala depożitu li jitħallas lura. Meta r-rikorrenti ma tkunx tista’ tidentifika skambju aċċettabbli għall-membru minn ġewwa l-Weeks Pool, hija żżomm il-miżata bħala kreditu fil-kont tal-membru għal skambju ieħor jew, fuq talba tal-membru, tħallsu lura tagħha.
14.
Il-Weeks Pool jista’ jitkabbar billi r-rikorrenti takkwista akkomodazzjoni mingħand terzi, jew billi promotur jipprovdi ġimgħat addizzjonali. Membru ta’ RCI Weeks jista’ jitlob ukoll skambju fir-rigward ta’ din l-akkomodazzjoni supplimentari wara li jħallas miżata ta’ skambju.
B — Il-kawża quddiem l-awtoritajiet tat-taxxa nazzjonali
15.
Ir-rikorrenti għandha l-uffiċċju reġistrat tagħha fir-Renju Unit. Ħafna mill-membri tagħha huma ċittadini ta’ dan l-Istat Membru. Min-naħa l-oħra, il-biċċa l-kbira tal-proprjetajiet li huma suġġetti għall-programm ta’ skambju RCI Weeks jinsabu fi Spanja.
16.
Minħabba dawn iċ-ċirkustanzi l-awtoritajiet kompetenti tat-taxxa fir-Renju Unit u fi Spanja waslu għal konklużjonijiet differenti fir-rigward tal-istatus tar-rikorrenti għal dak li jirrigwarda l-VAT. Fil-fehma tagħhom, is-servizzi pprovduti mir-rikorrenti huma suġġetti għar-regoli tal-VAT rispettivi tagħhom. Għaldaqstant, kull waħda minnhom talbet lir-rikorrenti tħallas il-VAT fuq l-operazzjonijiet tagħha, li prattikament ifisser tassazzjoni doppja f’żewġ Stati Membri differenti.
1. Il-pożizzjoni li ħadu l-awtoritajiet tat-taxxa fir-Renju Unit
17.
Il-Commissioners isostnu li l-attribuzzjoni ta’ sħubija fi klabb ta’ skambju ta’ timeshare huwa servizz ipprovdut fil-post fejn ir-rikorrenti stabbiliet in-negozju tagħha, jiġifieri fir-Renju Unit. Għaldaqstant, id-dħul mill-ħlas ta’ reġistrazzjoni u ta’ abbonament għandhom ikunu suġġetti għall-VAT fir-Renju Unit. Il-Commissioners ikkunsidraw li l-miżati ta’ skambju kienu jaqgħu taħt l-iskop tad-dispożizzjonijiet nazzjonali li jimplementaw l-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva. Is-servizz ipprovdut għall-miżata ta’ skambju ġie kklassifikat mill-Commissioners bħala “servizz tal-ivvjaġġar partikolari” u, għalhekk, taxxabbli fir-Renju Unit.
18.
Mid-digriet tar-rinviju jidher ċar li sal-31 ta’ Diċembru 2003 r-rikorrenti kienet qed tħallas il-VAT fir-Renju Unit fuq ir-reġistrazzjonijiet kollha tal-membri l-ġodda u fuq l-abbonamenti tal-membri eżistenti fir-rigward tas-snin sussegwenti ta’ sħubija. Barra minn dan, sal-31 ta’ Diċembru 2005, ir-rikorrenti kienet qed tħallas ukoll il-VAT fir-Renju Unit fuq id-dħul mill-miżati ta’ skambju mħallsa mill-membri li kienu kisbu d-dritt ta’ timeshare fuq proprjetà li kienet tinsab fi Stat Membru tal-Unjoni Ewropea. Ir-rikorrenti ma ħallsitx VAT fir-Renju Unit fuq id-dħul mill-miżati ta’ skambju mħallsa mill-membri li kienu kisbu d-dritt ta’ timeshare fuq proprjetà li kienet tinsab barra mill-Unjoni Ewropea.
2. Il-pożizzjoni li ħadu l-awtoritajiet tat-taxxa fi Spanja
19.
Min-naħa l-oħra, l-awtoritajiet tat-taxxa Spanjoli jsostnu li s-servizzi pprovduti mir-rikorrenti huma marbuta direttament ma’ proprjetà immobbli u għalhekk huma suġġetti għall-VAT fl-Istat fejn tinsab il-proprjetà b’timeshare.
20.
Iċ-ċertifikati tat-taxxa li l-awtoritajiet tat-taxxa Spanjoli ħarġu kontra r-rikorrenti, inklużi s-sentenzi li bihom il-qrati fiskali ċaħdu r-rikorsi tagħha, bħalissa jinsabu taħt appell fil-kassazzjoni t-Tribunale Supremo.
IV — Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
21.
Minħabba din il-pożizzjoni tal-awtoritajiet Spanjoli, mill-1 ta’ Jannar 2004 ir-rikorrenti ma baqgħetx tiddikjara fir-Renju Unit il-VAT fuq id-dħul mir-reġistrazzjonijiet u l-abbonamenti mħallsa mill-membri bi drittijiet ta’ timeshare fuq proprjetajiet immobbli li jinsabu fi Spanja. Hija lanqas baqgħet tiddikjara fir-Renju Unit il-VAT fuq id-dħul mill-miżati ta’ skambju mħallsa mill-membri li kienu jiskambjaw id-drittijiet tagħhom ta’ użu għall-vaganzi għal drittijiet ekwivalenti fir-rigward ta’ proprjetajiet immobbli li jinsabu fi Spanja.
22.
Fit-23 ta’ Marzu 2005, il-Commissioners iddeċiedew li jagħmlu stima sabiex jirkupraw l-ammont ta’ VAT li, fl-opinjoni tagħhom, ir-rikorrenti kellha tiddikjara fl-2004 fuq id-dħul mir-reġistrazzjonijiet u abbonamenti mħallsa mill-membri bi drittijiet ta’ użu għall-vaganzi fir-rigward ta’ proprjetajiet fi Spanja u fuq id-dħul mill-miżati ta’ skambju rċevuti għal drittijiet ta’ użu għall-vaganzi fir-rigward ta’ proprjetajiet fi Spanja. L-istima saret fil-5 ta’ April 2005 għas-somma ta’ GBP 1339709.
23.
Fil-5 ta’ Mejju 2005, ir-rikorrenti ppreżentat appell kontra din l-istima quddiem il-qorti tar-rinviju.
24.
Fid-digriet tagħha tar-rinviju, il-qorti tar-rinviju tirreferi għall-inċertezza legali kontinwa fir-rigward tad-determinazzjoni tal-post tal-provvista u għall-perikolu li din tista’ taffettwa ħażin lir-rikorrenti fin-negozju tagħha. Għalhekk iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
1)
Fil-kuntest tas-servizzi pprovduti mir-rikorrenti għal:
—
reġistrazzjoni;
—
abbonament; u
—
miżata ta’ skambju
imħallsa mill-membri tal-iskema RCI Weeks, liema huma l-fatturi li għandhom jiġu kkunsidrati meta jiġi ddeterminat jekk is-servizzi humiex “konnessi” ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva tal-VAT (issa l-Artikolu 45 tad-Direttiva tal-VAT riformulata)?
2)
Jekk is-servizzi kollha, jew xi wħud minnhom, ipprovduti mir-rikorrenti huma “konnessi” ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva tal-VAT (issa l-Artikolu 45 tad-Direttiva tal-VAT riformulata), il-proprjetà immobbli li magħha huma konnessi dawn is-servizzi kollha, jew kull wieħed minn dawn is-servizzi, hija l-proprjetà immobbli ddepożitata fil-fond komuni, jew il-proprjetà immobbli mitluba bħala skambju għall-proprjetà immobbli ddepożitata, jew it-tnejn li huma?
3)
Jekk xi wħud minn dawn is-servizzi huma “konnessi” maż-żewġ proprjetajiet immobbli, kif għandhom jiġu kklassifikati s-servizzi taħt is-Sitt Direttiva tal-VAT (issa d-Direttiva tal-VAT riformulata)?
4)
Fid-dawl tas-soluzzjonijiet diverġenti adottati minn Stati Membri differenti, is-Sitt Direttiva tal-VAT (issa d-Direttiva tal-VAT riformulata) kif tikkaratterizza d-dħul ta’ persuna taxxabbli minn “miżata ta’ skambju” rċevuta għal dawn is-servizzi:
—
il-faċilitazzjoni tal-iskambju tad-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi ta’ membru wieħed ta’ skema mmexxija mill-persuna taxxabbli mad-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi ta’ membru ieħor ta’ din l-iskema; u/jew
—
il-provvista ta’ drittijiet ta’ użu ta’ akkomodazzjoni mixtrija mill-persuna taxxabbli mingħand terzi taxxabbli sabiex jitkabbar il-fond komuni ta’ akkomodazzjoni disponibbli għall-membri ta’ din l-iskema?
V — Il-kawża quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
25.
Id-digriet tar-rinviju tad-9 ta’ Jannar 2008 wasal fir-Reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-31 ta’ Jannar 2008.
26.
Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, il-Gvernijiet tar-Renju Unit, tar-Renju ta’ Spanja u tar-Repubblika Ellenika kif ukoll il-Kummissjoni ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub fit-terminu previst fl-Artikolu 23 tal-Istatut tal-Qorti tal-Ġustizzja.
27.
Ir-rappreżentanti tar-rikorrenti fil-kawża prinċipali u tal-Gvernijiet tar-Renju Unit, tar-Renju ta’ Spanja u tar-Repubblika Ellenika, u l-Kummissjoni għamlu t-trattazzjoni fis-seduta li nżammet fid-19 ta’ Frar 2009.
VI — L-argumenti prinċipali tal-partijiet
A — Fuq l-ewwel u t-tieni domandi
28.
Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali tissottometti li s-servizzi li ġew ipprovduti għall-ħlas tar-reġistrazzjonijiet u tal-abbonamenti ma kellhomx konnessjoni biżżejjed ma’ proprjeta immobbli partikolari u għalhekk ma kinux jaqgħu taħt l-iskop tal-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva. Għall-kuntrarju, hija tikkunsidra li għandha tiġi applikata r-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) ta’ din id-direttiva, bil-konsegwenza li l-post minn fejn jingħataw is-servizzi, jiġifieri r-reġistrazzjoni u s-sħubija ta’ membri ġodda, huwa l-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu. F’dan il-każ, dan huwa r-Renju Unit.
29.
L-istess għandu japplika għal dawk is-servizzi li ġew ipprovduti għall-ħlas ta’ miżati ta’ skambju, speċjalment peress li dan jippermetti trattament fiskali koerenti tas-servizzi kollha pprovduti. Hija tikkunsidra li ma jkunx raġonevoli li provvista ta’ servizzi essenzjalment unika tiġi ttrattata b’modi differenti.
30.
Il-Gvern tar-Renju Unit jargumenta li s-servizzi li ġew ipprovduti għall-ħlas ta’ reġistrazzjonijiet u abbonamenti għandhom jaqgħu taħt l-iskop tal-Artikolu 9(1) ta’ din id-direttiva. Bħar-rikorrenti fil-kawża prinċipali, huwa jiċħad l-eżistenza ta’ konnessjoni diretta biżżejjed bejn il-provvista ta’ servizzi pprovduta għar-reġistrazzjonijiet jew l-abbonamenti inkwistjoni u kwalunkwe proprjetà immobbli. Huwa jibbaża dan l-argument, fost l-oħrajn, fuq il-fatt li r-rikorrenti sempliċement tipprovdi l-aċċess għal forma ta’ suq li fih il-membri jistgħu jiskambjaw id-drittijiet ta’ użu tagħhom. Fir-rigward tal-miżati ta’ skambju, il-Gvern tar-Renju Unit jispjega li mhemm l-ebda konnessjoni ma’ xi proprjetà immobbli, partikolarment minħabba l-fatt li l-membru jista’ mhux biss jiddepożita d-dritt tiegħu ta’ użu iżda wkoll iħallas il-miżata ta’ skambju sa 24 xahar qabel ma jirtira mill-fond id-drittijiet tiegħu ta’ użu.
31.
Fir-rigward tal-ewwel domanda, il-Gvern tar-Renju ta’ Spanja jissottometti li essenzjalment hemm żewġ fatturi li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni sabiex jiġi ddeterminat jekk għandhiex tapplika r-regola għas-servizzi konnessi ma’ proprjetà immobbli jew ir-regola speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar. Fil-fehma tiegħu, l-ewwel nett, hemm bżonn li jiġi kkunsidrat l-aġir tal-intermedjarju u għandu jiġi vverifikat jekk huwa jaġixxix f’ismu jew f’isem persuna oħra. It-tieni nett, għandu jiġi ddeterminat jekk il-provvisti u s-servizzi meħtieġa għan-negozju tal-intermedjarju humiex ipprovduti minn persuni taxxabbli oħrajn.
32.
Fir-rigward tat-tieni domanda, il-Gvern tar-Renju ta’ Spanja jsostni li, għalkemm wieħed jista’ jippreżumi korrettament li teżisti konnessjoni bejn is-servizzi inkwistjoni u l-proprjetà immobbli partikolari, il-ħlas tar-reġistrazzjoni u tal-abbonament għandhom ikunu konnessi direttament mal-proprjetajiet immobbli li fihom il-membri jkollhom drittijiet ta’ timeshare li jiddepożitaw fil-fond. Fil-fatt huma miżati li jitħallsu sempliċement għaliex jappartjenu għall-iskema nnifisha, anki jekk ma tintużax mill-membru.
33.
Il-Gvern tar-Repubblika Ellenika huwa tal-fehma li l-fatturi li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni sabiex jiġi ddeterminat jekk il-provvista ta’ servizzi hijiex “konness[a] ma’ proprjetà immobbli” fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva jinkludu t-tip ta’ negozju li tagħmel ir-rikorrenti u l-konnessjoni bejn is-servizzi inkwistjoni u l-proprjetà immobbli. B’mod partikolari, għandu jiġi eżaminat jekk dawn humiex servizzi indipendenti, ipprovduti lill-proprjetarji tat-timeshare fil-forma ta’ servizzi tal-ivvjaġġar jew jekk humiex servizzi reċiproċi, ipprovduti permezz tar-rikorrenti, bejn il-proprjetarji tat-timeshare li jipparteċipaw fil-programm ta’ skambju.
34.
Il-Gvern tar-Repubblika Ellenika jipproponi li r-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li l-ħlas tar-reġistrazzjoni u tal-abbonament huma konnessi direttament mal-proprjetà immobbli li fiha l-membru jkollu dritt ta’ timeshare, filwaqt li l-miżata ta’ skambju hija konnessa direttament mal-proprjetà immobbli li fir-rigward tagħha jiġi eżerċitat id-dritt ta’ skambju.
35.
Il-Kummissjoni ssostni li s-servizz ipprovdut mir-rikorrenti jikkonsisti fil-faċilitazzjoni tal-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare. Għalhekk il-miżati li jitħallsu għandhom jiġu kkunsidrati bħala ħlas għall-parteċipazzjoni f’dik l-iskema. Fil-fehma tagħha, dawn id-drittijiet ta’ timeshare huma drittijiet fi proprjetà immobbli u t-trasferiment tagħhom inkambju għat-tgawdija ta’ drittijiet ekwivalenti hija fil-fatt servizz konness ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva. Il-post tal-provvista tas-servizz li għalih jitħallsu reġistrazzjoni u abbonament huwa l-post fejn tinsab il-proprjetà immobbli li fiha l-membru jkollu drittijiet ta’ timeshare. Il-post tal-provvista tas-servizz li għalih jitħallsu l-miżati ta’ skambju huwa, min-naħa l-oħra, il-post fejn tinsab il-proprjetà immobbli li fiha l-membru jirċievi, bi skambju, drittijiet ta’ timeshare.
B — Fuq it-tielet domanda
36.
Fil-fehma tar-rikorrenti, it-tielet domanda fil-forma kif inhi magħmula mill-qorti tar-rinviju fit-talba tagħha lill-Qorti tal-Ġustizzja għal deċiżjoni preliminari assolutament mhijiex rilevanti. Kif jirriżulta mill-osservazzjonijiet tagħha fuq l-ewwel u t-tieni domandi preliminari, is-servizzi li tipprovdi ma għandhomx konnessjoni biżżejjed mal-proprjetà immobbli.
37.
Hija ssostni wkoll li l-konklużjoni li l-provvista ta’ servizzi tista’ tkun konnessa maż-żewġ proprjetajiet immobbli, jiġifieri, kemm mal-proprjetà ddepożitata kif ukoll ma’ dik mitluba bi skambju għall-proprjetà ddepożitata, tmur kontra s-sinjifikat u l-iskop tal-Artikolu 9 tas-Sitt Direttiva. Bl-Artikolu 9 tad-direttiva, il-leġiżlatur Komunitarju ried jipprevjeni kunflitt bejn l-Istati Membri dwar il-ġurisdizzjoni tagħhom li jiġbru l-VAT u għaldaqstant, it-tassazzjoni doppja. Huwa għalhekk li l-Artikolu 9(2)(a) jista’ japplika biss għal proprjetà immobbli waħda, jiġifieri ma’ dik li tiġi stabbilita konnessjoni l-iktar mill-qrib.
38.
Il-Gvern tar-Renju Unit huwa tal-fehma, għall-istess raġunijiet tar-rikorrenti, li t-tielet domanda preliminari ma teħtieġx risposta għaliex is-servizz ipprovdut mir-rikorrenti fil-fatt mhuwiex konness ma’ proprjetà immobbli. Din id-domanda pjuttost turi l-problemi li jqumu jekk ikun hemm fehma kuntrarja. Fil-fatt, jekk is-servizzi pprovduti mir-rikorrenti kellhom ikunu konnessi kemm mad-dritt ta’ użu ta’ proprjetà ddepożitata kif ukoll ma’ dak miksub bi skambju, l-istess servizz ikun suġġett għal żewġ rati tal-VAT nazzjonali differenti.
39.
Il-Gvern tar-Renju ta’ Spanja jikkunsidra wkoll li mhux probabbli li provvista ta’ servizzi tista’ tkun konnessa maż-żewġ proprjetajiet immobbli. Dan isegwi mill-osservazzjonijiet tiegħu fuq it-tieni domanda preliminari: is-servizz ta’ dħul fil-Weeks Pool, li jingħata bi ħlas ta’ reġistrazzjoni u ta’ abbonament, huwa konness biss mal-proprjetà immobbli li fiha l-membru jkollu dritt ta’ timeshare; min-naħa l-oħra, is-servizz li jingħata għal miżata ta’ skambju — fejn membru jiġi offrut id-dritt ta’ timeshare ta’ membru ieħor — huwa konness direttament mal-proprjetà immobbli li fuqha jiġi eżerċitat id-dritt ta’ skambju. Iżda, jekk il-ħlas tar-reġistrazzjoni u tal-abbonament, fuq naħa, jew il-miżata ta’ skambju fuq in-naħa l-oħra, ikun fil-fatt konness maż-żewġ proprjetajiet immobbli, allura, b’applikazzjoni tas-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawża C-429/97, Il-Kummissjoni vs Franza (
7
), il-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu għandu jitqies bħala l-post tal-provvista ta’ servizzi.
40.
Il-Gvern tar-Repubblika Ellenika, skont il-kunsiderazzjonijiet tiegħu fuq it-tieni domanda preliminari, li jikkoinċidu essenzjalment ma’ dawk tal-Gvern Spanjol, ukoll jasal għall-konklużjoni li r-risposta għat-tielet domanda għandha tkun li operazzjoni qatt ma tkun konnessa maż-żewġ proprjetajiet immobbli fl-istess ħin.
41.
Il-Kummissjoni ma tgħid xejn rigward it-tielet domanda fl-osservazzjonijiet tagħha bil-miktub għaliex, fil-fehma tagħha, li essenzjalment hija identika għal dik tar-Renju ta’ Spanja u tar-Repubblika Ellenika, din il-kwistjoni ma tinqalax. Is-servizzi pprovduti mir-rikorrenti jkunu konnessi jew mal-proprjetà immobbli li fiha membru jkollu dritt ta’ timeshare (fil-każ ta’ dħul fl-iskema ta’ skambju għall-ħlas tar-reġistrazzjoni u tal-abbonament) jew mal-proprjetà immobbli li l-membru jista’ juża fi skambju (fil-każ tal-korrispettiv għall-miżata ta’ skambju) imma qatt ma jkunu konnessi maż-żewġ proprjetajiet immobbli fl-istess ħin.
C — Fuq ir-raba’ domanda
42.
Ir-rikorrenti ssostni li ma tagħmel l-ebda differenza għall-post tal-provvista ta’ servizzi jekk id-drittijiet ta’ timeshare jkunux iddepożitati fil-Weeks Pool minn membru ieħor jew mixtrijin mir-rikorrenti mingħand terzi taxxabbli sabiex jikber il-fond ta’ akkomodazzjoni. Dan għaliex is-servizz li tipprovdi r-rikorrenti għall-ħlas tal-miżata ta’ skambju huwa l-istess irrispettivament mis-sors tad-dritt ta’ timeshare li jkun offrut lill-membru bi skambju għad-dritt tiegħu ta’ timeshare ddepożitat. Għaldaqstant, irrispettivament mis-sors tad-dritt ta’ timeshare miksub fl-iskambju, għall-iskopijiet tal-VAT, is-servizz għandu jiġi ttrattat skont l-osservazzjonijiet tar-rikorrenti fuq l-ewwel u t-tieni domandi.
43.
Il-Gvern tar-Renju Unit iqis ukoll li s-sors tad-dritt ta’ timeshare ma għandux effett fuq il-post fejn jingħata s-servizz. Fiż-żewġ sitwazzjonijiet li tiddistingwi r-raba’ domanda, ir-rikorrenti sempliċement tipprovdi lill-membru, għall-ħlas ta’ miżata ta’ skambju, servizz amministrattiv li jikkonsisti fl-offerta lil membru ta’ numru ta’ drittijiet ta’ timeshare fuq immobbli f’postijiet oħrajn li jkunu jikkorrispondu għax-xewqat tiegħu. Fil-fatt ma jkun hemm l-ebda trasferiment ta’ dritt ta’ timeshare għaliex ir-rikorrenti ma tistax tiggarantixxi li ser issib xi ħaġa adattata u l-membru mhuwiex obbligat li jaċċetta ebda drittijiet ta’ timeshare offruti. Għaldaqstant, id-dħul mis-servizz li tipprovdi r-rikorrenti għall-ħlas tal-miżata ta’ skambju huwa taxxabbli skont l-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva irrispettivament mis-sors tad-dritt ta’ timeshare.
44.
Madankollu, il-Gvern tar-Renju Unit jissottometti, alternattivament, li jekk huwa żbaljat fl-analiżi tiegħu u l-miżata ta’ skambju tinġabar bħala ħlas għat-trasferiment tad-dritt ta’ timeshare fuq proprjetà immobbli f’post ieħor, allura, fit-tieni sitwazzjoni msemmija fir-raba’ domanda preliminari, fejn ir-rikorrenti xtrat id-drittijiet ta’ timeshare minn terz taxxabbli, xorta trid titħallas it-taxxa fuq il-miżati ta’ skambju fil-post fejn ir-rikorrenti għandha n-negozju tagħha. Dan għaliex, f’dak il-każ għandha tapplika r-regola speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar.
45.
Sabiex jagħti risposta għar-raba’ domanda, il-Gvern tar-Renju ta’ Spanja jirreferi għall-osservazzjonijiet tiegħu fuq il-miżata ta’ skambju. Kif osserva diġà fir-rigward tat-tieni domanda preliminari, il-miżata ta’ skambju titħallas għad-dritt ta’ timeshare fuq immobbli ieħor u għalhekk hija konnessa direttament ma’ dik il-proprjetà u għaldaqstant hija taxxabbli fil-post fejn tinsab din il-proprjetà.
46.
Il-Gvern tar-Repubblika Ellenika jiddistingwi bejn iż-żewġ sitwazzjonijiet imsemmijin fir-raba’ domanda preliminari u jidher li qed jikkunsidra li jeħtieġ li jitħallsu miżati addizzjonali għad-drittijiet ta’ użu mixtrijin mir-rikorrenti mingħand terzi taxxabbli. Fl-ewwel sitwazzjoni — meta r-rikorrenti toffri lill-membru d-dritt ta’ timeshare ta’ membru ieħor — il-miżata ta’ skambju tkun taxxabbli fil-post fejn tinsab il-proprjetà immobbli li fuqha jkun hemm id-dritt ta’ timeshare ta’ dak il-membru l-ieħor. Iżda fit-tieni sitwazzjoni jeħtieġ li ssir distinzjoni oħra: meta r-rikorrenti tipprovdi dritt għall-użu ta’ promotur ta’ residenza għal vaganzi, is-sitwazzjoni għandha tiġi ttrattata bl-istess mod bħall-ewwel sitwazzjoni; meta r-rikorrenti takkwista d-dritt ta’ użu sabiex tissodisfa t-talba tal-membru u tbiegħhulu, is-servizz jaqa’ taħt l-iskop tar-regoli speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar. Fl-aħħar nett, meta r-rikorrenti tipprovdi drittijiet ta’ użu li jkunu proprjetà tagħha, hija tkun qed tiżvolġi l-attività ta’ lukandier u għalhekk tkun taxxabbli fil-post fejn tinsab il-proprjetà immobbli li għaliha jirreferu dawn id-drittijiet ta’ użu.
47.
Fl-aħħar, fl-osservazzjonijiet tagħha bil-miktub, il-Kummissjoni ma ssemmi xejn dwar ir-raba’ domanda preliminari. Għalhekk, hawnhekk jista’ jsir riferiment biss għall-fehma tagħha li s-servizz mogħti għall-ħlas tal-miżata ta’ skambju huwa konness mal-proprjetà immobbli li tista’ tintuża bi skambju għad-dritt ta’ timeshare ddepożitat.
VII — Kunsiderazzjonijiet legali
A — Osservazzjonijiet preliminari
1. Ħtieġa ta’ determinazzjoni uniformi tal-post tal-provvista ta’ servizzi
48.
Il-kawża bejn ir-rikorrenti u l-Commissioners bdiet minħabba l-kwistjoni tal-post fejn seħħew l-operazzjonijiet taxxabbli. Mir-risposta għal din il-kwistjoni, tiddependi l-kwistjoni dwar jekk id-dħul mill-bejgħ magħmul mir-rikorrenti fil-kuntest tan-negozju tagħha huwiex suġġett għall-ġurisdizzjoni tal-awtoritajiet tat-taxxa tar-Renju Unit jew ta’ Spanja.
49.
Id-dispożizzjonijiet dwar il-post tal-provvista ta’ servizzi huma essenzjali fl-istima għall-iskopijiet tal-VAT ta’ provvisti ta’ servizzi transkonfinali, billi jirregolaw il-kwistjoni dwar l-applikabbiltà tal-leġiżlazzjoni nazzjonali tal-VAT (
8
). Billi l-kamp ta’ applikazzjoni tas-sistema tal-VAT ikopri l-provvisti ta’ oġġetti u servizzi li kummerċjant jagħmel għall-ħlas ġewwa t-territorju tal-pajjiż fin-negozju tiegħu, huwa biss post ta’ provvista ġewwa t-territorju tal-pajjiż li jippermetti l-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni nazzjonali tal-VAT.
50.
Jekk kull awtorità nazzjonali tat-taxxa kellha tirreferi għal kriterji differenti sabiex tiddetermina l-post tal-provvista ta’ servizzi jista’ mhux biss ikun hemm sitwazzjoni ta’ tassazzjoni doppja imma jista’ jiġri wkoll li ma tiġi imposta ebda taxxa. Huwa preċiżament minħabba dan l-aspett li huwa partikolarment importanti li jkun hemm kriterju uniformi għad-determinazzjoni tal-post tal-provvista ġewwa s-suq komuni (
9
). Skont is-seba’ premessa tal-preambolu tas-Sitt Direttiva, ir-regoli ta’ din id-direttiva dwar il-post tal-provvista huma intiżi li jiddelimitaw il-poteri ta’ tassazzjoni tal-Istati Membri individwali sabiex jiġu evitati kunflitti ta’ ġurisdizzjoni (
10
). Id-determinazzjoni uniformi, fuq livell Komunitarju, tal-post tal-provvista għall-finijiet tat-taxxa hija intiża sabiex tiżgura delimitazzjoni adegwata tal-oqsma rispettivi koperti mir-regoli nazzjonali tal-VAT (
11
).
2. Il-prinċipji fundamentali tad-dispożizzjonijiet li jirrigwardaw il-post tal-provvista ta’ servizzi
51.
Il-klassifikazzjonijiet kunfliġġenti fost l-Istati Membri jistgħu jiġu evitati b’regoli li huma kemm jista’ jkun sempliċi u ċari għalkemm, mil-lat leġiżlattiv, jista’ jkun hemm diversi fatturi rilevanti skont jekk tingħatax prijorità lill-prinċipju ta’ oriġini jew lill-prinċipju ta’ destinazzjoni. Skont l-ewwel prinċipju, il-post tal-provvista ta’ servizzi huwa fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu, filwaqt li, taħt it-tieni prinċipju, il-post tal-provvista ta’ servizzi huwa l-post fejn iseħħ il-konsum probabbli jew il-post fejn jintużaw is-servizzi.
52.
Konxju mill-fatt li ż-żewġ prinċipji għandhom kemm vantaġġi kif ukoll żvantaġġi għall-funzjonament tas-suq komuni, il-leġiżlatur Komunitarju, meta fformula r-regoli dwar il-post tal-provvista ta’ servizzi fis-Sitt Direttiva, iddeċieda favur approċċ ibridu (
12
) billi pprovda, fl-Artikolu 9(1), li l-post fejn jingħataw is-servizzi huwa, bħala prinċipju, il-post fejn ikun jinsab in-negozju tal-persuna li tkun qed tipprovdihom. Madankollu, fl-Artikolu 9(2) huwa pprovda għal diversi eċċezzjonijiet għal dan il-prinċipju li jirrestrinġu kunsiderevolment il-kuntest tal-Artikolu 9(1) u jippermettu li l-prinċipju ta’ oriġini, li huwa l-prinċipju prevalenti fis-Sitt Direttiva, isir eċċezzjoni (
13
). Barra minn hekk, hemm regoli speċjali li jieħdu inkunsiderazzjoni il-karatteristiċi partikolari ta’ ċerti attivitajiet ekonomiċi.
B — Analiżi tad-domandi preliminari
1. Kunsiderazzjonijiet ġenerali
a) Id-distinzjoni bejn provvista u provvista ta’ servizzi
53.
L-ewwel nett għandu jiġi osservat li la l-qorti tar-rinviju u lanqas il-partijiet f’din il-kawża ma jiċħdu li n-negozju tar-rikorrenti jikkonsisti esklużivament fil-provvista ta’ servizzi għal ħlas, fis-sens tal-Artikolu 6(1). Fl-opinjoni tiegħi, l-evalwazzjoni legali hija korretta u għalhekk għandha tkun il-bażi tal-analiżi li ġejja.
54.
Fid-dawl tad-distinzjoni ċara li tagħmel is-Sitt Direttiva fir-rigward tal-klassifikazzjoni legali tal-operazzjonijiet li huma suġġetti għall-VAT (
14
), wieħed ma jistax jirrikorri għad-dispożizzjonijiet dwar il-provvista ta’ oġġetti fl-Artikoli 5 u 8 tas-Sitt Direttiva. Għalhekk, l-uniku punt inkwistjoni huwa l-applikabbiltà tal-Artikolu 9(1) u (2)(a) u tar-regoli speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar fl-Artikolu 26(1), għas-servizzi kkonċernati.
b) Kjarifikazzjoni tad-domandi
55.
Għandu jiġi osservat ukoll li d-domandi preliminari tal-qorti tar-rinviju jidħlu ħafna f’xulxin għal dak li huwa kontenut u, fil-fehma tiegħi, hija meħtieġa kjarifikazzjoni ta’ dawn id-domandi.
56.
L-ewwel nett, minn evalwazzjoni oġġettiva tad-domandi preliminari jirriżulta li dawn huma intiżi sabiex jiġi ddeterminat sa fejn id-diversi tipi ta’ miżati li jitħallsu mill-membri parteċipanti fil-programm ta’ skambju RCI Weeks jistgħu jiġu attribwiti għal servizzi individwali pprovduti mir-rikorrenti.
57.
L-eżistenza ta’ relazzjoni legali sinallagmatika, li abbażi tagħha l-partijiet kontraenti jintrabtu li jagħtu servizz reċiproku fil-forma ta’ provvista ta’ servizzi u ħlas, hija rilevanti fid-dawl tal-fatt li, skont l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva, hija biss il-provvista ta’ servizzi mogħtija bi ħlas li hija suġġetta għall-VAT (
15
). Għaldaqstant, f’dan il-każ jeħtieġ li jiġu identifikati eżattament l-obbligi kuntrattwali individwali tar-rikorrenti.
58.
It-tieni nett, id-domandi preliminari huma intiżi sabiex jiġi ddeterminat liema fost id-dispożizzjonijiet imsemmijin iktar ’il fuq li jirregolaw il-post tal-provvista ta’ servizzi għandha titqies bħala applikabbli għas-servizzi inkwistjoni. B’hekk ikun possibbli li jiġi ddeterminat jekk u sa fejn tapplika l-ġurisdizzjoni fiskali tar-Renju Unit.
59.
Għal raġunijiet ta’ kjarezza u fl-interess li tingħata risposta utli għad-domandi preliminari, ser nikkonċentra l-analiżi legali tiegħi fuq dawn iż-żewġ aspetti ewlenin.
2. Stima għall-iskopijiet tal-VAT ta’ provvisti individwali
60.
Jidher li l-metodu l-iktar effettiv huwa li l-provvisti tar-rikorrenti jiġu analizzati skont raġunament kuntrarju abbażi tad-diversi miżati li hija titlob mingħand il-klijenti tagħha. Il-miżati li titlob ir-rikorrenti huma, l-ewwel, ir-reġistrazzjoni fil-forma ta’ miżata ta’ dħul li titħallas darba meta l-membru jirreġistra għall-ewwel darba; it-tieni, l-abbonament ta’ kull sena; u fl-aħħar, il-“miżata ta’ skambju” fil-każ ta’ arranġament b’suċċess ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ użu taħt il-programm RCI Weeks. Iktar ’il quddiem ser neżamina, abbażi ta’ dawk il-miżati, liema provvisti tar-rikorrenti huma konnessi magħhom. F’dan il-kuntest, ser neżamina jekk dawk il-provvisti jikkostitwixxux provvista waħda jew provvisti distinti u jekk jikkostitwixxux korrispettiv xieraq għall-miżata. Minn dan l-eżami mbagħad ikun possibbli li jiġi ddeterminat taħt liema ċirkustanzi, għall-iskopijiet tal-VAT, jaqa’ s-servizz u, minn dan jirriżulta l-post tal-provvista ta’ servizzi.
61.
Fil-każ ta’ kuntratti ta’ timeshare huwa diffiċli li jiġu ddeterminati l-provvisti magħmulin. Ma jeżistix tip wieħed ta’ kuntratt għalihom taħt id-dritt ċivili (
16
). Jista’ jkun hemm drittijiet ta’ użu perpetwu f’forma ta’ kuntratti ta’ kiri, mudelli fiduċjarji kkaratterizzati minn drittijiet ta’ użu u ta’ tgawdija in rem, mudelli ta’ kumpanniji b’kapital azzjonarju, mudelli ta’ klabbijiet ta’ vaganzi u diversi varjanti oħrajn. Din is-sitwazzjoni konfuża kienet ir-raġuni għad-Direttiva 94/47/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tas-26 ta’ Ottubru 1994, dwar il-protezzjoni tax-xerrejja f’dak li għandu x’jaqsam ma’ ċerti aspetti tal-kuntratti li għandhom x’jaqsmu max-xiri tad-dritt għall-użu tal-proprjetà immobbli fuq bażi ta’ timeshare (
17
). Billi numru ġdid ta’ mudelli ta’ timeshare kienu diġà qed jiġu kkummerċjalizzati immedjatament wara li daħlet fis-seħħ id-direttiva, fl-2007 l-Kummissjoni, sabiex tkopri l-lakuni fil-liġi, ippreżentat proposti ta’ emendi favur protezzjoni ikbar tal-konsumaturi, li ġew adottati mill-Parlament Ewropew fit-22 ta’ Ottubru 2008 f’forma xi ftit emendata.
62.
Iżda dan il-każ ma jikkonċernax il-konklużjoni ta’ kuntratti ta’ timeshare inkwantu tali, imma l-iskambju ta’ drittijiet ta’ użu għall-vaganzi bejn il-membri ta’ klabb ta’ skambju.
a) Il-ħlas ta’ reġistrazzjoni
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
63.
Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li jista’ jiġi kkunsidrat li teżisti relazzjoni sinallagmatika legali jekk ikun hemm konnessjoni diretta bejn is-servizz mogħti u l-ħlas irċevut, billi s-somom imħallsin jikkostitwixxu l-korrispettiv effettiv għal servizz identifikabbli pprovdut fil-kuntest ta’ relazzjoni legali li fiha l-eżekuzzjoni hija reċiproka (
18
).
64.
Għalhekk, għandha tiġi stabbilita konnessjoni diretta bejn il-ħlas ta’ reġistrazzjoni u servizz li jista’ jiġi identifikat b’mod suffiċjenti.
65.
Minn eżami iktar mill-qrib tal-mudell tan-negozju tar-rikorrenti, kif deskritt fid-dettall minnha nnifisha u mill-Gvern tar-Renju Unit fl-osservazzjonijiet tagħhom bil-miktub, jirriżulta li għall-ewwel, għall-ħlas ta’ reġistrazzjoni, membru jirċievi biss aċċess għall-programm ta’ skambju RCI Weeks.
66.
Madankollu, is-sempliċi reġistrazzjoni ma tippermettix li jintużaw id-drittijiet ta’ timeshare ta’ membri oħrajn. Għal dan, mhuwiex biżżejjed li wieħed ikun membru fl-RCI Weeks, iżda jrid ukoll jiddepożita drittijiet tiegħu ta’ timeshare fil-fond. Dan jirrikjedi li d-detentur ta’ drittijiet ta’ timeshare jagħmel talba lir-rikorrenti għal skambju, f’liema każ, l-ewwel nett għandu jipprovdi dritt tiegħu ta’ timeshare u, it-tieni nett għandu jagħżel dritt ta’ timeshare ekwivalenti.
67.
Minbarra l-possibbiltà li jipparteċipa fil-programm ta’ skambju, il-membru jkollu aċċess għal ġabra ta’ informazzjoni dwar il-proprjetajiet għal vaganzi offruti, pereżempju f’forma ta’ katalogu stampat li jiġi aġġornat regolarment u preżentazzjoni fuq l-internet. Il-membru jingħata wkoll numru tat-telefon fejn ikun jista’ jċempel, jekk ikun hemm bżonn, lill-persunal tar-rikorrenti sabiex jikseb informazzjoni dwar l-arranġamenti preċiżi għal skambju kif ukoll dwar kull servizzi addizzjonali li toffri r-rikorrenti u li jiġu pprovduti fuq talba għal dan il-għan.
68.
B’hekk għal membru ġdid, l-aċċess għall-RCI Weeks sa ċertu punt, jieħu l-forma ta’ stadju preliminari għal parteċipazzjoni fil-programm ta’ skambju, fejn il-possibbiltajiet kollha huma potenzjalment miftuħin għall-membru meta jħallas ir-reġistrazzjoni. L-informazzjoni li tkun disponibbli għall-membru l-ġdid hija intiża li tippreparah għall-programm ta’ skambju. Madankollu, ir-reġistrazzjoni għadha ma tinvolvix it-trasferiment tad-drittijiet imma tagħti sempliċement aċċess għal forma ta’ suq fejn il-membri jistgħu, bl-għajnuna tar-rikorrenti, jiskambjaw id-drittijiet tagħhom ta’ timeshare. Madankollu, is-sħubija fiha nnifisha, ma toħloqx obbligu ta’ parteċipazzjoni f’dan il-programm ta’ skambju.
69.
Konsegwentement, konnessjoni diretta fis-sens tal-ġurisprudenza teżisti biss bejn l-attività li tikkonsisti fl-għoti tal-aċċess għall-programm ta’ skambju inkwistjoni u l-ħlas ta’ reġistrazzjoni.
70.
Min-naħa l-oħra, mhuwiex possibbli li jkun hemm konnessjoni diretta awtomatika bejn l-adeżjoni u l-eżekuzzjoni effettiva tal-programm ta’ skambju billi, għal dan il-għan, hija meħtieġa attività oħra tal-partijiet kontraenti, jiġifieri t-talba tal-membru għal skambju u l-konferma mir-rikorrenti li l-iskambju jista’ jsir, kif ukoll, il-ħlas tal-miżata ta’ skambju.
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
71.
Għandu jiġi eżaminat ukoll kif din il-provvista ta’ servizzi għandha tiġi kklassifikata fis-sistema tar-regoli tas-Sitt Direttiva li tirregola l-post tal-provvista. L-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 9(1) u (2) tas-Sitt Direttiva tista’ tiġi kkunsidrata bħala possibbli. Għalhekk jeħtieġu xi osservazzjonijiet preliminari dwar l-interpretazzjoni ta’ dawn id-dispożizzjonijiet.
72.
L-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva fih regola ġenerali għad-determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi għall-iskopijiet tat-tassazzjoni, filwaqt li l-Artikolu 9(2) jindika sensiela ta’ fatturi speċifiċi (
19
).
73.
Is-Sitt Direttiva ma fiha l-ebda dispożizzjonijiet speċifika dwar ir-relazzjoni tar-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) mar-regoli speċjali fl-Artikolu 9(2). Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-paragrafu (1) ma jiħux preċedenza fuq il-paragrafu (2) ta’ dan l-artikolu. Il-kwistjoni li tqum f’kull sitwazzjoni hija dwar jekk taqax taħt l-iskop ta’ wieħed mill-każijiet imsemmija fl-Artikolu 9(2) ta’ din id-direttiva. Fil-każ li le, l-imsemmija sitwazzjoni taqa’ taħt l-iskop tal-Artikolu 9(1) (
20
). Minn dan isegwi li l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva ma għandux jiġi kkunsidrat bħala eċċezzjoni għal regola ġenerali li għandha tingħata interpretazzjoni stretta (
21
).
74.
Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja tikkunsidra manifestament li l-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva fih regoli speċjali li, skont il-prinċipju lex specialis derogat legi generali, għandhom jiġu eżaminati l-ewwel u qabel kollox u għandhom jiġu applikati jekk jiġu sodisfatti l-kundizzjonijiet rilevanti (
22
).
75.
Għalhekk, l-ewwel għandu jiġi eżaminat jekk operazzjoni bħal dik deskritta diġà taqax fl-ambitu tar-regola speċjali tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva. Il-kundizzjoni għal dan hija li l-provvista ta’ servizzi tkun “konness[a] ma’ proprjetà immobbli”.
76.
Madankollu, hawnhekk tqum il-kwistjoni tal-identità preċiża tal-proprjetà li magħha tkun relatata l-provvista ta’ servizzi. Bħala prinċipju, konnessjoni mal-proprjetà fejn membru diġà jkollu dritt ta’ timeshare, kif isostnu l-Gvern Spanjol u dak Grieg kif ukoll il-Kummissjoni, hija possibbli.
77.
Irrispettivament mill-kundizzjonijiet preċiżi għal din il-konnessjoni, li ser neżamina f’iżjed dettall iktar ’il quddiem (
23
), ma jidhirlix li hemm, anki wara l-ewwel analiżi, konnessjoni diretta bejn il-provvista ta’ servizzi effettivi u l-proprjetà inkwistjoni.
78.
Kif diġà ġie spjegat, għal membru ġdid, l-aċċess għall-RCI Weeks huwa pass preliminari għall-parteċipazzjoni fil-programm ta’ skambju (
24
). Is-servizzi li tipprovdi r-rikorrenti f’forma ta’ aċċess u informazzjoni dwar l-akkwisti huma intiżi li jippreparaw lill-membru għall-programm ta’ skambju, għalkemm dan ma jinvolvix obbligu ta’ parteċipazzjoni. Għaldaqstant, f’dan l-istadju bikri ma jkunx għad hemm skambju ta’ drittijiet ta’ użu għall-vaganzi.
79.
Għalkemm, wara r-reġistrazzjoni fl-RCI Weeks, il-membru jkollu l-opportunità li jiddepożita d-drittijiet tiegħu ta’ timeshare fil-fond, l-għoti ta’ dan id-dritt ma jkunx ta’ valur għall-membru sakemm il-kundizzjonijiet għall-implementazzjoni effettiva ta’ skambju ma jkunux sodisfatti.
80.
Is-sempliċi fatt li membru jingħata l-opportunità li jiddepożita f’fond id-dritt ta’ timeshare li jkollu fi proprjetà, ma jistax fih innifsu jitqies bħala provvista ewlenija għall-finijiet tal-VAT. Oġġettivament, l-iktar li din tikkostitwixxi hija provvista purament aċċessorja u għal membru mhijiex għan fih innifsu, imma mezz ta’ tgawdija akbar tas-servizz prinċipali pprovdut, jiġifieri l-faċilitazzjoni ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ użu għall-vaganzi.
81.
Il-prinċipju ta’ “unità tal-provvista” (
25
) fil-liġi tal-VAT jipprekludi provvista aċċessorja bħal din milli titqies bħala provvista separata. Skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja (
26
), operazzjoni taxxabbli ma għandhiex tinqasam fid-diversi partijiet tagħha sabiex dawn jiġu ssuġġettati għall-VAT separatament. Għall-kuntrarju, sabiex operazzjoni tkun tista’ tiġi kklassifikata jeħtieġ li jittieħed inkunsiderazzjoni l-element prinċipali minn sett ta’ provvisti. A fortiori, provvista aċċessorja bħal din ma għandhiex titqies bħala determinanti għall-identifikazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi, imma għandha tkun subordinata għall-provvista ewlenija. Imbagħad din tal-aħħar biss titqies bħala l-provvista ta’ servizzi taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva.
82.
L-applikazzjoni tal-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva hija finalment eskluża billi, f’dan il-każ, jidher li ma hemmx konnessjoni mill-qrib biżżejjed bejn il-provvista effettiva, li għaliha membru jħallas reġistrazzjoni, u l-proprjetà immobbli li fiha membru jkollu dritt ta’ timeshare.
83.
Jekk, kif qed jiġi sostnut hawnhekk, wieħed jassumi li l-provvista ta’ servizzi inkwistjoni, li għalihom membru jħallas reġistrazzjoni, tikkonsisti biss f’aċċess għall-klabb ta’ skambju u l-għoti ta’ informazzjoni dwar l-opportunitajiet ta’ skambju tad-dritt ta’ timeshare, anki l-applikazzjoni tal-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva għandha tiġi eskluża, billi r-rikorrenti b’daqshekk, fi kwalunkwe każ, ma tużax provvisti jew servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn, li huma intiżi għall-provvista ta’ faċilitajiet tal-ivvjaġġar.
84.
Billi ma japplikaw l-ebda waħda mir-regoli speċjali, hija r-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva li għandha tapplika. Għaldaqstant, il-post tal-provvista ta’ servizzi fir-rigward tar-reġistrazzjoni huwa l-post fejn ir-rikorrenti stabbiliet in-negozju tagħha.
b) Il-ħlas ta’ abbonament
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
85.
Mill-osservazzjonijiet tar-rikorrenti jidher li ma hemmx differenza sostanzjali bejn il-ħlas tar-reġistrazzjoni u dak tal-abbonament billi flimkien jikkostitwixxu ħlas għall-parteċipazzjoni fil-programm ta’ skambju RCI Weeks u għall-opportunità li membru jgawdi mill-benefiċċji assoċjati mas-sħubija (
27
).
86.
Il-ħlas ta’ abbonament ma jidhirx li jinvolvi xi ħaġa oħra għajr il-ħlas regolari ta’ somma fissa bħala korrispettiv għall-użu tal-firxa sħiħa tas-servizzi offruti mir-rikorrenti. Għaldaqstant, dan irid jitħallas anki meta membru ma jipparteċipax fil-programm ta’ skambju għaliex jew ma jkunx iddepożita xi dritt tiegħu ta’ timeshare fil-fond jew ma jkun instab l-ebda dritt ta’ timeshare xieraq għal skambju.
87.
Ma hemmx dubju li f’dan il-każ teżisti relazzjoni legali li abbażi tagħha hemm eżekuzzjoni reċiproka. Dan ma jinbidilx bil-fatt li l-ħlas ta’ abbonament ma jistax jiġi relatat ma’ kull użu personali tal-programm ta’ skambju. Kif iddeċidiet il-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Kennemer Golf (
28
), teżisti relazzjoni legali sinallagmatika anki meta assoċjazzjoni tipprovdi diversi servizzi fuq bażi permanenti u l-membri tagħha jħallsu, bħala korrispettiv, somma fissa f’forma ta’ miżata annwali. F’dak ir-rigward, is-servizzi pprovduti mir-rikorrenti jissodisfaw ir-rekwiżiti ta’ provvista ta’ servizzi mogħtija bi ħlas fis-sens tal-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva u għaldaqstant, huma, bħala prinċipju, suġġetti għall-VAT.
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
88.
Madankollu, minħabba l-fatt li l-ħlas tal-abbonament huwa meqjus bħala korrispettiv għal diversi servizzi li, l-ewwel nett, mhumiex dejjem konnessi mal-proprjetà immobbli u, it-tieni nett, mhux bilfors jingħataw fil-kuntest tal-implementazzjoni ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ timeshare, fil-fehma tiegħi jkun żball li wieħed jassumi li dawn is-servizzi huma konnessi mal-proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva. Dan ma jkunx biss inkonsistenti mal-fatti esposti, imma jwassal ukoll għal estensjoni mhux ġustifikata tas-sitwazzjoni speċjali koperta b’din ir-regola.
89.
Bħall-ħlas ta’ reġistrazzjoni, il-ħlas ta’ abbonament huwa marbut mas-sħubija u l-benefiċċji relatati tagħha. Konsegwentement, huwa loġiku li jiġu ttrattati b’mod simili għall-ħlas ta’ reġistrazzjoni għall-finijiet tal-VAT.
90.
Għaldaqstant, għal dak li jirrigwarda l-ħlas ta’ abbonament, il-post tal-provvista ta’ servizzi huwa, skont l-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva, il-post fejn ir-rikorrenti stabbiliet in-negozju tagħha.
c) Miżati ta’ skambju
i) Klassifikazzjoni bħala korrispettiv
91.
B’differenza mill-każ tal-ħlasijiet imsemmija qabel, il-membru jħallas il-miżata ta’ skambju bħala korrispettiv għall-implementazzjoni tal-programm ta’ skambju. Sa mhux iktar tard mid-data li fiha dan l-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare jiġi kkonfermat, ir-rikorrenti, li għandha funzjoni ta’ koordinatriċi (
29
), titlob lill-membru jħallas il-miżata ta’ skambju.
92.
Iż-żewġ partijiet kontraenti għalhekk jeżegwixxu s-servizz rispettiv tagħhom għal korrispettiv. Għalhekk, huwa paċifiku li d-drittijiet taż-żewġ partijiet kontraenti huma bbażati fuq relazzjoni legali sinallagmatika.
ii) Determinazzjoni tal-post tal-provvista ta’ servizzi
93.
Madankollu, m’hemmx qbil taħt liema regola għandu jiġi ddeterminat il-post tal-provvista ta’ servizzi.
— Applikabbiltà tar-regoli speċjali għall-aġenti tal-ivvjaġġar
94.
L-ewwel regola hija l-iskema speċjali tal-VAT fl-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva. B’differenza mill-partijiet l-oħra fil-kawża, il-Gvern tar-Renju Unit ma jiċħadx b’mod kategoriku l-applikabbiltà tagħha.
Is-sinjifikat u l-iskop tar-regola
95.
L-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva jistabbilixxi eċċezzjoni għar-regoli ġenerali dwar l-ammont taxxabbli fir-rigward ta’ ċerti operazzjonijiet ta’ aġenti tal-ivvjaġġar u ta’ operaturi tat-turs (
30
). Inkwantu dispożizzjoni eċċezzjonali, dan l-artikolu għandu jiġi applikat biss sa fejn huwa meħtieġ sabiex jilħaq l-għanijiet tad-direttiva (
31
).
96.
L-għan tal-iskema speċjali tal-VAT stabbilita fl-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva huwa li r-regoli applikabbli jiġu adattati għan-natura speċifika tal-attività tal-aġenti tal-ivvjaġġar u tal-operaturi tal-turs. Is-servizzi li jipprovdu dawn l-impriżi spiss jikkonsistu f’numru ta’ servizzi, b’mod partikolari, fil-qasam tat-trasport u tal-akkomodazzjoni, li jkunu pprovduti kemm ġewwa kif ukoll barra t-territorju tal-Istat Membru fejn l-impriża jkollha n-negozju tagħha jew ikollha stabbiliment fiss. L-applikazzjoni tar-regoli ġenerali dwar il-post tat-tassazzjoni, l-ammont taxxabbli u t-tnaqqis tat-taxxa tal-input tinvolvi, minħabba l-multipliċità tas-servizzi u l-postijiet fejn jiġu pprovduti, diffikultajiet prattiċi għal dawn l-impriżi li jkunu ta’ natura tali li jostakolaw it-twettiq tal-attività tagħhom (
32
).
97.
Sabiex dan jiġi evitat, l-Artikolu 26(2) jipprovdi, fost l-oħrajn, li t-tranżazzjonijiet kollha magħmulin fir-rigward ta’ vjaġġ għandhom jiġu ttrattati bħala servizz wieħed ipprovdut lill-vjaġġatur. Dan is-servizz għandu jkun taxxabbli fl-Istat Membru fejn l-aġent tal-ivvjaġġar ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu jew fejn ikollu stabbiliment fiss li minnu pprovda s-servizzi.
Rekwiżiti
— Status ta’ aġent tal-ivvjaġġar jew operatur tat-turs
98.
Preliminarjament, għandu jiġi osservat li l-fatt li r-rikorrenti la hija aġent tal-ivvjaġġar u lanqas operatur tat-turs fis-sens normali ta’ dan il-kliem ma jeskludix l-applikazzjoni tal-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva billi, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, ir-rikorrenti twettaq operazzjonijiet identiċi fil-kuntest ta’ attività oħra. (
33
)
99.
F’dan il-każ, din il-kundizzjoni hija sodisfatta. Billi r-rikorrenti tipprovdi servizzi li jippermettu lill-membri tagħha jużaw residenza għal vaganzi barra l-pajjiż sabiex jgħaddu l-vaganzi tagħhom, hija għandha negozju li f’ċerti aspetti huwa simili għal dak ta’ aġent tal-ivvjaġġar jew operatur tat-turs, għalkemm mhux identiku għal kollox. Barra minn hekk, is-sinjifikat u l-iskop tal-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva jiġġustifikaw l-inklużjoni tas-servizzi inkwistjoni fl-ambitu tal-kamp ta’ applikazzjoni tiegħu. Fil-fatt in-negozju tar-rikorrenti huwa espost għall-istess riskji ta’ tassazzjoni doppja bħal aġent tal-ivvjaġġar jew operatur tat-turs minħabba l-multipliċità ta’ servizzi li tipprovdi u s-separazzjoni ġeografika bejn il-post tan-negozju tal-impriża u l-oġġett tal-provvista.
— Attività f’isimha stess
100.
Skont l-Artikolu 26(1), sabiex dan tal-aħħar ikun applikabbli jeħtieġ li l-aġent tal-ivvjaġġar jittratta mal-vjaġġatur f’ismu u jeħtieġ li juża provvisti u servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn għat-twettiq tal-vjaġġ. Min-naħa l-oħra, aġent tal-ivvjaġġar li sempliċement jirranġa s-servizzi tal-ivvjaġġar bħala intermedjarju ma’ jaqax fl-ambitu tal-Artikolu 26, imma jipprovdi servizzi ta’ aġenzija fil-post tan-negozju tiegħu skont ir-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva (
34
).
101.
Għalhekk huwa kruċjali li l-ewwel jiġi ddeterminat jekk ir-rikorrenti, meta tipprovdi s-servizzi tagħha, taġixxix f’isimha jew f’isem oħrajn.
102.
Kif josserva tajjeb il-Gvern Spanjol (
35
), il-kriterju definittiv għal din il-klassifikazzjoni huwa jekk l-attività tar-rikorrenti hijiex sempliċement li tqiegħed żewġ membri f’kuntatt sabiex ikunu jistgħu jidħlu ma’ xulxin f’kuntratt ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ użu għall-vaganzi. F’dak il-każ, l-attività inkwistjoni tkun waħda ta’ aġenzija, billi r-rikorrenti tkun qed taġixxi f’isem persuna oħra. Iżda, jekk il-membri kellhom jagħmlu dan l-iskambju mingħajr ma jkunu jafu min ikun ibbenefika minnu, għaliex ir-rikorrenti nnifisha tkun inkarigata mill-koordinazzjoni u mid-distribuzzjoni tad-drittijiet ta’ użu għall-vaganzi, ir-rikorrenti tkun qed taġixxi f’isimha.
103.
Skont ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, meta tivverifika id-disponibbiltà ta’ residenza partikolari għal vaganzi u meta tfittex offerti alternattivi, hija tkun qed taġixxi dejjem “f’isem il-membru” (
36
). Hija tenfasizza wkoll li l-membri jkunu f’kuntatt biss mal-persunal tagħha u bl-ebda mod ma jikkomunikaw bejniethom (
37
). Abbażi ta’ dawn l-allegazzjonijiet jeħtieġ li wieħed jassumi li l-uniku sieħeb kuntrattwali tal-membri huwa r-rikorrenti fil-kawża prinċipali.
104.
Għalhekk, f’dan il-każ, ir-rikorrenti mhijiex qed taġixxi bħala aġent. Għall-kuntrarju, hija tkun qed taġixxi f’isimha fis-sens tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva.
— Użu tal-provvisti u tas-servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn
105.
Madankollu, mhuwiex ċar jekk, f’dan il-każ, kundizzjoni oħra essenzjali għall-applikazzjoni ta’ din ir-regola, jiġifieri, il-ħtieġa li jintużaw provvisti u servizzi ta’ persuni oħra taxxabbli, hijiex sodisfatta. Dawn is-servizzi jinkludu, pereżempju, servizzi ta’ akkomodazzjoni u ta’ trasport ipprovduti minn terzi. Madankollu, dawn il-provvisti mogħtija minn terzi jridu jkunu iktar minn sempliċi mezz sabiex is-servizz prinċipali pprovdut minn operatur ekonomiku jitgawda bl-aħjar mod. Altrimenti, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dawn il-provvisti jibqgħu purament aċċessorji u ma jkunx hemm lok li l-operatur ekonomiku jiġi intaxxat skont l-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva. (
38
) Kieku r-rikorrenti kellha toffri lill-membri tagħha, flimkien mas-servizzi konnessi mal-iskambju ta’ drittijiet ta’ użu tal-akkomodazzjoni, servizzi oħrajn li normalment jiġu pprovduti minn terzi bħal, pereżempju, it-titjira lejn Spanja, kien japplika l-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva.
106.
La d-digriet tar-rinviju u lanqas in-nota ta’ osservazzjonijiet tar-rikorrenti ma jagħtu indikazzjonijiet preċiżi dwar jekk, meta tagħti servizzi lill-membri tagħha, ir-rikorrenti tużax il-provvisti u s-servizzi ta’ terzi taxxabbli. Nafu biss li l-Weeks Pool jista’ jikber billi r-rikorrenti takkwista l-akkomodazzjoni mingħand terz jew billi promotur irendi disponibbli xi ġimgħat supplimentari. Membru jista’ anki jitlob skambju ma’ din l-akkomodazzjoni supplimentari wara li jħallas il-miżata ta’ skambju. Iżda ma jidhirlix li hemm dettalji biżżejjed għal evalwazzjoni legali ta’ dawn l-operazzjonijiet.
107.
Għalhekk, hija l-qorti nazzjonali li għandha teżamina fid-dettall jekk, f’dan il-każ hemmx użu ta’ provvisti u servizzi. Jekk le, l-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva ma japplikax.
— Applikabbiltà tal-Artikolu 9(2) tas-Sitt Direttiva
108.
Jekk l-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva ma japplikax, għandu jiġi eżaminat jekk provvista ta’ servizzi, li tikkonsisti fil-faċilitazzjoni, għall-proprjetarji, tal-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare fuq ċerti residenzi għal vaganzi, hijiex konnessa ma’ proprjetà immobbli partikolari fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a).
109.
Fil-fehma tiegħi, interpretazzjoni litterali ta’ din id-dispożizzjoni tippermetti li jiġi kkunsidrat li konnessjoni bħal din teżisti, billi s-servizzi pprovduti mir-rikorrenti jagħtu lill-membru d-dritt li juża proprjetà immobbli partikolari, li tappartjeni lil persuna oħra, għal perijodu speċifiku.
110.
Madankollu, l-Avukat Ġenerali Sharpston, fil-konklużjonijiet tagħha għas-sentenza Heger (
39
), esprimiet ir-riżervi tagħha dwar interpretazzjoni esklużivament litterali ta’ din id-dispożizzjoni. F’dan ir-rigward, hija indikat ġustament li interpretazzjoni wiesgħa wisq ta’ “konness ma’” ma tkunx xierqa billi kwalunkwe servizz jista’ jiġi “konness” b’mod jew ieħor ma’ proprjetà immobbli mifhuma bħala spażju delimitat. Fil-fatt, il-livell u t-tip ta’ tali konnessjoni ma’ proprjetà immobbli jistgħu jvarjaw skont is-servizz ipprovdut.
111.
Sallum il-Qorti tal-Ġustizzja evitat li tispeċifika r-rekwiżiti meħtieġa fir-rigward tat-tip u tal-grad ta’ din il-konnessjoni. Fis-sentenza Heger (
40
) hija ddeċidiet sempliċement li huma biss provvisti ta’ servizzi “b’rabta diretta biżżejjed” ma’ proprjetà immobbli li jaqgħu taħt l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva, b’mod partikolari peress li konnessjoni bħal din tikkaratterizza kull provvista ta’ servizzi elenkata f’din id-dispożizzjoni.
112.
Fid-dawl ta’ dawn il-kunsiderazzjonijiet, tqum il-kwistjoni dwar jekk l-interpretazzjoni tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva li qed tiġi difiża hawnhekk, hijiex sostnuta wkoll mill-pożizzjoni sistematika ta’ din id-dispożizzjoni fl-istruttura tad-dispożizzjonijiet dwar il-post tal-provvista, kif ukoll is-sinjifikat u l-iskop tagħha.
113.
Il-lista ta’ eżempji li hemm fl-Artikolu 9(2)(a), li fid-dawl tat-termini inekwivoċi tiegħu (“inklużi”, “bħalma”) bl-ebda mod ma għandha tiġi interpretata bħala eżawrjenti, hija sinjifikattiva billi, kif sostniet il-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Heger, dawk l-eżempji jipprovdu indikazzjonijiet importanti dwar in-natura u l-kwalità ta’ dik il-konnessjoni.
114.
Iżda meta jiġi interpretat l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva għandha tittieħed inkunsiderazzjoni l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li tipprovdi li, fin-nuqqas ta’ definizzjoni espressa jew ta’ riferiment għas-sistemi legali tal-Istati Membri, il-kunċetti li fiha s-Sitt Direttiva jikkostitwixxu kunċetti indipendenti tad-dritt Komunitarju u għalhekk għandhom jingħataw definizzjoni Komunitarja (
41
).
115.
L-eżempji ta’ servizzi konnessi ma’ proprjetà immobbli li huma elenkati fl-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva jissuġġerixxu fi kwalunkwe każ li l-kuntatt fiżiku ma jistax ikun kriterju obbligatorju, partikolarment billi l-aġenti tal-proprjetà immobbli, bħall-periti, jistgħu jipprovdu s-servizzi tagħhom anki meta qatt ma raw jew daħlu fil-proprjetà. L-aġent irid sempliċement ikun jaf il-proprjetà li dwarha għandu jaġixxi bħala aġent u l-perit għandu jkollu l-pjanti tal-proprjetà f’idejh.
116.
Jidher li mhuwiex meħtieġ ukoll għall-provvista ta’ servizzi li ssir esklużivament mill-persuna li legalment tista’ tiddisponi mill-proprjetà, kemm jekk in rem għat-trasferiment tat-titolu u l-ipotekar jew ukoll biex tinkera lil terzi skont il-liġi tal-obbligazzjonijiet, b’mod partikolari billi l-persuna intitolata u l-aġent tal-proprjetà immobbli ikunu ġeneralment persuni differenti.
117.
Il-kriterju deċiżiv għandu jkun pjuttost il-fatt li l-element ekonomiku ċentrali tal-provvista ma jkunx possibbli jew ma jkollux sinjifikat mingħajr l-eżistenza ta’ proprjetà immobbli. F’dak ir-rigward, kull konnessjoni materjali ma’ proprjetà immobbli jew ma’ partijiet ta’ proprjetà immobbli għandhom ikunu biżżejjed (
42
). Din id-definizzjoni tapplika, pereżempju, għal dawk il-provvisti ta’ servizzi intiżi għall-użu, il-kummerċjalizzazzjoni, l-iżvilupp u l-manutenzjoni ta’ proprjetà immobbli, inklużi l-provvisti ta’ servizzi li jservu dawk l-operazzjonijiet, meta ma jkunx hemm xi operazzjoni ekonomika oħra li tkun predominanti (
43
).
118.
Dawn il-kundizzjonijiet huma bla dubju sodisfatti fil-każ ta’ aġent immobbiljari u ta’ perit, billi l-attività ta’ dawn iż-żewġ kategoriji professjonali mhijiex konċepibbli mingħajr l-eżistenza ta’ proprjetajiet immobbli. L-istess japplika għall-mudell tan-negozju tar-rikorrenti li ma jistax jitwettaq mingħajr l-eżistenza ta’ proprjetajiet immobbli li fuqhom ikun hemm drittijiet ta’ timeshare.
119.
Barra minn hekk, jekk in-natura tal-provvisti magħmulin mir-rikorrenti tiġi mqabbla mat-tipi ta’ professjonijiet imsemmijin bħala eżempju mil-leġiżlatur, wieħed jista’ josserva xebh ferm kbir mas-servizzi ta’ aġent immobbiljari. Is-servizzi li jipprovdi dan tal-aħħar huma partikolarment ikkaratterizzati mill-arranġamenti għall-konklużjoni jew mill-opportunità għall-konklużjoni ta’ kuntratti li jirrigwardaw proprjetajiet immobbli, u s-suġġett ta’ dawn il-kuntratti jista’ jkun il-bejgħ jew l-akkwist, kif ukoll il-kiri ta’ proprjetà immobbli jew partijiet ta’ proprjetajiet immobbli. L-element komuni li s-servizz ipprovdut minn aġent immobbiljari għandu ma’ dak li tipprovdi r-rikorrenti huwa l-fatt li dan is-servizz jikkonsisti fl-għoti tal-użu ta’ proprjetà immobbli, peress li r-rikorrenti, bl-istess mod bħal aġent immobbiljari, taġixxi sa ċertu punt bħala intermedjarju bejn il-partijiet ikkonċernati u tirċievi ħlas meta jintlaħaq ftehim fuq l-għoti tal-użu.
120.
Mid-deskrizzjoni tax-xogħol li jagħmel aġent immobbiljari jirriżulta li l-għoti tal-użu li huwa jiffaċilita permezz tal-provvista tas-servizzi tiegħu jikkonsisti, bħala regola ġenerali, fil-bejgħ jew il-kiri ta’ proprjetà immobbli. Minħabba l-konnessjoni mill-qrib ma’ proprjetà immobbli partikolari, din l-attività tista’ tiġi kklassifikata, għall-finijiet tal-VAT, bħala provvista fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva (
44
).
121.
Madankollu, fil-fehma tiegħi, il-fatt li dan il-każ jikkonċerna biss l-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare ma jipprekludix l-applikazzjoni tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva.
122.
L-ewwel nett, kif diġà ġie osservat preċedentement, il-lista li hemm f’din id-dispożizzjoni mhijiex eżawrjenti iżda sservi ta’ eżempju, u għaldaqstant ma tipprekludix estensjoni, permezz ta’ interpretazzjoni ġudizzjarja, li tkopri tipi ġodda ta’ servizzi.
123.
It-tieni nett, minkejja n-natura legali tiegħu, li għandha tiġi ddeterminata każ b’każ skont il-liġijiet tal-Istati Membri, (
45
) id-dritt ta’ timeshare jagħti lill-proprjetarju dritt ta’ użu paragunabbli ma’ kiri ta’ post għall-abitazzjoni (
46
). Huwa veru li l-iskambju ta’ drittijiet ta’ timeshare, li jikkostitwixxi l-attività tar-rikorrenti, ma jinvolvix trasferiment ta’ drittijiet minn membru għall-ieħor. Iżda, peress li l-kuntratti ta’ timeshare spiss jipprovdu għall-possibbiltà, kemm jekk b’xejn jew bi ħlas, li jiġu pprovduti drittijiet ta’ użu lil terżi, il-membri l-oħra li jieħdu sehem fl-iskambju jistgħu jibbażaw ruħhom fuq dawn id-drittijiet (
47
).
124.
It-tielet nett, l-intaxxar tad-dħul miksub fil-post fejn tkun tinsab il-proprjetà huwa konformi mal-prinċipju ta’ destinazzjoni. Dan jieħu inkunsiderazzjoni l-fatt li l-membru jista’ juża l-akkomodazzjoni li jagħżel in situ biss u jista’ jikkonsma l-provvista rċevuta, għall-finijiet tal-VAT, f’dak il-post biss.
125.
Mill-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti jirriżulta li hemm konnessjoni diretta biżżejjed bejn provvista li tikkonsisti fil-faċilitazzjoni, għall-proprjetarji ta’ drittijiet ta’ timeshare fuq ċerti residenzi għal vaganzi partikolari, tal-iskambju ta’ dawn id-drittijiet ta’ użu, u l-proprjetà immobbli li fir-rigward tagħha jkun ġie eżerċitat id-dritt ta’ skambju. Għaldaqstant, il-post tal-provvista huwa l-post fejn tinsab il-proprjetà skont l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva.
VII — Konklużjonijiet
126.
Fid-dawl ta’ din l-analiżi, il-konklużjoni tiegħi hija li s-servizzi pprovduti mir-rikorrenti għall-ħlas ta’ reġistrazzjoni u ta’ abbonament mhumiex direttament konnessi ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 45 tad-Direttiva 2006/112/KE) u għaldaqstant għandhom jaqgħu taħt l-iskop tar-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 43 tad-Direttiva 2006/112/KE).
127.
Min-naħa l-oħra, id-determinazzjoni tal-post tal-provvista tas-servizzi mogħtija mir-rikorrenti għall-ħlas ta’ miżati ta’ skambju tiddependi mill-użu, jew le, mir-rikorrenti ta’ provvisti u servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn. Billi l-Qorti tal-Ġustizzja m’ għandhiex l-indikazzjonijiet preċiżi dwar dan il-punt, hija l-qorti nazzjonali li għandha tivverifika sa fejn din il-kundizzjoni hija sodisfatta f’dan il-każ. Fl-affermattiv, għandha tapplika r-regola speċjali tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva (jew it-tieni paragrafu tal-Artikolu 307 tad-Direttiva 2006/112/KE). Iżda jekk din il-kundizzjoni ma tiġix sodisfatta, jeħtieġ li jiġi applikat l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 45 tad-Direttiva 2006/112/KE).
VIII — Konklużjoni
128.
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, jiena nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja li tirrispondi bil-mod li ġej għad-domandi magħmula mill-VAT and Duties Tribunal:
1.
Is-servizzi pprovduti mir-rikorrenti għall-ħlas ta’ reġistrazzjoni u ta’ abbonament mhumiex direttament konnessi ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 45 tad-Direttiva 2006/112/KE) u għaldaqstant għandhom jaqgħu taħt l-iskop tar-regola ġenerali tal-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 43 tad-Direttiva 2006/112/KE). Għaldaqstant, il-post tal-provvista huwa l-post fejn ir-rikorrenti stabbiliet in-negozju tagħha jew għandha stabbiliment fiss minn fejn tipprovdi s-servizzi.
2.
Fir-rigward tas-servizzi li r-rikorrenti tipprovdi għall-ħlas ta’ miżati ta’ skambju, hija l-qorti nazzjonali li għandha tivverifika jekk ir-rikorrenti tużax provvisti u servizzi ta’ persuni taxxabbli oħrajn. Jekk din il-kundizzjoni hija sodisfatta, għandha tiġi applikata r-regola speċjali tal-Artikolu 26(1) tas-Sitt Direttiva (jew it-tieni paragrafu tal-Artikolu 307 tad-Direttiva 2006/112/KE). Il-post tal-provvista għandu jkun il-post fejn ir-rikorrenti stabbiliet in-negozju tagħha jew għandha stabbiliment fiss minn fejn tipprovdi s-servizzi.
Iżda jekk din il-kundizzjoni ma tiġix sodisfatta, l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva (jew l-Artikolu 45 tad-Direttiva 2006/112/KE) għandu japplika bil-konsegwenza li l-post tal-provvista jkun il-post fejn tinsab il-proprjetà immobbli inkwistjoni.
(
1
)	Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.
(
2
)	ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23.
(
3
)	ĠU L 347, p. 1.
(
4
)	Jikkorrispondi għall-Artikolu 43 tad-Direttiva 2006/112/KE.
(
5
)	Jikkorrispondi għall-Artikolu 45 tad-Direttiva 2006/112/KE.
(
6
)	Jikkorrispondi għall-Artikoli 306 et seq tad-Direttiva 2006/112/KE.
(
7
)	Sentenza tal-25 ta’ Jannar 2001, Il-Kummissjoni vs Spanja (C-429/97, Ġabra p. I-637).
(
8
)	Ara wkoll f’dan is-sens, P. Haunold, Mehrwertsteuer bei sonstigen Leistungen — Die Besteuerung grenzüberschreitender Dienstleistungen, Vjenna 1997, p. 121. Ara wkoll B.Terra u J. Kajus, A guide to the European VAT Directives — Introduction to the European VAT 2008, vol. 1, p. 497, li jikkunsidraw li d-duttrina tad-determinazzjoni tal-post tal-provvista hija irrilevanti f’każijiet fejn l-operazzjonijiet huma suġġetti għal ġurisdizzjoni fiskali waħda u tal-istess Stat Membru. Hekk kif iktar minn awtorità waħda nazzjonali tat-taxxa jkollha ġurisdizzjoni, għaliex, pereżempju, oġġetti jintbagħtu fit-territorju ta’ Stat Membru ieħor jew jingħataw servizzi lil persuna li għandha l-post ta’ residenza tagħha fi Stat Membru ieħor, ma jibqax iktar possibbli li jiġi ddeterminat, mingħajr dubju, jekk attività ekonomika seħħitx ġewwa jew barra t-territorju ta’ Stat Membru partikolari. Id-determinazzjoni tal-post tal-provvista hija kruċjali għar-risposta għad-domanda dwar jekk u liema VAT għandha tinġabar.
(
9
)	R. Weiermayer, “Der Leistungsort im Blicke der Rechtsprechung des EuGH”, fi: EuGH-Rechtsprechung und Umsatzsteuerpraxis (ed. M. Achatz u M. Tumpel), Vjenna 2001, p. 125.
(
10
)	Ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-4 ta’ Lulju 1985, Berkholz (168/84, Ġabra p. 2251, punt 14); tas-26 ta’ Settembru 1996, Dudda (C-327/94, Ġabra p. I-4595, punt 20); tas-6 ta’ Marzu 1997, Linthorst, Pouwels en Scheres (C-167/95, Ġabra p. I-1195, punt 10); u tat-12 ta’ Mejju 2005, RAL (C-452/03, Ġabra p. I-3947, punt 23). F’dawn is-sentenzi l-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat li l-għan tad-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 9 tas-Sitt Direttiva kien li jiġu evitati kunflitti ta’ ġurisdizzjoni li jistgħu jwasslu għal tassazzjoni doppja, jekk mhux ukoll għan-nuqqas ta’ tassazzjoni.
(
11
)	Skont S. Menner, Die Umsatzsteuer-Harmonisierung in der Europäischen Gemeinschaft — Entwicklung und Zukunft unter besonderer Berücksichtigung der freien Berufe, Cologne 1992, p. 81, l-għan prinċipali ta’ din il-leġiżlazzjoni huwa li tiġi ddelimitata b’mod ċar il-ġurisdizzjoni fiskali fost l-Istati Membri, sabiex tiġi evitata kemm it-tassazzjoni doppja kif ukoll in-nuqqas ta’ ntaxxar tal-konsum.
(
12
)	Fil-konklużjonijiet tagħha tas-7 ta’ Marzu 2006, Heger (C-166/05, Ġabra p. I-7749, punt 27) l-Avukat Ġenerali Sharpston issostni li l-leġiżlatur Komunitarju ħoloq livell ta’ tensjoni interna fis-Sitt Direttiva billi r-regoli rigward il-post tal-provvista ta’ servizzi huma bbażati fuq il-prinċipju ta’ oriġini pjuttost milli fuq il-prinċipju ta’ destinazzjoni għalkemm il-prinċipju bażiku tal-VAT, bħala taxxa fuq il-konsum, huwa li għandha tiġi imposta fil-post tal-konsum.
(
13
)	J.-M. Communier, Droit fiscal communautaire, Brussell 2001, p. 293, jispjega dan il-fatt b’riferiment għall-istorja tal-abbozzar tas-Sitt Direttiva. Skont dan l-awtur, meta kienet qed titħejja l-proposta għad-direttiva, kien jidher li l-iktar soluzzjoni prattika kienet li l-fattur rilevanti jkun il-post tan-negozju tal-impriża, għalkemm dik il-proposta xorta waħda kienet tipprovdi għal xi ftit eċċezzjonijiet. Minkejja dan, in-numru ta’ eċċezzjonijiet kiber matul l-aħħar negozjati fil-Kunsill bir-riżultat li t-test leġiżlattiv li adotta l-Kunsill f’Mejju 1977 ma kienx faċli li jiġi implementat minn dak iż-żmien ’l hawn.
(
14
)	Il-provvista ta’ oġġetti u l-provvista ta’ servizzi huma kunċetti li reċiprokament jeskludu lil xulxin. L-Artikolu 6(1) tad-Direttiva 77/388/KEE jipprovdi li “provvista ta’ servizzi” tfisser kull operazzjoni li ma tikkostitwix provvista ta’ oġġetti skont it-tifsira tal-Artikolu 5. Skont l-Artikolu 5(1) ta’ din id-direttiva “provvista ta’ oġġetti” tfisser it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà korporali. Il-problemi fil-klassifikazzjoni jinqalgħu fil-każ ta’ provvisti li jikkonsistu minn numru ta’ oġġetti u servizzi imma li, taħt il-prinċipju ta’ unità tal-provvista, jistgħu jkunu biss provvista ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi [ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Ruiz-Jarabo Colomer, tat-23 ta’ Novembru 2004, fil-kawża Hotel Scandic Gåsabäck (C-412/03, Ġabra 2005, p. I-743, punt 21); P. Haunold, “Der Steuergegenstand”, fi: EuGH-Rechtsprechung und Umsatzsteuerpraxis (ed. Markus Achatz u Michael Tumpel), Vjenna 2001, p. 110]. Kien hemm diversi kawżi li fihom il-Qorti tal-Ġustizzja ttrattat il-kwistjoni dwar jekk operazzjoni partikolari kellhiex tkun ikkwalifikata bħala provvista ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi [ara, pereżempju, is-sentenzi tal-14 ta’ Lulju 1998, First National Bank of Chicago (C-172/96, Ġabra p. I-4387); tat-2 ta’ Mejju 1996, Faaborg-Gelting Linien (C-231/94, Ġabra p. I-2395); tas-17 ta’ Novembru 1993, Il-Kummissjoni vs Franza, (C-68/92, Ġabra p. I-5881); u tal-14 ta’ Mejju 1985, Van Dijk’s Boeckhuis (139/84, Ġabra p. 1405)].
(
15
)	Fir-rigward tal-kwistjoni dwar jekk is-servizzi inkwistjoni jkunux ipprovduti bi ħlas, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li provvista ta’ servizzi ssir “bi ħlas” skont l-Artikolu 2(1) tad-Direttiva 77/388/KEE u għalhekk hija taxxabbli biss jekk ikun hemm relazzjoni legali bejn il-fornitur u l-benefiċjarju tas-servizz li matulha jkun hemm eżekuzzjoni reċiproka, fejn il-ħlas irċevut mill-fornitur ikun jikkostitwixxi l-valur effettivament mogħti għas-servizz ipprovdut lill-benefiċjarju [ara, pereżempju, is-sentenzi tat-3 ta’ Marzu 1994, Tolsma (C-16/93, Ġabra p. I-743, punt 14); First National Bank of Chicago (C-172/96, Ġabra p. I-4387, punti 26 sa 29); kif ukoll tal-21 ta’ Marzu 2002, Kennemer Golf (C-174/00, Ġabra p. I-3293, punt 39)].
(
16
)	U. Kelp, Time-Sharing-Verträge, Baden-Baden 2005, p. 45, jenfasizza, pereżempju, li minħabba d-diversità tal-arranġamenti kuntrattwali, il-kuntratti ta’ timeshare mhumiex tip ta’ kuntratt omoġenju. Fil-fehma tiegħu, mhuwiex possibbli li l-kuntratti ta’ timeshare jiġu kklassifikati taħt waħda mill-kategoriji klassiċi ta’ kuntratt fid-dritt privat Ġermaniż, anki jekk huma maqsumin f’dawk li huma rregolati mil-liġi tal-obbligazzjonijiet, dawk li huma in rem u dawk li huma rregolati bil-liġi tal-assoċjazzjonijiet jew tal-kumpanniji. Għal din ir-raġuni, meta dehru fil-qasam legali Ġermaniż, il-kuntratti ta’ timeshare għall-ewwel kienu kklassifikati bħala kuntratti atipiċi mhux irregolati mill-Kodiċi Ċivili, ħaġa li kienet tintgħaraf mill-ewwel minħabba n-nuqqas ta’ regolamentazzjoni leġiżlattiva minkejja l-frekwenza dejjem ikbar tagħhom, kif ukoll l-uniformità tal-interessi involuti u l-kontenut tar-regoli kuntrattwali. B. Vanbrabant, Time-Sharing, Brussell 2006, p. 29 et seq u C. Mostin u B. Feron, “Le timesharing: une nouvelle forme de propriété? Analyse en droit belge et en droit comparé”, Annales de droit de Louvain (1994), p. 33 et seq, isemmu numru ta’ mekkaniżmi legali sabiex il-kuntratti ta’ timeshare jiġu kklassifikati f’kategoriji applikabbli fid-dritt ċivili Belġjan u Franċiż. Fil-fehma tagħhom, huwa ta’ min jikkunsidra mekkaniżmi tal-liġi tal-obbligazzjonijiet, in rem u tal-liġi tal-assoċjazzjonijiet jew tal-kumpanniji. Vanbrabant josserva li fil-Portugall u fi Spanja id-drittijiet tat-timeshare kienu kkonċepiti bħala drittijiet in rem. Fil-Portugall sa mis-snin 80 kien diġà nħoloq id-“direito de habitaçao periodica”, filwaqt li Spanja adottat il-Liġi 42/1998 tal-15 ta’ Diċembru 1998 (Ley 42/1998, de 15 diciembre de 1998, sobre derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles de uso turístico y normas tributarias). T. Papp, “Timesharing Contract”, Tanulmányok Dr. Besenyei Lajos, Egytemi Tanár, 70. Születésnapjára, Szeged 2007, p. 573, jenfasizza li l-kuntratti ta’ timeshare għandhom jiġu kklassifikati bħala kuntratti atipiċi.
(
17
)	ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 13, Vol. 13, p. 315.
(
18
)	Ara s-sentenzi tat-8 ta’ Marzu 1988, Apple and Pear Development Council (102/86, Ġabra p. 1443, punti 11, 12 u 16); tat-23 ta’ Novembru 1988, Naturally Yours Cosmetics (230/87, Ġabra p. 6365, punt 11); tat-3 ta’ Marzu 1994, Tolsma (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 14); tas-16 ta’ Ottubru 1997, Fillibeck (C-258/95, Ġabra p. I-5577, punt 12); Kennemer Golf (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 39); tad-19 ta’ Ġunju 2003, First Choice Holidays (C-149/01, Ġabra p. I-6289, punt 30); tat-23 ta’ Marzu 2006, FCE Bank (C-210/04, Ġabra p. I-2803, punt 34), kif ukoll tat-18 ta’ Lulju 2007, Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C-277/05, Ġabra p. I-6415, punt 19).
(
19
)	Sentenza tas-7 ta’ Settembru 2006, Heger (C-166/05, Ġabra p. I-7749, punt 15).
(
20
)	Ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas-26 ta’ Settembru 1996, Dudda (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10, punt 21); tat-12 ta’ Mejju 2005, RAL (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10, punt 24); tas-27 ta’ Ottubru 2005, Levob Verzekeringen u OV Bank (C-41/04, Ġabra p. I-9433, punt 33); u Heger (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 19, punt 15). Għalhekk din il-ġurisprudenza hija kuntrarja għas-sentenza Berkholz (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 10, punt 17), li fiha ġie kkunsidrat li, skont l-Artikolu 9(1) tas-Sitt Direttiva, il-post fejn il-fornitur stabbilixxa n-negozju tiegħu huwa, bħala regola, il-fattur rilevanti prinċipali.
(
21
)	Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-15 ta’ Marzu 2001, SPI (C-108/00, Ġabra p. I-2361, punt 17).
(
22
)	Ara wkoll R. Weiermayer, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 9), p. 134.
(
23
)	Ara l-punti 108 et seq ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
24
)	Ara l-punt 68 ta’ dawn il-konklużjonijiet.
(
25
)	L-Avukat Ġenerali Ruiz-Jarabo Colomer uża din l-espressjoni (“prinċipju ta’ unità tal-provvista”) għall-ewwel darba fil-konklużjonijiet tiegħu fil-kawża Hotel Scandic Gåsabäck (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 14, punt 21). Din hija bbażata fuq il-kitba ta’ P. Haunold, “Der Steuergegenstand”, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 14), p. 111.
(
26
)	Ara, dwar in-natura tal-provvisti ta’ servizzi konnessi għall-finijiet tal-VAT, il-konklużjonijiet tiegħi tad-9 ta’ Diċembru 2008, fil-kawża Tellmer Property (C-572/07 pendenti quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, punt 33 et seq). Mill-Artikolu 2 tas-Sitt Direttiva jirriżulta li kull provvista għandha tiġi kkunsidrata, ġeneralment, bħala awtonoma u indipendenti [ara s-sentenzi tal-25 ta’ Frar 1999 CPP (C-349/96, Ġabra p. I-973, punt 29); Levob Verzekeringen u OV Bank (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 20, punt 20); u tal-21 ta’ Frar 2008, Part Service (C-425/06, Ġabra p. I-897, punt 50)]. Madankollu, f’ċerti ċirkustanzi, diversi servizzi formalment distinti, li jistgħu jiġu pprovduti separatament u b’hekk jiġu intaxxati jew eżentati, għandhom jiġu kkunsidrati bħala operazzjoni waħda meta ma jkunux indipendenti [ara s-sentenza Part Service (iċċitata iktar ’il fuq, punt 51)]. Dan jiġri pereżempju meta, abbażi ta’ analiżi purament oġġettiva, jirriżulta li element wieħed jew iżjed jikkostitwixxu s-servizz prinċipali, filwaqt li l-element jew l-elementi l-oħra jikkostitwixxu servizz aċċessorju wieħed jew iżjed li jingħata l-istess trattament fiskali bħas-servizz prinċipali [ara s-sentenzi CPP (iċċitata iktar ’il fuq, punt 30); tal-15 ta’ Mejju 2001, Primback (C-34/99, Ġabra p. I-3833, punt 45); Levob Verzekeringen u OV Bank (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 20, punt 21); u Part Service, iċċitata iktar ’il fuq, punt 52)]. B’mod partikolari, servizz għandu jitqies bħala aċċessorju u mhux prinċipali jekk għall-klijenti ma jikkostitwixxix għan fih innifsu imma mezz sabiex jitgawda aħjar is-servizz prinċipali pprovdut [ara s-sentenzi CPP (iċċitati iktar ’il fuq, punt 29); u Part Service (iċċitata iktar ’il fuq, punt 52)]. Hemm ukoll provvista unika meta żewġ elementi jew iktar, jew atti pprovduti minn persuna taxxabbli lill-klijent ikunu tant konnessi mill-qrib li oġġettivament jifformaw provvista ekonomika waħda indiviżibbli u li jkun artifiċjali li din tinqasam [ara s-sentenzi Levob Verzekeringen u OV Bank (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 20, punt 22); u Part Service (iċċitata iktar ’il fuq, punt 53)].
(
27
)	Ara l-punt 32 tan-nota ta’ osservazzjonijiet tar-rikorrenti.
(
28
)	Sentenza Kennemer Golf (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15, punt 40). Il-qofol ta’ din il-kawża kienet il-klassifikazzjoni tas-servizzi pprovduti minn assoċjazzjoni sportiva bħala provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva. Fil-fehma tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-fatt li l-ħlas ta’ abbonament annwali mħallas mill-membri ta’ assoċjazzjoni sportiva kienet somma fissa li ma setgħetx tintrabat ma’ kull użu personali tal-korsa tal-golf ma kienx jibdel il-fatt li kien hemm eżekuzzjoni reċiproka bejn il-membri ta’ assoċjazzjoni sportiva u l-assoċjazzjoni nnifisha. Is-servizzi pprovduti mill-assoċjazzjoni kienu jikkonsistu fit-tqegħid għad-dispożizzjoni tal-membri tagħha l-faċilitajiet sportivi u l-vantaġġi relatati u mhux f’servizzi partikolari pprovduti fuq talba tal-membri. Għalhekk, kien hemm konnessjoni diretta bejn l-abbonament annwali li jħallsu l-membri ta’ assoċjazzjoni sportiva bħal dik ikkonċernata fil-kawża prinċipali u s-servizzi pprovduti minnha.
(
29
)	Skont U. Kelp, op. cit. (fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16), p. 27, organizzazzjoni ta’ skambju tikkoordina x-xewqat ta’ skambju tal-individwi li għandhom id-drittijiet ta’ użu b’mod li tpoġġi d-drittijiet ta’ akkomodazzjoni ta’ dawk li jixtiequ jiskambjaw ma’ individwi oħrajn sabiex, min-naħa tagħhom, huma jkunu jistgħu jużaw proprjetajiet ta’ “terzi” li jkollhom timeshare fuq residenzi għal vaganzi oħrajn.
(
30
)	Sentenzi tat-22 ta’ Ottubru 1998, Madgett u Baldwin (C-308/96 u C-94/97, Ġabra p. I-6229, punt 5); u First Choice Holidays (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 18, punt 21).
(
31
)	Sentenzi Madgett u Baldwin (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 30, punt 34); First Choice Holidays (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 18, punt 22).
(
32
)	Sentenzi tat-12 ta’ Novembru 1992, Van Ginkel (C-163/91, Ġabra p. I-5723, punti 11 et seq); tal-20 ta’ Frar 1997, DFDS (C-260/95, Ġabra p. I-1005, punt 13); Madgett u Baldwin (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 30, punt 18); First Choice Holidays (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 18, punti 23 sa 25); u tat-13 ta’ Ottubru 2005, iSt internationale Sprach- und Studienreisen (C-200/04, Ġabra p. I-8691, punt 21).
(
33
)	Fis-sentenza Madgett u Baldwin (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 30, punt 20) il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li r-raġunijiet li fuqhom huma bbażati r-regoli speċjali applikabbli għall-aġenti tal-ivvjaġġar u għall-operaturi tat-turs, huma applikabbli wkoll għall-każ li l-operatur ekonomiku ma jkunx aġent tal-ivvjaġġar jew operatur tat-turs, skont is-sens li ġeneralment jingħata lil dawn it-termini, iżda jaffettwa operazzjonijiet identiċi fil-kuntest ta’ attività oħra. Fil-fatt, interpretazzjoni li tirriżerva l-applikazzjoni tal-Artikolu 26 tas-Sitt Direttiva biss għall-operaturi ekonomiċi li jkunu aġenti tal-ivvjaġġar jew operaturi tat-turs skont is-sens li ġeneralment jingħata lil dawn it-termini jkollha l-effett li servizzi identiċi jiġu rregolati minn dispożizzjonijiet differenti skont il-klassifikazzjoni formali tal-operatur ekonomiku. Din hija kkonfermata mis-sentenza iSt internationale Sprach- und Studienreisen (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 32, punt 22).
(
34
)	F’dan is-sens ukoll W. Birkenfeld u C. Forst, Das Umsatzsteuerrecht im Europäischen Binnenmarkt, it-tielet edizzjoni, Bielefeld 1998, p. 169.
(
35
)	Ara l-punt 20 tan-nota ta’ osservazzjonijiet tal-Gvern Spanjol.
(
36
)	Fil-punt 11 tan-nota ta’ osservazzjonijiet tagħha, ir-rikorrenti tispjega li: “Once a member selects an available Exchange Property, the Appellant, acting on behalf of the member, seeks to confirm the exchange by checking the availability of the Exchange Property. If there is no availability, the Appellant, still acting on behalf of the member, will seek to identify alternative properties which may be suitable and offer them to the member who is free to accept them or not” (il-korsiv huwa tiegħi).
(
37
)	Ara l-punt 33 tan-nota ta’ osservazzjonijiet tar-rikorrenti.
(
38
)	Ara s-sentenzi Madgett u Baldwin (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 30, punti 24 sa 27); u iSt internationale Sprach- und Studienreisen (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 32, punti 25 sa 27). Il-Qorti tal-Ġustizzja ma kkunsidratx li servizzi li jmorru lil hinn mix-xogħol li tradizzjonalment jingħata lill-lukandier u li ma jistax isir mingħajr effett sostanzjali fuq il-prezz tal-pakkett mitlub, bħall-ivvjaġġar lejn il-lukanda minn postijiet li jkunu ’l bogħod, huma sempliċement servizzi aċċessorji. Min-naħa l-oħra, il-Qorti tal-Ġustizzja fil-fatt ikkunsidrat bħala sempliċement servizzi aċċessorji dawk is-servizzi tal-ivvjaġġar li normalment huma assoċjati mat-taħriġ lingwistiku u mal-edukazzjoni, bħall-ivvjaġġar tal-klijenti lejn u/jew iż-żjara fl-Istat ospitanti.
(
39
)	Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Sharpston fil-kawża Heger (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punti 31 u 33).
(
40
)	Sentenza Heger (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 19, punt 24).
(
41
)	Din il-ġurisprudenza, li oriġinarjament kienet tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva [ara s-sentenzi tat-12 ta’ Settembru 2000, Il-Kummissjoni vs L-Irlanda (C-358/97, Ġabra p. I-6301, punt 51); tas-16 ta’ Jannar 2003, Maierhofer (C-315/00, Ġabra p. I-563, punt 25); u tat-12 ta’ Ġunju 2003, Sinclair Collis (C-275/01, Ġabra p. I-5965, punt 22)], għandha tapplika wkoll għad-definizzjoni tal-kunċetti li hemm fl-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva. L-ewwel nett, l-Artikolu 9(2)(a) ma jiddefinixxix espressament il-kunċetti msemmijin fih u lanqas jirreferi għas-sistemi legali nazzjonali għad-definizzjoni tagħhom. It-tieni nett, il-kunflitti bejn il-qrati u l-awtoritajiet tat-taxxa nazzjonali, imsemmija fil-punt 51 ta’ dawn il-konklużjonijiet, jistgħu jiġu evitati biss bl-applikazzjoni ta’ kriterji komuni u uniformi għad-determinazzjoni tal-post tal-provvista bħal dawk tas-Sitt Direttiva. Dan jista’ jseħħ biss billi tingħata definizzjoni Komunitarja lill-kunċetti li hemm fl-Artikolu 9(2)(a). Ara, f’dan is-sens, il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Sharpston fil-kawża Heger (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 12, punt 25).
(
42
)	F’dan is-sens ara wkoll P. Haunold, Mehrwertsteuer bei sonstigen Leistungen — Die Besteuerung grenzüberschreitender Dienstleistungen, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 8), p. 138; S. Martin, Umsatzsteuergesetz (ed. Sölch u Ringleb), verżjoni tal-1 ta’ Settembru 2005, Munich, § 3a, punt 74, p. 14.
(
43
)	S. Martin, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 42), § 3a, punt 75, p. 14 et seq.
(
44
)	Fi kwalunkwe każ jidher li kirja ta’ immobbli tista’ tirrappreżenta provvista ta’ servizzi li tkun konnessa ma’ proprjetà immobbli skont l-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva. Ara l-proposta tal-Kummissjoni għas-Sitt Direttiva (Bullettin tal-Komunità Ewropea, Anness 11/73, p. 12), proposta li ssemmi espressament dan il-każ, flimkien mal-kiri tas-sejfijiet bħala li jaqgħu taħt l-iskop ta’ applikazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni. Ara wkoll M. Fuster Gómez, El IVA en las operaciones intracomunitarias — Entregas de bienes y prestaciones de servicios, Madrid 2000, p. 79, li jirreferi għall-Artikolu 70(1)A tal-Liġi Spanjola fuq il-VAT (Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido), li tikkunsidra l-kiri u t-trasferiment tal-użu bħala direttament konnessi ma’ proprjetà immobbli. L-Artikolu 3a(2)(i)(a) flimkien mal-Artikolu 4(12) tal-Liġi Ġermaniża fuq il-VAT jistabbilixxi regola identika fir-rigward tal-kiri ta’ proprjetà immobbli.
(
45
)	L-Artikolu 1 tad-Direttiva 94/47/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tas-26 ta’ Ottubru 1994, dwar il-protezzjoni tax-xerrejja f’dak li għandu x’jaqsam ma’ ċerti aspetti tal-kuntratti li għandhom x’jaqsmu max-xiri tad-dritt għall-użu tal-proprjetà immobbli fuq bażi ta’ timeshare, jistabbilixxi li l-Istati Membri “għandhom jibqgħu kompetenti għal […] inter alia d-determinazzjoni tan-natura legali tad-drittijiet li huma s-suġġett tal-kuntratti koperti minn din id-Direttiva”. L-Artikolu 2 ta’ din id-direttiva jiddefinixxi d-dritt ta’ timeshare bħala “id-dritt għall-proprjetà jew kull dritt ieħor li għandu x’jaqsam ma’ l-użu ta’ proprjetà immobbli waħda jew aktar għall-perijodu tas-sena speċifikat jew li jista’ jkun speċifikat, li m’għandux ikun ta’ anqas minn ġimgħa”.
(
46
)	U. Kelp, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16), p. 118 et seq, jenfasizza li taħt il-liġi tal-obbligazzjonijiet l-element ċentrali tal-kuntratt ta’ timeshare huwa d-dispożizzjoni ta’ akkomodazzjoni, għaliex mingħajrha t-timesharing ta’ residenzi għal vaganzi ma jkunx konċepibbli. Għal din ir-raġuni, il-fehma predominanti espressa fid-duttrina hija li l-qofol tar-relazzjoni kuntrattwali hija l-liġi tal-kiri. Fil-fehma tal-awtur dan ikun il-każ meta l-provvisti ta’ servizzi jkunu limitati għall-manutenzjoni, it-tindif u l-ġestjoni tal-proprjetà b’timeshare, partikolarment billi anki fi ftehim ta’ kiri proprju, il-manutenzjoni tal-proprjetà mikrija hija waħda mir-responsabbiltajiet tas-sid. It-tindif u l-ġestjoni tal-proprjetà huma wkoll servizzi aċċessorji meta mqabbla mal-provvista ta’ akkomodazzjoni.
(
47
)	Ara B. Vanbrabant, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 16), p. 48, isostni li fil-kuntest ta’ skambju, ma jsir l-ebda trasferiment ta’ drittijiet ta’ użu. L-iskambju sempliċement joħloq drittijiet taħt il-liġi tal-obbligazzjonijiet bejn l-utenti u/jew l-impriża li topera l-klabb ta’ skambju. U. Kelp, op. cit. (iċċitat fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 15), p. 26, iqis li l-possibbiltà li d-drittijiet ta’ użu jingħataw lil terzi tispjega s-suċċess attwali tal-klabbijiet ta’ skambju. Fil-fatt, il-proprjetarji tat-timeshare li ma jixtiqux jużaw id-dritt tagħhom personalment, bħala prinċipju, għandhom jagħmlu arranġamenti sabiex jikru l-ġimgħat huma stess. It-timesharing isir definittivament flessibbli u għaldaqstant interessanti għal grupp dejjem ikbar ta’ klijenti, meta l-proprjetà tingħata lil organizzazzjoni ta’ skambju, li tikkoordina t-talbiet ta’ skambju tal-individwi li għandhom drittijiet ta’ użu.