62024CJ0525
TIESAS SPRIEDUMS (sestā palāta)
2025. gada 27. novembrī (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – LESD 63. pants – Kapitāla brīva aprite – Nodokļi – Uzņēmumu ienākuma nodoklis par izmaksātajām dividendēm – Atbilstoši Spānijas tiesībām iedibināta juridiska persona, kas ir nodokļu maksātāja Portugālē, bet nav tās rezidente – Nodokļa ieturējums ienākumu gūšanas vietā – Atbrīvojums no nodokļa – Pierādījumu prasības – Atbrīvojuma nosacījumu izpildes apliecinājums – LESD 65. pants – Primāri vispārējo interešu apsvērumi – Nodokļu pārbaužu efektivitāte – Efektīva nodokļu iekasēšana – Dalībvalstu kompetento iestāžu sadarbība un savstarpējā palīdzība
Lietā C‑525/24
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs), Portugāle) iesniegusi ar 2024. gada 18. jūlija lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2024. gada 30. jūlijā, tiesvedībā
Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones
pret
Autoridade Tributária e Aduaneira,
TIESA (sestā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētāja I. Ziemele (referente), tiesneši A. Kumins [A. Kumin] un S. Žervazonī [S. Gervasoni],
ģenerāladvokāts: Ž. Rišārs Delatūrs [J. Richard de la Tour],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
–
Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones vārdā – M. F. Cabral Matos, T. Marreiros Moreira un R. Pereira de Abreu, advogados,
–
Portugāles valdības vārdā – P. Barros da Costa, H. Gomes Magno un A. Rodrigues, pārstāves,
–
Eiropas Komisijas vārdā – P. Caro de Sousa un W. Roels, pārstāvji,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par LESD 63. panta interpretāciju.
2
Šis lūgums iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones (turpmāk tekstā – “Santander”) un Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodokļu un muitas iestāde, Portugāle; turpmāk tekstā – “nodokļu administrācija”) par to, vai Santander par 2020. un 2021. gadu saņemto dividenžu aplikšana ar nodokli, galīgi ieturot nodokli ienākumu gūšanas vietā, ir bijusi likumīga.
Atbilstošās tiesību normas
Starptautiskās tiesības
3
Portugāles Republikas un Spānijas Karalistes 1993. gada 26. oktobrī Madridē noslēgtās konvencijas par nodokļu dubultās uzlikšanas un nodokļu nemaksāšanas novēršanu attiecībā uz ienākuma nodokļiem 10. panta 1. un 2. punktā noteikts:
“1.   Dividendes, ko sabiedrība – Līgumslēdzējas Valsts rezidents izmaksā otras Līgumslēdzējas Valsts rezidentam, var aplikt ar nodokļiem šajā otrā valstī.
2.   Tomēr šīs dividendes var arī aplikt ar nodokļiem atbilstoši attiecīgās valsts normatīvajiem aktiem tajā Līgumslēdzējā Valstī, kuras rezidents ir sabiedrība, kas izmaksā dividendes, bet, ja dividenžu saņēmējs ir šo dividenžu īstenais īpašnieks, nodoklis nedrīkst pārsniegt:
[..]
b) 15 % no dividenžu kopapjoma visos pārējos gadījumos.
[..]”
Savienības tiesības
Līgums par Eiropas Savienības darbību
4
LESD 63. panta 1. punktā paredzēts:
“Ievērojot šajā nodaļā izklāstītos noteikumus, ir aizliegti visi kapitāla aprites ierobežojumi dalībvalstu, kā arī dalībvalstu un trešo valstu starpā.”
5
LESD 65. pants izteikts šādā redakcijā:
“1.   Šā Līguma 63. pants neskar dalībvalstu tiesības:
a)
piemērot atšķirīgas attiecīgas nodokļu tiesību normas dažādiem nodokļu maksātājiem, kuru stāvoklis ir atšķirīgs viņu dzīvesvietas vai kapitāla ieguldījuma vietas dēļ;
[..].
3.   Šā panta 1. un 2. punktā minētie pasākumi un procedūras nerada iespēju patvaļīgi diskriminēt vai slēpti ierobežot kapitāla brīvu apriti un maksājumus, kā to nosaka 63. pants.
[..]”
Direktīva (ES) 2016/2341
6
Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas (ES) 2016/2341 (2016. gada 14. decembris) par arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūciju (AKUI) darbību un uzraudzību (OV 2016, L 354, 37. lpp.) 3. apsvērumā noteikts:
“Šīs direktīvas mērķis ir nodrošināt saskaņošanas minimumu, un tādēļ tai nebūtu jāliedz dalībvalstīm saglabāt vai ieviest papildu noteikumus, lai aizsargātu arodpensiju plānu dalībniekus un saņēmējus, ar noteikumu, ka šādi noteikumi ir saderīgi ar dalībvalstu pienākumiem, kas noteikti Savienības tiesībās. Šī direktīva neattiecas nedz uz valstu sociālajām, darba, nodokļu tiesībām vai līgumtiesībām, nedz uz pensiju regulējuma atbilstību dalībvalstīs.”
7
Šīs direktīvas 6. pantā paredzēts:
“Šajā direktīvā piemēro šādas definīcijas:
1)
“arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūcija” jeb “AKUI” ir institūcija, kas neatkarīgi no juridiskās formas darbojas uz uzkrājumu pamata un ir izveidota nošķirti no visiem iemaksas veicošajiem uzņēmumiem vai nozarēm, lai nodrošinātu pensijas kapitāla izmaksas saistībā ar profesionālo darbību, pamatojoties uz vienošanos vai līgumu, ko slēdz:
a)
individuāli vai kolektīvi starp darba devēju (devējiem) un darbinieku (darbiniekiem) vai to attiecīgajiem pārstāvjiem; vai
b)
individuāli vai kolektīvi ar pašnodarbinātām personām atbilstīgi piederības un uzņēmējas dalībvalsts tiesībām,
un kas veic darbības, kuras tieši izriet no tiem;
[..]
4)
“pensijas kapitāla izmaksas” ir izmaksas, ko veic sakarā ar aiziešanu pensijā vai sakarā ar gaidāmo aiziešanu pensijā, vai – ja tās papildina minētās izmaksas un tās piešķir papildus – kā pabalstus nāves, invaliditātes vai darba tiesisko attiecību pārtraukšanas gadījumā, vai kā atbalsta maksājumus vai pakalpojumus slimības, trūkuma vai nāves gadījumā. Lai uzlabotu finansiālo nodrošinājumu pēc aiziešanas pensijā, šīs izmaksas var būt maksājumi mūža garumā, maksājumi noteiktā laikposmā, uzkrātās pensijas summas vienreizēja izmaksa vai arī jebkāda minēto izmaksas veidu kombinācija;
[..].”
8
Minētās direktīvas 45. panta redakcija ir šāda:
“1.   Galvenais prudenciālās uzraudzības mērķis ir aizsargāt dalībnieku un saņēmēju tiesības un nodrošināt [arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūciju (AKUI)] stabilitāti un drošumu.
2.   Dalībvalstis nodrošina, ka kompetentās iestādes saņem nepieciešamos līdzekļus un ka tām ir attiecīgas specializētās zināšanas, veiktspēja un pilnvaras, lai sasniegtu 1. punktā minēto galveno uzraudzības mērķi.”
9
Direktīvas 2016/2341 50. panta a) punktā noteikts:
“Dalībvalstis nodrošina, ka kompetentajām iestādēm ir nepieciešamās pilnvaras un līdzekļi, lai attiecībā uz visām to teritorijā reģistrētajām vai atļauju darboties saņēmušajām AKUI:
a)
pieprasītu AKUI, tās administratīvajai, pārvaldības vai uzraudzības struktūrai vai personām, kas faktiski vada AKUI vai veic pamatfunkcijas, jebkurā laikā sniegt informāciju par visiem to darbības jautājumiem vai iesniegt visus ar to darbību saistītos dokumentus;
[..].”
Direktīva 2010/24/ES
10
Padomes Direktīvas 2010/24/ES (2010. gada 16. marts) par savstarpēju palīdzību prasījumu piedziņā saistībā ar noteiktiem maksājumiem, nodokļiem un citiem pasākumiem (OV 2010, L 84, 1. lpp.) 7. apsvērumā paredzēts:
“Savstarpēja palīdzība var izpausties šādi: pieprasījuma saņēmēja iestāde var sniegt pieprasījuma iesniedzējai iestādei informāciju, kas tai vajadzīga tās dalībvalstī radušos prasījumu piedziņā, un paziņot parādniekam par visiem dokumentiem saistībā ar šādiem prasījumiem, kuri radušies pieprasījuma iesniedzējā dalībvalstī. Pieprasījuma saņēmēja iestāde pēc pieprasījuma iesniedzējas iestādes lūguma var arī veikt to prasījumu piedziņu, kas radušies pieprasījuma iesniedzējā dalībvalstī, vai arī veikt izpildes nodrošināšanas pasākumus, lai garantētu šo prasījumu piedziņu.”
11
Direktīvā 2010/24 – kā teikts tās 1. pantā – ir paredzēti noteikumi, saskaņā ar kuriem dalībvalstis sniedz palīdzību piedziņā dalībvalstī saistībā ar jebkuriem 2. pantā minētajiem prasījumiem, kas radušies citā dalībvalstī.
12
Minētās direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunktā paredzēts:
“Šo direktīvu piemēro prasījumiem, kas saistīti ar:
a)
visiem noteiktajiem maksājumiem un nodokļiem, ko iekasē dalībvalsts vai tās teritoriālās vai administratīvās apakšvienības, tostarp vietējās iestādes, vai ko iekasē šo dalībvalstu vai apakšvienību vārdā, vai ko iekasē [Eiropas] Savienības vārdā.”
13
Šīs direktīvas 5. panta 1. punkts formulēts šādi:
“Pēc pieprasījuma iesniedzējas iestādes lūguma pieprasījuma saņēmēja iestāde sniedz visu informāciju, kas ir prognozējami svarīga pieprasījuma iesniedzējai iestādei, veicot tās prasījumu piedziņu saskaņā ar 2. pantu.
Lai sniegtu šo informāciju, pieprasījuma saņēmēja iestāde nodrošina tās ieguvei nepieciešamās administratīvās izmeklēšanas veikšanu.”
14
Direktīvas 2010/24 10. panta 1. punktā noteikts:
“Pēc pieprasījuma iesniedzējas iestādes lūguma pieprasījuma saņēmēja iestāde veic to prasījumu piedziņu, uz kuriem attiecas instruments, kas atļauj izpildi pieprasījuma iesniedzējā dalībvalstī.”
Direktīva 2011/16/ES
15
Padomes Direktīvas 2011/16/ES (2011. gada 15. februāris) par administratīvu sadarbību nodokļu jomā un ar ko atceļ Direktīvu 77/799/EEK (OV 2011, L 64, 1. lpp.) 1. panta 1. punktā paredzēts:
“Šajā direktīvā paredz noteikumus un kārtību, kādā dalībvalstis savstarpēji sadarbojas, lai apmainītos ar informāciju, kas ir prognozējami svarīga, lai pārvaldītu un īstenotu minēto dalībvalstu valsts tiesību aktus, kas attiecas uz 2. pantā minētajiem nodokļiem.”
16
Direktīvas 2011/16 2. panta 1. punktā noteikts, ka šo direktīvu piemēro visiem nodokļiem, ko iekasē dalībvalsts, dalībvalsts teritoriālās vai administratīvās apakšvienības, tostarp vietējās iestādes, vai ko iekasē dalībvalsts vai apakšvienību vārdā.
17
Šīs direktīvas II nodaļā ir ietverta I iedaļa “Informācijas apmaiņa pēc pieprasījuma”, kurā iekļauts minētās direktīvas 5. pants šādā redakcijā:
“Pieprasījuma saņēmēja iestāde pēc pieprasījuma iesniedzējas iestādes pieprasījuma paziņo pieprasījuma iesniedzējai iestādei jebkuru 1. panta 1. punktā minēto informāciju, kas ir tās rīcībā vai ko tā iegūst administratīvā procedūrā.”
Portugāles tiesības
18
Estatuto dos Benefícios Fiscais (Nodokļu atvieglojumu likums; 1989. gada 1. jūlijaDiário da República, I sērija I‑A, Nr. 149), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā (turpmāk tekstā – “Nodokļu atvieglojumu likums”), 16. pants “Pensiju fondi un tiem pielīdzināti fondi” formulēts šādi:
“1.   Ienākumi, ko guvuši pensiju fondi un tiem pielīdzināti fondi, kuri izveidoti un darbojas atbilstoši valsts tiesību aktiem, ir atbrīvoti no [uzņēmumu ienākuma nodokļa].
[..]
7.   Ienākumi, kas nav attiecināmi uz Portugāles teritorijā esošu pastāvīgu darījumdarbības vietu un ko guvuši pensiju fondi, kuri izveidoti vai darbojas saskaņā ar kādas citas [..] Savienības vai Eiropas Ekonomikas zonas dalībvalsts tiesību aktiem un ir iedibināti tajā, ir atbrīvoti no [uzņēmumu ienākuma nodokļa] – pēdējā minētajā gadījumā ar nosacījumu, ka šai dalībvalstij ir saistoša tāda administratīvā sadarbība nodokļu jomā, kas ir līdzvērtīga [..] Savienības līmenī izveidotajai –, ja ir izpildīti šādi kumulatīvi nosacījumi:
a)
pensiju fondi nodrošina tikai vecuma vai invaliditātes pensijas pabalstu, apgādnieka zaudējuma pensijas pabalstu, priekšlaicīgas pensionēšanās vai pirmspensijas pabalstu, pēcnodarbinātības veselības aprūpes pabalstu un, ja tie ir papildu un palīgnodrošinājums šiem pabalstiem, apbedīšanas pabalstu piešķiršanu;
b)
pensiju fondus pārvalda arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūcijas, uz kurām attiecināma Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīva 2003/41/EK (2003. gada 3. jūnijs) [par papildpensijas kapitāla uzkrāšanas institūciju darbību un uzraudzību (OV 2003, L 235, 10. lpp.)];
c)
pensiju fonds ir ienākumu faktiskais saņēmējs;
d)
attiecībā uz sadalīto peļņu – attiecīgās kapitāldaļas bez pārtraukuma ir turētas vismaz vienu gadu.
8.   Neskarot [Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (Uzņēmumu ienākuma nodokļa kodekss), kas apstiprināts ar 1988. gada 30. novembraDecreto‑Lei n. 442‑B/88 (Dekrētlikums Nr. 442‑B/88; 1988. gada 30. novembraDiário da República, I sērija, Nr. 277; turpmāk tekstā – “Uzņēmumu ienākuma nodokļa kodekss”)] 98. pantu, lai iepriekš minētā punkta noteikumus varētu nekavējoties piemērot, pierādījumiem par šī panta 7. punkta a), b) un c) apakšpunktā paredzēto nosacījumu izpildi jābūt iesniegtiem subjektam, kam jāietur nodoklis ienākumu gūšanas vietā, līdz ienākumu izmaksas dienai, un tas jādara, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas tās [..] Savienības vai Eiropas Ekonomikas zonas dalībvalsts iestādes, kurām jāveic attiecīgā uzraudzība.”
19
Uzņēmumu ienākuma nodokļa kodeksa 98. panta 5. un 7. punktā noteikts:
“5.   Neskarot nākamā punkta noteikumus, ja pierādījumi nav iesniegti pirms nodokļa samaksas termiņa beigām, kā arī 14. panta 3. punktā un turpmākajos punktos minētajos gadījumos, nodokļu maksātāja aizstājējam ir pienākums samaksāt pilnu nodokļa summu, kas atbilstoši likumam būtu bijusi atskaitāma.
[..]
7.   Ja pierādījumi nav iesniegti noteiktajā termiņā un atbilstoši paredzētajiem nosacījumiem, subjekti, kas guvuši ienākumus un atbilst šī panta 1. un 2. punktā un 14. panta 3. punktā un turpmākajos punktos minētajiem nosacījumiem, var pieprasīt pilnīgu vai daļēju ienākumu gūšanas vietā ieturētā nodokļa atmaksu, divu gadu laikā pēc tā gada beigām, kurā nodoklis kļuva iekasējams, iesniedzot finanšu ministra apstiprinātu standarta veidlapu un attiecīgās rezidences valsts kompetento iestāžu izsniegtu dokumentu, kas apliecina minēto subjektu nodokļu rezidenci attiecīgajā laikposmā un to aplikšanu ar ienākuma nodokli šajā valstī.”
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
20
Santander ir saskaņā ar Spānijas tiesībām iedibināta juridiska persona, kura reģistrēta kā atbilstīgi līgumtiesībām izveidots pensiju fonds un kuras nodokļu rezidence ir Spānijā.
21
2020. un 2021. gadā Santander, kam nebija pastāvīgas darījumdarbības vietas Portugālē, saņēma dividendes par kapitāldaļām, kuras tai vismaz vienu gadu bez pārtraukuma bija piederējušas Portugāles rezidentsabiedrībās. Šīs dividendes tika apliktas ar 25 % uzņēmumu ienākuma nodokli, kas iekasēts, galīgi ieturot nodokli ienākumu gūšanas vietā.
22
Santander sākotnēji lūdza atmaksāt starpību starp šādi iekasēto nodokļa summu un summu, kas atbilst 15 % nodokļa likmei, kura paredzēta Portugāles Republikas un Spānijas Karalistes 1993. gada 26. oktobrī Madridē noslēgtajā konvencijā par nodokļu dubultās uzlikšanas un nodokļu nemaksāšanas novēršanu attiecībā uz ienākuma nodokļiem, un vēlāk prasīja, pirmkārt, Savienības tiesību pārkāpuma dēļ atcelt lēmumus par uzņēmumu ienākuma nodokļa ieturējumu ienākumu gūšanas vietā par 2020. un 2021. gadu un, otrkārt, atzīt tiesības uz tā kopējā nodokļa atmaksu, kas nepamatoti samaksāts par šiem gadiem, apgalvojot, ka ir izpildīti visi Nodokļu atvieglojumu likuma 16. pantā paredzētie nosacījumi.
23
Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs), Portugāle), kas ir iesniedzējtiesa, ir norādījusi, ka Nodokļu atvieglojumu likuma 16. pants tā 2020. un 2021. gadā piemērojamajā redakcijā tika pieņemts pēc 2011. gada 6. oktobra sprieduma Komisija/Portugāle (C‑493/09, EU:C:2011:635) pasludināšanas un uz pensiju fondu nerezidentu atbrīvojumu no nodokļa kopš 2012. gada ir attiecināmi tādi paši nosacījumi, kādi piemērojami pensiju fondiem rezidentiem.
24
Iesniedzējtiesa, pirmkārt, ir precizējusi – lai Portugālē gūtos ienākumus varētu nekavējoties atbrīvot no uzņēmumu ienākuma nodokļa, pensiju fondiem nerezidentiem pierādījumi par Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punkta a), b) un c) apakšpunktā paredzēto nosacījumu izpildi jāiesniedz līdz ienākumu izmaksas dienai, iesniedzot Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 8. punktā minēto deklarāciju.
25
Otrkārt, no Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 8. punkta, lasot to kopā ar Uzņēmumu ienākuma nodokļa kodeksa 98. pantu, izrietot, ka pensiju fondi, kas ir citas dalībvalsts rezidenti un nav saņēmuši atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa, var lūgt atmaksāt Portugālē nepamatoti samaksāto nodokli, ja var pierādīt, ka ir izpildīti Nodokļu atvieglojumu likuma 16. pantā paredzētie pamatnosacījumi.
26
Kā norādījusi iesniedzējtiesa, Santander apgalvo, ka ir nesekmīgi mēģinājusi saņemt Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 8. punktā minēto deklarāciju; minētās tiesas skatījumā – tā kā Portugāles tiesību aktu prasības citai dalībvalstij nav saistošas, Santander nevar prasīt, lai iestāde, kas atbildīga par tās uzraudzību Spānijā, izsniegtu apliecinājumu, kurā iekļauta informācija, ko tai saskaņā ar tās tiesību aktiem un iekšējām normām, iespējams, nav atļauts darīt zināmu.
27
Tādēļ iesniedzējtiesa, ņemot vērā it īpaši 2011. gada 6. oktobra spriedumu Komisija/Portugāle (C‑493/09, EU:C:2011:635, 49. punkts), jautā, vai Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. un 8. punktā noteiktās pierādījumu prasības var piemērot pensiju fondiem nerezidentiem, it īpaši, ja tās nav attiecināmas uz pensiju fondiem rezidentiem, un vai tad, ja nodokļu maksātājs apgalvo, ka nevar iegūt šādus pierādījumus, nodokļu administrācijai tie jāpieprasa pēc savas ierosmes.
28
Šādos apstākļos Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs)) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai [Nodokļu atvieglojumu likuma] 16. panta 7. un 8. punktā noteiktās pierādījumu prasības attiecībā uz pensiju fondiem, kuri nav nodokļu rezidenti Portugālē, ir saderīgas ar Savienības tiesībām (it īpaši ar LESD 63. pantā paredzēto kapitāla brīvu apriti), lai piemērotu atbrīvojumu no nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā vai atmaksātu nodokli, kas ieturēts ienākumu gūšanas vietā?
2)
Vai gadījumā, ja prasītāja apgalvo, ka tai ir grūti vai neiespējami iegūt šādus pierādījumus no savas rezidences valsts iestādēm, Portugāles nodokļu iestādēm ir pienākums izmantot mehānismus, kas paredzēti, piemēram, Padomes [Direktīvā 77/799/EEK (1977. gada 19. decembris) par dalībvalstu kompetentu iestāžu savstarpēju palīdzību tiešo un netiešo nodokļu jomā (OV 1977, L 336, 15. lpp.)] un/vai Padomes [Direktīvā 2008/55/EK (2008. gada 26. maijs) par savstarpējo palīdzību prasījumu piedziņā saistībā ar noteiktiem maksājumiem, nodokļiem un citiem pasākumiem (OV 2008, L 150, 28. lpp.)], lai iegūtu [Nodokļu atvieglojumu likuma] 16. panta 7. un 8. punktā prasīto informāciju?”
Par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu
Ievada apsvērumi
29
Pirmām kārtām, formāli neapšaubot lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu pieņemamību, Portugāles valdība apstrīd premisu, uz kuru balstījusies iesniedzējtiesa, proti, ka Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. un 8. punktā, lasot tos kopā ar Uzņēmumu ienākuma nodokļa kodeksa 98. pantu, paredzētais pierādīšanas pienākums var liegt pensiju fondiem nerezidentiem izmantot tiesības uz atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa. Portugāles valdība būtībā apgalvo, ka ir pieļaujami visi pierādīšanas līdzekļi, ar ko var apstiprināt Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punktā paredzēto nosacījumu izpildi, un ka šis atbrīvojums pamatlietā aplūkotajā situācijā netika piemērots dividendes izmaksājušās Portugāles sabiedrības, kā arī dividendes saņēmušā pensiju fonda nerezidenta rīcības dēļ, jo šim fondam citstarp bija pienācīgi jāatspoguļo savi juridiskie prasījumi.
30
Šajā ziņā, pirmkārt, jākonstatē, ka atbilstoši kompetences sadalījumam starp Savienības tiesām un valstu tiesām Tiesai LESD 267. pantā paredzētajā procedūrā jāņem vērā iesniedzējtiesas pašas definētais prejudiciālo jautājumu faktiskais un tiesiskais konteksts (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2025. gada 27. februāris, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIU pārvaldības veids), C‑18/23, EU:C:2025:119, 36. punkts un tajā minētā judikatūra).
31
Otrkārt, tas, vai premisas, uz kurām iesniedzējtiesa balstījusies jautājumos, ir kļūdainas, ir saistīts ar faktiskajiem apstākļiem, kuru precizitāte Tiesai nav jāpārbauda (spriedums, 2025. gada 27. februāris, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIU pārvaldības veids), C‑18/23, EU:C:2025:119, 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
32
Tādējādi Portugāles valdība nevar Tiesā apstrīdēt iesniedzējtiesas norādītās no valsts tiesiskā regulējuma un faktiskajiem apstākļiem izrietošās premisas, uz kurām Tiesai jābalstās atbildē uz prejudiciālajiem jautājumiem.
33
Otrām kārtām, ciktāl Eiropas Komisija ir paudusi šaubas par Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punktā paredzētajiem pamatnosacījumiem, jānorāda, ka pārbaudei par to, vai pierādījumu prasības, kas pensiju fondam nerezidentam jāizpilda, lai varētu saņemt atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa, atbilst Savienības tiesībām, ir nozīme vien tad, ja pamatnosacījumi paši atbilst Savienības tiesībām. Kā redzams no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, iesniedzējtiesas skatījumā uz šo atbrīvojumu – ciktāl tas attiecas uz ienākumiem, ko Portugālē guvuši pensiju fondi, kuri ir citas Savienības dalībvalsts rezidenti –, sākot no 2012. gada, attiecināmi tādi paši pamatnosacījumi, kādi piemērojami atbilstoši Portugāles tiesībām iedibinātiem pensiju fondiem.
34
Tā kā iesniedzējtiesa ir lūgusi Tiesu interpretēt Savienības tiesības tikai saistībā ar pensiju fondiem nerezidentiem piemērojamajām pierādījumu prasībām, Tiesai jāizskata vienīgi šis aspekts, šajā lietā nelemjot par Savienības tiesību interpretāciju saistībā ar pamatnosacījumiem, kas piemērojami pensiju fondiem nerezidentiem, lai saņemtu atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa.
Par pirmo prejudiciālo jautājumu
35
Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vaicā, vai LESD 63. panta 1. punkts jāinterpretē tādējādi, ka tas liedz dalībvalstij prasīt, lai pensiju fonds nerezidents pierādītu, ka ir izpildīti pamatnosacījumi, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa, kurš iekasēts par šī fonda saņemtajām dividendēm, vai saņemtu tā atmaksu, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī.
36
No Tiesas pastāvīgās judikatūras izriet, ka tādi ar LESD 63. panta 1. punktu aizliegti pasākumi kā kapitāla aprites ierobežojumi ietver pasākumus, kas attur nerezidentus veikt ieguldījumus dalībvalstī vai arī šīs dalībvalsts rezidentus attur veikt ieguldījumus citās valstīs (spriedumi, 2011. gada 6. oktobris, Komisija/Portugāle, C‑493/09, EU:C:2011:635, 28. punkts, un 2024. gada 7. novembris, XX (Tā dēvētie unit‑linked līgumi), C‑782/22, EU:C:2024:932, 28. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
37
Preventīva pasākumu pārbaude var aptvert ne vien pasākumus, ar kuriem ieviesti pamatnosacījumi nodokļu priekšrocības saņemšanai, bet arī pasākumus, kas paredz pierādījumus, kuri šajā nolūkā jāiesniedz nodokļu maksātājiem nerezidentiem (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2020. gada 30. janvāris, Köln‑Aktienfonds Deka, C‑156/17, EU:C:2020:51, 50. punkts).
38
Šajā lietā no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka, lai saņemtu atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa, saskaņā ar Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 8. punktu pensiju fondam nerezidentam pierādījumi par 16. panta 7. punkta a), b) un c) apakšpunktā paredzēto nosacījumu izpildi jāiesniedz subjektam, kam jāietur nodoklis ienākumu gūšanas vietā, līdz ienākumu izmaksas dienai iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas Savienības vai Eiropas Ekonomikas zonas dalībvalsts iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību, savukārt pensiju fondam rezidentam nav prasīts izpildīt šādas pierādījumu prasības.
39
Tādēļ, lai pensiju fondi nerezidenti varētu saņemt atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa vai tā atmaksu, tiem ir tāds administratīvais slogs, kāda pensiju fondiem rezidentiem nav.
40
Šāda atšķirīga attieksme ir nelabvēlīga attieksme pret pensiju fondiem nerezidentiem, kas var tos atturēt veikt ieguldījumus Portugāles sabiedrībās, un tādējādi tā ir uzskatāma par kapitāla brīvas aprites ierobežojumu, kurš principā ir aizliegts ar LESD 63. panta 1. punktu.
41
Tomēr atbilstoši LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunktam LESD 63. pants neskar dalībvalstu tiesības piemērot atšķirīgas attiecīgas nodokļu tiesību normas dažādiem nodokļu maksātājiem, kuru stāvoklis ir atšķirīgs viņu dzīvesvietas vai kapitāla ieguldījuma vietas dēļ.
42
No pastāvīgās judikatūras izriet, ka LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunkts kā atkāpe no kapitāla brīvas aprites pamatprincipa ir jāinterpretē šauri. Tādēļ šo tiesību normu nevar interpretēt tādējādi, ka jebkuri nodokļu tiesību akti, kuros paredzēta atšķirīga attieksme pret nodokļu maksātājiem atkarībā no vietas, kuras rezidenti tie ir, vai valsts, kurā tie iegulda savu kapitālu, automātiski ir saderīgi ar LESD (spriedumi, 2008. gada 17. janvāris, Jäger, C‑256/06, EU:C:2008:20, 40. punkts, un 2025. gada 27. februāris, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIU pārvaldības veids), C‑18/23, EU:C:2025:119, 76. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
43
LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunktā atļautā atšķirīgā attieksme atbilstoši šī paša panta 3. punktam nedrīkst būt nedz patvaļīgas diskriminācijas līdzeklis, nedz slēpts ierobežojums. Tiesa tādējādi ir nospriedusi, ka šāda atšķirīga attieksme ir atļauta tikai tad, ja tā skar situācijas, kas objektīvi nav salīdzināmas, vai pretējā gadījumā – ja to attaisno primārs vispārējo interešu apsvērums (spriedumi, 2000. gada 6. jūnijs, Verkooijen, C‑35/98, EU:C:2000:294, 43. punkts, un 2025. gada 27. februāris, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIU pārvaldības veids), C‑18/23, EU:C:2025:119, 77. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
44
No Tiesas judikatūras izriet, pirmkārt, ka pārrobežu situācijas salīdzināmība vai nesalīdzināmība ar valsts iekšēju situāciju jāizvērtē, ņemot vērā attiecīgā valsts tiesiskā regulējuma mērķi, kā arī tā priekšmetu un saturu, un, otrkārt, ka, lai novērtētu, vai no šāda tiesiskā regulējuma izrietošā atšķirīgā attieksme atspoguļo objektīvu situācijas atšķirību, jāņem vērā tikai attiecīgajā tiesiskajā regulējumā noteiktie atbilstošie nošķiršanas kritēriji (spriedumi, 2021. gada 29. aprīlis, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (PVKIU izmaksātie ienākumi), C‑480/19, EU:C:2021:334, 49. punkts, un 2024. gada 7. novembris, XX (Tā dēvētie unit‑linked līgumi), C‑782/22, EU:C:2024:932, 28. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
45
Šī iemesla dēļ, tiklīdz dalībvalsts vienpusēji vai, noslēdzot konvenciju, apliek ar ienākuma nodokli ne tikai nodokļu maksātājus rezidentus, bet arī nodokļu maksātājus nerezidentus attiecībā uz dividendēm, kuras tie saņēmuši no sabiedrības rezidentes, minēto nodokļu maksātāju nerezidentu situācija Tiesas skatījumā tuvinās tai, kādā ir nodokļu maksātāji rezidenti (spriedumi, 2006. gada 12. decembrisTest Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C‑374/04, EU:C:2006:773, 68. punkts, un 2024. gada 19. decembris, Credit Suisse Securities (Europe), C‑601/23, EU:C:2024:1048, 53. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
46
Šajā gadījumā pamatlietā aplūkotajā tiesiskajā regulējumā atzīts, ka pensiju fondu rezidentu un pensiju fondu nerezidentu situācijas ir salīdzināmas, jo pēdējie minētie – tāpat kā pensiju fondi rezidenti – ir atbrīvoti no nodokļa, kas ieturams par to saņemtajām dividendēm. Taču minētajā regulējumā pret abām šīm fondu kategorijām ir atšķirīga attieksme saistībā ar pierādījumu par šāda atbrīvojuma saņemšanai paredzēto pamatnosacījumu izpildi. Vienlaikus nodokļu priekšrocības saņemšanai paredzētie pamatnosacījumi ir jāizpilda gan pensiju fondiem rezidentiem, gan pensiju fondiem nerezidentiem.
47
Tādēļ tiesiskais regulējums, kura mērķis ir nodrošināt nodokļu priekšrocības saņemšanai paredzēto pamatnosacījumu izpildi un kurā pierādījumu prasības šajā ziņā ir noteiktas vienīgi pensiju fondiem nerezidentiem, neatspoguļo pensiju fondu rezidentu un pensiju fondu nerezidentu situācijas objektīvās atšķirības.
48
Tātad jāpārbauda, vai atšķirīgo attieksmi, kas izriet no pamatlietā aplūkotā tiesiskā regulējuma, var attaisnot ar primāru vispārējo interešu apsvērumu.
49
Šajā ziņā no pastāvīgās judikatūras izriet, ka nepieciešamība nodrošināt nodokļu pārbaudes efektivitāti, kā arī efektīvu nodokļu iekasēšanu ir primāri vispārējo interešu apsvērumi, ar ko var attaisnot kapitāla brīvas aprites ierobežojumu, ar nosacījumu, ka tas ir piemērots, lai saskanīgi un sistemātiski nodrošinātu šo mērķu īstenošanu, un nepārsniedz to sasniegšanai nepieciešamo (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2023. gada 12. oktobris, BA (Mantojums – Sociālo mājokļu politika Savienībā), C‑670/21, EU:C:2023:763, 67. un 78. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra, un 2024. gada 19. decembris, Credit Suisse Securities (Europe), C‑601/23, EU:C:2024:1048, 59. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
50
Lai gan to, vai un cik lielā mērā attiecīgais tiesiskais regulējums atbilst šīm prasībām, galu galā nosaka iesniedzējtiesa, jo pamatlietas apstākļu izvērtēšana un valsts tiesību aktu interpretēšana ir vienīgi tās kompetencē, tā kā Tiesas uzdevums ir dot iesniedzējtiesai noderīgu atbildi, tās kompetencē ir sniegt iesniedzējtiesai norādes, kas izriet no pamatlietas materiāliem, kā arī no tai iesniegtajiem rakstveida apsvērumiem un kas ļautu minētajai tiesai pieņemt nolēmumu (spriedums, 2022. gada 7. septembris, Cilevičs u.c., C‑391/20, EU:C:2022:638, 72. un 73. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
51
Šajā lietā, lai pensiju fonds nerezidents varētu saņemt atbrīvojumu no uzņēmumu ienākuma nodokļa vai tā atmaksu, tam jāiesniedz deklarācija, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī, pierādot, pirmkārt, ka fonds nodrošina tikai vecuma vai invaliditātes pensijas pabalstu, apgādnieka zaudējuma pensijas pabalstu, priekšlaicīgas pensionēšanās vai pirmspensijas pabalstu, pēcnodarbinātības veselības aprūpes pabalstu un, ja tie ir papildu un palīgnodrošinājums šiem pabalstiem, apbedīšanas pabalstu piešķiršanu, otrkārt, ka to pārvalda arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūcijas, uz kurām attiecināma Direktīva 2003/41, un, treškārt, ka tas ir ienākumu faktiskais saņēmējs.
52
Šajā ziņā par šādas deklarācijas piemērotību, lai varētu saskanīgi un sistemātiski nodrošināt šī sprieduma 49. punktā minētos mērķus, jāatgādina, ka dalībvalsts nodokļu iestādēm ir tiesības pieprasīt nodokļu maksātājam iesniegt pierādījumus, kurus tās uzskata par nepieciešamiem, lai izvērtētu, vai ir izpildīti nodokļu priekšrocības saņemšanai paredzētie nosacījumi un tādējādi, vai šī priekšrocība ir piešķirama. Nodokļu maksātāja sniegtās informācijas saturu, formu un precizitātes pakāpi nosaka dalībvalsts, kas piešķir minēto priekšrocību, lai tai būtu iespēja pareizi iekasēt nodokli (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2020. gada 30. janvāris, Köln‑Aktienfonds Deka, C‑156/17, EU:C:2020:51, 61. punkts un tajā minētā judikatūra).
53
Tomēr, lai nodokļu maksātājam nerezidentam nepadarītu neiespējamu vai pārmērīgi sarežģītu nodokļu priekšrocību iegūšanu, nevar noteikt prasības, ka tam jāiesniedz attaisnojoši dokumenti, kas visādā ziņā atbilst dalībvalsts, kura piešķir šādas priekšrocības, tiesību aktos paredzētajai attaisnojošo dokumentu formai un precizitātes pakāpei, ja šī nodokļu maksātāja iesniegtie dokumenti šai dalībvalstij tomēr dod iespēju skaidri un precīzi pārliecināties, ka ir izpildīti nosacījumi aplūkojamo nodokļu priekšrocību iegūšanai. Proti, nodokļu maksātājiem nerezidentiem nevar piemērot pārmērīgu administratīvo slogu, kas konkrētās nodokļu priekšrocības izmantošanu padarītu praktiski neiespējamu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2020. gada 30. janvāris, Köln‑Aktienfonds Deka, C‑156/17, EU:C:2020:51, 62. punkts un tajā minētā judikatūra).
54
Tas nozīmē, ka vienīgi uz pensiju fondiem nerezidentiem attiecinātais nosacījums iesniegt tādu citas dalībvalsts iestādes izsniegtu deklarāciju kā pamatlietā aplūkotajā tiesiskajā regulējumā paredzētā ir piemērots, lai saskanīgi un sistemātiski nodrošinātu nodokļu pārbaudes efektivitāti un efektīvu nodokļu iekasēšanu, tikai tad, ja šīm iestādēm ir nepieciešamās pilnvaras un kompetence, lai izsniegtu šādu deklarāciju, un ja šo deklarāciju attiecīgajam pensiju fondam var izsniegt saprātīgā termiņā.
55
Šajā ziņā jānorāda, ka Direktīvas 2016/2341, ar kuru no 2019. gada 13. janvāra atcelta Direktīva 2003/41, 6. panta 1. un 4. punktā jēdzieni “arodpensijas kapitāla uzkrāšanas institūcija” un “pensijas kapitāla izmaksas” būtībā ir definēti identiski attiecīgajiem jēdzieniem Direktīvā 2003/41, uz kuru ir atsauce Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punktā.
56
Lai gan Direktīvas 2016/2341 50. panta a) punktā paredzēts, ka dalībvalstīm jānodrošina, lai kompetentajām iestādēm būtu nepieciešamās pilnvaras un līdzekļi, lai attiecībā uz visām to teritorijā reģistrētajām vai atļauju darboties saņēmušajām AKUI pieprasītu AKUI tās administratīvajai, pārvaldības vai uzraudzības struktūrai vai personām, kas faktiski vada AKUI vai veic pamatfunkcijas, jebkurā laikā sniegt informāciju par visiem to darbības jautājumiem vai iesniegt visus ar to darbību saistītos dokumentus, šajā direktīvā nav ietverti nedz noteikumi, kuros būtu paredzētas pensiju fondu tiesības pieprasīt šīm iestādēm izsniegt tādas deklarācijas kā pamatlietā aplūkotajā tiesiskajā regulējumā prasītās, nedz arī noteikumi, ar kuriem minētajām iestādēm būtu piešķirtas pilnvaras izsniegt šādas deklarācijas.
57
Tā kā atbilstoši Direktīvas 2016/2341 3. apsvērumam tās mērķis ir nodrošināt tikai saskaņošanas minimumu, iespēja saņemt šādu deklarāciju ir atkarīga no pensiju fonda, kas pieprasījis atbrīvojumu no nodokļa, rezidences valsts tiesiskā regulējuma.
58
Ja iesniedzējtiesa šajā lietā konstatētu, ka pensiju fonda, kas ir prasītājs pamatlietā, rezidences valsts uzraudzības iestādēm nav vajadzīgo pilnvaru un kompetences, lai izsniegtu tādu deklarāciju kā pamatlietā aplūkotajā tiesiskajā regulējumā prasītā, vai ka šo deklarāciju nevar izsniegt saprātīgā termiņā, būtu jāatzīst, ka prasība iesniegt šādu iestāžu izsniegtu deklarāciju nav piemērota, lai saskanīgi un sistemātiski nodrošinātu nodokļu priekšrocības saņemšanai paredzēto pamatnosacījumu izpildi un – plašākā nozīmē – nodokļu pārbaudes efektivitāti un efektīvu nodokļu iekasēšanu.
59
Pretējā gadījumā būtu jānoskaidro, vai šāda prasība nepārsniedz šo mērķu sasniegšanai nepieciešamo.
60
Šādā pārbaudē jānošķir abi iesniedzējtiesas minētie gadījumi, proti, tūlītējs atbrīvojums no uzņēmumu ienākuma nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā, no vienas puses, un vēlāka iekasētā nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā atmaksa, no otras puses.
61
Pirmkārt, attiecībā uz atbrīvojumu no šī nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā no Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 8. punkta izriet, ka, lai saņemtu šo atbrīvojumu, pierādījumiem par Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punkta a), b) un c) apakšpunktā paredzēto nosacījumu izpildi jābūt iesniegtiem subjektam, kam jāizdara šis ieturējums ienākumu gūšanas vietā, līdz dienai, kad ienākumi izmaksāti pensiju fondiem nerezidentiem. Šajā lietā subjekti, kam jāietur nodoklis ienākumu gūšanas vietā, ir Portugāles sabiedrības rezidentes, kurās pensiju fondiem nerezidentiem pieder kapitāldaļas. Tādēļ šīm sabiedrībām rezidentēm jābūt iespējai pārbaudīt, vai pamatlietā aplūkotais pensiju fonds nerezidents atbilst atbrīvojuma no nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā pamatnosacījumiem.
62
Šajā ziņā ir svarīgi, lai subjektu, kam jāietur attiecīgais nodoklis ienākumu gūšanas vietā, no šī ieturējuma varētu atbrīvot vien tad, ja tas ir pārliecināts, ka dividenžu saņēmējs atbilst nosacījumiem, kas ļauj tam saņemt atbrīvojumu no šī ieturējuma. Tomēr no dividenžu izmaksātāja nevar prasīt, lai tas ar pierādījumiem, kas atbilst citiem kritērijiem, nevis tiem, kas paredzēti valsts tiesību aktos, kuri uz to attiecas, nodrošinātu, ka aplūkotās dividendes atbilst pamatnosacījumiem, lai tās varētu atbrīvot no nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā, jo gadījumā, ja viņš kļūdītos, būtu apdraudēta nodokļa iekasēšana no dividenžu saņēmēja (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2006. gada 3. oktobris, FKP Scorpio Konzertproduktionen, C‑290/04, EU:C:2006:630, 60. punkts).
63
Tādēļ pensiju fonda nerezidenta pienākums iesniegt sabiedrībām rezidentēm, kuras ir dividenžu izmaksātājas, deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kas atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī – pieņemot, ka tas var nodrošināt nodokļu pārbaudes efektivitāti un efektīvu nodokļu iekasēšanu –, nepārsniedz šo mērķu sasniegšanai nepieciešamo.
64
Iesniedzējtiesai būs jāpārbauda, vai pamatlietā aplūkotajā tiesiskajā regulējumā ir ievērots samērīguma princips šaurā nozīmē tā, ka tas nav nesamērīgs ar sasniedzamajiem mērķiem, ievērojot Portugāles valdības Tiesai iesniegtajos rakstveida apsvērumos norādīto apstākli, ka nodokļu administrācija pieņem jebkāda veida dokumentus, ar ko var pierādīt Nodokļu atvieglojumu likuma 16. panta 7. punktā paredzēto nosacījumu izpildi, ja tiem pievienots dokuments, ko izsniegušas attiecīgā pensiju fonda nerezidenta rezidences valsts kompetentās iestādes un kas apliecina tā nodokļu rezidenci un aplikšanu ar ienākuma nodokli šajā valstī.
65
Otrkārt, saistībā ar ieturētā nodokļa atmaksu – ja iesniedzējtiesa pēc šī sprieduma 58. punktā norādītās pārbaudes secinātu, ka prasība iesniegt dividenžu izcelsmes dalībvalsts nodokļu administrācijai deklarāciju, ko izsniegušas tās dalībvalsts uzraudzības iestādes, kurā ir pensiju fonda nerezidenta nodokļu rezidence, ir piemērota izvirzīto mērķu īstenošanai, tai būtu jāizvērtē, vai šī prasība nepārsniedz to sasniegšanai nepieciešamo.
66
Šajā ziņā Tiesa jau ir nospriedusi, ka dalībvalsts tiesiskais regulējums, ar kuru nodokļu maksātājam pilnībā ir aizliegts iesniegt citiem kritērijiem – nevis tiem, kas paredzēti šajā tiesiskajā regulējumā, – atbilstošus pierādījumus, tostarp attiecībā uz informācijas pasniegšanas veidu, pārsniedz to, kas vajadzīgs nodokļu pārbaudes efektivitātes un efektīvas nodokļu iekasēšanas nodrošināšanai (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2011. gada 30. jūnijs, Meilicke u.c., C‑262/09, EU:C:2011:438, 43. punkts, kā arī 2014. gada 9. oktobris, van Caster, C‑326/12, EU:C:2014:2269, 49. punkts).
67
Atšķirībā no šī sprieduma 61.–64. punktā aplūkotā gadījuma, kad par nodokļa ieturējumu ienākumu gūšanas vietā ir atbildīga dividenžu izmaksātāja sabiedrība, par lūgumu atmaksāt šo ieturējumu jālemj dividenžu izcelsmes dalībvalsts nodokļu administrācijai. Nodokļu administrācija var izmantot savstarpējās sadarbības mehānismus, kas pastāv starp dalībvalstu iestādēm un ir pietiekami, lai ļautu dividenžu izcelsmes dalībvalstij pārbaudīt to pensiju fondu nerezidentu izvirzīto pierādījumu patiesumu, kuri vēlas saņemt nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā atmaksu (spriedums, 2024. gada 19. decembris, Credit Suisse Securities (Europe), C‑601/23, EU:C:2024:1048, 65. punkts un tajā minētā judikatūra).
68
Tādējādi Direktīvas 2011/16 – ar kuru atbilstoši tās 28. pantam no 2013. gada 1. janvāra ir atcelta Direktīva 77/799 – 5. pantā, lasot to kopā ar tās 1. panta 1. punktu un 2. pantu, paredzēts, ka pieprasījuma saņēmēja iestāde pēc pieprasījuma iesniedzējas iestādes pieprasījuma paziņo pieprasījuma iesniedzējai iestādei jebkuru informāciju, kas ir prognozējami svarīga pieprasījuma saņēmējai iestādei, lai pārvaldītu un īstenotu attiecīgās dalībvalsts valsts tiesību aktus, kuri attiecas uz Direktīvas 2011/26 piemērošanas jomā ietilpstošajiem nodokļiem, un kas ir šīs iestādes rīcībā vai ko tā iegūst administratīvā procedūrā.
69
Direktīvas 2011/16 5. pants ir daļa no šīs direktīvas II nodaļas I iedaļas par informācijas apmaiņu pēc pieprasījuma, ar kuru minētajā direktīvā ir noteiktas pieprasījuma iesniedzējas dalībvalsts un pieprasījuma saņēmējas dalībvalsts attiecības, kā arī to savstarpējie pienākumi (spriedums, 2024. gada 26. septembris, Ordre des avocats du Barreau de Luxembourg, C‑432/23, EU:C:2024:791, 56. punkts).
70
Lai gan nevienā Direktīvas 2011/16 normā nav noteikts dalībvalsts iestāžu pienākums iesniegt šīs direktīvas 5. pantā minēto pieprasījumu, jo saistībā ar šajā direktīvā paredzēto informācijas apmaiņu pēc pieprasījuma Savienības likumdevējs ir noteicis tikai dalībvalstu pienākumus vienai pret otru (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2024. gada 26. septembris, Ordre des avocats du Barreau de Luxembourg, C‑432/23, EU:C:2024:791, 59. punkts), minētā direktīva ļauj dalībvalstij lūgt citas dalībvalsts kompetentajām iestādēm sniegt visu informāciju, kas tai vajadzīga pienācīgai ienākuma nodokļa piemērošanai.
71
Tādēļ saistībā ar tā uzņēmumu ienākuma nodokļa atmaksu, kas iekasēts, ieturot nodokli ienākumu gūšanas vietā, prasība kā vienīgo pierādīšanas līdzekli iesniegt deklarāciju, kuru izsniegušas par pensiju fonda nerezidenta uzraudzību atbildīgās iestādes, pārsniedz izvirzīto mērķu sasniegšanai nepieciešamo.
72
Ņemot vērā visu iepriekš izklāstīto, uz pirmo prejudiciālo jautājumu jāatbild, ka LESD 63. pants jāinterpretē tādējādi, ka
–
tas neliedz dalībvalstij prasīt, lai pensiju fonds nerezidents pierādītu, ka ir izpildīti pamatnosacījumi, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa, kurš iekasēts par šī fonda saņemtajām dividendēm, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī, ja šīm iestādēm ir nepieciešamās pilnvaras un kompetence, lai izsniegtu šādu deklarāciju, to var saņemt saprātīgā termiņā un nav citu pasākumu, kuri, būdami tikpat efektīvi, ir mazāk ierobežojoši;
–
tas liedz dalībvalstij prasīt, lai pensiju fonds nerezidents pierādītu, ka ir izpildīti pamatnosacījumi, lai saņemtu tā nodokļa atmaksu, kurš iekasēts par šī fonda saņemtajām dividendēm, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī.
Par otro prejudiciālo jautājumu
73
Ievērojot uz pirmo prejudiciālo jautājumu sniegto atbildi, uz otro jautājumu nav jāatbild.
Par tiesāšanās izdevumiem
74
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (sestā palāta) nospriež:
LESD 63. panta 1. punkts jāinterpretē tādējādi, ka
–
tas neliedz dalībvalstij prasīt, lai pensiju fonds nerezidents pierādītu, ka ir izpildīti pamatnosacījumi, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa, kurš iekasēts par šī fonda saņemtajām dividendēm, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī, ja šīm iestādēm ir nepieciešamās pilnvaras un kompetence, lai izsniegtu šādu deklarāciju, to var saņemt saprātīgā termiņā un nav citu pasākumu, kuri, būdami tikpat efektīvi, ir mazāk ierobežojoši;
–
tas liedz dalībvalstij prasīt, lai pensiju fonds nerezidents pierādītu, ka ir izpildīti pamatnosacījumi, lai saņemtu tā nodokļa atmaksu, kurš iekasēts par šī fonda saņemtajām dividendēm, iesniedzot deklarāciju, ko apstiprinājušas un apliecinājušas iestādes, kuras atbildīgas par šī fonda uzraudzību tā rezidences dalībvalstī.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – portugāļu.