62024TC0653
MIŠLJENJE NEZAVISNE ODVJETNICE
MAJE BRKAN
od 29. listopada 2025. (
1
)
Predmet T‑653/24
AccorInvest
Société Générale SA
protiv
Ministre de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska))
„Zahtjev za prethodnu odluku – Usklađivanje poreznih zakonodavstava – Trošarine – Direktiva 2008/118/EZ – Električna energija – Drugi neizravni porezi – Prebacivanje poreza na potrošača”
I. Uvod
1.
Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 1. stavka 2. Direktive Vijeća 2008/118/EZ od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12/EEZ (SL 2009, L 9, str. 12.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 174.).
2.
Zahtjev je upućen u okviru spora između društava Accorinvest i Société Générale SA, kao krajnjih potrošača električne energije, i Francuske Države, u vezi s povratom dodatnog poreza uz trošarinu na električnu energiju, predviđenog francuskim propisima.
3.
Naime, u Francuskoj je Zakonom od 9. kolovoza 2004. o javnoj usluzi za opskrbu električnom energijom i plinom te poduzećima za električnu energiju i plin uvedena pristojba za opskrbu (u daljnjem tekstu: CTA). U ovom predmetu valja ispitati može li se CTA kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 i je li ta pristojba obuhvaćena područjem primjene te odredbe.
II. Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva 2008/118
4.
Direktiva 2008/118 stavljena je izvan snage Direktivom (EU) 2020/262 (
2
). Unatoč tomu, Direktiva 2008/118 primjenjuje se ratione temporis na činjenično stanje iz glavnog postupka.
5.
Uvodna izjava 2. Direktive 2008/118 glasila je:
„Uvjeti za obračunavanje trošarine na robu [obuhvaćenu] Direktivom 92/12/EEZ [Vijeća od 25. veljače 1992. o općim aranžmanima za proizvode koji podliježu trošarinama, te o posjedovanju, kretanju i praćenju takvih proizvoda (SL 1992., L 76, str. 1.) (neslužbeni prijevod)], dalje u tekstu ‚trošarinska roba’, morali bi ostati usklađeni kako bi se osiguralo pravilno djelovanje unutarnjeg tržišta.”
6.
Člankom 1. te direktive bilo je propisano:
„1.   Ovom se direktivom utvrđuju opći aranžmani za trošarine koje se ubiru neposredno ili posredno na potrošnju sljedeće robe (‚trošarinska roba’):
(a)
energenti i električna energija, obuhvaćeni Direktivom [Vijeća] 2003/96/EZ [od 27. listopada 2003. o restrukturiranju sustava Zajednice za oporezivanje energenata i električne energije (SL 2003., L 283, str. 51.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 2., str. 75. i ispravci SL 2019., L 33, str. 37., SL 2024./90328 i SL 2025./90741, L];
[...]
2.   Države članice mogu ubirati druge neizravne poreze na trošarinsku robu za posebne namjene, ako su ti porezi sukladni poreznim pravilima Zajednice koja se primjenjuju na trošarinu ili porez na dodanu vrijednost, vezano uz utvrđivanje porezne osnovice, izračunavanje poreza, nastanak obveze obračuna i nadzor poreza koji su u pitanju, ali ne uključuju odredbe o oslobođenjima.
3.   Države članice mogu ubirati porez na:
(a)
proizvode koji nisu trošarinska roba;
(b)
pružanje usluga, uključujući one koje se odnose na trošarinsku robu, a koje nije moguće označiti kao porez na promet.
[...]”.
Direktiva 2003/96
7.
Članak 4. Direktive 2003/96 određuje:
„1.   Razine oporezivanja koje države članice primjenjuju na energetske proizvode i električnu energiju, a koje su navedene u članku 2., ne smiju biti ispod najniže razine oporezivanja propisane ovom direktivom.
2.   Za potrebe ove direktive, ‚razina oporezivanja’ znači ukupno opterećenje u vezi sa svim neizravnim porezima (osim PDV‑a) koji se izračunavaju izravno ili neizravno po količini energenta ili električne energije u trenutku puštanja u slobodnu potrošnju.”
Francusko pravo
8.
Članak 18. Zakona br. 2004‑803 od 9. kolovoza 2004. o javnoj usluzi za opskrbu električnom energijom i plinom te poduzećima za električnu energiju i plin (u daljnjem tekstu: Zakon od 9. kolovoza 2004.) određuje:
„I. U korist Nacionalnog fonda za industrije za opskrbu električnom energijom i plinom uveden je tarifni doprinos za usluge prijenosa i distribucije električne energije […]
[...]
II. Taj tarifni doprinos plaćaju:
1° za električnu energiju:
a)
operatori javnih mreža za prijenos ili distribuciju koji ga uz tarifu za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju, […] naplaćuju potrošačima […], s kojima su ti operatori sklopili ugovor o pristupu mreži;
b)
opskrbljivači električne energije koji ga, uz svoju prodajnu cijenu, naplaćuju potrošačima […], kada su ti opskrbljivači sklopili ugovor o pristupu mreži […] kako bi opskrbljivali te potrošače;
c)
opskrbljivači električne energije koji ga naplaćuju uz prodajne tarife […]
III. Tarifni doprinos izračunava se na sljedećoj osnovi:
1° za električnu energiju:
–
na fiksnom neoporezivom dijelu tarife za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije kad se tarifni doprinos plaća u skladu sa stavkom II. točkom 1° podtočkom a;
–
na fiksnom neoporezivom dijelu dijela koji se odnosi na korištenje mreža uključenom u prodajnu cijenu električne energije kad se tarifni doprinos plaća u skladu sa stavkom II. točkom 1° podtočkom b;
–
na fiksnom neoporezivom dijelu dijela koji se odnosi na korištenje mreža uključenom u regulirane prodajne tarife električne energije kad se tarifni doprinos plaća u skladu sa stavkom II. točkom 1° podtočkom c
[…]
IV. Tarifni doprinos duguje se na temelju ugovora koji su sklopile osobe navedene u stavku II. za pružanje usluga navedenih u stavku I., prilikom primitka predujmova ili cijene od strane dužnika ili, ako tako odluči, u trenutku knjiženja duga; u tom slučaju taj doprinos u svakom slučaju dospijeva prilikom primitka predujmova ili plaćanja ako ono prethodi knjiženju. […]
VII. Odluka Conseila d’État (Državno vijeće) utvrđuje načine primjene ovog članka.”
9.
Članak 1. Uredbe br. 2005‑123 od 14. veljače 2005. o tarifnom doprinosu za usluge prijenosa i distribucije električne energije i prirodnog plina, u verziji koja se primjenjivala do 1. kolovoza 2017., određuje:
„I. Fiksni neoporezivi dio tarife za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije, spomenut u točki 1° stavka III članka 18. navedenog zakona od 9. kolovoza 2004., sastoji se od zbroja sljedećih iznosa:
–
godišnje naknade za upravljanje kako je definirana u odluci o odobravanju postojećih tarifa za upotrebu javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije;
–
godišnje naknade za održavanje i očitavanje brojila električne energijekako je definirana u odluci o odobravanju postojećih tarifa za upotrebu javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije;
–
fiksnog dijela godišnje naknade za potrošnju […];
–
fiksnog dijela godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja […]”.
10.
U skladu s člankom 1. Uredbe br. 2005‑123, u verziji koja proizlazi iz Uredbe od 28. srpnja 2017., koja se primjenjuje od 1. kolovoza 2017.: „[…] fiksni neoporezivi dio tarife za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije sastoji se od zbroja elemenata tarife kako su definirani u odlukama o tarifama za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije, navedenih u točkama 1. do 4.:
1°
godišnje naknade za upravljanje;
2°
godišnje naknade za održavanje i očitavanje brojila električne energije;
3°
fiksnog dijela godišnje naknade za potrošnju. Taj fiksni dio sastoji se od iznosa navedenih u tarifnim formulama koje se odnose na tu naknadu, a koji ovise o ugovorenoj snazi, osim mjesečnih naknada za prekoračenje ugovorene snage;
4°
fiksnog dijela godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja. Taj fiksni dio sastoji se od godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja, osim udjela energije i mjesečnih naknada za prekoračenje ugovorene snage kada rezervno napajanje ima drukčiju visinu napona od glavnog napajanja.”
11.
U skladu s člankom 2. Uredbe br. 2005‑123: „[o]pskrbljivač električne energije koji prima tarifni doprinos na temelju podtočaka b ili c točke 1° stavka II članka 18. navedenog zakona od 9. kolovoza 2004. uračunava fiksni neoporezivi dio dijela koji se odnosi na korištenje mreža u prodajnu cijenu ili prodajnu tarifu u skladu s člankom 1.”
III. Činjenice u glavnom postupku i prethodna pitanja
12.
AccorInvest i Société Générale SA dva su društva osnovana u skladu s francuskim pravom koja su kao krajnji potrošači električne energije snosila CTA.
13.
U okviru dvaju različitih postupaka ta su društva od tribunala administratif de Paris (Upravni sud u Parizu, Francuska) zatražila da se Francuskoj Državi naloži da im isplati naknadu štete u visini koja odgovara iznosima koje su ta društva platila na temelju CTA‑a za razdoblje od 2016. do 2018. odnosno za 2017. i 2018. Ta društva smatraju da CTA ne poštuje članak 1. stavak 2. Direktive 2008/118. Dvama rješenjima od 26. travnja 2021. tribunal administratif de Paris (Upravni sud u Parizu) odbacio je te zahtjeve jer su bili podneseni nenadležnom sudu.
14.
Dvama presudama od 17. svibnja 2023. cour administrative d’appel de Paris (Žalbeni upravni sud u Parizu, Francuska) poništio je ta rješenja, a zatim odbio zahtjeve jer, s obzirom na to da ne postoji izravna i neraskidiva veza između CTA‑a i potrošnje električne energije, taj doprinos ne predstavlja neizravni porez koji se ubire neposredno ili posredno na potrošnju električne energije i stoga nije obuhvaćen odredbama članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118.
15.
Društva AccorInvest i Société générale podnijela su pred sudom koji je uputio zahtjev žalbu protiv tih presuda coura administrative d’appel de Paris (Žalbeni upravni sud u Parizu) tvrdeći da predmetni doprinos predstavlja neizravni porez koji se izravno ili neizravno ubire na potrošnju električne energije samo zbog činjenice da postoji zakonski mehanizam prebacivanja tog poreza na krajnjeg potrošača. Također su tvrdili da predmetni doprinos ulazi u područje primjene članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 jer postoji izravna i neraskidiva veza između tarifnog doprinosa za prijenos i potrošnje električne energije. Ta društva osobito tvrde da je ugovor o pristupu zbog kojeg je nastala ta porezna obveza nužno povezan s ugovorom o opskrbi krajnjeg potrošača električnom energijom te da fiksni dio tarifa za korištenje javnih električnih mreža na kojem se temelji taj porez ovisi, među ostalim, o snazi koju je ugovorio sâm krajnji potrošač, koja je obično povezana s obrascem njegove potrošnje.
16.
Conseil d’État (Državno vijeće) odlučio je prekinuti postupak i Sudu uputiti sljedeća dva prethodna pitanja:
„1.
Treba li odredbe članka 1. stavka 2. Direktive [2008/118] tumačiti na način da postojanje zakonskog mehanizma za prebacivanje poreza na krajnjeg potrošača trošarinske robe podrazumijeva samo po sebi postojanje izravne i neraskidive veze između tog poreza i potrošnje te robe, tako da ga treba smatrati drugim neizravnim porezom u smislu članka 1. stavka 2. Direktive [2008/118], čak i u slučaju kada se taj porez izračunava neovisno o količini stvarno potrošene robe?
2.
Treba li odredbe članka 1. stavka 2. Direktive [2008/118] tumačiti na način da je porez, kao što je tarifni doprinos za prijenos električne energije, koji se temelji na fiksnom dijelu tarifa za korištenje javnih električnih mreža, što isključuje varijabilni dio tih tarifa koji jedini ovisi o potrošnji električne energije, ali koji se plaća zbog ugovora o pristupu mreži koje su sklopili potrošači ili njihovi opskrbljivači, izravno i neraskidivo povezan s potrošnjom električne energije, tako da ga treba smatrati drugim neizravnim porezom u smislu tih odredbi?”
IV. Analiza
17.
Svojim dvama pitanjima, za koja predlažem da se razmotre zajedno, sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 1. stavak 2. Direktive 2008/118 tumačiti na način da je doprinos poput onoga o kojem je riječ u glavnom postupku, koji se ubire zbog korištenja mreža za prijenos i distribuciju električne energije te je utemeljen na fiksnom dijelu tarife za korištenje javnih elektroenergetskih mreža i koji se zakonskim mehanizmom prebacuje na potrošača, obuhvaćen pojmom „drugi neizravni porezi” u smislu te odredbe.
18.
Kako bi se odgovorilo na to pitanje, valja, kao prvo, definirati pojam „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118. Kao drugo, osobito ću razmotriti kriterij, razvijen u sudskoj praksi (
3
), izravne i neraskidive veze između poreza i potrošnje proizvoda koji podliježe trošarinama, a osobito mora li postojati povezanost s činom potrošnje električne energije ili s količinom potrošene električne energije. Kao treće, analiza će se odnositi na pitanje može li se takva izravna i neraskidiva veza izvesti iz samog prevaljivanja poreza na potrošača. Kao četvrto, na temelju tog tumačenja trebat će utvrditi može li se CTA kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu te odredbe.
Pojam „drugi neizravni porez”
19.
Uvodno valja istaknuti da je zadaća Suda kvalificirati porez, davanje ili pristojbu u odnosu na pravo Unije s obzirom na objektivna obilježja oporezivanja, neovisno o njegovoj kvalifikaciji u nacionalnom pravu (
4
).
20.
Članak 1. stavak 2. Direktive 2008/118 omogućava državama članicama da ubiru druge neizravne poreze na trošarinsku robu za posebne namjene ako su ti porezi sukladni poreznim pravilima prava Unije koja se primjenjuju na trošarinu ili porez na dodanu vrijednost.
21.
U Direktivi 2008/118 nije definiran pojam „drugi neizravni porez” na električnu energiju u smislu te odredbe. Ipak, u skladu s ustaljenom sudskom praksom Suda, pojam „drugi neizravni porezi” označava neizravne poreze koji se ubiru na potrošnju proizvoda navedenih u članku 1. stavku 1. te direktive, osim „trošarina” u smislu potonje odredbe, i koji se ubiru u posebne svrhe (
5
).
22.
U tom pogledu iz sudske prakse Suda proizlazi da mora postojati izravna i neraskidiva veza između takvog poreza i potrošnje električne energije (
6
). To znači da valja ispitati opterećuje li takav porez element koji je izravno i neraskidivo povezan s potrošnjom električne energije, tako da oporezivanjem tog elementa treba smatrati da se porezom oporezuje sama potrošnja električne energije. Naime, porez koji ne opterećuje potrošnju električne energije ne potpada pod područje primjene Direktive 2008/118 (
7
).
23.
Međutim, u ovom predmetu tužitelji u glavnom postupku ističu da je dovoljno da porez o kojem je riječ tereti čin potrošnje električne energije i da nije nužno da je povezan s količinama električne energije.
24.
Stoga, prema mojem mišljenju, kako bi se protumačio pojam „drugi neizravni porezi” i odredilo područje primjene članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118, potrebno je pojasniti je li kriterij kojim se utvrđuje postojanje izravne i neraskidive veze između neizravnog poreza i potrošnje električne energije povezan s činom potrošnje električne energije ili je potrebno da postoji veza između poreza i potrošene količine električne energije.
Mora li postojati izravna i neraskidiva veza s činom potrošnje električne energije ili s količinama stvarno potrošene električne energije?
25.
U skladu s ustaljenom sudskom praksom Suda, prilikom tumačenja odredbe prava Unije valja uzeti u obzir ne samo njezin tekst već i kontekst te ciljeve propisa čiji je dio (
8
).
26.
Na prvom mjestu, tekst članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 ne sadržava nikakvo pojašnjenje o tome treba li postojati izravna i neraskidiva veza s činom potrošnje ili potrošenim količinama. Naime, iz točke 20. ovog mišljenja proizlazi da Direktiva 2008/118 ne definira pojam „drugi neizravni porezi”, dok je uvjet „izravne i neraskidive veze s potrošnjom” proizvoda koji podliježe trošarinama razvijen u sudskoj praksi Suda, kao što to proizlazi iz točke 22. ovog mišljenja. Stoga se na temelju samog teksta članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 ne može utvrditi je li, kako bi ga se kvalificiralo kao „drugi neizravni porez” u smislu te odredbe, dovoljna izravna i neraskidiva veza s činom potrošnje električne energije.
27.
U tim okolnostima valja ispitati kontekst članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 kao i ciljeve koji se njome žele postići.
28.
Na drugom mjestu, kad je riječ o kontekstu te odredbe, valja istaknuti da struktura članka 1. Direktive 2008/118 razlikuje tri situacije.
29.
Kao prvo, člankom 1. stavkom 1. Direktive 2008/118 utvrđuje se načelo prema kojem ta direktiva uspostavlja opća pravila u odnosu na trošarine, koje se ubiru neposredno ili posredno na potrošnju određene trošarinske robe, među koje se ubraja i električna energija, koja je obuhvaćena Direktivom 2003/96.
30.
Kao drugo, člankom 1. stavkom 2. Direktive 2008/118 državama članicama dopušta se da primjenjuju druge poreze „za posebne namjene” pod uvjetom da poštuju pravila koja se primjenjuju na trošarine i PDV. Stoga, protivno obvezi država članica da provedu usklađenu trošarinu iz članka 1. stavka 1. Direktive 2008/118 za trošarinsku robu navedenu u toj odredbi, članak 1. stavak 2. te direktive državama članicama omogućuje da pod određenim uvjetima ubiru druge neizravne poreze na trošarinsku robu. Sud je pojasnio da je ta mogućnost priznata državama članicama s obzirom na različitosti poreznih tradicija država članica u tom području kao i često pribjegavanje neizravnom oporezivanju radi provođenja neproračunskih politika (
9
).
31.
Kao treće, iz članka 1. stavka 3. Direktive 2008/118 proizlazi da države članice zadržavaju mogućnost uvođenja ili zadržavanja poreza na robu koja nije trošarinska roba (točka (a)) i isporuku usluga, uključujući one koje se odnose na trošarinsku robu, a koje nije moguće označiti kao porez na promet (točka (b)), pod uvjetom da u trgovini među državama članicama ne uzrokuju formalnosti povezane s prelaskom granice.
32.
Kao što to ističe Europska komisija, tumačenje prema kojem bi se za porez povezan s činom potrošnje električne energije, ali koji nije povezan sa stvarno potrošenom količinom, moglo smatrati da ima izravnu i neraskidivu vezu s tom potrošnjom, lišilo bi članak 1. stavak 3. točku (b) Direktive 2008/118 korisnog učinka. Naime, svi porezi povezani s činom potrošnje električne energije mogli bi se tada kvalificirati kao „drugi neizravni porezi” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 te bi bili obuhvaćeni tom odredbom, čime bi se članku 1. stavku 3. točki (b) te direktive oduzeo smisao.
33.
Prilikom kontekstualnog tumačenja također valja uzeti u obzir Direktivu 2003/96 o restrukturiranju sustava oporezivanja energenata i električne energije, na koju upućuje članak 1. stavak 1. Direktive 2008/118. Naime, sustav trošarina zajednički je uređen općom direktivom kojom se utvrđuju opći aranžmani za trošarine (u ovom slučaju ratione temporis Direktivom 2008/118 (
10
)) i nekoliko posebnih direktiva kojima se usklađuju porezne osnovice i najniže stope oporezivanja proizvoda koji podliježu tim trošarinama, odnosno Direktiva 2003/96 za energente i električnu energiju.
34.
Člankom 4. stavkom 1. Direktive 2003/96 državama članicama nalaže se obveza poštovanja određenih minimalnih razina oporezivanja tih proizvoda, dok se člankom 4. stavkom 2. navedene direktive definira „razina oporezivanja” koju države članice primjenjuju na predmetne proizvode kao „ukupno opterećenje u vezi sa svim neizravnim porezima (osim PDV‑a) koji se izračunavaju izravno ili neizravno po količini energenta ili električne energije u trenutku puštanja u slobodnu potrošnju” (vlastito isticanje). Stoga, s obzirom na to da se ti pragovi primjenjuju na ukupan iznos neizravnih poreza, te najniže razine oporezivanja uključuju „druge neizravne poreze” iz članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 (
11
) te se procjenjuju u odnosu na stvarne razine potrošnje električne energije.
35.
Stoga, prema mojem mišljenju, iz kontekstualnog tumačenja proizlazi da porez opterećuje potrošnju električne energije i da se može kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 ako postoji izravna i neraskidiva veza s količinom potrošene električne energije, a ne samo s činom potrošnje.
36.
Na trećem mjestu, to je tumačenje potkrijepljeno ciljevima koji se žele postići Direktivom 2008/118.
37.
U tom pogledu, u skladu s uvodnom izjavom 2. te direktive, njezin je cilj usklađivanje uvjeta za ubiranje trošarine na proizvode obuhvaćene njezinim područjem primjene kako bi se osiguralo pravilno funkcioniranje unutarnjeg tržišta.
38.
Kao što to proizlazi iz točke 29. ove presude, člankom 1. stavkom 1. Direktive 2008/118 utvrđuje se usklađena trošarina za ograničeni popis proizvoda nabrojenih u toj odredbi, među kojima je i električna energija, obuhvaćena Direktivom 2003/96.
39.
Iz toga slijedi da članak 1. stavak 2. Direktive 2008/118, koji u biti omogućava državama članicama da nameću druge neizravne poreze na trošarinsku robu valja, kao odredbu kojom se odstupa od načela usklađivanja uvjeta za ubiranje trošarine na proizvode obuhvaćene njezinim područjem primjene, usko tumačiti (
12
). Stoji da se u presudama u predmetima Statoil Fuel & Retail (
13
) i Agenzia delle dogane e dei monopoli (
14
) to tumačenje Suda odnosi na jedan od kumulativnih uvjeta predviđenih u članku 1. stavku 2. Direktive 2008/118, odnosno na pojam „posebne namjene”, a ne na pojam „drugi neizravni porezi”. Međutim, s obzirom na ustaljenu sudsku praksu prema kojoj iznimke treba usko tumačiti kako opća pravila ne bi bila lišena svoje biti (
15
), čini mi se da se isti pristup primjenjuje i na područje primjene odstupanja predviđeno tom odredbom, a time i na tumačenje pojma „drugi neizravni porezi” (
16
).
40.
Stoga, prema mojem mišljenju, pojam „drugi neizravni porez” također treba usko tumačiti, čime se isključuje da porez povezan samo s činom potrošnje električne energije može biti obuhvaćen tom odredbom.
41.
Kao što je to Komisija istaknula na raspravi, kad bi „drugi neizravni porezi” iz članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 uključivali poreze koji se ne ubiru stvarno na potrošnju električne energije, odnosno koji nisu povezani s količinom potrošene električne energije, to bi moglo ugroziti cilj usklađivanja te direktive kojim se nastoji olakšati slobodno kretanje trošarinske robe jer bi postojala opasnost od ometanja trgovine trošarinskom robom među državama članicama dodatnim porezima. Naime, Direktiva 2008/118 ima za cilj, među ostalim, uskladiti u svim državama članicama pravila o obvezi obračuna trošarine (
17
) kao i pravila o kretanju i nadzoru trošarinske robe, čime se olakšava kretanje te robe. Međutim, usklađena trošarina predviđena člankom 1. stavkom 1. Direktive 2008/118 porez je na potrošnju koji se temelji na količini trošarinske robe ponuđene na potrošnju (
18
). Kad bi postojali drugi porezi na iste proizvode koji nisu povezani sa stvarnom potrošnjom tih proizvoda, to bi moglo dovesti do dodatnih formalnosti vezanih uz nadzor nad njima. Stoga bi umnožavanje takvih poreza pored usklađene trošarine moglo omesti trgovinu trošarinskom robom među državama članicama.
42.
Stoga, prema mojem mišljenju, iz tih elemenata proizlazi da se porez može kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118 samo ako postoji njegova izravna i neraskidiva veza s količinom potrošene električne energije, a ne samo s činom potrošnje električne energije.
43.
Takav naglasak na količinama potrošenih proizvoda uostalom potvrđuje sudska praksa Suda. Tako je Sud u presudi u predmetu Kernkraftwerke Lippe‑Ems smatrao da ne postoji izravna i neraskidiva veza s potrošnjom električne energije kada je riječ o porezu na gorivne elemente u nuklearnom reaktoru elektrana jer se taj porez može ubirati i zbog samog pokretanja samoodržavajuće lančane reakcije a da se nužno nije proizvela nikakva količina električne energije te shodno tomu da se nije ni potrošila (
19
).
44.
Nadalje, u presudi u predmetu Promociones Oliva Park, Sud je utvrdio da je predmetni porez u tom predmetu izračunan samo prema svojstvu proizvođača električne energije, na temelju prihoda poreznih obveznika koji su djelomično fiksni i stoga neovisno o količini stvarno proizvedene električne energije koja je unesena u elektroenergetsku mrežu (
20
). Sud je iz toga zaključio da ne postoji izravna i neraskidiva veza između tog poreza i potrošnje električne energije (
21
).
45.
Prema mojem mišljenju, iz toga proizlazi da izravna i neraskidiva veza između poreza i potrošnje trošarinske robe mora postojati u odnosu na količine potrošene električne energije, a ne samo čin potrošnje električne energije.
Prebacivanje poreza na krajnjeg potrošača
46.
Iz odluke kojom se upućuje zahtjev proizlazi da su, na temelju članka 18. stavka II. Zakona od 9. kolovoza 2004., CTA dužni plaćati operatori javnih prijenosnih ili distribucijskih mreža ili opskrbljivači električnom energijom, ali da ga oni naplaćuju od potrošača.
47.
U tom pogledu, sud koji je uputio zahtjev pita Sud je li potpuno i transparentno prebacivanje CTA‑a na krajnjeg potrošača dovoljno za zaključak da postoji izravna i neraskidiva veza s potrošnjom električne energije.
48.
Prema mojem mišljenju, nekoliko argumenata ide u prilog niječnom odgovoru na to pitanje.
49.
Kao prvo, iz točke 45. proizlazi da izravna i neraskidiva veza između poreza i potrošnje trošarinske robe mora postojati u odnosu na količine potrošene električne energije, kako bi ga se moglo kvalificirati kao „drugi neizravni porez”. Stoga smatram da sama okolnost da se porez u cijelosti prebacuje na krajnjeg potrošača električne energije, čak i ako se to odvija na temelju zakonskog mehanizma, ne može sama po sebi biti dovoljna za zaključak da postoji izravna i neraskidiva veza između poreza i potrošnje električne energije.
50.
Drugo, smatram da to tumačenje potvrđuje sudska praksa Suda.
51.
S jedne strane, kao što je na to podsjetio nezavisni odvjetnik M. Campos Sànchez‑Bordona u svojem mišljenju u predmetu Messer France (
22
), Sud je u presudi u predmetu IRCCS – Fondazione Santa Lucia (
23
) naveo tri obilježja svojstvena neizravnim porezima:
–
zakonsku obvezu plaćanja njihovih iznosa i, u slučaju nepoštovanja te obveze, nadležnost tijela da protiv dužnika poduzme pravne mjere;
–
namjenu zahtijevanih iznosa, koja se sastoji u financiranju ciljeva u općem interesu, u skladu s kriterijima raspodjele koje su utvrdila javna tijela;
–
mogućnost da se prevaljuju na krajnjeg potrošača isporučene robe ili usluge njihovim uključivanjem u iznos naveden na računu koji je naslovljen na krajnjeg potrošača, a čiji je iznos obično proporcionalan količinama potrošenih proizvoda ili usluge.
52.
Stoga je točno da je prevaljivanje poreza na potrošača jedno od obilježja neizravnog poreza. Međutim, sama činjenica da se porez prebacuje na potrošača ne znači automatski da je taj porez izravno i neraskidivo povezan s potrošnjom električne energije.
53.
S druge strane, valja navesti da je u više navrata Sud uzeo u obzir, kako bi utvrdio može li se porez kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118, (ne)mogućnost da se porez prevali na potrošača (
24
). Ipak, Sud je također ispitao način izračuna tih doprinosa kako bi utvrdio čine li ti doprinosi druge neizravne poreze u smislu te odredbe (
25
).
54.
Stoga mi se čini da iz prethodno navedenog proizlazi da potpuno prevaljivanje doprinosa kao što je CTA, koji se duguje neovisno o razini potrošnje električne energije, nije samo po sebi dovoljno kako bi se zaključilo da takav doprinos predstavlja drugi neizravni porez, nego da je riječ o elementu koji treba uzeti u obzir prilikom kvalifikacije „drugog neizravnog poreza” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118.
Može li se CTA kvalificirati kao „drugi neizravni porez” u smislu članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118?
55.
Kako bi se utvrdilo može li CTA potpadati pod članak 1. stavak 2. Direktive 2008/118/EZ, valja provjeriti predstavlja li on porez koji se neposredno ili posredno ubire na potrošnju električne energije iz Direktive 2003/96.
56.
Na prvom mjestu, iz članka 18. stavka I Zakona od 9. kolovoza 2004. proizlazi da je CTA doprinos za prijenos i distribuciju električne energije. Dakle, oporezivi događaj za CTA odgovara potrošačevu potpisivanju ugovora o pristupu javnoj distribucijskoj mreži bez obzira na to radi li se o jedinstvenom ugovoru koji se sklapa s opskrbljivačima električne energije koji obuhvaća i pristup mreži i opskrbu električnom energijom ili o ugovoru koji je odvojen od ugovora o opskrbi te koji se sklapa s operatorima javnih mreža za prijenos ili distribuciju energije (
26
). Dakle, oporezivi događaj za CTA, odnosno uporaba mreža za prijenos i distribuciju električne energije, prethodi svakoj potrošnji električne energije, čak i ako je ugovor o prijenosu u načelu vezan za ugovor o opskrbi električnom energijom.
57.
Na drugom mjestu, što se tiče načina izračuna CTA‑a, valja istaknuti da se on temelji na fiksnom neoporezivom dijelu tarife za korištenje javnih mreža za prijenos i distribuciju električne energije (TURPE), koji se, na temelju članka 1. Uredbe br. 2005‑123 od 14. veljače 2005., sastoji od naknade za upravljanje (
27
), naknade za održavanje i očitovanje brojila za električnu energiju (
28
), fiksnog dijela naknade za potrošnju (
29
) i fiksnog dijela godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja (
30
). Kao što je to Komisija tvrdila na raspravi, ti se elementi utvrđuju na godišnjoj razini bez izmjena.
58.
Kao prvo, iz odluke kojom se upućuje zahtjev proizlazi da naknada za upravljanje, naknada za održavanje i očitavanje brojila električne energije i fiksni dio godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja nisu povezani s potrošnjom električne energije (
31
).
59.
Kao drugo, kad je riječ o fiksnom dijelu godišnje naknade za potrošnju, on će ovisiti osobito o visini napona, tarifnim opcijama i snazi koju je potrošač ugovorio (
32
). Tužitelji u glavnom postupku tvrde da je fiksni dio naknade za potrošnju zapravo varijabilan s obzirom na to da se mijenja ovisno o snazi i tarifnim opcijama koje je potrošač odabrao prema svojim potrebama, što dokazuje da je CTA povezan s potrošnjom električne energije.
60.
Međutim, iz elemenata spisa kojima raspolaže Opći sud proizlazi da su tarifne opcije i snaga koje je odabrao potrošač povezani s budućom procjenom njegove potrošnje električne energije, ali ne i s njegovom stvarnom potrošnjom.
61.
Naime, potrošač će ugovoriti tarifnu opciju i snagu prije svake potrošnje električne energije. Tako će se potrošačevi odabiri temeljiti na njegovu obrascu i načinu potrošnje električne energije u odnosu na procjenu njegovih potreba, ali bez izravne veze sa stvarnom količinom njegove potrošnje električne energije.
62.
Francuska vlada je na raspravi pojasnila da ugovorena snaga određuje najveću količinu električne energije koju potrošač može povući iz mreže u određenom trenutku (
33
). Stoga potrošač procjenjuje potrebnu buduću snagu ovisno o svojim potrebama povezanima s njegovim djelatnostima ili električnim uređajima. Snaga stoga odgovara pravu na maksimalnu potencijalnu potrošnju električne energije koje će potrošač više ili manje koristiti (
34
). Čak je moguće, primjerice u slučaju kuće za odmor koja je prazna tijekom dijela godine, da potrošač tijekom određenog razdoblja ne troši električnu energiju.
63.
Osim toga, kao što su to naveli tužitelji u glavnom postupku i francuska vlada na raspravi, ako je potrošač ugovorio znatno veću snagu od svoje stvarne potrošnje, moći će izmijeniti svoj ugovor na niže vrijednosti kako bi njegova ugovorena snaga stvarno odgovarala njegovim potrebama. Tarife za korištenje javnih elektroenergetskih mreža i CTA prilagođavat će se stoga u budućnosti, ali neće biti povrata CTA‑a koji je potrošač platio u prošlosti i izračunavao na temelju snage koja ne odgovara njegovim potrebama.
64.
Stoga, čak i ako je, kao što to tvrde tužitelji u glavnom postupku, ugovorena snaga u određenoj mjeri povezana s budućom potrošnjom električne energije potrošača, osnovica CTA‑a nije izravno povezana s količinom stvarno potrošene električne energije te bi se CTA čak mogao naplatiti a da potrošač nije potrošio ili unio neku količinu električne energije u mrežu.
65.
Nadalje, kao što je to Komisija istaknula na raspravi, određivanjem tarifa fiksnog dijela naknade za potrošnju uzimaju se u obzir i troškovi koje snose operatori javnih prijenosnih sustava i sustava distribucije električne energije u odnosu na potrošačevu maksimalnu potencijalnu potrošnju i njezinu raspodjelu tijekom vremena, što je povezano s potencijalnom potrošnjom potrošača, ali ne i s njegovom stvarnom potrošnjom električne energije.
66.
Na trećem mjestu, stoji da se CTA u potpunosti prevaljuje na krajnjeg potrošača električne energije (
35
). Međutim, kao što to proizlazi iz točke 49. ovog mišljenja, smatram da sama okolnost da se porez u cijelosti prenosi na krajnjeg potrošača električne energije ne može sama po sebi biti dovoljna za zaključak da postoji izravna i neraskidiva veza između poreza i potrošnje električne energije. Međutim, iz točaka 58. do 64. ovog mišljenja proizlazi da oporezivi događaj za CTA prethodi bilo kakvoj potrošnji električne energije i da se iznos CTA‑a izračunava neovisno o količini električne energije koju je potrošač stvarno potrošio.
67.
Stoga se ne može utvrditi da postoji izravna i neraskidiva veza između CTA‑a i potrošnje električne energije. Slijedom toga, budući da CTA nije neizravan porez koji se izravno ili neizravno odnosi na potrošnju električne energije obuhvaćene Direktivom 2003/96, smatram da on ne može biti obuhvaćen člankom 1. stavkom 2. Direktive 2008/118.
V. Zaključak
68.
Slijedom prethodno navedenih razmatranja, predlažem Općem sudu da na pitanja koja je uputio Conseil d’État (Državno vijeće, Francuska) odgovori na sljedeći način:
Članak 1. stavak 2. Direktive Vijeća 2008/118/EZ od 16. prosinca 2008. o općim aranžmanima za trošarine i o stavljanju izvan snage Direktive 92/12/EEZ
treba tumačiti na način da:
doprinos poput onoga o kojem je riječ u glavnom postupku, koji se ubire zbog korištenja mreža za prijenos i distribuciju električne energije te se temelji na fiksnom dijelu tarife za korištenje javnih elektroenergetskih mreža i koji se zakonskim mehanizmom prevaljuje na potrošača, nije obuhvaćen pojmom „drugi neizravni porezi” u smislu te odredbe.
Mišljenje M. Brkan
Objavljeno na javnoj raspravi u Luxembourgu 29. listopada 2025.
PotpisiHR
(
1
)	Izvorni jezik: francuski
(
2
)	Direktiva Vijeća od 19. prosinca 2019. o općim aranžmanima za trošarine (SL 2020, L 58, str. 4. i ispravci SL 2020., L 338, str. 12., SL 2020., L 409, str. 38., SL 2023., L 188., str. 60.)
(
3
)	Vidjeti u tom smislu presudu od 10. lipnja 1999., Braathens, C‑346/97, EU:C:1999:291, t. 22. i 23.
(
4
)	Vidjeti u tom smislu presudu od 3. ožujka 2021., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, t. 45. i navedenu sudsku praksu.
(
5
)	Vidjeti presudu od 19. lipnja 2025., Hera Comm, C‑645/23, EU:C:2025:454, t. 38. i navedenu sudsku praksu.
(
6
)	Vidjeti, u tom smislu presudu od 10. lipnja 1999., Braathens, C‑346/97, EU:C:1999:291, t. 22. i 23.
(
7
)	Presuda od 20. rujna 2017., Elecdey Carcelen i dr., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, t. 63.
(
8
)	Presude od 17. studenoga 1983., Merck_292/82, EU:C:1983:335, t. 12. i od 30. travnja 2025., Generalstaatsanwaltschaft Frankfurt am Main (Izvoz gotovine u Rusiju), C‑246/24, EU:C:2025:295, t. 18. i navedena sudska praksa
(
9
)	Presuda od 19. lipnja 2025., Hera Comm, C‑645/23, EU:C:2025:454, t. 41. i navedena sudska praksa.
(
10
)	Direktiva 2008/118 u međuvremenu je stavljena izvan snage i zamijenjena Direktivom Vijeća (EU) 2020/262 od 19. prosinca 2019. o općim aranžmanima za trošarine (preinaka) (SL 2020., L 58, str. 4. i ispravci SL 2020., L 338, str. 12., SL 2020., L 409, str. 38. i SL 2023., L 188, str. 60.).
(
11
)	Takav zaključak osobito proizlazi iz presude od 4. lipnja 2015., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, t. 65., kao i iz mišljenja nezavisnog odvjetnika M. Camposa Sánchez‑Bordone u predmetu IRCCS - Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2016:287, t. 40. i mišljenja nezavisnog odvjetnika M. Camposa Sánchez‑Bordone u predmetu Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:170, t. 54.
(
12
)	Presuda od 5. ožujka 2015., Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, t. 39. i navedena sudska praksa te rješenje od 9. studenoga 2021., Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta, C‑255/20, neobjavljeno, EU:C:2021:926, t. 32.
(
13
)	Presuda od 5. ožujka 2015., Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, t. 39. i navedena sudska praksa.
(
14
)	Rješenje od 9. studenoga 2021., Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta, C‑255/20, neobjavljeno, EU:C:2021:926, t. 32.
(
15
)	Presuda od 22. travnja 2010., Komisija/Ujedinjena Kraljevina, C‑346/08, EU:C:2010:213, t. 39. i navedena sudska praksa.
(
16
)	Za sličan pristup, u pogledu članka 3. stavka 2. Direktive 92/12, čiji se sadržaj u biti ne razlikuje od članka 1. stavka 2. Direktive 2008/118, vidjeti mišljenje nezavisnog odvjetnika A. Saggioa u predmetu EKW i Wein & Co, C‑437/97, EU:C:1999:342, t. 38. i mišljenje nezavisnog odvjetnika N. Wahla u predmetu Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2013:694, t. 16.
(
17
)	Uvodna izjava 8. Direktive 2008/118
(
18
)	Vidjeti, u tom pogledu, presudu od 28. siječnja 2016., BP Europa, C‑64/15, EU:C:2016:62, t. 32.
(
19
)	Presuda od 4. lipnja 2015., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, t. 63.
(
20
)	Presuda od 3. ožujka 2021., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, t. 57. i 58.
(
21
)	Presuda od 3. ožujka 2021., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, t. 59.
(
22
)	C‑103/17, EU:C:2018:170, t. 31.
(
23
)	Presuda od 18. siječnja 2017., C‑189/15, EU:C:2017:17.
(
24
)	Vidjeti presude od 4. lipnja 2015., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14 (EU:C:2015:354, t. 64.; od 20. rujna 2017., Elecdey Carcelen i dr., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, t. 50. i od 3. ožujka 2021., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, t. 54..
(
25
)	Presude od 18. siječnja 2017., IRCCS – Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2017:17, t. 38.; od 20. rujna 2017., Elecdey Carcelen i dr., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, t. 49. do 51., kao i od 3. ožujka 2021., Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, t. 55.
(
26
)	Vidjeti članak 18., IV. Zakona od 9. kolovoza 2004. i mišljenje javne izvjestiteljice Céline Guibe u predmetima u glavnim postupcima pred Conseil d’État (Državno vijeće ) (predmeti br. 476000 i 476009). To je mišljenje priloženo odluci Conseila d’État (Državno vijeće) od 29. studenoga 2024. u glavnim predmetima i dostupno je na internetskoj stranici tog suda: https://www.conseil‑etat.fr/fr/arianeweb/CRP/conclusion/2024‑11-29/476000.
(
27
)	Francuska vlada u svojim očitovanjima upućuje na internetsku stranicu „Tarif d’accès” Komisije za regulaciju energije (CRE) (https://www.cre.fr/electricite/reseaux‑delectricite/tarif‑dacces.html). Prema mišljenju CRE‑a, naknada za upravljanje „obuhvaća troškove upravljanja klijentima koje snose mrežni operatori”. Osim toga, iz odluke kojom se upućuje zahtjev (t. 12.) proizlazi da se ta naknada „naplaćuje u obliku fiksnog iznosa po mjestu priključenja i na temelju ugovora koji se primjenjuje na sve korisnike prema visini njihova priključnog napona, odnosno visokog, srednjeg ili niskog napona, i prema njihovoj ugovornoj odredbi, u obliku ugovora o pristupu javnoj distribucijskoj mreži ili jedinstvenog ugovora.”
(
28
)	Francuska vlada u svojim očitovanjima upućuje na internetsku stranicu „Tarif d’accès” CRE‑a navedenu u bilješci 27. ovog mišljenja. Prema mišljenju CRE‑a, „naknada za održavanje i očitavanje brojila električne energije obuhvaća troškove mjerenja, kontrole, očitavanja, prijenosa podataka o obračunu, troškove povezane s postupkom ponovnog uspostavljanja protoka kao i, po potrebi, troškove najma i održavanja brojila”. Nadalje, iz odluke kojom se upućuje zahtjev (t. 13.) proizlazi da ta naknada „ovisi o sustavu vlasništva brojila, visini napona, potrošnji ugovorene snage ili najvećoj snazi isporuke, njegovu nadzoru i izmjerenim vrijednostima.”
(
29
)	Francuska vlada u svojim očitovanjima upućuje na internetsku stranicu „Tarif d’accès” CRE‑a navedenu u bilješci 27. ovog mišljenja. Prema tvrdnjama CRE‑a, naknada za potrošnju uglavnom pokriva operativne i kapitalne troškove povezane s mrežnim infrastrukturama kao i trošak kupnje gubitaka. Nadalje, iz odluke kojom se upućuje zahtjev (t. 14.) proizlazi da fiksni dio naknade za potrošnju ovisi o visini napona, opcijskoj tarifi koju upotrebljavaju operatori mreža kako bi naplatili njihovo korištenje i ugovorenoj snazi ili, kad je riječ o tarifama s vremenskim razlikovanjem ovisno o sezoni ili dobu dana, ugovorenim snagama. Samo varijabilni dio naknade za potrošnju ovisi o preuzetoj energiji.
(
30
)	Iz odluke kojom se upućuje zahtjev (t. 15.) proizlazi da „fiksni dio godišnje naknade za dodatna i rezervna napajanja u biti ovisi o duljini i vrsti priključka, ovisno o tome je li on nadzemni ili podzemni.”
(
31
)	To proizlazi iz bilješki 27, 28 i 30 u kojima se navodi kako se utvrđuju te naknade.
(
32
)	Kako je opisano u bilješci 30.
(
33
)	To je vidljivo i iz mišljenja javne izvjestiteljice navedenih u bilješci 26.
(
34
)	Iz odluke CRE‑a od 18. prosinca 2024. koja se odnosi na načine izmjene snage električnog priključka pri potrošnji iz postrojenja i pravila naknade štete (vidjeti JORF br. 0304 od 24. prosinca 2024., tekst br. 99) proizlazi da CRE razlikuje snage koje preuzimaju i koriste potrošači.
(
35
)	Vidjeti članak 18. stavak II Zakona od 9. kolovoza 2004.