Eagrán sealadach
BREITHIÚNAS NA CÚIRTE (an Chéad Dlísheomra)
9 Deireadh Fómhair 2025
(*)
(Tarchur chun réamhrialú – Cánachas – Comhchóras cánach breisluacha (CBL) – Treoir
2006/112/CE – Airteagal 28 – Rannpháirtíocht i soláthar seirbhísí – Airteagail 44 agus 45 – Áit soláthair seirbhísí – Airteagal 203 – CBL a lua ar shonrasc – Seirbhísí a sholáthraítear go leictreonach – Aipmhargadh – Ceannacháin ‘ionaipe’)
I gCás C‑101/24,
IARRAIDH ar réamhrialú de bhun Airteagal 267
CFAE, ón Bundesfinanzhof (an Chúirt Chónaidhme Fhioscach, an Ghearmáin), trí bhreith an 23 Lúnasa 2023, a fuarthas ag an gCúirt an 7 Feabhra 2024, sna himeachtaí
Finanzamt Hamburg-Altona
v
XYRALITY GmbH,
tugann AN CHÚIRT (an Chéad Dlísheomra),
agus í comhdhéanta mar seo a leanas: F.
Biltgen, Uachtarán Dlísheomra, T.
von Danwitz, Leas-Uachtarán na Cúirte, ag feidhmiú mar Bhreitheamh den Chéad Dlísheomra,
I. Ziemele, A.
Kumin (Rapóirtéir), agus S.
Gervasoni, Breithiúna,
Abhcóide Ginearálta: M.
Szpunar,
Cláraitheoir: A.
Calot Escobar,
ag féachaint don nós imeachta i scríbhinn,
tar éis breithniú a dhéanamh ar na barúlacha arna dtíolacadh thar ceann na bpáirtithe seo a leanas:
–        XYRALITY GmbH, ag D.
Bell agus M.
Luther, Rechtsanwälte,
–        Rialtas na Gearmáine, ag J.
Möller agus N.
Scheffel, i gcáil Gníomhairí,
–        an Coimisiún Eorpach, ag P.
Carlin agus B.
Eggers, i gcáil Gníomhairí,
tar éis éisteacht le Tuairim an Abhcóide Ghinearálta ag éisteacht an 10 Aibreán 2025,
an Breithiúnas seo a leanas:
Breithiúnas
1        Baineann an iarraidh ar réamhrialú le léiriú ar Airteagail 28, 44, 45 agus 203 de Threoir
2006/112/CE ón gComhairle an 28 Samhain 2006 maidir leis an gcomhchóras cánach breisluacha (IO 2006 L 347, lch. 1), arna leasú le Treoir
2008/8/CE ón gComhairle an 12 Feabhra 2008 (IO 2008 L 44, lch. 11) (‘an Treoir maidir le CBL’).
2        Rinneadh an iarraidh seo in imeachtaí idir Finanzamt Hamburg-Altona (Údarás Cánach Hamburg-Altona, an Ghearmáin) (‘an t‑údarás cánach’) agus XYRALITY GmbH (‘Xyrality’) maidir le cáin bhreisluacha (CBL) a fhorchur ar sheirbhísí a sholáthair Xyrality go leictreonach le linn na tréimhse ó 2012 go 2014.
An dlí lena mbaineann
An Treoir maidir le CBL
3        Faoi Airteagal 2(1)(c) den Treoir maidir le CBL,
‘tá soláthar seirbhísí ar chomaoin laistigh de chríoch Bhallstáit ag duine inchánach ag gníomhú sa cháil sin’ le bheith faoi réir CBL.
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
4        Is mar seo a leanas atá an fhoclaíocht in
Airteagal 28 den Treoir sin:
‘I gcás ina nglacann duine inchánach atá ag gníomhú ina ainm féin ach thar ceann duine eile páirt i soláthar seirbhísí, measfar go bhfuair sé féin na seirbhísí sin agus gur sholáthair sé iad.’
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
5        Foráiltear le hAirteagal 44 den Treoir sin mar a leanas:
‘Is í an áit soláthair seirbhísí do dhuine inchánach a ghníomhaíonn amhlaidh ná an áit a mbeidh a ghnó bunaithe ag an duine sin. [...]’
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
6        Foráiltear an méid seo a leanas in Airteagal 45 den Treoir sin:
‘Is í an áit soláthair seirbhísí do dhuine neamh-inchánach ná an áit a mbeidh a ghnó bunaithe ag an soláthraí sin. [...]’
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
7        Luaitear an méid seo a leanas in Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL:
‘Beidh CBL iníoctha ag aon duine a chuireann CBL isteach ar shonrasc.’
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
Rialachán Cur Chun Feidhme (AE) Uimh. 282/2011
8        De réir Airteagal 9a(1) de Rialachán Cur Chun Feidhme (AE) Uimh. 282/2011 ón gComhairle an 15 Márta 2011 lena leagtar síos bearta cur chun feidhme le haghaidh Threoir
2006/112/CE maidir leis an gcomhchóras cánach breisluacha (IO 2011 L 77, lch. 1), arna leasú le Rialachán Cur Chun Feidhme (AE) Uimh. 1042/2013 ón gComhairle an 7 Deireadh Fómhair 2013 (IO 2013 L 284, lch. 1) (‘Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 282/2011’):
‘Chun críocha Airteagal 28 [den Treoir maidir le CBL] a chur i bhfeidhm, i gcás ina soláthraítear seirbhísí go leictreonach trí líonra teileachumarsáide, trí chomhéadan nó trí thairseach amhail ardán íoslódála le haghaidh feidhmchlár, toimhdeofar go ngníomhóidh an duine inchánach a ghlacann páirt sa soláthar sin ina ainm féin ach thar ceann sholáthróir na seirbhísí sin, mura rud é go n‑aithníonn an duine inchánach sin go sainráite gurb é an soláthróir sin an soláthraí agus gur léir sin ó na socruithe conarthacha idir na páirtithe.
Chun a mheas go bhfuil soláthróir na seirbhísí a sholáthraítear go leictreonach ainmnithe go sainráite mar sholáthraí na seirbhísí sin ag an duine inchánach, comhlíontar na coinníollacha seo a leanas:
(a)      ní mór na seirbhísí agus soláthraí na seirbhísí a shonrú ar an sonrasc arna eisiúint nó arna chur ar fáil ag gach duine inchánach a bhfuil baint aige le soláthar na seirbhísí sin a sholáthraítear go leictreonach;
(b)      ní mór don sonrasc nó don admháil a eisítear nó a chuirtear ar fáil don chustaiméir na seirbhísí a sholáthraítear go leictreonach agus soláthraí na seirbhísí sin a shainaithint.
Chun críocha na míre seo, maidir le duine inchánach a údaraíonn sonrascadh an chustaiméara nó soláthar na seirbhísí, i ndáil le soláthar seirbhísí a sholáthraítear go leictreonach, nó a leagann síos na coinníollacha ginearálta don soláthar, ní ainmneoidh sé duine eile go sainráite mar sholáthraí na seirbhísí sin.’
[Aistriúchán neamhoifigiúil]
9        I gcomhréir leis an dara fomhír d’Airteagal 3 de Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 1024/2013, beidh feidhm ag Airteagal 9a de Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 282/2011 ón 1 Eanáir 2015.
An díospóid sna príomhimeachtaí agus na ceisteanna a tharchuirtear le haghaidh réamhrialú
10      Forbraíonn Xyrality, atá bunaithe sa Ghearmáin, feidhmchláir cluiche le haghaidh gléasanna móibíleacha. Chun na feidhmchláir sin a thráchtálú, úsáideann sé,
inter alia, ardán tráchtála ar líne le haghaidh bogearraí (‘aipmhargadh’), a bhí, go dtí an 31 Nollaig 2014, á oibriú ag X, gnóthas atá bunaithe in Éirinn. D’fhéadfadh custaiméirí deiridh a bhí ag úsáid gléasanna móibíleacha ag a raibh córas oibriúcháin sonrach, le linn na tréimhse atá i gceist sna príomhimeachtaí, na feidhmchláir sin a íoslódáil saor in aisce ón aipmhargadh.
11      Le ceannachán ar mhaithe le feabhsuithe nó sochair eile (ceannacháin ionaipe) cuireadh ar chumas an chustaiméara deiridh dul chun cinn a dhéanamh sa chluiche a d’íoslódáil sé roimhe sin nó sochair eile a fháil. D’fhéadfadh an custaiméir deiridh na feabhsuithe nó na tairbhí inmhianaithe a roghnú san fheidhmchlár cluiche Xyrality agus iad a ghníomhachtú in aghaidh íocaíochta. Rinneadh na ceannacháin ionaipe sin a rialáil tríd an aipmhargadh trí úsáid a bhaint as ceann de na modhanna íocaíochta arna gclárú ag an gcustaiméir deiridh.
12      Go sonrach, ar dtús, tar éis don chustaiméir deiridh earra iníoctha a roghnú, osclaíodh fuinneog aníos san fheidhmchlár cluiche, inar
léiríodh an táirge a roghnaíodh, a ollphraghas agus an modh íocaíochta. Ina dhiaidh sin, chliceáil an custaiméir sin ar an gcnaipe ‘ceannaigh’ agus osclaíodh an dara fuinneog, inar meabhraíodh cuspóir an díola, an praghas agus an modh íocaíochta. Ar deireadh, tar éis cliceáil ar an gcnaipe ‘Deimhnigh’, chonaic an custaiméir sin an tríú fuinneog ag oscailt, rud a thug le fios gur cuireadh an íocaíocht i gcrích go rathúil. D’fhéadfadh an custaiméir deiridh leanúint ar aghaidh láithreach leis an bhfeidhmchlár cluiche. Níor luadh lógó Xyrality mar sholáthraí ar aon cheann de na trí fuinneog.
13      Tar éis an cheannacháin, fuair an custaiméir deiridh deimhniú ordaithe trí ríomhphost ó X, lenar áiríodh lógó an aipmhargaidh agus lenar léiríodh go ndearnadh ceannach ó Xyrality a chur i gcrích. Luadh sa ríomhphost sin freisin an t‑ollphraghas agus an méid CBL (de chuid na Gearmáine) a bhí san áireamh sa phraghas sin. Chuir X Xyrality ar an eolas ar bhonn míosúil Xyrality faoi na ceannacháin ionaipe a rinne custaiméirí deiridh agus d’eisigh sé coimisiúin, arb ionann é agus 30 % de gach ceannachán.
14      Mheas Xyrality, ar dtús,
go raibh sé ina sholáthraí ar na seirbhísí a soláthraíodh do na custaiméirí deiridh, ionas gur dhearbhaigh sé CBL Gearmánach do chustaiméirí deiridh a bhí bunaithe san Aontas Eorpach. Mar sin féin, an 29 Eanáir 2016, chuir an chuideachta sin tuairisceáin CBL leasaithe isteach don tréimhse atá i gceist sna príomhimeachtaí. Mhaígh sé go raibh conradh coimisiúin tugtha i gcrích aige le X chun seirbhísí a sholáthar de réir bhrí Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL. Dá bhrí sin, sholáthair sé féin seirbhísí do X agus bhí X ag gníomhú mar sholáthraí seirbhíse i leith custaiméirí deiridh.
15      Agus é den tuairim, dá bhrí sin, gur in Éirinn a bhí an áit soláthair i leith na seirbhísí a sholáthair sé do X, i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir maidir le CBL, laghdaigh Xyrality an bonn measúnaithe dá idirbhearta aschuir a bhí faoi réir CBL sa Ghearmáin le méid na gceannachán ionaipe a rinne na custaiméirí deiridh a bhí
bunaithe san Aontas Eorpach.
16      Tar éis iniúchadh cánach, mheas an t‑údarás chánach nach raibh in X ach idirghabhálaí. De réir an údaráis sin, i ngach cás, cé gur tríd an aipmhargadh a rinneadh an próiseas ceannaigh, cuireadh coinníollacha úsáide na seirbhíse i gcuimhne mar sin féin don chustaiméir deiridh ag gach céim den cheannachán
ionaipe. Dá bhrí sin, chuir X in iúl go soiléir don chustaiméir deiridh, tráth gach ceannaigh, go ndearnadh na hidirbhearta thar ceann tríú páirtí agus nár
bhailigh X ach an praghas. Dá bhrí sin, d’eisigh an t‑údarás chánach fógraí cánach a bhain leis an CBL le haghaidh na dtréimhsí cánach a bhaineann leis na blianta 2012 go 2014, nár cuireadh na hathruithe a rinne Xyrality san áireamh iontu. Ina theannta sin, dhiúltaigh an t‑údarás sin do na gearáin a chuir an t‑údarás
sin isteach.
17      Agus caingean arna tabhairt ag Xyrality á héisteacht aici, sheas Finanzgericht Hamburg
leis an gcaingean sin (an Chúirt Airgeadais, Hamburg, an Ghearmáin), le breithiúnas an 23 Feabhra 2020. De réir na cúirte sin, ní raibh na seirbhísí a sholáthair Xyrality inchánach sa Ghearmáin, agus ba é X a fhaigheann na seirbhísí sin.
18      De réir Finanzgericht Hamburg (an Chúirt Airgeadais, Hamburg), ghníomhaigh X ina ainm féin i gcomhthéacs ceannacháin ionaipe. Bhí sé d’éifeacht ag comhtháthú na dtáirgí arna dtairiscint ag Xyrality i gcomhéadan an aipmhargaidh go raibh an gnáthchustaiméir deiridh ag súil leis gurbh
ionann X agus comhpháirtí conarthach agus díoltóir na dtáirgí sin, go háirithe ós rud é go raibh ar an gcustaiméir sin clárú ar an aipmhargadh ar dtús agus glacadh leis na téarmaí úsáide. Níor tháinig sé chun solais go soiléir go raibh X ag gníomhú thar ceann soláthraí seirbhíse eile. Dá ndéanfaí na ceannacháin ón bhfeidhmchlár cluiche a d’fhorbair Xyrality agus dá mbeadh comhéadan an chluiche ar taispeáint sa chúlra le linn an phróisis ceannaigh,
dhíreofaí an custaiméir deiridh go fíorúil chuig an aipmhargadh leis na sonraí sna fuinneoga aníos. Go sonrach,
tharla an próiseas ceannaigh faoi lógó an aipmhargaidh, arna léiriú ar bhealach ceannasach.
19      Rinne an t‑údarás cánach achomharc ar phointe dlí i gcoinne bhreithiúnas Finanzgericht Hamburg (an Chúirt Airgeadais, Hamburg) os comhair an Bundesfinanzhof (an Chúirt Chónaidhme Airgeadais, an Ghearmáin), arb í an chúirt a rinne an tarchur.
20      Iarrann an Bundesfinanzhof (an Chúirt Chónaidhme Airgeadais), sa chéad áit, an bhfuil an toimhde gur chuir X, seachas Xyrality, na seirbhísí ar fáil do na custaiméirí deiridh a rinne na ceannacháin ionaipe atá i gceist,
i gcomhréir le dlí an Aontais.
21      Sonraíonn an chúirt sin, i gcomhréir lena cásdlí maidir le ‘ceannacháin ar an láthair’, nach mór a mheas gur mian le custaiméir deiridh a cheannaíonn earraí
áisiúlachta nó a fhaigheann seirbhísí eile i siopa, i bprionsabal, caidreamh gnó a bhunú le húinéir an tsiopa sin. Tá an cur chuige sin, a chomhfhreagraíonn don fhíorchás eacnamaíoch agus tráchtála, infheidhme freisin maidir le seirbhísí a chuirtear ar fáil go leictreonach nó maidir le seirbhísí teileachumarsáide.
22      Mar sin féin, measann an chúirt a rinne an tarchur, dá ndéanfadh sí breithiúnas Finanzgericht Hamburg a dheimhniú (an Chúirt Airgeadais, Hamburg) go mbeadh sé ar neamhréir le haicmiú dlíthiúil na n‑idirbheart atá i gceist sna príomhimeachtaí arna nglacadh ag X agus ag údaráis chánach na hÉireann, rud a bheadh ina chúis le neamhchánachas a d’fhéadfadh a bheith cinntitheach. Dá bhrí sin, iarrann sí ar an gCúirt a shoiléiriú an bhfuil Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL infheidhme i gcás amhail an cás atá os a comhair.
23      De réir na cúirte a rinne an tarchur, tugtar le fios sna deimhnithe ordaithe a sheol X, lena léirítear go ndearna an custaiméir deiridh ceannach ó Xyrality ar aipmhargadh X agus ina dtagraítear do CBL Gearmánach, go gcuireann Xyrality seirbhís ar fáil don chustaiméir deiridh, agus mar thoradh air sin nach cás é sin a chumhdaítear le hAirteagal 28 den Treoir maidir le CBL.
24      Thairis sin, cé
nár tháinig
Airteagal 9a de Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 282/2011 i bhfeidhm go dtí an 1 Eanáir 2015,
maidir leis an bhfíoras go
dtugtar léiriú nithiúil leis an bhforáil sin an t‑inneachar reachtach a bunaíodh le hAirteagal 28 den Treoir maidir le CBL, mar a chinn an Chúirt ina breithiúnas an 28 Feabhra 2023,
Fenix International (C‑695/20, EU:C:2023:127), d’fhéadfaí teacht ar an gconclúid go bhfuil feidhm ag na prionsabail a leagtar amach ann maidir le hidirbhearta arna ndéanamh ag Xyrality roimh an dáta sin. D’fhéadfadh na treoirlínte neamhcheangailteacha a d’eascair as an tríú
cruinniú is nócha den Choiste um CBL an 1 Iúil 2011 (doiciméad C — taxud.c.1 (2012) 1410604-709) a bheith ina léiriú eile ina leith sin.
25      Sa dara háit, dá gcinnfí go bhfuil Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL infheidhme sa chás seo, sonraíonn an chúirt a rinne an tarchur go mbeadh ficsean dlí mar thoradh air ar dá réir a ndéanfaí dhá sholáthar seirbhísí chomhionanna a chur ar fáil i ndiaidh a chéile. Mar sin féin, tá conspóid ag baint le raon feidhme an fhicsin sin sa Ghearmáin.
26      I ndáil leis sin, tugann an chúirt a rinne an tarchur dá haire go gceanglaítear le hAirteagal 28 den Treoir maidir le CBL, d’fhonn a bheith infheidhme, go mbeidh gníomhaire ann faoina ndéanann an gníomhaire coimisiúin idirghabháil, thar ceann an phríomhaí, i soláthar seirbhísí, rud a thugann le tuiscint go dtabharfar comhaontú maidir le dámhachtain an tsainordaithe sin i gcrích idir an gníomhaire coimisiúin agus an príomhaí. Dar leis an gcúirt a rinne an tarchur, d’fhéadfaí a bheartú, ó thaobh CBL de, go ndéileálfaí leis an gcaidreamh dlíthiúil idir an gníomhaire coimisiúin agus an príomhaí a ndéantar an ghníomhaíocht thar a cheann go hiomlán ar an mbealach céanna leis an soláthar seirbhísí a dhéanann an gníomhaire, agus an ficsean dá bhforáiltear in Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL á leathnú dá bhrí sin chuig an soláthar iomlán.
27      Sa chás seo, dá measfaí gur sholáthair Xyrality an tseirbhís go díreach, is sa Ghearmáin a bheadh an áit soláthair. Dá bhrí sin, is amhlaidh a bheadh
i gcás an tsoláthair shamhailtigh
arna chur ar fáil ag Xyrality go X.
28      Is féidir a shamhlú freisin, áfach, go gcinnfeadh ar a laghad an áit soláthair a bhfuil an gníomhaire coimisiúin páirteach inti an áit soláthair arna cur ar fáil ag an ngníomhaire coimisiúin don phríomhaí. Ón taobh sin de freisin, is sa Ghearmáin a bheadh áit an tsoláthair shamhailtigh
arna chur ar fáil ag Xyrality do X.
29      Ar deireadh, d’fhéadfaí a mheas go ndéantar an áit soláthair
a bhfuil an gníomhaire páirteach inti agus an áit soláthair arna
cur ar fáil ag an ngníomhaire don phríomhaí a chinneadh ar leithligh. Sa chás seo, d’fhágfadh an cur chuige sin go mbeadh an mbeadh áit tsoláthair shamhailtigh arna chur ar fáil ag Xyrality in Éirinn, i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir maidir le CBL, ós rud é gur duine inchánach é X a fuair an soláthar samhailteach chun críocha a ghnó. Is in Éirinn atá áit an tsoláthair arna chur ar fáil ag X do chustaiméirí deiridh
freisin, i gcomhréir le hAirteagal 45 den Treoir maidir le CBL.
30      Sa tríú háit, féachann an chúirt a rinne an tarchur leis na hiarmhairtí a bhaineann leis an gcaoi gur sheol X, le comhaontú ó Xyrality,
deimhnithe ordaithe lenar léiríodh gur cuireadh ceannacháin i gcrích trí Xyrality ar an aipmhargadh agus inar luadh go raibh an ollphraghas agus an CBL Gearmánach an áireamh sa phraghas sin.
31      I ndáil leis sin, fiafraíonn an chúirt a rinne an tarchur an bhfuil Xyrality, faoi Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL, faoi dhliteanas an CBL a luaitear ina hainm agus lena toiliú a íoc, ós rud é go bhféadfadh na deimhnithe ordaithe atá i gceist a bheith ina sonraisc de réir bhrí na forála sin.
32      Sna himthosca sin, chinn an Bundesfinanzhof (an Chúirt Chónaidhme Airgeadais) bac a chur ar na himeachtaí agus na ceisteanna seo a leanas a tharchur chuig an Chúirt Breithiúnais le haghaidh réamhrialú:
‘(1)      I gcúinsí amhail iad siúd sna príomhimeachtaí, inar chuir duine inchánach Gearmánach (forbróir) seirbhís ar fáil go leictreonach do dhaoine neamh-inchánach a raibh cónaí orthu ar chríoch an Chomhphobail (custaiméirí deiridh) trí aipmhargadh arna oibriú ag duine inchánach Éireannach roimh an 1 Eanáir 2015, an bhfuil Airteagal 28 [den Treoir maidir le CBL] le cur i bhfeidhm, agus an toradh a bhíonn air go ndéileáiltear leis an duine inchánach Éireannach amhail is go mbeadh na seirbhísí sin faighte aige ón bhforbróir agus gur sholáthair sé do na custaiméirí deiridh toisc nár ainmnigh an Appstore (aipmhargadh) ach an forbróir mar an soláthraí agus nár thuairiscigh sé CBL Gearmánach go dtí go ndearna sé sin sna deimhnithe ordaithe a eisíodh chuig na custaiméirí deiridh?
(2)      Má fhreagraítear Ceist 1 go dearfach: An bhfuil áit soláthair na seirbhíse ag an bhforbróir don Appstore (aipmhargadh) le haghaidh aipeanna, atá samhailteach de réir Airteagal 28 [den Treoir
maidir le CBL], in Éirinn i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir sin, nó [sa Ghearmáin], i gcomhréir le hAirteagal 45?
(3)      Más rud é, de réir an fhreagra ar Cheisteanna 1 agus 2, nach bhfuil aon seirbhísí curtha ar fáil ag an bhforbróir [sa Ghearmáin]: An bhfuil dliteanas cánach ag an bhforbróir i leith CBL Gearmánach de réir Airteagal 203 [den Treoir maidir le CBL] toisc go bhfuil sé, mar a comhaontaíodh, ainmnithe ag an aipmhargadh mar sholáthraí ina dheimhnithe ordaithe a seoladh trí ríomhphost chuig na custaiméirí deiridh agus go bhfuil CBL Gearmánach léirithe aige, cé nach bhfuil na custaiméirí deiridh i dteideal cáin ionchuir a asbhaint?’
Na ceisteanna a tharchuirtear le haghaidh réamhrialú
An chéad cheist
33      Lena céad cheist, fiafraíonn an chúirt a rinne an tarchur, go bunúsach, an bhfuil Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL le léiriú sa chaoi, i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát, roimh an 1 Eanáir 2015, seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach do dhaoine neamh-inchánacha atá bunaithe i gcríoch an Aontais trí aipmhargaí arna
gcur ar fáil ag an duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile,
go gcuirtear cosc ar chur i bhfeidhm
Airteagal 28 ar an bhforas go ndéantar, leis na deimhnithe ordaithe arna gcur ar fáil ag an duine inchánach sin do chustaiméirí deiridh, an chéad duine inchánach a ainmniú mar an soláthraí agus go léirítear an ráta CBL is infheidhme sa Bhallstát ina bhfuil an duine sin bunaithe leis na deimhnithe ordaithe sin.
34      Luaitear in Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL, a bhaineann le Teideal
IV den Treoir sin, dar teideal ‘Idirbhearta inchánacha,’ i gcás ina mbeidh duine inchánach, ag gníomhú dó ina ainm féin ach thar ceann duine eile,
ag glacadh páirt i soláthar seirbhísí, go measfar go bhfuair sé féin na seirbhísí atá i gceist agus gur chuir sé iad ar fáil.
35      Le hAirteagal 28, atá i dtéarmaí ginearálta, agus nach bhfuil aon srianta ann maidir lena raon feidhme ná lena fhairsinge, agus lena gcumhdaítear mar sin gach catagóir seirbhísí,
an ficsean dlíthiúil maidir le dhá sheirbhís chomhionanna a chuirtear ar fáil i ndiaidh a chéile, faoina meastar go bhfuair an t‑oibreoir, a ghlacann páirt i soláthar seirbhísí agus arb é an gníomhaire coimisiúin é, na seirbhísí atá i gceist ar dtús ón oibreoir a bhfuil sé ag gníomhú thar a cheann, arb é an príomhaí é, sula gcuireann sé, ina dhiaidh sin, na seirbhísí sin ar fáil go pearsanta don chustaiméir (breithiúnas an 28 Feabhra 2023,
Fenix International,
C‑695/20, EU:C:2023:127, mír 54 agus an cásdlí dá dtagraítear).
36      Bunaítear le hAirteagal 28 den Treoir maidir le CBL an riail, dá bhrí sin, i ndáil le duine inchánach a ghníomhaíonn, i gcomhthéacs soláthar seirbhísí, mar idirghabhálaí ina ainm féin ach thar ceann duine eile, go dtoimhdítear gurb é soláthraí na seirbhísí sin é (breithiúnas an 28 Feabhra 2023,
Fenix International,
C‑695/20, EU:C:2023:127, mír 55).
37      Is faoin gcúirt náisiúnta ar tugadh díospóid os a comhair maidir le cur i bhfeidhm Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL atá sé a chinneadh, i bhfianaise imthosca an cháis sin, agus go háirithe cineál oibleagáidí conarthacha an ghníomhaire i leith a chustaiméirí, an gcomhlíontar na coinníollacha maidir le cur i bhfeidhm na forála sin nó nach gcomhlíontar (féach, de réir analaí, breithiúnas an 14 Iúil 2011,
Henfling agus páirtithe eile,
C‑464/10, EU:C:2011:489, mír 40 agus an cásdlí dá dtagraítear).
38      Sa chás seo, is léir ón ordú tarchuir gur mheas Finanzgericht Hamburg (an Chúirt Airgeadais, Hamburg) gur ghníomhaigh X ina ainm féin i gcomhthéacs na gceannachán ionaipe atá i gceist sna príomhimeachtaí a mhéid, go háirithe, go bhfágfadh comhtháthú na dtáirgí i gcomhéadan an aipmhargaidh go raibh an gnáthchustaiméir deiridh ag súil leis go mbeadh X ina chomhpháirtí conarthach agus ina dhíoltóir na dtáirgí, go háirithe ós rud é go raibh ar an gcustaiméir deiridh sin clárú ar dtús san aipmhargadh agus glacadh leis na téarmaí úsáide sula mbeadh sé in ann táirgí den chineál sin a cheannach. Ina theannta sin, ní raibh an fíoras gur ghníomhaigh X in ainm duine eile soiléir go leor le linn an phróisis ceannaigh ar an aipmhargadh.
39      Cé nach gcaitheann an chúirt a rinne an tarchur amhras ar na torthaí sin, ceistíonn sí ábharthacht an fhíorais dúbailte, chun críocha chur i bhfeidhm Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL, gur ainmníodh Xyrality mar sholáthraí sna deimhnithe ordaithe arna gcur ar fáil ag X dá chustaiméirí deiridh agus gur léiríodh méid CBL Gearmánach.
40      I ndáil leis sin, chinn an Chúirt Breithiúnais cheana féin, chun go mbeidh Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL infheidhme, nach mór gníomhaireacht a bheith ann faoina ndéanann an gníomhaire coimisiúin idirghabháil, thar ceann an phríomhaí, i soláthar seirbhísí. Mar sin féin, fiú ag glacadh leis, d’ainneoin chastacht na slabhraí idirbheart a d’fhéadfadh a bheith ina shaintréith de sholáthar seirbhísí trí mheán leictreonach, go bhfuil an custaiméir deiridh, i gcásanna áirithe, in ann fios a bheith aige gurb ann don ghníomhaireacht agus cé hé an príomhaí, ní leor na himthosca sin iontu féin chun a eisiamh go bhfuil an duine inchánach, ag glacadh páirt i soláthar seirbhísí, ag gníomhú ina ainm féin ach thar ceann duine eile, de réir bhrí Airteagal 28. Thar aon ní eile, is iad na cumhachtaí atá ar fáil don duine inchánach sin i gcomhthéacs an tsoláthair a nglacann sé páirt ann atá ábhartha (breithiúnas an 28 Feabhra 2023,
Fenix International,
C‑695/20, EU:C:2023:127, mír 88 agus an cásdlí dá dtagraítear).
41      Dá bhrí sin,
ní cheadaítear a chur as an áireamh go bhfuil feidhm ag Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL mar gheall ar an gcaoi go dtagann an custaiméir deiridh ar an eolas faoi chéannacht an phríomhaí trí dheimhnithe ordaithe, rud nach bhfaigheann an custaiméir deiridh amach faoi ach amháin tar éis an phróisis ceannaigh a thabhairt i gcrích, más léir ó eilimintí ábhartha eile go gcomhlíontar coinníollacha cur chun feidhme na forála sin.
42      A mhéid a thagraíonn an chúirt a rinne an tarchur, ina theannta sin, d’Airteagal 9a(1) de Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 282/2011, ba cheart a mheabhrú gurb é aidhm don fhoráil sin an soláthraí a chinneadh chun críocha CBL, i gcás ina soláthraítear seirbhísí go leictreonach trí líonra teileachumarsáide, trí chomhéadan nó trí thairseach amhail ardán íoslódála le haghaidh feidhmchlár. I ndáil leis sin, is léir ó bhreithiúnas an 28 Feabhra 2023,
Fenix International (C‑695/20, EU:C:2023:127, mír 89) nach féidir a mheas go ndéantar Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL a fhorlíonadh nó a leasú le hAirteagal 9a.
43      Maidir le hAirteagal 9a(1), a tháinig i bhfeidhm an 1 Eanáir 2015,
níl sé infheidhme ratione temporis maidir leis an díospóid sna príomhimeachtaí, a bhaineann leis na seirbhísí arna gcur ar fáil le linn na blianta 2012 go 2014. Mar sin féin, a mhéid a ndéantar coincheap atá sa Treoir maidir le CBL agus atá infheidhme ó tugadh isteach an Treoir sin a mhíniú agus a shoiléiriú leis an bhforáil sin,
is iomchuí, mar sin féin, í a chur san áireamh níos lú (féach, chuige sin, breithiúnais an 15 Samhain 2012,
Leichenich,
C‑532/11, EU:C:2012:720, mír 32, agus an 16 Deireadh Fómhair 2014,
Welmory,
C‑605/12, EU:C:2014:2298, míreanna 44 go 46).
44      I gcás ar bith, mar a thug an tAbhcóide Ginearálta faoi deara i mír 41 dá Thuairim, ní féidir a thuiscint ón gcaoi nach raibh Airteagal 9a(1) de Rialachán Cur Chun Feidhme Uimh. 282/2011 infheidhme go fóill le linn na tréimhse atá i gceist sna príomhimeachtaí go bhfuil Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL, le haghaidh na tréimhse sin, le léiriú ar bhealach éagsúil leis an léiriú a leanann ó
Airteagal 9a(1).
45      I bhfianaise an mhéid sin go léir, is é an freagra ar an gceist nach mór Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL a léiriú sa chaoi, i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát, roimh an 1 Eanáir 2015, seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach do dhaoine neamh-inchánacha atá bunaithe i gcríoch an Aontais trí aipmhargadh arna
oibriú ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile, go gcuirtear cosc ar chur i bhfeidhm Airteagail 28 ar an bhforas go ndéantar, leis na deimhnithe ordaithe arna
gcur ar fáil ag an duine inchánach sin do chustaiméirí deiridh, an chéad duine inchánach a ainmniú mar an soláthraí agus go léirítear an ráta CBL is infheidhme sa Bhallstát ina bhfuil an duine sin bunaithe leis na deimhnithe ordaithe sin.
An dara ceist
46      Lena dara ceist, fiafraíonn an chúirt a rinne an tarchur, go bunúsach, an bhfuil an Treoir maidir le CBL le léiriú sa chaoi, i gcás ina meastar go bhfuair agus go ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát soláthar seirbhísí a chur ar fáil go pearsanta faoi Airteagal 28 den Treoir sin, ní mór an áit soláthar na seirbhíse arna gcur ar fáil ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile don duine inchánach sin a chinneadh i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir sin nó i gcomhréir le hAirteagal 45 den Treoir sin toisc gur daoine neamh-inchánacha iad na custaiméirí deiridh.
47      Mar a meabhraíodh i mír 35 den bhreithiúnas seo, cruthaítear le hAirteagal 28 den Treoir maidir le CBL ficsean dlíthiúil de dhá sholáthar seirbhíse comhionainne a chuirtear ar fáil
i ndiaidh a chéile,
ar dá réir a mheastar go bhfuair oibreoir, a ghlacann páirt i soláthar seirbhísí agus arb é an gníomhaire coimisiúin é, na seirbhísí atá i gceist ar dtús ón oibreoir a bhfuil sé ag gníomhú thar a cheann, arb é an príomhaí é, sula ndeanann sé, ina dhiaidh sin, na seirbhísí sin a chur ar fáil go pearsanta do chustaiméir.
48      Maidir le háit soláthair na seirbhíse, ní mór í a chinneadh i gcomhréir le forálacha Chaibidil
3 de Theideal
V den Treoir maidir le CBL. I ndáil leis sin, leagtar síos le Ranna
2 agus 3 den chaibidil sin, faoi seach, na rialacha ginearálta lena gcinntear an áit a ngearrtar cáin ar sholáthairtí seirbhísí agus rialacha speisialta le haghaidh soláthairtí sonracha seirbhísí (féach, chuige sin, breithiúnas an 27 Deireadh Fómhair 2022,
Climate Corporation Emissions Trading,
C‑641/21, EU:C:2022:842, mír 29 agus an cásdlí dá dtagraítear).
49      Foráiltear in Airteagal 44 den Treoir CBL,
inter alia, gurb í áit soláthair na seirbhíse do dhuine inchánach atá ag gníomhú amhlaidh an áit a mbeidh a ghnó bunaithe ag an duine
inchánach sin. I gcomhréir le hAirteagal 45 den Treoir sin, is í áit soláthair na seirbhísí do dhuine neamh-inchánach, go bunúsach, an áit a mbeidh a ghnó bunaithe ag an soláthraí sin.
50      Maidir le háit soláthair na seirbhíse a mheastar, de réir Airteagal 28 den Treoir maidir le CBL, a bheith faighte ag duine inchánach ó dhuine inchánach eile,
agus na daoine inchánach sin atá ag gníomhú mar ghníomhairí coimisiúin agus mar phríomhaí faoi seach, ní mór a lua, mar a thug an tAbhcóide Ginearálta faoi deara i mír 53 dá Thuairim, nach leanann sé ó Airteagal 28 ná ó fhoráil eile den Treoir maidir le CBL gur cheart áit soláthair na seirbhíse sin a chinneadh de mhaolú ar na rialacha a leagtar síos i gCaibidil
3 de Theideal
V den Treoir sin. Mar sin, ní mór áit soláthair na seirbhíse sin a chinneadh i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir sin.
51      Dá bhrí sin, is é an freagra ar an dara ceist nach mór an Treoir maidir le CBL a léiriú sa chaoi, i gcás ina meastar go bhfuair agus go ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát soláthar seirbhísí a chur ar fáil go pearsanta faoi Airteagal 28 den Treoir sin, ní mór an áit soláthair na seirbhísí
arna gcur ar fáil ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile don duine inchánach sin a chinneadh i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir sin.
An tríú ceist
52      Lena tríú ceist, fiafraíonn an chúirt a rinne an tarchur, go bunúsach, an bhfuil Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL le léiriú sa chaoi, i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach go dhaoine neamh-inchánacha atá bunaithe ar chríoch an Aontais trí aipmhargadh arna oibriú ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile agus mar thoradh air sin go meastar go bhfuair an duine inchánach sin na soláthairtí seirbhísí sin agus gur sholáthair sé iad do chustaiméirí deiridh, tá an chéad duine inchánach faoi dhliteanas CBL a íoc sa Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe faoi Airteagal 203
ar an bhforas, sna deimhnithe ordaithe a seoladh chuig custaiméirí deiridh, gur ainmníodh an chéad duine inchánach sin, lena chomhaontú, mar sholáthraí agus gur luadh an ráta CBL is infheidhme sa Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe.
53      I gcomhar le hAirteagal 203 den Treoir maidir le CBL, beidh CBL iníoctha ag gach duine a chuireann an cáin sin isteach ar shonrasc.
54      Mar is léir ó chásdlí na Cúirte Breithiúnais, is é is aidhm don fhoráil sin deireadh a chur le riosca an caillteanais ioncaim cánach a d’fhéadfadh eascairt as an gceart asbhainte dá bhforáiltear sa Treoir sin. Dá bhrí sin, tá sé beartaithe feidhm a bheith aige i gcás ina ndéantar an CBL a shonrascadh go mícheart agus ina mbeadh riosca caillteanais ioncaim cánach ann toisc gur féidir le faighteoir an tsonraisc atá i gceist a cheart chun CBL den sórt sin a fheidhmiú (breithiúnas an 8 Nollaig 2022,
Finanzamt Österreich (CBL a sonrascadh go mícheart do na tomhaltóirí deiridh),
C‑378/21, EU:C:2022:968, míreanna 20 agus 21 agus an cásdlí dá dtagraítear).
55      Sonraíonn an chúirt a rinne an tarchur, sa chás seo, gur údaraigh Xyrality, ar dtús, X a ainmniú mar sholáthraí sna deimhnithe ordaithe agus chun tátail a bhaint
astu maidir le CBL i ndáil leis an gcustaiméir deiridh trí CBL Gearmánach a ghlacadh mar an CBL is infheidhme maidir le soláthairtí seirbhísí, agus ansin a mhalairt de thuairim i leith na n‑údarás cánach a chosaint. Dá bhrí sin, i bhfianaise iompar bréagnaitheach Xyrality, féadfar údar cuí a bheith ann a mheas go bhfuil an chuideachta sin fós faoi dhliteanas CBL a íoc ar bhonn Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL chun an riosca caillteanais ioncaim cánach a eascraíonn as coinbhleacht diúltach dlínse idir údaráis cánacha na Gearmáine agus na hÉireann a sheachaint, rud a d’fhágfadh nach bhfuil CBL á bhailiú go cinntitheach in aon cheann de na Ballstáit sin.
56      Maidir leis sin, ní mór a thabhairt faoi deara, áfach, mar a thug an tAbhcóide Ginearálta faoi deara i mír 67 dá Thuairim, go bhfuil nasc feidhmiúil ag Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL leis an gceart CBL a asbhaint sa mhéid is go bhféachann sé leis an riosca caillteanais ioncaim cánach mar thoradh ar ró-luacháil mhéid na hasbhainte a sheachaint. De réir na faisnéise san ordú
tarchuir, níor cuireadh na seirbhísí atá i gceist sna príomhimeachtaí ar fáil
do dhaoine inchánacha chun críocha a ngnó, ach do dhaoine neamh-inchánacha. In éagmais riosca an caillteanais ioncaim cánach atá nasctha leis an ceart asbhainte CBL a sonrascadh go mícheart, níl sé beartaithe go mbeadh feidhm ag Airteagal 203, mar sin. Sna himthosca sin, ní bhaineann an fíoras go ndearbhaítear na deimhnithe ordaithe atá i gceist sna príomhimeachtaí mar shonraisc, mar a áitíonn Xyrality ina bharúlacha i scríbhinn, le réiteach na díospóide sna príomhimeachtaí.
57      I bhfianaise an mhéid sin go léir, is é an freagra ar an gceist nach mór Airteagal 203 den Treoir maidir le CBL a léiriú sa chaoi, i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach go dhaoine neamh-inchánacha ar chríoch an Aontais trí aipmhargadh
arna oibriú ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile, agus mar thoradh air sin go meastar go bhfuair an duine inchánach sin na soláthairtí seirbhísí sin agus gur sholáthair sé iad do chustaiméirí deiridh, ní féidir a mheas go bhfuil an chéad duine inchánach faoi dhliteanas CBL a íoc sa Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe faoi Airteagal 203 ar an bhforas gur ainmníodh an chéad duine inchánach sin, lena chomhaontú, sna deimhnithe ordaithe a seoladh chuig na custaiméirí deiridh, mar sholáthraí agus gur luadh an ráta CBL is infheidhme sa Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe.
Costais
58      Ós rud é, a mhéid a bhaineann sé leis na páirtithe sna príomhimeachtaí, go bhfuil na himeachtaí mar chéim sa chás os comhair na cúirte náisiúnta, baineann ceist na gcostas leis an gcúirt sin. Níl na costais a tabhaíodh trí bharúlacha a cuireadh faoi bhráid na Cúirte, seachas costais na bpáirtithe sin, inghnóthaithe.
Ar na forais sin, rialaíonn an Chúirt (an Chéad Dlísheomra) mar seo a leanas:
1.      Maidir le hAirteagal 28 de Threoir 2006/112/CE ón gComhairle an 28 Samhain 2006 maidir leis an gcomhchóras cánach breisluacha, arna leasú le Treoir 2008/8/CE ón gComhairle an 12 Feabhra 2008,
ní mór léiriú a dhéanamh mar seo a leanas:
i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát, roimh an 1 Eanáir 2015, seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach do dhaoine neamh-inchánacha atá bunaithe i gcríoch an Aontais Eorpaigh trí aipmhargadh arna oibriú ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile, go gcuirtear cosc ar chur i bhfeidhm Airteagal 28 ar an bhforas amháin go ndéantar, leis na deimhnithe ordaithe arna gcur ar fáil ag an duine inchánach sin do chustaiméirí deiridh, an chéad duine inchánach a ainmniú mar an soláthraí agus go léirítear an ráta cánach breisluacha is infheidhme sa Bhallstát ina bhfuil an duine sin bunaithe leis na deimhnithe ordaithe sin.
2.      Maidir le Treoir 2006/112 arna leasú le Treoir 2008/8,
ní mór léiriú a dhéanamh mar seo a leanas:
i gcás ina meastar go bhfuair agus go ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát soláthar seirbhísí a chur ar fáil go pearsanta faoi Airteagal 28 de Threoir 2006/112 arna leasú, ní mór áit soláthair na seirbhísí arna gcur ar fáil ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile don duine inchánach sin a chinneadh i gcomhréir le hAirteagal 44 den Treoir sin arna leasú.
3.      Maidir le hAirteagal 203 de Threoir 2006/112 arna leasú le Treoir 2008/8,
ní mór léiriú a dhéanamh mar seo a leanas:
i gcás ina ndearna duine inchánach atá bunaithe i mBallstát seirbhísí a chur ar fáil go leictreonach go dhaoine neamh-inchánacha ar chríoch an Aontais Eorpaigh trí aipmhargadh arna oibriú ag duine inchánach atá bunaithe i mBallstát eile, agus mar thoradh air sin go meastar go bhfuair an duine inchánach sin na soláthairtí seirbhísí sin agus gur sholáthair sé iad do chustaiméirí deiridh, ní féidir a mheas go bhfuil an chéad duine inchánach faoi dhliteanas cáin bhreisluacha a íoc sa Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe faoin Airteagal sin ar an bhforas, gur ainmníodh an chéad duine inchánach sin sna deimhnithe ordaithe a seoladh chuig na custaiméirí deiridh lena chomhaontú, mar sholáthraí agus gur luadh an ráta cánach bhreisluacha is infheidhme ina Bhallstát ina bhfuil sé bunaithe.
[Sínithe]
*      Teanga an cháis: an Ghearmáinis.