62024CJ0521
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (kilencedik tanács)
2026. március 12. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – Adózás – A hozzáadottérték‑adó (héa) közös rendszere – 2006/112/EK irányelv – Közösségen belüli termékbeszerzés – 168. cikk – Az ilyen beszerzés címén előzetesen fizetendő héa levonása – 178. és 179. cikk – A héa levonásához való jog gyakorlásának szabályai – A héa levonásához való jog gyakorlásához szükséges számlák késedelmes rendelkezésre bocsátása – A héa levonásához való jog megtagadása – Olyan önellenőrzési eljárást előíró nemzeti szabályozás, amely lehetővé teszi az adóalany számára, hogy adólevonási jogát azon adómegállapítási időszakon túl is gyakorolja, amelynek során e jog keletkezett – A semlegesség, az arányosság és a tényleges érvényesülés elve”
A C‑521/24. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Győri Törvényszék (Magyarország) a Bírósághoz 2024. július 30‑án érkezett, 2024. július 19‑i határozatával terjesztett elő
az Aptiv Services Hungary Kft.
és
a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (kilencedik tanács),
tagjai: M. Condinanzi tanácselnök, N. Jääskinen és A. Kornezov (előadó) bírák,
főtanácsnok: L. Medina,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
az Aptiv Services Hungary Kft. képviseletében Boros A. és Posztl A. ügyvédek,
–
a magyar kormány képviseletében Fehér M. Z. és Kissné Berta R., meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében M. Herold és Teleki Zs., meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a 2010. július 13‑i 2010/45/EU tanácsi irányelvvel (HL 2010. L 189., 1. o.) módosított, a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 168. cikke c) pontjának, 178. cikke c) és d) pontjának, valamint 179–182. cikkének az adósemlegesség, az arányosság és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben történő értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet az Aptiv Services Hungary Kft. (a továbbiakban: Aptiv), egy magyar jog szerinti társaság, és a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Magyarország) (a továbbiakban: másodfokú adóhatóság) között, Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó számlák után előzetesen fizetendő hozzáadottérték‑adó (héa) levonásához való jog megtagadása tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A héairányelv 2. cikke (1) bekezdése b) pontjának i. alpontja értelmében:
„A HÉA hatálya alá a következő ügyletek tartoznak:
[…]
b)
termék ellenérték fejében történő Közösségen belüli beszerzése a tagállamon belül:
i.
adóalanyként eljáró személy vagy nem adóalany jogi személy által, amennyiben az eladó adóalanyként eljáró személy, aki nem jogosult a 282–292. cikkben meghatározott, a kisvállalkozások számára nyújtott mentességre, és akire nem terjednek ki a 33. és a 36. cikkben meghatározott feltételek.”
4
Ezen irányelv 69. cikke kimondja:
„A Közösségen belüli termékbeszerzés tekintetében a héa‑fizetési kötelezettség a számla kibocsátásakor, vagy – amennyiben addig az időpontig nem bocsátottak ki számlát – a 222. cikk első bekezdésében említett határidő lejártakor keletkezik.”
5
Az említett irányelv 167. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Az adólevonás joga abban az időpontban keletkezik, amikor a levonható adó megfizetési kötelezettsége keletkezik.”
6
Ugyanezen irányelv 168. cikkének c) pontja értelmében:
„Az adóalany, amennyiben a termékeket és szolgáltatásokat az adóköteles tevékenységének folytatása szerinti tagállamban adóköteles tevékenységéhez használja fel, jogosult az általa fizetendő adó összegéből levonni a következő összegeket:
[…]
c)
a 2. cikk (1) bekezdése b) pontjának i. alpontjával összhangban a Közösségen belüli termékbeszerzés után fizetendő HÉA‑t”.
7
A héairányelv 178. cikkének c) pontja a következőképpen rendelkezik:
„Az adóalanynak adólevonási joga gyakorlásához az alábbi feltételeket kell teljesítenie:
[…]
c)
a 168. cikk c) pontjában említett, a Közösségen belüli termékbeszerzéshez kapcsolódó adólevonáshoz minden olyan adatot szerepeltetnie kell a 250. cikkben előírt héa‑bevallásban, amely a Közösségen belüli beszerzéseket terhelő héa összegének megállapításához szükséges, és rendelkeznie kell a XI. cím 3. fejezete 3–5. szakaszának megfelelően kiállított számlával”.
8
Ezen irányelv 179. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Az adó levonását az adóalany összesítve végzi, úgy, hogy az adott adómegállapítási időszakban fizetendő összes adó összegéből levonja azt a HÉA‑összeget, amelyre nézve ugyanazon időszak alatt keletkezett adólevonási joga, amelyet a 178. cikk értelmében gyakorol.
A tagállamok azonban megkövetelhetik, hogy a 12. cikkben említett eseti ügyleteket lebonyolító adóalanyok adólevonási jogukat csak az értékesítés időpontjában gyakorolják.”
9
Az említett irányelv 180. cikke a következőket írja elő:
„A tagállamok engedélyezhetik az adóalany számára, hogy – amennyiben ez nem történt meg – később éljen a 178. és 179. cikk szerinti adólevonási jogával.”
10
Ugyanezen irányelv 181. cikke kimondja:
„A tagállamok abban az esetben is engedélyezhetik az adóalanynak a 168. cikk c) pontjában említett, Közösségen belüli termékbeszerzéshez kapcsolódó adólevonást, ha az nem rendelkezik a XI. cím 3. fejezete 3–5. szakaszának megfelelően kiállított számlával.”
11
A héairányelv 182. cikke értelmében:
„A 180. és 181. cikk alkalmazására vonatkozó feltételeket és részletes szabályokat a tagállamok állapítják meg.”
12
Ezen irányelv 222. cikke a következőképpen rendelkezik:
„A 138. cikkben meghatározott feltételeknek megfelelően teljesített termékértékesítés vagy az olyan szolgáltatásnyújtás esetén, amelynél a héát a 196. cikk alapján a szolgáltatás igénybevevőjének kell megfizetnie, a számlát legkésőbb az adóztatandó tényállás bekövetkeztének hónapját követő hónap tizenötödik napján kell kibocsátani.
Egyéb termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetében a tagállamok számlakibocsátási határidőket írhatnak elő az adóalanyok számára.”
13
Az említett irányelv 250. cikke a következőket írja elő:
„(1)   Minden adóalanynak HÉA‑bevallást kell benyújtania, amely tartalmaz minden olyan adatot, amely a fizetendő adó, valamint az érvényesítendő adólevonás összegének megállapításához szükséges, beleértve – amennyiben ez az adóalap megállapításához szükséges – az adó és a levonások alapjául szolgáló ügyletek összértékét, továbbá az adómentes ügyletek értékét is.
(2)   A tagállamok engedélyezhetik és előírhatják, hogy az (1) bekezdésben megállapított adóbevallásokat az általuk meghatározott feltételeknek megfelelően elektronikus úton nyújtsák be.”
14
Ugyanezen irányelv 273. cikkének első bekezdése szerint:
„A tagállamok megállapíthatnak más kötelezettségeket is, amelyeket szükségesnek ítélnek a héa pontos behajtása és az adócsalás megakadályozása érdekében, arra a követelményre is figyelemmel, hogy az adóalanyok által teljesített belföldi és tagállamok közötti ügyleteket egyenlő bánásmódban kell részesíteni, és feltéve, hogy az ilyen kötelezettségek nem támasztanak a tagállamok közötti kereskedelemben a határátlépéssel összefüggő alaki követelményeket.”
A magyar jog
15
Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a Magyar Közlöny 2007. évi 155. száma [XI. 16.]) alapügyre alkalmazandó változata (a továbbiakban: Áfa tv.) 63. §‑ának (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„Termék Közösségen belüli beszerzése esetében a fizetendő adót az ügylet teljesítését tanúsító számla kibocsátásakor, de legkésőbb a teljesítést követő hónap tizenötödik napján kell megállapítani.”
16
E törvény 119. §‑ának (1) bekezdése értelmében:
„Az adólevonási jog akkor keletkezik – ha e törvény másként nem rendelkezik –, amikor az előzetesen felszámított adónak [120. §] megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani, ideértve azt az esetet is, amikor a fizetendő adó megállapítása a 196/B. § (2) bekezdés a) pontjában foglaltak szerint történik.”
17
Az említett törvény 120. §‑ának b) pontja a következőképpen rendelkezik:
„Abban a mértékben, amilyen mértékben az adóalany – ilyen minőségében – a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja, jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet
[…]
b)
termék beszerzéséhez – ideértve a termék [Európai] Közösségen belüli beszerzését is –, szolgáltatás igénybevételéhez – ideértve az előleget is, ha az adót a 140. § a) pontja szerint a szolgáltatás igénybevevője fizeti – kapcsolódóan fizetendő adóként megállapított;
[…]”
18
Ugyanezen törvény 127. §‑ának (1) bekezdésének b) és ba) pontja kimondja:
„Az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele, hogy az adóalany személyes rendelkezésére álljon
[…]
b)
a 120. § b) pontjában említett esetek közül:
ba)
termék Közösségen belüli beszerzése esetében a nevére szóló, az ügylet teljesítését tanúsító számla, […]
[…]”
19
Az Áfa tv. 153/A. §‑ának (1) és (3) bekezdése értelmében:
„(1)   A belföldön nyilvántartásba vett adóalany az adómegállapítási időszakban megállapított fizetendő adó együttes összegét csökkentheti
a)
a 120. § b) pontja, c) pont cb) alpontja szerinti, az ugyanezen adómegállapítási időszakban keletkezett levonható előzetesen felszámított adó,
b)
az a) pont alá nem tartozó, az ugyanezen adómegállapítási időszakban vagy ezt megelőzően, de legfeljebb ezen adómegállapítási időszakot magában foglaló naptári évet megelőző egy naptári éven belül keletkezett levonható előzetesen felszámított adó összegével.
(3)   Az Art. szerint el nem évült, az (1) bekezdés szerint nem érvényesített levonható előzetesen felszámított adó összegét a belföldön nyilvántartásba vett adóalany abban az adómegállapítási időszakban jogosult figyelembe venni az előzetesen felszámított adó összegét növelő tételként, amelyben az adólevonási jog keletkezett.”
20
E törvény 257/J. §‑ának (1)–(2a) bekezdése a következőket írja elő:
„(1)   Az adóalany kérelmezheti az őt terhelő előzetesen felszámított adó összegének visszatérítését, ha az neki fel nem róható okból, az adósemlegesség elvébe ütközően, más módon nem térült vagy térül meg.
(2)   Az adóalany a kérelmet az állami adóhatósághoz írásban terjeszti elő – a (2a) bekezdésben meghatározott kivétellel – legkésőbb 6 hónappal az adómegállapításhoz való jog elévülését megelőzően. Az adóalany e kérelem előterjesztésére a folyamatban lévő adóhatósági ellenőrzés során is jogosult. A határidő jogvesztő, elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének nincs helye.
(2a)   Ha a kérelem benyújtását megalapozó ok bekövetkezésének időpontja az adómegállapításhoz való jog elévülését megelőző 6 hónapon belüli, vagy az adómegállapításhoz való jog elévülését követi, akkor az adóalany a kérelmet az ok bekövetkezésének időpontjától számított egy éven belül terjesztheti elő. Ha a kérelem benyújtását megalapozó ok bekövetkezésének időpontja az adómegállapításhoz való jog elévülését követi, az adóalany az őt terhelő előzetesen felszámított adó összegének visszatérítését csak kivételesen méltányolható esetben kérelmezheti. Kivételesen méltányolhatónak e tekintetben az olyan eset minősül, amikor a kérelem benyújtását megalapozó ok az adóalany által folytatott gazdasági tevékenység sajátosságából fakadóan következik be az adómegállapításhoz való jog elévülését követően. Az adóalany a kérelemben bemutatja a kérelem benyújtását megalapozó okot és az ok bekövetkeztének időpontját. Az adóalany e kérelem előterjesztésére a folyamatban lévő adóhatósági ellenőrzés során is jogosult. A határidő jogvesztő, elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének nincs helye.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
21
Az Aptivnál a 2020. november 1. és 2021. december 31. közötti időszakra vonatkozóan általános forgalmi adó adónemben adóellenőrzést folytattak le.
22
Az ellenőrzést követő határozatában a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Vas Megyei Adó‑ és Vámigazgatósága (Magyarország) megállapította, hogy a 2021 júliusa és szeptembere közötti időszakra vonatkozó héabevallásaiban az Aptiv levonta a 2016 és 2018 között teljesített Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héát.
23
Ezen igazgatóság tehát megtagadta az Aptiv által e beszerzések címén igényelt levonást, és megállapította, hogy e társaságnak következésképpen adótartozást kell megfizetnie, amely lényegében azon héa összegének felel meg, amelynek levonását megtagadták.
24
A másodfokú adóhatóság, amelyhez az említett igazgatóság határozatával szemben fellebbezést nyújtottak be, helybenhagyta e határozatot, lényegében megállapítva, hogy az Aptiv a 2016 és 2018 között teljesített Közösségen belüli termékbeszerzéseket illetően csak az ezen évekre vonatkozóan benyújtott bevallások önellenőrzésével gyakorolhatta volna héalevonási jogát.
25
Márpedig, e hatóság úgy ítélte meg, hogy a 2016. év, illetve a 2017. év egy része vonatkozásában önellenőrzésre már nem kerülhet sor, mivel az ilyen önellenőrzés elvégzésére a nemzeti szabályozásban előírt határidő lejárt.
26
Ezenkívül elutasította az Aptiv arra irányuló kérelmét, hogy az Áfa tv. 257/J. §‑a alapján különös héa‑visszatérítési eljárást indítson.
27
Az Aptiv keresetet nyújtott be a másodfokú adóhatóság határozatával szemben a Győri Törvényszékhez (Magyarország), amely a kérdést előterjesztő bíróság. E társaság lényegében arra hivatkozott, hogy a héalevonási jog anyagi jogi feltételei teljesültek, és hogy az a tény, hogy bizonyos alaki követelmények nem teljesültek, nem foszthatja meg őt e jogtól. Az említett társaság hangsúlyozta, hogy az a tény, hogy a lényegében 2016 és 2018 között teljesített Közösségen belüli termékbeszerzéseket terhelő levonható héát a 2021 júliusa és szeptembere közötti időszakra vonatkozó héabevallásokban tüntették fel, annak tudható be, hogy az értékesítők késedelmesen bocsátották rendelkezésre a szóban forgó számlákat, és e számlákat késedelmesen rögzítették a számviteli nyilvántartásában. Az említett számlák hiányában ugyanis az Aptiv számára lehetetlen volt, hogy gyakorolja adólevonási jogát az azon időszakra vonatkozó héabevallásokban, amelynek során e beszerzéseket teljesítették.
28
A másodfokú adóhatóság az Aptiv keresetének elutasítását kérte. Hangsúlyozta, hogy amennyiben az adóalany késedelmesen kapja meg a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonásához való jog gyakorlásához szükséges számlákat, e levonást nem végezheti el az azon időszakra vonatkozó héabevallásban, amelynek során e számlákat megkapta. Ilyen körülmények között az adóalany az elévülési idő leteltéig csak önellenőrzés iránti kérelmet nyújthat be arra az időszakra vonatkozóan, amelynek során e beszerzéseket teljesítették.
29
A kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy a másodfokú adóhatóság határozata ellentétes az uniós joggal.
30
E tekintetben e bíróság megjegyzi, hogy a 2018. április 26‑iZabrus Siret ítéletből (C‑81/17, EU:C:2018:283) és a 2021. március 18‑iA. (Az adólevonási jog gyakorlása) ítéletből (C‑895/19, EU:C:2021:216) lényegében kitűnik, hogy az adósemlegesség elvének megfelelően lehetővé kell tenni az előzetesen megfizetett héa levonását, ha a levonási jog anyagi jogi feltételei teljesülnek, még ha az érintett adóalany egyes alaki követelményeknek nem is tett eleget. Így, amennyiben az adóhatóság rendelkezik az annak megállapításához szükséges adatokkal, hogy e feltételek teljesülnek‑e, az adóalanynak az ezen adó levonásához való joga tekintetében nem írhat elő olyan további feltételeket, amelyek hatására e jog gyakorlásának – mint például az önellenőrzés alkalmazásának – a lehetősége elenyészik.
31
E körülmények között az említett bíróság lényegében úgy véli, hogy ellentétes az uniós joggal az olyan nemzeti szabályozás, amely abban az esetben, ha az értékesítők késedelmesen bocsátják rendelkezésre a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonásához való jog gyakorlásához szükséges számlákat, nem teszi lehetővé e jog gyakorlását az azon időszakra vonatkozó héabevallások keretében, amelynek során e számlákat megkapták, mivel ilyen esetben az adóalany önellenőrzést végezhet az azon időszakra vonatkozó bevallások tekintetében, amelynek során e beszerzéseket teljesítették.
32
Végül a kérdést előterjesztő bíróság hangsúlyozza, hogy a jelen ügyben az a héalevonási jog, amellyel az Aptiv rendelkezett, nem évült el a nemzeti szabályozás értelmében.
33
E körülmények között a Győri Törvényszék úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„A [héa]irányelv 168. cikk c) pontját, 178. cikk c–d) pontjait, [179–182]. cikkét, az adósemlegesség elvét, az arányosság elvét és a tényleges érvényesülés elvét akként kell‑e értelmezni, miszerint azokkal összhangban [áll] az a tagállami szabályozás és gyakorlat, amely a közösségen belüli termékbeszerzések után megfizetett áfa levonását azért tagadja meg és lehetetleníti el végleges jelleggel (önellenőrzés benyújtásának lehetetlensége és különös adóvisszatérítési eljárás iránti kérelem elutasítása), mert az adózó nem a fizetendő adó megállapításával azonos adómegállapítási időszakban – de még elévülési időn belül – gyakorolta levonási jogát adminisztratív okok miatt, s a tagállami adóhatóság a korábbi ellenőrzései során nem kifogásolta az adózó ezen gyakorlatát?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
Az elfogadhatóságról
34
A magyar kormány arra hivatkozik, hogy az alapügy eldöntéséhez nem szükséges választ adni az előterjesztett egyetlen kérdésre, és hogy az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban szereplő ténybeli és jogi elemek nem teszik lehetővé a másodfokú adóhatóság határozatának jogszerűségéről való határozathozatalt.
35
E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy az EUMSZ 267. cikkel bevezetett előzetes döntéshozatali eljárás a Bíróság és a nemzeti bíróságok közötti együttműködés eszköze, amelynek révén a Bíróság megadja számukra az uniós jog értelmezéséhez azokat a támpontokat, amelyek az általuk eldöntendő jogvitában meghozandó ítélethez szükségesek. Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint, amelyet immár a Bíróság eljárási szabályzata 94. cikkének a) és b) pontja is tükröz, az uniós jognak a nemzeti bíróság számára hasznos értelmezése megköveteli, hogy a nemzeti bíróság meghatározza az általa előterjesztett kérdések ténybeli és jogszabályi hátterét, vagy legalábbis kifejtse azokat a ténybeli körülményeket, amelyeken e kérdések alapulnak. Ezenfelül az eljárási szabályzat 94. cikkének c) pontja értelmében nélkülözhetetlen, hogy az előzetes döntéshozatalra utaló határozat tartalmazza azon okok ismertetését, amelyek miatt az előterjesztő bíróságban kérdés merült fel egyes uniós jogi rendelkezések értelmezésére vagy érvényességére vonatkozóan, valamint azt a kapcsolatot, amelyet az említett bíróság e rendelkezések és az alapeljárásban alkalmazandó nemzeti szabályozás között felállít (2023. december 21‑iRoyal Antwerp Football Club ítélet, C‑680/21, EU:C:2023:1010, 31. pont).
36
Másfelől az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban szolgáltatott információknak nemcsak azt kell lehetővé tenniük, hogy a Bíróság hasznos választ adhasson, hanem azt is, hogy a tagállamok kormányai, valamint az egyéb érdekelt felek az Európai Unió Bíróság alapokmánya 23. cikkének megfelelően benyújthassák észrevételeiket (2023. december 21‑iRoyal Antwerp Football Club ítélet, C‑680/21, EU:C:2023:1010, 32. pont).
37
A jelen ügyben a magyar kormány állításával ellentétben az előzetes döntéshozatal iránti kérelem megfelel a jelen ítélet előző két pontjában felidézett követelményeknek. Meg kell ugyanis állapítani, hogy az előzetes döntéshozatalra utaló határozat kellő részletességgel mutatja be azt a ténybeli és jogszabályi hátteret, amelybe a Bíróság elé terjesztett kérdés illeszkedik. Ezenkívül e határozat világosan kifejti azokat a ténybeli és jogi indokokat, amelyek alapján a kérdést előterjesztő bíróság úgy ítélte meg, hogy szükséges volt e kérdés előterjesztése.
38
Másfelől az Aptiv, a magyar kormány és az Európai Bizottság által a Bíróság elé terjesztett írásbeli észrevételek tartalma rávilágít arra, hogy ezen észrevételek megfogalmazóinak, köztük e kormánynak, egyáltalán nem okozott nehézséget az előterjesztő bíróság által benyújtott kérdés ténybeli és jogi hátterének, az annak alapjául szolgáló ténybeli megállapítások jelentésének és terjedelmének, továbbá azon indokoknak a megértése, amelyek miatt a kérdést előterjesztő bíróság szükségesnek ítélte e kérdés előterjesztését, valamint végső soron az sem, hogy e kérdéssel kapcsolatban teljeskörűen és érdemben állást foglaljanak.
39
Ennélfogva az előzetes döntéshozatal iránti kérelem elfogadható.
Az ügy érdeméről
40
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a nemzeti bíróságok és a Bíróság között az EUMSZ 267. cikkel bevezetett együttműködés keretében a Bíróság feladata, hogy a nemzeti bíróságnak az előtte folyamatban lévő ügy eldöntéséhez hasznos választ adjon. Ennek érdekében a Bíróságnak adott esetben át kell fogalmaznia az elé terjesztett kérdéseket. E tekintetben neki kell a nemzeti bíróság által szolgáltatott információk összessége, és különösen az előzetes döntéshozatalra utaló határozat indokolása alapján meghatározni az említett jog azon rendelkezéseit, amelyeknek az értelmezése a jogvita tárgyára figyelemmel szükséges (2025. október 23‑iZlakov ítélet, C‑744/23, EU:C:2025:816, 17. pont).
41
A jelen ügyben mindenekelőtt úgy tűnik, hogy az Aptiv csak 2021‑ben kapta meg az értékesítőitől a 2016 és 2018 között teljesített Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héalevonási jogának gyakorlásához szükséges számlákat, így e jogot első alkalommal csak az azon időszak tekintetében benyújtott héabevallások keretében érvényesíthette, amelynek során e számlákat ténylegesen megkapta és rögzítette a számviteli nyilvántartásában.
42
Továbbá az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból az derül ki, hogy úgy tűnik, az Aptiv jóhiszeműen járt el. A kérdést előterjesztő bíróság ugyanis kifejezetten hangsúlyozza, hogy a másodfokú adóhatóság nem állapította meg adócsalás fennállását, és hogy a jelen ügyben az állami költségvetést nem érte sérelem az Aptiv magatartása miatt.
43
Ezenkívül e bíróság hangsúlyozza, hogy a héalevonási jog érvényesítésére vonatkozó elévülési idő a nemzeti szabályozás értelmében még nem telt el abban az időpontban, amikor az Aptiv e jogot gyakorolta.
44
Végül az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az alapeljárás nem olyan helyzetre vonatkozik, amely a héairányelv 178. cikke d) pontjának hatálya alá tartozhat, mivel az alapeljárás kizárólag Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozik, nem pedig annak minősülő ügyletekre, és nem is olyan helyzetre utal, amely ezen irányelv 181. cikkének hatálya alá tartozhat, amely cikk arra vonatkozik, ha a héalevonást az említett irányelv követelményeinek megfelelő számla hiányában kérték. E körülmények között a héairányelv 178. cikkének d) pontja és 181. cikke nem releváns az előterjesztett kérdés megválaszolása szempontjából.
45
E körülmények között az előterjesztett kérdést úgy kell érteni, mint amely annak meghatározását kéri a Bíróságtól, hogy a héairányelv 168. cikkének c) pontját, 178. cikkének c) pontját, valamint 179., 180. és 182. cikkét az adósemlegesség, az arányosság és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben úgy kell‑e értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, valamint közigazgatási gyakorlat, amelyek értelmében a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonását azzal az indokkal tagadják meg, hogy az adóalany abban az adómegállapítási időszakban gyakorolta adólevonási jogát, amelynek során ténylegesen megkapta az e jog gyakorlásához szükséges számlákat, és amely későbbi volt, mint az az időszak, amelynek során e beszerzéseket teljesítették, jóllehet ezen adóalany e jogát jóhiszeműen és az említett jog érvényesítésére a nemzeti szabályozásban előírt elévülési időn belül gyakorolta.
46
Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy a Közösségen belüli beszerzések esetében a fordított adózási eljárás alapján nem kerül sor héafizetésre a termék beszerzője és értékesítője között, mivel a beszerző köteles az általa teljesített Közösségen belüli beszerzések után az előzetesen felszámított héa megfizetésére, egyúttal főszabály szerint levonhatja ugyanezt az adót oly módon, hogy semmiféle fizetési kötelezettsége nem keletkezik az adóhatóság felé (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
47
Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az adóalanyok azon joga, hogy az általuk fizetendő héából levonják az általuk beszerzett árukat és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő előzetesen fizetendő vagy megfizetett héát, az uniós szabályozás által bevezetett közös héarendszer egyik alapelvét képezi. Amint azt a Bíróság több alkalommal hangsúlyozta, e jog a héa mechanizmusának szerves részét képezi, és főszabály szerint nem korlátozható (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 32. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
48
Az adólevonási rendszer arra irányul, hogy a vállalkozót teljes egészében mentesítse a gazdasági tevékenysége kapcsán fizetendő vagy megfizetett héa terhe alól. A közös héarendszer következésképpen az összes gazdasági tevékenység adóterhét illetően biztosítja a semlegességet – bármi legyen is e tevékenységek célja vagy eredménye –, feltéve hogy az említett tevékenységek főszabály szerint maguk is héakötelesek (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 33. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
49
A héairányelv 167. cikke értelmében az adólevonási jog abban az időpontban keletkezik, amikor a levonható adó megfizetési kötelezettsége keletkezik. Ezen irányelv 69. cikke szerint a Közösségen belüli termékbeszerzés tekintetében a héafizetési kötelezettség a számla kibocsátásakor, vagy – amennyiben addig az időpontig nem bocsátottak ki számlát – az említett irányelv 222. cikkének első bekezdésében említett határidő lejártakor keletkezik (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 34. pont).
50
Ezenkívül a héalevonási jog feltétele a héairányelvben előírt anyagi jogi és alaki feltételek tiszteletben tartása (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 35. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
51
A Közösségen belüli termékbeszerzés után az ezen irányelv 2. cikke (1) bekezdése b) pontjának i. alpontja alapján fizetendő héa levonásához való jog keletkezésének érdemi feltételeit az irányelv 168. cikkének c) pontja sorolja fel. E feltételek megkövetelik, hogy e beszerzéseket valamely adóalany teljesítse, az említett beszerzések utáni héa megfizetésére is kötelezett legyen, és hogy a szóban forgó termékeket adóköteles tevékenységéhez használja fel (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 36. pont).
52
A héalevonási joghoz kapcsolódó alaki követelmények, mint a nyilvántartás vezetésére, a számlázásra és a bevallásra vonatkozó kötelezettségek, ezzel szemben e jog gyakorlásának módjait és ellenőrzését, továbbá a héarendszer megfelelő működését szabályozzák (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
53
A Közösségen belüli beszerzés után fizetendő héát illetően a héairányelv 178. cikkének c) pontjából kitűnik, hogy az adólevonási jog gyakorlásának az a feltétele, hogy az adóalany az ezen irányelv 250. cikkében előírt héabevallásban minden olyan adatot szerepeltessen, amely szükséges a beszerzései után fizetendő héa összegének megállapításához, és hogy rendelkezzen az említett irányelv XI. címe 3. fejezetének 3–5. szakaszában foglalt rendelkezéseknek megfelelően kiállított számlával (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 38. pont). Márpedig egy olyan számla birtoklása, amely tartalmazza a héairányelv 226. cikkében előírt elemeket, a héalevonáshoz való jog alaki, és nem anyagi jogi feltételének minősül (2016. szeptember 15‑iSenatex ítélet, C‑518/14, EU:C:2016:691, 38. pont).
54
Ezenkívül a héairányelv 179. cikkének első bekezdése szerint az adó levonását összesítve kell elvégezni úgy, hogy az adott adómegállapítási időszakban fizetendő összes adó összegéből le kell vonni azt a héaösszeget, „amelyre nézve ugyanazon időszak alatt keletkezett adólevonási [jog], amelyet a 178. cikk értelmében [gyakorolnak]” (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 39. pont).
55
A Bíróság ezenkívül pontosította, hogy bár a héairányelv 167. cikke értelmében a héalevonási jog az adófizetési kötelezettség keletkezésének az időpontjában keletkezik, ezen irányelv 178. cikke értelmében az említett jog főszabály szerint csak attól az időponttól gyakorolható, amikor az adóalanynak számla van a birtokában (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 43. pont).
56
Ebből következik, hogy az adólevonási jogot főszabály szerint azon bevallási időszak vonatkozásában kell gyakorolni, amelynek során a jelen ítélet 54. és 55. pontjában említett két együttes feltétel, vagyis a héalevonási jog keletkezése és a releváns számlák adóalany általi birtoklása teljesül (lásd ebben az értelemben: 2004. április 29‑iTerra Baubedarf‑Handel ítélet, C‑152/02, EU:C:2004:268, 38. pont; 2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 40. pont).
57
Ezenkívül, amint az a héairányelv 180. és 182. cikkéből kitűnik, az adólevonási jog gyakorlása akkor is megengedhető, ha arra nem abban az adómegállapítási időszakban került sor, amelynek során e jog keletkezett, feltéve hogy a nemzeti szabályozásban előírt feltételeket és eljárásokat betartják (2021. március 18‑iA. [Az adólevonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 42. pont).
58
A jelen ügyben – és a kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálatok függvényében – megállapítható, hogy a héalevonási jogot megalapozó anyagi jogi és alaki feltételek együttesen csak 2021‑ben teljesültek, mivel az Aptiv csak ebben az évben rendelkezett a 2016 és 2018 között teljesített Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonásához való jog gyakorlásához szükséges számlákkal, így e jogot nem tudta gyakorolni az ezen utóbbi időszakokra vonatkozó héabevallások útján.
59
Mindazonáltal az alapügyben szóban forgó nemzeti szabályozás szerint, ha az adóalany késedelmesen kapja meg a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonásához való jog gyakorlásához szükséges számlákat, e levonást nem végezheti el az azon időszakra vonatkozó héabevallásban, amelynek során e számlákat megkapta.
60
Ilyen körülmények között, szintén az alapügyben szóban forgó nemzeti szabályozás szerint, az adóalany mindaddig, amíg az elévülési idő el nem telik, önellenőrzés iránti kérelmet nyújthat be annak érdekében, hogy az adómegállapítási időszakban fizetendő héa teljes összegét csökkentse minden olyan levonható előzetesen felszámított adó összegével, amely e beszerzések teljesítésének időszaka alatt vagy azt megelőzően – de nem az ezen adómegállapítási időszakot magában foglaló naptári évet megelőző egy naptári éven túl – keletkezett.
61
E tekintetben a Bíróság kimondta, hogy a héasemlegesség elve megköveteli, hogy az előzetesen felszámított héa levonása lehetséges legyen, ha az anyagi jogi követelmények teljesülnek, még ha egyes alaki követelményeknek nem is tesznek eleget az adóalanyok. Mivel az adóhatóság rendelkezik az annak megállapításához szükséges adatokkal, hogy az adóalany – mint a szóban forgó ügyletek címzettje – köteles‑e héát fizetni, az adóalanynak a szóban forgó adó levonásához való joga tekintetében nem írhat elő olyan további feltételeket, amelyek hatására e jog gyakorlásának lehetősége elenyészik. Más lenne a helyzet, ha az ilyen alaki követelmények megsértése azzal járna, hogy nem lehetne bizonyítani az anyagi jogi követelményeknek való megfelelést (2021. március 18‑iA. [A levonási jog gyakorlása] ítélet, C‑895/19, EU:C:2021:216, 47. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
62
E körülmények között meg kell állapítani, hogy a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonásához való jog azon adómegállapítási időszakban történő gyakorlása, amelynek során az adóalany, jóhiszeműen és az alkalmazandó elévülési időn belül eljárva, ténylegesen megkapta az e jog gyakorlásához szükséges számlákat, a héairányelv – adósemlegesség elvével összefüggésben értelmezett – 168. cikke c) pontjával, 178. cikke c) pontjával és 179. cikkével összhangban állónak tűnik, még akkor is, ha ezen adómegállapítási időszak későbbi, mint az, amelynek során e beszerzéseket teljesítették, és a héalevonási jog gyakorlására azon határidőn túl kerül sor, amelyen belül a nemzeti jog által előírt és a jelen ítélet 60. pontjában felidézett önellenőrzésre irányuló eljárás lefolytatható volt.
63
Nem lehet más következtetést levonni a Bíróság ítélkezési gyakorlatából, amely szerint a tagállamok jogbiztonsági okokból előírhatnak olyan jogvesztő határidőt, amelynek lejárta azzal a következménnyel jár, hogy szankcionálja azt a nem eléggé gondos adóalanyt, aki elmulasztotta az előzetesen felszámított héa levonását kérelmezni, és így elveszíti a héa levonásához való jogát, feltéve hogy e határidő tiszteletben tartja az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvét (lásd ebben az értelemben: 2018. április 26‑iZabrus Siret ítélet, C‑81/17, EU:C:2018:283, 38. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
64
A kérdést előterjesztő bíróság által említett tényleges érvényesülés elve ugyanis az állandó ítélkezési gyakorlat szerint megköveteli, hogy a héalevonási jog gyakorlására vonatkozóan a nemzeti jogban előírt eljárási szabályok ne tegyék gyakorlatilag lehetetlenné vagy rendkívül nehézzé e jog gyakorlását (lásd ebben az értelemben: 2012. július 19‑iLittlewoods Retail és társai ítélet, C‑591/10, EU:C:2012:478, 28. pont; 2022. február 24‑iSC Cridar Cons ítélet, C‑582/20, EU:C:2022:114, 42. pont).
65
Márpedig az olyan nemzeti szabályozás vagy közigazgatási gyakorlat, amely kizárólag azzal az indokkal tagadja meg a héalevonási jogot, hogy azt a Közösségen belüli termékbeszerzést követő adómegállapítási időszakban gyakorolták, gyakorlatilag lehetetlenné vagy rendkívül nehézzé teheti e jog gyakorlását, ha az adóalany számára a korábbi adómegállapítási időszakokban lehetetlen volt, hogy gyakorolja az említett jogot, mivel akkor nem voltak a birtokában az ugyanezen jog gyakorlásához szükséges számlák.
66
Egyébiránt az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az Aptiv számára lehetetlen volt, hogy adólevonási jogát a nemzeti jog által előírt egyéb eljárási mechanizmusok keretében érvényesítse, mint például egyrészt a jelen ítélet 60. pontjában említett önellenőrzési eljárás, mivel abban az időpontban, amikor az Aptiv megkapta a szóban forgó számlákat, számára az ilyen önellenőrzés elvégzése határidőn túli volt, másrészt pedig a különös visszatérítési eljárás, amelynek kapcsán a kérdést előterjesztő bíróság kifejti, hogy a másodfokú adóhatóság elutasította az Aptiv erre irányuló kérelmét.
67
E körülmények között meg kell állapítani, hogy az olyan nemzeti szabályozás, amely nem teszi lehetővé a jóhiszeműen és az elévülési időn belül eljáró adóalany számára, hogy a héalevonási jogát abban az adómegállapítási időszakban gyakorolja, amelyben ténylegesen megkapta az e jog gyakorlásához szükséges számlákat, gyakorlatilag lehetetlenné vagy legalábbis rendkívül nehézzé teszi e jog gyakorlását, így sérül a tényleges érvényesülés elve.
68
Ami a kérdést előterjesztő bíróság által szintén említett arányosság elvét illeti, emlékeztetni kell többek között arra, hogy a héairányelv 273. cikke értelmében a tagállamok megállapíthatnak más kötelezettségeket is, amelyeket szükségesnek ítélnek a héa pontos behajtása és az adócsalás megakadályozása érdekében. Az adócsalás, adókikerülés, illetve az esetleges visszaélések elleni küzdelem ugyanis olyan célkitűzést képez, amelyet ezen irányelv elismer és támogat. Ugyanakkor azok az intézkedések, amelyeket a tagállamok ezen irányelv 273. cikke értelmében elfogadhatnak, nem haladhatják meg az e célkitűzések megvalósításához szükséges mértéket. Azok tehát nem alkalmazhatók oly módon, hogy szisztematikusan megkérdőjelezzék a héa levonásához való jogot, és ezáltal a héa semlegességét (2018. március 21‑iVolkswagen ítélet, C‑533/16, EU:C:2018:204, 48. pont).
69
Márpedig, még azt feltételezve is, hogy egy olyan nemzeti szabályozás vagy közigazgatási gyakorlat, amely nem teszi lehetővé az adóalany számára, hogy a héalevonási jogát abban az adómegállapítási időszakban gyakorolja, amelyben ténylegesen birtokában volt az e jog gyakorlásához szükséges számláknak, az adócsalás, az adókikerülés és az esetleges visszaélések elleni küzdelemre irányul, elegendő rámutatni arra, hogy a jelen ügyben – amint az a jelen ítélet 42. pontjából következik – úgy tűnik, hogy az Aptiv jóhiszeműen járt el, és a másodfokú adóhatóság nem állapította meg adócsalás fennállását.
70
E körülmények között az ilyen nemzeti szabályozás vagy közigazgatási gyakorlat alkalmasnak tűnik arra, hogy szisztematikusan megkérdőjelezze a héalevonási jog gyakorlását, és ennélfogva a héa semlegességét, még akkor is, ha az érintett adóalany jóhiszeműen és az alkalmazandó elévülési időn belül járt el.
71
A fenti megfontolásokra tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 168. cikkének c) pontját, 178. cikkének c) pontját, valamint 179., 180. és 182. cikkét az adósemlegesség, az arányosság és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, valamint közigazgatási gyakorlat, amelyek értelmében a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó héa levonását azzal az indokkal tagadják meg, hogy az adóalany abban az adómegállapítási időszakban gyakorolta adólevonási jogát, amelynek során ténylegesen megkapta az e jog gyakorlásához szükséges számlákat, és amely későbbi volt, mint az az időszak, amelynek során e beszerzéseket teljesítették, jóllehet ezen adóalany e jogát jóhiszeműen és az elévülési időn belül gyakorolta.
A költségekről
72
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (kilencedik tanács) a következőképpen határozott:
A 2010. július 13‑i 2010/45/EU tanácsi irányelvvel módosított, a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 168. cikkének c) pontját, 178. cikkének c) pontját, valamint 179., 180. és 182. cikkét az adósemlegesség, az arányosság és a tényleges érvényesülés elvével összefüggésben
a következőképpen kell értelmezni:
azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, valamint közigazgatási gyakorlat, amelyek értelmében a Közösségen belüli termékbeszerzésekre vonatkozó hozzáadottérték‑adó levonását azzal az indokkal tagadják meg, hogy az adóalany abban az adómegállapítási időszakban gyakorolta adólevonási jogát, amelynek során ténylegesen megkapta az e jog gyakorlásához szükséges számlákat, és amely későbbi volt, mint az az időszak, amelynek során e beszerzéseket teljesítették, jóllehet ezen adóalany e jogát jóhiszeműen és az elévülési időn belül gyakorolta.
Condinanzi
Jääskinen
Kornezov
Kihirdetve Luxembourgban, a 2026. március 12-i nyilvános ülésen.
A. Calot Escobar
hivatalvezető
M. Condinanzi
tanácselnök
(
*1
)	Az eljárás nyelve: magyar.