РЕШЕНИЕ НА СЪДА (десети състав)
3 март 2021 година(*)
„Преюдициално запитване — Директива 2008/118/ЕО — Общ режим на облагане с акциз — Член 1, параграф 2 — Допълнителни косвени данъци по отношение на акцизните стоки — Директива 2009/28/ЕО — Насърчаване на използването на енергия от възобновяеми източници — Член 1 и член 3, параграфи 1 и 2, както и параграф 3, буква а), последният във връзка с член 2, буква к) — Директива 2009/72/ЕО — Общи правила за вътрешния пазар на електроенергия — Данък върху стойността на производството на електрическа енергия — Същност и структура на данъка — Данък, с който по един и същи начин се облага електроенергията, произведена от възобновяеми източници, и тази, произведена от невъзобновяеми източници“
По дело C‑220/19
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Върховен съд на автономна област Валенсия, Испания) с акт от 22 февруари 2019 г., постъпил в Съда на 11 март 2019 г., в рамките на производство по дело
Promociones Oliva Park SL
срещу
Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de la Comunidad Valenciana
СЪДЪТ (десети състав),
състоящ се от: M. Ilešič, председател на състава, C. Lycourgos и I. Jarukaitis (докладчик), съдии,
генерален адвокат: E. Танчев,
секретар: A. Calot Escobar,
предвид изложеното в писмената фаза на производството,
като има предвид становищата, представени:
–        за Promociones Oliva Park SL, от J. Terrón Díaz и S. J. Llopis Nadal, abogados,
–        за испанското правителство, първоначално от A. Rubio González, а впоследствие от S. Centeno Huerta, в качеството на представители,
–        за Европейската комисия, от A. Armenia, O. Beynet и P. Arenas, в качеството на представители,
предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,
постанови настоящото
Решение
1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО (ОВ L 9, 2009 г., стр. 12), на член 1, член 2, буква к) и на член 3, параграфи 1 и 2, както и параграф 3, буква а) от Директива 2009/28/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 23 април 2009 година за насърчаване използването на енергия от възобновяеми източници и за изменение и впоследствие за отмяна на директиви 2001/77/ЕО и 2003/30/ЕО (ОВ L 140, 2009 г., стр. 16) и на членове 32—34 от Директива 2009/72/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 13 юли 2009 година относно общите правила за вътрешния пазар на електроенергия и за отмяна на Директива 2003/54/ЕО (ОВ L 211, 2009 г., стр. 55).
2        Запитването е отправено в рамките на спор между Promociones Oliva Park SL (наричано по-нататък „Oliva Park“) и Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana (Регионален данъчен орган на автономна област Валенсия, Испания) (наричан по-нататък „TEAR“) по повод отхвърлянето на искане за корекция на данъчните декларации за данъка върху стойността на производството на електрическа енергия (наричан по-нататък „ДСПЕЕ“) за периода 2013—2016 г.
Правна уредба
Правото на Съюза
Директива 2008/118
3        Член 1 от Директива 2008/118 предвижда:
„1.      Настоящата директива определя общ режим по отношение на акциза, с който се облага пряко или косвено потреблението на следните стоки (наричани по-долу „акцизни стоки“):
а)      енергийни продукти и електрическата енергия, обхванати от Директива 2003/96/ЕО [на Съвета от 27 октомври 2003 година относно преструктурирането на правната рамката на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията (ОВ L 283, 2003 г., стр. 51; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 2, стр. 98)];
[…]
2.      Държавите членки могат да налагат по отношение на акцизните стоки допълнителни косвени данъци със специално предназначение, при условие че тези данъци са в съответствие с данъчните правила на [Съюза], приложими по отношение на акцизите или данъка върху добавената стойност при определянето на данъчната основа, изчисляването на данъчното задължение, облагането и контрола на данъка, като тези правила не включват разпоредбите, свързани с освобождаването от данъци.
[…]“.
Директива 2009/28
4        Съгласно член 1 от Директива 2009/28, озаглавен „Предмет и приложно поле“:
„Настоящата директива установява обща рамка за насърчаването на енергията от възобновяеми източници. С нея се задават задължителни национални цели за общия дял на енергия от възобновяеми източници в брутното крайно потребление на енергия, както и за дела на енергията от възобновяеми източници в транспорта. […]“.
5        В член 2, втора алинея, буква к) от тази директива, озаглавен „Определения“, се съдържа определение на понятието „схема за подпомагане“ като „всеки инструмент, схема или механизъм, прилагани от държава членка или група държави членки, които насърчават използването на енергия от възобновяеми източници чрез намаляване на себестойността на тази енергия, увеличаване на цената, на която може да бъде продадена, или увеличаване, посредством задължение за [използване на] енергия от възобновяеми източници или по друг начин, на обема на покупките на такава енергия. Това включва, но не се ограничава до инвестиционни помощи, данъчни облекчения или намаления, връщане на платени данъци, схеми за подпомагане на [изпълнението на] задължението за използване на възобновяеми източници на енергия, включително тези, при които се използват зелени сертификати, и схеми за пряко ценово подпомагане, включително преференциални тарифи и премийни плащания“.
6        Член 3 от посочената директива, озаглавен „Задължителни общи национални цели и мерки за използване на енергия от възобновяеми източници“, гласи:
„1.      Всяка държава членка гарантира, че нейният дял на енергия от възобновяеми източници, изчислен в съответствие с разпоредбите на членове 5—11, в брутното крайно потребление на енергия през 2020 г. е най-малко равен на нейната обща национална цел за дела на енергията от възобновяеми източници през тази година, посочен в третата колона на таблицата от приложение I, част А. […].
2.      Държавите членки въвеждат ефективно определени мерки, предназначени да гарантират, че делът на енергията от възобновяеми източници се равнява на или надвишава посочения дял в индикативната крива, съдържаща се в приложение I, част Б.
3.      За да постигнат целите по параграфи 1 и 2 от настоящия член, държавите членки може, inter alia, да прилагат следните мерки:
а)      схеми за подпомагане;
[…]“.
Директива 2009/72
7        Член 1 от Директива 2009/72, озаглавен „Предмет и обхват“, предвижда:
„Настоящата директива установява общите правила за производството, преноса, разпределението и доставката на електроенергия, както и разпоредби относно защитата на потребителите, с оглед на усъвършенстването и интегрирането на конкурентни пазари на електроенергия в [Европейския съюз]. Тя определя правилата, свързани с организацията и функционирането на електроенергийния сектор, свободния достъп до пазара, критериите и процедурите, приложими към организирането на търгове и към предоставянето на разрешения и управлението на системите. […]“.
8        Членове 32—34 от Директива 2009/72, които се намират в глава VIII, озаглавена „Организация на достъпа до системата“, уреждат условията за този достъп.
9        Член 32 от тази директива, озаглавен „Достъп на трети страни“, предвижда в параграф 1, че държавите членки осигуряват прилагането на система за достъп на трети страни до електропреносните и електроразпределителните мрежи, която трябва да се прилага обективно и без дискриминация между ползвателите на системата.
10      Член 33 от посочената директива, озаглавен „Отваряне на пазара и реципрочност“, се отнася до отварянето на пазара на електроенергия и реципрочността, а член 34 от същата директива, озаглавен „Директни електропроводни линии“, се отнася до мерките, осигуряващи достъпа до преките електропроводни линии на всички производители на електроенергия, доставчици на електроенергия и привилегировани клиенти, установени на територията на съответната държава членка.
Испанското право
11      Преамбюлът на Ley 15/2012 de medidas fiscales para la sostenibilidad energética (Закон 15/2012 за данъчните мерки за енергийна устойчивост) от 27 декември 2012 г. (BOE, бр. 312 от 28 декември 2012 г., стр. 88081) предвижда:
„I.      Целта на този закон е да адаптира [испанската] данъчна система в посока на по-ефикасно и зачитащо околната среда и устойчивото развитие използване […].
[…]
Този закон се основава главно на член 45 от Конституцията […]. Поради това един от акцентите на тази данъчна реформа е да се интернализират разходите, които са свързани с околната среда и са резултат от производството на електроенергия […]. По този начин [настоящият] закон трябва да служи като стимул за подобряване на равнищата ни на енергийна ефективност, като същевременно гарантира по-добро управление на природните ресурси и усъвършенстване на новия модел на устойчиво развитие както от икономическа и социална гледна точка, така и от гледна точка на околната среда.
[…]
За тази цел с настоящия закон се въвеждат три нови данъка: [ДСПЕЕ] […]:
II.      В този смисъл и с цел също да се насърчи бюджетното равновесие дял I от настоящия закон въвежда пряк и реален данък върху стойността на производството на електрическа енергия, с който се облага извършването на дейности по производство и включване на електрическа енергия в испанската електрическа мрежа.
С този данък се облага икономическият капацитет на производителите на електрическа енергия, чиито инсталации, от една страна, са в основата на значителни инвестиции в преносните и разпределителни електроенергийни мрежи, за да може да се отведе енергията, която те доставят на последните, и от друга страна, сами по себе си или поради самото съществуване и развитието на тези мрежи водят до неоспорими последици за околната среда, като същевременно генерират значителни разходи, необходими за поддържане на гаранцията за снабдяване. Данъкът се прилага за производството на всички инсталации за производство на електроенергия“.
12      Член 1 от този закон предвижда:
„[ДСПЕЕ] е данък с пряк и реален характер, с който се облага извършването на дейности по производство и включване на електрическа енергия (нетно производство на енергия) в електрическата мрежа чрез всяка от инсталациите, посочени в член 4 от настоящия закон“.
13      Член 2 от посочения закон, който се отнася до териториалния обхват на ДСПЕЕ, предвижда, че този данък се прилага на цялата испанска територия.
14      Член 4, параграфи 1 и 2 от Закон 15/2012 определя основанието за възникване на задължение за плащане на ДСПЕЕ по следния начин:
„1.      Основанието за възникване на задължение за плащане е производството и включването на електрическа енергия (нетно производство на енергия) в електрическата мрежа, включваща електрическата мрежа на полуострова, островните територии и териториите извън полуострова, в която и да е от инсталациите, посочени в дял IV от Ley 54/1997 del Sector Eléctrico [(Закон 54/1997 за електроенергийния сектор) от 27 ноември 1997 г. (BOE № 285 от 28 ноември 1997 г., стр. 35097)].
2.      Нетното производство по смисъла на настоящия закон съответства на енергията, измерена на изводите на алтернаторите, от която се изваждат допълнителното потребление за генериране на електроенергия и претърпените загуби до точката на свързване към мрежата“.
15      Съгласно член 5 от Закон 15/2012:
„Данъчнозадължени лица са физическите лица, юридическите лица и субектите по член 35, параграф 4 от Ley 58/2003 General Tributaria [(Закон 58/2003 за приемане на Общ данъчен кодекс) от 17 декември 2003 г. (BOE, бр. 302 от 18 декември 2003 г., стр. 44987)], които извършват дейностите по член 4“.
16      Член 6 от Закон 15/2012 предвижда:
„1.      Данъчната основа се определя от общата сума, която следва да се събере от данъчнозадължените лица за производството и включването на електрическа енергия (нетно производство на енергия) в електрическата мрежа за всяка инсталация през данъчния период.
За тази цел изчисляването на общата сума включва възнаграждението, предвидено във всички икономически режими, произтичащи от разпоредбите на [Закон 54/1997] през съответния данъчен период, както и възнаграждението, предвидено в специалния икономически режим, в случай на дейности по производство и включване на електроенергия в електрическата мрежа на островните територии и териториите извън полуострова“.
17      Съгласно член 8 от Закон 15/2012 данъчната ставка на ДСПЕЕ е 7 %.
18      Член 10 от този закон предвижда:
„1.      Данъчнозадължените лица са длъжни да подадат данъчна декларация и да платят данъка през ноември, който следва месеца, през който данъкът става изискуем […]
2.      Между 1 и 20 число на май, септември, ноември и февруари на следващата година данъчнозадължените лица, които извършват действията, съставляващи основание за възникване на данъчното задължение, трябва да направят частично плащане, съответстващо на периода от три, шест, девет или дванадесет месеца на всяка календарна година […]
3.      Частичните плащания се изчисляват въз основа на стойността на нетното производство на електрическа енергия, продадена от началото на данъчния период до края на периода от три, шест, девет или дванадесет месеца по предходния параграф, като се прилага данъчната ставка, предвидена в член 8 от настоящия закон […].
За тази цел се счита, че общата стойност на производството е общата сума, която трябва да се събере от данъчнозадълженото лице за производството и включването на електрическа енергия (нетно производство на енергия) в електрическата мрежа за всяка инсталация през съответния период.
[…]“.
19      Втората допълнителна разпоредба от този закон предвижда:
„Всяка година Законът за общите бюджети на държавата предвижда, че разходите за електрическата мрежа, посочени в член 13 от [Закон 54/1997], се финансират със сума, равна на сбора от следните елементи:
а)      очаквания годишен размер на събраните от държавата данъци и такси, предвидени в настоящия закон;
[…]“.
20      В отговора си на искането за разяснения, отправено от Съда до запитващата юрисдикция в съответствие с член 101 от Процедурния правилник на Съда, запитващата юрисдикция посочва във връзка с възнаграждението за дейността по производство на електроенергия, което представлява данъчната основа на ДСПЕЕ по силата на член 6 от Закон 15/2012, че първоначално това възнаграждение е уредено в член 16 от Закон 54/1997, който е частично изменен с Real Decreto-ley 9/2013 por el que se adoptan medidas urgentes para garantizar la estabilidad financiera del sistema eléctrico (Кралски декрет-Закон 9/2013 за приемане на спешни мерки с цел гарантиране на финансовата стабилност на електрическата система) от 12 юли 2013 г. (BOE, бр. 167 от 13 юли 2013 г., стр. 52106), и че този закон е заменен от Ley 24/2013 del Sector Eléctrico (Закон 24/2013 относно сектора на електроенергията) от 26 декември 2013 г. (BOE, бр. 310 от 27 декември 2013 г., стр. 105198), който е влязъл в сила на 28 декември 2013 г.
21      В този отговор запитващата юрисдикция уточнява, че съгласно първата преходна разпоредба — параграф 1 от Закон 24/2013, докато не бъдат приети правилата, необходими за прилагането на някои от неговите разпоредби, продължават да се прилагат съответните разпоредби на Закон 54/1997. Следователно за периода 2013—2016 г. правната уредба относно възнаграждението за дейността по производство на електроенергия по смисъла на Закон 15/2012 е била, що се отнася до всички аспекти, за които са необходими правила за прилагане и за които тези правила не са били приети преди изтичането на посочените финансови години, правната уредба, произтичаща от Закон 54/1997. В това отношение от отговорите, дадени от участващите в настоящото производство заинтересовани субекти на поставените от Съда въпроси, е видно, че предвидените в Закон 15/2012 и Закон 54/1997 компоненти на това възнаграждение са по същество едни и същи.
22      Съгласно член 14, параграфи 5—7 от Закон 24/2013:
„5.      Възнаграждението за дейността по производство съдържа следните елементи:
а)      електрическата енергия, договорена на пазарите за ден напред и в рамките на деня. Електрическата енергия, договорена на пазара за ден напред и на пазарите за търгове в рамките на деня, се заплаща въз основа на равновесната цена между предлагането и търсенето на електрическа енергия на тези пазари, получена благодарение на въведените механизми.
Електрическата енергия, договорена на двустранни пазари — физически или форуърдни, се заплаща въз основа на цената на сделките, окончателно сключени на въпросните пазари. Този елемент на възнаграждението се определя, като се вземат предвид претърпените загуби в мрежите, както и разходите, причинени от смущенията в нормалното функциониране на системата за предлагане;
b)      балансиращите услуги, включително рядко срещаните услуги и услугите за балансиране на системата, необходими за да се гарантира адекватно снабдяване на потребителите;
[…]
c)      когато е приложимо, възнаграждението, свързано с механизма за осигуряване на капацитет […]
d)      когато е приложимо, допълнителното възнаграждение по параграф 6 за дейността по производство на електрическа енергия в електрическите мрежи на териториите извън полуострова;
е)      когато е приложимо, специфичното възнаграждение по параграф 7 за производството на електрическа енергия от възобновяеми източници, за високоефективното комбинирано производство на енергия и за производството на електрическа енергия от остатъци.
6.      Правителството може да определи допълнителен елемент на възнаграждението, за да покрие разликата между инвестиционните и експлоатационните разходи за дейността по производство на електрическа енергия, осъществявана в електрическите системи на териториите извън полуострова, и приходите от тази производствена дейност […]
7.      По изключение правителството може да установи специален режим на възнаграждение, предназначен да насърчи производството от възобновяеми енергийни източници, високоефективното комбинирано производство на енергия и производството на електрическа енергия от остатъци, когато съществува задължение за постигане на енергийните цели, посочени в директиви или други разпоредби на правото на Европейския съюз, или когато включването на такава схема предполага намаляване на разходите за енергия и на външната енергийна зависимост […]
[…]“.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
23      Oliva Park отправя искане до Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Valencia (Служба за управление на акцизите на Валенсия, Испания) за корекция на данъчните декларации за ДСПЕЕ за периода 2013—2016 г., както и искане за възстановяване на сумата от 12 609,58 EUR.
24      Тъй като тези искания не са уважени, Oliva Park сезира TEAR с жалба, която е отхвърлена с решение от 28 септември 2017 г.
25      Oliva Park подава жалба срещу последното решение до Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Върховен съд на автономна област Валенсия, Испания).
26      В подкрепа на жалбата си Oliva Park поддържа по-специално че ДСПЕЕ противоречи на правото на Съюза, и по-специално на Директиви 2008/118, 2009/28 и 2009/72.
27      Що се отнася по-конкретно до твърдяното противоречие на ДСПЕЕ с Директива 2008/118, Oliva Park изтъква, че този данък, който се прибавя към други данъци, с които се облага същата стока или услуга, всъщност представлява косвен данък върху производството на електрическа енергия от възобновяеми източници, което води до поставянето му в по-неблагоприятно положение в сравнение с производството на енергия от невъзобновяеми източници, без да се прави разграничение в зависимост от интензивността и замърсяването на околната среда. Това дружество изтъква също, че ДСПЕЕ няма свързани с поведението цели и че са нарушени свободата на пазара и свободата на стопанска инициатива.
28      От своя страна испанското правителство оспорва тези доводи, като твърди, че ДСПЕЕ е пряк данък, с който се облага производството и включването на електрическата енергия в електрическата мрежа, без да се отразява върху потребителя и който има специално предназначение, свързано с околната среда, без връзка с принципа „замърсителят плаща“, тъй като производителите на енергия от възобновяеми източници не са обект на дискриминация по отношение на възможността за възстановяване на разходите за ДСПЕЕ. Ето защо този данък не нарушавал правото на Съюза.
29      Запитващата юрисдикция подчертава, че няколко причини я карат да отправи преюдициално запитване до Съда. Всъщност, макар ДСПЕЕ да е уреден като пряк данък, естеството и основните му елементи са характерни за косвен данък. Освен това, макар този данък официално да има свързано с околната среда предназначение, по същество става въпрос за данък без специално предназначение, насочен към събиране на приходи, а не за свързан с поведението данък. Накрая, освен че производството на електрическа енергия от възобновяеми източници е обект на дискриминация, ДСПЕЕ засяга вътрешния пазар на електроенергия и нарушава свободната конкуренция.
30      Тази юрисдикция отбелязва, че макар в Закон 15/2012 ДСПЕЕ да е замислен като пряк данък, чиято цел, както се уточнява в неговия преамбюл, е „да се интернализират разходите, които са свързани с околната среда и са резултат от производството на електрическа енергия“, тя все пак счита, че това обозначение не съответства на истинското му естество. Всъщност, на първо място, този данък изобщо не отчита присъщите на данъчнозадълженото лице характеристики, източника на производство на електроенергия или интензитета на използването на преносните и разпределителните мрежи.
31      На второ място, за разлика от преките данъци, неговата данъчна основа се състои не от нетни приходи, а от брутни приходи на данъчнозадължените лица, като с този данък се облагат всички икономически възнаграждения от дейността по производство и включване на електрическа енергия в мрежата.
32      На трето място, докато принципът на прогресивно облагане изисква икономическият оператор, който замърсява повече, да плаща повече, ставката на ДСПЕЕ е 7 % за всички данъчнозадължени лица.
33      На четвърто място, не е предвидено никакво освобождаване или  отстъпка в зависимост от използването на възобновяеми енергийни източници за производството на електроенергия или от въздействието на дейностите на данъчнозадължените лица върху околната среда. По този начин са облагодетелствани операторите, които произвеждат електроенергия от невъзобновяеми източници.
34      На пето място, изводът, че ДСПЕЕ представлява косвен данък, се потвърждава от факта, че събирането на този данък се управлява от Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria (дирекция „Мита и акцизи“ на Данъчната агенция, Испания), тъй като по дефиниция акцизите са косвени данъци.
35      На шесто място, данъчната тежест, която представлява ДСПЕЕ, се понася от потребителите посредством крайната цена на електроенергията. Освен това схемата за възнаграждение на инсталациите за производство на електроенергия от възобновяеми източници изрично включва този данък като разход за дейността, който трябва да се понесе от потребителите.
36      Според запитващата юрисдикция от това следва, че ДСПЕЕ има характеристики, присъщи на данък върху потреблението, тъй като съществените му елементи несъмнено са свързани с потреблението. Всъщност с него се облага електрическата енергия, произведена и включена в електрическата мрежа за използване от икономически субекти, различни от производителя, като допълнителното потребление за генериране на електроенергия и загубите до точката на свързване към мрежата са изрично изключени от данъчната основа.
37      Запитващата юрисдикция счита също, че ДСПЕЕ противоречи на правото на Съюза поради липсата на специално предназначение на този данък. Всъщност въпреки съдържащото се в преамбюла на Закон 15/2012 указание, че този данък има за цел хармонизирането на испанския данъчен ред за по-ефикасно и съобразено с околната среда използване, събирането му няма никакво специално или свързано с поведението и е предназначен не за финансиране на конкретни екологични политики, а единствено за събиране на приходи. В това отношение събирането на ДСПЕЕ има за цел да посрещне твърде високите разходи, необходими за поддържане на гаранцията за доставка, и по-специално да покрие дейностите по производство, пренос, разпределение и търговия с електрическа енергия. Освен това Tribunal Supremo (Върховен съд, Испания) е приел, че нито един от структурните елементи на ДСПЕЕ не отразява цел, свързана с околната среда.
38      В допълнение основанието за възникване на задължение за плащане на този данък няма никаква връзка с целта за опазване на околната среда и не прави никакво разграничение в зависимост от въздействието върху околната среда на технологията, използвана за производството на електроенергия.
39      Запитващата юрисдикция има съмнения и относно съвместимостта на ДСПЕЕ с член 1, параграф 2 от Директива 2009/28. Всъщност, тъй като данъкът не се събира пропорционално на разходите, той може да възпре производството на електроенергия от възобновяеми източници.
40      Освен това, тъй като внасяната в Испания енергия не подлежи на облагане с ДСПЕЕ, този данък поставя в по-благоприятно положение производителите на електроенергия от другите държави членки и по този начин води до нарушаване на конкуренцията, забранено от член 107, параграф 1 ДФЕС. Създаването на такова антиконкурентно предимство в полза на чуждестранните производители засяга също свободното движение на стоки, свободата на установяване и свободното предоставяне на услуги, уредени от Директива 2009/72, която изисква достъпът на трети лица до въпросната мрежа да бъде гарантиран по обективен и недискриминационен начин.
41      При тези обстоятелства Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (Върховен съд на автономна област Валенсия, Испания) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)      Трябва ли член 1, параграф 2 от Директива 2008/118 да се тълкува в смисъл, че не допуска формално пряк данък като ДСПЕЕ, който предвид истинската си същност се оказва косвен данък без специално предназначение, насочен изключително към събиране на приходи, чиято квалификация съгласно националното право не може да има предимство пред тълкуването на правото на ЕС, което се урежда от присъщите на този правен ред цели и в зависимост от обективните характеристики на данъка?
2)      Дали въпреки квалификацията на ДСПЕЕ като свързан с околната среда данък, с него се цели основно събиране на приходи, като се облагат по един и същи начин дейности по производство и по включване на електрическа енергия в електрическата мрежа, независимо от тяхната интензивност и въздействие върху околната среда, в нарушение на член 1 и член 3, параграфи 1 и 2 и параграф 3, буква а), последният във връзка с член 2, буква к) от Директива [2009/28]?
3)      Следва ли да се приеме, че принципът на свободна конкуренция и на насърчаване на енергията от възобновяеми източници не допуска ДСПЕЕ, доколкото последният предвижда същото данъчно третиране за енергията от невъзобновяеми източници, както за енергията от възобновяеми източници, като се дискриминират последните и се нарушава схемата за подпомагане по член 2, буква к) и съответните членове от Директива 2009/28?
4)      На последно място, допускат ли посоченият по-горе принцип на свободна конкуренция и членове [32—34] […] от Директива 2009/72 ДСПЕЕ с мотива, че последният позволява положителна дискриминация на чуждестранните производители на електрическа енергия в ущърб на испанските производители, като се нарушава функционирането на вътрешния пазар на електрическа енергия и достъпа до системата?“.
По преюдициалните въпроси
По първия въпрос
42      С първия си въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 1, параграф 2 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който се облага производството и включването на електрическа енергия в електрическата мрежа на националната територия и чиято данъчна основа е общият размер на приходите на данъчнозадълженото лице от извършването на тези дейности.
43      В самото начало следва да се изтъкне, че в преамбюла на Закон 15/2012 ДСПЕЕ е квалифициран като пряк данък, с който се облага „извършването на дейности по производство и включване на електрическа енергия […] в електрическата мрежа“, а именно „икономическия капацитет на производителите на електрическа енергия“. Испанското правителство уточнява в това отношение, че този данък е замислен като пряк данък и че неговата тежест не може да бъде прехвърлена върху крайния потребител, като се има предвид функционирането на испанския пазар на електроенергия.
44      Запитващата юрисдикция, подобно на жалбоподателя в главното производство, обаче счита, че въпреки тази квалификация като пряк данък, предвид присъщите му характеристики, ДСПЕЕ представлява косвен данък, чиято данъчна тежест се прехвърля върху крайния потребител на електроенергия, и като такъв попада в обхвата на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118.
45      В това отношение задача на Съда е да даде квалификация на данък, такса, мито или налог с оглед на правото на Съюза в зависимост от обективните характеристики на данъка, без оглед на квалификацията, която му дава националното право (решение от 18 януари 2017 г., IRCCS — Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2017:17, т. 29 и цитираната съдебна практика).
46      Ето защо, за да се отговори на поставения въпрос, следва да се определи дали ДСПЕЕ може да се квалифицира като допълнителен косвен данък върху акцизна стока, в случая електроенергията, по смисъла на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118.
47      Съгласно член 1, параграф 1 от тази директива тя установява общ режим по отношение на акциза, с който се облага пряко или косвено потреблението на някои акцизни стоки, сред които се намира електроенергията, обхваната от Директива 2003/96. Член 1, параграф 2 от Директива 2008/118 предвижда, че държавите членки могат да налагат по отношение на акцизните стоки допълнителни косвени данъци със специално предназначение, при условие че тези данъци са в съответствие с данъчните правила на Съюза, приложими по отношение на акцизите или данъка върху добавената стойност.
48      Както следва от практиката на Съда, член 1, параграф 2 от Директива 2008/118, чиято цел е да отчете разликата в традициите на държавите членки в областта на данъчното облагане и честото прибягване до косвени данъци за осъществяването на небюджетни политики, позволява на държавите членки да въведат, освен минимален акциз, и други косвени данъци със специално предназначение. Така понятието „допълнителни косвени данъци“ по смисъла на тази разпоредба обозначава косвените данъци със специално предназначение, с които се облага потреблението на стоките, изброени в член 1, параграф 1 от тази директива, различни от „акцизите“ по смисъла на последната разпоредба (вж. в този смисъл решение от 4 юни 2015 г., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, т. 58 и 59).
49      При това положение, за да се определи дали ДСПЕЕ може да попадне под действието на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118, следва най-напред да се провери дали този данък представлява косвен данък, с който се облага пряко или косвено потреблението на електроенергия, обхваната от Директива 2003/96 (вж. по аналогия решение от 4 юни 2015 г., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, т. 60).
50      В настоящия случай от преписката по делото, с която разполага Съдът, следва, че основанието за възникване на задължението за плащане на ДСПЕЕ е производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа, а именно нетното производство на енергия, което съгласно Закон 15/2012 е определено като енергията, от която се изваждат допълнителното потребление за генериране на електроенергия и претърпените загуби до точката на свързване към мрежата.
51      Освен това е безспорно, че ДСПЕЕ се събира не пряко от потребителите на електроенергия, а от икономическите оператори, които я произвеждат и включват в мрежата (вж. по аналогия решение от 4 юни 2015 г., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, т. 64).
52      Несъмнено икономическата тежест на един данък по принцип може изцяло да бъде понесена непряко от крайния потребител, когато производителят включи размера на този данък в цената на всяко пускано за потребление количество от продукта, така че данъкът да бъде неутрален спрямо производителя (вж. в този смисъл решение от 4 юни 2015 г., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, т. 64)
53      Настоящият случай обаче не е такъв.
54      Всъщност, първо, както отбелязва запитващата юрисдикция, не съществува формален механизъм за прехвърляне на данъка. При това положение сам по себе си фактът, че прилагането на ДСПЕЕ води до увеличаване на цената на енергията, и оттам на посочената във фактурата за електроенергия сума за всички крайни потребители, обаче не изглежда достатъчен, за да се заключи, че посоченият данък се прехвърля изцяло върху тези потребители. В противен случай всеки данък, с който се облагат производителите на електроенергия, който има дори минимално въздействие върху крайната цена на платената от потребителите електроенергия, би трябвало да се счита за косвен данък по смисъла на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118, въпреки липсата на пряка и неразривна връзка между такъв данък и потреблението на електроенергия.
55      Второ, що се отнася до начина на изчисляване на ДСПЕЕ, следва да се отбележи, че данъчната основа на този данък се състои от общата сума, която данъчнозадълженото лице трябва да събере за производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа, към която се прилага единна данъчна ставка от 7 %.
56      Както е видно от преписката по делото, с която разполага Съдът, съгласно член 6 от Закон 15/2012 изчисляването на тази сума включва възнаграждението за дейността по производство на електроенергия. Съгласно релевантните разпоредби на Закон 54/1997 и Закон 24/2013 това възнаграждение включва електрическата енергия, договорена на пазарите за ден напред и в рамките на деня, която се заплаща въз основа на равновесната цена между предлагането и търсенето, балансиращите услуги, необходими, за да се гарантира адекватно снабдяване на потребителите, възнаграждението, свързано с механизмите за капацитет, както и допълнителните възнаграждения за съответните дейности по производство на електрическа енергия на териториите извън полуострова и по производство на електроенергия от възобновяеми източници.
57      Всички заинтересовани страни посочват в отговорите си на поставените от Съда въпроси, че някои от съставните части на данъчната основа на ДСПЕЕ, изброени в предходната точка, не зависят от количеството действително произведена и включена в мрежата електроенергия. Както посочва испанското правителство, именно такъв е случаят на балансиращите услуги, в рамките на които се заплаща възнаграждение за наличието на определен производствен капацитет, както и случаят на механизмите за осигуряване на капацитет, при които възнаграждението на съответните производители е сума в евро във фиксиран размер за мегават и се основава съответно на предоставянето на разположение на определен производствен капацитет, както и на размера и производствения капацитет на фабриката. Според това правителство такъв е случаят и при специфичните възнаграждения за производството на електроенергия от възобновяеми източници, за високоефективно комбинирано производство на енергия и за производството на електроенергия от остатъци, както и за производството на електроенергия на териториите извън полуострова, за които се предвижда допълнително заплащане, което е свързано с приходите на пазара на електроенергия, получавани от съответните производители.
58      От изложените по-горе съображения следва, че ДСПЕЕ се изчислява единствено в зависимост от качеството на производител на електроенергия въз основа на отчасти фиксирани приходи на данъчнозадължените лица, и следователно независимо от количеството електроенергия, действително произведено и включено в електрическата мрежа. Ето защо не може да се приеме за установено, че е налице пряка и неразривна връзка между този данък и потреблението на електроенергия.
59      Поради това, тъй като ДСПЕЕ не представлява косвен данък, с който се облага пряко или косвено потреблението на електроенергия, обхваната от Директива 2003/96, той не би могъл да попадне под действието на член 1, параграф 2 от Директива 2008/118 (вж. по аналогия решение от 4 юни 2015 г., Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, т. 66).
60      С оглед на гореизложеното на първия въпрос следва да се отговори, че член 1, параграф 2 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който се облага производството и включването на електрическа енергия в електрическата мрежа на националната територия и чиято данъчна основа се състои от общия размер на приходите на данъчнозадълженото лице от извършването на тези дейности, без да се взема предвид количеството електроенергия, действително произведено и включено в тази мрежа.
По втория и третия въпрос
61      С втория и третия си въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 1 и член 3, параграфи 1 и 2, както и параграф 3, буква а) от Директива 2009/28, последният разгледан във връзка с член 2, втора алинея, буква к) от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който при единна данъчна ставка се облага производството на електроенергия и включването ѝ в електрическата мрежа, включително когато тази електроенергия е произведена от възобновяеми източници, и чиято цел не е защитата на околната среда, а увеличаване на обема на бюджетните приходи.
62      В това отношение трябва да се изтъкне, че съгласно член 1 от Директива 2009/28 последната има за цел да установи обща рамка за насърчаване на производството на енергия от възобновяеми източници, като задава по-специално задължителни национални цели за общия дял на енергията от такива източници в брутното крайно потребление на енергия.
63      Така, съгласно член 3, параграф 1 от тази директива държавите членки са длъжни да гарантират, че техният дял на енергията от възобновяеми източници в крайното потребление на енергия през 2020 г. е най-малко равен на тяхната обща национална цел, определена в приложение I, част А от тази директива, която трябва да съответства на целта от най-малко 20-процентен дял на енергията от възобновяеми източници в крайното брутно потребление на енергия в Съюза.
64      Освен това в съответствие с член 3, параграф 2 от Директива 2009/28 държавите членки са длъжни да въведат ефективно определени мерки, предназначени да гарантират, че техният дял на енергията от възобновяеми източници се равнява или надвишава посочения дял в „индикативната крива“, съдържаща се в приложение I, част Б към тази директива.
65      За да постигнат тези цели, съгласно член 3, параграф 3, буква а) от Директива 2009/28 държавите членки могат да прилагат схеми за подпомагане по смисъла на член 2, втора алинея, буква к) от нея, като последните могат да се състоят в предоставянето на инвестиционни помощи, данъчни облекчения или намаления, връщане на платени данъци или още налагане на задължение за използване на енергията от възобновяеми източници.
66      Запитващата юрисдикция счита, че ДСПЕЕ може да възпре производството на електрическа енергия от възобновяеми източници, тъй като с него се облагат всички национални производители и той се изчислява, без да се вземат предвид производствените разходи.
67      В това отношение следва да се отбележи, че нито една от разпоредбите на Директива 2009/28, споменати в точки 62—65 от настоящото решение, не забранява на държавите членки да въвеждат данък като ДСПЕЕ, с който се облага производството на електроенергия и включването ѝ в мрежата, включително когато тази електроенергия е произведена от възобновяеми енергийни източници (вж. по аналогия решение от 20 септември 2017 г., Elecdey Carcelen и др., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 и C‑221/16, EU:C:2017:705, т. 30).
68      Всъщност, както се установява от самия текст на член 3, параграф 3 от Директива 2009/28, и по-специално от думата „може“, държавите членки нямат каквото и да е задължение да прилагат схеми за подпомагане с оглед на изпълнението на целта за насърчаване на използването на енергия от възобновяеми източници, нито пък a fortiori — ако все пак решат да приложат такива схеми — те да бъдат под формата на данъчни облекчения или намаления. Ето защо държавите членки разполагат с право на преценка относно мерките, които считат за подходящи за постигането на задължителните общи национални цели, определени в член 3, параграфи 1 и 2 от тази директива във връзка с приложение I към нея (вж. в този смисъл решения от 20 септември 2017 г., Elecdey Carcelen и др., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 и C‑221/16, EU:C:2017:705, т. 31 и 32 и от 11 юли 2019 г., Agrenergy и Fusignano Due, C‑180/18, C‑286/18 и C‑287/18, EU:C:2019:605, т. 27).
69      Поради това предвидената в член 3, параграф 3 от Директива 2009/28 възможност за държавите членки да приложат схеми за подпомагане с оглед насърчаване на използването на енергия от възобновяеми източници, евентуално под формата на данъчни облекчения или намаления, не предполага по никакъв начин забрана за облагане на предприятията, които разработват подобни източници на енергия (решение от 20 септември 2017 г., Elecdey Carcelen и др., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 и C‑221/16, EU:C:2017:705, т. 33).
70      Ето защо на втория и третия въпрос следва да се отговори, че член 1 и член 3, параграфи 1 и 2 и параграф 3, буква а) от Директива 2009/28, последният във връзка с член 2, втора алинея, буква к) от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който при единна данъчна ставка се облага производството на електроенергия и включването ѝ в електрическата мрежа, включително когато тази електроенергия е произведена от възобновяеми източници, и който има за цел не защита на околната среда, а увеличаване на обема на бюджетните приходи.
По четвъртия въпрос
71      С четвъртия си въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 107, параграф 1 ДФЕС и членове 32—34 от Директива 2009/72 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който се облага производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа на територията на държава членка, когато този данък не е приложим за включването в тази мрежа на електроенергията, произведена в други държави членки.
72      В това отношение запитващата юрисдикция посочва, че ДСПЕЕ поставя в по-благоприятно положение установените в другите държави членки производители на електроенергия, тъй като с него се облагат само националните производители, и заключава, че е налице нарушение на конкуренцията в нарушение на член 107, параграф 1 ДФЕС.
73      Доколкото от отговора на първия въпрос следва, че ДСПЕЕ представлява пряк данък, с който се облага дейността по производство и включване на електроенергия в електрическата мрежа, следва да се припомни, че макар прякото данъчно облагане да е от компетентността на държавите членки, последните все пак трябва да упражняват тази компетентност при спазване на правото на Съюза (решение от 22 декември 2010 г., Tankreederei I, C‑287/10, EU:C:2010:827, т. 14).
74      В това отношение, що се отнася, на първо място до член 107, параграф 1 ДФЕС, от установената практика на Съда следва, че данъците не попадат в приложното поле на разпоредбите на Договора за функциониране на ЕС в областта на държавните помощи, освен ако не представляват начина на финансиране на мярка за помощ, така че да бъдат неразделна част от тази мярка (решение от 20 септември 2018 г., Carrefour Hypermarchés и др., C‑510/16, EU:C:2018:751, т. 14 и цитираната съдебна практика).
75      В настоящия случай обаче от преписката по делото, с която разполага Съдът, не следва, че приходите от събирането на ДСПЕЕ представляват начина на финансиране на мярка за държавна помощ по смисъла на тази съдебна практика. Поради това този данък не може да се разглежда като попадащ в приложното поле на разпоредбите от Договора за функциониране на ЕС в областта на държавните помощи.
76      Що се отнася, на второ място, до Директива 2009/72, следва да се посочи, че членове 32—34 от тази директива се отнасят до общия принцип на недопускане на дискриминация в областта на вътрешния пазар на електроенергия, като уреждат достъпа на трети лица до мрежата по обективен и недискриминационен начин.
77      В настоящия случай запитващата юрисдикция посочва, че правната уредба на ДСПЕЕ позволява положителна дискриминация на чуждестранните производители на електрическа енергия в ущърб на испанските производители, като се нарушава функционирането на вътрешния пазар на електроенергия и достъпа до мрежата.
78      В това отношение обаче е достатъчно да се изтъкне, че доколкото Директива 2009/72 не представлява мярка относно сближаването на данъчните разпоредби на държавите членки, посоченият в членове 32—34 от тази директива принцип на недопускане на дискриминация не се прилага към национална правна уредба, въвеждаща данък, с който се облага производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа на територията на държава членка (вж. по аналогия решение от 7 ноември 2019 г., UNESA и др., C‑80/18—C‑83/18, EU:C:2019:934, т. 51).
79      С оглед на тези съображения на четвъртия въпрос следва да се отговори, че член 107, параграф 1 ДФЕС и членове 32—34 от Директива 2009/72 трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на национален данък, с който се облага производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа на територията на държава членка, когато този данък не е приложим за включването в тази мрежа на електроенергията, произведена в другите държави членки.
По съдебните разноски
80      С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (десети състав) реши:
1)      Член 1, параграф 2 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който се облага производството и включването на електрическа енергия в електрическата мрежа на националната територия и чиято данъчна основа се състои от общия размер на приходите на данъчнозадълженото лице от извършването на тези дейности, без да се взема предвид количеството електроенергия, действително произведено и включено в тази мрежа.
2)      Член 1 и член 3, параграфи 1 и 2, и параграф 3, буква а) от Директива 2009/28/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 23 април 2009 година за насърчаване използването на енергия от възобновяеми източници и за изменение и впоследствие за отмяна на директиви 2001/77/ЕО и 2003/30/ЕО, последният параграф във връзка с член 2, втора алинея, буква к) от тази директива, трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на данък, с който при единна данъчна ставка се облага производството на електроенергия и включването ѝ в електрическата мрежа, включително когато тази електроенергия е произведена от възобновяеми източници, и който има за цел не защита на околната среда, а увеличаване на обема на бюджетните приходи.
3)      Член 107, параграф 1 ДФЕС и членове 32—34 от Директива 2009/72/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 13 юли 2009 година относно общите правила за вътрешния пазар на електроенергия и за отмяна на Директива 2003/54/ЕО трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, предвиждаща събирането на национален данък, с който се облага производството и включването на електроенергия в електрическата мрежа на територията на държава членка, когато този данък не е приложим за включването в тази мрежа на електроенергията, произведена в другите държави членки.
Подписи
*      Език на производството: испански.