62004CC0292(01)_SL
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Uvod
1. S sklepom z dne 9. julija 2004 je Finanzgericht Köln predložilo Sodišču v predhodno odločanje vprašanje, s katerim želi v bistvu izvedeti, ali je s členoma 56 ES in 58 ES združljiva nacionalna ureditev, na podlagi katere se davčnim zavezancem odobri odbitek davka le za dividende, ki jim jih izplačajo družbe rezidentke.
2. Na ustni obravnavi 8. septembra 2005 so stranke postopka pred prvim senatom Sodišča podale ustne navedbe.
3. Generalni pravobranilec A. Tizzano je 10. novembra 2005 predstavil sklepne predloge in predlagal, da je treba člena 56 ES in 58 ES razlagati tako, da nasprotujeta sporni ureditvi, kot je obravnavana v postopku v glavni stvari. Dalje je predlagal, da je treba časovni učinek sodbe omejiti tako, da nezdružljivost sporne nacionalne ureditve s pravom Skupnosti učinkuje šele od objave sodbe z dne 6. junija 2000 v zadevi Verkooijen. Sklicevanje na to nezdružljivost za uporabo odbitka davka na dividende, ki so bile izplačane pred sodbo Verkooijen, potem ne bi bilo mogoče. To pa ne vpliva na pravice tistih, ki so predlagali odbitek davka ali izpodbijali ustrezno zavrnilno odločbo do dneva, na kateri je bilo sporočilo o predložitvenem sklepu, ki je podlaga tega postopka, objavljeno v Uradnem listu EU – torej do 11. septembra 2004. To pa bi veljalo le ob domnevi, da takšne pravice na podlagi nacionalnega prava niso zastarane.
4. Glede na pomen vprašanja morebitne omejitve časovnega učinka sodbe, ki jo je bilo treba izdati, se je prvi senat 19. januarja 2006 v skladu s členom 44(3) in (4) Poslovnika Sodišča odločil predložiti zadevo Sodišču, ki pa jo je dodelilo velikemu senatu.
5. Veliki senat je 7. aprila 2006 sklenil ponovno odpreti ustni postopek. S sklepom o ponovnem odprtju je bil določen narok za ponovno ustno obravnavo za 30. maj 2006, stranke, ki se bodo udeležile obravnave, pa so bile zaprošene:
a) naj odgovorijo na vprašanje, kakšne posledice ima ob morebitni omejitvi časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba sprejeti, dejstvo, da je Sodišče v prejšnjih sodbah že razlagalo upoštevne predpise prava Skupnosti, ki se uporabijo v tej zadevi, v razmerju do nacionalnih predpisov, kot so sporni v tej zadevi, in v teh sodbah ni omejilo njihovega časovnega učinka.
b) naj zavzamejo stališče o gospodarskih posledicah razlage prava Skupnosti, za katere se predlaga časovna omejitev.
6. Na drugi ustni obravnavi 30. maja 2006 so podali stališča deset držav članic, Komisija in W. Meilicke. W. Meilicke ter zastopniki nemške, češke, francoske in nizozemske vlade so se opredelili do obeh vprašanj. Zastopniki Komisije in drugih vlad, namreč danske, grške, španske, madžarske, avstrijske in švedske vlade ter vlade Združenega kraljestva, so se v bistvu omejili na prvo vprašanje. Navedene države članice in Komisija so zlasti trdile, da se lahko o časovni omejitvi odloči le na podlagi konkretnih razmer v vsakokratni državi članici. To velja toliko bolj za pogosto zapletene nacionalne davčne sisteme. Morebitno prekluzijo predloga za omejitev časovnega učinka je zato treba omejiti na izjemne primere.
7. Nemška vlada opozarja, da če bi sodba, ki jo je treba sprejeti, učinkovala ex tunc, obstaja nevarnost hudih gospodarskih težav zaradi grozečih davčnih izpadov.(2) Francoska, grška in madžarska vlada so se v bistvu pridružile tej oceni.
II – Pravni okvir
8. Na podlagi člena 36(2), točka 3, v povezavi s členom 20 nemškega Einkommensteuergesetz (zakon o dohodnini(3), v nadaljevanju: EStG) lahko davčni zavezanci uveljavljajo kot odbitek od svojega davčnega dolga za dohodnino v razmerju do nemške davčne uprave 3/7 dividend, ki jih prejmejo od družb rezidentk. Ureditev preprečuje, da bi se ta dobiček obdavčil dvakrat, ko se ga kot dividende izplača delničarjem. Takšen odbitek pa ni mogoč za dividende, ki so jih izplačale družbe, ki so rezidentke v drugih državah članicah.
9. Zvezna republika Nemčija je z zakonom iz leta 2000,(4) ki velja od davčnega leta 2001, odpravila predstavljeni sistem in ga nadomestila s postopkom polovičnih prihodkov, v skladu s katerim se dohodnina plača le za polovico dividend, ki jih prejme delničar. Tako naj bi se preprečilo dvojno obdavčenje ali pa bi se to vsaj močno omejilo, ne da bi se moralo uporabiti davčne odbitke.(5)
III – Vprašanje časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba izdati
A – Načelo, da sodbe Sodišča, sprejete na podlagi člena 234 ES, učinkujejo ex tunc
10. Za odgovor na prvo vprašanje, ki je bilo postavljeno s sklepom Sodišča z dne 7. aprila 2006, je treba najprej na kratko opozoriti na ustaljeno sodno prakso Sodišča o problematiki časovne omejitve učinkov sodbe.(6)
11. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča se v okviru člena 234 ES „razlaga, ki jo Sodišče poda o določbi prava Skupnosti, omejuje na razjasnitev in določitev pomena in dometa določbe, kot jo je ali bi jo bilo treba razumeti in uporabljati od začetka njene uveljavitve“.(7) Iz tega izhaja, da sodišča lahko in celo morajo tako razlagano določbo uporabiti za pravna razmerja, ki so nastala pred sodbo, sprejeto o predlogu za razlago. Takšne sodbe Sodišča imajo torej načeloma učinek ex tunc .(8)
12. Sodišče je prvič dopustilo izjeme od tega načela v zadevi Defrenne II(9) . Izhajajoč iz tega, da bi bilo vedno treba skrbno presoditi praktične posledice sodne odločbe, je Sodišče sočasno pojasnilo, da njihovo upoštevanje ne sme iti tako daleč, da bi bilo mogoče zmanjšati objektivnosti prava in ogroziti njegovo izvajanje v prihodnosti le zaradi tega, ker ima lahko sodna odločba določene učinke za preteklost.
13. V kasnejših odločbah je Sodišče poudarilo, da lahko načelo pravne varnosti le izjemoma zapove, naj se omeji možnost sklicevati se na določbo prava Skupnosti, ki jo je samo razložilo, z namenom izpodbijanja pravnih razmerij.(10) V zadevah Edis(11) ter tudi Bautiaa in Société française maritime(12) je Sodišče poudarilo, da mora ostati omejitev časovnih učinkov sodbe absolutna izjema.
14. Če se odredi omejitev časovnih učinkov sodbe, ta velja le za tisto državo članico, ki ji je to odobreno. Izjeme od tega, da sodbe učinkujejo ex tunc, so zato krajevno omejene.(13)
15. V zvezi s tem je treba spomniti na sodno prakso o morebitnih utemeljitvah omejitev temeljnih svoboščin iz gospodarskih razlogov. Kajti če je razlaga temeljnih svoboščin predmet predhodnega odločanja, se že ustaljena sodna praksa o vprašanju utemeljitve omejitev temeljnih svoboščin ne sme izvotliti s časovnimi učinki sodbe.
16. Sodišče je o omejitvah časovnih učinkov sodbe vedno odločalo v skladu s svojo sodno prakso o utemeljitvah omejitev temeljnih svoboščin. Povsem gospodarski cilj zato ne more nikoli pomeniti nujnega razloga v splošnem interesu za utemeljitev omejitve temeljnih svoboščin. Podobno velja za zagotavljanje prihodkov nacionalnega proračuna.(14) Tako je logično, da je Sodišče odločilo, da finančne posledice, ki bi v državi članici lahko nastale zaradi izdane sodbe v zadevi predhodnega odločanja, ne upravičujejo časovne omejitve učinkov te sodbe.(15) Drugače bi se ugodneje obravnavalo – glede na primer – najtežje kršitve prava Skupnosti, ker bi prav te lahko imele največje finančne učinke za države članice. Poleg tega pa bi omejitev časovnih učinkov sodbe, ki temelji le takšnih razlogih, bistveno omejila sodno varstvo.(16)
17. Končno je treba zato še enkrat ugotoviti, da se izjema od načela, da sodbe Sodišča učinkujejo ex tunc, le izjemoma upošteva in da morebitne finančne posledice določene razlage prava Skupnosti niso niti utemeljitev morebitne omejitve temeljnih svoboščin niti razlog za omejitev časovnih učinkov zadevne sodbe. Če Sodišče izjemoma meni, da je treba upoštevati posledice lastne razlage prava Skupnosti za prihodke nacionalnega proračuna, to lahko stori le, če se lahko z zagotavljanjem prihodkov nacionalnega proračuna prepreči nevarnost težkih gospodarskih posledic.(17)
B – Prekluzija predloga za omejitve časovnih učinkov?
18. Omejitev časovnih učinkov se lahko izključi že zato, ker je Sodišče v prejšnjih sodbah že razlagalo za to zadevo upoštevne predpise prava Skupnosti in ni omejilo časovnih učinkov sodbe.(18)
19. V skladu s sodno prakso Sodišča mora biti omejitev časovnih učinkov določena v sodbi, v kateri je predlog za razlago predmet postopka.(19) Če gre torej v obravnavani zadevi za enako vprašanje za razlago kot v zadevi Verkooijen(20) oziroma v zadevi Manninen,(21) bi se navedena sodna praksa lahko razumela tako, da bi moral biti predlog za omejitev časovnih učinkov vložen že v vsakokratnem postopku. Predlog, ki ga je vložila Zvezna republika Nemčija v tem postopku, bi bilo treba že zaradi tega zavreči.
20. Zato je vprašanje, ali ta sodna praksa v tem primeru nasprotuje omejitvi časovnih učinkov.
21. V zvezi s tem je treba opozoriti na to, da Sodišče postavlja stroge zahteve glede enakosti zadevnih vprašanj za razlago, ki je konstitutivna za tovrstno prekluzijo. Tako je na primer Sodišče v zadevah Gravier(22) in Blaizot(23) lahko razpoznalo dovolj razlik za razlikovanje. Te razlike so obstajale, čeprav je bil isti nacionalni predpis povod za predlog za predhodno odločanje in so si bila tako vprašanja za razlago zelo podobna.
22. Glede na zapletenost povezav v vsakem nacionalnem davčnem pravu, ki je bila večkrat omenjena na drugi ustni obravnavi 30. maja 2006, bi moralo biti – kljub vsem podobnostim, ki obstajajo na prvi pogled – dejansko mogoče razlikovati med upoštevnimi predpisi različn ih držav članic. Takšen pristop pa bi lahko skrival nevarnost pretirane kazuistike.
23. Poleg tega se ne sme pozabiti, da tudi isto nacionalno sodišče, na katero je bila naslovljena prejšnja sodba iz postopka predhodnega odločanja, lahko ponovno predlaga sprejetje sodbe Sodišča pred odločitvijo v glavni stvari.(24) Ponovna predložitev vprašanja je namreč upravičena, če nacionalno sodišče postavi Sodišču novo pravno vprašanje ali če mu predstavi nove vidike, ki lahko Sodišče privedejo do tega, da na že postavljeno vprašanje za predhodno odločanje odgovori drugače.(25)
24. Zato bi morala imeti tudi nemška vlada možnost, da se ukvarja s pravnimi vidiki, ki niso bili obravnavani v sodbah Vekooijen oziroma Manninen, glede vprašanja časovne omejitve učinkov sodb Sodišča.
25. Tukaj je treba zlasti upoštevati, da negotov oziroma odprt izid odločitve v postopku za predhodno odločanje o novem vprašanju državam članicam otežuje, da bi na splošno dovolj natančno in pravočasno ocenile pomen zadevnega postopka za svoj pravni red.
26. To posebej velja za pogoje za odreditev omejitve časovnih učinkov sodbe, ki jih je treba še natančnejše predstaviti. V tem primeru bi nemška zvezna vlada morala glede na postopek v zadevi Verkooijen oziroma glede na postopek v zadevi Manninen pojasniti, ali bi razlaga prava Skupnosti v obravnavani zadevi zanjo povzročila nevarnost težkih gospodarskih posledic. Glede na dejstvo, da do sprejetja sodbe v zadevi Verkooijen vprašanje razlage prava Skupnosti glede na nacionalne davčne postopke odbitka ni bilo dokončno obravnavano in je bilo posebej glede na sistem odbitka davka najširše pojasnjeno šele v zadevi Manninen, se zdi takšna predhodna ocena komaj mogoča.
27. Nasprotno pa tudi s stališča ekonomičnosti postopka ne bi bil zaželen – končno povsem profilaktičen – reden predlog držav članic za omejitev časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba sprejeti o razlagi prava, kar so države članice pravilno navajale na ustni obravnavi 30. maja 2006. Sodišče bi namreč moralo preizkusiti nujno abstraktna razmišljanja vseh držav članic, ki bi predlagale omejitev časovnih učinkov sodbe, o učinku sodbe za vsako od njih.
28. Po vsem tem se po mojem mnenju predloga nemške zvezne vlade za omejitve časovnih učinkov ne more obravnavati kot prepoznega.
C – Trditveno in dokazno breme za obstoj pogojev za omejitev časovnih učinkov
29. Preden se analizira pogoje za morebitno odreditev omejitve časovnih učinkov, je treba analizirati še trditveno in dokazno breme.
30. V skladu z ustaljeno sodno prakso mora tisti, ki se sklicuje na izjemo od splošnega načela, ki je zanj ugodnejša, dokazati, da so zahteve te izjeme izpolnjene.(26)
31. Glede na časovno omejitev učinkov sodbe je bilo to načelo navedeno tudi v sodbah Grzelczyk(27), Bautiaa in Société française maritime(28) in Dansk Denkavit.(29)
32. Tako je Sodišče v sodbi Grzelczyk navedlo, da belgijska vlada, ki jo je zadeval ta postopek, za obrazložitev svojega predloga, naj se učinke ustrezne sodbe časovno omeji, ni navedla ničesar, kar bi lahko dokazalo, da bo objektivna in pomembna nejasnost glede spornih določb Pogodbe povzročila, da bi nacionalni organi ravnali v neskladju s Pogodbo.(30)
33. V zadevi Bautiaa in Société française maritime je Sodišče zavrnilo predlog za omejitev časovnih učinkov sodbe, ker francoska vlada, ki se je udeležila postopka, ni dokazala, da se je pravo Skupnosti med veljavnostjo sporne nacionalne ureditve lahko ob razumni analizi razumelo tako, da je dopuščalo ohranitev teh predpisov.(31)
34. V zadevi Dansk Denkavit je Sodišče ugotovilo, da danska vlada ni dokazala, da se je pravo Skupnosti ob uvedbi spornega davka lahko razumno razumelo tako, da je dopuščalo takšen davek. Kvečjemu je zadevni predpis vseboval jasno prepoved, katere vsebino je Sodišče razjasnilo že v drugi sodbi, ki je bila pomembna za primer, v katerem je bilo treba določiti;(32) kar sicer a contrario tudi kaže, da Sodišče kljub prejšnji upoštevni sodbi očitno ni izhajalo iz prekludiranosti države, ki je vložila predlog.
35. Nazadnje je generalni pravobranilec L. A. Geelhoed v sklepnih predlogih v zadevi Test Claimants in the FII Group Litigation(33) analiziral zahteve dokaznega bremena držav članic v povezavi z vprašanjem omejitve časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba sprejeti. Pri tem je poudaril, da mora stranka, ki v postopku pred Sodiščem predloži pravne razloge ali ugovore, svoje argumente zadostno jasno obrazložiti in mora poskrbeti za zadostno seznanjenost Sodišča, da to lahko sprejme odločitev glede spornega vprašanja. To je potrebno za preprečitev tega, da Sodišče ne bi sprejemalo odločb o povsem hipotetičnih vprašanjih ali na podlagi domnev, ki se glede na okoliščine izkažejo kot dejansko nepravilne.(34) Generalni pravobranilec L. A. Geelhoed je zato predlagal, da je treba predlog zadevne države članice za omejitev časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba sprejeti, brez pomisleka zavrniti že samo zato, ker obstoj potrebnih domnev za izjemo ni bil utemeljeno dokazan.(35)
36. Zato mora Zvezna republika Nemčija v tem sporu utemeljeno pojasniti in po potrebi dokazati, da so izpolnjene v nadaljevanju predstavljene domneve za omejitev časovnih učinkov sodbe.
D – Pogoji za omejitev časovnih učinkov sodbe, ki jo je treba sprejeti
37. Izhajajoč iz načela pravne varnosti v zadevi Defrenne II(36) je Sodišče v kasnejši sodni praksi določilo dva pogoja za omejitev časovnih učinkov.
38. Takšna omejitev se upošteva le, če obstaja tveganje hudih gospodarskih posledic zlasti zaradi velikega števila pravnih razmerij, vzpostavljenih v dobri veri na podlagi ureditve, za katero se je štelo, da je veljavna.(37) Poleg tega je nujno, da so bili posamezniki in nacionalni organi vodeni k ravnanju, ki ni bilo v skladu s skupnostno ureditvijo zaradi objektivne in pomembne negotovosti glede vsebine določb Skupnosti, h kateri so morda prispevala tudi ravnanja drugih držav članic ali Komisije.(38)
39. Treba je analizirati ta pogoja.
1. Objektivna in pomembna pravna negotovost
40. Glede zahteve za objektivno in pomembno negotovost glede vsebine določb Skupnosti je Sodišče v združenih zadevah Ampafrance in Sanofi(39) jasno ugotovilo – čeprav v drugem okviru, namreč v postopku glede veljavnosti ravnanja Skupnosti –, da se to merilo ne sme razlagati v korist držav članic v smislu načela zaupanja v pravo.
41. Sodišče zaradi tega stalno opozarja, da mora pravna negotovost obstajati objektivno . Pravna negotovost, ki jo subjektivno zazna država članica, ne zadošča. Sodišče mora zaradi tega v interesu enakega obravnavanja držav članic in enotne uporabe prava Skupnosti preizkusiti, ali je v upoštevnem trenutku obstajala objektivna pravna negotovost.
42. Sodišče je tako zavrnilo navedbe držav članic o novosti vprašanja za predhodno odločanje, o katerem je treba odločiti, ker je že prej obstajala sodna praksa, ki je omogočala vsakokratni državi članici, da preizkusi združljivost sporne nacionalne ureditve z zahtevami prava Skupnosti.(40)(41)
43. Nasprotno pa je Sodišče v zadevi Barber(42) priznalo časovno omejitev učinkov sodbe, ker so v tej zadevi države članice in prizadete osebe na podlagi določbe prava Skupnosti, sporne v tej zadevi, glede časovne uporabe načela enakega obravnavanja razumno lahko domnevale, da so izjeme od načela enakega obravnavanja moških in žensk še naprej dovoljene na zadevnem področju.
44. Podobne razloge verjetnosti lahko najdemo tudi v drugih sodbah. Tako je bila v povezavi s časovnimi učinki sodbe, ki jo je bilo treba sprejeti, potrjena pravna negotovost v zadevi Bosman(43) na podlagi posebne okoliščine, da obstaja večje število različnih ureditev, ki so se deloma prekrivale.(44)
45. Za ta primer je treba ugotoviti: kot je že bilo navedeno,(45) se je Sodišče v zadevi Verkooijen prvič ukvarjalo z razlago upoštevnih določb prava Skupnosti glede obravnavanja izplačil dividend z vidika obdavčenja dohodka. V zadevi Manninen je bil prvič obravnavan nacionalni – finski – postopek odbitka, ki je bil najbrž primerljiv s prepisi nemškega EStG, ki so predmet postopka. Objektivna in pomembna pravna negotovost bi lahko obstajala vsaj do pojasnitve v sodbi Verkooijen.
46. Obstaja vprašanje, ali in v kolikšni meri je s tega vidika pomembno tudi ravnanje Komisije. To vprašanje je postavil že generalni pravobranilec A. Tizzano v sklepnih predlogih v tej zadevi.(46)
47. Komisija je nemško vlado z dopisom z dne 31. oktobra 1995 opozorila, da nemški postopek odbitka po njenem mnenju krši temeljne svoboščine Pogodbe ES. Kljub temu Komisija v nadaljevanju ni uvedla postopka zaradi neizpolnitve obveznosti. Komisija je na drugi ustni obravnavi 30. maja 2006 na vprašanje odgovorila, da se je postopku zaradi neizpolnitve obveznosti odpovedala zato, ker je nemška zvezna vlada napovedala spremembo spornih predpisov in se je raje odločila spremljati prizadevanja nemške zvezne vlade.
48. Generalni pravobranilec A. Tizzano v sklepnih predlogih, predstavljenih 10. novembra 2005, izhaja iz tega, da je dejstvo, da postopek zaradi neizpolnitve obveznosti ni bil uveden, lahko povzročilo objektivno pravno negotovost.(47) Da pa bi se lahko presodilo ravnanje Komisije v tej zadevi – vključno glede navedb na drugi ustni obravnavi –, se zdi primerno najprej spomniti na sodno prakso Sodišča glede pravnega pomena uvedbe postopka zaradi neizpolnjevanja obveznosti s strani Komisije.(48)
49. V skladu s tem Komisija s stališči, ki so bila izražena na podlagi člena 226 ES, ali z drugimi izjavami v okviru tega postopka ne more dokončno določiti pravic in obveznosti države članice ali ji zagotoviti, da je neko njeno ravnanje združljivo s pravom Skupnosti.(49) Nasprotno na podlagi sistema členov 227 ES in 228 ES določitev pravic in obveznosti držav članic in presoja njihovega ravnanja izhajata le iz sodbe Sodišča.(50)
50. Izdaja obrazloženega mnenja je torej del predhodnega postopka. Predhodni postopek omogoči državi članici, da „prostovoljno izpolni svoje obveznosti iz Pogodbe ali glede na primer utemeljiti svoje stališče.“(51) Isto mora v vsaj enaki meri veljati za morebitno neformalno zahtevo, ki jo Komisija naslovi na državo članico.
51. Sodišče je dalje poudarilo, da odločitev Komisije o tem, ali naj sproži postopek zaradi neizpolnitve obveznosti, pomeni odločitev, sprejeto na podlagi diskrecijske pravice, ki se je končno sodno ne more preizkusiti.(52) Zato Komisiji v postopku zaradi neizpolnitve obveznosti ni treba dokazati posebnega pravnega interesa. V splošnem interesu Skupnosti je naloga Komisije, da po uradni dolžnosti nadzoruje, ali države članice izvajajo Pogodbo in predpise, ki so jih na njeni podlagi izdale institucije Skupnosti, in da zagotovi ugotovitev morebitnih kršitev obveznosti, ki izhajajo iz teh.(53) Torej sama odloča o tem, ali je primerno, da sproži postopek zaradi neizpolnitve obveznosti.(54)
52. Dejstvo, da se postopek zaradi neizpolnitve obveznosti po neformalnem predhodnem postopku ne nadaljuje, ima zaradi tega poleg pravnih razlogov še številne druge razloge, ki temeljijo na razlogih oportunitete. Tudi v tej zadevi bi lahko bilo tako na strani Komisije: ta je po mojem mnenju vsaj na drugi ustni obravnavi prepričljivo pojasnila, da ni ostala nedejavna, ampak je zaradi oportunitete dala prednost temu, da počaka na sporazumno spremembo nacionalnih predpisov. Vendar pa se mi s tega stališča zdi težko ločeno obravnavati dosedanja pojasnila Komisije pri Sodišču, da ni uvedla postopka zaradi neizpolnitve obveznosti, ker je bila kasneje nemška davčna ureditev o odbitku davka odpravl jena.(55) Stalni stiki med njenimi službami in nemškimi organi, ki jih je Komisija omenila zlasti na drugi ustni obravnavi in jih nemška vlada ni zanikala, tudi potrjujejo to mnenje.
53. Zdi pa se mi, da je ravnanje Komisije, posebej dejstvo, da ni začela formalnega postopka zaradi neizpolnitve obveznosti proti Nemčiji – drugače kot v zadevi Defrenne II(56) –, težko primerno, da je z vidika vprašanja združljivosti nemškega EStG s pravom Skupnosti pripomoglo k povečanju mogoče pravne negotovosti.
54. Tudi če so obstajala daljša obdobja med navedenimi stiki, bi se ta le težko obravnavala kot okoliščina, ki vzbuja upravičeno pričakovanje, da bo odpovedana morebitna uvedba postopka zaradi neizpolnitve obveznosti. Tukaj je treba spomniti na to, da se v skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča molk Komisije ne more razumeti kot odobravanje določenih ravnanj držav članic.(57)
55. Nazadnje tudi ravnanje nemške zvezne vlade ne nasprotuje temu, da je obstajala vsaj zavest o problematiki prava Skupnosti glede postopka davčnega odbitka v nemškem EStG. Nemška zvezna vlada na drugi ustni obravnavi 30. maja 2006 namreč ni zanikala, da je bila odprava v tej zadevi spornega postopka davčnega odbitka uvedena nekaj mesecev pred
sodbo Verkooijen.(58) Ugovor, da je bilo to prav tako brez pomena kot obrazložitev, ki je v zakonodajnem gradivu, tako da je bilo treba sporne nove določbe oblikovati v skladu s pravom Skupnosti, ker so besedila takšne vrste običajna v obrazložitvah zakonov in se pogosto uporabljajo tudi brez konkretne povezave s pravom Skupnosti,(59) se ne zdi zelo prepričljiv, ker nemška zvezna vlada ni ugovarjala navedbam Komisije o nadaljevanju stikov.
56. Končna presoja obstoja objektivne in pomembne pravne negotovosti pa morda ne bi bila potrebna, če ne bi bilo predloženih dovolj dokazov za tveganje hudih gospodarskih posledic.
2. Tveganje hudih gospodarskih posledic
57. V sklepu o ponovnem odprtju obravnave z dne 7. aprila 2006 je Sodišče izrecno prosilo udeležence postopka, naj se opredelijo do gospodarskih posledic razlage prava Skupnosti, katere časovna omejitev se predlaga.
58. Najprej je treba poudariti, da je v vodilni sodbi Defrenne II(60) še vedno odprto vprašanje, do katere višine je obstajala bojazen finančnih posledic učinka sodbe ex tunc . Dalje se sklicujem na ustaljeno sodno prakso, na podlagi katere finančne posledice predhodne odločbe za državo članico nikoli ne morejo utemeljiti časovne omejitve učinkov zadevne sodbe.(61)
59. Pripomniti je še treba, da ima sodba učinek ex tunc
neodvisno od tega, ali to prizadete obremeni ali pa jim je v korist. Zlasti to ni pomembno, če gre za zneske denarja, ki jih je država pobrala v nasprotju s pravom Skupnosti.(62)
60. Iz vsega tega izhaja, da višina finančnih poledic ne more biti odločilna za omejitev časovnih posledic sodbe. Tveganje hudih gospodarskih posledic se da težko obrazložiti le na podlagi analize številk; saj predvideva odločitev Sodišča, ki temelji na oceni navedb o dejanskem stanju, ki jih je podala država članica, ki je vložila predlog. Sodišče bi se po mojem mnenju moralo izogniti skušnjavi, da stopnjo teže finančnih posledic določi glede na višino morebitnih finančnih posledic oziroma zneskov. Menim – tudi glede na različno gospodarsko moč različnih držav članic –, da je dolgoročno dvomljivo, da se izhaja iz tega, da določeni (čeprav precejšnji) zneski že v naprej pomenijo tveganje hudih gospodarskih posledic.(63) To bi lahko v najslabšem primeru pripeljalo do „razprave o pragu“.(64)
61. Glede na to je po mojem mnenju tukaj treba preveriti, ali je nemška zvezna vlada ustrezno dokazala tveganje hudih gospodarskih posledic. Izpad davkov, ki je bil naveden v zvezi s tem, v znesku 5 milijard EUR – ki je bil na prvi ustni obravnavi znižan na ta znesek –, tudi če morda omogoča sklepanje o bojazni glede hudih gospodarskih posledic, ni zadosten dokaz zanje. Pri navedenih višinah zneskov, katerih izračun je nemška zvezna vlada zagotovo natančno predstavila na drugi ustni obravnavi 30. maja 2006,(65) gre za predstavitev finančnih posledic za proračun, ki v skladu z ustaljeno sodno prakso(66) ne zadoščajo za ustrezen dokaz tveganja hudih gospodarskih posledic.
62. Tveganje hudih gospodarskih posledic tudi ne izhaja iz računske primerjave zneska 5 milijard EUR z nemškim proračunskim deficitom in s tem povezanim zmanjšanjem vsote, ki je na voljo za investicije,(67) prihodkov iz naslova obdavčenja podjetij in drugih referenčnih virov, ker takšni podatki natančno pojasnijo (še naprej) „povsem“ finančne posledice sodbe, ki jo je treba sprejeti.
63. Poleg tega se nanaša znesek, ki ga je navedla nemška zvezna vlada, na štiriletno obdobje (od leta 1998 do leta 2001), medtem ko se referenčni viri vsakič nanašajo na proračunsko leto. Pri navedenih 5 milijardah EUR gre za potencialni znesek finančnih tveganj, če bi vsi davčni zavezanci, ki jih zadeva postopek davčnega odbitka, vložili pravna sredstva, kar je nemška zvezna vlada izrecno potrdila na drugi ustni obravnavi. Čeprav ustrezna proračunska tveganja izhajajo iz ureditve, ki ne velja več, nemški zvezni vladi ni uspelo vsaj približno navesti – ustrezno (sedaj) upoštevnemu obdobju nadzora –, koliko davčnih zavezancev je dejansko vložilo pravna sredstva. V tem smislu se ta zadeva razlikuje od zadeve Banca popolare di Cremona,(68) v kateri sporna nacionalna ureditev še velja in po nespornih navedbah italijanske vlade pomeni bistveni sestavni del financiranja avtonomnih teritorialnih skupnosti.
64. Zdi se mi, da obstajajo dobri razlogi, da tveganje hudih gospodarskih posledic ni dovolj dokazano.
65. Prav tako ne prepriča ugovor Zvezne republike, da učinek ex tunc sodbe, ki jo je treba sprejeti, ni sorazmeren in podeljuje postopku za predhodno odločanje nepredviden kaznovalen značaj.
66. Res je, da je pravni red Skupnosti – in s tem tudi postopek za predhodno odločanje – namenjen izključno spoštovanju in zagotavljanju prava. Kaznovanje držav članic mu je načeloma tuje. Poleg tega naj položaj držav članic, kot je navedel generalni pravobranilec A. Tizzano, ne bi bil otežen bolj, kot je nujno.(69) To pa ne spremeni ničesar glede tega, da so navedene posledice na podlagi ustaljene sodne prakse spremljevalni učinek načelnega učinka ex tunc sodbe o razlagi.
67. Zaradi popolnosti je treba opozoriti tudi na možnosti držav članic glede urejanja postopkov. Sodišče je v zadevi Edis(70) odločilo, da lahko sodišča držav članic sodbo kljub učinkom ex tunc
uporabijo za dejansko stanje, ki je nastalo pred njenim sprejetjem, le če so se vsebinsko in postopkovno upoštevale podrobnosti nacionalnega postopka.(71)
V skladu z ustaljeno sodno prakso je oblikovanje sodnega postopka, ki je namenjeno varstvu pravic, ki za državljane izhajajo iz prava Skupnosti, zaradi neobstoja ureditve prava Skupnosti o povrnitvi dajatev, ki so bile pobrane brez pravne podlage, stvar vsakokratnega pravnega reda držav članic. Ti postopki pa ne smejo biti, kot je znano, manj ugodni od tistih, ki veljajo za ustrezne tožbe, ki se nanašajo le na nacionalno pravo, in v praksi uveljavljanja pravic, ki jih podeljuje pravni red Skupnosti, ne smejo onemogočati ali občutno oteževati.(72)
Načeloma se s stališča prava Skupnosti ne more očitati na primer določitve primernih prekluzivnih rokov za pravna sredstva v interesu pravne varnosti, ki varuje sočasno davčnega zavezanca in organe.(73)
IV – Predlog
68. Po vsem tem predlagam Sodišču, naj v tej zadevi ne omeji časovnega učinka sodbe.
(1) .
(2)  –	Glej o tem točko 137 mojih sklepnih predlogov, predstavljenih 17. marca 2006 v zadevi Banca popolare di Cremona (sodba z dne 3. oktobra 2006, C-475/03, ZOdl., str. I-9373).
(3)  –	V različici objave v BGBl. I 1990, str. 1898. V obdobju tu spornega dejanskega stanja je veljal Einkommensteuergesetz, v različici, ki je bila spremenjena s členom 1 Gesetz zur Verbesserung der steuerlichen Bedingungen zur Sicherung des Wirtschaftsstandorts Deutschland im Europäischen Binnenmarkt (zakon o izboljšanju davčnih pogojev za varstvo gospodarske privlačnosti Nemčije na evropskem notranjem trgu; Standortsicherungsgesetz – StandOG, BGBl. I 1993, str. 1569) in člen 1 Jahressteuergesetz 1996 (JStG 1996, BGBl. 1995, str. 1250).
(4)  –	Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (zakon o znižanju davčnih stopenj in o spremembi obdavčenja podjetij; Steuersenkungsgesetz – StSenkG) z dne 23. oktobra 2000 (BGBI. I 2000, str. 1433).
(5)  –	Glej tudi sporočilo Komisije Svetu, Evropskemu parlamentu ter Evropskemu gospodarskemu in socialnemu odboru z dne 19. decembra 2003 – Obdavčenje dividend fizičnih oseb na notranjem trgu (COM(2003) 810 konč.).
(6)  –	Glej o tem podrobno v opombi 2 navedene sklepne predloge Banca Populare di Cremona, točka 130 in naslednje.
(7)  –	Glej med drugim sodbo z dne 15. marca 2005 v zadevi Bidar (C‑209/03, ZOdl., str. I‑2119, točka 66 in tam navedena sodna praksa).
(8)  –	Glej na primer sodbo z dne 27. marca 1980 v zadevi Denkavit italiana (61/79, Recueil, str. 1205, točka 15 in naslednje).
(9)  –	Sodba z dne 8. aprila 1976 v zadevi Defrenne II (43/75, Recueil, str. 455, točka 69 in naslednje).
(10)  –	V opombi 8 navedena sodba Denkavit italiana, točka 15 in naslednje; glej tudi v opombi 7 navedeno sodbo Bidar, točka 67.
(11)  –	Sodba z dne 15. septembra 1998 v zadevi Edis (C‑231/96, Recueil. str. I‑4951, točka 16).
(12)  –	Sodba z dne 13. februarja 1996 v združenih zadevah Bautiaa in Société française maritime (C‑197/94 in C-252/94, Recueil, str. I‑505, točka 47).
(13)  –	Glej o tem podrobno v opombi 2 navedene sklepne predloge Banca Populare di Cremona, točka 178 in naslednje. Glej v tem smislu tudi sklepne predloge generalnega pravobranilca G. F. Jacobsa, predstavljene 17. marca 2005 v isti zadevi, točka 75 in naslednje.
(14)  –	Glej na primer sodbi z dne 28. aprila 1998 v zadevi Kohll (C‑158/96, Recueil, str. I‑1931, točka 41) in z dne 28. aprila 1998 v zadevi Decker (C‑120/95, Recueil, str. I‑1831, točka 39); glej tudi sodbi z dne 27. marca 1980 v združenih zadevah Salumi in drugi (66/79, 127/79 in 128/79, Recueil, str. 1237, točka 12) in z dne 5. junija 1997 v zadevi SETTG (C‑398/95, str. I‑3091, točka 23).
(15)  –	Glej zlasti sodbi z dne 19. oktober 1995 v zadevi Richardson (C‑137/94, Recueil, str. I‑3407, točka 37) in z dne 11. avgusta 1995 v združenih zadevah Roders in drugi (od C‑367/93 do C‑377/93, Recueil, str. I‑2229, točka 48).
(16)  –	V opombi 7 navedena sodba Bidar, točka 68; sodbi z dne 20. septembra 2001 v zadevi Grzelcyk (C‑184/99, Recueil, str. I‑6193, točka 52) in z dne 3. maja 2000 v zadevi Buchner (C‑104/98, str. I‑3625, točka 41); v opombi 12 navedena sodba Bautiaa in Société française maritime, točka 55, in v opombi 15 navedena sodba Roders in drugi, točka 48.
(17)  –	Glej zlasti sodbo z dne 9. marca 2000 v zadevi EKW in Wein & Co (C‑437/97, Recueil, str. I‑1157, točka 59): „[…] Nujni razlogi pravne varnosti namreč izključujejo, da bi se dvomilo v pravna razmerja, ki so izčrpala svoje učinke v preteklosti, ker bi to v temeljih retroaktivno pretreslo finančni sistem avstrijskih občin.“
(18)  –	Glede vprašanja primerljivosti nacionalne ureditve, ki je sporna v tej zadevi, z nacionalno ureditvijo v drugih postopkih glej sklepne predloge generalnega pravobranilca A. Tizzana, predstavljene 10. novembra 2005 v tej zadevi, točka 15.
(19)  –	Sodba z dne 4. maja 1999 v zadevi Sürül (C-262/96, Recueil, str. I‑2685, točka 108). Glej tudi sodbo z dne 24. septembra 1998 v zadevi Komisija proti Franciji (C‑35/97, Recueil, str. I‑5325, točka 49), ki pa je bila sprejeta v postopku zaradi neizpolnitve obveznosti.
(20)  –	Sodba z dne 6. junija 2000 v zadevi Verkooijen (C‑35/98, Recueil, str. I‑4071).
(21)  –	Sodba z dne 7. septembra 2004 v zadevi Manninen (C‑319/02, Recueil, str. I‑7477).
(22)  –	Sodba z dne 13. februarja 1985 v zadevi Gravier (293/83, Recueil, str. 593).
(23)  –	Sodba z dne 2. februarja 1988 v zadevi Blaizot (24/86, Recueil, str. 379, točka 25 in naslednje).
(24)  –	Glej na primer še nerešeno zadevo Reiss (C‑466/03).
(25)  –	Glej sklep z dne 5. marca 1986 v zadevi Wünsche (69/85, Recueil, str. 947, točka 15).
(26)  –	Glej med drugim sodbo z dne 12. julija 1990 v zadevi Komisija proti Italiji (C‑128/89, Recueil, str. I‑3239, točka 23) glede prostega pretoka blaga; sodbo z dne 23. oktobra 1997 v zadevi Komisija proti Nizozemski (C‑157/94, Recueil, str. I‑5699, točka 51) glede člena 88(2) ES ter tudi sodbi z dne 28. marca 1996 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C-318/94, Recueil, str. I‑1949, točka 13) in z dne 10. aprila 2003 v združenih zadevah Komisija proti Nemčiji (C‑20/01 in C‑28/01, Recueil, str. I‑3609, točka 58).
(27)  –	Navedena v opombi 16.
(28)  –	Navedena v opombi 12.
(29)  –	Sodba z dne 31. marca 1992 v zadevi Dansk Denkavit in Poulsen Trading (C‑200/90, Recueil, str. I‑2217).
(30)  –	Ibidem, točka 54.
(31)  –	Ibid em, točka 50.
(32)  –	Ibidem, točka 21 in naslednje.
(33)  –	Sklepni predlogi, predstavljeni 6. aprila 2006 v še nerešeni zadevi Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04).
(34)  –	Točka 140 in naslednje, zlasti točka 143 navedenih sklepnih predlogov.
(35)  –	Točka 144 in naslednje navedenih sklepnih predlogov.
(36)  –	V opombi 9 navedena sodba Defrenne II, točka 74.
(37)  –	Glej sklepne predloge generalnega pravobranilca A. Tizzana v tej zadevi, ki so navedeni v točki 3 in opombi 17, točka 34.
(38)  –	Glej sklepne predloge generalnega pravobranilca A. Tizzana v tej zadevi, ki so navedeni v točki 3 in opombi 17, točka 34.
(39)  –	Sodba z dne 19. septembra 2000 v združenih zadevah Ampafrance in Sanofi (C‑177/99 in C‑181/99, Recueil, str. I‑7013, točka 65 in naslednje): „[………] [V]lada se ne more sklicevati na načelo zaupanja v pravo, da bi se izognila posledicam odločitve Sodišča, s katero je ugotovljena neveljavnost akta Skupnosti; s tem bi ogrozila varstvo posameznikov zoper ukrepanje države, ki temelji na nezakonitih določbah.“
(40)  –	V opombi 16 navedena Sodba Buchner in drugi, točka 38 in naslednje. Glej tudi sodbo z dne 3. oktobra 2002 v zadevi Angel Barreira Perez (C‑347/00, Recueil, str. I‑8191, točka 46); v opombi 15 navedeno sodbo Roders in drugi, točka 45, in sodbo z dne 17. februarja 2005 v združenih zadevah Linneweber in drugi (C‑453/02 in C‑462/02, ZOdl., str. I‑1131, točka 43) ter tudi moje sklepne predloge, predstavljene 8. julija 2004 v zadnjenavedeni zadevi, točka 60.
(41)  –	Glej v opombi 29 navedeno sodbo Dansk Denkavit, točka 21 in naslednje.
(42)  –	Sodba z dne 28. septembra 1994 v zadevi Barber (C‑128/93, Recueil, str. I‑4583, točka 40 in naslednje). Glej v opombi 19 navedeno sodbo Sürül, točka 109 in naslednje.
(43)  –	Sodba z dne 15. decembra 1995 v zadevi Bosman (C‑415/93, Recueil, str. I‑4921, točka 143 in naslednje).
(44)  –	Glej tudi sodbi z dne 16. julija 1992 v zadevi Legros in drugi (C‑163/90, Recueil, str. I‑4625, točka 31 in naslednje) in z dne 15. januarja 1986 v zadevi Pinna (41/84, Recueil, str. 1, točka 26 in naslednje).
(45)  –	Glej točko 26 zgoraj.
(46)  –	Ibidem, točka 36 in naslednje. Glej tudi moje sklepne predloge Banca popolare di Cremona, navedene v opombi 2, točka 156.
(47)  –	Ibidem, točka 36 in naslednje.
(48)  –	Glej v opombi 40 navedene sklepne predloge Linneweber in drugi, točka 60.
(49)  –	Sodba z dne 20. marca 2003 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C‑135/01, Recueil, str. I‑2837, točka 24). Glej v tem smislu tudi sodbo z dne 27. maja 1981 v združenih zadevah Essevi in Salengoin (142/80 in 143/80, Recueil, str. 1413, točka 16).
(50)  –	Sodba z dne 22. februarja 2001 v zadevi Gomes Valente (C‑393/98, Recueil, str. I‑1327, točka 18).
(51)  –	Sodba z dne 29. septembra 1998 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C‑191/95, Recueil, str. I‑5449, točka 44).
(52)  –	Glej sodbo z dne 21. oktobra 2004 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C‑477/03, neobjavljena v ZOdl., točka 11 [UL C 300, str. 23]) s sklicevanjem na sodbo z dne 14. februarja 1989 v zadevi Star Fruit proti Komisiji (247/87, Recueil, str. 291, točka 11).
(53)  –	Glej med drugim sodbo z dne 11. avgusta 1995 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C‑431/92, Recueil, str. I-2189, točka 21).
(54)  –	Glej v tem smislu sodbo z dne 5. novembra 2002 v zadevi Komisija proti Nemčiji (C‑476/98, Recueil, str. I‑9855, točka. 38) s sklicevanjem na v opombi 52 navedeno sodbo v zadevi C‑431/92, točka 22. Glej dalje v opombi 51 navedeno sodbo v zadevi 247/87, da ni dopustna tožba zaradi nedelovanja, ki jo vloži fizična ali pravna oseba in je usmerjena v ugotovitev, da je Komisija kršila Pogodbo s tem, da ni sprejela sklepa, s čimer proti državi članici ni uvedla postopka zaradi neizpolnitve obveznosti.
(55)  –	Sklepni predlogi generalnega pravobranilca A. Tizzana, predstavljeni 10. novembra 2005 po prvi ustni obravnavi, točka 37.
(56)  –	Sodba, navedena v opombi 9, glej tudi sklepne predloge generalnega pravobranilca A. Tizzana v tej zadevi, točka 38.
(57)  –	V opombi 15 navedena sodba Richardson, točka 35 v kontekstu Direktive Sveta 79/7/EGS. Glej tudi v opombi 44 navedeno sodbo Legros, točka 31 in naslednje; v opombi 17 navedeno sodbo EKW in Wein, točki 56 in 58, in v opombi 23 navedeno sodbo Blaizot, točka 32 in naslednje.
(58)  –	Osnutek Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz – zakon o znižanju davčne stopnje in reforme za obdavčenje podjetij), ki sta ga 15. februarja 2000 vložili poslanski skupini SPD in BÜNDNIS 90/DIE GRÜNEN, osnutek zvezne vlade z dne 30. marca 2000.
Generalni pravobranilec A. Tizzano v sklepnih predlogih v tej zadevi očitno napačno izhaja iz tega, da je „nemška vlada po
sprejetju navedene sodbe nemudoma spremenila prej veljavno zakonodajo“ (točka 40).
(59)  –	V obrazložitvi osnutka Steuersenkungsgesetz z dne 5. februarja 2000 (Deutscher Bundestag – 14. sklic, Drucksache 14/2683) je na strani 95 v točki (ee) v desnem stolpcu tudi ta odstavek:
„Postopek celotnega davčnega odbitka učinkuje v nasprotju s tem le nacionalno in je zato notranje usmerjen. Odstrani le davčno dvojno obremenitev pri delničarju in družbi v Nemčiji. Oprostitev ne velja za tujega delničarja domače družbe prav tako ne za nemškega delničarja tuje družbe. Zaradi primerjave obremenitve med domačimi in tujimi dividendami je Komisija EU
grajala kršitev prostega pretoka kapitala in svobode ustanavljanja
zaradi nemškega postopka celotnega davčnega odbitka (moj poudarek).
(60)  –	Navedena v opombi 9.
(61)  –	Glej navedbe zgoraj in ustrezne sklice, točka 16 in naslednje.
(62)  –	V opombi 14 navedena sodba Salumi in drugi, točka 12.
(63)  –	Sklepni predlogi generalnega pravobranilca A. Tizzana v tej zadevi, točka 35 na koncu.
(64)  –	Poleg tega težkih gospodarskih posledic ni mogoče vedno izraziti v številkah, kar je razvidno tudi iz sodbe z dne 7. julija 2005 v zadevi Komisija proti Avstriji (C-147/03, ZOdl., str. I‑5969).
(65)  –	Nemška zvezna vlada ni pojasnila, koliko se lahko posploši ocena izpada davčnih prihodkov, ki temeljijo na podatkih Finanzamt Hamburg (davčni urad v Hamburgu).
(66)  –	Glej sklice v točki 16 in naslednjih.
(67)  –	V zveznem proračunu so za leto 2006 po podatkih dpa [nemška tiskovna agencija] predvidene investicije v višini 23,2 milijarde EUR – nova zadolžitev znaša 38,2 milijarde EUR, skupni izdatki pa 261,6 milijarde EUR.
(68)  –	Navedena v opombi 2.
(69)  –	Sklepni predlogi, predstavljeni 10. novembra 2005 v tej zadevi, točka 42.
(70)  –	V opombi 11 navedena sodba.
(71)  –	Ibidem, točka 17.
(72)  – V opombi 11 navedena Sodba Edis, točka 19. Glej tudi sodbi z dne 16. decembra 1976 v zadevi Rewe (33/76, Recueil, str. 1989, točka 5) in v zadevi Comet (45/76, Recueil, str. 2043, točki 13 in 16).
(73)  – V opombi 72 navedeni sodbi Rewe, točka 5, in Comet, točki 17 in 18, ter v opombi 8 navedena sodba Denkavit italiana, točka 23.