62022CC0387
CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE
JULIANE KOKOTT
presentate il 9 novembre 2023 (
1
)
Causa C‑387/22
Nord Vest Pro Sani Pro SRL
contro
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare,
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca
[d omanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Tribunalul Satu Mare (Tribunale superiore di Satu Mare, Romania)]
«Domanda di pronuncia pregiudiziale – Libertà fondamentali – Libera prestazione dei servizi o libera circolazione dei lavoratori – Quota speciale esente da imposta per i lavoratori del settore edile – Inapplicabilità della quota esente da imposta ai lavoratori distaccati all’estero – Vantaggio per il datore di lavoro obbligato alla ritenuta d’imposta sui redditi da lavoro dipendente – Aiuto di Stato tramite esenzione dall’imposta sul reddito del lavoratore»
I. Introduzione
1.
Il presente procedimento mette in luce i problemi che l’idea di un mercato interno libero per gli Stati membri farà sorgere, fintantoché questi ultimi presenteranno livelli retributivi estremamente diversi. In un caso del genere, gli Stati membri con un livello retributivo elevato attirano corrispondente manodopera da Stati membri con un livello retributivo basso, sottraendoli a questi ultimi. Se, tuttavia, i settori interessati sono importanti per lo sviluppo dello Stato membro di cui trattasi, è comprensibile che vengano adottate contromisure che rendano il settore nuovamente più attraente per i lavoratori nel territorio nazionale.
2.
A questo riguardo, il livello retributivo viene regolato spesso tramite una retribuzione minima stabilita per legge. Ciò presuppone, tuttavia, che i datori di lavoro (di norma privati) possano e intendano anche pagare una siffatta retribuzione. È probabilmente questo il motivo per cui la Romania, nella fattispecie, dopo avere aumentato la retribuzione minima (
2
), ha previsto in aggiunta ulteriori incentivi. Il caso in esame verte principalmente su una particolare esenzione dall’imposta sul reddito per i lavoratori del settore edile assoggettati ad imposta in Romania che il datore di lavoro non abbia distaccato all’estero, e che lavorino dunque nel territorio nazionale.
3.
Un siffatto lavoratore, al quale è stata inizialmente trattenuta l’imposta sul reddito dalla retribuzione, riceve adesso quest’ultima libera da oneri fiscali. Egli ottiene pertanto, in sostanza, un aumento della retribuzione pari all’ammontare dell’imposta sul reddito soppresso da parte dello Stato. In tal modo, il settore edile nel territorio nazionale torna ad essere più attraente per i lavoratori. Qualora l’esenzione fiscale venisse estesa anche ai lavoratori distaccati all’estero, la differenza di retribuzione fra il territorio nazionale e l’estero rimarrebbe invariata. È pertanto comprensibile che l’esenzione fiscale sia stata limitata ai lavoratori che svolgono la loro attività nel territorio nazionale. Occorre chiarire se ciò sia non solo comprensibile, ma anche ammissibile dal punto di vista del diritto dell’Unione. La Commissione contesta vigorosamente siffatta ammissibilità.
II. Contesto normativo
A.
Diritto dell’Unione
4.
Il contesto in diritto dell’Unione è costituito dagli articoli 56 e 45 TFUE e, secondo il giudice del rinvio, dalla direttiva 2006/123/CE, relativa ai servizi nel mercato interno (in prosieguo: la «direttiva sui servizi») (
3
).
5.
L’articolo 2, paragrafi 1 e 3, della direttiva sui servizi, tuttavia, così recita:
«1.   La presente direttiva si applica ai servizi forniti da prestatori stabiliti in uno Stato membro.
(…)
3.   La presente direttiva non si applica al settore fiscale».
B.
Normativa rumena
6.
L’articolo 60, punto 5, della Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (legge n. 227/2015, che promulga il codice tributario – in prosieguo: il «codice tributario»), costituisce il fondamento normativo per l’avviso di accertamento impugnato. Esso così recita:
«Sono esenti dall’imposta sul reddito i seguenti soggetti passivi: (…)
5.   persone fisiche, in relazione ai redditi da lavoro dipendente e assimilati di cui all’articolo 76, paragrafi da 1 a 3, nel periodo dal 1o gennaio 2019 al 31 dicembre 2028 compreso, per i quali siano cumulativamente soddisfatte le seguenti condizioni:
a)
i datori di lavoro svolgono nel settore edile, inter alia, le seguenti attività:
(i)
attività edile definita nel codice CAEN 41.42.43 - sezione F - Edilizia;
(ii)
produzione dei materiali da costruzione, definiti dai seguenti codici CAEN: (…)
iii)
(…) attività degli studi di architettura e di ingegneria;
b)
i datori di lavoro realizzano un fatturato pari ad almeno l’80% del fatturato totale con le attività di cui alla lettera a) e altre attività specifiche del settore edile. Per le società commerciali di nuova costituzione, vale a dire quelle iscritte nel registro delle imprese a partire dal mese di gennaio 2019, il fatturato viene calcolato in maniera cumulativa a partire dall’inizio dell’anno, compreso il mese nel quale si applica l’esenzione; per le società commerciali esistenti al 1o gennaio di ogni anno si considera come base di calcolo il fatturato cumulato realizzato nell’esercizio fiscale precedente. Per le società commerciali esistenti al 1o gennaio di ogni anno, che hanno realizzato dalle attività menzionate alla lettera a) nel corso dell’esercizio fiscale precedente un fatturato cumulato uguale o superiore all’80%, le agevolazioni fiscali saranno concesse per l’intero periodo dell’anno in corso; per le società commerciali esistenti alla stessa data che non hanno realizzato tale limite minimo di fatturato si applicherà il principio delle società commerciali di nuova costituzione. Tale fatturato è realizzato sulla base di un contratto o di un ordine e copre la manodopera, i materiali, gli utensili, il trasporto, le attrezzature, le dotazioni nonché le altre attività accessorie necessarie per l’esecuzione delle attività di cui alla lettera a). Il fatturato comprende sia la produzione realizzata che quella non fatturata;
c)
il reddito mensile lordo risultante dai redditi da lavoro dipendente di cui all’articolo 76, paragrafi da 1 a 3, e da redditi assimilati realizzati dalle persone fisiche alle quali si applica l’esenzione sono calcolati sulla base di una retribuzione lavorativa lorda per otto ore lavorative/giorno di almeno RON 3000 mensili. L’esenzione si applica ai redditi mensili lordi fino a un massimo di RON 30000 risultanti dai redditi da lavoro dipendente di cui all’articolo 76, paragrafi da 1 a 3, e da redditi assimilati realizzati dalle persone fisiche. La parte del reddito mensile lordo che supera i RON 30000 non beneficia di agevolazioni fiscali;
d)
l’esenzione si applica conformemente alle istruzioni del decreto interministeriale del Ministro delle Finanze, del Ministro del Lavoro e della Giustizia sociale e del Ministro della Sanità, ai sensi dell’articolo 147, paragrafo 17; la dichiarazione relativa agli obblighi di pagamento dei contributi previdenziali, all’imposta sul reddito e al registro nominativo delle persone assicurate costituisce una dichiarazione sull’onore riguardo al soddisfacimento delle condizioni di applicazione dell’esenzione; (…)».
7.
Due decreti del Ministro delle Finanze (
4
) prevedono quanto segue:
«Le agevolazioni fiscali di cui all’articolo 60, punto 5 (…) del codice tributario non sono concesse per i redditi da lavoro dipendente e assimilati realizzati da dipendenti distaccati».
III. Procedimento principale
8.
Presso la società Nord Vest Pro Sani Pro SRL (in prosieguo: la «società ricorrente») veniva effettuata un’ispezione da parte delle autorità tributarie, in seguito alla quale veniva emesso un avviso di accertamento avente ad oggetto i principali debiti tributari. In tale avviso veniva rilevato che «per i dipendenti che effettuano prestazioni di servizi in Germania e in Austria, la società non beneficia dell’esenzione prevista all’articolo 60, punto 5, del codice tributario, relativamente all’imposta sui redditi da lavoro dipendente». Piuttosto, si dovrebbe applicare un’aliquota del 10%, il che darebbe luogo ad un’imposta sui redditi da lavoro dipendente supplementare pari a RON 59065, corrispondente a circa EUR 3200.
9.
In tale contesto, le autorità hanno inoltre sostenuto che per i dipendenti che effettuino prestazioni di servizi in Germania e in Austria la società non beneficerebbe neanche delle esenzioni previste all’articolo 154, paragrafo 1, lettera r), del codice tributario, e che l’aliquota del contributo di assicurazione malattia sarebbe pertanto pari al 10%, il che darebbe luogo ad un accertamento di ulteriori RON 194882; tale somma corrisponderebbe a circa EUR 39000. Considerazioni analoghe varrebbero per l’aliquota del contributo previdenziale, pari pertanto al 25%. Venivano al riguardo accertati contributi supplementari pari a RON 77959, cifra corrispondente a circa EUR 15500. La società ricorrente ha agito in giudizio contestando siffatti accertamenti.
10.
L’amministrazione convenuta ha sostenuto che la società ricorrente avrebbe applicato erroneamente le agevolazioni per il settore edile ai dipendenti che lavoravano in Germania e in Austria. In sostanza, tutte le correzioni menzionate erano state disposte in quanto l’amministrazione convenuta riteneva che dalla relazione di accompagnamento alla base dell’adozione dell’O.U.G [Ordonanța de urgență a Guvernului] nr. 114/2018 (decreto legge del governo n. 114/2018) risultasse che lo scopo delle esenzioni fosse quello di sostenere l’attività del settore delle costruzioni in Romania. Pertanto, nelle intenzioni del legislatore, le agevolazioni fiscali sarebbero state previste solo per il caso in cui l’attività edile sia svolta in territorio nazionale.
11.
Secondo il giudice del rinvio, si potrebbe facilmente constatare che il legislatore rumeno tratta in modo diverso, dal punto di vista fiscale, le imprese rumene che svolgono attività lucrative nel territorio dello Stato rumeno e le imprese rumene che operano nel territorio di altri Stati membri dell’Unione. Un siffatto approccio normativo sarebbe in contrasto con uno degli obiettivi principali dell’Unione europea, vale a dire la realizzazione di un mercato interno. Ogni impresa che esercita attività al di fuori del territorio nazionale rumeno, infatti, verrebbe assoggettata a imposta ad un livello significativamente più alto rispetto alle imprese che operano nel territorio nazionale rumeno. Una politica fiscale che dissuaderebbe le imprese del settore dell’edilizia dal prestare servizi al di fuori del territorio nazionale rumeno costituirebbe di fatto un ostacolo rilevante alla realizzazione di un mercato comune.
IV. Procedimento dinanzi alla Corte
12.
Il Tribunalul Satu Mare (Tribunale superiore di Satu Mare, Romania), investito della controversia, ha pertanto sottoposto alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
Se gli articoli 28 e 56 TFUE e l’articolo 20 della direttiva 2006/123/CE debbano essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale in virtù della quale il legislatore rumeno tratta in modo diverso, dal punto di vista fiscale, le società commerciali rumene che svolgono attività lucrative nel territorio dello Stato rumeno rispetto a quelle che le svolgono nel territorio di altri Stati membri dell’Unione, cosicché la ricorrente, la quale ha prestato servizi principalmente nel territorio dell’Austria e della Germania, non beneficia delle esenzioni fiscali di cui godono altre società del settore edile che esercitano la propria attività nel territorio dello Stato rumeno.
13.
La Romania e la Commissione europea hanno presentato osservazioni scritte su tale questione nel corso del procedimento dinanzi alla Corte e hanno partecipato all’udienza del 6 luglio 2023.
V. Analisi giuridica
A.
Sulla questione pregiudiziale e il metodo dell’analisi
14.
Secondo la questione pregiudiziale, il giudice del rinvio si interroga sul trattamento «diverso, dal punto di vista fiscale», delle imprese rumene, a seconda del luogo in cui esse, con i loro dipendenti, prestano servizi nel settore edile. Il diverso trattamento fiscale previsto nella legge rumena si limita tuttavia ad un’esenzione dall’imposta sui redditi da lavoro dipendente dei lavoratori. Dai fatti esposti non risultano ulteriori esenzioni fiscali.
15.
Di conseguenza, oggetto della questione pregiudiziale è unicamente l’esenzione disciplinata all’articolo 60, paragrafo 5, del codice tributario per i redditi mensili lordi fino ad un determinato importo, risultanti dai redditi da lavoro dipendente delle persone fisiche. In sede di esame, non occorre pertanto prendere in considerazione i privilegi in materia previdenziale (anche se essi sembrano condividere la stessa sorte poiché, stando alle affermazioni della Romania in udienza, essi riguardano unicamente i contributi dei dipendenti (
5
) che il datore di lavoro trattiene parimenti dalla retribuzione e provvede a versare).
16.
Al riguardo, la questione del giudice del rinvio si riferisce unicamente alle libertà fondamentali dei datori di lavoro e alla direttiva sui servizi. Ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 3, tuttavia, la direttiva sui servizi non si applica al settore fiscale. Tale eccezione interessa tutti i settori tributari, senza distinguere i tipi di imposte o di tasse nonché tutti gli aspetti sostanziali e procedurali di tale materia, e dunque anche le modalità di recupero dei tributi di qualsiasi natura (
6
). Pertanto, un’eventuale disparità di trattamento sotto il profilo dell’imposta sul reddito dei prestatori rumeni (imprese) può essere valutata unicamente alla luce delle libertà fondamentali.
17.
Per contro, nella misura in cui la Commissione, nelle sue memorie, insiste sull’esistenza di un aiuto vietato, da un lato, si eccede l’ambito della questione pregiudiziale e del rinvio pregiudiziale. Il giudice del rinvio non solleva siffatta questione e, come sottolineato correttamente dalla Romania, non ha logicamente neanche fornito indicazioni più precise al fine di poter verificare la sussistenza, nel caso di specie, di un aiuto vietato (
7
).
18.
Come verrà illustrato estesamente nel prosieguo (paragrafi 21 e segg.), una quota di reddito, esente da imposta, di persone fisiche che percepiscono redditi da lavoro dipendente non costituisce neanche un vantaggio delle società presso cui esse lavorano. Come tale, la riduzione dei contributi dei dipendenti è rivolta unicamente ai dipendenti del settore edile, i quali ne sono gli unici beneficiari effettivi (
8
). In sostanza, ricorre unicamente, nel caso in esame, una sorta di retribuzione minima maggiorata, specifica di un settore. Pertanto, un vantaggio selettivo per un’impresa già va escluso. Quanto ad un ulteriore vantaggio indiretto di singole imprese di costruzioni rumene, né la società ricorrente ne ha affermato l’esistenza, né il giudice del rinvio ha fornito specificazioni al riguardo nella domanda di pronuncia pregiudiziale.
19.
Dall’altro, un esame alla luce degli articoli 107 e 108 TFUE non è in ogni caso necessario per statuire sulla controversia di cui al procedimento principale. Secondo una costante giurisprudenza, il debitore di un’imposta – come affermato correttamente dalla Commissione – non può eccepire che l’esenzione di cui beneficiano altre società costituirebbe un aiuto di Stato, per sottrarsi al pagamento di tale imposta (
9
). Le cose vanno diversamente solo qualora il gettito dell’imposta venga destinato al finanziamento dell’aiuto e incida direttamente sulla sua entità (
10
). Tuttavia, ciò non avviene nella fattispecie. Pertanto, persino qualora l’esenzione dall’imposta sul reddito di lavoratori non distaccati all’estero costituisse un aiuto, la società ricorrente non potrebbe esigere di beneficiare anch’essa – né a maggior ragione altri terzi (segnatamente i suoi dipendenti) – di tale aiuto (ed essere dunque anche esentata).
20.
Di conseguenza, occorre unicamente verificare se il trattamento fiscale privilegiato di lavoratori del settore edile che svolgono la loro attività nel territorio nazionale violi le libertà fondamentali. A tal fine occorre a sua volta esaminare, anzitutto, il funzionamento del trattamento fiscale privilegiato (al riguardo, sub B.), allo scopo di poter accertare una restrizione ad una determinata libertà fondamentale. Poiché le libertà fondamentali si limitano, nel diritto tributario, ad un divieto di discriminazione, occorre poi verificare se ricorra un trattamento sfavorevole della fattispecie transfrontaliera. Ciò presuppone a sua volta, secondo la Corte, l’esistenza in generale di una situazione oggettivamente comparabile (al riguardo, sub C.). Qualora sussista una situazione oggettivamente comparabile, si pone la questione della giustificazione della disparità di trattamento. Infatti, con il trattamento fiscale privilegiato la Romania intende innalzare il livello delle retribuzioni nel settore edile nazionale, al fine di assicurare l’esistenza di un’edilizia funzionante nel territorio nazionale (al riguardo, sub D.).
B.
Funzionamento dell’esenzione fiscale
21.
La libertà fondamentale applicabile è determinata dall’oggetto della normativa in questione (
11
). Le esenzioni fiscali menzionate nella questione pregiudiziale risultano dall’articolo 60, punto 5, del codice tributario. Tale disposizione disciplina i soggetti passivi esentati dall’imposta sul reddito. Si tratta unicamente di persone fisiche con redditi da lavoro dipendente, e dunque lavoratori dipendenti. Il beneficiario di siffatta esenzione non è quindi un’impresa, bensì un lavoratore. Ciò a condizione che questi sia impiegato presso un datore di lavoro che svolge determinate attività nel settore edile. Inoltre, l’esenzione fiscale è limitata nel suo ammontare. In sostanza, sembra trattarsi di una sorta di quota speciale esente da imposta per i lavoratori che svolgono la loro attività nel settore edile, sono debitori dell’imposta rumena sul reddito e non vengono distaccati all’estero, per cui lavorano nel territorio nazionale.
22.
In tal modo, da un lato, i lavoratori del settore edile verranno trattati diversamente, sotto il profilo fiscale, a seconda che essi svolgano la loro attività in Romania oppure siano stati distaccati dal proprio datore di lavoro in un altro Stato membro. Dall’altro, soggetti passivi con redditi da lavoro dipendente di pari importo verranno assoggettati a imposta in maniera diversa a seconda del settore in cui lavorano nel territorio nazionale. Alla luce del principio generalmente riconosciuto dell’imposizione uniforme, quest’ultima eventualità può risultare problematica. Tuttavia, siffatto principio – in ogni caso in relazione alle imposte sul reddito degli Stati membri – non è un principio di diritto dell’Unione. La questione di stabilire se siffatta disparità di trattamento sia compatibile con la Costituzione rumena può essere risolta soltanto dal giudice costituzionale rumeno, e non dalla Corte.
23.
Pertanto, nel caso di specie, occorre esaminare unicamente la disparità di trattamento sotto il profilo fiscale dei lavoratori del settore edile, a seconda che essi svolgano la loro attività in Romania o siano stati distaccati dal proprio datore di lavoro in un altro Stato membro. La società ricorrente nella fattispecie è tuttavia una persona giuridica, la quale non può percepire redditi da lavoro dipendente. Di norma, una persona giuridica non è neanche debitrice dell’imposta sul reddito, bensì dell’imposta sulle società. La società ricorrente non può pertanto beneficiare affatto di siffatta esenzione dall’imposta sul reddito. Evidentemente, il ricorso è il risultato di un avviso di accertamento che la società ricorrente ha ricevuto in quanto la stessa ha trattenuto, dalla retribuzione dei propri lavoratori distaccati, un’imposta sui redditi da lavoro dipendente (e contributi previdenziali) eccessivamente bassa. La Corte ha già chiarito, tuttavia, che non è determinante che una normativa si rivolga formalmente ai datori di lavoro, qualora in realtà riguardi i lavoratori (
12
).
24.
Un’imposta sui redditi da lavoro dipendente stabilita nei confronti della società ricorrente, quale datrice di lavoro, nell’avviso di accertamento, costituisce di norma soltanto un anticipo sul debito d’imposta sul reddito del lavoratore e quindi unicamente una particolare tecnica di riscossione dell’imposta sul reddito del medesimo. Il suo obiettivo è solitamente quello di garantire al creditore d’imposta un afflusso continuo delle imposte sul reddito, prima che l’effettivo debitore d’imposta (il lavoratore) possa spendere altrove tale importo. Per questo motivo, il datore di lavoro trattiene immediatamente alla fonte una parte della retribuzione e non la versa al lavoratore, bensì all’Erario. Al riguardo, il datore di lavoro versa tuttavia tale imposta non per proprio conto, bensì per conto del lavoratore, quando quest’ultimo adempie al proprio obbligo di pagare l’imposta sui redditi da lavoro dipendente.
25.
Siamo in presenza di una procedura di riscossione delle imposte estremamente efficace che coinvolge il datore di lavoro (di norma privato). Ciò non cambia tuttavia il fatto che attraverso l’imposta sui redditi da lavoro dipendente che il datore di lavoro è tenuto a versare viene riscossa l’imposta sul reddito del lavoratore. La Corte precisa che il datore di lavoro svolge al riguardo una funzione di semplice intermediario e che la misura della riduzione dei contributi dei dipendenti di cui trattasi nel procedimento principale resta pertanto neutra nei suoi confronti (
13
). Siffatto obbligo di ritenuta dell’imposta sui redditi da lavoro dipendente continua ad esistere, nella fattispecie, per tutti i datori di lavoro, in quanto la disposizione si limita esclusivamente ad una quota esente da prendere in considerazione in via supplementare. Di conseguenza, anche nel caso dei lavoratori che svolgano la loro attività nel territorio nazionale occorre continuare a calcolare l’imposta sui redditi da lavoro dipendente (
14
).
26.
Pertanto – anche se nei confronti della società ricorrente è stato emesso un avviso di accertamento –, nell’ammontare della trattenuta alla fonte sulla retribuzione non è ravvisabile uno svantaggio per la società ricorrente quale datore di lavoro, bensì tutt’al più uno svantaggio per i suoi lavoratori distaccati in altri Stati membri. Ciò è determinante per la libertà fondamentale oggetto di esame.
C.
Restrizione di una libertà fondamentale
1. Restrizione della libera circolazione dei lavoratori versus restrizione della libera prestazione dei servizi
27.
Poiché l’esenzione fiscale di cui all’articolo 60, paragrafo 5, del codice tributario costituisce un’esenzione dall’imposta sul reddito dei lavoratori, in essa non è ravvisabile un pregiudizio diretto alla libera prestazione dei servizi del datore di lavoro ai sensi dell’articolo 56 TFUE. Viene pertanto in considerazione soltanto un pregiudizio alla libera circolazione dei lavoratori ai sensi dell’articolo 45 TFUE (
15
). Non persuade, per contro, l’affermazione della Commissione, secondo la quale sussisterebbe al contempo un pregiudizio indiretto alla libera prestazione dei servizi della società ricorrente.
28.
Da un lato, né il giudice del rinvio né la società ricorrente hanno affermato che attualmente, a causa dell’esenzione fiscale, sarebbe più difficile trovare lavoratori nel settore edile rumeno che possano essere distaccati all’estero. Ciò è, nella fattispecie, anche improbabile; nel caso in esame, infatti, la società ricorrente ha distaccato lavoratori in Germania e in Austria. Anche con l’esenzione dall’imposta sul reddito rumena (10% su RON 3000 di retribuzione minima = circa EUR 60 al mese, il che dà luogo ad una retribuzione minima netta, invece che di RON 2700, di RON 3000 = circa EUR 600) permane una considerevole differenza con riferimento al divario di retribuzione rispetto a questi due paesi. Stando alle affermazioni della Romania, nel 2022, la retribuzione minima in Germania era pari a EUR 1621. Sembra, pertanto, che il distacco in tale Stato membro continui ad essere attraente.
29.
Dall’altro, una siffatta linea argomentativa comporterebbe che ogni aumento della retribuzione minima, ad es. nel settore edile in Francia, costituirebbe una restrizione indiretta della libera prestazione dei servizi delle imprese di costruzioni stabilite in Francia. Secondo tale logica, esse avrebbero infatti maggiori difficoltà a distaccare lavoratori in altri Stati membri. Tuttavia, difficilmente si può sostenere che la modifica della retribuzione minima in uno Stato membro necessiti attualmente di una giustificazione sotto il profilo del diritto dell’Unione. Piuttosto, differenze nel livello delle retribuzioni dei diversi Stati membri sono attualmente parte integrante dell’Unione. Pertanto, una modifica della retribuzione minima in uno Stato membro non può essere considerata una restrizione indiretta delle libertà fondamentali di coloro che desiderano svolgere la propria attività con lavoratori nazionali in altri Stati membri (v. anche articolo 153, paragrafo 5, TFUE).
30.
Di conseguenza, continua a valere la conclusione che nella fattispecie, a causa della speciale quota di reddito esente da imposta per i lavoratori del settore edile che svolgono la propria attività nel territorio nazionale, viene in considerazione «soltanto» una restrizione della libera circolazione dei lavoratori, ai sensi dell’articolo 45 TFUE.
2. Restrizione della libera circolazione dei lavoratori
31.
L’articolo 45, paragrafo 2, TFUE vieta qualsiasi discriminazione, fondata sulla cittadinanza, tra i lavoratori degli Stati membri, per quanto riguarda l’impiego, la retribuzione e le altre condizioni di lavoro. Nel caso di specie, tuttavia, la quota esente da imposta non fa distinzioni in base alla cittadinanza.
32.
Potrebbe tuttavia sussistere un ostacolo vietato alla libera circolazione dei lavoratori, ai sensi dell’articolo 45, paragrafo 1, TFUE. In tale contesto, i cittadini degli Stati membri dispongono, in particolare, del diritto, conferito loro direttamente dal Trattato, di lasciare il rispettivo Stato membro d’origine per entrare nel territorio di un altro Stato membro ed ivi soggiornare al fine di esercitarvi un’attività.
33.
Secondo la giurisprudenza della Corte, l’articolo 45 TFUE osta a qualsiasi misura nazionale che possa rendere più difficile o meno attraente l’esercizio, da parte dei cittadini dell’Unione, della libertà fondamentale garantita da detto articolo (
16
). Nella misura in cui la quota di reddito esente da imposta riduce il divario retributivo tra i lavoratori che svolgono la loro attività in Romania e quelli che la svolgono in altri Stati membri, il loro impiego all’estero viene ostacolato. Se si procede ad una valutazione meramente isolata riferita alla quota esente potrebbe pertanto sussistere, nella fattispecie, una restrizione della libera circolazione dei lavoratori.
34.
Peraltro, la Corte ha dichiarato a più riprese – principalmente nell’ambito della libertà di stabilimento e della libera prestazione dei servizi – che le disposizioni degli Stati membri relative ai presupposti e al livello di imposizione rientrano nell’autonomia fiscale degli Stati membri, sempreché il trattamento della fattispecie transfrontaliera non risulti discriminatorio rispetto a quello della fattispecie nazionale (
17
).
35.
La speciale quota esente comporta tuttavia una disparità di trattamento dei redditi da lavoro dipendente nel settore edile, a seconda dello Stato membro in cui essi vengono realizzati. I redditi di un «lavoratore distaccato» realizzati all’estero non possono beneficiare della quota esente da imposta, i redditi realizzati nel territorio nazionale invece si. Siffatta disparità di trattamento della fattispecie transfrontaliera è idonea, astrattamente, ad ostacolare l’esercizio della libertà di circolazione dei lavoratori mediante un lavoro all’estero (e contestuale permanenza dell’assoggettamento ad imposta in Romania).
3. Situazione oggettivamente comparabile
36.
Secondo la giurisprudenza della Corte, una siffatta disparità di trattamento viola tuttavia le libertà fondamentali solo se concerne situazioni oggettivamente comparabili. Al riguardo, la comparabilità di una situazione oltre frontiera con una situazione interna deve essere esaminata tenendo conto dell’obiettivo perseguito dalle disposizioni nazionali (
18
).
37.
L’obiettivo della quota esente da imposta è un innalzamento del livello delle retribuzioni per il settore edile nazionale. Evidentemente, un aumento della retribuzione minima in Romania aveva raggiunto i suoi limiti. Pertanto, lo Stato rumeno ha deciso di aumentare ulteriormente la retribuzione tramite la rinuncia alla corrispondente imposta sul reddito. Alla luce di siffatto obiettivo, i lavoratori distaccati in altri Stati membri – circostanza messa in evidenza dalla Romania – non sarebbero già per questo equiparabili ai lavoratori che svolgono la loro attività nel territorio nazionale. La retribuzione minima in uno Stato membro è riferita al suo territorio, mentre l’articolo 3, paragrafo 1, primo comma, lettera c), della direttiva 96/71/CE (cosiddetta direttiva sul distacco) (
19
) chiarisce che nel caso dei lavoratori distaccati nel settore edile, si applicano le disposizioni sulla retribuzione del rispettivo Stato di attività. In assenza di comparabilità, una violazione della libera circolazione dei lavoratori non verrebbe pertanto in considerazione.
38.
Per contro, la Commissione motiva la comparabilità nella fattispecie adducendo che i lavoratori svolgerebbero la stessa attività – solo, in un caso, nel territorio nazionale e, nell’altro, all’estero – ma verrebbero assoggettati a imposta in maniera diversa. Le opinioni divergenti sono indice del fatto che il criterio della comparabilità oggettiva si sovrappone alla giustificazione della disparità di trattamento.
39.
Inoltre, il criterio della comparabilità, come ho già esposto in altra sede (
20
), è estremamente vago. Considerato che tutte le fattispecie sono, sotto un qualche profilo, comparabili, se non identiche (
21
), l’affermazione o la negazione della comparabilità oggettiva sembra arbitraria e dovrebbe tutt’al più essere utilizzata in casi evidenti.
40.
Quest’ultimo aspetto è messo in evidenza dallo sviluppo più recente nella giurisprudenza della Corte in materia di cosiddette perdite definitive. In tal senso, nella sentenza Bevola (
22
), contrariamente a quanto stabilito nella sentenza W (
23
), è stata affermata una comparabilità oggettiva tra una stabile organizzazione straniera e una stabile organizzazione nazionale. L’unica differenza tra i due casi consiste nel fatto che una mancata considerazione delle perdite delle stabili organizzazioni straniere è risultata una volta da una convenzione contro la doppia imposizione (CDI) e l’altra da una normativa unilaterale. La questione di stabilire se le stabili organizzazioni nazionali e straniere possano essere trattate in maniera differente è tuttavia una questione relativa alla giustificazione (
24
).
41.
Pertanto, qualora si rinunci nel caso di specie al criterio della comparabilità oggettiva, occorre unicamente verificare se la diversa imposizione dei lavoratori nel settore edile, a seconda che essi siano stati distaccati all’estero o meno, possa essere giustificata.
D.
Giustificazione della restrizione
42.
Una restrizione delle libertà fondamentali può essere giustificata da motivi imperativi di interesse generale, a condizione che sia atta a garantire la realizzazione dell’obiettivo perseguito e non eccede quanto necessario al raggiungimento dello stesso (
25
).
43.
La Corte ha finora considerato motivi imperativi di interesse generale, in relazione alla libera circolazione dei lavoratori, ad es., la ricompensa dell’esperienza acquisita nella politica salariale (
26
) e l’efficacia dei controlli fiscali (
27
).
44.
In relazione alla libera prestazione dei servizi (
28
), per contro, sono stati considerati motivi imperativi di interesse generale la tutela sociale dei lavoratori (
29
), la prevenzione della concorrenza sleale da parte delle imprese che retribuiscono i loro dipendenti distaccati a un livello inferiore rispetto a quello corrispondente al salario minimo, se e in quanto tale scopo integri anche un obiettivo di tutela dei lavoratori mediante la lotta contro il dumping sociale (
30
), nonché la lotta contro la frode, segnatamente sociale, e la prevenzione degli abusi (
31
). Nell’ambito della libertà di stabilimento, la Corte ha riconosciuto la tutela dei lavoratori (
32
), ma anche la promozione del lavoro e delle assunzioni, quale parte della politica sociale (
33
).
45.
Secondo una costante giurisprudenza, la salvaguardia dell’interesse dell’economia nazionale, quale motivo di natura meramente economica, non può servire come giustificazione per gli ostacoli (
34
). Tuttavia, in determinate circostanze le considerazioni attinenti al mantenimento dell’occupazione possono costituire una giustificazione (
35
). In relazione alla libera circolazione dei capitali è stato, ad es., considerato motivo imperativo di interesse generale l’obiettivo di limitare rischi sistemici sul mercato immobiliare (
36
).
46.
Fra le giustificazioni illustrate in questa sede non rientra, a prima vista, il mantenimento di un’industria edile funzionante. Un catalogo di possibili giustificazioni elaborato in via giurisprudenziale, tuttavia, non è di per sé tassativo. Vengono pertanto in considerazione anche altre giustificazioni comparabili. Il più probabile sembrerebbe, nella fattispecie, il mantenimento dell’occupazione nel settore edile. Lo stesso dicasi per la lotta ai rischi sistemici in tale settore, e segnatamente quello della perdita di detto settore a causa della mancanza di manodopera dovuta ad un livello retributivo eccessivamente basso.
47.
Infatti, come illustrato dalla Romania in udienza, con la quota esente da imposta si mira ad aumentare la retribuzione dei lavoratori in tale settore (industria edile), poiché il mero aumento della retribuzione minima non è stato reputato sufficiente a contrastare la fuga di manodopera. A ciò si aggiungerebbe la tutela sociale dei lavoratori mediante un miglioramento della struttura retributiva, finora bassa. Già la salvaguardia dell’esistenza di manodopera sufficiente nel territorio nazionale tramite una sorta di retribuzione minima specifica del settore potrebbe essere considerata un motivo imperativo di interesse generale.
48.
Ciò vale a maggior ragione per quei settori necessari a una società. Ogni società moderna dipende da un’infrastruttura funzionante. Il settore edile è indispensabile al suo mantenimento e al suo sviluppo. La salvaguardia della funzionalità dell’industria edile nazionale tramite un aumento del livello delle retribuzioni in tale settore, al fine di prevenire un’ulteriore fuga di manodopera in questo ramo, deve essere pertanto parimenti riconosciuta come un motivo imperativo di interesse generale.
49.
Per contro, non persuade l’obiezione della Commissione, secondo cui si tratterebbe di motivi meramente economici. Nel caso di specie, non si tratta tanto di promuovere l’industria edile nazionale, quanto di garantire l’esistenza in generale di un’industria edile sul proprio territorio nazionale. Senza un innalzamento della retribuzione minima non ci si può neanche aspettare, infatti, che lavoratori provenienti da altri Stati membri colmino tale lacuna. Di detto vantaggio beneficia non solo l’economia, bensì soprattutto la forza lavoro e la società.
50.
La misura (quota speciale esente da imposta) – alla luce del potere discrezionale offerto al legislatore nazionale – è idonea alla realizzazione dell’obiettivo perseguito. Non è evidentemente escluso, infatti, che una siffatta misura induca più lavoratori del settore edile a svolgere la propria attività in Romania. Ciò comporta un aumento della loro retribuzione netta e l’attività nel territorio nazionale torna ad essere più attraente.
51.
La misura in questione non eccede neanche quanto necessario al conseguimento di tale obiettivo; le libertà fondamentali, infatti, sono intese a tutelare la libertà dei cittadini dell’Unione. In concreto, la rinuncia alla riscossione dell’imposta da parte dello Stato rumeno non limita la libertà degli individui, bensì nel complesso la aumenta. Rispetto alla situazione precedente, infatti, l’attività all’estero per i lavoratori assoggettati ad imposta in Romania non diviene meno attraente (nella specie, resta lo statu quo). Solo l’attività nel territorio nazionale diviene più attraente. Pertanto, diminuisce unicamente il vantaggio che ne risulta rispetto ad un’attività nel territorio nazionale. Non sono ravvisabili misure parimenti idonee e meno restrittive intese ad adeguare i diversi livelli retributivi, tanto più che la Romania già in precedenza aveva introdotto un aumento della retribuzione minima.
52.
Oltre all’idoneità e alla necessità, occorre infine esaminare la proporzionalità in senso stretto (
37
). In forza di tale principio, i provvedimenti adottati, pur se idonei e necessari al conseguimento di obiettivi legittimi, non devono tuttavia causare inconvenienti sproporzionati rispetto agli scopi perseguiti.
53.
L’ingerenza e, rispettivamente, la disparità di trattamento per colui che intende continuare a svolgere un’attività nel settore edile all’estero è, nella fattispecie, lieve. Ogni lavoratore assoggettato ad imposta in Romania, se le condizioni lo soddisfano, può continuare a svolgere la propria attività all’estero alle stesse condizioni. Diviene semplicemente un po’ più attraente lavorare nel territorio nazionale, in quanto il livello retributivo nazionale è aumentato in forza della quota esente da imposta. Inoltre, nel caso di specie, le misure sono limitate nell’ammontare (dall’aliquota d’imposta e dalla quota esente), sono temporalmente circoscritte (l’esenzione dall’imposta sul reddito è in vigore dal 1o gennaio 2019 fino al 31 dicembre 2028 compreso) e, inoltre, si limitano ad innalzare un livello retributivo inferiore alla media dell’Unione.
54.
Come osservato correttamente dalla Romania, la creazione di un livello retributivo equiparabile all’interno dell’Unione (nel senso di un adeguamento delle condizioni di vita) non è inappropriata. Nel bilanciamento che in ultima analisi deve essere effettuato tra i due interessi giuridici in gioco (salvaguardia di un’industria edile funzionante e della libera circolazione dei lavoratori), risulta prevalente l’obiettivo degno di riconoscimento della misura rumena, a causa della minore gravità dell’ingerenza e dell’importanza del settore in questione. Pertanto, la misura è adeguata (proporzionata in senso stretto) sotto il profilo del diritto dell’Unione e dunque proporzionata nel suo complesso. Di conseguenza, la disparità di trattamento fiscale dei lavoratori distaccati e dei lavoratori non distaccati, i quali percepiscono redditi imponibili in Romania nel settore edile, non viola il diritto dell’Unione.
VI. Conclusione
55.
Propongo pertanto di rispondere nei seguenti termini alla questione pregiudiziale proposta dal Tribunalul Satu Mare (Tribunale superiore di Satu Mare, Romania):
La libera circolazione dei lavoratori (articolo 45 TFUE) non osta ad una normativa nazionale come quella di specie, la quale concede ai lavoratori assoggettati ad imposta nel territorio nazionale, che sono impiegati presso un datore di lavoro che svolge attività lucrative nel settore edile sul territorio nazionale e non sono stati distaccati all’estero, una quota speciale esente da imposta, al fine di ridurre la fuga di manodopera del settore edile nazionale dovuta ad una retribuzione minima inferiore alla media dell’Unione.
(
1
)	Lingua originale: il tedesco.
(
2
)	Secondo quanto dichiarato dalla Romania in udienza, nel 2018 la retribuzione minima di 1900 lei rumeni (RON) (corrispondente a circa EUR 380) è stata aumentata a RON 3000 (corrispondente a circa EUR 600).
(
3
)	Direttiva del Parlamento europeo e del Consiglio, del 12 dicembre 2006, relativa ai servizi nel mercato interno (GU 2006, L 376, pag. 36).
(
4
)	N. 611/2019, del 31 gennaio 2019, e n. 2165/2019, del 10 maggio 2019: allegato 6, paragrafo 8.
(
5
)	È vero che una riduzione dei contributi del datore di lavoro era anch’essa prevista; tuttavia, essa non è ancora entrata in vigore dal momento che, secondo la Romania, la procedura di notifica presso la Commissione non si è ancora conclusa.
(
6
)	V. sentenze del 27 aprile 2022, Airbnb Ireland (C‑674/20, EU:C:2022:303, punto 27), e del 2 aprile 2004, Commissione/Consiglio (C‑338/01, EU:C:2004:253, punto 66).
(
7
)	A ciò si aggiunge il fatto che, secondo la Romania, un’ulteriore parte – non interessata nel caso di specie – del pacchetto di misure (la prevista riduzione dei contributi del datore di lavoro), diretto all’aumento della retribuzione minima nel settore edile, è stata notificata alla Commissione. Se così fosse – secondo le memorie della Commissione, la notifica non è tuttavia pervenuta –, l’argomentazione della Commissione rasenta quasi, nella fattispecie, un comportamento contraddittorio. V., sul principio venire contra factum proprium, sentenza del 6 novembre 2014, Italia/Commissione (C‑385/13 P, non pubblicata, EU:C:2014:2350, punto 67). V. anche, in tal senso, la precedente sentenza del 15 giugno 2023, Bank M. (Conseguenze dell’annullamento del contratto) (C‑520/21, EU:C:2023:478, punto 81).
(
8
)	La Corte si è pronunciata in tal senso già nel caso di una riduzione dei contributi delle imprese ittiche, v. sentenza del 17 settembre 2020, Compagnie des pêches de Saint-Malo (C‑212/19, EU:C:2020:726, punto 46).
(
9
)	Sentenze del 3 marzo 2020, Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2020:140, punto 36); del 6 ottobre 2015, Finanzamt Linz (C‑66/14, EU:C:2015:661, punto 21); del 15 giugno 2006, Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 e C‑41/05, EU:C:2006:403, punti 43 e segg.); del 27 ottobre 2005, Distribution Casino France e a. (da C‑266/04 a C‑270/04, C‑276/04 e da C‑321/04 a C‑325/04, EU:C:2005:657, punti 42 e segg.), nonché del 20 settembre 2001, Banks (C‑390/98, EU:C:2001:456, punto 80 e la giurisprudenza ivi citata).
(
10
)	In tal senso, sentenze del 20 settembre 2018, Carrefour Hypermarchés e a. (C‑510/16, EU:C:2018:751, punto 19); del 10 novembre 2016, DTS Distribuidora de Televisión Digital/Commissione (C‑449/14 P, EU:C:2016:848, punto 68), e del 22 dicembre 2008, Régie Networks (C‑333/07, EU:C:2008:764, punto 99).
(
11
)	Giurisprudenza costante: v. sentenze del 19 giugno 2014, Strojírny Prostějov e ACO Industries Tábor (C‑53/13 e C‑80/13, EU:C:2014:2011, punto 24); del 28 febbraio 2013, Petersen e Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, punto 28), nonché, in particolare, sentenze del 13 novembre 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑35/11, EU:C:2012:707, punto 90), e del 12 settembre 2006, Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, EU:C:2006:544, punti da 31 a 33).
(
12
)	In tal senso espressamente, in relazione agli oneri sociali a carico di datori di lavoro per i lavoratori tirocinanti, sentenza del 21 novembre 1991, Le Manoir (C‑27/91, EU:C:1991:441, punto 9).
(
13
)	Sentenza del 17 settembre 2020, Compagnie des pêches de Saint-Malo (C‑212/19, EU:C:2020:726, punto 43).
(
14
)	Ciò distingue il caso dalla sentenza del 19 giugno 2014, Strojírny Prostějov e ACO Industries Tábor (C‑53/13 e C‑80/13, EU:C:2014:2011, punto 30), in cui uno speciale obbligo di ritenuta alla fonte è stato trattato come una restrizione della libera prestazione dei servizi.
(
15
)	In tal senso, in relazione ad un’esenzione fiscale dei lavoratori a seconda della sede del datore di lavoro, già anche la sentenza del 28 febbraio 2013, Petersen e Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, punto 32).
(
16
)	Sentenze del 10 ottobre 2019, Krah (C‑703/17, EU:C:2019:850, punto 41); del 18 luglio 2017, Erzberger (C‑566/15, EU:C:2017:562, punto 33); del 28 febbraio 2013, Petersen e Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, punto 36), e del 26 gennaio 1999, Terhoeve (C‑18/95, EU:C:1999:22, punti da 37 a 39).
(
17
)	V., in tal senso, sentenze del 26 maggio 2016, NN (L) International (C‑48/15, EU:C:2016:356, punto 47); del 14 aprile 2016, Sparkasse Allgäu (C‑522/14, EU:C:2016:253, punto 29); del 6 dicembre 2007, Columbus Container Services (C‑298/05, EU:C:2007:754, punti 51 e 53), nonché ordinanza del 4 giugno 2009, KBC-bank (C‑439/07 e C‑499/07, EU:C:2009:339, punto 80).
Specificamente sulla libera prestazione dei servizi v., ex multis, sentenze del 18 ottobre 2012, X (C‑498/10, EU:C:2012:635, punto 20), e dell’11 giugno 2009, X e Passenheim-van Schoot (C‑155/08 e C‑157/08, EU:C:2009:368, punto 32 e la giurisprudenza ivi citata).
(
18
)	Sentenze del 4 giugno 2018, NN (C‑28/17, EU:C:2018:526, punto 31); del 12 giugno 2018, Bevola e Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, punto 32); del 22 giugno 2017, Bechtel (C‑20/16, EU:C:2017:488, punto 53); del 12 giugno 2014, SCA Group Holding e a. (da C‑39/13 a C‑41/13, EU:C:2014:1758, punto 28), e del 25 febbraio 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, punto 22).
(
19
)	Direttiva del Parlamento europeo e del Consiglio, del 16 dicembre 1997 (GU 1997, L 18, pag. 1); modificata, da ultimo, dalla direttiva 2018/957 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 28 giugno 2018 (GU 2018, L 173, pag. 16).
(
20
)	V. già, al riguardo, le mie conclusioni nella causa Nordea Bank Danmark (C‑48/13, EU:C:2014:153, paragrafi da 21 a 28) e, sulla base di quest’ultima, Memira Holding (C‑607/17, EU:C:2019:8, paragrafo 46), nonché Holmen (C‑608/17, EU:C:2019:9, paragrafo 38) e AURES Holdings (C‑405/18, EU:C:2019:879, paragrafo 30).
(
21
)	Vero è che, secondo un proverbio tedesco, non si possono mettere a confronto le mele con le pere. Tuttavia, anche le mele e le pere hanno elementi comuni (sono, ad esempio, entrambe pomacee) e sono quindi, sotto tale profilo, anch’esse comparabili.
(
22
)	Sentenza del 12 giugno 2018, Bevola e Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, punti da 30 a 40).
(
23
)	Sentenza del 22 settembre 2022, W (Detraibilità delle perdite definitive di una stabile organizzazione non residente) (C‑538/20, EU:C:2022:717, punti da 18 a 22).
(
24
)	In tal senso, il sistema dei trattati bilaterali può piuttosto giustificare una disparità di trattamento dei soggetti passivi – v. J. Kokott, J., EU Tax Law, Monaco di Baviera 2022, § 5 mn. 98.
(
25
)	Sentenze del 10 ottobre 2019, Krah (C‑703/17, EU:C:2019:850, punto 55); dell’8 maggio 2019, Österreichischer Gewerkschaftsbund (C‑24/17, EU:C:2019:373, punto 84); del 5 dicembre 2013, Zentralbetriebsrat der gemeinnützigen Salzburger Landeskliniken Betriebs (C‑514/12, EU:C:2013:799, punto 36); del 28 febbraio 2013, Petersen e Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, punto 47); dell’8 novembre 2012, Radziejewski (C‑461/11, EU:C:2012:704, punto 33), e del 16 marzo 2010, Olympique Lyonnais (C‑325/08, EU:C:2010:143, punto 38).
(
26
)	Sentenza del 10 ottobre 2019, Krah (C‑703/17, EU:C:2019:850, punto 57), e del 3 ottobre 2006, Cadman (C‑17/05, EU:C:2006:633, punto 34).
(
27
)	Sentenza del 28 febbraio 2013, Petersen e Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124, punto 50, e la giurisprudenza ivi citata).
(
28
)	Sentenza del 3 dicembre 2014, De Clercq e a. (C‑315/13, EU:C:2014:2408, punto 65).
(
29
)	Sentenze del 7 ottobre 2010, Santos Palhota e a. (C‑515/08, EU:C:2010:589, punto 47 e la giurisprudenza ivi citata); del 18 luglio 2007, Commissione/Germania (C‑490/04, EU:C:2007:430, punto 70), e del 12 settembre 2019, Maksimovic e a. (C‑64/18, C‑140/18, C‑146/18 e C‑148/18, EU:C:2019:723, punto 37).
(
30
)	V., in tal senso, sentenza del 12 ottobre 2004, Wolff & Müller (C‑60/03, EU:C:2004:610, punti 35, 36 e 41).
(
31
)	Sentenza del 12 settembre 2019, Maksimovic e a. (C‑64/18, C‑140/18, C‑146/18 e C‑148/18, EU:C:2019:723, punto 37).
(
32
)	Sentenza del 21 dicembre 2016, AGET Iraklis (C‑201/15, EU:C:2016:972, punto 73, e la giurisprudenza ivi citata).
(
33
)	Sentenza del 21 dicembre 2016, AGET Iraklis (C‑201/15, EU:C:2016:972, punto 74, e la giurisprudenza ivi citata).
(
34
)	Sentenza del 21 dicembre 2016, AGET Iraklis (C‑201/15, EU:C:2016:972, punto 72). V. in tal senso, inoltre, tra le altre, sentenze del 5 giugno 1997, SETTG (C‑398/95, EU:C:1997:282, punti 22 e 23); del 6 giugno 2000, Verkooijen (C‑35/98, EU:C:2000:294, punti 47 e 48), nonché del 4 giugno 2002, Commissione/Portogallo (C‑367/98, EU:C:2002:326, punto 52) e la giurisprudenza ivi citata. Lo stesso vale anche nel settore della libera circolazione dei capitali: v. sentenza del 16 dicembre 2021, UBS Real Estate (C‑478/19 e C‑479/19, EU:C:2021:1015, punto 70).
(
35
)	Sentenza del 21 dicembre 2016, AGET Iraklis (C‑201/15, EU:C:2016:972, punto 75). V. in tal senso, parimenti, sentenza del 25 ottobre 2007, Geurts e Vogten (C‑464/05, EU:C:2007:631, punto 26).
(
36
)	Sentenza del 16 dicembre 2021, UBS Real Estate (C‑478/19 e C‑479/19, EU:C:2021:1015, punto 73).
(
37
)	V. le mie conclusioni nella causa PrivatBank e a. (C‑78/21, EU:C:2022:738, paragrafo 88), e nella causa G4S Secure Solutions (C‑157/15, EU:C:2016:382, paragrafo 112).