62003CC0468_ET
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Käesolev eelotsusetaotlus käsitleb nõukogu 12. oktoobri 1992. aasta määruse (EMÜ) nr 2913/92, millega kehtestatakse ühenduse tolliseadustik (EÜT L 302, lk 1; ELT eriväljaanne 02/04, lk 307; edaspidi „tolliseadustik”), artikli 33 punkti e ja artikli 78 tõlgendamist importija Overland Footwear Ltd (edaspidi „Overland”) ja Ühendkuningriigi tolli – Commissioners of Customs & Excise (edaspidi „Commissioners”) vahelises kohtuvaidluses. Eelotsusetaotluse esitanud kohus, VAT and Duties Tribunal, London (Ühendkuningriik), küsib Euroopa Kohtu arvamust teist korda. Esimese eelotsusetaotluse kohta tegi Euroopa Kohus 5. detsembril 2002 otsuse Overland Footwear.(2) See otsus jättis vastuseta küsimuse, kas tolli õiguse puhul teha tolliseadustiku artikli 78 alusel tollideklaratsioonis pärast kauba vabastamist muudatusi on tegemist seotud pädevusega või vastupidi, kaalutlusõigusega. Euroopa Kohus peab nüüd tegema otsuse selle küsimuse kohta.
2. Tuletanud meelde esimese eelotsusetaotluse asjaolud ja põhjused, miks esitas siseriiklik kohus Euroopa Kohtule teise eelotsusetaotluse, selgitan ma kohtujurist J. Mischo ettepaneku põhjal tehtud eespool viidatud kohtuotsuse Overland Footwear sisu ning seejärel analüüsin eelotsuse küsimusi sisuliselt.
I. Asjaolud, õiguslik raamistik ja eelotsuse küsimused
A. Õiguslik raamistik
3. Kahele esimesele eelotsuse küsimusele vastamisel tuleb toetuda tolliseadustiku artiklitele 29, 32 ja 33. Artikli 29 lõikes 1 on määratletud imporditud kauba tolliväärtuse mõiste, see on „tehinguväärtus ehk […] kauba eest tegelikult makstud või makstav hind, mida on vajaduse korral korrigeeritud vastavalt artiklitele 32 ja 33 […]”.
4. Vastavalt tolliseadustiku artikli 33 punktile e on ostukomisjonitasud tolliväärtusest välja arvatud „tingimusel, et need on näidatud eraldi imporditud kauba eest tegelikult makstud või makstavast hinnast”. Tolliseadustiku artikli 32 lõike 4 kohaselt „tähendab ostukomisjonitasu tasu, mida importija maksab esindajale enda esindamise eest kauba ostmisel, mille väärtust määratakse”.
5. Kolmas eelotsuse küsimus puudutab tollideklaratsioonis muudatuste tegemise tingimusi. Tolliseadustikus on sätestatud kaks võimalust tollideklaratsioonis muudatuste tegemiseks, sõltuvalt sellest, kas see toimub enne või pärast kauba vabastamist.
6. Enne kauba vabastamist ja vastavalt tolliseadustiku artiklile 65 on „taotluse korral […] deklarandil lubatud muuta tollideklaratsiooni kandeid pärast seda, kui toll on tollideklaratsiooni aktsepteerinud”.
7. Tolliseadustiku artikli 78 lõige 1 näeb ette, et pärast kauba vabastamist „[t]oll võib omal algatusel või deklarandi taotluse korral teha tollideklaratsioonis […] muudatusi”.(3) Nimetatud artikli lõikes 3 on sätestatud kontrolli tagajärjed: „kui tollideklaratsiooni kontrollimine või tollivormistusjärgne läbivaatamine näitab, et tolliprotseduure reguleerivaid sätteid on kohaldatud ebaõige või mittetäieliku teabe alusel, võtab toll kooskõlas ettenähtud sätetega olukorra lahendamiseks vajalikud meetmed, arvestades tema käsutuses olevat uut teavet.”
8. Overland taotles tollimaksu tagasimaksmist tolliseadustiku artikli 236 alusel. Selle artikli kohaselt makstakse imporditollimaks tagasi, „kui on kindlaks tehtud, et selle summa tasumise ajal ei tulenenud see summa seadusest või selle summa kohta tehti arvestuskanne vastuolus artikli 220 lõikega 2. […] Tollimaksu ei maksta tagasi ega vähendata, kui seadusest tulenevast tollimaksu summast erineva summa tasumise või sellest erineva summa kohta arvestuskande tegemise tingis asjaomase isiku tahtlik tegevus.”
B. Faktilised asjaolud ja eelotsuse küsimused
9. Olles tolliseadustiku asjakohased sätted välja toonud, tuleb määratleda eelotsusetaotluse esitanud kohtus vaidluse aluseks olnud faktilised asjaolud. Äriühing Overland, asukohaga Ühendkuningriigis, importis Aasias toodetud kingi ostuagendi Wolverine Far East (edaspidi „Wolverine”) vahendusel. Agendile tasuti ostukomisjonitasuga, mis moodustas 4% Overlandi poolt kingade tootjale tasutud müügihinnast.(4) Overlandile esitatud arvel märgitud summa sisaldas müügihinda ja ostukomisjonitasu, sest tootja kohustus maksma komisjonitasu ise Wolverine’ile.
10. Enne 1. jaanuari 1998 Overlandi poolt esitatud tollideklaratsioonides oli imporditud kauba tolliväärtuseks märgitud tootja esitatud arvel olev summa, mis hõlmas müügihinda ja Wolverine’ile makstud ostukomisjonitasu. Alates 1. jaanuarist 1988, pärast konsulteerimist tolliõiguse eksperdiga, deklareeris Overland kauba tolliväärtusena ainult kauba müügihinna. Vastavalt tolliseadustiku artiklitele 29 ja 33 ei nõudnud Commissioners sellest kuupäevast alates enam tollimaksu tasumist summalt, mis vastas ostukomisjonitasu suurusele.
11. Tuginedes tolliseadustiku artiklile 236, taotles Overland tollilt enne 1998. aastat agendile makstud ostukomisjonitasudelt tasutud tollimaksude tagasimaksmist. Selleks esitas Overland neli tagasimaksmise taotlust 13. märtsil, 16. juunil, 18. juunil ja 2. septembril 1998, kogusummas 38 085,45 Inglise naela.
12. Commissioners rahuldas kolm esimest tagasimaksmise taotlust 5. mai, 1. juuli ja 24. juuli 1998. aasta kirjadega, kuid lükkas 29. oktoobri 1998. aasta kirjaga viimase taotluse tagasi.
13. Seejärel vaatas Commissioners uuesti üle tagasimaksmise otsused. 30. novembri ja 16. detsembri 1998. aasta otsustega, mida kinnitati 4. ja 5. veebruaril 1999, nõudis Commissioners Ovarlandilt kokku 4384,29 Inglise naela suuruse summa tagastamist. Lisaks kinnitas Commissioners 5. veebruaril 1999, et jätab rahuldamata Overlandi neljanda taotluse 33 701,16 Inglise naela tagasimaksmiseks.
14. Overland esitas VAT and Duties Tribunalile hagi 4. ja 5. veebruari 1999. aasta otsuste peale, millega nõuti tagastamist ja 5. veebruari 1999. aasta otsuse peale, millega keelduti tollimaksu tagasimaksmisest.
15. 24. märtsi 2000. aasta eelotsusetaotluses selgitas VAT and Duties Tribunal Euroopa Kohtule eespool toodud asjaolusid ja küsis, kuidas sellises olukorras tõlgendada tolliseadustiku artikleid 29, 32, 33, 78 ja 236. Euroopa Kohus avaldas oma seisukoha eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear.
16. Nimetatud otsuse tulemusel pidas VAT and Duties Tribunal vajalikuks esitada 29. oktoobri 2003. aasta otsusega uus eelotsusetaotlus. Ilmneb, et 16. juuni ja 18. juuni 1999. aasta kirjadega teatas Commissioners Overlandile, et tühistas 4. ja 5. veebruari 1999. aasta otsused, millega nõuti tagastamist, nii et VAT and Duties Tribunali lahendada olev kohtuasi puudutab lõpuks ainult 5. veebruari 1999. aasta otsust tagasimaksmisest keeldumise kohta. Euroopa Kohut ei teavitatud esialgses eelotsusetaotluses sellest faktilisest asjaolust. Nimetatud asjaolu arvestamine võiks aga eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangul mõjutada Euroopa Kohtu vastuseid eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear. Seepärast otsustas VAT and Duties Tribunal, London, oma 29. oktoobri 2003. aasta eelotsusetaotluses esitada Euroopa Kohtule samad küsimused kui eelmises, 24. märtsi 2000. aasta eelotsusetaotluses:
„Kas nõukogu määruse (EMÜ) nr 2913/92 (tolliseadustik) ja eelkõige selle artiklitest 29, 32 ja 33 ning Euroopa Kohtu praktikast tulenevalt on nii, et kui tollivormistuse ajal deklareerib importija tahtmatult kaupade eest makstud või makstava hinna nii, et see sisaldab ostukomisjonitasu ja tahtmatult jätab impordideklaratsioonil ostukomisjonitasu ja makstud või makstava hinna eraldi näitamata, kuid pärast kaupade lubamist vabasse ringlusesse tõendab tollile rahuldavalt, et kaupade eest makstud või makstav hind sisaldas heauskselt deklareeritud ostukomisjonitasu, mille oleks võinud importimisel tegelikult maha arvata ja esitab ostukomisjonitasult makstud tollimaksu tagasimaksmise taotluse kolme aasta jooksul päevast, mil tollimaksu summa teatavaks tehti:
1) võib tollimaksuga maksustada heauskselt deklareeritud ostukomisjonitasu kui kauba eest tegelikult makstud või makstava hinna osa vastavalt tolliseadustiku artiklile 29?
2) võib, kui vastus esimesele küsimusele on eitav, tolliseadustiku artikli 32 lõiget 3 ja artiklit 33 arvestades heauskselt deklareeritud ostukomisjonitasu deklareeritud tehinguväärtusest maha arvata?
3) on toll sellisel juhul tolliseadustikust ja eelkõige artikli 78 lõikest 3 tulenevalt kohustatud nõustuma imporditud kaupade eest makstud või makstava hinna muutmisega ja seega madalama tolliväärtusega?
4) Kas importijal on seetõttu tolliseadustikule ja eelkõige artiklile 236 tuginedes õigus ostukomisjonitasult makstud tollimaksu tagasimaksmisele?”
C. Kohtuotsuse Overland Footwear aluseks olnud menetlus ja käesolev menetlus
17. Kõigepealt tuleb meelde tuletada eespool viidatud kohtuotsuse Overland Footwear sisu, kuna Euroopa Kohus vastas selles samadele küsimustele, mis on esitatud ka käesolevas asjas.
18. Kahe esimese küsimuse kohta märgib nimetatud kohtuotsuse punkt 17, et „tolliseadustiku artikleid 29, 32 ja 33 ei saa tõlgendada teisiti kui et ostukomisjonitasu, mis sisaldub deklareeritud tolliväärtuses ja mida ei ole impordideklaratsioonil näidatud kauba müügihinnast eraldi, tuleb pidada nimetatud seadustiku artikli 29 tähenduses tehinguväärtuse hulka kuuluvaks ja seega on see maksustatav.”
19. Euroopa Kohtu vastus kahele viimasele küsimusele tugines hüpoteesile, et Commissioners on juba teostanud tagasimakse, mida Overland tolliseadustiku artikli 78 alusel taotles. Seega leidis Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuse Overland Footwear punktis 24, et „kui toll on nõustunud muudatuste tegemisega impordideklaratsioonis ja on vastu võtnud otsuse „olukorra lahendamiseks” vastavalt tolliseadustiku artikli 78 lõikele 3, arvestades et deklaratsioon oli mittetäielik deklarandi tahtmatu eksimuse tõttu, ei või toll sellest otsusest taganeda”.
20. Esimese eelotsusetaotluse puhul esitasid kirjalikud märkused Overland, Itaalia valitsus ja Ühendkuningriigi valitsus ning Euroopa Ühenduste Komisjon. Käesolevas kohtuasjas esitasid oma märkused Saksamaa valitsus ja Ühendkuningriigi valitsus ning komisjon. 14. aprillil 2005 toimus kohtuistung, millel esitasid oma seisukohad Overland, Saksamaa ja Ühendkuningriigi valitsus, Commissioners ühise esindaja kaudu ning komisjon.
21. Nagu tegi Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear, vaatlen ma alustuseks eelotsusetaotluse esitanud kohtu kaht esimest küsimust, mis puudutavad tolliseadustiku artikli 33 punkti e tõlgendamist, et seejärel vastata kolmandale küsimusele, mis puudutab pärast kauba vabastamist tollideklaratsioonis muudatuste tegemise eeskirju vastavalt tolliseadustiku artiklile 78. Lõpuks käsitlen ma viimast küsimust, mis puudutab tollideklaratsioonis muudatuste tegemise tagajärgi ja võimalikku tagasimakset, mille Commissioners peaks teostama.
II. Tolliseadustiku artikli 33 punkti e tõlgendamine (kaks esimest eelotsuse küsimust)
22. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kahele esimesele küsimusele vastamiseks tuleb tõlgendada tolliseadustiku artiklit 33 nii, et see võimaldab teatud elemendid tolliväärtusest välja jätta „tingimusel, et need on näidatud eraldi imporditud kauba eest tegelikult makstud või makstavast hinnast”. Käesoleval juhul tähendab see, et tuleb kindlaks määrata tagajärjed, mis tulenevad asjaolust, et enne 1. jaanuari 1998 esitas Overland tollideklaratsioonis kauba hinda ja ostukomisjonitasu hõlmava summa.
23. Nagu on rõhutatud Euroopa Kohtule esitatud märkustes, ei muuda 29. oktoobri 2003. aasta eelotsusetaotlusest nähtuv uus faktiliste asjaolude kirjeldus vastust, mille Euroopa Kohus andis selle punkti kohta eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear.
24. Toetudes tolliseadustiku artiklite 29, 32 ja 33 väljakujunenud tõlgendusele, leidis Euroopa Kohus nimetatud otsuses, et nõue, mille kohaselt makstud hinnast mahaarvatavad elemendid peavad olema „näidatud eraldi”, on vorminõue. Sanktsioon selle nõude täitmata jätmise puhul on deklaratsioonis eraldi näitamata elementide arvamine tolliväärtuse hulka. Seega Overlandi deklareeritud summa sisaldab tõesti ostukomisjonitasu, mille võib tolliväärtusest maha arvata, ja kauba hinda. Kui aga need kaks elementi ei ole näidatud eraldi, peab Overeland maksma tollimaksu kogu deklareeritud summalt.
25. Selline tõlgendus on vältimatu, kuivõrd tolliseadustiku artikli 62 kohaselt lasub tolliväärtuse arvutamise puhul tõendamiskoormis deklarandil.(5) Lisaks, nagu märkis kohtujurist J. Mischo eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear esitatud ettepaneku punktis 30,(6) kui tollideklaratsioonis või sellele lisatud dokumentides puudub igasugune viide ostukomisjonitasule, ei ole tollil mingit võimalust selle olemasolu eeldada.
26. Kohtuotsus Kyocera(7), millele viitavad oma kirjalikes märkustes komisjon ja Ühendkuningriigi valitsus, kinnitab tolliseadustiku artikli 33 tõlgendust Euroopa Kohtu eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear. Nimetatud kohtuasjas Kyocera oli deklarant deklareeritud tolliväärtusest maha arvanud omandatud kauba ostu rahastamise lepingu kohaselt makstud intressid. Kuigi deklarant ei täpsustanud, mille alusel ta nimetatud intressid tolliväärtusest maha arvas, sai toll siiski kontrollida nende olemasolu, paludes deklarandil esitada tema valduses olevad tõendavad dokumendid. Seega piisab selleks, et käsitleda asjaomaseid elemente makstud hinnast „eraldi näidatuna” tolliseadustiku artikli 33 tähenduses, kui deklarant on need deklareeritud tolliväärtusest välja jätnud. Seega on tolliseadustiku artiklis 33 sisalduv vorminõue viidud miinimumini. Siiski on tõsi, et juhul, kui mahaarvatavad elemendid on arvatud tolliväärtuse sisse, nagu käesolevas kohtuasjas, ei saa tolliseadustiku artikli 33 punktiga e kehtestatud „eraldi näitamise” tingimust täidetuks lugeda.
27. Eespool toodud põhjustel soovitan ma Euroopa Kohtul vastata kahele esimesele küsimusele samamoodi nag u eespool viidatud kohtuotsuses Overland Footwear: „Määruse nr 2913/92 artikleid 29, 32 ja 33 tuleb tõlgendada nii, et ostukomisjonitasu, mis sisaldub deklareeritud tolliväärtuses ja mida ei ole impordideklaratsioonil näidatud kauba müügihinnast eraldi, tuleb pidada nimetatud määruse artikli 29 tähenduses tehinguväärtuse hulka kuuluvaks ja seega on see maksustatav.”
III. Tollideklaratsioonis muudatuste tegemine tolliseadustiku artikli 78 kohaselt (kolmas eelotsuse küsimus)
28. Kolmas küsimus, mille VAT and Duties Tribunal Euroopa Kohtule esitas, käsitleb tolliseadustiku artikli 78 võimalikku kohaldamist juhul, kui tollivormistuse ajal deklareerib importija tahtmatult kaupade eest makstud hinna nii, et see sisaldab ostukomisjonitasu ja pärast kaupade lubamist vabasse ringlusesse esitab ostukomisjonitasult makstud tollimaksu tagasimaksmise taotluse. Seega tuleb määratleda tolli muudatuste tegemise õiguse piirid, säilitades samal ajal tasakaalu ettevõtjate huvide kaitse ja vajaduse vahel kontrollida nende deklaratsioone ja võidelda pettuse vastu.(8)
A. Tolli kaalutlusõigus tollideklaratsiooni muudatuste tegemise lubamisel
29. Commissioners eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear esitatud kirjalikes märkustes ja Saksamaa valitsus käesolevas kohtuasjas esitatud märkustes väidavad, et tolliseadustiku artikkel 78 ei ole kohaldatav, kuna Overlandi esitatud algne deklaratsioon ei sisaldanud „ebaõiget või mittetäielikku” teavet. Nende hinnangul tegi Overland valiku, otsustades tasutud ostukomisjonitasu mitte deklareerida. Seega ei saa ta sellest otsusest taganeda.
30. Sellist arutluskäiku ei saa toetada. Nagu komisjon oma märkustes õigustatult kinnitab, nähtub eespool viidatud kohtuotsuse Overland Footwear punktidest 23 ja 24 ning resolutiivosa punktist 2, et Euroopa Kohus leidis vähemalt kaudselt, et vastavalt tolliseadustiku artiklile 78 maksis Commissioners põhjendatult tagasi ostukomisjonitasudelt tasutud tollimaksu.(9) Nimetatud otsuses asus Euroopa Kohus seisukohale, et seda artiklit saab kõnealuses olukorras kohaldada. Pealegi on selge, et ostukomisjonitasu lisamine tollideklaratsiooni Overlandi poolt tulenes tahtmatust tegematajätmisest ja mitte tema valikust.(10)
31. Tolli tegutsemisruum tolliseadustiku artikli 78 kohaldamisel tuleb veel kindlaks määrata. Overland ja komisjon väidavad, et selles küsimuses on tollil seotud pädevus. Vastavalt Overlandi märkustele eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear peab toll deklaratsioonis muudatusi tegema, kui deklarant tõendab, et ta on kandnud algsesse deklaratsiooni ebaõiget või mittetäielikku teavet. Komisjon paneb niimoodi tollile muudatuste tegemise kindla kohustuse, välja arvatud juhul, kui asjaolud muudavad parandatud teabe kontrollimise võimatuks.
32. Mitu argumenti takistavad tolliseadustiku artikli 78 sellise tõlgendusega nõustumast. Esiteks on artikli tekstiga vastuolus järeldus, et muudatuste tegemise õiguse puhul on tegemist seotud pädevusega. Nimetatud artikkel sätestab ainult, et toll „võib” tollideklaratsioonis muudatusi teha. Seega, sõltumata deklarandi argumentidest taotluse toetuseks või tollivormistusjärgse läbivaatamise tulemustest, teeb toll muudatusi vaid asjaolude hindamise tulemusena, mitte automaatselt.(11)
33. Süstemaatilisest vaatepunktist lähtudes tuleb rõhutada, et deklaratsioonis muudatuste tegemine pärast kauba vabastamist on erand tollideklaratsioonide tühistamatuse põhimõttest. Tollideklaratsiooni tühistamatuse põhimõte on üks tolliõiguse peamisi põhimõtteid(12), mis on tolliseadustiku artikli 62 kohaselt igal deklarandil lasuva deklaratsiooni vastavuse kohustuse tulemus(13) . Kui deklarant saaks igal hetkel oma deklaratsiooni muuta, ei oleks tollil kindlust algses deklaratsioonis esitatud andmete usaldusväärsuse kohta. Selleks, et tagada tollitoimingute kiirus ning tolli kontrolli tõhusus,(14) ja seega ühenduse finantshuvide kaitse, on hädavajalik, et registreeritud deklaratsioon oleks lõplik. Nii toob tollideklaratsioon kaasa deklarandi vastutuse.(15)
34. Deklaratsiooni tühistamatuse põhimõttel on siiski erandeid. Nii võimaldab tolliseadustiku artikkel 65 deklarandi taotluse korral tollideklaratsioonis muudatusi teha. Et vältida pettuse ohtu, ei või muudatusi teha, kui toll on „teatanud deklarandile, et ta kavatseb kaupa kontrollida”(16) või kui toll on „tuvastanud, et kõnealused andmed on ebaõiged”(17) . Deklarandi võimalus taotleda deklaratsioonis muudatuste tegemist lõpeb kauba vabastamisel. Pärast seda etappi kehtib uuesti deklaratsiooni tühistamatus, et tagada tolli läbiviidud kontrolli tõhusus.
35. Edaspidi saab tollideklaratsioonis muudatusi teha ainult tolliseadustiku artikli 78 raames. See artikkel, mis reguleerib peamiselt tollivormistusjärgset läbivaatamist, näeb ette tollideklaratsioonides „muudatuste tegemise” pärast kauba vabastamist deklarandi või tolli algatusel. Tollideklaratsioonide tühistamatuse põhimõtte ohustamine ja pettuse oht suurenevad, kui deklaratsioonis muudatuste tegemine toimub tolliprotseduuri lõppjärgus. Pärast kauba vabastamist väheneb võimalus kontrollida esitatud deklaratsioonide vastavust teostatud tehingutega, kuna kaup on asutusest, kus toimus tollivormistus, ära viidud. Seepärast on juhul, kui tolliseadustiku artikli 65 kohaselt peab toll deklaratsioonis muudatusi tegema, tollil artikli 78 kohaldamisel ulatuslik kaalutlusõigus.
36. Siiski ei ole õigustatud tugineda seosele tolliseadustiku artiklite 65 ja 78 vahel, et tuletada sellest, nagu teeb Ühendkuningriigi valitsus oma kirjalikes märkustes, et tolliseadustiku artikli 78 tüüpiline kohaldamise juhtum on trükivigade parandamine. Nende kahe artikli kohaldamisala ei saa määratleda sõltuvalt parandatava vea liigist. Nagu selgitas kohtujurist J. Mischo oma ettepaneku eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear punktides 81–83, ei ole selline eristus esiteks sätestatud tolliseadustikus ja teiseks on seda keeruline teostada. Võib lisada, et tolliseadustiku artikli 220 lõike 2 punkti b kohaldamise raames on Euroopa Kohus sõnaselgelt tagasi lükanud võimaluse eristada vigu sõltuvalt nende laadist, täpsustades, et „vea mõistet ei saa piiritleda lihtsalt arvutus- või trükiveaga, vaid see hõlmab mis tahes liiki viga, mis otsust mõjutab, eriti kohaldatava õiguse ebaõige tõlgendamine või kohaldamine.”(18) See kohtupraktika tundub mulle täiesti ülekantav tolliseadustiku artikli 78 kohaldamisele.
37. Lisaks on Ühendkuningriigi teesiga vastuolus asjaolu, et eespool viidatud kohtuotsuse Overland Footwear punktis 23(19) nõustus Euroopa Kohus, et kõnealuses olukorras võib muudatusi teha.
38. Seega on sõltumata teabest, mida deklarant soovib muuta, tollil tolliseadustiku artikli 78 kohaselt ulatuslik kaalutlusõigus muudatuse tegemise lubamisel või sellest keeldumisel. See õigus, mis ei ole kaugeltki piiramatu, on seega piiritletud.(20)
B. Tolli kaalutlusõiguse piirid
39. Tolli hinnang võtab arvesse võimalust kontrollida deklaratsioonis esitatud andmete õigsust. Kui muudetav teave puudutab imporditud kaupa, on kontroll pärast kauba vabastamist kahtlemata keerulisem, kuna sellest hetkest alates on kaup deklarandi käsutuses.(21) Seevastu, nagu märkis kohtuistungil Overlandi esindaja, kui muudatuste tegemise taotlus on esitatud näiteks ostukomisjonitasu summa kohta, võib toll seda kontrollida, nõudes deklarandilt asjakohaste lepingudokumentide esitamist. Kui ettevõtja taotlus muudatuste tegemise kohta tagasi lükatakse, peab ettevõtja kandma sellega seotud kulud kui osa äririskist.(22)
40. Ettevõtjal on siiski õigus esitada muudatuste tegemisest keeldumise otsuse peale kaebus. Seetõttu peab tollideklaratsioonis muudatuste tegemist taotleva ettevõtja taotluse rahuldamata jätmine olema põhjendatud, et kohus saaks kontrollida, kas see otsus oli põhjendatud. Tolli ulatuslikust kaalutlusõigusest muudatuste tegemise lubamisel tuleneb, et tolli poolt tolliseadustiku artikli 78 kohaselt tehtud otsuste üle otsustamisel piirdub kohus kontrollimisega, et talle esitatud otsuses pole tehtud ilmseid hindamisvigu.(23) Kontrollimisel peab kohus tuvastama seose otsuse põhjenduse ja tollikontrolli nõuetekohase toimimise nõuete vahel. Toll võib põhjendada tollideklaratsioonis muudatuste tegemisest keeldumist eelkõige pettuse ohuga. Teiste põhjustena võib välja tuua näiteks deklarandi hoolsuse puudumise, võttes arvesse tema kutsealaseid kogemusi.(24)
41. Käesoleval juhul peab siseriiklik kohus kontrollima Commissionersi esitatud põhjendust Overlandi taotletud muudatuste tegemisest keeldumiseks. Seega saab kohus sedastada, kas selle keeldumise puhul esineb ilmseid hindamisvigu. Asjaolusid, millega Commissioners oma keeldumist põhjendas, ei ole käesolevas eelotsusetaotluses esitatud. Vaidlusaluse keeldumise otsuse analüüsis peab siseriiklik kohus kahtlemata osutama erilist tähelepanu asjaolule, et Commissioners nõustus muudatuste tegemisega Overlandi kolme taotluse puhul ja keeldus vaid neljanda taotluse puhul.
42. Seetõttu soovitan ma Euroopa Kohtul vastata eelotsusetaotluse esitanud kohtu kolmandale küsimusele, et toll, kellel tolliseadustiku artikli 78 kohaselt on ulatuslik kaalutlusõigus, peab põhjendama deklaratsioonis muudatuste tegemist lubavat või keelavat otsust, et kohus saaks veenduda, et otsuses ei ole tehtud ilmseid hindamisvigu.
IV. Tasutud tollimaksu tagasimaksmine tolliseadustiku artikli 236 alusel (neljas eelotsuse küsimus)
43. Selle küsimusega soovib Ühendkuningriigi kohus sisuliselt teada, kas siis, kui tolliseadustiku artikli 78 alusel on tollideklaratsioonis muudatusi tehtud, peab sellest vältimatult tulenema muudatustele vastava tollimaksu summa tagasimaksmine.
44. Selle kohta tuleb meelde tuletada, et tolliseadustiku artikli 78 lõige 3 näeb ette, et „kui tollideklaratsiooni kontrollimine või tollivormistusjärgne läbivaatamine näitab, et asjaomaseid tolliprotseduure reguleerivaid sätteid on kohaldatud ebaõige või mittetäieliku teabe alusel, võtab toll kooskõlas ettenähtud sätetega olukorra lahendamiseks vajalikud meetmed, arvestades tema käsutuses olevat uut teavet.”
45. Seega küsib siseriiklik kohus Euroopa Kohtult, milline tähendus anda tolli kohustusele muudatuste tegemise järel „olukord lahendada”. Meetmete võtmise vajalikkuses ei ole kahtlust, küsimus puudutab ainult olukorra lahendamise viisi. Nii tolliseadustiku artikli 78 lõike 3 grammatiline kui ka teleoloogiline tõlgendus viivad järelduseni, et toll peab tollimaksu tagasi maksma, juhul kui muudetud deklaratsioonis märgitud summa on väiksem algses deklaratsioonis esitatud summast.
46. Kui algses deklaratsioonis tehakse muudatusi, muutub ka seaduse alusel tasutav tollimaks.(25) Overlandi esitatud algses deklaratsioonis ei eristatud ostukomisjonitasu makstavast hinnast, nii et kahele esimesele Ühendkuningriigi kohtu esitatud eelotsuse küsimusele antud vastuse kohaselt pidi Overlandi poolt seaduse alusel tasutav tollimaks olema arvutatud selle kogusumma põhjal. Juhul kui siseriiklik kohus otsustaks, et Commissionersi keeldumises Overlandi deklaratsioonis muudatusi teha esineb ilmseid hindamisvigu ja kui lõpuks lubatakse deklaratsioonis muudatusi teha, tuleb Overlandi tasutav tollimaks arvutada muudetud deklaratsioonis esitatud summa põhjal, jättes välja tasutud ostukomisjonitasud.(26) Sellisel juhul tähendaks „olukorra lahendamine” tolliseadustiku artikli 78 tähenduses, et Commissioners peab maksma tagasi ostukomisjonitasult tasutud tollimaksu.
47. Toimikust nähtub, et Overland taotles ostukomisjonitasult tasutud tollimaksu tagasimaksmist vaid tolliseadustiku artikli 236 alusel ja mitte sama seadustiku artikli 78 alusel.
48. Nende kahe sätte vaheline suhe ei ole keeruline. Commissioners peab „olukorra lahendama” tolliseadustiku artikli 78 tähenduses vaid niivõrd, kuivõrd seadustiku sätted seda võimaldavad. Vastavalt tolliseadustiku artikli 236 lõikele 2 makstakse tollimaks tagasi vaid juhul, kui taotlus selleks on esitatud „kolme aasta jooksul arvestades kuupäevast, kui selle tollimaksu summa võlgnikule teatati”.
49. Lisaks sätestab tolliseadustiku artikli 236 lõige 1, et tagasimaksmine on võimatu, „kui seadusest tulenevast tollimaksu summast erineva summa tasumise või sellest erineva summa kohta arvestuskande tegemise tingis asjaomase isiku tahtlik tegevus”.
50. Tingimusel, et järgitakse artiklis 236 sätestatud kolmeaastast tähtaega ja kuna on tõendatud, et ostukomisjonitasu arvamist deklareeritud makstava hinna hulka ei tinginud Overlandi tahtlik tegevus, vaid tahtmatu eksimus, tuleb tollimaks nimetatud artikli kohaselt tagasi maksta, kui tollideklaratsioonis on tolliseadustiku artikli 78 alusel muudatusi tehtud.
V. Ettepanek
51. Eespool esitatud põhjustel soovitan ma Euroopa Kohtul vastata eelotsuse küsimustele järgmiselt:
1. Nõukogu 12. oktoobri 1992. aasta määruse (EMÜ) nr 2913/92, millega kehtestatakse ühenduse tolliseadustik, artikleid 29, 32 ja 33 tuleb tõlgendada nii, et ostukomisjonitasu, mis sisaldub deklareeritud tolliväärtuses ja mida ei ole impordideklaratsioonil kauba müügihinnast eraldi näidatud, tuleb pidada nimetatud seadustiku artikli 29 tähenduses tehinguväärtuse hulka kuuluvaks ja seega on see maksustatav.
2. Toll, kellele määruse nr 2912/93 artikkel 78 annab ulatusliku kaalutlusõiguse, peab põhjendama deklaratsioonis muudatuste tegemist lubavat või keelavat otsust, et kohus saaks veenduda, et otsuses ei ole tehtud ilmseid hindamisvigu.
3. Kui tollideklaratsioonis on määruse nr 2912/93 artikli 78 kohaselt tehtud muudatusi, hõlmab tolli kohustus olukord lahendada nimetatud artikli lõike 3 tähenduses vajaduse korral tollimaksu tagasi maksmist tolliseadustiku artiklis 236 sätestatud tingimustel.
(1) .
(2)
–	C-379/00 (EKL 2002, lk I-11133).
(3)  –	See võimalus teha tollideklaratsioonis muudatusi pärast kauba vabastamist kehtestati tolliseadustikuga. Ühtegi samalaadset sätet ei olnud nõukogu 24. juuli 1979. aasta direktiivis 79/695/EMÜ kauba vabasse ringlusse lubamise protseduuride harmoneerimise kohta (EÜT L 205, lk 19). Nii ei ole 6. juuni 1990. aasta otsus kohtuasjas C‑11/89: Unifert (EKL 1990, lk I-2275), millele viitavad Saksamaa ja Ühendkuningriigi valitsus, tolliseadustiku artikli 78 tõlgendamisel asjakohane, kuna see tehti enne seadustiku vastuvõtmist.
(4)  –	Ostukomisjonitasu tõsteti järk-järgult 4,76 protsendini.
(5)  –	Tolliseadustiku artikkel 62 sätestab:
„1. Kirjalikud tollideklaratsioonid esitatakse vormis, mis vastab selleks ettenähtud ametlikule näidisele. Tollideklaratsioonid peavad olema allkirjastatud ja sisaldama kõiki vajalikke andmeid seda tolliprotseduuri reguleerivate sätete rakendamiseks, millele kaup on deklareeritud.
2. Tollideklaratsioonile tuleb lisada kõik vajalikud dokumendid seda tolliprotseduuri reguleerivate sätete rakendamiseks, millele kaup on deklareeritud.”
(6)  –	„Kui ta esitab deklaratsiooni, mis, hõlmates küll deklareeritud tolliväärtuses ostukomisjonitasu, ei maini mingil moel sellise tasu olemasolu, ei näe ma, kuidas toll peaks sellise tasu olemasolu eeldama, sest kuigi tollitöötajatelt võib oodata läbinägelikkust, et saa siiski nõuda, et neil oleks ennustamisvõime.”
(7)
–	20. novembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑152/01 (EKL 2003, lk I-13821).
(8)  –	Vastavalt tolliseadustiku viiendale põhjendusele: „tagamaks et oleks tasakaalus ühelt poolt tollipoolsed tollialaste õigusaktide korrektse kohaldamisega seotud vajadused ja teiselt poolt kaubandusringkondade õigus õiglasele kohtlemisele, tuleb tollile anda muuhulgas ulatuslikud kontrollivolitused ja kaubandusringkondadele kaebuse esitamise õigus.”
(9)  –	Vastavalt nimetatud otsuse punktile 23, „tuleb järeldada, et kõnealune ametiasutus oli nõustunud muudatuste tegemisega deklaratsioonides ja selle tulemuste alusel teinud otsused „olukorra lahendamiseks” vastavalt tolliseadustiku artikli 78 lõikele 3, arvestades asjaolu, et deklaratsioonid olid mittetäielikud deklarandi tahtmatu eksimuse tõttu.”
(10)
–	Eelotsusetaotluse punktis 10 märgib siseriiklik kohus, et importija deklareeris „tahtmatult” ostukomisjonitasu sisaldava summa ja jättis selle „tahtmatult” eraldi näitamata.
(11)
–	Henke, R., kommentaar artikli 78 lõike 5 kohta, Zollkodex, ed. P. Witte, Beck, München, 2002, lk 749.
(12)
–	Berr, C. ja Trémeau, H., Le droit douanier communautaire et national, Economica, Aix-en-Provence, 2004, lk 179.
(13)  –	Tariifse klassifitseerimise valdkonnas on Euroopa Kohus tõlgendanud seda nõuet märkimisväärselt rangelt, täpsustades 23. mai 1989. aasta otsuses kohtuasjas 378/87: Top Hit Holzvertrieb (EKL 1989, lk 1359, punkt 26), et „kui kaupa ei saa nimetuse või välimuse põhjal piisavalt täpselt klassifitseerida ühte ühise tollitariifistiku alamrubriiki, peab deklarant esitama kõik muud vajalikud andmed, võttes eelkõige arvesse kauba omadusi ja kasutamist, et kaupa saaks õigesti klassifitseerida.”
(14)
–	Kontrolli teostatakse vastavalt tolliseadustiku artiklile 68, mis sätestab:
„Et aktsepteeritud tollideklaratsioone kontrollida, võib toll:
a) vaadata läbi tollideklaratsiooni ja selle lisaks olevad dokumendid. Toll võib nõuda, et deklarant esitaks tollideklaratsiooni andmete õigsuse kontrollimiseks muid dokumente:
b) vaadata läbi kauba ja võtta sellest analüüsiks või üksikasjalikuks läbivaatamiseks proove ja näidiseid.”
(15)
–	Koondumiste kontrolli alases õiguses seob asjakohase deklaratsiooni esitamine kontrollivõimudele deklaranti sama moodi ja üldreeglina ei saa deklaratsiooni hiljem muuta (vt komisjoni 7. aprilli 2004. aasta määruse (EÜ) nr 802/2004, millega rakendatakse nõukogu määrus (EÜ) nr 139/2004 kontrolli kehtestamise kohta ettevõtjate koondumiste üle (ELT L 133, lk 1, ELT e riväljaanne 08/03, lk 88 ) artikkel 5).
(16)
–	Tolliseadustiku artikli 65 teine lõik.
(17)
–	Idem.
(18)
–	27. juuni 1991. aasta otsus kohtuasjas C‑348/89: Mecanarte (EKL 1991, lk I-3277, punkt 20).
(19)  –	Eespool 9. joonealuses märkuses viidatud.
(20)  –	Selles küsimuses on minu seisukoht erinev eespool viidatud kohtuasjas Overland Footwear kohtujurist J. Mischo ettepanekus esitatud seisukohast, kuna mulle tundub olevat vajalik tunnistada tolli hindamisruumi muudatuste tegemise lubamisel.
(21)  –	Valuutakursi kõikumisi kompenseerivate summade valdkonnas, mis on käesoleva teemaga seotud, leidis Euroopa Kohus 19. jaanuari 1992. aasta otsuses kohtuasjas C‑334/90: Marichal-Margrčve (EKL 1992, lk I-101, punkt 22), et toote täieliku koostise väljajätmist tollideklaratsioonist ei saa hiljem parandada valuutakursi kõikumisi kompenseerivate summade saamiseks, kuna „süsteemi nõuetekohane toimimine […] tugineb transiiditoimingute tõhusal kontrollil”. Vt ka samalaadne argumentatsioon kaupade läbivaatuse tähtsuse kohta ekspordideklaratsiooni esitamisel, 14. aprilli 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑385/03: Käserei Champignon Hofmeister (EKL 2005, lk I-2997, punktid 27–29) põllumajandustoodete suhtes kohaldatavate eksporditoetuste kohta.
(22)  –	Vt analoogiline eespool viidatud kohtuotsus Mecanarte, punkt 24 ja analoogiline 14. mai 1996. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑153/94 ja C‑204/94: Faroe Seafood jt (EKL 1996, lk I-2465, punkt 92).
(23)  –	Samuti on tolliseadustiku artikli 239 (varem nõukogu 2. juuli 1979. aasta määruse (EMÜ) nr 1430/79 impordi- või eksporditollimaksude tagasimaksmise või vähendamise kohta, EÜT L 175, lk 1, artikkel 13) alusel tolli tehtud otsused allutatud ilmse hindamisvea kontrollimisele kohtu poolt (Esimese Astme Kohtu 19. veebruari 1998. aasta otsus kohtuasjas T‑42/96: Eyckeler & Malt v. komisjon, EKL 1998, lk II-401, punkt 191, ja 17. septembri 1998. aasta otsus kohtuasjas T‑50/96: Primex Produkte Import-Export jt v. komisjon, EKL 1998, lk II-3773, punkt 165).
(24)  –	Hoolsuse mõiste kohta tollimaksude tollivormistusjärgse sissenõudmise küsimuses vastavalt tolliseadustiku artikli 220 lõike 2 punktile b on Euroopa Kohus märkinud 14. novembri 2002. aasta otsuses kohtuasjas C‑251/00: Ilumitrónica (EKL 2002, lk I-10433, punkt 61): „see tingimus eeldab, et deklarant peab esitama pädevatele tolliasutustele kogu vajaliku teabe, mis on ette nähtud asjaomase kauba suhtes kohaldatavat tollikäitlusviisi käsitlevates ühenduse eeskirjades ja siseriiklikes eeskirjades, mis neid täiendavad või üle võtavad”.
(25)  –	21. jaanuari 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑54/95: Saksamaa v.
komisjon (EKL 1999, lk I-35, punkt 73), ja 30. aprilli 2004. aasta määrus kohtuasjas C‑446/02: Hauptzollamt Hamburg-Jonas (EKL 2004, lk I-5841).
(26)  –	Vastupidi Saksamaa ja Ühendkuningriigi valitsuse väidetele kohtuistungil on vastusel sellele küsimusele mõte vaid juhul, kui Commissioners on deklaratsioonis muudatusi teinud, mis toob kaasa „seaduse alusel tasutava” tollimaksu muutumise.