62020CJ0649
TEISINGUMO TEISMO (penktoji kolegija) SPRENDIMAS
2023 m. vasario 2 d. (
*1
)
„Apeliacinis skundas – Valstybės pagalba – SESV 107 straipsnio 1 dalis – Tam tikriems finansinės nuomos susitarimams dėl laivų įsigijimo taikoma mokesčių sistema (Ispanijos mokestinės nuomos sistema) – Su atrankumu susijusi sąlyga – Pareiga motyvuoti – Teisėtų lūkesčių apsaugos principas – Teisinio saugumo principas – Pagalbos susigrąžinimas“
Sujungtose bylose C‑649/20 P, C‑658/20 P ir C‑662/20 P
dėl 2020 m. gruodžio 1 d. ir gruodžio 3 d. pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 56 straipsnį pateiktų trijų apeliacinių skundų
Ispanijos Karalystė, atstovaujama S. Centeno Huerta, A. Gavela Llopis, I. Herranz Elizalde ir S. Jiménez García,
apeliantė byloje C‑649/20 P,
Lico Leasing SA, įsteigta Madride (Ispanija),
Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA, įsteigta Madride,
atstovaujamos abogados J. M. Rodríguez Cárcamo ir A. Sánchez,
apeliantės byloje C‑658/20 P,
Caixabank SA, įsteigta Barselonoje (Ispanija),
Asociación Española de Banca, įsteigta Madride,
Unicaja Banco SA, įsteigta Malagoje (Ispanija),
Liberbank SA, įsteigta Madride,
Banco de Sabadell SA, įsteigta Sabadelyje (Ispanija),
Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, įsteigta Bilbao (Ispanija),
Banco Santander SA, įsteigta Santandere (Ispanija),
Santander Investment SA, įsteigta Boadilja del Montėje (Ispanija),
Naviera Séneca AIE, įsteigta Gran Kanarijos las Palmase (Ispanija),
Industria de Diseño Textil SA (Inditex), įsteigta Arteixo (Ispanija),
Naviera Nebulosa de Omega AIE, įsteigta Gran Kanarijos las Palmase,
Abanca Corporación Bancaria SA, įsteigta Betansose (Ispanija),
Ibercaja Banco SA, įsteigta Saragosoje (Ispanija),
Naviera Bósforo AIE, įsteigta Gran Kanarijos las Palmase,
Joyería Tous SA, įsteigta Leridoje (Ispanija),
Corporación Alimentaria Guissona SA, įsteigta Guissona (Ispanija),
Naviera Muriola AIE, įsteigta Madride,
Poal Investments XXI SL, įsteigta San Sebastian de los Rejese (Ispanija),
Poal Investments XXII SL, įsteigta San Sebastian de los Rejese,
Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, įsteigta Madride,
Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, įsteigta Madride,
Caamaño Sistemas Metálicos SL, įsteigta Culleredo (Ispanija),
Blumaq SA, įsteigta Val de Ukse (Ispanija),
Grupo Ibérica de Congelados SA, įsteigta Vige (Ispanija),
RNB SL, įsteigta La Pobla de Vallbona (Ispanija),
Inversiones Antaviana SL, įsteigta Paternoje (Ispanija),
Banco de Albacete SA, įsteigta Boladilja del Montėje,
Bodegas Muga SL, įsteigta Hare (Ispanija), ir
Aluminios Cortizo SAU, įsteigta Padrone (Ispanija),
atstovaujamos abogados E. Abad Valdenebro, J. L. Buendía Sierra, R. Calvo Salinero ir A. Lamadrid de Pablo,
apeliantės byloje C‑662/20 P,
palaikomos
Decal España SA, įsteigtos Barselonoje, atstovaujamos abogado M.‑J. Silva Sánchez,
įstojusios į bylą C‑662/20 P šalies,
dalyvaujant kitai proceso šaliai
Europos Komisijai, atstovaujamai J. Carpi Badía, V. Di Bucci, É. Gippini Fournier ir P. Němečková,
atsakovei pirmojoje instancijoje,
TEISINGUMO TEISMAS (penktoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas E. Regan, teisėjai D. Gratsias, M. Ilešič, I. Jarukaitis (pranešėjas) ir Z. Csehi,
generalinis advokatas P. Pikamäe,
posėdžio sekretorė M. Ferreira, vyriausioji administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2022 m. birželio 15 d. posėdžiui,
susipažinęs su 2022 m. rugsėjo 29 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Apeliaciniais skundais Ispanijos Karalystė, Lico Leasing SA ir Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA (toliau – PYMAR), taip pat Caixabank SA, Asociación Española de Banca, Unicaja Banco SA, Liberbank SA, Banco de Sabadell SA, Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, Banco Santander SA, Santander Investment SA, Naviera Séneca AIE, Industria de Diseño Textil SA (Inditex), Naviera Nebulosa de Omega AIE, Abanca Corporación Bancaria SA, Ibercaja Banco SA, Naviera Bósforo AIE, Joyería Tous SA, Corporación Alimentaria Guissona SA, Naviera Muriola AIE, Poal Investments XXI SL, Poal Investments XXII SL, Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, Caamaño Sistemas Metálicos SL, Blumaq SA, Grupo Ibérica de Congelados SA, RNB SL, Inversiones Antaviana SL, Banco de Albacete SA, Bodegas Muga SL ir Aluminios Cortizo SAU (toliau kartu – Caixabank ir kt.) prašo panaikinti 2020 m. rugsėjo 23 d. Sprendimą Ispanija ir kt. / Komisija (T‑515/13 RENV ir T‑719/13 RENV, toliau – skundžiamas sprendimas, ECLI:EU:T:2020:434), kuriuo Bendrasis Teismas atmetė Ispanijos Karalystės, Lico Leasing ir PYMAR pareikštus ieškinius dėl 2013 m. liepos 17 d. Komisijos sprendimo 2014/200/ES dėl valstybės pagalbos SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), kurią suteikė Ispanija – Tam tikriems finansinės nuomos susitarimams taikoma apmokestinimo sistema, taip pat vadinama „Ispanijos mokestinės [mokestinės naudos suteikianti] nuomos sistema“ (OL L 114, 2014, p. 1, toliau – ginčijamas sprendimas), panaikinimo.
I. Bylos aplinkybės
2
Gavusi skundus, kad pagal tam tikriems finansinės nuomos susitarimams dėl laivų įsigijimo taikomą Ispanijos mokestinės nuomos sistemą (toliau – IMN sistema) jūrų transporto bendrovėms suteikta galimybė su 20 %–30 % nuolaida įsigyti laivus, pastatytus Ispanijos laivų statyklose, Europos Komisija 2011 m. birželio 29 d. Sprendimu C(2011) 4494 final (OL C 276, 2011, p. 5) pradėjo SESV 108 straipsnio 2 dalyje numatytą oficialią tyrimo procedūrą.
3
Per šią procedūrą Komisija konstatavo, kad IMN sistema iki to sprendimo priėmimo dienos buvo naudojama sandoriams, pagal kuriuos laivų statyklų statomus laivus įsigyja jūrų laivybos bendrovės, o šiems sandoriams finansuoti naudojama banko ad hoc sukurta teisinė ir finansinė struktūra. Pagal IMN sistemą vykdant kiekvieną laivo užsakymą dalyvavo laivybos bendrovė, laivų statykla, bankas, išperkamosios nuomos bendrovė ir šio banko įsteigta ekonominio intereso grupė (EIG), taip pat investuotojai, įsigyjantys šios EIG akcijų. Ši grupė nuomojosi laivą iš išperkamosios nuomos bendrovės nuo pat to laivo statybos pradžios dienos, o vėliau nuomojo jį laivybos kompanijai pagal frachtavimo be įgulos sutartį. Ši EIG įsipareigojo nupirkti aptariamą laivą pasibaigus išperkamosios nuomos sutarčiai, o laivybos kompanija įsipareigojo jį nupirkti pasibaigus frachtavimo be įgulos sutarčiai. Ginčijamame sprendime nurodyta, kad tai yra mokesčių planavimo schema siekiant gauti mokesčių lengvatas investuotojams „mokesčių požiūriu skaidrioje“ EIG ir perleisti dalį šių lengvatų laivybos bendrovei kaip to laivo kainos nuolaidą.
4
Komisija nustatė, kad per IMN sistemos operacijas taikytos penkios priemonės, numatytos įvairiose 2004 m. kovo 5 d.Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Karaliaus dekretas-įstatymas Nr. 4/2004 dėl nauja redakcija išdėstyto Pelno mokesčio įstatymo patvirtinimo) (BOE, Nr. 61, 2004 m. kovo 11 d., p. 10951, toliau – TRLIS) ir 2004 m. liepos 30 d.Real Decreto 1777/2004, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (Karaliaus dekretas Nr. 1777/2004, kuriuo patvirtinamas bendrovių pelno mokesčio reglamentas) (BOE, Nr. 189, 2004 m. rugpjūčio 6 d., p. 37072, toliau – RIS) nuostatose. Šios penkios priemonės buvo pagreitintas išnuomoto turto nusidėvėjimas, numatytas TRLIS 115 straipsnio 6 dalyje (toliau – ankstyvas nusidėvėjimas), ankstyvo nusidėvėjimo taikymas savo nuožiūra, įtvirtintas TRLIS 48 straipsnio 4 dalyje ir 115 straipsnio 11 dalyje, taip pat RIS 49 straipsnyje, EIG reglamentuojančios nuostatos, tonažo apmokestinimo sistema, numatyta TRLIS 124–128 straipsniuose, ir RIS 50 straipsnio 3 dalies nuostatos.
5
Pagal TRLIS 115 straipsnio 6 dalį ankstyvas nusidėvėjimas prasideda nuo tos dienos, kurią išnuomotas turtas pradedamas eksploatuoti, t. y. ne anksčiau negu tada, kai tas turtas pristatomas nuomininkui ir kai šis pradeda juo naudotis. Tačiau Ekonomikos ir finansų ministerija, gavusi oficialų nuomininko prašymą, pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį gali nustatyti ankstesnę aptariamo nusidėvėjimo pradžios datą. TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje nustatytos dvi bendros ankstyvo nusidėvėjimo sąlygos. EIG taikomos specialiosios sąlygos įtvirtintos TRLIS 48 straipsnio 4 dalyje. TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje numatyta leidimo procedūra buvo išsamiai išdėstyta RIS 49 straipsnyje.
6
2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimu C (2002) 582 final dėl valstybės pagalbos N 736/2001, kurią suteikė Ispanija – Laivybos bendrovių tonažo apmokestinimo sistema (OL C 38, 2004, p. 4, toliau – 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimas dėl tonažo apmokestinimo), tonažo apmokestinimo sistemą buvo leista taikyti 2002 m. kaip su vidaus rinka suderinamą valstybės pagalbą pagal 1997 m. liepos 5 d. Bendrijos gaires dėl pagalbos jūrų transportui (OL C 205, 1997, p. 5), iš dalies pakeistas 2004 m. sausio 17 d. Komisijos pranešimu C(2004) 43 (OL C 13, 2004, p. 3) (toliau – Jūrų transporto gairės). Pagal šią sistemą įmonės, įtrauktos į vieną iš laivybos bendrovių registrų ir gavusios atitinkamą mokesčių administratoriaus leidimą, apmokestinamos ne pagal jų pelną ir nuostolius, o pagal tonažą. Pagal Ispanijos įstatymus EIG gali būti įtrauktos į vieną iš šių registrų, nors jos ir nėra laivybos bendrovės.
7
TRLIS 125 straipsnio 2 dalyje buvo numatyta speciali procedūra, taikoma laivams, kurie jau buvo įsigyti tuo momentu, kai pereita prie tonažo apmokestinimo sistemos, ir naudotiems laivams, įsigytiems, kai įmonei jau buvo taikoma ši sistema. Taigi, taikant šią tvarką įprastai, galimas kapitalo prieaugis buvo apmokestinamas pereinant į tą pačią tvarką ir buvo daroma prielaida, kad, nors kapitalo prieaugio apmokestinimas yra atidėtas, jis atliekamas vėliau parduodant ar sunaikinant laivą. Vis dėlto, nukrypstant nuo šios nuostatos, RIS 50 straipsnio 3 dalyje numatyta, kad, kai laivai įsigyjami išpirkus juos pagal išperkamosios nuomos sutartį, pirma patvirtintą mokesčių administratoriaus, tie laivai laikomi naujais, o ne naudotais, kaip tai suprantama pagal TRLIS 125 straipsnio 2 dalį, neatsižvelgiant į tai, ar jie jau nusidėvėję, taigi galimas kapitalo prieaugis nėra apmokestinamas. Ši leidžianti nukrypti nuostata, apie kurią nepranešta Komisijai, buvo taikoma tik konkrečioms išperkamosios nuomos sutartims, mokesčių administratoriaus patvirtintoms gavus prašymus leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą pagal TRLIS 115 straipsnio 11 dalį, t. y. išnuomotiems naujai pastatytiems laivams, kurie buvo įsigyti vykdant sandorius pagal IMN sistemą; ir visi jie, išskyrus vieną, buvo gauti iš Ispanijos laivų statyklų.
8
Taikant visas šias priemones, EIG naudojosi mokesčių lengvatomis dviem etapais. Pirmajame etape taikytas ankstyvas ir pagreitintas pagal išperkamosios nuomos sutartį perkamo laivo nusidėvėjimas pagal įprastą pelno mokesčio sistemą, dėl kurios ta EIG patyrė didelių nuostolių, o dėl EIG mokesčių skaidrumo šie nuostoliai galėjo būti atskaityti iš investuotojų nuosavų pajamų proporcingai jų turimoms tos EIG akcijoms. Nors šis ankstyvas ir pagreitintas nusidėvėjimas paprastai vėliau kompensuojamas padidėjusiais mokesčiais, kai tas laivas yra visiškai nusidėvėjęs arba kai jį pardavus gaunamas kapitalo prieaugis, mokesčių sumažinimas perleidus pradinius nuostolius investuotojams antrajame etape užtikrinamas dėl to, kad ta pati EIG perėjo prie tonažo apmokestinimo sistemos, kuri leido taikyti visišką atleidimą nuo mokesčių už pelną, gautą pardavus aptariamą laivą laivybos bendrovei.
9
Nusprendusi, kad IMN sistema turi būti vertinama kaip „sistema“, Komisija taip pat atskirai išnagrinėjo kiekvieną iš aptariamų priemonių. Ginčijamame sprendime ji nusprendė, kad su ankstyvu nusidėvėjimu susijusios TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje numatytos priemonės, tonažo apmokestinimo sistemos taikymas reikalavimų neatitinkančioms įmonėms, laivams ar veiklai ir RIS 50 straipsnio 3 dalyje nustatytos priemonės (toliau – nagrinėjamos mokestinės priemonės) yra valstybės pagalba EIG ir jų investuotojams; ją Ispanijos Karalystė neteisėtai teikė nuo 2002 m. sausio 1 d. ir taip pažeidė SESV 108 straipsnio 3 dalį. Ji pripažino, kad nagrinėjamos mokestinės priemonės yra nesuderinamos su vidaus rinka, išskyrus tuos atvejus, kai pagalba laikoma rinkos sąlygas atitinkančiu atlygiu už finansinių investuotojų tarpininkavimą ir kai tas atlygis perduodamas jūrų transporto bendrovėms, kurioms gali būti taikomos Jūrų transporto gairių nuostatos. Ji nusprendė, kad Ispanijos Karalystė turi baigti taikyti šią pagalbos schemą, nes ji nesuderinama su vidaus rinka, ir susigrąžinti nesuderinamą pagalbą iš EIG investuotojų, kurie ja naudojosi, kad tie gavėjai negalėtų perduoti su tos pagalbos grąžinimu susijusios naštos kitiems asmenims.
10
Vis dėlto Komisija nusprendė, kad nereikalaujama grąžinti pagalbos, suteiktos per finansavimo operacijas, kurias kompetentingos nacionalinės institucijos įsipareigojo remti atitinkamomis priemonėmis pagal privalomą teisės aktą, priimtą iki 2007 m. balandžio 30 d., t. y. dienos, kaiEuropos Sąjungos oficialiajame leidinyje paskelbtas jos 2006 m. gruodžio 20 d. Sprendimas 2007/256/EB dėl pagalbos sistemos, Prancūzijos skirtos pagal Bendrojo mokesčių kodekso 39 CA straipsnį – Valstybės pagalba C 46/04 (ex NN 65/04) (OL L 112, 2007, p. 41, toliau – sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG).
II. Procesas iki apeliacinių skundų ir skundžiamas sprendimas
11
2013 m. rugsėjo 25 d. ir gruodžio 30 d. Bendrojo Teismo kanceliarija gavo, viena vertus, Ispanijos Karalystės ir, kita vertus, Lico Leasing ir PYMAR ieškinius dėl ginčijamo sprendimo panaikinimo. Abi bylos buvo sujungtos, kad būtų bendrai priimtas sprendimas.
12
2015 m. gruodžio 17 d. Sprendimu Ispanija ir kt. / Komisija (T‑515/13 ir T‑719/13, EU:T:2015:1004) Bendrasis Teismas panaikino ginčijamą sprendimą.
13
2016 m. vasario 29 d. Komisija Teisingumo Teismo kanceliarijai pateikė apeliacinį skundą dėl to Bendrojo Teismo sprendimo. Nagrinėjant šį apeliacinį skundą 2016 m. gruodžio 21 d. Teisingumo Teismo pirmininko nutartimi Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, nepaskelbta Rink., EU:C:2016:1007) Bankia SA, kurią per tą laiką prisijungė Caixabank, ir kitiems 33 subjektams buvo leista įstoti į bylą palaikyti Lico Leasing ir PYMAR reikalavimų.
14
2018 m. liepos 25 d. Sprendimu Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) Teisingumo Teismas panaikino minėtą Bendrojo Teismo sprendimą, grąžino bylas tam teismui, atidėjo bylinėjimosi išlaidų klausimo nagrinėjimą ir nurodė, kad apeliaciniame procese įstojusios į bylą šalys turi padengti savo bylinėjimosi išlaidas.
15
Išnagrinėjęs grąžintas bylas Bendrasis Teismas skundžiamu sprendimu atmetė ieškinius. Tame sprendime Bendrasis Teismas atmetė apeliančių pagrindą dėl SESV 107 straipsnio 1 dalies pažeidimo ir IMN sistemos atrankumo, iš esmės nusprendęs, kad didelės mokesčių administratoriaus diskrecijos leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą pakanka, kad būtų galima nuspręsti, jog visa IMN sistema yra atrankioji. Bendrasis Teismas taip pat atmetė pagrindus dėl ginčijamo sprendimo nemotyvavimo, vienodo požiūrio principo pažeidimo, teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio saugumo principų, taip pat pagalbos susigrąžinimui taikomų principų pažeidimo. Dėl pastarojo pažeidimo jis nusprendė, kad Komisija nepadarė teisės klaidos, kai nurodė susigrąžinti visą nagrinėjamą pagalbą iš investuotojų, nors dalis aptariamos naudos buvo perduota tretiesiems asmenims.
III. Procesas Teisingumo Teisme ir šalių reikalavimai
16
2021 m. rugpjūčio 2 d. Teisingumo Teismo pirmininko nutartimi Decal España SA buvo leista įstoti į bylą palaikyti Caixabank ir kt. reikalavimų byloje C‑662/20 P.
17
Išklausęs šalis ir generalinį advokatą Teisingumo Teismas nusprendė sujungti bylas C‑649/20 P, C‑658/20 P ir C‑662/20 P, kad būtų bendrai vykdoma žodinė proceso dalis ir priimtas sprendimas, kaip nustatyta Teisingumo Teismo procedūros reglamento 54 straipsnyje.
18
Apeliaciniuose skunduose Ispanijos Karalystė, Lico Leasing ir PYMAR, taip pat Caixabank ir kt., palaikomos Decal España, prašo Teisingumo Teismo panaikinti skundžiamą sprendimą, ginčijamą sprendimą ir priteisti iš Komisijos bylinėjimosi išlaidas.
19
Komisija prašo atmesti apeliacinį skundą byloje C‑662/20 P kaip nepriimtiną, o nepatenkinus šio reikalavimo – kaip nepagrįstą, ir atmesti apeliacinius skundus bylose C‑649/20 P ir C‑658/20 P. Be to, ji prašo priteisti iš Ispanijos Karalystės, Lico Leasing, PYMAR, Caixabank ir kt. bei Decal España bylinėjimosi išlaidas.
IV. Dėl apeliacinių skundų
A. Dėl apeliacinio skundo byloje C‑662/20 P priimtinumo
20
Nors Caixabank ir kt. teigia, kad Bendrasis Teismas pagrįstai joms leido įstoti į grąžintą nagrinėti bylą ir kad dėl to jų apeliacinis skundas yra priimtinas, Komisija tvirtina, kad jos ne tik neįrodė, kaip skundžiamas sprendimas yra tiesiogiai su jomis susijęs, bet ir nėra „į bylą įstojusios šalys“, kaip tai suprantama pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 56 straipsnio antros pastraipos antrą sakinį, ir neturi teisės pateikti apeliacinio skundo, nes neturi įstojusių į bylą T‑719/13 RENV šalių statuso.
21
Taigi, anot Komisijos, skundžiamo sprendimo 65 punkte Bendrasis Teismas, pažeisdamas Procedūros reglamento 217 straipsnį, padarė teisės klaidą, nes suteikė joms įstojusių į bylą šalių statusą, nors jos niekada neprašė leisti įstoti į bylą šiame teisme ir nors tame straipsnyje vienareikšmiškai nustatyta, kad per procesą, vykstantį Teisingumo Teismui grąžinus nagrinėti bylą, pastabas pateikti turi teisę tik tos šalys, kurios turi „proceso Bendrajame Teisme šalių“ statusą.
22
Šiuo klausimu skundžiamo sprendimo 65 punkte Bendrasis Teismas nusprendė, kad dėl to, jog Teisingumo Teismas jam grąžino bylas, kad būtų galima išnagrinėti tam tikrus pagrindus, keliančius svarbių teisinių klausimų Bankia ir 32 kitiems subjektams, taip pat Aluminios Cortizo, siekiant gero teisingumo vykdymo, reikia į bylą Teisingumo Teisme įstojusias šalis pripažinti į procesą grąžintoje byloje įstojusiomis šalimis, kad būtų užtikrintas tinkamas Bendrajame Teisme tebevykstantis bylinėjimasis ir palaikomas teisminių ginčų tęstinumas. Bendrasis Teismas atmetė Komisijos argumentą dėl Procedūros reglamento 217 straipsnio 1 dalies pažeidimo ir nusprendė, kad šios nuostatos formuluotė nebūtinai tai draudžia, nes joje neapibrėžtos „proceso Bendrajame Teisme šalys“ ir nenustatyta, kad į bylą Teisingumo Teisme įstojusios šalys dėl to negali įgyti tokio statuso grąžintoje nagrinėti byloje.
23
Taip nusprendęs Bendrasis Teismas nepadarė teisės klaidos. Iš tiesų, kaip 2022 m. rugpjūčio 1 d. Nutarties Soudal ir Esko-Graphics / Magnetrol ir Komisija (C‑74/22 P(I), EU:C:2022:632) 124 punkte nusprendė Teisingumo Teismas, reikia konstatuoti, kad pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 40 straipsnį, Bendrojo Teismo procedūros reglamente garantuojamų įstojusių į bylą šalių procesinių teisių paisymo ir gero teisingumo vykdymo principus reikalaujama, kad užtikrinant Teisingumo Teismo ir Bendrojo Teismo procesų nuoseklumą į apeliacinę bylą įstojusi šalis automatiškai turėtų įstojusios į bylą Bendrajame Teisme šalies statusą, kai byla grąžinama šiam teismui, Teisingumo Teismui panaikinus jo sprendimą.
24
Tuo remiantis darytina išvada, kad, priešingai, nei teigia Komisija, Caixabank ir kt. Bendrajame Teisme turėjo įstojusių į bylą šalių statusą ir pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 56 straipsnio antros pastraipos antrą sakinį turi teisę pateikti apeliacinį skundą dėl skundžiamo sprendimo, jei tas yra tiesiogiai su jomis susijęs.
25
Šiuo klausimu, remiantis Teisingumo Teismo jurisprudencija, galima teigti, kad apeliantas, kuris gali privalėti sugrąžinti tam tikrą sumą vykdydamas Bendrojo Teismo sprendimą, turi būti laikomas tiesiogiai susijęs su tuo sprendimu (2016 m. spalio 26 d. Sprendimo DEI ir Komisija / Alouminion tis Ellados, C‑590/14 P, EU:C:2016:797, 24 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
26
Neginčijama, kad vykdant skundžiamą sprendimą, kuriuo buvo atmesti apeliančių ieškiniai Bendrajame Teisme dėl ginčijamo sprendimo panaikinimo, Caixabank ir kt. gali privalėti grąžinti gautą pagalbą, nurodytą šiame sprendime. Todėl Caixabank ir kt. turi būti laikomos tiesiogiai susijusiomis su šiuo sprendimu. Taigi jų apeliacinis skundas yra priimtinas.
B. Dėl pagrindų, susijusių su IMN sistemos atrankumu
27
Apeliacinio skundo byloje C‑649/20 P antrajame pagrinde ir apeliacinių skundų bylose C‑658/20 P ir C‑662/20 P pirmuosiuose pagrinduose Ispanijos Karalystė, Lico Leasing, PYMAR, taip pat Caixabank ir kt., palaikomos Decal España, priekaištauja Bendrajam Teismui, kad šis pažeidė SESV 107 straipsnio 1 dalį, kiek tai susiję su IMN sistemos atrankumu.
1.
Dėl priimtinumo
28
Komisija teigia, kad šie pagrindai nepriimtini, nes jais išplečiamas ginčo dalykas. Iš tiesų, anot jos, Ispanijos Karalystė, Lico Leasing ir PYMAR ieškiniuose nenurodė jokio pagrindo dėl IMN sistemos atrankumo ir, konkrečiai kalbant, Bendrajame Teisme neteigė, kad ginčijamame sprendime buvo padaryta teisės klaida dėl to, kad Komisija galimai neišnagrinėjo jos atrankumo taikydama skundžiamo sprendimo 83 ir 97 punktuose aptartą trijų etapų analizės metodą, pagal kurį, siekiant įvertinti ar nacionalinė mokestinė priemonė yra atrankioji, nustatoma bendra mokesčių sistema, įvertinama, ar aptariama priemonė yra atrankioji patikrinant, ar ji nukrypsta nuo bendros mokesčių sistemos dėl to, kad ją taikant diferencijuojami panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje esantys ūkio subjektai, ir išnagrinėjama, ar valstybė narė įrodė, kad ta priemonė yra pagrįsta atsižvelgiant į sistemos, kurioje ji taikoma, pobūdį ar sandarą (toliau – trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodas).
29
Remiantis suformuota jurisprudencija, Teisingumo Teismo kompetencija nagrinėjant apeliacinį skundą apsiriboja pirmojoje instancijoje išnagrinėtų pagrindų ir argumentų teisiniu vertinimu. Todėl šalis negali pirmą kartą Teisingumo Teisme remtis pagrindu, kuris nebuvo pateiktas Bendrajame Teisme, nes tai reikštų leidimą jai pateikti Teisingumo Teismui, kurio kompetencija apeliaciniame procese yra ribota, nagrinėti platesnės apimties ginčą nei tas, kurį nagrinėjo Bendrasis Teismas (2021 m. spalio 6 d. Sprendimo Sigma Alimentos Exterior / Komisija, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, 38 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
30
Tokiomis aplinkybėmis ieškovas turi teisę pateikti apeliacinį skundą ir Teisingumo Teisme remtis iš skundžiamo sprendimo kylančiais pagrindais ir argumentais, skirtais jo pagrįstumui teisės požiūriu užginčyti (2021 m. spalio 6 d. Sprendimo Sigma Alimentos Exterior / Komisija, C‑50/19 P, EU:C:2021:792, 39 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
31
Nagrinėjamu atveju apeliantės teigia, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, nes atmetė pagrindą dėl SESV 107 straipsnio 1 dalies pažeidimo ir IMN sistemos atrankumo ir netaikė trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo. Taigi tiek, kiek apeliacinio skundo byloje C‑649/20 P antrajame pagrinde ir apeliacinių skundų bylose C‑658/20 P ir C‑662/20 P pirmuosiuose pagrinduose ginčijamos teisinės pasekmės, kylančios Bendrajam Teismui išnagrinėjus ieškinyje pateiktą pagrindą, apeliacinių skundų antrasis ir pirmasis pagrindai negali būti laikomi keičiančiais Bendrajame Teisme nagrinėto ginčo dalyką.
32
Taigi aptariami antrasis ir pirmasis apeliacinių skundų pagrindai yra priimtini.
2.
Dėl esmės
33
Dėstomuose pagrinduose apeliantės priekaištauja Bendrajam Teismui, kad šis netaikė trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo, padarydamas teisės klaidų nusprendė, kad IMN sistema yra atrankioji, nes mokesčių administratorius turi diskreciją leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą, padarė teisės klaidą, nes nepalygino įmonių, kurioms leista ir kurioms neleista taikyti IMN sistemą, situacijų ir išnagrinėjo IMN sistemos atrankumą, atsižvelgdamas į vieną iš tą sistemą sudarančių priemonių, o ne į jų visumą.
a)
Dėl prieštaravimo, kad nebuvo taikytas trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodas
1) Šalių argumentai
34
Apeliantės priekaištauja Bendrajam Teismui, kad jis netaikė trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo, kurį Teisingumo Teismas reikalauja taikyti vertinant pagalbos atrankumą, ir nenustatė bendros mokesčių sistemos, neįvertino, ar IMN sistema yra atrankioji, patikrindamas, ar ji nukrypsta nuo bendros mokesčių sistemos dėl to, kad ją taikant diferencijuojami panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje esantys ūkio subjektai, taip pat neišnagrinėjo, ar valstybė narė įrodė, kad ta priemonė yra pagrįsta atsižvelgiant į sistemos, kurioje ji taikoma, pobūdį ar sandarą.
35
Šiuo klausimu apeliacinio skundo pirmajame pagrinde Ispanijos Karalystė teigia, kad Bendrasis Teismas pažeidė tai, ką Teisingumo Teismas nusprendė 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) 71 punkte.
36
Caixabank ir kt. teigia, kad konstatavęs, jog ginčijamame sprendime Komisija netaikė trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo, Bendrasis Teismas nenustatė iš to kylančių teisinių pasekmių ir iškraipė to sprendimo 156 konstatuojamąją dalį. Skundžiamo sprendimo 87 punkte jis pažymėjo, kad IMN sistemos atrankumą Komisija grindė dviem alternatyviais argumentais, t. y. mokesčių administratoriaus diskrecija ir IMN sistemos sektoriniu pobūdžiu, nors Komisija iš tikrųjų šiuos du kriterijus nurodė ne kaip du alternatyvius argumentus, o kaip neatskiriamas tų pačių argumentų dalis. Vadinasi, pakeisdamas to sprendimo motyvus savaisiais Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą.
37
Komisija mano, kad šis prieštaravimas yra nepagrįstas.
2) Teisingumo Teismo vertinimas
38
Pirma, reikia pažymėti, kad 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) 46 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, jog Bendrasis Teismas, nepripažinęs EIG aptariamų mokestinių priemonių gavėjų statuso dėl to, kad šie subjektai buvo „apmokestinami skaidriai“, padarė teisės klaidą.
39
To sprendimo 58 punkte Teisingumo Teismas konstatavo, kad argumentai, kuriais remdamasis Bendrasis Teismas paneigė Komisijos vertinimą, buvo grindžiami klaidinga prielaida, kad tik investuotojai, o ne EIG, gali būti laikomi nagrinėjamų mokestinių priemonių teikiamos naudos gavėjais. Teisingumo Teismas pažymėjo, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, nes neišnagrinėjo, ar leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą sistema mokesčių administratoriui suteikia diskreciją, kuria naudojantis galima sudaryti arba sudaromos palankesnės sąlygos IMN sistemoje dalyvaujančių EIG veiklai.
40
Beje, 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) 67 punkte Teisingumo Teismas, atsakydamas į Komisijos nurodytą pagrindą, pažymėjo, kad ta pačia klaidinga prielaida grindžiamas Bendrojo Teismo vertinimas, kad taikant IMN sistemą vykdytuose sandoriuose dalyvavusių investuotojų gauta nauda negalėjo būti laikoma atrankiąja, nes tuos sandorius tokiomis pat sąlygomis galėjo vykdyti visos įmonės be išimties. To sprendimo 68–71 punktuose Teisingumo Teismas pridūrė, kad galiausiai tas vertinimas, atsižvelgiant į 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981), yra teisės klaida, nes Bendrasis Teismas nenagrinėjo, ar Komisija įrodė, kad nagrinėjamomis mokestinėmis priemonėmis dėl jų konkretaus poveikio nustatomas diferencijuotas požiūris į ūkio subjektus, nors mokesčių lengvatomis pasinaudojusių ir jomis negalėjusių pasinaudoti ūkio subjektų faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į mokesčių sistema siekiamą tikslą, buvo panaši.
41
Remiantis šiais 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) punktais galima daryti išvadą, kad, priešingai, nei teigia Ispanijos Karalystė, Teisingumo Teismas neįpareigojo šiuo atveju atlikti trijų etapų IMN sistemos atrankumo analizės, kad jis kaip tik paragino Bendrąjį Teismą išnagrinėti, ar išankstinio nusidėvėjimo leidimo procedūra suteikia mokesčių administratoriui diskreciją, kuria naudojantis būtų galima sudaryti arba sudaromos palankesnės sąlygos IMN sistemoje dalyvaujančių EIG vykdomai veiklai.
42
Taigi Ispanijos Karalystės argumentas, kad skundžiamame sprendime Bendrasis Teismas pažeidė tai, ką Teisingumo Teismas nusprendė 2018 m. liepos 25 d. Sprendime Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591), yra nepagrįstas.
43
Antra, reikia pažymėti, kad skundžiamo sprendimo 87 punkte Bendrasis Teismas konstatavo, jog ginčijamame sprendime Komisija bent jau aiškiai ir tiesiogiai neatliko trijų etapų IMN sistemos atrankumo analizės, tačiau to sprendimo 156 konstatuojamojoje dalyje ji nurodė, kad IMN sistema, vertinama kaip visuma, yra atrankioji, viena vertus, dėl mokesčių administratoriaus turimos diskrecijos leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą remiantis netiksliai nustatytomis sąlygomis ir, kita vertus, dėl to, kad mokesčių administratorius suteikia leidimą tik tiems su IMN sistema susijusiems sandoriams, kuriais finansuojami jūriniai laivai. Tame to sprendimo punkte Bendrasis Teismas taip pat pažymėjo, kad Komisija per posėdį teigė, jog mokesčių administratorius turima diskrecija išduoti leidimą savaime yra pakankama, kad visa IMN sistema būtų atrankioji.
44
Nors tame skundžiamo sprendimo punkte Bendrasis Teismas tiksliai nepakartojo ginčijamo sprendimo 156 konstatuojamosios dalies formuluotės, kurioje nėra žodžių „viena vertus ir „kita vertus“, kurie leistų daryti prielaidą, kad Komisijos atliktas IMN sistemos vertinimas grindžiamas dviem skirtingais argumentais, vis dėlto toje konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, kad „pranašumas laikomas atrankiuoju, nes jį suteikė mokesčių administratorius naudodamasis jam suteikta veiksmų laisve pagal privalomo išankstinio leidimo suteikimo procedūrą ir dėl neaiškiai suformuluotų ankstyvo nusidėvėjimo sąlygų“, ir „kadangi nuo tokio išankstinio leidimo gavimo priklauso kitos priemonės, kurios taikytinos tik jūrų transporto veiklai, atitinkančiai reikalavimus pagal Jūrų transporto gaires <…>, visa IMN sistema yra atrankioji“. Komisija pridūrė: „taigi mokesčių administratorius leido vykdyti tik tokias IMN sistemos operacijas, kuriomis siekiama finansuoti jūrų laivus (atrankioji priemonė sektorių atžvilgiu)“.
45
Tuo remiantis galima teigti, kad nors Komisija iš tikrųjų kalbėjo apie sektorių atrankumą, ginčijamame sprendime ji rėmėsi mokesčių administratoriaus diskrecija ir nusprendė, kad visa IMN sistema yra atrankioji. Todėl, priešingai, nei teigia Caixabank ir kt., Bendrasis Teismas neiškraipė ginčijamo sprendimo ir nepakeitė jame pateiktų motyvų savaisiais.
46
Trečia, reikia priminti, kad, kiek tai susiję su sąlyga dėl pranašumo atrankumo, kuris yra sąvokos „valstybės pagalba“, kaip ji suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, sudedamoji dalis, nes pagal šią nuostatą draudžiama pagalba, „palaikanti tam tikras įmones arba tam tikrų prekių gamybą“, remiantis Teisingumo Teismo suformuota jurisprudencija galima teigti, kad vertinant šią sąlygą reikia nustatyti, ar pagal konkrečią teisinę sistemą dėl nacionalinės priemonės „tam tikroms įmonėms ar tam tikrų prekių gamybai“ sudaromos palankesnės sąlygos, palyginti su kitomis įmonėmis, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į ta sistema siekiamą tikslą, yra panaši (2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimo Komisija / Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, 41 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
47
Kai nagrinėjama priemonė laikoma pagalbos schema, o ne individualia pagalba, Komisija turi nustatyti, kad šia priemone, nors ja teikiamas bendras pranašumas, suteikiama išimtinė nauda tik tam tikroms įmonėms arba tam tikriems veiklos sektoriams (šiuo klausimu žr., be kita ko, 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimo Komisija / World Duty Free Group ir kt., C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 55 punktą).
48
Kaip išvados 47 punkte pažymėjo generalinis advokatas, apeliančių nurodomas trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodas buvo sukurtas siekiant atskleisti paslėptą lengvatinių mokesčių priemonių, kurios atrodo prieinamos bet kuriai įmonei, atrankumą. Tačiau tas metodas nėra tinkamas nagrinėjant lengvatinės mokestinės priemonės, kurios taikymas priklauso nuo mokesčių administratoriaus diskrecijos ir kuri dėl to negali būti laikoma bendros paskirties, atrankumą (šiuo klausimu žr. 1999 m. birželio 29 d. Sprendimo DM Transport, C‑256/97, EU:C:1999:332, 27 punktą).
49
Tuo remiantis darytina išvada, kad Caixabank ir kt. argumentas, jog Bendrasis Teismas nenurodė, kokių teisinių pasekmių sukelia jo konstatavimas, kad ginčijamame sprendime Komisija netaikė trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo, yra nepagrįstas ir kad prieštaravimas dėl to metodo netaikymo turi būti atmestas.
b)
Dėl prieštaravimų dėl mokesčių administratoriaus diskrecijos, situacijų panašumo ir visos IMN sistemos atrankumo nenagrinėjimo
1) Šalių argumentai
50
Dėstydamos šiuos prieštaravimus, kuriuos reikia nagrinėti kartu, apeliantės Bendrajam Teismui prieštarauja visų pirma dėl to, kad skundžiamo sprendimo 88–100 punktuose nusprendė, jog mokesčių administratorius turi diskreciją leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą. Jų teigimu, šiuo klausimu Bendrojo Teismo argumentai yra klaidingi ir prieštarauja Teisingumo Teismo jurisprudencijai.
51
Apeliantės konkrečiai teigia, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, nes atskyrė „atrankumą de jure“ ir „atrankumą de facto“ ir dėl to nesiaiškino, ar susiklosčiusiomis faktinėmis aplinkybėmis administratoriaus įgaliojimų įgyvendinimas iš tikrųjų lėmė nepagrįstą palankų požiūrį į tam tikrus ūkio subjektus, palyginti su kitais panašioje padėtyje esančiais ūkio subjektais. Bet kuriuo atveju Bendrasis Teismas nenurodė teisės akto nuostatos ar administracinės praktikos, kuria remiantis būtų galima teigti, kad aptariama priemonė buvo konkrečiai naudinga EIG. Galiausiai dėl „atrankumo de jure“ ir „atrankumo de facto“ atskyrimo būtų perkelta įrodinėjimo pareiga, nes dėl tokio atskyrimo Komisija būtų atleista nuo pareigos įrodyti, kad mokesčių sistema yra atrankioji dėl savo poveikio.
52
Be to, IMN sistemą Bendrasis Teismas klaidingai kvalifikavo kaip „atrankiąją“, nes mokesčių administratorius turėjo teisę vertinti prašymus leisti pasinaudoti ankstyvu nusidėvėjimu. Taip Bendrasis Teismas neatsižvelgė į aplinkybę, kad mokesčių administratoriaus turima diskrecija nesuteikia galimybės preziumuoti, kad aptariama priemonė yra atrankioji, ir supainiojo to administratoriaus sprendimo diskrecinį pobūdį su ūkio subjektų pateiktų dokumentų vertinimu, kurį tas administratorius turi atlikti, kai vykdo jam suteiktus įgaliojimus.
53
Leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą tvarka buvo pagrįsta objektyviais kriterijais, neleidžiančiais mokesčių administratoriui pasirinkti gavėjų, ir leido išvengti sukčiavimo ar piktnaudžiavimo, o tai yra nagrinėjamai mokesčių sistemai būdingas ir nuo jos neatsiejamas tikslas. Šiuo klausimu skundžiamo sprendimo 97 punkte Bendrasis Teismas klaidingai nusprendė, kad RIS 49 straipsnio 6 dalis neleidžia užtikrinti, kad ji būtų taikoma tik kovos su sukčiavimu atvejais.
54
Antra, apeliantės priekaištauja Bendrajam Teismui, kad skundžiamo sprendimo 101 punkte šis padarė išvadą, jog visa IMN sistema yra atrankioji, nors jis nagrinėjo tik vieną iš ją sudarančių priemonių, todėl neišnagrinėjo kitų priemonių ir poveikio, kurį jos daro visos kartu.
55
Trečia, Ispanijos Karalystė ir Caixabank ir kt. teigia, kad skundžiamo sprendimo 100 punkte Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, nes nepalygino įmonių, kurioms leista ir kurioms neleista taikyti IMN sistemą, faktinės ir teisinės padėties.
56
Komisija tvirtina, kad šie prieštaravimai nepagrįsti.
2) Teisingumo Teismo vertinimas
57
Reikia pažymėti, kad skundžiamo sprendimo 88 punkte Bendrasis Teismas pagrįstai priminė, jog leidimo sistemos įvedimas savaime nereiškia, kad priemonė yra atrankioji ir kad taip yra tuo atveju, jeigu kompetentingos institucijos diskrecija ribojama sąlygų, kurios numatytos siekiant nustatyto mokestinio tikslo, patikrinimu, o šios institucijos taikomi kriterijai būdingi apmokestinimo tvarkos pobūdžiui (šiuo klausimu žr. 2013 m. liepos 18 d. Sprendimo P, C‑6/12, EU:C:2013:525, 23 ir 24 punktus). Jis taip pat teisingai priminė, kad, atvirkščiai, kai kompetentingos institucijos turi plačią diskreciją nustatyti, kam ir kokiomis sąlygomis priemonę taikyti, naudojimasis tokiais įgaliojimais tokiu atveju turi būti laikomas sudarančiu palankesnes sąlygas tam tikroms įmonėms arba tam tikrų prekių gamybai, palyginti su kitomis įmonėmis, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į siekiamą tikslą, yra panaši (šiuo klausimu žr. 2013 m. liepos 18 d. Sprendimo P, C‑6/12, EU:C:2013:525, 27 punktą).
58
Skundžiamo sprendimo 89–93 punktuose Bendrasis Teismas, atsižvelgdamas į TRLIS 115 straipsnį ir RIS 49 straipsnį, nusprendė, kad, kaip ginčijamame sprendime pažymėjo Komisija, nagrinėjama leidimų sistema grindžiama ne paprastu pranešimu, o išankstiniu leidimu, išduodamu remiantis neaiškiais kriterijais, kuriuos mokesčių administratorius turi išaiškinti, nors nėra paskelbęs jų aiškinimo gairių, ir kad tie kriterijai dėl tos priežasties negali būti laikomi objektyviais. Konkrečiai kalbant, jis konstatavo, kad remiantis TRLIS 115 straipsnio 11 dalimi galima teigti, jog mokesčių administratorius gali nustatyti nusidėvėjimo pradžios datą, atsižvelgdamas į „susitarimo trukmės ypatumus“ arba „turto ekonominio panaudojimo specifiką“, kurie dėl savo pobūdžio yra neaiškūs kriterijai ir kuriuos aiškinant mokesčių administratoriui buvo suteikta didelė diskrecija, kaip ginčijamo sprendimo 133 konstatuojamojoje dalyje pažymėjo Komisija.
59
Skundžiamo sprendimo 94 punkte Bendrasis Teismas konstatavo, kad pagal RIS 49 straipsnį mokesčių administratoriui taip pat suteikiama didelė diskrecija, leidžianti jam, viena vertus, reikalauti bet kokios informacijos ir dokumentų, kuriuos jis laiko reikalingais, įskaitant informaciją apie laivų statybos sutarčių daromą teigiamą poveikį Ispanijos ekonomikai ir užimtumui, kuri akivaizdžiai nesusijusi su TRLIS 115 straipsnio 11 dalyje nustatytų kriterijų laikymusi, ir, kita vertus, suteikti ar nesuteikti leidimą, taip pat nepateikiant jokio paaiškinimo nustatyti kitą nusidėvėjimo pradžios datą, nei siūlo apmokestinamas asmuo.
60
Skundžiamo sprendimo 97 punkte Bendrasis Teismas pažymėjo, kad dėl tos priežasties RIS 49 straipsnio formuluotė neleidžia užtikrinti, kad jis būtų naudojamas tik kovos su sukčiavimu atvejais.
61
Skundžiamo sprendimo 100 punkte Bendrasis Teismas nusprendė, kad dėl su diskrecija susijusių aspektų gavėjams galėjo būti sudarytos palankesnės sąlygos, palyginti su kitais apmokestinamais asmenimis, kurių faktinė ir teisė padėtis yra panaši, ir kad, konkrečiai kalbant, dėl tų su diskrecija susijusių aspektų kitos EIG galėjo nepasinaudoti ankstyvu nusidėvėjimu tomis pačiomis sąlygomis – kaip ir kituose sektoriuose veikiančios ar kitokios formos, tačiau panašios faktinės ir teisinės padėties, įmonės dėl tų pačių su diskrecija susijusių aspektų nebūtinai galėjo juo pasinaudoti tomis pačiomis sąlygomis. Bendrasis Teismas nusprendė, kad, atsižvelgiant į nagrinėjamų nuostatų de jure diskrecinį pobūdį, nesvarbu, ar jų taikymas de facto buvo diskrecinis, ar ne.
62
Galiausiai skundžiamo sprendimo 101 punkte Bendrasis Teismas nusprendė, kad dėl to, jog viena iš priemonių, t. y. leidimas taikyti ankstyvą nusidėvėjimą ir taip pasinaudoti visa IMN sistema, yra atrankioji, Komisija nepadarė klaidos, kai nusprendė, kad visa nagrinėjama mokesčių sistema yra atrankioji.
63
Šiuo klausimu reikia pažymėti, pirma, kad, priešingai, nei teigia apeliantės, vertindamas, ar mokesčių administratoriaus teisė leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą yra diskrecinio pobūdžio, Bendrasis Teismas neturėjo nagrinėti, ar, atsižvelgiant į bylos faktines aplinkybes, šios diskrecijos įgyvendinimas iš tikrųjų lėmė nepagrįstai palankų požiūrį į tam tikrus ūkio subjektus, palyginti su kitais panašioje padėtyje esančiais ūkio subjektais. Iš tiesų, kaip išvados 68 punkte pažymėjo generalinis advokatas, pagalbos schemos atveju Komisija turi atlikti šios schemos tyrimą, atsižvelgdama į nagrinėjamos schemos patvirtinimo momentą ir atlikdama ex ante analizę. Komisija turi tik įrodyti, kad aptariama mokesčių sistema sudaro palankesnes sąlygas jos gavėjams, ir įsitikinti, kad apskritai ta sistema, atsižvelgiant į jos savybes, jos priėmimo momentu gali lemti mažesnį apmokestinimą, palyginti su apmokestinimu taikant bendrąją apmokestinimo sistemą (šiuo klausimu žr. 2021 m. kovo 4 d. Sprendimo Komisija / Fútbol Club Barcelona, C‑362/19 P, EU:C:2021:169, 86 ir 87 punktus).
64
Taigi Bendrasis Teismas nepadarė teisės klaidos, kai skundžiamo sprendimo 100 punkte nusprendė, kad, atsižvelgiant į nagrinėjamų nacionalinių nuostatų de jure diskrecinį pobūdį, nesvarbu, ar jų taikymas de facto buvo diskrecinis, ar ne.
65
Antra, reikia priminti, kad, remiantis Teisingumo Teismo jurisprudencija, kiek tai susiję su Bendrojo Teismo atlikto nacionalinės teisės vertinimo analize, nagrinėdamas apeliacinį skundą Teisingumo Teismas turi kompetenciją tik patikrinti, ar ta teisė buvo iškraipyta, o tas iškraipymas turi būti akivaizdžiai matomas iš bylos medžiagos, nesant reikalo iš naujo vertinti faktinių aplinkybių ir įrodymų (šiuo klausimu žr. 2011 m. liepos 5 d. Sprendimo Edwin / VRDT, C‑263/09 P, EU:C:2011:452, 53 punktą; 2017 m. lapkričio 9 d. Sprendimo TV2 / Danmark / Komisija, C‑649/15 P, EU:C:2017:835, 49 ir 50 punktus ir 2017 m. gruodžio 20 d. Sprendimo Comunidad Autónoma de Galicia ir Retegal / Komisija, C‑70/16 P, EU:C:2017:1002, 72 punktą).
66
Vis dėlto apeliantės nekalba apie tokį nacionalinės teisės iškraipymą. Konkrečiai kalbant, jos iš tiesų nei teigė, nei įrodė, kad Bendrojo Teismo išdėstyti argumentai akivaizdžiai prieštarauja nacionalinės teisės nuostatų turiniui ar kad vienai arba kitai iš tų nuostatų jis suteikė reikšmę, kuri joms akivaizdžiai netinkama atsižvelgiant į kitus bylos duomenis (pagal analogiją žr. 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimo Komisija / Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, 21 punktą).
67
Tuo remiantis darytina išvada, kad apeliančių argumentai, kuriais siekiama įrodyti, kad, priešingai, nei nusprendė Bendrasis Teismas, leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą tvarka buvo pagrįsta objektyviais kriterijais, neleidžiančiais mokesčių administratoriui pasirinkti, kam leisti ją taikyti, taip pat teiginys, kad Bendrasis Teismas klaidingai nusprendė, jog RIS 49 straipsnis neleidžia užtikrinti, kad jis taikomas tik kovos su sukčiavimu atvejais, turi būti atmesti kaip nepriimtini.
68
Beje, remiantis šio sprendimo 57 ir 63 punktais teigtina, kad vertindamas IMN sistemos atrankumą Bendrasis Teismas neturėjo nagrinėti, ar įmonių, kurios naudojosi ta priemone, ir įmonių, kurioms ta priemonė netaikyta, faktinė ir teisinė situacija buvo panaši, tačiau jis turėjo įvertinti, ar ta priemone galėjo būti sudarytos palankesnės sąlygos tam tikroms įmonėms, palyginti su kitomis panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje esančiomis įmonėmis, o taip yra tuo atveju, kai kompetentingos institucijos turi plačią diskreciją nustatyti, kam ir kokiomis sąlygomis tą priemonę taikyti.
69
Taigi, kadangi vertindamas nacionalinę teisę Bendrasis Teismas nusprendė, kad dėl šio sprendimo 58 ir 59 punktuose apibendrintų priežasčių pagal šią teisę mokesčių administratoriui suteikiama didelė diskrecija leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą, jis nepadarė teisės klaidos, kai skundžiamo sprendimo 100 punkte įvertino, kad su diskrecija susiję tos tvarkos aspektai sudaro palankesnes sąlygas ją taikantiems subjektams, palyginti su kitais panašioje faktinėje ir teisinėje padėtyje esančiais apmokestinamais asmenimis, ir taip nusprendė, kad ši priemonė yra atrankioji.
70
Trečia, dėl klausimo, ar visą IMN sistemą galima laikyti atrankiąja, reikia priminti, kad ginčijamame sprendime išnagrinėjusi kiekvienos IMN sistemą sudarančios priemonės atrankumą Komisija to sprendimo 156 konstatuojamojoje dalyje nusprendė, kad IMN sistemos suteikiamas pranašumas yra atrankusis, nes priklauso nuo mokesčių administratoriaus diskrecijos, taikomos išankstinio leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą procedūroje, ir dėl to, kad kitos IMN sistemą sudarančios priemonės, t. y. tonažo apmokestinimo sistema ir kapitalo prieaugio neapmokestinimas, priklauso nuo to administratoriaus suteikiamo išankstinio leidimo.
71
Vis dėlto, viena vertus, neatrodo, kad apeliantės Bendrajame Teisme būtų ginčijusios, kad tonažo apmokestinimo sistema ir kapitalo prieaugio neapmokestinimas priklauso nuo išankstinio mokesčių administratoriaus leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą. Kita vertus, apeliantės netvirtina, kad Bendrasis Teismas iškraipė nacionalinę teisę, kai nusprendė, kad leidimas taikyti ankstyvą nusidėvėjimą leidžia pasinaudoti visa IMN sistema.
72
Taigi Bendrasis Teismas galėjo pagrįstai nuspręsti, kad Komisija nepadarė klaidos, kai nusprendė, jog dėl ankstyvo nusidėvėjimo visa IMN sistema yra atrankioji.
73
Tuo remiantis darytina išvada, kad prieštaravimus, susijusius su mokesčių administratoriaus diskrecija, situacijų panašumo ir visos IMN sistemos atrankumo neišnagrinėjimu, reikia atmesti kaip nepagrįstus.
74
Taigi apeliacinio skundo byloje C‑649/20 P antrąjį pagrindą ir apeliacinių skundų bylose C‑658/20 P ir C‑662/20 P pirmuosius pagrindus reikia atmesti kaip nepagrįstus.
C. Pagrindai dėl teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio saugumo principų
75
Apeliacinio skundo byloje C‑649/20 P trečiajame pagrinde, apeliacinio skundo byloje C‑658/20 P antrajame ir trečiajame pagrinduose bei apeliacinio skundo byloje C‑662/20 P antrajame pagrinde, kuriuos reikia nagrinėti antroje vietoje, Ispanijos Karalystė, Lico Leasing, PYMAR ir Caixabank ir kt. tvirtina, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidų, taikydamas teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio saugumo principus.
1.
Šalių argumentai
76
Ispanijos Karalystė prieštarauja Bendrajam Teismui, kad šis iškraipė jos argumentą, jog Komisija savo veiksmais prisidėjo prie reglamentavimo sistemos nestabilumo, leidusi ūkio subjektams manyti, kad IMN sistema suderinama su Sąjungos teise, nes atskirai išnagrinėjo šiuos du principus, kuriuos ji vis dėlto buvo nurodžiusi viename pagrinde. Taigi vienas aplinkybes Bendrasis Teismas išnagrinėjo atsižvelgdamas į teisėtų lūkesčių apsaugos principą, o kitas – į teisinio saugumo principą, užuot išnagrinėjęs visas šias aplinkybes atsižvelgdamas į šiuos abu principus, o tai lėmė skundžiamo sprendimo 163, 164, 168, 199 ir 201 punktuose pateiktų argumentų nenuoseklumą, kiek tai konkrečiai susiję su sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG, su laikotarpiu, praėjusiu iki tyrimo procedūros pradžios, su tonažo apmokestinimo sistema ir su 2009 m. kovo 9 d. Komisijos nario, atsakingo už Konkurencijos generalinio direktorato (GD), raštu. Be to, kiekvienu iš šių klausimu Bendrojo Teismo pateiktas vertinimas yra klaidingas.
77
Lico Leasing ir PYMAR prieštarauja Bendrajam Teismui, kad skundžiamo sprendimo 174 punkte šis iškraipė 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštą. Konkrečiai kalbant, jos prieštarauja Bendrajam Teismui, kad šis nepaminėjo dviejų to rašto dalių, kurios, kaip jos mano, yra esminės norint suprasti jo reikšmę.
78
Lico Leasing ir PYMAR taip pat prieštarauja Bendrajam Teismui dėl to, kad nagrinėdamas ieškinio pagrindą dėl teisinio saugumo principo, kiek tai susiję su sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG, ir 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštą skundžiamo sprendimo 199 ir 201 punktuose jis klaidingai kvalifikavo tam tikras faktines aplinkybes.
79
Caixabank ir kt., palaikomos Decal España, teigia, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, kai skundžiamo sprendimo 166 punkte atmetė Ispanijos Karalystės argumentą, kad ginčijamame sprendime nurodžius susigrąžinti pagalbą buvo pažeistas teisėtų lūkesčių apsaugos principas, atsižvelgiant į 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimą dėl tonažo apmokestinimo. Iš tiesų Bendrojo Teismo nurodytas motyvas, t. y. EIG veiklos neva finansinis pobūdis, prieštarauja šios veiklos kvalifikavimui, kurį Teisingumo Teismas pateikė 2018 m. liepos 25 d. Sprendime Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591). Be to, Bendrojo Teismo argumentai yra klaidingi ir bet kuriuo atveju nepakankami, nes EIG yra įmonės, vykdančios ekonominę veiklą jūrų transporto sektoriuje, o Komisija kelis kartus pripažino, kad laivų frachtavimas be įgulos yra jūrų transporto veikla, ir sutiko jį įtraukti į įvairias jos leidžiamas tonažo sistemas.
80
Komisija teigia, kad vieni apeliančių pateikti argumentai yra iš dalies nepriimtini, o kiti – nepagrįsti.
2.
Teisingumo Teismo vertinimas
81
Pirma reikia priminti, kad, kaip skundžiamo sprendimo 158 punkte priminė Bendrasis Teismas, teisę remtis teisėtų lūkesčių apsaugos principu turi kiekvienas teisės subjektas, kuriam Europos Sąjungos institucija, suteikdama konkrečių garantijų, sukėlė pagrįstų lūkesčių. Tokias garantijas, neatsižvelgiant į jų pateikimo formą, sudaro tiksli, besąlygiška ir nuosekli informacija (2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo Kahla Thüringen Porzellan / Komisija, C‑537/08 P, EU:C:2010:769, 63 punktas). O teisinio saugumo principu, kuris yra bendrasis Sąjungos teisės principas, siekiama užtikrinti iš Sąjungos teisės kylančių situacijų ir teisinių santykių prognozuojamumą ir reikalaujama, kad kiekvienas teisines pasekmes sukeliantis administracijos aktas būtų aiškus ir tikslus, kad suinteresuotieji asmenys galėtų ne dviprasmiškai suprasti savo teises bei pareigas ir atitinkamai elgtis (šiuo klausimu žr. 2008 m. birželio 3 d. Sprendimo Intertanko ir kt., C‑308/06, EU:C:2008:312, 69 punktą ir nurodytą jurisprudenciją).
82
Kaip Bendrasis Teismas taip pat iš esmės priminė skundžiamo sprendimo 155, 156 ir 193 punktuose, prieštaraujant valstybės pagalbos, kuri buvo suteikta nesilaikant SESV 108 straipsnyje numatytos procedūros, susigrąžinimui, teisėtais lūkesčiais dėl tokios valstybės pagalbos teisėtumo arba teisinio saugumo principo pažeidimu galima remtis tik išimtinėmis aplinkybėmis (šiuo klausimu žr. 2008 m. balandžio 22 d. Sprendimo Komisija / Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, 107 punktą ir 2013 m. birželio 13 d. Sprendimo HGA ir kt. / Komisija, C‑630/11 P–C‑633/11 P, EU:C:2013:387, 134 punktą).
83
Kadangi teisėtų lūkesčių apsaugos principas ir teisinio saugumo principas yra du atskiri principai, reikia pažymėti, kad Bendrasis Teismas galėjo atskirai išnagrinėti Ispanijos Karalystės argumentus dėl šių principų, nors Ispanijos Karalystė juos pateikė kartu. Toks pateiktų argumentų nagrinėjimas atskirai savaime nėra jų iškraipymas ir tam negali būti priekaištaujama, nebent dėl to nagrinėjimo atskirai nebus neatsakyta į tuos argumentus. Tačiau Ispanijos Karalystė, kuri tvirtina, kad šis atskiras nagrinėjimas lėmė Bendrojo Teismo motyvų, kuriais jis atmetė jos pagrindą, nenuoseklumą, neteigia, kad Bendrasis Teismas neatsakė į jos argumentus.
84
Antra, kalbant apie Ispanijos nurodytus Bendrojo Teismo motyvų nenuoseklumus, reikia priminti, kad ginčijamo sprendimo 261 konstatuojamojoje dalyje Komisija nusprendė, kad atsižvelgusi į nagrinėjamų mokestinių priemonių sudėtingumą ji negalėjo paneigti, kad dėl 2001 m. gegužės 8 d. Komisijos sprendimo 2002/15/EB dėl valstybės pagalbos, kurią Prancūzija suteikė Bretagne Angleterre Irlande (BAI arba Brittany Ferries) (OL L 12, 2002, p. 33, toliau – Sprendimas Brittany Ferries), galėjo kilti teisinis nesaugumas dėl IMN sistemos kvalifikavimo kaip pagalbos, tačiau būtų buvę įmanoma tik iki sprendimo dėl Prancūzijos mokestinių EIG paskelbimo 2007 m. balandžio 30 d.Europos Sąjungos oficialiajame leidinyje.
85
Atmesdamas Ispanijos Karalystės, Lico Leasing ir PYMAR argumentus, kuriais siekiama, kad būtų panaikintas nurodymas susigrąžinti nagrinėjamą pagalbą, kiek tai susiję su laikotarpiu iki sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą paskelbimo 2011 m. rugsėjo 21 d., apeliaciniuose skunduose nurodytuose skundžiamo sprendimo punktuose, pradedant nuo to sprendimo 163 punkto, Bendrasis Teismas pažymėjo, kad nei Sprendimas Brittany Ferries, nei sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG negalėjo būti laikomi suteikiančiais konkrečias, besąlygines ir nuoseklias garantijas šioje byloje, nes juose nei tiesiogiai, nei netiesiogiai nekalbama apie IMN sistemą.
86
Skundžiamo sprendimo 164 punkte Bendrasis Teismas atmetė argumentą, pagrįstą 2001 m. gruodžio 21 d. Ispanijos valdžios institucijoms Komisijos pateiktu prašymu pateikti informacijos, nes tas prašymas ir galimas vėlesnis Komisijos neveikimas tam tikrą laikotarpį nebuvo tikslios, besąlyginės ir nuoseklios garantijos dėl IMN sistemos teisėtumo. Jis nusprendė, kad, viena vertus, šiame prašyme pateikti informacijos Komisija tik paprašė papildomos informacijos apie galimą laivams Ispanijoje taikomą mokestinės nuomos sistemą, kad galėtų ją išnagrinėti, remdamasi valstybės pagalbai taikomomis taisyklėmis, ir, kita vertus, vėlesnis Komisijos neveikimas negalėjo būti tiksli, besąlyginė ir nuosekli garantija, atsižvelgiant į Ispanijos valdžios institucijų atsakymo turinį.
87
Skundžiamo sprendimo 166 punkte Bendrasis Teismas nusprendė, kad 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimas dėl tonažo apmokestinimo, kuriuo ši sistema buvo pripažinta suderinama su vidaus rinka, negalėjo sukelti teisėtų lūkesčių, nes jis susijęs su nuosavų arba nuomojamų laivų eksploatavimu, o ne su laivų frachtavimo be įgulos finansine veikla.
88
Skundžiamo sprendimo 168 punkte Bendrasis Teismas pažymėjo, kad 2004 m. birželio 30 d. Komisijos sprendimu 2005/122/EB dėl valstybės pagalbos, kurią Nyderlandai numatė suteikti keturioms laivų statykloms pagal šešias laivų statybos sutartis (OL L 39, 2005, p. 48), nepateikta tikslių, besąlygiškų ir nuoseklių garantijų dėl IMN sistemos teisėtumo, nes, viena vertus, Komisija tame sprendime iš esmės tiksliai, besąlygiškai ir nuosekliai netvirtino, kad atlikusi išsamią ir nuodugnią analizę ji priėjo prie išvados, jog IMN sistema nėra valstybės pagalba, ir, kita vertus, to sprendimo dalykas yra ne IMN sistema, o Nyderlanduose taikyta sistema.
89
Skundžiamo sprendimo 169 punkte dėl 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario rašto Bendrasis Teismas pažymėjo, kad jis buvo išsiųstas atsakant Norvegijos Karalystės prekybos ir pramonės ministrei, kuri, pareiškusi, kad IMN sistema yra pagalbos Ispanijos laivų statykloms schema, paprašė informacijos apie veiksmus, kurių Komisija ketino imtis šiuo klausimu. Jis pažymėjo, kad atsakyme šis Komisijos narys nurodė, jog Komisija išnagrinėjo šį klausimą ir dėl to, kad pagal šią schemą galima nediskriminuojant įsigyti kitų valstybių narių laivų statyklose pastatytus laivus, ir ji „šiuo metu“ nenumato imtis jokių papildomų priemonių. Vis dėlto to sprendimo 174 punkte Bendrasis Teismas nusprendė, kad šiuo raštu nebuvo suteikta tikslių, besąlyginių ir nuoseklių garantijų, nes jame tiksliai besąlygiškai ir nuosekliai nepatvirtinta, kad atlikusi išsamią ir nuodugnią analizę Komisija padarė išvadą, jog IMN sistema nėra valstybės pagalba.
90
Skundžiamo sprendimo 199 punkte Bendrasis Teismas dėl sprendimo dėl Prancūzijos mokestinių EIG paskelbimo 2007 m. balandžio mėn. pasekmių pažymėjo, kad Komisija, nepadarydama klaidos, galėjo nuspręsti, jog šiuo sprendimu buvo pašalintas bet koks teisinis nesaugumas, nes dėl jo rūpestingas ir nuovokus ūkio subjektas turėjo nuspręsti, jog IMN sistemai analogiška sistema gali būti valstybės pagalba. Šiuo klausimu jis pažymėjo, kad remiantis sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG galima teigti, kad jūrų laivų statybos ir jų perdavimo laivybos bendrovėms sistema per EIG ir naudojant finansinės nuomos sutartis, suteikiančias tam tikrų mokesčių lengvatų, gali būti valstybės pagalbos schema. Jis pridūrė, kad nors tiesa, jog sprendime dėl Prancūzijos mokestinių EIG aptariama sistema ir IMN sistema nebuvo identiškos, jokie įrodymai nepatvirtina, kad jų skirtumai buvo didesni už egzistuojančius tarp IMN sistemos ir Sprendime Brittany Ferries aptariamos sistemos, kuria remiasi Ispanijos Karalystė, Lico Leasing ir PYMAR.
91
Skundžiamo sprendimo 200, 201 ir 203–205 punktuose Bendrasis Teismas nusprendė, kad aplinkybės, susiklosčiusios po to, kai buvo paskelbtas sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG, kuriomis remiasi Ispanijos Karalystė, Lico Leasing ir PYMAR, neprieštarauja tam, kad dėl šio paskelbimo buvo panaikinta teisinio nesaugumo padėtis. Jis nusprendė, kad 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštu negalėjo būti prisidėta prie teisinio saugumo situacijos sukūrimo ar išlaikymo ir kad nors sprendimas pradėti oficialią tyrimo procedūrą iš tiesų buvo priimtas praėjus beveik ketveriems su puse metų po to, kai buvo priimtas sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG, remiantis ginčijamu sprendimu vis dėlto galima teigti, kad per šį laikotarpį Komisija Ispanijos valdžios institucijoms pateikė aštuonis prašymus suteikti informacijos ir kad nagrinėjamos mokestinės priemonės buvo sudėtingos, todėl Komisijai negalima priekaištauti, kad nesiėmė veiksmų, ir kad ši situacija skiriasi nuo situacijos, kurią išnagrinėjus buvo priimtas 1987 m. lapkričio 24 d. Sprendimas RSV / Komisija (223/85, EU:C:1987:502).
92
Reikia konstatuoti, kad šie atskiri Bendrojo Teismo vertinimai nėra nesuderinami. Konkrečiai kalbant, priešingai, nei teigia Ispanijos Karalystė, nėra jokio prieštaravimo tarp konstatavimo, kad Sprendimas Brittany Ferries ir sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG negalėjo būti laikomi suteikiančiais tikslias, besąlygines ir nuoseklias garantijas dėl IMN sistemos suderinamumo su Sąjungos teise, ir pripažinimo, kad iki antrojo iš tų dviejų sprendimų priėmimo egzistavo teisinis nesaugumas. Todėl Ispanijos Karalystės argumentai, susiję su šiais galimais nenuoseklumais, yra nepagrįsti.
93
Trečia, dėl klaidų, kurias, Ispanijos Karalystės teigimu, Bendrasis Teismas neva padarė, kiek tai susiję su sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG, laikotarpiu, kuris praėjo iki tyrimo procedūros pradžios, tonažo apmokestinimo sistema ir 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštu, pažymėtina, kad reikia, pirma, atmesti argumentą, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, kai nusprendė, jog sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG leido susiklostyti teisinio tikrumo ar saugumo situacijai, nors pagal teisinio saugumo principą reikalaujama, kad egzistuotų objektyviai aiškus ir stabilus teisės aktuose nustatytas pagrindas.
94
Iš tiesų pakanka pažymėti, kad Bendrasis Teismas konstatavo ne tai, kad sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG sukėlė tikrumą dėl to, kad IMN sistema yra valstybės pagalba, o tai, kad Komisija nepadarydama teisės klaidos galėjo nuspręsti, jog šiuo sprendimu buvo pašalintas bet koks teisinis nesaugumas, nes juo remdamasis rūpestingas ir nuovokus ūkio subjektas turėjo prieiti prie išvados, jog IMN sistemai analogiška sistema gali būti valstybės pagalba. Taip nusprendęs Bendrasis Teismas nepadarė teisės klaidos.
95
Antra, kadangi Ispanijos Karalystė prieštarauja Bendrajam Teismui, kad šis padarė klaidą, kai neteisingai įvertino praėjusį ilgą laikotarpį iki oficialios tyrimo procedūros pradžios, reikia konstatuoti, kad šiuo prieštaravimu siekiama užginčyti faktinių aplinkybių vertinimą, kuriam netaikoma Teisingumo Teismo kontrolė nagrinėjant apeliacinį skundą, todėl šį prieštaravimą pagrindžiantys argumentai yra nepriimtini.
96
Trečia, dėl Ispanijos Karalystės argumento, kad Bendrasis Teismas neva neatsižvelgė į 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimą dėl tonažo apmokestinimo kaip į teisėtų lūkesčių sudedamąją dalį, reikia priminti, kad ginčijamo sprendimo 245 konstatuojamojoje dalyje ši institucija nusprendė, jog 2002 m. vasario 27 d. sprendimas dėl tonažo apmokestinimo negalėjo sukelti teisėtų lūkesčių, kad subjektams, kurių veiklą sudaro tik vieno laivo frachtavimas pagal laivo frachtavimo be įgulos tvarką, gali būti taikoma tonažo apmokestinimo sistema, nes iš šio sprendimo buvo aišku, kad tonažo apmokestinimo sistema turi būti taikoma išimtinai reikalavimus atitinkantiems laivams ir jūrų transporto veiklai. Tokį Komisijos pateiktą tonažo apmokestinimo sistemos vertinimą Bendrasis Teismas patvirtino skundžiamo sprendimo 166 punkte. Ispanijos Karalystė tik nurodo, kad 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendime dėl tonažo apmokestinimo nebuvo uždrausta eksploatuoti laivus pagal laivo frachtavimo be įgulos tvarką, tačiau nepateikia jokių tai įrodančių argumentų. Todėl šį Ispanijos Karalystės argumentą reikia atmesti.
97
Be to, kadangi Ispanijos Karalystė tvirtina, kad, jeigu Komisija būtų buvusi teisi ir jeigu šiuo atveju kalbėta apie piktnaudžiavimą tonažo apmokestinimo sistema, Bendrasis Teismas būtų turėjęs pripažinti, kad kiekvienas ūkio subjektas galėjo manyti, jog piktnaudžiavimas Komisijos patvirtintos pagalbos schema nelemia pareigos susigrąžinti, reikia konstatuoti, kad šis argumentas nebuvo pateiktas Bendrajame Teisme ir kad dėl to negalima jam priekaištauti, kad nepagrindė suinteresuotų ūkio subjektų teisėtų lūkesčių dėl galimo piktnaudžiavimo tonažo apmokestinimo sistema.
98
Ketvirta, kadangi Ispanijos Karalystė tvirtina, kad Bendrasis Teismas klaidingai įvertino 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštą ir tik išnagrinėjo formalius jo aspektus, reikia priminti, kad pagal SESV 256 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 58 straipsnio pirmą pastraipą apeliacinis skundas paduodamas tik teisės klausimais. Tik Bendrasis Teismas yra kompetentingas nustatyti ir vertinti turinčias reikšmės bylai faktines aplinkybes ir jam pateiktus įrodymus. Taigi tų faktinių aplinkybių ir įrodymų vertinimas, išskyrus tuos atvejus, kai jie buvo iškraipyti, nėra teisės klausimas, dėl kurio galima pateikti apeliacinį skundą Teisingumo Teismui (2020 m. liepos 16 d. Sprendimo ACTC / EUIPO, C‑714/18 P, EU:C:2020:573, 67 punktas ir nurodyta jurisprudencija). Kadangi Ispanijos Karalystė nepateikė argumentų ir neįrodė, kad Bendrasis Teismas iškraipė šį raštą, su juo susiję jos argumentai yra nepriimtini.
99
Ketvirta, dėl Lico Leasing ir PYMAR argumento, kad tas raštas buvo iškraipytas, reikia priminti, kad pagrindas dėl Bendrajam Teismui pateiktų įrodymų iškraipymo gali būti priimtas tik jei nurodomas iškraipymas akivaizdžiai matyti iš bylos medžiagos, nesant reikalo iš naujo vertinti faktinių aplinkybių ir įrodymų (2021 m. kovo 2 d. Sprendimo Komisija / Italija ir kt., C‑425/19 P, EU:C:2021:154, 52 punktas ir nurodyta jurisprudencija).
100
Nors skundžiamo sprendimo 174 punkte Bendrasis Teismas iš tiesų pažodžiui nepakartojo 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario rašto abiejų dalių, kurias paminėjo Lico Leasing ir PYMAR, aiškinant visą to rašto tekstą akivaizdžiai nematyti, kad Bendrasis Teismas jį kaip nors iškraipė, tame skundžiamo sprendimo punkte teigdamas, kad rašte tik nurodyta, kad taikant IMN sistemą kitų valstybių narių laivų statyklos nebuvo diskriminuojamos, ir pridurta, kad „šiuo metu“ nenumatoma imtis jokių papildomų priemonių. Taigi šis Lico Leasing ir PYMAR argumentas yra nepagrįstas.
101
Dėl Lico Leasing ir PYMAR argumentų dėl klaidos kvalifikuojant tam tikras faktines aplinkybes, padarytas nagrinėjant pagrindą dėl teisinio saugumo principo, kiek tai susiję su sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG ir 2009 m. kovo 9 d. už Konkurencijos GD atsakingo Komisijos nario raštu, atrodo, kad šiais argumentais iš tikrųjų siekiama iš naujo įvertinti faktines aplinkybes ir įrodymus, o tai nepatenka į Teisingumo Teismo vykdomos kontrolės sritį nagrinėjant apeliacinį skundą. Todėl šie argumentai nepriimtini.
102
Penkta, dėl Caixabank ir kt. argumentų, kuriems pritaria Decal España ir kurie pateikti dėl to, kad Bendrasis Teismas padarė teisės klaidą, kai atmetė Ispanijos Karalystės argumentą, jog ginčijamame sprendime pateiktas nurodymas susigrąžinti pagalbą pažeidė teisėtų lūkesčių apsaugos principą, atsižvelgiant į 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimą dėl tonažo apmokestinimo, reikia pažymėti, kad skundžiamo sprendimo 166 punkte Bendrasis Teismas, žinoma, padarė nurodytą klaidą, nes pažymėjo, kad pastarasis sprendimas susijęs „su nuosavų arba nuomojamų laivų eksploatavimu, o ne su laivų frachtavimo be įgulos finansine veikla, kaip yra šiuo atveju“. Iš tiesų, kaip 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo Komisija / Ispanija ir kt. (C‑128/16 P, EU:C:2018:591) 42 punkte pažymėjo Teisingumo Teismas, remiantis IMN sistemos aprašymu galima teigti, kad EIG vykdė laivų įsigijimo veiklą pagal išperkamosios nuomos sutartis, visų pirma siekdamos juos frachtuoti be įgulos ir vėliau perparduoti, o tai reiškia, kad jos vykdė ne tik finansinę veiklą.
103
Vis dėlto ši klaida neturi įtakos Teisingumo Teismo vertinimui, kad 2002 m. vasario 27 d. Komisijos sprendimas dėl tonažo apmokestinimo nesukėlė teisėtų lūkesčių, nes siekdamas pagrįsti šį vertinimą Teisingumo Teismas rėmėsi ginčijamo sprendimo 245 konstatuojamąja dalimi, kurioje pasakyta, kad tame sprendime aiškiai nustatyta, jog tonažo apmokestinimo sistema turėjo būti taikoma tik reikalavimus atitinkantiems laivams ir reikalavimus atitinkančiai jūrų transporto veiklai, t. y. laivybos bendrovėms, kurios įregistruotos viename iš Ispanijos teisės aktuose nurodytų laivybos bendrovių registrų ir kurių veikla apima nuosavų arba nuomojamų laivų eksploatavimą, todėl į tuos registrus EIG nebuvo įtrauktos, nes jų veikla apima tik vieno laivo frachtavimą pagal frachtavimo be įgulos schemą.
104
Šio vertinimo taip pat nepaneigia argumentas, kad EIG vykdė jūrų transporto veiklą; šis argumentas nebuvo pateiktas Bendrajame Teisme ir bet kuriuo atveju nėra niekaip išplėtotas, todėl atrodo akivaizdžiai nepagrįstas. To vertinimo taip pat nepaneigia aplinkybė, kad kituose sprendimuose Komisija ne kartą yra pripažinusi, kad laivo frachtavimas be įgulos yra tokia veikla, nes vertinimas, ar pagalba tenkina SESV 107 straipsnio 3 dalies c punkte nustatytas taikymo sąlygas, bet kuriuo atveju atliekamas atsižvelgiant būtent į toje nuostatoje nustatytas taikymo sąlygas, o ne į ankstesnę Komisijos sprendimų praktiką ar kitus sprendimus (šiuo klausimu žr. 2010 m. gegužės 20 d. Sprendimo Todaro Nunziatina & C., C‑138/09, EU:C:2010:291, 21 punktą ir 2020 m. rugsėjo 22 d. Sprendimo Austrija / Komisija, C‑594/18 P, EU:C:2020:742, 25 punktą ir nurodytą jurisprudenciją).
105
Tuo remiantis darytina išvada, kad Caixabank ir kt. argumentai turi būti atmesti kaip nepagrįsti.
106
Taigi apeliacinio skundo byloje C‑649/20 P trečiąjį pagrindą ir apeliacinio skundo byloje C‑658/20 P antrąjį ir trečiąjį pagrindus reikia atmesti kaip iš dalies nepriimtinus ir iš dalies nepagrįstus, o apeliacinio skundo byloje C‑662/20 P antrąjį pagrindą reikia atmesti kaip nepagrįstą.
D. Dėl Ispanijos Karalystės pagrindo, grindžiamo skundžiamo sprendimo nemotyvavimu, kiek tai susiję su IMN sistemos atrankumu ir nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimu
1.
Šalių argumentai
107
Apeliacinio skundo pirmajame pagrinde, kurį reikia nagrinėti trečią, Ispanijos Karalystė priekaištauja Bendrajam Teismui, kad šis nepakankamai motyvavo skundžiamą sprendimą, kiek tai susiję su IMN sistemos atrankumo ir nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimo analize, o tai pažeidė Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos 47 straipsnyje įtvirtintą teisę į gynybą.
108
Pirma, dėl IMN sistemos atrankumo Bendrasis Teismas iš pradžių nepaaiškino, dėl kokios priežasties nebuvo būtina taikyti trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodo, ir tik patvirtino Komisijos teiginį, kad visa sistema buvo atrankioji dėl mokesčių administratoriaus diskrecijos leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą ir dėl to, kad tas administratorius tvirtino tik sandorius, skirtus laivams finansuoti.
109
Be to, Bendrasis Teismas neįvykdė pareigos motyvuoti, kai teigė, kad ginčijamas sprendimas buvo pakankamai motyvuotas, nors tame sprendime yra prieštaravimų ir spragų.
110
Galiausiai Bendrasis Teismas neįvykdė pareigos motyvuoti, kiek tai susiję su klausimu, ar visos IMN sistemą sudarančios priemonės turi būti laikomos vientisa sistema ir analizuojamos kaip visuma arba atskirai taikant reikalavimą, kad visos jos būtų atrankiosios, nes skundžiamo sprendimo 101 punkte teigė, jog atsižvelgiant į tai, kad viena iš IMN sistemą leidžiančių taikyti priemonių yra atrankioji, visa sistema yra atrankioji.
111
Antra, kiek tai susiję su nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimu, Bendrasis Teismas neįvykdė pareigos motyvuoti, nes visiškai neargumentuodamas tik pakartojo ginčijamo sprendimo turinį. Be to, jis pats sau prieštaravo, atsisakydamas požiūrio, kad IMN sistema yra visuma, ir sutelkė dėmesį tik į vieną tos sistemos dalyvių grupę, t. y. į investuotojus, reikalaudamas susigrąžinti iš jų ir neatsižvelgdamas į kitus IMN sistemą sudarančių priemonių gavėjus.
112
Komisija teigia, kad skundžiamas sprendimas yra pakankamai motyvuotas, ir tvirtina, jog šis pagrindas yra nepagrįstas.
2.
Teisingumo Teismo vertinimas
113
Reikia priminti, kad SESV 296 straipsnio antroje pastraipoje ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 36 straipsnyje Bendrajam Teismui nustatyta pareiga motyvuoti įpareigoja jį aiškiai ir nedviprasmiškai išdėstyti argumentus, kuriais jis rėmėsi, kad suinteresuotieji asmenys galėtų susipažinti su priimto sprendimo pagrindimu, o Teisingumo Teismas – vykdyti teisminę kontrolę (šiuo klausimu žr. 2022 m. gegužės 5 d. Sprendimo Komisija / Missir Mamachi di Lusignano, C‑54/20 P, EU:C:2022:349, 70 punktą ir nurodytą jurisprudenciją). Taikant šią pareigą Bendrasis Teismas neįpareigojamas išsamiai ir vieną po kito išnagrinėti visus bylos šalių išdėstytus argumentus. Taigi motyvavimas gali būti numanomas, jeigu juo remdamiesi suinteresuotieji asmenys gali suprasti motyvus, kuriais remiasi Bendrasis Teismas, o Teisingumo Teismas – turėti pakankamai informacijos, kad galėtų vykdyti kontrolę, kai nagrinėja pateiktą apeliacinį skundą (2016 m. rugsėjo 14 d. Sprendimo Trafilerie Meridionali / Komisija, C‑519/15 P, EU:C:2016:682, 41 punktas).
114
Nagrinėjamu atveju, pirma, dėl IMN sistemos atrankumo pažymėtina, kad remiantis skundžiamo sprendimo 87–101 punktais, kurių turinys išdėstytas šio sprendimo 43 ir 57–62 punktuose, galima daryti išvadą, jog Bendrasis Teismas pakankamai aiškiai išdėstė priežastis, dėl kurių nusprendė, viena vertus, kad IMN sistema yra atrankioji dėl mokesčių administracijos diskrecijos leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą, o tuo remiantis galima tvirtinti, kad jis netiesiogiai, bet tikrai pripažino, jog trijų etapų pagalbos atrankumo analizės metodą taikyti nėra būtina, ir, kita vertus, kad dėl ankstyvo nusidėvėjimo atrankumo visa IMN sistema tampa atrankioji.
115
Dėl argumento, kad Bendrasis Teismas neįvykdė pareigos motyvuoti ir tvirtino, jog ginčijamas sprendimas yra teisiškai motyvuotas, reikia priminti, kad suformuotoje Teisingumo Teismo jurisprudencijoje nustatyta, jog remiantis SESV 256 straipsnio 1 dalies antra pastraipa, Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 58 straipsnio pirma pastraipa, taip pat Procedūros reglamento 168 straipsnio 1 dalies d punktu ir 169 straipsnio 2 dalimi teigtina, kad apeliaciniame skunde būtina tiksliai nurodyti prašomo panaikinti teismo sprendimo kritikuojamus elementus ir teisinius argumentus, kuriais konkrečiai grindžiamas šis prašymas. Šiuo klausimu pažymėtina, kad pagal Procedūros reglamento 169 straipsnio 2 dalį reikalaujama, kad pateiktuose pagrinduose ir teisiniuose argumentuose, kuriais remiamasi, būtų tiksliai nurodyti ginčijami Bendrojo Teismo sprendimo motyvuojamosios dalies punktai (2016 m. rugsėjo 20 d. Sprendimo Mallis ir kt. / Komisija ir ECB, C‑105/15 P–C‑109/15 P, EU:C:2016:702, 33 ir 34 punktai). Vis dėlto Ispanijos Karalystė nenurodo skundžiamo sprendimo punktų, kuriems taikomas šis argumentas, tad jis yra pernelyg netikslus, kad į jį būtų galima atsakyti, todėl nepriimtinas.
116
Tuo remiantis darytina išvada, kad Ispanijos Karalystės argumentai dėl skundžiamo sprendimo nemotyvavimo, kiek jie susiję su IMN sistemos atrankumu, iš dalies yra nepriimtini ir iš dalies nepagrįsti.
117
Antra, dėl nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimo Bendrasis Teismas, atsakydamas į Lico Leasing ir PYMAR išdėstytą pagrindą, kuriame jos iš esmės ginčijo, kaip nurodyta skundžiamo sprendimo 218 punkte, ginčijamą sprendimą dėl to, kad jame nurodyta visą šią pagalbą susigrąžinti iš investuotojų, nors 85–90 % naudos buvo nuolat pervedama laivybos kompanijoms, to sprendimo 219 punkte nurodė:
„Atsižvelgiant būtent į tai, kad Komisija šioje byloje nusprendė, jog laivybos bendrovės nebuvo pagalbos gavėjos (t. y. padarė išvadą, kuri nėra šio ginčo dalykas), nurodyme susigrąžinti buvo įvardyti tik investuotojai, kurie, remiantis ginčijamu sprendimu, buvo vieninteliai visos pagalbos gavėjai dėl EIG skaidrumo. Remiantis ginčijamam sprendimui būdinga logika, jame nebuvo padaryta klaidos nurodant susigrąžinti visą pagalbą iš investuotojų, nors dalį gautos lengvatos teikiamos naudos jie buvo pervedę kitiems ūkio subjektams, nes jie nebuvo laikomi pagalbos gavėjais. Iš tiesų, kaip nurodyta ginčijamame sprendime, būtent investuotojai faktiškai disponavo pagalba, nes pagal taikytinus teisės aktus jie neprivalėjo pervesti dalies pagalbos tretiesiems asmenims.“
118
Vis dėlto, viena vertus, tik konstatavęs, kad Lico Leasing ir PYMAR neginčijo ginčijamame sprendime įvardytų gavėjų nustatymo, ir, kita vertus, tik remdamasis to sprendimo logika ir turiniu, nors atsižvelgiant į pateiktą pagrindą buvo galima teigti, kad tos įmonės neginčijo gavėjų tapatybės, bet netiesiogiai, tačiau aiškiai tvirtino, jog nebuvo vienintelės aptariamos pagalbos gavėjos, nes didžioji dalis tos pagalbos buvo pervedama laivybos kompanijoms, Bendrasis Teismas neatsakė į šį argumentą. Dėl šios priežasties jis nepriėmė sprendimo dėl šio argumento, o tai yra pareigos motyvuoti pažeidimas (šiuo klausimu žr. 2005 m. liepos 14 d. Sprendimo Acerinox / Komisija, C‑57/02 P, EU:C:2005:453, 36 punktą ir 2022 m. rugpjūčio 17 d. Teisingumo Teismo pirmininko pavaduotojo nutarties byloje SJM Coordination Center / Magnetrol International ir Komisija, C‑4/22 P(I), EU:C:2022:626, 19 punktą).
119
Taigi reikia pritarti Ispanijos Karalystės pagrindui dėl skundžiamo sprendimo nemotyvavimo, kiek tai susiję su nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimu iš jos gavėjų, nesant reikalo nagrinėti šalių pateiktų kitų pagrindų ir argumentų, susijusių su ta pačia skundžiamo sprendimo dalimi.
120
Dėl tos priežasties skundžiamą sprendimą reikia panaikinti tiek, kiek juo Bendrasis Teismas atmetė ieškinius, kiek jie susiję su ginčijamo sprendimo 1 straipsnio panaikinimu, nes jame EIG ir jų investuotojai įvardyti kaip vieninteliai tame sprendime nurodytos pagalbos gavėjai, ir su to sprendimo 4 straipsnio 1 dalimi, kiek joje nurodyta Ispanijos Karalystei susigrąžinti visą tame pačiame sprendime nurodytos pagalbos sumą iš EIG investuotojų, kurie ja pasinaudojo.
121
Atmesti likusias apeliacinių skundų dalis.
V. Dėl ieškinių Bendrajame Teisme
122
Pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo statuto 61 straipsnio pirmos pastraipos antrą sakinį tas teismas gali, jei panaikina Bendrojo Teismo sprendimą, pats priimti galutinį sprendimą, jei toje bylos stadijoje tai galima daryti.
123
Nagrinėjamu atveju atsižvelgdamas be kita ko į aplinkybę, kad apeliančių pareikšti ieškiniai dėl panaikinimo, kurie nagrinėti bylose T‑515/13, T‑515/13 RENV, T‑719/13 ir T‑719/13 RENV, yra grindžiami pagrindais, išnagrinėtais Bendrajame Teisme laikantis rungtyniškumo principo, ir kuriuos nagrinėjant nereikia priimti jokių papildomų proceso organizavimo ar pasirengimo nagrinėti bylą priemonių, Teisingumo Teismas laikosi nuomonės, kad po skundžiamo sprendimo panaikinimo iš dalies likusią šių ieškinių dalį dėl pareigos susigrąžinti aptariamą pagalbą iš jos gavėjų galima išnagrinėti šioje bylos stadijoje ir dėl jos reikia priimti galutinį sprendimą (pagal analogiją žr. 2021 m. rugsėjo 2 d. Sprendimo NeXovation / Komisija, C‑665/19 P, EU:C:2021:667, 60 punktą ir nurodytą jurisprudenciją).
A. Šalių argumentai
124
Ispanijos Karalystė antrajame–ketvirtajame pagrinduose ir Lico Leasing ir PYMAR antrajame pagrinde subsidiariai pažymi, kad nurodžiusi susigrąžinti nagrinėjamą pagalbą Komisija pažeidė teisėtų lūkesčių apsaugos, teisinio saugumo ir vienodo požiūrio principus.
125
Trečiajame pagrinde, kuris taip pat pateiktas subsidiariai, Lico Leasing ir PYMAR ginčija ginčijamame sprendime Komisijos apibrėžtą susigrąžintinos pagalbos apskaičiavimo metodą ir iš esmės teigia, kad pagal jį reikalaujama, kad investuotojai arba EIG grąžintų visą mokesčio lengvatą, neatsižvelgiant į tai, kad didžioji šios lengvatos dalis buvo perleista laivybos bendrovėms.
126
Komisija ginčija visų šių pagrindų ir argumentų pagrįstumą. Kiek tai susiję su nagrinėjamos pagalbos susigrąžinimu, ji iš esmės teigia, kad investuotojai EIG nariai yra vieninteliai nagrinėjamos pagalbos gavėjai, o kaip mokesčių mokėtojai – vieninteliai galimi kontaktiniai asmenys, su kuriais Ispanijos Karalystė gali tartis dėl tos pagalbos susigrąžinimo. Jos nuomone, nustatant gautos ir susigrąžintinos pagalbos sumą negalima atsižvelgti į tai, kad ši pagalba galėjo turėti ekonominį poveikį kitoms įmonėms.
B. Teisingumo Teismo vertinimas
127
Pirma, Ispanijos Karalystės, Lico Leasing ir PYMAR nurodytus pagrindus ir argumentus dėl teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio saugumo principų pažeidimo reikia atmesti kaip nepagrįstus dėl šio sprendimo 81 ir 82 punktuose ir dėl skundžiamo sprendimo 163–169, 174 ir 199–205 punktuose nurodytų motyvų, kurie iš esmės priminti šio sprendimo 85–91 punktuose ir kuriems Teisingumo Teismas pritarė, išskyrus šio sprendimo 102 punkte nurodytą klaidą.
128
Ispanijos Karalystės pagrindą ir argumentus dėl vienodo požiūrio principo pažeidimo taip pat reikia atmesti dėl skundžiamo sprendimo 139–145 punktuose nurodytų motyvų, kuriems Teisingumo Teismas pritarė ir kuriuose iš esmės teigiama, viena vertus, kad Ispanijos Karalystė išsamiai nepaaiškino priežasčių, dėl kurių Sprendime Brittany Ferries ir ginčijamame sprendime nagrinėtos situacijos yra panašios, ir ši valstybė narė negali remtis ankstesne Komisijos praktika, ir, kita vertus, kad neva skirtingas požiūris, palyginti su sprendimu dėl Prancūzijos mokestinių EIG, kuriame nurodyta susigrąžinti pagalbą nuo sprendimo pradėti oficialią tyrimo procedūrą paskelbimo, buvo objektyviai pagrįstas tuo, kad dėl Sprendimo Brittany Ferries kilęs netikrumas nebeegzistavo nuo tada, kai buvo priimtas sprendimas dėl Prancūzijos mokestinių EIG.
129
Antra, dėl pagalbos, kuri turi būti susigrąžinta iš investuotojų, dydžio, kaip nurodyta šio sprendimo 118 punkte, remiantis Lico Leasing ir PYMAR išdėstytu trečiuoju pagrindu galima daryti išvadą, kad tame pagrinde jos netiesiogiai, bet akivaizdžiai teigia, jog nebuvo vienintelės nagrinėjamos pagalbos gavėjos, nes didžioji tos pagalbos dalis buvo perduota laivybos bendrovėms, todėl ginčija Komisijos nustatytus šios pagalbos gavėjus.
130
Šiuo klausimu reikia priminti, kad, remiantis suformuota Teisingumo Teismo jurisprudencija, suinteresuotosios valstybės narės pareiga panaikinti pagalbą, kurią Komisija laiko nesuderinama su bendrąja rinka, ją susigrąžinant siekiama atkurti iki jos suteikimo buvusią padėtį. Šis tikslas pasiekiamas, kai atitinkamą pagalbą, prireikus – su palūkanomis, grąžina jos gavėjas arba, kitaip tariant, įmonės, kurios ja realiai pasinaudojo. Sugrąžinus pagalbą jos gavėjas praranda rinkoje prieš konkurentus įgytą pranašumą, ir atkuriama prieš pagalbos išmokėjimą buvusi padėtis (2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimo Komisija / Aer Lingus ir Ryanair Designated Activity, C‑164/15 P ir C‑165/15 P, EU:C:2016:990, 89 ir 90 punktai ir nurodyta jurisprudencija).
131
Nagrinėjamu atveju visų pirma reikia konstatuoti, kad ginčijamo sprendimo 11 konstatuojamojoje dalyje Komisija nurodė, jog sandoris pagal IMN sistemą leidžia laivybos bendrovei įsigyti naujai pastatytą laivą su 20–30 % nuolaida, palyginti su kaina, kurią gauna laivų statykla. To sprendimo 12 konstatuojamojoje dalyje Komisija nusprendė, kad IMN sistema yra mokesčių planavimo schema, paprastai organizuojama banko, siekiant gauti mokesčių lengvatas investuotojams „mokesčių požiūriu skaidrioje“ EIG ir perleisti dalį šių mokesčių lengvatų tai laivybos bendrovei kaip laivo kainos nuolaidą, o investuotojai pasilieka kitus pranašumus.
132
Ginčijamo sprendimo 162 konstatuojamojoje dalyje Komisija taip pat pažymėjo, kad ekonominiu požiūriu didelė EIG gautos mokesčių lengvatos dalis buvo perleista tai laivybos bendrovei kaip kainos nuolaida. Ji pažymėjo, kad prie tam tikrų EIG bylų pridėti priedai teikiant prašymą iš anksto leisti taikyti ankstyvą nusidėvėjimą patvirtina, jog IMN sistemoje dalyvaujantys ūkio subjektai manė, kad dėl sandorio gautą mokesčio lengvatą pasidalijo EIG arba jų investuotojai ir laivybos bendrovės.
133
Be to, dėl mokesčių administratoriaus suteikto leidimo taikyti ankstyvą nusidėvėjimą reikia pasakyti, kad ginčijamo sprendimo 135 ir 136 konstatuojamosiose dalyse Komisija pažymėjo, kad remiantis Ispanijos valdžios institucijų pateiktais pavyzdžiais galima tvirtinti, jog EIG pateiktuose prašymuose išduoti leidimą išsamiai aprašytas visas IMN sistemos organizavimas, pateiktos visos susijusios sutartys, konkrečiai kalbant, laivo statybos sutartis, išperkamosios nuomos sutartis, frachtavimo be įgulos sutartis, pasirinkimo sandoriai, skolos prisiėmimo ir atleidimo nuo skolos susitarimas. Be to, šiuose prašymuose tam tikrais atvejais buvo pateikti priedai, kurie nebuvo būtini siekiant įrodyti, jog laikytasi taikytinų TRLIS ar RIS nuostatų, t. y. išsamus visų mokesčių lengvatų ir paskirstymo tarp, viena vertus, laivybos bendrovės ir, kita vertus, EIG ar jų investuotojų apskaičiavimas, taip pat laivų statybos aikštelės deklaracija, kurioje buvo nustatyta laivų statybos sutartyje numatyta ekonominė ir socialinė nauda.
134
Ginčijamo sprendimo 168 konstatuojamojoje dalyje Komisija taip pat konstatavo, kad mokesčių administratoriui pateiktuose prašymuose paprastai būdavo pateikiamas taikant IMN sistemą gautos mokesčių lengvatos bendras skaičiavimas ir nurodyta, kaip šią lengvatą tarpusavyje dalijasi laivybos bendrovė ir EIG investuotojai, arba bent pateikiami reikiami duomenys tokiam skaičiavimui atlikti.
135
Ginčijamo sprendimo 133–139 ir 156 konstatuojamosiose dalyse Komisija pagrįstai nusprendė, kad mokesčių administratorius turėjo diskreciją suteikti leidimą taikyti ankstyvą nusidėvėjimą ir kad dėl to visa IMN sistema tapo atrankioji.
136
Galiausiai ginčijamo sprendimo 169 konstatuojamojoje dalyje Komisija nusprendė, kad vis dėlto visi šios mokesčio lengvatos suteikimo EIG ekonominiai padariniai atsiranda dėl privačių subjektų tarpusavyje įvykdytų teisinių sandorių derinio, kad pagal galiojančias taisykles EIG neprivalo perduoti dalies savo gautos mokesčių lengvatos laivybos bendrovėms ir kad to, jog naudodamasis jam suteikta plačia diskrecija mokesčių administratorius vertina viso sandorio ekonominį poveikį, nepakanka norint įrodyti, jog Ispanijos valdžios institucijos sprendžia dėl gautos naudos dalies perdavimo laivybos bendrovėms ar dėl perduodamos dalies dydžio. Tuo remdamasi Komisija to sprendimo 170 konstatuojamojoje dalyje padarė išvadą, kad laivybos bendrovių gaunama nauda nepriskirtina atitinkamai valstybei narei.
137
Vis dėlto, remiantis pačiais Komisijos konstatavimais, primintais šio sprendimo 131–135 punktuose, buvo galima teigti, kad visa IMN sistema yra pagalbos schema, nustatyta Ispanijos mokesčių teisės aktuose ir Ispanijos mokesčių administratoriaus suteiktuose leidimuose, kuri skirta suteikti naudos ne tik EIG, bet ir laivybos bendrovėms, neatsižvelgiant į taikytus teisinius metodus.
138
Beje, remiantis šio sprendimo 133 punkte primintais Komisijos konstatavimais darytina išvada, kad taikant IMN sistemą gautos mokesčių lengvatos paskirstymas tarp laivybos bendrovės ir EIG investuotojų buvo numatytas mokesčių administratoriui pateiktose teisiškai privalomose sutartyse, į kurias jis atsižvelgė, kad įgyvendindamas šiuo klausimu turimą diskreciją suteiktų leidimą taikyti ankstyvą nusidėvėjimą. Todėl, priešingai, nei Komisija iš esmės tvirtino ginčijamo sprendimo 169 konstatuojamojoje dalyje, pagal su laivybos bendrovėmis sudarytoms sutartims taikytinos teisės normas EIG privalėjo pastarosioms perduoti dalį gautos mokesčių lengvatos.
139
Tuo remiantis darytina išvada, kad Komisija padarė teisės klaidą, kiek tai susiję su nagrinėjamos pagalbos gavėjų nustatymu, ir dėl tos priežasties – kiek tai susiję su tos pagalbos susigrąžinimu, nes nurodė Ispanijos Karalystei, priešingai, nei nurodyta šio sprendimo 130 punkte primintoje jurisprudencijoje, susigrąžinti visą šios pagalbos sumą tik iš EIG investuotojų.
140
Taigi reikia panaikinti ginčijamo sprendimo 1 straipsnį, kiek jame EIG ir jų investuotojai įvardyti kaip vieninteliai tame sprendime nurodytos pagalbos gavėjai, ir to sprendimo 4 straipsnio 1 dalį, kiek jame Ispanijos Karalystei nurodyta susigrąžinti visą nagrinėjamos pagalbos sumą iš EIG investuotojų, kurie pasinaudojo ta pagalba.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
141
Pagal Procedūros reglamento 184 straipsnio 2 dalį, jeigu apeliacinis skundas yra nepagrįstas arba jeigu jis yra pagrįstas ir pats Teisingumo Teismas priima galutinį sprendimą byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą sprendžia šis teismas.
142
Pagal Procedūros reglamento 138 straipsnio 3 dalies pirmą sakinį, taikomą apeliaciniame procese pagal to reglamento 184 straipsnio 1 dalį, jeigu kiekvienos šalies dalis reikalavimų patenkinama, o dalis atmetama, kiekviena šalis padengia savo bylinėjimosi išlaidas. Vis dėlto Teisingumo Teismas gali nuspręsti, kad šalis padengia ne tik savo, bet ir dalį kitos šalies bylinėjimosi išlaidų, jeigu tai pateisinama atsižvelgiant į nagrinėjamos bylos aplinkybes.
143
Atsižvelgiant į bylos aplinkybes, Ispanijos Karalystei, Lico Leasing, PYMAR ir Caixabank ir kt. reikia nurodyti padengti ne tik visas savo bylinėjimosi išlaidas, bet ir tris ketvirtadalius Komisijos bylinėjimosi išlaidų, patirtų pirmojoje instancijoje ir nagrinėjant apeliacinius skundus byloje C‑128/16 P ir sujungtose bylose C‑649/20 P, C‑658/20 P ir C‑662/20 P. Komisija turi padengti ketvirtadalį savo bylinėjimosi išlaidų.
144
Pagal Procedūros reglamento 140 straipsnio 3 dalį, taikomą apeliacinėse bylose pagal jo 184 straipsnio 1 dalį, Decal España, įstojusi į apeliacinį procesą šalis, padengia savo bylinėjimosi išlaidas.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:
1.
Panaikinti 2020 m. rugsėjo 23 d. Europos Sąjungos Bendrojo Teismo sprendimą Ispanija ir kt. / Komisija (T‑515/13 RENV ir T‑719/13 RENV, EU:T:2020:434) tiek, kiek Bendrasis Teismas tuo sprendimu atmetė ieškinius, kiek jie buvo pateikti dėl 2013 m. liepos 17 d. Komisijos sprendimo 2014/200/ES dėl valstybės pagalbos SA.21233 C/11 (ex NN/11, ex CP 137/06), kurią suteikė Ispanija – Tam tikriems finansinės nuomos susitarimams taikoma apmokestinimo sistema, taip pat vadinama „Ispanijos mokestinės nuomos sistema“, 1 straipsnio panaikinimo dėl to, kad jame ekonominių interesų grupės ir jų investuotojai įvardijami kaip vieninteliai tame sprendime aptariamos pagalbos gavėjai, ir to sprendimo 4 straipsnio 1 dalies panaikinimo dėl to, kad jame Ispanijos Karalystei nurodyta susigrąžinti visą tame sprendime aptariamos pagalbos sumą iš ją gavusių ekonominių interesų grupių investuotojų.
2.
Atmesti likusias apeliacinio skundo dalis.
3.
Panaikinti Sprendimo 2014/200 1 straipsnį dėl to, kad ekonominių interesų grupės ir jų investuotojai jame įvardyti kaip vieninteliai tame sprendime aptariamos pagalbos gavėjai.
4.
Panaikinti Sprendimo 2014/200 4 straipsnio 1 dalį dėl to, kad jame Ispanijos Karalystei nurodyta susigrąžinti visą tame sprendime aptariamos pagalbos sumą iš ją gavusių ekonominių interesų grupių investuotojų.
5.
Ispanijos Karalystė, Lico Leasing SA ir Pequeños y Medianos Astilleros Sociedad de Reconversión SA, taip pat Caixabank SA, Asociación Española de Banca, Unicaja Banco SA, Liberbank SA, Banco de Sabadell SA, Banco Bilbao Vizcaya Argentaria SA, Banco Santander SA, Santander Investment SA, Naviera Séneca AIE, Industria de Diseño Textil SA (Inditex), Naviera Nebulosa de Omega AIE, Abanca Corporación Bancaria SA, Ibercaja Banco SA, Naviera Bósforo AIE, Joyería Tous SA, Corporación Alimentaria Guissona SA, Naviera Muriola AIE, Poal Investments XXI SL, Poal Investments XXII SL, Naviera Cabo Vilaboa C‑1658 AIE, Naviera Cabo Domaio C‑1659 AIE, Caamaño Sistemas Metálicos SL, Blumaq SA, Grupo Ibérica de Congelados SA, RNB SL, Inversiones Antaviana SL, Banco de Albacete SA, Bodegas Muga SL ir Aluminios Cortizo SAU padengia visas savo ir tris ketvirtadalius Europos Komisijos bylinėjimosi išlaidų, patirtų pirmojoje instancijoje ir nagrinėjant apeliacinius skundus byloje C‑128/16 P ir sujungtose bylose C‑649/20 P, C‑658/20 P ir C‑662/20 P.
6.
Decal España SA padengia savo bylinėjimosi išlaidas.
7.
Europos Komisija padengia ketvirtadalį bylinėjimosi išlaidų, patirtų pirmojoje instancijoje ir nagrinėjant apeliacinius skundus byloje C‑128/16 P ir sujungtose bylose C‑649/20 P, C‑658/20 P ir C‑662/20 P.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: ispanų.