62006CJ0240
TEISINGUMO TEISMO (pirmoji kolegija)
SPRENDIMAS
2007 m. spalio 25 d. (
*1
)
„EB 56 straipsnio 1 dalis — Direktyva 69/335/EEB — 12 straipsnio 1 dalies a ir c punktai — Nuo draudimo dvigubai apmokestinti įnašus leidžianti nukrypti nuostata — Įnašas akcijomis į kitoje valstybėje narėje įsteigtą bendrovę — Keitimasis akcijomis — Mokestis už turto perleidimą“
Byloje C-240/06
dėl 2006 m. gegužės 26 d.Korkein hallinto-oikeus (Suomija) nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2006 m. gegužės 29 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje, kurią inicijavo
Fortum Project Finance SA,
TEISINGUMO TEISMAS (pirmoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas P. Jann, teisėjai A. Tizzano, A. Borg Barthet, M. Ilešič (pranešėjas) ir E. Levits,
generalinis advokatas Y. Bot,
posėdžio sekretorė C. Strömholm, administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2007 m. balandžio 19 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Fortum Project Finance SA, atstovaujamos asiamiehet M. Tunturi ir T. Kanervo,
—
Suomijos vyriausybės, atstovaujamos E. Bygglin ir J. Heliskoski,
—
Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos V. Jackson, padedamos barrister R. Hill,
—
Europos Bendrijų Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir P. Aalto,
susipažinęs su 2007 m. liepos 5 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su EB 56 straipsnio 1 dalies ir 1969 m. liepos 17 d. Tarybos direktyvos 69/335/EEB dėl netiesioginių pritraukto kapitalo mokesčių (OL L 249, p. 25), iš dalies pakeistos 1985 m. birželio 10 d. Tarybos direktyva 85/303/EBB (OL L 156, p. 23, toliau – Direktyva 69/335), išaiškinimu.
2
Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant bylą tarp pagal Liuksemburgo teisę įsteigtos bendrovės Fortum Project Finance SA (toliau – Fortum Project Finance) ir Uudenmaan verovirasto (Uusimaa (Suomija) mokesčių surinkimo centras) dėl visų akcijų, kurias pagal Suomijos teisę įsteigta bendrovė Fortum Oyj (toliau – Fortum) turėjo kitos pagal Suomijos teisę įsteigtos bendrovės Fortum Heat and Gas Oy (toliau – Fortum Heat and Gas) kapitale ir kurias ji kaip įnašą perleido Fortum Project Finance, kuri kaip atlygį už šį perleidimą išleido savo naujų akcijų, apmokestinimo Suomijos mokesčiu už turto perleidimą (varainsiirtovero, toliau – mokestis už turto perleidimą).
Teisinis pagrindas
Bendrijos teisė
3
EB 56 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„Pagal šiame skyriuje išdėstytas nuostatas uždraudžiami visi kapitalo judėjimo tarp valstybių narių <…> apribojimai.“
4
Kaip matyti iš pirmos ir antros konstatuojamųjų dalių, Direktyva 69/335 siekiama skatinti laisvą kapitalo judėjimą, o tai yra pagrindinė laisvė, kuri kuriant vidaus rinką laikoma esmine. Todėl ja siekiama pašalinti mokestines kliūtis kapitalo pritraukimo srityje, kuriai priskiriami, be kita ko, kapitalo įnašai į bendroves, t. y. narių arba akcininkų padaryti įnašai į savo kapitalo bendroves.
5
Šiuo tikslu Direktyvos 69/335 1–9 straipsniai numato kapitalo įnašų į bendroves apmokestinimą suderintu mokesčiu (toliau – kapitalo mokestis).
6
Šios direktyvos 4 straipsnio 1 dalyje nustatomas sandorių, kuriems taikomas kapitalo mokestis, sąrašas, kurio c punkte nurodytas „kapitalo bendrovės kapitalo padidinimas bet kokios rūšies turto įnašais“.
7
Remiantis šios direktyvos 7 straipsniu, tokiam turto įnešimo sandoriui gali būti taikoma vienoda mokesčio norma, kurios dydis neviršytų 1 %.
8
Direktyvos 69/335 10 straipsnyje nustatyta, kad, be kapitalo mokesčio, valstybės narės netaiko jokio kito mokesčio bendrovėms, firmoms, asociacijoms ar pelno siekiantiems juridiniams asmenims, be kita ko, už šios direktyvos 4 straipsnyje minimus sandorius.
9
Direktyvos 69/335 11 straipsnyje nurodyta:
„Valstybės narės neapmokestina jokios rūšies mokesčiais:
a)
bet kieno išleistų akcijų arba kitų tokios pačios rūšies vertybinių popierių, arba tokiems vertybiniams popieriams atstovaujančių sertifikatų sukūrimo, išleidimo, kotiravimo vertybinių popierių biržoje, jų pateikimo į rinką arba sandorių jais sudarymo;
b)
paskolų, tarp jų ir vyriausybės obligacijų, gautų kam nors išleidus akcinės bendrovės obligacijas arba kitus perleidžiamus vertybinius popierius, arba kokių nors su tuo susijusių formalumų arba tokių akcinės bendrovės obligacijų ar kitų perleidžiamų vertybinių popierių sukūrimo, išleidimo, kotiravimo vertybinių popierių biržoje jų pateikimo į rinką ar sandorių jais sudarymo.“
10
Tačiau Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalyje paaiškinama, kad, nepaisydamos šios direktyvos 10 ir 11 straipsnių, valstybės narės, be kita ko, gali taikyti:
„a)
vienodos arba nevienodos normos vertybinių popierių perleidimo mokesčius;
b)
perleidimo mokesčius, tarp jų žemės registracijos mokesčius, už jų teritorijoje esančių įmonių arba nekilnojamojo turto perleidimą bendrovei, firmai, asociacijai arba pelno siekiančiam juridiniam asmeniui;
c)
perleidimo mokesčius, bet kokios rūšies turtą perleidus bendrovei, firmai, asociacijai arba pelno siekiančiam juridiniam asmeniui, jeigu už tokį perleistą turtą atsilyginama ne bendrovės akcijomis (dalimis), o kitaip;
<…>“
Nacionalinė teisė
11
Remiantis Suomijos įstatymo dėl mokesčio už turto perleidimą (varainsiirtoverolaki (931/1996)) 15 straipsniu, perleisdamas nuosavybės teisę į vertybinius popierius įgijėjas turi mokėti mokestį valstybei.
12
Pagal šio įstatymo 20 straipsnio 1 dalį, perleidžiant vertybinius popierius, mokesčio dydis yra 1,6 % pirkimo kainos arba kito atlygio vertės.
13
Remiantis 1992 m. gruodžio 30 d. Suomijos įstatymo dėl pajamų mokesčio (tuloverolaki (1535/1992)) 9 straipsnio 1 dalies 1 punktu, mokesčiu apmokestinamas fizinis ar juridinis asmuo, tam tikrų tikslų siekianti bendrija arba palikimas, mokestiniais metais esantis Suomijoje arba kurio byla buvo pradėta Suomijoje, visų Suomijoje ir užsienyje gautų pajamų atžvilgiu.
14
Suomijos valstybė netaiko kapitalo mokesčio Direktyvos 69/335 prasme.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
15
Fortum Oyj perleido visas akcijas, turėtas įmonės Fortum Heat and Gas Oy kapitale, įmonei Fortum Project Finance. Ši, padidinusi savo įstatinį kapitalą suma, kurios dydis sutampa su gautų akcijų verte, išleido naujų akcijų ir perdavė jas įmonei Fortum Oyj.
16
Po šio sandorio Fortum Project Finance Liuksemburge turėjo sumokėti 1 % dydžio kapitalo mokestį už pasikeitus akcijomis gautą kapitalą.
17
Kadangi nebuvo tikra, ar šis įsigijimas nėra apmokestinamas ir mokesčiu už turto perleidimą, Fortum Project Finance kreipėsi su šiuo klausimu į Uudenmaan verovirasto, kuris priėmė išankstinį sprendimą (toliau – išankstinis sprendimas), patvirtindamas, kad ši bendrovė turi sumokėti šį mokestį, sudarantį 1,6 % nuo kaip įnašo gautų Fortum Heat and Gas akcijų vertės.
18
Fortum Project Finance paprašė Helsingin hallinto-oikeus (Helsinkio administracinis teismas) panaikinti šį sprendimą. Ji tvirtino, be kita ko, kad apmokestinimas mokesčiu už turto perleidimą reikštų įgyto kapitalo dvigubą apmokestinimą, o tai prieštarauja EB 56 straipsnio 1 daliai ir Direktyvai 69/335.
19
Helsingin hallinto-oikeus prašymu Suomijos finansų ministerija pateikė nuomonę, kurioje nurodė, kad, jos manymu, Direktyva 69/335 neriboja valstybės narės teisės taikyti mokestį už nuosavybės teisės į vertybinius popierius perleidimą ir kad keitimasis akcijomis reiškia perleidimą, kuriam taikomas šis mokestis. Ji pridūrė, kad šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies c punkto taikymo sritis, remiantis 1997 m. gruodžio 11 d. Sprendimu Immobiliare SIF (C-42/96, Rink. p. I-7089) ir 1998 m. gruodžio 17 d. Sprendimu Codan (C-236/97, Rink. p. I-8679), yra griežtai apribota.
20
Fortum Project Finance dublike tvirtino, kad minėtame sprendime Codan nebuvo nagrinėjama nei Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punkto taikymo sritis, nei įnašų klausimas. Dėl minėto sprendimo Immobiliare SIF ji nurodo, kad aplinkybė, jog mokestis išreikštas procentais, savaime nėra absoliutus jo mokestinio pobūdžio įrodymas.
21
Helsingin hallinto-oikeus atmetė Fortum Project Finance skundą ir nusprendė, kad mokestis už turto perleidimą, taikomas ne Fortum vykdomam akcijų pasirašymui įmonei Fortum Project Finance išleidžiant akcijų ir įstatinio kapitalo padidinimui, bet Fortum Heat and Gas akcijų perleidimui, negali būti laikomas pažeidžiančiu Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punktą.
22
Šis teismas manė: kadangi turto perleidimo mokestis taikomas akcijų perleidimui, o ne kapitalo pervedimui iš vienos valstybės narės į kitą, šis mokestis neturi būti laikomas pažeidžiančiu EB 56 straipsnio 1 dalį ir todėl nėra pagrindo keisti išankstinio sprendimo.
23
Savo apeliaciniame skunde Fortum Project Finance prašė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo panaikinti Helsingin hallinto-oikeus sprendimą ir pripažinti, kad mokestis už turto perleidimą netaikomas akcijoms, gautoms sumokant pasirašymo kainą.
24
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad tam, jog jis galėtų priimti sprendimą pagrindinėje byloje, reikia išaiškinti EB 56 straipsnio 1 dalį ir Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punktą.
25
Šiomis aplinkybėmis Korkein hallinto-oikeus (Aukščiausiasis administracinis teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:
„Ar EB 56 straipsnis ir <…> Direktyvos 69/335/EEB <…> 12 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti aiškinami taip, kad jie draudžia taikyti mokestį už turto perleidimą <…>, kai vertybiniai popieriai prašyme priimti prejudicinį sprendimą nurodytu būdu kaip įnašas akcijomis perleidžiami bendrovei, kuri už tai kaip atlygį perduoda savo naujai išleistas akcijas?“
Dėl prejudicinio klausimo
26
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 56 straipsnio 1 dalies ir Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punktas draudžia taikyti tokį mokestį, koks yra mokestis už turto perleidimą, kai vertybiniai popieriai kaip įnašas akcijomis perleidžiami bendrovei, kuri už tai kaip atlygį už šį perleidimą perduoda savo naujai išleistas akcijas.
27
Pirmiausia reikia pažymėti, kad šiuo atveju nereikia aiškinti EB 56 straipsnio 1 dalies, nes įstatymas dėl mokesčio už turto perleidimą numato identiškas apmokestinimo taisykles ir kai vertybiniai popieriai perleidžiami valstybės viduje, ir kai toks perleidimas vyksta tarp skirtingų valstybių, todėl, kaip galima suprasti iš Teisingumo Teismui perduotos bylos, ši nuostata neturi tiesioginio ar netiesioginio diskriminacinio poveikio.
28
Toliau, kalbant apie Direktyvos 69/335 taikymą šioje byloje, Jungtinės Karalystės vyriausybė pirmiausia teigia, kad toks sandoris, koks nagrinėjamas pagrindinėje byloje, nepatenka į šios direktyvos taikymo sritį, nes ji skirta tik kapitalo pritraukimo sandoriams, sustiprinantiems dalyvių ekonominį potencialą. Tačiau šiuo atveju nagrinėjamas keitimasis akcijomis nesustiprina Fortum grupės kaip visumos.
29
Vis dėlto su tokiu argumentavimu negalima sutikti. Iš tiesų nagrinėjamam sandoriui, kuris yra kapitalo padidinimas įnešus akcijas, aiškiai taikomas Direktyvos 69/335 4 straipsnio 1 dalies c punktas, pagal kurį suderintas kapitalo mokestis taikomas kapitalo bendrovės kapitalo padidinimui bet kokios rūšies turto įnašais, neminint tokio sandorio ekonominio poveikio jo dalyviams.
30
Taip 2006 m. kovo 30 d. Sprendime Aro Tubi Trafilerie (C-46/04, Rink. p. I-3009) Teisingumo Teismas turėjo progą apibrėžti „kapitalo padidinimą“ Direktyvos 69/335 4 straipsnio 1 dalies c punkto prasme kaip oficialų kapitalo padidinimą išleidžiant naujų akcijų arba padidinant turimų akcijų nominalią vertę (33 punktas ir nurodyta Teisingumo Teismo praktika).
31
Kadangi Direktyva 69/335 yra taikytina tokiam sandoriui, koks yra pagrindinėje byloje, šis sandoris Liuksemburgo Didžiojoje Hercogystėje yra apmokestinamas kapitalo mokesčiu. Todėl reikia patikrinti, ar Suomijos mokesčių tarnybos taip pat gali taikyti mokestį už turto perleidimą, ar šio mokesčio taikymas, kaip tvirtina Fortum Project Finance ir Europos Bendrijų Komisija, vis dėlto yra draudžiamas pagal šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies c punktą.
32
Šiuo klausimu Suomijos ir Jungtinės Karalystės vyriausybės tvirtina, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas apmokestinimas yra leidžiamas pagal minėto 12 straipsnio 1 dalies a punktą, kuris taikomas mokesčiams už tokių vertybinių popierių kaip akcijos perleidimą. Šių vyriausybių teigimu, Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti suprantamas taip, kad jis taikomas mokesčiams, kuriais apmokestinamas keitimasis kitu turtu nei nurodytasis šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies a arba c punktuose, t. y. turtu, kuris nėra nei vertybiniai popieriai, nei nekilnojamasis turtas ar įmonės. Pagrįsdamos šiuos argumentus, šios vyriausybės nurodo minėtus sprendimus Immobiliare SIF ir Codan, kuriuose Teisingumo Teismas panašioje situacijoje, kokia yra pagrindinėje byloje, neaiškino Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punkto, bet išaiškino šios nuostatos a ir b punktus.
33
Tačiau Komisija, kurią šiuo klausimu palaiko Fortum Project Finance, tvirtina, kad Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a punktas yra vertybinių popierių perleidimui taikoma pagrindinė apmokestinimo taisyklė, o šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies c punktu nustatoma detalesnė pagrindinė vertybinių popierių ir kito turto perleidimo kitai bendrovei kaip įnašo apmokestinimo taisyklė. Jos nuomone, minėti sprendimai Immobiliare SIF ir Codan negali sukelti abejonių dėl šios analizės, nes Teisingumo Teismas juose neišaiškino Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punkto.
34
Vis dėlto su Komisijos ir Fortum Project Finance argumentais negalima sutikti.
35
Kaip savo išvados 51 punkte pažymėjo generalinis advokatas, esminis klausimas nagrinėjant šį prašymą priimti prejudicinį sprendimą yra nustatyti, ar Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a punktas suteikia teisę, o šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies c punktas nedraudžia valstybėms narėms apmokestinti vertybinių popierių perleidimo, įskaitant atvejus, kai bendrovė, esanti šių vertybinių popierių gavėja, už tai kaip atlygį išleidžia savo pačios akcijas. Kitaip tariant, reikia nustatyti, ar Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a punktas turi būti laikomas įtvirtinančiu specialiąją nuostatą to paties 12 straipsnio 1 dalies c punkto atžvilgiu, ir dėl to pirmoji nuostata yra viršesnė už antrąją tais atvejais, kuriuos ji yra skirta konkrečiai reglamentuoti.
36
Šiuo atžvilgiu pirmiausia reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką, kai yra galimi keli Bendrijos teisės nuostatos aiškinimo variantai, pirmenybė turi būti teikiama tam, kuris užtikrintų jos veiksmingumą (2000 m. vasario 24 d. Sprendimo Komisija prieš Prancūziją, C-434/97, Rink. p. I-1129, 21 punktas ir nurodyta teismo praktika.
37
Taigi reikia konstatuoti, kad Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a ir b punktuose kalbama apie specifines turto rūšis, t. y. vertybinius popierius ir nekilnojamąjį turtą bei įmones, o to paties 12 straipsnio 1 dalies c punktas bendrai taikomas turtui, t. y. „bet kokios rūšies turtui“, be to, perleidimo mokesčio taikymą susieja su sąlyga, kad už šio turto perleidimą „atsilyginama ne bendrovės akcijomis (dalimis), o kitaip“.
38
Tokiomis aplinkybėmis, remiantis veiksmingumo principu, kuris buvo primintas šio sprendimo 36 punkte, Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punkte pavartota sąvoka „bet kokios rūšies turtas“ gali apimti tik kitos rūšies turtą nei nurodytas šio 12 straipsnio 1 dalies a ir b punktuose, t. y. atitinkamai ne „vertybinius popierius“ ir „įmones arba nekilnojamąjį turtą“.
39
Iš tiesų, kaip savo išvados 63 punkte pažymėjo generalinis advokatas, tokio Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punkto aiškinimo, kad šis punktas nurodo „bet kokios rūšies turtą“, įskaitant nurodytąjį tos paties 12 straipsnio 1 dalies a ir b punktuose, pasekmė būtų visiškas pastarųjų punktų turinio perėmimas, todėl jų buvimas neturėtų nei jokios prasmės, nei būtų naudingas.
40
Todėl reikia konstatuoti, kad tokioje situacijoje, kokia yra pagrindinėje byloje, kur iškilęs klausimas dėl vertybinių popierių perleidimo ir atsilyginimo už juos bendrovės akcijomis (dalimis), Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies c punktas nedraudžia taikyti tokio mokesčio, koks yra mokestis už turto perleidimą.
41
Tačiau pagrindinėje byloje nagrinėjamas sandoris patenka į Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a punkto taikymo sritį, todėl nagrinėjamu atveju ši nuostata reglamentuoja mokesčio už turto perleidimą taikymą.
42
Be to, dėl priežasčių, kurias generalinis advokatas išdėstė savo išvados 67–70 punktuose, toks aiškinimas atitinka minėtą sprendimą Codan, kuriame Teisingumo Teismas nusprendė, kad aplinkybėmis, kurios identiškos pagrindinės bylos aplinkybėms, Direktyvos 69/335 12 straipsnio 1 dalies a punktas akcijų perleidimo atveju, be kapitalo mokesčio, taikomo padidinus akcinį kapitalą, leidžia taikyti ir papildomą mokestį.
43
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Direktyva 69/335 turi būti aiškinama, kad jos 12 straipsnio 1 dalies c punktas netaikomas tokiam mokesčiui, koks yra mokestis už turto perleidimą, kai vertybiniai popieriai kaip įnašas perleidžiami kapitalo bendrovei, kuri kaip atlygį už šį perleidimą perleidžia naujas savo akcijas. Šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies a punktas leidžia taikyti tokį mokestį.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
44
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą dėl prejudicinio sprendimo pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
1969 m. liepos 17 d. Tarybos direktyva 69/335/EEB dėl netiesioginių pritraukto kapitalo mokesčių, iš dalies pakeista 1985 m. birželio 10 d. Tarybos direktyva 85/303/EBB, turi būti aiškinama taip, kad jos 12 straipsnio 1 dalies c punktas netaikomas tokiam mokesčiui, koks yra Suomijos mokestis už turto perleidimą (varainsiirtovero), kai vertybiniai popieriai kaip įnašas perleidžiami kapitalo bendrovei, kuri kaip atlygį už šį perleidimą perleidžia naujas savo akcijas. Šios direktyvos 12 straipsnio 1 dalies a punktas leidžia taikyti tokį mokestį.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: suomių.