62010TJ0219_LV
Puses
Sprieduma pamatojums
Rezolutīvā daļa
Puses
Lieta T‑219/10
Autogrill España, SA, Madride (Spānija), ko sākotnēji pārstāvēja J. Buendía Sierra, E. Abad Valdenebro, M. Muñoz de Juan
un R. Calvo Salinero, vēlāk – J. Buendía Sierra, E. Abad Valdenebro
un R. Calvo Salinero, advokāti,
prasītāja,
pret
Eiropas Komisiju, ko pārstāv R. Lyal
un C. Urraca Caviedes, pārstāvji,
atbildētāja,
par prasību atcelt Komisijas 2009. gada 28. oktobra Lēmuma 2011/5/EK par finanšu nemateriālās vērtības amortizāciju nodokļu vajadzībām saistībā ar līdzdalības iegādi ārvalstīs C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), ko īstenojusi Spānija (OV 2011, L 7, 48. lpp.), 1. panta 1. punktu un 4. pantu.
VISPĀRĒJĀ TIESA (otrā palāta paplašinātā sastāvā)
šādā sastāvā: priekšsēdētāja M. E. Martinša Ribeiru [ M. E. Martins Ribeiro ], tiesneši N. Dž. Forvuds [ N. J. Forwood ], E. Bieļūns [ E. Bieliūnas ], S. Žervazonī [ S. Gervasoni ] (referents) un L. Madise [ L. Madise ],
sekretārs H. Palasio Gonsaless [ J. Palacio González ], galvenais administrators,
ņemot vērā rakstveida procesu un 2014. gada 11. aprīļa tiesas sēdi,
pasludina šo spriedumu.
Sprieduma pamatojums
Spriedums
Tiesvedības priekšvēsture
Administratīvais process
1. Ar vairākiem rakstiskiem jautājumiem, kas tika uzdoti 2005. un 2006. gadā (E‑4431/05, E‑4772/05, E‑5800/06 un P‑5509/06), Eiropas Parlamenta locekļi izjautāja Eiropas Kopienu Komisiju par tiesiskā regulējuma, kas Spānijas likuma par sabiedrību ienākuma nodokli 12. panta 5. punktā ieviests ar 2001. gada 27. decembra Ley 24/2001, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social
(Likums Nr. 24/2001 par fiskāliem, administratīviem un sociāliem pasākumiem) (2001. gada 31. decembra BOE
Nr. 313, 50493. lpp.) un pārņemts ar 2004. gada 5. marta Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
(Karaļa dekrētlikums Nr. 4/2004 par pārskatītā likuma par uzņēmumu ienākuma nodokli teksta apstiprināšanu) (2004. gada 11. marta BOE Nr. 61, 10951. lpp.; turpmāk tekstā – “strīdīgā shēma” vai “strīdīgais pasākums”), atzīšanu par valsts atbalstu. Komisija būtībā atbildēja, ka saskaņā ar tās rīcībā esošo informāciju strīdīgā shēma nebija kvalificējama par valsts atbalstu.
2. Komisija 2007. gada 15. janvāra un 26. marta vēstulēs lūdza Spānijas iestādēm tai sniegt informāciju, lai novērtētu strīdīgās shēmas piemērošanas jomu un sekas. 2007. gada 16. februāra un 4. jūnija vēstulēs Spānijas Karaliste sniedza Komisijai pieprasīto informāciju.
3. Pa faksu 2007. gada 28. augustā Komisija saņēma privāta uzņēmēja sūdzību, kurā tika apgalvots, ka strīdīgā shēma ir ar kopējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts.
4. Ar 2007. gada 10. oktobra lēmumu Komisija uzsāka formālo izmeklēšanas procedūru par strīdīgo shēmu.
5. Komisija saņēma Spānijas Karalistes apsvērumus par šo lēmumu uzsākt formālo izmeklēšanas procedūru ar 2007. gada 5. decembra vēstuli. Laikā no 2008. gada 18. janvāra līdz 16. jūnijam Komisija turklāt saņēma 32 trešo ieinteresēto personu apsvērumus. Spānijas Karaliste 2008. gada 30. jūnija un 2009. gada 22. aprīļa vēstulēs sniedza savus komentārus par ieinteresēto trešo personu piezīmēm.
6. 2008. gada 18. februārī, 2009. gada 12. maijā un 8. jūnijā tika rīkotas tehniskās sanāksmes ar Spānijas valsts iestādēm. Tika rīkotas arī citas tehniskās sanāksmes ar dažām no 32 ieinteresētajām trešajām personām.
7. Ar 2008. gada 14. jūlija vēstuli un 2009. gada 16. jūnija elektroniskā pasta vēstuli Spānijas Karaliste iesniedza Komisijai papildu informāciju.
Apstrīdētais lēmums
8. Attiecībā uz kapitāla daļu iegādi, kas veikta Eiropas Savienībā, Komisija izbeidza procedūru ar 2009. gada 28. oktobra Lēmumu 2011/5/EK par nemateriālās vērtības norakstīšanu nodokļu vajadzībām saistībā ar kapitāla daļu iegādi ārvalstīs C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), ko īstenojusi Spānija (OV 2011, L 7, 48. lpp.; turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).
9. Ar strīdīgo pasākumu ir paredzēts, ka tad, ja Spānijā ar nodokļiem apliekams uzņēmums iegūst kapitāldaļas “ārvalstīs reģistrētā sabiedrībā” un šī kapitāldaļu iegūšana ir vismaz 5 % apjomā un attiecīgās kapitāldaļas netiek atsavinātas vismaz vienu gadu, tad nemateriālo vērtību, kas rodas no šīs kapitāldaļu ieguves, kurai jābūt iegrāmatotai kā atsevišķam nemateriālam aktīvam, var atskaitīt no maksājamā uzņēmumu ienākuma nodokļa norakstīšanas veidā. Strīdīgajā pasākumā ir precizēts, ka lai sabiedrību varētu kvalificēt kā “ārvalstīs reģistrētu sabiedrību”, tai ir jābūt apliekamai ar tādu pašu nodokli, kas ir piemērojams Spānijā, un tās ienākumiem jānāk, galvenokārt, no ārzemēs veiktām darbībām (apstrīdētā lēmuma 21. apsvērums).
10. No apstrīdētā lēmuma izriet, ka saskaņā ar Spānijas tiesisko regulējumu uzņēmumu apvienošanās nozīmē operāciju, ar kuru viens vai vairāki uzņēmumi, beidzot pastāvēt, bet ne likvidējoties, nodod visus savus aktīvus un saistības citam pastāvošam uzņēmumam vai uzņēmumam, ko tie izveido apmaiņā pret to, ka šo uzņēmumu akciju turētājiem tiek izsniegti minētā otra uzņēmuma kapitāla vērtspapīri (apstrīdētā lēmuma 23. apsvērums).
11. Akciju iegāde nozīmē operāciju, ar kuru viens uzņēmums iegādājas akcijas cita uzņēmuma kapitālā, neiegūstot tajā balsstiesību vairākumu vai kontroli (apstrīdētā lēmuma 23. apsvērums).
12. Turklāt apstrīdētajā lēmumā ir norādīts, ka saskaņā ar strīdīgo pasākumu finanšu nemateriālo vērtību nosaka, atņemot no kapitāla daļu iegādes samaksātās cenas, mērķa uzņēmējsabiedrības materiālo un nemateriālo aktīvu tirgus vērtību. Turklāt ir precizēts, ka ar finanšu nemateriālās vērtības jēdzienu, kā tas ir paredzēts strīdīgajā pasākumā, tādējādi tiek ieviests kapitāla daļu iegādes jomā ar nozīmi, kuru parasti izmanto aktīvu nodošanā vai uzņēmējsabiedrību apvienošanās darījumos (apstrīdētā lēmuma 20. apsvērums).
13. Visbeidzot jānorāda, ka saskaņā ar Spānijas nodokļu tiesībām, ja uzņēmums, kas ir nodokļu maksātājs Spānijā, veic kapitāla daļu iegādi, tam grāmatvedībā nav atļauts atsevišķi uzskaitīt nodokļu maksāšanas vajadzībām nemateriālo vērtību, kura rodas no šādas akciju daļas iegādes. Turpretī arī atbilstoši Spānijas nodokļu tiesībām nemateriālo vērtību var norakstīt uzņēmējsabiedrību apvienošanās darījumos (apstrīdētā lēmuma 19. apsvērums).
14. Apstrīdētajā lēmumā strīdīgā shēma ir atzīta par nesaderīgu ar iekšējo tirgu (apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punkts). Šī lēmuma 4. pantā tostarp ir paredzēts pienākums atgūt Spānijas Karalistes piešķirtos atbalstus.
15. Komisija neapturēja procedūru saistībā ar ārpus Savienības veiktām iegādēm, jo Spānijas valsts iestādes bija apņēmušās sniegt jaunu informāciju par šķēršļiem, veicot pārrobežu apvienošanu, kas, tās ieskatā, pastāv ārpus Savienības.
Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi
16. Ar prasības pieteikumu, kurš Vispārējās tiesas kancelejā tika iesniegts 2010. gada 14. maijā, Autogrill España, SA uzsāka šo tiesvedību.
17. Prasītājas prasījumi Vispārējai instances tiesai ir šādi:
– atcelt apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punktu, ciktāl tajā ir noteikts, ka strīdīgajā shēmā ir ietverti valsts atbalsta elementi;
– pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punktu, ciktāl tajā atzīts, ka strīdīgajā shēmā ir valsts atbalsta elementi, kad to piemēro tādai līdzdalības iegādei, ar kuru tiek iegūta kontrole;
– pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma 4. pantu, ciktāl tajā ir paredzēts atgūt atbalstu attiecībā uz darījumiem, kuri ir veikti pirms apstrīdētā lēmuma publicēšanas Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī ;
– piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
18. Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
– prasību noraidīt;
– piespriest prasītājai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
Juridiskais pamatojums
Par prasījumiem atcelt apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punktu
19. Saistībā ar prasījumiem atcelt apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punktu prasītāja apstrīd Komisijas apstrīdētajā lēmumā veikto valsts atbalsta kvalifikāciju attiecībā uz strīdīgo shēmu. Šī prasījuma atbalstam tā būtībā izvirza četrus prasības pamatus, no kuriem pirmais ir par kļūdu tiesību piemērošanā, ko ir pieļāvusi Komisija, piemērojot selektivitātes nosacījumu, otrais pamats ir par pasākuma selektivitātes neesamību, jo ar to ieviestā diferenciācija izrietot no sistēmas, kurā šis pasākums iekļaujas, ekonomiskā rakstura, trešais pamats ir par to, ka ar šo pasākumu netiek radītas nekādas priekšrocības uzņēmumiem, kuriem ir piemērojama strīdīgā shēma, un ceturtais pamats attiecas uz selektivitātes kritēriju, kā arī priekšrocību pastāvēšanas kritēriju, kā arī pamatojuma trūkumu apstrīdētajā lēmumā.
20. Vispirms ir jāpārbauda pirmais pamats.
21. Prasītāja apgalvo, ka strīdīgajai shēmai nav selektīva rakstura EKL 87. panta 1. punkta izpratnē un patiesībā tas esot vispārējs pasākums, kuru var piemērot jebkuram 	uzņēmumam, kas ir apliekams ar nodokļiem Spānijā. Līdz ar to Komisija esot kļūdaini piemērojusi EKL 87. panta 1. punkta normas, secinot, ka strīdīgajam pasākumam esot selektīvs raksturs.
22. Prasītāja piebilst, ka Komisijai bija jāpierāda, ka pastāv uzņēmumu kategorija, kurai bija paredzēts strīdīgais pasākums, ko tā nav izdarījusi.
23. Komisija apgalvo, ka apstrīdētajā lēmumā veiktā selektīvā rakstura analīze atbilst judikatūrai, jo tā izriet no atbilstošās atsauces sistēmas definīcijas un Komisija tālāk ir konstatējusi izņēmuma pastāvēšanu, kas ir izveidots ar strīdīgo pasākumu.
24. Komisija turklāt pamatojas uz analoģiju starp priekšrocībām, kas ir piešķirtas kapitāla eksporta gadījumā, kā tas esot strīdīgā pasākuma gadījumā, un priekšrocībām preču eksporta gadījumā, un šādā gadījumā jau ir nolemts, ka šādas priekšrocības bija kvalificējamas kā selektīvs pasākums.
25. Pirms izskatīt šī pamata pamatotību atbilstoši lietas apstākļiem un pēc atgādinājuma, ka selektivitāte ir viens no kumulatīviem kritērijiem, lai kvalificētu pasākumu kā valsts atbalstu, ir jāprecizē, kādi ir apstākļi, kuri ir jāizpilda, lai ļautu Komisijai pamatoti izdarīt secinājumu par pasākuma selektivitāti.
Kritēriji valsts atbalsta pastāvēšanas atzīšanai
26. Atbilstoši EKL 87. panta 1. punktam:
“Ja vien šis Līgums neparedz ko citu, ar kopējo tirgu nav saderīgs nekāds atbalsts, ko piešķir dalībvalstis vai ko jebkādā citā veidā piešķir no valsts līdzekļiem un kas rada vai draud radīt konkurences izkropļojumus, dodot priekšroku konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai, ciktāl tāds atbalsts iespaido tirdzniecību starp dalībvalstīm.”
27. Saskaņā ar judikatūru valsts atbalsta kvalifikācija prasa, lai būtu izpildīti visi EKL 87. panta 1. punktā paredzētie nosacījumi (skat. Tiesas 2003. gada 24. jūlija spriedumu lietā C‑280/00 Altmark Trans
un Regierungspräsidium Magdeburg, Recueil, I‑7747. lpp., 74. punkts un tajā minētā judikatūra).
28. EKL 87. panta 1. punktā valsts atbalsta kvalifikācija ir pakļauta diviem turpmākiem nosacījumiem: šāda pasākuma finansēšana no valsts puses vai ar valsts līdzekļu palīdzību, priekšrocību pastāvēšana kādam uzņēmumam, minētā pasākuma selektīvais raksturs, kā arī tā ietekme uz tirdzniecību starp dalībvalstīm un no tās izrietošā konkurences izkropļošana (Tiesas 2006. gada 15. jūnija spriedums apvienotajās lietās C‑393/04 un C‑41/05 Air Liquide Industries Belgium, Krājums, I‑5293. lpp., 28. punkts).
Nodokļu jomā piemērojamā selektivitātes analīzes metode
29. No pastāvīgās judikatūras izriet, ka EKL 87. panta 1. punktā ir paredzēts pienākums noteikt, vai valsts pasākums konkrētajā tiesiskajā režīmā var radīt priekšrocību “konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai” atšķirībā no pārējiem, kas, ņemot vērā šī režīma mērķi, atrastos faktiski un juridiski līdzīgā situācijā (skat. Tiesas 2006. gada 6. septembra spriedumu lietā C‑88/03 Portugāle/Komisija, Krājums, I‑7115. lpp., 54. punkts un tajā minētā judikatūra, un 2011. gada 15. novembra spriedumu apvienotajās lietās C‑106/09 P un C‑107/09 P Komisija un Spānija/ Government of Gibraltar
un Apvienotā Karaliste, Krājums, I‑11113. lpp., 75. punkts un tajā minētā judikatūra; Vispārējās tiesas 2013. gada 22. janvāra spriedumu lietā T‑308/00 RENV, Salzgitter /Komisija, Krājumā vēl nav publicēts, 116. punkts).
30. Atbilstošā tiesiskā regulējuma noteikšanai, kuru kvalificē kā “atskaites punktu” ir sevišķi liela nozīme nodokļu pasākumu gadījumā, jo pašu priekšrocības esamību var konstatēt, tikai to salīdzinot ar tā saukto “normālo” aplikšanu ar nodokļiem (iepriekš 29. punktā minētais spriedums lietā Portugāle/Komisija, 56. punkts).
31. Lai novērtētu, vai nodokļu pasākumam ir selektīvs raksturs, tātad atbilstoši atskaites punktam ir jānosaka, vai ar minēto pasākumu tiek piešķirtas priekšrocības noteiktiem uzņēmumiem salīdzinājumā ar citiem, kuri atrodas faktiski un juridiski līdzīgā situācijā (iepriekš 29. punktā minētais spriedums lietā Portugāle/Komisija, 56. punkts).
32. Tomēr tad, ja pat atbilstoši atskaites punktam šāda atšķirība atklājas tādu uzņēmumu starpā, kuri atrodas salīdzināmos faktiskos un juridiskos apstākļos, tad atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai valsts atbalsta jēdziens neattiecas uz tādiem valsts pasākumiem, ar kuriem rada diferenciāciju uzņēmumu starpā un kuri tātad a priori ir selektīvi, ja šāda diferenciācija izriet no sistēmas, kurā tie ietilpst, rakstura vai uzbūves (skat. iepriekš 29. punktā minēto spriedumu lietā Portugāle/Komisija, 52. punkts).
33. No iepriekš minētā izriet, ka, lai valsts nodokļu pasākumu kvalificētu kā “selektīvu”, pirmkārt, ir jāidentificē un jāizvērtē kopējā jeb “normālā” attiecīgajā dalībvalstī piemērojamā nodokļu sistēma. Tieši saistībā ar šo kopējo jeb “normālo” nodokļu režīmu Komisijai, otrkārt, ir jānovērtē un jānosaka ar attiecīgo nodokļu pasākumu piešķirtās priekšrocības iespējamais selektīvais raksturs pierādot, ka šis pasākums ir atkāpe no šīs kopējās sistēmas, ciktāl ar to tiek ieviestas atšķirības starp tirgus dalībniekiem, kuri, ņemot vērā attiecīgās dalībvalsts nodokļu sistēmai paredzēto mērķi, atrodas faktiski un juridiski līdzīgā situācijā (Vispārējās tiesas 2012. gada 7. marta spriedums lietā T‑210/02 RENV British Aggregates /Komisija, Krājumā vēl nav publicēts, 49. punkts). Attiecīgā gadījumā, treškārt, ir jāpārbauda, vai attiecīgā dalībvalsts ir varējusi pierādīt, ka pasākums ir attaisnots ar sistēmas, kurā tie ietilpst, raksturu vai uzbūvi (iepriekš 29. punktā minētais spriedums lietā Portugāle/Komisija, 53. punkts).
Nepieciešamība identificēt uzņēmumu kategoriju, kuri saņem priekšrocības ar attiecīgo pasākumu
34. Kritērijs attiecībā uz pasākuma selektivitāti ļauj nošķirt valsts atbalstu un vispārējus nodokļu politikas pasākumus, kurus piemēro dalībvalstis (šajā ziņā skat. iepriekš 28. punktā minēto spriedumu Air Liquide Industries Belgium, 32. punkts).
35. Šajā ziņā Tiesa ir lēmusi, ka pasākuma selektīvo raksturu var konstatēt pat tad, ja tā piemērošana neaprobežojas ar vienu precīzi ierobežotu uzņēmējdarbības jomu.
36. Tiesa ir atzinusi, ka valsts atbalsts pastāv tad, ja pasākums “galvenokārt attiecas uz” vienu, iespējams, vairākām, uzņēmējdarbības jomām (Tiesas 1990. gada 12. jūlija spriedums lietā C‑169/84 COFAZ /Komisija, Recueil, I‑3083. lpp., 22. un 23. punkts, un 2003. gada 20. novembra spriedums lietā C‑126/01 GEMO, Recueil, I‑13769. lpp., 37.–39. punkts).
37. Tiesa turklāt ir atzinusi, ka pasākums, kuru piemēro uzņēmumiem, kuri ražo preces, ir selektīvs (Tiesas 2001. gada 8. novembra spriedums lietā C‑143/99 Adria‑Wien Pipeline
un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, Krājums, I‑8365. lpp., 40. punkts).
38. Tiesa turklāt ir lēmusi, ka pasākums, ar kuru piešķir priekšrocības uzņēmumiem, kuri atrodas noteiktā ģeogrāfiskā apgabalā, zaudē vispārēja nodokļu vai ekonomiskās politikas pasākuma raksturu (šajā ziņā skat. Tiesas 2000. gada 19. septembra spriedumu lietā C‑156/98 Vācija/Komisija, Recueil, I‑6857. lpp., 23. punkts).
39. Vispārējā tiesa par selektīvu ir kvalificējusi pat tādu pasākumu, kas piemērojams ierobežotā laikposmā. Tādējādi tā ir lēmusi, ka selektīvs pasākums bija tāds, kurš, ņemot vērā īso laikposmu, kāds ir dots uzņēmumiem, lai izpildītu formalitātes, kuras izpildot var saņemt priekšrocības, faktiski bija pieejams tikai tiem uzņēmumiem, kuri jau bija sākuši izpildīt attiecīgās formalitātes, vai uzņēmumiem, kuri bija iecerējuši tās izpildīt, vai vismaz bija gatavi tās izpildīt ļoti īsā laikposmā (šajā ziņā skat. Vispārējās tiesas 2009. gada 4. septembra spriedumu lietā T‑211/05 Itālija/Komisija, Krājums, II‑2777. lpp., 120. un 121. punkts).
40. Ja atbalsta saņēmēju kategorija ir sevišķi plaša vai dažāda, tad reizēm noteicošais, lai konstatētu, vai pasākumam ir selektīvs raksturs, ir nevis noteikt saņēmēju kategorijas robežas, bet gan tas, kuri uzņēmumi ir izslēgti (šajā ziņā skat. Vispārējās tiesas 2000. gada 29. septembra spriedumu lietā T‑55/99 CETM /Komisija, Recueil, II‑3207. lpp., 39., 40. un 47. punkts).
41. No iepriekš 27.–40. punktā minētās judikatūras izriet, ka uzņēmumu kategorijas, kura ir vienīgā, kas saņem attiecīgā pasākuma priekšrocības, identificēšana ir nepieciešams nosacījums, lai atzītu, ka pastāv valsts atbalsts.
42. Šāda selektivitātes jēdziena interpretācija ir atbilstoša ar pašu EKL 87. panta 1. punkta tekstu, kurā ir paredzēts, ka priekšroka jādod “konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai”.
43. Turklāt, kā norādīts iepriekš 29.–33. punktā, atsaucoties uz analīzes metodi, kas ir aprakstīta minētajos punktos, Tiesa atgādina, ka EKL 87. panta 1. punktā ir noteikts pienākums noteikt, vai valsts pasākums konkrētajā tiesiskajā režīmā rada priekšrocību “konkrētiem uzņēmumiem un konkrētu preču ražošanai” atšķirībā no pārējiem, kas, ņemot vērā minētā režīma mērķi, faktiskā un juridiskā ziņā atrastos līdzīgā situācijā (skat. iepriekš 29. punktā minēto spriedumu lietā Portugāle/Komisija, 54. punkts).
44. Tiklīdz attiecīgais pasākums, kaut vai tas būtu kvalificējams kā atkāpe no kopējā vai “normālā” nodokļu regulējuma, ir pieejams visiem uzņēmumiem, nav jāveic darbība, ar kuru salīdzinājumā ar kopējo vai “normālo” nodokļu tiesiskā regulējuma mērķi salīdzina uzņēmumu, kuriem var piemērot attiecīgo pasākumu, juridisko un faktisko situāciju, ar to uzņēmumu situāciju, kuriem nevar to piemērot.
45. No iepriekš minētā izriet, ka, lai izpildītu selektivitātes nosacījumu, katrā ziņā ir jāidentificē uzņēmumu kategorija, kas ir vienīgie, kuriem dod priekšrocības ar attiecīgo pasākumu, un iepriekš 44. punktā minētajā gadījumā selektivitāte nevar izrietēt tikai no konstatācijas par to, ka ir ieviesta atkāpe no kopējās vai “normālās” aplikšanas ar nodokļiem.
46. Turklāt tā ir Komisija, kurai ir jāpierāda, ka ar pasākumu tiek ieviesta diferenciācija starp uzņēmumiem, kuri, ievērojot izvirzīto mērķi, atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā situācijā (Tiesas 2011. gada 8. septembra spriedums lietā C‑279/08 P Komisija/Nīderlande, Krājums, I‑7671. lpp., 62. punkts).
47. Iepriekš 46. punktā minētajā spriedumā lietā Komisija/Nīderlande (63. punkts) Tiesa tādējādi konstatēja, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā ir pietiekami pierādījusi, ka tikai īpaša lielo rūpniecības uzņēmumu grupa, kuri nodarbojas ar tirdzniecību starp dalībvalstīm, saņem priekšrocības, kas nav pieejamas citiem uzņēmumiem. Tātad lietā, kurā tika taisīts šis spriedums, Komisija pierādīja, ka attiecīgais pasākums ir selektīvi piemērots konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražotājiem.
48. Tāpat iepriekš 29. punktā minētajā spriedumā lietā Komisija un Spānija/ Government of Gibraltar
un Apvienotā Karaliste (96. punkts) Tiesa konstatēja, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā bija pietiekami pierādījusi, ka noteikti uzņēmumi, proti, “ārzonas” sabiedrības, saņēma selektīvas priekšrocības.
49. Tātad šajā lietā ir jānovērtē, vai dažādie pierādījumi, uz kuriem ir balstījusies Komisija apstrīdētajā lēmumā, lai secinātu strīdīgā pasākuma selektivitāti, kuru tā turpina apgalvot tiesvedībā, ļauj pierādīt šī pasākuma selektīvo raksturu.
50. Pirmkārt, lai apstrīdētajā lēmumā secinātu strīdīgā pasākuma selektīvo raksturu, Komisija, galvenokārt, ir pamatojusies uz to, ka pastāvēja atkāpe no atsauces sistēmas. Tā norādīja, ka tās izvēlētā atsauces sistēma, lai novērtētu strīdīgā pasākuma selektīvo raksturu, bija “Spānijas uzņēmumu ienākuma nodokļa vispārējā kārtība un, konkrētāk, noteikumi saistībā ar finanšu nemateriālās vērtības aplikšanu ar nodokļiem, kas ietilpst minētajā nodokļu kārtībā” (apstrīdētā lēmuma 96. apsvērums). “Provizoriski un pakārtoti” tā uzskatīja, ka strīdīgais pasākums ir izņēmums no Spānijas grāmatvedības sistēmas (apstrīdētā lēmuma 97. apsvērums). Tā turklāt norādīja, ka strīdīgā lēmuma sekas bija tādas, ka Spānijā ar nodokli apliekamiem uzņēmumiem, kuri iegūst kapitāldaļas ārvalstīs reģistrētos uzņēmumos, piemēro atšķirīgu nodokļu tiesisko regulējumu nekā Spānijā ar nodokli apliekamiem uzņēmumiem, kuri iegūst kapitāldaļas Spānijā reģistrētos uzņēmumos, kaut arī šīs abas uzņēmumu kategorijas atrodas salīdzināmos apstākļos (apstrīdētā lēmuma 98. un 111. apsvērums). Pamatojoties uz šādu atšķirīgu attieksmi Komisija izdarīja secinājumu, ka strīdīgais pasākums “[bija] izņēmums no atsauces sistēmas” (apstrīdētā lēmuma 100. apsvērums).
51. Komisija apstrīdētajā lēmumā tātad ir piemērojusi iepriekš 29.–33. punktā aprakstīto analīzes metodi.
52. Kā to pamatoti apgalvo prasītāja, 29.–33. punktā aprakstītās analīzes metodes piemērošana šajā lietā nevar radīt konstatāciju par strīdīgā pasākuma selektivitāti. Pat ja pieņemtu, ka būtu pierādīts, ka pastāv atkāpe vai izņēmums no Komisijas identificētās atsauces sistēmas, tas vien Komisijai neļauj secināt, ka ar strīdīgo pasākumu dod priekšroku “konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai” EKL 87. panta izpratnē, ja a priori uz šo pasākumu var pretendēt jebkurš uzņēmums.
53. Vispirms ir jānorāda, ka strīdīgais pasākums ir piemērojams jebkurai kapitāldaļu iegādei vismaz 5 % apmērā ārvalstīs reģistrētos uzņēmumos, kuras neatsavina vismaz vienu gadu. Tātad tas neattiecas uz īpašu uzņēmumu vai preču ražotāju kategoriju, bet gan uz konkrētu ekonomikas darījumu kategoriju.
54. Taisnība, ka dažos gadījumos arī no šķietami vispārēja veida pasākuma piemērošanas jomas var tikt izslēgti uzņēmumi (šajā ziņā skat. Tiesas 1969. gada 10. decembra spriedumu apvienotajās lietās 6/69 un 11/69 Komisija/Francija, Recueil, 523. lpp., 20. un 21. punkts, un iepriekš 29. punktā minēto spriedumu lietā Komisija un Spānija/ Government of Gibraltar
un Apvienotā Karaliste, 101. un 107. punkts).
55. Šajā lietā, lai saņemtu strīdīgā pasākuma priekšrocības uzņēmumam ir jāiegādājas akcijas ārvalstīs reģistrētā sabiedrībā (apstrīdētā lēmuma 17. un 23. apsvērums).
56. Jānorāda, ka šāds tīri finansiāls darījums a priori neliek ieguvējam uzņēmumam veikt izmaiņas savas darbības jomā, turklāt principā tas nozīmē, ka sabiedrības atbildība ir ierobežota tikai atbilstoši tās veiktā ieguldījuma apmēram.
57. Šajā ziņā ir jāatgādina, ka pasākums, kuru piemēro neatkarīgi no uzņēmumu darbības veida, a priori nav selektīvs (šajā ziņā skat. iepriekš 37. punktā minēto spriedumu lietā Adria‑Wien Pipeline
un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, 36. punkts).
58. Turklāt strīdīgajā pasākumā nav noteikta nekāda minimālā summa, kura atbilst minimālajam 5 % dalības slieksnim, kas minēts iepriekš 53. punktā, un tātad ar to priekšrocību saņemšana nav ierobežota tikai attiecībā uz uzņēmumiem ar pietiekamiem finanšu resursiem šādam nolūkam, pretēji pasākumam, par kuru tika taisīts Vispārējās tiesas 2009. gada 9. septembra spriedums apvienotajās lietās no T‑227/01 līdz T‑229/01, T‑265/01, T‑266/01 un T‑270/01 Diputación Foral de Álava  u.c./Komisija (Krājums, II‑3029. lpp., 161. un 162. punkts).
59. Visbeidzot strīdīgajā pasākumā ir paredzēts, ka nodokļu priekšrocības piešķir tikai atbilstoši nosacījumam, kas ir saistīts ar konkrētu ekonomisko līdzekļu iegādi, proti, kapitāldaļu [iegādi] ārvalstīs reģistrētās sabiedrībās.
60. Iepriekš 38. punktā minētajā spriedumā lietā Vācija/Komisija (22. punkts) Tiesa lēma, ka nodokļu atvieglojums, ko piešķir nodokļu maksātajiem, kuri atsavina noteiktus ekonomiskos līdzekļus un kuri varēja atskaitīt peļņu, kas radās no kapitāldaļu iegādes kapitālsabiedrībās, kuru juridiskās adreses atradās noteiktos reģionos, šiem nodokļu maksātajiem piešķir priekšrocības, kuras kā vispārējs pasākums, kas piemērojams bez nošķiršanas visiem saimnieciskās darbības subjektiem, nebija kvalificējams par valsts atbalstu atbilstošo Līguma normu izpratnē.
61. Ar strīdīgo pasākumu tātad a priori no tā priekšrocību saņemšanas nav izslēgta neviena uzņēmumu kategorija.
62. Līdz ar to, pat ja pieņemtu, ka strīdīgais pasākums ir atkāpe no Komisijas izvēlētās atsauces sistēmas, šāds apstāklis katrā ziņā nav iemesls, kura dēļ var secināt, ka ar minēto pasākumu dod priekšroku “konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai” EKL 87. panta izpratnē.
63. Otrkārt, Komisija ir norādījusi, ka “apstrīdētais pasākums [bija] selektīvs, jo tas [bija] labvēlīgs tikai noteiktām uzņēmumu grupām, kas īsteno[ja] atsevišķus ieguldījumus ārvalstīs” (apstrīdētā lēmuma 89. apsvērums). Tā apgalvo, ka pasākums, ar kuru tika sniegtas priekšrocības vienīgi uzņēmumiem, kuri atbilda nosacījumiem, kas jāizpilda, lai to piešķirtu, bija selektīvs “ de jure ”, neesot vajadzībai pārliecināties, ka tā sekas ir tādas, ka ar to var sniegt priekšrocības tikai konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai.
64. Tomēr arī šis otrs apstrīdētajā lēmumā sniegtais pamatojums neļauj pierādīt strīdīgā pasākuma selektīvo raksturu.
65. Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru EKL 87. panta 1. punktā valsts iejaukšanās ir nošķirtas atbilstoši to sekām (Tiesas 1974. gada 2. jūlija spriedums lietā 173/73 Komisija/Itālija, Recueil, 709. lpp., 27. punkts, un 2004. gada 29. aprīļa spriedums lietā C‑159/01 Nīderlande/Komisija, Recueil, I‑4461. lpp., 51. punkts). Tātad tās ir attiecīgā pasākuma sekas, uz kurām balstoties ir jānovērtē, vai šis pasākums ir kvalificējams kā valsts atbalsts tostarp tādēļ, ka tam ir selektīvs raksturs (šajā ziņā skat. iepriekš 29. punktā minēto spriedumu lietā Komisija un Spānija/ Government of Gibraltar
un Apvienotā Karaliste, 87. un 88. punkts).
66. Turklāt 2012. gada 29. marta spriedumā lietā C‑417/10 3M Italia
(Krājumā vēl nav publicēts, 42. punkts) Tiesa lēma, ka fakts, ka attiecīgā pasākuma piemērošanas kritērijiem atbilst tikai nodokļu maksātāji, kuri var saņemt ar šo pasākumu noteiktās priekšrocības, pats par sevi tam nevarēja piešķirt selektīvu raksturu.
67. Visbeidzot, iepriekš 29. punktā minētajā spriedumā lietā Komisija un Spānija/ Government of Gibraltar
un Apvienotā Karaliste (103., 104. un 107. punkts) Tiesa lēma, ka jebkura diferenciācija nodokļu jomā nenozīmē, ka pastāv valsts atbalsts un ka, lai diferenciāciju nodokļu jomā varētu kvalificēt par atbalstu, ir jāspēj identificēt noteiktu uzņēmumu kategoriju, kuru var nošķirt tam piemītošu specifisku raksturīpašību dēļ.
68. Turpretī Komisijas piedāvātā metode varētu pretēji iepriekš 67. punktā minētajai judikatūrai radīt selektivitātes konstatēšanu jebkura nodokļu pasākuma gadījumā, kura saņemšanai ir jāizpilda zināmi nosacījumi, kaut arī saņēmējiem uzņēmumiem nebūtu nekādas viņiem piemītošas kopīgas raksturiezīmes, kas ļautu tos nošķirt no citiem uzņēmumiem, ārpus fakta, ka tie varētu izpildīt nosacījumus, kuru izpildei ir pakļauta pasākuma piešķiršana.
69. Treškārt, Komisija apstrīdētā lēmuma 129. apsvērumā ir noteikusi, ka tā “[uzskatīja], ka šajā lietā strīdīg ā pasākuma mērķis [bija] veicināt kapitāla eksportu no Spānijas, lai nostiprinātu Spānijas uzņēmumu pozīcijas ārzemēs, tādējādi uzlabojot atbalsta shēmas saņēmēju konkurētspēju”.
70. Šajā ziņā jāatgādina, ka valsts pasākums, ar kuru nešķirojot tiek sniegtas priekšrocības visiem valsts teritorijā esošajiem uzņēmumiem, nav kvalificējams par valstu atbalstu, ņemot vērā selektivitātes kritēriju (iepriekš 37. punktā minētais spriedums lietā Adria ‑ Wien Pipeline
un Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, 35. punkts).
71. Tādējādi, kaut arī EKL 87. panta 1. punktā paredzētā nosacījuma par tirdzniecības iespaidošanu starp dalībvalstīm novērtējums nozīmē, ka jāpārbauda, vai uzņēmumi vai preču ražošana dalībvalstī saņem priekšrocības, salīdzinot uzņēmumiem vai preču ražošanu citās dalībvalstīs, selektivitāti, kas paredzēta šajā pašā šī panta punktā, var novērtēt vienīgi vienas dalībvalsts robežās un tā var izrietēt tikai no analīzes par atšķirīgu attieksmi šīs valsts uzņēmumu vai preču ražošanas starpā (šajā ziņā skat. Tiesas 2004. gada 11. novembra spriedumu lietā C‑73/03 Spānija/Komisija, Krājumā nav publicēts, 28. punkts).
72. Tālāk apstāklim, ka ar vienu pasākumu tiek sniegtas priekšrocības uzņēmumiem, kuri ir nodokļu maksātāji vienā dalībvalstī, salīdzinot ar uzņēmumiem, kuri ir nodokļu maksātāji citās dalībvalstīs, tostarp tādēļ, ka ar to atvieglo vienā dalībvalstī reģistrētu uzņēmumu kapitāldaļu iegūšanu ārvalstīs reģistrētos uzņēmumos, nav ietekmes uz selektivitātes kritērija analīzi.
73. Kaut arī iepriekš 54. punktā minētajā spriedumā lietā Komisija/Francija (20. punkts) Tiesa lēma, ka priekšrocības, kas piešķirtas “par labu tikai valsts precēm, kuras eksportētas, lai palielinātu to konkurētspēju ar citu dalībvalstu izcelsmes precēm”, bija valsts atbalsts, tomēr šī atsauce uz citu dalībvalstu izcelsmes precēm attiecās uz nosacījumu par konkurences un tirdzniecības iespaidošanu.
74. Šo iepriekš 54. punktā minētajā spriedumā lietā Komisija/Francija ietverto interpretāciju apstiprina Tiesas 1988. gada 7. jūnija spriedums lietā 57/86 Grieķija/Komisija ( Recueil, 2855. lpp., 8. punkts), kurā, veicot pārbaudi par selektivitātes kritēriju, neparādās atšķirība starp valsts un citu dalībvalstu precēm. Tāpat Tiesas 2004. gada 15. jūlija spriedumā lietā C‑501/00 Spānija/Komisija (Krājums, I‑6717. lpp., 120. punkts) atšķirība starp valsts un citu dalībvalstu precēm netiek ņemta vērā saistībā ar pārbaudi par pasākuma selektivitāti.
75. No šīs judikatūras izriet, ka konstatācija par pasākuma selektivitāti tiek pamatota ar atšķirīgu attieksmi starp uzņēmumu kategorijām, uz kurām attiecas vienas dalībvalsts tiesiskais regulējums, nevis ar atšķirīgu attieksmi starp vienas dalībvalsts uzņēmumiem un citu dalībvalstu uzņēmumiem.
76. No iepriekš minētā izriet, ka saikne, kura izriet no apstrīdētā lēmuma 129. apsvēruma, kas minēts iepriekš 69. punktā, starp kapitāla eksportu un preču eksportu, pieņemot ka tā būtu pierādīta, ļautu vienīgi secināt par konkurences un tirdzniecības iespaidošanu, nevis strīdīgā pasākuma selektivitāti, kura ir jānovērtē atbilstoši valsts tiesiskajam regulējumam.
77. Ceturtkārt, no judikatūras precedentiem, uz kuriem atsaucas Komisija, nevar secināt, ka Savienības tiesu iestādes jau ir atzinušas, ka nodokļu pasākumu var kvalificēt par selektīvu, kaut arī nav pierādīts, ka ar attiecīgo pasākumu tiek sniegtas priekšrocības konkrētai uzņēmumu vai preču ražošanas kategorijai, izslēdzot citus uzņēmumus vai preču ražošanu.
78. Tādējādi Tiesa lēma, ka eksportam noteiktā preferenciālā atkārtotas diskontēšanas likme, kuru valsts ir piešķīrusi tikai no tās eksportētām precēm, lai tām palīdzētu konkurēt citās dalībvalstīs ar precēm, kuru izcelsme ir no šīm valstīm, bija kvalificējama kā valsts atbalsts (iepriekš 54. punktā minētais spriedums lietā Komisija/Francija, 20. punkts) un ka eksporta kredītu procentu atmaksa (iepriekš 74. punktā minētais spriedums lietā Grieķija/Komisija, 8. punkts), kā arī nodokļu atlaide, kura ir piešķirta vienīgi uzņēmumiem, kuri veic eksportu un noteiktus ieguldījumus, kas paredzēti ar attiecīgajiem pasākumiem (iepriekš 74. punktā minētais 2004. gada 15. jūlija spriedums lietā Spānija/Komisija, 120. punkts), izpildīja selektivitātes nosacījumu.
79. Trijos iepriekš 78. punktā minētajos spriedumos uzņēmēju saņēmēju kategorija, uz kuru balstoties varēja secināt attiecīgā pasākuma selektivitāti, sastāvēja no uzņēmēju eksportētāju kategorijas.
80. Jāuzskata, ka uzņēmumu eksportētāju kategorija, pat ja tā tāpat kā, piemēram, uzņēmumu, kuri ražo preces, kategorija (skat. iepriekš 37. punktu), ir ļoti plaša, tā apvieno uzņēmumus, kurus var atšķirt tiem piemītošo kopīgo raksturīpašību dēļ saistībā ar to eksporta darbībām.
81. Iepriekš 78. punktā minētā judikatūra saistībā ar uzņēmumiem, kuri nodarbojas ar eksportu, tātad neļauj secināt, ka Savienības tiesu iestādes būtu atzinušas, ka nodokļu pasākumu var kvalificēt par selektīvu, neidentificējot īpašu uzņēmumu vai preču ražošanas grupu, kuru var nošķirt tai piemītošu īpašu raksturīpašību dēļ.
82. Šo analīzi neatspēko Komisijas arguments par to, ka iepriekš 74. punktā minētajā 2004. gada 15. jūlija spriedumā lietā Spānija/Komisija attiecīgais nodokļu pasākums tostarp attiecās uz ārvalstīs reģistrētiem uzņēmumiem piederošu kapitāldaļu atpirkšanu. Lai saņemtu attiecīgās priekšrocības, uzņēmumiem bija jāiegūst kapitāldaļas sabiedrībās, kuru darbība ir tieši saistīta ar preču vai pakalpojumu eksportu. Turklāt Tiesas šajā lietā par selektīvu kvalificētā pasākuma piemērošanas joma nebija ierobežota ar šāda veida kapitāldaļu iegūšanu, tajā tostarp ietilpa arī citas eksporta darbības: filiāļu vai pastāvīgu uzņēmumu izveidošana ārvalstīs, tādu filiāļu izveidošana, kuru darbība ir cieši saistīta ar preču vai pakalpojumu eksportu, kā arī reklāmas izdevumiem jaunu preču laišanai tirgū, lai veiktu izpēti un atklātu citu valstu tirgus, piedalītos gadatirgos, izstādēs un citos līdzīgos pasākumos. Līdz ar to ar attiecīgo pasākumu sniegtās priekšrocības lietā, kurā tika taisīts minētais spriedums, bija a prori, pretēji situācijai šajā lietā, paredzētas tikai noteiktiem uzņēmumiem, kuri veic eksporta darbības.
83. No visiem iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka Komisija ar motīviem, uz kuriem tā ir pamatojusies, nav pierādījusi, ka strīdīgais pasākums bija selektīvs.
84. Uzskatot, ka strīdīgais pasākums bija selektīvs, Komisija tātad ir kļūdaini piemērojusi EKL 87. panta 1. punktu.
85. Tātad izskatītais prasības pamats ir pamatots. Līdz ar to, neesot vajadzībai izskatīt pārējos prasītājas celtos pamatus tās galvenās prasības atbalstam, ir jāatceļ apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punkts.
Par prasījumiem par apstrīdētā lēmuma 4. panta atcelšanu
86. Prasītājas prasījumi, kuri konkrēti attiecas uz apstrīdētā lēmuma 4. pantu, ir pamatoti ar kritiku par pārejas posmu, kas noteikts apstrīdētajā lēmumā, lai atgūtu attiecīgo atbalstu. Prasītāja it īpaši apstrīd datumu, kas izmantots par atskaites punktu, lai noteiktu, kurus atbalstus var atgūt. Ar saviem “pakārtotajiem” prasījumiem, kas vērsti pret šo pantu, prasītāja tātad vēlas ierobežot tai piešķirtā atbalsta atgūšanas iespējas gadījumam, ja nebūtu dzēsta jebkura iespēja atgūt šo atbalstu atbilstoši tās galvenajiem prasījumiem. Tādējādi prasītājas galvenie argumenti katrā ziņā ir jāsaprot tādējādi, ka ar tiem vēlas panākt jebkuras atbalsta atgūšanas iespējas dzēšanu un tātad katrā ziņā apstrīdētā lēmuma 4 panta atcelšanu.
87. Turklāt tā būtu pārāk formāla pieeja uzskatīt, ka prasītāja ar saviem galvenajiem prasījumiem nevēlas panākt apstrīdētā lēmuma 4. panta atcelšanu, kas ir juridiskais pamats atbalsta atgūšanai, kaut arī prasītājas prasība apstrīdēt šo lēmumu ir pieņemama tikai, ciktāl tai var piemērot atgūšanas pasākumu (šajā ziņā skat. Tiesas 2011. gada 9. jūnija spriedumu apvienotajās lietās C‑71/09 P, C‑73/09 P un C‑76/09 P Comitato “Venezia vuole vivere”  u.c./Komisija, Krājums, I‑4727. lpp., 56. punkts).
88. Tātad ir jāuzskata, ka, lai arī prasītāja tikai “pakārtoti” ir izvirzījusi prasījumus par apstrīdētā lēmuma 4. panta atcelšanu, kurš attiecas uz atbalsta atgūšanu, tā katrā ziņā vēlas panākt, lai tiktu atcelta, tostarp galvenokārt, norma, kura ir atbalsta, ko tā ir saņēmusi, atgūšanas juridiskais pamats.
89. Tomēr iepriekš izskatītā pamata par strīdīgā pasākuma selektivitātes neesamību pamatotības sekas ir ne tikai apstrīdētā lēmuma 1. panta 1. punkta atcelšana, ar kuru konstatē atbalsta pastāvēšanu, bet arī šī lēmuma 4. panta atcelšana, kurā ir paredzēta šī atbalsta atgūšana.
Par tiesāšanās izdevumiem
90. Atbilstoši Vispārējās tiesas Reglamenta 87. panta 2. punktam lietas dalībniekam, kuram spriedums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram spriedums ir labvēlīgs. Tā kā Komisijai spriedums ir nelabvēlīgs, tai jāpiespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus saskaņā ar prasītājas prasījumiem.
Rezolutīvā daļa
Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (otrā palāta paplašinātā sastāvā)
nospriež:
1) atcelt Komisijas 2009. gada 28. oktobra Lēmuma 2011/5/EK par finanšu nemateriālās vērtības amortizāciju nodokļu vajadzībām saistībā ar līdzdalības iegādi ārvalstīs C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), ko īstenojusi Spānija, 1. panta 1. punktu un 4. pantu;
2) Eiropas Komisija atlīdzina tiesāšanās izdevumus.