ORDONNANCE DE LA COUR (sixième chambre)
30 mai 2018 (*)
« Renvoi préjudiciel – Article 99 du règlement de procédure de la Cour – Régime d’aides autorisé par la Commission européenne – Aides à l’investissement dans le secteur agricole – Exonération fiscale – Remise d’impôt sur les sociétés – Conditions – Refus d’octroi d’une aide individuelle au titre de ce régime d’aides »
Dans l’affaire C‑481/17,
ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par l’Administrativen sad Veliko Tarnovo (tribunal administratif de Veliko Tarnovo, Bulgarie), par décision du 2 août 2017, parvenue à la Cour le 9 août 2017, dans la procédure
Nikolay Yanchev
contre
Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite,
LA COUR (sixième chambre),
composée de M. C. G. Fernlund, président de chambre, MM. J. ‑C. Bonichot (rapporteur) et S. Rodin, juges,
avocat général : M. M. Wathelet,
greffier : M. A. Calot Escobar,
vu la procédure écrite,
considérant les observations présentées :
–        pour M. Yanchev, par Me I. Bolyarski, advokat,
–        pour le Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, par M. A. Manov, en qualité d’agent,
–        pour le gouvernement bulgare, par Mmes E. Petranova et L. Zaharieva, en qualité d’agents,
–        pour la Commission européenne, par M. V. Bottka et Mme C. Georgieva-Kecsmar, en qualité d’agents,
vu la décision prise, l’avocat général entendu, de statuer par voie d’ordonnance motivée, conformément à l’article 99 du règlement de procédure de la Cour,
rend la présente
Ordonnance
1        La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de la décision C (2011) 863 de la Commission, du 11 février 2011, concernant l’octroi d’aides d’État dans le cadre des dispositions des articles 107 et 108 TFUE et autorisant l’aide d’État N 546/2010 instaurée par la République de Bulgarie en faveur d’investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt sur les sociétés (JO 2011, C 111, p. 1).
2        Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant M. Nikolay Yanchev, exploitant agricole, au Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » Veliko Tarnovo pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (directeur de la direction « Recours et pratique en matière de prélèvements fiscaux et sociaux » pour la ville de Veliko Tarnovo au sein du service central de l’Agence nationale des recettes, Bulgarie) au sujet d’un redressement fiscal dont il a fait l’objet au cours de l’année 2016 en vue de récupérer une remise d’impôt sur le revenu au titre de l’exercice fiscal 2013.
Le cadre juridique
Le droit de l’Union
3        Par la décision C (2011) 863, prise sur le fondement de l’article 107, paragraphe 3, sous c), et de l’article 108, paragraphe 3, TFUE, la Commission européenne a approuvé un régime d’aides d’État instauré par la République de Bulgarie en faveur des investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt sur les sociétés.
4        La juridiction de renvoi se réfère aux dispositions suivantes de cette décision :
« Base juridique
7)      Article 189 bis, paragraphes 1 à 4, de la [zakon za korporativnoto podohodno oblagane (loi relative à l’impôt sur les sociétés)].
8)      Article 48, paragraphes 6 et 7, de la [zakon za danatsite varhu dohodite na fizicheskite litsa (loi relative à l’impôt sur le revenu des personnes physiques)].
[...]
Mesure d’aide
[...]
14)      L’aide au titre du régime faisant l’objet de la notification est octroyée automatiquement lors du dépôt de la déclaration fiscale annuelle par le bénéficiaire (assujetti). Par conséquent, la possibilité de déposer une demande d’aide séparée n’est pas prévue. L’avantage fiscal est établi par le contribuable lui-même sur la base des dispositions de la [loi relative à l’impôt sur les sociétés]. Conformément au régime notifié, le droit du bénéficiaire à un avantage fiscal est accordé directement par la [loi relative à l’impôt sur les sociétés]. Les autorités bulgares n’exercent pas de contrôle préalable (ex ante) et n’acceptent pas de documents supplémentaires. L’octroi de l’aide au titre du régime est subordonné au respect des conditions prévues par la [loi relative à l’impôt sur les sociétés], dont la mise en œuvre fait l’objet d’un contrôle ex post effectué par la Natsionala agentsia za prihodite (Agence nationale des recettes, Bulgarie). S’il est constaté que les conditions d’octroi d’un avantage fiscal applicable au taux d’imposition des sociétés ne sont pas respectées, le montant correspondant doit être remboursé au Trésor public.
[...]
16)      Le mécanisme de contrôle complet a posteriori (ex post) est instauré comme suit : au cours de l’année (x+2), l’Agence nationale des recettes procède à un contrôle de tous les bénéficiaires d’avantages fiscaux, qui étaient admissibles au bénéfice d’une réduction d’impôt, en vue de vérifier si les conditions d’octroi de l’avantage fiscal sont respectées et si les investissements admissibles ont été réalisés. Si l’autorité de contrôle constate une irrégularité à cet égard, elle effectue un redressement fiscal visant à déterminer le montant de la remise d’impôt indue, qui devra être remboursé par le bénéficiaire. »
Le droit bulgare
5        Aux termes de l’article 48, paragraphe 6, de la loi relative à l’impôt sur le revenu des personnes physiques, dans sa version applicable aux faits au principal :
« Les revenus d’une activité économique exercée en qualité d’entrepreneur individuel font l’objet d’une remise d’impôt sur la base d’imposition annuelle à hauteur de 60 % pour les personnes enregistrées en tant que producteurs agricoles au titre de la base d’imposition annuelle, pour les activités de production de produits végétaux et animaux non transformés, dès lors que sont remplies les conditions de remise d’impôt sur les sociétés conformément à l’article 189 bis de la loi relative à l’impôt sur les sociétés. »
6        L’article 2, paragraphe 1, point 3, de la loi relative à l’impôt sur les sociétés prévoit :
« Constituent des assujettis les entrepreneurs individuels ainsi que les personnes physiques enregistrés en tant que producteurs de tabac ou producteurs agricoles, dont le revenu imposable est déterminé conformément à l’article 26 de la loi relative à l’impôt sur le revenu des personnes physiques, pour ce qui est des impôts retenus à la source et dans les cas visés par la loi relative à l’impôt sur le revenu des personnes physiques. »
7        L’article 167, paragraphe 1, de la loi relative à l’impôt sur les sociétés est rédigé comme suit :
« La remise ou la réduction de l’impôt sur les sociétés ou la réduction du résultat financier comptable lors de la détermination du résultat financier fiscal se font conformément aux dispositions du présent chapitre, à condition que, au 31 décembre d’une année fiscale donnée, l’assujetti n’ait pas de dettes publiques faisant l’objet d’une exécution forcée ni de dettes résultant de sanctions administratives √ liées à la violation de dispositions relatives à des dettes publiques ou à des intérêts de retard pour non-paiement des dettes visées aux points 1 et 2. »
8        L’article 189 bis de ladite loi dispose :
« 1.      Une remise à hauteur de 60 % est accordée aux assujettis enregistrés en tant que producteurs agricoles sur l’impôt sur les sociétés au titre du bénéfice imposable tiré d’une activité de production de produits végétaux et animaux non transformés.
2.      La remise sur l’impôt sur les sociétés est accordée lorsque les conditions ci-après sont remplies cumulativement :
1)      l’impôt remis est investi dans de nouveaux bâtiments et de nouvelles machines agricoles, nécessaires à la réalisation des activités visées au paragraphe 1, jusqu’à la fin de l’année suivant l’année pour laquelle la remise est accordée ;
2)      les actifs visés au point 1 sont acquis dans des conditions de marché correspondant à celles de personnes non affiliées ;
3)      l’activité visée au paragraphe 1 perdure nécessairement pendant au moins trois ans après l’année de la remise d’impôt ; cette circonstance est déclarée chaque année, jusqu’au terme du délai de trois ans, dans les déclarations fiscales annuelles ;
4)      l’impôt remis ne peut pas excéder 50 % de la valeur des actifs visés au point 1 ;
5)      les actifs visés au point 1 ne remplacent pas les actifs existants ;
6)      le producteur agricole ne jouit (n’est bénéficiaire), en ce qui concerne les actifs visés au point 1, d’aucune des aides suivantes :
a)      une aide au sens de l’article 107, paragraphe 1, TFUE ;
b)      une aide de minimis au sens du règlement (CE) no 1535/2007 de la Commission, du 20 décembre 2007, concernant l’application des articles [107 et 108 TFUE] aux aides de minimis dans le secteur de la production de produits agricoles (JO 2007, L 337, p. 35) ;
c)      une aide financière au titre du programme de développement rural ;
d)      toute autre aide financière publique provenant du budget national et/ou du budget de l’Union européenne. »
9        L’article 109, paragraphe 1, du danachno-osiguritelen protsesualen kodeks (code de procédure en matière de fiscalité et de sécurité sociale) dispose :
« Il n’est pas ouvert de procédure de détermination d’une dette fiscale au sens du présent code, lorsque se sont écoulées cinq années suivant la fin de l’année durant laquelle la déclaration a été faite ou aurait dû être faite. »
Le litige au principal et les questions préjudicielles
10      M. Yanchev est un entrepreneur individuel, enregistré conformément au droit bulgare en tant que producteur agricole. Il produit du maïs, du tournesol, du blé, de l’orge et du colza, et exploite un élevage de vaches laitières.
11      En vertu de l’article 189 bis de la loi relative à l’impôt sur les sociétés, une remise à hauteur de 60 % est accordée, à certaines conditions, aux assujettis enregistrés en tant que producteurs agricoles sur l’impôt sur les sociétés au titre du bénéfice imposable tiré d’une activité de production de produits végétaux et animaux non transformés.
12      Cette remise d’impôt est prévue par un régime d’aides instauré par la République de Bulgarie en faveur des investissements dans les exploitations agricoles, que la Commission a approuvé par la décision C (2011) 863, prise sur le fondement de l’article 107, paragraphe 3, sous c), et de l’article 108, paragraphe 3, TFUE.
13      Ayant indiqué dans sa déclaration fiscale pour l’année 2013 qu’il satisfaisait aux conditions fixées à l’article 189 bis de la loi relative à l’impôt sur les sociétés, M. Yanchev a bénéficié d’une remise d’impôt de 48 588 leva bulgares (BGN) (environ 24 828 euros).
14      Ce dernier a fait l’objet d’un contrôle fiscal. Il a été constaté qu’il remplissait effectivement les conditions de la remise d’impôt prévues à l’article 189 bis de la loi relative à l’impôt sur les sociétés. En revanche, il ne remplissait pas la condition générale de la remise d’impôt sur les sociétés prévue à l’article 167, paragraphe 1, de cette loi, à savoir que le bénéficiaire n’ait pas de dettes impayées à l’égard de l’État. En effet, au 31 décembre 2013, M. Yanchev restait redevable à l’État d’un montant de 74 008,95 BGN (environ 37 839 euros).
15      Un avis de redressement a été émis le 16 septembre 2016. Le recours administratif formé par M. Yanchev auprès de l’Agence nationale des recettes a été rejeté le 16 décembre 2016.
16      M. Yanchev a alors saisi la juridiction de renvoi. Il fait notamment valoir que la remise d’impôt dont il a bénéficié satisfaisait entièrement aux exigences de la décision C (2011) 863.
17      La juridiction de renvoi relève que l’avis de redressement a été émis au-delà du délai de deux ans prévu au point 16 de la décision C (2011) 863 pour le contrôle a posteriori des remises d’impôt au titre du régime d’aides autorisé. Elle constate, d’autre part, que la remise d’impôt a été refusée par l’administration fiscale sur le fondement des dispositions de l’article 167, paragraphe 1, de la loi relative à l’impôt sur les sociétés, lesquelles ne sont pas expressément mentionnées par cette décision.
18      Dans ces conditions, l’Administrativen sad Veliko Tarnovo (tribunal administratif de Veliko Tarnovo, Bulgarie) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes :
« 1)      Compte tenu, d’une part, des prérogatives de la Commission et, d’autre part, de l’expression des principes d’autonomie procédurale et de sécurité juridique, l’interprétation des dispositions du point 16 de la décision C (2011) 863 [...], adoptée conformément à l’article 108, paragraphe 3, TFUE, et déclarant conforme à l’article 107, paragraphe 3, TFUE l’aide N 546/2010 octroyée par la République de Bulgarie aux investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt, autorise‑t‑elle l’application de règles de droit interne en vertu desquelles la période prévue à ce point, durant laquelle il convient de contrôler si les conditions d’octroi de l’aide d’État précitée sont remplies, ne doit être considérée que comme ayant un caractère indicatif et non contraignant ?
2)      Compte tenu du principe de proportionnalité, l’interprétation combinée et téléologique des points 7, 8, 14 et 45 de la décision C (2011) 863 [...], adoptée conformément à l’article 108, paragraphe 3, TFUE, et déclarant conforme à l’article 107, paragraphe 3, TFUE l’aide N 546/2010 octroyée par la République de Bulgarie aux investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt, permet-elle de conclure que la légitimité de l’obtention/du bénéfice de cette aide dépend uniquement du respect des dispositions nationales expressément citées dans ladite décision et par l’application desquelles l’aide d’État est mise en œuvre ? Ou bien est‑il nécessaire d’exiger également le respect d’autres conditions qui figurent dans la législation nationale, mais qui sont étrangères aux objectifs poursuivis par l’octroi de l’aide en question ? »
Sur les questions préjudicielles
19      En vertu de l’article 99 du règlement de procédure de la Cour, lorsque la réponse à une question posée à titre préjudiciel peut être clairement déduite de la jurisprudence ou lorsque la question posée à titre préjudicielle ne laisse place à aucun doute raisonnable, la Cour peut, à tout moment, sur proposition du juge rapporteur, l’avocat général entendu, statuer par voie d’ordonnance motivée.
20      Il convient de faire application de cette disposition dans la présente affaire.
21      Par ses deux questions, qu’il convient d’examiner ensemble, la juridiction de renvoi demande, en substance, si la décision C (2011) 863, par laquelle la Commission a approuvé, sur le fondement de l’article 107, paragraphe 3, sous c), et de l’article 108, paragraphe 3, TFUE, un régime d’aides d’État instauré par la République de Bulgarie en faveur des investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt sur les sociétés, doit être interprétée comme faisant obstacle à ce que cet État membre refuse l’octroi d’une aide au titre de ce régime au motif que le demandeur ne satisfait pas à une condition, prévue par le droit national, selon laquelle aucune aide ne peut être accordée à un contribuable qui a des dettes vis-à-vis de l’État, et ce nonobstant le fait que ladite décision ne prévoit pas explicitement une telle condition.
22      À cet égard, il convient de rappeler que, si l’article 108, paragraphe 3, TFUE oblige les États membres à notifier à la Commission leurs projets en matière d’aides d’État avant leur mise à exécution, il ne les oblige pas, en revanche, à octroyer une aide, même si celle-ci s’inscrit dans le cadre d’un régime approuvé par une décision de la Commission. Une telle décision a seulement pour objet et pour effet d’autoriser un régime d’aide en le déclarant compatible avec le marché intérieur (arrêts du 20 novembre 2008, Foselev Sud-Ouest, C‑18/08, EU:C:2008:647, point 16, ainsi que du 20 mai 2010, Todaro Nunziatina & C., C‑138/09, EU:C:2010:291, point 52).
23      Il doit donc clairement être déduit de cette jurisprudence que la décision de la Commission approuvant un régime d’aides qui lui a été notifié par un État membre ne fait pas obstacle à ce que cet État conserve la faculté de refuser d’accorder une aide au titre de ce régime.
24      Dans ces conditions, il y a lieu de répondre aux questions posées que la décision C (2011) 863 doit être interprétée comme ne faisant pas obstacle à ce que cet État membre refuse l’octroi d’une aide au titre de ce régime au motif que le demandeur ne satisfait pas à une condition, prévue par le droit national, selon laquelle aucune aide ne peut être accordée à un contribuable qui a des dettes vis-à-vis de l’État, et ce nonobstant le fait que ladite décision ne prévoit pas explicitement une telle condition.
Sur les dépens
25      La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.
Par ces motifs, la Cour (sixième chambre) ordonne :
La décision C (2011) 863 de la Commission, du 11 février 2011, concernant l’octroi d’aides d’État dans le cadre des dispositions des articles 107 et 108 TFUE et autorisant l’aide d’État N 546/2010 instaurée par la République de Bulgarie en faveur d’investissements dans les exploitations agricoles au moyen d’une remise d’impôt sur les sociétés, doit être interprétée comme ne faisant pas obstacle à ce que cet État membre refuse l’octroi d’une aide au titre de ce régime au motif que le demandeur ne satisfait pas à une condition, prévue par le droit national, selon laquelle aucune aide ne peut être accordée à un contribuable qui a des dettes vis-à-vis de l’État, et ce nonobstant le fait que ladite décision ne prévoit pas explicitement une telle condition.
Signatures
*      Langue de procédure : le bulgare.