62005CC0333_EL
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα
1. Με την παρούσα αίτησή του για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως, το Bács-Kiskun Megyei Bíróság (περιφερειακό δικαστήριο του Bács-Kiskun) (Ουγγαρία), ερωτά αν ένα τέλος ταξινομήσεως αυτοκινήτων συμβιβάζεται ή όχι με α) τα άρθρα 23 και 25 ΕΚ, τα οποία απαγορεύουν την επιβολή τελωνειακών δασμών επί των εισαγωγών ή επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος προς εισαγωγικούς δασμούς μεταξύ κρατών μελών, β) το άρθρο 90 ΕΚ, το οποίο απαγορεύει την επιβολή εσωτερικών φόρων που συνεπάγονται διακρίσεις εις βάρος προϊόντων που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη, ή γ) το άρθρο 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας ΦΠΑ (2), κατά το οποίο τα κράτη μέλη δύνανται να διατηρούν ή να επιβάλλουν φόρους, τέλη ή επιβαρύνσεις, που δεν έχουν τον χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών, εφόσον οι εν λόγω φόροι, τέλη ή επιβαρύνσεις δεν οδηγούν σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση ενδοκοινοτικών συνόρων. Το τέλος το οποίο αφορά η υπό κρίση υπόθεση επιβάλλεται σε κάθε όχημα κατά την πρώτη θέση του σε κυκλοφορία στο κράτος μέλος, το δε ύψος του προσδιορίζεται με βάση τα τεχνικά χαρακτηριστικά του οχήματος και την κατάταξή του σύμφωνα με βάση περιβαλλοντικά κριτήρια, χωρίς να λαμβάνεται καθόλου υπόψη η αξία του.
2. Ερωτήματα αφορώντα το ίδιο τέλος ταξινομήσεως έχουν υποβληθεί επίσης στο Δικαστήριο στο πλαίσιο της υποθέσεως C-290/05, Nádasdi, επί της οποίας θα διατυπώσω επίσης τις προτάσεις μου σήμερα. Ωστόσο, τα ερωτήματα στην υπόθεση αυτή αφορούν μόνον τα αποτελέσματα της επιβολής του τέλους ειδικά στα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα και το κατά πόσον το εν λόγω τέλος συμβιβάζεται με το άρθρο 90 ΕΚ.
Οι σχετικές με την υπόθεση κοινοτικές διατάξεις
Διατάξεις της Συνθήκης και του παραγώγου δικαίου
3. Το άρθρο 23 ΕΚ (3) ορίζει τα εξής:
«1.	Η Κοινότητα βασίζεται επί τελωνειακής ενώσεως που εκτείνεται στο σύνολο των εμπορευματικών συναλλαγών και περιλαμβάνει την απαγόρευση των εισαγωγικών και εξαγωγικών δασμών και όλων των φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος μεταξύ των κρατών μελών […]
2.	Οι διατάξεις του άρθρου 25 […] εφαρμόζονται στα προϊόντα καταγωγής κρατών μελών, καθώς και στα προϊόντα προελεύσεως τρίτων χωρών που ευρίσκονται σε ελεύθερη κυκλοφορία εντός των κρατών μελών.»
4. Το άρθρο 25 ΕΚ ορίζει ότι:
«Οι εισαγωγικοί και εξαγωγικοί δασμοί ή φορολογικές επιβαρύνσεις ισοδυνάμου αποτελέσματος απαγορεύονται μεταξύ των κρατών μελών. Η απαγόρευση αυτή ισχύει και για τους δασμούς εισπρακτικού χαρακτήρα.»
5. Στο άρθρο 90 ΕΚ ορίζεται ότι:
«Κανένα κράτος μέλος δεν επιβάλλει, άμεσα ή έμμεσα, στα προϊόντα άλλων κρατών μελών εσωτερικούς φόρους οποιασδήποτε φύσεως, ανωτέρους από εκείνους που επιβαρύνουν άμεσα ή έμμεσα τα ομοειδή εθνικά προϊόντα.
Κανένα κράτος μέλος δεν επιβάλλει στα προϊόντα των άλλων κρατών μελών εσωτερικούς φόρους, η φύση των οποίων οδηγεί έμμεσα στην προστασία άλλων προϊόντων.»
6. Το άρθρο 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας ορίζει τα εξής:
«Με την επιφύλαξη άλλων κοινοτικών διατάξεων, ιδίως δε όσων προβλέπονται από τις ισχύουσες κοινοτικές διατάξεις περί του γενικού καθεστώτος κατοχής, κυκλοφορίας και ελέγχου των υποκειμένων σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης προϊόντων, οι διατάξεις της παρούσης οδηγίας δεν εμποδίζουν την εκ μέρους κράτους μέλους διατήρηση ή εισαγωγή φόρων επί των συμβάσεων ασφαλίσεως και επί των παιγνίων και στοιχημάτων, ειδικών φόρων κατανάλωσης, δικαιωμάτων εγγραφής ή τελών χαρτοσήμου, και, γενικότερα, οποιουδήποτε φόρου, δικαιώματος ή τέλους που δεν έχει το χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών, υπό την προϋπόθεση, ωστόσο, ότι αυτοί οι φόροι, δικαιώματα ή τέλη δεν οδηγούν, στις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων.»
Νομολογία
7. Το Δικαστήριο έχει αναλύσει τις διατάξεις αυτές σε αρκετές περιπτώσεις, στο πλαίσιο υποθέσεων που αφορούσαν ειδικά εθνικούς φόρους επιβαλλόμενους σε αυτοκίνητα εισαγόμενα από άλλα κράτη μέλη.
8. Πρωτίστως, το Δικαστήριο δέχεται παγίως ότι οι διατάξεις του άρθρου 25 ΕΚ, που αφορούν τις φορολογικές επιβαρύνσεις ισοδυνάμου αποτελέσματος, και οι διατάξεις του άρθρου 90 ΕΚ, που αφορούν συνεπαγόμενους διακρίσεις εσωτερικούς φόρους, δεν είναι δυνατό να εφαρμόζονται σωρευτικώς, οπότε ο ίδιος φόρος δεν είναι δυνατόν να εμπίπτει ταυτοχρόνως και στις δύο αυτές κατηγορίες (4) .
9. Επομένως, ένα τέλος ταξινομήσεως αυτοκινήτων, το οποίο επιβάλλεται όχι λόγω της διελεύσεως των συνόρων του κράτους μέλους που το καθιέρωσε, αλλά κατά την πρώτη ταξινόμηση του αυτοκινήτου στο έδαφος του κράτους αυτού, πρέπει να θεωρηθεί ότι εντάσσεται σε ένα γενικό σύστημα εσωτερικών φόρων επί των εμπορευμάτων και, συνεπώς, να εξετασθεί υπό το πρίσμα του άρθρου 90 ΕΚ (5) .
10. Όσον αφορά την επιβολή φόρων επί μεταχειρισμένων αυτοκινήτων θεωρούμενη υπό το πρίσμα του άρθρου 90 ΕΚ, οι σημαντικότερες σχετικές αποφάσεις του Δικαστηρίου (6) παρουσιάζονται συνοπτικά στις παραγράφους 4 έως 22 των προτάσεών μου επί της υποθέσεως Nádasdi, στις οποίες και παραπέμπω.
11. Το περιεχόμενο της νομολογίας αυτής μπορεί να συνοψισθεί στο ότι, για να μην αντίκειται στο πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ, μια εθνική φορολογική επιβάρυνση η οποία επιβάλλεται άπαξ μόνο σε κάθε αυτοκίνητο, ήτοι κατά την πρώτη ταξινόμησή του στο οικείο κράτος μέλος, πρέπει, καθόσον αφορά τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, να υπολογίζεται κατά τρόπο που να αποκλείει οποιαδήποτε δυσμενή διάκριση εις βάρος των μεταχειρισμένων αυτοκινήτων που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη. Επομένως, ένας τέτοιος φόρος δεν πρέπει να συνεπάγεται για τα εισαγόμενα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα επιβάρυνση μεγαλύτερη από αυτήν που αντιστοιχεί στον υπολειμματικό φόρο που περιλαμβάνεται στο κόστος ομοειδούς αυτοκινήτου που ταξινομήθηκε για πρώτη φορά στο ίδιο κράτος μέλος, αλλά σε προγενέστερο στάδιο της υπάρξεώς του.
12. Με τις αποφάσεις αυτές, το Δικαστήριο διευκρίνισε, επίσης, μεταξύ άλλων, ότι κατά την εκτίμηση του συμβατού ή όχι χαρακτήρα προς το άρθρο 90 ΕΚ, πρέπει να λαμβάνονται υπόψη και οι ειδικοί κανόνες εφαρμογής που διέπουν την είσπραξη του φόρου, ότι η επιδίωξη ενός στόχου που ανάγεται στην προστασία του περιβάλλοντος δεν απαλλάσσει το οικείο κράτος μέλος από την υποχρέωση αποφυγής των διακρίσεων, ότι η απομείωση της αξίας δεν χρειάζεται οπωσδήποτε να προσδιορίζεται ατομικώς σε κάθε περίπτωση, αλλά μπορεί να βασίζεται σε κλίμακες ή πίνακες που εφαρμόζουν κατάλληλα κριτήρια, ώστε να εξασφαλίζουν μια ικανοποιητική κατά προσέγγιση εκτίμηση της υπολειμματικής αξίας, και ότι πρέπει να παρέχεται στον κύριο του αυτοκινήτου η δυνατότητα να αμφισβητήσει το κύρος των εν λόγω κλιμάκων ή πινάκων, οσάκις δεν λαμβάνουν υπόψη τα αληθή χαρακτηριστικά ενός συγκεκριμένου αυτοκινήτου.
13. Η φορολογία καινουργών αυτοκινήτων εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του πρώτου εδαφίου του άρθρου 90 ΕΚ μόνο στις περιπτώσεις που υφίσταται εγχώρια παραγωγή. Εφόσον η φορολογία αυτή δεν περιάγει προφανώς σε δυσμενή θέση τα αυτοκίνητα που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη, γεγονός που θα αντέκειτο σαφώς στην εν λόγω διάταξη, μπορεί, παρά ταύτα, να τεθεί το ζήτημα αν το σύστημα είναι σχεδιασμένο κατά τέτοιο τρόπο ώστε να συνεπάγεται εμμέσως διακρίσεις ή να είναι προστατευτικό. Το Δικαστήριο έκρινε σχετικώς ότι ένα σύστημα φορολογήσεως δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι εισάγει δυσμενή διάκριση απλώς και μόνον επειδή στη βαρύτερα φορολογούμενη κατηγορία υπάγονται μόνον εισαγόμενα, ιδίως από άλλα κράτη μέλη, προϊόντα, υπό τον όρον ότι η διαφορά στον φορολογικό συντελεστή δεν έχει ως αποτέλεσμα να ευνοούνται οι πωλήσεις αυτοκινήτων εγχώριας παραγωγής έναντι των πωλήσεων εισαγομένων από άλλα κράτη μέλη αυτοκινήτων (7) .
14. Το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ απαγορεύει την επιβολή εσωτερικών φόρων, η φύση των οποίων «οδηγεί έμμεσα σε προστασία που επηρεάζει εισαγόμενα προϊόντα τα οποία, χωρίς να είναι ομοειδή προς εγχώρια προϊόντα κατά την έννοια του πρώτου εδαφίου [του άρθρου 90 ΕΚ], βρίσκονται, ωστόσο, σε σχέση ανταγωνισμού προς ορισμένα από αυτά, έστω και μερική, έμμεση ή ενδεχόμενη» (8) . Δεν φαίνεται να υπάρχουν υποθέσεις στο πλαίσιο των οποίων έγινε δεκτό, ή έστω υποστηρίχθηκε, ότι η φορολογία εισαγομένων αυτοκινήτων συνεπάγεται έμμεση προστασία για άλλα προϊόντα εκτός των αυτοκινήτων.
15. Τέλος, το Δικαστήριο δέχεται παγίως ότι ο χαρακτηρισμός μιας φορολογικής επιβαρύνσεως ως φόρου προστιθεμένης αξίας, κατά την έννοια του άρθρου 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, εξαρτάται από το αν η εν λόγω εθνική επιβάρυνση εμφανίζει τα ουσιώδη χαρακτηριστικά του φόρου προστιθεμένης αξίας, κατά την έννοια της οδηγίας αυτής. Μερικά από τα χαρακτηριστικά αυτά είναι τα εξής: ο φόρος εφαρμόζεται γενικώς επί συναλλαγών που αφορούν αγαθά ή υπηρεσίες, το ύψος του καθορίζεται αναλόγως του αντιτίμου που εισπράττει ο υποκείμενος στον φόρο για τα αγαθά και τις υπηρεσίες που παρέχει, εισπράττεται σε κάθε στάδιο της διαδικασίας παραγωγής και διανομής, περιλαμβανομένου του σταδίου λιανικής πωλήσεως, ασχέτως του αριθμού των συναλλαγών που προηγήθηκαν και, τέλος, από τον φόρο που οφείλει να καταβάλει ο υπόχρεος, εκπίπτουν τα ποσά που έχουν καταβληθεί κατά τα προηγούμενα στάδια της διαδικασίας, ώστε σε κάθε συγκεκριμένο στάδιο ο φόρος να υπολογίζεται επί της αξίας που προστίθεται στο στάδιο αυτό, η δε τελική επιβάρυνση να επιρρίπτεται στον καταναλωτή (9) .
16. Με την απόφαση Tulliasiamies και Siilin (10), το Δικαστήριο έκρινε ότι ένας «φόρος προστιθεμένης αξίας επί του φόρου αυτοκινήτων» που ίσχυε στη Φινλανδία – και το ύψος του οποίου υπολογιζόταν ως ποσοστό του «φόρου αυτοκινήτων», ο οποίος με τη σειρά του υπολογιζόταν με βάση τη φορολογητέα αξία του αυτοκινήτου – δεν είχε τα ουσιώδη χαρακτηριστικά του ΦΠΑ. Πρώτον, δεν συνιστούσε γενικό φόρο, δεδομένου ότι δεν είχε ως αντικείμενο την επιβάρυνση το υ συνόλου των οικονομικής φύσεως συναλλαγών εντός του οικείου κράτους μέλους, αλλά αφορούσε μόνο μία μικρή κατηγορία αγαθών, δηλαδή ορισμένα αυτοκίνητα. Δεύτερον, το ποσό του φόρου δεν ήταν ανάλογο της τιμής των αγαθών, αλλά εξηρτάτο μόνον έμμεσα από την τιμή του αυτοκινήτου. Τρίτον, δεν απαιτείτο η καταβολή του σε κάθε στάδιο της διαδικασίας παραγωγής και διανομής, αλλά μόνον κατά την είσπραξη του φόρου αυτοκινήτων, δεν είχε δε ως αποτέλεσμα τη φορολόγηση της προστιθεμένης αξίας σε συγκεκριμένο στάδιο της αλυσίδας παραγωγής και διανομής, αλλά τη φορολόγηση της συνολικής αξίας.
Οι σχετικές διατάξεις του εθνικού δικαίου
17. Μία από τις προϋποθέσεις της ταξινομήσεως ενός ιδιωτικής χρήσεως επιβατικού αυτοκινήτου ή τροχόσπιτου (11) που τίθεται σε κυκλοφορία και χρήση στο έδαφος της Δημοκρατίας της Ουγγαρίας είναι η καταβολή του τέλους ταξινομήσεως (regisztrációs adó).
18. Μέχρι την 1η Φεβρουαρίου 2004, τα εν λόγω αυτοκίνητα υπέκειντο σε φόρο καταναλώσεως (fogyasztási adó). Επρόκειτο για εφάπαξ καταβαλλόμενο ποσό, το οποίο υπολογιζόταν ως ποσοστό της δηλουμένης αξίας, το ποσοστό δε αυτό προσδιοριζόταν με βάση ορισμένα χαρακτηριστικά του αυτοκινήτου συνδεόμενα με την κατανάλωση καυσίμων.
19. Μετά την ημερομηνία αυτή, το τέλος καταναλώσεως αντικαταστάθηκε από το τέλος ταξινομήσεως, με τον νόμο αριθ. CX του 2003 (νόμος περί τέλους ταξινομήσεως). Το τέλος ταξινομήσεως αντιστοιχεί σε συγκεκριμένο ποσό για κάθε κατηγορία αυτοκινήτου. Τα αυτοκίνητα κατατάσσονται ουσιαστικά σε κατηγορίες ανάλογα με τον τύπο (12) και τον κυβισμό τους, καθώς και βάσει κριτηρίων του κινητήρα περιβαλλοντικού χαρακτήρα (13) . Υπάρχουν επίσης ειδικές κατηγορίες για τα «μουσειακά αυτοκίνητα» καθώς και για τα «λοιπά» αυτοκίνητα. Το ύψος του τέλους δεν έχει σχέση με την αξία του αυτοκινήτου. Επιβάλλεται αδιακρίτως στα εισαγόμενα αυτοκίνητα (καινουργή ή μεταχειρισμένα) και στα αυτοκίνητα που κατασκευάζονται στην Ουγγαρία.
20. Τα αυτοκίνητα επιβαρύνονται και με άλλους φόρους (συμπεριλαμβανομένου ενός ετησίου τέλους), αλλά αυτοί δεν ενδιαφέρουν στο πλαίσιο της υπό κρίση υποθέσεως. Ωστόσο, σε αντίθεση με ορισμένους άλλους φόρους, το τέλος ταξινομήσεως, υπό κανονικές συνθήκες, δεν επιστρέφεται στην περίπτωση που το αυτοκίνητο τίθεται πάλι εκτός κυκλοφορίας.
Η κύρια δίκη και η διάταξη περί παραπομπής
21. Στις 28 Δεκεμβρίου 2004 η Ι. Németh, προσφεύγουσα της κύριας δίκης, κίνησε τη διαδικασία καταβολής του τέλους ταξινομήσεως σχετικά με αυτοκίνητο μάρκας Ford Mondeo, το οποίο είχε αγοραστεί στη Γερμανία (14), με κυβισμό 1998 cm 3
και μηχανή ντίζελ, και το οποίο κατετάγη στην περιβαλλοντική κατηγορία αριθ. 7. Με βάση τα στοιχεία αυτά, η αρμόδια φορολογική αρχή όρισε το ποσό του τέλους ταξινομήσεως σε 390 000 ουγγρικά φιορίνια (HUF) (περίπου 1 550 ευρώ).
22. Η Ι. Németh άσκησε ένσταση κατά της αποφάσεως αυτής ισχυριζόμενη ότι η επιβολή του φόρου αντέκειτο στο κοινοτικό δίκαιο. Υποστήριξε ότι το τέλος ταξινομήσεως είναι στην ουσία τελωνειακός εισαγωγικός δασμός και, ως εκ τούτου, απαγορεύεται εντός της Κοινότητας από τα άρθρα 23 και 25 ΕΚ. Εναλλακτικώς, υποστήριξε ότι θα μπορούσε να θεωρηθεί ως εσωτερικός φόρος που απαγορεύεται από το άρθρο 90 ΕΚ, ή ως φόρος κύκλου εργασιών που απαγορεύεται από το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας ΦΠΑ.
23. Η φορολογική αρχή ενέμεινε στην απόφασή της, επικαλούμενη το γεγονός ότι ήταν υπεύθυνη για την εφαρμογή του εθνικού δικαίου όπως ίσχυε και δεν είχε αρμοδιότητα να αποφασίσει αν η εθνική νομοθεσία αντέκειτο στο κοινοτικό δίκαιο.
24. Η Ι. Németh ζητεί τώρα την ακύρωση της αποφάσεως αυτής. Εμμένει στην άποψή της ότι οι διατάξεις του νόμου περί επιβολής τέλους ταξινομήσεως αντίκεινται στο κοινοτικό δίκαιο, το οποίο η φορολογική αρχή έχει υποχρέωση να τηρεί. Η φορολογική αρχή υποστηρίζει ότι οι διατάξεις που θεσπίζονται από τις εθνικές νομοθετικές αρχές είναι δεσμευτικές και δεν της αφήνουν κανένα περιθώριο διακριτικής ευχερείας.
25. Αφού έλαβε υπόψη τα επιχειρήματα αυτά, το εθνικό δικαστήριο, το οποίο διευκρινίζει ότι αποφαίνεται σε πρώτο και τελευταίο βαθμό σε υποθέσεις αυτού του είδους, αποφάσισε να υποβάλει στο Δικαστήριο αίτηση για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως επί των ακολούθων ερωτημάτων:
«1) Είναι δυνατό μια φορολογική επιβάρυνση κράτους μέλους, όπως τα ουγγρικά τέλη ταξινομήσεως, να θεωρηθεί τελωνειακός δασμός ή μέτρο ισοδυνάμου αποτελέσματος προς τελωνειακό δασμό;
2) Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο πρώτο ερώτημα, είναι δυνατό μια φορολογική επιβάρυνση κράτους μέλους, όπως τα ουγγρικά τέλη ταξινομήσεως –των οποίων η καταβολή αποτελεί προϋπόθεση για την ταξινόμηση και τη θέση ιδιωτικού αυτοκινήτου σε κυκλοφορία–, να θεωρηθεί ως κάποιου είδους φόρος εισαγωγής;
3) Σε περίπτωση αρνητικής απαντήσεως στο δεύτερο ερώτημα, είναι μια φορολογική επιβάρυνση κράτους μέλους, όπως τα ουγγρικά τέλη ταξινομήσεως, συμβατή με τις επιταγές του άρθρου 90 ΕΚ ή με αυτές του άρθρου 33 της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, ή μήπως τα εν λόγω ουγγρικά τέλη ταξινομήσεως συνιστούν παράβαση του κοινού συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας;
4) Στο τωρινό στάδιο εξελίξεως του κοινοτικού δικαίου, είναι μια φορολογική επιβάρυνση κράτους μέλους, όπως τα ουγγρικά τέλη ταξινομήσεως, σύμφωνη με τις επιταγές του κοινοτικού δικαίου όταν το ποσό των τελών ταξινομήσεως που οφείλονται για τα καινουργή και για τα μεταχειρισμένα ιδιωτικά αυτοκίνητα είναι –μη λαμβανομένης υπόψη της κατατάξεως των αυτοκινήτων σύμφωνα με σκέψεις προστασίας του περιβάλλοντος– το ίδιο, όταν ουδόλως αντικατοπτρίζει τη μείωση της αξίας των μεταχειρισμένων αυτοκινήτων και όταν είναι εντελώς ανεξάρτητο από το (νόμιμο) χρονικό διάστημα κυκλοφορίας του αυτοκινήτου;»
26. Κανένα από τα μέρη δεν ζήτησε να αναπτύξει προφορικά τις απόψεις του. Σύμφωνα με το άρθρο 44α του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, δεν υπήρξε επ’ ακροατηρίου συζήτηση.
Εκτίμηση
Τα υποβληθέντα προδικαστικά ερωτήματα
27. Η Ουγγρική Κυβέρνηση εκφράζει ορισμένες αμφιβολίες όσον αφορά το παραδεκτό των υποβληθέντων ερωτημάτων. Κατά τη γνώμη της, το παραπέμπον δικαστήριο δεν δικαιολόγησε επαρκώς την απόφασή του να υποβάλει αίτηση για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως, ιδίως δε τη σκοπιμότητα υποβολής του τρίτου (συμβατό με το άρθρο 90 ΕΚ και με το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας ΦΠΑ) και του τέταρτου ερωτήματος (συμβατό με το κοινοτικό δίκαιο εν γένει ενός τέλους κατά τον προσδιορισμό του ύψους του οποίου δεν λαμβάνεται υπόψη η απομείωση της αξίας του φορολογουμένου αγαθού).
28. Επικαλείται σχετική νομολογία σύμφωνα με την οποία ο εθνικός δικαστής οφείλει να παρέχει ορισμένες τουλάχιστον εξηγήσεις για τους λόγους που τον οδήγησαν στην επιλογή των κοινοτικών διατάξεων των οποίων ζητεί την ερμηνεία και για τη σχέση που θεωρεί ότι υφίσταται μεταξύ των διατάξεων αυτών και της εθνικής νομοθεσίας η οποία έχει εφαρμογή στην επίδικη διαφορά. Αν το Δικαστήριο δεν διαθέτει τις πληροφορίες αυτές, του λείπει το πραγματικό και νομικό υλικό που του είναι αναγκαίο για να μπορέσει να δώσει χρήσιμη απάντηση στα υποβληθέντα ερωτήματα. Οι παρεχόμενες πληροφορίες πρέπει, επίσης, να παρέχουν τη δυνατότητα στις κυβερνήσεις των κρατών μελών και σε άλλα ενδιαφερόμενα μέρη να υποβάλουν παρατηρήσεις (15) .
29. Μολονότι κατανοώ τις επιφυλάξεις της Ουγγρικής Κυβερνήσεως, δεν νομίζω ότι αρκούν για να δικαιολογήσουν άρνηση του Δικαστηρίου να απαντήσει στα υποβληθέντα ερωτήματα. Εκτός από την Ουγγρική Κυβέρνηση, παρατηρήσεις σε σχέση και με τα τέσσερα προδικαστικά ερωτήματα διατύπωσαν η Πολωνική Κυβέρνηση και η Επιτροπή, μολονότι ερμήνευσαν και αναδιατύπωσαν σε ορισμένη έκταση τα εν λόγω ερωτήματα. Φρονώ ότι το Δικαστήριο μπορεί να υιοθετήσει παρόμοια προσέγγιση.
30. Το πρώτο και το δεύτερο ερώτημα έχουν σχέση με το συμβατό προς τα άρθρα 23 και 25 ΕΚ και με την επιβολή φορολογικών επιβαρύνσεων στα εισαγόμενα προϊόντα. Προτείνω να εξεταστούν μαζί.
31. Το τρίτο ερώτημα αφορά το συμβατό των επίμαχων διατάξεων με το άρθρο 90 ΕΚ, αφενός, και με το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας ΦΠΑ, αφετέρου. Προτείνω τα δύο αυτά ζητήματα να εξετασθούν χωριστά.
32. Τέλος, το τέταρτο ερώτημα αφορά το συμβατό των επιμάχων διατάξεων με το «κοινοτικό δίκαιο, στο παρόν στάδιο εξελίξεώς του». Δεν προσδιορίζει σε σχέση με ποιες διατάξεις του κοινοτικού δικαίου ζητείται να κριθεί το συμβατό των εθνικών διατάξεων και, επομένως, η σχετική εκτίμηση θα πρέπει να περιοριστεί, κατά τη γνώμη μου, στις διατάξεις που απαριθμούνται στη διάταξη περί παραπομπής, δηλαδή στις διατάξεις στις οποίες αναφέρονται τα τρία πρώτα ερωτήματα. Ωστόσο, το εν λόγω ερώτημα αφορά το ειδικό ζήτημα ότι το ύψος του επίμαχου τέλους δεν αντανακλά την απομείωση της αξίας των μεταχειρισμένων αυτοκινήτων. Το ζήτημα αυτό συνδέεται στην πραγματικότητα μόνο με το αν συντρέχει περίπτωση εσωτερικού φόρου που συνεπάγεται διακρίσεις και, συνεπώς, με το ζήτημα του συμβατού με το άρθρο 90 ΕΚ. Κατά συνέπεια, υπάγεται ουσιαστικά στο πρώτο σκέλος του τρίτου ερωτήματος.
Φόροι επί των εισαγωγών (πρώτο και δεύτερο ερώτημα)
33. Η Ι. Németh, με τις γραπτές παρατηρήσεις της, υποστηρίζει, ιδίως (16), ότι το τέλος ταξινομήσεως συνιστά στην πραγματικότητα φορολογική επιβάρυνση ισοδυνάμου αποτελέσματος προς εισαγωγικό δασμό. Τα κυριότερα επιχειρήματά της επί του ζητήματος αυτού μπορούν να συνοψιστούν ως εξής:
34. Το τέλος ταξινομήσεως δεν συνιστά τέλος χρήσεως του αυτοκινήτου. Τη λειτουργία αυτή την επιτελεί ένα χωριστό τέλος (17), το οποίο, επειδή ακριβώς είναι τέλος χρήσεως, επιστρέφεται όταν το αυτοκίνητο αποσύρεται από την κυκλοφορία, έστω και προσωρινά. Το τέλος ταξινομήσεως, από την άλλη πλευρά, επιστρέφεται εφόσον το αυτοκίνητο επανεξαχθεί – όπως ο τελωνειακός δασμός, στον οποίο, ως εκ τούτου, ομοιάζει. Περαιτέρω, στερείται ουσιαστικού περιεχομένου το επιχείρημα ότι το γενεσιουργό γεγονός της επιβολής του τέλους ταξινομήσεως είναι η θέση του αυτοκινήτου σε κυκλοφορία στους δρόμους του κράτους που εισπράττει το τέλος και όχι η εισαγωγή του, αφού, πλην ελαχίστων περιθωριακών εξαιρέσεων, ο μόνος λόγος για τον οποίο εισάγει κάποιος ένα αυτοκίνητο είναι να κινείται με αυτό στους δρόμους. Θεωρούμενο υπό το πρίσμα της ανάγκης εξασφαλίσεως της συνεχούς ροής των κρατικών εσόδων, αρχικά καθιερώθηκε ο φόρος καταναλώσεως για να αντισταθμίσει την απώλεια των εσόδων από εισαγωγικούς δασμούς (18) και στη συνέχεια αντικαταστάθηκε κι αυτός με τη σειρά του από το τέλος ταξινομήσεως. H καταχώριση ενός αυτοκινήτου στο οικείο μητρώο στην Ουγγαρία προϋποθέτει άλλες διαδικασίες και άλλα τέλη, επομένως, στην πραγματικότητα, το τέλος ταξινομήσεως δεν αποτελεί μέρος των προαπαιτουμένων της χορηγήσεως πινακίδων κυκλοφορίας. Το εισπραττόμενο ποσό συνδέεται μόνο χαλαρά και έμμεσα με τον αληθή βαθμό βλαπτικότητας του αυτοκινήτου για το περιβάλλον. Συνδέεται, επίσης, με όμοιο τρόπο, προς την αξία του αυτοκινήτου, μέσω της συνεκτιμήσεως του κυβισμού του, και μπορεί, κατά συνέπεια, να θεωρηθεί ως τέλος ad valorem, όπως είναι οι τελωνειακοί δασμοί. Αφότου εισήχθη το μέτρο της επιβολής του τέλους ταξινομήσεως, οι εισαγωγές μεταχειρισμένων αυτοκινήτων στην Ουγγαρία μειώθηκαν, σύμφωνα με τα στ οιχεία που επικαλείται η Ι. Németh, κατά 74,3 %, γεγονός που αποδεικνύει ότι το εν λόγω τέλος λειτουργεί περιοριστικά για το ενδοκοινοτικό εμπόριο, επαγόμενο τα ίδια αποτελέσματα με έναν τελωνειακό δασμό.
35. Αντίθετα, η Ουγγρική και η Πολωνική Κυβέρνηση καθώς και η Επιτροπή υποστηρίζουν ότι το ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως δεν συνιστά τελωνειακό δασμό κατά την εισαγωγή ή επιβάρυνση ισοδυνάμου αποτελέσματος, που απαγορεύεται από τα άρθρα 23 και 25 ΕΚ, ούτε οποιασδήποτε μορφής φορολογική επιβάρυνση των εισαγωγών αυτών καθαυτών. Συμφωνώ μαζί τους και κανένα από τα επιχειρήματα της Ι. Németh δεν μου φαίνεται ικανό να με μεταπείσει.
36. Πρωτίστως, όπως προκύπτει σαφώς από την απόφαση De Danske Bilimportører και Weigel (19), μια φορολογική επιβάρυνση που επιβάλλεται κατά την ταξινόμηση των αυτοκινήτων συνδέεται, κατά κανόνα, όχι με τη διέλευση των συνόρων του κράτους μέλους που την καθιέρωσε, αλλά με την καταχώριση
του αυτοκινήτου στο εν λόγω κράτος μέλος. Μια επιβάρυνση αυτού του είδους πρέπει να θεωρείται ότι αποτελεί μέρος ενός γενικού συστήματος εσωτερικών φόρων επί των αγαθών. Επομένως, το αν συμβιβάζεται με το κοινοτικό δίκαιο θα πρέπει να εξετάζεται υπό το πρίσμα του άρθρου 90 ΕΚ.
37. Περαιτέρω, φαίνεται ότι το τέλος ταξινομήσεως δεν επιβάλλεται μόνο στα αυτοκίνητα που εισάγονται στην Ουγγαρία από το εξωτερικό αλλά και στα αυτοκίνητα που κατασκευάζονται στο κράτος αυτό, και μάλιστα, υπολογίζονται και στην περίπτωση αυτή με βάση τους ίδιους συντελεστές και τα ίδια κριτήρια υπολογισμού (20) . Το στοιχείο αυτό καταδεικνύει ότι το γενεσιουργό γεγονός διακρίνεται σαφώς από την εισαγωγή ή από τη διέλευση των συνόρων.
38. Δεν υπάρχει αμφιβολία ότι η Ι. Németh ορθώς υποστηρίζει ότι το τέλος ταξινομήσεως επιβάλλεται στην πραγματικότητα σε όλα σχεδόν τα εισαγόμενα αυτοκίνητα, πολύ σύντομα μετά την εισαγωγή τους. Ωστόσο, εξακολουθεί να είναι ακριβές ότι, όπως παραδέχεται και η ίδια, ορισμένα αυτοκίνητα δεν υπόκεινται στο τέλος ταξινομήσεως. Ορισμένα προορίζονται για χρήση που δεν περιλαμβάνει κυκλοφορία στις δημόσιες οδούς, ορισμένα άλλα μόνο για έκθεση σε μουσείο ή σε συλλογή, και άλλα μόνο για την προμήθεια ανταλλακτικών. Καμία από τις κατηγορίες αυτές δεν χρήζει ταξινομήσεως που παρέχει τη δυνατότητα κυκλοφορίας στους δρόμους και, συνεπώς, κανένα αυτοκίνητο των κατηγοριών αυτών δεν υπόκειται σε καταβολή τέλους ταξινομήσεως μετά την εισαγωγή του.
39. Τα υπόλοιπα χαρακτηριστικά του τέλους ταξινομήσεως στα οποία αναφέρεται η Ι. Németh και τα οποία, κατά τη γνώμη της, καταδεικνύουν τις ομοιότητες του εν λόγω τέλους προς τους εισαγωγικούς δασμούς δεν μεταβάλλουν την άποψή μου.
40. Πρώτον, το γεγονός ότι το τέλος ταξινομήσεως είναι δυνατό να επιστραφεί υπό περιστάσεις όμοιες με αυτές που οδηγούν σε επιστροφή τελωνειακών δασμών (21) δεν αποδεικνύει σε καμία περίπτωση ότι και οι δύο επιβαρύνσεις επιβάλλονται με αφορμή το αυτό γεγονός. Εν πάση περιπτώσει, η Ι. Németh αναγνωρίζει ότι το τέλος ταξινομήσεως μπορεί να επιστραφεί και σε περίπτωση κλοπής ή καταστροφής του οχήματος – δηλαδή υπό περιστάσεις που είναι απίθανο να θεμελιώσουν επιστροφή του τελωνειακού δασμού σε οποιοδήποτε σύστημα.
41. Δεύτερον, το γεγονός ότι το τέλος ταξινομήσεως ενδέχεται να καθιερώθηκε, εν μέρει τουλάχιστον, προκειμένου να αντισταθμίσει τις απώλειες εσόδων που προκάλεσε η κατάργηση των τελωνειακών δασμών στο εμπόριο με κράτη μέλη της Κοινότητας στερείται εν προκειμένω σημασίας. Ο πρωταρχικός σκοπός κάθε φορολογικού μέτρου είναι η άντληση εσόδων. Η φύση ενός φόρου δεν προδικάζει ούτε προσδιορίζει τη φύση ενός άλλου φόρου θεσπισθέντος για να τον αντικαταστήσει προκειμένου να εξυπηρετηθεί ο εισπρακτικός αυτός σκοπός.
42. Τρίτον, μολονότι το ύψος του τέλους ταξινομήσεως συνδέεται σε κάποιο βαθμό με την αξία του αυτοκινήτου, ακόμη και αν το στοιχείο αυτό καθιστούσε το τέλος ταξινομήσεως επιβάρυνση ad valorem, όπως είναι οι τελωνειακοί δασμοί, δεν παύει να είναι γεγονός ότι πολλές άλλες επιβαρύνσεις – όπως ο ειδικός φόρος καταναλώσεως και ο ΦΠΑ – συνιστούν επίσης φόρους ad valorem ή περιέχουν ένα έντονο στοιχείο φόρου ad valorem και, παρά ταύτα, αποτελούν μέρος ενός συστήματος εσωτερικής καθαρά φορολογίας.
43. Τέλος, μολονότι η καθιέρωση του τέλους ταξινομήσεως οδήγησε σε μείωση των εισαγωγών μεταχειρισμένων αυτοκινήτων στην Ουγγαρία, έχοντας έτσι μια περιοριστική επίπτωση στο εμπόριο μεταξύ κρατών μελών, το γεγονός αυτό δεν αποτελεί κρίσιμο στοιχείο για την εκτίμηση του συμβατού του μέτρου προς τα άρθρα 23 και 25 ΕΚ. Τα άρθρα αυτά δεν απαγορεύουν οποιοδήποτε μέτρο που έχει περιοριστικά αποτελέσματα για τις εμπορικές συναλλαγές, αλλά «κάθε χρηματική επιβάρυνση μονομερώς επιβαλλόμενη, ανεξαρτήτως της ονομασίας της και της τεχνικής της, η οποία πλήττει τα εμπορεύματα λόγω του ότι αυτά διέρχονται τα σύνορα» (22) . Η διάταξη που απαγορεύει «τους ποσοτικούς περιορισμούς επί των εισαγωγών, καθώς και όλα τα μέτρα ισοδυνάμου αποτελέσματος» είναι το άρθρο 28 ΕΚ. Ωστόσο, ανεξαρτήτως του ότι δεν ζητήθηκε εν προκειμένω από το Δικαστήριο να εξετάσει το επίμαχο ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως υπό το πρίσμα του άρθρου 28 ΕΚ, γίνεται παγίως δεκτό στη νομολογία ότι το πεδίο εφαρμογής του εν λόγω άρθρου «δεν περιλαμβάνει τα εμπόδια στα οποία αναφέρονται άλλες ειδικές διατάξεις και ότι τα εμπόδια φορολογικής φύσεως ή ισοδυνάμου αποτελέσματος προς δασμούς, στα οποία αναφέρονται τα άρθρα 23 ΕΚ, 25 ΕΚ και 90 ΕΚ, δεν εμπίπτουν στην απαγόρευση του άρθρου 28 ΕΚ» (23) .
44. Συνεπώς, αφού είναι σαφές ότι το ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως συνιστά εισπρακτικού χαρακτήρα
επιβάρυνση και δεν
εισπράττεται σε συνάρτηση με το γεγονός ότι τα αυτοκίνητα στα οποία επιβάλλεται διέρχονται τα σύνορα, θα πρέπει να εξεταστεί υπό το πρίσμα του άρθρου 90 ΕΚ.
Εσωτερική φορολογία συνεπαγόμενη διακρίσεις (τρίτο ερώτημα, πρώτο σκέλος, και τέταρτο ερώτημα)
45. Με τις προτάσεις μου στην υπόθεση Nádasdi, ανέλυσα τα χαρακτηριστικά ενός φόρου που ομοιάζει με το ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως, καθόσον επιβάλλεται σε μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, υπό το φως του δευτέρου εδαφίου του άρθρου 90 ΕΚ. Τα συμπεράσματα στα οποία κατέληξα είναι τα εξής:
«1) Προκειμένου να κριθεί αν επιβάρυνση η οποία επιβάλλεται στα αυτοκίνητα κατά την πρώτη θέση τους σε κυκλοφορία σε ένα κράτος μέλος συμβιβάζεται με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ, καθόσον αφορά μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, οι επιπτώσεις του τέλους αυτού στο κόστος των εν λόγω αυτοκινήτων που έχουν εισαχθεί όλως προσφάτως από άλλο κράτος μέλος πρέπει να συγκρίνονται με τις επιπτώσεις του υπολειμματικού φόρου που εμπεριέχεται στο κόστος ομοειδών μεταχειρισμένων αυτοκινήτων, τα οποία έχουν ήδη τεθεί σε κυκλοφορία στο πρώτο κράτος μέλος και τα οποία έχουν ήδη επιβαρυνθεί με το ίδιο αυτό τέλος σε προγενέστερο στάδιο. Η σύγκριση με μεταχειρισμένα αυτοκίνητα τα οποία είχαν τεθεί ήδη σε κυκλοφορία στο κράτος μέλος πριν από την καθιέρωση του εν λόγω τέλους δεν είναι λυσιτελής.
2) Τέλος το οποίο επιβάλλεται σε μεταχειρισμένα αυτοκίνητα κατά την πρώτη θέση τους σε κυκλοφορία σε κράτος μέλος, το ύψος του οποίου υπολογίζεται χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η πραγματική απομείωση της αξίας του αυτοκινήτου, με αποτέλεσμα, όταν το τέλος επιβάλλεται σε μεταχειρισμένα αυτοκίνητα που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη, να υπερβαίνει το ποσό του υπολειμματικού φόρου που είναι ενσωματωμένος στην αξία ομοειδών μεταχειρισμένων αυτοκινήτων που έχουν ήδη καταχωριστεί και κυκλοφορούν στο εθνικό έδαφος, δεν συμβιβάζεται, κατά το μέτρο της διαφοράς αυτής, με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ.
3) Το κατά τα ανωτέρω ασύμβατο προς το άρθρο 90 ΕΚ δεν αίρεται από το γεγονός ότι το εν λόγω τέλος εξυπηρετεί την επιδίωξη σκοπών που έχουν σχέση με την προστασία του περιβάλλοντος ή το ότι επιβάλλεται μόνο βάσει αντικειμενικών κριτηρίων που ανάγονται στην προστασία του περιβάλλοντος.»
46. Για τη συλλογιστική που με οδήγησε στα συμπεράσματα αυτά, παραπέμπω στις προτάσεις μου επί της εν λόγω υποθέσεως. Καμία από τις πληροφορίες ή τις σκέψεις που περιέχουν οι προτάσεις μου στο πλαίσιο της υπό κρίση υποθέσεως δεν με ωθεί να αποστώ από τις θέσεις στις οποίες κατέληξα στην υπόθεση εκείνη.
47. Ωστόσο, δεδομένου ότι το παραπέμπον δικαστήριο, με το τρίτο ερώτημά του, ζητεί καθοδήγηση σχετικά με το αν το επίμαχο τέλος συμβιβάζεται με το άρθρο 90 ΕΚ στο σύνολό του, και δεδομένου ότι μόνο το τέταρτο ερώτημά του αφορά ρητώς τα μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, η ανάλυση αυτή πρέπει να συμπληρωθεί με μια σύντομη ανάλυση σχετικά με την εφαρμογή του τέλους στα καινουργή αυτοκίνητα αλλά και σχετικά με το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ.
48. Όσον αφορά τα καινουργή αυτοκίνητα, από το φάκελο της υποθέσεως προκύπτει ότι η επιβολή του τέλους ταξινομήσεως ουδόλως διαφέρει αναλόγως του αν πρόκειται για αυτοκίνητα κατασκευαζόμενα στην Ουγγαρία ή για αυτοκίνητα που κατασκευάζονται στην αλλοδαπή. Ούτε, άλλωστε, υποστηρίχθηκε ότι η εφαρμογή του ευνοεί τις πωλήσεις αυτοκινήτων εγχώριας κατασκευής έναντι των πωλήσεων αυτοκινήτων που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη (24) . Επομένως, τα τελευταία δεν υπόκεινται σε εσωτερική φορολογία υψηλότερη από εκείνη που επιβάλλεται στα ομοειδή εγχώρια προϊόντα. Κατά συνέπεια, η επιβολή του τέλους ταξινομήσεως στα καινουργή αυτοκίνητα συμβιβάζεται με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ.
49. Το δεύτερο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ απαγορεύει την επιβολή εσωτερικών φόρων, η φύση των οποίων οδηγεί έμμεσα στην προστασία εγχωρίων προϊόντων τα οποία, μολονότι δεν είναι όμοια με τα εισαγόμενα προϊόντα για τους σκοπούς εφαρμογής του πρώτου εδαφίου, βρίσκονται, ωστόσο, σε σχέση ανταγωνισμού προς αυτά.
50. Στην προκειμένη περίπτωση, τα εισαγόμενα αγαθά είναι ιδιωτικής χρήσεως επιβατικά αυτοκίνητα και τροχόσπιτα, τόσο καινουργή όσο και μεταχειρισμένα, και στην Ουγγαρία υπάρχουν ομοειδή εγχώρια προϊόντα. Δεν υποστηρίχθηκε ότι υπάρχουν άλλα εγχώρια προϊόντα τα οποία, χωρίς να είναι ομοειδή προς τα επίμαχα εισαγόμενα προϊόντα, βρίσκονται, ωστόσο, σε σχέση ανταγωνισμού σε σχέση με ορισμένα από αυτά, έστω και μερική, έμμεση ή ενδεχόμενη (25) . Πράγματι, είναι δύσκολο να φανταστεί κανείς ποια θα μπορούσαν να είναι αυτά τα προϊόντα. Κατά συνέπεια, δεν υπάρχει, κατά τη γνώμη μου, κανένας λόγος να εξεταστεί το επίμαχο μέτρο υπό το πρίσμα του δευτέρου εδαφίου του άρθρου 90 ΕΚ.
Το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας (τρίτο ερώτημα, δεύτερο σκέλος)
51. Από τη διάταξη περί παραπομπής και από τη σύντομη αναφορά της Ι. Németh στο άρθρο 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, που περιέχεται στις παρατηρήσεις της, προκύπτει ότι η προσφεύγουσα της κύριας δίκης θεωρεί ότι το ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως ενδέχεται να αντίκειται στο εν λόγω άρθρο, επειδή μπορεί να χαρακτηριστεί ως φόρος κύκλου εργασιών.
52. Ωστόσο, η διάταξη αυτή δεν είναι τόσο απλά διατυπωμένη ώστε να μπορεί να θεωρηθεί ότι απαγορεύει σαφώς και πλήρως τέτοιου είδους φόρους. Επιτρέπει στα κράτη μέλη να διατηρούν ή να θεσπίζουν φόρους «που δεν έχουν τον χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών», υπό την προϋπόθεση
ότι οι φόροι αυτοί «δεν οδηγούν, στις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων». Το εθνικό δικαστήριο, με το τρίτο ερώτημά του, ερωτά απλώς αν μια φορολογική επιβάρυνση όπως το επίμαχο τέλος ταξινομήσεως συμβιβάζεται με τη διάταξη αυτή. Επομένως, θα εξετάσω και τα δύο αυτά ζητήματα, αν και δεν θα χρειαστεί να προβώ σε μακροσκελή ανάλυση.
53. Πρώτον, είναι σαφές ότι το ουγγρικό τέλος ταξινομήσεως δεν συγκεντρώνει τα τέσσερα βασικά χαρακτηριστικά του ΦΠΑ, τα οποία, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, απαιτείται να συντρέχουν οπωσδήποτε για να μπορεί να χαρακτηριστεί ένας φόρος ως φόρος κύκλου εργασιών που απαγορεύεται από την έκτη οδηγία. Τα χαρακτηριστικά αυτά του ΦΠΑ είναι ότι:
– επιβάλλεται γενικώς επί συναλλαγών που αφορούν αγαθά ή υπηρεσίες,
– το ύψος του καθορίζεται αναλόγως του αντιτίμου που εισπράττει ο υποκείμενος στον φόρο για τα αγαθά και τις υπηρεσίες που παρέχει,
– εισπράττεται σε κάθε στάδιο της διαδικασίας παραγωγής και διανομής, περιλαμβανομένου του σταδίου λιανικής πωλήσεως, ασχέτως του αριθμού των συναλλαγών που προηγήθηκαν, και,
– από τον φόρο που οφείλει να καταβάλει ο υπόχρεος, εκπίπτουν τα ποσά που έχουν καταβληθεί κατά τα προηγούμενα στάδια της διαδικασίας, ώστε σε κάθε συγκεκριμένο στάδιο ο φόρος να υπολογίζεται επί της αξίας που προστίθεται στο στάδιο αυτό, η δε τελική επιβάρυνση να επιρρίπτεται στον καταναλωτή.
54. Το εξεταζόμενο εν προκειμένω τέλος ταξινομήσεως, όπως περιγράφηκε, δεν παρουσιάζει κανένα από τα χαρακτηριστικά αυτά. Επιβάλλεται μόνο σε μια περιορισμένη κατηγορία αγαθών, ήτοι στα ιδιωτικής χρήσεως επιβατικά αυτοκίνητα και τροχόσπιτα. Δεν είναι ανάλογο προς την τιμή των εν λόγω αγαθών, αλλά υπολογίζεται βάσει συντελεστών που καθορίζονται σε σχέση με τεχνικά χαρακτηριστικά, τα οποία είναι δυνατό να έχουν πολύ ακριβά καινουργή αυτοκίνητα, αλλά και πολύ απομειωμένης αξίας μεταχειρισμένα αυτοκίνητα. Επιβάλλεται μόνο σε συγκεκριμένο στάδιο της «ζωής» του αυτοκινήτου, δηλαδή τη στιγμή που αυτό τίθεται για πρώτη φορά σε κυκλοφορία στην Ουγγαρία. Τέλος, δεν προβλέπεται δυνατότητα εκπτώσεως οποιουδήποτε παρομοίου τέλους που έχει τυχόν καταβληθεί σε προγενέστερο στάδιο.
55. Δεύτερον, όπως διευκρίνισα προηγουμένως, η είσπραξη του τέλους ταξινομήσεως δεν οδηγεί σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων. Το γενεσιουργό γεγονός είναι η θέση το πρώτον σε κυκλοφορία στο ουγγρικό έδαφος. Ορισμένα αυτοκίνητα ενδέχεται να εισάγονται για άλλους σκοπούς εκτός της χρησιμοποιήσεως στις δημόσιες οδούς, οπότε δεν υπόκεινται στο εν λόγω τέλος. Επιπλέον, επιβάλλεται και στα αυτοκίνητα που κατασκευάζονται στην Ουγγαρία, τα οποία δεν διέρχονται σύνορα.
Συμπέρασμα
56. Με βάση τα προηγηθέντα, φρονώ ότι το Δικαστήριο θα πρέπει να δώσει στα προδικαστικά ερωτήματα που του υπέβαλε το Bács-Kiskun Megyei Bíróság τις εξής απαντήσεις:
Πρώτο και δεύτερο ερώτημα
– Τέλος το οποίο επιβάλλεται στα αυτοκίνητα κατά τη θέση τους το πρώτον σε κυκλοφορία στο έδαφος ενός κράτους μέλους, ανεξαρτήτως του τόπου κατασκευής τους, και το οποίο δεν επιβάλλεται σε εισαγόμενα αυτοκίνητα τα οποία δεν προορίζονται να κυκλοφορήσουν στις δημόσιες οδούς, δεν συνιστά τελωνειακό δασμό επί των εισαγωγών ούτε επιβάρυνση ισοδυνάμου αποτελέσματος προς εισαγωγικό δασμό κατά την έννοια των άρθρων 23 και 25 ΕΚ ούτε οδηγεί σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων κατά την έννοια του άρθρου 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου.
Τρίτο ερώτημα 3 (πρώτο σκέλος) και τέταρτο ερώτημα
– Οσάκις μια τέτοια φορολογική επιβάρυνση επιβάλλεται αδιακρίτως σε καινουργή αυτοκίνητα τα οποία κατασκευάζονται στο κράτος μέλος το οποίο την επιβάλλει και σε καινουργή αυτοκίνητα που κατασκευάζονται σε άλλα κράτη μέλη, και καθόσον δεν καταλήγει να ευνοεί τις πωλήσεις των εγχωρίων έναντι των εισαγομένων αυτοκινήτων, συμβιβάζεται με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ.
– Τέλος το οποίο επιβάλλεται σε μεταχειρισμένα αυτοκίνητα κατά τη θέση τους το πρώτον σε κυκλοφορία σε ένα κράτος μέλος, το ύψος του οποίου υπολογίζεται χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η πραγματική απομείωση της αξίας των εν λόγω αυτοκινήτων, με αποτέλεσμα, όταν επιβάλλεται σε μεταχειρισμένα αυτοκίνητα που εισάγονται από άλλα κράτη μέλη, να υπερβαίνει το ποσό του υπολειμματικού φόρου που είναι ενσωματωμένος στην αξία ομοίων μεταχειρισμένων αυτοκινήτων τα οποία έχουν ήδη ταξινομηθεί στο εν λόγω κράτος, δεν συμβιβάζεται, κατά το ποσό της διαφοράς αυτής, με το πρώτο εδάφιο του άρθρου 90 ΕΚ.
– Δεδομένου ότι δεν υφίστανται άλλα εγχώρια προϊόντα τα οποία, καίτοι δεν είναι ομοειδή προς καινουργή ή μεταχειρισμένα αυτοκίνητα, βρίσκονται, εντούτοις, σε ανταγωνιστική θέση προς αυτά, έστω και μερικώς, εμμέσως ή ενδεχομένως, παρέλκει ο έλεγχος της νομιμότητας του εν λόγω τέλους υπό το πρίσμα του δευτέρου εδαφίου του άρθρου 90 ΕΚ.
Τρίτο ερώτημα (δεύτερο σκέλος)
– Τέλος το οποίο επιβάλλεται μόνο σε ιδιωτικής χρήσεως επιβατικά αυτοκίνητα και τροχόσπιτα και υπολογίζεται βάσει συντελεστών οι οποίοι καθορίζονται με βάση τα τεχνικά χαρακτηριστικά των εν λόγω οχημάτων, το οποίο επιβάλλεται μόνον όταν το όχημα τίθεται για πρώτη φορά σε κυκλοφορία στο οικείο κράτος μέλος και το οποίο δεν συνοδεύεται από δυνατότητα εκπτώσεως οποιουδήποτε ομοειδούς τέλους το οποίο καταβλήθηκε σε προγενέστερο στάδιο, δεν μπορεί να χαρακτηριστεί ως φόρος κύκλου εργασιών κατά την έννοια του άρθρου 33, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου.
(1) .
(2)  –	Έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49, που έχει τροποποιηθεί επανειλημμένως, στο εξής: έκτη οδηγία).
(3)  –	Οι απαγορεύσεις που περιέχονται σήμερα στα άρθρα 23, 25 και 90 ΕΚ περιέχονταν προηγουμένως στα άρθρα 9, 12 και 95 της Συνθήκης ΕΚ, στα οποία παραπέμπουν οι παλαιότερες αποφάσεις. Παρά ταύτα, για λόγους συνέπειας, στη συνέχεια χρησιμοποιείται παντού η σημερινή αρίθμηση.
(4)  –	Βλ., π.χ., την απόφαση της 29ης Απριλίου 2004, C-387/01, Weigel (Συλλογή 2004, σ. I-4981, σκέψη 63, και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
(5)  –	Βλ. απόφαση της 17ης Ιουνίου 2003, C-383/01, De Danske Bilimportører (Συλλογή 2003, σ. I-6065, σκέψη 34), και απόφαση Weigel (που παρατίθεται στην υποσημείωση 4 ανωτέρω, σκέψη 65).
(6)  –	Αποφάσεις της 11ης Δεκεμβρίου 1990, C-47/88, Επιτροπή κατά Δανίας (Συλλογή 1990, σ. I-4509), C-345/93, Nunes Tadeu (Συλλογή 1995, σ. I-479), της 23ης Οκτωβρίου 1997, C-375/95, Επιτροπή κατά Ελλάδας (Συλλογή 1997, σ. I-5981), της 22ας Φεβρουαρίου 2001, C-393/98, Gomes Valente (Συλλογή 2001, σ. I-1327), C-101/00, Tulliasiamies και Siilin (Συλλογή 2002, σ. I-7487), και απόφαση Weigel (που παρατίθεται στην υποσημείωση 4 ανωτέρω).
(7)  –	Βλ., π.χ., απόφαση της 30ής Νοεμβρίου 1995, C-113/94, Casarin (Συλλογή 1995, σ. I-4203, σκέψη 17 επ., και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
(8)  –	Απόφαση της 11ης Αυγούστου 1995, C-367/93 έως C-377/93, Roders (Συλλογή 1995, σ. I-2229, σκέψη 38).
(9)  –	Βλ. απόφαση Tulliasiamies και Siilin (που παρατίθεται στην υποσημείωση 6, ανωτέρω, σκέψεις 98 και 99).
(10)  –	Όπ.π., σκέψεις 101 επ.
(11)  –	Για άλλους τύπους οχημάτων ενδέχεται να ισχύουν διαφορετικές διατάξεις, οι οποίες δεν ενδιαφέρουν εν προκειμένω. Ωστόσο, στη συνέχεια ο όρος «αυτοκίνητο» αναφέρεται μόνο στα «επιβατικά ιδιωτικής χρήσεως αυτοκίνητα ή τροχόσπιτα» επί των οποίων επιβάλλεται το τέλος ταξινομήσεως.
(12)  –	Δηλαδή βενζινοκίνητη ή πετρελαιοκίνητη.
(13)  –	Πρόκειται για κατάταξη με αναφορά σε κλίμακα από το 1 μέχρι το 10, η οποία αφορά κυρίως τις εκπομπές καυσαερίων και τον θόρυβο. Η καλύτερη περιβαλλοντική συμπεριφορά συνεπάγεται υψηλότερη βαθμολογία. Κατά τον υπολογισμό του τέλους ταξινομήσεως λαμβάνεται υπόψη μόνο το αν η βαθμολογία είναι κάτω από 5 (οπότε εφαρμόζεται υψηλότερος συντελεστής για τον υπολογισμό του τέλους ταξινομήσεως) ή πάνω από το 5 (οπότε εφαρμόζεται χαμηλότερος συντελεστής).
(14)  –	Κατά την Ουγγρική Κυβέρνηση, το αυτοκίνητο αγοράστηκε μεταχειρισμένο, αλλά αυτό δεν προκύπτει ούτε από τη διάταξη περί παραπομπής ούτε από τις παρατηρήσεις που κατέθεσε η Ι. Németh.
(15)  –	Διατάξεις του Δικαστηρίου της 25ης Φεβρουαρίου 2003, C-445/01, Simoncello και Boerio (Συλλογή 2003, σ. I-1807, σκέψεις 22 και 23), της 7ης Απριλίου 1995, C-167/94, Grau Gomis (Συλλογή 1995, σ. I-1023, σκέψη 9), και της 11ης Φεβρουαρίου 2004, C-438/03, C-439/03, C-509/03 και C-2/04, Cannito κ.λπ. (Συλλογή 2004, σ. I-1605, σκέψη 8).
(16)  –	Η Ι. Németh αμφισβητεί τη νομιμότητα του τέλους ταξινομήσεως από πολλές απόψεις. Μερικά από τα επιχειρήματά της αναφέρονται στην εν γένει νομιμότητα της επιβολής ενός χωριστού τέλους ταξινομήσεως και στη μέθοδο υπολογισμού του. Στις παρούσες προτάσεις παρουσιάζονται συνοπτικά οι ισχυρισμοί της μόνο στο μέτρο που έχουν σχέση με το συμβατό του επιμάχου τέλους με τις διατάξεις του κοινοτικού δικαίου επί των οποίων ζητεί καθοδήγηση το παραπέμπον εθνικό δικαστήριο.
(17)  –	Gépjárműadó, που καθιερώθηκε με τον νόμο LXXXII του 1991.
(18)  –	Επισημαίνω, ωστόσο, ότι ο φόρος καταναλώσεως εισήχθη στην Ουγγαρία το 1991, ενώ οι τελωνειακοί δασμοί επί των εισαγωγών από κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Κοινότητας καταργήθηκαν σταδιακά μεταξύ του 1994 και του 2001.
(19)  –	Που παρατίθεται ανωτέρω στην υποσημείωση 5. Βλ. σημείο 9 ανωτέρω.
(20)  –	Το στοιχείο αυτό δεν επισημαίνεται στα έγγραφα που κατατέθηκαν στο πλαίσιο της υπό κρίση υποθέσεως, αλλά στη διάταξη περί παραπομπής στην υπόθεση Nádasdi διευκρινίζεται ότι στην Ουγγαρία κατασκευάζονται αυτοκίνητα από την εταιρεία Magyar Suzuki Rt.
(21)  –	Ή περιστάσεις υπό τις οποίες θα μπορούσαν να επιστραφούν ουγγρικοί τελωνειακοί δασμοί στο παρελθόν, αφού, κατά πάσα πιθανότητα, οι ισχυρισμοί της Ι. Németh αφορούν μάλλον το προϊσχύσαν καθεστώς, παρά το κοινό καθεστώς τελωνειακών δασμών που εφαρμόζει σήμερα η Ουγγαρία ως μέλος της Κοινότητας.
(22)  –	Βλ., π.χ., απόφαση της 23ης Απριλίου 2002, C-234/99, Nygård (Συλλογή 2002, σ. I-3657, σκέψη 19, και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).
(23)  –	Βλ. την απόφαση De Danske Bilimportører (που παρατίθεται στην υποσημείωση 5 ανωτέρω, σκέψη 32, και την εκεί παρατιθεμένη νομολογία).
(24)  –	Βλ. σημείο 13 ανωτέρω.
(25)  –	Βλ. σημείο 14 ανωτέρω.