62017CC0272
MIŠLJENJE NEZAVISNOG ODVJETNIKA
MANUELA CAMPOSA SÁNCHEZ‑BORDONE
od 11. srpnja 2018. (
1
)
Predmet C‑272/17
K. M. Zyla
uz sudjelovanje:
Staatssecretaris van Financiën
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Hoge Raad der Nederlanden (Vrhovni sud Nizozemske))
„Zahtjev za prethodnu odluku – Sloboda kretanja radnika – Jednako postupanje – Porez na dohodak – Doprinosi za socijalno osiguranje – Odbitak od obračunanog poreza i doprinosa – Radnik koji mijenja boravište tijekom kalendarske godine – Utvrđivanje odbitka proporcionalno trajanju osiguranja”
1.
Slobodi kretanja radnika, zajamčenoj člankom 45. UFEU‑a, protive se mjere čiji je učinak odvraćanje državljana od napuštanja države svojeg podrijetla i rada u drugoj državi članici. Tom se odredbom također štite osobe koje su se vratile u državu svojeg podrijetla nakon što su u zemlji u koju su se preselile obavljale djelatnost kao zaposlene osobe, barem u pogledu pravnih odnosa nastalih na temelju tog radnog odnosa (
2
).
2.
Među tim odvraćajućim mjerama mogu biti i porezne mjere te mjere povezane s doprinosima za socijalno osiguranje. Unatoč pravilima kojima se uređuje porez na dohodak fizičkih osoba i pravilima kojima se uređuju socijalna osiguranja i raznim načinima obračuna poreza, u Nizozemskoj se podnosi godišnja porezna prijava (
3
) (i obračun doprinosa) koja sadržava i oporezive dohotke i doprinose za socijalno osiguranje.
3.
K. M. Zyla, poljska državljanka, radila je gotovo pola 2013. godine u Nizozemskoj gdje je uplaćivala doprinose u nizozemski sustav socijalnog osiguranja i plaćala porez na dohodak. Prema podacima iz spisa predmeta, u drugoj polovini te iste godine, nakon što se vratila u Poljsku, nije ostvarila dovoljno prihoda na temelju kojih bi joj bili naplaćeni doprinosi socijalnog osiguranja te porez na dohodak u toj zemlji.
4.
Nizozemska su porezna tijela prilikom izračuna zakonom predviđenog smanjenja doprinosa za socijalno osiguranje koje je K. M. Zyla već platila, primijenila to smanjenje prorata temporis proporcionalno trajanju osiguranja (šest mjeseci) tijekom kojeg su naplaćeni doprinosi u Nizozemskoj.
5.
Pred nizozemskim se sudovima raspravlja jesu li u skladu s člankom 45. UFEU‑a, kako je to tumačio Sud u pogledu izravnog oporezivanja (
4
), nizozemska tijela obvezna uzeti u obzir osobnu i obiteljsku situaciju K. M. Zyle u Poljskoj i odobriti sporno smanjenje u cijelosti, a ne samo proporcionalno vremenu tijekom kojeg je tamo radila.
6.
Spor između K. M. Zyle (koja se ne slaže s obračunom svojeg poreza) i nizozemskih poreznih tijela vodi se pred Hoge Raadom der Nederlanden (Vrhovni sud Nizozemske) koji upućuje prethodno pitanje.
I. Pravni okvir
A.
Pravo Unije
1. Uredba (EZ) br. 492/2011 (
5
)
7.
Člankom 7. propisuje se:
„1.   Prema radniku koji je državljanin države članice ne smije se, zbog njegovog državljanstva, u drugoj državi članici postupati drukčije nego što se postupa prema domaćim radnicima kad je riječ o uvjetima zapošljavanja i rada, a posebno primicima od rada i otpuštanju te, ako postane nezaposlen, vraćanju na posao ili ponovnom zapošljavanju.
2.   Takav radnik uživa jednake socijalne i porezne povlastice kao domaći radnici.
[…]”
2. Uredba (EZ) br. 883/2004 (
6
)
8.
U skladu s člankom 3.:
„1.   Ova se Uredba primjenjuje na sve zakonodavstvo s obzirom na sljedeće grane socijalne sigurnosti:
(a)
davanja za slučaj bolesti;
(b)
davanja za majčinstvo i istovjetna davanja za očinstvo;
(c)
invalidska davanja;
(d)
davanja za slučaj starosti;
[…]”.
9.
U skladu s člankom 4.:
„Ako ovom Uredbom nije drugačije predviđeno, osobe na koje se ona primjenjuje uživaju ista prava na davanja i podliježu istim obvezama, u skladu sa zakonodavstvom svake države članice kao i njezini državljani.”
10.
Člankom 5. propisuje se:
„Ako ovom Uredbom nije drukčije predviđeno, a u smislu posebno utvrđenih provedbenih propisa, primjenjuje se sljedeće:
(a)
ako na temelju zakonodavstva nadležne države članice primanje davanja iz sustava socijalne sigurnosti i drugog dohotka ima određene pravne učinke, odgovarajuće odredbe tog zakonodavstva također se primjenjuju na primanje istovjetnih davanja ostvarenih na temelju zakonodavstva druge države članice ili na dohodak ostvaren u drugoj državi članici;
[…]”.
11.
U glavi II. („Određivanje zakonodavstva koje se primjenjuje”), članak 11. stavak 1. glasi kako slijedi:
„1.   Na osobe na koje se primjenjuje ova Uredba, primjenjuje se zakonodavstvo samo jedne države članice. To se zakonodavstvo određuje u skladu s ovom glavom.”
12.
Člankom 11. stavkom 3. predviđa se:
„3.   Podložno člancima od 12. do 16.:
(a)
na osobu koja obavlja djelatnost kao zaposlena ili samozaposlena osoba u državi članici primjenjuje se zakonodavstvo te države članice;
[…]
(e)
na ostale osobe na koje se točke od (a) do (d)[ (
7
)] ne primjenjuju, primjenjuje se zakonodavstvo države članice boravišta, […]”.
B.
Nacionalni propisi
13.
U Nizozemskoj, na temelju „Wet op de inkomstenbelasting 2001” (u daljnjem tekstu: Zakon IB) uređuje se porez na dohodak, a na temelju „Wet financiering sociale verzekeringen” (u daljnjem tekstu: WFSV), financiranje sustava socijalnog osiguranja.
14.
Iz članka 8. stavka 1. Zakona IB proizlazi da se za utvrđivanje „kombiniranog poreza” zbrajaju porez na dohodak od rada (i dohodak iz drugih izvora, kao što su nekretnina za stanovanje i štednja) i doprinosi za socijalno osiguranje, stavke na koje se primjenjuju odgovarajuće stope. Na tako utvrđeni kombinirani porez primjenjuje se isto tako kombinirano smanjenje na temelju tih dvaju koncepata.
15.
U skladu s člankom 8. stavkom 10. Zakona IB, porezni obveznik ostvaruje pravo na „opće smanjenje”.
16.
U skladu s člankom 9. WFSV‑a, doprinosi za socijalno osiguranje (
8
) računaju se tako da se „opće smanjenje” oduzme od iznosa doprinosa naplaćenih u svakom poreznom razdoblju.
17.
Člankom 12. WFSV‑a pojašnjava se postupak smanjenja odgovarajućih doprinosa za socijalno osiguranje. U njegovu se stavku 3. navodi da pravo na to smanjenje ostvaruje osoba koja je plaćala doprinose tijekom cijele kalendarske godine, pri čemu Uredbom ministarstva tek treba utvrditi pravila za izračun tog smanjenja ako poreznici obveznici plaćaju doprinose samo tijekom dijela godine.
18.
Uredbom ministarstva o provedbi WFSV‑a (
9
) ispunjena je ta obveza. U skladu s njezinim člankom 2. stavkom 6.a, za osobe koje nisu obvezne uplaćivati doprinose u sustav socijalnog osiguranja tijekom dijela kalendarske godine (ne zbog smrtnog slučaja), opće smanjenje poreza izračunava se pro rata temporis, odnosno proporcionalno stvarnom razdoblju naplate doprinosa u kalendarskoj godini.
C.
Činjenice iz kojih proizlazi spor i prethodno pitanje
19.
K. M. Zyla, poljska državljanka, u Nizozemskoj je obavljala djelatnost kao zaposlena osoba od 1. siječnja do 21. lipnja 2013. Tijekom tog razdoblja bila je osigurana u okviru općeg obveznog sustava socijalnog osiguranja pa je stoga bila obvezna plaćati doprinose za socijalno osiguranje. Nakon 21. lipnja (
10
) vratila se u Poljsku gdje nema podataka (
11
) da je obavljala ikakav plaćeni posao tijekom 2013.
20.
Tijekom rada u Nizozemskoj 2013. godine, zainteresirana je osoba ostvarila prihode u visini od 9401 eura od kojih joj je odbijen iznos od 1399 eura na ime poreza na dohodak od rada. Doprinosi uplaćeni u sustav socijalnog osiguranja iznosili su 2928 eura.
21.
K. M. Zyla odabrala je da se na nju primijene nizozemska pravila (Zakon IB) za nacionalne porezne obveznike. U tu je svrhu podnijela poreznu prijavu IB/PVV za 2013.
22.
Pri završnom obračunu poreza IB/PVV, nizozemska porezna tijela na nju su primijenila (a) smanjenje poreza na dohodak u iznosu od 1254 eura i (b) smanjenje doprinosa za socijalno osiguranje u iznosu od 840 eura. Potonje smanjenje proizlazi iz primjene kriterija pro rata temporis proporcionalno razdoblju tijekom kojeg je dotična osoba stvarno plaćala doprinose za socijalno osiguranje u 2013.
23.
Zainteresirana je osoba taj obračun neuspješno pobijala pred Rechtbankom Zeeland‑West‑Brabant (Prvostupanjski sud u Zeeland‑West‑Brabantu, Nizozemska) te u žalbenom postupku pred Gerechtshof’s‑Hertogenbosch (Žalbeni sud u Hertogenboschu, Nizozemska). U obama se postupcima raspravljalo ima li K. M. Zyla pravo na ukupan iznos smanjenja, pri čemu se dovodi u pitanje usklađenost članka 2. stavka 6.a Uredbe ministarstva s člankom 45. UFEU‑a.
24.
Žalbeni je sud zaključio da nije došlo ni do kakve diskriminacije pa nije bilo moguće pozivati se na presudu Schumacker, nego, naprotiv, na presudu Blanckaert (
12
). Prema njegovu mišljenju, članak 2. stavak 6.a Uredbe ministarstva bio je opravdan objektivnom razlikom između položaja osiguranika u nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja i položaja osobe koja to nije.
25.
K. M. Zyla tvrdila je pred Hoge Raadom (Vrhovni sud Nizozemske) i dalje da članak 2. stavak 6.a Uredbe ministarstva dovodi do nedopuštene razlike u postupanju između rezidenata i nerezidenata pa stoga čini prepreku slobodi kretanja radnika iz članka 45. UFEU‑a.
26.
Sud koji je uputio zahtjev polazi od pretpostavke da rezidenti koji nisu osigurani u nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja nemaju pravo na cjelokupno smanjenje. Stoga ne postoji izravna veza s boravištem. Osim toga, zahtjev da se prema K. M. Zyli postupa kao prema nacionalnom poreznom obvezniku utječe samo na porez na dohodak, a ne i na doprinose za socijalno osiguranje.
27.
Sud koji je uputio zahtjev smatra da je rješavanju tog pitanja moguće pristupiti s dvaju gledišta koja dovode do proturječnih rješenja. S jedne strane, moguće je pozvati se na presudu Blanckaert u kojoj je utvrđeno da se osiguranik u nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja i osoba koja to nije nalaze u objektivno različitim situacijama (
13
). Tim se različitim situacijama (s obzirom na slobodno kretanje kapitala) opravdavalo nacionalno pravilo prema kojem su se smanjenja doprinosa za socijalno osiguranje primjenjivala samo na porezne obveznike osigurane u navedenom sustavu (
14
).
28.
Međutim, sud koji je uputio zahtjev smatra da je moguć drugi pristup na temelju kojeg bi se to smanjenje kvalificiralo kao osobna porezna pogodnost. S tog gledišta, na temelju primjene pro rata temporis nizozemskog zakonodavstva na osobu koja je sav svoj dohodak ostvarila u Nizozemskoj, razlikovali bi se rezidenti od nerezidenata, protivno slobodi kretanja osoba, s obzirom na to da bi obveznik plaćanja poreza na dohodak koji je cijelu godinu boravio u toj državi članici imao pravo na smanjenje u cijelosti (
15
). U tom slučaju, sud koji je uputio zahtjev ističe da bi se uzimanje u obzir osobne i obiteljske situacije poreznog obveznika trebalo odnositi na cijelu poreznu godinu (
16
), iako ne treba isključiti mogućnost da se one uzmu u obzir pro rata temporis (
17
).
29.
U tim je okolnostima Hoge Raad der Nederlanden (Vrhovni sud Nizozemske) odlučio Sudu uputiti sljedeće prethodno pitanje:
„Treba li članak 45. UFEU‑a tumačiti na način da mu se protivi propis države članice prema kojemu radnik – koji je u skladu s Uredbom br. 1408/71 ili Uredbom br. 883/2004 samo tijekom dijela kalendarske godine osiguran u sustavu socijalnog osiguranja te države članice – prilikom naplate odgovarajućih doprinosa osiguranja ima pravo samo na dio općeg smanjenja koje se odnosi na doprinose, a koji se određuje pro rata temporis proporcionalno razdoblju osiguranja, ako taj radnik tijekom preostalog dijela kalendarske godine u toj državi članici nije osiguran u sustavu socijalnog osiguranja, u tom razdoblju živi u drugoj državi članici i ostvario je (gotovo) sve svoje godišnje prihode u prvonavedenoj državi članici?”
II. Postupak pred Sudom
30.
Tajništvo Suda zaprimilo je odluku kojom se upućuje zahtjev za prethodnu odluku 18. svibnja 2017., a K. M. Zyla, nizozemska vlada i Komisija podnijele su pisana očitovanja te sudjelovale na raspravi održanoj 30. svibnja 2018.
III. Sažetak argumentacije stranaka
31.
K. M. Zyla smatra da presuda Blanckaert nije na nju primjenjiva. Iako priznaje valjanost načela iz te presude, smatra da iz te sudske prakse ne proizlazi rješenje za situaciju u kojoj nijedna država članica ne uzima u obzir sposobnost plaćanja doprinosa te osobnu i obiteljsku situaciju poreznog obveznika (
18
).
32.
Podsjeća da se u takvim slučajevima diskriminacija sastoji u tome da ni država članica boravišta ni država članica zaposlenja ne uzimaju u obzir osobnu i obiteljsku situaciju nerezidenta koji ostvaruje većinu svojeg dohotka i gotovo ukupan obiteljski dohodak u državi članici koja nije država članica njegova boravišta (
19
). To bi se dogodilo u njezinu slučaju kad joj se sporno smanjenje ne bi odobrilo u cijelosti jer ni Poljska ni Nizozemska nisu uzele u obzir njezinu osobnu i obiteljsku situaciju.
33.
Prema mišljenju nizozemske vlade, položaj radnika i poreznog obveznika koji boravi u Nizozemskoj razlikuje se od položaja radnika i poreznog obveznika nerezidenta koji više ne ostvaruje dohodak od rada kao zaposlena ili samozaposlena osoba u toj državi članici. Svoje stajalište temelji na sljedećim argumentima:
–
Kao prvo, na temelju članka 11. stavka 3. točke (a) Uredbe br. 883/2004 mjerodavno zakonodavstvo iz područja socijalne sigurnosti primjenjuje se u državi članici zaposlenja. Budući da se K. M. Zyla nakon što je napustila Nizozemsku i nije više u njoj radila, vratila u zemlju svojeg podrijetla, nije ni podlijegala nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja od dana odlaska jer otada više nije plaćala doprinose.
–
Kao drugo, opravdanje razlike u postupanju prilikom odobravanja porezne pogodnosti, poput sporne pogodnosti, odgovara razlici među objektivnim okolnostima u kojima se nalaze osiguranik u sustavu socijalnog osiguranja države članice i osobe koja to nije.
34.
Nizozemska vlada osporava da je presuda Schumacker relevantna u ovom predmetu jer:
—
U njoj je sposobnost plaćanja doprinosa ocijenjena kao relevantni čimbenik, a plaćanje doprinosa za socijalno osiguranja ne izvršava se u skladu s takvom sposobnošću.
—
Na radnika se primjenjuje zakonodavstvo države članice zaposlenja čime se drugu državu članicu onemogućuje da od njega potražuje doprinose za tu istu djelatnost (
20
). Budući da Nizozemska, nakon što je K. M. Zyla napustila njezino državno područje, više nije imala ovlast oporezivanja, od njezinih se tijela ne može tražiti da primjenjuju smanjenja ni druge pogodnosti koje je dotična osoba mogla ostvariti da je ostala osiguranik u nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja.
35.
Komisija je odbacila da se nacionalni propis protivi članku 7. stavku 2. Uredbe br. 492/2011 s obzirom na to da se K. M. Zyla mogla smatrati radnicom, u smislu članka 45. UFEU‑a, samo dok je bila zaposlena u Nizozemskoj, a to je svojstvo izgubila povratkom u Poljsku.
36.
Međutim, prema Komisijinu mišljenju, članak 2. stavak 6.a Uredbe ministarstva uglavnom se primjenjuje na osobe koje imaju državljanstvo koje nije nizozemsko. Upravo te osobe najčešće napuste Nizozemsku po završetku radnog odnosa, dok Nizozemci ostaju u svojoj zemlji, čak i ako više ne rade, pa mogu ostvariti pravo na porezni odbitak u cijelosti na ime doprinosa za socijalno osiguranje. Suprotno tomu, osobe koje plaćaju doprinose samo dio godine, poput K. M. Zyle, uplatit će proporcionalno više doprinosa u sustav socijalnog osiguranja, što je prepreka slobodi kretanja radnika.
37.
Komisija zagovara da se po analogiji primijeni sudska praksa prema kojoj obveza daljnjeg boravka u državi članici u kojoj se plaćaju doprinosi za socijalno osiguranje čini prepreku slobodi kretanja radnika ako radnika odvraća od napuštanja navedene zemlje time što ga se obvezuje na uplaćivanje viših doprinosa u sustav socijalnog osiguranja (
21
) ili ako mu se uskraćuje pravo na povrat više plaćenih iznosa na ime poreza, na koji ima pravo porezni obveznik rezident (
22
). Naposljetku, pojašnjava da je sudska praksa Schumacker primjenjiva na K. M. Zylu s obzirom na to da je većinu dohotka ostvarila u državi članici koja nije država njezina boravišta, a da pritom njezina osobna i obiteljska situacija nisu uzete u obzir.
IV. Pravna analiza
A.
Uvodne napomene
38.
Kao prvo, napominjem da stranke ne osporavaju primjenjivost članka 45. UFEU‑a. Budući da je riječ o poljskoj državljanki koja se preselila u Nizozemsku kako bi obavljala djelatnost kao zaposlena osoba, čini se da je u ovom slučaju riječ o slobodi kretanja koja se jamči radnicima, a ne o nekoj drugoj slobodi kretanja (
23
).
39.
S obzirom na sudsku praksu Suda, uopće nema dvojbe da je K. M. Zyla bila radnica (
24
). U teoriji, moglo bi se postaviti pitanje ne upućuje li njezina situacija povratkom u državu članicu podrijetla, s obzirom na to da u njoj nije obavljala nikakav posao ni djelatnost, na područje slobode kretanja osoba iz članka 21. UFEU‑a (
25
). No, budući da se poziva na pravo da se smanjenje na nju primijeni u cijelosti, s obzirom na vrijeme tijekom kojeg je radila u Nizozemskoj, njezina je žalba izravno povezana s člankom 45. UFEU‑a.
40.
Kao drugo, zbog postojanja pravila Unije donesenih u području te slobode obvezno treba ispitati usklađenost spornih nacionalnih propisa ili s pravilima Unije (u ovom slučaju Uredbom br. 883/2004 i Uredbom br. 492/2011) ili izravno s primarnim pravom, odnosno člankom 45. UFEU‑a.
41.
Kao što to tvrdi Komisija, Uredba br. 883/2004 zapravo uključuje tek nekoliko kolizijskih pravila kojima se sprječava da radnik koji ostvaruje svoje pravo na slobodu kretanja unutar Unije bude obuhvaćen područjem primjene zakonodavstva iz područja socijalne sigurnosti više država članica ili da ne bude obuhvaćen nijednim od njih (
26
). Stoga valjanost spornog nacionalnog pravila treba ocijeniti s obzirom na članak 4. Uredbe br. 883/2004 kojim se poziva na jednakost postupanja, a osobito na nediskriminaciju na temelju državljanstva.
42.
Isto tako, člankom 7. stavkom 2. Uredbe br. 492/2011 propisuje se pravo radnika Unije koji se slobodno kreće unutar nje na ostvarivanje jednakih socijalnih i poreznih pogodnosti. Stoga se njime načelo jednakog postupanja samo preuzima, ne pridavši mu veći materijalni sadržaj, iako je Sud utvrdio da uključuje neizravnu diskriminaciju (
27
).
43.
U konačnici, s obzirom na to da primjena obiju uredbi nije nimalo značajna u pogledu onoga što je u ovom slučaju važno, može se izravno razmatrati sloboda iz članka 45. UFEU‑a, neovisno o tome hoće li analiza eventualne diskriminacije, s obzirom na navedenu odredbu, upućivati na te uredbe.
44.
Kao treće i posljednje, nacionalni spor (i sam zahtjev za prethodnu odluku) odnosio se većim dijelom na utjecaj koji su na njega imale presuda Blanckaert i Schumacker:
—
U skladu s prvom presudom, položaj rezidenta države članice u okviru njegova sustava socijalnog osiguranja dovoljan je razlikovni element da se njegov položaj ne uspoređuje s položajem osobe koja je napustila tu državu članicu kako bi se nastanila u drugoj. Tim se pristupom podupire stajalište nizozemske vlade u sporu.
—
U skladu s drugom presudom, država članica oporezivanja može biti pozvana da uzme u obzir osobnu i obiteljsku situaciju (osobito u svrhu poreznih pogodnosti) osoba koje, iako ne borave u navedenoj zemlji, u njoj ostvaruju većinu svojih prihoda kada poreznom obvezniku prihodi onemogućuju ostvarenje prava na slične pogodnosti u državi članici svojeg boravišta. K. M. Zyla poziva se na tu sudsku praksu u prilog svojem zahtjevu.
45.
S obzirom na tako postavljenu problematiku, pri njezinu rješavanju ne smije se zanemariti nijedna od tih presuda, čija se relevantnost za ispitivanje usklađenosti nacionalnog propisa s člankom 45. UFEU‑a mora ocijeniti u nedostatku pravnog parametra u sekundarnom pravu (
28
), poštujući metodologiju svojstvenu analizi slobode kretanja.
B.
Ispitivanje pitanja
1. Navodna diskriminacija na temelju državljanstva
46.
Podrazumijeva li sporna mjera diskriminaciju na temelju državljanstva među radnicima iz država članica u vezi sa zapošljavanjem, primicima od rada i ostalim uvjetima rada i zapošljavanja (
29
)?
47.
Načelno ni u tekstu ni duhu članka 2. stavka 6.a Uredbe ministarstva ne vidim elemente koji upućuju na želju za izravnom diskriminacijom (stavljanjem u nepovoljniji položaj) državljana iz drugih država članica Unije. Smanjenje pro rata temporis primjenjuje se na sve radnike koji su, neovisno o svojem državljanstvu, u razdoblju kraćem od jedne kalendarske godine bili obvezni uplaćivati doprinose u nizozemski sustav socijalnog osiguranja.
48.
Međutim, bi li se mogao kvalificirati kao neizravno diskriminatoran? Takvim se odredbama smatraju odredbe koje po samoj svojoj prirodi mogu više oštetiti radnike migrante nego domaće radnike (u ovom slučaju nizozemske radnike) i stoga postoji opasnost da osobito radnike migrante stavljaju u nepovoljan položaj (
30
).
49.
U ovom se slučaju navodna diskriminacija može utvrditi ako se:
—
prethodno pretpostavi da radnici migranti najčešće napuštaju navedenu državu članicu prije završetka porezne godine, što smatram da se ne može samo tako pretpostaviti i da, u svakom slučaju, nije dokazano;
—
prihvati da se, s obzirom na to da se na njih primjenjuje to proporcionalno smanjenje, državljani iz drugih država članica nalaze u konkretnom nepovoljnijem položaju, na temelju Uredbe ministarstva (
31
), zbog čega obvezno treba razmotriti postojanje ograničenja.
2. Prepreka slobodi kretanja radnika?
50.
Cilj je odredbi UFEU‑a o slobodi kretanja osoba omogućiti građanima Europske unije lakše obavljanje profesionalnih djelatnosti na području Unije. Stoga im se protive mjere koje te građane mogu staviti u nepovoljniji položaj kada žele obavljati djelatnost izvan države članice svojeg podrijetla na državnom području neke druge države članice. Slijedom navedenog, članku 45. UFEU‑a protivi se svaka nacionalna mjera koja državljanima Unije može otežati ili učiniti manje privlačnim uživanje te temeljne slobode (
32
).
51.
Članak 2. stavak 6.a Uredbe ministarstva imao bi takav učinak kad bi svojim pravilom u nepovoljniji položaj stavljao radnike koji promijene boravište u skladu s člankom 45. UFEU‑a.
a) Nepovoljan položaj
52.
Ako sam dobro shvatio, prema strukturi sporne mjere (
33
), smanjenje na koje svi imaju pravo svake porezne godine dijeli se na dva dijela: prvi se dio odnosi na oporeziv dohodak, a drugi se odnosi na doprinose za socijalno osiguranje. Drugi dio, na koji imaju pravo samo osiguranici u navedenom sustavu socijalnog osiguranja, podložan je promjenama ovisno o odredbi pro rata temporis članka 2. stavka 6.a Uredbe ministarstva.
53.
Potonja točka očitovanja mogla bi navesti na pomisao da je smanjenje doprinosa za socijalno osiguranje socijalna povlastica s obzirom na to da posebno i izravno utječe na financiranje sustava socijalnog osiguranja (
34
). Međutim, s druge točke gledišta, riječ je o mjeri koja se odnosi na poreznu prijavu i porezno rješenje o dohotku fizičkih osoba, koja se temelji na izvršavanju ovlasti oporezivanja nizozemske države. Stoga njezin utjecaj na slobodu kretanja radnika treba ocijeniti i s obzirom na sudsku praksu u vezi s poreznim mjerama (
35
).
54.
S obzirom na njegovu usku povezanost s doprinosima, skloniji sam stajalištu da je sporno smanjenje prije socijalne naravi, čak i kada se pri njegovu izvršenju primjenjuje porezni instrument. Iako nizozemska porezna tijela porez na dohodak i doprinose za socijalno osiguranje ubiru kombiniranom metodom na način da odbici koji se primjenjuju na potonje doprinose „mogu postati porezni odbici” (
36
), i jedni i drugi zadržavaju svoju prirodu.
55.
U svakom slučaju, ne smatram da sustav smanjenja pro rata temporis doista podrazumijeva nepovoljniji položaj. Ako je njegova primjena, a tako se čini, sasvim proporcionalna trajanju osiguranja, na način da ne dolazi do neujednačenosti iznosa koji se odbijaju (odnosno da osoba na koju se primjenjuje sporno pravilo ne plaća proporcionalno više doprinosa), nema nepovoljnog položaja (
37
).
56.
Smanjenjem koje je predmet spora nastoji se neizravno nadoknaditi financijsko opterećenje koje za poreznog obveznika predstavljaju doprinosi za socijalno osiguranje. Slijedom toga, smanjenje potonjih doprinosa pozitivno utječe na godišnje opterećenje korisnika. S tog gledišta, ničim se ne sprječava da posljedično ublažavanje tog opterećenja odgovara trajanju osiguranja. Nizozemska je vlada na raspravi navela da je svrha tog propisa poticati radnike da nastave obavljati profesionalne djelatnosti kako bi ostvarili svoje pravo na pogodnost ovisno o stvarnom trajanju rada. U svakom slučaju, međuovisnost doprinosa i njihova smanjenja i dalje postoji prilikom završnog obračuna iznosa u poreznoj prijavi IB/PVV: ako je iznos doprinosa veći (jer obuhvaća dvanaest mjeseci), veći je i odbitak, i obrnuto.
b) Usporedivost situacija
57.
Suprotno tomu, ako se u svrhu rasprave utvrdi da smanjenje doprinosa za socijalno osiguranje pro rata temporis stavlja nerezidente u nepovoljniji položaj zbog njegova manjeg utjecaja na poreznu prijavu potonjih nerezidenata (quod non), treba uzeti u obzir sudsku praksu Suda u skladu s kojom:
—
Diskriminacija postoji ako se različita pravila primjenjuju na usporedive situacije ili ako se isto pravilo primjenjuje na različite situacije (
38
).
—
Do diskriminacije između rezidenata i nerezidenata dolazi samo kad se, s obzirom na predmet i sadržaj spornih nacionalnih odredaba, unatoč tomu što borave u različitim državama članicama, te dvije kategorije poreznih obveznika nalaze u usporedivoj situaciji (
39
).
58.
Iz sudske prakse nadalje proizlazi da ispitivanje usporedivosti situacija treba provesti neovisno o tome je li sporna mjera tek socijalna pogodnost (
40
) ili spada u područje oporezivanja (
41
).
59.
U skladu s tim smjernicama, može li se zaista tvrditi da se osoba koja više ne radi u Nizozemskoj, zbog odlaska u drugu državu članicu, i koja je iz tog razloga prestala plaćati doprinose za socijalno osiguranje, nalazi u istoj situaciji kao osoba koja i dalje boravi u Nizozemskoj, bez obzira radi li ili je nezaposlena?
60.
U području doprinosa za socijalno osiguranje vrijedi načelo jednog primjenjivog zakonodavstva sadržano, među ostalim, u članku 11. stavku 1. Uredbe br. 883/2004 (
42
). Na temelju tog članka, na osobe obuhvaćene područjem primjene pravila socijalne sigurnosti primjenjuje se zakonodavstvo samo jedne države članice. Svrha tog članka, kao što je Komisija utvrdila u drugom kontekstu, nije usklađivanje materijalnog prava država članica nego uspostava sustava kolizijskih pravila čija je posljedica da se nacionalnom zakonodavcu oduzima ovlast određivanja uvjeta i dosega primjene vlastitog nacionalnog zakonodavstva u tom području (
43
). Sud je već na sličan način izrazio istu ideju u presudi od 26. veljače 2015. (
44
), u vezi s Uredbom br. 1408/71 (
45
), koja je prethodila Uredbi br. 883/2004.
61.
Iz prethodno navedenog proizlazi da država članica ne može promijeniti pravila o primjeni zakonodavstva iz područja socijalne sigurnosti na način da među osobe koje podliježu njezinu sustavu socijalnog osiguranja uključi rezidente druge države članice koji na njezinu državnom području ne obavljaju nikakvu plaćenu djelatnost. Time bi povrijedila članak 11. stavak 3. točku (e) Uredbe br. 883/2004 te, posljedično, načelo jednog primjenjivog zakonodavstva.
62.
Tim se pravilom ne propisuje kriterij povezan s boravkom u državi članici zaposlenja, nego s činjenicom da osoba podliježe sustavu socijalnog osiguranja na temelju plaćene djelatnosti koju obavlja na području navedene države. Ako nema potonje poveznice, ta država članica nije ovlaštena toj osobi naplaćivati doprinose za socijalno osiguranje. Slijedom toga, kada ta poveznica ne postoji ili kada je, kao u ovom slučaju, samo privremena, situacija radnika koji u Nizozemskoj boravi tijekom cijele godine razlikuje se od situacije radnika koji boravi u drugoj zemlji (na primjer u Poljskoj), koji nije plaćao doprinose u Nizozemskoj ili ih je plaćao određeno vrijeme tijekom istog poreznog razdoblja (
46
).
63.
Nizozemska je vlada na raspravi potvrdila da radnik koji i dalje boravi u Nizozemskoj iako je, nakon što je tijekom dijela kalendarske godine u toj zemlji obavljao plaćenu djelatnost, preostali dio te godine nezaposlen, podliježe sustavu socijalnog osiguranja te je u nizozemski sustav socijalnog osiguranja obvezan uplaćivati doprinose tijekom cijele kalendarske godine. Upravo se u tome razlikuju okolnosti K. M. Zyle zbog čega je nemoguće ocijeniti da su situacije usporedive: nezaposlene osobe, poput nje, koje borave u Nizozemskoj nastavljaju plaćati doprinose i stoga ostvaruju pravo na smanjenje koje odgovara stvarno plaćenim (godišnjim) doprinosima.
64.
Osim toga, prema nizozemskom zakonodavstvu, i prema riječima Suda, „osiguranici u tom sustavu [socijalnog osiguranja] samo u iznimnim okolnostima ostvaruju pravo na porezne odbitke na ime socijalnog osiguranja. […] Osiguranik jedino može nastojati ostvariti takve porezne odbitke u slučaju da od dospjelih doprinosa ne može odbiti odbitak koji se odnosi na doprinose” (
47
).
65.
Ako je tako, osoba koja je tijekom cijele godine uplaćivala doprinose u nizozemski sustav socijalnog osiguranja ostvaruje navodnu poreznu pogodnost (
48
) samo ako je svota stvarno uplaćenih doprinosa manja od smanjenja. Suprotno tomu, kad bi se odbitak doprinosa za socijalno osiguranje osobama koje su bile osigurane u nizozemskom sustavu socijalnog osiguranja tijekom nekoliko mjeseci u poreznoj godini odobrio u ukupnom iznosu, ne uzevši u obzir stvarno trajanje osiguranja, one bi mogle lakše odbiti navedeni višak: s obzirom na to da su im naplaćeni apsolutno manji doprinosi, vjerojatnije je da će im navedeni odbitak donijeti dodatni višak. U takvom slučaju bi se na isti način postupalo u različitim situacijama s obzirom na to da osiguranici u tom sustavu, ponavljam, „samo u iznimnim okolnostima ostvaruju pravo na porezni odbitak u pogledu socijalnog osiguranja”.
66.
Slijedom toga, kriterij pro rata temporis iz članka 2. stavka 6.a Uredbe ministarstva, čak i ako se može smatrati da osobe koje se nalaze u situaciji poput one K. M. Zyle stavlja u nepovoljniji položaj, primjenjuje se u okolnostima koje nisu usporedive s okolnostima osoba koje su tijekom cijele porezne godine obvezne plaćati doprinose za socijalno osiguranje. Stoga je nepostojanje poveznice sa socijalnim osiguranjem tijekom dijela godine dovoljno kako bi se utvrdilo da situacija osoba koje plaćaju doprinose tijekom kraćeg razdoblja nije usporediva sa situacijom osoba koje ih plaćaju tijekom cijele porezne godine.
67.
Ukratko, smatram da nije došlo do povrede članka 45. UFEU‑a, članka 4. Uredbe br. 883/2004 ni članka 7. stavka 2. Uredbe br. 492/2011. Nijednoj od tih odredbi ne protivi se uređenje poput onog iz članka 2. stavka 6.a Uredbe ministarstva.
c) Relevantnost sudske prakse uspostavljene presudom Schumacker
68.
Analiza koju sam iznio ne bi bila potpuna bez usporedbe sa sudskom praksom uspostavljenom presudom Schumacker, na koju se u prilog svojem zahtjevu pozvala K. M. Zyla.
69.
Kao što sam naveo, u skladu s navedenom presudom, „kada se radi o nerezidentu koji većinu dohotka i gotovo sav obiteljski dohodak ostvaruje u državi članici koja nije država njegova boravišta, diskriminacija se sastoji u tome da ni država članica boravišta ni država članica zaposlenja ne uzimaju u obzir osobnu i obiteljsku situaciju tog nerezidenta” (
49
).
70.
Na prvi bi pogled to mogao biti slučaj K. M. Zyle. Međutim, situacije i dalje nisu objektivno usporedive (
50
), što se u presudi Schumacker prihvaća kao opravdanje za eventualnu razliku u postupanju (
51
).
71.
U svakom slučaju, ne slažem se s analognom primjenom presude Schumacker koju zagovara Komisija. U tom je predmetu porezni obveznik u razdoblju na koje se odnose činjenice boravio isključivo u Belgiji te je dohotke od rada ostvario jedino u Njemačkoj, a da pritom nije promijenio uobičajeno boravište. Suprotno tomu, K. M. Zyla prebivala je u Nizozemskoj tijekom dijela kalendarske godine 2013. u kojem je ostvarila prihode od rada tijekom boravka u toj državi članici. Nadalje su mjesto ostvarivanja njezinih prihoda i mjesto njezina boravišta bili isti sve do preseljenja u Poljsku, gdje te godine više nije radila. Stoga polazne okolnosti ne dopuštaju analogno prenošenje tvrdnji iz presude Schumacker na ovaj predmet.
3. Podredno: moguće opravdanje
72.
Članak 2. stavak 6.a Uredbe ministarstva, u pogledu primjene pravila pro rata temporis na porezni odbitak doprinosa za socijalno osiguranje osoba koje su ih, poput K. M. Zyle, plaćale samo tijekom dijela poreznog razdoblja, usklađen je s vlastitim sustavom financiranja socijalnog osiguranja, povezanim s obračunom poreza na dohodak.
73.
Naime, taj se odbitak primjenjuje proporcionalno vremenu tijekom kojeg je osiguranik radio u poreznom razdoblju: osoba koja je plaćala doprinose tijekom cijele godine ostvaruje pravo na odbitak u cijelosti, a on se smanjuje pro rata temporis za osobe koje su plaćale doprinose određen broj mjeseci. Tako nizozemska tijela smanjenjem obveza na godišnjoj razini nastoje proporcionalno smanjiti financijsko opterećenje koje za poreznog obveznika predstavlja zadržavanje na izvoru – ili mjesečno plaćanje – doprinosa za socijalno osiguranje.
74.
Budući da na temelju već spomenutog načela jednog primjenjivog zakonodavstva Unije u području socijalne sigurnosti (
52
) Nizozemska nije nadležna odbiti na izvoru doprinose za socijalno osiguranje koje plaćaju radnici koji, poput K. M. Zyle, rade kao zaposlene osobe u drugoj državi članici, obračun poreznog odbitka utvrđen spornim propisom odražava dosljednu primjenu (
53
). Kada se smanjenje ne bi primjenjivalo pro rata temporis, osobe u situaciji kao što je K. M. Zyla neopravdano bi stekle pogodnost, s obzirom na to da bi im se smanjenjem doprinosa za socijalno osiguranje nerazmjerno nadoknadio trošak u odnosu na osobe koje su plaćale doprinose tijekom cijele porezne godine, što je protivno cilju proporcionalnog ublažavanja financijskog opterećenja zbog naplate doprinosa. Stoga postoji poveznica između poreznog odbitka i prvotnog opterećenja (plaćanje doprinosa za socijalno osiguranje).
75.
Osim toga, u skladu sa sudskom praksom kojom se to tako zahtijeva (
54
), riječ je o smanjenju odbitka koji se u okviru istog oporezivanja odobrava istoj osobi. Stoga postoji izravna, osobna i materijalna veza između elemenata poreznog mehanizma o kojemu je riječ u glavnom postupku (
55
), u okviru kojeg je smanjenje odbitka osnova na temelju koje se jamči usklađenost između oporezivanja i smanjenja s obzirom na objektivne okolnosti. Stoga, budući da su potrebni uvjeti iz sudske prakse ispunjeni, treba samo prihvatiti da je mehanizam smanjenja predviđen člankom 2. stavkom 6.a Uredbe ministarstva opravdan potrebom da se jamči dosljednost nizozemskog pravnog sustava.
76.
Pod uvjetom da se navedena mjera primjenjuje dosljedno (a nema elemenata spisa koji bi to doveli u pitanje), odnosno sasvim proporcionalno vremenu tijekom kojeg je osiguranik radio u Nizozemskoj, njezina primjena ne dovodi do nepovoljnog postupanja prema osiguraniku na kojeg se primjenjuje, koji i dalje ostvaruje pravo na odbitak na ime doprinosa, ali u skladu s vremenom tijekom kojeg je plaćao doprinose prije odlaska iz Nizozemske.
77.
Sporna je mjera stoga primjerena svrsi kojom je nadahnuta, unatoč njezinu vremenskom ograničenju, te je nužna za posvemašnju uskladu doprinosa s vremenom tijekom kojeg nisu naplaćeni u državi članici. Kao što sam već naveo, njome se porezni obveznik, na kojeg se proporcionalno primjenjuje, ne oporezuje više u odnosu na poreznog obveznika koji je plaćao doprinose tijekom cijele godine: prvonavedeni neće platiti više od potonjeg obveznika zbog vremena tijekom kojeg je bio osiguran u sustavu socijalnog osiguranja.
78.
U konačnici, odredba članka 2. stavka 6.a Ministarske uredbe, pod pretpostavkom da se njome ograničava sloboda kretanja radnika iz članka 45. UFEU‑a, opravdana je potrebom da se jamči usklađenost poreznog sustava te je proporcionalna cilju koji se želi postići.
V. Zaključak
79.
S obzirom na prethodno navedeno, predlažem Sudu da na prethodno pitanje koje je uputio Hoge Raad der Nederlanden (Vrhovni sud Nizozemske) odgovori kako slijedi:
„Ako je radnik samo tijekom dijela kalendarske godine bio osiguran u sustavu socijalnog osiguranja neke države članice, u kojoj je ostvario gotovo sve svoje prihode za to porezno razdoblje te se kasnije odselio u drugu državu članicu, u kojoj je boravio ostatak te iste godine, članku 45. UFEU‑a ne protivi se propis kao što je onaj u glavnom postupku, na temelju kojeg prva država članica ograničava postotak općeg smanjenja koje se odnosi na doprinose za socijalno osiguranje, u okviru obračuna poreza na dohodak, s obzirom na vrijeme tijekom kojeg je radnik plaćao navedene doprinose.”
(
1
)	Izvorni jezik: španjolski
(
2
)	Presuda od 26. svibnja 2016., Kohll i Kohll‑Schlesser (C‑300/15, EU:C:2016:361), t. 24. do 26. i navedena sudska praksa
(
3
)	U daljnjem tekstu: porezna prijava IB/PVV
(
4
)	Presuda od 14. veljače 1995., Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, u daljnjem tekstu: presuda Schumacker)
(
5
)	Uredba Europskog parlamenta i Vijeća od 5. travnja 2011. o slobodi kretanja radnika u Uniji (SL 2011., L 141, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 5., svezak 2., str. 264.)
(
6
)	Uredba Europskog parlamenta i Vijeća od 29. travnja 2004. o koordinaciji sustava socijalne sigurnosti (SL 2004., L 166, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 5., svezak 3., str. 160.)
(
7
)	Točke (b), (c) i (d) odnose se redom na državne službenike, nezaposlene i osobe pozvane u službu oružanih snaga u državi članici.
(
8
)	Doprinosi su uređeni na temelju Algemene Ouderdomswet (Zakon o općem starosnom osiguranju), Algemene nabestaandenwet (Zakon o općem osiguranju nadživjelih uzdržavanika) i Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (Zakon o općem osiguranju za posebne zdravstvene troškove).
(
9
)	„Regeling Wet financiering sociale verzekeringen” (u daljnjem tekstu: Uredba ministarstva)
(
10
)	Na raspravi je nizozemska vlada upozorila na pogrešku koja se potkradala u spisu predmeta na različitim stupnjevima postupka jer se K. M. Zyla po svemu sudeći vratila u zemlju svojeg podrijetla 21. srpnja 2013. Na temelju tog podatka možda će biti jasniji iznosi koje je naveo sud koji je uputio zahtjev, a koje iznosim u sljedećoj točki.
(
11
)	Činjenice na koje se poziva nizozemski sud u tom pogledu nisu sasvim jasne. Na raspravi je obrana K. M. Zyle tvrdila da ona u Poljskoj nije obavljala nikakav plaćeni posao. U svakom slučaju, ni da je imala prihode ne bi mogla plaćati doprinose niti ostvarivati prava iz poljskog sustava socijalnog osiguranja.
(
12
)	Presuda od 8. rujna 2005. (C‑512/03, ECLI:EU:C:2005:516; u daljnjem tekstu: presuda Blanckaert)
(
13
)	Ibidem, t. 50.
(
14
)	Ibidem, t. 37.
(
15
)	Upućujući na presudu Schumacker
(
16
)	U skladu s presudom od 18. lipnja 2015.Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406)
(
17
)	Upućuje se na presudu od 9. veljače 2017., X (C‑283/15, EU:C:2017:102).
(
18
)	Poziva se na presudu od 16. listopada 2008., Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566), t. 49., 50. i 59. do 62.
(
19
)	Presuda od 18. lipnja 2015., Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406), t. 26. i navedena sudska praksa
(
20
)	Presuda od 26. veljače 2015., de Ruyter (C‑623/13, EU:C:2015:123), t. 40. i 41.
(
21
)	Presuda od 26. siječnja 1999., Terhoeve (C‑18/95, EU:C:1999:22), t. 39. i 40.
(
22
)	Presuda od 8. svibnja 1990., Biehl (C‑175/88, EU:C:1990:186), t. 16.
(
23
)	Vidjeti presudu od 28. veljače 2013., Petersen i Petersen (C‑544/11, EU:C:2013:124), t. 35. i navedenu sudsku praksu.
(
24
)	„Radnikom” se smatra svaka osoba „koja obavlja stvarne i učinkovite djelatnosti, […] značajka je radnog odnosa da osoba tijekom određenog vremena u korist druge osobe i pod njezinim vodstvom obavlja činidbe za koje zauzvrat dobiva plaću” (presuda od 8. lipnja 1999., Meeusen, C‑337/97, EU:C:1999:284), t. 13.
(
25
)	Vidjeti moje mišljenje u predmetu Kohll i Kohll‑Schlesser (C‑300/15, EU:C:2016:86), t. 42.
(
26
)	Vidjeti po analogiji presudu od 26. veljače 2015., de Ruyter (C‑623/13, EU:C:2015:123), t. 37.
(
27
)	Presuda od 20. lipnja 2002., Komisija/Luksemburg (C‑299/01, EU:C:2002:394)
(
28
)	To je uobičajeni način postupanja. Vidjeti, na primjer, presudu od 15. rujna 2005., Ioannidis (C‑258/04, EU:C:2005:559), t. 35. do 37.
(
29
)	Presuda od 2. ožujka 2017., Eschenbrenner (C‑496/15, EU:C:2017:152), t. 32.
(
30
)	Presuda od 18. prosinca 2014., Larcher (C‑523/13, EU:C:2014:2458), t. 32. i navedena sudska praksa
(
31
)	Vidjeti u tom smislu mišljenje nezavisnog odvjetnika M. Bobeka u predmetu Pöpperl (C‑187/15, EU:C:2016:194), t. 35.
(
32
)	Presuda od 18. srpnja 2017., Erzberger (C‑566/15, EU:C:2017:562), t. 33. i navedena sudska praksa. Međutim, valja uzeti u obzir da se pravom Unije radniku ne može jamčiti da odlazak iz jedne države članice u drugu neće utjecati na njegovu socijalnu situaciju, zbog razlika između sustava i zakonodavstava država članica (t. 34. iste presude).
(
33
)	Pritom slijedim pojašnjenja nizozemske vlade u točki 4. i točkama 17. do 19. njezinih pisanih očitovanja. Ta je vlada na raspravi potvrdila istovjetnost zakonodavstva o kojem se ovdje raspravlja i zakonodavstva koje se navodi u presudi Blanckaert, osim u pogledu izračuna odbitka pro rata temporis.
(
34
)	Presuda od 26. veljače 2015., de Ruyter (C‑623/13, EU:C:2015:123), t. 27. i navedena sudska praksa
(
35
)	Vidjeti u tom smislu presudu od 2. ožujka 2017., Eschenbrenner (C‑496/15, EU:C:2017:152), t. 41. do 44.
(
36
)	Presuda Blanckaert, t. 15. i 16.
(
37
)	Vidjeti presudu od 13. srpnja 2016., Pöpperl (C‑187/15, EU:C:2016:550), t. 24. i navedenu sudsku praksu.
(
38
)	Vidjeti presudu od 18. lipnja 2015., Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406), t. 21. i navedenu sudsku praksu.
(
39
)	Presuda od 9. veljače 2017., X (C‑283/15, EU:C:2017:102), t. 32. i navedena sudska praksa
(
40
)	Vidjeti po analogiji presudu od 2. ožujka 2017., Eschenbrenner (C‑496/15, EU:C:2017:152), t. 37.
(
41
)	Presuda od 18. lipnja 2015., Kieback (C‑9/14, EU:C:2015:406), t. 24.
(
42
)	Vidjeti točku 11. ovog mišljenja.
(
43
)	Vidjeti presudu od 4. lipnja 2016., Komisija/Ujedinjena Kraljevina (C‑308/14, EU:C:2016:436), t. 32.
(
44
)	Presuda od 26. veljače 2015., de Ruyter (C‑623/13, EU:C:2015:123), t. 35.
(
45
)	Uredba Vijeća (EEZ) br. 1408/71 od 14. lipnja 1971. o primjeni sustava socijalne sigurnosti na zaposlene osobe, samozaposlene osobe i članove njihovih obitelji koji se kreću unutar Zajednice, kako je izmijenjena i ažurirana Uredbom Vijeća (EZ) br. 118/97 od 2. prosinca 1996. (SL 1997., L 28, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 5., svezak 7., str. 7.) te dalje izmijenjena Uredbom Vijeća (EZ) br. 1606/98 od 29. lipnja 1998. (SL 1998., L 209, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 5., svezak 5., str. 138.).
(
46
)	Ovdje valja navesti presudu Blanckaert, t. 45.
(
47
)	Presuda Blanckaert, t. 47.
(
48
)	Iznos poreza smanjuje se oduzimanjem odbitka na ime doprinosa za socijalno osiguranje od iznosa doprinosa dugovanih tijekom godine.
(
49
)	Presuda Schumacker, t. 38.
(
50
)	Upućujem na točku 57. i sljedeće točke ovog mišljenja.
(
51
)	Presuda Schumacker, t. 37.
(
52
)	Vidjeti osobito točku 60. ovog mišljenja.
(
53
)	Vidjeti po analogiji presudu od 1. prosinca 2011., Komisija/Belgija (C‑250/08, EU:C:2011:793), t. 73. i navedenu sudsku praksu.
(
54
)	Ibidem, t. 76. i navedena sudska praksa
(
55
)	Presuda od 17. prosinca 2015., Timac Agro DeutschlandC‑388/14, EU:C:2015:829), t. 40. i navedena sudska praksa