62025TJ0221
RETTENS DOM (Femte Afdeling, sat med fem dommere)
25. marts 2026 (
*1
)
»Præjudiciel forelæggelse – skatter og afgifter – det fælles momssystem – momspligtige transaktioner – levering af tjenesteydelser mod vederlag – afgiftsfritagelser – »standstill«-klausul – medlemsstaternes mulighed for midlertidigt at opretholde visse afgiftsordninger – artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i sjette direktiv 77/388/EØF samt artikel 370 i direktiv 2006/112/EF – rejsebureauers ydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen – bilag E, nr. 15), til sjette direktiv 77/388 og bilag X, del A, nr. 4), til direktiv 2006/112 – efterfølgende ændring af den nationale lovgivning – ingen udtrykkelig undtagelse fra fritagelsen«
I sag T-221/25,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Hof van Cassatie (kassationsdomstol, Belgien) ved afgørelse af 28. februar 2025, indgået til Domstolen den 17. marts 2025, i sagen
TUI Belgium NV,
TUI Belgium Retail NV,
TUI Airlines Belgium NV,
TUIFLY Academy Brussels NV,
Tec4Jets NV,
Pats NV,
TUI Travel Belgium NV,
TUI Technology NV,
TUI Belgian Real Estate NV,
BTW-eenheid Travel4You
mod
Belgische Staat,
har
RETTEN (Femte Afdeling, sat med fem dommere),
sammensat af afdelingsformanden, M. Sampol Pucurull, og dommerne T. Pynnä, J. Laitenberger, M. Stancu (refererende dommer) og W. Valasidis,
generaladvokat: J. Martín y Pérez de Nanclares,
justitssekretær: V. Di Bucci,
på grundlag af Domstolens fremsendelse af anmodningen om præjudiciel afgørelse til Retten den 3. april 2025 i henhold til artikel 50b, stk. 3, i statutten for Den Europæiske Unions Domstol,
henset til det sagsområde, der er omhandlet i artikel 50b, stk. 1, litra a), i statutten for Den Europæiske Unions Domstol, og til den omstændighed, at der ikke foreligger et selvstændigt spørgsmål vedrørende fortolkningen som omhandlet i nævnte statuts artikel 50b, stk. 2,
på grundlag af den skriftlige forhandling,
efter at der er afgivet indlæg af:
–
TUI Belgium, TUI Belgium Retail, TUI Airlines Belgium, TUIFLY Academy Brussels, Tec4Jets, Pats, TUI Travel Belgium, TUI Technology, TUI Belgian Real Estate og BTW-eenheid Travel4You ved avocate J. Lejeune,
–
den belgiske regering ved P. Cottin, M. Jacobs, C. Pochet og M. Van Regemorter, som befuldmægtigede,
–
Europa-Kommissionen ved M. Herold og P. Vanden Heede, som befuldmægtigede,
og idet Retten efter at have hørt generaladvokaten har besluttet, at sagen skal pådømmes uden forslag til afgørelse,
afsagt følgende
Dom
1
Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT 1977, L 145, s. 1, herefter »sjette direktiv«), og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s. 1, herefter »momsdirektivet«).
2
Denne anmodning er blevet indgivet i forbindelse med en tvist mellem ni belgiske selskaber, der tilsammen udgør Travel4you, en koncern bestående af disse ni selskaber som anses for én enkelt merværdiafgiftspligtig person (moms), repræsenteret ved TUI Belgium NV, og Belgische Staat (den belgiske stat) vedrørende afslag på TUI Belgiums og Travel4yous anmodninger om tilbagebetaling af moms vedrørende rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser foretaget uden for Den Europæiske Union.
Retsforskrifter
EU-retten
Sjette direktiv
3
Sjette direktivs artikel 26 med overskriften »Særordning for rejsebureauer« havde følgende ordlyd:
»1.   Medlemsstaterne anvender merværdiafgiften på transaktioner udøvet af rejsebureauer i overensstemmelse med denne artikel, for så vidt disse bureauer handler i eget navn over for den rejsende og til rejsens gennemførelse anvender leveringer og tjenesteydelser, der præsteres af andre afgiftspligtige personer. Denne artikel finder ikke anvendelse på rejsebureauer, der udelukkende fungerer som formidler, og på hvilke artikel 11, punkt A, stk. 3, litra c), finder anvendelse [...]
[...]
3.   Hvis de transaktioner, som præsteres for rejsebureauet af andre afgiftspligtige personer, gennemføres af sidstnævnte uden for Fællesskabet, sidestilles bureauets tjenesteydelse med formidlende virksomhed, som i medfør af artikel 15, nr. 14, er fritaget for afgift [...]
[...]«
4
Sjette direktivs artikel 28, som er indeholdt i afsnit XVI med overskriften »Overgangsbestemmelser«, bestemte følgende:
»[...]
3.   I den i stk. 4 omhandlede overgangsperiode kan medlemsstaterne:
a)
fortsat lade de transaktioner være afgiftspligtige, som er fritaget i henhold til artikel 13 eller 15, og som er anført i bilag E;
[...]
4.   Overgangsperioden er indledningsvis fastsat til fem år fra den 1. januar 1978. Senest seks måneder inden udløbet af denne periode og sidenhen efter behov skal Rådet på grundlag af en beretning fra Kommissionen tage de i stk. 3 nævnte undtagelsesbestemmelser op til fornyet overvejelse og med enstemmighed på forslag af Kommissionen træffe afgørelse om en eventuel ophævelse af visse af disse undtagelser eller af dem alle.
[...]«
5
De transaktioner, der var nævnt i sjette direktivs artikel 15, nr. 14), og gentaget i bilag E hertil, omfattede »tjenesteydelser præsteret af de i artikel 26 omhandlede rejsebureauer og af rejsebureauer, der handler i den rejsendes navn og for hans regning, i forbindelse med rejser uden for Fællesskabet«.
Momsdirektivet
6
Momsdirektivets artikel 153 har følgende ordlyd:
»Medlemsstaterne fritager ydelser, der udføres af formidlere, som handler i andres navn og for andres regning, når de medvirker ved de i kapitel 6, 7 og 8 omhandlede transaktioner, eller ved transaktioner, som gennemføres uden for Fællesskabet.
[...]«
7
Momsdirektivets afsnit XII med overskriften »Særordninger« indeholder et kapitel 3 med overskriften »Særordning for rejsebureauer«, som omfatter dette direktivs artikel 306-310.
8
Momsdirektivets artikel 306, stk. 1, er affattet som følger:
»Medlemsstaterne anvender en momssærordning på transaktioner udført af rejsebureauer i overensstemmelse med dette kapitel, for så vidt disse bureauer handler i eget navn over for den rejsende og til rejsens gennemførelse anvender leveringer af varer og ydelser, der foretages af andre afgiftspligtige personer.
Denne særordning finder ikke anvendelse på rejsebureauer, der udelukkende fungerer som formidler, og på hvilke artikel 79, stk. 1, litra c), finder anvendelse ved beregning af afgiftsgrundlaget.«
9
Momsdirektivets artikel 309 foreskriver følgende:
»Hvis de transaktioner, som udføres for rejsebureauet af andre afgiftspligtige personer, gennemføres af sidstnævnte uden for Fællesskabet, sidestilles bureauets ydelser med virksomhed som formidler, der i medfør af artikel 153 er fritaget for afgift.
[...]«
10
Momsdirektivets artikel 370 bestemmer:
»De medlemsstater, som pr. 1. januar 1978 lagde afgift på de transaktioner, som er anført i bilag X, del A, kan fortsætte med at gøre det.«
11
Bilag X til momsdirektivet nævner i del A med overskriften »Transaktioner, som medlemsstaterne kan fortsætte med at lægge afgift på« i nr. 4) »[y]delser leveret af de i artikel 306 omhandlede rejsebureauer og af rejsebureauer, der handler i den rejsendes navn og for hans regning, i forbindelse med rejser uden for Fællesskabet«.
Belgisk ret
12
Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen og af de sagsakter, der er fremlagt for Retten, at den relevante belgiske lovgivning er indeholdt i Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (lov om merværdiafgift) i den affattelse, der var gældende på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen (herefter »momsloven«).
13
Mellem den 1. december 1977 og den 31. december 1999 bestemte momslovens artikel 20, stk. 2, følgende:
»Når et rejsebureau medvirker ved levering af transportydelser, indkvartering, mad eller drikkevarer, der indtages på stedet, underholdning eller en eller flere af disse ydelser som omhandlet i artikel 18, anses det for at handle i den rejsendes navn og for dennes regning, uanset den måde, hvorpå det medvirker, medmindre det selv leverer disse ydelser direkte ved hjælp af egne midler eller handler i leverandøren af disse ydelsers navn og for dennes regning.
Ved anvendelsen af denne lov forstås ved »rejsebureau« enhver person, hvis virksomhed består i enten at arrangere og sælge rejser eller pakkerejser, som bl.a. omfatter indkvartering, eller i som formidler at sælge sådanne rejser eller ophold, billetter til transport eller indkvarteringskuponer eller spisekuponer.«
14
Mellem den 1. december 1978 og den 31. december 1999 bestemte momslovens artikel 41, stk. 2, som følger:
»Tjenesteydelser, der leveres af mæglere og agenter, der ikke handler på de betingelser, der er fastsat i artikel 13, stk. 2, er fritaget for afgift, når disse mæglere og agenter medvirker i leveringer af varer eller ydelser, der ikke finder sted i indlandet, eller som er fritaget i henhold til artikel 39-42.
Denne fritagelse finder ikke anvendelse på ydelser, der leveres af rejsebureauer, der beskæftiger sig med levering af ydelser i forbindelse med transport, indkvartering, mad eller drikkevarer, der indtages på stedet, underholdning eller en eller flere af disse ydelser som omhandlet i artikel 18, medmindre rejsebureauet handler i leverandøren af disse ydelsers navn og for dennes regning.«
15
Det fremgår ligeledes af forelæggelsesafgørelsen, at momsloven blev ændret ved koninklijk besluit (kongelig anordning) af 28. december 1999 (Belgisch Staatsblad, 31.12.1999, s. 50507, herefter »kongelig anordning af 28. december 1999«), der finder anvendelse fra den 1. januar 2000. I henhold til denne anordning blev rejsebureauernes ydelser vedrørende rejser uden for Unionen ikke længere sidestillet med formidlende virksomhed. Disse transaktioner var ikke desto mindre fortsat momspligtige.
Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål
16
TUI Belgium sælger ferierejser i eget navn, i hvilken forbindelse selskabet benytter tjenesteydelser fra tredjemand, herunder hoteller og luftfartsselskaber.
17
Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at sagsøgerne i hovedsagen har indgivet flere anmodninger om tilbagebetaling af den moms, der er blevet pålagt tjenesteydelser leveret af TUI Belgium vedrørende rejser uden for Unionen. De gjorde over for skatte- og afgiftsmyndigheden gældende, at disse ydelser har været fritaget for moms siden ændringen af momsloven ved kongelig anordning af 28. december 1999, der trådte i kraft den 1. januar 2000, og anmodede derfor om tilbagebetaling af den moms, som de med urette havde betalt af de nævnte ydelser for perioden fra november 2004 til december 2014.
18
Skatte- og afgiftsmyndigheden gav afslag på disse anmodninger om tilbagebetaling.
19
Efter dette afslag anlagde sagsøgerne i hovedsagen sag ved rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge (retten i første instans i det vestlige Flandern, afdelingen i Brugge, Belgien), som ved dom af 7. januar 2020 ikke gav dem medhold, idet den fandt, at sagsøgerne i hovedsagen ikke var berettigede til tilbagebetaling af moms af rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen i den ovennævnte periode.
20
Sagsøgerne i hovedsagen iværksatte appel til prøvelse af denne dom ved hof van beroep te Gent (appeldomstolen i Gent, Belgien).
21
Ved dom af 22. marts 2022 fastslog hof van beroep te Gent (appeldomstolen i Gent) i det væsentlige, at rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen fra den 1. januar 2000 fortsat var momspligtige som en undtagelse fra sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og momsdirektivets artikel 309.
22
Hof van Beroep te Gent (appeldomstolen i Gent) bemærkede bl.a. for det første, at hvad angår rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen havde den belgiske stat gjort brug af »standstill«-klausulen i sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra a), og momsdirektivets artikel 370, som gav medlemsstaterne mulighed for at fortsætte med at opkræve moms af de typer af transaktioner, som de allerede pålagde moms den 1. januar 1978, for så vidt som de var opført i bilag E til sjette direktiv og bilag X til momsdirektivet.
23
For det andet har momsloven siden den 1. januar 2000 efter ikrafttrædelsen af kongelig anordning af 28. december 1999 i overensstemmelse med momsdirektivets artikel 306, stk. 1, første afsnit, foreskrevet, at rejsebureauer handler i eget navn. Momslovens artikel 41, stk. 2, andet afsnit, som udtrykkeligt udelukkede rejsebureauer fra den momsfritagelse, der finder anvendelse på mæglere og agenter for så vidt angår leveringer af varer og tjenesteydelser i udlandet, blev derfor ophævet, da den blev overflødig i sammenhæng med, at den retlige formodning i momslovens artikel 20, stk. 2, første afsnit, hvorefter disse bureauer blev »anset for at handle i den rejsendes navn og for dennes regning« som repræsentant for den rejsende, ligeledes blev ophævet. Den belgiske lovgiver havde med denne fremgangsmåde alene til hensigt at reagere på Europa-Kommissionens åbningsskrivelse som følge af en klage om, at den belgiske lovgivning på grund af den nævnte retlige formodning kunne føre til dobbelt pålæggelse af moms. Denne ordning, der har eksisteret siden den 1. januar 2000, er i overensstemmelse med »standstill«-klausulen i sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra a), og i momsdirektivets artikel 370, eftersom den indebærer, at den momspligt for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, som allerede fandtes før den 1. januar 1978, fortsat er gældende.
24
Sagsøgerne i hovedsagen har iværksat kassationsappel til prøvelse af dommen afsagt af hof van beroep te Gent (appeldomstolen i Gent) ved Hof van Cassatie (kassationsdomstol, Belgien), som er den forelæggende ret. De har i det væsentlige gjort gældende, at belgisk ret fra den 1. januar 2000 ikke længere indeholder en udtrykkelig bestemmelse, der fraviger momsfritagelsen for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen. Dels svarer definitionen af et rejsebureau som handlende i eget navn til den definition, der er anført i sjette direktiv. Dels foreskriver momsloven som følge af ophævelsen af momslovens artikel 41, stk. 2, andet afsnit, med virkning fra den 1. januar 2000 ikke længere en udtrykkelig undtagelse fra momsfritagelsen for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen. Uden en sådan udtrykkelig bestemmelse kunne den belgiske stat imidlertid fra den 1. januar 2000 ikke længere pålægge disse ydelser moms uden at tilsidesætte bestemmelserne i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, sammenholdt med dette direktivs artikel 15, nr. 14), samt momsdirektivets artikel 309 og artikel 153, stk. 1. Under alle omstændigheder bygger de bestemmelser, der blev indført i momsloven ved kongelig anordning af 28. december 1999 for så vidt angår momspålæggelse af de nævnte ydelser, på andre principper end den tidligere lovgivning, for så vidt som disse bestemmelser kun implicit udelukker rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen fra en sidestilling med de transaktioner udført af en formidler, der er fritaget i henhold til sjette momsdirektivs artikel 15, nr. 14), og momsdirektivets artikel 153, stk. 1.
25
Den forelæggende ret har anført, at Domstolens eksisterende praksis ikke gør det muligt med sikkerhed at afgøre, om en udtrykkelig lovbestemmelse under de ovennævnte omstændigheder er fornøden, for at rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen fortsat kan pålægges moms som omhandlet i sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, samt momsdirektivets artikel 370, eller om den nye ordning, der blev indført i momsloven ved kongelig anordning af 28. december 1999, »i det væsentlige er identisk« med den tidligere gældende lovgivning, selv om den ikke længere fastsætter en udtrykkelig undtagelse fra momsfritagelsen for disse ydelser.
26
På denne baggrund har Hof van Cassatie (kassationsdomstol) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»1)
Kræves der med henblik på [»stand still«]-klausulen i artikel 28, stk. 3, litra a), og [artikel 28,] stk. 4, i og bilag E, nr. 15), til [sjette direktiv], nu artikel 370 i og bilag X, del A, nr. 4), til [momsdirektivet], en udtrykkelig lovbestemmelse, hvorved den momsfritagelse for rejsebureauer for rejseydelser uden for Den Europæiske Union, der er fastsat i [sjette direktivs] artikel 26, stk. 3, [...], nu [momsdirektivets] artikel 309 [...], fraviges?
2)
Skal artikel 28, stk. 3, litra a), og [artikel 28,] stk. 4, i og bilag E, nr. 15), til [sjette direktiv], nu artikel 370 i og bilag X, del A, nr. 4), til [momsdirektivet], fortolkes således, at en ændring, som er foretaget efter ikrafttrædelsen af [sjette direktiv], af de eksisterende retsforskrifter, hvorved den udtrykkelige lovbestemmelse, der medførte, at rejsebureauers rejseydelser uden for EU var afgiftspligtige, blev ophævet og erstattet med bestemmelser, hvoraf det kun implicit følger, at rejseydelser uden for EU fortsat er afgiftspligtige, skal anses for at udgøre lovgivning, der ikke i det væsentlige er identisk med den tidligere lovgivning og bygger på andre principper?«
Om de præjudicielle spørgsmål
Det første spørgsmål
27
Med det første spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til sjette direktiv og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til momsdirektivet skal fortolkes således, at den deri fastsatte undtagelsesordning kræver en national lovbestemmelse, der udtrykkeligt foreskriver en undtagelse fra den momsfritagelse for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, der er fastsat i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og momsdirektivets artikel 309.
28
Det bemærkes i denne henseende, at det følger af sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og momsdirektivets artikel 309, at hvis de transaktioner, for hvilke et rejsebureau benytter sig af andre afgiftspligtige personer, gennemføres af sidstnævnte uden for Unionen, sidestilles rejsebureauets tjenesteydelser med virksomhed som formidler, der er fritaget for afgift i medfør af sjette direktivs artikel 15, nr. 14), og momsdirektivets artikel 153, stk. 1.
29
Ved sjette direktivs artikel 28, stk. 3, blev der imidlertid indført en undtagelsesordning, hvorefter medlemsstaterne i den overgangsperiode, der var omhandlet i nævnte direktivs artikel 28, stk. 4, fortsat kunne opkræve moms af de transaktioner, der var fritaget herfor i medfør af direktivets artikel 15, og som var opregnet i bilag E til samme direktiv, herunder bl.a. »[t]jenesteydelser præsteret af de i artikel 26 omhandlede rejsebureauer og af rejsebureauer, der handler i den rejsendes navn og for hans regning, i forbindelse med rejser uden for Fællesskabet«.
30
Momsdirektivets artikel 370 gentager i øvrigt i det væsentlige ordlyden af sjette direktivs artikel 28, stk. 3, idet det i førstnævnte bestemmelse fastsættes, at de medlemsstater, som pr. 1. januar 1978 lagde afgift på de transaktioner, som er anført i del A i bilag X til momsdirektivet, kan fortsætte med at pålægge disse transaktioner afgift. Nr. 4) i dette bilags del A henviser til ydelser leveret af rejsebureauer, der handler i den rejsendes navn og for hans regning, i forbindelse med rejser uden for Unionen.
31
Domstolen har i denne henseende allerede fastslået, at momsdirektivets artikel 370, sammenholdt med bilag X, del A, nr. 4), til dette direktiv, ikke er i strid med EU-retten, idet denne bestemmelse giver medlemsstaterne mulighed for at fortsætte med at pålægge afgift på rejsebureauers ydelser i forbindelse med rejser gennemført uden for Unionen (dom af 13.3.2014, Jetair og BTWE Travel4you, C-599/12, EU:C:2014:144, præmis 51).
32
Hvad angår de nærmere bestemmelser, hvorefter medlemsstaterne kan gøre brug af den mulighed, som de er tillagt, for fortsat at beskatte rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, må det fastslås, at der ikke er noget i ordlyden af sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra a), eller i ordlyden af momsdirektivets artikel 370, hvorved det angives, at EU-lovgiver har opstillet et krav om, at der skal vedtages en national lovbestemmelse, der udtrykkeligt foreskriver en undtagelse til den fritagelse, der er fastsat i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og i momsdirektivets artikel 309, og som tillader den fortsatte opkrævning af moms af sådanne ydelser.
33
Det følger nemlig af ordlyden af sjette direktivs artikel 28, stk. 3 og 4, sammenholdt med dette direktivs artikel 15, nr. 14), og bilag E dertil, samt af momsdirektivets artikel 370, sammenholdt med dette direktivs artikel 153, stk. 1, og del A i bilag X dertil, at EU-lovgiver har givet medlemsstaterne mulighed for at fravige forpligtelsen til at fritage de ydelser, der er omhandlet i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og momsdirektivets artikel 309, såfremt de opfylder den betingelse, der er fastsat i sjette direktivs artikel 28, stk. 3, litra a), og momsdirektivets artikel 370, nemlig at disse ydelser i henhold til national lovgivning var pålagt afgift inden den 1. januar 1978.
34
Under disse omstændigheder må det fastslås, at medlemsstaterne, når de gør brug af den mulighed, de er tillagt ved sjette direktivs artikel 28, stk. 3, og momsdirektivets artikel 370, kan vælge den lovgivningsteknik, som de finder mest hensigtsmæssig (jf. analogt dom af 4.10.2012, PIGI, C-550/11, EU:C:2012:614, præmis 33).
35
Retssikkerhedsprincippet, der er et almindeligt EU-retligt princip, kræver imidlertid, at den valgte lovgivningsteknik skal være klar og præcis med hensyn til de retlige situationer, som den finder anvendelse på (jf. i denne retning dom af 22.2.2018, T-2, C-396/16, EU:C:2018:109, præmis 50-53).
36
I det foreliggende tilfælde fremgår det af forelæggelsesafgørelsen, at rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, som var momspligtige i Belgien fra den 1. december 1977, fortsat er momspligtige i Belgien på grundlag af bestemmelserne i momsloven efter ikrafttrædelsen af kongelig anordning af 28. december 1999, der finder anvendelse fra den 1. januar 2000, hvoraf det implicit følger, at disse ydelser fortsat er momspligtige, eftersom disse bestemmelser ikke foreskriver momsfritagelse for disse ydelser.
37
Der er ikke grundlag for at antage, at et sådant valg af lovgivningsteknik skulle være i strid med sjette direktivs artikel 28, stk. 3, og momsdirektivets artikel 370. Opretholdelsen – efter ikrafttrædelsen af sjette direktiv og momsdirektivet – af en national lovgivning, som ikke før den 1. januar 1978 fastsatte momsfritagelse for de ydelser, der er omhandlet i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og i momsdirektivets artikel 309, stk. 1, og hvoraf det indirekte følger, at disse ydelser er momspligtige, må nemlig anses for et resultat af medlemsstatens udøvelse af den fravigelsesmulighed, som den er indrømmet i medfør af sjette direktivs artikel 28, stk. 3, og momsdirektivets artikel 370.
38
Henset til det ovenstående skal det første spørgsmål besvares med, at artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til sjette direktiv og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til momsdirektivet skal fortolkes således, at den deri fastsatte undtagelsesordning ikke kræver en national lovbestemmelse, der udtrykkeligt fastsætter en undtagelse fra den momsfritagelse for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, der er fastsat i sjette direktivs artikel 26, stk. 3, og momsdirektivets artikel 309.
Det andet spørgsmål
39
Med det andet spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til sjette direktiv og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til momsdirektivet skal fortolkes således, at en lovændring, der har fundet sted efter ikrafttrædelsen af sjette direktiv, og som ophævede en udtrykkelig lovbestemmelse, hvorefter rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen ikke var fritaget for moms, og erstattede den med bestemmelser, hvoraf det kun implicit fremgår, at sådanne ydelser fortsat er afgiftspligtige, skal anses for en lovgivning, som ikke i det væsentlige er identisk med den tidligere lovgivning, og som hviler på andre principper.
40
Det fremgår af Domstolens praksis, at en national foranstaltning, der er vedtaget efter en fastsat dato, ikke alene af denne grund automatisk falder uden for den undtagelsesordning, der er indført ved den pågældende EU-retsakt. En bestemmelse, der i det væsentlige er identisk med den tidligere lovgivning, eller som alene lemper eller fjerner en hindring i den tidligere lovgivning for udøvelsen af rettigheder og friheder efter EU-retten, er således omfattet af undtagelsen. Derimod kan en lovgivning, som hviler på andre principper end den tidligere lovgivning, og som indfører nye procedurer, ikke betragtes som lovgivning, der eksisterede på den dato, der er angivet i den pågældende EU-retsakt (jf. i denne retning dom af 23.4.2009, Puffer, C-460/07, EU:C:2009:254, præmis 85-87, og af 20.9.2018, EV, C-685/16, EU:C:2018:743, præmis 75).
41
I den foreliggende sag fremgår det af de sagsakter, der er fremlagt for Retten, at momslovens artikel 20, stk. 2, første afsnit, med virkning fra den 1. januar 1978 indførte en retlig formodning om, at et rejsebureau, der beskæftigede sig med levering af tjenesteydelser vedrørende transport, indkvartering, mad og drikkevarer, der indtages på stedet, underholdning eller andre ydelser, blev anset for at handle i den rejsendes navn og for dennes regning som dennes repræsentant, medmindre dette rejsebureau selv havde leveret ydelserne direkte ved hjælp af egne midler, eller hvis det havde handlet i tjenesteyderens navn og for dennes regning. Momslovens artikel 41, stk. 2, andet afsnit, fastsatte ikke desto mindre dels en momsfritagelse for ydelser leveret af mæglere og agenter i udlandet, dels en undtagelse fra denne fritagelse med hensyn til rejsebureauer, der beskæftigede sig med levering af ydelser vedrørende transport, indkvartering, mad eller drikkevarer, der indtages på stedet, underholdning eller andre ydelser, medmindre de handlede i tjenesteyderens navn og for dennes regning.
42
Efter lovændringen den 1. januar 2000 bestemmer momsloven, at rejsebureauer handler i eget navn over for den rejsende, når de i eget navn organiserer og sælger rejser, som de gennemfører ved hjælp af de varer og ydelser, som andre leverer til dem til dette formål, og ikke som repræsentant for den rejsende. Eftersom momslovens artikel 41, stk. 2, første afsnit, kun vedrørte mæglere og agenter, blev artikel 41, stk. 2, andet afsnit, som udelukkede rejsebureauer fra momsfritagelsen på grund af den retlige formodning, der sidestillede deres tjenesteydelser med formidleres virksomhed, desuden ophævet.
43
Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, medførte ophævelsen af denne retlige formodning fra den 1. januar 2000 ikke, at rejsebureauernes tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen ophørte med at være momspligtige, eftersom det implicit følger af bestemmelserne i momsloven, at disse ydelser fortsat er momspligtige, eftersom disse bestemmelser ikke foreskriver momsfritagelse for disse samme ydelser.
44
Denne omstændighed gør det ikke muligt at konkludere, at ordningen for momspålæggelse af rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen blev ændret ved ikrafttrædelsen af kongelig anordning af 28. december 1999, der finder anvendelse fra den 1. januar 2000, eller at den hviler på andre principper end de lovbestemmelser, der var gældende mellem den 1. december 1977 og den 31. december 1999.
45
Som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen og TUI Belgiums og Kommissionens skriftlige indlæg, havde ændringerne af momsloven med virkning fra den 1. januar 2000 nemlig til formål at ophæve den retlige formodning, hvorved rejsebureauers tjenesteydelser blev sidestillet med formidlingsvirksomhed, og indførelsen i denne lov af en definition af begrebet »rejsebureau« var baseret på begrebet i sjette direktivs artikel 26, stk. 1 (nu momsdirektivets artikel 306, stk. 1). Formålet med disse ændringer var at undgå en risiko for dobbelt afgiftspålæggelse. Som den belgiske regering har anført i sit skriftlige indlæg, er ophævelsen af undtagelsen fra momsfritagelsen for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen i denne sammenhæng udelukkende udtryk for et valg af lovgivningsteknik, som den belgiske lovgiver har truffet for at undgå at opretholde en undtagelse, der er blevet uden indhold, uden at dette har nogen indvirkning på hverken momspålæggelsen af de nævnte ydelser eller principperne i den gældende lovgivning. Ændringerne har hverken ført til en stigning i antallet af afgiftspligtige aktiviteter eller til en ændring af karakteren af disse nævnte aktiviteter.
46
I øvrigt har Domstolen i forbindelse med de ændringer af momsloven, der blev gennemført med virkning fra den 1. januar 2000, fastslået, at en medlemsstat ikke tilsidesætter momsdirektivets artikel 309 ved ikke at ligestille rejsebureauers ydelser med formidleres ydelser, som er fritaget, når de vedrører rejser gennemført uden for Unionen, og ved at pålægge moms på disse ydelser, hvis de pålagde sådanne ydelser moms den 1. januar 1978 (dom af 13.3.2014, Jetair og BTWE Travel4you, C-599/12, EU:C:2014:144, præmis 43).
47
Tidligere og ny lovgivning som den i hovedsagen omhandlede forekommer derfor at sikre i det væsentlige identiske resultater, nemlig at rejsebureauernes tjenesteydelser vedrørende rejser uden for Unionen pålægges moms, og de forekommer ikke at hvile på forskellige principper eller at have indført anderledes procedurer, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at fastslå.
48
Henset til det ovenstående skal det andet spørgsmål besvares med, at artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til sjette direktiv og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til momsdirektivet skal fortolkes således, at en lovændring, der har fundet sted efter ikrafttrædelsen af sjette direktiv, og som ophævede en udtrykkelig lovbestemmelse, hvorefter rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen ikke var fritaget for moms, og erstattede den med bestemmelser, hvoraf det kun implicit fremgår, at sådanne ydelser fortsat er afgiftspligtige, ikke alene af den grund skal anses for en lovgivning, som ikke i det væsentlige er identisk med den tidligere lovgivning, og som hviler på andre principper.
Sagsomkostninger
49
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Retten, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender
RETTEN (Femte Afdeling, sat med fem dommere)
for ret:
1)
Artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem
skal fortolkes således, at
den deri fastsatte undtagelsesordning ikke kræver en national lovbestemmelse, der udtrykkeligt fastsætter en undtagelse fra den momsfritagelse for rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen, der er fastsat i artikel 26, stk. 3, i direktiv 77/388 og i artikel 309 i direktiv 2006/112.
2)
Artikel 28, stk. 3, litra a), og artikel 28, stk. 4, i samt bilag E, nr. 15), til direktiv 77/388 og artikel 370 i samt bilag X, del A, nr. 4), til direktiv 2006/112
skal fortolkes således, at
en lovændring, der har fundet sted efter ikrafttrædelsen af direktiv 77/388, og som ophævede en udtrykkelig lovbestemmelse, hvorefter rejsebureauers tjenesteydelser i forbindelse med rejser uden for Unionen ikke var fritaget for moms, og erstattede den med bestemmelser, hvoraf det kun implicit fremgår, at sådanne ydelser fortsat er afgiftspligtige, ikke alene af den grund skal anses for en lovgivning, som ikke i det væsentlige er identisk med den tidligere lovgivning, og som hviler på andre principper.
Sampol Pucurull
Pynnä
Laitenberger
Stancu
Valasidis
Afsagt i offentligt retsmøde i Luxembourg den 25. marts 2026.
Underskrifter
(
*1
) – Processprog: nederlandsk.