62024CJ0121
EUROOPA KOHTU OTSUS (kuues koda)
11. detsember 2025 (
*1
)
Eelotsusetaotlus – Ühine käibemaksusüsteem – Direktiiv 2006/112/EÜ – Artikkel 205 – Solidaarvastutus – Põhivõlgniku maksejõuetus – Käibemaksu tasumise kohustuse säilimine – Kolmanda isiku solidaarvastutus pärast põhivõlgniku kustutamist äriregistrist – Õiguskindluse põhimõte – Proportsionaalsuse põhimõte
Kohtuasjas C‑121/24,
mille ese on ELTL artikli 267 alusel Administrativen sad Veliko Tarnovo (Veliko Tarnovo halduskohus, Bulgaaria) 7. veebruari 2024. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 14. veebruaril 2024, menetluses
„Vaniz“ EOOD
versus
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo,
EUROOPA KOHUS (kuues koda),
koosseisus: koja president I. Ziemele, kohtunikud A. Kumin ja S. Gervasoni (ettekandja),
kohtujurist: J. Kokott,
kohtusekretär: A. Calot Escobar,
arvestades kirjalikku menetlust,
arvestades seisukohti, mille esitasid:
–
„Vaniz“ EOOD, esindaja: аdvоkаt H. Kostadinov,
–
Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo, esindaja: B. M. Nikolov,
–
Bulgaaria valitsus, esindajad: S. Ruseva ja T. Tsingileva,
–
Hispaania valitsus, esindaja: P. Pérez Zapico,
–
Euroopa Komisjon, esindajad: M. Herold ja M. Ilkova,
olles 4. septembri 2025. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
kohtuotsuse
1
Eelotsusetaotlusega palutakse tõlgendada nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1; parandus ELT 2018, L 329, lk 53; edaspidi „käibemaksudirektiiv“), artiklit 205 ning proportsionaalsuse põhimõtet ja õiguskindluse põhimõtet.
2
Taotlus on esitatud Bulgaaria õiguse alusel asutatud piiratud vastutusega äriühingu „Vaniz“ EOOD ja Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“ – Veliko Tarnovo (vaiete ning maksu- ja sotsiaalkindlustusvaidluste Veliko Tarnovo osakonna juhataja; Bulgaaria; edaspidi „maksuhaldur“) vahelises kohtuvaidluses selle üle, kas Vaniz vastutab solidaarselt käibemaksu tasumise eest.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
3
Käibemaksudirektiivi põhjenduses 44 on märgitud:
„On oluline, et liikmesriigid võivad ette näha, et maksu tasumise eest vastutab solidaarselt mõni muu isik peale isiku, kes on kohustatud käibemaksu tasuma.“
4
Direktiivi artiklis 193 on sätestatud:
„Käibemaksu tasub maksukohustuslane, kelle kaubatarned või teenuste osutamine on maksustatav, välja arvatud juhtudel, kui vastavalt artiklitele 194–199b ja artiklile 202 tasub maksu teine isik.“
5
Direktiivi artiklis 205 on ette nähtud:
„Artiklites 193–200 ning artiklites 202, 203 ja 204 nimetatud juhtudel võivad liikmesriigid ette näha, et käibemaksu tasumise eest vastutab solidaarselt mõni muu isik peale isiku, kes on kohustatud käibemaksu tasuma.“
6
Sama direktiivi artiklis 207 on sätestatud:
„Liikmesriigid võtavad vajalikke meetmeid selleks, et isikud, kes artiklite 194–197 ja artiklite 199 ja 204 kohaselt loetakse olevat kohustatud tasuma maksu maksukohustuslase asemel, kelle asukoht ei ole kõnealuse riigi territooriumil, täidaksid käesolevas jaos sätestatud maksekohustusi.
Samuti võtavad nad vajalikke meetmeid selleks, et isikud, kes artikli 205 kohaselt vastutavad maksu tasumise eest solidaarselt, neid maksekohustusi täidaksid.“
Bulgaaria õigus
DOPK
7
Maksu- ja sotsiaalkindlustusmenetluse seadustiku (Danachno-osiguritelen protsesualen kodeks; DV nr 105, 29.12.2005) 1. jaanuarist 2006 kohaldatavas redaktsioonis (edaspidi „DOPK“) on artikli 21 lõikes 1 sätestatud:
„Artiklites 16, 18 ja 19 nimetatud juhtudel määratakse kolmandate isikute vastutus kindlaks korrigeeritud maksuotsusega.“
8
Nimetatud seadustiku artikli 112 lõikes 1 on ette nähtud:
„Maksukontrolli menetlus algatatakse maksukontrolli alustamise korralduse tegemisega.“
9
Seadustiku artiklis 168 on sätestatud:
„Avalik-õiguslik nõue lõpeb:
[…]
6) pärast maksejõuetuks tunnistatud juriidilise isiku varade realiseerimisest saadud tulu jaotamist, välja arvatud juhul, kui avalik-õigusliku nõude eest vastutavad kolmandad isikud;
7) juriidilise isiku registrist kustutamise korral pärast likvideerimismenetluse lõpetamist, välja arvatud juhul, kui avalik-õigusliku nõude eest vastutavad kolmandad isikud;
[…]“.
ZDDS
10
Käibemaksuseaduse (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost) (DV nr 63, 4.8.2006) põhikohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis (edaspidi „ZDDS“) on artiklis 177 sätestatud:
„(1)   Registreeritud isik, kellele maksustatav tehing tehti, peab vastutama tasumisele kuuluva maksu eest, mida ei ole tasunud teine registreeritud isik, kui ta kasutas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, mis on otseselt või kaudselt seotud tasumisele kuuluva ja tasumata käibemaksuga.
(2)   Vastutus lõike 1 alusel tekib siis, kui registreeritud isik teadis või pidi teadma, et seda maksu ei tasuta, ning kui järelevalveorgan on seda tõendanud vastavalt [DOPK] artiklitele 117–120.
(3)   Lõike 2 kohaldamisel loetakse, et isik oleks pidanud teadma, et maksu ei tasuta, kui on kumulatiivselt täidetud järgmised tingimused:
1) lõike 1 tähenduses tasumisele kuuluvat maksu ei ole maksustamisperioodi tulemusena tegelikult tasunud ükski turustusahelas eespool asuv tarnija või teenuste osutaja mõnelt maksustatavalt tehingult, mille ese on sama kaup või sama teenus identsel, muudetud või ümbertöötatud kujul;
2) maksustatav tehing on näilik, sellega hoitakse seadusest kõrvale või selle tehingu hind kaldub oluliselt kõrvale turuhinnast.
(4)   Lõike 1 alusel vastutuse kohaldamine ei ole seotud konkreetse eelise saamisega tasumisele kuuluva maksu tasumata jätmise tõttu.
(5)   Lõigetes 2 ja 3 ette nähtud tingimustel vastutab ka tarnija või teenuste osutaja, kes turustusahelas eelneb maksukohustuslasele, kes on kohustatud tasumata jäänud maksu tasuma.
(6)   Lõigetes 1 ja 2 nimetatud juhtudel kohaldatakse vastutust selle maksukohustuslase suhtes, kellele on vahetult tehtud tarne või osutatud teenust, mille eest tasumisele kuuluvat maksu ei ole tasutud, ja kui sissenõudmine ei ole võimalik, võib vastutust kohaldada tarneahelas iga järgneva tarne või teenuse saaja suhtes.
(7)   Lõiget 6 kohaldatakse mutatis mutandis ka eelnevate tarnijate või teenuste osutajate suhtes.“
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
11
2017. aasta juulis, augustis ja septembris ostis maanteeveoettevõtja Vaniz veoautosid ja rentis veokeid tarnijalt „Stars International“ EOOD, kes väljastas erinevate tehingute kohta 35 arvet. Viimati nimetatud äriühing märkis need tehingud ära oma käibedeklaratsioonides ning Vaniz kui kõnealuste teenuste saaja kasutas käibemaksu mahaarvamise õigust. Maksuhaldur tuvastas aga maksukontrolli käigus, et Stars Internationali deklareeritud käibemaks ei ole riigikassasse laekunud.
12
Lisaks algatati 19. juulil 2019 Stars Internationali suhtes maksejõuetusmenetlus. See menetlus lõpetati 4. augusti 2020. aasta kohtuotsusega ja Stars International kustutati äriregistrist.
13
Maksuhaldur algatas 17. jaanuaril 2022 Vanizi suhtes maksukontrolli menetluse, mille eesmärk oli tuvastada viimase solidaarvastutus käibemaksu tasumise eest, mille Stars International oli deklareerinud eespool nimetatud 35 arve alusel, kuid mida viimati nimetatud äriühing ei olnud riigikassasse tasunud. Menetluse käigus leidis maksuhaldur, et Vaniz teadis või oleks pidanud teadma, et käibemaksu ei tasuta.
14
Asunud seisukohale, et Vaniz on käibemaksu tasumise eest solidaarselt vastutav, väljastas maksuhaldur talle korrigeeritud maksuotsuse summas 217277,82 Bulgaaria leevi (BGN) (ligikaudu 111092 eurot), millele lisandus viivis summas 114365,21 Bulgaaria leevi (ligikaudu 58474 eurot).
15
Vaniz vaidlustas selle maksuotsuse Administrativen sad Veliko Tarnovos (Veliko Tarnovo halduskohus, Bulgaaria), kes on eelotsusetaotluse esitanud kohus. Ta väidab, et Stars International, kes on põhikohtuasjas kõne all oleva käibemaksuvõla põhivõlgnik, kustutati äriregistrist ja ta lakkas juriidilise isikuna eksisteerimast 4. augustil 2020 ehk enne seda, kui 17. jaanuaril 2022 algatati menetlus selle võla tasumise eest solidaarvastutuse kindlakstegemiseks, ning et pärast juriidilise isiku lõpetamist on tema kohustused kustutatud, mistõttu ei saa enam algatada menetlust, mille eesmärk on tuvastada kolmanda isiku solidaarvastutus nende kohustuste eest.
16
Maksuhaldur leiab seevastu, et riigisiseste õigusnormide kohaselt ei lõpe käibemaksuvõlg võlgniku surma või lõpetamise korral, kui on olemas kolmandad isikud, kes on selle võla eest solidaarselt vastutavad.
17
Eelotsusetaotluse esitanud kohus tuletab meelde, et 20. mai 2021. aasta kohtuotsuses ALTI (C‑4/20, EU:C:2021:397) otsustas Euroopa Kohus, et käibemaksudirektiivi artiklis 205 ette nähtud solidaarvastutuse alusel võivad liikmesriigid panna maksukohustuslase poolt tasumata maksu tasumise eest solidaarselt vastutava isiku kanda kõik selle maksuga seotud kulud, kui on tõendatud, et see isik kasutas ise mahaarvamisõigust, kuigi ta teadis või pidi teadma, et maksu tasuma kohustatud isik jätab maksu tasumata.
18
Eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnangul tuleb siiski kindlaks teha solidaarvastutuse ajalised piirid ja eelkõige täpsustada, mis hetkeni on võimalik sellist vastutust tuvastada. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu arvates tuleb käesoleval juhul arvesse võtta asjaolu, et kõne all ei ole mitte maksukohustuslase maksuvõlg, vaid vastutus teise isiku võlgade eest, ning et isik, kellelt nende võlgade tasumist nõutakse, saab talle pandud vastutusest teada ajal, mil käibemaksukohustuslast ei ole enam õiguslikult olemas. Seetõttu soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus teada, kas Vanizi solidaarvastutuse kohaldamine maksuhalduri poolt on liidu õiguse põhimõtetest lähtudes kooskõlas käibemaksudirektiivi artikli 205 sätetega.
19
Neil asjaoludel otsustas Administrativen sad Veliko Tarnovo (Veliko Tarnovo halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
Kas [käibemaksudirektiivi] põhjendus 44 ja artikkel 205 ning vastutuse läbipaistvuse ja proportsionaalsuse põhimõtted võimaldavad algatada menetluse, mille eesmärk on tuvastada solidaarvõlgniku vastutus käibemaksukohustuste eest ja solidaarvastutuse ulatus, pärast seda kui põhivõlgnik on lakanud õigussubjektina eksisteerimast?
2.
Kas nendega on vastuolus, kui pärast võlgniku [äriregistrist] kustutamist, ilma et õigusjärglane võtaks õigused ja kohustused üle, jääb alles registreeritud nõue selle isiku vastu, mille eest kolmas isik peab tagantjärele vastutama?
3.
Kas eelkirjeldatud liikmesriigi maksuhaldurite halduspraktika on kooskõlas õiguskindluse põhimõttega?“
Eelotsuse küsimuste analüüs
Vastuvõetavus
20
Maksuhalduri arvates on eelotsuse küsimused vastuvõetamatud.
21
Esiteks väidab ta, et vastupidi eelotsusetaotluse esitanud kohtu kinnitusele esimeses küsimuses algatati maksukontrolli menetlus, mille eesmärk oli tuvastada Vanizi solidaarvastutus ZDDS artikli 177 alusel Stars Internationali käibemaksuvõlgade eest, juba viimati nimetatud äriühingu lõpetamise kuupäeval. Järelikult ei vasta esimene küsimus põhikohtuasja faktilisele olukorrale ja on seega puhtalt hüpoteetiline.
22
Teiseks puuduvad asjakohased liidu õigusnormid, mis võimaldaksid vastata teisele küsimusele.
23
Meenutagem, et väljakujunenud kohtupraktika kohaselt on ELTL artiklis 267 ette nähtud otsene koostöö Euroopa Kohtu ja liikmesriikide kohtute vahel. Selles menetluses, mis põhineb liikmesriikide kohtute ja Euroopa Kohtu ülesannete selgel eristamisel, on igasugune faktiliste asjaolude hindamine liikmesriigi kohtu pädevuses, kellel tuleb konkreetse kohtuasja eripära arvestades hinnata nii eelotsuse vajalikkust asjas otsuse langetamiseks kui ka Euroopa Kohtule esitatavate küsimuste asjakohasust, samas kui Euroopa Kohus on pädev otsustama üksnes liidu õigusnormide tõlgenduse või kehtivuse üle, lähtudes talle liikmesriigi kohtu poolt esitatud asjaoludest (vt selle kohta 16. märtsi 1978. aasta kohtuotsus Oehlschläger, 104/77, EU:C:1978:69, punkt 4, ning 4. oktoobri 2024. aasta kohtuotsus Schrems (andmete edastamine laiale üldsusele), C‑446/21, EU:C:2024:834, punkt 42 ja seal viidatud kohtupraktika).
24
Seega tuleb esimesele küsimusele vastata võttes arvesse selle aluseks olevaid asjaolusid, nagu neid on kirjeldanud eelotsusetaotluse esitanud kohus, kelle ülesandeks on kontrollida nende asjaolude paikapidavust.
25
Lisaks antakse käesoleva kohtuotsuse punktis 22 nimetatud hinnang esitatud küsimuste sisulise hindamise käigus ning see ei kujuta endast vastuvõetamatuse alust.
26
Sellest järeldub, et maksuhalduri esitatud asja läbivaatamist takistavad asjaolud tuleb tagasi lükata.
Sisulised küsimused
27
Oma küsimustega, mida tuleb analüüsida koos, soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas käibemaksudirektiivi artiklit 205 tuleb proportsionaalsuse ja õiguskindluse põhimõtetest lähtudes tõlgendada nii, et sellega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib selle isiku vastutuse, kes on nimetatud artikli tähenduses solidaarselt kohustatud käibemaksu tasuma, tuvastada pärast seda, kui käibemaksukohustuslane on õigussubjektina lakanud eksisteerimast, kui on kindlaks tehtud, et see isik kasutas ise mahaarvamisõigust, olgugi et ta teadis või oleks pidanud teadma, et maksukohustuslane jätab maksu tasumata.
28
Meenutagem kõigepealt, et käibemaksudirektiivi artikkel 205 lubab põhimõtteliselt liikmesriikidel käibemaksu tõhusaks kogumiseks võtta meetmeid, mille kohaselt vastutab maksu tasumise eest solidaarselt mõni teine isik kui see, kes on tavaliselt kohustatud tasuma käibemaksu selle direktiivi artiklite 193–200 ja 202–204 alusel (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 29).
29
Kuna käibemaksudirektiivi artiklis 205 ei ole samas täpsustatud ei isikuid, keda liikmesriigid võivad määrata solidaarvõlgnikeks, ega olukordi, kus selline määramine on võimalik, on liikmesriikide ülesanne määrata kindlaks selles artiklis ette nähtud solidaarvastutuse rakendamise tingimused ja kord (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 31).
30
Liikmesriigid peavad sellise pädevuse teostamisel järgima õiguse üldpõhimõtteid, mis on osa liidu õiguskorrast ja mille hulka kuuluvad eelkõige õiguskindluse põhimõte ja proportsionaalsuse põhimõte (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 32 ja seal viidatud kohtupraktika).
31
Selles kohtuotsuses asus Euroopa Kohus seisukohale, et proportsionaalsuse põhimõttest lähtudes ei ole käibemaksudirektiivi artikliga 205 vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt peab selle artikli tähenduses solidaarselt vastutavaks määratud isik tasuma lisaks käibemaksule, mille käibemaksukohustuslane on tasumata jätnud, ka viivist, mida nimetatud isik peab sellelt summalt tasuma, kui on tõendatud, et vastutavaks määratud isik kasutas ise mahaarvamisõigust, kuigi ta teadis või pidi teadma, et käibemaksukohustuslane jätab maksu tasumata (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 45 ja resolutsioon). Selles kohtuotsuses esitatud Euroopa Kohtu hinnangul on sellised õigusnormid kooskõlas ka õiguskindluse põhimõttega (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 43).
32
Selleks et esiteks kindlaks teha, kas käibemaksudirektiivi artikliga 205 on vastuolus sellised riigisisesed õigusnormid, nagu on kõne all põhikohtuasjas, tuleb arvesse võtta selle artikli sõnastust, konteksti ja selle õigusaktiga taotletavaid eesmärke, mille osa see säte on (vt analoogia alusel 25. aprilli 2024. aasta kohtuotsus Finanzamt X (kauba kasutamine ja selle tasuta üleandmine), C‑207/23, EU:C:2024:352, punkt 31 ja seal viidatud kohtupraktika).
33
Käibemaksudirektiivi artikli 205 sõnastusest tuleneb, et see paneb käibemaksu tasumise solidaarse kohustuse sellisele isikule, kes ei ole maksu tasuma kohustatud isik. Solidaarvastutuse olemusest tuleneb aga, et iga võlgnik vastutab võla kogusumma tasumise eest ja et võlausaldajal on üldjuhul õigus nõuda selle võla tasumist kas ühelt või mitmelt võlgnikult vastavalt oma suvale (22. novembri 2017. aasta kohtuotsus Aebtri, C‑224/16, EU:C:2017:880, punkt 80 ja seal viidatud kohtupraktika). Sellest järeldub, et ühe solidaarvõlgniku kadumine ei kaota temaga solidaarselt vastutava kaasvõlgniku või ‑võlgnike kohustust.
34
Järelikult ei mõjuta käibemaksukohustuslase kui õigussubjekti kadumine iseenesest maksuhalduri kui solidaarkohustuse võlausaldaja võimalust tuvastada käibemaksuvõla tasumise eest solidaarselt vastutava kolmanda isiku vastutus.
35
Seda tõlgendust toetavad käibemaksudirektiivi artikli 205 kontekst ja eesmärk. Nimelt nähtub selle direktiivi artiklitest 193–205, et artikkel 205 kuulub sätete kogumisse, mille eesmärk on teha erinevate olukordade põhjal kindlaks, kes on käibemaksukohustuslane, kusjuures nende sätete eesmärk on just tagada riigikassale käibemaksu tõhus kogumine kõnealuses olukorras kõige sobivamalt isikult (vt selle kohta 20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 28). Selle eesmärgiga on aga kooskõlas olukord, kus kolmas isik peab vastutama solidaarselt käibemaksu tasumise eest, eelkõige kui maksukohustuslane on maksejõuetu või on kadunud ning ei ole seega (enam) võimeline maksu tasuma.
36
Teiseks tuleb proportsionaalsuse põhimõtte kohta meenutada, et selle kohaselt peavad liikmesriigid võtma meetmeid, mis – võimaldades küll saavutada riigisisese õigusega taotletud eesmärgi – kahjustavad võimalikult vähe asjasse puutuvates liidu õigusaktides seatud eesmärke ja põhimõtteid. Kuigi on õiguspärane, et liikmesriigi võetud meetmed kaitsevad parimal võimalikul moel riigikassa õigusi, ei või need siiski minna kaugemale, kui on selle eesmärgi saavutamiseks vajalik (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 33 ja seal viidatud kohtupraktika).
37
Meenutagem, et vajaduse kohta kohaldada kolmanda isiku vastutust pärast seda, kui käibemaksukohustuslane on lakanud eksisteerimast, on Euroopa Kohus otsustanud, et sellise käibemaksualase kuritarvituse korral, nagu on sätestatud põhikohtuasjas arutusel olevates riigisisestes õigusnormides, peab riigikassal olema tõhusust silmas pidades võimalus sisse nõuda tasumisele kuuluv maks ja kõik sellega seotud maksed igalt kuritarvituses osalenud lepingupartnerilt (20. mai 2021. aasta kohtuotsus ALTI, C‑4/20, EU:C:2021:397, punkt 44). See võimalus on eriti vajalik juhul, kui maksukohustuslane on muutunud maksejõuetuks või on lakanud õigussubjektina eksisteerimast.
38
Mis puudutab küsimust, kas see võimalus ei lähe kaugemale sellest, mis on vajalik käibemaksudirektiivi artiklis 205 ette nähtud kolmandate isikute solidaarvastutuse kohaldamiseks, siis tuleb märkida, et kui maksuhalduril oleks lubatud tuvastada käibemaksualases kuritarvituses osalenud kolmandate isikute vastutus üksnes siis, kui käibemaksukohustuslane eksisteerib, kahjustaks selline piirang võimalust seda vastutust rakendada. Kui maksuhaldur leiab, et tal ei ole enam võimalik nõuda maksukohustuslaselt käibemaksu tasumist, kuna viimane on lakanud õigussubjektina eksisteerimast, ei saaks ta sellisel juhul ka kolmandate isikute vastu enam nõudeid esitada. Lisaks võib pahauskne maksukohustuslane korraldada enda likvideerimise, et takistada eelkõige selliste kolmandate isikute vastutuse rakendamist, kes on osalenud käibemaksuvõla aluseks olevas kuritarvituses. Seega ei lähe võimalus nõuda kolmandalt isikult käibemaksu maksmist pärast seda, kui maksukohustuslane on lakanud eksisteerimast, kaugemale sellest, mis on vajalik käibemaksudirektiivi artikli 205 soovitava toime tagamiseks.
39
Kolmandaks nõuab õiguskindluse põhimõte kõigepealt, et liidu õigusega kaetud valdkondades oleksid liikmesriikide õigusnormid sõnastatud üheti mõistetavalt, et puudutatud isikud teaksid selgelt ja täpselt oma õigusi ja kohustusi, ning liikmesriigi kohtud saaksid tagada nende järgimise (9. juuli 2015. aasta kohtuotsus Salomie ja Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, punkt 32 ja seal viidatud kohtupraktika).
40
Käesolevas asjas nähtub eelotsusetaotlusest, et ZDDS artikli 177 lõike 1 kohaselt peab registreeritud isik, kellele maksustatav tehing tehti, vastutama tasumisele kuuluva maksu eest, mida ei ole tasunud teine registreeritud isik, kui ta kasutas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, mis on otseselt või kaudselt seotud tasumisele kuuluva ja tasumata käibemaksuga. ZDDS artikli 177 lõikes 2 on täpsustatud, et vastutus artikli 177 lõike 1 alusel tekib siis, kui registreeritud isik teadis või oleks pidanud teadma, et käibemaksu ei tasuta, ning kui järelevalveorgan on seda tõendanud. Eelotsusetaotlusest nähtub samuti, et DOPK artikli 168 punktis 7 on sõnaselgelt ette nähtud, et „juriidilise isiku registrist kustutamise korral pärast likvideerimismenetluse lõpetamist“ võib maksuhaldur vajadusel tuvastada kolmandate isikute vastutuse maksuvõla tasumise eest.
41
Neil asjaoludel on kaubatarne või teenuse saajal võimalik põhikohtuasjas kõne all olevate riigisiseste õigusnormide põhjal igal juhul arvestada sellega, et kui ta tehingu tegemise ajal teadis või oleks pidanud teadma, et maksu ei tasuta, ja kui ta kasutas mahaarvamisõigust, võib teda pidada selle maksu tasumise eest solidaarselt vastutavaks ning et maksukohustuslase kui õigussubjekti kadumine ei vabasta teda vastutusest.
42
Kuna see võimalus on eelotsusetaotluse esitanud kohtu andmetel põhikohtuasjas kõne all olevates riigisisestes õigusnormides selgelt ette nähtud, näivad need olevat kooskõlas käesoleva kohtuotsuse punktis 39 nimetatud nõuetega.
43
Lisaks nõuab õiguskindluse põhimõte, et maksukohustuslase olukorda seoses tema õiguste ja kohustustega maksuhalduri ees ei saa lõputult kahtluse alla seada (10. detsembri 2015. aasta kohtuotsus Veloserviss, C‑427/14, EU:C:2015:803, punkt 31 ja seal viidatud kohtupraktika).
44
Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt täidavad aegumistähtajad üldiselt seda ülesannet (5. märtsi 2019. aasta kohtuotsus Eesti Pagar, C‑349/17, EU:C:2019:172, punkt 112 ja seal viidatud kohtupraktika). Kohaldatavate liidu õigusnormide puudumisel on liikmesriikide ülesanne kehtestada käibemaksunõude aegumistähtajad (vt selle kohta 13. juuli 2023. aasta kohtuotsus Napfény‑Toll, C‑615/21, EU:C:2023:573, punkt 34 ja seal viidatud kohtupraktika).
45
Kuigi nende eeskirjade kehtestamine ja kohaldamine kuulub liikmesriikide pädevusse, peavad liikmesriigid selle pädevuse teostamisel siiski järgima liidu õigust, mis nõuab nii maksukohustuslast kui ka asjaomast haldusorganit kaitsvate mõistlike tähtaegade kehtestamist (13. juuli 2023. aasta kohtuotsus Napfény‑Toll, C‑615/21, EU:C:2023:573, punkt 35 ja seal viidatud kohtupraktika).
46
Kuna käesoleval juhul ei ole esiteks vaidlustatud riigisiseses õiguses ette nähtud avalik-õiguslike nõuete aegumistähtaja mõistlikkust ja teiseks teatas maksuhaldur selle tähtaja jooksul käibemaksuvõla tasumise eest solidaarselt vastutavale isikule oma kavatsusest tema maksualane olukord uuesti läbi vaadata, ei näi olevat rikutud õiguskindluse põhimõtte nõuet, et vastutava isiku olukorda ei saa lõputult kahtluse alla seada, kuid seda peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.
47
Eeltoodut arvestades tuleb esitatud küsimustele vastata, et käibemaksudirektiivi artiklit 205 tuleb proportsionaalsuse ja õiguskindluse põhimõtetest lähtudes tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib selle isiku vastutuse, kes on artikli 205 tähenduses solidaarselt kohustatud käibemaksu tasuma, tuvastada pärast seda, kui käibemaksukohustuslane on õigussubjektina lakanud eksisteerimast, kui on kindlaks tehtud, et see isik kasutas ise mahaarvamisõigust, olgugi et ta teadis või oleks pidanud teadma, et maksukohustuslane jätab selle maksu tasumata.
Kohtukulud
48
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse sama kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kuues koda) otsustab:
Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, artiklit 205 tuleb proportsionaalsuse ja õiguskindluse põhimõtetest lähtudes tõlgendada nii, et sellega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib selle isiku vastutuse, kes on artikli 205 tähenduses solidaarselt kohustatud käibemaksu tasuma, tuvastada pärast seda, kui käibemaksukohustuslane on õigussubjektina lakanud eksisteerimast, kui on kindlaks tehtud, et see isik kasutas ise mahaarvamisõigust, olgugi et ta teadis või oleks pidanud teadma, et maksukohustuslane jätab selle maksu tasumata.
Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: bulgaaria.