62013CC0377
CONCLUSIONI DELL’AVV. GEN.
MACIEJ SZPUNAR
presentate l’8 aprile 2014 (
1
)
Causa C‑377/13
Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estradas das Beiras Litoral e Alta, SA
contro
Autoridade Tributária e Aduaneira
[domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Tribunal Arbitral Tributário (Portogallo)]
«Rinvio pregiudiziale — Nozione di «giurisdizione di uno Stato membro» ai sensi dell’articolo 267 TFUE — Tribunal Arbitral Tributário — Ricevibilità — Direttiva 69/335/CEE — Imposte indirette sulla raccolta di capitali — Imposta sui conferimenti — Operazioni esenti — Possibilità di reintrodurre un’imposta sui conferimenti»
1.
La causa in esame riguarda la possibilità di reintroduzione, da parte del legislatore portoghese, dell’imposta di bollo – abolita nel 1991 – su operazioni di aumento del capitale sociale delle società di capitali ai sensi delle disposizioni della direttiva 69/335/CEE del Consiglio, del 17 luglio 1969, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali (
2
), nella versione risultante dalla direttiva 85/303/CEE del Consiglio del 10 giugno 1985 che modifica la direttiva 69/335/CEE (
3
). Tale questione appare relativamente semplice da dirimere in base alle disposizioni della direttiva e alla giurisprudenza finora emanata. Un problema più complicato si pone riguardo alla ricevibilità della domanda di pronuncia pregiudiziale proposta nella presente causa e ciò in considerazione della particolare natura dell’organo che ha sottoposto tale questione.
2.
Per tale motivo nelle presenti conclusioni mi occuperò in primo luogo della competenza della Corte a fornire una risposta alla questione pregiudiziale e successivamente affronterò brevemente il merito della questione e presenterò una proposta di soluzione.
Contesto normativo
Diritto dell’Unione
3.
Le norme pertinenti ratione temporis nella presente causa sono le disposizioni della direttiva 69/335, modificata dalla direttiva 85/303. La direttiva 69/335 armonizza negli Stati membri l’imposta sui conferimenti nelle società di capitali, denominata, ai sensi dell’articolo 1 della stessa direttiva, «imposta sui conferimenti».
4.
Ai sensi dell’articolo 4, paragrafi 1, lettera c), e 2, lettera a), della direttiva 69/335:
«1.   Sono sottoposte all’imposta sui conferimenti le operazioni seguenti:
(…)
c)
l’aumento del capitale sociale di una società di capitali mediante conferimento di beni di qualsiasi natura;
(…).
2.   Le seguenti operazioni possono continuare ad essere assoggettate all’imposta sui conferimenti se, alla data del 1o luglio 1984, l’aliquota ad esse applicabile era dell’1%:
a)
l’aumento del capitale sociale di una società di capitali mediante incorporazione di utili, riserve o provvigioni;
(…)».
5.
L’articolo 7, paragrafi 1 e 2, della direttiva 69/335 così prevede:
«1.   Gli Stati membri esentano dall’imposta sui conferimenti le operazioni diverse da quelle di cui all’articolo 9 e che, alla data del 1o luglio 1984, erano esentate o assoggettate ad un’aliquota pari o inferiore a 0,50%.
(…)
2.   Gli Stati membri possono esentare dall’imposta sui conferimenti o assoggettare ad un’unica aliquota non superiore all’1% le operazioni diverse da quelle di cui al paragrafo 1.
(…)».
6.
Per contro, ai sensi dell’articolo 10 di tale direttiva:
«Oltre all’imposta sui conferimenti, gli Stati membri non applicano, per quanto concerne le società, associazioni o persone giuridiche che perseguono scopi di lucro, nessuna altra imposizione, sotto qualsiasi forma:
a)
per le operazioni previste all’articolo 4;
(…)».
Normativa portoghese
Disposizioni che regolano lo status dell’organo del rinvio
7.
Secondo le informazioni contenute nell’ordinanza di rinvio e nelle osservazioni del governo portoghese, l’istituzione del regime giuridico dell’arbitrato per le cause tributarie è stata possibile in base all’autorizzazione contenuta all’articolo 124 della Lei n. 3‑B/2010, de 28 de abril de 2010, Orçamento do Estado para 2010 (
4
) (legge n. 3‑B/2010 del 28 aprile 2010, legge di bilancio dello Stato per il 2010; in prosieguo: la «legge n. 3‑B/2010»). Detta norma definisce l’arbitrato come «forma alternativa di risoluzione giurisdizionale delle controversie in materia tributaria». Ai sensi dell’articolo 124, paragrafo 4, lettere da a) a q), di tale legge, l’arbitrato deve comprendere i vari tipi di controversie tra contribuenti e amministrazione tributaria.
8.
Sul fondamento dell’autorizzazione menzionata al punto precedente è stato emanato il Decreto-Lei n. 10/2011, de 20 de janeiro de 2011, Regula o regime jurídico da arbitragem em matéria tributária (
5
) (decreto con forza di legge n. 10/2011 del 20 gennaio 2011, sul regime giuridico dell’arbitrato in materia tributaria; in prosieguo: il «decreto n. 10/2011»), che regola l’ambito delle competenze, le modalità di costituzione e i principi dell’attività dei tribunali arbitrali per le cause tributarie, nonché gli effetti delle pronunce da essi emesse e i mezzi di ricorso disponibili contro tali pronunce. Le norme fondamentali del decreto n. 10/2011 saranno esaminate nella parte delle presenti conclusioni dedicata alla ricevibilità del rinvio pregiudiziale.
Norme riguardanti l’imposta sui conferimenti
9.
Alla data del 1o luglio 1984 l’aumento del capitale sociale delle società di capitali era assoggettato in Portogallo ad imposta di bollo con un’aliquota del 2%, nel contempo l’aumento del capitale effettuato mediante conferimenti in danaro era esente da tale imposta. Nel 1991 è stato fatto oggetto di esenzione l’aumento di capitale sociale effettuato in qualsiasi forma.
10.
Nel procedimento principale trovano applicazione le norme della Lei n. 150/99, de 11 de setembro de 1999, Aprova o Código do Imposto do Selo (
6
) (legge n. 150/99 dell’11 settembre 1999, recante il codice sull’imposta di bollo), nella versione in vigore negli anni da 2004 a 2006. L’allegato III di tale legge, intitolato «Tabela Geral do Imposto do Selo (em euro)» [«Tariffa delle imposte di bollo (in euro)»], fissa l’importo dell’imposta di bollo per le singole attività ad essa assoggettate. In forza del Decreto-Lei n. 322-B/2001, de 14 de dezembro de 2001 (
7
) (decreto con forza di legge n. 322-B/2001 del 14 dicembre 2001) è stato aggiunto nell’allegato il punto 26, il cui sub 26.3 era formulato nel modo seguente:
«Aumento di capitale sociale delle società di capitali, mediante conferimento di beni di qualsiasi natura; sul valore reale dei beni di qualsiasi tipo conferiti o da conferire da parte dei soci, dopo deduzione degli obblighi assunti e dei costi sostenuti dalla società relativamente a ciascun conferimento – 0,4%» (
8
).
Circostanze di fatto e svolgimento del procedimento
Circostanze di fatto, procedimento principale e questione pregiudiziale
11.
La Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estradas das Beiras Litoral e Alta SA (in prosieguo: la «società Ascendi»), società di capitali di diritto portoghese, nel periodo tra il 15 dicembre 2004 e il 29 novembre 2006 ha effettuato quattro operazioni di aumento del capitale mediante conversione in capitale sociale di crediti degli azionisti nei confronti della società. Per tali operazioni la società Ascendi ha pagato un importo complessivo di EUR 203 796 a titolo di imposta di bollo.
12.
Il 28 marzo 2008 la società Ascendi ha richiesto alla Autoridade Tributária e Aduaneira (amministrazione tributaria portoghese) il rimborso di tale importo maggiorato degli interessi. Tale domanda è stata respinta con decisione del 6 agosto 2012, che è oggetto del procedimento principale. In data 3 dicembre 2012 la società Ascendi ha presentato domanda per la costituzione del tribunale arbitrale e per l’annullamento della suddetta decisione.
13.
La ricorrente deduce l’illegittimità della decisione del 6 agosto 2012 per il fatto che, a suo dire, il legislatore portoghese non poteva reintrodurre nel 2001 l’imposta di bollo sulle operazioni di aumento del capitale sociale delle società di capitali che era stata abolita nel 1991. Per contro, secondo l’amministrazione tributaria, l’articolo 7, paragrafo 2 della direttiva 69/335 consente di reintrodurre l’imposta sui conferimenti su operazioni che erano assoggettate a siffatta imposta alla data del 1o luglio 1984, anche se dopo tale data esse ne sono state esentate.
14.
In tale contesto, il Tribunal Arbitral Tributário ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se gli articoli 4, paragrafo 1, lettera c), e paragrafo 2, lettera a), 7, paragrafo 1, e 10, lettera a), della direttiva [69/335] ostino a una normativa nazionale, come quella di cui al decreto avente forza di legge n. 322‑B/2001, del 14 dicembre 2001, che assoggetta a imposta di bollo gli aumenti di capitale sociale di società di capitali realizzati mediante conversione, in capitale sociale, di crediti degli azionisti per prestazioni accessorie precedentemente effettuate a favore della società, anche se tali prestazioni accessorie sono state fatte in denaro, tenendo presente che, alla data del 1o luglio 1984, la normativa nazionale assoggettava detti aumenti di capitale, realizzati in tal modo, all’imposta di bollo del 2% e che alla stessa data esentava da imposta di bollo gli aumenti di capitale realizzati in denaro».
Procedimento dinanzi alla Corte
15.
La domanda di pronuncia pregiudiziale è stata depositata presso la Corte il 3 luglio 2013. Osservazioni scritte sono state presentate dalla società Ascendi, dal governo portoghese e dalla Commissione europea. Ai sensi dell’articolo 76, paragrafo 2, del regolamento di procedura la Corte ha deciso di non tenere un’udienza di discussione.
Analisi
Competenza della Corte a pronunciarsi sulla questione pregiudiziale
Considerazioni preliminari
16.
Nella presente causa non è controversa la ricevibilità di una domanda di pronuncia pregiudiziale da parte del giudice del rinvio, tuttavia il Tribunal Arbitral Tributário stesso, nell’ordinanza di rinvio, riconosce che tale questione può suscitare dubbi e fornisce argomenti a sostegno della sua qualificazione quale «giurisdizione di uno Stato membro» ai sensi dell’articolo 267 TFUE. Tale problema è analizzato altresì dal governo portoghese e dalla Commissione nelle osservazioni scritte, giungendo alla conclusione che la Corte è competente a rispondere alla questione pregiudiziale.
17.
I dubbi in tale ambito sono collegati al fatto che il Tribunal Arbitral Tributário non appartiene all’ordinamento generale dei giudici ordinari e amministrativi in Portogallo, ma costituisce una «forma alternativa di risoluzione giurisdizionale delle controversie in materia tributaria» – secondo la definizione di cui alla legge n. 3‑B/2010. Tale forma alternativa di risoluzione delle controversie si fonda, come peraltro indica la denominazione stessa dell’organo del rinvio, sull’utilizzo di talune tecniche arbitrali nel dirimere le controversie tra un contribuente e un organo tributario. Da costante giurisprudenza della Corte, che esaminerò infra in queste conclusioni, risulta tuttavia che gli arbitri istituiti in base ad un contratto non sono «giurisdizioni di uno Stato membro» ai sensi dell’articolo 267 TFUE e che la Corte non è competente a rispondere a questioni pregiudiziali da essi poste.
18.
Occorre pertanto esaminare se la particolare natura del Tribunal Arbitral Tributário escluda la possibilità per tale organo di sottoporre una domanda di pronuncia pregiudiziale ai sensi dell’articolo 267 TFUE.
Esclusione della possibilità del rinvio di questioni pregiudiziali da parte dei tribunali arbitrali
19.
Va preliminarmente sottolineato che il mero impiego della dizione «arbitrato» o «arbitro» nella denominazione di un organo non comporta necessariamente che si tratti di un organo arbitrale nel senso stretto di tale nozione. Avviene, infatti, che taluni organi autorizzati negli Stati membri a dirimere le controversie si avvalgano nella loro attività di norme procedurali caratteristiche degli organi arbitrali (ad esempio, possibilità per le parti di designare taluni dei membri del collegio giudicante, semplificazione della procedura, procedimento in unica istanza). Occorre distinguere tale tipo di «arbitrato» dall’arbitrato in senso proprio, che si fonda sulla competenza (volontà) delle parti ad assoggettare una controversia alla decisione di un organo giudicante non statale (privato). Tale distinzione ha un’importanza fondamentale per la qualificazione dell’organo ai fini dell’articolo 267 TFUE.
20.
Nella sentenza nella causa Nordsee (
9
), emanata nel 1982, la Corte ha escluso la possibilità di sottoposizione di questioni pregiudiziali ai sensi dell’articolo 177 del Trattato CEE (attualmente articolo 267 TFUE) da parte di un tribunale arbitrale istituito mediante accordo tra le parti. In tale sentenza la Corte non ha considerato l’arbitro una «giurisdizione di uno Stato membro» ai sensi del Trattato, a motivo del suo legame piuttosto debole con il sistema legale di tutela giurisdizionale nello Stato membro (
10
). Tale pronuncia è stata successivamente confermata nelle sentenze Eco Swiss (
11
) e Denuit e Cordenier (
12
).
21.
Dalla giurisprudenza della Corte risulta che solo gli organi degli Stati membri o i soggetti ai quali detti Stati hanno affidato l’esecuzione di funzioni nell’ambito della tutela dei diritti possono sottoporre questioni pregiudiziali, giacché gli Stati membri sono responsabili dell’applicazione e del rispetto del diritto dell’Unione nel loro territorio. I tribunali arbitrali stricto sensu non sono tuttavia né organi degli Stati membri né soggetti che, in nome di tali Stati membri, svolgono funzioni nell’ambito della tutela dei diritti, bensì istituzioni private.
22.
Nel contempo, la Corte, già in una delle prime pronunce nelle quali è stata chiamata ad interpretare la nozione di «giurisdizione di uno Stato membro» nel contesto della ricevibilità dei rinvii pregiudiziali, vale a dire nella sentenza del 1966 nella causa Vaassen-Göbbels (
13
), ha dichiarato ricevibile il rinvio pregiudiziale effettuato da un organo avente natura di arbitro di diritto pubblico. Analoga decisione si è avuta successivamente in altre cause (
14
), e infine nell’ordinanza nella causa Merck Canada (
15
) la Corte ha ammesso il rinvio pregiudiziale presentato da un organo portoghese avente uno status giuridico simile, anche se non identico, a quello del Tribunal Arbitral Tributário.
23.
Come va pertanto qualificato il Tribunal Arbitral Tributário dal punto di vista della giurisprudenza menzionata supra?
24.
Inizierò dal fatto che l’essenza dell’arbitrato stricto sensu risiede nella sua natura non statale. I tribunali arbitrali sono organi giudicanti privati, ai quali sono stati affidati, sul fondamento della volontà delle parti e in sostituzione degli organi giurisdizionali statali, l’esame e la decisione delle controversie (
16
).
25.
Il primo di tali tratti indica che il tribunale arbitrale trae la propria competenza da un accordo tra le parti (clausola compromissoria). Le parti – nell’ambito dell’autonomia negoziale che ad esse compete – adottano la decisione di sottoporre una controversia alla competenza del tribunale arbitrale. Le parti possono altresì definire i principi del funzionamento di tale organo arbitrale, le norme procedurali, nonché i principi in base ai quali il tribunale arbitrale si pronuncerà nel merito della controversia. La sottoposizione della causa alla pronuncia di un tribunale arbitrale significa che le parti rinunciano al diritto a sottoporre la causa ad un organo giurisdizionale statale, ossia alla tutela dei diritti apprestata dallo Stato (
17
).
26.
La sottoposizione della controversia alla competenza del tribunale arbitrale implica infatti che le parti abbiano escluso in tale ambito la competenza dei giudici statali. Laddove le parti non avessero stipulato una clausola compromissoria, le loro controversie sarebbero soggette alla giurisdizione dei giudici dello Stato. Il tribunale arbitrale è quindi un giudice privato. Occorre sottolineare che la possibilità stessa di sottoporre una controversia alla competenza di un tribunale arbitrale deve risultare da norme giuridiche. Tali norme delimitano, inter alia, quali tipi di controversia sono idonei ad essere sottoposti alla competenza dell’arbitro (cosiddetta «arbitrabilità», «arbitrability», «arbitrabilité», «Schiedsfähigkeit»). In linea di principio si tratta di controversie di diritto privato (
18
).
27.
Alla luce delle considerazioni che precedono, non ritengo che il Tribunal Arbitral Tributário debba essere considerato un tribunale arbitrale in senso stretto, il quale, per tale sola ragione, non sarebbe legittimato ad adire la Corte con rinvii pregiudiziali ai sensi dell’articolo 267 TFUE.
28.
A favore di tale considerazione depone, in particolare, la circostanza che esso non è un organo giudicante creato in base ad un accordo delle parti, bensì in base alle norme del diritto portoghese menzionate ai paragrafi 7 e 8 delle presenti conclusioni. È ben vero che l’arbitrato nelle cause in materia tributaria è una forma alternativa di risoluzione delle controversie, nel senso che il ricorrente, in questo caso il contribuente, dispone della facoltà di scegliere tra l’arbitrato o il giudice amministrativo. Tale diritto di scegliere il rimedio per far valere le proprie pretese esiste tuttavia in forza della legge e spetta a qualunque contribuente in qualsiasi controversia rientrante nell’ambito di applicazione dell’articolo 124, paragrafo 4, lettere da a) a q), della legge n. 3-B/2010, e non è subordinato ad una previa manifestazione della volontà delle parti di sottoporre la risoluzione delle controversie ad un arbitro.
29.
Avverso la qualificazione del Tribunal Arbitral Tributário come tribunale arbitrale stricto sensu depone altresì il tipo di rapporti giuridici per i quali tale giudice è competente, ossia la materia tributaria. In tale settore, diversamente dai rapporti di diritto privato, non solo il modo di dirimere le controversie, ma soprattutto la nascita stessa del rapporto giuridico e il suo contenuto non derivano dalla autonomia negoziale delle parti, bensì sono determinati esclusivamente da norme del diritto che collegano, in modo automatico, a determinati avvenimenti la nascita dell’obbligazione tributaria. Tale materia non ha quindi quella natura di «arbitrabilità» atta a consentire di sottoporre le controversie sorte nel suo ambito alla decisione di un giudice istituito dalla volontà delle parti.
30.
Occorre infine tener presente che nell’ambito tributario una delle parti è sempre costituita da un organo statale che agisce nell’ambito dell’esercizio di un potere d’imperio, giacché l’imposizione e la riscossione dei tributi sono attualmente una prerogativa esclusiva dello Stato. Tale circostanza già di per sé indica che un organo che dirime le controversie in tale settore, quale il Tribunal Arbitral Tributário, non è un giudice privato.
31.
La conferma del fatto che il Tribunal Arbitral Tributário non è un tribunale arbitrale ai sensi della giurisprudenza menzionata al paragrafo 20 delle presenti conclusioni lascia tuttavia impregiudicata la questione della qualificazione di tale organo quale giurisdizione di uno Stato membro ai sensi dell’articolo 267 TFUE. Al fine di rispondere a tale questione occorre esaminare se siano soddisfatte le condizioni che risultano dalla giurisprudenza della Corte in tale ambito. I dubbi possono riguardare, in particolare, quegli elementi del funzionamento dell’organo esaminato, nei quali sono utilizzate tecniche caratteristiche dei tribunali arbitrali.
Requisiti che consentono di qualificare un organo di rinvio come giudice nazionale ai sensi dell’articolo 267 TFUE
32.
La nozione di «giurisdizione di uno Stato membro» ai sensi dell’articolo 267 TFUE è una nozione autonoma del diritto dell’Unione, tuttavia né i Trattati né la giurisprudenza della Corte contengono una definizione generale di tale espressione. Considerata la varietà degli organi designati nei singoli Stati membri per dirimere le controversie ci si può peraltro chiedere se sia possibile e necessario formulare una definizione del genere.
33.
Per effetto dell’assenza di una definizione generale della nozione di «giurisdizione» il Tribunale è costretto – nelle situazioni dubbie – a valutare di volta in volta se l’organo che si è rivolto alla Corte con una domanda di pronuncia pregiudiziale fosse legittimato a farlo (
19
). Nella giurisprudenza è stata tuttavia elaborata una serie di requisiti, certo né determinanti né esaustivi, ma che formano la base da cui partire nel valutare la natura giurisdizionale dell’organo che sottopone la questione pregiudiziale. Tali requisiti possono essere oramai considerati come «codificati» in una giurisprudenza ben consolidata (
20
), e sono peraltro menzionati al punto 9 delle Raccomandazioni all’attenzione dei giudici nazionali, relative alla presentazione di domande di pronuncia pregiudiziale (
21
).
34.
Ciò considerato, occorre esaminare se sono soddisfatti i requisiti per qualificare il Tribunal Arbitral Tributário come giudice nazionale ai sensi dell’articolo 267 TFUE. Nel fare ciò occorre tener conto del fatto che, come già ricordato, il sistema alternativo di risoluzione delle controversie in materia tributaria, istituito nel diritto portoghese, si avvale di una serie di tecniche e di norme procedurali proprie dei tribunali arbitrali e che si discostano dai principi del funzionamento degli organi giurisdizionali tradizionali. L’obiettivo di tale sistema è garantire che le controversie siano decise in breve tempo e ai costi il più possibile ridotti, rappresentando una effettiva alternativa rispetto ai giudici amministrativi. Occorre tenere conto di tale specificità nell’esaminare se siano soddisfatti i vari requisiti.
– Il fondamento legale del funzionamento dell’organo e il suo carattere permanente
35.
Secondo una consolidata giurisprudenza può proporre una domanda di pronuncia pregiudiziale unicamente un organo designato in modo permanente in base alle norme del diritto di uno degli Stati membri. A mio parere, tale condizione è soddisfatta. Come indicato al paragrafo 28 delle presenti conclusioni, l’arbitrato nelle cause in materia tributaria si svolge sul fondamento della legge n. 3-B/2010 e del decreto n. 10/2011. Detti atti istituiscono un sistema permanente di arbitrato fiscale e ne definiscono in dettaglio i principi di funzionamento.
36.
È ben vero che su richiesta del contribuente interessato per ciascuna causa è designato espressamente un collegio giudicante specifico, tuttavia il diritto del contribuente a chiedere la costituzione del tribunale arbitrale, nonché le modalità di designazione dei suoi membri traggono origine da norme giuridiche. In tale contesto la domanda del contribuente è solo l’attività che dà impulso all’applicazione di tali norme.
37.
Analoga riserva può rivolgersi circa il carattere permanente del Tribunal Arbitral Tributário: visto che il collegio giudicante specifico esiste solo per le necessità della causa, si può considerare permanente un organo siffatto? A mio parere, tuttavia, occorre esaminare tale questione non dal punto di vista dei singoli collegi giudicanti nelle cause specifiche, bensì in modo sistematico (
22
). Il Tribunal Arbitral Tributário non è un organo giurisdizionale ad hoc, ma solo una componente del sistema di risoluzione delle controversie il quale – benché la sua attività si manifesti in forma di collegi giudicanti effimeri, la cui esistenza si conclude simultaneamente alla causa per la cui risoluzione sono stati designati – nella sua interezza ha carattere permanente.
– Competenza obbligatoria dell’organo
38.
Secondo i principi accolti nella giurisprudenza della Corte, la sottoposizione della controversia alla decisione dell’organo che effettua il rinvio pregiudiziale deve essere obbligatoria per le parti, ed essa non deve risultare esclusivamente dalla loro volontà, come avviene nel caso dei tribunali arbitrali stricto sensu. Nella causa in esame siamo in presenza di un organo che costituisce un elemento del «sistema alternativo di risoluzione delle controversie» nelle cause fiscali. Ciò implica che il contribuente che intenda sottoporre a decisione giurisdizionale una controversia con l’amministrazione tributaria ha la scelta: può adire il giudice amministrativo o chiedere la costituzione del tribunale arbitrale per le cause tributarie, e l’amministrazione tributaria deve conformarsi a tale decisione del contribuente (
23
).
39.
Ci si può pertanto chiedere se la competenza del Tribunal Arbitral Tributário possa essere considerata obbligatoria per le parti, visto che il contribuente, e dunque la parte che generalmente dà inizio alle controversie nelle cause tributarie, non è tenuto ad investire della causa tale organo, ma può adire il giudice amministrativo. La sola circostanza che l’amministrazione tributaria abbia l’obbligo di accettare la scelta del giudice effettuata dal contribuente non è, a mio avviso, determinante, giacché essa deriva dalla natura della competenza giurisdizionale. Infatti, la circostanza che il giudice competente sia investito della causa ad opera della parte ricorrente, vuoi in forza di norme giuridiche vuoi in forza di un accordo tra le parti, comporta anche che la parte convenuta non può effettivamente contestare tale competenza (
24
).
40.
A mio avviso, la caratteristica dell’arbitrato portoghese in materia tributaria che è essenziale per la questione di cui trattasi risiede nel fatto che il diritto, spettante al contribuente, di scegliere una modalità per far valere le proprie pretese non deriva da un’iniziativa di quest’ultimo, bensì dalla volontà del legislatore che ha istituito due sistemi equivalenti di risoluzione delle controversie con l’amministrazione tributaria. Nessuno di tali sistemi è di per sé obbligatorio, ma il contribuente deve sceglierne uno se vuole sottoporre una controversia con un’autorità tributaria ad una decisione giurisdizionale. Ai sensi dell’articolo 3, paragrafo 2, del decreto n. 10/2011 la presentazione di una richiesta di costituzione del tribunale arbitrale preclude la possibilità di contestare dinanzi al giudice amministrativo la medesima decisione in materia fiscale sulla base dei medesimi motivi. Ai sensi dell’articolo 24, paragrafo 1, dello stesso decreto, la pronuncia arbitrale che dirime la controversia nel merito è tuttavia vincolante per l’autorità tributaria. L’arbitrato in materia tributaria non è quindi uno strumento giuridico rimesso al contribuente, bensì una concreta alternativa rispetto all’ordinamento giudiziario tradizionale. In tal senso, a mio parere, è soddisfatto il requisito dell’obbligatorietà della competenza giurisdizionale dell’organo del rinvio (
25
).
– Procedimento in contraddittorio e applicazione di norme giuridiche
41.
Gli articoli da 15 a 20 del decreto n. 10/2011 dettano i principi del procedimento dinanzi ai tribunali arbitrali per le cause tributarie. Tali principi garantiscono in particolare la sua natura di procedimento in contraddittorio e la parità delle parti. Ai sensi dell’articolo 28 di detto decreto, l’inosservanza di tali principi può dar luogo all’annullamento della pronuncia arbitrale ad opera del giudice amministrativo.
42.
L’articolo 2, paragrafo 2, del decreto n. 10/2011 stabilisce che i tribunali arbitrali per le cause tributarie si pronunciano in base alle norme giuridiche e che è preclusa una decisione fondata sull’equità. Ciò è del resto abbastanza evidente, considerato che il compito di tali tribunali consiste nella valutazione, in particolare sotto il profilo della conformità alla legge, di decisioni amministrative in materia tributaria.
43.
Ritengo quindi che, nel caso del Tribunal Arbitral Tributário, siano indubbiamente soddisfatti i requisiti, derivanti dalla giurisprudenza, relativi alla natura di procedimento in contraddittorio e di pronuncia in base a norme giuridiche.
– Indipendenza
44.
Il requisito dell’indipendenza deve essere analizzato sotto due profili (
26
). Il profilo esterno si riferisce all’indipendenza dell’organo e dei suoi membri da persone e istituzioni terze rispetto alla controversia – dal potere esecutivo, dagli organi di grado superiore, eccetera. L’aspetto interno attiene all’imparzialità dei membri dell’organo rispetto alle parti della controversia e all’assenza di un loro interesse personale in una determinata decisione.
45.
I tribunali arbitrali per le cause tributarie non fanno parte dell’amministrazione tributaria, né di altre istituzioni del potere esecutivo. Essi sono parte del potere giudiziario e operano presso il Centro de Arbitragem Administrativa (Centro di arbitrato amministrativo), che garantisce loro un servizio tecnico-amministrativo. Essi sono indipendenti nel giudizio, hanno unicamente l’obbligo di attenersi al diritto e alla giurisprudenza dei giudici amministrativi, e le loro pronunce sono, di norma, definitive e hanno forza esecutiva (v. paragrafo 51 delle presenti conclusioni).
46.
I tribunali arbitrali per le cause tributarie si pronunciano in formazione monocratica o in un collegio giudicante di tre arbitri. Le modalità di designazione degli arbitri e i principi deontologici per essi vincolanti sono definiti agli articoli da 6 a 9 del decreto n. 10/2011. Gli arbitri sono designati dal Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (Consiglio deontologico del centro di arbitrato amministrativo) in base ad un elenco di arbitri stilato da tale istituzione (
27
), o eventualmente dalle parti, tuttavia in tal caso il collegio giudicante è sempre composto da tre arbitri, il presidente è designato su accordo di entrambi gli altri arbitri o, in mancanza di tale accordo, dal Consiglio supra menzionato.
47.
Dal momento che gli arbitri non sono giudici togati, le garanzie della loro indipendenza personale hanno un fondamento diverso rispetto al caso dei giudici. In particolare è difficile parlare di inamovibilità, visto che gli arbitri sono designati per una determinata causa, alla cui conclusione il loro ruolo si estingue. L’indipendenza degli arbitri trae origine piuttosto dal fatto che si tratta di individui con una posizione autonoma, per i quali la funzione di arbitro non è la principale attività professionale. Per tale ragione essi non devono temere conseguenze negative riguardo alle decisioni da essi emanate; tali eventuali conseguenze non avrebbero comunque influenza sulla loro situazione professionale e materiale.
48.
Relativamente all’imparzialità degli arbitri e alla loro indipendenza rispetto alle parti della controversia gli articoli 8 e 9 del decreto n. 10/2011 contengono tuttavia garanzie analoghe a quelle che vigono riguardo ai giudici togati.
49.
Alla luce di quanto precede ritengo che il Tribunal Arbitral Tributário soddisfi il criterio dell’indipendenza.
Sintesi
50.
Il Tribunal Arbitral Tributário non è dunque un tribunale arbitrale designato dalla volontà delle parti. A mio parere, occorre al contrario considerare che esso costituisca una componente dell’ordinamento giudiziario portoghese al pari dei giudici ordinari e amministrativi. La specificità di tale istituto risiede unicamente nel fatto che il legislatore portoghese ha deciso di accordare ai contribuenti la possibilità di sottoporre le loro cause con le amministrazioni tributarie alla decisione di un organo giurisdizionale che svolga la sua attività in modo meno formale, più veloce e meno costoso rispetto ai giudici amministrativi tradizionali. Ciò è espressione di una tendenza, riscontrata non solo in Portogallo, a rendere meno formali e a semplificare i procedimenti giurisdizionali mediante l’utilizzo di tecniche e strumenti propri dei meccanismi privati di risoluzione delle controversie. È altresì un aspetto della specializzazione degli organi giurisdizionali e dei giudici, necessaria in un contesto di crescente complessità dei rapporti socio-economici – e anche, di conseguenza, delle controversie sottoposte a pronuncia giurisdizionale. Tale attitudine, possiamo dire postmoderna, nei confronti dell’accesso alla giustizia deriva dall’evoluzione dell’ordinamento giudiziario e dell’ordinamento giuridico nel suo complesso. La Corte non può restare sorda a tale evoluzione, ma deve adeguare di conseguenza la propria prassi nell’interpretare l’articolo 267 TFUE.
51.
Ritengo pertanto che il Tribunal Arbitral Tributário debba essere considerato una «giurisdizione di uno Stato membro» ai sensi dell’articolo 267 TFUE. Esso soddisfa infatti i requisiti, supra ricordati, risultanti dalla giurisprudenza della Corte. Non rinvengo inoltre altre ragioni per le quali si dovrebbe negare ad esso tale carattere. Per contro depone in tal senso l’ulteriore argomento che, a norma degli articoli da 25 a 28, del decreto n. 10/2011, le pronunce di tale organo giudicante sono impugnabili solo per motivi attinenti alla forma, quali la mancanza di motivazione o la sua incompatibilità con il tenore della decisione, mancanza della decisione o la violazione dei principi del procedimento, e, relativamente al merito, esclusivamente con riferimento ai casi di violazione di norme costituzionali o di non conformità alla giurisprudenza dei giudici amministrativi. Pertanto, negando ai tribunali arbitrali per le cause tributarie la possibilità di effettuare rinvii pregiudiziali la Corte perderebbe, in misura significativa, la sua influenza sulla giurisprudenza portoghese su questioni tributarie e quindi, di fatto, in un settore fondamentale del diritto dell’Unione che è armonizzato e ha un effetto diretto sui diritti e gli obblighi dei singoli. Orbene, secondo la giurisprudenza della Corte, tale rischio può costituire una delle circostanze che depongono a favore del riconoscimento di un organo quale organo legittimato a presentare domande di pronuncia pregiudiziali (
28
).
52.
La soluzione da me proposta relativamente alla questione della ricevibilità della domanda di pronuncia pregiudiziale nella presente causa non apre in alcun modo la strada alla ricevibilità di futuri rinvii pregiudiziali di persone o istituzioni che agiscono nell’ambito di altri metodi alternativi di risoluzione delle controversie, in particolare in forma di negoziazioni o mediazioni (
29
). Infatti, secondo costante giurisprudenza della Corte – e indipendentemente dal ricorrere di altri criteri –possono rivolgersi alla Corte con domande di pronuncia pregiudiziale ai sensi dell’articolo 267 TFUE unicamente gli organi che statuiscono «nell’ambito di un procedimento destinato a risolversi in una pronuncia di carattere giurisdizionale» (
30
). Il Tribunal Arbitral Tributário risponde a tale criterio, esso agisce infatti quale organo indipendente dalle parti della controversia e emana una pronuncia che è vincolante per tali parti ed è di norma definitiva, analogamente alle pronunce degli organi giurisdizionali tradizionali. Lo scopo del procedimento dinanzi al Tribunal Arbitral Tributário non è quindi che le parti raggiungano una composizione della controversia, né la pronuncia emanata ha natura di raccomandazione non vincolante o di parere. Tale caratteristica distingue nettamente detto organo giudicante dal mediatore o da altri soggetti simili.
Nel merito
53.
La presente causa costituisce una sorta di prosecuzione della causa Optimum – Telecomunicações (
31
). La Corte avrà occasione di integrare la giurisprudenza iniziata con tale sentenza.
54.
Occorre anzitutto stabilire quali disposizioni della direttiva 69/335 siano applicabili alle circostanze di fatto di cui al procedimento principale. Occorre infatti rilevare che tale direttiva, per effetto delle modifiche introdotte con la direttiva 85/303, non rappresenta un esempio di buona tecnica legislativa (
32
). Il giudice del rinvio nella domanda pregiudiziale menziona, tra l’altro, le disposizioni dell’articolo 4, paragrafo 2, lettera a), della direttiva 69/335, tuttavia non appare che esse siano applicabili nel procedimento principale. È ben vero che le parti non concordano circa il carattere delle operazioni di aumento di capitale che sono oggetto del procedimento principale – ovvero se esse costituiscano conferimenti di capitali in denaro o di altro tipo (
33
) – è tuttavia pacifico che tali operazioni non avevano la forma di «incorporazione di utili, riserve o provvigioni» menzionata in tale disposizione della direttiva. Le operazioni che formano oggetto del procedimento principale rientrano nella categoria dell’«aumento del capitale sociale di una società di capitali mediante conferimento di beni di qualsiasi natura» menzionata all’articolo 4, paragrafo 1, lettera c).
55.
Il giudice del rinvio menziona inoltre l’articolo 7, paragrafo 1, di tale direttiva. Non è tuttavia possibile leggere tale disposizione facendo astrazione dal paragrafo 2 dello stesso articolo, giacché solo congiuntamente le due disposizioni formano una norma coerente: in funzione della situazione giuridica in un determinato Stato membro alla data del 1o luglio 1984 trova applicazione il paragrafo 1 o il paragrafo 2 di detto articolo. Se consideriamo, sulla scia del giudice del rinvio, che nel procedimento principale ci si trovi di fronte a operazioni di aumento del capitale mediante conferimenti di capitali non in forma di denaro, operazione che al 1o luglio 1984 era assoggettata in Portogallo all’imposta di bollo (
34
), deve essere applicato l’articolo 7, paragrafo 2 (
35
).
56.
La questione giuridica nella presente causa riguarda quindi stabilire se l’articolo 7, paragrafo 2, della direttiva 69/335 consenta la reintroduzione dell’imposta sui conferimenti sulle operazioni menzionate nell’articolo 4, paragrafo 1, lettera c), della stessa direttiva, le quali alla data del 1o luglio 1984 erano assoggettate a detta imposta, ma successivamente ne sono state esentate.
57.
La direttiva 69/335 nella versione originaria stabiliva i principi dell’assoggettamento ad imposta, mediante imposta sui conferimenti, delle operazioni in essa definite. Ai sensi del suo articolo 4 le operazioni menzionate al paragrafo 1 di tale articolo dovevano essere assoggettate a tale imposta, e le operazioni menzionate ai sensi del suo articolo 2 potevano esservi assoggettate. L’articolo 7 della direttiva di cui trattasi fissava le aliquote dell’imposta sui conferimenti. Tuttavia in virtù della direttiva 85/303 l’articolo 7 ha ricevuto una formulazione completamente nuova. Con riferimento alle operazioni che, nei singoli Stati membri, alla data del 1o luglio 1984 erano esenti dall’imposta sui conferimenti o vi erano assoggettate con un’aliquota pari o inferiore allo 0,5%, esso impone che tali operazioni siano completamente esenti da imposta (articolo 7, paragrafo 1). Per contro, con riferimento alle restanti operazioni gli Stati membri hanno la possibilità di scegliere: essi possono del pari esentarle o assoggettarle ad un’aliquota unica non superiore all’1% (articolo 7, paragrafo 2).
58.
Nei considerando della direttiva 85/303 il legislatore comunitario ha giustificato tutto ciò ricordando che l’imposta sui conferimenti non era favorevole allo sviluppo delle imprese e che pertanto la migliore soluzione sarebbe stata la soppressione di tale imposta; tuttavia, poiché la perdita del gettito derivante da tale imposta sarebbe stata inaccettabile per taluni Stati membri, occorreva consentire loro di continuare ad applicarla secondo un’aliquota unificata.
59.
Di conseguenza è stata modificata la natura normativa dell’articolo 4, paragrafo 1, della direttiva 69/335, il quale non detta più un obbligo per gli Stati membri di assoggettare le operazioni in esso menzionate all’imposta sui conferimenti, tale obbligo è stato infatti abrogato a norma dell’articolo 7 della direttiva, nella versione risultante dalla direttiva 85/303, il quale costituisce una lex posterior rispetto all’articolo 4, paragrafo 1. Attualmente detta disposizione indica unicamente i tipi di operazioni alle quali fanno riferimento le disposizioni sull’imposta sui conferimenti.
60.
Resta da stabilire se l’articolo 7, paragrafo 2, della direttiva 69/335 preveda una clausola di standstill, che consenta unicamente agli Stati membri di mantenere in vigore l’imposizione vigente alla data del 1o luglio 1984 (con eventuale applicazione della sua aliquota) o se, come suggerisce il governo portoghese nelle sue osservazioni scritte, esso costituisca altresì un’autorizzazione per gli Stati membri ad abolire o reintrodurre discrezionalmente l’imposta sui conferimenti in funzione della politica attuale in materia di imposte e delle necessità di bilancio.
61.
Propendo decisamente per la prima tesi. Anzitutto, come risulta dai considerando della direttiva 85/303, la volontà del legislatore era quella di abrogare l’imposta sui conferimenti, e la possibilità del suo mantenimento in vigore sussisteva solo a titolo di eccezione, derivante dal timore della perdita del relativo gettito per lo Stato membro. Tuttavia nel caso in cui uno Stato membro abbia abolito l’imposta sui conferimenti, l’eventuale perdita di entrate di bilancio a ciò collegata è già avvenuta, di conseguenza la reintroduzione dell’imposta non è giustificata alla luce delle finalità che il legislatore comunitario intendeva conseguire mediante la direttiva 85/303.
62.
In secondo luogo, a favore dell’interpretazione dell’articolo 7, paragrafo 2, della direttiva 69/335 quale clausola di standstill depone la sua ratio, e in particolare il riferimento alla situazione giuridica in vigore alla data del 1o luglio 1984. Laddove il legislatore avesse inteso accordare agli Stati membri la libertà di mantenere in vigore, abolire e in seguito ripristinare eventualmente l’imposta sui conferimenti, non avrebbe fatto dipendere tale facoltà dalla circostanza essenzialmente accidentale che tale imposta fosse in vigore ad una determinata aliquota alla data del 1o luglio 1984. Il riferimento a tale dato concreto mostra inequivocabilmente la volontà del legislatore di introdurre in tal modo una clausola di standstill.
63.
Occorre inoltre rilevare che la Corte ha espresso una posizione simile, sia pure con riferimento alle operazioni menzionate all’articolo 4, paragrafo 2, della direttiva 69/335, in cui la situazione giuridica è leggermente diversa, nella sentenza nella causa Logstor ROR Polska (
36
). Al punto 39 di tale sentenza il Tribunale ha espressamente affermato che «uno Stato membro, il quale ha rinunciato, conformemente all’art. 7, n. 2, della direttiva 69/335, successivamente al 1o luglio 1984, ad assoggettare talune operazioni ad un’imposta sui conferimenti non può ripristinare un’imposizione siffatta su codeste stesse operazioni».
64.
Occorre peraltro rilevare che, ai sensi del punto 26.3, dell’allegato III, del decreto con forza di legge n. 322-B/2001, le operazioni di aumento del capitale oggetto del procedimento principale erano assoggettate all’imposta di bollo nella misura dello 0,4%, e quindi con un’aliquota che, se fosse stata in vigore alla data del 1o luglio 1984, avrebbe comportato, a norma dell’articolo 7, paragrafo 1, della direttiva 69/335, la necessità di eliminare tale imposta. Benché tale aliquota sia conforme alla lettera del paragrafo 2 di tale articolo (
37
), è tuttavia quantomeno difficile riconciliare con la ratio dell’articolo 7 della direttiva 69/335 la reintroduzione dell’imposta con tale aliquota.
Conclusione
65.
In considerazione di quanto precede, propongo alla Corte di considerare ricevibile il rinvio pregiudiziale del Tribunal Arbitral Tributário e di rispondere alla questione pregiudiziale nel modo seguente:
L’articolo 7, paragrafo 2, della direttiva 69/335/CEE del Consiglio, del 17 luglio 1969, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, nella versione risultante dalla direttiva 85/303/CEE del Consiglio, del 10 giugno 1985, in combinato disposto con l’articolo 7, paragrafo 1, della direttiva 69/335/CEE deve essere interpretato nel senso che osta alla reintroduzione, da parte di uno Stato membro, dell’imposta sui conferimenti per le operazioni menzionate all’articolo 4, paragrafo 1, lettera c), di tale direttiva che alla data del 1o luglio 1984 erano assoggettate ad un’imposta siffatta e ne sono state successivamente esentate.
(
1
)	Lingua originale: il polacco.
(
2
)	GU L 249, pag. 25
(
3
)	GU L 156, pag. 23.
(
4
)	Diário da República, serie I, n. 82, pag. 1466-(111).
(
5
)	Diário da República, serie I, n. 14, pag. 370.
(
6
)	Diário da República I, serie A, n. 213, pag. 6264.
(
7
)	Diário da República I, serie A, n. 288, pag. 8278-(12).
(
8
)	Il punto 26 della tariffa delle imposte di bollo è stato successivamente modificato e infine abrogato, ciò non rileva tuttavia ai fini della presente causa.
(
9
)	Sentenza Nordsee, 102/81, EU:C:1982:107.
(
10
)	Punti da 10 a 13 della sentenza. Un’illustrazione dettagliata degli aspetti che depongono contro la ricevibilità dei rinvii pregiudiziali da parte degli organi arbitrali è stata inclusa dall’avvocato generale G. Reischl nelle conclusioni per la causa Nordsee, (102/81, EU:C:1982:31).
(
11
)	Sentenza Eco Swiss, C‑126/97, EU:C:1999:269, punto 34.
(
12
)	Sentenza Denuit e Cordenier, C‑125/04, EU:C:2005:69, punto 13.
(
13
)	Sentenza Vaassen-Göbbels, 61/65, EU:C:1966:39.
(
14
)	V., ad esempio, sentenza Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark, 109/88, EU:C:1989:383, punti da 7 a 9.
(
15
)	Ordinanza Merck Canada, C‑555/13, punti da 15 a 25, EU:C:2014:92.
(
16
)	Sulla natura del tribunale arbitrale, v., ad es._.Carbonneau, T.E., The Law and Practice of Arbitration, New York, 2007, Ereciński, T., Weitz, K., Sąd arbitrażowy, Varsavia, 2008, Lachmann, J.P., Handbuch für die Schiedsgerichtspraxis, Köln, 2008, Szumański, A., (ed.), Arbitraż handlowy, Varsavia, 2010.
(
17
)	T. Ereciński, K. Weitz, op.cit., pag. 21.
(
18
)	In dottrina si dibatte in particolare se possano esserlo esclusivamente le cause patrimoniali o anche quelle non patrimoniali, per contro non è menzionata la questione dell’arbitrabilità delle controversie nell’ambito del diritto tributario. V.A. Szumański in: Szumański, A., (ed.) op.cit, pag. 8–9. V. inoltre B. Hanotiau, L’arbitrabilité, Recueil des cours de l’Académie de droit international de La Haye, t. 296 (2002), L’Aia, 2003.
(
19
)	Un’analisi dettagliata, sebbene critica, della giurisprudenza in questo ambito è stata presentata dall’avvocato generale D. Ruiz-Jarabo Colomer nelle conclusioni nella causa De Coster (C‑17/00, EU:C:2001:366).
(
20
)	V., in particolare: sentenze Dorsch Consult, C‑54/96, EU:C:1997:413, punto 23; Syfait e a., C‑53/03, EU:C:2005:333, punto 29; Forposta (in precedenza Praxis) e ABC Direct Contact, C‑465/11, EU:C:2012:801, punto 17.
(
21
)	GU 2012, C 338, pag. 1.
(
22
)	Analogamente si è espresso l’avvocato generale C.O. Lenz nelle conclusioni per la causa Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark (109/88, EU:C:1989:228), paragrafo 21.
(
23
)	Ai sensi del portaria n. 112-A/2011, de 22 de março de 2011 (decreto n. 112-A/2011 del 22 marzo 2011, Diário da República, serie I, n. 57), emanato a norma dell’articolo 4, paragrafo 1, del decreto n. 10/2011, la competenza dei tribunali arbitrali per le cause tributarie è obbligatoria per l’amministrazione tributaria nelle cause in cui il valore dell’oggetto della controversia non supera l’importo di EUR 10 000 000.
(
24
)	Va tuttavia rilevato che, per la Corte, la giurisdizione obbligatoria di un organo del rinvio per la parte convenuta è stata sufficiente per considerare soddisfatto tale criterio nella sentenza Handels- og Kontorfunktionærernes Forbund i Danmark (EU:C:1989:383), punto 7.
(
25
)	Una posizione analoga è stata espressa dall’avvocato generale D. Ruiz-Jarabo Colomer nel paragrafo 29 delle conclusioni per la causa Emanuel (C‑259/04, EU:C:2006:50). Nella sentenza Broekmeulen (246/80, EU:C:1981:218), la Corte ha del pari considerato ricevibile la domanda di pronuncia pregiudiziale di un organo di autoregolamentazione delle professione, malgrado il fatto che la parte ricorrente avesse la possibilità alternativa di portare la controversia dinanzi al giudice ordinario (v. punto 15 di tale sentenza).
(
26
)	V., in particolare, sentenza RTL Belgium, C‑517/09, EU:C:2010:821, punti 39 e 40.
(
27
)	Così è avvenuto nel procedimento principale.
(
28
)	V., in particolare, sentenze Broekmeulen (EU:C:1981:218, punto 16), e sentenza Gourmet Classic, C‑458/06, EU:C:2008:338, punto 32.
(
29
)	Ad esempio come quelle armonizzate nella direttiva 2008/52/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 21 maggio 2008, relativa a determinati aspetti della mediazione in materia civile e commerciale (GU L 136, pag. 3).
(
30
)	V., in particolare, ordinanza Borker, 138/80, EU:C:1980:162, punto 4; sentenze Weryński, C‑283/09, EU:C:2011:85, punto 44, e Bełow, C‑394/11, EU:C:2013:48, punto 39.
(
31
)	Sentenza Optimus - Telecomunicações, C‑366/05, EU:C:2007:366.
(
32
)	Ciò è rilevato anche dall’avvocato generale E. Sharpston nelle conclusioni per la causa Optimus-Telecomunicações (C‑366/05, EU:C:2007:58, paragrafo 39).
(
33
)	La società Ascendi afferma che la conversione in capitale sociale dei crediti degli azionisti nei confronti della società deve essere considerata un aumento di capitale sotto forma di conferimenti in denaro. In tale ipotesi nella presente causa andrebbe applicata direttamente la soluzione adottata nella sentenza Optimus - Telecomunicações (EU:C:2007:366), che riguardava appunto la compatibilità con la direttiva dell’imposta di bollo su tali operazioni. Il giudice del rinvio sembra tuttavia ritenere che le operazioni oggetto del procedimento principale non consistessero in un conferimento di capitale in denaro. In ogni caso si tratta di una questione di natura fattuale, la cui valutazione compete al giudice del rinvio.
(
34
)	V. paragrafo 9 delle presenti conclusioni.
(
35
)	La Repubblica portoghese è divenuta membro delle Comunità europee solo il 1o gennaio 1986, tuttavia, ai sensi della sentenza Optimus - Telecomunicações (EU:C:2007:366), punto 32, ai fini dell’interpretazione della direttiva 69/335 nei confronti di tale Stato membro occorre prendere in considerazione come data di riferimento il 1o luglio 1984.
(
36
)	Sentenza Logstor ROR Polska, C‑212/10, EU:C:2011:404.
(
37
)	Il quale, lo ricordo, consente di applicare «un’unica aliquota non superiore all’1%»