62022CC0249
JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS
MACIEJ SZPUNAR
25 päivänä toukokuuta 2023 (
1
)
Asia C‑249/22
BM
vastaan
Gebühren Info Service GmbH (GIS),
jossa asian käsittelyyn osallistuvat
Bundesministerium für Finanzen ja
Österreichischer Rundfunk
(Ennakkoratkaisupyyntö – Verwaltungsgerichtshof (ylin hallintotuomioistuin, Itävalta))
Ennakkoratkaisupyyntö – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Direktiivi 2006/112/EY – 2 artiklan 1 kohdan c alakohta – Vastikkeellinen palvelujen suoritus – Käsite – Julkisen radio- ja televisiolaitoksen toiminta, joka rahoitetaan sellaisilta radio- ja televisiovastaanottimen haltijoilta, jotka ovat ohjelmien maanpäällisellä lähetysalueella, perittävällä pakollisella maksulla – 378 artiklan 1 kohta ja liitteessä X olevan A osan 2 kohta – Itävallan liittymisehdoista tehty asiakirja – 151 artiklan 1 kohta ja liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohta – Poikkeus – Soveltamisala
Johdanto
1.
Unionin tuomioistuin katsoi 22.6.2016 antamassaan tuomiossa Český rozhlas (C‑11/15, EU:C:2016:470; jäljempänä tuomio Český rozhlas), että julkisten radiolaitosten toiminta, joka rahoitetaan radiovastaanottimen haltijoilta perittävällä pakollisella lakisääteisellä maksulla, ei ole vastikkeellinen palvelujen suoritus eikä kuulu yhteisen arvonlisäverojärjestelmän soveltamisalaan.
2.
Tämän ratkaisun jälkeen tietyissä jäsenvaltioissa, joissa tällaiset maksut olivat arvonlisäveron alaisia, maksuvelvolliset vaativat kyseisen veron palauttamista unionin oikeuden vastaisesti kannettuna verona. Itävallassa tämä johti ryhmäkanteen, johon sisältyy myös nyt kyseessä oleva pääasia, nostamiseen. Vastaava menettely on pantu vireille myös Tanskassa. (
2
)
3.
Tässä yhteydessä asianomaiset osapuolet ja Euroopan komissio muistuttavat, että arvonlisäveroa koskevissa unionin oikeuden säännöksissä säädetään eräitä jäsenvaltioita koskevasta poikkeuksesta, jonka nojalla nämä jäsenvaltiot voivat verottaa julkisten radio- ja televisiolaitosten toimintaa. Näin ollen herää kysymys, muuttaako tämä poikkeus tuomioon Český rozhlas perustuvia päätelmiä.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
4.
Norjan kuningaskunnan, Itävallan tasavallan, Suomen tasavallan ja Ruotsin kuningaskunnan liittymisehdoista ja niiden sopimusten mukautuksista, joihin Euroopan unioni perustuu, 26.7.1994 tehdyn asiakirjan (jäljempänä vuoden 1994 liittymisasiakirja) (
3
) 151 artiklan, luettuna yhdessä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan (
4
) kanssa, mukaan Itävallan tasavalta voi verottaa unionin arvonlisäverosäännöksistä poiketen muun muassa julkisten radio- ja televisiolaitosten toimintaa. (
5
) Verotus ei saa vaikuttaa unionin omiin varoihin, joiden määräytymisperuste on vahvistettava asetuksen (ETY, Euratom) N:o 1553/89 mukaisesti. (
6
)
5.
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (
7
) (jäljempänä direktiivi 2006/112) 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveroa on suoritettava seuraavista liiketoimista:
– –
c)
verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta; – –”
6.
Direktiivin 2006/112 132 artiklan 1 kohdan q alakohdassa säädetään seuraavaa:
”Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta seuraavat liiketoimet:
– –
q)
julkisten radio- ja televisiolaitosten harjoittama muu kuin kaupallinen toiminta”.
7.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Itävalta saa jatkaa liitteessä X olevan A osan 2 kohdassa mainittujen liiketoimien verottamista.”
8.
Direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdassa mainitaan julkisten radio- ja televisiolaitosten harjoittama muu kuin kaupallisluonteinen toiminta.
Itävallan oikeus
9.
Yleisradiomaksujen perimisestä annetun liittovaltion lain (Bundesgesetz betreffend die Einhebung von Rundfunkgebühren, jäljempänä RGG) (
8
) 2 §:n 1 momentissa velvoitetaan kaikki henkilöt, joilla on käytössään radio- ja televisiolähetysten vastaanotin rakennuksissa, maksamaan yleisradiomaksu. Vastaanottimen hallussapito rinnastetaan sen käyttöön. RGG:n 4 §:n 1 momentin nojalla yleisradiomaksut ja muut vastaavat maksut on toimivaltainen perimään Gebühren Info Service GmbH ‑niminen yhtiö (jäljempänä GIS).
10.
Itävallan yleisradiosta annetun liittovaltion lain (Bundesgesetz über den Österreichischen Rundfunk, jäljempänä ORF-G) (
9
) 1 §:n 1 momentissa määritellään julkiseksi radio- ja televisiolaitokseksi julkisoikeudellinen säätiö Österreichischer Rundfunk (jäljempänä ORF).
11.
ORF-G:n 31 §:ssä säädetään ohjelmamaksusta, jonka määrän vahvistaa mainitun säätiön hallitus. Ohjelmamaksun ovat velvollisia maksamaan kaikki radio- tai televisiolähetysten vastaanottimen haltijat, jotka ovat ORF:n (analogisten tai digitaalisten) ohjelmien maanpäällisellä lähetysalueella. Ohjelmamaksu peritään yleisradiomaksun perimisen yhteydessä ja samojen sääntöjen mukaisesti.
12.
Liikevaihdon verottamisesta annetun liittovaltion lain (Bundesgesetz über die Besteuerung der Umsätze) (
10
) 10 §:n mukaan alennettua verokantaa sovelletaan muun muassa lähetystoiminnan harjoittajien sellaisiin palveluihin, joista velvoitetaan maksamaan radio- ja televisiolupamaksu.
Tosiseikat, asian käsittelyn vaiheet ja ennakkoratkaisukysymykset
13.
Pääasian valittaja, BM, on radio- ja televisio-ohjelmien vastaanottaja, joka on velvoitettu maksamaan ohjelmamaksun. Hän maksoi 1.10.2013–31.10.2018 muun muassa 100,57 euron suuruisen arvonlisäveron hänen maksettavakseen tulevasta ohjelmamaksusta. BM vaati 23.10.2018 GIS:ää palauttamaan kyseisen summan sillä perusteella, että se oli peritty unionin oikeuden vastaisesti. Hän katsoo nimittäin, että kun otetaan huomioon muun muassa tuomio Český rozhlas, julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminta, joka rahoitetaan itävaltalaisen ohjelmamaksun kaltaisella maksulla, ei ole arvonlisäveron alaista.
14.
GIS kieltäytyi palauttamasta arvonlisäveroa, mistä BM teki valituksen Bundesverwaltungsgerichtiin (liittovaltion hallintotuomioistuin, Itävalta). Kyseinen tuomioistuin hylkäsi hänen valituksensa, koska se katsoi, ettei mainittuun tuomioon perustuvaa tulkintaa voida soveltaa itävaltalaiseen ohjelmamaksuun. BM teki tuomioistuimen tuomiosta Revision-valituksen ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen.
15.
Tässä tilanteessa Verwaltungsgerichtshof (ylin hallintotuomioistuin, Itävalta) päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)
Onko Itävallassa perittävän ORF-ohjelmamaksun, jonka julkinen radiolaitos itse vahvistaa toimintansa rahoittamiseksi, kaltaista maksua pidettävä, kun otetaan huomioon liittymisehdoista ja perustamissopimusten mukautuksista tehdyn asiakirjan 151 artiklan 1 kohtaan sisältyvä primaarioikeuden määräys, luettuna yhdessä [vuoden 1994 liittymisasiakirjan] liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan ensimmäisen alakohdan toisen luetelmakohdan kanssa, [direktiivin 2006/112] 2 artiklassa, luettuna yhdessä 378 artiklan 1 kohdan kanssa, tarkoitettuna vastikkeena?”
2)
Jos ensimmäiseen kysymykseen vastataan myöntävästi, onko siinä mainittua ORF-ohjelmamaksua pidettävä [direktiivissä 2006/112] tarkoitettuna vastikkeena myös siltä osin kuin tämän maksun ovat velvollisia maksamaan henkilöt, joilla on tosin käytössään yleisradiovastaanotin rakennuksessa, joka kuuluu ORF:n maanpäällisen lähetysverkon peittoalueelle, mutta jotka eivät voi vastaanottaa näitä ORF:n ohjelmia tarvittavan vastaanottomoduulin puuttumisen vuoksi?”
16.
Ennakkoratkaisupyyntö saapui unionin tuomioistuimeen 11.4.2022. Kirjallisia huomautuksia ovat esittäneet pääasian asianosaiset, ORF, Itävallan ja Tanskan hallitukset ja komissio. Mainitut osapuolet sekä Ranskan hallitus olivat edustettuina 15.2.2023 pidetyssä istunnossa.
Asian tarkastelu
17.
Pääasian valittaja vaatii maksamaansa ohjelmamaksuun lisätyn arvonlisäveron palauttamista. Hänen mukaansa kyseinen vero on tuomion Český rozhlas valossa kannettu unionin oikeuden vastaisesti. Käsiteltävässä asiassa esittämillään ennakkoratkaisukysymyksillä, joita ehdotan tarkasteltavan yhdessä, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään, onko direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohtaa, luettuna yhdessä saman direktiivin 378 artiklan 1 kohdan ja vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan 1 kohdan sekä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa, tulkittava siten, että Itävallan tasavallalla on oikeus kantaa arvonlisäveroa ORF‑G:n 31 §:ssä tarkoitetusta ohjelmamaksusta.
18.
Jotta tähän kysymykseen voidaan vastata, on analysoitava ensin ohjelmamaksun luonnetta direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan valossa ja sen jälkeen tarkasteltava saman direktiivin 378 artiklan 1 kohdan ja sen perustana olevan vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan 1 kohdan sekä tämän asiakirjan liitteessä XV olevan asianmukaisen kohdan mahdollista vaikutusta mainittuun oikeudelliseen kysymykseen.
Ohjelmamaksun luonne
19.
Ennakkoratkaisupyynnön esittäneen tuomioistuimen välipäätöksessä ja GIS:n, ORF:n sekä Itävallan hallituksen huomautuksissa väitetään, että itävaltalainen ohjelmamaksu eroaa olennaisesti tuomioon Český rozhlas johtaneessa asiassa kyseessä olleesta maksusta ja että sitä voidaan siksi pitää korvauksena ORF:n palvelujen käytöstä, jolloin näitä palveluja on pidettävä vastikkeellisina direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitetulla tavalla.
20.
Erot johtuvat ensinnäkin siitä, että velvollisuus maksaa ohjelmamaksu ei liity vastaanottimen hallussapitoon vaan tosiasialliseen mahdollisuuteen vastaanottaa ORF:n lähettämiä ohjelmia. Tämä mahdollisuus perustuu sellaisen vastaanottimen hallussapitoon, joka voi vastaanottaa näitä ohjelmia (maanpäällisen verkon, satelliitin tai kaapelin välityksellä) ja joka sijaitsee lähetysalueella. (
11
) Tällaisen vastaanottimen hankkimisen ja säätämisen siten, että sillä voidaan vastaanottaa ORF:n ohjelmia, väitetään olevan ilmaus vastaanottajan halusta käyttää kyseisen lähetystoiminnan harjoittajan palveluja. Toiseksi – toisin kuin tuomioon Český rozhlas johtaneessa asiassa kyseessä olleen maksun – ohjelmamaksun määrää ei vahvista lainsäätäjä vaan ORF. Kolmanneksi ottaessaan vuonna 1966 ohjelmamaksun käyttöön Itävallan lainsäätäjän oli luotava oikeudellinen fiktio, jonka mukaan ORF:n ja sen ohjelmien (mahdollisten) vastaanottajien välillä on siviilioikeudellinen sopimussuhde. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että vaikka lainsäädäntöä on sittemmin muutettu, tämä oikeudellinen fiktio on edelleen voimassa itävaltalaisten tuomioistuinten oikeuskäytännössä.
21.
Itävaltalaisen ohjelmamaksun ja tuomioon Český rozhlas johtaneessa asiassa kyseessä olleen maksun väliset erot eivät kuitenkaan mielestäni oikeuta arvioimaan ensin mainittua maksua eri tavalla direktiivin 2006/112 valossa.
22.
Kuten mainitussa asiassa, kyse on kahdesta oikeudellisesti toisistaan riippumattomasta suorituksesta, eli yhtäältä ORF lähettää lainsäätäjän sille antamaa tehtävää hoitaessaan vapaasti vastaanotettavissa olevia radio- ja televisio-ohjelmia, ja toisaalta asianmukaisilla vastaanottimilla varustetuilla ohjelmien mahdollisilla vastaanottajilla on lain nojalla velvollisuus maksaa ohjelmamaksu. Samalla on selvää, että näitä vastaanottimia voidaan käyttää myös muiden lähetystoiminnan harjoittajien ohjelmien vastaanottamiseen sekä tarkoituksiin, jotka eivät lainkaan liity radio- ja televisiolaitosten ohjelmien käyttöön, joten vastaanottimien hankintaa ja säätämistä ohjelmien vastaanottamista varten ei voida mitenkään pitää ilmauksena halusta käyttää ORF:n palveluja.
23.
Kuten tuomioon Český rozhlas johtaneessa asiassa, nyt käsiteltävässä asiassa ORF:n ja ohjelmamaksun maksamiseen velvoitettujen henkilöiden välillä ei ole oikeussuhdetta, johon liittyvät suoritukset olisivat vastavuoroisia. (
12
) Pelkästään se, että velvollisuus maksaa ohjelmamaksu ei perustu vastaanottimen hallussapidosta muodostuvaan muodolliseen edellytykseen vaan tosiasialliseen mahdollisuuteen vastaanottaa ohjelmia, ei muuta kyseistä tilannetta merkittävällä tavalla.
24.
Nyt käsiteltävän asian tilanne eroaa siis tilanteesta, jota unionin tuomioistuin tarkasteli tuomioon Kennemer Golf (
13
) johtaneessa asiassa, johon ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin päätöksessään viittaa. Viimeksi mainitussa asiassa palvelun vastaanottaja oli nimittäin omasta tahdostaan tehnyt palvelun tarjoajan kanssa sopimuksen, jonka mukaan palvelun vastaanottajalla oli kiinteämääräistä korvausta vastaan oikeus käyttää tietyn ajan urheiluyhdistyksen laitteita. Vaikka sillä, käyttikö se näitä laitteita tosiasiallisesti, ei ollut vaikutusta korvausvelvollisuuteen, itse mahdollisuus käyttää niitä oli kuitenkin tiukasti riippuvainen korvauksen maksamisesta ja osapuolten välinen oikeussuhde oli luotu yksinomaan heidän omasta tahdostaan.
25.
Sama koskee tuomiota Air France-KLM ja Hop!-Brit Air (
14
), johon ORF vetoaa. Kyseiseen tuomioon johtaneissa asioissa oli kyse lentolipuista, joita ostajat eivät lopulta käyttäneet. Se, että ostajat eivät lopulta käyttäneet kuljetuspalvelua, ei muuta sitä tosiseikkaa, että maksu suoritettiin palveluiden tarjoajan suorittamasta palvelusta (suoritetusta lennosta). Kyseessä oli siis direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitettu vastikkeellinen palvelujen suoritus, joka perustui osapuolten vapaasti luomaan oikeussuhteeseen.
26.
Nyt käsiteltävässä asiassa tilanteen arviointiin ei vaikuta sekään, että ohjelmamaksun määrä on ORF:n eikä suoraan lainsäätäjän vahvistama. ORF nimittäin vahvistaa tämän maksun määrän lailla annetun valtuutuksen perusteella. Maksu säilyttää siis laissa säädetyn julkisen maksun luonteen, koska lainsäätäjä on antanut ainoastaan maksun määrän vahvistamisen maksulla rahoitettavan laitoksen tehtäväksi.
27.
Olen myös komission kanssa samaa mieltä siitä, että direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitettu vastikkeellisen palvelujen suorituksen käsite on unionin oikeuden itsenäinen käsite, joten ohjelmamaksun luokittelemiseksi tämän säännöksen näkökulmasta ei ole merkitystä sillä, että Itävallan oikeudessa tunnustetaan sellainen oikeudellinen fiktio, jonka mukaan ORF:n ja ohjelmamaksun maksamiseen velvoitettujen henkilöiden välillä on sopimussuhteeksi määritelty oikeussuhde. Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tietyn liiketoimen arvonlisäverollisuus tai ‑verottomuus ei riipu siitä, miten sitä on luonnehdittu kansallisessa oikeudessa. (
15
) Ohjelmamaksua on siis luonnehdittava pelkästään unionin oikeussääntöjen sekä unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön, tässä tapauksessa erityisesti tuomion Český rozhlas, perusteella.
28.
Näin ollen katson, ettei ohjelmamaksu, kuten ei myöskään tuomioon Český rozhlas johtaneessa asiassa kyseessä oleva maksu, ole vastike ORF:n suorittamista ohjelmien lähetyspalveluista. Lopuksi on vielä tutkittava, muuttaako direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan ja vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan 1 kohdan, luettuna yhdessä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa, sanamuoto kyseistä päätelmää.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan ja vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan merkitys
29.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdalla pannaan johdetun oikeuden tasolla täytäntöön vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artikla luettuna yhdessä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa, jonka mukaan Itävallan tasavalta voi kantaa arvonlisäveroa julkisten radio- ja televisiolaitosten, eli käytännössä ORF:n, palveluista. Näiden säännösten sanamuoto näyttää kuitenkin poikkeavan sekä unionin lainsäätäjän että jäsenvaltioiden vuoden 1994 liittymisasiakirjaa koskeneiden neuvottelujen yhteydessä tavoitellusta päämäärästä.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan ja vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan sanamuoto
30.
Vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan 1 kohta on puitesäännös, jonka nojalla kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan luettelon säädöksiä sovelletaan uusiin jäsenvaltioihin (myös Itävallan tasavaltaan) kyseisessä liitteessä määrätyin edellytyksin. Nyt käsiteltävän asian kannalta merkityksellisten säännösten todellinen normatiivinen sisältö löytyy siis kyseisestä liitteestä.
31.
Vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan mukaan direktiivin 77/388 28 artiklan 3 kohdan a alakohtaa sovellettaessa Itävallan tasavalta saa verottaa kyseisen direktiivin liitteessä E olevassa 7 kohdassa lueteltuja liiketoimia. Direktiivin 77/388 28 artikla sisältyi direktiivin XVI osastoon, jonka otsikko oli ”Siirtymäsäännökset”. Tämän artiklan 3 kohdan a alakohdan mukaan jäsenvaltiot saattoivat direktiivin 13 ja 15 artiklassa säädetystä vapautuksesta poiketen jatkaa direktiivin liitteessä E lueteltujen liiketoimien verottamista. Kyseisen liitteen 7 kohdassa mainittiin julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminta, joka oli lähtökohtaisesti vapautettu verosta direktiivin 77/388 13 artiklan A kohdan 1 alakohdan q alakohdan nojalla. Toisin sanoen vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdassa laajennettiin koskemaan Itävallan tasavaltaa sellainen direktiivin 77/388 28 artiklan 3 kohdan a alakohdassa, luettuna yhdessä tämän direktiivin liitteessä E olevan 7 kohdan kanssa, säädetty poikkeus, jonka mukaan jäsenvaltiot, joissa julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminta oli siihen asti ollut arvonlisäverollista, saattoivat jatkaa arvonlisäveron kantamista siitä huolimatta, että tämä toiminta oli vapautettu arvonlisäverosta direktiivin yleisten säännösten nojalla.
32.
Direktiivin 77/388 28 artiklan 3 ja 4 kohdan mukaan ensiksi mainitussa kohdassa säädettyjä poikkeuksia oli määrä soveltaa siirtymäkautena. Siirtymäkauden oli tarkoitus päättyä näiden poikkeusten lakkauttamiseen neuvoston päätöksellä. Todellisuudessa siirtymäkausi ei ole vieläkään päättynyt, ja edelleen voimassa olevat poikkeukset on siirretty direktiiviin 2006/112 ”lopullisen järjestelmän käyttöönottoon saakka sovellettavina poikkeuksina”. (
16
) Poikkeus, joka on myönnetty Itävallan tasavallalle vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artiklan 1 kohdan, luettuna yhdessä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa, nojalla, on sisällytetty direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohtaan luettuna yhdessä kyseisen direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, jonka muotoilu vastaa direktiivin 77/388 liitteessä E olevaa 7 kohtaa.
33.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdassa tai kyseisen direktiivin liitteessä X olevassa A osassa ei täsmennetä nimenomaisesti, että niiden nojalla säädetyt poikkeukset liittyvät direktiivin 132 artiklassa säädettyihin vapautuksiin. Tämä on mielestäni kuitenkin ilmeistä. Yhtäältä tämä ilmenee direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan syntyhistoriasta ja sen edeltäjän eli direktiivin 77/388 28 artiklan 3 kohdan a alakohdan sanamuodosta. (
17
) Toisaalta direktiivin 2006/112 liitteessä X olevan A osan 2 kohdan sanamuoto vastaa täsmälleen kyseisen direktiivin 132 artiklan 1 kohdan q alakohdassa säädettyä vapautusta.
34.
Edellä esitetyn perusteella on katsottava, että direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdassa, luettuna yhdessä kyseisen direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, säädetään Itävallan tasavallalle myönnetystä poikkeuksesta kyseisen direktiivin 132 artiklan 1 kohdan q alakohdassa säädettyyn vapautukseen. Viimeksi mainitussa artiklassa säädetyt vapautukset voivat kuitenkin loogisesti katsottuna koskea vain sellaisia liiketoimia, joita voitaisiin verottaa, sillä muutoin niitä ei tarvitsisi vapauttaa verosta. Unionin tuomioistuin vahvisti tämän nimenomaisesti tuomiossa Český rozhlas. (
18
)
35.
En siis yhdy GIS:n ja Itävallan, Tanskan ja Ranskan hallitusten sekä komission näkemykseen, jonka mukaan direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdassa, luettuna yhdessä kyseisen direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, sallitaan verotus mainitun direktiivin soveltamisalan ulkopuolella, sellaisena kuin tämä soveltamisala ilmenee muun muassa direktiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdasta. (
19
) Poikkeus säännöksestä, joka kuuluu direktiivin soveltamisalaan (tässä tapauksessa poikkeus direktiivin 2006/112 132 artiklan 1 kohdan q alakohdasta), ei voi loogisesti katsottuna itse ylittää tätä soveltamisalaa.
36.
Edellä tarkastellusta direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan soveltamisalasta riippumatta kyseisen kohdan sananmukainen sisältö ei voi olla perustana sille, että Itävallan tasavalta kantaa ohjelmamaksusta arvonlisäveron.
37.
Kyseisessä säännöksessä nimittäin annetaan Itävallan tasavallalle mahdollisuus kantaa arvonlisäveroa julkisten radio- ja televisiolaitosten toiminnasta. Kuten unionin tuomioistuin kuitenkin totesi tuomiossa Český rozhlas, jota tämän ratkaisuehdotuksen 20–29 kohdassa esitettyjen päätelmien mukaan voidaan soveltaa nyt käsiteltävään asiaan, tällaisten lähetystoiminnan harjoittajien toiminta, siltä osin kuin se rahoitetaan itävaltalaisen ohjelmamaksun kaltaisilla maksuilla, ei kuitenkaan ole vastikkeellista palvelujen suorittamista eikä siitä näin ollen voida kantaa arvonlisäveroa.
38.
Arvonlisävero on nimittäin kulutusvero, jonka perusteen muodostaa direktiivin 2006/112 73 artiklan nojalla tavaran tai palvelun hinta eli määrä, jonka verovelvollinen saa vastikkeena tavarasta tai palvelusta. Kun kyse on vastikkeettomasta palvelujen suorituksesta, ei ole olemassa veron perustetta, jonka perusteella arvonlisävero voitaisiin laskea, eikä veroa näin ollen voida soveltaa.
39.
Edellä esitetyn perusteella katson, että sen enempää direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohta ja tämän direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohta kuin myöskään vuoden 1994 liittymisasiakirjan 151 artikla, luettuna yhdessä kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa, eivät muuta tämän ratkaisuehdotuksen 20–29 kohdassa esitettyjä päätelmiä.
Direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohtaan sisältyvien säännösten tavoitteet
40.
Direktiivin 2006/112 säännösten sanamuodon mukainen tulkinta johtaisi siis päätelmään, jonka mukaan se, että ohjelmamaksulla rahoitettu julkisen radio- ja televisiolaitoksen toiminta katsotaan veronalaiseksi, on ristiriidassa näiden säännösten kanssa. Vaikuttaa kuitenkin siltä, kuten ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin päätöksessään ja erityisesti Tanskan hallitus huomautuksissaan toteavatkin, että tämä ei ollut jäsenvaltioiden tarkoitus neuvoteltaessa vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdasta eikä myöskään unionin lainsäätäjän tarkoitus sen antaessa direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdan, luettuna yhdessä kyseisen direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, tai aiemmin direktiivin 77/388 28 artiklan 3 kohdan ja kyseisen direktiivin liitteessä E olevaan 7 kohdan.
41.
Tanskan hallitus täsmentää, että näiden säännösten sanamuoto on tulosta jäsenvaltioiden välisestä kompromissista, sillä ne eivät direktiiviä 77/388 koskevissa lainsäädäntötöissä kyenneet sopimaan itävaltalaisen ohjelmamaksun kaltaisilla maksuilla rahoitettujen julkisten radio- ja televisiolaitosten palvelujen verotuksesta. Kompromissi perustui siihen, että nämä palvelut oli lähtökohtaisesti vapautettu verosta, kun taas asianomaisille jäsenvaltioille annettiin mahdollisuus poiketa tästä vapautuksesta. Poikkeus laajennettiin myöhemmin koskemaan tiettyjä uusia jäsenvaltioita, kuten Itävallan tasavaltaa, vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan nojalla, joka on siirretty direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohtaan, luettuna yhdessä kyseisen direktiivin liitteessä X olevan A osan 2 kohdan kanssa, sisältyvään johdettuun oikeuteen.
42.
Tällainen ratkaisu saattoi olla perusteltu silloin, kun direktiivi 77/388 annettiin vuonna 1977. Julkisilla radio- ja erityisesti televisiolaitoksilla oli tuolloin useimmissa jäsenvaltioissa monopoli- tai lähes monopolimainen asema, ja ainoa tapa, jolla kotitaloudet käyttivät radio- ja televisiolaitteita, oli käytännössä maanpäällisten ohjelmien vastaanottaminen. Lähtökohtaisesti oli siis mahdollista katsoa, että tällaisen vastaanottimen ostaminen on rinnastettavissa julkisen radio- ja televisiolaitoksen palvelujen käyttöön, joten vastaanottimen hallussapidosta perittävä pakollinen maksu on kyseisistä palveluista maksettava sui generis ‑luonteinen korvaus. On myös pidettävä mielessä, että ratkaisu otettiin käyttöön väliaikaisesti, alun perin viiden vuoden ajaksi.
43.
Mainittu ratkaisu oli jo paljon vähemmän perusteltu vuoden 1994 liittymisasiakirjasta neuvoteltaessa, kun Euroopan yleisradiomarkkinat oli vapautettu direktiivin 89/552/ETY (
20
) säännöksillä ja kun kaapeli- ja satelliittitelevisiota kehitettiin. Tällä hetkellä kyseinen ratkaisu on puolestaan täysin perusteeton, kun yhtäältä radio- tai televisiovastaanottimen – vaikka se olisikin säädetty vastaanottamaan ohjelmia – hallussapito ei ole millään tavoin rinnastettavissa julkisten radio- ja televisiolaitosten palvelujen (tai yleensäkään radio- ja televisiolaitosten palvelujen) käyttöön ja kun toisaalta näitä ohjelmia voidaan vastaanottaa myös ilman vastaanotinta jopa lähetystoiminnan harjoittajan jäsenvaltion ulkopuolella, erityisesti internetin välityksellä. Vastaanottimen hallussapitoon perustuva maksu on siis eräänlainen julkinen maksu, jolla rahoitetaan julkisten radiolaitosten toimintaa mutta joka on täysin irrallaan näiden laitosten palvelujen tosiasiallisesta käytöstä. Tämä selittää unionin tuomioistuimen tuomion asiassa Český rozhlas.
44.
Tältä osin on todettava, että unionin tuomioistuimen tässä tuomiossa omaksumalla direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan tulkinnalla on erittäin pitkä historia eikä sen pitäisi tulla yllätyksenä. Jo tuomioissa Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (
21
) ja Hong-Kong Trade Development Councill, (
22
) jotka annettiin direktiivin 67/228/ETY (
23
) ollessa vielä voimassa mutta pian direktiivin 77/388 voimaantulon jälkeen, todettiin, että palvelujen suoritusta voidaan verottaa, jos palvelu suoritetaan vastiketta vastaan, toisin sanoen palvelun suorituksen ja siitä tosiasiallisesti saadun vastikkeen välillä on suora yhteys. Muussa tapauksessa ei nimittäin olisi veron perustetta eikä osapuolten välinen suhde olisi luonteeltaan verotuksen yhdenmukaistamisen piiriin kuuluva sopimus. Tätä oikeuskäytäntöä on sittemmin järjestelmällisesti vakiinnutettu ja kehitetty, (
24
) ja tuomiossa Český rozhlas omaksuttu ratkaisu on sen looginen seuraus.
45.
Katson kuitenkin, että direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohdalla tavoiteltu päämäärä, eli vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan säännöksen täytäntöönpano, on otettava huomioon direktiiviä tulkittaessa. Muussa tapauksessa direktiivin 378 artiklan 1 kohta menettäisi merkityksensä, koska Itävallassa ei olisi olemassa mitään julkisen radio- ja televisiolaitoksen tarjoamaa palvelua, jota sen nojalla voitaisiin verottaa. Kyseinen säännös on nimittäin luonteeltaan stand still ‑säännös, ja ainoa toiminta, jota tämä säännös voi koskea, on ORF:n toiminta, joka rahoitetaan ohjelmamaksusta saadulla tuotolla ja jota ennen Itävallan tasavallan liittymistä unioniin pidettiin verotettavana toimintana. Direktiivin 2006/112 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan ja 378 artiklan 1 kohdan välillä olisi tuolloin sisäinen ristiriita. Tällaisen ristiriidan olemassaolo asettaa mielestäni sanamuodon mukaiseen tulkintaan perustuvat johtopäätökset kyseenalaisiksi ja oikeuttaa tässä tapauksessa turvautumaan direktiivin 2006/112 säännösten systematiikkaan ja tavoitteisiin perustuvaan tulkintaan.
46.
Sovittaessa vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohtaan sisältyvästä poikkeuksesta jäsenvaltioiden tarkoituksena oli sallia se, että Itävallan tasavalta säilyttää kansallisen lainsäädäntönsä, jonka nojalla ohjelmamaksulla rahoitettua julkisen radio- ja televisiolaitoksen toimintaa pidettiin arvonlisäveron alaisena, minkä seurauksena maksun määrään lisättiin asianmukainen vero ja julkiselle radio- ja televisiolaitokselle myönnettiin oikeus vähentää arvonlisävero, jonka se on maksanut tämän toiminnan tarkoituksiin käyttämistään tavaroista ja palveluista.
47.
Kuten sekä ennakkoratkaisupyynnöstä että ORF:n huomautuksista ilmenee, juuri tämän vähennysoikeuden säilyttäminen oli sen, että Itävallan tasavalta on liittymisen jälkeen pitänyt voimassa mainitun julkisen radio- ja televisiolaitoksen toiminnan verotusjärjestelmän, tärkein syy sekä vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdassa säädetyn järjestelyn todellinen tavoite.
48.
Edellä esitetyn perusteella direktiivin 2006/112 378 artiklan 1 kohtaa on nähdäkseni tulkittava siten, että siinä sallitaan Itävallan tasavallan kohdella julkisen radio- ja televisiolaitoksen toimintaa veronalaisena toimintana, jolloin tällaisella laitoksella on oikeus vähentää aikaisemmassa vaihdannan vaiheessa maksettu arvonlisävero, ja tästä aiheutuva verotulojen menetys korvataan puolestaan ohjelmamaksuun lisättävällä lisämaksulla, josta saatava tuotto ei kuitenkaan mene ORF:n vaan valtion talousarvioon.
49.
Tämä lisämaksu ei ole direktiivissä 2006/112 tarkoitettu arvonlisävero, koska sen perusteena ei ole korvaus vastikkeellisesta suorituksesta. Kyse on pikemminkin suorasta julkisesta maksusta, joka ei liity mitenkään yhteiseen arvonlisäverojärjestelmään. Siksi ei voida katsoa, että se on direktiivin 2006/112 (
25
) tai yleisemmin unionin oikeuden vastainen. Voidaan toki pitää harmillisena, että tällaista lisämaksua kutsutaan arvonlisäveroksi ja että se esitetään sellaisena veronmaksuvelvollisille. Koska tämä ei kuitenkaan vaaranna yhteisen arvonlisäverojärjestelmän tehokkuutta, kyseessä ei mielestäni ole sellainen ongelma, joka oikeuttaisi pitämään mainittua lisämaksua lainvastaisena tai ainakaan unionin oikeuden vastaisena.
50.
Tällainen tulkinta ei aiheuta perusteetonta haittaa henkilöille, jotka ovat velvollisia maksamaan ohjelmamaksun, koska ORF määrittää lakisääteisen valtuutuksen perusteella maksun määrän kokonaisuudessaan, lisämaksu mukaan lukien. Lisämaksu ei siis merkitse lisäkustannuksia maksuvelvollisille, ja ainoastaan perittävän määrän käyttötarkoitus on erilainen.
51.
Tämän tulkinnan valossa toisessa ennakkoratkaisukysymyksessä esiin tuotu kysymys ohjelmamaksun suoritusvelvollisuuden henkilöllisestä soveltamisalasta on merkityksetön, koska kyseinen maksu ei kuulu unionin oikeuden soveltamisalaan.
52.
Lisäksi on todettava, että liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan toisen alakohdan mukaan sen perusteella toteutettu verotus ei saa vaikuttaa unionin omiin varoihin. Kuten ORF ilmoittaa huomautuksissaan, ohjelmamaksuihin sovelletaan alennettua arvonlisäverokantaa (10 prosenttia), minkä vastineeksi ORF:llä on täysi oikeus vähentää aikaisemmassa vaihdannan vaiheessa maksettu arvonlisävero. Sitä vastoin ORF:n toimintaansa varten hankkimat tavarat ja palvelut verotetaan pääasiassa tavanomaisen arvonlisäverokannan (20 prosenttia) mukaan, mikä merkitsee maksetun veron huomattavaa ylimäärää ja oikeuttaa tämän veron palautukseen valtion talousarviosta, mikä taas kuluttaa unionin omia varoja. Herääkin kysymys, onko tällainen asiaintila yhteensopiva vuoden 1994 liittymisasiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdassa mainitun määräyksen kanssa. Tässä on kuitenkin kyse siitä, onko Itävallan tasavalta täyttänyt asianmukaisesti unionin omia varoja koskevat velvoitteensa, millä ei ole vaikutusta itse ohjelmamaksun lisämaksun yhteensopivuuteen unionin oikeuden kanssa.
Ratkaisuehdotus
53.
Kaiken edellä esitetyn perusteella ehdotan, että Verwaltungsgerichtshofin esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin vastataan seuraavasti:
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 2 artiklan 1 kohdan c alakohtaa, luettuna yhdessä saman direktiivin 378 artiklan 1 kohdan sekä Norjan kuningaskunnan, Itävallan tasavallan, Suomen tasavallan ja Ruotsin kuningaskunnan liittymisehdoista ja niiden sopimusten mukautuksista, joihin Euroopan unioni perustuu, 26.7.1994 tehdyn asiakirjan 151 artiklan 1 kohdan ja kyseisen asiakirjan liitteessä XV olevan IX osan 2 kohdan h alakohdan kanssa,
on tulkittava siten, että
ne eivät ole esteenä sille, että Itävallan tasavalta perii Itävallan yleisradiosta annetun liittovaltion lain (Bundesgesetz über den Östereichischen Rundfunk) 31 §:ssä tarkoitetun ohjelmamaksun lisämaksun korvatakseen arvonlisäverotulojen menetyksen, joka aiheutuu julkisen radio- ja televisiolaitoksen oikeudesta vähentää sellaisista tavaroista ja palveluista maksamansa veron, jotka se on hankkinut tästä ohjelmamaksusta saaduilla tuloilla rahoitettavaa toimintaansa varten.
(
1
)	Alkuperäinen kieli: puola.
(
2
)	Menettelyn yhteydessä unionin tuomioistuimelle esitettiin samankaltainen ennakkoratkaisupyyntö (vireillä oleva asia Foreningen C ym., C‑573/22) kuin nyt käsiteltävässä asiassa.
(
3
)	EYVL 1994, C 241, s. 21.
(
4
)	Viimeksi mainittu säännös löytyy täältä: EYVL 1994, C 241, s. 336.
(
5
)	Tällä säännöksellä Itävallan tasavalta saatettiin sen poikkeuksen soveltamisalaan, josta alun perin säädettiin jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL 1977, L 145, s. 1) 28 artiklan 3 kohdassa ja joka oli säädetty siirtymäkaudeksi, joka oli tarkoitus lopettaa neuvoston päätöksellä, mutta päätöstä ei kuitenkaan koskaan annettu.
(
6
)	Arvonlisäverosta kertyvien omien varojen lopullisesta yhdenmukaisesta kantomenettelystä 29.5.1989 annettu neuvoston asetus (EYVL 1989, L 155, s. 9).
(
7
)	EUVL 2006, L 347, s. 1.
(
8
)	BGBl. I, 159/1999 muutoksineen.
(
9
)	BGBl. 379/1984 muutoksineen.
(
10
)	BGBl. 663/1994 muutoksineen.
(
11
)	BM:n istunnossa esittämien tietojen mukaan 95 prosenttia Itävallan kotitalouksista on tällaisessa tilanteessa.
(
12
)	Ks. tuomio Český rozhlas, 20–28 kohta.
(
13
)	Tuomio 21.3.2002 (C‑174/00, EU:C:2002:200).
(
14
)	Tuomio 23.12.2015 (C‑250/14 ja C‑289/14, EU:C:2015:841).
(
15
)	Ks. viimeksi tuomio 16.10.2019, Winterhoff ja Eisenbeis (C‑4/18 ja C‑5/18, EU:C:2019:860, 44 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
(
16
)	Ks. direktiiviin 2006/112 XIII osaston 1 luvun otsikko.
(
17
)	Tässä yhteydessä on muistutettava, että direktiivi 2006/112 on direktiivin 77/388 uudelleenlaadinta, eikä sillä siten lähtökohtaisesti muuteta direktiivin säännösten normatiivista sisältöä (ks. direktiivin 2006/112 johdanto-osan kolmas perustelukappale).
(
18
)	32 kohta.
(
19
)	Ks. vastaavasti tuomio Český rozhlas, 32 kohdan loppuosa.
(
20
)	Televisiotoimintaa koskevien jäsenvaltioiden lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten yhteensovittamisesta 3.10.1989 annettu neuvoston direktiivi (EYVL 1989, L 298, s. 23).
(
21
)	Tuomio 5.2.1981 (154/80, EU:C:1981:38, 12–14 kohta).
(
22
)	Tuomio 1.4.1982 (89/81, EU:C:1982:121, 10 kohta).
(
23
)	Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteisen arvonlisäverojärjestelmän rakenne ja yksityiskohtaiset soveltamissäännöt – 11.4.1967 annettu toinen neuvoston direktiivi (EYVL 1967, s. 1303).
(
24
)	Ks. tuomio Český rozhlas, 20–22 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen.
(
25
)	Tässä ei myöskään ole syytä vedota direktiivin 2006/112 401 artiklaan, sillä se koskee direktiivin soveltamisalaan kuuluvien liiketoimien verotusta, vaikka ne olisivatkin verosta vapautettuja liiketoimia.