62019CJ0596_RES
Causa C‑596/19 P
Commissione europea
contro
Ungheria
Sentenza della Corte (Grande Sezione) del 16 marzo 2021
«Impugnazione – Articolo 107, paragrafo 1, TFUE – Aiuti di Stato – Imposta ungherese sul fatturato connesso alla pubblicità – Elementi di determinazione del sistema di riferimento – Progressività delle aliquote – Dispositivo transitorio di deducibilità parziale delle perdite riportate – Esistenza di un vantaggio a carattere selettivo – Onere della prova»
Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Concessione da parte delle pubbliche autorità di un trattamento fiscale vantaggioso a talune imprese – Inclusione – Vantaggi derivanti da una misura generale applicabile indistintamente a tutti gli operatori economici – Esclusione
(Art. 107, § 1, TFUE)
(v. punti 33-36, 56)
Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Deroga al sistema fiscale generale – Elementi costitutivi del sistema di riferimento o regime fiscale normale – Caratteristiche costitutive dell’imposta in questione – Struttura impositiva progressiva – Inclusione – Limiti – Elemento manifestamente discriminatorio
(Art. 107, § 1, TFUE)
(v. punti 37, 38, 43-46, 48)
Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Istituzione di un’imposizione progressiva basata sul fatturato – Scelta rientrante nel potere discrezionale degli Stati membri – Criteri di valutazione – Indicatore neutro e pertinente della capacità contributiva dei soggetti passivi – Assenza di parametri manifestamente discriminatori – Assenza di selettività
(Art. 107, § 1, TFUE)
(v. punti 46-50)
Aiuti concessi dagli Stati – Nozione – Carattere selettivo della misura – Imposta settoriale sul fatturato generato dai mezzi di diffusione pubblicitaria – Meccanismo transitorio di deducibilità parziale delle perdite riportate – Elemento non rientrante nel sistema di riferimento o regime fiscale normale – Valutazione della differenziazione introdotta dal meccanismo in base all’obiettivo perseguito – Compatibilità con l’obiettivo di redistribuzione perseguito – Assenza di differenza di trattamento tra operatori che si trovano, sotto il profilo di tale obiettivo, in una situazione fattuale e giuridica comparabile – Assenza di selettività
(Art. 107, § 1, TFUE)
(v. punti 59-68)
Sintesi
L’imposta polacca sul settore del commercio al dettaglio e l’imposta ungherese sulla pubblicità non violano il diritto dell’Unione sugli aiuti di Stato
La Corte respinge quindi le impugnazioni della Commissione e conferma le sentenze del Tribunale
Con una legge entrata in vigore il 1o settembre 2016 la Polonia ha istituito un’imposta sul settore del commercio al dettaglio. Tale imposta era basata sul fatturato mensile ricavato da ciascun rivenditore con la vendita di merci ai consumatori, per la parte eccedente la somma di 17 milioni di zloty polacchi (PLN) (circa EUR 4000000). L’imposta prevedeva due scaglioni: al fatturato compreso tra PLN 17 milioni e 170 milioni si applicava l’aliquota dello 0,8% e allo scaglione di fatturato superiore a quest’ultimo importo si applicava l’aliquota dell’1,4%.
All’esito del procedimento di indagine formale su tale misura avviato con decisione del 19 settembre 2016 (
1
), la Commissione europea ha ritenuto, con decisione del 30 giugno 2017 (
2
), che tale imposta progressiva costituisse un aiuto di Stato incompatibile con il mercato interno e ha invitato la Polonia ad annullare tutti i pagamenti in sospeso relativi a detta imposta, a decorrere dalla data della sua adozione.
Con sentenza del 16 maggio 2019 (
3
), il Tribunale, adito dalla Polonia, ha annullato, da una parte, la decisione di avvio del procedimento di indagine formale e, dall’altra, la decisione negativa presa dalla Commissione in merito alla misura fiscale adottata dalla Polonia. Lo stesso giudice ha dichiarato che la Commissione aveva erroneamente ritenuto che l’istituzione di un’imposta progressiva sul fatturato generato dal commercio al dettaglio di merci desse luogo a un vantaggio selettivo a favore delle imprese che realizzavano un fatturato poco elevato legato a tale attività, e che la stessa Commissione, per quanto riguarda la decisione di avvio del procedimento di indagine formale, non poteva qualificare provvisoriamente la misura fiscale in questione come aiuto nuovo senza basarsi sull’esistenza di dubbi legittimi su tale punto, in considerazione dello stato degli atti al momento dell’adozione della suddetta decisione.
Da parte sua, con una legge entrata in vigore il 15 agosto 2014 l’Ungheria aveva istituito un’imposta progressiva sul fatturato connesso alla diffusione di annunci pubblicitari in tale Stato membro. Tale imposta, basata sul fatturato netto dei mezzi di diffusione pubblicitaria (organi di stampa scritta, media audiovisivi, servizi di affissioni pubblicitarie) operanti in Ungheria, comprendeva inizialmente una scala di sei aliquote progressive in funzione del fatturato, ridotta in seguito a due sole aliquote, e prevedeva la possibilità per i soggetti passivi, il cui utile al lordo delle imposte nell’esercizio 2013 fosse nullo o negativo, di dedurre dalla loro base imponibile il 50% delle perdite riportate dagli esercizi precedenti.
All’esito del procedimento di indagine formale avente ad oggetto tale misura, avviato con decisione del 12 marzo 2015 (
4
), la Commissione ha ritenuto, con decisione del 4 novembre 2016 (
5
), che la misura fiscale adottata dall’Ungheria, sia per la sua struttura progressiva sia per la possibilità, prevista dalla stessa misura, di dedurre le perdite riportate, costituisse un aiuto di Stato incompatibile con il mercato interno e ha disposto il recupero immediato ed effettivo degli aiuti erogati presso i beneficiari.
Con sentenza del 27 giugno 2019 (
6
), il Tribunale, adito dall’Ungheria, ha annullato quest’ultima decisione, dichiarando che la Commissione aveva erroneamente ritenuto che la misura fiscale in questione e il meccanismo di deducibilità parziale delle perdite riportate dessero luogo a vantaggi selettivi.
Con due sentenze pronunciate il 16 marzo 2021, la Corte, riunita in Grande Sezione, respinge gli appelli proposti dalla Commissione avverso le sentenze impugnate. A sostegno delle sue impugnazioni la Commissione deduceva in particolare che il Tribunale aveva violato l’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, statuendo che il carattere progressivo delle imposte sul fatturato rispettivamente in questione non comportava un vantaggio selettivo.
Respingendo nelle proprie sentenze le censure della Commissione, la Corte ribadisce nell’ambito degli aiuti di Stato il principio sancito in materia di libertà fondamentali del mercato interno, secondo il quale allo stato attuale dell’armonizzazione del diritto fiscale dell’Unione, gli Stati membri sono liberi di istituire il sistema impositivo che ritengono più idoneo, di modo che l’applicazione di un’imposizione progressiva basata sul fatturato rientra nel potere discrezionale di ciascuno Stato membro (
7
), purché le caratteristiche costitutive della misura di cui trattasi non rivelino alcun elemento manifestamente discriminatorio.
Giudizio della Corte
In via preliminare la Corte ricorda che ai fini della qualificazione di una misura di portata generale come «aiuto di Stato», ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1 TFUE, il requisito relativo alla selettività del vantaggio previsto dalla misura di cui trattasi impone di stabilire se la stessa sia idonea a favorire «talune imprese o talune produzioni» rispetto ad altre che si trovano, alla luce dell’obiettivo perseguito da detto regime, in una situazione di fatto e di diritto paragonabile e che sono quindi oggetto di un trattamento differenziato qualificabile, in sostanza, come discriminatorio. In particolare, allorché si tratta di una misura fiscale nazionale, spetta alla Commissione, dopo avere individuato il sistema di riferimento, ossia il regime fiscale «normale» applicabile nello Stato membro interessato, dimostrare che la misura fiscale di cui trattasi deroga a tale sistema di riferimento, in quanto introduce differenziazioni tra operatori che si trovano, sotto il profilo dell’obiettivo perseguito da quest’ultimo, in una situazione fattuale e giuridica comparabile, senza tuttavia trovare giustificazione nella natura o nella struttura del sistema in questione.
È alla luce di tali considerazioni che la Corte esamina innanzitutto se nel caso di specie il Tribunale abbia giustamente affermato in sostanza che la Commissione non aveva dimostrato che il carattere progressivo delle misure fiscali in questione aveva come conseguenza l’attribuzione di un vantaggio selettivo a «talune imprese o [a] talune produzioni». Sul punto la Corte conferma l’analisi del Tribunale, secondo la quale la progressività delle aliquote prevista dalle misure fiscali rispettivamente in questione faceva parte integrante del sistema di riferimento, del quale occorreva valutare se l’esistenza di un vantaggio selettivo potesse essere dimostrata.
Infatti, tenuto conto dell’autonomia fiscale riconosciuta agli Stati membri al di fuori dei settori che sono stati oggetto di armonizzazione nel diritto dell’Unione, gli stessi sono liberi di istituire il sistema impositivo che ritengono più idoneo, adottando, se del caso, un’imposizione progressiva. In particolare il diritto dell’Unione in materia di aiuti di Stato non osta, in linea di principio, a che gli Stati membri decidano di optare per aliquote d’imposta progressive, destinate a tener conto della capacità contributiva dei soggetti passivi, né tantomeno obbliga gli Stati membri a riservare l’applicazione di aliquote progressive alle sole imposte basate sugli utili, escludendo quelle basate sul fatturato.
Tanto premesso, le caratteristiche costitutive dell’imposta, di cui fanno parte le aliquote d’imposta progressive, costituiscono, in linea di principio, il sistema di riferimento o il regime fiscale «normale» ai fini dell’analisi del requisito di selettività. Spetta alla Commissione, se del caso, dimostrare che le caratteristiche di una misura fiscale nazionale sono state concepite in modo manifestamente discriminatorio, di modo che esse dovrebbero essere escluse dal sistema di riferimento, il che potrebbe in particolare rivelare una scelta dei criteri di imposizione incoerente alla luce dell’obiettivo perseguito da tale misura. A tal proposito la Corte tuttavia constata nel caso di specie che la Commissione non aveva dimostrato che le caratteristiche delle misure adottate rispettivamente dai legislatori polacco e ungherese erano state concepite in modo manifestamente discriminatorio, al fine di eludere i requisiti del diritto dell’Unione in materia di aiuti di Stato. Alla luce di quanto precede, il Tribunale era dunque legittimato ad affermare nelle sentenze impugnate che la Commissione si era erroneamente basata su un sistema di riferimento incompleto e fittizio ritenendo che la scala progressiva delle misure fiscali rispettivamente in questione non facesse parte del sistema di riferimento alla luce del quale doveva essere valutato il carattere selettivo delle stesse.
Nella causa (C‑562/19 P) relativa all’imposta sul settore del commercio al dettaglio istituita in Polonia la Corte esamina quindi i motivi sui quali il Tribunale si è basato per annullare anche la decisione di avvio del procedimento di indagine formale relativo alla misura fiscale adottata da tale Stato membro. Nel caso di specie il Tribunale ha sostanzialmente dichiarato che la Commissione aveva fondato la qualificazione provvisoria della misura fiscale di cui trattasi come aiuto nuovo su un’analisi manifestamente erronea di quest’ultima, che di conseguenza non era idonea a suffragare adeguatamente l’esistenza di dubbi legittimi sulla qualificazione di tale misura come aiuto nuovo. A tal proposito la Corte rammenta che il giudice dell’Unione, allorché controlla la validità di una simile decisione di avvio del procedimento di indagine formale, è chiamato a svolgere soltanto un sindacato limitato sulla valutazione adottata dalla Commissione in merito alla qualificazione di una misura come «aiuto di Stato» ai sensi dell’articolo 107, paragrafo 1, TFUE. Orbene la Corte constata che il Tribunale, pronunciandosi come ha fatto, si è senz’altro limitato a esercitare sulla qualificazione provvisoria come aiuto di Stato adottata dalla Commissione nella decisione di avvio del procedimento di indagine formale un controllo dell’errore manifesto di valutazione, e la stessa Corte rileva a tal proposito che esso non ha, in ogni caso, annullato tale decisione in conseguenza di una semplice ripetizione dei motivi che l’hanno condotto ad annullare la decisione negativa adottata dalla Commissione sulla misura fiscale assunta dalla Polonia. La Corte pertanto respinge i motivi dedotti contro la sentenza del Tribunale, nella parte in cui ha annullato la decisione di avvio del procedimento di indagine formale e l’ingiunzione di sospensione da cui era accompagnata.
Infine nella causa (C‑596/19 P) relativa all’imposta sulla pubblicità istituita in Ungheria la Corte dichiara che il Tribunale non è incorso in errore di diritto nel ritenere che il meccanismo transitorio di deducibilità parziale delle perdite riportate non comportava un vantaggio selettivo. Infatti l’istituzione di una misura transitoria, che teneva conto degli utili, non era incoerente rispetto all’obiettivo di ridistribuzione perseguito dal legislatore ungherese nell’istituire l’imposta sulla pubblicità. A tal proposito la Corte ha evidenziato che nel caso di specie il criterio relativo all’assenza di utili registrati a titolo dell’esercizio precedente all’entrata in vigore dell’imposta rivestiva un carattere oggettivo, dal momento che le imprese beneficiarie del meccanismo transitorio di deducibilità parziale delle perdite avevano, da tale punto di vista, una capacità contributiva inferiore rispetto alle altre.
Per tali motivi la Corte respinge interamente le impugnazioni proposte dalla Commissione avverso le sentenze impugnate.
(
1
)	Decisione del 19 settembre 2016, relativa all’aiuto di Stato SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN) - Imposta polacca sul settore del commercio al dettaglio — Invito a presentare osservazioni a norma dell’articolo 108, paragrafo 2, [TFUE] (GU 2016, C 406, pag. 76; in prosieguo: la «decisione di avvio» o la «decisione di avvio riguardante la Polonia»).
(
2
)	Decisione (UE) 2018/160 del 30 giugno 2017, relativa all’aiuto di Stato SA.44351 (2016/C) (ex 2016/NN) al quale la Polonia ha dato esecuzione in relazione all’imposta sul settore del commercio al dettaglio (GU 2018, L 29, pag. 38; in prosieguo: la «decisione negativa riguardante la Polonia»).
(
3
)	Sentenza del 16 maggio 2019, Polonia/Commissione (T‑836/16 e T‑624/17, EU:T:2019:338).
(
4
)	Decisione del 12 marzo 2015, relativa all’aiuto di Stato SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN) — Ungheria — Imposta sulla pubblicità — Invito a presentare osservazioni a norma dell’articolo 108, paragrafo 2, [TFUE] (GU 2015, C 136, pag. 7).
(
5
)	Decisione (UE) 2017/329 della Commissione, del 4 novembre 2016, relativa alla misura SA.39235 (2015/C) (ex 2015/NN) relativa alla tassazione del fatturato pubblicitario alla quale l’Ungheria ha dato esecuzione (GU 2017, L 49, pag. 36; in prosieguo la «decisione negativa riguardante l’Ungheria» o, congiuntamente alla decisione negativa riguardante la Polonia: le «decisioni controverse»).
(
6
)	Sentenza del 27 giugno 2019; Ungheria/Commissione (T‑20/17, EU:T:2019:448) (in prosieguo; congiuntamente alla succitata sentenza Polonia/Commissione: le «sentenze impugnate»).
(
7
)	V., in particolare, in tal senso, sentenze del 3 marzo 2020, Vodafone Magyarország, (C‑75/18, EU:C:2020:139, punto 49), e del 3 marzo 2020, Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2020:140, punto 69), nonché, in materia di aiuti di Stato, sentenza del 26 aprile 2018, ANGED (C‑233/16, EU:C:2018:280, punto 50).