62007CJ0157
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla)
23 ta’ Ottubru 2008 (
*1
)
“Libertà ta’ stabbiliment — Ftehim dwar iż-Żona Ekonomika Ewropea (ŻEE) — Leġiżlazzjoni fiskali — Trattament fiskali ta’ telf sostnut minn stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat Membru taż-ŻEE u li huwa ta’ kumpannija li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fi Stat Membru tal-Unjoni Ewropea”
Fil-Kawża C-157/07,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-Bundesfinanzhof (il-Ġermanja), permezz ta’ deċiżjoni tad-29 ta’ Novembru 2006, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil-, fil-kawża
Finanzamt für Körperschaften III in Berlin
vs
Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt GmbH,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla),
komposta minn K. Lenaerts, President tal-Awla, R. Silva de Lapuerta (Relatur), E. Juhász, G. Arestis, u J. Malenovský, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: E. Sharpston,
Reġistratur: B. Fülöp, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-10 ta’ Lulju 2008,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
—
għall-Finanzamt für Körperschaften III in Berlin, minn J.-P. Panthen u P. Lamprecht, bħala aġenti,
—
għall-Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt GmbH, minn J. Schönfeld, Rechtsanwalt,
—
għall-Gvern Ġermaniż, minn M. Lumma u C. Blaschke, bħala aġenti,
—
għall-Gvern Belġjan, minn A. Hubert, bħala aġent,
—
għall-Gvern Olandiż, minn C. Wissels u C. ten Dam, bħala aġenti,
—
għall-Gvern tar-Renju Unit, minn Z. Bryanston-Cross, bħala aġent, assistita minn R. Hill, barrister,
—
għall-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej, minn R. Lyal u W. Mölls, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, wara li semgħet lill-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 31 tal-Ftehim dwar iż-Żona Ekonomika Ewropea, tat-2 ta’ Mejju 1992 (ĠU 1994, L 1, p. 3, iktar ’il quddiem il-“Ftehim ŻEE”).
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn il-Finanzamt für Körperschaften III in Berlin (iktar ’il quddiem il-“Finanzamt”) u Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt GmbH (iktar ’il quddiem “KR Wannsee”) dwar it-trattament fiskali, fil-Ġermanja, ta’ telf sostnut minn stabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija u li huwa ta’ KR Wannsee.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt internazzjonali
3
L-Artikolu 6 tal-Ftehim ŻEE jipprovdi:
“Mingħajr preġudizzju għall-iżviluppi futuri ta’ każistika, id-dispożizzjonijiet ta’ dan il-ftehim, sa fejn dawn huma identiċi fis-sustanza ma’ regoli korrispondenti tat-Trattat li jistabilixxi l-Komunità Ekonomika Ewropea u t-Trattat li jistabilixxi il-Komunità Ewropea tal-Faħam u l-Azzar u għall-atti adottati fl-applikazzjoni ta’ dawn iż-żewġ trattati, iridu, fl-implimentazzjoni u applikazzjoni tagħhom, ikunu interpretati b’konformità mas-sentenzi rilevanti tal-Qorti tal-Ġustizzja tal-Komunitajiet Ewropej mogħtija qabel id-data tal-firma ta’ dan il-ftehim.”
4
L-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE jaqra kif ġej:
“1.   Fl-Istruttura tad-disposizzjonijiet ta’ dan il-ftehim, ma jistax ikun hemm l-ebda restrizzjonijiet fuq il-libertà ta’ stabbiliment ta’ ċittadini ta’ Stat Membru tal-[Komunità Ewropea] jew Stat tal-[Assoċjazzjoni Ewropea tal-Kummerċ Ħieles] fit-territorju ta’ ħaddieħor minn kwalunkwe [ta’ kwalunkwe wieħed ieħor] minn dawn l-Istati. Dan japplika wkoll għat-twaqqif ta’ aġenziji, fergħat jew sussidjarji minn ċittadini ta’ kwalunkwe Stat Membru tal-[Komunità Ewropea] jew stat tal-EFTA stabbilit fit-territorju ta’ kwalunkwe minn dawn l-Istati.
Libertà ta’ stabbiliment tinkludi d-dritt li jagħmlu u jwettqu attivitajiet bħala persuni li jaħdmu għal rashom u li jitwaqqaf u jiġu operati impriżi, partikolarment kumpanniji jew ditti li jaqgħu fit-tifsira tal-Artikolu 34, it-tieni paragrafu, taħt il-kundizzjonijiet ipprovduti għaċ-ċittadini tagħha [tiegħu] stess, mil-liġi tal-pajjiż fejn tali stabbiliment jiġi effettwat, suġġett għad-dispożizzjonijiet tal-Kapitolu 4.
[…]”
5
It-tieni paragrafu tal-Artikolu 34 tal-Ftehim ŻEE jipprovdi:
“‘Kumpanniji jew ditti’ tfisser kumpanniji jew ditti kostitwiti taħt il-liġi ċivili jew kummerċjali, inklużi soċjetajiet koperattivi, u persuni oħra legali regolati minn liġi pubblika jew privata, bl-eċċezzjoni ta’ dawk li joperaw mingħajr l-iskop li jagħmlu l-qliegħ.”
6
Il-Ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja fil-qasam tat-taxxa fuq id-dħul u fuq l-assi u fil-qasam tat-taxxi professjonali u tat-taxxa fuq il-proprjetà, konkluż bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika tal-Awstrija fl-4 ta’ Ottubru 1954 (BGBl. 1955 II, p. 749), kif emendat bil-Ftehim tat- (BGBl. 1994 II, p. 123, iktar ’il quddiem il-“Ftehim bejn il-Ġermanja u l-Awstrija”), jipprovdi fl-Artikolu 4 tiegħu:
“1)   Jekk persuna residenti f’wieħed mill-Istati kontraenti tirċievi dħul, bħala diriġent jew kodiriġent ta’ impriża industrijali jew kummerċjali li l-atttivitajiet tagħha jestendu għat-territorju tal-Istat kontraenti l-ieħor, dan l-Istat l-ieħor ikollu d-dritt li jintaxxa dan id-dħul biss sa fejn dan id-dħul jirriżulta minn stabbiliment permanenti li jinsab fit-territorju tiegħu.
2)   B’dan il-mod, dan l-istabbiliment permanenti jiġi attribwit id-dħul li kien isir kieku dan kien impriża indipendenti li teżerċita attività identika jew simili f’kundizzjonijiet identiċi jew simili u li tittratta b’indipendenza totali mal-impriża li tagħha huwa jikkostitwixxi stabbiliment permanenti.
3)   Fis-sens ta’ dan il-[f]tehim, l-espressjoni ‘stabbiliment permanenti’ timplika post fiss ta’ negozju tal-impriża industrijali jew kummerċjali fejn din l-impriża teżerċita l-attività tagħha kollha jew parti minnha. [...]”
7
L-Artikolu 15 tal-Ftehim bejn il-Ġermanju u l-Awstrija jipprovdi:
“1)   L-Istat ta’ residenza ma għandux id-dritt li jintaxxa jekk dan id-dritt ġie attribwit lill-Istat Membru l-ieħor kontraenti fl-artikoli preċedenti.
[…]
3)   Il-paragrafu 1 ma jeskludix li l-Istat ta’ residenza jintaxxa d-dħul u l-elementi tal-assi li jaqgħu taħt il-kompetenza tiegħu billi japplika r-rata tat-taxxa korrispondenti għad-dħul globali jew għall-assi totali tal-persuna taxxabbli.”
8
L-Artikolu 12(b) tal-Protokoll, tal-24 ta’ Awwissu 2000, għall-Ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja fil-qasam tat-taxxa fuq id-dħul u fuq l-assi u fil-qasam tat-taxxi professjonali u tat-taxxa fuq il-proprjetà, konkluż bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika tal-Awstrija fl-, (BGBl. 2002 II, p. 734), jistipula li t-telf sostnut mis-sena 1998 għandu jittieħed inkunsiderazzjoni fuq il-bażi tar-reċiproċità fl-Istat fejn jinsab l-istabbiliment permanenti kkonċernat. Din id-dispożizzjoni taqra kif ġej:
“Meta persuni residenti fil-Ġermanja jsostnu, mis-sena 1990 (1989/1990), telf fi stabbilimenti li jinsabu fl-Awstrija, it-telf sostnut sas-sena 1997 (1996/1997) inkluża jittieħed inkunsiderazzjoni skont id-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 2a(3) tal-Liġi Ġermaniża dwar it-taxxa fuq id-dħul [(Einkommensteuergesetz, BGBl. 1988 I, p. 1093, iktar ’il quddiem l-‘EStG’)]. Mis-sena ta’ tassazzjoni 1994, it-teħid inkunsiderazzjoni tal-ammonti inizjalment imnaqqsa, skont it-tielet sentenza tal-Artikolu 2a(3) tal-[EStG], ma japplikax. Meta ma jistax isir trattament fiskali skont dawn id-dispożizzjonijiet, fil-Ġermanja, fid-dawl tan-natura definittiva tat-tassazzjoni u tal-impossibbiltà li tinbeda mill-ġdid il-proċedura minħabba l-iskadenza tat-terminu stabbilit sabiex tiġi ddeterminat it-taxxa, it-teħid inkunsiderazzjoni għandu jkun possibbli fl-Awstrija fil-forma ta’ tnaqqis ta’ telf. Telf sostnut mis-sena 1998 (1997/1998) għandu jittieħed inkunsiderazzjoni fl-Istat fejn jinsab l-istabbiliment skont il-prinċipju ta’ reċiproċità. Ir-regoli msemmija hawn fuq japplikaw biss sakemm ma jwasslux sabiex it-telf jittieħed inkunsiderazzjoni darbtejn.”
Id-dritt Ġermaniż
9
L-Artikolu 2(1) tal-Liġi dwar miżuri fiskali applikabbli għall-investimenti tal-impriżi Ġermaniżi barra mill-pajjiż [Gesetz über steuerliche Massnahmen bei Auslandsinvestitionen der deutschen Wirtschaft (Auslandsinvestitionsgesetz)], tat-18 ta’ Awwissu 1969 (BGBl. 1969 I, p. 1211, iktar ’il quddiem l-“AIG”), li kien fis-seħħ fid-data tal-fatti tal-kawża prinċipali, kien jaqra kif ġej:
“Meta, bis-saħħa ta’ ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja, ikun hemm lok li persuna taxxabbli kompletament tiġi eżentata mit-taxxa fuq id-dħul fir-rigward tar-riżultati magħmula minn impriża industrijali jew kummerċjali stabbilita fi Stat barrani, ikun hemm lok, fuq talba tal-persuna taxxabbli, li jitnaqqas, fil-kalkolu tal-ammont totali tad-dħul, telf li jirriżulta minn dawn ir-riżultati skont id-dispożizzjonijiet tad-dritt fiskali nazzjonali, meta dan it-telf ikun jista’ jiġi paċut jew imnaqqas mill-persuna taxxabbli, jekk dan id-dħul kellux jiġi eżentat, u meta huwa jeċċedi d-dħul pożittiv minn attività industrijali jew kummerċjali, li jirriżulta minn impriżi oħrajn stabbiliti f’dan l-istess Stat barrani, eżenti bis-saħħa tal-imsemmi ftehim. Meta dan ma jwassalx għat-tpaċija tat-telf, it-tnaqqis ta’ dan tal-aħħar huwa aċċettat taħt il-kundizzjonijiet stabbiliti fl-Artikolu 10d tal-[EStG]. L-ammont imnaqqas, skont l-ewwel u t-tieni sentenzi, għandu jittieħed inkunsiderazzjoni mill-ġdid fil-kalkolu tal-ammonti totali tad-dħul, għall-perijodu ta’ tassazzjoni kkonċernat, meta, f’wieħed mill-perijodi ta’ tassazzjoni segwenti, jirriżulta, komplessivament, dħul pożittiv mir-riżultati magħmula minn attività industrijali u kummerċjali li tirriżulta minn impriżi stabbiliti f’dan l-Istat barra mill-pajjiż, billi dan id-dħul pożittiv ikun eżentat skont il-ftehim inkwistjoni. It-tielet sentenza ma tapplikax, meta l-persuna taxxabbli turi li, skont id-dispożizzjonijiet adottati mill-Istat barrani li huma applikabbli għaliha, hija awtorizzata tnaqqas dan it-telf mir-riżultati biss għas-sena li matulha sar dan it-telf”.
10
Mis-sena 1990, ir-regoli dwar id-dritt għal tnaqqis kienu stabbiliti fl-Artikolu 2(a)(3) tal-EStG.
Id-dritt Awstrijak
11
Sal-1988, id-dritt fiskali Awstrijak ma kienx jipprovdi għat-trasferiment għal fuq is-snin sussegwenti tat-telf sostnut mill-kumpanniji parzjalment taxxabbli, jiġifieri mill-istabbilimenti permanenti li jappartjenu għal kumpanniji li jinsabu fit-territorju ta’ Stat li mhuwiex ir-Repubblika tal-Awstrija. Kien biss fl-1989 li t-tnaqqis tat-telf sostnut minn dawn l-istabbilimenti permanenti ġie introdott fl-Awstrija, u dan ukoll fir-rigward tat-telf sostnut qabel il-31 ta’ Diċembru 1988 u matul is-seba’ snin preċedenti.
12
Madankollu, tali trasferiment għal fuq is-snin sussegwenti ma kienx aċċettat għat-telf sostnut mill-istabbilimenti permanenti li jinsabu fit-territorju tar-Repubblika tal-Awstrija u li jappartjenu għal kumpanniji stabbiliti fi Stat ieħor, jiġifieri għal persuni parzjalment taxxabbli, ħlief meta l-impriża kkonċernata ma tkun għamlet ebda qligħ komplessiv, jiġifieri fir-rigward tad-dħul tagħha fid-dinja kollha. Telf sostnut minn stabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija seta’ għaldaqsant jittieħed inkunsiderazzjoni biss sa fejn huwa kien ikbar mill-qligħ magħmul’il barra mill-ambitu tat-tassazzjoni parzjali. Barra minn hekk, tali tnaqqis kien possibbli biss sa fejn it-telf kien ġie stabbilit fuq il-bażi ta’ kontabbiltà regolari u ma kienx diġà ttieħed inkunsiderazzjoni fil-kuntest ta’ tassazzjoni matul is-snin tat-taxxa preċedenti.
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
13
KR Wannsee, konvenuta fil-kuntest ta’ proċeduri ta’ “Revision”, hija kumpannija b’responsabbiltà limitata stabbilita fil-Ġermanja li, mill-1982 sal-1994, mexxiet stabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija. Sal-aħħar tas-sena 1990, hija ġarrbet, fir-rigward ta’ dan l-istabbiliment, telf fl-ammont totali ta’ DEM 2467407, li DEM 36295 minnu kien telf għall-imsemmija sena.
14
Fuq talba ta’ KR Wannsee, dan it-telf ittieħed inkunsiderazzjoni, mill-Finanzamt, rikorrent fil-kuntest tal-istess proċeduri ta’ “Revision”, fil-kalkolu tal-bażi taxxabbli ta’ din il-kumpannija, jiġifieri fir-rigward tal-qligħ magħmul fil-Ġermanja, minn din tal-aħħar, matul il-perijodu ta’ tassazzjoni li jikkorrispondi għas-snin 1982 sa 1990.
15
Bejn l-1991 u l-1994, KR Wannsee għamlet qligħ, fl-istabbiliment permanenti tagħha li jinsab fl-Awstrija, li jammonta għal DEM 1191672, li DEM 746828 minnu sar matul is-sena 1994 li hija inkwistjoni fil-kawża prinċipali. F’din l-istess sena, KR Wannsee ttrasferiet l-imsemmi stabbiliment permanenti.
16
Skont id-dispożizzjonijiet tad-dritt fiskali Ġermaniż fis-seħħ dak iż-żmien, il-Finanzamt żied il-qligħ magħmul matul il-perijodu li jikkorrispondi għas-snin 1991 sal-1994 mill-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija mal-ammont totali tad-dħul magħmul minn KR Wannsee fil-Ġermanja. Għaldaqsant il-Finanzamt intaxxa a posteriori l-ammonti mnaqqsa qabel fil-kuntest tat-taxxa nazzjonali, fir-rigward tat-telf sostnut mill-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija. Għall-perijodu ta’ tassazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, jiġifieri s-sena 1994, id-dħul taxxabbli ta’ KR Wannsee ġie, konsegwentement, miżjud bil-qligħ magħmul mill-imsemmi stabbiliment permanenti matul din is-sena, jiġifieri ammont ta’ DEM 746828.
17
Fl-Awstrija, KR Wannsee ġiet intaxxata taħt it-taxxa fuq il-kumpanniji fl-1992 u fl-1993, snin li matulhom l-istabbiliment permanenti tagħha għamel qligħ. F’din l-okkażjoni, it-telf sostnut qabel minn din il-kumpannija fl-imsemmi stabbiliment permanenti ma tteħidx inkunsiderazzjoni. Fid-dawl tal-fatt li r-Repubblika tal-Awstrija kienet tippermetti tnaqqis tat-telf biss sussidjarjament, fil-każ meta teħid inkunsiderazzjoni ta’ dan it-telf ma kienx possibbli fl-Istat fejn kienet stabbilita l-kumpannija li minnha jiddependi l-istabbiliment permanenti u peress li KR Wannsee kienet għamlet qligħ fil-Ġermanja bejn l-1982 u l-1990, hija ġiet irrifjutata t-tpaċija tat-telf fl-Awstrija fir-rigward tas-snin 1992 u 1993.
18
F’dak li jikkonċerna s-sena 1994, l-istabbiliment permanenti ta’ KR Wannsee kellu, skont id-dispożizzjonijiet fiskali Awstrijaċi, ikun suġġett għal taxxa fuq il-qligħ magħmul matul din is-sena. Madankollu, l-ebda taxxa taħt it-taxxa fuq il-kumpanniji ma ġiet imposta fl-Awstrija għall-imsemmija sena, kuntrarjament għal dak li kien ġara għas-snin 1992 u 1993.
19
Wara d-deċiżjoni tal-Finanzamt li jikkalkola l-ammont totali tad-dħul magħmul minn KR Wannsee fil-Ġermanja billi jieħu inkunsiderazzjoni l-qligħ magħmul mill-istabbiliment permanenti tiegħu li jinsab fl-Awstrija, din il-kumpannija ppreżentat rikors kontra l-istimi tat-taxxa relattivi għas-snin 1992 sa 1994, billi talbet it-tnaqqis tal-ammonti inkorporati mill-ġdid fil-bażi ta’ kalkolu tat-taxxa stabbilita fil-Ġermanja. KR Wannsee mmotivat ir-rikors tagħha billi ssostniet li, minħabba l-limitazzjoni għal seba’ snin, fl-Awstrija, tat-trasferiment tat-telf għal fuq snin sussegwenti, inkorporazzjoni mill-ġdid tal-imsemmija ammonti fuq il-bażi tad-dispożizzjonijiet tal-AIG ma kinitx konformi mal-liġi.
20
Il-Finanzgericht Berlin ċaħad ir-rikors ippreżentat minn KR Wannsee kontra l-istimi tat-taxxa li jirrigwardaw is-snin 1992 u 1993. Min-naħa l-oħra, din il-qorti laqgħet ir-rikors sa fejn kien magħmul kontra l-istima tat-taxxa relattiva għas-sena 1994.
21
Il-Bundesfinanzhof, li quddiemu tressqet il-kawża fl-aħħar istanza mill-Finanzamt dwar l-inkorporazzjoni mill-ġdid magħmula fir-rigward tas-sena fiskali 1994, iddikjarat li għandha ċerti riżervi fir-rigward tal-konformità tal-leġiżlazzjoni nazzjonali mad-dritt Komunitarju.
22
F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Bundesfinanzhof iddeċieda li jissospendi l-proċeduri u tagħmel id-domandi preliminari li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“1)
L-Artikolu 31 tal-[Ftehim ŻEE], jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li permezz tagħha persuna taxxabbli, stabbilita f’dan l-istess Stat Membru u hemmhekk kompletament suġġetta għal obbligu fiskali, tista’, f’ċerti ċirkustanzi, tnaqqas meta jkun qed jiġi kkalkolat l-ammont totali tad-dħul taxxabbli telf eżentat mit-taxxa fuq id-dħul li ġej minn stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat Membru ieħor skont ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja,
—
iżda, li taħtha, l-ammont imnaqqas għandu jiġi miżjud mill-ġdid għall-perijodu ta’ tassazzjoni inkwistjoni meta jiġi kkalkolat l-ammont totali tad-dħul jekk, matul wieħed mill-perijodi ta’ tassazzjoni sussegwenti, l-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Istat Membru l-ieħor ikollu riżultat komplessiv pożittiv li jirriżulta mid-dħul li ġej minn attività kummerċjali magħmula minn stabbilimenti permanenti fi Stat Membru ieħor u li huwa suġġett għal eżenzjoni skont il-ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja;
—
iżda dan ma jkunx il-każ meta l-persuna taxxabbli turi li, skont id-dispożizzjonijiet tal-Istat Membru l-ieħor applikabbli għaliha, ma tistax tikseb ‘b’mod ġenerali’ tnaqqis tat-telf fi snin differenti mis-sena li fiha sar it-telf, ħaġa li ma sseħħx meta tnaqqis mit-telf jingħata b’mod ġenerali mill-Istat Membru l-ieħor skont il-liġi fis-seħħ, iżda mhux diġà fis-sitwazzjoni konkreta li fiha tinsab il-persuna taxxabbli?
2)
Fil-każ ta’ risposta pożittiva għall-ewwel domanda, hemm konsegwenzi għall-Istat ta’ stabbiliment fejn il-limitazzjonijiet għat-tnaqqis tat-telf fl-Istat Membru l-ieħor (differenti mill-Istat ta’ oriġini) jikkostitwixxu min-naħa tagħhom ksur tal-Artikolu 31 tal-[Ftehim ŻEE], billi dawn iqiegħdu f’sitwazzjoni ta’ żvantaġġ lill-persuna taxxabbli bi dħul mill-istabbiliment permanenti tagħha li hemmhekk hija suġġetta għal obbligu fiskali limitat fil-konfront tal-persuna taxxabbli suġġetta għal obbligu fiskali illimitat?
3)
Fil-każ ukoll ta’ risposta pożittiva għall-ewwel domanda, l-Istat ta’ stabbiliment għandu jirrinunzja għall-irkupru tat-taxxa fuq it-telf magħmul mill-istabbiliment permanenti barra mill-pajjiż jekk dawn ma jistgħux jitnaqqsu b’mod ieħor fl-ebda Stat Membru għaliex l-istabbiliment permanenti fl-Istat Membru l-ieħor ikun ġie ttrasferit?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-applikabbiltà tal-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE
23
Preliminarjament, għandu jiġi rrilevat li d-dispożizzjonijiet tal-Ftehim ŻEE relattivi għal-libertà ta’ stabbiliment japplikaw għar-relazzjonijiet bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika tal-Awstrija matul il-perijodu mill-1 ta’ Jannar sal-31 ta’ Diċembru 1994, billi l-adeżjoni tat-tieni wieħed minn dawn l-Istati mal-Unjoni Ewropew seħħet fl-.
24
Fir-rigward tal-portata tal-imsemmija dispożizzjonijiet, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li r-regoli li jipprojbixxu r-restrizzjonijiet għal-libertà ta’ stabbiliment stabbiliti fl-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE huma identiċi għal dawk li jimponi l-Artikolu 43 KE (ara s-sentenza tat-23 ta’ Frar 2006, Keller Holding, C-471/04, Ġabra p. I-2107, punt 49). Il-Qorti tal-Ġustizzja speċifikat ukoll li, fil-qasam ikkunsidrat, ir-regoli tal-Ftehim ŻEE u dawk tat-Trattat KE għandhom jiġu interpretati b’mod uniformi (ara s-sentenzi tat-, Ospelt u Schlössle Weissenberg, C-452/01, Ġabra p. I-9743, punt 29, u tal-, Bellio F.lli, C-286/02, Ġabra p. I-3465, punt 34).
25
Fir-rigward tal-applikabbiltà tal-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE għall-fatti tal-kawża prinċipali, il-Gvern Ġermaniż jisħaq li, fid-dawl tal-fatt li, matul is-snin kollha kkonċernati mit-tnaqqis tat-telf, jiġifieri s-snin 1982 sal-1990, il-Ftehim ŻEE ma kienx għadu daħal fis-seħħ, il-mekkaniżmu fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma jistax jiġi evalwat fid-dawl tal-imsemmi artikolu, peress li l-mument rilevanti sabiex tiġi stabbilita l-leġiżlazzjoni applikabbli jikkorrispondi għal dak tat-tnaqqis inizjali tat-telf.
26
F’dan ir-rigward, għandu jiġi rrilevat li, minkejja ċ-ċirkustanza fattwali hekk enfasizzata, l-element li għandha tevalwa l-Qorti tal-Ġustizzja mhuwiex it-tnaqqis tat-telf iżda l-inkorporazzjoni mill-ġdid li saret fuq il-livell fiskali u li din l-inkorporazzjoni mill-ġdid saret fl-1994. Issa peress li l-Ftehim ŻEE daħal fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 1994, il-mekkaniżmu fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali jista’ jiġi eżaminat fid-dawl tal-Artikolu 31 tiegħu.
Fuq l-eżistenza ta’ restrizzjoni għad-dritt stabbilit fl-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE
27
Permezz tad-domandi preliminari tagħha li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE jipprekludix sistema fiskali nazzjonali li, wara li aċċettat it-teħid inkunsiderazzjoni tat-telf sostnut minn stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat li mhuwiex dak li fih hija stabbilita l-kumpannija li minnha jiddependi dan l-istabbiliment, għall-finijiet tal-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul ta’ din il-kumpannija, tipprovdi għal inkorporazzjoni fiskali mill-ġdid tal-imsemmi telf fil-mument meta l-imsemmi stabbiliment permanenti jagħmel qligħ, meta l-Istat fejn jinsab dan l-istess stabbiliment permanenti ma jagħti l-ebda dritt għat-trasferiment għal fuq snin sussegwenti tat-telf sostnut minn stabbiliment permanenti li huwa ta’ kumpannija stabbilita fi Stat ieħor u meta, bis-saħħa ta’ ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja konkluż bejn iż-żewġ Stati kkonċernati, id-dħul ta’ tali entità huwa eżenti mit-taxxa fl-Istat fejn il-kumpannja li minnha tiddependi din tal-aħħar għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha.
28
Għandu jiġi mfakkar li l-libertà ta’ stabbiliment tinkludi, għall-kumpanniji jew ditti stabbiliti skont il-liġijiet ta’ Stat Membru u li jkollhom l-uffiċċju rreġistrat, it-tmexxija ċentrali jew is-sede prinċipali ġewwa l-Komunità, id-dritt li jeżerċitaw l-attività tagħhom fi Stati Membri oħrajn permezz ta’ sussidjarja, ta’ fergħa jew ta’ aġenzija (ara s-sentenzi tal-21 ta’ Settembru 1999, Saint-Gobain ZN, C-307/97, Ġabra p. I-6161, punt 35; tal-, AMID, C-141/99, Ġabra p. I-11619, punt 20, u Keller Holding, iċċitata iktar ’il fuq, punt 29).
29
Il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat ukoll li, għalkemm mill-kliem tagħhom jidher li d-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar il-libertà ta’ stabbiliment għandhom l-għan li jassiguraw trattament ugwali għal dak nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, huma jipprojbixxu wkoll lill-Istat Membru ta’ oriġini milli jfixkel l-istabbiliment fi Stat Membru ieħor ta’ wieħed miċ-ċittadini tiegħu jew ta’ kumpannija mwaqqfa skont il-liġi tiegħu (ara s-sentenzi tas-16 ta’ Lulju 1998, ICI, C-264/96, Ġabra p. I-4695, punt 21, u tas-, Columbus Container Services, C-298/05, Ġabra p. I-10451, punt 33).
30
Barra minn hekk, skont ġurisprudenza stabbilita, għandhom jiġu kkunsidrati bħala tali restrizzjonijiet il-miżuri kollha li jipprojbixxu, jimpedixxu jew jagħmlu inqas attraenti l-eżerċizzju ta’ din il-libertà (ara s-sentenzi tat-30 ta’ Novembru 1995, Gebhard, C-55/94, Ġabra p. I-4165, punt 37, u tal-, CaixaBank France, C-442/02, Ġabra p. I-8961, punt 11).
31
Dawn il-prinċipji japplikaw meta kumpannija stabbilita fi Stat Membru topera fi Stat Membru ieħor permezz ta’ stabbiliment permanenti (ara s-sentenza tal-15 ta’ Mejju 2008, Lidl Belgium, C-414/06, Ġabra p. I-3601, punt 20).
32
Fir-rigward tal-effetti tas-sistema fiskali Ġermaniża fid-dawl tad-dritt Komunitarju, jirriżulta mill-punt 23 tas-sentenza Lidl Belgium, iċċitata iktar ’il fuq, li dispożizzjonijiet li jippermettu t-teħid inkunsiderazzjoni tat-telf magħmul minn stabbiliment permanenti għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-qligħ u tal-kalkolu tad-dħul taxxabbli tal-kumpannija li minnha jiddependi dan l-istabbiliment jikkostitwixxu vantaġġ fiskali. L-għoti jew ir-rifjut ta’ tali vantaġġ fir-rigward ta’ stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat Membru li mhuwiex dak fejn l-imsemmija kumpannija hija stabbilita għandu, għaldaqstant, jiġi meqjus bħala element li jista’ jaffettwa l-libertà ta’ stabbiliment.
33
Ċertament, għall-kuntrarju tal-leġiżlazzjoni li kienet is-suġġett tas-sentenza Lidl Belgium, iċċitata iktar ’il fuq, is-sistema fiskali Ġermaniża inkwistjoni fil-kawża prinċipali tipprovdi għat-teħid inkunsiderazzjoni, fir-riżultati tal-kumpannija stabbilita fil-Ġermanja u li minnha jiddependi l-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija, tat-telf sostnut mill-imsemmi stabbiliment permanenti.
34
Fil-fatt, kif ġie rrilevat fil-punt 14 ta’ din is-sentenza, it-telf kollu sostnut mill-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija ġie, fl-ewwel lok, imnaqqas mill-qligħ magħmul mill-kumpannija li minnha huwa kien jiddependi, fil-kuntest tat-tassazzjoni, fil-Ġermanja, tal-imsemmija kumpannija.
35
B’dan il-mod, ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja tat vantaġġ fiskali lill-kumpannija residenti li minnha kien jiddependi l-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija, bl-istess mod daqslikieku dan l-istabbiliment permanenti kien jinsab fil-Ġermanja.
36
Madankollu, meta pproċediet, fit-tieni lok, għall-inkorporazzjoni mill-ġdid tat-telf tal-imsemmi stabbiliment permanenti fil-bażi taxxabbli tal-kumpannija li minnha kien jiddependi, peress li dan tal-aħħar kien għamel qligħ, is-sistema fiskali Ġermaniża neħħiet il-benefiċċju ta’ dan il-vantaġġ fiskali.
37
Għalkemm din l-inkorporazzjoni mill-ġdid saret biss sal-ammont tal-qligħ magħmul minn dan l-istess stabbiliment permanenti, jibqa’ l-fatt li, f’dan ir-rigward, il-leġiżlazzjoni Ġermaniża għaldaqstant issuġġettat il-kumpanniji residenti li għandhom stabbilimenti permanenti fl-Awstrija għal trattament fiskali inqas favorevoli minn dak li bbenefikaw minnu l-kumpanniji residenti li għandhom stabbilimenti permanenti li jinsabu fil-Ġermanja.
38
F’dawn iċ-ċirkustanzi, is-sitwazzjoni fiskali ta’ kumpannija li għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha fil-Ġermanja u li għandha stabbiliment permanenti fl-Awstrija hija inqas favorevoli milli kienet tkun is-sitwazzjoni fiskali tagħha li kieku dan l-aħħar stabbiliment kien stabbilit fil-Ġermanja. Minħabba din id-differenza fit-trattament fiskali, kumpannija Ġermaniża setgħet tkun dissważa milli tkompli teżerċita l-attivitajiet tagħha permezz ta’ stabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Lidl Belgium, iċċitata iktar ’il fuq, punt 25).
39
Għandu jiġi konkluż li s-sistema fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali tinvolvi restrizzjoni għad-dritt stabbilit fl-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE.
Fuq l-eżistenza ta’ ġustifikazzjoni
40
Mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li restrizzjoni għal-libertà ta’ stabbiliment tista’ tiġi aċċettata biss jekk tkun ġustifikata minħabba raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali. F’sitwazzjoni bħal din, huwa wkoll neċessarju li din tkun adegwata sabiex tassigura li l-għan inkwistjoni jkun milħuq u li ma teċċedix dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq dan il-għan (ara s-sentenza Lidl Belgium, iċċitata iktar ’il fuq, punt 27 u l-ġurisprudenza ċċitata).
41
F’dan ir-rigward, il-qorti tar-rinviju tenfasizza l-fatt li d-dħul magħmul mill-istabbiliment permanenti li jinsab fl-Awstrija mhuwiex intaxxat fil-Ġermanja, jiġifieri fl-Istat Membru ta’ residenza tal-kumpannija li huwa tagħha, iżda fl-Awstrija, skont id-dispożizzjonijiet tal-Ftehim bejn il-Ġermanja u l-Awstrija.
42
Fuq dan il-punt, għandu jiġi rrilevat li l-inkorporazzjoni mill-ġdid tat-telf prevista fis-sistema fiskali Ġermaniza inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax tiġi mifruda mit-teħid inkunsiderazzjoni preċedenti ta’ dan it-telf. Din l-inkorporazzjoni mill-ġdid, fil-każ ta’ kumpannija li għandha stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat ieħor, li fir-rigward tiegħu l-Istat ta’ residenza ta’ din il-kumpannija ma għandu l-ebda dritt ta’ tassazzjoni, fil-fatt tirrifletti loġika simetrika, kif tirrileva l-qorti tar-rinviju. Għaldaqstant kienet teżisti rabta diretta, personali u materjali bejn iż-żewġ elementi tal-mekkaniżmu fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, u l-imsemmija inkorporazzjoni mill-ġdid tikkostitwixxi l-element komplementari loġiku tat-tnaqqis mogħi preċedentement.
43
Għandu jiġi konkluż li r-restrizzjoni li tirriżulta mill-imsemmija inkorporazzjoni mill-ġdid hekk prevista hija ġġustifikata min-neċessità li tiġi garantita l-koerenza tas-sistema fiskali Ġermaniża.
44
F’dan ir-rigward, għandu jintqal ukoll li din ir-restrizzjoni hija adegwata sabiex jintlaħaq tali għan sakemm hija topera b’mod perfettament simetriku, billi t-telf imnaqqas biss jiġi inkorporat mill-ġdid.
45
Barra minn hekk, l-imsemmija restrizzjoni hija assolutament proporzjonata għall-għan tagħha, peress li t-telf huwa inkorporat mill-ġdid biss sal-ammont tal-qligħ magħmul.
46
Din l-evalwazzjoni ma tistax titqiegħed fid-dubju mill-effetti magħquda, li l-qorti tar-rinviju ssemmi fil-kuntest tal-ewwel u tat-tieni domandi tagħha, tas-sistema fiskali Ġermaniża u tal-leġiżlazzjoni fiskali Awstrijaka inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
47
F’dan ir-rigward, il-qorti tar-rinviju tispeċifika li l-leġiżlazzjoni fiskali Ġermaniża ma kinitx tipprovdi għal inkorporazzjoni mill-ġdid bħal dik li hija s-suġġett tal-kawża prinċipali, meta l-persuna taxxabbli turi li d-dispożizzjonijiet li kienu applikabbli għaliha fi Stat li mhuwiex dak li fih hija kienet stabbilita ma kinux jippermettu, b’mod ġenerali, li hija tibbenefika minn tnaqqis ta’ telf matul snin oħra apparti dawk li fihom kien sar it-telf, ħaġa li ma kinitx il-każ meta dan l-Istat kien jipprovdi, fil-prinċipju, tali possibbiltà ta’ tnaqqis ta’ telf, iżda dan id-dritt ma setax jiġi implementat fis-sitwazzjoni li kienet tinsab fiha l-imsemmija persuna taxxabbli. Issa fil-kawża prinċipali, KR Wannsee sabet ruħha f’pożizzjoni li ma setgħetx tobbliga lill-awtoritajiet fiskali Awstrijaċi jieħdu inkunsiderazzjoni t-telf sostnut bejn l-1982 u l-1990.
48
Fuq dan il-punt, għandu jiġi mfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita, fin-nuqqas ta’ miżuri ta’ unifikazzjoni jew ta’ armonizzazzjoni Komunitarja, l-Istati Membri jibqgħu kompetenti sabiex jiddeterminaw il-kriterji ta’ tassazzjoni tad-dħul u tal-assi, bil-ħsieb li jeliminaw it-taxxa doppja, jekk ikun il-każ permezz ta’ konvenzjoni (ara s-sentenzi tat-3 ta’ Ottubru 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen, C-290/04, Ġabra p. I-9461, punt 54; tat-, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Ġabra p. I-11673, punt 52, u tat-, Oy AA, C-231/05, Ġabra p. I-6373, punt 52).
49
Din il-kompetenza timplika wkoll li Stat Membru ma jistax ikun marbut li jieħu inkunsiderazzjoni, għall-finijiet tal-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali tiegħu, il-konsegwenzi eventwalment sfavorevoli li jirriżultaw mill-karatteristiċi ta’ leġiżlazzjoni ta’ Stat ieħor applikabbli għal stabbiliment permanenti li jinsab fit-territorju tal-imsemmi Stat u li huwa ta’ kumpannija li l-uffiċċju rreġistrat tagħha jinsab fit-territorju tal-ewwel Stat (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi Columbus Container Services, iċċitata iktar ’il fuq, u tat-28 ta’ Frar 2008, Deutsche Shell, C-293/06, Ġabra p. I-1129, punt 42).
50
Fil-fatt, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-libertà ta’ stabbiliment ma tistax tiġi interpretata fis-sens li Stat Membru għandu l-obbligu li jorganizza r-regoli fiskali tiegħu skont dawk ta’ Stat Membru ieħor sabiex jiggarantixxi, fis-sitwazzjonijiet kollha, tassazzjoni li telimina kull diskrepanza li tirriżulta mil-liġijiet fiskali nazzjonali, peress li d-deċiżjonijiet meħuda minn kumpannija rigward it-twaqqif ta’ strutturi kummerċjali barra mill-pajjiż jistgħu, skont il-każ, ikunu iktar jew inqas vantaġġużi jew żvantaġġużi għal din il-kumpannija (ara s-sentenza Deutsche Shell, iċċitata iktar ’il fuq, punt 43).
51
Anki jekk jitqies li l-effett magħqud tat-taxxa stabbilita fl-Stat fejn għandha l-uffiċċju rreġistrat il-kumpannija li minnha jiddependi l-istabbiliment permanenti kkonċernat u tat-taxxa dovuta fl-Istat fejn jinsab dan l-istabbiliment jista’ jwassal għal restrizzjoni tal-libertà ta’ stabbiliment, tali restrizzjoni hija attribwibbli biss għat-tieni wieħed minn dawn l-Istati.
52
F’każ bħal dan, l-imsemmija restrizzjoni ma tirriżultax mis-sistema fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, iżda mit-tqassim tal-kompetenzi fiskali li sar fil-kuntest tal-Ftehim bejn il-Ġermanja u l-Awstrija.
53
L-evalwazzjoni li skontha r-restrizzjoni li tirriżulta mill-imsemmija sistema fiskali hija ġġustifikata min-neċessità li tiġi ggarantita l-koerenza tagħha lanqas ma tista’ titqiegħed fid-dubju mill-fatt, li l-qorti tar-rinviju ssemmi fil-kuntest tat-tielet domanda tagħha, li l-kumpannija li minnha jiddependi l-istabbiliment permanenti kkonċernat ittrasferiet dan l-istabbiliment u li l-qligħ u t-telf magħmula mill-imsemmi stabbiliment matul l-eżistenza kollha tiegħu juru riżultat negattiv.
54
Fil-fatt, kif ġie mfakkar fil-punt 42 ta’ din is-sentenza, l-inkorporazzjoni mill-ġdid tal-ammont tat-telf tal-istabbiliment permanenti fir-riżultati tal-kumpannija li minnha jiddependi hija l-element komplementari inseparabbli u loġiku tat-teħid inkunsiderazzjoni tiegħu li sar preċedentement.
55
Mill-kunsiderazzjonijiet preċedenti kollha jirriżulta li r-risposta għad-domandi preliminari għandha tkun li l-Artikolu 31 tal-Ftehim ŻEE ma jipprekludix sistema fiskali nazzjonali li, wara li aċċettat it-teħid inkunsiderazzjoni tat-telf sostnut minn stabbiliment li jinsab fi Stat li mhuwiex dak li fih hija stabbilita l-kumpannija li minnha jiddependi dan l-istabbiliment, għall-finijiet tal-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul ta’ din il-kumpannija, tipprovdi għal inkorporazzjoni fiskali mill-ġdid tal-imsemmi telf fil-mument meta l-imsemmi stabbiliment permanenti jagħmel qligħ, meta l-Istat fejn jinsab dan l-istess stabbiliment permanenti ma jagħti l-ebda dritt għat-trasferiment għal fuq snin sussegwenti tat-telf sostnut minn stabbiliment permanenti li huwa ta’ kumpannija stabbilita fi Stat ieħor u meta, bis-saħħa ta’ ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja konkluż bejn iż-żewġ Stati kkonċernati, id-dħul ta’ tali entità huwa eżenti mit-taxxa fl-Istat fejn il-kumpannija li minnha tiddependi din tal-aħħar għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha.
Fuq l-ispejjeż
56
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Ir-Raba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikolu 31 tal-Ftehim dwar iż-Żona Ekonomika Ewropea, tat-2 ta’ Mejju 1992, ma jipprekludix sistema fiskali nazzjonali li, wara li aċċettat it-teħid inkunsiderazzjoni tat-telf sostnut minn stabbiliment permanenti li jinsab fi Stat li mhuwiex dak li fih hija stabbilita l-kumpannija li minnha jiddependi dan l-istabbiliment, għall-finijiet tal-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul ta’ din il-kumpannija, tipprovdi għal inkorporazzjoni fiskali mill-ġdid tal-imsemmi telf fil-mument meta l-imsemmi stabbiliment permanenti jagħmel qligħ, meta l-Istat fejn jinsab dan l-istess stabbiliment permanenti ma jagħti l-ebda dritt għat-trasferiment għal fuq snin sussegwenti tat-telf sostnut minn stabbiliment permanenti li huwa ta’ kumpannija stabbilita fi Stat ieħor u meta, bis-saħħa ta’ ftehim dwar ħelsien minn taxxa doppja konkluż bejn iż-żewġ Stati kkonċernati, id-dħul ta’ tali entità huwa eżenti mit-taxxa fl-Istat fejn il-kumpannija li minnha tiddependi din tal-aħħar għandha l-uffiċċju rreġistrat tagħha.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Ġermaniż.