62022CC0096
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
PRIIT PIKAMÄE
esitatud 8. juunil 2023 (
1
)
Kohtuasi C‑96/22
Companhia de Distribuição Integral Logista Portugal SA
versus
Autoridade Tributária e Aduaneira
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Supremo Tribunal Administrativo (Portugali kõrgeim halduskohus))
Eelotsusetaotlus – Aktsiisid – Direktiiv 2008/118/EÜ – Artiklid 7 ja 9 – Kohaldamisala – Riigisisesed õigusnormid, millega kohaldatakse koguselist piirmäära ületavate sigarettide koguste suhtes aktsiisimäära, mis kehtib tarbimisse lubamise kuupäevast hilisemal kuupäeval
1.
Kõnesolevas kohtuasjas on Supremo Tribunal Administrativo (Portugali kõrgeim halduskohus) esitanud Euroopa Kohtule eelotsusetaotluse ELTL artikli 34 ning direktiivi 2008/118/EÜ (
2
) artiklite 7 ja 9 tõlgendamise kohta.
2.
Kuna käesolev ettepanek keskendub Euroopa Kohtu palvel teisele eelotsuse küsimusele, käsitleb see ainuüksi eespool nimetatud teisese õiguse sätete tõlgendavat analüüsi.
3.
Asjasse puutuva õigusliku konteksti moodustavad aktsiisi üldist korda käsitlevad liidu õigusnormid. Aktsiis on kaudne tarbimismaks, mida saab kasutada nii eelarvepoliitika eesmärkide saavutamiseks, nagu riigikassasse tulu saamine, kui ka eelarvevälisteks eesmärkideks, nagu teatud toodete, sealhulgas tubaka tarbimise pärssimine.
4.
Käesolevas asjas tekib küsimus selle kohta, kas direktiiviga 2008/118 on kooskõlas riigisisene maksustamise kord, mille alusel kohaldatakse selles viidatud koguselist piirmäära ületavate sigarettide koguste suhtes aktsiisimäära, mis kehtib tarbimiseks ringlusesse laskmise kuupäevast hilisemal kuupäeval, kusjuures olgu täpsustatud, et kõnealuse korra eesmärk on võidelda kuritarvitusega, mis seisneb selles, et tarbimiseks lastakse ringlusse ülemääraseid kaubakoguseid, ennetamaks aktsiisimäärade tulevast tõstmist (forestalling).
5.
Kõnesolev kohtuasi võimaldab Euroopa Kohtul selgitada, kust jookseb piir direktiiviga 2008/118 ühtlustatud esemelise kohaldamisala ja selle direktiiviga liikmesriikidele jäetud tegutsemisruumi vahel.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
6.
Käesoleva kohtasja raames on asjakohased direktiivi 2008/118 artiklid 7 ja 9.
Portugali õigus
7.
Direktiiv 2008/118 võeti Portugali õigusesse üle 21. juuni 2010. aasta dekreetseadusega nr 73/2010 aktsiisimaksuseadustiku heakskiitmise kohta (Decreto-Lei no 73/2010 que aprova o Código dos Impostos Especiais de Consumo) (Diário da República, 1. seeria, nr 118, 21.6.2010, lk 2170) (edaspidi „CIEC“).
8.
CIECi artiklis 106 „Tarbimisse lubamise erieeskirjad“ on sätestatud:
„1.   Sigarettide tarbimisse lubamiseks tuleb täita pakendamiseeskirju, mis on kohaldatavad iga kalendriaasta 1. septembrist kuni 31. detsembrini.
2.   Maksimaalne kogus sigarette, mida iga ettevõtja võib eelmises lõikes viidatud perioodi jooksul tarbimisse lubada, ei või ületada koguselisi piiranguid, mis arvutatakse kõnesolevale perioodile vahetult eelnenud 12 kuu jooksul tarbimisse lubatud sigarettide ühe kuu keskmise koguse põhjal, millele lisatakse 10%.
3.   Eelneva lõike rakendamiseks võetakse igakuise keskmise arvutamisel aluseks varasema aasta 1. septembrist kuni järgneva aasta 31. augustini tarbimisse lubatud aktsiisiga maksustatavate sigarettide üldkogus.
4.   Iga ettevõtja esitab pädevale tolliasutusele hiljemalt jooksva aasta 15. septembriks esialgse deklaratsiooni, milles on märgitud tema igakuine keskmine ja kehtestatud koguseline piirang, mis on tema puhul pakendamisperioodi jooksul kohaldatav.
5.   Erandjuhtudel, mis on nõuetekohaselt põhjendatud müügimahu järsu ja lühiajalise muutusega, võib lubada nimetatud koguseliste piirangute kohaldamata jätmist, kuigi neid ei võeta järgneva aasta igakuise keskmise arvutamisel arvesse.
6.   Pärast pakendamisperioodi ja hiljemalt iga aasta jaanuari lõpuks esitab ettevõtja pädevale tolliasutusele protseduuri lõpetamise deklaratsiooni, milles on märgitud pakendamisperioodi jooksul tegelikult tarbimisse lubatud sigarettide üldkogus.
7.   Lõikes 4 sätestatud koguselist piirangut ületavatelt sigaretikogustelt tuleb tasuda maksu protseduuri lõpetamise deklaratsiooni esitamise ajal kehtivas määras, kui koguse ületamine tuvastatakse nimetatud deklaratsioonis sisalduvate andmete ja tolliasutuse käsitletavate andmete võrdlemisel, ilma et see mõjutaks võimalikku karistuse määramise menetlust.
8.   Kuna käesolevas artiklis sätestatud eeskirjad on eraldi kohaldatavad Portugali mandriosale, Assooride autonoomsele piirkonnale ja Madeira autonoomsele piirkonnale, tuleb eelnevates lõigetes ette nähtud kohustused täita tolliasutuses, mis menetleb tarbimisse lubatud koguseid.“
Vaidluse aluseks olevad asjaolud, menetlus põhikohtuasjas, eelotsuse küsimused ja menetlus Euroopa Kohtus
9.
Äriühing Companhia de Distribuição Integral Logista Portugal SA, endise nimega Compañía de Distribución Integral Logista SA (edaspidi „Logista“), on tubakatoodete jaemüügiga tegelev ettevõte, kes tegutseb Portugali tolliameti poolt volitatud laopidajana Madeira autonoomses piirkonnas.
10.
Logista esitas 15. septembril 2010 vastavalt CIECi artikli 106 lõikele 4 Funchali tolliasutusele (Portugal) esialgse deklaratsiooni igakuise keskmise sigaretikoguse kohta, mis oli turule lubatud vahetult eelnenud 12kuulise perioodi jooksul, st 1. septembrist 2009 kuni 31. augustini 2010.
11.
Funchali tolliasutus teatas 22. septembril 2010 Logistale, et esitatud teabe alusel eraldati talle pakendamisperioodiks septembrist kuni detsembrini 2010 koguseline kuupiirang 1644005 sigaretti, mis oli arvutatud vastavalt CIECi artikli 106 lõigetele 1–3.
12.
Logista taotles 18. novembril 2010 luba jätta see koguseline piirang CIECi artikli 106 lõike 5 alusel kohaldamata.
13.
Funchali tolliasutus võttis 7. jaanuaril 2011 vastu otsuse, millega ta jättis selle taotluse rahuldamata põhjusel, et asjaomase koguselise piirangu kohaldamata jätmine ei olnud põhjendatud müügimahu järsu ja lühiajalise muutusega, nagu on ette nähtud CIECi artikli 106 lõikes 5. Seejärel esitas Logista selle otsuse peale vaide, mis jäeti samuti rahuldamata.
14.
Logista esitas 18. jaanuaril 2011 vastavalt CIECi artikli 106 lõikele 6 Funchali tolliasutusele protseduuri lõpetamise deklaratsiooni, mille kohaselt oli ajavahemikus 2010. aasta septembrist kuni detsembrini tarbimisse lubatud kogus koguselisest piirmäärast enam kui kolm korda kõrgem.
15.
Vastavalt CIECi artikli 106 lõikele 7 viidi Logista suhtes läbi maksu ümberarvutamine summas 4607,69 eurot, millele lisandus 1,80 eurot nende sigarettide eest, mis Logista oli ajavahemikus 2010. aasta septembrist kuni detsembrini tarbimisse lubanud ja mis ületasid CIECi artikli 106 lõikes 2 ette nähtud koguselist piirangut.
16.
Logista vaidlustas selle ümberarvutuse Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchalis (Funchali haldus- ja maksukohus, Portugal), kes jättis tema kaebuse rahuldamata. Seejärel esitas Logista viimati nimetatud kohtuotsuse peale apellatsioonkaebuse Supremo Tribunal Administrativosse (kõrgeim halduskohus).
17.
Logista väidab eelotsusetaotluse esitanud kohtus eelkõige, et maksudeklaratsiooni kuupäeval kehtinud aktsiisimäära kohaldamine rikub direktiivi 2008/118 artikleid 7 ja 9, milles on ette nähtud, et kohaldatavateks sissenõutavuse tingimusteks ja aktsiisimääraks on need tingimused ja see määr, mis kehtisid kuupäeval, mil tubakas tarbimisse lubati. Autoridade Tributária e Aduaneira (maksu- ja tolliamet, Portugal) vastab, et asjaomane kord on nende sätetega kooskõlas.
18.
Neil asjaoludel otsustas Supremo Tribunal Administrativo (kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
Kas CIECi artiklis 106 kehtestatud tarbimisse lubamise koguselised piirangud kujutavad endast koguselisi impordipiiranguid või samaväärse toimega meetmeid ELTL artikli 34 tähenduses, kuna see CIECi artikkel näeb ette, et ettevõtjad turustavad iga aasta viimase nelja kuu jooksul sigarette koguses, mis ei ületa vahetult eelnenud 12 kuu jooksul tarbimisse lubatud kuu keskmist sigaretikogust?
2.
Kas [direktiivi 2008/118] artiklitega 7 ja 9 kehtestatud aktsiisi sissenõutavuse eeskirjadega on vastuolus maksustada sigaretikoguseid, mis ületavad CIECi artikli 106 lõikes 2 ette nähtud tarbimisse lubamise koguselist piirangut, maksudeklaratsiooni esitamise kuupäeval kehtinud maksumääraga selle artikli lõike 7 alusel?“
19.
Logista, maksu- ja tolliamet, Portugali valitsus ja Euroopa Komisjon esitasid kirjalikud seisukohad.
20.
Portugali valitsus ja komisjon esitasid oma suulised seisukohad 22. märtsi 2023. aasta kohtuistungil.
Analüüs
21.
Oma teise küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas direktiivi 2008/118 artikleid 7 ja 9 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt nendes õigusnormides ette nähtud tarbimisse lubamise koguselist piirmäära ületavate sigarettide koguste suhtes kohaldatakse aktsiisimäära, mis kehtib tarbimisse lubamise kuupäevast hilisemal kuupäeval.
Sissejuhatavad märkused
22.
Kõigepealt tasub meelde tuletada, et direktiiv 2008/118, mis tunnistas kehtetuks ja asendas direktiivi 92/12/EMÜ (
3
), võeti vastu EÜ asutamislepingu artikli 93 alusel (nüüd ELTL artikkel 113). Selle artikli kohaselt võib liidu seadusandja võtta vastu sätteid kaudseid makse, muu hulgas aktsiisi käsitlevate riigisiseste õigusaktide ühtlustamiseks sel määral, mis on vajalik siseturu rajamise ja toimimise tagamiseks ja konkurentsi moonutamise vältimiseks.
23.
Direktiivi 2008/118 eesmärk on seega tagada siseturu nõuetekohane toimimine aktsiisiga maksustatava kauba vaba liikumise teel Euroopa Liidus. Selleks nõuab see direktiiv sedalaadi makse reguleerivate riigisiseste õigusnormide ühtlustamist, et tagada, et aktsiisi sissenõutavuse mõiste ja tingimused oleksid samad kõikides liikmesriikides. (
4
)
24.
Selle direktiiviga kehtestatud üldine aktsiisikord on kohaldatav üksnes selle direktiivi artikli 1 lõikes 1 loetletud toodete suhtes, milleks on energiatooted ja elekter, alkohol ja alkohoolsed joogid ning tubakatooted.
25.
Selleks, et kõnealune kord oleks tõhus, peab aktsiisiga maksustamine toimuma hetkel, mil üks nendest toodetest siseturule jõuab. Järelikult nõuab asjaolu, et aktsiis on oma laadilt tarbimismaks, seda, et see muutuks sissenõutavaks lõpptarbijale nii lähedal kui võimalik.
26.
Liidu seadusandja väljendas neid nõudeid järgmisel viisil. Direktiivi 2008/118 artikkel 2 näeb ette, et kaup muutub aktsiisiga maksustatavaks hetkel, mil see liidu territooriumil toodetakse või liidu territooriumile imporditakse. Selle direktiivi artikli 7 lõige 1 sätestab, et aktsiis muutub sissenõutavaks tarbimisse lubamise hetkest tarbimisse lubamise liikmesriigis, ning selle direktiivi artikli 9 esimene lõik sätestab, et kohaldatavateks aktsiisi sissenõutavuse tingimusteks ja aktsiisimääraks on need tingimused ja see määr, mida kohaldatakse kuupäeval, mil aktsiis muutub sissenõutavaks liikmesriigis, kus kaup lubatakse tarbimisse.
27.
Üldreeglina jääb maksustatava teokoosseisu tekkimise ja aktsiisi sissenõutavaks muutumise hetke vahele teatav ajavahemik. Nõnda nägigi liidu seadusandja ette võimaluse kohaldada aktsiisiga maksustatava kauba suhtes aktsiisi peatamise korda, mis on direktiivi 2008/118 artikli 4 punktis 7 määratletud kui „maksukord, mida kohaldatakse sellise aktsiisikauba tootmise, töötlemise, valdamise või liikumise suhtes, millele ei kohaldata tolli peatamismenetlust või ‑korda ning mille puhul aktsiisi maksukohustus on peatatud“. Sellisel juhul lükatakse tarbimisse lubamine edasi hetkeni, mil asjaomane kaup selle korra alt eeskirjadekohaselt või eeskirjadevastaselt välja viiakse, mistõttu kaubaga saab teha kõiki tehinguid ilma, et aktsiis oleks sissenõutav.
28.
Teised „tarbimisse lubamise“ võimalused on vastavalt direktiivi 2008/118 artikli 7 lõikele 2 aktsiisikauba valdamine, (eeskirjadekohane või eeskirjadevastane) tootmine ja (eeskirjadekohane või eeskirjadevastane) import väljaspool aktsiisi peatamise korda.
29.
Ainuüksi seda seadusandlikku konteksti silmas pidades saab minu arvates võtta seisukoha seoses tõlgendusega, mida Euroopa Kohtul on käesolevas asjas palutud anda.
Direktiivi 2008/118 artikli 7 ja artikli 9 vaheline seos
30.
Meenutan, et CIECi artikli 106 kohaselt muutub selles artiklis sätestatud koguselist piirangut ületava sigarettide koguselt tasumisele kuuluv aktsiis sissenõutavaks nende tarbimisse lubamise aastale järgneva aasta jaanuaris, kusjuures see tarbimisse lubamine toimub kalendriaasta 1. septembri ja 31. detsembri vahel.
31.
On selge, et need õigusnormid on põhjendatud eesmärgiga kaitsta Portugali Vabariigi finantshuve, hoidmaks ära olukorda, kus ettevõtjad lubavad aasta lõpus aktsiisimäära tõusu ennetamiseks tarbimisse ülemäärase koguse sigarette, kuna selline tegevus kujutab endast teatud kujul kuritarvitust.
32.
Neid asjaolusid arvesse võttes tekib küsimus, kas niisugused õigusnormid on kooskõlas direktiiviga 2008/118 kehtestatud korraga.
33.
Vastamiseks on vaja määrata kindlaks täpne seos direktiivi 2008/118 artikli 7 ja artikli 9 esimese lõigu vahel.
34.
Selleks tuleb kõigepealt käsitleda selle direktiivi artikli 7 lõiget 1 grammatilisest ja teleoloogilisest vaatepunktist.
35.
Selle sätte sõnastusest ilmneb, et aktsiis muutub sissenõutavaks asjaomase toote tarbimisse lubamise hetkel, kusjuures olukorrad, kus on tegemist „tarbimisse lubamisega“, on ammendavalt loetletud selle artikli lõikes 2.
36.
Selle sätte eesmärk on ühtlustada aktsiisi sissenõutavuse hetke, et tagada siseturu nõuetekohane toimimine. Seda funktsionaalset seost nimetatud sätte eesmärgi ja direktiivi 2008/118 üldisema eesmärgi vahel kinnitab lisaks komisjoni ettepanek direktiivi 92/12 (
5
) kohta, milles plaanitakse kehtestada „uus ühenduse mõiste“, nimelt aktsiisi sissenõutavus, põhjendusel et „on tingimata vajalik, et sissenõutavus oleks seotud tarbimisse lubamisega“ (
6
). [mitteametlik tõlge]
37.
Asjaolu, et direktiivi 2008/118 artikli 7 lõike 1 sõnastus on selge ja tingimusteta ning seal puudub igasugune viide liikmesriikide õigusele, koos selle sätte keskse rolliga direktiivi ühtlustamiseesmärgi saavutamiseks toetavad tõlgendust, et kõnealuse sättega ei ole kooskõlas riigisisene õigusnorm, mis näeb ette, et aktsiis on sissenõutav muul ajal kui tarbimisse lubamine.
38.
Direktiivi 2008/118 artikli 9 esimene lõik omakorda näeb ette, et kohaldatavateks aktsiisi sissenõutavuse tingimusteks ja aktsiisimääraks on need tingimused ja see määr, mida kohaldatakse kuupäeval, mil aktsiis muutub sissenõutavaks liikmesriigis, kus kaup lubatakse tarbimisse, ning teine lõik näeb ette, et aktsiisiga maksustatakse ja aktsiisi kogutakse ning vajadusel tagastatakse või seda vähendatakse liikmesriigi kehtestatud korras.
39.
Nagu Portugali valitsus kohtuistungil eelkõige välja tõi, ei kujuta eespool viidatud teine lõik endast erandit direktiivi 2008/118 artikli 9 esimese lõigu kohaldamisest. Nimelt ei viita selle direktiivi artikli 9 sõnastuses mitte miski sellele, et nende kahe õigusnormi vahel oleks niisugune seos. Otse vastupidi: selle artikli analüüs näitab, et selle eesmärk on piiritleda liikmesriikide reguleerimispädevust väljaspool ühtlustatud sätetega hõlmatud esemelist kohaldamisala.
40.
Nimelt tuleb märkida, et direktiivi 2008/118 artikli 9 esimeses lõigus mainitud „sissenõutavuse tingimusi“ tuleb kindlasti eristada sissenõutavuse mõistega seotud tingimustest, mis peavad selle direktiivi põhjenduse 8 kohaselt jääma kõikides liikmesriikides samaks. (
7
)
41.
Viimati nimetatud tingimused, mis on täpsustatud direktiivi 2008/118 artikli 7 lõikes 1 ja artikli 9 esimeses lõigus, puudutavad hetke, mil aktsiis muutub sissenõutavaks, liikmesriiki, kus seda kogutakse, ning kuupäeva, mille järgi määratakse kindlaks aktsiisimäär ning kohaldatavad sissenõutavuse tingimused. Ent direktiivi 2008/118 artikli 9 esimeses lõigus viidatud „sissenõutavuse tingimused“ on selgelt muud tingimused, nagu need, mis puudutavad aktsiisiga maksustamise, selle kogumise, vähendamise või tagastamise korda, nagu on täpsustatud selle artikli teises lõigus.
42.
Pealegi leidis Euroopa Kohus kohtuotsuses Van de Water (
8
), et direktiivi 92/12 artiklit 6, mis asendati ilma sisuliste muudatusteta direktiivi 2008/118 artikliga 9, tuleb mõista just selliselt. Täpsemalt öeldes otsustas Euroopa Kohus, et „nähes direktiivi [92/12] artikli 6 lõikes 1 ette, et aktsiisi sissenõutavust puudutavad eeskirjad on ühesugused kõikides liikmesriikides, ei soovinud [liidu] seadusandja ilmselgelt ühtlustada aktsiisi kogumise ja sissenõudmise korda liikmesriikides“, ning „vastupidi, sama artikli lõikes 2 jättis ta sõnaselgelt selle korra kindlaksmääramise ülesande liikmesriikidele“. [mitteametlik tõlge]
43.
Teisisõnu piirdub liikmesriikide reguleerimispädevus aktsiisiga maksustamise, selle kogumise, vähendamise ja tagastamise korra kindlaksmääramisega. Seega ei saa see mitte mingil juhul puudutada sissenõutavuse mõistet ja sellega seotud tingimusi, sealhulgas tingimust, mille kohaselt muutub aktsiis sissenõutavaks sellega maksustatava kauba tarbimisse lubamise hetkel, sest vastasel juhul kahjustaks see ühtlustamise eesmärki, mis on direktiivi 2008/118 olemasolu põhjus. (
9
)
44.
Nendest kaalutlustest tuleneb, et vastupidi sellele, mida komisjon väidab oma kirjalikes märkustes, ei saa käesolevas asjas jõuda samasugusele järeldusele nagu kohtuotsuses komisjon vs. Portugal (
10
). (
11
)
45.
Selle kohtuotsuse aluseks olnud kohtuasi puudutas Portugali maksustamiskorda, mis nägi ette, et teatud majandusaasta jooksul tarbimisse lubatud sigaretipakke võis müüa ja turustada kuni tarbimisse lubamise aastale järgneva aasta kolmanda kuu lõpuni. (
12
) Kuna kõiki sigaretipakke, mida enne selle tähtaja lõppu ära ei müüdud, oleks maksustatud sellel aastal kehtiva aktsiisimääraga, väitis komisjon, et Portugali maksustamiskorraga sunnitakse ettevõtjaid tasuma täiendavat aktsiisi sigaretipakkidelt, mis on juba õiguspäraselt tarbimisse lubatud, rikkudes direktiivi 2008/118 artikleid 7 ja 9.
46.
Kohtuotsuses komisjon vs. Portugal leidis Euroopa Kohus, et selle maksustamiskorra tulemusena ei nõutud tarbimisse lubamisest erineval kuupäeval kohaldatavat aktsiisi. Nimelt märkis Euroopa Kohus selle kohta, et nimetatud korra kohaselt võisid ettevõtjad avaliku turustamise ja müügi tähtaja möödumisel lubada ajaomased sigaretipakid uuesti tarbimisse, kinnitades uued maksumärgid (või juba tasutud aktsiisi puhul võisid need ettevõtjad saada selle aktsiisi tagasi, tingimusel et need sigaretipakid tolli järelevalve all hävitatakse). (
13
)
47.
Seetõttu järeldaski Euroopa Kohus, et liikmesriikidele direktiivi 2008/118 artikli 9 esimeses lõigus antud õigus eeldab tingimata, et neil oleks pädevus võtta sedalaadi meetmeid, nagu on ette nähtud kõnealuse süsteemiga.
48.
Käesoleva asja puhul ei ole tegemist samasuguse olukorraga. Nagu eespool kirjeldatud, näeb CIECi artikliga 106 kehtestatud maksustamiskord eranditult ette, et selles märgitud koguselist piirangut rikkudes tarbimisse lubatud sigaretipakkide suhtes kohaldatav aktsiisimäär ei ole mitte tarbimisse lubamise hetkel kehtiv määr, nagu on nõutud direktiivi 2008/118 artikli 9 esimeses lõigus, vaid määr, mis kehtis maksudeklaratsiooni esitamise ajal, see tähendab tarbimisse lubamisest hilisemal kuupäeval. Nimelt, nagu Portugali valitsus kohtuistungil kinnitas, ei ole Portugali õiguses ette nähtud nende toodete uuesti tarbimisse lubamist.
49.
Selle kohta märkis Portugali valitsus eelkõige, et kohtuotsuse komisjon vs. Portugal punktis 59 nentis Euroopa Kohus, et liikmesriikidel on õiguspärane huvi võtta oma finantshuvide kaitseks vajalikke meetmeid ning maksudest kõrvalehoidumise ja maksustamise vältimise ning muude kuritarvituste vastane võitlus on direktiiviga 2008/118 taotletav eesmärk. Seega peaks selle liikmesriigi arvates leidma, et tal oli õigus võtta vastu selline maksustamiskord nagu käesolevas asjas, kuivõrd selle korra eesmärgiks on võidelda niisuguse kuritarvitava tegevusega nagu forestalling.
50.
Ent keegi ei vaidle vastu sellele, et liikmesriikidel on põhimõtteliselt õigus võtta vastu maksustamiskord niisuguste eesmärkide saavutamiseks. Siiski on ilmselge, et selle õiguse tingimus on, et niisugune kord ei tohi ületada reguleerimispädevust, mis nendele riikidele on antud direktiivi 2008/118 artikli 9 teise lõiguga.
51.
Käesolevas asjas ei ole see tingimus aga täidetud, kuivõrd CIECi artiklis 106 sätestatud korrast tuleneb, et ette nähtud koguselist piirangut ületavate sigaretipakkide suhtes kohaldatav määr on tarbimisse lubamise kuupäevast hilisemal kuupäeval kehtiv määr. Nõnda puudutab see õigusnorm aktsiisi sissenõutavuse hetke ning siseneb seega direktiivi 2008/118 ühtlustamissätete kohaldamisalasse.
52.
Käesolevas ettepanekus välja pakutud tõlgendust kinnitab minu arvates kontekstuaalne asjaolu, millel on minu silmis eriline tähtsus. Nimelt täheldan, et olukordi, kus juba tarbimisse lubatud kauba aktsiisimaksud on sissenõutavad tarbimisse lubamisest hilisemal kuupäeval, on käsitletud sõnaselgelt direktiivi 2008/118 V peatükis („Aktsiisikauba liikumine ja maksustamine pärast tarbimisse lubamist“). Selle peatüki sätted, mis vastavad nõudele tagada territoriaalse maksustamise põhimõtte järgimine, mille kohaselt aktsiisi maksmine peab toimuma tegeliku tarbimise riigis ning vältima asjaomase kauba topeltmaksustamist, (
14
) ei muuda selle direktiivi põhjenduse 26 kohaselt viimati nimetatu üldist lähenemisviisi (
15
).
53.
Need sätted käsitlevad olukordi, kus aktsiisikauba tarbimisse lubamise ja sellega seotud aktsiisimaksu maksmise järel liigub kaup liidu sees. Täpsemalt puudutab selle peatüki 1. jagu kaupa, mille on soetanud füüsiline isik ja mis viiakse teise liikmesriiki, 2. jagu puudutab tooteid, mida vallatakse kaubanduslikel eesmärkidel teises liikmesriigis, ja 3. jagu käsitleb kaugmüüki, kui volitatud laopidaja või kauba ostnud registreeritud kaubasaaja asub teises liikmesriigis. (
16
) On selge, et käesolevas asjas käsitletav maksustamiskord ei kuulu ühegi sellise olukorra alla.
54.
Viimasena tuleb lisada, et direktiiv (EL) 2020/262 (
17
), millega direktiiv 2008/118 tunnistati hiljuti kehtetuks ja asendati, pakub täiendava teguri käesolevas ettepanekus kasutatud tõlgenduse toetuseks. Kuigi see direktiiv ei ole ratione temporis põhikohtuasjas kohaldatav, võib seda siiski kasutada direktiivi 2008/118 tõlgendusvahendina.
55.
Direktiivi 2020/262 artiklis 8, mis asendab direktiivi 2008/118 artiklit 9, on (uus) kolmas lõik, milles on märgitud, et „[e]randina esimesest lõigust võib juhul, kui aktsiisimäärad muutuvad, juba tarbimisse lubatud aktsiisikaupade varudelt nõutavaid aktsiise asjakohasel juhul suurendada või vähendada“, (
18
) kusjuures selle artikli esimeses lõigus on korratud kõnealuse artikli 9 sõnastust. On ilmselge, et liidu seadusandja soovis nõnda teha erandit sättest, mille kohaselt kohaldatav aktsiisimäär on määr, mis kehtib kuupäeval, mil aktsiis muutub sissenõutavaks, et lubada liikmesriikidel aktsiisimäära muutumise korral kohaldada nende kaubavarude suhtes suurendatud või vähendatud määra ja mitte nende kaupade tarbimisse lubamise hetkel kehtinud määra. (
19
)
56.
Minu arvates ei ole mingit kahtlust selles, et asjaolu, et liidu seadusandja viis sisse selle sõnaselge erandi, näitab tema soovi vähendada direktiivi 2008/118 artikli 9 esimese lõigu kohaldamisala.
57.
Selle uue lõigu tulemuseks on jätta niisugused maksustamiskorrad, nagu on käsitlusel käesolevas asjas, aktsiisi üldise korra kehtestamisega soovitud ühtlustamisest välja. Tänu sellele erandit kehtestavale sättele on liikmesriikidel nüüd reguleerimispädevus, mis võimaldab neil eelkõige võtta selliseid meetmeid nagu forestalling’u vastu võitlemise meetmed.
58.
Erinevalt direktiivist 2020/262 ei jäta direktiivi 2008/118 artikkel 7 ja artikli 9 esimene lõik liikmesriikidele mingit reguleerimispädevust nendes sätetes ette nähtud sissenõutavuse mõiste ja sellega seotud tingimuste kindlaksmääramiseks. See tähendab a contrario, et niisugune maksustamiskord, nagu on käsitlusel käesolevas asjas, mis võib olla kooskõlas direktiiviga 2020/262, ei ole direktiivi 2008/118 kehtivusajal õiguspärane.
59.
Kõiki eespool esitatud kaalutlusi arvestades teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Supremo Tribunal Administrativo (kõrgeim halduskohus) esitatud teisele eelotsuse küsimusele, et direktiivi 2008/118 artiklitega 7 ja 9 on vastuolus niisugune õiguslik kord, nagu on ette nähtud CIECi artikliga 106.
Ettepanek
60.
Kõiki eespool esitatud kaalutlusi arvestades teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Supremo Tribunal Administrativo (Portugali kõrgeim halduskohus) esitatud teisele eelotsuse küsimusele järgmiselt:
nõukogu 16. detsembri 2008. aasta direktiivi 2008/118/EÜ, mis käsitleb aktsiisi üldist korda ja millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 92/12/EMÜ, artikleid 7 ja 9
tuleb tõlgendada nii, et
nendega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt kohaldatakse nendes ette nähtud koguselist piirmäära ületavate sigarettide koguste suhtes aktsiisimäära, mis kehtib tarbimisse lubamise kuupäevast hilisemal kuupäeval.
(
1
)	Algkeel: prantsuse.
(
2
)	Nõukogu 16. detsembri 2008. aasta direktiiv, mis käsitleb aktsiisi üldist korda ja millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 92/12/EMÜ (ELT 2009, L 9, lk 12).
(
3
)	Nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiiv aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta (EÜT 1992, L 76, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 179). Kuna direktiivi 92/12 asjakohased sätted on sisuliselt identsed direktiivi 2008/118 sätetega, siis on Euroopa Kohtu praktika, mis puudutab direktiivi 92/12, kohaldatav ka direktiivi 2008/118 suhtes. Vt selle kohta 9. juuni 2022. aasta kohtuotsus IMPERIAL TOBACCO BULGARIA (C‑55/21, EU:C:2022:459, punkt 37 ja seal viidatud kohtupraktika).
(
4
)	Vt eelkõige direktiivi 2008/118 põhjendus 8.
(
5
)	Vt selle kohta ettepanek: nõukogu direktiiv aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise ning liikumise kohta (KOM(90) 431 (lõplik)) (EÜT 1990, C 322, lk 1). Tuleb märkida, et prantsuskeelne seletuskiri ja kommentaar artiklite kaupa on kättesaadavad üksnes dokumendis, mis sisaldab portugalikeelset versiooni.
(
6
)	Vt ettepaneku (KOM(90) 431 (lõplik)) portugalikeelse versiooni lk 4. Tuleb märkida, et viidatud kommentaar puudutab selle ettepaneku artiklit 4, millest sai direktiivi 92/12 artikkel 6, ilma et sinna oleks seadusandliku menetluse käigus tehtud ühtegi sisulist muudatust. Viimati nimetatud artikli sõnastus võeti seejärel üle direktiivi 2008/118 artiklitega 7 ja 9.
(
7
)	Selle kohta olgu märgitud, et mitmes direktiivi 2008/118 sättes on viidatud sissenõutavuse tingimustele, kuid neid ei ole seal määratletud. Lisaks selle direktiivi põhjendusele 8 ja artikli 9 esimesele lõigule vt selle artiklid 33 ja 36.
(
8
)	5. aprilli 2001. aasta kohtuotsus (C‑325/99, EU:C:2001:201, punkt 40).
(
9
)	Vt eelkõige 8. veebruari 2018. aasta kohtuotsus komisjon vs. Kreeka (C‑590/16, EU:C:2018:77, punkt 56), mille kohaselt lubaks niisugune tõlgendus „praeter legem erandit direktiivi 2008/118 artiklist 7 ja kahjustaks aktsiisi sissenõutavuse tingimuste ühtlustamise eesmärki“.
(
10
)	29. juuni 2017. aasta kohtuotsus (C‑126/15, edaspidi „kohtuotsus komisjon vs. Portugal, EU:C:2017:504).
(
11
)	Nimelt küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus eelotsusetaotluses, kas järeldusi, mis Euroopa Kohus tegi kohtuotsuses komisjon vs. Portugal, on võimalik üle võtta, arvestades asjaolu, et nende kahe kohtuasja õiguslik raamistik ei ole sama.
(
12
)	Seda süsteemi reguleerivad Portugali õigusnormid on ministri määruse nr 1295/2007 artikkel 27 ja aktsiisikäsiraamatu XII peatüki punkt 4.2.9.
(
13
)	Kohtuotsus komisjon vs. Portugal, punkt 57.
(
14
)	Ettepanek (KOM(90) 431 (lõplik)), punktid 13 ja 16.
(
15
)	See põhjendus on sõnastatud järgmiselt: „Muutmata üldist lähenemisviisi, tuleks selgitada kaupade, mille pealt liikmesriigis on juba aktsiis makstud, liikumisega seotud maksustamis- ja menetluseeskirju.“
(
16
)	26. veebruari 2008. aasta ettepanekust: nõukogu direktiiv, mis käsitleb aktsiisi üldist korda (KOM(2008) 78 (lõplik)/2), nähtub, et V peatükk asendab direktiivi 92/12 artiklid 7–10 ning võtab üle komisjoni ettepaneku nende artiklite muutmise kohta, mis esitati 2. aprilli 2004. aasta dokumendis (KOM(2004) 227 (lõplik)).
(
17
)	Nõukogu 19. detsembri 2019. aasta direktiiv, millega nähakse ette aktsiisi üldine kord (ELT 2020, L 58, lk 4).
(
18
)	Kohtujuristi kursiiv.
(
19
)	Olgu märgitud, et komisjon kinnitas kohtuistungil, et niisugune õiguslik kord nagu CIECi artiklis 106 ette nähtud kord kuuluks direktiivi 2020/262 artikli 8 kolmanda lõigu alla.