62021CO0460
ORDONANȚA CURȚII (Camera a opta)
7 februarie 2022 (
*1
)
„Trimitere preliminară – Articolul 99 din Regulamentul de procedură al Curții – Accize – Directiva 2008/118/CE – Articolul 1 alineatul (2) – Aplicarea, în anumite scopuri, de taxe indirecte suplimentare – «Anumite scopuri» – Noțiune – Finanțarea unei întreprinderi publice, concesionară a rețelei rutiere naționale – Obiective de reducere a ratei accidentelor și de durabilitate a mediului – Finalitate pur bugetară – Refuzul restituirii taxei întemeiat pe îmbogățirea fără justă cauză – Condiții”
În cauza C‑460/21,
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Tribunalul de Arbitraj Fiscal (Centrul de arbitraj administrativ), Portugalia], prin decizia din 12 iulie 2021, primită de Curte la 26 iulie 2021, în procedura
Vapo Atlantic SA
împotriva
Autoridade Tributária e Aduaneira,
CURTEA (Camera a opta),
compusă din domnul. N. Jääskinen, președinte de cameră, și domnii N. Piçarra și M. Gavalec (raportor), judecători,
avocat general: domnul J. Richard de la Tour,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere decizia luată, după ascultarea avocatului general, de a se pronunța prin ordonanță motivată, în conformitate cu articolul 99 din Regulamentul de procedură al Curții,
dă prezenta
Ordonanță
1
Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118/CE a Consiliului din 16 decembrie 2008 privind regimul general al accizelor și de abrogare a Directivei 92/12/CEE (JO 2009, L 9, p. 12), precum și a principiilor generale ale dreptului Uniunii ale legalității și securității juridice.
2
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Vapo Atlantic SA, pe de o parte, și Autoridade Tributária e Aduaneira (Administrația Fiscală și Vamală, Portugalia) (denumită în continuare „administrația fiscală”), pe de altă parte, în legătură cu restituirea contribuției pentru serviciul rutier (denumită în continuare „CSR”) pe care această societate a plătit‑o pentru anul 2016.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
3
Articolul 1 din Directiva 2008/118 prevede:
„(1)   Prezenta directivă stabilește un regim general pentru accizele percepute, direct sau indirect, consumului următoarelor produse (denumite în continuare «produse accizabile»):
(a)
produsele energetice și electricitatea reglementate de Directiva 2003/96/CE [din 27 octombrie 2003 privind restructurarea cadrului comunitar de impozitare a produselor energetice și a electricității, JO 2003, L 283, p. 51, Ediție specială, 09/vol. 2, p. 98];
[…]
(2)   Statele membre pot aplica produselor accizabile taxe indirecte suplimentare, în anumite scopuri, cu condiția ca taxele în cauză să fie conforme cu normele comunitare de impunere aplicabile accizelor sau taxei pe valoarea adăugată în ceea ce privește calcularea bazei de impozitare, calcularea taxei, exigibilitatea și monitorizarea taxei, aceste norme neincluzând dispozițiile referitoare la scutiri.
[…]”
Dreptul portughez
Legea nr. 55/2007
4
Lei no. 55/2007, que regula o financiamento da rede rodoviária nacional a cargo da EP – Estradas de Portugal, E.P.E. (Legea nr. 55/2007 de reglementare a finanțării rețelei rutiere naționale în sarcina EP – Estradas de Portugal, EPE) din 31 august 2007 (Diário da República nr. 168/2007, seria I, din 31 august 2007) prevede regimul juridic al CSR.
5
Articolul 3 din această lege, intitulat „Contribuția pentru serviciul rutier”, prevede la alineatul 1 că CSR constituie contraprestația pentru utilizarea rețelei rutiere naționale, astfel cum este constatată prin consumul de combustibili. Alineatul 2 al acestui articol precizează că CSR constituie o sursă de finanțare a rețelei rutiere naționale în sarcina EP – Estradas de Portugal, EPE (denumită în continuare „EP”).
6
În temeiul articolului 4 alineatul 1 din legea menționată, CSR se aplică benzinei și motorinei care sunt supuse taxei pe produse petroliere și energetice și care nu beneficiază de scutirea de aceasta.
7
Articolul 6 din aceeași lege prevede că CSR constituie un venit propriu al EP.
Decretul‑lege nr. 380/2007
8
Regimul juridic al concesionării rețelei rutiere naționale către EP este reglementat de Decreto‑Lei no. 380/2007, que atribui à EP – Estradas de Portugal, SA, a concessão do financiamento, concepção, projecto, construção, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional e aprova as bases da concessão (Decretul‑lege nr. 380/2007 privind concesionarea către [EP] a activităților de finanțare, de proiectare, de realizare a proiectului, de construire, de conservare, de explorare, de recalificare și de extindere a rețelei rutiere naționale și privind aprobarea temeiurilor concesiunii) din 13 noiembrie 2007 (Diário da República nr. 218/2007, seria I, din 13 noiembrie 2007).
9
Temeiurile acestei concesiuni, aprobate prin decretul‑lege menționat, prevăd printre altele că CSR constituie un venit propriu al EP și că, în cadrul activității sale, concesionarul trebuie să urmărească obiective de reducere a ratei accidentelor, cu alte cuvinte a numărului de accidente, și de durabilitate a mediului.
Litigiul principal și întrebările preliminare
10
Vapo Atlantic este o societate care are ca obiect de activitate printre altele exploatarea stațiilor de alimentare cu combustibil și comercializarea cu ridicata de produse petroliere. Pe baza declarațiilor de eliberare pentru consum întocmite de această societate, administrația fiscală a emis decizii de impunere comună pentru taxa pe produse petroliere și energetice, pentru CSR și pentru alte taxe fiscale aferente anului 2016, în cuantum total de 21016425,44 euro, din care 4873427,68 euro cu titlu de CSR.
11
La 10 februarie 2020, Vapo Atlantic a introdus o cerere de revizuire grațioasă a acestor acte de impunere, care a fost respinsă prin decizia din 23 iulie 2020 a directorului Biroului Vamal din Braga (Portugalia). În această decizie s‑a considerat că CSR este compatibilă cu Directiva 2008/118 și că, având în vedere că această redevență este suportată de contribuabili la achiziționarea de combustibil, Vapo Atlantic ar beneficia de îmbogățire fără justă cauză dacă cererea sa de rambursare ar fi admisă.
12
Împotriva acestei decizii de respingere, Vapo Atlantic a introdus o acțiune în fața Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Tribunalul de Arbitraj Fiscal (Centrul de arbitraj administrativ – CAAD), Portugalia].
13
În susținerea acțiunii, Vapo Atlantic arată că CSR a fost creată din rațiuni pur bugetare, în vederea finanțării întreprinderii publice concesionare a rețelei rutiere naționale, situație care ar fi contrară articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118.
14
Administrația fiscală replică, în primul rând, că Decretul‑lege nr. 380/2007 privind concesionarea rețelei rutiere naționale către EP, devenită ulterior Infraestruturas de Portugal SA (denumită în continuare „IP”), îi atribuie acesteia din urmă un obiectiv constând în reducerea ratei accidentelor, precum și un obiectiv de durabilitate a mediului, care ar constitui scopul specific al CSR, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118. În plus, CSR ar fi un venit propriu al IP. Această întreprindere ar fi astfel finanțată de utilizatorii rețelei rutiere naționale și numai cu titlu subsidiar de stat. În al doilea rând, deși nu există un mecanism formal de repercutare a CSR, structura fiscală specifică a acestei redevențe demonstrează că este repercutată asupra prețului de vânzare către public, astfel încât rambursarea sumelor plătite cu acest titlu de persoana impozabilă ar corespunde unei situații de îmbogățire fără justă cauză.
15
Instanța de trimitere ridică problema dacă CSR urmărește un anumit scop, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, și arată că, referitor la acest aspect, Curtea nu s‑a pronunțat în mod expres. În această privință, instanța de trimitere precizează că, potrivit Legii nr. 55/2007, CSR urmărește să asigure, prin intermediul utilizatorilor rețelei rutiere naționale și, cu titlu subsidiar, prin intermediul statului portughez, finanțarea activității de proiectare, de planificare, de construire, de întreținere, de exploatare, de modernizare și de extindere a acestei rețele, activitate care a fost concesionată către IP. Această redevență ar constitui astfel un venit propriu al concesionarului, care trebuie să urmărească „obiective de reducere a ratei accidentelor și de durabilitate a mediului”.
16
Acesta este contextul în care Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Tribunalul de Arbitraj Fiscal (Centrul de arbitraj administrativ)] a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1)
Articolul 1 alineatul (2) din Directiva [2008/118] și, mai exact, condiția referitoare la existența «anumitor scopuri» trebuie interpretate în sensul că scopul unei taxe este de natură exclusiv bugetară atunci când aceasta este instituită în vederea finanțării entității publice concesionare a rețelei rutiere naționale cu ocazia reînnoirii concesiunii sale, iar veniturile provenite din taxa respectivă sunt alocate în general entității menționate și, pe de altă parte, structura sa nu indică nicio intenție de a descuraja consumul?
2)
Dreptul Uniunii și principiile legalității și securității juridice permit ca autoritățile naționale să refuze, invocând îmbogățirea fără justă cauză a persoanei impozabile, rambursarea impozitelor indirecte contrare Directivei [2008/118], în lipsa unor dispoziții legale specifice de drept național care să prevadă acest lucru?
3)
Dreptul Uniunii permite autorităților naționale, atunci când justifică refuzul de a rambursa impozitele indirecte contrare Directivei [2008/118], să prezume repercutarea taxei și îmbogățirea fără justă cauză a persoanei impozabile, pe care o obligă să dovedească faptul că acestea nu au avut loc?”
Cu privire la întrebările preliminare
Cu privire la prima întrebare
17
În temeiul articolului 99 din Regulamentul de procedură al Curții, atunci când răspunsul la o întrebare formulată cu titlu preliminar poate fi în mod clar dedus din jurisprudență sau atunci când răspunsul la o astfel de întrebare nu lasă loc niciunei îndoieli rezonabile, Curtea, la propunerea judecătorului raportor și după ascultarea avocatului general, poate oricând să decidă să se pronunțe prin ordonanță motivată.
18
Este necesar să se facă aplicarea acestei dispoziții în cadrul prezentei trimiteri preliminare.
19
Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118 trebuie interpretat în sensul că urmărește „anumite scopuri”, în sensul acestei dispoziții, o redevență ale cărei venituri sunt alocate în general unei întreprinderi publice concesionare a rețelei rutiere naționale și a cărei structură nu indică nicio intenție de a descuraja consumul principalilor combustibili utilizați pentru transportul rutier.
20
Trebuie să se arate de la bun început că această dispoziție, care urmărește să țină seama de diversitatea tradițiilor fiscale ale statelor membre în materie și de recurgerea frecventă la impozite indirecte pentru punerea în aplicare a unor politici nebugetare, permite statelor membre să introducă, în plus față de acciza minimă, alte impozite indirecte care urmăresc un anumit scop (Hotărârea din 4 iunie 2015, Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, punctul 58, și Hotărârea din 3 martie 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, punctul 48).
21
Conform dispoziției menționate, statele membre pot aplica produselor accizabile taxe indirecte suplimentare, cu două condiții. Pe de o parte, asemenea taxe pot fi aplicate în anumite scopuri și, pe de altă parte, taxele în cauză să fie conforme cu normele Uniunii de impunere aplicabile accizelor sau taxei pe valoarea adăugată în ceea ce privește calcularea bazei de impozitare, precum și calcularea taxei, exigibilitatea și monitorizarea taxei, aceste norme neincluzând dispozițiile referitoare la scutiri.
22
Aceste două condiții, care urmăresc să împiedice restricționarea neadecvată a comerțului prin aplicarea unor taxe indirecte suplimentare, sunt cumulative, astfel cum reiese din însuși modul de redactare a articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118 (a se vedea Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 36, precum și prin analogie Hotărârea din 25 iulie 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, punctul 36).
23
În ceea ce privește prima dintre condițiile menționate, singura vizată prin întrebarea adresată, reiese din jurisprudența Curții că un anumit scop, în sensul acestei dispoziții, este un alt scop decât unul pur bugetar (Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 37).
24
Cu toate acestea, întrucât orice taxă urmărește în mod necesar un scop bugetar, simpla împrejurare că o taxă are un obiectiv bugetar nu poate, în sine, fără să golească de orice substanță articolul 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, să fie suficientă pentru a exclude ca aceasta să poată fi considerată ca având deopotrivă un anumit scop, în sensul acestei dispoziții (Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 38 și jurisprudența citată).
25
Astfel, pentru a fi considerată că urmărește un anumit scop, în sensul dispoziției menționate, o taxă trebuie să urmărească, în sine, să asigure scopul specific invocat, astfel încât să existe o legătură directă între utilizarea încasărilor și taxa în discuție (a se vedea în acest sens Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 41, precum și Hotărârea din 25 iulie 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, punctul 38).
26
În plus, deși afectarea prestabilită a încasărilor dintr‑o taxă pentru finanțarea exercitării de către autoritățile unui stat membru a unor competențe care le sunt atribuite poate constitui un element care trebuie luat în considerare pentru a identifica existența unui scop specific, o asemenea afectare, care ține de o simplă modalitate de organizare internă a bugetului unui stat membru, nu poate constitui, în sine, o condiție suficientă, orice stat membru putând decide să impună, indiferent de scopul urmărit, afectarea încasărilor dintr‑o taxă pentru finanțarea anumitor cheltuieli. În caz contrar, orice scop ar putea fi considerat specific, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, ceea ce ar priva acciza armonizată instituită prin această directivă de orice efect util și ar contraveni principiului potrivit căruia o dispoziție derogatorie precum acest articol 1 alineatul (2) trebuie să facă obiectul unei interpretări stricte (Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 39 și jurisprudența citată).
27
În sfârșit, în lipsa unui asemenea mecanism de afectare prestabilită a încasărilor, o redevență care se aplică produselor accizabile nu poate să fie considerată ca urmărind un anumit scop, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, decât dacă această redevență este concepută, în ceea ce privește structura sa, în special baza impozabilă sau cota de impozitare, astfel încât să influențeze comportamentul contribuabililor într‑un sens care permite realizarea scopului specific invocat, de exemplu, prin taxarea considerabilă a produselor în cauză în vederea descurajării consumului acestora (Hotărârea din 5 martie 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, punctul 42 și jurisprudența citată).
28
Atunci când Curtea este sesizată cu o trimitere preliminară prin care se urmărește să se determine dacă o impozitare instituită de un stat membru urmărește un anumit scop, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, rolul său constă mai curând în a oferi instanței naționale clarificări cu privire la criteriile a căror punere în aplicare îi va permite acesteia din urmă să determine dacă această impozitare urmărește în mod efectiv un asemenea scop decât în a efectua ea însăși această evaluare, cu atât mai mult cu cât Curtea nu dispune în mod necesar de toate elementele indispensabile în această privință (a se vedea prin analogie Hotărârea din 7 noiembrie 2002, Lohmann și Medi Bayreuth, C‑260/00-C‑263/00, EU:C:2002:637, punctul 26, precum și Hotărârea din 16 februarie 2006, Proxxon, C‑500/04, EU:C:2006:111, punctul 23).
29
În speță, este necesar să se arate, în primul rând, astfel cum rezultă din jurisprudența menționată la punctul 26 din prezenta ordonanță, că, deși afectarea prestabilită a veniturilor provenite din CSR pentru finanțarea de către concesionarul rețelei rutiere naționale a competențelor generale care îi sunt conferite poate constitui un element care trebuie luat în considerare pentru a identifica existența unui anumit scop, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, o asemenea afectare nu poate constitui, ca atare, o condiție suficientă.
30
În al doilea rând, pentru a se considera că urmărește un anumit scop, în sensul acestei dispoziții, CSR ar trebui să urmărească, prin ea însăși, să asigure obiectivele de reducere a ratei accidentelor și de durabilitate a mediului care au fost conferite concesionarului rețelei rutiere naționale. O asemenea situație ar exista în special în cazul în care veniturile provenite din această taxă ar trebui să fie utilizate în mod obligatoriu pentru a reduce costurile sociale și de mediu legate în mod specific de utilizarea acestei rețele, care este grevată de taxa menționată. S‑ar stabili în aceste condiții o legătură directă între utilizarea veniturilor și taxa în discuție (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 februarie 2014, Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2014:108, punctul 30, și Hotărârea din 25 iulie 2018, Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:587, punctul 38).
31
În al treilea rând, desigur, astfel cum reiese din cuprinsul punctului 14 din prezenta ordonanță, administrația fiscală susține că există o legătură între alocarea veniturilor generate de CSR și scopul specific care a condus la instituirea acestei taxe, întrucât decretul‑lege de concesionare a rețelei rutiere naționale către IP impune acesteia din urmă să acționeze în favoarea, pe de o parte, a reducerii ratei accidentelor pe această rețea și, pe de altă parte, a durabilității mediului.
32
Cu toate acestea, astfel cum s‑a arătat la punctul 15 din prezenta ordonanță, din decizia de trimitere reiese că veniturile provenite din redevența în discuție în litigiul principal nu sunt destinate exclusiv finanțării operațiunilor considerate a contribui la realizarea celor două obiective menționate la punctul precedent din aceeași ordonanță. Astfel, veniturile rezultate din CSR urmăresc, mai general, să asigure finanțarea activității de proiectare, de planificare, de construire, de întreținere, de exploatare, de modernizare și de extindere a acestei rețele.
33
În al patrulea rând, cele două obiective atribuite concesionarului rețelei rutiere naționale portugheze sunt enunțate în termeni foarte generali și nu permit să se observe, la prima vedere, o voință reală de a descuraja utilizarea fie a acestei rețele, fie a principalilor combustibili pentru transportul rutier, precum benzina, motorina sau gazul petrolier lichefiat (GPL) pentru autovehicule. În această privință, este semnificativ faptul că instanța de trimitere subliniază, în textul primei întrebări preliminare, că veniturile generate de redevență sunt alocate în general concesionarului rețelei rutiere naționale și că structura acestei redevențe nu indică nicio intenție de a descuraja consumul acestor combustibili.
34
În al cincilea rând, cererea de decizie preliminară nu conține niciun element care să permită să se considere că CSR, în măsura în care se aplică utilizatorilor rețelei rutiere naționale, ar fi concepută, în ceea ce privește structura sa, astfel încât să descurajeze persoanele impozabile să utilizeze această rețea sau să le încurajeze să adopte un comportament ale cărui efecte ar fi mai puțin dăunătoare pentru mediu și de natură să reducă accidentele.
35
Prin urmare și sub rezerva verificărilor a căror efectuare vor fi de competența instanței de trimitere, ținând seama de indicațiile care figurează la punctele 29-34 din prezenta ordonanță, cele două scopuri specifice invocate de administrația fiscală pentru a demonstra că CSR urmărește un anumit scop, în sensul articolului 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118, nu pot fi diferențiate de un scop pur bugetar (a se vedea prin analogie Hotărârea din 27 februarie 2014, Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2014:108, punctele 31-35).
36
Având în vedere considerațiile care precedă, este necesar să se răspundă la prima întrebare că articolul 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118 trebuie interpretat în sensul că nu urmărește „anumite scopuri”, în sensul acestei dispoziții, o redevență ale cărei venituri sunt alocate în general unei întreprinderi publice concesionare a rețelei rutiere naționale și a cărei structură nu indică nicio intenție de a descuraja consumul principalilor combustibili utilizați pentru transportul rutier.
Cu privire la a doua și la a treia întrebare
37
Prin intermediul celei de a doua și al celei de a treia întrebări, care trebuie analizate împreună, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune ca autoritățile naționale să își poată motiva refuzul de a rambursa o redevență indirectă contrară Directivei 2008/118 prin faptul că prezumă repercutarea acestei redevențe asupra terților și, prin urmare, îmbogățirea fără justă cauză a persoanei impozabile.
38
Astfel cum reiese dintr‑o jurisprudență constantă, dreptul de a obține rambursarea taxelor percepute de un stat membru cu încălcarea dreptului Uniunii este urmarea și completarea drepturilor conferite particularilor de dispozițiile dreptului Uniunii, astfel cum au fost interpretate de Curte. Într‑adevăr, un stat membru are obligația, în principiu, să ramburseze impozitele percepute cu încălcarea dreptului Uniunii, potrivit modalităților procedurale naționale și în conformitate cu principiile echivalenței și efectivității (a se vedea în acest sens în special Hotărârea din 9 noiembrie 1983, San Giorgio, 199/82, EU:C:1983:318, punctul 12, precum și Hotărârea din 1 martie 2018, Petrotel‑Lukoil și Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punctul 32).
39
Obligația de rambursare a taxelor percepute într‑un stat membru cu încălcarea dispozițiilor Uniunii nu cunoaște decât o singură excepție. Astfel, pentru a nu determina o îmbogățire fără justă cauză a persoanelor îndreptățite, protecția drepturilor garantate în acest domeniu de ordinea juridică a Uniunii exclude, în principiu, rambursarea impozitelor, a drepturilor și a taxelor percepute cu încălcarea dreptului Uniunii, în cazul în care se stabilește că persoana obligată la plata acestor drepturi le‑a repercutat în mod efectiv asupra altor persoane (a se vedea în acest sens Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb și alții, C‑192/95-C‑218/95, EU:C:1997:12, punctul 21, precum și Hotărârea din 1 martie 2018, Petrotel‑Lukoil și Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punctul 33).
40
Prin urmare, autoritățile și instanțele naționale au obligația să asigure respectarea principiului interzicerii îmbogățirii fără justă cauză, inclusiv în lipsa unor dispoziții în această privință în dreptul național.
41
În condiții precum cele menționate la punctul 39 din prezenta ordonanță, sarcina taxei percepute fără a fi datorată este suportată nu de operatorul care o datorează, ci de cumpărătorul asupra căruia această sarcină a fost repercutată. Prin urmare, rambursarea către operator a cuantumului taxei pe care l‑a perceput deja de la cumpărător ar echivala cu acordarea unei plăți duble, care ar putea fi calificată drept îmbogățire fără justă cauză, fără ca prin aceasta să fie remediate consecințele pe care caracterul nelegal al taxei le are asupra cumpărătorului (a se vedea în acest sens Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb și alții, C‑192/95-C‑218/95, EU:C:1997:12, punctul 22, precum și Hotărârea din 1 martie 2018, Petrotel‑Lukoil și Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punctul 34).
42
În consecință, un stat membru se poate opune rambursării unei taxe percepute fără a fi datorate, din perspectiva dreptului Uniunii, numai atunci când autoritățile naționale au demonstrat că taxa a fost suportată în totalitate de o persoană diferită de persoana impozabilă și că rambursarea taxei ar conduce, pentru această persoană impozbilă, la o îmbogățire fără justă cauză. Din cele arătate rezultă că, în cazul în care a fost repercutată doar o parte din taxă, autoritățile naționale sunt obligate să ramburseze cuantumul nerepercutat (a se vedea în acest sens în special Hotărârea din 9 noiembrie 1983, San Giorgio, 199/82, EU:C:1983:318, punctul 13, Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb și alții, C‑192/95-C‑218/95, EU:C:1997:12, punctele 27 și 28, precum și Hotărârea din 2 octombrie 2003, Weber’s Wine World și alții, C‑147/01, EU:C:2003:533, punctul 94).
43
Întrucât această excepție de la principiul rambursării taxelor incompatibile cu dreptul Uniunii este o restrângere privind un drept subiectiv conferit de ordinea juridică a Uniunii, ea trebuie să fie interpretată în mod restrictiv, ținând seama în special de faptul că repercutarea unei taxe asupra consumatorului nu neutralizează în mod necesar efectele economice ale impozitării asupra persoanei impozabile (a se vedea în acest sens Hotărârea din 2 octombrie 2003, Weber’s Wine World și alții, C‑147/01, EU:C:2003:533, punctul 95, precum și Hotărârea din 1 martie 2018, Petrotel‑Lukoil și Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punctul 35).
44
Astfel, chiar dacă, în legislația națională, taxele indirecte sunt concepute pentru a fi repercutate asupra consumatorului final și chiar dacă, în mod obișnuit în comerț, aceste taxe indirecte sunt repercutate parțial sau total, nu se poate afirma în general că, în toate cazurile, taxa se repercutează efectiv. Repercutarea efectivă, parțială sau totală, depinde de mai mulți factori care încadrează fiecare tranzacție comercială și o diferențiază de alte cazuri situate în alte contexte. În consecință, chestiunea repercutării în fiecare caz a unei taxe indirecte constituie o chestiune de fapt care este de competența instanței naționale, aceasta apreciind în mod liber elementele de probă care îi sunt prezentate (a se vedea în acest sens Hotărârea din 25 februarie 1988, Les Fils de Jules Bianco și Girard, 331/85, 376/85 și 378/85, EU:C:1988:97, punctul 17, precum și Hotărârea din 2 octombrie 2003, Weber’s Wine World și alții, C‑147/01, EU:C:2003:533, punctul 96).
45
Cu toate acestea, nu se poate admite că, în cazul taxelor indirecte, există o prezumție potrivit căreia repercutarea a avut loc și că persoanei impozabile îi revine sarcina de a dovedi în mod negativ contrariul. Situația este aceeași și atunci când persoana impozabilă a fost obligată, prin legislația națională aplicabilă, să includă taxa în prețul de cost al produsului în cauză. Într‑adevăr, o asemenea obligație legală nu permite să se prezume că întreaga sarcină a taxei a fost repercutată, chiar și în cazul în care încălcarea unei asemenea obligații ar determina o sancțiune (Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb și alții, C‑192/95-C‑218/95, EU:C:1997:12, punctele 25 și 26).
46
Dreptul Uniunii exclude astfel aplicarea oricărei prezumții sau norme în materia probațiunii care urmărește să impună operatorului în cauză sarcina de a dovedi că taxele plătite fără a fi datorate nu au fost repercutate asupra altor persoane și care urmărește să îl împiedice să furnizeze elemente de probă pentru a contesta o pretinsă repercutare (Hotărârea din 21 septembrie 2000, Michaïlidis, C‑441/98 și C‑442/98, EU:C:2000:479, punctul 42).
47
În plus, chiar în ipoteza în care se dovedește că sarcina taxei nedatorate a fost repercutată asupra unor terțe persoane, rambursarea acesteia către operator nu generează în mod obligatoriu îmbogățirea sa fără justă cauză, întrucât includerea taxei respective în prețurile practicate poate să îi producă un prejudiciu prin diminuarea volumului vânzărilor sale (a se vedea în acest sens Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb și alții, C‑192/95-C‑218/95, EU:C:1997:12, punctele 29-32, precum și Hotărârea din 6 septembrie 2011, Lady & Kid și alții, C‑398/09, EU:C:2011:540, punctul 21).
48
În aceste condiții, este necesar să se răspundă la a doua și la a treia întrebare că dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune ca autoritățile naționale să își poată motiva refuzul de a rambursa o redevență indirectă contrară Directivei 2008/118 prin faptul că prezumă repercutarea acestei redevențe asupra terților și, prin urmare, îmbogățirea fără justă cauză a persoanei impozabile.
Cu privire la cheltuielile de judecată
49
Întrucât, în raport cu părțile din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident apărut la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a opta) declară:
1)
Articolul 1 alineatul (2) din Directiva 2008/118/CE a Consiliului din 16 decembrie 2008 privind regimul general al accizelor și de abrogare a Directivei 92/12/CEE trebuie interpretat în sensul că nu urmărește „anumite scopuri”, în sensul acestei dispoziții, o redevență ale cărei venituri sunt alocate în general unei întreprinderi publice concesionare a rețelei rutiere naționale și a cărei structură nu indică nicio intenție de a descuraja consumul principalilor combustibili utilizați pentru transportul rutier.
2)
Dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune ca autoritățile naționale să își poată motiva refuzul de a rambursa o redevență indirectă contrară Directivei 2008/118 prin faptul că prezumă repercutarea acestei redevențe asupra terților și, prin urmare, îmbogățirea fără justă cauză a persoanei impozabile.
Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: portugheza.