62024CJ0142_RES
Byla C‑142/24
Familienstiftung
prieš
Finanzamt Köln-West
(Finanzgericht Köln prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
2025 m. lapkričio 13 d. Teisingumo Teismo (pirmoji kolegija) sprendimas
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Laisvas kapitalo judėjimas – Paveldimo ir dovanojamo turto mokestis – Turto perleidimo sudarant inter vivos fondo steigimo sandorį apmokestinimas – Šeimos fondas, kurio buveinė yra Lichtenšteine – Mokesčių sistemos darna“
Tarptautiniai susitarimai – Europos ekonominės erdvės susitarimas – Laisvas kapitalo judėjimas – Sąjungos teisės nuostatoms tapatus teisinis turinys
(SESV 63 straipsnis; EEE susitarimo 40 straipsnis ir XII priedas)
(žr. 31, 35–44, 55 punktus)
Tarptautiniai susitarimai – Europos ekonominės erdvės susitarimas – Laisvas kapitalo judėjimas – Apribojimai – Mokesčių teisės aktai – Dovanojamo ir paveldimo turto mokestis – Turto perleidimo šeimos fondui apmokestinimas – Užsienio fondai, kuriems taikoma mažiau palanki apmokestinimo klasė nei fondams rezidentams, dar apmokestinamiems pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu – Objektyviai panašios situacijos – Pateisinimas – Mokesčių sistemos darna – Sąlyga – Proporcingumo principo paisymas
(EEE susitarimo 40 straipsnis)
(žr. 51, 56, 58–80 punktus ir rezoliucinę dalį)
Santrauka
Gavęs Finanzgericht Köln (Kelno finansų teismas, Vokietija) prašymą priimti prejudicinį sprendimą, Teisingumo Teismas priėmė sprendimą dėl to, ar su laisvu kapitalo judėjimu suderinamos nacionalinės teisės nuostatos, pagal kurias, siekiant apmokestinti turto perleidimą, šeimos fondams rezidentams leidžiama taikyti palankesnę apmokestinimo klasę nei užsienyje įsisteigusiems šeimos fondams, nes pirmieji dar apmokestinami pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu.
2014 m. Y, Vokietijos rezidentė, įsteigė šeimos fondą Lichtenšteine; savo nuožiūra pasirenkami šio fondo naudos gavėjai yra steigėja, jos vaikai ir vaikų vaikai. Steigdama fondą Y perdavė jam turtą, o tai prilygsta dovanojimui inter vivos.
2015 m. fondas pateikė dovanojamo turto mokesčio deklaraciją ir paprašė taikyti Vokietijos teisės nuostatose šeimos fondams numatytą apmokestinimo klasių privilegiją. Pagal šias teisės nuostatas apmokestinimo klasė, taikoma iš esmės dėl šeimos interesų nacionalinėje teritorijoje įsteigtiems fondams, nustatoma atsižvelgiant į giminystės ryšį, siejantį tolimiausią giminaitį naudos gavėją ir dovanotoją, o tai leidžia šiems fondams pasinaudoti mažesnio mokesčio tarifo (šiuo atveju – 19 %) I apmokestinimo klase ir palankesne neapmokestinamąja suma. Fondo teigimu, į sąlygą, susijusią su steigimu „nacionalinėje teritorijoje“, neturėtų būti atsižvelgiama, nes ja ribojamas laisvas kapitalo judėjimas, kaip tai suprantama pagal EEE susitarimo 40 straipsnį (
1
).
2018 m. mokesčių administratorius nusprendė netaikyti šios privilegijos fondui. Jis apskaičiavo mokestį neatsižvelgęs į naudos gavėjų ir steigėjos giminystės ryšį, taikydamas III apmokestinimo klasei priskirtą 30 % mokesčio tarifą.
Gavus fondo skundą, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kilo abejonių dėl fondo steigimo nacionalinėje teritorijoje sąlygos suderinamumo su EEE susitarimo 40 straipsniu.
Šiomis aplinkybėmis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prašė Teisingumo Teismo išaiškinti, ar pagal EEE susitarimo 40 straipsnį draudžiamos tokios nacionalinės teisės nuostatos.
Teisingumo Teismo vertinimas
Pirma, Teisingumo Teismas konstatavo, kad nacionalinės teisės nuostatomis apribojamas kapitalo judėjimas, kaip tai suprantama pagal EEE susitarimo 40 straipsnį. Iš tiesų dėl apmokestinimo klasių privilegijos taikymo šeimos fondams rezidentams turto perleidimas šeimos fondui nerezidentui apmokestinamas daugiau nei turto perleidimas šeimos fondui rezidentui. Dėl to, pirma, sumažėja šeimos fondui nerezidentui perleidžiamo turto vertė ir, antra, šeimos fondas rezidentas gali disponuoti didesniais finansiniais ištekliais nei šeimos fondai nerezidentai. Šiuo klausimu Teisingumo Teismas pažymėjo, kad nacionalinės teisės aktuose įtvirtintas skirtingas požiūris gali būti leidžiamas tik jeigu jis susijęs su objektyviai nepanašiomis situacijomis arba pateisinamas privalomuoju bendrojo intereso pagrindu ir proporcingas šiam tikslui (
2
).
Antra, Teisingumo Teismas analizavo nagrinėjamų situacijų panašumą. Visų pirma jis atkreipė dėmesį, kad Vokietijos Federacinė Respublika įgyvendina savo apmokestinimo kompetenciją dėl jos teritorijoje reziduojančio asmens turto perleidimo šeimos fondui, neatsižvelgdama į šio fondo buvimo vietą. Taigi siekiant nustatyti, ar perleidžiant turtą šeimos fondui atsiranda mokestinė prievolė, pagal nacionalinės teisės nuostatas situacijos, kai toks fondas yra nacionalinėje teritorijoje, ir situacijos, kai jis yra kitoje valstybėje, vertinamos vienodai.
Be to, jis pažymėjo, kad apmokestinimo klasė ir neapmokestinamosios sumos priklauso nuo giminystės ryšio tarp dovanotojo ir tolimiausio giminaičio naudos gavėjo, o tai yra veiksnys, kuris nesusijęs su šeimos fondo įsteigimo vieta ir gali būti svarbus tiek fondams rezidentams, tiek fondams nerezidentams. Taigi jų padėtis yra objektyviai panaši.
Galiausiai Teisingumo Teismas pažymėjo, kad tikslas suteikti lengvatą tik šeimos fondams rezidentams, motyvuojant tuo, kad tik jų turtas, kitaip nei fondų nerezidentų turtas, yra periodiškai apmokestinamas pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu, yra neišvengiamai ir glaudžiai susijęs su šeimos fondų steigimu šalyje. Pripažinus, kad šios situacijos nėra panašios vien dėl to, kad fondas įsteigtas kitoje valstybėje, SESV 63 straipsnio 1 dalis, kurioje konkrečiai draudžiami tarpvalstybinio kapitalo judėjimo apribojimai, prarastų prasmę.
Trečia, Teisingumo Teismas nagrinėjo, ar šis laisvo kapitalo judėjimo apribojimas pateisinamas privalomuoju bendrojo intereso pagrindu, kaip antai mokesčių sistemos darna. Jis konstatavo, kad egzistuoja tiesioginis ryšys tarp lengvatos, kurią sudaro šeimos fondams rezidentams suteikta apmokestinimo klasių privilegija, ir pakaitinio paveldimo turto mokesčio, kuriuo vėliau periodiškai apmokestinamas tik šių fondų turtas. Šios lengvatos struktūra atspindi simetrišką logiką, nes, kiek tai susiję su tuo pačiu mokesčio mokėtoju ir tuo pačiu mokesčiu, minėta lengvata kompensuojama konkrečiu mokesčiu. Ši logika būtų pažeista, jeigu ta mokesčių lengvata būtų taikoma ir šeimos fondams nerezidentams, kurie Vokietijoje neapmokestinami pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu. Kadangi pakaitinis paveldimo turto mokestis mokamas kas 30 metų nuo turto pirmojo perleidimo šeimos fondui rezidentui dienos, jis nėra nenuspėjamas. Šis mechanizmas atspindi, pirma, nacionalinės teisės nuostatomis siekiamą tikslą turto perleidimą per šeimos fondus prilyginti įprastam paveldėjimui ir, antra, aplinkybę, kad tokie fondai iš esmės steigiami siekiant juos išlaikyti kelioms kartoms.
Dėl proporcingumo principo Teisingumo Teismas pažymėjo, kad kas 30 metų mokamas pakaitinis paveldimo turto mokestis nustatytas atsižvelgiant į principą, pagal kurį turtas apmokestinamas, kai tik pasikeičia karta. Aplinkybė, kad šeimos fondo turtas konkrečiu atveju gali padidėti arba sumažėti, arba aplinkybė, kad kyla tam tikrų neaiškumų, susijusių su tuo, kokia suma bus surinkta iš pakaitinio paveldimo turto mokesčio, negali paneigti nacionalinės teisės nuostatų tinkamumo siekiamo tikslo įgyvendinimui užtikrinti. Iš tiesų, kadangi šeimos fondams rezidentams jų steigimo momentu taikomas mokesčio tarifas atitinka įprastą giminystės ryšių turinčių asmenų tarpusavyje dovanojamo turto mokesčio tarifą, laikantis tikslo vertinti vienodai šiuos fondus ir įprastą paveldėjimą, o pakaitinis paveldimo turto mokestis grindžiamas ta pačia logika, lengvata, suteikiama steigiant šeimos fondą rezidentą, atitinka būsimą naštą, kuri jam teks mokant pakaitinį paveldimo turto mokestį. Teisingumo Teismas konstatavo, kad nacionalinės teisės nuostatos neviršija to, kas būtina siekiamam tikslui įgyvendinti, nes pagal jas apmokestinimo klasių privilegija galima naudotis tik tais atvejais, kai Vokietijos Federacinė Respublika turi kompetenciją taikyti vėlesnį šeimos fondo turto apmokestinimą.
Vis dėlto galiausiai prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turės patikrinti, ar nacionalinės teisės nuostatos atitinka proporcingumo principą stricto sensu. Pirma, kadangi Vokietijos Federacinė Respublika neturi teisės apmokestinti šeimos fondų nerezidentų, palankesnės apmokestinimo klasės taikymas tik tais atvejais, kai turto perleidimas šeimos fondui vėliau gali būti apmokestintas pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu, yra proporcingas siekiamam tikslui. Antra, neatrodo, kad dėl šių teisės nuostatų taikymo, atsižvelgiant į jo laikotarpį, sistemingai tektų akivaizdžiai didesnė mokesčių našta už turto perleidimą šeimos fondui nerezidentui, dėl ko, jei taip būtų, kiltų abejonių dėl tokių teisės nuostatų proporcingumo.
Taigi Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad, jeigu laikomasi proporcingumo principo, pagal laisvo kapitalo judėjimo principą, kaip jis suprantamas pagal EEE susitarimo 40 straipsnį, nedraudžiamos nacionalinės teisės nuostatos, kuriose numatyta, kad apmokestinant turto perleidimą šeimos fondui į giminystės ryšį, siejantį fondo steigėją ir pagal fondo steigimo aktą tolimiausią giminaitį naudos gavėją, atsižvelgiama tik fondų rezidentų, apmokestinamų pakaitiniu paveldimo turto mokesčiu, atveju, todėl šiems fondams taikoma palankesnė apmokestinimo klasė nei šiuo mokesčiu neapmokestinamiems užsienio šeimos fondams.
(
1
)	1992 m. gegužės 2 d. Europos ekonominės erdvės susitarimo (OL L 1, 1994, p. 3; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 11 sk., 52 t., p. 3), iš dalies pakeisto Susitarimu dėl Bulgarijos Respublikos ir Rumunijos dalyvavimo Europos ekonominėje erdvėje (OL L 221, 2007, p. 15) (toliau – EEE susitarimas), 40 straipsnis.
(
2
)	Atsižvelgiant į SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktą ir 3 dalį, taip pat į SESV 63 straipsnį.