61988J0120
RELATÓRIO PARA AUDIÊNCIA
apresentado no processo 0-120/88 (
*1
)
I — Factos e tramitação processual
1. Enquadramento jurídico
a) Direito comunitário aplicável.
O artigo 95.° do Tratado CEE dispõe, no seu primeiro parágrafo, que:
«Nenhum Estado-membro fará incidir, directa ou indirectamente, sobre os produtos dos outros Estados-membros imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, directa ou indirectamente, sobre produtos nacionais similares.»
Esta disposição impõe uma proibição absoluta, de efeito directo, que tem por objecto garantir a completa neutralidade das imposições internas no que respeita à concorrência entre produtos nacionais e produtos importados (
1
).
Além disso, a Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Esatados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme QO L 145, p. 1; EE 09 Fl p. 54), dispõe, no seu artigo 2.°, que as importações de bens estão sujeitas a IVA, quer sejam efectuadas por um sujeito passivo quer não.
Interrogado sobre a questão de.saber se a tributação em IVA aquando da importação de um bem proveniente de um Estado-membro, entregue por um particular, era conforme ao artigo 95.° do Tratado CEE, quando o IVA não é cobrado no momento da entrega de bens entre particulares no interior do Estado-membro de importação, o Tribunal de Justiça esclareceu, no seu acórdão de 5 de Maio de 1982, Gaston Schul I (15/81, Recueil, p. 1409), que
«para apreciar a compatibilidade com as exigências do artigo 95.° da aplicação do IVA aos produtos provenientes de outro Estado-membro entregues por particulares, na medida em que a entrega de produtos similares efectuada por particulares no interior do Estado-membro de importação não é tributada, deve ter-se ainda em consideração o IVA cobrado no Estado-membro de exportação. Portanto, na medida em que tal produto importado entregue por um particular, e que não pode legalmente ser desagravado no momento da exportação, se mantém efectivamente onerado, no momento da sua importação, por uma parte do IVA pago no Estado-membro de exportação, o montante do IVA exigível aquando da importação deve ser diminuído da parte residual do IVA do Estado-membro de exportação que está ainda incorporada no valor do produto no momento da exportação. O montante que assim deve ser diminuído não pode, no entanto, ser superior ao montante do IVA efectivamente pago no Estado-membro de exportação»? (
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)
Tratando-se, nestas condições, de determinar o montante do IVA devido aquando da importação, o Tribunal de Justiça declarou, no seu acórdão de 21 de Maio de 1985, Gaston Schul II (47/84, Recueil, p. 1491), que:
«O IVA cobrado por um Estado-membro aquando da importação, proveniente de outro Estado-membro, de um produto entregue por quem não é sujeito passivo, quando este imposto não é cobrado aquando da entrega, por um particular, de produtos similares no interior do Estado-membro de importação, deve ser calculado tendo em conta o montante do IVA pago no Estado-membro de exportação que ainda esteja incorporado no valor do produto no momento da sua importação, de maneira que esse montante não faça parte da matéria colectável e seja, além disso, deduzido do IVA devido na importação.»
Posteriormente, no seu acórdão de 23 de Janeiro de 1986, Bergeres-Becque (39/85, Colect., p. 259), o Tribunal de Justiça esclareceu que os princípios consagrados nos acórdãos de 5 de Maio de 1982, Gaston Schul I, e de 21 de Maio de 1985, Gaston Schul II, já referidos, se aplicam também quando a operação que dá lugar à importação é efectuada a título gratuito.
Além disso, no seu acórdão de 25 de Fevereiro de 1988, Drexl (299/86, Colect., p. 1213), o Tribunal de Justiça precisou que estes princípios se aplicam também no caso de um particular importar um bem proveniente de outro Estado-membro e de não estarem preenchidas as condições previstas para a concessão do benefício de franquia fiscal no Estado-membro de importação.
b) Propostas de directiva
Em 23 de Julho de 1984, a Comissão apresentou ao Conselho uma proposta de décima sexta directiva em matéria de harmonização das legislações dos Esta-dos-membros relativas aos impostos sobre o volume de negócios — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: regime comum aplicável a certos bens definitivamente tributados em imposto sobre o valor acrescentado, importados por um consumidor final de um Estado-membro, em proveniência de outro Estado-membro (JO C 226, p. 2; a seguir «proposta inicial de Décima Sexta Directiva IVA»). O sistema que esta proposta visava instituir, a fim de evitar as duplas tributações, consistia, em princípio, no desagravamento dos bens na exportação e na tributação no momento da importação, desde que estivessem preenchidas certas condições relativas ao valor dos bens e ao prazo decorrido entre a exportação e a última entrega.
A proposta inicial de Décima Sexta Directiva IVA foi posteriormente modificada a fim de ter em conta o parecer do Parlamento Europeu. Em 25 de Março de 1986, a Comissão apresentou ao Conselho a proposta alterada de décima sexta directiva do Conselho relativa à harmonização das legislações dos Esta-dos-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: regime comum aplicável a certos bens definitivamente tributados em imposto sobre o valor acrescentado, importados por um consumidor final de um Estado-membro em proveniência de outro Estado-membro (JO C 96, p. 5; a seguir «proposta alterada de Décima Sexta Directiva IVA»). A proposta alterada visa instituir um sistema baseado na isenção de IVA no Estado-membro de importação, sob certas condições relativas ao valor do bem ou à sua natureza e/ou ao tempo decorrido entre a exportação e a última entrega. Aos bens excluídos do regime de isenção na importação aplicar-se-ia um mecanismo de reembolso de imposto na exportação e de tributação na importação. Esta proposta de directiva ainda não foi aprovada.
2. Fase pré-contenciosa
Considerando que a legislação italiana nãc incluía as disposições necessárias para dai cumprimento ao artigo 95.°, tal como fo interpretado pelo Tribunal de Justiça, a Comissão, por carta de 8 de Outubro de 1985, convidou a República Italiana a apresentar no prazo de dois meses, as suas observações, de acordo com o processo previsto nc artigo 169.°, primeiro parágrafo, do Tratado.
Na sua carta de notificação, a Comissão lembrou que o princípio de base dos acórdãos já referidos é o de que um bem proveniente de um Estado-membro e importado por quem não é sujeito passivo sofre uma dupla tributação, contrária ao artigo 95.° do Tratado CEE, quando o Estado-membro de importação tributa esse bem, a que já foi aplicado IVA no Estado-membro de exportação, sem ter em conta o IVA que nele continua incorporado no momento da importação. Mais precisamente, há dupla tributação, contrária ao artigo 95.° do Tratado, na medida em que a mesma operação, no interior do país de importação, não é objecto de tributação e quando não tenha sido possível obter o reembolso do IVA pago no país de exportação.
Tendo essa carta ficado sem resposta por parte do Governo italiano, a Comissão procedeu, em 3 de Fevereiro de 1987, ao envio do parecer fundamentado.
Por carta datada de 15 de Maio de 1987, o Governo da República Italiana respondeu que tencionava introduzir os princípios jurisprudenciais acima referidos numa codificação em preparação, formulando simultaneamente o voto de que a proposta da Comissão de Décima Sexta Directiva IVA (
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) fosse aprovada no mais breve prazo.
A Comissão considerou que a referência à proposta de directiva não era pertinente e intentou, pois, a presente acção, ao abrigo do segundo parágrafo do artigo 169.° do Tratado.
3. Tramitação processual
A petição da Comissão foi entregue na Secretaria do Tribunal de Justiça em 19 de Abril de 1988.
Com base no relatório preliminar do juiz-relator e ouvido o advogado-geral, o Tribunal de Justiça decidiu iniciar a fase oral do processo sem instrução.
II — Pedidos das partes
A Comissão conclui pedindo que o Tribunal se digne:
—
declarar que, ao não adoptar as medidas necessárias para permitir a quem não é sujeito passivo e importa um bem já tributado em IVA noutro Estado-membro, não tendo podido obter o seu reembolso, deduzir do IVA devido na importação a parte de IVA paga no Estado-membro de exportação ainda incorporada no valor do bem aquando da importação, a República Italiana não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 95.° do Tratado;
—
condenar a República Italiana nas despesas.
A República Italiana conclui pedindo que o Tribunal se digne:
—
negar provimento ao recurso;
—
condenar a Comissão nas despesas.
III — Fundamentos e argumentos das partes
A Comissão sustenta que o regime efectivamente aplicado pelas autoridades italianas para a fixação do IVA, devido na importação por um particular, de um bem comprado noutro Estado-membro não é conforme ao princípio da igualdade fiscal estabelecido pelo artigo 95.° Com efeito, a demandada não adoptou as disposições que permitam a quem não é sujeito passivo deduzir do IVA devido na importação a parte do IVA paga no Estado-membro de exportação ainda incorporada no valor do bem aquando da importação.
A existência de uma proposta de décima sexta directiva de modo algum dispensa os Estados-membros da obrigação de respeitarem o artigo 95.° (
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).
A Comissão lembra, por fim, que resulta da jurisprudência uniforme do Tribunal de Justiça que os Estados-membros têm a obrigação de produzir uma legislação transparente e de não deixar os seus administrados na incerteza quanto ao alcance dos seus direitos (
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).
A República Italiana argumenta que a Comissão não cita qualquer facto concreto que seja contrário ao artigo 95.° A acusação — por assim dizer formal — incide unicamente no facto de não ter tomado as «disposições necessárias».
Segundo a República Italiana, a Comissão nega implicitamente qualquer alcance jurídico à existência da proposta de Décima Sexta Directiva IVA. Esta deve ser rapidamente aprovada, de modo a permitir a adopção de procedimentos e de modalidades de aplicação uniformes. Neste domínio, não é suficiente a aceitação de um princípio geral de proibição das duplas tributações; são necessárias regras que permitam assegurar a instituição de «procedimentos e modalidades de aplicação» precisos.
Por fim, não pode ser censurado a um Es-tado-membro o facto de a regulamentação comunitária, apesar de muito desenvolvida em matéria de IVA, deixar os cidadãos europeus «na incerteza quanto ao alcance dos seus direitos».
A Comissão responde, nomeadamente, que a não aplicação da jurisprudência «Schul» pelas autoridades italianas foi confirmada por factos recentes.
Na sequência de tal jurisprudência, a Comissão entendeu oportuno apresentar ao Conselho uma proposta da directiva que tem por objecto a eliminação das duplas tributações. A Comissão propôs, na sua proposta alterada de décima sexta directiva, que a isenção, do consumidor final, do IVA no Estado-membro de importação constitua a regra, desde que sejam respeitados determinados critérios de valor do bem ou de data da primeira entrega e que, quanto às outras situações, seja estabelecido um mecanismo de desagravamento na exportação e de tributação na importação que se aproxime do que é aplicado aos sujeitos passivos no âmbito da Sexta Directiva IVA.
Até ao presente, foi impossível alcançar no seio do Conselho um acordo sobre três problemas de fundo: o princípio de uma directiva na matéria, as modalidades propostas pela Comissão e a inclusão das isenções no âmbito de aplicação da directiva.
No entanto, a implementação do programa de harmonização previsto no artigo 99.° do Tratado não pode constituir um elemento prévio à aplicação do artigo 95.° Quaisquer que sejam as disparidades entre os sistemas fiscais nacionais, o artigo 95.° tende a eliminar, antes de qualquer harmonização, as práticas fiscais nacionais susceptíveis de criar discriminações contra produtos importados ou de proteger certas produções nacionais.
IV — Tramitação posterior
A audiência teve lugar em 22 de Fevereiro de 1990. Após a audiência, o Tribunal de justiça convidou as partes a responder por escrito a varias perguntas. Cada parte foi seguidamente convidada a apresentar por escrito as suas observações sobre as respostas dadas pela outra parte às perguntas do Tribunal. Em 10 de Maio de 1990, o Tribunal decidiu reabrir a discussão, a fim de permitir a cada parte a apresentação oral das suas observações sobre as respostas às perguntas formuladas e responder a eventuais perguntas adicionais do Tribunal.
Além disto, em 19 de Junho de 1990, a Comissão foi autorizada a entregar documentos relativos a uma dupla tributação de IVA aquando da importação para Itália, por quem não era sujeito passivo, de bens definitivamente tributados em IVA no Estado-membro de exportação. A República Italiana foi convidada a apresentar por escrito as suas observações sobre os documentos entregues pela Comissão.
V — Respostas às perguntas formuladas pelo Tribunal de Justiça
1.
O Tribunal de Justiça convidou a Comissão a indicar quais as disposições da legislação italiana que regem a importação, por quem não é sujeito passivo, de bens definitivamente tributados em IVA no Estado-membro de exportação. O Tribunal de Justiça convidou ainda a República Italiana a apresentar o texto legal que se previa introduzir na ordem jurídica italiana.
A Comissão esclarece que nenhuma disposição legal específica rege actualmente a importação para Itália, por quem não é sujeito passivo, de bens definitivamente tributados em IVA no Estado-membro de exportação. Esta operação está abrangida pela disposição legal que determina que a importação é uma operação tributável (artigo 1.° do DPR n.° 633, de 26 de Outubro de 1972, com as alterações em vigor), não estando prevista a tomada em consideração do IVA residual tributado no Estado-membro de exportação.
A República Italiana apresentou o projecto de Lei n.° 2148, que contém as disposições de aplicação das obrigações que decorrem, para a República Italiana, da sua pertença às Comunidades Europeias («lei comunitária para 1990»). O artigo 32.°, n.° 1, desse projecto dispõe que:
«Quanto às importações de outro Estado-membro da Comunidade Económica Europeia, quando os bens importados não tenham beneficiado do desagravamento no Estado-membro de proveniência e quando não estejam preenchidas as condições para o reconhecimento da franquia na importação, o imposto é aplicado tendo em conta o imposto análogo pago no Estado-membro e ainda incorporado no valor dos bens em questão no momento da importação.»
Esta mesma disposição define ainda as modalidades de cálculo do montante do imposto pago no Estado-membro de exportação que ainda onera o bem no momento da importação, bem como as modalidades de cálculo do imposto devido na importação. Determina que cabe ao importador fazer a prova do pagamento do imposto no Estado-membro de exportação referente à última transacção sujeita a imposto.
2.
O Tribunal convidou a Comissão a esclarecer se via o incumprimento na não aplicação da jurisprudência Schul pelas autoridades italianas ou na falta de textos legais que integram essa jurisprudência na ordem jurídica italiana.
A Comissão esclareceu que o incumprimento consiste essencialmente na não aplicação da jurisprudência Schul. Acrescenta que, para obviar a esse incumprimento, é necessário que sejam dadas instruções, por exemplo sob a forma de circular ministerial, às administrações em causa. A Comissão argumenta também que essa circular deve ser objecto de publicação, a fim de que os particulares possam conhecer os seus direitos.
A Comissão esclarece ainda que, enquanto se espera uma regulamentação específica, a administração italiana pode dar cumprimento à jurisprudência Schul calculando o IVA segundo o método indicado pelo Tribunal de Justiça.
3.
O Tribunal solicitou ainda à Comissão que indicasse os fundamentos jurídicos pelos quais os Estados-membros cuja legislação transpõe o artigo 2.° da Sexta Directiva em matéria de IVA devem adoptar medidas normativas expressas a fim de assegurar o respeito pelo artigo 95.° do Tratado, já que o acórdão Schul I afirmou a validade do artigo 2.° da Sexta Directiva em matéria de IVA, face ao artigo 95.° do Tratado, através de interpretação conforme.
A Comissão esclarece que não é necessária uma modificação das legislações nacionais para assegurar a aplicação da jurisprudência Schul, uma vez que o artigo 95.° é directamente aplicável e que os particulares não têm interesse em propor uma interpretação das normas nacionais contrária a essa jurisprudência. A Comissão considera, no entanto, que uma circular administrativa deve dar as instruções necessárias para permitir a aplicação daquela jurisprudência e que essa circular deve ser objecto de publicação adequada.
A República Italiana alega que o artigo 2° da Sexta Directiva em matéria de IVA não é contrário ao artigo 95.° do Tratado, uma vez que o artigo 15.° da referida directiva prevê um regime de isenção das operações de exportação, tendente a evitar as duplas tributações. Uma vez que o acórdão de 5 de Maio de 1982, Gaston Schul I, já referido, introduz uma excepção à regra fixada pelo artigo 15.°, compete ao legislador comunitário modificar a regulamentação comunitária a fim de dar cumprimento ao acórdão do Tribunal de Justiça. Segundo a República Italiana, é singular que a Comissão mantenha a sua acção judicial, já que o incumprimento é imputável à omissão do legislador comunitário.
VI — Documentos entregues pela Comissão
A Comissão fez entrega no Tribunal de Justiça de documentos relativos a um diferendo que opõe um nacional italiano à administração das alfândegas italiana, a propósito da tributação em IVA aquando da importação para Itália de um veículo adquirido por esse particular em França.
Resulta desses documentos que o nacional italiano em causa importou para Itália um veículo para o ceder aos seus filhos, alguns dias após tê-lo comprado em França. Aquando da compra do veículo, pagou IVA à taxa de 25 %. Aquando da importação para Itália, pagou novamente IVA, agora à taxa de 19 %. A conselho das autoridades francesas, dirigiu-se à administração das alfândegas italiana a fim de obter o reembolso do IVA pago aquando da importação.
Em resposta a este pedido, o chefe da circunscrição aduaneira italiana competente realça que a Comissão recomendou que qualquer imposto aplicado no momento da importação de um bem proveniente de outro Estado-membro tome em consideração o IVA já pago sobre esse bem. Esclarece, no entanto, que a administração central parece não ter seguido esta recomendação adoptando disposições formais aplicáveis para esse efeito, e que os acórdãos do Tribunal de Justiça de 5 de Maio de 1982, Gaston Schul I, e de 21 de Maio de 1985, Gaston Schul II, já referidos, em que se se baseou a recomendação da Comissão, não parecem directamente aplicáveis por analogia ao caso vertente. Considera, por consequência, que não estão reunidas as condições para a concessão de isenção do IVA aquando da importação, embora indique, no entanto, que o requerente pode queixar-se à Comissão da não aplicação da sua recomendação.
A República Italiana não apresentou observações sobre os documentos apresentados pela Comissão.
T. F. O'Higgins
Juiz-relator
(
*1
)	Lingua do processo: italiano.
(
1
)	Ver os acórdãos do Tribunal de Justiça de 27 de Fevereiro de 1980, Comissão/França, Comissão/Itália e Comissão/-Dinamarca (168/78, 169/78 e 171/78, Recueil, p. 347, 385 e 447).
(
*2
)	Tradução provisória.
(
2
)	Proposta de décima sexta directiva do Conselho relativa à harmonização das legislações dos Estados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: regime comum aplicável a certos bens definitivamente tributados em imposto sobre o valor acrescentado, importados por um consumidor final de um Estado-membro em proveniência de outro Estado-membro [TO 1984, C 226, p. 2 (proposta original), e JO 1986, C 96, p. 5 (proposta alterada].
(
3
)	Ver, nomeadamente, o acórdão de 27 de Fevereiro de 1980 proferido no processo 171/78, já refendo.
(
4
)	Ver, nomeadamente, o acórdão de 15 de Outubro de 1986, Comissão/República Italiana (168/85, Colect., p. 2945).