62012CC0461
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI
KOKOTT
ippreżentati fl-24 ta’ Ottubru 2013 (
1
)
Kawża C‑461/12
Granton Advertising BV
vs
Inspecteur van de Belastingdienst Haaglanden/kantoor Den Haag
[talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Gerechtshof de ’s-Hertogenbosch (il-Pajjiżi l-Baxxi)]
“Tassazzjoni — VAT — Artikolu 13(B)(d)(3) u (5) tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE — Eżenzjoni ta’ tranżazzjonijiet li jikkonċernaw strumenti negozzjabbli jew li jirrigwardaw sigurtajiet — Ħruġ ta’ kards ta’ tnaqqis”
I – Introduzzjoni
1.
Din it-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda għal darb’oħra d-diffikultajiet li sistemi kumplessi ta’ distribuzzjoni jqajmu fis-sistema tal-VAT (
2
). Is-sistema fiskali ta’ kards speċjali ta’ tnaqqis, li hija s-suġġett tal-kawża prinċipali, fl-istess waqt taffettwa żewġ aspetti tas-sistema tal-VAT tal-Unjoni li jinvokaw problemi.
2.
Min-naħa, l-iskop ta’ eżenzjonijiet ta’ tranżazzjonijiet finanzjarji, li jibqa’ dejjem wieħed mill-enigmi kbar tas-sistema tal-VAT. Kif fil-fatt irrileva l-Kumitat għall-Affarijiet Ekonomiċi u Monetarji tal-Parlament Ewropew, qatt ma tressqet raġuni preċiża li tispjega b’mod ċar din l-eżenzjoni (
3
).
3.
Min-naħa l-oħra, din il-kawża inċidentalment tqajjem ukoll kwistjonijiet dwar is-sistema tal-VAT tal-vawċers. Il-Kummissjoni osservat reċentement li essenzjalment id-dinja ekonomika evolviet u li r-regoli tal-VAT jista’ jkun ma għadhomx isegwu dan ir-ritmu (
4
).
4.
Din il-kawża tippermetti issa lill-Qorti tal-Ġustizzja tiżviluppa u tippreċiża l-ġurisprudenza li hija tat sal-lum dwar dawn l-aspetti problematiċi tas-sistema tal-VAT sabiex tneħħi l-perplessità tal-istituzzjonijiet tal-Unjoni u tirrimedja s-silenzju tar-regoli tal-Unjoni.
II – Il-kuntest legali
5.
Fil-perijodu bejn l-2001 u l-2005, il-perijodu rilevanti fil-kawża prinċipali, is-sistema ta’ taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ tal-Unjoni kienet irregolata mis-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (
5
) (iktar ’il quddiem is-“Sitt Direttiva”).
6.
Skont l-Artikolu 13B(d) tas-Sitt Direttiva, l-Istati Membri għandhom jeżentaw b’mod partikolari:
“[...]
3.
transazzjonijet, inkluż negozjar, li jikkonċerna d-depożitu u l-kontijiet kurrenti, pagamenti, trasferimenti, debiti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozzjabbli, imma esklużi l-kollezzjoni tad-debitu u l-fattorar;
[...]
5.
transazzjonijiet, inklużi negozjar, eskluż l-immaniġġjar u l-ħażna assigurata, fl-ishma, interessi f’kumpanniji jew assoċjazzjonijiet, debentures u sigurtajiet oħrajn, esklużi:
—
dokumenti li jistabbilixxu titolu għall-oġġetti,
—
id-drittijiet jew sigurtajiet msemmija fl-Artikolu 5(3);
[...]”
7.
Il-Kodiċi Olandiż tal-VAT (Wet op de omzetbelasting) huwa mmudellat fuq dawn id-dispożizzjonijiet tas-Sitt Direttiva.
III – Il-kawża prinċipali u l-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
8.
Il-kawża prinċipali tirrigwarda essenzjalment stima rriveduta tal-VAT ta’ EUR 643 567 għall-perijodu bejn l-2001 u l-2005. Din l-istima rriveduta saret kontra l-kumpannija Olandiża Granton Advertising BV (iktar ’il quddiem “Granton Advertising”) li matul dan il-perijodu biegħet kards imsejħa Granton bejn EUR 15 u EUR 25 bl-eżenzjoni mill-VAT, li skont l-amministrazzjoni fiskali huwa żbaljat.
9.
Id-detentur ta’ kard Granton kellu dritt, għal żmien determinat, għal tnaqqis tal-prezz ta’ ċerti servizzi mill-impriżi elenkati fuq il-kard. Dawn kienu jinkludu ċerti offerti ta’ ristoranti, ċinemas u lukandi. Tnaqqis tal-prezz tipiku kien jikkonsisti fil-ħlas ta’ unità waħda meta jinxtraw tnejn. Min-naħa l-oħra l-kard Granton ma kienet tagħti ebda dritt għal xi flus jew provvisti b’xejn.
10.
L-impriżi elenkati fuq il-kard kienu ntrabtu kuntrattwalment favur Granton Advertising li jagħtu t-tnaqqis fil-prezz. B’dan il-mod, Granton Advertising ma kellha tagħmel ebda pagament lill-impriżi.
11.
Quddiem l-awtoritajiet u l-qrati nazzjonali, Granton Advertising invokat l-eżenzjoni tal-bejgħ tal-kards Granton. Il-Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch, adita minn din il-kawża, tqis neċessarju li tiġi interpretata s-Sitt Direttiva dwar dan il-punt. Għalhekk hija ressqet is-segwenti domandi lill-Qorti tal-Ġustizzja skont l-Artikolu 267 TFUE:
1.
Il-kliem “sigurtajiet oħrajn” li jidher fl-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE [...] għandu jiġi interpretat fis-sens li jinkludi karta Granton, karta trasferibbli użata sabiex jitħallsu (parzjalment) oġġetti u servizzi, u jekk dan huwa l-każ, il-ħruġ u l-bejgħ ta’ tali karta huma eżentati mill-VAT?
2.
Fil-każ li r-risposta għall-ewwel domanda tkun waħda negattiva, il-kliem “strumenti oħrajn negozzjabbli” li jidher fl-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE [...] għandu jiġi interpretat fis-sens li jinkludi karta Granton, karta trasferibbli użata sabiex jitħallsu (parzjalment) oġġetti u servizzi, u jekk dan huwa l-każ, il-ħruġ u l-bejgħ ta’ tali karta huma eżentati mill-VAT)?
3.
Jekk il-karta Granton hija “sigurtà oħra” jew “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens iċċitat iktar ’il fuq, il-fatt li huwa prattikament impossibbli li, meta din il-karta tintuża, tinġabar il-VAT relatata mal-(ma’ parti proporzjonali tal-) prezz imħallas għall-karta, jaffettwa l-kwistjoni tal-eżenzjoni tal-VAT fuq il-ħruġ u l-bejgħ tagħha?
12.
Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, ir-Renju tal-Pajjiżi l-Baxxi, ir-Renju Unit tal-Gran Brittanja u l-Irlanda ta’ Fuq, kif ukoll il-Kummissjoni ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub.
IV – Evalwazzjoni ġuridika
13.
Jiena nqis bħall-partijiet l-oħra kollha li ppreżentaw osservazzjonijiet quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja li kard Granton ma hijiex “sigurtà oħra” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva (punt A iktar ’l isfel) u lanqas “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(3) (punt B iktar ’l isfel). Għalkemm ma hemmx iktar lok li nirrispondi għat-tielet domanda fid-dawl ta’ din l-analiżi, madankollu jiena ser neżaminaha b’mod sussidjarju.
A – L-eżenzjoni ta
’ tranżazzjonijiet li jirrigwardaw sigurtajiet, skont l-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva
14.
Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf jekk kard Granton hijiex “sigurtà oħra” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva u jekk il-bejgħ ta’ tali kard huwiex għalhekk eżentat mill-VAT.
15.
Skont il-ġurisprudenza, tranżazzjoni għandha tissodisfa żewġ rekwiżiti ġenerali sabiex tkun eżentata skont l-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Qabelxejn hija għandha titwettaq “fis-suq tat-titoli trasferibbli” u għalhekk hija għandha tbiddel is-sitwazzjoni ġuridika u finanzjarja bejn il-partijiet (
6
). F’dan ir‑rigward huwa biżżejjed li t-tranżazzjoni tkun tista’ sempliċement toħloq, tibdel jew ittemm id-drittijiet u l-obbligi tal-partijiet fir-rigward ta’ sigurtajiet (
7
).
16.
Ir-Renju Unit donnu jrid jiddeduċi minn din il-ġurisprudenza li l-eżenzjoni tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva ma tapplikax f’dan il-każ għas-sempliċi raġuni li l-ħruġ tal-kard Granton għadu ma jbiddilx fl-opinjoni tiegħu s-sitwazzjoni ġuridika u finanzjarja tal-partijiet.
17.
Għandu madankollu jkun enfasizzat illi ma hijiex is-sigurtà fiha nnifisha li għandha tibdel is-sitwazzjoni ġuridika u finanzjarja ta’ bejn il-partijiet iżda it-tranżazzjoni li “tirrigwarda” sigurtà fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Dan huwa dak li normalment jiġri fit-trasferiment ta’ sigurtà li b’mod evidenti jibdel is-sitwazzjoni ġuridika u finanzjarja ta’ bejn il-partijiet fir-rigward tas-sigurtà iżda dan jista’ jkun ukoll il-każ ta’ garanzija ta’ ħruġ ta’ azzjonijiet (
8
). F’dan il-każ, ladarba l-kard Granton ġiet trasferita, kien hemm fi kwalunkwe każ bdil tas-sitwazzjoni ġuridika u finanzjarja ta’ bejn il-partijiet fir-rigward tal-kard Granton.
18.
Għalhekk f’dan il-każ l-unika kwistjoni li tqum hija jekk tirrigwardax tranżazzjoni magħmula “fis-suq tat-titolu trasferibbli”. Dan jippreżumi li l-kard Granton hija sigurtà.
19.
Sal-lum il-Qorti tal-Ġustizzja għadha ma ppreċiżatx fiex tikkonsisti sigurtà għall-finijiet tal-eżenzjoni tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Żewġ mistoqsijiet fundamentali jqumu f’dan ir-rigward: x’tipi ta’ drittijiet jirriżultaw mill-kunċett ta’ sigurtà u jekk dan it-tip ta’ dritt għandux ikun immaterjalizzat, jiġifieri marbut ma’ dokument preċiż jew ma xi oġġett ieħor?
20.
It-tieni mistoqsija hija irrelevanti fil-kawża prinċipali peress li l-kard Granton tagħti f’kull każ dritt għaliex hija għandha tkun ippreżentata lil kull impriża sabiex jingħataw id-drittijiet marbuta magħha. Madankollu għandu jkun analizzat jekk id-dritt mogħti mill-kard Granton, jiġifieri d-dritt għal tnaqqis għal ċerti provvisti ta’ ċerti negozjanti, huwiex dritt li jaqa’ fil-kunċett ta’ sigurtà fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva.
21.
Din id-dispożizzjoni hija ċertament waħda vaga, u għalhekk din il-mistoqsija trid tissolva billi jiġi kkunsidrat il-kuntest u l-iskop tad-dispożizzjoni.
1. Il-kuntest
22.
Ir-Renju tal-Pajjiżi l-Baxxi ġustament indika li l-kunċett ta’ sigurtà għandu jkun interpretat fid-dawl ta’ “ishma, interessi f’kumpanniji jew assoċjazzjonijet” u “debentures” espressament imsemmija fid-dispożizzjoni. Il-formulazzjoni “u sigurtajiet oħrajn” turi b’mod ċar li d-drittijiet li ssemmew huma sigurtajiet ukoll. Minn dan l-angolu, huwa evidenti li l-kunċett ta’ sigurtà għandu qabelxejn jinkludi żewġ tipi ta’ drittijiet: id-drittijiet fil-kapital ta’ kumpannija u d-drittijiet għal somma flus fil-konfront ta’ debituri.
23.
Barra minn hekk bi qbil mar-Renju Unit wieħed għandu jammetti li l-benefiċċji li jirriżultaw minn dawn id-drittijiet, bħall-għażliet jew kuntratt bi prezz miftiehem li jitħallas wara, għandhom ukoll jaqgħu fis-sigurtajiet intiżi mill-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Fost il-benefiċċji li jirriżultaw li huma eżenti hemm drittijiet li jippermettu, taħt ċerti kundizzjonijiet, li jiġi pretiż dritt fil-kapital ta’ kumpannija jew drittijiet għal somma flus fil-konfront ta’ debituri. L-Artikolu 3(1) tar-Regolament (KE) Nru 1777/2005 (
9
) jikkonferma li d-drittijiet ta’ din in-natura jaqgħu fil-kunċett ta’ sigurtà li jippresupponi li jeżistu għażliet li l-bejgħ tagħhom jaqa’ taħt l-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Huwa minnu li skont l-Artikolu 23 tiegħu, dan ir-regolament kien għadu ma japplikax fil-perijodu inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Madankollu, il-Kumitat tal-VAT kien qies sa mill-2001, fil-maġġor parti tad-delegazzjonijiet, li t-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw għażliet negozzjabbli fis-swieq irregolati huma eżenti mill-VAT skont l-Artikolu 13(B)(d) tas-Sitt Direttiva (
10
).
24.
L-esklużjoni ta’ dokumenti li jistabbilixxu titolu għall-oġġetti prevista fl-ewwel inċiż tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva, ċertament tippermetti li jiġi konkluż ukoll li d-drittijiet għat-trasferiment ta’ oġġett jistgħu fil-prinċipju jaqgħu wkoll fil-kunċett ta’ sigurtà. Madankollu, it-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw dokumenti li jistabbilixxu titolu għall-oġġetti ma humiex preċiżament eżenti.
25.
L-esklużjoni l-oħra pprovduta fit-tieni inċiż tal-Artikolu 13B(d)(5) teskludi mill-eżenzjoni d-drittijiet jew sigurtajiet imsemmija fl-Artikolu 5(3) tas-Sitt Direttiva. Skont l-Artikolu 5(3)(ċ) l-Istati Membri jistgħu pereżempju jqisu bħala beni materjali ishma jew interessi ekwivalenti għall-ishma li jagħtu lid-detentur tagħhom drittijiet de jure jew de facto ta’ sid jew pussess fuq il-proprjetà immobbli jew parti minnha. F’ċerti każijiet għalhekk jinħtieġ li t-trasferiment ta’ drittijiet li jirrigwardaw kumpannija, li jikkostitwixxi fil-prinċipju provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 6 tas-Sitt Direttiva (
11
), jitqies bħala trasferiment ta’ proprjetà immobbli stess u, minħabba f’hekk, bħala provvista ta’ oġġett fis-sens tal-Artikolu 5 tas-Sitt Direttiva.
26.
F’dan ir-rigward il-Qorti tal-Ġustizzja ddeterminat li din l-eċċezzjoni għall-eżenzjoni ma tapplikax jekk l-Istat Membru ma jkunx uża l-possibbiltà, prevista fl-Artikolu 5(3)(ċ) tas-Sitt Direttiva (
12
). Isegwi li d-drittijiet imsemmija fl-eċċezzjoni stabbilita fit-tieni inċiż fil-prinċipju jistgħu wkoll ikunu s-suġġett ta’ sigurtà eżentata mill-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Peress illi l-eċċezzjoni pprovduta fit-tieni inċiż ma tipprevedix biss is-subparagrafu (ċ) iżda l-Artikolu 5(3) kollu, id-drittijiet kollha msemmija fih għandhom għalhekk jaqgħu fil-kunċett ta’ sigurtà. Is-subparagrafu (ċ) tal-Artikolu 5(3) ma jinkludix biss il-każijiet deskritti fejn drittijiet li jirrigwardaw kumpannija jagħtu d-dritt ta’ proprjetà fuq beni immobbli. Is-subparagrafi (a) u (b) jiddeskrivu barra minn hekk drittijiet fuq beni immobbli kif ukoll drittijiet reali li jagħtu lid-detentur tagħhom dritt ta’ pussess fuq beni immobbli, mingħajr il-bżonn ta’ sehem f’kumpannija.
27.
Min-naħa l-oħra, ir-riferiment wiesa’ li t-tieni inċiż jagħmel għall-Artikolu 5(3) kollu tas-Sitt Direttiva, mhux bilfors ifisser li mhux biss id-drittijiet fil-kapital ta’ kumpannija u d-drittijiet għal somma flus fil-konfront ta’ debituri u dawk li jirriżultaw minnhom, iżda fil-prinċipju d-drittijiet kollha fuq beni immobbli, jagħmlu parti mid-drittijiet li jistgħu jkunu s-suġġett ta’ sigurtà. Dan ir-riferiment jista’ wkoll ikun interpretat pjuttost fis-sens li huwa intiż li jipprevedi biss il-każijiet tal-Artikolu 5(3), li jaqgħu fl-aħħar mill-aħħar fil-kunċett ta’ sigurtà fl-aċċettazzjoni ġenerali tiegħu.
28.
Għandu għalhekk ikun ikkonstatat li fid-dawl tal-kuntest tad-Direttiva, il-kunċett ta’ sigurtà previst fl-Artikoli 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva jinkludi fi kwalunkwe każ id-drittijiet segwenti: id-drittijiet fil-kapital ta’ kumpannija u d-drittijiet għal somma ta’ flus fil-konfront ta’ debituri kif ukoll dak li jirriżulta minnhom. Peress li l-ewwel żewġ tipi ta’ drittijiet huma espressament imsemmija fid-dispożizzjoni, is-“sigurtajiet l-oħra” jipprevedu għalhekk il-benefiċċji li jirriżultaw minn dawn id-drittijiet.
2. L-iskop
29.
Kif ser nuri issa, din l-interpretazzjoni li wasalt għaliha lanqas ma hija kkontestata mill-iskop tal-eżenzjoni tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva.
30.
Kif diġà kkonstata l-Avukat Ġenerali Jääskinen, ma huwiex ċar x’inhija r-raġuni wara l-eżenzjoni tat-tranżazzjonijiet finanzjarji inkwantu x-xogħlijiet preparatorji ma jittrattawx dan il-punt (
13
).
31.
Sal-lum il-Qorti tal-Ġustizzja għadha s’issa ttrattat it-tifsira tal-iskop ta’ dawn l-eżenzjonijiet b’mod rudimentali biss. Ċertament hija indikat diversi drabi fil-ġurisprudenza tagħha li d-diversi eżenzjonijiet li l-Artikolu 13(B)(d) tas-Sitt Direttiva jipprovdi għat-tranżazzjonijiet finanzjarji jservu sabiex jevitaw żieda fl-ispiża tal-kreditu lill-konsumatur u sabiex jikkumpensaw għad-diffikultajiet marbuta mad-determinazzjoni tal-valur taxxabbli (
14
). Dan il-bidu ta’ preċizazzjoni ma jistax madankollu jkun sodisfaċenti għall-eżenzjonijiet li ma jirrigwardawx l-għoti ta’ kreditu jew li ma jippreżentaw ebda diffikultà marbuta mad-determinazzjoni tal-valur taxxabbli.
32.
Dawn iż-żewġ aspetti japplikaw perfettament għall-eżenzjoni inkwistjoni ta’ tranżazzjonijiet li jirrigwardaw sigurtajiet skont l-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva. Din l-eżenzjoni hija irrilevanti għall-ispiża tal-kreditu tal-konsumatur u l-valur taxxabbli huwa ddeterminat mingħajr diffikultà b’mod partikolari fil-każ ta’ bejgħ ta’ sigurtà peress li, skont l-Artikolu 11(A)(1)(a) tas-Sitt Direttiva, dan jista’ jkun ibbażat sempliċement fuq il-prezz tal-bejgħ.
33.
Iktar reċentement, l-Avukat Ġenerali Sharpston lanqas ma wasal sabiex jagħraf l-iskop tal-eżenzjoni tat-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw sigurtajiet (
15
) u jiena ma nista’ nsib ebda ġustifikazzjoni sodisfaċenti. Ċertament mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar l-iskop tal-eżenzjoni ta’ immaniġġjar ta’ fondi speċjali ta’ investiment previst fl-Artikolu 13(B)(d)(6) tas-Sitt Direttiva jista’ jiġi dedott li l-eżenzjoni ta’ tranżazzjonijiet li jirrigwardaw sigurtajiet għandha teħles l-investimenti finanzjarji mill-VAT (
16
). Iżda jekk dan jitqies bħala l-uniku għan dan imur kontra l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li tipprovdi li anki l-bejgħ ta’ sehem skont strateġija tal-grupp huwa inkluż fl-eżenzjoni (
17
).
34.
F’sitwazzjoni ukoll ftit ċara, huwa tajjeb li jitfakkar prinċipju li l-Qorti tal-Ġustizzja kkonfermat diversi drabi f’ġurisprudenza stabbilita: il-kliem użat sabiex jiġu indikati l-eżenzjonijiet stabbiliti fis-Sitt Direttiva għandhom jiġu interpretati b’mod strett, peress li huma eċċezzjonijiet għall-prinċipju li jistabbilixxi li l-VAT għandha tinġabar fuq kull provvista ta’ oġġetti u kull provvista ta’ servizzi pprovduta bi ħlas minn persuna taxxabbli (
18
).
35.
Huwa minnu li l-Qorti tal-Ġustizzja spjegat dan il-prinċipju ulterjorment fil-ġurisprudenza tagħha billi żiedet li din ir-regola ta’ interpretazzjoni stretta ma tfissirx li l-kliem użat sabiex jiġu ddefiniti l-eżenzjonijiet għandhom jiġu interpretati b’mod li jċaħduhom mill-effetti tagħhom u li l-interpretazzjoni għandha għalhekk tkun konformi mal-għanijiet imħaddna mill-eżenzjonijiet (
19
). Iżda jekk, bħal f’dan il-każ għall-eżenzjoni tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva, ma jista’ jinstab ebda għan, il-prinċipju ta’ interpretazzjoni stretta tal-eżenzjonijiet għandu japplika b’mod assolut.
36.
F’dawn iċ-ċirkustanzi, ma hemm ebda raġuni sabiex l-għoti ta’ drittijiet jiġi kklassifikat bħala sigurtà fis-sens ta’ din l-eżenzjoni, ħlief fil-każ ta’ drittijiet fil-kapital ta’ kumpannija, drittijiet għal somma ta’ flus fil-konfront ta’ debituri kif ukoll dak li jirriżulta minnhom. L-interpretazzjoni stretta tipprojbixxi wkoll li jiġu inklużi fil-kunċett ta’ sigurtà d-drittijiet kollha fuq il-beni immobbli minħabba r-riferiment magħmul fit-tieni inċiż tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva (
20
).
3. Konklużjoni intermedjarja
37.
Il-kard Granton ma tagħtix drittijiet fil-kapital ta’ kumpannija u lanqas drittijiet għal ħlas ta’ flus. Hija lanqas ma tagħti dawn id-drittijiet taħt il-forma ta’ prodott derivat, ladarba hija ma għandix bħala għan xi dritt ta’ sehem f’kumpannija jew għal xi ħlas ta’ flus iżda tippermetti biss li xi ħaġa tiġi akkwistata bi prezz imnaqqas. Kard ta’ tnaqqis, bħall-kard Granton, ma hijiex għalhekk “sigurtà oħra” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) tas-Sitt Direttiva b’tali mod li l-bejgħ tagħha mhux eżentat b’din id-dispożizzjoni.
B – L-eżenzjoni tat-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw strumenti negozzjabbli skont l-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva
38.
It-tieni domanda trid tanalizza jekk il-kard Granton hijiex “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva u jekk il-bejgħ ta’ din il-kard huwiex għalhekk eżentat mill-VAT.
39.
Barra mit-tranżazzjonijiet marbuta mal-immaniġġjar tal-kontijiet, l-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva jeżenta t-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw “debiti, ċekkijiet u strumenti oħrajn negozzjabbli”.
40.
Kif ġustament irrilevaw ir-Renju tal-Pajjiżi l-Baxxi u r-Renju Unit, l-eżempji mogħtija fid-dispożizzjoni kollha jirreferu kull darba għal dritt għal somma flus. Huwa għalhekk evidenti li bi “strumenti oħrajn negozzjabbli” wieħed għandu jifhem li d-drittijiet li, mingħajr ma jkunu debiti jew ċekk, jagħtu dritt għal somma flus.
41.
Din l-analiżi hija konformi wkoll mal-għan li jien nirrikonoxxi lill-eżenzjoni tat-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw l-istrumenti negozzjabbli. Jien konvint li hawnhekk jirrigwarda drittijiet li l-pubbliku jassimila mal-flus, u li, fuq livell ta’ VAT, jaqgħu taħt l-istess sistema bħat-trasferiment ta’ flus. Huwa unanimament ammess li t-trasferiment ta’ flus ma huwiex taxxabbli fih innifsu iżda huwa biss il-korrispettiv ta’ provvista li huwa taxxabbli jew għax ma jirrigwardax provvista ta’ oġġetti jew ta’ provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva (
21
), jew għax huwa eżentat mit-taxxa mill-Artikolu 13(B)(d)(4) tas-Sitt Direttiva.
42.
Kard bħall-kard Granton, li tagħti biss dritt għal tnaqqis tal-prezz fl-akkwist ta’ ċerti provvisti, ma għandhiex bħala għan dritt għal ċerta somma ta’ flus u lanqas ma tista’ tkun assimilata mal-flus mill-pubbliku.
43.
Għalhekk ir-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li kard ta’ tnaqqis bħall-kard Granton ma hijiex “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva. L-eżenzjoni ma tapplikax għalhekk lanqas għall-bejgħ tal-kards Granton.
C – Tassazzjoni tal-użu tal-kard Granton
44.
Permezz tat-tielet domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tixtieq fl-aħħar nett tkun taf l-effett li jista’ jkollu fuq l-eżenzjoni tal-kard Granton il-fatt li huwa prattikament impossibbli li, meta din il-kard tintuża, tinġabar il-VAT proporzjonalment mal-prezz imħallas għall-kard.
45.
Il-qorti tar-rinviju ċertament li għamlet din id-domanda għal każ fejn il-kard Granton hija “sigurtà oħra” jew “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5) jew (3) tas-Sitt Direttiva. Peress li kif ġie espost iktar kmieni dan ma huwiex il-każ, il-Qorti tal-Ġustizzja ma għandhiex tirrispondi għal din id-domanda.
46.
Jien inqis madankollu li huwa utili li ssir preċiżjoni dwar din il-kwistjoni għax id-domanda tal-qorti tar-rinviju tista’ tipproduċi ideat ineżatti dwar is-sistema tal-VAT tal-kards jew vawċers ta’ tnaqqis. Il-Kummissjoni ġustament indikat li, dwar dan il-punt, għandha tkun segwita l-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar l-użu ta’ vawċers li fit-trasferiment tagħhom jagħtu dritt għal tnaqqis tal-prezz u li huma komparabbli mal-kard Granton.
47.
Għalkemm il-kard Granton tintuża għal provvisti elenkati fuqha, dan ma jagħtix lok għall-ġbir tal-VAT fil-mument tal-użu tagħha. Il-valur taxxabbli għall-provvisti mogħtija meta tiġi ppreżentata l-kard huwa, skont l-Artikolu 11(A)(1)(a) tas-Sitt Direttiva, biss il-prezz li l-utent tal-kard Granton għandu effettivament iħallas u li jikkostitwixxi biss il-valur tal-kunsiderazzjoni.
48.
Fil-fatt fil-ġurisprudenza tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja f’żewġ każijiet ta’ użu ta’ vawċer tat-tnaqqis tal-prezz normali ta’ provvista biss iddeċidiet li l-vawċer għandu fih innifsu valur u għalhekk wassal għaż-żieda tal-valur taxxabbli meta mqabbel mal-prezz imħallas.
49.
Dan huwa l-każ min-naħa meta l-persuna taxxabbli, li taċċetta l-vawċer tat-tnaqqis tal-prezz, ikollha l-possibbiltà li tibdel dan il-vawċer ma’ terz kontra flus (
22
). Il-vawċer li tirċievi l-persuna taxxabbli għandu għalhekk valur pekunarju li għandu jkun assimilat bħala mezz ta’ ħlas fil-kalkolu tal-valur taxxabbli (
23
).
50.
Min-naħa l-oħra, vawċer ta’ tnaqqis tal-prezz jidħol fil-kalkolu tal-valur taxxabbli meta jintuża, jekk il-persuna taxxabbli, li taċċettah, kienet hija stess biegħet il-vawċer qabel. F’dan il-każ, il-vawċer għandu jkun assimilat bħala mezz ta’ ħlas u jingħata l-valur li kien mogħti fil-bejgħ preċedenti tiegħu (
24
).
51.
Madankollu f’dan il-każ ma hemm ebda wieħed minn dawn iż-żewġ eżempji. L-impriżi li ntrabtu li jagħtu lil Granton Advertising tnaqqis mal-preżentazzjoni tal-kard Granton ma bigħux huma stess il-kard Granton u l-preżentazzjoni tagħha lanqas ma tagħtihom debiti fil-konfront ta’ terzi.
52.
Il-prezz tal-akkwist tal-kard Granton ma għandu għalhekk ebda effett fuq il-valur taxxabbli tal-provvisti miksuba mal-preżentazzjoni tal-kard Granton. Isegwi li ebda VAT ma għandha tinġabar, meta din tintuża, proporzjonalment mal-prezz imħallas għall-kard.
53.
Għandu ċertament jiġi aċċettat dak indikat mill-qorti tar-rinviju li, jekk il-kard Granton tinbiegħ b’eżenzjoni, it-taxxa għandha tinġabar mal-użu tagħha sabiex tkun żgurata l-applikazzjoni tat-taxxa fuq l-ammont kollu li l-konsumatur finali ħallas sabiex kiseb il-provvisti deskritti fuq il-kard Granton. Peress li l-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 13(B)(d)(5) jew (3) tas-Sitt Direttiva, ma japplikawx madankollu għal bejgħ tal-kards Granton, kif rajna, it-taxxa tkopri żewġ fażijiet, jiġifieri l-bejgħ tal-kard Granton u l-użu tagħha, dak kollu li d-detentur ta’ kard Granton finalment ħallas għall-akkwist tal-provvisti indikati fuq il-kard Granton.
54.
Jekk il-Qorti tal-Ġustizzja tqis li hemm lok li tirrispondi għat-tielet domanda, ir-risposta għandha tkun, għal dawn ir-raġunijiet kollha, li fiċ-ċirkustanzi tal-kawża prinċipali, ebda taxxa ma għandha tinġabar għall-użu tal-kard Granton proporzjonalment mal-prezz imħallas għaliha.
V – Konklużjoni
55.
Fl-aħħar nett, jien nipproponi madankollu li r-risposta għall-ewwel żewġ domandi tal-Gerechtshof ’s Hertogenbosch għandha tkun is-segwenti:
Kard ta’ tnaqqis bħall-kard Granton ma hijex “sigurtà oħra” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(5), u lanqas “strument ieħor negozzjabbli” fis-sens tal-Artikolu 13(B)(d)(3) tas-Sitt Direttiva.
(
1
)	Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.
(
2
)	Ara dwar dan is-suġġett il-konklużjonijiet li jiena ppreżentajt dan l-aħħar, fit-13 ta’ Settembru 2012, fil-kawża Grattan (C-310/11), pendenti quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja.
(
3
)	Rapport tal-Kumitat għall-Affarijiet Ekonomiċi u Monetarji, tal-15 ta’ Settembru 2008, dwar il-proposta għad-Direttiva tal-Kunsill li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għal dak li jirrigwarda t-trattament tas-servizzi ta’ assigurazzjoni u tas-servizzi finanzjarji, (A6-0344/2008, paġna 22).
(
4
)	Ara l-Proposta tal-Kummissjoni għal direttiva tal-Kunsill li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud fir-rigward tat-trattament ta’ vawċers, ippubblikata mingħajr data u referenza fuq is-sit http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/key_documents/legislation_proposed/index, fr.htm (ikkunsultat fil-5 ta’ Ottubru 2013).
(
5
)	ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23.
(
6
)	Sentenzi tad-29 ta’ Ottubru 2009, SKF, C-29/08, Ġabra p. I-10413, punt 48; tal-10 ta’ Marzu 2011, Skandinaviska Enskilda Banken, C-540/09, Ġabra p. I-1509, punt 30; tal-5 ta’ Lulju 2012, DTZ Zadelhoff, C‑259/11, punt 22; u tad-19 ta’ Lulju 2012, Deutsche Bank, C‑44/11, punt 36; ara wkoll is-sentenza tat-28 ta’ Lulju 2011, Nordea Pankki Suomi, C-350/10, Ġabra 2011 p. I-7359, punt 26.
(
7
)	Ara s-sentenzi Skandinaviska Enskilda Banken, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punti 31 et seq; DTZ Zadelhoff, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punt 22; u Deutsche Bank, iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punt 37; ara wkoll is-sentenza tat-13 ta’ Diċembru 2001, CSC Financial Services, C-235/00, Ġabra p. I-10237, punt 33.
(
8
)	Ara s-sentenza Skandinaviska Enskilda Banken (iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punt 33).
(
9
)	Regolament tal-Kunsill (KE) Nru 1777/2005, tas-17 ta’ Ottubru 2005, li jistabbilixxi miżuri ta’ implimentazzjoni għad-Direttiva 77/388/KEE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 173M, 27.6.2006, p. 93).
(
10
)	Linji gwidi li jirriżultaw mit-63 laqgħa tas-17 ta’ Lulju 2001 – TAXUD/2441/01; dwar il-portata tal-linji gwida mogħtija mill-Kumitat tal-VAT, ara l-punti 47 et seq tal-konklużjonijiet li jiena ppreżentajt fil-31 ta’ Jannar 2013 fil-kawża RR Donnelley Global Turkey Solutions Poland (C‑155/12).
(
11
)	Ara l-ewwel inċiż tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 6(1) tas-Sitt Direttiva.
(
12
)	Sentenza DTZ Zadelhoff (iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punt 42).
(
13
)	Punt 22 tal-konklużjonijiet li huwa ppreżenta fis-16 ta’ Diċembru 2010 fil-kawża Skandinavika Enskida Banken (iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6).
(
14
)	Ara s-sentenzi tad-19 ta’ April 2007, Velvet & Steel Immobilien, C-455/05, Ġabra p. I-3225, punt 24; tat-22 ta’ Ottubru 2009, Swiss Re Germany Holding, C-242/08, Ġabra p. I-10099, punt 49; u Skandinavika Enskida Banken (iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punt 21); ara wkoll id-digriet tal-14 ta’ Mejju 2008, Tiercé Ladbroke, C-231/07 u C-232/07, Ġabra p. I-73*, punt 24.
(
15
)	Ara l-konklużjonijiet ippreżentati fit-8 ta’ Mejju 2012 fil-kawża Deutsche Bank (C‑44/11, l-punti 36 et seq u 51 et seq, li għadha ma ġietx ippubblikata fil-Ġabra) u l-ġurisprudenza u d-dottrina ċċitata.
(
16
)	Ara s-sentenza tas-7 ta’ Marzu 2013, Wheels Common Investment Fund Trustees et, C‑424/11, punt 19 u l-ġurisprudenza ċċitata.
(
17
)	Sentenza SKF (iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 6, punti 42 et seq).
(
18
)	Ara biss is-sentenzi, tas-26 ta’ Ġunju 1990, Velker International Oil Company, C-185/89, Ġabra p. I-2561, punt 19; u tal-21 ta’ Marzu 2013, PFC Clinic, C‑91/12, punt 23).
(
19
)	Ara biss is-sentenzi tas-6 ta’ Novembru 2003, Dornier, C-45/01, Ġabra p. I-12911, punt 42; u PFC Clinic (iċċitata iktar ’il fuq fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 18, punt 23).
(
20
)	Ara l-punti 25 sa 27 iktar ’il fuq.
(
21
)	Huwa proprju f’dan is-sens li għandha tinftiehem is-sentenza tal-14 ta’ Lulju 1998, First National Bank of Chicago, C-172/96, Ġabra p. I-4387; ara b’mod partikolari Dobratz, Leistung und Entgelt im Europäischen Umsatzsteuerrecht, 2005, p. 47 et seq u 153 et seq.
(
22
)	Sentenza tas-27 ta’ Marzu 1990, Boots Company, C-126/88, Ġabra p. I-1235, punt 13.
(
23
)	Sentenza tal-15 ta’ Ottubru 2002, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja, C-427/98, Ġabra p. I-8315, punt 58.
(
24
)	Sentenza tal-24 ta’ Ottubru 1996, Argos Distributors, C-288/94, Ġabra p. I-5311, punti 18 sa 20.