62020CJ0465_RES
Υπόθεση C‑465/20 P
Ευρωπαϊκή Επιτροπή
κατά
ΙρλανδίαςκαιApple Sales International LtdκαιApple Operations International Ltd
Απόφαση του Δικαστηρίου (τμήμα μείζονος συνθέσεως) της 10ης Σεπτεμβρίου 2024
«Αίτηση αναιρέσεως – Κρατικές ενισχύσεις – Άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ – Φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης (tax rulings) που εκδίδονται από κράτος μέλος – Επιλεκτικά φορολογικά πλεονεκτήματα – Επιμερισμός των κερδών που προκύπτουν από άδειες διανοητικής ιδιοκτησίας στα υποκαταστήματα αλλοδαπών εταιριών – Αρχή του πλήρους ανταγωνισμού»
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικός χαρακτήρας του μέτρου – Μέτρο που παρέχει φορολογικό πλεονέκτημα – Φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης (tax rulings) σχετικά με τον υπολογισμό του φορολογητέου κέρδους αλλοδαπών εταιριών – Πλαίσιο αναφοράς για την εξακρίβωση της ύπαρξης επιλεκτικού πλεονεκτήματος – Προσδιορισμός του κοινού ή κανονικού φορολογικού καθεστώτος – Συνεκτίμηση μόνον του εθνικού δικαίου στον τομέα της άμεσης φορολογίας – Περιεχόμενο
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 74-85, 120, 297, 298)
Αναίρεση – Λόγοι – Εσφαλμένη εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων – Απαράδεκτο – Έλεγχος από το Δικαστήριο της εκτίμησης των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων – Αποκλείεται, πλην της περίπτωσης παραμόρφωσης του περιεχομένου τους – Εξέταση από την Επιτροπή της ύπαρξης κρατικής ενίσχυσης στον φορολογικό τομέα – Οριοθέτηση του πλαισίου αναφοράς στο εθνικό δίκαιο και ερμηνεία των διατάξεων που το απαρτίζουν – Νομικό ζήτημα που μπορεί να προβληθεί κατ’ αναίρεση
(Άρθρα 107 § 1 και 256 § 1, εδ. 2, ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψεις 110-112, 170, 173-178)
Αναίρεση – Λόγοι – Αλυσιτελής λόγος – Έννοια – Λόγος που βάλλει κατά σημείου του σκεπτικού της απόφασης το οποίο δεν είναι αναγκαίο για τη θεμελίωση του διατακτικού της – Λόγος αναιρέσεως κατά συμπεράσματος στηριζόμενου σε πλείονες αιτιολογίες – Η λυσιτέλεια εξαρτάται από την προβολή αιτιάσεων που αφορούν κάθε μία από τις αιτιολογίες που δέχτηκε το Γενικό Δικαστήριο
(Άρθρο 256 § 1, εδ. 2, ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψεις 113-116)
Αναίρεση – Αντικείμενο – Αναίρεση απόφασης του Γενικού Δικαστηρίου στην οποία γίνεται δεκτός ο μη σύννομος χαρακτήρας απόφασης της Επιτροπής με την οποία διαπιστώνεται ότι μια ενίσχυση δεν είναι συμβατή με την εσωτερική αγορά και διατάσσεται η ανάκτησή της – Συμπεράσματα τα οποία παρατίθενται στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και τα οποία δεν αποτελούν το αντικείμενο ανταναιρέσεως – Δεδικασμένο – Αποκλείεται εκ νέου εξέταση
(Άρθρα 107 § 1 και 256 § 1, εδ. 2, ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψη 124)
Αναίρεση – Λόγοι – Πλάνη περί το δίκαιο – Χαρακτηρισμός μέτρου ως κρατικής ενίσχυσης – Εξέταση της μεθόδου επιμερισμού των κερδών η οποία εγκρίθηκε με φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης (tax rulings) – Διαπίστωση της ύπαρξης πλεονεκτήματος – Λόγος που αφορά εσφαλμένη ερμηνεία της συλλογιστικής που εκτίθεται στην επίδικη απόφαση της Επιτροπής – Εμπίπτει
(Άρθρα 107 § 1 και 256 § 1, εδ. 2, ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψεις 128-131)
Αναίρεση – Λόγοι – Εσφαλμένη εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων – Απαράδεκτο – Έλεγχος από το Δικαστήριο της εκτίμησης των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων – Αποκλείεται, πλην της περίπτωσης παραμόρφωσης του περιεχομένου τους – Εξέταση της τήρησης των κανόνων σχετικά με το βάρος απόδειξης και τη διεξαγωγή των αποδείξεων – Παραδεκτό
(Άρθρο 256 § 1 ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψεις 168-169, 243-245)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Απόφαση της Επιτροπής – Δικαστικός έλεγχος – Όρια – Εκτίμηση της νομιμότητας βάσει των διαθέσιμων πληροφοριακών στοιχείων κατά τον χρόνο έκδοσης της απόφασης – Συνεκτίμηση πραγματικών ή νομικών στοιχείων που δεν προσκομίστηκαν κατά τη διοικητική διαδικασία – Αποκλείεται
(Άρθρα 107 § 1, 108 § 3, 256 § 1, εδ. 2, και 263 ΣΛΕΕ· Οργανισμός του Δικαστηρίου, άρθρο 58, εδ. 1)
(βλ. σκέψεις 183-193)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικό πλεονέκτημα – Φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης (tax rulings) – Επιμερισμός των κερδών στο υποκατάστημα αλλοδαπής εταιρίας – Εξέταση της μεθόδου επιμερισμού των κερδών υπό το πρίσμα της αρχής του πλήρους ανταγωνισμού – Επιμερισμός των κερδών που προέρχονται από την εκμετάλλευση δικαιωμάτων διανοητικής ιδιοκτησίας – Σχετικά κριτήρια
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 203, 206-215, 217-222)
Αναίρεση – Αίτηση αναιρέσεως που κρίνεται βάσιμη – Εκδίκαση της υπόθεσης επί της ουσίας από το Δικαστήριο – Έκταση – Προγενέστερη απόρριψη λόγου ακυρώσεως με ακυρωτική απόφαση – Μη αμφισβήτηση του σκεπτικού της εν λόγω απόρριψης με ανταναίρεση – Συνέπεια – Αποκλείεται εκ νέου εξέταση
(Κανονισμός Διαδικασίας του Δικαστηρίου, άρθρα 169 § 1 και 178 §1)
(βλ. σκέψεις 274, 275, 277, 279, 290, 304)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Φορολογικά μέτρα – Από κοινού εξέταση των κριτηρίων επιλεκτικότητας και οικονομικού πλεονεκτήματος – Επιτρέπεται
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 296, 299-302)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Επιλεκτικό πλεονέκτημα – Φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης (tax rulings) – Εξέταση της μεθόδου επιμερισμού των κερδών υπό το πρίσμα της αρχής του πλήρους ανταγωνισμού – Παρέκκλιση από το εφαρμοστέο κανονικό φορολογικό σύστημα – Δικαιολογητικός λόγος αντλούμενος από τη φύση και την οικονομία του φορολογικού συστήματος – Βάρος απόδειξης
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 305-311)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Χορήγηση, εκ μέρους του Δημοσίου, πλεονεκτήματος μέσω κρατικών πόρων – Έκδοση φορολογικής απόφασης προέγκρισης (tax ruling) – Απόφαση συνεπαγόμενη ελάφρυνση των φορολογικών επιβαρύνσεων επιχείρησης – Εμπίπτουν
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 315-322)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Εξέτασή τους από την Επιτροπή – Διοικητική διαδικασία – Απόφαση για την κίνηση της επίσημης διαδικασίας έρευνας την οποία προβλέπει το άρθρο 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ – Ανάλυση της ύπαρξης επιλεκτικού πλεονεκτήματος – Μεταβολή της θέσης της Επιτροπής κατά το πέρας της διαδικασίας – Υποχρέωση της Επιτροπής να οχλήσει τους ενδιαφερομένους για να υποβάλουν τις παρατηρήσεις τους – Έκταση – Τροποποίηση που επηρεάζει τη φύση των επίμαχων μέτρων ή τον νομικό χαρακτηρισμό τους
(Άρθρο 108 § 2 ΣΛΕΕ· κανονισμός 2015/1589 του Συμβουλίου, άρθρα 4 § 4, 6 § 1 και 9)
(βλ. σκέψεις 331-339)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Ανάκτηση παράνομης ενίσχυσης – Τήρηση των αρχών της ασφάλειας δικαίου και της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης – Προϋποθέσεις και όρια
(Άρθρα 107 και 108 § 2 ΣΛΕΕ· κανονισμός 2015/1589 του Συμβουλίου, άρθρο 16 § 1)
(βλ. σκέψεις 352-363)
Ενισχύσεις χορηγούμενες από τα κράτη – Έννοια – Παρέμβαση του κράτους σε τομείς που δεν έχουν αποτελέσει αντικείμενο εναρμόνισης στην Ευρωπαϊκή Ένωση – Άμεση φορολογία – Εμπίπτει – Καθορισμός της φορολογικής βάσης και κατανομή της φορολογικής επιβάρυνσης – Αρμοδιότητες των κρατών μελών – Όρια
(Άρθρο 107 § 1 ΣΛΕΕ)
(βλ. σκέψεις 371-378)
Σύνοψη
Το τμήμα μείζονος συνθέσεως του Δικαστηρίου, αναιρώντας την απόφαση Ιρλανδία κ.λπ. κατά Επιτροπής (
1
), με την οποία το Γενικό Δικαστήριο ακύρωσε την απόφαση της Ευρωπαϊκής Επιτροπής σχετικά με την κρατική ενίσχυση που χορήγησε η Ιρλανδία στην Apple (
2
), και, στη συνέχεια, αποφαινόμενο το ίδιο οριστικώς επί των στοιχείων της διαφοράς που έπρεπε να επιλυθούν, έκρινε, λαμβάνοντας υπόψη την ανάλυση που περιλαμβάνεται στην επίδικη απόφαση καθώς και τις διαπιστώσεις του Γενικού Δικαστηρίου που δεν αμφισβητήθηκαν, ότι η Επιτροπή ορθώς κατέληξε στο συμπέρασμα ότι είχε επιλεκτικό χαρακτήρα το πλεονέκτημα που χορηγήθηκε σε δύο εταιρίες ιρλανδικού δικαίου του ομίλου Apple με δύο φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης εκδοθείσες από τις ιρλανδικές φορολογικές αρχές σχετικά με τον καθορισμό της φορολογητέας βάσης των ιρλανδικών υποκαταστημάτων των εν λόγω εταιριών. Συναφώς, το Δικαστήριο εντάσσει την ανάλυσή του στο πλαίσιο των νομολογιακών αρχών που παγιώθηκαν προσφάτως (
3
), όσον αφορά τον καθορισμό και την ανάλυση του πλαισίου αναφοράς υπό το πρίσμα του οποίου πρέπει να εκτιμάται ο επιλεκτικός χαρακτήρας φορολογικών μέτρων για τους σκοπούς του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ. Υπενθυμίζει συναφώς ότι η προσήκουσα οριοθέτηση του κρίσιμου πλαισίου αναφοράς και, κατ’ επέκταση, η ορθή ερμηνεία των διατάξεων του εθνικού δικαίου που το συνθέτουν αποτελούν νομικό ζήτημα που υπόκειται στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου, εντός των ορίων του αντικειμένου της αναιρέσεως.
Εντός του ομίλου Apple, η Apple Inc., με έδρα το Cupertino (Ηνωμένες Πολιτείες), ελέγχει διάφορες εταιρίες ιρλανδικού δικαίου μέσω της θυγατρικής της, Apple Operations International, την οποία κατέχει κατά 100 %. Η Apple Operations International κατέχει κατά 100 % τη θυγατρική εταιρία Apple Operations Europe (AOE), η οποία με τη σειρά της κατέχει κατά 100 % τη θυγατρική εταιρία Apple Sales International (ASI). Η ASI και η AOE έχουν συσταθεί αμφότερες ως εταιρίες ιρλανδικού δικαίου, αλλά δεν έχουν φορολογική έδρα στην Ιρλανδία. Καθεμία από αυτές διαθέτει υποκατάστημα στην Ιρλανδία, χωρίς αυτοτελή νομική προσωπικότητα (
4
).
Η Apple Inc., αφενός, και η ASI και η AOE, αφετέρου, δεσμεύονταν από συμφωνία επιμερισμού του κόστους η οποία προέβλεπε, ειδικότερα, τη χορήγηση στις ASI και AOE αδειών χρήσης άνευ ανταλλάγματος, προκειμένου να μπορούν χρησιμοποιούν τα δικαιώματα διανοητικής ιδιοκτησίας του ομίλου Apple. Η εν λόγω χρήση συνίστατο, μεταξύ άλλων, στην κατασκευή και την πώληση των οικείων προϊόντων σε όλο τον κόσμο πλην της αμερικανικής ηπείρου.
Δυνάμει των ισχυόντων κατά την κρίσιμη περίοδο διατάξεων του ιρλανδικού δικαίου που ρύθμιζαν τη φορολογία των εταιριών (στο εξής: διατάξεις αναφοράς), οι αλλοδαπές εταιρίες φορολογούνταν για τα εμπορικά εισοδήματα που πραγματοποιούνταν άμεσα ή έμμεσα μέσω υποκαταστήματος δραστηριοποιούμενου στην Ιρλανδία. Εν προκειμένω, το 1990, υποβλήθηκαν στις ιρλανδικές φορολογικές αρχές αιτήσεις των προκατόχων της ASI και της AOE με τις οποίες ζητούσαν να προσδιοριστεί το φορολογητέο κέρδος τους. Στο πλαίσιο αυτό, οι ιρλανδικές φορολογικές αρχές εξέδωσαν μια πρώτη φορολογική απόφαση προέγκρισης το 1991, η οποία στη συνέχεια αναθεωρήθηκε κατόπιν αιτήματος της ASI και της AOE, και μια δεύτερη απόφαση το 2007 (στο εξής, από κοινού: επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης).
Κατόπιν επίσημης διαδικασίας έρευνας που κίνησε το 2014, η Επιτροπή εξέδωσε την επίδικη απόφαση σχετικά με τις επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης. Στην απόφαση αυτή η Επιτροπή εκτίμησε ειδικότερα ότι οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης, στο μέτρο που είχαν ως αποτέλεσμα τη μείωση της φορολογητέας βάσης της ASI και της AOE, για τους σκοπούς της επιβολής φόρου εταιριών στην Ιρλανδία, παρείχαν πλεονέκτημα στις δύο αυτές εταιρίες. Προκειμένου να αποδείξει την ύπαρξη επιλεκτικού πλεονεκτήματος εν προκειμένω, η Επιτροπή εξέτασε την ύπαρξη επιλεκτικού πλεονεκτήματος το οποίο απορρέει από παρέκκλιση από το πλαίσιο αναφοράς. Κατ’ ουσίαν, βάσει της κύριας, της επικουρικής και της εναλλακτικής συλλογιστικής την οποία ανέπτυξε, η Επιτροπή εκτίμησε ότι οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης είχαν παράσχει στην ASI και στην AOE τη δυνατότητα να μειώσουν το ποσό του φόρου που όφειλαν στην Ιρλανδία κατά τη διάρκεια της περιόδου ισχύος των αποφάσεων αυτών, δηλαδή μεταξύ των ετών 1991 και 2014, και ότι η ως άνω μείωση του φόρου συνιστούσε πλεονέκτημα σε σχέση με άλλες εταιρίες ευρισκόμενες σε συγκρίσιμη κατάσταση. Ειδικότερα, η Επιτροπή υποστήριξε, στο πλαίσιο του κύριας συλλογιστικής της, ότι το γεγονός ότι οι ιρλανδικές φορολογικές αρχές, στις επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης, στηρίχθηκαν στην παραδοχή ότι οι άδειες των δικαιωμάτων διανοητικής ιδιοκτησίας (στο εξής: ΔΙ) του ομίλου Apple τις οποίες κατείχαν η ASI και η AOE έπρεπε να επιμεριστούν εκτός της Ιρλανδίας είχε ως αποτέλεσμα τα ετήσια φορολογητέα κέρδη για την ASI και την AOE στην Ιρλανδία να μη συνιστούν αξιόπιστη εκτίμηση ενός αποτελέσματος με βάση την αγορά, σύμφωνα με την αρχή του πλήρους ανταγωνισμού.
Αποφαινόμενο επί των προσφυγών που άσκησαν, αντιστοίχως, η Ιρλανδία καθώς και οι ASI και AOE, με αίτημα την ακύρωση της επίδικης απόφασης, το Γενικό Δικαστήριο, κρίνοντας ότι η Επιτροπή δεν είχε αποδείξει επαρκώς κατά νόμον την ύπαρξη πλεονεκτήματος κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, ακύρωσε την επίδικη απόφαση στο σύνολό της.
Στην απόφασή του, το Γενικό Δικαστήριο υπενθύμισε προκαταρκτικώς ότι, στο πλαίσιο του ελέγχου των κρατικών ενισχύσεων, για την εξέταση του ζητήματος κατά πόσον οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης συνιστούσαν τέτοιες ενισχύσεις εναπέκειτο στην Επιτροπή να αποδείξει ότι οι ως άνω φορολογικές αποφάσεις παρείχαν επιλεκτικό πλεονέκτημα.
Συναφώς, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την κύρια συλλογιστική της Επιτροπής σχετικά με την ύπαρξη πλεονεκτήματος για δύο λόγους που αφορούσαν, αφενός, τις εκτιμήσεις της Επιτροπής σχετικά με τους κοινούς κανόνες φορολογίας του εφαρμοστέου εν προκειμένω ιρλανδικού δικαίου και, αφετέρου, τις εκτιμήσεις της Επιτροπής σχετικά με τις δραστηριότητες εντός του ομίλου Apple.
Το Γενικό Δικαστήριο, αφού απέρριψε, επιπλέον, την επικουρική καθώς και την εναλλακτική συλλογιστική επί του ζητήματος αυτού, ακύρωσε την επίδικη απόφαση στο σύνολό της, χωρίς να εξετάσει τους λοιπούς λόγους ακυρώσεως και τις λοιπές αιτιάσεις που προέβαλαν η Ιρλανδία καθώς και οι ASI και AOE.
Προς στήριξη της αιτήσεως αναιρέσεως, η Επιτροπή προβάλλει δύο λόγους αναιρέσεως, οι οποίοι αφορούν, αντιστοίχως, το σκεπτικό της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης σχετικά με την κύρια συλλογιστική της Επιτροπής και το σκεπτικό της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης σχετικά με την επικουρική συλλογιστική της Επιτροπής.
Εκτίμηση του Δικαστηρίου
Προκαταρκτικώς, το Δικαστήριο υπενθυμίζει ότι, για τον χαρακτηρισμό εθνικού φορολογικού μέτρου ως «επιλεκτικού», στο πλαίσιο της εφαρμογής του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, η Επιτροπή πρέπει, σε πρώτο στάδιο, να προσδιορίσει το σύστημα αναφοράς, ήτοι το «κανονικό» φορολογικό καθεστώς που έχει εφαρμογή στο οικείο κράτος μέλος, και, σε δεύτερο στάδιο, να αποδείξει ότι το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς, καθόσον εισάγει διαφορετική μεταχείριση μεταξύ επιχειρηματιών οι οποίοι βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το σύστημα αυτό, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση.
Το Δικαστήριο διευκρινίζει ότι ο καθορισμός του πλαισίου αναφοράς έχει αυξημένη σπουδαιότητα στις περιπτώσεις φορολογικών μέτρων, δεδομένου ότι η ύπαρξη οικονομικού πλεονεκτήματος, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, μπορεί να διαπιστωθεί μόνο σε σχέση με τη λεγόμενη «κανονική» φορολόγηση.
Επί του σημείου αυτού, το Δικαστήριο παρατηρεί, επιπλέον ότι, εκτός των τομέων στους οποίους το φορολογικό δίκαιο της Ένωσης αποτελεί αντικείμενο εναρμόνισης, το οικείο κράτος μέλος είναι αυτό που προσδιορίζει, μέσω της άσκησης των δικών του αρμοδιοτήτων σε ζητήματα άμεσης φορολογίας, τα συστατικά χαρακτηριστικά του φόρου τα οποία καθορίζουν, καταρχήν, το σύστημα αναφοράς ή το «κανονικό» φορολογικό καθεστώς. Τούτο ισχύει, μεταξύ άλλων, για τον καθορισμό της βάσης επιβολής του φόρου, για τη γενεσιουργό αιτίας του και για τις απαλλαγές από τις οποίες ενδεχομένως συνοδεύεται. Επομένως, μόνον το εφαρμοστέο στο οικείο κράτος μέλος εθνικό δίκαιο πρέπει να λαμβάνεται υπόψη για τον καθορισμό του εν λόγω συστήματος αναφοράς. Εντούτοις, το συμπέρασμα αυτό δεν αποκλείει τη δυνατότητα να διαπιστωθεί ότι το ίδιο το πλαίσιο αναφοράς, όπως προκύπτει από το εθνικό δίκαιο, είναι ασύμβατο με το δίκαιο της Ένωσης στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, εφόσον το επίμαχο φορολογικό σύστημα διαμορφώθηκε βάσει παραμέτρων που προδήλως εισήγαγαν διακρίσεις, με σκοπό την καταστρατήγηση του δικαίου της Ένωσης στον τομέα αυτόν.
Υπό το πρίσμα των αρχών αυτών το Δικαστήριο αρχίζει την εξέταση της αιτήσεως αναιρέσεως.
Συναφώς, το Δικαστήριο επισημαίνει εκ προοιμίου ότι η κύρια συλλογιστική της Επιτροπής στηρίζεται στην παραδοχή ότι, για τον ορθό επιμερισμό των κερδών σύμφωνα με την προσέγγιση της διακριτής οντότητας και την αρχή του πλήρους ανταγωνισμού που κατοχυρώνονται στις εφαρμοστέες διατάξεις του εθνικού δικαίου (
5
), οι αρμόδιες ιρλανδικές αρχές όφειλαν να εξακριβώσουν αν τα κέρδη από τη χρήση των αδειών ΔΙ του ομίλου Apple τις οποίες κατείχαν η ASI και η AOE δεν έπρεπε, εν όλω ή εν μέρει, να καταλογιστούν στα ιρλανδικά υποκαταστήματά τους. Η μη διενέργεια των ελέγχων που επιτάσσουν οι ως άνω διατάξεις είχε, κατά την Επιτροπή, ως αποτέλεσμα τη μείωση της φορολογικής επιβάρυνσης των εν λόγω εταιριών και την παροχή επιλεκτικού πλεονεκτήματος σε αυτές.
Κατόπιν της ως άνω διευκρίνισης, το Δικαστήριο κρίνει ότι η Επιτροπή παραδεκτώς αμφισβητεί τις εκτιμήσεις του Γενικού Δικαστηρίου σχετικά με το πλαίσιο αναφοράς που απορρέει από το ιρλανδικό δίκαιο. Πράγματι, το ζήτημα αν το Γενικό Δικαστήριο οριοθέτησε προσηκόντως το κρίσιμο σύστημα αναφοράς στο ιρλανδικό δίκαιο και, κατ’ επέκταση, ερμήνευσε ορθώς τις εθνικές διατάξεις που το απαρτίζουν αποτελεί νομικό ζήτημα υποκείμενο στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου. Συνεπώς, τα επιχειρήματα της Επιτροπής με τα οποία επιδιώκεται να αμφισβητηθεί η επιλογή του πλαισίου αναφοράς ή η σημασία του κατά το πρώτο στάδιο της ανάλυσης της ύπαρξης επιλεκτικού πλεονεκτήματος είναι παραδεκτά, δεδομένου ότι η ανάλυση αυτή στηρίζεται σε νομικό χαρακτηρισμό του εθνικού δικαίου βάσει διάταξης του δικαίου της Ένωσης. Εν προκειμένω, τούτο ισχύει τόσο για την αιτίαση με την οποία προβάλλεται ότι το Γενικό Δικαστήριο ερμήνευσε εσφαλμένως την απόφαση της Επιτροπής κρίνοντας ότι, στην κύρια συλλογιστική της, η Επιτροπή περιορίστηκε σε προσέγγιση «κατ’ αποκλεισμόν» όσο και για την αιτίαση με την οποία η Επιτροπή προσάπτει στο Γενικό Δικαστήριο ότι στηρίχθηκε στις λειτουργίες που ασκούσε η Apple Inc.
Επομένως, το Δικαστήριο εξετάζει, πρώτον, την αιτίαση περί εσφαλμένης ερμηνείας της επίδικης απόφασης, στο μέτρο που το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι η κύρια συλλογιστική της Επιτροπής στηριζόταν αποκλειστικά στην έλλειψη υπαλλήλων και φυσικής παρουσίας στις εταιρικές έδρες της ASI και της AOE και, ως εκ τούτου, σε προσέγγιση «κατ’ αποκλεισμόν».
Συναφώς, το Δικαστήριο διαπιστώνει, καταρχάς, ότι η συλλογιστική της Επιτροπής θεμελιώνεται στην παραδοχή ότι, αφενός, η εφαρμογή των διατάξεων αναφοράς απαιτούσε να καθοριστεί εκ των προτέρων μέθοδος επιμερισμού κερδών, η οποία δεν οριζόταν στις διατάξεις αυτές, και, αφετέρου, η ως άνω μέθοδος έπρεπε να καταλήγει σε αποτέλεσμα σύμφωνο με την αρχή του πλήρους ανταγωνισμού. Πλην όμως, η παραδοχή αυτή δεν αμφισβητήθηκε από το Γενικό Δικαστήριο, το οποίο προσέθεσε ότι η λεγόμενη «κανονική» φορολογία καθορίζεται από τους εθνικούς φορολογικούς κανόνες και ότι η ίδια η ύπαρξη πλεονεκτήματος πρέπει να διαπιστώνεται σε σχέση προς τους κανόνες αυτούς, διευκρινίζοντας, όμως, στη συνέχεια ότι, ακόμη και αν οι ως άνω εθνικοί κανόνες προβλέπουν ότι τα υποκαταστήματα των αλλοδαπών εταιριών, όσον αφορά τα κέρδη από τις εμπορικές δραστηριότητές τους στην Ιρλανδία, και οι ημεδαπές εταιρίες φορολογούνται με τους ίδιους όρους, το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ παρέχει στην Επιτροπή τη δυνατότητα να ελέγξει κατά πόσον το ύψος του κέρδους που επιμερίζεται στα υποκαταστήματα, το οποίο έχουν αποδεχθεί οι εθνικές αρχές για τον καθορισμό του φορολογητέου κέρδους των αλλοδαπών εταιριών, αντιστοιχεί στο ύψος του κέρδους που θα προέκυπτε από την άσκηση αυτών των εμπορικών δραστηριοτήτων υπό συνθήκες αγοράς.
Κατά το Δικαστήριο, εξ αυτού συνάγεται ότι η εφαρμογή της αρχής του πλήρους ανταγωνισμού στην υπό κρίση υπόθεση στηρίζεται στους φορολογικούς κανόνες του ιρλανδικού δικαίου σχετικά με τη φορολογία των εταιριών και, ως εκ τούτου, στο σύστημα αναφοράς που προσδιόρισε η Επιτροπή και επιβεβαίωσε το Γενικό Δικαστήριο. Εν προκειμένω, το Γενικό Δικαστήριο αναγνώρισε ρητώς ότι, αντιθέτως προς όσα υποστήριζε η Ιρλανδία, η εφαρμογή των διατάξεων αναφοράς, όπως περιγράφεται από το εν λόγω κράτος μέλος, αντιστοιχούσε κατ’ ουσίαν στη λειτουργική και πραγματική ανάλυση στο πλαίσιο του πρώτου σταδίου της εγκριθείσας από τον ΟΟΣΑ προσέγγισης σχετικά με τον επιμερισμό κερδών σε μόνιμη εγκατάσταση. Βάσει των διαπιστώσεων αυτών, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη όταν επικαλέστηκε την αρχή του πλήρους ανταγωνισμού, προκειμένου να ελέγξει αν, κατά την εφαρμογή των διατάξεων αναφοράς από τις ιρλανδικές φορολογικές αρχές, το ύψος των κερδών που επιμερίστηκαν στα υποκαταστήματα της ASI και της AOE για τις εμπορικές τους δραστηριότητες στην Ιρλανδία, όπως αυτό έγινε δεκτό με τις επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης, αντιστοιχούσε στο ύψος των κερδών που θα προέκυπταν από την άσκηση των εν λόγω εμπορικών δραστηριοτήτων υπό συνθήκες αγοράς και όταν στηρίχθηκε, κατ’ ουσίαν, στην εγκριθείσα από τον ΟΟΣΑ προσέγγιση για την ως άνω εφαρμογή, λαμβάνοντας υπόψη την κατανομή των στοιχείων ενεργητικού, των λειτουργιών και των κινδύνων μεταξύ των εν λόγω υποκαταστημάτων και των λοιπών μερών των εταιριών αυτών. Οι ως άνω διαπιστώσεις πρέπει να θεωρηθούν δεδομένες, καθότι δεν αμφισβητήθηκαν βασίμως από τους λοιπούς διαδίκους στο πλαίσιο της παρούσας αναιρετικής διαδικασίας.
Από τα στάδια δε της συλλογιστικής που εκτίθεται στην επίδικη απόφαση προκύπτει ότι η Επιτροπή εκτίμησε καταρχάς ότι, προκειμένου να καθορίσει, σύμφωνα με τις κρίσιμες διατάξεις του εθνικού δικαίου, τα φορολογητέα κέρδη της ASI και της AOE στην Ιρλανδία σύμφωνα με την αρχή του πλήρους ανταγωνισμού, έπρεπε να συγκριθούν οι λειτουργίες που ασκούσαν, αντιστοίχως, οι έδρες και τα ιρλανδικά υποκαταστήματα των εταιριών αυτών σε σχέση με τις άδειες ΔΙ. Στη συνέχεια, κατ’ εφαρμογήν του κριτηρίου αυτού, η Επιτροπή προέβη σε χωριστή εξέταση του ρόλου που ανέλαβε κάθε μία από τις ως άνω έδρες και κάθε ένα από τα ως άνω υποκαταστήματα σε σχέση με τις εν λόγω άδειες. Κατά το πέρας της εξέτασης, η Επιτροπή διαπίστωσε, αφενός, πλήρη απουσία λειτουργιών σε σχέση με τις άδειες ΔΙ όσον αφορά τις έδρες και, αφετέρου, ενεργό ρόλο των ιρλανδικών υποκαταστημάτων, ο οποίος που απέρρεε από την άσκηση λειτουργιών και την ανάληψη κινδύνων που συνδέονται με τη διαχείριση και τη χρήση των επίμαχων αδειών. Επιπλέον, η διαπίστωση ότι οι έδρες δεν ασκούσαν «ενεργές ή κρίσιμες» λειτουργίες στηρίζεται στην έλλειψη αποδείξεων περί του αντιθέτου εκ μέρους της Apple, σε συνδυασμό με τη διαπίστωση της πραγματικής έλλειψης ικανότητας των εδρών αυτών να εκτελέσουν τις εν λόγω λειτουργίες. Συνεπώς, η κύρια συλλογιστική της Επιτροπής δεν στηρίζεται μόνο στην απουσία λειτουργιών ασκούμενων από τις έδρες σε σχέση με τις άδειες ΔΙ, αλλά και στην ανάλυση των λειτουργιών που πράγματι ασκούσαν τα υποκαταστήματα σε σχέση με τις άδειες.
Ως εκ τούτου, το συμπέρασμα της Επιτροπής ότι οι άδειες ΔΙ και τα σχετικά κέρδη έπρεπε να επιμεριστούν στα υποκαταστήματα αυτά δεν ήταν απόρροια της διαπίστωσης ότι οι έδρες δεν είχαν ούτε υπαλλήλους ούτε φυσική παρουσία εκτός των ιρλανδικών υποκαταστημάτων. Η Επιτροπή συνήγαγε το εν λόγω συμπέρασμα κατόπιν της συσχέτισης δύο διακριτών διαπιστώσεων, ήτοι, αφενός, της απουσίας ενεργών ή κρίσιμων λειτουργιών και κινδύνων που αναλαμβάνουν οι έδρες και, αφετέρου, της πολλαπλότητας και του κεντρικού χαρακτήρα των ασκούμενων λειτουργιών και των κινδύνων που αναλαμβάνουν τα υποκαταστήματα, τούτο δε κατ’ εφαρμογήν του νομικού κριτηρίου που διατυπώνεται στην επίδικη απόφαση.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Δικαστήριο κρίνει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον έκρινε, ερμηνεύοντας εσφαλμένως την επίδικη απόφαση, ότι η Επιτροπή, με την κύρια συλλογιστική της, περιορίστηκε σε προσέγγιση «κατ’ αποκλεισμόν».
Δεύτερον, όσον αφορά το σκεπτικό της απόφασης της Επιτροπής που εξετάζεται με την αίτηση αναιρέσεως και επί του οποίου στηρίχθηκε το Γενικό Δικαστήριο για να κρίνει ότι τα υποκαταστήματα της ASI και της AOE στην Ιρλανδία δεν έλεγχαν τις άδειες ΔΙ του ομίλου Apple και δεν απέφεραν τα κέρδη τα οποία η Επιτροπή υποστήριζε ότι πραγματοποιούσαν, το Δικαστήριο κρίνει, καταρχάς, ότι η Επιτροπή βασίμως υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε διαδικαστική πλημμέλεια λαμβάνοντας υπόψη, για τους σκοπούς της ανάλυσής του, αποδεικτικά στοιχεία τα οποία δεν είχαν προσκομιστεί κατά τη διοικητική διαδικασία και έπρεπε, ως εκ τούτου, να κριθούν απαράδεκτα. Εξάλλου, όσον αφορά τη μέθοδο επιμερισμού των φορολογητέων κερδών που απαιτείται βάσει του ιρλανδικού δικαίου, το Δικαστήριο παρατηρεί ότι το κριτήριο καθορισμού των κερδών αλλοδαπής εταιρίας, το οποίο το Γενικό Δικαστήριο έκρινε εφαρμοστέο δυνάμει του άρθρου 25 του TCA 97, επιτάσσει να λαμβάνεται υπόψη η κατανομή των στοιχείων ενεργητικού, των λειτουργιών και των κινδύνων μεταξύ των ιρλανδικών υποκαταστημάτων και των λοιπών μερών της εταιρίας αυτής, αποκλειομένου του πιθανού ρόλου που διαδραματίζουν διακριτές οντότητες, όπως, εν προκειμένω, η Apple Inc. Συναφώς, το Δικαστήριο διαπιστώνει ότι, στα επικρινόμενα σημεία του σκεπτικού, το Γενικό Δικαστήριο στηρίχθηκε, ρητώς ή σιωπηρώς, στις λειτουργίες που ασκούσε η Apple Inc. σε σχέση με τη ΔΙ του ομίλου Apple, προκειμένου να τεκμηριώσει τη διαπίστωσή του περί σφάλματος το οποίο ενείχε η ανάλυση της Επιτροπής. Κατά συνέπεια, το Δικαστήριο κρίνει ότι η Επιτροπή ορθώς υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο, προκειμένου να αποφανθεί ότι τα αποδεικτικά στοιχεία που καθιστούν δυνατό τον επιμερισμό των κερδών από την εκμετάλλευση των αδειών ΔΙ στα υποκαταστήματα της ASI και της AOE δεν ήταν επαρκή, συνέκρινε εσφαλμένως τις λειτουργίες που ασκούσαν τα υποκαταστήματα αυτά σε σχέση με τις εν λόγω άδειες ΔΙ με εκείνες που ασκούσε η Apple Inc. σε σχέση με τη ΔΙ του ομίλου Apple και όχι με τις λειτουργίες που ασκούσαν πράγματι οι έδρες σε σχέση με τις ως άνω άδειες.
Τρίτον, το Δικαστήριο εξετάζει το συμπέρασμα ότι οι συμφωνίες και οι δραστηριότητες της ASI και της AOE εκτός Ιρλανδίας καταδείκνυαν ότι οι εταιρίες αυτές ήταν σε θέση να αναπτύσσουν και να διαχειρίζονται τη ΔΙ του ομίλου Apple και να παράγουν κέρδη εκτός Ιρλανδίας και, ως εκ τούτου, τα κέρδη αυτά δεν υπέκειντο σε φόρο στην Ιρλανδία. Θεωρεί συναφώς ότι, μολονότι η εκτίμηση της αποδεικτικής αξίας ενός εγγράφου της δικογραφίας εναπόκειται καταρχήν μόνο στο Γενικό Δικαστήριο, στο ίδιο το Δικαστήριο εναπόκειται, αντιθέτως, να εξετάσει αιτίαση αντλούμενη από εσφαλμένο καθορισμό του βάρους απόδειξης. Εν προκειμένω, το Γενικό Δικαστήριο, κρίνοντας ότι εναπέκειτο στην Επιτροπή να αποδείξει την ύπαρξη σημαντικών εμπορικών αποφάσεων που δεν μνημονεύονταν στα πρακτικά των διοικητικών συμβουλίων των οικείων εταιριών, επέβαλε στην Επιτροπή υπερβολικό βάρος απόδειξης.
Λαμβανομένου υπόψη του συνόλου των ανωτέρω σκέψεων, το Δικαστήριο αναιρεί την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση κατά το μέρος που δέχεται τις αιτιάσεις κατά της κύριας συλλογιστικής της Επιτροπής σχετικά με την ύπαρξη επιλεκτικού πλεονεκτήματος και, κατά συνέπεια, κατά το μέρος που ακυρώνει την επίδικη απόφαση.
Εν συνεχεία, εκτιμώντας ότι η διαφορά είναι ώριμη προς εκδίκαση, το Δικαστήριο εξετάζει το ίδιο τις προσφυγές με αίτημα την ακύρωση της επίδικης απόφασης τις οποίες άσκησαν η Ιρλανδία καθώς και οι ASI και AOE.
Στο πλαίσιο αυτό, το Δικαστήριο κρίνει, καταρχάς, ότι πρέπει να απορριφθούν όλοι οι λόγοι ακυρώσεως που βάλλουν κατά των εκτιμήσεων της Επιτροπής σχετικά με την κύρια συλλογιστική της και οι οποίοι αφορούν, αφενός, τον προσδιορισμό του πλαισίου αναφοράς και, αφετέρου, τους κοινούς κανόνες φορολογίας του εφαρμοστέου εν προκειμένω ιρλανδικού δικαίου, δεδομένου ότι το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε τις σχετικές αιτιάσεις με σκεπτικό το οποίο δεν αμφισβητήθηκε κατ’ αναίρεση. Δεδομένου ότι δεν ασκήθηκε ανταναίρεση, το σκεπτικό αυτό έχει περιβληθεί ισχύ δεδικασμένου.
Εν συνεχεία, αντιθέτως προς ό,τι έκρινε το Γενικό Δικαστήριο, το Δικαστήριο εκτιμά ότι η Επιτροπή όντως απέδειξε ότι, λαμβανομένων υπόψη, αφενός, των δραστηριοτήτων και των λειτουργιών που πράγματι ασκούσαν τα ιρλανδικά υποκαταστήματα της ASI και της AOE και, αφετέρου, της έλλειψης συγκλινόντων στοιχείων ικανών να αποδείξουν την ύπαρξη στρατηγικών αποφάσεων τις οποίες λάμβαναν και εφάρμοζαν οι έδρες των εταιριών αυτών οι οποίες βρίσκονταν εκτός Ιρλανδίας, τα κέρδη που προέκυψαν από την εκμετάλλευση των αδειών ΔΙ του ομίλου Apple έπρεπε να επιμεριστούν στα εν λόγω ιρλανδικά υποκαταστήματα για τον προσδιορισμό των ετήσιων φορολογητέων κερδών της ASI και της AOE στην Ιρλανδία. Επιπλέον, η Επιτροπή απέδειξε επαρκώς ότι οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης είχαν ως αποτέλεσμα να τύχουν η ASI και η AOE ευνοϊκής φορολογικής μεταχείρισης σε σχέση με τις ημεδαπές εταιρίες που φορολογούνται στην Ιρλανδία και δεν μπορούν να επωφεληθούν από τις εν λόγω αποφάσεις της φορολογικής αρχής, ήτοι ιδίως σε σχέση με τις αυτόνομες μη καθετοποιημένες εταιρίες, τις καθετοποιημένες εταιρίες ενός ομίλου που πραγματοποιούν συναλλαγές με τρίτους ή τις καθετοποιημένες εταιρίες ενός ομίλου που πραγματοποιούν συναλλαγές με εταιρίες του ομίλου με τις οποίες είναι συνδεδεμένες, καθορίζοντας την τιμή των συναλλαγών αυτών υπό συνθήκες πλήρους ανταγωνισμού, παρά το ότι οι ως άνω εταιρίες βρίσκονται σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση όσον αφορά τον σκοπό που επιδιώκει το σύστημα αναφοράς, ο οποίος συνίσταται στη φορολόγηση των κερδών που πραγματοποιούνται στην Ιρλανδία. Τέλος, ορθώς θεώρησε η Επιτροπή, στην επίδικη απόφαση, ότι η διαφοροποίηση, όσον αφορά τη φορολογική μεταχείριση των κερδών της ASI και της AOE, την οποία συνεπάγονται οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης δεν δικαιολογούνταν από τη φύση ή την οικονομία του ιρλανδικού φορολογικού συστήματος. Υπό τις συνθήκες αυτές, πρέπει να απορριφθούν οι αιτιάσεις των πρωτοδίκως προσφευγουσών όσον αφορά την εξέταση του επιλεκτικού χαρακτήρα των εν λόγω φορολογικών αποφάσεων προέγκρισης στην επίδικη απόφαση.
Εξάλλου, η Επιτροπή δεν υπέπεσε σε πλάνη όταν θεώρησε ότι η Ιρλανδία είχε παραιτηθεί από φορολογικά έσοδα που θα εισέπραττε από την ASI και την AOE, στο μέτρο που οι επίμαχες φορολογικές αποφάσεις προέγκρισης εγκρίνουν μεθόδους επιμερισμού των κερδών οι οποίες καταλήγουν σε αποτέλεσμα το οποίο δεν θα είχαν αποδεχθεί χωριστές και ανεξάρτητες επιχειρήσεις που ενεργούν υπό συνθήκες αγοράς. Οι εν λόγω αποφάσεις μειώνουν, πράγματι, τα φορολογητέα κέρδη της ASI και της AOE για τους σκοπούς της εφαρμογής των διατάξεων αναφοράς και, ως εκ τούτου, το ποσό του φόρου εταιριών που υποχρεούνται να καταβάλλουν στην Ιρλανδία σε σχέση με τις άλλες εταιρίες που φορολογούνται στο εν λόγω κράτος μέλος και των οποίων τα φορολογητέα κέρδη αντικατοπτρίζουν τις τιμές που καθορίζονται στην αγορά υπό συνθήκες πλήρους ανταγωνισμού. Επομένως, τα επίμαχα μέτρα ελαφρύνουν τις επιβαρύνσεις που βαρύνουν, καταρχήν, τον προϋπολογισμό μιας επιχείρησης και συνεπάγονται, ως εκ τούτου, πλεονέκτημα που χορηγείται «με κρατικούς πόρους».
Τέλος, το Δικαστήριο απορρίπτει ως αβάσιμους τους λόγους που αφορούν, μεταξύ άλλων, προσβολή του δικαιώματος ακροάσεως στο πλαίσιο της διαδικασίας που κατέληξε στην έκδοση της επίδικης απόφασης, παραβίαση των αρχών της ασφάλειας δικαίου και της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης, καθώς και υπέρβαση, εκ μέρους της Επιτροπής, των αρμοδιοτήτων της και επέμβαση στις αρμοδιότητες των κρατών μελών κατά παραβίαση της αρχής της φορολογικής τους αυτονομίας.
Υπό το πρίσμα των προεκτεθέντων, το Δικαστήριο απορρίπτει καθ’ ολοκληρίαν τις προσφυγές ακυρώσεως που άσκησαν η Ιρλανδία καθώς και οι ASI και AOE.
(
1
)	Απόφαση της 15ης Ιουλίου 2020, Ιρλανδία κ.λπ. κατά Επιτροπής (T‑778/16 και T‑892/16, EU:T:2020:338).
(
2
)	Απόφαση (ΕE) 2017/1283 της Επιτροπής, της 30ής Αυγούστου 2016, σχετικά με την κρατική ενίσχυση SA.38373 (2014/C) (πρώην 2014/NN) (πρώην 2014/CP) που χορηγήθηκε από την Ιρλανδία στην Apple (ΕΕ 2017, L 187, σ. 1, στο εξής: επίδικη απόφαση).
(
3
)	Βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 5ης Δεκεμβρίου 2023, Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής (C‑451/21 P και C‑454/21 P, EU:C:2023:948).
(
4
)	Το ιρλανδικό υποκατάστημα της ASI είναι υπεύθυνο, μεταξύ άλλων, για την άσκηση των δραστηριοτήτων προμήθειας, πωλήσεων και διανομής που συνδέονται με την πώληση προϊόντων του σήματος Apple σε σχετιζόμενα μέρη και σε τρίτους πελάτες στις περιφέρειες της Ευρώπης, Μέσης Ανατολής, Ινδίας και Αφρικής καθώς και της Ασίας-Ειρηνικού. Το ιρλανδικό υποκατάστημα της AOE είναι υπεύθυνο για την κατασκευή και συναρμολόγηση εξειδικευμένου φάσματος προϊόντων πληροφορικής στην Ιρλανδία, όπως οι επιτραπέζιοι υπολογιστές iMac, οι φορητοί υπολογιστές MacBook και άλλα περιφερειακά υπολογιστών, τα οποία προμηθεύει σε σχετιζόμενα μέρη σε Ευρώπη, Μέση Ανατολή, Ινδία και Αφρική.
(
5
)	Ήτοι, ειδικότερα, τις διατάξεις του άρθρου 25 του Taxes Consolidation Act (ενοποιημένου νόμου περί φορολογίας) του 1997 (στο εξής: TCA 97).