62014CC0479
ĢENERĀLADVOKĀTA MELHIORA VATELĒ [MELCHIOR WATHELET]
SECINĀJUMI,
sniegti 2016. gada 18. februārī (
1
)
Lieta C‑479/14
Sabine Hünnebeck
pret
Finanzamt Krefeld
(Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa, Vācija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
“Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu — Kapitāla brīva aprite — LESD 63. un 65. pants — Valsts tiesiskais regulējums par dāvinājuma nodokli — Valsts teritorijā esoša nekustamā īpašuma dāvinājums — Valsts tiesiskais regulējums, ar ko ir paredzēta nodokļa atlaide 400000 euro apmērā rezidentiem un 2000 euro apmērā nerezidentiem — Tāda izvēles režīma pastāvēšana, kas ļauj ikvienai personai, kuras dzīvesvieta ir Eiropas Savienības dalībvalstī, saņemt lielāku atlaidi”
I – Ievads
1.
Šis lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz LESD 63. panta 1. punkta un 65. panta interpretāciju saistībā ar īpašuma tiesību maiņas nodokļa par Vācijā esoša zemesgabala dāvinājumu aprēķināšanu, ja nedz dāvinātājs, nedz dāvinājuma saņēmējs nav šīs dalībvalsts rezidenti.
2.
Spriedumos Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148) Tiesa ir nospriedusi, ka dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā ar nodokli apliekamās bāzes atlaide ir atkarīga no dāvinājuma saņēmēja un dāvinātāja dzīvesvietas dāvinājuma brīdī vai arī no dāvinātā nekustamā īpašuma atrašanās vietas, ir kapitāla brīvas aprites ierobežojums, ja tādējādi dāvinājumiem nerezidentiem vai citā dalībvalstī esošu nekustamo īpašumu dāvinājumiem tiek uzlikts daudz lielāks nodokļu slogs nekā dāvinājumiem rezidentiem vai to nekustamo īpašumu dāvinājumiem, kas atrodas dalībvalstī, kurā tiek uzlikti nodokļi.
3.
Šī lieta attiecas uz jautājumu par to, vai ar Savienības tiesībām ir saderīgi šajās divās lietās aplūkotie grozījumi Vācijas tiesību aktos, saskaņā ar kuriem daudz lielāka Vācijas rezidentiem paredzētā atlaide ir piemērojama Vācijā esoša īpašuma dāvinājumam starp nerezidentiem, ja dāvinājuma saņēmējs lūdz attiecināt uz dāvinājumu rezidentiem piemērojamo nodokļa ieturēšanas režīmu (neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums).
II – Atbilstošās tiesību normas
A – Savienības tiesības
4.
LESD 63. panta 1. punktā ir paredzēts, ka “ir aizliegti visi kapitāla aprites ierobežojumi dalībvalstu, kā arī dalībvalstu un trešo valstu starpā”.
5.
LESD 65. pantā ir noteikts:
“1.   Šā Līguma 63. pants neskar dalībvalstu tiesības:
a)
piemērot atšķirīgas attiecīgas nodokļu tiesību normas dažādiem nodokļu maksātājiem, kuru stāvoklis ir atšķirīgs viņu dzīvesvietas vai kapitāla ieguldījuma vietas dēļ;
b)
veikt visus vajadzīgos pasākumus, lai novērstu attiecīgās valsts normatīvo aktu pārkāpumus, jo īpaši nodokļu jomā un finanšu iestāžu konsultatīvās uzraudzības jomā, vai noteikt procedūras, kā pārvaldes vai statistikas informācijas vajadzībām deklarēt kapitāla apriti, vai arī veikt pasākumus, ko pamato sabiedriskās kārtības vai sabiedriskās drošības intereses.
2.   Šī nodaļa neliedz piemērot tādus ierobežojumus attiecībā uz tiesībām veikt uzņēmējdarbību, kas ir saderīgi ar Līgumiem.
3.   Šā panta 1. un 2. punktā minētie pasākumi un procedūras nerada iespēju patvaļīgi diskriminēt vai slēpti ierobežot kapitāla brīvu apriti un maksājumus, kā to nosaka 63. pants.
4.   Ja nav noteikts neviens pasākums, piemērojot 64. panta 3. punktu, Komisija vai, ja Komisija nav pieņēmusi lēmumu trīs mēnešu laikā no attiecīgās dalībvalsts iesnieguma, Padome var pieņemt lēmumu, kas nosaka to, ka ierobežojoši nodokļu pasākumi, kurus dalībvalstis noteikušas attiecībā uz vienu vai vairākām trešām valstīm, ir jāuzskata par atbilstīgiem Līgumiem tiktāl, ciktāl tos pamato atbilstība kādam no Savienības mērķiem un ciktāl tie saskan ar iekšējā tirgus pienācīgu darbību. Padome pieņem lēmumu vienprātīgi pēc kādas dalībvalsts pieteikuma saņemšanas.”
B – Vācijas tiesības
6.
Vācijas Likumā par mantojuma un dāvinājuma nodokli (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz), redakcijā, kas ir publicēta 1997. gada 27. februārī (BGBl., 1997 I, 378. lpp.), kurš pēdējo reizi ir grozīts ar 2011. gada 7. decembra likuma 11. pantu (BGBl., 2011 I, 2592. lpp.; turpmāk tekstā – “ErbStG”), ir noteikts šādi:
“1. pants – Ar nodokli apliekamas darbības
1.   Īpašuma tiesību maiņa mantošanas (vai dāvinājuma) gadījumā:
1)
mantojumam nāves gadījumā;
2)
dāvinājumiem inter vivos;
3)
dāvinājumiem ar uzlikumu;
[..]
2.   Ciktāl nav noteikts citādi, šī likuma noteikumi par mantojumu mortis causa attiecas arī uz dāvinājumiem inter vivos un dāvinājumiem ar uzlikumu, bet noteikumi par dāvinājumiem attiecas arī uz dāvinājumiem ar uzlikumu inter vivos.
2. pants – Individuāls nodokļa maksāšanas pienākums
1.   Nodoklis ir jāmaksā:
1)
1. panta 1. punkta 1)–3) apakšpunktā paredzētajos gadījumos par visu iegūto īpašumu (neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums), ja mantojuma atstājējs nāves brīdī, dāvinātājs dāvinājuma izdarīšanas brīdī vai mantinieks nodokļa maksāšanas pienākuma rašanās brīdī (9. pants) ir rezidents. Par rezidentiem uzskata:
a)
fiziskas personas, kuru dzīvesvieta vai pastāvīgā uzturēšanās vieta ir valsts teritorijā;
b)
Vācijas pilsoņus, kuri ne ilgāk kā piecus gadus ir nepārtraukti uzturējušies ārvalstīs un kuriem Vācijā nav dzīvesvietas.
[..]
3)
visos pārējos gadījumos, ievērojot 3. punktu par iegūto īpašumu, kas ietilpst iekšzemes īpašumā Likuma par īpašuma, kas apliekams ar nodokli, novērtēšanu [Bewertungsgesetz, turpmāk tekstā – “BewG”] 121. panta izpratnē (ierobežots nodokļa maksāšanas pienākums). [..]
3.   Pamatojoties uz ieguvēja pieteikumu, iegūto īpašumu, kas ietver iekšzemes īpašumu [BewG] 121. panta (1. punkta 3. apakšpunkts) izpratnē, kopumā uzskata par apliekamu ar nodokli pilnā apmērā, ja mantojuma atstājēja nāves brīdī, dāvinātāja dāvinājuma izdarīšanas brīdī vai mantinieka nodokļa maksāšanas pienākuma rašanās brīdī (9. pants) dzīvesvieta ir Eiropas Savienības dalībvalstī vai valstī, kurā piemēro Līgumu par Eiropas Ekonomikas zonu. Vairāki no vienas un tās pašas personas iegūtie īpašumi desmit gadu laikā pirms īpašuma iegūšanas un desmit gadu laikā pēc tā iegūšanas arī ir jāuzskata par apliekamiem ar nodokli pilnā apmērā un jāsaskaita atbilstoši 14. pantam. [..]
14. pants – Agrāku ieguvumu ņemšana vērā
1.   Vairākas desmit gadu laikā no vienas un tās pašas personas iegūtas īpašuma priekšrocības tiek saskaitītas tādējādi, ka pēdējam īpašuma ieguvumam tiek pieskaitīti agrāki īpašuma ieguvumi, ņemot vērā to vērtību to iegūšanas dienā. No īpašuma tiesību maiņas nodokļa par dāvinājumu kopējās summas atskaita nodokli, kas būtu bijis jāmaksā par agrākiem īpašuma ieguvumiem, ņemot vērā ieguvēja personisko situāciju un pamatojoties uz pēdējā īpašuma ieguvuma laikā spēkā esošajām normām. [..]
[..]
15. pants – Nodokļa likmes
1.   Atkarībā no personiskās saiknes, kas pastāv starp mantojuma vai dāvinājuma saņēmēju un mantojuma atstājēju vai dāvinātāju, ir noteiktas šādas trīs nodokļa kategorijas:
I nodokļa kategorija:
1)
laulātais vai kopdzīves partneris,
2)
bērni un pabērni,
[..]
16. pants – Ar nodokli neapliekamās summas
1.   Ja ir neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums (2. panta 1. punkta 1. un 3. apakšpunkts), ar nodokli neapliek:
1)
laulātā un kopdzīves partnera iegūto īpašumu – EUR 500000 apmērā;
2)
bērnu I nodokļa kategorijas 2. punkta izpratnē un bērnu, kuru bērni ir miruši, I nodokļa kategorijas 2. punkta izpratnē iegūto īpašumu – EUR 400000 apmērā;
[..]
2.   Ja ir ierobežots nodokļa maksāšanas pienākums (2. panta 1. punkta 3) apakšpunkts), ar nodokli neapliekamās summas vietā atbilstoši 1. punktam piemēro ar nodokli neapliekamu summu EUR 2000 apmērā.”
7.
BewG 121. pantā “Iekšzemes īpašums”, redakcijā, kas ir publicēta 1991. gada 1. februārī (BGBl., 1991 I, 230. lpp.) un pēdējo reizi ir grozīta ar 2011. gada 7. decembra likuma 10. pantu, ir noteikts, ka:
“Iekšzemes īpašumā ietilpst:
1)
iekšzemē esošs lauksaimniecības un mežsaimniecības īpašums;
2)
iekšzemes zemes īpašums;
[..].”
III – Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
8.
S. Hünnebeck un viņas divas meitas ir Vācijas pilsones un dzīvo Glosteršīrā [Gloucestershire] (Apvienotā Karaliste). Kopš 1996. gada S. Hünnebeck vairs nedzīvo Vācijā. Viņas meitas nekad nav dzīvojušas Vācijā.
9.
S. Hünnebeck bija vienas puses no Diseldorfā (Vācija) esoša zemesgabala līdzīpašniece. Ar notariāli apstiprinātu 2011. gada 20. septembra līgumu viņa šo daļu nodeva savām meitām – katrai 50 %. Tika noteikts, ka viņa bez atlīdzības samaksās, iespējams, maksājamo īpašuma tiesību maiņas nodokli par dāvinājumiem. 2012. gada 12. janvārī abu S. Hünnebeck nepilngadīgo meitu aizgādnis apstiprināja 2011. gada 20. septembra līgumu.
10.
Ar diviem 2012. gada 31. maija paziņojumiem Finanzamt Krefeld (Krēfeldes Finanšu pārvalde) attiecībā uz katru attiecīgā zemesgabala daļu, ko ieguva katra no viņas meitām, noteica S. Hünnebeck īpašuma tiesību maiņas nodokli par dāvinājumiem EUR 146509 apmērā par katru daļu. Aprēķinot īpašuma tiesību maiņas nodokli, Krēfeldes Finanšu pārvalde no katras daļas vērtības atskaitīja individuālo, ar nodokli neapliekamo summu 2000 euro apmērā, kas piemērojama nodokļa maksātājiem, kuriem ir ierobežots nodokļa maksāšanas pienākums.
11.
S. Hünnebeck iesniedza sūdzību ar mērķi panākt, lai tiktu noteikta individuāla, ar nodokli neapliekama summa EUR 400000 apmērā, kas ir piemērojama nodokļu maksātājiem ar neierobežotu nodokļa maksāšanas pienākumu (rezidentiem).
12.
Krēfeldes Finanšu pārvalde šo lūgumu noraidīja, apgalvojot, ka ar ErbStG 2. panta 3. punktu tiek nodrošināta vienlīdzīga attieksme pret nodokļa maksātājiem ar neierobežotu nodokļa maksāšanas pienākumu un nodokļa maksātājiem ar ierobežotu nodokļa maksāšanas pienākumu (nerezidentiem).
13.
Tā kā Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa, Vācija) izskata strīdu starp S. Hünnebeck un Krēfeldes Finanšu pārvaldi, tā vēlas noskaidrot, vai ErbStG 16. panta 2. punkts – pat ņemot vērā ErbStG 2. panta 3. punktu – ir saderīgs ar LESD 63. panta 1. punkta un 65. panta noteikumiem, tos aplūkojot kopā.
14.
Tā norāda, ka spriedumā Mattner (
2
) Tiesa jau ir atzinusi, ka ar Savienības tiesībām nebija saderīgs ErbStG 16. panta 2. punkts, redakcijā, kas bija spēkā attiecīgajā laika posmā, kura formulējums bija praktiski identisks pamatlietā aplūkojamā noteikuma formulējumam. Tāpēc, ņemot vērā tikai šo spriedumu vien, S. Hünnebeck prasība būtu jāapmierina.
15.
Saskaņā ar ErbStG 2. panta 1. punkta 3. apakšpunkta un 16. panta 2. punkta noteikumiem, aplūkojot tos kopā, ar nodokli neapliekamā summa 2000 euro apmērā, kas tika noteikta tāpēc, ka S. Hünnebeck un viņas meitas dāvinājuma izdarīšanas brīdī dzīvoja Apvienotajā Karalistē, ir zemāka nekā ar nodokli neapliekamā summa 400000 euro apmērā, kas saskaņā ar ErbStG 2. panta 1. punkta 1. apakšpunkta a) punkta, 15. panta 1. punkta un 16. panta 1. punkta 2. apakšpunkta noteikumiem, aplūkojot tos kopā, tiktu piemērota, ja vismaz viena no viņām šajā pašā dienā būtu dzīvojusi Vācijā.
16.
Tomēr Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa) vēlas noskaidrot, vai ErbStG 2. panta 3. punktā ietvertais noteikums, kuru Vācijas likumdevējs ir pieņēmis pēc sprieduma Mattner (
3
) pasludināšanas, lai saskaņotu Vācijas tiesības ar Savienības tiesībām, var grozīt šo secinājumu.
17.
Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa) norāda, ka Tiesa nav lēmusi par šo jautājumu saistībā ar Eiropas Komisijas pret Vācijas Federatīvo Republiku celto prasību sakarā ar pienākumu neizpildi, kas attiecās uz ErbStG 16. panta 2. punktu, par kuru tika pasludināts spriedums Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148), bet ka tā tomēr jau ir nospriedusi, ka valsts tiesiskais regulējums, kas bija piemērojams fakultatīvi, iespējams, bija pretrunā Savienības tiesībām (
4
). Tādējādi minētā tiesa uzskata, ka ar ErbStG 2. panta 3. punkta pievienošanu, iespējams, netika novērsta ErbStG 16. panta 2. punkta nesaderība ar Savienības tiesībām, it īpaši tad, ja šis pants tiek piemērots automātiski gadījumā, ja nodokļa maksātājs neiesniedz pieteikumu.
18.
Turklāt Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa) norāda, ka ir apšaubāms arī tas, ka ar Savienības tiesībām ir saderīga ErbStG 2. panta 3. punktā minētā norma, kas ir piemērojama pēc pieteikuma iesniegšanas, un tas tā ir šādu iemeslu dēļ.
19.
Pirmkārt, saskaņā ar ErbStG 2. panta 3. punkta pirmo teikumu ieguvējs var iesniegt pieteikumu tikai tad, ja mantojuma atstājēja nāves brīdī, dāvinātāja dāvinājuma izdarīšanas brīdī un mantinieka nodokļa maksāšanas pienākuma rašanās brīdī dzīvesvieta ir Savienības dalībvalstī vai valstī, kurā piemēro 1992. gada 2. maija Līgumu par Eiropas Ekonomikas zonu (
5
). Taču sprieduma Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662) 27.–40. punktā Tiesa saistībā ar kapitāla brīvu apriti savu judikatūru attiecībā uz mantojuma nodokļa aprēķināšanu ir attiecinājusi arī uz situācijām, kurās ir iesaistītas trešās valstis. Tā kā dāvinājumi no kapitāla brīvas aprites viedokļa ir pielīdzināmi mantojuma nodoklim, ErbStG 2. panta 3. punkta pirmais teikums esot apšaubāms.
20.
Otrkārt, šajā ziņā arī vairāki no vienas un tās pašas personas desmit gadu laikā pirms īpašuma iegūšanas un desmit gadu laikā pēc īpašuma iegūšanas iegūtie īpašumi saskaņā ar ErbStG 2. panta 3. punkta otro teikumu ir jāuzskata par apliekamiem ar nodokli pilnā apmērā un jāsaskaita atbilstoši ErbStG 14. pantam. Tātad atbilstoši minētajai normai ErbStG 14. pants ir piemērojams divdesmit gadu laikposmā, savukārt ErbStG 14. panta 1. punkta pirmajā teikumā ErbStG 2. panta 1. punkta 1) apakšpunktā minētajiem nodokļa maksātājiem, kuriem ir neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums, ir paredzēts tikai desmit gadu laikposms. Tātad pārcelšanās uz Vāciju vai izceļošanas no tās gadījumā pastāv iespēja, ka nodokļa maksātāji, kuriem pēc to pieprasījuma ir neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums saskaņā ar ErbStG 2. panta 3. punktu, ir neizdevīgākā situācijā salīdzinājumā ar nodokļa maksātājiem, kuriem ir neierobežots nodokļa maksāšanas pienākums saskaņā ar ErbStG 2. panta 1. punkta 1) apakšpunktu.
21.
Šādos apstākļos Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai LESD 63. panta 1. punkta un 65. panta noteikumi, aplūkoti kopā, ir jāinterpretē tādējādi, ka dalībvalsts tiesisko regulējumu, kurā attiecībā uz dāvinājuma nodokļa aprēķināšanu paredzēts, ka, dāvinot valsts teritorijā esošu nekustamo īpašumu, ja dāvinātāja un dāvinājuma saņēmēja dzīvesvieta dāvinājuma saņemšanas brīdī ir bijusi citā dalībvalstī, ar nodokli neapliekamā summa nodokļa aprēķina bāzē ir mazāka nekā ar nodokli neapliekamā summa, kāda tiktu piemērota, ja vismaz vienas no šīm personām dzīvesvieta šajā brīdī būtu bijusi pirmajā minētajā dalībvalstī, tie nepieļauj arī tad, ja citā dalībvalsts tiesiskajā regulējumā ir paredzēts, ka uz dāvinājuma saņēmēja pieteikuma pamata piemēro (lielāko) ar nodokli neapliekamo summu (ņemot vērā visu no dāvinātāja iegūto īpašumu desmit gadus pirms un desmit gadus pēc dāvinājuma saņemšanas)?”
IV – Tiesvedība Tiesā
22.
Rakstveida apsvērumus iesniedza S. Hünnebeck, Vācijas valdība, kā arī Komisija, tās arī sniedza savus mutvārdu apsvērumus tiesas sēdē, kas notika 2015. gada 16. decembrī.
V – Analīze
23.
Ar savu prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā aicina Tiesu noteikt, vai tāda attieksme pret rezidentiem un nerezidentiem, kas ir paredzēta tādā tiesiskajā regulējumā, kāds ir aplūkots pamatlietā, ir LESD 63. un 65. panta pārkāpums, lai arī pēc sprieduma Mattner (
6
) pasludināšanas Vācijas tiesību aktos tika izdarīti grozījumi.
A – Lietas dalībnieku argumenti
24.
S. Hünnebeck un Komisija apgalvo, ka attiecīgais valsts tiesiskais regulējums pamatlietā ir pretrunā LESD 63. un 65. pantam.
25.
Balstoties uz spriedumiem Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148), S. Hünnebeck un Komisija apgalvo, ka diskriminācija netiek novērsta, attiecīgajām personām ļaujot izvēlēties iespēju, kas var nodrošināt vienlīdzīgu attieksmi, it īpaši tad, ja, neiesniedzot pieteikumu par šādas iespējas izmantošanu, diskriminējošā norma tiek piemērota automātiski.
26.
Pat pieņemot, ka konkrētajā gadījumā šī iespēja pati par sevi ir pietiekama, lai novērstu diskrimināciju, tomēr ir jākonstatē, ka no ErbStG 2. panta 3. punkta izriet jauna patvaļīga diskriminācija, kas ir aizliegta ar LESD 65. panta 3. punktu. S. Hünnebeck un Komisija norāda, ka nodokļa maksātājam nerezidentam, izmantojot ErbStG 2. panta 3. punktā paredzēto iespēju, tiktu uzlikts neierobežotas nodokļa maksāšanas pienākums gan par desmit gadiem pirms dāvinājuma, gan par desmit gadiem pēc dāvinājuma saņemšanas, savukārt attiecībā uz rezidentiem tiek saskaitīta tikai visu no vienas un tās pašas personas bez maksas pēdējo desmit gadu laikā pirms pēdējā ieguvuma saņemto īpašumu vērtība un vēlāk saskaņā ar ErbStG 14. pantu var tikt atskaitīts par agrākiem ieguvumiem jau samaksātais nodoklis.
27.
S. Hünnebeck apgalvo, ka katrā ziņā viņai šajā lietā nebija iespējas īstenot ErbStG 2. panta 3. punktā paredzētās izvēles tiesības, jo šāda īstenošana nozīmētu turpmāku, pilnīgi neparedzamu aplikšanu ar nodokļiem un nelabvēlīgāku attieksmi salīdzinājumā ar rezidentiem.
28.
Saskaņā ar Vācijas valdības viedokli pamatlietā aplūkotais valsts tiesiskais regulējums, kas tika grozīts pēc sprieduma Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) pasludināšanas, ir saderīgs ar LESD 63. un 65. pantu.
29.
Šīs valdības ieskatā ar ErbStG 2. panta 3. punktu ir novērsta diskriminācija, kas tika konstatēta spriedumos Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148), jo atlaide no apliekamās bāzes Vācijā esoša nekustamā īpašuma dāvinājumam ir tāda pati gadījumā, ja dāvinātājs un dāvinājuma saņēmējs dzīvo Vācijā vai citā dalībvalstī, un nodokļa maksātāji, kas ir rezidenti citā Savienības vai Eiropas Ekonomikas zonas (EEZ) dalībvalstī, var brīvi izvēlēties uz sevi attiecināt rezidentiem piemērojamo neierobežotā nodokļa maksāšanas pienākuma režīmu.
30.
Turklāt gadījumā, ja nodokļa maksātājs nerezidents izvēlas neierobežota nodokļa maksāšanas pienākuma režīmu, pretēji tam, ko apgalvo iesniedzējtiesa, ErbStG 14. pantā paredzētā kopējā ieguvuma vērtības aprēķināšana attiektos uz desmit gadiem, aprēķinot to ar atpakaļejošu spēku, sākot no attiecīgās īpašuma tiesību pārejas dienas. Tādējādi šajā ziņā neesot diskriminācijas starp nodokļa maksātājiem rezidentiem un nodokļa maksātājiem nerezidentiem.
B – Vērtējums
31.
Tā kā Tiesa jau ir lēmusi par attiecīgajiem pamatlietā aplūkotajiem Vācijas tiesību aktiem lietās, kurās tika pasludināti spriedumi Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148) (
7
), ir jāpārbauda, vai ar grozījumiem, kas šajos tiesību aktos ir izdarīti ar 2011. gada 7. decembra likumu, it īpaši ar ErbStG 2. panta 3. punkta ieviešanu, tika novērsta Tiesas konstatētā nesaderība.
32.
Īsumā atgādināšu, ka saskaņā ar šo judikatūru kapitāla brīvu apriti ierobežo tādi valsts pasākumi, “kurus īstenojot, tiek samazināta to mantojumu vai dāvinājumu vērtība, ko ir atstājis vai dāvinājis tās valsts rezidents, kas nav valsts, kuras teritorijā tiek uzlikts dāvinājuma vai mantojuma nodoklis, vai arī tās valsts rezidents, kas nav valsts, kuras teritorijā atrodas attiecīgie īpašumi un kurā tiek uzlikts mantojuma vai dāvinājuma nodoklis” (
8
).
33.
Tādējādi, kā ir nospriedusi Tiesa, “dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā atlaide no apliekamās bāzes ir atkarīga no dāvinājuma saņēmēja un dāvinātāja dzīvesvietas dāvinājuma brīdī vai arī no mantotā vai dāvinātā nekustamā īpašuma atrašanās vietas, ir kapitāla brīvas aprites ierobežojums, ja tādējādi nerezidentu mantojumam vai dāvinājumiem nerezidentiem vai citā dalībvalstī esošo nekustamā īpašuma dāvinājumiem tiek uzlikts daudz lielāks nodokļu slogs nekā attiecībā uz rezidentiem vai nekustamajiem īpašumiem, kas atrodas dalībvalstī, kurā tiek uzlikti nodokļi” (
9
).
34.
Saskaņā ar ErbStG 2. panta 3. punktu, kuru Vācijas Federatīvā Republika ir ieviesusi, lai izpildītu spriedumu Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216), nodokļa maksātāji, kuriem ir ierobežots nodokļu maksāšanas pienākums, tostarp nerezidenti, var izvēlēties, ka ar nodokli apliekamiem dāvinājumiem Vācijā tiek piemērots rezidentiem paredzētais neierobežotā nodokļa maksāšanas pienākuma režīms, kā rezultātā pamatlietā ar ErbStG 16. panta 1. punkta 2) apakšpunktu paredzētā ar nodokli neapliekamā summa ir 400000 euro, nevis 2000 euro, kas ir piemērojama nodokļa maksātājiem nerezidentiem.
35.
Tātad rodas divkāršs jautājums, vai, pirmkārt, piedāvājot nodokļa maksātājam nerezidentam šo iespēju izvēlēties, ir novērsts kapitāla brīvas aprites ierobežojums, ko Tiesa ir konstatējusi lietās Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148), un, otrkārt, vai šīs izvēles īstenošanas noteikumi (
10
) un tās sekas (
11
) nerada kapitāla brīvas aprites ierobežojumus.
1) Par nerezidentiem sniegto iespēju izvēlēties principā tikai rezidentiem paredzēto mantojuma nodokļa un dāvinājuma nodokļa režīmu
36.
Vācijas valdība apgalvo, ka iespēja izvēlēties ErbStG 2. panta 3. punktā paredzēto neierobežotu nodokļa maksāšanas pienākumu izslēdz jebkādu diskrimināciju, jo šīs izvēles īstenošanas gadījumā nodokļa maksātājiem rezidentiem tiek nodrošināta tāda pati attieksme kā pret nodokļa maksātājiem nerezidentiem.
37.
Balstoties uz Tiesas judikatūru, es nepiekrītu Vācijas valdības apgalvojumam.
38.
Spriedumā Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148), kurā nodokļa maksātājs nerezidents varēja izvairīties no diskriminējoša nodokļu režīma, izvēloties citu režīmu, kas, kā tika apgalvots, tāds nebija (šajā gadījumā rezidentiem piemērojamais režīms), Tiesa sava sprieduma 51. punktā, pamatojoties uz attiecīgajiem ģenerāladvokāta D. Ruisa Harabo Kolomera [D. Ruiz-Jarabo Colomer] secinājumiem (
12
), ir nospriedusi, ka “ar šādu izvēli [..] nevar tikt izslēgta pirmā no šiem minētajiem nodokļu režīmiem diskriminējošā iedarbība”, nedz “atzīts nodokļu režīms, kurā iemiesots LESD 49. panta pārkāpums tā diskriminējošā rakstura dēļ” (
13
). Atsaucoties uz Tiesas virspalātas sprieduma Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774) 162. punktu, Tiesa ir piebildusi, ka “valsts sistēma, kas ierobežo brīvību veikt uzņēmējdarbību, nav saderīga ar Savienības tiesībām arī tad, ja tās piemērošana ir fakultatīva” (
14
).
39.
Sprieduma Beker (C‑168/11, EU:C:2013:117) 62. punktā Tiesa ir piebildusi, ka šī judikatūra ir jāpiemēro it īpaši gadījumā, kad, “kā šajā lietā, automātiski tiek piemērots ar Savienības tiesībām nesaderīgs mehānisms, ja nodokļa maksātājs nav izdarījis izvēli”. Manuprāt, šie principi ir pilnībā piemērojami šajā lietā. Proti, lai nepieļautu diskriminējošu režīmu pret nerezidentiem, viņi, tāpat kā lietā, kurā tika pasludināts spriedums Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148), var izvēlēties citu režīmu, kas, šķiet, nav diskriminējošs (
15
) un principā ir piemērojams tikai rezidentiem, saprotot, ka, tāpat kā spriedumā Beker (C‑168/11, EU:C:2013:117), tas ir ar Savienības tiesībām nesaderīgs mehānisms, kas ir piemērojams automātiski, ja nodokļa maksātājs nerezidents nav izvēlējies citu režīmu.
40.
Tomēr es nevaru izdarīt galīgu secinājumu par šo jautājumu, neatsaucoties uz spriedumu lietā Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765), kurā netika sniegti secinājumi un kuru pasludināja palāta trīs tiesnešu sastāvā 2015. gada 19. novembrī.
41.
Lieta, kurā tika pasludināts šis spriedums, attiecās uz Zviedrijas likumu, kura mērķis bija novērst spriedumā Wallentin (C‑169/03, EU:C:2004:403) konstatēto ierobežojumu nodokļa maksātājiem nerezidentiem, ļaujot šiem nodokļa maksātājiem izvēlēties rezidentiem piemērojamo nodokļu režīmu, nevis nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā režīmu, kas viņiem bija piemērojams un uz ko attiecās minētais spriedums.
42.
Nospriedusi, ka šis pēdējais minētais režīms nerezidentiem kopumā ir labvēlīgāks (
16
), Tiesa ir lēmusi, ka “atteikums nodokļa maksātājiem nerezidentiem, kuri lielāko daļu savu ienākumu gūst ienākumu gūšanas valstī un kuri ir izvēlējušies nodokļa ieturējuma ienākumu gūšanas vietā režīmu, paredzēt tādus pašus personiska rakstura nodokļa atskaitījumus kā tie, kas tiek paredzēti nodokļa maksātājiem rezidentiem saskaņā ar parasto ienākumu aplikšanas ar nodokli režīmu, nav diskriminācija, kas ir pretrunā LESD 21. pantam, ja vien nodokļa maksātājiem nerezidentiem nav uzlikta kopumā smagāka nodokļa nasta salīdzinājumā ar to, kas gulstas uz nodokļa maksātājiem rezidentiem un personām, kas tiem tiek pielīdzinātas un kuru situācija ir līdzīga (
17
), uzskatot, ka šis elements “pamatlietas faktus padara atšķirīgus no tiem īpašajiem apstākļiem, kas bija pamatā spriedumam Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148)” (
18
).
43.
Uzskatu, ka no sprieduma Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765) es varu secināt, ka Tiesas, kas, iespējams, vēlējās neatļaut nodokļu maksātājam nerezidentam “cherry picking”, proti, pieprasīt piemērot sev divu dažādu nodokļu uzlikšanas režīmu labvēlīgākos noteikumus, secinājumu noteica tas, ka nerezidentiem piemērojamais nodokļu uzlikšanas režīms bija kopumā labvēlīgāks nekā režīms, kas principā bija paredzēts rezidentiem.
44.
Taču no pastāvīgās judikatūras izriet, ka, pārbaudot tiešo nodokļu pasākuma saderīgumu ar pamatbrīvībām, diskriminācijas esamība vai neesamība nav atkarīga no kopējā iznākuma nodokļu maksātājam. Kā Tiesa ir nospriedusi sprieduma Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148) 44. punktā, “ja pastāv nodokļu priekšrocība, kuras izmantošana tiek atteikta nerezidentiem, atšķirīga attieksme pret šīm divām nodokļu maksātāju kategorijām var tikt uzskatīta par diskrimināciju LESD izpratnē, ja nav nekādu objektīvu situācijas atšķirību, kas šajā ziņā varētu pamatot atšķirīgu attieksmi pret šīm kategorijām” (
19
).
45.
Tādējādi atšķirīgas attieksmes esamība var tikt noteikta tikai attiecībā uz īpašu nodokļu priekšrocību, kas ir piešķirta vienai no divām nodokļu maksātāju kategorijām, nevis attiecībā uz attiecīgo nodokļu maksātājam uzlikto kopējo nodokļu slogu.
46.
Katrā ziņā es nedomāju, ka Tiesas secinājums sprieduma Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765) 43. un 49. punktā varētu būt pietiekams, lai atkāptos no Tiesas judikatūras, kas izriet no spriedumiem Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, 162. punkts), Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, 49.–54. punkts) un Beker (C‑168/11, EU:C:2013:117, 62. punkts).
47.
Šajā jautājumā es nepiekrītu Komisijas tiesas sēdē minētajam argumentam, saskaņā ar kuru lieta, kurā tika pasludināts spriedums Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765), attiecās tikai uz divu dažādu nodokļu uzlikšanas režīmu pastāvēšanu – viens bija paredzēts rezidentiem, otrs – nerezidentiem –, un abi bija saderīgi ar Savienības tiesībām, taču tas tā neesot izskatāmajā lietā, kas izskaidrojot minētajā spriedumā veikto nošķiršanu.
48.
Tādējādi netiek ņemts vērā, ka Tiesa savā spriedumā Wallentin (C‑169/03, EU:C:2004:403) ir nospriedusi, ka režīms, kas spriedumā Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765) ir atzīts par kopumā labvēlīgāku, faktiski bija diskriminējošs. Kā norāda ģenerāladvokāts P. Mengoci [P. Mengozzi] savu secinājumu lietā Beker (C‑168/11, EU:C:2012:452) 60. punktā, jautājums bija par to, vai “nodokļa maksātājam piešķirtā iespēja izvēlēties tiesisko kārtību, kas noteikti nav tik izdevīga, bet tomēr nav neatbilstoša Savienības tiesībām, padara aplūkojamo nodokļu sistēmu kopumā par atbilstošu”. Tiesas atbilde bija acīmredzami noraidoša.
49.
No ģenerāladvokāta P. Mengoci secinājumiem minētajā lietā es arī secinu, ka tāpat kā lietā, kurā tika pasludināts spriedums Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765), Tiesa saskārās ar iespēju izvēlēties nodokļu režīmu, kas kopumā bija “mazāk izdevīgs”. Tas neliedza Tiesai konstatēt kapitāla brīvas aprites ierobežojuma pastāvēšanu.
50.
Šajā lietā, lai arī rezidentiem paredzētā nodokļu režīma izvēle ļauj saņemt daudz lielāku atlaidi, tas arī ir saistīts ar neierobežotu nodokļa maksāšanas pienākumu, kura sekas var būt ļoti atšķirīgas atkarībā no dažādu nodokļu maksātāju konkrētās situācijas, jo, kā tiesas sēdē norādīja Komisija, tas izraisa visu bez maksas saņemto īpašumu aplikšanu ar nodokli divdesmit gadu laikposmā ne tikai Vācijā, bet jebkur citur pasaulē, radot dubultās nodokļu uzlikšanas risku.
51.
Tādējādi es uzskatu, ka ar to, ka ar ErbStG 2. panta 3. punktu nodokļu maksātājiem nerezidentiem ir atļauts saņemt nodokļu maksātājiem rezidentiem paredzēto atlaidi, izvēloties rezidentiem paredzēto mantojuma nodokļa un dāvinājuma nodokļa režīmu, netiek novērsta ErbStG 16. panta 2. punkta nesaderība ar kapitāla brīvu apriti, kas tikusi konstatēta spriedumos Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148).
2) Par kārtību, kādā īstenojama nerezidentiem sniegtā iespēja izvēlēties rezidentiem paredzēto mantojuma nodokļa un dāvinājuma nodokļa režīmu, un šīs izvēles sekas
52.
Tā kā iesniedzējtiesa šaubās par to, vai ar kapitāla brīvu apriti ir saderīga ErbStG 2. panta 3. punktā minētā norma, ir jāpārbauda, vai šajā tiesību normā paredzētās izvēles iespējas (
20
) īstenošanas noteikumi, kā arī šīs izmantošanas sekas (
21
) nerada jaunu kapitāla brīvas aprites ierobežojumu.
53.
Vispirms attiecībā uz šīs iespējas īstenošanas noteikumiem iesniedzējtiesa uzskata, ka, tā kā minētā izvēle ir pieejama tikai nodokļa maksātājiem, kas ir rezidenti Savienības dalībvalstīs vai EEZ, tā ir pretrunā spriedumam Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662), kurā spriedumā Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216) minētie principi tikuši attiecināti arī uz trešo valstu rezidentiem.
54.
Tiesa sprieduma Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662) 68. punktā ir nospriedusi, ka “[LESD 63. un 65.] pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem pretrunā ir dalībvalsts tiesiskais regulējums par mantojuma nodokļa aprēķināšanu, kurā ir paredzēts, ka šīs valsts teritorijā esoša nekustamā īpašuma mantošanas gadījumā atlaide no apliekamās bāzes, ja [..] mantojuma atstājējs un mantojuma saņēmējs [mantojuma atstājēja] miršanas laikā ir dzīvojuši tādā trešajā valstī kā Šveices Konfederācija, ir mazāka par atlaidi, kas tiktu piemērota, ja vismaz vienam no viņiem abiem dzīvesvieta tajā pašā laikā būtu bijusi minētajā dalībvalstī”.
55.
Kā apgalvo Komisija, ir acīmredzami, ka ar ErbStG 2. panta 3. punktu ieviestais izvēles ierobežojums attiecībā tikai uz nodokļa maksātājiem rezidentiem, kuru dzīvesvieta ir Savienības dalībvalstu vai EEZ teritorijā, izņemot trešo valstu rezidentus, ir pretrunā kapitāla brīvai apritei. Nekāds šī ierobežojuma pamatojums nav minēts. Tomēr ir jānorāda, ka attiecīgajā pamatlietā šis jautājums nerodas, jo S. Hünnebeck un viņas meitu dzīvesvieta ir Savienības dalībvalstī.
56.
Runājot par attiecīgās izvēles sekām, ir jāatgādina, ka saskaņā ar ErbStG 2. panta 3. punkta otro teikumu neierobežotam nodokļa maksāšanas pienākumam ir pakļauti “vairāki no vienas un tās pašas personas desmit gadu laikā pirms īpašuma iegūšanas un desmit gadu laikā pēc tā īpašuma iegūšanas iegūtie īpašumi”, saistībā ar kuru ir tikusi izdarīta izvēle piemērot rezidentiem piemērojamo mantojuma un dāvinājuma nodokļa režīmu. Iesniedzējtiesas skatījumā ar ErbStG 14. pantu rezidentiem šis laikposms ir tikai desmit gadi pirms īpašuma iegūšanas.
57.
Vācijas valdība apstrīd šo iesniedzējtiesas interpretāciju, apgalvojot, ka abos gadījumos attiecīgo iegūto īpašumu kopējās vērtības aprēķins ir ierobežots tikai ar desmit gadu laikposmu un tā tiek aprēķināta ar atpakaļejošu spēku, sākot no īpašuma tiesību pārejas dienas.
58.
Šajā ziņā ir jāatgādina, ka “vienīgi iesniedzējtiesa ir kompetenta konstatēt un izvērtēt tajā izskatāmās lietas faktus, kā arī interpretēt un piemērot valsts tiesības” (
22
).
59.
Tādējādi Tiesai, ņemot vērā ar LESD 267. pantu izveidoto sadarbības tieslietās sistēmu, nav jāpārbauda vai jāapstrīd valsts tiesību interpretācijas, kuru ir sniegusi iesniedzējtiesa, precizitāte, jo šī interpretācija ir tās ekskluzīvā kompetencē.
60.
Saskaņā ar Tiesas judikatūru kapitāla brīvu apriti ierobežo tādi valsts pasākumi, “kurus īstenojot, tiek samazināta to mantojumu vai dāvinājumu vērtība, ko ir atstājis vai dāvinājis tās valsts rezidents, kas nav valsts, kuras teritorijā tiek uzlikts dāvinājuma vai mantojuma nodoklis, vai arī tās valsts rezidents, kas nav valsts, kuras teritorijā atrodas attiecīgie īpašumi un kurā tiek uzlikts mantojuma vai dāvinājuma nodoklis (
23
).
61.
Manuprāt, šajā gadījumā ir neapstrīdama atšķirīga attieksme pret rezidentiem un nerezidentiem, ciktāl nerezidentiem paredzētais iegūto īpašumu ņemšanas vērā laikposms (desmit gadi pirms un pēc īpašuma tiesību pārejas) ir ievērojami ilgāks nekā rezidentiem paredzētais laikposms (desmit gadi pēc īpašuma tiesību pārejas). Vairāku īpašumu iegūšanas gadījumā šī atšķirīgā attieksme var izraisīt krietni lielāku nodokļu uzlikšanu nerezidentiem.
62.
Turklāt, tā kā dāvinājuma nodokļa summa par Vācijā esošu nekustamo īpašumu ir aprēķināta, piemērojot ErbStG, ņemot vērā gan šī nekustamā īpašuma vērtību, gan ģimenes saites, kas, iespējams, vieno dāvinātāju un dāvinājuma saņēmēju, nevar būt nekādu objektīvu atšķirību, kas pamatotu nevienlīdzīgu attieksmi nodokļu jomā attiecīgi starp tādu personu situāciju, no kurām neviena nedzīvo šajā dalībvalstī, un tādu personu situāciju, no kurām vismaz viena dzīvo minētajā dalībvalstī (
24
).
63.
Šajā ziņā nodokļa maksātāji nerezidenti a fortiori it īpaši ir situācijā, kas ir salīdzināma ar nodokļa maksātāju rezidentu situāciju, jo saskaņā ar attiecīgajiem Vācijas tiesību aktiem viņi ir vienlīdzīgā situācijā, lai uzliktu nodokli dāvinājumā iegūtajam un Vācijā esošajam nekustamajam īpašumam. Kā Tiesa ir nospriedusi sprieduma Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148) 50. punktā, “paredzot dāvinājumiem abu šo kategoriju personu labā vienādu attieksmi, izņemot attiecībā uz atlaides summu, ko var izmantot apdāvinātais, valsts likumdevējs ir atzinis, ka attiecībā uz dāvinājuma nodokļa iekasēšanas kārtību un nosacījumiem starp šīm personām nav nekādu objektīvu atšķirību, kas varētu pamatot atšķirīgu attieksmi”. Tas pats ir attiecināms uz agrāko ieguvumu ņemšanas vērā laikposmu.
64.
Tādējādi ar ErbStG 2. panta 3. punktu ir radīts otrs ierobežojums kapitāla brīvai apritei.
65.
Vācijas valdības ieskatā šis ierobežojums ir pamatots ar primāriem vispārējo interešu apsvērumiem, it īpaši ar dalībvalstu nodokļu ieturēšanas kompetenču līdzsvarotu sadalījumu un Vācijas nodokļu režīma saskaņotību.
66.
Attiecībā uz dalībvalstu nodokļu ieturēšanas kompetenču līdzsvarotu sadalījumu Vācijas valdība nekādi nepaskaidro, kā šis sadalījums tiktu pārkāpts tad, ja Vācijas iestādes rezidentiem un nerezidentiem piemērotu tādu pašu īpašumu iegūšanas ņemšanas vērā laikposmu.
67.
Attiecībā uz Vācijas nodokļu režīma saskaņotību Vācijas valdība uzskata, ka, izvēloties rezidentiem ar ErbStG 2. panta 3. punktu paredzēto nodokļu uzlikšanas režīmu, nodokļu maksātāji nerezidenti izvēlas neierobežotu nodokļu maksāšanas pienākumu tādējādi, ka ar nodokli apliekamā bāze ietver visus valstī un ārvalstīs esošos īpašumus. Tā secina, ka nodokļu priekšrocība, kas izriet no ErbStG 16. panta 1. punktā paredzētās lielās atlaides piemērošanas, ir kompensēta ar noteiktu nodokļu maksājumu saistībā ar dāvinājuma nodokli.
68.
Tomēr neviens no šiem argumentiem neattiecas uz īpašuma iegūšanas laikposmu atšķirības ņemšanu vērā par sliktu nerezidentiem. Precīzāk, atšķirībā no tā, kas šajā jomā ir noteikts pastāvīgajā judikatūrā (
25
), Vācijas valdība nepierāda, ka ir tieša saikne starp nodokļu priekšrocības piešķiršanu un ilgāku īpašuma iegūšanas ņemšanu vērā, kad dāvinājums attiecas uz dāvinājuma saņēmējiem un dāvinātājiem nerezidentiem.
69.
Tāpēc argumenti, kas ir balstīti uz nodokļu sistēmas saskaņotību, ir jānoraida.
VI – Secinājumi
70.
Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, es ierosinu Tiesai uz Finanzgericht Düsseldorf (Diseldorfas Finanšu tiesa) uzdoto prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi:
1)
LESD 63. un 65. panta noteikumi, aplūkojot tos kopā, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj tādu dalībvalsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā, kurā attiecībā uz dāvinājuma nodokļa aprēķināšanu ir paredzēts, ka, dāvinot šīs valsts teritorijā esošu nekustamo īpašumu, ja dāvinātāja un dāvinājuma saņēmēja dzīvesvieta dāvinājuma izdarīšanas datumā ir citā dalībvalstī, ar nodokli apliekamās bāzes atlaide ir mazāka nekā atlaide, kāda tiktu piemērota, ja vismaz vienas no šīm personām dzīvesvieta šajā datumā būtu bijusi pirmajā dalībvalstī, lai arī tiesiskajā regulējumā ir arī paredzēts, ka lielāka atlaide var tikt piemērota pēc dāvinājuma saņēmēja pieprasījuma, ja viņš izvēlas rezidentiem paredzēto neierobežota nodokļa maksāšanas pienākuma režīmu;
2)
LESD 63. un 65. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem pretrunā ir tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums kā pamatlietā aplūkotais, kurā ir paredzēts, ka dāvinājuma saņēmēji, kuru dzīvesvieta ir trešā valstī, var lūgt piemērot lielāku ar nodokli apliekamās bāzes atlaidi, lai aprēķinātu dāvinājuma nodokli šajā valstī esošajam nekustamajam īpašumam, tikai tad, ja viens no dāvinājuma saņēmējiem vai dāvinātājiem ir šīs valsts rezidents;
3)
LESD 63. un 65. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem pretrunā ir tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums kā pamatlietā aplūkotais, kurā ir paredzēts, ka, lai aprēķinātu dāvinājuma nodokli, šīs dalībvalsts teritorijā esoša nekustamā īpašuma dāvināšanas gadījumā ir jāņem vērā visi īpašumi, kas bez maksas ir tikuši saņemti no dāvinātāja desmit gadus pirms un desmit gadus pēc dāvinājuma, ja dāvinātāja un dāvinājuma saņēmēja dzīvesvieta dāvinājuma izdarīšanas datumā ir bijusi citā dalībvalstī, savukārt gadījumā, ja viena no viņiem dzīvesvieta šajā pašā datumā ir bijusi pirmajā dalībvalstī, vērā ir jāņem tikai desmit gadi pirms dāvinājuma saņemšanas.
(
1
)	Oriģinālvaloda – franču.
(
2
)	C‑510/08, EU:C:2010:216.
(
3
)	Turpat.
(
4
)	Skat. spriedumus Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, 162. punkts), Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, 53. punkts), kā arī Beker (C‑168/11, EU:C:2013:117, 62. punkts).
(
5
)	OV 1994, L 1, 3. lpp.
(
6
)	C‑510/08, EU:C:2010:216.
(
7
)	Šos tiesību aktus, kā arī līdzvērtīgus citu dalībvalstu tiesību aktus Tiesa ir analizējusi lietās, kurās tika pasludināti spriedumi Jäger (C‑256/06, EU:C:2008:20), Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662), Komisija/Spānija (C‑127/12, EU:C:2014:2130), kā arī Q (C‑133/13, EU:C:2014:2460).
(
8
)	Spriedums Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148, 41. punkts). Šajā ziņā skat. arī spriedumus Jäger (C‑256/06, EU:C:2008:20, 31. punkts), Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216, 26. punkts), Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662, 23. punkts), kā arī Komisija/Spānija (C‑127/12, EU:C:2014:2130, 57. punkts).
(
9
)	Spriedums Komisija/Spānija (C‑127/12, EU:C:2014:2130, 58. punkts). Šajā ziņā skat. arī spriedumu Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216, 28. punkts) un īpašumtiesību nodošanas jomā spriedumu Welte (C‑181/12, EU:C:2013:662, 25. punkts).
(
10
)	Izvēle ir dota tikai nodokļu maksātājiem nerezidentiem, kas dzīvo citā Savienības vai EEZ dalībvalstī, izņemot trešās valstis.
(
11
)	Ar ErbStG 2. panta 3. punktu, šķiet, tiek piedāvāta izvēle piemērot neierobežotas nodokļa maksāšanas pienākuma režīmu visiem no vienas un tās pašas personas desmit gadu laikā pirms īpašuma iegūšanas un desmit gadu laikā pēc īpašuma iegūšanas iegūtajiem īpašumiem, attiecībā uz kuriem ir tikusi izdarīta šī izvēle.
(
12
)	C‑440/08, EU:C:2009:661.
(
13
)	Spriedums Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, 52. punkts).
(
14
)	Turpat, 53. punkts.
(
15
)	Skat. šo secinājumu 52.–69. punktu.
(
16
)	Skat. spriedumu Hirvonen (C‑632/13, EU:C:2015:765, 43. punkts).
(
17
)	Turpat, 49. punkts. Mans izcēlums.
(
18
)	Turpat, 39. punkts.
(
19
)	Spriedums Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, 44. punkts). Mans izcēlums. Šajā ziņā skat. arī spriedumus Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, 19. punkts) un Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:566, 60. punkts).
(
20
)	Izvēle ir dota tikai nodokļu maksātājiem nerezidentiem, kas dzīvo citā Savienības vai EEZ dalībvalstī, izņemot trešās valstis.
(
21
)	Skat. šo secinājumu 11. zemsvītras piezīmi.
(
22
)	Spriedums Eckelkamp u.c. (C‑11/07, EU:C:2008:489, 32. punkts). Šajā ziņā skat. arī spriedumu Sürül (C‑262/96, EU:C:1999:228, 95. punkts).
(
23
)	Spriedums Komisija/Spānija (C‑127/12, EU:C:2014:2130, 57. punkts). Šajā ziņā skat. arī spriedumu Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216, 26. punkts).
(
24
)	Skat. spriedumus Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216, 36. punkts) un Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148, 49. punkts).
(
25
)	Skat. spriedumus Manninen (C‑319/02, EU:C:2004:484, 42. punkts), Glaxo Wellcome (C‑182/08, EU:C:2009:559, 77. un 78. punkts), Mattner (C‑510/08, EU:C:2010:216, 53. punkts), kā arī Komisija/Vācija (C‑211/13, EU:C:2014:2148, 55. un 56. punkts).