Foreløbig udgave
FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
J. MARTÍN y PÉREZ DE NANCLARES
fremsat den 13.
maj 2026 (1)
Sag T-366/25 [Szytelbiecka] (i)
D.B.
mod
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Polen))
» Præjudiciel forelæggelse – skatter og afgifter – det fælles momssystem – artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112/EF – begrebet »hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse« – gaveoverdragelse af en virksomhed i to lige store dele til to fysiske personer, der har til hensigt at indskyde disse som apport i et interessentskab – flere modtagere – vurdering af en række af transaktioner – begrebet »økonomisk virkelighed« «
I.      Indledning
1.        »Begrebet ret er et praktisk begreb, det vil sige et formålsbegreb, men ethvert formålsbegreb har ifølge sin natur en dobbelt side; thi det indeslutter i sig modsætningen mellem formål og middel […] Enhver definition af et retsinstitut […] er nødvendigvis dobbeltsidig, den angiver formålet, som det tjener, og tillige midlet, hvorved dette forfølges. Men midlet, hvor forskelligartet det end måtte være formet, reducerer sig stedse til kampen mod uretten.« Sådan indledte Rudolf von Jherings den berømte afhandling, hvori han med udgangspunkt i sin afskedstale ved universitetet i Wien den 11.
marts 1872 fremsatte den tillokkende idé om en stadig kamp for retten (2). Der er tale om en særlig kamp, hvor den teleologiske fortolkning af reglerne skal sikre, at loven opfylder sin egentlige samfundsmæssige funktion, således at retten, som forfatteren præciserede i sit senere (og omfangsrige) værk, Zweck im Recht (3), ikke er et mål i sig selv, men et middel, der gør det muligt at nå et samfundsmæssigt mål og at undgå, at en formalistisk fortolkning, der holder sig til lovens bogstav, resulterer i en uretfærdig anvendelse. Siden da har det faktisk været debatteret i den mest anerkendte retslitteratur, om det er retten, der former den samfundsmæssige virkelighed eller omvendt.
2.        Der er tale om et lignende dilemma i den foreliggende sag, eftersom Retten skal afgøre, om formålet (dvs. at videreføre en økonomisk aktivitet) er vigtigere end det anvendte middel (dvs. en række på hinanden følgende transaktioner, der involverer flere modtagere) i forbindelse med fortolkningen af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112/EF (4).
3.        Med anmodningen om præjudiciel afgørelse ønsker Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Polen) nemlig oplyst, om anvendelsesområdet for artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 i forbindelse med en tvist mellem en fysisk person, der udøver økonomisk virksomhed, og Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (direktøren for den nationale skatte- og afgiftsoplysningsmyndighed, Polen, herefter »skatte- og afgiftsmyndigheden«) vedrørende sidstnævntes afslag på at anse overdragelsen af den pågældendes virksomhed til dennes efterkommere, i dette tilfælde to døtre, for at være fritaget for merværdiafgift (moms).
4.        Det særlige ved denne sag er, at de to døtre, der hver især overdrages en ideel andel på 50% af deres mors virksomhed, har til hensigt at indskyde deres andele i et interessentskab, som de driver i fællesskab, og som vil videreføre den overdragne virksomheds økonomiske aktivitet.
5.        Den forelæggende ret er nærmere bestemt i tvivl om, hvorvidt denne række af overdragelsestransaktioner skal behandles som særskilte og selvstændige transaktioner, eller om de tværtimod udgør en uadskillelig helhed. Svaret på dette spørgsmål skal afklare, om overdragelsen af morens virksomhed til døtrene er omfattet af anvendelsesområdet for artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112.
II.    Retsforskrifter
A.      EU-retten
6.        Artikel 1, stk. 2, i direktiv 2006/112 har følgende ordlyd: »Ved enhver transaktion svares en merværdiafgift (moms), der beregnes af varens eller ydelsens pris med anvendelse af den afgiftssats, som gælder for varen eller ydelsen, med fradrag af det afgiftsbeløb, der direkte er blevet pålagt de forskellige omkostningselementer.«
7.        I henhold til dette direktivs artikel 2, stk. 1, litra a), er »levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab«, en momspligtig transaktion.
8.        Det nævnte direktivs artikel 16, stk. 1, fastsætter:
»Det forhold, at en afgiftspligtig person fra sin egen virksomhed udtager en vare, som han vil anvende til privat brug for sig selv eller for sit personale, eller som han overdrager vederlagsfrit, eller i øvrigt benytter til et for virksomheden uvedkommende formål, sidestilles med levering af varer mod vederlag, såfremt varen eller de bestanddele, som den er sammensat af, har givet ret til fuldt eller delvist fradrag af momsen.«
9.        Samme direktivs artikel 19, stk. 1, bestemmer:
»Medlemsstaterne kan anlægge den betragtning, at der ved hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, mod eller uden vederlag eller i form af indskud i et selskab, ikke er sket nogen levering af varer, og at modtageren træder i overdragerens sted.«
B.      Polsk ret
10.      Ustawa o podatku od towarów i usług (lov om afgift på varer og tjenesteydelser) af 11.
marts 2004 (Dz. U. af 2024, pos.
361, med senere ændringer, herefter »momsloven«) bestemmer i artikel
2, nr. 27e:
»De i loven anvendte begreber defineres således: vedrørende overdragelse af en virksomhed eller en selvstændigt organiseret del af virksomheden – en helhed af materielle og immaterielle aktiver, som organisatorisk og finansielt er adskilt fra den pågældende virksomhed, herunder forpligtelser, som er beregnet til udførelsen af visse økonomiske opgaver, som samtidig ville kunne udgøre en selvstændig virksomhed og selv udføre disse opgaver.«
11.      Momslovens artikel
6, nr. 1, fastsætter, at bestemmelserne i denne lov ikke finder anvendelse på »transaktioner vedrørende overdragelse af en virksomhed eller en selvstændigt organiseret del af virksomheden«.
12.      Momslovens artikel 7, stk. 2, nr. 1, bestemmer:
»Ved levering af varer som omhandlet i artikel 5, stk. 1, nr. 1, forstås ligeledes en afgiftspligtig persons vederlagsfrie overdragelse af goder, der er tilknyttet dennes virksomhed, herunder navnlig:
1)      overdragelse eller forbrug af aktiver til personlig brug for den afgiftspligtige person eller dennes ansatte, herunder tidligere ansatte, partnere, andelshavere, aktionærer, medlemmer af andelsselskaber og medlemmer af deres husstand, medlemmer af enheder, der udgør juridiske personer [og] medlemmer af foreninger[.]«
III. De faktiske omstændigheder i sagen og anmodningen om præjudiciel afgørelse
13.      D.B. udøver økonomisk virksomhed under navnet »Przedsiębiorstwo B.« (herefter »D.B.s virksomhed«) og er en afgiftspligtig person. Hun har til hensigt at forære hele sin virksomhed til sine to døtre, A.K. og P.K., der hver især vil modtage en ideel andel på 50% af virksomheden (5).
14.      A.K. og P.K. driver deres egen virksomhed, P., i form af et interessentskab (herefter »A.K.s og P.K.s selskab«), der er momspligtigt. De har til hensigt at inkorporere D.B.s virksomhed heri og at fortsætte driften i en overvejende uændret form.
15.      D.B. anmodede skatte- og afgiftsmyndigheden om en bindende forhåndsbesked vedrørende momslovens bestemmelser om, at der ikke skal svares moms af en gaveoverdragelse af aktiver.
16.      I en bindende forhåndsbesked af 26.
juni 2020 tilkendegav skatte- og afgiftsmyndigheden, at hver af D.B.s døtre kun vil erhverve en del af D.B.s virksomhed, og at det således ikke er virksomheden, der er genstand for den vederlagsfrie overdragelse, men alene andele af virksomhedens forskellige bestanddele. Besiddelsen af en sådan ideel andel gør det ikke muligt at udøve økonomiske aktiviteter på selvstændig vis. Aktiverne i D.B.s virksomhed skal ikke anvendes til at udføre specifikke økonomiske opgaver, eftersom den økonomiske virksomhed, hvori de vil indgå, skal udøves af en tredjepart, nemlig A.K.s og P.K.s selskab, som de sidstnævnte har til hensigt at indskyde de erhvervede andele i.
17.      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (den regionale domstol i forvaltningsretlige sager i Poznań, Polen) forkastede ved dom af 30.
marts 2021 D.B.s klage over den bindende forhåndsbesked, idet den tilsluttede sig skatte- og afgiftsmyndighedens opfattelse.
18.      D.B. har iværksat kassationsanke ved den forelæggende ret, Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager).
19.      Den forelæggende ret har fremhævet, at Domstolen ikke i relation til artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112, der er gennemført i polsk ret ved momslovens artikel 6, nr. 1, har taget stilling til en situation, hvor overdragelse af en virksomheds samlede formue sker til to fysiske personer, der i øvrigt ikke er erhvervsdrivende, og som efterfølgende vil foretage en række dispositioner for at overdrage deres andele i virksomheden, som de har erhvervet i forening, til et selskab, der udøver økonomisk virksomhed.
20.      Efter den forelæggende rets opfattelse kan artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 fortolkes på to forskellige måder. Ifølge den første fortolkning, der er baseret på en selvstændig undersøgelse af hver enkelt transaktion, kan en gaveoverdragelse af en andel på 50% af virksomheden ikke anses for en overdragelse i den nævnte bestemmelses forstand, eftersom denne ikke gør det muligt at drive selvstændig økonomisk virksomhed. Det kan heller ikke antages, at A.K. og P.K. har til hensigt at fortsætte med en sådan virksomhed, eftersom de agter at træffe en række dispositioner med henblik på at overføre deres andele til en tredjepart, nemlig det selskab, som de er medejere af.
21.      Ifølge den anden fortolkning, der er formålsbestemt, skal transaktionerne anses for at have til formål at overdrage hele virksomheden og at fortsætte med den økonomiske aktivitet, således at det nævnte direktivs artikel 19, stk. 1, finder anvendelse.
22.      Den forelæggende ret har i øvrigt præciseret, at der ved denne ret verserer en særskilt sag, hvor der skal træffes afgørelse om, hvorvidt A.K.s og P.K.s indskydelse af andelene i D.B.s virksomhed i det selskab, som de er medejere af, er fritaget for moms i henhold til artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112.
23.      På denne baggrund har Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål inden for rammerne af den præjudicielle procedure, der er fastsat i artikel 267
TEUF:
»Skal artikel 19 i [direktiv 2006/112] fortolkes således, at overdragelse af en samlet formuemasse i denne bestemmelses forstand også foreligger, når en afgiftspligtig person vederlagsfrit overdrager den samlede formuemasse til to fysiske personer, således at de får [50%] af formuemassen hver, [og] når disse personer ikke er afgiftspligtige og har til hensigt øjeblikkeligt at indskyde disse ideelle andele som apport i et personselskab, der udøver økonomisk virksomhed, som de er medejere af?«
IV.    Sagen for Domstolen og Retten
24.      Den foreliggende anmodning om præjudiciel afgørelse blev indleveret til Domstolens Justitskontor den 19.
maj 2025. I medfør af artikel 50b i statutten for Den Europæiske Unions Domstol blev denne anmodning overført til Retten.
25.      Skatte- og afgiftsmyndigheden, den polske regering og Europa-Kommissionen har indgivet skriftlige indlæg. D.B., skatte- og afgiftsmyndigheden, den polske regering og Kommissionen deltog i retsmødet den 25.
marts 2026.
V.      Retlig bedømmelse
26.      Med det eneste præjudicielle spørgsmål har den forelæggende ret anmodet om en præcisering af anvendelsesområdet for artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112. Den forelæggende ret ønsker således oplyst, om undtagelsen i denne bestemmelse kan finde anvendelse, når en afgiftspligtig person vederlagsfrit overdrager en samlet formuemasse til to ikke-afgiftspligtige fysiske personer, således at de får 50% af formuemassen hver, og når disse personer har til hensigt øjeblikkeligt at indskyde disse ideelle andele som apport i et personselskab, der udøver økonomisk virksomhed, og som de er de eneste medejere af.
27.      Som jeg har anført i indledningen og i beskrivelsen af de faktiske omstændigheder i sagen (6), synes der at være to mulige fortolkninger af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112.
28.      For at vejlede Retten bedst muligt om den fortolkning, der skal anlægges af denne bestemmelse, vil jeg for det første fremsætte en række indledende bemærkninger, som gør det muligt at foretage en nærmere afgrænsning af spørgsmålet (afsnit A). For det andet vil jeg undersøge den mulighed, der går ud på at foretage en særskilt vurdering af hver transaktion i den række af transaktioner, der er omhandlet i hovedsagen (afsnit B), inden jeg for det tredje ser på muligheden for at behandle de transaktioner, der indgår i rækken af transaktioner, under ét (afsnit C). Dette vil for det fjerde og sidste gøre det muligt for mig at give Retten et svar på, hvilken fortolkning af anvendelsesområdet for artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 den efter min opfattelse bør lægge til grund (afsnit D).
A.      Indledende bemærkninger
29.      For at give et bedre indblik i de to mulige fortolkninger af anvendelsesområdet for artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112, som Retten skal vælge mellem, er det efter min opfattelse nødvendigt at foretage visse præciseringer af den faktiske baggrund (nr. 1) og retspraksis (nr. 2), men også af begrebet »modtager« i denne bestemmelse (nr. 3).
1.      Den faktiske baggrund
30.      Henset til de spørgsmål, som Kommissionen har rejst i sit skriftlige indlæg, og som Rettens dommere og jeg selv har stillet i retsmødet, anser jeg det for vigtigt at afklare følgende faktiske omstændigheder.
31.      Med ønsket om at forære hver af døtrene, A.K. og P.K., en ideel andel på 50% af virksomheden er det D.B.s virksomheds formue, dvs. dens aktiver, der vil blive overdraget.
32.      Som skatte- og afgiftsmyndigheden har anført, vil overdragelsen af en andel på 50% af D.B.s virksomhed til A.K. og P.K. medføre, at de erhverver en brøkdel af ejendomsretten til hvert aktiv, som deres mor var i besiddelse af.
33.      Overdragelsen af andelene i D.B.s virksomhed til A.K. og P.K. skal derfor kvalificeres som en transaktion, hvor en afgiftspligtig person uden vederlag overdrager aktiverne i sin virksomhed til ikke-afgiftspligtige personer. Med hensyn til overdragelsen af A.K.s og P.K.s andele til deres selskab er der tale om en transaktion, hvor to ikke-afgiftspligtige personer foretager et apportindskud i et selskab.
34.      Efter denne definering af de omhandlede transaktioner er det muligt at imødegå Kommissionens tvivl om, hvorvidt det forelagte spørgsmål kan være af hypotetisk karakter. Tvivlen skyldes, at den forelæggende ret ikke har angivet retsgrundlaget for, at den vederlagsfrie overdragelse af aktiverne i D.B.s virksomhed til A.K. og P.K., der hver især modtager 50%, principielt kan være momspligtig. En sådan overdragelse kan efter min opfattelse være momspligtig i henhold til momslovens artikel 7, stk. 2, nr. 1, der gennemfører artikel
16, stk. 1, i direktiv 2006/112, hvilket det imidlertid tilkommer den nationale ret at afgøre (7).
35.      Jeg vil under alle omstændigheder påpege, at der ifølge fast retspraksis er en formodning for, at de spørgsmål er relevante, som den nationale ret har stillet på det retlige og faktiske grundlag, som den har fastlagt inden for sit ansvarsområde, og som det ikke tilkommer Domstolen at efterprøve rigtigheden af (8).
36.      Det fremgår imidlertid af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at overdragelsen af andelene i D.B.s virksomhed til hendes døtre efter den forelæggende rets opfattelse vil være momspligtig, hvis den ikke er omfattet af anvendelsesområdet for artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112.
2.      Retspraksis
37.      Det bør anføres, at artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 har samme ordlyd som artikel 5, stk. 8, i sjette direktiv 77/388/EØF (9), og at denne bestemmelse skal fortolkes i lyset af Domstolens praksis vedrørende den sidstnævnte bestemmelse (10).
38.      Hvad angår den eksisterende retspraksis vedrørende artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 giver den efter min opfattelse en ret fyldestgørende fortolkning af denne bestemmelses rækkevidde. Jeg vil i dette forslag til afgørelse henvise til følgende retningslinjer.
39.      Det synes for det første at fremgå af Domstolens praksis, at to kumulative betingelser skal være opfyldt, for at artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 kan finde anvendelse: Det kræves dels, at den foretagne hele eller delvise overdragelse af en samlet formuemasse gør det muligt at fortsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed, dels at erhververen skal have til hensigt at fortsætte med at drive en sådan virksomhed (11).
40.      Med hensyn til den første betingelse skal begrebet »hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse« fortolkes således, at det omfatter overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, som omfatter materielle aktiver og eventuelt immaterielle aktiver, som tilsammen udgør en virksomhed eller en del af en virksomhed, der kan fortsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed, men at begrebet ikke omfatter en ren overdragelse af goder såsom salg af en varebeholdning (12).
41.      For at der foreligger en overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, skal de overdragne elementer desuden tilsammen udgøre en helhed, der er tilstrækkelig til at muliggøre, at der fortsat kan drives selvstændig økonomisk virksomhed (13).
42.      Med hensyn til den anden betingelse skal erhververen have haft til hensigt at drive forretningen eller en del af den overdragne virksomhed og ikke blot have haft til hensigt øjeblikkeligt at likvidere den pågældende virksomhed eller eventuelt at sælge lagerbeholdningen (14).
43.      Det bør for det andet fremhæves, at udtrykket »overdrageren« anvendes i ental i formuleringen af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112, hvilket indebærer, at den nævnte bestemmelse ikke er tiltænkt at skulle finde anvendelse i tilfælde, hvor flere overdragere sælger deres kapitalandele til en og samme erhverver (15).
44.      For det tredje fastsætter artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112, at »modtageren træder i overdragerens sted«. Det fremgår af denne bestemmelses klare ordlyd, at den omhandlede indtræden er en følge af, at der ikke anses at være sket nogen levering (16).
45.      Denne fortolkning af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 understøttes af, at denne bestemmelse har til formål at gøre det muligt for medlemsstaterne at lette overdragelse af virksomheder eller dele af virksomheder ved at gøre overdragelserne enklere og ved at undgå at belaste modtagerens likviditet med en uforholdsmæssig afgiftsbyrde, som denne under alle omstændigheder senere ville have fået tilbage i kraft af fradrag for indgående moms (17).
3.      Begrebet »modtager«
46.      Eftersom D.B.s virksomhed i det foreliggende tilfælde overdrages til flere personer, skal der tages stilling til begrebet »modtager« i artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 og til spørgsmålet om, hvorvidt en samlet formuemasse i henhold til denne bestemmelse kan overdrages til flere modtagere.
47.      Dette spørgsmål gør det nødvendigt at præcisere rækkevidden af formuleringen »modtageren træder i overdragerens sted«.
48.      Det bør i denne forbindelse påpeges, at ifølge fast retspraksis skal der ved fortolkningen af en EU-retlig bestemmelse ikke blot tages hensyn til dens ordlyd, men også til den sammenhæng, hvori den indgår, og til de mål, der forfølges med den ordning, som den udgør en del af (18).
49.      Det fremgår efter min opfattelse klart af retspraksis, at modtageren skal forstås som den person, hvortil der sker hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, der gør det muligt fortsat at drive selvstændig økonomisk virksomhed, og som har til hensigt at fortsætte med en sådan virksomhed. Da overdragelsen af en samlet formuemasse kan være delvis, kan en samlet formuemasse være genstand for flere særskilte overdragelser (der i så fald alle er delvise), hvilket igen indebærer, at der er flere modtagere.
50.      Eftersom udtrykket »modtager« i formuleringen »modtageren træder i overdragerens sted« anvendes i entalsformen (19), må dette imidlertid efter min opfattelse betyde, at overdragelsen af en samlet formuemasse, uanset om denne overdrages helt eller delvist, under alle omstændigheder kun kan ske til en enkelt modtager.
51.      Denne ordlydsfortolkning er efter min opfattelse ikke blot i overensstemmelse med den retspraksis, der er nævnt i punkt 43 i dette forslag til afgørelse, og som vedrører udtrykket »overdrager« i denne formulering, men understøttes ligeledes af en kontekstuel og teleologisk fortolkning af artikel
19 i direktiv 2006/112.
52.      Med hensyn til den sammenhæng, hvori artikel 19 i direktiv 2006/112 blev vedtaget, er jeg enig med generaladvokat Jacobs, der i sit forslag til afgørelse i Abbey National-sagen anførte (20), at hverken præamblen til sjette direktiv eller til direktiv 2006/112 eller Kommissionens direktivforslag (21) hjælper særligt til at belyse lovgivers ordvalg i såvel artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 som sjette direktivs artikel 5, stk. 8.
53.      Det bør imidlertid påpeges, at det allerede af forgængeren til sjette direktivs artikel 5, stk. 8, der var en note til artikel 5, stk. 1, i bilag A til andet direktiv 67/228/EØF (22), fremgik, at »[m]edlemsstaterne […] i tilfælde af samlet eller delvis anbringelse af værdier i et selskab [kan] anse selskabet som overdragerens successor«.
54.      De EU-retlige bestemmelser henviste med andre ord fra første hånd til en enkelt modtager og en enkelt overdrager.
55.      Den teleologiske fortolkning af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 bekræfter, at dette var et bevidst valg fra lovgivers side. Som nævnt i punkt 44 i dette forslag til afgørelse fremgår det af denne bestemmelse, at »modtageren træder i overdragerens sted«, hvilket indebærer, at overdragerens momsrettigheder og forpligtelser overgår til modtageren. Modtageren vil derfor i givet fald være forpligtet til at berigtige den afgift, som overdrageren har fratrukket, som om overdrageren var fortsat med at anvende aktiverne (23).
56.      Artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 er således udformet efter princippet om, at det ikke vil skade det fælles momssystems rette funktion, at en virksomhed (eller en del af en virksomhed) blot skifter ejer, som om der i sidste ende stadig var tale om én og samme afgiftspligtige person (24).
57.      Dette er efter min opfattelse grunden til, at udtrykket »modtager«
ligesom udtrykket
»overdrager« er angivet i entalsform.
58.      Det synes at følge af det ovenfor anførte, at hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse kun kan ske til en enkelt modtager.
B.      Muligheden for at foretage en særskilt vurdering af de omhandlede transaktioner
59.      En særskilt vurdering af de omhandlede transaktioner er begrundet i princippet om, at hver transaktion i momsmæssig henseende sædvanligvis skal anses for en særskilt og uafhængig ydelse, således som det fremgår af artikel 1, stk. 2, andet afsnit, i direktiv 2006/112 (25), men ligeledes i den omstændighed, at anvendelsen af artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 forudsætter, at overdragelsen af en samlet formuemasse finder sted mellem en overdrager og en modtager (26).
60.      Da A.K. og P.K. er to forskellige fysiske personer, deler de ikke den samme formue. Den foreliggende sag vedrører således fire transaktioner: den første mellem D.B. og A.K., den anden mellem D.B. og P.K., den tredje mellem A.K. og A.K.s og P.K.s selskab og den fjerde mellem P.K. og det nævnte selskab.
61.      Set i dette perspektiv skal det afgøres, om artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 kan finde anvendelse både på transaktionen mellem D.B. og A.K. og på transaktionen mellem D.B. og P.K. (27).
62.      Henset til betingelserne i artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 (28) skal der først tages stilling til, om A.K. og P.K. individuelt vil kunne fortsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed, når de hver især ejer halvdelen af de ideelle andele i deres mors virksomhed.
63.      Dette spørgsmål bør efter min opfattelse besvares benægtende.
64.      Det fremgår nemlig af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at fordelingen mellem D.B.s to døtre består i at give hver af disse en ideel andel på 50% af virksomheden og ikke i konkret at fordele den nævnte virksomheds aktiver mellem dem, således at de »hver især« vil kunne fortsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed.
65.      Den omstændighed, at D.B.s to døtre
tilsammen ejer 100% af D.B.s virksomhed og derfor tilsammen ejer den samlede formuemasse, der gør det muligt for dem at udøve selvstændig økonomisk virksomhed, kan ikke rejse tvivl om denne konklusion, eftersom de ikke har noget fælles eje, hvilket medfører, at de enkelte transaktioner, der er beskrevet i punkt 60 i dette forslag til afgørelse, skal vurderes særskilt. Det skal derfor efterprøves i forhold til hver enkelt datter, om betingelsen om, at det fortsat skal være muligt at drive en selvstændig økonomisk virksomhed, er opfyldt.
66.      Da en af de to betingelser, der er fastsat i artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112, ikke er opfyldt, må det konkluderes, at denne bestemmelse ikke finder anvendelse, og at det ikke er nødvendigt at tage hensyn til erhververnes hensigt, eftersom de betingelser, der er nævnt i punkt 39 i dette forslag til afgørelse, er kumulative.
67.      Det kan imidlertid ligeledes herske tvivl om, hvorvidt den anden betingelse i artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112, dvs. at A.K. og P.K. har til hensigt om at fortsætte med den økonomiske aktivitet i D.B.s virksomhed, er opfyldt i det foreliggende tilfælde. De har ganske vist til hensigt at videreføre deres mors økonomiske aktivitet sammen, men dette vil ske gennem deres selskab. Dette forudsætter derfor, at de indskyder deres ideelle andele i deres selskab. Deres hensigt med de ideelle andele, som de modtager, er med andre ord at videregive dem til deres selskab. Desuden (og måske nok så vigtigt) har de ingen planer om selv at blive momspligtige og dermed selv at træde i D.B.s sted. Ingen af dem overtager således D.B.s momsrettigheder eller
forpligtelser. Henset til den retspraksis, der er nævnt i punkt 42 i dette forslag til afgørelse, må det derfor konkluderes, at den anden betingelse, der er fastsat i artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112, heller ikke er opfyldt.
68.      Selv hvis det antages, at overdragelsen af D.B.s virksomhed til hendes to døtre kan betragtes som en enkelt transaktion, idet det lægges til grund, at de sammen kan videreføre den nævnte virksomheds økonomiske aktivitet og har til hensigt at gøre dette, vil artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 under alle omstændigheder ikke finde anvendelse, eftersom en overdragelse af den samlede formuemasse, som jeg har fastslået i punkt 58 i dette forslag til afgørelse, kun kan ske til en enkelt modtager.
69.      Artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 skal som følge heraf fortolkes således, at en afgiftspligtig persons overdragelse af en samlet formuemasse til to ikke-afgiftspligtige personer er udelukket fra denne bestemmelses anvendelsesområde.
C.      Muligheden for at foretage en samlet vurdering af de omhandlede transaktioner
70.      Selv om en særskilt vurdering af de omhandlede transaktioner synes at være forenelig med det princip, der er anført i punkt 59 i dette forslag til afgørelse, er det imidlertid nødvendigt at undersøge, om en samlet vurdering af sådanne transaktioner vil være mere »naturlig« i den forstand, at den synes at være mere i overensstemmelse med den økonomiske virkelighed i forbindelse med disse transaktioner.
71.      Selv om Domstolen ofte har henvist til begrebet »økonomisk virkelighed«, har den ikke defineret det (29). Dette begreb skal efter min opfattelse sikre, at der ikke kun anlægges en formalistisk tilgang til transaktionerne, og at der ses på, hvad de rent faktisk er, og deres virkninger under hensyntagen til forretningsverdenens logik (30).
72.      Et sådant begreb kan således anvendes som et kriterium til at fastslå, om der foreligger et retsmisbrug, men også til at fortolke og anvende bestemmelserne i direktiv 2006/112 korrekt (31).
73.      Det skal således undersøges, om begrebet »økonomisk virkelighed« kan rejse tvivl om den konklusion, som jeg har draget i punkt 69 i dette forslag til afgørelse. Det er nemlig et grundlæggende kriterium ved anvendelsen af det fælles momssystem, at der tages hensyn til den økonomiske virkelighed (32).
74.      Set i dette perspektiv kan det ved fortolkningen af anvendelsesområdet for artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 vælges at prioritere det formål, der forfølges med den omhandlede række af transaktioner, og som D.B. har anført, nemlig at A.K.s og P.K.s selskab skal fortsætte med den økonomiske aktivitet i D.B.s virksomhed. Efter en sådan tilgang vil det være begrundet at betragte rækken af transaktioner som en helhed, og at tilpasse anvendelsen af denne bestemmelse til den således (re)definerede situation.
75.      Ved at fokusere på det endelige formål med denne række af transaktioner anlægges der en mindre formalistisk tilgang (33), og formålet med artikel
19 i direktiv 2006/112, der som nævnt er at gøre det lettere at overdrage virksomheder, får dermed større virkning.
76.      En sådan tilgang kræver, at det afgøres, hvordan en række af transaktioner skal kvalificeres og behandles.
77.      I denne forbindelse skal det i første række undersøges, om den omhandlede række af transaktioner kan kvalificeres som en »enkelt transaktion«. Der findes nemlig to undtagelser, som er knyttet til begrebet »en enkelt transaktion«, fra det princip, der er beskrevet i punkt 59 i dette forslag til afgørelse (34).
78.      For det første er der tale om en enkelt ydelse, bl.a. når to eller flere elementer eller handlinger, som en afgiftspligtig person leverer, er så nært forbundet, at de objektivt set udgør en enkelt udelelig økonomisk ydelse, som det ville være kunstigt at opdele (35).
79.      For det andet er der tale om en enkelt ydelse, når en eller flere ydelser udgør en hovedydelse, og den eller de øvrige ydelser udgør en eller flere sekundære ydelser, der afgiftsmæssigt følger hovedydelsen. En ydelse skal navnlig anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser (36).
80.      Det synes at følge af denne retspraksis, at en enkelt transaktion i store træk er en økonomisk ydelse, der leveres af en enkelt afgiftspligtig person, og som består af forskellige elementer, der af kunden anses for at være uadskillelige (37).
81.      I den foreliggende sag er der efter min opfattelse hverken tale om det første eller det andet tilfælde, der er omhandlet i henholdsvis punkt 78 og 79 i dette forslag til afgørelse. De personer, der medvirker i de forskellige transaktioner, er nemlig forskellige. De forskellige transaktioner kan desuden gennemføres uafhængigt af hinanden og har forskellige formål. Den eneste forbindelse mellem disse transaktioner er således hensigten hos D.B., A.K. og P.K. Selv om parternes erklærede hensigt vedrørende pligten til at betale moms af en transaktion skal tages i betragtning, forudsætter det, at den understøttes ved objektive elementer (38). Det er dog ikke min opfattelse, at denne hensigt rent faktisk understøttes ved objektive elementer, eftersom hver af disse transaktioner ud fra en strengt økonomisk synsvinkel kan eksistere uden de øvrige og bevarer hele sin økonomiske betydning, selv om den adskilles fra de øvrige transaktioner (39). Det ser i øvrigt ud til at D.B.s hensigt alene er at overdrage sin virksomhed til døtrene som en gave.
82.      I anden række kan det, uanset om der var tale om en »enkelt transaktion«, henset til begivenhedernes forløb antages, at A.K.s og P.K.s erhvervelse af virksomheden reelt var en simpel »mellemliggende« eller »foreløbig« erhvervelse. Under disse omstændigheder skal det efter min opfattelse efterprøves, om betingelserne for anvendelse af artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 er opfyldt i forhold til den endelige erhverver, der i det foreliggende tilfælde er A.K.s og P.K.s selskab. Eftersom dette selskab modtager den samlede formuemasse fra D.B.s virksomhed og har til hensigt at fortsætte med dennes økonomiske aktivitet, finder denne bestemmelse anvendelse. En sådan fortolkning er desuden i overensstemmelse med kravet om, at der som anført i punkt 58 i dette forslag til afgørelse kun kan være en enkelt modtager, eftersom den endelige erhverver i det foreliggende tilfælde er en enkelt enhed, nemlig A.K.s og P.K.s selskab.
83.      Hvis Retten er tilbøjelig til at vælge denne fremgangsmåde, vil jeg opfordre den til at lægge vægt på de pågældende overdragelsers tidsmæssige karakter for at begrænse risikoen for misbrug. Jeg gør i denne forbindelse opmærksom på, at den forelæggende ret både i sin anmodning om præjudiciel afgørelse og i sit spørgsmål har fremhævet, at A.K. og P.K. øjeblikkeligt vil indskyde deres ideelle andele som apport i deres selskab (40).
84.      Efter min opfattelse kan den »formålsbestemte« fortolkning af artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 fungere, såfremt det godtgøres, at det ikke var muligt at ændre den mellemliggende (eller foreløbige) erhvervelse til en endelig erhvervelse. Dette vil forhindre, at personer, der ikke kan fradrage indgående moms, med henvisning til, at de efterfølgende vil overdrage en virksomhed, slipper for at betale moms og dermed erhverver aktiver til en lavere pris, hvilket er i strid med artikel
16, stk. 1, i direktiv 2006/112 og princippet om afgiftsneutralitet, der er udtryk for det almindelige ligebehandlingsprincip på momsområdet (41).
85.      Når der tages hensyn til den økonomiske virkelighed, bør dette følgelig medføre, at transaktioner, der er forbundet af et fælles mål, og som følger umiddelbart efter hinanden, anses for at udgøre en helhed, og at det efterprøves, om betingelserne i artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 er opfyldt i forhold til den endelige erhverver.
D.      Den foreslåede mulighed
86.      Det fremgår af det ovenfor anførte, at valget mellem de to mulige fortolkninger af anvendelsesområdet for artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 afhænger af, hvordan det besluttes at anskue en række af transaktioner, der skal gennemføres.
87.      Man kan enten vælge den klassiske vej ud fra det grundlæggende princip, der er nævnt i punkt 59 i dette forslag til afgørelse, eller også beslutte at tage en genvej med udgangspunkt i begrebet »økonomisk virkelighed«.
88.      Selv om den anden mulighed kan være fristende og endda umiddelbart synes at være den mest logiske, er jeg alligevel betænkelig ved den og finder den ikke helt overbevisende, uanset at transaktionerne følger tidsmæssigt efter hinanden.
89.      Hvis anvendelsen af artikel
19, stk. 1, i direktiv 2006/112 på en række af transaktioner for det første betinges af, at den endelige erhvervelse sker øjeblikkeligt efter den mellemliggende erhvervelse, rejser det nemlig uundgåeligt spørgsmålet om, hvad der skal forstås ved »øjeblikkeligt«. Taler vi om timer eller dage? Kan det tillades, at den endelige erhvervelse finder sted flere uger eller måske måneder efter den mellemliggende erhvervelse?
90.      For det andet er de individuelle transaktioner, der indgår i rækken af transaktioner, af forskellig karakter, og ingen af dem kan kvalificeres som en overdragelse af en samlet formuemasse. Det er med andre ord helheden, der kvalificeres som sådan, når de transaktioner, der indgår i den, er to gaveoverdragelser af halvdelen af en virksomheds formue til forskellige personer og to apportindskud, der foretages af disse personer. Der er således en uoverensstemmelse mellem kvalificeringen af de aktiver, der indgår i en helhed, og kvalificeringen af denne helhed. Hvis det viser sig, at den tredje og den fjerde transaktion, der er defineret i punkt 60 i dette forslag til afgørelse, af en eller den anden grund ikke finder sted, vil der desuden med sikkerhed opstå vanskeligheder med berigtigelsen af momsen.
91.      Det skal for det tredje påpeges, at Domstolen allerede har fastslået, at en forpligtelse for afgiftsmyndigheden til at gennemføre undersøgelser med henblik på at fastlægge den afgiftspligtige persons hensigt ville stride mod merværdiafgiftssystemets formål, som er at sikre retssikkerheden og lette de handlinger, som er forbundet med afgiftens anvendelse, ved – bortset fra undtagelsestilfælde – at lægge vægt på den pågældende transaktions objektive karakter (42).
92.      I det foreliggende tilfælde er der imidlertid fuld klarhed over de transaktioner, som D.B. og hendes døtre har til hensigt at foretage, og deres forløb, og det er derfor ikke vanskeligt at kvalificere dem hver for sig (43). Som D.B. udtalte i retsmødet, var der heller intet til hinder for, at hun overdrog den samlede formuemasse i sin virksomhed til A.K.s og P.K.s selskab. Beslutningen om at overdrage hendes virksomhed til døtrene, hvorefter den integreres i deres selskabs kapital, er derfor udtryk for et valg fra de implicerede personers side. Denne beslutning har skattemæssige konsekvenser for D.B. og for hendes døtre og deres selskab, som de ikke kan forsøge at omgå ved at ligestille fuldt definerede transaktioner med en anden type transaktioner, som de – i øvrigt af deres egne grunde – har valgt ikke at foretage (44). Dette ville endvidere være i strid med princippet om afgiftsneutralitet, da det ville svare til at behandle forskellige situationer ens (45).
93.      Selv om begrebet »økonomisk virkelighed« har til formål at fokusere på transaktioners virkninger frem for deres form, kan det desuden ikke påberåbes på en sådan måde, at parternes hensigt prioriteres i stedet for konsekvenserne af de konkrete valg, som de har truffet, hvilket ville være i strid med den retspraksis, der er nævnt i punkt 81 og 91 i dette forslag til afgørelse.
94.      Det kunne ganske vist være nærliggende at foretage en samlet vurdering af de omhandlede transaktioner, men jeg er af alle disse grunde tilbøjelig til at anlægge en fortolkning, der er baseret på en særskilt undersøgelse af de nævnte transaktioner. En sådan fortolkning synes i øvrigt at være i overensstemmelse med det momsmæssige princip, der er nævnt i punkt 59 i dette forslag til afgørelse, men ligeledes med det formål, der forfølges med artikel
19 i direktiv 2006/112, nemlig at lette overdragelser af virksomheder og ikke afgiftsmæssige konstruktioner.
95.      Jeg foreslår derfor, at Retten besvarer det forelagte spørgsmål med, at artikel 19 i direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at der ikke foreligger overdragelse af en samlet formuemasse, når en afgiftspligtig person vederlagsfrit overdrager den samlede formuemasse til to fysiske personer, således at de får 50% af formuemassen hver, og når disse personer ikke er afgiftspligtige og har til hensigt øjeblikkeligt at indskyde disse ideelle andele som apport i et personselskab, der udøver økonomisk virksomhed, som de er medejere af.
VI.    Forslag til afgørelse
96.      Henset til det ovenfor anførte foreslår jeg, at det
præjudicielle spørgsmål, som Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Polen) har forelagt, besvares således:
»Artikel 19 i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28.
november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem skal fortolkes således, at der ikke foreligger overdragelse af en samlet formuemasse, når en afgiftspligtig person vederlagsfrit overdrager den samlede formuemasse til to fysiske personer, således at de får 50% af formuemassen hver, og når disse personer ikke er afgiftspligtige og har til hensigt øjeblikkeligt at indskyde disse ideelle andele som apport i et personselskab, der udøver økonomisk virksomhed, som de er medejere af.«
José Martín y Pérez de Nanclares
Fremsat i offentligt retsmøde i Luxembourg den 13.
maj 2026.
Underskrifter
1 –      Originalsprog: fransk.
i      Den foreliggende sags navn er et vedtaget navn. Det svarer ikke til et navn på en part i sagen.
2 –      R. von Jhering, Der Kampf umsRecht, G.J. Manz, Wien, 1872, s. 7, oversat til dansk af C.C. Græbe, Kampen for Retten, Otto B. Wroblewsky, København, 1875, s. 1. Dette værk blev efterfølgende uddybet og forbedret og udkom i 11 forskellige udgaver i forfatterens levetid.
3 –      R. von Jhering, Zweck im Recht, Druck und Verlag von Breitkopf & Härtel, Leipzig, 1877.
4 –      Rådets direktiv 2006/112/EF af 28.11.2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s. 1).
5 –      Det angives i anmodningen om præjudiciel afgørelse, at det er D.B. og hendes ægtefælle – A.K.s og P.K.s far – der har til hensigt at forære hele virksomheden til deres to døtre. D.B.s ægtefælle er imidlertid kun nævnt én gang, og hans status eller rolle i forbindelse med den i hovedsagen omhandlede række af transaktioner er ikke præciseret, og det synes derfor at fremgå af de faktiske oplysninger, som jeg er i besiddelse af, at det kun er D.B., der skal anses for at være overdrageren som omhandlet i artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112. Det blev i øvrigt bekræftet i retsmødet, at de i hovedsagen omhandlede transaktioner rent faktisk har fundet sted.
6 –      Jf. punkt 5, 20 og 21 i dette forslag til afgørelse.
7 –      Jf. i denne retning dom af 13.7.2017, Túrkevei Tejtermelő Kft. (C-129/16, EU:C:2017:547, præmis 43 og den deri nævnte retspraksis).
8 –      Jf. dom af 15.5.2003, Salzmann (C-300/01, EU:C:2003:283, præmis 31 og den deri nævnte retspraksis).
9 –      Rådets sjette direktiv af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT 1977, L 145, s. 1, herefter »sjette direktiv«).
10 –      Jf. kendelse af 16.1.2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C-729/21, ikke trykt i Sml., EU:C:2023:74, præmis 33 og den deri nævnte retspraksis).
11 –      Jf. i denne retning dom af 30.5.2013, X (C-651/11, EU:C:2013:346, præmis 32 og den deri nævnte retspraksis.). Skatte- og afgiftsmyndigheden, den polske regering og Kommissionen er, som det fremgår af deres skriftlige indlæg, af samme opfattelse. Det fremgår imidlertid af artikel 19, stk. 2, i direktiv 2006/112, at »[m]edlemsstaterne kan træffe de nødvendige foranstaltninger for at undgå konkurrenceforvridning, når modtageren ikke er en fuldt afgiftspligtig person. De kan også træffe de nødvendige foranstaltninger for at forebygge momssvig eller momsunddragelse ved anvendelsen af denne artikel«. En oversigt over de øvrige betingelser, der er fastsat i medlemsstaternes nationale lovgivning, findes i F. Annacondia, EU VAT Compass 2021/2022, IBFD, Amsterdam, 2021, s. 803-805.
12 –      Jf. dom af 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, præmis 40), og af 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, præmis 24 og den deri nævnte retspraksis), samt kendelse af 16.1.2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C-729/21, ikke trykt i Sml., EU:C:2023:74, præmis 30). Jf. vedrørende de konkrete konsekvenser, som Domstolens definition af begrebet »hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse« i dom af 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644), har haft i visse nationale retsordener: A. Culot og J. Thilmany, Manuel des droits d’enregistrement et de la TVA applicables aux actes de société, Larcier-Intersentia, Bruxelles, 2025, s. 145 og 146, samt J.M. Calderón Carrero og A. Quintas Seara, »El IVA en la transmisión del patrimonio empresarial: la progresiva flexibilización comunitaria de la regla de no sujeción«, Revista técnica tributaria, nr. 102, 2013, s. 95-117 (s. 108). Denne dom gjorde det også muligt at overvinde de vanskeligheder, der hidtil havde været forbundet med kvalificeringen af en delvis overdragelse af en virksomhed: C. Wäger, »Nicht steuerbare Veräußerung eines Geschäftsbetriebs im ganzen bei Absicht der Fortführung des übertragenen Geschäftsbetriebs oder Unternehmensteils durch den Erwerber«, Umsatzsteuer-Rundschau, 2004, s. 24-27 (s. 26).
13 –      Jf. i denne retning dom af 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, præmis 25).
14 –      Jf. i denne retning dom af 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, præmis 44).
15 –      Dom af 30.5.2013, X (C-651/11, EU:C:2013:346, præmis 46).
16 –      Jf. i denne retning kendelse af 16.1.2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (C-729/21, ikke trykt i Sml., EU:C:2023:74, præmis 36 og den deri nævnte retspraksis), og generaladvokat Brkans forslag til afgørelse A&P Deco (T-397/25, EU:T:2026:263, punkt 41 og 45).
17 –      Jf. dom af 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, præmis 23 og den deri nævnte retspraksis).
18 –      Dom af 17.11.1983, Merck (292/82, EU:C:1983:335, præmis 12), af 9.3.2023, ACER mod Aquind (C-46/21 P, EU:C:2023:182, præmis 54), og af 18.12.2025, E. (Modregning i krav) (C-481/24, EU:C:2025:996, præmis 29).
19 –      Udtrykket »modtager« anvendes i entalsformen i alle sprogversioner af artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112.
20 –      C-408/98, EU:C:2000:207, punkt 23.
21 –      Jf. forslag af 20.6.1973 til Rådets sjette direktiv om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – En fælles ordning om merværdiomsætningsafgift: Ensartet grundlag, KOM(73) 950 endelig og vedrørende direktiv 2006/112 forslag af 15.4.2004 til Rådets direktiv om det fælles merværdiafgiftssystem, KOM(2004) 246 endelig udg.
22 –      Rådets andet direktiv af 11.4.1967 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystems struktur og de nærmere regler for dets anvendelse (EFT 1967 I, s. 14).
23 –      F.J. Sánchez Gallardo, IVA para expertos, Francis Lefebvre, Madrid, 2024, 4. udgave, s. 1790-1798 (punkt 20547), samt P. Serlooten og O. Debat, Droit fiscal des affaires, Dalloz, Paris, 2022/2023, 21. udgave, s. 344.
24 –      Det synes som følge heraf at være både pragmatisk og fornuftigt at tilpasse reglerne om beskatning af levering af varer med henblik på at fremme den økonomiske aktivitet.
25 –      Jf. dom af 1.8.2025, Határ Diszkont (C-427/23, EU:C:2025:596, præmis 37 og den deri nævnte retspraksis).
26 –      Jf. punkt 58 i dette forslag til afgørelse og i denne retning dom af 30.5.2013, X (C-651/11, EU:C:2013:346, præmis 46 og 47).
27 –      Det er i denne sammenhæng ikke nødvendigt at tage stilling til, om artikel 19, stk. 1, i direktiv 2006/112 finder anvendelse på den tredje og den fjerde transaktion, eftersom transaktionerne undersøges hver for sig, og den tredje og den fjerde transaktion som præciseret af den forelæggende ret er genstand for en særskilt sag i forhold til hovedsagen.
28 –      Jf. punkt 39 i dette forslag til afgørelse.
29 –      Visse forfattere har udtrykt kritik af den manglende definition: F. Nellen og A. van Doesum, »Economic Reality in EU VAT«, EC tax review, 2020, bind 29, nr. 5, s. 213-226, og K. van Abswoude, »The Principle of Fiscal Neutrality and Economic Reality in EU VAT: Two Peas in a Pod?«, International VAT Monitor, 2022, bind 33, nr. 5.
30 –      Vedrørende betydningen af at fokusere på transaktionernes virkninger frem for deres form: H. Beisse, »Die paradigmatischen GoB«, i P. Hommelhoff, R. Zätzsch, B. Erle og W. Müller, Gesellschaftsrecht, Rechnungslegung, Steuerrecht: Festschrift für Welf Müller zum 65. Geburtstag, Beck, München, 2001, s. 731-753 (s. 739).
31 –      Vedrørende anvendelsen af begrebet »økonomisk virkelighed« i Domstolens praksis: F. Nellen og A. van Doesum, nævnt i fodnote 29 i dette forslag til afgørelse, og af de samme forfattere, »Economic Reality in EU VAT and the Reductionist Approach«, EC tax review, 2025, bind 34, nr. 6, s. 222-230.
32 –      Dom af 28.6.2007, Planzer Luxembourg (C-73/06, EU:C:2007:397, præmis 43).
33 –      I sit
forslag
til afgørelse Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz (C-280/10, EU:C:2011:592, punkt 1, 31, 36 og 38) advarede generaladvokat Cruz Villalón netop mod risikoen for en alt for formalistisk fortolkning af direktiv 2006/112.
34 –      Jf. i denne retning dom af 4.9.2019, KPC Herning (C-71/18, EU:C:2019:660, præmis 38), samt generaladvokat Mengozzis forslag til afgørelse Solar Electric Martinique (C-303/16, EU:C:2017:507, punkt 57) og generaladvokat Pitruzzellas forslag til afgørelse Finanzamt X (Udstyr og maskiner, der installeres på brugsstedet) (C-516/21, EU:C:2022:976, punkt 27).
35 –      Jf. generaladvokat Mengozzis forslag til afgørelse Solar Electric Martinique (C-303/16, EU:C:2017:507, punkt 58 og den deri nævnte retspraksis).
36 –      Jf. generaladvokat Mengozzis forslag til afgørelse Solar Electric Martinique (C-303/16, EU:C:2017:507, punkt 59 og den deri nævnte retspraksis).
37 –      Jf. i denne retning generaladvokat Mengozzis forslag til afgørelse BLV Wohn- und Gewerbebau (C-395/11, EU:C:2012:564, punkt 46 og 47).
38 –      Jf. dom af 4.9.2019, KPC Herning (C-71/18, EU:C:2019:660, præmis 40 og den deri nævnte retspraksis).
39 –      Hvis A.K. f.eks. måtte beslutte at videresælge sin ideelle andel i stedet for at indskyde den i det selskab, som hun driver sammen med P.K., vil dette på ingen måde forhindre P.K. i at indskyde sin andel i det nævnte selskab. Dette vil gøre det muligt for A.K. at få penge for at sælge sin ideelle andel og for P.K. at opnå kapitalandele i selskabet.
40 –      Det bør i øvrigt påpeges, at D.B. i retsmødet oplyste, at overdragelsen af A.K.s og P.K.s ideelle andele til deres selskab faktisk fandt sted kun få dage efter, at de nævnte andele var blevet overdraget fra D.B. til hendes døtre.
41 –      Jf. i denne retning dom af 16.9.2020, Mitteldeutsche Hartstein-Industrie (C-528/19, EU:C:2020:712, præmis 59 og den deri nævnte retspraksis), og af 17.12.2020, WEG Tevesstraße (C-449/19, EU:C:2020:1038, præmis 48).
42 –      Dom af 27.9.2007, Teleos m.fl. (C-409/04, EU:C:2007:548, præmis 39).
43 –      Jf. herved punkt 81 i dette forslag til afgørelse.
44 –      Jf. analogt dom af 13.3.2014, Malburg (C-204/13, EU:C:2014:147, præmis 46 og 47).
45 –      Jf. i denne retning dom af 10.4.2008, Marks & Spencer (C-309/06, EU:C:2008:211, præmis 49).