62013CO0500
ΔΙΑΤΑΞΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (ένατο τμήμα)
της 5ης Ιουνίου 2014 (
*1
)
«Προδικαστική παραπομπή — ΦΠΑ — Οδηγία 2006/112/ΕΚ — Έκπτωση του φόρου εισροών — Αγαθά επενδύσεως — Ακίνητα αγαθά — Διακανονισμός των εκπτώσεων — Εθνική νομοθεσία που προβλέπει δεκαετή περίοδο διακανονισμού»
Στην υπόθεση C‑500/13,
με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Naczelny Sąd Administracyjny (Πολωνία) με απόφαση της 25ης Ιουνίου 2013, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο στις 16 Σεπτεμβρίου 2013, στο πλαίσιο της δίκης
Gmina Międzyzdroje
κατά
Minister Finansów,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (ένατο τμήμα),
συγκείμενο από τους M. Safjan, πρόεδρο τμήματος, A. Prechal (εισηγήτρια) και K. Jürimäe, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: P. Cruz Villalón
γραμματέας: A. Calot Escobar
λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
—
ο Gmina Międzyzdroje, εκπροσωπούμενος από τους K. Wojtowicz, M. Konieczny και M. Janicki, οικονομικούς συμβούλους,
—
ο Minister Finansów, εκπροσωπούμενος από τους T. Tratkiewicz και J. Kaute,
—
η Πολωνική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τον B. Majczyna,
—
η Αυστριακή Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την C. Pesendorfer,
—
η Κυβέρνηση του Ηνωμένου Βασιλείου, εκπροσωπούμενη από τη V. Kaye, επικουρούμενη από τον R. Hill, barrister,
—
η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις J. Hottiaux και L. Lozano Palacios,
κατόπιν της αποφάσεως που έλαβε, αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα, να αποφανθεί με αιτιολογημένη διάταξη δυνάμει του άρθρου 99 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου,
εκδίδει την ακόλουθη
Διάταξη
1
Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία των άρθρων 167, 187 και 189 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ L 347, σ. 1), καθώς και της αρχής της ουδετερότητας του φόρου προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΠΑ).
2
Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο διαφοράς μεταξύ του Gmina Międzyzdroje (Δήμος του Międzyzdroje) και του Minister Finansów (Υπουργός Οικονομικών), με αντικείμενο την απόφαση που έλαβε ο τελευταίος επί αιτήσεως ερμηνείας σε σχέση με τον διακανονισμό της εκπτώσεως του ΦΠΑ επί των εισροών για ακίνητο επενδυτικό αγαθό, το οποίο χρησιμοποιήθηκε, αρχικώς, για απαλλασσόμενη από τον φόρο δραστηριότητα και, εν συνεχεία, για φορολογητέα δραστηριότητα.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
3
Το άρθρο 167 της οδηγίας 2006/112 ορίζει τα εξής:
«Το δικαίωμα έκπτωσης γεννάται κατά τον χρόνο κατά τον οποίο ο προς έκπτωση φόρος γίνεται απαιτητός.»
4
Το άρθρο 168 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:
«Στον βαθμό που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες των φορολογούμενων πράξεών του, ο υποκείμενος στον φόρο έχει το δικαίωμα, στο κράτος μέλος στο οποίο πραγματοποιεί τις πράξεις του, να εκπίπτει από τον οφειλόμενο φόρο τα ακόλουθα ποσά:
α)
τον οφειλόμενο ή καταβληθέντα στο εν λόγω κράτος μέλος ΦΠΑ για τα αγαθά που του παραδόθηκαν ή πρόκειται να του παραδοθούν και για τις υπηρεσίες που του παρασχέθηκαν ή πρόκειται να του παρασχεθούν από άλλον υποκείμενο στον φόρο,
[...]».
5
Το άρθρο 184 της εν λόγω οδηγίας ορίζει τα εξής:
«Η αρχικά πραγματοποιηθείσα έκπτωση διακανονίζεται όταν είναι ανώτερη ή κατώτερη από την έκπτωση την οποία δικαιούταν να πραγματοποιήσει ο υποκείμενος στον φόρο.»
6
Κατά το άρθρο 185, παράγραφος 1, της ίδιας οδηγίας:
«Ο διακανονισμός διενεργείται, ιδίως, όταν, μετά την υποβολή της δήλωσης ΦΠΑ, έγιναν μεταβολές των στοιχείων που ελήφθησαν υπόψη για τον καθορισμό του ποσού της έκπτωσης του φόρου, μεταξύ άλλων σε περίπτωση ακύρωσης πωλήσεων ή επίτευξης εκπτώσεων στο τίμημα.»
7
Το άρθρο 187 της οδηγίας 2006/112 ορίζει τα εξής:
«1.   Σχετικά με τα αγαθά επενδύσεως, ο διακανονισμός ενεργείται εντός περιόδου πέντε ετών περιλαμβανομένου και του έτους, κατά την διάρκεια του οποίου απεκτήθη ή κατεσκευάσθη το αγαθό.
Ωστόσο, τα κράτη μέλη μπορούν να χρησιμοποιούν ως βάση για το διακανονισμό μια περίοδο πέντε ακέραιων ετών από την έναρξη της χρησιμοποίησης του αγαθού.
Όσον αφορά τα ακίνητα αγαθά επένδυσης, η διάρκεια της περιόδου που λαμβάνεται ως βάση υπολογισμού των διακανονισμών μπορεί να επεκτείνεται μέχρι τα 20 έτη.»
2.   Κάθε έτος ο διακανονισμός αφορά μόνο το ένα πέμπτο ή, σε περίπτωση παράτασης της περιόδου διακανονισμού, το αντίστοιχο τμήμα του ΦΠΑ, ο οποίος επιβάρυνε τα αγαθά επένδυσης.
Ο διακανονισμός που αναφέρεται στο πρώτο εδάφιο πραγματοποιείται ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης, οι οποίες επέρχονται κατά τη διάρκεια των επόμενων ετών σε σχέση με το δικαίωμα έκπτωσης, που ισχύει κατά το έτος απόκτησης, κατασκευής ή, ενδεχομένως, πρώτης χρήσης του αγαθού.»
8
Το άρθρο 189 της οδηγίας αυτής ορίζει τα εξής:
«Για την εφαρμογή των άρθρων 187 και 188, τα κράτη μέλη μπορούν να λαμβάνουν τα ακόλουθα μέτρα:
α)
να ορίζουν την έννοια των αγαθών επενδύσεως,
β)
να προσδιορίζουν το ποσό του φόρου το οποίο θα λαμβάνεται υπόψη για τον διακανονισμό,
γ)
να λαμβάνουν κάθε αναγκαίο μέτρο, ώστε να αποτρέπεται το ενδεχόμενο να προκύπτουν αδικαιολόγητα πλεονεκτήματα από τους διακανονισμούς,
δ)
να επιτρέπουν απλοποιήσεις διοικητικής φύσεως.»
Το πολωνικό δίκαιο
9
Ο νόμος περί του φόρου επί αγαθών και υπηρεσιών (ustawa o podatku od towarów i usług), της 11ης Μαρτίου 2004 (Dz. U. αριθ. 54, θέση 535), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών γεγονότων της υποθέσεως της κύριας δίκης, περιέχει το άρθρο 91, του οποίου οι παράγραφοι 1 έως 3, 7 και 7a ορίζουν τα εξής:
«1.   Μετά τη λήξη του έτους κατά το οποίο ο υποκείμενος στον φόρο δικαιούται εκπτώσεως του φόρου εισροών κατά το άρθρο 86, παράγραφος 1, υποχρεούται, λαμβάνοντας υπόψη την αναλογία που υπολογίσθηκε με τη μέθοδο του άρθρου 90, παράγραφοι 2 έως 6, ή κατά τις διατάξεις που θεσπίσθηκαν βάσει του άρθρου 90, παράγραφος 11, να προβεί σε διακανονισμό της εκπτώσεως του φόρου εισροών σύμφωνα με το άρθρο 90, παράγραφοι 2 έως 9, για τη χρήση που έκλεισε. Ο διακανονισμός αυτός δεν πραγματοποιείται εάν η διαφορά μεταξύ της καθοριζομένης στο άρθρο 90, παράγραφος 4, αναλογίας εκπτώσεως και της καθοριζομένης στο προηγούμενο εδάφιο αναλογίας δεν υπερβαίνει τις δύο ποσοστιαίες μονάδες.
2.   Στην περίπτωση αγαθών ή υπηρεσιών που, βάσει των διατάξεων περί του φόρου εισοδήματος συνυπολογίζονται από τον υποκείμενο στον φόρο σε δεκτικά αποσβέσεως ενσώματα πάγια ή άυλα στοιχεία του ενεργητικού και δικαιώματα, καθώς και στην περίπτωση ακινήτων και δικαιωμάτων ισόβιας επικαρπίας, εφόσον αυτά συγκαταλέγονται στα ενσώματα πάγια ή στα άυλα στοιχεία του ενεργητικού και δικαιώματα του αποκτώντος, εξαιρουμένων εκείνων των οποίων η αρχική αξία δεν υπερβαίνει τα 15000000 [πολωνικά ζλότυ (PLN)], ο υποκείμενος στον φόρο οφείλει να προβεί στον κατά την παράγραφο 1 διακανονισμό εντός 5 διαδοχικών ετών, στη δε περίπτωση ακινήτων και δικαιωμάτων ισόβιας επικαρπίας εντός 10 ετών, υπολογιζομένων από το έτος κατά το οποίο αυτά έχουν παραδοθεί προς εκμετάλλευση. Ο ετήσιος διακανονισμός αφορά, στη μνημονευόμενη στο πρώτο εδάφιο περίπτωση, το ένα πέμπτο, προκειμένου δε περί ακινήτων και δικαιωμάτων ισόβιας επικαρπίας το ένα δέκατο του ποσού του φόρου που υπολογίσθηκε κατά την απόκτηση ή την κατασκευή τους. Στην περίπτωση ενσωμάτων παγίων, καθώς και άυλων στοιχείων του ενεργητικού και δικαιωμάτων, η αξία κτήσεως των οποίων δεν υπερβαίνει 15000 PLN, εφαρμόζεται κατ’ αναλογία η διάταξη της παραγράφου 1 και ο διακανονισμός πραγματοποιείται κατά τη λήξη του έτους κατά το οποίο αυτά παραδόθηκαν προς εκμετάλλευση.
[...]
3.   Ο κατά τις παραγράφους 1 και 2 διακανονισμός πρέπει να διενεργείται στη φορολογική δήλωση για την πρώτη φορολογική περίοδο του επόμενου της φορολογικής χρήσεως, για την οποία διενεργείται ο διακανονισμός, έτους, στη δε περίπτωση παύσεως της οικονομικής δραστηριότητας στη φορολογική δήλωση για την τελευταία φορολογική περίοδο.
[...]
7.   Οι παράγραφοι 1 έως 6 ισχύουν κατ’ αναλογία όταν ο υποκείμενος στον φόρο δικαιούνταν έκπτωση του συνολικού φόρου εισροών που προκύπτει από τα αγαθά ή υπηρεσίες που χρησιμοποίησε και προέβη στην έκπτωση, ή όταν δεν δικαιούνταν τέτοια έκπτωση, αλλά στη συνέχεια μεταβλήθηκε το δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου που καταβλήθηκε επί των εισροών για αυτό το αγαθό ή για αυτή την υπηρεσία.
7a.   Στην περίπτωση αγαθών ή υπηρεσιών που, βάσει των διατάξεων περί του φόρου εισοδήματος, συνυπολογίζονται από τον υποκείμενο στον φόρο σε δεκτικά αποσβέσεως ενσώματα πάγια ή άυλα στοιχεία του ενεργητικού και δικαιώματα, καθώς και στην περίπτωση ακινήτων και δικαιωμάτων ισόβιας επικαρπίας, εφόσον αυτά συγκαταλέγονται στα ενσώματα πάγια ή στα άυλα στοιχεία του ενεργητικού και δικαιώματα του αποκτώντος, εξαιρουμένων αυτών των οποίων η αρχική αξία δεν υπερβαίνει τα 15000 PLN, ο υποκείμενος στον φόρο προβαίνει στον διακανονισμό της παραγράφου 7 σύμφωνα με τους κανόνες που καθορίζονται στην παράγραφο 2, πρώτο και δεύτερο εδάφιο, καθώς και στην παράγραφο 3. Ο διακανονισμός αυτός πραγματοποιείται σε κάθε διαδοχική μεταβολή του δικαιώματος εκπτώσεως, εφόσον η μεταβολή αυτή επέρχεται κατά την περίοδο του διακανονισμού.»
Η διαφορά της κύριας δίκης και το προδικαστικό ερώτημα
10
Από την απόφαση περί παραπομπής προκύπτει ότι, κατά τα έτη 2007 έως 2010, ο Gmina Międzyzdroje προέβη σε επένδυση η οποία συνίστατο στην επέκταση ενός γυμναστηρίου που του ανήκει, μέσω της προσθέσεως σε αυτό μιας βοηθητικής εγκαταστάσεως ευρισκόμενης πλησίον του δημοτικού σχολείου που επίσης του ανήκει. Στο πλαίσιο των εργασιών επεκτάσεως, παραδόθηκαν αγαθά και παρασχέθηκαν υπηρεσίες στον εν λόγω δήμο, για τα οποία ο τελευταίος κατέβαλε ΦΠΑ.
11
Κατά τη διάρκεια των εργασιών αυτών, ο Gmina Międzyzdroje πρότεινε τροποποίηση του όλου συστήματος διαχειρίσεως της συνδεόμενης με τη φυσική αγωγή και τον αθλητισμό δημοτικής περιουσίας, στην οποία συμπεριλαμβανόταν και το γυμναστήριο αυτό. Η τροποποίηση αυτή συνίστατο, ειδικότερα, στην εκμίσθωση του προμνησθέντος γυμναστηρίου σε εμπορική εταιρία η οποία θα διαχειριζόταν το γυμναστήριο αυτό, καθώς και όλες τις αθλητικές εγκαταστάσεις που ανήκαν στον δήμο. Προβλέφθηκε ότι η εταιρία αυτή θα κατέβαλλε μίσθωμα στον Gmina Międzyzdroje και ότι, ως αντάλλαγμα, θα είχε το δικαίωμα να χρησιμοποιεί το ίδιο γυμναστήριο και να εισπράττει έσοδα, ήτοι τέλη για την πρόσβαση κάθε ενδιαφερόμενου προσώπου ή ενώσεως στις οικείες αθλητικές εγκαταστάσεις.
12
Επιληφθείς αιτήσεως του Gmina Międzyzdroje για ερμηνεία του νόμου περί του φόρου επί αγαθών και υπηρεσιών, όπως αυτός ίσχυε κατά τον χρόνο του ως άνω σχεδίου εκμισθώσεως του επίμαχου στην κύρια δίκη γυμναστηρίου, ο Minister Finansów διαπίστωσε, με απόφαση της 21ης Σεπτεμβρίου 2011, ότι, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 91, παράγραφοι 2, 3 και 7a, του νόμου αυτού, ο διακανονισμός του δικαιώματος εκπτώσεως του ΦΠΑ, τον οποίο κατέβαλε ο εν λόγω δήμος στο πλαίσιο των εργασιών επεκτάσεως του γυμναστηρίου αυτού, έπρεπε να πραγματοποιηθεί σε περίοδο δέκα ετών και να αφορά, κάθε έτος, το ένα δέκατο του ποσού του καταβληθέντος ΦΠΑ, δεδομένου ότι το ένα δέκατο του ποσού αυτού δεν μπορούσε να διακανονιστεί εξαιτίας της χρήσεως του εν λόγω γυμναστηρίου, κατά το έτος 2010, για δραστηριότητες που δεν θεμελίωναν δικαίωμα εκπτώσεως.
13
Στις 12 Απριλίου 2012, η προσφυγή που άσκησε ο Gmina Międzyzdroje κατά της ως άνω αποφάσεως απορρίφθηκε από το Wojewódzki Sąd Administracyjny we Szczecinie (διοικητικό δικαστήριο του voïvodie de Szczecin). Το εν λόγω δικαστήριο έκρινε, μεταξύ άλλων, ότι ο δήμος αυτός δεν μπορούσε να προβεί σε άπαξ διακανονισμό, εντός ενός μόνο φορολογικού έτους, του συνόλου των εκπτώσεων, δεδομένου ότι ο εθνικός νομοθέτης είχε καθιερώσει, σύμφωνα με το άρθρο 187 της οδηγίας 2006/112, καθεστώς διακανονισμού για περίοδο δέκα ετών.
14
Επιληφθέν αιτήσεως αναιρέσεως που άσκησε ο Gmina Międzyzdroje, το Naczelny Sąd Administracyjny (ανώτατο διοικητικό δικαστήριο) διερωτάται σχετικά με την ερμηνεία που πρέπει να δοθεί στα άρθρα 187 και 189 της οδηγίας 2006/112. Ειδικότερα, το εν λόγω δικαστήριο διερωτάται κατά πόσον η επίμαχη στην κύρια δίκη εθνική νομοθεσία συνάδει με την αρχή της ουδετερότητας του ΦΠΑ την οποία καθιερώνει η οδηγία αυτή, στο μέτρο που προβλέπει καθεστώς διακανονισμού για περίοδο δέκα ετών, δεδομένου ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, η αρχή αυτή επιτάσσει να μπορεί ο υποκείμενος στον φόρο να ανακτά το πιστωτικό υπόλοιπο ΦΠΑ εντός ευλόγου προθεσμίας.
15
Κατά το αιτούν δικαστήριο, τίθεται επίσης το ζήτημα κατά πόσον, σε περίπτωση όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, στην οποία ο σκοπός χρήσεως ενός αγαθού επενδύσεως μεταβάλλεται από την αρχική άσκηση δραστηριότητας μη θεμελιώνουσας δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ στην μετέπειτα άσκηση δραστηριότητας που θεμελιώνει τέτοιο δικαίωμα, το άρθρο 189 της οδηγίας 2006/112 αντιτίθεται σε εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία προβλέπει παράταση της περιόδου διακανονισμού έως τα δέκα έτη. Το ανωτέρω δικαστήριο προσθέτει ότι θα μπορούσε να δοθεί αρνητική απάντηση στο ερώτημα αυτό, καθόσον προφανής σκοπός της κανονιστικής αυτής ρυθμίσεως είναι να αποτραπεί το ενδεχόμενο να προκύπτουν αδικαιολόγητα πλεονεκτήματα από τους διακανονισμούς. Αντιθέτως, κατά το ανωτέρω δικαστήριο, τίθεται το ζήτημα κατά πόσον το δικαίωμα για εφ’ άπαξ διακανονισμό, όπως αυτό που επικαλείται ο Gmina Międzyzdroje, μπορεί να θεωρηθεί ότι δημιουργεί τέτοιο αδικαιολόγητο πλεονέκτημα.
16
Υπό το πρίσμα των σκέψεων αυτών, το Naczelny Sąd Administracyjny αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:
«Επιτρέπονται, βάσει των άρθρων 167, 187 και 189 της [οδηγίας 2006/112] και βάσει της αρχής της ουδετερότητας, διατάξεις του εσωτερικού δικαίου, όπως [οι επίμαχες στην κύρια δίκη] που έχουν ως αποτέλεσμα ότι, στην περίπτωση κατά την οποία μεταβάλλεται η χρήση ενός αγαθού επενδύσεως, όταν αυτό παύει να χρησιμοποιείται για πράξεις που δεν θεμελιώνουν δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ επί των εισροών και χρησιμοποιείται πλέον για πράξεις που θεμελιώνουν το δικαίωμα αυτό, δεν είναι δυνατός ένας εφ’ άπαξ διακανονισμός, αλλά, αντιθέτως, αυτός πρέπει να διενεργηθεί σταδιακά εντός 5 διαδοχικών ετών, στη δε περίπτωση ακινήτων εντός 10 ετών, υπολογιζομένων από το έτος έναρξης της χρήσεως του αγαθού;»
Επί του προδικαστικού ερωτήματος
17
Δυνάμει του άρθρου 99 του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, όταν η απάντηση σε ερώτημα που υποβάλλεται με αίτηση προδικαστικής αποφάσεως μπορεί να συναχθεί σαφώς από τη νομολογία ή όταν δεν υπάρχει καμία εύλογη αμφιβολία, το Δικαστήριο, κατόπιν προτάσεως του εισηγητή δικαστή και αφού ακούσει τον γενικό εισαγγελέα, μπορεί οποτεδήποτε να αποφανθεί με αιτιολογημένη διάταξη.
18
Η ως άνω διάταξη είναι εφαρμοστέα στο πλαίσιο της παρούσας προδικαστικής παραπομπής.
19
Πράγματι, πρέπει να υπομνησθεί ότι, κατά τη λογική του συστήματος που καθιερώνει η οδηγία 2006/112, είναι δυνατή η έκπτωση των φόρων επί των εισροών οι οποίοι έπληξαν τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που χρησιμοποίησε ο υποκείμενος στο φόρο για τους σκοπούς των φορολογούμενων δραστηριοτήτων του. Η έκπτωση του φόρου επί των εισροών συναρτάται προς την είσπραξη του φόρου επί των εκροών. Όταν τα αγαθά που παραδίδονται ή οι υπηρεσίες που παρέχονται στον υποκείμενο στον φόρο χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες πράξεων οι οποίες απαλλάσσονται από τον φόρο ή οι οποίες δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΦΠΑ, δεν είναι δυνατή ούτε είσπραξη φόρου επί των εκροών ούτε έκπτωση του φόρου επί των εισροών. Αντιθέτως, στο μέτρο που τα αγαθά ή οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για δραστηριότητες στο πλαίσιο των οποίων επιβάλλεται φόρος επί των εκροών, επιβάλλεται η έκπτωση του φόρου επί των εισροών, προς αποφυγή της διπλής φορολογήσεως (βλ., συναφώς, απόφαση Uudenkaupungin kaupunki, C‑184/04, EU:C:2006:214, σκέψη 24).
20
H περίοδος διακανονισμού των εκπτώσεων την οποία προβλέπει το άρθρο 187 της οδηγίας 2006/112 παρέχει τη δυνατότητα να αποτρέπονται οι ανακρίβειες κατά τον υπολογισμό των εκπτώσεων και τα αδικαιολόγητα πλεονεκτήματα ή μειονεκτήματα για τον υποκείμενο στον φόρο, ιδίως όταν επέρχονται μεταβολές των στοιχείων που ελήφθησαν αρχικώς υπόψη για τον καθορισμό του ποσού των εκπτώσεων μετά την υποβολή της σχετικής δηλώσεως. Η πιθανότητα επελεύσεως τέτοιων μεταβολών είναι ιδιαιτέρως μεγάλη σε περίπτωση αγαθών επενδύσεως τα οποία χρησιμοποιούνται συχνά για περίοδο πολλών ετών, κατά τη διάρκεια της οποίας μπορεί να μεταβάλλεται ο σκοπός της χρήσεώς τους (βλ., συναφώς, απόφαση Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, σκέψη 25).
21
Η οδηγία 2006/112 προβλέπει, επομένως, στο άρθρο 187, παράγραφος 1, περίοδο διακανονισμού πέντε ετών, δυνάμενη να παραταθεί στα είκοσι έτη σε περίπτωση ακινήτων, κατά την οποία μπορούν να υπάρξουν διαδοχικά διάφορες εκπτώσεις. Η διάταξη αυτή επιτρέπει, επίσης, στα κράτη μέλη να χρησιμοποιούν ως βάση για τον διακανονισμό μια ακέραιη περίοδο, υπολογιζόμενη από την έναρξη χρήσεως του αγαθού.
22
Το άρθρο 187, παράγραφος 2, της οδηγίας αυτής ορίζει ότι, σε περίπτωση παρατάσεως της περιόδου διακανονισμού πέραν της πενταετούς περιόδου, ο διακανονισμός αφορά μόνον το αντίστοιχο τμήμα του ΦΠΑ που επιβάρυνε τα αγαθά επενδύσεως. Η εν λόγω διάταξη ορίζει, επίσης, ότι ο διακανονισμός αυτός διενεργείται αναλόγως των μεταβολών του δικαιώματος εκπτώσεως οι οποίες επήλθαν κατά τη διάρκεια των επόμενων ετών σε σχέση με το δικαίωμα εκπτώσεως που ίσχυε κατά το έτος κτήσεως, κατασκευής ή, ενδεχομένως, πρώτης χρήσεως του αγαθού.
23
Οι διατάξεις του άρθρου 187 της οδηγίας 2006/112 αφορούν περιπτώσεις διακανονισμού των εκπτώσεων, όπως η επίμαχη στην κύρια δίκη, στις οποίες αγαθό επενδύσεως η χρήση του οποίου δεν θεμελιώνει δικαίωμα εκπτώσεως τίθεται, ακολούθως, σε χρήση που θεμελιώνει τέτοιο δικαίωμα (βλ., συναφώς, απόφαση Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, σκέψη 30).
24
Το σύστημα διακανονισμού των εκπτώσεων αποτελεί ουσιώδες στοιχείο του συστήματος που καθιερώνει η οδηγία 2006/112, καθότι αποσκοπεί στο να εξασφαλίσει την ακρίβεια των εκπτώσεων και, επομένως, την ουδετερότητα της φορολογικής επιβαρύνσεως. Εξάλλου, το γράμμα του άρθρου 187 της προμνησθείσας οδηγίας, το οποίο αφορά τα κρίσιμα στην υπόθεση της κύριας δίκης αγαθά επενδύσεως είναι τέτοιο ώστε να μην αφήνει καμία αμφιβολία ως προς τον υποχρεωτικό του χαρακτήρα (βλ., συναφώς, απόφαση Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, σκέψη 26).
25
Εν προκειμένω, η εφαρμοστέα στην υπόθεση της κύριας δίκης εθνική νομοθεσία προβλέπει, για τα ακίνητα επενδύσεως, περίοδο διακανονισμού δέκα ετών υπολογιζόμενη από την έναρξη χρήσεως του οικείου ακινήτου. Κατά τη νομοθεσία αυτή, ο ετήσιος διακανονισμός που μπορεί να γίνει για τέτοια αγαθά αφορά το ένα δέκατο του ποσού του φόρου που υπολογίσθηκε κατά την κτήση ή την κατασκευή των αγαθών αυτών.
26
Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι οι κανόνες τους οποίους προβλέπει η εθνική αυτή νομοθεσία συνιστούν, προδήλως, προσήκουσα μεταφορά στο εσωτερικό δίκαιο των διατάξεων του άρθρου 187 της οδηγίας 2006/112, που υπομνήσθηκαν στις σκέψεις 21 και 22 της παρούσας διατάξεως, και δεν είναι, επομένως, επιλήψιμοι σε σχέση προς τις διατάξεις αυτές.
27
Αντιθέτως, δεδομένου ότι, όπως υπομνήσθηκε στη σκέψη 24 της παρούσας διατάξεως, το προμνησθέν άρθρο 187 έχει σαφώς δεσμευτικό χαρακτήρα, αντιτίθεται σε καθεστώς το οποίο επιτρέπει διακανονισμό των εκπτώσεων εντός περιόδου μικρότερης των πέντε ετών και, ως εκ τούτου, αντιτίθεται, επίσης, σε καθεστώς εφ’ άπαξ διακανονισμού, όπως αυτό που επικαλείται ο Gmina Międzyzdroje, το οποίο επιτρέπει διακανονισμό κατά τη διάρκεια ενός μόνο φορολογικού έτους.
28
Στο μέτρο δε που η εφαρμοστέα στην υπόθεση της κύριας δίκης εθνική νομοθεσία προβλέπει για τα ακίνητα αγαθά επενδύσεως δεκαετή περίοδο διακανονισμού υπολογιζόμενη από την έναρξη χρήσεως του αγαθού, δεν είναι, επίσης, επιλήψιμη έναντι της αρχής της ουδετερότητας.
29
Πράγματι, όπως υπομνήσθηκε στις σκέψεις 20 και 24 της παρούσας διατάξεως, η απαίτηση περιόδου διακανονισμού τουλάχιστον πέντε ετών για τα αγαθά επενδύσεως συνιστά ουσιώδες στοιχείο του συστήματος διακανονισμού που καθιερώνει η οδηγία 2006/112, καθότι το σύστημα αυτό επιτρέπει την αποτροπή ανακριβειών κατά τον υπολογισμό των εκπτώσεων και αδικαιολογήτων πλεονεκτημάτων ή μειονεκτημάτων για τον υποκείμενο στον φόρο και αποσκοπεί, επομένως, στο να διασφαλίσει την ουδετερότητα της φορολογικής επιβαρύνσεως.
30
Λαμβανομένων υπόψη όλων των προηγηθεισών σκέψεων, στο υποβληθέν ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι τα άρθρα 167, 187 και 189 της οδηγίας 2006/112, καθώς και η αρχή της ουδετερότητας έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διατάξεις του εθνικού δικαίου, όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, οι οποίες, σε περίπτωση που η χρήση ενός ακινήτου αγαθού επενδύσεως μεταβάλλεται από χρήση που, αρχικώς, δεν θεμελιώνει δικαίωμα εκπτώσεως του ΦΠΑ σε χρήση που θεμελιώνει τέτοιο δικαίωμα, προβλέπουν δεκαετή περίοδο διακανονισμού, υπολογιζόμενη από την έναρξη χρήσεως του ακινήτου αυτού και, ως εκ τούτου, αποκλείουν τον εφ’ άπαξ διακανονισμό κατά τη διάρκεια ενός μόνον οικονομικού έτους.
Επί των δικαστικών εξόδων
31
Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του εθνικού δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (ένατο τμήμα) αποφαίνεται:
Τα άρθρα 167, 187 και 189 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, καθώς και η αρχή της ουδετερότητας έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διατάξεις του εθνικού δικαίου, όπως οι επίμαχες στην κύρια δίκη, οι οποίες, σε περίπτωση που η χρήση ενός ακινήτου αγαθού επενδύσεως μεταβάλλεται από χρήση που, αρχικώς, δεν θεμελιώνει δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου προστιθέμενης αξίας σε χρήση που θεμελιώνει τέτοιο δικαίωμα, προβλέπουν δεκαετή περίοδο διακανονισμού, υπολογιζόμενη από την έναρξη χρήσεως του ακινήτου αυτού και, ως εκ τούτου, αποκλείουν τον εφ’ άπαξ διακανονισμό κατά τη διάρκεια ενός μόνον οικονομικού έτους.
(υπογραφές)
(
*1
)	Γλώσσα διαδικασίας: η πολωνική.