Esialgne tõlge
EUROOPA KOHTU OTSUS (teine koda)
19. märts 2026(*)
Eelotsusetaotlus – Maksustamine – Ühine käibemaksusüsteem – Direktiiv 2006/112/EÜ – Käibemaksu mahaarvamise õigus – Artikli 173 lõige 1 – Osaline mahaarvamine – Maksukohustuslase üldkulude hulka kuuluvad kulud – Tervishoiuasutuste minimaalne tehniline ja materiaalne varustus, mis on vajalik loa saamiseks selliste tervishoiuteenuste osutamiseks, mille puhul ei või käibemaksu maha arvata – Selliste teenuste osutamiseks vajalikud teenused, mis annavad õiguse käibemaks maha arvata
Kohtuasjas C‑513/24,
mille ese on ELTL artikli 267 alusel Nejvyšší správní soudi (Tšehhi Vabariigi kõrgeim halduskohus) 15. juuli 2024. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 23. juulil 2024, menetluses
Oblastní nemocnice Kolín, a.s., nemocnice Středočeského kraje
versus
Odvolací finanční ředitelství,
EUROOPA KOHUS (teine koda),
koosseisus: koja president K. Jürimäe, Euroopa Kohtu president teise koja kohtuniku ülesannetes K. Lenaerts, kohtunikud F. Schalin (ettekandja), M. Gavalec ja Z. Csehi,
kohtujurist: A. Rantos,
kohtusekretär: ametnik I. Illéssy,
arvestades kirjalikku menetlust ja 12. juuni 2025. aasta kohtuistungil esitatut,
arvestades seisukohti, mille esitasid:
–        Oblastní nemocnice Kolín, a.s., nemocnice Středočeského kraje, esindajad:
advokáti M. Bohuslav ja J. Procházková,
–        Odvolací finanční ředitelství, esindaja: V. Mertová,
–        Tšehhi valitsus, esindajad: L. Březinová, M. Smolek ja J. Vláčil,
–        Euroopa Komisjon, esindajad: M. Herold ja J. Hradil,
olles 25. septembri 2025. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
kohtuotsuse
1        Eelotsusetaotlusega palutakse tõlgendada nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1; edaspidi „käibemaksudirektiiv“), artikli 173 lõiget 1.
2        Taotlus on esitatud kohtuvaidluses ühelt poolt Oblastní nemocnice Kolín, a.s., nemocnice Středočeského kraje (Kesk-Tšehhi maakonnahaigla Kolínis, aktsiaselts, Tšehhi Vabariik) (edaspidi „Nemocnice Kolín“) ja teiselt poolt Odvolací finanční ředitelství (maksuvaidluste komisjon, Tšehhi Vabariik) vahel käibemaksu mahaarvamise õiguse üle.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
3        Käibemaksudirektiivi artikli 168 punktis a on sätestatud:
„Kui kaupu ja teenuseid kasutatakse maksukohustuslase maksustatavate tehingute tarbeks, on maksukohustuslasel õigus selles liikmesriigis, kus ta neid tehinguid teeb, käibemaksust, mida ta on kohustatud tasuma, maha arvata:
a)      käibemaks, mis kuulub tasumisele või on tasutud selle liikmesriigi territooriumil kaupade või teenuste eest, mille talle on tarninud või osutanud või tarnib või osutab mõni teine maksukohustuslane“.
4        Direktiivi artikli 173 lõige 1 on sõnastatud nii:
„Kaupade ja teenuste puhul, mida maksukohustuslane kasutab nii artiklites 168, 169 ja 170 nimetatud tehingute tarbeks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui ka tehingute tarbeks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, võib käibemaksu maha arvata üksnes esimesena nimetatud tehingutega seotud osas.
Nimetatud osa määratakse artiklite 174 ja 175 kohaselt kindlaks kõikide maksukohustuslase tehingute kohta.“
Tšehhi õigus
5        15. märtsi 2012. aasta määruse nr 92/2012 meditsiiniasutuste ja koduhoolduse kontakttöökohtade tehnilise ja materiaalse miinimumvarustuse nõuete kohta (vyhláška č. 92/2012 Sb., o požadavcích na minimální technické a věcné vybavení zdravotnických zařízení a kontaktních pracovišť domácí péče; 36/2012 Sb.) (edaspidi „määrus nr 92/2012“) põhikohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis on § 1 lõikes 1 sisuliselt ette nähtud, et meditsiiniasutuste minimaalse tehnilise ja materiaalse varustuse (edaspidi „tehniline ja materiaalne varustus“) üldnõuded on sätestatud selle määruse lisas.
6        Määruse nr 92/2012 lisa 4 II osa „Erinõuded“ punktis 2.1 on ette nähtud, et täiskasvanute intensiivravi osakonna varustuse hulgas peab muu hulgas olema defibrillaator.
7        Määruse lisades on loetletud ka mitusada nimetust meditsiiniasutuste tehnilist ja materiaalset varustust. Need on seotud näiteks nõuetega tarberuumidele (kabinetid, ooteruumid, patsientide WC, laoruumid), nende ruumide sisseseadele (tugitoolid, valamud, riidekapid, toolid, lauad), instrumentidele (stetoskoop, luup), lihtseadmetele (tonomeeter, kaal, glükomeeter) ja keerukamale seadmetele (EKG‑aparaat, ultraheliaparaat, larüngoskoop, elutähtsate näitajate monitorid).
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimus
8        Nemocnice Kolín on haigla, mis osutab oma majandustegevuse raames peamiselt tervishoiuteenuseid, mille puhul ei ole õigust käibemaksu maha arvata. Lisaks osutab ta muid teenuseid, mille puhul võib käibemaksu maha arvata (edaspidi „lisateenused“) ning mille hulka kuuluvad eelkõige kliinilised uuringud ravimite mõju kohta, patsiendi saatja majutamine, meditsiinialane praktika, vahendite steriliseerimine kolmandate isikute jaoks, sünnituseelsed kursused ning ka röntgen-, ultraheli- ja veterinaaruuringud.
9        Nemocnice Kolín esitas 18. jaanuaril 2019 täiendava maksudeklaratsiooni 2016. aasta detsembri kohta, milles ta kasutas oma õigust arvata maha proportsionaalselt arvutatud käibemaks summas 4 176 327 Tšehhi krooni (CZK) (ligikaudu 164 500 eurot). Finanční úřad pro Středočeský kraj (Kesk-Tšehhi maakonna maksuamet, Tšehhi Vabariik) tegi 5. veebruaril 2021 käibemaksu korrigeerimise otsuse, millega ta lubas osa käibemaksust maha arvata. Maksuamet asus aga seisukohale, et Nemocnice Kolín ei ole tõendanud, et käibemaksu mahaarvamise õigus summas 3 287 723 Tšehhi krooni (ligikaudu 129 500 eurot) on põhjendatud, kuna selle summaga seoses saadud teenused olid peamiselt mõeldud ja neid kasutati tervishoiuteenuste osutamiseks, st tehinguteks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või.
10      Kuna vaie, mille Nemocnice Kolín selle maksuotsuse peale maksuvaidluste komisjonile esitas, rahuldati vaid osaliselt, esitas ta Krajský soud v Prazele (maakonnakohus Prahas, Tšehhi Vabariik) kaebuse. See kohus jättis 25. veebruari 2022. aasta otsusega kaebuse rahuldamata põhjendusel, et üldkuludeks ei saa pidada kogu selle tehnilise ja materiaalse varustuse maksumust, mida tervishoiuasutus vajab oma toimimise tagamiseks ja kõigi teenuste (tervishoiuteenused ja lisateenused) osutamiseks. Nimelt ei ole see tehniline ja materiaalne varustus nende kaupade või teenuste hinna koostisosa, mis annavad õiguse käibemaksu maha arvata. Seetõttu otsustas nimetatud kohus, et tasumisele kuuluvast käibemaksust ei saa maha arvata taolise tehnilise ja materiaalse varustuse maksumust proportsionaalselt selle varustuse kasutamisega.
11      Seejärel esitas Nemocnice Kolín selle kohtuotsuse peale kassatsioonkaebuse Nejvyšší správní soudile (Tšehhi Vabariigi kõrgeim halduskohus), kes on eelotsusetaotluse esitanud kohus. Ta väidab, et tehnilise ja materiaalse varustuse maksumus on osa üldkuludest. Lisateenuste osutamiseks peab tal nimelt olema tervishoiuteenuste osutamise luba. Määruse nr 92/2012 kohaselt peavad tervishoiuasutused sellise loa saamiseks vastama minimaalsetele tehnilistele ja materiaalsetele nõuetele. Sellest järeldub, et taolise varustuse soetamine, remont, ülevaatus ja hooldus on vajalik lisateenuste osutamiseks.
12      Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib, et väidet, mille kohaselt määrusega nr 92/2012 kehtestatud kulud on üldkulud, kinnitab asjaolu, et on ilmne, et ilma nende kuludeta ei oleks Nemocnice Kolínil lubatud osutada tervishoiuteenuseid ning ta ei saaks seega osutada lisateenuseid. Eelotsusetaotluse esitanud kohus märgib siiski sisuliselt, et määrus nr 92/2012 puudutab üksnes tervishoiuteenuste osutamist, mitte kõiki teenuseid, mida haigla võib osutada, nagu teadus- või õppetegevus. Ta soovib seega teada, kas selle määrusega loodud seos ostutehingute ja müügitehingute vahel on piisavalt otsene ja vahetu.
13      Neil asjaoludel otsustas Nejvyšší správní soud (kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas [käibemaksudirektiivi] artikli 173 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et kui sellise tehingu tegemiseks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, on nõutav luba tegevuseks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või (käesoleval juhul tervishoiuteenused), siis tuleb viimati nimetatud tehingute esemeks olevaid kaupu ja nendega seotud teenuseid, mis liikmesriigi õigusnormide kohaselt moodustavad meditsiiniasutuse minimaalse tehnilise ja materiaalse varustuse, mis on tervishoiuteenuste osutamise eeldus, käsitada (kaudsete) üldkuludena, mis on otseselt ja vahetult seotud maksukohustuslase kogu majandustegevusega ning mille puhul võib seega sisendkäibemaksu osaliselt maha arvata?“
Eelotsuse küsimuse analüüs
14      Oma küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas käibemaksudirektiivi artikli 173 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et kulud, mis on tekkinud kauba ja teenuste soetamisel, mida nõutakse riigisisestes õigusnormides selliste tervishoiuteenuste osutamiseks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, kuid mida kasutatakse ka selliste teenuste osutamiseks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kujutavad endast ainuüksi sellest õigusnormist tuleneva nõude tõttu üldkulusid, mis annavad õiguse sisendkäibemaksu osaliselt maha arvata.
15      Kõigepealt tuleb märkida, et väljakujunenud kohtupraktika kohaselt on käibemaksudirektiivi artikli 168 punktis a sätestatud mahaarvamisõigus käibemaksusüsteemi lahutamatu osa ning seda ei või üldjuhul piirata. Seda õigust rakendatakse kohe kogu sisendkäibemaksuga koormatud tehingutelt tasutud maksu puhul. Mahaarvamissüsteemi eesmärk on vabastada ettevõtja täielikult kogu tema majandustegevuse raames tasumisele kuuluva või tasutud käibemaksu koormast. Ühine käibemaksusüsteem kindlustab, et igasugune majandustegevus, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest, maksustatakse täiesti neutraalselt, kui see tegevus ise on käibemaksuga maksustatav. Kui maksukohustuslane, kes sellena tegutseb asja omandamise või teenuse saamise hetkel, kasutab seda asja või teenust oma maksustatavate tehingutega seoses, on tal õigus maha arvata nimetatud asja või nimetatud teenuse eest tasumisele kuuluv või tasutud käibemaks (vt selle kohta 14. septembri 2017. aasta kohtuotsus Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C‑132/16, EU:C:2017:683, punktid 25–27, ja 25. novembri 2021. aasta kohtuotsus Amper Metal, C‑334/20, EU:C:2021:961, punkt 23).
16      Käibemaksudirektiivi artikli 173 lõikest 1 tuleneb, et kui maksukohustuslane kasutab kaupu ja teenuseid nii seoses tehingutega, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, kui ka seoses tehingutega, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, võib käibemaksu maha arvata üksnes esimesena nimetatud tehingutega seotud osas ning et nimetatud osa määratakse direktiivi artiklites 174 ja 175 sätestatud meetodi kohaselt kindlaks maksukohustuslase kõigi tehingute kohta.
17      Euroopa Kohtu praktika kohaselt on üldjuhul vajalik, et konkreetse ostutehingu ja ühe või mitme mahaarvamisõigust tekitava müügitehingu vahel esineks otsene ja vahetu seos, selleks et maksukohustuslasel tekiks sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ja et oleks võimalik kindlaks määrata selle õiguse ulatust. Mahaarvamisõigus käibemaksu puhul, mis makstakse kaupade ja teenuste soetamisel, eeldab, et kaupade ja teenuste soetamisega kaasnenud kulud moodustavad osa sellise maksustatava müügitehingu hinnast, mis annab mahaarvamisõiguse (8. veebruari 2007. aasta kohtuotsus Investrand, C‑435/05, EU:C:2007:87, punkt 23, ja 14. septembri 2017. aasta kohtuotsus Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C‑132/16, EU:C:2017:683, punkt 28).
18      Maksukohustuslasel olevat mahaarvamisõigust tunnustatakse siiski ka juhul, kui vaatamata konkreetse soetamistehingu ja ühe või mitme mahaarvamisõiguse andva järgneva väljundtehingu vahel otsese ja vahetu seose puudumisele kuuluvad kõnealuse teenuste osutamise kulud maksukohustuslase üldkulude hulka ning on sellistena tema tarnitava kauba või teenuse hinna osa. Sellised kulud on nimelt otseselt ja vahetult seotud maksukohustuslase kogu majandustegevusega (8. veebruari 2007. aasta kohtuotsus Investrand, C‑435/05, EU:C:2007:87, punkt 24, ja 13. juuni 2024. aasta kohtuotsus C (pankrotihaldurid ja likvideerijad), C‑696/22, EU:C:2024:499, punkt 87).
19      Seevastu juhul, kui maksukohustuslase soetatud kaupu või teenuseid kasutatakse tehingutes, mis on maksust vabastatud või ei kuulu käibemaksu kohaldamisalasse, ei või maksu kinni pidada ega maha arvata (14. septembri 2017. aasta kohtuotsus Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C‑132/16, EU:C:2017:683, punkt 30, ja 8. septembri 2022. aasta kohtuotsus Finanzamt R (osakapitali sissemaksega seotud käibemaksu mahaarvamine), C‑98/21, EU:C:2022:645, punkt 48).
20      Euroopa Kohus on lisaks täpsustanud, et seda, kas tehingud on omavahel seotud, tuleb hinnata nende objektiivse sisu alusel. Täpsemalt väljendatuna peavad liikmesriikide maksuhaldurid ja kohtud võtma arvesse kõiki asjaomaste tehingutega seotud konkreetseid asjaolusid ning üksnes neid tehinguid, mis on objektiivselt seotud maksukohustuslase maksustatava tegevusega. Euroopa Kohus on leidnud, et arvesse tuleb võtta maksukohustuslase poolt sisendtehingu alusel soetatud kaupade ja saadud teenuste tegelikku kasutamist ning selle soetamise või saamise ainsat põhjust (vt selle kohta 14. septembri 2017. aasta kohtuotsus Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C‑132/16, EU:C:2017:683, punkt 31; 25. novembri 2021. aasta kohtuotsus Amper Metal, C‑334/20, EU:C:2021:961, punkt 34, ja 13. juuni 2024. aasta kohtuotsus C (pankrotihaldurid ja likvideerijad), C‑696/22, EU:C:2024:499, punkt 89).
21      Käesoleval juhul nähtub Euroopa Kohtu käsutuses olevast toimikust, et määruse nr 92/2012 kohaselt peab Nemocnice Kolínil olema tehniline ja materiaalne varustus, et saada luba tervishoiuteenuste osutamiseks. See asutus peab vastama ka tervishoiuteenuste osutamise tingimustele, et tal oleks võimalik osutada käibemaksuga maksustatavaid lisateenuseid.
22      Siinkohal soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus eelkõige teada, kas otsest ja vahetut seost eelnevalt ostetud kauba ja maksukohustuslase kogu majandustegevuse vahel saab tuvastada põhjusel, et selle kauba ostmine põhineb õigusnormist tuleneval maksukohustuslase kohustusel.
23      Eeltoodud kaalutlusi ning kohtujuristi ettepaneku punkte 20, 24 ja 25 arvestades tuleb siiski asuda seisukohale, et õigusnormist tuleneva kaupade või teenuste ostmise kohustuse olemasolust iseenesest ei piisa, et tuvastada otsene ja vahetu seos selle ostmise ja müügitehingute vahel, mis annavad käibemaksu mahaarvamise õiguse, või maksukohustuslase kogu majandustegevuse vahel. Pealegi, kui võtta arvesse ühise käibemaksusüsteemiga kehtestatud objektiivset käibemaksukorda, on määrava tähtsusega üksnes objektiivne seos ostu- ja müügitehingute vahel või kogu maksukohustuslase majandustegevuse vahel, sest vastasel korral kahjustataks tõsiselt seda valdkonda käsitlevate liidu õigusnormide ühetaolist kohaldamist (vt selle kohta 21. veebruari 2013. aasta kohtuotsus Becker, C‑104/12, EU:C:2013:99, punkt 32).
24      Sellegipoolest võib sellise kohustuse olemasolu arvesse võtta kõigi käesoleva kohtuotsuse punktis 20 viidatud asjakohaste asjaolude hindamisel.
25      Seega peab eelotsusetaotluse esitanud kohus kõiki neid asjaolusid arvestades hindama kogu ostetud tehnilise ja materiaalse varustuse puhul, kas sellel on otsene ja vahetu seos müügitehinguga, mis annab mahaarvamisõiguse, või selle puudumise korral kogu Nemocnice Kolíni majandustegevuse üldkuludega (vt selle kohta 25. novembri 2021. aasta kohtuotsus Amper Metal, C‑334/20, EU:C:2021:961, punkt 38, ja 8. septembri 2022. aasta kohtuotsus Finanzamt R (osakapitali sissemaksega seotud käibemaksu mahaarvamine), C‑98/21, EU:C:2022:645, punkt 51).
26      Meenutagem siinkohal, et ELTL artiklis 267 sätestatud menetluses, mis põhineb liikmesriikide kohtute ja Euroopa Kohtu ülesannete selgel eristamisel, on kohtuasja faktiliste asjaolude hindamine vaid liikmesriigi kohtu pädevuses. Selleks et anda liikmesriigi kohtule tarvilik vastus, võib Euroopa Kohus siiski liikmesriigi kohtutega tehtava koostöö raames anda viimastele juhiseid, mida ta peab vajalikuks (vt 21. märtsi 1985. aasta kohtuotsus Celestri & C., 172/84, EU:C:1985:137, punkt 12; 1. juuli 2008. aasta kohtuotsus MOTOE, C‑49/07, EU:C:2008:376, punkt 30, ja 30. mai 2024. aasta kohtuotsus Amazon Services Europe, C‑665/22, EU:C:2024:435, punkt 40).
27      Käesoleval juhul nähtub Euroopa Kohtu käsutuses oleva toimiku materjalidest, et Nemocnice Kolín osutab ühest küljest tervishoiuteenuseid. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu andmetel on kõik need teenused käibemaksust vabastatud. Samas väitis Nemocnice Kolín Euroopa Kohtus, et mõned neist teenustest, nagu vabatahtlik raseduse katkestamine, võivad siiski olla käibemaksuga maksustatavad. Teisest küljest osutab Nemocnice Kolín lisateenuseid, mis on käibemaksuga maksustatavad.
28      Esiteks tuleb rõhutada, et eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on kogu põhikohtuasjas kõne all oleva tehnilise ja materiaalse varustuse puhul kontrollida, kas selle varustuse ostmisel on otsene ja vahetu seos ühe või mitme järgneva tegevusega. Selleks võib eelotsusetaotluse esitanud kohus vastavalt käesoleva kohtuotsuse punktis 20 viidatud kohtupraktikale eelkõige arvesse võtta selle varustuse tegelikku kasutamist ja seda, mille tarbeks varustus on soetatud, nagu märkis kohtujurist oma ettepaneku punktis 25.
29      Sellega seoses tuleb märkida, nagu seda tegi ka kohtujurist oma ettepaneku punktis 27, et arvestades eelotsusetaotluse esitanud kohtu järeldusi ning ilma et see piiraks selle kohtu hindamispädevust, näib põhikohtuasjas kõne all olev materiaalne ja tehniline varustus esmapilgul olevat mõeldud tervishoiuteenuste, mitte aga lisateenuste osutamiseks.
30      Tervishoiuteenuste asjus tuleb täpsustada, et kui käesoleva kohtuotsuse punktis 28 viidatud hindamise tulemusel selgub, et põhikohtuasjas kõne all olevat teatud materiaalset ja tehnilist varustust kasutatakse üksnes maksust vabastatud tervishoiuteenuste osutamiseks, ei anna sellise varustuse soetamise tehingud mahaarvamisõigust, nagu nähtub käesoleva kohtuotsuse punktis 19 viidatud kohtupraktikast.
31      Kui aga teatud osa materiaalsest ja tehnilisest varustusest kasutatakse korraga nii käibemaksuga maksustatavate tervishoiuteenuste kui ka käibemaksust vabastatud tervishoiuteenuste jaoks, tuleb vastavalt käibemaksudirektiivi artikli 173 lõikele 1 määrata mahaarvatav osa kindlaks selle direktiivi artiklites 174 ja 175 sätestatud meetodi kohaselt.
32      Arvestades Euroopa Kohtu käsutuses oleva toimiku materjale ja ilma et see piiraks eelotsusetaotluse esitanud kohtu kontrolli, võib see nii olla näiteks defibrillaatori puhul, mille hankimine on vajalik tervishoiuteenuste osutamise loa saamiseks, olenemata sellest, kas need teenused on käibemaksust vabastatud või mitte, ning mida võidakse vajaduse korral kasutada nende teenuste osutamisel.
33      Lisateenuste küsimuses tuleb asuda seisukohale, nagu märkis ka kohtujurist oma ettepaneku punktis 28, et asjaolu, et riigisisesed õigusnormid ei võimalda automaatselt tuvastada otsest ja vahetut seost Nemocnice Kolíni maksustatavate ostutehingute ja nende tehingute vahel, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, ei takista niisuguse seose olemasolu tõendamist igal üksikul juhul eraldi eespool esitatud põhimõtete kohaselt.
34      Seega juhul, kui osa põhikohtuasjas kõne all olevast tehnilisest ja materiaalsest varustusest on vajalik ka lisateenuste osutamiseks, võib tuvastada otsese ja vahetu seose nende ostu ja müügitehingute vahel, nii et osa käibemaksu lubatakse käesoleva kohtuotsuse punktis 31 toodud meetodi kohaselt maha arvata.
35      Lisaks tuleb täpsustada, et asjaolu, et teatud osa põhikohtuasjas kõne all olevast tehnilisest ja materiaalsest varustusest ei kasutata käesoleva kohtuotsuse punktis 27 nimetatud teenuste osutamisel, ei mõjuta otsese ja vahetu seose hindamist.
36      Nimelt on ühise käibemaksusüsteemiga – nagu on meenutatud käesoleva kohtuotsuse punktis 15 – tagatud kogu majandustegevuse maksukoormuse neutraalsus, sõltumata selle tegevuse eesmärkidest või tulemustest, tingimusel et tegevus ise on põhimõtteliselt käibemaksuga maksustatud. Seega püsib mahaarvamisõigus – kord juba tekkinuna – isegi siis, kui kavandatud majandustegevust hiljem ellu ei viida ja seega ei tehta maksustatavaid tehinguid või kui maksukohustuslane ei saa kaupa või teenust, mille puhul tekkis mahaarvamisõigus, tema tahtest sõltumatute asjaolude tõttu maksustatavate tehingute raames kasutada (25. novembri 2021. aasta kohtuotsus Amper Metal, C‑334/20, EU:C:2021:961, punkt 35 ja seal viidatud kohtupraktika). Seega, nagu on juba märgitud käesoleva kohtuotsuse punktis 28, võib olla määrav eelnevalt soetatud kauba sihtotstarve.
37      Teiseks tuleb vaid siis, kui ilmneb, et teatava tehnilise ja materiaalse varustuse soetamisel puudub otsene ja vahetu seos ühe või mitme konkreetse müügitehinguga, analüüsida, kas sellel soetamisel on siiski otsene ja vahetu seos maksukohustuslase kogu majandustegevusega, kuna see kuulub tema üldkulude hulka. Nii võib see olla näiteks juhul, kui riigisisesed õigusnormid nõuavad ohutuse või mugavuse huvides, et teatud ruumides oleks teatav varustus.
38      Kõiki eeltoodud kaalutlusi arvestades tuleb esitatud küsimusele vastata, et käibemaksudirektiivi artikli 173 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et kulud, mis on tekkinud kauba ja teenuste soetamisel, mida nõutakse riigisisestes õigusnormides selliste tervishoiuteenuste osutamiseks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, kuid mida kasutatakse ka selliste teenuste osutamiseks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, ei kujuta endast ainuüksi sellest õigusnormist tuleneva nõude tõttu üldkulusid, mis annavad õiguse sisendkäibemaksu osaliselt maha arvata.
Kohtukulud
39      Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse sama kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (teine koda) otsustab:
Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, artikli 173 lõiget 1
tuleb tõlgendada nii, et
kulud, mis on tekkinud kauba ja teenuste soetamisel, mida nõutakse riigisisestes õigusnormides selliste tervishoiuteenuste osutamiseks, mille puhul käibemaksu maha arvata ei või, kuid mida kasutatakse ka selliste teenuste osutamiseks, mille puhul võib käibemaksu maha arvata, ei kujuta endast ainuüksi sellest õigusnormist tuleneva nõude tõttu üldkulusid, mis annavad õiguse sisendkäibemaksu osaliselt maha arvata.
Allkirjad
*      Kohtumenetluse keel: tšehhi.