62024CO0475
TIESAS RĪKOJUMS (sestā palāta)
2025. gada 12. novembrī (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Nodokļi – Kopējā pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – 168. pants – PVN atskaitīšanas tiesības – Eiropas Savienības Pamattiesību harta – 47. pants – Tiesības uz efektīvu tiesību aizsardzību un taisnīgu tiesu – 50. pants – Princips ne bis in idem – Kriminālprocesa izbeigšana attiecībā uz fiziskām personām – Administratīvais process, kas attiecas uz kādu sabiedrību kā nodokļa maksātāju – Kriminālprocesā iegūtu pierādījumu pārbaude – Tiesas Reglamenta 99. pants – Skaidri no judikatūras izsecināma atbilde
Lietā C‑475/24
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Curtea de Apel Constanţa (Konstancas apelācijas tiesa, Rumānija) iesniegusi ar 2024. gada 9. aprīļa lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2024. gada 3. jūlijā, tiesvedībā
Fashion TV RO SRL,
Maestro SPRL
pret
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi
–
Serviciul Soluţionare Contestaţii
–
Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța
,
Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați
–
Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța – Activitatea de Inspecţie Fiscală
,
TIESA (sestā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētāja I. Ziemele, Tiesas priekšsēdētāja vietnieks T. fon Danvics [T. von Danwitz] (referents), kas pilda sestās palātas tiesneša pienākumus, un tiesnesis A. Kumins [A. Kumin],
ģenerāladvokāts: D. Špīlmans [D. Spielmann],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko snieguši:
–
Fashion TVRO SRL vārdā – T. Chiuariu,
–
Rumānijas valdības vārdā – R. Antonie, E. Gane un L. Ghiţă, pārstāves,
–
Čehijas Republikas valdības vārdā – L. Březinová, M. Smolek un J. Vláčil, pārstāvji,
–
Eiropas Komisijas vārdā – A. Armenia un T. Isacu de Groot, pārstāves,
uzklausījusi ģenerāladvokātu D. Špīlmanu [D. Spielmann],
izdod šo rīkojumu.
Rīkojums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Direktīvu 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) un Eiropas Savienības Pamattiesību hartas (turpmāk tekstā – “Harta”) 47. un 50. pantu, kā arī tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principu.
2
Šis lūgums iesniegts saistībā ar strīdu starp sabiedrību Fashion TV RO SRL (turpmāk tekstā – “Fashion TV”) un Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Serviciul Soluționare Contestații – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța (Galacas Reģionālā publisko finanšu ģenerāldirekcija – Sūdzību izskatīšanas nodaļa – Konstancas apgabala publisko finanšu administrācija, Rumānija), kā arī Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța – Activitatea de Inspecție Fiscală (Galacas Reģionālā publisko finanšu ģenerāldirekcija – Konstancas apgabala publisko finanšu administrācija – Nodokļu inspekcija, Rumānija) par tāda pievienotās vērtības nodokļa (PVN) atskaitīšanas tiesību neatzīšanu, kurš, kā Fashion TV apgalvo, preču iegādes laikā ticis samaksāts kā priekšnodoklis.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3
PVN direktīvas 167. pantā noteikts, ka atskaitīšanas tiesības rodas brīdī, kad atskaitāmais nodoklis kļūst iekasējams.
4
Saskaņā ar šīs direktīvas 168. pantu:
“Ciktāl preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto darījumiem, par kuriem uzliek nodokli, nodokļa maksātājam ir tiesības tajā dalībvalstī, kurā viņš veic šos darījumus, atskaitīt no nodokļa, par kuru nomaksu viņš ir atbildīgs:
a)
PVN, kas attiecīgajā dalībvalstī maksājams vai samaksāts par preču piegādēm vai pakalpojumu sniegšanu, ko tam veicis vai veiks cits nodokļa maksātājs;
[..].”
5
Minētās direktīvas 178. panta a) punktā paredzēts, ka, lai izmantotu tās 168. panta a) punktā paredzētās atskaitīšanas tiesības, nodokļa maksātājam ir jāsaglabā rēķins, kas sagatavots saskaņā ar šajā pašā direktīvā noteiktajām prasībām.
Rumānijas tiesības
6
Codul de procedură penală (Kriminālprocesa kodekss) 6. pantā “Ne bis in idem” noteikts:
“Nevienu nedrīkst saukt pie kriminālatbildības vai tiesāt par noziedzīgu nodarījumu, par kuru attiecībā uz viņu jau pasludināts galīgs spriedums krimināllietā, pat ja šis nodarījums iepriekš juridiski kvalificēts citādi.”
7
Šā kodeksa 335. pantā “Turpināšana kriminālvajāšanas atsākšanas gadījumā” ir paredzēts:
“1.   Ja prokurors, kuram ir augstāks rangs nekā prokuroram, kas pieņēmis lēmumu par lietas izbeigšanu, vēlāk konstatē, ka lietas izbeigšanas pamatā esošais apstāklis nepastāv, tas atceļ rīkojumu un liek atsākt kriminālvajāšanu. Attiecīgi piemēro 317. panta noteikumus.
2.   Ja ir atklājušies jauni fakti vai apstākļi, no kuriem izriet, ka lietas izbeigšanas pamatā esošais apstāklis vairs nepastāv, prokurors atceļ rīkojumu un liek atsākt kriminālvajāšanu.
[..]”
Pamatlieta un prejudiciālais jautājums
8
Fashion TV nodarbojas ar filmu, videomateriālu un televīzijas raidījumu veidošanu. Laikposmā no 2014. līdz 2015. gadam šajā sabiedrībā tika veikta nodokļu revīzija, kuras noslēgumā ar paziņojumu par nodokli tai tika noteikts pienākums samaksāt papildu nodokļus, tostarp PVN, pieskaitot procentus, kā arī papildu uzrēķinus un kavējuma procentus kopumā 416360 RON (aptuveni 81340 EUR) apmērā, attiecībā uz PVN pārrēķinu.
9
Nodokļu administrācija uzskatīja, ka nosacījumi, lai atskaitītu PVN, ko Fashion TV esot samaksājusi kā priekšnodokli par preču iegādi, nav izpildīti, jo PVN tika atskaitīts, pamatojoties uz tādu piegādātāju rēķiniem, kuri iepriekš nebija identificēti kā PVN maksātāji vai nebija reģistrēti kā PVN maksātāji rēķinu izrakstīšanas dienā, uz tādu piegādātāju izrakstītiem rēķiniem, kuru identifikācijas numurs neatbilda nevienai sabiedrībai, kas norādīta Rumānijas nodokļu administrācijas datubāzēs, vai atbilda citai sabiedrībai, rēķiniem, kurus attiecīgajā datumā bija izrakstījuši piegādātāji, kas bija deklarēti kā neaktīvi, kā arī rēķiniem par darījumiem, kurus attiecīgie piegādātāji nebija atzinuši.
10
2015. gada 11. augustā pēc paziņojuma par nodokli pieņemšanas Rumānijas nodokļu administrācija vērsās Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanța (Konstancas apelācijas tiesai piesaistītā prokuratūra, Rumānija), lai noteiktu, vai šā rīkojuma iepriekšējā punktā izklāstītie nodarījumi ir noziedzīgi nodarījumi. Šajā saistībā tika uzsākta kriminālvajāšana pret divām fiziskām personām – DX un JC, kuras attiecīgi ir Fashion TV vadītājs un grāmatvedis, pamatojoties uz norādēm, kas liecina, ka šīs fiziskās personas ir vainojamas krāpšanā nodokļu jomā, iekļaujot šīs sabiedrības pārskatos un PVN deklarācijās fiktīvus darījumus un rēķinus. Tomēr ar 2023. gada 31. janvāra rīkojumu šī kriminālvajāšana tika izbeigta, pamatojoties būtībā uz to, ka nav pierādīta noziedzīga nodarījuma esība un ka ir iestājies noilgums.
11
Tajā pašā laikā Fashion TV kā nodokļu maksātājs apstrīdēja paziņojumu par nodokli Tribunalul Constanţa (Konstancas apgabaltiesa, Rumānija), kas noraidīja tās prasību kā nepamatotu. Šī tiesa tostarp konstatēja, ka Rumānijas nodokļu administrācijas novērtējums ir balstīts uz objektīviem pierādījumiem par norādīto saimniecisko darījumu fiktīvo raksturu un ka Fashion TV nav iesniegusi pierādījumus par pretējo.
12
Fashion TV par pirmās instances spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību Curtea de Apel Constanța (Konstancas apelācijas tiesa, Rumānija), kas ir iesniedzējtiesa. Lai lemtu par šo apelācijas sūdzību, šī tiesa vēlas papildināt nodokļu lietas materiālos ietvertos pierādījumus, tiem pievienojot kriminālprocesā iegūtos pierādījumus. Fashion TV iebilst pret šādu rīcību, pamatojoties uz to, ka kriminālprocesā iegūto pierādījumu pārbaude apdraudētu res judicata spēku, kas piemītot rīkojumam par tiesvedības izbeigšanu, kā arī pārkāptu ne bis in idem principu, tiesības uz lietas taisnīgu izskatīšanu, kā arī tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principus.
13
Šajā ziņā iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai kompetentā tiesa nodokļu jomā var un tai pat ir pienākums pārbaudīt, vai ir ievēroti PVN direktīvā paredzētie materiāltiesiskie un formas nosacījumi atskaitīšanas tiesību izmantošanai, tostarp pārbaudot pierādījumus, kas iegūti iepriekšējos kriminālprocesos, vai arī, gluži pretēji, Hartas 47. un 50. pants, kā arī tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principi nepieļauj šādu pārbaudi, kā rezultātā tiesvedība nodokļu jomā būtu jāizbeidz par labu nodokļa maksātājam.
14
Šādos apstākļos Curtea de Apel Constanța (Konstancas apelācijas tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai tādos apstākļos kā pamatlietā, kurā pieņemts lēmums izbeigt kriminālprocesu pret nodokļu maksātāja juridisko pārstāvi par izvairīšanās no nodokļu maksāšanas noziedzīgā nodarījuma izdarīšanu, ar pamatojumu, ka nodarījums neeksistē, ka nav pierādījumu tam, ka nodokļu maksātāja juridiskais pārstāvis ir izdarījis noziedzīgu nodarījumu, un ka vienlaikus ir iestājies kriminālatbildības noilgums, [Hartas] 47. un 50. pants, vispārēji tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības tiesību principi liek piemērot principu ne bis in idem, tādējādi izbeidzot nodokļu procesus pret nodokļu maksātāju, vai arī mērķis apkarot nodokļu nemaksāšanu, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un iespējamās ļaunprātīgas izmantošanas, kas ir atzīts [PVN] direktīvā, ļauj vai pat uzliek pienākumu civillietu tiesai –, kas izskata prasību atcelt attiecībā uz to pašu nodokļu maksātāju izsniegto paziņojumu par nodokļa uzlikšanu, – pārbaudīt, vai ir izpildīti [PVN] direktīvā paredzētie materiāltiesiskie un formas nosacījumi atskaitīšanas tiesību izmantošanai, tostarp veicot kriminālprocesā iesniegto pierādījumu pārbaudi?”
Par prejudiciālo jautājumu
15
Ar šo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai PVN direktīvas 168. pants, lasot to Hartas 47. un 50. panta, kā arī tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principu gaismā, jāinterpretē tādējādi, ka valsts tiesai, kas izskata strīdu par PVN atskaitīšanas tiesību izmantošanu, ir jāpārbauda, vai attiecīgais nodokļa maksātājs ir izpildījis šajā direktīvā paredzētos materiāltiesiskos un formas nosacījumus, it īpaši pārbaudot pierādījumus, kas savākti iepriekšējos kriminālprocesos pret personām, kuras nav šis nodokļa maksātājs, vai, gluži pretēji, šie panti un principi nepieļauj šādu pārbaudi, it īpaši tad, ja šis kriminālprocess ir izbeigts.
Par pieņemamību
16
Rumānijas valdība apstrīd prejudiciālā jautājuma pieņemamību, jo iesniedzējtiesa neesot izklāstījusi precīzus iemeslus, kuru dēļ tā uzskata, ka dažu prejudiciālajā jautājumā minēto principu un tiesību normu interpretācija būtu nepieciešama pamatlietas atrisināšanai.
17
Turklāt šī valdība, kā arī Čehijas valdība un Eiropas Komisija apgalvo, ka Hartas 50. pants neesot piemērojams pamatlietas apstākļiem.
18
Šajā ziņā saskaņā ar pastāvīgo judikatūru Tiesa var atteikties lemt par valsts tiesas uzdotu prejudiciālu jautājumu, ja ir acīmredzams, ka Savienības tiesību interpretācijai nav nekāda sakara ar pamatlietas apstākļiem vai tās priekšmetu, ja problēma ir hipotētiska vai arī ja Tiesai nav zināmi faktiskie un tiesiskie apstākļi, kas vajadzīgi, lai sniegtu lietderīgu atbildi uz tai uzdotajiem jautājumiem (spriedums, 2025. gada 3. aprīlis, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, 21. punkts un tajā minētā judikatūra).
19
Turklāt jānorāda, ka prasības attiecībā uz lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu saturu ir skaidri noteiktas Tiesas Reglamenta 94. pantā, kam LESD 267. pantā paredzētās sadarbības ietvaros iesniedzējtiesai ir jābūt zināmam un kas tai ir stingri jāievēro. Saskaņā ar šīm prasībām, kas ir atgādinātas Eiropas Savienības Tiesas Ieteikumu valstu tiesām par prejudiciālās tiesvedības ierosināšanu (OV 2019, C 380, 1. lpp.) 15. punktā, ikviens lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ietver “pamatlietas priekšmeta, kā arī faktu, kuriem ir nozīme un kurus ir konstatējusi iesniedzējtiesa, kopsavilkumu vai vismaz to faktu izklāstu, uz kuriem balstīti prejudiciālie jautājumi”, “to valsts tiesību normu saturu, kas varētu būt piemērojamas attiecīgajā lietā, un attiecīgā gadījumā atbilstošo valsts judikatūru”, kā arī “to iemeslu izklāstu, kas likuši iesniedzējtiesai šaubīties par noteiktu Savienības tiesību normu interpretāciju vai spēkā esamību, kā arī saikni, ko tā konstatējusi starp šīm tiesību normām un pamatlietai piemērojamajiem valsts tiesību aktiem” (spriedums, 2025. gada 3. aprīlis, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, 22. punkts).
Par Hartas 50. pantu
20
Runājot par Hartas 50. pantu, vispirms jāatgādina, ka tādas ar noziedzīgiem nodarījumiem PVN jomā saistītas procedūras, kuru mērķis ir nodrošināt pareizu šī nodokļa iekasēšanu un novērst krāpšanu, kā pamatlietā aplūkotās, ir uzskatāmas par PVN direktīvas un līdz ar to Savienības tiesību īstenošanu Hartas 51. panta 1. punkta izpratnē. Arī valsts tiesību normas, kas reglamentē šādas procedūras, ietilpst Hartas piemērošanas jomā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 5. aprīlis, Orsi un Baldetti, C‑217/15 un C‑350/15, EU:C:2017:264, 16. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
21
To konstatējot, ir arī jāatgādina Tiesas pastāvīgā judikatūra, saskaņā ar kuru Hartas 50. pantā garantētā ne bis in idem principa piemērošanas priekšnosacījums vispirms ir tas, ka persona, uz kuru attiecas sodi vai kriminālprocesi, ir viena un tā pati persona. No paša šā panta formulējuma izriet, ka tajā ir aizliegts vienu un to pašu personu tiesāt vai sodīt krimināllietā par vienu un to pašu pārkāpumu vairāk nekā vienu reizi (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 5. aprīlis, Orsi un Baldetti, C‑217/15 un C‑350/15, EU:C:2017:264, 17. un 18. punkts).
22
Taču šajā lietā netiek apstrīdēts, ka kriminālprocess tika ierosināts pret divām fiziskām personām – DX un JC, kuras ir juridiski nošķirtas no galvenajā procesā aplūkotā nodokļa maksātāja – Fashion TV. Tādēļ, kā pamatoti norādījušas Čehijas un Rumānijas valdības, kā arī Komisija savos rakstveida apsvērumos, šķiet, ka nav izpildīts nosacījums ne bis in idem principa piemērošanai, proti, ka sankcijas un kriminālvajāšana attiecas uz vienu un to pašu personu. Tas, ka pret DX un JC tika veikta kriminālvajāšana par nodarījumiem, kas izdarīti Fashion TV juridisko pārstāvju statusā, nevar atspēkot šo secinājumu. Šajos apstākļos pamatlietā Hartas 50. pants nešķiet piemērojams (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2017. gada 5. aprīlis, Orsi un Baldetti, C‑217/15 un C‑350/15, EU:C:2017:264, 22., 23. un 26. punkts).
23
Šajā kontekstā jāatgādina – ja Savienības tiesību normas, uz kurām attiecas prejudiciālais jautājums, nav piemērojamas pamatlietā un tātad tām nav nozīmes tās atrisināšanā, ir jāuzskata, ka lūgtais prejudiciālais nolēmums nav nepieciešams, lai iesniedzējtiesa varētu taisīt spriedumu, un ka tādējādi šis jautājums nav pieņemams šajā ziņā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2025. gada 3. aprīlis, Swiftair, C‑701/23, EU:C:2025:237, 28. punkts un tajā minētā judikatūra).
24
No tā izriet, ka šajā gadījumā iesniedzējtiesas uzdotais jautājums šā iemesla dēļ ir nepieņemams, ciktāl tas attiecas uz Hartas 50. pantu.
Par tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principiem
25
Jāatgādina, ka tiesiskās drošības princips, no kura izriet tiesiskās paļāvības aizsardzības princips, prasa, pirmkārt, lai tiesību normas būtu skaidras un precīzas un, otrkārt, lai to piemērošana personām būtu paredzama, it īpaši tad, ja tām var būt nelabvēlīgas sekas. Šis princips tostarp prasa, lai tiesiskais regulējums ļauj ieinteresētajām personām precīzi zināt tajā noteikto saistību apjomu un nepārprotami zināt savas tiesības un pienākumus, un spēt atbilstoši rīkoties (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2024. gada 27. jūnijs, Prysmian Cabluri şi Sisteme SA, C‑168/23, EU:C:2024:557, 40. punkts, kā arī 2024. gada 4. oktobris, Lietuva u.c./Parlaments un Padome (Mobilitātes pakete), no C‑541/20 līdz C‑555/20, EU:C:2024:818, 158. punkts un tajā minētā judikatūra).
26
Tiesības atsaukties uz tiesiskās paļāvības aizsardzības principu ir tikai tiesību subjektam, kuram kāda valsts administratīvā iestāde devusi pamatotas cerības, kas balstītas uz konkrētiem, beznosacījumu un saskaņotiem solījumiem, kurus tā viņam esot sniegusi un kas izriet no pilnvarotiem un uzticamiem avotiem (spriedums, 2024. gada 27. jūnijs, Prysmian Cabluri şi Sisteme SA, C‑168/23, EU:C:2024:557, 41. punkts un tajā minētā judikatūra).
27
Dalībvalstīm šie principi ir jāievēro jomās, uz kurām attiecas Savienības tiesību akti. Šajā ziņā dalībvalstu tiesību normas ir jāformulē skaidri, lai attiecīgās personas varētu skaidri un precīzi uzzināt savas tiesības un pienākumus un valstu tiesas varētu nodrošināt to ievērošanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 45. un 46. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
28
Šajā gadījumā iesniedzējtiesa atsaucas uz Fashion TV sniegtajiem argumentiem, saskaņā ar kuriem šajā tiesā notiekošajā tiesvedībā nodokļu jomā pārbaude par pierādījumiem, kas iegūti pret DX un JC uzsāktajā kriminālprocesā, varētu apdraudēt attiecībā uz šīm fiziskajām personām pieņemtā lēmuma par lietas izbeigšanu res judicata spēku.
29
Tomēr minētā tiesa nepaskaidro, kādā veidā šāda pārbaude izraisītu tiesiskās drošības principa vai tiesiskās paļāvības aizsardzības principa pārkāpumu attiecībā uz Fashion TV kā nodokļa maksātāju. Turklāt iesniedzējtiesa nenorāda, kādā veidā atbilstošās Rumānijas tiesību normas nav skaidras, konkrētas vai paredzamas, un tā nenorāda ne uz kādiem solījumiem, ko Rumānijas nodokļu administrācija būtu sniegusi Fashion TV attiecībā uz atskaitīšanas tiesībām saistībā ar rīkojumu par lietas izbeigšanu. Šajā ziņā šī tiesa neizklāsta saikni, ko tā esot konstatējusi starp tiesiskās drošības un tiesiskās paļāvības aizsardzības principiem, no vienas puses, un pamatlietā piemērojamajiem valsts tiesību aktiem, no otras puses.
30
Tādējādi, runājot par šiem principiem, iesniedzējtiesas uzdotais jautājums neatbilst šā rīkojuma 19. punktā minētajām prasībām. No tā izriet, ka arī šis jautājums ir nepieņemams, ciktāl tas attiecas uz minētajiem principiem.
31
Tādējādi uz minēto jautājumu ir jāatbild tikai, ciktāl tas attiecas uz PVN direktīvas 168. pantu, lasot to Hartas 47. panta gaismā.
Par lietas būtību
32
Saskaņā ar Tiesas Reglamenta 99. pantu, ja atbilde uz uzdoto jautājumu skaidri izriet no judikatūras vai ja atbilde uz šo jautājumu nerada nekādas pamatotas šaubas, Tiesa pēc tiesneša referenta priekšlikuma un pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas jebkurā brīdī var lemt, izdodot motivētu rīkojumu.
33
Šajā gadījumā ir jāpiemēro šis pants.
34
Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru nodokļa maksātāju tiesības no maksājamā PVN atskaitīt PVN, kas jāmaksā vai kas jau iepriekš kā priekšnodoklis ir samaksāts par iegādātām precēm un saņemtiem pakalpojumiem, ir kopējās PVN sistēmas pamatprincips. Kā Tiesa vairākkārt ir nospriedusi, PVN direktīvas 167. un nākamajos pantos paredzētās tiesības uz nodokļa atskaitīšanu ir PVN mehānisma neatņemama sastāvdaļa un principā nevar tikt ierobežotas, ja nodokļa maksātāji, kas vēlas šīs tiesības izmantot, ievēro gan materiālās, gan formālās šīm tiesībām paredzētās prasības vai nosacījumus (spriedums, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 32. punkts un tajā minētā judikatūra).
35
Attiecībā uz materiāltiesiskajām prasībām vai nosacījumiem, kuri jāizpilda, lai nodokļa maksātājs varētu izmantot PVN atskaitīšanas tiesības, no PVN direktīvas 168. panta a) punkta izriet, ka, lai ieinteresētā persona varētu izmantot minētās tiesības, jāizpilda šādi nosacījumi: pirmkārt, šī persona ir “nodokļa maksātājs” šīs direktīvas izpratnē un, otrkārt, nodokļa maksātājs preces vai pakalpojumus, kas norādīti šo tiesību pamatošanai, iepriekš ir izmantojis savām ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām un šīs preces iepriekš piegādājis vai pakalpojumus sniedzis cits nodokļa maksātājs. Attiecībā uz tiesību uz PVN atskaitīšanu īstenošanas noteikumiem, kas ir pielīdzināmi formāla rakstura prasībām vai nosacījumiem, minētās direktīvas 178. panta a) punktā ir paredzēts, ka nodokļa maksātājam ir jābūt rēķinam, kas izrakstīts saskaņā ar šajā pašā direktīvā noteiktajām prasībām (spriedums, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 33. punkts un tajā minētā judikatūra).
36
Tiesību uz nodokļa atskaitīšanu materiāltiesiskie nosacījumi ir izpildīti tikai tad, ja faktiski ir notikusi preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana, uz ko attiecas rēķins. Attiecībā uz pierādīšanas pienākumu pastāvīgajā judikatūrā šajā ziņā ir noteikts, ka nodokļa maksātājam, kurš pieprasa PVN atskaitījumu, ir jāpierāda, ka tas atbilst nosacījumiem, kas paredzēti, lai varētu izmantot šo iespēju. Tātad nodokļu iestādes var pieprasīt no nodokļa maksātāja pierādījumus, ko tās uzskata par vajadzīgiem, lai izvērtētu, vai jāpiešķir pieprasītais atskaitījums. Runājot par šo pierādījumu izvērtējumu, tas ir jāveic valsts tiesai saskaņā ar valsts tiesību normās paredzētajiem pierādīšanas noteikumiem, veicot visu lietas faktisko elementu un apstākļu visaptverošu izvērtējumu (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 34. punkts, kā arī 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip, C‑527/23, EU:C:2024:1024, 36. un 37. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
37
Šajā kontekstā atskaitīšanas tiesības nodokļa maksātājam var tikt atteiktas, ja, pamatojoties uz objektīviem pierādījumiem, ir pierādīts, ka tās ir izmantotas krāpnieciski vai ļaunprātīgi. Jāatgādina, ka cīņa pret krāpšanu, izvairīšanos no nodokļu maksāšanas un iespējamu ļaunprātīgu rīcību ir ar PVN direktīvu atzīts un veicināts mērķis un ka Tiesa vairākkārt ir atzinusi, ka iesaistītās personas nevar atsaukties uz Savienības tiesību normām krāpnieciskā vai ļaunprātīgā nolūkā. Tādēļ, lai gan ir izpildīti atskaitīšanas tiesību materiāltiesiskie nosacījumi, valsts iestādēm un tiesām ir jāliedz šo tiesību izmantošana, ja, ņemot vērā objektīvus elementus, tiek atzīts, ka šīs tiesības ir izmantotas krāpnieciski vai ļaunprātīgi (spriedums, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 35. punkts un tajā minētā judikatūra).
38
Tā kā tiesību uz nodokļa atskaitīšanu atteikums ir izņēmums no šīs tiesības veidojošā pamatprincipa piemērošanas, nodokļu iestādēm ir jāsniedz juridiski pietiekami objektīvi pierādījumi, kas ļauj secināt, ka nodokļu maksātājs ir izdarījis krāpšanu PVN jomā vai zināja vai tam bija jāzina, ka darījums, kurš ir norādīts, lai pamatotu tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, ir iesaistīts šādā krāpšanā. Pēc tam valsts tiesām ir jāpārbauda, vai attiecīgās nodokļu iestādes ir pierādījušas šādu objektīvu elementu esamību (spriedums, 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
39
Šajā ziņā, tā kā Savienības tiesību akti neietver noteikumus par pierādījumu iegūšanas nosacījumiem attiecībā uz krāpšanu PVN jomā, šie objektīvie pierādījumi nodokļu iestādei ir jākonstatē saskaņā ar valsts tiesību aktos paredzētajiem pierādīšanas noteikumiem. Tomēr šie noteikumi nedrīkst nelabvēlīgi ietekmēt Savienības tiesību efektivitāti, un tajos ir jāievēro šajās tiesībās, it īpaši Hartā, garantētās tiesības (spriedumi, 2022. gada 24. februāris, SC Cridar Cons, C‑582/20, EU:C:2022:114, 36. punkts, un 2024. gada 11. janvāris, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, 38. punkts, kā arī tajā minētā judikatūra).
40
Tādējādi, ievērojot šos nosacījumus, Tiesa uzskatīja, ka Savienības tiesības citastarp neaizliedz nodokļu iestādei administratīvajā procesā, lai konstatētu ļaunprātīgas rīcības pastāvēšanu PVN jomā, izmantot pierādījumus, kas iegūti valsts paralēlā vēl nepabeigtā kriminālprocesā pret nodokļu maksātāju, ja tiek ievērotas Savienības tiesībās, it īpaši Hartā, garantētās tiesības. Tāpat tā nosprieda, ka, ievērojot šo pašu nosacījumu, valsts nodokļu administrācijai, lai konstatētu krāpšanu PVN jomā, ir jāvar pamatoties uz pierādījumiem, kas iegūti nepabeigtos kriminālprocesos, kuri neattiecas uz nodokļa maksātāju, vai kas iegūti saistīto procesu laikā, kuros nodokļa maksātājs nav piedalījies (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2022. gada 24. februāris, SC Cridar Cons, C‑582/20, EU:C:2022:114, 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
41
Savienības tiesībās garantēto tiesību vidū citastarp ir, pirmkārt, tiesību uz aizstāvību ievērošana, kas saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ir Savienības tiesību vispārējs princips, kurš ir piemērojams, kad iestāde ierosina pieņemt personai nelabvēlīgu lēmumu. Saskaņā ar šo principu tādu lēmumu adresātiem, kas būtiski skar to intereses, ir jādod iespēja lietderīgi paust savu viedokli par elementiem, uz kuriem iestādes ir iecerējušas pamatoties. Šis pienākums dalībvalstu iestādēm ir tad, ja tās pieņem lēmumus, kas ietilpst Savienības tiesību piemērošanas jomā, pat ja piemērojamajos Savienības tiesību aktos skaidri nav paredzēta šāda prasība (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 39. punkts, kā arī 2024. gada 13. jūnijs, C (Maksātnespējas administratori un likvidatori), C‑696/22, EU:C:2024:499, 104.–106. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
42
Tiesību uz aizstāvību ievērošanas princips ir piemērojams tādos apstākļos kā pamatlietā, kuros dalībvalsts nodokļu maksātājiem piemēro nodokļu revīzijas procedūru, lai izpildītu savu no Savienības tiesību piemērošanas izrietošo pienākumu noteikt visus atbilstošos leģislatīvos un administratīvos pasākumus, lai nodrošinātu maksājamā PVN iekasēšanu pilnā apjomā tās teritorijā un cīnītos pret krāpšanu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2024. gada 13. jūnijs, C (Maksātnespējas administratori un likvidatori), C‑696/22, EU:C:2024:499, 107. punkts un tajā minētā judikatūra).
43
Tiesības tikt uzklausītam ir tiesību uz aizstāvību neatņemama sastāvdaļa, kas ikvienai personai garantē iespēju administratīvajā procesā un pirms ikviena lēmuma, kas var nelabvēlīgi ietekmēt tās intereses, pieņemšanas lietderīgi un efektīvi izteikt savu viedokli. Šīs tiesības it īpaši nozīmē arī to, ka iestādei ir jāveltī visa nepieciešamā uzmanība apsvērumiem, kurus tādējādi ir iesniegusi attiecīgā persona, rūpīgi un objektīvi izvērtējot visus atbilstošos elementus konkrētajā gadījumā un detalizēti pamatojot savu lēmumu, un jāievēro no principa ievērot tiesības uz aizstāvību izrietošais pienākums pietiekami precīzi un konkrēti pamatot lēmumu, lai ļautu ieinteresētajai personai saprast tās iesniegtā lūguma atteikuma iemeslus (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 41. un 42. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).
44
Otrkārt, ir jāņem vērā arī Hartas 47. pants, kas nodrošina pārbaudes tiesā efektivitāti. Atbilstoši šim pantam ikvienai personai, kuras Savienības tiesību normās garantētās tiesības un brīvības tikušas pārkāptas, ir tiesības uz efektīvu tiesību aizsardzību tiesā, ievērojot minētajā pantā paredzētos nosacījumus. Ikvienai personai tostarp ir tiesības, lai tās lieta tiktu uzklausīta taisnīgi (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 60. punkts).
45
Pušu procesuālo tiesību vienlīdzības princips, kas ir neatņemama daļa no efektīvas tiesību aizsardzības tiesā principa, kurš attiecīgajām personām izriet no Savienības tiesībām un kurš ir paredzēts Hartas 47. pantā, ciktāl tas – tāpat kā tostarp sacīkstes princips – izriet no paša taisnīgas tiesas jēdziena, paredz pienākumu katrai pusei piedāvāt saprātīgu iespēju izklāstīt savu lietu, tostarp savus pierādījumus, apstākļos, kuros tā nav skaidri nelabvēlīgākā situācijā salīdzinājumā ar savu pretinieku (spriedums, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 61. punkts un tajā minētā judikatūra).
46
Šā principa mērķis ir nodrošināt pušu līdzsvaru tiesvedībā, garantējot šo pušu tiesību un pienākumu vienlīdzību, tostarp attiecībā uz normām, kas regulē pierādījumu iegūšanu un sacīkstes procesu tiesā, kā arī šo pušu tiesības celt prasību. Lai izpildītu prasības saistībā ar tiesībām uz lietas taisnīgu izskatīšanu, ir svarīgi, lai lietas dalībnieki zinātu un sacīkstes veidā varētu apspriest gan faktiskos, gan tiesiskos apstākļus, kas ir izšķiroši attiecībā uz tiesvedības iznākumu (spriedums, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 62. punkts un tajā minētā judikatūra).
47
Šajā ziņā, lai Hartas 47. pantā garantētā pārbaude tiesā būtu efektīva, tiesai, pārbaudot tā lēmuma likumību, ar kuru tiek īstenotas Savienības tiesības, jāspēj pārbaudīt, vai šā lēmuma pamatā esošie pierādījumi nav iegūti un izmantoti, pārkāpjot minētajās tiesībās un it īpaši Hartā garantētās tiesības (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 63. punkts un tajā minētā judikatūra).
48
Hartas 47. pantā garantētā efektīvā pārbaude tiesā tāpat prasa, lai tiesa, kurā ir celta prasība par nodokļu iestādes lēmumu, ar ko ir veikts PVN uzrēķins, būtu tiesīga pārbaudīt, vai pierādījumi, kas savākti saistītā procesā, kurā nodokļu maksātājs nepiedalījās, un kas ir izmantoti, lai pamatotu šo lēmumu, nav iegūti, pārkāpjot Savienības tiesībās, it īpaši Hartā, garantētās tiesības (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2019. gada 16. oktobris, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, 65. punkts un tajā minētā judikatūra).
49
Šajā gadījumā, ņemot vērā šā rīkojuma 34.–38. punktā atgādināto pastāvīgo judikatūru, nodokļu jomā kompetentajai tiesai, kurai ir jāpārbauda tiesības uz PVN, ko Fashion TV, iespējams, ir samaksājusi kā priekšnodokli, atskaitīšanu, tātad ir pienākums pārbaudīt, vai ir izpildīti šo tiesību izmantošanas nosacījumi, pārbaudot tai iesniegtos pierādījumus saskaņā ar atbilstošajām valsts tiesību normām un šajā ziņā veicot visu konkrētās lietas elementu un faktisko apstākļu visaptverošu vērtējumu.
50
Šajā kontekstā, lai noteiktu, vai pastāv krāpšana PVN jomā, šādai tiesai ir jāpārbauda, vai nodokļu iestāde ir juridiski pietiekami konstatējusi objektīvus pierādījumus, kas ļauj secināt, ka nodokļa maksātājs ir izdarījis šādu krāpšanu vai ka tas zināja vai tam bija jāzina, ka darījums, kas norādīts, lai pamatotu atskaitīšanas tiesības, ir saistīts ar krāpšanu PVN jomā. Šādi objektīvi pierādījumi tostarp var būt savākti saistītos procesos, kuros nodokļa maksātājs nav bijis iesaistīts.
51
Tādējādi šī tiesa, ievērojot pastāvīgo judikatūru, kas minēta šā rīkojuma 39. un 40. punktā, var izvērtēt pierādījumus, kas iegūti arī citā ar attiecīgo lietu saistītā procesā, kurā attiecīgais nodokļa maksātājs nav bijis iesaistīts, piemēram, šajā gadījumā – kriminālprocesā, kas ierosināts pret DX un JC. Šajā ziņā tas, ka minētais saistītais process attiecībā uz šīm fiziskajām personām tika izbeigts ar lēmumu par kriminālprocesa izbeigšanu, nav būtiski un nevarētu atbrīvot attiecīgo tiesu no pienākuma pārbaudīt, vai nodokļa maksātājs ir ievērojis atskaitīšanas tiesību izmantošanas nosacījumus. Turklāt šāds apstāklis nevarētu attaisnot tiesvedības nodokļu jomā izbeigšanu par labu nodokļa maksātājam un tiesību uz nodokļa atskaitīšanu piešķiršanu, ja tiesa, kas izskata lietu, nav varējusi pārbaudīt, vai šie nosacījumi ir izpildīti.
52
Tomēr tādu pierādījumu pārbaudē, kas iegūti saistītā kriminālprocesā, kurā pieņemts lēmums par lietas izbeigšanu un kurā nodokļa maksātājs nebija lietas dalībnieks, ir jāievēro Savienības tiesībās, it īpaši Hartā garantētās tiesības.
53
Ņemot vērā pastāvīgo judikatūru, kā arī šā rīkojuma 41.–52. punktā atgādinātos principus, iesniedzējtiesai tostarp jāpārliecinās, ka Rumānijas nodokļu administrācija ir devusi attiecīgajam nodokļa maksātājam iespēju lietderīgi un efektīvi paust savu viedokli administratīvajā procesā, pirms tiek pieņemts lēmums atteikt tiesības uz nodokļa atskaitīšanu.
54
Tādējādi uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 168. pants, lasot to Hartas 47. panta gaismā, jāinterpretē tādējādi, ka valsts tiesai, kas izskata strīdu par PVN atskaitīšanas tiesību izmantošanu, ir jāpārbauda, vai attiecīgais nodokļa maksātājs ir izpildījis šajā direktīvā paredzētos materiāltiesiskos un formas nosacījumus, un šajā nolūkā tā var pārbaudīt pierādījumus, kas iegūti iepriekšējos kriminālprocesos pret personām, kuras nav šis nodokļa maksātājs, ar nosacījumu, ka šādā pārbaudē tiek ievērotas Savienības tiesībās, it īpaši Hartā, garantētās tiesības, tostarp pušu procesuālo tiesību vienlīdzības princips un tiesības uz aizstāvību.
Par tiesāšanās izdevumiem
55
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (sestā palāta) nospriež:
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 168. pants, lasot to Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 47. panta gaismā, jāinterpretē tādējādi, ka valsts tiesai, kas izskata strīdu par pievienotās vērtības nodokļa atskaitīšanas tiesību izmantošanu, ir jāpārbauda, vai attiecīgais nodokļa maksātājs ir izpildījis šajā direktīvā paredzētos materiāltiesiskos un formas nosacījumus, un šajā nolūkā tā var pārbaudīt pierādījumus, kas iegūti iepriekšējos kriminālprocesos pret personām, kuras nav šis nodokļa maksātājs, ar nosacījumu, ka šādā pārbaudē tiek ievērotas Savienības tiesībās, it īpaši Pamattiesību hartā, garantētās tiesības, tostarp pušu procesuālo tiesību vienlīdzības princips un tiesības uz aizstāvību.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – rumāņu.