62024CJ0125
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (šiesta komora)
z 12. júna 2025 (
*1
)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Oslobodenie od DPH – Článok 143 ods. 1 písm. e) – Spätný dovoz tovaru – Podmienka týkajúca sa oslobodenia od dovozného cla na spätne dovezený tovar – Nariadenie (EÚ) č. 952/2013 – Článok 86 ods. 6 a článok 203 – Vznik colného dlhu v dôsledku nesplnenia formálnej povinnosti stanovenej colnými predpismi – Prípady vzniku takéhoto dlhu“
Vo veci C‑125/24 [Palmstråle] (
i
),
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko) z 13. februára 2024 a doručený Súdnemu dvoru 15. februára 2024, ktorý súvisí s konaním:
AA
proti
Allmänna ombudet hos Tullverket,
SÚDNY DVOR (šiesta komora),
v zložení: predseda šiestej komory A. Kumin, sudcovia I. Ziemele a S. Gervasoni (spravodajca),
generálna advokátka: J. Kokott,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na písomnú časť konania,
so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
–
Európska komisia, v zastúpení: P. Carlin a A. Demeneix, splnomocnené zástupkyne,
po vypočutí návrhov generálnej advokátky na pojednávaní zo 6. marca 2025,
vyhlásil tento
Rozsudok
1
Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 143 ods. 1 písm. e) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1; ďalej len „smernica o DPH“), ako aj článku 86 ods. 6 a článku 203 nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie (Ú. v. EÚ L 269, 2013, s. 1; ďalej len „colný kódex“), v súvislosti s podmienkami oslobodenia od dane z pridanej hodnoty (DPH) uplatniteľného na spätný dovoz tovaru.
2
Tento návrh bol podaný v rámci sporu, ktorého stranami sú AA a Allmänna ombudet hos Tullverket (zástupca verejného záujmu v rámci colných orgánov, Švédsko), vo veci zdanenia transakcie spätného dovozu koní na územie Európskej únie daňou z pridanej hodnoty.
Právny rámec
Právo Únie
Smernica o DPH
3
Podľa článku 2 ods. 1 písm. d) smernice o DPH:
„DPH podliehajú tieto transakcie:
…
d) dovoz tovaru.“
4
Článok 30 prvý pododsek tejto smernice znie:
„‚Dovoz tovaru‘ je vstup takého tovaru do [Európskeho s]poločenstva, ktorý nie je vo voľnom obehu v zmysle článku [29 ZFEÚ].“
5
Podľa článku 70 uvedenej smernice:
„Zdaniteľná udalosť nastáva a daňová povinnosť vzniká uskutočnením dovozu tovaru.“
6
Článok 71 ods. 2 smernice o DPH stanovuje:
„Ak dovážaný tovar nepodlieha žiadnemu z poplatkov uvedených v druhom pododseku odseku 1, členské štáty, pokiaľ ide o zdaniteľnú udalosť a vznik daňovej povinnosti, uplatnia platné colné predpisy.“
7
Článok 143 ods. 1 tejto smernice stanovuje:
„Členské štáty oslobodia od dane tieto transakcie:
…
e)
spätný dovoz tovaru osobou, ktorá ho vyviezla, v takom stave, v akom bol vyvezený, ak sa naň vzťahuje oslobodenie od cla.“
Colný kódex
8
Odôvodnenie 38 colného kódexu znie:
„V prípadoch, v ktorých colný dlh vznikol nedodržaním colných predpisov, je vhodné zohľadniť dobrú vieru príslušnej osoby a znížiť [minimalizovať – neoficiálny preklad] tak následky vzniknuté nedbanlivosťou dlžníka.“
9
Článok 1 ods. 1 colného kódexu stanovuje:
„Týmto nariadením sa ustanovuje Colný kódex…, ktorým sa ustanovujú všeobecné pravidlá a postupy uplatniteľné na tovar, ktorý vstupuje na colné územie Únie alebo je z neho prepravený.“
10
Podľa článku 79 ods. 1 uvedeného kódexu:
„Pri tovare, ktorý podlieha dovoznému clu, vzniká colný dlh pri dovoze v dôsledku nesplnenia niektorej z týchto povinností alebo podmienok:
a)
nesplnením jednej z povinností ustanovených v colných predpisoch týkajúcich sa vstupu tovaru, ktorý nie je tovarom Únie, na colné územie Únie, jeho odňatia spod colného dohľadu alebo prepravy, zušľachtenia, skladovania, dočasného uskladnenia, dočasného použitia alebo zničenia takéhoto tovaru v rámci tohto územia, alebo
…“
11
Článok 86 ods. 6 tohto kódexu znie:
„Ak sa v colných predpisoch ustanovuje zvýhodnené sadzobné zaobchádzanie s tovarom, alebo úplné alebo čiastočné oslobodenie od dovozného alebo vývozného cla podľa článku 56 ods. 2 písm. d) až g), článkov 203, 204, 205 a 208 alebo článkov 259 až 262 tohto nariadenia, alebo podľa nariadenia Rady (ES) č. 1186/2009 zo 16. novembra 2009 ustanovujúceho systém Spoločenstva pre oslobodenie od cla [Ú. v. EÚ L 324, 2009, s. 23], takéto zvýhodnené sadzobné zaobchádzanie s tovarom sa uplatňuje aj v prípadoch, v ktorých colný dlh vznikol podľa článkov 79 alebo 82 tohto nariadenia pod podmienkou, že nesplnenie povinnosti alebo nedodržanie podmienky, ktoré viedlo k vzniku colného dlhu, nepredstavovalo pokus o podvodné konanie.“
12
Článok 139 ods. 1 colného kódexu stanovuje:
„Tovar, ktorý vstupuje na colné územie Únie, predkladá colným orgánom ihneď po jeho príchode na určený colný úrad alebo na iné miesto určené alebo schválené colnými orgánmi alebo do slobodného pásma jedna z týchto osôb:
a)
osoba, ktorá tovar prepravila na colné územie Únie;
b)
osoba, v ktorej mene alebo na ktorej účet koná osoba, ktorá prepravila tovar na toto územie;
c)
osoba, ktorá prevzala zodpovednosť za prepravu tovaru po jeho vstupe na colné územie Únie.“
13
Článok 203 tohto kódexu stanovuje:
„1.   Tovar, ktorý nie je tovarom Únie, ktorý sa pôvodne vyviezol z colného územia Únie ako tovar Únie a ktorý sa vrátil na toto územie v lehote troch rokov a navrhuje sa na prepustenie do voľného obehu, je na žiadosť dotknutej osoby oslobodený od dovozného cla.
…
5.   Oslobodenie od dovozného cla sa prizná len vtedy, ak sa tovar vráti v stave, v akom sa vyviezol.
6.   Oslobodenie od dovozného cla sa podloží informáciami potvrdzujúcimi, že podmienky na oslobodenie sú splnené.“
Švédske právo
Zákon o DPH
14
Kapitola 1 mervärdesskattelagen (1994:200) v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej (zákon č. 1994:200 o dani z pridanej hodnoty, ďalej len „zákon o DPH“) obsahuje § 1 prvý odsek bod 3, ktorý stanovuje:
„[DPH] sa platí štátu v súlade s týmto zákonom:
…
3.
pri dovoze tovaru, ktorý podlieha dani, do krajiny.“
15
Kapitola 2 tohto zákona obsahuje § 1a, ktorý znie takto:
„Dovoz tovaru znamená, že tovar vstupuje na územie Švédska z miesta mimo Európskej únie.“
16
V rámci kapitoly 3 uvedeného zákona § 30 stanovuje:
„Od dane je oslobodený dovoz, ktorý podlieha oslobodeniu od dane v súlade s [1994:1551] om frihet från skatt vid import, m.m. [zákon (1994:1551) o oslobodení dovozu tovaru od dane, ďalej len ‚zákon o oslobodení dovozu od dane‘].“
Zákon o oslobodení dovozu od dane
17
Kapitola 2 zákona o oslobodení dovozu od dane obsahuje § 5, ktorý vo svojom prvom a druhom odseku stanovuje:
„Od dane sa oslobodí tovar Únie, ktorý po vývoze z Európskej únie do tretej krajiny dovezie do Švédska osoba, ktorá ho vyviezla, bez toho, aby bol v čase, keď sa nachádzal mimo územia Únie, spracovaný.
Oslobodenie od dane podľa prvého odseku sa prizná len vtedy, ak sa na tovar vzťahuje oslobodenie od cla podľa článkov 203 až 205… colného kódexu…. S tovarom, ktorý je oslobodený od cla podľa nariadenia [Rady (EHS) č. 2658/87 z 23. júla 1987 o colnej a štatistickej nomenklatúre a o Spoločnom colnom sadzobníku (Ú. v. ES L 256, 1987, s. 1; Mim. vyd. 02/002, s. 382)], sa zaobchádza tak, ako keby podliehal clu.“
Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka
18
AA je majiteľkou koní, ktoré sa zúčastňujú na súťažiach organizovaných v rôznych krajinách. Po preprave dvoch svojich koní do Nórska s cieľom zúčastniť sa na takýchto súťažiach, ich doviezla späť na územie Únie cez hraničný prechod medzi Nórskom a Švédskom, a to bez toho, aby ich predložila colným orgánom. Krátko po prejazde colnej hranice ju zastavila cestná hliadka Tullverket (colný úrad, Švédsko).
19
Vzhľadom na článok 203 colného kódexu nebolo spoločnosti AA uložené dovozné clo za túto transakciu spätného dovozu, avšak colný úrad sa domnieval, že je povinná zaplatiť DPH vo výške 41178 švédskych korún (SEK) (približne 3750 eur). Colný úrad zastával názor, že hoci § 5 kapitoly 2 zákona o oslobodení dovozu od dane, ktorým sa do švédskeho práva preberá článok 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH, stanovuje oslobodenie od DPH v prípade spätného dovozu tovaru, toto oslobodenie nemohlo byť priznané spoločnosti AA, ktorá nenavrhla kone na ich prepustenie do voľného obehu ani nepožiadala o oslobodenie od cla.
20
Förvaltningsrätten i Karlstad (Správny súd Karlstad, Švédsko) zamietol žalobu, ktorú podala AA proti rozhodnutiu správneho orgánu. Tento súd konštatoval, že kone neboli predložené colnému úradu pri ich návrate na územie Únie. Domnieval sa, že vznikol colný dlh a že táto situácia viedla ku vzniku daňovej povinnosti k DPH. Pripomenul ďalej, že na to, aby sa na tento tovar vzťahovalo oslobodenie od DPH v prípade spätného dovozu tovaru, musel by byť tento tovar navrhnutý na prepustenie do voľného obehu a navrhovateľ by musel podať žiadosť o oslobodenie od cla. Keďže tieto podmienky neboli v prejednávanej veci splnené, súd rozhodol, že oslobodenie od DPH nemožno priznať.
21
AA a zástupca verejného záujmu v rámci colných orgánov sa samostatne odvolali proti rozsudku Förvaltningsrätten i Karlstad (Správny súd Karlstad, Švédsko) na Kammarrätt i Göteborg (Odvolací správny súd Göteborg, Švédsko) a navrhli zrušiť rozhodnutie o vyrubení DPH voči spoločnosti AA. Tieto odvolania boli zamietnuté.
22
AA podala kasačný opravný prostriedok na Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko), ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania.
23
Pokiaľ ide o dôsledky, ktoré treba vyvodiť zo skutočnosti, že AA prekročila colný prechod bez toho, aby dotknuté kone predložila colnému úradu, a bez toho, aby podala colné vyhlásenie alebo žiadosť o oslobodenie od cla, vnútroštátny súd uvádza, že má pochybnosti o uplatnení článku 86 ods. 6 colného kódexu. Podľa tohto ustanovenia, ak je oslobodenie od dovozného cla stanovené okrem iného podľa článku 203 tohto kódexu, toto oslobodenie sa uplatňuje aj v prípadoch, v ktorých colný dlh vznikol podľa článku 79 uvedeného kódexu, v dôsledku nesplnenia povinnosti predložiť tovar vstupujúci na územie Únie pod podmienkou, že toto nesplnenie povinnosti nepredstavovalo pokus o podvodné konanie.
24
V tejto súvislosti sa vnútroštátny súd pýta, či je vhodný reštriktívny výklad článku 86 ods. 6 colného kódexu, ktorý vyžaduje, aby podmienky stanovené v článku 203 tohto kódexu boli vo všetkých prípadoch splnené na to, aby bolo priznané oslobodenie od DPH, alebo či sa má toto oslobodenie uplatniť aj v prípade, keď nie sú splnené formálne podmienky stanovené v tomto článku 203.
25
Za týchto okolností Högsta förvaltningsdomstol (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
„Majú sa článok 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH, ako aj článok 86 ods. 6 a článok 203 colného kódexu… vykladať v tom zmysle, že na priznanie oslobodenia od dovozného cla, a teda oslobodenia od DPH pri spätnom dovoze, ak colný dlh podľa článku 79 [colného kódexu] vznikol nedodržaním povinnosti predložiť tovar colným orgánom stanovenej v článku 139 ods. 1 [colného kódexu], musia byť splnené tak hmotnoprávne, ako aj procesné podmienky stanovené v článku 203 [colného kódexu]?“
O prejudiciálnej otázke
26
Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa článok 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH, ako aj článok 86 ods. 6 a článok 203 colného kódexu majú vykladať v tom zmysle, že nesplnenie takých formálnych povinností, ako je predloženie tovaru colným orgánom podľa článku 139 ods. 1 písm. a) tohto kódexu a navrhnutie na prepustenie do voľného obehu podľa článku 203 uvedeného kódexu, bráni uplatneniu oslobodenia od DPH, upraveného v článku 143 ods. 1 písm. e) tejto smernice, na spätný dovoz tovaru na územie Európskej únie v stave, v akom bol tento tovar vyvezený.
27
Podľa článku 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH členské štáty oslobodia od DPH „spätný dovoz tovaru v takom stave, v akom bol vyvezený osobou, ktorá ho vyviezla, ak sa naň vzťahuje oslobodenie od cla“.
28
Zo samotného znenia tohto ustanovenia vyplýva, že oslobodenie transakcií spätného dovozu tovaru v stave, v akom bol vyvezený, od DPH podlieha najmä podmienke, že sa na tento tovar „vzťahuje oslobodenie od cla“. Normotvorca Únie sa tak výslovne rozhodol prispôsobiť podmienky uplatnenia oslobodenia od DPH stanoveného v uvedenom ustanovení tak hmotnoprávnym, ako aj formálnym podmienkam, s ktorými colný kódex spája oslobodenie od dovozného cla uplatniteľné na spätne dovezený tovar.
29
Pokiaľ ide o tieto podmienky, článok 203 colného kódexu týkajúci sa vráteného tovaru stanovuje, že tovar, ktorý sa pôvodne vyviezol z colného územia Únie a ktorý sa vrátil na toto územie v lehote troch rokov v rovnakom stave, v akom bol vyvezený, a ktorý sa navrhuje na prepustenie do voľného obehu, je na žiadosť dotknutej osoby oslobodený od dovozného cla.
30
V prejednávanej veci je podľa informácií vnútroštátneho súdu nesporné, že hmotnoprávne podmienky stanovené v tomto ustanovení sú splnené. To isté však nemožno tvrdiť o formálnych podmienkach vyžadovaných v tomto ustanovení. Z návrhu na začatie prejudiciálneho konania totiž vyplýva, že AA spätne doviezla svoje kone na územie Únie bez toho, aby okrem iného podala colné vyhlásenie na účel ich prepustenia do voľného obehu. Okrem toho v rozpore s požiadavkou, ktorá je stanovená v článku 139 ods. 1 písm. a) colného kódexu, AA nepredložila svoje kone colnému úradu.
31
V tejto súvislosti je pravda, že podľa článku 79 ods. 1 písm. a) colného kódexu colný dlh môže vzniknúť pri dovoze nesplnením „jednej z povinností ustanovených v colných predpisoch týkajúcich sa vstupu tovaru, ktorý nie je tovarom Únie, na colné územie Únie, jeho odňatia spod colného dohľadu alebo prepravy, zušľachtenia, skladovania, dočasného uskladnenia, dočasného použitia alebo zničenia takéhoto tovaru v rámci tohto územia“.
32
Článok 86 ods. 6 colného kódexu však rozširuje oslobodenie stanovené v článku 203 colného kódexu na prípady, keď colný dlh vznikol najmä podľa článku 79, pod podmienkou, že porušenie, ktoré viedlo k vzniku colného dlhu, nepredstavovalo pokus o podvodné konanie.
33
Tento článok 86 ods. 6 colného kódexu by však bol do veľkej miery zbavený potrebného účinku, ak by sa mal vykladať tak, že sa neuplatňuje v situácii, o akú ide vo veci samej, z dôvodu, že nie sú splnené formálne podmienky vyžadované na priznanie oslobodenia od cla. Treba totiž konštatovať, ako v podstate uviedla Európska komisia vo svojich pripomienkach, že uplatnenie článku 79 ods. 1 písm. a) uvedeného kódexu, a teda aj článku 86 ods. 6 tohto kódexu predpokladá práve nedodržanie takýchto podmienok.
34
Z uvedeného vyplýva, že pokiaľ nejde o pokus o podvodné konanie, okolnosť, že vrátený tovar nebol predložený colnému úradu v zmysle článku 139 ods. 1 písm. a) colného kódexu ani nebolo podané colné vyhlásenie na prepustenie do voľného obehu v zmysle článku 203 tohto kódexu, nebráni podľa článku 86 ods. 6 uvedeného kódexu tomu, aby bol tento tovar v dôsledku jeho opätovného vstupu na územie Únie oslobodený od cla podľa článku 203.
35
Tento výklad potvrdzuje aj odôvodnenie 38 colného kódexu, v ktorom sa uvádza, že „v prípadoch, v ktorých colný dlh vznikol nedodržaním colných predpisov, je vhodné zohľadniť dobrú vieru príslušnej osoby a minimalizovať tak následky vzniknuté nedbanlivosťou dlžníka“.
36
Keďže skutočnosť, že si hospodársky subjekt konajúci v dobrej viere z nedbanlivosti nesplnil formálne povinnosti, akými sú predloženie tovaru colnému úradu a navrhnutie na prepustenie do voľného obehu, nebráni uplatneniu oslobodenia od DPH a vzhľadom na jasné znenie článku 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH ani uplatneniu oslobodenia od DPH stanoveného v tomto ustanovení.
37
Z vyššie uvedeného konkrétne vyplýva, že skutočnosť, že zdaniteľná osoba, akou je AA, sa vyhla splneniu formálnych povinností, akými sú predloženie koní colným orgánom a navrhnutie prepustenia koní do voľného obehu pri ich spätnom dovoze na územie Únie, nebráni tomu, aby sa s výnimkou prípadu preukázania existencie pokusu o podvodné konanie uplatnilo na túto transakciu oslobodenie od DPH stanovené v článku 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH.
38
V prejednávanej veci z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že AA sa nepokúsila o podvodné konanie. Vnútroštátnemu súdu prináleží, aby sa o tejto skutočnosti ubezpečil, a teda určil, či nedodržanie takýchto formálnych povinností zo strany spoločnosti AA, ak by sa preukázalo, vyplýva z obyčajnej nedbanlivosti, ktorá nespochybňuje jej dobrú vieru.
39
Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy je potrebné odpovedať na položenú otázku tak, že článok 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH, ako aj článok 86 ods. 6 a článok 203 colného kódexu sa majú vykladať v tom zmysle, že nesplnenie takých formálnych povinností, ako je predloženie tovaru colným orgánom podľa článku 139 ods. 1 písm. a) tohto kódexu a navrhnutie na prepustenie do voľného obehu podľa článku 203 uvedeného kódexu, pokiaľ nepredstavovalo pokus o podvodné konanie, nebráni uplatneniu oslobodenia od DPH upraveného v článku 143 ods. 1 písm. e) smernice o DPH na spätný dovoz tovaru na územie Európskej únie v stave, v akom bol tento tovar vyvezený.
O trovách
40
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:
Článok 143 ods. 1 písm. e) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ako aj článok 86 ods. 6 a článok 203 nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie,
sa majú vykladať v tom zmysle, že:
nesplnenie takých formálnych povinností, ako je predloženie tovaru colným orgánom podľa článku 139 ods. 1 písm. a) tohto kódexu a navrhnutie na prepustenie do voľného obehu podľa článku 203 uvedeného kódexu, pokiaľ nepredstavovalo pokus o podvodné konanie, nebráni uplatneniu oslobodenia od dane z pridanej hodnoty upraveného v článku 143 ods. 1 písm. e) tejto smernice na spätný dovoz tovaru na územie Európskej únie v stave, v akom bol tento tovar vyvezený.
Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: švédčina.
(
i
)	Názov tejto veci je fiktívny. Nezodpovedá skutočnému menu ani názvu žiadneho z účastníkov konania.