Ideiglenes változat
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (hatodik tanács)
2026. május 13.(*)
„ Előzetes döntéshozatal – A jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezések – 92/12/EGK irányelv – Adójegyek – 21. cikk – Nemzeti szabályozás, amely a gyártási folyamat során évente felhasznált adójegyek 2%‑a megsemmisítésének automatikus igazolását a belföldön történt megsemmisítésre korlátozza – Arányosság ”
A C‑322/25. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Supremo Tribunal Administrativo (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Portugália) a Bírósághoz 2025. május 9‑én érkezett, 2025. április 2‑i határozatával terjesztett elő
a SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S. A.
és
az Autoridade Tributária e Aduaneira
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (hatodik tanács),
tagjai: I. Ziemele tanácselnök, A. Kumin és M. Bošnjak (előadó) bírák,
főtanácsnok: A. Biondi,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–        a SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S. A. képviseletében C. Marques Aparício és P. Vidal Matos advogados,
–        a portugál kormány képviseletében P. Barros da Costa, C. Freire, A. Pimenta, A. Rodrigues és N. Vitorino, meghatalmazotti minőségben,
–        az Európai Bizottság képviseletében M. Björkland és P. Caro de Sousa, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1        Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EUMSZ 28. cikk és az azt követő cikkek, valamint az EUMSZ 56. cikk és az azt követő cikkek értelmezésére vonatkozik.
2        E kérelmet a SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S. A. (a továbbiakban: Swedish Match) és az Autoridade Tributária e Aduaneira (adó‑ és vámhatóság, Portugália) között az utóbbi által a Swedish Matchnak címzett, a dohányt terhelő jövedéki adó megfizetésére kötelező két határozat tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3        Az 1994. december 22‑i 94/74/EK tanácsi irányelvvel (HL 1994. L 365., 46. o; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 264. o.) módosított, a jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25‑i 92/12/EGK tanácsi irányelv (HL 1992. L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 179. o.; a továbbiakban: 92/12 irányelv) 3. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezett:
„Ezen irányelv közösségi szinten a megfelelő irányelvek által meghatározott következő termékekre vonatkozik:
[…]
– dohánygyártmányok.”
4        Ezen irányelv 21. cikke a következőket írta elő:
„(1)      A 6. cikk (1) bekezdésének sérelme nélkül, a tagállamok megkövetelhetik, hogy a területükön szabadforgalomba bocsátott termékek adóügyi célokból adózási vagy nemzeti azonosító jelet viseljenek.
(2)      Bármely tagállam, amely az (1) bekezdés szerinti adózási vagy nemzeti azonosító jel használatát megköveteli, köteles azokat rendelkezésre bocsátani a többi tagállam adóraktár engedélyesei számára. Az egyes tagállamok azonban előírhatják, hogy az adójelzések legyenek hozzáférhetőek a tagállam adóhatóságai által engedélyezett adóképviselő számára is.
Minden olyan rendelkezés sérelme nélkül, amelyet a tagállamok e cikk megfelelő végrehajtásának érdekében megalkotnak, valamint azért, hogy kiküszöböljenek minden csalást, adókikerülést és visszaélést, a tagállamok biztosítják, hogy e jelölések vagy jelzések ne akadályozzák a jövedéki termékek szabad mozgását.
[…]”
5        Az említett irányelv 22. cikkének (1) és (2) bekezdése értelmében:
„(1)      A megfelelő esetekben a szabadforgalomba bocsátott jövedéki termék jövedéki adója a kereskedő üzletvitele során tett kérelmére a forgalomba bocsátás szerinti tagállam adóhatóságai által visszatéríthető, ha abban a tagállamban nem szándékozzák azokat elfogyasztani.
A tagállamok azonban elutasíthatják a visszatérítési kérelmet, ha az teljes mértékben nem felel meg az általuk meghatározott feltételeknek.
(2)      Az (1) bekezdés alkalmazásában a következő rendelkezéseket kell alkalmazni:
[…]
d)      egy tagállamban szabadforgalomba bocsátott és ennélfogva a tagállam adózási vagy nemzeti azonosító jelét viselő jövedéki termékek után a jövedéki adó visszatérítésének jogosultsága fennáll, feltéve ha a kibocsátó tagállam adóhatóságai megállapították, hogy az ilyen jelzéseket megsemmisítették”.
6        A 92/12 irányelvet a jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezésekről és a 92/12/EGK irányelv hatályon kívül helyezéséről szóló, 2008. december 16‑i 2008/118/EK tanácsi irányelv (HL 2009. L 9., 12. o.), ugyanezen irányelv 47. cikke (1) bekezdésének első albekezdése értelmében, 2010. április 1‑jei hatállyal hatályon kívül helyezte. Az alapügy tényállása megvalósulának időpontjára tekintettel azonban az alapeljárásra továbbra is az 92/12 irányelv alkalmazandó.
A portugál jog
7        Az 1295/2007. sz. Portaria que aprova o novo modelo e as especificações técnicas da estampilha fiscal aplicável aos produtos de tabaco manufacturado destinado a ser introduzido no consumo no território nacional (a belföldön szabad forgalomba bocsátásra szánt feldolgozott dohányra alkalmazandó adójegy új modelljének és műszaki leírásának jóváhagyásáról szóló 1295/2007. sz. miniszteri rendelet) (Diário da República 2007. október 1. 1. sorozat, 189. sz.) tényállás idején hatályos változata (a továbbiakban: 1295/2007. sz. miniszteri rendelet) 21–24. pontja a következőképpen rendelkezik:
„21.      Az adójegyek megsemmisítése iránt kérelmet kell a vámhatósághoz benyújtani, megjelölve annak helyét, időpontját és indokait. A műveletről, amelyet kötelezően a vámhatóságok felügyelete mellett és azok jelenlétében kell végrehajtani, jegyzőkönyvet kell készíteni, amely tartalmazza többek között a termék típusát, az adóügyi körzetet és azt a pénzügyi évet, amelyre a bélyegzők vonatkoznak, valamint a megfelelő könyvelési tételt.
22.      Ha a megsemmisítésre az ország területén kívül kerül sor, az adójegyek bemutatásának elmulasztását annak az országnak az illetékes hatóságai által kiállított megfelelő nyilatkozattal kell igazolni, ahová a jegyeket küldték, megjelölve a terméktípust és a pénzügyi évet, amelyre azok vonatkoznak.
23.      Az adójegyeknek az ország területén található termelői raktárakban a gyártási folyamat során történő megsemmisítése egyszerűsített igazolási eljárás alá vonható.
(24)       Az előző pont alkalmazásában az adójegyek megsemmisítése a gyártási folyamat során évente felhasznált adójegyek 2%‑áig minősül automatikusan igazoltnak”.
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8        Az alapeljárás tényállásának megvalósulása idején a Swedish Match dohánytermék‑gyártási és ‑értékesítési tevékenységet folytatott. E társaság beszerezte a tevékenységéhez szükséges adójegyeket az Imprensa Nacional – Casa da Moeda S. A.‑tól (nemzeti nyomda és pénzverde, Portugália), majd a szabad forgalomba bocsátott termékek csomagolásán való elhelyezés céljából más tagállamokban található gyártóüzemeknek küldte azokat.
9        2011 folyamán a Swedish Match megszüntette tevékenységét, és kérte az adóraktári engedélyes státuszának visszavonását, valamint a tulajdonában levő adóraktár bezárását. Ezt követően a portugál hatóságok felhívták a Swedish Match‑t, hogy nyújtsa be a 2008. és 2009. pénzügyi évre vonatkozó záróegyenlegekben szereplő adójegyeket, amit e társaság nem tudott megtenni, mivel ezeket az adójegyeket a dohányáru gyártási folyamata során megsemmisítették vagy használhatatlanná tették.
10      A vizsgálatot követően és az 1295/2007. sz. miniszteri rendelet 22. pontjának megfelelően, amely előírja, hogy ha a megsemmisítésre az ország területén kívül kerül sor, az adójegyek bemutatásának elmulasztását annak az országnak az illetékes hatóságai által kiállított megfelelő nyilatkozattal kell igazolni, ahová a jegyeket küldték, megjelölve a terméktípust és a pénzügyi évet, amelyre azok vonatkoznak, a portugál hatóságok arra a következtetésre jutottak, hogy a Swedish Match nem tudta megfelelően igazolni az érintett adójegyek megsemmisítését.
11      A kérdést előterjesztő bíróság tájékoztatása szerint ha a megsemmisítésre Portugáliában található raktárakban került volna sor, a Swedish Match igénybe vehette volna az 1295/2007. sz. miniszteri rendelet 23. és 24. pontjában előírt egyszerűsített igazolási rendszert (a továbbiakban: egyszerűsített igazolási rendszer), amelynek értelmében automatikusan mentesült volna az elvesztést igazoló dokumentumok benyújtása alól a gyártási folyamat során évente felhasznált adójegyek legfeljebb 2%‑áig.
12      2011 júliusában a Swedish Matchnak két, 1 151 599,76 euró, illetve 213 557,03 euró összegről szóló, a 2008. és a 2009. pénzügyi évre vonatkozóan a dohányt terhelő jövedéki adó megfizetésére vonatkozó határozatot kézbesítettek.
13      Mivel a Swedish Match által e két, adó megfizetésére kötelező határozattal szemben benyújtott kereseteket az elsőfokú és a fellebbviteli bíróság elutasította, e társaság fellebbezést nyújtott be a Supremo Tribunal Administrativo (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Portugália), a kérdést előterjesztő bíróság előtt, többek között arra hivatkozva, hogy az egyszerűsített igazolási rendszer területi korlátozása miatt összeegyeztethetetlen az uniós joggal.
14      E tekintetben a kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy e rendszer az általa előírt bizonyítási szabályok révén előnyben részesíti az adójegyek belföldön bekövetkezett megsemmisítését a más tagállamokban történt megsemmisítésekkel szemben, és e bíróság rámutat, hogy emiatt kétségei vannak azzal kapcsolatban, hogy az ilyen szabályozás összeegyeztethető‑e az áruk szabad mozgásával és a szolgáltatásnyújtás szabadságával.
15      E körülmények között határozott úgy a Supremo Tribunal Administrativo (legfelsőbb közigazgatási bíróság), hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Ellentétes‑e az áruknak az EUMSZ 28. és azt követő cikkekben előírt szabad mozgásával és a szolgáltatásnyújtásnak az EUMSZ 56. és azt követő cikkekben előírt szabadságával egy, a [z 1295/2007. sz.] miniszteri rendelet 22., 23. és 24. pontjából következőhöz hasonló olyan szabályozás, amely szerint a gyártási folyamat során megsemmisített adójegyek 2%‑ának megfelelő mennyiségű adójegyre vonatkozó automatikus igazolás csak akkor alkalmazható, ha a dohányterméket Portugália területén gyártják, és nem alkalmazható, ha a gyártásra az Európai Unió bármely más tagállamában kerül sor?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
16      Elöljáróban emlékeztetni kell arra, hogy a nemzeti bíróságok és a Bíróság között az EUMSZ 267. cikkel bevezetett együttműködési eljárás keretében a Bíróság feladata, hogy a nemzeti bíróságnak az előtte folyamatban lévő ügy eldöntéséhez hasznos választ adjon. Ebből a szempontból adott esetben a Bíróságnak át kell fogalmaznia az elé terjesztett kérdéseket, és szükség esetén figyelembe kell vennie olyan uniós jogi normákat, amelyekre a nemzeti bíróság a kérdésének megfogalmazásakor nem hivatkozott (2025. január 30‑i Caronte & Tourist ítélet, C 511/23, EU:C:2025:42, 35. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). A Bíróság többek között az elé terjesztett írásbeli észrevételekből származó olyan iránymutatásokat is megadhat a kérdést előterjesztő bíróságnak, amelyek lehetővé teszik a kérdést előterjesztő bíróság számára a határozathozatalt (lásd ebben az értelemben: 2022. március 31‑i CTS Eventim ítélet, C‑96/21, EU:C:2022:238, 20. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
17      A jelen ügyben az alapjogvita a dohányt terhelő jövedéki adó megfizetésére kötelező határozatokra vonatkozik, amely adó összegét arra tekintettel számították ki, hogy a dohánygyártmányok vonatkozásában a 2008‑as és 2009‑es adóévben kiadott adójegyek megsemmisítését az ilyen adójegyek címzettje nem tudta érvényesen igazolni.
18      A 92/12 irányelv 21. cikkének (1) bekezdése kifejezetten rendelkezik a tagállamok azon lehetőségéről, hogy adójegyekkel lássák el a területükön szabad forgalomba bocsátott termékeket, köztük, ezen irányelv 3. cikke (1) bekezdésének harmadik franciabekezdése értelmében, a dohánygyártmányokat. Ezen irányelv 21. cikkének (2) bekezdése értelmében minden olyan rendelkezés sérelme nélkül, amelyet a tagállamok e 21. cikk megfelelő végrehajtásának érdekében megalkotnak, valamint azért, hogy kiküszöböljenek minden csalást, adókikerülést és visszaélést, a tagállamok biztosítják, hogy e jelölések vagy jelzések ne akadályozzák a jövedéki termékek szabad mozgását.”
19      Az említett irányelv 22. cikke (2) bekezdésének d) pontja úgy rendelkezik, hogy az adójegyet kiállító tagállam adóhatóságától kérhető a jövedéki adó összegének visszatérítése abban a különleges esetben, ha a kibocsátó tagállam adóhatóságai megállapították, hogy ezen adójegyeket megsemmisítették.
20      Ebből következően az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdést – amint azt a portugál kormány és az Európai Bizottság is állította írásbeli észrevételeiben – a 92/12 irányelvre tekintettel kell megvizsgálni.
21      E körülmények között az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdést úgy kell érteni, hogy azzal a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keres választ, hogy a 92/12 irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amelynek értelmében az adójegyeknek a jövedéki termékek gyártása során évente felhasznált adójegyek mennyiségének 2%‑át meg nem haladó megsemmisítését automatikusan igazoltnak kell tekinteni anélkül, hogy a nemzeti hatóságok ellenőriznék e megsemmisítés szabályszerűségét, amennyiben e szabályozás csak akkor alkalmazandó, ha az említett megsemmisítésre egy belföldön található raktárban, nem pedig valamely más tagállamban található raktárban kerül sor.
22      E tekintetben a Bíróság ítélkezési gyakorlatából kitűnik, hogy az adójegyek eltűnésének esetére vonatkozó rendelkezések hiányában a 92/12 irányelv a tagállamokra bízza az ilyen eltűnés jogkövetkezményeinek meghatározását, és ebben az összefüggésben főszabály szerint nem képezi akadályát annak, hogy a tagállamok olyan nemzeti szabályokat alkossanak, amelyek az adójegyek eltűnése esetén az ezen adójegyek elvesztéséért való pénzügyi felelősséget azok igénylőire hárítják (lásd ebben az értelemben: 2006. június 15‑i Heintz van Landewijck ítélet, C‑494/04, EU:C:2006:407, 41. és 44. pont).
23      Amint arra a Bizottság írásbeli észrevételeiben rámutatott, azt is meg kell állapítani, hogy az adójegyek megsemmisítésének bizonyítására vonatkozó különös szabályok hiányában a 92/12 irányelv főszabály szerint azt is lehetővé teszi az adójegyeket kiállító tagállam számára, hogy meghatározza azokat a részletes szabályokat, amelyek szerint a gazdasági szereplő köteles igazolni a részére kiadott adójegyek megsemmisítését, adott esetben olyan bizonyítási mechanizmus bevezetésével, mint az egyszerűsített igazolási rendszer.
24      Ugyanakkor, amint arra a jelen ítélet 18. pontja emlékeztet, a 92/12 irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdéséből az következik, hogy az érintett tagállam által a jelen ítélet előző pontjában említett lehetőség gyakorlása során előírt részletes szabályok nem akadályozhatják a jövedéki termékek szabad mozgását.
25      A jelen ügyben a Bíróság rendelkezésére álló ügyiratokból kitűnik, hogy a portugál hatóságok úgy ítélték meg, hogy a Swedish Match nem tudta az alkalmazandó nemzeti szabályozásnak megfelelően igazolni az adójegyeknek az érintett termékek más tagállamokban történő gyártásának folyamata során történt megsemmisítését, holott ha e megsemmisítés a Portugália területén zajló gyártási folyamat során következett volna be, az egyszerűsített igazolási rendszer lehetővé tette volna számára, hogy az évente felhasznált adójegyek teljes számának legfeljebb 2%‑áig automatikusan igazolja az említett megsemmisítést.
26      Az ilyen szabályozás a jövedékiadó‑köteles termékek szabad mozgása akadályának minősül, mivel az általa előírt bizonyítási könnyítés csak a Portugália területén gyártott termékek elvesztesére vonatkozik, és ennélfogva visszatarthatja a gazdasági szereplőt attól, hogy más tagállamokban árut szerezzen be annak érdekében, hogy azokat belföldön forgalmazza (lásd ebben az értelemben: 1985. május 7‑i Bizottság kontra Franciaország ítélet, EU:C:1985:175, 16. pont; 1998. április 28‑i Decker ítélet, C‑120/95, EU:C:1998:167, 36. pont).
27      E korlátozás esetleges igazolását illetően a 92/12 irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdése kifejezetten lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy minden adócsalás, adókikerülés és visszaélés kiküszöbölése érdekében az adójegyekre vonatkozó nemzeti rendelkezéseket fogadjanak el.
28      Ezenkívül a szabad mozgásra vonatkozó állandó ítélkezési gyakorlat szerint az adócsalás és az adókikerülés elleni küzdelem, valamint az adóellenőrzések hatékonyságának biztosítása igazolhatja az Unión belüli kereskedelmet akadályozó nemzeti intézkedéseket, feltéve hogy ezen intézkedések alkalmasak az elérni kívánt cél megvalósításának biztosítására, és nem haladják meg az e cél eléréséhez szükséges mértéket (lásd ebben az értelemben: 2022. január 27‑i Bizottság kontra Spanyolország [Adózással kapcsolatos adatszolgáltatási kötelezettség] ítélet, C‑788/19, EU:C:2022:55, 22. és 24. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2023. december 21‑i CDIL‑ítélet, C‑96/22, EU:C:2023:1025, 36. és 38. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). Ennek keretében egy korlátozó intézkedést csak akkor lehet a megvalósítani kívánt célkitűzés elérésére alkalmasnak tekinteni, ha azt valóban koherens és szisztematikus módon kívánja elérni (2024. július 29‑i BP France ítélet, C‑624/22, EU:C:2024:640, 73. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
29      A jelen ügyben a portugál kormány írásbeli észrevételeiben arra hivatkozott, hogy az egyszerűsített igazolási rendszer által előírt területi korlátozás a jövedéki adó tényleges megfizetésének biztosítására és a csalárd gyakorlatok elleni küzdelemre irányul. Magasabb szintű ellenőrzésre lenne szükség azokban a határokon átnyúló helyzetekben, ahol nagyobb az adócsalás kockázata. A portugál hatóságok ugyanis nincsenek abban a helyzetben, hogy közvetlen ellenőrzést gyakoroljanak az adójegyeknek az ország területén kívül történt megsemmisítése felett.
30      A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak értékelése, hogy a jelen ítélet 27. és 28. pontjára tekintettel e korlátozás alkalmas‑e minden adócsalás, adókikerülés és visszaélés kiküszöbölésére irányuló cél megvalósításának biztosítására, és nem lépi‑e túl az e cél eléréséhez szükséges mértéket. A Bíróság mindazonáltal hasznos útmutatást adhat számára, iránymutatást nyújtva ezen értékelés során (lásd ebben az értelemben: 2020. november 19‑i B S és C A [A kannabidiol (CBD) forgalmazása] ítélet, C‑663/18, EU:C:2020:938, 93. pont).
31      E tekintetben, ellentétben azzal, amit a portugál kormány írásbeli észrevételeiben állított, az említett korlátozás nem tűnik igazoltnak pusztán amiatt, hogy az illetékes nemzeti hatóságok nem tudják ellenőrizni az adójegyek más tagállamok területén történt megsemmisítésének szabályszerűségét.
32      Az 1295/2007. sz. miniszteri rendelet 21. pontjától eltérve az egyszerűsített igazolási rendszer azzal a következménnyel jár, hogy a jelen ítélet 11. pontjában említett 2%‑os határértéken belül az adójegyek belföldön bekövetkezett megsemmisítése automatikusan mentesül a portugál adóhatóságok által végzett bármilyen, akár helyszíni jelenlétükben, akár az igazoló dokumentumok benyújtása révén történő ellenőrzés alól. Ilyen esetben tehát a portugál jogalkotó lemondott e megsemmisítések szabályszerűségének bármilyen közigazgatási felülvizsgálatáról, amennyiben azok nem haladják meg ezt a határértéket.
33      Márpedig a Bíróság rendelkezésére álló ügyiratokban semmi nem utal arra, hogy a portugál jog olyan alternatív adóellenőrzési mechanizmusokat írna elő, amelyek közvetlenül vagy közvetve biztosítják az adójegyek említett határértéken belül, belföldön történt megsemmisítésének szabályszerűségét. Ilyen mechanizmusok hiányában nem releváns a portugál kormány azon érve, amely szerint a más tagállamokban történt megsemmisítések esetén meg kell tagadni az egyszerűsített igazolási rendszer alkalmazását annak érdekében, hogy koherens és szisztematikus módon biztosítsák az adóellenőrzés kellően hatékony szintjét.
34      Ezenkívül a portugál kormány rámutatott, hogy az egyszerűsített igazolási rendszer által előírt, a gyártási folyamat során évente felhasznált adójegyek 2%‑ában meghatározott határérték a jövedéki termékek gyártása során az adójegyek „előrelátható elvesztésére” is kiterjed. Annak érdekében, hogy igazolja e rendszer területi korlátozását és nagyobb veszteség esetén a szigorúbb ellenőrzést, e kormány a „rendkívüli” elvesztés eseteit, vagyis az e határértéket meghaladó veszteségeket az ország területén kívül bekövetkező veszteség eseteivel azonosítja.
35      Márpedig, amint az az állandó ítélkezési gyakorlatból kitűnik, az adócsalás elleni küzdelemre alapított igazolás csak akkor fogadható el, ha az érintett nemzeti szabályozás célja az, hogy megakadályozza a valós gazdasági tartalmat nélkülöző, adóelőny jogellenes megszerzését célzó megállapodásokra irányuló magatartásokat (lásd ebben az értelemben: 2007. október 11‑i ELISA‑ítélet, C‑451/05, EU:C:2007:594, 91. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2025. március 13‑i John Cockerill ítélet, C‑135/24, EU:C:2025:176, 47. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). Az olyan általános hatályú intézkedés bevezetése, amely az adózók bizonyos csoportjait automatikusan kizárja az adóelőnyből, anélkül hogy az adóhatóság köteles lenne akár csak egy – jogsértésre utaló – első látásra elfogadhatónak tűnő bizonyítékot vagy valószínűsítő körülményt is megjelölni, meghaladná a csalások és visszaélések elkerüléséhez szükséges mértéket (lásd ebben az értelemben: 2024. október 4‑i Staatssecretaris van Financiën [Csoporton belüli kölcsönhöz kapcsolódó kamat] ítélet, C‑585/22, EU:C:2024:822, 68. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
36      Következésképpen a jövedékiadó‑köteles termékek szabad mozgásának akadályát képező nemzeti adóintézkedés nem igazolható az adócsalás, adókikerülés és visszaélés általános vélelmével, amely kizárólag azon a körülményen alapul, hogy az adójegyek egy másik tagállamban előállított termékekre vonatkoznak (lásd ebben az értelemben: 2017. december 20‑i Deister Holding és Juhler Holding ítélet, C‑504/16 és C‑613/16, EU:C:2017:1009, 61. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2018. szeptember 20‑i EV ítélet, C‑685/16, EU:C:2018:743, 96. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
37      E körülmények között a Bíróság rendelkezésére álló ügyiratok alapján és a kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálat függvényében úgy tűnik, hogy az egyszerűsített igazolási rendszer területi korlátozása nem alkalmas a 92/12 irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdésében említett, a minden adócsalás, adókikerülés és visszaélés kiküszöbölésére irányuló cél koherens és szisztematikus megvalósításának biztosítására, és nem is tűnik szükségesnek e cél eléréséhez.
38      Pontosítani kell, hogy nem kell megvizsgálni, hogy az EUM‑Szerződésnek az áruk szabad mozgására és a szolgáltatásnyújtás szabadságára vonatkozó, a kérdést előterjesztő bíróság által említett rendelkezéseivel ellentétes‑e az olyan nemzeti szabályozás, mint amely az alapügy tárgyát képezi. Ugyanis, ha valamely területen uniós szintű harmonizáció történt, az e területen tett nemzeti intézkedéseket e harmonizációs intézkedés, nem pedig az EUM‑Szerződés rendelkezései fényében kell vizsgálni (2017. október 19‑i Air Berlin ítélet, C‑573/16, EU:C:2017:772, 28. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
39      A fenti indokokra tekintettel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 92/12 irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amelynek értelmében az adójegyeknek a jövedéki termékek gyártása során évente felhasznált adójegyek mennyiségének 2%‑át meg nem haladó megsemmisítését automatikusan igazoltnak kell tekinteni anélkül, hogy a nemzeti hatóságok ellenőriznék e megsemmisítés szabályszerűségét, amennyiben e szabályozás csak akkor alkalmazandó, ha az említett megsemmisítésre egy belföldön található raktárban, nem pedig valamely más tagállamban kerül sor.
A költségekről
40      Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (hatodik tanács) a következőképpen határozott:
Az 1994. december 22‑i 94/74/EK tanácsi irányelvvel módosított, a jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről, valamint e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25‑i 92/12/EGK tanácsi irányelv 21. cikke (2) bekezdésének második albekezdését
a következőképpen kell értelmezni:
azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amelynek értelmében az adójegyeknek a jövedéki termékek gyártása során évente felhasznált adójegyek mennyiségének 2%‑át meg nem haladó megsemmisítését automatikusan igazoltnak kell tekinteni anélkül, hogy a nemzeti hatóságok ellenőriznék e megsemmisítés szabályszerűségét, amennyiben e szabályozás csak akkor alkalmazandó, ha az említett megsemmisítésre egy belföldön található raktárban, nem pedig valamely más tagállamban kerül sor.
Aláírások
*      Az eljárás nyelve: portugál.