62024CJ0232
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (első tanács)
2025. október 23. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – Adózás – A hozzáadottérték‑adó (héa) közös rendszere – 2006/112/EK irányelv – Adóköteles ügyletek – Hitelnyújtással kapcsolatos adómentesség – A 135. cikk (1) bekezdésének b)pontja – Pénzügyi ügyletekkel kapcsolatos adómentesség – Követelésbehajtás – A 135. cikk (1) bekezdésének d) pontja – Követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring – Zálogjellegű faktoring”
A C‑232/24. sz. [Kosmiro] (
i
) ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Korkein hallinto‑oikeus (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Finnország) a Bírósághoz 2024. március 27‑én érkezett, 2024. március 22‑i határozatával terjesztett elő
az A Oy
által indított,
a Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö
részvételével folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (első tanács),
tagjai: F. Biltgen tanácselnök, T. von Danwitz, a Bíróság elnökhelyettese, az első tanács bírájaként eljárva, I. Ziemele, A. Kumin és S. Gervasoni (előadó) bírák,
főtanácsnok: A. Rantos,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
az A Oy képviseletében H. Jovio asianajaja,
–
a finn kormány képviseletében A. Laine, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében P. Carlin és T. Sevón, meghatalmazotti minőségben,
a főtanácsnok indítványának a 2025. április 3‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 2. cikke (1) bekezdése c) pontjának, 9. cikke (1) bekezdésének, 135. cikke (1) bekezdése b) és d) pontjának az értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet az A Oy társaság, az alapeljárás felperese által az általa teljesített faktoringügyletek keretében kapott különböző díjazásoknak és jutalékoknak a hozzáadottérték‑adó (héa) szempontjából történő kezelése tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A héairányelv 1. cikkének (2) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„A közös HÉA‑rendszer alapelve, hogy a termékekre és szolgáltatásokra az ezek árával pontosan arányban álló általános fogyasztási adó kerüljön alkalmazásra, függetlenül a termelési és értékesítési folyamatban az adófizetési kötelezettség keletkezését megelőző ügyletek számától.
A HÉA‑t minden ügylet esetében a termékek vagy szolgáltatások ára alapján, az adott termékekre vagy szolgáltatásokra alkalmazandó adómérték szerint kell kiszámítani, és a különböző költségelemek által közvetlenül viselt adóösszeg levonását követően kell felszámítani.
[…]”
4
Ezen irányelv 2. cikke előírja:
„(1)   A HÉA hatálya alá a következő ügyletek tartoznak:
[…]
c)
egy tagállamon belül az adóalanyként eljáró személy által ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtás;
[…]”
5
Az említett irányelv 9. cikke értelmében:
„(1)   »Adóalany« az a személy, aki bármely gazdasági tevékenységet bárhol önállóan végez, tekintet nélkül annak céljára és eredményére.
»Gazdasági tevékenység« a termelők, a kereskedők, illetve a szolgáltatók valamennyi tevékenysége, beleértve a kitermelő‑ipari és mezőgazdasági tevékenységeket, valamint a szabadfoglalkozású vagy azzal egyenértékű tevékenységeket is. Gazdasági tevékenységnek minősül különösen a materiális vagy immateriális javak tartós bevétel elérése érdekében történő hasznosítása.
[…]”
6
A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének szövege a következő:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
[…]
b)
hitelnyújtás és ‑közvetítés, valamint a hiteleknek a hitelező által történő kezelése;
[…]
d)
azon ügyletek, beleértve a közvetítést is, amelyek betétre, folyószámlára, fizetésre, átutalásra, követelésre, csekkre és egyéb átruházható értékpapírra vonatkoznak, kivéve a követelésbehajtást;
[…]”
A finn jog
7
Az 1993. december 30‑i arvonlisäverolaki (1501/1993) (a hozzáadottérték‑adóról szóló [1501/1993] törvény) (a továbbiakban: héatörvény) 1. §‑a első bekezdésének 1) pontja előírja:
„A jelen törvény alapján héát kell fizetni az állam részére:
1)
a Finnországban gazdasági tevékenység keretében teljesített termék‑ vagy szolgáltatásértékesítés után.”
8
E törvény 18. §‑ának második bekezdése értelmében:
„Szolgáltatásértékesítésnek minősül valamely szolgáltatás ellenérték fejében történő teljesítése vagy egyéb rendelkezésre bocsátása.”
9
Az említett törvény 41. §‑a előírja:
„Pénzügyi szolgáltatás értékesítése nem héaköteles.”
10
A héatörvény 42. §‑a első bekezdésének 2) és 3) pontja így rendelkezik:
„Pénzügyi szolgáltatásnak minősülnek:
[…]
2)
a hitelnyújtás és bármely egyéb finanszírozásnyújtás;
3)
a hitel hitelező által történő kezelése.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
11
Az alapeljárás felperese faktoringszolgáltatásokat nyújtó finn társaság. Ügyfelei azzal a céllal veszik igénybe a felperest, hogy azonnal rendelkezzenek a jövőben esedékessé váló követeléseknek megfelelő pénzeszközökkel, és mentesítse őket a megfelelő behajtási műveletek alól. A faktoring tárgyát képező követelések nem vitatott követelések.
12
Az alapeljárás felperese egyrészt a zálogjellegű faktoringot alkalmazza, amely az ügyfeleinek nyújtott és kiszámlázott követeléseknek megfelelő hitel formáját ölti, az ezen ügyfelek tevékenysége által jelentett kockázat szintjétől függően meghatározott teljes összeg erejéig. Ebben az összefüggésben az alapeljárás felperese átvállalja a javára elzálogosított követelések megfizetésére való felszólítást és a peren kívüli követelésbehajtást. Másrészt faktoring szolgáltatásokat nyújt követelésértékesítések formájában, amely a választott kiszámlázott követelések ügyfeleitől történő megvásárlása formájában valósul meg, az ügyfelek tevékenysége által jelentett kockázat értékelése alapján meghatározott maximális összeg erejéig. A Korkein hallinto‑oikeus (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Finnország), amely a kérdést előterjesztő bíróság, pontosítja, hogy a zálogjellegű faktoringtól eltérően, amelyben a nemteljesítés kockázatát továbbra is az ügyfél viseli, a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring magában foglalja a követeléseknek a faktorra való engedményezését, és így a nemfizetés kockázatának faktorra történő átszállását.
13
Az alapeljárás felperese és ügyfelei közötti szerződések előírják, hogy a felperes különböző díjazásokat és jutalékokat kap tőlük, köztük „finanszírozási jutalékot”, amelyet előre fizetnek, és amely az egyes követelések bizonyos százalékának felel meg. E jutalék szintje egyrészt annál magasabb, minél alacsonyabb az ügyfél és azon személyek hitelminősítése, akikkel szemben az ügyfélnek az érintett követelései fennállnak, másrészt pedig minél hosszabb a számlafizetési határidő. Ehhez a jutalékhoz hozzáadódik az „előkészítési díj”, valamint egyéb költségek és díjazások.
14
A Keskusverolautakunta (adóügyi jogorvoslati bizottság, Finnország) a 2022. október 25. és 2023. december 31. közötti időszakra vonatkozó állásfoglalást küldött az alapeljárás felperesének, amelyben jelezte, hogy az általa a zálogjellegű faktoring- és a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügyletek címén kapott jutalékok és díjazások héakötelesek, amennyiben azok a kiszámlázott követelések kezelésére és behajtására irányuló szolgáltatás ellenértékét képezik. E bizottság ezzel szemben úgy ítélte meg, hogy a finanszírozási jutalék, valamint a különböző egyéb költségek és díjazások részben valamely héamentes pénzügyi szolgáltatás ellenértékét képezik.
15
Pontosabban az adóügyi jogorvoslati bizottság álláspontja szerint, mivel az alapeljárás felperese kezeli a kiszámlázott követeléseket, ellenőrzi az e jogcímen teljesített kifizetéseket, és átvállalja e követelések behajtását, a zálogjellegű faktoring és a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring egyaránt héaköteles szolgáltatásnak minősül. Mindazonáltal, mivel az alapeljárás felperese a saját korlátain belül nyújt finanszírozást ügyfeleinek, e bizottság úgy ítélte meg, hogy bizonyos költségeket és díjazásokat, köztük a finanszírozási jutalékot hitelnyújtásra irányuló héamentes pénzügyi szolgáltatás ellenértékeként fizettek meg, és hogy az előkészítési díjat héaköteles és héamentes részekre kell felosztani, amelyek a kiszámlázott követelések által garantált finanszírozásnyújtás előkészítésének és megindításának felelnek meg.
16
Az alapeljárás felperese ezen állásfoglalás részleges megsemmisítése iránt keresetet indított a kérdést előterjesztő bíróság előtt, mivel úgy vélte, hogy a finanszírozási jutalék, valamint az egyéb költségek és díjazások összességükben héakötelesek. Álláspontja szerint kizárólag az egyes ügyfelek rendelkezésére bocsátott finanszírozás bizonyos százalékát kitevő „limitdíjak” minősülhetnek a héamentes pénzügyi szolgáltatás ellenértékének.
17
E bíróság rámutat arra, hogy az alapeljárás felperese szerint a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring nem hasonlítható a hitelnyújtáshoz, mivel ennek keretében az alapeljárás felperese az ügyfeleitől vásárolja meg a követeléseiket, így ez utóbbiaknak nincs tartozásuk vele szemben, és az alapeljárás felperesével kötött szerződést teljes mértékben teljesítették.
18
A kérdést előterjesztő bíróság a maga részéről úgy véli, hogy a zálogjellegű faktoringot a héairányelv hatálya alá tartozó, ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtásnak kell tekinteni. Mindazonáltal e bíróságnak kétségei vannak azzal kapcsolatban, hogy ezen adóra tekintettel hogyan kell kezelni a nyújtott szolgáltatás ellenértékeként kapott különböző díjazásokat és jutalékokat.
19
A követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringhoz kapcsolódó jutalékokat és díjazásokat illetően a kérdést előterjesztő bíróság különösen arra keresi a választ, hogy az ilyen tevékenységet végző gazdasági szereplőt úgy kell‑e tekinteni, mint amely egyidejűleg a héairányelv hatálya alá tartozó szolgáltatásokat is értékesít az ügyfelének.
20
A 2003. június 26‑iMKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring ítéletre (C‑305/01, EU:C:2003:377) és a 2011. október 27‑iGFKL Financial Services ítéletre (C‑93/10, EU:C:2011:700) tekintettel a kérdést előterjesztő bíróság pontosabban arra keresi a választ, hogy milyen következtetéseket kell levonni abból a körülményből, hogy az előtte folyamatban lévő ügyben nem bizonytalan követelésekről, hanem a jövőben esedékessé váló követelésekről van szó, valamint abból, hogy a felek külön állapodnak meg bizonyos díjazásban, vagy e díjazást közvetlenül a követelések vételárában veszik figyelembe. Rámutat arra, hogy az a tény, hogy a finanszírozási jutalék a faktorált követelések megfizetésének határidejétől függ, annak megállapításához vezethet, hogy e jutalék részben kamatnak minősül, és mint ilyen, valamely pénzügyi szolgáltatás ellenértékének minősül. Alternatív megoldásként e jutalék olyan kiigazításnak tekinthető, amelynek célja, hogy a követelés vételárát annak valós gazdasági értékéhez igazítsák.
21
A kérdést előterjesztő bíróság felhívja a Bíróság figyelmét arra is, hogy a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring esetében a követeléseken fennálló tulajdonjog a nemteljesítés kockázatával együtt az engedményes társaságra, a jelen esetben az alapeljárás felperesére száll át, amely után ez utóbbi már nem kap kamatot vagy más ellenértéket attól az ügyféltől, amelytől a követelést megszerezte.
22
E bíróság szerint a faktoring részben hitelnyújtás formájában megjelenő finanszírozási szolgáltatásnak minősülhet, mivel e szolgáltatás nem kapcsolódik olyan mértékben a héa hatálya alá tartozó követelés kezelésére vagy ‑behajtására irányuló szolgáltatáshoz, hogy egységes és oszthatatlan szolgáltatásnak minősüljön. Ez különösen igaz a zálogjellegű faktoringra.
23
Az említett bíróság megjegyzi, hogy a finn jogban a héatörvény 42. §‑a első bekezdésének 2) pontja értelmében nemcsak a hitelnyújtás, hanem az egyéb finanszírozásnyújtás is héamentes szolgáltatásnak minősül, noha ez utóbbiakat a héairányelv nem említi az ezen adó alól mentes szolgáltatásként.
24
Ebből következik, hogy ha a hitelnyújtásra vonatkozó, a héairányelvben előírt adómentességet úgy kell értelmezni, hogy az nem alkalmazandó a jelen ügyben szóban forgó jutalékokra és költségekre, a kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy előfordulhat, hogy a nemzeti törvényt nem lehet ezen irányelvvel összhangban értelmezni. Ebben az esetben meg kell határoznia, hogy az említett irányelv releváns rendelkezései közvetlen hatállyal rendelkeznek‑e.
25
E bíróság végül pontosítja, hogy az előzetes döntéshozatal iránti kérelme kizárólag a finanszírozási jutalékra és az előkészítési díjra vonatkozik, mivel ezen összegek héa szempontjából történő kezelésének elemzése elegendő ahhoz, hogy lehetővé tegye számára annak meghatározását, hogy miként kell kezelni a szóban forgó egyéb költségeket és díjazásokat.
26
Ilyen körülmények között a Korkein hallinto‑oikeus (legfelsőbb közigazgatási bíróság) úgy határozott, hogy felfüggeszti az eljárást, és előzetes döntéshozatalra a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)
Ha egy faktoringtársaság a jövőben esedékessé váló, kiszámlázott követeléseket vásárol egy ügyféltől oly módon, hogy e követelések nemteljesítésének kockázata az ügyfélről e társaságra száll át (faktoring követelésértékesítés formájában):
a)
A követelések megvásárlásával kapcsolatos vételárat érintő korrekciós tételnek, illetve a héairányelv hatályán kívül eső egyéb tételnek kell‑e tekinteni a társaság által a megállapodás hatálya alá tartozó minden egyes követelés tekintetében felszámított, százalékban kifejezett finanszírozási jutalékot, vagy
b)
úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontját és 9. cikkét, hogy a társaság a héairányelv hatálya alá tartozó, ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtást végez az ügyfele részére a jelen kérdés a) pontjában említett finanszírozási jutalék ellenében?
2)
A héairányelv hatálya alá tartozó szolgáltatás ügyfél részére történő értékesítése ellenértékének kell‑e tekinteni az ügyfélnek a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring keretében a faktoringeljárás előkészítése és megindítása ellenében felszámított fix előkészítési díjat?
3)
Ha az első vagy a második kérdésben említett, a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring keretében felszámított díjakat a héairányelv hatálya alá tartozó szolgáltatásnyújtás ellenértékének kell tekinteni:
a)
Úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a hitelnyújtásra vonatkozó b) pontját vagy ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a fizetésre vagy követelésre vonatkozó ügyletekre vonatkozó d) pontját, hogy az ügyfélnek felszámított finanszírozási jutalékot vagy az előkészítési díjat egy szolgáltatás adómentes értékesítése ellenértékének kell tekinteni, vagy
b)
úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját, hogy az adóköteles szolgáltatásnak tekintendő követelésbehajtás vagy egy másik adóköteles szolgáltatás ellenértékéről van szó?
4)
Ha egy faktoringtársaság oly módon nyújt finanszírozást az ügyfeleinek hitelnyújtás útján, hogy az ügyfél kiszámlázott követelései a társaság által nyújtott finanszírozás biztosítékául szolgálnak (faktoring számlafinanszírozás formájában):
a)
Úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a hitelnyújtásra vonatkozó b) pontját vagy ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a fizetésre vagy követelésre vonatkozó ügyletekre vonatkozó d) pontját, hogy az ügyfélnek a megállapodás hatálya alá tartozó követelés tekintetében felszámított finanszírozási jutalékot és a faktoringmegállapodás előkészítése és végrehajtásának megkezdése ellenében felszámított fix előkészítési díjat legalább részben egy adómentes szolgáltatás értékesítése ellenértékének kell tekinteni, vagy
b)
úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját, hogy az adóköteles szolgáltatásnak tekintendő követelésbehajtás vagy egy másik adóköteles szolgáltatás ellenértékéről van szó?
5)
Ha a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring vagy a számlafinanszírozás formájában megvalósuló faktoring keretében felszámított finanszírozási jutalékot vagy előkészítési díjat teljes mértékben egy adóköteles szolgáltatás ellenértékének kell tekinteni a harmadik vagy a negyedik kérdés[re adott válasz] alapján, akkor olyan mértékben egyértelmű és feltétel nélküli‑e a szolgáltatásnak az irányelven alapuló adóköteles jellege, hogy az adóalany kérelmére még akkor is el kell ismerni annak közvetlen hatályát, ha a nemzeti héatörvényben biztosított adómentesség a hitelnyújtás mellett az egyéb finanszírozásnyújtásra is kiterjed?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
Az első és a második kérdésről
27
Az együttesen vizsgálandó első és második kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontját és 9. cikkének (1) bekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy a követelésértékesítés formájában – amelynek keretében a faktor mentesíti az ügyfelet a követelések behajtására irányuló ügyletek és azok nemteljesítésének kockázata alól – megvalósuló faktoringügylet vonatkozásában úgy kell tekinteni, hogy az ügyfél által fizetett finanszírozási jutalék és előkészítési díj az ezen irányelv hatálya alá tartozó szolgáltatásnyújtás ellenértékét képezik.
28
Mindenekelőtt emlékeztetni kell arra, hogy a héairányelv a héa közös, többek között az adóköteles tevékenységek egységes meghatározásán alapuló rendszerét hozza létre (2024. november 7‑iLomoco Development és társai ítélet, C‑594/23, EU:C:2024:942, 33. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
29
A héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében a héa hatálya alá tartozik az adóalanyként eljáró személy által ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés.
30
A héairányelv 9. cikkének (1) bekezdése nagyon tágan határozza meg a héa alkalmazási körét azáltal, hogy az „adóalany” fogalmát a „gazdasági tevékenység” gyakorlásának önállóságára összpontosítva határozza meg, amelyet az említett irányelv 9. cikke (1) bekezdésének második albekezdése tágan határoz meg, mint amely magában foglalja a termelők, a kereskedők, illetve a szolgáltatók valamennyi tevékenységét, és különösen a materiális vagy immateriális javak tartós bevétel elérése érdekében történő hasznosítását. Az ilyen tevékenység megléte indokolja az adóalanyiságot (2025. április 3‑iGrzera ítélet, C‑213/24, EU:C:2025:238, 18. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
31
Egyébiránt a Bíróság ítélkezési gyakorlata értelmében valamely szolgáltatásnyújtás csak akkor minősül a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében vett ellenérték fejében teljesítettnek, és ennélfogva kizárólag akkor tartozik a héa alá, ha annak nyújtója és igénybevevője között olyan jogviszony áll fenn, amelynek keretében kölcsönös teljesítésekre kerül sor, úgy hogy a szolgáltatásnyújtó által kapott juttatás képezi a szolgáltatást igénybe vevő számára nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét (2024. július 11‑iFinanzamt T II ítélet, C‑184/23, EU:C:2024:599, 30. pont; 2024. november 28‑irhtb ítélet, C‑622/23, EU:C:2024:994, 16. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapítás – szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL 1977. L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.) rendelkezéseinek – amelyek szövege lényegében megegyezik a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontjával – értelmezése során a Bíróság a héairányelvre átültethető indokok alapján már megállapította, hogy a „valódi” faktoringügylet, amely abban áll, hogy a faktor az ügyfél tartozását az ügyféllel szembeni visszkereseti jog nélkül megvásárolja, az ezen adó hatálya alá tartozó, ellenérték fejében történő szolgáltatásnyújtásnak minősül abban a helyzetben, amikor a faktor és az ezen ügyfél közötti kapcsolatot olyan szerződés szabályozza, amelynek keretében kölcsönös teljesítésekre kerül sor, amely a faktor részéről a követelések behajtásából és az e követelések nemteljesítésének kockázata alóli mentesítésből, a vevő részéről pedig az így kapott szolgáltatásért cserébe a faktorra engedményezett követelések névértéke és a faktor által e követelések megszerzéséért fizetett összeg közötti különbségnek megfelelő díjazás megfizetéséből áll (lásd ebben az értelemben: 2003. június 26‑iMKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring ítélet, C‑305/01, EU:C:2003:377, 48. és 49. pont).
33
Mivel az alapügyben szóban forgóhoz hasonló, követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügylet lényegében ugyanolyan jellemzőkkel rendelkezik, mint a jelen ítélet előző pontjában leírt „valódi” faktoring, meg kell állapítani, hogy az ennek keretében nyújtott szolgáltatások a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében vett ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtásnak minősülnek.
34
A 2011. október 27‑iGFKL Financial Services ítélet (C‑93/10, EU:C:2011:700) nem kérdőjelezheti meg ezt a következtetést. Ezen ítélet 26. pontjában ugyanis a Bíróság megállapította, hogy nem tartozik a héa hatálya alá az olyan lejárt, de vitatott követelések egyszeri értékesítése, amelyek ára nem a nyújtott szolgáltatás ellenértékét, hanem e követelések valós, a névértéküknél alacsonyabbá váló gazdasági értékét tükrözte. Ezzel szemben az alapügyben szóban forgóhoz hasonló, követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügylet a jövőben esedékessé váló követelésekre vonatkozik, amelyekből a priori nem lehet arra következtetni, hogy azokat az adósok nem fogják teljes egészében visszafizetni, és e tevékenység jellemzője, hogy az engedményes számára olyan szolgáltatást nyújtanak, amely abban áll, hogy átvállalják az e követelések behajtását és az e követelésekhez kapcsolódó kockázatot az engedményező részéről fizetett díjazás ellenében.
35
A követelésértékesítés formájában megvalósuló ilyen faktoringügyletet nem lehet pusztán a társasági részesedések megszerzésére és birtoklására irányuló, a héa hatályán kívül eső ügyletnek tekinteni, mivel a faktor nem a megszerzett követelések passzív tulajdonosaként jár el, hanem olyan szolgáltatást nyújt ügyfelének, amely abban áll, hogy díjazás ellenében magára vállalja az adós nemfizetésének kockázatát (lásd ebben az értelemben: 1991. június 20‑iPolysar Investments Netherlands ítélet, C‑60/90, EU:C:1991:268, 13. pont).
36
Ami azt a kérdést illeti, hogy az alapügyben szóban forgóhoz hasonló, követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügylet keretében az ügyfele által a faktor részére fizetett a finanszírozási jutalék és előkészítési díj a héairányelv hatálya alá tartozó szolgáltatások tényleges ellenértékének minősülnek‑e, először is meg kell állapítani, hogy az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy a finanszírozási jutalék a követelések összegének bizonyos százalékát teszi ki, amelynek szintje nem e követelések gazdasági értékének értékelésétől, hanem a hitelminősítésüktől és a fennálló fizetési határidő hosszától függ.
37
E jellemzőket figyelembe véve nem tűnik úgy, hogy az ilyen jutalék a követelések vételára azok valós gazdasági értékéhez való igazításának felel meg. E jutalékot inkább a faktor által az ügyfelének nyújtott követelésbehajtási szolgáltatás ellenértékének kell tekinteni, amelynek értéke annál magasabb, minél hosszabb a fizetési határidő, és minél jelentősebb a faktor által vállalt kockázat mértéke.
38
Másodszor meg kell állapítani, hogy az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy az előkészítési díj megfelel az ügyfél által a faktoringmegállapodás előkészítése miatt fizetett fix összegnek, és fedezi többek között a pénzmosás területén alkalmazandó jogszabályokból eredő kötelezettségek tiszteletben tartásához kapcsolódó lépések költségeit. Következésképpen az ilyen költségeket a faktor által nyújtott szolgáltatás előkészítése és végrehajtása ellenértékének kell tekinteni.
39
A kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálatok fenntartása mellett tehát meg kell állapítani, hogy az ügyfele által a faktornak a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügylet keretében fizetett finanszírozási jutalékot és előkészítési díjat úgy kell tekinteni, mint amelyek a nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét képezik, következésképpen a héairányelv hatálya alá tartoznak.
40
A fentiekre tekintettel az első és a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontját és 9. cikkének (1) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügyletet illetően, amelynek keretében a faktor mentesíti az ügyfelet a követelések behajtására irányuló ügyletek és azok nemteljesítésének kockázata alól,
–
az ügyfél által fizetett, a követelésbehajtási szolgáltatás ellenértékét képező finanszírozási jutalék, amelynek értéke annál magasabb, minél hosszabb a fizetési határidő, és minél jelentősebb a faktor által vállalt kockázat mértéke, és
–
az előkészítési díj, amely a faktoringmegállapodás előkészítéséért fizetett fix összegnek felel meg, és amely magában foglalja többek között a pénzmosásra vonatkozó jogszabályokból eredő kötelezettségek betartásához kapcsolódó lépések költségeit,
az ezen irányelv hatálya alá tartozó szolgáltatásnyújtások tényleges ellenértékének minősülnek.
A harmadik és a negyedik kérdésről
41
Az együttesen vizsgálandó harmadik és negyedik kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) és d) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring‑ és a zálogjellegű faktoringügylet keretében az ügyfél által fizetett és a faktor által beszedett finanszírozási jutalék és előkészítési díj a követelések beszedésére irányuló, egységes és oszthatatlan héaköteles szolgáltatás ellenértékének minősülnek, vagy legalábbis részben úgy kell‑e tekinteni, hogy a hitelnyújtással kapcsolatos héamentes szolgáltatásért fizetnek.
42
A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja értelmében a hitelnyújtás és ‑közvetítés, valamint a hiteleknek a hitelező által történő kezelése héamentes.
43
Az e rendelkezés értelmében vett hitelnyújtás többek között a tőke díjazás ellenében történő rendelkezésre bocsátásából áll (2022. október 6‑iO. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ítélet, C‑250/21, EU:C:2022:757, 33. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
44
Ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontja értelmében a tagállamok mentesítik az adó alól azon ügyleteket, beleértve a közvetítést is, amelyek betétre, folyószámlára, fizetésre, átutalásra, követelésre, csekkre és egyéb átruházható értékpapírra vonatkoznak, kivéve a követelésbehajtást.
45
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint a héairányelv 135. cikkének (1) bekezdésében foglalt adómentességek az uniós jog autonóm fogalmai alapulnak, amelyek célja annak elkerülése, hogy a héarendszer alkalmazása tagállamonként eltérjen (2022. október 6‑iO. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ítélet, C‑250/21, EU:C:2022:757, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
46
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából az is kitűnik, hogy az e cikkben előírt adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, mivel ezek kivételt jelentenek a főszabályhoz képest, miszerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített minden szolgáltatásnyújtás után héát kell fizetni (2022. október 6‑iO. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ítélet, C‑250/21, EU:C:2022:757, 31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
47
Mindazonáltal ezen adómentességek fogalma értelmezésének összhangban kell állnia az utóbbiak által követett célokkal, és meg kell felelnie a közös héarendszer alapját képező adósemlegesség követelményeinek (2022. október 6‑iO. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ítélet, C‑250/21, EU:C:2022:757, 32. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
48
Mivel a héairányelv nem határozza meg az ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában szereplő „követelésbehajtás” fogalmát, e fogalmat összefüggéseiben kell vizsgálni, és a szóban forgó rendelkezés szellemében, valamint általánosabban az említett irányelv logikája szerint kell értelmezni (lásd ebben az értelemben: 2010. október 28‑iAxa UK ítélet, C‑175/09, EU:C:2010:646, 29. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
49
E tekintetben, noha – amint arra a Bíróság a jelen ítélet 46. pontjában emlékeztetett – a héairányelv 135. cikkének (1) bekezdésében említett mentességeket, amelyek eltérnek ezen adó általános alkalmazásától, szigorúan kell értelmezni, a „követelésbehajtás” fogalmát, mint a héa alkalmazásától eltérést engedő ilyen rendelkezés alóli kivétel, azzal a következménnyel jár, hogy az e rendelkezésben említett ügyletek az ezen irányelv alapját képező főszabálynak minősülő adózás alá tartoznak (lásd ebben az értelemben: 2010. október 28‑iAxa UK ítélet, C‑175/09, EU:C:2010:646, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
50
Az ítélkezési gyakorlat szerint a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontja értelmében vett „követelésbehajtás” fogalma a pénztartozás megfizetésére irányuló pénzügyi ügyletekre vonatkozik (2010. október 28‑iAxa UK ítélet, C‑175/09, EU:C:2010:646, 31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat)
51
A Bíróság pontosította, hogy e fogalmat úgy kell értelmezni, hogy az magában foglalja a faktoring minden formáját, annak módjától függetlenül, mivel a faktoring alapvető célja – objektív jellegénél fogva – harmadik személy követeléseinek behajtása és beszedése. Nincs olyan indok, amely igazolhatja a „valódi” faktoring és a „nem valódi” faktoring közötti, a héa szempontjából történő eltérő bánásmódot, mivel a faktor mindkét esetben ellenérték fejében nyújt szolgáltatásokat az ügyfélnek, és ezáltal gazdasági tevékenységet folytat (lásd ebben az értelemben: 2003. június 26‑iMKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring ítélet, C‑305/01, EU:C:2003:377, 76. és 77. pont).
52
Amint arra a jelen ítélet 33. pontja emlékeztet, az alapügyben szereplőhöz hasonló, követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügylet ugyanolyan jellemzőkkel rendelkezik, mint a 2003. június 26‑iMKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring ítélet (C‑305/01, EU:C:2003:377) alapjául szolgáló ügy tárgyát képező „valódi” faktoring. Az ezen ítéletben megállapítottakhoz hasonlóan az ilyen tevékenységet úgy kell tekinteni, mint amely a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában szereplő „követelésbehajtás” fogalma alá tartozik.
53
Ugyanez vonatkozik az alapeljárás felperese által alkalmazott zálogjellegű faktoringra is. Mivel ugyanis a Bíróság a 2003. június 26‑iMKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring ítéletben (C‑305/01, EU:C:2003:377) kimondta, hogy a „nem valódi” faktoringot úgy kell tekinteni, mint amely a „követelésbehajtás” fogalmába tartozik, a zálogjellegű faktoringot, amely csak abban különbözik a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringtól, hogy az ügyfél követelései nem szállnak át a faktorra, hanem azokat a faktor által az ügyfélnek nyújtott finanszírozás biztosítékaként használják fel, és a faktor vállalja e követelések behajtásának és beszedésének fennmaradó részét, szintén e fogalom alá tartozónak tekintendő.
54
Mindazonáltal a kérdést előterjesztő bíróság által felvetett kérdések megválaszolása érdekében azt is meg kell határozni, hogy a finanszírozási jutalék és az előkészítési díj a követelések beszedésére irányuló, egységes és oszthatatlan héaköteles szolgáltatás ellenértékének minősül‑e, vagy részben egy külön hitelnyújtási szolgáltatás ellenértékei, amely a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontjában előírt adómentesség hatálya alá tartozik.
55
E tekintetben a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy ha valamely ügylet több műveletből, illetve cselekményből áll, az adott ügyletre irányadó valamennyi körülményt figyelembe kell venni annak eldöntéséhez, hogy a héa szempontjából két, illetve több, vagy egy egységet képező szolgáltatásról van‑e szó (2019. szeptember 4‑iKPC Herning ítélet, C‑71/18, EU:C:2019:660, 35. pont).
56
A Bíróság azt is megállapította, hogy egyrészt a 2006/112 irányelv 1. cikke (2) bekezdésének második albekezdéséből az következik, hogy általában valamennyi ügyletet elkülönültnek és függetlennek kell tekinteni, és másrészt a gazdasági szempontból egyetlen szolgáltatásból álló ügyletet a héarendszer működőképességének megőrzése miatt nem szabad mesterségesen elemekre bontani (2019. szeptember 4‑i 18‑i KPC Herning ítélet, C‑71/18, EU:C:2019:660, 36. pont).
57
Következésképpen, bizonyos körülmények között, több alakilag különálló szolgáltatást, amelyeket külön‑külön is nyújthatnak, és amelyek ennek megfelelően önmagukban adókötelesnek vagy adómentesnek minősülhetnek, egyetlen ügyletnek kell tekinteni abban az esetben, ha e szolgáltatások egymástól nem függetlenek (2019. szeptember 4‑i 18‑i KPC Herning ítélet, C‑71/18, EU:C:2019:660, 37. pont).
58
E tekintetben a Bíróság ítélkezési gyakorlatából kitűnik, hogy egységet képező szolgáltatásnak kell tekinteni különösen azt, ha az adóalany által teljesített két vagy több művelet, illetve cselekmény annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek felbontása mesterséges lenne. Ugyanez a helyzet akkor is, ha egy vagy több szolgáltatás alkotja a főszolgáltatást, míg a többi szolgáltatás egy vagy több, a főszolgáltatás adójogi sorsát osztó járulékos szolgáltatást képez. Valamely szolgáltatást különösen akkor kell járulékosnak tekinteni a főszolgáltatáshoz képest, ha nem önálló célként jelenik meg az ügyfelek számára, hanem arra szolgál, hogy a szolgáltatásnyújtó főszolgáltatását a lehető legjobb feltételek mellett tudják igénybe venni (2019. szeptember 4‑iKPC Herning ítélet, C‑71/18, EU:C:2019:660, 38. pont).
59
Annak meghatározása érdekében, hogy a szolgáltatások különállóak vagy egységes szolgáltatásnak minősülnek‑e, fel kell tárni az érintett ügylet egyedi jellemzőit. Mindazonáltal nincs abszolút szabály a szolgáltatásnyújtás héa szempontjából történő terjedelmére, és ezért a szóban forgó ügylet megvalósulása összes körülményének figyelembevételével kell azt meghatározni (2019. szeptember 4‑iKPC Herning ítélet, C‑71/18, EU:C:2019:660, 39. pont). A Bíróság figyelembe veszi az elérni kívánt gazdasági célt, valamint a szolgáltatások címzettjeinek érdekeit is (lásd ebben az értelemben: 2020. december 17‑iFranck ítélet, C‑801/19, EU:C:2020:1049, 26. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
60
E tekintetben meg kell állapítani, hogy mind az ügyfél, mind a faktor szempontjából a faktoring szolgáltatás nyújtása főszabály szerint olyan egységet képező gazdasági ügyletnek minősül, amelynek fő célja, hogy lehetővé tegye az ügyfél számára, hogy harmadik személy mentesítse őt a követelései behajtásától és beszedésétől, amelynek megosztása pedig mesterséges lenne.
61
Ezenkívül, ami konkrétabban a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringot illeti, a faktor által az ügyfele részére folyósított pénzeszközök nem olyan kölcsönnek felelnek meg, amelyet ez utóbbinak vissza kell fizetnie, hanem a követelések végleges értékesítésének az ellenértékét képezik, így a faktor és az ügyfele között nem áll fenn hitelviszony. Következésképpen a finanszírozási jutalék és az ennek keretében megfizetett előkészítési díj nem tekinthető úgy, mint amelyek a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontjában előírt adómentesség hatálya alá tartozó hitelnyújtási szolgáltatás ellenértékét képezik, hanem a jelen ítélet 32., 33., 38. és 39. pontjában szereplő megfontolásokra tekintettel az ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontja értelmében vett adóköteles követelésbehajtási szolgáltatások ellenértékének minősülnek.
62
A zálogjellegű faktoringot illetően, amennyiben az abból áll, hogy a faktor pénzeszközöket bocsát az ügyfele rendelkezésére a jövőben esedékessé váló, kiszámlázott követelésekből álló biztosítéka ellenében, a jelen ítélet 53. pontjában megállapításra került, hogy egyebekben a faktor vállalja a követelések behajtását és beszedését, ami az 51. pontban hivatkozott ítélkezési gyakorlat szerint a faktoring alapvető célja.
63
Ráadásul, noha e szolgáltatás nyújtása keretében a követelések faktor általi behajtása azzal jár, hogy ez utóbbi a biztosítékul adott követelések összegének megfelelő finanszírozást bocsát az ügyfele rendelkezésére, nem tűnik úgy, hogy az ilyen finanszírozást a gyakorlatban a faktor a követelésbehajtási szolgáltatástól függetlenül nyújtja, amelynek az a velejárója.
64
Nem vitatott, hogy a Bíróság már elismerte, hogy a hitelnyújtásnak a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja értelmében vett fogalma nem korlátozódik kizárólag a bankok és pénzintézetek által nyújtott kölcsönökre és hitelekre, és nem zárja ki a kamatfizetésen kívüli egyéb díjazási formákat (lásd ebben az értelemben: 2019. május 15‑iVega International Car Transport and Logistic ítélet, C‑235/18, EU:C:2019:412, 44., 45., 47. és 48. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat). A Bíróság azt is megállapította, hogy e rendelkezés alkalmazható egy olyan ügyletre, amelynek lényege az adóalany vonatkozásában az, hogy ezen adóalany díjazás ellenében olyan pénzeszközöket bocsát egy másik adóalany rendelkezésre, amelyeket egy faktoring társaságtól szerzett meg azt követően, hogy ez utóbbira a második adóalany által kiállított váltót ruház át, és az első adóalany garantálja e faktoring társaság számára az említett váltó visszafizetését esedékességének időpontjában (2020. december 17‑iFranck ítélet, C‑801/19, EU:C:2020:1049, 53. pont).
65
Ugyanakkor a 2020. december 17‑iFranck ítéletben (C‑801/19, EU:C:2020:1049) elfogadott megoldás nem ültethető át a jelen ügyre, többek között mivel ez az ítélet egy olyan háromoldalú viszony sajátos jellegére vonatkozott, amelyben kizárólag abból a célból vettek igénybe faktort, hogy valamely társaság a banki hitelfelvétel lehetetlenségét megkerülve finanszírozáshoz jusson.
66
A jelen ügy keretében a 2022. október 6‑iO. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O ítéletben (C‑250/21, EU:C:2022:757) elfogadott megoldás sem tűnik relevánsnak, amely az értékpapírosításra vagy strukturált finanszírozásra irányuló rendszer héa szempontjából történő kezelését érintette, amelynek elsődleges célja tőke díjazás ellenében történő rendelkezésre bocsátása volt, szintetikus értékpapírosítási szerződés alapján nyújtott szolgáltatások formájában, amelyek abból állnak, hogy pénzügyi hozzájárulást bocsátanak a kezdeményező rendelkezésére az adott követelésekből származó, az említett kezdeményező vagyonában maradó bevételek kifizetésének ellenértékeként.
67
Végül nem fogadható el a finn kormány arra alapított érve, hogy valamennyi finanszírozási eszközt azonos módon kell kezelni a héa szempontjából, mivel az uniós jogalkotó azáltal, hogy különbséget tett ezen adó tekintetében a követelések behajtására irányuló szolgáltatások és a hitelnyújtási szolgáltatások adójogi kezelése között, maga írta elő annak lehetőségét, hogy a héa hatálya alá tartozó finanszírozási rendszerek és a héamentes finanszírozási rendszerek párhuzamosan léteznek.
68
Ebből következik, hogy az ügyfél által zálogjellegű faktoring – amelyet az jellemez, hogy a faktor vállalja az érintett követelések behajtását és beszedését, amely követeléseket anélkül, hogy azokat e faktorra átruháznák, az ügyfél által az ügyfélnek nyújtott finanszírozás biztosítékaként használják fel – keretében fizetett finanszírozási jutalékot és előkészítési díjat úgy kell tekinteni, mint amelyek a héaköteles „követelésbehajtásra” irányuló egységes és oszthatatlan szolgáltatás ellenértékét képezik.
69
A fentiekre tekintettel a harmadik és a negyedik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) és d) pontját úgy kell értelmezni, hogy:
–
az ügyfél által fizetett, a követelésbehajtási szolgáltatás ellenértékét képező finanszírozási jutalék, amelynek értéke annál magasabb, minél hosszabb a fizetési határidő, és minél jelentősebb az általa vállalt kockázat szintje, és minél jelentősebb a faktor által vállalt kockázat mértéke, valamint
–
az előkészítési díj, amely a faktoringmegállapodás előkészítéséért fizetett fix összegnek felel meg, és amely magában foglalja többek között a pénzmosásra vonatkozó jogszabályokból eredő kötelezettségek betartásához kapcsolódó lépések költségeit,
amelyeket a faktor az első és a második kérdésre adott válaszban említetthez hasonló követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring- vagy zálogjellegű faktoringügylet keretében kap, amelyet az jellemez, hogy a faktor vállalja az érintett követelések behajtását és beszedését, amely követeléseket – anélkül, hogy azokat e faktorra átruháznák – a faktor által az ügyfélnek nyújtott finanszírozás biztosítékaként használják fel, a követelésbehajtásra irányuló egységes és oszthatatlan, héaköteles szolgáltatás ellenértékének minősülnek.
Az ötödik kérdésről
70
Ötödik kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy abban az esetben, ha a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában előírt, a követelésbehajtásra vonatkozó kivétel alkalmazandó az olyan faktoring szolgáltatásokra, mint amelyekről az alapügyben szó van, e kivétel feltétlen jellegű és kellően pontos ahhoz, hogy közvetlen hatállyal bírjon.
71
A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatának megfelelően minden esetben, amikor valamely irányelv rendelkezései tartalmukat tekintve feltétel nélküliek és kellően pontosak, azokra a magánszemélyek a nemzeti bíróságok előtt az állammal szemben hivatkozhatnak, ha az azt helytelenül ültette át (2022. március 8‑iBezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld [Közvetlen hatály] ítélet, C‑205/20, EU:C:2022:168, 17. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
72
Arra is emlékeztetni kell, hogy valamely uniós jogi rendelkezés egyrészt akkor feltétlen, ha olyan kötelezettséget fogalmaz meg, amely nem tartalmaz feltételt, és nem függ – a végrehajtásában vagy hatályában – az Unió intézményeinek vagy a tagállamoknak semmilyen jogi aktusától, másrészt pedig akkor kellően pontos ahhoz, hogy egy jogalany hivatkozhasson rá, és a bíróság alkalmazhassa, ha egyértelműen fogalmaz meg valamely kötelezettséget (2022. március 8‑iBezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld [Közvetlen hatály] ítélet, C‑205/20, EU:C:2022:168, 18. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
73
Először is, ami a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában szereplő, követelésbehajtásra vonatkozó kivétel feltétlen jellegét illeti, annak szövegéből kitűnik, hogy e rendelkezés ilyen jellegű, mivel alkalmazása nem függ további feltételektől vagy végrehajtási aktusok elfogadásától.
74
Másodszor, e 135. cikk (1) bekezdésének d) pontja, amennyiben előírja az említett kivételt, egyértelműen kötelezettséget ír elő a tagállamok számára, anélkül hogy ezen államok bármilyen mérlegelési mozgástérrel rendelkeznének, tehát azt a jelen ítélet 72. pontjában felidézett ítélkezési gyakorlat értelmében kellően pontosnak kell tekinteni.
75
Ebből következik, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában szereplő, a követelésbehajtásra vonatkozó kivétel közvetlen hatállyal rendelkezik, következésképpen magánszemélyek hivatkozhatnak arra az állammal szemben a nemzeti bíróságok előtt.
76
Ebben az összefüggésben emlékeztetni kell továbbá arra, hogy az uniós jog valamennyi rendelkezése érvényesülésének biztosítása érdekében az elsőbbség elve különösen azt követeli meg a nemzeti bíróságoktól, hogy a belső jogot a lehető legteljesebb mértékben az uniós jognak megfelelően értelmezzék, azzal a pontosítással, hogy az összhangban álló értelmezés e kötelezettsége különösen nem szolgálhat a nemzeti jog contra legem értelmezésének alapjául. (2022. március 8‑iBezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld [Közvetlen hatály] ítélet, C‑205/20, EU:C:2022:168, 35. és 36. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
77
Arra is emlékeztetni kell, hogy az elsőbbség elve értelmében az uniós jogi rendelkezéseket hatáskörének keretei között alkalmazni hivatott nemzeti bíróság, amennyiben a nemzeti jogszabályoknak az uniós jog követelményeivel összhangban álló értelmezése nem lehetséges, köteles e normák teljes érvényesülését biztosítani, szükség esetén – saját hatáskörénél fogva – mellőzve minden olyan – akár utólagos – nemzeti jogszabály vagy gyakorlat alkalmazását, amely ellentétes valamely közvetlen hatállyal bíró uniós jogi rendelkezéssel, anélkül hogy előzetesen kérelmeznie vagy várnia kellene e jogszabályok vagy gyakorlatok jogalkotói vagy bármilyen egyéb alkotmányos úton történő megsemmisítésére (2022. március 8‑iBezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld [Közvetlen hatály] ítélet, C‑205/20, EU:C:2022:168, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
78
A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak meghatározása, hogy e kivétel tiszteletben tartása biztosítható‑e a belső jogi rendelkezések uniós joggal összhangban álló értelmezése keretében, vagy ilyen lehetőség hiányában e rendelkezések egészének vagy egy részének figyelmen kívül hagyásával jár‑e.
79
A fentiekből következik, hogy az ötödik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezésben előírt, „követelésbehajtásra” vonatkozó kivétel feltétel nélküli és kellően pontos ahhoz, hogy közvetlen hatállyal rendelkezzen, következésképpen magánszemélyek hivatkozhatnak arra az állammal szemben a nemzeti bíróságok előtt.
A költségekről
80
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
1)
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 2. cikke (1) bekezdésének c) pontját és 9. cikkének (1) bekezdését
a következőképpen kell értelmezni:
a követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoringügyletet illetően, amelynek keretében a faktor mentesíti az ügyfelet a követelések behajtására irányuló ügyletek és azok nemteljesítésének kockázata alól,
–
az ügyfél által fizetett, a követelésbehajtási szolgáltatás ellenértékét képező finanszírozási jutalék, amelynek értéke annál magasabb, minél hosszabb a fizetési határidő, és minél jelentősebb a faktor által vállalt kockázat mértéke, és
–
az előkészítési díj, amely a faktoringmegállapodás előkészítéséért fizetett fix összegnek felel meg, és amely magában foglalja többek között a pénzmosásra vonatkozó jogszabályokból eredő kötelezettségek betartásához kapcsolódó lépések költségeit,
az ezen irányelv hatálya alá tartozó szolgáltatásnyújtások tényleges ellenértékének minősülnek.
2)
A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) és d) pontját
a következőképpen kell értelmezni:
–
az ügyfél által fizetett, a követelésbehajtási szolgáltatás ellenértékét képező finanszírozási jutalék, amelynek értéke annál magasabb, minél hosszabb a fizetési határidő, és minél jelentősebb az általa vállalt kockázat szintje, és minél jelentősebb a faktor által vállalt kockázat mértéke, valamint
–
az előkészítési díj, amely a faktoringmegállapodás előkészítéséért fizetett fix összegnek felel meg, és amely magában foglalja többek között a pénzmosásra vonatkozó jogszabályokból eredő kötelezettségek betartásához kapcsolódó lépések költségeit,
amelyeket a faktor a rendelkező rész 1) pontjára adott válaszban említetthez hasonló követelésértékesítés formájában megvalósuló faktoring- vagy zálogjellegű faktoringügylet keretében kap, amelyet az jellemez, hogy a faktor vállalja az érintett követelések behajtását és beszedését, amely követeléseket – anélkül, hogy azokat e faktorra átruháznák – a faktor által az ügyfélnek nyújtott finanszírozás biztosítékaként használják fel, a követelésbehajtásra irányuló egységes és oszthatatlan, héaköteles szolgáltatás ellenértékének minősülnek.
3)
A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját
a következőképpen kell értelmezni:
az e rendelkezésben előírt „követelésbehajtásra” vonatkozó kivétel feltétel nélküli és kellően pontos ahhoz, hogy közvetlen hatállyal rendelkezzen, következésképpen magánszemélyek hivatkozhatnak arra az állammal szemben a nemzeti bíróságok előtt.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: finn.
(
i
)	A jelen ügy neve fiktív. Az nem egyezik az eljárásban részt vevő egyetlen fél valódi nevével sem.