62016CC0236
GENERALINĖS ADVOKATĖS
JULIANE KOKOTT IŠVADA,
pateikta 2017 m. lapkričio 9 d. (
1
)
Sujungtos bylos C‑236/16 ir C‑237/16
Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED)
prieš
Diputación General de Aragón
(Tribunal Supremo (Aukščiausiasis Teismas, Ispanija) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Įsisteigimo laisvė – Didiesiems prekybos centrams taikomas regioninis mokestis – Netiesioginė diskriminacija dėl to, kad statistiškai mokestis paveikia daugiausia užsienio prekybos tinklus – Atleidimas nuo mokesčio ir taikoma mokesčio lengvata kaip neleistina pagalba“
I. Įvadas
1.
Šioje byloje Teisingumo Teismas turi dar kartą išnagrinėti klausimą, kokio masto galima įžvelgti netiesioginį pagrindinių laisvių pažeidimą ir (arba) neteisėtą pagalbą, kuriuos lemia mokestinis diferencijavimas. Ši byla vertintina atsižvelgiant į kitus du Teisingumo Teisme pradėtus procesus (
2
) ir, kaip ir pastarieji, suteikia Teisingumo Teismui galimybę patikslinti Sąjungos teisėje įtvirtinto pagalbos draudimo apimtį.
2.
Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (Nacionalinė didžiųjų prekybos įmonių asociacija, toliau – ANGED) pagrindinėje byloje ginčija Aragone taikomą specialųjį mokestį už didelių prekybos plotų sukeliamą žalą aplinkai (toliau – IDMGAV).
3.
ANGED ir Komisija dėl šio mokesčio įžvelgia įsisteigimo laisvės apribojimą ir neleistiną pagalbą, visų pirma mažiesiems prekybos centrams, nes iš jų mokestis nerenkamas. Iš esmės sprendžiamas klausimas, kiek diferencijavimas regioninių ir valstybinių mokesčių teisės srityje reikšmingas pagalbos teisės požiūriu.
II. Teisinis pagrindas
A. Sąjungos teisė
4.
Bylos pagrindas pagal Sąjungos teisę yra SESV 49 straipsnis, siejamas su 54 straipsniu, SESV 107 ir paskesni straipsniai.
B. Ispanijos teisė
5.
Pagrindinėje byloje nagrinėjamas mokestis už didelių prekybos plotų sukeliamą žalą aplinkai (Impuesto sobre el Daño Medioambiental causado por las Grandes Áreas de Venta) įvestas nuo 2006 m. sausio 1 d.Ley de las Cortes de Aragón 13/2005, de 30 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas en materia de tributos cedidos y tributos propios de la Comunidad Autónoma de Aragón (2005 m. gruodžio 30 d. Aragono parlamento įstatymas 13/2005 dėl mokestinių ir administracinių priemonių, kiek tai susiję su valstybės ir Aragono autonominės srities nustatytais mokesčiais) II antraštine dalimi.
6.
Dabar IDMGAV reglamentuoja des Ley (de las Cortes de Aragón) 10/2015, de 28 de diciembre, de medidas para el mantenimiento de los servicios públicos en la Comunidad Autónoma de Aragón (2015 m. gruodžio 28 d. Įstatymas dėl viešųjų paslaugų išlaikymo priemonių Aragono autonominėje srityje) (toliau – TRIMCA) II priedo III skyriuje.
7.
Remiantis Įstatymo 13/2005 konstatuojamosiomis dalimis, apmokestinimo momentas susietas su žala aplinkai, kurią daro prekybinė veikla šiuose prekybos centruose; šie dėl didelio mažmeninės prekybos ploto yra ypatingas vartotojų, kurie masiškai į juos važiuoja asmeninėmis transporto priemonėmis, traukos objektas. Mokesčiu apmokestinami verslininkai, kurių veikla daro žalą aplinkai, t. y. ne patalpų savininkas, o jų naudotojas.
8.
Šiuo tikslu plotas – kaip horizontalusis arba vertikalusis (pasiskirstęs per kelis aukštus) plotas – yra pats tinkamiausias parametras objektyviai nustatyti gaunamą naudą, kylančią dėl to, kad nepadengiamos su aplinka ir teritorija susijusios sąnaudos. Prekybai skirtas plotas teikia daugiau galimybių užtikrinti prekių pasiūlą, tai lemia didesnius vartotojų srautus; kitai paskirčiai (pavyzdžiui, sandėliavimui) skirtas plotas reiškia didesnes galimybes papildyti prekių atsargas, o automobilių stovėjimo aikštelės plotas – gebėjimą pritraukti didesnį automobilių eismą.
9.
Pagal TRIMCA 15 straipsnį IDMGAV siekiama „apmokestinti konkrečius ekonominius pajėgumus, t. y. mažmeninės prekybos centrų veiklą ir jų sukeliamą eismą, nes pritraukdami vartotojus prekybos centrai gerokai padidina eismo srautą ir todėl neigiamai veikia Aragono autonominės srities gamtą ir žemėnaudą“.
10.
IDMGAV yra realinis nefiskalinės paskirties mokestis, iš kurio gautos pajamos nepatenka į bendrąjį biudžetą (TRIMCA 3 straipsnis). Pagal TRIMCA 5 straipsnį iš IDMGAV faktiškai gautos pajamos, atskaičius administravimo ir bendradarbiavimo sąnaudas, naudojamos prevencinių arba pažeistos aplinkos atkūrimo priemonių finansavimui.
11.
Remiantis TRIMCA 16 straipsnio 2 dalimi, mažmeninės prekybos centras laikomas turinčiu didelį prekybai skirtą plotą, kai naudingasis prekybos plotas yra daugiau nei 500 m2.
12.
Pagal TRIMCA 20 straipsnį nuo mokesčio atleidžiami prekybos centrai, kurių pagrindinę veiklą sudaro vien prekyba šiomis prekėmis: a) įrenginiais, automobiliais, įrankiais ir pramonei teikiamomis prekėmis, b) statybinėmis medžiagomis, santechnika, durimis ir langais, parduodamais išimtinai verslui, c) sodo ir daržo reikmenimis augalininkystės ūkiuose, d) baldais individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse, e) automobiliais oficialių platintojų salonuose ir remonto dirbtuvėse ir f) degalais ir kuru.
13.
Apmokestinamąją vertę sudaro didelį prekybos plotą turinčio prekybos centro bendras plotas, gaunamas susumavus šiuos plotus: a) prekybai skirtą plotą, b) kitos paskirties plotą (ne didesnį kaip 25 % mažmeninei prekybai skirto ploto) ir c) stovėjimo aikštelės plotą (ne didesnį kaip 25 % mažmeninei prekybai skirto ploto).
14.
Pagal TRIMCA 22 straipsnį mokesčio dydis progresyviai auga nuo 10,20 euro už 2 000–3 000 m2 iki 14,70 euro už 5 000–10 000 m2 ir mažėja iki 13,50 EUR už 10000 m2 ir didesnį plotą. Pirmieji 2000 m2 neapmokestinami.
15.
Atsižvelgiant į didžiojo prekybos centro vietą, taikomas tam tikras koeficientas. Pagal TRIMCA 45 ir 46 straipsnius tam tikromis aplinkybėmis mokėtino mokesčio suma gali būti sumažinta iki 30 % jos pradinio dydžio, jei investuojama į prevencines priemones arba priemones, kuriomis stabdomas neigiamas taršos poveikis Aragono autonominės srities teritorijai ir aplinkai.
III. Pagrindinė byla
16.
2007 m. kovo 18 d. ANGED, Nacionalinė didžiųjų prekybos įmonių asociacija, galiausiai padavė Sala de lo Contencioso‑Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón administracinį skundą dėl IDMGAV, konkrečiai dėl 2007 m. rugsėjo 18 d. Aragono vyriausybės Decreto Legislativo 1/2007 (įstatyminis dekretas), kuriuo patvirtinama nauja teisės nuostatų dėl Aragono autonominės srities aplinkos mokesčių redakcija.
17.
2014 m. sausio 24 d. sprendimu Sala de lo Contencioso‑Administrativo, Sección Segunda, del Tribunal Superior de Justicia de Aragón atmetė ANGED administracinį skundą.
18.
2014 m. balandžio 14 d. ANGED dėl šio sprendimo padavė kasacinį skundą ir nurodė, kad teismo sprendimas prieštarauja Sąjungos teisei, nes Įstatymas 13/2005 (Decreto Legislativo 1/2007) pažeidžia SESV 49 straipsnyje įtvirtintą įsisteigimo laisvę.
19.
2013 m. vasario ir gegužės mėn. ANGED apskundė Ispanijos Karalystę Komisijai ir nurodė, kad šešiose autonominėse srityse taikomos nuostatos dėl didiesiems prekybos centrams taikomo mokesčio pažeidžia Sąjungos teisę. Ispanijos Karalystei skirtame 2014 m. lapkričio 28 d. rašte Komisija pranešė, kad svarsto galimybę mažiesiems mažmenininkams ir tam tikroms specializuotoms parduotuvėms taikomas mokesčio išimtis pripažinti neteisėta valstybės pagalba. Komisijos manymu, šiomis mokesčio taikymo išimtimis suteikiamas atrankusis pranašumas tam tikroms įmonėms, nes jos yra bendros mokesčio sistemos išimtys.
20.
Taigi Ispanijos Aukščiausiasis Teismas nutarė inicijuoti procedūrą dėl prejudicinio sprendimo priėmimo.
IV. Procesas Teisingumo Teisme
21.
Teisingumo Teismui jis pateikė šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar SESV 49 ir 54 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiama regiono mastu nustatyti mokestį, kuriuo, kaip teigiama, apmokestinama aplinkai daroma žala dėl įrenginių ir kitų priemonių, susijusių su eismu ir prekybos veikla, vykdoma prekybos centruose, kurie turi didelį prekybai skirtą plotą ir automobilių stovėjimo aikšteles klientams, jei mažmeninės prekybos plotas yra didesnis kaip 500 m2 ir kai tas mokestis taikomas neatsižvelgiant į tai, ar vieta, kurioje veikia šie prekybos centrai, yra konsoliduotoje miesto teritorijoje, ar už jos ribų, ir kuris daugeliu atvejų paveikia kitų valstybių narių bendroves, tačiau: i) netaikomas asmenims, valdantiems kelis prekybos centrus, neatsižvelgiant į tai, koks yra jų bendras mažmeninei prekybai skirtas plotas, jei nė vienas iš jų neturi didesnio kaip 500 m2 mažmeninei prekybai skirto ploto, įskaitant tuos atvejus, jei vienas ar keli iš šių prekybos centrų viršija šią ribą, tačiau apmokestinimo bazė neviršija 2000 m2, bet taikomas asmenims, kurie valdo vienintelį prekybos centrą, kurio mažmeninei prekybai skirtas plotas viršija šias ribas, ir ii) netaikomas prekybos centrams, jeigu jie prekiauja išimtinai tik įrenginiais, automobiliais, įrankiais ir pramonei tiekiamomis prekėmis, statybos prekėmis, santechnika, durimis ir langais (išimtinai verslui skirtomis prekėmis), baldais individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse, automobiliais oficialių platintojų salonuose ir remonto dirbtuvėse, sodo ir daržo reikmenimis augalininkystės ūkiuose bei degalais ir kuru, neatsižvelgiant į tai, koks jų užimamas mažmeninei prekybai skirtas plotas?
2.
Ar SESV 107 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad prekybos centrų, kurių mažmeninės prekybos plotas neviršija 500 m2 arba kurių prekybos plotas viršija 500 m2, tačiau apmokestinimo bazė neviršija 2000 m2, ir prekybos centrų, kurie prekiauja išimtinai tik įrenginiais, automobiliais, įrankiais ir pramonei tiekiamomis prekėmis, statybos prekėmis, santechnika, durimis ir langais (išimtinai verslui skirtomis prekėmis), baldais individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse, automobiliais oficialių platintojų salonuose ir remonto dirbtuvėse, sodo ir daržo reikmenimis augalininkystės ūkiuose bei degalais ir kuru, neapmokestinimas IDMGAV yra remiantis šia nuostata draudžiama valstybės pagalba?“
22.
Procese Teisingumo Teisme ANGED, Aragonas ir Europos Komisija dėl šių klausimų pateikė rašytines pastabas ir jų atstovai dalyvavo 2017 m. liepos 6 d. surengtame teismo posėdyje.
V. Teisinis vertinimas
A. Dėl pagrindinių laisvių apribojimo
23.
Pirmuoju prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas teiraujasi, ar toks mokestis kaip IDMGAV prieštarauja įsisteigimo laisvei. Todėl reikia nuspręsti, ar, pirma, yra įsisteigimo laisvės apribojimas, kuris, antra, nėra pateisinamas.
24.
Tyrimo pagrindas – IDMGAV veikimo būdas. Atsižvelgiant į apmokestinimo momentą, šis mokestis siejamas su didžiojo prekybos centro buvimu. Tokiais laikomi prekybos centrai, kurių nominalus prekybos plotas lygus 500 m2 ir daugiau. Prie šio ploto dar priskaičiuojamos automobilių stovėjimo aikštelės ir kiti plotai, atitinkamai ne didesni kaip 25 % mažmeninei prekybai skirto ploto. Pirmieji 2000 m2 iš šio bendro ploto neapmokestinami („neapmokestinamasis plotas“) (
3
).
25.
Mokestis svyruoja nuo 10,20 iki 14,70 euro už kvadratinį metrą. Kai bendras plotas neviršija 10000 m2, atsiranda tam tikras mokesčio progresyvumas. Galiausiai didesniems prekybos centrams tenka absoliučiai didesnė mokesčio našta negu mažesnio ploto prekybos centrams, tačiau visiems prekybos centrams numatytas 2000 m2 neapmokestinamasis plotas.
1.
Įsisteigimo laisvės apribojimas
26.
Pagal SESV 49 straipsnį, siejamą su 54 straipsniu, įsisteigimo laisvė apima valstybės narės piliečių teisę imtis savarankiškai dirbančių asmenų veiklos ir ja verstis kitos valstybės narės teritorijoje (
4
). Pagal suformuotą jurisprudenciją įsisteigimo laisvės apribojimai yra visos priemonės, dėl kurių naudotis šia laisve draudžiama, sunku ar ne taip patrauklu (
5
).
27.
Mokesčių ir rinkliavų atveju taip yra per se. Todėl, mano manymu (
6
), tiriant tokius pagrindinių laisvių suvaržymus lemiamą reikšmę turi tai, ar tarpvalstybinė situacija vertinama nepalankiau negu nacionalinė situacija (
7
).
a)
Diskriminacinio apribojimo nebuvimas
28.
Vis dėlto šiuo atveju net nėra skirtingo vertinimo. Kalbant apie 1–2 000 m2 dydžio bendrą plotą, mažieji ir didieji, nacionaliniai ir užsienio prekybos centrai nėra vertinami skirtingai. Tokio dydžio prekybos plotą naudojantiems prekybos centrams mokestis netaikomas. Ribinis dydis šiuo atveju yra tarsi bazinė neapmokestinamoji suma, kuria naudojasi visi mažmenininkai. Mažiesiems prekybos centrams (turintiems mažesnį kaip 500 m2 prekybos plotą) mokestis netaikomas apskritai, o didiesiems taikomas, tačiau jis nerenkamas nuo mažesnio nei 2000 m2 jų bendro ploto. Kadangi ši „bazinė neapmokestinamoji suma“ taikoma ir didiesiems, ir mažiesiems prekybos centrams, jau vien dėl to nėra nepalankaus kurio nors prekybos centro vertinimo. Taigi įsisteigimo laisvės apribojimo nėra.
29.
Klausimas, ar mokesčio netaikymas mažiesiems prekybos centrams laikytinas atvira, ar paslėpta diskriminacija, apskritai galėtų kilti tik jei minėtos aplinkybės būtų vertinamos kitaip.
b)
Alternatyvus vertinimas: atvira arba paslėpta užsienio įmonių diskriminacija
30.
Atviros užsienio įmonių diskriminacijos šiuo atveju negalima įžvelgti. Priešingai, šis mokestis taikomas kiekvienam „didžiojo prekybos centro“ valdytojui, kai bendras plotas viršija 2000 m2 neapmokestinamąjį plotą. Kaip Teisingumo Teismas jau nusprendė (
8
), faktas, kad užsienio investuotojai labiau linkę atidaryti didesnius prekybos centrus siekdami užtikrinti masto ekonomiją, kuri būtina siekiant įsiskverbti į naujų teritorijų rinkas, veikiau susijęs su patekimu į naują rinką, o ne su ūkio subjekto „nacionaline priklausomybe“ (
9
).
31.
Tačiau draudžiamos ir bet kokios kitos paslėptos diskriminacijos formos, kuriomis, pritaikius kitus diferencijavimo kriterijus, pasiekiamas toks pat rezultatas (
10
) (vadinamoji paslėpta arba netiesioginė diskriminacija).
32.
Sprendime Hervis Sport Teisingumo Teismas nusprendė, kad, kai mokestis apskaičiuojamas pagal įmonės apyvartos dydį, tam tikromis aplinkybėmis įmonės, kurių buveinė yra kitoje valstybėje narėje, iš tikrųjų gali patekti į nepalankesnę padėtį (
11
). Konkrečiai buvo nagrinėjamas mažmeninės prekybos įmonėms taikomas specialusis mokestis, kurio tarifas buvo itin progresinis ir nustatomas pagal apyvartą. Be to, jei įmonės priklausė grupei, prie tam tikros mokesčio pakopos buvo priskiriama ne pagal atskiros įmonės, o pagal konsoliduotą apyvartą. Teisingumo Teismas nusprendė, kad gali būti netiesioginė diskriminacija, kai įmonės, kurioms dėl didelės apyvartos taikomas itin progresinis mokestis, daugeliu atvejų priklauso bendrovių grupei, susijusiai su kita valstybe nare (
12
).
1) Vien fakto, kad nagrinėjama aplinkybė daugiausia susijusi su užsienio įmonėmis, nepakanka
33.
Vis dėlto šis atvejis į minėtąjį nepanašus. IDMGAV nėra itin progresinis, o bendrovių grupės veiklos rezultatai nekonsoliduojami. Priešingai, atsižvelgiama į atitinkamo prekybos ploto vietoje dydį.
34.
Mano manymu, tam, kad būtų galima patvirtinti paslėptą diskriminaciją pagrindinių laisvių požiūriu, nepakanka vien fakto, jog mokestis daugiausia paveikia užsienio įmones, – toks Komisijos ir ANGED požiūris (
13
). Tai reikštų, kad, pavyzdžiui, valstybė narė negali nustatyti verslo mokesčio, jei istoriškai daugiau kaip 50 % joje veikiančių įmonių yra užsienio įmonės. Todėl vien fakto, kad – daugiau ar mažiau atsitiktinai – didelė arba netgi didžioji dalis asmenų, kuriuos paveikia taikomas mokestis, yra iš kitos valstybės narės, dar negalima laikyti paslėpta diskriminacija.
2) Paslėptos diskriminacijos sąlygos
35.
Todėl reikia išsiaiškinti tikslias paslėptos diskriminacijos sąlygas. Dėl to, viena vertus, kyla klausimas, kokio stiprumo turi būti pasirinkto diferencijavimo kriterijaus ir bendrovės buveinės sąsaja, kad būtų galima preziumuoti nevienodą požiūrį dėl buveinės. Teisingumo Teismas šiuo klausimu iki šiol orientavosi ir į sutapimą daugeliu atvejų (
14
), ir į faktą, kad nagrinėjama aplinkybė daugiausia susijusi su nerezidentais (
15
), arba tiesiog nurodė, jog yra pavojus, kad kai kurie subjektai pateks į nepalankią padėtį (
16
). Kol kas galima konstatuoti tik tai, kad neturi būti reikalaujama visiškos diferencijavimo kriterijaus ir bendrovės buveinės sutapties (
17
).
36.
Kita vertus, neaiškus ne tik pagal jurisprudenciją reikalingas sąsajos mastas, bet ir klausimas, ar ši sąsaja paprastai turi egzistuoti savaime (
18
), ar kilti iš diferencijavimo kriterijaus esmės, kaip matyti iš daugelio sprendimų (
19
), ar taip pat gali būti pagrįsta greičiau atsitiktinėmis faktinėmis aplinkybėmis (
20
).
37.
Mano nuomone, paslėptos diskriminacijos mokesčių teisės srityje prezumpcijai daryti būtinos siauresnės prielaidos. Ji turėtų apimti tik tokius atvejus, kurie, vertinant vien formaliai, nėra diskriminacija, tačiau daro diskriminacinį poveikį (
21
). Todėl, mano manymu, paslėptą diskriminaciją implikuojanti reglamentavimo nuostata pagal savo esmę (
22
) arba ypač dideliu mastu paveikia visų pirma užsienio įmones, kaip galbūt buvo bylos Hervis Sport (
23
) aplinkybėmis.
38.
Vis dėlto tokiu atveju, kai mokestis siejamas su tam tikru prekybos plotu, kurio ribinis dydis lemia tik tai, kad, kaip matyti iš 2004 m. Komisijos rašto, per vienus metus (iš galimo 15 metų laikotarpio) kitame regione (kuriame galioja visai kitokie ribiniai dydžiai) (
24
) apie 61,5 % turinčių mokėti mokestį mažmenininkų yra valdomi kitų valstybių narių įmonių (arba akcininkų iš kitų valstybių narių), tokios prezumpcijos daryti negalima.
39.
Be to, neaišku, kaip buvo nustatyta šių įmonių „kilmė“ (
25
). Visų pirma mokesčių teisės srityje įmonės kilmė nustatoma iš esmės pagal jos buveinę, t. y. įsisteigimo vietą, o ne pagal akcininkų pilietybę. Kadangi ANGED yra nacionalinė Ispanijoje veikiančių didžiųjų prekybos įmonių asociacija, jos nariai taip pat galėtų būti laikomi Ispanijos įmonėmis. Net jei būtų orientuojamasi į bendrovės akcininkus, turimi skaičiai neleidžia preziumuoti nieko kito, tačiau tą turi įvertinti nacionalinis teismas (
26
). Kiek matyti, pateikti skaičiai nerodo, kad šiuo atveju kitų valstybių narių įmonės pagal savo pobūdį arba daugiausia patektų į nepalankesnę padėtį, palyginti su Ispanijos įmonėmis.
2.
Alternatyvus vertinimas: pateisinimas
40.
Vis dėlto, jei, neatsižvelgiant į pirmiau išdėstytus argumentus, būtų daroma paslėptos diskriminacijos prezumpcija, reikėtų ištirti, ar ji pateisinama. Tačiau šis tyrimas apimtų tik mokesčio netaikymą mažiesiems prekybos centrams. Mat iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą nematyti, kad atleidimas nuo IDMGAV (TRIMCA 20 straipsnis) būtų naudingas daugiausia nacionalinėms įmonėms.
41.
Pagrindinių laisvių apribojimas gali būti pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais, jei jis tinkamas juo siekiamam tikslui pasiekti ir neviršija to, kas būtina šiam tikslui pasiekti (
27
).
a)
Privalomieji bendrojo intereso pagrindai
42.
IDMGAV siekiama teritorijų planavimo ir aplinkos apsaugos tikslų (žr. šios išvados 7 punktą). Tuo tikslu siekiama apmokestinti prekybos centrus, kurie traukdami vartotojus gerokai padidina eismo srautus ir todėl neigiamai paveikia Aragono gamtą ir žemėnaudą. Teritorijų planavimo (
28
) ir aplinkos apsaugos tikslai (
29
) Teisingumo Teismo jurisprudencijoje pripažinti kaip pateisinimo pagrindas.
43.
Be to, siekiama mokestį sieti su konkrečiu ekonominiu pajėgumu, „pasireiškiančiu mažmeninės prekybos centrų veikla ir jų sukeliamu eismu“, ir jį išnaudoti. Į klausimą, ar skirtingas ekonominis pajėgumas (taigi skirtingos galimybės prisiimti finansinę naštą) taip pat gali būti laikomas pagrindinės laisvės apribojimo pateisinimo pagrindu, kiek žinau, Teisingumo Teismas kol kas neturėjo atsakyti. Vis dėlto nenorėčiau atmesti to, kad, kaip progresinio tarifo atveju, skirtingas ekonominis pajėgumas taip pat galėtų būti skirtingo vertinimo mokesčių teisės aspektu pateisinimo pagrindas (
30
).
b)
Apribojimo proporcingumas
44.
Apribojimas taip pat turi būti tinkamas užtikrinti, kad būtų pasiektas tikslas, ir negali viršyti to, kas būtina jam pasiekti, – šiuo atveju kompensuoti teritorijai ir aplinkai daromą poveikį, kuris gali būti susijęs su didžiųjų prekybos centrų įsikūrimu (
31
).
1) Mokesčio tinkamumas
45.
Pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją nacionalinė nuostata yra tinkama nurodytam tikslui pasiekti tik jei ja iš tikrųjų nuosekliai ir sistemiškai siekiama šio tikslo (
32
).
46.
Sąjungos teisės aktų leidėjas turi plačią diskreciją srityje, kurioje iš jo reikalaujama priimti politinius, ekonominius ir socialinius sprendimus ir kurioje jis turi atlikti kompleksiškus tyrimus. Taigi priemonė, kurios imtasi šioje srityje, yra neteisėta tik tuomet, kai ji akivaizdžiai netinkama kompetentingų institucijų užsibrėžtam tikslui pasiekti (
33
).
47.
Teisingumo Teismas taip pat atsižvelgia į valstybių narių turimą sprendimų priėmimo diskreciją leidžiant bendrojo pobūdžio įstatymus (
34
). Visų pirma ir iš mokesčių srities teisės aktų leidėjo reikalaujama priimti politinius, ekonominius ir socialinius sprendimus. Jis taip pat (
35
) turi atlikti kompleksinius tyrimus. Nesant suderinimo Sąjungos teisės lygmeniu, nacionalinis teisės aktų leidėjas mokesčių srityje turi tam tikrą diskreciją nustatant mokestį prekybos centrams. Taigi jei IDMGAV nėra akivaizdžiai netinkamas tikslui pasiekti, nuoseklumo principas tenkinamas.
48.
Didžiausia IDMGAV našta tenka pagal plotą dideliems prekybos centrams. Tai aiškiai grindžiama prielaida, kad jie sutelkia didesnius klientų ir tiekėjų eismo srautus. Tikėtina, kad šie didesni klientų ir tiekėjų eismo srautai gali lemti didesnę triukšmo sklaidą ir oro taršą, taigi – didesnę naštą aplinkai. Tad įstatymas, pagal kurį didesnę triukšmo sklaidą ir oro taršą lemiančios prekybos įmonės turi mokėti didesnį mokestį, atrodo tinkamas kurti paskatai valdyti mažesnes mažmeninės prekybos įmones, kurios – kiekviena atskirai – lemtų mažesnę taršą.
49.
Kadangi mažesnes įmones paprasčiau integruoti ir teritorijų planavimo aspektu, tai taip pat suderinama su prasmingo ir teisingo ribotos teritorijos paskirstymo idėja. Taigi įstatymas taip pat tinkamas tam, kad būtų nuosekliai ir sistemiškai siekiama aplinkos apsaugos ir teritorijų planavimo tikslų (
36
).
50.
Tai, kad taikant IDMGAV neskiriama, ar mažmeninės prekybos įmonė steigiama miesto, ar kaimo vietovėje, šiuo požiūriu nereikšminga. Didieji prekybos centrai, nesvarbu, kokia jų padėtis, pritraukia didesnius tiekėjų ir klientų eismo srautus negu nedideli prekybos centrai. Tas pats pasakytina apie aplinkybę, kad nesumuojami keli to paties valdytojo prekybos centrai.
51.
Prekybos centrų miesto ir kaimo vietovėse nediferencijavimas (galbūt ir jų nesumavimas) tik rodo, kad aplinkos apsaugos aspektais mokestis galbūt galėtų būti pritaikytas veiksmingiau, siekiant dar geriau pasiekti nuodytus tikslus. Tačiau tai nereiškia, kad šis mokestis akivaizdžiai netinkamas nurodytiems tikslams siekti.
2) Mokesčio reikalingumas
52.
Todėl reikia išsiaiškinti, ar mokestis – siejamas su 2000 m2 dydžio bendru plotu – taip pat yra reikalingas šiems tikslams pasiekti.
53.
Remiantis Teisingumo Teismo jurisprudencija, kai atliekant priemonės proporcingumo tyrimą vertinamas jos reikalingumas, turi būti atsižvelgiama į tai, kad, esant galimybei rinktis iš kelių tinkamų priemonių, reikia taikyti mažiausiai ribojančią, o sukelti nepatogumai neturi būti neproporcingi siekiamiems tikslams (
37
).
54.
Šiuo klausimu taip pat reikia priminti, jog valstybė narė, kuri, siekdama pateisinti pagrindinės laisvės apribojimą, remiasi privalomuoju bendrojo intereso pagrindu, turi įrodyti, kad jos teisės nuostata yra tinkama ir reikalinga teisėtam tikslui pasiekti. Vis dėlto ši įrodinėjimo pareiga – dar per valstybės įsipareigojimų neįvykdymo procedūrą – nėra tokia plati, kad ši valstybė narė turėtų aiškiai įrodyti, jog jokia kita galima priemone neįmanoma pasiekti šio tikslo tokiomis pačiomis sąlygomis (
38
). Tai juo labiau turi galioti per prejudicinio sprendimo priėmimo procedūrą.
55.
Ribinių dydžių ypatumas yra tas, kad visada galima abejoti, kodėl, pavyzdžiui, įstatyme nustatyta 2000 m2, o ne 1000 m2 ar 3000 m2 riba. Tačiau šį klausimą galima kelti dėl bet kokio ribinio dydžio ir, mano manymu, į jį gali atsakyti tik demokratiškai įteisintas teisės aktų leidėjas. Priešingai, negu mano Komisija, teisės aktų leidėjas neturi empiriškai įrodyti, kaip nustatė šį ribinį dydį, ir nėra reikšminga tai, ar Komisija jį laiko pagrįstu, ar netgi „teisingu“, jei jis nėra akivaizdžiai klaidingas. Kad šiuo atveju taip būtų, nematyti.
56.
Didesnis ribinis dydis galbūt būtų švelnesnė priemonė, bet valstybės narės požiūriu nebūtinai vienodai tinkama. Nėra akivaizdžiai atmestina tai, kad didieji mažmenininkai kelia didesnių problemų dėl miesto teritorijų planavimo ir atsižvelgimo į aplinkos teisės klausimus. Taip pat neatmestina tai, kad prekybos centrų dydis rodo didesnę apyvartą, taigi didesnį ekonominį pajėgumą (taip pat galimybę prisiimti didesnę finansinę naštą). Prielaidos, kad didieji mažmenininkai daugiau negu mažieji naudojasi ir miesto infrastruktūra, taip pat negalima vertinti kaip akivaizdžiai klaidingos. Taigi prekybos centrų prekybos plotas yra svarbus veiksnys siekiant įstatymo tikslų.
57.
Tai, kad nesumuojami keli to paties valdytojo mažmeninės prekybos centrai, šiuo aspektu nekelia jokių abejonių. Jeigu įstatymo tikslas orientuotas į atskirų mažmeninės prekybos centrų keliamą poveikį, tuomet ir atsižvelgimas į tų vietinių mažmeninės prekybos centrų dydį, įstatymų leidėjo požiūriu, yra tinkama priemonė.
58.
Galiausiai – priešingai, negu mano Komisija ir ANGED, statybos teisės reikalavimai įrengiant prekybos centrus nėra vienodai tinkami pasiekti, kad būtų sukurta finansinė paskata labiau steigti nedidelius prekybos centrus.
3) Mokesčio adekvatumas
59.
Pagrindinės laisvės apribojimai taip pat turi būti adekvatūs siekiamam tikslui (
39
). Vadinasi, apribojimas ir jo poveikis neturi būti neproporcingi siekiamiems (saugotiniems) tikslams (
40
). Taigi dėl to turi būti konkrečiai pasvertos pasekmės atsižvelgiant į saugomo teisinio gėrio (šiuo atveju – aplinkos apsauga ir teritorijų planavimas) ir pažeisto teisinio gėrio (
41
) (šiuo atveju hipotetiškai – naudojimasis pagrindine laisve) abstrakčią reikšmę.
60.
Šiuo atveju mokestis nėra neproporcingas siekiamiems tikslams. Viena vertus, našta nėra tokia didelė, kad nebebūtų galima ekonominė veikla (vadinamasis varžomasis poveikis). Visų pirma pirmieji 2000 m2 visai neapmokestinami ir, kaip nurodė Ispanijos institucijos, mokestis gali būti atskaitomas iš Ispanijos pelno mokesčio apmokestinamosios vertės. Kita vertus, taikomos mokesčio lengvatos, kai prekybos centrai investuoja į tam tikras prevencines priemones arba priemones, kuriomis stabdomas neigiamas taršos poveikis teritorijai ir aplinkai (TRIMCA 45 ir 46 straipsniai). Be to, aplinkos apsauga ir teritorijų planavimas yra didelę reikšmę, o kalbant apie aplinkos apsaugą (tai aiškiai matyti iš SESV 11 straipsnio, ESS 3 straipsnio 3 dalies ir Chartijos 37 straipsnio) – labai didelę reikšmę visuomenės sambūviui turintis teisinis gėris (
42
). Galiausiai tuo būtų pateisinamas netgi (paslėptas) įsisteigimo laisvės apribojimas.
B. Dėl pagalbos buvimo
61.
Dėl antrojo klausimo reikia ištirti, ar TRIMCA nuostatose galima įžvelgti pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį neleistiną pagalbą.
1.
Rėmimasis pagalbos buvimu siekiant išvengti prievolės mokėti mokestį
62.
Pirmiausia atkreiptinas dėmesys į tai, kad Teisingumo Teismas jau ne kartą nusprendė, jog, siekdami išvengti šio mokesčio mokėjimo, mokesčių mokėtojai negali remtis tuo, kad mokesčių priemonė, kuria naudojasi kitos įmonės, yra valstybės pagalba (
43
).
63.
Vis dėlto būtų kitaip, jei mokestis ir numatytas atleidimas nuo jo būtų sudėtinė pagalbos priemonės dalis. Tam pagal atitinkamą nacionalinės teisės nuostatą turi būti nustatytas privalomas mokesčio ir pagalbos paskirties ryšys: iš mokesčio gautos pajamos turi būti būtinai naudojamos pagalbai finansuoti ir turi daryti tiesioginę įtaką pagalbos dydžiui, taigi taip pat – jos suderinamumo su vidaus rinka vertinimui (
44
).
64.
Šiuo klausimu galima konstatuoti, kad iš šio mokesčio gautos pajamos nenaudojamos konkrečiai pagalbai prekybos įmonėms. Priešingai, jos naudojamos prevencinių arba pažeistos aplinkos atkūrimo priemonių finansavimui (TRIMCA 5 straipsnis). Taigi atmestina tai, jog gautomis pajamomis galėtų būti remiama konkreti įmonė arba konkreti ekonomikos šaka, nes jos naudojamos bendrojo intereso tikslui siekti ir naudingos visai visuomenei.
65.
Taigi reikia konstatuoti, kad šį mokestį turinčios mokėti įmonės negali nacionaliniuose teismuose remtis „atleidimo nuo mokesčio“ neteisėtumu, siekdamos išvengti mokesčio mokėjimo arba jo kompensavimo. Tad jei jos negali tuo remtis, bet kokie kiti argumentai dėl galimo pagalbos buvimo neturi prasmės. Tokiu atveju Komisijai suteikta teisė per įprastą pagalbos tyrimo procedūrą pagal SESV 108 straipsnį atlikti pagalbos, t. y. mokesčio netaikymo mažiesiems mažmenininkams, leistinumo kontrolę.
66.
Vis dėlto kadangi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas tikrina ne sprendimus dėl mokesčio, o įstatymą, kuriuo remiantis jie priimami, tokiais aspektais, kurie gali turėti reikšmės, be ANGED, kitiems asmenims, tolesni argumentai dėl SESV 107 straipsnio galėtų būti bent jau naudingi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.
2.
Pagalbos sudėties elementai
67.
Vadovaujantis tokia prezumpcija reikia ištirti, ar, pirma, mokesčio netaikymas mažiesiems mažmenininkams arba, antra, tam tikrų didžiųjų mažmenininkų atleidimas nuo mokesčio yra pagalba, kaip ji suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį.
68.
Pagal suformuotą Teisingumo Teismo jurisprudenciją norint priemonę kvalifikuoti kaip „valstybės pagalbą“, kaip ji suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, reikia, kad, pirma, tai būtų valstybės priemonė arba priemonė, kuriai naudojami valstybės ištekliai. Antra, ji turi galėti daryti poveikį valstybių narių tarpusavio prekybai. Trečia, ji turi suteikti atrankųjį pranašumą gavėjui. Ketvirta, dėl jos turi arba gali būti iškraipoma konkurencija (
45
).
a)
Dėl pranašumo sąvokos
69.
Aiškinantis, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamomis nuostatomis gavėjui suteikiamas pranašumas, reikia atkreipti dėmesį į tai, kad pagal suformuotą Teisingumo Teismo jurisprudenciją valstybės pagalba laikomos priemonės, kuriomis, kad ir kokia būtų jų forma, gali būti tiesiogiai ar netiesiogiai palaikomos įmonės arba kurios laikytinos ekonominiu pranašumu, kurio įmonė gavėja nebūtų įgijusi įprastomis rinkos sąlygomis (
46
).
70.
Mokesčių lengvata, kuri nėra susijusi su valstybės išteklių suteikimu, bet lengvatos gavėjams sudaro finansiškai palankesnę padėtį negu kitiems apmokestinamiesiems asmenims, taip pat gali patekti į SESV 107 straipsnio 1 dalies taikymo sritį (
47
).
71.
Taigi pagalba visų pirma laikomos priemonės, kuriomis įvairia forma sumažinama įprastai įmonei tenkanti našta ir kurios, nebūdamos subsidija tiesiogine žodžio prasme, yra tokio paties pobūdžio ir turi tokį patį poveikį (
48
).
72.
Dėl mokesčio netaikymo mažiesiems prekybos centrams reikia konstatuoti, kad, kaip nustatyta TRIMCA, prievolę mokėti mokestį turi tik prekybos centrai, naudojantys 2000 m2 ir didesnį prekybos plotą (dėl šio ribinio dydžio žr. šios išvados 24 punktą). Vadovaujamasi nuostata, kad nuo šio dydžio (labai apibendrinant) preziumuojamas tam tikras ekonominis pajėgumas (žr. TRIMCA 15 straipsnį). Įprastomis rinkos sąlygomis ir Ispanijos regiono teisės aktų leidėjo valia mažieji prekybos centrai (neviršijantys TRIMCA 22 straipsnyje nustatyto 2000 m2 bendrojo ploto ribinio dydžio) prievolės mokėti mokestį neturi. Taigi mažiesiems prekybos centrams nesumažinama ir jokia našta, kuri jiems įprastai tektų. Net ir didieji prekybos centrai neturi mokėti mokesčio už pirmuosius 2000 m2 savo prekybos ploto. Tad nėra nepalankesnio vertinimo (apie tai – jau šios išvados 28 ir 29 punktuose) ir nėra ekonominio pranašumo, kurio mažieji prekybos centrai nebūtų įgiję įprastomis rinkos sąlygomis.
73.
Todėl mokesčio netaikymas mažiesiems prekybos centrams negali būti pagalba. Tam tikrų didžiųjų prekybos centrų atleidimas nuo mokėtino mokesčio (pagal TIMCA 20 straipsnį tai taikoma, be kita ko, įrenginių, statybos prekių, baldų ir pan. pardavėjams) gali būti laikomas tokiu pranašumu. Tokiu atveju jis turėtų būti atrankusis.
b)
Pranašumo atrankumas
74.
Šiuo klausimu reikia ištirti, ar, pirma, tam tikrų didžiųjų mažmenininkų atleidimas nuo mokesčio yra „[tam tikrų įmonių arba tam tikrų prekių gamybos palaikymas]“, kaip tai suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, t. y. „atrankusis pranašumas“ pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją.
75.
Papildomai – jei Teisingumo Teismas mokesčio netaikymo mažiesiems prekybos centrams aplinkybėje taip pat įžvelgtų pranašumą, kurio jie įprastomis rinkos sąlygomis nebūtų įgiję, – reikia ištirti, ar, antra, mokesčio netaikymas mažiesiems mažmenininkams laikytinas tokiu „atrankiuoju pranašumu“.
1) Atrankumas mokesčių teisėje
76.
Valstybėse narėse taikomų visų rūšių mokesčių nuostatų atrankumo tyrimas kelia nemažai sunkumų (
49
).
77.
Teisingumo Teismo jurisprudencijoje kaip atspirties taškas nuolat pažymima, kad mokesčių nuostata nėra atrankioji, kai ji taikoma visiems ūkio subjektams nedarant skirtumo (
50
). Tačiau ir jurisprudencijoje pripažįstama, jog remiantis vien aplinkybe, kad mokesčių nuostata suteikiamas pranašumas tik toms įmonėms, kurios tenkina jos sąlygas, dar negalima konstatuoti nuostatos atrankumo (
51
).
78.
Todėl Teisingumo Teismas nustatė konkrečias pagal mokesčių teisę suteiktų pranašumų atrankumo konstatavimo sąlygas. Pagal jas lemiamą reikšmę galiausiai turi tai, ar pranašumo mokesčių teisės požiūriu sąlygos pagal nacionalinės mokesčių sistemos kriterijus yra parinktos nediskriminuojant (
52
). Šiuo tikslu pirmiausia turi būti išnagrinėtos atitinkamoje valstybėje narėje taikomos bendrosios arba „įprastos“ mokesčių reglamentavimo nuostatos. Tuomet pagal šias bendrąsias arba įprastas mokesčių nuostatas turi būti vertinama, ar nagrinėjama mokestine priemone suteiktas pranašumas yra atrankus.
79.
Taip gali būti, kai šia priemone nuo bendros sistemos nukrypstama taip, kad pagal ją diferencijuojami ūkio subjektai, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į šios valstybės narės mokesčių reglamentavimo nuostatomis siekiamą tikslą, yra panaši (
53
). Net jei šios sąlygos tenkinamos, lengvata gali būti pateisinama sistemos, kuriai ji priklauso, esme ar bendru tikslu, ypač jei mokesčių nuostata tiesiogiai grindžiama nacionalinės mokesčių sistemos pagrindiniais ar esminiais principais (
54
).
80.
Toks specialus tyrimas mokesčių nuostatų atrankumui nustatyti yra būtinas, nes pranašumų mokesčių teisės požiūriu – kitaip negu subsidijų siaurąja prasme, t. y. piniginių išmokų, – atsiranda mokesčių sistemoje, kurioje bendrai, nuolat ir privalomai dalyvauja įmonės. Mokesčių sistemoms būdingas įvairus diferencijavimas, paprastai skirtas tik tam, kad būtų įgyvendinta tiksli mokesčio paskirtis. Tačiau, remiantis jurisprudencija, toks „pranašumą suteikiantis“ diferencijavimas, kuris nėra subsidija siaurąja prasme, pagalba gali būti laikomas tik tuomet, kai pagal pobūdį ir poveikį yra jai tapatus (
55
).
81.
Taigi tik tada, kai valstybė narė savo esamą sistemą naudoja kaip priemonę, skirtą piniginėms išmokoms pagal tikslus, kurie viršija mokesčių sistemos tikslus, paskirstyti, yra pagrindas šiuos mokestinius pranašumus prilyginti subsidijoms siaurąja prasme (
56
).
82.
Teisingumo Teismas tam atlieka darnos tyrimą – darnos nebuvimas galiausiai rodo piktnaudžiavimą. Vis dėlto šį kartą neklausiama, ar apmokestinamasis asmuo piktnaudžiauja naudodamasis schemomis, leidžiančiomis išvengti mokesčio. Priešingai, klausiama, ar valstybė narė – objektyviai vertinant – „piktnaudžiauja“ savo mokesčių teise, siekdama subsidijuoti atskiras įmones apeidama pagalbos teisę.
83.
Iš šių teiginių aišku, kad norint konstatuoti mokestinio pranašumo, kaip jis suprantamas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, atrankumą pirmiausia turi būti konstatuotas nepateisinamas nevienodas požiūris, įtvirtintas valstybės narės mokesčių sistemoje. Lemiamą reikšmę turi tai, ar šis diferencijavimas kyla iš reglamentavimo nuostatų pobūdžio, ar vidaus struktūros (
57
).
84.
Be to, esant šiam nepateisinamam skirtingam požiūriui, pagal SESV 107 straipsnio 1 dalies formuluotę diferencijavimas turėtų būti naudingas tam tikrai įmonei arba tam tikrų prekių gamybai. Todėl Teisingumo Teismas visų pirma Sprendime Gibraltar konstatavo, kad mokesčių reglamentavimo nuostatose naudą gaunančios įmonės remiantis joms būdingais požymiais turi būti apibūdintos kaip privilegijuota grupė (
58
).
85.
Sprendime World Duty Free Group (
59
) ši išvada iš pirmo žvilgsnio atrodo šiek tiek reliatyvinama (
60
). Jame mokesčių teisės nuostata, pagal kurią visiems apmokestinamiesiems asmenims, kurie įsigyja prestižą turinčių užsienio įmonių, buvo suteikiama mokesčių teisės pranašumų (trumpas amortizacijos laikas), buvo kvalifikuota kaip atrankioji dėl to, kad kiti apmokestinamieji asmenys, kurie įsigyja nacionalinių įmonių, prestižą galėdavo amortizuoti tik per ilgesnį laikotarpį. Kadangi apmokestinamieji asmenys savaime nėra tam tikros įmonės arba tam tikrų prekių gamyba, SESV 107 straipsnio 1 dalyje nustatytas kriterijus nereikšmingas (
61
). Vis dėlto šis sprendimas buvo susijęs su konkrečiu vietos įmonių „eksporto skatinimo“ siekiant investuoti užsienyje atveju, kai tai nepalanku užsienio įmonėms ir prieštarauja SESV 111 straipsnio teisinei idėjai. Todėl konkrečios eksporto subsidijos gali atitikti atrankumo kriterijų net tuomet, kai taikomos visiems apmokestinamiesiems asmenims.
2) Dėl atskirų nevienodo požiūrio atvejų atrankiojo pobūdžio
86.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo manymu, atrankusis pranašumas pagal nagrinėjamą nuostatą gali būti suteikiamas įvairiais aspektais – pagal dydį skirtingai vertinant prekybos centrus ir tam tikrus prekybos centrus atleidžiant nuo mokesčio.
87.
Taigi galiausiai prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas kaip pagrindą nurodė įvairias „įprastas“ mokesčių nuostatas. Preziumuodamas mokesčio netaikymo mažiesiems individualiems prekybos centrams atrankumą, jis remiasi atskaitos sistema, pagal kurią mokestis turėtų būti taikomas visiems prekybos centrams. Kalbant apie didžiuosius prekybos centrus, kurie atleidžiami nuo mokesčio, atskaitos sistema būtų visi didieji individualūs prekybos centrai.
88.
Taigi atsižvelgiant į nagrinėjamą nevienodą požiūrį taikoma vis kita atskaitos sistema. Iš to aišku, kad, kaip Teisingumo Teismas jau konstatavo Sprendime Gibraltar (
62
), „įprasto“ apmokestinimo nustatymas negali būti lemiamas. Lemiamą reikšmę turi, kaip Teisingumo Teismas dar kartą pabrėžė Sprendime World Duty Free (
63
), vien atitinkamo nevienodo požiūrio tyrimas atsižvelgiant į įstatymu siekiamą tikslą.
89.
Tad pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją reikia išsiaiškinti, ar TRIMCA nuostatos lemia nevienodą požiūrį, kurio pagrindas yra ne konkretus mokesčio įstatymas, o kuriuo siekiama įstatymui nebūdingų tikslų (
64
).
i) Įstatymo tikslo vertinimas
90.
Pirmiausia reikia išsamiau įvertinti įstatymo tikslą. Kaip nurodyta šios išvados 43 punkte, įstatymo tikslai – aplinkos apsauga, teritorijų planavimas ir įmonių įtraukimas į išlaidų padengimą, kai dėl didelių prekybos plotų naudojimo apibendrinant preziumuojamas ypatingas ekonominis pajėgumas. Taip pat atliekama tam tikra „perskirstymo funkcija“, kai ekonomiškai stipresniems subjektams tenka didesnė finansinė našta negu ekonomiškai silpnesniems.
ii) Mokesčio lengvatos taikymas didelį prekybos plotą naudojantiems prekybos centrams
91.
Dėl TRIMCA 20 straipsnyje nustatyto atleidimo nuo mokesčio reikia atsižvelgti į aplinkybę, kad įrenginių, statybinių medžiagų, baldų, langų, durų, augalininkystės ūkiuose parduodamų sodininkystės reikmenų ir automobilių pardavėjams dėl jų prekių pasiūlos paprastai reikalingi didesni prekybos ir sandėliavimo plotai. Todėl, palyginti su didžiaisiais prekybos centrais, siūlančiais mažesnių gabaritų prekes, apibendrinanti didesnio ekonominio pajėgumo, kai naudojamas didesnis prekybos plotas, prezumpcija nevisiškai pagrįsta.
92.
Taip pat svarbus faktas, kad tokie prekybos centrai yra ypač priklausomi nuo didesnio ploto, taigi mokestis juos paveikia labiausiai. Kadangi visų pirma mokesčių teisės srityje turi būti laikomasi proporcingumo principo, nacionalinio teisės aktų leidėjo atsižvelgimas į šią ypatingą naštą (
65
) visiškai suprantamas ir nelaikytinas akivaizdžiai nebūdingu tikslui apmokestinti ypatingą ekonominį pajėgumą.
93.
Dėl aplinkos apsaugos tikslo – priešingai, negu, atrodo, mano ANGED, – taip pat reikia atsižvelgti į tai, kad minėti apmokestinamieji asmenys dėl savo prekių pasiūlos pritraukia ne tokio pat dydžio klientų srautus, tenkančius vienam kvadratiniam metrui, kaip kiti prekybos centrai. Paprastai klientas langų ir durų parduotuvėje lankosi rečiau negu tokio pat ploto mažų kainų maisto prekių parduotuvėje. Mažesnis klientų lankomumas tikriausiai lemia mažesnį tiekėjų srautą. TRIMCA 20 straipsnyje nurodyti mažmeninės prekybos centrai paprastai parduoda kitiems verslininkams, kurie perka didesniais kiekiais, tačiau rečiau lankosi prekybos vietoje. Ar iš tikrųjų taip yra, galima neatsakyti. Kadangi nacionalinis teisės aktų leidėjas šiuo klausimu turi priimti prognozėmis pagrįstą sprendimą, tėra tik galimybė patikrinti, ar jis nėra akivaizdžiai klaidingas (dėl tikrinimo kriterijaus žr. šios išvados 48 punktą). Tokios akivaizdžios klaidos šiuo atveju nematyti.
94.
Kalbant apie teritorijų planavimo tikslą iš pirmo žvilgsnio neaišku, kodėl statybos prekėmis prekiaujantys prekybos centrai turėtų būti atleisti nuo mokesčio. Tačiau tai nėra reikšminga, nes pakanka, kad nevienodas požiūris būtų pateisinamas vienu iš įstatymo tikslų. Šiuo atveju taip yra dėl apmokestinimo pagal ekonominį pajėgumą ir atsižvelgimo į neigiamus aplinkos veiksnius.
95.
Tik individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse baldais prekiaujančių pardavėjų atleidimas nuo mokesčio iš pirmo žvilgsnio nevisiškai aiškus atsižvelgiant į minėtus įstatymo tikslus. Ne iš karto suprantama, kodėl šie mažmeninės prekybos centrai turėtų pritraukti mažesnius tiekėjų ir klientų srautus arba turėtų pasižymėti mažesniu ekonominiu pajėgumu. Ar „įprastos“ specializuotos baldų parduotuvės ir TRIMCA 20 straipsnyje nurodytos specializuotos baldų parduotuvės šiuo aspektu nėra panašioje padėtyje, turi nuspręsti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas (
66
).
96.
Jeigu ir atsižvelgus į prognozės galimybes „įprastų“ specializuotų baldų parduotuvių ir TRIMCA 20 straipsnyje nurodytų specializuotų baldų parduotuvių faktinė ir teisinė padėtis būtų panaši įstatymo tikslų požiūriu (neigiamas poveikis aplinkai, teritorijų planavimui, sąsaja su ekonominiu pajėgumu pagal klientų ir tiekėjų srautus vienam kvadratiniam metrui), toks atleidimas nuo mokesčio yra neapmokestinamų baldų pardavėjų palaikymas. Tokio nevienodo požiūrio nebūtų galima pateisinti pagrindiniais ar indikaciniais mokesčių sistemos principais. Tokiu atveju reglamentavimo nuostatos būtų atrankiosios ir prilygintinos subsidijai siaurąja prasme (šiuo klausimu žr. 81 punktą).
iii) Alternatyvus vertinimas: mokesčio netaikymas mažosioms mažmeninės prekybos įmonėms
97.
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat kelia klausimą dėl visiško mokesčio netaikymo mažesnį kaip 2000 m2 bendrąjį plotą naudojantiems prekybos centrams. Tačiau, remiantis jurisprudencija, atrankusis pranašumas yra tik tuomet, kai šia priemone nuo bendros sistemos nukrypstama tuo aspektu, kad pagal ją diferencijuojami ūkio subjektai, kurių faktinė ir teisinė padėtis, atsižvelgiant į šios valstybės narės mokesčių reglamentavimo nuostatomis siekiamą tikslą, yra panaši (
67
).
98.
Šiuo atveju požiūris į mažuosius ir didžiuosius prekybos centrus nėra skirtingas jau dėl to, kad ir didiesiems prekybos centrams už pirmuosius 2000 m2 bendrojo ploto mokestis netaikomas (šiuo klausimu žr. šios išvados 72 punktą). Taigi šis neapmokestinimo „pranašumas“ suteikiamas visiems prekybos centrams. Net jei mažieji prekybos centrai būtų įtraukti į mokesčio taikymo sritį, jų 1–2 000 m2 dydžio bendrasis plotas būtų neapmokestinamas, kaip ir didžiųjų mažmeninės prekybos įmonių. Be to, mažieji ir didieji prekybos centrai nėra panašioje padėtyje (šiuo klausimu žr. šios išvados 100 ir paskesnius punktus). Net jei preziumuojama, kad taikomas nevienodas požiūris, šis diferencijavimas yra pateisinamas (šiuo klausimu žr. šios išvados 102 ir paskesnius punktus).
– Ar yra panaši faktinė ir teisinė padėtis?
99.
Visų pirma Sprendime World Duty Free Group Teisingumo Teismas pabrėžė, kad faktinė ir teisinė pagalbos gavėjų padėtis atsižvelgiant į atitinkama nuostata siekiamą tikslą turi būti panaši, jie turi būti vertinami skirtingai ir tokį vertinimą iš esmės turi būti galima laikyti diskriminaciniu (
68
).
100.
Taigi mokesčio netaikymas smulkesniems mažmenininkams (atskiriems arba kaip kolektyvinio prekybos centro daliai) jiems nėra atrankusis pranašumas, kaip jis suprantamas pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį. Mat šis diferencijavimas būdingas įstatymo tikslui. Šio įstatymo tikslas – sukuriant paskatą steigti mažesnius prekybos centrus, kuriems mokestis netaikomas, sumažinti didžiųjų prekybos centrų daromą neigiamą poveikį aplinkai ir teritorijų planavimui. Todėl tai, kad nesumuojami keli to paties valdytojo prekybos centrai, yra ne tik logiška, bet ir nuoseklu, ir nulemta įstatymo tikslo.
101.
Mat didieji ir mažieji prekybos centrai skiriasi prekybos plotu ir dėl to įgyjamu ekonominiu pajėgumu, klientų ir tiekėjų srautais, tenkančiais kvadratiniam metrui. Valstybės narės požiūriu – kuris šiuo atveju nėra akivaizdžiai klaidingas – jų teisinė ir faktinė padėtis nėra panaši.
– Alternatyvus vertinimas: diferencijavimo pateisinimas
102.
Vis dėlto, jei Teisingumo Teismas preziumuotų faktinį ir teisinį mažųjų ir didžiųjų prekybos centrų padėties panašumą, reikėtų ištirti, ar gali būti pateisinamas dėl to įžvelgtinas diferencijavimas.
103.
Mano manymu, dėl prekybos ploto dydžio tai galima patvirtinti. Prekybos ploto dydis rodo (bet kokiu atveju tokia prielaida nėra akivaizdžiai klaidinga) tam tikrą prekių ir klientų skaičių, kartu – tam tikrus klientų ir tiekėjų eismo srautus ir jų nulemtą triukšmo sklaidą ir oro taršą bei kitą poveikį, kuris yra ypatinga našta bendruomenei. Prekybos centro dydį taip pat turbūt galima laikyti (apytiksliu) didesnės apyvartos, kartu – didesnio ekonominio pajėgumo, taigi ir galimybės prisiimti didesnę finansinę naštą rodikliu.
104.
Administracinės procedūros aspektais taip pat nėra kritikuotina tai, kad prekybos centrų, kuriems mokestis būtų taikytinas ir kurie tuomet turėtų būti kontroliuojami, skaičius sumažinamas taikant ribinį dydį. Tuo – kaip ir skirtingų prekybos centrų ploto nesumavimu – taip pat siekiama supaprastinti administravimą. Net ir Sąjungos PVM teisės srityje vadinamieji smulkieji verslininkai (t. y. verslininkai, kurių apyvarta neviršija tam tikros „neapmokestinamosios sumos“) neapmokestinami ir iki šiol tai nebuvo laikoma pagalbos teisės pažeidimu. Be to, atsižvelgiant į įstatymo tikslus, visiškai suprantama, kad orientuojamasi į prekybos plotą, o ne į apyvartą arba pelną, nes prekybos plotą lengva nustatyti (paprastas ir veiksmingas administravimas) ir dėl to susidaro mažiau įstatymo apėjimo galimybių, palyginti su, pavyzdžiui, pelno kriterijumi.
c)
Išvada
105.
Darytina išvada, kad mokesčio netaikymas mažiesiems prekybos centrams (taip pat kolektyviniams prekybos centrams) nėra atrankusis pranašumas šioms įmonėms. Taigi nėra pranašumo arba nepateisinamo nevienodo požiūrio. Mokesčio netaikymas mažiesiems prekybos centrams objektyviai pateisinamas TRIMCA tikslais.
106.
Tam tikrų didelį plotą naudojančių įmonių atleidimas nuo mokesčio taip pat objektyviai paaiškinamas atsižvelgiant į įstatymo tikslus.
VI. Pasiūlymas dėl sprendimo
107.
Taigi į Tribunal Supremo (Aukščiausiasis Teismas, Ispanija) prejudicinius klausimus siūlau atsakyti taip:
1.
SESV 49 ir 54 straipsniams neprieštarauja toks kaip šiuo atveju mažmenininkams pagal prekybos plotą taikomas mokestis.
2.
SESV 107 straipsnio 1 dalis negali būti aiškinama taip, kad mokesčio netaikymas mažesnį kaip 2000 m2 bendrąjį plotą naudojantiems prekybos centrams yra pagalba. Tas pats pasakytina dėl atleidimo nuo mokesčio, taikomo pardavėjams, prekiaujantiems: a) įrenginiais, automobiliais, įrankiais ir pramonei tiekiamomis prekėmis, b) statybinėmis medžiagomis, santechnika, durimis ir langais, parduodamais išimtinai verslui, c) sodo ir daržo reikmenimis augalininkystės ūkiuose, d) baldais individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse, e) automobiliais oficialių platintojų salonuose ir remonto dirbtuvėse ir f) degalais ir kuru.
3.
Ar prekybos centrų, kuriuose baldais prekiaujama individualiose, tradicinėse ir specializuotose parduotuvėse, atleidimas nuo mokesčio yra pagalba, kaip ji suprantama pagal SESV 107 straipsnio 1 dalį, priklauso nuo prekybos centrų, prekiaujančių baldais kitose nei nurodytose parduotuvėse, panašumo. Tai turi nuspręsti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
(
1
)	Originalo kalba: vokiečių.
(
2
)	Sujungtos bylos C‑234/16, C‑235/16 ir C‑233/16.
(
3
)	Mano supratimu, taip gaunamas 1333 m2„neapmokestinamasis prekybos plotas“, nes priskaičiuojant automobilių stovėjimo aikšteles ir kitus plotus imamas ne didesnis dydis nei 25% prekybos ploto (1333 * 1,5 = 2000). Tokiu atveju 2000 m2„neapmokestinamasis plotas“ gali būti viršijamas tik nuo tada, kai prekybos plotas lygus 1333 m2. Taigi riba tarp mažųjų ir didžiųjų prekybos centrų Aragone siekia ne 500 m2, o 1333 m2 (o be automobilių stovėjimo aikštelių ir kitų sandėliavimo patalpų –2000 m2). Siekiant paprastumo bus kalbama apie 2000 m2 neapmokestinamąjį plotą.
(
4
)	2004 m. kovo 11 d. Sprendimas de Lasteyrie du Saillant (C‑9/02, EU:C:2004:138, 40 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija), 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimas SEVIC Systems (C‑411/03, EU:C:2005:762, 18 punktas) ir 2010 m. sausio 21 d. Sprendimas SGI (C‑311/08, EU:C:2010:26, 38 punktas).
(
5
)	2011 m. lapkričio 29 d. Sprendimas National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, 36 punktas), 2015 m. gegužės 21 d. Sprendimas Verder LabTec (C‑657/13, EU:C:2015:331, 34 punktas) ir 2015 m. balandžio 16 d. Sprendimas Komisija / Vokietija (C‑591/13, EU:C:2015:230, 56 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
(
6
)	Žr. mano išvadą bylose C (C‑122/15, EU:C:2016:65, 66 punktas), X (C‑498/10, EU:C:2011:870, 28 ir 29 punktai), Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 83 ir 84 punktai) ir X (C‑686/13, EU:C:2015:31, 40 punktas).
(
7
)	Taip pat žr. 2007 m. gruodžio 6 d. Sprendimą Columbus Container Services (C‑298/05, EU:C:2007:754, 51 ir 53 punktai), 2009 m. birželio 4 d. Nutartį KBC‑bank (C‑439/07 ir C‑499/07, EU:C:2009:339, 80 punktas) ir 2016 m. balandžio 14 d. Sprendimą Sparkasse Allgäu (C‑522/14, EU:C:2016:253, 29 punktas).
(
8
)	2011 m. kovo 24 d. Sprendimas Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172).
(
9
)	2011 m. kovo 24 d. Sprendimas Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 61 punktas).
(
10
)	Taip pat žr. 1989 m. gruodžio 5 d. Sprendimą Komisija / Italija (C‑3/88, EU:C:1989:606, 8 punktas), 1993 m. liepos 13 d. Sprendimą Commerzbank (C‑330/91, EU:C:1993:303, 14 punktas), 1995 m. vasario 14 d. Sprendimą Schumacker (C‑279/93, EU:C:1995:31, 26 punktas), 1999 m. liepos 8 d. Sprendimą Baxter ir kt. (C‑254/97
EU:C:1999:368, 10 punktas), 2007 m. sausio 25 d. Sprendimą Meindl (C‑329/05, EU:C:2007:57, 21 punktas), 2010 m. kovo 18 d. Sprendimą Gielen (C‑440/08, EU:C:2010:148, 37 punktas), 2010 m. birželio 1 d. Sprendimą Blanco Pérez ir Chao Gómez (C‑570/07 ir C‑571/07, EU:C:2010:300, 117 ir 118 punktas), 2014 m. vasario 5 d. Sprendimą Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, 30 punktas) ir 2017 m. birželio 8 d. Sprendimą Van der Weegen ir kt. (C‑580/15, EU:C:2017:429, 33 punktas), taip pat žr. mano išvadą byloje Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 34 punktas).
(
11
)	2014 m. vasario 5 d. Sprendimas Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, 39 punktas).
(
12
)	2014 m. vasario 5 d. Sprendimas Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, 39 ir paskesni punktai).
(
13
)	Šiuo klausimu taip pat žr. mano išvadą byloje Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 41 punktas).
(
14
)	Žr. 1988 m. liepos 7 d. Sprendimą Stanton ir L'Étoile 1905 (143/87, EU:C:1988:378, 9 punktas), 1993 m. liepos 13 d. Sprendimą Commerzbank (C‑330/91, EU:C:1993:303, 15 punktas), 1999 m. liepos 8 d. Sprendimą Baxter ir kt. (C‑254/97, EU:C:1999:368, 13 punktas), 2007 m. kovo 22 d. Sprendimą Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, 32 punktas); taip pat žr. 1988 m. kovo 3 d. Sprendimą Bergandi (252/86, EU:C:1988:112, 28 punktas) dėl EEB 95 straipsnio, 2010 m. spalio 26 d. Sprendimą Schmelz (C‑97/09, EU:C:2010:632, 48 punktas) dėl laisvės teikti paslaugas ir 2014 m. vasario 5 d. Sprendimą Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, 39 ir paskesni punktai).
(
15
)	Žr. 2010 m. birželio 1 d. Sprendimą Blanco Pérez ir Chao Gómez (C‑570/07 ir C‑571/07, EU:C:2010:300, 119 punktas).
(
16
)	Žr. 2007 m. kovo 22 d. Sprendimą Talotta (C‑383/05, EU:C:2007:181, 32 punktas) ir 2010 m. birželio 1 d. Sprendimą Blanco Pérez ir Chao Gómez (C‑570/07 ir C‑571/07, EU:C:2010:300, 119 punktas); taip pat žr. 1990 m. gegužės 8 d. Sprendimą Biehl (C‑175/88, EU:C:1990:186, 14 punktas) dėl laisvo darbuotojų judėjimo.
(
17
)	Šiuo klausimu taip pat žr. 2012 m. birželio 28 d. Sprendimą Erny (C‑172/11, EU:C:2012:399, 41 punktas) dėl laisvo darbuotojų judėjimo.
(
18
)	Žr. 1999 m. liepos 8 d. Sprendimą Baxter ir kt. (C‑254/97, EU:C:1999:368, 13 punktas).
(
19
)	Žr. 1999 m. liepos 8 d. Sprendimą Baxter ir kt. (C‑254/97, EU:C:1999:368, 13 punktas), 2009 m. rugsėjo 10 d. Sprendimą Komisija / Vokietija (C‑269/07, EU:C:2009:527, 54 punktas), 2010 m. birželio 1 d. Sprendimą Blanco Pérez ir Chao Gómez (C‑570/07 ir C‑571/07, EU:C:2010:300, 119 punktas), 2012 m. birželio 28 d. Sprendimą Erny (C‑172/11, EU:C:2012:399, 41 punktas), 2013 m. gruodžio 5 d. Sprendimą Zentralbetriebsrat der gemeinnützigen Salzburger Landeskliniken Betriebs (C‑514/12, EU:C:2013:799, 26 punktas) ir 2017 m. kovo 2 d. Sprendimą Eschenbrenner (C-496/15, EU:C:2017:152, 36 punktas).
(
20
)	Žr. 1989 m. gruodžio 5 d. Sprendimą Komisija / Italija (C‑3/88, EU:C:1989:606, 9 punktas), taip pat žr. 1985 m. gegužės 9 d. Sprendimą Humblot (112/84, EU:C:1985:185, 14 punktas) dėl EEB 95 straipsnio.
(
21
)	Šiuo klausimu žr. jau mano išvadą byloje Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 40 punktas).
(
22
)	Dėl įsisteigimo laisvės taikymo srities tai taip pat konstatuota 2010 m. birželio 1 d. Sprendime Blanco Pérez ir Chao Gómez (C‑570/07 ir C‑571/07, EU:C:2010:300, 119 punktas).
(
23
)	2014 m. vasario 5 d. Sprendimas Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47) ir mano išvada byloje Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 37 ir paskesni punktai).
(
24
)	Taip buvo byloje C‑233/16 nagrinėtu atveju Katalonijoje, kurioje galiojo 2500 m2 ribinis dydis.
(
25
)	Taip pat žr. 2011 m. kovo 24 d. Sprendimą Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 60 punktas), kuriame buvo labiau orientuojamasi į bendrovių „kontroliavimą“ ir „kapitalo dalių paskirstymą“, o ne į jų įsisteigimo vietą.
(
26
)	Šiuo klausimu iš byloje C‑233/16 ANGED pateiktos medžiagos dėl Katalonijos, kurioje galiojo 2500 m2 ribinis dydis, matyti, kad kitų valstybių narių įmonių sumokėtas mokestis sudarė „tik“ 52,03 % visų mokesčio pajamų, o jų turima viso „apmokestinamojo“ prekybos ploto dalis – „tik“ 46,77 %.
(
27
)	2004 m. spalio 5 d. Sprendimas CaixaBank France (C‑442/02, EU:C:2004:586, 17 punktas), 2011 m. kovo 24 d. Sprendimas Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 73 punktas) ir 2014 m. vasario 5 d. Sprendimas Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2014:47, 42 punktas).
(
28
)	2009 m. spalio 1 d. Sprendimas Woningstichting Sint Servatius (C‑567/07, EU:C:2009:593, 29 punktas) ir 2011 m. kovo 24 d. Sprendimas Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 74 punktas).
(
29
)	2010 m. kovo 11 d. Sprendimas Attanasio Group (C‑384/08, EU:C:2010:133, 50 punktas) ir 2011 m. kovo 24 d. Sprendimas Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 74 punktas).
(
30
)	Šiuo klausimu taip pat žr. mano išvadą byloje Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi (C‑385/12, EU:C:2013:531, 59 ir paskesni punktai).
(
31
)	2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimas Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, 35 punktas), 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimas SEVIC Systems (C‑411/03, EU:C:2005:762, 23 punktas), 2006 m. rugsėjo 12 d. Sprendimas Cadbury Schweppes ir Cadbury Schweppes Overseas (C‑196/04, EU:C:2006:544, 47 punktas), 2008 m. gegužės 15 d. Sprendimas Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, 27 punktas), 2011 m. lapkričio 29 d. Sprendimas National Grid Indus (C‑371/10, EU:C:2011:785, 42 punktas) ir 2014 m. liepos 17 d. Sprendimas Nordea Bank (C‑48/13, EU:C:2014:2087, 25 punktas).
(
32
)	2009 m. lapkričio 17 d. Sprendimas Presidente del Consiglio dei Ministri (C‑169/08, EU:C:2009:709, 42 punktas), 2012 m. liepos 12 d. Sprendimas HIT ir HIT LARIX (C‑176/11, EU:C:2012:454, 22 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija) ir 2015 m. birželio 11 d. Sprendimas Berlington Hungary ir kt. (C‑98/14, EU:C:2015:386, 64 punktas).
(
33
)	2002 m. gruodžio 10 d. Sprendimas British American Tobacco (Investments) ir Imperial Tobacco (C‑491/01, EU:C:2002:741, 123 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija) ir 2016 m. gegužės 4 d. Sprendimas Lenkija / Parlamentas ir Taryba (C‑358/14, EU:C:2016:323, 79 punktas).
(
34
)	Dėl lošimų žr. 1994 m. kovo 24 d. Sprendimą Schindler (C‑275/92, EU:C:1994:119, 61 punktas), 1999 m. rugsėjo 21 d. Sprendimą Läärä ir kt. (C‑124/97, EU:C:1999:435, 14 ir 15 punktai) ir 2003 m. lapkričio 6 d. Sprendimą Gambelli ir kt. (C‑243/01, EU:C:2003:597, 63 punktas), dėl maisto srities teisės – 1996 m. kovo 5 d. Sprendimą Brasserie du pêcheur ir Factortame (C‑46/93 ir C‑48/93, EU:C:1996:79, 48 ir paskesni punktai).
(
35
)	Dėl panašaus tyrimo kriterijaus vertinant Sąjungos institucijų ir valstybių narių veiksmus žr. taip pat 1996 m. kovo 5 d. Sprendimą Brasserie du pêcheur ir Factortame (C‑46/93 ir C‑48/93, EU:C:1996:79, 47 punktas).
(
36
)	Taip – dėl panašaus įstatymo – jau nustatyta 2011 m. kovo 24 d. Sprendime Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 80 punktas).
(
37
)	Taip jau nustatyta 1989 m. liepos 11 d. Sprendime Schräder HS Kraftfutter (265/87, EU:C:1989:303, 21 punktas), 2010 m. liepos 8 d. Sprendime Afton Chemical (C‑343/09, EU:C:2010:419, 45 punktas), 2013 m. sausio 22 d. Sprendime Sky Österreich (C‑283/11, EU:C:2013:28, 50 punktas), 2016 m. vasario 15 d. Sprendime N. (C‑601/15 PPU, EU:C:2016:84, 54 punktas), 2016 m. gegužės 4 d. Sprendime Pillbox 38 (C‑477/14, EU:C:2016:324, 48 punktas) ir 2016 m. birželio 30 d. Sprendime Lidl (C‑134/15, EU:C:2016:498, 33 punktas).
(
38
)	Žr. 1997 m. spalio 23 d. Sprendimą Komisija / Nyderlandai (C‑157/94, EU:C:1997:499, 58 punktas), 2009 m. vasario 10 d. Sprendimą Komisija / Italija (C‑110/05, EU:C:2009:66, 66 punktas) ir 2011 m. kovo 24 d. Sprendimą Komisija / Ispanija (C‑400/08, EU:C:2011:172, 75 punktas).
(
39
)	2007 m. spalio 11 d. Sprendimas ELISA (C‑451/05, EU:C:2007:594, 82 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija) ir 2011 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / Lenkija (C‑271/09, EU:C:2011:855, 58 punktas).
(
40
)	2001 m. liepos 12 d. Sprendimas Jippes ir kt. (C‑189/01, EU:C:2001:420, 81 punktas), 2010 m. lapkričio 9 d. Sprendimas Volker ir Markus Schecke ir Eifert (C‑92/09 ir C‑93/09, EU:C:2010:662, 76 ir paskesni punktai), 2013 m. sausio 22 d. Sprendimas Sky Österreich (C‑283/11, EU:C:2013:28, 50 punktas) ir 2016 m. birželio 30 d. Sprendimas Lidl (C‑134/15, EU:C:2016:498, 33 punktas).
(
41
)	Panašiai nustatyta jau 2010 m. lapkričio 9 d. Sprendime Volker ir Markus Schecke ir Eifert (C‑92/09 ir C‑93/09, EU:C:2010:662, 76 ir paskesni punktai).
(
42
)	2008 m. gruodžio 22 d. Sprendimas British Aggregates / Komisija (C‑487/06 P, EU:C:2008:757, 91 punktas).
(
43
)	2001 m. rugsėjo 20 d. Sprendimas Banks (C‑390/98, EU:C:2001:456, 80 punktas), 2005 m. spalio 27 d. Sprendimas Distribution Casino France ir kt. (C‑266/04–C‑270/04, C‑276/04 ir C‑321/04–C‑325/04, EU:C:2005:657, 42 ir paskesni punktai), 2006 m. birželio 15 d. Sprendimas Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 ir C‑41/05, EU:C:2006:403, 43 ir paskesni punktai) ir 2015 m. spalio 6 d. Sprendimas Finanzamt Linz (C‑66/14, EU:C:2015:661, 21 punktas).
(
44
)	1970 m. birželio 25 d. Sprendimas Prancūzija / Komisija (47/69, EU:C:1970:60, 16, 17 ir paskesni punktai), 2005 m. sausio 13 d. Sprendimas Streekgewest (C‑174/02, EU:C:2005:10, 26 punktas) ir 2005 m. spalio 27 d. Sprendimas Distribution Casino France ir kt. (C‑266/04–C‑270/04, C‑276/04 ir C‑321/04–C‑325/04, EU:C:2005:657, 40 punktas).
(
45
)	2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, 40 punktas), 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 53 punktas) ir 2017 m. birželio 27 d. Sprendimas Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, 38 punktas).
(
46
)	2014 m. spalio 9 d. Sprendimas Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 21 punktas) ir 2017 m. birželio 27 d. Sprendimas Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, 65 punktas).
(
47
)	Taip pat žr. 1994 m. kovo 15 d. Sprendimą Banco Exterior de España (C‑387/92, EU:C:1994:100, 14 punktas), 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 P ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 72 punktas) ir 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 23 punktas).
(
48
)	1994 m. kovo 15 d. Sprendimas Banco Exterior de España (C‑387/92, EU:C:1994:100, 13 punktas), 2013 m. kovo 19 d. Sprendimas Bouygues ir Bouygues Télécom / Komisija (C‑399/10 P ir C‑401/10 P, EU:C:2013:175, 101 punktas), 2015 m. sausio 14 d. Sprendimas Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, 33 punktas) ir 2017 m. birželio 27 d. Sprendimas Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, 66 punktas).
(
49
)	Taip pat žr. neseniai Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas, BFH) pateiktą prašymą priimti prejudicinį sprendimą (2017 m. gegužės 30 d. nutartis Nr. II R 62/14, BFHE 257, 381) dėl nekilnojamojo turto įsigijimo mokesčio srityje bendrovių grupėms taikomos išlygos, nustatytos GrEStG (Grunderwerbsteuergesetz, Nekilnojamojo turto įsigijimo mokesčio įstatymas) 6a straipsnyje (nagrinėjama byla C‑374/17).
(
50
)	Taip pat žr. 2001 m. lapkričio 8 d. Sprendimą Adria‑Wien Pipeline ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, EU:C:2001:598, 35 punktas), 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 P ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 73 punktas), 2012 m. kovo 29 d. Sprendimą 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, 39 punktas), 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 23 punktas) ir 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 53 ir paskesni punktai).
(
51
)	Šiuo klausimu žr. visų pirma 2012 m. kovo 29 d. Sprendimą 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, 42 punktas) ir 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 59 punktas).
(
52
)	Šiuo klausimu taip pat žr. 2015 m. sausio 14 d. Sprendimą Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, 53 punktas) ir 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 54 punktas); tai aiškiai nustatyta taip pat ne mokesčių teisės srityje 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendime Komisija / Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, 53 ir 55 punktai).
(
53
)	Žr. 2009 m. lapkričio 17 d. Sprendimą Presidente del Consiglio dei Ministri (C‑169/08, EU:C:2009:709), 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendimą Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 49 punktas), 2012 m. kovo 29 d. Sprendimą 3M Italia (C‑417/10, EU:C:2012:184, 42 punktas), 2013 m. liepos 18 d. Sprendimą P (C‑6/12, EU:C:2013:525, 19 punktas), 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 35 punktas), 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / Hansestadt Lübeck (C‑524/14 P, EU:C:2016:971, 49 ir 58 punktai), 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 54 punktas) ir 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / Aer Lingus ir Ryanair Designated Activity (C‑164/15 P ir C‑165/15 P, EU:C:2016:990, 51 punktas).
(
54
)	Žr. 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendimą Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 65 ir 69 punktai), 2013 m. liepos 18 d. Sprendimą P (C‑6/12, EU:C:2013:525, 22 punktas); šiuo klausimu taip pat žr. Sprendimą Italija / Komisija (173/73, EU:C:1974:71, 33 punktas), 2001 m. lapkričio 8 d. Sprendimą Adria‑Wien Pipeline ir Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke (C‑143/99, EU:C:2001:598, 42 punktas), 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 P ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 145 punktas) ir 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 42 ir 43 punktai).
(
55
)	Taip pat žr. 1961 m. vasario 23 d. Sprendimą De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg / Hohe Behörde (30/59, EU:C:1961:2, p. 43), 2006 m. birželio 15 d. Sprendimą Air Liquide Industries Belgium (C‑393/04 ir C‑41/05, EU:C:2006:403, 29 punktas), 2013 m. kovo 19 d. Sprendimą Bouygues und Bouygues Télécom / Komisija (C‑399/10 P ir C‑401/10 P, EU:C:2013:175, 101 punktas) ir 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 22 punktas).
(
56
)	Šiuo klausimu taip pat žr. 2013 m. liepos 18 d. Sprendimą P (C‑6/12, EU:C:2013:525, 22–27 punktai).
(
57
)	2014 m. spalio 9 d. Sprendimas Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 42 punktas) ir 2017 m. birželio 27 d. Sprendimas Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania (C‑74/16, EU:C:2017:496, 71 punktas).
(
58
)	Žr. 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 104 punktas).
(
59
)	2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 73, 74, 86 ir paskesni punktai).
(
60
)	Atrodo, kad šio sprendimo 59 ir 86 punktai ne visai suderinami.
(
61
)	Mano manymu, tai matyti jau iš 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendime Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 85 ir 86 punktai) pateiktų argumentų.
(
62
)	Žr. 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 P ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 90, 91 ir 131 punktai).
(
63
)	2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 54, 67 ir 74 punktai).
(
64
)	Tai aiškiai nustatyta 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendime Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 70 punktas).
(
65
)	Taip pat žr. 2015 m. birželio 4 d. Sprendimą Komisija / MOL (C‑15/14 P, EU:C:2015:362, 65 punktas).
(
66
)	Dėl jo užduoties taip pat žr. 2015 m. sausio 14 d. Sprendimą Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, 57 ir paskesni punktai).
(
67
)	Žr. 2011 m. rugsėjo 8 d. Sprendimą Paint Graphos (C‑78/08–C‑80/08, EU:C:2011:550, 49 punktas), 2013 m. liepos 18 d. Sprendimą P (C‑6/12, EU:C:2013:525, 19 punktas), 2014 m. spalio 9 d. Sprendimą Ministerio de Defensa ir Navantia (C‑522/13, EU:C:2014:2262, 35 punktas) ir 2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimą Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 54 punktas).
(
68
)	2016 m. gruodžio 21 d. Sprendimas Komisija / World Duty Free Group ir kt. (C‑20/15 P ir C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 54 punktas), taip pat ankstesni sprendimai: 2011 m. liepos 28 d. Sprendimas Mediaset / Komisija (C‑403/10 P, nepaskelbtas Rink., EU:C:2011:533, 36 punktas), 2011 m. lapkričio 15 d. Sprendimas Komisija ir Ispanija / Government of Gibraltar ir Jungtinė Karalystė (C‑106/09 P ir C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 75 ir 101 punktai), 2015 m. sausio 14 d. Sprendimas Eventech (C‑518/13, EU:C:2015:9, 55 punktas) ir 2015 m. birželio 4 d. Sprendimas Komisija / MOL (C‑15/14 P, EU:C:2015:362, 59 punktas).