61998CC0310_DA
Generaladvokatens forslag til afgørelse
Generaladvokatens forslag til afgørelse
1. De forenede sager C-310/98 og C-406/98 vedrører anmodninger, som Bundesfinanzhof har forelagt Domstolen i medfør af EF-traktatens artikel 177 (nu artikel 234 EF) med henblik på en præjudiciel afgørelse vedrørende fortolkningen af artikel 454 og 455 i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks (herefter »gennemførelsesforordningen«).
I - De relevante bestemmelser
2. Artikel 454, stk. 3, og artikel 455, som vedrører internationale godstransporter på grundlag af TIR-carnetet, lyder som følger:
Artikel 454, stk. 3:
»Er det ikke muligt at fastslå, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er begået, anses denne for at være begået i den medlemsstat, hvor den er konstateret, medmindre der inden for den i artikel 455, stk. 1, fastsatte frist på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde enten føres bevis for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, eller det påvises, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået.
Når den pågældende overtrædelse eller uregelmæssighed i mangel af et sådant bevis fortsat anses for begået i den medlemsstat, hvor den er konstateret, opkræves importafgifter og andre afgifter for de pågældende varer af denne medlemsstat i overensstemmelse med fællesskabsbestemmelserne eller de nationale bestemmelser.
Hvis det sidenhen fastslås, i hvilken medlemsstat den pågældende overtrædelse eller uregelmæssighed rent faktisk er begået, tilbagebetales den de afgiftsbeløb, der påhviler varerne i den pågældende medlemsstat (med undtagelse af de beløb, som er opkrævet i henhold til andet afsnit som Fællesskabets egne indtægter) af den medlemsstat, der oprindelig havde inddrevet disse. I så fald godtgøres et eventuelt overskud til den person, som oprindelig havde betalt afgiftsbeløbene.
Hvis de afgiftsbeløb, der oprindeligt blev opkrævet og tilbagebetalt af den medlemsstat, der havde inddrevet dem, er mindre end de beløb, der er forfaldet til betaling i den medlemsstat, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden rent faktisk er begået, opkræver denne medlemsstat forskellen i overensstemmelse med fællesskabsbestemmelserne eller de nationale bestemmelser.«
3. Artikel 455 bestemmer:
»1. Konstateres det, at der under eller i forbindelse med en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet eller en transitforsendelse på grundlag af et ATA-carnet er begået en overtrædelse eller en uregelmæssighed, meddeler toldmyndighederne indehaveren af TIR- eller ATA-carnetet og de garanterende organisationer dette inden for den frist, der er angivet i artikel 11, stk. 1, i TIR-konventionen, eller i artikel 6, stk. 4, i ATA-konventionen.
2. Der føres bevis for, at den forsendelse, der er foretaget på grundlag af et TIR- eller et ATA-carnet som omhandlet i artikel 454, stk. 3, første afsnit, er gennemført forskriftsmæssigt inden for den frist, der er fastsat i artikel 11, stk. 2, i TIR-konventionen eller i artikel 7, stk. 1 og 2, i ATA-konventionen.
3. Beviset kan navnlig føres på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde:
a) ved at der fremlægges et dokument attesteret af toldmyndighederne, hvoraf det fremgår, at de pågældende varer er blevet frembudt for bestemmelsesstedet. Dokumentet skal indeholde tilstrækkelige oplysninger til at muliggøre en identifikation af de pågældende varer
eller
b) ved at der fremlægges et tolddokument vedrørende overgang til frit forbrug, som er udstedt i et tredjeland, eller en genpart eller en fotokopi heraf; genparten eller fotokopien skal være bekræftet af det organ, der har påtegnet originalen, eller af det pågældende tredjelands myndigheder eller af en af medlemsstaternes myndigheder. Dokumentet skal indeholde tilstrækkelige oplysninger til at muliggøre en identifikation af de pågældende varer
eller
c) hvad angår ATA-konventionen ...«
4. Ved anvendelsen af de ovennævnte bestemmelser gælder fortsat de særlige regler i Rådets forordning (EØF) nr. 2112/78 af 25. juli 1978 om tiltrædelse af toldkonventionen om international godstransport på grundlag af TIR-carneter (TIR-konvention) af 14. november 1975, Genève .
5. TIR-konventionens artikel 11, som jeg senere skal vende tilbage til, bestemmer:
»1. I tilfælde, hvor et carnet ikke er afviklet eller er afviklet med forbehold, skal vedkommende kompetente myndigheder ikke være berettiget til at afkræve den garanterende organisation de i artikel 8, stk. 1 og 2, nævnte beløb, medmindre de inden for et år regnet fra den dag, da TIR-carnetet blev afgivet, skriftligt har meddelt organisationen, at carnetet ikke er afviklet eller afviklet med forbehold. Samme bestemmelse skal gælde i tilfælde, hvor afviklingen er opnået på utilbørlig vis eller svigagtig måde, men perioden skal i så fald være på to år.
2. Krav på betaling af de beløb, som omhandles i artikel 8, stk. 1 og 2, skal fremsættes over for den garanterende organisation tidligst tre måneder og senest to år regnet fra den dag, da organisationen modtog meddelelse om, at carnetet ikke var afviklet eller var afviklet med forbehold, eller at afviklingen var opnået på utilbørlig vis eller svigagtig måde.
3. Den garanterende organisation skal have tilstået en frist på tre måneder regnet fra det tidspunkt, da kravet om betaling blev fremsat, til betaling af det afkrævede beløb. Betalte beløb skal refunderes organisationen, såfremt det inden for et tidsrum af to år regnet fra den dag, da kravet om betaling blev fremsat, på tilfredsstillende måde er godtgjort over for toldmyndighederne, at der ingen uregelmæssigheder havde fundet sted med hensyn til den pågældende transport.«
6. Artikel 454, stk. 3, og artikel 455, jf. ovenfor, henviser tillige til ATA-konventionen, som dog ikke er relevant i de foreliggende sager.
II - Faktiske omstændigheder og retsforhandlinger
7. De faktiske omstændigheder i de foreliggende sager er repræsentative for en række meget lignende sager, der for tiden verserer ved de tyske domstole, og kan sammenfattes som følger:
8. I 1994 foretog de polske transportvirksomheder Sagpol og Met-Trans efter ordningen for ekstern forsendelse og på grundlag af et TIR-carnet transporter, henholdsvis af smør og sukker, fra Polen til et bestemmelsessted inden for Fællesskabets toldområde.
9. Afgangstoldstedet i Pomellen, Tyskland, havde givet virksomhederne en frist for fornyet frembydelse af varerne på bestemmelsestoldstedet, som lå i Madrid (Spanien) for så vidt angik smørtransporten og i Porto (Portugal) for så vidt angik sukkerforsendelsen.
10. Det fremgik af undersøgelser og kontrol, som blev foretaget af Hauptzollamt Neubrandenburg (herefter »Hauptzollamt«), at transitvarerne i begge tilfælde aldrig var blevet frembudt på ny for bestemmelsestoldstederne. Af samme grund var - i begge sager - talonen vedrørende blad 2 i de pågældende TIR-carneter, som af bestemmelsestoldstedet skulle tilbagesendes til afgangstoldstedet, således at dette kunne afslutte forsendelsesproceduren, ikke blevet tilbagesendt.
11. Under de sager, som Hauptzollamt iværksatte, blev taloner vedrørende blad 2 fremskaffet, men det viste sig, at de var forsynet med falske stempler og den ene af dem med en falsk underskrift.
12. I begge sager underrettede Hauptzollamt transportvirksomhederne om, dels at varerne ikke var blevet frembudt på ny, dels at det var umuligt at fastslå, hvor overtrædelsen var blevet begået.
13. Hauptzollamt gav virksomhederne en frist på tre måneder til at påvise, hvor overtrædelsen faktisk var begået.
14. I et forsøg på at bevise, hvor overtrædelsen var blevet begået, fremsendte Met-Trans inden for denne frist til Hauptzollamt fakturaerne og transportbestillingerne såvel som en vidneerklæring fra chaufføren, der havde udført transporten.
15. Disse beviser afviste Hauptzollamt imidlertid som utilstrækkelige og tilstillede Met-Trans en afgiftsopkrævning. Efter at transportvirksomheden forgæves havde klaget over denne opkrævningsmeddelelse, indbragte den sagen for Finanzgericht, der fastslog, at Hauptzollamt ikke havde været kompetent til at udstede den, fordi Met-Trans rettidigt havde ført tilfredsstillende bevis for, at overtrædelsen faktisk var begået i Porto.
16. Virksomheden Sagpol, som ikke havde reageret inden for den frist, der var blevet meddelt den, modtog også en opkrævningsmeddelelse.
17. Virksomheden reagerede ved at klage og henviste herved til en kopi af CMR-fragtbrevet og til samtlige de dokumenter, den rådede over - bl.a. regninger for brændstof - og som den anså for bevis for, at varen faktisk var blevet transporteret til Madrid. Den vedlagde endvidere en vidneerklæring fra chaufføren.
18. Klagen blev afvist, og virksomheden indbragte sagen for Finanzgericht, der kendte for ret, at Hauptzollamt ikke var kompetent til at udstede den pågældende opkrævningsmeddelelse, eftersom Sagpol rettidigt havde ført tilfredsstillende bevis for, at overtrædelsen faktisk var begået i Madrid.
19. Hauptzollamt indbragte i begge sager en revisionsanke for Bundesfinanzhof, som har forelagt Domstolen fem præjudicielle spørgsmål.
III - De præjudicielle spørgsmål
20. De i Sagpol-sagen forelagte spørgsmål lyder som følger:
»1) Er det foreneligt med artikel 454, stk. 3, første afsnit, og artikel 455, stk. 1, i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks (EFT 1993 L 253, s. 1), såfremt toldmyndigheden i afgangsmedlemsstaten, i tilfælde af at en forsendelse, der er overført til den eksterne forsendelsesprocedure på grundlag af et TIR-carnet, ikke frembydes på ny, meddeler carnet-indehaveren en præklusiv frist på tre måneder til at føre et tilfredsstillende bevis for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået, således at senere fremlagte beviser ikke berører afgangsmedlemsstatens kompetence til at opkræve afgifterne?
Såfremt det foranstående spørgsmål besvares benægtende, spørges: Inden for hvilken frist kan carnet-indehaveren føre bevis for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået?
2) Såfremt besvarelsen af de under punkt 1 stillede spørgsmål fører til det resultat, at carnet-indehaveren ikke har overskredet fristen for at føre bevis for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået, spørges:
Hvilke krav skal der stilles til det tilfredsstillende bevis for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået i forbindelse med en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet (artikel 455, stk. 3, første afsnit, i forordning (EØF) nr. 2454/93)? Kan en erklæring fra carnet-indehaveren og et vidneudsagn fra den lastvognschauffør, der har gennemført transporten for carnet-indehaveren, være tilstrækkelig, eller kan beviset kun føres ved hjælp af dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de kompetente myndigheder i den anden medlemsstat har konstateret, at overtrædelsen eller uregelmæssigheden blev begået på deres område?
3) Såfremt Domstolen anser beviset for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået, for at være ført i rette tid, og anser det for muligt at bevise det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden på den beskrevne måde, spørges:
Skal artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, i forordning (EØF) nr. 2454/93 fortolkes således, at de også finder anvendelse i et tilfælde, hvor afgifterne blev opkrævet i den medlemsstat, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden blev konstateret, selv om der inden for den frist, der blev fastsat herfor i medfør af artikel 454, stk. 3, første afsnit, og artikel 455, stk. 1, i forordning nr. 2454/93, blev ført tilfredsstillende bevis for, at det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden lå i en anden medlemsstat?«
21. De præjudicielle spørgsmål i Met-Trans-sagen har følgende indhold:
»1) Hvilke krav skal der stilles til det tilfredsstillende bevis for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået i forbindelse med en transport på grundlag af TIR-carnet (artikel 454, stk. 3, første afsnit, i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2.7.1993, EFT L 253, s. 1)? Kan en erklæring fra carnet-indehaveren og et vidneudsagn fra den lastvognschauffør, der har gennemført transporten for carnet-indehaveren, være tilstrækkelig, eller kan beviset kun føres ved hjælp af dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de kompetente myndigheder i den anden medlemsstat har foretaget konstateringer, ifølge hvilke overtrædelsen eller uregelmæssigheden blev begået på deres område?
2) Såfremt Domstolen anser det for muligt at bevise det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden ved hjælp af erklæringer fra carnet-indehaveren og vidneudsagn fra lastvognschaufføren, der har gennemført transporten, spørges: Skal artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, i forordning (EØF) nr. 2454/93 fortolkes således, at de også finder anvendelse i et tilfælde, hvor afgifterne blev opkrævet i den medlemsstat, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden blev fastslået, selv om der blev ført troværdigt bevis for, at det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden lå i en anden medlemsstat?«
22. Ved en gennemlæsning af Bundesfinanzhof's spørgsmål er det ikke vanskeligt at se, at det andet spørgsmål i Sagpol-sagen svarer til det første spørgsmål i Met-Trans-sagen. Ligeledes er genstanden for det tredje spørgsmål i Sagpol-sagen identisk med genstanden for det andet spørgsmål i Met-Trans-sagen.
23. Det fem spørgsmål, der er forelagt for Domstolen, kan i sidste ende reduceres til tre, der vedrører:
- fristen for beviset for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået
- hvilke bevismidler der i den forbindelse kan anvendes
- hvilke konsekvenser det har, at fremlagte beviser anerkendes som værende tilfredsstillende efter udløbet af den i bestemmelserne fastsatte frist.
A - Bevisfristen
(Første spørgsmål i Sagpol-sagen)
24. Med det første spørgsmål ønsker Bundesfinanzhof nærmere bestemt oplyst, om artikel 454, stk. 3, første afsnit, og artikel 455, stk. 1, i gennemførelsesforordningen skal fortolkes således, at toldmyndighederne i afgangsmedlemsstaten, såfremt et vareparti, der er henført under ordningen for ekstern forsendelse på grundlag af et TIR-carnet, ikke er blevet frembudt for bestemmelsestoldstedet, er berettiget til at pålægge carnet-indehaveren en præklusiv frist på tre måneder til at fremlægge et tilfredsstillende bevis for, hvor overtrædelsen faktisk er begået.
25. Bundesfinanzhof spørger endvidere, om senere fremlagte beviser ikke påvirker afgangsmedlemsstatens kompetence med hensyn til opkrævning af afgifterne.
26. Bundesfinanzhof har anført, at selv om bestemmelserne i gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, første afsnit, sammenholdt med artikel 455, stk. 1, henviser til artikel 11, stk. 1, i TIR-konventionen, er det alligevel tvivlsomt, at fristen i artikel 11, stk. 1, kan finde anvendelse på beviset for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået. Retten begrunder sine tvivl med en række betragtninger, der hviler på de pågældende artiklers egen ordlyd. Den bemærker, at fristen i TIR-konventionens artikel 11, stk. 1, er en frist, som det påhviler toldmyndighederne at overholde, mens den frist, der er fastsat i gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, første afsnit, skal overholdes af toldskyldneren. Endvidere begynder fristen i henhold til TIR-konventionens artikel 11, stk. 1, ikke at løbe, når toldmyndigheden giver meddelelse til den garanterende organisation, men når TIR-carnetet afgives, hvorimod fristen i henhold til gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, første afsnit, fornuftigvis først må begynde at løbe, når toldmyndigheden afgiver sin meddelelse.
27. Virksomheden Sagpol har anført, at eftersom såvel artikel 454, stk. 3, første afsnit, som artikel 455, stk. 1, henviser til TIR-konventionens artikel 11, stk. 1, må den frist, inden for hvilken indehaveren af TIR-carnetet kan føre bevis for stedet for overtrædelsen, være et år.
28. Kommissionen og de regeringer, som har afgivet indlæg, har derimod påberåbt sig en administrativ aftale, i henhold til hvilken medlemsstaterne har aftalt, at bevisfristen er tre måneder. Dette svarer i øvrigt til den frist, som i forordningens artikel 379 er fastsat i forbindelse med ordningen for ekstern fællesskabsforsendelse, og er endvidere i overensstemmelse med princippet om, at fællesskabsbestemmelserne skal have effektiv virkning, da en længere frist kunne være til hinder for opkrævningen af afgifterne på grund af forældelse.
Bedømmelse
29. Det kan ikke bestrides, at de bestemmelser, der foreligger til bedømmelse, er uklare, og at Kommissionen i så henseende med rette taler om »lovsjusk«.
30. Som allerede nævnt, bestemmer gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, første afsnit, følgende:
»Er det ikke muligt at fastslå, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er begået, anses denne for at være begået i den medlemsstat, hvor den er konstateret, medmindre der inden for den i artikel 455, stk. 1, fastsatte frist på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde enten føres bevis for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, eller det påvises, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået.«
31. Det fremgår af selve ordlyden af denne bestemmelse, at fællesskabslovgiver har villet fastsætte samme frist for beviset for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, og beviset for stedet for overtrædelsen eller uregelmæssigheden.
32. Artikel 454, stk. 3, første afsnit, henviser på dette punkt til artikel 455, stk. 1, der selv henviser til artikel 11, stk. 1, i den tidligere nævnte TIR-konvention.
33. Derimod bestemmes det i artikel 455, stk. 2, i gennemførelsesforordningen, at »der føres bevis for, at den forsendelse, der er foretaget ... som omhandlet i artikel 454, stk. 3, første afsnit, er gennemført forskriftsmæssigt« inden for den frist, der er fastsat i artikel 11, stk. 2, i TIR-konventionen.
34. Såfremt man rent mekanisk anvender de successive henvisninger, opstår følgelig den absurde situation, at den frist, der skal overholdes, på en og samme tid er af forskellig længde, alt efter om man anvender den henvisning, der foretages til TIR-konventionens artikel 11, stk. 1, eller til artikel 11, stk. 2.
35. Man tvinges følgelig til den konklusion, at forfatterne af gennemførelsesforordningen må have begået en af følgende to fejl:
- De har fejlagtigt bestemt i artikel 454, stk. 3, at fristen for at bevise, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, også skulle være den frist, som artikel 455, stk. 1, henviser til, dvs. fristen i artikel 11, stk. 1, i TIR-konventionen; i så fald har de i virkeligheden ikke ønsket at fastsætte den samme frist for de to beviser.
- De har med urette bestemt i artikel 455, stk. 2, at fristen for at bevise, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, skulle være fristen i artikel 11, stk. 2, i TIR-konventionen.
36. En række omstændigheder peger i den retning, at det er den første af disse to fejl, der er blevet begået.
37. Det må for det første fastslås, at det materielle indhold af gennemførelsesforordningens artikel 455, stk. 1, ikke har nogen direkte forbindelse med indholdet af artikel 454, stk. 3, første afsnit.
38. Artikel 455, stk. 1, indeholder således ingen omtale af fristen for beviset for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, eller for stedet for overtrædelsen.
39. Som det understreges af Bundesfinanzhof, vedrører denne bestemmelse udelukkende den frist, inden for hvilken toldmyndighederne skal give indehaveren af TIR-carnetet og dens garanterende organisation meddelelse om, at der under eller i forbindelse med en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet er begået en overtrædelse eller en uregelmæssighed.
40. Hvis henvisningen i artikel 454, stk. 3, første afsnit, til artikel 455, stk. 1, ikke fandtes, ville ingen derfor komme på den tanke at gribe til den sidstnævnte bestemmelse for deri at søge fristen for beviset for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, eller for stedet for overtrædelsen.
41. Derimod fremgår det umiddelbart, at der er forbindelse mellem indholdet af artikel 455, stk. 2, og indholdet af artikel 454, stk. 3, første afsnit.
42. Artikel 455, stk. 2, vedrører nemlig fuldt og helt spørgsmålet om fastsættelse af fristen for at føre bevis for, at forsendelsen, der er foretaget som omhandlet i artikel 454, stk. 3, første afsnit, er gennemført forskriftsmæssigt.
43. Det kan derfor med føje konkluderes, at lovgiver ved en fejltagelse i artikel 454, stk. 3, første afsnit, har indsat en henvisning til artikel 455, stk. 1, og at denne henvisning skulle have været til artikel 455, stk. 2.
44. Det følger heraf, at man såvel hvad angår fristen for beviset for, at proceduren er forskriftsmæssigt gennemført, som hvad angår fristen for at føre bevis for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået, skal henholde sig til artikel 455, stk. 2, med den heri foretagne henvisning til artikel 11, stk. 2, i TIR-konventionen.
45. Bundesfinanzhof bemærker imidlertid, at »... der ikke [kan] udledes nogen brugbar frist for afgørelsen af kompetencespørgsmålet af TIR-konventionens artikel 11, stk. 2, ... fordi der i sidstnævnte bestemmelse allerede forudsættes at være udstedt en afgiftsafgørelse af en kompetent myndighed«.
46. Kommissionen er enig med Bundesfinanzhof i denne betragtning, idet den i sit skriftlige indlæg anfører, at
»der heller ikke af TIR-konventionens artikel 11, stk. 2, som den nævnte bestemmelse henviser til, kan udledes nogen brugbar frist for afgørelsen af, hvilken myndighed der er kompetent - således som Bundesfinanzhof allerede korrekt har anført i forelæggelseskendelsen - for det forudsættes i bestemmelsen, at afgiftsafgørelsen er udstedt af en kompetent myndighed«.
47. Der findes imidlertid en bestemmelse, der efter min mening afgør kompetencespørgsmålet. Artikel 215, stk. 3, i toldkodeksen bestemmer følgende:
»Når forpligtelserne i henhold til en toldprocedure ikke er opfyldt for en vare, anses toldskylden for at være opstået
- på det sted, hvor varen er henført under proceduren.«
48. Det siges ikke udtrykkeligt i denne bestemmelse, at det også er toldmyndigheden på det sted, hvor skylden opstår, der er kompetent til at beregne dennes nøjagtige beløb og foretage opkrævningen, men jeg kan ikke se, at det skulle kunne forholde sig anderledes .
49. Det er herefter afgangstoldstedet, der er kompetent til at opkræve de importafgifter og andre afgifter, der skal betales i forbindelse med en fællesskabsforsendelse, der ikke er forskriftsmæssigt afsluttet.
50. Efter gennemførelsesforordningens artikel 454 kan indehaveren af TIR-carnetet (og logisk også den garanterende organisation) dog anfægte afgangstoldstedets kompetence, såfremt han beviser, at forsendelsen alligevel er blevet forskriftsmæssigt gennemført, eller at en overtrædelse er blevet begået på et bestemt sted.
51. Det er således i sin egenskab af myndighed i den stat, »der er kompetent, indtil det modsatte er bevist«, at afgangstoldstedet udløser den frist, inden for hvilken der kan føres bevis for, at en anden medlemsstat er kompetent.
52. Som jeg har nævnt ovenfor, kan denne frist udledes af TIR-konventionens artikel 11, stk. 2.
53. Ifølge denne bestemmelse anmoder den kompetente myndighed i afgangslandet for forsendelsen den garanterende organisation om at betale de skyldige beløb »tidligst tre måneder ... fra den dag, da organisationen modtog meddelelse om, at carnetet ikke var afviklet«.
54. Organisationen har således automatisk en frist på tre måneder til at bevise, at forsendelsen er forskriftsmæssigt gennemført, eller bevise, hvor overtrædelsen er begået, for før udløbet af denne frist kan der ikke fremsættes noget krav om betaling over for organisationen.
55. Ganske vist bestemmer artikel 11, stk. 2, ikke, at afgangstoldstedet over for den garanterende organisation eller over for indehaveren af TIR-carnetet skal fastsætte en frist på tre måneder, men det er sikkert, at den tillader toldstedet at gøre det, idet en sådan frist indirekte fremgår af forbuddet mod at fremsætte krav om betaling før udløbet af denne frist.
56. Endvidere følger den samme løsning af en analogislutning, som man kan drage under henvisning til ordningen for ekstern fællesskabsforsendelse . Den relevante bestemmelse vedrørende denne ordning, nemlig gennemførelsesforordningens artikel 379, stk. 2, bestemmer følgende:
»I den i stk. 1 omhandlede underretning anføres især den frist, inden for hvilken der på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde skal føres bevis for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt, eller inden for hvilken det kan påvises, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk er begået. Nævnte frist fastsættes til tre måneder fra datoen for den i stk. 1 omhandlede underretning ...«
57. Jeg skal i øvrigt minde om, at såfremt de ikke allerede var blevet henført under TIR-carnetet i Polen, ville varerne, som stammede fra dette tredjeland og skulle forsendes til et nærmere angivet sted inden for Fællesskabets toldområde under en forsendelsesordning, være blevet henført under ordningen for ekstern fællesskabsforsendelse.
58. Såfremt der skulle gælde en længere bevisfrist inden for TIR-ordningen, kunne dette virke som en tilskyndelse til at anvende denne ordning med det ene formål at undgå de strengere bestemmelser i artikel 379, stk. 2.
59. Endelig har Bundesfinanzhof og Kommissionen oplyst, at der for at bringe klarhed på området er blevet indgået en administrativ aftale mellem medlemsstaterne, som er godkendt af Fællesskabets transitudvalg. Ved denne aftale er medlemsstaterne enedes om, at fristen for at bevise, at forsendelsen er forskriftsmæssigt gennemført, i forbindelse med TIR-forsendelser er tre måneder. Aftalen er blevet optaget i »Samling af Administrative Aftaler«. Den er vedlagt Kommissionens skriftlige indlæg.
60. Bundesfinanzhof og Kommissionen har endvidere henvist til en skrivelse, som Kommissionen den 16. marts 1998 sendte til Forbundsfinansministeriet, og hvorefter den frist, der er fastsat i den administrative aftale, også skal gælde for beviset for stedet for overtrædelsen.
61. Det er klart, at der må sættes spørgsmålstegn ved den retlige betydning af sådanne retningslinjer eller af en skrivelse, som ikke er undergivet nogen form for offentliggørelse, og som uden for alle de normale procedurer - som fællesskabslovgiver benytter ved lovfastsættelsen - skulle benyttes til om ikke at udfylde huller i forordningerne, så i det mindste ved fortolkningen af dem.
62. Da disse retningslinjer imidlertid er udtryk for den enstemmige opfattelse blandt medlemmerne af Rådet, som har udstedt toldkodeksen, og blandt medlemmerne af Kommissionen, som har udstedt gennemførelsesforordningen til toldkodeksen, bekræfter de, at den fortolkning af bestemmelserne, som jeg har foreslået Domstolen ovenfor, er i fuld overensstemmelse med det, som deres ophavsmænd har tilsigtet.
63. Det er derfor ikke overraskende, at de regeringer, der har fremsat bemærkninger vedrørende dette første spørgsmål, nemlig den franske og den finske regering og den danske regering i retsmødet, har foreslået, at dette besvares bekræftende.
64. Hvad endelig angår virksomheden Sagpol's indlæg må det fastslås, at denne ikke har fremført argumenter, der støttes på TIR-ordningens særlige karakter, som kan bevise, at der inden for denne ordning skal anvendes en anden bevisfrist end den, der gælder for ordningen med ekstern fællesskabsforsendelse.
65. Proportionalitetsprincippet og principperne om retssikkerhed og om ligebehandling, som Sagpol har anført, bør ikke føre Domstolen til at besvare det første spørgsmål anderledes.
66. En virksomhed, der driver international transport, og som anvender TIR-ordningen, bør vide, at dens primære forpligtelse er at gennemføre denne ordning forskriftsmæssigt ved at frembyde varerne for et toldkontor i bestemmelseslandet. Da listen over disse kontorer i hvert fald er til rådighed på afgangstoldstedet, skal virksomheden give chaufføren den nøjagtige adresse på dette kontor og pålægge ham ikke at fjerne seglene, før han har fået tilladelse hertil på dette kontor. Virksomheden anses endvidere for at være bekendt med de konsekvenser, det har for den, at TIR-proceduren ikke afsluttes. Som følge af alle disse forpligtelser må virksomheden nødvendigvis påregne, at såfremt der begås en overtrædelse eller en uregelmæssighed, påhviler det den så hurtigt som muligt at fremlægge så mange beviser som muligt, således at det kan påvises, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden har fundet sted. Fastsættelsen af en frist på tre måneder til at tilvejebringe og fremlægge disse beviser kan herefter ikke være i strid med proportionalitetsprincippet.
67. Også efter retssikkerhedsprincippet må det kræves, at der så hurtigt som muligt skaffes klarhed med hensyn til afslutningen af en forsendelse af denne art, hvilket fastsættelsen af en frist på tre måneder bidrager til.
68. Endelig er lighedsprincippet ikke blevet tilsidesat, idet der gælder de samme regler for alle speditører, der befinder sig i en sammenlignelig situation.
69. I forbindelse med det samme spørgsmål spørger Bundesfinanzhof endvidere, om en medlemsstats ret til at fastsætte en sådan præklusiv frist på tre måneder har til følge, at beviser, som fremlægges senere, ikke berører afgangsmedlemsstatens kompetence til at opkræve afgifterne.
70. Det fremgår af betragtningerne ovenfor, at såfremt der ved udløbet af denne frist på tre måneder ikke er ført bevis for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået, eller hvis de fremlagte beviser ikke på en for »toldmyndighederne« tilfredsstillende måde godtgør, hvor overtrædelsen har fundet sted, står det endeligt fast, at den medlemsstat, hvor afgangstoldstedet ligger, er kompetent, således at denne medlemsstat kan opkræve den told og de afgifter, der skal betales.
71. Da det ikke er omtvistet, at disse afgifter er forfaldet til betaling, og at det eneste problem er at udpege den medlemsstat, der har ret til at opkræve dem, tilsiger hensynet til ordningens effektivitet, at beviser, der fremlægges »senere«, dvs. efter at der er forløbet tre måneder, kun kan føre til overførsler mellem medlemsstaterne og til en godtgørelse til den erhvervsdrivende, såfremt der er blevet betalt for meget.
72. Den erhvervsdrivendes interesser er under alle omstændigheder beskyttet, hvis det viser sig - eventuelt også efter udløbet af tremånedersfristen - at tolden og afgifterne faktisk er blevet betalt i varernes bestemmelsesland.
73. I denne situation anvender man nemlig TIR-konventionens artikel 11, stk. 3, andet punktum, som bestemmer, at »betalte beløb skal refunderes organisationen, såfremt det inden for et tidsrum af to år regnet fra den dag, da kravet om betaling blev fremsat, på tilfredsstillende måde er godtgjort over for toldmyndighederne, at der ingen uregelmæssigheder havde fundet sted med hensyn til den pågældende transport«.
74. Jeg skal i forbindelse med det tredje spørgsmål undersøge den situation, hvor beviserne, som blev fremlagt rettidigt, men ikke blev betragtet som tilfredsstillende af toldmyndighederne, efter udløbet af tremånedersfristen alligevel af en domstol bliver anerkendt som tilfredsstillende.
75. Af alle de anførte grunde foreslår jeg Domstolen at besvare det første spørgsmål, som Bundesfinanzhof har stillet i Sagpol-sagen, på følgende måde:
»Det er foreneligt med artikel 454, stk. 3, første afsnit, og med artikel 455, stk. 1, i gennemførelsesforordningen til toldkodeksen, at toldmyndighederne i den situation, hvor en forsendelse, der er overført til den eksterne forsendelsesprocedure på grundlag af et TIR-carnet, ikke er blevet frembudt på ny for bestemmelsestoldstedet, meddeler indehaveren af TIR-carnetet en præklusiv frist på tre måneder til at føre et tilfredsstillende bevis for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået, således at senere fremlagte beviser ikke berører afgangsmedlemsstatens kompetence til at opkræve afgifterne.«
B - De tilladte bevismidler
(Første spørgsmål i Met-Trans-sagen og andet spørgsmål i Sagpol-sagen)
76. Bundesfinanzhof ønsker oplyst, hvornår et bevis for stedet, hvor overtrædelsen under en forsendelse på grundlag af TIR-carnetet faktisk er begået, skal anses for tilfredsstillende i gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, første afsnits forstand. Retten spørger, om carnet-indehaverens forklaringer og vidneudsagnet fra den lastvognschauffør, som har udført transporten for carnet-indehaveren, kan være tilstrækkelige til at føre dette bevis, eller om dette kun kan føres ved hjælp af dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de kompetente myndigheder i den anden medlemsstat har fastslået, at overtrædelsen var blevet begået på deres område.
77. Lad mig først bringe klarhed vedrørende to punkter, som vil være grundlaget for min argumentation.
78. Bundesfinanzhof bemærker i forelæggelseskendelsen i Met-Trans-sagen, afsnit II, punkt 4, litra b), at »de bevismidler, der kan anvendes som bevis for det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden, ikke [er] omhandlet i retsforskrifter, således som dette er sket ved artikel 455, stk. 3, i forordning nr. 2454/93 for så vidt angår beviset for den forskriftsmæssige gennemførelse af den forsendelse, der er foretaget på grundlag af et TIR-carnet. Efter bestemmelsens ordlyd kan således alle de bevismidler anvendes, hvoraf det med en til vished grænsende sandsynlighed fremgår, at overtrædelsen eller uregelmæssigheden har fundet sted på et bestemt sted«. Bundesfinanzhof forklarer derefter, hvorfor retten finder, at man dog ikke bør tillade alle bevismidler, og undersøgelsen i det følgende vil i det væsentlige behandle dette spørgsmål.
79. Allerede på dette punkt kan man dog i tilslutning til Bundesfinanzhof fastslå, at de i artikel 455, stk. 3, omhandlede dokumenter kun vedrører beviset for, at forsendelsen er forskriftsmæssigt gennemført, og at forordningen ikke foreskriver andre dokumenter med henblik på at bevise stedet for overtrædelsen. Dette er heller ikke blevet omtvistet under retsforhandlingerne for Domstolen.
80. Det må for det andet undersøges, om det er muligt for Domstolen at give Bundesfinanzhof vejledning vedrørende den rækkevidde, der skal tillægges udtrykket »glaubhaft nachweisen« (bogstaveligt: bevise troværdigt), et begreb, som i de andre sproglige versioner er blevet gengivet ved hjælp af udtrykket »føre bevis på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde«.
81. Bundesfinanzhof bemærker, at den tyske version af gennemførelsesforordningens artikel 378, stk. 1, som vedrører ordningen for ekstern fællesskabsforsendelse, ikke indeholder ordet »glaubhaft«. Heraf udleder retten, at den erhvervsdrivende i denne situation skal føre fuldt bevis for det, han gør gældende (»Nachweis« alene er åbenbart stærkere end »glaubhafter Nachweis«). Det er imidlertid ikke tænkeligt, at der inden for TIR-ordningen skulle kunne stilles lempeligere krav for så vidt angår beviset for stedet for overtrædelsen. Bundesfinanzhof konkluderer på dette grundlag, at den erhvervsdrivende i begge situationer således skal give myndighederne »en til vished grænsende sandsynlighed« (»die an Sicherheit grenzende Wahrscheinlichkeit«) for den omstændighed, der er gjort gældende, og ikke blot »en overvejende sandsynlighed« for omstændigheden (»den Eindruck der überwiegenden Wahrscheinlichkeit«) i den tyske civilprocesrets forstand.
82. Jeg tror dog ikke, at det er muligt at fortolke de pågældende bestemmelser i så fine nuancer, når henses til, at de forskellige sproglige versioner er lige autentiske, og de ikke stemmer helt overens i dette tilfælde.
83. Således kan man f.eks. konstatere, at den engelske, spanske, franske, italienske, nederlandske og portugisiske version af artikel 378, stk. 1, indeholder ordene »à la satisfaction des autorités douanières«, som svarer til »glaubhaft«.
84. Det skal endvidere bemærkes, at Domstolen vedrørende det samme udtryk »à la satisfaction des autorités compétentes«, som også fandtes i artikel 2, litra d), i Rådets direktiv 79/623/EØF af 25. juni 1979 om harmonisering af de ved lov eller administrativt fastsatte bestemmelser om toldskyld - som i mellemtiden er blevet ophævet - i præmis 24 i dom af 17. september 1986 udtalte, at »ordene ... over for de kompetente myndigheder ... i artikel 2, litra d), i direktiv 79/623, der i sig selv er overflødige ... ikke [har] anden betydning end at understrege den kontrolopgave, som under alle omstændigheder påhviler de kompetente nationale myndigheder under de nationale domstoles kontrol«.
85. Den tyske version af artikel 2, litra d), i direktiv 79/623 anvendte ikke udtrykket »glaubhaft« for at gengive udtrykket »à la satisfaction«, men lød som følger: »... es sei denn, daß sich diese Unterlassungen nachweislich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der betreffenden vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben«.
86. Ordet »glaubhaft«, som står i artikel 454, stk. 3, første afsnit, i gennemførelsesforordningen, skal således ikke tillægges nogen særlig betydning. Afsnittet skal i sin helhed forstås således, at de beviser, der fremlægges for at påvise, hvor overtrædelsen er begået, ikke vil blive tillagt betydning, hvis de ikke er overbevisende. Et bevis, som ikke overbeviser toldmyndighederne og heller ikke de domstole, der kontrollerer dem, er intet bevis. Hvis det kriterium, som ifølge tysk retspraksis anvendes i denne forbindelse, er kriteriet »en til vished grænsende sandsynlighed«, kan jeg ikke se, hvad der skulle være til hinder for at anvende det i forbindelse med artikel 454.
87. Det står herefter tilbage at undersøge, hvorvidt det kan udledes af artikel 454 og 455, at kun visse bevismidler er tilladte med hensyn til at påvise »på tilfredsstillende måde« over for toldmyndighederne, at overtrædelsen er begået et bestemt sted.
88. Eftersom dette bevis er bestemmende såvel for medlemsstaternes kompetence til at opkræve den told, der skyldes, som for toldskyldens størrelse, spørger Bundesfinanzhof, om forklaringer fra indehaveren af TIR-carnetet, vidneudsagn og dokumenter såsom fakturaer og transportkontrakter er tilstrækkelige beviser, for de unddrager sig »i vidt omfang en objektiv judiciel kontrol«. Bundesfinanzhof gør gældende, at »det i tilfælde af en overtrædelse eller uregelmæssighed i videst muligt omfang skal sikres, at importafgifterne opkræves«, hvilket imidlertid kun kan opnås, såfremt »beviset for det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden ikke kun er bindende for den medlemsstat, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden oprindeligt blev fastslået, men også for den medlemsstat, hvor stedet for overtrædelsen eller uregelmæssigheden faktisk antages at befinde sig«. Bundesfinanzhof finder følgelig, at beviset for det faktiske sted for overtrædelsen bør gøres objektivt derved, at man »i overensstemmelse med bestemmelsens indhold og formål, ligesom det er tilfældet ved artikel 455, stk. 3 ... kun anser bestemte bevismidler for egnede til at bevise det faktiske sted for overtrædelsen eller uregelmæssigheden«, hvorved sådanne bevismidler kan »være dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de i så henseende kompetente myndigheder i en anden medlemsstat har foretaget konstateringer, ifølge hvilke overtrædelsen eller uregelmæssigheden i forbindelse med transporten på grundlag af det pågældende TIR-carnet faktisk er begået på deres område«.
89. Den franske, den nederlandske og den finske regering samt Kommissionen er enige i Bundesfinanzhof's opfattelse.
90. Den svenske regering gør derimod gældende, at »den omstændighed, at der skal forelægges toldmyndighederne tilfredsstillende beviser for, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er blevet begået, i sig selv indebærer, at der må være plads for forskellige bevismidler og forskellige bedømmelser af disse bevismidler«.
91. Det er ikke muligt at drage en parallel mellem artikel 454 og artikel 455, stk. 3, da disse to bestemmelser omhandler forskellige forhold, og da heller ikke artikel 455, stk. 3, indeholder en udtømmende regulering af spørgsmålet om tilladte beviser.
92. Idet fællesskabsforordningen ikke indeholder nogen angivelse af, hvad der skal forstås ved »tilfredsstillende bevis for myndighederne«, må det tilkomme den nationale domstol på grundlag af national procesret at bedømme, hvad der skal forstås ved, at der er ført bevis på tilfredsstillende måde over for myndighederne, og der er ikke i et tilfælde som i den foreliggende sag grund til at begrænse bevismidlerne til kun offentlige dokumenter, således som foreslået af Bundesfinanzhof, når en sådan begrænsning ikke fremgår af retsakten selv. Såfremt retten til at fremlægge beviser bør begrænses på den ene eller den anden måde, må det være op til lovgiver at handle.
93. Den danske regering erklærede i sit indlæg i retsmødet i det væsentlige at være enig i den svenske regerings opfattelse og i de i hovedsagen sagsøgte virksomheders opfattelse. Den danske regering mener ikke, at der kan udledes en skærpet bevisbyrde af udtrykket »på tilfredsstillende måde over for toldmyndighederne«.
94. Når fællesskabsretten ikke indeholder nogen udtrykkelig forpligtelse - det være sig i den relevante retsakt eller i Domstolens praksis - tilkommer det medlemsstaterne efter deres processuelle regler at fastsætte, hvilke beviser der er nødvendige, forudsat at de anvender de samme kriterier som dem, der finder anvendelse ved opkrævningen af nationale skatter.
95. Det ville være at kræve det umulige, såfremt man som bevis kun accepterede officielle dokumenter, der er udstedt af myndighederne i den pågældende medlemsstat. Det er heller ikke let at definere, hvad der måtte forstås ved objektive og subjektive bevismidler.
Bedømmelse
96. Den analogislutning, som flere regeringer og Kommissionen foreslår, overbeviser mig ikke. En undersøgelse af den logiske opbygning af artikel 454 og 455 peger i retning af en modsætningsslutning snarere end en analogislutning.
97. Ifølge artikel 454, stk. 3, første afsnit, anses overtrædelsen eller uregelmæssigheden for at være begået i den medlemsstat, hvor den er konstateret, medmindre der på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde
- enten føres bevis for, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt
- eller det påvises, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er begået.
98. Det bestemmes dernæst i artikel 455, stk. 3, at beviset for, at forsendelsen er forskriftsmæssigt gennemført, navnlig kan føres ved hjælp af de i bestemmelsen opregnede dokumenter. Derimod finder man intetsteds nogen angivelse af, hvorledes stedet for overtrædelsen skal bevises.
99. Er det ud fra disse bestemmelser mest logisk at antage, at beviset for stedet for overtrædelsen eller uregelmæssigheden følgelig også skal føres ved hjælp af dokumenter (analogislutning), eller at beviset for stedet for uregelmæssigheden ikke skal føres ved hjælp af dokumenter, eftersom bestemmelsen intet foreskriver i denne retning, og eftersom også beviset for, at forsendelsen var gennemført forskriftsmæssigt, på tidspunktet for de faktiske begivenheder også kunne føres ved hjælp af andre midler (modsætningsslutning)? Efter min mening er det klart, at det andet svar er det rigtige.
100. I 1997 begrænsede Kommissionen de bevismidler, der kan bruges til at påvise, at forsendelserne er forskriftsmæssigt gennemført, til de angivne dokumenter, idet den ophævede ordet »navnlig«. Dette ville have været en lejlighed for Kommissionen til også at indføre princippet om, at stedet for uregelmæssigheden skal bevises ved hjælp af et officielt dokument.
101. De argumenter, der under nærværende sag er fremført til støtte for denne løsning - og som langt fra er uden værdi - var med sikkerhed allerede kendt på daværende tidspunkt. Da denne løsning ikke blev gennemført, kan det herefter med rette lægges til grund, at der på dette punkt var ønske om at bevare en vis smidighed, navnlig for at gøre det muligt for en speditør i god tro at bevise, at han er uden ansvar.
102. Således har Finanzgericht i sin dom i Sagpol-sagen anført, at en speditør i god tro fra det tidspunkt, hvor stedet for overtrædelsen kan fastslås, derfor normalt har en interesse - i mange tilfælde en vital interesse - i, at personer, som er ansvarlige for svigen, og som kan inddrages som solidariske skyldnere med hjemmel i artikel 213 i toldkodeksen, kan udpeges på det nævnte sted.
103. Det må i øvrigt erkendes, at det for det første er meget vanskeligt for en myndighed at bevise stedet for en overtrædelse, som parterne - pr. definition - har bestræbt sig på at holde skjult for den, og at det for det andet ikke er fuldstændig umuligt at påvise det sted, hvor en overtrædelse er blevet begået, ved hjælp af forskellige bevismidler.
104. Det er nemlig kun i rene undtagelsestilfælde, at told- eller politimyndighederne i det land, hvor overtrædelsen er (formodes at være) begået, er i stand til at godtgøre f.eks.,
- at varerne er blevet fundet i lagerbygningen, der tilhører et tvivlsomt firma, som ikke kunne dokumentere at have betalt told og afgifter, og som var i færd med at afsætte dem uden for de sædvanlige handelskanaler
- at personer er blevet arresteret, fordi det var blevet konstateret, at de havde skaffet sig toldassistentuniformer og falske stempler med henblik på at foretage en skintoldbehandling af en TIR-transport
- at der er iværksat undersøgelser vedrørende toldmedarbejdere, fordi de mistænkes for at have ladet sig bestikke af kriminelle erhvervsdrivende til at foretage skintoldbehandlinger uden at opkræve told og afgifter.
105. Selv om carnet-indehaverens forklaringer og lastvognschaufførens vidneudsagn nødvendigvis skal tages med forsigtighed, kan det modsat ikke være udelukket, at den kompetente myndighed kan komme til det resultat, at det på en i forhold til myndigheden overbevisende måde er blevet påvist, at overtrædelsen eller uregelmæssigheden er blevet begået på et bestemt sted, når der for myndigheden foreligger en række samstemmende indicier, såsom
- angivelse af bestemmelsesstedet på TIR-carnetet
- transportkontrakter og -fakturaer
- helt troværdige forklaringer fra carnet-indehaveren og chaufføren
- regninger for benzin og motorvejsafgifter
- at der mangler ethvert holdepunkt for, at varen allerede kan være blevet losset i det land, som afgangstoldstedet ligger i, eller i et af de andre transitlande.
106. Jeg foreslår følgelig, at det første spørgsmål i Met-Trans-sagen og det andet spørgsmål i Sagpol-sagen besvares som følger:
»Beviset for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er begået under en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet, skal for at være ført på tilfredsstillende måde over for toldmyndighederne i en medlemsstat i henhold til artikel 454, stk. 3, første afsnit, i forordning nr. 2454/93 ikke nødvendigvis føres ved hjælp af dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de kompetente myndigheder i den anden medlemsstat har fastslået, at overtrædelsen var blevet begået på deres område.«
C - Beviser, der er anerkendt efter fristens udløb
(Andet spørgsmål i Met-Trans-sagen og tredje spørgsmål i Sagpol-sagen)
107. Gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, indeholder i tredje og fjerde afsnit bestemmelser om den fremgangsmåde, der skal følges, såfremt det efter udløbet af den frist, der var blevet fastsat for speditøren eller den garanterende organisation, fastslås, hvilken medlemsstat overtrædelsen er begået i.
108. Disse to afsnit har som tidligere nævnt følgende indhold:
»Hvis det sidenhen fastslås, i hvilken medlemsstat den pågældende overtrædelse eller uregelmæssighed rent faktisk er begået, tilbagebetales den de afgiftsbeløb, der påhviler varerne i den pågældende medlemsstat (med undtagelse af de beløb, som er opkrævet i henhold til andet afsnit som Fællesskabets egne indtægter) af den medlemsstat, der oprindelig havde inddrevet disse. I så fald godtgøres et eventuelt overskud til den person, som oprindelig havde betalt afgiftsbeløbene.
Hvis de afgiftsbeløb, der oprindeligt blev opkrævet og tilbagebetalt af den medlemsstat, der havde inddrevet dem, er mindre end de beløb, der er forfaldet til betaling i den medlemsstat, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden rent faktisk er begået, opkræver denne medlemsstat forskellen i overensstemmelse med fællesskabsbestemmelserne eller de nationale bestemmelser.«
109. Bundesfinanzhof spørger, om de netop citerede bestemmelser også finder anvendelse, såfremt told og andre afgifter er blevet opkrævet i den medlemsstat, hvor overtrædelsen blev konstateret, selv om der inden for den fastsatte frist på tilfredsstillende måde er blevet ført bevis for, at det faktiske sted for overtrædelsen lå i en anden medlemsstat.
110. Jeg skal indledningsvis præcisere indholdet af udtrykket »inden for den frist, der blev fastsat«, som alene findes i det tredje spørgsmål i Sagpol-sagen. Det siger sig selv, at hvis der inden for tremånedersfristen føres et tilfredsstillende bevis for stedet for overtrædelsen, og dette godtages af toldmyndigheden, vil denne ikke foretage opkrævning af afgifterne, og spørgsmålet om anvendelse af artikel 454, stk. 3, tredje afsnit, opstår ikke.
111. Spørgsmålet vedrører derfor kun det tilfælde, hvor toldmyndighederne har opkrævet told og andre afgifter, fordi de har ment, at de beviser, der blev fremlagt inden for den fastsatte frist, ikke var tilfredsstillende, og hvor det sidenhen ved en retsafgørelse fastslås, at de pågældende beviser skulle godtages.
112. Skal man i denne situation anse opkrævningen af tolden og de andre afgifter for ugyldig med den følge, at det opkrævne beløb skal godtgøres den erhvervsdrivende? Eller skal opkrævningen anses for gyldigt foretaget med den følge, at tolden og afgifterne (med undtagelse af de beløb, som er opkrævet som Fællesskabets egne indtægter) blot skal overføres fra den medlemsstat, som har opkrævet dem, til den medlemsstat, hvor det til sidst har vist sig, at overtrædelsen var blevet begået (idet den erhvervsdrivende kun får godtgjort et eventuelt overskydende beløb, som skyldes, at der er en højere afgiftssats i det land, som afgangstoldstedet henhører under)?
113. Bundesfinanzhof finder, at det er muligt at gå ud over ordlyden af artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, og henholde sig til bestemmelsens betydning og formål til støtte for den antagelse, at de opkrævne beløb i dette tilfælde ikke skal godtgøres. Herved undgås det, at forældelsesfristen i toldkodeksens artikel 221, stk. 3, i givet fald hindrer den endeligt kompetente stat i at opkræve afgifterne.
114. Bundesfinanzhof finder imidlertid »denne vide fortolkning af de nævnte bestemmelser særdeles betænkelig«.
115. Den franske regering (Sagpol-sagen) er af den opfattelse, at den ordning for udligning mellem medlemsstaterne, som fastsættes i artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, i gennemførelsesforordningen, finder anvendelse i alle tilfælde, og henviser herved til artikel 217, stk. 1, i toldkodeksen (»ethvert importafgifts- eller eksportafgiftsbeløb, der udgør en toldskyld ... skal beregnes af toldmyndighederne, så snart de har de fornødne oplysninger ...«) og til »retssikkerheden for de erhvervsdrivende, der, så længe forældelsesfristen ikke er udløbet, kunne blive afkrævet told og afgifter i en medlemsstat, selv om de allerede havde betalt dem i en anden medlemsstat«.
116. Den finske regering har anført, at når toldmyndigheder, hvis inkompetence i den foreliggende sag senere af fastslået, har besluttet at opkræve afgifterne i medfør af artikel 454, stk. 2 og 3, skal beslutningen ikke annulleres som ulovlig, da der ved anvendelse af udligningsproceduren i artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, foretages en afgiftsoverførsel mellem medlemsstaterne.
117. Den nederlandske regering har anført, at artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, også finder anvendelse - i hvert fald analogt - fordi det, hvis bestemmelsen ikke fandt anvendelse, som følge af den tid, der allerede er gået under proceduren, ville blive umuligt at opkræve tolden og afgifterne på grund af den forældelsesfrist, der er fastsat i artikel 221, stk. 3, i toldkodeksen.
118. Kommissionen anlægger samme synspunkt. Den finder, at det følger af betydningen af og formålet med bestemmelserne i artikel 454, stk. 3, at tredje afsnit skal fortolkes således, at der er sket en »senere konstatering« af stedet, hvor overtrædelsen faktisk er begået.
119. Selskaberne Met-Trans og Sagpol har anført, at når det er anerkendt, at beviset er tilfredsstillende - selv om dette sker længe efter fristens udløb - skal opkrævningsafgørelsen annulleres, og de eventuelt betalte beløb skal godtgøres.
Bedømmelse
120. Jeg skal indledningsvis minde om, at der ikke er tale om den situation, at det efter udløbet af tremånedersfristen bevises, at forsendelsen er gennemført forskriftsmæssigt: I denne situation er det lykkedes toldskyldneren (speditøren eller den garanterende organisation) at påvise, at han faktisk har ladet varen fortolde i bestemmelseslandet, og han vil få godtgjort de beløb, som blev opkrævet anden gang i det land, som afgangstoldstedet henhører under, fordi beviset for forsendelsens forskriftsmæssighed ikke havde kunnet føres inden for tremånedersfristen (artikel 11, stk. 3, i TIR-konventionen).
121. Der er heller ikke tale om den situation, hvor afgiftsskyldneren først efter tremånedersfristen fremlægger beviset for det sted, hvor overtrædelsen er blevet begået. I denne situation bestemmer gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, tredje afsnit, at de afgiftsbeløb, der påhviler varerne i den stat, hvor overtrædelsen er begået - med undtagelse af de beløb, som er opkrævet som Fællesskabets egne indtægter - »tilbagebetales« til denne stat af den medlemsstat, der oprindeligt havde inddrevet disse. Den speditør, der oprindelig havde betalt afgiftsbeløbene, får kun godtgjort det eventuelle overskydende beløb, der fremkommer som følge af forskellen mellem den told og andre afgifter, der henholdsvis skal betales i afgangsmedlemsstaten og i den medlemsstat, hvor overtrædelsen er begået. Såfremt afgifterne er højere i den sidstnævnte stat, skal den afgiftspligtige indbetale forskelsbeløbet til denne.
122. Uanset hvor streng denne løsning måtte forekomme, må man ikke glemme, at speditøren i denne situation ikke har udvist påpasselighed, og at dette begrunder, at opkrævningen af afgifterne ubetinget prioriteres.
123. Er det dermed berettiget at forholde sig på samme måde over for en speditør, som inden for den fastsatte frist har fremlagt beviser, der er blevet afvist af toldmyndigheden som utilfredsstillende og derefter er blevet anerkendt som tilfredsstillende af en retsinstans?
124. Det mener jeg ikke, det er. For det første følger det af en almindelig retsgrundsætning, at når en afgørelse fra en myndighed eller en bedømmelse, der har haft retsvirkninger, annulleres, stilles de retsundergivne på ny i den oprindelige situation. (Dette er i øvrigt begrundelsen for, at forældelsesfrister afbrydes ved et sagsanlæg.) Et bevis, der er fremlagt fristmæssigt, men som først senere anerkendes som tilfredsstillende, skal følgelig anses for at være fremlagt på tilfredsstillende måde inden for fristen med alle de heraf følgende konsekvenser.
125. Det må for det andet ikke overses, at artikel 215 i toldkodeksen og artikel 454, stk. 3, i gennemførelsesforordningen kun opstiller en kompetenceformodning til fordel for toldkontoret i den stat, hvor overtrædelsen er blevet konstateret. Denne formodning kan afkræftes. Såfremt beviset ikke inden for den fastsatte frist føres på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde, gælder formodningen ikke længere: Den stat, der er kompetent til at opkræve de afgifter, som påhviler varerne, er herefter den, hvor overtrædelsen er begået.
126. Det samme må gælde, hvis de fremlagte beviser først efter udløbet af den bevisfrist, som debitor for toldskylden er blevet pålagt, anerkendes som udgørende »bevis for stedet for overtrædelsen på en for toldmyndighederne tilfredsstillende måde«, eftersom denne anerkendelse meddeles på grundlag af beviser, der er fremlagt inden for den fastsatte frist.
127. Også i dette tilfælde fremgår det af de beviser, der til sidst er blevet anerkendt som overbevisende, at medlemsstaten, som afgangstoldstedet henhører under, ikke havde den fornødne kompetence til at opkræve afgifterne. Den skal derfor godtgøre dem.
128. Grunden til, at Bundesfinanzhof, de medlemsstater, der har afgivet indlæg, og Kommissionen tøver med at godtage denne konklusion, er, at de frygter, at myndighederne i den medlemsstat, hvor overtrædelsen er blevet begået, i så fald ikke længere har mulighed for at opkræve afgifterne, fordi forældelsesfristen er udløbet.
129. Risikoen for et sådant økonomisk tab for Fællesskabet og for den kompetente medlemsstat er imidlertid ikke en tilstrækkelig begrundelse for at se bort fra den tidligere nævnte almindelige retsgrundsætning og det princip, der fremgår af artikel 454, stk. 2, der lyder som følger:
»Konstateres det, at der under eller i forbindelse med en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet ... er begået en overtrædelse eller uregelmæssighed i en bestemt medlemsstat, inddriver denne medlemsstat importafgifter og andre afgifter, der eventuelt er forfaldet til betaling, i overensstemmelse med fællesskabsbestemmelserne eller de nationale bestemmelser, uden at det berører spørgsmålet om strafforfølgning.«
130. Eftersom udgangspunktet for det tredje spørgsmål er en antagelse om, at der er foretaget en sådan konstatering, skal den netop citerede bestemmelse anvendes.
131. Endelig bemærkes, at Domstolen i dom af 21. oktober 1999 også skulle tage stilling til spørgsmålet om, hvorvidt risikoen for, at told og afgifter ikke blev opkrævet, var tilstrækkelig til, at indsigelsen om, at de var blevet opkrævet af en inkompetent myndighed, kunne afvises.
132. Sagen drejede sig om den gamle rådsforordning om ekstern fællesskabsforsendelse, der allerede - ligesom artikel 379 i den i nærværende sag omhandlede gennemførelsesforordning - bestemte, at afgangstoldstedet skulle fastsætte en frist på tre måneder for den hovedforpligtede til at føre bevis for, hvor overtrædelsen faktisk var begået.
133. Domstolen kendte i præmis 36 i denne dom for ret:
»Det fremgår ... indirekte af ordlyden af artikel 36, stk. 3, tredje afsnit, i forordning nr. 222/77, at anvendelsen af denne bestemmelse forudsætter, at myndighederne i den medlemsstat, som afgangstoldstedet henhører under, har beføjelse til at opkræve afgifterne og anden beskatning. Det følger imidlertid af svaret på det første spørgsmål, at når den hovedforpligtede ikke er blevet underrettet om fristen på tre måneder i artikel 11a, stk. 2, i forordning nr. 1062/87, har de nævnte myndigheder ikke lovligt kunnet opnå kompetence til at opkræve de afgifter, der skal betales ved indførslen af varerne. De kan følgelig ikke afvise af tilbagebetale beløb, som de ikke var beføjet til at opkræve, hvorved der i øvrigt ikke, således som det anføres af generaladvokaten i punkt 70 og 71 i forslaget til afgørelse, skal sondres mellem de afgifter, der er opkrævet som Fællesskabets egne indtægter, og andre afgifter og skatter.«
134. Af alle disse grunde foreslår jeg Domstolen at besvare dette spørgsmål med, at gennemførelsesforordningens artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, skal fortolkes således, at de ikke finder anvendelse, såfremt afgiften er blevet opkrævet i den medlemsstat, hvor overtrædelsen er konstateret, og det først efter udløbet af den bevisfrist, som var meddelt speditøren, anerkendes, at de beviser, som blev fremlagt inden for den fastsatte frist, udgør et bevis for stedet for overtrædelsen, der er tilfredsstillende for de kompetente myndigheder.
IV - Forslag til afgørelse
135. Af alle de ovenfor anførte grunde foreslår jeg Domstolen at besvare de af Bundesfinanzhof stillede spørgsmål som følger:
»1) Det er foreneligt med artikel 454, stk. 3, første afsnit, og med artikel 455, stk. 1, i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks, at toldmyndighederne i den situation, hvor en forsendelse, der er overført til den eksterne forsendelsesprocedure på grundlag af et TIR-carnet, ikke er blevet frembudt på ny for bestemmelsestoldstedet, meddeler indehaveren af TIR-carnetet en præklusiv frist på tre måneder til at føre et tilfredsstillende bevis for det sted, hvor overtrædelsen faktisk er begået, således at senere fremlagte beviser ikke berører afgangsmedlemsstatens kompetence til at opkræve afgifterne.
2) Beviset for det sted, hvor overtrædelsen eller uregelmæssigheden er begået under en forsendelse på grundlag af et TIR-carnet, skal for at være ført på tilfredsstillende måde over for toldmyndighederne i en medlemsstat i henhold til artikel 454, stk. 3, første afsnit, i den nævnte forordning nr. 2454/93 ikke nødvendigvis føres ved hjælp af dokumenter, hvoraf det klart fremgår, at de kompetente myndigheder i den anden medlemsstat har fastslået, at overtrædelsen var blevet begået på deres område.
3) Artikel 454, stk. 3, tredje og fjerde afsnit, i forordning nr. 2454/93 skal fortolkes således, at de ikke finder anvendelse, såfremt afgifterne er blevet opkrævet i den medlemsstat, hvor overtrædelsen er konstateret, og det først efter udløbet af den bevisfrist, som var meddelt speditøren, anerkendes, at de beviser, som blev fremlagt inden for den fastsatte frist, udgør et bevis for stedet for overtrædelsen, der er tilfredsstillende for de kompetente myndigheder.«