62021CJ0227_RES
Rechtssache C-227/21
UAB „HA.EN.“
gegen
Valstybinė mokesčių inspekcija
(Vorabentscheidungsersuchendes Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas)
Urteil des Gerichtshofs (Vierte Kammer) vom 15. September 2022
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Mehrwertsteuer – Richtlinie 2006/112/EG – Recht auf Vorsteuerabzug – Verkauf eines Grundstücks zwischen Steuerpflichtigen – Verkäufer, über dessen Vermögen ein Insolvenzverfahren eröffnet wurde – Nationale Praxis, wonach dem Käufer das Recht auf Vorsteuerabzug mit der Begründung versagt wird, dass er von den Schwierigkeiten des Verkäufers, die nachgelagert geschuldete Mehrwertsteuer zu entrichten, Kenntnis gehabt habe oder hätte haben müssen – Betrug und Rechtsmissbrauch – Voraussetzungen“
Harmonisierung des Steuerrechts – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Vorsteuerabzug – Recht auf Vorsteuerabzug – Versagung des Rechts auf Vorsteuerabzug – Zulässigkeit – Voraussetzungen – In einen Mehrwertsteuerbetrug oder –missbrauch einbezogener Umsatz – Steuerpflichtiger, der von dem Betrug Kenntnis hatte oder hätte haben müssen – Rechtlich hinreichender Nachweis objektiver Umstände, die dieses Wissen belegen
(Richtlinie 2006/112 des Rates)
(vgl. Rn. 25-28)
Eigenmittel der Europäischen Union – Schutz der finanziellen Interessen der Union – Bekämpfung von Betrug und sonstigen rechtswidrigen Handlungen – Betrug zum Nachteil der finanziellen Interessen der Union – Jede vorsätzliche Handlung oder Unterlassung, die sich nachteilig auf die Einnahmen auswirkt, die sich aus der Anwendung eines einheitlichen Satzes auf die nach den Unionsvorschriften bestimmte einheitliche Mehrwertsteuer-Eigenmittelbemessungsgrundlage ergeben – Einbeziehung
(Art. 325 Abs. 1 AEUV; Übereinkommen über den Schutz der finanziellen Interessen der Europäischen Gemeinschaften, Art. 1; Richtlinie 2006/112 des Rates)
(vgl. Rn. 30, 31)
Eigenmittel der Europäischen Union – Schutz der finanziellen Interessen der Union – Bekämpfung von Betrug und sonstigen rechtswidrigen Handlungen – Steuerpflichtiger, der seinen Erklärungspflichten auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer nachgekommen ist – Nichtabführung der ordnungsgemäß erklärten Mehrwertsteuer – Kein Steuerbetrug – Vorsätzliche oder nicht vorsätzliche Unterlassung – Keine Auswirkung
(Richtlinie 2006/112 des Rates)
(vgl. Rn. 32)
Harmonisierung des Steuerrechts – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Vorsteuerabzug – Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug – Grundsatz der steuerlichen Neutralität – Verkauf eines Grundstücks zwischen Steuerpflichtigen – Verkäufer, über dessen Vermögen ein Insolvenzverfahren eröffnet wurde – Erwerber, der von den Schwierigkeiten des Verkäufers, die nachgelagert geschuldete Mehrwertsteuer zu entrichten, Kenntnis hatte oder hätte haben müssen – Nationale Praxis, die dem Erwerber das Recht auf Vorsteuerabzug versagt – Unzulässigkeit
(Richtlinie 2006/112 des Rates, Art. 168 Buchst. a)
(vgl. Rn. 33-36, 38, 40, 42-47 und Tenor)
Zusammenfassung
Im September 2007 hatte eine litauische Gesellschaft für Aktivitäten im Bereich der Immobilienentwicklung ein Darlehen von einer litauischen Bank erhalten. Dieses Darlehen wurde mit einem vertraglichen Grundpfandrecht an einem Grundstück in Vilnius (Litauen) abgesichert, auf dem sich ein im Bau befindliches Gebäude befand.
Durch einen im November 2015 geschlossenen Forderungsabtretungsvertrag übernahm die Gesellschaft HA.EN. gegen Entgelt die Geldforderungen aus dem Darlehensvertrag sowie das vertragliche Grundpfandrecht. Bei Abschluss dieses Vertrags bestätigte HA.EN. u. a., dass ihr die Wirtschafts- und Finanzlage sowie der rechtliche Status der veräußernden Gesellschaft bekannt geworden seien und sie sich bewusst sei, dass diese insolvent sei und dass ein Sanierungsverfahren in Bezug auf sie anhängig sei.
Nachdem die vom Gerichtsvollzieher im Mai 2016 angeordnete Versteigerung des Grundstücks, an dem HA.EN. über das Grundpfandrecht verfügte, gescheitert war, nahm HA.EN. das ihr gemachte Angebot an, das Grundstück zum ursprünglichen Preis für den Verkauf in der Versteigerung zu übernehmen, womit ein Teil ihrer Forderungen abgegolten wurde. Mithin wurde das Eigentum an dem Grundstück für einen Gesamtbetrag von 5468000 Euro, d. h. 4519008,26 Euro zuzüglich 948991,74 Euro Mehrwertsteuer, auf sie übertragen. Die Rechnung über dieses Geschäft wurde in den jeweiligen Rechnungsbüchern der beiden an der Übertragung beteiligten Parteien verbucht. Da die veräußernde Gesellschaft in der Folge für insolvent erklärt wurde, hat sie die nachgelagert geschuldete Mehrwertsteuer nie an den Fiskus entrichtet.
HA.EN. ihrerseits beantragte bei der Steuerbehörde die Erstattung des sich aus dem Vorsteuerabzug ergebenden Betrags der Mehrwertsteuerüberzahlung in Höhe von 948991,74 Euro. Die Steuerbehörde war aber der Ansicht, HA.EN. habe – indem sie die Rechtsgeschäfte über den Erwerb des in Rede stehenden Grundstücks eingegangen sei, als sie gewusst habe oder hätte wissen müssen, dass die Verkäuferin die auf das Rechtsgeschäft entfallende Mehrwertsteuer nicht an den Fiskus zahlen werde – unredlich und rechtsmissbräuchlich gehandelt. Aus diesem Grund verweigerte die Steuerbehörde ihr das Recht auf Abzug dieser Vorsteuer.
Im ersten Rechtszug gaben die litauischen Gerichte der Steuerbehörde recht. Der von HA.EN. mit einem Rechtsmittel befasste Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Oberstes Verwaltungsgericht Litauens) hat jedoch Zweifel daran, ob die Praxis der Steuerbehörde, den Vorsteuerabzug in Fällen wie dem hier vorliegenden zu versagen, unter unionsrechtlichen Gesichtspunkten zulässig ist.
Der im Wege des Vorabentscheidungsverfahrens angerufene Gerichtshof entscheidet in seinem Urteil, dass die Richtlinie 2006/112 (
1
) in Verbindung mit dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität einer nationalen Praxis wie der litauischen entgegensteht, nach der dem Käufer im Rahmen des Verkaufs eines Grundstücks zwischen Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug allein deshalb versagt wird, weil er wusste oder hätte wissen müssen, dass sich der Verkäufer in finanziellen Schwierigkeiten befand oder gar zahlungsunfähig war und dass dieser Umstand möglicherweise zur Folge hat, dass der Verkäufer die Mehrwertsteuer nicht an den Fiskus zahlen würde oder nicht würde zahlen können.
Würdigung durch den Gerichtshof
Vorab hat der Gerichtshof darauf hingewiesen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug ein Grundprinzip des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist, das die Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller der Mehrwertsteuer unterliegenden wirtschaftlichen Tätigkeiten gewährleistet. Dieses Recht kann grundsätzlich nicht eingeschränkt werden. Gleichwohl ist eine betrügerische oder missbräuchliche Berufung auf das Unionsrecht nicht erlaubt. So haben die nationalen Behörden und Gerichte das Recht auf Vorsteuerabzug zu versagen, wenn aufgrund objektiver Umstände rechtlich hinreichend feststeht, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird.
Insoweit hat der Gerichtshof zunächst ausgeführt, dass ein Steuerpflichtiger, der Schuldner einer vollstreckbaren Forderung ist, sich in finanziellen Schwierigkeiten befindet und im Rahmen eines gesetzlich geregelten Zwangsversteigerungsverfahrens einen seiner Gegenstände verkauft, um seine Schulden zu begleichen, dann eine Erklärung über die insoweit geschuldete Mehrwertsteuer abgibt, in der Folge aber aufgrund dieser Schwierigkeiten die Mehrwertsteuer ganz oder teilweise nicht entrichten kann, sich nicht allein aus diesem Grund eines Mehrwertsteuerbetrugs schuldig macht. Dementsprechend kann unter solchen Umständen erst recht nicht dem Erwerber dieses Gegenstands vorgeworfen werden, dass er wusste oder hätte wissen müssen, dass er durch den Erwerb des Gegenstands an einem Umsatz beteiligt war, der in einen Mehrwertsteuerbetrug einbezogen war.
Sodann hat der Gerichtshof auf die zwei Voraussetzungen hingewiesen, die im Bereich der Mehrwertsteuer erfüllt sein müssen, um eine missbräuchliche Praxis festzustellen: Die betreffenden Umsätze müssen einen Steuervorteil zum Ergebnis haben, dessen Gewährung dem mit der Mehrwertsteuerrichtlinie verfolgten Ziel zuwiderliefe, und aus einer Reihe objektiver Anhaltspunkte muss ersichtlich sein, dass sich der wesentliche Zweck dieser Umsätze auf die Erlangung eines Steuervorteils beschränkt.
Hierzu hat der Gerichtshof festgestellt, dass das Bestehen der in der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Möglichkeit für die Mitgliedstaaten, auf eine Steuerschuldverlagerung zurückzugreifen, mit der die Mehrwertsteuerlast insbesondere in Fällen wie dem vorliegenden auf den Steuerpflichtigen, an den der mehrwertsteuerpflichtige Umsatz bewirkt wird, übertragen werden kann, davon zeugt, dass der Unionsgesetzgeber nicht davon ausgegangen ist, dass der Abzug der Mehrwertsteuer, die der Erwerber eines Grundstücks im Rahmen eines Zwangsversteigerungsverfahrens entrichtet hat, mit den Zielen der Mehrwertsteuerrichtlinie unvereinbar ist. Zudem kann allein aus den finanziellen Schwierigkeiten, in denen sich ein Schuldner befindet, dessen Gegenstand im Wege der Zwangsvollstreckung veräußert wird, seine rechtswidrige Absicht, die Mehrwertsteuer nicht zu entrichten, nicht abgeleitet werden. Daher kann nicht allein auf dieser Grundlage davon ausgegangen werden, dass der Erwerber dieses Gegenstands dadurch, dass er mit dem Schuldner ein Handelsgeschäft tätigt, rechtsmissbräuchlich handelt.
Unter solchen Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens kann die Übernahme eines Grundstücks durch den Gläubiger im Wesentlichen mit seinem Willen begründet werden, seine Forderung ganz oder teilweise mit den ihm zur Verfügung stehenden gesetzlichen Mitteln, wie einem Zwangsversteigerungsverfahren, beizutreiben. Angesichts des mit diesem Verfahren verfolgten a priori legitimen Ziels kann die in Rede stehende Übernahme nicht einer rein künstlichen, jeder wirtschaftlichen Realität baren Gestaltung gleichgestellt werden, die allein zu dem Zweck erfolgt, einen Steuervorteil zu erlangen.
Schließlich hat der Gerichtshof ausgeführt, dass die vorliegend in Rede stehende litauische Praxis gegen den Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer verstößt, da sie bedeutet, dass Erwerber von Grundstücken die Last der Vorsteuer tragen müssen. Dies gilt umso mehr, als sich die Republik Litauen dafür entschieden hat, keinen Gebrauch von der Möglichkeit zu machen, für Fälle wie dem vorliegenden das Verfahren der Umkehrung der Steuerschuldnerschaft einzuführen, mit dem gerade der Gefahr der Zahlungsunfähigkeit des Mehrwertsteuerschuldners begegnet werden soll. Darüber hinaus könnte diese Praxis den Kreis der potenziellen Erwerber einschränken und läuft mithin dem mit dem Zwangsversteigerungsverfahren verfolgten Ziel zuwider, nämlich das Vermögen des Schuldners optimal zu verwerten, um seine Gläubiger bestmöglich zu befriedigen. Sie zielt außerdem darauf ab, die Wirtschaftsteilnehmer in finanziellen Schwierigkeiten zu isolieren und ihre Möglichkeiten zum Bewirken von Umsätzen zu beschränken, was gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität verstößt, der einer Unterscheidung der Steuerpflichtigen je nach ihrer finanziellen Situation entgegensteht.
(
1
)	Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).