62012CJ0326
DOMSTOLENS DOM (Første Afdeling)
9. oktober 2014 (
*1
)
»Præjudiciel forelæggelse — frie kapitalbevægelser — artikel 63 TEUF — beskatning af afkast fra investeringsfonde — en investeringsfonds forpligtelse til at meddele og offentliggøre visse oplysninger — fast beskatning af afkast fra investeringsfonde, der ikke opfylder meddelelses- og offentliggørelsesforpligtelserne«
I sag C‑326/12,
angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Finanzgericht Düsseldorf (Tyskland) ved afgørelse af 3. maj 2012, indgået til Domstolen den 10. juli 2012, i sagen:
Rita van Caster,
Patrick van Caster
mod
Finanzamt Essen-Süd,
har
DOMSTOLEN (Første Afdeling)
sammensat af afdelingsformanden, A. Tizzano, og dommerne S. Rodin, A. Borg Barthet, E. Levits (refererende dommer) og M. Berger,
generaladvokat: M. Wathelet
justitssekretær: fuldmægtig M. Aleksejev,
på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 9. oktober 2013,
efter at der er afgivet indlæg af:
—
Rita og Patrick van Caster ved Rechtsanwalt V. Heidelbach
—
Finanzamt Essen-Süd ved U. Weise, som befuldmægtiget
—
den tyske regering ved T. Henze og A. Wiedmann, som befuldmægtigede
—
Det Forenede Kongeriges regering ved C. Murrell, som befuldmægtiget, bistået af barrister R. Hill
—
Europa-Kommissionen ved W. Roels og W. Mölls, som befuldmægtigede,
og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 21. november 2013,
afsagt følgende
Dom
1
Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 63 TEUF og 65 TEUF.
2
Anmodningen er blevet indgivet under en sag mellem på den ene side Rita Caster og hendes søn (herefter »Rita og Patrick Caster«), der begge er bosiddende i Tyskland, og Finanzamt Essen-Süd (herefter »Finanzamt«) på den anden side vedrørende særskilt og ensartet fastlæggelse af beskatningsgrundlaget for deres afkast fra ikke-hjemmehørende investeringsfonde for skatteårene 2004-2008.
Tysk ret
3
Investmentsteuergesetz (lov om beskatning af investeringer, herefter »InvStG«), der har været i kraft siden 2004, indeholder i afsnit 1, §§ 1-10, fælles bestemmelser for kapitalandele i indenlandske og udenlandske investeringsfonde.
4
InvStG’s § 2, stk. 1, bestemmer, at afkast, der udbetales på grundlag af kapitalandele, og indtægter, der må ligestilles med udbetaling, samt mellemgevinster henhører under investorens kapitalindkomst, bortset fra visse undtagelser.
5
Denne lovs § 5 har følgende ordlyd i affattelsen af 15. december 2003 (BGBl. 2003 I, s. 2676):
»(Beskatningsgrundlag)
(1)   §§ 2 og 4 finder kun anvendelse, såfremt
1.
Investeringsfonden ved hver udbetaling af afkast i forhold til en investeringsandel på tysk bekendtgør følgende for investorerne:
a)
udbetalingens størrelse (med mindst fire decimaler)
b)
størrelsen af det afkast, der er udbetalt (med mindst fire decimaler)
c)
de beløb, der indeholdes i udbetalingen, dvs.
aa)
den indtægt for det foregående år, der må ligestilles med udbetaling af afkast
bb)
de gevinster ved afhændelse, der er skattefritaget som omhandlet i § 2, stk. 3, nr. 1, første punktum
cc)
indtægt som omhandlet i § 3, nr. 40, i Einkommensteuergesetz [(lov om indkomstskat)]
dd)
indtægt som omhandlet i § 8b, stk. 1, i Körperschaftsteuergesetz [(lov om selskabsskat)]
ee)
gevinster ved afhændelse som omhandlet i § 3, nr. 40, i Einkommensteuergesetz
ff)
gevinster ved afhændelse som omhandlet i § 8b, stk. 2, i Körperschaftsteuergesetz
gg)
afkast som omhandlet i § 2, stk. 3, nr. 1, andet punktum, for så vidt som der ikke er tale om kapitalindkomst som omhandlet i Einkommensteuergesetz’ § 20
hh)
skattefritagne gevinster ved afhændelse som omhandlet i § 2, stk. 3, nr. 2
ii)
afkast som omhandlet i § 4, stk. 1
jj)
afkast som omhandlet i § 4, stk. 2, for hvilket der ikke er foretaget fradrag i medfør af stk. 4
kk)
afkast som omhandlet i § 4, stk. 2, som ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst giver ret til modregning i indkomstskatten eller selskabsskatten af den skat, der anses for at være betalt
d)
den del af udbetalingen, der giver ret til modregning eller tilbagebetaling af kapitalindkomstskat som omhandlet i
aa)
§ 7, stk. 1 og 2
bb)
§ 7, stk. 3
e)
det kapitalindkomstskattebeløb, der skal modregnes eller tilbagebetales, som omhandlet i
aa)
§ 7, stk. 1 og 2
bb)
§ 7, stk. 3
f)
den udenlandske skat, der vedrører afkast, som omhandlet i § 4, stk. 2, der er indeholdt i de udloddede beløb, der
aa)
beskattes i medfør af Einkommensteuergesetz’ § 34c, stk. 1, eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst
bb)
er fradragsberettiget i medfør af Einkommensteuergesetz’ § 34c, stk. 3, hvis der ikke har været foretaget fradrag i medfør af § 4, stk. 4
cc)
anses for at være betalt i medfør af en dobbeltbeskatningsoverenskomst
g)
det beløb, der skal fradrages for værdiforringelse eller nedsættelse af midler i medfør af § 3, stk. 3, første punktum
h)
det selskabsskattenedsættelsesbeløb, som det udloddende selskab har gjort gældende i medfør af § 37, stk. 3, i lov om selskabsskat.
2.
Investeringsfonden for afkast, der må ligestilles med en udbetaling, senest fire måneder efter udløbet af det regnskabsår, i hvilket de må anses for udbetalt, på tysk bekendtgør de i henhold til nr. 1 krævede oplysninger i forhold til en investeringsandel for investorerne.
3.
Investeringsfonden i forbindelse med årsberetningen som omhandlet i InvStG’s § 45, stk. 1, og § 122, stk. 1 og 2, bekendtgør de i henhold til nr. 1 og 2 krævede oplysninger i den elektroniske Bundesanzeiger. Disse oplysninger skal ledsages af en erklæring afgivet af en tjenesteyder, der har faglig kompetence til forretningsmæssigt at yde rådgivning i medfør af § 3 i Steuerberatungsgesetz [(lov om skatterådgivning)], eller af et revisionsorgan, som er anerkendt af myndighederne, eller et tilsvarende organ, som bekræfter, at oplysningerne er givet i overensstemmelse med reglerne i tysk skattelovgivning. § 323 i Handelsgesetzbuch [(handelslovbogen)] finder tilsvarende anvendelse. Såfremt kontooversigten ikke offentliggøres i den elektroniske Bundesanzeiger i henhold til bestemmelserne i lov om investeringer, angives det ligeledes, hvor kontooversigten bliver offentliggjort på tysk.
4.
Den udenlandske investeringsfond beregner summen af afkastbeløb, der gælder som udbetalt til indehaveren af udenlandske investeringsandele efter den 31. december 1993, men som endnu ikke har været undergivet skatteindeholdelse, og bekendtgør denne sammen med tilbagekøbsprisen.
5.
Den udenlandske investeringsfond på anfordring inden tre måneder fuldstændigt godtgør rigtigheden af de i nr. 1, 2 og 4 nævnte oplysninger over for Bundeszentralamt für Steuern. Hvis certifikaterne er affattet på et andet sprog end tysk, kan der stilles krav om en bekræftet oversættelse heraf til tysk. Hvis den udenlandske investeringsfond har givet oplysninger om et unøjagtigt beløb, skal den i offentliggørelsen for det indeværende regnskabsår på eget initiativ eller efter anmodning fra det tyske forbundsskattekontor tage højde for beløbsforskellen.
Hvis de under nr. 1, litra c) eller f), nævnte oplysninger ikke er tilgængelige, beskattes afkastet i medfør af § 2, stk. 1, første punktum, og § 4 finder ikke anvendelse […]«
6
InvStG’s § 6 med overskriften »Beskatning ved manglende bekendtgørelse« bestemmer følgende i den affattelse, som trådte i kraft den 9. december 2004 (BGBl. 2004 I, s. 3310):
»Er betingelserne i § 5, stk. 1, ikke opfyldt, beskattes investoren af udbetalinger hidrørende fra investeringsandele, mellemgevinst samt 70% af det merbeløb, der udgøres af forskellen mellem den tilbagekøbspris for en andel, der først blev fastsat i kalenderåret, og den tilbagekøbspris, der senest blev fastsat i kalenderåret. Der skal mindst beskattes 6% af den tilbagekøbspris, der senest blev fastsat i kalenderåret. Er der ikke fastsat nogen tilbagekøbspris, anvendes i stedet den børsnoterede pris eller markedsprisen. […]«
7
Ifølge den tyske regerings oplysninger er InvStG’s § 5 og 6 efterfølgende blevet ændret flere gange, uden at disse ændringer imidlertid har haft betydning for tvisten i hovedsagen.
Tvisten i hovedsagen og det præjudicielle spørgsmål
8
Rita og Patrick van Caster ejer andele i ikke-hjemmehørende investeringsfonde, som er indlagt i depot hos en belgisk bank.
9
Fra 2003 blev afkastet fra disse kapitalinvesteringer beregnet særskilt og ensartet for Rita og Patrick van Caster og for halvdelens vedkommende henført til hver af dem.
10
I indkomstårene 2003-2006 var alle de kapitalandele, som Rita og Patrick van Caster ejede, enten placeret i såkaldte »sorte« investeringsfonde, som indtil 2003 blev beskattet i henhold til § 18, stk. 3, i Gesetz über den Vertrieb ausländischer Investmentanteile und über die Besteuerung der Erträge aus ausländischen Investmentanteilen (lov om salg af andele i udenlandske investeringsfonde og beskatning af afkast af udenlandske andele i investeringsfonde, BGBl. 1998 I, s. 2820), eller i såkaldte »intransparente« investeringsfonde, som beskattes i henhold til InvStG’s § 6.
11
I 2007 og 2008 angav Rita og Patrick van Caster afkast fra kapitalandele i seks investeringsfonde, hvoraf de tre var »intransparente« investeringsfonde.
12
Rita og Patrick van Caster angav afkastet fra deres andele i disse investeringsfonde med en ansat værdi eller vurdering under henvisning til begrundelser, der var vedhæftet deres angivelser, eller til oplysninger fra en børsavis. For 2003-2008 angav de afkast på henholdsvis 8435,43 EUR, 10500,94 EUR, 12318,18 EUR, 13263,04 EUR, 12672,46 EUR og 14 272,88 EUR, dvs. i alt 71462,93 EUR.
13
Finanzamt opgjorde afkastet fra de intransparente investeringsfonde med en fast sats i henhold til InvStG’s § 6. Ifølge Finanzamts beregning androg det afkast, som Rita og Patrick van Caster har modtaget fra 2003-2008 henholdsvis 38503,53 EUR, 32691,41 EUR, 63603,62 EUR, 49463,21 EUR, 37045,03 EUR og 25 139,27 EUR, dvs. i alt 246446,07 EUR.
14
Rita og Patrick van Caster indbragte Finanzamts afgørelse for Finanzgericht Düsseldorf. Inden for rammerne af denne sag blev hovedsagens parter enige om den faktiske omstændighed, at afkastet for 2003 skulle ansættes til 4% af tilbagekøbsprisen pr. 31. december 2003, dvs. 19 848,07 EUR.
15
Rita og Patrick van Caster har nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene 2004-2008 ændres, og at kapitalindkomsten for disse år opgøres i henhold til de angivne beløb, idet de berørte har gjort gældende, at InvStG’s § 6 er i strid med EUF-traktatens bestemmelser om de frie kapitalbevægelser.
16
Selv om ordningen for fast beskatning som omhandlet i InvStG’s § 6 finder anvendelse uden forskel på hjemmehørende og ikke-hjemmehørende intransparente investeringsfonde, har den forelæggende ret anført, at bestemmelsen kan medføre en indirekte forskelsbehandling af ikke-hjemmehørende intransparente investeringsfonde, for så vidt som de hjemmehørende investeringsfonde generelt opfylder kravene i InvStG’s § 5, stk. 1, mens dette generelt ikke er tilfældet for ikke-hjemmehørende investeringsfonde.
17
På denne baggrund har Finanzgericht Düsseldorf besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:
»Er den faste beskatning af afkast fra såkaldte »intransparente« (indenlandske og) udenlandske investeringsfonde i henhold til [InvStG’s] § 6 […] i strid med EU-retten [(artikel 63 TEUF)], fordi den udgør en skjult begrænsning af den frie bevægelighed for kapital [(artikel 65, stk. 3, TEUF)]?«
Om det præjudicielle spørgsmål
Indledende bemærkninger
18
Det fremgår af de sagsakter, som Domstolen råder over, at alt efter den måde, hvorpå en investeringsfond opfylder de betingelser, der er fastsat i InvStG’s § 5, stk. 1, er investorerne undergivet tre forskellige beskatningsordninger.
19
Hvis investeringsfonden fremlægger alle de oplysninger, der er omhandlet i InvStG’s § 5, i den fastsatte form inden for den fastsatte frist, er afkastet af investeringsandelene undergivet den almindelige beskatningsordning, den såkaldt »transparente« ordning, i henhold til InvStG’s § 2, stk. 1, første punktum, og § 4.
20
Hvis investeringsfonden hverken har offentliggjort eller meddelt de oplysninger, der er omhandlet i InvStG’s § 5, stk. 1, nr. 1, litra c) og f), kan andelene i disse investeringsfonde i henhold til nævnte lovs § 5, stk. 1, andet punktum, undergives den beskatningsordning, der kaldes »semitransparent«. Denne beregningsmetode indebærer, at de fordele, med hensyn til hvilke visse oplysninger ikke er blevet fremlagt, ikke tages i betragtning i beskatningsgrundlaget for den skattepligtiges indkomst.
21
Hvis betingelserne i InvStG’s § 5, stk. 1, ikke er opfyldt, beskattes andele i investeringsfonde med en fast sats i medfør af InvStG’s § 6, og den skattepligtige skal betale skat af et beløb, der fastlægges i henhold til den beregningsmetode, der er fastsat i bestemmelsen.
22
InvStG’s § 5, stk. 1, fastsætter for det første i nr. 1-3 forpligtelser, som finder anvendelse på såvel hjemmehørende som ikke-hjemmehørende investeringsfonde, hvorefter aktionærerne på tysk skal meddeles de oplysninger, der er omhandlet i bestemmelsen, og hvorefter disse oplysninger skal offentliggøres i den elektroniske Bundesanzeiger, ledsaget af en erklæring, som bekræfter, at oplysningerne er givet i overensstemmelse med reglerne i tysk skattelovgivning, og som er udstedt af en fagperson, der i henhold til loven er beføjet til at yde skatterådgivning, samt for det andet i nr. 4 og 5 supplerende forpligtelser, som kun gælder for ikke-hjemmehørende investeringsfonde.
23
Den forelæggende ret har ikke nærmere redegjort for, hvilke forpligtelser der ikke er blevet iagttaget af de i hovedsagen omhandlede ikke-hjemmehørende investeringsfonde, men det følger af begrundelsen for anmodningen om præjudiciel afgørelse, at den forelæggende ret navnlig har rejst tvivl om foreneligheden af de bestemmelser i den tyske lovgivning, der finder anvendelse uden forskel på hjemmehørende og ikke-hjemmehørende investeringsfonde, med princippet om de frie kapitalbevægelser.
24
Under disse omstændigheder må den forelæggende rets spørgsmål opfattes således, at den nærmere bestemt ønsker oplyst, om artikel 63 TEUF skal fortolkes således, at den er til hinder for en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede, hvorefter en ikke-hjemmehørende investeringsfonds manglende opfyldelse af en forpligtelse til at meddele og offentliggøre visse oplysninger, som er fastsat i denne lovgivning, og som finder anvendelse uden forskel på hjemmehørende og ikke-hjemmehørende investeringsfonde, medfører en fast beskatning af det afkast, som den skattepligtige får udbetalt fra nævnte investeringsfond.
Spørgsmålet, om der foreligger en restriktion
25
Det følger af Domstolens faste praksis, at foranstaltninger, der er forbudt ifølge artikel 63, stk. 1, TEUF i deres egenskab af restriktioner for kapitalbevægelserne, omfatter sådanne foranstaltninger, som kan afholde ikke-hjemmehørende personer fra at foretage investeringer i en medlemsstat, eller sådanne, der kan afholde personer, der er hjemmehørende i denne medlemsstat, fra at foretage investeringer i andre stater (jf. domme Santander Asset Management SGIIC m.fl., C-338/11 – C-347/11, EU:C:2012:286, præmis 15 og den deri nævnte retspraksis, samt Bouanich, C-375/12, EU:C:2014:138, præmis 43).
26
I det foreliggende tilfælde bemærkes, at den i hovedsagen omhandlede lovgivning er karakteriseret ved den omstændighed, at konsekvenserne af investeringsfondenes manglende opfyldelse af meddelelses- og offentliggørelsesforpligtelserne i InvStG’s § 5, stk. 1, bæres af de skattepligtige, der har investeret i disse foreninger.
27
Den faste beskatning, der anvendes, når disse forpligtelser ikke er blevet opfyldt, består i, at der beregnes et minimumsbeskatningsgrundlag, der svarer til 6% af tilbagekøbsprisen for kalenderåret, uafhængigt af spørgsmålet om, hvorvidt investeringsandelen er blevet mere eller mindre værd i løbet af det omhandlede år.
28
En sådan fast beregning kan medføre, at den skattepligtiges reelle afkast værdiansættes for højt, især når renteniveauet har været lavt gennem en længere periode, således som generaladvokaten har anført i punkt 43 i forslaget til afgørelse. Den tyske regering har endvidere selv medgivet, at et minimumsbeskatningsgrundlag, der svarer til 6% af tilbagekøbsprisen, i en konjunktur med et lavt renteniveau ofte vil være højere end et beskatningsgrundlag, der er baseret på det reelle afkast fra den omhandlede investeringsfond.
29
Det kan ganske vist ikke udelukkes, at den faste beskatning for de år, hvor investeringsfondene genererer et særligt højt afkast, kan være mere fordelagtig end den almindelige transparente beskatningsordning, eller at den således beregnede indtægt i form af afkast gennemsnitligt kan opnås, når andele ejes over en længere periode, således som henholdsvis Finanzamt og den tyske regering har gjort gældende.
30
Det bemærkes imidlertid for det første, at anvendelsen af den faste beskatning ikke varierer i forhold til, hvor længe andelene har været ejet.
31
For det andet følger det af Domstolens faste praksis, at en ufordelagtig skattemæssig behandling i strid med en grundlæggende frihed ikke kan begrundes med, at der findes andre skattefordele, selv hvis det må antages, at der findes sådanne fordele (jf. dom Lakebrink og Peters-Lakebrink, C-182/06, EU:C:2007:452, præmis 24 og den deri nævnte retspraksis).
32
Det skal derfor fastslås, at en fast beskatning som den, der følger af anvendelsen af InvStG’s § 6, kan være ufordelagtig for den skattepligtige.
33
Det fremgår af den i hovedsagen omhandlede lovgivning, at en skattepligtig, som har investeret i en forening, der ikke opfylder forpligtelserne i InvStG’s § 5, stk. 1, under sådanne omstændigheder ikke kan fremlægge forhold eller oplysninger, der gør det muligt at påvise den skattepligtiges faktiske afkast.
34
En sådan fast beskatning er følgelig egnet til at afholde en sådan skattepligtig fra at investere i investeringsfonde, som ikke opfylder de forpligtelser, der er fastsat i denne tyske lovbestemmelse.
35
Som den tyske regering har anført under retsmødet, tilkommer det investeringsfondene at vælge, om de vil opfylde disse forpligtelser eller ej, og valget afhænger navnlig af, om de ønsker at få kunder i Tyskland.
36
Disse forpligtelser vil derfor i henhold til deres art sandsynligvis ikke blive opfyldt af en investeringsfond, som ikke driver virksomhed på det tyske marked, og som ikke aktivt omfatter dette marked. Som generaladvokaten har anført i punkt 42 i forslaget til afgørelse, har en sådan investeringsfond således næppe interesse i at opfylde sådanne krav.
37
Da sådanne investeringsfonde generelt vil være ikke-hjemmehørende, skal det fastslås, at den i hovedsagen omhandlede lovgivning kan afholde en tysk investor fra at købe andele i en ikke-hjemmehørende investeringsfond, for så vidt som en sådan investering kan udsætte investoren for en ufordelagtig fast beskatning, uden at investoren herved gives mulighed for at fremlægge forhold eller oplysninger, der kan påvise omfanget af den pågældendes faktisk modtagne afkast.
38
En sådan lovgivning udgør derfor en restriktion for de frie kapitalbevægelser, der i princippet er forbudt i medfør af artikel 63 TEUF.
Spørgsmålet, om restriktionen for de frie kapitalbevægelser kan begrundes
39
Det følger imidlertid af Domstolens faste praksis, at nationale foranstaltninger, der kan hæmme udøvelsen af de ved traktaten sikrede grundlæggende friheder eller gøre udøvelsen heraf mindre tiltrækkende, dog kan tillades, såfremt de forfølger et formål af almen interesse, er egnede til at sikre virkeliggørelsen af dette og ikke går ud over, hvad der er nødvendigt for at nå det tilsigtede mål (jf. bl.a. dom Kommissionen mod Belgien, C‑296/12, EU:C:2014:24, præmis 32 og den deri nævnte retspraksis).
40
Ifølge Finanzamt og den tyske regering er den i hovedsagen omhandlede lovgivning for det første begrundet i nødvendigheden af at sikre en afbalanceret fordeling af beskatningskompetencen mellem medlemsstaterne.
41
I denne henseende bemærkes, at opretholdelsen af en afbalanceret fordeling af beskatningskompetencen mellem medlemsstaterne er et lovligt formål, der er anerkendt af Domstolen (jf. dom National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785, præmis 45 og den deri nævnte retspraksis), og som bl.a. kan anerkendes som begrundelse for en restriktion, når den omhandlede ordning har til formål at hindre former for adfærd, som kan gøre indgreb i en medlemsstats ret til at udøve sin beskatningskompetence med hensyn til virksomhed, der udøves på dens område (jf. bl.a. domme Santander Asset Management SGIIC m.fl., EU:C:2012:286, præmis 47, og Argenta Spaarbank, C‑350/11, EU:C:2013:447, præmis 53 og den deri nævnte retspraksis).
42
Den i hovedsagen omhandlede nationale lovgivning har, således som Finanzamt og den tyske regering har gjort gældende, til formål under overholdelse af princippet om skattemæssig ligebehandling at sikre en ensartet skattemæssig behandling af på den ene side de tyske skattepligtige, som har foretaget direkte investeringer i aktier eller obligationer, og dem, som køber andele i investeringsfonde, samt på den anden side de tyske skattepligtige, som har investeret i hjemmehørende investeringsfonde, og dem, som har investeret i ikke-hjemmehørende investeringsfonde.
43
Denne nationale lovgivning har ikke til formål at hindre former for adfærd, som kan gøre indgreb i Forbundsrepublikken Tysklands kompetence til at beskatte virksomhed, der udøves på dens område, eller til at beskatte indkomst, som dens borgere har opnået i en anden medlemsstat.
44
For så vidt angår betingelserne for anvendelse af nævnte nationale lovgivning opstår der derfor på ingen måde spørgsmål om fordeling af beskatningskompetencen mellem medlemsstaterne.
45
For det andet har Finanzamt, den tyske regering og Det Forenede Kongeriges regering anført, at den i hovedsagen omhandlede nationale lovgivning er begrundet i nødvendigheden af at sikre en effektiv skattekontrol. Den tyske regering har nærmere anført, at nævnte lovgivning ligeledes er begrundet i nødvendigheden af at sikre en effektiv skatteopkrævning.
46
Som Domstolen allerede har fastslået, kan såvel nødvendigheden af at sikre en effektiv skattekontrol (jf. i denne retning bl.a. domme A, C‑101/05, EU:C:2007:804, præmis 55, X og Passenheim-van Schoot, C-155/08 og C‑157/08, EU:C:2009:368, præmis 55; Meilicke m.fl., C‑262/09, EU:C:2011:438, præmis 41, og SIAT, C-318/10, EU:C:2012:415, præmis 36) som nødvendigheden af at sikre en effektiv skatteopkrævning (jf. i denne retning Kommissionen mod Spanien, C‑269/09, EU:C:2012:439, præmis 64, X, C‑498/10, EU:C:2012:635, præmis 39, og Strojírny Prostějov og ACO Industries Tábor, C‑53/13 og C‑80/13, EU:C:2014:2011, præmis 46) udgøre tvingende almene hensyn, der kan begrunde en restriktion for udøvelsen af den frie bevægelighed, der er sikret ved traktaten.
47
Det er en nødvendig følge af princippet om medlemsstaternes skattemæssige autonomi, at medlemsstaterne afgør, hvilke oplysninger der skal afgives, samt hvilke materielle og formelle betingelser der skal opfyldes med henblik på at gøre skattemyndigheden i stand til korrekt at ansætte den skat, der skal betales af afkast fra investeringsfonde (jf. analogt dom Meilicke m.fl., EU:C:2011:438, præmis 37).
48
For så vidt angår hovedsagen hviler den omhandlede nationale lovgivning på det princip, at kun investeringsfondene selv kan afgive de oplysninger, der er nødvendige for at fastlægge beskatningsgrundlaget for de skattepligtige, der har købt andele i disse fonde, idet disse oplysninger udelukkende må afgives i form af en offentliggørelse i den elektroniske Bundesanzeiger, ledsaget af en erklæring, som bekræfter, at oplysningerne er givet i overensstemmelse med reglerne i tysk skattelovgivning, og som er udstedt af en fagperson, der i henhold til loven er beføjet til at yde skatterådgivning.
49
En medlemsstats lovgivning, som indebærer en absolut hindring for, at skattepligtige, der har købt andele i ikke-hjemmehørende investeringsfonde, kan fremlægge dokumentation, der opfylder andre kriterier, navnlig med hensyn til formen for fremlæggelsen, end dem, der ved førstnævnte medlemsstats lovgivning er fastsat for indenlandske investeringer, går imidlertid ud over, hvad der er nødvendigt for at sikre en effektiv skattekontrol (jf. i denne retning dom Meilicke m.fl., EU:C:2011:438, præmis 43).
50
Det kan således ikke på forhånd udelukkes, at nævnte skattepligtige er i stand til at fremlægge relevant dokumentation, på grundlag af hvilken skattemyndighederne i beskatningsmedlemsstaten klart og præcist kan kontrollere de oplysninger, der kræves med henblik på at foretage en korrekt beskatning af afkastet fra investeringsfondene (jf. analogt dom Meilicke m.fl., EU:C:2011:438, præmis 44).
51
Selv om det er korrekt, at de tyske skattepligtige ikke selv kan råde over alle de oplysninger, der kræves i medfør af InvStG, kan det ikke udelukkes, at de kan få tilstillet disse oplysninger fra de omhandlede ikke-hjemmehørende investeringsfonde og videreformidle dem til de tyske skattemyndigheder.
52
Indhold, form og den grad af præcision, som de oplysninger, der indgives af den tyske skattepligtige, der har købt andele i en ikke-hjemmehørende investeringsfond, skal opfylde med henblik på at opnå transparent beskatning, skal fastsættes af skattemyndigheden, således at denne kan foretage en korrekt beskatning (jf. analogt dom Meilicke m.fl., EU:C:2011:438, præmis 45).
53
Som Finanzamt og den tyske regering har gjort gældende, sikrer en offentliggørelse af oplysninger vedrørende beskatningsgrundlag samt en bekræftelse af, at disse oplysninger er givet i overensstemmelse med reglerne i tysk skattelovgivning, der er udstedt af en fagperson, som i henhold til loven er beføjet til at yde skatterådgivning, ganske vist en ensartet beskatning af de skattepligtige, som har købt andele i den samme investeringsfond.
54
Som Europa-Kommissionen har gjort gældende, kan en sådan ensartethed imidlertid sikres ved intern informationsudveksling inden for den tyske skattemyndighed.
55
En medlemsstats skattemyndigheder har endvidere i medfør af såvel Rådets direktiv 77/799/EØF af 19. december 1977 om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for området direkte skatter og afgiftsbelastning af forsikringspræmier (EFT L 336, s. 15), som ændret ved Rådets direktiv 2004/106/EF af 16. november 2004 (EUT L 359, s. 30), der var gældende på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen, som Rådets direktiv 2011/16/EU af 15. februar 2011 om administrativt samarbejde på beskatningsområdet og om ophævelse af direktiv 77/799 (EUT L 64, s. 1) mulighed for at rette henvendelse til myndighederne i en anden medlemsstat med henblik på at få alle de oplysninger, som er nødvendige for at ansætte en skattepligtigs skat korrekt (jf. i denne retning Haribo Lakritzen Hans Riegel og Österreichische Salinen, C‑436/08 og C‑437/08, EU:C:2011:61, præmis 101, og Meilicke m.fl., EU:C:2011:438, præmis 51).
56
Hvad angår den administrative byrde, som de skattepligtiges mulighed for at indgive oplysninger med henblik på at dokumentere det modtagne afkast kan medføre for beskatningsmedlemsstatens skattemyndighed, bemærkes, at administrative ulemper ikke i sig selv er tilstrækkelige til at begrunde en hindring for de frie kapitalbevægelser (jf. i denne retning domme Kommissionen mod Frankrig, C-334/02, EU:C:2004:129, præmis 29, Centro di Musicologia Walter Stauffer, C‑386/04, EU:C:2006:568, præmis 48, og Papillon, C-418/07, EU:C:2008:659, præmis 54).
57
En national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede kan følgelig ikke begrundes med henvisning til nødvendigheden af at sikre en effektiv skattekontrol og at garantere en effektiv skatteopkrævning, for så vidt som den ikke gør det muligt for den skattepligtige at fremlægge forhold eller oplysninger, der kan påvise den pågældendes faktiske modtagne afkast.
58
Det følger af samtlige de ovenstående betragtninger, at det forelagte spørgsmål skal besvares med, at artikel 63 TEUF skal fortolkes således, at den er til hinder for en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede, hvorefter en ikke-hjemmehørende investeringsfonds manglende opfyldelse af en forpligtelse til at meddele og offentliggøre visse oplysninger, som er fastsat i denne lovgivning, og som finder anvendelse uden forskel på hjemmehørende og ikke-hjemmehørende investeringsfonde, medfører en fast beskatning af det afkast, som den skattepligtige får udbetalt fra nævnte investeringsfond, for så vidt som nævnte lovgivning ikke giver den skattepligtige mulighed for at fremlægge forhold eller oplysninger, der kan påvise den faktiske størrelse af dette afkast.
Sagens omkostninger
59
Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.
På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Første Afdeling) for ret:
Artikel 63 TEUF skal fortolkes således, at den er til hinder for en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlede, hvorefter en ikke-hjemmehørende investeringsfonds manglende opfyldelse af en forpligtelse til at meddele og offentliggøre visse oplysninger, som er fastsat i denne lovgivning, og som finder anvendelse uden forskel på hjemmehørende og ikke-hjemmehørende investeringsfonde, medfører en fast beskatning af det afkast, som den skattepligtige får udbetalt fra nævnte investeringsfond, for så vidt som nævnte lovgivning ikke giver den skattepligtige mulighed for at fremlægge forhold eller oplysninger, der kan påvise den faktiske størrelse af dette afkast.
Underskrifter
(
*1
) – Processprog: tysk.