61984J0283
SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda)
23 de enero de 1986 (
*1
)
En el asunto 283/84,
que tiene por objeto una petición dirigida al Tribunal de Justicia, en aplicación del artículo 177 del Tratado CEE, por la Commissione tributaria di secondo grado (comisión de recursos de apelación en materia de impuestos) de Sassari destinada a obtener, en el litigio pendiente ante este órgano jurisdiccional, entre
Trans Tirreno Express SpA, sociedad italiana, con domicilio social en Sassari,
y
Ufficio Provinciale IVA (oficina provincial de recaudación del IVA) de Sassari,
una decisión prejudicial sobre la interpretación del artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva del Consejo, 77/388, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda),
integrado por los Sres. K. Bahlmann, Presidente de Sala, O. Due y F. Schockweiler, Jueces,
Abogado General: Sir Gordon Slynn
Secretario: Sra. D. Louterman, administradora
consideradas las observaciones presentadas:
—
en nombre de la sociedad Trans Tirreno Express SpA, parte demandante en el asunto principal, por el Sr. Guido Guida, Abogado de Genova,
—
en nombre del Gobierno de la República Italiana, por el Sr. Marcello Conti, Avvocato dello Stato, en la fase orai,
—
en nombre del Gobierno de la República Federal de Alemania, por los Sres. Martin Seidel, Ministerialrat im Bundesministerium für Wirtschaft, y Ernst Röder, Regierungsdirektor im Bundesministerium für Wirtschaft, en la fase esenta, y por el Sr. Jochim Sedemund, Abogado de Colonia, en la fase oral,
—
en nombre del Gobierno de la República Francesa, por el Sr. François Renouard, Director adjunto de asuntos jurídicos del Ministerio de Relaciones Exteriores, en la fase escrita, y por el Sr. R. Abraham, Consejero de los tribunales administrativos del Ministerio de Asuntos Exteriores, en la fase oral,
—
en nombre del Gobierno del Reino de Dinamarca, por el Sr. Laurids Mikaelsen, Consejero Jurídico del Ministerio de Asuntos Extranjeros, en la fase escrita,
—
en nombre de la Comisión de las Comunidades Europeas, por el Sr. Guido Berardis, miembro de su Servicio Jurídico,
oídas las conclusiones del Abogado General presentadas en audiencia pública el 12 de diciembre de 1985,
dicta la presente
SENTENCIA
(No se reproducen los antecedentes de hecho.)
Fundamentos de Derecho
1
Por resolución de 23 de noviembre de 1984, que tuvo entrada en la Secretaría del Tribunal de Justicia el 29 del mismo mes, la Comissione tributaria di secondo grado de Sassari planteó, en virtud del artículo 177 del Tratado CEE, una cuestión prejudicial relativa a la interpretación del artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva del Consejo, 77/388, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54) (en adelante: Sexta Directiva).
Antecedentes del litigio
2
De los datos suministrados por el tribunal nacional resulta que la demandante en el asunto principal, la sociedad Trans Tirreno Express SpA, efectúa el transporte marítimo de pasajeros y mercancías entre el puerto de Livorno, situado en la península italiana, y el de Olbia, situado en Cerdeña. Respecto a dicho transporte, el Ufficio provinciale IVA de Sassari reclama a la sociedad demandante el pago del IVA por la totalidad del trayecto, incluido el efectuado por aguas internacionales.
3
La demandante en el asunto principal se opone al pago de la parte del impuesto reclamado relativa a las distancias recorridas en aguas internacionales, cuestionando el derecho del Estado italiano a aplicar dicho impuesto en esta parte del trayecto. A este fin, alega que el artículo 9, letra c), del Decreto del Presidente della Repubblica italiana (DPR), de 26 de octubre de 1972, n° 633 (supl. ord. a la Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana [GURI] n° 292, p. 2), modificado por el DPR de 31 de marzo de 1979, n° 94 (GURI n° 93, p. 3011), que fija la base imponible del IVA para las prestaciones de servicios de transporte efectuadas dentro del territorio del Estado «en función de la distancia recorrida en él», constituye la puesta en práctica del artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva, que, en aplicación del principio de la territorialidad, excluye la percepción del IVA para los trayectos realizados fuera del territorio nacional.
4
Estimando que, en tales condiciones, es indispensable una interpretación del artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva para permitirle resolver el litigio, y considerando, por otra parte, que el Derecho comunitario sobre la materia debe aplicarse de manera uniforme en todos los Estados miembros, la Commissione tributaria di secondo grado de Sassari plantea al Tribunal la siguiente cuestión prejudicial:
«El artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva CEE, ¿dispone la aplicación del IVA únicamente a los trayectos recorridos en el interior del territorio de los Estados miembros en los transportes internacionales (de Estado a Estado) o también en los transportes nacionales (de un punto a otro del mismo Estado) que __como en el presente caso— se efectúan principalmente a través de un mar extraterritorial?»
Observaciones presentadas al Tribunal
5
La Trans Tirreno Express SpA, el Gobierno de la República Federal de Alemania, el Gobierno de la República Francesa y la Comisión han presentado observaciones escritas y orales. El Gobierno del Reino de Dinamarca ha presentado observaciones escritas y el de la República Italiana, observaciones orales.
6
Según la sociedad Trans Tirreno Express SpA, una interpretación literal y rigurosa de la disposición concluye en que ésta consagra el principio de la territorialidad del impuesto y que los trayectos efectuados en aguas internacionales no pueden ni deben ser objeto de imposición.
7
El Gobierno de la República Federal de Alemania con base en los artículos 2 y 3 de la Sexta Directiva sostiene que las aguas extraterritoriales no forman parte del «interior del país» en el sentido de la Directiva y que sólo la parte del trayecto efectuada en el interior del país está sujeta al IVA, incluso en el caso de un transporte que empezara y terminara en el mismo Estado miembro.
8
El Gobierno de la República Francesa sostiene que la Sexta Directiva sólo obliga a los Estados miembros a aplicar el IVA a las prestaciones de servicios de transporte efectuadas en su territorio nacional. Fuera de su territorio nacional, los Estados miembros son libres de aplicar o no el IVA, como lo ha sancionado el Tribunal, aunque en relación con una disposición diferente, en la sentencia de 4 de julio de 1985 (Berkholz, 168/84, Rec. 1985, p. 2251).
9
El Gobierno del Reino de Dinamarca, por su parte, estima que la Sexta Directiva no se pronuncia de manera explícita sobre la cuestión, pero que de una interpretación general de la Directiva se deduce que la aplicación del IVA a las partes del trayecto efectuadas en aguas internacionales no sólo se puede, sino que debe hacerse para evitar abusos consistentes en evadir el impuesto mediante desviaciones artificiosas por aguas internacionales. Estima, además, que, para los buques nacionales que se encuentran en aguas internacionales, una prestación de servicios de transporte en aguas internacionales seguiría estando sujeta a las normas fiscales nacionales, en cuanto dichos buques dependen de la jurisdicción del Estado en que están matriculados.
10
Según el Gobierno de la República Italiana, el artículo 9 de la Sexta Directiva tiene la función de resolver los conflictos de competencia que surgen cuando una prestación de servicios interese al ordenamiento jurídico de varios Estados. En el caso presente no se da tal conflicto y debe encontrarse una solución con base en los artículos 2 y 3 de la Sexta Directiva. Corresponde, en definitiva, a cada Estado miembro determinar el campo de aplicación territorial de su régimen del IVA.
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La Comisión sostiene que el artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva se aplica únicamente al transporte de personas; mientras que el transporte de mercancías, que constituye una prestación accesoria, se rige por otras disposiciones. El transporte de personas entre dos puntos del territorio de un mismo Estado supone una operación interna que, según la Directiva, está sujeta al IVA nacional, incluso para los recorridos efectuados en aguas internacionales, a condición de que no se haya hecho ninguna escala en otro estado.
Sobre la respuesta a la cuestión prejudicial
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Para responder a la pregunta planteada es importante examinar la finalidad que persigue el artículo 9 en el marco del sistema general de la Directiva.
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El ámbito de aplicación territorial de la Directiva está determinado por los artículos 2 y 3. Según el artículo 2, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el interior del país por un sujeto pasivo que actúe como tal. Según el artículo 3, el «interior del país» corresponderá al ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea, definido para cada Estado miembro en el artículo 227 del mismo. El artículo 3, apartado 2, excluye expresamente ciertos territorios nacionales.
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Como indicó el Tribunal de Justicia en la mencionada sentencia de 4 de julio de 1985 (Berkholz), el artículo 9, según se desprende del séptimo punto del preámbulo de la Directiva, pretende establecer una distribución racional de los ámbitos de aplicación de las legislaciones nacionales en materia del IVA, determinando de manera uniforme el lugar de imposición de las prestaciones de servicios.
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Para evitar conflictos de competencia en el supuesto de que una prestación de servicios pueda entrar en el ámbito de aplicación del ordenamiento jurídico de varios Estados miembros, el apartado 1 del artículo 9, como excepción al principio estricto de territorialidad, establece la regla general de que los servicios se considerarán prestados en el lugar donde esté situada la sede de la actividad económica de quien los preste o en el lugar donde este último posea un establecimiento permanente desde el que se haga la prestación de servicios.
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El apartado 2 presenta, respecto a dicha regla general, varias excepciones relativas a prestaciones concretas en cuyos casos la localización ficticia de la prestación en el lugar donde tiene su sede quien presta el servicio sería inadecuada y para las cuales ofrece otros criterios de vinculación.
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Así, el artículo 9, apartado 2, letra b), identifica, en el caso de las prestaciones de transporte, el lugar de ejecución y, por tanto, el de imposición, con el lugar en que el transporte se realice, en función de las distancias recorridas. Esta excepción a la regla general establecida en el apartado 1 es necesaria porque, para el transportista, la sede de su actividad económica no constituye un criterio de vinculación útil para determinar la competencia territorial a los efectos de la aplicación del impuesto; efectivamente, la naturaleza misma de la ejecución de esta prestación de servicios concreta que constituye el transporte, susceptible de realizarse en territorio de varios Estados miembros, exige un criterio diferente que debe permitir sobre todo delimitar las respectivas competencias de los diferentes Estados miembros a efectos fiscales.
18
Es preciso hacer constar que un transporte como el considerado en el asunto principal no plantea, en lo que se refiere a la aplicabilidad del IVA, ningún conflicto de competencias siempre que el buque que efectúa el transporte lo haga entre dos puntos de un mismo Estado y que el itinerario elegido, aunque en parte se realice fuera del territorio nacional, no cruce ningún espacio sujeto a la soberanía de otro Estado.
19
El ámbito de aplicación territorial del IVA, en el supuesto de dichos transportes, que pueden considerarse como puramente internos, debe hacerse en función de las reglas de base de los artículos 2 y 3 de la Directiva, y no del artículo 9.
20
Por más que el ámbito de aplicación territorial de la Sexta Directiva corresponde, tal como se ha indicado anteriormente, al ámbito de aplicación del Tratado CEE que está definido, para cada Estado miembro, por el artículo 227, y, por más que, en consecuencia, el régimen de la Directiva se aplica obligatoria e imperativamente a la totalidad del territorio nacional de los Estados miembros, la Directiva, especialmente el artículo 9, apartado 2, letra b), no limita en modo alguno la posibilidad de los Estados miembros de extender el campo de aplicación de su legislación fiscal más allá de sus límites territoriales propiamente dichos, con tal que no invadan la esfera de competencia de otros Estados.
21
La cuestión planteada por el juez a quo debe resolverse en el sentido de que el artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva del Consejo, 77/388, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, no se opone a que un Estado miembro aplique su legislación en materia del IVA a los transportes entre dos puntos de su territorio nacional, ni siquiera cuando el transporte se realice en parte fuera de dicho territorio, a condición de que dicho Estado no invada el ámbito en que los otros Estados ejercen su soberanía fiscal.
Costas
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Los gastos efectuados por el Gobierno de la República Italiana, el Gobierno de la República Federal de Alemania, el Gobierno de la República Francesa, el Gobierno del Reino de Dinamarca y la Comisión de las Comunidades Europeas, que han presentado observaciones ante este Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente planteado ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.
En virtud de todo lo expuesto,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Segunda),
pronunciándose sobre la cuestión planteada por la Commissione tributaria di secondo grado de Sassari, mediante resolución de 23 de noviembre de 1984, declara:
El artículo 9, apartado 2, letra b), de la Sexta Directiva del Consejo, 77/388, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, no se opone a que un Estado miembro aplique su legislación en materia del IVA a una prestación de transporte entre dos puntos de su territorio nacional, incluso si parte del trayecto se realiza fuera de su territorio nacional, a condición de que dicho Estado no invada el àmbito en que los otros Estados ejercen su soberanía fiscal.
Bahlmann
Due
Schockweiler
Pronunciada en audiencia pública en Luxemburgo, el 23 de enero de 1986.
El Secretario
P. Heim
El Presidente de la Sala Segunda
K. Bahlmann
(
*1
)	Lengua dc procedimiento: italiano.