62006CC0221_SL
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Nacionalni ukrep določa takso za odlaganje odpadkov na odlagališčih, vendar določa oprostitev od plačila te takse za odpadke, ki so nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženih območij, ki so vpisana v uradne registre, kar pa ne more vključevati območij v drugih državah članicah. V obravnavanem primeru je bilo Sodišče pozvano, naj razsodi o združljivosti takega ukrepa s pravom Skupnosti.
Skupnostna ureditev
2. Člen 90, prvi odstavek, ES(2) določa:
„Nobena država članica ne uvaja, neposredno ali posredno, kakršnih koli notranjih davkov na izdelke drugih držav članic, ki bi bili višji od davkov, uvedenih neposredno ali posredno na enakovrstne domače izdelke.“(3)
3. Uredba Sveta (EGS) št. 259/93 z dne 1. februarja 1993 o nadzorovanju in kontroli pošiljk odpadkov znotraj Evropske skupnosti, v Skupnost in iz nje(4) ureja med drugim tudi pošiljke odpadkov za odstranjevanje med državami članicami.
4. Člen 3(1) določa, da mora oseba, ki namerava poslati odpadke za odstranjevanje iz ene države članice v drugo, o tem s prijavo uradno obvestiti pristojni organ namembne države, ki v skladu s členom 4(2)(a) odloči o odobritvi pošiljke, s pogoji ali brez njih, oziroma o njeni zavrnitvi. Zahteva lahko tudi dodatne informacije. Člen 4(2)(c) zahteva, da ugovori in pogoji iz točke a temeljijo na členu 4(3), v katerem so našteti mogoči razlogi zanje. Ti razlogi vključujejo, da nameravana pošiljka „ni v skladu z nacionalnimi zakoni in predpisi, ki se nanašajo na varstvo okolja, javni red, javno varnost ali varovanje zdravja“. Člen 5(1) določa, da se lahko pošiljanje opravi šele, ko je prijavitelj prejel odobritev.
Nacionalna ureditev
5. Namen avstrijskega Altlastensanierungsgesetz(5) (zakon o sanaciji onesnaženih območij, v nadaljevanju: ALSAG) je financiranje varovanja in sanacije onesnaženih območij (odstavek 1).
6. Odstavek 2 opredeljuje onesnažena območja. Glasi se:
„Definicije pojmov
1. Onesnažena območja so zapuščena odlagališča in zapuščena industrijska območja ter zemlja in sistemi podtalnice, ki jih ta onesnažujejo in ki glede na rezultate presoje tveganja pomenijo veliko nevarnost za zdravje ljudi ali za okolje. […]
2. Zapuščena odlagališča so zemljišča, na katerih se je odlagalo odpadke na podlagi odobritve ali brez nje.
3. Zapuščena industrijska območja so zemljišča, na katerih se je ravnalo s snovmi, škodljivimi za okolje.“
7. Del II ALSAG določa takso za onesnažena območja (v nadaljevanju: taksa), katere namen je financiranje varovanja in sanacije takih območij.
8. Člen 3 dela II določa:
„1.	Taksa za onesnažena območja se naloži:
1. za dolgoročno odlaganje odpadkov, vključno s transportom odpadkov na odlagališča, tudi če je to povezano s tehničnimi ali z drugimi nameni izgradnje;
2. zapolnjevanje ali izravnavanje neravnih tal z odpadki, vključno z njihovo vključitvijo v geološke strukture, z izjemo zapolnjevanja ali izravnavanja, ki ima posebno gradbeno funkcijo v povezavi z večjim gradbenim posegom (na primer cestni nasipi in temelji za ceste, železniški tiri in temelji, zapolnjevanje izkopavanj ali odtočnih jarkov);
[…]
2.	Plačila taks so oproščeni:
1. odlaganje, skladiščenje in transport odpadkov, za katere je dokazano, da so nastali pri varovanju ali sanaciji
(a) potencialno onesnaženih območij, vpisanih v Verdachtsflächenkataster (register potencialno onesnaženih območij), ali
(b) onesnaženih območij, vpisanih v Altlastenatlas (register onesnaženih območij),
[…]“
9. Člen 4 našteva zavezance za plačilo takse, začenši z (v členu 4(1)) upravljavcem odlagališča.(6)
10. Člen 5 določa, da se taksa izračuna na podlagi teže odpadkov.
11. Člen 6 določa stopnje takse. Člen 6(4) določa znižane stopnje takse, če so odpadki odloženi na odlagališču, ki ustreza tehničnim zahtevam, določenim v nacionalni zakonodaji.
12. Verdachtsflächenkataster in Altlastenatlas, na katera se nanaša člen 3(2)(1) ALSAG, sta urejena v njegovem členu 13. Po tej določbi se zahteva, da zvezni minister za okolje, mladino in družino usklajuje popis, presojo in razvrstitev potencialno onesnaženih območij v sodelovanju z zveznim ministrom za gospodarske zadeve in zveznim ministrom za kmetijstvo in gozdarstvo. Podatke in informacije, pridobljene s popisom, je treba poslati zveznemu uradu za okolje, ki jih mora preučiti in vpisati v Verdachtsflächenkataster. Zvezni minister za okolje, mladino in družino mora poleg tega usklajevati vse ukrepe presoje mogočega tveganja za popisana potencialno onesnažena območja. Potencialno onesnažena območja, ki na podlagi presoje tveganja zahtevajo varovanje ali sanacijo, se v Altlastenatlas označijo kot onesnažena območja.
13. V Verdachtsflächenkataster in Altlastenatlas se lahko vpišejo samo območja v Avstriji. Zato so lahko le odpadki zaradi varovanja ali sanacije iz potencialno onesnaženih območij ali onesnaženih območij v Avstriji oproščeni plačila takse.
14. Avstrijska vlada je na obravnavi v tem postopku predložila dodatne informacije o ALSAG. Ob začetku njegove veljavnosti, 1. julija 1989(7), je bilo ocenjeno, da je v Avstriji 3000 onesnaženih območij, od katerih jih je nekaj potrebovalo varovanje in sanacijo. Zato je bil vzpostavljen sistem identifikacije in dekontaminacije onesnaženih območij. Dekontaminacijo načeloma plača onesnaževalec. Če pa identitete onesnaževalca ni mogoče ugotoviti ali od njega dobiti plačila, prevzame odgovornost država. Financiranje je zagotovljeno iz taks. Stopnja takse je določena tako, da zagotavlja, da bodo dolgoročno zadevna območja sanirana. Za odpadke s takih območij, ki bodo reciklirani, se taksa ne plačuje. ALSAG zagotavlja, da se dohodek od takse uporablja izključno za dekontaminacijo onesnaženih območij. Da se varovanja in sanacije onesnaženih območij ne bi obremenjevalo s taksami, so ukrepi, povezani z odstranjevanjem v skladu s členom 3(2) ALSAG, oproščeni plačila takse.
Postopek in vprašanje za predhodno odločanje
15. Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH (občinsko podjetje Frohnleiten GmbH), katerega edini lastnik je Stadtgemeinde Frohnleiten (mestna občina Frohnleiten), upravlja z odlagališčem v Frohnleitenu. V letih 2001 in 2002 je bila na tem območju odložena večja količina zdrobljenih odpadkov iz Italije. Ti odpadki so nastali ob sanaciji območja v občini Rovigo v Italiji, za katero je bilo v italijanskem načrtu sanacije onesnaženih območij označeno, da ga je treba sanirati.(8) To območje v Altlastenatlasu ni označeno kot onesnaženo območje. Transport odpadkov v Avstrijo je bil odobren z odločitvijo pristojnega ministra (toženi organ) v skladu s členi od 3 do 5 Uredbe št. 259/93 in člena 36 avstrijskega Abfallwirtschaftsgesetz (zakona o ravnanju z odpadki).(9)
16. Stadtgemeinde Frohnleiten in Gemeindebetriebe Frohnleiten GmbH (v nadaljevanju: tožeči stranki) sta predložili zadevo Bezirkshauptmannschaft Graz-Umgebung (upravni organ za območje Gradca), ki je odločil, da se za odpadke ne plača taksa, saj bi bila njihova izključitev od oprostitve v skladu s členom 90 ES diskriminacija. Landeshauptmann von Steiermark (deželni glavar Štajerske, v nadaljevanju: LH) je zavrnil pritožbo lokalnega davčnega urada zoper to odločbo. LH je tudi presodil, da ni treba plačati takse, ker so odpadki nastali zaradi zakonitih ukrepov varovanja in sanacije nevarno onesnaženega zemljišča v Italiji, razlikovanje med takimi odpadki iz Avstrije in temi iz Italije pa bi bilo v nasprotju s členom 90 ES.
17. Toženi organ je na podlagi pritožbe odločbo LH razveljavil, ker naj taksa ne bi bila davek na izdelke, temveč davek, vezan na dejavnost, tako da člen 90 ES ne velja. Tožeči stranki sta zoper to odločbo vložili tožbo pri Verwaltungsgerichtshof (upravno sodišče).
18. To sodišče meni, da čeprav je taksa „davek na izdelke“ in torej zanjo velja člen 90 ES, dejstvo, da so plačila takse oproščeni le odpadki, ki izvirajo iz Avstrije, ne krši člena 90 ES ali (kot sta tožeči stranki podredno zatrjevali) členov 10, 12, 23, 25 ali 49 ES.
19. Verwaltungsgerichtshof opozarja, da je namen ALSAG varovanje in sanacija onesnaženih območij. To so cilji okoljske politike. Za uresničevanje teh ciljev so v nekaterih primerih vzpostavljeni upravni ukrepi (kot na primer upravne odločbe o izpisu onesnaženega območja) in v drugih primerih davčni ukrepi (kot na primer oprostitev plačila davka, kot je to v tem primeru). Uporaba teh ukrepov predpostavlja, da je znano, katera območja potrebujejo varovanje in sanacijo. Da bi določili onesnažena območja, ALSAG določa, naj jih popiše inšpekcija in naj se jih vpiše v Verdachtsflächenkataster in Altlastenatlas, kar je osnova za nadaljnje ukrepe. Zato je nujno, da so v te registre lahko vpisana le domača območja. Vendar pa iz tega ne sledi, da se mora Avstrija odpovedati ali ugodnejšemu davčnemu obravnavanju za odlaganje odpadkov, ki izvirajo s takih območij, ali pogojevanju dodelitve davčne oprostitve z vpisom v Altlastenatlas ali Verdachtsflächenkataster.
20. Verwaltungsgerichtshof ugotavlja, da sodna praksa Sodišča, na katero se sklicujeta tožeči stranki, ne potrjuje njunega stališča. Ker pa sodna praksa tega vprašanja ne rešuje nedvoumno, je Verwaltungsgerichtshof prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
„Ali členi 10 ES, 12 ES, 23 ES, 25 ES, 49 ES ali 90 ES nasprotujejo nacionalnemu davčnemu predpisu, ki za odlaganje odpadkov na odlagališču določa takso (‚Altlastenbeitrag‘; taksa za onesnaževanje območja), vendar določa oprostitev plačila te takse za odlaganje odpadkov, ki so dokazano nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženih območij, če so bila ta območja (onesnažena območja ali potencialno onesnažena območja) vpisana v zakonsko določene uradne registre (Verdachtsflächenkataster; register potencialno onesnaženih območij ali Altlastenatlas; register onesnaženih območij), pri čemer se lahko v te registre vpišejo le območja v Avstriji, zaradi česar je oprostitev takse mogoča le za odlaganje odpadkov, ki izvirajo z onesnaženih območij ali potencialno onesnaženih območij v Avstriji?“
21. Pisna stališča so predložile tožeči stranki, avstrijska vlada in Komisija, ki so bile tudi prisotne na obravnavi.
Člena 23 in 25 ES
22. Ta člena prepovedujeta carine pri uvozu in izvozu ter vse dajatve z enakim učinkom med državami članicami. Nacionalno sodišče sprašuje, ali je oprostitev od plačila takse dajatev z enakim učinkom, kot je uvozna carina, in torej v nasprotju s to prepovedjo.
23. Vse stranke, ki so predložile stališča, soglašajo, da ta taksa ni dajatev z enakim učinkom.
24. S tem se strinjam. V skladu z ustaljeno sodno prakso je vsaka denarna dajatev, ki se naloži enostransko, ne glede na njeno poimenovanje oziroma način uporabe, in s katero je blago obremenjeno zaradi prehoda meje ter ni carina v ožjem pomenu, dajatev z učinkom, ki je enak carini v smislu člena 25 ES.(10) Vendar pa v tem postopku taksa ni naložena zato, ker so odpadki prečkali mejo.
Člen 90 ES
25. Tožeči stranki in Komisija zatrjujeta, da pogoji za oprostitev od plačila takse spadajo na področje uporabe člena 90 ES in so v nasprotju s to določbo. Avstrijska vlada zatrjuje, primarno, da se člen 90 ne uporablja in, podredno, da ni bil kršen.
26. Člen 90 prepoveduje državam članicam, da neposredno ali posredno uvajajo kakršne koli notranje davke na izdelke drugih držav članic, ki bi bili višji od davkov, uvedenih neposredno ali posredno na enakovrstne domače izdelke. Njegov namen je odstraniti skrite omejitve za prosti pretok blaga, ki bi lahko izhajale iz davčnih določb države članice.(11) Člen 90 mora torej zagotavljati popolno nevtralnost notranjih davkov glede na konkurenco med domačimi in uvoženimi izdelki.(12)
Ali je taksa naložena na „izdelke“?
27. Člen 90 ES se nanaša le na davke, naložene na izdelke. Tožeči stranki in Komisija zatrjujejo, da je taksa naložena na izdelke, avstrijska vlada pa se s tem ne strinja.
28. Kot zatrjuje Komisija, obstaja soglasje o tem, da so odpadki, ne glede na to, ali jih je mogoče reciklirati ali ne, „blago“, katerega pretoka se v skladu s členom 28 ES načeloma ne sme ovirati.(13) Torej so odpadki „izdelek“ v smislu člena 90 ES.
29. Tisto, v čemer se stranki ne strinjata, je vprašanje, ali je taksa naložena na odpadke kot izdelek – kot zatrjujejo tožeči stranki in Komisija – ali pa na zagotovitev odlagališč odpadkov – kot zatrjuje avstrijska vlada.
30. Avstrijska vlada navaja, da je taksa davek na opravljanje storitve, to je dolgoročno odlaganje odpadkov in zapolnjevanje ali izravnavanje tal z odpadki. Čeprav priznava, da ni nujno, da je davek naložen neposredno na izdelke, da bi zanj veljal člen 90, pa meni, da do tega pride le, če ima davek neposredni učinek na stroške izdelka. Taksa pa takšnega učinka nima. Nasprotno, odlagalec odpadkov plača stroške upravljavcu odlagališča, tako da lahko upravljavec odpadke pregleda, sprejme, kar je združljivo z dovoljenjem za izkoriščanje območja, in jih dokončno zakoplje. Taksa ni naložena na tržne izdelke, ki se zaradi diskriminatorne obdavčitve podražijo in bi lahko bili v slabšem položaju, če bi se prodajali na nacionalnem trgu. To je bolj politično sredstvo, s katerim se obdavčujejo vsi ukrepi, s katerimi se dokončno zaključi življenjski cikel izdelka.
31. Glede na ALSAG sta „dolgoročno odlaganje odpadkov“ in „zapolnjevanje ali izravnavanje neravnih tal z odpadki“ načeloma podvržena taksi.(14) Upravljavec odlagališča je primarno odgovoren za plačilo takse.(15) Taksa je izračunana na podlagi teže odpadkov.(16) Zastopnik avstrijske vlade je na obravnavi navedel, da lahko stopnja takse vpliva na znesek, ki ga upravljavec odlagališča zaračuna za odlaganje odpadkov. Ker je stopnja nižja, kadar zadevno odlagališče ustreza predpisanim tehničnim zahtevam,(17) bo lahko lastnik odlagališča, ki ustreza tem zahtevam, za prevzem odpadkov zaračunal manj. A fortiori, taksa in razpoložljivost oprostitve njenega plačila bosta vplivali na ceno, ki jo zaračuna upravljavec odlagališča.
32. Kot zatrjujeta tožeči stranki, je treba pojem davka na izdelek razlagati široko, ob upoštevanju njegovega namena, ki je odstraniti skrite omejitve za prosti pretok blaga, ki lahko izhajajo iz davčnih določb držav članic.(18) Člen 90 se nanaša na davke, uvedene „neposredno ali posredno“ na izdelke. Tudi te izraze je treba razlagati široko.(19) Sodišče je torej določbo razlagalo tako, da presega tipične takse, ki so neposredno naložene na blago, in odločilo, da obsega tudi stroške za veterinarske inšpekcije in sanitarne inšpekcije mesa,(20) stroške registracije farmacevtskih izdelkov(21) in stroške za tehnične preglede vozil.(22)
33. Sodišče je pojem davkov na izdelke razširilo tako, da vključuje davke za uporabo ali transport izdelkov ali uporabo naprav. V zadevi Bergandi(23) je na primer Sodišče odločilo, da se člen 90 nanaša na notranje davke, uvedene na uporabo uvoženih izdelkov, ki so bili v glavnem namenjeni za tako uporabo in tudi uvoženi le v ta namen. V zadevi Schöttle(24) je Sodišče razsodilo, da dajatev, naložena na mednarodni transport blaga po cestah, glede na prevoženo razdaljo na nacionalnem ozemlju in težo zadevnega blaga, pomeni davek, uveden posredno na izdelke v smislu člena 90. V zadevi Haahr Petroleum(25) je Sodišče ugotovilo, da je dajatev, naložena na transport blaga ali uporabe trgovskih pristanišč, ki so jo prvotno plačale ladje ali njihov krajevni zastopnik, davek na izdelke in ga mora plačati prejemnik ali pošiljatelj blaga.
34. Torej dejstvo, da je davek naložen na storitev, povezano z blagom, ne zadostuje, da ne bi bil zajet s členom 90, prav tako ne zadostuje tudi dejstvo, da davek najprej plača nekdo drug in ne oseba, ki upravlja z blagom. Pomembno je samo to, ali ima davek neposredni učinek na stroške nacionalnih in uvoženih izdelkov.(26)
35. Kot je bilo navedeno zgoraj, v obravnavanem primeru taksa vpliva na ceno, ki jo upravljavec zaračuna stranki, in to v škodo uvoženih izdelkov. Ne strinjam se, da se ta učinek (ki se ga očitno ne izpodbija) nanaša na netržni izdelek. Sodišče je obravnavalo izdelke, ki jih ni mogoče reciklirati in ponovno uporabiti kot „blago“ v smislu člena 23 (in torej tudi člena 25) ter člena 28 ES: glej sodbi Komisija proti Nemčiji(27) in Komisija proti Belgiji(28) .(29) Enako načelo je po analogiji treba uporabiti za člen 90, ki dopolnjuje te člene.(30) Kot navajata tožeči stranki, je edino trženje z odpadki, ki jih ni mogoče reciklirati ali ponovno uporabiti, njihovo odstranjevanje. Nacionalni ukrepi, ki se nanašajo na konec življenjskega cikla, morajo biti zato v skladu z določbami Pogodbe o prostem pretoku blaga. Poleg tega je Sodišče v zadevi Komisija proti Belgiji izenačilo odstranjevanje odpadkov s trgovsko transakcijo.(31)
36. Načelo, da davek na dejavnosti, ki vključujejo izdelke, spada v člen 90 le takrat, ko ima neposredni učinek na njihove stroške, izvira iz sodb Schöttle in Haahr Petroleum. V obeh primerih je šlo za tržne izdelke. To je bilo zato primerno merilo za ugotavljanje, ali davek na zadevne dejavnosti v teh primerih (transport blaga po cestah ter uporaba pristaniških naprav za nakladanje in razkladanje blaga) sodi na področje uporabe te določbe. Dejstvo, da to načelo ponavadi ne obsega transakcij, ki vključujejo odpadke za odstranjevanje, in torej po definiciji izdelke na koncu njihovega tržnega obstoja, ki nimajo več gospodarske vrednosti – in v resnici običajno (in tudi v tem primeru) z negativno vrednostjo, ker je treba za njihovo odstranjevanje plačati –, pa po mojem mnenju vendarle ne zadostuje, da bi davek na to odstranjevanje izključili s področja uporabe člena 90.
37. Opozoriti je treba, da je namen te določbe, ki je bila izrecna podlaga za pogoj Sodišča v sodbi Schöttle, da ima davek neposredni učinek na stroške izdelka, odstraniti skrite omejitve za prosti pretok blaga, ki lahko izhajajo iz obdavčenja. Če skrita omejitev za prosti pretok blaga izhaja iz obdavčitve, tudi če ni neposrednega učinka na stroške izdelka, za katerega ne veljajo tipični vzorci trgovanja, se mi zdi, da bi za tako obdavčitev načeloma prav tako moral veljati člen 90. Upoštevati je treba tudi, da je treba na tej točki preučiti le vprašanje, ali so glede takse odpadki „izdelek“ v smislu te določbe. Tudi če so odpadki izdelek, pa člen 90 ni kršen, razen če se dokaže, da je učinek takse diskriminacijski.
38. Poleg tega mislim, da taksa ima
neposredni učinek na finančne posledice transakcij v zvezi z odpadki za odstranjevanje, tudi če ta učinek ni povišanje njegove tržne cene. Imetnik odpadkov mora plačati upravljavcu odlagališča dajatev za prevzem odpadkov za odstranjevanje. Imetnik odpadkov mora plačati upravljavcu odlagališča dajatev za prevzem odpadkov, namenjenih odstranitvi. Ta dajatev se določi glede na – vsaj deloma – breme, ki ga za upravljavca odlagališča pomeni taksa. Če je oprostitev razširjena, bo tudi znesek takse, ki ga plačuje upravljavec odlagališča, zmanjšan in pričakuje se, da bo sorazmerno zmanjšana tudi dajatev, ki se jo plača za prevzem odpadkov za odstranjevanje. Torej je posredna posledica dejstva, da odpadki iz drugih držav članic ne morejo biti oproščeni plačila, ta, da morajo njihovi imetniki za njihovo odstranjevanje plačati več.
39. Končno, kot navaja Komisija, obstaja še ena podlaga v prid stališču, da je taksa naložena na „izdelke“. Obravnavani primer se nanaša na industrijske odpadke, ki izvirajo iz izdelave nekaterih končnih izdelkov, ki jih je mogoče prodajati na trgu. Stroški teh izdelkov in posledično njihova cena vključujejo stroške odstranitve odpadkov iz izdelave. Torej je vsaj načeloma verjetno, da so oprostitve vsaj v nekaterih primerih deležni izdelki, ki so povzročili odpadke v Avstriji, v primerjavi s tistimi, ki so bili izdelani v drugi državi članici, katerih posledica so bili odpadki v tej državi članici.
40. Zaradi navedenih razlogov menim, da je taksa posredno uveden davek na izdelke v smislu člena 90 ES.
Ali je taksa diskriminatorna?
41. Člen 90 ES prepoveduje državam članicam, da uvajajo davke na izdelke drugih držav članic, ki bi bili višji od davkov, uvedenih na enakovrstne domače izdelke.
42. Ni sporno, da se taksa načeloma plačuje za odpadke, ki izvirajo iz Avstrije, in za odpadke, ki izvirajo iz drugih držav članic, ter da sta obe vrsti odpadkov za to določbo „enakovrstna“ izdelka.
43. Avstrijska vlada podredno navaja, da taksa ni v nasprotju s členom 90 ES, ker ni diskriminatorna. Taksa je naložena za financiranje varovanja in sanacije onesnaženih območij, ne glede na to, ali so odpadki iz Avstrije ali drugih držav članic odstranjeni, transportirani ali uporabljeni za zapolnjevanje. Cilj ALSAG je izboljšati okolje v Avstriji z boljšo določitvijo onesnaženih območij in njihovim varovanjem ali s sanacijo. Oprostitev plačila takse za ravnanje z odpadki, nastalimi ob varovanju in sanaciji onesnaženih ali potencialno onesnaženih območij, je v skladu s tem ciljem. V ta namen morajo biti območja, ki jih je treba varovati in sanirati, najprej identificirana. Za to je treba zbrati in preučiti informacije ali opraviti preiskave, da se zadevna območja vpišejo v Altlastenatlas. Zaradi tega se lahko le avstrijska območja vpišejo v register. Obstaja objektivna razlika med primerom, v katerem so odpadki pripeljani iz druge države članice, ter primerom, v katerem sta dekontaminacija in odstranjevanje opravljena v isti državi članici. Zato ne gre za neenako obravnavanje bistveno podobnih okoliščin. Torej diskriminacije ni.
44. Res je namreč, da pravo Skupnosti ne omejuje svobode vsake države članice pri uvedbi davčnega sistema, ki razlikuje med določenimi izdelki, celo izdelki, ki so enakovrstni v smislu člena 90, na podlagi objektivnih meril, kot so narava uporabljenih surovin ali uporabljeni postopek izdelave. Vendar je tako razlikovanje združljivo s pravom Skupnosti le, če zasleduje cilje, ki so združljivi z zahtevami Pogodbe in sekundarne zakonodaje, ter če so podrobna pravila taka, da ne omogočajo nobene oblike diskriminacije, neposredne ali posredne, zoper uvožene izdelke iz drugih držav članic.(32)
45. V obravnavanem primeru različno davčno obravnavanje zadevnih izdelkov (to je možnost biti oproščen od plačila takse) zagotovo temelji na objektivnem merilu, namreč, ali odpadki nastanejo ob varovanju ali sanaciji potencialno onesnaženih območij, vpisanih v Verdachtsflächenkataster, ali onesnaženih območij, vpisanih v Altlastenatlas. Cilj tega različnega obravnavanja – spodbujati varovanje in/ali sanacijo takih območij, da bi okrepili varstvo okolja in zdravje ljudi – je prima facie združljiv s cilji varovanja okolja in zdravja, navedenimi v Pogodbi ES.(33) Vendar pa bi to lahko bila prevelika poenostavitev. Cilji, zapisani v Pogodbi, so očitno postavljeni na ravni Skupnosti. Cilji ALSAG so, prav tako očitno, postavljeni na nacionalni ravni. Učinek povezave takse in oprostitve je odvrnitev varovanja in/ali sanacije območij v drugih državah članicah v primerjavi z območji v Avstriji. Edino zaradi tega nisem prepričana, da je različno davčno obravnavanje, ki ga določa ALSAG, združljivo s členom 90 ES. Kakor koli že, tretji pogoj za združljivost nikakor ni izpolnjen – podrobna pravila očitno niso taka, da bi se izognili kakšni koli obliki diskriminacije, neposredne ali posredne, zoper uvožene izdelke iz drugih držav članic.
46. Izrecni pogoj za oprostitev je, da odstranjeni odpadki izvirajo s takega območja, ki se po definiciji lahko nahaja le v Avstriji. Iz ustaljene sodne prakse izhaja, da merilo za uvajanje višjih davkov, ki po definiciji nikoli ne more biti izpolnjeno z enakovrstnimi domačimi izdelki, ne more šteti za združljivo s členom 90 ES.(34)
47. Avstrijska vlada zatrjuje, da obstaja objektivna razlika med primerom, v katerem so odpadki pripeljani iz druge države članice, kjer ni nobene povezave med sanacijo in odstranjevanjem odpadkov, in primerom, v katerem se dekontaminacija in odstranjevanje opravita v isti državi članici. To je seveda res. Vendar pa to ne reši problema. Nasprotno, le dodatno podkrepi moje stališče, da so cilji varovanja okolja in zdravja ljudi ALSAG omejeni na nacionalno območje. Vsekakor predpostavlja, da se takse ne bi smelo naložiti, kadar so odpadki uvoženi iz druge države članice.
48. Dodala bi, da dejstvo, da je davek ali taksa posebna dajatev oziroma da se naloži za poseben namen, ne more preprečiti tega, da zanj velja člen 90.(35)
49. Avstrijska vlada navaja težavo preverjanja, ali je izvor odpadkov iz drugih držav članic primerljiv z izvorom, določenim v členu 3(2) ALSAG.
50. Vendar pa take praktične težave ne morejo upravičiti uporabe notranjih davkov, ki so diskriminatorni do izdelkov iz drugih držav članic in tako kršijo člen 90 ES.(36) To pa ne pomeni, da država članica uvoznica ne more zahtevati preverjanja na podlagi splošnih načel o delitvi dokaznega bremena, v skladu s katerim bi bilo treba dokazati, da dejavnosti, ki bi lahko bile deležne oprostitev, izpolnjujejo pogoje. Država članica uvoznica lahko torej zahteva, da so dokazi predloženi v obliki, ki ne omogoča goljufije, zlasti s predložitvijo ustreznih potrdil organov države članice izvoznice.(37) Zadevnim dejavnostim mora omogočiti, da predložijo tak dokaz.(38)
51. ALSAG že pogojuje oprostitev z dokazom, da so odpadki nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženega območja. V obravnavanem primeru mora torej avstrijska vlada tožečima strankama dati možnost, da predložita tak dokaz, pod enakimi pogoji mutatis mutandis
in enakimi zahtevami, kot jih določa za imetnike odpadkov, ki izvirajo z avstrijskih območij. Če je tako storila in tožeči stranki nista mogli dokazati, da izpolnjujeta enake zahteve, kot bi veljale za imetnike odpadkov, ki izvirajo iz Avstrije, se od avstrijske vlade ne zahteva, da jima odobri to oprostitev.
52. Nazadnje omenjam trditev toženih organov pred predložitvenim sodiščem, da ni bila naloga nacionalne zakonodaje, da bi omogočila, da se za območja zunaj njenega ozemlja koristi davčna ugodnost. Strinjam se s Komisijo, da ta ugovor temelji na nerazumevanju namena člena 90 ES v splošni strukturi Pogodbe ter na zamenjavi med tem členom in tistim, ki ureja državne pomoči (člen 87 in naslednji). Pravila o državnih pomočeh se nanašajo na spodbujanje gospodarskih dejavnosti na nacionalnem ozemlju in imajo širok razpon. V teh okoliščinah avstrijska vlada v pisnih stališčih navaja, da je v bistvu priglasila dve shemi pomoči za varovanje in sanacijo onesnaženih območij – kadar ni mogoče ugotoviti identitete izvornega onesnaževalca –, ki ju je Komisija odobrila.(39) Nasprotno pa je člen 90 bolj omejen. Sam po sebi ne prepoveduje državne pomoči, temveč izključuje določene ukrepe, ki vključujejo „davke“, uvedene na „izdelke“. Čeprav se za različno obravnavanje uporablja člen 90, ga – v nasprotju z državnimi pomočmi – ni mogoče utemeljiti s sklicevanjem na nacionalni interes pri dekontaminaciji območij.(40)
53. Zato menim, da je taksa v nasprotju s členom 90 ES.
Člen 49 ES
54. Člen 49 ES nalaga državam članicam, da prepovejo omejitve svobode opravljanja storitev v Skupnosti za državljane držav članic, ki imajo sedež v eni od držav Skupnosti, vendar ne v državi osebe, ki so ji storitve namenjene.
55. Tožeči stranki podredno navajata, da diskriminacija, ki jo vsebuje člen 3(2)(1) ALSAG, preprečuje, da bi odlagališča v Avstriji opravljala storitve odstranjevanja odpadkov pod enakimi pogoji za domače in za tuje proizvajalce odpadkov. Zakonodaja je torej taka, da odvrača upravljavce avstrijskih odlagališč od tega, da bi nudili storitve uvoznikom odpadkov iz drugih držav članic, in zato pomeni omejitev svobode opravljanja storitev v smislu člena 49 ES.
56. Sodišče je presodilo, da se na svobodo opravljanja storitev lahko zanese ne le državljan Skupnosti, ki ima sedež v eni od držav Skupnosti, vendar ne v državi prejemnika teh storitev, temveč tudi podjetje proti državi, v kateri ima sedež in v kateri opravlja storitve za prejemnike, ki imajo sedež v drugi državi članici, ter, splošneje, kadar koli ponudnik storitev storitve opravlja v državi članici, ki ni država, v kateri ima sedež.(41) Ko za opravljanje storitev velja člen 49 ES, ki se ga tako razlaga, ta člen nasprotuje uporabi vsake zakonodaje, ki brez objektivne utemeljitve ali preprečuje, da bi ponudnik storitev dejansko izvrševal to svojo svobodo, ali povzroči, da je opravljanje storitev med državami članicami težavnejše kot opravljanje storitev znotraj ene same države članice. Zato za opravljanje storitev med državami članicami ne morejo veljati strožji pogoji, kot so ti, ki veljajo za podobno opravljanje storitev na ravni domače države.(42)
57. Jasno je, da taksa in njena oprostitev skupaj vodita do tega – kot je razloženo zgoraj(43) –, da morajo imetniki odpadkov, ki so nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženih ali potencialno onesnaženih območij v drugih državah članicah, kot je Avstrija, plačati več, da te odpadke odstranijo v Avstriji, kot imetniki enakovrstnih odpadkov, ki so domačega izvora. Za opravljanje storitev takega odstranjevanja odpadkov med državami članicami torej veljajo strožji pogoji, kot so tisti, ki veljajo za podobno opravljanje storitev na ravni domače države.
58. Zato se strinjam, da če bi Sodišče moralo presoditi, da je taksa davek na opravljanje storitev in ne na izdelke, dejstvo, da oprostitev od plačila takse ni mogoča za odpadke z onesnaženih območij v drugih državah članicah, kot je Avstrija, povzroči učinek, ki je v nasprotju s členom 49 ES.
59. Avstrijska vlada zatrjuje, da je člen 3(2)(1) ALSAG utemeljen s ciljem boja proti škodljivim učinkom, ki ga imajo onesnažena območja na okolje in zdravje ljudi. Ti cilji so uresničeni z obvezno uporabo prihodkov, ki izvirajo iz takse za financiranje dekontaminacije teh območij.
60. ALSAG ne vsebuje izrecne diskriminacije na podlagi državljanstva ponudnika ali prejemnika storitve odstranjevanja odpadkov na eni strani oziroma izvora storitve na drugi strani. Nediskriminatorni nacionalni ukrepi, ki omejujejo svobodo opravljanja storitev, se lahko utemeljijo z nujnimi razlogi v splošnem interesu. Vendar pa morajo biti ti ukrepi primerni za uresničitev zasledovanega cilja in ne smejo prekoračiti tega, kar je nujno za njegovo doseganje.(44)
61. Če pustimo ob strani vprašanje, ali je mogoče na povsem nacionalne cilje varovanja okolja gledati kot na nujne razloge v splošnem interesu v ta namen,(45) pa splošno izvzetje iz ugodnosti oprostitve takse za odpadke, ki so nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženih ali potencialno onesnaženih območij v drugih državah članicah, kot je Avstrija, očitno prekoračuje to, kar je nujno za njegovo doseganje.
62. Zato mislim, podredno, da taksa ni utemeljena omejitev svobode opravljanja storitev.
Člena 10 in 12 ES
63. Tožeči stranki zatrjujeta, da člen 3(2)(1) ALSAG krši člena 10 in 12 ES, vendar za to ne navajata nobenih razlogov.
64. Strinjam se s Komisijo, da v zvezi s členom 12 ni jasno, da diskriminacija na podlagi državljanstva obsega diskriminacijo med izdelki različnega izvora, za katere velja člen 90. Čeprav bi bilo tako, bi bil člen 90 (oziroma v resnici člen 49) „posebna določba“ glede na člen 12, kar bi pomenilo, da bi se namesto njega uporabljal člen 90. Podobno člen 10 v tem primeru ni upošteven, saj se uporablja člen 90 (ali člen 49).
Predlog
65. Iz navedenih razlogov menim, da je treba na vprašanje, ki ga je Sodišču predložilo Verwaltungsgerichtshof, odgovoriti tako:
Člen 90 ES nasprotujejo nacionalnemu davčnemu predpisu, ki za odlaganje odpadkov na odlagališču določa takso, vendar določa oprostitev plačila te takse za odlaganje odpadkov, ki so dokazano nastali zaradi varovanja ali sanacije onesnaženih območij, če so bila ta območja vpisana v zakonsko določene uradne registre, pri čemer se lahko v te registre vpišejo le območja v zadevni državi članici, zaradi česar je oprostitev takse mogoča le za odlaganje odpadkov, ki izvirajo z onesnaženih območij v tej državi članici.
(1) .
(2)  –	Vprašanje v obravnavanem primeru in pisna (ne pa tudi ustna) stališča, predložena Sodišču, se poleg tega sklicujejo na člene 10, 12, 23, 25 in 49 ES. Vsebino teh členov bom predstavila pozneje, ko bom obravnavala njihovo uporabo.
(3)  – Člen 90, drugi odstavek, ES prepoveduje državam članicam uvajanje takšnih notranjih davkov na izdelke drugih držav članic, s katerimi bi posredno zaščitile druge izdelke. Čeprav se vprašanje, obravnavano v tem primeru nanaša na člen 90 na splošno, je jasno, da gre le za prvi odstavek, kar potrjujejo tudi stališča, predložena Sodišču. Glede na to sem svoje preučevanje omejila na prvi odstavek in tudi vsa moja sklicevanja na „člen 90“ je treba razumeti v smislu te omejitve.
(4)  –	UL L 30, str. 1.
(5)  –	BGBl št. 299/1989. Spodaj sem navedla izvlečke iz različice ALSAG, ki je veljala v času dejanskega stanja. Druga različica je začela veljati 1. januarja 2006.
(6)  –	Odgovorni so tudi: pri izvozu odpadkov lastnik izvozne licence (člen 4(2)); oseba, ki zapolnjuje ali izravnava neravna tla z odpadki ali jih vključuje v geološke strukture (člen 4(3)); ali v vseh drugih primerih oseba, ki organizira ali dopušča dejavnost, za katero se plačuje taksa (člen 4(4)).
(7)  –	ALSAG velja le za onesnažena območja, ki so obstajala na ta dan.
(8)  –	Predložitveno sodišče navaja člen 22 uredbenega zakona 22/97 in uredbe ministra za okolje z dne 16. maja 1989. Komisija daje še dodatna pojasnila. V vsakem primeru vse stranke soglašajo, da je območje Rovigo označeno, kot je navedeno, čeprav ni jasno, ali je bilo 1. julija 1989 onesnaženo območje.
(9)  –	Zakon z dne 6. junija 1990, BGBl št. 350/1990, kot je bil spremenjen.
(10)  –	Glej na primer sodbo z dne 8. junija 2006 v zadevi Koornstra (C-517/04, ZOdl., str. I-5015, točka 15 in tam navedena sodna praksa).
(11)  –	Sodba z dne 16. februarja 1977 v zadevi Schöttle (20/76, Recueil, str. 247, točka 12).
(12)  –	Sodba z dne 17. junija 2003 v zadevi De Danske Bilimportører (C-383/01, Recueil, str. I-6065, točka 37).
(13)  –	Sodba z dne 9. julija 1992 v zadevi Komisija proti Belgiji (C-2/90, Recueil, str. I-4431).
(14)  –	Člen 3.
(15)  –	Člen 4(1).
(16)  –	Člen 5.
(17)  –	Člen 14.
(18)  –	V opombi 11 navedena sodba Schöttle, točka 12.
(19)  –	Sodba z dne 3. aprila 1968 v zadevi Molkerei Zentrale Westfalen (28/67, Recueil, str. 143, str. 155).
(20)  –	Sodba z dne 15. decembra 1976 v zadevi Simmenthal (35/76, Recueil, str. 1871).
(21)  –	Sodba z dne 28. januarja 1981 v zadevi Kortmann (32/80, Recueil, str. 251).
(22)  –	Sodba z dne 12. junija 1986 v zadevi Schloh (50/85, Recueil, str. 1855).
(23)  –	Sodba z dne 3. marca 1988 (252/86, Recueil, str. 1343, točka 27).
(24)  –	Navedena v opombi 18.
(25)  –	Sodba z dne 17. julija 1997 (C-90/94, Recueil, str. I-4085, točka 38).
(26)  –	Sodba Haahr Petroleum, točka 40 in sklicevanje na sodbo Schöttle.
(27)  –	Sodba z dne 27. februarja 2003 (C-389/00, Recueil, str. I-2001).
(28)  –	Navedena v opombi 47.
(29)  –	Glej tudi sodbo z dne 13. decembra 2001 v zadevi DaimlerChrysler (C-324/99, Recueil, str. I-9897), kjer je Sodišče implicitno sprejelo, da se za odpadke, namenjene odstranitvi, uporabljajo členi od 28 do 30 ES.
(30)  –	Glede člena 25 glej v opombi 23 navedeno sodbo Bergandi, točka 24.
(31)  –	Glej točko 26.
(32)  –	Sodba z dne 2. aprila 1998 v zadevi Outokumpu (C-213/96, Recueil, str. I-1777, točka 30).
(33)  –	Glej člena 2 in 3(p).
(34)  –	Sodba z dne 29. aprila 2004 v zadevi Weigel (C-387/01, Recueil, str. I-4981, točka 86).
(35)  –	Sodba z dne 22. marca 1977 v zadevi Ianelli (74/76, Recueil, str. 557, točka 19).
(36)  –	Sodba z dne 23. oktobra 1997 v zadevi Komisija proti Grčiji (C-375/95, Recueil, str. I-5981, točka 47 in tam navedena sodna praksa).
(37)  –	Sodba z dne 8. januarja 1980 v zadevi Komisija proti Italiji (21/79, Recueil, str. 1, točka 21).
(38)  –	V opombi 32 navedena sodba Outukumpu, točki 38 in 39.
(39)  –	Avstrijska vlada se sklicuje na dvoje smernic za pomoč za varovanje ali sanacijo onesnaženih območij, ki ju je 21. januarja 1997 in 31. maja 2002 odobrila Komisija.
(40)  –	V opombi 37 navedena sodba Komisija proti Italiji, točka 26.
(41)  –	Sodba z dne 5. oktobra 1994 v zadevi Komisija proti Franciji (C-381/93, Recueil, str. I-5145, točka 14).
(42)  –	Prav tam, točke od 16 do 18.
(43)  –	Glej točko 38.
(44)  –	Glej na primer sodbo z dne 5. junija 1997 v zadevi Ypourgas Ergasias (C-398/95, Recueil, str. I-3091, točka 21 in tam navedena sodna praksa).
(45)  –	Glej zgoraj navedeno točko 45.