62009CJ0058_LT
Šalys
Sprendimo motyvai
Rezoliucinė dalis
Šalys
Byloje C‑58/09
dėl Bundesfinanzhof (Vokietija) 2008 m. gruodžio 17 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2009 m. vasario 11 d., pagal EB 234 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Leo-Libera GmbH
prieš
Finanzamt Buchholz in der Nordheide,
TEISINGUMO TEISMAS (pirmoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas A. Tizzano, teisėjai E. Levits, A. Borg Barthet, J.‑J. Kasel (pranešėjas) ir M. Berger,
generalinis advokatas Y. Bot,
posėdžio sekretorius B. Fülöp, administratorius,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2010 m. kovo 4 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– Leo-Libera GmbH, atstovaujamos Rechtsanwalt
B. Hansen,
– Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos M. Lumma, C. Blaschke ir B. Klein,
– Belgijos vyriausybės, atstovaujamos L. Van den Broeck ir C. Pochet, padedamų advocaten P. Vlaemminck, Y T’Jampens ir A. Hubert,
– Airijos, atstovaujamos D. O’Hagan, padedamo BL N. Travers,
– Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos S. Ossowski, padedamo baristerės N. Shaw,
– Europos Komisijos, atstovaujamos D. Triantafyllou,
susipažinęs su 2010 m. kovo 11 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1) 135 straipsnio 1 dalies i punkto aiškinimu.
2. Šis prašymas buvo pateiktas nagrinėjant bendrovės Leo-Libera GmbH (toliau – Leo-Libera ) ir Finanzamt Buchholz in der Nordheide (Buchholco mokesčių administratorius, toliau – Finanzamt ) ginčą dėl pajamų iš azartinių lošimų automatais organizavimo apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM).
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisės aktai
3. Direktyvos 2006/112 131 straipsnyje nustatyta:
„2–9 skyriuose numatytais atvejais neapmokestinimas PVM taikomas nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų ir tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams.“
4. Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkte numatyta:
„Sandoriai, kurių valstybės narės neapmokestina PVM:
< … >
i) lažybos, loterijos ir kitų formų azartiniai lošimai, kuriems taikomos kiekvienos valstybės narės nustatytos sąlygos ir apribojimai.“
5. Iki Direktyvos 2006/112 įsigaliojimo taikytina Bendrijos teisės nuostata buvo 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23, toliau – Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B skirsnio f punktas. Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktas ir Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio f punktas suformuluoti identiškai.
Nacionalinės teisės aktai
6. Pagal pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo ( Umsatzsteuergesetz 2005, BGBl 2005 I, p. 386, toliau – UStG ) redakcijos 1 straipsnio 1 dalies 1 punkto pirmąjį sakinį PVM apmokestinami „verslininko, vykdančio savo veiklą, prekių tiekimas ir paslaugų teikimas už atlygį šalies teritorijoje“.
7. Iki 2006 m. gegužės 5 d. šio įstatymo 4 straipsnio 9 punkto b papunktyje buvo nustatyta, kad PVM neapmokestinami šie 1 straipsnio 1 dalies 1 punkte nurodyti sandoriai:
„Į Lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų įstatymo taikymo sritį patenkantys sandoriai bei licenciją turinčių viešųjų kazino sudaromi sandoriai bei su jų veikla susiję sandoriai. Nuo mokesčio neatleidžiami į Lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų įstatymo taikymo sritį patenkantys sandoriai, atleisti nuo lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų mokesčio, arba apskritai neapmokestinami minėtu mokesčiu“.
8. Priėmus 2005 m. vasario 17 d. Sprendimą Linneweber ir Akritidis (C‑453/02 ir C‑462/02, Rink. p. I‑1131), Umsatzsteuergesetz 2005 4 straipsnio 9 punkto b papunktis buvo iš dalies pakeistas (2006 m. balandžio 28 d. Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen ( StEindämmG ), BGBl. 2006 I, p. 1095), o pakeitimai įsigaliojo 2006 m. gegužės 6 d. Nuo šiol PVM neapmokestinami:
„Į Lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų įstatymo taikymo sritį patenkantys sandoriai. Nuo mokesčio neatleidžiami į Lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų įstatymo taikymo sritį patenkantys sandoriai, atleisti nuo lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų mokesčio, arba apskritai neapmokestinami minėtu mokesčiu“.
9. Taikant kartu UStG ir Lažybų dėl žirgų lenktynių ir loterijų įstatymą ( Rennwett- und Lotteriegesetz, toliau – RennwLottG ), PVM neapmokestinamos lažybos dėl viešų žirgų lenktynių, fiksuotų laimėjimų ( oddset ) sporto lažybos, taip pat loterijos ir burtų traukimai.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
10. Leo Libera eksploatuoja lošimų automatų saloną. Savo PVM deklaracijoje už 2007 m. sausio mėn. ji nurodė su šia veikla susijusius sandorius. Paskui, kai Finanzamt nustatė mokėtiną avansinį PVM, Leo Libera dėl to pateikė skundą motyvuodama, jog nurodyti sandoriai neturi būti apmokestinti PVM. Ji teigė, kad Umsatzsteuergesetz 2005 4 straipsnio 9 punkto b papunkčio pakeitimas, padarytas StEindämmG, prieštarauja Bendrijos teisei.
11. Finanzamt atmetus minėtą skundą kaip nepagrįstą, Leo Libera pareiškė ieškinį Finanzgericht . Šis ieškinį atmetė, motyvuodamas tuo, jog nagrinėjami sandoriai nebuvo atleisti nuo mokesčio pagal UStG 4 straipsnio 9 punkto b papunktį. Pagal šią nuostatą neapmokestinami tik sandoriai, kuriems taikomas RennwLottG . Tačiau su lošimų automatais susiję sandoriai nėra neapmokestinamų sandorių dalis. Teismas pridūrė, jog pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktą valstybėms narėms leidžiama nustatyti atleidimo nuo mokesčio išimtis.
12. Grįsdama Bundesfinanzhof pateiktą kasacinį skundą Leo Libera nurodė, kad remiantis Direktyvos 2006/112/EB 135 straipsnio 1 dalies i punktu valstybė narė negali neapmokestinti PVM išimtinai tik lažybų ir loterijų, bet turi taip pat atleisti nuo šio mokesčio ir „kitus azartinius lošimus“. Žinoma, nacionalinis įstatymų leidėjas gali nustatyti šio neapmokestinimo sąlygas ir apribojimus, tačiau jis neturi teisės apmokestinti visų „kitų azartinių lošimų“. Kadangi pagal Vokietijos įstatymus PVM apmokestinama apie 63% visų Vokietijos teritorijoje vykdomų azartinių lošimų, tik maža jų dalis neapmokestinama remiantis Direktyva 2006/112. Taigi nacionalinės teisės aktas prieštarauja Bendrijos teisei. Be to, šiuo teisės aktu pažeidžiamas fiskalinio neutralumo principas, nes dėl jo lošimų automatų eksploatavimas patenka į blogesnę padėtį, palyginti su viešaisiais kazino, nes pastarieji gali perkelti PVM lošėjams.
13. Bundesfinanzhof
išreiškė abejones dėl UStG 4 straipsnio 9 punkto b papunkčio atitikties Bendrijos teisei. Šis teismas mano, jog remiantis Teisingumo Teismo išaiškintu Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio f punktu azartinių lošimų organizavimas ir eksploatavimas iš esmės turėtų būti neapmokestintas PVM. Tokia pati išvada darytina ir dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkto, nes šių dviejų Bendrijos teisės nuostatų formuluotės identiškos.
14. UStG 4 straipsnio 9 punkto b papunkčiu šis atleidimas nuo mokesčio taikomas tik ribotam lošimų skaičiui, būtent loterijoms ir lažyboms, nors jie sudaro tik mažąją Vokietijos teritorijoje vykdomų lošimų ir iš jų gaunamos apyvartos dalį.
15. Taigi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas kelia klausimą, ar vykdydamas 2006 m. teisėkūros reformą Vokietijos įstatymų leidėjas neviršijo jam pagal Bendrijos teisę pripažįstamos diskrecijos ribų.
16. Esant šioms aplinkybėms Bundesfinanzhof
nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar < ... > Direktyvos 2006/112 < ... > 135 straipsnio 1 dalies i punktą reikia aiškinti taip, kad valstybėms narėms leidžiama priimti teisės aktus, kuriais neapmokestinamos tik tam tikros lažybos (dėl žirgų lenktynių) ir loterijos, netaikant šio atleidimo nuo mokesčių visiems „kitokiems azartiniams lošimams“.“
Dėl prašymo atnaujinti žodinę proceso dalį
17. Prašymu, kurį Teisingumo Teismo kanceliarija gavo 2010 m. kovo 17 d., Leo-Libera paprašė atnaujinti žodinę proceso dalį, taikant Procedūros reglamento 61 straipsnį.
18. Šiuo klausimu primintina, kad Teisingumo Teismas, manydamas, kad jam nebuvo pateikta pakankamai paaiškinimų arba kad byla turi būti išspręsta remiantis argumentu, kuris šalių nebuvo aptartas, pagal savo Procedūros reglamento 61 straipsnį gali priimti nutartį dėl žodinės proceso dalies atnaujinimo (2000 m. vasario 10 d. Sprendimo Deutsche Post, C‑270/97 ir C‑271/97, Rink. p. I‑929, 30 punktas ir 2002 m. birželio 18 d. Sprendimo Philips, C‑299/99, Rink. p. I‑5475, 20 punktas).
19. Teisingumo Teismas, susipažinęs su generalinio advokato nuomone, mano nagrinėjamoje byloje turįs pakankamai informacijos, kad priimtų sprendimą dėl jam pateikto prašymo ir kad šis neturi būti nagrinėjamas remiantis argumentu, dėl kurio jam nebuvo pareikšta nuomonių.
20. Todėl reikia atmesti prašymą atnaujinti žodinę proceso dalį.
Dėl prejudicinio klausimo
21. Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktą reikia aiškinti taip, kad valstybės narės, pasinaudodamos joms suteikta teise nustatyti šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo PVM sąlygas ir apribojimus, gali nuspręsti neapmokestinti PVM tik tam tikrus azartinius lošimus.
22. Siekiant atsakyti į šį klausimą pirmiausia reikia pažymėti, kad iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, jog formuluotės, vartojamos Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalyje nurodytiems neapmokestinimo atvejams apibrėžti, turi būti aiškinamos griežtai, nes šie neapmokestinimo atvejai yra bendro principo, pagal kurį PVM taikomas kiekvienam mokesčio mokėtojo už atlygį atliekamam paslaugų teikimui, išimtis (žr. pagal analogiją, kiek tai susiję su Šeštąja direktyva, 2006 m. liepos 13 d. Sprendimo United Utilities, C‑89/05, Rink. p. I‑6813, 21 punktą).
23. Be to, šioje nuostatoje vartojamų formuluočių aiškinimas turi atitikti minėto neapmokestinimo tikslus ir tenkinti bendrai PVM sistemai būdingo fiskalinio neutralumo principo reikalavimus (žr. pagal analogiją minėto Sprendimo United Utilities 22 punktą).
24. Kalbant konkrečiai apie lažybas, loterijas ir kitus azartinius lošimus, primintina, kad jų neapmokestinimas grindžiamas praktiniais sumetimais, nes azartiniams lošimams ne taip paprasta taikyti PVM, o ne siekiant užtikrinti šiai veiklai palankesnes sąlygas PVM srityje, kaip tai yra tam tikrų bendrojo intereso paslaugų teikimo socialiniame sektoriuje atveju (minėto Sprendimo United Utilities 23 punktas).
25. Atsižvelgiant būtent į šiuos sumetimus reikia išnagrinėti, ar valstybės narės teisėtai gali apriboti Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkte numatyto neapmokestinimo PVM taikymą taip, kad jis būtų taikomas tik nedidelei jų teritorijoje organizuojamų azartinių lošimų daliai, nustatomai atsižvelgiant į legalizuotų lošimų skaičių arba į iš jų gaunamą apyvartą.
26. Šiuo klausimu pirmiausia pažymėtina, kad iš paties Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkto teksto matyti, kad šia nuostata valstybėms narėms buvo palikta didelė diskrecija apmokestinti ar ne atitinkamus sandorius, nes ja šioms valstybėms leidžiama nustatyti galimas šio neapmokestinimo sąlygas ir apribojimus.
27. Toliau reikia konstatuoti, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkto formuluotėje nėra nieko, kas leistų daryti išvadą, jog Bendrijos teisės aktų leidėjas ketino įvesti kokį nors kiekybinį apribojimą, siekdamas užtikrinti, kad šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas PVM būtų taikomas bent 50 % valstybės narės teritorijoje organizuojamų ir vykdomų azartinių lošimų ar bent 50 % iš jų organizavimo ar vykdymo gautos apyvartos.
28. Šiomis aplinkybėmis faktas, kad Teisingumo Teismas ne kartą buvo nusprendęs, jog azartinių lošimų organizavimas ir lošimų įrenginių eksploatavimas iš esmės turi būti atleidžiamas nuo PVM (žr., be kita ko, 1998 m. birželio 11 d. Sprendimo Fischer
C‑283/95, Rink. p. I‑3369, 25 punktą bei minėto Sprendimo Linneweber ir Akritidis 23 punktą), negali būti suprantamas kaip abejonė dėl minėtos išvados, atsižvelgiant į Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktu siekiamą tikslą ir į bendrą šios direktyvos struktūrą.
29. Iš tikrųjų, kalbant pirmiausia apie nagrinėjamo neapmokestinimo tikslą, primintina, kad azartinių lošimų srityje valstybės narės ne tik gali laisvai nustatyti Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkte numatyto neapmokestinimo sąlygas ir apribojimus (minėtų sprendimų Fischer 25 punktas bei Linneweber ir Akritidis
23 punktas), tačiau taip pat turi diskreciją visiškai ar iš dalies uždrausti šio pobūdžio veiklą ar ją apriboti ir šiuo tikslu numatyti daugiau ar mažiau griežtas kontrolės priemones (1994 m. kovo 24 d. Sprendimo Schindler, C‑275/92, Rink. p. I‑1039, 61 punktas ir 1999 m. rugsėjo 21 d. Sprendimo Läärä ir kt ., C‑124/97, Rink. p. I‑6067, 35 punktas).
30. Kaip generalinis advokatas pažymėjo savo išvados 47 punkte, tai reiškia, kad valstybė narė gali nuspręsti apriboti azartinių lošimų pasiūlą savo teritorijoje, leisdama tik tokias lošimų formas, kurioms galima taikyti PVM, taigi praktiniai sumetimai, kuriais, kaip minėta šio sprendimo 24 punkte, grindžiamas neapmokestinimas, joms nebus taikomi.
31. Taigi Leo Libera siūlomas Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punkto aiškinimas, pagal kurį šia nuostata valstybė narė, pasirinkusi pirmesniame punkte aprašytą poziciją, vis dėlto būtų įpareigota neapmokestinti PVM bent 50 % legalizuotų lošimų ir (arba) tokių lošimų rūšis, iš kurių gaunama bent 50 % nacionalinėje visų azartinių lošimų rinkoje gaunamos apyvartos, akivaizdžiai prieštarautų tiek Bendrijos teisės aktų leidėjo siekiamam tikslui, tiek šio sprendimo 22 punkte primintam principui, pagal kurį bendrojo principo išimtys turi būti aiškinamos griežtai.
32. Antra, kiek tai susiję su Direktyvos 2006/112 struktūra, reikia pažymėti: kadangi apyvarta, gaunama atitinkamai iš PVM neapmokestintų ir apmokestintų lošimų, laikui bėgant gali labai kisti, pritarus Leo-Libera siūlomam aiškinimui, tam tikrų formų azartinių lošimų neapmokestinimas PVM gali atitinkamai būti suderinamas su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktu arba jam prieštarauti.
33. Dėl šios priežasties toks aiškinimas ne tik sukeltų didelį teisinį nesaugumą, bet ir prieštarautų šios direktyvos 131 straipsnio idėjai, kad neapmokestinimas PVM turi būti taikomas teisingai ir paprastai (šiuo klausimu žr. 2006 m. sausio 12 d. Sprendimo Turn- und Sportunion Waldburg, C‑246/04, Rink. p. I‑589, 31 punktą).
34. Galiausiai reikia pridurti, kad, priešingai nei teigia Leo-Libera, toks reglamentavimas, koks nagrinėjamas pagrindinėje byloje, neprieštarauja fiskalinio neutralumo principui, pagal kurį panašių ir todėl tarpusavyje konkuruojančių paslaugų teikimas neturi būti vertinamas skirtingai PVM atžvilgiu.
35. Šio principo negalima aiškinti kaip draudžiančio apmokestinti PVM vieną azartinių lošimų formą, o kitos – ne, su sąlyga kad šios dvi formos nekonkuruoja tarpusavyje; priešingu atveju Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktas ir šia nuostata valstybėms narėms suteikta didelė diskrecija netektų veiksmingumo.
36. Tačiau, kaip matyti iš Teisingumo Teismui pateiktos medžiagos, nagrinėjamu nacionalinės teisės aktu panašūs azartiniai lošimai, kuriuos galima laikyti konkuruojančiais tarpusavyje, nėra skirtingai vertinami PVM atžvilgiu.
37. Taigi aplinkybė, kad PVM neapmokestinti azartiniai lošimai sudaro tik mažą nacionalinėje teritorijoje legalizuotų lošimų dalį ir (arba) iš jų gaunama tik maža bendros apyvartos, gaunamos iš šioje teritorijoje vykdomų lošimų, dalis, kaip tai susiklostė pagrindinėje byloje, nėra reikšminga fiskalinio neutralumo principui.
38. Be to, ir priešingai nei teigia Leo-Libera, šiam principui neturi reikšmės aplinkybė, kad nesuderinto lošimų mokesčio, kurį taip pat turi mokėti kai kurie PVM apmokestinami azartinių lošimų organizatoriai ir vykdytojai, dydis nustatomas atsižvelgiant į už šią veiklą mokėtiną PVM, nes fiskalinio neutralumo principas netaikomas tokiam mokesčiui (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Fischer
30 punktą).
39. Atsižvelgiant į išdėstytus samprotavimus, į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies i punktą reikia aiškinti taip, kad valstybės narės, pasinaudodamos joms suteikta teise nustatyti šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo PVM sąlygas ir apribojimus, gali nuspręsti neapmokestinti šiuo mokesčiu tik tam tikrų azartinių lošimų.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
40. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (pirmoji kolegija) nusprendžia:
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 135 straipsnio 1 dalies i punktą reikia aiškinti taip, kad valstybės narės, pasinaudodamos joms suteikta teise nustatyti šioje nuostatoje numatyto neapmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu sąlygas ir apribojimus, gali nuspręsti neapmokestinti šiuo mokesčiu tik tam tikrų azartinių lošimų.