62005CJ0313_BG
Страни по делото
Основания за решението
Диспозитив
Страни по делото
По дело C‑313/05
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Полша) с акт от 22 юни 2005 г., постъпил в Съда на 9 август 2005 г., в рамките на производство по дело
Maciej Brzeziński
срещу
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie,
СЪДЪТ (първи състав),
състоящ се от: г‑н P. Jann, председател на състав, г‑н J. N. Cunha Rodrigues, г‑н K. Schiemann (докладчик), г‑н M. Ilešič и г‑н E. Levits, съдии,
генерален адвокат: г‑жа E. Sharpston,
секретар: г‑жа K. Sztranc‑Sławiczek, администратор,
предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 15 юни 2006 г.,
като има предвид становищата, представени:
– за г‑н Brzeziński, от него лично и от г‑н J. Martini, doradca podatkowy, и г‑н W. Ćwiek, doradca,
– за полското правителство, от г‑н J. Pietras и г‑н W. Bronicki, както и от г‑жа E. Białas‑Giebajtow, в качеството на представители,
– за Комисията на Европейските общности, от г‑н D. Triantafyllou и г‑жа K. Herrmann, в качеството на представители,
след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 21 септември 2006 г.,
постанови настоящото
Решение
Основания за решението
1. Преюдициалното запитване са отнася до тълкуването на членове 25 ЕО, 28 ЕО и 90 ЕО, както и на член 3, параграфи 1 и 3 от Директива 92/12/ЕИО на Съвета от 25 февруари 1992 г. относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението и мониторинга на такива продукти (ОВ L 76, стр. 1).
2. Въпросите са повдигнати във връзка със спор между г‑н Brzeziński и Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (директор на митническа служба Варшава) по повод на облагането на първия с акциз при придобиването в Германия на употребявано моторно превозно средство с цел внос в Полша.
Правна уредба
Общностна правна уредба
3. Член 25 ЕО предвижда:
„Между държавите-членки се забраняват митата при вноса или износа, както и таксите с еквивалентен на мито ефект [другаде в текста: „равностоен ефект“]. Тази забрана се прилага и по отношение на таксите с фискален характер.“
4. Член 28 ЕО предвижда:
„Количествените ограничения върху вноса и всички мерки, имащи равностоен ефект, се забраняват между държавите-членки, без да се засягат разпоредбите по-долу.“
5. Текстът на член 90 ЕО гласи, както следва:
„Нито една държава-членка не може да налага, пряко или косвено, каквито и да било вътрешни данъци върху стоките на други държави-членки, които надвишават наложените пряко или косвено върху подобните местни стоки.
Освен това никоя държава-членка не може да налага върху стоките от други държави-членки вътрешни данъци от такъв характер, че да дава косвена закрила на други стоки.“
6. Член 3, параграфи 1 и 3 от Директива 92/12 гласи:
„1. Настоящата директива се прилага на общностно равнище за следните продукти, както са определени в съответните директиви:
– минерални масла,
– алкохол и алкохолни напитки,
– тютюневи изделия.
[…]
3. Държавите-членки си запазват правото да въвеждат или запазват данъчно облагане на други продукти, освен изброените в параграф 1, при условие обаче такова облагане да не води до формалности, свързани с преминаване на границите при търговията между държавите-членки.
При спазване на същото условие, държавите-членки си запазват правото да облагат извършването на услуги, включително свързани с продукти, подлежащи на облагане с акцизи, с данъци, които не могат да се характеризират като данък върху оборота.“ [неофициален превод]
Национална правна уредба
7. Член 2 от Закона за акцизите от 23 януари 2004 г. (Dz. U., бр. 29, позиция 257) в редакцията му, приложима към спора по главното производство, (наричан по-нататък „Законът от 2004 г.“) гласи:
„За целите на настоящия закон:
[…]
11) „вътреобщностно придобиване“ е пренасянето на стоки, подлежащи на облагане с акциз, от територията на една държава-членка към националната територия.
[…]“
8. Член 10, параграф 1 от Закона от 2004 г. гласи следното:
„При данъчна ставка, изразена като процент от данъчната основа, данъчната основа е:
1) сумата, дължима при продажба на национална територия на подлежащите на облагане с акциз стоки сума, намалена със сумата на данъка върху имуществените блага и услугите или със сумата на дължимия за стоките акциз;
2) сумата, която приобретателят е длъжен да заплати за подлежащите на облагане с акциз стоки, в случай на вътреобщностно придобиване;
3) дължимата сума при доставка на стоки, подлежащи на облагане с акциз на територията на държава-членка, в случай на доставка в Общността;
4) митническата стойност на подлежащите на облагане с акциз стоки, увеличена с дължимите мита в случай на внос, като се държи сметка за параграфи 6—9.“
9. Член 75 от Закона от 2004 г. предвижда:
„1. Данъчната ставка за стоките, подлежащи на облагане с акциз, който не е хармонизиран, е 65 % от предвидената в член 10 основа, с изключение на ставката, приложима за електрическата енергия.
[…]
3. Компетентният в областта на публичните финанси министър може да намали определените в параграфи 1 и 2 акцизни ставки с постановление и да ги диференцира в зависимост от вида на стоката, както и да определи условията за тяхното прилагане.“
10. При условията на член 80 от Закона от 2004 г.:
„1. На облагане с акциз подлежат частните леки автомобили, които не са регистрирани на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата.
2. Данъчнозадължени при облагане с акциз са:
1) лицата, които извършват каквато и да е продажба на частни леки автомобили, преди първата им регистрация на територията на страната;
2) вносителите и лицата приобретатели в Общността.
3. Задължението за заплащане на акциз върху лек автомобил възниква:
1) при продажба — от издаването на фактурата, най-късно в срок от седем дни, считано от деня на доставката на стоката;
2) при внос — считано от деня, когато възниква митническото задължение по смисъла на митническите разпоредби;
3) при придобиване в Общността — считано от придобиването на правото на разпореждане с частния лек автомобил в качеството на собственик, и най-късно, считано от регистрацията му на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата.
4. Компетентният в областта на публичните финанси министър може за целите на събирането на акциза да установи с постановление по-подробни правила за характеристиките на частните леки автомобили, сред които допустимият полезен товар, като държи сметка за решенията, възприети в специалните данъчни разпоредби, и за необходимостта от осигуряване на редовното събиране на акцизи.“
11. Член 81, параграф 1 от Закона от 2004 г. гласи, както следва:
„Лицата, които извършват в рамките на Общността вътреобщностни придобивания на частни леки автомобили, които не са регистрирани на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата, са длъжни:
1) да подадат при вноса на територията на страната опростена декларация пред компетентното митническо бюро в срок от пет дни, считано от деня на придобиването в Общността,
2) да изплатят акциза най-късно на датата на регистрация на превозното средство в страната.“
12. По силата на член 82, параграф 3 от Закона от 2004 г., в случай на вътреобщностно придобиване на частен лек автомобил данъчната основа е сумата, която купувачът трябва да заплати на продавача.
13. Член 7 от Постановлението на министъра на финансите за намаляване на акцизните ставки от 22 април 2004 г. (Dz. U., бр. 87, позиция 825) в редакцията му, приложима към спора по главното производство (наричано по-нататък „Постановление от 2004 г. “), както и приложения 1 и 2 към него, показват, че за новите леки автомобили или за тези на възраст по-малко от две години акцизната ставка е 3,1 % или 13,6 % според работния обем на цилиндъра и че за разлика от това, за превозните средства на повече от две години тази ставка, определена в съответствие с формулата за изчисление в член 7, параграф 2 от Постановлението от 2004 г., се различава в зависимост от възрастта на превозното средство и може да достигне до 65 % от данъчната основа.
Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси
14. Жалбоподателят по главното производство г‑н Brzeziński купува в Германия частен лек автомобил с марка „Volkswagen“, модел „Golf II“, произведен през 1989 г., който впоследствие внася в Полша. На 21 юни 2004 г., в съответствие с член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2004 г., той подава опростена декларация AKC‑U за придобиването на това превозно средство в Общността. На 23 юни 2004 г. той заплаща акциз в размер на 855 PLN.
15. С писмо от 6 юли 2004 г. г‑н Brzeziński иска възстановяването на акциза, който според него е неправомерно платен, като изтъква, че събирането му противоречи на членове 23 ЕО, 25 ЕО и 90 ЕО. С решение от 17 август 2004 г. директорът на митническо бюро № 1 във Варшава отхвърля това искане.
16. На 2 септември 2004 г. г‑н Brzeziński обжалва това решение пред Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. С решение от 18 януари 2005 г. последният потвърждава решението на директора на споменатото митническо бюро № 1 и отхвърля жалбата, с която е сезиран.
17. При обжалването пред Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (административен съд на войводство Варшава) на решението за отхвърляне на жалбата му жалбоподателят иска последното да бъде отменено и съдът да разпореди на митническата администрация да възстанови неправомерно платения акциз, събран от нея, на основание неговата несъвместимост с въпросните общностни разпоредби.
18. В отговор на твърденията за нарушение, изтъкнати от жалбоподателя, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie смята, че правното основание, изведено от нарушението на член 90 ЕО, е необосновано и моли жалбата да бъде отхвърлена.
19. При тези обстоятелства Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1) Член 25 [ЕО], с който се забраняват митата при вноса или износа, както и таксите с равностоен ефект между държавите-членки, забранява ли на държава-членка да прилага член 80 от [Закона от 2004 г.] в хипотезата, когато акциз се събира за придобиването на всяко превозно средство, независимо от мястото му на произход, преди първата му регистрация на територията на страната?
2) Дава ли член 90, първа алинея [ЕО] — според който нито една държава-членка не може да налага, пряко или косвено, каквито и да било вътрешни данъци върху стоките на други държави-членки, които надвишават наложените пряко или косвено върху подобните местни стоки — право на държава-членка да облага с акциз употребявани превозни средства, внесени от други държави-членки, като същевременно освобождава от този акциз продажбата на вече регистрирани в Полша употребявани превозни средства, в хипотезата, в която в съответствие с член 80, параграф 1 от [Закона от 2004 г.] с акциз се облагат всички превозни средства, които не са регистрирани на територията на страната?
3) Дава ли член 90, втора алинея [ЕО] — според който никоя държава-членка не може да налага върху стоките от други държави-членки вътрешни данъци от такъв характер, че да дава косвена закрила на други стоки — право на държава-членка да облага употребяваните превозни средства, внесени от други държави-членки, с акциз, чиято ставка варира в зависимост от възрастта на превозното средство и от работния обем на цилиндъра на двигателя, и която е определена в полски правилник за прилагане ([член] 7 от [Постановлението от 2004 г.]), когато според същата формула се изчисляват и данъците за продажбата на употребявани превозни средства в страната, извършена преди първата им регистрация на територията на страната, и тези данъци влияят впоследствие върху цената на превозното средство при последваща продажба?
4) Допуска ли член 28 [ЕО] — по силата на който количествените ограничения върху вноса, както и всички мерки, имащи равностоен ефект, се забраняват между държавите-членки, — разглеждан във връзка с член 3, параграф 3 от [Директива 92/12], държава-членка да приеме разпоредбите на член 81 от [Закона от 2004 г.], според който лица, които извършват вътреобщностно придобиване на частни леки автомобили, които не са регистрирани на територията на страната съгласно разпоредбите на Кодекса за движение по пътищата, са задължени при внос на територията на страната да подадат опростена декларация пред компетентното митническо бюро в срок от пет дни, считано от датата на вътреобщностното придобиване?“
По преюдициалните въпроси
По първия въпрос
20. С първия въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да установи дали акциз като въведеният със Закона от 2004 г. представлява мито при вноса или такса с равностоен ефект по смисъла на член 25 ЕО.
21. Данък като акциза, разглеждан в главното производство, не е мито в прекия смисъл на това понятие.
22. Що се отнася до въпроса дали един такъв данък се включва в понятието за такси с равностоен ефект, от постоянната съдебна практика следва, че всеки едностранно наложен паричен налог, както и да се нарича, какъвто и да е начинът му на събиране, с който се облагат стоките, поради факта че преминават граница, и който не е мито в прекия смисъл на това понятие, представлява такса с равностоен ефект по смисъла на членове 23 ЕО и 25 ЕО (вж. по-конкретно Решение от 17 юли 1997 г. по дело Haahr Petroleum, C‑90/94, Recueil, стр. I‑4085, точка 20, Решение от 2 април 1998 г. по дело Outokumpu, C‑213/96, Recueil, стр. I‑1777, точка 20, както и Решение от 5 октомври 2006 г. по дело Nádasdi и Németh, C‑290/05 и C‑333/05, Recueil, стр. I‑10115, точка 39).
23. Акциз като установеният в Закона от 2004 г. не се удържа поради преминаване на границата на държавата-членка, която го е въвела. Всъщност както от член 80, параграф 3, точка 3 от същия закон, така и от уточненията, направени от полското правителство в хода на съдебното заседание, е видно, че на облагане с акциз подлежат всички частни превозни средства преди първата им регистрация в Полша, като с оглед гарантирането на тази цел съществуват няколко правопораждащи факта за начисляването на този данък. Така, задължението за плащането му се поражда или с продажбата на превозното средство, или — в хипотезата на вътреобщностно придобиване съгласно определението в член 2, точка 11 от посочения закон — при придобиването на правото на разпореждане с частно превозно средство в качеството на собственик и най-късно считано от регистрацията му на територията на страната.
24. Един такъв данък се включва в общия режим на вътрешното облагане на стоките и следователно трябва да бъде разглеждан с оглед на член 90 ЕО.
25. Следователно на първия поставен въпрос следва да се отговори, че акциз като въведеният в Полша със Закона от 2004 г., с който частните превозни средства не се облагат при преминаване на границата, не представлява нито мито при вноса, нито такса с равностоен ефект по смисъла на член 25 ЕО.
По втория и третия въпрос
26. С втория и третия си въпрос, които следва да бъдат разгледани заедно, препращащата юрисдикция иска по същество да установи дали член 90 ЕО трябва да бъде тълкуван в смисъл, че не допуска данък с характеристики като тези на установения със Закона от 2004 г. акциз поради факта, че с този данък се облага придобиването на употребявани превозни средства, идващи от държави-членки, различни от тази, която го е установила, а не се облага придобиването на употребявани превозни средства, вече регистрирани в последната, които са били обложени с него преди първата им регистрация, доколкото такъв данък може да представлява вътрешен данък върху стоки от други държави-членки, който надвишава данъка, наложен пряко или косвено върху подобни местни стоки по смисъла на член 90, първа алинея ЕО, или данъка, наложен косвено върху стоки на други държави-членки, и е от такъв характер, че дава закрила на други стоки по смисъла на втора алинея от същия член.
27. Както Съдът вече е отсъдил, в системата на Договора за ЕО член 90 ЕО има субсидиарно приложение спрямо съответните разпоредби за премахване на митата и на таксите с равностоен ефект. Тази разпоредба има за цел да осигури свободното движение на стоките между държавите-членки в нормални условия на конкуренция чрез отстраняването на всякаква форма на закрила, която може да последва от прилагането на дискриминационни вътрешни данъци по отношение на стоки с произход от други държави-членки (Решение от 15 юни 2006 г. по дело Air Liquide Industries Belgium, C‑393/04 и C‑41/05, Recueil, стр. I‑5293, точка 55 и цитираната съдебна практика, както и Решение по дело Nádasdi и Németh, посочено по-горе, точка 45).
28. В областта на облагането на внесените употребявани автомобилни превозни средства Съдът е отсъдил и че член 90 ЕО има за цел да гарантира пълна неутралност на вътрешните данъци по отношение на конкуренцията между стоки, които са вече на националния пазар, и внесените стоки (вж. Решение от 29 април 2004 г. по дело Weigel, C‑387/01, Recueil, стр. I‑4981, точка 66 и цитираната съдебна практика, както и Решение по дело Nádasdi и Németh, посочено по-горе, точка 46).
29. Според установената съдебна практика нарушение на член 90, първа алинея ЕО е налице, когато данъкът, с който се облага внесената стока, и данъкът, с който се облага подобната местна стока, се изчисляват по различен начин и посредством различни способи се стига, макар и само в определени случаи, до по-висок данък, с който се облага вносната стока (вж. Решение по дело Weigel, посочено по-горе, точка 67 и цитираната съдебна практика). По този начин съгласно посочената разпоредба акцизът, с който се облагат стоките с произход от други държави-членки, не трябва да бъде по-висок от този, с който се облагат подобните местни стоки.
30. В това отношение от преписката по делото по главното производство е видно, че питането на препращащата юрисдикция, основано на сравнение между употребяваните превозни средства, които вече се намират на националния пазар, и тези, които са придобити в друга държава-членка, има за цел да сравни две категории от подобни стоки по смисъла на член 90, първа алинея ЕО. За разлика от това, нищо от споменатата преписка не указва за облагане на употребявани превозни средства, придобити в държава-членка, различна от Република Полша, което предоставя косвена закрила в полза на стоки, различни от моторни превозни средства, и което е забранено с член 90, втора алинея ЕО.
31. Следователно въпросният акциз по главното производство трябва да се разгледа изключително във връзка с член 90, първа алинея ЕО.
32. С цел гарантиране на неутралността на вътрешните данъци от гледна точка на конкуренцията между употребяваните автомобилни превозни средства, които се намират вече на националния пазар, и подобните превозни средства, внесени от държава-членка, различна от Република Полша, е необходимо да се сравнят последиците от акциза, с който се облагат последните превозни средства, с последиците от остатъчния данък, с който се облагат първите превозни средства, вече обложени с него при първата им регистрация.
33. В контекста на едно такова сравнение следва на първо място да се подчертае, че акцизът, разглеждан в главното производство, се събира само един път за всяко превозно средство, предназначено да бъде регистрирано в Полша, както за новите, така и за употребяваните превозни средства, които са произведени на територията на страната или са внесени от други държави-членки.
34. Необходимо е, на второ място, да се направи разграничение между две категории превозни средства, а именно, от една страна, тези, които се продават като употребявани превозни средства в рамките на две календарни години след датата им на производство, като за дата на производство се счита първата календарна година, а от друга страна — тези, които се продават като употребявани превозни средства след двегодишния период.
35. Най-напред, що се отнася до частните превозни средства, продадени като нови или употребявани в рамките на посочения период от две години, от Постановлението от 2004 г. е видно, както вече беше посочено в точка 13 от настоящото решение, че те подлежат на облагане с акциз, изчисляван съгласно една и съща ставка.
36. Що се отнася до употребяваните превозни средства на възраст по-малко от две години, националната юрисдикция е длъжна по-специално да провери, именно в светлината на Постановлението от 2004 г., дали с оглед на акциза те действително понасят идентична тежест поради това, че остатъкът от данъка, включен в пазарната стойност на употребяваните превозни средства, регистрирани в Полша, е равен на размера на същия данък, с който се облагат подобните употребявани превозни средства, идващи от държава-членка, различна от Република Полша.
37. За разлика от това, що се отнася до акциза, с който се облагат употребяваните превозни средства, продадени след повече от две години от датата на производство, акцизната ставка се изчислява според формулата, предвидена в член 7 от Постановлението от 2004 г. Прилагането на тази формула, както подчертава Комисията, без да бъде опровергана от полското правителство, води до увеличаване на ставката в зависимост от възрастта на превозното средство.
38. Задължение на препращащата юрисдикция обаче е да разгледа дали подобно увеличаване на посочената ставка засяга само употребяваните превозни средства, идващи от държава-членка, различна от Република Полша, и дали, за разлика от това, за употребяваните превозни средства, регистрирани в Полша по времето, когато са били нови, ставката на остатъчния акциз, включен в стойността на това превозно средство, се запазва постоянна.
39. При тези обстоятелства доводите, представени от полското правителство в подкрепа на тази разлика в облагането, не могат да се приемат. На първо място полското правителство изтъква загрижеността си за околната среда, на второ място то изразява съмнението, че в голяма част от случаите декларираната пред властите покупна цена била значително по-ниска от действително платената, и на последно място отбелязва, че посочената разлика не водела до дискриминация, тъй като цифрите показвали, че въвеждането на акциз върху употребяваните превозни средства, закупени в други държави-членки през м. май 2004 г., е било придружено с незабавно и твърде значително увеличаване на тези покупки.
40. В действителност от практиката на Съда следва, че дадена система на данъчно облагане може да се смята за съответстваща на член 90 ЕО само ако е установено, че тя действа по начин, който изключва всякаква възможност за по-тежко облагане на вносните стоки в сравнение с местните стоки, и следователн о която в никакъв случай няма дискриминиращо действие (Решение по дело Haahr Petroleum, посочено по-горе, точка 34 и Решение от 23 октомври 1997 г. по дело Комисия/Гърция, C‑375/95, Recueil, стр. I‑5981, точка 29).
41. От горепосочените съображения следва, че на поставените втори и трети въпрос трябва да се отговори, че член 90, първа алинея ЕО следва да бъде тълкуван в смисъл, че не допуска даден акциз, доколкото размерът на данъка, с който се облагат употребяваните превозни средства на възраст повече от две години, придобити в държава-членка, различна от наложилата такъв данък, надвишава остатъка от същия данък, включен в пазарната стойност на подобни превозни средства, регистрирани преди това в държавата-членка, която е наложила въпросния данък. Задължение на препращащата юрисдикция е да провери дали правната уредба, разглеждана в главното производство, и по-конкретно прилагането на член 7 от Постановлението от 2004 г., има такава последица.
По четвъртия въпрос
42. С четвъртия си въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да се установи дали член 28 ЕО и член 3, параграф 3 от Директива 92/12 допускат национална правна уредба като предвидената в член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2006 г., която изисква подаването на опростена декларация по смисъла на последната разпоредба в срок от пет дни, считано от деня на вътреобщностното придобиване.
43. Предварително следва да се отбележи, че разминаването в тълкуването на задължението за деклариране — в смисъл че според г‑н Brzeziński такава декларация следвало да се подаде в срок от пет дни, считано от датата на придобиване на превозното средство в Германия, докато според полското правителство, както и според Комисията, в случай на вътреобщностно придобиване въпросният срок започвал да тече от действителното въвеждане на превозното средство в Полша — няма отношение към евентуалното окачествяване на това изискване като пречка.
44. По аналогия с практиката на Съда, според която дадена национална мярка в област, предмет на изчерпателна хармонизация на общностно равнище, трябва да бъде оценявана с оглед на разпоредбите на тази мярка за хармонизиране, а не на тези на първичното право (вж. Решение от 13 декември 2001 г. по дело DaimlerChrysler, C‑324/99, Recueil, стр. I‑9897, точка 32 и Решение от 14 декември 2004 г. по дело Swedish Match, C‑210/03, Recueil, I‑11893, точка 81), следва задължението за подаване на опростена декларация да се разгледа най-напред в светлината на Директива 92/12, и по-конкретно на забраната за такава формалност, предвидена в член 3, параграф 3, първа алинея, като се остави на първо време настрана въпросът дали акцизът действително е предмет на изчерпателна хармонизация на общностно равнище.
45. Както отбелязва генералният адвокат в точка 71 от заключението си, член 3, параграф 3, първа алинея от Директива 92/12 не може да се приложи, ако задължението за деклариране не се приеме за „формалност, свързана с преминаване на граница“, която води до събирането на акциза.
46. Полското правителство и Комисията смятат, че в делото по главното производство случаят не е такъв. Те изтъкват по същество, че предвиденото в член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2004 г. задължение възниквало след вноса на подлежащото на облагане с акциз превозно средство на територията на страната и следователно след преминаването на границата. Комисията добавя, че срокът за извършване на тази формалност започвал да тече, считано от датата на вътреобщностното придобиване на превозното средство, т.е. след като то е преминало границата.
47. В това отношение задължение на препращащата инстанция е да провери дали в своята цялост правната уредба, разглеждана в главното производство, може да бъде тълкувана в смисъла, който ѝ придава полското правителство. Всъщност ако опростената декларация трябва да бъде подадена по повод на вътреобщностното придобиване на превозното средство и следователно по повод на преминаването на граница, то такава формалност би била все пак свързана не с преминаването по смисъла на член 3, параграф 3, първа алинея от Директива 92/12, а със задължението за плащане на акциза.
48. Всъщност в тази хипотеза, тъй като целта на опростената декларация е да се осигури плащането на задължението съответстващо на акциза, една такава формалност се свързва с правопораждащия факт на последния. По този начин, съгласно това тълкуване данъкът се дължи, както следва от член 80, параграф 3, точка 3 от Закона от 2004 г., считано от придобиването на право на разпореждане с частното превозно средство в качеството на собственик, и най-късно, считано от неговата регистрация на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата.
49. Следователно член 3, параграф 3, първа алинея от Директива 92/12 не може да се приложи в делото по главното производство и поради тази причина не може да се противопоставя на задължението за подаване на опростена декларация в хипотезата на вътреобщностно придобиване.
50. От постоянната съдебна практика следва също, че такова задължение освен това не може да бъде преценено с оглед на член 28 ЕО. В действителност приложното поле на този член не включва пречките, обхванати от специални разпоредби, а пречките от фискален характер или тези, които имат равностоен на мито ефект по членове 23 ЕО, 25 ЕО и 90 ЕО не спадат към формулираната в член 28 ЕО забрана (вж. Решение от 3 февруари 2000 г. по дело Dounias, C‑228/98, Recueil, стр. I‑577, точка 39 и Решение от 17 юни 2003 г. по дело De Danske Bilimportører, C‑383/01, Recueil, стр. I‑6065, точка 32).
51. За разлика от това, след като не представлява същинска пречка от фискален характер в прекия смисъл на понятието, задължението за подаване на опростена декларация съгласно член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2004 г. е неразделно свързано с действителното плащане на акциза. Ето защо полското правителство и Комисията изтъкват, че то цели именно осигуряване на събирането на посочения акциз.
52. При тези обстоятелства задължение като предвиденото в член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2004 г. е само последица от задължението на приобретателя на частното превозно средство за заплащане на акциз и следователно член 28 ЕО не може да се приложи.
53. Въз основа на всички съображения, изложени по-горе, на четвъртия въпрос следва да се отговори, че член 28 ЕО не се прилага по отношение на опростена декларация като предвидената в член 81, параграф 1, точка 1 от Закона от 2004 г. и член 3, параграф 3 от Директива 92/12 допуска такава декларация, когато въпросната правна уредба може да бъде тълкувана в смисъл, че тази декларация трябва да бъде подадена, считано от придобиването на правото на разпореждане с частното превозно средство в качеството на собственик, и най-късно, считано от регистрацията му на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата.
Относно ограничаване действието на настоящото решение във времето
54. В случай че Съдът реши, че член 90, първа алинея ЕО не допуска събирането на акциз като установения със Закона от 2004 г., в писменото си становище полското правителство е поискало от Съда да ограничи действието на това решение във времето.
55. В съответствие с постоянната съдебна практика тълкуването, което Съдът дава на норма от общностното право при упражняване на поверената му от член 234 ЕО компетентност, изяснява и уточнява, когато е необходимо, значението и приложното поле на тази норма, както тя трябва или е трябвало да се разбира и прилага от момента на влизането ѝ в сила. Следователно така разтълкувана, нормата може и трябва да се прилага от съдилищата дори спрямо правоотношения, породени и установени преди решението, постановено по преюдициалното запитване, при положение, от друга страна, че са изпълнени условията, които позволяват отнасянето пред компетентните юрисдикции на спор относно прилагането на посочената норма (вж. по-специално Решение от 2 февруари 1988 г. по дело Blaizot, 24/86, Recueil, стр. 379, точка 27, Решение от 15 декември 1995 г. по дело Bosman, C‑415/93, Recueil, стр. I‑4921, точка 141, както и Решение от 10 януари 2006 г. по дело Skov и Bilka, C‑402/03, Recueil, стр. I‑199, точка 50).
56. Следователно Съдът може да ограничи възможността всяко заинтересовано лице да се позовава на разтълкувана от него разпоредба, за да постави под въпрос основани на добросъвестността правоотношения, единствено по изключение, въз основа на общия принцип на правна сигурност, присъщ на общностния правен ред. За да бъде наложено подобно ограничение, е необходимо да са изпълнени два основни критерия, а именно добросъвестност на заинтересованите среди и риск от сериозни смущения (вж. по-специално Решение от 28 септември 1994 г. по дело Vroege, C‑57/93, Recueil, стр. I‑4541, точка 21, Решение от 12 октомври 2000 г. по дело Cooke, C‑372/98, Recueil, стр. I‑8683, точка 42, както и Решение по дело Skov и Bilka, посочено по-горе, точка 51).
57. По-конкретно, Съдът е прибягвал до това разрешение само при точно определени обстоятелства, а именно когато е съществувал риск от тежки икономически последици, дължащи се преди всичко на големия брой правоотношения, установени добросъвестно въз основа на считаната за валидно действаща правна уредба, и когато и лицата, и националните власти са били подтикнати към поведение, което не съответства на общностната правна уредба поради обективна и значителна несигурност, що се отнася до приложното поле на общностните разпоредби — несигурност, за която евентуално е допринесло поведението, възприето от други държави-членки, или това на Комисията (вж. по-специално Решение от 27 април 2006 г. по дело Richards, C‑423/04, Recueil, стр. I‑3585, точка 42).
58. Отново според постоянната съдебна практика, финансовите последици, които може да произтекат за държава-членка от постановено решение по преюдициално запитване, сами по себе си не оправдават ограничаването на действието на това решение във времето (Решение от 20 септември 2001 г. по дело Grzelczyk, C‑184/99, Recueil, стр. I‑6193, точка 52 и Решение от 15 март 2005 г. по дело Bidar, C‑209/03, Recueil, стр. I‑2119, точка 68).
59. Що се отнася до риска от сериозни затруднения, полското правителство представя в хода на съдебното заседание данни в цифрово изражение, които се отнасят до периода от 1 май 2004 г. — датата на присъединяването на Република Полша към Европейския съюз — до 30 април 2006 г., или период от две години, които показват, че общата сума на акциза, начислен за леки автомобили, достига 1,16 % от бюджетните приходи, предвидени за 2006 г. Въпреки това разбивката на тези цифри, която би позволила да се прецени каква е частта от общата сума, която би могла да бъде възстановена, не е предоставена на Съда. Следва да се добави, че трябва да бъдат възстановени само сумите на акциза, които надвишават сумите, съответстващи на остатъчния данък, включен в цената на подобно употребявано превозно средство с произход от засегнатата държава-членка.
60. Следователно трябва да се установи, че наличието на риск от тежки икономически последици по смисъла на посочената в точки 56 и 57 от настоящото решение съдебна практика, които да оправдаят ограничаване на действието във времето на настоящото решение, не може да се приеме за доказано.
61. При тези обстоятелства не е необходимо да се проверява дали е изпълнен критерият за добросъвестност на заинтересованите среди.
62. От тези съображения следва, че не е необходимо действието на настоящото решение да бъде ограничено във времето.
По съдебните разноски
63. С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред препращащата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
Диспозитив
По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:
1) Акциз като въведения в Полша със Закона за акцизите от 23 януари 2004 г., с който частните превозни средства не се облагат поради факта на преминаване на границата, не представлява нито мито при вноса, нито такса с равностоен ефект по смисъла на член 25 ЕО.
2) Член 90, първа алинея ЕО следва да бъде тълкуван в смисъл, че не допуска даден акциз, доколкото размерът на данъка, с който се облагат употребяваните превозни средства на възраст повече от две години, придобити в държава-членка, различна от наложилата такъв данък, надвишава остатъка от същия данък, включен в пазарната стойност на подобни превозни средства, регистрирани преди това в държавата-членка, която е наложила въпросния данък. Задължение на препращащата юрисдикция е да провери дали правната уредба, разглеждана в главното производство, и по-конкретно прилагането на член 7 от Постановлението на министъра на финансите за намаляване на акцизните ставки от 22 април 2004 г., има такава последица.
3) Член 28 ЕО не се прилага по отношение на опростена декларация като предвидената в член 81, параграф 1, точка 1 от Закона за акцизите от 23 януари 2004 г. и член 3, параграф 3 от Директива 92/12/ЕИО на Съвета от 25 февруари 1992 г. относно общия режим за продукти, подлежащи на облагане с акциз, и държането, движението и мониторинга на такива продукти допуска такава декларация, когато въпросната правна уредба може да бъде тълкувана в смисъл, че тази декларация трябва да бъде подадена, считано от придобиването на правото на разпореждане с частното превозно средство в качеството на собственик, и най-късно, считано от регистрацията му на територията на страната в съответствие с Кодекса за движение по пътищата.