62020CC0570
ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
MANUEL CAMPOS SÁNCHEZ-BORDONA
της 9ης Δεκεμβρίου 2021 (
1
)
Υπόθεση C‑570/20
BV
κατά
Direction départementale des finances publiques de la Haute-Savoie
[αίτηση του Cour de cassation (Ανωτάτου Ακυρωτικού Δικαστηρίου, Γαλλία)για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
«Προδικαστική παραπομπή – Θεμελιώδη δικαιώματα – Άρθρα 50 και 52 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης – Φόρος προστιθεμένης αξίας (ΦΠΑ) – Οδηγία 2006/112/ΕΚ – Εθνική νομοθεσία προβλέπουσα σώρευση διοικητικών και ποινικών κυρώσεων για την ίδια πράξη – Επιταγές της αρχής ne bis in idem – Σαφήνεια και προβλεψιμότητα – Αναγκαιότητα και αναλογικότητα»
1.
Το Δικαστήριο καλείται, εκ νέου, να εξετάσει τα ζητήματα που ανακύπτουν λόγω της σώρευσης διοικητικών και ποινικών κυρώσεων, οι οποίες επιβλήθηκαν στο ίδιο πρόσωπο για την ίδια πράξη, με σκοπό την ταυτόχρονη ή διαδοχική τιμώρηση φορολογικών παραβάσεων που αφορούν, μεταξύ άλλων, τον φόρο προστιθέμενης αξίας (στο εξής: ΦΠΑ).
2.
Με τις αποφάσεις της 20ής Μαρτίου 2018, Menci (
2
) και Garlsson Real Estate κ.λπ. (
3
), το Δικαστήριο διευκρίνισε τις προϋποθέσεις που πρέπει να πληροί εθνική ρύθμιση η οποία περιορίζει, βάσει του άρθρου 52, παράγραφος 1, του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (στο εξής: Χάρτης), το θεμελιώδες δικαίωμα κάθε προσώπου να μην τιμωρείται δύο φορές για την ίδια πράξη, το οποίο κατοχυρώνεται στο άρθρο 50 του Χάρτη.
3.
Με την υπό κρίση αίτηση προδικαστικής αποφάσεως, το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο, Γαλλία) εκφράζει αμφιβολίες για το αν οι εθνικές διατάξεις στις οποίες θα πρέπει να βασιστεί η απόφασή του συνάδουν με τη νομολογία του Δικαστηρίου, ιδίως όσον αφορά:
–
τη σαφήνεια και την ακρίβεια των διατάξεων βάσει των οποίων καθίσταται δυνατή η σώρευση διώξεων και κυρώσεων· και
–
την αναλογικότητα μεταξύ, αφενός, της σοβαρότητας της τελεσθείσας παράβασης και, αφετέρου, της σοβαρότητας του συνόλου των σωρευτικών κυρώσεων.
I. Το νομικό πλαίσιο
Α.
Το δίκαιο της Ένωσης
1. Ο Χάρτης
4.
Το άρθρο 50 ορίζει τα εξής:
«Κανείς δεν διώκεται ούτε τιμωρείται ποινικά για αδίκημα για το οποίο έχει ήδη αθωωθεί ή καταδικασθεί εντός της Ένωσης με οριστική απόφαση ποινικού δικαστηρίου σύμφωνα με το νόμο.»
5.
Το άρθρο 51 προβλέπει τα ακόλουθα:
«1.   Οι διατάξεις του παρόντος Χάρτη απευθύνονται στα θεσμικά και λοιπά όργανα και τους οργανισμούς της Ένωσης, τηρουμένης της αρχής της επικουρικότητας, καθώς και στα κράτη μέλη, μόνον όταν εφαρμόζουν το δίκαιο της Ένωσης. Κατά συνέπεια, οι ανωτέρω σέβονται τα δικαιώματα, τηρούν τις αρχές και προάγουν την εφαρμογή τους, σύμφωνα με τις αντίστοιχες αρμοδιότητές τους και εντός των ορίων των αρμοδιοτήτων της Ένωσης, όπως της απονέμονται από τις Συνθήκες.
2.   Ο παρών Χάρτης δεν διευρύνει το πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης πέραν των αρμοδιοτήτων της Ένωσης και δεν θεσπίζει νέες αρμοδιότητες και καθήκοντα για την Ένωση, ούτε τροποποιεί τις αρμοδιότητες και τα καθήκοντα όπως ορίζονται στις Συνθήκες.»
6.
Το άρθρο 52 έχει ως εξής:
«1.   Κάθε περιορισμός στην άσκηση των δικαιωμάτων και ελευθεριών που αναγνωρίζονται στον παρόντα Χάρτη πρέπει να προβλέπεται από το νόμο και να σέβεται το βασικό περιεχόμενο των εν λόγω δικαιωμάτων και ελευθεριών. Τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας, περιορισμοί επιτρέπεται να επιβάλλονται μόνον εφόσον είναι αναγκαίοι και ανταποκρίνονται πραγματικά σε στόχους γενικού ενδιαφέροντος που αναγνωρίζει η Ένωση ή στην ανάγκη προστασίας των δικαιωμάτων και ελευθεριών των τρίτων.
[…]
3.   Στο βαθμό που ο παρών Χάρτης περιλαμβάνει δικαιώματα που αντιστοιχούν σε δικαιώματα τα οποία διασφαλίζονται στην Ευρωπαϊκή Σύμβαση για την Προάσπιση των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου και των Θεμελιωδών Ελευθεριών, η έννοια και η εμβέλειά τους είναι ίδιες με εκείνες που τους αποδίδει η εν λόγω Σύμβαση. Η διάταξη αυτή δεν εμποδίζει το δίκαιο της Ένωσης να παρέχει ευρύτερη προστασία.
4.   Στο βαθμό που ο παρών Χάρτης αναγνωρίζει θεμελιώδη δικαιώματα όπως απορρέουν από τις κοινές συνταγματικές παραδόσεις των κρατών μελών, τα εν λόγω δικαιώματα πρέπει να ερμηνεύονται σύμφωνα με τις παραδόσεις αυτές.
[…]
6.   Οι εθνικές νομοθεσίες και πρακτικές πρέπει να λαμβάνονται πλήρως υπόψη όπως καθορίζεται στον παρόντα Χάρτη.»
2. Η Συνθήκη για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΣΛΕΕ)
7.
Το άρθρο 325 διαλαμβάνει τα ακόλουθα:
«1.   Η Ένωση και τα κράτη μέλη καταπολεμούν την απάτη ή οιαδήποτε άλλη παράνομη δραστηριότητα κατά των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης, λαμβάνοντας σύμφωνα με το παρόν άρθρο μέτρα τα οποία θα έχουν αποτρεπτικό χαρακτήρα και θα προσφέρουν αποτελεσματική προστασία στα κράτη μέλη καθώς και στα θεσμικά και λοιπά όργανα και τους οργανισμούς της Ένωσης.
2.   Τα κράτη μέλη λαμβάνουν τα ίδια μέτρα καταπολέμησης της απάτης κατά των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης με εκείνα που λαμβάνουν για την καταπολέμηση της απάτης κατά των ιδίων οικονομικών συμφερόντων.
[…]»
3. Η οδηγία 2006/112/ΕΚ (
4
)
8.
Το άρθρο 273 ορίζει τα εξής:
«Τα κράτη μέλη μπορούν να προβλέπουν και άλλες υποχρεώσεις που κρίνουν αναγκαίες για τη διασφάλιση της ορθής είσπραξης του ΦΠΑ και την αποφυγή της απάτης, με την επιφύλαξη της τήρησης της αρχής της ίσης μεταχείρισης των εσωτερικών πράξεων και των πράξεων που πραγματοποιούνται από υποκείμενους στον φόρο μεταξύ κρατών μελών και με την προϋπόθεση ότι οι υποχρεώσεις αυτές δεν οδηγούν, στις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων.
[…]»
Β.
Το εθνικό δίκαιο
1. Code général des impôts (γενικός φορολογικός κώδικας, στο εξής: CGI)
9.
Κατά το άρθρο 1729, όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών (
5
):
«Οι ανακρίβειες ή οι παραλείψεις που διαπιστώνονται σε δήλωση ή πράξη και αφορούν στοιχεία που ασκούν επιρροή σε σχέση με τον καθορισμό της φορολογικής βάσης ή την εκκαθάριση του φόρου, καθώς και με την ανάκτηση φορολογικής πίστωσης που χορηγήθηκε αχρεωστήτως από το Δημόσιο, συνεπάγονται την εφαρμογή προσαύξησης:
a. ύψους 40 % σε περίπτωση εκ προθέσεως παράβασης·
[…]».
10.
Το άρθρο 1741, όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των επίμαχων πραγματικών περιστατικών (
6
), έχει ως εξής:
«Με την επιφύλαξη των ειδικών διατάξεων που προβλέπονται στον παρόντα κώδικα, όποιος απέφυγε δολίως ή επιχείρησε να αποφύγει δολίως τη βεβαίωση ή την καταβολή, εν όλω ή εν μέρει, των φόρων που αποτελούν αντικείμενο του παρόντος κώδικα, παραλείποντας να υποβάλει εκουσίως δήλωση εντός των ορισμένων προθεσμιών ή αποκρύπτοντας εκουσίως μέρος των ποσών που υπόκεινται σε φόρο ή οργανώνοντας την αφερεγγυότητά του ή παρεμποδίζοντας με άλλους τρόπους την είσπραξη του φόρου ή ενεργώντας δολίως με οποιονδήποτε άλλο τρόπο, τιμωρείται, ανεξαρτήτως των επιβαλλόμενων φορολογικών κυρώσεων, με χρηματική ποινή ύψους 37500 ευρώ και ποινή φυλάκισης πέντε ετών. Οσάκις οι πράξεις τελέστηκαν ή διευκολύνθηκαν μέσω αγορών ή πωλήσεων χωρίς τιμολόγιο ή με τιμολόγια που δεν αφορούν πραγματικές πράξεις ή αποσκοπούσαν στην απόδοση ποσών εκ μέρους του Δημοσίου αχρεωστήτως, ο δράστης τιμωρείται με χρηματική ποινή ύψους 75000 ευρώ και ποινή φυλάκισης πέντε ετών.
Εντούτοις, εφόσον πρόκειται για περίπτωση απόκρυψης, η παρούσα διάταξη εφαρμόζεται μόνον εάν η απόκρυψη υπερβαίνει το ένα δέκατο του φορολογητέου ποσού ή το ποσό των 153 ευρώ. Σε πρόσωπο που καταδικάζεται βάσει των διατάξεων του παρόντος άρθρου μπορεί επίσης να επιβληθεί στέρηση των αστικών, πολιτικών ή οικογενειακών δικαιωμάτων του, συμφώνως προς τις διατάξεις του άρθρου 131‑26 του ποινικού κώδικα.
Το δικαστήριο μπορεί, επιπλέον, να διατάξει την ανάρτηση και τη διάδοση της εκδοθείσας αποφάσεως υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στα άρθρα 131‑35 ή 131‑39 του ποινικού κώδικα.
Οι διώξεις ασκούνται υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στα άρθρα L. 229 έως L. 231 του κώδικα φορολογικών διαδικασιών.»
2. Livre des procédures fiscales (κώδικας φορολογικών διαδικασιών, στο εξής: LPF)
11.
Το άρθρο L. 228, όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών, καθορίζει τις προϋποθέσεις υπό τις οποίες η φορολογική διοίκηση μπορεί να καταγγείλει στην εισαγγελική αρχή τις πράξεις που στοιχειοθετούν φοροδιαφυγή:
«Επί ποινή απαραδέκτου, η Διοίκηση υποβάλλει τις καταγγελίες που αφορούν την επιβολή ποινικών κυρώσεων σε σχέση με άμεσους φόρους, τον φόρο προστιθέμενης αξίας και άλλους φόρους επί του κύκλου εργασιών, τέλη καταχώρισης, τον φόρο επί της ακίνητης περιουσίας καθώς και τον φόρο μεταβίβασης περιουσιακών στοιχείων και τον φόρο επί δικαιοπραξιών κατόπιν σύμφωνης γνώμης της επιτροπής φορολογικών αδικημάτων.»
II. Τα πραγματικά περιστατικά και τα προδικαστικά ερωτήματα
12.
Ο BV ασκούσε το επάγγελμα του ορκωτού λογιστή, στο πλαίσιο ατομικής επιχειρήσεώς του, έως τις 14 Ιουνίου 2011. Υπό την ιδιότητα αυτή και δεδομένου του κύκλου εργασιών του, ο BV ήταν υποκείμενος στον ΦΠΑ (συνήθης τρόπος καταβολής) και υπείχε υποχρέωση υποβολής μηνιαίων δηλώσεων.
13.
Ο BV ήταν επίσης υποκείμενος στον φόρο εισοδήματος για την κατηγορία των μη εμπορικών κερδών (στο εξής: ΜΕΚ) και, ως εκ τούτου, υπείχε υποχρέωση υποβολής σε ετήσια βάση, επιπλέον της δήλωσης για το σύνολο των προσωπικών εισοδημάτων του, δήλωσης ΜΕΚ.
14.
Κατόπιν ελέγχων που διενεργήθηκαν τα έτη 2009, 2010 και 2011, η φορολογική διοίκηση διαπίστωσε ότι ο BV είχε δηλώσει επαγγελματικά έσοδα χαμηλότερα από τα πραγματικά εισπραχθέντα με αποτέλεσμα φοροαποφυγή ύψους 82507 ευρώ όσον αφορά τον ΦΠΑ και 108833 ευρώ όσον αφορά τα ΜΕΚ.
15.
Στις 10 Μαρτίου 2014 η φορολογική διοίκηση υπέβαλε στην εισαγγελική αρχή καταγγελία για λογιστικές παρατυπίες και φοροδιαφυγή, σχετικά με τον φόρο εισοδήματος και τον ΦΠΑ, τελεσθείσες δι’ αποκρύψεως εισπραχθέντων εσόδων (
7
).
16.
Ο BV κλητεύτηκε ενώπιον του tribunal correctionnel d’Annecy (πλημμελειοδικείου Annecy, Γαλλία) για να δικαστεί για δύο αδικήματα: φοροδιαφυγή μέσω απόκρυψης φορολογητέων ποσών και παράλειψη εγγραφών σε λογιστικό έγγραφο. Σε όλα τα στάδια της διαδικασίας, ο BV αναγνώρισε ότι τέλεσε τις πράξεις που του καταλογίστηκαν.
17.
Με απόφαση της 23ης Ιουνίου 2017, το tribunal correctionnel d’Annecy (πλημμελειοδικείο Annecy, Γαλλία) έκρινε τον BV ένοχο για τα αδικήματα που του καταλογίστηκαν και τον καταδίκασε σε φυλάκιση δώδεκα μηνών.
18.
Ο BV άσκησε έφεση ενώπιον του cour d’appel de Chambéry (εφετείου Chambéry, Γαλλία), υποστηρίζοντας ότι η καταδίκη του προσκρούει στην αρχή ne bis in idem, δεδομένου ότι, για την ίδια πράξη, είχε υπαχθεί σε διαδικασία διορθωτικού προσδιορισμού φόρου, βάσει της οποίας του επιβλήθηκαν φορολογικά πρόστιμα ανερχόμενα σε ποσοστό 40 % των διαφυγόντων φόρων. Κατά τον BV, η αυστηρότητα των κυρώσεων που του επιβλήθηκαν, ως όλου, προσκρούει στην αρχή της αναλογικότητας.
19.
Με απόφαση της 13ης Φεβρουαρίου 2019, το cour d’appel de Chambéry (εφετείο Chambéry) απέρριψε την έφεση και επικύρωσε την πρωτόδικη απόφαση σε σχέση με την ενοχή του κατηγορουμένου και αύξησε την ποινή του (
8
), καταδικάζοντάς τον σε φυλάκιση δεκαοκτώ μηνών, εκ των οποίων έξι με αναστολή.
20.
Το δευτεροβάθμιο δικαστήριο απέρριψε το επιχείρημα περί παραβίασης της αρχής ne bis in idem, με την αιτιολογία ότι οι ποινικές και οι διοικητικές κυρώσεις είχαν σωρευθεί βάσει του άρθρου 1741 του CGI, διάταξης συμβατής με το άρθρο 50 του Χάρτη, στον βαθμό που πληρούνται οι προϋποθέσεις που έχει θέσει το Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου, Γαλλία).
21.
Ο BV άσκησε αναίρεση ενώπιον του Cour de cassation (Ανωτάτου Ακυρωτικού Δικαστηρίου), υποστηρίζοντας ότι το πρωτοβάθμιο και το δευτεροβάθμιο δικαστήριο:
–
παρέβησαν το άρθρο 50 του Χάρτη κατά την εφαρμογή του άρθρου 1741 του CGI, του οποίου οι διατάξεις, όπως έχουν ερμηνευθεί από το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο), δεν είναι ούτε σαφείς ούτε ακριβείς·
–
δεν αιτιολόγησαν την απόφασή τους συμφώνως προς τις επιταγές που απορρέουν από το δίκαιο της Ένωσης, καθόσον δεν βεβαιώθηκαν ότι η επιβάρυνση που προέκυψε από το σύνολο των κυρώσεων που του επιβλήθηκαν δεν ήταν υπέρμετρη σε σχέση με τη σοβαρότητα του αδικήματος.
22.
Κατά το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο):
–
οι εθνικές διατάξεις έχουν ως αντικείμενο, ιδίως, την καταπολέμηση των παραβάσεων στον τομέα του ΦΠΑ. Ανταποκρίνονται, επομένως, σε σκοπό γενικού συμφέροντος, ο οποίος δικαιολογεί πρόσθετη δίωξη και κυρώσεις ποινικού χαρακτήρα, οι οποίες επιδιώκουν συμπληρωματικούς σκοπούς·
–
όσον αφορά τη σαφήνεια και την προβλεψιμότητα, τα άρθρα 1729 και 1741 του CGI ορίζουν με ακρίβεια τις πράξεις ή παραλείψεις που μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο ποινικών και φορολογικών διώξεων και κυρώσεων·
–
όσον αφορά τον αναγκαίο και αναλογικό χαρακτήρα, η δυνατότητα σώρευσης κυρώσεων περιορίζεται από την απαγόρευση υπέρβασης του ανώτατου ορίου μιας από τις επιβληθείσες κυρώσεις. Ο εν λόγω κανόνας αφορά μόνον τις κυρώσεις ίδιας φύσης (ήτοι, τις χρηματικές κυρώσεις)·
–
εντούτοις, δεν μπορεί να υποστηριχθεί ότι η ορθή εφαρμογή του δικαίου της Ένωσης είναι τόσο προφανής ώστε να μην υφίσταται περιθώριο εύλογης αμφιβολίας.
23.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) υποβάλλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1)
Πληρούν οι εθνικοί κανόνες, όπως αυτοί που προεκτέθηκαν, την απαίτηση περί σαφήνειας και προβλεψιμότητας των περιστάσεων υπό τις οποίες η απόκρυψη φορολογητέων εισοδημάτων κατά την υποβολή δηλώσεων σχετικά με τον οφειλόμενο ΦΠΑ μπορεί να αποτελέσει αντικείμενο σώρευσης διώξεων και κυρώσεων ποινικού χαρακτήρα;
2)
Πληρούν οι εθνικοί κανόνες, όπως αυτοί που προεκτέθηκαν, την απαίτηση περί αναγκαιότητας και αναλογικότητας της σώρευσης τέτοιων κυρώσεων;»
III. Η διαδικασία ενώπιον του Δικαστηρίου
24.
Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως πρωτοκολλήθηκε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 28 Οκτωβρίου 2020.
25.
Γραπτές παρατηρήσεις υπέβαλαν ο BV, η Γαλλική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή.
26.
Δεν κρίθηκε αναγκαία η διεξαγωγή επ’ ακροατηρίου συζητήσεως.
IV. Ανάλυση
Α.
Προκαταρκτικές παρατηρήσεις σχετικά με την επίμαχη εθνική ρύθμιση και το περιεχόμενο των προδικαστικών ερωτημάτων
27.
Οι «εθνικοί κανόνες» στους οποίους παραπέμπει το αιτούν δικαστήριο προέκυψαν από τη συμπλήρωση δύο νομοθετικών διατάξεων με τη δικαστική ερμηνεία που τους αποδόθηκε.
28.
Οι νομοθετικές αυτές διατάξεις είναι τα προεκτεθέντα άρθρα 1729 και 1741 του CGI (
9
). Εν ολίγοις, τα εν λόγω άρθρα θεσπίζουν διοικητικές κυρώσεις (προσαύξηση κατά 40 % για τα εκ προθέσεως αδικήματα, κατά το άρθρο 1729), καθώς και χρηματικές ποινές και ποινές φυλάκισης (κατά το άρθρο 1741) για συγκεκριμένες ενέργειες που αντιβαίνουν στους φορολογικούς κανόνες.
29.
Το άρθρο 1741 του CGI ορίζει ρητώς ότι η χρηματική ποινή και η ποινή φυλάκισης μπορούν να επιβληθούν ανεξαρτήτως των φορολογικών κυρώσεων (ήτοι, εκείνων που έχουν τυπικώς διοικητικό χαρακτήρα) (
10
) για την ίδια πράξη.
30.
Όσον αφορά τη δικαστική ερμηνεία των ως άνω εθνικών κανόνων, το αιτούν δικαστήριο εκθέτει ότι η προβλεπόμενη σε αυτούς σώρευση των ποινικών και διοικητικών κυρώσεων εξαρτάται από τρεις ερμηνευτικές επιφυλάξεις τις οποίες διατύπωσε το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) (
11
).
31.
Οι ως άνω επιφυλάξεις –οι οποίες εκθέτουν τις προϋποθέσεις υπό τις οποίες επιτρέπεται η σώρευση των κυρώσεων των άρθρων 1729 και 1741 του CGI– είναι οι εξής:
–
ο φορολογούμενος που απαλλάχθηκε από τον φόρο με δικαστική απόφαση η οποία κατέστη τελεσίδικη για ουσιαστικό λόγο δεν μπορεί να καταδικαστεί από ποινικό δικαστήριο για φοροδιαφυγή (πρώτη επιφύλαξη, η οποία δεν ασκεί επιρροή εν προκειμένω)·
–
το άρθρο 1741 του CGI έχει εφαρμογή μόνο στις πλέον σοβαρές περιπτώσεις δόλιας απόκρυψης φορολογητέων ποσών ή μη συμμόρφωσης προς την υποχρέωση δήλωσης. Η σοβαρότητα μπορεί να απορρέει από το ποσό των διαφυγόντων φόρων, από τη φύση των ενεργειών του κατηγορουμένου ή από τις περιστάσεις υπό τις οποίες αυτές τελέσθηκαν (δεύτερη επιφύλαξη)·
–
μολονότι το ενδεχόμενο κίνησης δύο διαδικασιών μπορεί να έχει ως αποτέλεσμα σώρευση κυρώσεων, η αρχή της αναλογικότητας συνεπάγεται εντούτοις ότι, εν πάση περιπτώσει, το συνολικό ύψος των κυρώσεων που τυχόν επιβληθούν δεν υπερβαίνει το ανώτατο όριο μιας από τις εν λόγω κυρώσεις (τρίτη επιφύλαξη).
32.
Όσον αφορά τη δεύτερη επιφύλαξη, το αιτούν δικαστήριο επισημαίνει ότι έχει διευκρινίσει με τη νομολογία του τα κριτήρια που ασκούν επιρροή για την εκτίμηση της σοβαρότητας των συμπεριφορών ως εξής:
«Όταν ο κατηγορούμενος για φοροδιαφυγή αποδεικνύει ότι του επιβλήθηκε ατομικώς φορολογική κύρωση για την ίδια πράξη, απόκειται στο ποινικό δικαστήριο να ελέγξει, μετά τον χαρακτηρισμό των συστατικών στοιχείων της οικείας αξιόποινης πράξης υπό το πρίσμα του άρθρου 1741 του CGI και πριν αποφανθεί επί των ποινών, αν τα πραγματικά περιστατικά που ελήφθησαν υπόψη ενέχουν βαθμό σοβαρότητας που να μπορεί να δικαιολογήσει τη συμπληρωματική επιβολή ποινικών κυρώσεων. Το δικαστήριο οφείλει να αιτιολογήσει την απόφασή του, η δε σοβαρότητα μπορεί να απορρέει από το ποσό των διαφυγόντων φόρων, από τη φύση των ενεργειών του κατηγορουμένου ή από τις περιστάσεις υπό τις οποίες αυτές τελέσθηκαν, στις οποίες καταλέγονται μεταξύ άλλων εκείνες που συνιστούν επιβαρυντικές περιστάσεις» (
12
).
33.
Όσον αφορά την τρίτη επιφύλαξη, το αιτούν δικαστήριο υπογραμμίζει ότι έχει εξειδικεύσει τις προϋποθέσεις εφαρμογής της ως εξής:
–
«Όταν ο κατηγορούμενος αποδεικνύει ότι του έχει επιβληθεί φορολογική κύρωση για την ίδια πράξη, κύρωση η οποία δεν επιδέχεται αμφισβήτηση, το ποινικό δικαστήριο υποχρεούται να διασφαλίσει την τήρηση της αρχής της αναλογικότητας μόνο σε περίπτωση που εκδώσει απόφαση επιβάλλουσα ποινή ίδιας φύσεως».
–
«Δεν παραβιάζεται η αρχή της αναλογικότητας όταν τα δικαστήρια καταδικάζουν σε ποινή φυλάκισης με αναστολή εκτέλεσης της ποινής κατηγορούμενο στον οποίο έχουν ήδη επιβληθεί μη δεκτικές προσβολής διοικητικές κυρώσεις, εφόσον δεν του επιβάλλουν χρηματική ποινή».
34.
Αυτό είναι, εν ολίγοις, το κανονιστικό πλαίσιο –το προκύπτον από τον συνδυασμό των νομικών κανόνων και της δικαστικής ερμηνείας τους– το οποίο καθιστά δυνατή, στο γαλλικό δίκαιο, την επιβολή τόσο διοικητικών όσο και ποινικών κυρώσεων για την ίδια πράξη η οποία συνιστά ποινικό αδίκημα και φορολογική παράβαση, όταν η διοίκηση τη θέτει υπόψη της εισαγγελικής αρχής (
13
).
35.
Το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) δεν διατηρεί αμφιβολίες σε σχέση με τη νομολογία του Δικαστηρίου επί της αρχής ne bis in idem όσον αφορά:
–
τον ποινικό χαρακτήρα της διοικητικής κύρωσης που προβλέπεται στο άρθρο 1729 του CGI (
14
)·
–
την ύπαρξη γενικού συμφέροντος το οποίο δικαιολογεί τον συνδυασμό της διοικητικής κύρωσης με την κύρωση ποινικού χαρακτήρα που προβλέπεται στο άρθρο 1741 του CGI (
15
).
36.
Επομένως, με τα προδικαστικά ερωτήματα το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν το εθνικό δίκαιο πληροί τις διατυπωθείσες στην απόφαση Menci προϋποθέσεις, όσον αφορά τη σαφήνεια, την προβλεψιμότητα, την αναγκαιότητα και την αναλογικότητα των κανόνων που καθιστούν δυνατή τη σώρευση διώξεων και κυρώσεων.
37.
Ο προσδιορισμός κατ’ αυτόν τον τρόπο των ζητημάτων τα οποία αφορά η προδικαστική παραπομπή έχει σημασία προκειμένου να καταστεί σαφές ότι αυτή δεν αφορά ζητήματα σχετικά με:
–
τον προσδιορισμό της «ίδιας πράξης» (idem factum)·
–
την ύπαρξη ταυτόσημου εννόμου συμφέροντος το οποίο προστατεύεται με τη διττή (bis), ποινική και διοικητική, καταστολή της εν λόγω πράξης·
–
τον «κατ’ ουσίαν ποινικό» χαρακτήρα διοικητικής κύρωσης που επαυξάνει κατά 40 % το ποσό του φόρου, σε περίπτωση φορολογικής παράβασης· και
–
τη στενή ουσιαστική και χρονική σύνδεση της διοικητικής και της ποινικής δίωξης, οι οποίες καταλήγουν στην επιβολή χρηματικών ποινών και ποινών φυλάκισης στο ίδιο πρόσωπο για την ίδια πράξη (
16
).
Β.
Επί της ουσίας
1. Το πρώτο προδικαστικό ερώτημα
38.
Το πρώτο προδικαστικό ερώτημα επικεντρώνεται στην προβαλλόμενη έλλειψη σαφήνειας και ακρίβειας των εθνικών κανόνων βάσει των οποίων ορισμένες πράξεις που στοιχειοθετούν φορολογικές παραβάσεις μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο σώρευσης διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων.
39.
Ο BV υποστηρίζει ότι η αναγκαιότητα εξέτασης της εθνικής νομολογίας προκειμένου να διαπιστωθούν οι προϋποθέσεις υπό τις οποίες είναι δυνατός ο συνδυασμός διοικητικών και ποινικών κυρώσεων συνιστά, από μόνη της, απόδειξη ότι η επίμαχη ρύθμιση δεν είναι αρκούντως σαφής και ακριβής.
40.
Ο BV επισημαίνει επιπλέον ότι η εν λόγω νομολογία δεν κατορθώνει να θεραπεύσει την προσαπτόμενη έλλειψη, καθόσον δεν επιτυγχάνει να καθορίσει με αντικειμενικό και προσιτό τρόπο τα κριτήρια που ασκούν επιρροή για την εκτίμηση της σοβαρότητας που δικαιολογεί τη σώρευση.
41.
Η Γαλλική Κυβέρνηση και η Επιτροπή υποστηρίζουν αμφότερες ότι η ρύθμιση που εφαρμόστηκε πληροί τις προϋποθέσεις περί σαφήνειας και προβλεψιμότητας. Τα κριτήρια που έλαβε υπόψη η εθνική νομολογία για τον σκοπό αυτό είναι αρκούντως σαφή (πλέον του γεγονότος ότι ασκούν επιρροή στην υπό κρίση υπόθεση).
42.
Επιπλέον, η Γαλλική Κυβέρνηση και η Επιτροπή υποστηρίζουν ότι, κατά το Δικαστήριο, η αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege δεν απαγορεύει τη χρήση της δικαστικής ερμηνείας για την εξειδίκευση των κανόνων περί ποινικής ευθύνης.
43.
Η εκτίμησή μου επί του ως άνω ζητήματος συμπίπτει, κατ’ ουσίαν, με αυτή της Γαλλικής Κυβέρνησης και της Επιτροπής.
44.
Κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, η σώρευση διώξεων και κυρώσεων, όπως οι επίμαχες εν προκειμένω, συνιστά περιορισμό του θεμελιώδους δικαιώματος κάθε προσώπου να μη δικάζεται ή να μην τιμωρείται ποινικά δύο φορές για την ίδια αξιόποινη πράξη (
17
).
45.
Κατά το άρθρο 52, παράγραφος 1, του Χάρτη, ο ως άνω περιορισμός μπορεί να θεσπιστεί με εθνικό κανόνα μόνον εφόσον πληρούνται σωρευτικώς ορισμένες προϋποθέσεις:
–
ο περιορισμός προβλέπεται από τον νόμο·
–
σέβεται το βασικό περιεχόμενο του προσβαλλόμενου δικαιώματος·
–
είναι αναγκαίος, τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας·
–
ανταποκρίνεται πραγματικά σε στόχους γενικού ενδιαφέροντος που αναγνωρίζει η Ένωση ή στην ανάγκη προστασίας των δικαιωμάτων και ελευθεριών των τρίτων.
46.
Ο επίμαχος στην υπό κρίση υπόθεση περιορισμός θεσπίστηκε με νόμο και, επομένως, πληροί, κατ’ αρχήν, την πρώτη από τις ως άνω προϋποθέσεις. Η δυνατότητα σώρευσης διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων δεν προβλέπεται απλώς και μόνον σε διοικητικές πράξεις ή δικαστικές πρακτικές, αλλά σε δύο συγκεκριμένες νομοθετικές διατάξεις:
–
αφενός, στο άρθρο 1729 του CGI, το οποίο, στο μέτρο που ενδιαφέρει εν προκειμένω, τιμωρεί με προσαύξηση 40 % ορισμένες εκ προθέσεως φορολογικές ανακρίβειες ή παραλείψεις·
–
αφετέρου, στο άρθρο 1741 του CGI, το οποίο, με την επιφύλαξη του προμνησθέντος άρθρου, προβλέπει τη δυνατότητα επιβολής χρηματικής ποινής και ποινής φυλάκισης σε περιπτώσεις δόλιας συμπεριφοράς που έχουν ποινικώς κολάσιμο χαρακτήρα.
47.
Βέβαια, δυνάμει της αρχής nullum crimen, nulla poena sine lege, που κατοχυρώνεται στο άρθρο 49 του Χάρτη, απαιτείται επιπλέον να είναι ο νόμος σαφής και ακριβής όσον αφορά τον καθορισμό των περιπτώσεων στις οποίες επιτρέπεται η διττή δίωξη και επιβολή κυρώσεων για την ίδια πράξη.
48.
Το Δικαστήριο έχει συνδέσει την απαίτηση περί σαφήνειας και ακρίβειας του νόμου με τον «απολύτως αναγκαίο χαρακτήρα» του, προκειμένου να τηρείται η αρχή της αναλογικότητας (
18
).
49.
Κατά την ανάλυση του «απολύτως αναγκαίου χαρακτήρα» της εφαρμοστέας ρύθμισης, το Δικαστήριο έκρινε με την απόφαση Menci ότι η εν λόγω ρύθμιση πρέπει να «προβλέπει σαφείς και ακριβείς κανόνες που να παρέχουν στον πολίτη τη δυνατότητα να προβλέψει ποιες πράξεις και ποιες παραλείψεις δύνανται να αποτελέσουν το αντικείμενο μιας τέτοιας σωρεύσεως διώξεων και κυρώσεων» (
19
).
50.
Αφού εξέτασε αν, κατόπιν του σχετικού ελέγχου του αιτούντος δικαστηρίου, η επίμαχη στην υπόθεση εκείνη ιταλική ρύθμιση ήταν «σαφής και ακριβής», το Δικαστήριο αποφάνθηκε, με την απόφαση Menci, ότι πρέπει να διασφαλίζεται η υποχρεωτική αντιστοιχία μεταξύ, αφενός, της σοβαρότητας της παράβασης και, αφετέρου, της σοβαρότητας του συνόλου των σωρευτικών κυρώσεων (
20
).
51.
Κατά τη γνώμη μου, η απαίτηση της σαφήνειας και της ακρίβειας του νόμου απορρέει από το πλαίσιο της αρχής της νομιμότητας του περιορισμού της άσκησης θεμελιωδών δικαιωμάτων, στην οποία παραπέμπει η πρώτη από τις προϋποθέσεις του άρθρου 52, παράγραφος 1, του Χάρτη.
52.
Το περιεχόμενο και η εμβέλεια της διττής καταστολής θα μπορούν να εκτιμηθούν επακριβώς μόνον εάν οι διατάξεις του νόμου που επιτρέπει τη σώρευση διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων είναι σαφείς και ακριβείς. Εκκινώντας από την παραδοχή αυτή, θα πρέπει να εξακριβωθεί, εν συνεχεία, αν η σώρευση έχει αναλογικό χαρακτήρα.
53.
Η σαφήνεια και η ακρίβεια του νόμου εξυπηρετούν προηγούμενο και εννοιολογικώς αυτοτελή σκοπό σε σχέση με την αρχή της αναλογικότητας. Συγκεκριμένα, ανταποκρίνονται στην επιταγή να είναι αποκλειστικά και μόνον ο νόμος αυτός που προσδιορίζει την ισχύ της αρχής ne bis in idem.
54.
Για την τήρηση της εν λόγω αρχής δεν αρκεί οποιοσδήποτε νομοθετικός καθορισμός των περιπτώσεων στις οποίες είναι επιτρεπτή η διττή δίωξη και επιβολή κυρώσεων, αλλά απαιτείται σαφής και ακριβής καθορισμός.
55.
Άλλως, θα αναιρούνταν η εγγύηση που συνεπάγεται η αρχή της νομιμότητας όσον αφορά την αποκλειστική αρμοδιότητα του νομοθέτη να περιορίζει θεμελιώδη δικαιώματα. Επομένως, η νομοθετική αρχή δεν μπορεί να αναθέσει σε διοικητικά ή δικαιοδοτικά όργανα την άσκηση της εν λόγω αρμοδιότητας.
56.
Επιπλέον, η νομιμότητα που επιτάσσει το άρθρο 52, παράγραφος 1, του Χάρτη για τον περιορισμό του δικαιώματος που κατοχυρώνεται στο άρθρο 50 του Χάρτη είναι επιπρόσθετη της νομιμότητας που απαιτεί το άρθρο 49 του Χάρτη όσον αφορά τον καθορισμό της ποινής.
57.
Στο μέτρο που η σώρευση διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων μπορεί να έχει, συνολικά, συνέπεια σοβαρότερη από την προβλεπόμενη αποκλειστικά από το ποινικό δίκαιο, η εν λόγω επιπρόσθετη κύρωση θα είναι αποδεκτή μόνον εάν προηγηθεί σαφής και ακριβής καθορισμός, εκ μέρους του νομοθέτη, των περιπτώσεων και των περιστάσεων που καθιστούν δυνατή την εν λόγω σώρευση.
58.
Επομένως, η αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege έχει εφαρμογή στη σώρευση διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων. Εξ αυτού συνάγεται ότι οι διατάξεις που καθιστούν δυνατή τη διττή καταστολή πρέπει να πληρούν ορισμένες απαιτήσεις προσβασιμότητας και προβλεψιμότητας (
21
).
59.
Η απαίτηση σαφήνειας και ακρίβειας που διατυπώθηκε στην απόφαση Menci πρέπει να εξετάζεται στο πλαίσιο αυτό μάλλον, παρά στο πλαίσιο της αρχής της αναλογικότητας του άρθρου 52, παράγραφος 1, του Χάρτη.
60.
Η αμφιβολία του αιτούντος δικαστηρίου αφορά το αν «η σαφήνεια και η ακρίβεια» που επιτάσσει η αρχή της νομιμότητας πρέπει να υφίστανται εκ των προτέρων –και μόνον– στο γράμμα του νόμου ή αν, αντιθέτως, μπορεί να ληφθεί συναφώς υπόψη και η νομολογία.
61.
Τόσο η Γαλλική Κυβέρνηση όσο και η Επιτροπή υπενθύμισαν ότι, κατά το Δικαστήριο, η αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege δεν αποκλείει τη δικαστική ερμηνεία του νόμου.
62.
Κατά το Δικαστήριο, μολονότι η αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege «επιτάσσει να ορίζει ο νόμος σαφώς τις παραβάσεις και τις ποινές που αυτές επισύρουν», εντούτοις, η εν λόγω προϋπόθεση «πληρούται όταν ο διοικούμενος έχει τη δυνατότητα να γνωρίζει, με βάση το γράμμα της οικείας διατάξεως και, εν ανάγκη, με τη βοήθεια της ερμηνείας που δίδεται στη διάταξη αυτή από τα δικαστήρια, ποιες πράξεις και παραλείψεις επάγονται την ποινική ευθύνη του» (
22
).
63.
Ως εκ τούτου, κατά το Δικαστήριο, «[η] αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege δεν μπορεί επομένως να ερμηνευθεί ως απαγορεύουσα τη βαθμιαία αποσαφήνιση των κανόνων περί ποινικής ευθύνης διά της νομολογιακής ερμηνείας από τη μία υπόθεση στην άλλη, υπό την προϋπόθεση ότι το αποτέλεσμα είναι ευλόγως προβλέψιμο κατά τον χρόνο της διαπράξεως της παραβάσεως, λαμβανομένης υπόψη ιδίως της ερμηνείας που χρησιμοποιούσε κατά την περίοδο εκείνη η σχετική με την επίμαχη διάταξη νόμου νομολογία» (
23
).
64.
Όπως προεκτέθηκε, στην υπό κρίση υπόθεση, τόσο το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) όσο και το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) έχουν προβεί σε ερμηνεία των άρθρων 1729 και 1741 του CGI. Το πρώτο, ειδικότερα, εξάρτησε τη συνταγματικότητα αμφότερων των διατάξεων –ήτοι, το κύρος τους– από την τήρηση των προμνησθεισών επιφυλάξεων.
65.
Βάσει των ως άνω επιφυλάξεων, η συνδυασμένη εφαρμογή των άρθρων 1729 και 1741 του CGI –ήτοι, η σώρευση των διώξεων και των κυρώσεων που προβλέπει κάθε διάταξη χωριστά– επιτρέπεται, από συνταγματικής απόψεως, μόνον «στις σοβαρότερες περιπτώσεις δόλιας απόκρυψης των φορολογητέων ποσών».
66.
Κατά το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο), η εν λόγω σοβαρότητα «μπορεί να απορρέει από το ποσό των διαφυγόντων φόρων, από τη φύση των ενεργειών του κατηγορουμένου ή από τις περιστάσεις υπό τις οποίες αυτές τελέσθηκαν» (
24
).
67.
Η ερμηνεία των άρθρων 1729 και 1741 του CGI από το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) δεν αποτελεί απλή «βοήθεια» την οποία μπορούν, κατά την προμνησθείσα νομολογία του Δικαστηρίου (
25
), να παράσχουν τα δικαστήρια για τον προσδιορισμό των πράξεων και των παραλείψεων που επάγονται ποινική ευθύνη.
68.
Ο συνταγματικός χαρακτήρας της συνεπάγεται ότι η ερμηνεία του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου) ενσωματώνεται δικαιικά στους ερμηνευόμενους νομικούς κανόνες, διαμορφώνοντας ένα ενιαίο σύνολο με αυτούς.
69.
Επομένως, τα άρθρα 1729 και 1741 του CGI έχουν το δικαιικό περιεχόμενο που προκύπτει από τη συνταγματική ερμηνεία τους και είναι, υπ’ αυτή την έννοια, αποτέλεσμα, αφενός, της θετικής νομοθεσίας της νομοθετικής εξουσίας και, αφετέρου, της «αρνητικής νομοθεσίας» του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου) (
26
).
70.
Κατά τη συνταγματική ερμηνεία από την οποία εξαρτήθηκε το κύρος τους, τα άρθρα 1729 και 1741 του CGI ορίζουν ότι η προβλεπόμενη στο πρώτο εξ αυτών διοικητική κύρωση για ορισμένες ανακρίβειες ή παραλείψεις μπορεί να συνοδεύεται από ποινική κύρωση, βάσει του άρθρου 1741 του CGI, μόνον στις σοβαρότερες περιπτώσεις δόλιας απόκρυψης.
71.
Η εθνική ρύθμιση που εξετάστηκε με την απόφαση Menci δεν διέφερε κατ’ ουσίαν από την επίμαχη στην υπό κρίση υπόθεση, παρότι η σώρευση επιτρεπόταν στην υπόθεση εκείνη σε παραβάσεις ύψους άνω των 50000 ευρώ.
72.
Το Δικαστήριο έκρινε στην υπόθεση Menci ότι η ρύθμιση εκείνη, την οποία έπρεπε να εξακριβώσει το αιτούν δικαστήριο, θέσπιζε με σαφή και ακριβή τρόπο τις περιστάσεις υπό τις οποίες η μη καταβολή του ΦΠΑ μπορούσε να αποτελέσει αντικείμενο σώρευσης διώξεων και κυρώσεων (
27
).
73.
Επομένως, το ζήτημα είναι αν η παραπομπή στις «σοβαρότερες περιπτώσεις δόλιας απόκρυψης» εκ μέρους του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου) συνιστά προϋπόθεση ισοδύναμη, από απόψεως σαφήνειας και ακρίβειας, με εκείνη του ποσοτικού ορίου το οποίο καθοριζόταν, στην υπόθεση Menci, σε τουλάχιστον 50000 ευρώ.
74.
Σε άλλη απόφαση, το Δικαστήριο έκρινε αρκούντως «σαφή και ακριβή» εθνική ρύθμιση η οποία επέτρεπε τη διττή δίωξη και επιβολή κυρώσεων σε περίπτωση πράξεων χειραγώγησης της αγοράς ικανών να προκαλέσουν «ουσιώδη μεταβολή της τιμής των χρηματοπιστωτικών μέσων» (
28
). Επομένως, δεν απέκλεισε τη χρήση ρητρών αόριστου χαρακτήρα, εφόσον προβλέπεται κατάλληλη δικαστική εξακρίβωσή τους.
75.
Tο Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) διευκρίνισε τη σοβαρότητα που μπορεί να δικαιολογεί τη σώρευση διώξεων και κυρώσεων. Η εν λόγω σοβαρότητα, όπως προεκτέθηκε, «μπορεί να απορρέει από το ποσό των διαφυγόντων φόρων, από τη φύση των ενεργειών του κατηγορουμένου ή από τις περιστάσεις υπό τις οποίες αυτές τελέσθηκαν» (
29
).
76.
Συμπληρωματικά προς την ως άνω διευκρίνιση –η οποία υπενθυμίζεται ότι πρέπει να θεωρείται ενσωματωμένη στο περιεχόμενο των επίμαχων νομικών κανόνων– το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) εξέθεσε λεπτομερώς τα κριτήρια που διευκολύνουν την εκτίμηση της ύπαρξης της απαιτούμενης από το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) σοβαρότητας (
30
).
77.
Ενεργώντας τοιουτοτρόπως και εκπληρώνοντας στην περίπτωση αυτή το καθήκον εξειδίκευσης της εμβέλειας των νομοθετικών διατάξεων το οποίο η απόφαση AC‑Treuhand κατά Επιτροπής αναγνώρισε στα τακτικά δικαστήρια, το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) κατέστησε καλύτερα κατανοητό το γαλλικό καθεστώς της διττής ποινικής και διοικητικής καταστολής (
31
).
78.
Τα κριτήρια που θεσπίστηκαν είναι, ανάλογα με τα αντίστοιχα είδη παραβάσεων και τους επηρεαζόμενους φόρους:
–
οι κατ’ εξακολούθηση «παραλείψεις» συμμόρφωσης προς την υποχρέωση δήλωσης επί μακρό χρονικό διάστημα παρά τις επανειλημμένες οχλήσεις·
–
η ιδιότητα του κατηγορουμένου ως εκλεγέντος εκπροσώπου της Πολιτείας·
–
η χρησιμοποίηση μεσαζόντων εγκατεστημένων στην αλλοδαπή· και
–
το ποσό των διαφυγόντων φόρων (
32
).
79.
Παρότι θα ήταν ευκταία η καλύτερη συστηματοποίηση όλων των εφαρμοστέων κριτηρίων, οι διευκρινίσεις του γαλλικού ανωτάτου ποινικού δικαστηρίου, υπό τις περιστάσεις που εξέθεσε το αιτούν δικαστήριο, υπερβαίνουν το ελάχιστο αναγκαίο μέτρο προκειμένου να θεωρηθεί ότι εθνική ρύθμιση –εν προκειμένω, ο ερμηνευθείς από συνταγματικής απόψεως νόμος σε συνδυασμό με τη σταδιακή εξειδίκευσή του από το ως άνω ανώτατο δικαστήριο– καθορίζει με ευλόγως προβλέψιμο τρόπο τις περιπτώσεις στις οποίες επιτρέπεται η διττή καταστολή.
80.
Είναι αληθές, όπως υποστηρίζει ο BV, ότι οι μη ειδικοί δεν μπορούν να αντιληφθούν σαφώς το εν λόγω καθεστώς και ότι καθίσταται αναγκαία η αναζήτηση επαγγελματικής συμβουλής. Εντούτοις, κατά το Δικαστήριο:
–
«[η] προβλεψιμότητα του νόμου δεν εμποδίζει το ενδιαφερόμενο πρόσωπο να προσφύγει σε συμβουλές ειδικών προκειμένου να αξιολογήσει, όσο τούτο είναι ευλόγως δυνατό με βάση τις συγκεκριμένες περιστάσεις, τις συνέπειες που μπορούν να προκύψουν από μια συγκεκριμένη πράξη» (
33
) ·
–
τούτο «ισχύει ειδικότερα για τους επαγγελματίες, οι οποίοι είναι συνηθισμένοι να πρέπει να επιδεικνύουν μεγάλη σύνεση κατά την άσκηση του επαγγέλματός τους» και από τους οποίους «αναμένεται να επιδεικνύουν ιδιαίτερη μέριμνα για την αξιολόγηση των κινδύνων που ενέχει το επάγγελμά τους» (
34
).
81.
Υπενθυμίζεται συναφώς ότι ο καταλογισμός των πράξεων στον BV έγινε στο πλαίσιο της άσκησης της επαγγελματικής δραστηριότητάς του ως ορκωτού λογιστή και, επομένως, σε πλαίσιο στο οποίο η αναζήτηση νομικής συμβουλής αποτελεί συνήθως τον κανόνα και όχι την εξαίρεση.
82.
Είναι επίσης αληθές ότι, όπως άλλωστε παρατηρεί ο BV (
35
), κατά την εκτίμηση εννοιών όπως «εκ προθέσεως αδίκημα», «δόλιες ενέργειες» ή «δόλια αποφυγή», τα δικαστήρια διαθέτουν ευρύ (και, κατά τη γνώμη μου, αναπόφευκτο) ερμηνευτικό περιθώριο. Εντούτοις, οι έννοιες αυτές (
36
) πρέπει να συνδυάζονται με τα λοιπά προεκτεθέντα κριτήρια, τα οποία διατύπωσε το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο), προς διαμόρφωση ακριβέστερης εικόνας του καθεστώτος που επιτρέπει τη διττή καταστολή των φορολογικών παραβάσεων.
83.
Εν κατακλείδι, εκτιμώ ότι στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι η εθνική ρύθμιση περιέχει τα ελάχιστα απαραίτητα στοιχεία ώστε να προσδιορίζονται, με σαφή και προβλέψιμο τρόπο, οι περιπτώσεις στις οποίες είναι δυνατή η σώρευση διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων σε σχέση με το ίδιο πρόσωπο και για την ίδια πράξη.
2. Το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα
84.
Με το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) ζητεί να διευκρινιστεί αν η επίμαχη εθνική ρύθμιση πληροί τις εκ των ων ουκ άνευ απαιτήσεις περί αναγκαιότητας και αναλογικότητας για τη σώρευση των ποινικών και διοικητικών διώξεων και κυρώσεων.
85.
Η απάντηση θα πρέπει να είναι αρνητική, αν η εν λόγω ρύθμιση υπερβαίνει το απολύτως αναγκαίο μέτρο για την επίτευξη των σκοπών που επιδιώκονται νομίμως με τη διττή καταστολή. Αυτή είναι η θέση του BV και της Επιτροπής, που υποστηρίζουν ότι η ρύθμιση δεν διασφαλίζει, ειδικότερα, ότι η αυστηρότητα του συνόλου των σωρευτικών κυρώσεων τελεί σε αναλογία προς τη σοβαρότητα της τελεσθείσας παράβασης.
86.
Αντιθέτως, κατά τη Γαλλική Κυβέρνηση, στην υπό κρίση υπόθεση, είναι καθοριστικό το γεγονός ότι το ποινικό δικαστήριο εξέδωσε την απόφασή του μετά την οριστική επιβολή της διοικητικής κύρωσης. Τούτο συνεπάγεται ότι, κατά την εφαρμογή του κανόνα που επιβάλλει στον δικαστή να λαμβάνει υπόψη όλες τις περιστάσεις της υπόθεσης, το δικαστήριο θα εκτίμησε την ύπαρξη της (πρώτης) ως άνω κύρωσης.
87.
Η Γαλλική Κυβέρνηση επισημαίνει επιπλέον ότι η αναλογικότητα δεν διασφαλίζεται μόνο με τον περιορισμό του ύψους των κυρώσεων, αλλά και με την πρόβλεψη ότι η σώρευση είναι δυνατή μόνον στις σοβαρότερες περιπτώσεις.
88.
Δεν συμμερίζομαι την τελευταία ως άνω παρατήρηση της Γαλλικής Κυβέρνησης, δεδομένου ότι η παραπομπή στις σοβαρότερες περιπτώσεις έχει σημασία, μάλλον, όταν αξιολογείται αν οι κανόνες που επιτρέπουν τη διττή καταστολή είναι αρκούντως ακριβείς. Η σοβαρότητα της φορολογικής παράβασης δεν καθιστά δυνατή, άνευ ετέρου, τη μη τήρηση των απαιτήσεων της αναλογικότητας προκειμένου να εξακριβωθεί αν οι (διττές) επιβληθείσες κυρώσεις είναι συμβατές με τις εν λόγω απαιτήσεις.
89.
Παραπέμπω, εκ νέου, στη νομολογία του Δικαστηρίου σχετικά με τον αναγκαίο χαρακτήρα εθνικής ρύθμισης που περιορίζει το δικαίωμα που κατοχυρώνεται στο άρθρο 50 του Χάρτη.
90.
Κατά τη διατύπωση του Δικαστηρίου,
–
όσον αφορά τη σώρευση διώξεων, είναι απαραίτητη η «ύπαρξη κανόνων οι οποίοι να διασφαλίζουν κάποιο συντονισμό προκειμένου να μειωθεί στο απολύτως αναγκαίο η πρόσθετη επιβάρυνση που συνεπάγεται […] η σώρευση για τα οικεία πρόσωπα» (
37
)·
–
όσον αφορά τη σώρευση κυρώσεων, «πρέπει να συνοδεύεται από κανόνες που να εξασφαλίζουν ότι η αυστηρότητα του συνόλου των επιβαλλομένων κυρώσεων ανταποκρίνεται στη σοβαρότητα της παραβάσεως, δεδομένου ότι μια τέτοια απαίτηση απορρέει όχι μόνον από το άρθρο 52, παράγραφος 1, του Χάρτη, αλλά και από την αρχή της αναλογικότητας των ποινών που κατοχυρώνεται στο άρθρο 49, παράγραφος 3» (
38
).
91.
Εν τέλει, σκοπός της ως άνω απαίτησης είναι να πραγματοποιείται η σώρευση κυρώσεων υπό όρους τέτοιους ώστε να διασφαλίζεται δεόντως η αντιστοιχία (αναλογικότητα) μεταξύ, αφενός, της σοβαρότητας της παράβασης και, αφετέρου, της σοβαρότητας του συνόλου των επιβληθεισών κυρώσεων.
92.
Κατά το αιτούν δικαστήριο, το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) έχει αποφανθεί, στο ίδιο πνεύμα, ότι, σε περίπτωση σώρευσης κυρώσεων, η αρχή της αναλογικότητας συνεπάγεται ότι το συνολικό ύψος τους δεν μπορεί να υπερβαίνει το υψηλότερο όριο μιας εκ των επιβληθεισών κυρώσεων.
93.
Εντούτοις, παρότι η δυνατότητα σώρευσης κυρώσεων περιορίζεται από την απαγόρευση υπέρβασης του ανώτατου ορίου μιας από τις επιβληθείσες κυρώσεις, «ο εν λόγω κανόνας αφορά μόνον τις κυρώσεις ίδιας φύσης (ήτοι, τις χρηματικές κυρώσεις)» (
39
).
94.
Το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) διατηρεί αμφιβολίες για το αν ο περιορισμός της αναλογικότητας στις περιπτώσεις σώρευσης χρηματικών κυρώσεων πληροί την απαίτηση διασφάλισης της αντιστοιχίας μεταξύ της σοβαρότητας της παράβασης και της σοβαρότητας του συνόλου των κυρώσεων (ήτοι, μη εξαιρουμένων των στερητικών της ελευθερίας κυρώσεων).
95.
Με την απόφαση Garlsson Real Estate, το Δικαστήριο έκρινε ότι παραβιάζει την αρχή της αναλογικότητας η εθνική ρύθμιση που «φαίνεται να αφορά μόνον τη σώρευση χρηματικών ποινών και όχι τη σώρευση διοικητικού προστίμου ποινικού χαρακτήρα και ποινής φυλακίσεως». Η εν λόγω ρύθμιση «δεν φαίνεται να διασφαλίζει ότι η αυστηρότητα του συνόλου των επιβαλλόμενων κυρώσεων περιορίζεται εντός των απολύτως αναγκαίων ορίων σε σχέση προς τη σοβαρότητα της παραβάσεως» (
40
).
96.
Λαμβανομένου υπόψη του εθνικού κανονιστικού πλαισίου που εκθέτει το αιτούν δικαστήριο, φαίνεται ότι η γαλλική νομοθεσία δέχεται τη στάθμιση της σοβαρότητας των σωρευτικών κυρώσεων μόνον όταν έχουν όλες χρηματικό χαρακτήρα.
97.
Στην περίπτωση αυτή, η εφαρμογή της προμνησθείσας νομολογίας του Δικαστηρίου οδηγεί στη διαπίστωση (όπως υποστηρίζουν ο BV και η Επιτροπή) ότι η επίμαχη ρύθμιση δεν είναι συμβατή με το άρθρο 50 του Χάρτη. Συγκεκριμένα, δεν εκπληρώνεται η υποχρέωση των αρμόδιων αρχών να μεριμνούν, σε περίπτωση επιβολής δεύτερης κύρωσης, ώστε «η αυστηρότητα του συνόλου των επιβαλλομένων κυρώσεων να μην υπερβαίνει τη σοβαρότητα της διαπιστωθείσας παραβάσεως» (
41
).
98.
Η Γαλλική Κυβέρνηση αντιτάσσει ότι το εθνικό δίκαιο διασφαλίζει την αναλογικότητα και σε περίπτωση κυρώσεων διαφορετικού χαρακτήρα, δεδομένου ότι η φορολογική και η ποινική δίωξη αλληλοσυνδέονται από νομικής απόψεως: η δεύτερη στηρίζεται στην πρώτη, με σκοπό την επιβολή κύρωσης συμπληρωματικής των φορολογικών κυρώσεων που επιβλήθηκαν στο πλαίσιο διοικητικού ελέγχου (
42
).
99.
Η Γαλλική Κυβέρνηση υπογραμμίζει επίσης ότι, σε περιπτώσεις όπως η επίμαχη, η ποινική δίκη διεξάγεται μετά το πέρας της διοικητικής διαδικασίας. Εν πάση περιπτώσει, το ποινικό δικαστήριο οφείλει να τηρεί την αρχή της αναλογικότητας των ποινών και διαθέτει προς τούτο εξουσία προσαρμογής της ποινικής κύρωσης. Χάρη στην εν λόγω εξουσία, μπορεί να διασφαλίζει τον απολύτως αναγκαίο και αναλογικό χαρακτήρα της ποινής, εξατομικεύοντάς την ανάλογα με τις περιστάσεις της υπόθεσης (
43
).
100.
Ειδικότερα, βάσει του άρθρου 132‑1 του ποινικού κώδικα, το δικαστήριο πρέπει να καθορίζει τη φύση, το ύψος και το καθεστώς των ποινών ανάλογα με τις περιστάσεις της παράβασης και τα προσωπικά χαρακτηριστικά του δράστη, όπως η οικονομική, οικογενειακή και κοινωνική κατάστασή του (
44
).
101.
Στο πλαίσιο αυτό, κατά τη Γαλλική Κυβέρνηση, σε περίπτωση σώρευσης κυρώσεων το ποινικό δικαστήριο οφείλει να λάβει υπόψη την προηγουμένως επιβληθείσα διοικητική κύρωση (
45
).
102.
Το Δικαστήριο δεν δύναται να παρέμβει στη διαφορά απόψεων μεταξύ του αιτούντος δικαστηρίου και της Γαλλικής Κυβέρνησης, όσον αφορά τη ερμηνεία του εγχώριου δικαίου. Η απάντηση στις αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως πρέπει να δίνεται λαμβανομένου υπόψη του εθνικού πραγματικού και νομικού πλαισίου που εκθέτουν τα αιτούντα δικαστήρια.
103.
Εάν η κατάσταση έχει ως εκτέθηκε από το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο), η εθνική ρύθμιση δεν καθιστά δυνατή την απαιτούμενη αντιστοιχία μεταξύ της σοβαρότητας της παράβασης και της σοβαρότητας του συνόλου των σωρευτικών κυρώσεων και, επομένως, δεν είναι συμβατή με το άρθρο 50 του Χάρτη, όπως έχει ερμηνευθεί από το Δικαστήριο.
104.
Εάν, αντιθέτως, το εθνικό δίκαιο παρέχει τα κατάλληλα στοιχεία προκειμένου να διασφαλίζεται ότι το ποινικό δικαστήριο δύναται να προσαρμόζει την ποινική κύρωση (ακόμη και όταν πρόκειται για στερητική της ελευθερίας ποινή και όχι για ποινή χρηματικής φύσης), λαμβάνοντας υπόψη το γεγονός ότι αυτή επιβάλλεται επιπροσθέτως διοικητικής χρηματικής κύρωσης, δεν υφίσταται παράβαση του άρθρου 50 του Χάρτη.
105.
Εν κατακλείδι, όταν το εγχώριο δίκαιο δεν καθιστά δυνατή τη απαιτούμενη αντιστοιχία μεταξύ, αφενός, της σοβαρότητας της παράβασης και, αφετέρου, της σοβαρότητας των σωρευτικών κυρώσεων –ανεξαρτήτως της φύσης τους–, κάτι το οποίο απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εξακριβώσει, η επίμαχη νομοθεσία δεν είναι συμβατή με το δίκαιο της Ένωσης λόγω παράβασης του άρθρου 50 του Χάρτη.
V. Πρόταση
106.
Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στο Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο, Γαλλία) ως εξής:
«Το άρθρο 50 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης έχει την έννοια ότι:
–
δεν αντιβαίνει σε αυτό εθνική ρύθμιση που επιτρέπει τη σώρευση διοικητικών και ποινικών διώξεων και κυρώσεων, σε περιπτώσεις που καθορίζονται βάσει σαφών και ακριβών κριτηρίων, τα οποία θεσπίζονται με νόμο και εξειδικεύονται προσηκόντως από τη νομολογία·
–
αντιβαίνει σε αυτό εθνική ρύθμιση η οποία δεν καθιστά δυνατή τη διασφάλιση της απαιτούμενης αναλογικότητας μεταξύ, αφενός, της σοβαρότητας της παράβασης και, αφετέρου, της σοβαρότητας του συνόλου των σωρευτικών κυρώσεων, ανεξαρτήτως του αν πρόκειται για διοικητικές χρηματικές κυρώσεις κατ’ ουσίαν ποινικού χαρακτήρα ή για στερητικές της ελευθερίας ποινές.»
(
1
)	Γλώσσα του πρωτοτύπου: η ισπανική.
(
2
)	Υπόθεση C‑524/15 (EU:C:2018:197, στο εξής: απόφαση Menci).
(
3
)	Υπόθεση C‑537/16 (EU:C:2018:193, στο εξής: απόφαση Garlsson Real Estate).
(
4
)	Οδηγία του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1).
(
5
)	Loi n.o 2008-1443 (νόμος 2008-1443), της 30ής Δεκεμβρίου 2008.
(
6
)	Loi n.o 2010-1658 (νόμος 2010-1658), της 29ης Δεκεμβρίου 2010.
(
7
)	Συγκεκριμένα, κατά τη διάταξη περί παραπομπής, η φορολογική διοίκηση προσήψε στον BV: «λογιστικές παρατυπίες (παράλειψη καταχώρισης εσόδων, έλλειψη δικαιολογητικών εγγράφων για τα έσοδα και χρήση προσωπικών τραπεζικών λογαριασμών για την είσπραξη επαγγελματικών εσόδων)· υποβολή δηλώσεων ΦΠΑ στις οποίες παραλείφθηκε το μεγαλύτερο μέρος των εσόδων, με διαφυγόν ποσό ΦΠΑ ύψους 82507 ευρώ· υποβολή ελλιπών δηλώσεων ΜΕΚ· υποβολή ελλιπών δηλώσεων για το σύνολο των εσόδων μέσω της δήλωσης ΜΕΚ χαμηλότερων από τα πραγματικά εισπραχθέντα, με διαφυγόν ποσό φόρου εισοδήματος ύψους 108883 ευρώ».
(
8
)	Έφεση είχε ασκήσει και η εισαγγελική αρχή.
(
9
)	Σημεία 9 και 10 των παρουσών προτάσεων.
(
10
)	Στο εξής, θα χρησιμοποιώ τη φράση «διοικητικές κυρώσεις» για τις κυρώσεις που επιβάλλονται από τη διοίκηση και έχουν κατ’ ουσίαν ποινικό χαρακτήρα, καθότι πληρούν τις προϋποθέσεις που εκτίθενται στις σκέψεις 26 έως 33 της απόφασης Menci.
(
11
)	Κατά τη διάταξη περί παραπομπής, το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) «έκανε δεκτή σε τέσσερις αποφάσεις, σύμφωνα με τις αρχές της αναγκαιότητας και της αναλογικότητας των αδικημάτων και των ποινών, τη σώρευση ποινικών και φορολογικών διώξεων και κυρώσεων σε περίπτωση απόκρυψης φορολογητέων ποσών και μη υποβολής δήλωσης (αποφάσεις 2016‑545 QPC, της 24ης Ιουνίου 2016, 2016‑546 QPC, της 24ης Ιουνίου 2016, 2016‑556 QPC, της 22ας Ιουλίου 2016, και 2018‑745 QPC, της 23ης Νοεμβρίου 2018)».
(
12
)	Διάταξη περί παραπομπής, σημείο 28.
(
13
)	Το Conseil constitutionnel (Συνταγματικό Δικαστήριο) δεν αμφισβήτησε, με την απόφαση 2016‑555 QPC, της 22ας Ιουλίου 2016, το γεγονός ότι της απαγγελίας κατηγοριών για φοροδιαφυγή από την εισαγγελική αρχή πρέπει να προηγείται, οπωσδήποτε, καταγγελία της φορολογικής διοίκησης.
(
14
)	Πρόκειται, εξάλλου, για εκτίμηση την οποία πρέπει να διενεργήσει το ίδιο το αιτούν δικαστήριο, όπως υπενθυμίζεται στην απόφαση Menci (σκέψη 27), παρότι το Δικαστήριο μπορεί, εφόσον τούτο απαιτείται, να παράσχει ορισμένες διευκρινίσεις ώστε να καθοδηγήσει το αιτούν δικαστήριο στην ερμηνεία του.
(
15
)	Κατά το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο), «[δ]εν αμφισβητείται ότι η επίμαχη ρύθμιση αποσκοπεί, μεταξύ άλλων, στην καταπολέμηση των παραβάσεων στον τομέα του ΦΠΑ προκειμένου να διασφαλιστεί η είσπραξη του συνόλου του οφειλόμενου ΦΠΑ και, ως εκ τούτου, ανταποκρίνεται σε σκοπό γενικού συμφέροντος δυνάμενο να δικαιολογήσει τη σώρευση διώξεων και κυρώσεων ποινικού χαρακτήρα, οι οποίες επιδιώκουν συμπληρωματικούς σκοπούς» (σημείο 48 της διατάξεως περί παραπομπής).
(
16
)	Η εξαίρεση των ως άνω ζητημάτων από την υπό κρίση αίτηση προδικαστικής αποφάσεως με απαλλάσσει από την ανάπτυξη παρατηρήσεων σχετικά με τη λύση που προέκρινε επ’ αυτών το Δικαστήριο με την απόφαση Menci. Βλ., για λεπτομερή κριτική της νομολογίας της εν λόγω απόφασης, προτάσεις του γενικού εισαγγελέα M. Bobek, της 2ας Σεπτεμβρίου 2021, στις υποθέσειςC‑117/20, bpost (EU:C:2021:680), και C‑151/20, Nordzucker (EU:C:2021:681)· ειδικότερα, σημεία 101 έως 117 των πρώτων εξ αυτών.
(
17
)	Βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 26ης Φεβρουαρίου 2013, Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105, σκέψη 34).
(
18
)	Απόφαση Menci (σκέψη 46): η τήρηση της αρχής της αναλογικότητας «απαιτεί η σώρευση διώξεων και κυρώσεων την οποία προβλέπει μια εθνική ρύθμιση, όπως η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης, να μην υπερβαίνει τα όρια του καταλλήλου και αναγκαίου για την επίτευξη των σκοπών που νομίμως επιδιώκονται με τη ρύθμιση αυτή, εξυπακουομένου ότι, οσάκις υφίσταται επιλογή μεταξύ περισσοτέρων κατάλληλων μέτρων, πρέπει να επιλέγεται το λιγότερο καταναγκαστικό και τα προξενούμενα μειονεκτήματα δεν πρέπει να είναι δυσανάλογα προς τους επιδιωκόμενους σκοπούς».
(
19
)	Απόφαση Menci (σκέψη 49).
(
20
)	Απόφαση Menci (σκέψεις 50 έως 59). Στο ίδιο πνεύμα, απόφαση Garlsson Real Estate (σκέψεις 51 έως 56).
(
21
)	Σε σχέση με την αρχή nullum crimen, nulla poena sine lege, βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 11ης Ιουνίου 2020, Prokuratura Rejonowa w Słupsku (C‑634/18, EU:C:2020:455), στη σκέψη 49 της οποίας υπενθυμίζεται ότι «ο νόμος πρέπει να καθορίζει σαφώς τις αξιόποινες πράξεις και τις ποινές με τις οποίες τιμωρούνται οι πράξεις αυτές. Η προϋπόθεση αυτή πληρούται όταν ο πολίτης έχει τη δυνατότητα να γνωρίζει, με βάση το γράμμα της σχετικής διάταξης και, εν ανάγκη, με τη βοήθεια της ερμηνείας που δίδεται στη διάταξη αυτή από τα δικαστήρια, ποιες πράξεις και παραλείψεις θεμελιώνουν ποινική ευθύνη του». Εν προκειμένω, ο πολίτης πρέπει επίσης να έχει τη δυνατότητα να γνωρίζει ποιες πράξεις και παραλείψεις
συνεπάγονται σώρευση διώξεων και κυρώσεων.
(
22
)	Απόφαση της 22ας Οκτωβρίου 2015, AC‑Treuhand κατά Επιτροπής (C‑194/14 P, EU:C:2015:717, στο εξής: απόφαση AC‑Treuhand κατά Επιτροπής, σκέψη 40).
(
23
)	Απόφαση AC‑Treuhand κατά Επιτροπής (σκέψη 41).
(
24
)	Απόφαση 2016-545 QPC, της 24ης Ιουνίου 2016, σημείο 21. Στο εξής: απόφαση του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου).
(
25
)	Απόφαση AC-Treuhand κατά Επιτροπής (σκέψη 40).
(
26
)	Η λειτουργία «αρνητικού νομοθέτη» που ασκούν τα συνταγματικά δικαστήρια κατά τον έλεγχο του νόμου τα οδηγεί να εξοβελίζουν από την έννομη τάξη (ή να μη δέχονται σε αυτήν, όταν αξιολογούν νομικά κείμενα τα οποία δεν έχουν τεθεί ακόμη οριστικώς σε ισχύ) διατάξεις της νομοθετικής εξουσίας που αντιβαίνουν στα αντίστοιχα συντάγματα.
(
27
)	Απόφαση Menci (σκέψεις 50 και 51).
(
28
)	Απόφαση Garlsson Real Estate (σκέψεις 52 και 53).
(
29
)	Απόφαση του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου), σημείο 21.
(
30
)	Το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) έχει κρίνει, κατ’ εφαρμογήν της συνταγματικής νομολογίας, ότι «[ό]ταν ο κατηγορούμενος για φοροδιαφυγή αποδεικνύει ότι του επιβλήθηκε ατομικώς φορολογική κύρωση για την ίδια πράξη, εναπόκειται στο ποινικό δικαστήριο να ελέγξει, μετά τον χαρακτηρισμό των συστατικών στοιχείων της εν λόγω αξιόποινης πράξης υπό το πρίσμα του άρθρου 1741 του CGI και πριν αποφανθεί επί των ποινών, αν τα πραγματικά περιστατικά που ελήφθησαν υπόψη ενέχουν βαθμό σοβαρότητας που να μπορεί να δικαιολογήσει τη συμπληρωματική επιβολή ποινικών κυρώσεων. Το δικαστήριο οφείλει να αιτιολογήσει την απόφασή του, ενώ η σοβαρότητα μπορεί να απορρέει από το ποσό των διαφυγόντων φόρων, από τη φύση των ενεργειών του κατηγορουμένου ή από τις περιστάσεις υπό τις οποίες αυτές τελέσθηκαν, στις οποίες καταλέγονται μεταξύ άλλων εκείνες που συνιστούν επιβαρυντικές περιστάσεις. Ελλείψει τέτοιας σοβαρότητας, το δικαστήριο δεν μπορεί να εξετάσει το ενδεχόμενο να εκδώσει καταδικαστική απόφαση» (διάταξη περί παραπομπής, σημείο 28).
(
31
)	Στο σημείο 75 των γραπτών παρατηρήσεών του, ο BV αναγνωρίζει ότι το Cour de cassation (Ανώτατο Ακυρωτικό Δικαστήριο) επιχείρησε να «αποσαφηνίσει το πεδίο εφαρμογής της [δεύτερης] επιφύλαξης», πλην όμως, κατ’ αυτόν, «δεν κατόρθωσε να την καταστήσει πιο σαφή και προβλέψιμη».
(
32
)	Διάταξη περί παραπομπής, σημείο 31. Όσον αφορά το ποσό των διαφυγόντων φόρων, το αιτούν δικαστήριο κάνει λόγο για ποσά άνω των 200000 ευρώ, όσον αφορά τον φόρο εισοδήματος και για τον φόρο αλληλεγγύης επί της περιουσίας. Εν πάση περιπτώσει, το δικαστήριο οφείλει να αιτιολογήσει την εκτίμησή του σχετικά με τη σοβαρότητα της παράβασης και, πριν εκδώσει την απόφασή του, την επιλογή της ποινής που θα πρέπει να επιβληθεί (σημείο 29 της διάταξης περί παραπομπής).
(
33
)	Απόφαση AC‑Treuhand κατά Επιτροπής (σκέψη 42).
(
34
)	Όπ.π.
(
35
)	Στο σημείο 73 των γραπτών παρατηρήσεών του, ο BV παραπέμπει σε «επίσημο σχόλιο» του Conseil constitutionnel (Συνταγματικού Δικαστηρίου), στο οποίο αναγνωρίζεται το εν λόγω περιθώριο εκτίμησης του δικαστηρίου.
(
36
)	Η συμβατότητα των ως άνω εννοιών με τον υποχρεωτικά αυστηρό προσδιορισμό των αξιόποινων πράξεων θα μπορούσε, ενδεχομένως, να προκαλέσει κάποιον προβληματισμό. Εντούτοις, δεν είναι αυτό το πλαίσιο στο οποίο χρησιμοποιούνται όταν συμβάλλουν στον καθορισμό των ορίων του καθεστώτος σώρευσης ποινικών και διοικητικών κυρώσεων.
(
37
)	Απόφαση Menci (σκέψη 53).
(
38
)	Απόφαση Menci (σκέψη 55). Η υπογράμμιση δική μου.
(
39
)	Διάταξη περί παραπομπής, σημείο 63.
(
40
)	Απόφαση Garlsson Real Estate (σκέψη 60).
(
41
)	Απόφαση Garlsson Real Estate (σκέψη 56). Η υπογράμμιση δική μου.
(
42
)	Σημείο 71 των γραπτών παρατηρήσεων της Γαλλικής Κυβέρνησης.
(
43
)	Σημείο 75 των γραπτών παρατηρήσεων της Γαλλικής Κυβέρνησης.
(
44
)	Σημείο 77 των γραπτών παρατηρήσεων της Γαλλικής Κυβέρνησης.
(
45
)	Σημείο 78 των γραπτών παρατηρήσεων της Γαλλικής Κυβέρνησης. Εντούτοις, επισημαίνεται ότι το εν λόγω δικόγραφο ολοκληρώνεται με την πρόταση να δοθεί στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα η απάντηση ότι δεν αντιβαίνει στο άρθρο 50 του Χάρτη «σώρευση κυρώσεων […] η οποία περιορίζεται από την απαγόρευση υπέρβασης του ανώτατου ορίου μιας από τις επαπειλούμενες κυρώσεις, ορίου το οποίο εφαρμόζεται μόνον στις κυρώσεις ίδιας φύσης, ήτοι τις χρηματικές κυρώσεις». Η ως άνω πρόταση αποκλείει το ενδεχόμενο στάθμισης κυρώσεων διαφορετικής φύσης.