62015CJ0300
TEISINGUMO TEISMO (dešimtoji kolegija) SPRENDIMAS
2016 m. gegužės 26 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą — SESV 21 ir 45 straipsniai — Asmenų ir darbuotojų laisvas judėjimas ir apsigyvenimo laisvė — Pajamų mokestis — Senatvės pensija — Mokesčių kreditas pensininkams — Taikymo sąlygos — Nacionalinės institucijos išduotos mokesčio išskaičiavimo kortelės turėjimas“
Byloje C‑300/15
dėl Tribunal administratif (Liuksemburgas) 2015 m. birželio 16 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2015 m. birželio 19 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Charles Kohll,
Sylvie Kohll-Schlesser
prieš
Directeur de l’administration des contributions directes
TEISINGUMO TEISMAS (dešimtoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas F. Biltgen, teisėjai A. Borg Barthet ir E. Levits (pranešėjas),
generalinis advokatas M. Campos Sánchez-Bordona,
kancleris A. Calot Escobar,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Liuksemburgo vyriausybės, atstovaujamos D. Holderer,
—
Europos Komisijos, atstovaujamos W. Roels ir C. Soulay,
susipažinęs su 2016 m. vasario 16 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 45 straipsnio išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Liuksemburge gyvenančių pensininkų Charles Kohll bei Sylvie Kohll-Schlesser ir Directeur de l’administration des contributions directes (Tiesioginių įmokų administracijos direktorius) ginčą dėl to, kad pastarasis atsisakė suteikti Charles Kohll mokesčių kreditą už 2009–2011 mokestinius metus.
Teisinis pagrindas
Liuksemburgo teisė
3
Pagal iš dalies pakeisto 1967 m. gruodžio 4 d. Pajamų mokesčio įstatymo (Mémorial A 1967, p. 1228, toliau – PMĮ) redakcijos, galiojusios pagrindinės bylos aplinkybių metu, 96 straipsnio 1 dalį:
„Pajamomis iš pensijų ar rentų laikoma:
1)
senatvės ir našlių pensijos, gaunamos dėl ankstesnio darbo, už kurį buvo gautas atlyginimas, ir kitos pašalpos ar išmokos, nors ir ne periodinės ar savanoriškos, gautos dirbant šį darbą;
2)
rentų mokėjimai, pensijos ar kitos periodinės pašalpos ir papildomos išmokos, mokamos nepriklausomų pensijų fondų, kurių visas pajamas ar jų dalį sudaro apdraustųjų įmokos, taip pat 96a straipsnyje nurodytos mokymosi pašalpos ir rentos;
<...>“
4
Pagal PMĮ 139b straipsnį, įterptą į šį įstatymą 2008 m. gruodžio 19 d. įstatymo (Mémorial A 2008, p. 2622) 1 straipsnio 24 dalimi:
„(1)
Visiems mokesčių mokėtojams, gaunantiems pajamų iš pensijų ar rentų, kaip tai suprantama pagal 96 straipsnio [1 dalies] 1 ir 2 punktus, kurių apmokestinimo teisė priklauso Liuksemburgui ir kurie turi mokesčių išskaičiavimo kortelę, skiriamas mokesčių kreditas pensininkams (MKP). Mokesčių kreditas taikomas tik vieną kartą atsižvelgiant į visas mokesčių mokėtojui mokėtinas pensijas ar rentas.
(2)
Mokesčių kreditas pensininkams yra 300 eurų per metus. Mėnesinė įmoka yra 25 eurai. Mokesčių kreditas pensininkams taikomas tik laikotarpiu, per kurį mokesčių mokėtojas gauna pajamų iš pensijų ar rentų, kaip tai suprantama pagal [1 dalį] ir laikantis joje nustatytų sąlygų. Jį perveda pensijų fondas ar kitas pensijų mokėtojas per mokestinius metus, su kuriais jis susijęs, laikantis tvarkos, kuri turi būti nustatyta 4 dalyje nurodytu Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarimu. Pajamoms, kurios nesiekia atitinkamai 300 eurų už metus ar 25 eurų už mėnesį, mokesčių kreditas pensininkams netaikomas. Mokesčių kreditas pensininkams skiriamas ir grąžinamas tik atsižvelgiant į mokesčių atskaitymus iš atlyginimų, kurį tinkamai atlieka pensijų fondas ar kitas pensijų mokėtojas remdamasis mokesčių išskaičiavimo kortele.
(3)
Pensijų fondas ar pensijų mokėtojas, pervedęs mokesčių kreditą pensininkams ir mokesčių kreditą našliams, turi teisę kompensuoti suteiktus kreditus iš teigiamų atskaitymų arba prireikus paprašyti grąžinti skirtus mokesčių kreditus laikantis tvarkos, kuri turi būti nustatyta 4 [dalyje] nurodytame Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarime.
(4)
Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarime gali būti patikslinta šio straipsnio taikymo tvarka.“
5
Pagal PMĮ 143 straipsnio 1 dalį:
„Visiems darbuotojams, išskyrus išimtis, kurios turi būti nustatytos Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarime, išduodamos mokesčių išskaičiavimo kortelės, kuriose pateikiama informacija, būtina taikant išskaičiavimo tarifą ir kurią turi užpildyti:
a)
Administration des contributions directes; nustatant išskaičiavimą reikia laikytis specialių reikalavimų;
b)
darbdavys – apie mokėtiną atlyginimą, atliktus skaičiavimus ir suteiktus mokesčių kreditus.
<...>“
6
PMĮ 144 straipsnyje numatyta:
„136–143 straipsnių nuostatos pagal analogiją taikytinos pensijoms ir rentų mokėjimams, nurodytiems 96 straipsnio [1 dalies] 1 ir 2 punktuose. Pritaikymo priemonės nustatomos Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarime.“
7
Pagal 2008 m. gruodžio 19 d. Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės nutarimo, nustatančio mokesčių kredito suteikimo pensininkams tvarką (Mémorial A 2008, p. 2645), 1 straipsnio 1 dalį:
„Mokesčių kreditas pensininkams (MKP) teikiamas pensijų fondo ar kito pensijų mokėtojo tiems pensininkams, kurie turi mokesčio išskaičiavimo kortelę, kurioje nurodoma MKP registracija. Jei mokesčių kreditas nėra nurodytas ant mokesčio kortelės arba jei pensininkas neturi mokesčio kortelės, pensijų fondas ar kitas pensijų mokėtojas neturi teisės suteikti mokesčio kreditą.
<...>“
Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės ir Nyderlandų Karalystės sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo
8
Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės ir Nyderlandų Karalystės sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ir siekiant užkirsti kelią pajamų mokesčio ir turto mokesčio vengimui, pasirašytos 1968 m. gegužės 8 d. Hagoje, redakcijos, galiojusios pagrindinėje byloje nagrinėjamų aplinkybių metu (toliau – Sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo), 19 straipsnyje numatyta, kad, laikantis šios sutarties 20 straipsnio 1 dalies nuostatų, pensijos ir kitas panašus atlygis už ankstesnį samdomą darbą, mokami vienos iš valstybių gyventojui, apmokestinami tik šioje valstybėje.
9
Pagal minėtos sutarties 20 straipsnio 1 dalį atlyginimai, įskaitant pensiją, kuriuos viena iš valstybių, jos politiniai padaliniai, vietos savivaldos institucijos ar kiti viešosios teisės reglamentuojami juridiniai asmenys tiesiogiai arba įmokomis į savo įsteigtus fondus moka viešąsias funkcijas vykdančiam fiziniam asmeniui už tarnybą šiai valstybei, šiam padaliniui, vietos savivaldos institucijai ar kitam viešosios teisės reglamentuojamam juridiniam asmeniui, apmokestinami toje valstybėje.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
10
Charles Kohll ir jo sutuoktinė Sylvie Kohll-Schlesser, abu Liuksemburgo piliečiai, nuolat gyvena Liuksemburge. Charles Kohll gauna dvi pensijas iš Nyderlandų, atitinkamai iš Shell International BV ir Sociale Verzekeringsbank (socialinio draudimo fondas). Sylvie Kohll-Schlesser taip pat iš pastarojo gauna pensiją.
11
2013 m. vasario 20 d. Charles Kohll pateikė skundą dėl pajamų mokesčio biuletenių už 2009–2011 m., motyvuodamas tuo, kad Liuksemburgo mokesčių administratorius jam nesuteikė mokesčių kredito pensininkams, numatyto PMĮ 139b straipsnyje (toliau – mokesčių kreditas).
12
2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimu Directeur de l’administration des contributions directes atmetė Charles Kohll skundą, pirma, dėl to, kad jis buvo susijęs su pajamomis, gautomis 2009 m., taigi buvo pavėluotas, todėl nepriimtinas, ir, antra, jis buvo susijęs su pajamomis, gautomis 2010 ir 2011 m., patvirtinant, kad Charles Kohll neturėjo teisės į mokesčių kreditą, taip pat jo atžvilgiu pakoregavo mokesčius už šiuos metus.
13
2013 m. gruodžio 10 d. Charles Kohll ir Sylvie Kohll-Schlesser pareiškė ieškinį prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme – Administraciniame teisme (Liuksemburgas) dėl šio Directeur de l’administration des contributions directes sprendimo panaikinimo.
14
Šis teismas manė, kad Sylvie Kohll-Schlesser, kuri savo vardu nepateikė išankstinio skundo Directeur de l’administration des contributions directes, ieškinys yra nepriimtinas, tačiau nusprendė, kad Charles Kohll ieškinys priimtinas. Jis ginčija, be kita ko, PMĮ 139b straipsnio suderinamumą su SESV 45 straipsnyje numatytu laisvo darbuotojų judėjimo principu.
15
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas patikslino, kad mokesčių kreditas suteikiamas visiems mokesčių mokėtojams, gaunantiems pajamų iš pensijų ar rentų, kaip tai suprantama pagal PMĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktus, su sąlyga, kad apmokestinimo teisė priklauso Liuksemburgo Didžiajai Hercogystei ir mokesčių mokėtojas turi mokesčio išskaičiavimo kortelę.
16
Pagal šį teismą, nors jo nagrinėjamoje byloje analizuojamos pensijos apmokestinamos Liuksemburge, vis dėlto neginčijama, kad Charles Kohll nebuvo išduota mokesčio išskaičiavimo kortelė, kiek tai susiję su pensijomis, kuriomis remdamasis jis nurodo teisę į mokesčių kreditą.
17
Šiuo aspektu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad todėl PMĮ 139b straipsnis gali lemti netiesioginę diskriminaciją, nes ši nuostata mokesčių kredito suteikimą sieja su sąlyga, kad potencialus jo gavėjas turi turėti mokesčio išskaičiavimo kortelę. Tačiau šis mokesčių kreditas nesuteikiamas asmenims, gaunantiems atlyginimus ar pensijas, kurioms netaikomas mokestis prie šaltinio, kaip antai užsienio kilmės pensijos.
18
Šiomis aplinkybėmis Tribunal administratif nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:
„Ar būtent SESV 45 straipsnyje nustatytas laisvo darbuotojų judėjimo principas draudžia PMĮ 139b straipsnio 1 dalies nuostatas tuo požiūriu, kad pagal jas šioje normoje numatytą mokesčių kreditą gali gauti tik mokesčio išskaičiavimo kortelę turintys asmenys?“
Dėl prejudicinio klausimo
19
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar SESV 45 straipsnį reikia aiškinti taip, kad jis draudžia nacionalinės mokesčių teisės aktus, kaip antai nagrinėjamus pagrindinėje byloje, pagal kuriuos mokesčių kreditas pensininkams suteikiamas tik mokesčių mokėtojams, turintiems mokesčio išskaičiavimo kortelę.
Dėl nagrinėjamos laisvės
20
Visų pirma reikia išnagrinėti ar SESV 45 straipsniu, kurį išaiškinti prašo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, galima remtis situacijoje, kaip antai nagrinėjamoje pagrindinėje byloje, susijusioje su valstybės narės senatvės pensijų, pervestų minėtos valstybės narės rezidentui kitoje valstybėje narėje įsteigto mokėtojo, mokestiniu vertinimu.
21
Iš tiesų Liuksemburgo vyriausybė reiškia abejonių dėl šios nuostatos taikymo pagrindinėje byloje, o Europos Komisija mano, kad minėta nuostata turėtų būti taikoma tik jei Charles Kohll tapo Liuksemburgo rezidentu prieš išeidamas į pensiją ir siekdamas susirasti ar imtis darbo šioje valstybėje narėje. SESV 45 straipsnis iš tiesų neturėtų būti taikomas Charles Kohll situacijai, jeigu jis įsikūrė Liuksemburge jau turėdamas pensininko statusą ir neturėdamas siekio jame vykdyti profesinės veiklos.
22
Šiuo klausimu reikia priminti, kad visi Europos Sąjungos piliečiai, nepaisant gyvenamosios vietos ir pilietybės, kurie naudojosi laisvo darbuotojų judėjimo teise ir vykdė profesinę veiklą kitoje nei jų gyvenamosios vietos valstybėje narėje, patenka į SESV 45 straipsnio taikymo sritį (2013 m. vasario 28 d. Sprendimo Petersen, C‑544/11, EU:C:2013:124, 34 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
23
Visų pirma, kalbant apie pensiją, Shell International pervestą Charles Kohll, neginčijama tai, kad ji mokama dėl ankstesnio atlygintino darbo, kurį dirbo suinteresuotasis asmuo valstybėje narėje, šiuo atveju Nyderlanduose, ne valstybėje narėje, kurios pilietis jis yra ir kurioje reziduoja pagrindinės bylos aplinkybių metu.
24
Vykdydamas atlygintiną veiklą kitoje valstybėje narėje Charles Kohll pasinaudojo teise į laisvą judėjimą, numatytą SESV 45 straipsnyje.
25
Teisingumo Teismas nusprendė, kad tai, jog asmuo nebėra susijęs darbo santykiais, iš jo neatima tam tikrų teisių, susijusių su darbuotojo statusu, garantijos ir kad senatvės pensija, kurios mokėjimas priklauso nuo ankstesnių, jau pasibaigusių, darbo santykių egzistavimo, priskirtina prie šios teisių kategorijos. Iš tiesų teisė į pensiją iš esmės susijusi su objektyviu darbuotojo statusu (šiuo klausimu žr. 2000 m. birželio 15 d. Sprendimo Sehrer, C‑302/98, EU:C:2000:322, 30 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
26
Mokesčių mokėtojo, kaip antai Charles Kohll, situacija gaunant pensiją už atlygintinį darbą, kurį jis dirbo valstybėje narėje, ne toje, kurios pilietis jis yra, ir kurioje nuolat gyvena pagrindinės bylos aplinkybių metu, skiriasi nuo asmens, kuris visą savo profesinę veiklą vykdė valstybėje narėje, kurios pilietis yra, ir pasinaudojo savo teise į gyvenimą kitoje valstybėje narėje tik po išėjimo į pensiją, todėl dabar negali pasinaudoti SESV 45 straipsniu garantuojama judėjimo laisve, situacijos (šiuo klausimu žr. 2006 m. lapkričio 9 d. Sprendimo Turpeinen, C‑520/04, EU:C:2006:703, 16 punktą).
27
Be to, šio teiginio nepaneigia 2015 m. lapkričio 19 d. Sprendimas (Hirvonen, C‑632/13, EU:C:2015:765), kurio 21 punkte Teisingumo Teismas nusprendė, kad pensininkas, kuris išvyksta iš valstybės narės, kur dirbo visą gyvenimą, ir apsigyvena kitoje valstybėje narėje, gali remtis teise į laisvą judėjimą kaip Sąjungos pilietis pagal SESV 21 straipsnį, jeigu jo situacija nepatenka į SESV 45 straipsniu garantuojamo laisvo judėjimo taikymo sritį.
28
Todėl valstybės narės pilietis ir jos nuolatinis gyventojas, kaip antai Charles Kohll, gali remtis SESV 45 straipsniu, kiek tai susiję su senatvės pensija, pervesta dėl jo ankstesnio atlygintinio darbo valstybėje narėje, kuri nėra nei jo pilietybės valstybė, nei nuolatinė gyvenamoji vieta pagrindinės bylos aplinkybių metu, nepaisant klausimo, ar po darbo šioje valstybėje narėje jis įsikūrė kilmės valstybėje narėje, kad joje ieškotų darbo ar dirbtų.
29
Antra, dėl pensijos, socialinio draudimo fondo pervestos Charles Kohll, iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos matyti, kad pagrindinės bylos šalys nesutaria dėl teisinio pagrindo, kuriuo remiantis ši pensija suteikiama suinteresuotajam asmeniui, ir dėl Liuksemburgo Didžiosios Hercogystės teisės ją apmokestinti, atsižvelgiant į Sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo 20 straipsnio 1 dalį.
30
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, patikslinęs, kad ši pensija skiriama visiems asmenims, nuolat gyvenusiems Nyderlanduose, nepaisant to, ar jie ten dirbo samdomą darbą, vis dėlto mano, jog ji priskirtina prie Sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo 19 straipsnio taikymo srities, nors šioje nuostatoje nurodytos pensijos, mokamos dėl samdomo darbo.
31
Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas privalo nustatyti teisinį pagrindą, kuriuo remiantis ši pensija socialinio draudimo fondo pervedama Charles Kohll, ir, be kita ko, patikrinti, ar ši pensija, kuri, nors a priori skirta visiems Nyderlandų rezidentams, šiuo atveju vis dėlto turėjo būti skirta Charles Kohll dėl jo samdomo darbo Nyderlanduose, arba ar minėtos pensijos dydis priklauso nuo suinteresuotojo asmens, kaip samdomo darbuotojo, statuso. Atsakius teigiamai SESV 45 straipsniu galėtų būti remiamasi pagrindinėje byloje dėl tų pačių priežasčių, kaip nurodytosios šio sprendimo 23–28 punktuose.
32
Tačiau, jei būtų konstatuota, kad nei socialinio draudimo fondo pareiga pervesti pensiją Charles Kohll, nei jos dydis nepriklauso nuo suinteresuotojo asmens darbuotojo statuso, bet dėl to, kad jis nuolat gyvena Nyderlanduose, SESV 21 straipsniu, kuriame bendrai numatyta visų Sąjungos piliečių teisė laisvai judėti valstybių narių teritorijoje ir joje apsigyventi, galima remtis.
33
Todėl, kadangi tiek SESV 21 straipsnis, tiek SESV 45 straipsnis gali būti taikomi pagrindinėje byloje, reikia išaiškinti šias dvi nuostatas.
34
Šiuo aspektu aplinkybė, kad savo prejudiciniame klausime prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodė tik SESV 45 straipsnį, nedraudžia Teisingumo Teismui aiškinti ir SESV 21 straipsnio.
35
Iš tiesų pagal nusistovėjusią teismo praktiką Teisingumo Teismas, siekdamas pateikti tinkamą atsakymą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, gali atsižvelgti į Sąjungos teisės normas, kuriomis nacionalinis teismas nesirėmė savo prejudiciniuose klausimuose (2013 m. vasario 28 d. Sprendimo Petersen, C‑544/11, EU:C:2013:124, 24 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
Dėl apribojimo buvimo
36
Visų pirma, kalbant apie SESV 45 straipsnį, reikia priminti, kad net jeigu nuostatos dėl laisvo darbuotojų judėjimo, remiantis jų formuluote, yra skirtos visų pirma užtikrinti naudojimuisi priimančioje valstybėje tomis pačiomis kaip ir tos valstybės piliečių teisėmis, jomis taip pat draudžiama kilmės valstybei riboti savo piliečių teisę laisvai įsidarbinti ir dirbti kitoje valstybėje narėje (2013 m. vasario 28 d. Sprendimo Petersen, C‑544/11, EU:C:2013:124, 36 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
37
Šiuo atveju pagal nacionalinę teisę mokesčių kreditas suteikiamas mokesčių mokėtojams, gaunantiems pajamų dėl senatvės pensijos, apmokestinamų Liuksemburge, kurių dydis siekia 300 eurų per metus arba 25 eurus per mėnesį, ir turintiems mokesčio išskaičiavimo kortelę.
38
Kaip patikslina prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, senatvės pensijos gavėjui neišduodama mokesčio išskaičiavimo kortelė, jei ši pensija, nors ir apmokestinama Liuksemburge, nėra mokesčio prie šaltinio objektas šioje valstybėje narėje dėl, be kita ko, to, kad minėtos pensijos mokėtojas įsisteigęs kitoje valstybėje narėje.
39
Remiantis tuo galima daryti išvadą, kad mokestinis pranašumas, kurį suteikia mokesčių kreditas, nesuteikiamas Liuksemburgo rezidentams, kurių šioje valstybėje narėje apmokestinamų pensijų kilmė yra kita valstybė narė.
40
Pagrindinėje byloje nagrinėjami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos nustatomas nevienodas požiūris į Liuksemburge nuolat gyvenančius mokesčių mokėtojus atsižvelgiant į valstybę narę, iš kurios kildinamos jų gaunamos senatvės pensijos, apmokestinamos Liuksemburge, ir atsisakoma suteikti mokesčių kreditą mokesčių mokėtojams, kurių pensijų mokėtojai įsisteigę kitos valstybės narės teritorijoje, gali atgrasyti darbuotojus ieškoti darbo ar dirbti valstybėje narėje, ne Liuksemburgo Didžiojoje Hercogystėje.
41
Todėl tokie teisės aktai yra laisvo darbuotojų judėjimo apribojimas, kurį iš principo draudžia SESV 45 straipsnis.
42
Antra, kalbant apie SESV 21 straipsnį, iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos matyti, jog nacionalinės teisės aktais, dėl kurių kai kurie valstybės piliečiai atsiduria blogesnėje padėtyje tik dėl to, kad pasinaudojo teise laisvai judėti ir apsigyventi kitoje valstybėje narėje, ribojamos SESV 21 straipsnio 1 dalimi visiems Sąjungos piliečiams garantuojamos laisvės (2015 m. vasario 26 d. Sprendimo Martens, C‑359/13, EU:C:2015:118, 25 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
43
Iš tiesų Sutartyje numatytos galimybės Sąjungos piliečių laisvo judėjimo srityje nebūtų visiškai veiksmingos, jei valstybės narės pilietį nuo pasinaudojimo jomis būtų galima atgrasyti sudarant kliūtis jam apsigyventi kitoje valstybėje narėje jo kilmės valstybės teisės aktais, dėl kurių jis atsidurtų mažiau palankesnėje padėtyje vien dėl to, kad pasinaudojo šiomis galimybėmis (2015 m. vasario 26 d. Sprendimo Martens, C‑359/13, EU:C:2015:118, 26 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
44
Šiuo atveju, kadangi mokesčių lengvatą, kuri yra mokesčių kreditas, buvo atsisakyta suteikti Liuksemburgo mokesčių mokėtojui, pasinaudojusiam judėjimo ir apsigyvenimo kitoje valstybėje narėje, ne toje, kurios pilietis jis yra, teise ir dėl to, kad jis nuolat gyvena šioje valstybėje narėje, gaunančiam pensiją iš pastarojoje valstybėje įsisteigusio pensijos mokėtojo, šis Liuksemburgo mokesčių mokėtojas dėl to yra mažiau palankioje padėtyje nei mokesčių mokėtojai, kurie nepasinaudojo judėjimo ir apsigyvenimo kitoje valstybėje narėje teise. Pagrindinėje byloje nagrinėjami teisės aktai, kuriuose yra toks nevienodas vertinimas, gali atgrasyti mokesčių mokėtoją pasinaudoti šia laisve, todėl yra SESV 21 straipsnyje garantuojamų laisvių apribojimas.
Dėl pateisinimo egzistavimo
45
Tokie apribojimai gali būti pateisinami privalomuoju bendrojo intereso pagrindu arba tik jei taikomi objektyviai nepanašioms situacijoms (žr., be kita ko, 2015 m. gruodžio 17 d. Sprendimo Timac Agro Deutschland, C‑388/14, EU:C:2015:829, 26 punktą).
46
Dėl klausimo, ar nagrinėjamos situacijos yra objektyviai panašios, reikia priminti, kad už valstybės ribų esančios padėties ir vidaus padėties panašumas turi būti nagrinėjamas atsižvelgiant į nacionalinės teisės aktų nuostatomis siekiamą tikslą (šiuo klausimu žr. 2010 m. vasario 25 d. Sprendimo X Holding, C‑337/08, EU:C:2010:89, 22 punktą ir 2012 m. rugsėjo 6 d. Sprendimo Philips Electronics UK, C‑18/11, EU:C:2012:532, 17 punktą).
47
Šiuo aspektu Liuksemburgo vyriausybė tvirtina, kad mokesčių kreditas buvo nustatytas siekiant įgyvendinti atrankinę mokesčių politiką, taikoma labiausiai pažeidžiamiems socialiniams sluoksniams, jiems dėl tokios mokesčių lengvatos leidžiant turėti daugiau pajamų.
48
Atsižvelgiant į tokį tikslą, mokesčių mokėtojo rezidento, gaunančio senatvės pensiją iš kitos valstybės narės, padėtis nebūtinai yra kitokia nei mokesčių mokėtojo rezidento, gaunančio tokią pensiją iš jo rezidavimo valstybėje įsisteigusio pensijos mokėtojo, nes abu šie mokesčių mokėtojai gali priklausyti labiau pažeidžiamiems socialiniams sluoksniams.
49
Todėl apribojimo pateisinimas gali būti siejamas tik su privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais. Šiuo atveju taip pat reikia, kad apribojimas būtų tinkamas užtikrinti, kad būtų pasiektas juo siekiamas tikslas, ir neviršytų to, kas būtina jam pasiekti (2015 m. gruodžio 17 d. Sprendimo Timac Agro Deutschland, C‑388/14, EU:C:2015:829, 29 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
50
Šiuo aspektu Liuksemburgo vyriausybė tvirtina, kad mokesčių kredito sistema pateisinama būtinybe išsaugoti nacionalinės mokesčių sistemos darną, numatant suteikimą mokesčių kredito, kuris veiksmingai nustatomas ir grąžinamas, yra teisingas ir įvykdomas, nesukeliant, be kita ko, neproporcingos administracinės naštos.
51
Šios vyriausybės teigimu, viena vertus, ši mokesčių kredito sistema yra vienintelė praktikuojama, kuri nesukelia perdėtų administracinių suvaržymų administravimo institucijoms, nagrinėjamų pajamų mokėtojams ir administruojamiems asmenims. Iš tiesų tik nacionalinės institucijos, įpareigotos mokėti pensijas ir pervesti biudžetui pajamų mokestį, viena vertus, turi aktualią informaciją, leidžiančią veiksmingai, teisingai ir adekvačiai suteikti mokesčių kreditą, ir, antra vertus, tiesiogiai ir veiksmingai nustatyti ar grąžinti šį mokesčių kreditą susijusiems mokesčių mokėtojams.
52
Antra vertus, tokia sistema būtina siekiant išsaugoti visą nacionalinės mokesčių sistemos darną ir Liuksemburgo teisės aktuose yra ryšys tarp mokesčių rinkimo sistemos, šiuo atveju mokesčių išskaičiavimo iš pajamų iš pensijos, kaip tai suprantama pagal PMĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktus, ir mokesčių kredito.
53
Visų pirma, kalbant apie administracinės tvarkos argumentus ir praktiką, kuria remiasi Liuksemburgo vyriausybė, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas iš tiesų jau yra nusprendęs, kad iš valstybių narių negali būti atimta galimybė įgyvendinti šiuos teisėtus tikslus nustatant taisykles, kurias lengvai valdo ir kontroliuoja kompetentingos institucijos (2015 m. vasario 24 d. Sprendimo Sopora, C‑512/13, EU:C:2015:108, 33 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
54
Tačiau reikia pažymėti, kad tai, kas ginčijama pagrindinėje byloje, yra ne sistema, grindžiama mokesčiu prie šaltinio, ir ne mokesčio išskaičiavimo kortelės išdavimo adekvatumas ir praktiškumas, bet absoliutus atsisakymas suteikti mokesčių lengvatą, jei susijęs mokesčių mokėtojas negali pateikti tokios kortelės, net jei įvykdo kitas sąlygas, kad galėtų pasinaudoti tokia lengvata.
55
A priori negalima paneigti galimybės, kad mokesčių mokėtojas sugebės pateikti patvirtinančius dokumentus, leidžiančius apmokestinančios valstybės narės mokesčių institucijoms aiškiai ir tiksliai patikrinti iš kitų valstybių narių gautų pensijų tikrumą ir pobūdį (pagal analogiją žr. 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo Persche, C‑318/07, EU:C:2009:33, 53 punktą).
56
Iš tiesų niekas netrukdo minėtoms mokesčių institucijoms reikalauti iš mokesčių mokėtojo pateikti įrodymų, kurių, jų nuomone, reikia siekiant įvertinti, ar minėtos lengvatos suteikimo sąlygos, numatytos nagrinėjamuose teisės aktuose, buvo įgyvendintos ir ar dėl to reikia suteikti prašomą lengvatą, ar ne (pagal analogiją žr. 2009 m. sausio 27 d. Sprendimo Persche, C‑318/07, EU:C:2009:33, 54 punktą).
57
Šiuo aspektu Liuksemburgo vyriausybė nepateikė įrodymų dėl priežasčių, kurios neleidžia remtis mokesčio mokėtojo, prašiusio leisti pasinaudoti mokesčių kreditu, pateikta informacija.
58
Be to, kaip savo išvados 68 punkte nurodė generalinis advokatas, Liuksemburgo vyriausybė, nurodydama tariamus administracinius suvaržymus ir jų neproporcingumą, nepareiškė aiškios nuomonės dėl tikslaus jų pobūdžio.
59
Bet kuriuo atveju, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad vien praktiniai sunkumai negali pateisinti Sutartyje garantuojamos pagrindinės laisvės pažeidimo (2010 m. liepos 1 d. Sprendimo Dijkman ir Dijkman-Lavaleije, C‑233/09, EU:C:2010:397, 60 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
60
Antra, nors būtinybė išsaugoti mokesčių sistemos darną gali pateisinti Sutartyje garantuojamų pagrindinių laisvių apribojimą tam, kad tokiu pateisinimu grindžiamas argumentas būtų priimtinas, Teisingumo Teismas reikalauja tiesioginio ryšio tarp atitinkamos mokesčių lengvatos ir jos kompensavimo konkrečiu mokesčiu, o tokio ryšio tiesioginis pobūdis turi būti vertinamas pagal nagrinėjamų teisės aktų tikslus (šiuo klausimu žr. 2010 m. liepos 1 d. Sprendimo Dijkman ir Dijkman-Lavaleije, C‑233/09, EU:C:2010:397, 54 ir 55 punktus ir juose nurodytą teismo praktiką).
61
Taigi šiuo atveju Liuksemburgo vyriausybė nenurodo tiesioginio ryšio tarp mokesčių kredito ir nustatyto mokesčio buvimo, nes pensijos iš kitos valstybės narės, kaip ir Liuksemburgo pensijos, yra apmokestinamos Liuksemburge, tačiau remiasi ryšiu tarp mokesčių kredito ir apmokestinimo technikos, t. y. apmokestinimu prie šaltinio, taikomu tik pensijoms, kurių mokėtojas įsisteigęs Liuksemburge. Todėl pagrindinėje byloje nagrinėjama mokesčių lengvata nėra kompensuojama nustatytu mokesčiu, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo ankstesniame punkte minėtą teismo praktiką.
62
Todėl reikia konstatuoti, kad apribojimai, išplaukiantys iš pagrindinėje byloje nagrinėjamų nacionalinės mokesčių teisės aktų ir iš principo draudžiami pagal SESV 21 ir 45 straipsnius, neturėtų būti pateisinami Liuksemburgo vyriausybės nurodytais motyvais.
63
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad SESV 21 ir 45 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės mokesčių teisės aktai, kaip antai nagrinėjami pagrindinėje byloje, pagal kuriuos mokesčių kreditas pensininkams taikomas tik mokesčių mokėtojams, turintiems mokesčio išskaičiavimo kortelę.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
64
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (dešimtoji kolegija) nusprendžia:
SESV 21 ir 45 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad pagal juos draudžiami nacionalinės mokesčių teisės aktai, kaip antai nagrinėjami pagrindinėje byloje, pagal kuriuos mokesčių kreditas pensininkams taikomas tik mokesčių mokėtojams, turintiems mokesčio išskaičiavimo kortelę.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: prancūzų.