62016CC0090
CONCLUSIONES DEL ABOGADO GENERAL
SR. MACIEJ SZPUNAR
presentadas el 15 de junio de 2017 (
1
)
Asunto C‑90/16
The English Bridge Union Limited
contra
Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs
[Petición de decisión prejudicial del Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunal Superior de lo Contencioso-Administrativo (Sala de Asuntos Tributarios y de los mercados regulados), Reino Unido]]
«Directiva 2006/112/CE — IVA — Artículo 132, apartado 1, letra m) — Exenciones — Servicios directamente relacionados con la práctica del deporte o de la educación física — Concepto de “deporte” — Bridge de contrato duplicado»
Introducción
1.
«Considera, por ejemplo, los procesos que llamamos “juegos”. Me refiero a juegos de tablero, juegos de cartas, juegos de pelota, juegos de lucha, etc. ¿Qué hay común a todos ellos?— No digas: “Tiene que haber algo común a ellos o no los llamaríamos ‘juegos’” — sino mira si hay algo común a todos ellos. Pues si los miras no verás por cierto algo que sea común a todos, sino que verás semejanzas, parentescos y por cierto toda una serie de ellos. Como se ha dicho: ¡no pienses, sino mira!» (
2
)
2.
La presente petición de decisión prejudicial del Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunal Superior de lo Contencioso-Administrativo (Sala de Asuntos Tributarios y de los mercados regulados), Reino Unido] plantea problemas similares a los que afrontó Wittgenstein cuando intentó hallar las características comunes que determinan que una actividad es un «juego». En el presente asunto, el término que ha de definirse no es el de «juego» sino el de «deporte» para establecer si, a efectos de la exención del IVA, la actividad del bridge de contrato duplicado consiste o no en un «deporte».
Marco jurídico
Derecho de la Unión
3.
El capítulo 2 del título IX de la Directiva 2006/112/CE (
3
) del Consejo lleva por título «Exenciones aplicables a ciertas actividades de interés general». Su artículo 132 tiene el siguiente tenor:
«1.   Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
[…]
l)
las prestaciones de servicios, y las entregas de bienes directamente relacionadas con ellas, facilitadas a sus miembros en interés colectivo de éstos, mediante una cotización fijada de conformidad con los estatutos, por organismos sin fin lucrativo que persigan objetivos de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filosófica, filantrópica o cívica, con la condición de que esta exención no sea susceptible de provocar distorsiones de la competencia;
m)
determinadas prestaciones de servicios, directamente relacionadas con la práctica del deporte o de la educación física, facilitadas por organismos sin fin lucrativo a las personas que practican el deporte o la educación física;
n)
determinadas prestaciones de servicios culturales, y las entregas de bienes directamente relacionadas con las mismas, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público o por otros organismos culturales reconocidos por el Estado miembro de que se trate;
[…]».
Derecho del Reino Unido
4.
El grupo 10 del anexo 9 de la Value Added Tax Act 1994 (Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido de 1994) establece la correspondiente exención en relación con determinadas prestaciones relacionadas con el deporte:
«Grupo 10: Deportes, competiciones deportivas y educación física
[…]
1.
La concesión del derecho a participar en una competición deportiva o en una actividad física recreativa cuando la contraprestación por ese derecho consista en un importe en efectivo que se destine en su totalidad al pago de uno o varios premios otorgados en esa competición.
2.
La concesión, por un organismo apropiado establecido para fines deportivos o de educación física, del derecho a participar en una competición en relación con tal actividad.
3.
La prestación por parte de un organismo apropiado a una persona de servicios directamente relacionados con la práctica del deporte o de la educación física que la persona practique y que sean indispensables para ella.»
Hechos, procedimiento y cuestiones prejudiciales
5.
El bridge de contrato es un juego de naipes por bazas en el que intervienen cuatro jugadores que se enfrentan por parejas, cuyos miembros se colocan uno frente al otro en la mesa. El juego consta de cuatro fases: reparto de cartas, apuestas, mostrar las cartas y anotar los resultados. Millones de personas juegan al bridge en clubes, torneos, en línea o con amigos en todo el mundo.
6.
Los juegos que se desarrollan en clubes y torneos suelen adoptar la modalidad de «bridge duplicado» en la cual las cartas que se reparten a cada jugador en cada baza se conservan, de modo que cada pareja juega sucesivamente con las mismas cartas que sus contrapartes en otras mesas, con lo cual la puntuación se basa en la habilidad relativa.
7.
Esta modalidad es la que se juega en competiciones a nivel nacional e internacional.
8.
La English Bridge Union (EBU) es el organismo nacional responsable del bridge duplicado en Inglaterra. Está conformado por las organizaciones locales de bridge. Se encarga de organizar torneos de bridge de contrato y cobra a los jugadores derechos de inscripción para participar en dichos torneos. Los derechos de inscripción están sujetos a IVA con arreglo al Derecho del Reino Unido. (
4
)
9.
La EBU solicitó a los Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Administración Tributaria y de Aduanas de Su Majestad, Reino Unido) la devolución del IVA abonado con respecto a tales derechos de inscripción, alegando que estos están exentos del IVA con arreglo al artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA. La Administración Tributaria y de Aduanas de Su Majestad denegaron dicha solicitud mediante decisión de 12 de febrero de 2014. La EBU interpuso un recurso contra dicha decisión. El First-tier Tribunal (Tribunal de primera instancia de lo Contencioso-Administrativo, Reino Unido) desestimó ese recurso de la EBU pero le autorizó a recurrir ante el Upper Tribunal (Tribunal Superior de lo Contencioso-Administrativo). Tras la celebración de una vista el 14 de julio de 2015, el Upper Tribunal (Tribunal Superior de lo Contencioso-Administrativo) dictó una resolución el 23 de julio de 2015 en la que consideró que, para poder pronunciarse sobre el recurso, era preciso plantear una petición de decisión prejudicial sobre la interpretación del artículo 132, apartado 1, letra m). El 1 de septiembre de 2015, planteó al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:
«1)
¿Qué características esenciales debe tener una actividad para ser un “deporte” en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la [Directiva sobre el IVA]? En particular, ¿debe tener la actividad un componente físico significativo (o no insignificante) esencial para su resultado, o basta con que tenga un componente mental significativo esencial para su resultado?
2)
¿Es el bridge de contrato duplicado un “deporte” en el sentido del artículo 132, apartado l, letra m), de la de la Directiva [sobre el] IVA?»
10.
La resolución de remisión fue recibida en el registro del Tribunal de Justicia el 15 de febrero de 2016. Han presentado observaciones escritas los Gobiernos del Reino Unido y de los Países Bajos así como la Comisión Europea. La EBU, el Gobierno del Reino Unido y la Comisión Europea participaron en la vista que se celebró el 2 de marzo de 2017.
Análisis
Sobre la primera cuestión prejudicial: el «deporte» a que se hace mención en el artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA ¿es físico y/o mental?
11.
Mediante su primera cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente solicita que se determine si, entre las características que debe tener una actividad para ser un «deporte» en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, es necesario un componente físico que no sea insignificante y que resulte esencial para su resultado o si basta con que tenga un componente mental significativo esencial para su resultado.
12.
En virtud del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, los Estados miembros deben eximir «determinadas prestaciones de servicios, directamente relacionadas con la práctica del deporte o de la educación física, facilitadas por organismos sin fin lucrativo a las personas que practican el deporte o la educación física».
Observaciones generales acerca de las exenciones previstas en la Directiva sobre el IVA y la jurisprudencia pertinente
13.
El principio general que subyace al sistema común del impuesto sobre el valor añadido establecido por la Directiva sobre el IVA es que todas las operaciones están sujetas a IVA. Las exenciones, como las previstas en el artículo 132 de dicha Directiva, deben considerarse una excepción a dicho principio.
– Exenciones del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA
14.
Pues bien, las exenciones recogidas en el artículo 132 de la Directiva sobre el IVA no son de carácter facultativo. Como se desprende del uso del término imperativo «eximirán», los Estados miembros están obligados a eximir las operaciones enumeradas en el artículo 132 de dicha Directiva. Ello entraña que redunda en interés de la Unión que las operaciones enumeradas estén exentas de IVA. También supone que, aunque toda excepción a un principio general debe interpretarse de forma restrictiva, no debe perderse de vista ese interés de la Unión. Por tanto, el criterio que ha de aplicarse es distinto del que rige para los motivos de justificación o requisitos obligatorios en el marco de las libertades fundamentales de la Unión y de las correspondientes medidas de armonización, para los que los Estados miembros gozan de discrecionalidad. En lo que concierne al artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, los Estados miembros carecen de margen de maniobra. Si se cumplen los requisitos previstos en esta disposición, los Estados miembros deben eximir las operaciones. Además, dicha obligación de los Estados miembros es necesaria para garantizar la aplicación uniforme de la exención en toda la Unión Europea.
15.
Se ha solicitado en numerosas ocasiones al Tribunal de Justicia que interprete las exenciones de la Directiva sobre el IVA y de sus normas antecesoras. Los asuntos pueden dividirse en tres categorías.
16.
En primer lugar, están aquellos asuntos que versan sobre cuestiones relativas a los sujetos pasivos que pueden beneficiarse de la exención. A este respecto, el Tribunal de Justicia ha declarado en múltiples ocasiones que el principio de neutralidad fiscal exige a los Estados miembros no permitir distinciones en función de la forma jurídica u organizativa mediante la que se lleve a cabo la operación a efectos de conceder una exención. (
5
)
17.
En segundo lugar, el Tribunal de Justicia ha abordado la cuestión de si una determinada actividad relacionada con una actividad exenta también está cubierta por la exención. El Tribunal de Justicia ha declarado en sus sentencias Stockholm Lindöpark (
6
) y Turn- und Sportunion Waldburg (
7
) que el arrendamiento o alquiler de bienes inmuebles no está directamente relacionado con el deporte y, por consiguiente, no está exento de IVA, mientras que la puesta a disposición de un terreno o árbitro son esenciales para la práctica de un deporte (
8
) y, por consiguiente, está comprendida en la exención del IVA.
18.
En tercer lugar, el Tribunal de Justicia se ha pronunciado sobre qué tipo de actividades pueden considerarse un deporte. En la sentencia Žamberk (
9
) declaró que las actividades deportivas no organizadas, no sistemáticas y que no tienen por objeto la participación en competiciones deportivas están comprendidas en esa exención. En la sentencia Comisión/Países Bajos (
10
) estimó que el alquiler de embarcaciones de recreo no puede equipararse a una actividad deportiva dado que su finalidad es meramente recreativa. (
11
) Sin embargo, en ese asunto no se abordó una definición del deporte en cuanto tal, dado que no se cuestionaba que la navegación pudiera ser un deporte.
– Otras exenciones previstas en la Directiva sobre el IVA
19.
En la sentencia Rank Group, (
12
) el Tribunal de Justicia consideró que una diferencia de trato en cuanto al IVA entre dos prestaciones de servicios idénticas o similares desde el punto de vista del consumidor y que satisfacen sus mismas necesidades basta para declarar una infracción del principio de neutralidad fiscal en el marco de la exención del juego prevista en el artículo 135, apartado 1, letra i), de la Directiva sobre el IVA. (
13
) Por lo tanto, la cuestión de si la actividad controvertida constituía «apuestas, loterías y otros juegos de azar» debía responderse adoptando un enfoque de mercado: si los clientes consideran que los servicios son similares, deben tributar del mismo modo.
20.
En cuanto a las exenciones por servicios médicos, el Tribunal de Justicia aclaró muy pronto que los servicios prestados por veterinarios, (
14
) los análisis biológicos de afinidad genética, (
15
) y el almacenamiento de células madre para eventuales futuros tratamientos terapéuticos (
16
) no se benefician de las exenciones del IVA establecidas en el artículo 132, apartado 1, letras b) y c), mientras que los cuidados a domicilio dispensados por enfermeros, (
17
) los análisis médicos realizados por empresas privadas, (
18
) y la extracción y cultivo de células del cartílago articular (
19
) están comprendidos en el ámbito de la definición de asistencia sanitaria. (
20
) De dichos asuntos se desprende que no debe darse al concepto de «asistencia sanitaria» una interpretación particularmente restrictiva, ya que la finalidad de la exención de las prestaciones relacionadas directamente con los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria es garantizar que el beneficio de la asistencia médica y hospitalaria no se haga inaccesible a causa del aumento de los costes de dichos servicios. (
21
)
21.
De la jurisprudencia antes citada cabe inferir que el concepto de «deporte» a que hace referencia el artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA debe interpretarse de forma estricta, si bien teniendo en mente la finalidad y el objetivo de dicha exención.
22.
El término «deporte» no está definido en la Directiva 2006/112. Tampoco existe una definición global a nivel de la Unión de «deporte» que se aplique en toda la Unión con respecto a los actos de Derecho primario y de Derecho derivado. Por consiguiente, debemos recurrir a la técnica interpretativa clásica consistente en analizar el tenor literal, la sistemática (o estructura general), el contexto y objetivos (o la intención), y los antecedentes.
Tenor literal
23.
A falta de una definición clara, el punto de partida para llevar a cabo la interpretación debe ser el sentido habitual del término «deporte». Sobre este punto, diccionarios autorizados ofrecen definiciones que se ajustan a lo que intuimos por esa palabra y que exigen claramente un componente físico. Baste comprobar las definiciones que, en este lado del Atlántico, (
22
) contienen el Oxford Advanced Learner’s Dictionary («actividad que se realiza por placer que precisa de un esfuerzo o habilidad física, normalmente desarrollado en una zona especial y con arreglo a ciertas reglas […]»), (
23
) el Cambridge Dictionary («un juego, competición o actividad que requiere esfuerzo o habilidad física que se desarrolla conforme a una reglas para la diversión o de forma profesional»), (
24
) el Słownik języka polskiego (diccionario del lenguaje polaco) PWN — Polskie Wydawnictwo Naukowe («Ejercicios y juegos encaminados a desarrollar la forma física y competitividad para alcanzar los mejores resultados posibles»), (
25
) el Larousse francés («actividad física destinada a mejorar la condición física»), (
26
) o el Duden alemán («actividad física dirigida a realizar ejercicio físico, como consecuencia del disfrute del movimiento y el juego, y que se ajusta a determinadas reglas [en competiciones]»). (
27
)
Estructura
24.
El artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA hace referencia al «deporte o la educación física». El Gobierno del Reino Unido y la Comisión alegan que el hecho de que dicha disposición haga referencia al «deporte o la educación física» implica igualmente que el término «deporte» también precisa de un componente físico. En efecto, cabría entender que la utilización de la conjunción «o» implica que la expresión «educación física» se solapa con el término «deporte», en el sentido de que todo deporte debe tener un componente físico. Por consiguiente, cabe deducir de ello que para el legislador, ambos términos, «deporte» y «educación física», estaban estrechamente relacionados, o incluso los consideraba sinónimos.
25.
Sin embargo, ese argumento no me convence.
26.
En mi opinión, que el legislador de la Unión incluyera el término «deporte» y la expresión «educación física» en la misma disposición simplemente indica que ambos están relacionados de algún modo, pero no necesariamente en cuanto a su componente «físico». Podrían estar relacionados por el componente «educativo» de la «educación física» o por otros elementos comunes a ambos conceptos, como los beneficios para la salud, el sentido de comunidad, cuestiones organizativas, o para garantizar que actividades cuyo componente físico es dudoso pero que están ampliamente consideradas como un «deporte», como el tiro deportivo, el tiro con arco o el ajedrez, estén cubiertas por la definición (
28
) —o cabe incluso que la intención del legislador de la Unión haya sido simplemente garantizar que la «educación física», pese a no presentar habitualmente un componente competitivo, esté comprendida en el ámbito del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA. De hecho, yo interpreto que esa distinción pretende aclarar que la educación física que, por cualquier motivo, no sea un «deporte», queda también comprendida en el ámbito del artículo 132, apartado 1, letra m), de dicha Directiva. Un ejemplo que se me ocurre a este respecto es la educación física que se desarrolla sin un elemento competitivo directo, como los entrenamientos. Así pues es evidente que, por ejemplo, el entrenamiento de fútbol estará comprendido en el ámbito del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA.
27.
Dicho de otro modo, no se debe partir de la premisa de que, mediante la utilización de los términos «deporte o educación física», se pretendiera excluir a aquellas actividades cuya característica principal no sea su componente físico.
28.
Por consiguiente, la estructura de la Directiva sobre el IVA en su conjunto no es concluyente a efectos de responder a la pregunta de si una actividad que se basa fundamentalmente en el esfuerzo mental, y no físico, puede ser un «deporte» en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de dicha Directiva.
Antecedentes
29.
Por otra parte, los antecedentes legislativos de la Directiva sobre el IVA no ofrecen una definición más precisa. La delegación del Reino Unido observó en el protocolo del Consejo, de 17 de mayo de 1977, sobre la Directiva 77/388/CEE del Consejo (
29
) que el (actual) artículo 132, apartado 1, letras m) y n), debería contener una definición más precisa de las correspondientes actividades, (
30
) si bien, según tengo entendido, dicha definición nunca se incluyó en la Directiva sobre el IVA.
Objetivos
30.
El legislador de la Unión considera que determinadas prestaciones de servicios directamente relacionadas con la práctica del deporte o de la educación física y facilitadas por organismos sin fin lucrativo a las personas que practican el deporte o la educación física constituyen un servicio de interés general que debe estar exento. Asimismo, la justificación de esta exención puede hallarse en el artículo 165 TFUE, apartado 1, párrafo segundo, según el cual la Unión contribuirá a fomentar los aspectos europeos del deporte, teniendo en cuenta sus características específicas, sus estructuras basadas en el voluntariado y su función social y educativa.
31.
En lo tocante a la práctica común de los Estados miembros en cuanto a si actividades que carecen de un componente físico pueden considerarse un deporte, el panorama es bastante heterogéneo. El ejemplo más evidente es el ajedrez, una actividad ampliamente considerada como un deporte, (
31
) si bien, según tengo entendido, no en el Reino Unido.
32.
Desde una perspectiva más amplia, el Comité de Ministros del Consejo de Europa adoptó, en 1992, una Carta del Deporte (
32
) cuya definición de «deporte» se refiere específicamente a la «actividad física».
33.
Es cierto que las actuaciones del Consejo de Europea constituyen un marco de referencia para la acción de la Unión. En efecto, la Unión no solo está sujeta a la obligación general de establecer todo tipo de cooperación adecuada con el Consejo de Europa, (
33
) sino también a la obligación específica de favorecer la cooperación en el ámbito del deporte (
34
) y la cultura. (
35
) En lo que respecta al deporte, según el artículo 165 TFUE, apartado 3, el Consejo de Europa constituye una «organizaci[ón] internacional […] competente […]».
34.
Sin embargo, nada indica que el legislador de la Unión pretendiera vincular el término empleado en la Directiva sobre el IVA con el utilizado en la Carta del Deporte de 1992.
35.
El bridge se considera un deporte en el marco del programa Erasmus+. Mediante el programa Erasmus+ se financian también actividades que no están necesariamente exentas del IVA. Dicho de otro modo, aunque el concepto de «deporte» debe definirse de forma autónoma a los efectos de la Directiva sobre el IVA, (
36
) dicho término no tiene necesariamente un significado generalmente aceptado en toda la normativa de la Unión. No creo que deba asumirse que el Consejo de Europa o las instituciones políticas de la Unión utilizan una definición de deporte que sea común a todos los actos jurídicos, en particular porque la definición de dicho término puede depender de la finalidad del acto de que se trate.
36.
Pues bien, en el presente asunto no se trata de determinar si, conforme a determinadas definiciones, el deporte debe entrañar un esfuerzo físico, sino si las actividades que pueden acogerse a la exención del IVA prevista en el artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA por estar comprendidas en el concepto de «deporte» deben presentar necesariamente un componente de esfuerzo físico. A continuación, expondré los elementos esenciales que conforman la definición del término «deporte» a los efectos del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, que plasman la finalidad general de dicha disposición en el marco de la estructura de la referida Directiva.
Hacia una definición de deporte (
37
)
37.
El significado del término «deporte» ha sufrido cambios significativos desde la antigüedad, con los primeros Juegos Olímpicos en Grecia, y hasta el siglo XXI. Inicialmente, cuando se introdujo el término en la lengua inglesa en el siglo XIV, «deporte» significaba «recreo». No fue hasta más tarde que dicho término se asoció a la actividad física para entrenar el cuerpo con arreglo a reglas preestablecidas. (
38
) Sin embargo, esta definición que, como ya se ha señalado anteriormente, está ampliamente aceptada, no es en modo alguno universal.
38.
En efecto, la SportAccord International Federations’ Union, (
39
) la Federación Internacional de Deporte Universitario (
40
) y el Comité Olímpico Internacional (
41
) incluyen expresamente en ese concepto los deportes mentales y promocionan actividades que no presentan un componente físico. El ejemplo más claro de ello es el ajedrez. Cuando no es necesario un componente físico, el deporte se define por su carácter competitivo y por el hecho de que los correspondientes equipos no sean suministrados por un único proveedor, (
42
) lo que excluye actividades que no tengan una amplia base social, como los productos comerciales en el mercado diseñados por empresas con fines exclusivamente de consumo (por ejemplo, videojuegos).
39.
En mi opinión, no puede recurrirse exclusivamente a esas definiciones para delimitar el concepto de «deporte» recogido en el artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, pero son un buen punto de partida. El carácter internacional que les confieren el Comité Olímpico Internacional y/o SportAccord pone de manifiesto que gozan de cierta aceptación entre el público y parece indicar que, con carácter general, se asimilan a deportes organizados. A efectos de responder a la pregunta del órgano jurisdiccional remitente procede señalar que, a la luz del criterio de comparación establecido en la sentencia Rank Group, (
43
) la aceptación por parte de asociaciones deportivas internacionales debería resultar relevante a efectos de determinar si, en principio, una actividad puede ser considerada un deporte.
40.
Ha de observarse que el Comité Olímpico Internacional incluye un deporte no físico como es el ajedrez entre las actividades que tienen estatuto olímpico. (
44
) De ello se deduce que no es necesario que una actividad tenga un componente físico para ser considerada un deporte. Entiendo que es lógico. La exigencia de un componente físico excluiría automáticamente diversas actividades que generalmente se consideran un deporte y cuya calificación como deporte está fuera de toda duda, pese a presentar un componente físico marginal. Me vienen en mente el tiro deportivo o el tiro con arco.
41.
Sin embargo, el término «deporte» también ha de interpretarse a la luz de la finalidad de las exenciones previstas en la Directiva sobre el IVA. Como pone de manifiesto el título del capítulo 2 del título IX de dicha Directiva («Exenciones aplicables a ciertas actividades de interés general»), para que una actividad esté comprendida en el ámbito de la exención, debe ser de interés general.
42.
A este respecto, considero que la mayor parte de actividades a las que habitualmente se denomina deporte tienen en común: 1) que exigen un cierto esfuerzo para superar un reto u obstáculo (por lo que no son meramente recreativas), (
45
) reto que puede consistir en competir contra un adversario o superar límites físicos o mentales; 2) que para superar tales retos u obstáculos: i) se ejercita una determinada habilidad física o mental y ii) por tanto se generan beneficios para el bienestar físico o mental de las personas que practican ese deporte, y 3) que normalmente dichas actividades no se practican únicamente en un contexto meramente comercial. Por último, 4) la percepción pública (local) o el reconocimiento internacional constituyen un indicador de la existencia de un «deporte». Dicho de otro modo, en el sentido de la Directiva, ha de entenderse por «deporte» el entrenamiento de la forma física o mental de un modo que resulte generalmente beneficioso para la salud y el bienestar de los ciudadanos, dado que de otro modo no se ajustaría a la finalidad de las exenciones contenidas en el capítulo 2 del título IX de la Directiva sobre el IVA. (
46
)
43.
Por último, procede insistir en el componente cultural inherente al artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA. Pese a que, como se ha señalado anteriormente, la definición de «deporte» es un concepto autónomo de Derecho de la Unión, no hay que olvidar que muchos deportes son, por naturaleza, regionales y no se practican en toda la Unión. Así ocurre, por ejemplo, con el hurling en Irlanda o con el kumoterki (
47
) en Polonia. Asimismo, algunos deportes se practican más en algunos países o regiones que en otros. Por ejemplo, el rugby es más popular entre los británicos y los franceses que entre los polacos. Asimismo, en mi opinión, el bridge de contrato cuenta con mayor participación en el Reino Unido, Irlanda y los países del norte de la Unión Europea que en otros lugares. Por consiguiente, será preciso tener en cuenta las percepciones regionales a la hora de establecer una definición autónoma del término «deporte» en el ámbito de la Unión.
44.
De lo anterior se desprende que muchas actividades seguirán estando excluidas del concepto de «deporte». Por lógica, esa definición excluye los juegos de azar, dado que no existe una relación directa entre el esfuerzo realizado y el resultado, y las tareas que han de realizarse no exigen una habilidad mental o física.
45.
Desde mi punto de vista, no es obligatorio que exista un determinado componente físico. Es cierto que pocas actividades que no entrañan actividad física podrán estar comprendidas en la definición de deporte, dado que no pueden ser puramente recreativas, deben tener un cierto grado de aceptación y han de presentar las características y beneficios asociados a la mayor parte de deportes físicos, en la medida en que los efectos sobre el tono y bienestar mental pueden equipararse a la forma y al bienestar físico.
46.
Por consiguiente, propongo que se responda a la primera cuestión prejudicial que entre las características que debe tener una actividad para ser un «deporte» en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA, no es necesario un componente físico que no sea insignificante y que resulte esencial para su resultado. Basta con que la actividad tenga un componente mental significativo que sea esencial para su resultado.
Sobre la segunda cuestión prejudicial: el bridge
47.
Mediante su segunda cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente solicita que se determine si el bridge de contrato duplicado constituye un deporte en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA.
48.
Incumbe en última instancia al órgano jurisdiccional remitente, único competente para apreciar los hechos e interpretar el Derecho nacional, examinar, a la luz de los principios enunciados en el punto 42 de las presente conclusiones, si el bridge de contrato duplicado es un «deporte» en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA.
49.
Sin embargo, sobre la base de la información facilitada, propongo que se responda en sentido afirmativo a dicha pregunta.
50.
El bridge no es un juego de azar, y no parece que su clasificación como deporte sea contraria a los principios arriba indicados. La circunstancia de que, conforme a los hechos expuestos por el órgano jurisdiccional remitente, se celebren torneos internacionales y de que el resultado del juego dependa de forma directa de las habilidades y de la práctica de la actividad apuntan a que el bridge es un deporte. Son necesarios un esfuerzo mental y una práctica considerables para competir en el bridge de contrato duplicado.
51.
Además, existe cierta aceptación internacional del bridge de contrato duplicado como deporte, entre otras cosas porque en 1998 el Comité Olímpico Internacional decidió clasificarlo como tal. En la actualidad se le ha reconocido incluso estatuto olímpico, (
48
) de modo que formará parte de los juegos olímpicos de 2020.
52.
Por último, el relativo escaso papel que desempeña el azar en los resultados pone de manifiesto que el bridge de contrato duplicado es un «deporte» a los efectos del presente procedimiento.
Conclusión
53.
Habida cuenta de las consideraciones anteriores, propongo al Tribunal de Justicia que responda del siguiente modo a las cuestiones prejudiciales planteadas por el Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Tribunal Superior de lo Contencioso-Administrativo (Sala de Asuntos Tributarios y de los mercados regulados), Reino Unido]:
«1)
No es preciso que, entre las características que debe presentar una actividad para ser un “deporte” en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (“Directiva sobre el IVA”), se incluya un componente físico.
2)
El bridge de contrato duplicado controvertido en el litigio principal es un “deporte” en el sentido del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA.»
(
1
)	Lengua original: inglés.
(
2
)	Wittgenstein, L., Philosophical Investigations, 1953, traducido al inglés por Anscombe, G.E.M., Prentice Hall, 1999, apartado 66
(
3
)	Directiva, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1, en su versión aplicable en el momento de los hechos del litigio principal; en lo sucesivo, «Directiva sobre el IVA»).
(
4
)	En lo que respecta a la postura de otros Estados miembros distintos del Reino Unido, las partes convienen en que las autoridades tributarias de Austria, Bélgica, Dinamarca, Francia y Países Bajos consideran el bridge duplicado un «deporte» a los efectos del artículo 132, apartado 1, letra m), de la Directiva sobre el IVA. Según las partes, no se considera un «deporte» en Irlanda o Suecia.
(
5
)	Véase la sentencia de 14 de marzo de 2013, Comisión/Francia (C‑216/11, EU:C:2013:162), apartado 20, en tal sentido. Véanse, asimismo, la sentencia de 3 de abril de 2003, Hoffmann (C‑144/00, EU:C:2003:192), apartado 24 y, en lo que respecta a la exención del deporte en particular, la sentencia de 16 de octubre de 2008, Canterbury Hockey Club y Canterbury Ladies Hockey Club (C‑253/07, EU:C:2008:571), apartado 30.
(
6
)	Sentencia de 18 de enero de 2001 (C‑150/99, EU:C:2001:34).
(
7
)	Sentencia de 12 de enero de 2006 (C‑246/04, EU:C:2006:22).
(
8
)	Sentencia de 16 de octubre de 2008, Canterbury Hockey Club y Canterbury Ladies Hockey Club (C‑253/07, EU:C:2008:571).
(
9
)	Sentencia de 21 de febrero de 2013 (C‑18/12, EU:C:2013:95), apartados 24 y 25.
(
10
)	Sentencia de 25 de febrero de 2016 (C‑22/15, no publicada, EU:C:2016:118).
(
11
)	Sentencia de 25 de febrero de 2016 (C‑22/15, no publicada, EU:C:2016:118), apartado 30.
(
12
)	Sentencia de 10 de noviembre de 2011 (C‑259/10 y C‑260/10, EU:C:2011:719), apartado 36.
(
13
)	Por aquel entonces, artículo 13, parte B, letra f), de la Directiva 77/388/CEE.
(
14
)	Sentencia de 24 de mayo de 1988, Comisión/Italia (122/87, EU:C:1988:256), apartado 9.
(
15
)	Sentencia de 14 de septiembre de 2000, D. (C‑384/98, EU:C:2000:444), apartado 22.
(
16
)	Sentencia de 10 de junio de 2010, CopyGene (C‑262/08, EU:C:2010:328), apartado 52.
(
17
)	Sentencia de 10 de septiembre de 2002, Kügler (C‑141/00, EU:C:2002:473), apartado 41.
(
18
)	Sentencia de 8 de junio de 2006, L.u.p. (C‑106/05, EU:C:2006:380), apartado 31.
(
19
)	Sentencia de 18 de noviembre de 2010, Verigen Transplantation Service International (C‑156/09, EU:C:2010:695), apartado 32.
(
20
)	Menos clara resulta la situación con respecto a la psicoterapia: véanse las sentencias de 6 de noviembre de 2003, Dornier (C‑45/01, EU:C:2003:595), apartado 50, y de 13 de septiembre de 2007, Common Market Fertilizers/Comisión (C‑443/05 P, EU:C:2007:511), apartado 46.
(
21
)	Sentencia de 11 de enero de 2001, Comisión/Francia (C‑76/99, EU:C:2001:12), apartado 23.
(
22
)	En efecto, la única definición de «deporte» que he hallado que resulte ambigua acerca de la necesidad de un componente físico es la que se recoge en el Merriam-Webster Dictionary, que ofrece tres definiciones distintas, de las cuales solo una se refiere a la «actividad física que se realiza para el disfrute». Véase https://www.merriam-webster.com/dictionary/sport.
(
23
)	Traducción de «activity that you do for pleasure and that needs physical effort or skill, usually done in a special area and according to fixed rules». Véase http://www.oxfordlearnersdictionaries.com/definition/english/sport_1?q=sport.
(
24
)	Traducción de «a game, competition, or activity needing physical effort and skill that is played or done according to rules, for enjoyment and/or as a job». Véase http://dictionary.cambridge.org/dictionary/english/sport.
(
25
)	Traducción propia de «ćwiczenia i gry mające na celu rozwijanie sprawności fizycznej i dążenie we współzawodnictwie do uzyskania jak najlepszych wyników». Véase http://sjp.pwn.pl/sjp/sport;2523172.html.
(
26
)	Traducción propia de «activité physique visant à améliorer sa condition physique». Véase http://www.larousse.fr/dictionnaires/francais/sport/74327?q=sport#73493.
(
27
)	Traducción propia de «nach bestimmten Regeln [im Wettkampf] aus Freude an Bewegung und Spiel, zur körperlichen Ertüchtigung ausgeübte körperliche Betätigung». Véase http://www.duden.de/rechtschreibung/Sport.
(
28
)	Analizaré el caso de esos tres deportes más adelante.
(
29
)	Directiva, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54).
(
30
)	Véase Birkenfeld, W., y Forst, C., Das Umsatzsteuerrecht im Europäischen Binnenmarkt, 3a ed., Erich Schmidt Verlag, Bielefeld, 1998, p. 310.
(
31
)	Según mi leal saber y entender, el ajedrez se considera un deporte en Dinamarca, Bélgica, Italia, Francia y Austria. En Alemania, el ajedrez no se considera un deporte pero se beneficia de las mismas exenciones en virtud del artículo 52, apartado 2, de la Abgabenordnung alemana. En dicho Estado, el bridge no se considera un deporte pero ha sido interpretado en la sentencia del Finanzgericht Köln (Tribunal de lo Tributario de Colonia, Alemania) 13 K K3949/09, de 17 de octubre de 2013, como una «manifestación cultural» que puede acogerse a la misma exención.
(
32
)	Artículo 2, letra a), de la Recomendación R (92) 13 REV del Comité de Ministros a los Estados miembros sobre la Carta Europea del Deporte revisada, adoptada por el Comité de Ministros el 24 de septiembre de 1992 en la 480.a reunión de los Delegados de los Ministros y revisada en su 752.a reunión, celebrada el 16 de mayo de 2001. Procede señalar que, de conformidad con el artículo 2, letra b), de la Carta, dicho documento desarrolla los principios éticos y las directrices políticas que figuran en: i) el Convenio Europeo sobre la Violencia e Irrupciones de Espectadores con motivo de Manifestaciones Deportivas y especialmente de Partidos de Fútbol; y ii) el Convenio contra el Dopaje. Ambos documentos abordan cuestiones fundamentalmente relacionadas con el deporte físico profesional.
(
33
)	Véase el artículo 220 TFUE, apartado 1.
(
34
)	Véase el artículo 165 TFUE, apartado 3.
(
35
)	Véase el artículo 167 TFUE, apartado 3.
(
36
)	Según consolidada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, las exenciones contempladas en el citado artículo constituyen conceptos autónomos del Derecho de la Unión que tienen por objeto evitar divergencias de un Estado miembro a otro a la hora de aplicar el régimen del IVA; véase la sentencia de 21 de febrero de 2013, Žamberk (C‑18/12, EU:C:2013:95), apartado 17.
(
37
)	McBride, F., «Toward a non-definition of sport», Journal of the Philosophy of Sport, volumen 2, número 1, 1975, 4-11, sostiene que, a efectos filosóficos, no es preciso definir el «deporte». Dado que, en el presente asunto, estamos lidiando con la cuestión más mundana de la Directiva sobre el IVA, me temo que es preciso intentar definir el término «deporte».
(
38
)	Harper, D., «sport (n.)», Online Etymological Dictionary, en http://www.etymonline.com/index.php?search=sport&searchmode=none.
(
39
)	SportAccord International Federations’ Union, Definición de deporte, Ginebra, 2016. Véase http://www.sportaccord.com/about/membership/definition-of-sport.php.
(
40
)	Véase el sitio de Internet de la FISU en http://www.fisu.net/sports/world-university-championships/chess.
(
41
)	Véase la inclusión del bridge y del ajedrez entre los deportes reconocidos por el Comité Olímpico Internacional, https://www.olympic.org/recognised-federations.
(
42
)	Véase la definición de deporte de Sportaccord International Federations’ Union, Ginebra, 2016. Véase http://www.sportaccord.com/about/membership/definition-of-sport.php
(
43
)	Sentencia de 10 de noviembre de 2011 (C‑259/10 y C‑260/10, EU:C:2011:719), apartado 36.
(
44
)	Lista de deportes reconocidos, Comité Olímpico Internacional, https://www.olympic.org/recognised-federations.
(
45
)	Véase la sentencia de 25 de febrero de 2016, Comisión/Países Bajos (C‑22/15, no publicada, EU:C:2016:118), apartado 24.
(
46
)	La circunstancia de que la actividad necesaria deba ser legal para beneficiarse de la exención es otra cuestión que no cabe resolver en el presente procedimiento. En lo que atañe al requisito de legalidad y al principio de neutralidad fiscal, véase la sentencia de 11 de junio de 1998, Fischer (C‑283/95, EU:C:1998:276), apartado 21.
(
47
)	Se trata de un deporte en el que varios caballos tiran de trineos y esquís. Se practica fundamentalmente en la región de Zakopane.
(
48
)	Véase https://www.olympic.org/recognised-federations.