62012CJ0282
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla)
3 ta’ Ottubru 2013 (
*1
)
“Moviment liberu tal-kapital — Leġiżlazzjoni fiskali — Taxxa fuq il-kumpanniji — Interessi mħallsa minn kumpanniji residenti bi ħlas għall-fondi mislufa minn kumpannija stabbilita f’pajjiż terz — Eżistenza ta’ ‘relazzjonijiet speċjali’ bejn dawn il-kumpanniji — Skema ta’ nuqqas ta’ finanzjament — Nuqqas ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis tal-interessi marbuta mal-parti mid-dejn ikkunsidrata eċċessiva — Possibbiltà ta’ tnaqqis fil-każ ta’ interessi mħallsa lil kumpannija residenti fit-territorju nazzjonali — Frodi u evażjoni fiskali — Arranġamenti purament artifiċjali — Kundizzjonijiet ta’ kompetizzjoni sħiħa — Proporzjonalità”
Fil-Kawża C‑282/12,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mit-Tribunal Central Administrativo Sul (il-Portugall), permezz ta’ deċiżjoni tad-29 ta’ Mejju 2012, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fis-6 ta’ Ġunju 2012, fil-proċedura
Itelcar — Automóveis de Aluguer Lda
vs
Fazenda Pública,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla),
komposta minn L. Bay Larsen, President tal-Awla, K. Lenaerts, Vici President tal-Qorti tal-Ġustizzja, li qed jaġixxi bħala Imħallef tar-Raba’ Awla, J. Malenovský, U. Lõhmus (Relatur) u M. Safjan, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: N. Wahl,
Reġistratur: V. Tourrès, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-11 ta’ April 2013,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
—
għal Itelcar — Automóveis de Aluguer Lda, minn P. Vidal Matos u D. Ortigão Ramos, avukati,
—
għall-Gvern Portugiż, minn L. Inez Fernandes u J. Menezes Leitão kif ukoll minn A. Cunha, bħala aġenti,
—
għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Afonso u W. Roels, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 56 KE u 58 KE.
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Itelcar — Automóveis de Aluguer Lda (iktar ’il quddiem “Itelcar”) u l-Fazenda Pública (Teżor Pubbliku) dwar in-nuqqas ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis parzjali ta’ interessi mħallsa lil GE Capital Fleet Services International Holding, Inc. (iktar ’il quddiem “GE Capital”), kumpannija Amerikana, bi ħlas għal għotjiet ta’ self minn din il-kumpannija lil Itelcar.
Il-kuntest ġuridiku Portugiż
3
Il-kodiċi tat-taxxa fuq il-kumpanniji (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas), fil-verżjoni tiegħu li tirriżulta mid-Digriet-Liġi Nru 198/2001, tat-3 ta’ Lulju 2001, kif emendat bil-Liġi Nru 60-A/2005, tat-30 ta’ Diċembru 2005 (iktar ’il quddiem iċ-“CIRC”), jipprovdi fl-Artikolu 61 tiegħu, intitolat “Nuqqas ta’ finanzjament”:
“1.   Meta d-dejn ta’ persuna taxxabbli lejn entità li ma tirrisjedix fit-territorju Portugiż jew fi Stat Membru ieħor tal-Unjoni, li magħha għandha relazzjonijiet speċjali, skont id-definizzjoni li tidher fl-Artikolu 58(4) bl-adazzjonijiet neċessarji, huwa eċċessiv, l-interessi marbuta mal-parti kkunsidrata bħala eċċessiva ma jistgħux jitnaqqsu għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt intaxxat.
2.   Hija meqjusa li tinvolvi relazzjonijiet speċjali s-sitwazzjoni ta’ dejn tal-persuna taxxabbli lejn terz li ma jirrisjedix fit-territorju Portugiż jew fi Stat Membru ieħor tal-Unjoni, li fih waħda mill-entitajiet imsemmija fl-Artikolu 58(4) ipprovdiet approvazzjoni jew garanzija.
3.   Ikun hemm eċċess ta’ dejn meta l-ammont tad-dejn lejn kull waħda mill-entitajiet imsemmija fil-paragrafi 1 u 2 ikun, fi kwalunkwe żmien matul is-sena fiskali, iktar mid-doppju tal-ammont tal-parteċipazzjoni tagħha fil-kapital proprju tal-persuna taxxabbli.
4.   Huma meħudin inkunsiderazzjoni, għall-kalkolu tad-dejn, il-forom kollha ta’ kreditu, fi flus jew in natura, ikun li jkun it-tip ta’ remunerazzjoni miftiehem, maqbul mal-entità li magħha jeżistu relazzjonijiet speċjali, inklużi l-krediti li jirriżultaw minn tranżazzjonijiet kummerċjali, meta jkunu għaddew iktar minn sitt xhur mid-data ta’ eżiġibbiltà tagħhom.
5.   Għall-kalkolu tal-kapital proprju, il-kapital azzjonarju sottoskritt u mħallas jiżdied mat-taqsimiet l-oħra kklassifikati bħala tali mil-leġiżlazzjoni ta’ kontabbiltà fis-seħħ, bl-eċċezzjoni ta’ dawk li jissarfu fi qligħ jew telf potenzjali jew mhux realizzat, b’mod partikolari dawk li jirriżultaw minn rivalutazzjonijiet mhux awtorizzati mil-leġiżlazzjoni fiskali jew mill-applikazzjoni tal-metodu tal-ekwivalenza patrimonjali.
6.   Bl-eċċezzjoni tal-każijiet ta’ dejn lejn entità residenti f’pajjiż, territorju jew reġjun bi skema fiskali nettament iktar favorevoli li jidher fil-lista approvata b’ordni tal-Ministru tal-Istat u l-Finanzi, id-dispożizzjonijiet tal-paragrafu 1 ma humiex applikabbli jekk, meta l-koeffiċjent imsemmi fil-paragrafu 3 jkun inqabeż, il-persuna taxxabbli turi, filwaqt li jittieħed inkunsiderazzjoni t-tip ta’ attività, is-settur li taħtu hija taqa’, id-dimensjoni u kriterji rilevanti oħra, u fid-dawl ta’ profil tar-riskju tal-operazzjoni li ma tippresupponix l-involviment ta’ entitajiet li magħhom hija għandha relazzjoni speċjali, li hija setgħet tikseb l-istess livell ta’ dejn, b’kundizzjonijiet simili, minn entità indipendenti.
7.   Il-prova msemmija fil-paragrafu 6 għandha tinkludi l-fajl fiskali li għalih jirreferi l-Artikolu 121.”
4
L-Artikolu 58(4) taċ-CIRC, li għalih jirreferi l-Artikolu 61(1) u (2) ta’ dan il-kodiċi, jipprovdi kif ġej:
“Wieħed jikkunsidra li jeżistu relazzjonijiet speċjali bejn żewġ entitajiet fis-sitwazzjonijiet li fihom waħda għandha l-poter teżerċita, direttament jew indirettament, influwenza sinjifikattiva fuq id-deċiżjonijiet ta’ ġestjoni tal-oħra, liema fatt huwa kkunsidrat bħala stabbilit, b’mod partikolari, bejn:
a)
entità u l-proprjetarji tal-kapital tagħha, jew il-konjuġi tagħhom, axxendenti jew dixxendenti, li għandhom, direttament jew indirettament, sehem ta’ mhux inqas minn 10 % tal-kapital jew tad-drittijiet tal-vot;
b)
entitajiet li fihom l-istess proprjetarji tal-kapital, il-konjuġi tagħhom, axxendenti jew dixxendenti għandhom, direttament jew indirettament, sehem ta’ mhux inqas minn 10 % tal-kapital jew tad-drittijiet tal-vot;
ċ)
entità u l-membri tal-korpi soċjali tagħha, jew tal-korp kollu tal-amministrazzjoni, tmexxija, ġestjoni jew kontroll, u l-konjuġi tagħhom, axxendenti jew dixxendenti;
d)
entitajiet li fihom il-maġġoranza tal-membri tal-korpi soċjali, jew tal-membri ta’ kwalunkwe korp tal-amministrazzjoni, tmexxija, ġestjoni jew kontroll, ikunu l-istess persuni jew, fil-każ ta’ persuni differenti, ikunu marbuta bejniethom permezz ta’ żwieġ, unjoni de facto legalment irrikonoxxuta jew relazzjoni f’linja dritta;
e)
entitajiet marbuta permezz ta’ kuntratt ta’ subordinazzjoni, ta’ grupp ta’ parità jew ta’ effett ekwivalenti;
f)
impriżi li għandhom relazzjoni ta’ dominazzjoni, fit-termini li fihom din tal-aħħar hija ddefinita fit-testi li jistabbilixxu l-obbligu li jitħejjew kontijiet finanzjarji kkonsolidati;
ġ)
entitajiet li bejniethom, minħabba relazzjonijiet kummerċjali, finanzjarji, professjonali jew legali li jeżistu bejniethom, stabbiliti jew ipprattikati direttament jew indirettament, teżisti sitwazzjoni ta’ dipendenza de facto fl-eżerċizzju tal-attività kkonċernata, b’mod partikolari meta waħda mis-sitwazzjonijiet li ġejjin tirriżulta bejniethom:
1)
l-eżerċizzju tal-attività ta’ waħda tiddependi essenzjalment miċ-ċessjoni tad-drittijiet ta’ proprjetà industrijali jew intellettwali jew ta’ kompetenzi miżmumin mill-oħra;
2)
il-provvista ta’ materja prima jew l-aċċess għal netwerks ta’ bejgħ ta’ prodotti, oġġetti jew servizzi minn waħda dipendenti essenzjalment mill-oħra;
3)
parti sostanzjali tal-attività ta’ waħda ma tistax titwettaq ħlief bl-oħra jew tiddependi mid-deċiżjonijiet ta’ din tal-aħħar;
4)
id-dritt li jiġu ffissati l-prezzijiet jew il-kundizzjonijiet tal-effett ekonomiku ekwivalenti dwar oġġetti jew servizzi nnegozjati, ipprovduti jew akkwistati minn waħda jappartjeni, abbażi ta’ att ġuridiku, lill-oħra;
5)
abbażi ta’ regoli u kundizzjonijiet li jirregolaw ir-relazzjonijiet kummerċjali jew legali tagħhom, waħda tista’ tagħmel dipendenti d-deċiżjonijiet ta’ ġestjoni tal-oħra fuq fatti jew ċirkustanzi li ma humiex parti mir-relazzjoni kummerċjali jew professjonali tagħhom stess.
ħ)
entità residenti jew mhux residenti b’stabbiliment permanenti li jinsab fit-territorju Portugiż u entità suġġetta għal skema fiskali nettament iktar favorevoli li tirrisjedi f’pajjiż, territorju jew reġjun li jidher fuq il-lista approvata b’ordni tal-Ministru tal-Istat u tal-Finanzi.”
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
5
Itelcar hija kumpannija Portugiża li l-attività ekonomika tagħha tikkonsisti, b’mod partikolari, fil-kiri ta’ vetturi żgħar bil-mutur. Sal-2005, il-kapital azzjonarju tagħha kien kompletament miżmum minn General Electric International (Benelux) BV, kumpannija Belġjana li iktar minn 10 % tal-kapital tagħha huwa miżmum minn GE Capital. Mis-sena 2006, 99.98 % tal-kapital ta’ Itelcar kien miżmum mill-imsemmija kumpannija Belġjana u 0.02 % minn GE Capital.
6
Fit-23 ta’ Lulju 2001, daħal fis-seħħ, għal żmien ta’ għaxar snin, kuntratt ta’ self konkluż bejn Itelcar u GE Capita li jippermetti lill-ewwel kumpannija li tuża linja ta’ kreditu b’korrispettiv tal-pagament tal-interessi bir-rata Euribor, flimkien ma’ firxa (“spread”) ta’ 0.5 %.
7
Fil-kuntest ta’ dan il-kuntratt, il-kreditu effettivament użat minn Itelcar tela’ għal EUR 122 072 179.97 fl-2004, għal EUR 131 772 249.75 fl-2005, għal EUR 212 113 789.46 fl-2006 u għal EUR 272 113 789.46 fl-2007.
8
Itelcar adixxiet lid-Direttur Ġenerali tat-Taxxi biex turih li, għal kull waħda mis-snin 2004 sa 2007, il-livell tad-dejn tagħha ma’ GE Capital seta’ sar taħt kundizzjonijiet simili ma’ entità indipendenti u li l-firxa tar-rata tal-interessi miftiehma ma’ GE Capital kienet tosserva l-prinċipju ta’ kompetizzjoni sħiħa.
9
Permezz ta’ avviżi tal-5 ta’ Diċembru 2008 u tat-8 ta’ Jannar 2009, Itelcar ġiet informata bir-rapporti finali tal-ispezzjoni tat-taxxi li ddikjaraw aġġustamenti magħmula għall-bażi taxxabbli tal-imsemmija kumpannija għas-snin 2004 sa 2007 abbażi tal-Artikolu 61 taċ-CIRC. Dawn ir-rapporti kkonstataw eċċess ta’ dejn, fis-sens tal-paragrafu 3 ta’ dan l-artikolu, kif ukoll l-insuffiċjenza tal-provi mressqa minn Itelcar għall-applikazzjoni tal-paragrafu 6 tal-istess artikolu.
10
Matul is-sena 2009, Itelcar ressqet żewġ appelli amministrattivi kontra l-imsemmija aġġustamenti. Peress li dawn l-appelli ġew miċħuda, hija ppreżentat azzjoni ġdida quddiem it-Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra. Din l-azzjoni tal-aħħar ġie parzjalment miċħuda minħabba li d-dispożizzjonijiet tad-dritt nazzjonali applikati f’dan il-każ ma kinux jiksru l-moviment liberu tal-kapital stabbilit fl-Artikolu 56 KE.
11
Itelcar appellat mis-sentenza tat-Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra quddiem il-qorti tar-rinviju li tqis li s-soluzzjoni tat-tilwima li tressqet quddiemha tiddependi fuq il-konformità tad-dispożizzjonijiet rilevanti taċ-CIRC mad-dritt tal-Unjoni.
12
F’dawn iċ-ċirkustanzi, it-Tribunal Central Administrativo Sul iddeċieda li jissospendi l-proċeduri quddiemu u li jagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:
“L-Artikoli 63 [TFUE] u 65 [TFUE] (l-ex Artikoli 56 [KE] u 58 [KE]) jipprekludu lil leġiżlazzjoni nazzjonali bħalma huwa l-Artikolu 61 tal-CIRC [...] li, f’sitwazzjoni fejn persuna taxxabbli li tirrisjedi fil-Portugall għandha dejn ma’ entità ta’ pajjiż terz li miegħu għandha relazzjonijiet speċjali fis-sens tal-Artikolu 58(4) tal-CIRC, ma tippermettix li l-interessi sostnuti u mħallsa minn din il-persuna taxxabbli fuq il-parti mid-dejn meqjusa bħala eċċessiva fis-sens tal-Artikolu 61(3) tal-CIRC, jistgħu jitnaqqsu inkwantu nfiq fl-istess ċirkustanzi bħall-interessi sostnuti u mħallsa minn persuna taxxabbli li tirrisjedi fil-Portugall, li għandha dejn eċċessiv ma’ entità li tirrisjedi fil-Portugall li magħha għandha relazzjonijiet speċjali?”
Fuq id-domanda preliminari
13
Permezz tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 56 KE għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li ma tippermettix li jitnaqqsu bħala nfiq, għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli, l-interessi marbuta mal-parti ta’ dejn ikklassifikata bħala eċċessiva mħallsa minn kumpannija residenti lil kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz li magħha hija għandha relazzjonijiet speċjali, iżda tippermetti t-tnaqqis ta’ dawn l-interessi mħallsa lil kumpannija li tislef residenti li magħha l-kumpannija li tissellef għandha dawn ir-relazzjonijiet.
Fuq il-libertà applikabbli
14
Fir-rigward tal-applikabbiltà tal-Artikolu 56 KE għaċ-ċirkustanzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali, għandu jiġi kkonstatat minnufih li s-self u l-krediti konċessi minn persuni li ma humiex residenti lil residenti jikkostitwixxu movimenti tal-kapital fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, kif huwa wkoll indikat fit-Taqsima VIII tan-nomenklatura użata fl-Anness I tad-Direttiva tal-Kunsill 88/361/KE, tal-24 ta’ Ġunju 1988, għall-implementazzjoni tal-Artikolu 67 tat-Trattat [artikolu li tħassar bit-Trattat ta’ Amsterdam] (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 10, Vol. 1, p. 10) u fin-noti ta’ spjega li jinsabu fl-imsemmi anness (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-3 ta’ Ottubru 2006, Fidium Finanz, C-452/04, Ġabra p. I-9521, punti 41 u 42).
15
Madankollu, il-Gvern Portugiż isostni li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tikkostitwixxi skema bbażata fuq l-eżistenza ta’ “relazzjonijiet speċjali” li tirriżulta mill-fatt li l-entità li tislef għandha l-poter teżerċita, direttament jew indirettament, influwenza sinjifikattiva fuq id-deċiżjonijiet ta’ ġestjoni u ta’ finanzjament tal-entità li tissellef. Il-Qorti tal-Ġustizzja eżaminat dawn l-iskemi biss fid-dawl tal-libertà tal-istabbiliment li ma tapplikax għal tranżazzjonijiet li saru, bħalma hu dan il-każ, ma’ entità stabbilita f’pajjiż terz.
16
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet, fir-rigward ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali li tirrigwarda t-trattament fiskali tad-dividendi li joriġinaw minn pajjiż terz, li għandu jiġi kkunsidrat li l-eżami tal-għan ta’ din il-leġiżlazzjoni huwa biżżejjed sabiex jiġi evalwat jekk l-imsemmi trattament fiskali jaqax taħt id-dispożizzjonijiet tat-Trattat KE dwar il-moviment liberu tal-kapital. Fil-fatt, peress li l-Kapitolu tat-Trattat dwar il-libertà ta’ stabbiliment ma jinkludi ebda dispożizzjoni li testendi l-kamp ta’ applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tiegħu għas-sitwazzjonijiet dwar l-istabbiliment ta’ kumpannija ta’ Stat Membru f’pajjiż terz jew ta’ kumpannija ta’ pajjiż terz fi Stat Membru, din il-leġiżlazzjoni ma tistax taqa’ taħt l-Artikolu 43 KE (ara s-sentenza tat-13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑35/11, punti 96 u 97 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
17
Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet ukoll li, meta mill-għan ta’ tali leġiżlazzjoni nazzjonali jirriżulta li din għandha biss l-għan lil tapplika għall-ishma li jippermettu li tiġi eżerċitata influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija kkonċernata u li jiġu ddeterminati l-attivitajiet tagħha, la l-Artikolu 43 KE u lanqas l-Artikolu 56 KE ma jistgħu jiġu invokati (is-sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 98).
18
Min-naħa l-oħra, leġiżlazzjoni nazzjonali dwar it-trattament fiskali tad-dividendi li joriġinaw minn pajjiż terz, li ma tapplikax esklużivament għal sitwazzjonijiet li fihom kumpannija parent teżerċita influwenza deċiżiva fuq il-kumpannija li tqassam id-dividendi, għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-Artikolu 56 KE. Għalhekk, kumpannija residenti ta’ Stat Membru tista’, irrispettivament mill-portata tas-sehem li hija għandha fil-kumpannija li tqassam id-dividendi stabbilita f’pajjiż terz, tinvoka din id-dispożizzjoni sabiex tqiegħed inkwistjoni l-legalità ta’ tali leġiżlazzjoni (sentenzi Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 99, u tat-28 ta’ Frar 2013, Beker, C‑168/11, punt 30).
19
Tali kunsiderazzjonijiet huma applikabbli fir-rigward ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tikkonċerna t-trattament fiskali ta’ interessi mħallsa minn kumpannija residenti lil kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz li magħha hija għandha relazzjonijiet partikolari. Fil-fatt, tali leġiżlazzjoni la taqa’ taħt l-Artikolu 43 KE u lanqas taħt l-Artikolu 56 KE jekk hija tirrigwarda biss is-sitwazzjonijiet li fihom tali kumpannija li tislef iżżomm sehem fil-kumpannija residenti li tissellef li tippermettilha li teżerċita influwenza ċerta fuq din tal-aħħar.
20
Fir-rigward tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, kif ukoll jirrilevaw Itelcar u l-Kummissjoni Ewropea, il-kunċett ta’ “relazzjonijiet speċjali”, kif iddefinit fl-Artikolu 58(4) taċ-CIRC, ma jirrigwardax biss is-sitwazzjonijiet li fihom il-kumpannija li tislef ta’ pajjiż terz teżerċita influwenza ċerta, fis-sens tal-ġurisprudenza hawn fuq imsemmija tal-Qorti tal-Ġustizzja, fuq il-kumpannija residenti li tissellef abbażi tas-sehem tagħha fil-kapital ta’ din tal-aħħar. B’mod partikolari, is-sitwazzjonijiet elenkati fl-imsemmi paragrafu 4(ġ), li jittrattaw relazzjonijiet kummerċjali, finanzjarji, professjonali jew legali bejn il-kumpanniji inkwistjoni, ma jimplikawx neċessarjament sehem minn naħa tal-kumpannija li tislef fil-kapital tal-kumpannija li tissellef.
21
Matul is-seduta, il-Gvern Portugiż madankollu indika, b’risposta għal domanda magħmula mill-Qorti tal-Ġustizzja, li l-imsemmija leġiżlazzjoni tapplika biss għas-sitwazzjonijiet li fihom il-kumpannija li tislef iżżomm sehem dirett jew indirett fil-kapital tal-kumpannija li tissellef.
22
Issa, anki jekk l-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tkun limitata għal sitwazzjonijiet li jirrigwardaw ir-relazzjonijiet bejn kumpannija li tissellef u kumpannija li tislef li żżomm sehem ta’ mill-inqas 10 % tal-kapital jew tad-drittijiet ta’ vot fl-ewwel kumpannija, jew bejn kumpanniji li fihom l-istess proprjetarji jżommu dan is-sehem, kif huwa maħsub fl-Artikolu 58(4)(a) u (b) taċ-CIRC, għandu jiġi kkonstatat li sehem ta’ din il-portata ma jimplikax neċessarjament li l-proprjetarju ta’ dan is-sehem jeżerċizza influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija li tagħha huwa azzjonist (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-13 ta’ April 2000, Baars, C-251/98, Ġabra p. I-2787, punt 20, u tat-12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C-446/04, Ġabra p. I-11753, punt 58).
23
Minn dan isegwi li kumpannija residenti tista’, b’mod indipendenti mill-eżistenza ta’ sehem fil-kapital tagħha min-naħa tal-kumpannija li tislef ta’ pajjiż terz, jew mill-portata ta’ dan is-sehem, tinvoka dispożizzjonijiet tat-Trattat li jirrigwardaw il-moviment liberu tal-kapital biex timplementa l-legalità ta’ din il-leġiżlazzjoni nazzjonali (ara, b’analoġija, is-sentenza tat-13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 104).
24
Barra minn hekk, ma jeżistix ir-riskju f’dan il-każ, fl-interpretazzjoni tal-imsemmija dispożizzjonijiet fir-rigward tar-relazzjonijiet mal-pajjiżi terzi, li l-kumpanniji li jisilfu stabbiliti f’dawn tal-aħħar, li ma jaqgħux fi ħdan il-limiti tal-kamp ta’ applikazzjoni territorjali tal-libertà ta’ stabbiliment, ikunu jistgħu jibbenefikaw minn din il-libertà. Fil-fatt, għall-kuntrarju ta’ dak li argumenta l-Gvern Portugiż matul is-seduta, leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, ma tirrigwardax il-kundizzjonijiet tal-aċċess għas-suq ta’ dawn il-kumpanniji fl-Istat Membru kkonċernat, iżda tirrigwarda biss it-trattament fiskali tal-interessi marbuta mad-dejn ikkunsidrat bħala eċċessiv li huwa kkuntrattat minn kumpannija residenti ma’ kumpannija ta’ pajjiż terzi li magħha hija għandha relazzjonijiet speċjali, fis-sens tal-Artikolu 58(4) taċ-CIRC (ara, b’analoġija, is-sentenza tat-13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 100).
25
Minn dan jirriżulta li leġiżlazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandha tiġi eżaminata esklużivament fid-dawl tal-moviment liberu tal-kapital stabbilit fl-Artikolu 56 KE.
Fuq l-eżistenza ta’ restrizzjoni u ġustifikazzjonijiet possibbli
26
Għandu jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita, għalkemm it-taxxa diretta taqa’ taħt il-kompetenza tal-Istati Membri, dawn tal-aħħar għandhom, madankollu, jeżerċitaw din il-kompetenza b’mod konformi mad-dritt tal-Unjoni (is-sentenza tal-10 ta’ Mejju 2012, Santander Asset Management SGIIC et, C‑338/11 sa C‑347/11, punt 14 u l-ġurisprudenza ċċitata).
27
Minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta wkoll li l-miżuri pprojbiti mill-Artikolu 56(1) KE, bħala restrizzjonijiet għall-movimenti tal-kapital, jinkludu dawk li huma ta’ natura li jiddisswadu lill-persuni mhux residenti milli jinvestu fi Stat Membru jew li jiddisswadu lir-residenti tal-imsemmi Stat Membru milli jinvestu fi Stati oħra (is-sentenzi tal-25 ta’ Jannar 2007, Festersen, C-370/05, Ġabra p. I-1129, punt 24, kif ukoll Santander Asset Management SGIIC et, iċċitata iktar ’il fuq, punt 15).
28
F’dan il-każ, jirriżulta mill-Artikolu 61(1) taċ-CIRC li, meta d-dejn ta’ kumpannija residenti fir-rigward ta’ kumpannija stabbilita f’pajjiż terz, li magħha għandha relazzjonijiet speċjali fis-sens tal-Artikolu 58(4) taċ-CIRC, huwa kkunsidrat eċċessiv fis-sens tal-paragrafu 3 tal-imsemmi Artikolu 61, l-interessi marbuta mal-parti eċċessiva tad-dejn ma jitnaqqsux għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli ta’ din il-kumpannija residenti.
29
Min-naħa l-oħra, jirriżulta wkoll mill-Artikolu 61(1) taċ-CIRC li t-tnaqqis ta’ dawn l-interessi huwa permess meta l-kumpannija li tislef tkun residenti fit-territorju Portugiż jew fi Stat Membru ieħor.
30
Kif jirrikonoxxi l-Gvern Portugiż, fl-ipoteżi fejn il-Qorti tal-Ġustizzja tqis li s-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali taqa’ taħt il-moviment liberu tal-kapital, din is-sitwazzjoni timplika trattament fiskali inqas favorevoli ta’ kumpannija residenti li tikkuntratta dejn li jeċċedi ċertu livell ma’ kumpannija stabbilita f’pajjiż terz fil-konfront ta’ kumpannija residenti li tikkuntratta dan id-dejn ma’ kumpannija residenti fit-territorju nazzjonali jew fi Stat Membru ieħor.
31
Dan it-trattament żvantaġġuż jista’ jiddisswadi kumpannija residenti li tiddejjen b’mod ikkunsidrat eċċessiv ma’ kumpannija stabbilita f’pajjiż terz li magħha hija jkollha relazzjonijiet speċjali, fis-sens tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Konsegwentement, dan jikkostitwixxi restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital ipprojbita, bħala regola, mill-Artikolu 56 KE.
32
Skont ġurisprudenza stabbilita, tali restrizzjoni tista’ tiġi aċċettata biss jekk tkun iġġustifikata minn raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali. Huwa wkoll neċessarju, f’din l-ipoteżi, li din tkun xierqa sabiex tiggarantixxi li l-għan inkwistjoni jintlaħaq u li din ma teċċedix dak li huwa neċessarju sabiex dan il-għan jintlaħaq (ara s-sentenza tat-13 ta’ Novembru 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 55 u l-ġurisprudenza ċċitata).
33
Il-Gvern Portugiż isostni li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandha l-għan li tikkombatti l-frodi u l-evażjoni fiskali billi tipprekludi l-prattika ta’ “sottokapitalizzazzjoni” li tikkonsisti fit-tnaqqir tal-bażi taxxabbli tat-taxxa fuq il-kumpanniji fil-Portugall permezz tal-pagament tal-interessi li jitnaqqsu minflok profitti li ma jitnaqqsux. Din il-prattika tirrigwarda t-trasferiment arbitrarju tad-dħul taxxabbli minn dan l-Istat Membru lejn pajjiż terz b’konsegwenza li l-profitt ta’ kumpannija ma jkunx taxxabbli fl-Istat fejn dan ikun ġie ġġenerat.
34
F’dan ir-rigward, hemm lok li jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita, miżura nazzjonali li tillimita l-moviment liberu ta’ kapital tista’ tkun iġġustifikata meta hija tirrigwarda speċifikament l-arranġamenti purament artifiċjali, li ma jirriflettux ir-realtà ekonomika, li l-uniku għan tagħhom huwa l-evażjoni tat-taxxa normalment dovuta fuq il-profitti ġġenerati mill-attivitajiet imwettqa fit-territorju nazzjonali (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-13 ta’ Marzu 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Ġabra p. I-2107, punti 72 u 74, kif ukoll tas-17 ta’ Settembru 2009, Glaxo Wellcome, C-182/08, Ġabra p. I-8591, punt 89).
35
Billi tipprovdi li ċerti interessi mħallsa minn kumpannija residenti lil kumpannija stabbilita f’pajjiż terz, li magħha għandha relazzjonijiet speċjali, ma jitnaqqsux għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli ta’ din il-kumpannija residenti, leġiżlazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali tista’ tipprekludi prattiċi li għandhom bħala l-uniku għan tagħhom l-evażjoni tat-taxxa normalment dovuta fuq il-profitti ġġenerati permezz ta’ attivitajiet magħmula fit-territorju nazzjonali. Minn dan isegwi li tali leġiżlazzjoni hija adattata sabiex jintlaħaq l-għan li jikkonsisti fil-ġlieda kontra l-frodi u l-evażjoni fiskali (ara, b’analoġija, is-sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 77).
36
Madankollu, għandu jiġi vverifikat jekk l-imsemmija leġiżlazzjoni tmurx lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex dawn l-għanijiet jintlaħqu.
37
F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li tista’ titqies bħala li ma tmurx lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jiġu evitati l-frodi u l-evażjoni fiskali leġiżlazzjoni li tkun ibbażata fuq eżami tal-elementi oġġettivi u verifikabbli sabiex jiġi ddeterminat jekk tranżazzjoni għandhiex in-natura ta’ skema purament artifiċjali b’finijiet biss fiskali u li, f’kull każ fejn l-eżistenza ta’ tali skema ma tistax tiġi eskluża, tqiegħed lill-kontribwent, mingħajr ma tissuġġettah għal restrizzjonijiet amministrattivi eċċessivi, f’pożizzjoni li jipproduċi elementi dwar ir-raġunijiet kummerċjali possibbli li għalihom din it-tranżazzjoni tkun ġiet konkluża (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, iċċitata iktar ’il fuq, punt 82, u tal-5 ta’ Lulju 2012, SIAT, C‑318/10, punt 50).
38
Bl-istess mod, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li, meta t-tranżazzjoni inkwistjoni teċċedi dak li l-kumpanniji kkonċernati jkunu ftiehmu f’ċirkustanzi ta’ kompetizzjoni sħiħa, il-miżura fiskali korrettiva, sabiex ma titqiesx bħala sproporzjonata, għandha tirrigwarda biss il-porzjon li teċċedi dak li kien ikun ġie miftiehem f’tali ċirkustanzi (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi ċċitati iktar ’il fuq Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punt 83, u SIAT, punt 52).
39
F’dan il-każ, huwa veru, minn naħa, li l-Artikolu 61(6) taċ-CIRC jipprovdi li, bl-eċċezzjoni tal-każ ta’ dejn ma’ entità residenti f’pajjiż, territorju jew reġjun bi skema fiskali nettament iktar favorevoli, il-kumpannija residenti li kkuntrattat dejn ikkunsidrat eċċessiv ma’ kumpannija ta’ pajjiż terz li magħha hija għandha relazzjonijiet speċjali tista’ turi li hija setgħet tikseb l-istess livell ta’ dejn, b’kundizzjonijiet simili, ma’ entità indipendenti. Min-naħa l-oħra, abbażi tal-Artikolu 61(1) taċ-CIRC, huma biss l-interessi marbuta mal-parti tal-imsemmi dejn kkunsidrata eċċessiva li ma jistgħux jitnaqqsu.
40
Madankollu, leġiżlazzjoni, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, tmur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq l-għan tagħha.
41
Fil-fatt, kif jirriżulta mill-punt 20 ta’ din is-sentenza, il-kunċett ta’ “relazzjonijiet speċjali”, kif iddefinit fl-Artikolu 58(4) taċ-CIRC, jinkludi sitwazzjonijiet li ma jimplikawx neċessarjament sehem min-naħa tal-kumpannija li tislef ta’ pajjiż terz fil-kapital tal-kumpannija residenti li tissellef. Fl-assenza ta’ dan is-sehem, jirriżulta mill-mod ta’ kalkolu tal-eċċess ta’ dejn previst fl-Artikolu 61(3) taċ-CIRC li d-dejn kollu li jeżisti bejn dawn iż-żewġ kumpanniji għandu jiġi kkunsidrat bħala eċċessiv.
42
Għandu jiġi kkonstatat li, fiċ-ċirkustanzi deskritti fil-punt preċedenti, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali taffettwa wkoll l-aġir li r-realtà ekonomika tiegħu ma jistax jiġi kkontestat. L-imsemmija leġiżlazzjoni, meta wieħed jassumi li f’dawn iċ-ċirkustanzi jkun hemm erożjoni tal-bażi taxxabbli tat-taxxa fuq il-kumpanniji dovuta mill-kumpannija residenti li tissellef, tmur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq l-għan tagħha.
43
Barra minn hekk, sa fejn, b’mod konformi mal-indikazzjonijiet tal-Gvern Portugiż kif imqassra fil-punt 21 ta’ din is-sentenza, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ġiet applikata biss għas-sitwazzjonijiet fejn il-kumpannija li tislef għandha sehem dirett jew indirett fil-kapital tal-kumpannija li tissellef, b’mod li ċ-ċirkustanzi ċċitati fil-punt 41 ta’ din is-sentenza ma jirriżultawx, jibqa’ l-fatt li din il-limitazzjoni tal-kamp ta’ applikazzjoni ta’ din il-leġiżlazzjoni ma tirriżultax mill-kliem tagħha li, għall-kuntrarju, jissuġġerixxi li huma previsti wkoll relazzjonijiet speċjali mingħajr tali sehem.
44
F’dawn iċ-ċirkustanzi, l-imsemmija leġiżlazzjoni ma tippermettix li jiġi ddeterminat minn qabel u bi preċiżjoni suffiċjenti l-kamp ta’ applikazzjoni tagħha. Konsegwentement, tali regola ma tissodisfax ir-rekwiżiti taċ-ċertezza legali li timponi li d-dispożizzjonijiet legali jkunu ċari, preċiżi u prevedibbli fl-effetti tagħhom, b’mod partikolari meta jista’ jkollhom fuq l-individwi u l-impriżi konsegwenzi sfavorevoli. Issa, regola li ma tissodisfax ir-rekwiżiti tal-prinċipju ta’ ċertezza legali ma tistax titqies proporzjonata għall-għanijiet imfittxija (ara s-sentenza SIAT, iċċitata iktar ’il fuq, punti 58 u 59).
45
Fid-dawl tal-premess, għad-domanda li saret għandha tingħata r-risposta li l-Artikolu 56 KE għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li ma tippermettix li jitnaqqsu bħala nfiq, għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli, l-interessi marbuta mal-parti tad-dejn ikklassifikata bħala eċċessiva mħallsa minn kumpannija residenti lil kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz li magħha hija għandha relazzjonijiet speċjali, iżda tippermetti t-tnaqqis ta’ dawn l-interessi mħallsa lil kumpannija residenti li tislef li magħha l-kumpannija li tissellef għandha dawn ir-relazzjonijiet, meta, f’każ ta’ assenza tas-sehem tal-kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz fil-kapital tal-kumpannija residenti li tissellef, din il-leġiżlazzjoni tippreżumi madankollu li d-dejn kollu ta’ din tal-aħħar jifforma parti minn arranġament intiż sabiex jevadi t-taxxa normalment dovuta jew meta l-imsemmija leġiżlazzjoni ma tippermettix li jiġi ddeterminat minn qabel u bi preċiżjoni suffiċjenti l-kamp ta’ applikazzjoni tagħha.
Fuq l-ispejjeż
46
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li għandha tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (Ir-Raba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikolu 56 KE għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li ma tippermettix li jitnaqqas bħala nfiq, għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-profitt taxxabbli, l-interessi marbuta mal-parti tad-dejn ikklassifikata bħala eċċessiva mħallsa minn kumpannija residenti lil kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz li magħha hija għandha relazzjonijiet speċjali, iżda tippermetti t-tnaqqis ta’ dawn l-interessi mħallsa lil kumpannija residenti li tislef li magħha l-kumpannija li tissellef għandha dawn ir-relazzjonijiet, meta, f’każ ta’ assenza tas-sehem tal-kumpannija li tislef stabbilita f’pajjiż terz fil-kapital tal-kumpannija residenti li tissellef, din il-leġiżlazzjoni tippreżumi madankollu li d-dejn kollu ta’ din tal-aħħar jifforma parti minn arranġament intiż sabiex jevadi t-taxxa normalment dovuta jew meta l-imsemmija leġiżlazzjoni ma tippermettix li jiġi ddeterminat minn qabel u bi preċiżjoni suffiċjenti l-kamp ta’ applikazzjoni tagħha.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: il-Portugiż.