62020CJ0075
SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Octava)
de 22 de abril de 2021 (
*1
)
«Procedimiento prejudicial — Unión aduanera — Código aduanero comunitario — Reglamento (CEE) n.o 2913/92 — Artículo 29, apartado 1 — Artículo 32, apartado 1, letra e), inciso i) — Código aduanero de la Unión — Reglamento (UE) n.o 952/2013 — Artículo 70, apartado 1 — Artículo 71, apartado 1, letra e), inciso i) — Determinación del valor en aduana — Valor de transacción — Ajuste — Precio que incluye la entrega en la frontera»
En el asunto C‑75/20,
que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo de Lituania), mediante resolución de 29 de enero de 2020, recibida en el Tribunal de Justicia el 13 de febrero de 2020, en el procedimiento entre
«Lifosa» UAB
y
Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,
con intervención de:
Kauno teritorinė muitinė,
«Transchema» UAB,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Octava),
integrado por el Sr. N. Wahl (Ponente), Presidente de Sala, la Sra. L. S. Rossi y el Sr. J. Passer, Jueces;
Abogado General: Sr. E. Tanchev;
Secretario: Sr. A. Calot Escobar;
habiendo considerado los escritos obrantes en autos;
consideradas las observaciones presentadas:
–
en nombre de «Lifosa» UAB, por los Sres. A. Seliava y E. Sinkevičius, advokatai;
–
en nombre del Gobierno lituano, por la Sra. V. Kazlauskaitė-Švenčionienė, en calidad de agente;
–
en nombre de la Comisión Europea, por las Sras. F. Clotuche-Duvieusart y J. Jokubauskaitė, en calidad de agentes;
vista la decisión adoptada por el Tribunal de Justicia, oído el Abogado General, de que el asunto sea juzgado sin conclusiones;
dicta la siguiente
Sentencia
1
La presente petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación de los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del Reglamento (CEE) n.o 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario (DO 1992, L 302, p. 1; en lo sucesivo, «código aduanero comunitario»), y de los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del Reglamento (UE) n.o 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión (DO 2013, L 269, p. 1; en lo sucesivo, «código aduanero de la Unión»).
2
Esta petición se ha presentado en el contexto de un litigio entre «Lifosa» UAB (en lo sucesivo, «importador») y el Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (Departamento de Aduanas del Ministerio de Hacienda, Lituania) en relación con la decisión de las autoridades aduaneras de obligar al importador a ajustar el valor en aduana de las mercancías importadas.
Marco jurídico
Derecho de la Unión
Código aduanero comunitario
3
El artículo 29, apartado 1, del código aduanero comunitario disponía:
«El valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción, es decir, el precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías cuando estas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado, en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33, siempre que:
[…]
b)
la venta o el precio no dependa de condiciones o prestaciones cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías objeto de valoración;
[…]».
4
El artículo 29, apartado 3, letra a), de dicho código tenía el siguiente tenor:
«El precio efectivamente pagado o por pagar será el pago total que, por las mercancías importadas, haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor o en beneficio de este, y comprenderá todos los pagos efectuados o por efectuar, como condición de la venta de las mercancías importadas, por el comprador al vendedor o por el comprador a una tercera persona para satisfacer una obligación del vendedor. El pago no tendrá que hacerse necesariamente en efectivo; podrá efectuarse mediante cartas de crédito o instrumentos negociables y directa o indirectamente.»
5
El artículo 32, apartados 1 a 3, de dicho código establecía:
«1.   Para determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas:
[…]
e)
i) los gastos de transporte y de seguro de las mercancías importadas […]
[…]
hasta el punto de entrada de las mercancías en el territorio aduanero de la Comunidad.
2.   Cualquier elemento que según el presente artículo se sume al precio efectivamente pagado o por pagar se basará exclusivamente en datos objetivos y cuantificables.
3.   Para la determinación del valor en aduana, únicamente podrán sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar los elementos previstos en el presente artículo.»
Reglamento (CEE) n.o 2454/93
6
El artículo 164, letra c), del Reglamento (CEE) n.o 2454/93 de la Comisión, de 2 de julio de 1993, por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del Reglamento n.o 2913/92 (DO 1993, L 253, p. 1), que figura en el capítulo 4 —titulado «Disposiciones relativas a los gastos de transporte»— del título V de la parte I de aquel Reglamento, disponía:
«A efectos de la aplicación de la letra e) del apartado 1 del artículo 32 […] del [código aduanero comunitario]:
[…]
c)
Cuando el transporte se realice gratuitamente o por cuenta del comprador, se incluirán en el valor en aduana los gastos de transporte hasta el lugar de introducción, calculados según la tarifa habitualmente aplicada a los mismos modos de transporte.»
Código aduanero de la Unión
7
A tenor del artículo 70 del código aduanero de la Unión, titulado «Método de valoración en aduana basado en el valor de transacción»:
«1.   La base principal para determinar el valor en aduana de las mercancías será el valor de transacción, que es el precio realmente pagado o por pagar por ellas cuando se vendan para su exportación al territorio aduanero de la Unión, ajustado, en su caso.
2.   El precio realmente pagado o por pagar será el pago total que el comprador haya efectuado o deba efectuar al vendedor o a un tercero en favor del vendedor, por las mercancías importadas, e incluirá todos los pagos efectuados o por efectuar como condición de la venta de esas mercancías.
3.   El valor de transacción se aplicará siempre que se cumplan todas las condiciones siguientes:
[…]
b)
que ni la venta ni el precio estén sujetos a condiciones o consideraciones que impidan determinar el valor de las mercancías que deban valorarse;
[…]».
8
El artículo 71 de este código, titulado «Elementos del valor de transacción», establece:
«1.   Al determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 70, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas se completará con:
[…]
e)
los siguientes costes hasta el lugar por donde se introducen las mercancías en el territorio aduanero de la Unión:
i)
los gastos de transporte y de seguro de las mercancías importadas, y
[…]
2.   Cualquier elemento que se sume al precio realmente pagado o por pagar, de conformidad con el apartado 1, se basará exclusivamente en datos objetivos y cuantificables.
3.   Al determinar el valor en aduana, únicamente podrán sumarse al precio realmente pagado o por pagar los elementos previstos en el presente artículo.»
Reglamento de Ejecución (UE) 2015/2447
9
El artículo 138 del Reglamento de Ejecución (UE) 2015/2447 de la Comisión, de 24 de noviembre de 2015, por el que se establecen normas de desarrollo de determinadas disposiciones del Reglamento n.o 952/2013 (DO 2015, L 343, p. 558; corrección de errores en DO 2017, L 101, p. 201), titulado «Gastos de transporte», dispone en su apartado 3:
«Si el transporte es gratuito o lo proporciona el comprador, los gastos de transporte que se incluyan en el valor en aduana de las mercancías se calculará[n] con arreglo a la tarifa general que suela aplicarse a los mismos modos de transporte.»
Litigio principal y cuestión prejudicial
10
El importador es una sociedad domiciliada en Lituania que fabrica, en particular, fertilizantes. En ejecución de un contrato celebrado el 23 de septiembre de 2011, durante el período comprendido entre el 1 de enero de 2014 y el 31 de octubre de 2016, compró de un intermediario, «Transchema» UAB, e importó en el territorio aduanero de la Unión distintas cantidades de ácido sulfúrico técnico fabricado por una sociedad domiciliada en Bielorrusia, Naftan JSC (en lo sucesivo, «fabricante»).
11
Por cada transacción se celebraba un contrato adicional que estipulaba un precio específico denominado «entregado en frontera» (DAF), según el incoterm DAF —que forma parte de los Incoterms 2000 establecidos por la Cámara de Comercio Internacional—, en virtud del cual corren a cargo del fabricante todos los gastos de transporte de las mercancías importadas hasta el lugar de entrega acordado en la frontera.
12
El valor en aduana de las mercancías declarado por el importador indicaba los importes efectivamente abonados, en términos idénticos a como figuraban en las facturas emitidas por el intermediario.
13
Con ocasión de una inspección, la Oficina de Aduanas de Kaunas (Lituania) comprobó que el valor en aduana así declarado de las mercancías importadas era inferior a los gastos efectivamente soportados por el fabricante por el transporte por ferrocarril de dichas mercancías hasta el paso fronterizo. Al considerar que esos gastos de transporte debían sumarse al valor de transacción de dichas mercancías, la Oficina de Aduanas de Kaunas adoptó, el 9 de febrero de 2017, una resolución que corregía el valor en aduana declarado por el importador sumándole los gastos de transporte de esas mercancías fuera del territorio aduanero de la Unión. De este modo, se obligó al importador a pagar 25876 euros como consecuencia del ajuste de dicho valor en aduana, 412 euros de intereses de demora sobre los correspondientes derechos de aduana impagados, 187152 euros por el IVA a la importación devengado, 42492 euros de intereses de demora sobre este impuesto y una multa de 42598 euros.
14
El importador impugnó esta resolución ante el Departamento de Aduanas del Ministerio de Hacienda, que la confirmó.
15
El importador interpuso un recurso ante el Vilniaus apygardos administracinis teismas (Tribunal Regional de lo Contencioso-Administrativo de Vilna, Lituania).
16
Mediante resolución de 28 de noviembre de 2017, el Vilniaus apygardos administracinis teismas (Tribunal Regional de lo Contencioso-Administrativo de Vilna) desestimó por infundado dicho recurso del importador, quien recurrió esa resolución en apelación ante el Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo de Lituania).
17
Según el tribunal remitente, es pacífico entre las partes del litigio principal que el precio de venta de las mercancías importadas incluía los gastos de entrega en la frontera, que corrían a cargo del fabricante con arreglo a las condiciones de entrega acordadas descritas en el apartado 11 de la presente sentencia.
18
Además, dicho tribunal precisa que el valor en aduana de esas mercancías indicado por el importador en sus declaraciones aduaneras se componía de los importes abonados por dichas mercancías, que coincidían con el valor real de estas. Sin embargo, el valor en aduana así declarado era inferior a los gastos en que había incurrido el fabricante por el transporte de esas mercancías por ferrocarril hasta la frontera lituana.
19
A este respecto, las autoridades aduaneras alegan que, sin ajuste del valor de transacción de las mercancías importadas mediante la suma de los gastos de transporte soportados por el fabricante para determinar el valor en aduana de dichas mercancías, las declaraciones aduaneras no reflejan todos los elementos de dichas mercancías que tienen valor económico.
20
Por el contrario, el importador alega que el precio de venta de las mercancías importadas refleja su valor real, puesto que, por una parte, el fabricante no puede transformar ni almacenar dichas mercancías y, por otra, el reciclado de dichas mercancías genera gastos muy elevados. Por consiguiente, aunque ese precio no cubra todos los gastos de transporte en que incurrió el fabricante, dicho precio sigue estando justificado y sigue siendo económicamente ventajoso para el fabricante, pues el importe del impuesto ecológico que grava en Bielorrusia el reciclado de las mercancías importadas supera el importe del valor en aduana declarado y de los gastos de transporte de dichas mercancías.
21
En el caso de autos, el tribunal remitente se pregunta si, a efectos de determinar el valor en aduana de las mercancías importadas, los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión exigen que los gastos de transporte se sumen al valor de transacción de aquellas en una situación como la controvertida en el litigio principal, en la que, aunque las condiciones de venta establecen que el precio de venta de dichas mercancías incluye los gastos de transporte, los gastos de transporte soportados por el fabricante son superiores al precio al que este vende las citadas mercancías al importador.
22
En estas circunstancias, el Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo de Lituania) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la cuestión prejudicial siguiente:
«¿Deben interpretarse los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del [código aduanero comunitario] y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del [código aduanero de la Unión] en el sentido de que debe ajustarse el valor (en aduana) de transacción para incluir todos los gastos efectivamente soportados por el […] fabricante para el transporte de las mercancías al lugar por donde se introdujeron en el territorio aduanero de la Unión cuando, como ocurre en este caso, (1) con arreglo a las condiciones de entrega […] el […] fabricante había asumido la obligación de sufragar esos gastos y (2) los mencionados gastos de transporte excedían del precio convenido y realmente pagado […] por el […] importador, pero (3) el precio realmente pagado […] por el […] importador se correspondía con el valor real de las mercancías, aunque fuera insuficiente para cubrir todos los gastos de transporte soportados por el […] fabricante?»
Sobre la cuestión prejudicial
23
Mediante su cuestión prejudicial, el tribunal remitente pregunta, en esencia, si los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión deben interpretarse en el sentido de que, para determinar el valor en aduana de mercancías importadas, se han de sumar al valor de transacción de estas los gastos efectivamente soportados por el fabricante por el transporte de tales mercancías hasta el lugar por donde se introducen en el territorio aduanero de la Unión cuando la obligación de asumir esos gastos incumbe, con arreglo a las condiciones de entrega acordadas, al fabricante, y los citados gastos superan el precio efectivamente pagado por el importador, aunque ese precio coincida con el valor real de las mercancías.
24
Con carácter preliminar, debe recordarse que el Derecho de la Unión relativo a la valoración en aduana tiene por objeto establecer un sistema equitativo, uniforme y neutral que excluya la utilización de unos valores en aduana arbitrarios o ficticios. El valor en aduana debe reflejar, por tanto, el valor económico real de la mercancía importada y tener en cuenta todos los elementos de dicha mercancía que tienen un valor económico. Si bien el precio efectivamente pagado por las mercancías forma, por regla general, la base para el cálculo del valor en aduana de aquellas, dicho precio es un factor que debe eventualmente ser objeto de ajustes cuando esta operación sea necesaria para evitar determinar un valor en aduana arbitrario o ficticio (sentencia de 20 de junio de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, apartados 22 y 23 y jurisprudencia citada).
25
A este respecto, el tribunal remitente señala que el precio pagado por las mercancías importadas coincide con su valor real y que no existe ningún elemento que permita sostener que el precio realmente pagado por el importador por dichas mercancías sea ficticio porque proceda de fraude o abuso de Derecho.
26
En consecuencia, el litigio principal no parece referirse a un valor en aduana arbitrario o ficticio, extremo que corresponderá verificar al tribunal remitente, sino que tiene únicamente por objeto que se dilucide si, en una situación como la controvertida en el litigio principal, los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión obligan, para determinar el valor en aduana de mercancías importadas, a sumar al valor de transacción de estas los gastos de transporte soportados por el fabricante, de conformidad con las condiciones contractuales, incluidos en el precio de venta, cuando dicho precio no permita cubrir todos los gastos de transporte.
27
En primer lugar, de conformidad con el artículo 29, apartado 1, del código aduanero comunitario y con el artículo 70, apartado 1, del código aduanero de la Unión, el valor de transacción de las mercancías importadas constituye la «base principal» para determinar el valor en aduana de estas. Con arreglo al artículo 32 del código aduanero comunitario y al artículo 71 del código aduanero de la Unión, la suma de algunos otros elementos a esa base, para reflejar el valor económico real de dichas mercancías, solo tiene carácter complementario.
28
Sin embargo, aunque el artículo 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y el artículo 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión permiten completar el precio efectivamente pagado sumando los gastos de transporte, dichas disposiciones exigen que esos gastos no hayan sido incluidos ya en ese precio, lo que ocurre cuando las condiciones de venta estipulan un precio «entregado en frontera».
29
El artículo 164, letra c), del Reglamento n.o 2454/93 y el artículo 138, apartado 3, del Reglamento de Ejecución 2015/2447 confirman este enfoque. En efecto, estas disposiciones solo permiten sumar los gastos de transporte al valor de transacción de las mercancías importadas cuando el transporte se realice o gratuitamente o por cuenta del importador.
30
Pues bien, el tribunal remitente indica que, en el litigio principal, por una parte, ningún elemento permite sostener que el precio de venta acordado no incluyera los gastos de transporte de las mercancías importadas y, por otra parte, que el precio pagado por el importador coincidía con el valor real de dichas mercancías.
31
Por consiguiente, en una situación como la controvertida en el litigio principal, no se cumplen ni las condiciones establecidas en el artículo 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y en el artículo 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión ni las establecidas en el artículo 164, letra c), del Reglamento n.o 2454/93 y en el artículo 138, apartado 3, del Reglamento de Ejecución 2015/2447.
32
Una interpretación diferente de estas disposiciones equivaldría a exigir que el importador abone por partida doble los gastos de transporte de las mercancías importadas y, en consecuencia, a considerar que las importaciones sometidas a condiciones de venta que establecen la inclusión de dichos gastos en el precio de venta de esas mercancías deben ser objeto de oficio de una corrección del valor de transacción.
33
El hecho de que, en el caso de autos, los gastos de transporte de las mercancías importadas soportados por el fabricante superen el precio efectivamente pagado por el importador no puede modificar esta conclusión, siempre que dicho precio refleje el valor real de esas mercancías, extremo que corresponderá verificar al tribunal remitente.
34
En segundo lugar, el riesgo mencionado por la Comisión Europea en sus observaciones escritas de que un operador económico podría eludir las obligaciones relativas a la determinación del valor en aduana de las mercancías importadas invocando su autonomía contractual no parece fundado en unas circunstancias como las controvertidas en el litigio principal. Tal riesgo presupondría, en efecto, que no se hubiesen abonado los gastos de transporte de esas mercancías, lo que, como señala el tribunal remitente, no sucede en el caso de autos. Además, tener en cuenta las condiciones de venta al determinar el valor en aduana de dichas mercancías resulta de lo dispuesto en el artículo 29, apartado 1, del código aduanero comunitario y en el artículo 70, apartado 1, del código aduanero de la Unión.
35
Si bien un operador económico no puede sustraerse al Derecho de la Unión invocando sus obligaciones contractuales, la determinación del valor en aduana de mercancías importadas no puede determinarse en abstracto. De conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, esa determinación se basa en las condiciones en que se realiza la venta en cuestión, aunque estas difieran de los usos de comercio o puedan ser consideradas inhabituales para el tipo de contrato de que se trate (véase, en este sentido, la sentencia de 4 de febrero de 1986, Van Houten International, 65/85, EU:C:1986:53, apartado 13). Así, el Tribunal de Justicia ha declarado que, para apreciar si el valor en aduana de las mercancías importadas refleja el valor económico real de estas, hay que tener en cuenta la situación jurídica concreta de las partes en el contrato de compraventa (véase, en este sentido, la sentencia de 15 de julio de 2010, Gaston Schul, C‑354/09, EU:C:2010:439, apartado 38). Por consiguiente, no tener en cuenta las condiciones de venta en la determinación del valor en aduana de tales mercancías no solo sería contrario a lo dispuesto en el artículo 29, apartado 1, del código aduanero comunitario y en el artículo 70, apartado 1, del código aduanero de la Unión, sino que conduciría además a un resultado que no permitiría reflejar el valor económico real de dichas mercancías.
36
Habida cuenta de todas las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión prejudicial planteada que los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero comunitario y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del código aduanero de la Unión deben interpretarse en el sentido de que, para determinar el valor en aduana de mercancías importadas, no se han de sumar al valor de transacción de estas los gastos efectivamente soportados por el fabricante por el transporte de tales mercancías hasta el lugar por donde se introducen en el territorio aduanero de la Unión cuando la obligación de asumir esos gastos incumbe, con arreglo a las condiciones de entrega acordadas, al fabricante, aunque los citados gastos superen el precio efectivamente pagado por el importador, siempre que ese precio coincida con el valor real de dichas mercancías, extremo que corresponde verificar al tribunal remitente.
Costas
37
Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional remitente, corresponde a este resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.
En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Octava) declara:
Los artículos 29, apartado 1, y 32, apartado 1, letra e), inciso i), del Reglamento (CEE) n.o 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el código aduanero comunitario, y los artículos 70, apartado 1, y 71, apartado 1, letra e), inciso i), del Reglamento (UE) n.o 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión, deben interpretarse en el sentido de que, para determinar el valor en aduana de mercancías importadas, no se han de sumar al valor de transacción de estas los gastos efectivamente soportados por el fabricante por el transporte de tales mercancías hasta el lugar por donde se introducen en el territorio aduanero de la Unión Europea cuando la obligación de asumir esos gastos incumbe, con arreglo a las condiciones de entrega acordadas, al fabricante, aunque los citados gastos superen el precio efectivamente pagado por el importador, siempre que ese precio coincida con el valor real de dichas mercancías, extremo que corresponde verificar al tribunal remitente.
Firmas
(
*1
)	Lengua de procedimiento: lituano.