62024TJ0646
UNIONIN YLEISEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (ennakkoratkaisujaosto)
3 päivänä joulukuuta 2025 (
*1
)
Ennakkoratkaisupyyntö – Verolainsäädännön yhdenmukaistaminen – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä– Direktiivin 2006/112/EY 41 ja 42 artikla – Tavaroiden yhteisöhankinnan paikka – Direktiivin 2006/112 141 artiklan c alakohta – Kolmikantakauppa – Yksinkertaistamistoimenpide – Luovutusketju, johon osallistuu neljä toimijaa, joille on annettu arvonlisäverotunniste kolmessa eri jäsenvaltiossa – Verovelvollinen, joka tiesi tai jonka olisi pitänyt tietää liiketoimista, joissa on kyse arvonlisäverojärjestelmän väärinkäytöstä
Asiassa T-646/24,
jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Upravno sodišče (hallinnollinen tuomioistuin, Slovenia) on esittänyt 21.11.2024 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 28.11.2024, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
MS KLJUČAROVCI, d.o.o., konkurssissa
vastaan
Slovenian tasavalta,
UNIONIN YLEINEN TUOMIOISTUIN (ennakkoratkaisujaosto),
toimien päätösneuvottelussa kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja S. Papasavvas sekä tuomarit J. Laitenberger, G. Hesse, M. Stancu ja I. Dimitrakopoulos (esittelevä tuomari),
julkisasiamies: I. Gâlea,
kirjaaja: V. Di Bucci,
ottaen huomioon, että unionin tuomioistuin on 13.12.2024 siirtänyt ennakkoratkaisupyynnön unionin yleiselle tuomioistuimelle Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 50 b artiklan kolmannen kohdan mukaisesti,
ottaen huomioon, että asia koskee Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 50 b artiklan ensimmäisen kohdan a alakohdassa tarkoitettua alaa ja että asiaan ei liity kyseisen perussäännön 50 b artiklan toisessa kohdassa tarkoitettuja tulkintaa koskevia itsenäisiä kysymyksiä,
ottaen huomioon asian käsittelyn kirjallisessa vaiheessa esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
–
MS KLJUČAROVCI, konkurssissa, edustajanaan J. Ahlin, odvetnik,
–
Slovenian hallitus, asiamiehenään V. Klemenc,
–
Euroopan komissio, asiamiehinään M. Herold ja B. Rous Demiri,
päätettyään julkisasiamiestä kuultuaan ratkaista asian ilman ratkaisuehdotusta,
on antanut seuraavan
tuomion
1
Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL 2006, L 347, s. 1), sellaisena kuin se on muutettuna 13.7.2010 annetulla neuvoston direktiivillä 2010/45/EU (EUVL 2010, L 189, s. 1) (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi), 41 artiklan ensimmäisen kohdan ja 141 artiklan c alakohdan tulkintaa.
2
Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat konkurssissa oleva MS KLJUČAROVCI, d.o.o. (jäljempänä MS), jolle on annettu arvonlisäverotunniste Sloveniassa, ja Slovenian tasavalta, jota edustaa Ministrstvo za finance (valtiovarainministeriö, Slovenia), ja joka koskee Finančna uprava Republike Slovenijen (Slovenian tasavallan verohallinto; jäljempänä Slovenian veroviranomainen) tekemän arvonlisäveron laskentaa koskevan verotuspäätöksen laillisuutta.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
3
Arvonlisäverodirektiivin 14 artiklan 1 kohdan mukaan ”’tavaroiden luovutuksella’ tarkoitetaan aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirtoa”.
4
Arvonlisäverodirektiivin 20 artiklan ensimmäisen kohdan mukaan on lisäksi niin, että ”’tavaroiden yhteisöhankinnalla’ tarkoitetaan omistajan määräämisvallan saamista irtaimeen aineelliseen omaisuuteen, jonka myyjä tai hankkija taikka joku muu näiden puolesta lähettää tai kuljettaa hankkijalle muuhun kuin lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltioon”.
5
Arvonlisäverodirektiivin V osaston otsikko on ”Verollisten liiketoimien paikka”. Kyseisen osaston 2 luvussa olevissa 40–42 artiklassa määritellään tavaroiden yhteisöhankinnan paikka.
6
Arvonlisäverodirektiivin 40 artiklan mukaan ”tavaroiden yhteisöhankinnan paikkana pidetään paikkaa, jossa tavarat ovat lähetyksen tai kuljetuksen saapuessa hankkijalle”.
7
Arvonlisäverodirektiivin 41 artiklassa täsmennetään seuraavaa:
”Rajoittamatta 40 artiklan soveltamista 2 artiklan 1 kohdan b alakohdan i alakohdassa tarkoitetun yhteisöhankinnan paikan katsotaan sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan, jos hankkija ei osoita, että tästä hankinnasta on suoritettu arvonlisävero 40 artiklan mukaisesti.
Jos hankinnasta 40 artiklaa sovellettaessa suoritetaan arvonlisävero tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa sen jälkeen, kun hankinnasta on suoritettu vero ensimmäisen kohdan mukaisesti, veron perustetta on vastaavasti alennettava siinä jäsenvaltiossa, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan.”
8
Arvonlisäverodirektiivin 42 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Edellä 41 artiklan ensimmäistä kohtaa ei sovelleta ja tavaroiden yhteisöhankinnasta on katsottava suoritetun arvonlisävero 40 artiklan mukaisesti, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
a)
hankkija osoittaa suorittaneensa tämän hankinnan sellaista myöhempää 40 artiklan mukaisesti määritetyn jäsenvaltion alueella suoritettavaa luovutusta varten, josta vastaanottaja on määrätty veronmaksuvelvolliseksi 197 artiklan mukaisesti;
b)
hankkija on täyttänyt 265 artiklassa säädettyyn yhteenvetoilmoituksen antamiseen liittyvät velvollisuutensa.”
9
Arvonlisäverodirektiivin IX osaston otsikko on ”Vapautukset”. Kyseisen osaston 4 luku koskee yhteisöliiketoimien vapautuksia. Kyseisen luvun 2 jakso koskee tavaroiden yhteisöhankintojen vapautuksia. Kyseisessä jaksossa olevassa arvonlisäverodirektiivin 141 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Jokaisen jäsenvaltion on toteutettava erityiset toimenpiteet sen varmistamiseksi, ettei sen alueella 40 artiklan nojalla suoritetuista tavaroiden yhteisöhankinnoista suoriteta arvonlisäveroa, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
a)
tavaroiden hankinnan suorittaa verovelvollinen, joka ei ole sijoittautunut kyseisen jäsenvaltion alueelle, mutta jolle on toisessa jäsenvaltiossa annettu arvonlisäverotunniste;
b)
tavaroiden hankinta suoritetaan a alakohdassa tarkoitetun verovelvollisen kyseisen jäsenvaltion alueella myöhemmin suorittamaa näiden tavaroiden luovutusta varten;
c)
a alakohdassa tarkoitetun verovelvollisen näin hankkimat tavarat lähetetään tai kuljetetaan suoraan muusta jäsenvaltiosta kuin siitä, jonka alueella verovelvolliselle on annettu arvonlisäverotunniste, sille henkilölle, jolle verovelvollinen suorittaa myöhemmän luovutuksen;
d)
myöhemmän luovutuksen vastaanottaja on sellainen toinen verovelvollinen tai sellainen [ei-verovelvollinen] oikeushenkilö, – – jolle on annettu arvonlisäverotunniste kyseisen jäsenvaltion alueella;
e)
d alakohdassa tarkoitettu vastaanottaja on 197 artiklan mukaisesti nimetty veronmaksuvelvolliseksi verotusjäsenvaltion alueelle sijoittautumattoman verovelvollisen suorittamasta luovutuksesta.”
10
Arvonlisäverodirektiivin XI osastossa, jonka otsikko on ”Verovelvollisten ja tiettyjen henkilöiden, jotka eivät ole verovelvollisia, velvollisuudet”, on kyseisen direktiivin 197 artikla, jonka 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveron on velvollinen maksamaan henkilö, jolle luovutetaan tavaroita, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
a)
verollinen liiketoimi on 141 artiklassa säädettyjen edellytysten mukaisesti suoritettu tavaroiden luovutus;
b)
henkilö, jolle nämä tavarat luovutetaan, on sellainen toinen verovelvollinen tai sellainen [ei-verovelvollinen] oikeushenkilö, – – jolle on annettu arvonlisäverotunniste siinä jäsenvaltiossa, jossa luovutus suoritetaan;
c)
verovelvollisen, joka ei ole sijoittautunut tavaroiden vastaanottajan jäsenvaltioon, laatima lasku on laadittu 3 luvun 3–5 jakson mukaisesti.”
11
Arvonlisäverodirektiivin 226 artiklassa säädetään lopuksi seuraavaa:
”Rajoittamatta tämän direktiivin erityisten säännösten soveltamista ainoastaan seuraavat tiedot ovat arvonlisäverotusta varten pakollisia 220 ja 221 artiklan säännösten mukaisesti toimitettavissa laskuissa:
– –
11)
jos kyseessä on vapautus, viittaus tämän direktiivin sovellettavaan säännökseen tai vastaavaan kansalliseen säännökseen taikka tieto tavaroiden luovutukseen tai palvelujen suoritukseen sovellettavan vapautuksen perusteesta;
– –”
Slovenian oikeus
12
Arvonlisäverodirektiivi on saatettu osaksi Slovenian oikeutta arvonlisäverosta 16.11.2006 annetulla lailla (Zakon o davku na dodano vrednost; Uradni list RS, nro 13/11; jäljempänä ZDDV-1) ja arvonlisäverosta annetun lain 30.12.2006 annetulla täytäntöönpanoasetuksella (Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost; Uradni list RS, nro 141/06; jäljempänä ZDDV-1:n täytäntöönpanoasetus).
13
ZDDV-1:n 23 §:ssä säädetään seuraavaa:
”(1)   Tavaroiden yhteisöhankinnan paikkana pidetään paikkaa, jossa tavarat ovat lähetyksen tai kuljetuksen saapuessa sille henkilölle, joka ne on hankkinut.
(2)   Rajoittamatta tämän pykälän 1 momentin soveltamista tavaroiden yhteisöhankinnan paikan katsotaan sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella tavaroiden hankkija on tehnyt tämän hankinnan, jos hankkija ei osoita, että tästä hankinnasta on suoritettu arvonlisävero toisessa jäsenvaltiossa tämän pykälän 1 momentin mukaisesti.
(3)   Jos hankinnasta tämän pykälän 2 momenttia sovellettaessa suoritetaan arvonlisävero ja siitä suoritetaan sen jälkeen arvonlisävero tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa, veron perustetta on vastaavasti alennettava siinä jäsenvaltiossa, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan.
(4)   Rajoittamatta tämän pykälän 2 momentin soveltamista tavarahankinnasta on katsottava suoritetun arvonlisävero tämän pykälän 1 momentin mukaisesti, jos hankkija
a)
osoittaa suorittaneensa tämän hankinnan sellaista myöhempää tämän pykälän 1 momentin mukaisesti määritetyn jäsenvaltion alueella suoritettavaa luovutusta varten, josta vastaanottaja on määrätty arvonlisäverovelvolliseksi – –
b)
on täyttänyt velvoitteensa antaa yhteenvetoilmoitus.”
14
ZDDV-1:n 48 §:n 2 momentissa säädetään seuraavaa:
”Jos tavaroiden yhteisöhankinta on suoritettu Slovenian alueella tämän lain 23 §:n 1 momentissa tarkoitetulla tavalla, arvonlisäveroa ei sovelleta, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
a)
tavaroiden hankinnan suorittaa verovelvollinen, joka ei ole sijoittautunut Slovenian alueelle mutta jolle on toisessa jäsenvaltiossa annettu arvonlisäverotunniste;
b)
tavaroiden hankinta suoritetaan tämän momentin a kohdassa tarkoitetun verovelvollisen Slovenian alueella myöhemmin suorittamaa näiden tavaroiden luovutusta varten;
c)
a kohdassa tarkoitetun verovelvollisen näin hankkimat tavarat lähetetään tai kuljetetaan suoraan muusta jäsenvaltiosta kuin siitä, jonka alueella verovelvolliselle on annettu arvonlisäverotunniste, sille henkilölle, jolle verovelvollinen suorittaa myöhemmän luovutuksen;
d)
myöhemmän luovutuksen vastaanottaja on sellainen toinen verovelvollinen tai sellainen ei-verovelvollinen oikeushenkilö, jolle on annettu arvonlisäverotunniste Sloveniassa; – –
e)
tavaroiden vastaanottaja on tämän lain 76 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaisesti velvollinen maksamaan arvonlisäveron myöhemmästä luovutuksesta, jonka tämän momentin a kohdassa tarkoitettu verovelvollinen suorittaa Slovenian alueella.”
15
ZDDV-1:n 76 §:n 1 momentin 4 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveron on velvollinen maksamaan henkilö, jolle luovutetaan tavaroita, jos seuraavat edellytykset täyttyvät:
–
verollinen liiketoimi on tämän lain 48 §:n 2 momentissa säädettyjen edellytysten mukaisesti suoritettu tavaroiden luovutus;
–
henkilö, jolle nämä tavarat luovutetaan, on sellainen toinen verovelvollinen tai sellainen ei-verovelvollinen oikeushenkilö, jolle on annettu arvonlisäverotunniste Sloveniassa; – –
–
Sloveniaan sijoittautumattoman verovelvollisen toimittama lasku on laadittu tämän lain – – säännösten mukaisesti.”
16
ZDDV-1:n täytäntöönpanoasetuksen 27 §:ssä säädetään lopuksi seuraavaa:
”Kolmikantakauppa on ketjuliiketoimi, johon osallistuu kolme verovelvollista, joista jokaiselle on annettu arvonlisäverotunniste omassa jäsenvaltiossaan. Yhteen jäsenvaltioon sijoittautunut verovelvollinen (tavaran toimittaja) lähettää laskun yhteisönsisäisestä tavaroiden luovutuksesta toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneelle verovelvolliselle (kyseisen tavaran hankkijalle) tavaroista, jotka lähetetään tai kuljetetaan suoraan kolmannessa jäsenvaltiossa olevalle verovelvolliselle (tavaran vastaanottajalle).”
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
17
Pääasian valittaja MS on Sloveniassa arvonlisäverotunnisteen saanut kaupallinen yhtiö. Se hankki vuosina 2015 ja 2016 Saksaan rekisteröityneiltä toimittajilta soija- ja rapsirouhetta sekä rapsiöljyä ja jälleenmyi ne sitten kolmelle Tanskassa arvonlisäverotunnisteen saaneelle yhtiölle. MS ilmoitti mainituille saksalaisille toimittajille alv‑tunnisteen. MS järjesti ja maksoi hankkimiensa tavaroiden kuljetuksen Saksasta suoraan Tanskaan. Kyseiset tavarahankinnat ja myöhemmät luovutukset kolmelle MS:n asiakkaana olevalle tanskalaiselle yhtiölle ilmoitettiin Sloveniassa annetuissa arvonlisäveroilmoituksessa ja yhteenvetoilmoituksessa. Pääasian valittajan asiakkailleen toimittamiin laskuihin sisältyi lauseke ”Käännetty verovelvollisuus”.
18
MS hyödynsi niin sanottuihin kolmikantakauppoihin sovellettavaa yksinkertaistamistoimenpidettä, josta säädetään ZDDV-1:n 23 ja 48 §:ssä, luettuina yhdessä ZDDV-1:n täytäntöönpanoasetuksen 27 §:n kanssa, siirtämällä arvonlisäveron maksamista tavaroiden yhteisöhankinnoista koskevan velvollisuuden kolmelle tanskalaiselle yhtiölle rekisteröitymättä arvonlisäverovelvolliseksi Tanskassa.
19
Slovenian veroviranomainen pyysi hallinnollisesta yhteistyöstä ja petosten torjunnasta arvonlisäverotuksen alalla 7.10.2010 annetun neuvoston asetuksen (EU) N:o 904/2010 (EUVL 2010, L 268, s. 1) nojalla Tanskan verohallinnolta tietoja selvittääkseen, olivatko kolme MS:n asiakkaana olevaa tanskalaisyhtiötä ilmoittaneet MS:ltä tekemänsä hankinnat ja ilmoittaneet ja maksaneet näitä hankintoja koskevan arvonlisäveron ja olivatko ne tosiasiallisesti vastaanottaneet kyseiset tavarat. Tanskan verohallinto totesi vastauksena tietopyyntöön, että kyseiset kolme yhtiötä eivät olleet vastaanottaneet kyseessä olevia tavaroita eivätkä maksaneet arvonlisäveroa niistä ja että kyseisillä yhtiöillä ei ollut varasto- tai toimistotiloja Tanskassa, joten ne olivat valeyrityksiä.
20
Näin ollen tavaroiden yhteisöhankinnoista ei ollut maksettu arvonlisäveroa Tanskassa eikä Sloveniassa.
21
Tosiasiassa MS jätti kuljetuksen järjestäjänä hankkimansa tavarat Tanskassa sijaitseviin varastoihin ja sekoittamoihin, joista eri yhtiöt hakivat ne Tanskan oikeuden mukaan perustetun yhtiö ANC Groupin puolesta; viimeksi mainittu yhtiö on edellä 17 kohdassa mainittujen kolmen tanskalaisen yhtiön asiakas. Luovutusketjuun kuului siis neljä kolmeen eri jäsenvaltioon rekisteröitynyttä toimijaa, jotka olivat järjestyksessä saksalainen toimittaja, MS, MS:n tanskalainen asiakasyhtiö ja ANC Group. Kyseessä oleviin tavaroihin kohdistui yksi ainoa kuljetus saksalaiselta toimittajalta, joka on luovutusketjussa ensimmäisenä oleva toimija, ANC Groupille, joka on luovutusketjussa neljäntenä oleva toimija ja jolla oli omistajan määräämisvalta tavaroihin.
22
Slovenian veroviranomainen teki MS:ään kohdistuneen verotarkastuksen, joka koski arvonlisäveron ilmoittamista ja maksamista vuosilta 2015 ja 2016. Se määritti kyseisessä tarkastuksessa, että MS:n olisi pitänyt maksaa kyseisiltä vuosilta arvonlisäveroa yhteensä 1802408,04 euroa.
23
Slovenian veroviranomaisen näkemyksen mukaan MS:llä ei ollut oikeutta hyödyntää ZDDV-1:n 23 ja 48 §:ssä, luettuina yhdessä ZDDV‑1:n täytäntöönpanoasetuksen 27 §:n kanssa, säädettyä kolmikantakauppoihin sovellettavaa yksinkertaistamistoimenpidettä, koska yhden ja saman kuljetuksen aikana tavaroiden luovutuksia tehtiin useampi kuin kaksi. Slovenian veroviranomainen viittasi tältä osin siihen, että kyseessä olevia tavaroita ei asetettu luovutusketjussa kolmantena olevan toimijan saataville vaan ne toimitettiin luovutusketjussa neljäntenä olevalle toimijalle ANC Groupille. MS:n tekemien hankintojen verotuspaikka on siten ZDDV-1:n 23 §:n 2 momentin nojalla siinä jäsenvaltiossa, jossa MS:lle on annettu arvonlisäverotunniste, eli Sloveniassa. Slovenian veroviranomainen katsoi lisäksi, ettei MS voinut alentaa veron perustetta Tanskassa maksettua arvonlisäveroa vastaavasti ZDDV-1:n 23 §:n 3 momentin mukaisesti, koska MS oli ollut tietoinen siitä, että se osallistui liiketoimiin, joiden tarkoituksena oli arvonlisäveropetoksen tekeminen.
24
Valtiovarainministeriö hylkäsi MS:n tekemän oikaisuvaatimuksen perusteettomana ja vahvisti Slovenian veroviranomaisen arvonlisäveron laskennassa käyttämät perustelut.
25
MS teki valituksen, jossa se vaati Slovenian veroviranomaisen tekemän päätöksen kumoamista ennakkoratkaisua pyytäneessä tuomioistuimessa Upravno sodiščessa (hallintotuomioistuin, Slovenia).
26
MS väittää, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklassa asetetut edellytykset täyttyvät nyt käsiteltävässä asiassa, vaikka pääasiassa kyseessä oleva liiketoimi muodostuu kolmesta peräkkäisestä luovutuksesta. MS:n mukaan sillä, että tavarat luovutetaan muulle toimijalle (eli kyseisessä ketjussa neljäntenä olevalle toimijalle) siinä jäsenvaltiossa, jossa myöhemmälle hankkijalle (eli tavaroiden luovutusketjussa kolmantena olevalle toimijalle) on annettu arvonlisäverotunniste, ei ole vaikutusta siihen, että kyseessä olevaa liiketoimea voidaan pitää kolmikantakauppana.
27
Slovenian tasavalta on eri mieltä MS:n edellä 26 kohdassa esittämästä kannasta ja väittää, että pääasiassa kyseessä oleva liiketoimi ei ole luonteeltaan kolmikantakauppa, erityisesti sillä perusteella, että yhden ja saman Saksasta Tanskaan suuntautuneen toimituksen yhteydessä tavaroiden luovutuksia tehtiin enemmän kuin kaksi. Slovenian tasavallan mukaan on niin, että vaikka kolmikantakauppoihin sovellettavan yksinkertaistamistoimenpiteen soveltaminen ei edellytä tavaroiden luovutusta luovutusketjussa kolmantena olevan toimijan tiloihin, tavarat on asetettava kuljetusta varten kyseisen toimijan saataville ja tämä on velvollinen täyttämään arvonlisäveron maksamista tavaroiden yhteisöhankinnoista koskevan velvollisuuden. Slovenian tasavalta katsoo, ettei MS täyttänyt tätä edellytystä nyt käsiteltävässä asiassa, koska varastot ja sekoittamot eivät vastaanottaneet kyseessä olevia tavaroita MS:n tanskalaisten asiakasyhtiöiden, jotka muodostavat yhdessä luovutusketjun kolmannen toimijan, nimissä ja lukuun vaan kyseisessä luovutusketjussa neljäntenä olevan toimijan ANC Groupin nimissä.
28
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin esittää tässä yhteydessä aluksi, että luovutusketjussa, johon osallistuu neljä toimijaa, kolmen ensimmäisenä olevan toimijan liiketoimet voivat antaa aihetta arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuun kolmikantakauppaan sovellettavaan yksinkertaistamistoimenpiteeseen, kunhan kyseisessä direktiivissä asetetut edellytykset täyttyvät. Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tulkinnan mukaan on näet niin, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklassa tarkoitetun kolmikantakaupan jälkeen suoritettu tavaroiden luovutus ei ole osa kyseistä kolmikantakauppaa eikä pääsääntöisesti vaikuta siihen, täyttääkö luovutusketjussa toisena oleva toimija yksinkertaistamistoimenpiteen soveltamisen edellytykset.
29
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin korostaa seuraavaksi arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdan tulkinnasta, ettei kyseisestä direktiivistä ilmene, että sillä seikalla, että luovutusketjussa kolmantena olevalla toimijalla on aikomus jälleenmyydä hankkimansa tavarat, olisi merkitystä luovutusketjussa toisena olevan toimijan kannalta. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa tältä osin, ettei arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdan eikä etenkään ilmaisun ”sille henkilölle, jolle verovelvollinen suorittaa myöhemmän luovutuksen” perusteella ole selvää, onko välttämätöntä, että luovutusketjussa kolmantena oleva toimija tosiasiallisesti vastaanottaa asianomaiset tavarat, jotka siten asetetaan tämän saataville, vai täyttyykö mainitussa säännöksessä asetettu edellytys myös siinä tapauksessa, että tavarat toimitetaan suoraan kyseisen toimijan asiakkaalle. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin huomauttaa tältä osin, ettei edellä kuvatusta kysymyksestä ole unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntöä, sillä tähänastinen oikeuskäytäntö koskee kolmikantakauppaan sovellettavan yksinkertaistamistoimenpiteen soveltamisen muodollisia edellytyksiä.
30
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin nostaa lopuksi esiin pääasiassa kyseessä olevan liiketoimen oikeaa verotusta koskevan ongelman tilanteessa, jossa kolmikantakauppaan sovellettavan yksinkertaistamistoimenpiteen soveltamisen edellytykset täyttyvät mutta käy ilmi, että pääasian valittaja on tietoisesti osallistunut vilpillisiin liiketoimiin. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii Slovenian veroviranomaisen toimivaltaisuutta velvoittaa tällaisessa tilanteessa pääasian valittaja suorittamaan sen maksettavana oleva vero arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan ensimmäisen kohdan nojalla.
31
Tässä tilanteessa Upravno sodišče on päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)
Onko arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohtaa, josta kyseisen direktiivin 42 ja 197 artiklan mukaan riippuu se, jätetäänkö kyseisen direktiivin 41 artiklan ensimmäistä kohtaa soveltamatta, tulkittava siten, että kyseisessä alakohdassa säädetty edellytys täyttyy sellaisessa tapauksessa, jossa asianomaiset tavarat toimitetaan (eli saatetaan hallintaan tai omistukseen) yhdellä ainoalla kuljetuksella hankkijan hankkijalle (eikä liiketointen ketjussa kolmantena olevalle taholle), joka on rekisteröitynyt arvonlisäverovelvolliseksi samassa jäsenvaltiossa kuin liiketointen ketjussa kolmantena oleva taho?
2)
Onko arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdassa säädetyn edellytyksen täyttymisen kannalta merkitystä sillä, että henkilö, joka haluaa käyttää kolmikantakauppoja koskevaa yksinkertaistamista, on tietoinen myöhemmästä luovutuksesta?
Kahteen edeltävään kysymykseen annettavista vastauksista riippuen Upravno sodišče esittää kolmannen kysymyksen, joka on seuraava:
3)
Onko nyt tarkasteltavassa tilanteessa arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan ensimmäistä kohtaa tulkittava siten, että arvonlisävero voidaan suorittaa siinä jäsenvaltiossa, joka on antanut arvonlisäverotunnisteen liiketointen ketjussa toisena olevalle verovelvolliselle (toisin sanoen Sloveniassa), kun otetaan huomioon, että tässä yhteydessä veron perustetta ei saman direktiivin 41 artiklan toisen kohdan mukaisesti alenneta, mikäli todetaan, että verovelvollinen tiesi tai sen olisi pitänyt tietää osallistuvansa liiketoimiin, joissa on kyse arvonlisäverojärjestelmän väärinkäytöstä?”
Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
Ensimmäinen kysymys
32
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee ensimmäisellä kysymyksellään arvonlisäverodirektiivin 42, 141 ja 197 artiklassa säädetyn kolmikantakauppoihin sovellettavan yksinkertaistamistoimenpiteen soveltamisesta luovutusketjussa toisena olevaan toimijaan siinä erityistapauksessa, että kyseisessä luovutusketjussa on kolmen toimijan asemesta neljä toimijaa, joille on annettu arvonlisäverotunniste kolmessa eri jäsenvaltiossa.
33
Oikeuskäytännön mukaan kolmikantakauppa on liiketoimi, jolla ensimmäisessä jäsenvaltiossa arvonlisäverotunnisteen saanut luovuttaja luovuttaa tavaran väliportaan hankkijalle, joka on saanut arvonlisäverotunnisteen toisessa jäsenvaltiossa ja joka puolestaan luovuttaa tämän tavaran lopulliselle hankkijalle, joka on saanut arvonlisäverotunnisteen kolmannessa jäsenvaltiossa, ja kyseinen tavara kuljetetaan suoraan ensimmäisestä jäsenvaltiosta kolmanteen jäsenvaltioon (tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 41 kohta).
34
Tähän kolmikantakauppaan voidaan soveltaa poikkeusta arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan b alakohdan sääntöön, jonka mukaan jäsenvaltion alueella tapahtuneesta vastikkeellisesta tavaroiden yhteisöhankinnasta on suoritettava arvonlisäveroa (ks. tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 42 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
35
Tässä poikkeusjärjestelmässä yhtäältä vapautetaan väliportaan hankkijan, jolla on toisessa jäsenvaltiossa annettu arvonlisäverotunniste, tekemä yhteisöhankinta arvonlisäverosta ja toisaalta siirretään tämän hankinnan verotus lopulliselle hankkijalle, joka on sijoittautunut kolmanteen jäsenvaltioon ja jolla on siellä annettu arvonlisäverotunniste, ja väliportaan hankkija on vapautettu velvollisuudesta rekisteröityä arvonlisäverovelvolliseksi viimeksi mainitussa jäsenvaltiossa. Mainittu järjestelmä perustuu arvonlisäverodirektiivin 40 artiklassa säädetyn säännön ja kyseisen direktiivin 42 artiklaan perustuvan poikkeuksen väliseen suhteeseen (tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 43 kohta).
36
Arvonlisäverodirektiivin 40 artiklassa nimittäin vahvistetaan sääntö, jonka mukaan yhteisöhankinnan verotuspaikkana on paikka, jossa tavarat ovat lähetyksen tai kuljetuksen saapuessa hankkijalle. Tämän säännön asianmukaisen soveltamisen varmistamiseksi kyseisen direktiivin 41 artiklassa säädetään, että jos hankkija ei osoita, että hankinnasta on suoritettu arvonlisävero mainitun direktiivin 40 artiklan mukaisesti, yhteisöhankinnan paikan on katsottava sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka myöntämällä arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt hankinnan (tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 44 kohta).
37
Arvonlisäverodirektiivin 42 artiklassa poiketaan edellä 36 kohdassa mainitun säännön soveltamisesta kyseisen direktiivin 141 artiklassa määriteltyjen kolmikantakauppojen yhteydessä silloin, kun yhtäältä hankkija osoittaa suorittaneensa kyseisen yhteisöhankinnan sellaista myöhempää mainitun direktiivin 40 artiklan mukaisesti määritetyn jäsenvaltion alueella suoritettavaa luovutusta varten, josta vastaanottaja on määrätty veronmaksuvelvolliseksi tämän direktiivin 197 artiklan mukaisesti, ja kun toisaalta hankkija on täyttänyt kyseisen direktiivin 265 artiklan mukaiset velvollisuutensa yhteenvetoilmoituksen antamisesta (tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 45 kohta).
38
Toisin kuin perinteisessä kolmikantakaupassa, jossa on kolme toimijaa, pääasian luovutusketjuun osallistui neljä verovelvollista, joille on annettu arvonlisäverotunniste kolmessa eri jäsenvaltiossa. Kyse on siitä, että Saksassa arvonlisäverotunnisteen saanut verovelvollinen A myy tavaroita Sloveniassa arvonlisäverotunnisteen saaneelle B:lle, joka myy samoja tavaroita Tanskassa arvonlisäverotunnisteen saaneelle C:lle, joka sekin myy näitä tavaroita niin ikään Tanskassa arvonlisäverotunnisteen saaneelle verovelvolliselle D.
39
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin katsoo, että toimijoiden C ja D välistä kolmatta ja viimeistä liiketoimea, joka on tehty samassa jäsenvaltiossa kuin sitä edeltävä liiketoimi, on pääasian olosuhteissa pidettävä ainakin lähtökohtaisesti ylimääräisenä luovutuksena, jolla ei ole vaikutusta aiempiin liiketoimiin, joita voidaan kokonaisuudessaan pitää viimeistä liiketoimea edeltävänä kolmikantakauppana ja joihin voidaan soveltaa arvonlisäverodirektiivin 42, 141 ja 197 artiklassa säädettyä hallinnollista yksinkertaistamistoimenpidettä, kunhan kyseisessä direktiivissä asetetut edellytykset täyttyvät.
40
Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan ongelma on siinä, ettei arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdassa olevan ilmaisun ”sille henkilölle, jolle verovelvollinen suorittaa myöhemmän luovutuksen” perusteella ole selvää, onko luovutusketjussa kolmantena olevan toimijan tosiasiallisesti vastaanotettava asianomaiset tavarat, jotka siten asetetaan tämän saataville, vai täyttyykö mainitussa säännöksessä asetettu edellytys myös siinä tapauksessa, että tavarat toimitetaan suoraan kyseisen toimijan asiakkaalle.
41
Pääasiassa on näin ollen pohjimmiltaan kyse siitä, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdassa tarkoitettua myöhempää luovutusta ei ole suoritettu kolmannelle toimijalle (toimija C) vaan suoraan kyseisen toimijan asiakkaalle (toimija D).
42
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee siten ensimmäisellä kysymyksellään lähinnä, onko arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohtaa tulkittava siten, että se, että tavaroita ei fyysisesti kuljetettu sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritettiin kolmikantakaupan yhteydessä, vaan tämän asiakkaalle, jolle mainittu henkilö jälleenmyy kyseiset tavarat ja joka on saanut arvonlisäverotunnisteen samassa jäsenvaltiossa kuin jälleenmyyjä, ei ole esteenä sille, että mainitussa säännöksessä asetetun edellytyksen voidaan katsoa täyttyneen.
43
Tässä tilanteessa on katsottava, että ensimmäinen ennakkoratkaisukysymys koskee pohjimmiltaan arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c ja d alakohdassa tarkoitetun myöhemmän luovutuksen vastaanottajan käsitteen tulkintaa.
44
Tältä osin on muistutettava, että arvonlisäverodirektiivin 14 artiklan 1 kohdan mukaan tavaroiden luovutuksella tarkoitetaan ”aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirtoa”.
45
Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tavaroiden luovutuksen käsitteellä ei tarkoiteta omistusoikeuden siirtoa sovellettavassa kansallisessa lainsäädännössä säädetyissä muodoissa vaan siihen sisältyvät kaikki yhden osapuolen toteuttamat aineellisen omaisuuden siirtotoimenpiteet, joilla toinen osapuoli oikeutetaan tosiasiallisesti määräämään kyseisestä omaisuudesta niin kuin tämä olisi omaisuuden omistaja (ks. tuomio 2.7.2015, NLB Leasing, C-209/14, EU:C:2015:440, 29 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
46
Arvonlisäverodirektiivin 14 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirto ei edellytä sitä, että osapuolella, jolle tämä aineellinen omaisuus siirretään, on se fyysisesti hallussaan, eikä sitä, että se kuljetetaan fyysisesti tälle osapuolelle ja/tai että tämä osapuoli vastaanottaa sen fyysisesti (määräys 15.7.2015, Itales, C-123/14, ei julkaistu, EU:C:2015:511, 36 kohta; ks. analogisesti myös tuomio 16.12.2010, Euro Tyre Holding, C-430/09, EU:C:2010:786, 42 kohta).
47
Unionin tuomioistuimella on ollut jo tilaisuus täsmentää tältä osin, ettei se, ettei tavaraa ole saatu suoraan ostoa koskevan laskun antajalta, välttämättä johdu siitä, että todellinen luovuttaja on vilpillisesti salattu, vaan siihen voi olla muita syitä, kuten muun muassa kaksi peräkkäistä myyntiä, jotka koskevat samoja tavaroita, jotka annettujen ohjeiden mukaisesti kuljetettiin suoraan ensimmäiseltä myyjältä toiselle hankkijalle, joten kyseessä on kaksi peräkkäistä arvonlisäverodirektiivin 14 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua luovutusta mutta ainoastaan yksi tosiasiallinen kuljetustapahtuma. Ei myöskään ole välttämätöntä, että ensimmäisestä hankkijasta on tullut kyseisten tavaroiden omistaja kuljetusajankohtana, koska kyseisessä säännöksessä tarkoitetun luovutuksen olemassaolo ei edellytä tavaran juridisen omistusoikeuden siirtoa (ks. määräys 15.7.2015, Itales, C-123/14, ei julkaistu, EU:C:2015:511, 37 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
48
Näin ollen on pääteltävä, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c ja d alakohdassa ei edellytetä sitä, että kyseisissä säännöksissä tarkoitetulla ”myöhemmän luovutuksen” vastaanottajalla on luovutettu aineellinen omaisuus fyysisesti hallussaan, eikä sitä, että omaisuus kuljetetaan fyysisesti tälle henkilölle ja/tai että tämä henkilö vastaanottaa sen fyysisesti. Tällainen luovutus voidaan siten suorittaa yhdellä ainoalla kuljetuksella henkilölle, jolle kyseinen vastaanottaja jälleenmyy aineellisen omaisuuden.
49
Arvonlisäverodirektiivin 42 ja 141 artiklassa tarkoitetun poikkeusjärjestelmän tavoitteet tukevat lisäksi tätä tulkintaa. Tältä osin on muistutettava, että oikeuskäytännön mukaan on niin, että vaikka kyseisen direktiivin 141 artiklan tarkoituksena on, että väliportaan hankkijan (toimija B) ei tarvitsisi täyttää tunniste- ja ilmoitusvelvollisuuksia tavaroiden määräjäsenvaltiossa, mainitun direktiivin 41 ja 42 artiklan tarkoituksena on taata se, että kyseisestä yhteisöhankinnasta maksaa arvonlisäveron lopullinen hankkija (toimija C), joka on myöhemmän luovutuksen vastaanottaja, ja samalla välttää se, että tätä liiketoimea verotettaisiin kahteen kertaan (ks. vastaavasti tuomio 19.4.2018, Firma Hans Bühler, C-580/16, EU:C:2018:261, 41 ja 50 kohta ja tuomio 8.12.2022, Luxury Trust Automobil, C-247/21, EU:C:2022:966, 53 kohta). Näiden tavoitteiden saavuttaminen ei kuitenkaan riipu siitä, että tavarat kuljetetaan fyysisesti sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritetaan.
50
Kaiken edellä esitetyn perusteella ensimmäiseen kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohtaa on tulkittava siten, että se, että kolmikantakaupan yhteydessä luovutettuja tavaroita ei fyysisesti kuljetettu sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritettiin, vaan tämän asiakkaalle, jolle mainittu henkilö jälleenmyy kyseiset tavarat ja joka on saanut arvonlisäverotunnisteen samassa jäsenvaltiossa kuin jälleenmyyjä, ei ole esteenä sille, että mainitussa säännöksessä asetetun edellytyksen voidaan katsoa täyttyneen.
Toinen kysymys
51
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee toisella kysymyksellään lähinnä, onko arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohdassa asetetun edellytyksen täyttymisen kannalta merkitystä sillä, että toimija, joka haluaa hyödyntää kolmikantakauppoihin sovellettavaa yksinkertaistamistoimenpidettä, tiesi siitä, ettei myöhempää luovutusta tosiasiassa suoritettu sille henkilölle, jolle kyseinen luovutus suoritettiin, vaan mainitun henkilön asiakkaalle.
52
Edellä 46–50 kohdassa esitettyjen seikkojen nojalla toiseen kysymykseen on vastattava kieltävästi. Päinvastainen lähestymistapa olisi lisäksi ristiriidassa sen oikeuskäytännön kanssa, jonka mukaan liiketoimia on verotettava ottamalla huomioon niiden objektiiviset ominaisuudet (ks. tuomio 27.9.2007, Collée, C-146/05, EU:C:2007:549, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen; ks. vastaavasti myös tuomio 11.7.2018, E LATS, C-154/17, EU:C:2018:560, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
53
Näin ollen toiseen kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 141 artiklan c alakohtaa on tulkittava siten, että sillä seikalla, että toimija, joka haluaa hyödyntää kolmikantakauppoihin sovellettavaa yksinkertaistamistoimenpidettä, tiesi siitä, ettei asianomaisia tavaroita fyysisesti kuljetettu sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritettiin, vaan tämän asiakkaalle, jolle mainittu henkilö jälleenmyy kyseiset tavarat ja joka on saanut arvonlisäverotunnisteen samassa jäsenvaltiossa kuin jälleenmyyjä, ei ole merkitystä mainitussa säännöksessä asetetun edellytyksen täyttymisen kannalta.
Kolmas kysymys
54
Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee kolmannella kysymyksellään lähinnä, onko arvonlisäverodirektiivin 41 ja 42 artiklaa tulkittava siten, että tavaroiden yhteisöhankinnan paikan on katsottava pääasiassa kyseessä olevan kaltaisissa olosuhteissa sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan, eikä kyseisellä hankkijalla ole oikeutta mainitun direktiivin 41 artiklan toisessa kohdassa säädettyyn veron perusteen alentamiseen, mikäli todetaan, että mainittu hankkija tiesi tai sen olisi pitänyt tietää osallistuvansa liiketoimiin, joissa on kyse arvonlisäverojärjestelmän väärinkäytöstä.
55
Tältä osin on aluksi muistutettava, että unionin tuomioistuin on toistuvasti katsonut, etteivät oikeussubjektit saa vedota unionin oikeuteen vilpillisesti tai käyttää sitä väärin (ks. tuomio 18.12.2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti ym., C-131/13, C-163/13 ja C-164/13, EU:C:2014:2455, 43 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
56
Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on lisäksi niin, että mahdollisten veropetosten, veronkierron ja muiden väärinkäytösten torjuminen on päämäärä, joka on tunnustettu arvonlisäverodirektiivissä ja johon siinä rohkaistaan (ks. tuomio 6.9.2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, EU:C:2012:547, 47 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
57
Unionin tuomioistuin on katsonut tältä osin, että kansallisten viranomaisten ja tuomioistuinten on lähtökohtaisesti evättävä arvonlisäverodirektiivissä säädetyt oikeudet, joihin vedotaan vilpillisesti tai joita käytetään väärin, siitä riippumatta, onko kyse arvonlisäveron vähennys-, vapautus- vai palautusoikeuksista yhteisöluovutusten yhteydessä (tuomio 18.12.2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti ym., C-131/13, C-163/13 ja C-164/13, EU:C:2014:2455, 49 kohta).
58
Tällainen tapaus ei ole kyseessä ainoastaan silloin, kun veropetokseen syyllistyy verovelvollinen itse, vaan myös silloin, kun verovelvollinen tiesi tai sen olisi pitänyt tietää osallistuvansa kyseisellä liiketoimella liiketoimeen, joka on osa arvonlisäveropetosta, johon luovuttaja tai jokin muu kyseisten tavaroiden luovutusketjun aikaisemman tai myöhemmän vaiheen toimija syyllistyy (ks. tuomio 18.12.2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti ym., C-131/13, C-163/13 ja C-164/13, EU:C:2014:2455, 50 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
59
Koska väärinkäyttö tai petos ei voi olla unionin oikeusjärjestyksessä säädetyn oikeuden perustana, arvonlisäverodirektiiviin perustuvan etuuden epääminen ei merkitse velvollisuuden asettamista kyseiselle oikeussubjektille kyseisen direktiivin perusteella vaan se on ainoastaan seuraus toteamuksesta, jonka mukaan tämän etuuden saamiselle mainitussa direktiivissä asetettuja objektiivisia edellytyksiä ei ole tosiasiassa täytetty (ks. tuomio 18.12.2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti ym., C-131/13, C-163/13 ja C-164/13, EU:C:2014:2455, 57 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
60
Tältä osin on korostettava Slovenian tasavallan tavoin, että oikeuskäytännön mukaan arvonlisäverodirektiiviin perustuvan etuuden epääminen ei ole vastoin suhteellisuusperiaatetta, verotuksen neutraalisuuden periaatetta, oikeusvarmuuden periaatetta eikä luottamuksensuojan periaatetta. Verovelvollinen, joka on tarkoituksellisesti osallistunut veropetokseen ja vaarantanut yhteisen arvonlisäverojärjestelmän toiminnan, ei näet voi vedota näihin periaatteisiin menestyksellisesti (ks. vastaavasti tuomio 7.12.2010, R., C-285/09, EU:C:2010:742, 53 ja 54 kohta).
61
Edellä esitetyn ja edellä 49 kohdassa mainittujen arvonlisäverodirektiivin 42 ja 141 artiklassa säädetyn poikkeusjärjestelmän tavoitteiden perusteella kolmanteen kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 41 ja 42 artiklaa on tulkittava siten, että sen jäsenvaltion viranomaisten ja tuomioistuinten, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella arvonlisäverovelvollinen hankkija on tehnyt tavaroiden yhteisöhankinnan, on jätettävä soveltamatta kyseiseen hankkijaan kyseisen direktiivin 42 ja 141 artiklassa säädettyä järjestelmää ja evättävä mainitun direktiivin 41 artiklan toisessa kohdassa säädetty veron perusteen alentaminen, mikäli todetaan, että mainittu hankkija tiesi tai sen olisi pitänyt tietää osallistuvansa luovutusketjun yhteydessä tehtyyn arvonlisäveropetokseen sellaisella liiketoimella, johon on vedottu kyseisen järjestelmän soveltamisen perusteena.
Oikeudenkäyntikulut
62
Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin yleisessä tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin yleiselle tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla
UNIONIN YLEINEN TUOMIOISTUIN (ennakkoratkaisujaosto)
on ratkaissut asian seuraavasti:
1)
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY, sellaisena kuin se on muutettuna 13.7.2010 annetulla neuvoston direktiivillä 2010/45/EU, 141 artiklan c alakohtaa
on tulkittava siten, että
se, että kolmikantakaupan yhteydessä luovutettuja tavaroita ei fyysisesti kuljetettu sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritettiin, vaan tämän asiakkaalle, jolle mainittu henkilö jälleenmyy kyseiset tavarat ja joka on saanut arvonlisäverotunnisteen samassa jäsenvaltiossa kuin jälleenmyyjä, ei ole esteenä sille, että mainitussa säännöksessä asetetun edellytyksen voidaan katsoa täyttyneen.
2)
Direktiivin 2006/112, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivillä 2010/45, 141 artiklan c alakohtaa
on tulkittava siten, että
sillä seikalla, että toimija, joka haluaa hyödyntää kolmikantakauppoihin sovellettavaa yksinkertaistamistoimenpidettä, tiesi siitä, ettei asianomaisia tavaroita fyysisesti kuljetettu sille henkilölle, jolle myöhempi luovutus suoritettiin, vaan tämän asiakkaalle, jolle mainittu henkilö jälleenmyy kyseiset tavarat ja joka on saanut arvonlisäverotunnisteen samassa jäsenvaltiossa kuin jälleenmyyjä, ei ole merkitystä mainitussa säännöksessä asetetun edellytyksen täyttymisen kannalta.
3)
Direktiivin 2006/112, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivillä 2010/45, 41 ja 42 artiklaa
on tulkittava siten, että
sen jäsenvaltion viranomaisten ja tuomioistuinten, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella arvonlisäverovelvollinen hankkija on tehnyt tavaroiden yhteisöhankinnan, on jätettävä soveltamatta kyseiseen hankkijaan kyseisen direktiivin 42 ja 141 artiklassa säädettyä järjestelmää ja evättävä mainitun direktiivin 41 artiklan toisessa kohdassa säädetty veron perusteen alentaminen, mikäli todetaan, että mainittu hankkija tiesi tai sen olisi pitänyt tietää osallistuvansa luovutusketjun yhteydessä tehtyyn arvonlisäveropetokseen sellaisella liiketoimella, johon on vedottu kyseisen järjestelmän soveltamisen perusteena.
Papasavvas
Laitenberger
Hesse
Stancu
Dimitrakopoulos
Julistettiin Luxemburgissa 3.12.2025.
Allekirjoitukset
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: sloveeni.