62024CJ0125
HOTĂRÂREA CURȚII (Camera a șasea)
12 iunie 2025 (
*1
)
„Trimitere preliminară – Fiscalitate – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (TVA) – Directiva 2006/112/CE – Scutire de TVA – Articolul 143 alineatul (1) litera (e) – Reimportul de bunuri – Condiție privind scutirea de taxe la importul mărfurilor reintroduse – Regulamentul (UE) nr. 952/2013 – Articolul 86 alineatul (6) și articolul 203 – Nașterea unei datorii vamale ca urmare a nerespectării unei obligații formale prevăzute de legislația vamală – Nașterea unei astfel de datorii”
În cauza C‑125/24 [Palmstråle] (
i
),
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Högsta förvaltningsdomstolen (Curtea Supremă Administrativă, Suedia), prin decizia din 13 februarie 2024, primită de Curte la 15 februarie 2024, în procedura
AA
împotriva
Allmänna ombudet hos Tullverket,
CURTEA (Camera a șasea),
compusă din domnul A. Kumin, președinte de cameră, doamna I. Ziemele și domnul S. Gervasoni (raportor), judecători,
avocat general: doamna J. Kokott,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere procedura scrisă,
luând în considerare observațiile prezentate:
–
pentru Comisia Europeană, de P. Carlin și A. Demeneix, în calitate de agenți,
după ascultarea concluziilor avocatei generale în ședința din 6 martie 2025,
pronunță prezenta
Hotărâre
1
Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7) (denumită în continuare „Directiva TVA”), precum și a articolului 86 alineatul (6) și a articolului 203 din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013 de stabilire a Codului vamal al Uniunii (JO 2013, L 269, p. 1) (denumit în continuare „Codul vamal”), în ceea ce privește condițiile privind scutirea de taxa pe valoarea adăugată (TVA) aplicabile unei operațiuni de reimport de bunuri.
2
Această cerere a fost formulată în contextul unui litigiu între AA, pe de o parte, și Allmänna ombudet hos Tullverket (Reprezentantul General al Administrației vamale, Suedia), pe de altă parte, în legătură cu supunerea la plata TVA‑ului a unei operațiuni de reimport de cai pe teritoriul Uniunii Europene.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
Directiva TVA
3
Potrivit articolului 2 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA:
„(1) Următoarele operațiuni sunt supuse TVA:
[…]
(d) importul de bunuri.”
4
Articolul 30 primul paragraf de această directivă are următorul cuprins:
„«Import de bunuri» înseamnă intrarea în Comunitate[a Europeană] a unor bunuri care nu se află în liberă circulație în sensul articolului [29 TFUE].”
5
Potrivit articolului 70 din directiva menționată:
„Faptul generator intervine și TVA devine exigibilă atunci când bunurile sunt importate.”
6
Articolul 71 alineatul (2) din Directiva TVA prevede:
„Atunci când bunurile importate nu sunt supuse niciunuia dintre drepturile prevăzute la alineatul (1) al doilea paragraf, statele membre aplică, în ceea ce privește faptul generator și momentul la care TVA devine exigibilă, dispozițiile în vigoare care reglementează drepturile vamale.”
7
Articolul 143 alineatul (1) din această directivă prevede:
„(1) Statele membre scutesc următoarele operațiuni:
[…]
(e)
reimportul, de către persoana care le‑a exportat, de bunuri în starea în care au fost exportate, atunci când respectivele bunuri sunt scutite de drepturi vamale.”
Codul vamal
8
Considerentul (38) al Codului vamal este redactat după cum urmează:
„Este oportun să se țină seama de buna‑credință a persoanei în cauză, în cazurile în care o datorie vamală a luat naștere în urma nerespectării legislației vamale, și să se minimizeze impactul neglijenței din partea debitorului.”
9
Articolul 1 alineatul (1) din acest cod prevede:
„Prezentul regulament instituie Codul vamal al Uniunii […], care stabilește normele și procedurile generale aplicabile mărfurilor introduse sau scoase de pe teritoriul vamal al Uniunii.”
10
Potrivit articolului 79 alineatul (1) din acest cod:
„În cazul mărfurilor supuse unor taxe la import, o datorie vamală la import ia naștere în cazul nerespectării uneia dintre următoarele:
(a)
o obligație stabilită în legislația vamală cu privire la introducerea mărfurilor neunionale pe teritoriul vamal al Uniunii, la scoaterea lor de sub supravegherea vamală sau la circulația, perfecționarea, depozitarea, depozitarea temporară, admiterea temporară sau dispunerea de astfel de mărfuri pe teritoriul respectiv;
[…]”
11
Articolul 86 alineatul (6) din același cod prevede:
„În cazul în care legislația vamală prevede un tratament tarifar favorabil, o scutire sau o exceptare totală sau parțială de taxe la import sau la export, în temeiul articolului 56 alineatul (2) literele (d)-(g), al articolelor 203, 204, 205 și 208 sau al articolelor 259-262 din prezentul regulament sau în temeiul Regulamentului (CE) nr. 1186/2009 al Consiliului din 16 noiembrie 2009 de instituire a unui regim comunitar de scutiri de taxe vamale [JO 2009, L 324, p. 23], un astfel de tratament tarifar favorabil, o astfel de scutire sau exceptare se aplică de asemenea în cazul în care ia naștere o datorie vamală, în temeiul articolului 79 sau 82 din prezentul regulament, cu condiția ca nerespectarea obligațiilor care a dus la nașterea datoriei vamale să nu constituie o tentativă de fraudă.”
12
Articolul 139 alineatul (1) din Codul vamal prevede:
„Mărfurile introduse pe teritoriul vamal al Uniunii sunt prezentate în vamă imediat după sosirea lor la biroul vamal desemnat sau în orice alt loc desemnat sau aprobat de autoritățile vamale sau într‑o zonă liberă, de către una dintre persoanele următoare:
(a)
persoana care a introdus mărfurile pe teritoriul vamal al Uniunii;
(b)
persoana în numele și pe seama căreia acționează persoana care a introdus mărfurile pe teritoriul vamal al Uniunii;
(c)
persoana care și‑a asumat responsabilitatea pentru transportul mărfurilor după introducerea acestora pe teritoriul vamal al Uniunii.”
13
Articolul 203 din acest cod prevede:
„(1)   Mărfurile neunionale care, după ce au fost exportate inițial în calitate de mărfuri unionale în exteriorul teritoriului vamal al Uniunii, sunt reintroduse în termen de trei ani și declarate pentru punerea în liberă circulație sunt scutite de taxe la import, în baza unei cereri depuse de persoana interesată.
[…]
(5)   Scutirea de taxe la import nu se acordă decât cu condiția ca mărfurile să fie reintroduse în aceeași stare în care au fost exportate.
(6)   Scutirea de taxe la import se acordă pe baza informațiilor din care rezultă că sunt îndeplinite condițiile pentru acordarea scutirii.”
Dreptul suedez
Legea privind TVA‑ul
14
Capitolul 1 din mervärdesskattelagen (1994:200), în versiunea aplicabilă litigiului principal (Legea nr. 1994:200 privind taxa pe valoarea adăugată, denumită în continuare „Legea privind TVA‑ul”), conține un articol 1 primul paragraf punctul 3, care prevede:
„În conformitate cu prezenta lege, taxa pe valoarea adăugată este datorată statului:
[…]
3.
cu privire la importurile de bunuri pe teritoriul național care sunt impozabile.”
15
Capitolul 2 din această lege cuprinde articolul 1 care are următorul cuprins:
„Prin import se înțelege introducerea în Suedia a unui bun dintr‑un loc situat în afara Uniunii Europene.”
16
În cadrul capitolului 3 din legea menționată, articolul 30 prevede:
„Sunt scutite importurile care dau naștere unei scutiri în temeiul [lagen [1994:1551] om frihet från skatt vid import, m.m. [Legea (1994:1551) privind în special scutirea de taxe la import, denumită în continuare «Legea privind scutirea de taxe la import»]).”
Legea privind scutirea de taxe la import
17
Capitolul 2 din Legea privind scutirea de taxe la import cuprinde articolul 5 care prevede la primul și la al doilea paragraf:
„Scutirea de taxe se acordă pentru mărfurile unionale care, după ce au fost exportate din Uniune către o țară terță, sunt introduse în Suedia de persoana care le‑a exportat, fără ca acestea să fi fost prelucrate în perioada în care au fost exportate în afara Uniunii.
Scutirea prevăzută la primul paragraf se acordă numai în cazul în care mărfurile fac obiectul unei scutiri de taxe vamale în temeiul articolelor 203-205 din […] Codul vamal […]. Mărfurile care beneficiază de o scutire de taxe vamale în temeiul Regulamentului (CEE) nr. 2658/87 [al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful Vamal Comun (JO 1987, L 256, p. 1, Ediție specială, 02/vol. 4, p. 3)] sunt tratate ca și cum ar fi supuse unor taxe vamale.”
Litigiul principal și întrebarea preliminară
18
AA este proprietara unor cai care participă la competiții organizate în diferite țări. După ce a transportat doi dintre caii săi în Norvegia pentru a participa la astfel de competiții, ea i‑a reintrodus în Uniune trecând frontiera dintre Norvegia și Suedia, fără a‑i prezenta în vamă. La puțin timp după depășirea punctului vamal, aceasta a fost interceptată de o patrulă rutieră a Tullverket (Administrația vamală, Suedia).
19
Ținând seama de articolul 203 din Codul vamal, lui AA nu i s‑au impus taxe la import pentru această operațiune de reimport, dar administrația vamală a apreciat că datora TVA în cuantum de 41178 de coroane suedeze (SEK) (aproximativ 3750 euro). Potrivit acestei administrații, deși articolul 5 din capitolul 2 din Legea privind scutirea de taxe la import, care transpune în dreptul suedez articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, prevede o scutire de TVA în cazul reimportului de bunuri, această scutire nu îi putea fi acordată lui AA care nu declarase caii în vederea punerii lor în liberă circulație și nici nu solicitase scutirea de taxe la import.
20
Förvaltningsrätten i Karlstad (Tribunalul Administrativ cu sediul în Karlstad, Suedia) a respins acțiunea formulată de AA împotriva deciziei administrației menționate. Această instanță a constatat că nu fuseseră prezentați în vamă caii la întoarcerea lor pe teritoriul Uniunii. Aceasta a considerat că a luat naștere o datorie vamală și că această situație a determinat exigibilitatea TVA‑ului. Ea a amintit în continuare că, pentru a beneficia de scutirea de TVA în cazul reimportului de bunuri, acestea trebuie declarate pentru punerea lor în liberă circulație și că declarantul vamal trebuie să facă o cerere de scutire de taxe vamale. Întrucât aceste condiții nu au fost respectate în speță, instanța menționată a statuat că scutirea de TVA nu putea fi acordată.
21
AA și Reprezentantul General al Administrației Vamale au declarat apel împotriva hotărârii pronunțate de Förvaltningsrätten i Karlstad (Tribunalul Administrativ cu sediul în Karlstad) la Kammarrätten i Göteborg (Curtea de Apel Administrativă din Göteborg, Suedia) și au solicitat anularea deciziei de obligare a AA la plata TVA‑ului. Aceste apeluri au fost respinse.
22
AA a formulat recurs la Högsta förvaltningsdomstolen (Curtea Administrativă Supremă, Suedia), care este instanța de trimitere.
23
În ceea ce privește consecințele care se impun ca urmare a faptului că AA a trecut prin punctul vamal fără să fi prezentat caii în vamă, fără să facă o declarație și fără să formuleze o cerere de scutire de taxe vamale, instanța de trimitere arată că are dificultăți în a aplica articolul 86 alineatul (6) din Codul vamal. Potrivit acestei dispoziții, atunci când o scutire de taxe la import este prevăzută în special în temeiul articolului 203 din acest cod, această scutire se aplică de asemenea în cazul în care ia naștere o datorie vamală în temeiul articolului 79 din codul menționat ca urmare a nerespectării obligației de prezentare a mărfurilor introduse pe teritoriul Uniunii, cu condiția ca această nerespectare să nu constituie o tentativă de fraudă.
24
În această privință, instanța menționată ridică problema dacă trebuie dată o interpretare restrictivă articolului 86 alineatul (6) din Codul vamal, care să impună să fie îndeplinite în toate cazurile condițiile prevăzute la articolul 203 din acest cod pentru a se acorda scutirea de TVA sau dacă această scutire trebuie să se aplice inclusiv atunci când condițiile de formă prevăzute la acest articol 203 nu sunt îndeplinite.
25
În aceste condiții, Högsta förvaltningsdomstolen (Curtea Administrativă Supremă) a decis să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:
„Articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, precum și articolul 86 alineatul (6) și articolul 203 din Codul vamal […] trebuie interpretate în sensul că atât condițiile materiale, cât și cele de formă prevăzute la articolul 203 din [acest] cod trebuie îndeplinite pentru ca scutirea de taxe la import – și, prin urmare, scutirea de TVA – să fie acordată la reimport atunci când a luat naștere o datorie vamală în temeiul articolului 79 din [c]odul [menționat] ca urmare a nerespectării obligației de prezentare [a mărfurilor în vamă] prevăzute la articolul 139 alineatul (1) din [același c]od?”
Cu privire la întrebarea preliminară
26
Prin intermediul întrebării formulate, instanța de trimitere solicită în esență să se stabilească dacă articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, precum și articolul 86 alineatul (6) și articolul 203 din Codul vamal trebuie interpretate în sensul că nerespectarea unor obligații de formă precum prezentarea în vamă a mărfurilor prevăzută la articolul 139 alineatul (1) litera (a) din acest cod și depunerea declarației de punere în liberă circulație prevăzută la articolul 203 din codul menționat nu se opune acordării scutirii de TVA prevăzute la articolul 143 alineatul (1) litera (e) din această directivă pentru reimporturile de bunuri pe teritoriul Uniunii în starea în care au fost exportate.
27
Potrivit articolului 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, statele membre scutesc de TVA „reimportul, de către persoana care le‑a exportat, de bunuri în starea în care au fost exportate, atunci când respectivele bunuri sunt scutite de drepturi vamale”.
28
Reiese chiar din modul de redactare a acestei dispoziții că scutirea de TVA pentru operațiunile de reimport de bunuri în starea în care au fost exportate este supusă condiției ca aceste bunuri „[să fie] scutite de drepturi vamale”. Astfel, legiuitorul Uniunii a ales în mod expres să alinieze condițiile de aplicare a scutirii de TVA prevăzute de dispoziția menționată la condițiile, atât materiale, cât și formale, pe care Codul vamal le prevede pentru a beneficia de scutirea de taxe la import aplicabilă mărfurilor reintroduse.
29
Referitor la aceste condiții, articolul 203 din Codul vamal, care privește mărfurile reintroduse, prevede că bunurile exportate în exteriorul teritoriului vamal al Uniunii care sunt reintroduse în termen de trei ani pe acest teritoriu în starea în care au fost exportate și care sunt declarate pentru punerea în liberă circulație sunt scutite de taxe la import, în baza unei cereri depuse de persoana interesată.
30
În speță, potrivit indicațiilor instanței de trimitere, este cert că sunt îndeplinite condițiile materiale prevăzute de această dispoziție. În schimb, situația este diferită în ceea ce privește condițiile de formă impuse de această dispoziție. Astfel, din cererea de decizie preliminară reiese că AA a reintrodus caii pe teritoriul Uniunii fără, printre altele, să fi făcut o declarație în vederea punerii lor în liberă circulație. Pe de altă parte, contrar cerinței prevăzute la articolul 139 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal, AA nu a procedat nici la prezentarea cailor săi în vamă.
31
În această privință, este, desigur, adevărat că, în temeiul articolului 79 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal, o datorie vamală poate lua naștere prin nerespectarea uneia dintre „obligați[il]e definit[e] în legislația vamală cu privire la introducerea mărfurilor neunionale pe teritoriul vamal al Uniunii, la scoaterea lor de sub supravegherea vamală sau la circulația, perfecționarea, depozitarea, depozitarea temporară, admiterea temporară sau dispunerea de astfel de mărfuri pe teritoriul respectiv”.
32
Cu toate acestea, articolul 86 alineatul (6) din Codul vamal extinde scutirea prevăzută la articolul 203 din acest cod la cazurile în care o datorie vamală a luat naștere în temeiul printre altele al acestui articol 79, cu condiția ca nerespectarea care a condus la această datorie să nu constituie o tentativă de fraudă.
33
Or, acest articol 86 alineatul (6) ar fi în mare măsură lipsit de efect util dacă ar trebui interpretat în sensul că nu se aplică într‑o situație precum cea în discuție în cauza principală, pentru motivul că nu sunt îndeplinite condițiile de formă prevăzute pentru a beneficia de o scutire de taxe vamale. Astfel, trebuie să se constate că, după cum a arătat în esență Comisia Europeană în observațiile sale, aplicarea articolului 79 alineatul (1) litera (a) din acest cod și, implicit, a articolului 86 alineatul (6) din acesta presupune tocmai nerespectarea unor asemenea condiții.
34
Rezultă că împrejurarea că mărfurile reintroduse nu au făcut obiectul prezentării în vamă, astfel cum cere articolul 139 alineatul (1) litera (a) din Codul vamal, și nici al declarației de punere în liberă circulație, astfel cum stabilește articolul 203 din acest cod, nu se opune, conform articolului 86 alineatul (6) din codul menționat, ca aceste mărfuri să beneficieze, în cazul reintroducerii lor pe teritoriul Uniunii, de scutirea prevăzută la acest articol 203, cu excepția cazului în care această nerespectare constituie o tentativă de fraudă.
35
Această interpretare se coroborează cu considerentul (38) al Codului vamal care precizează că „[e]ste oportun să se țină seama de buna‑credință a persoanei în cauză, în cazurile în care o datorie vamală a luat naștere în urma nerespectării legislației vamale, și să se minimizeze impactul neglijenței din partea debitorului”.
36
Din moment ce nerespectarea, din neglijență, de către un operator de bună‑credință a unor obligații de formă precum prezentarea în vamă a mărfurilor și depunerea declarației de punere în liberă circulație nu se opune acordării unei scutiri de taxe vamale, aceasta, având în vedere textul clar al articolului 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, nu se opune nici aplicării scutirii de TVA prevăzute de această dispoziție.
37
Din cele de mai sus rezultă în mod concret că împrejurarea că o persoană impozabilă precum AA a fost scutită de obligații de formă precum prezentarea în vamă și depunerea declarației de punere în liberă circulație a cailor cu ocazia reimportului lor pe teritoriul Uniunii nu se opune aplicării, pentru această operațiune, a scutirii de TVA prevăzute la articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, cu excepția cazului în care se stabilește că a existat o tentativă de fraudă.
38
În speță, din decizia de trimitere reiese că AA nu a săvârșit o tentativă de fraudă. Va reveni instanței de trimitere sarcina de a se asigura cu privire la acest aspect și de a stabili astfel dacă nerespectarea de către AA a unor asemenea obligații de formă, presupunând că este dovedită, rezultă dintr‑o simplă neglijență din partea sa care nu pune sub semnul întrebării buna sa credință.
39
Având în vedere considerațiile care precedă, este necesar să se răspundă la întrebarea adresată că articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva TVA, precum și articolul 86 alineatul (6) și articolul 203 din Codul vamal trebuie interpretate în sensul că nerespectarea unor obligații de formă precum prezentarea în vamă a mărfurilor prevăzută la articolul 139 alineatul (1) litera (a) din acest cod și depunerea declarației de punere în liberă circulație prevăzută la articolul 203 din codul menționat nu se opune posibilității de a beneficia de scutirea de TVA prevăzută la articolul 143 alineatul (1) litera (e) din această directivă pentru reimporturile de bunuri pe teritoriul Uniunii în starea în care au fost exportate, cu excepția cazului în care nerespectarea constituie o tentativă de fraudă.
Cu privire la cheltuielile de judecată
40
Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a șasea) declară:
Articolul 143 alineatul (1) litera (e) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, precum și articolul 86 alineatul (6) și articolul 203 din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013 de stabilire a Codului vamal al Uniunii
trebuie interpretate în sensul că
nerespectarea unor obligații de formă precum prezentarea în vamă a mărfurilor prevăzută la articolul 139 alineatul (1) litera (a) din acest regulament și depunerea declarației de punere în liberă circulație prevăzută la articolul 203 din regulamentul menționat nu se opune posibilității de a beneficia de scutirea de taxa pe valoarea adăugată prevăzută la articolul 143 alineatul (1) litera (e) din această directivă pentru reimporturile de bunuri pe teritoriul Uniunii Europene în starea în care au fost exportate, cu excepția cazului în care nerespectarea constituie o tentativă de fraudă.
Semnături
(
*1
)	Limba de procedură: suedeza.
(
i
)	Numele prezentei cauze este un nume fictiv. El nu corespunde numelui real al niciuneia dintre părțile la procedură.