62005CO0201
ORDINANZA DELLA CORTE (Quarta Sezione)
23 aprile 2008 (
*1
)
Nel procedimento C-201/05,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’art. 234 CE, dalla High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Regno Unito), con decisione 18 marzo 2005, pervenuta in cancelleria il 6 maggio 2005, nella causa tra
The Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation
e
Commissioners of Inland Revenue,
LA CORTE (Quarta Sezione),
composta dal sig. K. Lenaerts (relatore), presidente di sezione, dalla sig.ra R. Silva de Lapuerta, dai sigg. E. Juhász, J. Malenovský e T. von Danwitz, giudici,
avvocato generale: sig.ra V. Trstenjak
cancelliere: sig. R. Grass
intendendo statuire con ordinanza motivata in conformità dell’art. 104, n. 3, primo comma, del suo regolamento di procedura,
sentito l’avvocato generale,
ha emesso la seguente
Ordinanza
1
La domanda di decisione pregiudiziale verte sull’interpretazione degli artt. 43 CE, 49 CE e 56 CE - 58 CE.
2
Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra diversi gruppi di società internazionali, da una parte, e i Commissioners of Inland Revenue (amministrazione finanziaria del Regno Unito) con riguardo all’imposizione delle società residenti sugli utili realizzati da controllate non residenti ed ai dividendi percepiti da tali controllate.
Contesto normativo
3
Nel Regno Unito, l’imposta sulle società è disciplinata dalla legge del 1988 relativa alle imposte sui redditi e all’imposta sulle società (Income and Corporation Taxes Act 1988; in prosieguo: l’«ICTA»).
4
Ai sensi dell’art. 6 dell’ICTA, una società residente è assoggettata all’imposta sulle società sul suo fatturato mondiale. Il fatturato mondiale comprende gli utili conseguiti dalle succursali o dalle rappresentanze per mezzo delle quali la società esercita le sue attività in altri Stati.
5
Per contro, la società residente non è, in linea di principio, tassata per gli utili delle proprie controllate, residenti o meno, al momento in cui vengono realizzati.
Tassazione dei dividendi
6
Ai sensi dell’art. 208 dell’ICTA, una società residente del Regno Unito, quando percepisce dividendi di una società parimenti residente in tale Stato membro, non è assoggettata all’imposta sulle società per quei dividendi.
7
Quando una società residente del Regno Unito percepisce dividendi di una società residente al di fuori del Regno Unito, è assoggettata all’imposta sulle società per tali dividendi. In tale ipotesi, la società beneficiaria di detti dividendi non ha diritto ad un credito d’imposta e i dividendi percepiti non sono qualificati come redditi d’investimento esenti. Per contro, conformemente agli artt. 788 e 790 dell’ICTA, essa gode di uno sgravio per le imposte pagate dalla società distributrice nel suo Stato di residenza, sgravio concesso in forza della normativa vigente nel Regno Unito, o in forza di una convenzione contro le doppie imposizioni (in prosieguo: una «CDI») conclusa da quest’ultimo con un altro Stato.
8
La normativa nazionale consente, in tal modo, di portare in detrazione dall’imposta sulle società dovuta dalla società residente beneficiaria dei dividendi le ritenute alla fonte operate su tali dividendi distribuiti da una società non residente. Se tale società residente beneficiaria controlla direttamente o indirettamente, o è una controllata di una società che controlla, direttamente o indirettamente, il 10% o più dei diritti di voto della società distributrice, lo sgravio si estende alla sottostante imposta sulle società corrisposta all’estero sugli utili in base ai quali i dividendi sono stati distribuiti. Tale imposta corrisposta all’estero può essere portata in detrazione soltanto a concorrenza dell’importo dovuto nel Regno Unito a titolo di imposta sulle società sul relativo reddito.
9
Disposizioni specifiche disciplinano la tassazione dei redditi d’investimento, in particolare dei dividendi, ottenuti dalle compagnie di assicurazione sugli utili relativi alle operazioni relative al settore pensionistico e di assicurazione sulla vita.
10
L’art. 208 dell’ICTA non si applica, in linea di principio, né alle operazioni relative al settore pensionistico né a quelle di assicurazione sulla vita all’estero, ragion per cui i dividendi provenienti da investimenti di portafoglio connessi con tali operazioni sono assoggettati all’imposta del Regno Unito calcolata conformemente ai principi applicabili in materia di determinazione del reddito di esercizio proveniente dalle sottoscrizioni. Tuttavia, precedentemente al 1o luglio 1997, una compagnia di assicurazione sulla vita poteva, in deroga a tale principio, optare per l’applicazione di tale articolo con riguardo ai dividendi percepiti da società residenti, nel contesto delle proprie operazioni relative al settore pensionistico. Se esercitava tale opzione, non poteva pretendere il pagamento dei crediti d’imposta connessi a tali dividendi. Una scelta siffatta era esclusa, per contro, con riguardo ai dividendi percepiti da società non residenti, nel contesto di dette operazioni.
La normativa sulle società estere controllate
11
Il principio in forza del quale la società residente non è assoggettata a tassazione degli utili delle sue controllate non residenti nel momento in cui tali utili vengono realizzati è accompagnato da un regime di deroga, vale a dire la normativa sulle società estere controllate (in prosieguo: le «SSC»), contenuto negli artt. 747-756 e negli allegati 24-26 dell’ICTA.
12
Tale normativa prevede che gli utili di una SEC — vale a dire, secondo la versione di tale normativa applicabile alla data dei fatti oggetto della causa principale (in prosieguo: la «normativa sulle SEC»), una società estera detenuta per oltre il 50% dalla società residente — sono imputati a quest’ultima ed ivi soggetti ad imposizione, sulla base di un credito d’imposta relativo all’imposta versata dalla SEC nello Stato in cui questa è stabilita. Se gli stessi utili sono poi distribuiti in forma di dividendi alla società residente, l’imposta versata da tale società al Regno Unito sugli utili della SEC è considerata quale imposta aggiuntiva versata da quest’ultima all’estero e dà diritto ad un credito d’imposta imputabile all’imposta dovuta dalla società residente su tali dividendi.
13
La normativa sulle SEC è applicabile quando la SEC è assoggettata, nello Stato in cui ha sede, ad un «onere tributario inferiore», il che si verifica, in forza di tale normativa, con riguardo ad ogni esercizio contabile durante il quale l’imposta versata dalla SEC sia inferiore ai tre quarti dell’imposta che sarebbe stata pagata nel Regno Unito sugli utili imponibili, come sarebbero stati calcolati ai fini dell’imposizione in tale Stato membro.
14
L’imposta risultante dall’applicazione della normativa sulle SEC prevede talune eccezioni.
15
Secondo detta normativa sulle SEC, tale imposta non si applica nei seguenti casi:
—
quando la SEC adotti una «politica di distribuzione accettabile», il che significa che una determinata percentuale (il 90% nel 1996) dei suoi utili venga distribuita entro 18 mesi dalla loro realizzazione e tassata in capo ad una società residente;
—
quando la SEC svolga «attività esenti» ai sensi di detta normativa, quali talune attività commerciali effettuate mediante uno stabilimento commerciale;
—
quando la SEC soddisfi la «condizione della quotazione pubblica», il che significa che il 35% dei diritti di voto sia detenuto dal pubblico, che la controllata sia iscritta in borsa e che i suoi titoli siano trattati in un mercato borsistico riconosciuto, nonché
—
quando gli utili imponibili della SEC non superino l’importo di GBP 50000 (esenzione de minimis).
16
La tassazione prevista dalla normativa sulle SEC è parimenti esclusa quando risulti soddisfatto il criterio chiamato «dei motivi». Ciò comporta due requisiti cumulativi. Da una parte, quando le operazioni che hanno dato origine agli utili della SEC per l’esercizio di cui è causa determinino una riduzione dell’imposta nel Regno Unito rispetto a quanto avrebbe dovuto essere versato in assenza di dette operazioni e l’importo di tale riduzione sia superiore ad un certo tetto, la società residente deve dimostrare che tale riduzione non costituisse lo scopo principale o uno degli scopi principali di dette operazioni. D’altra parte, la società residente deve dimostrare che la ragione principale o una delle ragioni principali della costituzione della SEC non consisteva, per l’esercizio in esame, nel conseguimento di una riduzione dell’imposta nel Regno Unito mediante distrazione degli utili. Secondo tale normativa, sussiste distrazione degli utili quando si possa ragionevolmente ritenere che, se la SEC o ogni società connessa stabilita al di fuori del Regno Unito non fosse esistita, i redditi sarebbero stati riscossi da una persona residente nel Regno Unito e tassati in capo a tale soggetto.
17
L’amministrazione finanziaria del Regno Unito ha pubblicato, nel 1996, un elenco di Stati in cui, a certe condizioni, una SEC può essere costituita ed esercitare le proprie attività venendo ritenuta conforme ai requisiti che consentono di non ricadere nella tassazione prevista dalla normativa sulle SEC.
18
Sino al 1999, la normativa sulle SEC si applicava solo se l’amministrazione finanziaria del Regno Unito decideva in tal senso. Non sussisteva, per le società madri residenti, nessun obbligo di dichiarazione quanto alle SEC. A partire da tale data, le stesse società residenti sono invitate a determinare l’applicabilità di tale normativa al loro caso particolare e la tassazione derivante dalla sua eventuale applicazione (regola detta di «autoliquidazione»).
19
La dichiarazione della società residente per l’imposta sulle società deve contenere, riguardo alle SEC, informazioni relative al nome delle SEC interessate, il paese (i paesi) nel quale (nei quali) esse risiedono, l’importanza degli interessi della società residente in ognuna di tali SEC, nonché gli elementi relativi ad un’eventuale domanda di esenzione. Se non è applicabile nessuna delle eccezioni previste dalla normativa sulle SEC, la società residente deve precisare le modalità di calcolo dell’imposta globale.
20
La normativa sulle SEC è stata assoggettata ad una serie di modifiche successivamente al dicembre 1993.
21
In primo luogo, la regola dell’«autoliquidazione» è stata introdotta, con riguardo alle SEC, per gli esercizi contabili successivi al 1o luglio 1999.
22
In secondo luogo, la definizione del controllo di una società estera ha costituito l’oggetto di una modifica entrata in vigore il 21 marzo 2000. È stata peraltro adottata una disposizione riguardo alle controllate comuni.
23
In terzo luogo, la legge finanziaria del 2000 ha introdotto talune disposizioni relative all’«aliquota delineata» («designer rate»), entrate in vigore dal 6 ottobre 1999. In virtù di tali disposizioni, una società residente sul territorio di uno Stato in cui l’aliquota d’imposta sia pari o superiore ai tre quarti di quella del Regno Unito può tuttavia ricadere nella sfera di applicazione della normativa sulle SEC qualora, secondo l’amministrazione finanziaria del Regno Unito, le disposizioni vigenti nello Stato in cui è stabilita tale società le consentano di influire sull’importo dell’imposta da pagare.
24
In quarto luogo, una serie di modifiche hanno reso più severe le condizioni di applicazione dell’esenzione «de minimis», dell’eccezione relativa all’esistenza di una politica distributiva accettabile, dell’eccezione connessa alle attività esenti e di quella relativa ai paesi esclusi.
Causa principale e questioni pregiudiziali
25
La causa principale rientra tra quelle del tipo «group litigation» relative alle disposizioni della normativa tributaria del Regno Unito sui dividendi e sulle SEC. Tale controversia è costituita da domande proposte da 21 gruppi di società internazionali avverso l’amministrazione finanziaria del Regno Unito dinanzi alla High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division. Le domande di tre gruppi di società, vale a dire l’Anglo American, la Cadbury Schweppes e la Prudential, sono state scelte come cause pilota.
26
Dinanzi al giudice del rinvio, l’Anglo American e la Cadbury Schweppes fanno valere di essersi conformate alle disposizioni tributarie del Regno Unito sulle SEC e sui dividendi mentre, se avessero saputo che tali disposizioni erano in contrasto con il diritto comunitario, non avrebbero assolto l’imposta sui dividendi riscossi da SEC o sugli utili realizzati da SEC. Esse non avrebbero nemmeno dedotto dalla loro imposta taluni sgravi, che sarebbero stati in tal modo disponibili per altri fini o che avrebbero potuto essere riportati, né versato dividendi ai fini dell’ottenimento dell’esonero ai sensi di una politica di distribuzione accettabile, dato che tali versamenti non rispondevano al loro interesse commerciale o che il momento del versamento imposto dalle condizioni previste dalla normativa sulle SEC con riguardo a tale esonero esponeva il gruppo ad un trattamento fiscale sfavorevole. Infine, esse non avrebbero intrapreso nessun passo né sostenuto le spese necessarie per conformarsi alla normativa sulle SEC e non avrebbero limitato le attività commerciali delle SEC conformemente a tale normativa.
27
Al riguardo, l’Anglo American e la Cadbury Schweppes chiedono al giudice del rinvio il rimborso delle somme indebitamente percepite e/o il risarcimento dei danni risultati dalle disposizioni della normativa sulle SEC e sui dividendi nonché la rifusione dei costi sostenuti per conformarsi a tali disposizioni.
28
Dinanzi al giudice del rinvio, la domanda della Prudential attiene all’imposizione, in capo a talune società residenti, di dividendi percepiti da società non residenti in cui le prime detenevano, a fini di investimento, partecipazioni di portafoglio che costituiscono meno del 10% dei diritti di voto, sicché tali società residenti non sono state assoggettate alla normativa sulle SEC.
29
Al riguardo, la Prudential chiede al giudice del rinvio il rimborso degli importi indebitamente riscossi e/o il risarcimento del danno risultante dall’imposizione, ai sensi della normativa tributaria del Regno Unito sui dividendi, dei dividendi percepiti da società stabilite in altri Stati membri ed in paesi terzi.
30
Ciò premesso, la High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, decideva di sospendere il procedimento e di sollevare dinanzi alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
«1)
Se sia in contrasto con gli artt. 43 CE o 56 CE il fatto che uno Stato membro mantenga in vigore ed applichi misure che:
a)
esentino dall’imposta sulle società i dividendi che una società stabilita in tale Stato membro (la “società residente”) abbia percepito da altre società residenti, ma che
b)
assoggettino all’imposta sulle società i dividendi che una società residente abbia percepito da una società stabilita in un altro Stato membro e, in particolare, da una controllata stabilita in un altro Stato membro e soggetta in tale Stato ad un onere tributario inferiore (la “controllata”), una volta concessa l’esenzione dalla doppia imposizione per qualsiasi ritenuta alla fonte dovuta con riferimento al dividendo e per l’imposta sottostante versata dalla controllata sui propri utili.
2)
Se gli artt. 43 CE, 49 CE o 56 CE ostino all’applicazione di una normativa tributaria nazionale di uno Stato membro come quella oggetto della causa principale, secondo cui, nel periodo anteriore al 1o luglio 1997:
a)
alcuni dividendi pagati ad una società di assicurazioni stabilita in uno Stato membro da una società stabilita in un altro Stato membro (la “società non residente”) siano stati assoggettati all’imposta sulle società, ma
b)
la società di assicurazioni residente abbia potuto scegliere di non assoggettare all’imposta sulle società i dividendi analoghi distribuitile da una società stabilita nello stesso Stato membro, con l’ulteriore conseguenza che la società che avesse effettuato tale scelta non abbia potuto far valere il credito d’imposta cui avrebbe altrimenti avuto diritto.
3)
Se gli artt. 43 CE, 49 CE o 56 CE ostino all’applicazione di una normativa tributaria di uno Stato membro quale quella oggetto della causa principale che:
a)
preveda, in determinate circostanze, la tassazione in capo alla società residente degli utili di una controllata stabilita in un altro Stato membro, quale definita nella prima questione, sub b);
b)
imponga determinati adempimenti nel caso in cui la società residente non intenda o non possa chiedere alcuna esenzione e versi l’imposta sugli utili della controllata, e
c)
imponga ulteriori adempimenti nel caso in cui la società residente chieda di essere esentata da tale imposta.
4)
Se la soluzione delle prime tre questioni sarebbe diversa qualora la controllata (nelle questioni 1 e 3) o la società non residente (nella questione 2) fosse stabilita in un paese terzo.
5)
Qualora, anteriormente al 31 dicembre 1993, uno Stato membro abbia adottato le misure delineate nelle prime tre questioni e, successivamente a tale data, le abbia modificate nel modo indicato nella [decisione di rinvio] e tali misure, come modificate, costituiscano restrizioni vietate dall’art. 56 del Trattato CE, se tali restrizioni debbano essere considerate restrizioni non ancora esistenti alla data del 31 dicembre 1993, ai sensi dell’art. 57 CE.
6)
Qualora una delle misure di cui alle prime tre questioni sia contraria alle menzionate disposizioni comunitarie, nel caso in cui la società residente e/o la società controllata propongano una o più delle seguenti azioni:
a)
un’azione di ripetizione o di compensazione per il mancato godimento dell’importo versato a titolo dell’imposta sulle società illegittimamente riscossa in capo alla società residente nelle circostanze di cui alle prime tre questioni;
b)
un’azione di rimborso e/o di compensazione di perdite, mancate agevolazioni e spese sostenute dalla società residente (o trasferite alla società residente da altre società dello stesso gruppo stabilite nel medesimo Stato membro) per eliminare o ridurre gli oneri fiscali sostenuti per effetto delle misure di cui alle prime tre questioni, quando tali perdite, mancate agevolazioni e spese avrebbero potuto essere destinate ad altri usi o riportate ad esercizi successivi;
c)
una domanda di compensazione dei costi, delle perdite e delle spese sostenuti per conformarsi alla normativa nazionale menzionata nella terza questione;
d)
nel caso in cui una controllata abbia distribuito riserve alla società residente per adempiere gli obblighi ad essa imposti dalla normativa nazionale piuttosto che la società residente versasse l’imposta di cui alla terza questione e a tal fine la controllata abbia sostenuto costi e spese che avrebbe potuto evitare qualora avesse potuto destinare tali riserve ad altri usi, una domanda di compensazione per tali costi e spese;
se tali azioni debbano essere considerate quali:
—
azioni di rimborso di somme indebitamente corrisposte, costituenti una conseguenza e un complemento della violazione delle menzionate disposizioni comunitarie,
—
azioni di compensazione o di risarcimento che devono soddisfare le condizioni sancite dalla sentenza [5 marzo 1995, cause riunite C-46/93 e C-48/93, Brasserie du Pêcheur e Factortame, Racc. pag. I-1029], o
—
azioni volte ad ottenere un importo equivalente ad un’indennità indebitamente negata.
7)
Nel caso in cui la soluzione di parte della sesta questione sia nel senso che l’azione sia qualificata come di rimborso di un importo equivalente ad un’indennità indebitamente negata:
a)
se tali azioni siano conseguenti e complementari al diritto conferito dalle menzionate disposizioni comunitarie,
b)
se debbano essere soddisfatte alcune o tutte le condizioni per il rimborso sancite dalla sentenza [Brasserie du Pêcheur e Factortame, citata supra], o
c)
se debbano ricorrere altre condizioni.
8)
Se, ai fini della soluzione, rilevi il fatto che, ai sensi della normativa nazionale, le azioni di cui alla sesta questione siano introdotte come domande di rimborso ovvero vengano proposte, o debbano esserlo, come domande di risarcimento danni.
9)
Quali indicazioni la Corte di giustizia ritenga eventualmente opportuno fornire nella specie e quali siano le circostanze che il giudice nazionale dovrebbe prendere in considerazione al momento di valutare se sussista una violazione sufficientemente caratterizzata ai sensi della sentenza [Brasserie du Pêcheur e Factortame, citata supra,] e, in particolare, se, alla luce dello stato della giurisprudenza sull’interpretazione delle disposizioni comunitarie pertinenti, la violazione fosse scusabile.
10)
In linea di principio, se possa esservi un nesso causale diretto ai sensi della sentenza [Brasserie du Pêcheur e Factortame, citata supra,] tra l’eventuale violazione degli artt. 43 CE, 49 CE e 56 CE e le perdite rientranti nelle categorie definite nella sesta questione, punti a)-d), che assertivamente ne derivano. In caso affermativo, quali indicazioni la Corte di giustizia ritenga eventualmente opportuno fornire in merito alle circostanze che il giudice nazionale dovrebbe prendere in considerazione per accertare la sussistenza di tale nesso causale diretto.
11)
Se, al fine di valutare le perdite o i danni per i quali possa riconoscersi un diritto al risarcimento, il giudice nazionale possa tenere conto della questione se i danneggiati abbiano dimostrato una diligenza ragionevole per evitare o limitare le perdite, in particolare avvalendosi dei rimedi giuridici con cui si sarebbe potuto dimostrare che le disposizioni nazionali (per effetto dell’applicazione delle [CDI]) non avevano l’effetto di imporre gli obblighi indicati nelle prime tre questioni.
12)
Se ai fini della soluzione della questione precedente rilevino le aspettative delle parti all’epoca dei fatti per quanto riguarda l’effetto delle [CDI]».
31
Atteso che, nella presente controversia, sono state sollevate questioni interpretative analoghe a quelle affrontate dai quesiti posti nelle cause sfociate poi nelle sentenze 12 settembre 2006, causa C-196/04, Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas (Racc. pag. I-7995); 12 dicembre 2006, causa C-374/04, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (Racc. pag. I-11673), e causa C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation (Racc. pag. I-11753), nonché 13 marzo 2007, causa C-524/04, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (Racc. pag. I-2107), il procedimento è stato sospeso, con decisione del presidente della Corte 13 dicembre 2005, sino ad una decisione della Corte in queste ultime cause.
32
Le menzionate sentenze Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, Test Claimants in the FII Group Litigation e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation sono state trasmesse al giudice del rinvio con lettera 3 aprile 2007, affinché tale giudice comunicasse alla Corte se, alla luce di tali sentenze, intendesse persistere nella propria domanda di pronuncia pregiudiziale.
33
Con lettera del 12 giugno 2007, il giudice del rinvio informava la Corte di voler insistere nella propria domanda.
Sulle questioni pregiudiziali
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Ai sensi dell’art. 104, n. 3, primo comma, del regolamento di procedura, qualora una questione pregiudiziale sia identica ad una questione sulla quale la Corte ha già statuito, o qualora la soluzione di tale questione possa essere chiaramente desunta dalla giurisprudenza, la Corte, dopo aver sentito l’avvocato generale, può statuire in qualsiasi momento con ordinanza motivata.
Sulla prima questione
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Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se gli artt. 43 CE e 56 CE ostino ad una normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi percepiti da una società residente da parte di una società parimenti residente in tale Stato (in prosieguo: i «dividendi di origine nazionale») laddove essa assoggetti a tale imposta i dividendi percepiti da una società residente da parte di una società non residente in questo stesso Stato (in prosieguo: i «dividendi di origine estera»), in particolare quando si tratti di una società non residente controllata dalla società residente, concedendo, in quest’ultimo caso, un’esenzione dall’imposta per qualsiasi ritenuta alla fonte operata nello Stato di residenza della società distributrice nonché, qualora la società residente beneficiaria dei dividendi detenga, direttamente o indirettamente, il 10% o oltre dei diritti di voto della società distributrice, uno sgravio per l’imposta sulle società versata dalla società distributrice sugli utili sottostanti ai dividendi distribuiti.
36
Occorre rilevare che, nella citata sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, la Corte ha già avuto modo di esaminare tale questione e che, conseguentemente, la soluzione della Corte in tale sentenza è del tutto trasponibile alla prima questione sollevata dal giudice del rinvio nella presente controversia.
37
In tale sentenza, la Corte ha rilevato che il diritto comunitario non vieta, in linea di principio, a uno Stato membro di evitare l’imposizione a catena di dividendi percepiti da una società residente applicando disposizioni che esentino tali dividendi dall’imposizione quando siano versati da una società residente, e di evitare l’imposizione a catena dei detti dividendi attraverso il sistema di imputazione quando essi siano versati da una società non residente (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 48).
38
Con riguardo, in primo luogo, ai dividendi percepiti da una società residente da parte di una società non residente in cui detenga una partecipazione che le consenta di esercitare una sicura influenza sulle decisioni di tale società non residente e di determinarne le attività, la Corte ha statuito che il fatto di applicare ai dividendi di origine nazionale un sistema di esenzione e ai dividendi di origine estera un sistema di imputazione non è contrario al principio della libertà di stabilimento sancito nell’art. 43 CE, a condizione che l’aliquota d’imposta sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposta applicata ai dividendi di origine nazionale e che il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’importo dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 57).
39
Con riferimento, in secondo luogo, alle società residenti che abbiano percepito dividendi da una società di cui detengano il 10% o oltre dei diritti di voto, senza che questa partecipazione conferisca loro una sicura influenza sulle decisioni di tale società, né consenta loro di determinarne le attività, dalla giurisprudenza della Corte emerge che, nel contesto della normativa nazionale controversa nella causa principale, il fatto di applicare ai dividendi di origine nazionale un sistema di esenzione e ai dividendi di origine estera un sistema di imputazione non è contrario al principio della libera circolazione dei capitali fissato dall’art. 56 CE, a condizione che l’aliquota d’imposta sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposta applicata ai dividendi di origine nazionale e che il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’importo dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria (v., in tal senso, sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 60).
40
Riguardo, in terzo ed ultimo luogo, a società residenti che abbiano percepito dividendi da società di cui detengano meno del 10% dei diritti di voto, dopo aver rilevato che i dividendi di origine nazionale sono esentati dall’imposta sulle società, mentre i dividendi di origine estera sono assoggettati a tale imposta e danno diritto ad uno sgravio soltanto per l’eventuale ritenuta alla fonte operata su questi stessi dividendi nello Stato di residenza della società distributrice (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 61), la Corte ha statuito che la disparità di trattamento operata da una normativa come quella controversa nella causa principale, con riferimento ai dividendi percepiti da società residenti da parte di società non residenti delle quali esse detengano meno del 10% dei diritti di voto, costituisce una restrizione alla libera circolazione dei capitali vietata, in linea di principio, dall’art. 56 CE (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 65).
41
La Corte ha quindi statuito che la circostanza che, per siffatte partecipazioni, spetti ad uno Stato membro determinare se, e in quale misura, la tassazione a catena degli utili distribuiti debba essere evitata non significa tuttavia di per sé che a quest’ultimo sia consentito applicare un regime in cui i dividendi di origine estera e quelli di origine nazionale non beneficino di un trattamento equivalente (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 69) e che, a prescindere dal fatto che uno Stato membro dispone, in ogni caso, di vari sistemi possibili al fine di prevenire o attenuare la tassazione a catena degli utili distribuiti, eventuali difficoltà di determinazione dell’imposta effettivamente versata in un altro Stato membro non possono giustificare un ostacolo alla libera circolazione dei capitali come quello derivante dalla normativa controversa nella causa principale (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 70).
42
Pertanto, la Corte ha affermato che l’art. 56 CE osta ad una normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisce da un’altra società residente, quando invece essa assoggetta a tale imposta i dividendi che una società residente percepisce da una società non residente nella quale essa detiene meno del 10% dei diritti di voto, senza accordare a quest’ultima un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel suo Stato di residenza (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata, punto 74).
43
Alla luce delle suesposte considerazioni, la prima questione deve essere risolta come segue:
—
l’art. 43 CE deve essere interpretato nel senso che non osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisce da un’altra società residente, quando invece essa assoggetta a tale imposta i dividendi che una società residente percepisce da una società non residente e nella quale la società residente detiene una partecipazione che le consente di esercitare una sicura influenza sulle decisioni di tale società e di determinarne le attività, accordando nel contempo un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato membro di residenza, purché l’aliquota d’imposizione sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposizione applicata ai dividendi di origine nazionale e il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria;
—
l’art. 56 CE deve essere interpretato nel senso che non osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisce da un’altra società residente, quando invece essa assoggetta a tale imposta i dividendi che una società residente percepisce da una società non residente e nella quale la società residente detiene almeno il 10% dei diritti di voto, accordando nel contempo un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato membro di residenza, purché l’aliquota d’imposizione sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposizione applicata ai dividendi di origine nazionale e il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria;
—
l’art. 56 CE deve, inoltre, essere interpretato nel senso che osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisce da un’altra società residente, quando invece essa assoggetta a tale imposta i dividendi che una società residente percepisce da una società non residente nella quale essa detiene meno del 10% dei diritti di voto, senza accordare a quest’ultima un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato di residenza.
Sulla seconda questione
44
Con la sua seconda questione, il giudice del rinvio chiede alla Corte, in sostanza, se gli artt. 43 CE, 49 CE o 56 CE debbano essere interpretati nel senso che ostino alla normativa di uno Stato membro che consenta un’esenzione dall’imposta sulle società per taluni dividendi percepiti da società residenti da parte di società di assicurazioni residenti, ma esclude tale esonero per dividendi analoghi percepiti da parte di società non residenti.
45
Al riguardo, dalla giurisprudenza risulta che la libertà di stabilimento comprende la costituzione e la gestione di imprese e, in particolare, di società, in uno Stato membro da parte del cittadino di un altro Stato membro. Si avvale quindi del suo diritto di stabilimento il cittadino di uno Stato membro che detenga nel capitale di una società stabilita in un altro Stato membro una partecipazione tale da conferirgli una sicura influenza sulle decisioni della società e da consentirgli di indirizzarne le attività (sentenze 13 aprile 2000, causa C-251/98, Baars, Racc. pag. I-2787, punto 22; Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata, punto 31, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata, punto 27).
46
In linea di principio, l’acquisizione, da parte di uno o più soggetti residenti in uno Stato membro, di partecipazioni in una società costituita e stabilita in un altro Stato membro ricade, se tale partecipazione non conferisce a tali soggetti una sicura influenza sulle decisioni della società e non consente loro di indirizzarne le attività, nelle disposizioni del Trattato CE relative alla libera circolazione dei capitali (v., in tal senso, citate sentenze Baars, punto 22; Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, punto 31, nonché Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 27).
47
Nel caso di specie, dalla decisione di rinvio risulta che le ricorrenti nel giudizio principale assoggettate alla normativa di cui è causa nel contesto della seconda questione non detenevano una partecipazione di controllo nel capitale delle società dalle quali hanno percepito dividendi, ma solamente una partecipazione di portafoglio, detenuta a fini di investimento, inferiore al 10%.
48
Non occorre pertanto risolvere la seconda questione nella parte in cui essa riguarda l’art. 43 CE.
49
Lo stesso dicasi nella parte in cui tale questione riguarda l’art. 49 CE.
50
Dall’art. 50 CE, infatti, risulta che, ai sensi del Trattato, sono considerate come servizi le prestazioni fornite normalmente dietro retribuzione, in quanto non siano regolate dalle disposizioni relative alla libera circolazione dei capitali.
51
Orbene, la percezione di dividendi di azioni di una società avente sede in uno Stato membro da parte di un cittadino di un altro Stato membro, essendo indissolubilmente connessa ad un movimento di capitali (sentenza 6 giugno 2000, causa C-35/98, Verkooijen, Racc. pag. I-4071, punti 29 e 30), non rientra nella sfera di applicazione dell’art. 49 CE.
52
Occorre quindi risolvere le questioni sollevate esclusivamente sulla base dell’art. 56 CE.
53
Al riguardo occorre ricordare che le misure vietate dall’art. 56, n. 1, CE, in quanto restrizioni ai movimenti di capitali, comprendono quelle idonee a dissuadere i non residenti dal fare investimenti in uno Stato membro o a dissuadere i residenti di detto Stato membro dall’investire in altri Stati (v. sentenze 23 febbraio 2006, causa C-513/03, van Hilten-van der Heijden, Racc. pag. I-1957, punto 44; 25 gennaio 2007, causa C-370/05, Festersen, Racc. pag. I-1129, punto 24, e 18 dicembre 2007, causa C-101/05, Skatteverket/A, Racc. pag. I-11531, punto 40).
54
Nel contesto della normativa applicabile alla causa principale, l’art. 208 dell’ICTA non si applica, in linea di principio, né alle operazioni relative al settore pensionistico, né alle operazioni di assicurazione sulla vita all’estero, il che produce l’effetto di assoggettare i dividendi provenienti dagli investimenti di portafoglio connessi a tali operazioni all’imposta del Regno Unito. Se, precedentemente al 1o luglio 1997, una società di assicurazioni sulla vita poteva, in via eccezionale, optare per l’applicazione di tale disposizione con riguardo ai dividendi percepiti, nell’ambito delle sue operazioni di pensione, da società residenti, una scelta siffatta era esclusa, per contro, con riguardo ai dividendi percepiti nel contesto di tali operazioni da società non residenti.
55
Tale sistema sarebbe in contrasto con l’art. 56 CE se i dividendi distribuiti da società stabilite in un altro Stato membro a società di assicurazioni stabilite nel Regno Unito fossero trattati, sul piano fiscale, in maniera meno favorevole rispetto ai dividendi distribuiti dalle società stabilite nel Regno Unito (v., in tal senso, sentenze Verkooijen, citata supra, punti 34-38, e Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 64).
56
Al riguardo, dalla decisione di rinvio non risulta che, in considerazione del fatto che l’opzione concessa, quanto ai dividendi di origine nazionale, implicava la rinuncia a crediti d’imposta, una società che percepiva dividendi di origine estera, che non poteva esercitare tale opzione, fosse trattata in modo meno favorevole per ciò solo.
57
Spetta al giudice del rinvio verificare se ciò si verifichi nel caso di specie.
58
Per contro, laddove dalla decisione di rinvio risulta che le società che detengono nella società distributrice solo una partecipazione inferiore al 10% non beneficiavano di uno sgravio ai sensi dell’imposta sulle società versata da tale società nello Stato membro di residenza, dette società erano assoggettate ad un trattamento fiscale meno favorevole, in contrasto con l’art. 56 CE.
59
Secondo il governo del Regno Unito, sarebbe legittimo e adeguato concedere a queste società residenti l’esenzione dall’imposta sulle società soltanto a concorrenza dell’eventuale ritenuta alla fonte prelevata sul dividendo. Ostacoli di carattere pratico osterebbero, infatti, alla concessione, ad una società che detenga nella società distributrice soltanto una partecipazione inferiore al 10%, di un credito d’imposta corrispondente all’imposta effettivamente versata da quest’ultima. Contrariamente ad un credito d’imposta per una ritenuta alla fonte, un siffatto credito d’imposta potrebbe essere concesso soltanto dopo verifiche lunghe e complesse. Sarebbe pertanto legittima la fissazione di una soglia proporzionata all’importanza della partecipazione detenuta.
60
È pur vero che spetta in linea di principio agli Stati membri, quando essi introducono meccanismi volti a prevenire o ad attenuare l’imposizione a catena di utili distribuiti, determinare la categoria di contribuenti che possono beneficiare dei detti meccanismi e introdurre, a tale effetto, soglie basate sulla partecipazione che tali contribuenti detengono nelle società distributrici interessate. Soltanto per le società degli Stati membri che detengono nel capitale di una società di un altro Stato membro una partecipazione minima del 25% l’art. 4 della direttiva del Consiglio 23 luglio 1990, 90/435/CEE, concernente il regime fiscale comune applicabile alle società madri e figlie di Stati membri diversi (GU L 225, pag. 6), letto in combinato disposto con l’art. 3 di quest’ultima, nella sua versione applicabile al momento dei fatti della causa principale, impone agli Stati membri, qualora essi non esentino gli utili percepiti da una società controllante residente da parte di una controllata residente in un altro Stato membro, di autorizzare tale società controllante a detrarre dall’importo della sua imposta non soltanto l’importo corrispondente alla ritenuta alla fonte percepita dallo Stato membro di residenza della controllata, ma altresì la frazione di imposta della controllata relativa a tali utili (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 67).
61
Tuttavia, anche se, per le partecipazioni escluse dall’ambito di applicazione della direttiva 90/435, l’art. 4 di quest’ultima non osta a che uno Stato membro assoggetti all’imposta gli utili versati da una società non residente ad una società residente, senza concedere a quest’ultima un qualsiasi sgravio per l’imposta sulle società versata dalla prima nel suo Stato di residenza, uno Stato membro può esercitare tale competenza soltanto nei limiti in cui, in forza del suo diritto nazionale, i dividendi percepiti da una società residente da parte di un’altra società residente siano altresì assoggettati all’imposta in capo alla società beneficiaria, senza che quest’ultima possa godere di uno sgravio per l’imposta sulle società pagata dalla società distributrice (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 68).
62
Infatti, la sola circostanza che, per siffatte partecipazioni, spetti ad uno Stato membro determinare se, e in quale misura, l’imposta a catena degli utili distribuiti debba essere evitata, non significa tuttavia che a quest’ultimo sia consentito applicare un regime in cui i dividendi di origine estera e quelli di origine nazionale non beneficino di un trattamento equivalente (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 69).
63
Inoltre, a prescindere dal fatto che uno Stato membro dispone, in ogni caso, di vari sistemi possibili al fine di prevenire o di attenuare la tassazione a catena degli utili distribuiti, eventuali difficoltà di determinazione dell’imposta effettivamente versata in un altro Stato membro non possono giustificare un ostacolo alla libera circolazione dei capitali come quello derivante dalla normativa controversa nella causa principale (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 70, e la giurisprudenza ivi richiamata).
64
Nel caso di specie, il governo del Regno Unito sostiene, peraltro, che tale differenza di trattamento sia giustificata dalla necessità di garantire la coerenza del regime fiscale.
65
È pur vero che dalla giurisprudenza risulta che la necessità di garantire la coerenza del regime fiscale può giustificare una restrizione all’esercizio delle libertà fondamentali garantite dal Trattato (sentenze 28 gennaio 1992, causa C-204/90, Bachmann, Racc. pag. I-249, punto 28, e causa C-300/90, Commissione/Belgio, Racc. pag. I-305, punto 21).
66
Tuttavia, dalla giurisprudenza risulta anche che, affinché un argomento fondato su una siffatta giustificazione possa essere accolto, occorre che sia dimostrata l’esistenza di un nesso diretto tra il beneficio tributario di cui trattasi e la compensazione di tale beneficio con un determinato prelievo fiscale (v., in questo senso, sentenze Verkooijen, citata supra, punto 57; 15 luglio 2004, causa C-315/02, Lenz, Racc. pag. I-7063, punto 35; 14 settembre 2006, causa C-386/04, Centro di Musicologia Walter Stauffer, Racc. pag. I-8203, punto 53, e Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 93).
67
Orbene, se la normativa tributaria oggetto della causa principale si fonda sul nesso tra l’agevolazione fiscale e il debito fiscale che la compensa prevedendo un credito d’imposta, per i dividendi percepiti da una società non residente nella quale una società madre residente detenga il 10% o oltre dei diritti di voto, la necessità di un siffatto nesso diretto dovrebbe condurre proprio a concedere la stessa agevolazione fiscale alle società che percepiscano dividendi da società non residenti in cui una società madre residente detenga almeno il 10% dei diritti di voto, dal momento che queste ultime devono parimenti versare, nello Stato in cui hanno sede, l’imposta sulle società sugli utili distribuiti (v., in tal senso, sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 93).
68
Pertanto, la restrizione rilevata al punto 58 della presente ordinanza non può giustificarsi con la necessità di garantire la coerenza del regime tributario.
69
Di conseguenza, occorre risolvere la seconda questione affermando che l’art. 56 CE deve essere interpretato nel senso che osta alla normativa di uno Stato membro che consenta l’esenzione dall’imposta sulle società per taluni dividendi che le società residenti percepiscono dalle società di assicurazioni residenti, ma escluda tale esenzione per dividendi analoghi percepiti da società non residenti, in quanto ciò implichi un trattamento meno favorevole di questi ultimi dividendi.
Sulla terza questione
70
Con la sua terza questione, il giudice del rinvio chiede alla Corte, in sostanza, se gli artt. 43 CE, 49 CE o 56 CE vadano interpretati nel senso che ostino alla normativa di uno Stato membro che, da un canto, preveda l’incorporazione, nella base imponibile di una società residente stabilita in tale Stato membro, degli utili realizzati da una SEC in un altro Stato membro quando tali utili siano ivi assoggettati ad un livello impositivo inferiore a quello applicabile nel primo Stato e che, d’altro canto, preveda taluni requisiti di conformità quando la società residente intenda essere esentata dalle imposte già versate sugli utili di tale società con il controllo dello Stato in cui essa risieda.
71
Occorre rilevare, in primo luogo, che, nella sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata, la Corte ha già avuto modo di esaminare tale questione, nel suo primo capo, e che, di conseguenza, la soluzione della Corte in tale sentenza è pienamente trasponibile nella presente controversia.
72
In tale sentenza, la Corte ha statuito che, poiché la normativa sulle SEC concerne la tassazione, in determinate condizioni, degli utili di controllate stabilite al di fuori del Regno Unito nelle quali una società residente detenga una partecipazione che gliene assicuri il controllo, tale normativa dev’essere esaminata alla luce degli artt. 43 CE e 48 CE (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 32).
73
Ammesso che tale normativa produca effetti restrittivi sulla libera prestazione dei servizi e sulla libera circolazione dei capitali, tali effetti sarebbero l’inevitabile conseguenza di un eventuale ostacolo alla libertà di stabilimento e non giustificano, in ogni caso, un esame della normativa medesima sulla base degli artt. 49 CE e 56 CE (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 33).
74
La Corte ha quindi rilevato che la normativa sulle SEC comporta una disparità di trattamento fra le società residenti in funzione del livello di tassazione applicato alla società in cui esse detengano una partecipazione tale da assicurargliene il controllo e che tale disparità di trattamento crea uno svantaggio fiscale per la società residente cui sia applicabile la legislazione sulle SEC (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punti 43 e 45).
75
Pertanto, la Corte ha affermato che il trattamento fiscale differenziato derivante dalla normativa sulle SEC e lo svantaggio che ne risulta per le società residenti che dispongano di una controllata soggetta, in un altro Stato membro, ad un livello di tassazione inferiore, sono atti ad ostacolare l’esercizio della libertà di stabilimento da parte di tali società, dissuadendole dal costituire, acquisire o mantenere una controllata in uno Stato membro che applichi alla stessa aliquote siffatte. Essi realizzano, quindi, una restrizione alla libertà di stabilimento nel senso degli artt. 43 CE e 48 CE (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 46).
76
Tuttavia, una misura nazionale che restringa la libertà di stabilimento è ammessa solo se concerne specificamente le costruzioni di puro artificio finalizzate a sottrarre l’impresa alla legge dello Stato membro interessato (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 51, nonché la giurisprudenza ivi richiamata).
77
Ne consegue che, perché una restrizione alla libertà di stabilimento sia giustificata da motivi di lotta a pratiche abusive, tale restrizione deve avere lo scopo specifico di ostacolare comportamenti consistenti nel creare costruzioni puramente artificiose, prive di effettività economica e finalizzate a eludere l’imposta normalmente dovuta sugli utili generati da attività svolte nel territorio nazionale (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 55).
78
La constatazione dell’esistenza di una tale costruzione richiede, infatti, oltre ad un elemento soggettivo consistente nella volontà di ottenere un vantaggio fiscale, elementi oggettivi dai quali risulti che, nonostante il rispetto formale delle condizioni previste dall’ordinamento comunitario, l’obiettivo perseguito dalla libertà di stabilimento non sia stato raggiunto (sentenza 14 Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 64 e la giurisprudenza ivi richiamata).
79
Alla luce delle suesposte considerazioni, perché la legislazione sulle SEC sia conforme al diritto comunitario, la tassazione da essa prevista non deve trovare applicazione qualora, pur in presenza di motivazioni di natura fiscale, la costituzione di una SEC corrisponda a una realtà economica. Tale rilievo deve poggiare su elementi oggettivi e verificabili da parte di terzi, relativi, in particolare, al livello di presenza fisica della SEC in termini di locali, di personale e di attrezzature (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punti 65 e 67).
80
Nella specie, spetta al giudice del rinvio verificare se, come sostiene il governo del Regno Unito, il criterio di mobilità, quale definito dalla normativa sulle SEC, si presti ad un’interpretazione che consenta di limitare l’applicazione della tassazione prevista da tale legislazione alle costruzioni puramente fittizie o se, al contrario, i criteri sui quali poggia tale criterio comportino che, quando nessuna delle eccezioni previste da questa stessa normativa trovi applicazione e la volontà di ottenere una diminuzione dell’imposta nel Regno Unito appaia tra le ragioni principali della costituzione della SEC, alla società madre residente si applichi la detta normativa nonostante l’assenza di elementi oggettivi nel senso dell’esistenza di una costruzione siffatta. Nella prima ipotesi, la normativa sulle SEC dovrebbe essere considerata compatibile con gli artt. 43 CE e 48 CE. Nella seconda ipotesi, invece, occorrerà ritenerla contraria agli artt. 43 CE e 48 CE (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punti 72-74).
81
Tutto ciò considerato, gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che ostano all’inclusione, nella base imponibile di una società residente in uno Stato membro, degli utili realizzati da una SEC stabilita in un altro Stato qualora tali utili siano ivi soggetti ad un livello impositivo inferiore a quello applicabile nel primo Stato, a meno che tale inclusione riguardi esclusivamente costruzioni di puro artificio destinate a eludere l’imposta nazionale normalmente dovuta. L’applicazione di una misura impositiva siffatta deve perciò essere esclusa ove da elementi oggettivi e verificabili da parte di terzi risulti che, pur in presenza di motivazioni di natura fiscale, la SEC è realmente impiantata nello Stato membro di stabilimento, ivi esercitando economiche effettive (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 75).
82
Con riguardo, in secondo luogo, alle esigenze di conformità cui è assoggettata l’esenzione degli utili di una SEC in capo ad una società residente, occorre rilevare, da un canto, che nella sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, la Corte ha affermato che la società residente è quella che vanta la miglior posizione al fine di accertare che non abbia effettuato costruzioni puramente artificiose, prive di effettività economica e finalizzate a eludere la normale imposta sugli utili generati da attività svolte nel territorio nazionale e che dev’essere messa in condizione di produrre elementi relativi all’effettività dell’insediamento della SEC e delle sue attività (sentenza Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 70).
83
Orbene, nel caso di specie, tali esigenze di conformità sono inerenti alla valutazione, ricordata al punto 81 della presente ordinanza, su cui si fonda la compatibilità della normativa sulle SEC.
84
D’altro canto, nella sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata supra, la Corte ha statuito che una normativa nazionale che si fondi su un esame di elementi oggettivi e verificabili per stabilire se una transazione consista in una costruzione di puro artificio a soli fini fiscali va considerata come non eccedente quanto necessario per prevenire pratiche abusive quando, in tutti i casi in cui l’esistenza di una tale costruzione non possa essere esclusa, il contribuente sia messo in grado, senza eccessivi oneri amministrativi, di produrre elementi relativi alle eventuali ragioni commerciali per le quali tale transazione sia stata conclusa (sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata supra, punto 82).
85
Di conseguenza, gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa fiscale di uno Stato membro che imponga taluni requisiti di conformità qualora la società residente intenda essere esentata da imposte già versate sugli utili di tale SEC nello Stato della propria residenza, in quanto tali requisiti siano finalizzati a verificare che la SEC sia realmente impiantata nello Stato di stabilimento ivi esercitando attività economiche effettive, senza che ciò implichi eccessivi oneri amministrativi.
86
La terza questione deve essere pertanto risolta nel senso che:
—
gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che ostano all’inclusione, nella base imponibile di una società residente in uno Stato membro, degli utili realizzati da una SEC stabilita in un altro Stato qualora tali utili siano ivi soggetti ad un livello impositivo inferiore a quello applicabile nel primo Stato, a meno che tale inclusione riguardi esclusivamente costruzioni di puro artificio destinate a eludere l’imposta nazionale normalmente dovuta;
—
l’applicazione di una misura impositiva siffatta deve essere perciò esclusa ove da elementi oggettivi e verificabili da parte di terzi risulti che, pur in presenza di motivazioni di natura fiscale, la SEC sia realmente impiantata nello Stato membro di stabilimento ivi esercitando attività economiche effettive;
—
tuttavia, gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa fiscale di uno Stato membro che imponga taluni requisiti di conformità qualora la società residente intenda essere esentata da imposte già versate sugli utili della società medesima, controllata nello Stato della propria residenza, in quanto tali requisiti siano finalizzati a verificare che la SEC sia realmente impiantata nello Stato di stabilimento ivi esercitando attività economiche effettive, senza che ciò implichi eccessivi oneri amministrativi.
Sulla quarta questione
87
Con la quarta questione, il giudice del rinvio chiede alla Corte se la soluzione delle questioni dalla prima alla terza risulterebbe diversa nell’ipotesi in cui la società non residente fosse stabilita in un paese terzo.
88
Al riguardo occorre ricordare, in primo luogo, che il capitolo del Trattato relativo alla libertà di stabilimento non prevede alcuna disposizione che estenda la sfera di applicazione delle proprie disposizioni alle situazioni relative allo stabilimento della società di uno Stato membro in un Paese terzo (v., in tal senso, ordinanza 10 maggio 2007, causa C-102/05, A e B, Racc. pag. I-3871, punto 29, e sentenza 24 maggio 2007, causa C-157/05, Holböck, Racc. pag. I-4051, punto 28).
89
Pertanto, la quarta questione deve essere risolta con esclusivo riguardo alle misure alle quali osta l’art. 56 CE alla luce delle soluzioni alla prima, alla seconda ed alla terza questione.
90
Al riguardo occorre ricordare che l’art. 56, n. 1, CE ha attuato la liberalizzazione dei movimenti di capitali tra gli Stati membri nonché tra gli Stati membri e i paesi terzi. A tal fine, esso stabilisce che, nell’ambito del capo del Trattato intitolato «Capitali e pagamenti», sono vietate tutte le restrizioni ai movimenti di capitali tra Stati membri, nonché tra Stati membri e paesi terzi (sentenze 14 dicembre 1995, cause riunite C-163/94, C-165/94 e C-250/94, Sanz de Lera e a., Racc. pag. I-4821, punto 19; van Hilten-van der Heijden, citata supra, punto 37, e A, citata supra, punto 20).
91
Inoltre, la Corte ha già avuto modo di affermare che, quanto ai movimenti di capitali tra gli Stati membri e i paesi terzi, l’art. 56, n. 1, CE, in combinato disposto con gli artt. 57 CE e 58 CE, può essere invocato dinanzi al giudice nazionale e comportare l’inapplicabilità delle norme nazionali con esso contrastanti, indipendentemente dalla categoria di movimenti di capitali controversi (sentenza A, citata supra, punto 27).
92
Certamente, dalla giurisprudenza della Corte risulta che, per determinare i limiti in cui gli Stati membri sono autorizzati ad applicare talune misure restrittive relative ai movimenti di capitali, occorre necessariamente tenere conto della circostanza che i movimenti di capitali provenienti da paesi terzi o ad essi diretti si svolgono in un contesto giuridico diverso da quelli che hanno luogo in seno alla Comunità. Così, in ragione del grado di integrazione giuridica esistente tra gli Stati membri dell’Unione europea e, in particolare, dell’esistenza di atti legislativi comunitari in favore della cooperazione tra autorità fiscali nazionali, quali la direttiva del Consiglio 19 dicembre 1977, 77/799/CEE, relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli Stati membri nel settore delle imposte dirette (GU L 336, pag. 15), l’assoggettamento ad imposta da parte di uno Stato membro di attività economiche con aspetti transfrontalieri situate in seno alla Comunità non è sempre paragonabile a quello di attività economiche relative a relazioni tra gli Stati membri e i paesi terzi (sentenza Test Claimants in the FII Group Litigation, citata supra, punto 170).
93
Non si può neppure escludere che uno Stato membro possa dimostrare che una limitazione dei movimenti di capitali a destinazione di paesi terzi o in provenienza da essi sia giustificata da un determinato motivo in circostanze in cui tale motivo non potrebbe costituire una giustificazione valida per una restrizione ai movimenti di capitali tra Stati membri (sentenza A, citata supra, punti 36 e 37).
94
Quanto ai motivi dedotti dal governo del Regno Unito per giustificare le misure nazionali cui si riferiscono la prima e la seconda questione, segnatamente la necessità di garantire la coerenza del regime tributario, è giocoforza rilevare che tale governo non ha fatto valere alcun elemento volto a chiarire sotto quale profilo tali motivi giustifichino le dette misure nelle relazioni tra uno Stato membro e paesi terzi.
95
Peraltro, con riguardo alle difficoltà connesse con la verifica del rispetto di taluni requisiti da parte di società stabilite in paesi terzi, la Corte ha ritenuto, nel contesto della libera circolazione dei capitali, che, quando la normativa di uno Stato membro fa dipendere il beneficio della concessione di un’agevolazione fiscale dall’adempimento di condizioni la cui osservanza può essere verificata soltanto ottenendo informazioni dalle autorità competenti di un paese terzo, è, in linea di principio, legittimo per tale Stato membro negare la concessione di detta agevolazione se, in particolare per l’assenza di un obbligo convenzionale da parte di tale paese terzo di fornire informazioni, risulti impossibile ottenere le informazioni stesse dal detto paese (sentenza A, citata supra, punto 63).
96
Pertanto, dalla menzionata sentenza risulta che gli artt. 56 CE - 58 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa di uno Stato membro in forza della quale un’agevolazione fiscale relativa all’imposta sui dividendi può essere concessa soltanto se la società distributrice sia stabilita in uno Stato membro dello Spazio economico europeo o in uno Stato con il quale lo Stato membro di imposizione abbia concluso una convenzione fiscale che preveda lo scambio di informazioni, qualora tale agevolazione sia soggetta a requisiti la cui osservanza possa essere verificata da parte delle autorità competenti di detto Stato membro soltanto ottenendo informazioni dallo Stato di stabilimento della società distributrice (v., in tal senso, sentenza A, citata supra, punto 67).
97
Alla luce delle suesposte considerazioni, la quarta questione pregiudiziale deve essere risolta nel senso che gli artt. 56 CE - 58 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa di uno Stato membro che accordi un’esenzione fiscale relativa all’imposta sulle società per taluni dividendi percepiti da società residenti da parte di società residenti, ma escluda tale beneficio per i dividendi percepiti da società stabilite in un paese terzo, segnatamente qualora la concessione di detta esenzione sia soggetta a requisiti la cui osservanza possa essere verificata da parte delle autorità competenti di detto Stato membro soltanto ottenendo informazioni dal paese terzo di stabilimento della società distributrice.
Sulla quinta questione
98
Con la quinta questione il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se, laddove uno Stato membro abbia adottato, prima del 31 dicembre 1993, le misure descritte nelle questioni dalla prima alla terza e, successivamente a tale data, abbia modificato tali misure nel modo indicato nella decisione di rinvio e, come modificate, tali misure costituiscano restrizioni vietate dall’art. 56 CE, tali restrizioni vadano considerate come restrizioni non esistenti al 31 dicembre 1993 ai sensi dell’art. 57 CE.
99
Al riguardo occorre ricordare, in primo luogo, che, ai sensi dell’art. 57, n. 1, CE, le disposizioni di cui all’art. 56 CE lasciano impregiudicata l’applicazione ai paesi terzi di qualunque restrizione in vigore alla data del 31 dicembre 1993 in virtù delle legislazioni nazionali o della legislazione comunitaria per quanto concerne i movimenti di capitali provenienti da paesi terzi o ad essi diretti, che implichino investimenti diretti, inclusi gli investimenti in proprietà immobiliari, lo stabilimento, la prestazione di servizi finanziari o l’ammissione di valori mobiliari nei mercati finanziari.
100
La quinta questione, pertanto, va risolta solo con riguardo alle misure cui osta l’art. 56 CE in considerazione delle soluzioni apportate alle questioni dalla prima alla terza.
101
Orbene, è giocoforza rilevare che, sulla base delle informazioni fornite dal giudice del rinvio quanto al contesto normativo nazionale applicabile alla causa principale, la quinta questione si pone, come rilevato dalla Commissione nelle osservazioni presentate alla Corte, esclusivamente in relazione con la terza.
102
Quanto alle misure nazionali ritenute in contrasto con l’art. 56 CE alla luce delle soluzioni apportate alla prima ed alla seconda questione, il giudice del rinvio, infatti, non fornisce alcuna indicazione che consenta di verificare che dette misure siano state adottate prima del 31 dicembre 1993 e modificate, successivamente a tale data, in modo rilevante ai fini dell’applicazione dell’art. 57, n. 1, CE.
103
La quinta questione va pertanto risolta esclusivamente nella parte in cui essa fa riferimento alla prima ed alla seconda questione.
104
Con riguardo, in secondo luogo, alla quinta questione nella parte in cui essa prende in considerazione la terza, occorre ricordare che, nel contesto della soluzione fornita a quest’ultima questione nella presente ordinanza, è stato precisato che, dal momento che la normativa sulle SEC riguarda la tassazione, a determinate condizioni, degli utili di controllate stabilite al di fuori del Regno Unito in cui una società residente detenga una partecipazione che le garantisca il controllo di queste ultime, detta normativa va esaminata alla luce degli artt. 43 CE e 48 CE.
105
Così, da un canto, la soluzione della Corte alla terza questione non riguarda affatto l’art. 56 CE.
106
D’altro canto, ammesso che le misure nazionali ritenute in contrasto con gli artt. 43 CE e 48 CE, nel contesto della soluzione della Corte alla terza questione, abbiano effetti restrittivi sulla libera circolazione dei capitali, tali effetti andrebbero considerati come l’inevitabile conseguenza di un eventuale ostacolo alla libertà di stabilimento e non giustificano un esame delle dette misure sulla base degli artt. 56 CE-58 CE (v., in tal senso, sentenze Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas, citata supra, punto 33; 3 ottobre 2006, causa C-452/04, Fidium Finanz, Racc., pag. I-9521, punti 48 e 49; Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata supra, punto 34, e ordinanza A e B, citata supra, punto 27).
107
Di conseguenza, non occorre risolvere la quinta questione nella parte in cui essa si riferisce alla terza.
Sulle questioni dalla sesta alla dodicesima
108
Con le questioni dalla sesta alla dodicesima, che appare opportuno esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede alla Corte, in sostanza, nell’eventualità in cui le misure nazionali contemplate dalle questioni precedenti risultassero incompatibili con il diritto comunitario, se azioni come quelle introdotte dalle ricorrenti nella causa principale al fine di rimediare ad una tale incompatibilità debbano essere qualificate come domande di ripetizione di somme indebitamente percepite o di vantaggi indebitamente negati o, invece, come domande di risarcimento di un danno subìto. In quest’ultimo caso, il giudice a quo si chiede se debbano ricorrere i requisiti indicati nella sentenza Brasserie du Pêcheur e Factortame (citata supra, punti 51 e 66) e se, al riguardo, occorra tener conto della forma in cui tali domande devono essere proposte ai sensi del diritto interno.
109
Quanto all’applicazione dei requisiti in presenza dei quali uno Stato membro è tenuto a risarcire i danni causati ai singoli da una violazione del diritto comunitario, il giudice del rinvio chiede se la Corte possa fornire indicazioni sul requisito di una violazione sufficientemente caratterizzata del diritto medesimo nonché su quello relativo al nesso di causalità tra la violazione dell’obbligo che incombe allo Stato membro e il danno subìto dai soggetti lesi.
110
Il giudice del rinvio chiede anche se occorra tener conto, ai fini della determinazione dei danni da rimborsare o da compensare, della questione se i soggetti lesi abbiano dato prova di una ragionevole diligenza per evitare i danni dedotti, in particolare presentando ricorsi giurisdizionali.
111
Occorre rilevare che la Corte ha avuto occasione di ricordare che non spetta ad essa dare una qualificazione giuridica delle domande presentate dalle ricorrenti nella causa principale innanzi al giudice del rinvio. Spetta a queste ultime precisare la natura e il fondamento della loro azione (domanda di ripetizione o domanda di risarcimento danni), sotto il controllo del giudice del rinvio (citate sentenze Test claimants in the FII Group Litigation, punto 201, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 109).
112
La Corte ha parimenti ricordato che, secondo giurisprudenza consolidata, il diritto di ottenere il rimborso di tributi riscossi da uno Stato membro in violazione di norme del diritto comunitario costituisce la conseguenza e il complemento dei diritti attribuiti ai singoli dalle disposizioni comunitarie nell’interpretazione datane dalla Corte. Lo Stato membro è quindi tenuto, in linea di principio, a rimborsare i tributi riscossi in violazione del diritto comunitario (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 202, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 110).
113
Infatti, in mancanza di una disciplina comunitaria in materia di ripetizione di tributi nazionali indebitamente riscossi, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro designare i giudici competenti e stabilire le modalità procedurali dei ricorsi giurisdizionali intesi a garantire la tutela dei diritti spettanti ai singoli in forza delle norme di diritto comunitario, purché tali modalità, da un lato, non siano meno favorevoli di quelle che riguardano ricorsi analoghi di natura interna (principio di equivalenza) né, dall’altro, rendano praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico comunitario (principio di effettività) (sentenze citate supra Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 203, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 111).
114
Inoltre, qualora uno Stato membro abbia prelevato tributi in violazione delle disposizioni del diritto comunitario, i singoli hanno diritto al rimborso non solo del tributo indebitamente riscosso, ma altresì degli importi pagati allo Stato o da esso trattenuti in rapporto diretto con tale tributo. Tale rimborso comprende altresì le perdite derivanti dall’indisponibilità di somme di danaro a seguito dell’esigibilità anticipata del tributo (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 205, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 112).
115
Tuttavia, la Corte ha precisato che né gli sgravi o altri vantaggi fiscali cui una società residente avrebbe rinunciato per poter imputare integralmente l’imposta indebitamente versata ad un importo dovuto a titolo di un’altra imposta, né le spese sostenute dalle società di tale gruppo per conformarsi alla normativa nazionale in questione possono essere compensati, sulla base del diritto comunitario, attraverso una domanda diretta al rimborso dell’imposta indebitamente riscossa o di importi pagati allo Stato membro interessato o da questo trattenuti in rapporto diretto con tale imposta (sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata supra, punto 113).
116
Nella specie, siffatti costi deriverebbero da decisioni prese dalle ricorrenti nella causa principale e non possono, pertanto, costituire per le stesse una conseguenza inevitabile dell’applicazione della normativa tributaria del Regno Unito sui dividendi e sulle SEC (v., in tal senso, citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 207, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 113).
117
Spetta pertanto al giudice nazionale stabilire se i costi menzionati al punto 114 della presente ordinanza costituiscano, per le società interessate, perdite finanziarie subite a causa di una violazione del diritto comunitario imputabile allo Stato membro interessato (v., in tal senso, citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 208, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 114).
118
La Corte ha parimenti ricordato che, senza comunque escludere che la responsabilità dello Stato possa essere chiamata in causa a condizioni meno restrittive in base al diritto nazionale, uno Stato membro ha l’obbligo di risarcire i danni causati ai singoli attraverso violazioni del diritto comunitario ad esso imputabili qualora siano soddisfatte tre condizioni, vale a dire che la norma giuridica violata sia preordinata a conferire diritti ai singoli, che si tratti di una violazione sufficientemente qualificata e che esista un nesso causale diretto tra la violazione dell’obbligo incombente allo Stato e il danno subìto dai soggetti lesi (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 209, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 115).
119
Al riguardo, l’applicazione dei criteri che consentono di stabilire la responsabilità degli Stati membri per danni causati ai singoli da violazioni del diritto comunitario deve, in linea di principio, avvenire ad opera dei giudici nazionali in conformità agli orientamenti forniti dalla Corte per procedere a tale applicazione (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 210, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 116).
120
Per quanto riguarda la normativa oggetto della causa principale, la prima condizione è manifestamente soddisfatta con riferimento agli artt. 43 CE e 56 CE. Infatti, tali disposizioni hanno l’effetto di conferire diritti ai singoli (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 211, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 117).
121
Per quanto riguarda la seconda condizione, la Corte ha ricordato, da un lato, che una violazione del diritto comunitario è sufficientemente caratterizzata quando uno Stato membro, nell’esercizio del suo potere normativo, ha violato in maniera grave e manifesta i limiti che sono imposti all’esercizio dei suoi poteri. Dall’altro, nell’ipotesi in cui lo Stato membro interessato, nel momento in cui ha commesso la trasgressione, disponesse soltanto di un margine di discrezionalità considerevolmente ridotto, se non addirittura inesistente, la semplice trasgressione del diritto comunitario può essere sufficiente per accertare l’esistenza di una violazione sufficientemente caratterizzata (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 212, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 118).
122
Per determinare se sussista una violazione sufficientemente qualificata, si devono considerare tutti gli elementi che caratterizzano la situazione sottoposta al giudice nazionale. Fra tali elementi compaiono, in particolare, il grado di chiarezza e di precisione della norma violata, il carattere intenzionale o involontario della trasgressione commessa o del danno causato, la scusabilità o l’inescusabilità di un eventuale errore di diritto e la circostanza che i comportamenti adottati da un’istituzione comunitaria abbiano potuto concorrere all’adozione o al mantenimento in vigore di provvedimenti o di prassi nazionali contrari al diritto comunitario (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 213, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 119).
123
In ogni caso, la Corte ha già avuto modo di precisare che una violazione del diritto comunitario è sufficientemente qualificata quando si è protratta nonostante la pronuncia di una sentenza che abbia accertato l’inadempimento contestato, di una sentenza pregiudiziale o di una giurisprudenza consolidata della Corte in materia, dalle quali risulti l’illegittimità del comportamento in questione (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 214, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 120).
124
Nel caso di specie il giudice nazionale, per valutare se una violazione dell’art. 43 CE o dell’art. 56 commessa dallo Stato membro interessato sia sufficientemente caratterizzata, deve prendere in considerazione il fatto che, in un settore quale quello della tassazione diretta, le implicazioni delle libertà di circolazione garantite dal Trattato si sono manifestate solo gradualmente (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 215, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 121).
125
Quanto alla terza condizione, vale a dire il requisito di un nesso causale diretto tra la violazione dell’obbligo incombente allo Stato e il danno subìto dai soggetti lesi, spetta al giudice del rinvio verificare se il danno invocato derivi in modo sufficientemente diretto dalla violazione del diritto comunitario per imporre allo Stato di risarcirlo (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 218, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 122).
126
Infatti, fatto salvo il diritto al risarcimento che si fonda direttamente sul diritto comunitario qualora siano soddisfatte tali condizioni, lo Stato è tenuto a riparare le conseguenze del danno arrecato nell’ambito della normativa interna sulla responsabilità, restando inteso che le condizioni stabilite dalle legislazioni nazionali in materia di risarcimento dei danni non possono essere meno favorevoli di quelle relative ad analoghi rimedi di natura interna e non possono essere congegnate in modo da rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile ottenere il risarcimento (citate sentenze Test Claimants in the FII Group Litigation, punto 219, e Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punto 123).
127
La Corte ha parimenti precisato che, per determinare il danno risarcibile, il giudice nazionale può verificare se il soggetto leso abbia dato prova di una ragionevole diligenza per evitare il danno o limitarne l’entità e, in particolare, se esso abbia tempestivamente esperito tutti i rimedi giuridici a sua disposizione (sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata, punto 124).
128
Al riguardo, la Corte ha ricordato di aver statuito, al punto 106 della sentenza 8 marzo 2001, cause riunite C-397/98 e C-410/98, Metallgesellschaft e a., (Racc. pag. I-1727), relativamente ad una normativa fiscale che negava alle controllate residenti di società madri non residenti il beneficio del regime fiscale di gruppo, che l’esercizio dei diritti che le norme del diritto comunitario direttamente applicabili conferiscono ai singoli sarebbe reso impossibile o eccessivamente difficoltoso se le loro domande di ripetizione o di risarcimento, fondate sulla violazione del diritto comunitario, dovessero essere respinte o ridotte per il solo motivo che i singoli non abbiano richiesto di beneficiare del regime fiscale che la legge nazionale negava loro, al fine d’impugnare il rifiuto opposto dall’amministrazione finanziaria con i mezzi di ricorso previsti a tale scopo, richiamandosi alla preminenza e all’efficacia diretta delle disposizioni del diritto comunitario (sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata, punto 125).
129
Dalla giurisprudenza della Corte risulta parimenti che l’applicazione delle disposizioni relative alle libertà di circolazione sarebbe resa impossibile o eccessivamente difficile se le domande di ripetizione o di risarcimento fondate sulla violazione di dette disposizioni dovessero essere respinte o ridotte per la sola ragione che le società interessate non abbiano chiesto all’amministrazione finanziaria il beneficio di un regime impositivo che la legge nazionale, nel combinato disposto, eventualmente, con le disposizioni rilevanti delle CDI, negava loro (v., in tal senso, sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata, punto 126).
130
In tal modo, spetta al giudice del rinvio stabilire se, qualora risultasse che la normativa nazionale oggetto della causa principale, in combinato disposto, eventualmente, con le pertinenti disposizioni delle CDI, costituisca una limitazione della libertà di stabilimento vietata dall’art. 43 CE ovvero una restrizione alla libera circolazione dei capitali, vietata dall’art. 56 CE, l’applicazione di tale normativa avrebbe ad ogni modo condotto al rigetto delle richieste delle ricorrenti nella causa principale dinanzi all’amministrazione finanziaria del Regno Unito (sentenza Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, citata, punto 127).
131
Alla luce delle suesposte considerazioni, le questioni dalla sesta alla dodicesima vanno risolta come segue:
—
In mancanza di una disciplina comunitaria in materia, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro designare i giudici competenti e stabilire le modalità procedurali dei ricorsi giurisdizionali intesi a garantire la tutela dei diritti spettanti ai singoli in forza delle norme di diritto comunitario, ivi compresa la qualifica delle azioni proposte dai soggetti lesi dinanzi ai giudici nazionali. Tali giudici sono tuttavia tenuti a garantire che gli amministrati dispongano di un rimedio giurisdizionale effettivo che consenta loro di ottenere il rimborso del tributo indebitamente riscosso e degli importi versati a detto Stato membro ovvero trattenuti dallo stesso in rapporto diretto con tale tributo. Quanto agli altri danni che un soggetto abbia subìto in ragione di una violazione del diritto comunitario imputabile ad uno Stato membro, quest’ultimo è tenuto a risarcire i danni causati ai singoli alle condizioni previste al punto 51 della sentenza Brasserie du Pêcheur e Factortame, citata supra, fermo restando che, in base alla normativa nazionale, la responsabilità dello Stato può sussistere a condizioni meno restrittive.
—
Laddove risulti che la normativa di uno Stato membro costituisca una restrizione alla libertà di stabilimento vietata dall’art. 43 CE ovvero una restrizione alla libera circolazione dei capitali vietata dall’art. 56 CE, il giudice del rinvio può verificare, al fine di determinare i danni da risarcire, se i soggetti lesi abbiano dato prova di una ragionevole diligenza per evitare il danno o limitarne l’entità e se, in particolare, essi abbiano tempestivamente esperito tutti i rimedi giuridici a loro disposizione. Tuttavia, al fine di evitare che l’esercizio dei diritti conferiti ai singoli dagli artt. 43 CE e 56 CE sia reso impossibile o eccessivamente difficile, il giudice del rinvio può accertare se l’applicazione di tale normativa, in combinato disposto, eventualmente, con le disposizioni rilevanti delle CDI, avrebbe ad ogni modo condotto al rigetto delle richieste delle ricorrenti nella causa principale dinanzi all’amministrazione finanziaria dello Stato membro interessato.
Sulle spese
132
Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi, la Corte (Quarta Sezione) dichiara:
1)
L’art. 43 CE deve essere interpretato nel senso che non osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisca da un’altra società residente, quando invece essa assoggetti a tale imposta i dividendi che una società residente percepisca da una società non residente e nella quale la società residente detenga una partecipazione che le consenta di esercitare una sicura influenza sulle decisioni di tale società e di determinarne le attività, accordando nel contempo un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato membro di residenza, purché l’aliquota d’imposizione sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposizione applicata ai dividendi di origine nazionale e il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria.
L’art. 56 CE deve essere interpretato nel senso che non osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisca da un’altra società residente, quando invece essa assoggetti a tale imposta i dividendi che una società residente percepisca da una società non residente e nella quale la società residente detenga almeno il 10% dei diritti di voto, accordando nel contempo un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato membro di residenza, purché l’aliquota d’imposizione sui dividendi di origine estera non sia superiore all’aliquota d’imposizione applicata ai dividendi di origine nazionale e il credito d’imposta sia perlomeno pari all’importo versato nello Stato membro della società distributrice sino a concorrenza dell’imposta applicata nello Stato membro della società beneficiaria.
L’art. 56 CE deve, inoltre, essere interpretato nel senso che osta alla normativa di uno Stato membro che esenti dall’imposta sulle società i dividendi che una società residente percepisca da un’altra società residente, quando invece essa assoggetti a tale imposta i dividendi che una società residente percepisca da una società non residente nella quale essa detenga meno del 10% dei diritti di voto, senza accordare a quest’ultima un credito d’imposta a titolo dell’imposta effettivamente versata dalla società distributrice nel proprio Stato di residenza.
2)
L’art. 56 CE deve essere interpretato nel senso che osta alla normativa di uno Stato membro che consenta l’esenzione dall’imposta sulle società per taluni dividendi che le società residenti percepiscano dalle società di assicurazioni residenti, ma esclude tale esenzione per dividendi analoghi percepiti da società non residenti, in quanto ciò implichi un trattamento meno favorevole di questi ultimi dividendi.
3)
Gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che ostano all’inclusione, nella base imponibile di una società residente in uno Stato membro, degli utili realizzati da una SEC stabilita in un altro Stato qualora tali utili siano ivi soggetti ad un livello impositivo inferiore a quello applicabile nel primo Stato, a meno che tale inclusione riguardi esclusivamente costruzioni di puro artificio destinate a eludere l’imposta nazionale normalmente dovuta.
L’applicazione di una misura impositiva siffatta deve essere perciò esclusa ove da elementi oggettivi e verificabili da parte di terzi risulti che, pur in presenza di motivazioni di natura fiscale, la SEC sia realmente impiantata nello Stato membro di stabilimento, ivi esercitando attività economiche effettive.
Tuttavia, gli artt. 43 CE e 48 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa fiscale di uno Stato membro che imponga taluni requisiti di conformità qualora la società residente intenda essere esentata da imposte già versate sugli utili della società medesima, controllata nello Stato della propria residenza, in quanto tali requisiti siano finalizzati a verificare che la società estera controllata sia realmente impiantata nello Stato di stabilimento ivi esercitando attività economiche effettive, senza che ciò implichi eccessivi oneri amministrativi.
4)
Gli artt. 56 CE - 58 CE devono essere interpretati nel senso che non ostano alla normativa di uno Stato membro che accordi un’agevolazione fiscale relativa all’imposta sulle società per taluni dividendi percepiti da società residenti da parte di società residenti, ma escluda tale beneficio per dividendi percepiti da società stabilite in un paese terzo, segnatamente qualora la concessione di detta agevolazione sia soggetta a requisiti la cui osservanza possa essere verificata da parte delle autorità competenti di detto Stato membro soltanto ottenendo informazioni dal paese terzo di stabilimento della società distributrice.
5)
In mancanza di una disciplina comunitaria in materia, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro designare i giudici competenti e stabilire le modalità procedurali dei ricorsi giurisdizionali intesi a garantire la tutela dei diritti spettanti ai singoli in forza delle norme di diritto comunitario, ivi compresa la qualifica delle azioni proposte dai soggetti lesi dinanzi ai giudici nazionali. Tali giudici sono tuttavia tenuti a garantire che gli amministrati dispongano di un rimedio giurisdizionale effettivo, che consenta loro di ottenere il rimborso del tributo indebitamente riscosso e degli importi versati a detto Stato membro ovvero trattenuti dallo stesso in rapporto diretto con tale tributo. Quanto agli altri danni che un soggetto abbia subìto in ragione di una violazione del diritto comunitario imputabile ad uno Stato membro, quest’ultimo è tenuto a risarcire i danni causati ai singoli alle condizioni previste al punto 51 della sentenza 5 marzo 1996, cause riunite C-46/93 e C-48/93, Brasserie du Pêcheur e Factortame, fermo restando che, in base alla normativa nazionale, la responsabilità dello Stato può sussistere a condizioni meno restrittive.
Laddove risulti che la normativa di uno Stato membro costituisce una restrizione alla libertà di stabilimento vietata dall’art. 43 CE ovvero una restrizione alla libera circolazione dei capitali vietata dall’art. 56 CE, il giudice del rinvio può verificare, al fine di determinare i danni da risarcire, se i soggetti lesi abbiano dato prova di una ragionevole diligenza per evitare il danno o limitarne l’entità e, in particolare, se essi abbiano tempestivamente esperito tutti i rimedi giuridici a loro disposizione. Tuttavia, al fine di evitare che l’esercizio dei diritti conferiti ai singoli dagli artt. 43 CE e 56 CE sia reso impossibile o eccessivamente difficile, il giudice del rinvio può accertare se l’applicazione di tale normativa, in combinato disposto, eventualmente, con le disposizioni rilevanti delle convenzioni contro le doppie imposizioni, avrebbe ad ogni modo condotto al rigetto delle richieste delle ricorrenti nella causa principale dinanzi all’amministrazione finanziaria dello Stato membro interessato.
Firme
(
*1
)	Lingua processuale: l’inglese.