62011CJ0663
SODBA SODIŠČA (peti senat)
z dne 30. maja 2013 (
*1
)
„Predhodno odločanje — Direktiva 92/12/EGS — Trošarine — Proizvodi, sproščeni v uporabo v državi članici, v kateri je bila plačana trošarina — Isti proizvodi, prepeljani v drugo državo članico, v kateri je bila prav tako plačana trošarina — Zahteva za vračilo trošarine, ki je bila plačana v prvi državi članici — Zavrnitev zaradi nevložitve zahteve pred odpremo blaga — Združljivost s pravom Unije“
V zadevi C-663/11,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Curtea de Apel Oradea (Romunija) z odločbo z dne 13. decembra 2011, ki je prispela na Sodišče 27. decembra 2011, v postopku
Scandic Distilleries SA
proti
Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,
SODIŠČE (peti senat),
v sestavi T. von Danwitz, predsednik senata, A. Rosas, E. Juhász (poročevalec), D. Šváby in C. Vajda, sodniki,
generalna pravobranilka: E. Sharpston,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
—
za Scandic Distilleries SA C. F. Costaş, odvetnik,
—
za romunsko vlado R. H. Radu, I. Bara in R.-I. Munteanu, agenti,
—
za poljsko vlado M. Szpunar in B. Majczyna, agenta,
—
za portugalsko vlado L. Inez Fernandes in M. Rebelo, agenta,
—
za Evropsko komisijo W. Mölls, L. Keppenne in C. Barslev, agenti,
po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 31. januarja 2013
izreka naslednjo
Sodbo
1
Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago določb Direktive Sveta 92/12/EGS z dne 25. februarja 1992 o splošnem režimu za trošarinske proizvode in o skladiščenju, gibanju in nadzoru takih proizvodov (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 179), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 92/108/EGS z dne 14. decembra 1992 (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 235, v nadaljevanju: Direktiva 92/12).
2
Predlog je bil vložen v okviru spora med Scandic Distilleries SA (v nadaljevanju: Scandic) in Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (generalna direkcija za večje davčne zavezance, v nadaljevanju: Direcţia Generală) zaradi vračila trošarine po dobavi proizvodov, ki so bili obdavčeni s to trošarino in so bili namenjeni porabi v drugi državi članici, in ne v Romuniji.
Pravni okvir
Pravo Unije
3
V skladu z osemnajsto uvodno izjavo Direktive 92/12 „je treba plačano trošarino v državi članici, v kateri se proizvodi sprostijo v porabo, vrniti, če proizvodi niso namenjeni porabi v tej državi članici“.
4
Člen 6(1) navedene direktive določa:
„Obveznost za plačilo trošarine nastane ob sprostitvi v porabo ali ko se ugotovi primanjkljaj, od katerega je treba plačati trošarino […]
Sprostitev trošarinskih proizvodov v porabo je:
(a)
vsaka odprema, tudi nepravilna, iz režima odloga plačila trošarine;
(b)
vsaka proizvodnja teh proizvodov, tudi nepravilna, zunaj režima odloga plačila trošarine;
(c)
vsak uvoz teh proizvodov, tudi nepravilen, če ti proizvodi niso pod režimom odloga plačila trošarine.“
5
Člen 7, od (1) do (6), Direktive 92/12 določa:
„1.   Pri trošarinskih proizvodih, ki so že sproščeni v porabo v eni državi članici in se zaradi komercialnih namenov nahajajo v drugi državi članici, se trošarina pobere v državi članici, v kateri se proizvodi nahajajo.
2.   Zato nastane brez poseganja v člen 6 za proizvode, ki so že sproščeni v porabo v eni državi članici v skladu s členom 6, in so dobavljeni, ali predvideni za dobavo v drugi državi članici ali uporabljeni v drugi državi članici za namene gospodarskega subjekta, ki neodvisno opravlja gospodarsko dejavnost, ali za namene subjekta, za katerega velja javno pravo, obveznost za plačilo trošarine v tej drugi državi članici.
3.   Glede na vse okoliščine primera lahko trošarino dolguje oseba, ki opravlja dobavo ali skladišči proizvode za dobavo, ali oseba, ki proizvode prejme za uporabo v državi članici, ki ni država, v kateri so proizvodi že sproščeni v porabo, ali ustrezen gospodarski subjekt ali subjekt, za katerega velja javno prav[o].
4.   Proizvodi iz odstavka 1 se premikajo med ozemlji držav članic skupaj s spremnim dokumentom, v katerem so navedeni vsi najvažnejši podatki iz dokumenta iz člena 18(1). Oblika in vsebina tega dokumenta se določita v skladu s postopkom iz člena 24.
5.   Oseba, gospodarski subjekt ali subjekt javnega prava iz odstavka 3 mora izpolnjevati naslednje zahteve:
(a)
pred odpremo prijaviti blago davčnim organom namembne države članice in jamčiti za plačilo trošarine;
(b)
plačati trošarino namembne države članice v skladu s postopkom, ki ga določi ta država članica;
(c)
privoliti v vse preglede, ki administraciji namembne države članice omogočijo ugotoviti, da je blago dejansko prejeto in da je trošarina plačana.
6.   Trošarina, ki je že bila plačana v prvi državi članici iz odstavka 1, se povrne v skladu s členom 22(3).“
6
Člen 22 Direktive 92/12 določa:
„1.   V ustreznih primerih lahko gospodarski subjekt pri opravljanju svoje dejavnosti zahteva za trošarinske proizvode sproščene v porabo, vračilo trošarine od davčnih organov države članice, v kateri so proizvodi bili sproščeni v porabo, če niso namenjeni porabi v tej državi članici.
Vendar pa države članice lahko zavrnejo zahtevo za vračilo, če niso izpolnjena merila glede pravilnosti, ki jih določijo.
2.   Pri uporabi odstavka 1 se uporabljajo naslednje določbe:
(a)
preden se blago odpošlje, mora pošiljatelj vložiti zahtevo za vračilo od pristojnih organov svoje države članice in predložiti dokazilo, da je trošarina plačana. Vendar pristojni organi ne smejo zavrniti vračila le zato, ker ni predložen dokument, ki ga pripravijo ti isti organi, ki potrjuje, da je bilo prvotno plačilo opravljeno;
(b)
prevoz blaga iz točke (a) se opravi v skladu z določbami Naslova III;
(c)
pošiljatelj predloži pristojnim organom svoje države članice od prejemnika vrnjeni in ustrezno izpolnjeni izvod dokumenta iz točke (b), ki ga mora spremljati bodisi dokument, ki potrjuje, da je trošarina zavarovana v državi članici porabe, bodisi dokument z naslednjimi podatki:
—
naslov pristojnega urada davčnih organov v namembni državi članici,
—
datum, ko je ta urad prejel obračun trošarine, skupaj s sklicno ali evidenčno številko tega obračuna;
(d)
za trošarinske proizvode, sproščene v porabo v državi članici, ki so opremljeni z davčno oznako ali identifikacijskim znakom države članice, se lahko zahteva vračilo trošarine, ki jo morajo vrniti davčni organi držav članic, ki so izdali davčne oznake ali identifikacijske znake, če so davčni organi države članice, ki so jih izdali, ugotovili, da so te oznake ali znaki uničeni.
3.   V primerih iz člena 7 mora država članica odpreme vrniti plačano trošarino le, če je bila ta že plačana v namembni državi članici v skladu s postopkom iz člena 7(5).
Vendar pa države članice lahko zavrnejo to zahtevo za vračilo, če niso izpolnjena merila za pravilnost, ki jih določijo.
[…]
5.   Davčni organi vsake države članice določijo postopke nadzora in metode, ki se uporabljajo za vračila, opravljena na njihovem ozemlju. Države članice zagotovijo, da vračilo trošarine ne presega dejansko plačanega zneska.“
Romunsko pravo
7
Člen 192-6 davčnega zakonika v zvezi s povrnitvijo trošarine za izdelke, za katere je bila trošarina že plačana, določa:
„1.   Gospodarski subjekt lahko pri opravljanju svoje dejavnosti zahteva vračilo trošarine, ki se nanaša na trošarinske proizvode, sproščene v porabo v Romuniji, če so ti proizvodi namenjeni porabi v drugi državi članici, ob izpolnjevanju teh pogojev:
(a)
gospodarski subjekt, ki odpošilja proizvode, mora vložiti zahtevo za vračilo pri pristojnem davčnem organu, preden se proizvodi odpošljejo, in dokazati, da je bila trošarina plačana;
(b)
dobava proizvodov v namembno državo članico se opravlja v skladu z določbami člena 192-4;
(c)
gospodarski subjekt, ki odpošilja proizvode, mora pristojnim davčnim organom predložiti od prejemnika vrnjen in potrjen izvod dokumenta iz člena 192-5, ki ga mora spremljati dokazilo, da je bila trošarina plačana v namembni državi članici. Prav tako mora pošiljatelj navesti naslov pristojnega urada davčnega organa v namembni državi članici in datum, ko je pristojni davčni organ v namembni državi prejel obračun trošarine prejemnika, skupaj z evidenčno številko tega obračuna.
2.   Za trošarinske proizvode, ki so opremljeni z davčno oznako in sproščeni v porabo v Romuniji, lahko pristojni davčni organ vrne trošarino, če ta organ ugotovi, da so te oznake uničene v skladu z zahtevami, določenimi v zakonodaji.
3.   V primerih iz člena 192-3 mora pristojni davčni organ vrniti plačano trošarino le, če je bila ta že plačana v namembni državi članici, v skladu s postopkom iz člena 192-3(5).
4.   V primerih iz člena 192-8(1) mora pristojni davčni organ na zahtevo prodajalca vrniti plačano trošarino, če je ta ravnal po postopku, določenem v členu 192-8(4).“
8
Točka 18-4 izvedbenih pravil davčnega zakonika, ki so bila potrjena s sklepom romunske vlade št. 44/2004 (v nadaljevanju: točka 18-4 izvedbenih pravil), zadeva člen 192-6 davčnega zakonika in določa:
„1.   Gospodarski subjekt, ki odpošilja proizvode in namerava zahtevati vračilo trošarine, plačane za proizvode, namenjene porabi v drugi državi članici, mora – preden odpošlje proizvode – pri davčnem organu, krajevno pristojnem glede na kraj, v katerem je subjekt prijavljen kot davčni zavezanec, vložiti zahtevo za vračilo, sestavljeno na obrazcu iz priloge 11, in dokazati, da je bila trošarina za te proizvode že plačana.
2.   Gospodarski subjekt, ki je odposlal proizvode, mora za namene vračila trošarine – potem ko je proizvode prejel prejemnik in je bila trošarina plačana v namembni državi članici – predložiti dokumente iz člena 192-6(1)(c) davčnega zakonika pri davčnem organu, krajevno pristojnem glede na kraj, v katerem je subjekt prijavljen kot davčni zavezanec.
3.   Vračilo trošarine se bo nanašalo na odpremljene in dejansko prejete količine proizvodov.
4.   Vračilo trošarine se opravi v skladu z določbami zakonika o davčnem postopku.
5.   Za trošarinske proizvode, ki so opremljeni z davčno oznako in sproščeni v promet v Romuniji ter namenjeni porabi v drugi državi članici, lahko krajevno pristojen davčni organ vrne trošarino samo v višini, ki ustreza znesku trošarine glede na količino odpremljenih proizvodov. Oznake morajo biti odstranjene pod nadzorom davčnega organa na zahtevo pošiljatelja.
6.   Romunski gospodarski subjekt, ki namerava prejeti trošarinske proizvode, sproščene v porabo v drugi državi članici, mora v zvezi s tem – preden mu dobavitelj odpošlje proizvode – podati ustrezno prijavo pri krajevno pristojnem davčnem organu. Krajevno pristojen davčni organ bo na podlagi te prijave uradno seznanjen s poslom, v zvezi s katerim bo nastala pravica do vračila trošarin ob prejemu proizvodov, pri čemer je rok za plačilo prvi delovni dan po dnevu prejema proizvodov.“
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
9
Scandic, romunska družba, trži alkoholne pijače v Romuniji in drugih državah članicah. V februarju, marcu, maju, juniju in juliju 2009 je v porabo v Romuniji sprostila alkoholne pijače, namenjene porabi v Češki republiki, in zanje v Romuniji plačala trošarino.
10
V obdobju med septembrom 2009 in februarjem 2010 je družba Scandic na podlagi člena 22 Direktive 92/12 in člena 192-6 davčnega zakonika pri Direcţia Generală zahtevala vračilo te trošarine. Zahteve za vračilo so bile vložene v skladu z navedenim členom davčnega zakonika in točko 18-4 izvedbenih pravil. Družba Scandic je izpolnjevala vse zahteve iz priloge št. 11 k naslovu VII davčnega zakonika, saj je predložila podatke o firmi in identifikacijski davčni številki prejemnika, opisu odpremljenih proizvodov, datumu prejema proizvodov, količini prejetih proizvodov in plačilu trošarine v namembni državi članici.
11
Zahteve za vračilo so bile vložene po tem, ko so proizvodi že prispeli v Češko republiko. Družba Scandic je pojasnila, da je razlog za zamudo to, da je z vsemi dokumenti iz priloge št. 11 k naslovu VII davčnega zakonika razpolagala šele po tem, ko so proizvodi prispeli v namembni kraj in je bila trošarina plačana v namembni državi članici. Družba Scandic je potrdila, da se je na tak način želela izogniti zavrnitvi zaradi neustreznih dokazov, čeprav bi zaradi tega vračilo vnaprej plačanih zneskov prejela pozneje.
12
Družba Scandic meni, da ker se podatki, ki so navedeni v prilogi št. 11, med drugim nanašajo na datum prejema proizvodov in količino prejetih proizvodov, je te podatke in ustrezne dokumente očitno lahko predložila šele po opravljeni dobavi proizvodov v namembni državi članici. Zatrjuje, da je bilo tako mogoče popolno zahtevo za vračilo vložiti šele po dobavi in prejemu zadevnih proizvodov v Češki republiki. Družba Scandic še navaja, da iz obrazca zahteve za vračilo, ki je določen v navedeni prilogi št. 11, izhaja, da se zahteve za vračilo predložijo mesečno in šele po odpremi trošarinskih proizvodov v drugo državo članico.
13
Družba Scandic je, ker Direcţia Generală ni ugodila njenih zahtevam za vračilo, vložila tožbo pri Tribunalul Bihor in predlagala, naj se Direcţia Generală odredi vračilo zadevnih trošarin in plačilo pripadajočih obresti.
14
Direcţia Generală je v odgovoru na tožbo navedla, da so bili predloženi vsi potrebni dokumenti, določeni v členu 192-6 davčnega zakonika. Vendar je pojasnila, da je v skladu s členom 22 Direktive 92/12 zahtevo za vračilo trošarine zavrnila, ker družba Scandic tega vračila ni zahtevala, preden je proizvode odpremila v drugo državo članico.
15
Ker je Tribunalul Bihor zavrnilo tožbo družbe Scandic, je ta zoper sodbo, ki jo je izdalo to sodišče, vložila pritožbo pri predložitvenem sodišču.
16
Ker je Curtea de Apel Oradea menilo, da je za sprejetje odločitve potrebna razlaga določb Direktive 92/12, je prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:
„1.
Ali so romunski davčni organi z zavrnitvijo zahteve za vračilo trošarin kršili pravo Evropske unije (člena 7 in 22 Direktive 92/12 […] in uvodne izjave te direktive), če:
(a)
je gospodarski subjekt, ki zahteva vračilo trošarine, dokazal, da so bile izpolnjene vse tehnične zahteve za dopustnost zahteve za vračilo, ki jih določa nacionalna zakonodaja, in zlasti zahteve, ki se nanašajo na:
(i)
dokaz o tem, da je bila trošarina plačana v Romuniji, in
(ii)
dokaz o tem, da so bili trošarinski proizvodi odpremljeni v drugo državo članico;
(b)
ali je bilo v skladu z zahtevami romunske davčne zakonodaje (člen 192-6 davčnega zakonika, točka 18-4 izvedbenih pravil […] in priloga št. 11 k naslovu VII davčnega zakonika) nekatere dokumente, s katerimi je bilo treba opremiti zahtevo za vračilo, mogoče predložiti šele po opravljeni dobavi trošarinskih proizvodov v drugo državo članico;
(c)
romunska davčna zakonodaja (člen 18-4(4) izvedbenih pravil v zvezi s členom 135 zakonika o davčnem postopku) določa splošen petletni rok za vse zahteve za povrnitev/vračilo?
2.
Ali je treba člen 22[(2)](a) Direktive 92/12 […] razlagati tako, da okoliščina, da gospodarski subjekt zahteve za vračilo trošarine v državi članici, v kateri je bila trošarina plačana, ni predložil, preden so bili trošarinski proizvodi dobavljeni v drugo državo članico, v kateri so proizvodi namenjeni porabi, lahko povzroči izgubo pravice gospodarskega subjekta do uveljavljanja vračila plačane trošarine?
3.
Če je odgovor na drugo vprašanje pritrdilen, ali je odločitev o izgubi pravice gospodarskega subjekta do uveljavljanja vračila trošarine, ki povzroči, da so isti trošarinski izdelki obdavčeni dvakrat (v državi članici, v kateri so bili trošarinski proizvodi sprva sproščeni v porabo, in v državi članici, v kateri so ti proizvodi namenjeni porabi), združljiva z načelom davčne nevtralnosti?
4.
Če je odgovor na drugo vprašanje pritrdilen, ali je izjemno kratko obdobje med datumom plačila trošarine za trošarinske proizvode, sproščene v porabo v prvi državi članici, in datumom odpreme trošarinskih proizvodov v drugo državo članico, v kateri so ti proizvodi namenjeni porabi, združljivo z načeloma enakovrednosti in učinkovitosti? Ali je v tem pogledu relevantno, da je splošni rok, v katerem se lahko zaprosi za povrnitev/vračilo davka, trošarine ali obveznosti v zadevni drugi državi članici, znatno daljši?“
Vprašanja za predhodno odločanje
17
Najprej je treba navesti, da je bila Direktiva 92/12 razveljavljena z Direktivo Sveta 2008/118/ES z dne 16. decembra 2008 o splošnem režimu za trošarino in o razveljavitvi Direktive 92/12/EGS (UL L 9, str. 12). Vendar se morajo države članice v skladu s členom 48(1), prvi pododstavek, Direktive 2008/118 s to direktivo uskladiti šele z učinkom od 1. aprila 2010. Zato se v zadevi iz postopka v glavni stvari še naprej uporabljajo določbe Direktive 92/12.
18
Romunska vlada meni, da prvo vprašanje ni dopustno, ker se kot tako nanaša na nesporno ugotovitev, da Direktiva 92/12 nasprotuje nacionalni praksi, da se zahteva za vračilo trošarine zavrne tudi, če so izpolnjeni vsi pogoji, določeni v nacionalni zakonodaji, ki je sprejeta na podlagi te direktive, katere prenos ni izpodbijan.
19
Ta vlada trdi, da je dejansko stanje spora drugačno in navaja, da je treba, da se lahko odloči o sporu o glavni stvari, odgovoriti na pravno vprašanje, ki je v preostalih vprašanjih za predhodno odločanje.
20
Ker je treba postavljena vprašanja obravnavati skupaj in nanje podati skupen odgovor, ni treba preizkusiti dopustnosti prvega vprašanja.
21
Predložitveno sodišče z vprašanji v bistvu sprašuje, ali je treba Direktivo 92/12 razlagati tako, da je mogoče, kadar so trošarinski proizvodi, ki so bili sproščeni v porabo v eni državi članici, v kateri je bila plačana trošarina, prepeljani v drugo državo članico, kjer so ti proizvodi obdavčeni s trošarino, zahtevo za vračilo trošarine, ki je bila plačana v odpremni državi članici, zavrniti le zato, ker ta zahteva ni bila vložena pred odpremo teh proizvodov.
22
Namen Direktive 92/12 je uvesti nekaj pravil v zvezi s skladiščenjem, gibanjem in nadzorom trošarinskih proizvodov, in to predvsem zato, ker mora biti obveznost plačila trošarine v vseh državah članicah enaka (glej sodbo z dne 23. novembra 2006 v zadevi Joustra, C-5/05, ZOdl., str. I-11075, točka 27 in navedena sodna praksa).
23
Ta uskladitev načeloma omogoča izogibanje dvojnemu obdavčevanju v odnosih med državami članicami (glej v tem smislu sodbo z dne 26. aprila 2007 v zadevi Alevizos, C-392/05, ZOdl., str. I-3505, točka 38).
24
Da se zagotovi, da se trošarine poberejo le v državi članici porabe, člen 22 Direktive 92/12 pod določenimi pogoji določa vračilo trošarine, ki je plačana v drugi državi članici.
25
Iz določb člena 22, od (1) do (3), Direktive 92/12 je razvidno, da te določbe vzpostavljajo dva ločena sistema vračila.
26
Ta razlika izhaja iz besedila po eni strani odstavkov 1 in 2 člena 22 navedene direktive in po drugi strani odstavka 3 tega člena 22.
27
Sistem vračila iz člena 22(1) in (2) Direktive 92/12 se uporablja za primere, v katerih so proizvodi, ki so obdavčeni s trošarino v eni državi članici - in je bila tam trošarina plačana – prepeljani pod režimom odloga plačila trošarine v drugo državo članico, v kateri so proizvodi prav tako obdavčeni s trošarino, vendar pa ni nujno, da je bila tam trošarina že plačana. V primerih iz člena 22(3) te direktive pa se trošarina vrne le, kadar je bila plačana tako v odpremni državi članici kot v namembni državi članici.
28
Smiselno se zdi, da je zakonodajalec Unije določil strožje zahteve v primerih, v katerih se vračilo zahteva, preden je bila trošarina plačana v namembni državi članici. Med njimi je zahteva, da je treba zahtevo za vračilo vložiti pred odpremo zadevnega blaga. Druga zahteva iz člena 22(2)(b) Direktive 92/12 je ta, da se prevoz blaga opravi v skladu z določbami naslova III te direktive, torej da mora biti to blago pod režimom odloga plačila trošarine.
29
Nasprotno člen 22(3) Direktive 92/12 ne določa nobene obveznosti glede tega, kdaj je treba vložiti zahtevo za vračilo. Poleg tega za blago ne velja obveznost gibanja pod režimom odloga plačila trošarine, ampak le to, da mora blago spremljati dokument, ki je naveden v členu 7(4) te direktive.
30
Dejstvo, da po eni strani člen 22(1) in (2) Direktive 92/12 in po drugi strani člen 22(3) te direktive določata dva ločena sistema, potrjuje tudi to, da druga pododstavka navedenih odstavkov 1 in 3 vsebujeta isto določbo, ki se glasi, „[v]endar pa države članice lahko zavrnejo to zahtevo za vračilo, če niso izpolnjena merila za pravilnost, ki jih določijo“. Taka ponovitev ne bi bila potrebna, če bi odstavki od 1 do 3 člena 22 opisovali en sam sistem vračila.
31
Poleg tega je obstoj teh dveh ločenih sistemov pojasnjen in poudarjen v predlogu Direktive Sveta z dne 7. novembra 1990 o splošnem režimu za trošarinske proizvode in o skladiščenju, gibanju in nadzoru takih proizvodov (COM(90) 431 final), ki ga je predložila Komisija Evropskih skupnosti in je pripeljal do sprejetja Direktive 92/12, ki v delu, namenjenemu pripombam k členom, pojasnjuje, da prvi postopek vračila ponuja vsem pošiljateljem možnost, da trošarinske proizvode vključijo ali ponovno vključijo pod režim odloženega plačila trošarine, s tem pa se omogoči vračilo trošarine v prvi državi članici pred plačilom trošarine v drugi državi članici. V predlogu je dodano, da kadar ni mogoče uporabiti tega prvega postopka, drugi postopek določa vračilo po plačilu trošarine v drugi državi članici, ki pomeni možnost finančne obremenitve, vendar pa omogoča izognitev vključitvi ali ponovni vključitvi pod režim odloga plačila trošarine.
32
V točki 16 obrazložitve navedenega predloga direktive je navedeno, da ta dva ločena postopka omogočata izognitev dvojni obdavčitvi, ki bi izhajala iz dveh sprostitev v porabo v dveh različnih državah članicah. Dodano je še, da je s tem zagotovljeno pobiranje trošarin s strani države, v kateri pride do dejanske porabe, in gospodarski subjekti, ki niso imetniki odobritve, niso izključeni iz trgovine s trošarinskimi proizvodi znotraj Skupnosti.
33
Zdi se, da romunska ureditev tega razlikovanja ni upoštevala. Člen 192-6(1) davčnega zakonika, ki v glavnem povzema pogoje za vračilo, določene v členu 22(1) in (2), od (a) do (c), Direktive 92/12, se namreč razlikuje od člena 22 glede odstavka 1(c) s tem, da določa, da je treba zahtevi za vračilo priložiti dokazilo o plačilu trošarine v namembni državi članici, medtem ko navedeni člen 22(2)(c) ne zahteva izpolnitve takega pogoja.
34
Naloga nacionalnega sodišča pa je, da opredeli določbe nacionalne zakonodaje, s katero je bil opravljen prenos direktive Unije, in če je potrebno, določbe te direktive, ki se uporabljajo v konkretnih okoliščinah zadeve, ki mu je predložena v obravnavo.
35
Če je bila trošarina že plačana v namembni državi članici, kar se zdi primer v postopku v glavni stvari, se uporablja člen 22(3) Direktive 92/12, ki določa, da je edini pogoj za vračilo to, da je bila trošarina plačana v namembni državi članici. To pomeni, da gospodarski subjekt ni dolžan vložiti zahteve za vračilo pred odpremo zadevnega blaga.
36
V takih okoliščinah določbe, da lahko država članica zavrne zahtevo za vračilo, če niso izpolnjena merila glede pravilnosti, ki jih določi, ni mogoče uporabiti, če zahteva za vračilo ni bila vložena pred odpremo zadevnega blaga. Pojma „merila glede pravilnosti“ ni mogoče razlagati v smislu, da je mogoče pogoj iz Direktive 92/12 določiti le v povezavi z drugačnim položajem zahteve za vračilo, saj bi bilo to v nasprotju s členom 22(3), prvi pododstavek, te direktive.
37
Nasprotno pa se v primeru, v katerem je bila zahteva za vračilo vložena, še preden je bila trošarina plačana v namembni državi članici, uporabljata odstavka 1 in 2 člena 22 Direktive 92/12, kar pomeni, da lahko odpremna država članica zahteva, da se zahteva za vračilo vloži pred odpremo zadevnega blaga. V tem primeru bi šlo za pomemben pogoj, ki je izrecno določen v členu 22(2)(a) te direktive in ki lahko, če ni izpolnjen, pripelje do zavrnitve vračila.
38
Iz sistematike člena 22(1) in (2) Direktive 92/12 izhaja, da je določen dvostopenjski postopek. Po vložitvi prvotne zahteve mora gospodarski subjekt imeti možnost, da vloži dokumente, navedene v členu 22(2)(c) te direktive.
39
Glede na navedeno je treba na postavljena vprašanja odgovoriti, da je treba člen 22, od (1) do (3), Direktive 92/12 razlagati tako, da kadar so bili trošarinski proizvodi, ki so bili sproščeni v porabo v državi članici, v kateri je bila plačana trošarina, prepeljani v drugo državo članico, v kateri so ti proizvodi obdavčeni s trošarino in v kateri je bila ta prav tako plačana, zahteve za vračilo trošarine, plačane v odpremni državi članici, ni mogoče zavrniti le iz razloga, da ta zahteva ni bila vložena pred odpremo navedenih proizvodov, ampak jo je treba presojati na podlagi odstavka 3 tega člena. Če pa trošarina ni bila plačana v namembni državi članici, je tako zahtevo mogoče zavrniti na podlagi odstavkov 1 in 2 tega člena.
Stroški
40
Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (peti senat) razsodilo:
Člen 22, od (1) do (3), Direktive Sveta 92/12/EGS z dne 25. februarja 1992 o splošnem režimu za trošarinske proizvode in o skladiščenju, gibanju in nadzoru takih proizvodov, kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 92/108/EGS z dne 14. decembra 1992, je treba razlagati tako, da kadar so bili trošarinski proizvodi, ki so sproščeni v porabo v državi članici, v kateri je bila plačana trošarina, prepeljani v drugo državo članico, v kateri so ti proizvodi obdavčeni s trošarino in v kateri je bila ta prav tako plačana, zahteve za vračilo trošarine, plačane v odpremni državi članici, ni mogoče zavrniti le iz razloga, da ta zahteva ni bila vložena pred odpremo navedenih proizvodov, ampak jo je treba presojati na podlagi odstavka 3 tega člena. Če pa trošarina ni bila plačana v namembni državi članici, je tako zahtevo mogoče zavrniti na podlagi odstavkov 1 in 2 tega člena.
Podpisi
(
*1
)	Jezik postopka: romunščina.