62016CJ0544
TEISINGUMO TEISMO (penktoji kolegija) SPRENDIMAS
2018 m. liepos 5 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Bendra pridėtinės vertės mokesčio (PVM) sistema – Direktyva 2006/112/EB – 2 straipsnio 1 dalies c punktas – Kreditų, leidžiančių teikti pasiūlymus internetiniuose aukcionuose, suteikimas – Paslaugų teikimas už atlygį – Išankstinis sandoris – 73 straipsnis – Apmokestinamoji vertė“
Byloje C‑544/16
dėl First‑tier Tribunal (Tax Chamber) (Pirmosios instancijos teismas (Mokesčių bylų skyrius), Jungtinė Karalystė) 2016 m. spalio 17 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2016 m. spalio 28 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Marcandi Ltd, veikianti komerciniu pavadinimu „Madbid“,
prieš
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
TEISINGUMO TEISMAS (penktoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas J. L. da Cruz Vilaça, teisėjai E. Levits, A. Borg Barthet (pranešėjas), M. Berger ir F. Biltgen,
generalinis advokatas E. Tanchev,
sekretorė L. Hewlett, vyriausioji administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2017 m. gruodžio 13 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
–
Marcandi Ltd, atstovaujamos baristerio J. Brinsmead‑Stockham, solisitoriaus C. Van Zyl ir advokatės A. Brown,
–
Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos D. Robertson ir Z. Lavery, padedamų baristerio P. Mantle,
–
Europos Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir L. Lozano Palacios,
susipažinęs su 2018 m. kovo 7 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1; toliau – PVM direktyva) 2 straipsnio 1 dalies, 14, 24, 62, 63, 65, 73 straipsnių ir 79 straipsnio b punkto išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Marcandi Ltd, veikiančios komerciniu pavadinimu „Madbid“, ir Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Jungtinės Karalystės mokesčių ir muitų institucija, toliau – mokesčių administratorius) ginčą dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) schemos, taikomos kreditų, leidžiančių dalyvauti internetiniuose aukcionuose, pardavimui.
Teisinis pagrindas
3
PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„PVM objektas yra šie sandoriai:
a)
prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks;
<…>
c)
paslaugų teikimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks;
<…>“
4
Šios direktyvos 14 straipsnio 1 dalyje prekių tiekimas apibrėžtas kaip „teisės, kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu, perdavimas“.
5
Šios direktyvos 24 straipsnio 1 dalyje nustatyta:
„Paslaugų teikimas“ – sandoris, kuris nėra prekių tiekimas.“
6
Direktyvos 62 straipsnis suformuluotas taip:
„Šioje direktyvoje:
1)
„Apmokestinimo momentas“ – momentas, kada įvykdomos prievolei apskaičiuoti PVM atsirasti būtinos teisinės sąlygos;
2)
Prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda tada, kai mokesčių institucija įgyja teisę pagal tuo metu galiojantį įstatymą reikalauti mokesčio iš asmens, kuriam tenka prievolė sumokėti PVM, net ir tuo atveju, kai mokėjimo terminas gali būti atidėtas.“
7
PVM direktyvos 63 straipsnyje numatyta:
„Apmokestinimo momentas įvyksta ir prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda atlikus prekių tiekimą ar paslaugų teikimą.“
8
Šios direktyvos 65 straipsnis suformuluotas taip:
„Kai apmokėjimas atliekamas prieš tiekiant prekes ar teikiant paslaugas, prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda gavus atlygį ir apskaičiuojama nuo gautos sumos dydžio.“
9
Direktyvos 73 straipsnyje numatyta:
„Prekių tiekimo ar paslaugų teikimo, išskyrus nurodytąsias 74–77 straipsniuose, apmokestinamoji vertė apima viską, kas sudaro atlygį, kurį prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas gavo arba turi gauti iš prekes ar paslaugas įsigyjančio asmens arba iš trečiosios šalies už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, įskaitant tiesiogiai su šių sandorių kaina susijusias subsidijas.“
10
Direktyvos 79 straipsnis suformuluotas taip:
„Apmokestinamoji vertė neapima:
<…>
b)
tiekimo metu prekes ar paslaugas įsigyjančiam asmeniui suteiktų ir jo įgytų įvairių kainų nuolaidų;
<…>“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
11
Marcandi yra Jungtinėje Karalystėje įsteigta bendrovė, kuri užsiima elektronine prekyba komerciniu pavadinimu „Madbid“ (toliau – Madbid). Dauguma Madbid parduodamų prekių yra vadinamieji „high tech“ produktai: mobilieji telefonai, planšetiniai kompiuteriai, kompiuteriai, televizoriai. Kartais Madbid parduoda didesnės vertės prekes, kaip antai automobilius.
12
Madbid interneto svetainės naudotojai gali įsigyti jos parduodamų prekių arba už nustatytą kainą elektroninėje parduotuvėje, arba internetiniame aukcione.
13
Per pagrindinėje byloje reikšmingą laikotarpį Madbid buvo registruota kaip PVM mokėtoja Jungtinėje Karalystėje ir keliose kitose valstybėse narėse, kaip antai Vokietijoje.
14
Pagal bendrųjų sąlygų 1.2 punktą Madbid„eksploatuoja internetinę aukciono svetainę, kurioje susimokama už dalyvavimą aukcione“. Vartotojai, kurie nori dalyvauti Madbid organizuojamuose aukcionuose, turi iš jos už pinigus įsigyti kreditų, kurie yra reikalingi teikiant pasiūlymus aukcione ir negali būti naudojami kitiems tikslams. Šių kreditų negalima naudoti, pavyzdžiui, perkant internetinėje parduotuvėje parduodamas prekes. Jų taip pat negalima iškeisti į pinigus.
15
Kiekviename Madbid interneto svetainės tinklalapyje yra mygtukas, kuris leidžia vartotojui patekti į tinklalapį, kuriame parduodami kreditai. Vartotojo nusipirkti kreditai yra įtraukiami į jo paskyros kreditą. Kiekvienas kreditas identifikuojamas pagal unikalų kodą ir jam suteikiama piniginė vertė, atitinkanti vartotojo sumokėtą sumą. Kartais vartotojams suteikiama „nemokamų kreditų“. Tokie 0,00 svarų sterlingų (GBP) vertės kreditai vartotojams leidžia tik dalyvauti Madbid organizuojamuose aukcionuose. Šie nemokami kreditai nebegalioja praėjus 30 dienų laikotarpiui, o nusipirkti kreditai galioja 180 dienų.
16
Kiekviename aukcione pradinė kaina yra 0,00 GBP ir laikmačiu nustatomas maksimalus kainos pasiūlymų teikimo laikas – paprastai viena minutė. Per kiekvieną naują aukcioną laikmatis iš naujo pradeda skaičiuoti laiką, jis yra toks pat, kaip nustatytas anksčiau. Kiekviename aukcione nustatomas tam tikras kreditų skaičius nuo 1 iki 8, kuris yra būtinas norint teikti pasiūlymus, ir vartotojas, paspaudęs mygtuką „pasiūlymas“, naudoja tiek savo kreditų, koks kreditų skaičius yra nustatytas. Taip vartotojo pasiūlyta kaina yra 0,01 GBP didesnė nei ankstesnio pasiūlymo kaina ir tampa didžiausia atitinkamo pardavimo pasiūlymo kaina. Rodoma prekės pardavimo kaina taip pat padidėja 0,01 GBP.
17
Aukcioną laimėjęs vartotojas turi teisę nusipirkti prekę už kainą, už kurią ji laimėta, pridėjus siuntimo ir administravimo išlaidas. Kreditai, išleisti teikiant pasiūlymus aukcione, pasibaigia ir todėl jų vertė nėra įtraukiama į parduotos prekės kainą. Tol, kol prekė vartotojui nėra išsiųsta, jis turi teisę atšaukti savo užsakymą. Prireikus jam grąžinama prekės kainą, su kuria jis laimėjo aukcioną, atitinkanti suma.
18
Be to, funkcija „pirkti dabar“ leidžia vartotojui nusipirkti tokią pat prekę, kuri parduodama aukcione, kuriame jis dalyvauja, už kainą, kuri sumažėja kreditų, kuriuos jis panaudojo teikdamas pasiūlymus tame aukcione, verte. Vartotojas, kuris vykstant aukcionui įsigyja prekę pasinaudojęs funkcija „pirkti dabar“, nebegali jame teikti pasiūlymų.
19
Galiausia funkcija „uždirbta nuolaida“ leidžia vartotojui, kuris nelaimėjo aukciono ir nepasinaudojo funkcija „pirkti dabar“, gauti nuolaidą, kurią jis galės panaudoti vėliau pirkdamas Madbid internetinėje parduotuvėje esančią prekę. „Uždirbta nuolaida“, kurios suma atitinka kreditų, kurie leido vartotojui teikti pasiūlymus aukcione, vertę, baigia galioti po 365 dienų.
20
Jei vartotojas, kuris perka prekę naudodamasis funkcija „uždirbta nuolaida“ arba „pirkti dabar“, atšaukia savo užsakymą, jam grąžinama suma, lygi sumai, kurią jis sumokėjo už tas prekes, tik į ją neįtraukiama kreditų, į kuriuos buvo atsižvelgta sudarant galutinę kainą, už kurią prekės parduotos, vertė.
21
2013 m. gruodžio 9 d. sprendime mokesčių administratorius nusprendė, kad Madbid klientų už kreditus sumokėtos sumos yra atlygis už Jungtinėje Karalystėje suteiktas paslaugas – teisę dalyvauti Madbid organizuojamuose internetiniuose aukcionuose.
22
Madbid pateikė skundą dėl šio sprendimo First‑tier Tribunal (Tax Chamber) (Pirmosios instancijos teismas (Mokesčių bylų skyrius), Jungtinė Karalystė) ir jame teigė, kad kreditų suteikimas klientams yra ne paslaugų teikimas, o išankstiniai veiksmai, kaip tai suprantama pagal 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimą MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780, 24 punktas). Remdamasi tuo, Madbid daro išvadą, kad jai atsiranda prievolė mokėti PVM ne dėl to, kad ji klientams suteikia kreditus, bet dėl to, kad tiekia prekes. Jos teigimu, atlygis už šiuos tiekimus apima kliento sumokėtą sumą už įsigytą prekę ir ją įsigyjant panaudotų kreditų vertę. Subsidiariai Madbid prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme teigė, kad jei jis nuspręstų, jog kreditų suteikimas yra paslaugų teikimas, reikėtų pripažinti, kad tokia paslauga neteikiama už atlygį, kaip numatyta PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punkte ir 73 straipsnyje.
23
Mokesčių administratorius tame teisme teigė, kad kai Madbid suteikia kreditų savo vartotojams, ji suteikia jiems teisę dalyvauti organizuojamame internetiniame aukcione, kuria jie gali pasinaudoti iš karto. Tai, jo nuomone, yra paslaugų teikimas. Be to, funkcijos „pirkti dabar“ ir „uždirbta nuolaida“ yra pardavimų skatinimo mechanizmai, kuriais Madbid suteikia nuolaidą, kaip ji suprantama pagal PVM direktyvos 79 straipsnio b punktą, nuo jos prekių pardavimo kainos.
24
Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad 2014 m. liepos 9 d. sprendime Finanzamt Hannover‑Nord (Hannover‑Nord mokesčių tarnyba, Vokietija) nusprendė, kad Madbid atliekamas kreditų pardavimas nėra nei prekių tiekimas, nei paslaugų teikimas apmokestinimo PVM tikslais. Pasak šios institucijos, Madbid atsiranda prievolė mokėti PVM Vokietijoje už prekių tiekimą toje valstybėje narėje gyvenantiems vartotojams. Atlygis už šį prekių tiekimą apima ne tik kliento sumokėtą kainą už įsigytą prekę, t. y. kainą, už kurią prekė laimėta aukcione, kainą, nustatytą naudojantis funkcija „pirkti dabar“, arba kainą, gautą atėmus uždirbtą nuolaidą, bet ir kreditų, kurie leido laimėti aukcioną ar gauti kainos nuolaidą pasinaudojus funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, vertę. Dėl vartotojų, kurie nusipirko kreditų ir dalyvavo aukcione, tačiau jo nelaimėjo, Hannover‑Nord mokesčių tarnyba mano, kad jiems buvo suteiktos paslaugos tik jei jie nieko neperka už kreditus, leidusius jiems teikti pasiūlymus aukcione. Jos nuomone, atlygis už šį paslaugų teikimą, kuris yra apmokestinimas PVM Jungtinėje Karalystėje, atitinka šių kreditų vertę.
25
Tokiomis aplinkybėmis First‑tier Tribunal (Tax Chamber) (Pirmosios instancijos teismas (Mokesčių bylų skyrius) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar pagal teisingą [PVM direktyvos] 2 straipsnio 1 dalies, 24, 62, 63, 65 ir 73 straipsnių aiškinimą tokiomis kaip pagrindinės bylos aplinkybėmis:
a)
Madbid kreditų suteikimas vartotojams už tam tikrą pinigų sumą yra:
i)
[2010 m. gruodžio 16 d. Teisingumo Teismo sprendimo MacDonald Resorts Ltd (C‑270/09, EU:C:2010:780)] 23–42 punktuose nurodyto pobūdžio „išankstiniai veiksmai“, nepatenkantys į 2 straipsnio 1 dalies taikymo sritį, arba
ii)
Madbid paslaugų teikimas, kaip tai suprantama pagal 2 straipsnio 1 dalies c punktą, būtent teisės dalyvauti internetiniuose aukcionuose suteikimas;
b)
jeigu teisės dalyvauti internetiniuose aukcionuose suteikimas yra Madbid paslaugų teikimas, ar tai yra paslaugų teikimas „už atlygį“, kaip tai suprantama pagal 2 straipsnio 1 dalies c punktą, būtent – už tam tikrą už jas mokamą sumą (t. y. pinigus, kuriuos Madbid gauna iš vartotojo už kreditus);
c)
ar atsakymas į 1b klausimą būtų kitoks, jeigu už pinigų sumą, kurią vartotojas sumoka už kreditus, jam taip pat suteikiama teisė įsigyti tokios pačios vertės prekių, jeigu vartotojas nelaimi aukciono;
d)
jeigu Madbid neteikia paslaugų už atlygį, kai suteikia vartotojams kreditų už tam tikrą pinigų sumą, ar ji teikia tokias paslaugas kuriuo nors kitu metu,
ir į kokius principus reikėtų atsižvelgti norint pateikti atsakymą į šiuos klausimus?
2.
Kokį atlygį pagal teisingą [PVM direktyvos] 2 straipsnio 1 dalies, 14, 62, 63, 65, 73 straipsnių ir 79 straipsnio b punkto aiškinimą Madbid gauna už prekių tiekimą vartotojams, kaip tai suprantama pagal 2 straipsnio 1 dalies a punktą ir 73 straipsnį, tokiomis kaip pagrindinės bylos aplinkybėmis?
Visų pirma, atsižvelgiant į atsakymą į pirmąjį klausimą:
a)
ar vartotojo Madbid už kreditus mokama pinigų suma yra „[išankstinis] [su]mokėjimas“ už tiekiamas prekes, kaip tai suprantama pagal 65 straipsnį, todėl „prievolė apskaičiuoti“ PVM atsiranda gavus atlygį, o Madbid iš vartotojo gautas atlygis yra atlygis už prekių tiekimą;
b)
jeigu vartotojas perka prekių naudodamasis funkcijomis „pirkti dabar“ („Buy Now“) arba „uždirbta nuolaida“ („Earned Discount“), ar jo kainos pasiūlymams aukcionuose teikti panaudotų kreditų vertė, kuria, jeigu pasiūlymas atmetamas, didinama uždirbta nuolaida arba mažinama taikant funkciją „pirkti dabar“ siūloma kaina, laikoma:
i)
„kainos nuolaida“, kaip tai suprantama pagal 79 straipsnio b punktą, todėl už Madbid prekių tiekimą mokamas atlygis yra tik vartotojo perkant prekes Madbid faktiškai sumokėta pinigų suma ar
ii)
dalis atlygio už prekių tiekimą, todėl atlygis už Madbid tiekiamas prekes apima ir vartotojo perkant prekes Madbid sumokėtą pinigų sumą, ir pinigų sumą, kurią vartotojas sumokėjo už kreditus, panaudotus kainos pasiūlymams, kurie buvo atmesti, aukcionuose teikti;
c)
jeigu vartotojas, laimėjęs internetinį aukcioną, pasinaudoja teise nusipirkti prekių, ar atlygis už tokių prekių tiekimą yra tik aukciono laimėtojo pasiūlyta kaina (su siuntimo ir administravimo mokesčiais), ar vis dėlto kreditų, kuriuos laimėtojas panaudojo pasiūlymui tame aukcione teikti, vertė taip pat yra atlygio už Madbid vykdomą tokių prekių tiekimą vartotojui dalis,
arba kokius principus reikėtų taikyti siekiant atsakyti į šiuos klausimus?
3.
Jeigu dvi valstybės narės taiko skirtingas to paties sandorio apmokestinimo PVM taisykles, kiek vienos iš tokių valstybių narių teismai, aiškindami atitinkamas ES teisės ir nacionalinės teisės nuostatas, turėtų atsižvelgti į siekį vengti:
a)
sandorio dvigubo apmokestinimo ir (arba)
b)
sandorio neapmokestinimo,
ir kokią įtaką šiam klausimui daro mokesčių neutralumo principas?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo klausimo
26
Pirmuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar toks kreditų suteikimas už pinigus, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, yra „paslaugų teikimas už atlygį“, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktą, ar jis turi būti laikomas „išankstiniais veiksmais“, atliekamais iki prekių tiekimo, kaip tai suprantama pagal 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780) 24 punktą.
27
Reikia priminti, kad tame sprendime Teisingumo Teismas nusprendė, kad sutartinių teisių, vadinamų „taškų teisėmis“, įsigijimas, leidžiantis gauti taškų, kuriuos galima iškeisti į teisę laikinai apsigyventi paslaugų teikėjo poilsiavietėse, yra ne PVM apmokestinamas sandoris, o išankstiniai veiksmai, atliekami siekiant įgyti teisę laikinai naudotis nekilnojamuoju turtu, apsigyventi viešbutyje ar gauti kitokią paslaugą. Teisingumo Teismas nusprendė, kad „taškų teisių“ įsigijimas pats savaime nėra kliento tikslas, nes pirminę sutartį jis sudaro ne tam, kad rinktų taškus, bet siekdamas laikinai pasinaudoti nekilnojamuoju turtu arba gauti kitokių paslaugų, kurias vėliau išsirinks (2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts, C‑270/09, EU:C:2010:780, 24 ir 32 punktai).
28
Remdamasis tuo, Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad tikroji paslauga, dėl kurios įsigyjamos „taškų teisės“, yra skirta tam, kad šios sistemos dalyviams būtų suteikta įvairi galima nauda, kuri gali būti gaunama už taškus, siejamus su šiomis teisėmis (2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts, C‑270/09, EU:C:2010:780, 27 punktas).
29
Pagrindinėje byloje yra akivaizdu, kad kreditai leidžia tik teikti pasiūlymus Madbid organizuojamuose aukcionuose. Todėl vartotojas, kuris perka kreditus, juos perka tik tam, kad galėtų dalyvauti tuose aukcionuose.
30
Taigi, ši paslauga vartotojams sudaro savarankišką interesą, palyginti su prekių pirkimu Madbid internetinėje parduotuvėje (šiuo klausimu žr. 2010 m. gruodžio 2 d. Sprendimo Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, 27 punktą). Kaip savo išvados 39 punkte pažymėjo generalinis advokatas, dalyvavimas Madbid aukcionuose vartotojams suteikia galimybę įsigyti prekių už žemesnę nei rinkos kainą.
31
Vis dėlto, kadangi Madbid suteikti kreditai negali būti panaudoti sumokėti už jos internetinėje parduotuvėje parduodamas prekes, kadangi, kaip matyti iš šio sprendimo 30 punkto, nuo kreditų įsigijimo momento jie yra laikomi atlygiu už vartotojams suteiktą galimybę įsigyti prekių už žemesnę nei rinkos kainą ir kadangi kreditai, panaudoti už dalyvavimą aukcione, nėra įtraukiami į aukcione nustatytą pirkimo kainą, jų suteikimas negali būti laikomas prekių tiekimo „išankstiniais veiksmais“, kaip tai suprantama pagal 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts (C‑270/09, EU:C:2010:780) 24 punktą.
32
Todėl pati šiuos kreditus įsigijusių vartotojų teisė dalyvauti Madbid organizuojamuose aukcionuose yra atskira paslauga, kuri negali būti siejama su prekių tiekimu, kuris gali vykti pasibaigus aukcionui.
33
Tokia išvada darytina ypač tada, kai kreditų vartotojas įsigyja prekę aktyvuodamas parinktis „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, nes jei jis naudojasi paslauga, kurią leidžia įsigyti kreditai, prekių pirkimas aktyvavus šias parinktis yra sandoris, nepriklausomas nuo šios paslaugos, suteiktos už įsigytus kreditus.
34
Vis dėlto Madbid tvirtina, kad jeigu kreditų suteikimas būtų laikomas paslaugų teikimu, jos nėra teikiamos už atlygį.
35
Šiuo klausimu reikia priminti, kad pagal PVM direktyvos 2 straipsnio 1 punktą PVM apmokestinamas paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks.
36
Pagal suformuotą jurisprudenciją paslaugos teikiamos „už atlygį“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, tik jeigu jų teikėją ir gavėją sieja teisinis santykis, kurio metu atliekami veiksmai vienas kito naudai, o teikėjo gautas atlyginimas yra realus atlygis už gavėjui suteiktą paslaugą (2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts, C‑270/09, EU:C:2010:780, 16 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija ir 2013 m. birželio 20 d. Sprendimo Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, 40 punktas).
37
Teisingumo Teismas nusprendė, kad taip yra, jeigu tarp suteiktos paslaugos ir gauto atlygio yra tiesioginis ryšys, nes gautos sumos yra realus atlygis už atskirą paslaugą, suteiktą esant tokiam teisiniam santykiui (1994 m. kovo 3 d. Sprendimo Tolsma, C‑16/93, EU:C:1994:80, 13 ir 14 punktai; 2010 m. gruodžio 16 d. Sprendimo MacDonald Resorts, C‑270/09, EU:C:2010:780, 16 ir 26 punktai ir 2016 m. lapkričio 10 d. Sprendimo Baštová, C‑432/15, EU:C:2016:855, 28 punktas).
38
Pagrindinėje byloje iš Madbid bendrųjų sąlygų 1.2 punkto matyti, kad ji „eksploatuoja internetinę aukciono svetainę, kurioje susimokama už dalyvavimą aukcione“.
39
Vartotojai, kurie nori dalyvauti Madbid organizuojame aukcione, turi įsigyti iš jos už pinigus kreditų. Šie kreditai yra būtini norint teikti pasiūlymus ir negali būti naudojami kitiems tikslams. Teikiant pasiūlymus reikalingų kreditų skaičius skiriasi, priklausomai nuo to, koks aukcionas. Kai vartotojas teikia pasiūlymą, yra nuskaičiuojamas atitinkamas kreditų skaičius ir aukcione parduodamos prekės kaina padidėja 0,01 GBP. Aukcioną laimėjęs vartotojas turi teisę nusipirkti prekę už kainą, kurią pasiūlius laimėtas aukcionas, pridėjus siuntimo ir administravimo išlaidas. Tačiau kreditų, išleistų teikiant pasiūlymus aukcione, vertė yra išnaudojama. Galiausiai, kai aukcioną laimėjęs vartotojas nusiperka aukcione parduodamą prekę ir paskui atšaukia pirkimą, jam grąžinama tik ta suma, už kurią prekė laimėta aukcione, neįtraukiant į ją kreditų, kuriuos jis panaudojo teikdamas pasiūlymus, vertės.
40
Tai rodo, kad sumos, kurias Madbid gauna už suteikiamus kreditus, yra faktinis atlygis už jos vartotojams teikiamą paslaugą – teisės dalyvauti jos organizuojamuose aukcionuose suteikimą.
41
Šios išvados nepaneigia tai, kad vartotojų, kurie nelaimi aukciono, kreditų vertė yra paverčiama į nuolaidą, kurią jie gali panaudoti vėliau pirkdami Madbid internetinėje parduotuvėje parduodamą prekę.
42
Tai, kad vartotojas, paspaudęs mygtuką „pirkti dabar“, turi galimybę nusipirkti tokią pat prekę, kuri parduodama aukcione, už kainą, kuri sumažinama kreditų, kuriuos jis panaudojo teikdamas pasiūlymus tame aukcione, verte, šiuo atžvilgiu taip pat neturi jokios reikšmės.
43
Viena vertus, į prekių, įsigytų naudojantis funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, kainą gali būti įskaičiuojama tik kreditų, anksčiau naudotų teikiant pasiūlymus, vertė.
44
Kita vertus, vartotojui, kuris nusprendžia atšaukti pirkimą pasinaudojęs funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, grąžinama tik kaina su nuolaida, pridėjus siuntimo išlaidas, į ją neįtraukiant kreditų vertės, į kurią atsižvelgta apskaičiuojant už prekes jo sumokėtą kainą.
45
Vadinasi, Madbid argumentas, jog kreditai suteikia vartotojui teisę pirkti prekes už jų vertę, neatitinka ekonominės ir komercinės realybės, kuri yra pagrindinis bendros PVM sistemos taikymo kriterijus (2013 m. birželio 20 d. Sprendimo Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, 42 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
46
Remiantis šiais svarstymais, darytina išvada, kad Madbid už jos suteiktus kreditus gauta suma yra realus atlygis už paslaugą, kurią sudaro teisės dalyvauti jos organizuojamuose aukcionuose suteikimas, kuris skiriasi nuo jos interneto svetainėje įsigytos prekės tiekimo.
47
Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad pagrindinėje byloje vartotojai gali nusipirkti Madbid internetinėje parduotuvėje parduodamų prekių atsiskaitydami už pirkinius kredito arba debeto kortele, t. y. nedalyvaudami jos organizuojamuose aukcionuose. Be to, nebūtinai kiekvienas dalyvavimas Madbid organizuojamuose aukcionuose baigiasi prekių tiekimu dėl to, kad arba aukcioną laimėjęs vartotojas nusprendžia nepirkti laimėtos prekės, arba nelaimėjęs aukciono ir nepasinaudojęs funkcija „pirkti dabar“ jis gauna nuolaidą, kurios iš karto nepanaudoja.
48
Vadinasi, kaip savo išvados 58 punkte pažymėjo generalinis advokatas, kreditų suteikimas ir prekių tiekimas negali būti laikomi viena paslauga, nes jos nesudaro vienos ekonomiškai neskaidomos paslaugos. Dėl tų pačių priežasčių ir atsižvelgiant į taisyklę, kad kiekviena paslauga turi būti laikoma savarankiška ir atskira nuo kitos paslaugos, kreditų suteikimas ir prekių tiekimas taip pat negali būti laikomi papildomomis paslaugomis viena kitos atžvilgiu.
49
Atsižvelgiant į visus šiuos svarstymus, į pirmąjį klausimą reikia atsakyti taip: PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti aiškinamas taip, kad tokių kreditų, kaip nagrinėjami pagrindinėje byloje, kurie operatoriaus klientams leidžia teikti pasiūlymus per jo organizuojamus aukcionus, suteikimas yra paslaugų teikimas už atlygį, kurį sudaro už tuos kreditus sumokėta suma.
Dėl antrojo klausimo
50
Antruoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar PVM direktyvos 73 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad kreditų, naudojamų teikiant pasiūlymus, vertė yra įtraukta į apmokestinamojo asmens už prekes, kurias jis tiekia vartotojams, laimėjusiems jo organizuojamą aukcioną, arba vartotojams, kurie nusipirko prekę pasinaudoję funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, gautą atlygį.
51
Pagal PVM direktyvos 73 straipsnį už atlygį atliekamo prekių tiekimo ar paslaugų teikimo apmokestinamoji vertė apima „viską, kas sudaro atlygį, kurį prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas gavo arba turi gauti iš prekes ar paslaugas įsigyjančio asmens arba iš trečiosios šalies už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą.“
52
Šiuo klausimu iš karto reikia priminti, kad, kaip matyti iš atsakymo į pirmąjį klausimą, vartotojo už Madbid suteiktus kreditus atliktas mokėjimas yra atlygis už suteiktą teisę dalyvauti jos organizuojamuose aukcionuose.
53
Kaip savo išvados 79 punkte pabrėžė generalinis advokatas, už vieną sandorį kaip atlygis sumokėta suma negali būti nei atlygis už kitą sandorį, nei išankstinis atlygio už kitą sandorį mokėjimas.
54
Atsakant į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimą reikia pažymėti, kad vartotojo už kreditus atliktas mokėjimas negali būti laikomas mokėjimu, atliekamu prieš tiekiant prekes, kaip numatyta PVM direktyvos 65 straipsnyje.
55
Be to, atlygis už aukcione laimėtos prekės tiekimą negali apimti sumos, sumokėtos už kreditų, naudojamų aukcione, suteikimą, o apima tik kainą, už kurią prekė laimėta aukcione, pridėjus siuntimo ir administravimo išlaidas.
56
Galiausiai, ši suma negali būti įtraukta į atlygį už vėlesnį prekių, įsigytų naudojantis funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, tiekimą.
57
Kaip savo išvados 92 punkte pažymėjo generalinis advokatas, kreditų, panaudotų teikiant pasiūlymus, vertė, kuri įskaitoma į pirminę naudojant funkciją „pirkti dabar“ taikomą kainą arba internetinėje parduotuvėje nurodytą kainą, turi būti laikoma prekių, įsigytų naudojantis funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, kainos nuolaida. Todėl pagal PVM direktyvos 79 straipsnio b punktą šių kreditų vertė negali įeiti į prekių tiekimo apmokestinamąją vertę.
58
Taip yra ir tada, kai įsigyjant prekes naudojantis funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“ kreditų, išleistų teikiant pasiūlymus, vertė apima visą pradinę kainą, nustatytą naudojant funkciją „pirkti dabar“ arba taikant internetinėje parduotuvėje nurodytą kainą.
59
Kaip savo išvados 102 punkte pažymėjo generalinis advokatas, taip nupirktos prekės, kitaip nei byloje, kurioje priimtas 1999 m. balandžio 27 d. Sprendimas Kuwait Petroleum (C‑48/97, EU:C:1999:203), negali būti laikomos realizuojamomis nemokamai, nes jos yra tiekiamos už identifikuojamą atlygį, t. y. atitinkamai už pradinę kainą, kuri nustatyta naudojant funkciją „pirkti dabar“, arba už internetinėje parduotuvėje nurodytą kainą.
60
Atsižvelgiant į šiuos svarstymus, į antrąjį klausimą reikia atsakyti, kad PVM direktyvos 73 straipsnis turi būti aiškinamas taip: tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė pagrindinėje byloje, kreditų, naudojamų teikiant pasiūlymus, vertė nėra įtraukta į apmokestinamojo asmens už prekes, kurias jis tiekia vartotojams, laimėjusiems jo organizuojamą aukcioną, arba vartotojams, kurie nusipirko prekę pasinaudoję funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, gautą atlygį.
Dėl trečiojo klausimo
61
Trečiuoju klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės teiraujasi, ar tuo atveju, jeigu dvi valstybės narės taiko skirtingas to paties sandorio apmokestinimo PVM taisykles, vienos iš tokių valstybių narių teismai, aiškindami reikšmingas Sąjungos ir nacionalinės teisės normas, turi atsižvelgti į siekį vengti sandorio dvigubo apmokestinimo arba dvigubo neapmokestinimo, laikydamiesi, be kita ko, mokesčių neutralumo principo.
62
Šiuo klausimu reikia priminti, kad SESV 267 straipsniu įtvirtinamas prejudicinio sprendimo mechanizmas, kuriuo siekiama užkirsti kelią Sąjungos teisės, kurią turi taikyti nacionaliniai teismai, aiškinimo skirtumams (šiuo klausimu žr. 2011 m. liepos 21 d. Sprendimo Kelly, C‑104/10, EU:C:2011:506, 60 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
63
SESV 267 straipsniu nacionaliniams teismams suteikiama teisė, o prireikus, priklausomai nuo to, ar pagal vidaus teisę jų sprendimus galima apskųsti teismine tvarka, nustatoma pareiga pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą, kai jie mano, kad jų nagrinėjamoje byloje kyla klausimų dėl Sąjungos teisės nuostatų aiškinimo, ir dėl jų turi priimti sprendimą (šiuo klausimu žr. 2011 m. liepos 21 d. Sprendimo Kelly, C‑104/10, EU:C:2011:506, 61 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
64
Todėl, kai valstybės narės teismai mano, jog tas pats sandoris yra skirtingai apmokestinamas kitoje valstybėje narėje, nagrinėdami bylą, kurioje kyla klausimų dėl Sąjungos teisės nuostatų aiškinimo, dėl kurių jie turi priimti sprendimą, jie gali ar net privalo kreiptis į Teisingumo Teismą su prašymu priimti prejudicinį sprendimą.
65
Be to, reikia pažymėti, kad tai, jog vienoje ar keliose kitose valstybėse narėse egzistuoja kitokie požiūriai nei toje valstybėje narėje, bet kuriuo atveju negali būti pagrindas tai valstybei klaidingai aiškinti PVM direktyvos nuostatas.
66
Atsižvelgiant į šiuos svarstymus, į trečiąjį klausimą reikia atsakyti, kad jei aiškindami reikšmingas Sąjungos ir nacionalinės teisės nuostatas valstybės narės teismai konstatuoja, kad tas pats sandoris yra kitaip apmokestinamas PVM, priklausomai nuo to, ar pagal vidaus teisę jų sprendimus galima apskųsti teismine tvarka, jie gali ar net privalo kreiptis į Teisingumo Teismą su prašymu priimti prejudicinį sprendimą.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
67
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:
1.
2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 2 straipsnio 1 dalies c punktas turi būti aiškinamas taip, kad tokių kreditų, kaip nagrinėjami pagrindinėje byloje, kurie operatoriaus klientams leidžia teikti pasiūlymus per jo organizuojamus aukcionus, suteikimas yra paslaugų teikimas už atlygį, kurį sudaro už tuos kreditus sumokėta suma.
2.
Direktyvos 2006/112 73 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė pagrindinėje byloje, kreditų, naudojamų teikiant pasiūlymus, vertė nėra įtraukta į apmokestinamojo asmens už prekes, kurias jis tiekia vartotojams, laimėjusiems jo organizuojamą aukcioną, arba vartotojams, kurie nusipirko prekę pasinaudoję funkcija „pirkti dabar“ arba „uždirbta nuolaida“, gautą atlygį.
3.
Jei aiškindami reikšmingas Sąjungos ir nacionalinės teisės nuostatas valstybės narės teismai konstatuoja, kad tas pats sandoris yra kitaip apmokestinamas pridėtinės vertės mokesčiu, priklausomai nuo to, ar pagal vidaus teisę jų sprendimus galima apskųsti teismine tvarka, jie gali ar net privalo kreiptis į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą su prašymu priimti prejudicinį sprendimą.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: anglų.