62005CO0102
UZNESENIE SÚDNEHO DVORA (štvrtá komora)
z 10. mája 2007 (
*1
)
Vo veci C-102/05,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Regeringsrätten (Švédsko) z 13. októbra 2004 a doručený Súdnemu dvoru 28. februára 2005, ktorý súvisí s konaním:
Skatteverket
proti
A a B,
SÚDNY DVOR (štvrtá komora),
v zložení: predseda štvrtej komory K. Lenaerts (spravodajca), sudcovia E. Juhász, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis a T. von Danwitz,
generálny advokát: Y. Bot,
tajomník: R. Grass,
so zreteľom na to, že Súdny dvor má v súlade s článkom 104 ods. 3 prvým pododsekom svojho rokovacieho poriadku v úmysle rozhodnúť odôvodneným uznesením,
po vypočutí generálneho advokáta,
vydal toto
Uznesenie
1
Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 56 ES až 58 ES.
2
Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Skatteverket (švédskou daňovou správou) a A a B (ďalej len spoločne „žalobcovia“), akcionármi a zamestnancami X, spoločnosti založenej podľa švédskeho práva, o určenie, či v rámci zdanenia dividend z akcií vyplácaných touto spoločnosťou sa mzdy zamestnancov ruskej organizačnej zložky Y, švédskej dcérskej spoločnosti X, môžu, alebo nemôžu zahrnúť do základu výpočtu na účely uplatnenia švédskych ustanovení týkajúcich sa „mzdového pravidla“„löneregeln“.
Vnútroštátna právna úprava
3
Táto vec sa týka švédskeho daňového režimu dividend z akcií vyplácaných švédskymi spoločnosťami s nízkym počtom akcionárov („fåmansföretag“).
4
Ide o malé akciové spoločnosti, v ktorých viac než 50 % obchodných podielov alebo akcií vlastní menej ako päť fyzických osôb, ktoré majú z tohto dôvodu rozhodujúci vplyv na ich riadenie. Keď je niekoľko akcionárov spoločnosti v nej zamestnaných, sú podľa § 3 kapitoly 57 švédskeho zákona o dani z príjmov (inkomstskattelagen, SFS 1999, č. 1229, ďalej len „zákon“) považovaní za jednu osobu, čo tejto spoločnosti umožňuje, aby bola posudzovaná ako spoločnosť s nízkym počtom akcionárov napriek veľkému počtu jej akcionárov.
5
Vo Švédsku je daňové zaťaženie príjmov z pracovnej činnosti vyššie ako daňové zaťaženie príjmov z kapitálového majetku. S cieľom odradiť akcionárov spoločnosti s nízkym počtom akcionárov, ktorí sú v tom istom čase zamestnancami tejto spoločnosti, od prevádzania príjmov z pracovnej činnosti na príjmy z kapitálového majetku zákon stanovuje, že dividendy z akcií vyplácané uvedenou spoločnosťou sú zdaňované ako príjmy z kapitálového majetku do výšky paušálneho výnosu všeobecne nazývaného „hraničná suma“, ktorý je považovaný za zodpovedajúci normálnemu výnosu z kapitálu investovaného do rovnakej spoločnosti. Prebytok sumy týchto dividend nad hraničnú sumu je zdaňovaný ako príjem z pracovnej činnosti.
6
Tento paušálny výnos sa vypočíta uplatnením danej percentuálnej sadzby na základ zahŕňajúci najmä kapitál, ktorý akcionár investoval do spoločnosti s nízkym počtom akcionárov.
7
Základ výpočtu môže podľa mzdového pravidla stanoveného v § 12 kapitoly 43 zákona tiež zahŕňať sumu zodpovedajúcu časti miezd vyplácaných zamestnancom tejto spoločnosti, ktoré zahŕňajú aj mzdy vyplácané zamestnancom jej dcérskych spoločností a organizačných zložiek. V súlade s týmto ustanovením však tieto mzdy môžu byť zohľadnené len vtedy, ak sa zahŕňajú do vymeriavacieho základu sociálnych odvodov alebo do základu dane zo mzdy podľa švédskej právnej úpravy.
8
Po pristúpení Švédskeho kráľovstva k Európskej únii však bolo uplatnenie mzdového pravidla rozšírené, podľa údajov poskytnutých švédskou vládou, na mzdy vyplácané pracovníkom spoločností s nízkym počtom akcionárov zamestnaným v inom členskom štáte.
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
9
X, švédska akciová spoločnosť, je poradenskou spoločnosťou vlastnenou viacerými akcionármi, ktorí sú v nej zamestnaní, vrátane žalobcov. Napriek tomu, že počet jej akcionárov bol počas posudzovaného obdobia relatívne vysoký (celkovo 78), X bola stále „spoločnosťou s nízkym počtom akcionárov“ v zmysle § 3 kapitoly 57 zákona.
10
Keď X začala v roku 1991 pôsobiť, prebrala činnosť, ktorá bola predtým vykonávaná pod inou formou vo Švédsku, ako aj ruskou organizačnou zložkou. V roku 1997 túto činnosť prebrala Y, švédska akciová spoločnosť, dcérska spoločnosť X. V rovnakom čase Y otvorila ďalšiu organizačnú zložku v Rusku. Prvá organizačná zložka bola zrušená v roku 2000.
11
Každý zo žalobcov vlastní 1,7 % akcií X. A sa stal akcionárom X v roku 1991 a B v roku 1996.
12
Títo akcionári podali na Skatterättsnämnden (výbor pre daňové právo) žiadosť o vydanie predbežného stanoviska týkajúceho sa otázky, či pri výpočte daní z dividend, ktoré vypláca X, môžu na uplatnenie mzdového pravidla zohľadniť mzdy vyplácané zamestnancom ruskej organizačnej zložky Y napriek tomu, že tieto mzdy sa nezahŕňajú do vymeriavacieho základu sociálnych odvodov splatných vo Švédsku ani do základu švédskej dane zo mzdy.
13
Vo svojom stanovisku oznámenom dotknutým osobám 19. februára 2003 odpovedal Skatterättsnämnden na túto otázku kladne. Keďže sa domnieval, že nie je možné sa odvolávať na článok 43 ES, pretože sa nevzťahuje na podniky nachádzajúce sa v tretích krajinách, usúdil, že sporná vnútroštátna právna úprava musí byť skúmaná podľa článku 56 ods. 1 ES.
14
V tomto ohľade usúdil, že ustanovenia Zmluvy o ES týkajúce sa voľného pohybu kapitálu tvoria prekážku tomu, aby v situácii, v akej sa nachádzajú žalobcovia, boli dividendy, ktoré prijali od X, predmetom menej priaznivého zdanenia z dôvodu, že dcérska spoločnosť X vykonáva činnosť v Rusku, a nie vo Švédsku.
15
Mzdové pravidlo totiž pochádza z roku 1994, takže ho nemožno posudzovať ako obmedzenie existujúce 31. decembra 1993 v zmysle článku 57 ods. 1 ES. Navyše rozdielne zaobchádzanie spôsobené týmto pravidlom nemôže byť odôvodnené cieľom zabezpečiť účinnosť daňových kontrol vzhľadom na existenciu ustanovenia týkajúceho sa výmeny informácií medzi príslušnými daňovými orgánmi v zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia medzi Švédskym kráľovstvom a Ruskou federáciou.
16
Jeden z členov Skatterättsnämnden však usúdil, že mzdové pravidlo musí byť skúmané podľa článku 43 ES, a nie podľa ustanovení Zmluvy týkajúcich sa voľného pohybu kapitálu. Toto pravidlo má totiž povahu obmedzenia výkonu hospodárskej činnosti, a nie pohybu kapitálu. Keďže sa však článok 43 ES neuplatňuje na situácie zahŕňajúce tretie krajiny, nevytvára obmedzenie zakázané týmto článkom.
17
Riksskatteverket (ústredný daňový orgán) napadol stanovisko Skatterättsnämnden pred Regeringsrätten.
18
Za týchto podmienok Regeringsrätten rozhodol o prerušení konania a položil Súdnemu dvoru tieto dve prejudiciálne otázky:
„1.
Bránia ustanovenia [Zmluvy] upravujúce voľný pohyb kapitálu medzi členskými štátmi a tretími krajinami tomu, aby v situácii, ako je táto, boli dividendy, ktoré prijali [žalobcovia] od X, predmetom menej priaznivého zdanenia z dôvodu, že Y, ktorá je dcérskou spoločnosťou X, vykonáva činnosť v Rusku, a nie vo Švédsku?
2.
Má v tejto súvislosti význam skutočnosť, či [žalobcovia] získali účasť v spoločnosti X pred začatím alebo po začatí alebo zmene činnosti v Rusku?“
O prejudiciálnych otázkach
19
Podľa článku 104 ods. 3 prvého pododseku rokovacieho poriadku Súdny dvor môže rozhodnúť odôvodneným uznesením, ak odpoveď na položenú prejudiciálnu otázku môže byť jednoznačne vyvodená z judikatúry.
20
Vnútroštátny súd sa svojimi otázkami v podstate pýta, či vnútroštátne opatrenie, ktoré v rámci zdaňovania dividend z akcií ako príjmov z kapitálového majetku v rozsahu paušálneho výnosu vypočítaného uplatnením určenej percentuálnej sadzby na základ, ktorý okrem kapitálu investovaného akcionárom obsahuje časť miezd vyplatených pracovníkom spoločnosti vyplácajúcej dividendy, nedovoľuje zohľadnenie miezd pracovníkov zamestnaných v organizačnej zložke tejto spoločnosti alebo jej dcérskou spoločnosťou v tretej krajine, je zlučiteľné s ustanoveniami Zmluvy týkajúcimi sa voľného pohybu kapitálu.
21
Rovnako ako jeden z členov Skatterättsnämnden (pozri bod 16 tohto uznesenia) holandská vláda a Komisia Európskych spoločenstiev tvrdia, že vnútroštátne ustanovenie, o aké ide vo veci samej, môže byť skúmané len na základe slobody usadiť sa, a nie na základe voľného pohybu kapitálu. V podstate uvádzajú, že toto ustanovenie ovplyvňuje usadenie sa organizačnej zložky v tretej krajine, a preto patrí výhradne do vecnej pôsobnosti slobody usadiť sa.
22
Vzhľadom na to, že skúmanie situácie, o akú ide vo veci samej, z pohľadu ustanovení Zmluvy týkajúcich sa slobody usadiť sa by mohlo urobiť nadbytočným samostatný prieskum uvedenej situácie z pohľadu ustanovení týkajúcich sa voľného pohybu kapitálu, je vhodné na začiatku overiť, či táto situácia patrí do rámca slobody usadiť sa.
23
V tejto súvislosti je potrebné pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry sloboda usadiť sa, ktorú článok 43 ES priznáva štátnym príslušníkom Spoločenstva, zahŕňa v súlade s článkom 48 ES právo spoločností, ktoré sú založené podľa zákonov členského štátu a ktoré majú svoje sídlo, ústredie alebo hlavné miesto podnikateľskej činnosti vnútri Spoločenstva, vykonávať svoju činnosť v inom členskom štáte prostredníctvom dcérskej spoločnosti, organizačnej zložky alebo obchodného zastúpenia (pozri najmä rozsudky z 21. septembra 1999, Saint-Gobain ZN, C-307/97, Zb. s. I-6161, bod 35; z 13. decembra 2005, Marks & Spencer, C-446/03, Zb. s. I-10837, bod 29, a z 12. septembra 2006, Cadbury Schweppes a Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, Zb. s. I-7995, bod 41).
24
Z dlhodobo ustálenej judikatúry ďalej vyplýva, že hoci cieľom ustanovení Zmluvy týkajúcich sa slobody usadiť sa je podľa ich znenia zabezpečiť zaobchádzanie v hostiteľskom členskom štáte podľa podmienok stanovených pre vlastných štátnych príslušníkov, zároveň bránia tomu, aby členský štát pôvodu zasahoval do usadenia sa niektorého z jeho štátnych príslušníkov alebo spoločnosti založenej v súlade s jeho právnou úpravou v inom členskom štáte (pozri najmä rozsudky zo 16. júla 1998, ICI, C-264/96, Zb. s. I-4695, bod 21; Marks & Spencer, už citovaný, bod 31, ako aj Cadbury Schweppes a Cadbury Schweppes Overseas, už citovaný, bod 42).
25
Ako poznamenala holandská vláda a Komisia, hlavným účinkom vnútroštátneho opatrenia, akým je opatrenie vo veci samej, ktoré na účely uplatnenia mzdového pravidla zakazuje zohľadniť mzdy vyplácané zamestnancom organizačnej zložky usadenej v tretej krajine, je to, že robí menej atraktívnym zriadenie organizačnej zložky v tretej krajine švédskou spoločnosťou, keďže takéto zriadenie by mohlo dostať akcionárov tejto spoločnosti do menej výhodnej daňovej pozície, než v akej by boli, keby sa organizačná zložka nachádzala vo Švédsku alebo v inom členskom štáte.
26
Opatrenie, o aké ide vo veci samej, tým, že odrádza od zakladania organizačných zložiek mimo Únie, ovplyvňuje rozhodujúcim spôsobom slobodu usadiť sa, a preto patrí iba do vecnej pôsobnosti ustanovení Zmluvy upravujúcich túto slobodu.
27
Aj za predpokladu, že také vnútroštátne opatrenie by malo, ako tvrdia žalobcovia, obmedzujúce účinky na voľný pohyb kapitálu, také účinky by sa považovali za nevyhnutný dôsledok prípadnej prekážky slobody usadiť sa a neodôvodňujú skúmanie uvedeného opatrenia vzhľadom na články 56 ES až 58 ES (pozri v tomto zmysle rozsudky Cadbury Schweppes a Cadbury Schweppes Overseas, už citovaný, bod 33; z 3. októbra 2006, Fidium Finanz, C-452/04, Zb. s. I-9521, body 48 a 49, ako aj z 13. marca 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Zb. s. I-2107, bod 34).
28
Preto nie je namieste skúmať vnútroštátne opatrenie, o aké ide vo veci samej, z pohľadu ustanovení Zmluvy týkajúcich sa voľného pohybu kapitálu.
29
Čo sa týka kapitoly Zmluvy týkajúcej sa slobody usadiť sa, tá neobsahuje nijaké ustanovenie, ktoré by rozširovalo pôsobnosť jej ustanovení na situácie týkajúce sa usadenia sa spoločnosti z členského štátu v tretej krajine. Preto sa v situácii, o akú ide vo veci samej, nemožno dovolávať článkov 43 ES a nasledujúcich.
30
Vzhľadom na to, čo bolo uvedené, treba odpovedať na položené otázky tak, že vnútroštátne opatrenie, ktoré v rámci zdaňovania dividend z akcií ako príjmov z kapitálového majetku v rozsahu paušálneho výnosu vypočítaného uplatnením určenej percentuálnej sadzby na základ, ktorý okrem kapitálu investovaného akcionárom obsahuje časť miezd vyplatených pracovníkom spoločnosti vyplácajúcej dividendy, nedovoľuje zohľadnenie miezd pracovníkov zamestnaných v organizačnej zložke tejto spoločnosti alebo jej dcérskou spoločnosťou v tretej krajine, ovplyvňuje rozhodujúcim spôsobom výkon slobody usadiť sa v zmysle článkov 43 ES a nasledujúcich. Týchto článkov sa nemožno dovolávať v situácii týkajúcej sa usadenia sa spoločnosti z členského štátu v tretej krajine.
O trovách
31
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (štvrtá komora) rozhodol takto:
Vnútroštátne opatrenie, ktoré v rámci zdaňovania dividend z akcií ako príjmov z kapitálového majetku v rozsahu paušálneho výnosu vypočítaného uplatnením určenej percentuálnej sadzby na základ, ktorý okrem kapitálu investovaného akcionárom obsahuje časť miezd vyplatených pracovníkom spoločnosti vyplácajúcej dividendy, nedovoľuje zohľadnenie miezd pracovníkov zamestnaných v organizačnej zložke tejto spoločnosti alebo jej dcérskou spoločnosťou v tretej krajine, ovplyvňuje rozhodujúcim spôsobom výkon slobody usadiť sa v zmysle článkov 43 ES a nasledujúcich. Týchto článkov sa nemožno dovolávať v situácii týkajúcej sa usadenia sa spoločnosti z členského štátu v tretej krajine.
Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: švédčina.