62012CJ0431
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (tizedik tanács)
2013. október 24. (
*1
)
„Adózás — Hozzáadottérték‑adó — A héakülönbözet beszámítás útján történő visszatérítése — A beszámítási értesítők megsemmisítése — Az adóalany részére a késedelmi kamat fizetésének kötelezettsége”
A C‑431/12. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet az Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (Románia) a Bírósághoz 2012. szeptember 24‑én érkezett, 2012. június 21‑i határozatával terjesztett elő az előtte
az Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
és
az SC Rafinăria Steaua Română SA
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (tizedik tanács),
tagjai: Juhász E., a tizedik tanács elnöke, tanácselnökként eljáró bíró, A. Rosas és C. Vajda (előadó) bírák,
főtanácsnok: J. Kokott,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
—
az SC Rafinăria Steaua Română SA képviseletében D. Dascălu ügyvéd,
—
a román kormány képviseletében R. H. Radu, E. Gane és A.‑L. Crişan, meghatalmazotti minőségben,
—
az Európai Bizottság képviseletében L. Keppenne és L. Lozano Palacios, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o.; a továbbiakban héairányelv) 138. cikkének értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet az Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (román nemzeti adóhivatal; a továbbiakban: Agenţia) és az SC Rafinăria Steaua Română SA (a továbbiakban: Steaua Română) között, a Steaua Română által fizetendő hozzáadottérték‑adóhoz (továbbiakban: héa) viszonyítva előzetesen felszámított héa különbözetének késedelmes visszatérítése után járó kamatok kifizetése iránti kérelem tárgyában folyamatban lévő eljárás keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A héairányelv 183. cikkének első albekezdése előírja:
„Amennyiben a levonások összege meghaladja az adómegállapítási időszakban fizetendő héa összegét, a tagállamok engedélyezhetik a különbözet következő időszakra történő átvitelét vagy az általuk meghatározott szabályok szerinti visszatérítését.”
4
A héairányelv 252. cikkének (2) bekezdése értelmében:
„Az adómegállapítási időszakok hosszát a tagállamok egy, két vagy három hónapban állapítják meg.
A tagállamok azonban eltérő időszakokat is megállapíthatnak, feltéve, hogy ezek az egy évet nem haladják meg.”
A román jog
5
Az adóigazgatási eljárást az adóeljárásra vonatkozó törvénykönyvről szóló, 2003. december 24‑i 92. sz. kormányrendeletnek (Ordonanţa Guvernului nr. 92 privind Codul de procedură fiscală), (Monitorul Oficial al României, I. rész, 941. sz., 2003. december 29., újra közzétéve: Monitorul Oficial al României, I. rész, 513. sz., 2007. július 31.) az alapügyben szereplő tényállás bekövetkezésekor hatályos változata (a továbbiakban: adóeljárásra vonatkozó törvénykönyv) szabályozza.
6
Az adóeljárásra vonatkozó törvénykönyv 124. cikkének (1) bekezdése előírja:
„Az állami forrásokból visszafizetendő vagy visszatérítendő összegek vonatkozásában az adófizetők a […] meghatározott határidő lejártát követő naptól kezdve […] kamatra jogosultak. A kamat az adóalany kérelmére kerül kifizetésre.”
7
A negatív héát tartalmazó, visszatérítés lehetőségével járó adóbevallásokra vonatkozó döntések meghozatala módszertanának jóváhagyásáról szóló, 2007. november 1‑jei 1857/2007. sz. gazdasági és pénzügyminiszteri rendelet (Monitorul Oficial al României, I. rész, 785. sz., 2007. november 20.) I. fejezete B. szakaszának 6. pontja előírja:
„A visszatérítési kérelmek elbírálására az adóhatóságnál történő nyilvántartásba vételük időrendi sorrendjében, a negatív héát tartalmazó, visszatérítés lehetőségével járó [héa]bevallás benyújtásától számított 45 naptári napon belül kerül sor.”
A jogvita alapját képező tényállás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8
A Steaua Română 2007 decemberére és 2008 januárjára vonatkozó héabevallásaiban 3697738 román lej (RON) negatív összeg szerepelt, amelynek visszatérítését az Agenţia egy ellenőrzést követően elfogadta.
9
Mindazonáltal ugyanezen ellenőrzés következtében az Agenţia adómegállapító határozatot bocsátott ki, amelyben a Steaua Română terhére jogellenesen két kiegészítő adókötelezettséget állapított meg, 19002767 RON összegben héa címén és 5374404 RON összegben késedelmi kamat címén. Ezt követően két értesítőt bocsátott ki, amelyben beszámítás útján visszatérítette a héakülönbözetet, megszüntetve ezáltal e két adókötelezettséget.
10
Mivel a Steaua Românănak az adómegállapító határozat és a beszámítási értesítőkkel szembeni kifogásai elutasításra kerültek, bírósági eljárást indított a Curtea de Apel Ploiești előtt, amely 2008. december 4‑i és 2009. október 14‑i ítéletében megsemmisítette az említett értesítőket. Az Agenţia által ezen ítéletek ellen benyújtott fellebbezéseket az Înalta Curte de Casaţie 2009. június 9‑i és 2010. május 13‑i ítéletével elutasította. Az Agenţia következésképpen köteles volt visszatéríteni Steaua Română számára az elsődlegesen kért 3697738 RON összeget.
11
A beszámítási értesítők és a jogellenesen beszámított héaösszeg késedelmes visszatérítés jogellenességére alapítva a Steaua Română kérte továbbá az Agenţiától az ezen összeg után járó, héabevallásokra vonatkozó határozathozatalra előírt 45 napos határidő lejártától az említett összeg tényleges megfizetéséig számított kamat megfizetését. E kamatok összegét 1793972 RON‑ban állapította meg.
12
Mivel az Agenţia az alkalmazandó szabályozásban megállapított határidőben nem válaszolt e kérelemre, a Steaua Română két alkalommal is kifogást nyújtott be, törvényes kamatok címén összesen 1793972 RON összeg megfizetését kérve.
13
E kérelmet az Agenţia 2010. szeptember 30‑i határozata elutasította, majd a Curtea de Apel Bucureşti 2011. február 14‑i ítélete megsemmisítette e határozatot, és kötelezte az Agenţiát arra, hogy 2009. július 27‑ig járó törvényes kamatok címén 1793972 RON összeget fizessen a Steaua Românănak.
14
Az Agenţia a fellebbezést nyújtott be ezen ítélettel szemben az Înalta Curte de Casaţie şi Justiţiéhez.
15
Fellebbezésében az Agenţia többek között úgy érvelt, hogy a Curtea de Apel Bucureşti tévesen alkalmazta a jogot, amikor törvényes kamatok címén 1739972 RON megfizetésére kötelezte, mivel az alkalmazandó jogszabályok nem az adóalanyok által benyújtott kérelmek elbírálásának módját szankcionálják, hanem e kérelmek elbírálási határidejének túllépését. Márpedig a héabevallásokat, valamint a Steaua Română által benyújtott egyéb kérelmeket az előírt határidőben megvizsgálták. Következésképpen nem esedékes késedelmi kamat azon időszak vonatkozásában, amíg a beszámítási értesítők hatályban voltak.
16
A Steaua Română C-107/10. sz. Enel Maritsa Iztok 3 ügyben 2011. május 12-i ítéletre (EBHT 2011., I-3873. o.) hivatkozott, megállapítva, hogy ebben az ítéletben a Bíróság a személyeknek a visszatérítendő héakülönbözet összege utáni késedelmi kamatokhoz való joga tekintetében értelmezte kifejezetten és rendelte alkalmazni a héasemlegesség elvét. A Steaua Română következésképpen mint megalapozatlant kérte a fellebbezés elutasítását, lényegében úgy érvelve, hogy az Agenţia nem tartotta tiszteletben a héavisszatérítésre előírt határidőket.
17
E feltételek mellett az Înalta Curte de Casaţie și Justiţie az EUMSZ 267. cikk harmadik bekezdése szerint Bírósághoz fordulni köteles végső fokon eljáró fellebbviteli bíróságnak tekintve magát úgy döntött, hogy felfüggeszti az eljárást, és az alábbi kérdést terjeszti előzetes döntéshozatalra a Bíróság elé:
„Ellentétes‑e a […] 2006/112[…] irányelv 183. cikkében foglalt rendelkezésekkel az adóeljárásra vonatkozó törvénykönyv 124. cikkében foglalt rendelkezések olyan értelmezése, miszerint az állam nem köteles a héabevallások útján igényelt összegek utáni kamat megfizetésére az ezen összegek beszámítási időpontja és a beszámításra vonatkozó aktusok bírósági határozattal történő megsemmisítési időpontja közötti időszak vonatkozásában?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
18
Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a héairányelv 183. cikkét úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha a fizetendő héa és az előzetesen felszámított héa különbözetének visszatérítését kérő adóalany nem kaphat késedelmi kamatot a tagállam adóhatóságától az e hatóság által késedelmesen teljesített visszatérítés után olyan időszak tekintetében, amelynek során a visszatérítést kizáró, később bírósági határozattal megsemmisített közigazgatási aktusok voltak hatályban.
19
E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy bár a héairányelv 183. cikke nem szabályozza sem a visszatérítendő héakülönbözet utáni kamatfizetési kötelezettséget, sem pedig azt az időpontot, amelytől e kamatok fizetendők, önmagában e körülményből nem vonható le olyan következtetés, hogy e cikket úgy kell értelmezni, hogy a héakülönbözet visszatérítésének tagállamok által rögzített szabályai mentesülnek az uniós jogon alapuló mindennemű számonkérés alól (a fent hivatkozott Enel Maritsa Iztok 3 ügyben hozott ítélet 27. és 28. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
20
Ugyanis, bár a héakülönbözet visszatérítéséhez való jog – héairányelv 183. cikkében szabályozott – végrehajtása főszabály szerint a tagállamok eljárásjogi autonómiájának körébe tartozik, ettől még ez az autonómia az egyenértékűség és a tényleges érvényesülés elvének keretei között érvényesül (a fent hivatkozott Enel Maritsa Iztok 3 ügyben hozott ítélet 29. pontja).
21
Egyébiránt az ítélkezési gyakorlatból következik, hogy bizonyos, a tagállamok által, a héakülönbözet visszatérítéséhez való jog végrehajtása során betartandó különös szabályok a héairányelv 183. cikkéből következnek, a héa rendszerére és az e területet szabályozó általános elvekre tekintettel értelmezve. Ugyanis az adóalanyok azon joga, hogy az általuk fizetendő héából levonják az általuk beszerzett árukat és igénybe vett szolgáltatásokat terhelő előzetesen felszámított adót, az uniós szabályozás által bevezetett közös héarendszer egyik alapelvét képezi. E jog a héa mechanizmusának szerves részét képezi, és főszabály szerint nem korlátozható. E jog a beszerzési ügyleteket terhelő előzetesen felszámított adó teljes összege tekintetében közvetlenül érvényesül (a fent hivatkozott Enel Maritsa Iztok 3 ügyben hozott ítélet 30–32. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
22
E megfontolások alapján ítélte meg már úgy a Bíróság, hogy a héakülönbözet visszatérítési szabályai nem sérthetik a közös héarendszer semlegességének elvét azáltal, hogy ezen adót teljesen vagy részben az adóalanyra terhelik, ami különösen azzal jár, hogy a visszatérítésnek ésszerű határidőn belül kell megtörténnie (a fent hivatkozott Enel Maritsa Iztok 3 ügyben hozott ítélet 33. pontja).
23
Ugyanezen indokok miatt, ha a héakülönbözet adóalany számára történő visszatérítése ésszerű határidőn túl történik, a közös héarendszer semlegességének elve megköveteli, hogy az adóalany terhére a szóban forgó összegek rendelkezésre nem állása okán így keletkezett pénzügyi veszteség késedelmi kamat fizetésével ellentételezésre kerüljön.
24
E tekintetben a Bíróság ítélkezési gyakorlatából következik, hogy az államkincstár által fizetendő kamatok olyan számítása, amely nem azt a napot tekinti kiindulási pontnak, amelyen a héakülönbözetet a héairányelvnek megfelelően rendes körülmények között ki kell egyenlíteni, főszabály szerint ezen irányelv 183. cikkének követelményeibe ütközik (a fent hivatkozott Enel Maritsa Iztok 3 ügyben hozott ítélet 51. pontja). Márpedig az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy az alapügyben az alkalmazandó nemzeti jogszabályok főszabály szerint a héabevallásokra vonatkozó határozathozatalra előírt 45 napos határidő lejártától írják elő a késedelmi kamat számítását.
25
Egyébiránt meg kell állapítani, hogy az adóalany szempontjából nem bír jelentőséggel a héakülönbözet késedelmes visszatérítésének oka. Nincs jelentős különbség ezen összefüggésben a kérelem határidőn túlnyúló közigazgatási feldolgozása, valamint a visszatérítést jogellenesen kizáró és később bírósági határozattal megsemmisített közigazgatási aktusok okán történő késedelmes visszatérítés között.
26
E megfontolásokra tekintettel azt kell válaszolni az előterjesztett kérdésre, hogy a héairányelv 183. cikkét úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha a fizetendő héa és az előzetesen felszámított héa különbözetének visszatérítését kérő adóalany nem kaphat késedelmi kamatot a tagállam adóhatóságától az e hatóság által késedelmesen teljesített visszatérítés után olyan időszak tekintetében, amelynek során a visszatérítést kizáró, később bírósági határozattal megsemmisített közigazgatási aktusok voltak hatályban.
A költségekről
27
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (második tanács) a következőképpen határozott:
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 183. cikkét úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha a fizetendő hozzáadottérték‑adó és az előzetesen felszámított hozzáadottérték‑adó különbözetének visszatérítését kérő adóalany nem kaphat késedelmi kamatot a tagállam adóhatóságától az e hatóság által késedelmesen teljesített visszatérítés után olyan időszak tekintetében, amelynek során a visszatérítést kizáró, később bírósági határozattal megsemmisített közigazgatási aktusok voltak hatályban.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: román.