62024CJ0602
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (kilencedik tanács)
2025. augusztus 1. (
*1
)
„Előzetes döntéshozatal – Adózás – A hozzáadottérték‑adó (héa) közös rendszere – 2006/112/EK irányelv – Export‑adómentességek – A 146. cikk (1) bekezdésének b) pontja – Az Európai Unión kívülre feladott vagy szállított termékek értékesítése – Termékek szállítása az Unió területén kívülre az értékesítő és a vevő közötti, ezen áruknak egy másik tagállamba történő szállítását előíró megállapodást követően – Az Unió területét ténylegesen elhagyó termékek – Bizonyíték – Az export‑adómentesség megtagadása – Az adósemlegesség és az arányosság elve”
A C‑602/24. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (varsói vajdasági közigazgatási bíróság, Lengyelország) a Bírósághoz 2024. szeptember 17‑én érkezett, 2024. július 12‑i határozatával terjesztett elő
a W. sp. z o.o.
és
a Dyrektor lzby Administracji Skarbowej w Warszawie
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (kilencedik tanács),
tagjai: N. Jääskinen tanácselnök, A. Arabadjiev (előadó) és M. Condinanzi bírák,
főtanácsnok: M. Campos Sánchez‑Bordona,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
–
a lengyel kormány képviseletében B. Majczyna, meghatalmazotti minőségben,
–
az Európai Bizottság képviseletében P. Carlin és M. Rynkowski, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 146. cikke (1) bekezdése b) pontjának értelmezésére vonatkozik.
2
E kérelmet a W. sp. z o.o. (a továbbiakban: W társaság) és a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (a W.‑i adóhatóság igazgatója, Lengyelország) között a 2017‑ben és 2018‑ban az Európai Unió területén kívülre irányuló termékexportra vonatkozó hozzáadottérték‑adó (héa) alóli mentesség megtagadása tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3
A héairányelv 14. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„»Termékértékesítés« a birtokba vehető dolog átengedése, amely tulajdonosként való rendelkezésre jogosít fel.”
4
Ezen irányelv IX. címe az adómentességekre vonatkozik. E cím 1. fejezete egyedül az említett irányelv 131. cikkét foglalja magában, amely előírja:
„A 2–9. fejezetben említett adómentességeket az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az említett adómentességek helyes és egyszerű alkalmazása, valamint az esetleges adócsalás, adókikerülés és visszaélés megelőzése céljából a tagállamok által meghatározott feltételekkel kell alkalmazni.”
5
Az említett IX. cím 6. fejezete az „Export‑adómentességek” címet viseli, és ugyanezen irányelv 146. és 147. cikkét foglalja magában. Ezen irányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja értelmében:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
a)
az eladó által vagy nevében a Közösségen kívülre feladott vagy fuvarozott termékek értékesítése;
b)
nem az érintett tagállam területén letelepedett megrendelő által vagy nevében a Közösségen kívülre feladott vagy fuvarozott termékek értékesítése, kivéve a kirándulóhajók és turista‑repülőgépek, valamint az egyéb, magánhasználatra szánt közlekedési eszközök felszerelésére és ellátására szolgáló termékeket, amennyiben ezeket a megrendelő maga fuvarozta el.”
A lengyel jog
6
A 2004. március 11‑i ustawa o podatku od towarów i usług (a termékekre és szolgáltatásokra vonatkozó adókról szóló törvény; Dz. U. 2017., 1221. tétel) alapügyre alkalmazandó változata (a továbbiakban: héatörvény) 41. cikkének (6) bekezdése előírja:
„A 0%‑os adókulcs a (4) és (5) bekezdésben említett termékkivitel esetében alkalmazandó, azzal a feltétellel, hogy az adóalany az adott adó megállapítási időszakra vonatkozó adóbevallás benyújtási határidejének lejárta előtt kézhez kapta a termék Európai Unión kívülre történő kivitelét megerősítő dokumentumot.”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
7
A W társaság a 2017. és 2018. évre vonatkozó héabevallásaiban olyan almaértékesítéseket tüntetett fel, amelyek címzettje az Egyesült Királyságban letelepedett és Lettországban héanyilvántartásba vett A. E. LP társaság volt (a továbbiakban: A. E. vagy vevő). Ezen értékesítéseket Közösségen belüli termékértékesítésként vallották be, amelyre 0%‑os adókulcs vonatkozik.
8
A W társaság birtokában lévő és az adóügyi eljárás során bemutatott fuvarlevelek szerint az árukat Lengyelországból Fehéroroszországban, Oroszországban és Lengyelországban székhellyel rendelkező fuvarozóknak kellett elszállítaniuk Litvániában található rendeltetési helyekre és azokat ott átadniuk. Az A. E. feladata volt a szállítás megszervezése.
9
Márpedig a lengyel adóhatóság megállapította, hogy az A. E. mint az almák vevője azokat közvetlenül Lengyelországból Fehéroroszországba szállította. E hatóság szerint és a többek között a lett adóhatóság által szolgáltatott információk alapján az A. E. nehezen elérhető és megbízhatatlan jogalany volt. A lett adóhatóság megerősítette, hogy az A. E. Közösségen belüli, a W társaságtól történő termékbeszerzést, illetve harmadik országokba irányuló exportot vallott be. A társaság esetében a lengyel adóhatóság ezenfelül nem állítja, hogy az ellátási láncban a W társaság adócsalást vagy visszaélést követett volna el.
10
A lengyel adóhatóság szerint az áruknak az Unió más tagállamának területére történő átszállítása hiányában úgy kellett tekinteni, hogy az érintett értékesítések nem Közösségen belüli jellegűek voltak. E hatóság ezenkívül úgy ítélte meg, hogy a W társaság nem ellenőrizte megfelelően, hogy hová szállítják le az árukat, és csak azok Litvániába történő szállításának formális megerősítésére szorítkozott az árukat fuvarozó gépjárművezető aláírása és a fuvarozó társaság bélyegzője alapján. Az említett adóhatóság tehát úgy ítélte meg, hogy a W. társaság által az A. E. részére történő termékértékesítés belföldi értékesítésnek minősült, amelyre 5%‑os héakulcs vonatkozik, és 30%‑os mértékű szankciót is kivetett.
11
A W társaság megtámadta e határozatot a kérdést előterjesztő bíróság, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (varsói vajdasági közigazgatási bíróság, Lengyelország) előtt, azt állítva, hogy mivel a lengyel adóhatóság megállapította, hogy az árukat a szerződő fél nevében és javára eljáró jogalany exportálta Fehéroroszországba, azt a héatörvény értelmében a 0%‑os adókulcs alá tartozó közvetett exportügyletté kellett volna átminősíteni.
12
A Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (varsói vajdasági közigazgatási bíróság) helyt adott e keresetnek, és hatályon kívül helyezte a lengyel adóhatóság által hozott határozatot. Megállapítva, hogy az A. E. a W társaságtól szerezte meg az áruk felett tulajdonosként való rendelkezés jogát, és azokat Fehéroroszországba exportálta, e bíróság úgy ítélte meg, hogy mivel a közvetett kiviteli eljárás anyagi jogi feltételei teljesültek, az adósemlegesség elve annak ellenére követeli meg a 0%‑os héamérték alkalmazását, hogy ezen adóalany nem tartotta tiszteletben az exportra vonatkozó formai követelményeket.
13
A lengyel adóhatóság felülvizsgálati kérelmet nyújtott be az említett ítélettel szemben a Naczelny Sąd Administracyjnyhoz (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Lengyelország), amely hatályon kívül helyezte az említett ítéletet. E bíróság megalapozottnak ítélte az ugyanezen ítélet indokolásának hiányosságaira alapított kifogásokat, és az előtte folyamatban lévő ügyet újbóli elbírálás céljából visszautalta a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (varsói vajdasági közigazgatási bíróság) elé.
14
Ítéletében a Naczelny Sąd Administracyjny (legfelsőbb közigazgatási bíróság) mindazonáltal egy olyan jogi véleményt fogalmazott meg, amely ezen ügy körülményeire tekintettel a Közösségen belüli termékértékesítés közvetett exporttá való esetleges átminősítésére vonatkozott.
15
A Naczelny Sąd Administracyjny (legfelsőbb közigazgatási bíróság) hangsúlyozta, hogy önmagában a vevő azon döntése, hogy az áruknak az Unió területén kívülre történő kivitelére irányuló eljárást egy, a nevében és javára tett vámáru‑nyilatkozat alapján folytatja le, amely döntést azt követően hozott meg, hogy kereskedelmi megállapodásokat kötött ezen áruk értékesítőjével, nevezetesen a W társasággal, és attól függetlenül, nem teszi lehetővé ezen értékesítő számára, hogy ebből levezesse és megvárja, hogy egy belső termékértékesítést akár közvetett exportügyletté minősítsenek át, mivel ezen értékesítés időpontjában az ügyletben részt vevő feleknek nem állt szándékában, és nem is akartak „kivitelre szánt termékértékesítést” végezni.
16
E körülmények között a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (varsói vajdasági közigazgatási bíróság) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1)
Úgy kell e értelmezni a [héairányelv] 146. cikke (1) bekezdésének b) pontját, hogy az adóalany (eladó) által Közösségen belüli termékértékesítésként bevallott termékértékesítést exportértékesítésnek kell tekinteni, ha a vevő az árut nem másik tagállamba, hanem az Unión kívülre exportálta?
2)
A [héairányelv] 146. cikke (1) bekezdésének b) pontja szerinti adómentesség alkalmazása szempontjából az első kérdésben említett helyzetben releváns‑e, hogy az áru beszerzője az árut ténylegesen nem az adóalannyal (eladóval) egyetértésben és közös megállapodásuk alapján, hanem önálló döntés alapján, az adóalany (eladó) tudta nélkül exportálta az Unión kívülre?
3)
A [héairányelv] 146. cikke (1) bekezdésének b) pontja szerinti adómentesség alkalmazása szempontjából az első kérdésben említett helyzetben releváns‑e, hogy az árunak az Unión kívülre történő kivitele az adóhatóság vámokmányok alapján tett megállapításaiból következik, az adóalany (eladó) birtokában lévő fuvarokmányok tartalma pedig ellentétben áll e megállapításokkal?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
17
Három kérdésével, amelyeket célszerű együttesen vizsgálni, az előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontját, hogy az e rendelkezésben előírt adómentesség hatálya alá tartozik az olyan termékértékesítés, amelyet az értékesítő eredetileg Közösségen belüli termékértékesítésként jelentett be, és amelyet ez utóbbi tudta nélkül a vevő végzett el az Unió területén kívül, amennyiben a szóban forgó kivitelt az adóhatóság a vámokmányok alapján állapította meg.
18
Először is emlékeztetni kell arra, hogy a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerint a tagállamok mentesítik az adó alól az eladó által vagy nevében az Unión kívülre feladott vagy fuvarozott termékek értékesítését. E rendelkezést az említett irányelv 14. cikkének (1) bekezdésével összefüggésben kell értelmezni, amely szerint „termékértékesítés” a birtokba vehető dolog olyan átengedése, amely tulajdonosként való rendelkezésre jogosít fel (lásd ebben az értelemben: 2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 19. pont; 2020. december 17‑iBAKATI PLUS ítélet, C‑656/19, EU:C:2020:1045, 55. pont).
19
Az Unión kívülre feladott vagy elfuvarozott termékek értékesítésének adómentessége annak biztosítására irányul, hogy az érintett termékek értékesítése a rendeltetési helyen, vagyis azon a helyen adózzon, ahol a termékeket elfogyasztják (lásd ebben az értelemben: 2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 20. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
20
Amint azt a Bíróság már többször megállapította, a jelen ítélet 18. pontjában említett rendelkezésekből, és különösen a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontjában alkalmazott „feladott” kifejezésből következik, hogy akkor történik termékexport, és vonatkozik adómentesség az exportértékesítésre, ha az e termékkel való tulajdonosként történő rendelkezési jog átszáll a vevőre, és az értékesítő igazolja, hogy e terméket feladták vagy elszállították az Unión kívülre, és a termék e feladás vagy szállítás során ténylegesen elhagyta az Unió területét (lásd ebben az értelemben: 2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 21. pont; 2020. december 17‑iBAKATI PLUS ítélet, C‑656/19, EU:C:2020:1045, 56. pont).
21
A Bíróság már azt is megállapította, hogy a „termékértékesítés” fogalma objektív jellegű, és az érintett ügyletek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó, anélkül hogy az adóhatóság köteles lenne vizsgálatot indítani az érintett adóalany szándékának megállapítása iránt, vagy hogy figyelembe kellene vennie az ugyanazon értékesítési láncban részt vevő, ezen adóalanytól eltérő gazdasági szereplő szándékát (2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 22. pont).
22
Ebből következik, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonló ügyletek a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja értelmében vett termékértékesítésnek minősülnek, ha azok megfelelnek az e fogalom alapjául szolgáló, a jelen ítélet 20. pontjában említett objektív kritériumoknak.
23
A Bíróság rendelkezésére álló iratokból kitűnik, hogy az annak megállapítására irányuló első feltétel, hogy termékexportról van‑e szó, a jelen ügyben teljesül, mivel nem vitatott, hogy az értékesítő az alapügyben szóban forgó almákkal tulajdonosként való rendelkezés jogát a vevőre ruházta át.
24
Ami a második feltételt illeti, amelynek értelmében az értékesítőnek kell bizonyítani, hogy e terméket az Unión kívülre adták fel vagy szállították, az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy az alapügyben szóban forgó értékesítő az adóügyi eljárás során olyan okmányokat mutatott be, amelyek igazolják, hogy az árukat a lengyelországi berakodási helyről Litvániában található rendeltetési helyekre kellett szállítani és azokat ott átadni. Mindazonáltal a lengyel adóhatóság megállapította, hogy az almákat nem e tagállamban, hanem az Unió területén kívül értékesítették.
25
A lengyel adóhatóság ebből azt a következtetést vonta le, hogy az eredetileg előírt 0%‑os héamérték alá tartozó, Közösségen belüli termékértékesítésre valójában nem került sor. E hatóság továbbá úgy ítélte meg, hogy az értékesítő nem ellenőrizte megfelelően, hogy hová szállítják le az árukat, amelyeket értékesített, és csak azok Litvániába történő szállításának formális megerősítésére szorítkozott az árukat fuvarozó gépjárművezető aláírása és a fuvarozó társaság bélyegzője alapján.
26
Mindazonáltal meg kell állapítani, hogy az ilyen körülmények nem relevánsak az alapügyben szóban forgó ügyletnek a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja értelmében vett exportügyletnek történő minősítése szempontjából.
27
Egyrészt ugyanis, amint az a jelen ítélet 23. pontjában megállapításra került, az áruval tulajdonosként való rendelkezés jogát az értékesítő előzetesen átruházta a vevőre, ez utóbbi pedig a közöttük létrejött megállapodás rendelkezéseinek megfelelően kellett, hogy teljesítse az áruk szállítását. E körülmények között nem róható fel az értékesítővel szemben, hogy az érintett áruk fuvarozását végző gépkocsivezető aláírása és a fuvarleveleken szereplő fuvartársaság bélyegzője alapján megerősítette a szállítást.
28
Másrészt, amint arra a jelen ítélet 21. pontja emlékeztet, a „termékértékesítés” fogalma objektív jellegű, és azt érintett ügyletek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazni kell. Ennek megfelelően az a lényeges, hogy a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontjában előírt adómentesség alkalmazásának objektív feltételei teljesüljenek. Az a körülmény, hogy a felek eredetileg egy olyan Közösségen belüli termékértékesítésben állapodtak meg, amelyre végül is nem került sor, és az Unión kívüli értékesítés az értékesítő tudta nélkül történt, szubjektív tényezőkből tevődik össze, amelyek tehát főszabály szerint nem relevánsak.
29
A jelen esetben nem vitatott, hogy megtörtént az alapügyben szóban forgó almáknak az Unió területén kívülre történő szállítása. Az a körülmény, hogy az ezen értékesítésre vonatkozó bizonyítékot a lengyel adóhatóság, nem pedig az értékesítő szerezte meg, nem releváns az alapügyben szóban forgó ügyletnek a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja értelmében vett exportügyletként történő minősítése szempontjából.
30
Ilyen körülmények között úgy kell tekinteni, hogy teljesül a jelen ítélet 20. pontjában említett második feltétel.
31
Ami a harmadik feltételt illeti, amely azt követeli meg, hogy a feladást vagy szállítást követően a termék fizikai értelemben elhagyja az Unió területét, nem vitatott, hogy az alapügyben szóban forgó almákat a vevő vagy annak megbízásából szállították az Unión kívülre.
32
Meg kell tehát állapítani, hogy – mivel az sem vitatott, hogy ezen almákat nem az Unió területén fogyasztották el – nem lehet azt állítani, hogy az értékesítő belföldön végzett termékértékesítést.
33
A héairányelv 146. cikkének (1) bekezdésében előírt adómentesség arra irányul, hogy garantálja az érintett termékértékesítéseknek a rendeltetési helyükön, vagyis azon a helyen történő adóztatását, ahol az exportált termékek fogyasztásra kerülnek (2019. március 28‑iVinš ítélet, C‑275/18, EU:C:2019:265, 23. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
34
Ennek megfelelően, amennyiben az említett tartalmi feltételek teljesülnek, az adósemlegesség elve megköveteli, hogy a héamentesség lehetséges legyen, még ha az adóalany egyes alaki követelményeknek nem is tett eleget (2020. december 17‑iBAKATI PLUS ítélet, C‑656/19, EU:C:2020:1045, 72. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
35
A fentiekből az következik, hogy egy ügyletnek a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontja értelmében vett „termékértékesítésnek” való minősítése nem tagadható meg azon körülmény miatt, hogy az Unióból történő feladás vagy szállítás az értékesítő tudta nélkül történt, és azt az adóhatóság, nem pedig maga az értékesítő állapította meg.
36
A lengyel kormány ezzel szemben azt állítja, hogy a héatörvényben előírt azon feltételt, miszerint az értékesítőnek vagy szolgáltatónak egy olyan dokumentumot kell kapnia, amely megerősíti a termékek Unión kívülre történő kivitelét, többek között az adócsalás megelőzésének szükségessége diktálta. Tekintettel arra, hogy a kiviteli ügyletek kedvezményes héaszabályozás alá tartoznak, vagyis mentesek ezen adó alól, miközben fennmarad az előzetesen felszámított adó levonásához való jog, és így e héatörvény értelmében 0%‑os héamérték kedvezményében részesülnek, jelentős a kockázata annak, hogy egyes gazdasági szereplők olyan ügyletekhez próbálják kihasználni ezt az előnyt, amelyek keretében az árukat valójában nem exportálták az Unión kívülre.
37
Nyilvánvaló, hogy a héairányelv 131. cikkének megfelelően a tagállamoknak kell meghatározniuk az exportügyletek mentesítésének feltételeit annak érdekében, hogy biztosítsák az ezen irányelvben előírt mentességek helyes és egyszerű alkalmazását, és hogy megelőzzenek bármely esetleges adócsalást, adókikerülést és visszaélést. A rájuk ruházott hatáskörök gyakorlása során a tagállamoknak mindazonáltal tiszteletben kell tartaniuk az uniós jogrend részét képező általános jogelveket, amelyek közé tartozik különösen az arányosság elve (2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 26. pont).
38
Ami ezen elvet illeti, emlékeztetni kell arra, hogy egy nemzeti intézkedés túlmegy az adó pontos beszedésének biztosításához szükséges mértéken, amennyiben a héamentességhez való jogot lényegében alakszerűségi követelmények tiszteletben tartásának rendeli alá anélkül, hogy figyelembe venné az anyagi jogi feltételeket, és különösen anélkül, hogy felvetné annak kérdését, hogy azok teljesültek‑e. Az ügyleteket ugyanis azok objektív jellemzőik figyelembevételével kell megadóztatni (2020. december 17‑iBAKATI PLUS ítélet, C‑656/19, EU:C:2020:1045, 71. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
39
Ugyanis, amint arra az Európai Bizottság hivatkozik, jóllehet a tagállamok a héairányelv 131. cikke alapján alaki követelményeket írnak elő, e feltételek nem módosíthatják az ezen irányelvben előírt adómentességek alkalmazási körét. Nem lenne arányos a mentesség exportra való alkalmazásának megtagadása pusztán azon okból, hogy az adóalany nem rendelkezik pontos kiviteli okmányokkal, ha – amint a jelen ügyben is – az adóhatóságok meggyőződtek arról, hogy a termékeket exportálták. Egy ilyen megtagadás meghaladná az adó pontos beszedésének biztosításához szükséges mértéket, mivel a héamentesség túlzott alaki követelményeknek lenne alárendelve, annak vizsgálata nélkül, hogy az anyagi jogi mentesség feltételei ténylegesen teljesülnek‑e.
40
A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint csak két olyan eset létezik, amikor valamely alaki követelmény megsértése a héamentességhez való jog elveszítéséhez vezethet (2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 29. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
41
Másfelől, egy alaki követelmény megsértése a héamentesség megtagadásához vezethet, ha e jogsértés azzal a hatással jár, hogy nem lehet bizonyítani az anyagi jogi követelményeknek való megfelelést (2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
42
Mindazonáltal az alapügyben nyilvánvalóan nem ez a helyzet, amely ügyben amint az a jelen ítélet 23–31. pontjában is megállapításra került, a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontjában előírt adómentesség valamennyi anyagi jogi feltétele teljesül.
43
Másfelől, a héamentesség érdekében nem hivatkozhat a héasemlegesség elvére az az adóalany, aki szándékosan vett részt olyan adócsalásban, amely veszélyeztette a közös héarendszer működését. A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint nem ellentétes az uniós joggal, ha azt követelik meg a gazdasági szereplőtől, hogy jóhiszeműen járjon el, és hozzon meg minden tőle észszerűen elvárható intézkedést annak biztosítása érdekében, hogy az általa végrehajtott ügylettel ne vegyen részt adócsalásban. Amennyiben az érintett adóalanynak tudomása volt, vagy tudomással kellett volna lennie arról, hogy az általa teljesített ügylettel a vevő által elkövetett adócsaláshoz járult hozzá, és nem tett meg minden, tőle telhető észszerű intézkedést annak érdekében, hogy megakadályozza e csalást, meg kell tagadni tőle a héamentességhez való jogot (2019. október 17‑iUnitel ítélet, C‑653/18, EU:C:2019:876, 33. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
44
A jelen ügyben azonban a kérdést előterjesztő bíróság jelezte, hogy az adóhatóság nem hivatkozott semmiféle, az értékesítő által az értékesítési láncban elkövetett csalásra vagy visszaélésre. Ezenkívül a Bíróság rendelkezésére álló iratokból semmilyen csalárd magatartásra utaló valószínűsítő körülmény nem tűnik ki.
45
Egyébiránt a Bíróság e tekintetben már kimondta, hogy egy olyan helyzetben, amelyben fennállnak az exportra vonatkozó adómentességnek a héairányelv 146. cikke (1) bekezdése b) pontjában előírt feltételei, különösen pedig az érintett terméknek az Unió vámterületéről való kilépésének feltétele, az ilyen termékértékesítés jogcímén nem kell héát fizetni, illetve ilyen körülmények között főszabály szerint nem áll fenn a szóban forgó ügylet adóztatását igazoló adócsalás vagy adóveszteség kockázata (2020. december 17‑iBAKATI PLUS ítélet, C‑656/19, EU:C:2020:1045, 82. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
46
A fentiekre figyelemmel az előterjesztett kérdésekre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezésben előírt adómentesség hatálya alá tartozik az olyan termékértékesítés, amelyet az értékesítő eredetileg Közösségen belüli termékértékesítésként jelentett be, és amelyet ez utóbbi tudta nélkül a vevő végzett el az Unió területén kívül, amennyiben a szóban forgó kivitelt az adóhatóság a vámokmányok alapján állapította meg.
A költségekről
47
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (kilencedik tanács) a következőképpen határozott:
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) és b) pontját
a következőképpen kell értelmezni:
az e rendelkezésben előírt adómentesség hatálya alá tartozik az olyan termékértékesítés, amelyet az értékesítő eredetileg Közösségen belüli termékértékesítésként jelentett be, és amelyet ez utóbbi tudta nélkül a vevő végzett el az Európai Unió területén kívül, amennyiben a szóban forgó kivitelt az adóhatóság a vámokmányok alapján állapította meg.
Aláírások
(
*1
)	Az eljárás nyelve: lengyel.