62015CJ0123
TEISINGUMO TEISMO (antroji kolegija) SPRENDIMAS
2016 m. birželio 30 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą — Apmokestinimas — Laisvas kapitalo judėjimas — Paveldimo turto mokestis — Valstybės narės teisės aktas, pagal kurį numatytas paveldimo turto mokesčio sumažinimas, taikomas palikimui, kurį sudarantis turtas jau buvo perleistas dėl paveldėjimo, kuris buvo apmokestintas tokiu mokesčiu šioje valstybėje narėje — Apribojimas — Pateisinimas — Mokesčių sistemos darna“
Byloje C‑123/15
dėl 2015 m. sausio 20 d.Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas, Vokietija) sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2015 m. kovo 12 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Max-Heinz Feilen
prieš
Finanzamt Fulda
TEISINGUMO TEISMAS (antroji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas M. Ilešič, teisėjai C. Toader, A. Rosas, A. Prechal ir E. Jarašiūnas (pranešėjas),
generalinis advokatas M. Wathelet,
posėdžio sekretorius I. Illéssy, administratorius,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2016 m. sausio 27 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
M.‑H. Feilen, atstovaujamo Rechtsanwalt P. Thouet,
—
Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos T. Henze,
—
Ispanijos vyriausybės, atstovaujamos A. Rubio González,
—
Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos S. Sutton ir M. Holt, padedamų baristerio R. Hill,
—
Europos Komisijos, atstovaujamos M. Wasmeier ir W. Roels,
susipažinęs su 2016 m. kovo 17 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 63 straipsnio 1 dalies ir 65 straipsnio išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Max-Heinz Feilen ir Finanzamt Fulda (Fuldos mokesčių inspekcija, Vokietija) ginčą dėl to, kad pastaroji atmetė M.‑H. Feilen prašymą sumažinti iš jo motinos paveldėtam palikimui taikytiną paveldimo turto mokestį.
Teisinis pagrindas
3
Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (Įstatymo dėl paveldimo ir dovanojamo turto mokesčio, toliau – ErbStG) redakcijos, taikytinos 2007 finansiniams metams, 1 straipsnio 1 dalies 1 punkte numatytas turto perleidimo dėl mirties apmokestinimas paveldimo turto mokesčiu.
4
Pagal ErbStG 2 straipsnio 1 dalies 1–3 punktus:
„Pareiga mokėti mokestį taikoma:
1.
1 straipsnio 1 dalies 1–3 punktuose apibrėžtais atvejais, kai palikėjas mirdamas <...> arba įgijėjas prievolės mokėti mokestį atsiradimo momentu yra rezidentas. Rezidentais laikomi:
a)
fiziniai asmenys, turintys nuolatinę ar įprastą gyvenamąją vietą nacionalinėje teritorijoje,
<…>
3.
Visais kitais atvejais – kiek tai susiję su įgyjamu turtu, kuris yra nacionalinėje teritorijoje esantis turtas pagal Bewertungsgesetz [(Vertinimo įstatymo)] 121 straipsnį. <…>“
5
ErbStG 15 straipsnio, kuriame apibrėžiamos mokestinės klasės, 1 dalyje nustatyta:
„Remiantis asmeniniu įgijėjo santykiu su palikėju ar dovanotoju, skiriamos tokios trys mokestinės klasės:
I mokestinė klasė:
1.
sutuoktinis (-ė) ir partneris (-ė),
2.
vaikai ir sutuoktinio (-ės) vaikai,
3.
2 punkte nurodytų vaikų ir sutuoktinio (-ės) vaikų palikuonys,
4.
giminaičiai pagal tiesiąją aukštutinę giminystės liniją;
<…>“
6
Dėl paveldimo turto mokesčio sumažinimo ErbStG 27 straipsnyje numatytos tokios nuostatos:
„(1)   Jei I mokestinei klasei priklausantis asmuo paveldėdamas įgyja turtą, kurį per pastaruosius dešimt metų iki įgijimo jau buvo įsigiję šiai mokestinei klasei priklausantys asmenys ir kuris pagal šio įstatymo nuostatas buvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu, šiam turtui taikomas mokestis, atsižvelgiant į 3 dalies nuostatas, mažinamas:
…%
jei tarp abiejų prievolių mokėti mokestį atsiradimo datų yra praėję:
50
ne daugiau kaip 1 metai
45
daugiau kaip 1 metai, bet ne daugiau kaip 2 metai
40
daugiau kaip 2 metai, bet ne daugiau kaip 3 metai
35
daugiau kaip 3 metai, bet ne daugiau kaip 4 metai
30
daugiau kaip 4 metai, bet ne daugiau kaip 5 metai
25
daugiau kaip 5 metai, bet ne daugiau kaip 6 metai
20
daugiau kaip 6 metai, bet ne daugiau kaip 8 metai
10
daugiau kaip 8 metai, bet ne daugiau kaip 10 metų
<…>
(3)   Sumažinimas pagal 1 dalies nuostatas negali viršyti sumos, gaunamos taikant 1 dalyje nurodytas procentines paveldimo turto mokesčio, kurį ankstesnis įgijėjas yra sumokėjęs už tą patį įgytą turtą, dalis.“
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
7
Vokietijoje gyvenantis M.‑H. Feilen yra vienintelis savo motinos, mirusios 2007 m. toje pačioje valstybėje narėje, kurioje buvo paskutinė jos gyvenamoji vieta, paveldėtojas. Motinos palikimą iš esmės sudarė dalis, kurią ji paveldėjo iš savo dukters, mirusios 2004 m. Austrijoje, kurioje iki dukters mirties gyveno ir motina. Dukters palikimas buvo padalytas Austrijoje tik po motinos mirties ir M.‑H. Feilen sumokėjo 11961,91 EUR mokesčių, susijusių su šiuo palikimu.
8
Mokesčių deklaracijoje, susijusioje su motinos palikimu, M.‑H. Feilen, pirma, Austrijoje jo sumokėtą paveldimo turto mokestį nurodė kaip su palikimu susijusią mokestinę prievolę ir, antra, prašė pagal ErbStG 27 straipsnį sumažinti paveldimo turto mokestį. 2009 m. spalio 28 d. pranešime Fuldos mokesčių inspekcija atskaitė Austrijoje sumokėtą paveldimo turto mokestį, kaip su palikimu susijusią mokestinę prievolę, tačiau atsisakė sumažinti paveldimo turto mokestį.
9
Finanzgericht (Federalinis mokesčių teismas, Vokietija) atmetė M.‑H. Feilen skundą dėl šio pranešimo, motyvuodamas tuo, kad pagal ErbStG 27 straipsnio 1 dalį turimas omenyje anksčiau paveldėtas turtas, pagal šį įstatymą apmokestintas paveldimo turto mokesčiu. O šioje byloje taip nebuvo, nes motinai anksčiau įgijus savo dukros palikimą šis turtas neapmokestintas Vokietijos paveldimo turto mokesčiu, nes nei motina, nei dukra nebuvo rezidentės, kaip tai suprantama pagal ErbStG 2 straipsnio 1 dalies 1 punktą, ir palikimo nesudarė nacionalinėje teritorijoje esantis turtas, kaip jis suprantamas pagal ErbStG 2 straipsnio 3 dalies 1 punktą.
10
Kasacinį skundą gavusiam Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas, Vokietija) kilo abejonių dėl ErbStG 27 straipsnio suderinamumo su Sąjungos teise.
11
Jis pažymi, pirma, kad ieškovo pagrindinėje byloje gautam palikimui galėtų būti taikomos Sąjungos teisės nuostatos, susijusios su laisvu kapitalo judėjimu. Anot jo, M.‑H. Feilen iš jo motinos gautas palikimas neturi būti laikomas visiškai vidiniu sandoriu, nes motinos palikimą iš esmės sudaro turto dalis, jos paveldėta iš dukters Austrijoje.
12
Antra, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad atsisakymas sumažinti paveldimo turto mokestį pagal ErbStG 27 straipsnio 1 dalį gali sudaryti kapitalo judėjimo apribojimą atsižvelgiant į Teisingumo Teismo praktiką, nes dėl to sumažėja palikimo, kurį sudaro turtas, apmokestintas užsienio valstybės paveldimo turto mokesčiu, vertė. Šiuo klausimu jam kyla abejonė, ar reikia atmesti tokio apribojimo egzistavimą, atsižvelgiant į Teisingumo Teismo sprendimą byloje Block (C‑67/08, EU:C:2009:92).
13
Trečia, minėtam teismui kyla klausimas, ar galimas laisvo kapitalo judėjimo apribojimas, atsiradęs dėl ErbStG 27 straipsnio 1 dalies, yra pateisinamas pagal ESV sutarties nuostatas.
14
Šiomis aplinkybėmis Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar laisvas kapitalo judėjimas, įtvirtintas SESV 63 straipsnio 1 dalyje, taikomoje kartu su 65 straipsniu, draudžia valstybės narės nuostatas, pagal kurias tam tikrai mokestinei klasei priklausantiems asmenims gavus palikimą gali būti sumažintas paveldimo turto mokestis, jei palikimą sudaro turtas, kuris buvo įgytas per pastaruosius dešimt metų iki šiai mokestinei klasei priklausantiems asmenims jį įgyjant, ir jei šioje valstybėje narėje šis ankstesnis palikimas apmokestintas paveldimo turto mokesčiu, tačiau mokestis nemažinamas, jei paveldimo turto mokestis už ankstesnį palikimą buvo sumokėtas kitoje valstybėje narėje?“
Dėl prejudicinio klausimo
15
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar SESV 63 straipsnio 1 dalis ir 65 straipsnis draudžia valstybės narės teisės aktą, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriame numatyta, kad jei nustatytai mokestinei klasei priklausantis asmuo paveldi turto, paveldimo turto mokestis mažinamas, kai palikimą sudaro turtas, kuris per pastaruosius dešimt metų iki šio paveldėjimo jau buvo perleistas dėl paveldėjimo, su sąlyga, kad šis perleidimas buvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu šioje valstybėje narėje.
16
Kaip pažymėjo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, paveldėjimas, kai velionio turtas pereina vienam ar keliems asmenims, pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką yra kapitalo judėjimas, kaip jis suprantamas pagal SESV 63 straipsnį, išskyrus tuos atvejus, kai paveldėjimo elementai apsiriboja viena valstybe nare (šiuo klausimu žr. 2006 m. vasario 23 d. Sprendimo van Hilten-van der Heijden, C‑513/03, EU:C:2006:131, 39–42 punktus; 2008 m. sausio 17 d. Sprendimo Jäger, C‑256/06, EU:C:2008:20, 24 ir 25 punktus; 2013 m. spalio 17 d. Sprendimo Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, 19 ir 20 punktus ir 2014 m. rugsėjo 3 d. Sprendimo Komisija / Ispanija, C‑127/12, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:2130, 52 ir 53 punktus).
17
Pagrindinėje byloje nagrinėjamą palikimą sudaro turtas, anksčiau M.‑H. Feilen sesers paliktas jo motinai Austrijoje, kur ši gyveno sesers mirties dieną. Dėl šio tarpvalstybinio elemento ErbStG 27 straipsnyje numatytas paveldimo turto mokesčio sumažinimas nebuvo pritaikytas M.‑H. Feilen. Kadangi tokia situacija negali būti laikoma visiškai vidaus situacija, pagrindinėje byloje nagrinėjamas palikimas yra sandoris, susijęs su kapitalo judėjimu, kaip jis suprantamas pagal SESV 63 straipsnio 1 dalį.
18
Todėl reikia išnagrinėti, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamas nacionalinės teisės aktas yra kapitalo judėjimo apribojimas, kaip jis suprantamas pagal SESV 63 straipsnio 1 dalį, ir, jeigu taip, ar šis apribojimas yra pateisinamas.
Dėl kapitalo judėjimo apribojimo egzistavimo
19
Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad valstybės narės teisės aktas, pagal kurį mokesčių lengvatos, kaip antai neapmokestinamosios sumos nuo mokesčio bazės, taikymas priklauso nuo palikėjo arba įgijėjo gyvenamosios vietos arba nuo palikimą sudarančio turto vietos, yra laisvo kapitalo judėjimo apribojimas, uždraustas SESV 63 straipsnio 1 dalyje, kai dėl šio teisės akto palikimas, kuris susijęs su nerezidentais arba kurį sudaro kitoje valstybėje narėje esantis turtas, yra apmokestinamas didesniu mokesčiu nei palikimas, kuris susijęs tik su rezidentais arba kurį sudaro tik apmokestinimo valstybėje narėje esantis turtas, ir todėl sumažėja palikimo vertė (šiuo klausimu žr. 2008 m. sausio 17 d. Sprendimo Jäger, C‑256/06, EU:C:2008:20, 30–35 punktus; 2013 m. spalio 17 d. Sprendimo Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, 23‑26 punktus; 2014 m. rugsėjo 3 d. Sprendimo Komisija / Ispanija, C‑127/12, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:2130, 57–60 punktus ir 2014 m. rugsėjo 4 d. Sprendimo Komisija / Vokietija, C‑211/13, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:2148, 40–43 punktus).
20
Nagrinėjamu atveju ErbStG 27 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad paveldimo turto mokesčio sumažinimas taikomas I mokestinei klasei priklausančio asmens turto įgijimui paveldint, jei šį turtą per pastaruosius dešimt metų iki šio įgijimo jau buvo įsigiję šiai mokestinei klasei priklausantys asmenys, ir jei šis įgijimas buvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu Vokietijoje. Kadangi pagal ErbStG 2 straipsnį šiuo mokesčiu apmokestinama, kai palikėjas mirdamas arba įgijėjas prievolės mokėti mokestį atsiradimo momentu turi nuolatinę ar įprastą gyvenamąją vietą nacionalinėje teritorijoje arba kai įgyjamas turtas yra „nacionalinėje teritorijoje esantis turtas“, paveldimo turto mokesčio sumažinimo prielaida yra tai, kad turtas, susijęs su šiuo mažinimu, anksčiau paveldint buvo Vokietijoje, arba jeigu jis buvo užsienyje, kad bent viena iš šių paveldėjimo santykių šalių gyveno Vokietijoje.
21
Taigi pagal šį teisės aktą paveldimo turto mokesčio sumažinamas priklauso nuo palikimą sudarančio turto vietos ankstesnio paveldėjimo momentu ir nuo palikėjo arba įgijėjo gyvenamosios vietos šio ankstesnio paveldėjimo momentu. Todėl pagal šį teisės aktą palikimas, kurį sudaro kitoje valstybėje narėje esantis turtas ankstesnių paveldėjimo santykių, kurių nė viena iš šalių negyveno Vokietijoje, momentu, apmokestinamas didesniu paveldimo turto mokesčiu nei mokestis, gautas už palikimą, kurį sudaro ankstesniam paveldėjimui priskiriamas tik Vokietijoje esantis turtas arba kitoje valstybėje narėje esantis turtas, kai bent viena ankstesnio paveldėjimo santykių šalis gyveno Vokietijoje. Todėl, kaip tai konstatavo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, dėl šio teisės akto sumažėja palikimo vertė.
22
Darytina išvada, kad toks nacionalinės teisės aktas, kaip nagrinėjamasis pagrindinėje byloje, yra kapitalo judėjimo apribojimas, kaip jis suprantamas pagal SESV 63 straipsnio 1 dalį.
23
Kadangi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kilo abejonių dėl to, ar šią išvadą paneigia 2009 m. vasario 12 d. Sprendimas Block (C‑67/08, EU:C:2009:92), konstatuotina, kad, atvirkščiai nei situacija, nagrinėta minėtame sprendime, pagrindinė byla nėra susijusi su dvigubu dviejų valstybių narių taikomu to paties palikimo elementų apmokestinimu; ji susijusi su tam tikros valstybės narės taikomu palikimo apmokestinimu, kuris skiriasi atsižvelgiant į tai, ar jį sudaro turtas, kuris jau buvo apmokestintas toje pačioje valstybėje narėje ankstesnio paveldėjimo momentu.
Dėl kapitalo judėjimo apribojimo pateisinimo
24
Dėl galimo pateisinimo, pagrįsto SESV 65 straipsniu, primintina, kad pagal šio straipsnio 1 dalies a punktą SESV 63 straipsnio nuostatos „nepažeidžia valstybių narių teisės <...> taikyti atitinkamas savo mokesčių įstatymų nuostatas, pagal kurias skiriami mokesčių mokėtojai dėl jų skirtingos padėties gyvenamosios vietos arba kapitalo investavimo vietos atžvilgiu“.
25
Ši SESV 65 straipsnio nuostata, kaip pagrindinio laisvo kapitalo judėjimo principo išimtis, turi būti aiškinama siaurai. Todėl ji negali būti aiškinama taip, kad kiekvienas mokesčių teisės aktas, pagal kurį mokesčių mokėtojai skirstomi atsižvelgiant į jų gyvenamąją vietą arba į valstybę narę, kurioje jie investuoja savo kapitalą, automatiškai yra suderinamas su Sutartimi. Iš tiesų pačią SESV 65 straipsnio 1 dalies a punkte numatytą išimtį riboja to paties straipsnio 3 dalis, kur numatyta, kad šio straipsnio 1 dalyje nurodytos nacionalinės teisės nuostatos „neturi sudaryti laisvo kapitalo judėjimo ir mokėjimų, kaip nustatyta [SESV] 63 straipsnyje, savavališko diskriminavimo ar užslėpto apribojimo“ (2014 m. rugsėjo 4 d. Sprendimo Komisija / Vokietija, C‑211/13, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:2148, 46 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
26
Todėl reikia skirti pagal SESV 65 straipsnio 1 dalies a punktą leidžiamą skirtingą vertinimą nuo SESV 65 straipsnio 3 dalyje uždraustos diskriminacijos. Šiuo klausimu iš Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad tam, jog mokesčių teisės aktas, pagal kurį paveldimo arba dovanojamo turto mokesčiui apskaičiuoti skiriami rezidentai ir nerezidentai arba nacionalinėje teritorijoje esantis ir už šios teritorijos ribų esantis turtas, galėtų būti laikomas suderinamu su Sutarties nuostatomis, susijusiomis su laisvu kapitalo judėjimu, būtina, kad skirtingas vertinimas nebūtų susijęs su objektyviai panašiomis situacijomis arba kad šis skirtumas būtų pateisinamas privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais (2014 m. rugsėjo 3 d. Sprendimo Komisija / Ispanija, C‑127/12, nepaskelbtas Rink., EU:C:2014:2130, 73 punktas ir jame nurodyta teismo praktika).
27
Dėl nagrinėjamų situacijų panašumo neginčijama, kad pagal pagrindinėje byloje nagrinėjamą teisės aktą paveldimo turto mokesčio tikslais vienodai vertinami asmenys, kurie priklauso tai pačiai I mokestinei klasei, gyvena nacionalinėje teritorijoje ir paveldėdami įgyja turto, kuris per pastaruosius dešimt metų iki šio paveldėjimo jau buvo paveldėtas tai pačiai mokestinei klasei priklausančių įgijėjų, neatsižvelgiant į šio turto buvimo vietą arba šių paveldėjimo santykių šalių gyvenamąją vietą ankstesnio paveldėjimo momentu. Tik taikant ErbStG 27 straipsnio 1 dalyje numatytą paveldimo turto mokesčio sumažinimą šiame teisės akte skirtingai vertinami šie asmenys pagal tai, ar atitinkamas turtas buvo nacionalinėje teritorijoje ankstesnio paveldėjimo momentu, ir pagal tai, ar šių paveldėjimo santykių šalys gyveno šioje teritorijoje (pagal analogiją žr. 2013 m. spalio 17 d. Sprendimo Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, 51 punktą ir jame nurodytą teismo praktiką).
28
Darytina išvada, kad šis skirtingas vertinimas pagal pagrindinėje byloje nagrinėjamą teisės aktą yra susijęs su objektyviai panašiomis situacijomis.
29
Todėl reikia išnagrinėti, ar toks teisės aktas gali būti objektyviai pateisinamas privalomuoju bendrojo intereso pagrindu, kaip antai prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo ir Vokietijos vyriausybės nurodyta būtinybe išsaugoti mokesčių sistemos darną.
30
Šiuo klausimu primintina, kad Teisingumo Teismas jau pripažino, jog būtinybė išsaugoti mokesčių sistemos darną gali pateisinti Sutartyje garantuojamų judėjimo laisvių įgyvendinimo apribojimą. Tačiau tam, kad toks pateisinimas būtų laikomas pagrįstu, reikia, kad būtų nustatytas tiesioginis atitinkamos mokesčio lengvatos ir jos kompensavimo konkrečiu mokesčiu ryšys, o tokio ryšio tiesioginis pobūdis turi būti vertinamas pagal nagrinėjamų teisės aktų tikslus (2013 m. spalio 17 d. Sprendimo Welte, C‑181/12, EU:C:2013:662, 59 punktas ir 2013 m. lapkričio 7 d. Sprendimo K, C‑322/11, EU:C:2013:716, 65 ir 66 punktai ir juose nurodyta teismo praktika).
31
Nagrinėjamu atveju prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas manė, kad lengvata, kuri suteikiama sumažinant paveldimo turto mokestį pagal ErbStG 27 straipsnio 1 dalį, yra tiesiogiai susijusi su tuo, jog jau buvo gautas paveldimo turto mokestis už ankstesnį to paties turto įgijimą paveldint. Šis teismas patikslino, kad šios nuostatos tikslas – to paties turto perleidimo kelis kartus per dešimties metų laikotarpį tarp I mokestinei klasei priklausančių asmenų atveju iki 50 % sumažinti su šiuo turtu susijusį paveldimo turto mokestį, nes juo buvo apmokestintas ankstesnis įgijėjas.
32
Šiai nuomonei iš esmės pritaria ir Vokietijos vyriausybė, kuri pažymi, kad ErbStG 27 straipsnis yra pagrįstas idėja, jog turtas perduodamas vienos artimų giminaičių kartos kitai kartai ir kad naujas to paties turto apmokestinimas, kai jis jau buvo apmokestintas netolimoje praeityje, yra tam tikru mastu nesąžiningas. Taigi šis straipsnis yra skirtas iš dalies išvengti to paties turto dvigubo apmokestinimo per trumpą laikotarpį atsisakant dalies paveldimo turto mokesčio, jeigu toks mokestis jau buvo sumokėtas Vokietijoje ankstesnio paveldėjimo momentu per minėtame straipsnyje numatytus terminus. Minėto mokesčio nesumažinimas ankstesnio turto įgijimo, kuris apmokestinamas išimtinai užsienyje, atveju yra objektyviai susijęs su tuo, kad Vokietijos Federacinė Respublika negalėjo apmokestinti šio įgijimo ir gauti atitinkamų mokestinių pajamų.
33
Atsižvelgiant į visa tai, reikia pripažinti, kad numačius, jog paveldimo turto mokestis sumažinamas tik asmenims, kurie paveldėdami įgijo turtą, jau apmokestintą tokiu mokesčiu Vokietijoje ankstesnio paveldėjimo momentu, toks mokesčio lengvatos taikymas remiasi logiškai taisyklinga sąsaja (žr. 2011 m. gruodžio 1 d. Sprendimo Komisija / Belgija, C‑250/08, EU:C:2011:793, 73 punktą ir Sprendimo Komisija / Vengrija, C‑253/09, EU:C:2011:795, 74 punktą). Ši logiška sąsaja būtų pažeista, jeigu tokia lengvata galėtų pasinaudoti asmenys, paveldintys turtą, kuris nebuvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu šioje valstybėje narėje.
34
Darytina išvada, kad pagal šią atleidimo nuo paveldimo turto mokesčio sistemą egzistuoja tiesioginis minėtos mokesčio lengvatos ir ankstesnio mokesčio ryšys.
35
Žinoma, bylose, kurios nesusijusios su palikimo apmokestinimo sritimi, Teisingumo Teismas jau nusprendė, kad tiesioginio ryšio nėra, kai kalbama, be kita ko, apie skirtingą apmokestinimą ar skirtingų mokesčių mokėtojų vertinimą mokesčių tikslais (šiuo klausimu žr. 2003 m. rugsėjo 18 d. Sprendimo Bosal, C‑168/01, EU:C:2003:479, 30 punktą ir 2015 m. vasario 24 d. Sprendimo Grünewald, C‑559/13, EU:C:2015:109, 49 punktą).
36
Tačiau susiklosčius tokiai konkrečiai situacijai, kaip numatyta ErbStG 27 straipsnyje, sąlyga, kad turi būti kalbama apie tą patį mokesčių mokėtoją, netaikoma, nes asmuo, kuris sumokėjo paveldimo turto mokestį ankstesnio paveldėjimo momentu, neišvengiamai yra miręs.
37
Be to, kaip matyti iš šio sprendimo 31 ir 32 punktų, ErbStG 27 straipsnio tikslas yra iki tam tikro lygio sumažinti mokesčių naštą, nustatytą dėl palikimo, kurį sudaro jau anksčiau apmokestintas tarp artimų giminaičių perleistas turtas, taip iš dalies išvengiant to paties turto dvigubo apmokestinimo Vokietijoje per trumpą laikotarpį. Atsižvelgiant į šį tikslą, kaip savo išvados 71 punkte pažymėjo generalinis advokatas, egzistuoja tiesioginis paveldimo turto mokesčio sumažinimo, numatyto šiame straipsnyje, ir ankstesnio apmokestinimo paveldimo turto mokesčiu ryšys, nes ši mokesčio lengvata ir ankstesnis apmokestinimas yra susiję su tuo pačiu mokesčiu, tuo pačiu turtu ir tos pačios šeimos artimais nariais.
38
Todėl konstatuotina, kad būtinybe išsaugoti mokesčių sistemos darną gali būti pateisinamas dėl nacionalinės teisės akto, kaip antai nagrinėjamo pagrindinėje byloje, susidarantis kapitalo judėjimo apribojimas.
39
Kad toks apribojimas būtų pateisinamas, taip pat reikia, kad jis būtų tinkamas ir proporcingas siekiamam tikslui (šiuo klausimu žr. 2011 m. gruodžio 1 d. Sprendimo Komisija / Belgija, C‑250/08, EU:C:2011:793, 78 punktą ir Sprendimo Komisija / Vengrija, C‑253/09, EU:C:2011:795, 79 punktą).
40
Šiuo klausimu konstatuotina, kad paveldimo turto mokesčio sumažinimas, kuris apskaičiuotas taikant procentinius dydžius pagal laiką, praėjusį nuo vieno momento iki kito, kai atsirado prievolė mokėti mokestį, ir kuriam taikoma sąlyga, kad turtas jau turėjo būti apmokestintas tokiu mokesčiu Vokietijoje per pastaruosius dešimt metų, atrodo esąs tinkamas ErbStG 27 straipsnio tikslui, kaip antai aprašytam šio sprendimo 37 punkte, pasiekti. Be to, šis sumažinimas yra proporcingas atsižvelgiant į tą tikslą, nes Vokietijos Federacinė Respublika neturėjo kompetencijos apmokestinti ankstesnio palikimo. Šiomis aplinkybėmis šio sumažinimo taikymas tik susiklosčius situacijoms, kai minėtas turtas jau buvo apmokestintas Vokietijoje, yra proporcingas atsižvelgiant į minėtą tikslą (šiuo klausimu žr. 2011 m. gruodžio 1 d. Sprendimo Komisija / Vengrija, C‑253/09, EU:C:2011:795, 80 ir 81 punktus).
41
Darytina išvada, kad dėl nacionalinės teisės akto, kaip antai nagrinėjamo pagrindinėje byloje, susidarantis kapitalo judėjimo apribojimas yra pateisinamas būtinybe išsaugoti mokesčių sistemos darną.
42
Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad SESV 63 straipsnio 1 dalis ir SESV 65 straipsnis nedraudžia valstybės narės teisės akto, kaip antai nagrinėjamo pagrindinėje byloje, kuriame numatyta, kad jei nustatytai mokestinei klasei priklausantis asmuo paveldi turto, paveldimo turto mokestis mažinamas, kai palikimą sudaro turtas, kuris per pastaruosius dešimt metų iki šio paveldėjimo jau buvo perleistas dėl paveldėjimo, su sąlyga, kad šis perleidimas buvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu šioje valstybėje narėje.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
43
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (antroji kolegija) nusprendžia:
SESV 63 straipsnio 1 dalis ir SESV 65 straipsnis nedraudžia valstybės narės teisės akto, kaip antai nagrinėjamo pagrindinėje byloje, kuriame numatyta, kad jei nustatytai mokestinei klasei priklausantis asmuo paveldi turto, paveldimo turto mokestis mažinamas, kai palikimą sudaro turtas, kuris per pastaruosius dešimt metų iki šio paveldėjimo jau buvo perleistas dėl paveldėjimo, su sąlyga, kad šis perleidimas buvo apmokestintas paveldimo turto mokesčiu šioje valstybėje narėje.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.