62007CC0282
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JULIANE KOKOTT
esitatud 18. septembril 2008 (
1
)
Kohtuasi C-282/07
Belgia riik – SPF Finances
versus
Truck Center SA
„Asutamisvabadus — EÜ asutamislepingu artikkel 52 (muudetuna EÜ artikkel 43) ja EÜ asutamislepingu artikkel 58 (nüüd EÜ artikkel 48) — Kapitali vaba liikumine — EÜ asutamislepingu artiklid 73b ja 73d (nüüd vastavalt EÜ artiklid 56 ja 58) — Juriidiliste isikute maksustamine — Kapitalitulu ja vallasasjadelt saadav tulu — Maksu kinnipidamine — Dividendidelt ja intressilt kinnipeetav maks — Mitteresidendist äriühingutele makstud intressilt kinnipeetava maksu sissenõudmine — Residendist äriühingutele makstud intressilt kinnipeetava maksu sissenõudmata jätmine — Topeltmaksustamise vältimise leping — Piirang — Puudumine”
I. Sissejuhatus
1.
Laenuintressilt, mida Belgias asuv äriühing maksab mõne teise liikmesriigi residendist emaettevõtjale, peetakse Belgias kinni maks (précompte mobilier). Seevastu Belgia residendile makstud laenuintress on maksu kinnipidamisest vabastatud, kuid intressi saaja maksustatakse ettevõtte tulumaksuga.
2.
Topeltmaksustamise vältimise lepingu alusel vähendab Belgias kinnipeetud maks Luksemburgis asuva laenuandja puhul Luksemburgis tasumisele kuuluva tulumaksu baasi. Paraku ei välista see topeltmaksustamist täielikult.
3.
Käesoleva eelotsusetaotlusega palub Cour d’appel de Liège selgitada, kas siseriikliku õiguse asjaomased normid on vastuolus kapitali vaba liikumist puudutavate EÜ asutamislepingu sätetega. Kõnealuseid norme võib aga uurida ka asutamisvabaduse seisukohast.
II. Õiguslik raamistik
4.
Põhikohtuasja asjaolude suhtes on kohaldatavad Belgia Code des impôts sur les renvenus coordonné en 1992 (1992. aasta tulumaksuseadustik, edaspidi „CIR 92”) sätted.
5.
CIR 92 artikli 266 kohaselt võib kuningas teatavatel tingimustel täielikult või osaliselt loobuda kapitalitulult kinnipeetava maksu sissenõudmisest.
6.
CIR 92 artikkel 267 reguleerib maksu sissenõutavaks muutumist järgmiselt:
„Tulu jaotamise või väljamaksmisega sularahas või mitterahalises vormis muutub dividendidelt ja intressilt kinnipeetav maks sissenõutavaks. Eelkõige peetakse jaotamiseks tulu kandmist saaja huvides avatud arvele, isegi kui see arve ei ole kasutatav, tingimusel et kasutamise võimatus tuleneb sõnaselgest või vaikivast kokkuleppest saajaga. […]”
7.
CIR 92 rakendamist käsitleva kuninga määruse artikli 107 lõike 2 punkti 9 kohaselt loobutakse kinnipeetava maksu sissenõudmisest teatavalt tulult, mille saajate osas on kindlaks tehtud, et tegemist on kutseliste investoritega. Määruse artikli 105 punkti 3 alapunkt b näeb ette, et mõiste „kutselised investorid” tähendab sama artikli punktis 1 nimetamata residendist äriühinguid. (
2
)
8.
Belgia ja Luksemburgi vahel 17. septembril 1970 alla kirjutatud topeltmaksustamise vältimise leping (edaspidi „topeltmaksustamise vältimise leping”) näeb ette:
„Artikkel 11. Intress
§ 1.   Intress, mis tekib lepinguosalises riigis ja mida makstakse teise lepinguosalise riigi residendile, maksustatakse selles teises riigis.
§ 2.   Seejuures võib seda intressi maksustada ka selles lepinguosalises riigis ja vastavalt selle riigi seadustele, kus intress tekib, kui intressilt võetav maks ei ületa 15% intressi summast.
§ 3.   Erandina paragrahvist 2 ei saa intressi maksustada lepinguosalises riigis, kus intress tekib, kui see on makstud teise lepinguosalise riigi ettevõtjale.
Eelmist lõiku ei kohaldata, kui tegemist on:
1.
[…]
2o
intressiga, mida ühe lepinguosalise riigi residendist äriühing maksab teise lepinguosalise riigi residendist äriühingule, kellele kuulub otseselt või kaudselt vähemalt 25% esimese äriühingu hääleõigusega aktsiatest või osadest.
[…]
Artikkel 23
§ 1   Luksemburgi residentide puhul välditakse topeltmaksustamist järgmiselt:
[…]
2.
Belgias vastavalt käesolevale lepingule sissenõutud maks
[…]
b)
intressilt, mille suhtes kehtib artikli 11 paragrahvis 2 ette nähtud kord, arvatakse maha Luksemburgis sama tulu eest sissenõutav maks. Selliselt mahaarvatud summa ei tohi siiski ületada maksu osa, mis vastab proportsionaalselt Belgias saadud tulule ega summat, mis vastab maksule, mis on Luksemburgis kinni peetud samalaadsetelt Belgia residentidele makstud tuludelt. Sellist Belgias sissenõutud maksu võib Luksemburgis maksustavatelt tuludelt maha arvata üksnes osas, mis ületab maksu, mis on Luksemburgis kinni peetud samalaadsetelt Belgia residentidele makstud tuludelt.”
III. Asjaolud ja eelotsuse küsimus
9.
Luksemburgi äriühingule SA Wickler Finances kuulus 48% Belgia äriühingu SA Truck Center (varem Truck Restaurant Habay) kapitalist. 25. veebruaril 1992 laenas SA Wickler Finances Truck Centerile 50 miljonit Belgia franki. Hiljem läksid osalus ja laenulepingust tulenevad nõuded üle Luksemburgi õiguse alusel asutatud äriühingule Cotralux ja seejärel ühingule Socfin. Aastatel 1994–1996 kirjendas Truck Center selle laenu intressi, kuid ei maksnud seda ja samuti ei peetud sellelt kinni maksu.
10.
Belgia maksuhalduri 11. detsembril 1997 saadetud maksuteate kohaselt oli aastatel 1994 ja 1995 maksumäär 13,39%, aastal 1996 oli see 15%.
11.
Tribunal de première instance d’Arlon leidis, et siseriiklikud õigusnormid on vastuolus EÜ artikliga 56 ja tühistas Truck Centeri kaebuse alusel eelviidatud maksuteate. Praeguseks on põhikohtuasi Cour d’appel de Liège’i menetluses, kes esitas Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas CIR 1992 rakendamist käsitleva kuninga määruse artikli 105 punkti 3 alapunkt b ja artikli 107 lõike 2 punkt 9, mis on vastu võetud CIR 1992 artikli 266 alusel, rikuvad koosmõjus Belgia ja Luksemburgi vahel sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingu artikliga 23 asutamislepingu artiklit 73 (nüüd EÜ artikkel 56), mis näeb ette kapitali vaba liikumise, selles osas, et loobudes artikli 107 lõike 2 punkti 9 alusel dividendidelt ja intressilt maksu kinnipidamisest üksnes residentidest äriühingutele makstava intressi puhul, pärsivad need esiteks residentidest äriühingute huvi laenata kapitali teises liikmesriigis asuvatelt äriühingutelt, ja teiseks takistavad teises liikmesriigis asuvatel äriühingutel investeerida laenu andmise teel kapitali Belgias asuvatesse äriühingutesse?”
12.
Euroopa Kohtus toimuvas menetluses esitasid kirjalikud märkused Truck Center, Belgia, Madalmaade, Portugali ja Ühendkuningriigi valitsus ning Euroopa Ühenduste Komisjon.
IV. Õiguslik hinnang
13.
Eelotsuse küsimuse sõnastust silmas pidades tuleb märkida, et Euroopa Kohus ei ole eelotsusemenetluses pädev lahendama küsimust, kas siseriiklik meede on ühenduse õigusega vastavuses, kuid tal on õigus anda siseriiklikule kohtule ühenduse õiguse tõlgendamiseks kõik juhtnöörid, mis võimaldavad siseriiklikul kohtul tema menetluses oleva kohtuasja lahendamiseks seda vastavust hinnata. (
3
)
14.
Eelotsuse küsimusega soovitakse järelikult teada, kas EÜ asutamislepingu artikliga 73b (nüüd EÜ artikkel 56) ja artikli 73d lõikega 1 (nüüd EÜ artikkel 58) on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mille kohaselt peetakse mitteresidendist äriühingule makstavalt laenuintressilt kinni maks, samal ajal kui maksu kinnipidamisest vabastatakse residendist äriühingule makstav intress, millelt peab intressi saaja aga tasuma ettevõtte tulumaksu.
15.
Esiteks tuleb meenutada, et kuigi otseste maksude kehtestamine kuulub liikmesriigi pädevusse, peavad liikmesriigid vastavalt väljakujunenud kohtupraktikale nende kehtestamisel arvestama ühenduse õigusega. (
4
) Ühenduse tasandil ühtlustamis- või harmoneerimismeetmete puudumisel jääb liikmesriikidele õigus määratleda ühepoolsete meetmetega või välislepingutega maksualase pädevuse jaotuse kriteeriumid, pidades eelkõige silmas topeltmaksustamise kaotamist. (
5
)
16.
Nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiiviga 2003/49/EÜ on tänaseks loodud eri liikmesriikide seotud ettevõtjate vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude suhtes kohaldatav ühine maksustamissüsteem. (
6
) Põhikohtuasja asjaolud puudutavad siiski aega enne nimetatud direktiivi jõustumist. Seega võisid Belgia ja Luksemburg allkirjastada topeltmaksustamise vältimise lepingu, mille kohaselt võib Belgia residendist äriühingu poolt Luksemburgi residendist äriühingule makstud intressi maksustada Belgias määraga 15%.
17.
Belgia tugines nimetatud õigusele, kehtestades teise liikmesriigi residendist saajale makstavale intressile 15% maksu. Seevastu Belgia residendist maksukohustuslasele (
7
) makstav intress on selle maksu kinnipidamisest vabastatud. Niisiis tuleb uurida, kas viidatud erinev kohtlemine on vastuolus mõne põhivabadusega.
A. Kohaldatav põhivabadus
18.
Väljakujunenud kohtupraktikast tuleneb, et see, kas siseriiklikud õigusnormid kuuluvad ühe või teise põhivabaduse kohaldamisalasse, tuleb kindlaks teha asjassepuutuvate õigusnormide eesmärgist lähtudes. (
8
)
19.
Lisaks kapitali vaba liikumist puudutava EÜ asutamislepingu artikli 73b lõikele 1, millele eelotsusetaotlus tugineb, saaksid asjaomased õigusnormid kuuluda ka asutamisvabadust käsitleva EÜ asutamislepingu artikli 52 (nüüd EÜ artikkel 43) kohaldamisalasse. Seda sätet kohaldatakse, kui tegemist on osalusega, mis võimaldab osanikul määravalt mõjutada äriühingu otsuseid ning otsustada äriühingu tegevuse üle. (
9
)
20.
Eelotsusetaotluse esitanud kohtu sõnul kehtivad Belgia tulumaksuseadustiku sätted, mis puudutavad tulult kinnipeetavat maksu, lisaks olukorrale, kui laenuandjale kuulub teatav osalus laenusaaja kapitalis, ka muudel juhtudel.
21.
Viidatud sätteid ei saa siiski vaadelda eraldi topeltmaksustamise vältimise lepingust, mis on omakorda Belgia siseriikliku õiguse lahutamatu osa. (
10
) Topeltmaksustamise vältimise lepingu artikli 11 paragrahvist 3 tuleneb, et Belgia ja Luksemburgi äriühingute piiriülesed intressimaksed ei kuulu üldjuhul maksustamisele intressi tekkimise kohas. Maksustada võib ainult intressi, mida ühe lepinguosalise riigi residendist äriühing maksab teise lepinguosalise riigi residendist äriühingule, kellele kuulub otseselt või kaudselt vähemalt 25% esimese äriühingu hääleõigusega aktsiatest või osadest.
22.
Eelotsusetaotlusest nähtub, et intressi saajatena kirjendatud ühingutele kuulus 48% Truck Centeri kapitalist, selline osaluse määr võimaldas neil Truck Centeri otsuseid ja tegevust oluliselt mõjutada. Seega kuulub kõnealune juhtum tõepoolest asutamisvabaduse kohaldamisalasse.
23.
Järelikult tuleb nimetatud õigusnorme kontrollida, lähtudes asutamislepingu artiklis 52 sätestatud asutamisvabadusest ka siis, kui laenu andmine seotud ettevõtjate vahel puudutab kapitali liikumist. (
11
) Isegi kui eeldada, et viidatud õigusakt piirab kapitali vaba liikumist, on selline mõju asutamisvabaduse võimaliku piirangu vältimatu tagajärg ega õigusta mitte mingil juhul selle õigusakti eraldi kontrollimist EÜ asutamislepingu artikli 73b jj alusel. (
12
) Kui jätta arvestamata kapitali vaba liikumise mõju seoses kolmandate riikidega, siis järgivad kõik põhivabadused sisuliselt samu põhimõtteid. Käesoleval juhul ei ole puutumust kolmandate riikidega. Eeltoodu põhjal ei lubaks kapitali vaba liikumist puudutavate sätete kohaldamine jõuda teistsugusele järeldusele. (
13
)
24.
Kohtuasjades, mis puudutasid niinimetatud omakapitali asendavate laenude maksustamist, toimis Euroopa Kohus samamoodi nagu soovitan käesoleval juhul. Euroopa Kohus kontrollis vaidlusaluseid siseriiklikke õigusnorme üksnes asutamisvabadust käsitlevate sätete seisukohast, kuna neid sai kohaldada ainult seotud ettevõtjate vaheliste laenude puhul. (
14
)
25.
Eelotsusetaotluse esitanud kohus on oma küsimuses formaalselt piirdunud kapitali vaba liikumise tõlgendamisega. Siiski ei takista see Euroopa Kohtul esitamast siseriiklikule kohtule kõiki ühenduse õiguse tõlgendamise juhtnööre, mida saab kasutada siseriikliku kohtu menetluses oleva kohtuasja lahendamisel, olenemata sellest, kas siseriiklik kohus neile oma küsimuses viitas või mitte. (
15
)
B. Asutamisvabaduse uurimine
26.
Truck Center leiab, et kõnealune säte muudab teise liikmesriigi residendist äriühingult laenu võtmise raskeks kahel viisil. Esiteks paneb see täiendava halduskoormuse intressi maksjale, kes peab maksu tasuma. Teiseks seab kinnipeetav maks laenuandja ebasoodsamasse olukorda, kuna intressitulu on maksusumma võrra väiksem. Seetõttu võib juhtuda, et laenusaaja peab maksma mitteresidentidest võlausaldajatele suuremat intressi kui residentidele, kes saaksid intressi ilma mahaarvamiseta. Lisaks on kõnealune maks kindla määraga lõplik maks. Erinevalt Belgia maksukohustuslastest ei saa mitteresidentidest maksukohustuslased ettevõtlusega seotud kulusid maha arvata.
27.
Komisjon näeb lisaks puudust selles, et kinnipeetav maks tuleb tasuda kohe intressi maksmisel. Seevastu residentidest laenuandjatele makstavat intressi võetakse arvesse alles selle ettevõtte tulumaksuga maksustamise ajal. Sellest tuleneb likviidsusega seotud ebasoodne olukord teistes liikmesriikides asuvatele laenuandjatele.
28.
Järgnevalt tuleb niisiis eelkõige uurida, kas maksu kinnipidamine kujutab endast diskrimineerimist või asutamisvabaduse piiramist ja kas see võib olenevalt asjaoludest olla õigustatud. Seejärel uurin ma, kas maksu kinnipidamisega kaasnev rahaliselt ebasoodne olukord, mida Truck Center esile tõi, rikub asutamisvabadust.
1. Maksu kinnipidamine
29.
Asutamisvabadus hõlmab äriühingute, mis on asutatud vastavalt mõne liikmesriigi seadusele ja millel on Euroopa Ühenduse piires registrijärgne asukoht, juhatuse asukoht või peamine tegevuskoht, õigust tegutseda vastavas liikmesriigis tütarettevõtja, filiaali või esinduse kaudu. (
16
)
30.
Äriühingute kohta on oluline märkida, et nende asukoht EÜ asutamislepingu artikli 58 (nüüd EÜ artikkel 48) tähenduses omab väljakujunenud kohtupraktika kohaselt tähtsust, kuna sel alusel määratakse kindlaks, millise liikmesriigi õiguskorrale nad alluvad, nagu seda tehakse füüsiliste isikute puhul kodakondsuse alusel. (
17
) Kui lubada, et asukohajärgne liikmesriik võiks äriühinguid kohelda erinevalt vaid seetõttu, et äriühingu asukoht on teises liikmesriigis, muutuks asutamislepingu artikkel 52 sisutühjaks. Asutamisvabadus tagab seetõttu välismaiste isikute kohtlemise vastuvõtvas liikmesriigis võrdselt selle liikmesriigi residentidega ja keelab igasuguse diskrimineerimise äriühingu asukoha tõttu. (
18
)
31.
Asutamisvabadus sisaldab lisaks diskrimineerimise keelule ka piirangute keeldu. Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt tuleb piiranguna käsitada mis tahes meetmeid, mis nimetatud vabaduse kasutamist keelavad, takistavad või muudavad selle vähem atraktiivseks. (
19
)
32.
Intressilt kinnipeetava maksu tasumise kohustus sõltub intressi saajaks oleva emaettevõtja asukohast. Maks tuleb kinni pidada ainult siis, kui intressi saaja on mitteresident, seevastu asjaomase liikmesriigi residendist äriühingule makstav intress on maksu kinnipidamisest vabastatud. Sellist emaettevõtja asukohast sõltuvat erinevat kohtlemist intressi maksustamisel võib käsitada nii diskrimineerimise kui ka piiranguna.
33.
Kõigepealt tuleb uurida diskrimineerimise olemasolu. Äriühingu asukohast tulenev erinev kohtlemine maksustamisel kujutab endast varjatud diskrimineerimist üksnes siis, kui asjassepuutuvad äriühingud on objektiivselt võrreldavas olukorras. (
20
)
34.
Käesoleval juhul on Belgia residendiks olev intressi saaja võrreldes mõne teise liikmesriigi residendiga maksude määramisel ja sissenõudmisel erinevas olukorras. Residentide üle teostatakse maksukontrolli nende asukohariigis. Maksuhaldur saab neile määrata makse ja neid oma pädevusest tulenevalt sisse nõuda. Teise liikmesriigi residentidest äriühingute puhul ei ole see ilma pikemata võimalik, vaid eeldab koostööd teise liikmesriigi maksuhalduriga.
35.
Kohtuasjas FKP Scorpio Konzertproduktionen (
21
) tunnustas Euroopa Kohus juba, et tulumaksu sissenõudmise tõhusus võib õigustada mitteresidendi ja residendi tulude maksustamisel erinevate meetmete kohaldamist. Viidatud kohtuasja vaidlusalusest normist tulenes teenuste saaja kohustus pidada teise liikmesriigi residendist teenuste osutajale makstud tasult kinni maks. Sama liikmesriigi residendist teenuste osutajale makstud tasult maksu kinni pidada ei tulnud.
36.
Erinevate tingimuste kohaldamine mitteresidendi ja residendi maksustamisel on järelikult objektiivne erinevus, mis võib õigustada maksu sissenõudmist ainult mitteresidendist äriühingu tuludelt.
37.
Nagu aga hiljuti õigustatult märkis kohtujurist M. Poiares Maduro, ei piisa „diskrimineerimise puudumise tuvastamiseks […] üksnes [asjaomase liikmesriigi] kodanike ja välismaalaste erinevale olukorrale viitamisest. Vaja on ka tõendada, et nende olukordade erinevus võib olla erineva kohtlemise põhjenduseks. Teisisõnu peab erinev kohtlemine olema seotud ja proportsionaalne nende olukorra erinevusega.” (
22
)
38.
Seetõttu tuleb uurida, kas maksu kinnipidamine intressilt, mis makstakse teise liikmesriigi residendist maksukohustuslasele, on proportsionaalne meede vältimaks võimalikke raskusi maksude sissenõudmisel, mis tekiksid, kui Belgia maksuhaldur peaks maksu sisse nõudma vahetult intressi saajaks olevalt mitteresidendilt.
39.
Maksu kinnipidamist intressi tekkimise kohas tuleb pidada sobivaks meetmeks intressi saajateks olevate residentide ja mitteresidentide erineva olukorra arvestamisel. Tuleb aga kontrollida, kas saaja asukohast tulenev erinev kohtlemine läheb kaugemale, kui on eesmärgi saavutamiseks vajalik. (
23
)
40.
Eelviidatud kohtuotsuses FKP Scorpio Konzertproduktionen tõi Euroopa Kohus sellega seoses esile, et põhikohtuasja asjaolude asetleidmise ajal ei reguleerinud ükski ühenduse õigusakt vastastikust haldusabi maksuvõlgade sissenõudmise vallas. (
24
)
41.
Vaidlusalustel maksuaastatel 1994–1996 ei saanud Belgia tugineda ka direktiivile 76/308/EMÜ (
25
) teises liikmesriigis maksude sissenõudmise hõlbustamise kohta, sest selle direktiivi kohaldamisala laiendati otsestele maksudele alles nõukogu 15. juuni 2001. aasta direktiiviga 2001/44/EÜ. (
26
)
42.
Siiski kehtis juba toona 5. septembril 1952 Brüsselis allkirjastatud Beneluxi leping vastastikuse abistamise kohta maksuvõlgnevuste sissenõudmise valdkonnas, (
27
) mille Belgia valitsus esitas Euroopa Kohtu küsimusele vastamisel. Seetõttu tuleks kaaluda, kas maksu sissenõudmine intressi saajaks olevalt Luksemburgi residendilt – kasutades vajaduse korral Luksemburgi maksuhalduri abi – poleks vähem piirav meede kui maksu kinnipidamine Belgias.
43.
Kui Truck Center ja komisjon väitsid, et nimetatud asjaolusid tuleb maksu kinnipidamise proportsionaalsuse hindamisel arvesse võtta, siis Belgia ja Madalmaade valitsus on seisukohal, et viidatud leping ei oma käesolevas kohtuasjas tähtsust. Belgia valitsus põhjendab oma seisukohta sellega, et intressilt kinnipeetav maks nõutakse sisse residendist maksukohustuslaselt. Seetõttu puudub vajadus kasutada vastastikust haldusabi.
44.
Siinjuures jätab Belgia valitsus tähelepanuta, et Beneluxi leping võib olla just põhjus selleks, et muuta dividendidelt ja intressilt kinnipeetava maksu tasumist nii, et seda ei nõuta sisse mitte intressi maksjalt, vaid selle tasumise kohustus tekib intressi saajaks oleval mitteresidendil.
45.
Vastastikuse haldusabi võimalus ei tähenda aga veel, et maksu sissenõudmine intressi saajaks olevalt mitteresidendist emaettevõtjalt oleks leebem meede kui maksu sissenõudmine residendist tütarettevõtjalt. Kui maksukohustuslaseks oleks intressi saav mitteresident, siis peaks ta esitama selle liikmesriigi maksuhaldurile, kus tulu tekib, maksudeklaratsiooni, kuigi tema asukoht ei ole selles liikmesriigis. Asjaomase liikmesriigi maksuhaldur peaks ta maksukohustuslasena arvele võtma ning jälgima deklaratsioonide esitamist ja maksude tasumist. Maksude sissenõudmiseks peaks maksuhaldur lisaks paluma vastastikuse haldusabi raames abi intressi saaja asukohariigi ametiasutustelt.
46.
Ühtekokku oleks selline maksude sissenõudmise viis maksuhaldurile ja kontsernile tervikuna tõenäoliselt kulukam kui maksu sissenõudmine tütarettevõtjalt, kes on nagunii Belgia maksukohustuslane. Ka komisjon märgib, et eeskätt ühekordsete või väikeste maksude käsitlemisel põhjustaks see võrreldes maksu kinnipidamisega ebaproportsionaalse täiendava halduskoormuse.
47.
Viidatud kaalutlustest nähtub, et proportsionaalse maksustamiskorra kujundamine nõuab liikmesriigi seadusandjalt otseste maksude valdkonnas (
28
) teostatava pädevuse raames keeruka hindamise läbiviimist. Sellistel asjaoludel nagu käesolevas kohtuasjas ei ületa seadusandja oma kaalutlusruumi piire, (
29
) kui liikmesriik näeb ette maksu kinnipidamise tulu tekkimise kohas, kuigi ta saaks maksu sissenõudmise puhul välismaal tugineda kahepoolsele vastastikuse abistamise lepingule.
48.
Euroopa Kohtu uuemat kohtupraktikat arvesse võttes võib kahelda selles, kas asjas omab üldse tähtsust võimalik likviidsusega seotud ebasoodne olukord, mis komisjoni sõnul tuleneb sellest, et kinnipeetav maks tuleb kohe tasuda. Euroopa Kohus ei käsitlenud seda teemat hiljuti tehtud kohtuotsuses Lidl, (
30
) kuigi kohtujurist E. Sharpston tegi otsusest erineva ettepaneku, pidades silmas just likviidsusega seotud ebasoodsat olukorda. (
31
) Kui likviidsus ei oleks tõepoolest enam oluline, tähendaks see suunamuutust senise kohtupraktika suhtes, millele kohtujurist E. Sharpston sõnaselgelt viitas. (
32
)
49.
Leian, et likviidsusega seotud ebasoodne olukord võib küll olla oluline liikmesriigi meetme proportsionaalsuse hindamisel. Käesoleval juhul on aga kaheldav, kas viidatud ebasoodne olukord esineb tõepoolest märkimisväärses ulatuses. Belgia valitsus viitas kohtuistungil nimelt sellele, et residendist ettevõtjad, kelle puhul intressitulu moodustab ühe osa tulumaksubaasist, peavad maksuaasta vältel korrapäraselt tasuma tulumaksu avansilisi makseid. Järelikult muutub intressilt kinnipeetav maks tegelikult sissenõutavaks vaid ebaolulisel määral varem, võrreldes intressi saavate residentide tulumaksu avansiliste maksetega. Igal juhul tasakaalustab maksu kinnipidamisega saavutatav haldamise lihtsustamine teatavat likviidsusega seotud ebasoodsat olukorda.
50.
Järelikult ei ole intressilt kinnipeetava maksu sissenõudmine lubamatu diskrimineerimine.
51.
Veel tuleb kontrollida, kas vaadeldav meede rikub asutamisvabadust. Riigisiseste ja piiriüleste olukordade ebavõrdne kohtlemine muudab teises liikmesriigis tütarettevõtja asutamise vähem huvipakkuvaks. Sellest tulenev asutamisvabaduse piirang on siiski põhjendatud ülekaaluka üldise huvi tõttu. Nagu märgitud, on selle eesmärk maksude tõhusa sissenõudmise tagamine.
52.
Vahekokkuvõttena tuleb märkida, et asutamislepingu artiklid 52 ja 58 ei välista mitteresidendist äriühingule makstavalt intressilt maksu kinnipidamist põhjusel, et see toob laenusaajale kaasa täiendava halduskoormuse, mida intressi maksmise puhul residendile ei esine.
2. Intressilt maksu kinnipidamisega kaasnevad kahjulikud majanduslikud tagajärjed
53.
Truck Center väidab, et intressilt maksu kinnipidamine asetab tütarettevõtja teises liikmesriigis asuvalt emaettevõtjalt laenu võtmisel ebasoodsasse majanduslikku olukorda. Lisaks Belgias kinnipeetavale kuni 15% maksule peab intressi saaja tasuma täiendavalt tulumaksu oma asukohariigis Luksemburgis. Kumuleeruvad maksud Belgias ja Luksemburgis on kokku suuremad kui intressi saajaks oleva residendi vastavad maksud Belgias. Belgia valitsus ei vaidle sellele vastu.
54.
Nagu Truck Center, Belgia valitsus ja komisjon üksmeelselt tõdevad, ei kõrvalda Belgia ja Luksemburgi vaheline topeltmaksustamise vältimise leping sellist topeltmaksustamist täielikult. Topeltmaksustamise vältimise lepingu artikli 23 § 1 punkti 2 alapunkt b lubab arvata kinnipeetud maksud maha üksnes osas, mis ei ületa Belgia residentidele makstud tuludelt Luksemburgis kinni peetud samalaadset maksu. Kuna Luksemburgis asjaomast maksu kinni ei peeta, siis on järelikult välistatud ka Belgias kinnipeetud maksu mahaarvamine Luksemburgis. Belgias kinnipeetud maks arvatakse Luksemburgis maha üksnes tulumaksubaasist.
55.
Erinevalt Truck Centerist leiavad menetluses osalevad liikmesriigid, et Luksemburgi maksukorraldus tuleb võrdluses tähelepanu alt välja jätta. Nad võrdlevad üksnes residentide maksustamist ning mitteresidentidele Belgias makstud intressilt kinnipeetud ja tasumisele kuuluvat maksu.
56.
Eeltooduga tuleb nõustuda. Kohtuotsuses Kerckhaert ja Morres sedastas Euroopa Kohus, et põhivabadused ei anna soovitud tulemust, kui ebasoodsad tagajärjed tulenevad sellest, et kaks liikmesriiki teostavad oma maksupädevust paralleelselt. (
33
)
57.
Euroopa Kohus viitas pigem topeltmaksustamise kaotamiseks sõlmitavatele kokkulepetele, mida näeb ette EÜ asutamislepingu artikkel 220 (nüüd EÜ artikkel 293). Viidatud kokkulepped võimaldavad vältida või vähendada negatiivset mõju siseturu toimimisele, mis tuleneb siseriiklike maksusüsteemide kooseksisteerimisest. (
34
)
58.
Seega ei kirjuta ühenduse õigus praeguse seisuga ette üldisi kriteeriume pädevuse jaotamiseks liikmesriikide vahel seoses topeltmaksustamise kaotamisega Euroopa Ühenduses. Järelikult on liikmesriikide ülesanne võtta topeltmaksustamise vältimiseks vajalikke meetmeid, kasutades rahvusvahelises maksunduses järgitavaid pädevuse jaotamise kriteeriume. (
35
)
59.
Lähtudes nendest eesmärkidest, sõlmisid Belgia ja Luksemburg topeltmaksustamise vältimise lepingu, mis topeltmaksustamist vähemalt vähendab. Seejuures ei saa lepinguosalistele ette heita probleemi üksnes osalist lahendamist ja et nad juhtudel nagu käesolevas asjas topeltmaksustamist täielikult ei kõrvaldanud. Kuna Euroopa Kohus näib ühenduse õigusnormide puudumise tõttu kõnealuses maksuvaldkonnas möönvat liikmesriikide piiramatut pädevust, ei saa enam ette heita topeltmaksustamise vaid osalist vältimist. Edaspidi pakub sellises olukorras abi direktiiv 2003/49.
60.
Ka kohtuotsuseid Denkavit (
36
) ja Amurta (
37
) analüüsides ei jõua ma teistsugusele järeldusele. Viidatud otsused puudutasid mitteresidendist äriühingutele makstud dividendidelt kinni peetud maksu. Topeltmaksustamise vältimise eesmärgil olid residendist tulumaksukohustuslastele tehtavad väljamaksed seevastu dividendidelt kinnipeetavast maksust vabastatud. Dividendidelt peab saaja ju tasuma uuesti tulumaksu.
61.
Euroopa Kohus põhjendas kokkuvõtvalt, et liikmesriik, kes on otsustanud dividendide topeltmaksustamist vältiva maksusüsteemi kasuks, peab sama maksusüsteemi kohaldama ühtviisi kõigile dividendi saajatele, keda ta maksustab. Asjaomase liikmesriigi residendist ja teise liikmesriigi residendist dividendide saajad oleksid topeltmaksustamise seisukohast võrreldavas olukorras. (
38
)
62.
Käesoleva kohtuasja asjaolud ja õiguslik raamistik erinevad siiski viidatud kohtuotsustes kajastatud olukorrast. Neis uuritud tulumaksukohustuslastele makstud dividendide majandusliku topeltmaksustamise vältimise süsteemid vabastasid dividendid nende saamisel tervikuna maksust, sest nende aluseks olev tulu oli maksustatud dividende maksva äriühingu tulumaksuga.
63.
Intressidelt kinnipeetavat maksu puudutavad õigusnormid seda eesmärki ei järgi. Belgia vabastab küll residendile makstava intressi kinnipeetavast maksust. Vastavate õigusnormide eesmärk ei ole aga intressitulu lõplik maksust vabastamine. Selleks ei ole ka põhjust. Erinevalt dividendidest ei maksta intressi äriühingu juba maksustatud tulust. Pigem on alles intressi saajal kohustus maksta tulumaks ka intressitulult.
64.
Intressi maksmisel mitteresidendile peab Belgia kinni selle osa intressitulult makstavast maksust, mis on lubatud topeltmaksustamise vältimise lepinguga, seetõttu, et mitteresidendi maksustamine ei ole ilma pikemata võimalik. Residentide tulude maksustamisel sellist probleemi ei teki, mistõttu pole nende puhul maksu kinnipidamine vajalik. Sisuliselt nõutakse sama maksu tasumist, aga erinevatelt isikutelt.
65.
Järelikult tuleb võrrelda ainult ühelt poolt intressilt Belgias kinnipeetavaid makse ja teiselt poolt residendist maksukohustuslastele tehtavate asjaomaste väljamaksete maksustamist.
66.
Piiratud maksukohustusega teenuste osutajaid käsitlevast väljakujunenud kohtupraktikast tuleneb, et kindla määraga lõplik maks on lubatav, kui see ei ole kokkuvõttes suurem kui asjaomastelt tuludelt piiramatu maksukohustuse puhul tasutav maks. (
39
)
67.
Kõnealustel maksuaastatel oli intressidelt kinnipeetava maksu määr 13,39% või 15%, samas kui eelotsustaotluse esitanud kohtu andmetel oli ettevõtte tulumaksu määr samal ajal 28% kuni 39%, seega ei ole piiriüleste intressimaksete puhul oodata maksustamist kõrgema määraga. Võrreldes füüsiliste isikute maksustamisega, mida käsitleti kohtuotsuses Gerritse, (
40
) on võrdlus sedavõrd lihtsam, et ettevõtte tulumaks ei ole progresseeruv ja arvestada ei tule maksuvaba miinimumsummaga.
68.
Nagu komisjon põhjendatult märgib, on võrdluse juures siiski veel üks tundmatu tegur: intressidelt kindla määraga maksu kinnipidamise korral ei ole erinevalt tulumaksu määramisest võimalik maha arvata ettevõtlusega seotud kulusid.
69.
Piiratud maksukohustust puudutavates kohtuotsustes pidas Euroopa Kohus põhjendamatuks erinevaks kohtlemiseks, kui mitteresidentidel keelatakse maha arvata ettevõtluskulusid, mis on maksustatava tegevusega otseselt seotud, samal ajal kui residentidel on ettevõtluskulude mahaarvamine lubatud. (
41
)
70.
Vaadeldud juhtudel maksustati kogu tulu teenuse osutamise kohas, kusjuures teenuse saaja asukohas oli sama tulu maksust tõenäoliselt vabastatud või sai maksu tasumisel arvestada maha välisriigi maksu. Nii oli maksusümmeetria põhimõttega kooskõlas võtta ettevõtluskulud arvesse selles riigis, milles sama tegevusega seotud tulu peamiselt maksustatakse. (
42
) Seevastu Luksemburg ja Belgia leppisid käesoleval juhul kokku Luksemburgi õiguses maksustada Belgiast pärit intressitulu, välja arvatud Belgias kinnipeetav maks määraga 15%. Eeltoodu põhjal tuleks ettevõtlusega seotud kulud võtta arvesse ka Luksemburgis maksustamisel.
71.
Eelotsusetaotlusest ei nähtu siiski, et põhikohtuasjas vaieldaks ettevõtlusega seotud kulude mahaarvamise üle. Seotud ettevõtjate vaheliste laenulepingute puhul ei tohiks olulisi ettevõtluskulusid ka tekkida.
V. Ettepanek
72.
Tuginedes eespool toodud kaalutlustele, teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Cour d’appel de Liège eelotsuse küsimusele järgmiselt:
Asutamislepingu artikliga 52 ja artikliga 58 ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis näevad ette mitteresidendist äriühingule makstavalt laenuintressilt maksu kinnipidamise, kui maksu kinnipidamisest on vabastatud residendist äriühingule makstav laenuintress, millelt peab intressi saaja aga tasuma vähemalt sama määraga ettevõtte tulumaksu.
(
1
)	Algkeel: saksa.
(
2
)	Punkt 1 puudutab teatavaid finantsteenuste osutamisega tegelevaid ettevõtjaid.
(
3
)	Vt mh 21. septembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C-124/99: Borawitz (EKL 2000, lk I-7293, punkt 17); 8. juuni 2006. aasta otsus kohtuasjas C-60/05: WWF Italia jt (EKL 2006, lk I-5083, punkt 18) ja 22. mai 2008. aasta otsus kohtuasjas C-439/06: citiworks (EKL 2008, lk I-3913, punkt 21).
(
4
)	Vt mh 7. septembri 2004. aasta otsus kohtuasjas C-319/02: Manninen (EKL 2004, lk I-7477, punkt 19); 12. septembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-196/04: Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas (EKL 2006, lk I-7995, punkt 40); 12. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-374/04: Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (EKL 2006, lk I-11673, punkt 36) ja 8. novembri 2007. aasta otsus kohtuasjas C-379/05: Amurta (EKL 2007, lk I-9569; punkt 16).
(
5
)	Vt selle kohta 12. mai 1998. aasta otsus kohtuasjas C-336/96: Gilly (EKL 1998, lk I-2793, punktid 24 ja 30); 21. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C-307/97: Saint-Gobain ZN (EKL 1999, lk I-6161, punkt 57) ja eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 52, ja eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Amurta, punkt 17.
(
6
)	Nõukogu 3. juuni 2003. aasta direktiiv 2003/49/EÜ eri liikmesriikide sidusühingute vaheliste intressimaksete ja litsentsitasude suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta (ELT L 157, lk 49; ELT eriväljaanne 09/01, lk 380).
(
7
)	Belgia valitsuse selgituse kohaselt tuleb residendist maksukohustuslaseks pidada ka teises liikmesriigis asuva äriühingu püsivat tegevuskohta Belgias.
(
8
)	Vt kokkuvõttes näiteks 24. mai 2007. aasta otsus kohtuasjas C-157/05: Holböck (EKL 2007, lk I-4051, punkt 22), mis osutab eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsusele Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, punktid 31–33; eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punktid 37 ja 38; 12. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-446/04: Test Claimants in the FII Group Litigation (EKL 2006, lk I-11753, punkt 36) ja 13. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas C-524/04: Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (EKL 2007, lk I-2107, punktid 26–34).
(
9
)	13. aprilli 2000. aasta otsus kohtuasjas C-251/98: Baars (EKL 2000, lk I-2787, punktid 21 ja 22); eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 39; 18. juuli 2007. aasta otsus kohtuasjas C-231/05: Oy AA (EKL 2007, lk I-6373, punkt 20) ja 26. juuni 2008. aasta otsus kohtuasjas C-284/06: Burda (EKL 2008, lk I-4571, punkt 69).
(
10
)	Vt selle kohta 19. jaanuari 2006. aasta otsus kohtuasjas C-265/04: Bouanich (EKL 2006, lk I-923, punkt 51).
(
11
)	Nõukogu 24. juuni 1988. aasta direktiivi 88/361/EMÜ asutamislepingu artikli 67 rakendamise kohta [artikkel tunnistatud kehtetuks Amsterdami lepinguga] (EÜT 178, lk 5; ELT eriväljaanne 10/01, lk 10) I lisas toodud kapitali liikumise nomenklatuuri rubriigi I punkt 3 (otseinvesteeringuteks olevad pikaajalised laenud püsivate majandussidemete loomiseks või säilitamiseks).
(
12
)	Vt eespool 9. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Oy AA, punkt 24; eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, punkt 33, ja eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punkt 34.
(
13
)	Asutamisvabaduse ja kapitali vaba liikumise vahelise seose osas jõudis Euroopa Kohus samale järeldusele näiteks ka 6. detsembri 2007. aasta otsuses kohtuasjas C-298/05: Columbus Container Services (EKL 2007, lk I-10451, punkt 56).
(
14
)	Vt 12. detsembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C-324/00: Lankhorst-Hohorst (EKL 2002, lk I-11779, punkt 26); eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punkt 25, ja 17. jaanuari 2008. aasta otsus kohtuasjas C-105/07: Lammers & Van Cleeff (EKL 2008, lk I-173, punktid 16 ja 17).
(
15
)	Vt selle kohta 12. detsembri 1990. aasta otsus kohtuasjas C-241/89: SARPP (EKL 1990, lk I-4695, punkt 8); 29. aprilli 2004. aasta otsus kohtuasjas C-387/01: Weigel (EKL 2004, lk I-4981, punkt 44); 21. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C-152/03: Ritter-Coulais (EKL 2006, lk I-1711, punkt 29) ja 26. veebruari 2008. aasta otsus kohtuasjas C-506/06: Mayr (EKL 2008, lk I-1017, punkt 43).
(
16
)	Vt eespool 5. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Saint-Gobain ZN, punkt 35; 14. detsembri 2000. aasta otsus kohtuasjas C-141/99: AMID (EKL 2000, lk I-11619, punkt 20); 23. veebruari 2006. aasta otsus kohtuasjas C-471/04: Keller Holding (EKL 2006, lk I-2107, punkt 29) ja 15. mai 2008. aasta otsus kohtuasjas C-414/06: Lidl Belgium (EKL 2008, lk I-3601, punkt 18).
(
17
)	Vt eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 43 ja seal viidatud kohtupraktika; 14. detsembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-170/05: Denkavit Internationaal ja Denkavit France (EKL 2006, lk I-11949, punkt 22) ja eespool 9. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Burda, punkt 77. Põhimõtteliselt ei muuda seda seisukohta ka uuem äriühinguõigust käsitlev kohtupraktika (vt eelkõige 9. märtsi 1999. aasta otsus kohtuasjas C-212/97: Centros (EKL 1999, lk I-1459); 5. novembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C-208/00: Überseering (EKL 2002, lk I-9919) ja 30. septembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C-167/01: Inspire Art (EKL 2003, lk I-10155)). Vt selle kohta ka kohtujurist M. Poiares Maduro 22. mai 2008. aasta ettepanek kohtuasjas C-210/06: Cartesio (menetluses olev kohtuasi, punkt 22 jj). Viidatud kohtuasjades ei ole põhimõtteliselt kahtluse alla seatud asukohta kui liigituskriteeriumi. Neis on põhiküsimuseks, mida tuleb pidada asukohaks ja/või kuidas saab asukohta muuta.
(
18
)	Vt selle kohta mh eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 43 ja seal viidatud kohtupraktika; eespool 17. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Denkavit Internationaal ja Denkavit France, punkt 22, ja eespool 17. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Burda, punkt 77.
(
19
)	Vt 30. novembri 1995. aasta otsus kohtuasjas C-55/94: Gebhard (EKL 1995, lk I-4165, punkt 37); 5. oktoobri 2004. aasta otsus kohtuasjas C-442/02: CaixaBank France (EKL 2004, lk I-8961, punkt 11); eespool 13. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Columbus Container Services, punkt 34, ja 28. veebruari 2008. aasta otsus kohtuasjas C-293/06: Deutsche Shell (EKL 2008, lk I-1129, punkt 28). Vt diskrimineerimise ja piirangute suhte kohta ka minu 4. septembri 2008. aasta ettepanek kohtuasjas C-222/07: UTECA (menetluses olev kohtuasi, punkt 77).
(
20
)	Vt selle kohta 14. veebruari 1995. aasta otsus kohtuasjas C-279/93: Schumacker (EKL 1995, lk I-225); eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, punkt 46, ja eespool 18. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Denkavit Internationaal ja Denkavit France, punktid 24 ja 25.
(
21
)	Vt 3. oktoobri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-290/04: FKP Scorpio Konzertproduktionen (EKL 2006, lk I-9461, punktid 33–35).
(
22
)	Vt 3. aprilli 2008. aasta ettepanek kohtuasjas C-524/06: Huber (menetluses olev kohtuasi, punkt 7).
(
23
)	Vt selle kohta eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, punkt 64; eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, punkt 47, ja eespool 16. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Lidl Belgium, punkt 27.
(
24
)	Vt eespool 21. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus FKP Scorpio Konzertproduktionen, punkt 36.
(
25
)	Nõukogu 15. märtsi 1976. aasta direktiiv 76/308/EMÜ vastastikuse abi kohta Euroopa Põllumajanduse Arendus- ja Tagatisfondi rahastamissüsteemi kuuluvatest meetmetest tulenevate nõuete ning põllumajandusmaksude ja tollimaksude sissenõudmisel (EÜT L 73, lk 18; ELT eriväljaanne 02/01, lk 44).
(
26
)	Nõukogu 15. juuni 2001. aasta direktiiv 2001/44/EÜ, millega muudetakse direktiivi 76/308/EMÜ vastastikuse abi kohta Euroopa Põllumajanduse Arendus- ja Tagatisfondi rahastamissüsteemi kuuluvatest meetmetest tulenevate nõuete ning põllumajandusmaksude ja tollimaksude sissenõudmisel ning seoses käibemaksuga ja teatavate aktsiisimaksudega (EÜT L 175, lk 17; ELT eriväljaanne 02/12, lk 27).
(
27
)	Moniteur belge, 6.7.1956 ja 23.12.1956.
(
28
)	Vt eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtupraktika.
(
29
)	Vt seadusandja kaalutlusruumi kohta ka minu eespool 19. joonealuses märkuses viidatud ettepanek kohtuasjas UTECA, ettepaneku punkt 60 ja seal viidatud kohtupraktika, ning 11. septembri 2008. aasta ettepanek kohtuasjas C-317/07: Lahti Energia Oy, milles otsus tehti 4. detsembril 2008 (menetluses olev kohtuasi, punkt 94 ja seal viidatud kohtupraktika).
(
30
)	Viidatud eespool 16. joonealuses märkuses.
(
31
)	Vt 18. veebruari 2008. aasta ettepanek kohtuasjas C-414/06: Lidl, milles otsus tehti 15. mail 2008 (EKL 2008, lk I-3601, punkt 28 jj).
(
32
)	Kohtuasjas Lidl tehtud ettepaneku 24. joonealuses märkuses viitab kohtujurist E. Sharpston järgmisele kohtupraktikale: 8. märtsi 2001. aasta otsus liidetud kohtuasjades C-397/98 ja C-410/98: Metallgesellschaft jt (EKL 2001, lk I-1727, punktid 44, 54 ja 76); 21. novembri 2002. aasta otsus kohtuasjas C-436/00: X ja Y (EKL 2002, lk I-10829, punktid 36–38); 8. juuni 2004. aasta otsus kohtuasjas C-268/03: De Baeck (EKL 2004, lk I-5961, punkt 24); eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Test Claimants in the FII Group Litigation, punktid 96 jj ning 153 jj, ning 29. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas C-347/04: Rewe Zentralfinanz (EKL 2007, lk I-2647, punkt 29).
(
33
)	Vt 14. novembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-513/04: Kerkhaert ja Morres (EKL 2006, lk I-10967, punkt 20). Vt ka eespool 13. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Columbus Container Services, punkt 43.
(
34
)	Eespool 33. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kerkhaert ja Morres, punkt 21, ja eespool 13. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Columbus Container Services, punkt 44.
(
35
)	Eespool 33. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Kerkhaert ja Morres, punkt 22, ja eespool 13. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Columbus Container Services, punkt 45.
(
36
)	Viidatud eespool 18. joonealuses märkuses.
(
37
)	Viidatud eespool 4. joonealuses märkuses.
(
38
)	Eespool 36. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Denkavit Internationaal ja Denkavit France, punktid 35–37, ja eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Amurta, punktid 38–40.
(
39
)	Vt selle kohta 12. juuni 2003. aasta otsus kohtuasjas C-234/01: Gerritse (EKL 2003, lk I-5933, punkt 55).
(
40
)	Viidatud eespool 39. joonealuses märkuses.
(
41
)	Vt eespool 39. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Gerritse, punkt 27; eespool 21. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus FKP Scorpio Konzertproduktionen, punktid 50–52; 6. juuli 2006. aasta otsus kohtuasjas C-346/04: Conijn (EKL 2006, lk I-6137, punkt 26) ja 15. veebruari 2007. aasta otsus kohtuasjas C-345/04: Centro Equestre da Lezíria Grande (EKL 2007, lk I-1425, punkt 24).
(
42
)	Vt maksusümmeetria põhimõtte kohta eespool 16. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Lidl, punkt 33.