62023CJ0613
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (десети състав)
14 ноември 2024 година (
*1
)
„Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Член 273 — Дължим от данъчнозадължено юридическо лице ДДС — Национална правна уредба, която предвижда солидарна отговорност на управителя на юридическото лице — Презумпция за отговорност на управителя при липса на уведомление за неспособността на юридическото лице да плати дължимия ДДС — Принцип на пропорционалност“
По дело C‑613/23 [Herdijk] (
i
)
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 267 ДФЕС от Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд на Нидерландия) с акт от 6 октомври 2023 г., постъпил в Съда на 6 октомври 2023 г., в рамките на производство по дело
KL
срещу
Staatssecretaris van Financiën,
СЪДЪТ (десети състав),
състоящ се от: D. Gratsias (докладчик), председател на състава, S. Rodin и Z. Csehi, съдии,
генерален адвокат: T. Ćapeta,
секретар: A. Lamote, администратор,
предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 11 юли 2024 г.,
като има предвид становищата, представени:
–
за KL, от J. F. van Dijk,
–
за нидерландското правителство, от M. K. Bulterman и J. M. Hoogveld, в качеството на представители,
–
за Европейската комисия, от M. Herold и P. Vanden Heede, в качеството на представители,
предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,
постанови настоящото
Решение
1
Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването, във връзка с принципа на пропорционалност, на член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7).
2
Запитването е отправено в рамките на спор между KL и Staatssecretaris van Financiën (държавен секретар по финансите, Нидерландия) по повод на някои актове за установяване на допълнителни задължения във връзка с данъка върху оборота.
Правна уредба
Правото на Съюза
3
Член 273, първа алинея от Директива 2006/112 е част от дял XI от същата, който предвижда задълженията на данъчнозадължените лица и на някои данъчно незадължени лица по-специално във връзка с плащането на данъка върху добавената стойност (ДДС), определянето на данъчнозадълженото лице, фактурирането, счетоводната отчетност, справки-декларациите по ДДС и обобщените декларации. Текстът на тази разпоредба е следният:
„Държавите членки могат да наложат други задължения, които те считат за необходими за осигуряване правилното събиране на ДДС и предотвратяване избягването на данъчно облагане, при спазване на условието за равнопоставено третиране между вътрешни сделки и сделки, извършвани между държави членки от данъчнозадължени лица и при условие че такива задължения не пораждат в търговията между държавите членки на формалности, свързани с преминаването на границите“.
Нидерландското право
4
Член 36 от Invorderingswet 1990 (Закон за събиране на публичните вземания от 1990 г., наричан по-нататък „Законът за събиране на публичните вземания“) предвижда:
„1.   Отговарят солидарно за задълженията във връзка с данъка върху трудовите възнаграждения, данъка върху оборота, акцизите, данъците върху потреблението на безалкохолни напитки, тютюн за дъвчене и тютюн за смъркане, данъците по член 1 от [Wet belastingen op milieugrondslag (Закон за екологичните данъци)] и данъка върху хазартната дейност, дължими от юридически лица по смисъла на [Algemene wet inzake rijksbelastingen (Данъчен кодекс)], имащи пълна правоспособност, доколкото подлежат на облагане с корпоративен данък: управителите, в съответствие с разпоредбите в следващите параграфи.
2.   Когато е ясно, че не могат да платят данъка върху трудовите възнаграждения, данъка върху оборота, акцизите, данъка върху потреблението на безалкохолни напитки, данъка върху потреблението на тютюн за дъвчене или тютюн за смъркане, някой от данъците по член 1 от Закона за екологичните данъци или данъка върху хазартната дейност, юридическите лица по параграф 1 са длъжни да уведомят писмено данъчната служба и по нейно искане да предоставят допълнителни данни и документи. Всеки управител е овластен да изпълни това задължение от името на юридическото лице. Правилата относно съдържанието на уведомлението и естеството и съдържанието на изискваните данни и документите, както и относно сроковете за изпращане на уведомлението и за предоставяне на данните и документите се определят с подзаконов акт.
3.   Когато юридическото лице е изпълнило надлежно задължението си по параграф 2, управителят отговаря, ако се докаже, че неплащането на дължимия данък е поради очевидно лошо управление от негова страна през трите години, предхождащи деня на уведомяването.
4.   Когато юридическото лице не е изпълнило или е изпълнило ненадлежно задължението си по параграф 2, управителят отговаря съгласно разпоредбите на параграф 3, като се презумира, че неплащането е по негова вина, а за начало на въпросния тригодишен период се приема денят, в който юридическото лице е изпаднало в забава. Легитимиран да оборва тази презумпция, е само управителят, който е доказал, че няма вина за това, че юридическото лице не е изпълнило задължението си по параграф 2.
[…]
6.   Параграф 4, второ изречение не се прилага за бившия управител.
[…]“.
5
Член 7 от Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (Правилник за прилагане на Закона за събиране на публичните вземания от 1990 г.) гласи:
„1.   Уведомяването по член 36, параграф 2 от Закона [за събиране на публичните вземания] се извършва не по-късно от две седмици от датата, на която данъкът е трябвало да бъде внесен или платен съгласно член 19 от Данъчния кодекс […].
2.   При неспособност да се плати сумата по акт за установяване на допълнителни данъчни задължения, издаден поради това че дължимият данък е по-голям от този, който съгласно декларацията е трябвало да бъде внесен или платен, ако тази неспособност не се дължи на умисъл или груба небрежност от страна на юридическото лице, уведомяването може, в отклонение от параграф 1, да се извърши не по-късно от две седмици от изтичането на определения в този акт срок.
3.   В уведомлението се уточняват обстоятелствата, поради които дължимият данък не е посочен в декларацията или не е платен или внесен“.
Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси
6
KL е бил управител и единствен акционер на холдингово дружество. До 29 март 2019 г. холдинговото дружество е било управител и единствен акционер на оперативно дружество. На тази дата холдинговото дружество прехвърля на трето лице дяловете, които притежава в оперативното дружество.
7
На оперативното дружество са издадени актове за установяване на допълнителни задължения за данък върху трудовите възнаграждения за периода от декември 2018 г. до февруари 2019 г. и актове за установяване на допълнителни задължения за данък върху оборота за периода от ноември 2018 г. до февруари 2019 г. Тези актове са основани на данъчните декларации на оперативното дружество. Оперативното дружество не е платило сумите по въпросните актове.
8
С решение от 5 юли 2019 г. Ontvanger van de Belastingdienst (нидерландската данъчна служба) приема на основание член 36 от Закона за събиране на публичните вземания, че KL отговаря за неплатените допълнителни суми. Той приема и че KL отговаря за заплащането на данъчните лихви, посочени в актовете за установяване на допълнителни данъчни задължения, както и за заплащането на начислените разноски.
9
KL обжалва решението от 5 юли 2019 г. пред Rechtbank Den Haag (Първоинстанционен съд Хага, Нидерландия), който отхвърля жалбата му. С решение от 1 юли 2021 г., постановено по въззивната жалба, подадена от KL срещу първоинстанционното решение, Gerechtshof Den Haag (Апелативен съд Хага, Нидерландия) установява, че оперативното дружество не е изпълнило задължението си за уведомяване по член 36, параграф 2 от Закона за събиране на публичните вземания, що се отнася до данъка върху трудовите възнаграждения и данъка върху оборота, дължими от него за посочените в точка 7 от настоящото решение периоди.
10
Gerechtshof Den Haag (Апелативен съд Хага) обаче преценява, че KL неправилно е посочен за отговорен за данъка върху трудовите възнаграждения и за данъка върху оборота, дължими за февруари 2019 г., тъй като е напуснал длъжността си на управител на холдинговото дружество, считано от 29 март 2019 г. Всъщност към тази дата все още не е бил изтекъл срокът за уведомяване за неспособността да се плати дължимият за февруари 2019 г. данък. Затова въззивният съд приема, че за този месец KL се явява бивш управител по смисъла на член 36, параграф 6 от Закона за събиране на публичните вземания. Посоченият съд съответно му дава възможност да обори, като представи съответните доказателства, презумпцията по член 36, параграф 4, първо изречение от този закон, която вменява във вина на управителя неплащането на дължимите данъци. Според този съд KL успява да обори тази презумпция.
11
За сметка на това въззивният съд приема, че KL отговаря за задълженията за данъка върху трудовите възнаграждения и за данъка върху оборота за периода от ноември 2018 г. до януари 2019 г., през който, от една страна, KL е действащ управител на холдинговото дружество и от друга страна, оперативното дружество не е уведомило надлежно за неспособността си да заплати тези данъци. Неизпълнението на данъчните задължения съответно се дължало на очевидно лошо управление от страна на KL, който не е доказал, че няма вина за въпросния пропуск.
12
Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд на Нидерландия), който е запитващата юрисдикция, е сезиран с касационна жалба срещу решението от 1 юли 2021 г. Тази юрисдикция посочва, че съгласно член 36 от Закона за събиране на публичните вземания задължението за уведомяване по параграф 2 от този член следва да се изпълни в съответствие с изискванията, предвидени в посочения член. В случай че юридическото лице е изпълнило това задължение, отговорност за плащането на дължимите от юридическото лице данъци би възникнала за управителя само ако данъчният орган докаже, че неплащането им от юридическото лице се дължи на очевидно лошо управление от страна на управителя. В случай обаче че юридическото лице не е изпълнило надлежно въпросното задължение, се презумира, че неплащането на дължимите данъци е поради очевидно лошото управление от страна на управителя. Управителят би имал възможността да обори тази презумпция само ако най-напред докаже, че няма вина за това, че юридическото лице не е изпълнило надлежно задължението си за уведомяване. Съгласно предоставените от запитващата юрисдикция данни националната съдебна практика допуска това обстоятелство да се счита за доказано при заболяване или злополука или още когато управителят се е доверил на мнението на трето лице, за което той е имал основание да смята, че е достатъчно вещо в тази област.
13
Съответно само в случай на непреодолима сила или ако добросъвестно се е доверил на съвета на трето лице, за което е имал основание да смята, че е достатъчно вещо в тази област, управителят би могъл надлежно да докаже, че няма вина за това, че юридическото лице не е изпълнило задължението си за уведомяване. Според запитващата юрисдикция става въпрос за толкова извънредни обстоятелства, че в огромната част от случаите, в които юридическото лице не е изпълнило задължението си за уведомяване или не го е изпълнило в съответствие със Закона за събиране на публичните вземания, управителят на практика не би могъл да докаже, че няма вина.
14
Според тази юрисдикция този инструмент на солидарната отговорност попада в приложното поле на член 273 от Директива 2006/112. Освен това посочената юрисдикция припомня, че режимът на обективната отговорност по принцип надхвърля необходимото за защитата на държавното съкровище и че подобен режим съответно е в разрез с принципа на пропорционалност, закрепен в правото на Съюза. При всички положения, този принцип би бил нарушен, ако лицето, което, без да има вина, е посочено за отговорно за плащането на данъците, не е имало никаква връзка с действията на платеца, върху които няма никакво влияние. При положение обаче че упражнява поне известно влияние върху действията или бездействията на юридическото лице — платец на данъка, управителят не би могъл да се счита за лице, което няма никаква връзка с тях. Следователно възниква въпросът дали това е достатъчно, за да се заключи, че една почти обективна отговорност на управителя на юридическо лице, което не е уведомило надлежно за неспособността си да заплати данъка върху оборота, е съвместима с принципа на пропорционалност, така както е закрепен в правото на Съюза.
15
Според запитващата юрисдикция този въпрос е от още по-голямо значение, тъй като, видно от решението на Gerechtshof Den Haag (Апелативен съд Хага), няма признаци за очевидно лошо управление от страна на KL в периода, за който юридическото лице не е изпълнило задължението си за уведомяване. KL следователно е действал добросъвестно, полагайки грижата на добър търговец, и е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, а участието му в злоупотреба или измама е изключено.
16
При тези обстоятелства Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд на Нидерландия) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1)
Допуска ли установеният в правото на Съюза принцип на пропорционалност правна уредба като предвидената в член 36, параграф 4 от [Закона за събиране на публичните вземания], която на практика прекомерно затруднява управителя на юридическо лице, което не е изпълнило или е изпълнило ненадлежно задължението си за уведомяване на [данъчната служба] при неспособност за плащане, да се освободи от отговорността за данъчни задължения на това юридическо лице, включително задължения за данък върху оборота?
2)
За отговора на първия въпрос има ли значение дали управителят е действал добросъвестно, в смисъл че е положил грижата на добър търговец, че е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности и че неговото участие в злоупотреба или измама е изключено?“.
По преюдициалните въпроси
По първия въпрос
17
С първия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 273 от Директива 2006/112, във връзка с принципа на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, съгласно която управителят на юридическо лице, което не е изпълнило задължението да уведоми за неспособността си да плати дължим ДДС, трябва, за да се освободи от солидарната си отговорност за плащането на този данък, да докаже, че неизпълнението на това задължение за уведомяване не е по негова вина.
18
Следва да се отбележи, че инструмент на солидарната отговорност като обсъждания в главното производство цели да улесни събирането на сумите на ДДС, които данъчнозадълженото юридическо лице не е внесло в императивните срокове, установени с разпоредбите на Директива 2006/112, и така допринася за осигуряване на правилното събиране на ДДС. Затова подобен инструмент по принцип попада в пределите на свободата на преценка, с която разполагат държавите членки при прилагането на член 273 от Директива 2006/112 (вж. в този смисъл решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 61 и 69).
19
Тази констатация не намира опровержение в обстоятелството, че солидарно отговорното лице, а именно управителят на юридическото лице, не е в това си качество данъчнозадължен за ДДС (вж. в този смисъл решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 62).
20
В това отношение, най-напред, от текста на член 273 от Директива 2006/112 не следва, че задълженията, които държавите членки установяват въз основа на тази разпоредба, могат да се отнасят само до данъчнозадължени за ДДС лица (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 63).
21
По-нататък, тази разпоредба е част от дял XI от Директива 2006/112, в заглавието на който изрично са посочени „задължения[та] на данъчнозадължените лица и на някои данъчно незадължени лица“ (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 64)
22
Накрая, задължението на държавите членки да вземат всички подходящи мерки за гарантиране на събирането на целия ДДС, може при някои обстоятелства да изисква държавата членка да държи отговорни данъчно незадължени лица, участващи във вземането на решения в данъчнозадълженото юридическо лице, тъй като в противен случай би била застрашена ефективността на тези мерки (вж. в този смисъл решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 65).
23
Извън ограниченията, които налага по отношение на спазването на принципа за равнопоставено третиране и на забраната за предвиждане на формалности, свързани с преминаването на границите, член 273 от Директива 2006/112 не уточнява задълженията, които държавите членки могат да предвидят. Следователно той им предоставя свобода на преценка по отношение на способите за гарантиране на събирането на целия дължим ДДС (вж. в този смисъл решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 69 и цитираната съдебна практика).
24
Държавите членки обаче са длъжни да упражняват компетентността си при спазване на правото на Съюза и на неговите общи принципи, а следователно и при спазване на принципа на пропорционалност. Този принцип означава, че държавите членки следва да използват средства, които позволяват ефективното постигане на преследваната от вътрешното право цел и същевременно в най-малка степен засягат целите и принципите, въведени от съответната правна уредба на Съюза. Така, макар да е оправдано приетите от държавите членки мерки да целят да защитят по възможно най-ефективния начин държавното съкровище, те не трябва да надхвърлят необходимото за тази цел (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 72 и 73 и цитираната съдебна практика).
25
В това отношение националните мерки, които установяват режим на обективна солидарна отговорност, надхвърлят необходимото за защита на държавното съкровище. Следователно е в противоречие с принципа на пропорционалност отговорността за заплащането на ДДС да се възлага на лице, различно от платеца на този данък, щом като то няма право да се освободи от тази отговорност, като докаже, че не е имало никаква връзка с действията на платеца. Всъщност би било явно несъразмерно посоченото лице при всички обстоятелства да носи отговорност за загубата на данъчни приходи, причинена от действията на трето данъчнозадължено лице, върху които то няма никакво влияние (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 74 и цитираната съдебна практика).
26
При това положение упражняването на правомощието на държавите членки да посочат солидарен длъжник, различен от лицето — платец на данъка, с цел да се осигури ефективното събиране на този данък, трябва да бъде обосновано от съществуващото фактическо и/или правно отношение между съответните две лица с оглед на принципите на правна сигурност и на пропорционалност (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 75).
27
Обстоятелствата, че лице, различно от платеца, е действало добросъвестно, полагайки грижата на добър търговец, че е взело всички разумни мерки в рамките на своите възможности и че неговото участие в злоупотреба или измама е изключено, представляват фактори, които следва да се вземат предвид при преценката дали това лице да бъде солидарно задължено да заплати дължимия ДДС (решение от 13 октомври 2022 г., Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, C‑1/21, EU:C:2022:788, т. 76).
28
В случая от акта за преюдициално запитване е видно, че обсъжданият в главното производство режим на солидарна отговорност има следните характеристики.
29
На първо място, посоченото за солидарно отговорно лице трябва да има качеството на управител на юридическото лице — длъжник за невнесения ДДС. Следователно то може да се смята за участник във вземането на решения в това юридическо лице, което изключва възможността да бъде смятано за лице, което няма никаква връзка с действията на юридическото лице.
30
На второ място, в случай че въпросното юридическо лице надлежно е уведомило за неспособността си да плати дължим данък, съответният управител не носи солидарна отговорност за плащането на този данък, освен ако данъчният орган установи, че неплащането е поради очевидно лошо управление от страна на управителя през трите години, предхождащи деня на уведомяването.
31
На трето място, както изтъква нидерландското правителство в становището си, с това задължение за уведомяване се преследва важна конкретна законосъобразна цел, а именно данъчният орган да бъде своевременно осведомен за всяка неспособност да се плати дължим данък, за да проучи възможността за приемане на подходящи мерки, с които да се избегне или ограничи загубата на данъчни приходи.
32
На четвърто място, уведомяването за неспособността да се плати дължим данък, не изглежда да поражда особени затруднения нито по отношение на формата, в която трябва да се извърши, нито по отношение на изискваното съдържание, което освен това може да бъде допълнено впоследствие по искане на данъчния орган.
33
На пето място, презумпцията за отговорност на управителя поради очевидно лошо управление, приложима само в случай на неизпълнение на задължението за уведомяване, може да бъде оборена, стига този управител първо да докаже, че това неизпълнение не е по негова вина. Последното условие не важи за бившия управител, който към момента на изтичането на срока за уведомяване вече не е действащ управител, и той може да обори презумпцията за очевидно лошо управление за посочения в справка-декларацията по ДДС период, без да трябва преди това да доказва, че неизпълнението на задължението за уведомяване не е по негова вина.
34
След като, изглежда, не е прекомерно трудно за юридическото лице, или евентуално за неговия управител, да изпълни предвиденото в нидерландското право задължение за уведомяване и така да се избегне по принцип ангажирането на отговорността на последния за дължимия от юридическото лице ДДС, неизпълнението на това задължение може да се смята за виновно поведение. Освен това, както отбелязва нидерландското правителство, последиците от такова поведение биха останали до голяма степен теоретични, ако управителят можеше да ги избегне, обосновавайки неизпълнението на задължението за уведомяване по друг начин, а не с обстоятелства, сочещи, че той няма вина за това неизпълнение.
35
При това положение запитващата юрисдикция се обръща към Съда по-специално тъй като смята, че управителят е „прекомерно затруднен“ да докаже, че няма вина за неизпълнението на задължението за уведомяване за неспособността да се плати дължимият данък.
36
В това отношение, предвид принципа на пропорционалност, който държавите членки трябва да спазват, когато посочват за солидарен длъжник лице, различно от платеца на данъка, загубването на право поради просрочие трябва най-малкото да е непротивопоставимо на това лице, ако то докаже, че няма вина за просрочието, като възможността да се докаже това обстоятелство, не трябва да е чисто теоретична в резултат на твърде широко тълкуване от страна на националните административни или съдебни органи на понятието за вменяване във вина.
37
Първо, от предоставените от запитващата юрисдикция данни е видно, че управителят на юридическото лице, което не е изпълнило задължението да уведоми за неспособността си да плати дължим ДДС, може да докаже обстоятелствата, сочещи, че няма вина за неизпълнението на това задължение от страна на юридическото лице.
38
Второ, от същите данни личи, че такива обстоятелства са не само случаите на непреодолима сила, но и това, че управителят се е доверил на мнението на трето лице, за което той е имал основание да смята, че е достатъчно вещо в тази област.
39
Трето, член 36, параграф 4, второ изречение от Закона за събиране на публичните вземания не съдържа изчерпателен списък на обстоятелствата, които управителят може да изтъкне, което дава основание да се предположи, че същият може да се позове на всяко обстоятелство, годно да докаже в достатъчна степен, че той няма вина за това, че юридическото лице не е изпълнило задължението си да уведоми за неспособността си да плати дължимия данък.
40
От акта за преюдициално запитване също така е видно, че ако успее да докаже, че неизпълнението на това задължение не е по негова вина, управителят може да докаже и че неспособността на юридическото лице да плати дължимия данък, не е поради очевидно лошо управление от негова страна през трите години, предхождащи падежа на плащането. Щом като в тази хипотеза управителят трябва да посочи само обстоятелства, изключващи наличието на очевидно лошо управление от негова страна, фактът, че носи доказателствената тежест, не означава, че му е възложено процесуално задължение, което е прекомерно или противоречащо на изложената в точка 25 от настоящото решение съдебна практика.
41
Ето защо на първия въпрос следва да се отговори, че член 273 от Директива 2006/112, във връзка с принципа на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, съгласно която управителят на юридическо лице, което не е изпълнило задължението да уведоми за неспособността си да плати дължим ДДС, трябва, за да се освободи от солидарната си отговорност за плащането на този данък, да докаже, че неизпълнението на това задължение за уведомяване не е по негова вина, стига тази правна уредба да не ограничава възможността за доказване на това обстоятелство само до случаите на непреодолима сила, а да позволява на управителя да се позовава на всяко обстоятелство, годно да докаже, че неизпълнението на въпросното задължение за уведомяване не е по негова вина.
По втория въпрос
42
Следва да се припомни, че съгласно постоянната съдебна практика в рамките на въведеното с член 267 ДФЕС производство за сътрудничество между националните юрисдикции и Съда последният трябва да даде на националния съд полезен отговор, който да му позволи да реши спора, с който е сезиран. С оглед на това при необходимост Съдът трябва да преформулира въпросите, които са му зададени, като извлече от всички предоставени от националната юрисдикция данни, и по-конкретно от мотивите на акта за преюдициално запитване, тези разпоредби от правото на Съюза, които се нуждаят от тълкуване предвид предмета на спора (решение от 29 юли 2024 г., CU и ND (Социално подпомагане — Непряка дискриминация), C‑112/22 и C‑223/22, EU:C:2024:636, т. 30 и цитираната съдебна практика).
43
В случая от акта за преюдициално запитване е видно, че що се отнася до месец февруари 2019 г., KL се явява бивш управител на юридическото лице, което е длъжник по актовете за установяване на допълнителни задължения за ДДС, тъй като към датата, на която влиза в сила оставката на KL от длъжността управител, все още не е изтекъл срокът, в който трябва да се извърши уведомяване за неспособността на юридическото лице да плати дължимия за този месец ДДС.
44
Съответно, на основание член 36, параграф 6 от Закона за събиране на публичните вземания, на KL е дадена възможност да докаже, че неплащането на дължимия за посочения месец ДДС не е последица от очевидно лошо управление от негова страна през трите години, предхождащи датата на изтичане на срока за плащане за същия този месец. Както посочва запитващата юрисдикция, Gerechtshof Den Haag (Апелативен съд Хага) е приел, че KL е доказал това, действал е добросъвестно, полагайки грижата на добър търговец, взел е всички разумни мерки в рамките на своите възможности и участието му в злоупотреба или измама е изключено.
45
KL обаче е изпълнявал функциите на управител на юридическото лице през ноември и декември 2018 г., както и през януари 2019 г. и не е успял да докаже, че няма вина за неизпълнението на задължението да се извърши уведомяване за неспособността на юридическото лице да плати дължимия данък, както изисква член 36, параграф 4 от Закона за събиране на публичните вземания. Съответно в приложение на тази разпоредба не му е дадена възможност да докаже, че неплащането на дължимия за тези месеци ДДС не е било последица от очевидно лошо управление от негова страна през трите години, предхождащи датата на изтичане на срока за плащане за същите тези месеци. Поради това KL е признат за солидарно отговорен за задълженията на юридическото лице, чийто управител той е бил през ноември и декември 2018 г., както и през януари 2019 г.
46
С оглед на горното следва да се приеме, че с втория си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали член 273 от Директива 2006/112, във връзка с принципа на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, при която управителят на юридическо лице, който не е уведомил за неспособността на това лице да плати, остава солидарно отговорен за плащането на дължимия за определен период ДДС, при все че е бил освободен от задължението за ДДС за непосредствено следващ период, след като е доказал, че е действал добросъвестно и че през предходните три години е положил грижата на добър търговец, за да предотврати неспособността на юридическото лице да изпълни задълженията си, и участието му в злоупотреба или измама е изключено.
47
В това отношение, първо, както бе посочено в точки 31, 32 и 34 от настоящото решение, със задължение като предвиденото в нидерландското право за уведомяване за неспособността да се плати дължим данък, се преследва законосъобразна цел, а именно бързо уведомяване на данъчния орган за всяка евентуална неспособност за плащане, като изпълнението на това задължение не поражда особени затруднения, така че неизпълнението на същото трябва да се счита за виновно поведение.
48
Второ, както следва от член 7 от Правилника за прилагане на Закона за събиране на публичните вземания от 1990 г., уведомяването за неспособността да се плати дължимият данък, трябва да се извърши не по-късно от две седмици от падежа на данъчното задължение. Това правило означава, че данъчният орган, както посочва нидерландското правителство в становището си, действително може да приеме, че такова уведомление важи за няколко последващи данъчни периода, но същевременно необхванатият от това уведомление предходен данъчен период запазва своята самостоятелност, що се отнася до евентуалната солидарна отговорност на управителя на данъчнозадълженото юридическо лице. Такъв е и случаят с референтния тригодишен период, с оглед на който ще бъде разгледан, в съответствие с член 36, параграф 3 от Закона за събиране на публичните вземания, въпросът дали неспособността да се плати дължимият данък, е поради очевидно лошо управление от страна на управителя.
49
Така, въпреки че национална правна уредба като приложимата в главното производство, която предполага самостоятелност на данъчните периоди, може да доведе до солидарна отговорност на управителя на юридическо лице при липсата на уведомление, че юридическото лице не е способно да плати дължимия данък, тази последица е смекчена от факта, че при определени обстоятелства самостоятелността на данъчните периоди може също така да ограничи отговорността на този управител. Всъщност солидарната отговорност на въпросния управител, която съгласно член 36, параграф 4 от Закона за събиране на публичните вземания е налице, когато той не се е постарал юридическото лице да уведоми за неспособността си да плати дължимия данък, се отнася само до периода, за който липсва уведомяване, но не и до последващите периоди, за които юридическото лице надлежно е уведомило, че не е способно да плати дължимия данък.
50
От изложеното по-горе следва, че правна уредба като приложимата в главното производство, която предполага самостоятелност на всеки данъчен период, за който съществува задължение за уведомяване, не може да се счита за надхвърляща необходимото за правилното събиране на ДДС с единственото съображение, че прилагането ѝ може да има отрицателни последици за управителя на юридическо лице, който не е уведомил за неспособността на същото да плати дължимия за определен период данък, но иначе е упражнявал добросъвестно функциите си и не е извършил злоупотреба или измама.
51
Ето защо на втория въпрос следва да се отговори, че член 273 от Директива 2006/112, във връзка с принципа на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, при която управителят на юридическо лице, който не е уведомил за неспособността на това лице да плати, остава солидарно отговорен за плащането на дължимия за определен период ДДС, при все че е бил освободен от задължението за ДДС за непосредствено следващ период, след като е доказал, че е действал добросъвестно и че през предходните три години е положил грижата на добър търговец, за да предотврати неспособността на юридическото лице да изпълни задълженията си, и участието му в злоупотреба или измама е изключено.
По съдебните разноски
52
С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.
По изложените съображения Съдът (десети състав) реши:
1)
Член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, във връзка с принципа на пропорционалност,
трябва да се тълкува в смисъл, че
допуска национална правна уредба, съгласно която управителят на юридическо лице, което не е изпълнило задължението да уведоми за неспособността си да плати дължим данък върху добавената стойност, трябва, за да се освободи от солидарната си отговорност за плащането на този данък, да докаже, че неизпълнението на това задължение за уведомяване не е по негова вина, стига тази правна уредба да не ограничава възможността за доказване на това обстоятелство само до случаите на непреодолима сила, а да позволява на управителя да се позовава на всяко обстоятелство, годно да докаже, че неизпълнението на въпросното задължение за уведомяване не е по негова вина.
2)
Член 273 от Директива 2006/112, във връзка с принципа на пропорционалност,
трябва да се тълкува в смисъл, че
допуска национална правна уредба, при която управителят на юридическо лице, който не е уведомил за неспособността на това лице да плати, остава солидарно отговорен за плащането на дължимия за определен период данък върху добавената стойност, при все че е бил освободен от задължението за данък върху добавената стойност за непосредствено следващ период, след като е доказал, че е действал добросъвестно и че през предходните три години е положил грижата на добър търговец, за да предотврати неспособността на юридическото лице да изпълни задълженията си, и участието му в злоупотреба или измама е изключено.
Подписи
(
*1
)	Език на производството: нидерландски.
(
i
)	Името на настоящото дело е измислено. То не съвпада с истинското име на никоя от страните в производството.