62007CC0302
GENERALINĖS ADVOKATĖS
ELEANOR SHARPSTON IŠVADA,
pateikta 2008 m. lapkričio 20 d. (
1
)
Byla C-302/07
J D Wetherspoon plc
prieš
The Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs
„Pirmoji ir Šeštoji PVM direktyvos — Mokesčių neutralumo ir proporcingumo principai — PVM sumų apvalinimo taisyklės — Apvalinimo metodai ir lygiai“
1.
Taikant bet kokį PVM tarifą sandoriams, atsiras atvejų, kai mokėtina PVM suma apims mokėjimams naudojamo mažiausio piniginio vieneto dalį. Tokiais atvejais bus būtina apvalinti ir gali prireikti nustatyti atitinkamas taisykles.
2.
Byloje Koninklijke Ahold (
2
) atsakydamas į du Nyderlandų Aukščiausiojo Teismo (Hoge Raad) klausimus, Teisingumo Teismas iš esmės nusprendė, kad valstybės narės pačios privalo nustatyti tokio apvalinimo taisykles, laikydamosi fiskalinio neutralumo ir proporcingumo principų, ir kad Bendrijos teisė jų neįpareigoja leisti apmokestinamiesiems asmenims apvalinti PVM už prekę iki mažesnės sumos.
3.
Šiame Londono VAT and Duties Tribunal prašyme priimti prejudicinį sprendimą pateikiami du klausimai, panašūs į tuos, į kuriuos neseniai buvo atsakyta Koninklijke Ahold byloje, bei kiti du detalesni klausimai. Pastaraisiais klausimais pirmiausia klausiama, ar Bendrijos teisė reikalauja apvalinti konkrečiu lygiu (pavyzdžiui, pagal kiekvieną atskirą vienetą, pagal kiekvieną sandorį ar kitokiu lygiu). Antra, prašoma išaiškinti vienodo vertinimo ir fiskalinio neutralumo principų poveikį, atsižvelgiant į nacionalinę išimtį, tik kai kuriems prekybininkams leidžiančią apvalinti PVM sumas iki mažesnio skaičiaus.
Taikytina Bendrijos teisė
4.
Pagrindinei bylai svarbus laikotarpis apima 2004–2006 metus. Todėl taikytini Bendrijos teisės aktai yra Pirmoji ir Šeštoji PVM direktyvos (
3
). Svarbias nuostatas citavau savo išvados byloje Koninklijke Ahold 3–12 punktuose. Vis dėlto tikslinga jas priminti.
5.
Pagal Pirmosios PVM direktyvos 2 straipsnio 1 ir 2 dalis PVM sistemos principas reiškia, kad prekės ir paslaugos apmokestinamos bendru vartojimo mokesčiu, kuris yra tiksliai proporcingas jų kainai, nepriklausomai nuo operacijų skaičiaus gamybos ir paskirstymo procese. Nustatyto tarifo PVM apskaičiuojamas už kiekvieną sandorį, atimant įvairioms sąnaudų sudedamosioms dalims tiesiogiai priskirtino PVM sumą.
6.
Šeštosios PVM direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad PVM apmokestinamas apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip toks, atliekamas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas už atlygį.
7.
Pagal 10 straipsnio 1 ir 2 dalis apmokestinimo momentas yra momentas, kada įvykdomos prievolei apskaičiuoti PVM atsirasti būtinos teisinės sąlygos, o būtent kai mokesčių institucija įgyja teisę reikalauti mokesčio iš asmens, kuriam tenka prievolė sumokėti PVM, net ir tuo atveju, kai mokėjimo terminas gali būti atidėtas. Iš esmės tai įvyksta atlikus prekių tiekimą ar paslaugų teikimą.
8.
11 straipsnio A skirsnyje įtvirtinta bendroji taisyklė, kad apmokestinamoji vertė iš esmės apima visą atlygį, tiekėjo gaunamą iš kliento ar kito šaltinio už prekes ar paslaugas.
9.
12 straipsnio 3 dalies a punkte numatyta, kad kiekviena valstybė narė nustato standartinį PVM tarifą kaip tam tikrą procentą nuo apmokestinamosios vertės, kuris negali būti mažesnis nei 15%, ir kad valstybės narės gali taikyti vieną arba du lengvatinius tarifus.
10.
17 straipsnio 1 ir 2 dalys suteikia apmokestinamiesiems asmenims teisę iš jų mokėtino pardavimo mokesčio atskaityti PVM, sumokėtą už įsigytas prekes ir paslaugas, kurias jie naudoja savo apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams. Pagal 18 straipsnio 1 dalies a punktą, kad galėtų pasinaudoti teise į atskaitą, apmokestinamasis asmuo privalo turėti pagal 22 straipsnio 3 dalį išrašytą sąskaitą faktūrą.
11.
22 straipsnio 3 dalies a punktas reikalauja, kad kiekvienas apmokestinamasis asmuo užtikrintų, jog būtų išrašyta sąskaita faktūra, kai prekės tiekiamos ar paslaugos teikiamos kitam apmokestinamajam asmeniui arba neapmokestinamajam juridiniam asmeniui (iš to išplaukia, kad nereikalaujama išrašyti sąskaitų faktūrų tiekiant prekes ar teikiant paslaugas galutiniams vartotojams fiziniams asmenims), o 22 straipsnio 3 dalies b punktas reikalauja sąskaitoje faktūroje, be kitos informacijos, nurodyti apmokestinamąją vertę, taikomą PVM tarifą, mokėtiną PVM sumą ir kliento visą pavadinimą ar vardą ir adresą. Tačiau 22 straipsnio 9 dalies d punktas leidžia valstybėms narėms numatyti, kad tam tikrose, visų pirma sąskaitose faktūrose mažoms sumoms neprivalu nurodyti visos paprastai reikalaujamos informacijos; vis dėlto jose visada turi būti nurodomas „mokėtinas mokestis ar jam apskaičiuoti būtina informacija“.
12.
22 straipsnio 5 dalyje reikalaujama, kad pateikę eilinę kiekvieno mokestinio laikotarpio deklaraciją visi apmokestinamieji asmenys sumokėtų grynąjį PVM (t. y. iš pardavimo PVM atėmus pirkimo PVM).
13.
Galima paminėti taip pat Direktyvą 98/6/EB (
4
), kuria siekiama nustatyti prekybininko vartotojams siūlomų prekių pardavimo kainų ir prekių matavimo vieneto kainų žymėjimo taisykles, kurios leistų pagerinti vartotojui teikiamos informacijos kokybę ir palengvintų galimybę palyginti kainas (1 straipsnis). 2 straipsnio a punktas apibrėžia „pardavimo kainą“ kaip galutinę prekinio vieneto ar tam tikro prekės kiekio kainą su PVM ir visais kitais mokesčiais, o „vartotoją“ – kaip bet kokį fizinį asmenį, kuris perka prekę siekdamas tikslų, nesusijusių su jo verslu ar profesija. Pagal 3 straipsnio 1 dalį reikalaujama žymėti pardavimo kainas ant prekybininkų visų vartotojams siūlomų prekių.
Taikytinos Jungtinės Karalystės teisės nuostatos
14.
Pagal 1995 m. PVM taisyklių (Value Added Tax Regulations 1995, toliau – PVM taisyklės) PVM mokėtojais įregistruoti prekybininkai privalo išrašyti PVM sąskaitą faktūrą tik jei klientas taip pat yra apmokestinamasis asmuo (
5
). Tačiau visi PVM mokėtojais įsiregistravę prekybininkai, gali laisvai išrašyti sąskaitą faktūrą bet kuriam savo klientui, jei šis pageidauja. Standartinėje PVM sąskaitoje faktūroje privalo būti tam tikri rekvizitai, įskaitant kliento pavadinimą ar vardą ir adresą. (
6
). „Supaprastinta PVM sąskaita faktūra“ gali būti išrašoma sumoms iki 100 GBP, įskaitant PVM; tokiose sąskaitose faktūrose neprivalu nurodyti kliento rekvizitų, tačiau kiekvienam taikomam mokesčio tarifui būtina nurodyti „mokėtiną sumą kartu su PVM ir taikomą PVM tarifą“ (
7
).
15.
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (toliau – HMRC) išleido PVM gaires (Pranešimas 700) apmokestinamiesiems asmenims. 17.5 ir 17.6 punktai susiję su apvalinimu ir suformuluoti taip:
„17.5 PVM apskaičiavimas sąskaitose faktūrose – sumų suapvalinimas
Pastaba: šiame punkte įtvirtinta PVM sumų apvalinimo iki mažesnio skaičiaus išimtis skirta sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams ir taikoma, tik kai iš klientų gautas ir Muitų ir akcizų tarnybai sumokėtas PVM visiškai sutampa. Pagal bendrą taisyklę apvalinimo iki mažesnio skaičiaus išimtis netaikoma mažmenininkams, kurie turi vadovautis 17.6 punktu.
Leidžiama apvalinti PVM sąskaitoje faktūroje nurodytą nuo visų prekių ir paslaugų mokėtiną bendrą PVM sumą iki mažesnės viso penso sumos. Leidžiama nekreipti dėmesio į bet kokią penso dalį.
17.5.1 Prekių ar paslaugų grupėmis pagrįstas skaičiavimas
Norint atskirai apskaičiuoti prekių ar paslaugų, įtrauktų į sąskaitą faktūrą su kitomis prekėmis ar paslaugomis, grupės PVM, reikia skaičiuoti atskiras PVM sumas apvalinant:
—
iki artimiausios mažesnės dešimtosios penso dalies, pavyzdžiui, 86,76 penso reikėtų apvalinti iki 86,7 penso; arba
—
iki artimiausio viso penso ar 0,5 penso, pavyzdžiui, 86,76 penso reikėtų apvalinti iki 87 pensų.
Pasirinkus bet kurį variantą, reikia nuosekliai jo laikytis.
Galutinę bendrą mokėtiną PVM sumą leidžiama suapvalinti iki artimiausios mažesnės viso penso sumos.
17.6 Mažmenininkų PVM apskaičiavimas
Dauguma mažmenininkų apskaičiuoja PVM naudodami mažmeninę schemą. Jei Jūs apskaičiuojate PVM šiuo būdu, šis punktas Jums netaikomas.
Mažmenininkai vis dažniau naudoja sudėtingas kasos technologijas tam, kad nustatytų kiekvienam sandoriui taikomą PVM ir išrašytų sąskaitą faktūrą. Jei Jūs nenaudojate mažmeninės schemos, o apskaičiuojate PVM pagal grupę (
8
) ar sąskaitą faktūrą, Jūs neturite apvalinti PVM sumos iki mažesnio skaičiaus. Tačiau Jūs galite apvalinti (iki didesnio ar mažesnio skaičiaus) kiekvieną kartą apskaičiuodami PVM.“
16.
Pranešime neapibrėžta „sąskaitas faktūras išrašančių prekybininkų“ sąvoka. Tačiau HMRC veiklos vadovo V1-24A „Prekybininko įrašai“ (kuriame įtvirtintos HMRC personalui skirtos gairės, tačiau kuris yra viešai prieinamas) 12 skirsnyje paaiškinama, kaip suprantamas skirtumas tarp sąskaitas faktūras išrašančių prekybininkų ir mažmenininkų.
17.
Šio vadovo 12.1 punkte nurodoma, jog aiškinant Pranešimo 700 17.5 punktą „svarbu pažymėti, kad, taikant sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams skirtas taisykles, apvalinimas yra neutralus mokesčių atžvilgiu. Taip yra todėl, kad paprastai jis turės įtakos tiek tiekėjo pardavimo mokesčiui, tiek vartotojo pirkimo mokesčiui. Tai reiškia, kad kai sąskaitas faktūras išrašantis prekybininkas skaičiuoja PVM nuo grynosios vertės, nurodomą ir vartotojo mokėtiną sumą galima apvalinti iki mažesnio skaičiaus“.
18.
Vadovo 12.2 punkte, be kita ko, nurodoma:
„Sudėtingos apskaitos programos leidžia mažmenininkams nustatyti PVM grupės lygiu ir (arba) išrašyti PVM sąskaitas faktūras. <…>
Pagal bendrą taisyklę išimtis, leidžianti apvalinti iki mažesnio skaičiaus, netaikoma mažmenininkams. Taip yra todėl, kad apvalinant iš galutinio vartotojo renkamą PVM iki mažesnio skaičiaus siekiama ne sumažinti mokėtiną PVM (kuris apskaičiuojamas PVM tarifą dauginant iš atlygio sumos), o tik sumažinti HMRC apskaitytą mokestį.
Dauguma mažmenininkų apskaičiuoja PVM naudodami mažmeninę schemą. Apvalinimo problema kyla tik mažmenininkams, kurių apskaitos sistemos leidžia nustatyti mokestį grupės lygiu ir išrašyti sąskaitą faktūrą. <…>
<…>
Jei mažmenininkas iš tikrųjų nurodo kainas be PVM, dėl ko iš vartotojų renkamas ir HMRC apskaitytas PVM sutampa, esama apvalinimo lengvata gali tikti. Vertinant tokią sistemą reikia ištirti, kaip iš tikrųjų nustatomos kainos. Jei mažmenininkas iš tikrųjų apskaičiuoja pardavimo kainą su PVM, remdamasis sveiku pensų skaičiumi išreikšta grynąja verte, esama lengvata gali tikti. <…>“
19.
Kaip nurodyta prašyme priimti prejudicinį sprendimą, stambūs Jungtinės Karalystės mažmenininkai paprastai yra sudarę atskiras sutartis su HMRC dėl to, kaip jie skaičiuos PVM („mažmeninė schema“, nurodyta PVM gairėse ir Vadove V1-24A). Šiose sutartyse HMRC yra pasiruošusi leisti aritmetinį apvalinimą (iki didesnio ar mažesnio sveiko pensų skaičiaus) pagal grupę ar krepšelį. Tačiau Vadovo V1-24A 12.3 punkte nurodyta, kad „prekybininkui pasiūlius alternatyvų apvalinimo metodą, jis turi būti apsvarstytas ir leistas, jei duoda priimtiną ir protingą rezultatą“.
Faktinės aplinkybės, procedūra ir pateikti klausimai
20.
J D Wetherspoon PLC (toliau – J D Wetherspoon) eksploatuoja daugiau kaip 670 barų visoje Jungtinėje Karalystėje. Didžiausia ieškovės pardavimų dalis yra mažmeninis maisto ir gėrimų pardavimas galutiniams vartotojams.
21.
Ji klientams nurodo mažmenių prekių pardavimo kainą su PVM. Ji klientams neišrašo standartinių PVM sąskaitų faktūrų, bet išduoda kvitus, kurie prilygsta supaprastintoms PVM sąskaitoms faktūroms, perkant maistą ir karštus gėrimus, o kitiems gėrimams kvitai išduodami kliento prašymu.
22.
Iki 2004 m. J D Wetherspoon apskaitydavo PVM, nurodydama nuo kiekvieno pardavimo mokėtiną PVM ir apskaičiuodama mokėtiną PVM pagal krepšelį. Ji skaičiuodavo nuo kiekvieno sandorio, kuriam taikomas standartinis PVM tarifas, mokėtiną PVM kaip 7/47 (
9
) bendros mokėtinos sumos, aritmetiškai apvalindama iki artimiausios didesnės ar mažesnės viso penso sumos. Dienos pabaigoje šios PVM sumos buvo sumuojamos kiekvienam barui, gaunant pagal periodines PVM deklaracijas HMRC mokėtiną PVM.
23.
Nuo to laiko J D Wetherspoon apskaičiuoja ir apvalina PVM iki dešimtosios penso dalies pagal kiekvienos atskirai nurodytos prekės grupę. Vėliau ji susumuoja šias PVM sumas ir suapvalina rezultatą iki artimiausios mažesnės viso penso sumos krepšelio lygiu.
24.
HMRC atsisakė leisti J D Wetherspoon apvalinti iki mažesnio skaičiaus nuo kiekvieno sandorio mokėtiną PVM. J D Wetherspoon apskundė šį atsisakymą ir jo pagrindu išsiųstus du pranešimus apie mokėtiną mokestį.
25.
Skundą nagrinėjantis VAT and Duties Tribunal pažymi, kad nei Bendrijos, nei nacionalinės teisės aktai nepatikslina, kokį apvalinimo metodą taikyti, kai pritaikius standartinį PVM tarifą susidariusi PVM suma apima mažiausio piniginio vieneto dalį. Galimi variantai yra kiekvienu atveju apvalinti iki mažesnio skaičiaus arba apvalinti aritmetiškai. Teisės aktai taip pat nepatikslina, kada reikėtų taikyti apvalinimą. Tuo atveju, kai tas pats klientas vienu metu perka kelis prekių vienetus, galima būtų apvalinti taip:
a)
„vieneto lygiu“, t. y. pagal kiekvieno sandorio dalyku esančios kiekvienos prekės kiekvieną vienetą;
b)
„grupės lygiu“, t. y. pagal kiekvieną atskirą prekę, kai vykdant tą patį sandorį nuperkamas daugiau nei vienas šios prekės vienetas;
c)
„tiekimo lygiu“, t. y. pagal kiekvieną atskirą tiekimą, kai vienas sandoris apima kelis atskirus tiekimus PVM tikslais;
d)
„krepšelio lygiu“, t. y. pagal visą su kiekvienu klientu sudarytą sandorį;
e)
„PVM apskaitos laikotarpio“ lygiu, t. y. susumuojant visas PVM sumas, gautas per apskaitos laikotarpį už parduotas prekes, kurioms taikomas standartinis PVM tarifas, ir apvalinant gautą bendrą sumą, arba
f)
kitokiu lygiu, pavyzdžiui, atsižvelgiant į kiekvieno prekybos taško dienos bendras pajamas ar visų prekybininko turimų mažmeninės prekybos taškų dienos bendras pajamas.
26.
Dėl šios priežasties Tribunal prašo priimti prejudicinį sprendimą šiais klausimais:
„1)
Ar PVM sumų apvalinimą reglamentuoja tik nacionalinė teisė, ar Bendrijos teisė? Konkrečiai kalbant, ar Pirmosios direktyvos 2 straipsnio pirmoji ir antroji pastraipos bei Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punktas ir (arba) 12 straipsnio 3 dalies a punktas ir (arba) 22 straipsnio 3 dalies b punktas (2004 m. sausio 1 d. redakcija) patvirtina, kad apvalinimą reglamentuoja Bendrijos teisė?
2)
Konkrečiai kalbant:
i)
ar Bendrijos teisė draudžia taikyti nacionalinę taisyklę ar nacionalinės mokesčių institucijos praktiką, reikalaujančią apvalinti iki didesnio skaičiaus bet kokią PVM sumą, kai mažiausio piniginio vieneto dalis lygi 0,5 arba didesnė (pavyzdžiui, 0,5 penso reikalaujama apvalinti iki artimiausios didesnės viso penso sumos)?
ii)
Ar pagal Bendrijos teisę reikalaujama leisti mokesčių mokėtojams apvalinti iki mažesnio skaičiaus bet kurią PVM sumą, apimančią mažiausio piniginio vieneto dalį?
3)
Pardavimo su PVM atveju, kokiu lygiu Bendrijos teisė reikalauja taikyti apvalinimą apskaičiuojant mokėtiną PVM: pagal kiekvieną atskirą vienetą, pagal kiekvieną prekių grupę, pagal kiekvieną tiekimą (jei į tą patį krepšelį įtraukti keli tiekimai), pagal kiekvieną sandorį ar visą krepšelį arba pagal kiekvieną PVM apskaitos laikotarpį ar kitokiu lygiu?
4)
Ar atsakymui į bet kurį iš pateiktų klausimų turi įtakos Bendrijos teisėje įtvirtinti vienodo vertinimo ir fiskalinio neutralumo principai, ypač atsižvelgiant į kompetentingos mokesčių institucijos nustatytos išimties buvimą Jungtinėje Karalystėje, tik kai kuriems prekybininkams leidžiančios apvalinti apskaitytino PVM sumas iki mažesnio skaičiaus?“
27.
J D Wetherspoon, Graikijos, Nyderlandų ir Jungtinės Karalystės vyriausybės bei Komisija pateikė rašytines pastabas. Per posėdį J D Wetherspoon, Jungtinės Karalystės vyriausybė bei Komisija pateikė argumentus žodžius.
Vertinimas
Pirmasis klausimas
28.
Į pirmąjį klausimą, ar PVM sumų apvalinimą reglamentuoja nacionalinė, ar Bendrijos teisė, Teisingumo Teismas iš esmės atsakė sprendime Koninklijke Ahold.
29.
Šios sprendimo 24–33 punktuose Teisingumo Teismas nurodė, kad PMV direktyvose nėra aiškios taisyklės dėl PVM sumų apvalinimo; konkrečiai kalbant, Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkte ir 22 straipsnio 3 dalies b punkte nėra įtvirtinta kokia nors aiški taisyklė ar specialus apvalinimo metodas; todėl, nesant Bendrijos teisės akto, tokios taisyklės ar metodai turi būti įtvirtinti valstybių narių teisinėje sistemoje. Tačiau Teisingumo Teismas taip pat pažymėjo, kad valstybės narės, įtvirtindamos ar leisdamos konkretų apvalinimo metodą, privalo laikytis bendrosios PVM sistemos principų, kaip antai fiskalinio neutralumo ir proporcingumo (
10
).
30.
Nagrinėjamoje byloje prašymą pateikęs teismas, be Šeštosios direktyvos 11 straipsnio A skirsnio 1 dalies a punkto ir 22 straipsnio 3 dalies b punkto, taip pat mini Pirmosios direktyvos 2 straipsnio pirmąsias dvi dalis, įtvirtinančias PVM sistemos principus, visų pirma mokesčio tikslaus proporcingumo kainai principą, ir Šeštosios direktyvos 12 straipsnio 3 dalies a punktą, reikalaujantį, kad PVM tarifas būtų nustatomas kaip apmokestinamosios vertės procentinė dalis. Akivaizdu, kad nė viena iš šių nuostatų nenustato specialios PVM sumų apvalinimo taisyklės ar metodo, tačiau abi išreiškia proporcingumo principą, kurio valstybės narės turi laikytis, kaip Teisingumo Teismas nusprendė sprendime Koninklijke Ahold.
Antrasis klausimas
31.
VAT and Duties Tribunal iš esmės klausia, ar tuo atveju, kai PVM suma apima mažiausio piniginio vieneto dalį, Bendrijos teisė i) draudžia bet kokią taisyklę ar praktiką, reikalaujančią iš apmokestinamųjų asmenų apvalinti aritmetiškai iki didesnio ar mažesnio skaičiaus, arba ii) reikalauja leisti jiems reguliariai apvalinti iki mažesnio skaičiaus.
32.
Sprendimo Koninklijke Ahold 34–43 punktuose Teisingumo Teismas padarė išvadą, kad Bendrijos teisė, būtent Pirmosios ir Šeštosios direktyvų nuostatos ir fiskalinio neutralumo bei proporcingumo principai, nenumato jokios specialios valstybių narių pareigos leisti apmokestinamiesiems asmenims apvalinti PVM sumą už prekę iki mažesnio skaičiaus.
33.
Teisingumo Tesimas konkrečiai pažymėjo, kad fiskalinis neutralumas nereikalauja taikyti konkretaus apvalinimo metodo, jei mokesčių administratoriaus gaunama PVM suma tiksliai atitinka sąskaitoje faktūroje nurodytą ir vartotojo apmokestinamajam asmeniui sumokėtą PVM sumą (
11
), ir kad nors proporcingumo principas reikalauja, kad suapvalinta suma kuo labiau atitiktų PVM sumą, apskaičiuotą pagal taikytiną tarifą, tai turi būti suderinta su praktiniu apmokestinamųjų asmenų deklaracijomis grindžiamos sistemos efektyvaus veikimo poreikiu (
12
). Buvo aišku, kad šiuos reikalavimus galėtų atitikti daugiau nei vienas metodas, visų pirma aritmetinis apvalinimas (
13
).
34.
Išvada, kad iš valstybių narių nereikalaujama leisti apmokestinamiesiems asmenims apvalinti PVM sumą už prekę iki mažesnio skaičiaus, atsako į nemažą nacionalinio teismo šioje byloje pateikto antrojo klausimo ii dalį, o atsakymą į šio klausimo i dalį galima išvesti iš pastebėjimo, kad aritmetinis apvalinimas yra suderinamas su Bendrijos teisės reikalavimais. Tiesa, byloje Koninklijke Ahold antrasis klausimas buvo susijęs tik su apvalinimu vieneto lygiu, o nagrinėjamoje byloje jis neapsiriboja šiuo lygiu. Tačiau Teisingumo Teismo motyvai niekaip nesusiję su lygiu, kuriuo taikomas apvalinimas.
Trečiasis klausimas
35.
Reikalaujamas apvalinimo lygis, jei toks apskritai yra, yra nagrinėjamoje byloje pateikto trečiojo klausimo dalykas.
36.
Klausimas yra siejamas su pardavimais nustatant kainą su PVM. Tokias kainas prekybininkas nustato kaip pardavimo kainą (kuri tam, kad ją būtų galima sumokėti, negali apimti mažiausio piniginio vieneto dalies), kurios dalis (Jungtinėje Karalystėje – 40/47) yra kaina be PVM, o dalis (Jungtinėje Karalystėje – 7/47) yra PVM suma. Daugelyje atvejų (Jungtinėje Karalystėje kiekvieną kartą, kai kaina nesidalija iš 0,47 GBP) minėtos proporcijos apims mažiausią piniginio vieneto dalį. Jei prekybininkai nustato tokias kainas, ar Bendrijos teisė reikalauja apvalinti kokiu nors konkrečiu lygiu?
37.
Kaip pažymėjau išvadoje byloje Koninklijke Ahold (
14
), apvalinimas visada sukels nedidelį neatitikimą, ir kuo žemesnis yra lygis, kuriuo jis taikomas (preziumuojant, kad apvalinimas vieneto lygiu yra žemiausias, o PVM deklaracijos lygiu – aukščiausias), tuo didesnė tikimybė, kad bendrasis neatitikimas bus didelis. Aš taip pat pažymėjau (
15
), kad apvalinant vien iki didesnio ar vien iki mažesnio skaičiaus neatitikimas bus didesnis, o aritmetinis apvalinimas sumažins jį (nes iki didesnio skaičiaus apvalinamos sumos kompensuos iki mažesnio skaičiaus apvalinamas sumas), o kiti patobulinimai gali dar labiau sušvelninti neatitikimą.
38.
Nurodomas neatitikimas yra skirtumas tarp tikslios PVM sudarančios mažmeninės kainos dalies ir prekybininko deklaruojamos ir mokesčių institucijoms sumokamos PVM sumos. Tokie skirtumai savaime pažeidžia tikslaus proporcingumo reikalavimą. Tuo atveju, kai apvalinama iki didesnio skaičiaus, prekybininkas mokesčių institucijoms, be griežtai reikalaujamos sumos, sumoka dalį savo gauto pelno, o kai apvalinama iki mažesnio skaičiaus, dalį griežtai reikalaujamos PVM sumos prekybininkas pasilieka sau, pažeisdamas taip pat PVM neutralumo apmokestinamųjų asmenų atžvilgiu principą.
39.
Akivaizdu, kad jokia Šeštosios ar bet kurios kitos PVM direktyvos nuostata neįtvirtina specialaus reikalavimo dėl lygio, kuriuo turi būti apvalinama. Vis dėlto fiskalinio neutralumo ir proporcingumo principai (kaip jie suprantami PVM kontekste) reikalauja sumažinti neatitikimus iki minimumo. Šio tikslo galima pasiekti, pirma, naudojant apvalinimą, kuris ne visada lemia vienpusį neatitikimą, bet leidžia neatitikimams atsverti vienam kitą. Antra, prašymą pateikusio teismo trečiojo klausimo ypatingajame kontekste šio tikslo galima pasiekti apvalinant tokiu lygiu, kuriuo suvestinio neatitikimo pavojus mažiausias, nes jis apima mažiausią individualių apvalinimų skaičių.
40.
Aukščiausias galimas lygis yra periodinių PVM deklaracijų lygis (
16
). Kadangi prekybininkai prekes parduoda galutiniams vartotojams ir nereikalaujama išrašyti sąskaitos faktūros nurodant konkrečią PMV sumą, šis apvalinimo lygis, atrodo, nekels praktinių problemų. Kaip nurodžiau byloje Koninklijke Ahold (
17
), tokioje situacijoje paprastai išduodamame kasos kvite neprivalu nurodyti tikslios PVM sumos galutinėje kainoje, bet užtenka tiesiog nurodyti taikomą PVM tarifą; net ir nurodžius suapvalintą sumą, ji neturėtų būti privaloma prekybininko ir mokesčių institucijos santykiuose; pagal Šeštosios direktyvos 18 straipsnio 1 dalies a punktą paprastu kasos kvitu, kuris nėra nei standartinė, nei supaprastinta PVM sąskaita faktūra, negalima remtis siekiant pasinaudoti teise į atskaitą. Supaprastintos PVM sąskaitos faktūros (kuria galima remtis atskaitos tikslais) atveju aš pažymiu, kad Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 9 dalies d punktas ir PVM taisyklių 16 taisyklės 1 dalis reikalauja nurodyti ne konkretų PVM dydį, o tik „jam apskaičiuoti būtiną informaciją“ ar „taikomą PVM tarifą“ (
18
).
41.
Ar situacija keičiasi, jei prekybininkas, parduodantis prekes suapvalintomis kainomis su PVM, išrašo standartinę sąskaitą faktūrą? (
19
)
42.
Išrašant tokią sąskaitą faktūrą reikia nurodyti apmokestinamąją vertę ir mokėtiną PVM sumą. Aišku, kad sudėjus šias dvi sumas turi būti gauta suma, kurią bus galima sumokėti tiekėjui, todėl ji negali apimti mažiausio piniginio vieneto dalies. Vis dėlto Šeštojoje direktyvoje negaliu surasti konkretaus reikalavimo, kad kiekviena atskirai paimta suma būtų šio mažiausio vieneto suapvalintas kartotinis. Taip pat, atrodo, nėra jokios būtinos priežasties, kodėl apvalinimo negalima būtų atidėti iki periodinės PVM deklaracijos pateikimo stadijos. Tiekėjas galėtų sudėti visus trupmeninius skaičius prieš apvalindamas deklaracijoje, taip pat galėtų pasielgti ir klientas, jei jis yra apmokestinamasis asmuo. O jei klientas nėra apmokestinamasis asmuo, iš jo nereikalaujama apskaityti PVM suapvalintomis sumomis, jis tik turi sugebėti sumokėti tokios formos kainą su PVM.
43.
Tiesa, kad nacionalinis įstatymas ar administracinis aktas gali reikalauti, kad PVM sumos sąskaitose faktūrose būtų nurodomos kaip mažiausio piniginio vieneto kartotinis (
20
), ar gali leisti prekybininkams apvalinti iki šių vienetų siekiant palengvinti apskaitą ir administravimą. Jei toks apvalinimas yra privalomas ar leidžiamas, nurodoma suma „iškristalizuoja“ PVM sumą, kliento iš tikrųjų sumokėtą tiekėjui ir pastarojo deklaruotiną mokesčių institucijai. Tokiu atveju mažiausią neatitikimą sukeliantis apvalinimo lygis yra viso sandorio sąskaitos faktūros lygis, kuris, žinoma, gali apimti kelis atskirus vienetus ar tiekimus (tai yra nacionalinio teismo nurodytas „krepšelio lygis“).
44.
Dėl šios priežasties, nors Bendrijos PVM teisės aktai nereikalauja apvalinti konkrečiu lygiu ir palieka valstybėms narėms tam tikrą veiksmų laisvę, šia laisve būtina naudotis atsižvelgiant į proporcingumo ir neutralumo principus, kurių geriausiai laikomasi apvalinant paskutinėje stadijoje, atitinkančioje praktinius mokėjimo ir apskaitos reikalavimus.
Ketvirtasis klausimas
45.
VAT and Duties Tribunal iš esmės klausia, ar tai, kad Jungtinėje Karalystėje sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams leidžiama sistemiškai apvalinti iki mažesnio skaičiaus, turi kokios nors įtakos praktikai, kurios privalu laikytis mažmenininkų (tokių kaip J D Wetherspoon) atžvilgiu, ypač atsižvelgiant į Bendrijos teisėje galiojančius vienodo vertinimo ir fiskalinio neutralumo principus.
46.
Skirtumai tarp, pirma, tiekimų apmokestinamiesiems asmenims ir tiekimų galutiniams vartotojams bei, antra, tarp kainų be PVM ir su PVM turi reikšmės vertinant mažmeninėje prekyboje taikytiną apvalinimo metodą ir lygį. Dėl šios priežasties aš aptariau šių skirtumų pasekmes savo išvadoje byloje Koninklijke Ahold, visų pirma jos 56–62 punktuose, į kuriuos darau nuorodą.
47.
Atsižvelgdama į šiuos ir tos pačios išvados 37–42 punktuose išdėstytus svarstymus, laikausi nuomonės, kad vienodo vertinimo ir fiskalinio neutralumo principams neprieštarauja a) leidimas prekybininkams, nustatantiems suapvalintas kainas be PVM, prie kurių vėliau pridedamas PVM, ir tiekiantiems prekes teisę į atskaitą turintiems apmokestinamiesiems asmenims, sistemiškai apvalinti PVM sumas iki mažesnio skaičiaus, kartu b) reikalaujant iš prekybininkų, nurodančių suapvalintas kainas su PVM, nuo kurių turi būti skaičiuojama įskaičiuoto PVM suma, ir tiekiantiems prekes galutiniams vartotojams, visais atvejais apvalinti PVM sumas aritmetiškai.
48.
A variante nurodytu atveju dėl atskaitos mechanizmo apvalinimas (tiek iki didesnio, tiek iki mažesnio skaičiaus) neturi poveikio nei tiekėjo, nei kliento mokestinei prievolei bei nelemia mokesčių institucijų galiausiai surenkamo mokesčio dydžio. B variante nurodytu atveju dėl sisteminio apvalinimo iki didesnio ar mažesnio skaičiaus prekybininkas turės mokėti, o mokesčių institucija atitinkamai surinks daugiau ar mažiau PVM, nei tiksli kainos dalis, gaunama pritaikius teisingą tarifą. Šį neatitikimą labai sumažina aritmetinis apvalinimas (ypač apvalinimas iki lyginio skaičiaus), taip užtikrinant didesnį a ir b atvejų vertinimo vienodumą bei didesnį fiskalinį neutralumą b atveju.
49.
Vis dėlto J D Wetherspoon teigia, kad leidimas kai kuriems prekybininkams reguliariai apvalinti iki mažesnio skaičiaus, kartu reikalaujant iš kitų apvalinti aritmetiškai, iškraipo konkurenciją tarp dviejų prekybininkų grupių visiškai savavališku pagrindu, nes sąskaitas faktūras išrašančių prekybininkų ir mažmenininkų grupės niekur nėra apibūdintos. Ji pateikia pavyzdį, kai du prekybininkai parduoda skardinę dažų už 4,94 GBP su PVM. Sąskaitas faktūras išrašančio prekybininko atveju šią kainą sudarys 4,21 GBP grynoji kaina ir 0,73675 GBP PVM, suapvalintas iki 0,73 GBP. Tačiau mažmenininkas turės apvalinti PVM sumą (kurią aš apskaičiuoju kaip 7/47 kainos su PVM, t. y. 0,73574 GBP) aritmetiškai iki 0,74 GBP ir gaus tik 4,20 GBP grynąją kainą. J D Wetherspoon teigimu, tai prieštarauja Teisingumo Teismo praktikai, kad panašūs ir tarpusavyje konkuruojantys tiekimai PVM tikslu neturi būti traktuojami skirtingai, nepaisant reikšmingo ar nereikšmingo konkurencijos iškraipymo (
21
).
50.
Visų pirma, tik nacionalinis teismas turi kompetenciją nuspręsti, ar priskyrimas sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams ar mažmenininkams yra neapibrėžtas ar savavališkas. Taip pat nacionalinis teismas turi nustatyti, ar iš tikrųjų maistą ir gėrimus, panašius į tuos, kuriais prekiauja J D Wetherspoon, ir konkuruojančius su jais, taip pat tiekia sąskaitas faktūras išrašantys prekybininkai, turintys teisę apvalinti PVM sumas iki mažesnio skaičiaus, kurios neturi J D Wetherspoon (
22
).
51.
Darant prielaidą, kad pastarasis teiginys tikrai gali būti įrodytas, kyla klausimas, ar nevienodas vertinimas iš tikrųjų yra nepalankus vienai prekybininkų grupei, o ne kitai, bei ar jį lemia apvalinimo metodas ar kainos nustatymo metodas (t. y. ar bazinė suapvalinta kaina apima PVM ar ne). Šie klausimai vėlgi pirmiausia skirti nacionaliniam teismui, tačiau toliau pateikiami svarstymai gali būti naudingi.
52.
Jungtinėje Karalystėje sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams taikoma apvalinimo išimtis ir J D Wetherspoon siekiamas naudoti metodas pagrįsti apvalinimu krepšelio lygiu iki mažiausio piniginio vieneto po to, kai prekių grupės lygiu buvo suapvalinta iki 1/10 šio vieneto. Todėl naudinga lyginti ne atskirų prekių (pavyzdžiui, J D Wetherspoon nurodytos vienos dažų skardinės), o tos pačios prekės krepšelio (pavyzdžiui, dviejų, penkių, dešimties ar daugiau skardinių dažų) vertinimą.
53.
Jei J D Wetherspoon pateiktame pavyzdyje prekybininkas parduoda daugiau nei vieną skardinę dažų, padėtis keičiasi. Sąskaitas faktūras išrašančio prekybininko pardavimo kaina, grindžiama didesne kaina be PVM, viršija mažmenininko kainą jau tuomet, kai kartu parduodamos dvi skardinės dažų, ir šis skirtumas didėja didėjant skardinių skaičiui. Pardavus kartu daugiau nei 10 skardinių, PVM suma sąskaitas faktūras išrašančio prekybininko kainoje bus didesnė nei mažmenininko kainoje, ir šis skirtumas vėl didės didėjant skardinių skaičiui.
54.
Kiekvienam galimam skardinių skaičiui skirto skaičiavimo pateikimas būtų varginantis. Vis dėlto, remiantis J D Wetherspoon nurodytais skaičiais, sistemiškai iki mažesnio skaičiaus apvalinantis sąskaitas faktūras išrašantis prekybininkas parduotų 20 skardinių dažų už 98,93 GBP, įskaitant 14,73 GBP PVM, o aritmetiškai apvalinantis mažmenininkas tiek pat skardinių parduotų už 98,80 GBP, įskaitant 14,71 GBP PVM (šiame pavyzdyje mažmenininko skaičiai būtų tie patys, net leidus jam apvalinti iki mažesnio skaičiaus, o taip atsitiktų bet kada, kai taikant aritmetinį apvalinimą apvalinama iki mažesnio skaičiaus). Taigi kliento sumokama kaina be PVM būtų 84,20 GBP, perkant iš sąskaitas faktūras išrašančio prekybininko, ir 84,09 GBP, perkant iš mažmenininko.
55.
Dėl šios priežasties mažmenininko nurodoma kaina su PVM gali būti patrauklesnė vartotojams, o jo kaina be PVM – apmokestinamiesiems asmenims, nes kiekviena iš šių kainų yra mažesnė už jos atitikmenį sąskaitas faktūras išrašančio prekybininko kainos struktūroje. Tačiau neviršijant įprastų vartojimo išlaidų ribų, skirtumai yra pakankamai menki, todėl tikriausiai patys savaime nedarys poveikio pasirinkimui, o tokie kriterijai kaip artumas ar nemokamo pristatymo galimybė turbūt bus lygiaverčiai ar net svarbesni. Taigi mažmenininkai galbūt turės galimybę pritaikyti savo kainas, kad kompensuotų bet kokį (taip pat nedidelį) grynųjų pajamų praradimą, apskritai neatsidurdami nepalankioje konkurencinėje padėtyje.
56.
Taigi atrodo, kad skirtingo sąskaitas faktūras išrašančių prekybininkų ir mažmenininkų vertinimo Jungtinėje Karalystėje pasekmės a) nebūtinai sistemiškai nenaudingos mažmeninkams ir b) gali būti labiau nulemtos skirtingo suapvalintos kainos be PVM ir suapvalintos kainos su PVM naudojimo kaip skaičiavimo pagrindo, o ne taikomo apvalinimo metodo.
57.
Pataruoju atžvilgiu reikia nepamiršti, kad Direktyva 98/6 reikalauja nurodyti visų prekių, prekybininkų siūlomų fiziniams asmenims, kurie perka jas su jų verslu ar profesija nesusijusiais tikslais, pardavimo kainas su PVM (tai vienintelė galutiniam vartotojui svarbi kaina), o prekyboje tarp apmokestinamųjų asmenų, turinčių teisę atskaityti pirkimo mokestį, vienintelė svarbi kaina yra kaina be PVM. Taigi tai, kad skirtingų kategorijų prekybininkai nustato savo kainas skirtingais metodais, nėra akivaizdus fiskalinio neutralumo ir vienodo vertinimo pažeidimas ar tokį pažeidimą lemianti aplinkybė.
58.
Taigi jei skirtingi apvalinimo metodai iš tikrųjų taikomi remiantis skirtingais būdais, kuriais prekybininkai nustato savo kainas, man atrodo, kad HMRC sąskaitas faktūras išrašantiems prekybininkams suteikta išimtis, leidžianti apvalinti iki mažesnio skaičiaus, neturi esminės reikšmės tokių kaip J D Wetherspoon mažmenininkų taikomo apvalinimo vertinimui.
59.
Šiuo atžvilgiu nesvarbu, kad J D Wetherspoon, nustatydama kainas su PVM ir sistemiškai apvalindama iki mažesnio skaičiaus, turėtų apskaityti gerokai mažesnį PVM, nei sistemiškai apvalindama aritmetiškai. Reikia lyginti sąskaitas faktūras išrašančius prekybininkus su mažmenininkais, o ne skirtingus mažmenininkų taikomus apvalinimo metodus. Tačiau vienodo vertinimo reikalavimas būtų akivaizdžiai pažeistas, jei panašius ir tarpusavyje konkuruojančius tiekimus, pagrįstus suapvalintomis kainomis su PVM, atliekančių prekybininkų grupėje vieniems būtų leista sistemiškai apvalinti PVM sumas iki mažesnio skaičiaus, o kitiems – ne. Be to, tokiu atveju apvalinti iki mažesnio skaičiaus galintys prekybininkai pasisavintų dalį privalomos sumokėti tikslios PVM sumos, o tai prieštarautų fiskalinio neutralumo principui.
Išvada
60.
Atsižvelgdama į visus pirmiau pateiktus svarstymus, siūlau Teisingumo Teismui į VAT and Duties Tribunal (Londonas) pateiktus klausimus atsakyti taip:
1.
Nesant specialių Bendrijos teisės aktų, valstybės narės turi pačios nustatyti PVM sumų apvalinimo taisykles ar metodus, tačiau darydamos tai jos privalo laikytis bendrosios PVM sistemos principų, visų pirma fiskalinio neutralumo ir proporcingumo.
2.
Bendrijos teisė nedraudžia valstybėms narėms reikalauti iš apmokestinamųjų asmenų visais atvejais apvalinti PVM sumas aritmetiškai ir nereikalauja iš jų leisti šiems asmenims visais atvejais apvalinti sumas iki mažesnio skaičiaus.
3.
Jei parduodama suapvalintomis vieneto kainomis su PVM ir PVM suma apima mažiausio piniginio vieneto dalį, Bendrijos teisė nereikalauja suapvalinti šios sumos iki viso vieneto dar iki etapo, kuriame ji turės būti nurodoma be šios dalies, ypač siekiant leisti sumokėti ją kaip atskirą sumą.
4.
Jei prekybininkams, tiekiantiems prekes suapvalintomis vieneto kainomis be PVM, prie kurių vėliau turi būti pridedamas PVM, leidžiama apvalinti PVM sumas iki mažesnio skaičiaus pagal kiekvieną sąskaitą faktūrą, vienodo vertinimo ir fiskalinio neutralumo principai nekliudo reikalauti iš prekybininkų, tiekiančių prekes suapvalintomis vieneto kainomis su PVM, nuo kurių turi būti skaičiuojama įskaičiuoto PVM suma, apvalinti PVM sumas aritmetiškai.
(
1
)	Originalo kalba: anglų.
(
2
)	2008 m. liepos 10 d. Sprendimas C-484/06, Rink. p. I-5097.
(
3
)	1967 m. balandžio 11 d. Pirmoji Tarybos direktyva 67/227/EEB dėl valstybių narių teisės aktų, reglamentuojančių apyvartos mokesčius, suderinimo (OL 71, 1967 4 14, p. 1301–1303); Šeštoji Tarybos direktyva 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1, daug kartų iš dalies keista). Nuo 2007 m. sausio 1d. abi direktyvos buvo panaikintos ir pakeistos Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1), kurios tikslas – aiškiai ir racionaliai išdėstyti taikytinas Bendrijos PVM nuostatas nauja struktūros ir formulavimo redakcija, iš esmės nekeičiant galiojančių teisės aktų.
(
4
)	1998 m. vasario 16 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyva 98/6/EB dėl vartotojų apsaugos žymint vartotojams siūlomų prekių kainas (OL L 80, 1998, p. 27).
(
5
)	O jei tiekėjas yra mažmenininkas, jis privalo išrašyti PVM sąskaitą faktūrą, tik jei klientas to reikalauja.
(
6
)	Šie rekvizitai, nurodyti 14 taisyklės 1 dalyje, iš esmės sutampa su reikalaujamais pagal Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 3 dalies b punktą.
(
7
)	16 taisyklės 1 dalis.
(
8
)	„Grupės“, „krepšelio“ ir kitų lygių paaiškinimų žr. toliau 25 punkte.
(
9
)	Standartinis PVM tarifas Jungtinėje Karalystėje yra 17,5% arba 7/40 neto kainos (be PVM). Todėl PVM dydis mažmeninėje kainoje (su PVM) yra 7/47.
(
10
)	Reikia atsiminti, kad šiame kontekste „mokesčių neutralumas“ reiškia reikalavimą, kad PVM poveikis apmokestinamiesiems asmenims ir jų tarpusavio santykiams būtų neutralus, o „proporcingumo principo“ speciali reikšmė yra reikalavimas, kad mokesčio dydis būtų tiksliai proporcingas prekių ir paslaugų kainoms (žr. sprendimo Koninklijke Ahold 36 ir 38 punktus).
(
11
)	Sprendimo 37 punktas.
(
12
)	39 punktas.
(
13
)	40 ir 41 punktai, nurodantys į mano išvados šioje byloje 47 punktą. Išvados 47 ir 48 punktuose aptariu aritmetinį apvalinimą, 29 išnašoje pažymėdama, kad paprastasis aritmetinis apvalinimas apima nedidelę apvalinimo iki didesnio skaičiaus tendenciją (mikliai pašalinamą Jungtinės Karalystės vyriausybės šioje byloje pateiktose pastabose siūlomame skaičiavime), kurią galima sušvelninti „apvalinant iki artimiausio lyginio skaičiaus“.
(
14
)	Konkrečiai 37–42 ir 49–51 punktuose.
(
15
)	42, 47 ir 48 punktuose bei 29 išnašoje.
(
16
)	Žr. mano išvados Koninklijke Ahold byloje 49–51 punktus.
(
17
)	Žr. ypač mano išvados 34 ir 55 punktus.
(
18
)	Žr. pirmiau 11 ir 14 punktus.
(
19
)	Galima priminti, kad standartinėje PVM sąskaitoje faktūroje turi būti pakankamai daug informacijos (įskaitant kliento visą pavadinimą ar vardą ir adresą), todėl jos išrašymas gali būti mažiau patrauklus mažmenininkams, prekiaujantiems dideliais nebrangių prekių kiekiais.
(
20
)	PVM taisyklių 14 taisyklės 1 dalis reikalauja mokesčių sumą nurodyti svarais sterlingų, visai kaip Šeštosios direktyvos 22 straipsnio 3 dalies b punktas reikalauja nurodyti ją atitinkamos valstybės narės nacionaline valiuta. Abi nuostatos nutyli, ar reikia nurodyti suapvalintus vienetus.
(
21
)	Ji visų pirma nurodo sprendimo J P Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust, C-363/05, Rink. 2007, p. I-5517, 46 ir 47 punktus ir juose minėtą teismo praktiką, sprendimo Kügler, C-141/00, Rink. 2002, p. I-6833, 55–58 punktus ir sprendimo Christoph-Dornier-Stiftung, C-45/01, Rink. 2003, p. I-12911, 69–74 punktus.
(
22
)	Posėdyje J D Wetherspoon nurodė, kad ji gali atsidurti tokioje padėtyje viešojo maitinimo įmonių atžvilgiu, rengiant priėmimus ir panašius renginius, kurie gali būti skirti tiek apmokestinamiesiems asmenims, tiek privatiems asmenims. J D Wetherspoon teigia, kad tokioms įmonėms leidžiama apvalinti iki mažesnio skaičiaus, o ji privalo apvalinti aritmetiškai.