62022CJ0674
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir‑Raba’ Awla)
22 ta’ Frar 2024 (
*1
)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxi miġbura bi ksur tad-dritt tal-Unjoni – Obbligu ta’ rimbors tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) u ta’ ħlas tal-interessi fuq l-ammont tagħha – Rimbors li jirriżulta minn żbalji mwettqa fil-kontabbiltà tal-persuna taxxabbli – Rimbors li jirriżulta mill-emenda retroattiva tal-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tal-persuna taxxabbli”
Fil-Kawża C‑674/22,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mir-rechtbank Gelderland (il-Qorti Distrettwali ta’ Gelderland, il-Pajjiżi l-Baxxi), permezz ta’ deċiżjoni tas‑26 ta’ Ottubru 2022, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil‑31 ta’ Ottubru 2022, fil-proċedura
Gemeente Dinkelland
vs
Ontvanger van de Belastingdienst/Grote ondernemingen, kantoor Zwolle,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir‑Raba’ Awla),
komposta minn C. Lycourgos (Relatur), President tal-Awla, O. Spineanu-Matei, J.‑C. Bonichot, S. Rodin u L. S. Rossi, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: G. Pitruzzella,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li rat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
–
għal Gemeente Dinkelland, minn D. van der Zijden, konsulent fiskali,
–
għall-Gvern Olandiż, minn K. Bulterman u J. M. Hoogveld, bħala aġenti,
–
għall-Kummissjoni Ewropea, minn J. Jokubauskaitė u W. Roels, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1
It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tad-dritt tal-Unjoni fil-qasam tal-obbligu tal-Istati Membri li jħallsu interessi fuq l-ammont tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) irrimborsat li nġabret bi ksur tad-dritt tal-Unjoni.
2
Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn il-Gemeente Dinkelland (il-komun ta’ Dinkelland, il-Pajjiżi l-Baxxi) u l-ontvanger van de Belastingdienst/Grote ondernemingen, kantoor Zwolle (ir-Riċevitur tat-Taxxa/Impriżi l-Kbar, Uffiċċju ta’ Zwolle, il-Pajjiżi l-Baxxi) (iktar ’il quddiem l-“amministrazzjoni fiskali”), dwar ir-rifjut ta’ dan tal-aħħar li jħallas lill-komun ta’ Dinkelland interessi ta’ rkupru fuq ammont ta’ VAT li huwa kiseb ir-rimbors tiegħu.
Il‑kuntest ġuridiku
Id‑dritt tal‑Unjoni
3
L-Artikolu 9 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”) jiddisponi:
“1.   ‘Persuna taxxabbli’ għandha tfisser kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.
Kwalunkwe attività ta’ produtturi, kummerċjanti jew persuni li jagħtu servizzi, inklużi attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet, għandhom jitqiesu bħala ‘attività ekonomika’. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skopijiet ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandha b’mod partikolari titqies bħala attività ekonomika.
2.   Minbarra l-persuni msemmija fil-paragrafu 1, kwalunkwe persuna li, fuq bażi okkażjonali, tipprovdi mezz ġdid ta’ trasport, li hu mibgħut jew ttrasportat lill-konsumatur mill-bejjiegħ jew mil-konsumatur, jew f’isem il-bejjiegħ jew il-konsumatur, għal destinazzjoni ’l barra mit-territorju ta’ Stat Membru iżda fit-territorju tal-Komunità, titqies ukoll bħala persuna taxxabbli.”
4
L-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva huwa fformulat kif ġej:
“Sakemm il-merkanzija u s-servizzi jintużaw għall-iskopijiet tat-transazzjonijiet taxxabbli ta’ persuna taxxabbli, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata, fl-Istat Membru li fih twettaq dawn it-transazzjonijiet, li tnaqqas mll-VAT li għandha tħallas dan li ġej:
(a)
il-VAT dovuta jew imħallsa f’dak l-Istat Membru rigward provvisti li sarulha ta’ merkanzija jew servizzi, li twettqu jew li għad iridu jitwettqu minn persuna taxxabli oħra;
(b)
il-VAT dovuta rigward transazzjonijiet trattati bħala provvisti ta’ merkanzija jew servizzi skond l-Artikolu 18(a) u l-Artikolu 27;
(ċ)
il-VAT dovuta rigward akkwisti intra-Komunitarji ta’ merkanzija skond l-Artikolu 2(1)(b)(i);
(d)
il-VAT dovuta fuq transazzjonijiet trattati bħala akkwisti intra-Komunitarji skond l-Artikoli 21 u 22;
(e)
taxxa fuq il-valur miżjud dovut jew imħallas għal merkanzija importata f’dak l-Istat Membru.”
5
L-Artikolu 173 ta’ din id-direttiva jipprevedi:
“1.   Fil-każ ta’ merkanzija jew servizzi użati minn persuna taxxabbli kemm għal transazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT tista’ titnaqqas skont l-Artikoli 168, 169 u 170, u għal transazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss tal-VAT li hi attribwibbli għat-transazzjonijiet ta’ qabel għandha l-possibbiltà li tiġi mnaqqsa.
Il-proporzjon li jista’ jitnaqqas għandu jkun stabbilit […] għat-transazzjonijiet taxxabbli kollha mwettqa mill-persuna taxxabbli.
2.   L-Istati Membri jistgħu jieħdu l-miżuri li ġejjin:
[…]
(ċ)
jawtorizzaw jew jeħtieġu li l-persuna taxxabbli tagħmel it-tnaqqis abbażi ta’ l-użu ta’ parti jew tat-totalità tal-merkanzija u s-servizzi;
[…]”
6
Skont l-Artikolu 183 tal-istess direttiva:
“Fejn, għal perijodu partikolari ta’ taxxa, l-ammont ta’ tnaqqis jeċċedi l-ammont tal-VAT dovuta, l-Istati Membri jistgħu, skond il-kondizzjonijet li huma għandhom jiddeterminaw, jew jagħmlu rifużjoni jew imexxu l-eċċess ’il quddiem għall-perijodu li jmiss.
Madankollu, l-Istati Membri jistgħu jirrifjutaw li jagħmlu rifużjoni jew li jmexxu ”l quddiem jekk l-ammont ta’ l-eċċess hu insinifikanti.”
7
L-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT huwa fformulat kif ġej:
“Il-VAT għandha titħallas minn kwalunkwe persuna li tniżżel il-VAT fuq fattura.”
8
L-Artikolu 250(1) ta’ din id-direttiva jiddisponi:
“Kull persuna taxxabbli għandha tipprezżenta denunzja tal-VAT li tistipula l-informazzjoni kollha meħtieġa biex tinħadem it-taxxa li ġiet imposta u t-tnaqqis li jrid isir inkluż, sa fejn hu meħtieġ biex tkun stabbilita l-bażi tal-valutazzjoni, il-valur totali tat-transazzjonijiet li għandhom x’jaqsmu ma’ dawn it-taxxi u tnaqqis u l-valur ta’ kwalunkwe transazzjonijiet eżenti.”
Id‑dritt tal‑Pajjiżi l‑Baxxi
9
L-Artikolu 28c tal-Invorderingswet 1990 (il-Liġi tal‑1990 dwar l-Irkupru tat-Taxxi) (iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar l-Irkupru”) jipprevedi:
“1.   Jekk ir-riċevitur huwa obbligat, bis-saħħa ta’ deċiżjoni tal-ispettur, li jirrimborsa ammont ta’ taxxa minħabba li l-ammont inkwistjoni nġabar bi ksur tad-dritt tal-Unjoni, l-interessi tal-irkupru jitħallsu lill-persuna taxxabbli fuq talba tagħha.
2.   L-interessi ta’ rkupru msemmija fil-paragrafu 1 għandhom jiġu kkalkolati fuq bażi sempliċi fuq il-perijodu li jibda fil-jum ta’ wara dak li fih l-imposta jew it-taxxa tkun tħallset, irċevuta jew rimessa u li tispiċċa fil-jum ta’ qabel dak tar-rimbors u għandhom jiġu kkalkolati fuq l-ammont li għandu jiġi rrimborsat jew li ġie rrimborsat lill-kontribwent. B’deroga mill-ewwel sentenza, l-interessi ta’ rkupru msemmija fil-paragrafu 1 ma għandhomx jiġu kkalkolati fuq il-jiem li għalihom jitħallsu interessi fiskali bis-saħħa tal-Kapitolu VA tal-[Algemene wet inzake rijksbelastingen (il-Liġi Ġenerali dwar it-Taxxi tal-Istat)] jew li għalihom jitħallsu interessi ta’ rkupru bis-saħħa tal-Artikolu 28b.
[…]”
10
Skont l-Artikolu 30 ha tal-Algemene wet inzake rijksbelastingen (il-Liġi Ġenerali dwar it-Taxxi tal-Istat), jekk deċiżjoni ta’ rimbors ma tiġix adottata f’terminu ta’ tmien ġimgħat minn meta tiġi rċevuta t-talba għal rimbors, jingħataw interessi għall-perijodu li jibda jiddekorri minn tmien ġimgħat wara l-irċevuta tat-talba għal rimbors u li jintemm erbatax‑il jum wara d-data tad-deċiżjoni ta’ rimbors. Meta r-rimbors ikun relatat ma’ teħid ta’ pożizzjoni mill-amministrazzjoni fiskali dwar il-ħlas tat-taxxa mħallsa permezz ta’ dikjarazzjoni, jitħallsu wkoll interessi għall-perijodu li jibda jiddekorri l-għada tal-jum tal-ħlas u li jintemm erbatax‑il jum wara d-data tad-deċiżjoni ta’ rimbors. Fil-każijiet l-oħra, l-interessi ma għandhomx jitħallsu.
11
Il-Wet op het BTW-compensatiefonds (il-Liġi dwar il-Fond ta’ Kumpens għall-VAT) hija applikabbli biss għall-muniċipalitajiet, għall-provinċji u għall-korpi pubbliċi reġjonali awtorizzati li jagħtu konċessjonijiet ta’ trasport pubbliku. Bis-saħħa ta’ din il-liġi, dawn il-persuni pubbliċi għandhom dritt għal kontribuzzjoni mill-fond ta’ kumpens tal-VAT (iktar ’il quddiem il-“FKV”) sabiex jikkumpensaw il-VAT relatata mal-oġġetti u mas-servizzi li huma jużaw fil-kuntest ta’ attivitajiet mhux ekonomiċi.
Il‑kawża prinċipali u d‑domandi preliminari
12
Il-komun ta’ Dinkelland iwettaq kemm attivitajiet mhux ekonomiċi, b’mod partikolari atti li huwa jwettaq bħala awtorità pubblika, kif ukoll attivitajiet ekonomiċi, b’dawn tal-aħħar jistgħu jkunu jew suġġetti għall-VAT jew eżentati.
13
Fir-rigward tal-attivitajiet ekonomiċi tiegħu, il-komun ta’ Dinkelland huwa persuna taxxabbli fis-sens tal-Artikolu 9 tad-Direttiva dwar il-VAT. Għaldaqstant, sakemm jiġu ssodisfatti l-kundizzjonijiet previsti fl-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva, dan il-komun għandu d-dritt li jnaqqas il-VAT imposta fuqu mill-fornituri tiegħu ta’ oġġetti u ta’ servizzi.
14
Fir-rigward tal-attivitajiet mhux ekonomiċi tiegħu, il-komun ta’ Dinkelland ma huwiex ikkunsidrat bħala persuna taxxabbli għall-VAT u, għaldaqstant, ma jibbenefikax mid-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, iżda huwa għandu dritt għal kontribuzzjoni tal-FKV, li tippermettilu jikkumpensa l-VAT imħallsa jew dovuta minnu.
15
Għalhekk, għal kull fattura li nħarġitlu u li fuqha tidher il-VAT, dan il-komun għandu jiddetermina jekk l-oġġett jew il-provvista akkwistata hijiex imputabbli għal attività mhux ekonomika jew għal attività ekonomika u, f’dan l-aħħar każ, jekk hija tibbenefikax mid-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input.
16
L-ispejjeż ġenerali tal-imsemmi komun, li ma jistgħux jiġu direttament attribwiti għal attività partikolari, jistgħu jagħtu lok, minn naħa, għal tnaqqis tal-VAT u, min-naħa l-oħra, għal kontribuzzjoni min-naħa tal-FKV. Il-firxa rispettiva ta’ dan it-tnaqqis u ta’ din il-kontribuzzjoni huma stabbiliti mill-komun ta’ Dinkelland, abbażi tal-kontabbiltà tiegħu, billi jiġi applikat kriterju ta’ tqassim tat-taxxa tal-input.
17
Għas-snin 2012 sa 2016, dan il-komun ħallas il-VAT u rċieva kontribuzzjonijiet mill-FKV abbażi tad-dikjarazzjonijiet li huwa għamel.
18
Wara emendi magħmula fil-leġiżlazzjoni nazzjonali dwar il-kontabbiltà tal-muniċipalitajiet, applikabbli mill‑14 ta’ April 2016, kif ukoll wara l-bidla fil-klassifikazzjoni fiskali ta’ wħud mill-attivitajiet tiegħu, il-Komun ta’ Dinkelland fassal kriterju ġdid ta’ tqassim tal-VAT tal-input imħallsa, li b’applikazzjoni tiegħu d-dritt għal kontribuzzjoni tal-FKV tnaqqas u d-dritt għal tnaqqis ta’ dan il-VAT żdied.
19
Barra minn hekk, dan il-komun wettaq eżami tal-kontabbiltà tiegħu, li wera żbalji fil-klassifikazzjoni ta’ ċerti servizzi pprovduti minnu u fir-reġistrazzjoni ta’ ċerti karigi debituri jew kredituri.
20
Il-korrezzjonijiet magħmula lill-kontabbiltà tal-komun ta’ Dinkelland għal dawn iż-żewġ raġunijiet wasslu għal kalkolu ġdid tal-VAT dovuta u tal-VAT tal-input li tista’ titnaqqas għas-snin 2012 sa 2016. Fuq din il-bażi, fid‑29 ta’ Settembru 2017, dan il-komun talab ir-rimbors ta’ parti mill-ammont ta’ VAT imħallas għal dawn is-snin.
21
Permezz ta’ deċiżjoni tal‑1 ta’ Lulju 2020, l-amministrazzjoni fiskali tat ir-rimbors tal-ammont mitlub, għal total ta’ EUR 705943. Abbażi tal-Artikolu 30ha tal-Algemene wet inzake rijksbelastingen (il-Liġi Ġenerali dwar it-Taxxi tal-Istat), l-amministrazzjoni fiskali tat ukoll interessi fiskali, għal ammont ta’ EUR 75498, ikkalkolati fuq l-ammont irrimborsat, għall-perijodu li jibda jiddekorri tmien ġimgħat wara li tkun ġiet irċevuta t-talba għal rimbors u li jintemm erbatax‑il jum wara n-notifika tad-deċiżjoni ta’ rimbors.
22
Fil‑31 ta’ Lulju 2020, il-komun ta’ Dinkelland talab il-ħlas tal-interessi ta’ rkupru previsti fl-Artikolu 28c tal-Liġi dwar l-Irkupru, ikkalkolati fuq l-ammont irrimborsat, għal perijodu li jibda jiddekorri mill-jum tal-ħlas tal-VAT. L-amministrazzjoni fiskali ċaħdet din it-talba permezz ta’ deċiżjoni tad‑9 ta’ Settembru 2020, ikkonfermata b’deċiżjoni tal‑15 ta’ Lulju 2021, li ċaħdet l-ilment ta’ dan il-komun.
23
Il-komun ta’ Dinkelland ippreżenta rikors kontra din l-aħħar deċiżjoni quddiem ir-rechtbank Gelderland (il-Qorti Distrettwali ta’ Gelderland, il-Pajjiżi l-Baxxi), li hija l-qorti tar-rinviju.
24
Din il-qorti tirrileva li l-amministrazzjoni fiskali ma applikatx l-Artikolu 28c tal-Liġi dwar l-Irkupru, adottata wara s-sentenza tat‑18 ta’ April 2013, Irimie (C‑565/11, EU:C:2013:250), u li tipprevedi li, meta taxxa miġbura bi ksur tad-dritt tal-Unjoni tiġi rrimborsata, għandhom jitħallsu interessi lill-persuna taxxabbli għal perijodu li jibda jiddekorri l-għada tal-ħlas ta’ din it-taxxa.
25
Kuntrarjament għall-amministrazzjoni fiskali, il-qorti tar-rinviju tqis li rimbors li jirriżulta minn żieda tal-VAT tal-input li t-tnaqqis tagħha ma ntalabx qabel jirrigwarda ammont “miġbur”, fis-sens tal-Artikolu 28c tal-Liġi dwar l-Irkupru. Madankollu, din il-qorti tistaqsi jekk l-ammont irrimborsat f’dan il-każ inġabarx bi ksur tad-dritt tal-Unjoni.
26
Skont l-imsemmija qorti, l-amministrazzjoni fiskali ma tistax tinżamm responsabbli għall-iżbalji mwettqa fil-kontabbiltà tal-komun ta’ Dinkelland. Madankollu, mill-punt 56 tas-sentenza tat‑28 ta’ April 2022, Gräfendorfer Geflügel- und Tiefkühlfeinkost Produktions et (C‑415/20, C‑419/20 u C‑427/20, EU:C:2022:306), jirriżulta li l-obbligu li jitħallsu interessi fuq l-ammont irrimborsat jirriżulta min-nuqqas ta’ disponibbiltà, matul ċertu żmien, tal-ammont imħallas indebitament, indipendentement mill-eventwali nuqqas tal-persuna taxxabbli.
27
Fir-rigward tal-emenda tal-kriterju ta’ tqassim tal-VAT tal-input imħallsa, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk, peress li r-rimbors tal-ammont tal-VAT li jirriżulta minn din l-emenda jirriżulta essenzjalment mit-tibdil tar-regoli ta’ kontabbiltà applikabbli għall-muniċipalitajiet, l-indisponibbiltà tal-imsemmi ammont tistax titqies li tirriżulta minn ksur tad-dritt tal-Unjoni.
28
F’dawn iċ-ċirkustanzi, ir-Rechtbank Gelderland (il-Qorti Distrettwali ta’ Gelderland) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel id-domandi preliminari li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“1.
Id-dispożizzjoni legali li interessi moratorji għandhom jiġu rrimborsati għaliex jeżisti d-dritt għal rimbors ta’ taxxi miġbura bi ksur tad-dritt tal-Unjoni għandha tiġi interpretata fis-sens li, fil-każ li persuna taxxabbli tkun ingħatat rimbors ta’ taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ, l-interessi moratorji għandhom jiġu rrimborsati lil din il-persuna taxxabbli fis-sitwazzjoni fejn:
a)
ir-rimbors ikun ir-riżultat ta’ żbalji amministrattivi min-naħa tal-persuna taxxabbli, kif deskritt f’din is-sentenza, u li għalihom l-ispettur ma jista’ bl-ebda mod jitqies responsabbli;
b)
ir-rimbors ikun ir-riżultat ta’ kalkolu mill-ġdid tal-koeffiċjent tal-allokazzjoni għat-tnaqqis ta’ taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ fuq infiq ġenerali, fiċ-ċirkustanzi deskritti f’din is-sentenza?
2.
Fil-każ li l-ewwel domanda tingħata risposta fl-affermattiv, minn liema ġurnata jeżisti d-dritt għal rimbors tal-interessi moratorji?”
Fuq id‑domandi preliminari
29
Permezz taż-żewġ domandi tagħha, li għandhom jingħataw risposta konġunta, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk id-dritt tal-Unjoni għandux jiġi interpretat fis-sens li jobbliga li jitħallsu interessi lil persuna taxxabbli mill-ħlas ta’ ammont ta’ VAT, li huwa, sussegwentement, irrimborsat mill-amministrazzjoni fiskali, meta dan ir-rimbors jirriżulta, parzjalment, mill-konstatazzjoni li din il-persuna taxxabbli, wara żbalji mwettqa fil-kontabbiltà tagħha, ma eżerċitatx b’mod sħiħ id-dritt tagħha għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa għas-snin ikkonċernati u, parzjalment, mill-emenda, b’effett retroattiv, tal-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tal-imsemmija persuna taxxabbli.
30
Meta Stat Membru jkun ġabar taxxi bi ksur tar-regoli tad-dritt tal-Unjoni, il-partijiet fil-kawża għandhom id-dritt għar-rimbors mhux biss tat-taxxa miġbura indebitament iżda wkoll tal-ammonti mħallsa lil dan l-Istat jew miżmuma minnu b’relazzjoni diretta ma’ din it-taxxa. Dan jinkludi wkoll it-telf ikkostitwit mill-indisponibbiltà ta’ somom ta’ flus wara l-eżiġibbiltà prematura tat-taxxa (sentenzi tat‑12 ta’ Diċembru 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, punt 205, kif ukoll tat‑23 ta’ April 2020, Sole‑Mizo u Dalmandi Mezőgazdasági, C‑13/18 u C‑126/18, EU:C:2020:292, punt 35 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
31
Minn din il-ġurisprudenza jirriżulta li l-prinċipju ta’ obbligu tal-Istati Membri li jħallsu lura bl-interessi l-ammonti tat-taxxi miġbura bi ksur tad-dritt tal-Unjoni jirriżulta minn dan id-dritt tal-aħħar (sentenza tat‑23 ta’ April 2020, Sole‑Mizo u Dalmandi Mezőgazdasági, C‑13/18 u C‑126/18, EU:C:2020:292, punt 36 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
32
F’sitwazzjoni ta’ ħlas lura ta’ taxxa miġbura minn Stat Membru bi ksur tad-dritt tal-Unjoni, il-prinċipju ta’ effettività jeżiġi li r-regoli nazzjonali dwar b’mod partikolari l-kalkolu tal-interessi eventwalment dovuti ma jwasslux sabiex il-persuna taxxabbli tiġi mċaħħda minn kumpens xieraq għat-telf ikkawżat mill-ħlas indebitu tat-taxxa (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tad‑19 ta’ Lulju 2012, Littlewoods Retail et, C‑591/10, EU:C:2012:478, punt 29, kif ukoll tat‑23 ta’ April 2020, Sole‑Mizo u Dalmandi Mezőgazdasági, C‑13/18 u C‑126/18, EU:C:2020:292, punt 43 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
33
Dak it-telf jiddependi partikolarment fuq it-tul tan-nuqqas ta’ disponibbiltà tas-somma mħallsa indebitament bi ksur tad-dritt tal-Unjoni u għalhekk, bħala prinċipju, jirriżulta fil-perijodu bejn id-data tal-ħlas indebitu tat-taxxa inkwistjoni u d-data tal-ħlas lura ta’ din tal-aħħar (sentenza tat‑18 ta’ April 2013, Irimie, C‑565/11, EU:C:2013:250, punt 28).
34
Għaldaqstant, sabiex jiġi ddeterminat jekk id-dritt tal-Unjoni jobbligax li jitħallsu interessi lil persuna taxxabbli mill-ħlas ta’ ammont ta’ VAT li, sussegwentement, huwa s-suġġett ta’ rimbors, għandu jiġi vverifikat jekk dan l-ammont għandux jitqies li “nġabar bi ksur tad-dritt tal-Unjoni”, fis-sens tal-ġurisprudenza msemmija fil-punti 30 sa 33 ta’ din is-sentenza.
35
Fl-ewwel lok, ammont ta’ VAT miġbur minħabba l-fatt li l-persuna taxxabbli ma eżerċitatx id-dritt tagħha għal tnaqqis jikkostitwixxi ammont “miġbur” jew “miżmum”.
36
Fit-tieni lok, fir-rigward tal-kunċett ta’ “ksur tad-dritt tal-Unjoni”, l-ewwel nett, meta l-persuna taxxabbli tiffattura l-VAT bi żball, il-ġbir tagħha ma jseħħx bi ksur tad-dritt tal-Unjoni, iżda b’applikazzjoni tal-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT, li jipprovdi li kull persuna li ssemmi l-VAT fuq fattura hija responsabbli għall-ħlas tat-taxxa indikata fuq din il-fattura (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑13 ta’ Ottubru 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punt 34 u l-ġurisprudenza ċċitata).
37
Barra minn hekk, bis-saħħa tal-Artikolu 250(1) tad-Direttiva dwar il-VAT, kull persuna taxxabbli għandha tippreżenta dikjarazzjoni tal-VAT li tinkludi l-informazzjoni kollha neċessarja sabiex jiġi stabbilit l-ammont tat-taxxa dovuta u dak tat-tnaqqis li għandu jsir. Għaldaqstant, l-amministrazzjoni fiskali ma taġixxix bi ksur tad-dritt tal-Unjoni meta hija tiġbor ammont ta’ VAT abbażi ta’ din id-dikjarazzjoni, anki jekk il-persuna taxxabbli, għal raġunijiet speċifiċi għaliha, ma tkunx inkludiet fiha l-informazzjoni neċessarja sabiex tiġi kkonstatata l-portata tad-dritt tagħha għal tnaqqis, previst fl-Artikolu 168 ta’ din id-direttiva, u, għalhekk, ma tkunx eżerċitat dan id-dritt.
38
Għaldaqstant, ammont ta’ VAT ma jistax jitqies li nġabar “bi ksur tad-dritt tal-Unjoni” għar-raġuni li l-persuna taxxabbli ma eżerċitatx id-dritt tagħha għal tnaqqis bi żball.
39
It-tieni nett, ammont ta’ VAT irrimborsat minħabba l-emenda, b’effett retroattiv, tal-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali ta’ persuna taxxabbli jista’ jitqies li nġabar “bi ksur tad-dritt tal-Unjoni”, fis-sens tal-ġurisprudenza msemmija fil-punti 30 sa 33 ta’ din is-sentenza, biss jekk il-modalitajiet inizjali ta’ dan il-kalkolu, li fuqhom huwa bbażat il-ġbir ta’ dan l-ammont, huma inkompatibbli mad-dritt tal-Unjoni minħabba l-leġiżlazzjoni nazzjonali applikabbli jew minħabba rekwiżit tal-amministrazzjoni fiskali.
40
F’dan ir-rigward, għandu jiġi osservat li, bis-saħħa tal-Artikolu 168 tad-Direttiva dwar il-VAT, il-VAT tal-input imħallsa tista’ titnaqqas biss meta l-oġġetti jew is-servizzi li għalihom din tħallset jintużaw għall-bżonnijiet ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli.
41
Issa, l-ammonti tal-VAT tal-input imħallsa għall-ispejjeż ġenerali jikkorrispondu għall-akkwist ta’ oġġetti u ta’ servizzi użati għall-attivitajiet kollha tal-persuna taxxabbli.
42
Għaldaqstant, għandha ssir distinzjoni, minn naħa, bejn it-tqassim ta’ dawn l-ammonti tal-VAT skont jekk l-ispejjeż ġenerali jirrigwardawx attivitajiet ekonomiċi jew attivitajiet mhux ekonomiċi u, min-naħa l-oħra, meta dawn l-ispejjeż ikunu relatati ma’ attivitajiet ekonomiċi, it-tqassim tagħhom skont jekk humiex relatati ma’ tranżazzjonijiet, intaxxati, li jagħtu dritt għal tnaqqis jew għal tranżazzjonijiet, eżentati, li ma jagħtux dritt għal tnaqqis.
43
Fir-rigward tat-tqassim tal-ammonti tal-VAT tal-input skont jekk l-ispejjeż korrispondenti jirrigwardawx attivitajiet ekonomiċi jew attivitajiet mhux ekonomiċi, għandu jitfakkar li l-VAT tal-input imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti u ta’ servizzi minn persuna taxxabbli ma tistax tagħti dritt għal tnaqqis sa fejn dawn l-oġġetti u dawn is-servizzi jkunu ntużaw għal attivitajiet li, fid-dawl tan-natura mhux ekonomika tagħhom, ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva dwar il-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas‑16 ta’ Settembru 2021, Balgarska natsionalna televizia, C‑21/20, EU:C:2021:743, punt 54 u l-ġurisprudenza ċċitata).
44
Id-dispożizzjonijiet tad-Direttiva dwar il-VAT ma jinkludux regoli li għandhom bħala suġġett il-metodi jew il-kriterji li l-Istati Membri huma obbligati japplikaw meta jadottaw dispożizzjonijiet li jippermettu tqassim tal-ammonti tal-VAT tal-input skont jekk l-ispejjeż korrispondenti jirrigwardawx attivitajiet ekonomiċi jew attivitajiet mhux ekonomiċi (ara, b’analoġija, is-sentenza tat‑13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, punt 33).
45
F’dawn iċ-ċirkustanzi, u sabiex il-persuni taxxabbli jkunu jistgħu jagħmlu l-kalkoli meħtieġa, huma l-Istati Membri li għandhom jistabbilixxu l-metodi u l-kriterji xierqa għal dan il-għan, u dan filwaqt li jirrispettaw il-prinċipji li fuqhom hija msejsa s-sistema komuni tal-VAT (ara, b’analoġija, is-sentenza tat‑13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C-437/06, EU:C:2008:166, punt 34).
46
Għalhekk, l-Istati Membri għandhom jeżerċitaw id-diskrezzjoni tagħhom b’mod li jiggarantixxu li t-tnaqqis isir biss għal dik il-parti tal-VAT li hija proporzjonali għall-ammont attribwibbli għat-tranżazzjonijiet li jagħtu dritt għal tnaqqis. Għaldaqstant, huma għandhom jiżguraw li l-kalkolu tal-proporzjon bejn attivitajiet ekonomiċi u attivitajiet mhux ekonomiċi jirrifletti oġġettivament il-parti ta’ allokazzjoni reali tal-ispejjeż tal-input għal kull waħda minn dawn iż-żewġ attivitajiet (ara, b’analoġija, is-sentenza tat‑13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, punt 37).
47
Fil-kuntest tal-eżerċizzju tas-setgħa diskrezzjonali tagħhom, l-Istati Membri huma awtorizzati japplikaw, jekk ikun il-każ, kull kriterju ta’ tqassim xieraq (ara, b’analoġija, is-sentenza tat‑13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, punt 38).
48
Fir-rigward tat-tqassim tal-ammonti tal-VAT tal-input skont jekk l-ispejjeż korrispondenti jirrigwardawx tranżazzjonijiet li jagħtu dritt għal tnaqqis jew għal tranżazzjonijiet li ma jagħtux dritt għal tnaqqis, mill-Artikolu 173(1) tad-Direttiva dwar il-VAT jirriżulta li t-tnaqqis huwa ammess biss għall-parti tal-VAT li hija proporzjonali mal-ammont relatat mat-tranżazzjonijiet li jagħtu dritt għal tnaqqis. Bis-saħħa tal-Artikolu 173(2)(ċ) ta’ din id-direttiva, l-Istati Membri jistgħu jew jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi tal-użu tal-oġġetti u tas-servizzi kollha jew parti minnhom.
49
Għaldaqstant, bil-kundizzjoni li r-rekwiżiti indikati fil-punti 43 sa 48 ta’ din is-sentenza jiġu osservati, id-dritt tal-Unjoni ma jipprekludix li Stat Membru jawtorizza jew jobbliga lill-persuna taxxabbli tistabbilixxi, permezz ta’ kriterju ta’ tqassim żviluppat taħt ir-responsabbiltà tagħha, il-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tagħha.
50
F’dan il-każ, il-kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tal-komun ta’ Dinkelland jirriżulta minn kriterju, stabbilit minn dan il-komun abbażi tal-kontabbiltà tiegħu, li jippermetti t-tqassim ta’ dawn l-ispejjeż bejn l-attivitajiet mhux ekonomiċi u l-attivitajiet ekonomiċi tal-imsemmi komun u, fi ħdan dawn tal-aħħar, bejn it-tranżazzjonijiet taxxabbli, li jagħtu dritt għal tnaqqis tal-VAT, u t-tranżazzjonijiet eżentati, li ma jagħtux dritt għalihom. L-istess komun kiseb ir-rimbors tal-ammont tal-VAT inkwistjoni minħabba l-applikazzjoni retroattiva għas-snin 2012 sa 2016 ta’ kriterju ġdid ta’ tqassim.
51
B’risposta għal talba għal kjarifiki, li l-Qorti tal-Ġustizzja indirizzat fid‑19 ta’ Lulju 2023 lill-qorti tar-rinviju, din tal-aħħar ippreċiżat li, bis-saħħa tal-leġiżlazzjoni Olandiża, l-użu effettiv huwa l-kriterju ta’ imputazzjoni tal-oġġetti u tas-servizzi, inklużi dawk li jaqgħu taħt l-ispejjeż ġenerali, għal attività mhux ekonomika jew għal attività ekonomika kif ukoll, fi ħdanha, għal tranżazzjonijiet li jagħtu dritt għal tnaqqis tal-VAT.
52
Għaldaqstant, xejn ma jindika li l-leġiżlazzjoni Olandiża inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma hijiex konformi mar-rekwiżiti indikati fil-punti 43 sa 48 ta’ din is-sentenza.
53
Madankollu, mir-risposta tal-qorti tar-rinviju għat-talba għal kjarifiki jirriżulta wkoll li din il-leġiżlazzjoni ma tippreċiżax il-modalitajiet ta’ determinazzjoni tal-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi li jaqgħu taħt l-ispejjeż ġenerali. Il-leġiżlazzjoni nazzjonali dwar il-kontabbiltà tal-muniċipalitajiet fis-seħħ sal‑2016 kienet tippermetti, kuntrarjament għal-leġiżlazzjoni li emendatha, li l-ispejjeż ġenerali jiġu imputati fuq l-attivitajiet prinċipali. Il-komuni kellhom ċerta diskrezzjoni fl-implimentazzjoni ta’ din l-imputazzjoni.
54
Il-qorti tar-rinviju rrilevat ukoll li, minkejja li saru konsultazzjonijiet bejn il-komun ta’ Dinkelland u l-amministrazzjoni fiskali fl-interess taċ-ċertezza legali, ebda ftehim ma kien ġie konkluż bejn wieħed u l-ieħor, peress li l-amministrazzjoni fiskali sempliċement aċċettat il-metodoloġija li tikkonsisti fid-determinazzjoni tal-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi abbażi tal-kontabbiltà ta’ dan il-komun. Barra minn hekk, il-metodoloġija implimentata skont il-leġiżlazzjoni nazzjonali dwar il-kontabbiltà tal-muniċipalitajiet fis-seħħ sal‑2016 ma tirriflettix l-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi b’mod ineżatt bħala prinċipju.
55
Barra minn hekk, mir-risposta tal-qorti tar-rinviju għal din it-talba għal kjarifiki ma jirriżultax li l-eventwali ineżattezza tal-klassifikazzjoni fiskali ta’ ċerti attivitajiet, inizjalment magħżula, li l-emenda retroattiva tagħhom twettqet minħabba bidliet fattwali u ta’ tfassil, kienet dovuta għal-leġiżlazzjoni nazzjonali applikabbli jew għal rekwiżit tal-amministrazzjoni fiskali.
56
Mill-kunsiderazzjonijiet preċedenti jirriżulta, bla ħsara għall-verifiki li għandha twettaq il-qorti tar-rinviju, li l-kriterju ta’ tqassim użat inizjalment mill-komun ta’ Dinkelland għas-snin 2012 sa 2016 ġie stabbilit taħt ir-responsabbiltà unika ta’ dan tal-aħħar.
57
Għaldaqstant, fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet fil-punt 39 ta’ din is-sentenza, l-ammont ta’ VAT deduċibbli kkalkolat abbażi ta’ dan il-kriterju ta’ tqassim ma jikkostitwixxix ammont miġbur “bi ksur tad-dritt tal-Unjoni”, fis-sens tal-ġurisprudenza msemmija fil-punti 30 sa 33 ta’ din is-sentenza.
58
Fl-aħħar nett, għandu jitfakkar li, anki fl-assenza ta’ ammont li “nġabar bi ksur tad-dritt tal-Unjoni”, fis-sens tal-ġurisprudenza msemmija fil-punti 30 sa 33 ta’ din is-sentenza, għandu jsir riferiment għall-Artikolu 183 tad-Direttiva dwar il-VAT meta kreditu tal-VAT għandu, fid-dawl tan-natura tiegħu, jiġi analizzat bħala “eċċess” ta’ VAT fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.
59
F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li anki jekk l-Artikolu 183 tad-Direttiva dwar il-VAT ma jipprevedix obbligu li jitħallsu interessi fuq l-eċċess tal-VAT li għandu jiġi rrimborsat u lanqas jispeċifika l-mument li minnu tali interessi huma dovuti, il-prinċipju ta’ newtralità tas-sistema fiskali tal-VAT jeżiġi li t-telf finanzjarju ġġenerat minħabba rimbors ta’ eċċess ta’ VAT għandu jiġi kkumpensat permezz tal-ħlas ta’ interessi moratorji. Madankollu, l-obbligu li jitħallsu tali interessi jeżisti biss meta r-rimbors tal-eċċess tal-VAT ma jsirx f’terminu raġonevoli (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑12 ta’ Mejju 2021, technoRent International et, C‑844/19, EU:C:2021:378, punt 40).
60
F’dan il-każ, fil-każ li din id-dispożizzjoni tkun applikabbli, fatt li għandu jiġi evalwat mill-qorti tar-rinviju, għandu jiġi rrilevat li, fil-każ li t-terminu applikabbli għall-ipproċessar ta’ talba għar-rimbors tal-VAT mill-amministrazzjoni fiskali jkun terminu ta’ tmien ġimgħat, bħal dak previst fl-Artikolu 30ha tal-Algemene wet inzake rijksbelastingen (il-Liġi Ġenerali dwar it-Taxxi tal-Istat), dan it-terminu ma jidhirx irraġonevoli, fis-sens tal-ġurisprudenza mfakkra fil-punt 59 ta’ din is-sentenza, għall-ipproċessar ta’ talba għar-rimbors tal-VAT mill-amministrazzjoni fiskali, bl-inklużjoni tat-tranżazzjonijiet effettivi tar-rimbors.
61
Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, ir-risposta għad-domandi magħmula għandha tkun li d-dritt tal-Unjoni għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jobbligax li jitħallsu interessi lil persuna taxxabbli mill-ħlas ta’ ammont ta’ VAT, li huwa, sussegwentement, irrimborsat mill-amministrazzjoni fiskali, meta dan ir-rimbors jirriżulta, parzjalment, mill-konstatazzjoni li din il-persuna taxxabbli, wara żbalji mwettqa fil-kontabbiltà tagħha, ma eżerċitatx b’mod sħiħ id-dritt tagħha għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa għas-snin ikkonċernati u, parzjalment, mill-emenda, b’effett retroattiv, tal-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tal-imsemmija persuna taxxabbli meta dawn il-modalitajiet ikunu stabbiliti taħt ir-responsabbiltà ta’ din tal-aħħar biss.
Fuq l‑ispejjeż
62
Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Ir‑Raba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
Id-dritt tal-Unjoni għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jobbligax li jitħallsu interessi lil persuna taxxabbli mill-ħlas ta’ ammont ta’ VAT, li huwa, sussegwentement, irrimborsat mill-amministrazzjoni fiskali, meta dan ir-rimbors jirriżulta, parzjalment, mill-konstatazzjoni li din il-persuna taxxabbli, wara żbalji mwettqa fil-kontabbiltà tagħha, ma eżerċitatx b’mod sħiħ id-dritt tagħha għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa għas-snin ikkonċernati u, parzjalment, mill-emenda, b’effett retroattiv, tal-modalitajiet ta’ kalkolu tal-VAT li tista’ titnaqqas relatata mal-ispejjeż ġenerali tal-imsemmija persuna taxxabbli meta dawn il-modalitajiet ikunu stabbiliti taħt ir-responsabbiltà ta’ din tal-aħħar biss.
Firem
(
*1
)	Lingwa tal-kawża: l-Olandiż.