62011CJ0663
ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)
30 mei 2013 (
*1
)
„Prejudiciële verwijzing — Richtlijn 92/12/EEG — Accijns — Producten, uitgeslagen tot verbruik in lidstaat waar accijns is voldaan — Zelfde producten vervoerd naar andere lidstaat waar accijns ook is voldaan — Verzoek om teruggaaf van in eerste lidstaat voldane accijns — Weigering omdat verzoek niet vóór verzending van goederen is ingediend — Verenigbaarheid met het Unierecht”
In zaak C-663/11,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Curtea de Apel Oradea (Roemenië) bij beslissing van 13 december 2011, ingekomen bij het Hof op 27 december 2011, in de procedure
Scandic Distilleries SA
tegen
Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,
wijst
HET HOF (Vijfde kamer),
samengesteld als volgt: T. von Danwitz, kamerpresident, A. Rosas, E. Juhász (rapporteur), D. Šváby en C. Vajda, rechters,
advocaat-generaal: E. Sharpston,
griffier: A. Calot Escobar,
gezien de stukken,
gelet op de opmerkingen van:
—
Scandic Distilleries SA, vertegenwoordigd door C. F. Costaş, avocat,
—
de Roemeense regering, vertegenwoordigd door R. H. Radu, I. Bara en R.-I. Munteanu als gemachtigden,
—
de Poolse regering, vertegenwoordigd door M. Szpunar en B. Majczyna als gemachtigden,
—
de Portugese regering, vertegenwoordigd door L. Inez Fernandes en M. Rebelo als gemachtigden,
—
de Europese Commissie, vertegenwoordigd door W. Mölls, L. Keppenne en C. Barslev als gemachtigden,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 31 januari 2013,
het navolgende
Arrest
1
Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de bepalingen van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, blz. 1), zoals gewijzigd bij richtlijn 92/108/EEG van de Raad van 14 december 1992 (PB L 390, blz. 124; hierna: „richtlijn 92/12”).
2
Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Scandic Distilleries SA (hierna: „Scandic”) en de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (algemeen directoraat voor het bestuur van grote belastingbetalers; hierna: „Direcţia Generală”) over de teruggaaf van accijnsrechten na levering van accijnsproducten, bestemd voor verbruik in een andere lidstaat dan Roemenië.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
3
Volgens de achttiende overweging van de considerans van richtlijn 92/12 moet „de voldoening van de accijns in de lidstaat waar de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, aanleiding [...] kunnen geven tot teruggaaf van accijns indien de goederen niet voor verbruik in die lidstaat bestemd zijn”.
4
Artikel 6, lid 1, van deze richtlijn bepaalt:
„De accijns wordt verschuldigd bij de uitslag tot verbruik of bij het constateren van de tekorten die [...] aan accijnzen moeten worden onderworpen.”
Als uitslag tot verbruik van accijnsproducten wordt beschouwd:
a)
iedere vorm van onttrekking, ook op onregelmatige wijze, aan een schorsingsregeling;
b)
iedere fabricage, ook op onregelmatige wijze, van deze producten buiten een schorsingsregeling;
c)
elke invoer, ook op onregelmatige wijze, van deze producten, wanneer deze producten niet onder een schorsingsregeling worden geplaatst.”
5
Artikel 7, leden 1 tot en met 6, van richtlijn 92/12 luidt:
„1.   Indien in een lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten in een andere lidstaat voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden, worden de accijnzen geheven in de lidstaat waar deze producten voorhanden worden gehouden.
2.   Hiertoe wordt de accijns, onverminderd artikel 6, indien producten die bij toepassing van artikel 6 reeds in het verbruik zijn gebracht in een lidstaat, daarna in een andere lidstaat worden geleverd of bestemd zijn om in een andere lidstaat te worden geleverd, of in een andere lidstaat worden bestemd voor de behoeften van een bedrijf dat op onafhankelijke wijze een economische activiteit uitoefent of van een publiekrechtelijke instelling, verschuldigd in die andere lidstaat.
3.   De accijns is, al naargelang het geval, verschuldigd door de persoon die de levering verricht, die de voor levering bestemde producten voorhanden heeft of door de persoon waar de producten worden bestemd in een andere lidstaat dan die waar de producten reeds in het verbruik zijn gebracht, of door het zelfstandige bedrijf of publiekrechtelijke lichaam.
4.   Het verkeer van de hierboven genoemde producten tussen de grondgebieden van de verschillende lidstaten vindt plaats onder dekking van een geleidedocument, waarin de voornaamste punten van het in artikel 18, lid 1, bedoelde document vermeld staan. De vorm en de inhoud van dit document worden bepaald volgens de procedure van artikel 24.
5.   De persoon, het bedrijf of het lichaam als bedoeld in lid 3, moet zich aan de onderstaande voorschriften houden:
a)
voorafgaand aan de verzending van de goederen aangifte doen bij de bevoegde autoriteiten van de lidstaat van bestemming en zekerheid stellen voor de betaling van de accijns;
b)
de accijns in de lidstaat van bestemming voldoen volgens de procedure die door deze lidstaat is vastgesteld;
c)
elke controle toelaten waardoor de overheidsdienst van de lidstaat van bestemming zich kan vergewissen van de daadwerkelijke ontvangst van de goederen en van de betaling van de accijns waartoe deze aanleiding geven.
6.   De accijns die in de eerste, in lid 1 bedoelde lidstaat is voldaan, wordt volgens artikel 22, lid 3, teruggegeven.”
6
Artikel 22 van richtlijn 92/12 luidt:
„1.   Voor de tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten kan in daarvoor in aanmerking komende gevallen op verzoek van een bedrijf in het kader van de bedrijfsuitoefening de accijns worden teruggegeven door de belastingautoriteiten van de lidstaat waarin de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, wanneer die producten niet bestemd zijn om in die lidstaat te worden verbruikt.
Het staat de lidstaten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.
2.   Voor de toepassing van lid 1 gelden onderstaande bepalingen:
a)
de afzender moet vóór de verzending van de goederen bij de bevoegde autoriteiten van zijn lidstaat een verzoek om teruggaaf indienen en naar behoren aantonen dat de accijns is voldaan. De bevoegde autoriteiten kunnen echter niet de teruggaaf weigeren enkel en alleen omdat het door diezelfde autoriteiten opgestelde document waaruit de oorspronkelijke betaling blijkt, niet is overgelegd;
b)
het verkeer van de onder a bedoelde goederen geschiedt volgens de bepalingen van titel III;
c)
de afzender legt de bevoegde autoriteiten van zijn lidstaat het terug te zenden exemplaar van het onder b bedoelde document voor, dat naar behoren door de geadresseerde van aantekeningen is voorzien en dat vergezeld moet gaan van een document waaruit blijkt dat betaling van de accijns is verzekerd in de lidstaat van verbruik, of dat voorzien moet zijn van de vermelding van:
—
het adres van het betrokken kantoor van de belastingautoriteiten van de lidstaat van bestemming;
—
de datum van aanvaarding van de aangifte door dit kantoor alsmede het referentie- of registratienummer van de aangifte;
d)
Voor de accijnsproducten die in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen en uit dien hoofde voorzien zijn van een fiscaal merkteken of een herkenningsteken van die lidstaat, kan de accijns die moet worden betaald bij de belastingautoriteiten van de lidstaat welke deze fiscale merktekens of herkenningstekens heeft afgegeven, worden teruggegeven, voor zover de vernietiging van deze tekens geconstateerd wordt door de belastingautoriteiten van de lidstaat die ze heeft afgegeven.
3.   In de in artikel 7 bedoelde gevallen moet de lidstaat van vertrek de voldane accijns enkel teruggeven indien de accijns reeds in de lidstaat van bestemming is voldaan volgens de procedure van artikel 7, lid 5.
Het staat de lidstaten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.
[...]
5.   De belastingautoriteiten van elke lidstaat stellen de procedures en de wijze van controle vast die gelden voor teruggaven op hun eigen grondgebied. De lidstaten zorgen ervoor dat de teruggaaf van de accijns niet hoger is dan het daadwerkelijk voldane bedrag.”
Roemeens recht
7
Artikel 192-6 van het belastingwetboek betreffende de teruggaaf van accijns over producten waarover de accijnsrechten zijn voldaan, luidt:
„1.   Een bedrijf kan in het kader van zijn bedrijfsuitoefening verzoeken om teruggaaf van de accijns voor de in Roemenië tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten, wanneer die producten bestemd zijn om in een andere lidstaat te worden verbruikt en is voldaan aan de volgende voorwaarden:
a)
het bedrijf dat de producten verzendt, moet vóór de verzending een verzoek om teruggaaf indienen bij de bevoegde belastingautoriteit, waarbij het aantoont dat de accijns is voldaan;
b)
de levering van de producten in de lidstaat van bestemming is in overeenstemming met het bepaalde in artikel 192-4;
c)
het verzendende bedrijf dient aan de bevoegde belastingautoriteiten de door de ontvanger teruggezonden kopie van het in artikel 192-5 bedoelde document over te leggen, die door de ontvanger is gewaarmerkt en vergezeld moet gaan van een document waaruit blijkt dat de accijns in de lidstaat van bestemming is voldaan. Het verzendende bedrijf vermeldt tevens het adres van het kantoor van de betrokken belastingautoriteit in de lidstaat van bestemming, de datum van aanvaarding van de aangifte van de ontvanger door de bevoegde belastingautoriteit van de lidstaat van bestemming, alsook het registratienummer van die aangifte.
2.   Voor de accijnsproducten die in Roemenië tot verbruik zijn uitgeslagen en voorzien zijn van een fiscaal merkteken, kan de accijns door de bevoegde belastingautoriteit worden teruggegeven, mits deze constateert dat de betrokken merktekens conform de voorschriften zijn vernietigd.
3.   In de in artikel 192-3 bedoelde gevallen dient de bevoegde belastingautoriteit de accijns enkel terug te geven indien de accijns reeds in de lidstaat van bestemming is voldaan in overeenstemming met de procedure van artikel 192-3, lid 5.
4.   In de in artikel 192-8, lid 1, bedoelde gevallen kan de bevoegde belastingautoriteit op verzoek van de verkoper de voldane accijns teruggeven indien de verkoper de procedures van artikel 192-8, lid 4, heeft gevolgd.”
8
Punt 18-4 van de bij besluit nr. 44/2004 van de Roemeense regering goedgekeurde bepalingen inzake de wijze van uitvoering van het belastingwetboek (hierna: „punt 18-4 van de uitvoeringsbepalingen”), dat artikel 192-6 van het belastingwetboek betreft, luidt:
„1.   Het bedrijf dat de producten verzendt en wenst te verzoeken om teruggaaf van de accijns die is voldaan voor de producten die zijn bestemd voor verbruik in een andere lidstaat, dient vóór de verzending van de producten bij de territoriaal bevoegde belastingautoriteit waarbij hij als belastingplichtige is geregistreerd, een verzoek om teruggaaf in te dienen, waarvoor het model in bijlage nr. 11 is opgenomen, en het bewijs te leveren dat op de betrokken producten accijns is betaald.
2.   Na ontvangst van de producten door de ontvanger en de betaling van de accijns in de lidstaat van bestemming, dient het verzendende bedrijf de in artikel 192-6, lid 1, sub c, van het belastingwetboek vermelde documenten in te dienen bij de territoriaal bevoegde belastingautoriteit waarbij hij als belastingplichtige is geregistreerd, teneinde de accijns terug te krijgen.
3.   De terug te geven accijns staat in verhouding tot de verzonden en daadwerkelijk ontvangen hoeveelheden.
4.   Bij de teruggaaf van de accijns gelden de voorschriften van het wetboek fiscaal procesrecht.
5.   Voor de in Roemenië uitgeslagen accijnsproducten die zijn voorzien van een fiscaal merkteken en bestemd zijn om in een andere lidstaat te worden verbruikt, kan de accijns door de territoriaal bevoegde belastingautoriteit slechts worden teruggegeven tot maximum een bedrag dat overeenstemt met de accijns die betrekking heeft op de verzonden hoeveelheid producten. De fiscale merktekens worden op verzoek van het verzendende bedrijf onder toezicht van de belastingautoriteiten losgemaakt.
6.   Een Roemeens bedrijf dat in een andere lidstaat uitgeslagen accijnsproducten zal ontvangen, dient daarvan aangifte te doen bij de territoriaal bevoegde belastingautoriteit vóór de verzending van de producten door de leverancier. Op basis van die aangifte neemt de territoriaal bevoegde belastingautoriteit akte van de toekomstige verrichting waarvoor de accijns verschuldigd wordt bij ontvangst van de producten en dient te worden betaald uiterlijk op de eerste werkdag na de ontvangst van de producten.”
Hoofdgeding en prejudiciële vragen
9
Scandic, een Roemeens bedrijf, verkoopt in Roemenië en andere lidstaten alcoholhoudende producten. Scandic heeft in februari, maart, mei, juni en juli 2009 voor consumptie in Tsjechië bestemde alcoholhoudende producten tot verbruik uitgeslagen in Roemenië en accijnsrechten over deze producten betaald in Roemenië.
10
Scandic verzocht de Direcţia Generală tussen september 2009 en februari 2010 om teruggaaf van deze rechten op basis van artikel 22 van richtlijn 92/12 en artikel 192-6 van het belastingwetboek. De teruggaafverzoeken zijn ingediend overeenkomstig dit artikel van het belastingwetboek en punt 18-4 van de uitvoeringsbepalingen. Scandic voldeed aan alle vereisten van bijlage nr. 11 bij titel VII van het belastingwetboek, aangezien zij inlichtingen betreffende de naam en het belastingnummer van de ontvanger, de beschrijving van de verzonden producten, de datum van ontvangst van de producten, de ontvangen hoeveelheid en de betaling van de accijnsrechten in de lidstaat van bestemming had verstrekt.
11
De teruggaafverzoeken zijn ingediend nadat de goederen in Tsjechië zijn aangekomen. Scandic verklaarde die vertraging doordat zij eerst na de aankomst van de producten ter bestemming en de betaling van de accijns in de lidstaat van bestemming over alle in bijlage nr. 11 bij titel VII van het belastingwetboek vermelde documenten beschikte. Scandic stelde aldus het risico te willen vermijden dat haar teruggaafverzoeken wegens onvoldoende bewijs werden afgewezen, ook al betekende dit een vrij late teruggaaf van de door haar vooraf betaalde bedragen.
12
Daar de in deze bijlage nr. 11 vermelde inlichtingen met name de datum van ontvangst van de producten en de ontvangen hoeveelheid betreffen, konden deze inlichtingen en de desbetreffende documenten volgens Scandic duidelijk eerst na levering van de producten in de lidstaat van bestemming worden verstrekt. Zij stelt dat een volledig teruggaafverzoek dus eerst na levering en ontvangst van de betrokken producten in Tsjechië kon worden ingediend. Ook, aldus Scandic, moesten de teruggaafverzoeken volgens het in deze bijlage nr. 11 opgenomen model van teruggaafverzoek maandelijks en niet vóór de verzending van accijnsproducten naar een andere lidstaat worden ingediend.
13
Scandic stelde bij het Tribunalul Bihor, daar de Direcţia Generală niet is ingegaan op haar teruggaafverzoeken, beroep in tot veroordeling van de Direcţia Generală tot teruggaaf van de betrokken accijnsrechten, vermeerderd met rente.
14
Tot verdediging wees de Direcţia Generală erop dat alle door artikel 192-6 van het belastingwetboek vereiste documenten zijn verstrekt, maar dat zij weigerde op het verzoek om accijnsteruggaaf in te gaan, omdat Scandic niet overeenkomstig artikel 22 van richtlijn 92/12 vóór de verzending van de producten naar een andere lidstaat om deze teruggaaf had verzocht.
15
Scandic stelde na verwerping van haar beroep door het Tribunalul Bihor hoger beroep in tegen het vonnis van deze rechtbank bij de verwijzende rechter.
16
Van oordeel dat de bepalingen van richtlijn 92/12 met het oog op zijn beslissing moeten worden uitgelegd, heeft de Curtea de Apel Oradea de behandeling van de zaak geschorst en het Hof de volgende prejudiciële vragen gesteld:
„1)
Is de weigering van de Roemeense belastingautoriteiten om een gunstig gevolg te geven aan een verzoek om teruggaaf van accijns, in strijd met het Europees recht (de artikelen 7 en 22 van richtlijn 92/12 [...] alsook de considerans ervan), wanneer:
a)
het bedrijf dat om teruggaaf van de accijns verzoekt, heeft bewezen dat het voldoet aan alle in de nationale wettelijke regeling gestelde technische voorwaarden voor de aanvaarding van het verzoek om teruggaaf, en met name aan de voorwaarden betreffende het bewijs
(i)
dat de accijns in Roemenië is voldaan en
(ii)
dat de accijnsproducten naar een andere lidstaat zijn verzonden;
b)
uit de voorschriften van de Roemeense belastingwetgeving (artikel 192-6 van het belastingwetboek, punt 18-4 van de uitvoeringsbepalingen [...] en bijlage nr. 11 bij titel VII van het belastingwetboek) volgt dat bepaalde documenten die bij het verzoek om teruggaaf moeten worden gevoegd, pas kunnen worden overgelegd na de levering van de accijnsproducten in een andere lidstaat;
c)
de Roemeense belastingwetgeving (artikel 18-4, lid 4, van de uitvoeringsbepalingen, waarin wordt verwezen naar artikel 135 van het wetboek fiscaal procesrecht) voorziet in een algemene termijn van vijf jaar voor elk verzoek om teruggaaf of terugbetaling?
2)
Moet artikel 22, lid [2], sub a, van richtlijn 92/12 [...] aldus worden uitgelegd dat een bedrijf dat in de lidstaat waarin de accijns is voldaan geen verzoek om teruggaaf van de accijns indient vóór de levering van de accijnsproducten in een andere lidstaat waar zij bestemd zijn om te worden verbruikt, geen aanspraak meer kan maken op teruggaaf van de voldane accijns?
3)
Is, bij een bevestigend antwoord op de tweede vraag, de oplossing waarbij het bedrijf geen aanspraak meer kan maken op teruggaaf van de accijns, waardoor dezelfde accijnsproducten dubbel worden belast (in de lidstaat waarin de accijnsproducten aanvankelijk tot verbruik zijn uitgeslagen en in de lidstaat waar zij bestemd zijn om te worden verbruikt), in overeenstemming met het beginsel van fiscale neutraliteit?
4)
Kan, bij een bevestigend antwoord op de tweede vraag, de uiterst korte termijn tussen de datum waarop de accijns is voldaan voor de in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen producten en de datum van verzending van de accijnsproducten naar een andere lidstaat waar zij bestemd zijn om te worden verbruikt, worden geacht in overeenstemming te zijn met de beginselen van gelijkwaardigheid en doeltreffendheid? Is het in dit verband relevant dat de algemene termijn voor verzoeken om teruggaaf of terugbetaling van een belasting, recht of heffing in de betrokken lidstaat beduidend langer is?”
Beantwoording van de prejudiciële vragen
17
Om te beginnen dient erop te worden gewezen dat richtlijn 92/12 is ingetrokken door richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van richtlijn 92/12/EEG (PB L 9, blz. 12, met rectificatie in PB 2009, L 339, blz. 60). Volgens artikel 48, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2008/118 dienen de lidstaten met ingang van 1 april 2010 aan deze richtlijn te voldoen. Het hoofdgeding blijft dus beheerst door de bepalingen van richtlijn 92/12.
18
Volgens de Roemeense regering is de eerste vraag als zodanig niet-ontvankelijk, daar zij strekt tot vaststelling van een evidentie, namelijk dat richtlijn 92/12 zich verzet tegen een nationale praktijk waarbij een verzoek om accijnsteruggaaf wordt afgewezen, terwijl is voldaan aan alle voorwaarden van de nationale wetgeving die is vastgesteld krachtens deze richtlijn, waarvan de omzetting niet wordt betwist.
19
Volgens deze regering heeft het geschil een andere feitelijke context en is de tot beslechting van het hoofdgeding te beantwoorden rechtsvraag te vinden in de andere prejudiciële vragen.
20
Aangezien de gestelde vragen samen dienen te worden behandeld en gezamenlijk beantwoord, behoeft de ontvankelijkheid van de eerste vraag niet te worden onderzocht.
21
Met zijn vragen wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of richtlijn 92/12 aldus moet worden uitgelegd dat, wanneer in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten na voldoening van de accijns in die lidstaat zijn vervoerd naar een andere lidstaat, waar deze producten aan accijns zijn onderworpen, een verzoek om teruggaaf van in de lidstaat van vertrek voldane accijns kan worden afgewezen alleen op grond dat dit verzoek niet vóór de verzending van deze producten is ingediend.
22
Richtlijn 92/12 heeft immers tot doel, een aantal regels vast te stellen met betrekking tot het voorhanden hebben en het verkeer van accijnsproducten en de controles daarop, met name om te garanderen dat de verschuldigdheid van de accijns in alle lidstaten gelijk is geregeld (zie arrest Hof van 23 november 2006, Joustra, C-5/05, Jurispr. blz. I-11075, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
23
Met deze harmonisatie kan in beginsel dubbele belasting in de betrekkingen tussen lidstaten worden vermeden (zie in die zin arrest van 26 april 2007, Alevizos, C-392/05, Jurispr. blz. I-3505, punt 38).
24
Om ervoor te zorgen dat accijns in één enkele lidstaat, namelijk die van verbruik, wordt geïnd, voorziet artikel 22 van richtlijn 92/12 onder bepaalde voorwaarden in teruggaaf van de in een andere lidstaat voldane accijns.
25
Uit de bepalingen van artikel 22, leden 1 tot en met 3, van richtlijn 92/12 volgt dat zij twee verschillende teruggaafregelingen instellen.
26
Dit onderscheid blijkt uit de tekst enerzijds van de leden 1 en 2 van artikel 22 van deze richtlijn en anderzijds van lid 3 van dit artikel 22.
27
De teruggaafregeling van artikel 22, leden 1 en 2, van richtlijn 92/12 is van toepassing op situaties waarin producten die in een lidstaat aan accijns zijn onderworpen, na voldoening van de accijns in die lidstaat onder een schorsingsregeling worden vervoerd naar een andere lidstaat waar de producten ook aan accijns zijn onderworpen, zonder dat de accijns aldaar reeds hoeft te zijn voldaan. In situaties van artikel 22, lid 3, van deze richtlijn daarentegen wordt de accijns slechts teruggegeven wanneer hij zowel in de lidstaat van vertrek als in de lidstaat van bestemming is voldaan.
28
Het lijkt redelijk dat de Uniewetgever striktere eisen heeft gesteld in situaties waarin vóór voldoening van de accijns in de lidstaat van bestemming om teruggaaf wordt verzocht. Tot die eisen behoort de eis dat het teruggaafverzoek vóór de verzending van de betrokken goederen wordt ingediend. Volgens de andere eis van artikel 22, lid 2, sub b, van richtlijn 92/12 moet het verkeer van de goederen geschieden overeenkomstig de bepalingen van titel III van deze richtlijn, dat wil zeggen dat deze goederen onder een schorsingsregeling moeten zijn geplaatst.
29
Artikel 22, lid 3, van richtlijn 92/12 legt daarentegen geen enkele verplichting op met betrekking tot het tijdstip waarop het teruggaafverzoek moet worden ingediend. Bovendien geldt voor de goederen niet de verplichting van plaatsing onder een schorsingsregeling, maar alleen de verplichting van dekking door een in artikel 7, lid 4, van deze richtlijn vermeld geleidedocument.
30
Dat enerzijds artikel 22, leden 1 en 2, van richtlijn 92/12 en anderzijds artikel 22, lid 3, van deze richtlijn in twee verschillende regelingen voorzien, wordt ook aangetoond doordat de tweede alinea’s van deze leden 1 en 3 dezelfde bepaling bevatten, namelijk: „Het staat de lidstaten evenwel vrij niet in te gaan op dit verzoek om teruggaaf wanneer het niet voldoet aan de regelmatigheidscriteria die zij vaststellen.” Een dergelijke herhaling zou niet hoeven indien de leden 1 tot en met 3 van dit artikel 22 één enkele teruggaafregeling beschreven.
31
Voorts wordt in het voorstel van de Commissie van de Europese Gemeenschappen voor een richtlijn van de Raad van 7 november 1990 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan [COM(90) 431 def.], dat leidde tot de vaststelling van richtlijn 92/12, verklaard waarom en benadrukt dat er twee onderscheiden regelingen zijn; volgens het deel ervan met commentaar op de artikelen biedt de eerste soort teruggaafprocedure elke expediteur de mogelijkheid accijnsproducten onder een schorsingsregeling te plaatsen of opnieuw te plaatsen, waardoor de accijns in de eerste lidstaat vóór de betaling van de accijns in de tweede lidstaat kan worden teruggegeven. Daaraan wordt toegevoegd dat wanneer de eerste soort procedure niet van toepassing is, een tweede soort procedure voorziet in teruggaaf na voldoening van de accijnsrechten in de tweede lidstaat; deze mogelijkheid is financieel belastend, maar belet dat de goederen (opnieuw) onder een schorsingsregeling moeten worden geplaatst.
32
Volgens punt 16 van de toelichting op dit voorstel voor een richtlijn maken deze twee onderscheiden procedures het mogelijk dubbele belasting als gevolg van twee uitslagen tot verbruik in twee verschillende lidstaten te vermijden. Daaraan wordt toegevoegd dat aldus de inning van de accijnsrechten door het land van werkelijk verbruik wordt verzekerd en andere marktdeelnemers dan vergunninghouders niet van het intracommunautaire handelsverkeer in de accijnsproducten worden uitgesloten.
33
De Roemeense regeling blijkt geen rekening te hebben gehouden met dit onderscheid. Artikel 192-6, lid 1, van het belastingwetboek, dat de in artikel 22, lid 1 en lid 2, sub a tot en met c, van richtlijn 92/12 vastgestelde teruggaafvoorwaarden in wezen overneemt, verschilt namelijk van dit artikel 22, wat lid 1, sub c, ervan betreft, doordat wordt bepaald dat het teruggaafverzoek vergezeld moet zijn van een document ten blijke dat de accijnsrechten in de lidstaat van bestemming zijn voldaan terwijl dit artikel 22, lid 2, sub c, niet eist dat wordt voldaan aan een dergelijke voorwaarde.
34
Het staat aan de nationale rechter de bepalingen van de nationale regeling tot omzetting van een richtlijn van de Unie en, zo nodig, de op de concrete omstandigheden van een voor hem aanhangige zaak toepasselijke bepalingen van deze richtlijn te identificeren.
35
In een situatie waarin de accijns reeds is betaald in de lidstaat van bestemming als het geval lijkt te zijn in het hoofdgeding, is artikel 22, lid 3, van richtlijn 92/12 van toepassing, die als enige teruggaafvoorwaarde de voldoening van de accijns in de lidstaat van bestemming stelt. Dat betekent dat de marktdeelnemer niet gehouden is het teruggaafverzoek vóór de verzending van de betrokken goederen in te dienen.
36
In een dergelijke situatie kan het voorbehoud dat de lidstaat niet kan ingaan op het teruggaafverzoek wanneer het niet voldoet aan de door hem gestelde regelmatigheidscriteria, geen toepassing vinden wanneer het teruggaafverzoek niet vóór de verzending van de betrokken goederen is ingediend. Een uitlegging van het begrip „regelmatigheidscriteria” volgens welke een voorwaarde kan worden ingevoerd waarin richtlijn 92/12 alleen voorziet voor een ander geval van teruggaafverzoek, is niet toegestaan en zou ingaan tegen artikel 22, lid 3, eerste alinea, van deze richtlijn.
37
In een situatie waarin het teruggaafverzoek vóór voldoening van de accijns in de lidstaat van bestemming is ingediend, is daarentegen artikel 22, leden 1 en 2, van richtlijn 92/12 van toepassing en kan de lidstaat van vertrek dus eisen dat het teruggaafverzoek vóór de verzending van de betrokken goederen wordt ingediend. In dat geval is dit een door artikel 22, lid 2, sub a, van deze richtlijn uitdrukkelijk gestelde belangrijke voorwaarde die kan leiden tot weigering van teruggaaf wanneer niet eraan is voldaan.
38
Blijkens de systematiek van artikel 22, leden 1 en 2, van richtlijn 92/12 is voorzien in een procedure in twee etappes. De marktdeelnemer moet na indiening van een oorspronkelijk verzoek de in artikel 22, lid 2, sub c, van deze richtlijn bedoelde documenten kunnen indienen.
39
Gelet op het voorgaande dient op de prejudiciële vragen te worden geantwoord dat artikel 22, leden 1 tot en met 3, van richtlijn 92/12 aldus moet worden uitgelegd dat, wanneer in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten na voldoening van de accijns in die lidstaat zijn vervoerd naar een andere lidstaat, waar deze producten aan accijns zijn onderworpen en de accijns ook is voldaan, een verzoek om teruggaaf van de in de lidstaat van vertrek voldane accijns niet kan worden afgewezen alleen op grond dat dit verzoek niet vóór de verzending van deze producten is ingediend, maar moet worden beoordeeld op basis van lid 3 van dit artikel. Wanneer de accijns in de lidstaat van bestemming niet is voldaan, kan een dergelijk verzoek daarentegen worden afgewezen op grond van de leden 1 en 2 van dit artikel.
Kosten
40
Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
Het Hof (Vijfde kamer) verklaart voor recht:
Artikel 22, leden 1 tot en met 3, van richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, zoals gewijzigd bij richtlijn 92/108/EEG van de Raad van 14 december 1992, moet aldus worden uitgelegd dat, wanneer in een lidstaat tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten na voldoening van de accijns in die lidstaat zijn vervoerd naar een andere lidstaat, waar deze producten aan accijns zijn onderworpen en de accijns ook is voldaan, een verzoek om teruggaaf van de in de lidstaat van vertrek voldane accijns niet kan worden afgewezen alleen op grond dat dit verzoek niet vóór de verzending van deze producten is ingediend, maar moet worden beoordeeld op basis van lid 3 van dit artikel. Wanneer de accijns in de lidstaat van bestemming niet is voldaan, kan een dergelijk verzoek daarentegen worden afgewezen op grond van de leden 1 en 2 van dit artikel.
ondertekeningen
(
*1
)	Procestaal: Roemeens.