62024CJ0232
PRESUDA SUDA (prvo vijeće)
23. listopada 2025. (
*1
)
„Zahtjev za prethodnu odluku – Oporezivanje – Porez na dodanu vrijednost (PDV) – Direktiva 2006/112/EZ – Oporezive transakcije – Oslobođenje koje se odnosi na odobravanje kredita – Članak 135. stavak 1. točka (b) – Oslobođenje koje se odnosi na financijske transakcije – Naplata dugova – Članak 135. stavak 1. točka (d) – Faktoring u obliku prodaje tražbina – Faktoring u obliku davanja u zalog”
U predmetu C‑232/24 [Kosmiro] (
i
),
povodom zahtjeva za prethodnu odluku na temelju članka 267. UFEU‑a, koji je uputio Korkein hallinto‑oikeus (Vrhovni upravni sud, Finska), odlukom od 22. ožujka 2024., koju je Sud zaprimio 27. ožujka 2024., u postupku
A Oy,
uz sudjelovanje:
Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö,
SUD (prvo vijeće),
u sastavu: F. Biltgen, predsjednik vijeća, T. von Danwitz, potpredsjednik Suda, u svojstvu suca prvog vijeća, I. Ziemele, A. Kumin i S. Gervasoni (izvjestitelj), suci,
nezavisni odvjetnik: A. Rantos,
tajnik: A. Calot Escobar,
uzimajući u obzir pisani dio postupka,
uzimajući u obzir očitovanja koja su podnijeli:
–
za A Oy, H. Jovio, asianajaja,
–
za finsku vladu, A. Laine, u svojstvu agenta,
–
za Europsku komisiju, P. Carlin i T. Sevón, u svojstvu agenata,
saslušavši mišljenje nezavisnog odvjetnika na raspravi održanoj 3. travnja 2025.,
donosi sljedeću
Presudu
1
Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 2. stavka 1. točke (c), članka 9. stavka 1. i članka 135. stavak 1. točke (b) i (d) Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1., u daljnjem tekstu: Direktiva o PDV‑u) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.).
2
Zahtjev je upućen u okviru spora u vezi s tretmanom, s obzirom na porez na dodanu vrijednosti (PDV), različitih naknada i provizija koje je društvo A Oy, tužitelj u glavnom postupku, primilo u okviru svojih faktoring djelatnosti.
Pravni okvir
Pravo Unije
3
Člankom 1. stavkom 2. Direktive o PDV‑u određuje se:
„Načelo zajedničkog sustava PDV‑a podrazumijeva primjenu na robu i usluge općeg poreza na potrošnju koji je točno razmjeran cijeni roba i usluga, bez obzira na broj transakcija koje se odvijaju u postupku proizvodnje i distribucije prije faze u kojoj se porez obračunava.
Pri svakoj transakciji se PDV, izračunat na temelju cijene robe ili usluga po stopi koja se primjenjuje na takvu robu ili usluge, obračunava po odbitku iznosa PDV‑a koji otpada izravno na pojedine troškovne komponente.
[…]”.
4
U članku 2. te direktive predviđa se:
„1.   Sljedeće transakcije podliježu PDV‑u:
[…]
(c)
isporuka usluga uz naknadu na teritoriju određene države članice koju obavlja porezni obveznik koji djeluje kao takav;
[…]”.
5
U skladu s člankom 9. navedene direktive:
„1.   ‚Porezni obveznik’ znači svaka osoba koja samostalno provodi gospodarsku aktivnost na bilo kojem mjestu, bez obzira na svrhu ili rezultate te aktivnosti.
Sve aktivnosti proizvođača, trgovaca ili osoba koje pružaju usluge, uključujući rudarstvo i poljoprivredne aktivnosti i aktivnosti samostalnih profesija, smatraju se ‚gospodarskom aktivnošću’. Korištenje materijalne ili nematerijalne imovine radi ostvarivanja prihoda, na kontinuiranoj osnovi, posebno se smatra gospodarskom aktivnošću.
[…]”.
6
Članak 135. stavak 1. Direktive o PDV‑u glasi kako slijedi:
„Države članice dužne su izuzeti sljedeće transakcije:
[…]
(b)
odobravanje i ugovaranje kredita i upravljanje kreditom od strane osobe koja ga odobrava;
[…]
(d)
transakcije, uključujući ugovaranje, koje se odnose na depozitne i tekuće račune, plaćanja, transfere, dugove, čekove i druge utržive instrumente, ali isključujući naplatu dugova;
[…]”.
Finsko pravo
7
Članak 1. stavak 1. točka 1. arvonlisäverolakija (1501/1993) (Zakon o porezu na dodanu vrijednost (1501/1993)) od 30. prosinca 1993. (u daljnjem tekstu: Zakon o PDV‑u) propisuje:
„PDV se ubire u korist države u skladu s ovim zakonom:
1)
na prodaju robe i usluga izvršenih u Finskoj u okviru poslovne djelatnosti”.
8
U skladu s člankom 18. drugim stavkom tog zakona:
„Prodaja usluge znači isporuka ili drugi prijenos usluge uz naknadu.”
9
Člankom 41. navedenog zakona određuje se:
„PDV se ne plaća na prodaju financijske usluge”.
10
Člankom 42. stavkom 1. točkama 2. i 3. Zakona o PDV‑u propisuje se:
„Financijskim uslugama smatraju se:
[…]
2)
odobravanje kredita i bilo koji drugi aranžman financiranja;
3)
upravljanje kreditom od strane vjerovnika.”
Glavni postupak i prethodna pitanja
11
Tužitelj u glavnom postupku finsko je društvo koje pruža usluge faktoringa. Njegovi klijenti obraćaju mu se kako bi odmah raspolagali novčanim sredstvima koja odgovaraju nedospjelim tražbinama, čime se oslobađaju tereta odgovarajućih mjera naplate. Tražbine koje su predmet faktoringa su nesporne tražbine.
12
Tužitelj u glavnom postupku bavi se, s jedne strane, faktoringom u obliku davanja u zalog, koji ima oblik kredita koji se odobrava njegovim klijentima i odgovara fakturiranim tražbinama, u ukupnom iznosu određenom ovisno o razini rizika aktivnosti tih klijenata. U tom kontekstu, tužitelj u glavnom postupku preuzima obvezu slanja opomena za tražbine koje su mu dane u zalog i za njihovu izvansudsku naplatu. S druge strane, on nudi usluge faktoringa u obliku prodaje tražbina, što se sastoji od otkupa odabranih fakturiranih tražbina od svojih klijenata, u najvišem iznosu, definiranom s obzirom na procjenu rizika aktivnosti klijenata. Korkein hallinto‑oikeus (Vrhovni upravni sud, Finska), koji je sud koji je uputio zahtjev, pojašnjava da, za razliku od faktoringa u obliku davanja u zalog, u kojem klijent i dalje snosi rizik neispunjenja obveza, faktoring u obliku prodaje tražbina podrazumijeva ustupanje tražbina pružatelju usluga faktoringa i stoga prijenos rizika neplaćanja dugova na potonjeg.
13
Ugovori koji obvezuju tužitelja iz glavnog postupka i njegove klijente predviđaju da on naplaćuje različite naknade i provizije, među kojima i „proviziju za financiranje”, koja se plaća unaprijed i predstavlja postotak svake tražbine. Iznos te provizije tim je viši što je, s jedne strane, kreditni rejting klijenta i osoba prema kojima on ima predmetne tražbine niži i, s druge strane, što je dulji rok dospijeća računa. Toj proviziji dodaju se „naknada za uspostavu” te razni drugi troškovi i naknade.
14
Keskusverolautakunta (Središnji porezni odbor, Finska) uputio je tužitelju iz glavnog postupka porezno rješenje koje se odnosi na razdoblje od 25. listopada 2022. do 31. prosinca 2023., u kojem je naveo da provizije i naknade koje je on primio na temelju svojih aktivnosti faktoringa u obliku davanja u zaloga i faktoringa u obliku prodaje tražbina podliježu PDV‑u u mjeri u kojoj predstavljaju protučinidbu za upravljanje i uslugu naplate fakturiranih tražbina. Suprotno tomu, taj je odbor smatrao da su provizija za financiranje kao i različiti drugi troškovi i naknade djelomično činili protučinidbu za financijsku uslugu oslobođenu od PDV‑a.
15
Konkretnije, središnji porezni odbor smatrao je da, s obzirom na to da tužitelj u glavnom postupku upravlja fakturiranim tražbinama, nadzire plaćanja izvršena po toj osnovi i preuzima naplatu tih tražbina, i faktoring u obliku davanja u zalog i faktoring u obliku prodaje tražbina predstavljaju usluge koje podliježu PDV‑u. Međutim, s obzirom na to da tužitelj u glavnom postupku svojim klijentima pruža financiranje unutar limita koji ovisi o pojedinom klijentu, taj je odbor smatrao da su se određeni troškovi i naknade, među kojima i provizija za financiranje, plaćali kao protučinidba za financijsku uslugu odobravanja kredita, koja je oslobođena od PDV‑a, te da se naknada za uspostavu pak mora podijeliti na dio koji podliježe PDV‑u i dio koji je oslobođen od obveze PDV‑a, a koji odgovara uspostavi i pokretanju postupka financiranja tražbina.
16
Tužitelj u glavnom postupku podnio je sudu koji je uputio zahtjev tužbu za djelomično poništenje tog mišljenja, smatrajući da provizija za financiranje i drugi troškovi i naknade u cijelosti podliježu PDV‑u. Po njegovom mišljenju, samo naknada za „limit”, koja predstavlja postotak plaćanja za limit financiranja odobren svakom klijentu, mogla bi se smatrati protučinidbom za financijsku uslugu oslobođenu PDV‑a.
17
Taj sud navodi da se, prema mišljenju tužitelja u glavnom postupku, faktoring u obliku prodaje tražbina ne može izjednačiti s odobravanjem kredita jer u tom okviru on kupuje tražbine od svojih kupaca, tako da potonji prema njemu nemaju dug te je ugovor koji ih obvezuje prema tužitelju u glavnom postupku u potpunosti ispunjen.
18
Sud koji je uputio zahtjev pak smatra da faktoring u obliku davanja u zaloga treba smatrati isporukom usluga uz naknadu koja ulazi u područje primjene Direktive o PDV‑u. Međutim, taj sud dvoji o načinu na koji s obzirom na taj porez treba postupati s različitim naknadama i provizijama primljenima kao protučinidbu za pruženu uslugu.
19
Što se tiče provizija i naknada za faktoring u obliku prodaje tražbina, sud koji je uputio zahtjev osobito se pita treba li smatrati da subjekt koji obavlja takvu aktivnost istodobno svojem klijentu prodaje usluge koje su obuhvaćene područjem primjene Direktive o PDV‑u.
20
S obzirom na presude od 26. lipnja 2003., MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377) i od 27. listopada 2011., GFKL Financial Services (C‑93/10, EU:C:2011:700), sud koji je uputio zahtjev pita se, konkretnije, koje posljedice treba izvesti iz okolnosti da u predmetu koji se pred njim vodi nije riječ o nepodmirenim tražbinama, nego o tražbinama koje će dospjeti u budućnosti, kao i o tome jesu li stranke posebno dogovorile određenu naknadu ili je ta naknada izravno uključena u kupoprodajnu cijenu tražbine. Ističe da bi činjenica da provizija za faktoring ovisi o roku plaćanja tražbina mogla dovesti do zaključka da ta provizija djelomično predstavlja kamatu i stoga protučinidbu za financijsku uslugu. Alternativno, može se smatrati da ta provizija predstavlja prilagodbu čija je svrha da kupovna cijena tražbine odgovara njezinoj stvarnoj ekonomskoj vrijednosti.
21
Sud koji je uputio zahtjev također skreće pozornost Sudu na činjenicu da je, u slučaju faktoringa u obliku prodaje tražbina, pravo vlasništva nad tražbinama preneseno, uz rizik gubitka, na društvo preuzimatelja, u ovom slučaju tužitelja u glavnom postupku, nakon čega on više ne prima kamate ili drugu protučinidbu od klijenta od kojeg je kupio tražbinu.
22
Prema mišljenju tog suda, faktoring bi mogao predstavljati uslugu financiranja koja se djelomično sastoji od odobravanja kredita, pri čemu ta usluga nije povezana s uslugom upravljanja ili naplate dugova koja podliježe PDV‑u do te mjere da čini jedinstvenu i nedjeljivu uslugu. To osobito vrijedi za faktoring u obliku davanja u zalog.
23
Navedeni sud navodi da se u finskom pravu, na temelju članka 42. stavka 1. točke 2. Zakona o PDV‑u, uslugama oslobođenima od PDV‑a ne smatra samo odobravanje kredita, nego i drugi oblici financiranja, iako potonji u Direktivi o PDV‑u nisu navedeni kao oslobođeni tog poreza.
24
Iz toga slijedi da, ako oslobođenje koje se odnosi na odobravanje kredita predviđeno Direktivom o PDV‑u treba tumačiti na način da se ne primjenjuje na provizije i troškove o kojima je riječ u ovom slučaju, sud koji je uputio zahtjev smatra da možda nije moguće nacionalni zakon tumačiti na način koji je u skladu s tom direktivom. U tom bi slučaju trebao utvrditi imaju li relevantne odredbe navedene direktive izravan učinak.
25
Taj sud naposljetku pojašnjava da se njegov zahtjev za prethodnu odluku odnosi samo na proviziju za financiranje i naknadu za uspostavu, s obzirom na to da je analiza postupanja s tim iznosima s obzirom na PDV bila dovoljna da mu omogući utvrditi način na koji treba postupati s drugim troškovima i naknadama o kojima je riječ.
26
U tim je okolnostima Korkein hallinto‑oikeus (Vrhovni upravni sud) odlučio prekinuti postupak i Sudu uputiti sljedeća prethodna pitanja:
„1.
Ako faktoring društvo od klijenta otkupi fakturirane tražbine koje će dospjeti u budućnosti na način da rizik od neispunjenja obveze za te tražbine prelazi s klijenta na to društvo (faktoring u obliku prodaje tražbina):
(a)
treba li proviziju za financiranje izraženu kao postotak koju društvo naplaćuje za svaku tražbinu obuhvaćenu ugovorom smatrati stavkom usklađivanja kupovne cijene u vezi s kupnjom tražbina odnosno drugom stavkom koja nije obuhvaćena područjem primjene Direktive [o PDV u]; ili
(b)
članak 2. stavak 1. točku (c) i članak 9. Direktive [o PDV u] treba tumačiti na način da društvo svojem klijentu u zamjenu za proviziju za financiranje iz točke 1. podtočke (a) isporučuje uslugu uz naknadu obuhvaćenu područjem primjene Direktive o PDV‑u?
2.
Treba li fiksnu naknadu za uspostavu i pokretanje postupka faktoringa koja se naplaćuje klijentu u okviru faktoringa u obliku prodaje tražbina smatrati protučinidbom za prodaju usluge obuhvaćene područjem primjene Direktive [o PDV‑u] klijentu?
3.
Ako naknade navedene [u prvom i drugom pitanju] koje se naplaćuju u okviru faktoringa u obliku prodaje tražbina treba smatrati protučinidbom za isporuku usluge obuhvaćene područjem primjene Direktive o [PDV‑u]:
(a)
treba li članak 135. stavak 1. točku (b) Direktive [o PDV u] o odobravanju kredita ili članak 135. stavak 1. točku (d) [te direktive] o transakcijama koje se odnose na plaćanja ili dugove tumačiti na način da proviziju za financiranje naplaćenu klijentu ili naknadu za uspostavu treba smatrati protučinidbom za prodaju usluge oslobođenu poreza; ili
(b)
članak 135. stavak 1. točku (d) Direktive [o PDV u] treba tumačiti na način da je riječ o protučinidbi za naplatu dugova koju treba smatrati oporezivom uslugom ili protučinidbi za drugu oporezivu uslugu?
4.
Ako faktoring društvo svojim klijentima odobravanjem kredita odobrava financiranje na način da klijentove fakturirane tražbine služe kao kolateral za financiranje koje je odobrilo društvo (faktoring u obliku financiranja računa):
(a)
treba li članak 135. stavak 1. točku (b) Direktive [o PDV‑u] o odobravanju kredita ili članak 135. stavak 1. točku (d) [te direktive] o transakcijama koje se odnose na plaćanja ili dugove tumačiti na način da proviziju za financiranje naplaćenu klijentu za svaku tražbinu obuhvaćenu ugovorom i fiksnu naknadu za uspostavu i pokretanje ugovora o faktoringu treba barem djelomično smatrati protučinidbom za prodaju usluge oslobođene poreza; ili
(b)
članak 135. stavak 1. točku (d) Direktive [o PDV‑u] treba tumačiti na način da je riječ o protučinidbi za naplatu dugova koju treba smatrati oporezivom uslugom ili protučinidbi za drugu oporezivu uslugu?
5.
Je li, ako proviziju za financiranje ili naknadu za uspostavu naplaćene u okviru faktoringa u obliku prodaje tražbina ili faktoringa u obliku financiranja računa na temelju [trećeg i četvrtog pitanja] treba u cijelosti smatrati protučinidbom za oporezivu uslugu, obveza oporezivanja usluge na temelju Direktive [o PDV‑u] tako jasna i neograničena da joj na zahtjev poreznog obveznika treba priznati izravan učinak, čak i ako oslobođenje od poreza u nacionalnom zakonu o PDV‑u osim odobravanja kredita obuhvaća i druge oblike financiranja?”
O prethodnim pitanjima
Prvo i drugo pitanje
27
Svojim prvim i drugim pitanjem, koja valja ispitati zajedno, sud koji je uputio zahtjev u bitnome pita treba li članak 2. stavak 1. točku (c) i članak 9. stavak 1. Direktive o PDV‑u tumačiti na način da, kada je riječ o aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina, u okviru koje pružatelj usluga faktoringa oslobađa klijenta naplate dugova i rizika neplaćanja istih, proviziju za financiranje i naknadu za uspostavu, koje plaća klijent, treba smatrati naknadom za isporuku usluge obuhvaćene područjem primjene te direktive.
28
Najprije valja istaknuti da Direktiva o PDV‑u uspostavlja zajednički sustav PDV‑a koji se, među ostalim, temelji na ujednačenoj definiciji oporezivih transakcija (presuda od 7. studenog 2024., Lomoco Development i dr., C‑594/23, EU:C:2024:942, t. 33. i navedena sudska praksa).
29
Prema članku 2. stavku 1. točki (c) Direktive o PDV‑u, tom porezu podliježu isporuke usluga uz naknadu koje obavlja porezni obveznik koji djeluje kao takav.
30
Člankom 9. stavkom 1. Direktive o PDV‑u dodijeljeno je PDV‑u vrlo široko područje primjene, dajući pojmu „porezni obveznik” široku definiciju koja se fokusira na samostalnost prilikom obavljanja „gospodarske aktivnosti”, koja je sama široko definirana u članku 9. stavku 1. drugom podstavku navedene direktive tako da obuhvaća sve aktivnosti proizvođača, trgovaca ili osoba koje pružaju usluge, a osobito korištenje materijalne ili nematerijalne imovine radi ostvarivanja trajnih prihoda. Postojanje takve aktivnosti opravdava kvalifikaciju poreznog obveznika (presuda od 3. travnja 2025., Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, t. 18. i navedena sudska praksa).
31
Osim toga, na temelju sudske prakse Suda, isporuka se obavlja uz naknadu u smislu članka 2. stavka 1. točke (c) Direktive o PDV‑u i stoga podliježe PDV‑u samo kada između dobavljača i primatelja postoji pravni odnos u okviru kojega se razmjenjuju uzajamne činidbe, pri čemu naknada koju primi pružatelj usluge predstavlja stvarnu protuvrijednost usluge isporučene primatelju (presude od 11. srpnja 2024., Finanzamt T II, C‑184/23, EU:C:2024:599, t. 30. i od 28. studenoga 2024., rhtb, C‑622/23, EU:C:2024:994, t. 16. i navedena sudska praksa).
32
Pri tumačenju odredbi Šeste direktive Vijeća 77/388/EEZ od 17. svibnja 1977. o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet – zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost: jedinstvena osnovica za razrezivanje (SL 1977., L 145, str. 1.), koje su formulirane na način koji je u biti istovjetan tekstu članka 2. stavka 1. točke (c) Direktive o PDV‑u, Sud je već presudio, na temelju razloga primjenjivih na Direktivu o PDV‑u, da isporuka usluga uz naknadu koja ulazi u područje primjene tog poreza predstavlja aktivnost „pravog” faktoringa u obliku da pružatelj usluga faktoringa otkupljuje tražbine svojeg klijenta, a da potonji nema pravo regresa protiv njega, u situaciji u kojoj su odnosi između pružatelja usluga faktoringa i tog klijenta bili uređeni ugovorom u okviru kojeg su razmijenjene uzajamne činidbe koje su se za pružatelja usluga faktoringa sastojale od oslobođenja klijenta naplate tražbina i rizika neplaćanja dugova i, za klijenta, u zamjenu za tako primljenu uslugu, od plaćanja naknade koja odgovara razlici između nominalne vrijednosti tražbina ustupljenih pružatelju usluge faktoringa i iznosa koji je potonji platio za kupnju tih tražbina (vidjeti, u tom smislu, presudu od 26. lipnja 2003., MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, C‑305/01, EU:C:2003:377, t. 48. i 49.).
33
Budući da aktivnost faktoringa u obliku prodaje tražbina poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku ima u biti iste značajke kao i „pravi” faktoring opisan u prethodnoj točki ove presude, valja utvrditi da usluge pružene u tom okviru predstavljaju isporuku usluga uz naknadu u smislu članka 2. stavka 1. točke (c) Direktive o PDV‑u.
34
Presuda od 27. listopada 2011., GFKL Financial Services (C‑93/10, EU:C:2011:700) ne može dovesti u pitanje taj zaključak. Naime, u točki 26. te presude Sud je presudio da u područje primjene PDV‑a ne ulazi pojedinačna prodaja nedospjelih, ali spornih tražbina, čija cijena nije predstavljala naknadu za pruženu uslugu, nego stvarnu ekonomsku vrijednost tih tražbina, koja je postala niža od njihove nominalne vrijednosti. Za razliku od toga, aktivnost faktoringa u obliku prodaje tražbina, poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku, odnosi se na nedospjele tražbine za koje se a priori ne može smatrati da ih dužnici neće u cijelosti otplatiti, a obilježava je pružanje usluge koja se sastoji od toga da primatelj preuzme naplatu i rizik povezan s tim dugovima u zamjenu za isplatu naknade od strane ustupitelja.
35
Takva aktivnost faktoringa u obliku prodaje tražbina ne može se izjednačiti ni s pukom transakcijom stjecanja i držanja poslovnih udjela, koja se nalazi izvan područja primjene PDV‑a, s obzirom na to da pružatelj usluge faktoringa ne djeluje kao pasivni vlasnik stečenih tražbina, već svojem klijentu stvarno pruža uslugu koja se sastoji od preuzimanja, uz naknadu, rizika od neispunjenja obveze dužnika (vidjeti, u tom smislu, presudu od 20. lipnja 1991., Polysar Investments Netherlands, C‑60/90, EU:C:1991:268, t. 13.).
36
Kad je riječ o tome predstavljaju li, u okviru aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku, provizija za financiranje i naknada za uspostavu koje klijent plaća pružatelju usluge faktoringa stvarnu protuvrijednost usluga obuhvaćenih područjem primjene Direktive o PDV‑u, valja istaknuti, kao prvo, da iz zahtjeva za prethodnu odluku proizlazi da provizija za financiranje predstavlja postotak iznosa tražbine, čija razina ne ovisi o procjeni, kao takve, ekonomske vrijednosti tih tražbina, nego o kreditnom rejtingu koji im je dodijeljen i duljini preostalog roka za plaćanje.
37
Uzimajući u obzir te značajke, ne čini se da bi takva provizija odgovarala prilagodbi kupovne cijene tražbina njihovoj stvarnoj ekonomskoj vrijednosti. Umjesto toga, tu proviziju treba analizirati kao protučinidbu za uslugu naplate dugova koju je pružatelj usluga faktoringa pružio svojem klijentu, čija je vrijednost to veća što je dulji rok za plaćanje i što je razina rizika koju potonji preuzima viša.
38
Važno je, kao drugo, napomenuti da iz zahtjeva za prethodnu odluku proizlazi da naknada za uspostavu odgovara paušalnom iznosu koji plaća klijent, za uvođenje sustava faktoringa, i pokriva među ostalim troškove postupaka povezane s ispunjavanjem obveza koje proizlaze iz primjenjivog zakonodavstva koje se primjenjuje na pranje novca. Takve troškove stoga treba smatrati protučinidbom za uspostavu i pokretanje usluge koju pruža pružatelj usluga faktoringa.
39
Podložno provjerama koje mora izvršiti sud koji je uputio zahtjev, valja dakle smatrati da proviziju za financiranje i naknadu za uspostavu, koje je pružatelju usluga faktoringa platio njegov klijent u okviru aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina, treba smatrati stvarnom protuvrijednosti pružene usluge te su, slijedom toga, one obuhvaćene područjem primjene Direktive o PDV‑u.
40
S obzirom na prethodno navedeno, na prvo i drugo pitanje valja odgovoriti tako da članak 2. stavak 1. točku (c) i članak 9. stavak 1. Direktive o PDV‑u treba tumačiti na način da, kada je riječ o aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina, u okviru koje pružatelj usluga faktoringa oslobađa klijenta naplate dugova i rizika neplaćanja istih,
–
provizija za financiranje koja se koristi za uslugu naplate dugova čija je vrijednost to veća što je dulji rok za plaćanje i što je razina rizika koju potonji preuzima viša i
–
naknada za uspostavu koju plaća klijent, a koja odgovara paušalnom iznosu plaćenom za uvođenje sustava faktoringa i koja pokriva među ostalim troškove postupaka povezane s ispunjavanjem obveza koje proizlaze iz primjenjivog zakonodavstva o pranju novca,
čine stvarnu protuvrijednost pružanja usluga obuhvaćenih područjem primjene te direktive.
Treće i četvrto pitanje
41
Svojim trećim i četvrtim pitanjem, koja valja ispitati zajedno, sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 135. stavak 1. točke (b) i (d) Direktive o PDV‑u tumačiti na način da provizija za financiranje i naknade za uspostavu koje je platio klijent i koje je pružatelj usluga faktoringa naplatio u okviru usluga faktoringa u obliku prodaje tražbina ili u obliku davanja u zalog predstavljaju protučinidbu za jedinstvenu i nedjeljivu uslugu naplate dugova koja podliježe PDV‑u, ili njih treba, barem djelomično, smatrati naknadom za isporuku usluge oslobođene obveze PDV‑a u vezi s odobravanjem kredita.
42
Na temelju članka 135. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV‑u države članice obvezne su od PDV‑a osloboditi odobravanje i ugovaranje kredita i upravljanje kreditom od strane osobe koja ga odobrava.
43
Odobravanje kredita se, u smislu te odredbe, sastoji, među ostalim, od stavljanja kapitala na raspolaganje uz naknadu (presuda od 6. listopada 2022., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, t. 33. i navedena sudska praksa).
44
U skladu s člankom 135. stavkom 1. točkom (d) te direktive države članice od PDV‑a također izuzimaju transakcije, uključujući ugovaranje, koje se odnose na depozitne i tekuće račune, plaćanja, transfere, dugove, čekove i druge utržive instrumente, ali isključujući naplatu dugova.
45
Prema ustaljenoj sudskoj praksi Suda, oslobođenja iz članka 135. stavka 1. Direktive o PDV‑u predstavljaju autonomne pojmove prava Unije čiji je cilj izbjegavanje razilaženja u primjeni sustava PDV‑a među državama članicama (presuda od 6. listopada 2022., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, t. 30. i navedena sudska praksa).
46
Iz ustaljene sudske prakse Suda također proizlazi da izraze upotrijebljene za utvrđivanje oslobođenja predviđenih tim člankom treba usko tumačiti kad je riječ o odstupanjima od općeg načela prema kojem se taj porez naplaćuje na svaku naplatnu isporuku usluga poreznog obveznika (presuda od 6. listopada 2022., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, t. 31. i navedena sudska praksa).
47
Međutim, tumačenje izraza tih oslobođenja mora biti u skladu s ciljevima koji se potonjima nastoje postići i poštovati zahtjev načela porezne neutralnosti, koje je svojstveno zajedničkom sustavu PDV‑a (presuda od 6. listopada 2022., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21, EU:C:2022:757, t. 32. i navedena sudska praksa).
48
Budući da u Direktivi o PDV‑u ne postoji definicija pojma „naplata dugova” iz članka 135. stavka 1. točke (d) te direktive, taj pojam valja smjestiti u njegov kontekst i tumačiti ga s obzirom na smisao te odredbe i, općenitije, strukturu navedene direktive (vidjeti, u tom smislu, presudu od 28. listopada 2010., Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, t. 29. i navedenu sudsku praksu).
49
U tom pogledu, iako, kao što je to navedeno u točki 46. ove presude, oslobođenja iz članka 135. stavka 1. Direktive o PDV‑u, koja odstupaju od opće primjene tog poreza, treba usko tumačiti, pojam „naplata dugova”, kao iznimku od takve odredbe kojom se odstupa od primjene PDV‑a, što za posljedicu ima to da transakcije na koje se odnosi podliježu oporezivanju koje predstavlja načelno pravilo na kojem se temelji ta direktiva, treba široko tumačiti (vidjeti, u tom smislu, presudu od 28. listopada 2010., Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, t. 30. i navedenu sudsku praksu).
50
Prema sudskoj praksi, pojam „naplata dugova” u smislu članka 135. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u odnosi se na financijske transakcije kojima se nastoji ishoditi plaćanje novčanog duga (presuda od 28. listopada 2010., Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, t. 31. i navedena sudska praksa).
51
Sud je pojasnio da taj pojam treba tumačiti na način da obuhvaća sve oblike faktoringa, bez obzira na način na koji se provode, s obzirom na to da je osnovni cilj faktoringa, po samoj svojoj prirodi, naplata i podmirenje dugova treće strane. Ne postoji nijedan razlog koji bi mogao opravdati različito postupanje u pogledu PDV‑a između „pravog” faktoringa i „nepravog” faktoringa, s obzirom na to da u jednom i u drugom slučaju pružatelj usluga faktoringa klijentu pruža usluge uz naknadu i stoga obavlja gospodarsku aktivnost (vidjeti, u tom smislu, presudu od 26. lipnja 2003., MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, C‑305/01, EU:C:2003:377, t. 76. i 77.).
52
Kao što je to navedeno u točki 33. ove presude, aktivnost faktoringa u obliku prodaje tražbina poput one o kojoj je riječ u glavnom postupku ima iste značajke kao i „pravi” faktoring o kojem je bila riječ u predmetu u kojem je donesena presuda od 26. lipnja 2003., MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377). Kao što je to presuđeno u toj presudi, treba smatrati da je takva aktivnost obuhvaćena pojmom „naplata dugova” iz članka 135. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u.
53
Isto vrijedi i za faktoring u obliku davanja u zalog kako se njime bavi tužitelj u glavnom postupku. Naime, s obzirom na to da je Sud u presudi od 26. lipnja 2003., MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring (C‑305/01, EU:C:2003:377) presudio da „nepravi” faktoring treba smatrati obuhvaćenim pojmom „naplata dugova”, faktoringom u obliku davanja u zalog, koji se od faktoringa prodajom tražbina razlikuje samo time što tražbine koje klijent ima nisu prenesene na pružatelja usluga faktoringa, nego se koriste kao jamstvo za financiranje koje potonji pruža klijentu, pri čemu je pružatelj usluga faktoringa odgovoran za ostatak naplate i podmirenje tih dugova, također treba smatrati obuhvaćenim tim pojmom.
54
Međutim, kako bi se odgovorilo na pitanja koja je postavio sud koji je uputio zahtjev, valja još utvrditi jesu li provizija za financiranje i naknada za uspostavu protučinidba za jedinstvenu i nedjeljivu uslugu naplate dugova koja podliježe PDV‑u ili predstavljaju dio plaćanja za zasebnu uslugu odobravanja kredita koja je obuhvaćena oslobođenjem od tog poreza predviđenim u članku 135. stavku 1. točki (b) Direktive o PDV‑u.
55
U tom pogledu, iz sudske prakse Suda proizlazi da kada se transakcija sastoji od skupa elemenata i radnji, u obzir valja uzeti sve okolnosti u kojima se predmetna transakcija odvija, kako bi se utvrdilo dovodi li ona u svrhe PDV‑a do dviju ili više različitih isporuka ili jedne jedinstvene isporuke (presuda od 4. rujna 2019., KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, t. 35.).
56
Sud je isto tako presudio i da, s jedne strane, iz članka 1. stavka 2. drugog podstavka Direktive o PDV‑u proizlazi da svaku transakciju općenito valja smatrati različitom i neovisnom i da se, s druge strane, transakcija koju ekonomski čini samo jedna isporuka ne bi smjela umjetno rastavljati kako se ne bi utjecalo na funkcionalnost sustava PDV‑a (presuda od 4. rujna 2019., KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, t. 36.).
57
Stoga, u određenim okolnostima, više formalno različitih isporuka, koje bi mogle biti obavljene odvojeno i na taj način odvojeno podlijegati oporezivanju ili poreznom izuzeću, treba smatrati jedinstvenom transakcijom kada nisu samostalne (presuda od 4. rujna 2019., KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, t. 37.).
58
U tom smislu, iz sudske prakse Suda proizlazi da isporuku valja smatrati jedinstvenom kada su dva elementa ili radnje koje izvrši porezni obveznik ili pak više njih toliko usko povezani da objektivno čine jednu ekonomski nerazdvojivu isporuku čije bi razdjeljivanje bilo umjetno. To je tako i kada jedna ili više isporuka čine glavnu isporuku, a jedna ili više drugih isporuka čine jednu ili više pomoćnih isporuka koje dijele porezni tretman glavne isporuke. Osobito, isporuka se mora smatrati pomoćnom glavnoj isporuci ako za kupce ne predstavlja sama po sebi svrhu, nego sredstvo za bolje korištenje glavne isporuke dobavljača (presuda od 4. rujna 2019., KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, t. 38.).
59
Naime, kako bi se utvrdilo predstavljaju li isporuke više neovisnih isporuka ili jednu jedinstvenu isporuku, važno je istražiti karakteristične elemente predmetne transakcije. Međutim, ne postoji apsolutno pravilo o utvrđivanju opsega jedne isporuke u pogledu PDV‑a i stoga, kako bi se to utvrdilo, treba uzeti u razmatranje ukupnost okolnosti u kojima se odvija transakcija o kojoj je riječ (presuda od 4. rujna 2019., KPC Herning, C‑71/18, EU:C:2019:660, t. 39.). Sud također uzima u obzir ekonomski cilj koji se nastoji postići kao i interes primatelja isporuka (vidjeti, u tom smislu, presudu od 17. prosinca 2020., Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, t. 26. i navedenu sudsku praksu).
60
U tom pogledu valja istaknuti da, sa stajališta klijenta kao i s gledišta pružatelja usluga faktoringa, pružanje usluge faktoringa u načelu predstavlja jedinstvenu gospodarsku transakciju čiji je glavni cilj omogućiti klijentu da prebaci teret naplate na treću stranu i podmirenja njegovih tražbina, a čija bi podjela bila umjetna.
61
Osim toga, što se tiče, konkretnije, faktoringa u obliku prodaje tražbina, novčana sredstva koja pružatelj usluga faktoringa plaća svojem klijentu ne odgovaraju zajmu koji potonji mora vratiti, nego predstavljaju protučinidbu za konačnu prodaju tražbina, tako da ne postoji nikakav kreditni odnos između pružatelja usluga faktoringa i njegova klijenta. Slijedom toga, provizija za financiranje i naknada za uspostavu plaćene u tom okviru ne mogu se smatrati naknadom za uslugu odobravanja kredita obuhvaćenom izuzećem predviđenim u članku 135. stavku 1. točki (b) Direktive o PDV‑u, nego, s obzirom na razmatranja iz točaka 32., 33., 38. i 39. ove presude, čine protučinidbu za oporezive usluge naplate dugova, u smislu članka 135. stavka 1. točke (d) te direktive.
62
Kad je riječ o faktoringu u obliku davanja u zalog, iako se on sastoji od toga da pružatelj usluga faktoringa svojem dužniku stavi na raspolaganje novčana sredstva, u zamjenu za osiguranje nedospjelih fakturiranih tražbina, u točki 53. ove presude istaknuto je da je u preostalom dijelu pružatelj usluga faktoringa odgovoran za naplatu i podmirenje dugova, što je, prema sudskoj praksi navedenoj u točki 51., osnovni cilj faktoringa.
63
Osim toga, iako, u okviru pružanja te usluge, naplata dugova od strane pružatelja usluga faktoringa podrazumijeva to da je potonji svojem klijentu stavio na raspolaganje financiranje koje odgovara iznosu tražbina danih kao jamstvo, ne čini se da će pružatelj usluga faktoringa takvo financiranje u praksi pružiti neovisno o usluzi naplate dugova s kojom je povezan.
64
Točno je da je Sud već priznao da pojam odobravanja kredita, u smislu članka 135. stavka 1. točke (b) Direktive o PDV‑u, nije ograničen samo na zajmove i kredite koje odobravaju banke i financijske institucije te da ne isključuje druge oblike naknade osim plaćanja kamata (vidjeti, u tom smislu, presudu od 15. svibnja 2019., Vega International Car Transport and Logistic, C‑235/18, EU:C:2019:412, t. 44., 45., 47. i 48. kao i navedenu sudsku praksu). Sud je također presudio da se ta odredba primjenjuje na transakciju u okviru koje jedan porezni obveznik drugomu stavlja na raspolaganje, uz naknadu, novčana sredstva dobivena od faktoring društva, nakon što je na to društvo prenio mjenicu koju je izdao drugonavedeni porezni obveznik, pri čemu prvonavedeni porezni obveznik tom faktoring društvu jamči za naplatu navedene mjenice po njezinu dospijeću (presuda od 17. prosinca 2020., Franck, C‑801/19, EU:C:2020:1049, t. 53.).
65
Međutim, rješenje iz presude od 17. prosinca 2020., Franck (C‑801/19, EU:C:2020:1049) ne može se primijeniti na ovaj predmet jer se, među ostalim, ta presuda odnosila na posebnu konfiguraciju trostranog odnosa u kojem je pružatelj usluga faktoringa angažiran s jedinim ciljem da društvo dobije financiranje zaobilaženjem nemogućnosti uzimanja bankovnog kredita.
66
U okviru ovog predmeta nije relevantno ni rješenje iz presude od 6. listopada 2022., O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O (C‑250/21, EU:C:2022:757), koja se odnosila na obračun PDV‑a aranžmana koji se upotrebljava u području sekuritizacije ili strukturiranog financiranja čiji je glavni cilj stavljanje kapitala na raspolaganje uz naknadu, u obliku usluga koje se pružaju na temelju ugovora o podsudjelovanju, a koje se sastoje od stavljanja inicijatoru na raspolaganje financiranja u zamjenu za isplatu prihoda od danih tražbina, koje ostaju u imovini tog inicijatora.
67
Naposljetku, argument finske vlade koji se temelji na tome da sa svim aranžmanima financiranja treba postupati na isti način s obzirom na PDV ne može se prihvatiti jer je zakonodavac Unije, time što je razlikovao porezni tretman, s obzirom na taj porez, usluga naplate duga i usluga odobravanja kredita, sam predvidio mogućnost koegzistencije oblika financiranja koji podliježu PDV‑u i aranžmane financiranja oslobođenih od PDV‑a.
68
Iz toga slijedi da treba smatrati da provizija za financiranje i naknada za uspostavu koje je klijent platio u okviru faktoringa u obliku davanja u zalog, koju obilježava činjenica da je pružatelj usluga faktoringa zadužen za naplatu i podmirenje predmetnih dugova koji se, a da nisu preneseni na tog pružatelja usluga faktoringa, koriste kao jamstvo za financiranje koje potonji pruža klijentu, moraju smatrati protučinidbom za jedinstvenu i nedjeljivu uslugu „naplate dugova” koja podliježe PDV‑u.
69
S obzirom na sva prethodna razmatranja, na treće i četvrto pitanje valja odgovoriti tako da članak 135. stavak 1. točke (b) i (d) Direktive o PDV‑u treba tumačiti na način da:
–
provizija za financiranje koja se koristi za uslugu naplate dugova čija je vrijednost to veća što je dulji rok za plaćanje i što je razina rizika koju pružatelj usluga faktoringa preuzima viša i
–
naknada za uspostavu koju plaća klijent, a koja odgovara paušalnom iznosu plaćenom za uvođenje sustava faktoringa, i pokriva među ostalim troškove postupaka povezane s ispunjavanjem obveza koje proizlaze iz primjenjivog zakonodavstva o pranju novca,
koje je pružatelj usluga faktoringa naplatio u okviru aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina poput one navedene u odgovoru na prvo i drugo pitanje ili faktoringa u obliku davanja u zalog, koji karakterizira činjenica da je pružatelj usluga faktoringa zadužen za naplatu i podmirenje predmetnih dugova koji se, a da nisu preneseni na tog pružatelja usluga faktoringa, koriste kao jamstvo za financiranje koje potonji pruža klijentu, čine protučinidbu za jedinstvenu i nedjeljivu uslugu naplate dugova koja podliježe PDV‑u.
Peto pitanje
70
Svojim petim pitanjem sud koji je uputio zahtjev u biti pita je li, u slučaju da se iznimka koja se odnosi na naplatu dugova iz članka 135. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u primjenjuje na usluge faktoringa poput onih o kojima je riječ u glavnom postupku, ta iznimka bezuvjetna i dovoljno precizna da ima izravan učinak.
71
Iz ustaljene sudske prakse Suda proizlazi da se u svim slučajevima u kojima su odredbe neke direktive s obzirom na svoj sadržaj bezuvjetne i dovoljno precizne pojedinci mogu na njih pozvati pred nacionalnim sudovima protiv države, pogotovo kada ih je potonja nepravilno prenijela (presuda od 8. ožujka 2022., Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Izravni učinak), C‑205/20, EU:C:2022:168, t. 17. i navedena sudska praksa).
72
Također valja podsjetiti da je odredba prava Unije, s jedne strane, bezuvjetna ako propisuje obvezu koja ne sadržava nijedan uvjet i u svojoj provedbi ili u svojim učincima ne ovisi o poduzimanju nijedne mjere institucija Europske unije ili država članica te, s druge strane, dovoljno precizna da je pojedinac može isticati i nacionalni sud primijeniti ako nedvosmislenim riječima utvrđuje obvezu (presuda od 8. ožujka 2022., Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Izravni učinak), C‑205/20, EU:C:2022:168, t. 18. i navedena sudska praksa).
73
Kao prvo, što se tiče bezuvjetnosti iznimke koja se odnosi na naplatu dugova iz članka 135. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u, iz njezina teksta proizlazi da ta odredba ima takav karakter kad njezina primjena ne ovisi o dodatnim uvjetima ili donošenju provedbenih akata.
74
Kao drugo, time što predviđa navedenu iznimku, tim člankom 135. stavkom 1. točkom (d) nedvosmisleno se uvodi obveza država članica, pri čemu te države ne raspolažu nikakvom marginom prosudbe i stoga se treba smatrati dovoljno preciznim u smislu sudske prakse navedene u točki 72. ove presude.
75
Iz toga slijedi da iznimka koja se odnosi na naplatu dugova iz članka 135. stavka 1. točke (d) Direktive o PDV‑u ima izravan učinak te se pojedinci stoga na nju mogu pozivati pred nacionalnim sudovima protiv države.
76
U tom kontekstu valja još podsjetiti na to da se, kako bi se osigurala djelotvornost svih odredaba prava Unije, načelom nadređenosti nacionalnim sudovima nalaže, među ostalim, da u najvećoj mogućoj mjeri tumače svoje nacionalno pravo u skladu s pravom Unije, pri čemu se pojašnjava da ta obveza usklađenog tumačenja ne može, među ostalim, služiti kao temelj tumačenju nacionalnog prava contra legem (vidjeti, u tom smislu, presudu od 8. ožujka 2022., Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Izravni učinak), C‑205/20, EU:C:2022:168, t. 35. i 36. i navedenu sudsku praksu).
77
Također valja podsjetiti na to da načelo nadređenosti nalaže nacionalnom sudu koji u okviru svoje nadležnosti primjenjuje odredbe prava Unije obvezu da, ako se nacionalni propis ne može tumačiti u skladu sa zahtjevima prava Unije, osigura puni učinak zahtjeva tog prava u sporu koji se pred njim vodi, tako što će, ako je to potrebno, bilo koji nacionalni propis ili praksu, čak i naknadnu, koja je u suprotnosti s odredbom prava Unije koja ima izravan učinak po službenoj dužnosti izuzeti iz primjene a da pritom ne mora zahtijevati ili čekati prethodno ukidanje tog nacionalnog propisa ili prakse zakonodavnim ili bilo kojim drugim ustavnim postupkom (presuda od 8. ožujka 2022., Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Izravan učinak), C‑205/20, EU:C:2022:168, t. 37. i navedena sudska praksa).
78
Na sudu koji je uputio zahtjev je da utvrdi može li se poštovanje te iznimke osigurati u okviru tumačenja odredbi nacionalnog prava u skladu s pravom Unije ili, ako takva mogućnost ne postoji, podrazumijeva li to da se te odredbe u cijelosti ili djelomično izuzmu iz primjene.
79
Iz prethodno navedenog proizlazi da na peto pitanje valja odgovoriti tako da članak 135. stavak 1. točku (d) Direktive o PDV‑u treba tumačiti na način da je iznimka koja se odnosi na „naplatu dugova”, predviđena tom odredbom, bezuvjetna i dovoljno precizna da ima izravan učinak te se stoga pojedinci na nju mogu pozivati pred nacionalnim sudovima protiv države.
Troškovi
80
Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.
Slijedom navedenog, Sud (prvo vijeće) odlučuje:
1.
Članak 2. stavak 1. točku (c) i članak 9. stavak 1. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost
treba tumačiti na način da:
kada je riječ o aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina, u okviru koje pružatelj usluga faktoringa oslobađa klijenta naplate dugova i rizika neplaćanja istih,
–
provizija za financiranje koja se koristi za uslugu naplate dugova čija je vrijednost to veća što je dulji rok za plaćanje i što je razina rizika koju potonji preuzima viša i
–
naknada za uspostavu koju plaća klijent, a koja odgovara paušalnom iznosu plaćenom za uvođenje sustava faktoringa, i pokriva među ostalim troškove postupaka povezane s ispunjavanjem obveza koje proizlaze iz primjenjivog zakonodavstva o pranju novca,
čine stvarnu protuvrijednost pružanja usluga obuhvaćenih područjem primjene te direktive.
2.
Članak 135. stavak 1. točku (b) i (d) Direktive 2006/112
treba tumačiti na način da se:
–
provizija za financiranje koja se koristi za uslugu naplate dugova čija je vrijednost to veća što je dulje dospijeće i što je razina rizika koju pružatelj usluga faktoringa snosi viša i
–
naknada za uspostavu koju plaća klijent, a koja odgovara paušalnom iznosu plaćenom za uvođenje sustava faktoringa, i pokriva među ostalim troškove postupaka povezane s ispunjavanjem obveza koje proizlaze iz primjenjivog zakonodavstva o pranju novca,
koje je pružatelj usluga faktoringa naplatio u okviru aktivnosti faktoringa u obliku prodaje tražbina poput one koja je navedena u odgovoru koji se nalazi u točki 1. izreke ili faktoringa u obliku davanja u zalog, koji karakterizira činjenica da je pružatelj usluga faktoringa zadužen za naplatu i podmirenje predmetnih dugova koji se, a da nisu preneseni na tog pružatelja usluga faktoringa, koriste kao jamstvo za financiranje koje potonji pruža klijentu, čine protučinidbu za jedinstvenu i nedjeljivu uslugu naplate dugova koja podliježe PDV‑u.
3.
Članak 135. stavak 1. točku (d) Direktive 2006/112,
treba tumačiti na način da je:
iznimka koja se odnosi na „naplatu dugova”, predviđena tom odredbom, bezuvjetna i dovoljno precizna da ima izravan učinak te se stoga pojedinci na nju mogu pozivati pred nacionalnim sudovima protiv države.
Potpisi
(
*1
)	Jezik postupka: finski
(
i
)	Naziv ovog predmeta je izmišljen i ne odgovara stvarnom imenu nijedne stranke u postupku.