62003CC0451_HU
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Az olasz jogrendszer bizonyos, esetenként közpénzből támogatott ad hoc
szervezeteket felruház azzal a jogosultsággal, hogy az adóalanyok meghatározott köre részére jövedelemadóval kapcsolatos szolgáltatásokat végezzen.
2. A Corte d’appello de Milano kétségbe vonja ezen rendszernek a közösségi joggal való összeegyeztethetőségét, ezért három kérdéssel fordult a Bírósághoz a kétségek eloszlatása érdekében. Azt kérdezi, hogy ez a rendszer erőfölénnyel való visszaélésnek minősül‑e (első kérdés), sérti‑e a letelepedés és a szolgáltatásnyújtás szabadságát (második kérdés), és végül, hogy ez valóságos állami támogatásnak minősül‑e (harmadik kérdés).
I – A közösségi jog
A – A szabad versenyről
3. Az EK 4. cikk és az EK 98. cikk szerint az EK 2. cikkben felsorolt célokat a szabad versenyen alapuló nyitott piacgazdaság útján kell megvalósítani, figyelemmel az EK 10. cikkben megfogalmazott jóhiszemű együttműködésre.
4. A fenti célokkal összhangban az EK‑Szerződés 86. cikke (jelenleg EK 82. cikk) tiltja egy vagy több vállalkozásnak a közös piacon vagy annak jelentős részén meglévő erőfölényével való visszaélését, amennyiben ez hatással lehet a tagállamok közötti kereskedelemre.
5. Az EK‑Szerződés 90. cikke (jelenleg EK 86. cikk) értelmében a közvállalkozások és az olyan vállalkozások esetében, amelyeknek a tagállamok különleges vagy kizárólagos jogokat biztosítanak, a tagállamok nem hozhatnak és nem tarthatnak fenn a Szerződéssel, és különösen a szabad versennyel ellentétes intézkedéseket.
6. Az EK‑Szerződés 92. cikke (jelenleg, módosítást követően az EK 87. cikk (1) bekezdése) szerinti, a tagállamok által vagy állami forrásból bármilyen formában nyújtott olyan támogatás tilalma, amely bizonyos vállalkozásoknak vagy bizonyos áruk termelésének előnyben részesítése által „torzítja a versenyt”, amennyiben hatással lehet a tagállamok közötti kereskedelemre ennek a követelménynek prioritását írja elő. A (2) bekezdés felsorolja a megengedett kivételeket az ilyen jellegű intézkedések között, míg a (3) bekezdés felsorolja azokat, amelyek a közös piaccal összeegyeztethetőnek tekinthetőek.
B – A letelepedési jogról és a szolgáltatásnyújtás szabadságáról
7. Az EK‑Szerződés 52. cikke (jelenleg, módosítást követően EK 43. cikk) kimondja valamely tagállam állampolgárainak egy másik tagállam területén történő szabad letelepedéséhez való jogot, amely alatt a nem munkavállalói jellegű foglalkozásokhoz és ezek végzéséhez való hozzáférést, valamint a vállalkozások, és különösen a gazdasági társaságok alapítását és ügyvezetését kell érteni. Ez a szabály tiltja a fenti szabadság mindennemű korlátozását, azokat is, amelyek képviseletnek, fióktelepnek vagy leányvállalatnak más tagállamban történő alapítására vonatkoznak.
8. Az EK‑Szerződés 55. cikke (jelenleg EK 45. cikk) alapján a tilalmon kívül esnek a közhatalom gyakorlásához tartósan vagy időlegesen kapcsolódó tevékenységek, hasonlóképpen, az EK‑szerződés 56. cikke (jelenleg EK 46. cikk) alapján azok a nemzeti rendelkezések, amelyek közrendi, közbiztonsági vagy közegészségügyi okokból különleges elbánást írnak elő a külföldi állampolgárokra nézve.
9. Ami a gazdasági társaságokat illeti, az EK‑Szerződés 58. cikke (jelenleg EK 48. cikk) biztosítja számukra ezt a jogot, feltéve hogy azokat valamely tagállam jogszabályai alapján hozták létre, valamint a létesítő okirat szerinti székhelye, központi ügyvezetése vagy üzleti tevékenységének fő helye a Közösség területén van. Ezen rendelkezés alapján társaság a polgári vagy kereskedelmi jog alapján létrejött társaság, beleértve a szövetkezeteket és a közjog vagy a magánjog hatálya alá tartozó más jogi személyeket, kivéve a nonprofit szervezeteket.
10. Az EK‑Szerződés 59. cikke (jelenleg EK 49. cikk) a szolgáltatásnyújtás szabadságát védi, vagyis az EK‑Szerződés 60. cikke (jelenleg EK 50. cikk) alapján a díjazás ellenében, továbbá a szabad foglalkozást végzők által nyújtott szolgáltatást.
II – Az olasz szabályozás
11. 1991. december 30‑i 413. sz. törvény(2) a más részére tevékenységet végzők, a nyugdíjasok, valamint a hasonló tevékenységet végzők részére lehetőséget ad arra,(3) hogy a jövedelemadót egyszerűsített bevallás útján (730. sz. formanyomtatvány) fizessék be, az általános bevallás helyett (740. sz. formanyomtatvány, jelenleg egységes formanyomtatvány), lehetővé téve, hogy az esetleges visszatérítéseket rövid időn belül, közvetlenül a munkáltatótól, vagy–  ahol szóba jöhet – a jövedelmet kifizető szervezettől megkapják.
12. A fenti törvény 78. cikke létrehozta a Centro di Assistenza Fiscale-t (amelyeket CAF néven ismernek), amelyeket később az 1997. július 9‑i 241. sz. törvényerejű rendelet(4) szabályozott, amely a fent említett szervezetté válás lehetőségét az alábbiakra korlátozza:
a) A tevékenységi területenként a legalább 10 éve működő munkaadói szervezetek, amelyeket a nemzeti gazdasági tanácsban képviselnek, és a pénzügyminisztérium által elismert a jelentőségű szervezetek, ha a kereskedelmi kamarában nyilvántartott iparosok legalább 5%‑át egyesítik, legalább 30 tartományban rendelkeznek valamilyen képviselettel; a felhatalmazás alapján eljáró kapcsolt szervezetek szintén megkapják ezt a jogot (32. cikk, (1) bekezdés, a), b) és c) pont). Ez a kategória (a továbbiakban: munkaadói központok) a vállalkozásokat segíti (34. cikk, (1) bekezdés).
b) A legalább 50 000 taggal rendelkező munkavállalói szakszervezetek és a területi szervezeteik, a munkavállalói érdekképviseleti szervezetek, feltéve hogy a fenti taglétszámmal rendelkeznek, valamint a fenti számú munkavállalót foglalkoztató azon szervezetek, akik adóköteles bérjellegű fizetést fizetnek ki (kifizetőhelyek) (32. cikk, (1) bekezdés, d), e) és f) pont). Ezek a szervezetek (a továbbiakban: munkavállalói központok) azoknak nyújtanak segítséget, akik sem önálló tevékenységből, sem vállalkozói tevékenységből (34. cikk, (2) bekezdés) nem szereznek jövedelmet, vagyis a más részére munkát végzők és az ehhez hasonló személyek részére, akik jogosultak a 730. sz. formanyomtatvány szerinti adózásra.(5)
13. A 33. cikk alapján a központokat részvénytársasági formában kell létrehozni, amelyek a tevékenységüket a pénzügyminisztérium jóváhagyásával végzik, társasági céljuk a 34. cikkben meghatározott adótanácsadási tevékenységre korlátozódik, amely tevékenységet egy vagy több, az ügyvédi vagy könyvvizsgálói kamarák által kijelölt személy lát el, akik a tevékenységük során a szervezet munkavállalójaként járnak el.
14. Az igénybe vevő részére teljesített tevékenység tartalmát a 34. cikk (3) és (4) bekezdése szabályozza.
15. A munkavállalói központok, amelyek a 730. sz. formanyomtatvány vonatkozásában végeznek tanácsadást, ellenőrzik a benyújtott adatok pontosságát, az adóalanynak másolatot adnak az elszámolásról, az adófizető helyettesét értesítik az eredményről annak érdekében, hogy a levonásokat megtérítsék, és megküldik a bevallást az adóhatóságnak (34. cikk, (4) bekezdés).(6) A felelős tanácsadó az érintett kérésére igazolja a nyomtatványon és a mellékelt iratokban szereplő adatok megfelelését (35. cikk, (2) bekezdés). Minden 730 adatlap feldolgozásáért a központ 13,98 EUR összegű díjat kap, amelyet előre meghatározott eljárás szerint aktualizálnak (38. cikk).(7)
16. A munkáltatói központok a feladatok elvégzése során – a munkavállalói központok által végzett tevékenységen túl – elkészítik az általuk segített vállalkozások adóbevallását és könyvvitelét (34. cikk, (3) bekezdés), rányomva ezekre az elemekre is a „hitelesítő pecsétet” (35. cikk, (1) bekezdés). Nem nem állami alapból finanszírozzák ezeket.
III – Az alapeljárás tényállása és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
17. 2002. július 4‑én alapították az Servizi Ausiliari Dottori Commercialisti srl. társaságot (a továbbiakban: ADC Servizi) könyvvizsgálói és adminisztratív tanácsadás nyújtása céljából. A 2003. február 23‑án tartott különleges közgyűlés kiterjesztette a társaság tevékenységét az 1997. évi 249. sz. törvényerejű rendelet szerinti, vállalkozások és munkavállalók részére végzett adótanácsadásra is.
18. Giuseppe Calafiori közjegyző, akit megbíztak a közgyűlési határozat bejegyzésével, megtagadta a módosításnak a cégnyilvántartásba való bejegyzését, mivel a fent említett törvényerejű rendelet a fenti tevékenységet az adótanácsadó központokra korlátozza, amely feltétel az ADC Servizi esetében nem áll fenn.
19. A társaság keresetben kérte a Tribunale de Milanótól a közjegyző által megtagadott bejegyzést, amely keresetet a bíróság 2003. május 15‑i végzésével elutasított, érdemtelennek és alaptalannak nyilvánítva az olasz szabályozás és a közösségi jog összeegyeztethetetlenségére alapított érvelést.
20. Az ADC Servizi, továbbra is a két jogrendszer közti ellentmondásra hivatkozással fellebbezett a Corte d’appello di Milanóhoz, amely az ügy megoldása érdekében az EK 234. cikk alapján a következő kérdésekkel fordult a Bírósághoz:
„1)
Akként kell‑e az EK 4., EK 10., EK 82., EK 86. és EK 98. cikket értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, mint az, ami [a 241/97. sz. törvényerejű rendeletből] adódik, összefüggésben többek között a jövedelemadóról szóló törvények egységes szerkezetbe foglalt szövegével (1986. december 22‑i 917. sz. DPR [köztársasági elnöki rendelet]) és az 1991. december 30‑i 413. törvénnyel, amely bizonyos adótanácsadói tevékenységek folytatásának jogát kizárólagos jelleggel meghatározott szervezeti formára korlátozza, mégpedig […] a CAF‑okra, megakadályozva ezzel, hogy a szektor más gazdasági szereplői, akik szintén megfelelő szakmai minősítéssel rendelkeznek az adótanácsadáshoz és a könyvvizsgálathoz (könyvvizsgálók, ügyvédek és egyéb munkaügyi tanácsadók) a CAF‑oknak fenntartott tevékenységet azonos feltételek mellett és azonos részletszabályok alapján folytathassák?
2) Úgy kell‑e az EK 43., EK 48. és EK 49. cikket értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, mint az 1998. december 28‑i 490. sz. törvényerejű rendelettel módosított 1997. július 9‑i 241. sz. törvényerejű rendelet együttolvasva a jövedelemadó kódex egységes szerkezetbe foglalt szövegével (1986. december 22‑i köztársasági elnöki rendelet) és az 1991. december 30‑i 413. sz. törvénnyel, amely bizonyos adótanácsadói tevékenység folytatását meghatározott szervezeti formára korlátozza, mégpedig az adótanácsadó központokra (a CAF) ilyen módon megakadályozva, hogy az ágazat más gazdasági szereplői, amelyek szintén megfelelő szakmai minősítéssel rendelkeznek az adótanácsadáshoz és a könyvvizsgálathoz (könyvelők, könyvvizsgálók, ügyvédek és munkaügyi tanácsadók) ezt a tevékenységet azonos feltételek mellett és azonos részletszabályok alapján folytathassák?
3) Úgy kell‑e az EK 87. cikket értelmezni, hogy állami támogatásnak minősül az olyan intézkedés, mint a 1997. július 9‑i 241. sz. törvényerejű rendelet és különösen annak a 38. cikke, amely a CAF‑ok részére az állami költségvetés terhére térítést juttat a 241. sz. törvényerejű rendelet 34. cikk (4) bekezdésében és 37. cikk (2) bekezdésében említett tevékenységek végzéséért?”
IV – A Bíróság előtti eljárás
21. A Bíróság Eljárási Szabályzatának 20. cikkében meghatározott határidőn belül észrevételt nyújtott be a Bizottság, az olasz kormány és az ADC Servizi.
22. A múlt év május 25‑én tartott tárgyaláson az írásbeli szakaszban résztvevők képviselői voltak jelen, hogy szóban előadják érvelésüket.
V – Az előzetes döntéshozatali kérdések elemzése
A – Két előzetes megjegyzés
23. A Bizottság szükségesnek tartja a jelen előzetes döntéshozatali kérelem elfogadhatóságának vizsgálatát, amelyet senki nem vitatott, mivel az a közösségi ítélkezési gyakorlat alapján megkérdőjelezhetetlennek tűnik. A Job Centre II-ügyben hozott ítélet(8) és a Payroll és társai ügyben hozott ítélet(9), amint maga az intézmény is felidézi, amelyeket a Corte d’appello di Milano terjesztett elő, a Tribunale de Milano előtt társasági határozatok bejegyzésének megtagadása miatt folyó ügyekben benyújtott fellebbezésekkel kapcsolatban anélkül született, hogy az ügy kapcsán az elfogadhatóság kérdése felmerült volna.
24. A fenti bírói szerv nem pontosítja azt, hogy a kérdések mindegyik adótanácsadó központra vonatkoznak‑e, vagy csak az úgynevezett „munkavállalói” központokra. Bizonyosan a harmadik kérdés csak ezekkel kapcsolatban jöhet szóba, mivel csak ezek kapnak az államtól juttatást. Ilyen körülmények között az első két kérdés vizsgálata megkülönböztetés nélkül mindegyikre kiterjed, míg az utolsó kérdés vizsgálata csak a központok ezen meghatározott kategóriájára korlátozódik.
B – Az első kérdés: az adótanácsadó központok és a piaci helyzetük
25. Az EK 4., az EK 10. és az EK 98. cikkre való utalást úgy kell tekinteni, mint a Corte d’Apello által az értelmezés vonatkozásában felvetett kételyek lényegét. Ezek a program jellegű szabályok határozzák meg– amint az ADC Servizi rámutat – a közösségi rendszer gazdasági közrendjének alapelveit, és alakítják ki azt a környezetet, amelyben az értelmezési kérdés valódi tárgyát képező EK 82. és EK 86. cikk elhelyezhető.
26. A kérdést előterjesztő bíróság azt kívánja megtudni, hogy az adózás terén végzett bizonyos tanácsadási tevékenység kizárólagos végzésének engedélyezése, az EK 86. cikk (1) bekezdése alapján alkalmazandó 82. cikk szerinti visszaélésnek minősül‑e. Ezt követően azt kell megállapítani, hogy a fent ismertetett olasz rendszer olyan helyzetet teremt‑e, amely az adótanácsadási központokat az EK 82. cikk megsértésére ösztönzi.
27. Az érvelésnek két pontot kell vitathatatlanul rögzíteni az előzetes döntéshozatali eljárás során: a központok a Szerződés értelmében vállalkozásnak minősülnek,(10) és az általuk végzett meghatározott adótanácsadó szolgáltatás különleges jognak minősülhet.(11)
28. Ezzel kapcsolatban érdemes felidézni, hogy habár az EK 82. cikk vonatkozik a közszférába tartozó, vagy azon vállakozásokra, amelyek az EK 86. cikk (2) bekezdése alapján a tagállamok által különleges vagy kizárólagos jogokban részesülnek, ezen rendelkezés (1) bekezdése alapján a tagállamok nem hozhatnak és nem tarthatnak fenn a Szerződéssel, különösen az EK 81–89. cikkben foglalt szabályokkal ellentétes intézkedéseket. Következésképpen, összeegyeztethetetlen a közösségi joggal minden olyan szabályozás, amely az EK 82. cikk megsértésére készteti ezeket a vállalkozásokat, lerontva a rendelkezés hatékonyságát.(12)
29. Ezután meg kell vizsgálni, hogy az adótanácsadó központok, amelyek közül az ügyfél szabadon választhat,(13) erőfölényben vannak‑e. Az eljárás folyamán benyújtott adatok alapján ezen szervezek száma mostanra több mint 70‑re nőtt,(14) ezért egyikük sem uralja az olasz piacot önmagában. Ugyanakkor, amennyiben együttesen vesszük őket figyelembe, a privilegizált helyzetük(15) folytán általuk élvezett jogi monopólium a közös piac jelentős részét érintheti.(16)
30. Az EK 82. cikk szerint ilyen helyzetben lehet „egy vagy több vállalkozás”, amely kifejezés arra enged következtetni, hogy ezt a tényállást két vagy több jogilag független vállalkozás is megvalósíthatja, amennyiben gazdasági szempontból egységesen lépnek fel egy adott ágazatban. Így jött létre a „kollektív erőfölény” fogalma, amikor a szervezetek egységet alkotnak,(17) közös magatartást alakítanak ki, valamint a versenytársaktól, az üzletfelektől és a fogyasztóktól függetlenül fejlődnek,(18) amely elemeket megfelelően bizonyítani kell.
31. Ebben az ügyben nem bizonyították, hogy az adótanácsadó központok között ilyen kapcsolat állna fenn,(19) amelyek között sokféle szervezet található: munkaadói szervezetek, szakszervezetek és munkavállalói érdekképviseleti szervezetek vagy adóbeszedéssel megbízott ügynökök.
32. Először is, az első a vállalkozásoknak ad tanácsot, míg a másik kétfajta szervezet a munkavállalók, a nyugdíjasok és a hasonló helyzetben lévő személyek részére nyújt tanácsot, és ezért ezek között nincsen semmilyen kapcsolat.
33. Az utolsó kategóriában és a jövedelemadó 730. sz. formanyomtatvány szerinti elszámolásban, amelyet az olasz kormány szerint körülbelül 14
millió adófizető használ, a központ alapítására jogosult vállalkozások között különféle társadalmi érdekeket képviselő szervezetek találhatók, hiszen nincsen semmi közös a szakszervezeti fellépés és a dolgozók védelme eltér az „adóköteles jövedelem” kifizetésétől, amely az adóbeszedéssel megbízott ügynök tevékenységét határozza meg. Minden csoporton belül valószínűtlen az, hogy azért fogjanak össze, hogy olyan előnyhöz jussanak, amellyel később visszaélhetnének. Amint a Bizottság rámutat, a nagy olasz központi szakszervezetek(20) ideológiai és politikai téren versenyeznek a munkavállalók védelme érdekében, és ezért következetlenség lenne azt gondolni, hogy közös frontot alkotnának a tagjaik hátrányára, hogy az állítólagos közös erőfölénnyel visszaélhessenek a jövedelemadó egyszerűsített bevallásával kapcsolatos adótanácsadás piacán. Ugyanilyen érvek igazak a munkaadói szervezetek vonatkozásában is. Az adófizető helyettesei esetében minden munkáltató, az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelet 37. cikkének (1) bekezdése alapján, a saját munkavállalóinak nyújt segítséget, és ezért főszabály szerint nincsenek meg a kapcsolatok közös fellépés megvalósítására.
34. A fentiek szerint tehát nincsen az adótanácsadó központok között megfelelő kapcsolat, amely közös erőfölény meglétére utalna. Erre a körülményre tekintettel a Bizottság azt javasolja, hogy a Bíróság ne válaszolja meg ezt a kérdést, figyelemmel arra, hogy a kérdést előterjesztő végzés nem tartalmaz elegendő adatot. Ugyanakkor a 18. lábjegyzetben hivatkozott Sodemare és társai ügyben hozott ítélet alapján (57. pont), ki lehet mondani, hogy az EK 82. cikk és az EK 86. cikk nem vonatkozik a jelen ügyben vitatott nemzeti szabályozáshoz hasonló szabályozásra.
C – A második kérdés: az adótanácsadó központok és a letelepedés, valamint a szolgáltatásnyújtás szabadsága
1. Elfogadhatóság
35. Az olasz kormány azt állítja, hogy az ADC Servizi, amely nem áll semmilyen kapcsolatban más tagállami társaságokkal, nem hivatkozhat ezen szabadságokra, mivel minden tényállási elem nemzeti jellegű. Ez az érvelés – amelyet a Bizottság vitat – figyelmen kívül hagyja azt a tényt, hogy a belső szabályozás egyaránt vonatkozik az olasz és a külföldi vállalkozásokra, amely miatt – amennyiben ezen utóbbiak közül egy Olaszországban kívánna letelepedni  vagy adótanácsadási szolgáltatást nyújtani – akadályba ütközne, hiszen bizonyos tevékenységeket az adótanácsadó központok számára tartottak fenn.
36. Ugyanakkor figyelemmel arra, hogy a jelen ügy minden objektív és szubjektív eleme olasz, kétséges, hogy a Szerződésnek a Corte d’appello di Milano által a második kérdésben felidézett cikkeit valóban értelmezni kell‑e. Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a kérdést előterjesztő bíróság feladata annak megállapítása, hogy az előzetes döntéshozatali ítélet releváns‑e az ítélet tekintetében, kivéve ha a közösségi jog értelmezése semmilyen kapcsolatban nem áll az alapeljárás tényállásával vagy céljával, amely esetben a Bíróság in limine litis elutasíthatja a kérelmet. Ugyanakkor ebben az ügyben, amennyiben megállapítják, hogy a vitatott szabályozás sérti a fent említett szabadságokat, és következésképpen nem lehet megakadályozni azt, hogy más tagállamban székhellyel rendelkező társaságok az Olasz Köztársaság Alkotmányának 3. cikke alapján a központok által végzett szolgáltatást nyújtsák,(21) kimondott egyenlőség elve alapján, a Bíróság döntése hasznos lehet a jogvita megoldásában.(22)
37. Ezért azt kell megvizsgálni, hogy a Szerződés azon cikkei, amelyeknek értelmezését a Corte d’appello di Milano kéri, ellentétesek‑e a nemzeti rendelkezésekkel más tagállamokban illetőséggel rendelkező személyek és vállalkozások esetében.
2. A tárgy pontosítása
38. Az olasz bíróság azt kérdezi, hogy az adótanácsadó központok rendszere teljesíti‑e a letelepedés és a szolgáltatásnyújtás szabadságából folyó követelményeket, figyelembe véve, hogy mindkettő ugyanazon alapszik, és ugyanazt a célt követi, olyannyira, hogy az EK 55. cikk alkalmazandónak rendeli a második szabadságra az első vonatkozásában az EK 45. és EK 48. cikkben meghatározott korlátozásokat.
39. Ezért, amennyiben az alapeljárás társasági okirat módosításának bejegyzése miatt folyik, amely közvetetten (fordítva) élvezi a Szerződésnek a letelepedési szabadságra (EK 43. cikk) vonatkozó rendszerét, feleslegesnek tűnik az, hogy a Bíróság az EK 49. cikk által biztosított szabadság tekintetében is döntsön,(23) függetlenül attól, hogy amint a Bizottság állítja, az érvelést az egyik szabadságról a másikra mutatis mutandi
alkalmazni lehet.(24)
3. A letelepedés szabadsága
a) A hatékony érvényesülés akadálya
40. Az állandó ítélkezési gyakorlat alapján ez a jog, amelyet egyaránt elismernek a természetes és jogi személyek tekintetében,(25) a korábban már hivatkozott kivételek és feltételek sérelme nélkül, magában foglalja a más tagállam területén mindenféle tevékenységhez való hozzáférést és annak gyakorlását, valamint a vállalkozások alapítását és vezetését, kereskedelmi képviseletek, fióktelepek vagy leányvállalatok alapítását.
41. Következésképpen azon nemzeti rendelkezések, amelyek de facto
vagy de lege, a más tagállamok vállalkozásai részére hátrányos helyzetet teremtenek a hazai vállalkozások javára, az EK 43. és EK 48. cikkel ellentétes akadályt jelentenek.(26)
42. Álláspontom szerint a vitatott adótanácsadási rendszer a kérdéses szabadsággal két okból is ellentétes.
43. Először, mivel az adótanácsadói központok alapításához szükséges (a jelen indítvány 13. pontjában ismertetett) feltételeket csupán olasz szervezetek teljesíthetik, ezért a külföldiekkel szemben közvetett hátrányos megkülönböztetés valósul meg.(27)
44. Másodszor, mivel ezeknek a központoknak kizárólagos hatáskört biztosítanak a (jelen indítvány 15. és 16. pontjában felsorolt) tanácsadási tevékenység ellátása érdekében, létrehozva ezáltal – az Autorità Garante della Concorrenza e del Mercato 1999. november 10‑i határozata szerint(28) – két ágazatot; egy olyat, amelybe szabadon be lehet lépni, és egy másikat, amelyben csak az említett szervezetek vehetnek részt, és el van zárva a megfelelő szakmai képzettséggel rendelkező egyéb gazdasági szereplők elől, függetlenül attól, hogy ezek olaszok‑e, vagy más tagállamból származnak. Így az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelet, azzal, hogy ilyen módon korlátozza tevékenységi körüket, korlátozza a külföldi társaságok letelepedési szabadságát Olaszországban. Nehezen elképzelhető az, hogy egy adófizető külső tanácsadót bízna meg az egyszerűsített adóbevallás kitöltésével, ha tudja, hogy ugyanezen szakember nem jegyezheti ellen, és nem küldheti tovább a levonás visszafizetésére köteles megbízotthoz, végül, nem küldheti el az adóhivatalhoz, mivel ezeket a tevékenységeket csak az adótanácsadó központok jogosultak végezni.
b) Indokolatlan korlátozás
45. Egyrészt, az állampolgárság alapján történő közvetett hátrányos megkülönböztetés miatt a vitatott szabályozás mindenképpen elfogadhatatlan, mivel az EK 46. cikk (1) bekezdésében foglalt közérdekű indokok,(29) nevezetesen a közrendi, közbiztonsági vagy közegészségügyi okok az egyetlenek, amelyek indokolhatnák azt, a jelen ügyben nem relevánsak.
46. Másrészt, a nemzeti szabályozás csak abban az esetben lenne az EK 43. cikkel összeegyeztethető, ha: a) kényszerítő közérdekű okok igazolnák b) az általa kitűzött célnak megfelelő lenne és c) nem menne túl az eléréséhez szükséges mértéken.(30)
47. Az adótanácsadó központok célja, hogy a munkavállalóknak és a kisvállalkozóknak segítséget nyújtson adókötelezettségük teljesítésével kapcsolatban. Ebben a tekintetben a korlátozást igazolhatná, a Bíróság által már több ízben figyelembe vett érdek, a munkavállalók védelme,(31) illetve a szolgáltatás meghatározott minimum színvonalú minőségének vagy végzéséhez szükséges minimum szakmai követelményének biztosítása.(32)
48. Ugyanakkor, ha az olasz szabályozás alapján az oligopólium tárgyát képező tevékenység tartalmát megvizsgáljuk, egyértelmű, hogy a szabályozás nem alkalmas ezen célok elérésére.
49. A feladatok egy része egyszerű ügyvitel, és nem kíván semmilyen különleges előfeltételt: az adóbevallás megküldése az érintettnek, erről az adóbeszedéssel megbízott ügynök értesítése a számlán visszatartott összegek elszámolása céljából, illetve annak az adóhatósághoz való benyújtása.(33)
50. Más feladatok ugyanakkor nagyobb felkészülést igényelnek: a benyújtott adatok megfelelőségének igazolása, a kivetendő adó összegének kiszámítása, illetve a vállalkozások könyvvitele. Ugyanakkor ezek közül egyik sem indokolja a korlátozást. Igaza van a Corte d’appello di Milanónak, hogy amikor a kérdést előterjesztő végzésben (5. cikk, (3) bekezdés) megjegyzi, hogy a központ létrehozására jogosult szervezeteknek „nincsen semmilyen különleges szakmai képesítésük”. Az olasz szabályozás által felállított követelmények nem biztosítják valamely különleges képzettség vagy tudás meglétét, hanem csak a tagokra vagy munkavállalókra vonatkozó mennyiségi követelményt állapít meg, amely nem jelent nagyobb alkalmasságot, mivel a képviselet magasabb szintje nem jelent egyben nagyobb felkészültséget is.
51. A benyújtott adatok és a vállalkozások könyveiben található adatok megfelelőségének vizsgálatát a központok által kijelölt felelősök végzik, akik – amint kifejtettem – kamarai tagsággal rendelkező könyvvizsgálók vagy könyvelők, olyan szakemberek, akik a különleges tudásuk révén alkalmasak a feladat ellátására, de akik ezt saját számlára nem végezhetik el. Ilyen módon a központok csupán közvetítőként járnak el az adófizetők és a szakemberek között, akik részére, mint a Bizottság megjegyzi (az írásbeli észrevételek 42. pontjában), megnyílik egy ablak, hogy olyan helyre lépjenek be, amelynek az ajtaja zárva van.
52. Összegezve, a központok, mint a Säger-ügyben szereplő tanácsadók, csupán egyszerű adminisztrációs feladatokat és közvetítést végeznek, amely nem kíván meg semmilyen különleges előfeltételt, így az alapeljárásban vitatott szabályozás, amely korlátozza a letelepedési szabadságot, nem igazolt. Másképpen fogalmazva, a munkavállalók és kisvállalkozások, mint jövedelemadó-köteles alanyok védelme, valamint a szolgáltatások minimális minőségének biztosítása nem követeli meg, hogy a szóban forgó szolgáltatásokat a szabad versenyből kivonják, és azokat csak olyan szervezetek végezhessék, amelyek ezek boiztosítására különleges képzettséggel nem rendelkeznek.
53. Tekintettel a fenti meggyőződésre, miszerint a nemzeti intézkedés nem alkalmas az általa vélhetően kitűzött cél elérésére, szükségtelen az arányosság kérdésének vizsgálata.
54. Ettől függetlenül az EK 45. cikk alapján jogszerű lehetne a korlátozás, ha a közhatalom gyakorlásához kapcsolódó tevékenységről lenne szó, de álláspontom szerint ezt nem lehet ekképpen minősíteni. Az adótanácsadó központok előkészítő és kisegítő szerepet játszanak, melynek végső stádiumában az adóhivatal feladata a közteherviselési kötelezettség megállapítása;(34) ez utóbbi az, amely iratkezelési, ellenőrzési és adókivetési tevékenységén keresztül,(35) végrehajtja alapvető feladatát, amely az államhatalom megnyilvánulásának egy formája; ugyanakkor a központoknál hiányzik a közvetlen kapcsolat a szuverenitáshoz kapcsolódó előjogokkal, és szerepük inkább az adókötelezettség kiszámítására és közvetítésére korlátozódik, amely kötelezettséget később ellenőrzi, illetve – adott esetben – kijavítja az adóhatóság.(36)
55. A fenti érvelés fényében javasolom, hogy a Bíróság a Corte d’appello di Milano második kérdésére válaszul mondja ki, hogy ellentétes az EK 43. cikkel az olyan tagállami szabályozás, amely az adóval kapcsolatos bizonyos tanácsadói és tanúsítási szolgáltatások végzését meghatározott fajta szervezetek számára tartja fenn, megakadályozva ezzel ezen tevékenységek más tagállamban illetőséggel rendelkező gazdasági szereplők általi gyakorlását, amelyek az adótanácsadói tevékenység végzéséhez megfelelő szakmai tudással rendelkeznek, és az érintett tagállamban ugyanezen tevékenységek végzése céljából kívánnak letelepedni.
D – A harmadik kérdés: az egyszerűsített adóbevallással kapcsolatos szolgáltatásokért járó díjazás
56. Az utolsó kérdéssel a nemzeti bíróság azt kívánja megtudni, hogy az adótanácsadó központok által a 730. sz. formanyomtatvánnyal kapcsolatos szolgáltatásokért központi forrásból kapott összegek az EK 87. cikk által tiltott állami támogatásnak minősülnek‑e.
57. Ez a fogalom, amelyre nagyszámú közösségi ítélkezési gyakorlat vonatkozik,(37) az EK 87. cikk (1) bekezdésében foglalt négy feltétel együttes fennállását kívánja meg: (1) tagállam által nyújtott olyan támogatás vagy állami forrásból nyújtott támogatás, (2) amely érinti a tagállamok közötti kereskedelmet, (3) előnyben részesíti a kedvezményezettet, (4) és torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget.
58. A végzésben ismertetett olasz rendszer esetében kétségkívül teljesül az első feltétel, hiszen az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelet 38. cikke (1) és (2) bekezdésének egyszerű olvasata alapján egyértelműen következik, hogy a díjazás állami forrásból származik.
59. A második feltétel szintén teljesül, mivel – ahogy a Bizottság az írásbeli észrevételeiben kifejti – a díjazás olyan szolgáltatás nyújtásáért jár, amelyet – figyelemmel a második döntéshozatali kérdésre adott válaszomra (38) –más tagállamban székhellyel rendelkező társaságok is végezhetnének, noha azok nem kapnának az olasz államtól semmilyen díjazást ezért.(39) Így torzulna a szabad verseny – amellyel a negyedik feltétel is teljesül –, hiszen a központi forrásból fizetett díjazás erősítené a központok piaci helyzetét, tekintettel arra, hogy a szolgáltatást úgy tudják nyújtani, hogy az az igénybe vevők számára semmilyen költséggel nem jár.(40)
60. Jóval bonyolultabb a harmadik feltétel elemzése, amely arra vonatkozik, hogy az állami beavatkozás jár‑e valamilyen előnnyel a kedvezményezett részére. Elméletileg az „előny” fogalma arra utal, hogy a társadalom által hozott anyagi áldozatnak nincsen ellentételezése, vagy csak szimbolikus értékű ellentételezése van. Ez a megközelítés arra vezet, hogy – amint ez a 38. lábjegyzetben hivatkozott Altmark Trans és a Regierungspräsidium Magdeburg ügyben hozott ítéletekben történt –nem minősülnek állami támogatásnak a közérdekű szolgáltatások nyújtásáért fizetett díjak, amelyek célja, hogy az ilyen szolgáltatások többletköltségéért kompenzálást nyújtsanak, olyan módon, hogy ez semmilyen versenyelőnnyel ne járjon.
61. Ahhoz, hogy ez igaz legyen, a következő körülmények fennállása szükséges: (1) a kedvezményezett vállalkozás világosan meghatározott közérdekű szolgáltatásokat végez; (2) a támogatás kiszámításának módját előzetesen, objektív és átlátható módon rögzítik; (3) az összeget úgy kell meghatározni, hogy a többletköltségeket és az ésszerű profitot fedezze; és (4) amennyiben a szervezetet nem közbeszerzési eljárás keretében választották ki, amely lehetővé teszi, hogy a társadalom számára legelőnyösebb szolgáltatást kínáló ajánlattevővel kössenek szerződést, a szolgáltatásért járó ellenértéket úgy kell meghatározni, hogy egy átlagos, jó üzletvezetés alatt álló vállalkozásnál milyen további költségek merülnének fel a közszolgálati szükségletek teljesítése érdekében (az idézett ítélet 87–90. pontja).(41)
62. Nincsen kétség afelől, hogy az olasz szabályozás számol az első két körülménnyel. A jelen indítvány 16–17. pontjában meghatározott, az egyszerűsített adóbevallással kapcsolatos szolgáltatások, amelyeket az adótanácsadó központoknak nyújtaniuk kell, aprólékosan meghatározottnak tűnnek, és semmi sem tiltja azt, hogy azokat valamely tagállam közszolgáltatási kötelezettségnek minősítse, feltéve hogy azok az állami kötelezettség körébe tartozó, a lakosság alapvető szükségleteinek kielégítését célozza, és a fenntartásához a központi költségvetés hozzájárul. Továbbá, a díjazást jogszabály állapítja meg, amely meghatározza az indexálás szabályait is (az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelet 38. cikkének (3) bekezdésében).
63. A harmadik körülmény vizsgálata azonban a Bíróság hatáskörén kívül esik, és a Corte d’appello di Milano feladata, hogy az alapeljárás tényállását értékelje, és ennek a szervnek a hatáskörébe tartozik a kérdés eldöntése. Hasonlóképpen kell megítélni az utolsó körülmény második részét, mivel nyilvánvaló, hogy a központokat létrehozó szervezeteket nem közbeszerzés útján választották ki, szintén az említett nemzeti bíróság feladata annak megállapítása, hogy az ellenértéket a fenti szempontok szerint állapították‑e meg.
64. Az értékelést annak leszögezésével zárom, hogy a vitatott rendszer nem tartozhat az EK 87. cikk (2) és (3) bekezdésében szabályozott kivételek alá, másrészről nem volt világos erre vonatkozóan az Olaszország és a Bizottság között, az EK 88. cikk szerinti kommunikáció.
65. A fenti észrevételek alapján azt javasolom a Bíróságnak, hogy az utolsó előzetes döntéshozatali kérdés tekintetében mondja ki, hogy az EK 87. cikk értelmében állami támogatásnak minősül az alapeljárásban vitatotthoz hasonló intézkedés, amely alapján állami forrásból díjazás jár bizonyos adózás területén tanácsadási és tanúsítási szolgáltatásokkal megbízott vállalkozásoknak, amennyiben a kijelölésükre nem a köz számára legalacsonyabb költséget kínáló ajánlattevők kiválasztására alkalmas közbeszerzési eljárás során került sor, és a díjazás szintjét nem egy átlagos, jó üzletvezetés alatt álló társaságnak a közszolgálati kötelezettség teljesítését lehetővé tevő költségei – figyelembe véve az ésszerű hasznot is – alapján állapították meg.
VI – Végkövetkeztetések
66. Figyelemmel a fentiekre, javasolom, hogy a Bíróság a Corte d’appello di Milano által előterjesztett előzetes döntéshozatali kérdésekre válaszul kimondja:
„1) Az EK 82. és 86. cikk nem vonatkozik olyan helyzetre, mint az alapeljárásban vitatott nemzeti szabályozás által létrehozott helyzet.
2) Ellentétes az EK 43. cikkel az olyan tagállami szabályozás, amely az adóval kapcsolatos bizonyos tanácsadói és tanúsítási szolgáltatások végzését meghatározott fajta szervezetek számára tartja fenn, megakadályozva ezzel ezen tevékenységek más tagállamban illetőséggel rendelkező és az adótanácsadói tevékenység végzéséhez megfelelő szakmai tudással rendelkező gazdasági szereplők általi gyakorlását, amelyek az érintett tagállamban ugyanezen tevékenységek végzése céljából kívánnak letelepedni.
3) Az EK 87. cikk értelmében állami támogatásnak minősül az alapeljárásban vitatotthoz hasonló intézkedés, amely alapján állami forrásból díjazás jár bizonyos adózás területén tanácsadási és tanúsítási szolgáltatásokkal megbízott vállalkozásoknak, amennyiben a kijelölésükre nem a köz számára legalacsonyabb költséget kínáló ajánlattevők kiválasztására alkalmas közbeszerzési eljárás során került sor, és a díjazás szintjét nem egy átlagos, jó üzletvezetés alatt álló társaságnak a közszolgálati kötelezettség teljesítését lehetővé tevő költségei alapján állapították meg, figyelembe véve az ésszerű hasznot is.”
(1) .
(2)  –	Gazzeta Ufficiale della Repubblica Italiana (a továbbiakban: GURI), 1991. december 31‑i 305. sz.
(3)  –	Az 1998. december 28‑i 490. sz. törvényerejű rendelet (GURI, 1999. január 20‑i 15. sz.) kiterjesztette a kedvezményt az 1986. december 22‑i 916. sz. elnöki rendelettel (GURI, 1986. december 31‑i 302. sz.) jóváhagyott egységes szerkezetbe foglalt adókódex 49. cikke (2) bekezdésének a) pontjában meghatározott „a más részére munkát vállalókhoz hasonló helyzetben lévő” adóalanyokra.
(4)  –	GURI, 1997. július 28‑i 174. sz. Ezt a törvényerejű rendelet módosította a 3. lábjegyzetben hivatkozott 1998. évi 490. sz. törvényerejű rendelet. Az 1999. május 31‑i 164. sz. miniszteri rendelet (GURI, 1999. június 11‑i 135. sz.) pedig jóváhagyta a végrehajtási rendeletét.
(5)  – A 34. cikk (2) bekezdése szerint „a 32. cikk (1) bekezdésének d), e) és f) pontjában meghatározott alanyok által létrehozott központok azon adóalanyok részére nyújtanak segítséget, akiknek nincsen az egységes szerkezetbe foglalt jövedelemadó-kódex 49. cikkének (1) bekezdésében és 51. cikkében meghatározott önálló tevékenységből, illetve vállalkozásból származó jövedelme”.
(6)  –	Ezen rendelkezésre vonatkozóan „az egységes szerkezetbe foglalt jövedelemadó-kódex 46. és 47. cikke (1) bekezdésének a), d) és g), valamint – az Európai Parlament képviselőinek járó térítés kivételével – az l) pontjában meghatározott munkavállalók és hasonló helyzetben lévők éves jövedelemadó-bevallásával kapcsolatban […], és hasonlóképpen ugyanezen adókódex 49. cikke (2) bekezdésének a) pontjában meghatározott jövedelmek vonatkozásában, a 32. cikk d), e) és f) pontjában meghatározott alanyok által létrehozott központok a [34. cikk] (3) bekezdésének c)–f) pontjában meghatározott tevékenységeket látják el”. A 37. cikk (2) bekezdése hasonló módon írja le a kifizetőhelyek által létrehozott központok által végzett tevékenységet, amelyek a saját munkavállalóikat segítik.
(7)  –	A rendelkezés 25 000ra utal; de a Corte d’appello tájékoztatása szerint az előzetes döntéshozatali kérelemre vonatkozó végzés jogerőre emelkedésének napján, 2003. október 15‑én, ez az összeg elérte a 13,98 EUR‑t.
(8)  –	A C‑55/96. sz. ügyben 1997. december 11‑én hozott ítélet (EBHT 1997., I‑7119. o.).
(9)  –	A C‑79/01. sz. ügyben 2002. október 17‑én hozott ítélet (EBHT 2002., I‑8923. o.).
(10)  –	A C‑41/90. sz., Klaus Höfner és Fritz Elser kontra Macrotron GmbH ügyben 1991. április 23‑án hozott ítélet óta (EBHT 1991., I‑1979. o.) egyértelmű, hogy ez a fogalom magában foglal minden olyan vállalkozást, aki valamely gazdasági tevékenységet végez, függetlenül a jogi formájától és a finanszírozásának módjától (21. pont). Ennek a feltételnek fényében megállapítást nyert, hogy az állami munkaügyi központ ilyennek minősíthető (23. pont), amelyet aztán megerősítettek a 9. lábjegyzetben hivatkozott Job Centre II-ügyben hozott ítélet 25. pontjában. A C‑35/96. sz., Bizottság kontra Olaszország ügyben 1998. június 18‑án hozott ítéletben (EBHT., I‑3851. o.) ugyanezt kimondta az említett tagállam vámügynökeivel kapcsolatban (37. pont), és a közelmúltban a C‑475/99. sz., Firma Ambulanz Glöckner kontra Landkreis Südwestpfalz ügyben 2001. október 25‑én hozott ítélet (EBHT 2001., I‑8089. o.) ugyanígy minősítette a német egészségügyi segítségnyújtási szervezeteket, amelyeket a központi hatalom a sürgősségi és betegszállítási feladatok ellátásával bízott meg (22. pont). Hasonlóképpen, a holland kamarai tag ügyvédek a Szerződés értelmében vállalkozásnak minősülnek a C‑309/99. sz., Wouters és társai kontra Algemene Raad van de Nederlandse Orde van Advocaten ügyben 2002. február 12‑én hozott ítélet (EBHT 2002., I‑1577. o.) 49. pontja szerint.
(11)  –	Bizonyos szolgáltatás nyújtásának egy vagy több szervezet részére való fenntartása, mások kizárásával, elegendő arra, hogy a kizárólagos vagy különleges jog fennállása megállapítható legyen, amennyiben az a vállalkozások egy korlátozott csoportjának védelmet nyújt, korlátozva azt, hogy mások ugyanazt a tevékenységet ugyanazon a területen lényegében egyenlő feltételekkel végezhessék. (lásd a 11. lábjegyzetben hivatkozott Ambulanz Glöckner ügyben hozott ítélet 24. pontját). A 2000. július 26‑i 2000/52/EK bizottsági irányelvvel módosított, a tagállamok és a közvállalkozások közötti pénzügyi kapcsolatok átláthatóságáról szóló 80/723/EGK bizottsági irányelv (HL L 193, 75. o.) 2. cikke (1) bekezdésének f) pontja alapján a kizárólagos jog olyan jogot jelent, amelyet egy tagállam törvényi, rendeleti vagy közigazgatási eszközök segítségével biztosít egy vállalkozás számára abból a célból, hogy egy adott földrajzi területen kizárólag ez a vállalkozás nyújtson egy szolgáltatást, vagy végezzen egy tevékenységet; és a g) pontja szerint különleges jog, olyan jog, amelyet egy tagállam törvényi, rendeleti vagy közigazgatási eszközök segítségével biztosít korlátozott számú vállalkozás számára olyan kritériumok alapján, amelyek nem objektívek, arányosak és nem vezetnek hátrányos megkülönböztetéshez.
(12)  –	Ez a fogalom először a 13/77. sz. Inno-ügyben 1977. november 16‑án hozott ítélet (EBHT 1977., 2115. o.), 31. és 32. pontjában került megfogalmazásra, amelyet később a 11. lábjegyzetben hivatkozott Höfner és Elser ügyben hozott ítélet 26. pontjában és a 9. lábjegyzetben hivatkozott Job Centre II-ügyben hozott ítélet 28. pontjában megerősítést nyert.
(13)  –	A nyilvános tárgyaláson ezt megerősítette az olasz kormány képviselője a tanácselnök kérdésére válaszul.
(14)  –	A tárgyaláson pontosították, hogy ebből 7 munkaadói központ, 10 munkavállalói központ és 50 adóbeszedéssel megbízott ügynök minőségben lévő vállalkozás, míg 5 a szellemi foglalkozásúak és a kamarai tagsággal rendelkező szakemberek részére ad tanácsot.
(15)  –	A 11. lábjegyzetben hivatkozott Höfner és Elser ügyben hozott ítélet 28. pontja, valamint a 9. lábjegyzetben hivatkozott Job Centre II-ügyben hozott ítélet 30. pontja.
(16)  –	Valamely tagállam területe általában a közösség területének jelentős részét képezi ebben az értelemben (a 322/81. sz., Michelin kontra Bizottság ügyben 1983. november 9‑én hozott ítélet [EBHT 1983., 3461. o.] 28. pontja).
(17)  –	A C‑393/92. sz., Almelo és társai kontra NV Energiebedrijf Ijsselmij ügyben 1994. április 27‑én hozott ítélet (EBHT 1994., I‑1477. o.) 42. pontja és a C‑70/95. sz., Sodemare és társai kontra Regione Lombardia ügyben 1997. június 17‑én hozott ítélet (EBHT 1997., I‑3395. o.) 46. pontja.
(18)  –	Ezt megerősíti a C‑68/94. sz. és C‑30/95. sz., Franciaország és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 1998. március 31‑én hozott ítélet (EBHT 1998., I‑1375. o.) 221. pontja és a C‑395/96. P. és C‑396/96. P. sz., Compagnie Maritime Belge Transports és társai kontra Bizottság egyesített ügyekben 2000. március 16‑án hozott ítélet (EBHT 2000., I‑1365. o.) 39. pontja.
(19)  –	A Corte d’appello di Milano gúnyosan megjegyzi, hogy „a nemzeti jogalkotó által létrehozott rendszer olyan privilegizált helyzetbe hozza a központokat, azzal, hogy jogszabály útján kizárólagos jogot ad nekik, amely ténylegesen megakadályozza a piacon a normális és helyes verseny kialakulását” (a végzés 3. pontjának (13) bekezdése).
(20)  –	A Confederazione Generale Italiana del Lavoro, amely 5 500 000 tagot számlál a CAF‑CGIL útján kínál adótanácsadási szolgáltatást, a Confederazione Italiana Sindacati Lavoratori 4 300 000 taggal hozta létre a CAF‑CISL‑t, míg az Unione Italiana del Lavoro, amely 1 915 237 szakszervezeti tagot fog össze, a CAF‑UIL‑t alapította meg.
(21)  –	A Bizottság az olasz alkotmánybíróság két ítéletét idézi, amelyekben az elutasítja a nemzeti munkavállalóknak, más közösségi termelőkkel szembeni hátrányos megkülönböztetését. Ezek, az 1995. június 16‑i 249. sz. ítélet (GURI, 26. különszám) és az 1997. december 30­i 443. sz. ítélet (GURI, 1. különszám).
(22)  –	Ez a megközelítés először a C‑448/98. sz., Guimont ügyben 2000. december 5‑én hozott ítélet (EBHT 2000., I‑10 663. o.) 18–24. pontjában, az áruk szabad mozgásával kapcsolatban vetődött fel, majd rövidesen megismétlődött a C‑515/99., C‑519/99–C‑524/99. és C‑526/99–C‑540/99. sz., Reisch és társai egyesített ügyekben 2002. március 5‑én hozott ítélet (EBHT 2002., I‑2157. o.) 24–27. pontjában, amely a tőke szabad mozgására vonatkozik, hasonlóképpen a C‑300/01. sz. Salzmann-ügyben 2003. május 15‑én hozott ítélet (EBHT 2003., I‑4899. o.), 32–36. pontjában. A C‑6/01. sz., Anomar és társai kontra Portugália ügyben 2003. szeptember 11‑én hozott ítélet (EBHT 2003., I‑8621. o.) 39–42. pontja kiterjesztette a fenti tételt a szolgáltatásnyújtásra is. A C‑250/03. sz. Mauri-ügyben 2005. február 17‑én hozott végzés (EBHT 2005., I‑1267. o.) 21. pontja ugyanezen érvelést követi.
(23)  –	A jogirodalom álláspontja szerint mindkét szabadságnak ugyanaz a tartalma, az önálló vállalkozási tevékenységek (Calvo Caravaca, A. L. és Carrascosa González, J.: Mercado único y libre competencia europea, Editorial Colex, Madrid, 2003., 115. o.) és a hasonló jogi rendszer, kiemelve a szolgáltatásnyújtás szabadságának kisegítő jellegét, amely olyan feltételeket alkalmaz, amelyek semelyik másik szabadság tekintetében nem állnak fenn (López Escudero, M.: „La jurisprudencia del Tribunal de Justicia sobre el derecho de establecimiento y la libre prestación de servicios”, Derecho Comunitario. Presente y perspectiva, Cuadernos de Derecho Judicial, XXXII. sz., Consejo General del Poder Judicial, 1995., 15–53. o. különösen a 19. o. és a 29. o.).
(24)  –	A 10. lábjegyzetben hivatkozott Payroll és társai ügyben hozott ítélet, amely a Corte d’appello di Milano hasonló ügyben hozott előzetes döntéshozatali kérelmére válaszul született, ezt a megoldást választja (különösen a 38. pont.).
(25)  –	A 10. lábjegyzetben hivatkozott Payroll és társai ügyben hozott ítélet 24. pontja.
(26)  –	A C‑255/97. sz., Pfeiffer kontra Löwa Warenhandel GmbH ügyben 1999. május 11‑én hozott ítélet (EBHT 1999., I‑2835. o.) 19. pontja hasonló ítélkezési gyakorlatra utal ebben a tekintetben.
(27)  –	A vállalkozói szervezetek, a szakszervezetek és a munkavállalói érdekképviseletek, mint ilyenek, csak Olaszországban rendelkezhetnek székhellyel. Csupán egyetlen más tagállamban székhellyel rendelkező szervezet – amely Olaszországban több mint 50 000 munkavállalóval rendelkezik – tudott adóbeszedéssel megbízott ügynökként központot létrehozni.
(28)  –	Bollettino dell’Autorità Garante della Concorrenza e del Mercato, IX. évf. 43. sz., 70. o.
(29)  –	Lásd ebben a tekintetben a C‑263/99. sz., Bizottság kontra Olaszország ügyben 2001. május 29‑én hozott ítéletet (EBHT 2001., I‑4195. o.).
(30)  – 	A 27. lábjegyzetben hivatkozott Pfeiffer-ügyben hozott ítélet 19. pontja, valamint a Payroll és társai ügyben hozott ítélet 29. pontja.
(31)  –	A 10. lábjegyzetben hivatkozott Payroll és társai ügyben hozott ítélet 31. pontja hét ítéletre utal, a legkorábbi 1981‑ből, a legutóbbi 2002‑ből való.
(32)  –	A C‑76/90. sz., Säger kontra Dennemeyer & Co. Ltd ügyben 1991. július 25‑én hozott ítélet (EBHT 1991., I‑4221. o.) kimondta, hogy főszabály szerint a szabadalommal kapcsolatos megfelelő tanácsadás védelme szükségessé teheti azt, hogy bizonyos követelményeket írjanak elő a tevékenység végzéséhez.
(33)  –	A 33. lábjegyzetben hivatkozott Säger-ügyben hozott ítélet indokolatlannak minősítette a korlátozást, mivel a vitatott kategóriába tartozó szakember valójában nem adott technikai jellegű tanácsot az ügyfeleinek, hanem csupán a szabadalom meghosszabbításával kapcsolatos határidőkről tájékoztatta őket. A 10. lábjegyzetben hivatkozott Payroll és társai ügyben hozott ítélet feltárja, hogy figyelemmel az adatfeldolgozó központoknak adott szerep végrehajtó jellegére, a vitatott ügyben nem tűnt indokoltnak, hogy a tevékenységet csak szociális munkások vagy hasonló végzettséggel rendelkezők végezhessék.
(34)  –	Az Olasz Köztársaság Alkotmánya 53. cikkének (1) bekezdése kimondja, hogy „minden állampolgár köteles képességének megfelelően a közterhekhez hozzájárulni”.
(35)  –	Az adótanácsadási központok az adóhivatal felügyelete és bírságolási hatásköre alatt állnak (az 1999. évi 164. sz. miniszteri rendelettel és az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelettel jóváhagyott végrehajtási rendelet 9. és 26. cikke.).
(36)  –	A 2/74. sz. Reyners-ügyben 1974. június 21‑én hozott ítélettel (EBHT 1974., 631. o.) kezdődően a bírói gyakorlat az EK 45. cikkben foglalt korlátozó rendelkezést megszorítóan értelmezi (lásd a 42–47. pontot). A C‑42/92. sz. Thijssen-ügyben 1993. július 13‑án hozott ítélet (EBHT 1993., I‑4047. o.) elvetette azt, hogy a belga biztosításfelügyeleti szolgálat kapcsolatban állna a közhatalom gyakorlásával. A közelmúltban, a C‑114/97. sz., Bizottság kontra Spanyolország ügyben 1998. október 29‑én hozott ítélet (EBHT 1998., I‑6717. o.) 34–39. pontja; a C‑355/98. sz., Bizottság kontra Belgium ügyben 2002. március 9‑én hozott ítélet (EBHT 2002., I‑1221. o.) 24–26. pontja; valamint a C‑283/99. sz., Bizottság kontra Olaszország ügyben 2001. május 31‑én hozott ítélet (EBHT 2001., I‑4363. o.), 19–22. pontja kimondta, hogy a privát személy- és vagyonvédelmi vállalkozások és azok személyzete nem tartoznak közvetlenül és kifejezetten a fenti kivétel hatálya alá.
(37)  –	A C‑280/00. sz., Altmark Trans és Regierungspräsidium Magdeburg ügyben 2003. július 24‑én hozott ítélet (EBHT 2003., I‑7747. o.) és a C‑345/02. sz., Pearle és társai ügyben 2004. július 15‑én hozott ítélet (EBHT 2004., I‑7139. o.) nagyon sok ítéletre utalva összegzi a Bíróság ezen intézményre vonatkozó álláspontját.
(38)  –	Az EK 43. cikknek közvetlen hatálya van (a 37. lábjegyzetben hivatkozott Reyners-ügyben hozott ítélet 10. pontja).
(39)  –	Ez alól csak azok a külföldi vállalkozások képeznek kivételt, amelyeknek legalább 50 000 munkavállalójuk van Olaszországban, ezek alapíthatnak adótanácsadó központot, feltéve ha adóbeszedéssel megbízott ügynökök, és nyújtják az 1997. évi 241. sz. törvényerejű rendelet 37. cikke (2) bekezdése szerinti szolgáltatást, így jogosultak az ugyanezen jogszabály 38. cikke (2) bekezdésében meghatározott központi forrásból származó térítésekre.
(40)  –	Az EK 87. cikkben alkalmazott megfogalmazás („torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget”) mutatja, hogy a rendelkezés a verseny mind tényleges, mind potenciális torzulása ellen védelmet kíván nyújtani. Calvo Caravaca, A. L., és Carrascosa González, J. ( op. cit., 737. o.) úgy tartják, hogy a rendelkezésben meghatározott feltétel a torzulás felmerülésének konkrét és valóságos, egyszerű lehetőségét jelenti.
(41)  –	A C‑34/01–C‑38/01. sz., Enirisorse és társai egyesített ügyekben 2003. november 27‑én hozott ítélet (EBHT 2003., I‑14 243. o.) megismétli ezt a 31. és azt követő pontokban.