62017CJ0039
EUROOPA KOHTU OTSUS (neljas koda)
14. juuni 2018 (
*1
)
Eelotsusetaotlus – Kaupade vaba liikumine – ELTL artiklid 28 ja 30 – Samaväärse toimega maksud – ELTL artikkel 110 – Riigimaksud – Äriühingute solidaarsussotsiaalmakse – Maks – Maksubaas – Äriühingute kogu aastakäive – Direktiiv 2006/112/EÜ – Artikkel 17 – Kaupade üleviimine teise liikmesriiki – Üleviidud kauba väärtus – Aastakäive hulka arvamine
Kohtuasjas C–39/17,
mille ese on ELTL artikli 267 alusel Cour de cassation’i (Prantsusmaa kassatsioonikohus) 19. jaanuari 2017. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 25. jaanuaril 2017, menetluses
Lubrizol France SAS
versus
Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures,
EUROOPA KOHUS (neljas koda),
koosseisus: koja president T. von Danwitz, kohtunikud C. Vajda, E. Juhász, K. Jürimäe ja C. Lycourgos (ettekandja),
kohtujurist: P. Mengozzi,
kohtusekretär: ametnik V. Giacobbo-Peyronnel,
arvestades kirjalikku menetlust ja 15. novembri 2017. aasta kohtuistungil esitatut,
arvestades seisukohti, mille esitasid:
–
Lubrizol France SAS, esindaja: avocate A. Beetschen,
–
Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures, esindaja: avocat A. Delvolvé,
–
Prantsuse valitsus, esindajad: D. Colas, E. de Moustier, A. Alidière ja S. Ghiandoni,
–
Madalmaade valitsus, esindajad: M. K. Bulterman ja J. Langer,
–
Euroopa Komisjon, esindajad: W. Roels, R. Lyal ja F. Clotuche-Duvieusart,
olles 31. jaanuari 2018. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
otsuse
1
Eelotsusetaotlus puudutab ELTL artiklite 28 ja 30 tõlgendamist.
2
Taotlus on esitatud Lubrizol France SAS (edaspidi „Lubrizol“) ja Caisse nationale du Régime social des indépendants (RSI) participations extérieures' (füüsilisest isikust ettevõtjate sotsiaalkindlustusskeemi riiklik kassa, välisosaluste osakond) (edaspidi „RSI-kassa“) vahelises kohtuvaidluses äriühingute solidaarsussotsiaalmakse (edaspidi „C3S“) maksubaasi arvutamise ja selle solidaarsussotsiaalmakse lisamakse üle (edaspidi koos „vaidlusalused maksed“), mida Lubrizol peab tasuma 2008. aasta eest.
Õiguslik raamistik
Liidu õigus
3
Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT 2006, L 347, lk 1) ja mida on muudetud nõukogu 12. veebruari 2008. aasta direktiiviga 2008/8/EÜ (ELT 2008, L 44, lk 11), (edaspidi „käibemaksudirektiiv“) artikli 14 lõikes 1 on ette nähtud, et „„kaubatarne“ on materiaalse vara omanikuna käsutamise õiguse üleminek“.
4
Direktiivi artiklis 17 on sätestatud:
„1.   Kaubatarnena tasu eest käsitatakse maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluvate kaupade teise liikmesriiki üleviimist.
„Teise liikmesriiki üleviimine“ on materiaalse vallasasja igasugune lähetamine või vedamine maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil väljapoole selle liikmesriigi territooriumi, kus vara asub, kuid ühendusesiseselt.
[…]“.
Prantsuse õigus
5
Sotsiaalkindlustusseadustiku (code de la sécurité sociale) artiklis L. 245-13 on vaidlusaluste maksete tähtpäeval kehtinud redaktsioonis ette nähtud, et Caisse nationale de l’assurance maladie des travailleurs salariés’ (töötajate haiguskindlustuskassa) huvides kehtestatakse seadustiku artiklis L 651-1 ja selle järgnevates artiklites ettenähtud C3Sile lisamakse, mis arvutatakse, nõutakse sisse ja muutub sissenõutavaks ning mille üle teostatakse järelevalvet samadel tingimustel, mida kohaldatakse C3Si suhtes ja mille määr on 0,03%.
6
Sotsiaalkindlustusseadustiku artiklis L.651-1 on nähtud ette, et régime sociale des indépendants’ (füüsilisest isikust ettevõtjate sotsiaalkindlustusskeem) (edaspidi „RSI“), Fonds de solidarité vieillesse’i (vanaduskindlustusfond) ja Fonds de réserve pour les retraites’i (pensionireservfond) huvides nähakse ette solidaarsussotsiaalmakse, mida tasuvad teiste hulgas ka aktsiaseltsid ja lihtsustatud aktsiaseltsid.
7
Sama seadustiku artiklis L. 651-3 on ette nähtud:
„Solidaarsussotsiaalmakset tuleb tasuda igal aastal. Selle määr kehtestatakse dekreediga ning see võib olla kuni 0,13% artiklis L. 651-5 määratletud käibest. Makset ei koguta juhul, kui äriühingu käive on alla 760000 euro.
[…]“.
8
Sotsiaalkindlustusseadustiku artiklis L. 651-5 on sätestatud:
„Äriühingud ja ettevõtjad, kes on kohustatud solidaarsussotsiaalmakset tasuma, peavad näitama igal aastal asutusele, kelle ülesanne on see makse sisse nõuda, ära käibemaksu ja muude sarnaste maksudeta kogukäibe summa, mille nad maksuhaldurile deklareerisid […]“.
9
Maksuseadustiku (code général des impôts) (edaspidi „CGI“) põhikohtuasja asjaoludele kohaldatava redaktsiooni artikli 256 lõikes III on sätestatud:
„Kaubatarnena käsitatakse maksukohustuslase poolt tema ettevõtte vara hulka kuuluvate kaupade teise Euroopa Ühenduse liikmesriiki üleviimist.
Eelnevate sätete tähenduses „üleviimine“ on materiaalse vallasasja lähetamine või vedamine maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil, välja arvatud kaupade lähetamine või vedamine, mis on sihtliikmesriigis mõeldud järgmiseks kasutuseks:
a)
ajutine kasutamine teenuste osutamiseks maksukohustuslase poolt või tingimustel, mis annavad talle kauba importimise puhul õiguse saada ajutise impordi korra raames täielikku vabastust impordimaksudest;
b)
asjaomaste kaupade suhtes tehtavad tööd, tingimusel, et need lähetatakse või veetakse tagasi Prantsusmaale sellele maksukohustuslasele;
c)
paigaldamine või kokkupanek;
d)
tarne veovahendites, mida maksukohustuslane teeb [käibemaksu]direktiivi artiklis 37 nimetatud tingimustel.
[…]“.
10
CGI artikli 262ter kohaselt:
„I.
Käibemaksust vabastatakse:
1   Kaubatarned, mis lähetatakse või veetakse Euroopa Ühenduse teise liikmesriigi territooriumil teisele maksukohustuslasele või mittemaksukohustuslasest juriidilisele isikule.
[…]
2   Artikli 256 lõikes III nimetatud tarnetena käsitatud üleviimised, mille puhul saaks eespool punktis 1° ette nähtud maksuvabastust, kui need oleks tehtud kolmandast isikust maksukohustuslasele.
[…]“.
Põhikohtuasja asjaolud ja eelotsuse küsimus
11
Lubrizol, mis on keemiatööstuses tegev äriühing, toodab ja müüb määrdeainete lisandeid. Prantsusmaal asuva lihtsustatud aktsiaseltsina (société par action simplifiée) peab ta tasuma vaidlusaluseid makseid.
12
Kontrollides Lubrizoli 2008. aasta vaidlusaluste maksetega maksustatavat summat, avastas RSI-kassa lahknevuse kassale deklareeritud 2007. aasta käibe ja maksuhaldurile edastatud käibe vahel, mis oli tekkinud sellest, et Lubrizol arvas nende maksete maksubaasist maha ühendusesiseste üleviimiste summa.
13
RSI-kassa toimetas 13. märtsil 2012 Lubrizolile kätte parandatud maksuotsuse, millele järgnes meeldetuletus maksukohustuse kohta. Lubrizol vaidlustas selle, et ta võlgneb need summad ja väitis, et nende kaupade väärtus, mille ta viis üle Euroopa Liidu teistesse liikmesriikidesse, ei kuulu selle maksustatava summa hulka, mille alusel arvutatakse tema poolt 2008. aastal tasumisele kuuluvad vaidlusalused maksed. Tema sõnul oli ta nende kaupade üleviimise ajal veel nende omanik ega võõrandanud neid veel oma klientidele, mistõttu ei olnud üleviimiste puhul tegemist müügiga ja seega ka käibega.
14
Kuna tema kaebus jäeti esimeses kohtuastmes ja apellatsiooniastmes rahuldamata, esitas Lubrizol Cour de cassation’ile (Prantsusmaa kassatsioonikohus) kassatsioonkaebuse, milles ta väitis, et erinevalt apellatsioonikohtu seisukohast tuleb vaidlusaluseid makseid pidada samaväärse toimega maksuks, sest nende maksubaasi hulka arvatakse kaupade üleviimine teise liikmesriiki, kuid sinna hulka ei arvata kaupade üleviimist liikmesriigi territooriumil või kolmandasse riiki.
15
Eelotsusetaotluse esitanud kohus täpsustab, et C3S kehtestati muul kutsealal kui põllumajanduslikul kutsealal töötavate füüsilisest isikust ettevõtjate ravi- ning rasedus- ja sünnituskindlustusskeemi ning käsitöö, tööstuslike, kaubanduslike ja vabade elukutsete vanaduspensioni kindlustusskeemide rahastamiseks. Kohus rõhutab veel, et 2008. aastal oli C3Sist saadud tulu mõeldud peamises osas RSI‑kassale, mis tegeles ka selle sissenõudmisega.
16
Kassatsioonikohus märgib ka, et C3S lisamakse kehtestati 13. augusti 2004. aasta seadusega nr 2004-810 ja sellest saadud tulu laekus 2008. aastal peamises osas Caisse nationale de l’assurance maladie des travailleurs salariés (töötajate haiguskindlustuskassa) ja seejärel Fonds de solidarité vieillesse (vanaduskindlustusfond).
17
Eelotsusetaotluse esitanud kohtu sõnul moodustas nende mõlema makse, mis kuuluvad riigisisese õiguse järgi muude maksude hulka, maksubaasi maksuhaldurile deklareeritud maksudeta kogukäive. Kaubatarne käibemaksudirektiivi artikli 14 lõike 1 tähenduses kuulub vaidlusaluste maksete maksubaasi.
18
Kui välja arvata teatavad erandid, mis ei oma käesolevas asjas tähtsust, ja kooskõlas käibemaksudirektiivi artikli 17 lõikega 1 käsitatakse CGI artikli 256 lõike III järgi kaubatarnena maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil kaupade üleviimist Euroopa Liidu teise liikmesriiki. Selline üleviimine peab olema märgitud deklaratsioonis, mille makset tasuma kohustatud isik peab maksuhaldurile esitama ja see on vastavalt CGI artiklile 262ter käibemaksust vabastatud.
19
Eelotsusetaotluse esitanud kohus on juba sellistel asjaoludel otsustanud, et nende varude väärtus, mille üks ettevõtja on viinud üle Prantsusmaalt teise liidu liikmesriiki, kuulub vaidlusaluste maksete maksubaasi, kuigi selline üleviimine ei tekita iseenesest käivet. Kaubatarneks ei peeta aga üleviimist liikmesriigi territooriumil ja kolmandasse riiki, mistõttu ei kuulu nende väärtus vaidlusaluste maksete maksubaasi.
20
Neil asjaoludel otsustas Cour de cassation (Prantsusmaa kassatsioonikohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmise eelotsuse küsimuse:
„Kas [ELTL] artiklitega 28 ja 30 on vastuolus, et nende kaupade väärtust, mille [vaidlusaluseid makseid] tasuma kohustatud isik või tema eest tegutsev isik viib oma ettevõtluse eesmärgil Prantsusmaalt üle mõnesse muusse Euroopa Liidu liikmesriiki, võetakse nende maksete arvutamise aluseks oleva kogukäibe kindlaksmääramisel arvesse?“
Eelotsuse küsimuse analüüs
21
Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib oma küsimusega sisuliselt teada, kas ELTL artikleid 28 ja 30 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, milles on teatavate maksete puhul ette nähtud äriühingute aastakäibelt arvestatav maksubaas, kui see aastakäive ulatub teatava summani või ületab seda, ning käibe arvutamisel võetakse arvesse maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt ettevõtluse eesmärgil sellest liikmesriigist liidu teise liikmesriiki üle viidud kaupade väärtust, kusjuures seda väärtust võetakse arvesse juba üleviimisest, samas kui maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil samade kaupade üleviimisel asjaomase liikmesriigi territooriumil võetakse väärtust arvesse maksubaasi arvutamisel alles kauba järgneval müügil.
22
Põhikohtuasjas kohaldamisele kuuluva riigisisese õiguse järgi arvestatakse vaidlusaluseid makseid äriühingute aastakäibelt, kui selle suurus on vaidlusalusel aastal vähemalt 760000 eurot. Riigisisesest õigusest nähtub samuti, et maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil kaupade üleviimist Prantsusmaalt liidu teise liikmesriiki peetakse nende maksetega maksustamise seisukohast kaubatarneks ja see arvatakse asjaomase äriühingu käibe hulka.
23
Eelotsusetaotluse esitanud kohus juhib eraldi tähelepanu sellele, et nende kaupade väärtus, mida viiakse lihtsalt üle liidu teise liikmesriiki, ilma et seejuures omanik vahetuks, arvatakse vaidlusaluste maksete maksubaasi, samas kui seda ei tehta juhul, kui üleviimine toimus Prantsuse territooriumil. Prantsuse territooriumil toimunud üleviimiste puhul võetakse kaupade väärtust äriühingu käibes arvesse alles asjaomaste kaupade müümise päeval ja samal ajal arvatakse see ka vaidlusaluste maksete maksubaasi. Eelotsusetaotluse esitanud kohus esitab seega küsimuse, kas need maksed kujutavad endast nende maksubaasi arvutamise meetodit arvestades ekspordimaksuga samaväärse toimega makse, mis on vastuolus ELTL artiklitega 28 ja 30.
24
Euroopa Kohtu väljakujunenud praktika kohaselt kujutab iga kas või tühine ühepoolselt kehtestatud tollimaksuga samaväärne rahaline kohustus, hoolimata selle nimetusest ja kohaldamise viisist, mis kehtib kaupade suhtes asjaolu tõttu, et neid toimetatakse üle piiri, endast samaväärse toimega maksu, kui see ei ole konkreetselt tollimaks. Seevastu rahalised kohustused, mis on osa riigimaksu üldisest süsteemist, mida kohaldatakse teatavatele kaubakategooriatele objektiivsete kriteeriumide alusel ning vastava kauba päritolule või sihtkohale vaatamata, kuuluvad ELTL artikli 110 kohaldamisalasse, mis keelab diskrimineerivad riigimaksud (1. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Petrotel-Lukoil ja Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punkt 21 ja seal viidatud kohtupraktika).
25
Selle kohta tuleb märkida, et samaväärseid makse ja diskrimineerivaid riigimakse puudutavaid EL toimimise lepingu sätteid ei saa kohaldada koos, mis tähendab, et ELTL artikli 110 alla kuuluvat meedet ei saa aluslepingu süsteemis kvalifitseerida „samaväärse toimega maksuks“ (vt selle kohta 2. oktoobri 2014. aasta kohtuotsus Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, punkt 20 ja seal viidatud kohtupraktika).
26
Rahalist kohustust ei saa kvalifitseerida samaväärse toimega maksuks ka siis, kui seda nõutakse teatavatel tingimustel sisse läbiviidud kontrolli tulemusel, millega kontrollitakse liidu õigusest tulenevate kohustuste järgimist, või kui tegemist on tasuga, mida ettevõtja peab maksma temale reaalselt osutatud teenuse eest ja mis on proportsionaalne nimetatud teenusega (vt selle kohta 11. juuni 1992. aasta kohtuotsus Sanders Adour ja Guyomarc’h Orthez Nutrition animale, C‑149/91 ja C‑150/91, punkt 17, ning 9. septembri 2004. aasta kohtuotsus Carbonati Apuani, C‑72/03, EU:C:2004:506, punkt 31).
27
Seega tuleb tuvastada, kas vaidlusalused maksed vastavad tollimaksuga samaväärse toimega maksu määratlusele, nagu nähtub käesoleva kohtuotsuse punktides 24–26 toodud teguritest.
28
Selle kohta tuleb esiteks märkida, et vaidlusalused maksed kujutavad endast rahalisi kohustusi, mille liikmesriik on kehtestanud ühepoolselt. Kuivõrd ei oma tähtsust, millisel eesmärgil need kohustused on kehtestatud, ei ole oluline, et tegemist on sotsiaalkindlustussüsteemi rahastamiseks mõeldud maksuga (vt selle kohta 21. septembri 2000. aasta kohtuotsus Michaïlidis, C‑441/98 ja C‑442/98, EU:C:2000:479, punkt 17).
29
Teiseks tuleb kontrollida, kas vaidlusaluste maksetega on koormatud kaupasid.
30
Selle kohta tuleb märkida, et Euroopa Kohus on seoses ELTL artikli 110 tõlgendamisega otsustanud, et maksu puhul, millega ei maksustata tooteid kui selliseid, tuleb siiski lähtuda sellest, et sellega on koormatud kaupa, kui see mõjutab otseselt asjaomase kauba hinda (16. veebruari 1977. aasta kohtuotsus Schöttle, 20/76, EU:C:1977:26, punkt 15, ning 8. novembri 2007. aasta kohtuotsus Stadtgemeinde Frohnleiten ja Gemeindebetriebe Frohnleiten, C‑221/06, EU:C:2007:657, punkt 43). Seda kohtupraktikat tuleb kohaldada ka ELTL artiklite 28 ja 30 tõlgendamisel.
31
Põhikohtuasjas arvutatakse vaidlusalused maksed selliste äriühingute aastakäibe alusel, kes on nende maksete suhtes maksukohustuslased, mitte otseselt nende äriühingute poolt turustatud kaupade väärtuse või müügihinna alusel.
32
Kui aga nende äriühingute aastakäive on vähemalt 760000 eurot, moodustab kogu see käive maksustatava summa nende maksete puhul, mille maksumääraks on kehtestatud vastavalt 0,13% ja 0,03% sellest käibest. Kuna see käive on tekkinud Prantsusmaal toimunud kaupade müügist ja nende üleviimisest teise liikmesriiki, koormavad vaidlusalused maksed neid tooteid endid, ehkki makseid ei nõuta sisse müügi või teise liikmesriiki üleviimise päeval, vaid kogumis ja korra aastas.
33
Nagu märkis kohtujurist enda ettepaneku punktis 89, mõjutavad need maksed otseselt asjaomaste kaupade turuleviimise hinda, sest nende kaupade iga müük ja iga teise liikmesriiki üleviimine suurendab paratamatult nende maksete maksubaasi, mida arvestatakse selliselt tekitatud käibelt, kui see on vähemalt 760000 eurot aastas.
34
Sellistel asjaoludel tuleb asuda seisukohale, et vaidlusalused maksed koormavad kaupu.
35
Seda järeldust ei sea kahtluse alla 27. novembri 1985. aasta kohtuotsus Rousseau Wilmot (295/84, EU:C:1985:473), mille punktis 16 otsustas Euroopa Kohus, et selline makse nagu C3S kuulub mõiste „tollimaksud või lõivud, mis ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena“ alla, mis on toodud nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT 1977, L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23) artiklis 33, sest eelkõige on see arvestatud aastakäibe alusel, ilma et otseselt oleks arvesse võetud kaupade ja teenuste hinda. Nimelt puudutas see kohtuotsus spetsiaalselt ühist käibemaksusüsteemi ja täpsemalt artiklit 33, mille eesmärk on takistada, et selle süsteemi toimimist saaksid segada liikmesriigi maksumeetmed, mis koormavad sarnaselt käibemaksuga kaupade ja teenuste liikumist ning käivet.
36
Kolmandaks tuleb kontrollida, kas vaidlusalused maksed koormavad kaupu piiri ületamise tõttu või on need hoopis osa riigimaksu üldisest süsteemist, mida kohaldatakse teatavatele kaubakategooriatele objektiivsete kriteeriumide alusel ning vastava kauba päritolule või sihtkohale vaatamata.
37
Selle kohta on Euroopa Kohus juba otsustanud, et samaväärse toimega maksu oluline tunnus, mis eristab seda üldisest riigimaksust, seisneb asjaolus, et esimene puudutab üksnes piiri ületavat toodet kui sellist, samas kui teine hõlmab nii imporditud, eksporditud kui ka kodumaiseid tooteid (2. oktoobri 2014. aasta kohtuotsus Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, punkt 28).
38
Käesolevas asjas on selge, et vaidlusalused maksed koormavad sama määraga nii teise liikmesriiki üleviidud tooteid kui ka liikmesriigi territooriumil müüdud tooteid.
39
Esiteks kuulub aga mingi rahaline kohustus riigimaksude üldisesse süsteemi ELTL artikli 110 tähenduses siis, kui see kohaldub nii kodumaise kui ka identse eksporditud toote suhtes samas suuruses ja samas turustusetapis ning asjaolud, mille esinemisel tekib maksu tasumise kohustus, peavad mõlema toote puhul olema samuti identsed (2. oktoobri 2014. aasta kohtuotsus Orgacom, C‑254/13, EU:C:2014:2251, punkt 29 ja seal viidatud kohtupraktika).
40
Kui kaubad jäävad liikmesriigi territooriumile, võetakse nende hinda vaidlusaluste maksete maksubaasi arvutamisel arvesse aga alles nende müügi hetkel, kui need viiakse üle teise liikmesriiki, siis aga juba nende üleviimise hetkel.
41
See asjaolu ei mõjuta aga tuvastust, et vaidlusalustest maksetest tulenevat rahalist kohustust kohaldatakse samas turustusetapis, sest nagu Prantsuse valitsus märkis Euroopa Kohtule esitatud seisukohtades, maksustatakse sellega sisuliselt liikmesriigi turul müüdud tooteid ja teise liikmesriiki seal müümise eesmärgil üle viidud tooteid.
42
Nimelt võib esiteks nende toodete müüki liikmesriigis ja teiseks nende viimist teise liikmesriiki seal müümise eesmärgil pidada ELTL artikli 110 kohaldamisel majandusliku käsituse järgi samasse turustusetappi kuuluvaks (vt analoogia alusel 11. juuni 1992. aasta kohtuotsus Sanders Adour ja Guyomarc’h Orthez Nutrition animale, C‑149/91 ja C‑150/91, EU:C:1992:261, punkt 18; 2. aprilli 1998. aasta kohtuotsus Outokumpu, C‑213/96, EU:C:1998:155, punkt 25, ning 23. aprilli 2002. aasta kohtuotsus Nygård, C‑234/99, EU:C:2002:244, punkt 30).
43
Teisiti oleks aga olukord siis, kui – nagu väitis Lubrizol Euroopa Kohtule esitatud seisukohtades – põhikohtuasjas käsitletud kaupade üleviimist teise liikmesriiki võetakse arvesse vaidlusaluste maksete maksubaasi arvutamisel, kuigi selle üleviimisega ei kaasne hiljem nende kaupade müüki teises liikmesriigis. Selline üleviimine ei kuulu nimelt samasse turustusetappi kui müük liikmesriigi turul.
44
Nagu märkis Euroopa Komisjon, tuleb vaidlusalustest maksetest nähtuvat rahalist kohustust pidada selliseks, mis koormab kaupu erinevates turustusetappides, kui teise liikmesriiki üle viidud kauba väärtust ei saa maha arvata vaidlusaluste maksete maksubaasist, kui need ei ole mõeldud müügiks Prantsusmaal või on toodud Prantsusmaale tagasi, ilma et neid oleks teises liikmesriigis ära müüdud. Sellisel juhul tuleks vaidlusaluseid makseid pidada samaväärse toimega maksuks, sest nende arvutamisel võeti arvesse nende kaupade väärtust.
45
Ühtlasi, kui teise liikmesriiki üleviidud kaupade väärtust kirjendatakse teises liikmesriigis toimunud müügi korral teist korda vaidlusaluste maksete maksubaasis, kohaldatakse erinevalt liikmesriigi turule mõeldud toodetele nendele eksporditud toodetele selliseid makseid kaks korda. Ka sellisel juhul tuleks neid makseid pidada samaväärse toimega maksuks, sest nende arvutamisel võeti arvesse kaupade müügihinda (vt selle kohta 17. septembri 1997. aasta kohtuotsus Fricarnes, C‑28/96, EU:C:1997:412, punkt 28).
46
Teiseks tuleb rõhutada, et kui soodustused, mis tulenevad tulust, mis saadakse riigisisese üldise maksusüsteemi osaks olevast maksust, mida kohaldatakse süstemaatiliselt riigisisesel turul turustatud kodumaistele toodetele ja eksporditavatele toodetele, hüvitavad täielikult riigisisesel turul turustatud kodumaise toote maksukoormuse selle toote turuleviimisel, kujutab ka see maks endast tollimaksudega samaväärse toimega maksu, mis on ELTL artiklitega 28 ja 30 keelatud (1. märtsi 2018. aasta kohtuotsus Petrotel-Lukoil ja Georgescu, C‑76/17, EU:C:2018:139, punkt 24).
47
Käesoleval juhul ei ole aga nähtav, et vaidlusaluste maksetega kaasneks selline toime. Nimelt, nagu kohtujurist sisuliselt märkis enda ettepaneku punktis 94, on nende maksete tulu mõeldud selliste sotsiaalkindlustusasutuste eelarve rahastamiseks, mille hüvitised ei ole mõeldud selleks ja nendega ei saavutata ka seda, et liikmesriigis turustatud kodumaistele kaupadele nende maksetega maksustamisel kaasnev koormus hüvitatakse täies ulatuses.
48
Neljandaks tuleb märkida, et nagu ka kohtujurist sisuliselt leidis enda ettepaneku punktis 71, ei nähtu Euroopa Kohtule esitatud toimikust, et vaidlusaluseid makseid tuli tasuda kontrolli tulemusel, millega kontrollitakse liidu õigusest tulenevate kohustuste järgimist, või et tegemist on tasuga, mida ettevõtja peab maksma temale reaalselt osutatud teenuse eest ja mis on proportsionaalne nimetatud teenusega.
49
Eeltoodust tulenevalt näivad vaidlusalused maksed olevat riigimaksud ELTL artikli 110 tähenduses, välja arvatud juhul, kui käesoleva kohtuotsuse punktis 43–47 toodud täpsustusi arvestades tuleb asuda teistsugusele seisukohale, seda peab aga kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.
50
Kuna Lubrizol täpsustas Euroopa Kohtu istungil, et ta ei tugine ELTL artikli 110 rikkumisele ja Euroopa Kohtule ei esitatud selle kohta küsimust, ei pea uurima, kas sellised maksed nagu vaidlusalused maksed on diskrimineerivad ELTL artikli 110 tähenduses.
51
Eespool toodust nähtub, et ELTL artikleid 28 ja 30 tuleb tõlgendada nii, et nendega ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, milles on teatavate maksete puhul ette nähtud äriühingute aastakäibelt arvestatav maksubaas, kui see aastakäive ulatub teatava summani või ületab seda, ning käibe arvutamisel võetakse arvesse maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt ettevõtluse eesmärgil sellest liikmesriigist Euroopa Liidu teise liikmesriiki üle viidud kaupade väärtust, kusjuures seda väärtust võetakse arvesse juba üleviimisest, samas kui maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil samade kaupade üleviimisel asjaomase liikmesriigi territooriumil võetakse väärtust arvesse maksubaasi arvutamisel alles kauba järgneval müügil, tingimusel et:
–
esiteks ei võeta nende kaupade väärtust selles maksubaasis uuesti arvesse, kui neid müüakse hiljem samas liikmesriigis,
–
teiseks arvatakse nende väärtus sellest maksubaasist maha, kui need kaubad ei ole mõeldud müügiks teises liikmesriigis või on toodud päritolu liikmesriiki tagasi, ilma et neid oleks ära müüdud, ja
–
kolmandaks ei hüvita nendest maksetest saadud soodustused täielikult riigisisesel turul turustatud kodumaise toote maksukoormust selle toote turuleviimisel, seda peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.
Kohtukulud
52
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse liikmesriigi kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (neljas koda) otsustab:
ELTL artikleid 28 ja 30 tuleb tõlgendada nii, et nendega ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, milles on teatavate maksete puhul ette nähtud äriühingute aastakäibelt arvestatav maksubaas, kui see aastakäive ulatub teatava summani või ületab seda, ning käibe arvutamisel võetakse arvesse maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt ettevõtluse eesmärgil sellest liikmesriigist liidu teise liikmesriiki üle viidud kaupade väärtust, kusjuures seda väärtust võetakse arvesse juba üleviimisest, samas kui maksukohustuslase või tema eest tegutseva isiku poolt oma ettevõtluse eesmärgil samade kaupade üleviimisel asjaomase liikmesriigi territooriumil võetakse väärtust arvesse maksubaasi arvutamisel alles kauba järgneval müügil, tingimusel:
–
esiteks ei võeta nende kaupade väärtust selles maksubaasis uuesti arvesse, kui neid müüakse hiljem samas liikmesriigis,
–
teiseks arvatakse nende väärtus sellest maksubaasist maha, kui need kaubad ei ole mõeldud müügiks teises liikmesriigis või on toodud päritolu liikmesriiki tagasi, ilma et neid oleks ära müüdud, ja
–
kolmandaks ei hüvita nendest maksetest saadud soodustused täielikult riigisisesel turul turustatud kodumaise toote maksukoormust selle toote turuleviimisel, seda peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.
Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: prantsuse.