62014CJ0331_LT
Šalys
Sprendimo motyvai
Rezoliucinė dalis
Šalys
Byloje C‑331/14
dėl Vrhovno sodišče
(Slovėnija) 2014 m. birželio 12 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2014 m. liepos 8 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Petar Kezić s.p. Trgovina Prizma
prieš
Republika Slovenija
TEISINGUMO TEISMAS (antroji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkė R. Silva de Lapuerta, teisėjai J.‑C. Bonichot (pranešėjas), A. Arabadjiev, J. L. da Cruz Vilaça ir C. Lycourgos,
generalinė advokatė E. Sharpston,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
– Petar Kezić s.p. Trgovina Prizma, atstovaujamo odvetnica
B. Ozimek,
– Slovėnijos vyriausybės, atstovaujamos A. Grum,
– Europos Komisijos, atstovaujamos L. Lozano Palacios ir B. Rous Demiri,
atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinės advokatės nuomone, nagrinėti bylą be išvados,
priima šį
Sprendimą
Sprendimo motyvai
1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23; toliau – Šeštoji direktyva) 2 straipsnio 1 punkto ir 4 straipsnio 1 dalies aiškinimo.
2. Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Petar Kezić s.p. Trgovina Prizma
(Petar Kezić, fizinis asmuo, turintis individualią įmonę, kurios pavadinimas yra „Trgovina Prizma“) ir Republika Slovenija, atstovaujamos Ministrstvo za finance
(Finansų ministerijos), ginčą dėl žemės pardavimo apmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM).
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3. Šeštosios direktyvos 2 straipsnyje numatyta:
„[PVM] apmokestinamas:
1) prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks;
< … > “
4. Pagal šios direktyvos 4 straipsnio 1 ir 2 dalis:
„1. „Apmokestinamasis asmuo“ – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas.
2. Šio straipsnio 1 dalyje nurodyta ekonominė veikla apima visokią gamintojų, prekiautojų ir kitų paslaugas teikiančių asmenų veiklą, įskaitant kasybą bei žemės ūkio gamybos veiklą bei įvairių profesijų atstovų veiklą. Materialaus ir nematerialaus turto naudojimas, siekiant gauti nuolatinių pajamų, taip pat laikomas ekonomine veikla.“
Slovėnijos teisė
5. Šeštoji direktyva į Slovėnijos teisę buvo perkelta Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu ( Zakon o davku na dodano vrednost
( Uradni list RS, št. 89/98, p. 8433), kurio 3 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad PVM apmokestinamas prekių tiekimas ir paslaugų teikimas, kuriuos apmokestinamasis asmuo už atlygį atlieka vykdydamas savo ekonominę veiklą Slovėnijos Respublikos teritorijoje.
6. Pagal šio įstatymo 27 straipsnį nekilnojamojo turto sandoriai, išskyrus nuosavybės teisės arba teisės disponuoti naujai pastatytu objektu perleidimą pirmą kartą, atleidžiami nuo PVM.
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
7. Nuo 1995 m. P. Kezić yra įsiregistravęs kaip individualią įmonę, kurios pavadinimas „Trgovina Prizma“, turintis fizinis asmuo.
8. Iš sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad 1998–2002 m. P. Kezić ne kaip individualios įmonės savininkas, bet kaip privatus asmuo nusipirko septynis žemės sklypus. Taigi du iš sklypų jis pirko iš fizinio asmens 1998 ir 2000 m., o kitus penkis – iš komercinės bendrovės 2001 ir 2002 m. P. Kezić nesumokėjo PVM už šiuo skirtingus pirkimus.
9. 2001–2003 m. P. Kezić gavo administracinį leidimą septyniuose minėtuose žemės sklypuose statyti komercinį centrą. Tada, 2003 m. gegužės mėn., jis, kaip individualios įmonės savininkas, atliko statybos darbus.
10. 2003 m. birželio mėn. P. Kezić vėliausiai pirktus penkis žemės sklypus priskyrė savo versle naudojamam turtui, atsižvelgdamas į teismo eksperto nustatytą vertę. Tačiau kitus du žemės sklypus jis pasiliko kaip asmeninę nuosavybę (toliau – aptariami žemės sklypai).
11. 2004 m. P. Kezić pardavė komercinį centrą ir septinis žemės sklypus, kuriuose jis buvo pastatytas, dviem komercinėms bendrovėms. Taigi jis, pirma, kaip individualios įmonės savininkas, išrašydamas sąskaitą faktūrą su pardavimo PVM pirkėjams, pardavė dalį komercinio centro ir penkis žemės sklypus, kuriuose ši dalis buvo pastatyta, ir, antra, kaip privatus fizinis asmuo, neišrašydamas sąskaitos faktūros su pardavimo PVM, pardavė aptariamus žemės sklypus ir kitą komercinio centro dalį, kuri juose pastatyta.
12. 2004 m. spalio 26 d. sprendimu kompetentingas mokesčių administratorius, manydamas, kad aptariami žemės sklypai priklausė P. Kezić, kaip individualios įmonės savininko, ekonominei veiklai, pareikalavo sumokėti PVM už šį pardavimą.
13. 2007 m. liepos 18 d. Finansų ministerija atmetė P. Kezić skundą dėl šio sprendimo kaip nepagrįstą.
14. Upravno sodišče
(Administracinis teismas) patvirtino šį sprendimą ir 2011 m. gegužės 25 d. Vrhovno sodišče
(Aukščiausiasis Teismas) atmetė P. Kezić kasacinį skundą. Tačiau šį sprendimą panaikino Ustavno sodišče
(Konstitucinis Teismas) ir 2013 m. lapkričio 21 d. sprendimu grąžino bylą Vrhovno sodišče nagrinėti iš naujo.
15. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad jam pateiktoje byloje reikia nustatyti sąlygas, kuriomis Šeštojoje direktyvoje leidžiama apmokestinamajam asmeniui neįtraukti turto, kurį jis naudoja savo ekonominei veiklai, į PVM sistemą.
16. Šiomis aplinkybėmis Vrhovno sodišče nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą ir 4 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje – kai asmuo įsigyja žemės sklypų kaip fizinis asmuo nemokėdamas pirkimo PVM, vėliau šiuose žemės sklypuose kaip individualios įmonės savininkas pastatė prekybos centrą, pagal nacionalines apskaitos taisykles į savo įmonės nekilnojamojo turto apskaitą įtraukia tik dalį žemės sklypų, kuriuose pastatė prekybos centrą, ir paskui parduoda prekybos centrą su visais žemės sklypais statybos užsakovui, – reikia manyti, kad toks asmuo vien dėl to, kad neįtraukė žemės sklypų į savo įmonės nekilnojamojo turto apskaitą, šiems žemės sklypams netaiko PVM sistemos ir todėl juos parduodamas neprivalo apskaičiuoti ir vėliau sumokėti pardavimo PVM?“
Dėl prejudicinio klausimo
17. Klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą ir 4 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje – kai apmokestinamasis asmuo įsigyja žemės sklypų, šių sklypų viena dalis priskiriama asmeniniam turtui, o kita – versle naudojamam turtui, visuose sklypuose jis, kaip apmokestinamasis asmuo, pastato komercinį centrą, vėliau šį centrą parduoda kartu su žemės sklypais, kuriuose jis buvo pastatytas, – žemės sklypų, kurie buvo priskirti šio apmokestinamojo asmens asmeniniam turtui, pardavimas turi būti apmokestintas PVM.
18. Iš Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punkto formuluotės matyti, kad apmokestinamasis asmuo turi veikti „kaip toks“, kad sandoris būtų apmokestintas PVM. Tačiau apmokestinamasis asmuo, kuris sudaro sutartį kaip privatus asmuo, neveikia kaip apmokestinamasis asmuo ir šis sandoris nėra apmokestinamas PVM (šiuo klausimu žr. Sprendimo Armbrecht, C‑291/92, EU:C:1995:304, 16–18 punktus ir Sprendimo Bakcsi, C‑415/98, EU:C:2001:136, 24 punktą).
19. Taip pat primintina, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką „apmokestinamojo asmens“ sąvoka apibrėžiama nurodant „ekonominės veiklos“ sąvoką, kuri pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 2 dalį apima bet kokią gamintojų, prekybininkų ar paslaugas teikiančių asmenų veiklą, visų pirma materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimą siekiant gauti nuolatinių pajamų (šiuo klausimu žr. Sprendimo Słaby ir kt., C‑180/10 ir C‑181/10, EU:C:2011:589, 43 ir 44 punktus).
20. Be to, kai ilgalaikis turtas naudojamas ir profesiniams, ir asmeniniams tikslams, suinteresuotasis asmuo PVM taikymo tikslais gali pasirinkti, ar laikyti visą šį turtą versle naudojamu turtu, ar savo asmeniniu turtu – pastaruoju atveju jam netaikoma PVM sistema, – ar savo versle naudojamam turtui priskirti tą jo dalį, kuri faktiškai naudojama verslui (žr. Sprendimo Charles ir Charles-Tijmens, C‑434/03, EU:C:2005:463, 23 punktą). Taigi tokiam turtui gali būti netaikoma PVM sistema, jeigu jis iš dalies naudojamas apmokestinamojo asmens ekonominei veiklai ir todėl jis neturi jokios teisės į atskaitą (žr. Sprendimo Bakcsi, C‑415/98, EU:C:2001:136, 27 punktą).
21. Be to, apmokestinamasis asmuo, kuris parduoda tokį turtą, kurio dalį jis nusprendė naudoti asmeniniams poreikiams, neveikia kaip toks, kiek tai susiję su šios dalies pardavimu (šiuo klausimu žr. Sprendimo Armbrecht, C‑291/92, EU:C:1995:304, 24 punktą). Tačiau visą laiką, kurį jis turi nagrinėjamą turtą, jis turi rodyti ketinimą naudoti dalį turto asmeniniams poreikiams (Sprendimo Armbrecht, C‑291/92, EU:C:1995:304, 21 punktas).
22. Tačiau iš minėtos teismo praktikos negalima daryti išvados, kad parduodant apmokestinamojo asmens žemę, kurią jis priskyrė savo asmeniniam turtui, vien dėl šios aplinkybės netaikomas PVM. Iš tiesų, kadangi apmokestinamojo asmens sandoriai už atlygį yra iš esmės apmokestinami PVM, kai jis veikia kaip toks, be priskyrimo prie minėto asmeninio turto, taip pat reikia, kad apmokestinamasis asmuo parduotų šią žemę ne vykdydamas savo ekonominę veiklą, bet valdydamas ir administruodamas savo asmeninį turtą.
23. Šiuo klausimu neginčijama, kad paprastas savininko nuosavybės teisės įgyvendinimas pats savaime negali būti laikomas ekonomine veikla (šiuo klausimu žr. Sprendimo Słaby ir kt., C‑180/10 ir C‑181/10, EU:C:2011:589, 36 punktą). Be to, šiuo požiūriu aplinkybė, kad pardavimo objektas buvo apmokestinamojo asmens įsigytas iš savo asmeninių išteklių, negali turėti lemiamo poveikio.
24. Tačiau dėl žemės statybai pardavimo Teisingumo Teismas jau patikslino, kad tinkamas kriterijus vertinti yra tas, kad suinteresuotasis asmuo pradeda aktyvius prekybos žeme veiksmus ir imasi panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, kaip jie apibrėžti Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 2 dalyje, naudodamas priemones, visų pirma, šių žemės sklypų parengimo darbų atlikimą ir rinkodaros priemonių įgyvendinimą (šiuo klausimu žr. Sprendimo Słaby ir kt., C‑180/10 ir C‑181/10, EU:C:2011:589, 39 ir 40 punktus). Iš tiesų šie veiksmai paprastai nepatenka į asmeninio turto valdymą, todėl tokiu atveju statybai skirtos žemės tiekimas negali būti laikomas tik savininko nuosavybės teisių įgyvendinimu (šiuo klausimu žr. Sprendimo Słaby ir kt., C‑180/10 ir C‑181/10, EU:C:2011:589, 41 punktą).
25. Kalbant apie prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo minėtas aplinkybes, ypač apie tai, kad, pirma, visi žemės sklypai buvo P. Kezić nupirkti per gana trumpą laikotarpį (1998–2002 m.), antra, visi šie žemės sklypai buvo būtina sąlyga nuo 2003 m. gegužės mėn. vykusiai komercinio centro statybai ir, trečia, P. Kezić atliko aptariamų žemės sklypų sutvarkymo darbus už daugiau nei 48 000 eurų, pažymėtina, jog šios aplinkybės atskleidžia, kad aptariamų žemės sklypų pardavimas nebuvo vien paprastas P. Kezić nuosavybės teisės įgyvendinimas, tačiau jis iš tiesų patenka į įmonės savininko ekonominę veiklą.
26. Pridurtina, kad pagal jokią informaciją, esančią Teisingumo Teismui pateiktoje bylos medžiagoje, negalima paaiškinti priežasčių, kodėl aptariamų žemės sklypų pardavimas galėtų būti laikomas asmeninio turto administravimo veiksmu ir todėl turėtų būti atskirtas nuo kitų žemės sklypų, kuriuose vykdydamas įmonės savininko ekonominę veiklą P. Kezić pastatė komercinį centrą.
27. Šiomis aplinkybėmis ir su sąlyga, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas atliks reikiamus patikrinimus, parduodamas aptariamus žemės sklypus P. Kezić turi būti laikomas veikęs kaip apmokestinamasis PVM asmuo ir šis sandoris turėjo būti apmokestintas šiuo mokesčiu.
28. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti taip: Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą ir 4 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje – kai apmokestinamasis asmuo įsigyja žemės sklypų, šių sklypų viena dalis priskiriama asmeniniam turtui, o kita dalis – versle naudojamam turtui, visuose šiuose sklypuose jis, kaip apmokestinamasis asmuo, pastato komercinį centrą, vėliau tą centrą parduoda kartu su žemės sklypais, kuriuose jis buvo pastatytas, – žemės sklypų, kurie buvo priskirti šio apmokestinamojo asmens asmeniniam turtui, pardavimas turi būti apmokestintas PVM, jei minėtas apmokestinamasis asmuo, sudarydamas šį sandorį, veikė kaip toks.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
29. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Rezoliucinė dalis
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (antroji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 2 straipsnio 1 punktą ir 4 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje – kai apmokestinamasis asmuo įsigyja žemės sklypų, šių sklypų viena dalis priskiriama asmeniniam turtui, o kita – versle naudojamam turtui, visuose šiuose sklypuose jis, kaip apmokestinamasis asmuo, pastato komercinį centrą, vėliau tą centrą parduoda kartu su žemės sklypais, kuriuose jis buvo pastatytas, – žemės sklypų, kurie buvo priskirti šio apmokestinamojo asmens asmeniniam turtui, pardavimas turi būti apmokestintas PVM, jei minėtas apmokestinamasis asmuo, sudarydamas šį sandorį, veikė kaip toks.