62020CC0570
CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE
M. CAMPOS SÁNCHEZ-BORDONA
presentate il 9 dicembre 2021 (
1
)
Causa C‑570/20
BV
contro
Direction départementale des finances publiques de la Haute-Savoie
[domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dalla Cour de cassation (Corte di cassazione, Francia)]
«Questione pregiudiziale – Diritti fondamentali – Articoli 50 e 52 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea – Imposta sul valore aggiunto (IVA) – Direttiva 2006/112/CE – Normativa nazionale che prevede il cumulo di sanzioni amministrative e penali per gli stessi fatti – Requisiti relativi al principio del ne bis in idem – Chiarezza e prevedibilità – Necessità e proporzionalità»
1.
Ancora una volta, dinanzi alla Corte di giustizia vengono sollevati i problemi che derivano dal cumulo di sanzioni amministrative e penali, inflitte ad una stessa persona per gli stessi fatti al fine di punire, simultaneamente o successivamente, reati fiscali che riguardano, in particolare, l’imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l’«IVA»).
2.
Nelle sentenze del 20 marzo 2018, Menci (
2
), e Garlsson Real Estate e a. (
3
), la Corte di giustizia ha precisato le condizioni che una normativa nazionale deve soddisfare per poter limitare, ai sensi dell’articolo 52, paragrafo 1, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea (in prosieguo: la «Carta»), il diritto fondamentale a non essere punito due volte per gli stessi fatti, garantito dall’articolo 50 della Carta.
3.
Nel presente rinvio pregiudiziale, la Cour de cassation (Corte di cassazione, Francia) dubita che le norme nazionali che devono costituire il fondamento della propria decisione siano conformi alla dottrina della Corte di giustizia, per quanto riguarda in particolare:
–
la chiarezza e la precisione delle disposizioni che consentono il cumulo di procedimenti e sanzioni, e
–
la proporzionalità tra la gravità del reato commesso, da un lato, e la severità del complesso delle sanzioni cumulate, dall’altro.
I. Contesto normativo
A.
Diritto dell’Unione
1. Carta
4.
L’articolo 50 enuncia quanto segue:
«Nessuno può essere perseguito o condannato per un reato per il quale è già stato assolto o condannato nell’Unione a seguito di una sentenza penale definitiva conformemente alla legge».
5.
L’articolo 51 stabilisce quanto segue:
«1.   Le disposizioni della presente Carta si applicano alle istituzioni, organi e organismi dell’Unione nel rispetto del principio di sussidiarietà, come pure agli Stati membri esclusivamente nell’attuazione del diritto dell’Unione. Pertanto, i suddetti soggetti rispettano i diritti, osservano i principi e ne promuovono l’applicazione secondo le rispettive competenze e nel rispetto dei limiti delle competenze conferite all’Unione nei trattati.
2.   La presente Carta non estende l’ambito di applicazione del diritto dell’Unione al di là delle competenze dell’Unione, né introduce competenze nuove o compiti nuovi per l’Unione, né modifica le competenze e i compiti definiti nei trattati».
6.
L’articolo 52 così dispone:
«1.   Eventuali limitazioni all’esercizio dei diritti e delle libertà riconosciuti dalla presente Carta devono essere previste dalla legge e rispettare il contenuto essenziale di detti diritti e libertà. Nel rispetto del principio di proporzionalità, possono essere apportate limitazioni solo laddove siano necessarie e rispondano effettivamente a finalità di interesse generale riconosciute dall’Unione o all’esigenza di proteggere i diritti e le libertà altrui.
(...)
3.   Laddove la presente Carta contenga diritti corrispondenti a quelli garantiti dalla Convenzione europea per la salvaguardia dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali, il significato e la portata degli stessi sono uguali a quelli conferiti dalla suddetta convenzione. La presente disposizione non preclude che il diritto dell’Unione conceda una protezione più estesa.
4.   Laddove la presente Carta riconosca i diritti fondamentali quali risultano dalle tradizioni costituzionali comuni agli Stati membri, tali diritti sono interpretati in armonia con dette tradizioni.
(...)
6.   Si tiene pienamente conto delle legislazioni e prassi nazionali, come specificato nella presente Carta».
2. Trattato sul funzionamento dell’Unione europea (in prosieguo: il «TFUE»)
7.
L’articolo 325 stabilisce quanto segue:
«1.   L’Unione e gli Stati membri combattono contro la frode e le altre attività illegali che ledono gli interessi finanziari dell’Unione stessa mediante misure adottate a norma del presente articolo, che siano dissuasive e tali da permettere una protezione efficace negli Stati membri e nelle istituzioni, organi e organismi dell’Unione.
2.   Gli Stati membri adottano, per combattere contro la frode che lede gli interessi finanziari dell’Unione, le stesse misure che adottano per combattere contro la frode che lede i loro interessi finanziari.
(...)».
3. Direttiva 2006/112/CE (
4
)
8.
L’articolo 273 stabilisce quanto segue:
«Gli Stati membri possono stabilire, nel rispetto della parità di trattamento delle operazioni interne e delle operazioni effettuate tra Stati membri da soggetti passivi, altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e ad evitare le evasioni, a condizione che questi obblighi non diano luogo, negli scambi tra Stati membri, a formalità connesse con il passaggio di una frontiera.
(...)».
B.
Diritto nazionale
1. Code général des impôts (codice generale delle imposte; in prosieguo: il «CGI»)
9.
Ai sensi dell’articolo 1729, nella sua versione applicabile alla controversia (
5
):
«Le inesattezze o le omissioni riscontrate in una dichiarazione o in un atto che si riferiscono ad elementi rilevanti per la base imponibile o per la determinazione dell’imposta, nonché il rimborso di un credito d’imposta il cui pagamento è stato indebitamente ottenuto dallo Stato, danno luogo all’applicazione di un aumento:
a.
del 40% in caso di violazione dolosa;
(...)».
10.
L’articolo 1741, nella sua versione applicabile alla controversia (
6
), enunciava quanto segue:
«Fatte salve le disposizioni specifiche contenute nel presente codice, chiunque eluda o abbia tentato di omettere fraudolentemente l’accertamento o il pagamento totale o parziale delle imposte oggetto del presente codice, non presentando intenzionalmente la dichiarazione dei redditi entro i termini prescritti, dissimulando volontariamente una parte delle somme soggette ad imposta, pianificando la sua insolvenza o altrimenti ostacolando la riscossione dell’imposta o agendo in qualsiasi altro modo fraudolento, è punibile, indipendentemente dalle sanzioni tributarie applicabili, con una multa di EUR 37500 e con la reclusione di cinque anni. Se i fatti sono stati commessi o agevolati mediante acquisti o vendite senza fattura o con fatture che si riferiscono ad operazioni fittizie, o abbiano avuto per oggetto il versamento da parte dello Stato di rimborsi ingiustificati, il loro autore sarà punito con una multa di EUR 75000 e con la reclusione di cinque anni.
Tuttavia, in caso di dissimulazione, tale disposizione è applicabile solo se la dissimulazione supera il decimo delle somme soggette ad imposta o la cifra di EUR 153. Ogni persona condannata ai sensi del presente articolo può essere dichiarata decaduta dai diritti civici, civili e familiari, ai sensi dell’articolo 131-26 del codice penale.
Il giudice può inoltre ordinare la pubblicazione della decisione emessa e la sua diffusione alle condizioni previste dagli articoli 131-35 o 131-39 del codice penale.
I procedimenti sono avviati alle condizioni previste dagli articoli da L. 229 a L. 231 del codice di procedura tributaria».
2. Livre des procédures fiscales (codice di procedura tributaria; in prosieguo: il «CPT»)
11.
L’articolo L. 228, nella versione applicabile al caso di specie, stabilisce le condizioni in base alle quali l’amministrazione tributaria può denunciare al pubblico ministero i fatti costitutivi di un’evasione fiscale:
«A pena di inammissibilità, le denunce dirette all’applicazione di sanzioni penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di altre imposte sul fatturato, di imposta di registro, sui beni immobili e sulle cessioni patrimoniali e di imposta di bollo sono presentate dall’amministrazione, previo parere conforme della commissione per i reati tributari».
II. Fatti e questioni pregiudiziali
12.
BV ha esercitato la professione di contabile, sotto forma di ditta individuale, fino al 14 giugno 2011. In tale veste e tenuto conto del suo fatturato, era soggetto all’IVA (procedura ordinaria di liquidazione) ed era tenuto a presentare dichiarazioni mensili.
13.
BV era anche soggetto all’imposta sui redditi, per la categoria dei redditi non commerciali (in prosieguo: i «RNC»), ed era pertanto tenuto a presentare ogni anno, oltre a una dichiarazione di tutti i suoi redditi personali, una dichiarazione dei RNC.
14.
In seguito a controlli negli anni 2009, 2010 e 2011, l’amministrazione tributaria rilevava che BV aveva dichiarato entrate di origine professionale inferiori a quelle realmente riscosse, generando un’evasione fiscale di EUR 82507 a titolo di IVA e di EUR 108833 a titolo di RNC.
15.
Il 10 marzo 2014, l’amministrazione tributaria presentava al pubblico ministero una denuncia per irregolarità contabili ed evasione dell’imposta sul reddito e dell’IVA, fatti fra i quali si constatava l’omessa dichiarazione delle entrate riscosse (
7
).
16.
BV è stato citato dinanzi al tribunal correctionnel d’Annecy (Tribunale penale di Annecy, Francia) per essere processato per due reati: evasione fiscale mediante dissimulazione di importi soggetti all’imposta e omissione di scritture in un documento contabile. In tutte le fasi del procedimento, egli ha riconosciuto di aver commesso i fatti di cui era accusato.
17.
Con sentenza del 23 giugno 2017, il tribunal correctionnel d’Annecy (Tribunale penale di Annecy) ha condannato BV a 12 mesi di reclusione, dopo averlo riconosciuto colpevole dei reati di cui era accusato.
18.
BV ha presentato ricorso dinanzi alla cour d’appel de Chambéry (Corte d’appello di Chambéry, Francia), sostenendo che la sua condanna era contraria al principio del ne bis in idem, in quanto era già stato oggetto per gli stessi fatti di una procedura di rettifica fiscale, che aveva dato luogo a sanzioni fiscali del 40% delle imposte evase. Secondo BV, la severità complessiva del sistema repressivo che gli era stato applicato era sproporzionata.
19.
Il ricorso è stato respinto con sentenza del 13 febbraio 2019 della cour d’appel di Chambéry (Corte d’appello di Chambéry), la quale ha confermato le disposizioni della sentenza di primo grado relative alla colpevolezza e ne ha aumentato la pena (
8
), condannandolo a 18 mesi di reclusione, sei dei quali in regime di sospensione.
20.
Il giudice d’appello ha escluso la violazione del principio del ne bis in idem in quanto il cumulo delle pene e delle sanzioni amministrative era stato effettuato ai sensi dell’articolo 1741 del CGI, disposizione conforme all’articolo 50 della Carta, nella misura in cui è conforme a quanto statuito dal Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale, Francia).
21.
BV ha proposto ricorso per cassazione dinanzi alla Cour de cassation (Corte di cassazione), sostenendo che i giudici di primo grado e di appello:
–
hanno violato l’articolo 50 della Carta applicando l’articolo 1741 del CGI le cui disposizioni, come interpretate dal Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale), non sono né chiare né precise;
–
non hanno motivato la loro decisione in conformità con i requisiti previsti dal diritto dell’Unione, non essendosi assicurati che l’onere risultante dall’insieme delle sanzioni inflitte non fosse eccessivo rispetto alla gravità del reato.
22.
Secondo la Cour de cassation (Corte di cassazione):
–
le norme nazionali mirano, in particolare, alla lotta contro i reati in materia di IVA. Rispondono quindi a un obiettivo di interesse generale, tale da giustificare il cumulo di procedimenti e di sanzioni di natura penale che riguardano scopi complementari.
–
quanto alla chiarezza e alla prevedibilità, gli articoli 1729 e 1741 del CGI definiscono con precisione gli atti e gli inadempimenti che possono essere oggetto di procedimenti e di sanzioni penali e tributarie.
–
quanto alla necessità e alla proporzionalità, la facoltà di cumulare le sanzioni è limitata dall’impossibilità di superare l’importo più elevato di una delle sanzioni irrogate. Tale norma riguarda solo le sanzioni della stessa natura (ossia le sanzioni pecuniarie).
–
tuttavia, non si può affermare che la corretta applicazione del diritto dell’Unione sia tanto evidente da non lasciare adito ad alcun ragionevole dubbio.
23.
In tale contesto, la Cour de cassation (Corte di cassazione) sottopone alla Corte di giustizia le seguenti questioni pregiudiziali:
«1)
Se il requisito di chiarezza e prevedibilità delle circostanze in cui le omesse dichiarazioni in materia di IVA dovuta possono essere oggetto di un cumulo di procedimenti e di sanzioni di natura penale sia soddisfatto dalle norme nazionali come quelle precedentemente descritte.
2)
Se il requisito di necessità e di proporzionalità del cumulo di tali sanzioni sia soddisfatto dalle norme nazionali come quelle precedentemente descritte».
III. Procedimento dinanzi alla Corte di giustizia
24.
La domanda di pronuncia pregiudiziale è pervenuta alla cancelleria della Corte il 28 ottobre 2020.
25.
Hanno depositato osservazioni BV, il governo francese e la Commissione europea.
26.
Non è stato ritenuto necessario lo svolgimento di un’udienza.
IV. Valutazione
A.
Osservazioni sulla normativa nazionale controversa e sul contenuto della questione pregiudiziale
27.
Le «norme nazionali» alle quali fa riferimento il giudice del rinvio sono il risultato dell’integrazione di due disposizioni legislative con l’interpretazione giurisdizionale che hanno ricevuto.
28.
Tali disposizioni legislative sono gli articoli 1729 e 1741 del CGI, il cui testo è stato precedentemente riportato (
9
). In sintesi, esse prevedono sanzioni amministrative (aumento del 40% per i reati commessi dolosamente, ai sensi dell’articolo 1729) e sanzioni pecuniarie e pene detentive (ai sensi dell’articolo 1741) per taluni comportamenti che abbiano violato le norme fiscali.
29.
L’articolo 1741 del CGI stabilisce espressamente che le sanzioni pecuniarie e le pene detentive possono essere inflitte indipendentemente dalle sanzioni tributarie (vale a dire quelle di natura formalmente amministrativa) (
10
) per gli stessi fatti.
30.
Per quanto riguarda l’interpretazione giurisprudenziale di tali norme nazionali, il giudice del rinvio afferma che il cumulo delle sanzioni penali e amministrative ivi previste è soggetto a tre riserve interpretative formulate dal Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) (
11
).
31.
Tali riserve – che delineano le condizioni alle quali è possibile cumulare le sanzioni di cui agli articoli 1729 e 1741 del CGI – sono le seguenti:
–
un contribuente che sia stato esonerato dall’imposta con decisione giurisdizionale passata in giudicato per un motivo di merito non può essere condannato penalmente per evasione fiscale (prima riserva, irrilevante nel presente caso);
–
l’articolo 1741 del CGI si applica solo ai casi più gravi di dissimulazione fraudolenta di somme soggette a imposta, o di omessa dichiarazione. La gravità può derivare dall’importo delle imposte evase, dalla natura dei comportamenti della persona perseguita o dalle circostanze in cui sono intervenuti (seconda riserva);
–
se è vero che l’eventualità che siano avviati due procedimenti può portare ad un cumulo di sanzioni, il principio di proporzionalità implica tuttavia che in ogni caso l’importo complessivo delle sanzioni eventualmente inflitte non superi l’importo più elevato di una delle sanzioni irrogate (terza riserva).
32.
Per quanto riguarda la seconda riserva, il giudice del rinvio rileva che la sua stessa giurisprudenza ha precisato i criteri rilevanti relativi alla gravità dei comportamenti in questi termini:
«Qualora l’imputato per evasione fiscale dimostri di essere stato oggetto, a titolo personale, di una sanzione tributaria per gli stessi fatti, spetta al giudice penale, dopo aver individuato gli elementi costitutivi di tale reato alla luce dell’articolo 1741 del CGI, e prima di irrogare sanzioni penali, verificare che i fatti presi in considerazione presentino il grado di gravità tale da giustificare la repressione penale complementare. Il giudice è tenuto a motivare la propria decisione; la gravità accertata può derivare dall’importo delle imposte evase, dalla natura dei comportamenti della persona perseguita o dalle circostanze della loro commissione tra cui quelle che costituiscono circostanze aggravanti» (
12
).
33.
Per quanto riguarda la terza riserva, il giudice del rinvio sottolinea di aver così definito le sue modalità di applicazione:
–
«qualora l’imputato per evasione fiscale dimostri di essere stato oggetto di una sanzione tributaria pronunciata in modo definitivo per gli stessi fatti, il giudice penale è tenuto a vigilare sul rispetto del principio di proporzionalità solo se infligge una pena della stessa natura»;
–
«il principio di proporzionalità non è violato quando i giudici condannano ad una pena detentiva, con sospensione condizionale della pena, purché non gli infliggano alcuna multa, un imputato al quale siano già state irrogate sanzioni tributarie definitive».
34.
Tale sarebbe, in sostanza, il panorama normativo – risultante dall’interazione tra le disposizioni di legge e la loro interpretazione giurisprudenziale – che autorizza, nel diritto francese, a cumulare sanzioni amministrative e penali per gli stessi fatti costituivi di reato e di illecito fiscale, qualora l’amministrazione li porti a conoscenza del pubblico ministero (
13
).
35.
La Cour de cassation (Corte di cassazione) non ha dubbi nei confronti della giurisprudenza della Corte di giustizia sul principio del ne bis in idem per quanto riguarda:
–
la natura penale della sanzione amministrativa prevista dall’articolo 1729 del CGI (
14
);
–
la sussistenza di un interesse generale tale da giustificare il cumulo della sanzione amministrativa con quella di natura penale, di cui all’articolo 1741 del CGI (
15
).
36.
Le questioni della Cour de cassation (Corte di cassazione) si limitano dunque a far chiarire se il diritto nazionale soddisfi le condizioni stabilite nella sentenza Menci, quanto alla chiarezza, alla prevedibilità, alla necessità e alla proporzionalità delle norme che consentono il cumulo di procedimenti e sanzioni.
37.
Impostare la discussione pregiudiziale in tali termini è importante al fine di sottolineare che non vi rientrano i problemi riguardanti:
–
l’individuazione degli «stessi fatti» (idem factum);
–
la sussistenza di un unico interesse giuridico tutelato dalla doppia (bis) repressione, penale e amministrativa, di tali fatti;
–
il carattere «sostanzialmente penale» di una sanzione amministrativa che aumenta del 40% l’importo dell’imposta in caso di reato fiscale; e
–
lo stretto
nesso materiale e temporale tra i procedimenti, amministrativo e penale, che porta a punire con sanzioni pecuniarie e pene detentive una medesima persona per gli stessi fatti (
16
).
B.
Sul merito
1. Prima questione pregiudiziale
38.
La questione verte sulla presunta mancanza di chiarezza e precisione delle norme nazionali in base alle quali taluni fatti costitutivi di reati fiscali possono essere oggetto di un cumulo di procedimenti e di sanzioni, amministrativi e penali.
39.
BV sostiene che la necessità di ricorrere alla giurisprudenza nazionale per determinare le condizioni in presenza delle quali è legittimo cumulare sanzioni amministrative e penali dimostrerebbe, di per sé, che la normativa controversa non sia sufficientemente chiara e precisa.
40.
Egli aggiunge che tale giurisprudenza non sarebbe idonea a porre rimedio al vizio contestato, poiché non riuscirebbe a definire in modo oggettivo e comprensibile i criteri determinanti per valutare la gravità che giustifichi il cumulo.
41.
Il governo francese e la Commissione concordano sul fatto che la normativa applicata soddisfi le condizioni di chiarezza e prevedibilità. I criteri presi in considerazione, a tal fine, dalla giurisprudenza nazionale sarebbero sufficientemente chiari (oltre ad essere rilevanti nel caso di specie).
42.
Inoltre, il governo francese e la Commissione sostengono che, secondo la Corte di giustizia, il principio di legalità delle pene non vieterebbe che alla determinazione delle norme sulla responsabilità penale possa contribuire l’attività di interpretazione giudiziaria.
43.
La mia valutazione su tale aspetto coincide, in sostanza, con quella del governo francese e della Commissione.
44.
Secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia, un cumulo di procedimenti e di sanzioni come quelli controversi nella presente causa rappresenta una limitazione del diritto fondamentale di non essere giudicato o punito due volte per lo stesso reato (
17
).
45.
Ai sensi dell’articolo 52, paragrafo 1, della Carta, una normativa nazionale può applicare una tale limitazione solo rispettando una serie di condizioni cumulative:
–
deve essere prevista dalla legge;
–
deve rispettare il contenuto essenziale del diritto di cui trattasi;
–
deve essere necessaria, nel rispetto del principio di proporzionalità;
–
deve rispondere effettivamente a finalità di interesse generale riconosciute dall’Unione o all’esigenza di proteggere i diritti e le libertà altrui.
46.
La limitazione controversa nel presente procedimento è stata istituita dalla legge, il che soddisfa, in linea di principio, la prima di tali condizioni. La possibilità di cumulare procedimenti e sanzioni amministrative e penali è prevista non in semplici atti amministrativi o prassi giudiziarie, bensì in due specifiche disposizioni legislative:
–
da un lato, l’articolo 1729 del CGI, che, per quanto qui di rilievo, sanziona con un aumento del 40% talune inesattezze o omissioni tributarie dolose;
–
dall’altro, l’articolo 1741 del CGI che, fatto salvo quanto precede, prevede l’irrogazione di multe e la reclusione nei casi di condotta fraudolenta aventi natura delittuosa.
47.
Orbene, in virtù del principio di legalità delle pene, garantito dall’articolo 49 della Carta, è inoltre indispensabile che la legge sia chiara e precisa quanto alla definizione dei casi in cui si possono duplicare procedimenti e sanzioni per gli stessi fatti.
48.
La Corte di giustizia ha collegato il requisito di chiarezza e di precisione della legge al «carattere strettamente necessario» di quest’ultima, ai fini del rispetto del principio di proporzionalità (
18
).
49.
Analizzando il «carattere strettamente necessario» della normativa applicabile, la sentenza Menci ha dichiarato che quest’ultima deve «prevedere norme chiare e precise che consentano al soggetto dell’ordinamento di prevedere quali atti e omissioni possano costituire oggetto di un siffatto cumulo di procedimenti e di sanzioni» (
19
).
50.
Dopo aver esaminato se, previa opportuna verifica del giudice del rinvio, la normativa italiana allora esaminata fosse «chiara e precisa», la Corte di giustizia, nella sentenza Menci, esigeva che fosse garantita la necessaria corrispondenza tra la gravità del reato, da un lato, e la severità del complesso delle sanzioni cumulate, dall’altro (
20
).
51.
A mio avviso, il requisito di chiarezza e di precisione della legge trova la propria collocazione nel contesto del principio di legalità della limitazione all’esercizio dei diritti fondamentali, cui si riferisce la prima delle condizioni dell’articolo 52, paragrafo 1, della Carta.
52.
Solo se la legge che permette il cumulo di procedimenti e di sanzioni, amministrative e tributarie, lo fa in termini chiari e precisi, il contenuto e la portata di tale doppia repressione potranno essere valutati con precisione. Sulla base di tale premessa, successivamente occorrerà verificare se il cumulo sia proporzionale.
53.
La chiarezza e la precisione della legge perseguono uno scopo preliminare e concettualmente autonomo rispetto al principio di proporzionalità. Esse rispondono, in particolare, all’esigenza secondo la quale deve essere la legge, e solo la legge, a limitare l’applicazione del principio del ne bis in idem.
54.
Per rispettare tale principio, non è sufficiente una qualunque definizione legislativa delle fattispecie in relazione alle quali si possono duplicare procedimenti e sanzioni, ma occorre una definizione chiara e precisa.
55.
Se così non fosse, la garanzia apprestata dal principio di legalità quanto alla competenza esclusiva del legislatore in materia di limitazione dei diritti fondamentali sarebbe snaturata. Il potere legislativo non può, per questo motivo, attribuire all’amministrazione o ai giudici l’esercizio di tale competenza.
56.
Del resto, la legalità imposta dall’articolo 52, paragrafo 1, della Carta per limitare il diritto garantito dall’articolo 50 della stessa si aggiunge alla legalità richiesta dall’articolo 49 della Carta quanto alla definizione della pena.
57.
Nella misura in cui il cumulo di procedimenti e sanzioni amministrative e penali può sfociare, nel suo insieme, a una conseguenza più grave di quella prevista dal solo legislatore penale, questo plus sanzionatorio sarà accettabile solo se è preceduto da una definizione chiara e precisa, da parte del legislatore, delle fattispecie e delle circostanze che lo rendono possibile.
58.
Il principio di legalità delle pene è quindi applicabile al cumulo di procedimenti e di sanzioni amministrative e penali. Ne consegue che le disposizioni che autorizzano la doppia repressione devono rispettare determinati requisiti di accessibilità e prevedibilità (
21
).
59.
È in tale contesto, piuttosto che in quello del principio di proporzionalità sancito dall’articolo 52, paragrafo 1, della Carta, che si deve collocare il requisito di chiarezza e precisione esaminato nella sentenza Menci.
60.
Il dubbio cui fa riferimento il giudice del rinvio è se la «chiarezza e precisione» richieste dal principio di legalità debbano già – e solo – sussistere nel testo della legge o se, invece, sia al riguardo necessario il contributo della giurisprudenza degli organi giurisdizionali.
61.
Tanto il governo francese quanto la Commissione hanno ricordato che, secondo la Corte di giustizia, il principio di legalità dei reati e delle pene non escluderebbe l’interpretazione giurisprudenziale della legge.
62.
Secondo la Corte di giustizia, se il principio di legalità delle pene «esige che la legge definisca chiaramente le infrazioni e le pene che le reprimono», tale condizione «si rivela soddisfatta qualora il soggetto sia in grado di sapere, sulla base del dettato della disposizione pertinente e con l’aiuto dell’interpretazione che ne è data dai Tribunali, quali atti e omissioni implicano la sua responsabilità penale» (
22
).
63.
Di conseguenza, ha proseguito la Corte di giustizia, «il principio di legalità dei reati e delle pene non può pertanto essere interpretato come un divieto di graduale chiarimento, da una causa all’altra, delle norme sulla responsabilità penale da parte di un’interpretazione giurisprudenziale, a condizione che il risultato sia ragionevolmente prevedibile al momento della commissione dell’infrazione, alla luce in particolare dell’interpretazione vigente a quell’epoca nella giurisprudenza relativa alla disposizione legale in questione» (
23
).
64.
Nella presente causa, come ho già illustrato, sia il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) sia la Cour de cassation (Corte di cassazione) hanno interpretato gli articoli 1729 e 1741 del CGI. Il primo, in particolare, ha subordinato la costituzionalità delle due citate disposizioni – vale a dire la loro validità – al rispetto delle riserve summenzionate.
65.
In forza di tali riserve, l’applicazione combinata degli articoli 1729 e 1741 del CGI – vale a dire il cumulo dei procedimenti e delle sanzioni che ciascuno di essi prevede separatamente – è costituzionalmente ammissibile solo nei «casi più gravi di dissimulazione fraudolenta delle somme soggette a imposta».
66.
Tale gravità, aggiunge il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale), «può derivare dall’importo delle imposte evase, dalla natura dei comportamenti della persona perseguita o dalle circostanze in cui sono intervenuti» (
24
).
67.
L’interpretazione degli articoli 1729 e 1741 del CGI da parte del Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) non rappresenta un semplice «aiuto» che, secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia suesposta (
25
), possa essere offerto dai giudici quando si individuano quali atti e omissioni implichino la responsabilità penale.
68.
La sua natura costituzionale comporta che l’interpretazione del Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) si integri con valore normativo nelle disposizioni giuridiche interpretate, al punto da rappresentare con esse un insieme indistinguibile.
69.
Gli articoli 1729 e 1741 del CGI hanno pertanto il contenuto normativo che deriva dalla loro interpretazione costituzionale e sono, in tal senso, il risultato della normazione positiva del potere legislativo, da un lato, e della «normazione negativa» del Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) (
26
), dall’altro.
70.
Gli articoli 1729 e 1741 del CGI prevedono, in virtù dell’interpretazione costituzionale a cui è sottoposta la loro validità, che la sanzione amministrativa prevista dalla prima di queste disposizioni per talune inesattezze od omissioni possa essere accompagnata da una sanzione penale, ai sensi dell’articolo 1741 del CGI, solo nei casi più gravi di dissimulazione fraudolenta.
71.
La normativa nazionale esaminata nella sentenza Menci non differiva sostanzialmente da quella di cui ci occupiamo, sebbene il cumulo era riservato, in quel caso, ai reati superiori a EUR 50000.
72.
La Corte di giustizia ha concluso che tale normativa, che doveva essere verificata dal giudice del rinvio, prevedeva, in maniera chiara e precisa, in quali circostanze l’omesso versamento dell’IVA potesse costituire oggetto di un cumulo di procedimenti e sanzioni (
27
).
73.
Si tratta dunque di stabilire se il riferimento ai «casi più gravi di dissimulazione fraudolenta», cui fa riferimento il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale), rappresenti una condizione equivalente, in termini di chiarezza e precisione, a quella della soglia quantitativa che, nella causa Menci, era fissata ad un minimo di EUR 50000.
74.
In un’altra sentenza, la Corte ha ritenuto sufficientemente «chiara e precisa» una normativa nazionale che consentiva di duplicare procedimenti e sanzioni in presenza di manipolazioni di mercato idonee a provocare una «sensibile alterazione del prezzo degli strumenti finanziari» (
28
). Non ha pertanto vietato il ricorso a clausole di natura indeterminata, a condizione che si preveda il loro adeguato accertamento giudiziario.
75.
Il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) ha precisato la gravità che può giustificare il cumulo di procedimenti e sanzioni. Tale gravità, come si è già ripetuto, «può derivare dall’importo delle imposte evase, dalla natura dei comportamenti della persona perseguita o dalle circostanze in cui sono intervenuti» (
29
).
76.
In aggiunta a tale precisazione – che, ribadisco, deve essere integrata nel contenuto delle disposizioni legislative controverse – la Cour de cassation (Corte di cassazione) ha precisato i criteri che agevolano la valutazione della sussistenza della gravità richiesta dal Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) (
30
).
77.
In tal modo, la Cour de cassation (Corte di cassazione), assolvendo stavolta alla funzione di specificare la portata delle disposizioni legislative che la sentenza AC-Treuhand/Commissione affida ai giudici ordinari, rende più comprensibile il regime francese della doppia repressione, penale e amministrativa (
31
).
78.
I criteri stabiliti, secondo le corrispondenti tipologie di reato e di imposte in questione, sono:
–
la reiterazione di «fatti di omessa dichiarazione» su un lungo periodo nonostante varie diffide;
–
la qualità di rappresentante elettivo di un ente territoriale dell’imputato;
–
il ricorso a intermediari stabiliti all’estero; e
–
l’importo delle imposte evase (
32
).
79.
Sebbene sia auspicabile una migliore sistematizzazione di tutti i criteri applicabili, le precisazioni indicate dalla suprema istanza penale francese, nelle condizioni esposte dal giudice del rinvio, superano il minimo necessario affinché una normativa nazionale – nella fattispecie, la sintesi della legge costituzionalmente interpretata e della sua progressiva precisazione da parte di tale giudice superiore – stabilisca in modo ragionevolmente prevedibile le ipotesi in cui la doppia repressione è possibile.
80.
Si può ammettere, come sostiene BV, che la chiarezza di tale regime normativo non sia alla portata dei profani e che diventi indispensabile il ricorso a un parere professionale. Tuttavia, secondo la Corte di giustizia:
–
«[l]a prevedibilità della legge non impedisce che l’interessato sia portato a ricorrere a un illuminato parere legale al fine di valutare, in una misura ragionevole in base alle circostanze della causa, le conseguenze che possono risultare da un atto determinato» (
33
);
–
ciò «vale in particolare per i professionisti, abituati a dover dare prova di grande prudenza nello svolgimento del loro lavoro» e dai quali «[c]i si può inoltre attendere (...) una cura particolare nel valutare i rischi che esso comporta» (
34
).
81.
Ricordo, a tal proposito, che gli atti contestati a BV sono avvenuti nell’esercizio della sua attività professionale in qualità di contabile e, di conseguenza, in un contesto in cui il parere legale è generalmente la regola e non l’eccezione.
82.
È altrettanto vero, ed è quanto sottolinea BV (
35
), che, nella valutazione di nozioni quali «violazione dolosa», «operazioni fraudolente» o «eludere in maniera fraudolenta» si conferisce ai giudici un ampio (e, a mio avviso, inevitabile) margine di interpretazione. Tuttavia, tali nozioni (
36
) devono essere combinate con gli altri criteri già menzionati, elaborati dalla Cour de cassation (Corte di cassazione), al fine di fornire un quadro più preciso del regime che autorizza la doppia repressione dei reati tributari.
83.
In sintesi, ritengo che occorra rispondere alla prima questione pregiudiziale dichiarando che la normativa nazionale contiene il minimo indispensabile di indicazioni per stabilire, in modo chiaro e prevedibile, i casi in cui è consentito applicare il cumulo di procedimenti e sanzioni, amministrative e penali, ad una stessa persona per gli stessi fatti.
2. Seconda questione pregiudiziale
84.
Con la seconda questione, la Cour de cassation (Corte di cassazione) chiede se la normativa nazionale controversa soddisfi i requisiti di necessità e proporzionalità, indispensabili per il cumulo di procedimenti e sanzioni penali e amministrative.
85.
La risposta dovrebbe essere in senso negativo se tale normativa eccede quanto strettamente necessario alla realizzazione degli obiettivi legittimamente perseguiti dalla doppia repressione. Ciò è quanto sostenuto da BV e dalla Commissione, i quali affermano che essa non garantirebbe, in particolare, che la severità dell’insieme delle sanzioni cumulate sia proporzionale alla gravità del reato commesso.
86.
Per il governo francese, al contrario, è decisivo il fatto che, in questa causa, il giudice penale si sia pronunciato dopo l’irrogazione definitiva della sanzione amministrativa. Ciò significa che, nell’applicare la norma che impone al giudice di tener conto di tutte le circostanze del caso, il giudice avrebbe valutato l’esistenza di quella (prima) sanzione.
87.
Il governo francese aggiunge che la proporzionalità sarebbe garantita non solo dalla limitazione dell’importo delle sanzioni, ma anche dalla previsione che il cumulo sia possibile solo nei casi più gravi.
88.
Non condivido quest’ultima affermazione del governo francese, poiché il riferimento ai casi più gravi è appropriato, piuttosto, per valutare se le norme che consentono la doppia repressione siano sufficientemente precise. Il fatto che un reato tributario sia grave non autorizza senz’altro a ignorare i requisiti di proporzionalità per verificare se le (doppie) sanzioni inflitte siano conformi a questi ultimi.
89.
Rinvio, ancora una volta, alla giurisprudenza della Corte di giustizia relativa al carattere necessario di una normativa nazionale che limita il diritto sancito dall’articolo 50 della Carta.
90.
Secondo la Corte di giustizia,
–
quanto al cumulo di procedimenti, è imprescindibile «l’esistenza di norme che garantiscano una coordinazione finalizzata a ridurre a quanto strettamente necessario l’onere supplementare che [il] cumulo comporta per gli interessati» (
37
);
–
quanto al cumulo di sanzioni, ad esso «devono accompagnarsi norme che consentano di garantire che la severità del complesso delle sanzioni imposte corrisponda alla gravità del reato di cui si tratti, considerato che un’esigenza siffatta discende non soltanto dall’articolo 52, paragrafo 1, della Carta, ma altresì dal principio di proporzionalità delle pene di cui all’articolo 49, paragrafo 3, della medesima» (
38
).
91.
In definitiva, lo scopo di tale requisito è quello di assicurare che il cumulo di sanzioni avvenga in modo tale che sia debitamente garantita la corrispondenza (proporzionalità) tra la gravità del reato, da un lato, e la severità del complesso delle sanzioni imposte, dall’altro.
92.
Secondo il giudice del rinvio, il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) ha dichiarato, sulla stessa linea, che, in caso di cumulo di sanzioni, il principio di proporzionalità implica che il loro importo complessivo non possa superare l’importo più elevato di una delle sanzioni irrogate.
93.
Orbene, se la facoltà di cumulare le sanzioni è limitata dall’impossibilità di superare l’importo più elevato di una di quelle già irrogate, «tale norma riguarda solo le sanzioni della stessa natura, ossia le sanzioni pecuniarie» (
39
).
94.
La Cour de cassation (Corte di cassazione) dubita che, limitata in tal modo la proporzionalità ai casi di cumulo di sanzioni pecuniarie, sia soddisfatto il requisito di garantire la corrispondenza tra la gravità del reato e la severità del complesso delle sanzioni (vale a dire senza escludere quelle che comportano la reclusione).
95.
Nella sentenza Garlsson Real Estate, la Corte ha dichiarato contraria al principio di proporzionalità la normativa nazionale che «sembra avere ad oggetto solamente il cumulo di pene pecuniarie, e non il cumulo di una sanzione amministrativa pecuniaria di natura penale e di una pena della reclusione». Tale normativa «non garantisce che la severità dell’insieme delle sanzioni inflitte sia limitata a quanto strettamente necessario rispetto alla gravità del reato in questione» (
40
).
96.
Alla luce del panorama normativo nazionale descritto dal giudice del rinvio, la legislazione francese permetterebbe di bilanciare la severità delle sanzioni cumulate solo nel caso in cui siano tutte di natura pecuniaria.
97.
Se così fosse, l’applicazione della giurisprudenza della Corte di giustizia che ho appena citato condurrebbe a dichiarare (come sostenuto da BV e dalla Commissione) che la normativa controversa non è conforme all’articolo 50 della Carta. In particolare, essa non prevede l’obbligo per le autorità competenti, in caso di irrogazione di una seconda sanzione, di assicurarsi che «la severità dell’insieme delle sanzioni inflitte non ecceda la gravità del reato accertato» (
41
).
98.
Il governo francese risponde che il diritto nazionale garantirebbe la proporzionalità anche nel caso di sanzioni di natura diversa, poiché i procedimenti penali e tributari sarebbero giuridicamente collegati: il secondo si baserebbe sul primo, al fine di infliggere una sanzione complementare alle sanzioni tributarie irrogate nell’ambito di un controllo amministrativo (
42
).
99.
Inoltre, il governo francese sottolinea che, in casi come questo, il procedimento penale si svolgerebbe una volta concluso il procedimento amministrativo. Il giudice penale sarebbe, in ogni caso, tenuto a rispettare il principio di proporzionalità delle pene, al cui fine disporrebbe di un potere di modulazione della sanzione penale. Tale potere gli consentirebbe di garantire il carattere strettamente necessario e proporzionato della pena, individualizzandola in funzione delle circostanze del caso (
43
).
100.
In particolare, ai sensi dell’articolo 132-1 del codice penale, il giudice dovrebbe determinare la natura, il quantum e il regime delle pene in funzione delle circostanze del reato e della personalità del suo autore, nonché della sua condizione materiale, familiare e sociale (
44
).
101.
In tale contesto, secondo il governo francese, nell’ipotesi di cumulo di sanzioni, il giudice penale sarebbe obbligato a tenere conto della precedente imposizione di una sanzione amministrativa (
45
).
102.
La Corte di giustizia non può intervenire come arbitro nella divergenza di opinioni tra il giudice del rinvio e il governo francese quanto all’interpretazione del diritto interno. La risposta alle domande di pronuncia pregiudiziale deve essere data alla luce del contesto materiale e giuridico nazionale come esposto dai giudici del rinvio.
103.
Se le cose stanno come le ha presentate la Cour de cassation (Corte di cassazione), la normativa nazionale non consentirebbe di stabilire la dovuta corrispondenza tra la gravità del reato e la severità del complesso delle sanzioni cumulate, per cui sarebbe incompatibile con l’articolo 50 della Carta, come interpretato dalla Corte di giustizia.
104.
Se, invece, il diritto nazionale offrisse un’intelaiatura adeguata per garantire che il giudice penale possa modulare la sanzione penale (anche quando si tratta di una pena detentiva e non di una pena pecuniaria), tenendo conto del fatto che ad essa si aggiungerà una sanzione pecuniaria amministrativa, non sarebbe violato l’articolo 50 della Carta.
105.
In definitiva, qualora il diritto interno non consenta la dovuta corrispondenza tra la gravità del reato, da un lato, e la severità del complesso delle sanzioni cumulate – di qualsiasi natura –, dall’altro, circostanza che spetta al giudice del rinvio determinare, la normativa di cui trattasi è incompatibile con il diritto dell’Unione per violazione dell’articolo 50 della Carta.
V. Conclusione
106.
Alla luce di quanto precede, suggerisco alla Corte di giustizia di rispondere alla Cour de cassation (Corte di cassazione, Francia) come segue:
«L’articolo 50 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea deve essere interpretato nel senso che esso:
–
non osta a una normativa nazionale che autorizza il cumulo di procedimenti e sanzioni, amministrativi e penali, in casi definiti in base a criteri chiari e precisi, stabiliti dalla legge e adeguatamente precisati dalla giurisprudenza;
–
osta a una normativa nazionale che non consente di garantire la dovuta proporzionalità tra la gravità del reato, da un lato, e la severità del complesso delle sanzioni cumulate, dall’altro, ivi incluse sia le sanzioni pecuniarie amministrative di natura sostanzialmente penale sia le pene detentive».
(
1
)	Lingua originale: lo spagnolo.
(
2
)	C‑524/15, EU:C:2018:197 (in prosieguo: la «sentenza Menci»).
(
3
)	C‑537/16, EU:C:2018:193 (in prosieguo: la «sentenza Garlsson Real Estate»).
(
4
)	Direttiva del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU 2006, L 347, pag. 1).
(
5
)	Legge n. 2008-1443, del 30 dicembre 2008.
(
6
)	Legge n. 2010-1658, del 29 dicembre 2010.
(
7
)	In particolare, secondo l’ordinanza di rinvio, l’amministrazione tributaria contestava a BV: «Di aver presentato una contabilità irregolare (entrate non contabilizzate, omissione di documenti giustificativi delle entrate e utilizzo di conti bancari personali per il pagamento di redditi professionali); di aver presentato dichiarazioni IVA omettendo la maggior parte delle entrate, con un importo di IVA evasa di EUR 82507; di aver presentato dichiarazioni dei RNC ridotte; di aver presentato dichiarazioni ridotte per il complesso di tutti i redditi dichiarando un RNC inferiore rispetto a quello effettivamente riscosso, con un importo evaso dell’imposta sui redditi di EUR 108883».
(
8
)	Anche il pubblico ministero aveva presentato ricorso.
(
9
)	Paragrafi 9 e 10 delle presenti conclusioni.
(
10
)	Nel prosieguo, utilizzando l’espressione «sanzioni amministrative», mi riferirò a quelle che, inflitte dall’amministrazione, hanno carattere sostanzialmente penale, in quanto soddisfano le condizioni di cui ai punti da 26 a 33 della sentenza Menci.
(
11
)	Secondo l’ordinanza di rinvio, il Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) «ha dichiarato, in quattro decisioni, conforme ai principi di necessità e proporzionalità dei reati e delle pene il cumulo dei procedimenti e delle sanzioni penali e tributarie in caso di dissimulazione di somme soggette ad imposta, come in caso di omessa dichiarazione (decisioni n. 2016-545 QPC, del 24 giugno 2016; n. 2016-546 QPC, del 24 giugno 2016; n. 2016-556 QPC, del 22 luglio 2016; e n. 2018-745 QPC, del 23 novembre 2018)».
(
12
)	Ordinanza di rinvio, punto 28.
(
13
)	La decisione del Conseil constitutionnel (Consiglio costituzionale) n. 2016-555 QPC, del 22 luglio 2016, non ha sollevato obiezioni in merito al fatto che l’imputazione per evasione fiscale da parte del pubblico ministero debba essere necessariamente preceduta da una denuncia da parte dell’amministrazione tributaria.
(
14
)	Si tratta, peraltro, di una valutazione che spetta a tale organo giurisdizionale effettuare, come è stato ricordato nella sentenza Menci (punto 27), fermo restando che la Corte di giustizia può tuttavia fornire precisazioni per guidare il giudice del rinvio nella sua interpretazione.
(
15
)	Secondo la Cour de cassation (Corte di cassazione), «[è] incontestabile che la normativa controversa mira, in particolare, alla lotta contro i reati in materia di IVA al fine di assicurare la riscossione integrale dell’IVA dovuta e risponde quindi a un obiettivo di interesse generale, tale da giustificare un cumulo di procedimenti e di sanzioni di natura penale che perseguono scopi complementari» (punto 48 dell’ordinanza di rinvio).
(
16
)	Escludere tali dettagli dalla controversia mi evita di esporre le mie considerazioni sulla soluzione adottata nella sentenza Menci al riguardo. Per una critica dettagliata dell’orientamento tratto da questa sentenza, v. conclusioni dell’avvocato generale Bobek del 2 settembre 2021 nelle cause C‑117/20, bpost (EU:C:2021:680), e C‑151/20, Nordzucker (EU:C:2021:681); in particolare, i paragrafi da 101 a 117 delle prime conclusioni.
(
17
)	V., per tutte, sentenza del 26 febbraio 2013, Åkerberg Fransson, (C‑617/10, EU:C:2013:105), punto 34.
(
18
)	Sentenza Menci, punto 46: riguardo al principio di proporzionalità, quest’ultimo «richiede che il cumulo di procedimenti e di sanzioni previsto da una normativa nazionale, come quella in discussione nel procedimento principale, non superi i limiti di quanto idoneo e necessario al conseguimento degli scopi legittimi perseguiti dalla normativa di cui trattasi, fermo restando che, qualora sia possibile una scelta fra più misure appropriate, si deve ricorrere alla meno restrittiva e che gli inconvenienti causati non devono essere sproporzionati rispetto agli scopi perseguiti».
(
19
)	Sentenza Menci, punto 49.
(
20
)	Sentenza Menci, punti da 50 a 59. Analogamente, sentenza Garlsson Real Estate, punti da 51 a 56.
(
21
)	Per quanto riguarda il principio di legalità delle pene v., per tutte, sentenza dell’11 giugno 2020, Prokuratura Rejonowa w Słupsku (C‑634/18, EU:C:2020:455), il cui punto 49 ricorda che «la legge deve definire chiaramente i reati e le pene che li reprimono. Questa condizione è soddisfatta quando il soggetto di diritto può conoscere, in base al testo della disposizione rilevante e, se del caso, con l’aiuto dell’interpretazione che ne sia stata fatta dai giudici, gli atti e le omissioni che implicano una sua responsabilità penale». E, per quanto qui di rilievo, quali siano gli atti e omissioni che generano un cumulo di procedimenti e sanzioni.
(
22
)	Sentenza del 22 ottobre 2015, AC-Treuhand/Commissione (C‑194/14 P, EU:C:2015:717; in prosieguo: la «sentenza AC-Treuhand/Commissione»), punto 40.
(
23
)	Sentenza AC-Treuhand/Commissione, punto 41.
(
24
)	Decisione n. 2016-545 QPC, del 24 giugno 2016, punto 21. In prosieguo: la «decisione del Conseil constitutionnel».
(
25
)	Sentenza AC-Treuhand/Commissione, punto 40.
(
26
)	Nell’adempimento della funzione di «legislatori negativi» esercitata dai giudici costituzionali nel controllo dell’applicazione della legge, essi rimuovono dall’ordinamento giuridico (o non vi ammettono, quando esaminano testi giuridici che non sono ancora definitivamente entrati in vigore) le disposizioni del potere legislativo contrarie alle rispettive costituzioni.
(
27
)	Sentenza Menci, punti 50 e 51.
(
28
)	Sentenza Garlsson Real Estate, punti 52 e 53.
(
29
)	Decisione del Conseil constitutionnel, punto 21.
(
30
)	La Cour de cassation (Corte di cassazione) ha dichiarato, applicando la giurisprudenza costituzionale, che, «[q]ualora l’imputato per evasione fiscale dimostri di essere stato oggetto, a titolo personale, di una sanzione tributaria per gli stessi fatti, spetta al giudice penale, dopo aver individuato gli elementi costitutivi di tale reato alla luce dell’articolo 1741 del [CGI], e prima di irrogare sanzioni penali, verificare che i fatti presi in considerazione presentino il grado di gravità tale da giustificare la repressione penale complementare. Il giudice è tenuto a motivare la propria decisione; la gravità può derivare dall’importo delle imposte evase, dalla natura dei comportamenti della persona perseguita o dalle circostanze della loro commissione tra cui quelle che costituiscono in particolare circostanze aggravanti. In mancanza di una siffatta gravità, il giudice non può prevedere una condanna» (ordinanza di rinvio, punto 28).
(
31
)	Al punto 75 delle sue osservazioni scritte, BV riconosce che la Cour de cassation (Corte di cassazione) ha cercato di «precisare l’ambito di applicazione della [seconda] riserva», ma a suo avviso «non è riuscita a renderla più chiara e prevedibile».
(
32
)	Ordinanza di rinvio, punto 31. Per quanto riguarda l’importo delle imposte evase, il giudice del rinvio fa riferimento a somme superiori a EUR 200000, quando si tratta dell’imposta sul reddito e dell’imposta di solidarietà sul patrimonio. In ogni caso, il giudice deve pronunciarsi motivando sulla gravità del reato e prima della propria decisione sulla scelta e sulla giustificazione della pena da infliggere (punto 29 dell’ordinanza di rinvio).
(
33
)	Sentenza AC-Treuhand/Commissione, punto 42.
(
34
)	Loc. ult. cit.
(
35
)	Al punto 73 delle sue osservazioni, BV fa riferimento a un «commento ufficiale» dello stesso Conseil constitutionnel (Corte costituzionale), nel quale si riconosce questo margine di discrezionalità giurisdizionale.
(
36
)	L’armonizzazione di tali nozioni con l’obbligatoria tassatività nella descrizione delle fattispecie penali potrebbe, se del caso, suscitare qualche perplessità. Tuttavia, non è questo il contesto in cui vengono utilizzate quando contribuiscono a fissare i confini del regime del cumulo delle sanzioni penali e amministrative.
(
37
)	Sentenza Menci, punto 53.
(
38
)	Sentenza Menci, punto 55. Il corsivo è mio.
(
39
)	Ordinanza di rinvio, punto 63.
(
40
)	Sentenza Garlsson Real Estate, punto 60.
(
41
)	Sentenza Garlsson Real Estate, punto 56. Il corsivo è mio.
(
42
)	Osservazioni scritte del governo francese (punto 71).
(
43
)	Osservazioni scritte del governo francese (punto 75).
(
44
)	Osservazioni scritte del governo francese (punto 77).
(
45
)	Osservazioni scritte del governo francese (punto 78). Colpisce, tuttavia, il fatto che tale memoria termini con la proposta di rispondere alla seconda questione pregiudiziale nel senso che l’articolo 50 della Carta non osta a un «cumulo di sanzioni (…) limitato dall’impossibilità di superare l’importo più elevato di una delle sanzioni, limite che si applica solo a sanzioni della stessa natura, ossia le sanzioni pecuniarie». Questa proposta esclude la possibilità che sanzioni di natura diversa possano essere compensate.