62005CC0228_LT
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
1. Šiuo prašymu priimti prejudicinį sprendimą Commissione Tributaria di Primo Grado (Pirmosios instancijos mokesčių teismas), Trentas, Italija, iš esmės siekia išsiaiškinti, ar nacionalinės teisės nuostatos, kurios uždraudžia pirkimo PVM, sumokėto už transporto priemones, kurios nėra naudojamos apmokestinamojo asmens verslo veikloje, arba už tokių transporto priemonių kurą, atskaitą, gali būti pateisinamos, remiantis Šeštosios PVM direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi(2), kuri leidžia, pasikonsultavus su PVM komitetu, visiškai ar iš dalies netaikyti PVM atskaitos sistemos tam tikroms prekėms dėl ekonominio ciklo svyravimų, jei šios nuostatos galiojo 25 metus, o PVM komitetas tik gavo informaciją apie jų priėmimą.
Svarbios Šeštosios direktyvos nuostatos
2. Pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį pirkimo PVM, kurį apmokestinamasis asmuo turi sumokėti už suteiktas paslaugas, iš esmės gali būti atskaitomas iš jo mokėtino PVM, jei tas paslaugas asmuo panaudoja teikdamas savo apmokestinamąsias paslaugas.
3. Tačiau 17 straipsnio 6 dalis numato:
„Vėliausiai po ketverių metų nuo šios direktyvos įsigaliojimo Taryba Komisijos siūlymu vienbalsiai nusprendžia, su kokiomis išlaidomis susijęs pridėtinės vertės mokestis negali būti atskaitomas. Pridėtinės vertės mokestis jokiais atvejais negali būti atskaitomas, jeigu jis susijęs su išlaidomis, kurios nėra griežtai verslo išlaidos, pavyzdžiui, išlaidomis prabangai, pramogoms ar pasilinksminimams.
Kol aukščiau minėtos taisyklės įsigalios, valstybės narės gali taikyti visus atskaitos apribojimus, esančius jų nacionaliniuose įstatymuose, galiojančiuose šios direktyvos įsigaliojimo metu.“
4. Iš tiesų tokios nuostatos kol kas nebuvo priimtos. Italijoje Šeštoji direktyva įsigaliojo 1979 m. sausio 1 dieną.(3)
5. Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis numato:
„Pasikonsultavusi, kaip numatyta 29 straipsnyje, kiekviena valstybė narė gali dėl ekonominio ciklo svyravimų visiškai ar iš dalies neleisti atskaityti sumų, susijusių su ilgalaikiu turtu ar kitomis prekėmis. < … > “
6. 27 straipsnis numato kitokią, pastovesnę nukrypti leidžiančią nuostatą. Faktinių bylos aplinkybių metu(4) ši nuostata buvo išdėstyta taip:
„1. Taryba, Komisijos pasiūlymu, vieningai gali leisti bet kuriai valstybei imtis specialių priemonių, nukrypstant nuo direktyvos nuostatų, kad būtų supaprastinta mokesčio taikymo tvarka arba užkirstas kelias tam tikriems mokesčio vengimo ar išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams. < ... >
2. Valstybė narė, ketinanti imtis 1 dalyje nurodytų priemonių, apie jas praneša Komisijai ir jai suteikia visą susijusią informaciją.
3. Komisija per mėnesį apie siūlomas priemones praneša kitoms valstybėms narėms.
4. Tarybos sprendimas laikomas priimtu, jei per du mėnesius nuo to laiko, kai kitos valstybės narės buvo informuotos, kaip nustatyta 3 dalyje, nei Komisija, nei jokia kita valstybė narė nepaprašo, kad Taryba šį klausimą iškeltų. < … > “
7. 17 straipsnio 7 dalyje nurodomas 29 straipsnis numato:
„1. Šiuo straipsniu įkuriamas patariamasis pridėtinės vertės mokesčio komitetas, toliau vadinamas „Komitetu“.
2. Komitetas susideda iš valstybių narių ir Komisijos atstovų. Komiteto pirmininkas yra Komisijos atstovas. Sekretoriavimo paslaugas Komitetui teikia Komisija.
3. Komitetas priima savo darbo tvarkos taisykles.
4. Be tų problemų, dėl kurių vyksta šioje direktyvoje numatytos konsultacijos, Komitetas svarsto klausimus, susijusius su Bendrijos nustatytų pridėtinės vertės mokesčio nuostatų taikymu, kuriuos iškelia Komiteto pirmininkas savo iniciatyva arba valstybės narės atstovui pasiūlius.“
Metropol
sprendimas
8. Metropol ir Stadler (5) sprendime Teisingumo Teismas turėjo išanalizuoti 17 straipsnio 6 dalies nuostatas, ypač 17 straipsnio 7 dalį, nagrinėdamas Verwaltungsgerichtshof
(Aukščiausiojo administracinio teismo, Austrija) prašymą priimti prejudicinį sprendimą dėl nacionalinės teisės nuostatos, kuri buvo priimta Austrijoje įsigaliojus Šeštajai direktyvai. Ši nacionalinės teisės nuostata mikroautobusų kategoriją apibrėžė siauriau, nei buvo įprasta ankstesnėje administracinėje praktikoje, ir taip apribojo teisę atskaityti pirkimo PVM, mokamą už tam tikras transporto priemones, už kurias anksčiau tą mokestį buvo galima atskaityti.
9. Nustatęs, kad apibrėžimo pakeitimas negalėjo būti pateisinamas pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 6 dalį, nes tai buvo esminis teisiškai įpareigojančių nuostatų pakeitimas, palyginti su situacija iki šios direktyvos įsigaliojimo Austrijoje, toliau Teisingumo Teismas nagrinėjo, ar 17 straipsnio 7 dalis leidžia valstybei narei tam tikroms prekėms netaikyti PVM atskaitos sistemos: a) prieš tai nepasikonsultavus su PVM komitetu; ir b) neapribojus nuostatos galiojimo termino, siekiant sustiprinti biudžetą.
10. Pirma, Teisingumo Teismas atkreipė dėmesį, kad atskaitos teisė yra PVM sistemos, užtikrinančios šio mokesčio neutralumą, sudėtinė dalis. Todėl iš esmės ji negali būti apribota. Nukrypti leidžiančias nuostatas taikyti yra leidžiama Šeštosios direktyvos numatytais atvejais, kurie turi būti aiškinami griežtai. 17 straipsnio 7 dalis yra vienas iš tokių atvejų, suteikiantis valstybėms narėms teisę, pasikonsultavus 29 straipsnyje numatyta tvarka, tam tikroms prekėms netaikyti atskaitos sistemos.
11. Šis konsultavimasis leidžia Komisijai ir kitoms valstybėms narėms kontroliuoti, kaip valstybė narė naudojasi galimybe nukrypti nuo bendrosios PVM atskaitos sistemos leidžiančiomis nuostatomis, patikrinant ypač tai, ar nagrinėjama nacionalinė priemonė atitinka sąlygą, kad ji turi būti priimta dėl ekonominio ciklo svyravimų.
12. Taigi 17 straipsnio 7 dalis nustato procedūrinę pareigą, kurios valstybės narės turi laikytis, kad galėtų pasinaudoti šiame straipsnyje įtvirtinta nukrypti leidžiančia nuostata. Konsultavimasis su PVM komitetu yra bet kokios šia nuostata pagrįstos priemonės priėmimo išankstinė sąlyga. Jei netaikyti atskaitų sistemos buvo nustatyta nesilaikant šios sąlygos, nacionalinis mokesčių administratorius negali remtis šiuo netaikymu apmokestinamųjų asmenų nenaudai(6) .
13. Antra, Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys leidžia valstybėms narėms netaikyti atskaitos sistemos tam tikroms prekėms dėl „ekonominio ciklo svyravimų“, t. y. priimti laikinojo pobūdžio priemones, skirtas spręsti ekonomines problemas konkrečiu momentu. Todėl tokių priemonių taikymas turi būti terminuotas ir pagal apibrėžimą jos negali būti struktūrinio pobūdžio. Iš to matyti, kad 17 straipsnio 7 dalis neleidžia valstybėms narėms priimti priemonių, pašalinančių tam tikras prekes iš PVM atskaitos sistemos, kuriose nenurodytas tų priemonių galiojimo terminas ir (ar) kurios priskirtinos struktūrinio reguliavimo priemonėms, kuriomis siekiama sumažinti biudžeto deficitą ir suteikti galimybę padengti valstybės skolą(7) .
Svarbios nacionalinės teisės nuostatos
14. Šioje byloje ginčijamos nuostatos yra įtvirtintos 1972 m. spalio 26 d. Respublikos Prezidento dekreto ( Decreto del Presidente della Repubblica ) Nr. 633 (toliau – DPR 633/1972) 19a straipsnio 1 dalyje.
15. Pagal šio straipsnio 1 dalies c punktą, nukrypstant nuo bendrosios nuostatos, leidžiančios atskaityti pirkimo mokestį iš pardavimo mokesčio, PVM, mokamas įsigyjant ar importuojant tam tikrų rūšių transporto priemones, kurios nėra skirtos viešajam naudojimui ir kurios nenaudojamos apmokestinamojo asmens verslo veiklai(8), iš esmės nesuteikia teisės į atskaitą, išskyrus prekybos agentus ar atstovus, nors, atrodo, iki 1983 m. 50 proc. mokesčio galėjo būti atskaitoma. Nuo 2001 m. sausio 1 d.(9) vėl gali būti atskaitoma 10 proc. pirkimo mokesčio, sumokėto už lizingo būdu įsigyjamas transporto priemones, ir 50 proc. mokesčio, sumokėto už ne vidaus degimo varikliais varomas transporto priemones(10) . Italijos vyriausybė per posėdį pareiškė, kad nuo 2006 m. sausio 1 d. galimybė atskaityti 10 proc. buvo padidinta iki 15 proc.
16. Pagal 1 dalies d punktą PVM, mokamas įsigyjant arba importuojant kurą ir tepalus bet kokiai transporto priemonei, gali būti atskaitytas tik tiek, kiek gali būti atskaitytas PVM, mokamas įsigyjant ar importuojant pačias transporto priemones.
17. 19a straipsnyje šiuo metu įtvirtinta nuostata 1979 metais buvo įtraukta į originalią DPR 633/1972 teksto redakciją (kaip nauja 19 straipsnio redakcija) jau po to, kai Italijoje įsigaliojo Šeštoji direktyva(11) . Paskui ji buvo pakeista, o jos galiojimo terminas (kuris iš pradžių buvo nustatytas iki 1983 m. gruodžio 31 d.) daug kartų – Komisijos teigimu, 24 kartus – pratęstas, dėl to ši nuostata šiuo metu vis dar galioja.
18. Iš Teisingumo Teismui pateiktų pastabų ir dokumentų matyti, kad dėl nagrinėjamos priemonės PVM komitetas teikė nemažai konsultacijų. Per posėdį taip pat buvo pažymėta, kad 2005 m. spalio 12 d. (t. y. jau pateikus rašytines pastabas šioje byloje) Komisija pateikė Italijai argumentuotą nuomonę dėl tos priemonės pagal EB 226 straipsnį ir kad paskui Italija pradėjo procedūrą Tarybos leidimui pagal Šeštosios direktyvos 27 straipsnį gauti.
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą
19. Stradasfalti Srl
(toliau – Stradasfalti ) yra kelių statybų sektoriuje veikianti bendrovė. Ji įsigijo automobilių (labiau „asmeninės“ nei „komercinės“ paskirties), skirtų darbuotojams važinėti tarp darbų atlikimo vietų ir biurų, vykti į įvairias institucijas ir naudotis kaip su darbo užmokesčiu nesusijusiu priedu.
20. Ši įmonė ginčija pirkimo mokesčio, mokamo už šias transporto priemones ir kurą jiems, atskaitos apribojimą. Todėl 2004 m. ji nusprendė siekti, kad šis PVM būtų sugrąžintas už 2000, 2001, 2002, 2003 ir 2004 metus, iš viso – 31 337,21 euro.
21. 2004 m. liepos 15 d. vietos mokesčių administratoriaus įstaiga atmetė šiuos reikalavimus. Dėl šio atmetimo Stradasfalti
pateikė ieškinį prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme.
22. Atsižvelgdamas į jam pateiktus argumentus, kuriais Stradasfalti teigia, kad ginčijamos priemonės prieštarauja Šeštajai direktyvai, o mokesčių administratoriaus įstaiga tvirtina, kad valstybės narės turi teisę atsisakyti taikyti atskaitą prekių, kurios nėra naudojamos apmokestinamojo asmens verslo veiklai, atžvilgiu, ir į Teisingumo Teismo sprendimą Metropol, nacionalinis teismas paprašė Teisingumo Teismo atsakyti į šiuos prejudicinius klausimus:
1. Ar 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys, atsižvelgiant į to paties straipsnio 2 dalį, turi būti aiškinamas taip, kad:
a) nagrinėjamas straipsnis draudžia, jog direktyvos 29 straipsnyje numatytu „pasikonsultavimu su PVM komitetu“ būtų laikomas paprastas valstybės narės pranešimas apie nacionalinės teisės akto nuostatos, pavyzdžiui, Respublikos Prezidento dekreto Nr. 633/72 19a straipsnio 1 dalies c ir d punktų, priėmimą ir vėlesnius šios nuostatos, kuri apriboja teisę į PVM, susijusio su 17 straipsnio 2 dalyje numatytų prekių naudojimusi ir priežiūra, atskaitą, galiojimo pratęsimus, remiantis tik tuo, kad PMV komitetas tokią informaciją gavo;
b) šis straipsnis taip pat draudžia, kad būtų laikomas priemone, patenkančia į jo taikymo sritį, bet koks teisės į PVM, susijusio su a punkte minėtų prekių pirkimu, naudojimusi ir priežiūra, atskaitą apribojimas, nustatytas prieš pasikonsultavimą su PVM komitetu ir likęs galioti dėl daugelio teisės akto galiojimo pratęsimų, atliktų vienas po kito daugiau nei 25 metus;
c) jei atsakymas į pirmojo klausimo b punktą būtų teigiamas, Teisingumo Teismo prašoma nurodyti kriterijus, leidžiančius nustatyti didžiausią galimą teisės aktų, pagrįstų Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje nurodytais ekonominio ciklo svyravimais, pratęsimų galiojimo trukmę (jei tokia galima); arba nurodyti, ar išimčių (pasikartojančių laiko atžvilgiu) laikinojo pobūdžio pažeidimas suteikia mokesčių mokėtojui teisę į atskaitą.
2. Tuo atveju, jei nesilaikoma 17 straipsnio 7 dalyje numatytos procedūros reikalavimų ir sąlygų, Teisingumo Teismo prašoma nuspręsti, ar šios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį reikia aiškinti taip, kad ji draudžia, įsigaliojus Šeštajai direktyvai, (Italijoje – 1979 m. sausio 1 d.) valstybės narės priimtą nacionalinės teisės nuostatą arba administracinę praktiką, kuri objektyviai ir neterminuotai apriboja PVM atskaitą įsigyjant, naudojant ir eksploatuojant tam tikras transporto priemones.
23. Stradasfalti, Italijos vyriausybė ir Komisija pateikė rašytines pastabas; visos jos taip pat pateikė žodines pastabas per 2006 m. balandžio 6 d. teismo posėdį.
Vertinimas
Priimtinumas
24. Italijos vyriausybė teigia, kad 1b ir 2 klausimai nėra susiję su ginču pagrindinėje byloje, nes jie remiasi kitais teisės aktais, nei tie, kurie galiojo laikotarpiu (nuo 2000 iki 2004 metų), už kurį Stradasfalti siekia susigrąžinti pirkimo mokestį, o 1c klausimo pirmoji dalis yra hipotetinė, nes ji daro prielaidą, kad bus teigiamai atsakyta į 1b klausimą.
25. Todėl, jos nuomone, šie klausimai yra nepriimti remiantis Teisingumo Teismo sprendimu Längst (12), pagal kurį Teisingumo Teismas gali atsisakyti priimti prejudicinį sprendimą dėl prašyme priimti prejudicinį sprendimą pateikto klausimo, jei prašomas išaiškinimas visiškai nesusijęs su pagrindinės bylos faktinėmis aplinkybėmis ar dalyku arba problema yra hipotetinė.
26. Prieštaravimo dėl 1b klausimo priimtinumo pagrindas yra Italijos tvirtinimas, kad, nors ankstesniais metais nagrinėjamą priemonę įtvirtinantys teisės aktai galėjo būti priimti arba pakartotinai priimti prieš
pasikonsultavimą su PVM komitetu, nuo 1999 m. (taigi ir laikotarpiu nuo 2000 iki 2004 metų) kiekvienas pakeitimas arba pratęsimas buvo priimtas jau pasikonsultavus
su šiuo komitetu.
27. Tačiau atkreipčiau dėmesį, kad suformuluotas klausimas yra bendrojo pobūdžio. Nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nėra nieko, kas nurodytų kokį nors konkretų laikotarpį ar paminėtų kokį nors konkretų konsultavimąsi su PVM komitetu prieš priimant priemonę ar ją priėmus. Atvirkščiai, Stradasfalti, Italijos vyriausybė ir Komisija nurodė įvairias konsultacijas ir visos pateikė PVM komiteto posėdžių (vykusių tiek prieš priimant nagrinėjamą priemonę, tiek ją priėmus) ataskaitas.
28. Akivaizdu, kad klausimas dėl to, ar Italija įvykdė reikalavimus pasikonsultuoti su PVM komitetu, turi būti nagrinėjamas atsižvelgiant į konkrečius veiksmus, kurių buvo imtasi kiekvienu atveju. Tačiau tai yra fakto klausimas ir todėl tai gali nuspręsti tik nacionalinis teismas. Teisingumo Teismas, nagrinėdamas prašymą priimti prejudicinį sprendimą, faktų nenustato, net jei tie faktai susiję su Bendrijos procedūra.
29. Šiame kontekste man atrodo visiškai priimtina, kad nacionalinis teismas prašo priimti prejudicinį sprendimą bendrojo pobūdžio klausimais, į kurį atsižvelgdamas jis įvertins konsultavimosi su PVM komitetu susijusius faktus, kuriuos teismas nustatys arba jau nustatė(13) .
30. Kadangi šiam teismui taip pat reikia sužinoti, kas yra arba nėra teisėtas konsultavimasis, mano nuomone, yra teisėta, kad Teisingumo Teismas atsižvelgtų į skirtingas pateiktuose dokumentuose aprašytas situacijas, tačiau susilaikytų nuo konkrečių išvadų dėl faktų, kurios galėtų lemti pagrindinės bylos rezultatą ir būtų pagrįstos tais dokumentais.
31. Taip pat negalima laikyti 1b klausimo nepriimtinu dėl to, kad jis nesusijęs su bylos faktinėmis aplinkybėmis vien todėl, kad nurodo „įvairius teisės aktų galiojimo pratęsimus, vykdytus nepertraukiamai daugiau kaip 25 metus“, nors pagrindinėje byloje reikalaujama atskaitos už trumpesnį laikotarpį.
32. Nepaisant to, ar buvo laikytasi konsultavimosi reikalavimų, minėtas „nepertraukiamumas“ gali būti svarbus vertinant, ar buvo laikytasi Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtinto reikalavimo, kad kiekvienas atskaitos sistemos netaikymas turi būti pagrįstas „ekonominio ciklo svyravimais“.
33. Taigi, jei 1b klausimas yra priimtinas (mano nuomone, jis toks yra), Italijos vyriausybės prieštaravimas, kad 1c klausimas yra hipotetinis, neturi pagrindo.
34. Italijos prieštaravimas dėl 2 klausimo priimtinumo yra pagrįstas tuo, kad laikotarpiu po 1999 m. ginčijamų priemonių galiojimas nebuvo „neterminuotas“, bet buvo pratęsiamas kasmet, laukiant, kol bus priimta direktyva dėl nuostatų, reglamentuojančių teisę atskaityti mokestį. Todėl Italija teigia, kad klausimas yra nesusijęs su pagrindinėje byloje nagrinėjamu ginču.
35. Tiesa, kad 1998 m. Komisija pateikė pasiūlymą dėl Tarybos direktyvos, pakeičiančios Direktyvos 77/388/EEB nuostatas, kurios reglamentuoja teisę į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą(14) . Tačiau šis pasiūlymas neseniai buvo atsiimtas(15) – greičiausia siekiant susitarti dėl Taryboje iškilusių sunkumų. Šio pasiūlymo 1 straipsnio 2 dalis būtų įterpusi į Šeštąją direktyvą 17a straipsnį, kuris, inter alia, reglamentuotų PVM, tenkančio „išlaidoms, susijusioms su keleiviniais automobiliais, kurie naudojami ne vien verslo tikslais“ atskaitą, kuriai valstybės būtų galėjusios nustatyti ne mažesnę nei 50 proc. atitinkamo mokesčio ribą. Taip pat tiesa, kad PVM komiteto protokoluose užfiksuotas Italijos vyriausybės nuomonės pareiškimas dėl šio pasiūlymo.
36. Tačiau iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą konteksto man atrodo, kad 2 klausimas turi būti aiškinamas ne taip siaurai, kad jis susijęs tik su situacijomis, kuriose faktiškai nenustatytas priemonės galiojimo termino apribojimas, o daugiau kad jis susijęs su visomis situacijomis, kuriose galiojimas tiek ištęstas, kad net atrodo, jog prieštarauja reikalavimui, kad nukrypti leidžianti nuostata turi būti priimta dėl „ekonominio ciklo svyravimų“.
37. Todėl nematau pagrindo pripažinti, kad kuris nors iš pateiktų klausimų yra nepriimtinas.
38. Atsakydama į šiuos klausimus, remsiuosi panašiu požiūriu, kurį pasiūlė Komisija. Todėl visų pirma nagrinėsiu Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatytos nukrypti leidžiančios nuostatos galiojimo procedūros reikalavimus (1a klausimas ir dalis 1b klausimo), toliau – tokio galiojimo pagrindinius reikalavimus (likusi 1b klausimo dalis ir pirmoji 1c klausimo dalis) ir galiausiai – bet kuriai iš šių rūšių priklausančio reikalavimo nesilaikymo teisines pasekmes (likusią 1c klausimo dalį ir 2 klausimą).
Procedūros reikalavimai – 1a ir 1b klausimai
39. Iš esmės nacionalinis teismas siekia sužinoti, ar „paprastas pranešimas apie priemonės priėmimą“ gali būti laikomas „pasikonsultavimu“ su PVM komitetu, jei komitetas tik gauna informaciją; ir kokią įtaką turi, jei apskritai turi, konsultavimasis priėmus nagrinėjamą priemonę.
40. Viena vertus, į pirmąjį iš šių klausimų galima atsakyti labai tiesiogiai.
41. PVM komitetas yra patariamoji institucija. Nors jis gali priimti „gaires“, neturi tokios pareigos, nebent klausimas būtų susijęs su bendruoju interesu ir valstybių narių dauguma turėtų konkrečią nuomonę(16) . Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis nustato pareigą valstybei narei, kuri, remdamasi šia nuostata, siekia netaikyti atskaitos, konsultuotis su PVM komitetu. Tačiau nėra numatyta sąlygų dėl konsultavimosi rezultatų. Be to, jei PVM komitetas, kai į jį buvo kreiptasi konsultuotis, neturi pareigos pateikti konkrečią nuomonę (o jis tokios pareigos neturi), priemonės, priimtos pagal nukrypti leidžiančią nuostatą, galiojimas negali būti ginčijamas vien dėl to, kad PVM komitetas „tik gavo informaciją“ apie šią konsultaciją.
42. Be to, PVM komiteto darbo tvarkos taisyklių 12 straipsnio 3 dalis būtent numato, kad komitetas „gauna informaciją“ apie konsultavimąsi, kurį pagal Šeštąją direktyvą privalo atlikti valstybės narės. Tokia komiteto praktika – o iš Teisingumo Teismui pateiktų protokolų matyti, kad jis keletą kartų gavo informaciją apie Italijos konsultavimąsi dėl ginčijamos priemonės, – savaime negali neigiamai paveikti šio konsultavimosi teisėtumo.
43. Tačiau 1a klausimas nurodo tik „paprastą < ... > pranešimą apie nacionalinės teisės nuostatos priėmimą“. Todėl jį galima aiškinti kaip klausiantį, ar galima teigti, kad konsultavimasis įvyko, jei komitetas tik gavo informaciją apie jau priimtą priemonę.
44. Tai savo ruožtu iškelia dar du klausimus: koks turi būti pranešimas, kad jis taptų „konsultavimusi“; ir ar konsultavimasis po
priemonės priėmimo laikytinas galiojančiu bei galinčiu turėti pasekmių (apie tai užsimenama ir 1b klausime).
45. Kalbant apie pirmąjį iš šių klausimų, man atrodo, kad Komisija neklysta, iš esmės teigdama, kad valstybė narė turi pateikti PVM komitetui pakankamai informacijos tam, kad kitos valstybės narės ir Komisija galėtų pareikšti savo nuomonę, ar priemonė atitinka 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus pagrindinius kriterijus. Kaip Teisingumo Teismas pažymėjo Metropol
sprendime, „konsultavimasis leidžia Komisijai ir kitoms valstybėms narėms kontroliuoti, kaip valstybė narė naudojasi galimybe nukrypti nuo bendrosios PVM atskaitos sistemos, patikrinant ypač tai, ar nagrinėjama nacionalinė priemonė atitinka sąlygą, kad tokios priemonės turi būti priimtos dėl ekonominio ciklo svyravimų“(17) . Bet koks mažiau griežtas reikalavimas dėl pranešimo turinio ar apimties padarytų procedūrą visiškai nenaudingą.
46. Ar per konsultacijas buvo pateikta pakankamai informacijos, yra teisės klausimas, kurį turi išspręsti nacionalinis teismas. Tačiau svarbu pažymėti, kad dokumentai, kuriuos prie savo rašytinių pastabų Teisingumo Teismui pridėjo tiek Italijos vyriausybė, tiek Komisija, rodo, kad Italijos konsultavimosi PVM komitete klausimu vyko diskusija ir kad Komisija turėjo galimybę pareikšti savo nuomonę dėl nagrinėjamų priemonių.
47. Dėl antrojo klausimo Metropol sprendimas aiškiai konstatuoja, kad konsultavimasis su PVM komitetu yra nukrypti leidžiančia nuostata pagrįstos priemonės priėmimo „išankstinė sąlyga“ (18) .
48. Tačiau Italijos vyriausybė vis tiek remiasi vėlesniu Teisingumo Teismo pareiškimu Sudholz (19) byloje, kad „Šeštosios direktyvos 27 straipsnio formuluotė neuždraudžia Tarybai priimti sprendimo po nacionalinės priemonės priėmimo. Sprendimas nėra neteisėtas vien dėl tos priežasties, kad jis priimtas po to, kai buvo priimta nukrypti leidžiančia nuostata pagrįsta priemonė“.
49. Šiame kontekste norėčiau pažymėti, kad 17 straipsnio 7 dalyje numatyta konsultavimosi procedūra skiriasi nuo leidimų procedūros pagal 27 straipsnį(20) . Todėl gali būti neįmanoma arba netinkama jas vertinti kaip visiškai analogiškas. Konsultavimosi tikslas apskritai būtų pasiekiamas geriausiai, jei jis būtų vykdomas prieš nustatant veikimo būdą, nes taip jis galėtų turėti įtakos veiksmams, kurių imamasi. Atvirkščiai, leidimas, net jei jis suteikiamas atgaline data, vis dar gali įteisinti veikimo būdą, kurio buvo imtasi.
50. Be to, net jei analogija ir būtų tinkama, reikia pažymėti, kad Sudholz
sprendime Teisingumo Teismas iš tiesų nesutiko, kad leidimas pagal 27 straipsnį gali būti suteikiamas atgaline data. Tiksliau tariant, Teisingumo Teismas nusprendė, kad nagrinėtas leidimas, kuris buvo suteiktas po to, kai buvo priimta atitinkama priemonė, nebuvo negaliojantis dėl priėmimo laiko, bet galėjo pateisinti tą priemonę tik nuo leidimo suteikimo momento.
51. Be to, Italijos vyriausybės cituota ištrauka yra labiau susijusi su Tarybos leidimo priėmimo momentu, o ne pareiškimu leidimui gauti, kuris, akivaizdu, privalo būti pateiktas prieš priimant išimtį numatančią priemonę. Teisingumo Teismas konstatavo, kad „27 straipsnis tiksliai apibrėžia įvairias procedūros, per kurią priimamas Tarybos sprendimas, stadijas, ir būtent reikalauja, kad suinteresuota valstybė narė praneštų(21) Komisijai apie savo siekį nustatyti nukrypti leidžiančia nuostata pagrįstą priemonę, tačiau nenumato terminų, per kuriuos Taryba turi priimti savo sprendimą“(22) .
52. Todėl, jei šias situacijas vertintume analogiškai, atrodytų pagrįsta konsultavimosi pagal 17 straipsnio 7 dalį inicijavimą prilyginti prašymui dėl leidimo pagal 27 straipsnį; ir todėl turintį vykti anksčiau nei nagrinėjamos priemonės priėmimas. Tačiau PVM komiteto nuomonė, jei ji pareiškiama, gali būti pateikiama ir po priemonės priėmimo, nepaveikiant jos galiojimo dėl procedūros pagrindų.
53. Komisija toliau nurodo, kad pats ekonominio ciklo svyravimų pobūdis paprastai reiškia, kad veiksmų reikia imtis skubiai, o PVM komiteto posėdžiai rengiami palyginti retai. Todėl nukrypti leidžiančią nuostatą gali reikėti nustatyti dar prieš aptariant ją komitete.
54. Tačiau man neatrodo, kad būtinybė netaikyti atskaitos sistemos tam tikroms prekėms gali kada nors būti tokia skubi, kad užkirstų kelią bent inicijuoti konsultavimosi procedūrą, pranešant PVM komitetui apie valstybės narės ketinimą. Bet kuriuo atveju PVM komiteto darbo tvarkos taisyklėse(23) įtvirtinta, kad jo posėdžiai paprastai rengiami keturis kartus per metus; o Komisija per teismo posėdį sutiko, kad susidarius skubiai padėčiai buvo įmanoma (bent jau teoriškai) sukviesti neeilinį komiteto posėdį.
55. Taip pat neatrodo, kad šioje byloje būtų išties teigiama, jog Italija kuriuo nors atveju svarbų teisės aktą priėmė tarp konsultavimosi su PVM komitetu inicijavimo momento ir momento, kai komitetas galėjo apsvarstyti klausimą, arba kad bet kuriuo atveju ji privalėjo veikti skubiai prieš surengiant komiteto posėdį.
56. Jei su PVM komitetu iš principo privaloma konsultuotis prieš priimant nagrinėjamą priemonę, ar yra kokių nors aplinkybių, kuriomis ir vėlesnis konsultavimasis gali vis tiek turėti pasekmių?
57. 1b klausime nacionalinis teismas nurodo apribojimą, nustatytą prieš konsultavimąsi su komitetu. Stradasfalti
teigia, kad, nors ginčijama priemonė pirmą kartą buvo priimta 1979 metais, pirmąkart konsultuotasi su komitetu 1981 metais. Italija pažymi, kad nuo tada priemonė keletą kartų buvo priimta pakartotinai.
58. Man atrodo akivaizdu, kad, net jei konsultavimasis yra bet kokios priemonės pagal 17 straipsnio 7 dalį priėmimo išankstinė sąlyga, šios sąlygos nesilaikymas konkrečiu atveju negali visam laikui sutrukdyti vėliau, tinkamai pasikonsultavus, priimti bet kokią identišką ar panašią nuostatą.
59. Todėl, mano nuomone, būtina nagrinėti kiekvieną teisės aktą (tiek priemonės priėmimą, tiek pakartotinį priėmimą, tiek galiojimo pratęsimą ar pakeitimą) ir nustatyti, ar a) prieš jį priimant buvo konsultuotasi su PVM komitetu; ir ar b) tokiu atveju kitoms valstybėms narėms ir Komisijai buvo pateikta pakankamai informacijos apie konkretų priemonės turinį, kad jos galėtų susidaryti nuomonę, jog ta priemonė atitinka 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus pagrindinius kriterijus.
60. Tuo remiantis nacionaliniam teismui bus įmanoma nustatyti, kurie iš įvairių teisės aktų, įtvirtinančių ginčijamos priemonės vėlesnes formas, atitiko 17 straipsnio 7 dalies procedūros reikalavimus, o kurie – ne.
61. Todėl manau, kad valstybės narės konsultavimasis PVM komitete yra kiekvieno (pratęsiančio) teisės akto, įtvirtinančio teisės į atskaitą netaikymą pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalį, priėmimo išankstinė sąlyga. Konsultuojantis turi būti pateikiama pakankamai informacijos, tiksliai atskleidžiančios šio netaikymo turinį, kad kitos valstybės narės ir Komisija galėtų susidaryti nuomonę, jog jis atitinka 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus pagrindinius kriterijus.
Pagrindiniai reikalavimai – 1b ir 1c klausimai
62. Nacionalinis teismas iš esmės nori sužinoti, ar 25 metus galiojanti priemonė gali būti pateisinama remiantis Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi, o jeigu negali, kiek laiko nukrypti leidžiančia nuostata pagrįsta priemonė gali būti pagrįstai pratęsiama dėl ekonominio ciklo svyravimų.
63. Iš Metropol (24) sprendimo – o išties ir iš nuostatos teksto – akivaizdu, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis gali leisti tik laikinas priemones, priimtas reaguojant į laikiną (ciklišką) ekonominę padėtį(25) .
64. Be to, man atrodo labai sudėtinga, jei, atvirai kalbant, išvis įmanoma, apibūdinti 25 metus taikomą priemonę kaip „laikiną“ arba ekonomikos padėtį, kuri tęsiasi 25 metus, kaip laikiną, trumpalaikę arba ciklišką. Dvidešimt penkeri metai yra daugiau nei pusė Europos (ekonominės) bendrijos gyvavimo laiko ir praktiškai apima visą Šeštosios direktyvos galiojimo Italijoje laikotarpį.
65. Tačiau Italijos vyriausybė siekia, kad Teisingumo Teismo vertinimas apsiribotų penkerių metų laikotarpiu (nuo 2000 m. iki 2004 m.).
66. Negaliu sutikti, kad priemonės, lyg pateisintos „ekonominio ciklo svyravimais“, galiojimas turi būti nustatomas remiantis vien laikotarpiu, reikšmingu jai taikyti bylos nacionaliniame teisme faktinėms aplinkybėms. Visas laikotarpis, kuriuo priemonė vis paliekama galioti, irgi svarbus vertinant, ar pateisinimas yra apsimestinis. Mano nuomone, 20 arba 25 metų laikotarpis taip pat akivaizdžiai per ilgas, kad tenkintų šį kriterijų.
67. Padėtis, žinoma, pasikeistų, jeigu būtų įgyvendinamos viena po kitos sekančios priemonės, iš kurių kiekviena skirtingai reaguoja į įvairias ekonominio ciklo aplinkybes. Atsižvelgiant į tai, kad šioje byloje nagrinėjama priemonė buvo įvairiais būdais atnaujinama nuo tada, kai buvo pirmąkart priimta 1979 metais, nacionalinis teismas turi pasitenkinti tuo, jog taip nėra šiuo atveju. Tai yra fakto klausimas, kurį turi išspręsti nacionalinis teismas, bet Teisingumo Teismas vis tiek gali pateikti patarimų.
68. Pirma, atrodo, kad ginčijama priemonė buvo mažai pakeista. Teisingumo Teismui buvo pranešta, kad tam tikrais laikotarpiais egzistavo teisė į dalinę atskaitą: nuo 1979 m. iki 1983 m. – 50 proc., nuo 2001 m. iki 2005 m. – 10 proc. (50 proc. kai kurių rūšių transporto priemonėms), o dabar, nuo 2006 m. pradžios – 15 proc. Atrodo, kad 18 metų – nuo 1983 m. iki 2000 m. (imtinai) nebuvo jokios teisės į atskaitą. Todėl PVM dalis, kurią buvo galima atskaityti (arba ne), retkarčiais skyrėsi, tačiau priemonės pobūdis, t. y. atskaitos netaikymas, atrodo, išliko nepakeistas ir nenutrūkstamas nuo tada, kai ji buvo priimta pirmą kartą.
69. Antra, nors teoriškai ir galima įsivaizduoti keletą viena po kitos sekančių trumpalaikių ekonominių situacijų, kurios visos reikalautų, kad būtų apribojama (skirtingomis dalimis) teisė į transporto priemonių pirkimo PVM atskaitą, tačiau šioje byloje neteigiama, kad buvo tokių viena po kitos sekusių situacijų.
70. Todėl atrodo pagrįsta daryti išvadą, nebent nacionaliniam teismui mokesčių administratorius pateiktų įtikinančių įrodymų, įrodančių atvirkščią išvadą, kad ginčijamos priemonės pobūdis nėra nei laikinas, nei kad ji yra pagrįsta laikinais, trumpalaikiais arba cikliškais ekonominio ciklo svyravimais ir todėl ji negali atitikti Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalyje numatytų pagrindinių pateisinimo reikalavimų.
71. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat prašo paaiškinimų dėl maksimalaus laikotarpio, kurį gali būti tęsiamas šia nuostata pagrįstas atskaitos netaikymas.
72. Nors 20 ar 25 metų laikotarpis atrodo akivaizdžiai per ilgas, nemanau, kad būtų pagrįsta (ar įmanoma) pasiūlyti kokį nors konkretų terminą. Svarbus kriterijus yra ekonominės situacijos, dėl kurios kyla būtinybė netaikyti teisės į atskaitą, pobūdis, o ne konkreti situacijos trukmė. (Žinoma, pats netaikymas akivaizdžiai negali būti pateisinamas ilgiau nei būtina dėl aplinkybių trukmės.)
73. Stradasfalti
remiasi Komisijos teiginiais Metropol
byloje, kad svarbūs yra tik „laikotarpiai, gerokai nukrypstantys nuo normalaus ekonominio ciklo“ (26), ir generalinio advokato L. A. Geelhoed nuomone toje pačioje byloje, kad „reikalavimas dėl „ekonominio ciklo svyravimų“ reiškia, jog fiskalinės priemonės tikslas turi būti ciklo svyravimų neutralizavimas. Priemonė yra valstybės narės ekonominės politikos dalis. Šiame kontekste suprantu ekonominę politiką kaip poveikį makroekonominiams rodikliams, pavyzdžiui, produkcijai, vartojimui ir importo bei eksporto apimtims, per valstybės biudžetą trumpiems laikotarpiams, kurie dažnai yra ne ilgesni nei vieneri ar dveji metai“ (27) .
74. Abu šie paaiškinimai man atrodo tinkamai ir naudingai papildantys Teisingumo Teismo tvirtinimą savo sprendime, kad 17 straipsnio 7 dalis „leidžia valstybei narei priimti laikinojo pobūdžio priemones, kuriomis siekiama taisyti laikiną ekonominę padėtį konkrečiu momentu. Todėl tokių priemonių taikymas turi būti terminuotas ir pagal apibrėžimą jos negali būti struktūrinio pobūdžio“(28) . Nacionalinis teismas gali naudotis nurodytais kriterijais, vertindamas, ar priemonė atitinka 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus pagrindinius pateisinimo reikalavimus, net jei šiame kontekste ir negalima apibrėžti konkretaus laikotarpio „laikinumui“ apibūdinti.
75. Norėčiau papildyti, kad tam tikras svyravimų nuo pagrindinių tendencijų lygis yra normalus ekonomikos veikimo požymis. Man atrodo, kad 17 straipsnio 7 dalies rengėjai negalėjo siekti, jog įprastas reiškinys suteiktų valstybei narei teisę nukrypti nuo pagrindinės apmokestinamojo asmens teisės atskaityti pirkimo PVM pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį. Man labiau atrodo, kad 17 straipsnio 7 dalis – kuri, be kita ko, turi būti aiškinama griežtai(29) – greičiau turėtų nurodyti rimtesnį ar reikšmingesnį nukrypimą nuo tendencijos, t. y. tokį, kuris pagrįstai paskatintų priimti priemones, siekiant išvengti ekonominio ciklo pablogėjimo.
76. Todėl manau, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis turi būti aiškinama kaip leidžianti tik laikinas priemones, priimtas reaguojant į trumpalaikes ekonomines aplinkybes. Priemonė, kuri paliekama galioti ilgesnį laikotarpį, nei trunka šios aplinkybės, nepakeičiant jos iš esmės taip, kad būtų reaguojama į pasikeitusią ekonominę padėtį, negali būti leidžiama pagal šią nuostatą.
Teisinės reikalavimų nesilaikymo pasekmės – 1c ir 2 klausimai
77. Nacionalinis teismas klausia, ar neatsižvelgimas į atskaitos netaikymo, pagrįsto Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalimi, laikinąjį pobūdį gali apmokestinamiesiems asmenims suteikti teisę į atskaitą ir ar 17 straipsnio 2 dalis uždraudžia atskaitos netaikymą.
78. Akivaizdu, kad, jei nacionalinė priemonė, numatanti teisės į pirkimo PVM atskaitą apribojimą tam tikrų prekių atžvilgiu, buvo priimta nepagrįstai, remiantis Šeštosios direktyvos reikalavimais, toje priemonėje įtvirtintos taisyklės negali būti taikomos. Kokios tuomet taisyklės turėtų būti taikomos vietoj jų?
79. Kaip ir visos derinančios direktyvos, Šeštoji direktyva reikalauja, kad valstybės narės priimtų tam tikras nuostatas, bet ji pati nėra tiesiogiai taikoma. Tačiau Teisingumo Teismas nuolat patvirtindavo, kad asmenys gali remtis tomis direktyvos nuostatomis, kurios yra aiškios, tikslios ir besąlyginės. Būtent teisę į atskaitą įtvirtinančios 17 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatos buvo pripažintos suteikiančiomis asmenims teises, kuriomis jie gali remtis nacionaliniame teisme(30) .
80. Be to, apmokestinamasis asmuo, kuris „pagal nacionalinės teisės nuostatose, perkeliančiose Šeštąją direktyvą į nacionalinę teisę, nustatytą būdą užpildė mokestinio laikotarpio PVM deklaraciją, gali perskaičiuoti savo mokėtiną PVM pagal metodą, kurį Teisingumo Teismas pripažino atitinkančiu Bendrijos teisę, laikydamasis nacionalinėje teisėje įtvirtintų sąlygų, kurios turi atitikti lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus“(31) – „t. y. jos turi būti ne mažiau palankios nei su panašiais nacionaline teise pagrįstais reikalavimais susijusios sąlygos arba suformuluotos taip, kad padarytų Bendrijos teisės sistema suteiktų teisių įgyvendinimą beveik neįmanomą“(32) .
81. Todėl, jei nacionalinė priemonė, netaikanti atskaitos sistemos tam tikroms prekėms, buvo priimta nepagrįstai, apmokestinamasis asmuo, paveiktas tokio netaikymo, gali perskaičiuoti mokėtiną PVM mokestį pagal 17 straipsnio 2 dalį, kuri tiesiogiai suteikia teisę į atskaitą.
82. Tačiau 17 straipsnio 2 dalyje yra nustatytas apribojimas: „jei prekes ir paslaugas jis naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams“. Atsižvelgiant į tai, kad šioje byloje Stradasfalti būtent pažymėjo, jog darbuotojams buvo leista automobiliais naudotis kaip su darbo užmokesčiu nesusijusiu priedu, taip pat reikia atkreipti dėmesį į:
– 17 straipsnio 5 dalį, kuri nustato: „Jeigu apmokestinamasis asmuo prekes ir paslaugas ketina naudoti sandoriams, kuriems taikomos 2 ir 3 dalys ir kuriems tenkantis pridėtinės vertės mokestis gali būti atskaitomas, ir sandoriams, kuriems tenkantis pridėtinės vertės mokestis negali būti atskaitomas, gali būti atskaitoma tik tokia proporcinga pridėtinės vertės mokesčio dalis, kuri priskirtina pirmiesiems sandoriams“ (šią nuostatą reikia aiškinti kartu su 19 straipsniu, kuris įtvirtina išsamias taisykles, kaip apskaičiuoti atskaitytiną mokesčio dalį), ir
– 5 straipsnio 6 dalį, kuri nustato: „Prekių, kurios sudaro apmokestinamojo asmens verslui skirto turto dalį, panaudojimas apmokestinamojo asmens ar jo darbuotojų privatiems poreikiams, arba jų perdavimas neatlygintinai, arba jų panaudojimas ne savo verslo tikslais, kai pridėtinės vertės mokestis už tas prekes ar jų sudedamąsias dalis buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas, turi būti laikomas tiekimu už atlygį. < ... > “
83. Todėl tokioje byloje kaip Stradasfalti byla teisė į atskaitą bet kuriuo atveju turi būti apribojama tiek, kiek aptariamos transporto priemonės (ir jų suvartojamas kuras) buvo naudojamos apmokestinamųjų tiekimo sandorių atlikimo tikslais. Visi būtini skaičiavimai turi būti atlikti pagal nacionalinėje teisėje nustatytas sąlygas, kurios privalo atitikti lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus.
Galimybė apriboti sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu
84. Galiausia Italijos vyriausybė prašo Teisingumo Teismo, jei jis priimtų sprendimą, kuriuo ginčijama nacionalinė priemonė būtų pripažinta negaliojančia, apriboti šio sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu.
85. Teisingumo Teismas savo požiūrį į tokius prašymus naujausioje Skov (33) byloje išdėstė taip:
„Pagal nusistovėjusią teismo praktiką Bendrijos teisės normos išaiškinimas, kurį pateikia Teisingumo Teismas, įgyvendindamas EB 234 straipsniu jam suteiktą teisę, jei reikia, paaiškina ir patikslina šios normos prasmę ir turinį, kaip ji turėtų būti suprantama ir taikoma nuo jos įsigaliojimo momento. Iš to matyti, kad taip išaiškintą normą teismas gali ir turi taikyti net teisiniams santykiams, atsiradusiems ir susidariusiems prieš sprendimą, kuriame išnagrinėtas prašymas dėl išaiškinimo, jei yra įvykdytos sąlygos, leidžiančios kompetentingiems teismams pateikti ieškinį, susijusį su minėtos normos taikymu < ... > .
Tik išimtiniais atvejais Teisingumo Teismas gali, taikydamas bendrąjį teisinio saugumo principą, kuris yra Bendrijos teisės sistemos dalis, apriboti suinteresuotųjų asmenų galimybę remtis jo išaiškinta norma, ginčijant sąžiningai nustatytus teisinius santykius. Kad būtų nuspręsta dėl tokio apribojimo, turi būti patenkinti du esminiai kriterijai, t. y. didelis sąžiningų suinteresuotųjų asmenų skaičius ir rimtų pasekmių rizika < ... >(34) .“
86. Tam, kad Italijos vyriausybės prašymas būtų patenkintinas, visų pirma būtina, kad būtų patenkintas „sąžiningumo“ kriterijus. Kaip aiškiau nurodyta Bidar
sprendime(35), tai reiškia egzistavimą „daugelio teisinių santykių, pradėtų veikiant sąžiningai, remiantis teisėtai galiojančiais teisės aktais, ir kad pasirodydavo, jog asmenys ir nacionalinės valdžios institucijos Bendrijos teisės neatitinkančius veiksmus vykdė dėl objektyvaus ir rimto netikrumo Bendrijos teisės normų turinio atžvilgiu, o netikrumo atsiradimo priežastis galėjo būti net kitų valstybių narių ar Komisijos elgesys“.
87. Prisipažįstu abejojanti, ar „objektyvus ir rimtas netikrumas“ tinkamiausiai apibūdintų bylos kontekstą. Argi rimto netikrumo buvimas neturėtų valstybės skatinti veikti atsargiai, o ne remtis patogia prielaida, kad ji aiškina Bendrijos teisę teisingai?
88. Man atrodo, kad būtų pageidautina remtis „objektyviomis, reikšmingomis priežastimis įsitikinant, kad pasirinktas aiškinimas buvo teisingas“, arba netgi taikyti kriterijus, panašius į tuos, kuriuos Teisingumo Teismas nurodė bylose dėl valstybių atsakomybės, pavyzdžiui, ar pažeidimas buvo tyčinis arba nesavanoriškas, ar teisės klaida yra pateisinama ar nepateisinama, ar Bendrijos institucijos pareikšta pozicija galėjo prisidėti prie pažeidimo padarymo(36) .
89. Tiek sprendimo galiojimo apribojimas laiko atžvilgiu, tiek valstybės atsakomybės pripažinimas vis dėlto yra įprastų taisyklių išimtys. Jos iškyla reaguojant į ypatingas situacijas. Todėl tą turi atspindėti ir kriterijai, kuriais remiantis šioje byloje bus nustatoma, ar tinkama juos taikyti. Be to, kadangi šios dvi sąvokos taikomos situacijoms, kurios susidaro valstybės narės elgesiui atitinkamai esant kraštutinai „geram“ ir „blogam“, man atrodo, kad būtų tinkama iš dalies sugretinti valstybių narių elgesio vertinimo kriterijų formuluotes.
90. Kad ir kaip būtų, situacija šioje byloje man net neatrodo palaikanti nuomonę, jog buvo objektyvus ir rimtas netikrumas dėl to, kokiu teisingu požiūriu Italija turėtų vadovautis.
91. Viena vertus, „ekonominio ciklo svyravimų“ pagrindo būtinybė ir būtinybė konsultuotis su PVM komitetu yra akivaizdūs iš Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalies teksto.
92. Kita vertus, Komisija pateikė PVM komiteto dokumentus, kurie rodo, kad ji pakartotinai pareiškė nepritarimą nagrinėjamai priemonei ir jį paaiškino. Italijos vyriausybės nurodomas teigiamas Komisijos atsakas į tam tikrus pranešimus buvo susijęs arba su įsipareigojimais panaikinti priemonę, priimtą pagal nukrypti leidžiančią nuostatą, arba su dalinės atskaitos įvedimu 2001 metais. Niekas neleidžia daryti prielaidos, kad Komisija kada nors būtų pripažinusi, jog ginčijama priemonė atrodo suderinama su Šeštąja direktyva arba jog kitos valstybės narės būtų aiškiai pritarusios Italijos veiksmams priimant arba pakartotinai priimant tą priemonę.
93. Tiesa, kad dėl ginčijamos priemonės Komisija nepradėjo prieš Italiją procedūros pagal EB 226 straipsnį tol, kol nebuvo pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą šioje byloje. Tačiau nemanau, kad galėtų būti laikoma, jog paprastas susilaikymas nuo šios procedūros pradėjimo (o tai Teisingumo Teismas visada pripažino esant Komisijos diskrecija(37) ) paneigia jos aiškų nepritarimą PVM komitete. Atrodo, kad nėra buvę bylos, kurioje Teisingumo Teismas būtų pripažinęs, jog tai, kad Komisija nepradėjo pažeidimo procedūros, savaime gali būti pakankama sprendimo galiojimo apribojimui laiko atžvilgiu pateisinti, nes tai leidžia valstybei narei sąžiningai laikytis klaidingo požiūrio į Bendrijos teisę. Tokią situaciją galima aiškiai atskirti nuo, pavyzdžiui, situacijos Legros byloje, kurioje Komisija pradėjo pažeidimo procedūrą, bet vėliau jos netęsė, vietoj to siūlydama Tarybos sprendimą, pritariantį nagrinėjamam vietiniam mokesčiui(38), arba nuo situacijos EKW
byloje, kurioje, atrodo, Komisija patikino Austriją, kad nagrinėjamas mokestis buvo suderinamas su Bendrijos teise(39) .
94. Dėl antrojo kriterijaus – rimtų pasekmių atitinkamos valstybės narės ekonomikai rizikos buvimo – Italijos vyriausybė tvirtina, kad tai susiję su 15 mlrd. eurų ir kad būtinybė atlyginti tokią sumą valstybei būtų labai didelė našta.
95. Esu linkusi sutikti, kad jei šis skaičius yra teisingas (o mano skaičiavimais jis sudaro maždaug 1,5 proc. Italijos bendrojo vidaus produkto 2004 m.), jis išties galėtų atitikti nagrinėjamą kriterijų.
96. Tačiau per posėdį paaiškėjo, kad Italija šį skaičių nustatė remdamasi vien prielaida, jog kiekvienas iš joje registruotų 2 milijonų apmokestinamųjų asmenų turėtų teisę kasmet atskaityti 1500 eurų pirkimo PVM, sumokėto įsigyjant ir naudojant transporto priemonę, ir turėtų galimybę pareikalauti atskaitos už penkerius praėjusius metus.
97. Komisija suabejojo tokio apskaičiavimo patikimumu. Pritariu šiai abejonei. Galima pakankamai lengvai patikrinti skaičių dėl 2 milijonų apmokestinamųjų asmenų, bet Italija nepateikė nė menkiausio įrodymo dėl atitinkamo pirkimo mokesčio vidurkio apskaičiavimo. Daug apmokestinamųjų asmenų nenaudos transporto priemonių verslo tikslais. Kiti naudos keletą transporto priemonių. Panašu, kad naudojimo verslo tikslais dalis gali smarkiai skirtis. Apskaičiuojant sumas, kurios iš tikrųjų gali būti pareikalautos grąžinti, reikia atsižvelgti į Šeštosios direktyvos 5 straipsnio 6 dalį ir 17 straipsnio 5 dalį(40) . Be to, per teismo posėdį tapo akivaizdu, kad penkerių metų laikotarpis, už kurį galima reikalauti atskaitos, yra teorinė maksima, kuria gali remtis apmokestinamieji asmenys, pateikdami ieškinį veikę taip rūpestingai, kaip tik buvo įmanoma. Tikrasis laikotarpis dažnai (net dauguma atvejų) gali būti daug trumpesnis.
98. Nemanau, kad Teisingumo Teismas, remdamasis duomenimis, kurie geriausiu atveju yra netvirti, o blogiausiu – nepagrįsti ir hipotetiniai, galėtų nuspręsti, kad rimtų pasekmių ekonomikai kriterijus yra tenkinamas.
99. Todėl nematau pagrindų apriboti sprendimo galiojimą laiko atžvilgiu šioje byloje.
100. Tokiu atveju nenagrinėsiu kitų klausimų dėl datos, nuo kada turėtų būti taikomas toks apribojimas, arba dėl išimčių, kurios buvo trumpai aptartos per teismo posėdį, apimties. Tačiau, jei Teisingumo Teismas pripažintų, kad būtų tinkama nustatyti šį apribojimą, siūlau šių dviejų klausimų nespręsti, kol bus priimtas sprendimas dviejose bylose, kurias šiuo metu nagrinėja Didžioji kolegija ir kuriose šie klausimai buvo plačiai aptarti: byloje Banca Popolare di Cremona, C‑475/03 ir byloje Meilicke, C‑292/04.
Išvada
101. Atsižvelgdama į visus išdėstytus svarstymus, manau, kad Teisingumo Teismas į Commissione Tributaria di Primo Grado di Trento prašyme priimti prejudicinį sprendimą pateiktus klausimus turėtų atsakyti taip:
1. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB 17 straipsnio 7 dalies pirmasis sakinys neleidžia valstybei narei apriboti PVM atskaitos sistemos tam tikrų prekių atžvilgiu prieš tai nepasikonsultavus su direktyvos 29 straipsnyje numatytu komitetu. Konsultuodamasi su komitetu valstybė narė dėl kiekvieno teisės akto projekto privalo pateikti pakankamai informacijos, tiksliai atskleidžiančios kitoms valstybėms narėms ir Komisijai šio apribojimo turinį, kad jos galėtų susidaryti nuomonę, ar tai atitinka 17 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus pagrindinius kriterijus.
2. Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 7 dalis leidžia tik laikinas priemones, priimamas reaguojant į trumpalaikes ekonomines aplinkybes. Priemonė, kuri paliekama galioti ilgesnį laikotarpį, nei trunka šios aplinkybės, nepakeičiant jos iš esmės taip, kad būtų reaguojama į pasikeitusią ekonominę padėtį, negali būti leidžiama pagal šią nuostatą.
3. Jei nacionalinė priemonė, netaikanti atskaitos sistemos tam tikroms prekėms, nebuvo priimta pagįstai pagal 17 straipsnio 7 dalį, apmokestinamasis asmuo, paveiktas tokio netaikymo, gali perskaičiuoti mokėtiną PVM mokestį pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį, tiesiogiai suteikiančią teisę į atskaitą, tačiau apribotą tiek, kiek apmokestinamasis asmuo naudojo atitinkamas prekes apmokestinamiesiems tiekimo sandoriams. Visi būtini skaičiavimai turi būti atlikti pagal nacionalinėje teisėje nustatytas sąlygas, kurios privalo atitikti lygiavertiškumo ir veiksmingumo principus.
(1) .
(2)  –	1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva (77/388/EEB) dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1997, p. 1, pakeista keletą kartų; toliau – Šeštoji direktyva).
(3)  –	1978 m. birželio 26 d. Devintosios Tarybos direktyvos 78/583/EEB dėl valstybių narių įstatymų, susijusių su apyvartos mokesčiu, suderinimo 1 straipsnis (OL L 194, 1978, p. 16).
(4)
–	Iki tol, kol ji nuo 2004 m. vasario 19 d. buvo pakeista 2004 m. sausio 20 d. Tarybos direktyva 2004/7/EB, iš dalies keičiančia Direktyvą 77/388/EEB dėl bendros pridėtinės vertės mokesčio sistemos, nustatant įgyvendinimo įgaliojimų suteikimą ir nukrypimų priėmimo tvarką.
(5)  –	2002 m. sausio 8 d. Sprendimas (C‑409/99, Rink., p. I‑81).
(6)  –	Žr. sprendimo 58–65 punktus.
(7)  –	Žr. sprendimo 66–68 punktus.
(8)  –	„Che non formano oggetto dell’attività propria dell’impresa“. Atrodo, tai apima transporto priemones, kurių naudojimas yra pagalbinis vykdant bet kokią profesinę veiklą, kitaip nei tos priemonės, kurios pačios yra šios veiklos (pavyzdžiui, automobilių nuomos) pagrindas.
(9)  –	2000 m. Įstatymo Nr. 388 30 straipsnio 4 ir 5 dalys.
(10)  –	Atrodo, ši nuostata iš esmės skirta elektra varomiems automobiliams.
(11)  –	1979 m. kovo 31 d. Respublikos Prezidento dekreto (Decreto del Presidente della Repubblica) Nr. 24 (toliau – DPR 24/1979), kuris įsigaliojo 1979 m. balandžio 1 d., 1 straipsnis.
(12)  –	2005 m. birželio 30 d. (C‑165/03, Rink., p. I‑5637, 30–33 punktai, ypač 32 punktas).
(13)  –	Nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nėra akivaizdu, kokie faktai jau yra laikomi nustatytais (jei tokių yra), bet Teisingumo Teismui pateiktuose bylos dokumentuose yra daug minėtų PVM komiteto posėdžių protokolų.
(14)  –	KOM (1998) 377 (galutinis) (OL C 219, 1998, p. 16).
(15)  –	Žr. OL C 64, 2006, p. 3, 9 punktą.
(16)  –	PVM komiteto darbo tvarkos taisyklių 4 straipsnio 2 dalis.
(17)  –	Sprendimo 61 punktas.
(18)  –	Sprendimo 63 punktas.
(19)  –	Sprendimas (C‑17/01, Rink., p. I‑4243, 23 punktas).
(20)  –	Žr. šios išvados 6 punktą.
(21)
–	Iš sprendimo redakcijos prancūzų kalba, pavartojant žodį „iš anksto“, daug aiškiau matyti, kad informacija turi būti pateikta iki priemonės priėmimo.
(22)  –	Sprendimo 22 punktas. Taip pat žr. generalinio advokato L. A. Geelhoed pirmosios išvados šioje byloje 39 punktą.
(23)  –	5 straipsnio 1 dalis.
(24)  –	Ypač sprendimo 67 punktas.
(25)  –	Galima suabejoti, ar anglų kalba „cyclical economic reasons “ (taip pat ir „ekonominio ciklo svyravimai“ lietuvių kalba) tiksliai atspindi sąvokų „raisons conjoncturelles“, „Konjunkturgründen“, „konjunkturmaessige grunde“, „motivi congiunturali“ ir „conjuncturele redenen“ prasmę kitomis oficialiosiomis kalbomis, kuriomis 1977 m. Šeštoji direktyva buvo priimta. Sąvoka „ciklo svyravimai“ gali būti siejama su normaliu ekonominiu ciklu, nors sąvokos kitomis kalbomis leidžia manyti, kad omenyje turimas laikinas (ir išskirtinis) aplinkybių derinys. Taip pat žr. tolesnį šios išvados 75 punktą.
(26)  –	Žr. sprendimo 57 punktą. Tai atitinka formuluote „ raisons
conjoncturelles“ (ir jos atitikmenimis kitomis kalbomis) išreiškiamą sąvoką dėl geroko nukrypimo
nuo normalaus ekonominio veikimo tendencijų. Savo ruožtu tai leidžia suprasti, kad paprastas termino anglų kalba „ cyclical “ (lietuvių kalba – „ciklo svyravimai“) panaudojimas yra klaidinantis.
(27)  –	Išvados 60 punktas. „Ekonominė politika“ antrame ir trečiame sakinyje originalo kalba yra „conjunctuurpolitiek“, o „ciklo svyravimai“ – „schommelingen in de conjunctuur“.
(28)  –	Sprendimo 67 punktas.
(29)  –	Žr. šios išvados 5 išnašoje cituoto sprendimo Metropol and Stadler
59 punktą.
(30)  –	Žr., pvz., 1995 m. liepos 6 d. Sprendimą BP Supergas
(C‑62/93, Rink., p. I‑1883, 36 punktas); 2001 m. sausio 18 d. Sprendimą Stockholm Lindöpark
(C‑150/99, Rink., p. I‑493, 32 punktas).
(31)  –	2005 m. spalio 6 d. Sprendimas MyTravel
(C‑291/03, Rink. p. I‑0000, 18 punktas).
(32)  –	Ten pat, 17 punktas.
(33)  –	2006 m. sausio 10 d. Sprendimas (C‑402/03, Rink. p. I‑0000, 50 ir 51 punktai).
(34)  – T. y. rimtų ekonominių pasekmių atitinkamai valstybei narei rizika (žr. 2005 m. kovo 15 d. Sprendimo Bidar, C‑209/03, Rink., p. I‑2119, 69 punktą).
(35)  –	Cituotas 33 išnašoje, 69 punktas.
(36)  –	Žr., pvz., 1996 m. kovo 5 d. Sprendimą Brasserie du Pêcheur ir Factortame
(sujungtos bylos C‑46/93 ir C‑48/93, Rink., p. I‑1029, 56 punktas).
(37)  –	Žr., pvz., 1989 m. vasario 14 d. Sprendimą Star Fruit prieš Komisiją (247/87, Rink., p. 291, 11 punktas).
(38)  –	1992 m. liepos 16 d. Sprendimas (C‑163/90, Rink., p. I‑4625, 32 punktas).
(39)  –	2000 m. kovo 9 d. Sprendimas (C‑437/97, Rink., p. I‑1157, 56 ir 58 punktai).
(40)  –	Žr. šios išvados 82 punktą.