61986CC0299_DA
Generaladvokatens forslag til afgørelse
Generaladvokatens forslag til afgørelse
++++
Hoeje Domstol .
1 . I tidligere domme, navnlig de to domme i Schul-sagerne ( 1 ) og dommen i Bergeres-Becque-sagen ( 2 ), er der paa en maade paa forhaand svaret paa de to foerste spoergsmaal, Corte d' appello di Genova har forelagt . Saavel tiltalte i hovedsagen som den italienske regering og Kommissionen er i oevrigt enige heri . Derimod har Domstolen endnu ikke, i hvert fald ikke direkte, taget stilling til det problem, det tredje spoergsmaal vedroerer, selv om flere domme indeholder udtalelser, der giver gode holdepunkter for besvarelsen .
2 . Naar den foreliggende sag er af interesse, skyldes det saaledes dette sidste spoergsmaal . Med spoergsmaalet har den nationale retsinstans i det vaesentlige oensket oplyst, i hvilket omfang faellesskabsretten er til hinder for enhver differentiering, saavel med hensyn til arten som intensiteten, af de sanktioner, der er fastsat i tilfaelde af manglende betaling af moms ved indfoersel paa den ene side og ved en rent intern transaktion paa den anden, naar det i oevrigt drejer sig om den samme vare, og afgiftssatsen i henhold til faellesskabsretten er den samme i de to tilfaelde . Ud over dette principielle spoergsmaal har den nationale retsinstans forelagt det saerlige spoergsmaal, om overtraedelser af bestemmelserne om mervaerdiafgift ved indfoersel efter nationale regler kan betragtes som smugleri, og derfor, som en overtraedelse af toldloven, er belagt med strafferetlige sanktioner, mens der i tilfaelde af afgiftsunddragelse i indenlandsk omsaetning - et forhold, der af den forelaeggende retsinstans er betegnet som en "tilsvarende overtraedelse" - bringes andre sanktioner i anvendelse .
3 . Da der er tale om en praejudiciel sag, er Domstolen bundet af de nationalretlige subsumptioner, den forelaeggende retsinstans har foretaget . Det principielle spoergsmaal er saaledes, om der i de to tilfaelde kan bringes forskellige sanktioner i anvendelse .
4 . Tiltalte i hovedsagen og Kommissionen har anfoert, at enhver overtraedelse af bestemmelserne om moms, uanset om den sker i forbindelse med indfoersel eller med en transaktion inden for landets graenser, boer vaere paalagt identiske sanktioner . Heroverfor har den italienske regering anfoert, at der er forskelle mellem de to typer af overtraedelser, som kan begrunde, at der i foerstnaevnte tilfaelde anvendes en strengere sanktionsordning .
5 . Men inden jeg gaar naermere ind paa dette spoergsmaal, vil jeg tage stilling til de argumenter, den italienske regering har fremfoert med hensyn til faellesskabsrettens eventuelle betydning for nationale strafferetlige bestemmelser om skatte - og afgiftsunddragelse . Regeringen har naermere anfoert, at faellesskabsretten paa det punkt kun spiller en rolle i den forstand, at Traktatens materielle bestemmelser, herunder artikel 95, og harmoniseringsdirektiverne skal overholdes, saaledes at ethvert spoergsmaal om nationale sanktioner, der skal bringes i anvendelse i tilfaelde af overtraedelser af bestemmelserne, falder uden for EF-retten og alene henhoerer under medlemsstaternes kompetence .
6 . Dette synspunkt er jeg ikke enig i . De faellesskabsretlige bestemmelser inden for skatte - og afgiftsomraadet kan ikke betragtes isoleret i forhold til spoergsmaalet om frie varebevaegelser eller den frie bevaegelighed for personer . En overtraedelse af disse bestemmelser samt af de nationale bestemmelser, der er udstedt til deres gennemfoerelse, er snaevert forbundet med faellesskabsretten . Selv om det antages, at faellesskabsretten ikke i sig selv kan vaere afgoerende for, hvilke sanktioner, der skal finde anvendelse inden for omraadet, staar det dog fast, at faellesskabsretten kan fastsaette graenser for medlemsstaternes kompetence inden for det strafferetlige omraade .
7 . Selv om strafferetten er et helt specielt retsomraade, fremgaar det af Domstolens praksis, at ogsaa den er omfattet af faellesskabsretten . I dommen i SAIL-sagen ( 3 ) har Domstolen i oevrigt udtrykkeligt fastslaaet, at
" faellesskabsretten ... ikke (( kan )) have forskellig virkning under hensyn til de omraader af national ret, paa hvilke den kan indvirke"
og i dommen i Ratti-sagen ( 4 ), at en national lov, som endnu ikke var tilpasset et direktiv, selv om fristen herfor var udloebet, ikke kunne bringes i anvendelse, uanset om loven indeholdt straffebestemmelser .
8 . Faellesskabsrettens indvirkning paa national strafferet er tosidet : Saafremt det er forbuds - eller straffebestemmelsen, der er uforenelig med faellesskabsretten, er det hjemmelen, som ikke laengere bestaar; hvis derimod de sanktioner, der i national ret er fastsat for overtraedelse af de faellesskabsretlige eller nationale bestemmelser, er saa indgribende, at de udgoer en hindring for udoevelsen af en Traktatfaestet rettighed, skal de enten ophaeves eller lempes . ( 5 )
9 . I dommen i Casati-sagen ( 6 ) fastslog Domstolen, at :
" I princippet hoerer strafferetten og straffeprocesretten fortsat under medlemsstaternes kompetence ."
Men i samme dom udtalte Domstolen ogsaa, at det af dens faste praksis fremgaar, at
" faellesskabsretten ... saetter visse graenser for de kontrolforanstaltninger, som medlemsstaterne kan opretholde i forbindelse med den frie bevaegelighed for varer og personer" .
Domstolen fastslog saaledes i samme dom :
" administrative eller repressive foranstaltninger maa ikke gaa ud over rammerne for det strengt noedvendige, kontrolforanstaltninger maa ikke vaere udformet paa en saadan maade, at de indskraenker den fri bevaegelighed efter Traktaten, og maa ikke vaere forbundet med sanktioner, der staar i et saadant misforhold til overtraedelsens grovhed, at de bliver en hindring for denne frie bevaegelighed" .
Man kan saaledes sammenfattende sige, at det efter Domstolens praksis kraeves, at de sanktioner, der er fastsat i national ret, skal vaere "passende" ( 7 ), "egnede" og "rimelige" ( 8 ), eller med andre ord, at de staar i et rimeligt forhold til overtraedelsens karakter .
10 . De samme principper finder anvendelse, naar det gaelder sanktioner for overtraedelse af nationale bestemmelser om mervaerdiafgift . Jeg skal her minde om, at opkraevningen af moms, saavel i forbindelse med indenlandske transaktioner som for import, er reguleret i sjette direktiv ( 9 ). Jeg skal ogsaa bringe i erindring, at efter Domstolens praksis er den mervaerdiafgift, der opkraeves ved indfoersel, ikke en afgift med tilsvarende virkning som indfoerselstold, jfr . artiklerne 12 og 13 i EOEF-Traktaten, men en intern afgift, som er omfattet af artikel 95 ( 10 ), og at Domstolen bekraeftede dette synspunkt i dommen i Profant-sagen ( 11 ), som drejede sig om indfoersel af et motorkoeretoej, hvilket ogsaa den foreliggende sag drejer sig om .
11 . Efter min opfattelse kan der ikke gives den italienske regering medhold i, at faellesskabsrettens indvirkning paa afgiftsomraadet kun bestaar i en forpligtelse til at overholde de materielle faellesskabsbestemmelser og ikke de accessoriske aspekter vedroerende deres gennemfoerelse . Kommissionen har med rette henvist til Domstolens dom i sagen Kommissionen mod Irland ( 12 ), hvori Domstolen statuerede, at Irland havde undladt at opfylde sine forpligtelser i henhold til Traktatens artikel 95, stk . 1, idet der i Irland gjaldt regler om henstand med betalingen af afgifter, der var gunstigere for alkoholholdige drikkevarer, som var fremstillet i Irland, end for de samme varer, der var indfoert fra andre medlemsstater . Forholdet er med andre ord det, at i modsaetning til det af den italienske regering anfoerte omfatter forbudet mod forskelsbehandling paa afgiftsomraadet ogsaa de naermere omstaendigheder omkring opkraevning af afgiften .
12 . Til stoette for, at overtraedelser af bestemmelserne om moms ved indfoersel maa sidestilles med en overtraedelse af toldlovgivningen, og at de i den forbindelse fastsatte sanktioner finder anvendelse, har den italienske regering paa en raekke punkter henvist til sjette direktiv . Den har bl.a . paaberaabt sig artikel 10, stk . 3, afsnit 2 og 3, artikel 11, punkt B, stk . 2, og artikel 14, stk . 1, som drejer sig om, hvornaar afgiftspligten for moms ved indfoersel indtraeder og afgiften forfalder, om afgiftsgrundlaget, og om de til toldfritagelser svarende afgiftsfritagelser . I henhold til de to foerstnaevnte bestemmelser kan medlemsstaterne for saa vidt angaar afgiftspligtens indtraeden og afgiftens forfald vaelge at anvende de gaeldende toldbestemmelser og som beskatningsgrundlag vaelge den vaerdi, der er fastsat i EF-forordningen om varers toldvaerdi ( 13 ).
13 . Lige saa lidt som i den tredje bestemmelse om fritagelserne er der i de to ovennaevnte bestemmelser taget stilling til, hvordan mervaerdiafgiften ved indfoersel eller overtraedelserne skal opfattes . En saadan sammenhaeng, som er rent teknisk, er irrelevant med hensyn til spoergsmaalet om fastlaeggelsen af sanktionen . Den er i oevrigt ikke generel, saaledes som det fremgaar af sjette direktivs artikel 12, stk . 5, som bestemmer :
" den sats, der finder anvendelse ved indfoersel af et gode, er den samme som den, der skal anvendes ved levering af et tilsvarende gode i det paagaeldende land ".
Forholdet er saaledes det, at den italienske regering paa den ene side afviser, at sidstnaevnte bestemmelse overhovedet har betydning med hensyn til vurderingen af sanktionsordningen, mens den paa den anden side vil tillaegge de tre ovenfor naevnte bestemmelser en naesten altafgoerende betydning .
14 . Ifoelge den italienske regering kan de forskellige forpligtelser, som en mervaerdiafgiftspligtig skal overholde i den indenlandske omsaetning, f.eks . angivelser, afregning, fakturering og registrering, begrunde en anden sanktionsordning end den, der finder anvendelse ved indfoersel . Men regeringen har ikke henvist til sjette direktivs artikel 23, hvorefter "medlemsstaterne fastsaetter de naermere betingelser vedroerende angivelserne (( o.a .: og den derpaa foelgende afgiftsberigtigelse )) i forbindelse med indfoersel af goder ". I henhold til samme artikel kan medlemsstaterne bestemme, at mervaerdiafgiften ved indfoersel betales efter indfoerselstidspunktet . Dette kan dog kun ske under iagttagelse af betingelserne om den angivelse, som skal afgives i henhold til artikel 22, stk . 4, og som skal indeholde alle noedvendige oplysninger, bl.a . til fastsaettelse af den skyldige afgift, dvs . den angivelse, som skal udfyldes af betalingspligtige personer, for hvilke der gaelder "forpligtelser ved indenlandsk virksomhed ".
15 . Jeg skal hertil bemaerke, at i samhandelen mellem medlemsstaterne kan mervaerdiafgift ved indfoersel ikke sidestilles med en told, og i tilfaelde af manglende betaling af foerstnaevnte afgift kan der foelgelig ikke bringes de sanktioner i anvendelse, der er fastsat i tilfaelde af manglende betaling af en told . Den ordning, der er gaeldende ved indfoersel, maa ikke vaere mindre gunstig end den, der gaelder for tilsvarende indenlandske transaktioner . Hvis man konsekvent lader enhver overtraedelse af bestemmelserne om mervaerdiafgift ved indfoersel vaere omfattet af straffelovgivningen og bringer de sanktioner i anvendelse, der er fastsat inden for toldomraadet, mens overtraedelse af bestemmelserne om mervaerdiafgift ved transaktioner inden for et lands egne graenser straffes mindre haardt, vil det svare til, at man tillaegger passage af en EF-graense en saerlig betydning, hvilket er uforeneligt med det faelles marked .
16 . Der er ganske vist forskelle mellem den mervaerdiafgift, der opkraeves ved indfoersel, og den, der opkraeves ved overdragelse af goder inden for et lands graenser, bl.a . i relation til de afgiftspligtige og afgiftspligtens indtraeden . Men efter min opfattelse er forskellene ikke af en saadan art, at de kan begrunde, at de sanktioner, der i de to tilfaelde bringes i anvendelse, er klart forskellige . De vanskeligheder, der er forbundet med at opdage en overtraedelse af bestemmelserne om moms ved indfoersel, kan ikke have indflydelse paa sanktionsordningen i den forstand, at en overtraedelse straffes haardere end en overtraedelse af bestemmelserne om mervaerdiafgift i indenlandsk omsaetning .
17 . Momsen er saaledes en national afgift, som samtidig har karakter af en faellesskabsafgift, og en del af provenuet indgaar i Faellesskabets budget . For Faellesskabet er det saaledes helt afgoerende, at unddragelser, saavel i forbindelse med indenlandsk omsaetning som ved indfoersel, straffes effektivt . Raadet, som i oevrigt har vaeret klar over de problemer, der kunne opstaa paa grund af afgiftssvig og -unddragelse, har udstedt et direktiv om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med foranstaltninger, der er finansieret af EUGFL, samt af landbrugsimportafgifter og told ( 14 ); det blev senere udvidet til ogsaa at omfatte mervaerdiafgift ( 15 ), idet det anfoertes, at da anvendelsen af nationale bestemmelser om inddrivelse af mervaerdiafgift er begraenset, "udgoer disse ... en hindring for det faelles markeds oprettelse og funktion" ( 16 ). Tilsvarende udvidede Raadet ved direktiv af 6 . december 1979 ( 17 ) anvendelsesomraadet for direktivet om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for omraadet direkte skatter til ogsaa at omfatte moms ( 18 ) "for at sikre en korrekt ansaettelse og opkraevning" af indirekte skatter ( 19 ), idet det understregedes, at "udvidelsen af den gensidige bistand er saerlig paakraevet med henblik paa mervaerdiafgiften, dels som foelge af dens karakter af almindelig forbrugsafgift, dels paa grund af dens rolle i ordningen med Faellesskabets egne indtaegter" ( 20 ).
18 . Som det ses, er der ingen rimelig grund til, at en overtraedelse af bestemmelserne om moms ved indfoersel betragtes strengere end en overtraedelse af de tilsvarende bestemmelser om omsaetning inden for et lands graenser . Overtraedelser af samme art boer vaere belagt med sanktioner, der svarer til hinanden .
19 . Forholdet er det, at overtraedelser af toldbestemmelserne kan paafoere statskassen et tab, og de sanktioner, der bringes i anvendelse her, rummer saavel strafferetlige som erstatningsretlige aspekter ( 21 ), men intet er til hinder for, at der i tilfaelde af manglende momsbetaling anvendes strafferetlige sanktioner, saa laenge de ikke er urimelige eller paa anden maade ikke staar i rimeligt forhold til overtraedelsen, saaledes at de i sig selv vil vaere en hindring for udoevelsen af de traktatfaestede rettigheder .
20 . Afslutningsvis skal jeg henlede den forelaeggende retsinstans' opmaerksomhed paa to raadsdirektiver af 28 . marts 1983, som har vaeret paaberaabt under retsforhandlingerne for Domstolen, og som vedroerer henholdsvis afgiftsfritagelse ved midlertidig indfoersel af visse transportmidler ( 22 ) og privatpersoners endelige indfoersel af personlige egendele fra en medlemsstat ( 23 ).
21 . Paa baggrund af Domstolens praksis og ovennaevnte bemaerkninger skal jeg foreslaa, at de spoergsmaal, Corte d' appello di Genova har forelagt, besvares saaledes :
"1 ) Faellesskabsretten er til hinder for, at der opkraeves moms ved indfoersel af motorkoeretoejer fra andre medlemsstater, uden at der tages hensyn til den resterende del af mervaerdiafgift, der er betalt i udfoerselsmedlemsstaten, og som stadig udgoer en del af varens vaerdi paa indfoerselstidspunktet .
2 ) En saaledes i indfoerselsmedlemsstaten opkraevet moms er, naar der ikke opkraeves moms ved privatpersoners overdragelser af saadanne goder inden for landets graenser, en intern afgift, der er forbudt i henhold til EOEF-Traktatens artikel 95 .
3 ) Faellesskabsretten, herunder EOEF-Traktatens artikel 95, er til hinder for, at overtraedelser af bestemmelserne om mervaerdiafgift ved indfoersel straffes haardere end manglende betaling af mervaerdiafgift ved overdragelser af lignende goder inden for landets graenser . "
( 1 ) Sag 15/81, dom af 5 . maj 1982, Sml . s . 1409; sag 47/84, dom af 21 . maj 1985, Sml . s . 1491 .
( 2 ) Sag 39/85, dom af 23 . januar 1986, Sml . s . 259 .
( 3 ) Sag 82/71, dom af 21 . marts 1972, Sml . s . 43, 45, praemis 5 .
( 4 ) Sag 148/78, dom af 5 . april 1979, Sml . s . 1629 .
( 5 ) Disse principper kan med hensyn til spoergsmaalet om fri bevaegelighed for personer udledes af en raekke domme, f.eks . af 7 . juli 1976 i sag 118/75, Watson, Sml . s . 1185, af 14 . juli 1977 i sag 8/77, Sagulo, Sml . s . 1495, og af 3 . juli 1980 i sag 157/79, Pieck, Sml . s . 2171, og med hensyn til spoergsmaalet om frie varebevaegelser af dommene af 15 . december 1976 i sag 41/76, Donckerwolcke, Sml . s . 1921, af 30 . november 1977 i sag 52/77, Cayrol, Sml . s . 2261, og af 28 . marts 1979 i sag 179/78, Rivoira, Sml . s . 1147 .
( 6 ) Dom af 11 . november 1981 i sag 203/80, Sml . s . 2595, 2618, praemis 27 .
( 7 ) Dom af 8 . april 1976 i sag 48/75, Royer, Sml . s . 497, 514, praemis 42 .
( 8 ) Dom i sag 8/77, jfr . ovenfor, Sml . 1977, s . 1505, praemis 6, og s . 1507, praemis 12 .
( 9 ) Raadets direktiv 77/388 af 17 . maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem : ensartet beregningsgrundlag ( EFT L 145 af 13.6.1977, s . 1 ).
( 10 ) Jfr . dommen i ovennaevnte sag 15/81 .
( 11 ) Dom af 3 . oktober 1985 i sag 249/84, Sml . s . 3237 .
( 12 ) Dom af 27 . februar 1980 i sag 55/79, Sml . s . 481 .
( 13 ) Det drejer sig om Raadets forordning nr . 803/68 af 27 . juni 1968 ( EFT 1968 I, s . 163 ), jfr . nu Raadets forordning nr . 1224/80 af 28 . maj 1980 ( EFT L 134 af 31.5.1980, s . 1 ), som aendret ved Raadets forordninger nr . 3193/80 af 8 . december 1980 ( EFT L 333 af 11.12.1980, s . 1 ), nr . 320/85 af 6 . februar 1985 ( EFT L 34 af 7.2.1985, s . 33 ) og nr . 1055/85 af 23 . april 1985 ( EFT L 112 af 25.4.1985, s . 50 ).
( 14 ) Raadets direktiv 76/308 af 15 . marts 1976, EFT L 73 af 19.3.1976, s . 18 .
( 15 ) Raadets direktiv 79/1071 af 6 . december 1979, EFT L 331 af 27.12.1979, s . 10 .
( 16 ) Anden betragtning .
( 17 ) Direktiv 79/1070, EFT L 331 af 27.12.1979, s . 8 .
( 18 ) Raadets direktiv 77/799 af 19 . december 1977, EFT L 336 af 27.12.1977, s . 15 .
( 19 ) Tredje betragtning .
( 20 ) Fjerde betragtning .
( 21 ) Jfr . f.eks . Pradel, J .: Droit pénal, 3e ed ., Paris, Cujas, 1981, tome 1, s . 313 ff .; Berr, Cl . J . og Tremeau, H .: Le droit douanier, 2e ed ., Paris, LGDJ, 1981, s . 423 ff .
( 22 ) Raadets direktiv 83/182, EFT L 105 af 23.4.1983, s . 59 .
( 23 ) Raadets direktiv 83/183, EFT L 105 af 23.4.1983, s . 64 .