Edizzjoni Provviżorja
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Sitt Awla)
13 ta’ Mejju 2026 (*)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Arranġamenti ġenerali għall-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa – Direttiva 92/12/KEE – Bolol tat-taxxa – Artikolu 21 – Leġiżlazzjoni nazzjonali li tillimita l-ġustifikazzjoni awtomatika tal-qerda ta’ 2 % tal-bolol tat-taxxa użati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni għall-qerda li seħħet fit-territorju nazzjonali – Proporzjonalità”
Fil-Kawża C‑322/25,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mis-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall), permezz ta’ deċiżjoni tat‑2 ta’ April 2025, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fid‑9 ta’ Mejju 2025, fil-proċedura
SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S.A.
vs
Autoridade Tributária e Aduaneira,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Sitt Awla),
komposta minn I. Ziemele, Presidenta tal-Awla, A. Kumin u M. Bošnjak (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: A. Biondi,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
–        għal SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S.A., minn C. Marques Aparício u P. Vidal Matos, advogados,
–        għall-Gvern Portugiż, minn P. Barros da Costa, C. Freire, A. Pimenta, A. Rodrigues u N. Vitorino, bħala aġenti,
–        għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Björkland u P. Caro de Sousa, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni meħuda, wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li taqta’ l-kawża mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1        It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 28 TFUE et seq. kif ukoll tal-Artikolu 56 TFUE et seq.
2        Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta’ kawża bejn SWEDISH MATCH – FÓSFOROS DE PORTUGAL, S.A. (iktar ’il quddiem “Swedish Match”) u l-Autoridade Tributária e Aduaneira (l-Awtorità tat-Taxxa u tad-Dwana, il-Portugall) dwar żewġ avviżi ta’ aġġustament li din tal-aħħar bagħtet lil Swedish Match dwar id-dazji tas-sisa fuq it-tabakk.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3        L-Artikolu 3(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 92/12/KEE tal‑25 ta’ Frar 1992 dwar l-arranġamenti ġenerali għall-prodotti soġġetti għad-dazju tas-sisa u dwar iż-żamma, ċaqliq u mmonitorjar ta’ dan it-tip ta’ prodotti (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 179, rettifika fil-ĠU 2015, L 210, p. 39), kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 94/74/KE tat‑22 ta’ Diċembru 1994 (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 264) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva 92/12”) kien jipprovdi:
“Din id-Direttiva għandha tgħodd fil-livell tal-Komunità għall-prodotti li ġejjin kif definiti fid-Direttivi relevanti:
[…]
–        tabakk maħdum.”
4        L-Artikolu 21 ta’ din id-direttiva kien jipprevedi:
“1.      Mingħajr preġudizzju għall-Artikolu 6(1), l-Istati Membri jistgħu jeħtieġu li prodotti rilaxxati għall-konsum fit-territorju tagħhom għandhom iġorru marki tat-taxxa jew marki nazzjonali ta' identifkazzjoni wżati għal għanijiet fiskali.
2.      Kull Stat Membru li jeħtieġ l-użu ta’ immarkar tat-taxxa jew marki nazzjonali ta’ identifikazzjoni kif stabbilit fil-paragrafu 1 għandu jkun meħtieġ li jagħmilhom disponibbli lill-magazziniera awtorizzati ta' l-Istati Membri l-oħra. Iżda, kull Stat membru jista’ jeħtieġ li l-marki fiskali jagħmilhom disponibbli lil rappreżentant awtorizzat tat-taxxa mill-awtorità tat-taxxa ta’ dak l-Istat membru.
Mingħajr preġudizzju għal xi dispożizzjonijiet li jistgħu jkunu stabbiliti sabiex jassiguraw li dan l-Artikolu jkun implementat b’mod xieraq u biex ma jħalliex lok għal frodi, evażjoni jew abbuż, Stati Membri għandhom jassiguraw li dawk il-marki ma joħolqux ostakoli għal-moviment ħieles tal-prodotti soġġetti għat-taxxa tas-sisa.
[...]”
5        Skont l-Artikolu 22(1) u (2) tal-imsemmija direttiva:
“1.      Fejn japplika, prodotti soġġetti għad-dazju tas-sisa li jkunu ġew rilaxxati għall-konsum jistgħu, fuq it-talba ta’ negozjant fil-kors tan-negozju tiegħu, ikunu eliġibbli għall-ħlas lura tad-dazju tas-sisa mill-awtoritajiet tat-taxxa ta’ l-Istat Membru fejn ikunu ġew rilaxxati għall-konsum meta ma jkunux maħsuba għall-konsum f’dak l-Istat Membru.
Iżda, l-Istati Membri jistgħu jirrifjutaw talba għall-ħlas lura jekk dan ma jkunx jissodisfa l-kriterji ta’ korrettezza tal-kriterji li jistabbilixxu.
2.      Fl-applikazzjoni tal-paragrafu 1, għandhom japplikaw id-dispożizzjonijiet li ġejjin:
[…]
d)      prodotti soġġetti għad-dazju tas-sisa u rilaxxati għall-konsum fi Stat Membru u li b’hekk ikkollhom markat tat-taxxa jew marka ta' identifikazzjoni ta' dak l-Istat Membru jistgħu jkunu eliġibbli għall-ħlas lura tad-dazju tas-sisa dovut mill-awtoritajiet tat-taxxa ta’ l-Istati Membri li jkunu ħarġu il-marki tat-taxxa jew il-marki ta’ identifikazzjoni, b’dan illi l-awtoritajiet tat-taxxa ta’ l-Istat Membru li jkun ħariġhom ikun stabbilixxa li dak l-immarkar jew marki jkunu ġew distrutti.”
6        Id-Direttiva 92/12 tħassret bid-Direttiva tal-Kunsill 2008/118/KE tas‑16 ta’ Diċembru 2008 dwar l-arranġamenti ġenerali għad-dazju tas-sisa u li jħassar id-Direttiva 92/12/KEE (ĠU 2009, L 9, p. 12) b’effett mill‑1 ta’ April 2010 skont l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 47(1) tad-Direttiva 2008/118. Madankollu, fid-dawl tad-data tal-fatti tat-tilwima fil-kawża prinċipali, id-Direttiva 92/12 għadha applikabbli għal din tal-aħħar.
Id-dritt Portugiż
7        Il-paragrafi 21 sa 24 tal-Portaria n.o 1295/2007, que aprova o novo modelo e as especificações técnicas da estampilha fiscal aplicável aos produtos de tabaco manufacturado destinado a ser introduzido no consumo no território nacional (id-Digriet Ministerjali Nru 1295/2007 li japprova l-mudell il-ġdid u l-ispeċifikazzjonijiet tekniċi tal-bolla fiskali applikabbli għall-prodotti tat-tabakk immanifatturat intiż li jiġi rrilaxxat għall-konsum fit-territorju nazzjonali), tal‑1 ta’ Ottubru 2007 (Diário da República, Serje I, Nru 189, tal‑1 ta’ Ottubru 2007), fil-verżjoni tagħhom kif applikabbli fil-mument tal-fatti fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem id-“Digriet Ministerjali Nru 1295/2007”), jipprovdu:
“21.      Il-qerda tal-bolol tat-taxxa għandha tkun is-suġġett ta’ applikazzjoni lill-awtoritajiet doganali, flimkien ma’ indikazzjoni tal-post, tad-data u tar-raġunijiet korrispondenti. L-operazzjoni, li għandha ssir taħt il-kontroll tal-awtoritajiet doganali u fil-preżenza tagħhom, tagħti lok għat-tfassil ta’ rapport li jindika b’mod partikolari t-tip ta’ prodott, id-diviżjoni fiskali u s-sena finanzjarja li jirreferu għaliha t-timbri, kif ukoll l-entrata fil-kontabbiltà korrispondenti.
22.      Meta l-qerda sseħħ barra mit-territorju nazzjonali, in-nuqqas ta’ preżentazzjoni tal-bolol tat-taxxa għandu jkun iġġustifikat permezz ta’ dikjarazzjoni xierqa mill-awtoritajiet kompetenti tal-pajjiż destinatarju tal-bolol tat-taxxa, li tidentifika t-tip ta’ prodott u s-sena finanzjarja li jirreferu għaliha.
23.      Il-qerda tal-bolol tat-taxxa matul il-proċess ta’ produzzjoni fl-imħażen tal-produzzjoni li jinsabu fit-territorju nazzjonali tista’ tkun is-suġġett ta’ proċedura ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata.
24.      Għall-finijiet tal-paragrafu preċedenti, il-qerda tal-bolol tat-taxxa sa 2 % tal-bolol tat-taxxa kkonsmati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni għandha titqies bħala ġġustifikata awtomatikament”.
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
8        Fi żmien il-fatti li wasslu għall-kawża prinċipali, Swedish Match kienet teżerċita attività ta’ produzzjoni u ta’ bejgħ ta’ tabakk immanifatturat. Din il-kumpannija kisbet il-bolol tat-taxxa neċessarji għall-attività tagħha mingħand l-Imprensa Nacional – Casa da Moeda, S.A. (l-Uffiċċju tal-Istamperija Nazzjonali u z-Zekka, il-Portugall) u sussegwentement bagħtithom f’siti ta’ produzzjoni fi Stati Membri oħra sabiex jitwaħħlu fuq l-imballaġġi ta’ prodotti rrilaxxati għall-konsum.
9        Matul is-sena 2011, Swedish Match waqqfet l-attività tagħha u talbet l-irtirar tal-istatus tagħha ta’ magazzinier awtorizzat kif ukoll l-għeluq tal-maħżen tat-taxxa tagħha. Sussegwentement, l-awtoritajiet Portugiżi stiednu lil Swedish Match tippreżentalhom il-bolol tat-taxxa inklużi fil-bilanċ definittiv għas-snin finanzjarji 2008 u 2009, li din il-kumpannija ma kinitx f’pożizzjoni li tagħmel minħabba li dawn il-bolol kienu nqerdu jew saru inutilizzabbli matul il-proċess ta’ produzzjoni tat-tabakk immanifatturat.
10      Wara investigazzjoni u konformement mal-paragrafu 22 tad-Digriet Ministerjali Nru 1295/2007 li jipprovdi li, meta l-qerda sseħħ barra mit-territorju nazzjonali, in-nuqqas ta’ preżentazzjoni tal-bolol tat-taxxa għandu jiġi ġġustifikat permezz ta’ dikjarazzjoni adattata, mill-awtoritajiet kompetenti tal-pajjiż destinatarju tal-bolol tat-taxxa, li għandha tidentifika t-tip ta’ prodott u s-sena finanzjarja li jirreferu għaliha, l-awtoritajiet Portugiżi kkonkludew li Swedish Match ma kinitx f’pożizzjoni li tiġġustifika, b’mod suffiċjenti, il-qerda tal-bolol tat-taxxa kkonċernati.
11      Skont l-indikazzjonijiet tal-qorti tar-rinviju, li kieku l-qerda seħħet fl-imħażen li jinsabu fil-Portugall, Swedish Match kienet tkun tista’ tibbenefika mis-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata prevista fil-paragrafi 23 u 24 tad-Digriet Ministerjali Nru 1295/2007 (iktar ’il quddiem is-“sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata”), li permezz tagħha hija kienet awtomatikament tiġi eżentata milli tipprovdi dokumenti ta’ sostenn għat-telf sal-limitu ta’ 2 % tal-bolol tat-taxxa użati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni.
12      Fix-xahar ta’ Lulju 2011, Swedish Match ġiet innotifikata b’żewġ avviżi ta’ aġġustament fir-rigward tad-dazji tas-sisa fuq it-tabakk għas-snin finanzjarji 2008 u 2009 ta’ ammont ta’ EUR 1 151 599.76 u ta’ EUR 213 557.03 rispettivament.
13      Peress li r-rikorsi ta’ Swedish Match kontra dawn iż-żewġ avviżi ta’ aġġustament ġew miċħuda mill-qrati tal-ewwel istanza u tal-appell, din il-kumpannija ppreżentat appell quddiem is-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall), li hija l-qorti tar-rinviju, billi invokat, b’mod partikolari, l-inkompatibbiltà, mad-dritt tal-Unjoni, tas-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata minħabba l-limitazzjoni territorjali tagħha.
14      F’dan ir-rigward, il-qorti tar-rinviju tosserva li din is-sistema tiffavorixxi, permezz tar-regoli probatorji li hija tipprevedi, il-qerda tal-bolol tat-taxxa li sseħħ fit-territorju nazzjonali meta mqabbla ma’ dik li sseħħ fi Stati Membri oħra u tindika li, konsegwentement, hija għandha dubji fir-rigward tal-kompatibbiltà ta’ tali leġiżlazzjoni mal-moviment liberu tal-merkanzija u mal-libertà li jiġu pprovduti servizzi.
15      Huwa f’dawn iċ-ċirkustanzi li s-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:
“Il-moviment liberu tal-merkanzija, previst fl-Artikoli 28 et seq TFUE, u l-libertà li jiġu pprovduti servizzi, prevista fl-Artikoli 56 et seq TFUE, jipprekludu sistema bħal dik li tirriżulta mill-paragrafi 22, 23 u 24 [tad-Digriet Ministerjali Nru 1295/2007], li skontu l-ġustifikazzjoni awtomatika ta’ rata fissa ta’ 2 % tal-bolol mhux użati matul il-proċess ta’ manifattura tapplika biss meta l-manifattura tat-tabakk isseħħ fit-territorju nazzjonali Portugiż, u ma tapplikax meta l-manifattura sseħħ fi Stat Membru ieħor tal-Unjoni Ewropea?”
Fuq id-domanda preliminari
16      Preliminarjament, jeħtieġ li jitfakkar li, fil-kuntest tal-proċedura ta’ kooperazzjoni bejn il-qrati nazzjonali u l-Qorti tal-Ġustizzja stabbilita fl-Artikolu 267 TFUE, hija din tal-aħħar li għandha l-obbligu li tagħti lill-qorti nazzjonali risposta utli li tippermettilha taqta’ l-kawża li jkollha quddiemha. Għal dan il-għan, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha tifformola mill-ġdid id-domandi li jsirulha u tieħu inkunsiderazzjoni, skont il-każ, ir-regoli tad-dritt tal-Unjoni li ma għamlitx riferiment għalihom il-qorti nazzjonali fid-domanda tagħha (sentenza tat‑30 ta’ Jannar 2025, Caronte & Tourist, C‑511/23, EU:C:2025:42, punt 35 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata). Il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ wkoll tagħti lill-qorti tar-rinviju indikazzjonijiet ibbażati, b’mod partikolari, fuq osservazzjonijiet bil-miktub li jkunu ġew ippreżentati quddiemha, li jistgħu jippermettu lill-qorti tar-rinviju tiddeċiedi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑31 ta’ Marzu 2022, CTS Eventim, C‑96/21, EU:C:2022:238, punt 20 u l-ġurisprudenza ċċitata).
17      F’dan il-każ, it-tilwima fil-kawża prinċipali tirrigwarda l-avviżi ta’ aġġustament fir-rigward tad-dazji tas-sisa fuq it-tabakk, li l-ammonti tagħhom ġew ikkalkolati b’kunsiderazzjoni għall-fatt li l-qerda ta’ bolol tat-taxxa maħruġa għal prodotti tat-tabakk immanifatturati għas-snin finanzjarji 2008 u 2009 ma setgħetx tiġi ġġustifikata b’mod validu mid-destinatarju ta’ tali bolol tat-taxxa.
18      L-Artikolu 21(1) tad-Direttiva 92/12 jipprevedi espressament il-possibbiltà tal-Istati Membri li jgħammru b’bolol tat-taxxa l-prodotti intiżi li jiġu rrilaxxati għall-konsum fit-territorju tagħhom, fost l-oħrajn, skont it-tielet inċiż tal-Artikolu 3(1) ta’ din id-direttiva, it-tabakk immanifatturat. Skont l-Artikolu 21(2) tal-imsemmija direttiva, bla ħsara għad-dispożizzjonijiet li huma jistabbilixxu sabiex tiġi żgurata l-applikazzjoni korretta ta’ dan l-artikolu u sabiex jiġu evitati kull evażjoni, evitar jew abbuż, l-Istati Membri għandhom jiżguraw li l-bolol ma joħolqux ostakolu għall-moviment liberu tal-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa.
19      L-Artikolu 22(2)(d) tal-imsemmija direttiva jipprovdi, barra minn hekk, il-possibbiltà li jinkiseb ir-rimbors tad-dazju tas-sisa mingħand l-awtoritajiet tat-taxxa tal-Istat Membru li jkun ħareġ il-bolol tat-taxxa, fil-każ speċifiku fejn tiġi kkonstatata l-qerda ta’ dawn il-bolol mill-awtoritajiet tat-taxxa tal-Istat Membru li jkun ħariġhom.
20      Minn dan isegwi li d-domanda preliminari għandha tiġi eżaminata fid-dawl tad-Direttiva 92/12, kif sostnew ukoll il-Gvern Portugiż u l-Kummissjoni Ewropea fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħhom.
21      F’dawn iċ-ċirkustanzi, id-domanda preliminari għandha tinftiehem fis-sens li l-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva 92/12 għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li tipprovdi li l-qerda ta’ bolol tat-taxxa sal-limitu ta’ 2 % tal-volum tal-bolol użati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni ta’ prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa titqies li hija awtomatikament iġġustifikata, mingħajr ma l-awtoritajiet nazzjonali jikkontrollaw il-legalità ta’ din il-qerda, sa fejn din il-leġiżlazzjoni tapplika biss meta l-imsemmija qerda sseħħ f’maħżen li jinsab fit-territorju nazzjonali u mhux fi Stat Membru ieħor.
22      F’dan ir-rigward, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, fl-assenza ta’ dispożizzjonijiet dwar il-qerda ta’ bolol tat-taxxa, id-Direttiva 92/12 tħalli f’idejn l-Istati Membri sabiex jiddeterminaw il-konsegwenzi ta’ tali qerda u, f’dan il-kuntest, ma tipprekludix, bħala prinċipju, li l-Istati Membri jipprevedu regoli nazzjonali li jimponu, fil-każ ta’ qerda ta’ bolol tat-taxxa, ir-responsabbiltà finanzjarja tat-telf ta’ dawn il-bolol fuq ix-xerrej tagħhom (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑15 ta’ Ġunju 2006, Heintz van Landewijck, C‑494/04, EU:C:2006:407, punti 41 u 44).
23      Kif indikat il-Kummissjoni fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, għandu jitqies ukoll li, fl-assenza ta’ regoli speċifiċi dwar il-prova tal-qerda tal-bolol tat-taxxa, id-Direttiva 92/12 tippermetti wkoll, fil-prinċipju, lill-Istat Membru li joħroġ il-bolol tat-taxxa, jippreskrivi l-modalitajiet li skonthom operatur ekonomiku huwa obbligat jiġġustifika l-qerda tal-bolol tat-taxxa li jkunu nħarġulu, jekk ikun il-każ billi jistabbilixxi mekkaniżmu ta’ prova bħas-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata.
24      Madankollu, kif tfakkar fil-punt 18 ta’ din is-sentenza, mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva 92/12 jirriżulta li l-modalitajiet previsti mill-Istat Membru kkonċernat fl-eżerċizzju tal-possibbiltà mfakkra fil-punt preċedenti ta’ din is-sentenza, ma għandhomx joħolqu ostakolu għall-moviment liberu tal-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa.
25      F’dan il-każ, mill-atti tal-proċess għad-dispożizzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-awtoritajiet Portugiżi qiesu li Swedish Match ma setgħetx tiġġustifika, konformement mal-leġiżlazzjoni nazzjonali applikabbli, il-qerda ta’ bolol tat-taxxa matul il-proċess ta’ produzzjoni fi Stati Membri oħra tal-prodotti kkonċernati, filwaqt li, kieku din il-qerda seħħet matul il-proċess ta’ manifattura li seħħ fit-territorju Portugiż, is-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata kienet tippermettilha tibbenefika minn raġuni ta’ ġustifikazzjoni awtomatika tal-imsemmija qerda sal-limitu ta’ 2 % tan-numru totali tal-bolol tat-taxxa kkonsmati kull sena.
26      Tali leġiżlazzjoni tikkostitwixxi ostakolu għall-moviment liberu tal-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa, peress li l-aġevolazzjoni tal-prova li hija tipprevedi tapplika biss għat-telf ta’ prodotti li huma mmanifatturati fit-territorju Portugiż u li, minħabba f’hekk, hija tista’ tiddiswadi lil operatur ekonomiku milli jikseb merkanzija fi Stati Membri oħra sabiex jikkummerċjalizzahom fit-territorju nazzjonali tiegħu (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas‑7 ta’ Mejju 1985, Il-Kummissjoni vs Franza, 18/84, EU:C:1985:175, punt 16, u tat‑28 ta’ April 1998, Decker, C‑120/95, EU:C:1998:167, punt 36).
27      Fir-rigward ta’ ġustifikazzjoni eventwali ta’ din ir-restrizzjoni, it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva 92/12 jipprevedi espressament il-possibbiltà, għall-Istati Membri, li jadottaw dispożizzjonijiet nazzjonali fil-qasam tal-bolol tat-taxxa bil-għan li jevitaw kwalunkwe evażjoni, evitar jew abbuż.
28      Barra minn hekk, skont ġurisprudenza stabbilita dwar il-libertajiet ta’ moviment, l-għan li jiġu miġġielda l-frodi u l-evażjoni fiskali kif ukoll li tiġi ggarantita l-effikaċja tal-kontrolli fiskali jista’ jiġġustifika miżuri nazzjonali li jostakolaw il-kummerċ fi ħdan l-Unjoni, bil-kundizzjoni li dawn il-miżuri jkunu xierqa sabiex jiggarantixxu t-twettiq tal-għan imfittex u ma jmorrux lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex dan jintlaħaq (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas‑27 ta’ Jannar 2022, Il-Kummissjoni vs Spanja (Obbligu ta’ informazzjoni fil-qasam fiskali), C‑788/19, EU:C:2022:55, punti 22 u 24 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata, u tal‑21 ta’ Diċembru 2023, CDIL, C‑96/22, EU:C:2023:1025, punti 36 u 38 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata). F’dan il-kuntest, miżura restrittiva tista’ titqies li hija adegwata sabiex tiggarantixxi t-twettiq tal-għan li għandu jintlaħaq biss jekk tissodisfa verament ir-rieda li dan jinkiseb b’mod koerenti u sistematiku (sentenza tad‑29 ta’ Lulju 2024, BP France, C‑624/22, EU:C:2015:640, punt 73 u l-ġurisprudenza ċċitata).
29      F’dan il-każ, il-Gvern Portugiż sostna, fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, li l-limitazzjoni territorjali prevista mis-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata hija intiża sabiex tiggarantixxi l-ħlas effettiv tad-dazju tas-sisa u sabiex tiġġieled kontra l-prattiki frawdolenti. Livell ta’ kontroll ogħla ikun neċessarju f’sitwazzjonijiet transkonfinali kkaratterizzati minn riskju ogħla ta’ evażjoni tat-taxxa. Fil-fatt, l-awtoritajiet Portugiżi ma humiex f’pożizzjoni li jeżerċitaw kontroll dirett fuq il-qerda tal-bolol tat-taxxa li seħħet barra mit-territorju nazzjonali.
30      Hija l-qorti tar-rinviju li għandha tevalwa jekk, fid-dawl tal-punti 27 u 28 ta’ din is-sentenza, din il-limitazzjoni hijiex adattata sabiex tiggarantixxi t-twettiq tal-għan li jiġu evitati kwalunkwe evażjoni, evitar jew abbuż u li ma tmurx lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jintlaħaq dan l-għan. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tipprovdilha indikazzjonijiet utli sabiex tiggwidaha f’din l-evalwazzjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad‑19 ta’ Novembru 2020, B S u C A (Kummerċjalizzazzjoni tal-kannabidjol (CBD)) (C‑663/18, EU:C:2020:938, punt 93).
31      F’dan ir-rigward, kuntrarjament għal dak li sostna l-Gvern Portugiż fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, l-imsemmija limitazzjoni ma tidhirx iġġustifikata minħabba s-sempliċi fatt li l-awtoritajiet kompetenti nazzjonali ma humiex f’pożizzjoni li jikkontrollaw il-legalità ta’ qerdiet ta’ bolol tat-taxxa li seħħew fit-territorju ta’ Stati Membri oħra.
32      B’deroga mill-paragrafu 21 tad-Digriet Ministerjali Nru 1295/2007, is-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata għandha bħala konsegwenza li, sal-limitu ta’ 2 % imsemmi fil-punt 11 ta’ din is-sentenza, il-qerdiet ta’ bolol tat-taxxa li seħħew fit-territorju nazzjonali huma awtomatikament eżentati minn kull kontroll mill-awtoritajiet tat-taxxa Portugiżi, kemm jekk permezz tal-preżenza tagħhom fuq il-post kif ukoll permezz tal-produzzjoni ta’ dokumenti ta’ sostenn. F’każ bħal dan, il-leġiżlatur Portugiż għalhekk irrinunzja kull kontroll amministrattiv tal-legalità ta’ dawn il-qerdiet peress li ma jeċċedux dan il-limitu.
33      Ma hemm xejn fl-atti tal-proċess li għandha l-Qorti tal-Ġustizzja li jagħti x’jifhem li d-dritt Portugiż jipprevedi mekkaniżmi ta’ kontroll fiskali alternattivi li jiggarantixxu, direttament jew indirettament, il-legalità tal-qerda ta’ bolol tat-taxxa li seħħew fit-territorju nazzjonali fl-imsemmi limitu. Fl-assenza ta’ tali mekkaniżmi, l-argument tal-Gvern Portugiż fis-sens li huwa neċessarju li jiġi rrifjutat il-benefiċċju tas-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata fil-każ ta’ qerdiet li jkunu seħħew fi Stati Membri oħra sabiex jiġi ggarantit, b’mod koerenti u sistematiku, livell ta’ kontroll fiskali suffiċjentement effikaċi, huwa irrilevanti.
34      Barra minn hekk, il-Gvern Portugiż indika li l-limitu ta’ 2 % tal-bolol tat-taxxa kkonsmati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni previst mis-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata jkopri t-“telf prevedibbli” tal-bolol tat-taxxa waqt il-produzzjoni tal-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa. Sabiex jiġġustifika l-limitazzjoni territorjali ta’ din is-sistema u kontroll iktar strett f’każ ta’ telf ikbar, dan il-gvern jittratta l-każijiet ta’ telf “anormali”, jiġifieri dawk li jaqbżu dan il-limitu, bħall-każijiet ta’ telf li jseħħ barra mit-territorju nazzjonali.
35      Kif jirriżulta minn ġurisprudenza stabbilita, ġustifikazzjoni bbażata fuq il-ġlieda kontra l-evażjoni fiskali tista’ tiġi rrikonoxxuta biss jekk il-leġiżlazzjoni nazzjonali kkonċernata tkun intiża li tostakola aġir li jikkonsisti fil-ħolqien ta’ skemi nieqsa mir-realtà ekonomika li l-għan tagħhom huwa li tiġi evitata l-liġi fiskali (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal‑11 ta’ Ottubru 2007, ELISA, C‑451/05, EU:C:2007:594, punt 91 u l-ġurisprudenza ċċitata, kif ukoll tat‑13 ta’ Marzu 2025, John Cockerill, C‑135/24, EU:C:2025:176, punt 47 u l-ġurisprudenza ċċitata). L-istabbiliment ta’ miżura fiskali nazzjonali li għandha portata ġenerali li teskludi awtomatikament kategorija ta’ persuni taxxabbli minn vantaġġ fiskali, mingħajr ma l-awtorità tat-taxxa tkun obbligata tipprovdi anki indizji ta’ aġir illegali, imur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex jiġu evitati kwalunkwe frodi, evażjoni jew abbuż (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑4 ta’ Ottubru 2024, Staatssecretaris van Financiën (Interessi relatati ma’ self intragrupp), C‑585/22, EU:C:2024:822, punt 68 u l-ġurisprudenza ċċitata).
36      Konsegwentement, miżura fiskali nazzjonali li tikkostitwixxi ostakolu għall-moviment liberu tal-prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa ma tistax tiġi ġġustifikata fuq il-bażi ta’ preżunzjoni ġenerali ta’ evażjoni, evitar jew abbuż abbażi tas-sempliċi fatt li l-bolol tat-taxxa jirrigwardaw prodotti mmanifatturati fi Stat Membru ieħor (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal‑20 ta’ Diċembru 2017, Deister Holding u Juhler Holding, C‑504/16 u C‑613/16, EU:C:2017:1009, punt 61 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata, u tal‑20 ta’ Settembru 2018, EV, C‑685/16, EU:C:2018:743, punt 96 u l-ġurisprudenza ċċitata).
37      F’dawn iċ-ċirkustanzi, abbażi tal-atti fil-proċess għad-dispożizzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja u bla ħsara għall-verifika mill-qorti tar-rinviju, il-limitazzjoni territorjali tas-sistema ta’ ġustifikazzjoni ssemplifikata la tidher adattata sabiex tiggarantixxi t-twettiq, b’mod koerenti u sistematiku, tal-għan li jiġu evitati kwalunkwe evażjoni, evitar jew abbuż, imsemmija fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva 92/12, u lanqas neċessarja sabiex jintlaħaq dan l-għan.
38      Għandu jiġi ppreċiżat li ma hemmx lok li jiġi eżaminat jekk id-dispożizzjonijiet tat-Trattat FUE dwar il-moviment liberu tal-merkanzija u l-libertà li jiġu pprovduti servizzi, li sar riferiment għalihom mill-qorti tar-rinviju, jipprekludux leġiżlazzjoni nazzjonali bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Fil-fatt, fejn qasam ikun is-suġġett ta’ armonizzazzjoni fuq livell tal-Unjoni, il-miżuri nazzjonali relatati miegħu għandhom ikunu evalwati fid-dawl tad-dispożizzjonijiet ta’ din il-miżura ta’ armonizzazzjoni u mhux ta’ dawk tat-Trattat FUE (sentenza tad‑19 ta’ Ottubru 2017, Air Berlin, C‑573/16, EU:C:2017:772, punt 28 u l-ġurisprudenza ċċitata).
39      Fid-dawl tal-motivi preċedenti, ir-risposta għad-domanda preliminari għandha tkun li t-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva 92/12 għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li skontha l-qerda ta’ bolol tat-taxxa sal-limitu ta’ 2 % tal-volum tal-bolol użati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni ta’ prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa titqies li hija awtomatikament iġġustifikata, mingħajr ma l-awtoritajiet nazzjonali jikkontrollaw il-legalità ta’ din il-qerda, sa fejn din il-leġiżlazzjoni tapplika biss meta l-imsemmija qerda sseħħ f’maħżen li jinsab fit-territorju nazzjonali u mhux fi Stat Membru ieħor.
Fuq l-ispejjeż
40      Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija dik il-qorti li għandha tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, minbarra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (Is-Sitt Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
It-tieni subparagrafu tal-Artikolu 21(2) tad-Direttiva tal-Kunsill 92/12/KEE tal‑25 ta’ Frar 1992 dwar l-arranġamenti ġenerali għall-prodotti soġġetti għad-dazju tas-sisa u dwar iż-żamma, ċaqliq u mmonitorjar ta’ dan it-tip ta’ prodotti, kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill 94/74/KE tat‑22 ta’ Diċembru 1994,
għandu jiġi interpretat fis-sens li:
jipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li skontha l-qerda ta’ bolol tat-taxxa sal-limitu ta’ 2 % tal-volum tal-bolol użati kull sena matul il-proċess ta’ produzzjoni ta’ prodotti suġġetti għad-dazju tas-sisa titqies li hija awtomatikament iġġustifikata, mingħajr ma l-awtoritajiet nazzjonali jikkontrollaw il-legalità ta’ din il-qerda, sa fejn din il-leġiżlazzjoni tapplika biss meta l-imsemmija qerda sseħħ f’maħżen li jinsab fit-territorju nazzjonali u mhux fi Stat Membru ieħor.
Firem
*      Lingwa tal-kawża: il-Portugiż.