62005CO0102
EUROOPA KOHTU MÄÄRUS (neljas koda)
10. mai 2007 (
*1
)
Kohtuasjas C-102/05,
mille esemeks on EÜ artikli 234 alusel Regeringsrätten’i (Rootsi) 13. oktoobri 2004. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 28. veebruaril 2005, menetluses
Skatteverket
versus
A ja B,
EUROOPA KOHUS (neljas koda),
koosseisus: koja esimees K. Lenaerts (ettekandja), kohtunikud E. Juhász, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis ja T. von Danwitz,
kohtujurist: Y. Bot,
kohtusekretär: R. Grass,
soovides asja lahendada põhistatud määrusega vastavalt kodukorra artikli 104 lõike 3 esimesele lõigule,
olles ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on andnud järgmise
määruse
1
Eelotsusetaotlus käsitleb EÜ artiklite 56–58 tõlgendamist.
2
Taotlus on esitatud Skatteverket’i (Rootsi maksuamet) ning Rootsi õiguse alusel asutatud äriühingu X aktsionäride ja töötajate A ja B (edaspidi mõlemad koos „hagejad”) vahelises kohtuvaidluses selle üle, kas nimetatud äriühingu makstud dividendide maksustamisel võib Rootsi „palgaeeskirja” (löneregeln) rakendamise tarbeks tehtavates arvutustes arvesse võtta X-i tütarettevõtja, Y-i Vene filiaali töötajate töötasu.
Siseriiklikud õigusnormid
3
Käesolev kohtuasi puudutab Rootsi suletud aktsiaseltsi (fåmansföretag) aktsiatelt makstud dividendide maksustamise aluseid.
4
Tegu on väikeste aktsiaseltsidega, mille osadest või aktsiatest üle 50% kuulub vähem kui viiele füüsilisele isikule, kellel seetõttu on aktsiaseltsi juhtimisel otsustav mõju. Kui mitu äriühingu aktsionäri on selle äriühingu palgalised töötajad, loetakse neid Rootsi tulumaksuseaduse (inkomstskattelagen, SFS 1999, nr 1229; edaspidi „tulumaksuseadus”) 57. peatüki artikli 3 alusel tulumaksuga maksustamise osas üheks isikuks, sest see võimaldab seda äriühingut lugeda üheks suletud aktsiaseltsiks, kuigi selle aktsionäride arv on suurem.
5
Rootsis on töötasul suurem maksukoormus kui kapitalitulul. Pärssimaks suletud aktsiaseltsi selliste aktsionäride, kes samal ajal on selle aktsiaseltsi töötajad, huvi muuta oma töötasu kapitalituluks, näeb tulumaksuseadus ette, et kõnesoleva äriühingu aktsiatelt makstavad dividendid maksustatakse kapitalituluna kindla summa ulatuses, mida üldiselt nimetatakse „piirsummaks” ja mis peab vastama samasse äriühingusse paigutatud kapitali tavalisele tulususele. Piirsummat ületavas osas maksustatakse dividendid nagu töötasu.
6
Selle kindlasummalise tulumäära arvutamiseks leitakse teatud protsent baassummast, mis sisuliselt koosneb aktsionäri poolt suletud aktsiaseltsi paigutatud kapitalist.
7
Baassumma hulka võib tulumaksuseaduse 43 peatüki artiklis 12 sätestatud palgaeeskirja alusel kuuluda veel osa töötasust, mis on makstud äriühingu oma töötajatele, kaasa arvatud tütarettevõtjate ja filiaalide töötajad. Osutatud sätte kohaselt võetakse töötasu siiski arvesse vaid juhul, kui see võetakse arvesse ka sotsiaalkindlustuse maksete või töötasult võetava maksu arvutamisel vastavalt Rootsi õigusaktidele.
8
Pärast Rootsi Kuningriigi ühinemist Euroopa Liiduga on Rootsi valitsuse antud juhiste järgi palgaeeskirja kohaldamist laiendatud töötasule, mis on makstud suletud aktsiaseltsi teises liikmesriigis tööle võetud töötajatele.
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
9
Rootsi aktsiaselts X on konsultatsioonifirma, mille osalus kuulub mitmele samas äriühingus töötavale aktsionärile, kelle hulgas on ka hagejad. Kuigi nende aktsionäride arv oli asjaomasel perioodil suhteliselt suur (kokku 78), jäi X endiselt „suletud aktsiaseltsiks” tulumaksuseaduse 57. peatüki artikli 3 tähenduses.
10
Kui X 1991. aastal alustas, jätkas ta tegevust, mida varem teistsuguses vormis arendati Rootsis ja ka Vene filiaalis. 1997. aastal asus sellega tegelema Rootsi aktsiaselts ja X-i tütarettevõtja Y. Samal ajal avas Y teise filiaali Venemaal. Esimene filiaal likvideeriti aastal 2000.
11
Kumbki hageja omab 1,7% X-i aktsiatest. A sai aktsionäriks aastal 1991 ja B aastal 1996.
12
Hagejad pöördusid Skatterättsnämnden’i (maksuõiguse komisjon) poole esialgse arvamuse saamiseks küsimuses, kas X-i aktsiatelt makstud dividendidelt võetava maksu arvutamisel on neil palgaeeskirja rakendamisel õigus võtta arvesse töötasu, mis on makstud Y-i Vene filiaali töötajatele, vaatamata sellele, et seda töötasu ei võeta arvesse Rootsis tasumisele kuuluvate sotsiaalkindlustuse maksete ega Rootsis töötasult võetava maksu arvutamisel.
13
Skatterättsnämnden andis 19. veebruaril 2003 huvitatud isikutele teatavaks tehtud arvamuses sellele küsimusele jaatava vastuse. Tema hinnangul ei saa antud juhul tugineda EÜ artiklile 43, kuna see ei puuduta kolmandates riikides asuvaid üksusi, ja ta leidis, et vaidlusaluseid siseriiklikke õigusakte tuleb kontrollida EÜ artikli 56 lõikest 1 lähtudes.
14
Ta leidis, et kui sellises olukorras nagu hagejatel maksustatakse X-lt saadud dividendid ebasoodsamalt põhjendusel, et X-i tütarettevõtja tegutseb Venemaal ja mitte Rootsis, on see vastuolus kapitali vaba liikumist käsitlevate EÜ asutamislepingu sätetega.
15
Palgaeeskiri on kehtestatud 1994. aastal, mistõttu seda ei saa pidada 31. detsembril 1993 kehtivaks piiranguks EÜ artikli 57 lõike 1 tähenduses. Pealegi ei saa selle eeskirja alusel osaks saavat erinevat kohtlemist õigustada eesmärgiga tagada tõhus maksujärelevalve, arvestades Rootsi Kuningriigi ja Vene Föderatsiooni vahel sõlmitud maksukokkuleppes sisalduvat sätet teabe vahetamise kohta asjaomaste maksuametite vahel.
16
Skatterättsnämndeni üks liige leidis siiski, et palgaeeskirja tuleb kontrollida EÜ artiklist 43 lähtudes ja mitte kapitali vaba liikumist käsitlevate asutamislepingu sätete alusel. See eeskiri piirab tegelikult majandustegevust ja mitte kapitali liikumist. Tegemist ei ole siiski selles artiklis keelatud piiranguga, kuna EÜ artikkel 43 ei ole kohaldatav olukorras, kuhu on kaasatud kolmandad riigid.
17
Riksskatteverket (maksuamet) vaidlustas Skatterättsnämndeni arvamuse Regeringsrättenis.
18
Neil asjaoludel otsustas Regeringsrätten menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule kaks järgnevat eelotsuse küsimust:
„1.
Kas see, et niisuguses olukorras nagu antud juhul maksustatakse [hagejate] X-lt saadud dividendid ebasoodsamalt, kuna X-i tütarettevõtja Y tegevuskoht on Venemaal ja mitte Rootsis, on vastuolus kapitali vaba liikumist liikmesriikide ja kolmandate riikide vahel käsitlevate [asutamislepingu] sätetega?
2.
Kas selles suhtes on mingit tähtsust asjaolul, kas [hagejad] omandasid osaluse X-s enne või pärast seda, kui Venemaal tegevust alustati või ümber korraldati?”
Eelotsuse küsimused
19
Kodukorra artikli 104 lõike 3 esimese lõigu kohaselt võib Euroopa Kohus juhul, kui vastuse kõnealusele küsimusele võib selgelt tuletada olemasolevast kohtupraktikast, asja lahendada põhistatud määrusega.
20
Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib oma küsimustega sisuliselt teada, kas siseriiklik õigusnorm, mis aktsiatelt makstud dividendide kapitalituluna maksustamisel kindlasummalise tulumäära ulatuses, mille arvutamiseks leitakse teatud protsent baassummast, mis lisaks aktsionäri paigutatud kapitalile hõlmab ka osa töötasust, mis on makstud dividende jaotanud äriühingu töötajatele, on kooskõlas kapitali vaba liikumist käsitlevate asutamislepingu sätetega, kui see ei luba arvesse võtta selle äriühingu filiaali või tütarettevõtja töötajate töötasu kolmandas riigis.
21
Sarnaselt Skatterättsnämndeni ühe liikmega (vt käesoleva määruse punkt 16) leiavad Madalmaade valitsus ja Euroopa Ühenduste Komisjon, et põhikohtuasjas arutusel olevat siseriiklikku sätet saab kontrollida vaid asutamisvabadusest ja mitte kapitali vaba liikumise põhimõttest lähtudes. Nad väidavad sisuliselt seda, et nimetatud säte mõjutab filiaali asutamist kolmandas riigis ja on järelikult täielikult asutamisvabaduse materiaalses kohaldamisalas.
22
Kuna põhikohtuasjas käsitletava olukorra asutamisvabadust käsitlevatele asutamislepingu sätetele vastavuse kontrollimise tulemusena võib osutuda üleliigseks nimetatud olukorra kapitali vaba liikumist puudutavatele sätetele vastavuse kontrollimine, tuleb kõigepealt teha kindlaks, kas see olukord on asutamisvabaduse kohaldamisalas.
23
Selle kohta tuleb meenutada, et väljakujunenud kohtupraktika kohaselt hõlmab ühenduse kodanikele EÜ artikliga 43 tagatud asutamisvabadus kooskõlas EÜ artikliga 48 äriühingute, mis on asutatud vastavalt mõne liikmesriigi seadusele ja millel on Euroopa ühenduse piires registrijärgne asukoht, juhatuse asukoht või peamine tegevuskoht, õigust tegutseda teises liikmesriigis tütarettevõtja, filiaali või esinduse kaudu (vt eelkõige 21. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C-307/97: Saint-Gobain ZN, EKL 1999, lk I-6161, punkt 35; 13. detsembri 2005. aasta otsus kohtuasjas C-446/03: Marks & Spencer, EKL 2005, lk I-10837, punkt 29, ja 12. septembri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-196/04: Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, EKL 2006, lk I-7995, punkt 41).
24
Väljakujunenud kohtupraktikast nähtub veel, et kuigi asutamislepingus sisalduvate asutamisvabadust käsitlevate sätete eesmärk on nende sõnastuse kohaselt tagada vastuvõtvas liikmesriigis välismaiste isikute võrdne kohtlemine selle riigi isikutega, keelavad nad samas päritoluliikmesriigil takistada oma kodanike või vastavalt selle liikmesriigi seadustele asutatud äriühingute teise liikmesriiki asumist (vt eelkõige 16. juuli 1998. aasta otsus kohtuasjas C-264/96: ICI, EKL 1998, lk I-4695, punkt 21; eespool viidatud kohtuotsused Marks & Spencer, punkt 31, ning Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, punkt 42).
25
Nagu märkisid Madalmaade valitsus ja komisjon, on sellise siseriikliku meetme nagu põhikohtuasjas arutusel, mis keelab võtta palgaeeskirja rakendamise tarbeks tehtavates arvutustes arvesse kolmandas riigis asutatud filiaali töötajatele makstud töötasu, peamine tagajärg see, et Rootsi äriühingu jaoks muutub filiaali asutamine kolmandas riigis vähematraktiivseks, kuna selle asutamise tulemusena seatakse selle äriühingu aktsionärid maksustamisel ebasoodsamasse seisu kui nad oleksid olnud siis, kui filiaal asuks Rootsis või mõnes teises liikmesriigis.
26
Pärssides filiaalide loomist väljaspool Euroopa Liitu, mõjutab põhikohtuasjas arutusel olev õigusnorm peamiselt just asutamisvabadust ja on seega vaid seda vabadust käsitlevate asutamislepingu sätete materiaalses kohaldamisalas.
27
Isegi kui eeldada, et kõnealune siseriiklik õigusnorm piirab kapitali vaba liikumist, nagu väidavad hagejad, on selline mõju asutamisvabaduse võimaliku piirangu vältimatu tagajärg ega õigusta selle meetme kontrollimist EÜ artiklite 56–58 alusel (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus Cadbury Schweppes ja Cadbury Schweppes Overseas, punkt 33; 3. oktoobri 2006. aasta otsus kohtuasjas C-452/04: Fidium Finanz, EKL 2006, lk I-9521, punktid 48 ja 49, samuti 13. märtsi 2007. aasta otsus kohtuasjas C-524/04: Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, EKL 2007, lk I-2107, punkt 34).
28
Seega ei ole vaja kontrollida põhikohtuasjas käsitletava siseriikliku meetme vastavust kapitali vaba liikumist puudutavatele asutamislepingu sätetele.
29
Asutamisvabadust käsitlevas asutamislepingu peatükis ei leidu ühtki sätet, mis laiendaks selle peatüki sätete kohaldamisala olukordadele, kus liikmesriigi äriühing asutatakse kolmandas riigis. Järelikult ei saa sellises olukorras nagu põhikohtuasjas tugineda EÜ artiklile 43 ja sellele järgnevatele artiklitele.
30
Eelnevast lähtudes tuleb esitatud küsimustele vastata, et kui siseriiklik õigusnorm, mis aktsiatelt makstud dividendide kapitalituluna maksustamisel kindlasummalise tulumäära ulatuses, mille arvutamiseks leitakse teatud protsent baassummast, mis lisaks aktsionäri paigutatud kapitalile hõlmab ka osa töötasust, mis on makstud dividende maksnud äriühingu töötajatele, ei luba arvesse võtta selle äriühingu filiaali või tütarettevõtja töötajate töötasu kolmandas riigis, mõjutab see peamiselt asutamisvabaduse teostamist EÜ artikli 43 ja sellele järgnevate artiklite tähenduses. Nimetatud sätetele ei saa tugineda olukorras, mis puudutab liikmesriigi äriühingu asutamist kolmandas riigis.
Kohtukulud
31
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus siseriiklikus kohtus poolelioleva kohtuasja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, v.a poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (neljas koda) otsustab:
Kui siseriiklik õigusnorm, mis aktsiatelt makstud dividendide kapitalituluna maksustamisel kindlasummalise tulumäära ulatuses, mille arvutamiseks leitakse teatud protsent baassummast, mis lisaks aktsionäri paigutatud kapitalile hõlmab ka osa töötasust, mis on makstud dividende maksnud äriühingu töötajatele, ei luba arvesse võtta selle äriühingu filiaali või tütarettevõtja töötajate töötasu kolmandas riigis, mõjutab see peamiselt asutamisvabaduse teostamist EÜ artikli 43 ja sellele järgnevate artiklite tähenduses. Nimetatud sätetele ei saa tugineda olukorras, mis puudutab liikmesriigi äriühingu asutamist kolmandas riigis.
Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: rootsi.