62024TJ0638
UNIONIN YLEISEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (ennakkoratkaisujaosto)
25 päivänä helmikuuta 2026 (
*1
)
Ennakkoratkaisupyyntö – Verotus – Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä – Tavaroiden yhteisöhankinnan paikka – Direktiivin 2006/112/EY 40 ja 41 artikla – Veronmaksuvelvollinen – Direktiivin 2006/112 203 artikla – Verotuksen neutraalisuuden periaate – Suhteellisuusperiaate – Tavaroiden lähtöpaikan jäsenvaltion myöntämällä arvonlisäverotunnisteella suoritetut yhteisöhankinnat – Virheellinen maininta arvonlisäverosta vastaavia yhteisöluovutuksia koskevissa laskuissa
Asiassa T‑638/24,
jossa on kyse SEUT 267 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Verwaltungsgerichtshof (ylin hallintotuomioistuin, Itävalta) on esittänyt 23.10.2024 tekemällään päätöksellä, joka on saapunut unionin tuomioistuimeen 22.11.2024, saadakseen ennakkoratkaisun asiassa
Finanzamt Österreich
vastaan
D GmbH,
UNIONIN YLEINEN TUOMIOISTUIN (ennakkoratkaisujaosto),
toimien päätösneuvottelussa kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja S. Papasavvas sekä tuomarit N. Półtorak, M. Sampol Pucurull, D. Petrlík (esittelevä tuomari) ja W. Valasidis,
julkisasiamies: J. Martín y Pérez de Nanclares,
kirjaaja: V. Di Bucci,
ottaen huomioon, että unionin tuomioistuin on 10.12.2024 siirtänyt ennakkoratkaisupyynnön unionin yleiselle tuomioistuimelle Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 50 b artiklan kolmannen kohdan mukaisesti,
ottaen huomioon, että asia koskee Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 50 b artiklan ensimmäisen kohdan a alakohdassa tarkoitettua alaa ja että asiaan ei liity kyseisen perussäännön 50 b artiklan toisessa kohdassa tarkoitettuja tulkintaa koskevia itsenäisiä kysymyksiä,
ottaen huomioon asian käsittelyn kirjallisessa vaiheessa esitetyn,
ottaen huomioon huomautukset, jotka sille ovat esittäneet
–
Itävallan hallitus, asiamiehinään A. Posch, J. Schmoll ja F. Koppensteiner,
–
Euroopan komissio, asiamiehinään P. Carlin ja L. Hohenecker,
kuultuaan julkisasiamiehen 29.10.2025 pidetyssä istunnossa esittämän ratkaisuehdotuksen,
on antanut seuraavan
tuomion
1
Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL 2006, L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 40, 41 ja 203 artiklan sekä aronlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen ja suhteellisuusperiaatteen tulkintaa.
2
Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat Finanzamt Österreich (Itävallan verohallinto, jäljempänä veroviranomainen) ja D GmbH ja joka koskee kyseisen yhtiön verovuosilta 2011–2015 maksettavan arvonlisäveron määrittämistä.
Asiaa koskevat oikeussäännöt
Unionin oikeus
3
Arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveroa on suoritettava seuraavista liiketoimista:
– –
b)
jäsenvaltion alueella tapahtuneesta vastikkeellisesta tavaroiden yhteisöhankinnasta, jonka on suorittanut:
i)
verovelvollinen tässä ominaisuudessaan – –;
– –”
4
Arvonlisäverodirektiivin 20 artiklan ensimmäisessä kohdassa säädetään seuraavaa:
”’Tavaroiden yhteisöhankinnalla’ tarkoitetaan omistajan määräämisvallan saamista irtaimeen aineelliseen omaisuuteen, jonka myyjä tai hankkija taikka joku muu näiden puolesta lähettää tai kuljettaa hankkijalle muuhun kuin lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltioon.”
5
Arvonlisäverodirektiivin 40 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Tavaroiden yhteisöhankinnan paikkana pidetään paikkaa, jossa tavarat ovat lähetyksen tai kuljetuksen saapuessa hankkijalle.”
6
Arvonlisäverodirektiivin 41 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Rajoittamatta 40 artiklan soveltamista 2 artiklan 1 kohdan b alakohdan i alakohdassa tarkoitetun yhteisöhankinnan paikan katsotaan sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan, jos hankkija ei osoita, että tästä hankinnasta on suoritettu arvonlisävero 40 artiklan mukaisesti.
Jos hankinnasta 40 artiklaa sovellettaessa suoritetaan arvonlisävero tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa sen jälkeen, kun hankinnasta on suoritettu vero ensimmäisen kohdan mukaisesti, veron perustetta on vastaavasti alennettava siinä jäsenvaltiossa, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan.”
7
Ennen kuin 4.12.2018 annettu neuvoston direktiivi (EU) 2018/1910 (EUVL 2018, L 311, s. 39) annettiin, arvonlisäverodirektiivin 138 artiklan 1 kohdassa säädettiin seuraavaa:
”Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta sellaisten tavaroiden luovutukset, jotka myyjä, hankkija tai joku muu näiden puolesta lähettää tai kuljettaa jäsenvaltion alueen ulkopuolelle, mutta kuitenkin [Euroopan unionissa], sellaiselle toiselle verovelvolliselle – –, joka toimii tässä ominaisuudessa muussa jäsenvaltiossa kuin tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa.”
8
Arvonlisäverodirektiivin 203 artiklassa säädetään seuraavaa:
”Arvonlisäveron on velvollinen maksamaan henkilö, joka mainitsee kyseisen veron laskussa.”
Itävallan oikeus
9
Itävallan 23.8.1994 annetun vuoden 1994 liikevaihtoverolain (Umsatzsteuergesetz 1994; BGBl. 663/1994, jäljempänä UStG 1994) 11 §:n 12 momentissa säädetään seuraavaa:
”Jos elinkeinonharjoittaja on tavaroiden luovutusta tai palvelun suoritusta koskevassa laskussa eritellyt veron määrän, jota se ei ole tämän liittovaltion lain mukaan velvollinen maksamaan liiketoimesta, se on velvollinen maksamaan tämän määrän laskun perusteella, jos elinkeinonharjoittaja ei oikaise laskua vastaavalla tavalla tavaroiden luovutuksensaajaan tai palvelujen vastaanottajaan nähden. – –”
10
UStG 1994:n liitteessä, jossa on sisämarkkinoita koskevia säännöksiä, olevan 3 §:n 8 momentissa säädetään seuraavaa:
”Yhteisöhankinnan katsotaan tapahtuneen sen jäsenvaltion alueella, jossa tavara on kuljetuksen tai lähetyksen päättyessä. Jos hankkija käyttää luovuttajaan nähden sille toisessa jäsenvaltiossa myönnettyä liikevaihtoverotunnistetta, hankinta katsotaan suoritetuksi kyseisen jäsenvaltion alueella siihen saakka, kunnes hankkija osoittaa, että hankintaa on verotettu ensimmäisessä virkkeessä mainitussa jäsenvaltiossa. – –”
Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset
11
D on Itävallan oikeuden mukaan perustettu rajavastuuyhtiö. Se hankki Itävaltaan sijoittautuneilta tavaroiden luovuttajilta (jäljempänä tavaroiden luovuttajat) tavaroita, joiden lähtöpaikka oli kyseisessä jäsenvaltiossa ja jotka luovutettiin D:lle muissa jäsenvaltioissa. Näiden hankintojen yhteydessä D ilmoitti tavaroiden luovuttajille itävaltalaisen arvonlisäverotunnisteensa. Tavaroiden luovuttajat antoivat D:lle kyseisistä luovutuksista laskut, joissa mainittiin Itävallan arvonlisävero. D katsoi veroilmoituksissaan yhtäältä, että kyseinen arvonlisävero on vähennyskelpoinen, ja toisaalta, että kyseessä olevat hankinnat eivät olleet Itävallassa veronalaisia yhteisöhankintoja.
12
Veroviranomainen antoi D:ssä suorittamansa verotarkastuksen johdosta D:lle verotuspäätöksiä verovuosien 2011–2015 arvonlisäverosta, ja nämä päätökset koskevat muun muassa edellä 11 kohdassa mainittuja liiketoimia. Veroviranomainen katsoi, että kyseiset liiketoimet olivat arvonlisäverodirektiivin 20 artiklan ensimmäisessä kohdassa tarkoitettuja tavaroiden yhteisöhankintoja. Veroviranomainen totesi, että D oli käyttänyt kyseisissä hankinnoissa itävaltalaista arvonlisäverotunnistettaan, eikä yhtiö ollut osoittanut, että kyseiset hankinnat olivat olleet arvonlisäveron alaisia lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa. Kyseiset hankinnat olivat siten Itävallassa veronalaisia UStG 1994:n sisämarkkinoita koskevia säännöksiä sisältävässä liitteessä olevan 3 §:n 8 momentin, jolla arvonlisäverodirektiivin 41 artikla pannaan täytäntöön, mukaan. Veroviranomainen katsoi myös, että vastaavat yhteisöluovutukset oli vapautettu arvonlisäverosta ja että tavaroiden luovuttajat olivat siksi virheellisesti laskuttaneet arvonlisäveron kyseisistä luovutuksista. Veroviranomainen katsoi, että tavaroiden luovuttajat olivat UStG 1994:n 11 §:n 12 momentin, jolla direktiivin 203 artikla pannaan täytäntöön, mukaan kuitenkin velvollisia maksamaan tämän veron. Tältä osin veroviranomainen epäsi D:ltä kyseisissä laskuissa mainitun ostotapahtumiin sisältyneen arvonlisäveron vähennykset.
13
Bundesfinanzgericht (liittovaltion verotuomioistuin, Itävalta) hylkäsi 24.11.2020 kanteen, jonka D oli nostanut edellä 12 kohdassa mainituista verotuspäätöksistä.
14
D:n tekemää Revision-valitusta käsitellyt Verwaltungsgerichtshof (ylin hallintotuomioistuin, Itävalta), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin, kumosi Bundesfinanzgerichtin 24.11.2020 antaman ratkaisun ja palautti asian sen käsiteltäväksi, koska se katsoi, että kyseessä olevat liiketoimet eivät olleet veronalaisia UStG 1994:n sisämarkkinoita koskevia säännöksiä sisältävässä liitteessä olevan 3 §:n 8 momentin nojalla.
15
Bundesfinanzgericht hyväksyi 18.10.2022 antamallaan ratkaisulla D:n kanteen ja totesi 7.7.2022 annettuun tuomioon Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu) (C‑696/20, EU:C:2022:528) viitaten, ettei D:n voitu katsoa toteuttaneen yhteisöhankintoja Itävallassa pelkästään sillä perusteella, että sille Itävallassa myönnettyä arvonlisäverotunnistetta oli käytetty kyseisissä liiketoimissa.
16
Veroviranomainen on tehnyt Revision-valituksen ennakkoratkaisua pyytäneeseen tuomioistuimeen. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tarkastelee arvonlisäverodirektiivin 40, 41 ja 203 artiklan sekä arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen ja suhteellisuusperiaatteen tulkintaa. Se pohtii, ovatko nämä artiklat ja periaatteet esteenä sille, että kyseessä olevia yhteisöhankintoja verotetaan Itävallassa UStG 1994:n sisämarkkinoita koskevia säännöksiä sisältävässä liitteessä olevassa 3 §:n 8 momentissa annetun säännön nojalla, kun kyseisessä jäsenvaltiossa on vastaaviin yhteisöluovutuksiin liittyvä verovelka, joka perustuu laskuissa olevaan virheelliseen arvonlisäveroa koskevaan mainintaan, UStG 1994:n 11 §:n 12 momentin, jolla pannaan täytäntöön arvonlisäveron 203 artikla, nojalla.
17
Tältä osin ennakkoratkaisua pyytäneellä tuomioistuimella on epäilyksiä siitä, voidaanko pääasiaan soveltaa ratkaisua, johon 7.7.2022 annetussa tuomiossa Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu) (C‑696/20, EU:C:2022:528) päädyttiin. Toisin kuin kyseiseen tuomioon johtaneessa asiassa syy sille, että D:lle suoritetuista luovutuksista on maksettava arvonlisävero, ei ole se, että veroviranomainen katsoisi, ettei näitä luovutuksia ole vapautettu verosta, vaan se, että kyseessä olevissa laskuissa mainitaan virheellisesti Itävallan arvonlisävero. Tämä verovelka ei myöskään ole lopullinen, sillä tavaroiden luovuttajat voivat UStG 1994:n 11 §:n 12 momentin mukaan korjata virheelliset laskut milloin tahansa, vaikka laskujen lähettämisvuoden saatavat ovat vanhentuneet.
18
Verwaltungsgerichtshof on tässä tilanteessa päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:
”1)
Ovatko [arvonlisäverodirektiivin] 40, 41 ja 203 artikla sekä [suhteellisuusperiaate ja neutraalisuuden periaate] esteenä sellaisen kansallisen säännöksen – [UStG 1994:n sisämarkkinoita koskevat säännökset sisältävässä liitteessä olevan] 3 §:n 8 momentin toisen virkkeen – soveltamiselle, jonka mukaan hankinnan paikan katsotaan sijaitsevan sen jäsenvaltion alueella, jonka antamalla arvonlisäverotunnisteella hankkija on tehnyt tämän hankinnan, kunnes hankkija osoittaa, että hankintaa verotettiin siinä jäsenvaltiossa, jossa tavara on kuljetuksen tai lähetyksen päättyessä, sellaisissa tapauksissa, joissa yhteisöhankinta on seurausta tavaroiden yhteisöluovutuksesta, jota pidettiin Itävallassa verottomana luovutuksena, mutta joissa tämän luovutuksen osalta syntyy veronmaksuvelvollisuus siitä laaditun laskun perusteella, koska laskuun on merkitty Itävallassa kannettava liikevaihtovero?
2)
Jos ensimmäiseen kysymykseen vastaan myöntävästi, onko silloin, jos laskun antaja oikaisee myöhemmin laskun, jolloin verottomasta yhteisöluovutuksesta laadittuun laskuun perusteettomasti merkitty liikevaihtovero jää pois, kyseessä [arvonlisäverodirektiivin] 41 artiklan mukainen yhteisöhankinta ja jos on, minä ajankohtana tämä yhteisöhankinta katsotaan suoritetun?”
Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu
Ensimmäinen kysymys
19
Ensimmäisellä kysymyksellään ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin lähinnä tiedustelee, onko arvonlisäverodirektiivin 40, 41 ja 203 artiklaa sekä arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatetta ja suhteellisuusperiaatetta tulkittava siten, että ne ovat esteenä sellaisen kansallisen säännöstön soveltamiselle, jonka mukaan yhteisöhankinnasta on maksettava arvonlisäveroa tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa sillä perustella, että hankkija on suorittanut hankinnan kyseisen jäsenvaltion myöntämällä arvonlisäverotunnisteella, kun tällainen hankinta johtuu arvonlisäverosta vapautetusta yhteisöluovutuksesta, johon perustuu verovelka kyseisessä jäsenvaltiossa kyseisen direktiivin 203 artiklassa säädetyn säännön perusteella, koska kyseisestä luovutuksesta on virheellisesti laskutettu arvonlisävero.
20
Aluksi on muistutettava, että tavaroiden yhteisöhankinnat ovat arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan b alakohdan mukaan lähtökohtaisesti arvonlisäveron alaisia liiketoimia.
21
Arvonlisäverodirektiivin 40 artiklan mukaan tavaroiden yhteisöhankinnan paikan katsotaan sijaitsevan jäsenvaltiossa, jossa tavarat ovat lähetyksen tai kuljetuksen saapuessa hankkijalle (jäljempänä saapumisjäsenvaltio).
22
Kun hankkija tekee yhteisöhankinnan arvonlisäverotunnisteella, jota ei ole myöntänyt saapumisjäsenvaltio vaan muu jäsenvaltio (jäljempänä arvonlisäverotunnisteen antanut jäsenvaltio), yhteisöhankinnan paikan katsotaan arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan ensimmäisen kohdan mukaisesti kuitenkin sijaitsevan arvonlisäverotunnisteen antaneen jäsenvaltion alueella, jos hankkija ei osoita, että tästä hankinnasta on suoritettu arvonlisävero saapumisjäsenvaltiossa.
23
Pääasian olosuhteissa – jotka ovat ajalta ennen 138 artiklan 1 kohdan b alakohdan lisäämistä arvonlisäverodirektiiviin direktiivillä 2018/1910 – arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan ensimmäistä kohtaa voidaan soveltaa myös siinä tapauksessa, että jäsenvaltio, joka arvonlisäverotunnisteen antaneena jäsenvaltiona kantaa tavaroiden yhteisöhankinnasta arvonlisäveroa kyseisen säännöksen perusteella, on tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltio (jäljempänä lähtöjäsenvaltio) (tuomio 7.7.2022, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu), C‑696/20, EU:C:2022:528, 43 kohta).
24
Arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan asiayhteydestä on myös muistutettava, että kyseisen direktiivin mukaisessa yleisessä järjestelmässä yhteisöhankintaan, jota verotetaan saapumisjäsenvaltiossa tai arvonlisäverotunnisteen antaneessa jäsenvaltiossa, liittyy välttämättä yhteisöluovutus, joka on arvonlisäverodirektiivin 138 artiklan nojalla vapautettu verosta lähtöjäsenvaltiossa (ks. vastaavasti tuomio 7.7.2022, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu), C‑696/20, EU:C:2022:528, 51 kohta). Koska yhteisöhankintaan välttämättä liittyvä yhteisöluovutus on vapautettu verosta, voidaan välttää kaksinkertainen verotus ja näin ollen yhteiseen arvonlisäverojärjestelmään erottamattomana osana kuuluvan verotuksen neutraalisuuden periaatteen loukkaaminen (tuomio 27.9.2007, Teleos ym., C‑409/04, EU:C:2007:548, 25 kohta).
25
Arvonlisäverodirektiivin 41 artiklassa säädetyn säännön tarkoituksena on lisäksi yhtäältä taata se, että tietystä yhteisöhankinnasta on maksettava arvonlisäveroa. Säännön tarkoituksen on toisaalta välttää se, että samaa hankintaa verotettaisiin kahteen kertaan (ks. tuomio 7.7.2022, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokitteluC‑696/20, EU:C:2022:528, 41 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
26
Nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee, että veroviranomainen on pitänyt pääasiassa kyseessä olevia yhteisöluovutuksia arvonlisäverosta vapautettuina liiketoimina. Veroviranomainen on kuitenkin arvonlisäverodirektiivin 203 artiklassa säädetyn säännön nojalla verottanut kyseisiä luovutuksia sillä perusteella, että niitä koskevissa laskuissa mainittiin virheellisesti arvonlisävero.
27
Tältä osin arvonlisäverodirektiivin 203 artiklasta seuraa, että arvonlisäveron on velvollinen maksamaan henkilö, joka mainitsee kyseisen veron laskussa.
28
Kyseinen henkilö on velvollinen maksamaan laskussa mainitun arvonlisäveron siitä riippumatta, onko hän velvollinen maksamaan veron kyseisen liiketoimen arvonlisäverollisuuden takia (ks. tuomio 11.4.2013, Rusedespred, C‑138/12, EU:C:2013:233, 23 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
29
Arvonlisäverodirektiivin 203 artiklan tarkoituksena on nimittäin poistaa verotulojen menettämisen vaara, joka voi syntyä kyseisessä direktiivissä säädetyn vähennysoikeuden takia. Arvonlisäverodirektiivin 203 artiklaa voidaan siis soveltaa, kun arvonlisävero on laskutettu virheellisesti ja kun verotulojen menettämisen vaara on olemassa sen vuoksi, että kyseessä olevan laskun vastaanottaja voi vedota oikeuteensa vähentää tällainen arvonlisävero (tuomio 8.12.2022, Finanzamt Österreich (Loppukuluttajilta erehdyksessä laskutettu arvonlisävero), C‑378/21, EU:C:2022:968, 20 ja 21 kohta).
30
Sitä vastoin arvonlisäverodirektiivin 203 artikla ei kata tilanteita, joissa laskussa on mainittu arvonlisävero siinä mielessä aiheellisesti, että se liittyy liiketoimeen, joka kyseisen direktiivin muun säännöksen mukaan on tosiasiassa veronalainen (ks. vastaavasti tuomio 8.12.2022, Finanzamt Österreich (Loppukuluttajilta erehdyksessä laskutettu arvonlisävero), C‑378/21, EU:C:2022:968, 22 ja 23 kohta).
31
Edellä sanotusta seuraa, että arvonlisäverodirektiivin 41 ja 203 artiklalla on kullakin omat erilliset soveltamisedellytyksensä ja niillä pyritään kullekin säännökselle ominaiseen tavoitteiseen. Kunhan kyseisten säännösten soveltamisedellytykset täyttyvät, mikään näissä säännöksissä ei siis ole esteenä sille, että niitä sovelletaan samanaikaisesti yhteisöhankintaan ja laskussa olevan virheellisen arvonlisäveroa koskevan maininnan takia verosta vapautettuun yhteisöluovutukseen. Vastaavasti mitkään muut arvonlisäverodirektiivin säännökset eivät ole esteenä tällaiselle kyseisen direktiivin 41 ja 203 artiklan samanaikaiselle soveltamiselle.
32
Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteesta ja suhteellisuusperiaatteesta on muistutettava, että jäsenvaltioiden toimenpiteet veron oikean kannon varmistamiseksi ja veropetosten estämiseksi eivät suhteellisuusperiaatteen mukaan saa mennä pidemmälle kuin on tarpeen näin tavoiteltujen päämäärien saavuttamiseksi eikä niitä näin ollen voida soveltaa siten, että niiden johdosta vaarantuisi arvonlisäveron neutraalisuus, joka on yksi unionin oikeudessa arvonlisäverotuksen alalla säädetyn yhteisen arvonlisäverojärjestelmän perusperiaatteista (ks. vastaavasti tuomio 7.7.2022, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu), C‑696/20, EU:C:2022:528, 54 kohta).
33
Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteella pyritään vapauttamaan verovelvollinen kokonaan arvonlisäverosta sen liiketoiminnan yhteydessä. Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä takaa näin ollen täydellisen neutraalisuuden kaiken liiketoiminnan verorasituksen suhteen riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta edellyttäen, että kyseinen toiminta itsessään on lähtökohtaisesti arvonlisäverollista (tuomio 2.7.2020, Terracult, C‑835/18, EU:C:2020:520, 25 kohta).
34
Tältä osin on totta, että sellaisen laskun, jossa virheellisesti mainitaan arvonlisävero, vastaanottajalla ei ole oikeutta vähentää kyseistä arvonlisäverodirektiivin 203 artiklan nojalla maksettavaa veroa, sillä oikeus vähentää laskutettu vero liittyy pääsääntöisesti veronalaisen liiketoimen toteuttamiseen, kun taas kyseiseen säännökseen perustuva velvollisuus maksaa arvonlisävero ei riipu veronalaisen liiketoimen toteuttamisesta (ks. vastaavasti tuomio 31.1.2013, Stroy trans, C‑642/11, EU:C:2013:54, 30 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
35
Arvonlisäverodirektiivin 203 artiklan nojalla maksettava arvonlisävero voidaan kuitenkin oikaista, kun otetaan huomioon edellä tämän tuomion 29 kohdassa selostettu kyseisen säännöksen tarkoitus, sillä arvonlisäverotuksen neutraalisuuden varmistamiseksi jäsenvaltioiden on säädettävä kansallisessa oikeusjärjestyksessään mahdollisuudesta oikaista perusteettomasti maksettu arvonlisävero, kun laskun antaja osoittaa toimineensa vilpittömässä mielessä tai jos tämä on oikea-aikaisesti täysin poistanut verotulojen menettämisen vaaran (ks. vastaavasti tuomio 8.5.2019, EN.SA., C‑712/17, EU:C:2019:374, 33 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
36
Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen noudattaminen varmistetaan erityisesti järjestelmällä, jossa veroviranomaisille arvonlisäveron erehdyksessä tilittänyt tavaroiden luovuttaja voi yhtäältä vaatia veron palauttamista ja jossa hankkija voi toisaalta nostaa perusteettoman edun palauttamista koskevan siviilioikeudellisen kanteen tuota tavaran luovuttajaa vastaan, joka on jättänyt palautetun arvonlisäveron maksamatta hankkijalle, sillä kyseinen järjestelmä mahdollistaa sen, että erehdyksessä laskutetun veron maksanut hankkija saa takaisin perusteettomasti maksetut määrät. Jos arvonlisäveron palauttaminen muodostuu mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi esimerkiksi tavaran luovuttajan maksukyvyttömyyden vuoksi, arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaate ja tehokkuusperiaate edellyttävät, että jäsenvaltiot antavat tarvittavat välineet, jotta vastaanottajan voi saada takaisin perusteettomasti laskutetun ja maksetun arvonlisäveron erityisesti kohdistamalla palautusvaatimuksensa suoraan veroviranomaiseen (ks. vastaavasti tuomio 13.10.2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, 21 ja 22 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).
37
Tältä osin ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on lisäksi todennut, että perusteettomasti maksettu arvonlisävero voidaan Itävallan oikeuden mukaa oikaista siten, että virheelliset laskut oikaistaan, ja että tällainen oikaisu voidaan tehdä milloin tahansa, vaikka laskujen antamisvuotta koskisi jo saatavien vanhentuminen.
38
Tässä tilanteessa yhteisöhankintojen verottaminen arvonlisäverotunnisteen antaneessa jäsenvaltiossa arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan mukaisesti tilanteessa, jossa vastaavat yhteisöluovutukset on vapautettu arvonlisäverosta ja jossa kyseisessä jäsenvaltiossa on näihin luovutuksiin liittyvä verovelka, joka perustuu kyseisen direktiivin 203 artiklassa säädettyyn sääntöön, ei ole arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen eikä suhteellisuusperiaatteen vastaista.
39
Näin ollen pääasiassa kyseessä olevan tilanteen kaltaisessa tilanteessa, jossa arvonlisäverotunnisteen antanut jäsenvaltio vastaa lähtöjäsenvaltiota, arvonlisäverodirektiivin 203 artiklassa säädetyn säännön soveltaminen lähtöjäsenvaltiossa arvonlisäverosta vapautettuihin yhteisöluovutuksiin ei ole esteenä sille, että vastaavia yhteisöhankintoja verotetaan samassa jäsenvaltiossa arvonlisäverodirektiivin 41 artiklan mukaisesti.
40
Edellä 39 kohdassa esitettyä päätelmää ei horjuta 7.7.2022 annettu tuomio Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu) (C‑696/20, EU:C:2022:528, 55 kohta), jossa unionin tuomioistuin totesi, että arvonlisäverodirektiivin 41 artiklassa ilmaistun säännön soveltaminen arvonlisäverotunnisteen antaneessa jäsenvaltiossa tavaroiden yhteisöhankintaan, joka on seurausta tavaroiden yhteisöluovutuksesta, jota kyseisessä jäsenvaltiossa pidettiin liiketoimena, joka ei ole vapautettu verosta, johtaa lisäverotukseen, mikä ei ole suhteellisuusperiaatteen ja arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen mukaista.
41
Kuten erityisesti 7.7.2022 annetun tuomion Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu) (C‑696/20, EU:C:2022:528) 49, 52 ja 53 kohdasta ilmenee, unionin tuomioistuimen johtopäätös kyseisessä asiassa perustui ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toteamukseen, jonka mukaan kansallinen veroviranomainen oli yhtäältä lopullisesti pitänyt pääasiassa kyseessä ollutta yhteisöluovutusta arvonlisäveron alaisena liiketoimena – eikä liiketoimena, joka on vapautettu arvonlisäverosta arvonlisäverodirektiivin 138 artiklan mukaisesti – ja jonka mukaan verovelvollinen ei toisaalta ollut voinut vähentää kyseiseen luovutukseen liittyvää ostoihin sisältyvää arvonlisäveroa. Tältä osin unionin tuomioistuin totesi erityisesti, että koska tavaroiden yhteisöluovutusta ei ollut vapautettu verosta kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa, kyseessä ei voinut olla veronkierron vaara, joten kyseisen liiketoimen verottaminen arvonlisäverodirektiivin 41 artiklassa ilmaistun säännön perusteella kyseisessä jäsenvaltiossa oli vastoin tämän säännöksen tavoitteita, sellaisina kuin ne selostetaan edellä 25 kohdassa.
42
Nyt käsiteltävän asian taustalla olevassa pääasiassa kyseessä oleviin yhteisöluovutuksiin liittyvää arvonlisäveroa ei sitä vastoin ole maksettava sen takia, ettei kyseisiä luovutuksia ole vapautettu verosta, vaan arvonlisäverodirektiivin 203 artiklassa säädetyn säännön takia.
43
Kuten julkisasiamies on todennut ratkaisuehdotuksensa 54 kohdassa, arvonlisäverodirektiivin 203 artiklaan perustuvan verovelan – josta vastaa yhteisöluovutusten kohteena olevien tavaroiden luovuttaja, joka on virheellisesti laskuttanut arvonlisäveron – syntyminen ei ole sama asia kuin arvonlisäveron kantaminen näistä luovutuksista. Kuten edellä 34 kohdassa muistutetaan, arvonlisäverodirektiivin 203 kohdassa säädetty verovelka ei nimittäin perustu arvonlisäverolliseen liiketoimeen vaan yksinomaan siihen, että arvonlisävero mainitaan kyseessä olevassa laskussa.
44
Lisäksi 7.7.2022 annetussa tuomiossa Dyrektor Izby Skarbowej w W. (Ketjuliiketoimien virheellinen luokittelu) (C‑696/20, EU:C:2022:528) kyseessä olleessa pääasiassa veroviranomainen oli lopullisesti pitänyt kyseessä ollutta yhteisöluovutusta arvonlisäveronalaisena liiketoimena, kun taas nyt kyseessä olevassa ennakkoratkaisukysymyksessä tarkoitetussa tilanteessa arvonlisäverodirektiivin 203 artiklan perusteella syntynyt verovelka voidaan lähtökohtaisesti oikaista.
45
Edellä sanottu huomioon ottaen ensimmäiseen kysymykseen on vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 40, 41 ja 203 artiklaa sekä arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatetta ja suhteellisuusperiaatetta on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä sellaisen kansallisen säännöstön soveltamiselle, jonka mukaan yhteisöhankinnasta on maksettava arvonlisäveroa tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa sillä perustella, että hankkija on suorittanut hankinnan kyseisen jäsenvaltion myöntämällä arvonlisäverotunnisteella, kun tällainen hankinta johtuu arvonlisäverosta vapautetusta yhteisöluovutuksesta, johon perustuu verovelka kyseisessä jäsenvaltiossa kyseisen direktiivin 203 artiklassa säädetyn säännön perusteella, koska kyseisestä luovutuksesta on virheellisesti laskutettu arvonlisävero.
Toinen kysymys
46
Kun otetaan huomioon ensimmäiseen kysymykseen annettu vastaus, toiseen kysymykseen ei ole tarpeen vastata.
Oikeudenkäyntikulut
47
Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin yleisessä tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin yleiselle tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.
Näillä perusteilla
UNIONIN YLEINEN TUOMIOISTUIN (ennakkoratkaisujaosto)
on ratkaissut asian seuraavasti:
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 40, 41 ja 203 artiklaa sekä aronlisäverotuksen neutraalisuuden periaatetta ja suhteellisuusperiaatetta
on tulkittava siten, että
ne eivät ole esteenä sellaisen kansallisen säännöstön soveltamiselle, jonka mukaan yhteisöhankinnasta on maksettava arvonlisäveroa tavaroiden lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltiossa sillä perustella, että hankkija on suorittanut hankinnan kyseisen jäsenvaltion myöntämällä arvonlisäverotunnisteella, kun tällainen hankinta johtuu arvonlisäverosta vapautetusta yhteisöluovutuksesta, johon perustuu verovelka kyseisessä jäsenvaltiossa kyseisen direktiivin 203 artiklassa säädetyn säännön perusteella, koska kyseisestä luovutuksesta on virheellisesti laskutettu arvonlisävero.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Petrlík
Valasidis
Julistettiin Luxemburgissa 25 päivänä helmikuuta 2026.
Allekirjoitukset
(
*1
)	Oikeudenkäyntikieli: saksa.