62018CJ0042
TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija) SPRENDIMAS
2019 m. spalio 3 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Apmokestinimas – Pridėtinės vertės mokestis (PVM) – Šeštoji direktyva 77/388/EEB – Atleidimas nuo mokesčio – 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis – Sandoris dėl mokėjimų – Bendrovės bankui teikiamos paslaugos, susijusios su bankomatų eksploatavimu“
Byloje C‑42/18
dėl 2017 m. rugsėjo 28 d.Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas, Vokietija) nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2018 m. sausio 24 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Finanzamt Trier
prieš
Cardpunkte GmbH, perėmusią Moneybox Deutschland GmbH teises,
TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija)
kurį sudaro kolegijos pirmininkė A. Prechal (pranešėja), teisėjai F. Biltgen, J. Malenovský, C. G. Fernlund ir L. S. Rossi,
generalinis advokatas Y. Bot,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
–
Cardpoint GmbH, atstovaujamos Steuerberater M. Robisch, ir Rechtsanwältin J. Habla,
–
Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos iš pradžių T. Henze ir R. Kanitz, vėliau – R. Kanitz,
–
Europos Komisijos, atstovaujamos J. Jokubauskaitės ir B.-R. Killmann,
susipažinęs su 2019 m. gegužės 2 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių kalba 9 sk., 1 t., p. 23, toliau – Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunkčio išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Finanzamt Trier (Tryro mokesčių inspekcija, Vokietija) ir Cardpoint GmbH, perėmusios Moneybox Deutschland GmbH teises, ginčą dėl šio administratoriaus atsisakymo atleisti nuo pridėtinės vertės mokesčio (PVM) už bankui suteiktas paslaugas, susijusias su bankomatų eksploatavimu.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
Šeštoji direktyva
3
Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punktas suformuluotas taip:
„Nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų, valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas ir kad būtų užkirstas kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui:
<…>
d)
šiuos sandorius:
<…>
3.
sandorius, įskaitant derybas, dėl indėlių ir einamųjų sąskaitų, mokėjimų, pervedimų, skolų, čekių ir kitų apyvartinių dokumentų, bet išskyrus skolų išieškojimą ir faktoringą;
<…>“
PVM direktyva
4
Nuo 2007 m. sausio 1 d. Šeštoji direktyva buvo panaikinta ir pakeista 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1, toliau – PVM direktyva).
5
Šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalies d punkte numatyta:
„Valstybės narės PVM neapmokestina šių sandorių, pagal kuriuos:
<…>
d)
sandoriai, įskaitant derybas, dėl indėlių ir einamųjų sąskaitų, mokėjimų, pervedimų, skolų, čekių ir kitų apyvartinių dokumentų, išskyrus skolų išieškojimą.“
Vokietijos teisė
6
Pagal Umsatzsteuergesetz (Apyvartos mokesčio įstatymas) 4 straipsnio 8 punkto d papunktį PVM neapmokestinami:
„Sandoriai, įskaitant derybas, dėl indėlių ir einamųjų sąskaitų, mokėjimų, pervedimų, skolų, čekių ir kitų apyvartinių dokumentų, išskyrus skolų išieškojimą.“
Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas
7
Cardpoint savo klientui bankui teikia paslaugas, susijusias su bankomatų eksploatavimu. Ši bendrovė buvo įpareigota įrengti ir prižiūrėti šiuos bankomatus. Šiuo tikslu ji įdiegė kompiuterinę įrangą minėtuose bankomatuose ir tam tikras programas, kurios yra būtinos tinkamai jiems veikti. Be to, ji buvo atsakinga už banknotų, kuriuos perdavė bankas, vežimą, ir bankomatų aprūpinimą banknotais. Galiausiai ji teikė konsultacijas dėl šių bankomatų veiklos.
8
Kaip nurodo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, grynųjų pinigų išmokėjimo operacijos vyko taip. Kai banko sąskaitos turėtojas įdėdavo banko kortelę į bankomatą, tam skirta programa nuskaitydavo šios kortelės duomenis. Cardpoint juos kontroliuodavo ir prašydavo Bank-Verlag GmbH leisti įvykdyti pageidaujamą išmokėjimą. Pastaroji bendrovė pateikdavo prašymą tarpbankiniam tinklui, o šis savo ruožtu jį perduodavo kortelę išdavusiam atitinkamam bankui. Šis bankas patikrindavo banko sąskaitos savininko lėšų dydį ir ta pačia duomenų perdavimo tvarka siųsdavo atgal pageidaujamo išmokėjimo patvirtinimą arba atmetimą. Patvirtinimo atveju Cardpoint įvykdydavo šį išmokėjimą iš bankomato ir jį užregistruodavo. Ji perduodavo šiuos įrašus kaip apskaitos nurodymus savo klientui, bankui, kuris eksploatavo aptariamą bankomatą. Bankas šiuos nepakeistus įrašus įtraukdavo į Deutsche Bundesbank (Vokietijos federalinis bankas, toliau – BBK) sistemą. Cardpoint taip pat sudarydavo nekintamą dienos sąrašą, apimantį visas dienos operacijas, kuris taip pat būdavo pateikiamas BBK. Šie įrašai leisdavo nustatyti banko, kuris eksploatavo aptariamą bankomatą, sąskaitos savininko, kuris išsiėmė pinigų, teisę į pinigus banko atžvilgiu ir į dėl to patirtas išlaidas.
9
2007 m. vasario 7 d.Cardpoint pateikė pakeistą PVM deklaraciją už 2005 m. ir paprašė pakeisti esamą pranešimą apie mokesčio dydį, taip pat nurodė, kad jos paslaugos, susijusios su bankomatų eksploatavimu, buvo atleistos nuo mokesčio.
10
Tryro mokesčių inspekcijai atmetus šį prašymą, Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Reino krašto-Pfalco finansų teismas, Vokietija) patenkino Cardpoint pareikštą ieškinį, motyvuodamas tuo, kad šios bendrovės paslaugos turėjo būti laikomos „sandoriais dėl mokėjimų“, kaip tai suprantama pagal Šeštąją direktyvą, ir dėl šios priežasties atleistos nuo PVM.
11
Tryro mokesčių inspekcija kreipėsi į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusį teismą kasacine tvarka. Šis teismas sustabdė bylos nagrinėjimą, kol bus paskelbtas 2016 m. gegužės 26 d. Sprendimas Bookit (C‑607/14, EU:C:2016:355, toliau – Sprendimas Bookit).
12
Minėtas teismas siekia sužinoti, ar pagal Sprendimą Bookit
Cardpoint teikiamos paslaugos turi būti kvalifikuojamos kaip „techninės ir administracinės paslaugos“, kurios nepatenka į „sandorius dėl mokėjimų“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį. Jo nuomone, kalbama apie pagalbines paslaugas, panašias į nagrinėtąsias byloje, kurioje priimtas Sprendimas Bookit, nes Cardpoint teikiamos paslaugos apsiriboja banko duotų nurodymų techniniu vykdymu.
13
Pagrindinėje byloje nagrinėjama situacija yra panaši į situaciją, nagrinėtą minėtame sprendime. Taigi Cardpoint gauna duomenis, susijusius su atitinkamo sąskaitos savininko banko kortele, ir šiuos duomenis perduoda kortelę išdavusiam bankui. Cardpoint vykdo pageidaujamą išmokėjimo operaciją tik gavusi jo leidimą. Taigi ši bendrovė nėra atsakinga už individualių nurodymų kontrolę ir patvirtinimą.
14
Nors, priešingai, nei nagrinėta Sprendime Bookit, pagrindinė byla susijusi ne su kino bilietų pirkimo ir pardavimo operacijomis, bet su paslaugomis, susijusiomis su grynųjų pinigų išmokėjimu iš bankomatų, dėl šio skirtumo neatsiranda skirtingo vertinimo PVM srityje, nes ir vienu, ir kitu atveju paslauga iš esmės susijusi su pasikeitimu informacija ir technine bei administracine pagalba.
15
Tokiomis aplinkybėmis šis teismas klausia, ar reikia atsižvelgti į tai, kad pagrindinėje byloje, priešingai nei byloje, kurioje priimtas Sprendimas Bookit, nėra atskiros pardavimo sutarties, kuria grindžiamas mokėjimo sandoris. Vis dėlto jis mano, kad iš Sprendimo Bookit negalima daryti išvados, kad techninės pagalbinės paslaugos turi būti vertinamos skirtingai pagal nurodytą sandorį.
16
Be to, abiem atvejais atlygis už paslaugą gali būti lengvai nustatytas, o finansinių sandorių atleidimas nuo mokesčio pirmiausia skirtas kompensuoti galimiems sunkumams, susijusiems su apmokestinamosios vertės ir atskaitytino PVM sumos nustatymu.
17
Šiomis aplinkybėmis Bundesfinanzhof (Federalinis finansų teismas, Vokietija) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:
„Ar techninės ir administracinės priemonės, kurias paslaugų teikėjas taiko bankomatus eksploatuojančiam bankui ir banko atliekamam grynųjų pinigų išmokėjimui iš bankomatų, pagal [Šeštosios direktyvos] 13 straipsnio B dalies d punkto 3 papunktį yra atleidžiamos nuo mokesčio, jei panašios techninės ir administracinės priemonės, kurias paslaugų teikėjas taiko mokėjimui kortele, kai parduodami kino teatro bilietai, pagal [Sprendimą Bookit] nėra atleidžiamos nuo mokesčio pagal šią nuostatą?“
Dėl prejudicinio klausimo
18
Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, kad nuo PVM atleistas sandoris dėl mokėjimų, numatytas šioje nuostatoje, apima paslaugų teikimą bankui, eksploatuojančiam bankomatą, kai šią paslaugą sudaro šių bankomatų įrengimas ir priežiūra, jų aprūpinimas banknotais, kompiuterinės įrangos ir tam tikrų programų įdiegimas, kad būtų nuskaitomi banko kortelių duomenys, prašymų, kad naudojamą banko kortelę išleidęs bankas leistų išsiimti grynųjų pinigų, perdavimas, prašomų grynųjų pinigų išmokėjimas ir išmokėjimo operacijų įregistravimas.
19
Pirmiausia reikia pažymėti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje numatyti atleidimo nuo mokesčio atvejai, taikytini ratione temporis šioje byloje, yra pakartoti ir PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies d punkte. Taigi su pastarąja nuostata susijusi jurisprudencija lieka reikšminga aiškinant atitinkamas Šeštosios direktyvos nuostatas.
20
Taip pat reikia pažymėti, kad, kaip savo išvados 24 punkte pažymėjo generalinis advokatas, grynųjų pinigų išsiėmimas bankomate yra „mokėjimo paslauga“, kaip tai suprantama pagal Sąjungos teisę. Be to, dėl „su mokėjimais susijusių paslaugų“, kaip tai suprantama pagal Šeštąją direktyvą, Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad joms taip pat yra taikomi teiginiai dėl sandorių, susijusių su pervedimais, numatytų šioje direktyvoje (šiuo klausimu žr. 1997 m. birželio 5 d. Sprendimo SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, 50 punktą).
21
Iš šių samprotavimų matyti, jog tam, kad būtų kvalifikuojamos kaip „sandoris dėl mokėjimų“, kaip jis suprantamas pagal PVM direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį, nagrinėjamos paslaugos turi sudaryti bendrai vertinamą atskirą visumą, atliekančią tokiam mokėjimui būdingas ir esmines funkcijas, taigi, ir dėl kurios pervedamos lėšos ir pakeičiama teisinė ar finansinė padėtis. Šiuo atveju reikia atskirti pagal Šeštąją direktyvą atleistą nuo mokesčio paslaugą nuo teikiamos vien fizinės ar techninės paslaugos (šiuo klausimu žr. Sprendimo Bookit 40 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
22
Taigi funkciniai aspektai turi lemiamą reikšmę nustatant, ar sandoris yra susijęs su mokėjimais, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį. Kriterijus, kuriuo remiantis galima atskirti sandorį, kurį sudarius pervedamos lėšos ir pakeičiama teisinė ar finansinė padėtis ir kuriam taikomas šioje nuostatoje numatytas atleidimas nuo mokesčio, ir sandorį, kuris neturi tokio poveikio, taigi, ir kuriam netaikomas tas atleidimas nuo mokesčio, yra tai, ar atitinkamu sandoriu realiai ar potencialiai perduodamos atitinkamų lėšų nuosavybės teisės, ar jis atlieka tokiam perdavimui būdingas ir esmines funkcijas (šiuo klausimu žr. Sprendimo Bookit 41 punktą ir 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo DPAS, C‑5/17, EU:C:2018:592, 38 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
23
Nors aplinkybė, jog atitinkamas paslaugų teikėjas pats tiesiogiai debetuoja ir (arba) kredituoja sąskaitą arba daro apskaitos įrašus to paties sąskaitos savininko sąskaitose, iš esmės leidžia manyti, kad ši sąlyga tenkinama, taip pat daryti išvadą, kad aptariama paslauga yra atleista nuo mokesčio, vien dėl to, jog ši paslauga tiesiogiai neapima tokios užduoties, iš karto negalima atmesti galimybės, kad jam gali būti taikomas nagrinėjamas atleidimas nuo mokesčio, nes šio sprendimo 21 punkte primintas aiškinimas nenustato mokėjimų atlikimo tvarkos (pagal analogiją žr. Sprendimo Bookit 42 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją).
24
Į pateiktą klausimą reikia atsakyti atsižvelgiant į šiuos samprotavimus.
25
Šiuo atveju iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad pati Cardpoint nenurašydavo lėšų iš atitinkamų banko sąskaitų, o tik fiziškai išmokėdavo iš bankomatų, kurių veikimą ji užtikrino, išsiimtas pinigų sumas. Be to, ji pati nepatvirtindavo sandorių. Iš tiesų Cardpoint neturėjo įgaliojimų priimti sprendimo dėl atitinkamų sandorių, o tik per tarpinę grandį perduodavo duomenis banko kortelę išdavusiam bankui ir vykdydavo šio banko nurodymus, išmokėdama prašomus grynuosius pinigus. Be to, ji vykdė aptariamo grynųjų pinigų išmokėjimo registravimo įrašus, kuriuos, kaip apskaitos nurodymus, perduodavo savo klientui, atitinkamą bankomatą eksploatuojančiam bankui.
26
Iš to matyti, kad Cardpoint teiktos paslaugos nėra tokios, kuriomis galėtų būti atliktas lėšų pervedimas ar sukelti teisiniai ir finansiniai pokyčiai, būdingi „sandoriams dėl mokėjimų“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktį. Savaime suprantama, priešingai nei byloje, kurioje priimtas Sprendimas Bookit, nagrinėta situacija, Cardpoint teiktos paslaugos nebuvo tik duomenų pasikeitimas tarp korteles išdavusio banko ir banko, eksploatuojančio aptariamą bankomatą; jos buvo susijusios su fiziniu grynųjų pinigų išmokėjimu. Vis dėlto banknotų išmokėjimas, kai jų išsiimama bankomate, nebuvo Cardpoint nuosavybės teisės perdavimas šio bankomato naudotojui. Būtent tai banko kortelę išdavęs bankas suteikė leidimą išsiimti grynųjų pinigų, nurašė atitinkamą sumą iš minėto bankomato naudotojo banko sąskaitos ir perleido nuosavybės teisę į pinigus tiesiogiai šiam naudotojui.
27
Be to, kaip savo išvados 40 punkte pažymėjo generalinis advokatas, tik bankas, eksploatuojantis nagrinėjamą bankomatą, įtraukė įrašus į BBK sistemą. Dėl Cardpoint rengiamo nekintamo dienos sąrašo, apimančio visas atitinkamos dienos operacijas ir perduodamo BBK, pažymėtina, kad jo tikslas buvo informuoti ją apie sudarytus patvirtintus sandorius, todėl ji negali būti laikoma atliekančia konkrečias ir pagrindines mokėjimo funkcijas.
28
Aiškinimas, kad Cardpoint teiktos paslaugos neatrodo tokios, kad jomis yra perleidžiamos lėšos sukeliant teisinių ir finansinių pokyčių, kaip tai yra sandorių dėl mokėjimų atveju, nepaneigia to, jog Cardpoint teiktos paslaugos, visų pirma susijusios su duomenų įvedimu, jų perdavimu ir grynųjų pinigų išmokėjimu, buvo būtinos siekiant įvykdyti nuo mokesčio atleistą sandorį dėl mokėjimų. Šiuo klausimu iš suformuotos jurisprudencijos matyti, kad, atsižvelgiant į atleidimo nuo PVM atvejų griežtą aiškinimą, vien dėl šios aplinkybės negalima daryti išvados, jog minėtos paslaugos yra atleistos nuo mokesčio, nors kitos sąlygos, nurodytos šio sprendimo 21 ir 22 punktuose, nėra įvykdytos (šiuo klausimu žr. 2018 m. liepos 25 d. Sprendimo DPAS, C‑5/17, EU:C:2018:592, 43 punktą).
29
Be to, toks Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktyje esančios sąvokos „sandoriai dėl mokėjimų“ aiškinimas, be kita ko, patvirtinamas šios nuostatos tikslu, kuris, kaip matyti iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos, yra pašalinti galimus sunkumus nustatyti atlygį už paslaugą, taigi, ir apmokestinamąją vertę (šiuo klausimu žr. Sprendimo Bookit 55 punktą ir jame nurodytą jurisprudenciją). Iš tikrųjų iš Teisingumo Teismo turimos bylos medžiagos matyti, kad Cardpoint už suteiktas paslaugas gautas atlygis gali būti nustatytas be ypatingų sunkumų.
30
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, kad nuo PVM atleistas sandoris dėl mokėjimų, numatytas šioje nuostatoje, neapima paslaugų teikimo bankui, eksploatuojančiam bankomatą, kai šią paslaugą sudaro šių bankomatų įrengimas ir priežiūra, jų aprūpinimas banknotais, kompiuterinės įrangos ir tam tikrų programų įdiegimas, kad būtų nuskaitomi banko kortelių duomenys, prašymų, kad naudojamą banko kortelę išleidęs bankas leistų išsiimti grynųjų pinigų, perdavimas, prašomų grynųjų pinigų išmokėjimas ir išmokėjimo operacijų įregistravimas.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
31
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti tas teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B skirsnio d punkto 3 papunktis turi būti aiškinamas taip, kad nuo pridėtinės vertės mokesčio atleistas sandoris dėl mokėjimų, numatytas šioje nuostatoje, neapima paslaugų teikimo bankui, eksploatuojančiam bankomatą, kai šią paslaugą sudaro šių bankomatų įrengimas ir priežiūra, jų aprūpinimas banknotais, kompiuterinės įrangos ir tam tikrų programų įdiegimas, kad būtų nuskaitomi banko kortelių duomenys, prašymų, kad naudojamą banko kortelę išleidęs bankas leistų išsiimti grynųjų pinigų, perdavimas, prašomų grynųjų pinigų išmokėjimas ir išmokėjimo operacijų įregistravimas.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: vokiečių.