62005CJ0313
EUROOPA KOHTU OTSUS (esimene koda)
18. jaanuar 2007 (
*1
)
„Riigimaksud — Mootorsõidukimaks — Aktsiis — Kasutatud sõidukid — Import”
Kohtuasjas C-313/05,
mille esemeks on EÜ artikli 234 alusel Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Poola) 22. juuni 2005. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 9. augustil 2005, menetluses
Maciej Brzeziński
versus
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie,
EUROOPA KOHUS (esimene koda),
koosseisus: koja esimees P. Jann, kohtunikud J. N. Cunha Rodrigues, K. Schiemann (ettekandja), M. Ilešič ja E. Levits,
kohtujurist: E. Sharpston,
kohtusekretär: ametnik K. Sztranc-Sławiczek,
arvestades kirjalikus menetluses ja 15. juuni 2006. aasta kohtuistungil esitatut,
arvestades kirjalikke märkusi, mille esitasid:
—
Maciej Brzeziński isiklikult ning esindajad: doradca podatkowy J. Martini ja doradca W. Ćwiek,
—
Poola valitsus, esindajad: J. Pietras ja W. Bronicki, samuti E. Białas-Giebajtow,
—
Euroopa Ühenduste Komisjon, esindajad: D. Triantafyllou ja K. Herrmann,
olles 21. septembri 2006. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
otsuse
1
Eelotsusetaotlus puudutab EÜ artiklite 25, 28 ja 90 ning nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiivi 92/12/EMÜ aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta (EÜT L 76, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 179) artikli 3 lõigete 1 ja 3 tõlgendamist.
2
Eelotsusetaotlus on esitatud Maciej Brzeziński ja Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (Varssavi tollibüroo direktor) vahelises kohtuvaidluses, mis puudutab aktsiisi, mida Maciej Brzeziński oli kohustatud tasuma Saksamaalt ostetud kasutatud sõiduki importimisel Poola.
Õiguslik raamistik
Ühenduse õigusnormid
3
EÜ artikkel 25 sätestab:
„Liikmesriikide vahel on keelatud impordi- ja ekspordimaksud ja samaväärse toimega maksud. See keeld kehtib ka fiskaalsete tollimaksude suhtes.”
4
EÜ artikkel 28 sätestab:
„Keelatakse liikmesriikidevahelised koguselised impordipiirangud ja kõik samaväärse toimega meetmed.”
5
EÜ artikkel 90 on sõnastatud järgmiselt:
„Ükski liikmesriik ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele mingeid otseseid ega kaudseid riigimakse, mis on suuremad samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest.
Liiatigi ei kehtesta ükski liikmesriik teiste liikmesriikide toodetele selliseid riigimakse, mis võimaldaksid teiste toodete kaudset kaitset.”
6
Direktiivi 92/12 artikli 3 lõiked 1 ja 3 sätestavad:
„1.   Käesolevat direktiivi kohaldatakse ühenduse tasandil järgmistele toodetele, nagu need on määratletud asjaomastes direktiivides:
—
mineraalõlid,
—
alkohol ja alkohoolsed joogid,
—
tubakatooted.
[…]
3.   Liikmesriigid jätavad enesele õiguse kehtestada või säilitada makse lõikes 1 nimetamata kaubale tingimusel, et nimetatud maksud ei too liikmesriikide vahelises kaubanduses kaasa formaalsusi piiriületamisel.
Samadel tingimustel jätavad liikmesriigid enesele ka õiguse maksustada teenuste, sealhulgas aktsiisiga maksustava kaubaga seotud teenuste osutamist maksudega, mida ei saa liigitada kumuleeruvaks käibemaksuks.”
Siseriiklikud õigusnormid
7
23. jaanuari 2004. aasta aktsiisiseaduse (Dz. U nr 29, rubriik 257; edaspidi „2004. aasta seadus”) artikkel 2 sätestab põhikohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis:
„Käesoleva seaduses on kasutatud mõisteid:
[…]
11)
„ühendusesisene omandamine”: aktsiisiga maksustatava kauba üleminek ühe liikmesriigi territooriumilt teise riigi territooriumile;
[…]”.
8
2004. aasta seaduse artikli 10 lõige 1 on sõnastatud järgmiselt:
„Kui maksubaasi väljendatakse protsendimääras, on maksustav summa:
1)
riigi territooriumil aktsiisiga maksustatava kauba müümisel tasumisele kuuluv summa, millelt on maha arvatud kaupadelt ja teenustelt võetav maks või nende kaupade eest tasumisele kuuluv aktsiisisumma.
2)
summa, mille ostja on kohustatud tasuma aktsiisiga maksustatavate kaupade ühendusesisesel omandamisel;
3)
summa, mis tuleb tasuda aktsiisiga maksustatava kauba tarnimisel ühe liikmesriigi territooriumile, kui tarne leiab aset ühenduses;
4)
aktsiisiga maksustatava kauba tolliväärtus, mida importimise korral suurendatakse tasumisele kuuluvate tollimaksude võrra, võttes arvesse lõikeid 6–9.”
9
2004. aasta seaduse artikkel 75 sätestab:
„1.   Aktsiisiga maksustatavatele harmoneerimata kaupadele, v.a elektrienergiale, kohaldatav maksumäär on 65% artiklis 10 kindlaksmääratud baassummast.
[…]
3.   Riigieelarve eest vastutav minister võib määrusega vähendada lõigetes 1 ja 2 kehtestatud aktsiisimäärasid ning diferentseerida neid vastavalt kauba tüübile, samuti määrata nende kohaldamise tingimused.”
10
2004. aasta seaduse artikli 80 kohaselt:
„1.   Aktsiisiga maksustatakse sõiduautod, mis ei ole riigi territooriumil registreeritud vastavalt liiklusseadusele.
2.   Aktsiisi on kohustatud tasuma:
1)
isikud, kes teostavad sõiduautode mis tahes müüki enne nende esmast registreerimist riigi territooriumil;
2)
importijad ja isikud, kes teostavad omandamist ühenduses.
3.   Aktsiisi tasumise kohustus autode puhul tekib:
1)
müügi korral, alates arve väljastamisest ning hiljemalt seitsme päeva jooksul alates kauba kättetoimetamisest;
2)
importimise korral, alates päevast, mil tekib tolliõiguse mõttes tollivõlg;
3)
ühenduses omandamise korral, alates sõiduauto omanikuna käsutamise õiguse omandamisest ning hiljemalt alates selle registreerimisest riigi territooriumil vastavalt liiklusseadusele.
4.   Aktsiisi määramiseks võib riigieelarve eest vastutav minister sätestada määrusega sõiduautosid puudutavad andmed, sh lubatud nimikoormuse, võttes arvesse maksualaste erisätetega kohaldatavaid lahendusi ja vajadust tagada aktsiiside õiguspärane kogumine.”
11
2004. aasta seaduse artikli 81 lõige 1 on sõnastatud järgmiselt:
„Isikud, kes teostavad ühenduses selliste sõiduautode ühendusesiseseid omandamisi, mis ei ole riigi territooriumil vastavalt liiklusseadusele registreeritud, on kohustatud:
1)
riigi territooriumile importimisel esitama pädevale tolliasutusele lihtsustatud deklaratsiooni viie päeva jooksul alates ühenduses omandamise päevast;
2)
tasuma aktsiisi hiljemalt sõiduki selles riigis registreerimise kuupäeval.”
12
2004. aasta seaduse artikli 82 lõike 3 kohaselt on sõiduauto ühendusesisese omandamise korral maksustatav summa see, mille omandaja on kohustatud tasuma müüjale.
13
Rahandusministri 22. aprilli 2004. aasta määruse aktsiisimäärade vähendamise kohta (Dz. U nr 87, rubriik 825; edaspidi „2004. aasta määrus”) artiklist 7 põhikohtuasjas kohaldatavas redaktsioonis, samuti selle määruse lisadest 1 ja 2 nähtub, et uute või kuni kaks aastat vanade sõidukite puhul on aktsiisimäär 3,1% või 13,6% sõltuvalt silindrite töömahust ning et kahest aastast vanemate sõidukite puhul määratakse aktsiisimäär vastavalt 2004. aasta määruse artikli 7 lõikes 2 sisalduvale arvutusmeetodile ja see muutub tulenevalt sõiduki vanusest ning võib ulatuda kuni 65%-ni maksubaasist.
Põhikohtuasi ja eelotsuse küsimused
14
Põhikohtuasja hageja Maciej Brzeziński ostis Saksamaalt 1989. aastal valmistatud sõiduauto Volkswagen Golf II, mille importis seejärel Poola. Vastavalt 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punktile 1 esitas ta 21. juunil 2004 lihtsustatud deklaratsiooni vormi AKC-U selle kohta, et sõiduk on omandatud ühendusest. 23. juunil 2004 tasus ta aktsiisi summas 855 Poola zlotti.
15
Maciej Brzeziński palus 6. juuli 2004. aasta kirjas tasutud aktsiis tagastada, kuna leidis, et selle kogumine ei olnud õiguspärane, ning väitis, et sellega maksustamine on vastuolus EÜ artiklitega 23, 25 ja 90. Varssavi tollibüroo nr. 1 direktori 17. augusti 2004 otsusega jäeti tema taotlus rahuldamata.
16
Maciej Brzeziński esitas 2. septembril 2004 selle otsuse peale vaide Dyrektor Izby Celnej w Warszawie’le. Viimane kinnitas 18. jaanuaril 2005 eespool nimetatud tollibüroo nr 1 otsuse ja jättis talle esitatud kaebuse rahuldamata.
17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie’le (Varssavi vojevoodkonna halduskohus) rahuldamata jätmise otsuse peale esitatud kaebuses palus hageja viimati nimetatud otsus tühistada ning kohustada tolliametit maksma talle tagasi ebaseaduslikult kogutud aktsiis põhjusel, et see on ühenduse osutatud sätetega vastuolus.
18
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie leidis hageja kaebusele saadetud vastuses, et väide EÜ artikli 90 rikkumise kohta ei ole põhjendatud ning palus jätta kaebuse rahuldamata.
19
Neil asjaoludel otsustas Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie menetluse peatada ning esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1.
Kas [EÜ] artikkel 25, milles on sätestatud liikmesriikidevaheliste impordi- ja ekspordimaksude ja samaväärse toimega maksude keeld, takistab liikmesriigil kohaldada [2004. aasta seaduse] artiklit 80 olukorras, kus aktsiisiga maksustatakse kõikide sõidukite omandamine, sõltumata sõiduki päritolukohast enne esmast registreerimist riigi territooriumil?
2.
Kas [EÜ] artikli 90 esimene lõik, mille kohaselt ükski liikmesriik ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele mingeid otseseid ega kaudseid riigimakse, mis on suuremad samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest, lubab liikmesriigil maksustada aktsiisiga teistest liikmesriikidest pärit kasutatud sõidukeid, vabastades samal ajal aktsiisist Poolas juba registreeritud kasutatud sõidukite müümise olukorras, kus aktsiisiga maksustatakse kõik sõidukid, mis ei ole riigi territooriumil registreeritud vastavalt [2004. aasta seaduse] artikli 80 lõikele 1?
3.
Kas [EÜ] artikli 90 teine lõik, mille kohaselt ükski liikmesriik ei kehtesta teiste liikmesriikide toodetele selliseid riigimakse, mis võimaldaksid teiste toodete kaudset kaitset, lubab liikmesriigil maksustada aktsiisiga teistest liikmesriikidest imporditud kasutatud sõidukeid tulenevalt sõiduki vanuse ja silindrite töömahu alusel arvutatud protsendimäärast, mis on sätestatud Poola rakendusmääruses ([2004. aasta määruse artikkel] 7), kui seda arvutatakse samasuguse valemi alusel ka riigis müüdavate kasutatud sõidukite osas enne nende esmast registreerimist riigi territooriumil ja kui see maks mõjutab sõiduki hinda hilisemal müümisel?
4.
Kas [EÜ] artikliga 28, mille kohaselt keelatakse liikmesriikidevahelised koguselised impordipiirangud ja kõik samaväärse toimega meetmed, võttes samas arvesse [direktiivi 92/12] artikli 3 lõiget 3, on vastuolus see, kui liikmesriik võtab vastu [2004. aasta seaduse] artiklis 81 sisalduvad sätted, mille kohaselt isikud, kes tegelevad selliste sõiduautode ühendusesisese omandamisega, mis ei ole riigi territooriumil registreeritud vastavalt liiklusseadusele, on riigi territooriumile importimisel kohustatud viie päeva jooksul pärast sõiduki ühendusesisest omandamist esitama asjaomasele tollibüroole lihtsustatud deklaratsiooni?”
Eelotsuse küsimused
Esimene küsimus
20
Esimese küsimusega küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt seda, kas selline aktsiis, mis kehtestati 2004. aasta seadusega, kujutab endast impordimaksu või samaväärse toimega maksu EÜ artikli 25 mõttes.
21
Selline maks nagu põhikohtuasjas kõnealune aktsiis ei ole ranges tähenduses tollimaks.
22
Mis puudutab küsimust, kas see maks kuulub samaväärse toimega maksu mõiste alla, siis tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et iga ühepoolselt kehtestatud rahaline kohustus, hoolimata selle nimetusest ja kohaldamise viisist, mis kehtib kaupade suhtes asjaolu tõttu, et neid toimetatakse üle piiri, ja kui selle puhul ei ole ranges tähenduses tegemist tollimaksuga, kujutab endast EÜ artiklite 23 ja 25 mõttes samaväärse toimega maksu (vt eelkõige 17. juuli 1997. aasta otsus kohtuasjas C-90/94: Haahr Petroleum, EKL 1997, lk I-4085, punkt 20, ja 2. aprilli 1998. aasta otsus kohtuasjas C-213/96: Outokumpu, EKL 1998, lk I-1777, punkt 20, samuti 5. oktoobri 2006. aasta otsus liidetud kohtuasjades C-290/05 ja C-333/05: Nádasdi ja Németh, EKL 2006, lk I-10115, punkt 39).
23
Sellist aktsiisi, mis on kehtestatud 2004. aasta seadusega, ei võeta seetõttu, et sõiduauto toimetatakse üle selle maksu kehtestanud liikmesriigi piiri. Tõepoolest tuleneb nii sama seaduse artikli 80 lõike 3 punktist 3 kui ka Poola valitsuse poolt kohtuistungil esitatud täpsustustest, et aktsiisi võetakse kõikidelt sõidukitelt enne nende esmast registreerimist Poolas ning et selle eesmärgi tagamiseks esineb palju maksustatavaid teokoosseise. Nii tekib maksu tasumise kohustus kas sõiduki müügiga või juhul, kui tegemist on nimetatud seaduse artikli 2 punktis 11 määratletud ühendusesisese omandamisega, sõiduki omanikuna käsutamise õiguse omandamisel ja hiljemalt alates selle registreerimisest riigi territooriumil.
24
Selline maks kuulub kaupadelt võetavate siseriiklike lõivude üldisesse süsteemi ja seda peab seetõttu uurima EÜ artikli 90 põhjal.
25
Seetõttu tuleb esimesele küsimusele vastata, et selline aktsiis, mis kehtestati Poolas 2004. aasta seadusega ja millega ei maksustata sõidukeid selle asjaolu tõttu, et need toimetatakse üle piiri, ei kujuta endast impordimaksu ega samaväärse toimega maksu EÜ artikli 25 mõttes.
Teine ja kolmas küsimus
26
Teise ja kolmanda küsimusega, mida tuleks uurida koos, küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt seda, kas EÜ artiklit 90 tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus maks, millel on sellised tunnused nagu 2004. aasta seadusega kehtestatud aktsiisil, asjaolu tõttu, et seda maksu kohaldatakse muust kui selle maksu kehtestanud liikmesriigist pärit kasutatud sõidukite omandamise, kuid mitte juba viimati mainitud liikmesriigis registreeritud kasutatud sõidukite omandamise suhtes, st sõidukitele, millele seda aktsiisi kohaldati juba enne esialgset registreerimist, kuna selline maks võib endast kujutada teiste liikmesriikide kaubale kehtestatavat riigimaksu, mis on suurem kas samasugustele kodumaistele toodetele kehtestatud otsestest või kaudsetest maksudest EÜ artikli 90 esimese lõigu mõttes või kaudselt teiste liikmesriikide kaubale kehtestatud maksudest ja mis võimaldab teiste toodete kaitset sama artikli teise lõigu mõttes.
27
Nagu Euroopa Kohus on juba märkinud, täiendab EÜ artikkel 90 asutamislepingu süsteemis tollimaksude ja samaväärse toimega maksude kaotamisega seotud sätteid. Selle sätte eesmärk on tagada liikmesriikidevaheline kaupade vaba liikumine tavapärastes konkurentsitingimustes, kõrvaldades igasuguses vormis kaitse, mis võib kaasa tuua teistest liikmesriikidest pärit kaupadele diskrimineerivate riigimaksude kohaldamise (15. juuni 2006. aasta otsus liidetud kohtuasjades C-393/04 ja C-41/05: Air Liquide Industries Belgium, EKL 2006, lk I-5293, punkt 55 ja viidatud kohtupraktika, samuti eespool viidatud kohtuotsus Nádasdi ja Németh, punkt 45).
28
Kasutatud imporditud mootorsõidukite maksustamise küsimuses on Euroopa Kohus samuti märkinud, et EÜ artikli 90 eesmärk on tagada riigimaksude täielik neutraalsus siseriiklikul turul juba olevate toodete ja imporditud toodete vahelise konkurentsi osas (vt 29. aprilli 2004. aasta otsus kohtuasjas C-387/01: Weigel, EKL 2004, lk I-4981, punkt 66 ja viidatud kohtupraktika, samuti eespool viidatud kohtuotsus Nádasdi ja Németh, punkt 46).
29
Kindlalt väljakujunenud kohtupraktika kohaselt on EÜ artikli 90 esimese lõigu rikkumisega tegemist siis, kui imporditud tootelt ja samasuguselt kodumaiselt tootelt võetavad maksud arvutatakse erineval viisil ja vastavalt eeskirjadele, mis viivad kasvõi teatud juhtudel imporditud toote kõrgema määraga maksustamiseni (vt eespool viidatud kohtuotsus Weigel, punkt 67 ja viidatud kohtupraktika). Nii ei või nimetatud sätte kohaldamisel maksustada teistest liikmesriikidest pärit kaupu kõrgema aktsiisiga kui samasuguseid kodumaiseid kaupu.
30
Selles osas nähtub põhikohtuasja toimikust, et siseriiklikul turul juba olevate kasutatud sõidukite ja teises liikmesriigis omandatud kasutatud sõidukite omavahelisel võrdlemisel põhineva eelotsusetaotluse esitanud kohtu küsimuse eesmärk on võrrelda kahte samasuguste toodete kategooriat EÜ artikli 90 esimese lõigu mõttes. Seevastu ei nähtu kuskilt toimikust, et muust liikmesriigist kui Poola Vabariik omandatud kasutatud sõidukite maksustamine võimaldaks muudele toodetele kui mootorsõidukid kaudset kaitset, mis on keelatud EÜ artikli 90 teise lõiguga.
31
Järelikult tuleb uurida põhikohtuasjas kõnealust aktsiisi üksnes EÜ artikli 90 esimese lõigu põhjal.
32
Selleks et tagada riigimaksude neutraalsus siseriiklikul turul juba olevate kasutatud mootorsõidukite ja samasuguste, muust liikmesriigist kui Poola Vabariik imporditud sõidukite vahelise konkurentsi osas, tuleb tagajärgi, mis kaasnevad viimati nimetatud sõidukite aktsiisiga maksustamisega, võrrelda nende tagajärgedega, mis kaasnevad esimesena nimetatud sõidukite aktsiisi järelejäänud summaga maksustamisega, kuna neilt juba võetakse esmasel registreerimisel sama maksu.
33
Sellise võrdluse raames peab esiteks toonitama, et nii uute kui kasutatud sõidukite puhul kogutakse põhikohtuasjas kõnealust aktsiisi kõikidelt Poolas registreerimiseks mõeldud sõidukitelt vaid üks kord, sõltumata sellest, kas need on valmistatud riigi territooriumil või imporditud teistest liikmesriikidest.
34
Teiseks tuleb teha vahet kahe sõiduki kategooria vahel, nimelt ühest küljest nende vahel, mis müüakse kasutatuna kahe kalendriaasta jooksul pärast nende valmistamise kuupäeva, kusjuures valmistamise aastat peetakse esimeseks kalendriaastaks, ja teisest küljest nende vahel, mis müüakse kasutatuna pärast kahe aasta möödumist.
35
Kõigepealt, mis puudutab sõidukeid, mis müüakse uuena või kasutatuna kahe aasta jooksul, siis tuleneb 2004. aasta määrusest, nagu see on öeldud ka käesoleva kohtuotsuse punktis 13, et mõlemad maksustatakse aktsiisiga, mis on arvutatud sama määra alusel.
36
Vähem kui kaks aastat vanade kasutatud sõidukite puhul tuleb siseriiklikul kohtul eelkõige 2004. aasta määruse taustal konkreetsemalt kontrollida, kas neile sõidukitele tegelikkuses kohaldatakse samasugust aktsiisi tänu asjaolule, et järelejäänud maksusumma, mis sisaldus Poolas registreeritud kasutatud sõidukite turuväärtuses, on võrdne sama maksusummaga, mida võetakse muust liikmesriigist kui Poola Vabariik pärit samasugustelt kasutatud sõidukitelt.
37
Seevastu aktsiisi puhul, mida võetakse kasutatud sõidukitelt, mis müüakse hiljem kui kaks aastat pärast nende valmistamist, arvutatakse aktsiisimäär vastavalt 2004. aasta määruse artiklis 7 toodud valemile. Selle valemi kohaldamine viib, nagu ka komisjon märkis ja mida Poola valitsus ei vaidlustanud, määra suurenemiseni tulenevalt sõiduki vanusest.
38
Seega on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne uurida, kas niisugune määra suurendamine rakendub üksnes kasutatud sõidukite osas, mis on pärit muudest liikmesriikidest kui Poola Vabariik, ja vastupidi, kas kasutatud sõidukite puhul, mis on Poolas uutena registreeritud, jääb sõiduki väärtuses sisalduv järelejäänud aktsiisisumma samaks.
39
Sellises olukorras ei saa nõustuda Poola valitsuse argumentidega, mille eesmärk on õigustada erinevat maksustamist. Poola valitsus viitas esiteks keskkonnaalastele probleemidele, ning teiseks väljendas muret selle üle, et paljudel juhtudel on ametivõimudele deklareeritud ostuhind märkimisväärselt väiksem kui tegelikult makstud hind, ning märkis viimasena, et selline erinevus ei kujuta endast diskrimineerimist, kuna statistika kohaselt tõi 2004. aasta maikuus teistest liikmesriikidest ostetud kasutatud sõidukitele aktsiisi määramine kaasa selliste ostude viivitamatu ja märkimisväärse sagenemise.
40
Euroopa Kohtu praktikast tuleneb, et maksusüsteemi saab pidada EÜ artikliga 90 kooskõlas olevaks üksnes siis, kui on tuvastatud, et see on korraldatud viisil, mille puhul välistatakse igal juhul see, et imporditud tooteid maksustatakse kõrgemalt kui kodumaised tooteid ning seega, et sellega ei kaasneks ühelgi juhul diskrimineerivat mõju (eespool viidatud kohtuotsus Haahr Petroleum, punkt 34, ja 23. oktoobri 1997. aasta otsus kohtuasjas C-375/95: komisjon vs. Kreeka, EKL 1997, lk I-5981, punkt 29).
41
Eespool toodud kaalutlustest tuleneb, et teisele ja kolmandale küsimusele peab vastama, et EÜ artikli 90 esimest lõiku tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus aktsiis juhul, kui aktsiisisumma, millega maksustatakse rohkem kui kaks aastat vanad kasutatud sõidukid, mis on ostetud muust liikmesriigist kui sellise maksu kehtestanud liikmesriigist, on suurem sama maksu järelejäänud summast, mis sisaldub selliste samasuguste sõidukite turuväärtuses, mis on varem selle maksu kehtestanud riigis registreeritud. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on uurida, kas põhikohtuasjas kõnealuste õigusnormidega, eriti 2004. aasta määruse artikli 7 kohaldamisega, kaasneb selline tagajärg.
Neljas küsimus
42
Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib neljanda küsimusega sisuliselt seda, kas EÜ artikliga 28 ja direktiivi 92/12 artikli 3 lõikega 3 on vastuolus siseriiklikud õigusnormid, nagu on sätestatud 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punktis 1, mis nõuavad viimati nimetatud sätte mõttes lihtsustatud deklaratsiooni esitamist viie päeva jooksul alates ühendusesisesest omandamisest.
43
Esiteks tuleb sedastada, et arvamuste lahknevus deklaratsiooni esitamise kohustuse tõlgendamise osas, kus Maciej Brzeziński leiab, et selline deklaratsioon tuleb esitada viie päeva jooksul alates sõiduki omandamise kuupäevast Saksamaal, ning kus Poola valitsus ja komisjon leiavad, et nimetatud kuupäev hakkab ühendusesisese omandamise korral kulgema alates sõiduki tegelikust toomisest Poolasse, ei mõjuta kuidagi selle nõude võimalikku piiravat laadi.
44
Analoogselt Euroopa Kohtu praktikaga, mille kohaselt ühenduse tasandil ammendavalt ühtlustatud valdkonnas peab siseriiklikku meedet hindama selle ühtlustamismeetme sätteid ning mitte esmast õigust arvestades (vt 13. detsembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C-324/99: DaimlerChrysler, EKL 2001, lk I-9897, punkt 32, ja 14. detsembri 2004. aasta otsus kohtuasjas C-210/03: Swedish Match, EKL 2004, lk I-11893, punkt 81), tuleb lihtsustatud deklaratsiooni esitamise kohustust uurida kõigepealt direktiivi 92/12 arvestades ja eelkõige selliste formaalsuste keeldu silmas pidades, mis sisaldub artikli 3 lõike 3 esimeses lõigus, jättes hetkeks kõrvale küsimuse, kas aktsiis on tegelikult ühenduse tasandil ammendavalt ühtlustatud.
45
Nagu kohtujurist oma ettepaneku punktis 71 märkis, saaks direktiivi 92/12 artikli 3 lõike 3 esimest lõiku kohaldada üksnes siis, kui deklaratsiooni esitamise kohustust käsitletaks kui „piiriületusega seotud formaalsust”, mis toob kaasa aktsiisi kogumise.
46
Poola valitsus ja komisjon leiavad, et sellise olukorraga ei ole tegemist põhikohtuasjas. Nad väidavad sisuliselt seda, et 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punktis 1 ette nähtud kohustus tekib pärast aktsiisiga maksustatud sõiduki importimist riigi territooriumile ja seega pärast piiriületust. Komisjon lisab, et selle formaalsuse täitmiseks antud tähtaeg hakkab kulgema alates sõiduki ühendusesisesest omandamisest, st pärast seda, kui see on üle piiri toimetatud.
47
Sellega seoses on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne kontrollida, kas põhikohtuasjas kõnealuseid õigusnorme tervikuna saab tõlgendada selliselt, nagu seda tegi Poola valitsus. Kuigi lihtsustatud deklaratsioon tuleb esitada sõiduki ühendusesisese omandamise korral, ja seega piiriületuse korral, ei ole niisugune formaalsus seotud mitte piiriületusega direktiivi 92/12 artikli 3 lõike 3 esimese lõigu mõttes, vaid aktsiisi tasumise kohustusega.
48
Kuna sellisel juhul on lihtsustatud deklaratsiooni eesmärk tagada aktsiisile vastava maksuvõla tasumine, on selline formaalsus seotud aktsiisi maksustatava teokoosseisuga. Niisiis, nõustudes taolise tõlgendusega, kuulub see maks, nagu tuleneb ka 2004. aasta seaduse artikli 80 lõike 3 punktist 3, tasumisele alates sõiduki omanikuna käsutamise õiguse omandamisest, ning hiljemalt alates selle registreerimisest riigi territooriumil vastavalt liiklusseadusele.
49
Järelikult ei ole direktiivi 92/12 artikli 3 lõike 3 esimene lõik põhikohtuasjas kohaldatav ja kohustus esitada ühendusesisese omandamise korral lihtsustatud deklaratsioon ei saa olla sellega vastuolus.
50
Samuti tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et niisugust kohustust ei saa hinnata EÜ artiklit 28 silmas pidades. Selle artikli kohaldamisala ei hõlma piiranguid, mida on mainitud muudes erisätetes, ega maksualaseid või tollimaksudega samaväärsete maksudena käsitletavaid piiranguid, mida on mainitud EÜ artiklites 23, 25 ja 90 ning mis ei jää EÜ artiklis 28 sätestatud keelu alla (3. veebruari 2000. aasta otsus kohtuasjas C-228/98: Dounias, EKL 2000, lk I-577, punkt 39, ja 17. juuni 2003. aasta otsus kohtuasjas C-383/01: De Danske Bilimportører, EKL 2003, lk I-6065, punkt 32).
51
Seevastu, kuna see ei kujuta endast ranges tähenduses tõelist maksualast piirangut, on kohustus esitada lihtsustatud deklaratsioon 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punkti 1 alusel lahutamatult seotud aktsiisi tegeliku tasumisega. Samuti väidavad Poola valitsus ja komisjon, et selle eesmärk on eelkõige tagada nimetatud maksu laekumine.
52
Neil asjaoludel on 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punktis 1 ette nähtud kohustus üksnes sõiduki ostja aktsiisi tasumise kohustuse tulemus ning järelikult ei saa EÜ artiklit 28 kohaldada.
53
Kõikidest eespool toodud kaalutlustest tuleneb, et neljandale küsimusele peab vastama, et EÜ artikkel 28 ei ole kohaldatav sellise lihtsustatud deklaratsiooni suhtes, mis on ette nähtud 2004. aasta seaduse artikli 81 lõike 1 punktis 1, ning et selline deklaratsioon ei ole direktiivi 92/12 artikli 3 lõikega 3 vastuolus juhul, kui kõnealuseid õigusnorme saab tõlgendada nii, et nimetatud deklaratsiooni esitamine on kohustuslik alates sõiduki omanikuna käsutamise õiguse omandamisest, ning hiljemalt alates selle registreerimisest riigi territooriumil vastavalt liiklusseadustikule.
Käesoleva kohtuotsuse ajalise kehtivuse piiramine
54
Kui tehtavas kohtuotsuses leitakse, et selline maks, mis on kehtestatud 2004. aasta seadusega, on vastuolus EÜ artikli 90 esimese lõiguga, palub Poola valitsus oma kirjalikes märkustes Euroopa Kohtul piirata käesoleva kohtuotsuse ajalist kehtivust.
55
Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt selgitab ja täpsustab tõlgendus, mille Euroopa Kohus talle EÜ artikliga 234 antud pädevust kasutades ühenduse õigusnormile annab, selle sätte tähendust ja ulatust, nagu seda peab või oleks pidanud mõistma ja kohaldama alates selle jõustumise hetkest. Sellest järeldub, et kohus võib ja peab kohaldama õigusnormi selles tõlgenduses isegi õigussuhetele, mis on tekkinud enne eelotsusetaotlust, kui peale selle on täidetud nimetatud normi kohaldamise pädevusega kohtutele hagi esitamise tingimused (vt eelkõige 2. veebruari 1988. aasta otsus kohtuasjas 24/86: Blaizot, EKL 1988, lk 379, punkt 27; 15. detsembri 1995. aasta otsus kohtuasjas C-415/93: Bosman, EKL 1995, lk I-4921, punkt 141, samuti 10. jaanuari 2006. aasta otsus kohtuasjas C-402/03: Skov ja Bilka, EKL 2006, lk I-199, punkt 50).
56
Järelikult võib Euroopa Kohus vaid erandjuhtudel, kohaldades ühenduse õiguskorrale olemuslikku õiguskindluse üldpõhimõtet, piirata kõikide asjaomaste isikute tuginemist sättele, mida ta on tõlgendanud eesmärgiga muuta heas usus väljakujunenud õigussuhteid. Sellise piiramise otsustamiseks peab olema täidetud kaks peamist tingimust, s.o huvitatud isikute heausksus ja oluliste häirete oht (vt eelkõige 28. septembri 1994. aasta otsus kohtuasjas C-57/93: Vroege, EKL 1994, lk I-4541, punkt 21, ja12. oktoobri 2000. aasta otsus kohtuasjas C-372/98: Cooke, EKL 2000, lk I-8683, punkt 42, samuti eespool viidatud kohtuotsus Skov ja Bilka, punkt 51).
57
Veelgi enam, Euroopa Kohus on seda lahendust kasutanud vaid väga täpselt määratletud asjaoludel, kui ühelt poolt oli olemas raskete majanduslike tagasilöökide tekkimise oht, mis tulenes eelkõige arvatavalt seaduslikult kehtivate õigusnormide baasil heas usus loodud õigussuhete suurest arvust, ja kui teiselt poolt ilmnes, et üksikisikuid ja siseriiklikke ametiasutusi oli ühenduse õigusnormidele mittevastava käitumiseni viinud objektiivne ja märkimisväärne ebakindlus ühenduse õigusnormide reguleerimisala suhtes, mis võis olla tingitud ka teiste liikmesriikide või komisjoni sarnasest käitumisest (vt eelkõige 27. aprilli 2006. aasta otsus kohtuasjas C-423/04: Richards, EKL 2006, lk I-3585, punkt 42).
58
Peale selle tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et eelotsusena tehtud otsusest liikmesriigile tulenevad majanduslikud tagajärjed ei õigusta iseenesest otsuse kehtivuse ajalist piiramist (vt 20. septembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C-184/99: Grzelczyk, EKL 2001, lk I-6193, punkt 52, ja 15. märtsi 2005. aasta otsus kohtuasjas C-209/03: Bidar, EKL 2005, lk I-2119, punkt 68).
59
Poola valitsus esitas kohtuistungil oluliste häirete kohta statistika, mis puudutas perioodi 1. maist 2004, s.o Poola Vabariigi Euroopa Liiduga liitumise kuupäevast kuni 30. aprillini 2006, s.o kahe aasta kohta, mis näitab, et sõiduautodele määratud aktsiisi kogusumma moodustab 2006. aastaks ette nähtud eelarvetuludest 1,16%. Samas ei ole Euroopa Kohtule teatavaks tehtud selle statistika liigendamist, mis võimaldaks hinnata, milline osa sellest kogusummast võiks kuuluda tagasimaksmisele. Tuleb lisada, et tagasi maksta tuleb üksnes aktsiisisummad, mis on suuremad nendest, mis vastavad asjaomasest liikmesriigist pärit kasutatud sõiduki järelejäänud maksule.
60
Järelikult tuleb sedastada, et raskete majanduslike tagasilöökide ohu võimalikkus käesoleva kohtuotsuse punktides 56 ja 57 viidatud kohtupraktika mõttes, millega õigustada käesoleva kohtuotsuse ajalise mõju piiramist, ei ole tuvastatud.
61
Neil asjaoludel ei ole vaja kontrollida, kas huvitatud isikute heausksuse kriteerium on täidetud.
62
Eeltoodud kaalutlustest tuleneb, et puudub alus piirata käesoleva kohtuotsuse ajalist kehtivust.
Kohtukulud
63
Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab:
1.
Selline aktsiis, mis kehtestati Poolas 23. jaanuari 2004. aasta aktsiisiseadusega ja millega ei maksustata sõidukeid selle asjaolu tõttu, et need toimetatakse üle piiri, ei kujuta endast impordimaksu ega samaväärse toimega maksu EÜ artikli 25 mõttes.
2.
EÜ artikli 90 esimest lõiku tuleb tõlgendada nii, et sellega on vastuolus aktsiis juhul, kui aktsiisisumma, millega maksustatakse rohkem kui kaks aastat vanad kasutatud sõidukid, mis on ostetud muust liikmesriigist kui sellise maksu kehtestanud liikmesriigist, on suurem sama maksu järelejäänud summast, mis sisaldub selliste samasuguste sõidukite turuväärtuses, mis on varem selle maksu kehtestanud riigis registreeritud. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on uurida, kas põhikohtuasjas kõnealuste õigusnormidega, eriti rahandusministri 22. aprilli 2004. aasta määruse aktsiisimäärade vähendamise kohta artikli 7 kohaldamisega, kaasneb selline tagajärg.
3.
EÜ artikkel 28 ei ole kohaldatav sellise lihtsustatud deklaratsiooni suhtes, mis on ette nähtud 23. jaanuari 2004. aasta aktsiisiseaduse artikli 81 lõike 1 punktis 1, ning selline deklaratsioon ei ole nõukogu 25. veebruari 1992. aasta direktiivi 92/12/EMÜ aktsiisiga maksustatava kauba üldise korralduse ja selle kauba valdamise, liikumise ning järelevalve kohta artikli 3 lõikega 3 vastuolus juhul, kui kõnealuseid õigusnorme saab tõlgendada nii, et nimetatud deklaratsiooni esitamine on kohustuslik alates sõiduki omanikuna käsutamise õiguse omandamisest ning hiljemalt alates selle sõiduauto registreerimisest riigi territooriumil vastavalt liiklusseadustikule.
Allkirjad
(
*1
)	Kohtumenetluse keel: poola.