Edizzjoni Provviżorja
KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKATA ĠENERALI
KOKOTT
ippreżentati fis‑26 ta’ Marzu 2026 (1)
Kawża C‑752/23 P
Dow Silicones Corp., li kienet Dow Corning Corp.;
Dow Silicones Belgium, li kienet Dow Corning Europe;
Vinventions, li kienet Nomacorc
vs
Il-Kummissjoni Ewropea
“Appell – Għajnuna mill-Istat – Skema ta’ għajnuna implimentata mir-Renju tal-Belġju – Deċiżjoni tat-taxxa bil-quddiem (tax ruling) – Eżenzjoni għal profitti eċċessivi – Kriterju ta’ stħarriġ tal-għajnuna fil-leġiżlazzjoni
fiskali – Prassi amministrattiva illegali bħala għajnuna – Irkupru tal-għajnuna mingħand kumpanniji tal-grupp – Kunċett tal-benefiċjarju tal-għajnuna”
I.      Introduzzjoni
1.        Fil-kuntest tal-eżami fid-dawl tad-dritt dwar l-għajnuna mill-Istat ta’ prassi tal-awtoritajiet tat-taxxa tal-Istati Membri, il-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni Ewropea huma marbuta bl-interpretazzjoni mill-Istat Membru ta’ dispożizzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali meta din ma tkunx kompatibbli mal-formulazzjoni tad-dispożizzjoni?
2.        Din il-kwistjoni tinsab fil-qalba tal-appell ippreżentat minn Dow Silicones Corp., Dow Silicones Belgium u Vinventions (iktar ’il quddiem l-“appellanti”) mis-sentenza tal-Qorti Ġenerali tal‑20 ta’ Settembru 2023 (2) (iktar ’il quddiem is-“sentenza appellata”). Dan l-appell jagħmel parti minn sensiela ta’ appelli li dwarhom ser nippreżenta wkoll konklużjonijiet illum (3).
3.        Is-sentenza appellata tikkonċerna d-deċiżjoni tal-Kummissjoni tal‑11 ta’ Jannar 2006 (4) (iktar ’il quddiem id-“deċiżjoni kontenzjuża”), li fiha l-Kummissjoni kkunsidrat l-hekk imsejħa “sistema fiskali għal profitti eċċessivi” (iktar ’il quddiem il-“prassi fiskali kontenzjuża”), applikata mill-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani bejn l-2004 u l-2014 bħala għajnuna inkompatibbli mas-suq intern. Il-prassi fiskali kontenzjuża ppermettiet li jitnaqqas il-profitt taxxabbli tal-impriżi li jagħmlu parti minn grupp internazzjonali fil-Belġju permezz ta’ deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem (tax rulings) (imsejħa wkoll “eżenzjonijiet ta’ profitti eċċessivi” jew “Excess Profits”).
4.        L-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani bbażaw din il-prassi fuq dispożizzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali Belġjana, jiġifieri l-Artikolu 185(2)(b) tal-Code des impôts sur les revenus 1992 (il-Kodiċi tat-Taxxa fuq id-Dħul  992, iktar ’il quddiem iċ-“CIR 92”). Skont il-formulazzjoni tagħha, din tippermetti li jiġu aġġustati l-profitti tal-impriża f’każijiet fejn ftehimiet li ma jikkonformawx mal-prinċipju ta’ distakkament influwenzaw il-profitt. Il-każ ewlieni ta’ applikazzjoni x’aktarx li jkun il-ftehim dwar il-prezzijiet ta’ trasferiment (5) li ma jikkonformawx mal-prinċipji ta’ distakkament. Kemm il-Kummissjoni, fid-deċiżjoni kontenzjuża, kif ukoll il-Qorti Ġenerali, fis-sentenza appellata kkonkludew li din il-prassi fiskali kontenzjuża kienet tikkostitwixxi deroga mid-dritt kollu Belġjan tat-taxxa fuq il-kumpanniji (bħala qafas ta’ referenza).
5.        Dan l-appell joffri lill-Qorti tal-Ġustizzja l-opportunità li tiddetermina sa fejn il-Kummissjoni u l-Qorti Ġenerali huma marbuta bl-interpretazzjoni nazzjonali ta’ dispożizzjoni meta jiddeterminaw il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali “normali” bħala qafas ta’ referenza għall-evalwazzjoni fid-dawl tad-dritt dwar l-għajnuna mill-Istat. B’mod partikolari, din il-kwistjoni tqum fil-kawża ineżami minħabba li l-prassi fiskali kontenzjuża, ibbażata fuq l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, tikkostitwixxi prassi amministrattiva stabbilita sew fil-Belġju. Barra minn hekk, l-appell jippermetti lill-Qorti tal-Ġustizzja tiċċara min jista’ jkun id-debitur tal-obbligu ta’ rkupru ta’ għajnuna mill-Istat. F’dan il-każ tqum b’mod partikolari l-kwistjoni jekk il-Kummissjoni tistax tordna l-irkupru minn “grupp”, jiġifieri mill-impriżi kollha parti minn grupp, anki jekk dawn ma kinux id-destinatarji tad-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem.
II.    Il-kuntest ġuridiku
A.      Id-dritt tal-Unjoni
6.        Il-kuntest ġuridiku tad-dritt tal-Unjoni huwa kkostitwit mill-Artikoli 107 u 108 TFUE.
B.      Id-dritt Belġjan
7.        Fil-Belġju, ir-regoli dwar it-tassazzjoni fuq id-dħul huma kkodifikati fiċ-CIR 92. Skont l-Artikolu 1(1) taċ-CIR 92, it-taxxa fuq id-dħul tinġabar, b’mod partikolari, fuq id-dħul globali tal-impriżi residenti nazzjonali, jiġifieri t-taxxa fuq il-kumpanniji.
8.        Permezz tal-Liġi tal‑21 ta’ Ġunju 2004 li temenda ċ-CIR 92 u tal-Liġi tal‑24 ta’ Diċembru 2002 (6), il-Belġju introduċa regoli ġodda għal tranżazzjonijiet transkonfinali ta’ kumpanniji fi grupp, li jipprevedu aġġustamenti tal-profitt f’każ ta’ ftehimiet li ma jikkonformawx mal-prinċipju ta’ distakkament.
9.        L-Artikolu 185(2) taċ-CIR 92 jipprovdi:
“[G]ħal żewġ kumpanniji li jagħmlu parti minn grupp multinazzjonali ta’ kumpanniji assoċjati u fir-rigward tar-relazzjonijiet transkonfinali reċiproċi tagħhom:
a)      meta ż-żewġ kumpanniji jkunu marbuta, fir-relazzjonijiet kummerċjali jew finanzjarji tagħhom, minn kundizzjonijiet miftiehma jew imposti fuqhom li jkunu differenti minn dawk li kienu jkunu miftiehma bejn impriżi indipendenti, il-profitti li, mingħajr dawn il-kundizzjonijiet, kienu jkunu ġġenerati minn waħda minn dawn l-impriżi, iżda li ma setgħux jiġu ġġenerati minħabba dawn il-kundizzjonijiet, jistgħu jiġu inklużi fil-profitti ta’ din l-impriża;
b)      meta l-profitti ta’ impriża jinkludu profitti inklużi wkoll fil-profitti ta’ impriża oħra u l-profitti hekk attribwiti jkunu profitti li kienu jsiru minn din l-impriża l-oħra li kieku l-kundizzjonijiet miftiehma bejn iż-żewġ impriżi kienu l-istess bħal dawk li kienu jiġu miftiehma bejn impriżi indipendenti, il-profitti tal-ewwel impriża għandhom jiġu aġġustati b’mod xieraq.
Il-paragrafu 1 japplika b’deċiżjoni bil-quddiem bla ħsara għall-applikazzjoni tal-Konvenzjoni dwar il-ħelsien mit-taxxa doppja.”
10.      Mill-espożizzjoni tar-raġunijiet jidher ċar li permezz ta’ dan għandu jiġi implimentat il-prinċipju ta’ distakkament fir-rigward ta’ sitwazzjonijiet transkonfinali (7).
11.      Il-pożizzjoni tal-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani dwar l-interpretazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni hija stabbilita f’ċirkulari tal‑4 ta’ Lulju 2006, li essenzjalment ittenni l-espożizzjoni tal-motivi tal-liġi (8). Barra minn hekk, il-Ministru għall-Finanzi Belġjan ħa pożizzjoni, b’mod partikolari bi tweġiba għal diversi mistoqsijiet parlamentari, dwar l-applikazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 (9).
III. Il-fatti u l-proċedura preċedenti
A.      Il‑fatti li wasslu għall‑kawża
12.      Matul il-perijodu bejn is-sena 2004 u s-sena 2014, l-awtorità kompetenti fil-qasam tad-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem ipproċediet, permezz ta’ 66 deċiżjoni tat-taxxa bil-quddiem, għal tnaqqis tal-profitt taxxabbli fil-Belġju għal 55 impriża bis-sede fil-Belġju li jappartjenu lil gruppi multinazzjonali, fuq il-bażi tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92. Id-destinatarji tad-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem kienu jinkludu wkoll lill-appellanti, bl-eċċezzjoni tad-Dow Silicones Corp. (Rikorrenti fil-Kawża T‑858/16).
13.      F’dan ir-rigward, fuq talba tal-persuni taxxabbli, l-awtorità kompetenti ma bbażatx ruħha fuq prezzijiet ta’ trasferiment stabbiliti minnhom stess, iżda qabblet il-profitt tal-impriżi Belġjani mal-profitt medju ta’ impriża individwali paragunabbli (10). Ir-riżultat ta’ dan il-paragun kien perċentwali li tesprimi d-differenza bejn il-profitt reali tal-persuni taxxabbli u l-profitt medju ipotetiku ta’ impriża individwali. Sa din il-perċentwali, il-profitt ma kienx suġġett għat-taxxa matul il-ħames snin sussegwenti. Fuq talba tal-persuni taxxabbli, in-natura u l-ammont tal-bażi tat-taxxa għalhekk inbidlu, minflok il-profitt konkretament miksub (li jirrifletti l-kapaċità reali skont id-dritt fiskali Belġjan), profitt imnaqqas biss serva bħala l-bażi tat-taxxa. F’dan ir-rigward, wieħed jista’ jitkellem dwar tassazzjoni ta’ profitt medju ipotetiku (11).
14.      Permezz tad-deċiżjoni kontenzjuża, il-Kummissjoni qieset li t-tnaqqis fil-profitti mogħti mill-awtorità Belġjana kompetenti minn din il-prassi fiskali kien jikkostitwixxi skema ta’ għajnuna, fis-sens tal-Artikolu 107(1)  FUE, inkompatibbli mas-suq intern u applikat bi ksur tal-Artikolu 108(3) TFUE.
15.      Barra minn hekk, il-Kummissjoni ordnat l-irkupru tal-għajnuna mogħtija b’dan il-mod mingħand il-benefiċjarji, li l-lista definittiva tagħhom kellha tiġi stabbilita fi stadju iktar tard mill-Belġju. Madankollu, fl-anness tad-deċiżjoni kontenzjuża, il-Kummissjoni kienet diġà elenkat, bħala informazzoni u abbażi tal-informazzjoni pprovduta mill-Belġju, 55 destinatarju, fosthom l-appellanti, bl-eċċezzjoni ta’ Dow Silicones Corp. Barra minn hekk, il-Kummissjoni ordnat li s-somom kollha li ma setgħux jiġu rkuprati mingħand il-benefiċjarji jiġu rkuprati “mingħand il-grupp ta’ impriżi li l-benefiċjarju jappartjeni għalih”.
B.      Il-proċedura quddiem il-Qorti Ġenerali u s-sentenza appellata
16.      Fil‑5 u fis‑6 ta’ Diċembru 2016, l-appellanti ppreżentaw rikorsi għal annullament kontra d-deċiżjoni kontenzjuża, irreġistrati taħt in-numri tal-Kawża T‑858/16 u Kawża T‑867/16.
17.      L-appellanti qajmu, fl-ewwel istanza, tliet motivi fuq il-bażi ta’ rikorsi kważi identiċi (12). Permezz tagħhom, huma kkontestaw, essenzjalment, il-konstatazzjonijiet tal-Kummissjoni dwar l-eżistenza ta’ skema ta’ għajnuna, l-interpretazzjoni u l-applikazzjoni tal-qafas ta’ referenza u l-klassifikazzjoni tal-prassi fiskali kontenzjuża bħala vantaġġ selettiv. Fil-Kawża T‑858/16, huma kkontestaw ukoll, permezz tar-raba’ motiv tagħhom, l-irkupru tal-għajnuna ordnat mill-Kummissjoni.
18.      Fis‑16 ta’ Frar 2018, il-Qorti Ġenerali ssospendiet b’mod partikolari l-proċeduri fil-Kawżi T‑858/16 u T‑867/16 li taw lok għas-sentenza appellata sal-adozzjoni tad-deċiżjoni li ttemm il-proċedura fil-Kawżi T‑131/16 u T‑263/16.
19.      Fis-sentenza tagħha tal‑14 ta’ Frar 2019 (13), il-Qorti Ġenerali annullat id-deċiżjoni kontenzjuża minħabba li l-Kummissjoni kienet assumiet b’mod żbaljat l-eżistenza ta’ skema ta’ għajnuna. Wara appell ippreżentat mill-Kummissjoni minn din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja tat is-sentenza tagħha tas‑16 ta’ Settembru 2016 (14). Hija annullat is-sentenza tal-Qorti Ġenerali minħabba li l-adozzjoni ta’ skema ta’ għajnuna mill-Kummissjoni ma setgħetx tiġi kkritikata u bagħtet lura l-kawża quddiem il-Qorti Ġenerali. Fl-ewwel kawża, il-Qorti Ġenerali kienet għadha ma eżaminatx jekk id-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem kinux jikkostitwixxu għajnuna mill-Istat u jekk l-irkupru ta’ din l-għajnuna kienx ġie ordnat ġustament. Il-Qorti Ġenerali għandha tagħmel konstatazzjonijiet f’dan is-sens fil-kuntest tat-tieni proċedura (15).
20.      Fis‑26 ta’ April 2022, il-Qorti Ġenerali ddeċidiet, skont l-Artikolu 71(3) tar-Regoli tal-Proċedura, li tkompli l-proċedura fil-Kawżi T‑858/16 u T‑867/16.
21.      Permezz tas-sentenza appellata tal‑20 ta’ Settembru 2017, il-Qorti Ġenerali ċaħdet l-imsemmija rikorsi.
IV.    Il-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
22.      L-appellanti ppreżentaw dawn l-appelli fis‑6 ta’ Diċembru 2023. Huma jitolbu li l-Qorti
tal-Ġustizzja jogħġobha:
-      tannulla s-sentenza appellata;
-      tannulla d-deċiżjoni kontenzjuża,
-      sussidjarjament, tannulla l-Artikolu 2 tad-deċiżjoni kontenzjuża;
-      sussidjarjament, tibgħat lura l-kawża quddiem il-Qorti Ġenerali;
-      tikkundanna lill-Kummissjoni għall-ispejjeż tal-proċedura ta’ appell kif ukoll tal-proċeduri quddiem il-Qorti Ġenerali.
23.      Il-Kummissjoni titlob li l-Qorti tal-Ġustizzja jogħġobha tiċħad l-appelli u tikkundanna lill-appellanti għall-ispejjeż.
24.      Il-partijiet ikkonċernati kollha ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja. Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet, skont l-Artikolu 76(2) tar-Regoli tal-Proċedura, li ma żżommx seduta għas-sottomissjonijiet orali.
V.      Evalwazzjoni ġuridika
25.      Insostenn tal-appell tagħhom, l-appellanti jinvokaw tliet aggravji.
26.      Fl-ewwel aggravju tagħhom, huma jikkontestaw il-konstatazzjoni tal-Qorti Ġenerali li l-Kummissjoni ddeterminat b’mod korrett il-qafas ta’ referenza u kklassifikat korrettament il-prassi fiskali inkwistjoni bħala
devjazzjoni minn dak il-qafas (ara A). Fil-kuntest tat-tieni aggravju tagħhom, huma jikkritikaw lill-Qorti Ġenerali talli kkunsidrat b’mod żbaljat li l-prassi fiskali kontenzjuża kienet selettiva (ara f’dan ir-rigward taħt il-punt B). Fl-aħħar, il-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi fl-evalwazzjoni tal-legalità tal-irkupru tal-għajnuna ordnata (dwar it-tielet aggravju ara taħt il-punt C).
A.      Fuq l-ewwel aggravju: Determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza
27.      Permezz tal-ewwel aggravju tagħhom, maqsum fi tliet ilmenti, l-appellanti jinvokaw, essenzjalment, żbalji ta’ liġi mwettqa mill-Qorti Ġenerali fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza. Permezz tal-ewwel ilment tagħhom, huma jilmentaw li l-Qorti Ġenerali, b’mod illegali, issostitwixxiet il-motivazzjoni (jew in-nuqqas tagħha) fid-deċiżjoni kontenzjuża (ara l-punti 34 et seq.). Bit-tieni lment tagħhom, l-appellanti jsostnu li, fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza, il-Qorti Ġenerali ma ħaditx inkunsiderazzjoni l-prassi ta’ interpretazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, irrikonoxxuta fil-Belġju, u minflok, ibbażat ruħha, b’mod żbaljat, fuq l-interpretazzjoni tagħha stess tad-dritt Belġjan (ara f’dan ir-rigward il-punti 40 et seq).
28.      Bit-tielet u r-raba’ lment tagħhom, it-tnejn imressqa sussidjarjament, l-appellanti sussegwentement jinvokaw aggravji li għalihom il-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi fl-interpretazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 u, konsegwentement, wettqet żball ta’ liġi fid-definizzjoni tal-qafas ta’ referenza: permezz tat-tielet ilment, huma jsostnu li l-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi meta ppreżumiet aġġustament fiskali minn qabel għad-detriment ta’ awtoritajiet tat-taxxa oħra (ara f’dan ir-rigward il-punti 65 et seq). Fl-aħħar, huma jikkritikaw lill-Qorti Ġenerali li wettqet żball ta’ liġi meta qieset li l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 ma kienx jippermetti aġġustament b’riferiment għal “profitt ipotetiku” (ara f’dan ir-rigward il-punti 67 et seq).
29.      L-ewwel u t-tieni lment jinsabu fil-qalba tal-analiżi li ġejja. Fil-fatt, għalkemm, fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza, il-Qorti Ġenerali, ġustament, naqset milli tieħu inkunsiderazzjoni l-prassi ta’ interpretazzjoni rrikonoxxuta fil-Belġju – inkluża l-motivazzjoni tagħha – u kkonfermat, mingħajr ma wettqet żball ta’ liġi, il-qafas ta’ referenza iddefinit mill-Kummissjoni fid-deċiżjoni kontenzjuża, ma huwiex iktar rilevanti jekk il-prassi fiskali kontenzjuża titbiegħedx mill-qafas ta’ referenza għal raġunijiet oħra, b’mod partikolari dawk ikkritikati bit-tielet u bir-raba’ lment.
1.      Id-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza bħala kundizzjoni għall-eżami tal-għajnuna mill-Istat
30.      Skont ġurisprudenza stabbilita (16) tal-Qorti tal-Ġustizzja, sabiex miżura tiġi kklassifikata bħala “għajnuna mill-Istat” fis-sens tal-Artikolu 107(1) TFUE, huwa neċessarju, l-ewwel, li l-miżura tikkostitwixxi intervent tal-Istat jew tinvolvi l-użu ta’ riżorsi tal-Istat. It-tieni, din il-miżura għandha tkun ta’ natura li taffettwa l-kummerċ bejn l-Istati Membri. It-tielet, hija għandha tagħti vantaġġ selettiv lill-benefiċjarju. Ir-raba’, trid toħloq distorsjoni jew thedded li toħloq distorsjoni tal-kompetizzjoni.
31.      L-unika problema hawnhekk hija l-eżistenza ta' vantaġġ selettiv. Fir-rigward tal-miżuri fiskali, skont il-ġurisprudenza stabbilita (17), tal-Qorti tal-Ġustizzja, is-selettività għandha tiġi ddeterminata f’diversi stadji. Fl-ewwel stadju għandha tiġi identifikata s-sistema fiskali komuni jew “normali” applikabbli fl-Istat Membru kkonċernat identifikata bħala qafas ta’ referenza. Huwa minn din is-sistema fiskali komuni jew “normali” li għandu, fit-tieni stadju, jiġi evalwat jekk il-miżura fiskali inkwistjoni tidderogax mill-imsemmija sistema komuni, sa fejn hija tintroduċi differenzazzjonijiet bejn operaturi ekonomiċi li, fid-dawl tal-għan imfittex minn din is-sistema komuni, ikunu jinsabu f’sitwazzjoni fattwali u legali komparabbli. Jekk tkun ġiet ikkonstatata deroga mit-“tassazzjoni normali”, għandu, fl-aħħar stadju, jiġi eżaminat jekk id-deroga hijiex iġġustifikata.
2.      Il-konstatazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali
32.      Il-Qorti Ġenerali ssegwi r-raġunament tal-Kummissjoni fid-deċiżjoni kontenzjuża, li jgħid li l-prassi fiskali kontenzjuża tikkostitwixxi deroga mid-dritt fiskali Belġjan bħala qafas ta’ referenza (18). Din il-prassi ma hija prevista minn ebda dispożizzjoni taċ-CIR 92 u, b’mod partikolari, ma tistax tkun ibbażata fuq l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92. Il-Qorti Ġenerali enfasizzat li l-Kummissjoni ma eskludietx mill-qafas ta’ referenza l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, iżda l-applikazzjoni (illegali) tiegħu (19).
33.      L-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani applikaw sistematikament ir-regola contra legem billi għamlu tnaqqis tal-profitti fil-kuntest tad-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem (20). Minn naħa, il-formulazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 tapplika biss jekk, skont il-formulazzjoni tagħha,
teżisti relazzjoni transkonfinali bejn żewġ kumpanniji konnessi u jekk
il-profitt li għandu jiġi aġġustat huwa wkoll (21) inkluż fil-profitt tal-kumpannija l-oħra u jekk il-profitt hekk inkluż huwiex dak li kien isir minn din il-kumpannija l-oħra f’kundizzjonijiet ta’ distakkament (22). Min-naħa l-oħra, il-prassi li tikkonsisti fl-esklużjoni mit-taxxa fuq il-kumpanniji ta’ perċentwali tal-profitt bħala profitt eċċessiv ma ssib ebda bażi fit-test tal-liġi (23).
3.      Fuq l-ewwel ilment tal-ewwel aggravju: il-Qorti Ġenerali ssostitwixxiet b’mod illegali l-motivazzjoni fid-deċiżjoni kontenzjuża
34.      L-ewwel ilment tal-ewwel aggravju, li skontu l-Qorti Ġenerali ssostitwixxiet il-motivazzjoni proprja tagħha għal dik tal-Kummissjoni, ma huwiex fondat.
35.      L-appellanti jikkontestaw il-konstatazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali li, fid-deċiżjoni kontenzjuża, il-Kummissjoni eskludiet mill-qafas ta’ referenza mhux l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, iżda l-applikazzjoni illegali tiegħu. Din iċ-ċirkustanza ma tirriżultax b’mod suffiċjentement mid-deċiżjoni kontenzjuża. F’dan ir-rigward, għandu b’mod partikolari jittieħed inkunsiderazzjoni li, fid-deċiżjoni ta’ ftuħ tagħha, il-Kummissjoni kienet assumiet li l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 kien, huwa stess, jidderoga mill-qafas ta’ referenza.
36.      Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-Qorti Ġenerali ma tistax tissostitwixxi l-motivazzjoni pprovduta mill-awtur tal-att ikkontestat (24). Kuntrarjament għall-fehma tal-appellanti, ma jirriżultax li l-Qorti Ġenerali ssostitwixxiet il-motivazzjoni tal-Kummissjoni fid-deċiżjoni kontenzjuża. Mid-deċiżjoni kontenzjuża jirriżulta b’mod ċar li ma huwiex l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, iżda l-prassi fiskali kkontestata bbażata fuq din id-dispożizzjoni li tidderoga mill-qafas ta’ referenza. Hekk tispjega l-Kummissjoni b’mod partikolari fil-premessa 125 fit-Taqsima “6.3.1.2 L-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv mhijiex parti integrali mis-sistema ta’ referenza”, li l-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv” ma hija preskritta minn ebda dispożizzjoni tas-CIR 92. L-Artikolu 185(2)(b) tas-CIR 92 jagħmel riferiment għal tranżazzjonijiet jew għal ftehimiet speċifiċi bejn żewġ impriżi ta’ grupp. Eżenzjoni fiskali astratta, bħal dik li ġiet applikata fil-kuntest tal-prassi fiskali inkwistjoni, ma hijiex koperta minn din id-dispożizzjoni
37.      Kif jirriżulta mingħajr dubju mill-premessa 1 tad-deċiżjoni kontenzjuża, bit-terminu “l-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv” hija mfissra l-prassi fiskali kkontestata. Iċ-ċirkustanza invokata mill-appellanti, li fit-Taqsima “6.3.2. L-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv hija deroga mis-sistema ta’ referenza” ma jinsabu l-ebda osservazzjonijiet ulterjuri, ma tqajjimx dubju dwar iċ-ċarezza tal-motivazzjoni tad-deċiżjoni kontenzjuża. Minn naħa, mit-titolu, meta tittieħed inkunsiderazzjoni d-definizzjoni tal-kunċett li tinsab fl-ewwel premessa, jirriżulta li l-prassi fiskali kkontestata tidderoga mill-qafas ta’ referenza. Min-naħa l-oħra, f’din it-taqsima, il-Kummissjoni teżamina jekk il-prassi fiskali kkontestata tikkostitwixxix “deroga minn din is-sistema ta’ referenza, li tirriżulta fi trattament differenti bejn il-kumpaniji li jkunu f’sitwazzjoni legali u fattwali simili fid-dawl tal-għan imfittex minn din is-sistema”(25). Għaldaqstant, il-Kummissjoni qed teżamina, kif indikat iktar ’il fuq, it-tieni stadju “test fi tliet stadji “(ara l-punt 31). Il-Kummissjoni temmet id-definizzjoni tal-qafas ta’ referenza (l-ewwel stadju) permezz tal-konstatazzjonijiet tagħha, li huma wkoll ċari (26).
38.      F’dak li jirrigwarda l-argument li l-Kummissjoni kienet bidlet il-motivazzjoni tad-deċiżjoni kontenzjuża meta pparagunata ma’ dik tad-deċiżjoni ta’ ftuħ, mingħajr ma ssemmi dan speċifikament fid-deċiżjoni kontenzjuża, ma jidhirx ċar, u dan lanqas ma ġie invokat, kif dan il-fatt jista’ jkollu effett fuq is-sostituzzjoni tal-motivazzjoni mill-Qorti Ġenerali, li hija s-suġġett tal-kontestazzjoni.
39.      Sa fejn l-appellanti jinvokaw ksur tad-dritt għal smigħ fis-sens tal-Artikolu 24(1) tar-Regolament 2015/1589 bħala regola ta’ proċedura essenzjali (27), huma lanqas ma invokaw tali żball ta’ liġi fl-ewwel istanza. Anki jekk jista’ jiġi maħsub li tali ksur jista’ jiġi eżaminat ex officio f’kull stadju tal-proċedura (28), ma hemmx lok li jiġi konkluż li jeżisti ksur f’dan il-każ.
40.      Id-dritt għal smigħ jeżiġi biss li d-deċiżjoni ta’ ftuħ issemmi b’mod espliċitu u ċar il-kwistjonijiet ta’ fatt u ta’ liġi essenzjali (29) . Fil-fatt, huwa f’dak il-każ biss li l-partijiet ikkonċernati jkunu jistgħu jippreżentaw osservazzjonijiet b’mod xieraq. Fost il-kwistjonijiet ta’ fatt u ta’ liġi essenzjali hemm fl-ewwel lok dawk li għandhom jiġu eżaminati fid-dawl tal-adozzjoni tad-deċiżjoni definittiva (30). B’konsegwenza, parteċipazzjoni ikbar tal-partijiet interessati (jew il-pubblikazzjoni ta’ deċiżjoni ta’ ftuħ addizzjonali jew rettifikattiva) tista’ tirriżulta neċessarja jekk fatti ġodda jiġu kkonstatati wara l-pubblikazzjoni tad-deċiżjoni ta’ ftuħ jew jekk isiru emendi sinjifikattivi fil-kuntest ġuridiku applikabbli (31).
Il-Kummissjoni osservat dawn ir-rekwiżiti. Fid-deċiżjoni kontenzjuża, hija sempliċement ippreċiżat l-evalwazzjoni legali provviżorja tagħha (32) fformulata fid-deċiżjoni ta’ ftuħ, konformement mal-Artikolu 6 tar-Regolament 2015/1589, mingħajr ma tirreferi għal fatti sinjifikattivament ġodda u lanqas għal qafas ġuridiku emendat. Mid-deċiżjoni ta’ ftuħ jirriżulta li l-eżenzjoni fiskali tal-“profitt eċċessiv” tidderoga mir-regoli “normali” tad-dritt tat-taxxa fuq il-kumpanniji (33). Il-Kumissjoni ppreċiżat din l-evalwazzjoni – xi drabi effettivament ambigwa fid-deċiżjoni ta’ ftuħ – fid-deċiżjoni kontenzjuża billi indikat li, jekk l-Artikolu 185(2)(b) taċ-ĊIR 92 ċertament jagħmel parti mill-qafas ta’ referenza, il-prassi fiskali kontenzjuża ma setgħetx madankollu tistrieħ fuqu. La ġie allegat u lanqas intwera kif din il-preċiżazzjoni tal-evalwazzjoni legali setgħet tippreġudika l-possibbiltà għall-appellanti li jippreżentaw osservazzjonijiet kif dovut. Huma kienu liberi li jippreżentaw l-evalwazzjoni tagħom tas-sitwazzjoni ta’ fatt u ta’ liġi fil-kuntest tal-proċedura ta’ investigazzjoni formali. Huma ħallew din il-possibbilta tgħaddi mingħajr ma għamlu użu minnha
41.      Lanqas mill-fatt li l-Kummissjoni ppreċiżat il-motivazzjoni tagħha fid-deċiżjoni kontenzjuża meta mqabbla mad-deċiżjoni ta’ ftuħ ma jista’ jiġi dedott li din il-motivazzjoni kienet inkompleta u ġiet issostitwita mill-Qorti Ġenerali. Mill-Artikolu 6(1) tar-Regolament 2015/1589 jirriżulta diġà li l-evalwazzjoni ġuridika fil-ftuħ tal-proċedura ta’ eżami għandha biss natura provviżorja. Huwa minnu li jista’ jkun hemm ċirkustanzi, li fihom, il-konstatazzjonijiet ta’ fatti ġodda jew anki l-fatt li jseħħu bidliet sostanzjali fil-kuntest ġuridiku rilevanti, jkunu jeħtieġu involviment ikbar tal-partijiet ikkonċernati jew saħansitra l-pubblikazzjoni ta’ deċiżjoni ta’ ftuħ addizzjonali jew rettifikata.
42.      Fil-kawża preżenti, la l-fatti rilevanti u lanqas il-kuntest ġuridiku ma nbidlu. Mill-osservazzjonijiet tal-Kummissjoni fid-deċiżjoni ta’ ftuħ jirriżulta li l-eżenzjoni tal-“profitti eċċessivi” tikkostitwixxi deroga mid-dritt “normali” tat-taxxa fuq il-kumpanniji. Fid-deċiżjoni kontenzjuża, il-Kummissjoni ċċarat li l-motivazzjoni, li fid-deċiżjoni ta’ ftuħ kienet kultant pjuttost ambigwa, għandha tinftiehem fis-sens li l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 ċertament jagħmel parti mill-qafas ta’ referenza, iżda li l-prassi fiskali kkontestata ma tistax tkun ibbażata fuqu.
4.      Fuq it-tieni lment tal-ewwel aggravju: determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza mill-Qorti Ġenerali
43.      Permezz tat-tieni lment tagħhom tal-ewwel aggravju, l-appellanti jsostnu li l-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi meta kkonfermat id-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza mill-Kummissjoni, billi ma ħaditx inkunsiderazzjoni l-prassi ta’ interpretazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, irrikonoxxuta fil-Belġju, u billi minflok ibbażat ruħha fuq l-interpretazzjoni tagħha stess.
44.      Sabiex jiġi ddeterminat jekk il-konstatazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali humiex ivvizzjati bi żball ta’ liġi, se nesponi preliminarjament f’liema limiti l-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni huma marbuta bl-interpretazzjoni ta’ dispożizzjoni fiskali nazzjonali mogħtija mill-Istat Membru fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza (u, għaldaqstant, ukoll il-kwistjoni dwar l-eżistenza ta’ deroga minnu) (ara punti 42 et seq u 47 et seq iktar ’il quddiem) (34). Imbagħad ser neżamina jekk il-Qorti Ġenerali applikatx dan il-kriterju mingħajr ma wettqet żball ta’ liġi u jekk iddeċidietx b’mod korrett li l-prassi fiskali kontenzjuża ma tifformax parti mill-qafas ta’ referenza (ara l-punti 50 et seq iktar ’il quddiem).
a)      Prinċipju: rabta mal-evalwazzjoni tal-Istat Membru fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza
45.      Fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza, il-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni huma, bħala prinċipju, marbuta bit-tfassil u bl-interpretazzjoni tad-dritt fiskali nazzjonali mill-Istat Membru (35). Din ir-rabta mas-sistema nazzjonali sservi qabel kollox sabiex tipproteġi l-awtonomija fiskali tal-Istati Membri. Din tikkostitwixxi wkoll l-espressjoni tal-prinċipju ta’ legalità tat-tassazzjoni, li l-Qorti tal-Ġustizzja rrikonoxxiet bħala prinċipju ġenerali tad-dritt tal-ordinament ġuridiku tal-Unjoni (36).
46.      Konsegwentement, il-Qorti tal-Ġustizzja ġustament titlaq ukoll mill-prinċipju li l-Istati Membri għandhom marġni ta’ evalwazzjoni fir-rigward tal-iskemi ta’ għajnuna fil-forma ta’ liġijiet fiskali ġenerali u, inversament, li l-kriterju ta’ stħarriġ tal-Kummissjoni u tal-qrati tal-Unjoni ġie rtirat (37). Il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat għalhekk li, fl-istat attwali tal-armonizzazzjoni tad-dritt fiskali tal-Unjoni, l-Istati Membri huma liberi li jistabbilixxu s-sistema fiskali li huma jqisu l-iktar xierqa (38). Din id-diskrezzjoni tal-Istati Membri tkopri d-determinazzjoni tal-karatteristiċi bażiċi ta’ kull taxxa u tapplika b’mod partikolari għall-implimentazzjoni u għat-tfassil tal-prinċipju ta’ distakkament għat-tranżazzjonijiet bejn impriżi assoċjati (39).
47.      Huwa f’dan is-sens li għandhom jinftiehmu s-sentenzi mogħtija mill-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawżi Amazon u Engie (40). Fil-kawża Engie, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza, il-Kummissjoni hija, bħala prinċipju, obbligata taċċetta l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti tad-dritt nazzjonali mill-Istat Membru kkonċernat, sakemm din l-interpretazzjoni tkun kompatibbli mal-formulazzjoni ta’ dawn id-dispożizzjonijiet (41). Fil-kawża Amazon, il-Qorti tal-Ġustizzja kkonkludiet, fost l-oħrajn, li l-Kummissjoni kienet applikat b’mod illegali l-linji gwida tal-OECD dwar il-prezzijiet ta’ trasferiment mingħajr ma wriet li dawn il-linji gwida kienu ġew espressament inklużi – kompletament jew parzjalment – fid-dritt Lussemburgiż (42).
48.      39.      B’segwitu għal din il-ġurisprudenza, il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat, fil-kawża Prezydent Miasta Mielca, l-awtonomija fiskali tal-Istati Membri. Għalhekk, meta jiddefinixxu l-karatteristiċi kostituttivi ta’ tassazzjoni, l-Istati Membri jistgħu jsegwu, minbarra għan purament fiskali, għanijiet oħra li għalhekk jagħmlu wkoll parti mill-qafas ta’ referenza rilevanti (43). Din hija r-raġuni għaliex il-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat li eżenzjoni ġenerali mit-taxxa fuq il-proprjetà immobbli fuq l-artijiet li jagħmlu parti mill-infrastruttura ferrovjarja u mqiegħda għad-dispożizzjoni ta’ impriżi oħra tat-trasport ferrovjarju kienet tagħmel parti mill-qafas ta’ referenza (44).
49.      F’dan ir-rigward, il-punt tat-tluq tal-ilment tal-appellanti huwa korrett: il-qafas ta’ referenza għandu, bħala prinċipju, jiġi ddeterminat abbażi tat-tfassil u tal-interpretazzjoni tal-Istat Membru.
b)      Eċċezzjoni: tfassil manifestament inkonsistenti jew applikazzjoni evidenti tal-liġi contra legem
50.      Madankollu, il-limiti ta’ dan il-marġni ta’ evalwazzjoni tal-Istati Membri fid-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza jinqabżu jew meta l-liġi fiskali tkun imfassla b’mod manifestament inkonsistenti (ara l-punt 51), jew meta l-awtoritajiet nazzjonali japplikaw b’mod manifest id-dritt fiskali contra legem (u għalhekk inkonsistenti) (punti 42 et seq). Il-kriterju ta’ stħarriġ li għandu jiġi applikat huwa limitat, f’dan ir-rigward, għal sempliċi stħarriġ ta’ plawżibbiltà (taħt il-punti 48 et seq.)
1)      Fuq il-kriterju ta’ riferiment: l-istħarriġ tal-plawżibbiltà
51.      Il-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni huma limitati għal stħarriġ tal-plawżibbiltà meta jeżaminaw jekk il-liġijiet tat-taxxa nazzjonali humiex imfassla b’mod inkonsistenti jew jekk il-liġijiet tat-taxxa nazzjonali humiex applikati contra legem (45).
52.      Din il-limitazzjoni għal stħarriġ ta’ plawżibbiltà tipprekludi, minn naħa, li l-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni jkunu obbligati jeżaminaw il-korretteza tal-interpretazzjoni fid-dettall ta’ 27 ordinament ġuridiku fiskali differenti u li, minħabba f’hekk, dawn ikunu diġà jistgħu “jispiċċaw taħt piż kbir wisq” minn perspettiva purament kwantitattiva (46). Min-naħa l-oħra, hija tevita li l-Kummissjoni ssir de facto l-uffiċċju tat-taxxa superjuri u li l-qrati tal-Unjoni jsiru kważi qrati superjuri tal-finanzi permezz tal-istħarriġ tad-deċiżjonijiet tal-Kummissjoni. Fil-fatt, fil-każ ta’ stħarriġ limitat għall-plawżibbiltà, kull sempliċi żball ta’ liġi mwettaq f’avviż ta’ taxxa ma jikkostitwixxix deroga mill-qafas ta’ referenza. Konsegwentement, il-Kummissjoni u l-qorti tal-Unjoni lanqas ma huma obbligati jeżaminaw il-legalità kollha tagħhom (47).
53.      Għalhekk, għandu jiġi eżaminat biss, fil-livell tal-Unjoni, jekk it-tfassil tal-liġi fiskali nazzjonali huwiex manifestament inkonsistenti jew jekk l-applikazzjoni tagħha hijiex manifestament contra legem. Dan huwa l-każ meta t-tfassil u l-applikazzjoni minn terzi, bħall-Kummissjoni jew il-qrati tal-Unjoni, ma jkunux jistgħu jiġu spjegati b’mod plawżibbli (48).
2)      Tfassil manifestament inkonsistenti
54.      Fil-fatt, il-limiti tal-marġni ta’ evalwazzjoni li l-Istati Membri għandhom sabiex ifasslu s-sistema fiskali tagħhom jinqabżu meta l-Istati Membri jabbużaw mil-leġiżlazzjoni fiskali tagħhom sabiex jagħtu vantaġġi lil ċerti impriżi “bi ksur tad-dritt dwar l-għajnuna mill-Istat” (49). Tali abbuż tal-awtonomija fiskali jista’ jiġi preżunt fit-tfassil manifestament inkonsistenti tad-dritt fiskali (50). Għalhekk, fil-ġurisprudenza reċenti tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja tqis li deċiżjoni fiskali ġenerali li timponi piż fiskali tmur kontra d-dritt tal-Unjoni meta tkun ġiet imfassla b’mod manifestament diskriminatorju sabiex jiġu evitati r-rekwiżiti li jirriżultaw mid-dritt tal-Unjoni fil-qasam tal-għajnuna mill-Istat (51). Għaldaqstant, differenzjazzjonijiet ġenerali fil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali ma jagħmlux parti mill-qafas ta’ referenza meta dawn ma jkunu bbażati fuq ebda bażi razzjonali fi ħdan il-qafas ta’ referenza, jiġifieri fil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali (52).
3)      Applikazzjoni manifesta contra legem tal-liġi
55.      Madankollu, il-limiti tal-marġni ta’ evalwazzjoni li għandu l-Istat Membru sabiex jiddetermina l-qafas ta’ referenza jinqabżu wkoll meta l-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali tmur manifestament kontra l-formulazzjoni tad-dispożizzjoni fiskali. Għalhekk, meta l-awtoritajiet nazzjonali japplikaw dispożizzjoni fiskali li tmur manifestament kontra l-formulazzjoni tagħha, il-Kummissjoni u l-qrati tal-Unjoni ma humiex marbuta b’din il-prassi ta’ applikazzjoni sabiex jiddeterminaw il-qafas ta’ referenza.
56.      Dan peress li, f’dan il-każ, l-awtoritajiet nazzjonali jikkontradixxu preċiżament il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali “normali” adottata mil-leġiżlatur nazzjonali fl-eżerċizzju tal-awtonomija fiskali tiegħu. Mill-prinċipju tal-legalità tat-tassazzjoni (53) jirriżulta wkoll li l-awtonomija fiskali tal-Istati Membri hija eżerċitata primarjament mil-leġiżlatur nazzjonali. Minn dan isegwi li l-liġi nazzjonali tikkostitwixxi l-punt ta’ riferiment prinċipali sabiex jiġi ddeterminat il-qafas ta’ referenza. Ċertament, bħala prinċipju, hija l-applikazzjoni mill-awtoritajiet nazzjonali li hija determinanti f’dan ir-rigward. Madankollu, jekk ikun hemm kontradizzjoni ċara bejn il-formulazzjoni tal-liġi u l-applikazzjoni tagħha, il-formulazzjoni tal-liġi tibqa’ rilevanti għad-determinazzjoni tal-qafas ta’ referenza.
57.      Huwa għalhekk li, fil-ġurisprudenza reċenti tagħha, il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat li, meta tiddetermina l-qafas ta’ referenza, il-Kummissjoni hija, bħala prinċipju, obbligata taċċetta l-interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti tad-dritt nazzjonali mill-Istat Membru kkonċernat “sakemm din l-interpretazzjoni tkun kompatibbli mal-formulazzjoni ta’ dawn id-dispożizzjonijiet.” (54).
58.      Għaldaqstant, mill-awtonomija fiskali jirriżulta, minn naħa, li l-formulazzjoni tal-liġi tikkostitwixxi l-punt ta’ riferiment tal-eżami tal-qafas ta’ referenza. Min-naħa l-oħra, l-eżami ta’ deroga mill-formulazzjoni tal-liġi huwa limitat għal stħarriġ ta’ plawżibbiltà (55).
c)      Fuq l-applikazzjoni tal-kriterju ta’ stħarriġ
59.      Bl-applikazzjoni ta’ dan il-kriterju, il-Qorti Ġenerali ma wettqitx żball ta’ liġi meta kkonfermat il-qafas ta’ referenza ddefinit mill-Kummissjoni meta kkunsidrat mhux l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92, iżda l-applikazzjoni tiegħu manifestament illegali bħala deroga mill-qafas ta’ referenza, jiġifieri d-dritt Belġjan tat-taxxa fuq il-kumpanniji.
1)      Inkonsistenza manifesta tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92?
60.      L-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 ma huwiex manifestament inkonsistenti. Għall-kuntrarju, huwa konsistenti mas-sistema fiskali Belġjana sa fejn huwa intiż li jiżgura tassazzjoni adegwata f’kull Stat. Fl-istess ħin, it-taxxa doppja ekonomika tista’ tiġi evitata meta jiġu aġġustati l-kundizzjonijiet ta’ distakkament li influwenzaw il-profitti (l-aġġustament tal-prezzijiet ta’ trasferiment (56) għandu jkun l-każ ewlieni ta’ applikazzjoni) fi ħdan grupp multinazzjonali.
61.      Skont il-formulazzjoni tiegħu, l-Artikolu 185(2)(a) u (b) taċ-CIR 92 jippermetti lill-awtorità kompetenti, pereżempju, li taġġusta fiskalment il-prezzijiet tat-tranżazzjonijiet transkonfinali bejn żewġ impriżi ta’ grupp multinazzjonali skont il-prinċipju ta’ distakkament. Dan ifisser li, mill-perspettiva fiskali, is-servizz bejn żewġ impriżi assoċjati huwa rċevut fuq il-bażi ta’ prezz li impriżi indipendenti kienu jiftiehmu bejniethom. L-Artikolu 185(2)(a) taċ-CIR 92 jippermetti li l-profitt iddeterminat fuq il-bażi ta’ dan il-prezz (ipotetiku) jiġi attribwit lill-impriża “korretta” għal finijiet fiskali. B’mod simetriku, l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 jippermetti li jitnaqqas il-profitt tat-tranżazzjoni transkonfinali (billi jiġi aġġustat il-prezz skont il-kundizzjonijiet ta’ distakkament) jekk dan ikun inkluż ukoll fil-profitt tal-impriża l-oħra. B’dan il-mod, tassazzjoni ekonomika doppja tal-istess profitt minn żewġ kredituri fiskali tista’ tiġi evitata billi jittieħed inkunsiderazzjoni, fl-aħħar mill-aħħar, il-prezz ta’ trasferiment aġġustat fl-Istat l-ieħor.
2)      Applikazzjoni manifestament illegali tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 permezz tal-prassi fiskali kontenzjuża
62.      B’kuntrast ma’ dan, l-awtoritajiet Belġjani jqisu li s-sens tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 jikkonsisti f’li jiġi żgurat li impriża Belġjana li tappartjeni għal grupp multinazzjonali tkun suġġetta għat-taxxa biss fuq il-profitti li impriża individwali kienet tagħmel ukoll. Profitti li jaqbżu dan il-limitu jkunu dovuti għal sinerġiji, għal ekonomiji ta’ skala jew għal vantaġġi oħra li jirriżultaw mill-parteċipazzjoni fi grupp multinazzjonali. Dawn il-vantaġġi ma jeżistux għal impriża individwali paragunabbli u għalhekk għandhom jiġu eżentati (57). Din hija r-raġuni għaliex, fuq talba tal-persuni taxxabbli, ġie intaxxat biss il-profitt (ipotetiku) ta’ impriża individwali paragunabbli.
63.      .Din l-interpretazzjoni u l-prassi fiskali kontenzjuża li tirriżulta minnha manifestament ma humiex kompatibbli mal-formulazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 u għalhekk ma jagħmlux parti mill-qafas ta’ referenza.
64.      L-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 jippreżupponi li “l-kundizzjonijiet miftiehma bejn iż-żewġ kumpanniji kienu jkunu bħal dawk miftiehma bejn kumpaniji indipendenti”. Barra minn hekk, kif jirriżulta mis-sentenza introduttiva tal-Artikolu 185(2) taċ-CIR 92, din id-dispożizzjoni tapplika biss għar-“relazzjonijiet transkonfinali reċiproċi” ta’ impriżi affiljati.
65.      Għall-kuntrarju, il-kriterju ta’ relazzjoni kummerċjali transkonfinali konkreta u ta’ eventwali kundizzjonijiet miftiehma f’dan ir-rigward ma għandu ebda rwol fil-prassi fiskali kontenzjuża. It-tnaqqis tal-bażi tat-taxxa skatta indipendentement mir-relazzjonijiet kummerċjali transkonfinali. Dan ma kienx jikkonċerna l-applikazzjoni tal-prinċipju ta’ distakkament, pereżempju, għall-prezzijiet ta’ trasferiment, iżda kien jikkonċerna t-tnaqqis tal-profitt totali tal-impriża Belġjana għal profitt ipotetiku. Lanqas ma huwa stabbilit sa fejn l-appellanti ftiehmu, matul il-perijodu inkwistjoni, dwar prezz għas-servizzi fi ħdan il-grupp (provvisti u servizzi) li jirriżultaw minn relazzjonijiet transkonfinali.
66.      Din l-applikazzjoni tad-dispożizzjoni ma tistax tiġi spjegata b’mod plawżibbli, u l-persuna taxxabbli tara dan mal-ewwel daqqa t’għajn. Fil-fatt, ir-rekwiżit ta’ relazzjoni kummerċjali transkonfinali konkreta u l-ftehim ta’ kundizzjonijiet bejn żewġ impriżi jistgħu wkoll jiġu faċilment dedotti minn din id-dispożizzjoni bħall-assenza ta’ dawn il-kundizzjonijiet fil-prassi fiskali kontenzjuża.
d)      Konklużjoni intermedjarja
67.      Il-prassi fiskali kontenzjuża ma tidhirx li tista’ tkun ibbażata fuq id-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92. Minn dan isegwi li l-Qorti Ġenerali ġustament ikkonfermat l-interpretazzjoni tal-Kummissjoni li tgħid li din ma tagħmilx parti mill-qafas ta’ referenza, iżda titbiegħed minnu. Għaldaqstant, it-tieni lment tal-ewwel aggravju huwa infondat.
5.      Fuq it-tielet u r-raba’ lment tal-ewwel aggravju
68.      Konsegwentement, ma huwiex neċessarju li jiġi ddeterminat jekk il-prassi fiskali kontenzjuża hijiex ukoll manifestament kuntrarja għall-formulazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 anki f’aspetti oħra. Fil-fatt – kif isostnu l-appellanti fit-tielet u r-raba’ lment tagħhom – anki fl-assenza ta’ ksur manifest ieħor tal-formulazzjoni, l-ewwel aggravju ma huwiex fondat.
69.      Dan japplika, l-ewwel nett, għall-oġġezzjoni tal-appellanti li l-Qorti Ġenerali żbaljat meta qieset li l-ewwel korrezzjoni li diġà saret barra mill-pajjiż (l-ewwel aġġustament fiskali ’l fuq) kienet tikkostitwixxi kundizzjoni għall-applikazzjoni tal-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92. Għall-finijiet ta’ kompletezza biss, għandu jiġi nnotat li l-argument tal-appellanti huwa bbażat fuq qari żbaljat tas-sentenza appellata. Fil-fatt, il-Qorti Ġenerali ma bbażatx ruħha fuq il-fatt li l-“profitti eċċessivi” eżentati fil-Belġju kienu wkoll intaxxati fl-Istat l-ieħor (58). Il-Qorti Ġenerali sempliċement eżiġiet li dawn jiġu inklużi wkoll fil-profitti ta’ impriża oħra tal-grupp.
70.      It-tieni nett, il-fondatezza tar-raba’ lment tal-ewwel aggravju, li skontu l-Kummissjoni u l-Qorti Ġenerali wettqu żball ta’ liġi meta qiesu li l-Artikolu 185(2)(b) taċ-CIR 92 ma kienx jippermetti aġġustament b’riferiment għal “profitt ipotetiku”. F’dan ir-rigward ukoll, għandu jiġi rrilevat li l-appellanti fehmu ħażin l-osservazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali.
71.      Fil-fatt, l-appellanti jsostnu li l-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi meta qieset li l-punt ta’ tluq għad-determinazzjoni tad-dħul taxxabbli ma huwiex il-profitt effettivament iġġenerat, iżda profitt ipotetiku li ma jqisx il-profitt effettivament iġġenerat. Din l-oġġezzjoni tista’ tiġi ġġustifikata sa fejn il-kunċett ta’ “punt tat-tluq” (59) joħloq konfużjoni. Fil-fatt, skont l-espożizzjoni tal-Kummissjoni, fil-kuntest tal-prassi fiskali inkwistjoni, l-awtoritajiet nazzjonali, inizjalment, iddeterminaw il-profitt effettivament iġġenerat, imqabbel mal-profitt ta’ impriża indipendenti paragunabbli, u mbagħad adattaw id-dħul taxxabbli tal-kumpannija fi ħdan grupp għall-profitt tan-negozju individwali billi ma intaxxawx il-profitt eċċessiv (60). Konsegwentement, il-bażi tat-taxxa ma kinitx il-profitt effettivament iġġenerat, iżda allegat “profitt ta’ distakkament” ipotetiku”. Il-Qorti Ġenerali bbażat l-osservazzjonijiet tagħha fuq dan l-approċċ –
minkejja l-użu żbaljat tat-terminu “punt tat-tluq” – kif jirriżulta mingħajr dubju mill-osservazzjonijiet ulterjuri tagħha fil-punt 62 (61).
6.      Konklużjoni tal-eżami tal-ewwel aggravju
72.      Konsegwentement, il-Qorti Ġenerali ma wettqitx żball ta’ liġi meta kkonstatat li l-Kummissjoni ġustament qieset, minħabba l-interpretazzjoni contra legem evidenti, li l-prassi fiskali kontenzjuża ma kinitx tagħmel parti mill-qafas ta’ referenza tat-taxxa Belġjana fuq il-kumpanniji. Għaldaqstant, l-ewwel aggravju tal-appellanti ma huwiex fondat.
B.      Fuq it-tieni aggravju: Klassifikazzjoni bħala miżura selettiva
73.      Permezz tat-tieni aggravju tagħhom, l-appellanti jikkontestaw il-konstatazzjoni tal-Qorti Ġenerali li l-prassi fiskali kontenzjuża tikkostitwixxi miżura selettiva.
1.      Fuq l-oġġezzjoni ta’ irregolarità proċedurali minħabba nuqqas ta’ konklużjonijiet tal-Qorti Ġenerali
74.      Qabel ma jqajmu l-ilmenti tagħhom fuq il-mertu, l-appellanti jikkritikaw lill-Qorti Ġenerali li wettqet irregolarità proċedurali meta ma kkonkludietx dwar is-selettività tal-prassi fiskali kontenzjuża. Il-Qorti Ġenerali kkunsidrat l-ilment tal-appellanti bħala inammissibbli għax kienu ressquh tard u fir-replika tagħhom biss (62).
75.      Ċertament, jidher effettivament dubjuż jekk il-Qorti Ġenerali setgħetx tiċħad l-ilment tal-appellanti fl-ewwel istanza bħala inammissibbli mingħajr ma twettaq irregolarità proċedurali. Skont l-Artikolu 84(1) tar-Regoli tal-Proċedura tal-Qorti Ġenerali, l-argument ta’ motivi ġodda fil-mori tal-kawża huwa pprojbit. Madankollu, dan ma jgħoddx għal argumenti li jikkostitwixxu l-estensjoni ta’ motiv imsemmi preċedentement –
direttament jew impliċitament – fir-rikors u li għandhom rabta stretta miegħu (63). L-appellanti qajmu l-oġġezzjonijiet tagħhom għar-raġunijiet mogħtija mill-Kummissjoni dwar is-selettività tal-prassi fiskali kontenzjuża fin-noti ta’ qiegħ il-paġna tar-rikors. Fl-aħħar mill-aħħar, ma hemmx lok li tingħata deċiżjoni fuq il-kwistjoni dwar jekk dan ma jkunx suffiċjenti sabiex jikkostitwixxi argument fir-rikors.
76.      Fil-fatt, anki jekk jitqies li l-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi meta ċaħdet l-argument tal-appellanti, it-tieni aggravju huwa infondat. Skont il-ġurisprudenza, appell għandu jiġi miċħud anki jekk il-motivi ta’ sentenza tal-Qorti Ġenerali jiżvelaw ksur tad-dritt tal-Unjoni, iżda li d-dispożittiv tiegħu huwa bbażat fuq raġunijiet legali oħra (64). F’dan il-każ, ir-raġunijiet għas-sentenza għandhom jiġu sostitwiti (65).
77.      Kif se nuri iktar ’il quddiem, l-oġġezzjoni tal-appellanti ma hijiex ibbażata fuq il-mertu. Konformement mat-tieni sentenza tal-Artikolu 61(1) tal-Istatut tal-Qorti tal-Ġustizzja tal-Unjoni Ewropea, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’, fil-każ li tannulla d-deċiżjoni tal-Qorti Ġenerali, taqta’ l-kawża b’mod definittiv hija stess meta din tkun fi stat li tiġi deċiża. Skont il-ġurisprudenza, dan huwa l-każ meta l-motivi jkunu s-suġġett ta’ dibattitu kontradittorju quddiem il-Qorti Ġenerali u meta l-eżami tagħhom ma jkun jeħtieġ ebda miżura addizzjonali ta’ organizzazzjoni tal-proċedura jew istruttorji (66).
78.      Hawnhekk, l-oġġezzjoni inkwistjoni, fi kwalunkwe każ, kienet is-suġġett ta’ dibattitu kontradittorju bil-miktub fir-replika u fil-kontroreplika quddiem il-Qorti Ġenerali u ma teħtieġx miżura oħra ta’ organizzazzjoni tal-proċedura jew istruttorja.
2.      Fuq l-oġġezzjoni bbażata fuq nuqqas ta’ trattament inugwali ta’ impriżi paragunabbli
79.      Permezz tal-ilmenti tagħhom fuq il-mertu, l-appellanti jikkontestaw it-tliet raġunijiet invokati mill-Kummissjoni sabiex tiġġustifika s-selettività tal-prassi fiskali kontenzjuża (67): l-ewwel nett, il-prassi fiskali kontenzjuża tqiegħed fi żvantaġġ lill-impriżi li ma jagħmlux parti minn grupp multinazzjonali. It-tieni nett, hija tiffavorixxi lill-impriżi li għażlu li jwettqu investimenti, joħolqu impjiegi jew jiċċentralizzaw attivitajiet kummerċjali fil-Belġju. It-tielet nett, hija tqiegħed fi żvantaġġ lill-impriżi li jagħmlu parti minn grupp żgħir ta’ impriżi. Skont l-appellanti, il-prassi fiskali kontenzjuża ma twassalx għal differenza fit-trattament ta’ impriżi paragunabbli.
80.      Din l-oġġezzjoni tikkonċerna l-kwistjoni li għandha tiġi eżaminata fit-tieni stadju, jiġifieri jekk il-miżura fiskali inkwistjoni tiddevjax mis-sistema ġenerali fis-sens li tintroduċi distinzjonijiet bejn operaturi ekonomiċi li jinsabu f’sitwazzjoni fattwali u legali paragunabbli fir-rigward tal-għan segwit minn dik is-sistema ġenerali (ara, f’dan ir-rigward, iktar ’il fuq il-punt 31).
81.      Għaldaqstant, għandu jiġi eżaminat jekk il-prassi fiskali kontenzjuża tikkostitwixxix differenza fit-trattament f’dan is-sens. Għal dan l-għan, huwa suffiċjenti jekk wieħed mir-raġunijiet invokati mill-Kummissjoni jirriżulta li huwa fondat.
a)      Fuq it-trattament sfavorevoli tal-impriżi individwali u tal-impriżi li jappartjenu għal grupp ta’ impriżi purament nazzjonali
82.      L-appellanti jsostnu li l-impriżi li jagħmlu parti minn grupp multinazzjonali ma jinsabux f’sitwazzjoni paragunabbli għal dik tal-impriżi li ma jappartjenux għal grupp ta’ impriżi jew għal grupp ta’ impriżi li joperaw esklużivament fuq livell nazzjonali.
83.      Għaldaqstant, għandu jiġi eżaminat jekk, fid-dawl tal-għan imfittex mill-qafas ta’ referenza (tassazzjoni tal-profitti ugwali skont il-kapaċità ta’ ħlas konkreta), l-impriżi ta’ gruppi multinazzjonali jinsabux f’sitwazzjoni fattwali u legali paragunabbli ma’ dik tal-impriżi individwali u tal-impriżi ta’ gruppi nazzjonali
84.      Ċertament, l-appellanti ġustament joġġezzjonaw li, kuntrarjament għall-gruppi ta’ impriżi multinazzjonali, l-impriżi li jeżerċitaw attivitajiet purament nazzjonali ma humiex esposti għar-riskju ta’ taxxa doppja li tista’ tirriżulta mill-aġġustament tal-prezzijiet ta’ trasferiment
85.      Madankollu, il-prassi fiskali kontenzjuża ma hijiex marbuta preċiżament mar-riskju ta’ tali taxxa doppja, peress li ma tippreżupponix tranżazzjoni transkonfinali. Għall-kuntrarju, il-prassi fiskali kontenzjuża hija mfassla b’tali mod li tħalli f’idejn il-benefiċjarji l-għażla li jaqilbu minn tassazzjoni bbażata fuq il-profitt konkret magħmul (li jirrifletti l-kapaċità ta’ ħlas reali) għal tassazzjoni bbażata fuq il-profitt medju ipotetiku ta’ impriża individwali. Minn dan jirriżulta li l-persuni taxxabbli li jagħmlu parti minn grupp multinazzjonali jkollhom l-għażla li ma jħallsux it-taxxa fuq il-kumpanniji fuq ċerta parti tal-profitti tagħhom effettivament magħmula. Din l-għażla ma tingħatax lil impriża individwali.
86.      Minn dan isegwi li r-riskju ta’ taxxa doppja fir-rigward tal-għan ta’ tassazzjoni tal-profitti tal-impriżi skont il-kapaċità tal-ħlas ma jistax jibbaża fuq id-differenza fit-trattament li tirriżulta mill-prassi fiskali kontenzjuża. Fil-fatt, f’dan ir-rigward, l-impriżi ta’ gruppi multinazzjonali jinsabu f’sitwazzjoni fattwali u legali paragunabbli ma’ dik tal-impriżi individwali u tal-impriżi ta’ gruppi nazzjonali. L-għan ta’ tassazzjoni uniformi tal-profitti ma jintlaħaqx preċiżament jekk l-impriżi multinazzjonali jkollhom jintaxxaw il-profitti tagħhom biss sal-limitu ta’ profitt medju ipotetiku, filwaqt li l-persuni taxxabbli l-oħra kollha jiġu intaxxati fuq il-profitt reali kollu tagħhom
87.      Peress li t-tnaqqis tat-taxxa ma huwiex possibbli bl-istess mod għall-persuni taxxabbli kollha, iżda biss għall-impriżi Belġjani ta’ gruppi multinazzjonali, il-prassi fiskali kontenzjuża tittratta b’mod differenti l-impriżi li jinsabu f’sitwazzjoni fattwali u legali paragunabbli fir-rigward tal-għan imfittex mis-sistema ġenerali ta’ tassazzjoni uniformi tal-profitti skont il-kapaċità ta’ ħlas tagħhom. Għalhekk, il-prassi fiskali kontenzjuża tikkostitwixxi differenza fit-trattament.
b)      Fuq it-trattament sfavorevoli tal-impriżi li ma jagħmlux investimenti fil-Belġju eċċ.
88.      Il-kwistjoni dwar jekk id-distinzjonijiet l-oħra mressqa mill-Kummissjoni,  (68). li ma huma vvizzjati minn ebda żball ta’ liġi u li ġew ikkontestati mill-appellanti, jikkostitwixxux ukoll differenza fit-trattament bejn operaturi ekonomiċi li jinsabu f’sitwazzjoni fattwali u legali komparabbli ma għandhiex għalxiex tiġi indirizzata fil-kawża ineżami. Fil-fatt, kif għadu kif ġie rrilevat, diġà teżisti differenza fit-trattament bejn l-impriżi ta’ gruppi multinazzjonali, minn naħa, u l-impriżi individwali u l-impriżi li jappartjenu għal grupp purament nazzjonali ta’ impriżi, min-naħa l-oħra (ara l-punti 79 et seq iktar ’il fuq)).
3.      Ir-riżultat tal-eżami tat-tieni aggravju
89.      Peress li l-Qorti Ġenerali, fl-aħħar mill-aħħar, ċaħdet ġustament l-oġġezzjoni kontra l-klassifikazzjoni tal-prassi fiskali kontenzjuża bħala miżura selettiva, it-tieni aggravju huwa wkoll infondat.
C.      Fuq it-tielet aggravju: legalità tal-ordni ta’ ħlas lura
90.      It-tielet u l-aħħar aggravju huwa mmirat kontra l-konstatazzjoni tal-Qorti Ġenerali li l-ħlas lura ordnat fid-deċiżjoni kontenzjuża kien legali.
91.      Permezz tal-ewwel ilment tat-tielet aggravju, l-appellanti jsostnu li l-Qorti Ġenerali injorat il-fatt li l-ordni ta’ rkupru tikser il-prinċipju ta’ protezzjoni tal-aspettattivi leġittimi. Dan l-ilment għandu jiġi miċħud skont l-Artikolu 190 moqri flimkien mal-Artikolu 127 tar-Regoli tal-Proċedura. Fil-fatt, dan l-ilment tqajjem għall-ewwel darba mill-appellanti fl-appell tagħhom. Għaldaqstant, dan huwa motiv ġdid fis-sens tal-Artikolu 127 tar-Regoli tal-Proċedura, li diġà seta’ jiġi invokat fl-ewwel istanza. B’mod partikolari, il-punti fattwali u legali rilevanti ma jirriżultawx biss mis-sentenza appellata (69). Konsegwentement, l-ewwel ilment tat-tielet aggravju għandu jiġi miċħud diġà għal din ir-raġuni (70).
92.      Permezz tat-tieni lment, l-appellanti, Dow Silicones Corp. u Dow Silicones Belgium, (ir-rikorrenti fil-Kawża T‑858/16) isostnu li l-ordni tippermetti l-irkupru ta’ ammont li jaqbeż il-vantaġġ fattwali. Peress li l-eżenzjoni tal-“qligħ eċċessiv”, li huma bbenefikaw minnu skont l-iskema inkwistjoni, kienet twassal għal żieda fil-piż tat-taxxa li huma kien ikollhom isostnu fl-Istati Uniti, b’tali mod li l-irkupru tal-għajnuna ordnat mill-Kummissjoni jwassal għal taxxa doppja (ara l-punti 91 et seq.).
93.      Barra minn hekk, l-ordni prevista fl-Artikolu 2(2) tad-deċiżjoni kontenzjuża hija illegali, sa fejn tipprovdi li s-somom kollha li ma ġewx irkuprati mingħand il-benefiċjarju tal-għajnuna għandhom jiġu rkuprati “mingħand il-grupp ta’ impriżi li l-benefiċjarju jappartjeni għalih” (ara l-punti 94 et seq.).
1.      Fuq il-possibbiltà ta’ taxxa doppja
94.      Skont il-konstatazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali, il-possibbiltà ta’ taxxa doppja ma tistax tiġġustifika l-annullament tad-deċiżjoni kontenzjuża. Għall-kuntrarju, din iċ-ċirkustanza għandha tittieħed inkunsiderazzjoni biss fil-kuntest tal-irkupru tal-għajnuna mill-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani (71).
95.      Dawn il-konstatazzjonijiet ma huma vvizzjati minn ebda żball ta’ liġi. Peress li, kif esponiet ġustament il-Qorti Ġenerali (72), fil-kuntest tad-deċiżjoni dwar l-għajnuna, il-Kummissjoni ma hijiex obbligata teżamina l-għajnuna mogħtija f’kull każ individwali, iżda tista’ tillimita ruħha li teżamina l-karatteristiċi tal-iskema inkwistjoni sabiex tevalwa jekk din tikkostitwixxix għajnuna. Huwa biss fl-istadju tal-irkupru li għandha tiġi eżaminata s-sitwazzjoni individwali ta’ kull impriża kkonċernata (73)
96.      Konsegwentement, il-Qorti Ġenerali kkunsidrat li l-possibbiltà ta’ taxxa doppja, kif isostnu l-appellanti fil-Kawża T‑858/16, ma twassalx għall-illegalità tad-deċiżjoni kontenzjuża, iżda għandha tittieħed inkunsiderazzjoni “biss” fil-kuntest tal-irkupru tal-għajnuna mingħand l-appellanti mill-awtoritajiet tat-taxxa Belġjani.
2.      Fuq l-irkupru mingħand il-membri tal-grupp ta’ impriżi
97.      Permezz tat-tielet parti tat-tielet aggravju, l-appellanti, Dow Silicones Corp. u Dow Silicones Belgium, isostnu li l-Qorti Ġenerali wettqet żball ta’ liġi meta kkunsidrat li l-għajnuna kellha wkoll tiġi rkuprata, sussidjarjament, mingħand il-kumpanniji l-oħra tal-grupp, anki jekk dawn ma kinux destinatarji tad-deċiżjoni tat-taxxa bil-quddiem.
98.      Skont il-konstatazzjonijiet tal-Qorti Ġenerali, it-talba għal irkupru ordnata fl-Artikolu 2(2) tad-deċiżjoni kontenzjuża hija mingħajr żball ta’ liġi (74). Il-Kummissjoni tista’ tqis li teżisti unità ekonomika bejn diversi persuni fiżiċi u ġuridiċi meta jkollhom relazzjoni ta’ kontroll (75). Konsegwentement, il-konstatazzjoni tal-Kummissjoni li skontha l-kumpannija Belġjana teżerċita kontroll fuq il-kumpanniji l-oħra tal-grupp, minħabba l-funzjonijiet ċentrali tagħha fi ħdan il-grupp, hija suffiċjenti sabiex isir ordni ta’ rkupru mingħand il-kumpanniji l-oħra tal-grupp (76).
99.      Din il-konstatazzjoni tal-Qorti Ġenerali inqisha vvizzjata bi żball ta’ liġi.
100. Skont l-Artikolu 16 tar-Regolament 2015/1589, l-għajnuna illegali għandha tiġi rkuprata mingħand il-benefiċjarju. Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-benefiċjarju huwa dak li kien kiseb il-benefiċċju effettiv mill-għajnuna (77).
101. Ir-referenza għall-benefiċċju effettiv tirriżulta mill-fatt li d-dritt dwar l-għajnuna mill-Istat ma għandux natura sanzjonatorja fir-rigward tal-benefiċjarju. Għall-kuntrarju, il-projbizzjoni tal-għajnuna mill-Istat hija indirizzata lejn l-Istat (Membru) u l-obbligu li titħallas lura għajnuna illegali għandu l-għan li jelimina l-benefiċċju tal-vantaġġi kompetittivi marbuta mal-għajnuna (78). Il-benefiċjarju tal-għajnuna għandu jċedi l-vantaġġ li jkun kiseb meta mqabbel mal-kompetituri tiegħu, sabiex b’hekk tiġi stabbilita mill-ġdid is-sitwazzjoni li kienet teżisti qabel l-għajnuna (79). Fi kliem ieħor, dan jirrigwarda l-irkupru ta’ vantaġġi miksuba bi ksur tad-dritt tal-Unjoni.
102. Il-ġurisprudenza invokata mill-Qorti Ġenerali insostenn tas-sentenza appellata lanqas ma tipprekludi dan. Għall-kuntrarju, din hija proprju espressjoni ta’ dan il-prinċipju.
103. Fil-fatt, il-kawżi (80) ċċitati mill-Qorti Ġenerali għandhom komuni li, wara l-għoti ta’ għajnuna, seħħew ristrutturazzjonijiet u trasferimenti ta’ assi fir-rigward tal-benefiċjarji. Permezz ta’ dan, inħolqu entitajiet legali li ma kinux benefiċjarji tal-għajnuna oriġinali u li, bħala tip ta’ aventi kawża, ibbenefikaw mill-vantaġġi tal-għajnuna.
104. Fil-kawża Intermills vs Il‑Kummissjoni, il-kumpannija Intermills, fil-kuntest ta’ ristrutturazzjoni sostnuta mill-Istat, ħolqot tliet kumpanniji ta’ produzzjoni ġuridikament indipendenti li lilhom hija ttrasferixxiet l-attività ta’ produzzjoni tagħha (inklużi l-installazzjonijiet kollha ta’ produzzjoni). Il-kumpannija Intermills żammet is-sehem tagħha fil-kumpanniji ta’ produzzjoni ġodda. Minkejja l-indipendenza ġuridika, il-Qorti tal-Ġustizzja tqis lill-kumpannija oriġinali Intermills kif ukoll it-tliet kumpanniji ta’ produzzjoni ġodda bħala unità ekonomika waħda li tista’ titqies bħala benefiċjarja tal-għajnuna mill-Istat fis-sens tad-dritt tal-Unjoni dwar l-għajnuna mill-Istat (81).
105. Fil-kawża AceaElectrabel Produzione vs Il-Kummissjoni, permezz ta’ ristrutturazzjoni ssussidjata mill-Istat, il-produzzjoni tal-elettriku ġiet ittrasferita mill-fornitur Taljan tal-enerġija ACEA lill-kumpannija ta’ produzzjoni AEP, li fiha ACEA żammet sehem ekonomiku bħala holding. Il-Qorti tal-Ġustizzja qieset lil ACEA u lil AEP bħala unità ekonomika waħda (82).
106. Kuntrarjament għal dak li tqis il-Qorti Ġenerali, mill-ġurisprudenza invokata ma jistax jiġi konkluż li allegata relazzjoni ta’ kontroll ibbażata fuq funzjonijiet ċentrali fi ħdan grupp hija suffiċjenti sabiex unità ekonomika titqies bħala benefiċjarja tal-għajnuna. Il-kwistjoni deċiżiva fiż-żewġ deċiżjonijiet kienet pjuttost dwar min kiseb il-benefiċċju effettiv tal-għajnuna.
107. Il-Qorti tal-Ġustizzja fformulat dan ukoll f’deċiżjonijiet reċenti f’każijiet ta’ kontinwità ekonomika. Minn dan isegwi li l-għajnuna għandha tiġi rkuprata mingħand il-kumpannija, li tkun qed tkompli l-attività tal-impriża, li tkun ibbenefikat minn din l-għajnuna, jekk jiġi stabbilit li din il-kumpannija żżomm il-benefiċċju proprju tal-vantaġġ kompetittiv marbut mal-kisba tal-għajnuna (83).
108. F’dan il-każ, il-legalità tal-irkupru tippreżupponi għalhekk li l-kumpanniji l-oħra tal-grupp kisbu wkoll benefiċċju effettiv mill-għajnuna kontenzjuża min-naħa tal-Belġju.
109. Il-fatt li l-Qorti tal-Ġustizzja, fil-kuntest tal-Artikoli 101 u 102 TFUE, tadotta kunċett “wiesgħa” ta’ impriża ma jbiddel xejn minn dan. Dan jippermetti li s-sanzjonijiet f’każ ta’ aġir antikompetittiv jiġu estiżi għall-impriżi assoċjati (84). Għalhekk, il-kunċett ta’ “impriża” jinkludi kull unità ekonomika li teżerċita attività ekonomika, indipendentement mill-forma ġuridika u mill-finanzjament, anki jekk, mill-perspettiva ġuridika, din tkun ikkostitwita minn diversi persuni fiżiċi jew ġuridiċi (85). Dan il-kunċett ta’ impriża jirriżulta mill-fatt li separazzjoni ġuridika formali bejn impriżi differenti ma għandhiex teskludi l-applikazzjoni tar-regoli tal-kompetizzjoni (86).
110. Ċertament, kemm l-Artikoli 101 u 102 TFUE kif ukoll l-Artikolu 107 TFUE jinsabu fil-kapitolu dwar ir-regoli tal-kompetizzjoni u jirrigwardaw rispettivament it-tħaddim tas-suq intern u l-protezzjoni mid-distorsjonijiet tal-kompetizzjoni. Madankollu, il-mezzi (u s-sens u l-għan marbuta magħhom) li bihom għandu jintlaħaq dan l-għan tant huma differenti li jeħtieġu interpretazzjoni differenti. Filwaqt li l-kompetizzjoni għandha tiġi protetta fil-kuntest tal-Artikoli 101 u 102 TFUE billi jiġu evitati prattiki (b’mod partikolari ftehimiet) minn kompetituri privati, l-Artikolu 107 TFUE huwa mmirat prinċipalment kontra l-intervent tal-Istat (Membru). Din id-differenzazzjoni hija riflessa wkoll fl-istruttura tat-TFUE, peress li ssir distinzjoni bejn it-Taqsima 1 “Regoli li japplikaw għal impriżi” u t-Taqsima 2 “Għajnuna mill-Istati”.
111. Għalhekk, huma deċiżivi l-funzjonijiet differenti li l-kunċett ta’ impriża jissodisfa fit-taqsimiet differenti. Fil-kuntest tal-Artikoli 101 u 102 TFUE, kunċett “wiesgħa” ta’ impriża jippermetti aġir antikompetittiv. F’dan il-kuntest, jidher xieraq li l-ġurisprudenza tqis li teżisti unità ekonomika meta s-sussidjarja, minkejja li jkollha personalità ġuridika distinta, ma tiddeterminax b’mod awtonomu l-aġir tagħha fis-suq, iżda essenzjalment issegwi l-istruzzjonijiet mogħtija lilha mill-kumpannija omm (87). Fil-fatt, l-aġir antikompetittiv tas-sussidjarja huwa dovut għal istruzzjoni antikompetittiva tal-kumpannija omm. Din hija interpretazzjoni fid-dawl tal-għan ta’ protezzjoni, li huwa li jiġi evitat aġir antikompetittiv u, fl-aħħar mill-aħħar, li tiġi żgurata l-implimentazzjoni effettiva tad-dritt tal-kompetizzjoni.
112. Għall-kuntrarju, l-aġir antikompetittiv, f’sitwazzjonijiet li jirrigwardaw id-dritt tal-għajnuna mill-Istat, iseħħ min-naħa tal-Istat (Membru).
Definizzjoni “wiesgħa” tal-kunċett ta’ impriża jkollha hawnhekk bħala konsegwenza li l-vantaġġ effettiv mogħti lil benefiċjarju ta’ għajuna partikolari jiġi attribwit lil terzi. Kunċett “wiesgħa” ta’ impriża jkollu bħala konsegwenza, f’dan il-każ, l-imputazzjoni lil terzi tal-benefiċċju effettiv mogħti lil benefiċjarju partikolari tal-għajnuna. Għalhekk, ma jistax ikun deċiżiv jekk il-benefiċjarju tal-għajnuna (pereżempju l-kumpannija sussidjarja) jikkonformax mal-istruzzjonijiet ta’ terzi (eż. il-kumpannija omm). Fil-fatt, din iċ-ċirkustanza ma tippermettix li jiġi konkluż li t-terz ibbenefika mill-benefiċċju effettiv. Għall-kuntrarju, hija l-Kummissjoni li għandha tikkonstata ċ-ċirkustanzi li, bħal fil-kawżi ċċitati iktar ’il fuq, jissuġġerixxu trasferiment tal-benefiċċju effettiv lil terz bħala tip ta’ aventi kawża (88).
113. Fil-kuntest tal-prassi fiskali kontenzjuża, il-benefiċċju effettiv kien jikkonsisti fil-kisba ta’ deċiżjoni tat-taxxa
bil-quddiem li tiggarantixxi tassazzjoni partikolari tal-profitti. Evidentement, dawn id-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem ma kinux indirizzati lil “grupp” (fil-kuntest tal-hekk imsejħa “sistema unitarja ta’ tassazzjoni”), iżda lil kumpannija konkreta tal-grupp. Din kienet għalhekk benefiċjarja tad-deċiżjoni tat-taxxa bil-quddiem u, għaldaqstant, benefiċjarja tal-għajnuna fis-sens tal-Artikolu 16 tar-Regolament 2015/1589. Il-Kummissjoni ma kkonstatatx ċirkustanzi li permezz tagħhom il-kumpanniji l-oħra tal-grupp kisbu l-benefiċċju mogħti mid-deċiżjonijiet tat-taxxa bil-quddiem.
114. Konsegwentement, il-konstatazzjoni tal-Qorti Ġenerali li l-Kummissjoni tista’ tordna l-irkupru tal-għajnuna ukoll mingħand il-kumpanniji l-oħra tal-grupp hija vvizzjata bi żball ta’ liġi.
3.      Riżultat tat-tielet aggravju
115. Il-Qorti Ġenerali ma wettqitx żball ta’ liġi meta kkonstatat li l-possibbiltà ta’ taxxa doppja li tirriżulta mill-irkupru tal-għajnuna mogħtija ma taffettwax il-legalità tad-deċiżjoni kontenzjuża. Madankollu, il-konstatazzjoni li l-Kummissjoni setgħet tordna wkoll l-irkupru mill-kumpanniji l-oħra tal-grupp hija vvizzjata bi żball ta’ liġi. Minn dan isegwi li t-tielet ilment tat-tielet aggravju huwa fondat. F’dan ir-rigward, is-sentenza appellata għandha tiġi annullata. Peress li din l-oġġezzjoni kienet is-suġġett ta’ dibattitu kontradittorju quddiem il-Qorti Ġenerali u ma huma meħtieġa ebda miżuri oħra ta’ organizzazzjoni tal-proċedura, il-kawża hija fi stat li tiġi deċiża (l-Artikolu 61(1) tal-Istatut). Konsegwentement, l-Artikolu 2(2) tad-deċiżjoni kontenzjuża għandu jiġi annullat.
D.      Konklużjoni dwar l-aggravji invokati
116. It-tielet aggravju huwa parzjalment fondat. Għall-bqija, l-aggravji huma infondati. B’konsegwenza, is-sentenza appellata għandha tiġi annullata sa fejn huwa indikat u l-appell għandu jiġi miċħud għall-bqija. L-Artikolu 2(2) tad-deċiżjoni kontenzjuża għandu jiġi ddikjarat null.
E.      Fuq l-ispejjeż
117. Skont l-Artikolu 184(2) tar-Regoli tal-Proċedura, meta l-appell ikun fondat u l-Qorti tal-Ġustizzja tiddeċiedi l-kawża hija stess, din tiddeċiedi wkoll dwar l-ispejjeż. Dan huwa l-każ hawnhekk.
118. Skont l-Artikolu 138(3) tar-Regoli tal-Proċedura, applikabbli għall-proċedura ta’ appell skont l-Artikolu 184(1) tal-istess Regoli, kull parti għandha tbati l-ispejjeż tagħha jekk kull parti tirbaħ parzjalment u titlef parzjalment. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tiddeċiedi li parti għandha tbati, minbarra l-ispejjeż tagħha, parti mill-ispejjeż tal-parti l-oħra, jekk dan jidher iġġustifikat fid-dawl taċ-ċirkustanzi tal-każ.
119. Fid-dawl taċ-ċirkustanzi ta’ din il-proċedura, jidher iġġustifikat li l-appellanti biss għandhom ibatu l-ispejjeż. L-appell huwa milqugħ biss sa fejn jirrigwarda t-tielet ilment tat-tielet aggravju. Sa fejn jidher, l-annullament tas-sentenza u tad-deċiżjoni kontenzjuża ma jagħti ebda vantaġġ ekonomiku dirett lill-appellanti. Fil-fatt, l-irkupru mingħand il-kumpanniji l-oħra tal-grupp kien ordnat biss sussidjarjament. Għalhekk huwa ġġustifikat li l-annullament tal-Artikolu 2(2) tad-deċiżjoni kontenzjuża ma jaffettwax id-deċiżjoni dwar l-ispejjeż.
VI.    Konklużjoni
120. Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tiddeċiedi kif ġej fil-Kawża C‑752/23 P:
1.      Il-punt 2 tas-sentenza tal‑20 ta’ Settembru 2023, Dow Silicones et vs Il‑Kummissjoni (T‑858/16 u T‑867/16, EU:T:2023:570) huwa annullat sa fejn bih ġie miċħud ir-rikors kontra l-irkupru sussidjarju tal-ammonti mingħand il-gruppi ta’ impriżi tal-benefiċjarji tal-għajnuna (Artikolu 2(2) tad-Deċiżjoni (UE) 2016/1699 tal-Kummissjoni tal‑11 ta’ Jannar 2016 dwar l-iskema ta’ għajnuna li tirrigwarda l-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) implimentata mill-Belġju.
2.      L-Artikolu 2(2) tad-Deċiżjoni (UE) 2016/1699 huwa annullat.
3.      Il-kumplament tal-appell huwa miċħud.
4.      L-appellanti għandhom ibatu l-ispejjeż tal-proċedura ta’ appell.
1      Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.
2      Sentenza tal‑20 ta’ Settembru 2023, Dow Silicones et vs Il‑Kummissjoni (T‑858/16 u T‑867/16, mhux ippubblikata, EU:T:2023:570).
3      Dan jirrigwarda l-proċeduri fil-kawżi C‑734/23 P u C‑735/23 P, C‑736/23 P, C‑737/23 P sa C‑742/23 P, C‑754/23 P, C‑755/23 P u C‑756/23 P u C‑757/2 P kif ukoll C‑758/23 P.
4      Deċiżjoni tal-Kummissjoni (UE) 2016/1699 tal‑11 ta’ Jannar 2016 dwar l-iskema ta’ għajnuna li tirrigwarda l-eżenzjoni tal-qligħ eċċessiv SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) implimentata mill-Belġju, favur l-appellanti (ĠU 2016, L 260, p. 61).
5      Il-prezzijiet ta’ trasferiment huma prezzijiet li bihom impriżi tibgħat prodott fiżiku jew assi intanġibbli lil impriżi assoċjati magħhom jew tipprovdi servizzi għal impriżi assoċjati, ara OECD Linji gwida applikabbli fil-qasam tal-prezz ta’ trasferiment għal impriżi multinazzjonali u awtoritajiet tat-taxxa, 2022, p. 15 u 16.
6      Moniteur belge tad‑9 ta’ Lulju 2004.
7      Punti 55, 56 u 59 tas-sentenza appellata kif ukoll premessa 34 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
8      Punti 57 u 59 tas-sentenza appellata b’referenza għall-premessa 38 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
9      Punti 60 u 61 tas-sentenza appellata, b’referenza għall-premessi 39 sa 42 tad-deċiżjoni kontenzjuża, ara wkoll id-dikjarazzjoni tal-Ministru għall-Finanzi tat‑30 ta’ Novembru 2023, ippreżentata bħala Anness A.6.
10      Fir-rigward ta’ dan li ġej, ara punt 62 tas-sentenza appellata.
11      Fil-fatt, ġie stabbilit perċentwal li rriżulta minn paragun tal-profitt medju ipotetiku stmat ta’ negozju individwali mal-profitt reali stmat tal-persuna taxxabbli. Dan ġie mnaqqas mill-profitt effettiv tal-persuna taxxabbli matul il-ħames snin sussegwenti.
12      Fir-rigward ta’ dan li ġej, ara l-punt 13 tas-sentenza appellata.
13      Sentenza tal‑14 ta’ Frar 2019, Il-Belġju u Magnetrol International vs Il-Kummissjoni (T‑131/16 u T‑263/16, EU:T:2019:91).
14      Sentenza tas‑16 ta’ Settembru 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Belġju u Magnetrol International, (C‑337/19 P, EU:C:2021:741).
15      Sentenza tas‑16 ta’ Settembru 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Belġju u Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741, punt 156 sa 158 u 169 et seq.).
16      Sentenzi tad‑29 ta’April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 36); tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 105); u tas‑16 ta’ Marzu 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Polonja (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, punt 27), kull waħda sostnuta minn provi ulterjuri.
17      Fir-rigward ta’ dan li ġej, ara s-sentenzi tad‑29 ta’April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 44); tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il‑Lussemburgu et vs Il‑Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 107); u tas‑16 ta’ Marzu 2021, Il‑Kummissjoni vs Il‑Polonja (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, punti 31 u 32).
18      Punti 50 et seq. tas-sentenza appellata.
19      Punt 51 tas-sentenza appellata.
20      Punt 64 tas-sentenza appellata.
21      Ċertament, il-verżjoni Ingliża tas-sentenza tuża l-espressjoni “already included” u mhux “also included”. Madankollu mill-premessi tas-sentenza u minn paragun mal-verżjoni Franċiża (“également repris”) jirriżulta li dan huwa żball ta’ traduzzjoni.
22      Punt 58 tas-sentenza appellata.
23      Punt 62 tas-sentenza appellata.
24      Sentenza tas‑6 ta’ Ottubru 2021 World Duty Free Group u Spanja vs Il-Kummissjoni (C‑51/19 P u C‑64/19 P, EU:C:2021:793, punt 70 u l-ġurisprudenza ċċitata hemmhekk).
25      Premessa 130 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
26      Premessa 129 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
27      Huwa dak li tafferma speċifikament is-sentenza tad‑29 ta’ Lulju 2024, Koiviston Auto Helsinki/Commission (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, punt 45 u l-ġurisprudenza li hija ċċitata fiha).
28      Ara s-sentenza tas‑7 ta’ Mejju 1991, Oliveira vs Il Kummissjoni (C‑304/89, EU:C:1991:191, punti 17 u
18), ara wkoll is-sentenza tal‑11 ta’ Settembru 2025, L‑Awstrija vs Il‑Kummissjoni (Impjant tal-enerġija nukleari Paks II) (C‑59/23 P, EU:C:2025:686, punt 99) dwar vizzju ta’ motivazzjoni li għandu jiġi eżaminat ex officio.
29      Ara s-sentenza tad‑29 ta’ Lulju 2024, Koiviston Auto Helsinki vs Il Kummissjoni (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, punt 49 u l-ġurisprudenza ċċitata fiha).
30      Sentenza tad 29 ta’ Lulju 2024, Koiviston Auto Helsinki vs Il‑Kummissjoni (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, punt 51).
31      Sentenza tad‑29 ta’ Lulju 2024, Koiviston Auto Helsinki vs Il‑Kummissjoni (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, punt 52 u l-ġurisprudenza ċċitata).
32      Hija fin-natura stess ta’ evalwazzjoni provviżorja li din tista’ tevolvi jew tiġi ppreċiżata waqt l-investigazzjoni.
33      Premessa 84 tad-Deċiżjoni tat‑ 3 ta’ Frar 2015 dwar sistema ta’ regolazzjoni dwar it-taxxa fuq il-profitt żejjed fil-Belġju SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN) – Artikolu 185(2)(b) (CIR 92), ĠU 2015, C 188, p. 24.
34      Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawżi Il‑Kummissjoni vs Il‑Lussemburgu et (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, punti 91 et seq.); Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:383, punti 86 et seq.) u Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2019:567, punti 147 et seq.).
35      Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, punt 27).
36      Sentenzi tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 119); u tat‑8 ta’ Mejju 2019, Związek Gmin Zagłębia Miedziowego (C‑566/17, EU:C:2019:390, punt 39); ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:383, punt 99).
37      Ara s-sentenzi tal‑14 ta’ Diċembru 2023, Il-Kummissjoni vs Amazon.com et (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, punt 56); tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punti 115 et seq.) u tat‑8 ta’ Novembru 2022, Fiat Chrysler Finance Europe vs Il-Kummissjoni (C‑885/19 P u C‑898/19 P, EU:C:2022:859, punti 95 et seq.).
38      Sentenzi tad‑29 ta’April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 48); tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 112); u tas‑16 ta’ Marzu 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Polonja (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, punt 37); ara wkoll, fir-rigward tal-libertajiet fundamentali, is-sentenzi tat‑3 ta’ Marzu 2020, Vodafone Magyarország (C‑75/18, EU:C:2020:139, punt 49); u tat‑3 ta’ Marzu 2020, Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2020:140, punt 69 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata hemmhekk).
39      Sentenzi tal‑14 ta’ Diċembru 2023, Il‑Kummissjoni vs Amazon.com et (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, punti 42) u tat‑8 ta’ Novembru 2022, Fiat Chrysler Finance Europe vs Il‑Kummissjoni (C‑885/19 P u C‑898/19 P, EU:C:2022:859, punti 95 et seq.).
40      Sentenzi tal‑14 ta’ Diċembru 2023, Il‑Kummissjoni vs Amazon.com et (C‑457/21 P, EU:C:2023:985) u tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il‑Lussemburgu et vs Il‑Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948).
41      Sentenza tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il‑Lussemburgu et vs Il‑Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 120).
42      Sentenza tal‑14 ta’ Diċembru 2023, Il-Kummissjoni vs Amazon.com et (C‑457/21 P, EU:C:2023:985, punt 56).
43      Sentenza tad‑29 ta’ April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 51).
44      Sentenza tad‑29 ta’April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C-453/23, EU:C:2025:285, punt 80).
45      Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il‑Lussemburgu vs Il‑Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il‑Kummissjoni (C‑454/21 P u C‑451/21 P, EU:C:2023:383, punt 101).
46      Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawżi Il-Kummissjoni vs Il-Lussemburgu et (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, punti 98 et seq.) und Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑454/21 P u C‑451/21 P, EU:C:2023:383, punti 94 et seq.).
47      Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑454/21 P u C‑451/21 P, EU:C:2023:383, punt 96).
48      Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawżi Il-Kummissjoni vs Il-Lussemburgu et (C‑457/21 P, EU:C:2023:466, punt 94) u Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑454/21 P u C‑451/21 P, EU:C:2023:383, punt 92).
49      Sentenza tal‑15 ta’ Novembru 2011, Il-Kummissjoni u Spanja vs Il-Gvern ta’ Ġibiltà u r-Renju Unit (C‑106/09 P u C‑107/09 P, EU:C:2011:732, punti 96 sa 107).
50      Ara wkoll il-konklużjonijiet tiegħi fil-kawża Il-Lussemburgu vs Il-Kummissjoni u Engie Global LNG Holding et vs Il-Kummissjoni (C‑454/21 P u C‑451/21 P, EU:C:2023:383, punt 91).
51      Sentenzi tad‑29 ta’April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 53); tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 114); tas‑16 ta’ Marzu 2021, Il-Kummissjoni vs L-Ungarija (C‑596/19 P, EU:C:2021:202, punti 48 et seq.); u tas‑16 ta’ Marzu 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Polonja (C‑562/19 P, EU:C:2021:201, punti 42 et seq.).
52      Ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-kawżi Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, punt 34) u Tesco-Global Áruházak (C‑323/18, EU:C:2019:567, punt 151).
53      Ara s-sentenza tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 119). Dan il-prinċipju jeżiġi li l-elementi essenzjali kollha li jiddefinixxu l-aspetti sostantivi tat-taxxa jkunu rregolati mil-leġiżlatur nazzjonali.
54      Sentenza tal‑5 ta’ Diċembru 2023, Il-Lussemburgu et vs Il-Kummissjoni (C‑451/21 P u C‑454/21 P, EU:C:2023:948, punt 120).
55      Jekk l-istituzzjonijiet tal-Unjoni jaslu għall-konklużjoni, abbażi ta’ tali stħarriġ, li l-awtoritajiet nazzjonali japplikaw id-dritt fiskali nazzjonali b’mod manifestament illegali, il-prassi fiskali ibbażata fuq dan ma tkunx parti mill-qafas ta’ referenza, iżda tidderoga minnu. Jekk din tikkostitwixxix vantaġġ selettiv għandu jiġi ddeterminat fid-dawl tat-tieni u tat-tielet stadju tat-test fi tliet stadji iktar ’il fuq (punt 40). Ara s-sentenza tad‑29 ta’ April 2025, Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2025:285, punt 60) kif ukoll il-konklużjonijiet tiegħi f’din il-kawża Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, EU:C:2024:898, punt 28).
56      Il-prezzijiet ta’ trasferiment huma prezzijiet li bihom impriża tibgħat prodott fiżiku jew assi intanġibbli lil impriżi assoċjati magħhom jew tipprovdi servizzi għal impriżi assoċjati, ara OECD Linji gwida applikabbli fil-qasam tal-prezz ta’ trasferiment għal impriżi multinazzjonali u awtoritajiet tat-taxxa, 2022, p. 15 u 16.
57      Preżentazzjoni tal-pożizzjoni Belġjana fil-premessa 14 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
58      Punti 63 et seq. tas-sentenza appellata.
59      Punt 62 tas-sentenza appellata.
60      Punti 15 sa 20 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
61      Punti 27 tas-sentenza appellata.
62      Punti 73 et seq. tas-sentenza appellata.
63      Sentenza tal‑11 ta’ Marzu 2020, Il-Kummissjoni vs Gmina Miasto Gdynia u Port Lotniczy Gdynia Kosakowo (C‑56/18 P, EU:C:2020:192, punt 66).
64      Sentenza tat‑22 ta’ Settembru 2020, L-Awstrija vs Il-Kummissjoni (C‑594/18 P, EU:C:2020:742, punt 47).
65      Sentenza tat‑13 ta’ Settembru 2017, Pappalardo et vs Il-Kummissjoni (C‑350/16 P, EU:C:2017:672, punt 57).
66      Sentenza tat‑8 ta’ Settembru 2020, Il-Kummissjoni u Il-Kunsill vs Carreras Sequeros et (C‑119/19 P u C‑126/19 P, EU:C:2020:676, punt 130).
67      Punti 138 sa 140 tad-deċiżjoni kontenzjuża.
68      Ara l-kunsiderazzjonijiet iktar iddettaljati li jinsabu fil-konklużjonijiet tiegħi fil-Kawżi C‑734/23 P u C‑735/23 P, punti 89
et seq.
69      Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza tat‑28 ta’ Frar 2018, Il-Kummissjoni vs Xinyi PV Products (Anhui) Holdings (C‑301/16 P, EU:C:2018:132, punt 90).
70      Peress li din l-oġġezzjoni lanqas ma tista’ tintlaqa’ fuq il-mertu, ara l-osservazzjonijiet fil-konklużjonijiet tiegħi fil-Kawżi C‑734/23 P u C‑735/23 P (punti 96
et seq).
71      Punt 97 tas-sentenza appellata.
72      Punt 107 tas-sentenza appellata.
73      Sentenza tas‑16 ta’ Settembru 2021, Il-Kummissjoni vs Il-Belġju u Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741, punt 77).
74      Punt 118 tas-sentenza appellata.
75      Punt 116 tas-sentenza appellata.
76      Punti 117 u 118 tas-sentenza appellata.
77      Sentenza tad‑29 ta’ April 2004, Il-Ġermanja vs Il-Kummissjoni (C‑277/00, EU:C:2004:238, punt 75).
78      Sentenzi tal‑5 ta’ Marzu 2019, Eesti Pagar (C‑349/17, EU:C:2019:172, punt 131); tat‑8 ta’ Diċembru 2011, Residex Capital IV (C‑275/10, EU:C:2011:814, punt 34); u tad‑29 ta’ April 2004, Il-Ġermanja vs Il-Kummissjoni (C‑277/00, EU:C:2004:238, punt 76).
79      Sentenzi tal‑5 ta’ Marzu 2019, Eesti Pagar (C‑349/17, EU:C:2019:172, punt 131); tat‑8 ta’ Diċembru 2011, Residex Capital IV (C‑275/10, EU:C:2011:814, punt 34); u tad‑29 ta’ April 2004, Il-Ġermanja vs Il-Kummissjoni (C‑277/00, EU:C:2004:238, punt 75).
80      Sentenzi tal‑14 ta’ Novembru 1984, Intermills vs Il-Kummissjoni (323/82, EU:C:1984:345, punt 11) u tas‑16 ta’ Diċembru 2010, AceaElectrabel Produzione vs Il-Kummissjoni (C‑480/09 P, EU:C:2010:787, punt 64).
81      Sentenza tal‑14 ta’ Novembru 1984, Intermills vs Il-Kummissjoni (323/82, EU:C:1984:345, punt 11).
82      Sentenza tas‑16 ta’ Diċembru 2010, AceaElectrabel Produzione vs Il-Kummissjoni (C‑480/09 P, EU:C:2010:787, punti 63 sa 64)
83      Sentenzi tas‑16 ta’ Jannar 2025, Scai (C‑588/23, EU:C:2025:23, punt 40) u tad‑29 ta’ Lulju 2024, Koiviston Auto Helsinki vs Il-Kummissjoni (C‑697/22 P, EU:C:2024:641, punti 79 u 81.).
84      Sentenzi tas‑27 ta’ April 2017, Akzo Nobel et vs Il-Kummissjoni (C‑516/15 P, EU:C:2017:314).
85      Sentenzi tas‑6 ta’ Ottubru 2021, Sumal (C‑882/19, EU:C:2021:800, punt 41); tas‑27 ta’ April 2017, Akzo Nobel et vs Il-Kummissjoni (C‑516/15 P, EU:C:2017:314, punti 47 u 48); u tal‑10 ta’ Settembru 2009, Akzo Nobel et vs Il-Kummissjoni (C‑97/08 P, EU:C:2009:536, punti 54 sa 55).
86      Sentenza tas‑6 ta’ Ottubru 2021, Sumal (C‑882/19, EU:C:2021:800, punt 41); ara s-sentenzi tal‑14 ta’ Diċembru 2006, Confederación Española de Empresarios de Estaciones de Servicio (C‑217/05, EU:C:2006:784, punt 41) u tal‑14 ta’ Lulju 1972, Imperial Chemical Industries vs Il-Kummissjoni (48/69, EU:C:1972:70, punt 140).
87      Sentenza tas‑27 ta’ April 2017, Akzo Nobel et vs Il-Kummissjoni (C‑516/15 P, EU:C:2017:314, punt 52).
88      Alternattivament, il-Kummissjoni tista’ sempliċement torbot l-irkupru mingħand il-kumpanniji l-oħra tal-grupp mal-kisba effettiva tal-vantaġġ.