Privremena verzija
MIŠLJENJE NEZAVISNE ODVJETNICE
JULIANE KOKOTT
od 26. ožujka 2026.(1)
Predmet C-592/24
Agenzia delle Entrate
protiv
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
(zahtjev za prethodnu odluku koji je uputio Corte suprema di cassazione (Vrhovni kasacijski sud, Italija, Italija))
„Zahtjev za prethodnu odluku – Temeljne slobode – Sloboda poslovnog nastana – Porez na dobit – Oporezivanje koncerna – Horizontalna i vertikalna integracija – Stalna poslovna jedinica nerezidentnog društva majke – Pripisivanje kontroliranih udjela poslovnoj imovini rezidentne stalne poslovne jedinice nerezidentnog društva majke – Oporezivanje koncerna putem stalne poslovne jedinice ‚koja nema kontrolu’ – Načela ekvivalentnosti i djelotvornosti – Poštovanje nacionalnog roka za podnošenje zahtjeva u slučaju oporezivanja koncerna koje možda protivno pravu Unije nije moguće”
I.      Uvod
1.        U ovom se postupku od Suda traži da pojasni zabranjuju li temeljne slobode samo stavljanje u nepovoljniji položaj prekogranične situacije ili, povrh toga, zahtijevaju davanje prednosti prekograničnom slučaju (mogućnost oporezivanja koncerna bez vremenskog ograničenja, pri čemu udjeli u kontroliranim društvima nisu u poreznoj nadležnosti države porezne grupacije).
2.        U ovom slučaju francusko društvo pokušava nakon isteka nacionalnog roka za podnošenje zahtjeva (retroaktivno) ostvariti prekogranično oporezivanje koncerna. Pozivanjem na pravo Unije, s isplatama kamata francuskom društvu majci, koje nije dio koncerna, treba postupati na isti način kao s isplatama kamata društvu majci sa sjedištem u Italiji, koje jest dio takvog koncerna.
3.        Iako postoji talijanska stalna poslovna jedinica francuskog društva majke (koja bi u načelu bila dovoljna za vertikalnu integraciju u skladu s talijanskim pravom), udjeli u kontroliranim talijanskim društvima kćerima nisu bili pripisani tom društvu. Stoga povećanje vrijednosti tih udjela ne ulazi u talijansku poreznu nadležnost. Vjerojatno zbog toga Italija u spornim godinama ne dopušta oporezivanje koncerna putem obične stalne poslovne jedinice francuskog društva majke.  Usto je oporezivanje koncerna u Italiji moguće samo uz poštovanje za to predviđenog roka za podnošenje zahtjeva, ali ne retroaktivno.
4.        Stoga u ovom slučaju valja utvrditi, s jedne strane, je li uskraćivanje prednosti oporezivanja koncerna u ovom slučaju protivno temeljnim slobodama i, u slučaju potvrdnog odgovora, može li se na to oporezivanje koncerna pozivati naknadno i bez poštovanja roka za podnošenje zahtjeva na temelju Unije.
II.    Pravni okvir
A.      Pravo Unije
5.        Pravni okvir prava Unije čini sloboda poslovnog nastana društava na temelju članaka 49. i 54. UFEU-a.
B.      Talijansko pravo
6.        U talijanskom pravu Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) (Uredba predsjednika Republike br. 917 od 22. prosinca 1986. kojom se potvrđuje pročišćeni tekst o porezu na dobit, u daljnjem tekstu: TUIR) sadržava vrstu pravila o ograničavanju kamata.
7.        Člankom 96. stavkom 5bis TUIR-a određuje se:
„Kamatni rashodi koje snose porezni obveznici iz prve rečenice stavka 5. mogu se odbiti od osnovice navedenog poreza do 96 % njihova iznosa. U okviru nacionalne porezne konsolidacije na temelju članaka 117. do 129., ukupni iznos kamatnih rashoda koje subjekti iz prethodne rečenice koji sudjeluju u poreznoj konsolidaciji snose u korist drugih sudionika može se odbiti u cijelosti do ukupnog iznosa kamatnih rashoda koje subjekti koji sudjeluju snose u korist subjekata koji ne sudjeluju u poreznoj konsolidaciji. Društvo majka ili vladajuće društvo provodi potpuni odbitak kamatnih rashoda navedenih u prethodnoj rečenice u prijavi iz članka 122. na način da provodi odgovarajuće smanjenje oduzimanjem algebarskog zbroja ukupnog neto dohotka poreznih obveznika koji sudjeluju u konsolidaciji”.
8.        Člankom 117. TUIR-a u verziji primjenjivoj na porezna razdoblja o kojima je riječ propisuje se:
„1. Društvo majka ili vladajuće društvo te svako društvo kći koji se smatraju subjektima iz članka 73. stavka 1. točaka (a) i (b), među kojima postoji odnos kontrole u smislu članka 2359. stavka 1. točke 1. Građanskog zakonika koji ispunjava pretpostavke iz članka 120., mogu zajednički ostvariti mogućnost oporezivanja koncerna.
„2.      Subjekti iz članka 73. stavka 1. točke (d) mogu iskoristiti mogućnost iz stavka 1. samo ako kao društvo, pod uvjetom da:
(a)      imaju sjedište u zemljama u kojima je na snazi sporazum o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja;
(b)      na državnom području obavljaju poduzetničku djelatnost, kako je definirana člankom 55., posredstvom stalne poslovne jedinice, kako je definirana člankom 162., čija imovina obuhvaća udjele u svakom kontroliranom društvu.
3.      Pod uvjetom da je i dalje ispunjena pretpostavka kontrole iz članka 1., predmetna mogućnost postoji tri poslovne godine i ne može se opozvati.
U slučaju da ta pretpostavka više nije ispunjena, nastupaju posljedice iz članka 124.”
III. Spor u glavnom postupku
9.        Société Générale S.A., društvo osnovano u skladu s francuskim pravom (u daljnjem tekstu: društvo majka), ima stalnu poslovnu jedinicu u Italiji (SG Milano, u daljnjem tekstu: talijanska stalna poslovna jedinica). Očito je nekoliko talijanskih društava kćeri sudjelovalo u talijanskoj poreznoj konsolidaciji putem te poslovne jedinice (u daljnjem tekstu: oporezivanje koncerna). To je bilo moguće ako i zato što su se udjeli u tim kontroliranim društvima kćerima nalazili u imovini talijanske stalne poslovne jedinice (a ne u imovini društva majke sa sjedištem u Francuskoj).
10.      Druga četiri talijanska društva kćeri društva majke (SG Factoring SpA, SG Leasing SpA, Fraer Leasing SpA i SG Equipment Finance Italy SpA, u nastavku: društva kćeri tužitelji) nisu sudjelovala u oporezivanju koncerna jer pretpostavke za to nisu bile ispunjene. Njihovi udjeli su očito bili pripisani imovini društva majke u Francuskoj, a u svakom slučaju ne imovini stalne poslovne jedinice društva majke u Italiji.
11.      Međutim, u Italiji su društva kćeri tužitelji platila kamate francuskom društvu majci (u obliku talijanske stalne poslovne jedinice) te su, s obzirom na to da nisu sudjelovala u nacionalnoj poreznoj konsolidaciji s podružnicom, prilikom utvrđivanja osnovice poreza na dobit od kamatnih rashoda odbila samo 96 % njihova iznosa, u skladu s člankom 96. stavkom 5bis TUIR-a.
12.      Dana 19. lipnja 2015. društvo majka podnijelo je Agenzia delle Entrate (Agencija za javne prihode, u daljnjem tekstu: Porezna uprava, Italija) tri zahtjeva za povrat poreza na dobit za porezne godine 2010., 2011. i 2012., koje su preplatila društva kćeri tužitelji, uz obrazloženje da se preostalih 4 % nastalih kamatnih rashoda nije moglo odbiti od njihovih prihoda. Zatraženi povrat za predmetna porezna razdoblja iznosio je 215 156 eura, 476 878 eura i 301 275 eura.
13.      Porezna uprava dostavila je 28. prosinca 2016. društvu majci tri odluke o odbijanju za svako od predmetnih poreznih razdoblja jer je smatrala da nisu bile ispunjene pretpostavke iz članka 117. stavka 2. TUIR-a kako bi se društvima kćerima tužiteljima omogućilo uključivanje u oporezivanje koncerna jer stalna poslovna jedinica društva majke nije preuzela udjele u društvima kćerima u svoju imovinu.
14.      Društvo majka je protiv tih odluka bezuspješno podnijelo žalbu Commissioneu Tributaria Provinciale di Milano (Općinski porezni sud u Milanu, Italija). Suprotno tomu, Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (Okružni porezni sud u Lombardiji, Italija), kojem je društvo majka podnijelo žalbu protiv te presude, svojom je presudom br. 4061/06/2019 (u daljnjem tekstu: pobijana presuda) prihvatio tužbene zahtjeve. Porezna uprava pobijala je tu presudu pred Corteom suprema di cassazione (Vrhovni kasacijski sud, Italija), sudom koji je uputio zahtjev. Društvo majka i društva kćeri tužitelji podnijeli su protužalbu.
15.      Prema mišljenju porezne uprave, s jedne strane, nisu ispunjene pretpostavke za oporezivanje koncerna. S druge strane, oporezivanje koncerna ne stupa na snagu po sili zakona, nego samo na zahtjev. Međutim, takav je zahtjev popraćen rokom i u ovom slučaju više nije bio moguć nakon isteka roka.
16.      Sud koji je uputio zahtjev smatra da bi sloboda poslovnog nastana mogla biti povrijeđena ako se isključi mogućnost da se u okviru grupnog oporezivanja odbiju kamatni rashodi društava čije društvo majka ima sjedište u inozemstvu, a to je omogućeno društvima koja imaju zajedničko društvo majku sa sjedištem u tuzemstvu. Osim toga, želi doznati je li zahtjev za oporezivanje koncerna potreban i u situaciji u kojoj ta mogućnost nije bila predviđena zbog neispunjenja pretpostavki.
IV.    Zahtjev za prethodnu odluku i postupak pred Sudom
17.      U tim je okolnostima Corte suprema di cassazione (Vrhovni kasacijski sud) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća tri prethodna pitanja:
„1.      Protivi li se člancima 49. i 54. UFEU-a, koje je [Sud] tumačio u predmetu SCA Holding (C-39/13, C-40/13 i C-41/13), nacionalno zakonodavstvo kojim se određenim društvima onemogućuje da iskoriste povoljniji sustav odbitka kamatnih rashoda u okviru nacionalne porezne konsolidacije samo zbog toga što je zajedničko društvo majka rezidentno u drugoj državi članici te stoga ne mogu imati pristup navedenoj nacionalnoj poreznoj konsolidaciji, ali bi ta društva mogla iskoristiti taj povoljniji sustav odbitka kad bi njihovo društvo majka bilo rezidentno u Italiji odnosno kad bi udjeli u tim društvima bili pripisani stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog društva majke?
2.      Protivi li se člancima 49. i 54. UFEU-a, koje je [Sud] tumačio u predmetu SCA Holding (C-39/13, C-40/13 C-41/13) nacionalno zakonodavstvo kojim se dopuštaju samo vertikalna porezna integracija između rezidentnog društva majke i njezinih rezidentnih društava kćeri te horizontalna porezna integracija društava koje kontrolira nerezidentno društvo, ali kojim se isključuje porezna integracija između društava kćeri i nerezidentnog društva majke?
3.      Protivi li se člancima 49. i 54. UFEU-a, koje je [Sud] tumačio u predmetu SCA Holding (C-39/13, C-40/13 i s obzirom na načela djelotvornosti i ekvivalentnosti iz presude Suda Europske unije od 14. svibnja 2020., B i dr., C-749/18, nacionalno zakonodavstvo kojim se predviđa da činjenica da nije ostvarena mogućnost porezne konsolidacije u trenutku u kojem to nije bilo dopušteno može naknadno onemogućiti pristup učincima (kojima se uspostavlja prijašnje stanje na temelju povrata) pravilne primjene prava Zajednice i stoga izuzimanju iz primjene nacionalnog zakonodavstva koje se protivi tom pravu?”
18.      U postupku pred Sudom pisana očitovanja podnijeli su društvo Société Générale (zajedno s društvom SG Factoring, SG Leasing i Fraer Leasing), Talijanska Republika i Europska komisija. Sud je u skladu s člankom 76. stavkom 2. Poslovnika odustao od održavanja rasprave.
V.      Pravna ocjena
A.      O prethodnim pitanjima
19.      Sva tri pitanja odnose se djelomično (prvo i drugo pitanje) na materijalno porezno pravo, a djelomično (treće pitanje) na porezno postupovno pravo. Prvo i drugo pitanje odnose se pri pomnijem promatranju na odlučujuće pitanje zahtijevaju li temeljne slobode prekogranično oporezivanje koncerna. Na njih se može odgovoriti zajedno, čak i ako tijekom predmetnih spornih godina u Italiji još nije bilo predviđeno potpuno horizontalno oporezivanje koncerna između društava kćeri nerezidentnog društva majke, nego je očito bilo uvedeno tek 2015. Međutim, presuda Suda u predmetu SCA Holding(2), koja je izričito navedena u obama pitanjima, ne pruža nikakvu naznaku za potvrdan odgovor (odjeljak B.).
20.      Suprotno tomu, treće pitanje odnosi se na postupovne pretpostavke u slučaju da temeljne slobode u ovom slučaju zahtijevaju oporezivanje koncerna. Budući da je oporezivanje koncerna u tuzemstvu bilo vezano zahtjevom podnesenim u roku, postavlja se pitanje zahtijeva li se pravom Unije oporezivanje koncerna retroaktivno i bez zahtjeva ako takvo oporezivanje do sada nije bilo predviđeno (možda protivno pravu Unije). Presuda Suda u predmetu B i dr.(3), na koju se poziva sud koji je uputio zahtjev, odnosila se upravo na taj slučaj te je na njega odgovorila niječno (odjeljak C.).
B.      Oporezivanje koncerna s društvom majkom sa sjedištem u inozemstvu
1.      Stalna poslovna jedinica kao nesamostalni dio društva majke
21.      Svojim prvim dvama pitanjima sud koji je uputio zahtjev želi doznati protivi li se slobodi poslovnog nastana iz članka 49. UFEU-a talijanski sustav oporezivanja koncerna jer on ne dopušta oporezivanje koncerna s društvom majkom sa sjedištem u inozemstvu (u daljnjem tekstu: nerezidentno društvo majka), iako je to moguće ako je riječ o društvu majci sa sjedištem u tuzemstvu (u daljnjem tekstu: rezidentno društvo majka). Pri pomnijem razmatranju to je pitanje zavaravajuće jer Italija dopušta oporezivanje koncerna s nerezidentnim društvom majkom.
22.      Naime, kao što to proizlazi iz sâmog drugog dijela prvog pitanja, oporezivanje koncerna s nerezidentnim društvom majkom moguće je putem rezidentne stalne poslovne jedinice. Međutim, stalna poslovna jedinica nije samostalni dio ili čak zasebna pravna osoba, nego samo nesamostalni dio pravne osobe, u ovom slučaju nerezidentnog društva majke. Stoga primjerice nije moguće sklopiti ugovore sa stalnom poslovnom jedinicom. Ugovorni partner je samo odgovarajuća pravna osoba, odnosno društvo majka. Samo se u poreznopravne svrhe (osobito u međunarodnom pravu o porezu na dobit) stalna poslovna jedinica smatra samostalnim društvom jer se pravo oporezivanja dobiti stalne poslovne jedinice (vidjeti članak 7. PK‑OECD-a) priznaje državi stalne poslovne jedinice.
23.      Kako bi se u tu svrhu mogla razgraničiti dobit društva majke među predmetnim zemljama, odnosno između matice iz jedne države i stalne poslovne jedinice u drugoj zemlji, smatra se da su tokovi usluga
između njih tokovi između dvije pravne osobe i pojedinačna poslovna imovina također se međusobno razdvaja. Povećanja vrijednosti u imovini stalne poslovne jedinice u pravilu oporezuje država stalne poslovne jedinice, a povećanja vrijednosti u poslovnoj imovini matice oporezuje država matice.
24.      Stoga talijanski propis dopušta oporezivanje koncerna s nerezidentnim društvom majkom, pod uvjetom da je ono također u poreznoj nadležnosti Italije na način koji je usporediv s rezidentnim društvom majkom. To je slučaj kada su rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog društva majke pripisani i udjeli u kontroliranim članovima koncerna, odnosno kada se nalaze u poslovnoj imovini stalne poslovne jedinice (u ovom slučaju nazvana „kvalificirana stalna poslovna jedinica”). U tom je slučaju takva kvalificirana stalna poslovna jedinica usporediva s rezidentnim društvom majkom jer njezina poslovna imovina obično uključuje i udjele kontroliranih rezidentnih društava kćeri.
25.      U tom pogledu, suprotno onomu što očito smatra Komisija, talijanski propis ne razlikuje ovisno o tome ima li društvo majka sjedište u tuzemstvu ili inozemstvu, nego prema tome ima li nerezidentno društvo majka rezidentnu kvalificiranu stalnu poslovnu jedinicu (usporedivu s rezidentnim društvom majkom) te je stoga u usporedivoj talijanskoj poreznoj nadležnosti (to jest u pogledu kontroliranih udjela). To nije slučaj ako kontrolirani udjeli potpadaju pod neku drugu poreznu nadležnost i stoga nisu povezani s poslovnom imovinom rezidentne stalne poslovne jedinice (u ovom slučaju nazvana „obična stalna poslovna jedinica”).
26.      Budući da udjeli u društvima kćerima tužiteljima u ovom slučaju nisu pripisani poslovnoj imovini talijanske stalne poslovne jedinice, Italija ne može oporezivati povećanja vrijednosti „kontroliranih” udjela. Naprotiv, valja pretpostaviti da se nalaze u poslovnoj imovini francuskog društva majke i da se zatim oporezuju u državi društva majke (u ovom slučaju Francuskoj).
27.      Stoga se nakon pomnijeg razmatranja prvim dvama pitanjima suda koji je uputio zahtjev želi doznati zahtijeva li sloboda poslovnog nastana (vertikalno) oporezivanje koncerna u tuzemstvu i kada pravo oporezivanja u pogledu povećanja vrijednosti inozemnih udjela postoji samo u inozemstvu zbog nepostojanja kvalificirane stalne poslovne jedinice.
28.      Smisao i svrha oporezivanja koncerna u konačnici su grupiranje više samostalnih poreznih obveznika u jedinstvenog poreznog obveznika kako bi se mogli konsolidirati dobit i gubici. Takva bi konsolidacija nastala automatski ako porezni obveznik ne bi bio organiziran kao koncern s kontroliranim društvima kćerima, nego kao pojedinačni poduzetnik (po potrebi s više stalnih poslovnih jedinica). Stoga takvo oporezivanje koncerna služi i očuvanju neutralnosti pravnog oblika, a time i organizacijske neutralnosti poreznog obveznika (nositelja temeljnih prava).
29.      Međutim, u trenutačnom stanju usklađivanja u području poreza na dobit do te konsolidacije može doći samo u jednoj državi članici. U suprotnom bi poreznom obvezniku bilo prepušteno da odabere koju dobit i koje gubitke želi oporezivati u kojoj državi članici(4). Time bi se također širom otvorila vrata agresivnim poreznim aranžmanima. Zbog toga je oporezivanje koncerna ograničeno na jednu državu članicu(5). Stoga čak i zakonodavac Unije unutar znatno usklađenijeg zakonodavstva o PDV-u ograničava mogućnost oporezivanja koncerna (odnosno tretmana kao jedinstvenog poreznog obveznika) na pojedinu državu članicu (vidjeti članak 11. Direktive 2006/112/EZ o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost(6)).
30.      Pritom stalna poslovna jedinica, kao nesamostalni dio, može preuzeti funkciju vladajućeg društva majke za vertikalnu integraciju u državi članici. Međutim, pretpostavka za to je da ona, poput rezidentnog društva majke, zastupa nerezidentno društvo majku u tuzemstvu (putem kvalificirane stalne poslovne jedinice). Međutim, to nije slučaj kada udjeli nisu pripisani stalnoj poslovnoj jedinici, nego matici u drugoj državi. Stoga je činjenica da se – kao što se to dogodilo u Italiji – plaćanja običnoj stalnoj poslovnoj jedinici tretiraju na isti način kao plaćanja stranim trećim osobama u skladu s poreznim pravom.
2.      Nepostojanje povrede slobode poslovnog nastana u konkretnom slučaju
31.      Iz slobode poslovnog nastana na temelju članka 49. UFEU-a u vezi s člankom 54. UFEU-a nije proizašlo proširenje pravnih učinaka oporezivanja koncerna izvan predmetnog poreznog područja (odnosno prekogranično oporezivanje koncerna).
32.      Sloboda poslovnog nastana, koju članak 49. UFEU-a priznaje građanima Unije, uključuje pravo pokretanja i obavljanja djelatnosti u svojstvu samozaposlenih osoba te pravo osnivanja i upravljanja poduzećima sukladno uvjetima koje zakonodavstvo države članice u kojoj se taj poslovni nastan ostvaruje utvrđuje za svoje državljane. Ona, u skladu s člankom 54. UFEU-a, trgovačkim društvima osnovanima sukladno pravu neke države članice, a čije se registrirano sjedište, središnja uprava ili glavno mjesto poslovanja nalazi unutar Unije, priznaje pravo da svoju djelatnost u drugoj državi članici obavljaju putem društva kćeri, podružnice ili zastupništva(7).
33.      Treba podsjetiti na to da u pogledu društava njihovo sjedište u smislu članka 54. UFEU-a služi za utvrđivanje njihove veze s pravnim poretkom jedne države članice, poput državljanstva kod fizičkih osoba. Međutim, ako bi se državi članici rezidentnosti dopustilo da slobodno primijeni različit tretman samo zbog činjenice da se sjedište društva nalazi u drugoj državi članici lišilo bi članak 49. UFEU-a njegove biti. Sloboda poslovnog nastana ima stoga za cilj zajamčiti primjenu nacionalnog tretmana u odredišnoj državi članici zabranom svake diskriminacije na temelju mjesta u kojem se nalazi sjedište društva(8).
34.      Talijansko oporezivanje koncerna ima za posljedicu to da, kada se kamate isplaćuju drugom društvu koncerna, zapravo predviđena zabrana odbitka kamata od 4 % (odnosno zabrana prijave kamatnih rashoda koji su nastali zbog djelatnosti poduzetnika) nije primjenjiva (ili samo ograničeno). Time se društvima takvog koncerna daje prednost u odnosu na kamate plaćene trećim osobama (tj. izvan nekog koncerna).
a)      Usporediva skupina
35.      Točno je da je riječ o nejednakom postupanju. Međutim, suprotno onomu što smatra sud koji je uputio zahtjev, ne treba ga promatrati između koncerna s nerezidentnim društvima majkama i koncerna s rezidentnim društvima majkama. Ono nastupa samo između koncerna u kojima se udjeli u kontroliranim društvima kćerima nalaze u rezidentnom društvu (majci) ili u kvalificiranoj rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici (odnosno u tuzemstvu) i koncerna u kojima se udjeli kontroliranih društava kćeri ne nalaze u tuzemstvu i za koje se plaćanja ne izvršavaju horizontalno (unutar koncerna), nego vertikalno nerezidentnom društvu majci (po potrebi putem obične rezidentne stalne poslovne jedinice).
36.      Drugim riječima, plaćanja rezidentnim poreznim obveznicima koji nemaju kontrolu tretiraju se drukčije nego plaćanja rezidentnim vladajućim poreznim obveznicima. Pritom ograničenje odbitka kamata u slučaju plaćanja poreznim obveznicima koji nemaju kontrolu nije nejednako postupanje (a time ni a fortiori diskriminacija) jer se primjenjuje neovisno o sjedištu primatelja. Bez kontrole per se nema ni oporezivanja koncerna.
37.      Ograničenje odbitka kamata u slučaju plaćanja vladajućem poreznom obvezniku ne razlikuje ni prema sjedištu tog poreznog obveznika, nego prema tome primjenjuje li se na primatelja i kontrolirane udjele u tom pogledu u potpunosti porezna nadležnost države oporezivanja koncerna. Naime, kao što je prethodno navedeno, ograničenje odbitka kamata u slučaju plaćanja društvu majci u inozemstvu ne bi vrijedila ni ako se ta plaćanja izvršavaju preko rezidentne stalne poslovne jedinice u čijoj se poslovnoj imovini nalaze udjeli platitelja (kvalificirana stalna poslovna jedinica).
38.      Stoga je mjerodavna usporediva skupina u ovom predmetu (plaćanje rezidentnog društva kćeri rezidentnoj običnoj stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog društva majke) rezidentno društvo kći koje izvršava plaćanje rezidentnom društvu majci, pri čemu udjeli u društvu kćeri nisu pripisani rezidentnoj poslovnoj imovini društva majke (nego, primjerice, stalnoj poslovnoj jedinici društva majke sa sjedištem u inozemstvu). Ako bi u tom slučaju u Italiji bilo moguće oporezivanje koncerna tako da ne bi vrijedilo ograničenje odbitka kamata, tada bi zapravo postojalo nejednako postupanje u odnosu na sjedište društva majke, koje se također ne bi moglo opravdati. Međutim, to ne proizlazi iz zahtjeva za prethodnu odluku, nego je malo vjerojatno i u konačnici ga može provjeriti samo sud koji je uputio zahtjev.
39.      Pod pretpostavkom da takvo nejednako postupanje ne postoji, odredbe o kojima je riječ u glavnom postupku poreznopravno ne stavljaju prekogranične situacije u nepovoljan položaj u odnosu na potpuno unutarnje situacije. One stoga ne predstavljaju ograničenje koje je u načelu zabranjeno odredbama Ugovora koje se odnose na slobodu poslovnog nastana(9).
b)      Usporedivost
40.      Suprotno tomu, nepovoljno postupanje s isplatama kamata vladajućem društvu majci u inozemstvu u usporedbi s isplatom kamata vladajućem društvu majci u tuzemstvu nije problematično s obzirom na pravo Unije. Naime, takvo ograničenje dopušteno je samo ako se odnosi na situacije koje nisu objektivno usporedive ili ako je opravdano važnim razlogom u općem interesu te je proporcionalno tom cilju(10). Prema sudskoj praksi Suda, usporedivost situacije s prekograničnim elementom i unutarnje situacije treba ispitati vodeći računa o zadanom cilju predmetnih nacionalnih odredaba(11).
41.      Ukidanje ograničenja odbitka kamata unutar porezne grupacije u konačnici proizlazi iz pretpostavke da se prema više poreznih obveznika postupa kao prema jedinstvenom poreznom obvezniku. Stoga se isplatama kamata unutar porezne grupacije ne stvaraju prihodi od kamata ni rashodi od kamata jer nikada ne napuštaju poreznu grupaciju. Međutim, jedinstveni porezni obveznik na državnom području također podliježe poreznoj nadležnosti pojedinačne države, u ovom slučaju Italije, nad svojom ukupnom poslovnom imovinom u tuzemstvu.
42.      Suprotno tomu, u ovom su slučaju plaćanja izvršena u korist poreznog obveznika u tuzemstvu (obična stalna poslovna jedinica), koji ne može dokazati povezanost s društvima kćerima platiteljima jer se udjeli ne nalaze u njegovoj poslovnoj imovini, nego (vjerojatno) u poslovnoj imovini nerezidentnog društva majke. Takva konstrukcija stoga nije usporediva s jedinstvenim poreznim obveznikom (ili koncernom čiji su kontrolirani udjeli također u talijanskoj poreznoj nadležnosti). Štoviše, situacija je usporediva s plaćanjem drugom poreznom obvezniku koji također ne drži udjele u društvima kćerima i stoga ne može s njima tvoriti koncern. Stoga je zbog nepostojanja usporedivosti različito postupanje dopušteno.
c)      Opravdanje
43.      Osim toga, ono bi bilo također opravdano kako bi se očuvala raspodjela ovlasti oporezivanja među državama članicama. Omogućavanje društvima da izaberu između države članice u kojoj je sjedište njihova poslovnog nastana i druge države članice kako bi pripisale svoje gubitke ozbiljno bi ugrozilo uravnoteženu raspodjelu ovlasti oporezivanja među državama članicama s obzirom na to da bi se porezna osnovica uvećala u prvoj državi članici i smanjila u drugoj do visine prenesenih gubitaka(12). Prema mišljenju Suda(13), to s pravom vrijedi i za sustav porezne integracije (oporezivanje koncerna), kao što je onaj o kojem je riječ u ovom predmetu. Kao što to pravilno ističe Italija, pripisivanje udjela u poslovnoj imovini poslovne jedinice jest slobodan izbor društva majke.
44.      Zahtjev da rezidentna stalna poslovna jedinica nerezidentnog društva majke – kako bi mogla biti uključena u poreznu grupaciju – mora držati i udjele kontroliranih udjela u svojoj poslovnoj imovini, osigurava da nerezidentno društvo majka ne odlučuje o tome gdje dobit treba oporezovati u slučaju prodaje udjela. U suprotnom bi se udio uvijek pripisao stalnoj poslovnoj jedinici sa sjedištem u zemlji s niskim poreznim stopama, a pogodnosti od oporezivanja koncerna pak bi se ostvarivale u zemlji s visokim poreznim stopama. Međutim, to ne bi imalo nikakve veze s tretmanom jedinstvenog poreznog obveznika u tuzemstvu koji, naime, ne bi imao takav izbor.
45.      Naprotiv, taj bi se slučaj stavio u povoljniji položaj od odgovarajuće nacionalne situacije, u kojoj je povećanje vrijednosti kontroliranog udjela u talijanskoj poreznoj nadležnosti. Povoljnije postupanje prema prekograničnim djelatnostima (još usto u obliku „cherry pickinga”), nije cilj temeljnih sloboda(14). Slijedom toga, porezni sustav poput onoga o kojem je riječ u glavnom postupku također je opravdan potrebom očuvanja raspodjele ovlasti oporezivanja među državama članicama.
46.      Budući da je predmetni propis prikladan za postizanje tog cilja i ne prekoračuje ono što je nužno za njegovo postizanje, on je i proporcionalan. Pritom se ne može prihvatiti mogući prigovor u tom pogledu, prema kojem je ograničenje odbitka kamata u slučaju plaćanja rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici društva majke neproporcionalno jer se isplate kamata stvarno oporezuju u tuzemstvu. Ograničenje odbitka kamata primjenjuje se i na isplate kamata drugim poreznim obveznicima u tuzemstvu, čak i ako oni u cijelosti oporezuju prihod od kamata. Oporezivanje kamata (u tuzemstvu) stoga ne utječe na ograničenje odbitka kamata.
47.      Stoga samo ograničena porezna nadležnost u tuzemstvu opravdava isključenje obične rezidentne stalne poslovne jedinice koja nema udjele „kontroliranih” društava kćeri iz takozvane vertikalne integracije i time i primjenu ograničenja odbitka kamata u slučaju plaćanja takvoj običnoj rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici. To ne utječe na horizontalnu integraciju koja se zahtijeva pravom Unije (vidjeti točku 52. i sljedeće ovog mišljenja) između društava kćeri tužitelja – koja je u Italiji provedena tek 2015. – ali, kao što to ističe i Italija, to bi utjecalo samo na isplate kamata između društava kćeri.
3.      Dosadašnja sudska praksa Suda u okviru oporezivanja koncerna, koja u ovom slučaju nije relevantna
48.      Sud koji je uputio zahtjev, Komisija i društvo Société Générale pozivaju se, u prilog svojem suprotnom stajalištu, na raniju sudsku praksu Suda u vezi s nacionalnim sustavima oporezivanja koncerna. Međutim, prema mojem mišljenju, time se zanemaruje sadržaj tih odluka.
49.      Činjenica da Sud smatra da pravo Unije već zahtijeva spajanje svih društava kćeri koja kontrolira nerezidentno društvo majka u državi članici, ako do te posljedice dolazi i u slučaju rezidentnog društva majke(15), u tom je pogledu točna, ali u ovom slučaju nije korisna, suprotno onomu što smatra Komisija. Naime, čak i da su sva društva kćeri dio iste porezne grupacije (takozvana horizontalna integracija), plaćanja u ovom slučaju – za razliku od predmeta o kojima je Sud odlučivao – ne bi bila izvršena nekom drugom dijelu iste porezne grupacije, s obzirom na to da kamate nisu isplaćene drugim društvima kćerima.
50.      Naprotiv, u ovom se slučaju, pravno gledano, plaćanje izvršava
nerezidentnom vladajućem društvu majci, tako da bi plaćanja također napustila (horizontalnu) poreznu grupaciju te bi stoga također bila izvršena izvan porezne grupacije. Stoga ni konsolidacija ne bi bila moguća. Time pravna posljedica porezne grupacije – spajanje svih društava kćeri u jedinstvenog poreznog obveznika – u ovom slučaju ne bi proizvela drugi rezultat.
51.      Konkretno, presuda u predmetu SCA Holding, koju navodi sud koji je uputio zahtjev, ne dovodi do prekograničnog oporezivanja koncerna. Naprotiv, zbog razloga prava Unije, oporezivanje koncerna prošireno je na rezidentna društva unuke posredstvom društva majke koje je također rezidentno(16). Stoga je dio porezne grupacije koji nadzire društva unuke imao sjedište u tuzemstvu i time bio u potpunoj poreznoj nadležnosti(17). Stoga je bila riječ o konsolidaciji rezultata u tuzemstvu. Međutim, iz te odluke ne proizlazi da plaćanja koja su društva unuke izvršila društvu kćeri sa sjedištem u inozemstvu treba smatrati plaćanjima izvršenima u okviru oporezivanja koncerna u tuzemstvu.
52.      Osim toga, Sud je u istoj presudi proširio oporezivanje koncerna na rezidentna društva kćeri povezana posredstvom nerezidentnog društva majke (takozvana horizontalna integracija).(18) Dakle, ponovno se radilo o konsolidaciji rezultata među rezidentnim društvima kćerima, a ne o konsolidaciji s rezultatima društva majke sa sjedištem u inozemstvu. Međutim, iz te odluke ne proizlazi ni da plaćanja koja su društva kćeri izvršila društvu majci sa sjedištem u inozemstvu treba smatrati plaćanjima izvršenima u okviru oporezivanja koncerna u tuzemstvu. Naime, kao što sam tada to već navela u svojem mišljenju(19), jedinstvenu poreznu jedinicu trebalo je osnovati samo između poreznih obveznika koji se potpuno oporezuju u tuzemstvu.
53.      Isto tako i nedavna odluka Suda u predmetu B i dr.(20) ne dovodi do drukčijeg zaključka. Ponovno, bila je riječ „samo” o oporezivanju koncerna rezidentnih društava i o udjelima koje ona kontroliraju (i koji se drže u njihovoj poslovnoj imovini) u tuzemstvu. U tom predmetu također nije odlučeno da su plaćanja nerezidentnom društvu majci trebala biti uključena u oporezivanje koncerna. Naprotiv, Sud je naglasio da je riječ samo o horizontalnom uključivanju svih rezidentnih društava kćeri(21).
54.      Ako pravilno razumijem dosadašnju sudsku praksu Suda, temeljne slobode u ovom bi slučaju zahtijevale da plaćanje kamata drugom društvu kćeri tužitelju bude uključeno u talijansko oporezivanje koncerna (takozvana horizontalna integracija). Međutim, to ovdje nije slučaj jer nije riječ o plaćanjima koja su međusobno izvršila društva kćeri. Trenutačna sudska praksa Suda stoga nije relevantna u ovom slučaju.
55.      Stoga Sud s pravom dosad nije presudio da i plaćanja nerezidentnom društvu majci trebaju biti obuhvaćena oporezivanjem koncerna (odnosno spajanjem u jedinstvenog poreznog obveznika) (takozvana vertikalna integracija putem stalne poslovne jedinice) ako se kontrolirani udjeli ne pripisuju rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici (to jest u slučaju obične stalne poslovne jedinice).
4.      Zaključak
56.      Slijedom toga, na prva dva pitanja valja odgovoriti da se člancima 49. i 54. UFEU-a ne protivi nacionalni propis koji određenim društvima onemogućuje da se u okviru nacionalnog oporezivanja koncerna koriste povoljnijim sustavom odbitka kamatnih rashoda samo zato što zajedničko društvo majka (uključujući udjele koje kontrolira) nije u nacionalnoj poreznoj nadležnosti. To vrijedi čak i ako bi se društva mogla koristiti tim povoljnijim sustavom da su udjeli u tim društvima pripisani rezidentnom društvu majci ili rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog društva majke i da su stoga u nacionalnoj poreznoj nadležnosti.
C.      Podredno: Poreznopravni postupovni zahtjevi za oporezivanje koncerna (treće pitanje)
57.      Podredno, ako bi Sud smatrao da sloboda poslovnog nastana zahtijeva ne samo horizontalnu integraciju među društvima kćerima, nego i vertikalnu integraciju društava kćeri s običnom stalnom poslovnom jedinicom (to jest stalnom poslovnom jedinicom koja ne drži ni udjele u društvima kćerima) nerezidentnog društva majke, postavlja se pitanje postupovnopravne provedbe.
58.      Nacionalno pravo tijekom poreznih razdoblja koja su relevantna u ovom slučaju ne predviđa oporezivanje koncerna po sili zakona. Umjesto toga, ono ustraje u načelu pojedinačnog oporezivanja. Što se tiče oporezivanja koncerna koje je moguće na temelju nacionalnog prava, takav se zahtjev mora podnijeti prije isteka određenog roka – o kojem Sud nije obaviješten – koji je obvezujući za tri godine. Ako takav zahtjev nije pravodobno podnesen, oporezivanje koncerna ne bi se moglo primijeniti ni u isključivo nacionalnom slučaju. Stoga nejednako postupanje ne postoji ako se (retroaktivno) oporezivanje koncerna
odbije zbog toga što zahtjev nije pravodobno podnesen. Međutim, u slučaju nepostojanja nejednakog postupanja, temeljne slobode ne primjenjuju se u poreznom pravu(22).
59.      Stoga pitanje može li se, u okolnostima poput onih u glavnom postupku, protiv društava tužitelja iz glavnog postupka pozvati na prekoračenje roka za podnošenje zahtjeva za oporezivanje koncerna, suprotno onomu što tvrdi Société Générale, treba ispitati samo uzimajući u obzir načela ekvivalentnosti i djelotvornosti koja se primjenjuju na zahtjeve kojima se nastoji osigurati ostvarivanje prava koje je pojedincima dodijeljeno pravom Unije(23).
60.      Kad je riječ o načelu ekvivalentnosti, iz spisa kojim Sud raspolaže ne proizlazi da je rok predviđen talijanskim pravom za podnošenje zahtjeva za poreznu integraciju protivan tom načelu.
61.      Kad je riječ o načelu djelotvornosti, valja podsjetiti na to da su države članice u svakom pojedinom slučaju odgovorne osigurati djelotvornu zaštitu prava dodijeljenih pravom Unije. To načelo osobito zahtijeva da porezna tijela država članica u praksi ne onemogućavaju ili pretjerano ne otežavaju izvršavanje prava dodijeljenih pravnim poretkom Unije.(24)
62.      U skladu s ustaljenom praksom Suda, svaki slučaj u kojem se postavlja pitanje čini li nacionalna postupovna odredba nemogućom ili pretjerano otežava primjenu prava Unije mora biti analiziran uzimajući u obzir položaj te odredbe u cjelokupnom postupku, tijek postupka i njegove posebnosti pred različitim nacionalnim tijelima. U tu svrhu valja osobito uzeti u obzir, među ostalim, zaštitu prava obrane, načelo pravne sigurnosti i dobro odvijanje postupka(25).
63.      Pritom je Sud već odlučio da je s pravom Unije spojivo utvrđivanje razumnih prekluzivnih rokova za podnošenje pravnih sredstava u interesu pravne sigurnosti kojom se štite i porezni obveznik i uprava. Naime, iako istek takvih rokova po definiciji dovodi do djelomičnog ili potpunog odbijanja podnesenog pravnog sredstva, oni ne čine praktično nemogućim ili pretjerano otežanim ostvarivanje prava dodijeljenih pravnim poretkom Unije(26). Prema ustaljenoj sudskoj praksi Suda, eventualno utvrđenje Suda o povredi prava Unije stoga načelno ne utječe na početak roka zastare(27).
64.      Pravu Unije nije protivno to da nacionalno tijelo temelji svoj prigovor na isteku razumnog zastarnog roka, iako ponašanje nacionalnih tijela zajedno s postojanjem prekluzivnog roka dovodi do potpunog lišavanja određene osobe mogućnosti da se poziva na svoja prava u skladu s pravom Unije pred nacionalnim sudovima(28).
65.      Pritom je Sud utvrdio da bi bilo protivno načelu djelotvornosti nametnuti oštećenim osobama sustavno korištenje svim pravnim sredstvima koja imaju na raspolaganju, čak i ako bi to dovelo do prekomjernih teškoća ili se to od njih ne bi moglo razumno zahtijevati(29), Međutim, riječ je o iznimnim slučajevima u kojima je Sud pretpostavio određene financijske ili pravne rizike.
66.      Točno je da, na temelju zakonodavstva o kojem je riječ u glavnom postupku kao i talijanske upravne i sudske prakse za porezna razdoblja 2010. do 2012., vertikalna porezna integracija između rezidentne stalne poslovne jedinice nerezidentnog društva majke i društava kćeri nije bila dopuštena ako udjeli u društvima kćerima nisu bili pripisani toj stalnoj poslovnoj jedinici. Međutim, odgovarajući zahtjev u tom smislu za društva tužitelje u glavnom postupku nije podrazumijevao, kao što to pravilno tvrdi Komisija, financijske ili pravne rizike usporedive s onima o kojima je riječ u tim iznimnim slučajevima(30). U tom se pogledu argumentacija Suda u predmetu B i dr.(31) može prenijeti gotovo u cijelosti.
67.      Odluku da se u ovom slučaju pozove na takozvanu zaštitu primarnog prava nije bilo teže donijeti od naknadnog (retroaktivnog) uvođenja oporezivanja koncerna. Društva tužitelji u svakom su trenutku mogla zahtijevati oporezivanje koncerna u istom roku kao i sva druga društva i pritom se pozvati na neusklađenost talijanskog zakonodavstva s pravom Unije (koje se u ovom slučaju podredno stavljalo na teret). Ne čini se ni da je pozivanje na pravo Unije u ovom slučaju dovelo do pretjeranih poteškoća ili da se od koncerna sa sjedištem u Francuskoj koji posluje u cijelom svijetu nije moglo razumno zahtijevati.
68.      U ovom slučaju nisu iznesene niti su razvidne iznimne okolnosti koje bi to učinile nerazumnim i koje je prethodno navedena sudska praksa imala u vidu (kao što su, primjerice, novčane kazne i nepovratni predujmovi(32) ili slabiji položaj radnika koji je u sukobu s poslodavcem(33), ali ne i „opasnost” od prethodnog postupka(34)).
69.      S obzirom na sva prethodna razmatranja, na treće pitanje valja odgovoriti tako da se načelima ekvivalentnosti i djelotvornosti ne protivi propis države članice o sustavu porezne integracije na temelju kojeg se zahtjev za ostvarivanje prava na takvu integraciju može podnijeti samo u određenom roku.
VI.    Zaključak
70.      Stoga predlažem Sudu da na prethodna pitanja koja je uputio Corte suprema di cassazione (Vrhovni kasacijski sud, Italija) odgovori na sljedeći način:
1.      Člancima 49. i 54. UFEU-a ne protivi se nacionalni propis koji određenim društvima onemogućuje da se u okviru nacionalnog oporezivanja koncerna koriste povoljnijim sustavom odbitka kamatnih rashoda samo zato što zajedničko društvo majka (uključujući udjele koje kontrolira) nije u nacionalnoj poreznoj nadležnosti. To je slučaj s obzirom na presudu u predmetu SCA Holding (C-39/13; C-40/13 C-41/13), čak i ako se na taj povoljniji sustav odbitka može pozvati samo ako se udjeli u tim društvima mogu pripisati rezidentnom društvu majci ili rezidentnoj stalnoj poslovnoj jedinici nerezidentnog društva majke te su stoga također u nacionalnoj poreznoj nadležnosti.
2.      Načelu ekvivalentnosti i djelotvornosti ne protivi se oporezivanje koncerna koje se može koristiti samo na zahtjev u određenom roku.
1      Izvorni jezik: njemački
2      Presuda od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758)
3      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370)
4      U tom smislu ustaljena sudska praksa. Vidjeti presudu od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 29. i sljedeća), od 15. svibnja 2008., Lidl Belgium (C-414/06, EU:C:2008:278, t. 32.) i od 13. prosinca 2005., Marks & Spencer (C-446/03, EU:C:2005:763, t. 46.).
5      Tako i presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 27.), od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 43.), od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 27. i sljedeće) i od 27. studenoga 2008., Papillon (C-418/07, EU:C:2008:659, t. 39.).
6      Direktiva Vijeća od 28. studenoga 2006. (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.) Prva rečenica te odredbe glasi kako slijedi: „[s]ve države članice mogu smatrati kao jedinstvenog poreznog obveznika sve osobe koje imaju poslovni nastan na teritoriju te države članice koje, iako pravno samostalne, su međusobno usko povezane financijskim, gospodarskim i organizacijskim vezama.” (moje isticanje).
7      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 21.) i od 1. travnja 2014., Felixstowe Dock and Railway Company i dr. (C-80/12, EU:C:2014:200, t. 17. i navedena sudska praksa).
8      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 27.), od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 45.), od 26. lipnja 2008., Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365, t. 77.) i od 12. prosinca 2006., Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C-374/04, EU:C:2006:773, t. 43.).
9      A contrario, vidjeti: presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 31.), od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 48.) i od 27. studenoga 2008., Papillon (C-418/07, EU:C:2008:659, t. 32.).
10      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 32.), od 12. lipnja 2018., Bevola i Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, t. 20.) i od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 20.).
11      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 33.), od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 28.) i od 27. studenoga 2010., Papillon (C-337/08, EU:C:2008:89, t. 22.).
12      Presude od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 29.), od 15. svibnja 2008., Lidl Belgium (C-414/06, EU:C:2008:278, t. 32.) i od 13. prosinca 2005., Marks & Spencer (C-446/03, EU:C:2005:763, t. 46.).
13      Tako izričito u presudi od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 30.).
14      U tom smislu potpuno točno presuda od 25. veljače 2010., X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, t. 32.).
15      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 27.)
16      Presuda od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 43.)
17      U tom su pogledu uzeta u obzir i povećanja vrijednosti od (neizravno) kontroliranih društava unuka (neizravno) kod društva majke, odnosno u tuzemstvu.
18      Presuda od 12. lipnja 2014., SCA Group Holding i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:1758, t. 51.)
19      Vidjeti moje mišljenje u spojnim predmetima Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen i dr. (C-39/13 do C-41/13, EU:C:2014:104, t. 45.).
20      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370)
21      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 36.)
22      O dogmatskom obrazloženju vidjeti iscrpno moje mišljenje u predmetu Google Ireland (C-482/18, EU:C:2019:728, t. 35. i sljedeće).
23      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 63.), vidjeti u tom smislu presude od 24. listopada 2018., XC i dr. (C-234/17, EU:C:2018:853, t. 22.) i od 21. prosinca 2016., TDC (C‑327/15, EU:C:2016:974, t. 89. i sljedeće).
24      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 65.) i od 20. prosinca 2017., Felixstowe Dock and Railway Company i dr. (C-500/16, EU:C:2017:996, t. 41. i navedena sudska praksa).
25      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 66.), od 24. listopada 2018., XC i dr. (C-234/17, EU:C:2018:853, t. 49.) i od 22. veljače 2018., INEOS Köln (C-572/16, EU:C:2018:100, t. 44.).
26      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 67.), od 8. rujna 2011., Q-Beef i Bosschaert (C-89/10 i C-96/10, EU:C:2011:555, t. 36.) i od 15. travnja 2010., Barth (C-542/08, EU:C:2010:193, t. 29.).
27      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 67.) i od 8. rujna 2011., Q-Beef i
Bosschaert (C‑89/10 i C-96/10, EU:C:2011:555, t. 47.).
28      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 68.), od 8. rujna 2011., Q-Beef i Bosschaert (C-89/10 i C-96/10, EU:C:2011:555, t. 51.) i od 15. travnja 2010., Barth (C-542/08, EU:C:2010:193, t. 33.).
29      Presude od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 69.), od 25. studenoga 2010., Fuß (C-429/09, EU:C:2010:717, t. 77.), od 24. ožujka 2009., Danske Slagterier (C-445/06, EU:C:2009:178, t. 62,) i od 8. ožujka 2001., Metallgesellschaft i dr. (C-397/98 i C‑410/98, EU:C:2001:134, t. 104. do 106.).
30      Vidjeti u tom pogledu presude od 25. studenoga 2010., Fuß (C-429/09, EU:C:2010:717, t. 81.) i od 8. ožujka 2001., Metallgesellschaft i dr. (C-397/98 i C‑410/98, EU:C:2001:134, t. 104.).
31      Presuda od 14. svibnja 2020., B i dr. (Vertikalna i horizontalna porezna integracija) (C-749/18, EU:C:2020:370, t. 55. i sljedeće)
32      Tako u presudi od 8. ožujka 2001., Metallgesellschaft i dr. (C-397/98 i C-410/98, EU:C:2001:134, t. 104.).
33      Presuda od 25. studenoga 2010., Fuß (C-429/09, EU:C:2010:717, t. 80. i 81.)
34      Tako izričito u presudi od 24. ožujka 2009., Danske Slagterier (C-445/06, EU:C:2009:178, t. 65.).