Začasna izdaja
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNE PRAVOBRANILKE
JULIANE KOKOTT,
predstavljeni 26. marca 2026(1)
Zadeva C‑592/24
Agenzia delle Entrate
proti
Société Générale S.A.,
SG Factoring SpA,
SG Leasing SpA,
Fraer Leasing SpA,
SG Equipment Finance Italy SpA
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Corte suprema di cassazione (vrhovno kasacijsko sodišče, Italija))
„ Predlog za sprejetje predhodne odločbe – Temeljne svoboščine – Svoboda ustanavljanja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Obdavčenje skupine – Horizontalna in vertikalna integracija – Stalna poslovna enota tuje matične družbe – Dodelitev nadzorovanih deležev k poslovnemu premoženju domače stalne poslovne enote tuje matične družbe – Obdavčenje skupine prek stalne poslovne enote ‚brez obvladujočega deleža‘ – Načeli enakovrednosti in učinkovitosti – Spoštovanje nacionalnega roka za vložitev zahteve, kadar je nemožnost obdavčenja skupine morebiti v nasprotju s pravom Unije “
I.      Uvod
1.        V tem postopku mora Sodišče pojasniti, ali temeljne svoboščine v položajih s čezmejno razsežnostjo zgolj prepovedujejo diskriminacijo ali pa mora biti položaj s čezmejno razsežnostjo dejansko obravnavan ugodneje (časovno neomejena možnost obdavčenja skupine, tudi če deleži kapitala obvladovanih družb niso v davčni pristojnosti države, v kateri ima sedež davčna skupina).
2.        V tej zadevi poskuša francosko podjetje (retroaktivno) doseči čezmejno obdavčitev skupine po izteku nacionalnega roka za vložitev zahteve. S sklicevanjem na pravo Unije se zatrjuje, da bi se morala plačila obresti francoski matični družbi, ki ni del skupine, obravnavati enako kot plačila obresti matični družbi s sedežem v Italiji, ki je del take skupine.
3.        Francoska matična družba ima sicer italijansko stalno poslovno enoto (kar bi po italijanskem pravu načeloma zadostovalo za vertikalno integracijo), vendar deleži kapitala v obvladovanih italijanskih hčerinskih družbah niso bili pripisani slednji. Zato povečanje vrednosti teh deležev kapitala ne spada pod davčno pristojnost Italije. Prav zato Italija za sporna leta ne dopušča obdavčenja skupine prek navadne stalne poslovne enote francoske matične družbe.  Obdavčenje skupine je poleg tega v Italiji mogoče uveljavljati le v za to predpisanem roku, ne pa tudi retroaktivno.
4.        Pojasniti je treba torej, ali so zaradi dejstva, da v obravnavani zadevi ni bilo mogoče uveljavljati ugodnosti, ki jih prinaša obdavčenje skupine, kršene temeljne svoboščine, in če je odgovor pritrdilen, ali je na podlagi prava Unije to skupinsko obdavčenje mogoče uveljaviti retroaktivno in brez upoštevanja predpisanega roka za vložitev zahteve.
II.    Pravni okvir
A.      Pravo Unije
5.        Okvir prava Unije je svoboda ustanavljanja družb iz členov 49 in 54 PDEU.
B.      Italijansko pravo
6.        V italijanskem pravu Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi) (uredba predsednika republike št. 917 z dne 22. decembra 1986 o potrditvi enotnega besedila zakona o davku od dohodkov, v nadaljevanju: TUIR), vsebuje neko obliko omejitve glede priznavanja odhodkov za obresti.
7.        Člen 96(5bis) TUIR določa:
„Odhodki za obresti, ki jih nosijo davčni zavezanci iz odstavka 5, stavek 1, se lahko odbijejo v višini do 96 % njihovega zneska od davčne osnove navedenega davka. V okviru nacionalne davčne konsolidacije v skladu s členi od 117 do 129 je skupni znesek odhodkov za obresti, ki jih nosijo pravne osebe iz prejšnjega stavka, vključene v davčno konsolidacijo, v korist drugih udeležencev, v celoti odbiten do skupnega zneska odhodkov za obresti, ki jih nosijo udeležene pravne osebe v korist pravnih oseb, ki niso vključene v davčno konsolidacijo. Matična družba ali obvladujoči subjekt v napovedi iz člena 122 odšteje celotni znesek odhodkov za obresti iz prejšnjega stavka, pri čemer ustrezni znesek odšteje od seštevka skupnega neto dohodka udeleženih davčnih zavezancev“.
8.        Člen 117 TUIR v različici, ki se je uporabljala za zadevna davčna leta, določa:
„1. Matična družba ali obvladujoči subjekt in vse odvisne družbe, ki spadajo med zavezance iz člena 73(1)(a) in (b), med katerimi obstaja razmerje obvladovanja iz člena 2359(1), točka (1), civilnega zakonika in ki izpolnjujejo pogoje iz člena 120, lahko skupaj uporabijo možnost obdavčenja skupine.
2.      Zavezanci iz člena 73(1)(d) lahko možnost iz odstavka 1 uporabijo le, če so matične družbe in če izpolnjujejo naslednje pogoje:
a)      so rezidenti držav, s katerimi je sklenjen sporazum o izogibanju dvojnemu obdavčevanju;
b)      na ozemlju države opravljajo poslovno dejavnost, kakor je opredeljena v členu 55, prek stalne poslovne enote, kakor je opredeljena v členu 162, katere premoženje zajema deleže v kapitalu vsake od odvisnih družb.
3.      Če je pogoj glede obvladovanja iz odstavka 1 še naprej izpolnjen, se izbrana možnost uporablja tri poslovna leta in je ni mogoče preklicati.
Če pa navedeni pogoj ni več izpolnjen, nastopijo posledice iz člena 124.“
III. Spor o glavni stvari
9.        Société Générale S.A., gospodarska družba po francoskem pravu (v nadaljevanju: matična družba), ima stalno poslovno enoto v Italiji (SG Milano, v nadaljevanju: italijanska stalna poslovna enota). Prek te poslovne enote je več italijanskih hčerinskih družb sodelovalo v italijanski davčni konsolidaciji (v nadaljevanju: obdavčenje skupine). To je bilo mogoče, če in ker so bili deleži teh nadzorovanih hčerinskih družb del premoženja italijanske stalne poslovne enote (in ne del premoženja matične družbe s sedežem v Franciji).
10.      V navedeno konsolidacijo pa niso bile vključene štiri druge italijanske hčerinske družbe te matične družbe (SG Factoring SpA, SG Leasing SpA, Fraer Leasing SpA in SG Equipment Finance Italy SpA; v nadaljevanju: tožeče hčerinske družbe), saj pogoji za to niso bili izpolnjeni. Njihovi deleži so bili očitno pripisani k premoženju matične družbe v Franciji, v vsakem primeru pa ne k premoženju stalne poslovne enote matične družbe s sedežem v Italiji.
11.      Tožeče hčerinske družbe so v Italiji francoski matični družbi (v obliki italijanske stalne poslovne enote) plačevale obresti in so – ker niso sodelovale v nacionalni davčni konsolidaciji s stalno poslovno enoto – pri določanju davčne osnove za davek od dohodkov pravnih oseb v skladu s členom 96(5bis) TUIR odštele le 96 % zneska
odhodkov za obresti.
12.      19. junija 2015 je matična družba na Agenzia delle Entrate (agencija za javne prihodke, Italija; v nadaljevanju: finančna uprava) naslovila tri zahtevke za vračilo davka od dohodkov pravnih oseb za davčna leta 2010, 2011 in 2012, ki so ga tožeče hčerinske družbe preplačale, ker od svojih prihodkov niso mogle odšteti preostalih 4 % odhodkov za obresti. Zahtevana vračila za zadevna davčna leta so znašala 215.156 EUR, 476.878 EUR in 301.275 EUR.
13.      Finančna uprava je matični družbi 28. decembra 2016 vročila tri zavrnilne odločbe, in sicer za vsako od zadevnih davčnih let, saj je menila, da pogoji, ki jih člen 117(2) TUIR določa v zvezi z možnostjo, da hčerinske družbe uporabijo sistem obdavčenja skupine, niso bili izpolnjeni, ker stalna poslovna enota matične družbe v svojem premoženju ni imela deležev tožečih hčerinskih družb.
14.      Matična družba je zoper odločbe vložila tožbo pri Commissione Tributaria Provinciale di Milano (pokrajinsko davčno sodišče v Milanu, Italija), s katero pa ni uspela. Comissione Tributaria Regionale della Lombardia (deželno davčno sodišče v Lombardiji, Italija), na katero je matična družba vložila pritožbo zoper to sodbo, je s sodbo št. 4061/06/2019 (v nadaljevanju: izpodbijana sodba) zahtevkom ugodila. Finančna uprava to sodbo izpodbija pri Corte suprema di cassazione (vrhovno kasacijsko sodišče, Italija), ki je predložitveno sodišče. Matična družba in tožeče hčerinske družbe so vložile nasprotno kasacijsko pritožbo.
15.      Po mnenju finančne uprave pogoji za obdavčenje skupine niso izpolnjeni. Poleg tega se obdavčenje skupine ne uporablja po samem zakonu, temveč se uveljavlja na zahtevo. Tako zahtevo pa je treba vložiti do predvidenega roka, v tem primeru – ker je rok potekel – pa to ni bilo več mogoče.
16.      Predložitveno sodišče meni, da bi izključitev možnosti, da družbe, ki jih obvladuje družba nerezidentka, odbijejo odhodke za obresti v okviru obdavčenja skupine, lahko pomenila kršitev svobode ustanavljanja, saj je ta možnost na drugi strani priznana družbam, ki jih obvladuje skupna matična družba rezidentka. Poleg tega se postavlja vprašanje, ali je vložitev zahteve za obdavčenje skupine potrebna tudi v primeru, da ta možnost ni bila predvidena, ker zanjo niso bili izpolnjeni pogoji.
IV.    Predlog za sprejetje predhodne odločbe in postopek pred Sodiščem
17.      V teh okoliščinah je Corte suprema di cassazzione (vrhovno kasacijsko sodišče) prekinilo postopek in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta tri vprašanja:
„1.      Ali člena 49 in 54 PDEU, kot ju je [Sodišče] razložilo v zadevi SCA Holding (C‑39/13; C‑40/13; C‑41/13), nasprotujeta nacionalni zakonodaji, ki nekaterim družbam zgolj zato, ker je njihova skupna matična družba rezidentka druge države članice, preprečuje, da bi v okviru nacionalne davčne konsolidacije uporabile ugodnejši sistem, ki omogoča odbitek odhodkov za obresti, zaradi česar te družbe nimajo dostopa do nacionalne davčne konsolidacije, čeprav bi bile iste družbe, če bi bila njihova matična družba rezidentka Italije ali če bi se deleži v kapitalu teh družb pripisali stalni poslovni enoti matične družbe nerezidentke, upravičene do uporabe ugodnejšega sistema odbitka?
2.      Ali člena 49 in 54 PDEU, kot ju je Sodišče razložilo v zadevi SCA Holding (C‑39/13; C‑40/13; C‑41/13), nasprotujeta nacionalni zakonodaji, ki dopušča le vertikalno davčno integracijo matične družbe rezidentke in njenih hčerinskih družb rezidentk ter horizontalno davčno integracijo hčerinskih družb, ki jih obvladuje matična družba nerezidentka, na drugi strani pa izključuje davčno integracijo hčerinskih družb in matične družbe nerezidentke?
3.      Ali člena 49 in 54 PDEU, kot ju je Sodišče razložilo v sodbi SCA Holding (C‑39/13; C‑40/13; C‑41/13), ter načeli učinkovitosti in enakovrednosti, ki ju je Sodišče Evropske unije obravnavalo v sodbi z dne 14. maja 2020, B in drugi, C‑749/18, nasprotujejo nacionalni zakonodaji, ki določa, da lahko neuporaba možnosti davčne konsolidacije v času, v katerem ta ni bila dovoljena, pozneje onemogoči uveljavljanje učinkov (ponovna vzpostavitev prejšnjega stanja, ki se doseže z vračilom) pravilne uporabe prava Unije in posledično onemogoči zavrnitev uporabe nacionalne zakonodaje, ki je v nasprotju s tem pravom?“
18.      V postopku pred Sodiščem so pisna stališča predložile Société Générale (skupaj s SG Factoring, SG Leasing in Fraer Leasing), Italijanska republika in Evropska komisija. Sodišče je v skladu s členom 76(2) Poslovnika odločilo, da se ustna obravnava ne opravi.
V.      Pravna presoja
A.      O vprašanjih za predhodno odločanje
19.      Vprašanja delno (prvo in drugo vprašanje) zadevajo materialno davčno pravo, delno (tretje vprašanje) pa davčno procesno pravo. Natančneje, prvo in drugo vprašanje se nanašata na ključno vprašanje, ali temeljne svoboščine zahtevajo čezmejno obdavčitev skupine. Na obe vprašanji je mogoče odgovoriti združeno, čeprav v zadevnih spornih letih v Italiji še ni bilo predvideno izključno horizontalno obdavčenje skupine hčerinskih družb, ki jih obvladuje matična družba nerezidentka, temveč je bila taka ureditev očitno uvedena šele leta 2015. Iz odločbe Sodišča v zadevi SCA Holding(2), na katere se izrecno sklicujeta obe vprašanji, pa ni razvidno ničesar
za
pritrdilni odgovor (glej točko B.).
20.      Tretje vprašanje zadeva procesne pogoje, če temeljne svoboščine v tej zadevi zahtevajo obdavčenje skupine. Ker je bila obdavčitev skupine družb rezidentk vezana na vložitev zahteve v določenem roku, se postavlja vprašanje, ali pravo Unije zahteva možnost retroaktivnega obdavčenja skupine, za katero ni treba vložiti zahteve, če taka obdavčitev doslej ni bila predvidena (kar je morda v nasprotju s pravom Unije). Sodišče je v sodbi v zadevi B in drugi(3), na katero se sklicuje predložitveno sodišče, obravnavalo prav ta primer in takšno razlago zavrnilo (glej točko C.).
B.      Obdavčenje skupine družb z matično družbo nerezidentko
1.      Stalna poslovna enota kot odvisni del matične družbe
21.      Predložitveno sodišče s prvima dvema vprašanjema sprašuje, ali svoboda ustanavljanja iz člena 49 PDEU nasprotuje italijanskemu sistemu obdavčenja skupine, ker obdavčenja skupine ne dopušča za skupine z matično družbo s sedežem v tujini (v nadaljevanju: matična družba nerezidentka), dopušča pa ga za skupine z matično družbi s sedežem znotraj države (v nadaljevanju: matična družba rezidentka). To vprašanje je ob natančnejši preučitvi zavajajoče, saj Italija dopušča obdavčenje skupine družb z matično družbo nerezidentko.
22.      Kot je namreč razvidno iz drugega dela prvega vprašanja, je obdavčenje skupine družb z matično družbo nerezidentko mogoče prek stalne poslovne enote v državi. Stalna poslovna enota pa ni samostojni del niti samostojna pravna oseba, temveč le nesamostojni del pravne osebe – v tem primeru matične družbe nerezidentke. Zato na primer s stalno poslovno enoto ni mogoče sklepati pogodb. Pogodbena stranka je izključno ustrezna pravna oseba, torej matična družba. Stalna poslovna enota se obravnava kot samostojna družba le za davčne namene (zlasti v mednarodnem pravu o davkih od dohodkov), saj se pravica do obdavčitve dobička stalne poslovne enote (glej člen 7 OECD-MA) priznava državi, v kateri je stalna poslovna enota.
23.      Da bi bilo mogoče za ta namen razmejiti dobičke matične družbe med zadevnimi državami, torej med matično družbo v izvorni državi in stalno poslovno enoto v drugi državi, se tok storitev med njima obravnava kot tok storitev med dvema pravnima osebama, prav tako pa se ločeno obravnava tudi njuno poslovno premoženje. Povečanje vrednosti poslovnega premoženja stalne poslovne enote običajno obdavči država, v kateri je stalna poslovna enota, povečanje vrednosti poslovnega premoženja matične družbe pa država, v kateri je matična družba.
24.      Italijanska ureditev zato dovoljuje obdavčenje skupine z matično družbo nerezidentko, če ta podobno kot matična družba rezidentka spada v davčno pristojnost Italije. Taka ureditev se uporablja, če se stalni poslovni enoti rezidentki matične družbe nerezidentke pripišejo tudi deleži kapitala obvladovanih družb v skupini, torej so del poslovnega premoženja stalne poslovne enote (v tem primeru imenovane „kvalificirana stalna poslovna enota“). Takšna kvalificirana stalna poslovna enota je primerljiva z matično družbo rezidentko, saj so njenemu poslovnemu premoženju običajno pripisani tudi deleži kapitala hčerinskih družb rezidentk, ki jih obvladuje.
25.      Italijanska ureditev – v nasprotju s tem, kar očitno meni Komisija – v tem smislu torej ne razlikuje med tem, ali je matična družba rezidentka ali ne, temveč med tem, ali ima matična družba nerezidentka kvalificirano stalno poslovno enoto v državi (primerljivo z matično družbo rezidentko) in zato spada pod primerljivo davčno pristojnost Italije (tj. v zvezi z deleži kapitala, ki jih obvladuje). To ne velja, če deleži kapitala, ki jih obvladuje, spadajo pod davčno pristojnost druge države in zato niso pripisani poslovnemu premoženju stalne poslovne enote rezidentke (v tem primeru imenovane „navadna stalna poslovna enota“).
26.      Ker deleži kapitala v tožečih hčerinskih družbah v tem primeru niso pripisani poslovnemu premoženju italijanske stalne poslovne enote, Italija ne more obdavčiti povečanja vrednosti „obvladovanih“ deležev kapitala. Nasprotno, predpostavljati je treba, da so pripisani poslovnemu premoženju francoske matične družbe in se nato obdavčijo v državi matične družbe (kar je v tem primeru Francija).
27.      Ob natančnejši preučitvi torej prvi dve vprašanji predložitvenega sodišča zadevata vprašanje, ali svoboda ustanavljanja pomeni, da mora biti (vertikalno) obdavčenje skupine znotraj države možno tudi v primeru, da ima pravico do obdavčitve povečanja vrednosti deležev kapitala v tujini samo tuj organ, ker ne obstaja kvalificirana stalna poslovna enota.
28.      Smisel in namen obdavčenja skupine je, da se več samostojnih davčnih zavezancev združi v enega samega davčnega zavezanca, da se lahko konsolidirajo dobički in izgube. Takšna konsolidacija bi se avtomatično zgodila, če davčni zavezanec ne bi bil organiziran kot skupina podjetij s hčerinskimi družbami, temveč kot posamezna podjetja (tudi z več stalnimi poslovnimi enotami). Zato je takšno obdavčenje skupine namenjeno tudi ohranjanju pravne nevtralnosti in s tem organizacijske nevtralnosti davčnega zavezanca (nosilca temeljnih pravic).
29.      Vendar pa se takšna konsolidacija glede na sedanje stanje harmonizacije prava o davkih od dohodkov lahko izvede le v eni državi članici. V nasprotnem primeru bi davčni zavezanec lahko izbiral, v kateri državi članici naj se obdavčijo kateri dobički in izgube.(4) S tem bi hkrati utrli pot za agresivno davčno načrtovanje. Obdavčenje skupine je zato omejeno na eno državo članico.(5) Zato že zakonodajalec Unije v precej bolj harmoniziranem pravu o davku na dodano vrednost omejuje možnost obdavčenja skupine (tj. obravnavanja skupine kot enega davčnega zavezanca) na posamezno državo članico (glej člen 11 Direktive 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost(6)).
30.      Stalna poslovna enota kot odvisni del lahko za vertikalno integracijo v državi članici prevzame vlogo matične družbe, ki jo obvladuje. Pogoj za to je, da – primerljivo s položajem matične družbe rezidentke – v državi zastopa matično družbo nerezidentko (kot kvalificirana stalna poslovna enota). To pa ni mogoče, če deleži kapitala niso pripisani stalni poslovni enoti, temveč matični družbi v drugi državi. Dejstvo, da se – kot v Italiji – plačila navadni stalni poslovni enoti obravnavajo kot plačila tujim tretjim osebam, je zato z davčnega vidika dosledno.
2.      Neomejevanje svobode ustanavljanja v konkretni zadevi
31.      Svoboda ustanavljanja iz člena 49 PDEU v povezavi s členom 54 PDEU ni privedla do razširitve pravnih posledic obdavčenja skupine zunaj posameznega davčnega ozemlja (torej čezmejnega obdavčenja skupin).
32.      Svoboda ustanavljanja, ki je s členom 49 PDEU priznana državljanom Unije, zanje zajema pravico, da začnejo in opravljajo dejavnost kot samozaposlene osebe, ter pravico do ustanovitve in upravljanja podjetij pod enakimi pogoji, kot jih za svoje državljane določa zakonodaja države članice, v kateri se taka ustanovitev izvede. V skladu s členom 54 PDEU je s to svobodo za družbe ali podjetja, ustanovljena v skladu z zakonodajo posamezne države članice, ki imajo statutarni sedež, glavno upravo ali glavni kraj poslovanja v Uniji, povezana pravica, da svojo dejavnost opravljajo v zadevni državi članici prek hčerinske družbe, podružnice ali agencije.(7)
33.      Glede družb je treba poudariti, da je njihov sedež v smislu člena 54 PDEU namenjen temu, da se po zgledu državljanstva pri fizičnih osebah določi navezna okoliščina med njimi in pravnim redom države. Če bi se državi članici rezidentstva dopustilo svobodno različno obravnavanje zgolj zaradi dejstva, da je sedež družbe v drugi državi članici, bi se s tem odvzel pomen členu 49 PDEU. Namen svobode ustanavljanja je torej zagotoviti nacionalno obravnavo v državi članici gostiteljici s prepovedjo vsakršne diskriminacije na podlagi kraja statutarnega sedeža družb.(8)
34.      V primeru obdavčenja italijanske skupine pri plačilih obresti drugi družbi v skupini sicer predvidena prepoved odbitka obresti v višini 4 % (tj. prepoved uveljavljanja celotne višine obresti, nastalih zaradi poslovnih dejavnosti) ne velja (oziroma le v omejenem obsegu). To daje družbam v takšni skupini prednost v primerjavi s plačili obresti tretjim osebam (tj. osebam zunaj skupine).
a)      Primerjalna skupina
35.      To sicer pomeni neenako obravnavo. Vendar pa po mnenju predložitvenega sodišča ne gre za neenako obravnavo skupin z matičnimi družbami nerezidentkami in skupin z matičnimi družbami rezidentkami. Neenake obravnave so deležne le skupine, v katerih so deleži kapitala v obvladovanih hčerinskih družbah v lasti (matične) družbe rezidentke ali kvalificirane stalne poslovne enote rezidentke (torej v državi), v primerjavi s skupinami, v katerih deleži kapitala obvladovanih hčerinskih družb niso v državi in v katerih se plačila ne izvajajo horizontalno (znotraj skupine), temveč vertikalno matični družbi nerezidentki (tudi prek navadne stalne poslovne enote v državi).
36.      Povedano drugače, plačila davčnim zavezancem rezidentom brez obvladujočega deleža, se obravnavajo drugače kot plačila davčnim zavezancem rezidentom z obvladujočim deležem. Omejitev odbitka obresti pri plačilih davčnim zavezancem brez obvladujočega deleža ne predstavlja neenake obravnave (in zlasti ne diskriminacije), saj velja ne glede na sedež prejemnika. Brez razmerja obvladovanja per se ne moremo govoriti o obdavčenju skupine.
37.      Omejitev odbitka obresti pri plačilih davčnemu zavezancu z obvladujočim deležem se prav tako ne razlikuje glede na njegov sedež, temveč glede na to, ali prejemnik in deleži kapitala, ki jih obvladuje, v celoti spadajo pod davčno pristojnost države obdavčenja skupine. Kot že pojasnjeno zgoraj, omejitev odbitka obresti pri plačilih matični družbi nerezidentki ne bi veljala niti, če bi se ta plačila izvrševala prek stalne poslovne enote rezidentke, h katere poslovnemu premoženju so pripisani deleži kapitala plačnika (kvalificirana stalna poslovna enota).
38.      Merodajna primerjalna skupina v obravnavani zadevi (plačilo hčerinske družbe rezidentke navadni stalni poslovni enoti rezidentki matične družbe nerezidentke) je torej hčerinska družba rezidentka, ki izvede plačilo matični družbi rezidentki, pri čemer deleži kapitala v hčerinski družbi niso pripisani poslovnemu premoženju matične družbe rezidentke (temveč npr. stalni poslovni enoti nerezidentki matične družbe). Če bi bilo v tem primeru mogoče obdavčenje skupine v Italiji in s tem odprava omejitve odbitka obresti, bi dejansko prišlo do neenake obravnave glede na sedež matične družbe, kar prav tako ne bi bilo mogoče upravičiti. Vendar to iz vprašanja za predhodno odločanje ni razvidno in je precej malo verjetno, poleg tega lahko o tem presodi le predložitveno sodišče.
39.      Če takšne neenake obravnave ni, določbe, ki so predmet spora o glavni stvari, v davčnem smislu čezmejnega položaja ne postavljajo v slabši položaj v primerjavi s tistimi brez čezmejne razsežnosti. Zato ne predstavljajo omejitve, ki bi bila v skladu z določbami Pogodb o svobodi ustanavljanja načeloma prepovedana.(9)
b)      Primerljivost
40.      Manj ugodna obravnava plačil obresti matični družbi nerezidentki z obvladujočim deležem v primerjavi s plačili obresti matični družbi rezidentki po pravu Unije ni sporna. Taka omejitev je namreč dopustna, če se nanaša na položaje, ki niso objektivno primerljivi, ali če je upravičena z nujnim razlogom v splošnem interesu in sorazmerna s tem ciljem.(10) V skladu s sodno prakso Sodišča je treba primerljivost čezmejnega položaja z notranjim položajem preučiti ob upoštevanju cilja zadevnih nacionalnih določb.(11)
41.      Odprava omejitve odbitka obresti znotraj davčne skupine temelji na ideji, da se več davčnih zavezancev obravnava kot en sam davčni zavezanec. Zato plačila obresti znotraj davčne skupine ne povzročajo niti prihodkov od obresti niti odhodkov za obresti, saj davčne skupine nikoli ne zapustijo. En sam davčni zavezanec rezident s svojim celotnim poslovnim premoženjem v državi spada pod davčno pristojnost zadevne države, v tem primeru Italije.
42.      V obravnavanem primeru pa so bila plačila izvedena davčnemu zavezancu rezidentu (navadni stalni poslovni enoti), ki nima nobene povezave s hčerinskimi družbami plačnicami, saj se deleži kapitala ne pripišejo njegovemu poslovnemu premoženju, temveč (načeloma) poslovnemu premoženju matične družbe nerezidentke. Taka konstrukcija torej ni primerljiva z enim samim davčnim zavezancem (ali skupino, v kateri so obvladujoči deleži kapitala prav tako v italijanski davčni pristojnosti). Ta položaj je bolj primerljiv s plačilom drugemu davčnemu zavezancu, ki prav tako nima deležev kapitala v hčerinskih družbah in zato z njimi ne more tvoriti skupine. Zaradi neprimerljivosti položajev je različna obravnava torej dopustna.
c)      Utemeljitev
43.      Različno obravnavo je mogoče utemeljiti tudi z varstvom porazdelitve davčne pristojnosti med državami članicami. Če bi namreč dali družbam možnost izbire, ali bodo upoštevale svoje izgube bodisi v državi članici, v kateri imajo sedež, bodisi v drugi državi članici, bi to lahko občutno ogrozilo uravnoteženo porazdelitev davčne pristojnosti med državami članicami, saj bi se davčna osnova v prvi državi članici povečala, v drugi pa ustrezno zmanjšala.(12) Enako po pravilnem mnenju Sodišča(13) izrecno velja tudi za sistem davčne integracije (obdavčenje skupine), kakršen je ta v postopku v glavni stvari. Kot pravilno poudarja Italija, je pripis deležev kapitala poslovnemu premoženju stalne poslovne enote prepuščen prosti izbiri matične družbe.
44.      Zahteva, da mora poslovna enota rezidentka matične družbe nerezidentke – za vključitev v davčno skupino – imeti v svojem poslovnem premoženju tudi deleže obvladovanih družb, zagotavlja, da matična družba nerezidentka ne more prosto odločati, kje naj se obdavčijo dobički pri prodaji deležev kapitala. V nasprotnem primeru bi se deleži kapitala vedno dodelili poslovni enoti v državi z nizko davčno stopnjo, hkrati pa bi se uveljavljale prednosti obdavčenja skupine v državi z visoko davčno stopnjo. To pa ne bi imelo veliko zveze z obravnavo kot en sam davčni zavezanec rezident – ta namreč ne bi imel takšne izbire.
45.      Takšna konstelacija bi namreč bila v boljšem položaju kot ustreznica brez čezmejne razsežnosti, saj bi pri slednji povečanje vrednosti obvladovanega deleža kapitala spadalo pod italijansko davčno pristojnost. Ugodnejša obravnava čezmejnih dejavnosti (še zlasti ne v obliki izbiranja najugodnejše ureditve) pa ni cilj temeljnih svoboščin.(14) Davčni sistem, kakršen je ta v sporu o glavni stvari, je zato upravičen tudi glede na potrebo po ohranitvi porazdelitve davčne pristojnosti med državami članicami.
46.      Ker je tak sistem primeren za uresničitev tega cilja in ne presega tistega, kar je nujno za njegovo dosego, je ta sistem tudi sorazmeren. Morebitni ugovor, da je omejitev odbitka obresti pri plačilih stalni poslovni enoti rezidentki matične družbe nesorazmerna, ker se obresti obdavčijo v tej državi, ni upravičen. Omejitev odbitka obresti velja tudi za plačila obresti drugim davčnim zavezancem rezidentom, čeprav ti v celoti obdavčijo prihodke od obresti. Obdavčitev obresti (v sami državi) torej nima nobenega vpliva na omejitev odbitka obresti.
47.      Tako zgolj omejena davčna pristojnost v državi upravičuje izključitev navadne stalne poslovne enote rezidentke brez deležev kapitala „obvladovanih“ hčerinskih družb iz tako imenovane vertikalne integracije in s tem tudi uporabo omejitve odbitka obresti pri plačilu takšni navadni stalni poslovni enoti rezidentki. To ne vpliva na medsebojno horizontalno integracijo (glej spodaj točko 52 in naslednje) tožečih hčerinskih družb, ki jo zahteva pravo Unije – ki je bila v Italiji implementirana šele leta 2015 – vendar bi, kot poudarja tudi Italija, v tem primeru imela posledice le za plačila obresti med hčerinskimi družbami.
3.      Dosedanja sodna praksa Sodišča v zvezi obdavčenjem skupine, ki v tem primeru ni upoštevna
48.      Tako predložitveno sodišče kot tudi Komisija in družba Société Générale se za utemeljitev svojih nasprotnih mnenj sklicujejo na dosedanjo sodno prakso Sodišča v zvezi z nacionalnimi sistemi obdavčenja skupine. Po mojem mnenju to pomeni napačno razumevanje vsebine teh odločb.
49.      Res je, da je Sodišče Evropske unije že zavzelo stališče, da je v skladu s pravom Unije treba združeno obravnavati vse hčerinske družbe, ki jih v eni državi članici obvladuje matična družba nerezidentka, če to velja tudi za matične družbe rezidentke,(15) vendar to – v nasprotju z mnenjem Komisije – v tem primeru ne pomaga. Tudi če bi bile vse hčerinske družbe del iste davčne skupine (t. i.
horizontalna integracija), plačila v tem primeru – drugače od zadev, o katerih je doslej odločalo Sodišče – ne bi prejel drug del iste davčne skupine, saj v obravnavani zadevi obresti niso bile izplačane drugim hčerinskim družbam.
50.      V tem primeru plačilo s pravnega vidika prejme obvladujoča matična družba nerezidentka, kot da bi plačila prav tako zapustila (horizontalno) davčno skupino in bi bila torej izvedena zunaj davčne skupine. Tudi konsolidacija v tem primeru ne bi bila mogoča. Davčna skupina, ki ima za pravno posledico združitev vseh hčerinskih družb v enega davčnega zavezanca, v obravnavanem primeru ne bi dosegla drugačnega poslovnega izida.
51.      Zlasti sodba v zadevi SCA Holding, na katero se sklicuje predložitveno sodišče, ne pomeni čezmejnega obdavčenja skupine. Obdavčenje skupine je bilo namreč zaradi prava Unije razširjeno na družbe vnukinje rezidentke prek matične družbe, ki je prav tako rezidentka.(16) Del davčne skupine, ki je obvladoval družbe vnukinje, je bil tako rezident in je zato v celoti spadal v davčno pristojnost te države.(17) Zato je šlo za konsolidacijo poslovnega izida v državi. Iz te sodbe pa ne izhaja, da bi bilo treba plačila družb vnukinj hčerinskim družbam nerezidentkam obravnavati kot plačila v okviru obdavčitve skupine znotraj države.
52.      Poleg tega je Sodišče v isti sodbi obdavčenje skupine razširilo na hčerinske družbe rezidentke, ki so bile povezane prek matične družbe nerezidentke (t. i. horizontalna integracija).(18) Tudi v tem primeru je šlo za medsebojno konsolidacijo poslovnega izida hčerinskih družb rezidentk in ne za konsolidacijo s poslovnim izidom matične družbe nerezidentke. Iz te sodbe prav tako ne izhaja, da bi bilo treba plačila hčerinskih družb matični družbi nerezidentki obravnavati kot plačila v okviru obdavčenja skupine znotraj države. Kot sem že takrat navedla v sklepnih predlogih,(19) bi morala biti davčna enota oblikovana izključno iz davčnih zavezancev, ki so v celoti obdavčeni znotraj države.
53.      Tudi najnovejša sodba Sodišča v zadevi B in drugi(20) ne vodi do drugačnih ugotovitev. Tudi v tej zadevi je šlo „le“ za obdavčenje skupine družb rezidentk in obvladovanih deležev znotraj države (ki so bili tudi pripisani njihovemu poslovnemu premoženju). Tudi v tej zadevi ni bilo odločeno, da bi bilo treba plačila matični družbi nerezidentki vključiti v obdavčenje skupine. Nasprotno, Sodišče Evropske unije je poudarilo, da je šlo le za horizontalno integracijo vseh hčerinskih družb rezidentk.(21)
54.      Če pravilno razumem dosedanjo sodno prakso Sodišča, bi temeljne svoboščine v obravnavani zadevi zahtevale vključitev plačila obresti drugi tožeči hčerinski družbi v obdavčenje skupine v Italiji (t. i. horizontalna integracija). Vendar pa to v tej zadevi ni upoštevno, saj ne gre za plačila med hčerinskimi družbami. Zato dosedanja sodna praksa Sodišča Evropske unije v tem primeru ni upoštevna.
55.      Sodišče zato pravilno še nikoli ni odločilo, da je treba za obdavčenje skupine (tj. združitev v enega davčnega zavezanca) vključiti tudi plačila matični družbi nerezidentki (t. i. vertikalna integracija prek stalne poslovne enote), če stalni poslovni enoti rezidentki niso pripisani obvladujoči deleži kapitala (tj. v primeru navadne stalne poslovne enote).
4.      Predlog
56.      Na prvi dve vprašanji je torej treba odgovoriti, da člena 49 in 54 PDEU ne nasprotujeta nacionalni ureditvi, ki določenim družbam preprečuje, da bi v okviru nacionalnega obdavčenja skupine izkoristile ugodnejšo ureditev glede odbitka odhodkov za obresti, zgolj zato, ker krovna matična družba (vključno z njenimi obvladovanimi deleži kapitala) ne spada pod davčno pristojnost države. To velja tudi, če bi družbe to ugodnejšo ureditev lahko izkoristile, če bi bili deleži v teh družbah pripisani matični družbi rezidentki ali stalni poslovni enoti rezidentki matične družbe nerezidentke in bi s tem spadali pod davčno pristojnost države.
C.      Podredno: zahteve davčnega procesnega prava glede obdavčenja skupine (tretje vprašanje)
57.      Če Sodišče odloči, da svoboda ustanavljanja ne zajema le horizontalne integracije med hčerinskimi družbami, temveč tudi vertikalno integracijo hčerinskih družb z navadno stalno poslovno enoto (tj. poslovno enoto brez deležev v hčerinskih družbah), matične družbe nerezidentke, se postavlja vprašanje o pravni ureditvi na procesni ravni.
58.      Nacionalno pravo v upoštevnih davčnih obdobjih ne predvideva obdavčenja skupine po samem zakonu. Velja namreč načelo individualnega obdavčevanja. Za obdavčenje skupine, ki je predvidena v nacionalnem pravu, je treba pred iztekom določenega roka – o katerem Sodišče ni bilo obveščeno – vložiti ustrezno zahtevo, ki je zavezujoča za triletno obdobje. Brez takšne pravočasno vložene zahteve se obdavčenje skupine ne bi moglo uporabiti niti v primeru brez kakršne koli čezmejne razsežnosti. Zato ni prišlo do neenake obravnave, če se (retroaktivno) obdavčenje skupine zavrne, ker zahteva ni bila vložena pravočasno. Brez neenake obravnave pa temeljne svoboščine v davčnem pravu niso relevantne.(22)
59.      Zato je vprašanje, ali se lahko tožečim družbam, udeleženim v sporu o glavni stvari, v okoliščinah, kot so okoliščine v sporu o glavni stvari, očita zamuda roka za vložitev zahteve za obdavčenje skupine – v nasprotju s stališčem družbe Société Générale – mogoče preučiti samo ob upoštevanju načel enakovrednosti in učinkovitosti, ki veljata za zahteve, s katerima se zagotavlja uresničevanje pravice, ki jo posameznikom podeljuje pravo Unije.(23)
60.      Glede načela enakovrednosti iz dokumentov, ki so na voljo Sodišču, ne izhaja, da bilo z rokom za vložitev zahteve za davčno integracijo, določenim v italijanskem pravu, to načelo kršeno.
61.      Glede načela učinkovitosti je treba opozoriti, da so države članice v vsakem posameznem primeru odgovorne za učinkovito varstvo pravic, ki izhajajo iz prava Unije. To načelo zlasti zahteva, da davčni organi držav članic v praksi ne onemogočajo ali čezmerno otežujejo uveljavljanja pravic, ki izhajajo iz pravnega reda Unije.(24)
62.      V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča je treba vsak primer, v katerem se postavlja vprašanje, ali neka nacionalna postopkovna določba onemogoča ali preveč otežuje uporabo prava Unije, analizirati ob upoštevanju vloge te določbe v celotnem postopku ter poteka postopka in njegovih posebnosti pred različnimi nacionalnimi organi. S tega vidika je treba med drugim upoštevati varstvo pravice do obrambe, načelo pravne varnosti in načelo učinkovitega poteka postopka.(25)
63.      Sodišče je že odločilo tudi, da je določitev razumnih prekluzivnih rokov za vložitev pravnih sredstev zaradi interesa pravne varnosti, ki varuje tako zadevnega davčnega zavezanca kot zadevno upravo, v skladu s pravom Unije. Taki roki namreč dejansko ne onemogočajo ali čezmerno otežujejo uveljavljanja pravic, ki jih priznava pravni red Unije, četudi že po definiciji iztek teh rokov povzroči popolno ali delno zavrženje vložene tožbe.(26) V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča Evropske unije je zato morebitna kršitev prava Unije, ki bi jo ugotovilo Sodišče Evropske unije, za začetek teka zastaralnega roka načeloma neupoštevna.(27)
64.      Pravo Unije temu, da nacionalni organ uveljavlja iztek zastaralnega roka, nasprotuje samo, če je bila z ravnanjem nacionalnih organov v povezavi z obstojem prekluzivnega roka osebi odvzeta vsakršna možnost uveljavljanja pravic pred nacionalnimi sodišči.(28)
65.      Sodišče je v zvezi s tem odločilo, da bi bilo v nasprotju z načelom učinkovitosti, če bi se oškodovancem naložilo, da morajo sistematično uporabiti vsa pravna sredstva, ki so jim na voljo, čeprav bi to povzročilo čezmerne težave ali se to ne bi moglo razumno zahtevati od njih.(29) Vendar je to veljalo za izjemne primere, v katerih je Sodišče privzelo obstoj posebnih finančnih ali pravnih tveganj.
66.      Po spornih predpisih, ki so bili predmet spora o glavni stvari, ter italijanski upravni in sodni praksi za davčna leta od 2010 do 2012 vertikalna davčna integracija med stalno poslovno enoto rezidentko matične družbe nerezidentke in hčerinskimi družbami ni bila dovoljena, če stalni poslovni enoti niso bili pripisani deleži kapitala v hčerinskih družbah. Vendar pa, kot pravilno trdi Komisija, ustrezni zahtevek tožečih družb v sporu o glavni stvari ni bil povezan s finančnimi ali pravnimi tveganji, ki bi bila primerljiva s tistimi, ki so bila obravnavana v teh izjemnih primerih.(30) Utemeljitev Sodišča v zadevi B in drugi(31) se lahko skoraj v celoti prenese na to zadevo.
67.      Odločitev, da se v tem primeru uveljavlja tako imenovano primarno pravno varstvo, ni bila težja od odločitve, da se pozneje (retroaktivno) s tožbo zahteva obdavčenje skupine. Tožeče družbe so imele v vsakem trenutku možnost, da v istem roku kot vse druge zahtevajo obdavčenje skupine in se pri tem sklicujejo na (v tem primeru podredno uveljavljano) neskladnost italijanskih predpisov s pravom Unije. Tudi ni razvidno, da bi v obravnavani zadevi uveljavljanje prava Unije povzročilo prekomerne težave ali da tega ni bilo mogoče pričakovati od multinacionalne skupine podjetij s sedežem v Franciji.
68.      V tem primeru niso predstavljene nikakršne izjemne okoliščine, zaradi katerih bi bilo to nesprejemljivo in iz katerih je verjetno izhajala navedena starejša sodna praksa (kot so denarne kazni in nepovratna predplačila(32) ali šibkejši položaj delavca v sporu z delodajalcem,(33) ne pa „tveganje“ postopka za predhodno odločanje(34)), niti jih ni mogoče prepoznati.
69.      Glede na navedeno je treba na tretje vprašanje odgovoriti, da načeli enakovrednosti in učinkovitosti ne nasprotujeta pravni ureditvi države članice o sistemu davčne integracije, v skladu s katero je mogoče zahtevo za uveljavljanje takšne integracije vložiti zgolj v določenem roku.
VI.    Predlog
70.      Sodišču torej predlagam, naj na vprašanja za predhodno odločanje, ki jih je postavilo Corte suprema di cassazione (vrhovno kasacijsko sodišče, Italija), odgovori:
1.      Člena 49 in 54 PDEU ne nasprotujeta nacionalni ureditvi, ki določenim družbam preprečuje, da bi v okviru obdavčenja skupine uveljavljale ugodnejšo ureditev glede odbitka odhodkov za obresti, ker krovna matična družba (vključno z deleži, ki jih obvladuje) ne spada pod davčno pristojnost te države. To v skladu s sodbo v zadevi SCA Holding (C‑39/13; C‑40/13; C‑41/13) velja tudi, če se ta ugodnejša ureditev glede odbitka lahko uporabi le, kadar so deleži v teh družbah pripisani matični družbi rezidentki ali stalni poslovni enoti rezidentki matične družbe nerezidentke in s tem spadajo tudi pod davčno pristojnost te države.
2.      Načeli enakovrednosti in učinkovitosti ne nasprotujeta obdavčenju skupine, ki se lahko uveljavlja le na zahtevo, vloženo v določenem roku.
1      Jezik izvirnika: nemščina.
2      Sodba z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758).
3      Sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
4      V tem smislu ustaljena sodna praksa. Glej sodbe z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točke 29 in naslednja); z dne 15. maja 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, točka 32), in z dne 13. decembra 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, točka 46).
5      Glej tudi sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 27); z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 43); z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točke 27 in naslednje), in z dne 27. novembra 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, točka 39).
6      Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 (UL 2006, L 347, str. 1). Prvi stavek tega člena se glasi: „vsaka država članica [lahko] obravnava kot enega davčnega zavezanca osebe s sedežem na ozemlju te države članice, ki so kljub temu, da so pravno neodvisne, med seboj finančno, ekonomsko in organizacijsko tesno povezane“ (moj poudarek).
7      Glej sodbi z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 21), in z dne 1. aprila 2014, Felixstowe Dock and Railway Company in drugi
(C‑80/12, EU:C:2014:200, točka 17 z navedeno sodno prakso).
8      Glej tudi sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 22); z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 45); z dne 26. junija 2008, Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365, točka 77), in z dne 12. decembra 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, točka 43).
9      Glej, a contrario: sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 31); z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 48), in z dne 27. novembra 2008, Papillon (C‑418/07, EU:C:2008:659, točka 32).
10      Glej sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 32); z dne 12. junija 2018, Bevola in Jens W. Trock (C‑650/16, EU:C:2018:424, točka 20), in z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točka 20).
11      Glej sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 33); z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 28), in z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točka 22).
12      Glej sodbe z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točke 29); z dne 15. maja 2008, Lidl Belgium (C‑414/06, EU:C:2008:278, točka 32), in z dne 13. decembra 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, točka 46).
13      Tako je bilo izrecno odločeno v sodbi z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točka 30).
14      Tako povsem ustrezno v sodbi z dne 25. februarja 2010, X Holding (C‑337/08, EU:C:2010:89, točka 32).
15      Sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 27).
16      Sodba z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 43).
17      V tem smislu je povečanje vrednosti deležev kapitala (posredno) obvladovanih družb vnukinj (posredno) pripadlo matični družbi rezidentki, torej prav tako znotraj države.
18      Glej sodbo z dne 12. junija 2014, SCA Group Holding in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:1758, točka 51).
19      Glej moje sklepne predloge v združenih zadevah Inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen in drugi (C‑39/13 do C‑41/13, EU:C:2014:104, točka 45).
20      Sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370).
21      Sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 36).
22      O dogmatski utemeljitvi podrobneje v mojih sklepnih predlogih v zadevi Google Ireland (C‑482/18, EU:C:2019:728, točke 35 in naslednje).
23      Glej sodbo z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 63), v tem smislu glej tudi: sodbi z dne 24. oktobra 2018, XC in drugi (C‑234/17, EU:C:2018:853, točka 22), ter z dne 21. decembra 2016, TDC (C‑327/15, EU:C:2016:974, točka 89 in naslednje).
24      Glej sodbi z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 65), in z dne 20. decembra 2017, Caterpillar Financial Services (C‑500/16, EU:C:2017:996, točka 41).
25      Glej sodbo z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 66); z dne 24. oktobra 2018, XC in drugi (C‑234/17, EU:C:2018:853, točka 49), in z dne 22. februarja 2018, INEOS Köln (C‑572/16, EU:C:2018:100, točka 44).
26      Glej sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 67); z dne 8. septembra 2011, Q-Beef in Bosschaert (C‑89/10 in C‑96/10, EU:C:2011:555, točka 36), in z dne 15. aprila 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, točka 29).
27      Glej sodbi z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 67), in z dne 8. septembra 2011, Q-Beef in Bosschaert (C‑89/10 in C‑96/10, EU:C:2011:555, točka 47).
28      Glej sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 68); z dne 8. septembra 2011, Q-Beef in Bosschaert (C‑89/10 in C‑96/10, EU:C:2011:555, točka 51), in z dne 15. aprila 2010, Barth (C‑542/08, EU:C:2010:193, točka 33).
29      Glej sodbe z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 69); z dne 25. novembra 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, točka 77); z dne 24. marca 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, točka 62), in z dne 8. marca 2001, Metallgesellschaft in drugi (C‑397/98 in C‑410/98, EU:C:2001:134, točke 104 do 106).
30      Glej sodbi z dne 25. novembra 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, točka 81), in z dne 8. marca 2001, Metallgesellschaft in drugi (C‑397/98 in C‑410/98, EU:C:2001:134, točka 104).
31      Sodba z dne 14. maja 2020, B in drugi (Vertikalna in horizontalna davčna integracija) (C‑749/18, EU:C:2020:370, točka 55 in naslednje).
32      Tako v sodbi z dne 8. marca 2001, Metallgesellschaft in drugi (C‑397/98 in C‑410/98, EU:C:2001:134, točka 104).
33      Tako sodba z dne 25. novembra 2010, Fuß (C‑429/09, EU:C:2010:717, točki 80 in 81).
34      Tako je bilo izrecno odločeno v sodbi z dne 24. marca 2009, Danske Slagterier (C‑445/06, EU:C:2009:178, točka 65).