Προσωρινό κείμενο
ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
MAJA BRKAN
της 4ης Φεβρουαρίου 2026 (1)
Συνεκδικαζόμενες υποθέσεις T‑685/24 και T‑686/24 [Jelgratz και Buchgint] (i)
A (T‑685/24)
B (T‑686/24)
κατά
Hauptzollamt
[αίτηση του Finanzgericht Berlin-Brandenburg (φορολογικού δικαστηρίου Βερολίνου-Βρανδεμβούργου, Γερμανία) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]
« Προδικαστική παραπομπή – Ειδικοί φόροι κατανάλωσης – Οδηγία 2008/118/ΕΚ – Οδηγία (ΕΕ) 2020/262 – Προϊόντα τα οποία αποκτώνται και μεταφέρονται από ιδιώτη από ένα κράτος μέλος σε άλλο – Προϊόντα τα οποία προορίζονται για ίδια χρήση του ιδιώτη – Έννοια – Εθνική ρύθμιση αποκλείουσα από την εν λόγω έννοια τα προϊόντα που αποκτώνται με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος μεταβίβασή τους σε άλλο πρόσωπο »
Εισαγωγή
1.        Οι υπό κρίση αιτήσεις προδικαστικής αποφάσεως αφορούν την ερμηνεία του άρθρου 32 της οδηγίας 2008/118/ΕΚ του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 2008, σχετικά με το γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης και για την κατάργηση της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ (ΕΕ 2009, L 9, σ. 12), και του άρθρου 32 της οδηγίας 2020/262/ΕΕ του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 2019, για τη θέσπιση του γενικού καθεστώτος των ειδικών φόρων κατανάλωσης (ΕΕ 2020, L 58, σ. 4).
2.        Οι εν λόγω αιτήσεις υποβλήθηκαν στο πλαίσιο δύο ένδικων διαφορών οι οποίες ανέκυψαν μεταξύ των A και B, αφενός, και του Hauptzollamt Frankfurt (Oder) (κεντρικού τελωνείου Φρανκφούρτης επί του Όντερ, Γερμανία, στο εξής: φορολογική αρχή), αφετέρου, σχετικά με την καταβολή του φόρου καπνού σε σχέση με τσιγάρα και άλλα προϊόντα καπνού που τα ως άνω πρόσωπα μετέφεραν από την Πολωνία στη Γερμανία. Ο εν λόγω φόρος, ο οποίος θεσπίστηκε με τον Tabaksteuergesetz (νόμο περί φόρου επί του καπνού), καθιερώνει στη Γερμανία ειδικό φόρο κατανάλωσης, μεταξύ άλλων, επί των προϊόντων καπνού.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
3.        Στο πλαίσιο των υπό κρίση υποθέσεων κρίσιμα είναι, μεταξύ άλλων, τα άρθρα 32 και 33 των οδηγιών 2008/118 και 2020/262.
Το εθνικό δίκαιο
4.        Κατά το άρθρο 39, παράγραφος 2, του Tabaksteuerverordnung (διατάγματος περί φορολογίας καπνού, στο εξής: TabStV), όπως ίσχυε από την 1η Ιουλίου 2021 έως τις 28 Οκτωβρίου 2022 και όπως ισχύει από τις 29 Οκτωβρίου 2022:
«Η παράδοση προϊόντων καπνού σε άλλο πρόσωπο, ακόμη και άνευ ανταλλάγματος, δεν θεωρείται ίδια χρήση κατά το άρθρο 22 του [νόμου περί φορολογίας καπνού], ανεξαρτήτως της μεταφερόμενης ποσότητας.»
Οι διαφορές των κυρίων δικών και τα προδικαστικά ερωτήματα
Η υπόθεση T‑685/24
5.        Στις 6 Αυγούστου 2022, κατά την άφιξή του στη Γερμανία από την Πολωνία με το αυτοκίνητό του, ο A υποβλήθηκε σε έλεγχο από τις τελωνειακές αρχές. Οι αρχές διαπίστωσαν ότι ο A μετέφερε 800 τεμάχια τσιγάρων με πολωνικό φορολογικό επίσημα. Ο A δήλωσε ότι μετέφερε τα τσιγάρα για λογαριασμό γνωστού του και ότι ο ίδιος δεν ήταν καπνιστής. Εν συνεχεία, με πράξη βεβαίωσης φόρου, οι τελωνειακές αρχές προσδιόρισαν φόρο καπνού ύψους 144,17 ευρώ και κατάσχεσαν τα τσιγάρα των οποία η αξία ανερχόταν, κατά τον A, σε 135,83 ευρώ.
6.        Στο πλαίσιο της προσφυγής που άσκησε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου κατά της προμνησθείσας πράξης βεβαίωσης φόρου, ο A υποστηρίζει, μεταξύ άλλων, ότι αγόρασε τα κατασχεθέντα τσιγάρα για τον πατέρα του, ο οποίος κατοικεί στη Γερμανία, και ότι, ως εκ τούτου, πρέπει να θεωρηθεί ότι τα τσιγάρα αγοράστηκαν για «προσωπική χρήση». Αντικρούοντας το επιχείρημα αυτό, η φορολογική αρχή υποστηρίζει ότι, κατά το άρθρο 39 του TabStV, τα επίμαχα τσιγάρα μεταφέρθηκαν στη Γερμανία για εμπορικούς σκοπούς, δεδομένου ότι δεν επρόκειτο να καταναλωθούν από τον A. Επομένως, τα τσιγάρα δεν απαλλάσσονται από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης.
7.        Υπό τις συνθήκες αυτές, το Finanzgericht Berlin-Brandenburg (φορολογικό δικαστήριο Βερολίνου-Βρανδεμβούργου, Γερμανία) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα εξής προδικαστικά ερωτήματα:
«1)      Έχει το άρθρο 32 της [οδηγίας 2008/118] την έννοια ότι αντιτίθεται σε εθνική ερμηνεία σύμφωνα με την οποία, κατά την απόκτηση προϊόντων καπνού με σκοπό την παράδοσή τους σε άλλο πρόσωπο, ακόμη και άνευ ανταλλάγματος, η “ίδια χρήση” αποκλείεται, ανεξαρτήτως της μεταφερθείσας ποσότητας;
2)      Σε περίπτωση καταφατικής απάντησης στο πρώτο ερώτημα:
Έχει το άρθρο 32 της [οδηγίας 2008/118] την έννοια ότι, λαμβανομένων υπόψη των λοιπών στοιχείων, ιδίως δε του στοιχείου της ποσότητας, ο όρος “ίδια χρήση” συμπεριλαμβάνει μεν τα δώρα σε στενούς συγγενείς, όχι όμως και τα δώρα σε άλλα πρόσωπα;»
Η υπόθεση T‑686/24
8.        Στις 27 Απριλίου 2023, στο πλαίσιο ελέγχου στα γερμανικά σύνορα, οι τελωνειακές αρχές έλεγξαν τον B, προερχόμενο από την Πολωνία. Στην περίπτωση αυτή, ο B δήλωσε ότι μετέφερε δύο κούτες τσιγάρων και μία κούτα θερμαινόμενου καπνού (Heets), οι οποίες έφεραν πολωνικά φορολογικά επισήματα. Ειδικότερα, ο B δήλωσε ότι οι δύο κούτες τσιγάρων προορίζονταν για προσωπική χρήση, ο δε θερμαινόμενος καπνός προοριζόταν για τη θυγατέρα του. Οι φορολογικές αρχές κατάσχεσαν την κούτα θερμαινόμενου καπνού (Heets) και επέβαλαν φόρο καπνού ύψους 28,63 ευρώ στον B.
9.        Στο πλαίσιο της διαδικασίας ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, ο B αμφισβητεί τα μέτρα που λήφθηκαν εις βάρος του. Κατά τη φορολογική αρχή, δεν συντρέχει λόγος απαλλαγής των τσιγάρων από την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης. Ειδικότερα, στο μέτρο που ο B είχε την πρόθεση να προσφέρει την κούτα του θερμαινόμενου καπνού (Heets) στη θυγατέρα του, δεν μπορούσε να θεωρηθεί, κατά το άρθρο 39 του TabStV, ότι η εν λόγω κούτα μεταφέρθηκε στη Γερμανία για «ίδια χρήση» του B.
10.      Υπό τις συνθήκες αυτές, το Finanzgericht Berlin-Brandenburg (φορολογικό δικαστήριο Βερολίνου-Βρανδεμβούργου) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα εξής προδικαστικά ερωτήματα:
«1)      Έχει το άρθρο 32 της [οδηγίας 2020/262] την έννοια ότι αντιτίθεται σε ερμηνεία εθνικής διατάξεως σύμφωνα με την οποία επί απόκτησης προϊόντων καπνού με σκοπό την παράδοσή τους σε άλλο πρόσωπο, ακόμη και άνευ ανταλλάγματος, αποκλείεται η “ίδια χρήση”, ανεξαρτήτως της μεταφερόμενης ποσότητας;
2)      Σε περίπτωση καταφατικής απάντησης στο πρώτο ερώτημα:
Έχει το άρθρο 32 της [οδηγίας 2020/262] την έννοια ότι, λαμβανομένων υπόψη των λοιπών στοιχείων, ιδίως δε του στοιχείου της ποσότητας, ο όρος “ίδια χρήση” συμπεριλαμβάνει μεν τα δώρα σε στενούς συγγενείς, όχι όμως και τα δώρα σε άλλα πρόσωπα;»
11.      Στο πλαίσιο της διαδικασίας ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου, παρατηρήσεις υπέβαλαν η Γερμανική και η Σουηδική Κυβέρνηση καθώς και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή.
Ανάλυση
Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος
12.      Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί κατ’ ουσίαν να διευκρινιστεί αν το άρθρο 32 της οδηγίας 2008/118 και το άρθρο 32 της οδηγίας 2020/262 αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση κατά την οποία η έννοια της «ίδιας χρήσης» δεν καταλαμβάνει την απόκτηση βιομηχανοποιημένων καπνών από ιδιώτη σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, τούτο δε ανεξαρτήτως της ποσότητας των εν λόγω προϊόντων που πρόκειται να παραδοθούν στον τρίτο.
Προκαταρκτικές παρατηρήσεις
13.      Η ερμηνεία του άρθρου 32 των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, με σκοπό να απαντηθεί το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, καθιστά επιβεβλημένες ορισμένες προκαταρκτικές παρατηρήσεις.
14.      Πρώτον, λαμβανομένου υπόψη του περιεχομένου των αποφάσεων περί παραπομπής, από χρονικής απόψεως, στα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης T‑685/24, τα οποία έλαβαν χώρα τον Αύγουστο του 2022, εφαρμόζεται η οδηγία 2008/118 (2). Αντιθέτως, στα πραγματικά περιστατικά της υπόθεσης T‑686/24, τα οποία εκτυλίχθηκαν τον Απρίλιο του 2023, εφαρμόζεται η οδηγία 2020/262 (3). Το γράμμα του άρθρου 32 της οδηγίας 2020/262, παρά τις μικρές διαφορές στη διατύπωση, αντιστοιχεί κατ’ ουσίαν στο άρθρο 32 της οδηγίας 2008/118 (4). Ομοίως, οι διατάξεις των δύο οδηγιών οι οποίες είναι χρήσιμες για την ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης», καθώς και οι σκοποί που επιδιώκονται με τις εν λόγω οδηγίες, είναι ουσιαστικά παρόμοιες. Κατά συνέπεια, οι δύο υποθέσεις μπορούν να εξεταστούν από κοινού.
15.      Δεύτερον, οι υποθέσεις των κύριων δικών αφορούν βιομηχανοποιημένα καπνά (5), τα οποία είναι «προϊόντα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης» κατά το άρθρο 1, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 (6). Εν προκειμένω, προϊόντα καπνού που τέθηκαν σε ανάλωση σε ένα κράτος μέλος αποκτήθηκαν στο εν λόγω κράτος μέλος και μεταφέρθηκαν στο έδαφος άλλου κράτους μέλους. Ως εκ τούτου, τα πραγματικά περιστατικά των υποθέσεων των κύριων δικών εμπίπτουν στις διατάξεις του κεφαλαίου V της οδηγίας 2008/118, το οποίο επιγράφεται «Διακίνηση και φορολόγηση των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων μετά τη θέση τους σε ανάλωση», και του κεφαλαίου V της οδηγίας 2020/262, το οποίο φέρει τον τίτλο «Διακίνηση και φορολόγηση των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων μετά τη θέση τους σε ανάλωση». Σε κάθε οδηγία, τα προμνησθέντα κεφάλαια προβλέπουν τρία διακριτά καθεστώτα, ήτοι το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη, το καθεστώς που εφαρμόζεται στα προϊόντα που παραδίδονται ή κατέχονται για εμπορικούς σκοπούς και το καθεστώς των πωλήσεων εξ αποστάσεως.
16.      Το καθεστώς της απόκτησης από ιδιώτη προβλέπει ότι οι ειδικοί φόροι κατανάλωσης καταβάλλονται στο κράτος μέλος απόκτησης των υποκείμενων στον ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων. Για την υπαγωγή στο εν λόγω καθεστώς, το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 απαιτεί την πλήρωση τριών προϋποθέσεων. Πρώτον, τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα πρέπει να αποκτώνται από ιδιώτη, δεύτερον, τα εν λόγω προϊόντα πρέπει να μεταφέρονται από ένα κράτος μέλος σε άλλο αυτοπροσώπως από τον εν λόγω ιδιώτη και, τρίτον, τα προϊόντα πρέπει να αποκτώνται για «ίδια χρήση» του ιδιώτη. Κατά τη νομολογία, οι τρεις ως άνω προϋποθέσεις, οι οποίες προβλέπονταν και στο άρθρο 8 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ (7), πρέπει να παρέχουν τη δυνατότητα απόδειξης του αυστηρά προσωπικού χαρακτήρα της κατοχής των υποκειμένων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης εμπορευμάτων τα οποία αποκτώνται εντός ενός κράτους και στη συνέχεια μεταφέρονται σε άλλο (8).
17.      Εν προκειμένω, το αιτούν δικαστήριο διαπιστώνει ότι η πλήρωση των δύο πρώτων προϋποθέσεων δεν αμφισβητείται. Επομένως, πρέπει να εξακριβωθεί αν μπορεί να πληρούται επίσης η τρίτη προϋπόθεση, η οποία αφορά την «ίδια χρήση» εκ μέρους του ιδιώτη που απέκτησε τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα. Ο χαρακτηρισμός των αποκτηθέντων προϊόντων ως προοριζόμενων για «ίδια χρήση» είναι καθοριστικής σημασίας στο μέτρο που προϊόντα τα οποία ο ιδιώτης αποκτά για σκοπούς εκτός της ίδιας χρήσης υπάγονται στο καθεστώς κατοχής για εμπορικούς σκοπούς που προβλέπεται στην οδηγία 2008/118 ή στο καθεστώς παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς που προβλέπεται στην οδηγία 2020/262 (9). Συγκεκριμένα, κατά το άρθρο 33, παράγραφος 1, πρώτο εδάφιο, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα τα οποία υπάγονται στο καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς υπόκεινται στους ειδικούς φόρους κατανάλωσης του κράτους μέλους προορισμού όταν κατέχονται ή παραδίδονται για εμπορικούς σκοπούς.
18.      Τρίτον, στο πλαίσιο της ερμηνείας των διατάξεων που διέπουν το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη, στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση Joustra, το Δικαστήριο έκρινε ότι η προϋπόθεση περί «ίδιας χρήσης» από τον ιδιώτη απαιτεί «να προορίζονται τα προϊόντα προς ικανοποίηση προσωπικών αναγκών του ιδιώτη που τα απέκτησε και αποκλείει, επομένως, τα προϊόντα που αποκτά ιδιώτης για να ικανοποιήσει τις ανάγκες άλλων ιδιωτών» (10). Υπογραμμίζεται ότι η εν λόγω ερμηνεία είχε δοθεί υπό πραγματικές περιστάσεις οι οποίες αφορούσαν ιδιώτη που είχε αποκτήσει σε ένα κράτος μέλος πολύ μεγάλη ποσότητα υποκείμενου σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντος (οίνου) (11), τόσο για δική του ανάγκη όσο και για τις ανάγκες τρίτων, οι οποίοι κατέβαλλαν στον ιδιώτη το τίμημα για το μέρος του προϊόντος που δεν προοριζόταν για ίδια χρήση από αυτόν.
19.      Οι πραγματικές περιστάσεις της υπόθεσης Joustra διαφέρουν σημαντικά από τις πραγματικές περιστάσεις των υποθέσεων των κύριων δικών, στις οποίες ιδιώτης απέκτησε προϊόντα με σκοπό να τα παραδώσει, άνευ ανταλλάγματος, σε τρίτους μέλη της οικογένειάς του και στις οποίες οι ποσότητες των προϊόντων καπνού που μεταφέρθηκαν από ένα κράτος μέλος σε άλλο δεν υπερβαίνουν τα ενδεικτικά επίπεδα που προβλέπονται στο άρθρο 32, παράγραφος 3, στοιχείο αʹ, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262. Επομένως, με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί αν η ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης» από τον ιδιώτη, την οποία το Δικαστήριο προέκρινε στην υπόθεση Joustra, πρέπει να εφαρμοστεί επίσης στις υποθέσεις που έχουν υποβληθεί στην κρίση του.
20.      Προκειμένου να απαντηθεί το ανωτέρω ερώτημα του αιτούντος δικαστηρίου, πρέπει, κατ’ αρχάς, να εξακριβωθεί αν η έννοια της «ίδιας χρήσης» κατά το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 συνιστά αυτοτελή έννοια του δικαίου της Ένωσης η οποία πρέπει να ερμηνεύεται ομοιόμορφα στο έδαφος όλων των κρατών μελών.
«Ίδια χρήση»: μια αυτοτελής έννοια του δικαίου της Ένωσης
21.      Στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση EMU Tabac, το Δικαστήριο είχε κρίνει ότι το γράμμα του άρθρου 8 της οδηγίας 92/12 δεν περιείχε καμία ρητή αναφορά στην εθνική ρύθμιση (12). Επομένως, οι έννοιες που περιέχονταν στην εν λόγω διάταξη, ήτοι «ιδιώτες», «δική τους ανάγκη» και «μεταφέρουν αυτοπροσώπως», συνιστούσαν αυτοτελείς έννοιες του δικαίου της Ένωσης οι οποίες, ελλείψει ρητής παραπομπής στο δίκαιο των κρατών μελών για τον προσδιορισμό του νοήματος και του περιεχομένου τους, έπρεπε κανονικά να ερμηνεύονται κατά τρόπο αυτοτελή και ενιαίο σε ολόκληρη την Ένωση (13).
22.      Επισημαίνεται ότι το γράμμα του άρθρου 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 είναι, κατ’ ουσίαν, παρόμοιο με το γράμμα του άρθρου 8 της οδηγίας 92/12. Είναι αληθές ότι, στις οδηγίες 2008/118 και 2020/262, ο νομοθέτης περιέλαβε στο άρθρο 32 μια δεύτερη παράγραφο, η οποία δεν υπήρχε στο άρθρο 8 της οδηγίας 92/12. Κατά το άρθρο 32, παράγραφος 2, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, για να προσδιορίσουν κατά πόσο τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα τα οποία αναφέρονται στην παράγραφο 1 προορίζονται για ίδια χρήση ενός ιδιώτη, τα κράτη μέλη λαμβάνουν υπόψη τουλάχιστον τα στοιχεία που μνημονεύονται στο άρθρο 32, παράγραφος 2, στοιχεία αʹ έως εʹ, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262. Εντούτοις, η προσθήκη της εν λόγω παραγράφου 2 δεν μπορεί να θεωρηθεί ως ρητή παραπομπή στο εθνικό δίκαιο ικανή να εμποδίσει το Γενικό Δικαστήριο να δώσει, στους όρους του άρθρου 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, αυτοτελή και ομοιόμορφο ορισμό κατά το δίκαιο της Ένωσης. Συγκεκριμένα, το άρθρο 32, παράγραφος 2, των ανωτέρω οδηγιών δεν προβλέπει ότι η έννοια της «ίδιας χρήσης» προσδιορίζεται σύμφωνα με την εθνική νομοθεσία των κρατών μελών. Η εν λόγω διάταξη περιέχει απλώς και μόνον μη εξαντλητικό κατάλογο κριτηρίων, τα οποία τα κράτη μέλη οφείλουν να λαμβάνουν υπόψη ώστε να μπορούν να εκτιμήσουν αν η απόκτηση υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης αγαθών εμπίπτει στην έννοια της «ίδιας χρήσης», η οποία συνιστά αυτοτελή έννοια του δικαίου της Ένωσης.
23.      Είναι αληθές ότι, για να προσδιορίσουν αν ένα υποκείμενο σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόν προορίζεται για ίδια χρήση ιδιώτη, στο πλαίσιο της εφαρμογής του κριτηρίου που προβλέπεται στο άρθρο 32, παράγραφος 2, στοιχείο εʹ, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, σχετικά με την ποσότητα των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων, τα κράτη μέλη διαθέτουν κάποιο περιθώριο εκτίμησης. Συγκεκριμένα, κατά την εφαρμογή του εν λόγω ποσοτικού κριτηρίου, το άρθρο 32, παράγραφος 3, ορίζει ότι τα κράτη μέλη μπορούν να ορίζουν, απλώς και μόνον ως αποδεικτικό στοιχείο, ενδεικτικά ποσοτικά επίπεδα, διευκρινιζομένου ότι, για τον καπνό, τα εν λόγω επίπεδα δεν επιτρέπεται να είναι κατώτερα από 800 τεμάχια για τα τσιγάρα και από 1 χιλιόγραμμο για τον καπνό για κάπνισμα. Λόγω της ευελιξίας που παρέχουν οι οδηγίες 2008/118 και 2020/262, ο χαρακτηρισμός απόκτησης ως προοριζόμενης για ίδια χρήση από ιδιώτη μπορεί να διαφέρει από ένα κράτος μέλος σε άλλο.
24.      Εντούτοις, δεδομένου ότι το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 δεν περιέχει καμία ρητή παραπομπή στο δίκαιο των κρατών μελών για τον προσδιορισμό του νοήματος και του περιεχομένου της επίμαχης έννοιας, η ερμηνεία της έννοιας «ίδια χρήση», καθεαυτήν, δεν μπορεί να διαφέρει από ένα κράτος μέλος σε άλλο. Για παράδειγμα, εάν τα κράτη μέλη διέθεταν περιθώριο εκτίμησης για να προσδιορίσουν αν η απόκτηση, από ιδιώτη, υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτους σε άλλο κράτος μέλος συνιστά ή όχι απόκτηση από ιδιώτη για «ίδια χρήση», θα υπήρχε κίνδυνος αποκλίσεων στην εφαρμογή της εν λόγω έννοιας ο οποίος θα μπορούσε να θίξει την απαίτηση περί ομοιόμορφης εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης.
Επί της ερμηνείας της έννοιας της «ίδιας χρήσης»
25.      Κατά πάγια νομολογία, κατά την ερμηνεία διάταξης του δικαίου της Ένωσης πρέπει να λαμβάνονται υπόψη όχι μόνον το γράμμα της και οι σκοποί που επιδιώκει, αλλά και το πλαίσιο στο οποίο αυτή εντάσσεται καθώς και το σύνολο των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης, ενώ το ιστορικό της θέσπισής της μπορεί επίσης να προσφέρει στοιχεία χρήσιμα για την ερμηνεία της (14).
–       Γραμματική ερμηνεία
26.      Ορισμένες γλωσσικές αποδόσεις του άρθρου 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, περιλαμβανομένων των αποδόσεων στην αγγλική («own use»), την ιταλική («uso personale»), την ισπανική («uso propio»), την πορτογαλική («uso pessoal»), τη σλοβενική («lastno uporabo») και την κροατική («vlastitu uporabu») γλώσσα, χρησιμοποιούν διατυπώσεις κατά τις οποίες τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης αγαθά πρέπει να χρησιμοποιούνται προσωπικά από τον ιδιώτη που τα αποκτά.
27.      Σε άλλες γλωσσικές αποδόσεις χρησιμοποιούνται διατυπώσεις οι οποίες δεν αποκλείουν το ενδεχόμενο τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα να μπορούν να χρησιμοποιηθούν από πρόσωπο διαφορετικό από τον ιδιώτη που τα απέκτησε. Τούτο συμβαίνει, μεταξύ άλλων, στην περίπτωση των αποδόσεων στη γαλλική («besoins propres»), τη γερμανική («Eigenbedarf») και την ολλανδική («eigen behoeften») γλώσσα. Συγκεκριμένα, οι ανωτέρω διατυπώσεις μπορεί να επιδέχονται, σε κάποιον βαθμό, ερμηνεία κατά την οποία η «ίδια χρήση» μπορεί να περιλαμβάνει ορισμένες αποκτήσεις προϊόντων οι οποίες πραγματοποιούνται με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοση σε τρίτο.
28.      Επομένως, το γράμμα του άρθρου 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 δεν καθιστά δυνατό να συναχθεί κατά τρόπο αδιαμφισβήτητο αν η έννοια της «ίδιας χρήσης» απαιτεί οπωσδήποτε τη χρήση των προϊόντων καπνού από τον ιδιώτη που τα απέκτησε σε άλλο κράτος μέλος.
–       Συστηματική ερμηνεία
29.      Πρέπει να εξακριβωθεί αν το πλαίσιο στο οποίο εντάσσεται η έννοια της «ίδιας χρήσης» παρέχει ενδείξεις προκειμένου να διαπιστωθεί αν η εν λόγω έννοια καταλαμβάνει τα προϊόντα καπνού που ο ιδιώτης απέκτησε με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοση σε τρίτο.
30.      Όταν προϊόντα τα οποία τέθηκαν σε ανάλωση σε ένα κράτος μέλος μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος, το κεφάλαιο V των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 προβλέπει τρία διακριτά καθεστώτα. Πρόκειται για το καθεστώς που εφαρμόζεται στην απόκτηση από ιδιώτη και προβλέπεται στο άρθρο 32 των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, το καθεστώς της κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς, που προβλέπεται στα άρθρα 33 και 34 της οδηγίας 2008/118 και στα άρθρα 32 έως 43 της οδηγίας 2020/262, και το καθεστώς των πωλήσεων εξ αποστάσεως, που προβλέπεται στο άρθρο 36 της οδηγίας 2008/118 και στο άρθρο 44 της οδηγίας 2020/262.
31.      Αφενός, το καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς δεν εφαρμόζεται όταν τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα υπάγονται στο καθεστώς πωλήσεων εξ αποστάσεως.
32.      Αφετέρου, όσον αφορά τη σχέση μεταξύ του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη και του καθεστώτος κατοχής για εμπορικούς σκοπούς που προβλεπόταν από την οδηγία 92/12, με τις προτάσεις του στην υπόθεση Joustra, ο γενικός εισαγγελέας F. G. Jacobs παρατήρησε ότι «εμπορεύματα που πωλούνται για προσωπική χρήση ιδιωτών και εμπορεύματα που διατίθενται για εμπορικούς σκοπούς είναι δύο κατηγορίες που αποκλείουν η μία την άλλη» (15). Ομοίως, στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση Metro Cash & Carry Danmark, το Δικαστήριο είχε υπενθυμίσει ότι «τα προϊόντα που δεν βρίσκονται στην κατοχή προσώπου για προσωπικούς σκοπούς πρέπει να θεωρούνται οπωσδήποτε ότι κατέχονται για εμπορικό σκοπό» (16). Η ανωτέρω σχέση αμοιβαίου αποκλεισμού μεταξύ του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη και του καθεστώτος κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς προκύπτει επίσης από την εξέλιξη της νομοθεσίας. Συγκεκριμένα, κατά το άρθρο 33, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2008/118 και το άρθρο 33, παράγραφος 2, της οδηγίας 2020/262, το καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς δεν εφαρμόζεται όταν τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα υπάγονται στο καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη που προβλέπεται στο άρθρο 32, παράγραφος 1, των εν λόγω οδηγιών. Επομένως, όταν προϊόντα αποκτώνται από ιδιώτη σε ένα κράτος μέλος, κάθε προϊόν που δεν αποκτάται για «ίδια χρήση» υπάγεται στο καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς. Το γεγονός ότι το εν λόγω καθεστώς συνδέεται με εμπορικούς σκοπούς δεν συνεπάγεται ότι η άνευ ανταλλάγματος παράδοση από ιδιώτη σε τρίτο προϊόντων υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης αποκλείεται αυτομάτως από το καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς. Συγκεκριμένα, το καθεστώς κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς δεν εφαρμόζεται μόνον όταν η εν λόγω άνευ ανταλλάγματος παράδοση σε τρίτο θεωρείται περίπτωση που εμπίπτει στην «ίδια χρήση» του αποκτώντος.
33.      Συναφώς, προκειμένου να εξακριβωθεί αν η έννοια της «ίδιας χρήσης» καταλαμβάνει τις αποκτήσεις από ιδιώτη προϊόντων υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης που προορίζονται να παραδοθούν άνευ ανταλλάγματος σε τρίτο, από τη συστηματική ερμηνεία προκύπτει ότι η εφαρμογή των κριτηρίων του άρθρου 32, παράγραφος 2, των οδηγιών 2008/112 και 2020/262 δεν καθιστά δυνατό να συναχθεί κατά τρόπο αδιαμφισβήτητο το περιεχόμενο της εν λόγω έννοιας. Συγκεκριμένα, από τα κριτήρια αυτά, τα οποία τα κράτη μέλη οφείλουν να εφαρμόζουν για να εξακριβώσουν αν τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης εμπορεύματα προορίζονται για «ίδια χρήση» ιδιώτη, τα κριτήρια που περιέχονται στο άρθρο 32, παράγραφος 2, στοιχεία αʹ έως δʹ, λόγω του γενικού και αόριστου χαρακτήρα τους, δεν καθιστούν δυνατό να συναχθεί σαφώς αν η άνευ ανταλλάγματος παράδοση τέτοιων προϊόντων από ιδιώτη σε τρίτο εμπίπτει στην επίμαχη έννοια. Ομοίως, όσον αφορά τα ενδεικτικά επίπεδα που μνημονεύονται στο άρθρο 32, παράγραφος 3, των ανωτέρω οδηγιών (17), κανένα στοιχείο δεν μπορεί να οδηγήσει στο συμπέρασμα ότι τα εν λόγω επίπεδα, τα οποία είναι, εξάλλου, σχετικά υψηλά, καθορίστηκαν λαμβάνοντας υπόψη αυστηρά προσωπική χρήση των προϊόντων από τον αποκτώντα ή ότι πρόκειται περί επιπέδων πέραν των οποίων υπάρχει κίνδυνος ο αποκτών να παραδώσει τα προϊόντα σε τρίτο άνευ ανταλλάγματος.
34.      Στο μέτρο που η συστηματική ερμηνεία δεν οδηγεί σε ασφαλή συμπεράσματα, θα εξετάσω το ιστορικό θέσπισης και την εξέλιξη του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη.
–       Ιστορικό θέσπισης και εξέλιξη του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη
35.      Προκαταρκτικώς, επισημαίνεται ότι, με την πρόταση η οποία κατέληξε στην έκδοση της οδηγίας 92/12, η Επιτροπή δεν είχε προτείνει τη θέσπιση του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη (18). Συγκεκριμένα, λόγω της απουσίας πραγματικής εναρμόνισης των ειδικών φόρων κατανάλωσης, τα κράτη μέλη είχαν ζητήσει την εισαγωγή του ανωτέρω καθεστώτος στο άρθρο 8 της εν λόγω οδηγίας, προκειμένου η θέση σε ανάλωση των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων να εξαρτηθεί από την πλήρωση των τριών προϋποθέσεων που μνημονεύθηκαν στο σημείο 16 των παρουσών προτάσεων (19).
36.      Από τις προπαρασκευαστικές εργασίες των οδηγιών 2008/118 (20) και 2020/262 προκύπτει ότι, λόγω της απουσίας εναρμόνισης των ειδικών φόρων κατανάλωσης, το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη συνιστά μια από τις κύριες πηγές προβληματισμού των κρατών μελών, ειδικότερα δε εκείνων που εφαρμόζουν ειδικούς φόρους κατανάλωσης υψηλότερους από τους ισχύοντες στα γειτονικά κράτη μέλη (21).
37.      Με την πρόταση του 2008, η Επιτροπή είχε προτείνει πλείονες σημαντικές τροποποιήσεις του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη (22). Ειδικότερα, μολονότι ορισμένα κράτη μέλη επιθυμούσαν να προκριθεί στενή ερμηνεία της αρχής της ελεύθερης κυκλοφορίας των προϊόντων που αποκτώνται από ιδιώτες (23), η Επιτροπή είχε προτείνει η εν λόγω αρχή να εφαρμόζεται στο σύνολο των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων που αποστέλλονται από έναν ιδιώτη σε άλλον χωρίς άμεση ή έμμεση καταβολή αντιτίμου. Επομένως, από την εν λόγω πρόταση προκύπτει ότι η Επιτροπή έτεινε να θεωρεί ότι η έννοια της «ίδιας χρήσης» έπρεπε να καταλαμβάνει τις αποκτήσεις που πραγματοποιεί ιδιώτης με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοση σε τρίτο. Επιπλέον, η Επιτροπή είχε προτείνει επίσης τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα, εκτός των προϊόντων καπνού, να μπορούν να αποκτώνται από ιδιώτη για λογαριασμό άλλου ιδιώτη. Εξάλλου, η Επιτροπή είχε προτείνει την κατάργηση της δυνατότητας των κρατών μελών να εφαρμόζουν ενδεικτικά επίπεδα. Επιβάλλεται η διαπίστωση ότι ο νομοθέτης δεν περιέλαβε στην οδηγία 2008/118 ουδεμία από τις ανωτέρω προτάσεις που αποσκοπούσαν στην τροποποίηση του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη. Επομένως, λαμβανομένης υπόψη της επιθυμίας ορισμένων κρατών μελών να προκριθεί στενή ερμηνεία του εν λόγω καθεστώτος, ενδέχεται βούληση του νομοθέτη να ήταν να μην υιοθετήσει την προσέγγιση της Επιτροπής που έτεινε στη δυνατότητα συμπερίληψης, στην έννοια της «ίδιας χρήσης», των άνευ ανταλλάγματος παραδόσεων προϊόντων μεταξύ ιδιωτών.
38.      Για το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη, στο πλαίσιο της διαδικασίας έκδοσης της οδηγίας 2020/262, η Επιτροπή περιορίστηκε σε αμιγώς συντακτικές τροποποιήσεις (24), τις οποίες, ως επί το πλείστον, ο νομοθέτης υιοθέτησε. Επισημαίνεται ότι, στο πλαίσιο της διαδικασίας που κατέληξε στην έκδοση της οδηγίας 2020/262, η Επιτροπή επέλεξε μια θέση εκ διαμέτρου αντίθετη από εκείνη της πρότασης του 2008, καθόσον θεώρησε ότι η έννοια της «ίδιας χρήσης» παραπέμπει αποκλειστικά και μόνον στην προσωπική κατανάλωση του αποκτώντος και αποκλείει, επομένως, τα δώρα που προορίζονται για άλλα πρόσωπα (25). Επομένως, μολονότι η θέση της Επιτροπής εξελίχθηκε με την πάροδο του χρόνου, η θέση του νομοθέτη παρέμεινε σταθερή όσον αφορά το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη, το οποίο δεν έχει τροποποιηθεί ουσιαστικά μετά την οδηγία 92/12.
–       Τελολογική ερμηνεία
39.      Οι οδηγίες 2008/118 και 2020/262 σκοπούν να θεσπίσουν εναρμονισμένο γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης ώστε να διασφαλίζεται η ελεύθερη κυκλοφορία των οικείων προϊόντων και, κατά συνέπεια, η ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς (26). Όσον αφορά το καθεστώς απόκτησης από ιδιώτη, από την αιτιολογική σκέψη 27 της οδηγίας 2008/118 και την αιτιολογική σκέψη 40 της οδηγίας 2020/262 συνάγεται ότι σκοπός του εν λόγω καθεστώτος είναι η εφαρμογή της αρχής που διέπει την εσωτερική αγορά. Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι, όπως συνάγεται από το σημείο 35 των παρουσών προτάσεων, ο νομοθέτης θέσπισε το εν λόγω καθεστώς με την οδηγία 92/12 λόγω της απουσίας πραγματικής εναρμόνισης των ειδικών φόρων κατανάλωσης, προκειμένου να εξαρτήσει την κυκλοφορία των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων από την πλήρωση των τριών προϋποθέσεων που προβλέπονταν στο άρθρο 8 της εν λόγω οδηγίας, οι οποίες επαναλήφθηκαν στο άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262.
40.      Όσον αφορά την οδηγία 2008/118, από τη νομολογία προκύπτει ότι, στους σκοπούς που επιδιώκονται με αυτήν, καταλέγεται η πάταξη της φοροδιαφυγής, της φοροαποφυγής και των ενδεχόμενων καταχρήσεων (27). Τούτος είναι επίσης ένας εκ των σκοπών που επιδιώκονται με την οδηγία 2020/262, κατά μείζονα λόγο διότι από την αιτιολογική σκέψη 41 της εν λόγω οδηγίας συνάγεται ότι, λόγω των ενίοτε σημαντικών αποκλίσεων στα επίπεδα ειδικού φόρου κατανάλωσης, ιδίως επί των προϊόντων καπνού, που εφαρμόζουν, τα κράτη μέλη πρέπει να είναι σε θέση να περιορίζουν τους κινδύνους οι οποίοι διευκολύνουν τη φορολογική απάτη, τη φοροαποφυγή ή την κατάχρηση, απειλούν ή υπονομεύουν τη δημόσια τάξη ή την προστασία της υγείας και της ζωής των ανθρώπων.
41.      Όσον αφορά ειδικότερα τα προϊόντα καπνού, το άρθρο 1, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 παραπέμπει στα βιομηχανοποιημένα καπνά που εμπίπτουν στην οδηγία 2011/64 (28). Από την αιτιολογική σκέψη 2 της εν λόγω οδηγίας προκύπτει, όμως, ότι η φορολογική νομοθεσία της Ένωσης για τα προϊόντα καπνού πρέπει να εξασφαλίζει την ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς και, ταυτόχρονα, ένα υψηλό επίπεδο προστασίας της ανθρώπινης υγείας, όπως προβλέπεται στο άρθρο 168 ΣΛΕΕ. Ως εκ τούτου, κατά τη γνώμη μου, καθόσον οι οδηγίες 2008/118 και 2020/262 αφορούν τα προϊόντα καπνού, πρέπει να θεωρηθεί ότι εμπίπτουν στη φορολογική νομοθεσία που εφαρμόζεται στον καπνό.
42.      Ως εκ τούτου, η έννοια της «ίδιας χρήσης» πρέπει να ερμηνευθεί υπό το πρίσμα των σκοπών πάταξης της φοροδιαφυγής, της φοροαποφυγής και των ενδεχόμενων καταχρήσεων, καθώς και της προστασίας της ανθρώπινης υγείας.
43.      Πρώτον, διασταλτική ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης», η οποία θα καθιστούσε δυνατή την απόκτηση προϊόντων καπνού από ιδιώτη σε κράτος μέλος το οποίο εφαρμόζει χαμηλούς συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης επί των προϊόντων αυτών (κράτος μέλος απόκτησης) με σκοπό, εν συνεχεία, την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο που διαμένει σε άλλο κράτος μέλος το οποίο εφαρμόζει υψηλότερους συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης (κράτος μέλος προορισμού), μπορεί να διευκολύνει τη φοροδιαφυγή, τη φοροαποφυγή ή την κατάχρηση.
44.      Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι το Δικαστήριο έχει επισημάνει ότι η αγορά των τσιγάρων προσφέρεται ιδιαιτέρως για την ανάπτυξη παράνομου εμπορίου (29). Πάντως, η δυνατότητα υπαγωγής στο καθεστώς που προβλέπεται στο άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, βάσει του ισχυρισμού και μόνον του ιδιώτη που απέκτησε τα προϊόντα καπνού ότι τα εν λόγω προϊόντα προορίζονται να παραδοθούν άνευ ανταλλάγματος σε τρίτο στο κράτος μέλος προορισμού, ενέχει κίνδυνο όχι μόνον φοροαποφυγής ή φοροδιαφυγής, αλλά και κατάχρησης.
45.      Αφενός, ιδίως για τις παραδόσεις προϊόντων καπνού από ιδιώτη σε τρίτο ο οποίος δεν είναι ο/η σύζυγος ή εξαρτώμενο μέλος της οικογένειάς του, υφίσταται μη αμελητέος κίνδυνος οι εν λόγω παραδόσεις να πραγματοποιούνται έναντι άμεσου ή έμμεσου αντιτίμου. Λόγω των σημαντικών ροών καπνού που οι ιδιώτες μεταφέρουν από κράτη μέλη απόκτησης τα οποία εφαρμόζουν χαμηλούς συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης σε κράτη μέλη προορισμού τα οποία εφαρμόζουν υψηλότερους συντελεστές (30), όπως επισημαίνει η Γερμανική Κυβέρνηση με τις παρατηρήσεις της, οι εθνικές αρχές δεν είναι σε θέση να ελέγχουν τις χρηματικές ροές μεταξύ των αποκτώντων τα προϊόντα καπνού και των παραληπτών των εν λόγω προϊόντων. Η απόκτηση, όμως, από ιδιώτη προϊόντων καπνού σε ένα κράτος μέλος σε σχέση με την οποία καταβάλλεται σε άλλο κράτος μέλος άμεσο ή έμμεσο αντίτιμο από τον τρίτο στον οποίο παραδίδονται τα εν λόγω προϊόντα συνιστά, ανεξαρτήτως της ποσότητας προϊόντων καπνού που παραδίδεται, παράβαση των προϋποθέσεων που προβλέπονται στο άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262. Συγκεκριμένα, τέτοια πρακτική, η οποία μπορεί να εξομοιωθεί με απόκτηση προϊόντων καπνού από ιδιώτη «για λογαριασμό» άλλου ιδιώτη, συνιστά παράβαση, αφενός, της απαίτησης απόκτησης για «ίδια χρήση» και, αφετέρου, της απαίτησης μεταφοράς από τον ιδιώτη αυτοπροσώπως. Επομένως, τέτοια πρακτική συνιστά φοροαποφυγή ή κατάχρηση.
46.      Αφετέρου, είναι αληθές ότι μπορεί να γίνει βασίμως δεκτό ότι οι παραδόσεις προϊόντων καπνού από ιδιώτη στον/στη σύζυγο ή σε εξαρτώμενο μέλος της οικογένειάς του πραγματοποιούνται άνευ ανταλλάγματος. Εντούτοις, εάν θεωρούνταν ότι η χρήση εκ μέρους του/της συζύγου του ιδιώτη και των εξαρτώμενων μελών της οικογένειάς του εμπίπτει στην «ίδια χρήση» του ιδιώτη, θα προέκυπτε μη αμελητέος κίνδυνος κατάχρησης. Συγκεκριμένα, ο ιδιώτης θα μπορούσε να επικαλεστεί την ερμηνεία αυτή για να δικαιολογήσει το δικαίωμα μεταφοράς από ένα κράτος μέλος σε άλλο ποσοτήτων τσιγάρων που υπερβαίνουν σημαντικά τα ενδεικτικά επίπεδα που προβλέπονται στο άρθρο 32, παράγραφος 3, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262. Ο κίνδυνος κατάχρησης είναι αυξημένος κατά μείζονα λόγο διότι τα προμνησθέντα ενδεικτικά επίπεδα δεν υπόκεινται σε οποιονδήποτε χρονικό περιορισμό. Συγκεκριμένα, ο ίδιος ιδιώτης ο οποίος έχει σύζυγο και δύο εξαρτώμενους άμεσους κατιόντες θα μπορούσε, εντός ολίγων ημερών, να μεταφέρει από ένα κράτος μέλος σε άλλο 3 200 τσιγάρα για «ίδια χρήση» (31). Σε τέτοια περίπτωση, εάν υποτεθεί ότι ο ιδιώτης που αποκτά τα τσιγάρα είναι καπνιστής, το εν λόγω πρόσωπο θα έχει αποκτήσει 2 400 τσιγάρα στο κράτος μέλος απόκτησης με σκοπό την πραγματική χρήση τους από πρόσωπα, εκτός του ιδίου, στο κράτος μέλος προορισμού. Λαμβανομένης υπόψη της μεταφερόμενης από το ένα κράτος μέλος στο άλλο ποσότητας προϊόντων καπνού, τέτοια πρακτική θα είναι καταχρηστική. Κατά τα λοιπά, δεδομένου ότι οι εθνικές αρχές δεν μπορούν να ελέγξουν αν τα προϊόντα καπνού παραδίδονται πραγματικά άνευ ανταλλάγματος στον/στη σύζυγο του ιδιώτη ή στο εξαρτώμενο μέλος της οικογένειάς του, ο κίνδυνος κατάχρησης δεν μπορεί επίσης να αποκλειστεί.
47.      Επιπλέον, οι ιδιώτες που κάνουν χρήση του καθεστώτος που προβλέπεται στο άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 δεν υπόκεινται σε οποιεσδήποτε ιδιαίτερες διατυπώσεις κατά τη χρήση του εν λόγω καθεστώτος. Σε πρόσφατη μελέτη η οποία εκπονήθηκε για την Επιτροπή, λόγω, μεταξύ άλλων, της μικρής πιθανότητας οι ιδιώτες να υποβληθούν σε έλεγχο κατά τις μετακινήσεις τους, διαπιστώθηκε κατάχρηση του εν λόγω καθεστώτος, ειδικότερα όσον αφορά τις ποσότητες καπνού που μεταφέρουν ιδιώτες από κράτη μέλη απόκτησης τα οποία εφαρμόζουν χαμηλούς συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης σε κράτη μέλη προορισμού τα οποία εφαρμόζουν υψηλότερους συντελεστές (32). Μολονότι οι αριθμητικές εκτιμήσεις στερούνται αναπόφευκτα ακρίβειας, πλείονα αριθμητικά στοιχεία τα οποία παρατίθενται στην εν λόγω μελέτη είναι αξιομνημόνευτα (33). Στη Γερμανία, για παράδειγμα, οι αγορές ιδιωτών σε άλλα κράτη μέλη εκτιμήθηκαν, το 2023, σε 10,5 δισεκατομμύρια τσιγάρα και σε 4 000 τόνους λεπτοκομμένου καπνού, ποσότητα η οποία αντιπροσωπεύει περίπου το 15,9 % της εγχώριας κατανάλωσης τσιγάρων και περίπου το 16 % της εγχώριας κατανάλωσης λεπτοκομμένου καπνού και η οποία συνεπάγεται διαφυγόντα έσοδα ειδικού φόρου κατανάλωσης και φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) ύψους περίπου 2,8 δισεκατομμυρίων ευρώ. Η Γαλλία, όπου περίπου το 23,4 % της εγχώριας κατανάλωσης τσιγάρων και περίπου το 65 % της εγχώριας κατανάλωσης λεπτοκομμένου καπνού προήλθε από αγορές ιδιωτών σε άλλα κράτη μέλη, απώλεσε, το 2023, έσοδα ειδικού φόρου κατανάλωσης και ΦΠΑ τα οποία εκτιμήθηκαν σε περίπου 4,5 δισεκατομμύρια ευρώ. Επιπλέον, το ίδιο έτος, οι ροές τσιγάρων από άλλα κράτη μέλη αντιπροσώπευαν στη Φινλανδία περίπου το 28,6 %, στις Κάτω Χώρες περίπου το 24,8 %, στη Δανία περίπου το 23,5 % και στην Ιρλανδία περίπου το 22,7 % της εγχώριας κατανάλωσης, ποσοστά που συνεπάγονται επίσης σημαντικά διαφυγόντα έσοδα για τα εν λόγω κράτη μέλη.
48.      Επομένως, κατά τη γνώμη μου, υπό το πρίσμα του σκοπού της πάταξης της φοροδιαφυγής, της φοροαποφυγής και της κατάχρησης, η έννοια της «ίδιας χρήσης» δεν μπορεί να καταλαμβάνει τις αποκτήσεις από ιδιώτη προϊόντων καπνού σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, τούτο δε ανεξαρτήτως της αποκτηθείσας ποσότητας προϊόντων καπνού.
49.      Δεύτερον, υπενθυμίζεται ότι, κατά τη νομολογία, ο σκοπός της προστασίας της υγείας έχει υπέρτερη σπουδαιότητα σε σχέση με τα συμφέροντα οικονομικής φύσεως, η δε σπουδαιότητα του σκοπού αυτού μπορεί να δικαιολογήσει τις απορρέουσες αρνητικές οικονομικές συνέπειες, ακόμη και αν οι συνέπειες αυτές είναι σημαντικές (34). Όσον αφορά τους κινδύνους για την ανθρώπινη υγεία από την κατανάλωση καπνού, το Δικαστήριο έχει διαπιστώσει ότι η έκθεση στον καπνό του τσιγάρου αποτελεί αιτία θανάτου, ασθενειών και ανικανότητας (35). Επιπλέον, το Δικαστήριο εκτιμά ότι, όσον αφορά τα προϊόντα καπνού, η φορολογική ρύθμιση αποτελεί σημαντικό και αποτελεσματικό μέσο καταπολέμησης της κατανάλωσης των εν λόγω προϊόντων και, ως εκ τούτου, προστασίας της δημόσιας υγείας (36).
50.      Η διασταλτική ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης», πέραν της αυστηρά προσωπικής χρήσης προϊόντων καπνού από τον ιδιώτη που απέκτησε τα προϊόντα σε κράτος μέλος απόκτησης που εφαρμόζει χαμηλούς συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης και τα μετέφερε σε κράτος μέλος προορισμού που εφαρμόζει υψηλότερους συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης, ενέχει όμως σημαντικό κίνδυνο για την αποτελεσματικότητα της φορολογικής πολιτικής σχετικά με τα προϊόντα καπνού του κράτους μέλους προορισμού και, κατά συνέπεια, για την πολιτική του προστασίας της δημόσιας υγείας.
51.      Ειδικότερα, όταν ιδιώτης μεταβαίνει τακτικά σε κράτος μέλος απόκτησης το οποίο εφαρμόζει χαμηλούς συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης επί των προϊόντων καπνού και αγοράζει τακτικά τέτοια προϊόντα στο εν λόγω κράτος μέλος και σε ποσότητες κατώτερες των ενδεικτικών επιπέδων, όχι για αυστηρά προσωπική χρήση, αλλά, για παράδειγμα, για χρήση από τον/τη σύζυγό του/της που εργάζεται και ζει μαζί του σε κράτος μέλος το οποίο εφαρμόζει υψηλότερους συντελεστές ειδικού φόρου κατανάλωσης, η άνευ ανταλλάγματος παράδοση των εν λόγω προϊόντων στον/στη σύζυγό του/της έχει ως αποτέλεσμα να εξουδετερώνει τα αποτελέσματα της φορολογικής πολιτικής του κράτους μέλους προορισμού. Ως αποτέλεσμα της εν λόγω πρακτικής, ο/η σύζυγος του ιδιώτη που καταναλώνει τακτικά τα προϊόντα που προέρχονται από το κράτος μέλος απόκτησης δεν παροτρύνεται, λόγω των συνεπειών των τιμών των προϊόντων καπνού στο κράτος μέλος προορισμού, να μειώσει ή να παύσει την κατανάλωση των εν λόγω προϊόντων.
52.      Κατά συνέπεια, υπό το πρίσμα του σκοπού της προστασίας της ανθρώπινης υγείας, δεν μπορεί να γίνει δεκτό ότι η έννοια της «ίδιας χρήσης» καταλαμβάνει τις αποκτήσεις από ιδιώτη προϊόντων καπνού σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, τούτο δε ανεξαρτήτως της αποκτηθείσας ποσότητα προϊόντων καπνού.
53.      Από τις ανωτέρω παρατηρήσεις συνάγεται ότι η έννοια της «ίδιας χρήσης» καταλαμβάνει μόνο τις αποκτήσεις προϊόντων καπνού για αυστηρά προσωπική χρήση από τον αποκτώντα, τα δε επίμαχα προϊόντα δεν μπορούν να παραδοθούν σε τρίτο, ανεξαρτήτως της ποσότητας των προϊόντων καπνού που παραδίδονται.
54.      Είναι αληθές ότι, όπως επισημαίνει το αιτούν δικαστήριο, στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση Hauptzollamt B (Χαβιάρι από είδη οξυρρύγχου) (37), το Δικαστήριο έκρινε ότι η έννοια του «προσωπικού ή οικιακού αντικειμένου», κατά το άρθρο 2, στοιχείο ιʹ, του κανονισμού 338/97 (38), καταλαμβάνει τα προϊόντα που προορίζονται να προσφερθούν ως δώρο σε τρίτο, εφόσον από κανένα στοιχείο δεν προκύπτει εμπορικός σκοπός. Εντούτοις, ο επίμαχος στην υπόθεση εκείνη κανονισμός δεν έχει ως σκοπό την πάταξη της φοροδιαφυγής, της φοροαποφυγής και της κατάχρησης ούτε την προστασία της ανθρώπινης υγείας, όπως οι οδηγίες 2008/118 και 2020/262.
55.      Επομένως, όταν ιδιώτης δηλώνει, στο πλαίσιο ελέγχου των εθνικών αρχών, ότι απέκτησε προϊόντα καπνού σε ένα κράτος μέλος με σκοπό να τα παραδώσει άνευ ανταλλάγματος σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, η αναγνώριση από τον ιδιώτη ότι οι εν λόγω αποκτήσεις, ανεξαρτήτως ποσότητας, δεν προορίζονται για αυστηρά προσωπική χρήση αρκεί ώστε οι εθνικές αρχές να αρνηθούν να εφαρμόσουν το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262.
56.      Στο παρόν στάδιο εξέλιξης της νομοθεσίας, η ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης» κατά το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 εφαρμόζεται επίσης στα αλκοολούχα ποτά που μνημονεύονται στο άρθρο 1, παράγραφος 1, στοιχείο βʹ, των εν λόγω οδηγιών. Είναι αληθές ότι, όπως επισημαίνει η Σουηδική Κυβέρνηση με τις παρατηρήσεις της, η ανωτέρω ερμηνεία της έννοιας της «ίδιας χρήσης» έχει ως αποτέλεσμα να αποκλείει τη δυνατότητα ιδιώτη να προσφέρει ως δώρο φιάλες οινοπνευματωδών ποτών που απέκτησε σε κράτος μέλος διαφορετικό από το κράτος μέλος στο οποίο προορίζονται να προσφερθούν, εάν δεν κάνει χρήση του καθεστώτος πωλήσεων εξ αποστάσεως ή της διαδικασίας που προβλέπεται για το καθεστώς παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς της οδηγίας 2020/262. Συναφώς, αρκεί εντούτοις να διαπιστωθεί ότι, εάν υφίσταται κενό επί του ζητήματος αυτού στο άρθρο 32, παράγραφος 1, της οδηγίας 2020/262, θα απόκειται στον νομοθέτη της Ένωσης να το αντιμετωπίσει, ενδεχομένως, με τη λήψη των αναγκαίων μέτρων για την τροποποίηση της διάταξης, ώστε να προβλεφθεί, ρητώς, η δυνατότητα χρήσης του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη για την προσφορά φιαλών οίνου ως δώρο. Τέτοιο ενδεχόμενο δεν μπορεί να αποκλειστεί, δεδομένου ότι, όσον αφορά ειδικότερα τις συνέπειες στην ανθρώπινη υγεία, η νομοθεσία της Ένωσης για τα αλκοολούχα ποτά είναι λιγότερο αυστηρή από τη νομοθεσία που εφαρμόζεται στα προϊόντα καπνού (39).
57.      Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 32, παράγραφος 1, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 δεν αντιτίθεται σε εθνική ρύθμιση κατά την οποία η έννοια της «ίδιας χρήσης» δεν καταλαμβάνει την απόκτηση από ιδιώτη προϊόντων καπνού σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, τούτο δε ανεξαρτήτως της ποσότητας των εν λόγω προϊόντων που πρόκειται να παραδοθούν στον τρίτο.
Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος
58.      Λαμβανομένης υπόψη της απάντησης που προτείνω να δοθεί στο πρώτο ερώτημα, παρέλκει, κατά τη γνώμη μου, η απάντηση στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα.
Πρόταση
59.      Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, προτείνω στο Γενικό Δικαστήριο να απαντήσει στα προδικαστικά ερωτήματα που υπέβαλε το Finanzgericht Berlin-Brandenburg (φορολογικό δικαστήριο Βερολίνου-Βρανδεμβούργου, Γερμανία) ως εξής:
1)      Το άρθρο 32, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118/ΕΚ του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 2008, σχετικά με το γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης και για την κατάργηση της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, και το άρθρο 32, παράγραφος 1, της οδηγίας (ΕΕ) 2020/262 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 2019, για τη θέσπιση του γενικού καθεστώτος των ειδικών φόρων κατανάλωσης,
έχουν την έννοια ότι:
δεν αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση κατά την οποία η έννοια της «ίδιας χρήσης» δεν καταλαμβάνει την απόκτηση από ιδιώτη βιομηχανοποιημένων καπνών σε ένα κράτος μέλος με σκοπό την άνευ ανταλλάγματος παράδοσή τους σε τρίτο σε άλλο κράτος μέλος, τούτο δε ανεξαρτήτως της ποσότητας των εν λόγω προϊόντων που πρόκειται να παραδοθούν στον τρίτο.
2)      Παρέλκει η απάντηση στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα.
Maja Brkan
Αναγνώστηκαν σε δημόσια συνεδρίαση στο Λουξεμβούργο στις 4 Φεβρουαρίου 2026.
Υπογραφές
1      Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.
i      Οι ονομασίες που έχουν δοθεί στις παρούσες υποθέσεις είναι πλασματικές. Δεν αντιστοιχούν στο πραγματικό όνομα κανενός διαδίκου.
2      Η οδηγία 2008/118, δυνάμει του άρθρου 47 αυτής, κατάργησε την οδηγία 92/12/ΕΟΚ από την 1η Απριλίου 2010.
3      Η οδηγία 2020/262, δυνάμει του άρθρου 56 αυτής, κατάργησε την οδηγία 2008/118 από τις 13 Φεβρουαρίου 2023.
4      Ειδικότερα, στο κείμενο των κρίσιμων εν προκειμένω διατάξεων του άρθρου 32 των οδηγιών 2008/118 και 2020/262, υπάρχουν ορισμένες μικρές διαφορές: στην παράγραφο 1, η φράση της οδηγίας 2008/118 «από ένα κράτος μέλος σε άλλο» γίνεται, στην οδηγία 2020/262, «από το έδαφος ενός κράτους μέλους στο έδαφος άλλου κράτους μέλους». Στην οδηγία 2020/262, στην παράγραφο 2, στοιχεία αʹ έως εʹ, τα προϊόντα συνοδεύονται πάντοτε από τον προσδιορισμό «υποκείμενα/υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης», όπερ δεν συμβαίνει πάντοτε στις αντίστοιχες διατάξεις της οδηγίας 2008/118. Στην παράγραφο 3, η φράση της οδηγίας 2008/118 «[γ]ια την εφαρμογή του στοιχείου ε) της παραγράφου 2» γίνεται, στην οδηγία 2020/262, «[γ]ια την εφαρμογή της παραγράφου 2 στοιχείο ε)».
5      Στις παρούσες προτάσεις, η φράση «προϊόντα καπνού» παραπέμπει στα «βιομηχανοποιημένα καπνά» όπως ορίζονται στο άρθρο 2 της οδηγίας 2011/64/ΕΕ του Συμβουλίου, της 21ης Ιουνίου 2011, για τη διάρθρωση και τους συντελεστές του ειδικού φόρου κατανάλωσης που εφαρμόζονται στα βιομηχανοποιημένα καπνά (ΕΕ 2011, L 176, σ. 24).
6      Τα επίμαχα προϊόντα στην υπόθεση T‑686/24 είναι τεμάχια θερμαινόμενου καπνού. Στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση f6 Cigarettenfabrik, το Δικαστήριο έκρινε, με την επιφύλαξη των εξακριβώσεων που έπρεπε να διενεργήσει το εθνικό δικαστήριο, ότι τέτοια προϊόντα καπνού εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της οδηγίας 2008/118 ως «καπνός καπνίσματος» κατά την έννοια του άρθρου 5 της οδηγίας 2011/64 (απόφαση της 14ης Μαρτίου 2024, f6 Cigarettenfabrik, C‑336/22, EU:C:2024:226, σκέψεις 29 έως 34).
7      Το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι τα άρθρα 32 έως 34 της οδηγίας 2008/118 δεν τροποποιούν ουσιωδώς τα άρθρα 7 έως 9 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης (ΕΕ 1992, L 76, σ. 1), αλλά επαναλαμβάνουν το περιεχόμενο των εν λόγω άρθρων διασαφηνίζοντάς τα (πρβλ. απόφαση της 18ης Ιουλίου 2013, Metro Cash & Carry Danmark, C‑315/12, EU:C:2013:503, σκέψη 42), και, επομένως, η νομολογία σχετικά με την οδηγία 92/12 έχει εφαρμογή και στην οδηγία 2008/118 (απόφαση της 9ης Ιουνίου 2022, IMPERIAL TOBACCO BULGARIA, C‑55/21, EU:C:2022:459, σκέψη 37).
8      Αποφάσεις της 2ας Απριλίου 1998, EMU Tabac κ.λπ. (C‑296/95, EU:C:1998:152, σκέψη 26), και της 23ης Νοεμβρίου 2006, Joustra (C‑5/05, EU:C:2006:733, σκέψη 33).
9      Για τη σχέση μεταξύ του καθεστώτος απόκτησης από ιδιώτη και του καθεστώτος κατοχής ή παράδοσης για εμπορικούς σκοπούς, βλ. σημείο 32 των παρουσών προτάσεων.
10      Απόφαση της 23ης Νοεμβρίου 2006, Joustra (C‑5/05, EU:C:2006:733, σκέψη 35).
11      Η συνολική ποσότητα οίνου την οποία απέκτησε ο ιδιώτης στην υπόθεση Joustra υπερέβαινε κατά πολύ τα ενδεικτικά επίπεδα που προβλέπονταν στο άρθρο 9, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 92/12.
12      Απόφαση της 2ας Απριλίου 1998, EMU Tabac κ.λπ. (C‑296/95, EU:C:1998:152, σκέψη 30).
13      Πρβλ. απόφαση της 7ης Αυγούστου 2018, Bichat κ.λπ. (C‑61/17, C‑62/17 και C‑72/17, EU:C:2018:653, σκέψη 29 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
14      Απόφαση της 10ης Δεκεμβρίου 2018, Wightman κ.λπ. (C‑621/18, EU:C:2018:999, σκέψη 47), και της 11ης Νοεμβρίου 2025, Δανία κατά Κοινοβουλίου και Συμβουλίου (Επαρκείς κατώτατοι μισθοί) (C‑19/23, EU:C:2025:865, σκέψη 106).
15      Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα F. G. Jacobs στην υπόθεση Joustra (C‑5/05, EU:C:2005:737, σημείο 62).
16      Απόφαση της 18ης Ιουλίου 2013, Metro Cash & Carry Danmark (C‑315/12, EU:C:2013:503, σκέψη 45).
17      Τα ενδεικτικά επίπεδα που μνημονεύονται στο άρθρο 32, παράγραφος 3, των οδηγιών 2008/118 και 2020/262 αφορούν την εφαρμογή του κριτηρίου της ποσότητας των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων, το οποίο προβλέπεται στο άρθρο 32, παράγραφος 2, στοιχείο εʹ. Πρόκειται περί επιπέδων πέραν των οποίων τα κράτη μέλη μπορούν να τεκμαίρουν, μαχητώς, ότι τα προϊόντα που αποκτά ιδιώτης δεν προορίζονται για «ίδια χρήση».
18      Πρόταση οδηγίας του Συμβουλίου για το γενικό καθεστώς, καθώς και για την κατοχή και την κυκλοφορία προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης, COM(90) 431 τελικό (ΕΕ 1990, C 322, σ. 1).
19      Πρβλ. έκθεση της Επιτροπής στο Ευρωπαϊκό Κοινοβούλιο, στο Συμβούλιο και στην Ευρωπαϊκή Οικονομική και Κοινωνική Επιτροπή σχετικά με την εφαρμογή των άρθρων 7 έως 10 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ, της 2ας Απριλίου 2004, COM(2004) 227 τελικό, στην οποία ήταν προσαρτημένη πρόταση τροποποίησης της οδηγίας 92/12 (στο εξής: έκθεση της Επιτροπής του 2004), ιδίως σημείο 3.4.2.
20      Όσον αφορά την κυκλοφορία των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων μετά τη θέση σε ανάλωση, η πρόταση οδηγίας σχετικά με το γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης, της 26ης Φεβρουαρίου 2008, COM(2008) 78 τελικό/2 (στο εξής: πρόταση της Επιτροπής του 2008), ιδίως σ. 11, παραπέμπει στην έκθεση της Επιτροπής του 2004 που μνημονεύθηκε στην υποσημείωση 19 των παρουσών προτάσεων.
21      Για τη διαδικασία που κατέληξε στην έκδοση της οδηγίας 2008/118, βλ., μεταξύ άλλων, έκθεση της Επιτροπής του 2004, ιδίως σημείο 3.4.1.3. Για τη διαδικασία που κατέληξε στην έκδοση της οδηγίας 2020/262, βλ., μεταξύ άλλων, γενική γραμματεία του Συμβουλίου, έγγραφο FISC 161, ECOFIN 279, IA 92, της 8ης Μαρτίου 2019, σημεία 6 έως 8.
22      Πρόταση της Επιτροπής του 2008, ιδίως σ. 33.
23      Έκθεση της Επιτροπής του 2004, ιδίως σημείο 3.4.2, υπό τον τίτλο «Κυκλοφορία μη εμπορικού χαρακτήρα που αναφέρεται στο σημείο 3.4.1.2».
24      Πρόταση οδηγίας του Συμβουλίου για τη θέσπιση του γενικού καθεστώτος των ειδικών φόρων κατανάλωσης, της 25ης Μαΐου 2018, COM(2018) 346 final, ιδίως σ. 50 και 51.
25      Η συγκεκριμένη θέση της Επιτροπής εκτίθεται σε δήλωση προσαρτημένη στα πρακτικά της σύσκεψης του Συνεδρίου της 10ής Δεκεμβρίου 2019. Υπενθυμίζεται συναφώς ότι, κατά τη νομολογία, δηλώσεις που διατυπώθηκαν κατά το στάδιο των προπαρασκευαστικών εργασιών που κατέληξαν στην έκδοση οδηγίας δεν μπορούν να ληφθούν υπόψη για την ερμηνεία της οδηγίας, όταν το περιεχόμενό τους δεν βρίσκει καμία έκφραση στο κείμενο της σχετικής διάταξης, οπότε δεν έχουν νομική σημασία, πρβλ. απόφαση της 17ης Δεκεμβρίου 2020, WEG Tevesstraße (C‑449/19, EU:C:2020:1038, σκέψη 44).
26      Πρβλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 13ης Ιανουαρίου 2022, MONO (C‑326/20, EU:C:2022:7, σκέψη 28).
27      Πρβλ. αποφάσεις της 29ης Ιουνίου 2017, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (C‑126/15, EU:C:2017:504, σκέψη 59), της 10ης Ιουνίου 2021, Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Όργανο έμμεσου αυτουργού) (C‑279/19, EU:C:2021:473, σκέψη 31), και της 9ης Ιουνίου 2022, IMPERIAL TOBACCO BULGARIA (C‑55/21, EU:C:2022:459, σκέψη 55).
28      Το άρθρο 1, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της οδηγίας 2008/118 παραπέμπει στην οδηγία 95/59/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Νοεμβρίου 1995, περί των φόρων, πλην των φόρων κύκλου εργασιών, οι οποίοι επιβαρύνουν την κατανάλωση των επεξεργασιών καπνών (ΕΕ 1995, L 291, σ. 40), στην οδηγία 92/79/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την προσέγγιση των φόρων στα τσιγάρα (ΕΕ 1992, L 316, σ. 8), και στην οδηγία 92/80/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την προσέγγιση των φόρων στα βιομηχανοποιημένα καπνά εκτός των τσιγάρων (ΕΕ 1992, L 316, σ. 10), οι οποίες καταργήθηκαν δυνάμει του άρθρου 21, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2011/64. Στο άρθρο 21, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2011/64 διευκρινίζεται ότι οι αναφορές στις καταργούμενες οδηγίες θεωρούνται ότι γίνονται στην οδηγία 2011/64.
29      Απόφαση της 13ης Δεκεμβρίου 2007, BATIG (C‑374/06, EU:C:2007:788, σκέψη 34 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
30      Βλ. σημείο 47 των παρουσών προτάσεων.
31      Για παράδειγμα, την πρώτη ημέρα, ο ιδιώτης θα μπορούσε να επικαλεστεί αμιγώς προσωπική χρήση για να δικαιολογήσει τη μεταφορά 800 τσιγάρων. Τη μεθεπομένη, ο ιδιώτης θα μπορούσε να επικαλεστεί τη χρήση εκ μέρους του/της συζύγου του/της για να μεταφέρει επιπλέον ποσότητα 800 τσιγάρων και, λίγες ημέρες αργότερα, τη χρήση εκ μέρους του πρώτου εξαρτώμενου τέκνου του για να μεταφέρει συμπληρωματική ποσότητα 800 τσιγάρων και, λίγες ημέρες αργότερα, τη χρήση εκ μέρους του δεύτερου εξαρτώμενου τέκνου του για να μεταφέρει εκ νέου ποσότητα 800 τσιγάρων.
32      Ευρωπαϊκή Επιτροπή, Γενική Διεύθυνση Φορολογίας και Τελωνειακής Ένωσης, Étude sur l’analyse d’impact d’une révision des règles de taxation du tabac, mise à jour avec les développements récents du marché et de la réglementation (Μελέτη για την ανάλυση των επιπτώσεων της αναθεώρησης των κανόνων φορολογίας του καπνού, επικαιροποιημένη βάσει των πρόσφατων εξελίξεων της αγοράς και της νομοθετικής ρύθμισης), τελική έκθεση, τόμος 1, Ιούνιος 2025, ιδίως σ. 20 και 21.
33      Ευρωπαϊκή Επιτροπή, Γενική Διεύθυνση Φορολογίας και Τελωνειακής Ένωσης, Étude sur l’analyse d’impact d’une révision des règles de taxation du tabac, mise à jour avec les développements récents du marché et de la réglementation (Μελέτη για την ανάλυση των επιπτώσεων της αναθεώρησης των κανόνων φορολογίας του καπνού, επικαιροποιημένη βάσει των πρόσφατων εξελίξεων της αγοράς και της νομοθετικής ρύθμισης), τελική έκθεση, τόμος 2, Ιούνιος 2025, ιδίως σ. 44 έως 49. Υπογραμμίζεται ότι οι εκτιμήσεις που περιέχονται στον δεύτερο τόμο της μελέτης επιβεβαιώνουν την τάση που είχε παρατηρηθεί σε άλλες μελέτες οι οποίες μνημονεύονται στον ίδιο τόμο, στις σελίδες 22 έως 26.
34      Πρβλ. απόφαση της 24ης Φεβρουαρίου 2022, Agenzia delle dogane e dei monopoli και Ministero dell’Economia e delle Finanze (C‑452/20, EU:C:2022:111, σκέψη 50 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
35      Πρβλ. απόφαση της 4ης Μαΐου 2016, Philip Morris Brands κ.λπ. (C‑547/14, EU:C:2016:325, σκέψη 152).
36      Πρβλ. αποφάσεις της 5ης Οκτωβρίου 2006, Valeško (C‑140/05, EU:C:2006:647, σκέψη 58), και της 29ης Ιουνίου 2017, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας (C‑126/15, EU:C:2017:504, σκέψη 67).
37      Απόφαση της 12ης Μαΐου 2021, Hauptzollamt B (Χαβιάρι από είδη οξυρρύγχου) (C‑87/20, EU:C:2021:382, σκέψη 37).
38      Κανονισμός (ΕΚ) 338/97 του Συμβουλίου, της 9ης Δεκεμβρίου 1996, για την προστασία των ειδών άγριας πανίδας και χλωρίδας με τον έλεγχο του εμπορίου τους (ΕΕ 1997, L 61, σ. 1).
39      Η οδηγία 92/83/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την εναρμόνιση των διαρθρώσεων των ειδικών φόρων κατανάλωσης που επιβάλλονται στην αλκοόλη και τα αλκοολούχα ποτά (ΕΕ 1992, L 316, σ. 21), και η οδηγία 92/84/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 19ης Οκτωβρίου 1992, για την προσέγγιση των συντελεστών των ειδικών φόρων κατανάλωσης για τα αλκοολούχα ποτά και την αλκοόλη (ΕΕ 1992, L 316, σ. 29), δεν επιδιώκουν ρητώς σκοπό προστασίας της ανθρώπινης υγείας. Παράδειγμα του λιγότερο αυστηρού χαρακτήρα της νομοθεσίας για τα αλκοολούχα ποτά περιέχεται, μεταξύ άλλων, στην οδηγία 2010/13/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 10ης Μαρτίου 2010, για τον συντονισμό ορισμένων νομοθετικών, κανονιστικών και διοικητικών διατάξεων των κρατών μελών σχετικά με την παροχή υπηρεσιών οπτικοακουστικών μέσων (οδηγία για τις υπηρεσίες οπτικοακουστικών μέσων) (ΕΕ 2010, L 95, σ. 1). Συγκεκριμένα, μολονότι το άρθρο 9, παράγραφος 1, στοιχείο δʹ, της εν λόγω οδηγίας απαγορεύει όλες οι μορφές οπτικοακουστικών εμπορικών ανακοινώσεων για τσιγάρα και άλλα προϊόντα καπνού, στο στοιχείο εʹ της ίδιας παραγράφου προβλέπεται ότι τέτοιες ανακοινώσεις για αλκοολούχα ποτά δεν πρέπει να απευθύνονται ειδικά σε ανήλικους ούτε να ενθαρρύνουν την υπέρμετρη κατανάλωση των ποτών αυτών.