62021CJ0267
WYROK TRYBUNAŁU (dziesiąta izba)
z dnia 1 sierpnia 2022 r. (
*1
)
Odesłanie prejudycjalne – Podatki – Podatek od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Artykuł 56 – Świadczenie usług ubezpieczeniowych – Miejsce opodatkowania – Usługi likwidacji szkód świadczone przez spółki trzecie w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela
W sprawie C‑267/21
mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (najwyższy sąd kasacyjny, Rumunia) postanowieniem z dnia 25 marca 2021 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 23 kwietnia 2021 r., w postępowaniu:
Uniqa Asigurări SA
przeciwko
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor,
Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,
TRYBUNAŁ (dziesiąta izba),
w składzie: I. Jarukaitis, prezes izby, M. Ilešič i Z. Csehi (sprawozdawca), sędziowie,
rzecznik generalny: A.M. Collins,
sekretarz: A. Calot Escobar,
uwzględniając pisemny etap postępowania,
rozważywszy uwagi, które przedstawili:
–
w imieniu Uniqa Asigurări SA – R. Bufan, avocat,
–
w imieniu rządu rumuńskiego – E. Gane oraz A. Rotăreanu, w charakterze pełnomocników,
–
w imieniu Komisji Europejskiej – A. Armenia oraz E.A. Stamate, w charakterze pełnomocników,
podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,
wydaje następujący
Wyrok
1
Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 59 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. (Dz.U. 2008, L 44, s. 11).
2
Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Uniqa Asigurări SA (zwaną dalej „Uniqa”), z siedzibą w Rumunii, a Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (krajową agencją administracji podatkowej – dyrekcją generalną ds. odwołań, Rumunia) i Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (dyrekcją generalną ds. administracji dla dużych podatników, Rumunia) (zwanymi dalej łącznie „administracją podatkową”), w przedmiocie określenia miejsca świadczenia usług dla celów poboru podatku od wartości dodanej (VAT).
Ramy prawne
Prawo Unii
Szósta dyrektywa
3
Artykuł 9, zatytułowany „Świadczenie usług”, szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”), stanowił:
„1.   Za miejsce, w którym usługa jest świadczona, uważa się miejsce, gdzie dostawca założył swoje przedsiębiorstwo lub ma stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczone są usługi, [a] w przypadku braku takiego miejsca lub przedsiębiorstwa – jego miejsce stałego pobytu lub miejsce, w którym zazwyczaj przebywa.
2.   Jednakże:
[…]
c)
za miejsce [miejscem] świadczenia usług odnoszących się do:
[…]
–
wyceny ruchomości,
[…]
jest miejsce, gdzie usługi te faktycznie są wykonywane;
[…]
e)
miejscem świadczenia wymienionych poniżej usług, świadczonych klientom mającym swe przedsiębiorstwo poza terytorium Wspólnoty lub podatnikom mającym przedsiębiorstwo we Wspólnocie, ale nie w tym samym kraju co dostawca, jest miejsce, gdzie klient założył swoje przedsiębiorstwo lub ma stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego [ma siedzibę lub stały zakład, na rzecz którego] świadczona jest usługa lub, w przypadku braku takiego miejsca, miejsce jego stałego zamieszkania lub miejsce, gdzie zwykle przebywa:
[…]
–
usługi konsultantów, inżynierów, biur konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji,
[…]”.
4
Szósta dyrektywa została uchylona i zastąpiona dyrektywą 2006/112, która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2007 r.
Dyrektywa 2006/112
5
Tytuł V dyrektywy 2006/112, „Miejsce transakcji podlegających opodatkowaniu”, zawierał między innymi rozdział 3, zatytułowany „Miejsce świadczenia usług”, w którym znajdowały się art. 43–59 tej dyrektywy.
6
Artykuł 56 ust. 1 lit. c) wspomnianej dyrektywy stanowił:
„Miejscem świadczenia wymienionych poniżej usług, wykonywanych na rzecz usługobiorców mających siedzibę poza [Unią Europejską] lub na rzecz podatników mających siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie niż usługodawca, jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu:
[…]
c)
usługi konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji;
[…]”.
7
Artykuł 59 lit. c) dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, stanowi od dnia 1 stycznia 2010 r.:
„Miejscem świadczenia następujących usług na rzecz osoby niebędącej podatnikiem mającej siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium [Unii] jest miejsce, w którym osoba ta ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu:
[…]
c)
usługi konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz inne podobne usługi, jak również przetwarzanie danych i dostarczanie informacji;
[…]”.
Prawo rumuńskie
8
Artykuł 133 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (ustawy nr 571/2003 ustanawiającej kodeks podatkowy), w brzmieniu mającym zastosowanie do sporu w postępowaniu głównym (zwanej dalej „kodeksem podatkowym”), stanowi:
„(1)   Za miejsce świadczenia usługi uważa się miejsce, w którym usługodawca ma siedzibę lub posiada zakład, z którego świadczone są usługi.
(2)   W drodze odstępstwa od przepisów ust. 1 w przypadku następujących usług za miejsce ich świadczenia uważa się:
[…]
g)
miejsce, w którym usługobiorca ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, pod warunkiem że usługobiorca ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności poza [Unią] lub że jest podatnikiem działającym w takim charakterze, mającym siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej [w Unii], ale nie w tym samym państwie co usługodawca, w przypadku następujących usług:
[…]
5.
usług doradców, inżynierów, prawników i adwokatów, a także księgowych, biegłych rewidentów, firm konsultingowych i innych podobnych usług;
[…]”.
Postępowanie główne i pytania prejudycjalne
9
Uniqa oferuje w Rumunii polisy ubezpieczeniowe obejmujące wypadek samochodowy i koszty leczenia, które nastąpiły poza terytorium tego państwa członkowskiego.
10
W odniesieniu do ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej za szkody powstałe w związku z ruchem pojazdów mechanicznych Uniqa zawarła umowy partnerskie z 26 spółkami mającymi siedzibę poza terytorium Rumunii (zwanymi dalej „spółkami partnerskimi”). Owe spółki partnerskie likwidują szkody klientów Uniqi w państwie, w którym miał miejsce wypadek. Zarządzają one żądaniami odszkodowawczymi, dokonując między innymi wszczęcia postępowania w sprawie żądania, sprawdzenia ważności polisy ubezpieczeniowej, badania przyczyn i okoliczności wypadku, ustalenia szkody, wyceny szkód, propozycji rozwiązań zastępczych lub naprawczych, oszacowania odszkodowania, weryfikacji kosztorysu, naprawienia szkody oraz zbadania roszczeń regresowych. W przypadku szkód materialnych w wysokości niższej lub równej 15000 EUR spowodowanych przez wypadek owe spółki partnerskie mają swobodę zatwierdzania lub odrzucenia roszczeń odszkodowawczych, przy czym ponoszą odpowiedzialność zarówno wobec ubezpieczonych, jak i Uniqi za uzasadnienie i wartość płatności dokonanych z tytułu likwidacji szkód. W odniesieniu do szkód materialnych, których wysokość przekracza 15000 EUR, spółki te są zobowiązane współpracować z Uniqą w celu zaspokojenia roszczenia odszkodowawczego.
11
Jeśli chodzi o ubezpieczenie zdrowotne, Coris International w imieniu i na rachunek Uniqi zarządza roszczeniami o odszkodowanie składanymi przez ubezpieczających. W szczególności Coris International zobowiązuje się do zapewnienia ubezpieczonym pomocy przez 24 godziny na dobę oraz do udzielania im pomocy technicznej, organizacyjnej i prawnej. Ponadto spółka ta określa wysokość odszkodowań i zapewnia ich wypłatę oraz informuje Uniqę o zdarzeniach, które nastąpiły.
12
Uniqa nie zadeklarowała VAT należnego na podstawie systemu odwrotnego obciążenia od usług, które zostały jej zafakturowane przez spółki partnerskie i Coris International w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. z tytułu wynagrodzenia za zarządzanie roszczeniami odszkodowawczymi i zaspokajanie ich, a to z tego powodu, że zgodnie z art. 133 ust. 1 kodeksu podatkowego miejscem świadczenia tych usług było miejsce siedziby usługodawcy.
13
Po przeprowadzeniu kontroli obejmującej okres od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. organ podatkowy nałożył na Uniqę zobowiązanie do zapłaty dodatkowego VAT w łącznej kwocie 3439412 RON (lei rumuńskich) (około 698596 EUR) oraz dodatkowych zobowiązań podatkowych w łącznej kwocie 3706077 RON (około 752760 EUR) w związku z usługami wymienionymi w poprzednim punkcie.
14
Organ podatkowy uznał, że należy zastosować nie ogólną zasadę przewidzianą w art. 133 ust. 1 kodeksu podatkowego, lecz wyjątek ustanowiony w art. 133 ust. 2 lit. g) pkt 5 tego kodeksu. W konsekwencji stwierdził on, że miejsce świadczenia usług przez spółki partnerskie i Coris International znajduje się w państwie członkowskim, w którym usługobiorca ma siedzibę, czyli w Rumunii.
15
Decyzją z dnia 15 września 2016 r. zostało oddalone odwołanie wniesione przez Uniqę od decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych oraz od sprawozdania z kontroli podatkowej, które zobowiązywało ją do zapłaty kwot, o których mowa w pkt 13 niniejszego wyroku. W związku z tym w dniu 23 grudnia 2016 r. Uniqa złożyła do Curtea de Apel București (sądu apelacyjnego w Bukareszcie, Rumunia) skargę o stwierdzenie nieważności tej decyzji oraz decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.
16
Wyrokiem z dnia 19 czerwca 2018 r. sąd ten potwierdził, że miejscem świadczenia usług likwidacji szkód jest miejsce, w którym ubezpieczający ma siedzibę, w tym przypadku Rumunia, uznając, że usługi te są analogiczne do usług inżynierów, o których mowa w art. 9 ust. 2 lit. e) tiret trzecie szóstej dyrektywy, zgodnie z jego wykładnią dokonaną w wyroku z dnia 7 października 2010 r., Kronospan Mielec (C‑222/09, EU:C:2010:593). Curtea de Apel București (sąd apelacyjny w Bukareszcie) stwierdził nieważność części decyzji organu podatkowego, o których mowa w pkt 15 niniejszego wyroku, ze względu na nieuzasadniony czas trwania kontroli podatkowej, a w pozostałym zakresie skargę oddalił.
17
Zarówno Uniqa, jak i organ podatkowy wniosły odwołanie od tego wyroku do sądu odsyłającego.
18
Sąd ten zauważa, że Trybunał dokonał już wykładni wyjątków dotyczących określenia miejsca świadczenia usług. W szczególności orzekł on w wyroku z dnia 16 września 1997 r., von Hoffmann (C‑145/96, EU:C:1997:406), że wyrażenie „inne podobne usługi” dotyczy nie zawodów, takich jak prawnicy, konsultanci, księgowi lub inżynierowie, lecz wyłącznie usług. Ponadto owo określenie „inne podobne usługi” odnosi się nie do jakiegoś wspólnego elementu różnorodnych rodzajów działalności wymienionych szóstej dyrektywie, lecz do odrębnie rozpatrywanych usług podobnych do świadczonych w ramach każdego z tych rodzajów działalności.
19
Jednakże orzecznictwo to nie pozwala rozstrzygnąć w sporze w postępowaniu głównym problemu kwalifikacji złożonych usług obejmujących liczne rodzaje działalności, które należy analizować jako całość, takie jak usługi związane z zarządzaniem szkodami i ich likwidacją wykonywane przez spółki partnerskie oraz Coris International.
20
W tych okolicznościach Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (najwyżsy sąd kasacyjny, Rumunia) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:
„Czy przy dokonywaniu wykładni art. 59 dyrektywy [2006/112, zmienionej przez dyrektywę 2008/8] usługi w zakresie likwidacji szkód, które są świadczone przez spółki [partnerskie] na rzecz zakładu ubezpieczeń w jego imieniu i na jego rachunek, mogą zostać zakwalifikowane do kategorii usług konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji?”.
W przedmiocie pytania prejudycjalnego
21
Należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w ramach ustanowionej w art. 267 TFUE procedury współpracy między sądami krajowymi a Trybunałem do tego ostatniego należy udzielenie sądowi krajowemu użytecznej odpowiedzi, która umożliwi mu rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu. W związku z tym Trybunał powinien w razie potrzeby przeformułować przedłożone mu pytania. Ponadto Trybunał może wziąć pod uwagę przepisy prawa Unii, na które sąd krajowy nie powołał się w swoich pytaniach prejudycjalnych (wyrok z dnia 15 lipca 2021 r., Ministrstvo za obrambo, C‑742/19, EU:C:2021:597, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo).
22
W tym względzie należy zauważyć, że art. 59 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, ma zastosowanie od dnia 1 stycznia 2010 r. Tymczasem z informacji dostarczonych przez sąd odsyłający wynika, że spór w postępowaniu głównym dotyczy braku zadeklarowania przez Uniqę VAT od usług świadczonych przez spółki partnerskie i Coris International w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2009 r. W tych okolicznościach przepis ten nie ma zastosowania do sporu w postępowaniu głównym ze względu na aspekt czasowy.
23
Jednakże biorąc pod uwagę okoliczności faktyczne w postępowaniu głównym oraz brzmienie zadanego pytania, należy stwierdzić, że dla rozstrzygnięcia tego sporu istotna jest wykładnia art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
24
W tych okolicznościach, aby udzielić sądowi odsyłającemu użytecznej odpowiedzi, która umożliwi mu rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu, trzeba przeformułować zadane pytanie i uznać, że poprzez to pytanie sąd ten zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez spółki trzecie w imieniu i na rzecz spółki ubezpieczeniowej należą do „usług konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji”, o których mowa w tym przepisie.
25
W celu udzielenia odpowiedzi na to pytanie należy na wstępie przypomnieć, że art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 nie dotyczy zawodów, takich jak zawód prawnika, konsultanta, księgowego lub inżyniera, lecz świadczenia usług. Prawodawca Unii używa wymienionych w tym przepisie zawodów jako środka służącego zdefiniowaniu kategorii usług będących jego przedmiotem (zob. analogicznie wyrok z dnia 7 października 2010 r., Kronospan Mielec, C‑222/09, EU:C:2010:593, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).
26
W związku z tym należy ustalić, czy usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rzecz spółki ubezpieczeniowej należą do usług świadczonych głównie i zwyczajowo w ramach zawodów wyliczonych w art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 (zob. analogicznie wyrok z dnia 16 września 1997 r., von Hoffmann, C‑145/96, EU:C:1997:406, pkt 16 i przytoczone tam orzecznictwo).
27
W tym względzie tytułem wstępu należy wyjaśnić, że z uwagi na dwie okoliczności – z jednej strony – że każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, a z drugiej – że transakcja złożona z jednego świadczenia usług w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie szkodzić funkcjonalności systemu podatku VAT – należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy dane świadczenie usług stanowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. W szczególności w ramach współpracy ustanowionej na podstawie art. 267 TFUE na sądach krajowych spoczywa obowiązek określenia, czy w konkretnej sprawie podatnik dokonuje jednego świadczenia, oraz przeprowadzenia całościowej ostatecznej oceny stanu faktycznego w tym zakresie (zob. podobnie wyrok z dnia 27 września 2012 r., Field Fisher Waterhouse, C‑392/11, EU:C:2012:597, pkt 18, 20 i przytoczone tam orzecznictwo).
28
Otóż zdaniem sądu odsyłającego rozpatrywane w postępowaniu głównym usługi likwidacji szkód stanowią złożone usługi obejmujące wiele rodzajów działalności, które należy rozpatrywać jako całość. W szczególności, jak wspomniano w pkt 10 i 11 niniejszego wyroku, usługi świadczone przez spółki partnerskie obejmują wszystkie czynności związane z likwidacją szkód z udziałem klientów Uniqi w państwach, w których powstała ta szkoda. Usługi te obejmują również wykonywanie uprawnień decyzyjnych w zakresie, w jakim w przypadku szkód materialnych w kwocie niższej lub równej 15000 EUR spowodowanych wypadkiem wymagają one zatwierdzenia lub odrzucenia roszczeń odszkodowawczych. Podobnie jeśli chodzi o ubezpieczenia zdrowotne, Coris International zarządza w imieniu i na rachunek Uniqi roszczeniami odszkodowawczymi przedstawionymi przez ubezpieczających, świadcząc wszystkie niezbędne usługi organizacyjne, techniczne i prawne.
29
Po owym wstępnym wyjaśnieniu należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że wykonywanie zawodu inżyniera obejmuje świadczenie usług, które charakteryzują się tym, iż nie polegają tylko na stosowaniu istniejącej wiedzy i istniejących metod do konkretnych problemów, lecz również na nabywaniu nowej wiedzy i opracowywaniu nowych metod w celu rozwiązania tych samych lub nowych problemów (wyrok z dnia 7 października 2010 r., Kronospan Mielec, C‑222/09, EU:C:2010:593, pkt 21).
30
Tymczasem usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej, takie jak usługi wskazane w pkt 10 i 11 niniejszego wyroku, nie należą do świadczeń odpowiadających tym cechom. W szczególności, o ile nie wydaje się wykluczone, że ocena szkód wynikających z wypadku drogowego może zostać przeprowadzona przez inżyniera, o tyle taka działalność w oczywisty sposób nie należy do wymienionych w poprzednim punkcie niniejszego wyroku usług świadczonych głównie i zwyczajowo w ramach tego zawodu. Ponadto taka możliwość nie może być również brana pod uwagę w odniesieniu do badania pacjentów w ramach ubezpieczenia zdrowotnego dla celów podróży zagranicznej.
31
W związku z tym należy stwierdzić, że usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej nie są objęte pojęciem usług inżynierów w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
32
W drugiej kolejności, jeżeli chodzi o usługi świadczone w ramach zawodu prawnika, to Trybunał wskazał już, że ich głównym i zwyczajowym celem jest reprezentowanie i obrona interesów osoby, co do zasady w kontekście sporu i w przypadku istnienia przeciwnych interesów (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 września 1997 r., von Hoffmann, C‑145/96, EU:C:1997:406, pkt 17; a także z dnia 6 grudnia 2007 r., Komisja/Niemcy, C‑401/06, EU:C:2007:759, pkt 36, 37).
33
Ponadto Trybunał wyjaśnił, że usługi świadczone przez prawnika mają na celu przede wszystkim umożliwienie realizacji roszczenia o charakterze prawnym (zob. podobnie wyrok z dnia 6 grudnia 2007 r., Komisja/Niemcy, C‑401/06, EU:C:2007:759, pkt 39).
34
Tymczasem usługi takie jak świadczone przez spółki partnerskie i Coris International w ramach likwidacji szkód nie należą do usług świadczonych głównie i zwyczajowo w ramach wykonywania zawodu prawnika. W rzeczywistości usługi świadczone w ramach zawodu prawnika cechuje ich przyczynianie się do administrowania wymiarem sprawiedliwości, podczas gdy usługi likwidacji szkód w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej w większym stopniu należą do działalności gospodarczej.
35
W szczególności takie usługi likwidacji szkód mają zasadniczo na celu ustalenie i oszacowanie poniesionych szkód lub kosztów leczenia, jak również oszacowanie odszkodowania należnego ubezpieczonemu oraz, w stosownym przypadku, rzeczywistą wypłatę tego odszkodowania i z tego względu niekoniecznie należą do dziedziny sporów. W ten sposób usługi te nie wymagają a priori reprezentowania i obrony interesów zakładu ubezpieczeń w kontekście sporu przy zaistnieniu spornych interesów, nawet jeśli w stosownym przypadku skorzystanie z usług prawnika może okazać się później konieczne.
36
Z powyższego wynika, że usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rachunek zakładu ubezpieczeń nie są objęte pojęciem usług prawników w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
37
W trzeciej kolejności należy stwierdzić, że usługi likwidacji szkód, takie jak usługi świadczone przez spółki partnerskie i Coris International, nie odpowiadają usługom głównie i zwyczajowo świadczonym przez konsultantów, firmy konsultingowe lub księgowych. W szczególności, w odróżnieniu od usług konsultingowych, usługi likwidacji szkód w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej wiążą się z wykonywaniem uprawnień decyzyjnych w zakresie przyznania odszkodowania lub odmowy jego przyznania, których nie można ograniczyć do usług doradczych.
38
W czwartej kolejności należy ustalić, czy usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rachunek zakładu ubezpieczeń należą do „innych podobnych usług”, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
39
Określenie „inne podobne usługi” odnosi się nie do jakiegoś wspólnego elementu różnorodnych rodzajów działalności wymienionych w tym przepisie, lecz do rozważanych odrębnie usług podobnych do świadczonych w ramach każdego z tych rodzajów działalności. Usługę należy zatem uznać za podobną w stosunku do jednej z usług z zakresu rodzajów działalności wymienionych w tym przepisie, jeżeli obydwie usługi służą temu samemu celowi (zob. podobnie wyrok z dnia 6 grudnia 2007 r., Komisja/Niemcy, C‑401/06, EU:C:2007:759, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo).
40
W tym względzie wystarczy zauważyć, że takie usługi mają na celu zarządzanie roszczeniami o odszkodowanie złożonymi przez ubezpieczonych spółki ubezpieczeniowej, w imieniu i na rachunek której są świadczone, oraz ich rozpatrywanie.
41
Z informacji przekazanych przez sąd odsyłający wynika zatem, że usługi likwidacji szkód świadczone przez spółki partnerskie obejmują złożone usługi w zakresie zarządzania roszczeniami i ich rozpatrywania, obejmujące wiele rodzajów działalności, które to usługi należy analizować jako całość mającą na celu naprawienie szkody poniesionej przez poszkodowanego poza terytorium państwa członkowskiego jego miejsca zamieszkania, zgodnie z procedurami, z którymi osoba ta jest zaznajomiona. Ponadto w odniesieniu do usług świadczonych przez Coris International sąd odsyłający wyjaśnił, że chodzi o czynności wykonywane w celu zaspokojenia roszczeń wniesionych przez posiadaczy polis ubezpieczenia zdrowotnego w związku z podróżą zagraniczną, wydanych przez Uniqę na rzecz jej klientów, obejmujących w szczególności gwarancję pomocy ubezpieczonym przez 24 godziny na dobę, jak również świadczenie osobom ubezpieczonym pomocy technicznej, organizacyjnej i prawnej.
42
Tymczasem żadna z usług inżynierów, prawników, księgowych, biur konsultingowych lub konsultantów wymienionych w art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 nie dąży do realizacji celu określonego w pkt 40 niniejszego wyroku.
43
Wynika z tego, że usługi likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej nie mogą zostać uznane za „podobne usługi” w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112.
44
W piątej i ostatniej kolejności należy również stwierdzić, że takie usługi likwidacji szkód nie mogą zostać zrównane z usługami przetwarzania danych ani z dostarczaniem informacji.
45
Z uwagi na ogół powyższych rozważań na pytanie prejudycjalne trzeba odpowiedzieć, że art. 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód świadczone przez spółki trzecie w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej nie należą do usług „konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również [do usług] przetwarzani[a] danych i dostarczani[a] informacji”, o których mowa w tym przepisie.
W przedmiocie kosztów
46
Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.
Z powyższych względów Trybunał (dziesiąta izba) orzeka, co następuje:
Artykuł 56 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód świadczone przez spółki trzecie w imieniu i na rachunek spółki ubezpieczeniowej nie należą do usług „konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również [do usług] przetwarzani[a] danych i dostarczani[a] informacji”, o których mowa w tym przepisie.
Podpisy
(
*1
)	Język postępowania: rumuński.