62023CC0726
ĢENERĀLADVOKĀTA ŽANA RIŠĀRA DELATŪRA[JEAN RICHARD DE LA TOUR]
SECINĀJUMI,
sniegti 2025. gada 3. aprīlī (
1
)
Lieta C‑726/23
SC Arcomet Towercranes SRL
pret
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti,
Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti
(Curtea de Apel Bucureşti (Bukarestes apelācijas tiesa, Rumānija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Kopēja pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – Darījumi Kopienas iekšienē starp saistītām sabiedrībām – Transfertcenas – Grupas iekšējo pārvaldības pakalpojumu iegāde – Pakalpojumi, kas netiek izmantoti ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām – Apliecinoši dokumenti – Atskaitīšanas tiesību atteikums
I. Ievads
1.
Daudznacionāli uzņēmumi ar integrētu uzņēmējdarbību, kas ietver pakalpojumu sniegšanu grupas iekšienē, saskaras ar grūtībām, jo pastāv vairāki piemērojamie tiešo un netiešo nodokļu režīmi.
2.
Lai risinātu šīs grūtības, Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācija (ESAO) ir izstrādājusi transfertcenu noteikšanas vadlīnijas starptautiskiem uzņēmumiem un nodokļu administrācijām (
2
). Šo vadlīniju mērķis ir pareizi noteikt nodokli katrā jurisdikcijā un izvairīties no nodokļu dubultas uzlikšanas, lai izvairītos no konfliktiem starp nodokļu administrācijām un veicinātu starptautisko tirdzniecību un ieguldījumus (
3
). Šim nolūkam izmantotais mehānisms ir transfertcena, t.i., cena, par kādu uzņēmums nodod materiālo īpašumu, nemateriālos aktīvus vai sniedz pakalpojumus asociētiem uzņēmumiem, t.i., uzņēmumiem, kuros uzņēmumam ir tieša vai netieša līdzdalība pārvaldībā, kontrolē vai kapitālā (
4
). Šī transfertcena jākoriģē, lai ievērotu nesaistītu pušu darījuma principu. Saskaņā ar šo principu, ja divi asociēti uzņēmumi savās komerciālajās un finanšu attiecībās ir saistīti ar vienošanās ceļā panāktiem vai uzliktiem nosacījumiem, kas atšķiras no tiem, par kuriem būtu panākta vienošanās starp neatkarīgiem uzņēmumiem, peļņu, ko bez šādiem nosacījumiem būtu guvis viens no uzņēmumiem, bet ko tas nav varējis gūt šo nosacījumu dēļ, var iekļaut šī uzņēmuma peļņā un attiecīgi aplikt ar nodokli (
5
). ESAO pamatnostādnēs ir izklāstītas vairākas metodes transfertcenu noteikšanai, kas ļauj ievērot nesaistītu pušu darījuma principu.
3.
Šo noteikumu atgādinājums ir pietiekams, lai pierādītu, ka transfertcenām piemērojamie noteikumi ir izstrādāti, lai uzliktu tiešos nodokļus. Tādēļ rodas jautājums, vai tie būtu jāņem vērā netiešo nodokļu jomā.
4.
Ierosināšu Tiesai sniegt atbildi, ka vērtējums par to, vai transfertcena ir pakļauta pievienotās vērtības nodokļa (PVN) režīmam, jāveic katrā gadījumā atsevišķi un ka šajā gadījumā darījums ir apliekams ar PVN. Tāpat ierosināšu Tiesai precizēt, ka, lai pierādītu darījuma atskaitīšanas iespējamību, nodokļu administrācija, ievērojot samērīguma principu, var pieprasīt nodokļu maksātājam citus pierādījumus, nevis tikai rēķinu.
II. Atbilstošās tiesību normas
A.
Savienības tiesības
5.
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (
6
), kurā grozījumi izdarīti ar Padomes Direktīvu 2010/45/ES (2010. gada 13. jūlijs) (
7
), 2. panta 1. punkta c) apakšpunktā ir noteikts:
“1.   PVN uzliek šādiem darījumiem:
[..]
c)
pakalpojumu sniegšanai, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds.”
6.
Saskaņā ar PVN direktīvas 9. panta 1. punktu:
““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.
Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”
7.
Direktīvas 24. panta 1. punkts ir formulēts šādi:
““Pakalpojumu sniegšana” ir jebkurš darījums, kas nav preču piegāde.”
8.
Atbilstoši direktīvas 168. panta a) punktam:
“Ciktāl preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto darījumiem, par kuriem uzliek nodokli, nodokļa maksātājam ir tiesības tajā dalībvalstī, kurā viņš veic šos darījumus, atskaitīt no nodokļa, par kuru nomaksu viņš ir atbildīgs:
a)
PVN, kas attiecīgajā dalībvalstī maksājams vai samaksāts par preču piegādēm vai pakalpojumu sniegšanu, ko tam veicis vai veiks cits nodokļa maksātājs.”
9.
PVN direktīvas 178. panta a) punktā ir noteikts:
“Lai izmantotu atskaitīšanas tiesības, nodokļa maksātājam jāizpilda šādi nosacījumi:
a)
168. panta a) punktā paredzētajai atskaitīšanai attiecībā uz preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu – jāsaglabā rēķins, kas sagatavots saskaņā ar XI sadaļas 3. nodaļas 3. līdz 6. iedaļu”.
10.
Direktīvas 226. panta 6. punkts ir formulēts šādi:
“Neskarot šajā direktīvā paredzētos īpašo noteikumus, saskaņā ar 220. un 221. pantu izsniegtos rēķinos PVN vajadzībām obligāti jānorāda šādas ziņas:
[..]
6)
piegādāto preču daudzums un veids vai sniegto pakalpojumu apjoms un veids.”
B.
Rumānijas tiesības
1. Nodokļu kodekss
11.
2003. gada 22. decembraLegea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (Likums Nr. 571/2003 par Nodokļu kodeksu) (
8
), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā (turpmāk tekstā – “Nodokļu kodekss”), 11. panta 1. punktā ir paredzēts:
“Lai noteiktu nodokļa, nodevas vai obligātās sociālās iemaksas apmēru, nodokļu iestādes var neņemt vērā darījumu, kam nav saimnieciska mērķa, koriģējot tā nodokļu sekas, vai pārkvalificēt darījumu vai darbību tā, lai atspoguļotu tās saimniecisko saturu.”
12.
Saskaņā ar kodeksa 19. panta 5. punktu:
“Darījumi starp saistītām personām tiek veikti atbilstoši tirgus cenu principam, saskaņā ar kuru darījumus starp saistītām personām veic saskaņā ar noteiktiem vai uzliktiem nosacījumiem, kas neatšķiras no komerciālām vai finansiālām attiecībām starp neatkarīgiem uzņēmumiem. Lai noteiktu saistīto personu peļņu, ņem vērā transfertcenu noteikšanas principus.”
13.
Kodeksa 126. panta 1. punkta a) apakšpunkts ir formulēts šādi:
“Ar PVN Rumānijā ir apliekami darījumi, kas atbilst šādiem kumulatīviem nosacījumiem:
a)
darījumi, kas 128.–130. panta izpratnē ir vai ir pielīdzināmi ar PVN apliekamai preču piegādei vai pakalpojumu sniegšanai un kas ir veikti par atlīdzību.”
14.
Kodeksa 133. panta 2. punktā ir noteikts:
“Pakalpojumu sniegšanas vieta nodokļa maksātājam, kas darbojas kā tāds, ir vieta, kura ir nodokļa maksātāja saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta. Ja pakalpojumi tiek sniegti nodokļa maksātāja pastāvīgajai iestādei, kura atrodas vietā, kas nav tā saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta, šo pakalpojumu sniegšanas vieta ir vieta, kur atrodas šī pastāvīgā iestāde. [..]”
15.
Nodokļu kodeksa 145. panta 2. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts:
“Ikvienam nodokļa maksātājam ir tiesības atskaitīt ar pirkumiem saistīto nodokli, ja šie pirkumi tiek izmantoti šādiem darījumiem:
a)
ar nodokli apliekamiem darījumiem.”
16.
Atbilstoši kodeksa 146. panta 1. punkta a) apakšpunktam:
“Lai izmantotu atskaitīšanas tiesības, nodokļa maksātājam jāizpilda šādi nosacījumi:
a)
par maksājamo vai samaksāto nodokli, kas attiecas uz precēm, kuras tam ir piegādātas vai kuras tam ir paredzēts piegādāt, vai pakalpojumiem, kurus tam ir sniedzis vai ir paredzējis sniegt nodokļa maksātājs, jāsaglabā rēķins, kas sagatavots saskaņā ar 155. panta noteikumiem, kā arī pierādījums par samaksu attiecībā uz pirkumiem, ko veikuši nodokļa maksātāji, kuri piemēro PVN iekasēšanas sistēmu, vai nodokļa maksātāji, kuri iegādājas preces vai pakalpojumus no nodokļa maksātājiem laikposmā, kurā tie piemēro PVN iekasēšanas sistēmu.”
17.
Kodeksa 150. panta 2. punktā ir noteikts:
“Nodokli maksā ikviens nodokļa maksātājs [..], kurš izmanto pakalpojumus, kuru sniegšanas vieta ir Rumānijā saskaņā ar 133. panta 2. punktu un kurus sniedz nodokļa maksātājs, kas nav reģistrēts Rumānijā vai ko neuzskata par reģistrētu Rumānijā attiecībā uz šiem pakalpojumiem saskaņā ar 125.a panta 2. punktu, pat ja tas ir reģistrēts Rumānijā saskaņā ar 153. panta 4. vai 5. punktu.”
18.
Tā 155. panta 4. un 5. punktā ir paredzēts:
“(4)   Neskarot 30.–34. punktu, piemēro šādus rēķinu izrakstīšanas noteikumus:
a)
attiecībā uz preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu, ko uzskata par notikušu Rumānijā, kā minēts 132. un 133. pantā, rēķinu izrakstīšanai piemēro šā panta noteikumus. [..]
b)
atkāpjoties no a) apakšpunkta noteikumiem:
[..]
2)
attiecībā uz preču piegādēm un pakalpojumu sniegšanu, kas saskaņā ar 132. un 133. pantu uzskatāmas par notikušām Rumānijā, ko veic piegādātājs, kurš nav reģistrēts Rumānijā, bet kurš ir reģistrēts [Eiropas Savienībā] saskaņā ar 125.a panta 2. punktu, un attiecībā uz kurām nodokļa maksātājs saskaņā ar 150. pantu ir saņēmējs, rēķinu izrakstīšanai ir piemērojami tās dalībvalsts noteikumi, kurā piegādātājs ir reģistrēts.
[..]
(5)   Nodokļa maksātājam jāizsniedz rēķins katram saņēmējam šādos gadījumos:
a)
par piegādātajām precēm vai sniegtajiem pakalpojumiem;
[..].”
2. Nodokļu kodeksa piemērošanas noteikumi
19.
Piemērošanas noteikumu, kas apstiprināti ar 2004. gada 22. janvāraHotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (Valdības lēmums Nr. 44/2004, ar ko apstiprina likuma Nr. 571/2003 par nodokļu kodeksu piemērošanas noteikumus) (
9
), redakcijā, kas piemērojama strīdam pamatlietā (turpmāk tekstā – “Nodokļu kodeksa piemērošanas noteikumi”), attiecībā uz Nodokļu kodeksa 126. panta piemērošanu 2. punkta 2. apakšpunktā ir noteikts:
“Saskaņā ar Nodokļu kodeksa 126. panta 1. punkta a) apakšpunktu preču piegāde un/vai pakalpojumu sniegšana ir jāveic par samaksu. Nosacījums par “samaksu” nozīmē, ka pastāv tieša saikne starp darījumu un saņemto atlīdzību. Darījums ir apliekams ar nodokli, ja tas sniedz priekšrocību klientam un saņemtā atlīdzība atbilst saņemtajai priekšrocībai, kā norādīts turpmāk:
a)
nosacījums par priekšrocības esamību klientam ir izpildīts, ja preču piegādātājs vai pakalpojumu sniedzējs apņemas piegādāt nosakāmas preces un/vai pakalpojumus personai, kas veic maksājumu, vai – ja maksājums netiek veikts – ja darījums ir veikts tā, ka ir iespējams pierādīt šādu apņemšanos. Šis nosacījums ir saderīgs ar to, ka pakalpojumi ir kolektīvi, nav precīzi izmērāmi vai ir daļa no juridiska pienākuma;
b)
nosacījums par saiknes pastāvēšanu starp darījumu un saņemto atlīdzību ir izpildīts pat tad, ja cena neatspoguļo normālo darījuma vērtību, t.i., tā izpaužas kā iemaksas, preces vai pakalpojumi, cenu samazinājumi, vai ja to nav samaksājis tieši saņēmējs, bet gan trešā persona.”
20.
Nodokļu kodeksa piemērošanas noteikumu 41. punktā par Nodokļu kodeksa 11. panta piemērošanu paredzēts, ka, piemērojot noteikumus transfertcenu jomā, Rumānijas nodokļu iestādēm jāņem vērā ESAO vadlīnijās noteiktie principi.
3. Nodokļu procesa kodekss
21.
2003. gada 24. decembraOrdonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (Valdības rīkojums Nr. 92/2003 par Nodokļu procesa kodeksu) (
10
) 65. panta 1. un 2. punkts ir formulēts šādi:
“(1)
Nodokļu maksātājam jāpierāda darbības un fakti, uz kuriem ir balstītas nodokļu administrācijai iesniegtās deklarācijas un pieprasījumi.
(2)
Nodokļu administrācijai ir pienākums pamatot lēmumu par nodokļu aprēķinu, pamatojoties uz pierādījumiem vai saviem konstatējumiem.”
III. Pamatlietas fakti un prejudiciālie jautājumi
22.
SC Arcomet Towercranes SRL (turpmāk tekstā – “Arcomet Rumānija”) ir daļa no Arcomet Group, kas ir neatkarīga pasaules mēroga grupa celtņu nomas jomā. Arcomet Rumānija pērk vai nomā celtņus tālākpārdošanai vai iznomāšanai saviem klientiem, savukārt Arcomet Service NV Beļģija (turpmāk tekstā – “Arcomet Beļģija”) meklē piegādātājus saviem meitasuzņēmumiem, tostarp Arcomet Rumānija, un vienojas ar tiem par līguma noteikumiem. Tomēr pirkuma un nomas līgumi tiek slēgti starp Arcomet Rumānija un tās piegādātājiem, kā arī klientiem.
23.
Starp Arcomet Beļģija un tās meitasuzņēmumiem 2010. gada decembrī veiktā transfertcenu izpēte pierādīja, ka tirgus līmenī meitasuzņēmumiem saskaņā ar transfertcenu noteikšanas noteikumiem būtu jāreģistrē darbības peļņa no –0,71 % līdz 2,74 %. Tālab 2012. gada 24. janvārī starp Arcomet Beļģija un Arcomet Rumānija tika noslēgts līgums (
11
), saskaņā ar kuru, pirmkārt, Arcomet Beļģija tika garantēta darbības peļņa šajā diapazonā un, otrkārt, Arcomet Beļģija bija jāizsniedz ikgadējs koriģējošs rēķins, ja virspeļņa pārsniedz 2,74 %, vai, ja zaudējumi pārsniedz –0,71 %, tad tas jāizsniedz Arcomet Rumānija.
24.
2011., 2012. un 2013. gadā Arcomet Rumānija, kurai peļņa pārsniedza paredzēto diapazonu, saņēma trīs rēķinus bez PVN no Arcomet Beļģija, kurus tā in fine deklarēja kā pakalpojumu sniegšanu. Arcomet Rumānija pirmos divus rēķinus deklarēja kā tādu pakalpojumu iegādi Kopienas iekšienē, attiecībā uz kuriem tā piemēroja apgrieztās iekasēšanas kārtību, bet uzskatīja, ka trešais rēķins tika izsniegts saistībā ar darījumiem, kas neietilpst PVN piemērošanas jomā.
25.
Arcomet Rumānija tika veikta nodokļu revīzija, tostarp par laikposmu, kurā tika izrakstīti šie rēķini, kuras rezultātā tai bija jāsamaksā papildu PVN par atteiktajiem atskaitījumiem, kā arī procenti un soda naudas. Tiesības uz nodokļa atskaitīšanu tika atteiktas, pamatojoties uz to, ka sabiedrība nav pamatojusi ne rēķinā norādīto pakalpojumu sniegšanu, ne to nepieciešamību ar nodokli apliekamo darījumu veikšanai, jo nebija iesniegti apliecinoši dokumenti.
26.
Arcomet Rumānija cēla prasību atcelt lēmumu, ar kuru noraidīta tās administratīvā sūdzība par nodokļu inspektoru ziņojumu, kā arī lēmumu, ar kuru noteikts samaksāt papildu PVN un attiecīgus procentus un soda naudas.
27.
Šādos apstākļos Curtea de Apel București (Bukarestes apelācijas tiesa, Rumānija) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai [PVN] direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka summa, par kuru sabiedrība (mātesuzņēmums) izrakstīja rēķinu saistītajai sabiedrībai (operatīvai sabiedrībai) un kas ir vienāda ar summu, kas nepieciešama, lai operatīvas sabiedrības peļņu pielāgotu veiktajai darbībai un uzņemtajiem riskiem, atbilstoši ESAO [..] vadlīnijās paredzētajai peļņas normas metodei, ir uzskatāma par samaksu par pakalpojumu, kura tādējādi ietilpst PVN piemērošanas jomā?
2)
Ja atbilde uz pirmo jautājumu ir apstiprinoša, vai nodokļu iestādēm, saistībā ar [PVN] direktīvas 168. un 178. panta interpretāciju, ir tiesības papildus rēķinam pieprasīt arī dokumentus (piemēram, darbības pārskatus, darbu gaitu apliecinošus dokumentus u.c.), kuri attaisno iegādāto pakalpojumu izmantošanu nodokļa maksātāja ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām, vai arī šai PVN atskaitīšanas tiesību analīzei būtu jāpamatojas vienīgi uz tiešo saikni starp pirkumu un piegādēm/pakalpojumiem, vai [starp pirkumu un] visu nodokļa maksātāja saimniecisko darbību?”
28.
Arcomet Rumānija, Rumānijas valdība, kā arī Eiropas Komisija iesniedza rakstveida apsvērumus. Šie lietas dalībnieki sniedza mutvārdu apsvērumus 2025. gada 16. janvāra tiesas sēdē.
IV. Juridiskā analīze
29.
Ar jautājumiem par transfertcenu mehānisma sekām PVN jomā, iesniedzējtiesa vaicā Tiesai par dažādās instancēs apspriestu tematu.
30.
Tādējādi mutvārdu procesā tika iesniegti divi dokumenti no ļoti atšķirīga rakstura darba grupām. Proti, pirmais dokuments, kas datēts ar 2017. gada 28. februāri, par transfertcenu iespējamo ietekmi uz PVN (
12
) (turpmāk tekstā – “PVN komitejas darba dokuments Nr. 923”) izriet no PVN direktīvas 398. pantā paredzētās PVN komitejas darba, kurā piedalās dalībvalstu un Komisijas pārstāvji. Otro dokumentu, kas datēts ar 2018. gada 18. aprīli, arī par iespējamām PVN sekām saistībā ar transfertcenu noteikšanu (
13
) (turpmāk tekstā – “PVN ekspertu grupas darba dokuments”) ir sagatavojusi ekspertu grupa, kas izveidota ar Komisijas lēmumu (
14
): tajā ir 40 kvalificēti speciālisti, tostarp 7 fiziskas personas un 33 uzņēmumu vai profesionālo organizāciju pārstāvji. Šai ekspertu grupai tika lūgts sniegt atzinumu par PVN komitejas darba dokumentu Nr. 923.
A.
Pirmais prejudiciālais jautājums par PVN direktīvas piemērošanas jomu attiecībā uz transfertcenu noteikšanu
31.
Iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka summas, par kurām mātesuzņēmums, kas uzņemas komercatbildību, izraksta rēķinu citā dalībvalstī reģistrētam meitasuzņēmumam, izmantojot ESAO vadlīnijās ieteikto metodi (šajā gadījumā – darījumu tīrās peļņas metodi), var būt atlīdzība par pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību, kas ietilpst PVN direktīvas piemērošanas jomā.
32.
Varētu būt vilinoši vēlēties sniegt principiālu atbildi uz jautājumu, vai transfertcenas un to korekcijas ir vai nav apliekamas ar PVN. Tomēr man šķiet, ka realitāte ir sarežģītāka un vērtējums jāveic katrā gadījumā atsevišķi trīs iemeslu dēļ.
33.
Pirmkārt, ESAO vadlīnijas tika izstrādātas tiešo nodokļu uzlikšanas mērķiem, kuri, kā Tiesai jau ir bijusi iespēja to atzīt (
15
), ļoti atšķiras no netiešo nodokļu uzlikšanas mērķiem.
34.
Tāpat PVN komitejas darba dokumentā Nr. 923 ir norādīts, ka “pastāv pretruna starp transfertcenu noteikšanas noteikumiem, kuri paredzēti tiešo nodokļu uzlikšanas vajadzībām un kuru mērķis, pamatojoties uz nesaistītu pušu darījuma principu, ir panākt darījuma novērtēšanu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošā veidā (t.i., normālā vērtība), un PVN noteikumiem, kas parasti ir balstīti uz maksas pakalpojuma esamību, kur atlīdzība tiek uzskatīta par objektīvu vērtību (proti, faktiski samaksāto cenu)” (
16
). Ir tiesa, ka PVN direktīvā ir atsauce uz atlīdzības atvērtā tirgus vērtību, tikai lai noteiktu ar nodokli apliekamo bāzi 72. un 80. pantā ļaunprātīgas izmantošanas novēršanas kontekstā, savukārt normālās vērtības izmantošana ir transfertcenu noteikšanas princips (
17
). Tādējādi gan mērķi, gan līdzekļi atšķiras starp šiem diviem tiesiskajiem regulējumiem, kuru pamatā ir atšķirīgi nodokļa maksātāja un ar nodokli apliekamās bāzes jēdzieni.
35.
Otrkārt, transfertcenu jomā ESAO vadlīnijās ir ieteiktas vairākas aprēķina metodes: trīs tradicionālās, uz darījumiem balstītas metodes (
18
) un divas darījumu peļņas metodes (
19
). Kā to ļoti labi izklāstījusi PVN komiteja (
20
), pastāv vairāki transfertcenu noteikšanas korekcijas veidi. Dažas korekcijas veic nodokļu administrācijas (primārā (
21
), korelatīvā (
22
) vai sekundārā korekcija (
23
)), citas korekcijas brīvprātīgi veic nodokļu maksātāji (kompensācijas korekcija (
24
)). Dažas korekcijas tiek veiktas pirms nodokļu deklarācijas iesniegšanas, citas – pēc tam.
36.
PVN komiteja uzskata, ka visas šīs atšķirības pamato katra atsevišķa gadījuma izvērtēšanu, kad runa ir par to, vai šīm korekcijām ir vai nav jāpiemēro PVN (
25
). PVN ekspertu grupa, kas šīs korekcijas iesaka uzskatīt par tādām, kas neietilpst PVN direktīvas piemērošanas jomā (
26
), piebilst, ka tam tā vienmēr vajadzētu būt attiecībā uz nodokļu administrācijas veiktajām korekcijām, jo šādas korekcijas nevar uzskatīt par atlīdzību par maksas pakalpojumu sniegšanu (
27
). Tomēr šī ekspertu grupa precizē, ka jānošķir gadījumi, kad korekcija ir paredzēta līgumā, un ka tad, ja pastāv korekcija attiecībā uz iepriekšējām piegādēm vai rēķinu izrakstīšana par atšķirībām starp tirdzniecības vai administratīvo izmaksu faktiskajām un budžeta izmaksām, jāpiemēro PVN vai jāveic nodokļa bāzes korekcija (
28
). Patiesībā minētās ekspertu grupas vienkāršošanas priekšlikumu, nepakļaujot transfertcenu noteikšanas korekcijas PVN režīmam, ja abām pusēm ir tiesības pilnībā atgūt PVN, īsteno tikai viena dalībvalsts (
29
). Ekspertu grupas darba dokuments tika nosūtīts PVN komitejai, kas iztaujāja PVN ekspertu grupu par šo jautājumu, taču nekāda rīcība tam nesekoja. Tomēr saistībā ar šīm diskusijām nedrīkst pazaudēt no redzesloka to, ka korekcijas, kas saistītas ar pakalpojumu sniegšanu vai preču piegādi, ir rēķinā norādītās pakalpojuma vai preču cenas izmaiņas, lai gan no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka pamatlietā, šķiet, transfertcenu noteikšanas metode tiek izmantota tieši, lai a posteriori aprēķinātu atlīdzību par pakalpojumu sniegšanu grupas iekšienē bez jebkādām turpmākām korekcijām.
37.
Treškārt, atbildība par PVN ir saistīta ar katras situācijas ekonomisko un komerciālo realitāti (
30
), kas prasa katrā gadījumā atsevišķi izvērtēt, vai ir izpildīti PVN direktīvas piemērošanas nosacījumi.
38.
Tālab jāpārbauda, vai ir izpildīti direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunktā paredzētie nosacījumi, proti, vai nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds, par atlīdzību ir sniedzis pakalpojumus dalībvalsts teritorijā.
39.
Atgādinājumam – pakalpojumu sniegšana tiek veikta par atlīdzību PVN direktīvas izpratnē un tāpēc ir pakļauta šim nodoklim tikai tad, ja starp pakalpojuma sniedzēju un tā saņēmēju pastāv tiesiskas attiecības, kurās notiek savstarpējs izpildījums, un pakalpojumu sniedzēja saņemtā samaksa ir faktiska atlīdzība par saņēmējam sniegtu individualizējamu pakalpojumu. Tā tas ir gadījumā, ja pastāv tieša saikne starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību (
31
).
40.
Šajā lietā tiesiskās attiecības ir ietvertas 2012. gada 24. janvāra līgumā, saskaņā ar kuru katra puse apņemas sniegt otrai pusei noteiktu pakalpojumu skaitu. Tādējādi no operatīvā viedokļa Arcomet Beļģija uzņemas lielāko daļu no komercatbildības, piemēram, stratēģiju un plānošanu, sarunas par (pamat)līgumiem ar trešo pušu piegādātājiem, sarunas par finansēšanas līgumu noteikumiem un nosacījumiem, inženierijas, finanšu, centrālā autoparka pārvaldību, kā arī kvalitātes un drošības pārvaldību. Tā apņemas, ka uzņemsies galvenos ekonomiskos riskus, kas saistīti ar apsaimniekošanas sabiedrības darbību, ar nosacījumu, ka šī sabiedrība šajā sakarā ievēro pasūtītāja norādījumus, procedūras un lēmumus (
32
). Savukārt Arcomet Rumānija pērk un tai pieder visas preces, un tā ir atbildīga par preču pārdošanu un nomu, kā arī par pakalpojumu sniegšanu (
33
).
41.
2012. gada 24. janvāra līgumā arī ir paredzēta atlīdzība pusēm, kas atbilst summai, kura nepieciešama, lai Arcomet Rumānija būtu veiktajām darbībām un riskiem, kurus tā uzņemas, atbilstošā situācijā. Šī pozīcija tiks noteikta, pusēm savstarpēji vienojoties, un tās pamatā būs darījumu tīrās peļņas metode. Gadījumā, ja Arcomet Beļģija ir tiesības saņemt atlīdzību no Arcomet Rumānija par darbībām, kas aprakstītas šajā līgumā (
34
), Arcomet Beļģija katra gada beigās izsniedz rēķinu Arcomet Rumānija. Arcomet Beļģija sedz PVN summu, kas attiecas uz tās saņemto atlīdzību saskaņā ar vietējiem nodokļu tiesību aktiem (
35
).
42.
Tādējādi minētā līguma noteikumi ir skaidri: tajos ir paredzēts pakalpojums un atlīdzība. Jānoskaidro, vai pastāv atsevišķi nosakāms pakalpojums Arcomet Rumānija labā un tieša saikne starp šo pakalpojumu un saņemto atlīdzību.
43.
Attiecībā uz atsevišķi nosakāmu pakalpojumu nosacījums šķiet izpildīts arī tiktāl, ciktāl Arcomet Beļģija ne tikai ved sarunas par to līgumu noteikumiem, kurus noslēgs tās meitasuzņēmums, bet arī veic virkni uzdevumu, kas ir saistīti ar Arcomet Rumānija saimniecisko dzīvi.
44.
Saistībā ar tiešo saikni starp sniegto pakalpojumu un saņemto atlīdzību jautājums ir delikātāks, ņemot vērā pušu izvēlēto atlīdzības kārtību, jo peļņas daļas, kas pārsniedz 2,74 %, summa jāizmaksā Arcomet Beļģija.
45.
Tomēr saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru atlīdzības summai, proti, tam, ka tā ir vienāda, lielāka vai mazāka par izdevumiem, kas nodokļa maksātājam ir radušies, nav nozīmes (
36
). Līdz ar to Tiesa jau ir nospriedusi, ka šī tiešā saikne nav ietekmēta, ja atlīdzība ir paredzēta vienotas likmes (
37
) vai 50 % no prasījuma cesijas veidā, kas izriet no zirgu sacensībās iegūtajām naudas balvām (
38
). Šajā pēdējā gadījumā tika apgalvots, ka Tiesa ir nospriedusi, ka pašas atlīdzības pastāvēšanas nenoteiktība var izjaukt tiešo saikni starp sniegto pakalpojumu un attiecīgā gadījumā saņemto atlīdzību (
39
). Tomēr Tiesa ir atzinusi, ka 50 % prasījuma, kas atbilst zirgu sacensībās iegūtajām naudas balvām, cesija pati par sevi nav uzskatāma par nejaušu un ka ar uzvaru saistītas naudas balvas neiegūšana nevar likt apšaubīt līgumā paredzētās cesijas esamību (
40
). Tā piebilda, ka šī 50 % no naudas balvām cesija ir atlīdzība, kas iepriekš noteikta saskaņā ar iedibinātiem kritērijiem, kuri garantē tās summas paredzamību, uz kuru pakalpojumu sniedzējam būtu tiesības gadījumā, ja zirgs uzvarētu vai tiktu atbilstoši klasificēts sacensībās, un šajā ziņā nav izšķirošas nozīmes šāda notikuma konkretizēšanai, neraugoties uz to, ka minētās cesijas faktiskā īstenošana ir atkarīga no šīs klasifikācijas (
41
).
46.
Uzskatu, ka tāda pati argumentācija var tikt piemērota arī pamatlietā. Proti, lai gan atlīdzības apmērs pats par sevi ir nenoteikts, atlīdzības noteikumi ar ļoti precīziem kritērijiem savukārt ir paredzēti 2012. gada 24. janvāra līgumā un paši par sevi nav nejauši. Tādējādi atlīdzības apmērs par Arcomet Beļģija sniegtajiem pakalpojumiem Arcomet Rumānija labā ir pilnībā nosakāms jau no līguma noslēgšanas brīža.
47.
Apstāklis, ka gadījumā, ja peļņas daļa ir mazāka par –0,71 %, Arcomet Rumānija izsniedz rēķinu, nepamato to, ka šis vērtējums tiktu apšaubīts.
48.
Proti, pirmkārt, kā norāda Komisija, tā kā šī procentuālā daļa tika noteikta pēc salīdzināmības izpētes, kurā ņemti vērā tirgus apstākļi, būtu pārsteidzoši, ja faktiski tiktu sasniegta zemāka negatīvā starpība. Otrkārt, katrā ziņā šīs lietas faktiskie apstākļi nav tādi paši: iesniedzējtiesa nav sniegusi Tiesai nepieciešamo informāciju, lai tā varētu lemt par kvalifikāciju, proti, vai runa ir, piemēram, par finansējumu, ko piešķīrusi Arcomet Beļģija, vai atlīdzību par pakalpojumiem, ko Arcomet Rumānija sniedza saskaņā ar 2012. gada 24. janvāra līgumu, vai arī iespējamie rēķini ir deklarēti PVN vajadzībām.
49.
Jāņem vērā arī tas, ka Arcomet Beļģija sniegtie pakalpojumi, kas ir bieži sastopami grupas iekšējo attiecību ietvaros, ietekmē Arcomet Rumānija peļņas daļu, jo ļauj ietaupīt vai uzlabot galapatērētājiem sniegtos pakalpojumus. Turklāt Arcomet Beļģija sākotnēji trīs attiecīgos rēķinus deklarēja kā preču piegādi Kopienas iekšienē. Tāpat Arcomet Rumānija deklarēja kā pakalpojumu iegādi Kopienas iekšienē pirmos divus rēķinus, attiecībā uz kuriem tā piemēroja apgrieztās iekasēšanas kārtību.
50.
Šajā kontekstā Arcomet Rumānija apgalvojums, ka attiecīgā atlīdzība atbilst transfertcenai, kas pati par sevi nav apliekama ar PVN, nevar būt pietiekams, lai pamatotu izslēgšanu no PVN direktīvas piemērošanas jomas. Proti, kā minēts iepriekš, PVN ekspertu grupas ieteikums izslēgt visas transfertcenas no šīs direktīvas piemērošanas jomas nav izpildīts.
51.
Līdz ar to ierosinu uz pirmo prejudiciālo jautājumu sniegt atbildi, ka PVN direktīvas 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts jāinterpretē tādējādi, ka atlīdzība, ko aprēķina saskaņā ar ESAO vadlīnijās ieteikto darījumu tīrās peļņas metodi, par pakalpojumiem grupas iekšienē, kurus mātesuzņēmums, uzņemoties komercatbildību, sniedz meitasuzņēmumam un kuri ir detalizēti izklāstīti līgumā, jāuzskata par atlīdzību par pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību šīs tiesību normas izpratnē un jāpiemēro tai PVN.
B.
Par otro prejudiciālo jautājumu, kas attiecas uz tiesību uz PVN atskaitīšanu materiāltiesisko nosacījumu pierādīšanas kārtību
52.
Iesniedzējtiesai ir arī šaubas par to, vai PVN direktīvas 168. un 178. pants, kā arī samērīguma princips var tikt interpretēti tādējādi, ka tiem nav pretrunā tas, ka nodokļu administrācija nodokļa maksātājam, kurš lūdz atskaitīt PVN, pieprasa citus dokumentus, ne tikai rēķinu, lai pierādītu, ka iegādātie pakalpojumi ir izmantoti tā ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām.
53.
Jāatgādina, pirmām kārtām, ka PVN atskaitīšanas jomā Tiesas judikatūra ir pastāvīga. Tādējādi tā ir uzskatījusi, ka no PVN direktīvas 168. panta izriet, ka, lai saņemtu tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN, ir nepieciešams, pirmkārt, lai attiecīgā persona būtu “nodokļa maksātāja” šīs direktīvas izpratnē, un, otrkārt, lai nodokļa maksātājs preces vai pakalpojumus, kas norādīti šo tiesību pamatošanai, vēlāk būtu izmantojis savām ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām un lai iepriekš šīs preces būtu piegādājis vai pakalpojumus būtu sniedzis cits nodokļa maksātājs (
42
).
54.
Tiesa ir piebildusi, ka principā ir nepieciešams, lai pastāvētu tieša un tūlītēja saikne starp konkrētu iepriekš veiktu darījumu un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas piešķir atskaitīšanas tiesības. Tiesības atskaitīt PVN, kas samaksāts par iepriekš iegādātām precēm vai pakalpojumiem, paredz, ka to iegādes izdevumi veido daļu no tādu darījumu cenas, par kuriem nākotnē jāmaksā PVN, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu (
43
).
55.
Tomēr atskaitīšanas tiesības nodokļa maksātājam tiek atzītas arī tad, ja, kaut arī nepastāv tieša un tūlītēja saikne starp konkrētu iepriekš veiktu darījumu un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas dod tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, attiecīgo preču un pakalpojumu izmaksas veido daļu no šā nodokļa maksātāja vispārējiem izdevumiem un kā tādas ietilpst nodokļu maksātāja pārdoto preču vai sniegto pakalpojumu cenā. Šādām izmaksām ir tieša un tūlītēja saikne ar nodokļa maksātāja saimniecisko darbību kopumā (
44
).
56.
Abos gadījumos Tiesa ir norādījusi, ka ir nepieciešams, lai sākotnējās preču vai pakalpojumu izmaksas tiktu attiecīgi iekļautas vai nu vēlāko konkrēto darījumu izmaksās vai nodokļa maksātāja piegādāto preču un sniegto pakalpojumu cenā tā saimnieciskās darbības ietvaros (
45
).
57.
Šajā lietā, neskarot iesniedzējtiesas veiktās pārbaudes, šķiet, ka Arcomet Beļģija sniegtie pakalpojumi Arcomet Rumānija, piemēram, celtņu parka pārvaldība un sarunas par pamatlīgumiem ar piegādātājiem, principā var tikt iekļauti cenās, ko Arcomet Rumānija ir noteikusi saviem klientiem.
58.
Otrām kārtām, Tiesas piemērotais PVN neitralitātes princips ir radījis šādu noteikumu: šis princips prasa, lai priekšnodokļa atskaitīšana vai atmaksa tiktu piešķirta, ja ir izpildītas materiāltiesiskās prasības, pat ja nodokļa maksātāji nav izpildījuši atsevišķas formālās prasības (
46
). Tomēr Tiesa šo noteikumu ierobežoja, nospriežot, ka varētu būt citādi, ja šādu formālo prasību pārkāpums neļautu sniegt neapstrīdamus pierādījumus, ka ir izpildītas materiāltiesiskās prasības (
47
).
59.
Attiecībā uz pierādīšanas pienākumu saskaņā ar pastāvīgo judikatūru tieši nodokļa maksātājam, kas lūdz atskaitīt PVN, jāpierāda, ka tas atbilst atskaitījuma saņemšanas nosacījumiem. Tādējādi nodokļu iestādes var pieprasīt pašam nodokļu maksātājam sniegt pierādījumus, kurus tās uzskata par nepieciešamiem, lai izvērtētu, vai ir pamats piešķirt pieprasīto atskaitījumu (
48
).
60.
No tā Tiesa tostarp ir secinājusi, ka nodokļa maksātājam ir pienākums sniegt objektīvus pierādījumus par to, ka nodokļa maksātāji viņam faktiski ir iepriekš piegādājuši preces un snieguši pakalpojumus viņa paša ar PVN apliekamo darījumu vajadzībām, attiecībā uz kuriem viņš faktiski ir samaksājis PVN. Šie pierādījumi var ietvert tostarp dokumentus, kas ir to piegādātāju vai pakalpojumu sniedzēju rīcībā, no kuriem nodokļa maksātājs ir iegādājies preces vai pakalpojumus, par kuriem viņš ir samaksājis PVN (
49
).
61.
Tiesas sēdē Rumānijas valdība precizēja, ka revīziju laikā tiesības uz PVN atskaitīšanu pašas par sevi netika apšaubītas. Taču šīs revīzijas neļāva Arcomet Rumānija pierādīt, ka pakalpojumi, ko tā izmantoja ar nodokli apliekamo darījumu veikšanai, pastāv.
62.
Runājot par šo pierādījumu vērtējumu, tas jāveic valsts tiesai saskaņā ar valsts tiesību normās paredzētajiem pierādīšanas noteikumiem, veicot visu lietas faktisko elementu un apstākļu vispārēju izvērtējumu (
50
).
63.
Trešām kārtām, Arcomet Rumānija apgalvo, ka Rumānijas nodokļu iestādes, pieprasot citus apliecinošus dokumentus, nevis tikai rēķinu par pakalpojumu sniegšanu, nav ievērojušas samērīguma principu.
64.
Jāatgādina, ka atbilstoši samērīguma principam dalībvalstīm ir jāizmanto līdzekļi, kas, ļaujot tām efektīvi sasniegt valsts tiesiskajā regulējumā norādīto mērķi, vismazāk kaitē Savienības tiesību aktos paredzētajiem principiem, tādiem kā PVN atskaitīšanas tiesību pamatprincips (
51
).
65.
Taču, runājot par samērīguma principu, jāatgādina, ka valsts pasākums pārsniedz to, kas ir nepieciešams, lai nodrošinātu pareizu nodokļa iekasēšanu, ja saskaņā ar to tiesības uz atbrīvojumu no PVN būtībā tiek pakārtotas formālu pienākumu izpildei, neņemot vērā pamatnosacījumus un it īpaši – nenoskaidrojot, vai tie ir izpildīti. Proti, darījumi ir jāapliek ar nodokli, ņemot vērā to objektīvās īpašības (
52
).
66.
Tādējādi samērīguma principam nav pretrunā tas, ka tiek prasīti tiesību uz nodokļa atskaitīšanu materiāltiesisko nosacījumu izpildes pierādījumi, kas pārsniedz vienīgi rēķina uzrādīšanu, jo jāņem vērā pārbaudīto darījumu objektīvās īpašības.
67.
Tālab ierosinu uz otro prejudiciālo jautājumu atbildēt tādējādi, ka PVN direktīvas 168. un 178. pants jāinterpretē tādējādi, ka tiem nav pretrunā tas, ka nodokļu administrācija no nodokļa maksātāja, kurš lūdz atskaitīt PVN, var pieprasīt ne tikai rēķinu, bet arī citus dokumentus, lai pierādītu iegādāto pakalpojumu izmantošanu savu ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām, ar nosacījumu, pirmkārt, ka šie dokumenti tiek pieprasīti, ievērojot samērīguma principu, un, otrkārt, ka tie var pierādīt attiecīgo pakalpojumu esamību un to izmantošanu nodokļa maksātāja ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām, un tas ir jāpārbauda valsts tiesai.
V. Secinājumi
68.
Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, ierosinu Tiesai uz Curtea de Apel Bucureşti (Bukarestes apelācijas tiesa, Rumānija) uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi:
1)
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, kurā grozījumi izdarīti ar Padomes Direktīvu 2010/45/ES (2010. gada 13. jūlijs), 2. panta 1. punkta c) apakšpunkts
jāinterpretē tādējādi, ka
atlīdzība, ko aprēķina saskaņā ar Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) vadlīnijās starptautiskiem uzņēmumiem un nodokļu administrācijām par transfertcenu noteikšanu ieteikto darījumu tīrās peļņas metodi, par pakalpojumiem grupas iekšienē, kurus mātesuzņēmums sniedz meitasuzņēmumam un kuri ir detalizēti izklāstīti līgumā, jāuzskata par atlīdzību par pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību šīs tiesību normas izpratnē un jāpiemēro tai pievienotās vērtības nodoklis (PVN).
2)
Direktīvas 2006/112, kurā grozījumi izdarīti ar Direktīvu 2010/45, 168. un 178. pants
jāinterpretē tādējādi, ka
tiem nav pretrunā tas, ka nodokļu administrācija no nodokļa maksātāja, kurš lūdz atskaitīt PVN, var pieprasīt ne tikai rēķinu, bet arī citus dokumentus, lai pierādītu iegādāto pakalpojumu izmantošanu savu ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām, ar nosacījumu, pirmkārt, ka šie dokumenti tiek pieprasīti, ievērojot samērīguma principu, un, otrkārt, ka tie var pierādīt attiecīgo pakalpojumu esamību un to izmantošanu nodokļa maksātāja ar nodokli apliekamo darījumu vajadzībām.
(
1
)	Oriģinālvaloda – franču.
(
2
)	Pieņemtas ESAO Fiskālo lietu komitejā 1995. gada 27. jūnijā un pārskatītas 2022. gada 20. janvārī, turpmāk tekstā – “ESAO vadlīnijas”.
(
3
)	Skat. ESAO vadlīniju 7. punktu (12. lpp.).
(
4
)	Skat. ESAO vadlīniju 11. punktu (13. lpp.).
(
5
)	Skat. ESAO vadlīnijas, 26. lpp.
(
6
)	OV 2006, L 347, 1. lpp.
(
7
)	OV 2010, L 189, 1. lpp., turpmāk tekstā – “PVN direktīva”.
(
8
)	Monitorul Oficial al României, I daļa, Nr. 927, 2003. gada 23. decembris.
(
9
)	Monitorul Oficial al României, I daļa, Nr. 112, 2004. gada 6. februāris.
(
10
)	Monitorul Oficial al României, I daļa, Nr. 941, 2003. gada 29. decembris, atkārtoti publicēts Monitorul Oficial al României, I daļa, Nr. 513, 2007. gada 31. jūlijs.
(
11
)	Turpmāk tekstā – “2012. gada 24. janvāra līgums”.
(
12
)	Skat. padomdevējas komitejas pievienotās vērtības nodokļa jautājumos (turpmāk tekstā – “PVN komiteja”) (Nodokļu politikas un muitas savienības ģenerāldirektorāts (TAXUD ĢD)) darba dokumentu Nr. 923, taxud.c.1(2016)1280928 – EN.
(
13
)	Skat. PVN komitejas darba dokumentu Nr. 071 REV2, taxud.c.1(2018)2326098 – EN, pielikumā PVN komitejas 2018. gada 19. aprīļa darba dokumentam Nr. 945, taxud.c.1(2018)2329129 – EN.
(
14
)	Lēmums (2012. gada 26. jūnijs), ar ko izveido pievienotās vērtības nodokļa ekspertu grupu (OV 2012, C 188, 2. lpp.).
(
15
)	Skat. spriedumu, 2006. gada 23. marts, FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2006:196, 39. punkts).
(
16
)	Šī dokumenta 3.4. punkts (23. lpp.). Brīvs tulkojums.
(
17
)	Skat. Rouberol, I., “Interactions between Transfer Pricing and VAT Adjustments in the European Union”, International VAT Monitor, 27. sēj., IBFD, Amsterdama, 2016, no5, 316.–319. lpp., it īpaši 316. lpp.
(
18
)	Salīdzināmā nekontrolēto cenu metode, tālākpārdošanas cenas metode, kā arī izmaksu pieskaitīšanas metode (skat. ESAO vadlīnijas, 25. lpp.).
(
19
)	Darījumu tīrās peļņas metode (kas var būt orientēta uz izmaksām, pārdošanu vai aktīviem) un darījuma peļņas sadalīšanas metode (skat. ESAO vadlīnijas, 25. lpp. un 2.1. punktu (99. lpp.)).
(
20
)	Skat. PVN komitejas darba dokumenta Nr. 923 2.1.5. punktu.
(
21
)	Sabiedrības ar nodokli apliekamās peļņas korekcija, ko veic pirmā nodokļu administrācija, piemērojot nesaistītu pušu darījuma principu darījumiem, kuros iesaistīts asociēts uzņēmums, kas reģistrēts citas nodokļu administrācijas jurisdikcijā esošajā teritorijā (skat. ESAO vadlīnijas, 20. lpp.).
(
22
)	Citā jurisdikcijā reģistrēta saistītā uzņēmuma maksājamā nodokļa korekcija, ko veic šīs jurisdikcijas nodokļu administrācija, lai ņemtu vērā pirmās jurisdikcijas nodokļu administrācijas veikto primāro korekciju, lai panāktu konsekventu peļņas sadalījumu starp abām jurisdikcijām (skat. ESAO vadlīnijas, 20. lpp.).
(
23
)	Korekcija, kas izriet no nodokļa piemērošanas sekundāram darījumam (skat. ESAO vadlīnijas, 20. lpp.).
(
24
)	Korekcija, kuras ietvaros nodokļu maksātājs deklarē nodokļu iestādēm transfertcenu, kas, pēc tā domām, atbilst nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošai cenai darījumā starp saistītiem uzņēmumiem, lai gan šī cena atšķiras no summas, kas faktiski piemērota starp asociētiem uzņēmumiem. Šī korekcija tiekot veikta pirms nodokļu deklarācijas iesniegšanas (skat. ESAO vadlīnijas, 19. un 20. lpp.).
(
25
)	Skat. PVN komitejas darba dokumenta Nr. 923 3.2.1. punktu.
(
26
)	Skat. PVN ekspertu grupas darba dokumentu, 2. lpp.
(
27
)	Skat. PVN ekspertu grupas darba dokumenta 2.2.1.1. punktu, uz kuru atsaucas Arcomet Rumānija.
(
28
)	Skat. PVN ekspertu grupas darba dokumenta tabulu 2.2.2.2. punktā.
(
29
)	Skat. PVN ekspertu grupas darba dokumenta 2.2.3. punktu.
(
30
)	Šajā ziņā skat. spriedumu, 2022. gada 20. janvāris, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, 38. punkts).
(
31
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 23. punkts).
(
32
)	Skat. 2012. gada 24. janvāra līguma 4.1. un 4.2. pantu.
(
33
)	Skat. 2012. gada 24. janvāra līguma 2.2. pantu.
(
34
)	Proti, ja Arcomet Rumānija sasniegtā peļņas norma pirms nodokļu nomaksas ir lielāka par 2,74 %.
(
35
)	Skat. 2012. gada 24. janvāra līguma 5.2. un 5.3. pantu.
(
36
)	Skat. spriedumu, 2022. gada 20. janvāris, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, 45. punkts).
(
37
)	Skat. spriedumu, 2021. gada 15. aprīlis, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C‑846/19, EU:C:2021:277, 42. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
38
)	Skat. spriedumu, 2023. gada 9. februāris, Finanzamt X (Zirgu staļļa īpašnieka pakalpojumi), C‑713/21, EU:C:2023:80, 49. punkts.
(
39
)	Skat. spriedumu, 2023. gada 9. februāris, Finanzamt X (Zirgu staļļa īpašnieka pakalpojumi) (C‑713/21, EU:C:2023:80, 32. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
40
)	Skat. spriedumu, 2023. gada 9. februāris, Finanzamt X (Zirgu staļļa īpašnieka pakalpojumi) (C‑713/21, EU:C:2023:80, 46. un 48. punkts).
(
41
)	Skat. spriedumu, 2023. gada 9. februāris, Finanzamt X (Zirgu staļļa īpašnieka pakalpojumi) (C‑713/21, EU:C:2023:80, 50. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
42
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 25. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
43
)	Skat. spriedumus, 2024. gada 7. marts, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole (C‑341/22, EU:C:2024:210, 29. punkts un tajā minētā judikatūra), kā arī 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 28. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
44
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 29. punkts).
(
45
)	Skat. spriedumu, 2022. gada 8. septembris, Finanzamt R (PVN atskaitīšana saistībā ar dalībnieka ieguldījumu) (C‑98/21, EU:C:2022:645, 47. punkts).
(
46
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 16. maijs, Slovenské Energetické Strojárne (C‑746/22, EU:C:2024:403, 36. punkts).
(
47
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 16. maijs, Slovenské Energetické Strojárne (C‑746/22, EU:C:2024:403, 37. punkts).
(
48
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 36. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
49
)	Skat. spriedumu, 2021. gada 11. novembris, Ferimet (C‑281/20, EU:C:2021:910, 39. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
50
)	Skat. spriedumu, 2024. gada 12. decembris, Weatherford Atlas Gip (C‑527/23, EU:C:2024:1024, 37. punkts un tajā minētā judikatūra).
(
51
)	Skat. spriedumu, 2021. gada 14. oktobris, Finanzamt N un Finanzamt G (Paziņojums par iekļaušanu) (C‑45/20 un C‑46/20, EU:C:2021:852, 62. punkts).
(
52
)	Skat. spriedumu, 2019. gada 17. oktobris, Unitel (C‑653/18, EU:C:2019:876, 27. punkts).