62023CC0104
OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
ANTHONY’EGO MICHAELA COLLINSA
przedstawiona w dniu 18 stycznia 2024 r. (
1
)
Sprawa C‑104/23
A GmbH & Co. KG
przeciwko
Hauptzollamt B
[wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy, Niemcy)]
Odesłanie prejudycjalne – Unia celna – Wspólna taryfa celna – Nomenklatura scalona – Klasyfikacja towarów – Pozycja taryfowa 9406 – Pojęcie budynków prefabrykowanych – Budki dla cieląt – Zaklasyfikowanie do podpozycji 94060080
I. Wprowadzenie
1.
W rozpatrywanym wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy, Niemcy) zwraca się do Trybunału z pytaniem, czy w rozumieniu Nomenklatury scalonej wykonane z plastiku budki dla cieląt są „budynkami prefabrykowanymi” działem 94, czy „pozostałymi artykułami z tworzyw sztucznych” objętymi działem 39.
II. Ramy prawne
2.
Nomenklatura scalona zawarta w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej (
2
) reguluje na potrzeby celne klasyfikację artykułów przywożonych do Unii Europejskiej. Zgodnie z Międzynarodową konwencją w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (
3
) zawartą w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Nomenklatura scalona oparta jest na zharmonizowanym systemie określania i kodowania towarów (zwanym dalej „systemem zharmonizowanym”). Składa się ona z działów, sekcji, pozycji i podpozycji, przy czym każda pozycja i podpozycja ma swój własny numer kodu. Pierwsze sześć cyfr odnosi się do pozycji i podpozycji nomenklatury systemu zharmonizowanego, natomiast cyfry siódma i ósma określają konkretne podpozycje.
3.
Nomenklatura scalona zmieniona rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej (
4
) weszła w życie w dniu 1 stycznia 2015 r. (
5
). Obowiązywała ona przez cały czas trwania postępowania głównego (
6
).
4.
W sekcji I części pierwszej Nomenklatury scalonej punkt A jest zatytułowany „Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej”. W zakresie, w jakim może to mieć znaczenie w niniejszej sprawie, przewiduje ona, że:
„1.
Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:
2.
a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym.
[…]
3.
Jeżeli przy zastosowaniu reguły 2 b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:
a)
pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny […];
b)
mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania;
[…]
4.
Towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z powyższymi regułami, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone.
[…]
6.
Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej”.
5.
Pytania skierowane do Trybunału dotyczą przepisów zawartych w działach 39 i 94 Nomenklatury scalonej. Pozycja 3926 Nomenklatury scalonej jest zatytułowana „Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914”. Podpozycja 39269097 jest zatytułowana „Pozostałe”. Uwaga 1 do działu 39 Nomenklatury scalonej stanowi:
„W całej nomenklaturze wyrażenie »tworzywa sztuczne« oznacza materiały objęte pozycjami od 3901 do 3914, które są lub były podatne, zarówno w momencie polimeryzacji, jak i na kolejnym etapie, do formowania pod wpływem czynników zewnętrznych (zwykle ciepła lub ciśnienia i, jeżeli jest to konieczne, w obecności rozpuszczalnika lub plastyfikatora) przez prasowanie, odlewanie, wytłaczanie, walcowanie lub inne procesy, w kształty, które są zachowane po odjęciu wpływów zewnętrznych […]”.
6.
Uwaga 2 do działu 39 Nomenklatury scalonej stanowi w lit. x), że dział ten nie obejmuje artykułów należących do działu 94, w tym „prefabrykowanych budynków”. Pozycja 9406 Nomenklatury scalonej jest zatytułowana „Budynki prefabrykowane”. Uwaga 4 do działu 94 Nomenklatury scalonej stanowi:
„W pozycji 9406 wyrażenie »budynki prefabrykowane« oznacza budynki, które są wykończone w zakładzie produkcyjnym lub pakowane w elementy, zgłaszane razem do montażu na miejscu budowy, takie jak budynki mieszkalne lub produkcyjne, budynki biurowe, szkoły, sklepy, magazyny, hangary, garaże lub podobne budynki”.
III. Okoliczności faktyczne w postępowaniu głównym, pytania prejudycjalne i postępowanie przed Trybunałem
7.
Zdaniem sądu odsyłającego skarżąca, A GmbH, dostarcza to, co sama opisuje jako budki dla cieląt lub igloo dla cieląt, o różnych rozmiarach i wzorach, służące utrzymywaniu cieląt podczas ich odchowu. Budki dla cieląt mają formę plastikowej osłony, składającej się ze ścian i dachu oraz, w zależności od modelu, podłogi. Są one wyposażone w otwory na ściółkę i otwory wentylacyjne. Przód składa się z wejścia bez drzwi, chociaż w przypadku niektórych modeli drzwi mogą być dostępne jako opcja. Największy model („budka grupowa”) jest przywożony bez podłogi w celu późniejszego dodania podłogi z litego drewna. Wymiary najmniejszego modelu budki dla cieląt wynoszą 147 cm długości, 109 cm szerokości i 117 cm wysokości. Budka grupowa ma wymiary 220 cm długości, 273 cm szerokości i 183 cm wysokości. Budki dla cieląt są zazwyczaj umieszczane na zewnątrz w celu ochrony cieląt przed warunkami pogodowymi. Są wykonane z polietylenu zawierającego 8 % dwutlenku tytanu. Od 12 % do 21 % każdej sztuki stanowi metalowa podstawa i metalowe framugi.
8.
W dniu 5 sierpnia 2015 r. strona skarżąca zwróciła się do strony przeciwnej, którą jest Hauptzollamt B (główny urząd celny w B), o wydanie wiążącej informacji taryfowej w celu zaklasyfikowania budek dla cieląt do podpozycji 94060080 Nomenklatury scalonej jako „budynków prefabrykowanych” złożonych z „pozostałych materiałów”. W dniu 29 września 2015 r. strona przeciwna wydała wiążącą informację taryfową klasyfikującą rozpatrywane artykuły do podpozycji 39269097 jako pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych nieobjęte podpozycjami od 39261000 do 39269092 Nomenklatury scalonej. W związku z tym budki dla cieląt podlegały stawce celnej w wysokości 6,5 %, a nie stawce wynoszącej 2,7 %, która zostałaby zastosowana, gdyby zaklasyfikowano je jako budynki prefabrykowane.
9.
Skarżąca wniosła skargę do Finanzgericht (sądu ds. finansowych, Niemcy) w celu zakwestionowania klasyfikacji przyjętej przez stronę przeciwną i uzyskania kwalifikacji budek dla cieląt jako „budynków prefabrykowanych”. Finanzgericht (sąd ds. finansowych) oddalił tę skargę ze względu na to, że jako złożone z polietylenu, który nadawał im zasadniczy charakter, budki dla cieląt zostały prawidłowo zaklasyfikowane do podpozycji 39269097. Finanzgericht (sąd ds. finansowych) orzekł, że z uwagi na to, iż prawie cały przód budek dla cieląt zajmuje wejście, nie są one zamknięte i wobec tego nie mogą zostać zaklasyfikowane jako budynki prefabrykowane.
10.
Skarżąca wniosła skargę rewizyjną od tego orzeczenia do sądu odsyłającego.
11.
Sąd odsyłający wskazuje, że skarżąca podnosi, iż objęcie budek dla cieląt pozycją 9406 Nomenklatury scalonej nie wymaga tego, by były one zamknięte ze wszystkich stron. Ani rozporządzenie, ani uwagi do niego nie przewidują takiego wymogu, a przykłady budynków zawarte w uwadze 4 do działu 94 Nomenklatury scalonej obejmują „hangary”, mogące mieć otwory wejściowe i wyjściowe, które nie mogą zostać zamknięte, lub stronę całkowicie otwartą. Przykłady te stanowią powtórzenie not wyjaśniających do pozycji 9406 systemu zharmonizowanego i uwagi 4 do działu 94 zharmonizowanej taryfy celnej Stanów Zjednoczonych. Skarżąca zwraca uwagę, że warunki pogodowe w wielu państwach członkowskich są takie, że nie zawsze konieczne jest, aby budynek składał się z całkowicie zamkniętego pomieszczenia, aby był używany w ten sposób. Nie jest też oczywiste, że do „budynków prefabrykowanych” powinien móc wejść człowiek lub że każdy człowiek, w tym wysoki, powinien móc to zrobić w pozycji wyprostowanej.
12.
Sąd odsyłający wskazuje również, że zdaniem strony przeciwnej ze względu na brak definicji w pozycji, uwagach i wyjaśnieniach konieczne jest odwołanie się w pierwszej kolejności do języka potocznego w celu ustalenia, co jest „budynkiem prefabrykowanym” na potrzeby zaklasyfikowania do pozycji 9406. Strona przeciwna wskazuje, że nie wszystkie przedmioty objęte pojęciem „budynku” w języku potocznym stanowią „budynki prefabrykowane” w rozumieniu uwagi 4 do działu 94 i pozycji taryfowej 9406 Nomenklatury scalonej. Podnosi ona, że budynki, do których odnosi się uwaga 4 do działu 94, są między innymi zamknięte z każdej strony, przeznaczone do długoterminowego (nieruchomego) stosowania, mają stabilną konstrukcję i są wystarczająco duże, aby osoba średniego wzrostu mogła wejść do nich w pozycji wyprostowanej.
13.
Sąd odsyłający wskazuje, że zgodnie z ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej budki dla cieląt byłyby zaklasyfikowane do pozycji 3926, o ile nie zostałyby z niej włączone na podstawie lit. x) objętej uwagą 2 do działu 39 ze względu na to, że są budynkami prefabrykowanymi, o których mowa w dziale 94. W przeciwieństwie do stanowiska zajętego przez Finanzgericht (sąd ds. finansowych) i stronę przeciwną sąd odsyłający skłania się ku poglądowi, że pozycja 9406 nie wymaga, aby budynek prefabrykowany zamykał pomieszczenie ze wszystkich stron. Sąd odsyłający jest również zdania, że budynek prefabrykowany – aby był objęty pozycją 9406 – powinien umożliwiać osobom średniego wzrostu wejście i pozostanie w przynajmniej jednym miejscu w pozycji wyprostowanej. Z uwagi na wątpliwości dotyczące klasyfikacji rozpatrywanych artykułów Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy) zawiesił postępowanie i zwrócił się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
„1)
Czy pozycja CN 9406 koniecznie wymaga, aby budynek prefabrykowany całkowicie zamykał pomieszczenie ze wszystkich stron?
2)
W razie udzielenia na pytanie pierwsze odpowiedzi przeczącej: czy pozycja CN 9406 wymaga, by budynek prefabrykowany był wystarczająco duży, aby umożliwić wejście do niego osobie średniego wzrostu, i czy w takim przypadku niezbędna jest przynajmniej jedna część, do której można wejść, o wysokości pozwalającej takiej osobie stanąć w pozycji wyprostowanej, czy też wystarczy, aby można było wejść pochylonym?”.
14.
Komisja Europejska przedstawiła uwagi na piśmie.
IV. Ocena
Uwagi Komisji Europejskiej
15.
W odniesieniu do obu zadanych pytań Komisja, podzielając podejście sądu odsyłającego, wskazuje, że aby dokonać klasyfikacji przedmiotowych budek dla cieląt, konieczne jest ustalenie, czy są one „budynkami prefabrykowanymi”, co na podstawie lit. x) objętej uwagą 2 do działu 39 Nomenklatury scalonej wyklucza zaklasyfikowanie ich do tego działu. Z uwagi 4 do działu 94 wynika, że „budynki prefabrykowane” muszą być „budynkami” odpowiadającymi przykładom z tej uwagi, które dotyczą budynków mieszkalnych lub produkcyjnych, budynków biurowych, szkół, sklepów, magazynów, hangarów, garaży lub podobnych budynków. W notach wyjaśniających do systemu zharmonizowanego z 2022 r. (
7
) do pozycji „budynki prefabrykowane” przypisano również niektóre rodzaje szklarni i kiosków ulicznych.
16.
Komisja wskazuje, że ani Nomenklatura scalona, ani system zharmonizowany nie definiują pojęcia „budynku”. Znaczenie i zakres pojęć, których definicji prawo Unii nie zawiera, należy ustalać zgodnie z ich znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym są one użyte, i celów uregulowania, którego są częścią (
8
). Odnosząc się do definicji terminów „building” w języku angielskim i „Gebäude” w języku niemieckim, Komisja jest zdania, że aby strukturę można było zakwalifikować jako „budynek prefabrykowany”, musi ona mieć dach i ściany, być przeznaczona do używania przez ludzi, którzy muszą móc się w niej poruszać w celu wykonywania czynności, być umieszczona na zewnątrz oraz posiadać pewną stabilność i trwałość.
17.
Jeśli chodzi o liczbę ścian, jaką budynek musi posiadać, i o to, czy powinien on stanowić zamknięte pomieszczenie, Komisja i sąd odsyłający powołują się na sprawozdanie z 227 sesji Komitetu Kodeksu Celnego. Chociaż wynikające z niego wnioski nie są wiążące, wskazują one, że o ile budynek niekoniecznie musi mieć cztery ściany, musi mieć on dach i kilka ścian (
9
). Pogląd ten znajduje potwierdzenie w fakcie, że hangary, wymienione jako przykład w uwadze 4 do działu 94, nie zawsze mają cztery ściany. Wymóg, by budynek posiadał cztery ściany lub był w inny sposób zamknięty, mógłby prowadzić do zaklasyfikowania artykułów do różnych podpozycji w zależności od tego, czy posiadają one drzwi, co byłoby sprzeczne z celem jednolitej klasyfikacji.
18.
Wymóg, zgodnie z którym budynek musi być używany przez ludzi, którzy muszą móc się w nim poruszać w celu wykonywania czynności, znajduje potwierdzenie w fakcie, że wszystkie towary wymienione w dziale 94 są przeznaczone do użytku przez człowieka, a Nomenklatura scalona klasyfikuje artykuły przeznaczone do użytku zwierzęcego gdzie indziej. Komisja stwierdza więc, że „budynki prefabrykowane” w rozumieniu pozycji 9406 powinny być przeznaczone do użytku przez ludzi, którzy muszą móc się w nich poruszać, oraz że powinny być one takiego rozmiaru, aby ludzie mogli mieć do nich dostęp i wykonywać w nich czynności bez trudności. W tym właśnie kontekście Komisja odwołuje się do tego, jak Nomenklatura scalona traktuje szklarnie i tunele foliowe. Aby można było zaklasyfikować szklarnię jako „budynek prefabrykowany”, musi ona być wystarczająco duża, aby osoba średniego wzrostu mogła do niej wejść. Wynika to z rozporządzenia (WE) nr 1655/2005 (
10
), które stanowi, że „miniszklarnia” o wymiarach 50 cm długości, 24 cm szerokości i 25 cm wysokości nie stanowi „budynku prefabrykowanego” objętego pozycją 9406. Podobnie zgodnie z notami wyjaśniającymi do Nomenklatury scalonej z 2019 r. (
11
), aby tunel foliowy można było uznać za „budynek prefabrykowany”, musi być on wystarczająco duży, aby umożliwić człowiekowi wejście do niego. Byłoby również niezgodne z przykładami wymienionymi w uwadze 4, gdyby osoba średniego wzrostu mogła poruszać się wewnątrz takich struktur bez możliwości stania w pozycji wyprostowanej. Komisja stwierdza, że budki dla cieląt nie są „budynkami prefabrykowanymi” objętymi pozycją 9406, chyba że są tego rozmiaru, że człowiek byłby w stanie poruszać się w nich w pozycji wyprostowanej.
19.
Komisja nie ma wątpliwości co do tego, że budki dla cieląt będące przedmiotem postępowania głównego są przeznaczone do użytku na zewnątrz.
20.
Odnosząc się do przykładów zawartych w uwadze 4, Komisja wyraża wątpliwość, czy artykuły rozpatrywane w postępowaniu głównym spełniają wymóg trwałości i stabilności. Powołuje się ona na przykład tuneli foliowych, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Nomenklatury scalonej z 2019 r. nie są objęte pozycją 9406, jeżeli mogą być z łatwością rozkładane i przenoszone z jednego miejsca do drugiego. Biorąc pod uwagę ich rozmiar i wagę, Komisja jest zdania, że możliwe byłoby łatwe przenoszenie przedmiotowych budek dla cieląt z miejsca do miejsca, w którym to przypadku wymóg trwałości i stabilności nie zostałby spełniony.
Analiza
21.
Jak słusznie wskazuje Komisja, zadaniem Trybunału podczas rozpatrywania wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w zakresie klasyfikacji taryfowej jest raczej dostarczenie wytycznych dotyczących kryteriów, które umożliwią sądowi odsyłającemu prawidłowe zaklasyfikowanie produktów w Nomenklaturze scalonej, a nie dokonanie samej klasyfikacji (
12
). O ile kwalifikacja polega ostatecznie na ocenie czysto faktycznej, której Trybunał nie może przedstawić w ramach odesłania prejudycjalnego (
13
), o tyle może on dostarczyć wyjaśnień i wytycznych w świetle stanu faktycznego konkretnego przypadku (
14
).
22.
Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału oraz w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ocenie ich obiektywnych cech i właściwości, zdefiniowanych w odpowiednich pozycjach Nomenklatury scalonej oraz uwagach do sekcji lub działów (
15
). Pomimo iż noty wyjaśniające do systemu zharmonizowanego i do Nomenklatury scalonej nie mają mocy wiążącej, to jednak stanowią one ważne instrumenty służące zapewnieniu jednolitego stosowania Wspólnej taryfy celnej oraz, jako takie, stanowią pomocne wskazówki dla jej interpretacji (
16
).
23.
Sąd odsyłający wskazał, że z lit. b) objętej regułą 3 ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz tego, iż przedmiotowe budki dla cieląt są w przeważającej mierze wykonane z polietylenu, wynika, że są one zasadniczo objęte pozycją 3926. Uwaga 2 do działu 39 wyłącza z jego zakresu w lit. x) „budynki prefabrykowane” objęte działem 94. Kwestia rozpatrywana przez sąd odsyłający może zatem zostać rozstrzygnięta poprzez ustalenie, czy przedmiotowe artykuły są „budynkami prefabrykowanymi” w rozumieniu pozycji 9406, ponieważ jeśli tak jest, to nie mogą one być objęte działem 39. Wynika z tego, że klasyfikacja przedmiotowych artykułów może odbywać się poprzez zastosowanie procesu eliminacji. Jeżeli „budynek prefabrykowany” musi stanowić pomieszczenie zamknięte z każdej strony lub być wystarczająco duży, aby umożliwić osobom średniego wzrostu wejście do niego lub stanie w nim w pozycji wyprostowanej, przedmiotowe budki dla cieląt nie są objęte pozycją 9406 i w związku z tym powinny należeć do pozycji 3926.
24.
Sąd odsyłający wskazuje, że w języku potocznym za budynki zwykle uważa się struktury kryte, ale niekoniecznie posiadające ściany ze wszystkich stron, które całkowicie zamykają wnętrze. O ile większość przykładów budynków wymienionych w uwadze 4 do działu 94 stanowi pomieszczenia zamknięte z każdej strony, to, jak słusznie podkreśla skarżąca, hangary mogą być otwarte z jednej lub więcej stron. Jako że w niektórych modelach można opcjonalnie wstawić drzwi, budki dla cieląt mogą tworzyć zamknięte pomieszczenia.
25.
Zgodnie z ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej klasyfikację towarów należy w pierwszej kolejności ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja 9406 Nomenklatury scalonej zawiera termin „vorgefertigte Gebäude” w języku niemieckim, „prefabricated buildings” w języku angielskim oraz „constructions préfabriqueés” w języku francuskim, który to termin należy interpretować w świetle przykładów przedstawionych w uwadze 4 do działu 94.
26.
Sprawozdanie z 227 sesji Komitetu Kodeksu Celnego dostarcza dowodów na występowanie trudności związanych z klasyfikacją przypadków granicznych. Na tym posiedzeniu przedstawiciele szesnastu państw członkowskich opowiedzieli się za zaklasyfikowaniem pokoju ogrodowego składającego się z dachu i trzech ścian, zbudowanego z ramy aluminiowej i szkła, jako „budynku prefabrykowanego” objętego pozycją 9406, podczas gdy przedstawiciele dziewięciu państw członkowskich poparli zaklasyfikowanie go jako konstrukcji z aluminium objętej pozycją 7610. Wnioski Komitetu Kodeksu Celnego są zgodne ze stanowiskiem skarżącej przed sądem odsyłającym, zgodnie z którym hangary mogą mieć jedną lub więcej otwartych stron. Komisja i sąd odsyłający podzielają tę ocenę.
27.
Mając na względzie te uwagi, uważam, że nie jest konieczne, aby „budynek prefabrykowany” objęty pozycją 9406 zamykał pomieszczenie ze wszystkich stron. Podzielam zatem wniosek większości Komitetu Kodeksu Celnego, zgodnie z którym budynek nie musi mieć czterech ścian. Nawet jeżeli prawdą jest, że budynki wymienione w uwadze 4 do działu 94 zazwyczaj stanowią pomieszczenia zamknięte ze wszystkich stron, to nie wyklucza to możliwości, aby „budynek prefabrykowany”, który nie stanowi takiego zamkniętego pomieszczenia, wchodził w zakres tego pojęcia. W języku potocznym konstrukcja może stanowić budynek, niezależnie od tego, czy jest zamkniętym pomieszczeniem. W ramach niniejszego odesłania prejudycjalnego stodoły czy szopy przeznaczone do suszenia drewna są przykładami, które od razu przychodzą na myśl.
28.
Przechodząc do pytania, czy „budynek prefabrykowany” objęty pozycją 9406 musi posiadać jakąś minimalną wysokość, kwestia ta powinna być rozpatrywana w świetle przykładów przedstawionych w uwadze 4 do działu 94. Jeżeli chodzi o pojęcie „hangaru” jako takie, jest dyskusyjne, czy pewne hangary mogą nie mieć takiej wysokości, która pozwoliłaby osobie średniego wzrostu wejść do nich w pozycji wyprostowanej, a mimo to nadal być uznawane za budynki. Przykłady wymienione w uwadze 4 do działu 94: budynki mieszkalne lub produkcyjne, budynki biurowe, szkoły, sklepy, magazyny, garaże lub podobne budynki, wskazują, że „budynki prefabrykowane” są z natury konstrukcjami, do których może wejść i w których może poruszać się osoba średniego wzrostu. Wydaje się więc, że aby „hangary” stanowiły „budynki prefabrykowane” w rozumieniu uwagi 4 do działu 94, muszą one mieć takie rozmiary, aby umożliwić osobie średniego wzrostu wejście do nich i poruszanie się w nich w pozycji wyprostowanej.
29.
Doszedłem do tego wniosku, nie opierając się na trzech argumentach przedstawionych przez Komisję. Po pierwsze, nie przekonuje mnie argument, że wyłączenie miniszklarni z pozycji 9406 przez rozporządzenie nr 1655/2005 wskazuje na ogólne podejście do wymogów dotyczących wysokości „budynku prefabrykowanego”, który w przeciwnym razie byłby objęty tą pozycją. Wymiary wymienionego tam artykułu wynosiły około 50 cm długości, 24 cm szerokości i 25 cm wysokości. Jak wynika bowiem z fotografii umieszczonej w załączniku do tego rozporządzenia do celów informacyjnych, artykuł ten jest podobny do szklanego pudełka lub do pojemnika i nie mógłby zostać pomylony z budynkiem.
30.
Po drugie, sugestia, że „budynek prefabrykowany” objęty pozycją 9406 powinien mieć rozmiar pozwalający na wejście do niego osobie średniego wzrostu, ponieważ tak stanowią noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej, wydaje się błędna ze względu na to, że stwierdzenie to pojawia się w kontekście odniesienia do tuneli foliowych, a zatem nie miało mieć ogólnego zastosowania.
31.
Po trzecie, nie przekonuje mnie również argument Komisji, zgodnie z którym budynki dla zwierząt i inne artykuły przeznaczone dla zwierząt powinny być objęte inną pozycją Nomenklatury scalonej, jako konsekwencja wskazania, że wszystkie artykuły objęte działem 94 są przeznaczone do użytku przez ludzi. O ile tytuły sekcji i działów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, jak stanowi pierwsza reguła ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, o tyle dział 94, który dotyczy między innymi mebli, pościeli, poduszek, podświetlanych znaków, podświetlanych tablic i tabliczek, objęty jest sekcją XX Nomenklatury scalonej, zatytułowaną„Artykuły przemysłowe różne”. Ze względu na swój charakter sekcja składająca się z artykułów różnych zawiera artykuły wszelkiego rodzaju. Wywiedzenie czegokolwiek z takiego oznaczenia sekcji wydaje mi się trudne, a wręcz niemożliwe. Dochodząc do tego wniosku, pragnę zauważyć, że w 1977 r. Światowa Organizacja Celna zaklasyfikowała do pozycji 940610 jako budynki prefabrykowane wykonane z drewna silosy zbożowe typu rolniczego składające się z kilku okrągłych sekcji o malejącej średnicy, wykonanych z drewnianych płyt pilśniowych, przeznaczonych do montażu poprzez umieszczenie jedna na drugiej i utrzymywanych razem za pomocą żelaznych rur, które nie były wyposażone w urządzenia mechaniczne lub termiczne (
17
).
32.
Z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający opis budek dla cieląt znajdujący się w postanowieniu odsyłającym każe postawić pytanie o ich trwałość i stabilność, stanowiące, jak podkreśla Komisja, cechy, które trzeba wziąć pod uwagę przy ustalaniu, czy konstrukcje należy zaklasyfikować jako „budynki prefabrykowane”.
33.
Skarżąca powołuje się również na zharmonizowaną taryfę celną Stanów Zjednoczonych. Pozycja 9406, obejmująca budynki prefabrykowane, zawiera szczególną podpozycję „Pomieszczenia dla zwierząt wykonane z plastiku”. Zważywszy, że uwaga 4 do zharmonizowanej taryfy celnej Stanów Zjednoczonych jest prawie identyczna (
18
) z uwagą do systemu zharmonizowanego i Nomenklatury scalonej, jestem przekonany, że potwierdza to wniosek, iż pomieszczenia dla zwierząt wykonane z plastiku nie są objęte pozycją 9406 zgodnie z tą uwagą i że wymagany byłby szczególny zapis, aby były one objęte działem 94. Wyraźne włączenie do nomenklatury Stanów Zjednoczonych pomieszczeń dla zwierząt wykonanych z plastiku jako podpozycji do pozycji 9406 wskazuje jedynie na istnienie rozbieżności w podejściu Unii i Stanów Zjednoczonych do tej kwestii (
19
).
V. Wnioski
34.
W świetle powyższych rozważań proponuję Trybunałowi, by na pytania przedstawione przez Bundesfinanzhof (federalny trybunał finansowy, Niemcy) odpowiedział następująco:
Nomenklaturę scaloną zawartą w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej, w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r.,
należy interpretować w ten sposób, że budynek prefabrykowany objęty pozycją 9406 tej nomenklatury:
–
nie musi całkowicie zamykać pomieszczenia ze wszystkich stron;
–
musi być wystarczająco duży, aby osoba średniego wzrostu mogła do niego wejść, i musi on mieć przynajmniej jedną część, do której osoba taka może wejść w pozycji wyprostowanej; oraz
–
musi być trwały i stabilny.
(
1
)	Język oryginału: angielski.
(
2
)	Dz.U. 1987, L 256, s. 1.
(
3
)	Recueil des traités des Nations unies, vol. 1503, s. 4, nr 25910 (1988), Dz.U. 1987, L 198, s. 3.
(
4
)	Dz.U. 2014, L 312, s. 1.
(
5
)	Zgodnie z art. 12 rozporządzenia nr 2658/87 Komisja przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną zaktualizowaną wersję Nomenklatury scalonej wraz z odpowiadającymi autonomicznymi i konwencyjnymi stawkami celnymi Wspólnej taryfy celnej jako wynik środków przyjętych przez Radę lub przez Komisję.
(
6
)	Zgodnie z orzecznictwem Trybunału: zob. na przykład wyrok z dnia 2 maja 2019 r., Onlineshop (C‑268/18, EU:C:2019:353, pkt 22).
(
7
)	Komisja odnosi się do not wyjaśniających z 2022 r. ze względu na to, że kody w ramach systemu zharmonizowanego nie uległy żadnej istotnej zmianie od czasu wystąpienia okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym.
(
8
)	Zobacz na przykład wyrok z dnia 6 września 2018 r., Kreyenhop & Kluge (C‑471/17, EU:C:2018:681, pkt 39).
(
9
)	Sprawozdanie z 227 sesji Komitetu Kodeksu Celnego, s. 10.
(
10
)	Rozporządzenie Komisji (WE) z dnia 10 października 2005 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej, Dz.U. 2005, L 266, s. 50
(
11
)	Dz.U. 2019, C 119, s. 1.
(
12
)	Zobacz na przykład wyrok z dnia 20 października 2022 r., Mikrotīkls (C‑542/21, EU:C:2022:814, pkt 21 i przytoczone tam orzecznictwo).
(
13
)	Ibidem.
(
14
)	Zobacz na przykład opinia rzecznik generalnej J. Kokott w sprawie Uroplasty (C‑514/04, EU:C:2006:56, pkt 45).
(
15
)	Zobacz na przykład wyrok z dnia 28 kwietnia 2022 r., PRODEX (C‑72/21, EU:C:2022:312, pkt 28).
(
16
)	Ibidem, pkt 29.
(
17
)	Informacje dotyczące opinii klasyfikacyjnej są dostępne w bazie danych towarów systemu zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej. Zobacz https://www.wcotradetools.org/en/harmonized-system. Opinie klasyfikacyjne mają ten sam status co noty wyjaśniające, z tą różnicą, że te pierwsze odnoszą się do konkretnych produktów. W wyroku z dnia 19 listopada 1975 r., Douaneagent der Nederlandse Spoorwegen (38/75, EU:C:1975:154, pkt 24), Trybunał stwierdził, co następuje: „Prawdą jest, że […] opinie klasyfikacyjne [Światowej Organizacji Celnej] nie są wiążące dla umawiających się stron, lecz mają wpływ na wykładnię, który jest tym bardziej decydujący, że pochodzą one od organu, któremu umawiające się strony powierzyły zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania nomenklatury”.
(
18
)	Wersje amerykańskie z 2015 r. i 2023 r. stanowią, że: „W pozycji 9406 wyrażenie »budynki prefabrykowane« oznacza budynki, które są wykończone w zakładzie produkcyjnym lub pakowane w elementy, zgłaszane razem do montażu na miejscu budowy, takie jak budynki mieszkalne lub produkcyjne, budynki biurowe, szkoły, sklepy, magazyny, hangary, garaże lub podobne budynki”. W tekście amerykańskim wyrażenie „entered together” zastąpiło wyrażenie „presented together” użyte w systemie zharmonizowanym i Nomenklaturze Scalonej.
(
19
)	W tym kontekście przypominam stanowisko rzecznika generalnego F.G. Jacobsa w opinii z dnia 28 października 1999 r. w sprawie Peacock (C‑339/98, EU:C:1999:540, pkt 37): „Trybunał jest sądem, a konkretnie sądem wspólnotowym. Jego rola w oczywisty sposób obejmuje zadanie dokonywania prawnej wykładni treści [Nomenklatury scalonej]. Nie jest to organ techniczny wykwalifikowany do rozstrzygania sporów dotyczących kwestii czysto technicznych i nie powinien on w żaden sposób interweniować w proces negocjacji technicznych dotyczących treści poszczególnych pozycji [systemu zharmonizowanego], w których eksperci posiadający odpowiednią wiedzę fachową dążyć będą do międzynarodowego porozumienia w sprawie tego, co jest niewątpliwie trudną i wysoce techniczną kwestią. Proces ten może obejmować poprawki wyjaśniające brzmienie [systemu zharmonizowanego] i jest najwłaściwszym sposobem osiągnięcia długoterminowego rozstrzygnięcia występujących różnic zdań. Trybunał może jednakże przyczynić się do tego poprzez wskazanie, w jaki sposób należy w danym momencie interpretować odpowiednie terminy [Nomenklatury scalonej] na podstawie prawa wspólnotowego”.