62024CJ0142_RES
Vec C‑142/24
Familienstiftung
proti
Finanzamt Köln‑West
(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Finanzgericht Köln)
Rozsudok Súdneho dvora (prvá komora) z 13. novembra 2025
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Voľný pohyb kapitálu – Daň z dedičstva a darovania – Zdanenie prevodu majetku vykonaného medzi žijúcimi osobami z dôvodu transakcie založenia nadácie – Rodinná nadácia so sídlom v Lichtenštajnsku – Koherencia daňového systému“
Medzinárodné dohody – Dohoda o Európskom hospodárskom priestore – Voľný pohyb kapitálu – Právny dosah zhodný s dosahom právnej úpravy Únie
(Článok 63 ZFEÚ; Dohoda o EHP, článok 40 a príloha XII)
(pozri body 31, 35 – 44, 55)
Medzinárodné dohody – Dohoda o Európskom hospodárskom priestore – Voľný pohyb kapitálu – Obmedzenia – Daňová právna úprava – Daň z darovania a dedičstva – Zdanenie prevodu majetku na rodinnú nadáciu – Zahraničné nadácie podliehajúce menej výhodnej daňovej triede než nadácie rezidenti, ktoré tiež podliehajú náhradnej dani z dedičstva – Objektívne porovnateľné situácie – Odôvodnenie – Koherencia daňového systému – Podmienka – Dodržiavanie zásady proporcionality
(Dohoda o EHP, článok 40)
(pozri body 51, 56, 58 – 80 a výrok)
Zhrnutie
Súdny dvor, na ktorý Finanzgericht Köln (Finančný súd Kolín, Nemecko) podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, sa vyslovil k zlučiteľnosti vnútroštátnej právnej úpravy, ktorá na účely zdanenia prevodu majetku umožňuje uplatniť priaznivejšiu daňovú triedu na rodinné nadácie rezidentov než na rodinné nadácie usadené v zahraničí, pričom prvé uvedené podliehajú aj náhradnej dani z dedičstva, s voľným pohybom kapitálu.
V roku 2014 zriadila pani Y s bydliskom v Nemecku rodinnú nadáciu v Lichtenštajnsku, nadobúdateľmi prostriedkov z ktorej sú ona, jej deti a jej vnúčatá. Pri tomto založení pani Y previedla na nadáciu majetok, čo je transakcia považovaná za rovnocennú s darovaním medzi žijúcimi osobami.
V roku 2015 nadácia podala daňové priznanie týkajúce sa dane z darovania, pričom požiadala o uplatnenie výhody daňových tried pre rodinné nadácie podľa nemeckej právnej úpravy. Podľa nemeckej právnej úpravy sa daňová trieda uplatniteľná na rodinné nadácie založené na vnútroštátnom území v zásade v záujme rodiny určuje v závislosti od príbuzenského vzťahu medzi najvzdialenejším nadobúdateľom a darcom, čo týmto nadáciám umožňuje využiť daňovú triedu I, nižšiu sadzbu dane, v danom prípade 19 %, a výhodnejšiu nezdaniteľnú sumu. Podľa nadácie podmienka týkajúca sa založenia „na vnútroštátnom území“ by nemala byť zohľadnená, keďže narúšala voľný pohyb kapitálu v zmysle článku 40 Dohody o EHP (
1
).
V roku 2018 sa daňová správa rozhodla neuplatniť túto výhodu na nadáciu. Daň vyrubila bez ohľadu na príbuzenský vzťah medzi príjemcami a zakladateľkou, pričom uplatnila sadzbu dane vo výške 30 % daňovej triedy III.
V nadväznosti na žalobu, ktorú nadácia podala na vnútroštátny súd, mal tento súd pochybnosti o zlučiteľnosti podmienky týkajúcej sa založenia nadácie na vnútroštátnom území s článkom 40 Dohody o EHP.
Práve v tomto kontexte sa vnútroštátny súd pýtal Súdneho dvora, či článok 40 Dohody o EHP bráni takejto vnútroštátnej právnej úprave.
Posúdenie Súdnym dvorom
V prvom rade Súdny dvor konštatoval, že vnútroštátna právna úprava predstavuje obmedzenie pohybu kapitálu v zmysle článku 40 Dohody o EHP. Uplatnenie výhody daňových tried na rodinné nadácie, ktoré sú rezidentmi, totiž vedie k tomu, že prevod majetku na rodinnú nadáciu, ktorá je nerezidentom, podlieha vyššiemu daňovému zaťaženiu, než je daňové zaťaženie, ktorému podlieha prevod na rodinnú nadáciu rezidenta. Na jednej strane to znižuje hodnotu majetku, ktorý je predmetom prevodu na rodinnú nadáciu nerezidenta, a na druhej strane to umožňuje rodinnej nadácii rezidentovi disponovať vyššími finančnými prostriedkami, než sú finančné prostriedky, ktorými môžu disponovať rodinné nadácie nerezidenti. V tejto súvislosti Súdny dvor uviedol, že rozdielne zaobchádzanie zavedené vnútroštátnou právnou úpravou možno povoliť len vtedy, ak sa týka situácií, ktoré nie sú objektívne porovnateľné, alebo v opačnom prípade, ak je odôvodnené naliehavým dôvodom všeobecného záujmu a primerané tomuto cieľu. (
2
)
V druhom rade Súdny dvor skúmal porovnateľnosť predmetných situácií. V prvom rade poznamenal, že Spolková republika Nemecko vykonáva svoju daňovú právomoc vo vzťahu k prevodu majetku osoby s bydliskom na jej území na rodinnú nadáciu bez ohľadu na miesto, kde sa táto nadácia nachádza. Vnútroštátna právna úprava tak kladie na účely vzniku daňovej povinnosti týkajúcej sa prevodov majetku na rodinnú nadáciu na rovnakú úroveň situácie, keď sa takáto nadácia nachádza v tuzemsku, a situácie, keď sa nachádza v inom štáte.
Ďalej uviedol, že daňová trieda a nezdaniteľné sumy závisia od príbuzenského vzťahu medzi darcom a najvzdialenejším nadobúdateľom, čo je faktor, ktorý nesúvisí s miestom založenia rodinnej nadácie a môže byť relevantný tak pre nadácie rezidentov, ako aj nadácie nerezidentov. V dôsledku toho je ich situácia objektívne porovnateľná.
Napokon Súdny dvor uviedol, že cieľ poskytnúť výhodu výlučne rodinným nadáciám, ktoré sú rezidentmi, z dôvodu, že iba ich majetok, na rozdiel od majetku nadácií, ktoré nie sú rezidentmi, podlieha periodickému zdaneniu z titulu náhradnej dane z dedičstva, je nevyhnutne a úzko spojený so založením domácich rodinných nadácií. Pripustenie toho, že tieto situácie nie sú porovnateľné len z dôvodu, že nadácia je usadená v inom štáte, by viedlo k tomu, že článok 63 ods. 1 ZFEÚ, ktorý zakazuje práve obmedzenia cezhraničného pohybu kapitálu, by bol zbavený svojho obsahu.
V treťom rade Súdny dvor skúmal, či je toto obmedzenie voľného pohybu kapitálu odôvodnené naliehavým dôvodom všeobecného záujmu, akým je koherencia daňového systému. Domnieva sa, že existuje priama súvislosť medzi výhodou, ktorú predstavuje výhoda daňovej triedy priznaná rodinným nadáciám rezidentom a náhradnou daňou z dedičstva, ktorá sa neskôr periodicky uplatňuje len na majetok týchto nadácií. Štruktúra tejto výhody odráža symetrickú logiku, keďže protiváhou uvedenej výhody je, pokiaľ ide o toho istého daňovníka a to isté zdanenie, určitý daňový odvod. Táto logika by bola narušená, ak by sa táto daňová výhoda poskytla aj rodinným nadáciám nerezidentom, ktoré v Nemecku nepodliehajú náhradnej dani z dedičstva. Keďže náhradná daň z dedičstva sa vyberá každých 30 rokov odo dňa prvého prevodu majetku na rodinnú nadáciu, ktorá je rezidentom, nie je náhodná. Tento mechanizmus odráža na jednej strane cieľ sledovaný vnútroštátnou právnou úpravou, ktorým je zabezpečiť rovnosť prevodu majetku prostredníctvom rodinných nadácií a obyčajných dedičstiev, a na druhej strane okolnosť, že takéto nadácie majú v zásade pretrvávať počas viacerých generácií.
Pokiaľ ide o zásadu proporcionality, Súdny dvor poznamenal, že zavedenie náhradnej dane z dedičstva vyberanej každých 30 rokov odráža zásadu, podľa ktorej majetok podlieha dani z dedičstva, len čo dôjde k zmene generácie. Spôsobilosť vnútroštátnej právnej úpravy zabezpečiť dosiahnutie sledovaného cieľa nie je spochybnená okolnosťou, že majetok rodinnej nadácie môže v konkrétnom individuálnom prípade narásť alebo utrpieť zníženie, ani okolnosťou, že existuje určitá neistota, pokiaľ ide o sumu, ktorá bude vybraná ako náhradná daň z dedičstva. Keďže totiž sadzba dane uplatňovaná na rodinné nadácie, ktoré sú rezidentmi, pri ich založení zodpovedá bežnej sadzbe dane z darovania vykonaného medzi osobami, ktoré sú v príbuzenskom vzťahu, v súlade s cieľom dať tieto nadácie na rovnakú úroveň ako obyčajné dedičstvá, a keďže náhradná daň z dedičstva sa riadi rovnakou logikou, existuje spojitosť medzi výhodou konštatovanou pri založení rodinnej nadácie, ktorá je rezidentom, a budúcou nevýhodou v tom, že bude musieť znášať náhradnú daň z dedičstva. Súdny dvor sa domnieva, že vnútroštátna právna úprava nejde nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie sledovaného cieľa, pretože obmedzuje výhodu daňových tried na situácie, keď má Spolková republika Nemecko právomoc následne zdaniť majetok rodinnej nadácie.
V konečnom dôsledku však prináleží vnútroštátnemu súdu, aby overil, či vnútroštátna právna úprava rešpektuje zásadu proporcionality v užšom zmysle slova. Na jednej strane, keďže Spolková republika Nemecko nemá daňovú právomoc nad rodinnými nadáciami, ktoré sú nerezidentmi, obmedzenie výhody priaznivejšej daňovej triedy na situácie, v ktorých prevod majetku na rodinnú nadáciu môže viesť k neskoršiemu zdaneniu z titulu náhradnej dane z dedičstva, sa zdá byť primerané vzhľadom na uvedený cieľ. Na druhej strane sa nezdá, že v čase posudzované uplatňovanie tejto právnej úpravy by systematicky viedlo k zjavne vyššiemu daňovému zaťaženiu prevodov majetku na rodinnú nadáciu, ktorá je nerezidentom, čo by, ak by išlo o taký prípad, spochybňovalo primeranosť tejto právnej úpravy.
Súdny dvor preto dospel k záveru, že s výhradou dodržania zásady proporcionality, zásada voľného pohybu kapitálu v zmysle článku 40 Dohody o EHP nebráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že na účely zdanenia prevodu majetku na rodinnú nadáciu sa príbuzenský vzťah medzi najvzdialenejším nadobúdateľom podľa aktu o založení nadácie a zakladateľom zohľadňuje výlučne v prípade nadácií, ktoré sú rezidentmi podliehajúcimi náhradnej dani z dedičstva, čo vedie k tomu, že sa na tieto nadácie uplatní výhodnejšia daňová trieda, než je trieda uplatňovaná na zahraničné rodinné nadácie, ktoré tejto dani nepodliehajú.
(
1
)	Článok 40 Dohody o Európskom hospodárskom priestore z 2. mája 1992 (Ú. v. ES L 1, 1994, s. 3; Mim. vyd. 11/052, s. 3), zmenenej Dohodou o účasti Bulharskej republiky a Rumunska v Európskom hospodárskom priestore (Ú. v. EÚ L 221, 2007, s. 15) (ďalej len „Dohoda o EHP“).
(
2
)	Vzhľadom na článok 65 ods. 1 písm. a) a článok 65 ods. 3 ZFEÚ, ako aj článok 63 ZFEÚ.