62020CJ0570
TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)
2022. gada 5. maijā (
*1
)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Pievienotās vērtības nodoklis (PVN) – Direktīva 2006/112/EK – Maksājamā nodokļa krāpnieciska slēpšana – Sodi – Valsts tiesību akti, kuros par vienu un to pašu nodarījumu ir paredzēts administratīvs sods un kriminālsods – Eiropas Savienības Pamattiesību harta – 49. pants – 50. pants – Ne bis in idem princips – 52. panta 1. punkts – Ne bis in idem principa ierobežojumi – Prasība paredzēt skaidrus un precīzus noteikumus – Iespēja ņemt vērā valsts tiesu veikto valsts tiesību aktu interpretāciju – Nepieciešamība paredzēt noteikumus, ar kuriem tiktu nodrošināts visu piemēroto sodu samērīgums – Dažāda veida sodi
Lietā C‑570/20
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Cour de cassation (Kasācijas tiesa, Francija) iesniedza ar 2020. gada 21. oktobra lēmumu un kas Tiesā reģistrēts 2020. gada 28. oktobrī, kriminālprocesā pret
BV,
piedaloties:
Direction départementale des finances publiques de la Haute‑Savoie,
TIESA (pirmā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. Arabadžijevs [A. Arabadjiev], tiesneši I. Ziemele, T. fon Danvics [T. von Danwitz] (referents), P. Dž. Švīrebs [P. G. Xuereb] un A. Kumins [A. Kumin],
ģenerāladvokāts: M. Kamposs Sančess‑Bordona [M. Campos Sánchez‑Bordona],
sekretārs: A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
–
BV vārdā – L. Goldman, advokāts,
–
Francijas valdības vārdā – E. de Moustier un A. Daniel, pārstāves,
–
Eiropas Komisijas vārdā – A. Armenia un C. Ehrbar, pārstāves,
noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2021. gada 9. decembra tiesas sēdē,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Eiropas Savienības Pamattiesību hartas (turpmāk tekstā – “Harta”) 50. pantu.
2
Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar kriminālprocesu pret BV par nodokļu pārkāpumiem, tostarp pievienotās vērtības nodokļa (PVN) jomā.
Atbilstošās tiesību normas
Savienības tiesības
3
Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.) 2. panta 1. punktā ir noteikts, kādiem darījumiem tiek uzlikts PVN.
4
Saskaņā ar šīs direktīvas 273. panta pirmo daļu:
“Dalībvalstis var uzlikt citus pienākumus, ko tās uzskata par vajadzīgiem, lai pareizi iekasētu PVN un novērstu krāpšanu, saskaņā ar prasību par vienādu režīmu iekšzemes darījumiem un darījumiem starp dalībvalstīm, ko veic nodokļa maksātāji, ar noteikumu, ka šādi pienākumi tirdzniecībā starp dalībvalstīm nerada formalitātes, šķērsojot robežas.”
Francijas tiesības
5
Code général des impôts (Vispārējais nodokļu kodekss), tā redakcijā, kas bija piemērojama pamatlietas faktu norises laikā (turpmāk tekstā – “CGI”), 1729. pantā ir paredzēts:
“Ja deklarācijā vai aktā tiek konstatētas neprecizitātes vai izlaidumi, kas attiecas uz elementiem, kuri ir būtiski, lai noteiktu nodokļa bāzi vai nodokļa aprēķinu, kā arī atmaksātu fiskāla rakstura prasījumu, kas ir ticis nepamatoti iegūts no valsts, piemēro palielinājumu:
a.
40 % apmērā tīši izdarīta pārkāpuma gadījumā;
[..].”
6
CGI, tā redakcijā, kas bija piemērojama pamatlietas faktu norises laikā un kas izriet no 2010. gada 29. decembra Likuma Nr. 2010‑1658, 1741. pantā bija paredzēts:
“Neskarot speciālās tiesību normas, kas iekļautas šajā kodeksā, tam, kurš ir krāpnieciski izvairījies vai mēģinājis krāpnieciski izvairīties no šajā kodeksā paredzēto nodokļu noteikšanas vai no pilnīgas vai daļējas to nomaksas, brīvprātīgi neiesniedzot deklarāciju noteiktajos termiņos vai apzināti slēpjot daļu no ar nodokli apliekamās summas, vai ir organizējis savu maksātnespēju vai arī ar kādu citu rīcību kavējis nodokļa iekasēšanu, vai arī citādi rīkojies krāpnieciski, piemēro naudas sodu 37500 EUR un piecu gadu brīvības atņemšanu neatkarīgi no piemērojamajiem sodiem nodokļu jomā. Ja nodarījums ir izdarīts vai veicināts, veicot pirkšanu vai pārdošanu bez rēķiniem vai ar tādiem rēķiniem, kas neatspoguļo faktiskos darījumus, vai izdarīts nolūkā no valsts saņemt nepamatotu atmaksājumu, tā izdarītājam piemēro naudas sodu 75000 EUR un piecu gadu brīvības atņemšanu.
Tomēr šī tiesību norma slēpšanas gadījumā ir piemērojama tikai tad, ja slēptā summa pārsniedz vienu desmito daļu no ar nodokli apliekamās summas vai 153 EUR.
Ikvienai personai, kas notiesāta saskaņā ar šo pantu, var liegt pilsoniskās, civilās un ģimenes tiesības saskaņā ar Kriminālkodeksa 131.‑26. pantā paredzēto kārtību.
Turklāt tiesa var uzdot publiskot un izziņot pasludināto nolēmumu, ievērojot Kriminālkodeksa 131.‑35. vai 131.‑39. pantā paredzētos nosacījumus.
[..]”
7
Livre des procédures fiscales (Nodokļu procedūru kodekss), tā redakcijā, kas bija piemērojama pamatlietas faktu norises laikā, L. 228. pantā bija noteikts:
“Sūdzības, kas vērstas uz kriminālsodu piemērošanu saistībā ar tiešajiem nodokļiem, pievienotās vērtības nodokli un citiem apgrozījuma nodokļiem, reģistrācijas nodevām, īpašuma nodokli, īpašuma atsavināšanas nodokli un zīmognodevu, nodokļu iestāde iesniedz, iepriekš saņemot Nodokļu pārkāpumu komisijas atzinumu par to atbilstību, pretējā gadījumā tās tiek atzītas par nepieņemamām.”
8
Saskaņā ar Cour de cassation (Kasācijas tiesa, Francija) pastāvīgo judikatūru no CGI 1741. panta kopsakarā ar Nodokļu procedūru kodeksa L. 228. un nākamajiem pantiem izriet, ka prokuratūra kriminālvajāšanu par krāpšanu nodokļu jomā var sākt tikai pēc nodokļu iestādes iepriekšējas sūdzības saņemšanas, pretējā gadījumā šāda kriminālvajāšana nav pieļaujama.
9
2016. gada 24. jūnija Lēmumā Nr. 2016‑545 QPC, 2016. gada 24. jūnija Lēmumā Nr. 2016‑546 QPC, 2016. gada 22. jūlija Lēmumā Nr. 2016‑556 QPC un 2018. gada 23. novembra Lēmumā Nr. 2018‑745 QPC
Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome, Francija) atzina, ka procesu, kriminālsodu un nodokļa uzrēķina kumulācija ar nodokli apliekamās summas slēpšanas un deklarācijas neiesniegšanas gadījumā, kā tas izriet no CGI 1729. un 1741. panta noteikumiem, ir saderīga ar noziedzīgu nodarījumu un sodu samērīguma un nepieciešamības principiem. Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) būtībā norādīja, ka šie noteikumi “kopā ļauj nodrošināt valsts finanšu interešu aizsardzību, kā arī vienlīdzīgu attieksmi nodokļu jomā, īstenojot kopīgus – gan preventīvus, gan represīvus – mērķus”, ka “nepieciešamā publiskā ieguldījuma atgūšana un krāpšanas nodokļu jomā apkarošanas mērķis attaisno papildu procesu ierosināšanu liela apmēra krāpšanas gadījumos” un ka “papildus pārbaudēm, kuru rezultātā nodokļu iestāde piemēro naudas sodus, var sākt kriminālvajāšanu, ievērojot likumā paredzētos nosacījumus un procedūras”.
10
Tomēr Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome), ņemot vērā samērīguma principu, paredzēja trīs ar interpretāciju saistītas atrunas, kas ierobežo šo kumulāciju, proti,
–
pirmkārt, nodokļu maksātājam, kurš ar tiesas nolēmumu, kas ir kļuvis galīgs, ir ticis atbrīvots no nodokļa būtiska iemesla dēļ, nevar piemērot kriminālsodu par krāpšanu nodokļu jomā;
–
otrkārt, CGI 1741. pants ir piemērojams tikai lielu ar nodokli apliekamu summu krāpnieciskas slēpšanas vai nodokļu deklarāciju neiesniegšanas vai nepilnīgas iesniegšanas gadījumos; nodarījuma smagums var izrietēt no izkrāpto nodokļu apmēra, apsūdzētās personas darbību rakstura vai to izdarīšanas apstākļiem; un
–
treškārt, ja divu procesu ierosināšanas iespējamība var izraisīt sodu kumulāciju, samērīguma princips nozīmē, ka jebkurā gadījumā iespējami piemērojamo sodu kopējais apmērs nedrīkst pārsniegt lielākā no piemērotajiem sodiem apmēru.
Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi
11
BV līdz 2011. gada 14. jūnijam strādāja grāmatveža profesijā kā individuāls komersants. Šajā ziņā viņš bija pilna apmēra PVN maksātājs un, ņemot vērā viņa apgrozījumu, viņam bija piemērojams parastais nodokļu režīms, katru mēnesi iesniedzot deklarācijas.
12
Nodokļu iestāde veica grāmatvedības pārbaudes par 2009., 2010. un 2011. gadu.
13
2014. gada 10. martā nodokļu iestāde Republikas prokuroram Ansī [Annecy] (Francija) iesniedza sūdzību par BV, apgalvojot, ka viņš iesniedzis nepareizu grāmatvedības pārskatu, PVN deklarācijas, kurās norādīta samazināta summa, slēpjot lielāko daļu no iekasētajiem ieņēmumiem, peļņas, kas gūta no nekomerciālās darbības, deklarācijas ar samazinātām summām un visu ienākumu deklarācijas, kurās norādīta mazāka no nekomerciālās darbības gūtā peļņa, nekā faktiski gūtā. Atbilstīgi minētajai sūdzībai nesamaksātā PVN summa bija 82507 EUR un nesamaksātā ienākuma nodokļa summa – 108883 EUR.
14
Pēc Republikas prokurora veiktās pirmstiesas izmeklēšanas viņš ierosināja lietu pret BV tribunal correctionnel d’Annecy (Ansī pirmās instances Krimināllietu tiesa, Francija) par krāpšanu nodokļu jomā, slēpjot ar nodokli apliekamās summas un neveicot ierakstus grāmatvedības dokumentā.
15
Ar 2017. gada 23. jūnija spriedumu tribunal correctionnel d’Annecy (Ansī pirmās instances Krimināllietu tiesa) atzina BV par vainīgu viņam inkriminētajos nodarījumos, piesprieda viņam brīvības atņemšanu uz 12 mēnešiem un uzdeva par saviem līdzekļiem publicēt šo nolēmumu.
16
BV par šo spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību cour d’appel de Chambéry (Šamberī apelācijas tiesa, Francija). Apelācijas sūdzības pamatojumā viņš norādīja, ka viņa notiesāšana krimināllietā ir pretrunā Hartas 50. pantā garantētajam ne bis in idem principam, jo par tiem pašiem nodarījumiem pret viņu jau bija sākta nodokļu uzrēķina procedūra, kuras rezultātā viņam tika piemēroti galīgie naudas sodi nodokļu jomā, kas sasniedza 40 % no nesamaksātajiem nodokļiem.
17
Ar 2019. gada 13. februāra spriedumu cour d’appel de Chambéry (Šamberī apelācijas tiesa) noraidīja apelācijas sūdzību. Šī tiesa uzskatīja, ka BV piemēroto kriminālsodu un nodokļu uzrēķinu kumulācija nav pretrunā Hartas 50. pantam, jo pamatlietā aplūkotā valsts tiesiskā regulējuma piemērošana atbilda prasībām, kas izriet no Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) judikatūras šajā jomā.
18
BV par cour d’appel de Chambéry (Šamberī apelācijas tiesa) spriedumu iesniedza kasācijas sūdzību Cour de cassation (Kasācijas tiesa), kura ir iesniedzējtiesa šajā lietā, norādot, ka pamatlietā aplūkotais valsts tiesiskais regulējums neatbilst skaidrības un paredzamības prasībai, kurai saskaņā ar judikatūru, kas izriet no 2018. gada 20. marta sprieduma Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197, 49.–51. punkts), ir jāatbilst kriminālvajāšanas un kriminālsodu kumulācijai. Turklāt viņš apgalvoja, ka pretēji judikatūrai, kas tostarp izriet no 2018. gada 20. marta sprieduma Garlsson Real Estate u.c. (C‑537/16, EU:C:2018:193, 56. un 60. punkts), minētajā valsts tiesiskajā regulējumā nav paredzēti noteikumi, kas ļautu nodrošināt, ka visu piemēroto sodu stingrība nepārsniedz konstatētā pārkāpuma smagumu.
19
Vispirms iesniedzējtiesa uzskata, ka, tā kā pamatlietā aplūkotā valsts tiesiskā regulējuma mērķis tostarp ir apkarot pārkāpumus PVN jomā, lai nodrošinātu maksājamā PVN iekasēšanu pilnā apmērā, tas ir uzskatāms par Savienības tiesību īstenošanu Hartas 51. panta 1. punkta izpratnē un līdz ar to tam ir jāatbilst tās 50. pantā garantētajam ne bis in idem principam.
20
Attiecībā uz skaidrības un paredzamības prasību šī tiesa norāda, ka CGI 1729. un 1741. pantā ir precīzi definētas darbības un pārkāpumi, par kuriem var tikt veikta kriminālvajāšana, kā arī piemērots kriminālsods un nodokļu uzrēķins, un ka saistībā ar to piemērošanu Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) ir paredzējusi trīs interpretācijas atrunas, kuras ir atgādinātas šī sprieduma 10. punktā.
21
Runājot konkrētāk par otro interpretācijas atrunu, minētā tiesa uzsver, ka tajā ir precizēta tās piemērošanas kārtība. Tādējādi, ja par krāpšanu nodokļu jomā apsūdzētā persona pierāda, ka personīgi viņai par tiem pašiem nodarījumiem jau ir ticis piemērots nodokļu uzrēķins, tiesai, kas izskata krimināllietu, vispirms ir jālemj par attiecīgā nodarījuma kvalificēšanu, ņemot vērā CGI 1741. pantā paredzētās pazīmes. Pēc tam tai vajadzības gadījumā pēc savas ierosmes ir jāpārbauda, vai inkriminētie nodarījumi ir tik smagi, lai papildus nodokļu uzrēķinam būtu pamats arī kriminālsodīšanai, ņemot vērā Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) noteiktos kritērijus saistībā ar izkrāpto nodokļu apmēru, personas darbību raksturu vai to izdarīšanas apstākļiem. Visbeidzot, lēmumam par pārkāpuma smagumu ir jābūt pamatotam un tam ir jābūt pieņemtam pirms piemērojamo sodu izvēles un soda pamatojuma.
22
Attiecībā uz to, vai visu piemēroto sodu stingrība ir ierobežota ar absolūti nepieciešamo, iesniedzējtiesa norāda, ka, piemērojot Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) paredzēto otro interpretācijas atrunu, Francijas tiesiskajā regulējumā kriminālvajāšana ir paredzēta tikai par pārkāpumiem, kuriem ir noteikta smaguma pakāpe un attiecībā uz kuriem valsts likumdevējs papildus naudas sodam ir paredzējis arī brīvības atņemšanu.
23
Turklāt, piemērojot trešo interpretācijas atrunu, iespēju kumulēt sodus ierobežojot neiespējamība pārsniegt lielākā no piemērotajiem sodiem apmēru. Tomēr iesniedzējtiesa ir precizējusi, ka saskaņā ar tās judikatūru trešā interpretācijas atruna ir attiecināma tikai uz vienāda veida sodiem, proti, naudas sodiem, jo tā paredz, ka tiesa var salīdzināt piespriesto kriminālsodu un nodokļu uzrēķinu maksimālo apmēru, lai noteiktu lielāko summu, kas veido maksimālo robežvērtību. Tādējādi šī interpretācijas atruna neesot piemērojama gadījumā, kad kumulatīvi tiek piemēroti fiskāli naudas sodi un brīvības atņemšana.
24
Šādos apstākļos Cour de cassation (Kasācijas tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1)
Vai tādā valsts tiesiskajā regulējumā kā iepriekš aprakstītais ir ievērota skaidrības un paredzamības prasība attiecībā uz apstākļiem, kādos maksājamā PVN slēpšana nodokļu deklarācijās var izraisīt kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanu?
2)
Vai tādā valsts tiesiskajā regulējumā kā iepriekš aprakstītais ir ievērota prasība par šādu sodu kumulēšanas samērīgumu un nepieciešamību?”
Par prejudiciālajiem jautājumiem
25
Ar abiem prejudiciālajiem jautājumiem, kuri ir jāizskata kopā, iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Hartas 50. pantā, lasot to kopā ar tās 52. panta 1. punktu, garantētās pamattiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka tās nepieļauj:
–
to, ka kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanas ierobežojums krāpnieciskas slēpšanas vai nepilnīgu nodokļu deklarāciju PVN jomā iesniegšanas gadījumā, kas valsts tiesiskajā regulējumā ir paredzēta par smagākajiem gadījumiem, izriet tikai no iedibinātas judikatūras, kurā šīs kumulācijas piemērošanas nosacījumi tiek interpretēti šauri, un/vai
–
valsts tiesisko regulējumu, kurā naudas soda un brīvības atņemšanas kumulēšanas gadījumā ar skaidriem un precīziem noteikumiem, kā tos vajadzības gadījumā ir interpretējušas valsts tiesas, nav nodrošināts, ka visi piemērotie sodi nepārsniedz konstatētā pārkāpuma smagumu.
26
Vispirms jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru administratīvie sodi, ko piemēro valsts nodokļu iestādes, un kriminālprocesi, kas sākti par PVN jomā izdarītiem pārkāpumiem, ir uzskatāmi par Direktīvas 2006/112 2. un 273. panta, kā arī LESD 325. panta un tātad Savienības tiesību īstenošanu Hartas 51. panta 1. punkta izpratnē un līdz ar to tiem ir jāatbilst Hartas 50. pantā garantētajām pamattiesībām (spriedums, 2018. gada 20. marts, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, 21. punkts un tajā minētā judikatūra).
27
Saskaņā ar šo tiesību normu nevienu nedrīkst atkārtoti tiesāt vai sodīt krimināllietā par nodarījumu, par kuru viņš saskaņā ar tiesību aktiem Savienībā jau ticis attaisnots vai notiesāts ar galīgu spriedumu.
28
Šajā gadījumā pamatlietā aplūkotajā kriminālprocesā attiecībā uz BV tiek veikta kriminālvajāšana par krāpniecisku slēpšanu un nepilnīgu deklarāciju iesniegšanu PVN jomā, lai gan saskaņā ar lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertajām norādēm par tiem pašiem nodarījumiem jau ir ticis piemērots galīgs administratīvais sods, kam ir krimināltiesisks raksturs Hartas 50. panta izpratnē. Šāda procesu kumulēšana ir šajā Hartas tiesību normā nostiprināto pamattiesību ierobežojums, jo ar to ir aizliegts par identiskiem nodarījumiem piemērot vairākus krimināltiesiska rakstura sodus, izmantojot dažādas tam domātas procedūras (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2018. gada 20. marts, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, 35. punkts).
29
Tomēr saskaņā ar pastāvīgo judikatūru Hartas 50. pantā garantēto pamattiesību ierobežojums var tikt attaisnots, pamatojoties uz Hartas 52. panta 1. punktu (spriedumi, 2018. gada 20. marts, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, 40. punkts un tajā minētā judikatūra, kā arī 2022. gada 22. marts, Nordzucker u.c., C‑151/20, EU:C:2022:203, 49. punkts).
30
Saskaņā ar Hartas 52. panta 1. punkta pirmo teikumu visiem šajā Hartā atzīto tiesību un brīvību izmantošanas ierobežojumiem ir jābūt noteiktiem tiesību aktos, un tajos ir jārespektē šo tiesību un brīvību būtība. Atbilstoši minētā punkta otrajam teikumam, ievērojot samērīguma principu, ierobežojumus šīm tiesībām un brīvībām drīkst noteikt tikai tad, ja tie ir nepieciešami un patiešām atbilst vispārējo interešu mērķiem, ko atzinusi Savienība, vai vajadzībai aizsargāt citu personu tiesības un brīvības.
31
Šajā gadījumā, pirmkārt, nav strīda par to, ka iespēja kumulēt kriminālvajāšanu un kriminālsodus, kā arī krimināltiesiska rakstura administratīvus procesus un administratīvus sodus ir noteikta tiesību aktos, proti, CGI 1729. un 1741. pantā. Lai gan prasība, saskaņā ar kuru visiem pamattiesību izmantošanas ierobežojumiem ir jābūt noteiktiem tiesību aktos, nozīmē, ka attiecīgo tiesību izmantošanas ierobežojuma tvērumam ir jābūt noteiktam jau pašā iejaukšanos šajās tiesībās pieļaujošajā juridiskajā pamatā, šī prasība lielā mērā sakrīt ar skaidrības un precizitātes prasībām, kas izriet no samērīguma principa (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2020. gada 16. jūlijs, Facebook Ireland un Schrems, C‑311/18, EU:C:2020:559, 180. punkts), kas tiks izvērtēts šī sprieduma 34. un nākamajos punktos.
32
Otrkārt, tāds valsts tiesiskais regulējums kā pamatlietā aplūkotais atbilst Hartas 50. pantā garantēto pamattiesību būtībai, jo atbilstoši norādēm, kas ir ietvertas Tiesas rīcībā esošajos lietas materiālos, šāda procesu un sodu kumulēšana tajā ir atļauta vienīgi, pastāvot izsmeļoši noteiktiem nosacījumiem, tādējādi nodrošinot, ka šajā 50. pantā garantētās tiesības kā tādas netiek apdraudētas.
33
Treškārt, no Tiesas rīcībā esošajiem lietas materiāliem izriet, ka šī tiesiskā regulējuma mērķis ir nodrošināt maksājamā PVN iekasēšanu pilnā apmērā. Ņemot vērā nozīmi, kāda šī mērķa sasniegšanai Tiesas judikatūrā ir piešķirta PVN jomā izdarītu pārkāpumu apkarošanai, no tāda valsts tiesiskā regulējuma kā pamatlietā izrietošais ne bis in idem principa ierobežojums atbilst vispārējo interešu mērķim.
34
Ceturtkārt, samērīguma princips prasa, lai tādā valsts tiesiskajā regulējumā kā pamatlietā aplūkotais paredzētā procesu un sodu kumulēšana nepārsniegtu to, kas ir atbilstošs un nepieciešams, lai sasniegtu attiecīgajā tiesiskajā regulējumā izvirzītos leģitīmos mērķus, ar to saprotot, ka tad, ja ir iespēja izvēlēties starp vairākiem piemērotiem pasākumiem, ir jāizvēlas vismazāk apgrūtinošais un ka radītās neērtības nedrīkst būt nesamērīgas ar izvirzītajiem mērķiem (spriedums, 2018. gada 20. marts, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, 46. punkts un tajā minētā judikatūra).
35
Valsts tiesiskais regulējums, kurā paredzēta iespēja īstenot šādu procesu un sodu kumulēšanu, ir piemērots leģitīmā mērķa apkarot pārkāpumus PVN jomā sasniegšanai, lai nodrošinātu maksājamā PVN iekasēšanu pilnā apjomā (spriedums, 2018. gada 20. marts, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, 48. punkts).
36
Attiecībā uz šāda valsts tiesiskā regulējuma absolūti nepieciešamo raksturu Tiesa 2018. gada 20. marta sprieduma Menci (C‑524/15, EU:C:2018:197) 49., 53. un 55. punktā ir precizējusi, ka šajā tiesiskajā regulējumā ir jābūt paredzētiem skaidriem un precīziem noteikumiem, kuri vispirms ļauj attiecīgajai personai paredzēt, par kādām darbībām vai bezdarbību var tikt piemērota šāda procesu un sodu kumulēšana, pēc tam ļauj nodrošināt procedūru koordināciju, lai no neatkarīgi veiktu krimināltiesiska rakstura procedūru kumulācijas izrietošais papildu slogs tiktu samazināts līdz tādam, kāds ir absolūti nepieciešams, un visbeidzot ļauj garantēt visu piemēroto sodu stingrības atbilstību attiecīgā pārkāpuma smagumam.
37
Iesniedzējtiesai ir radušās šaubas, pirmkārt, par pirmo no iepriekšējā punktā atgādinātajām prasībām, kurā saistībā ar Hartas 50. pantā garantētajām pamattiesībām ir atspoguļots arī Hartas 49. panta 1. punktā paredzētais noziedzīgu nodarījumu un sodu likumības princips. Proti, kā ģenerāladvokāts ir norādījis secinājumu 56.–58. punktā, šis pēdējais minētais princips ir piemērojams galīga administratīva soda, kam ir krimināltiesisks raksturs Hartas 50. panta izpratnē, un kriminālvajāšanas kumulācijai, ja šīs kumulācijas rezultātā attiecīgajai personai var rasties smagākas sekas nekā tās, kas izriet vienīgi no kriminālvajāšanas. It īpaši represīvs sods, kas izriet no krimināltiesiska rakstura sodu kumulatīvas piemērošanas, var pārsniegt to, kas par inkriminēto rīcību ir paredzēts tiesību aktos, un šī iemesla dēļ jebkurai tiesību normai, kas ļauj veikt dubultu sodīšanu, ir jāatbilst prasībām, kas saistītas ar noziedzīgu nodarījumu un sodu likumības principu, kurš garantēts Hartas 49. panta 1. punktā.
38
Attiecībā uz noziedzīgu nodarījumu un sodu likumības principu Tiesa ir nospriedusi, ka šis princips nozīmē, ka likumā ir jābūt skaidri definētiem pārkāpumiem un par tiem paredzētajiem sodiem, un šis nosacījums ir izpildīts, ja attiecīgā persona no atbilstošās tiesību normas formulējuma un, vajadzības gadījumā izmantojot tiesu sniegto normas interpretāciju, var uzzināt, par kādām darbībām vai bezdarbību tai iestāsies kriminālatbildība (spriedumi, 2015. gada 22. oktobris, AC‑Treuhand/Komisija, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, 40. punkts un tajā minētā judikatūra, kā arī 2020. gada 11. jūnijs, Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, 49. punkts).
39
Tādējādi tas, ka nosacījumi, kam jābūt izpildītiem, lai varētu piemērot kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanu, izriet ne tikai no tiesību normām, bet arī no to interpretācijas, ko veic valsts tiesas, pats par sevi nevar likt apšaubīt valsts tiesiskā regulējuma skaidro un precīzo raksturu, ja vien attiecīgā persona no atbilstošās tiesību normas formulējuma un, vajadzības gadījumā izmantojot šo tiesu sniegto normas interpretāciju, var uzzināt, par kādām darbībām vai bezdarbību var tikt piemērota šāda procesu un sodu kumulēšana.
40
Saistībā ar to, ka valsts likumdevējs ir izmantojis vispārīgus jēdzienus, lai noteiktu darbības, kuras var būt pamats piemērot kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanu, jāatgādina, ka 2018. gada 20. marta sprieduma Garlsson Real Estate u.c. (C‑537/16, EU:C:2018:193) 52. un 53. punktā Tiesa ir atzinusi, ka valsts tiesiskais regulējums, par kuru ir runa lietā, kurā taisīts šis spriedums, bija pietiekami skaidrs un precīzs, lai arī atbilstoši šim valsts tiesiskajam regulējumam kumulācija bija atkarīga no tā, vai attiecīgās darbības varēja izraisīt finanšu instrumentu “būtiskas [cenas] izmaiņas”, un tādējādi – no vispārīga jēdziena interpretācijas, kam ir nepieciešams jēgpilns valsts tiesu veikts vērtējums.
41
No judikatūras, kas saistīta ar noziedzīgu nodarījumu un sodu likumības principu, izriet, ka šis princips nav interpretējams tādējādi, ka ar to būtu aizliegts tiesas interpretācijas ceļā pakāpeniski noskaidrot to normu saturu, kurās paredzēta kriminālatbildība, ar nosacījumu, ka iznākumu ir bijis iespējams saprātīgi paredzēt brīdī, kad tika izdarīts pārkāpums, it īpaši ņemot vērā interpretāciju, kas tajā laikā par attiecīgo tiesību normu pastāvēja judikatūrā (spriedumi, 2015. gada 22. oktobris, AC‑Treuhand/Komisija, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, 41. punkts un tajā minētā judikatūra, kā arī 2020. gada 11. jūnijs, Prokuratura Rejonowa w Słupsku, C‑634/18, EU:C:2020:455, 50. punkts).
42
Tādējādi, un ievērojot tos pašus nosacījumus, apstāklis, ka valsts judikatūrā, interpretējot atbilstošās tiesību normas, ir atsauce uz vispārīgiem jēdzieniem, kuri ir pakāpeniski jānoskaidro, principā neliedz valsts tiesisko regulējumu uzskatīt par tādu, kurā ietverti skaidri un precīzi noteikumi, kas attiecīgajai personai ļauj paredzēt, par kādām darbībām vai bezdarbību var tikt piemērota kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšana.
43
Šajā ziņā tāpat ir jāatgādina, ka paredzamības, kas šādi tiek prasīta, tvērums lielā mērā ir atkarīgs no attiecīgā teksta satura, no jomas, uz kuru tas attiecas, kā arī no tā adresātu skaita un statusa. Tiesību aktu paredzamībai nav pretrunā tas, ka attiecīgā persona ir spiesta izmantot profesionālus padomus, lai konkrētajos lietas apstākļos saprātīgi novērtētu, kādas sekas attiecīgais akts varētu radīt. To it īpaši var attiecināt uz profesionāļiem, kas ir pieraduši, ka, veicot savus pienākumus, viņiem jārīkojas ar lielu piesardzību. Tādējādi var sagaidīt, ka viņi būs īpaši uzmanīgi, novērtējot riskus, kas saistīti ar šādu darbību (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2005. gada 28. jūnijs, Dansk Rørindustri u.c./Komisija, C‑189/02 P, C‑202/02 P, no C‑205/02 P līdz C‑208/02 P un C‑213/02 P, EU:C:2005:408, 219. punkts un tajā minētā judikatūra; 2015. gada 22. oktobris, AC‑Treuhand/Komisija, C‑194/14 P, EU:C:2015:717, 42. punkts, kā arī 2017. gada 28. marts, Rosneft, C‑72/15, EU:C:2017:236, 166. punkts).
44
Šajā gadījumā, lai gan iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai pamatlietā aplūkotajā valsts tiesiskajā regulējumā ir ievērotas šī sprieduma 36. punktā atgādinātās skaidrības un precizitātes prasības, Tiesai šajā ziņā ir jāsniedz lietderīgas norādes, lai iesniedzējtiesa varētu izšķirt tajā izskatāmo strīdu (pēc analoģijas skat. spriedumu, 2021. gada 22. jūnijs, Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid (Izraidīšanas lēmuma sekas), C‑719/19, EU:C:2021:506, 82. punkts un tajā minētā judikatūra).
45
Vispirms no lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertajām norādēm izriet, ka CGI 1729. pantā ir paredzēti nosacījumi, ar kādiem krāpnieciska slēpšana vai nepilnīgu deklarāciju iesniegšana, tostarp PVN jomā, var būt pamats krimināltiesiska rakstura administratīva naudas soda uzlikšanai. Saskaņā ar CGI 1741. pantu un ievērojot šajā tiesību normā paredzētos nosacījumus, par šādu rīcību “neatkarīgi no piemērojamiem nodokļu uzrēķiniem” var tikt piemērots arī kriminālsods un brīvības atņemšana.
46
Turpinājumā Conseil constitutionnel (Konstitucionālā padome) ir nospriedusi, ka šajos pantos paredzēto procesu un sodu kumulēšana var tikt piemērota tikai lielu ar nodokli apliekamo summu krāpnieciskas slēpšanas vai nepilnīgu deklarāciju iesniegšanas gadījumos, precizējot, ka nodarījuma smagums var izrietēt no izkrāpto nodokļu apmēra, apsūdzētās personas darbību rakstura vai to izdarīšanas apstākļiem. Taču, neskarot iesniedzējtiesas veicamo vērtējumu, šāda interpretācija, ko šī tiesa ir veikusi, ņemot vērā samērīguma principu, pati par sevi nešķiet neparedzama.
47
Visbeidzot iesniedzējtiesa norāda, ka tā jau vairākkārt ir piemērojusi iepriekšējā punktā minēto Conseil constitutionnel (Konstitucionalā padome) judikatūru un tādējādi sīkāk precizējusi tās tvērumu. Iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai, ņemot vērā šos judikatūras precedentus, pamatlietas faktu norises brīdī BV varēja saprātīgi paredzēt, ka par šiem nodarījumiem var tikt piemērota kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulācija saskaņā ar CGI 1729. un 1741. pantu.
48
Šajā kontekstā tas, ka BV attiecīgā gadījumā būtu bijis jāizmanto juridiskā padomdevēja palīdzību, lai novērtētu sekas, kas varētu izrietēt no viņam inkriminētajiem nodarījumiem, ņemot vērā šajos pantos paredzētās kriminālvajāšanas un krimināltiesisku sodu kumulācijas piemērošanas nosacījumus, kā tos interpretējušas valsts tiesas, atbilstoši šī sprieduma 43. punktā atgādinātajai judikatūrai neļauj apšaubīt pamatlietā aplūkotā valsts tiesiskā regulējuma skaidro un precīzo raksturu. Tas tā vēl jo vairāk ir tieši BV gadījumā, jo, šķiet, ka minētos nodarījumus viņš ir izdarījis savas grāmatveža profesionālās darbības ietvaros.
49
Otrkārt, iesniedzējtiesai ir radušās šaubas par šī sprieduma 36. punktā minēto trešo prasību, kura izriet gan no Hartas 52. panta 1. punkta, gan no tās 49. panta 3. punktā paredzētā sodu samērīguma principa, kas kompetentajām iestādēm uzliek pienākumu otrā soda piemērošanas gadījumā nodrošināt, lai visu piemēroto sodu stingrība nepārsniegtu konstatētā pārkāpuma smagumu (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2018. gada 20. marts, Garlsson Real Estate u.c., C‑537/16, EU:C:2018:193, 56. punkts).
50
Šajā ziņā ir jāprecizē, ka saskaņā ar šī sprieduma 36. punktā, kā arī iepriekšējā punktā atgādināto judikatūru šī prasība bez izņēmuma ir piemērojama visiem kumulatīvi piemērotajiem sodiem un līdz ar to gan vienāda, gan arī dažāda veida sodu, kā, piemēram, naudas sodu un brīvības atņemšanas kumulācijai. Tas vien, ka kompetentajām iestādēm ir nodoms piemērot dažāda veida sodus, nevar tās atbrīvot no pienākuma pārliecināties, ka visu piemēroto sodu stingrība nepārsniedz konstatētā pārkāpuma smagumu, jo pretējā gadījumā tiktu pārkāpts samērīguma princips.
51
Šādos apstākļos Tiesa 2018. gada 20. marta sprieduma Garlsson Real Estate u.c. (C‑537/16, EU:C:2018:193) 60. punktā ir nospriedusi, ka samērīguma prasība nav izpildīta tiesiskajā regulējumā, kurā attiecībā uz naudas soda un krimināltiesiska rakstura administratīvā naudas soda kumulāciju ir paredzēts, ka pirmo minēto naudas sodu piedzen tikai tajā apmērā, kas pārsniedz otrā minētā naudas soda summu, neparedzot šādu noteikumu arī attiecībā uz krimināltiesiska rakstura administratīvā soda un brīvības atņemšanas soda kumulāciju.
52
Šajā gadījumā, lai gan saskaņā ar lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertajām norādēm iesniedzējtiesa, pamatojoties uz samērīguma apsvērumiem, jau ir nospriedusi, ka kopējais soda apmērs, kas noteikts sodu kumulācijas gadījumā, nedrīkst pārsniegt lielākā no piemērotajiem sodiem apmēru, šī pati tiesa ir precizējusi, ka minētais ierobežojums ir attiecināms tikai uz tāda paša veida sodiem, proti, naudas sodiem. Kā ģenerāladvokāts ir norādījis secinājumu 103. punktā, šāds ierobežojums neļauj nodrošināt, ka pārkāpuma smagums ir samērots ar visu piemēroto sodu stingrību gadījumā, ja naudas sods tiek kumulēts ar brīvības atņemšanas sodu.
53
Tā kā Francijas valdība Tiesā ir norādījusi, ka tiesai, kas izskata krimināllietu, ir jāievēro sodu samērīguma princips, kas tai piešķir pilnvaras pielāgot kriminālsodu atkarībā no lietas apstākļiem, ir jānorāda, ka no šī sprieduma 36. un 49. punktā atgādinātās judikatūras izriet, ka, pirmkārt, kompetentajām iestādēm ir pienākums nodrošināt, lai visu piemēroto sodu stingrība nepārsniegtu konstatētā pārkāpuma smagumu, un, otrkārt, ka šim pienākumam ir skaidri un precīzi jāizriet no attiecīgā valsts tiesiskā regulējuma.
54
Iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai tas tā ir šajā gadījumā, ņemot vērā to, ka tā, pamatojoties arī uz samērīguma apsvērumiem, ir nospriedusi, ka šī sprieduma 52. punktā minētais ierobežojums attiecināms tikai uz tāda paša veida sodu kumulāciju.
55
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz prejudiciālajiem jautājumiem ir jāatbild, ka Hartas 50. pantā, lasot to kopā ar tās 52. panta 1. punktu, garantētās pamattiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka tās:
–
pieļauj to, ka kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanas ierobežojums krāpnieciskas slēpšanas vai nepilnīgu nodokļu deklarāciju PVN jomā iesniegšanas gadījumā, kas valsts tiesiskajā regulējumā paredzēta attiecībā uz smagākajiem gadījumiem, izriet tikai no iedibinātas judikatūras, kurā kumulācijas piemērošanas nosacījumi tiek interpretēti šauri, ar nosacījumu, ka pārkāpuma izdarīšanas brīdī bija iespējams saprātīgi paredzēt, ka par šo pārkāpumu var tikt piemērota kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulācija, tomēr
–
tās nepieļauj valsts tiesisko regulējumu, kurā naudas soda un brīvības atņemšanas kumulācijas gadījumā ar skaidriem un precīziem noteikumiem, kā tos vajadzības gadījumā ir interpretējušas valsts tiesas, nav nodrošināts, ka visi piemērotie sodi nepārsniedz konstatētā pārkāpuma smagumu.
Par tiesāšanās izdevumiem
56
Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:
Eiropas Savienības Pamattiesību hartas 50. pantā, lasot to kopā ar tās 52. panta 1. punktu, garantētās pamattiesības ir jāinterpretē tādējādi, ka tās:
–
pieļauj to, ka kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulēšanas ierobežojums krāpnieciskas slēpšanas vai nepilnīgu nodokļu deklarāciju pievienotās vērtības nodokļa (PVN) jomā iesniegšanas gadījumā, kas valsts tiesiskajā regulējumā paredzēta attiecībā uz smagākajiem gadījumiem, izriet tikai no iedibinātas judikatūras, kurā kumulācijas piemērošanas nosacījumi tiek interpretēti šauri, ar nosacījumu, ka pārkāpuma izdarīšanas brīdī bija iespējams saprātīgi paredzēt, ka par šo pārkāpumu var tikt piemērota kriminālvajāšanas un krimināltiesiska rakstura sodu kumulācija, tomēr
–
tās nepieļauj valsts tiesisko regulējumu, kurā naudas soda un brīvības atņemšanas kumulācijas gadījumā ar skaidriem un precīziem noteikumiem, kā tos vajadzības gadījumā ir interpretējušas valsts tiesas, nav nodrošināts, ka visi piemērotie sodi nepārsniedz konstatētā pārkāpuma smagumu.
[Paraksti]
(
*1
)	Tiesvedības valoda – franču.