62014CC0043
FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT
J. KOKOTT
fremsat den 11. december 2014 (
1
)
Sag C-43/14
ŠKO–ENERGO s.r.o.
mod
Odvolací finanční ředitelství
(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Nejvyšší správní soud (Den Tjekkiske Republik))
»Klimabeskyttelse — ordning for handel med kvoter for drivhusgasemissioner i Unionen — metode til tildeling af kvoter — gratistildeling af kvoter — anvendelse af gaveafgift på gratistildelingen — elproduktion«
I – Indledning
1.
Nejvyšší správní soud, den øverste forvaltningsdomstol i Den Tjekkiske Republik, har forelagt Domstolen et spørgsmål om gratistildeling af emissionsrettigheder i henhold til direktiv 2003/87 (
2
). Lige som den spanske Iberdrola-sag (
3
) drejer den foreliggende tvist sig om elproduktion; dog ikke om en afgift, der specifikt er rettet imod at udligne windfall-gevinster, som gratistildelingen har skabt, men derimod om opkrævning af gaveafgift på denne tildeling.
2.
Det skal derfor afklares, om denne gaveafgift er forenelig med princippet om gratistildeling. Såfremt dette ikke er tilfældet, skal det ligeledes undersøges, om i det mindste et beløb på mindre end 10% af værdien af alle kvoter, der er tildelt i medlemsstaten, kan udlignes, da medlemsstaterne kun skal tildele 90% af certifikaterne gratis. I denne forbindelse har Kommissionens medvirken ved fastlæggelsen af den nationale tildelingsplan central betydning.
II – Retlige forskrifter
A – EU-retten
3.
Den øverste forvaltningsdomstol henviser ganske vist til direktiv 2009/29 (
4
), der har ændret direktiv 2003/87, men i henhold til artikel 3 i førstnævnte direktiv gjaldt sidstnævnte direktiv i den tidligere gældende affattelse indtil den 31. december 2012. Den i hovedsagen omtvistede pålæggelse af afgift på tildeling af emissionskvoter for 2011 og 2012 skal derfor stadig bedømmes på grundlag af den gamle affattelse.
4.
Formålet med og genstanden for direktiv 2003/87 er fastlagt i artikel 1:
»Ved dette direktiv fastlægges en ordning for handel med kvoter for drivhusgasemissioner i Fællesskabet (i det følgende benævnt »fællesskabsordningen«) med henblik på at fremme reduktionen af drivhusgasemissioner på en omkostningseffektiv og økonomisk effektiv måde.«
5.
Emissionskvoterne defineres i artikel 3, litra a), i direktiv 2003/87:
»I dette direktiv forstås ved
a)
»kvote«: ret til i en nærmere angivet periode at udlede et ton kuldioxidækvivalent [...]«
6.
I henhold til artikel 9, stk. 1, i direktiv 2003/87 udarbejder medlemsstaterne planer for tildeling af kvoterne:
»For hver af de i artikel 11, stk. 1 og 2, omhandlede perioder udarbejder hver medlemsstat en national plan med angivelse af den samlede mængde kvoter, den vil tildele for den pågældende periode, og hvordan den vil tildele dem. Planen skal være baseret på objektive og gennemsigtige kriterier, herunder kriterierne i bilag III, under skyldig hensyntagen til offentlighedens bemærkninger.«
7.
Artikel 9, stk. 3, i direktiv 2003/87 regulerer Kommissionens beføjelser i forbindelse med medlemsstaternes tildelingsplaner:
»Kommissionen kan senest tre måneder efter en medlemsstats forelæggelse af en national tildelingsplan i henhold til stk. 1 afvise planen eller en del heraf, hvis den er uforenelig med kriterierne i bilag III eller med artikel 10. Medlemsstaten træffer kun afgørelse i henhold til artikel 11, stk. 1 eller 2, hvis foreslåede ændringer er godkendt af Kommissionen. [...]«
8.
Omkostningerne til emissionskvoter er reguleret i artikel 10 i direktiv 2003/87:
»For den treårsperiode, der begynder den 1. januar 2005, tildeler medlemsstaterne mindst 95% af kvoterne gratis. For den femårsperiode, der begynder den 1. januar 2008, tildeler medlemsstaterne mindst 90% af kvoterne gratis.«
9.
Den egentlige tildeling i den relevante periode var reguleret i artikel 11, stk. 2, i direktiv 2003/87:
»For den femårsperiode, der begynder den 1. januar 2008 […], træffer hver medlemsstat afgørelse om den samlede mængde kvoter, den vil tildele for denne periode, og påbegynder processen for tildeling heraf til driftslederen af hvert anlæg. Afgørelsen træffes mindst tolv måneder inden den pågældende periodes begyndelse og baseres på medlemsstatens nationale tildelingsplan, som er udarbejdet i henhold til artikel 9 og i overensstemmelse med artikel 10, under skyldig hensyntagen til offentlighedens bemærkninger.«
10.
Artikel 21, stk. 1, i direktiv 2003/87 regulerer medlemsstaternes rapporteringspligter:
»Medlemsstaterne forelægger hvert år Kommissionen en rapport om anvendelsen af dette direktiv. I rapporten lægges der særlig vægt lægges der særlig vægt på ordninger for tildeling af kvoter [...] og spørgsmål vedrørende direktivets overholdelse samt den eventuelle skattemæssige behandling af kvoter. […]«
B – Tjekkisk ret
11.
Direktiv 2003/87 gennemførtes i tjekkisk ret ved lov nr. 695/2004 om betingelserne for handel med drivhusgasemissioner og om ændring af visse love. Denne lov omhandlede bl.a. drivhusgasemissionskvoter og ordningen for tildeling af emissionskvoter.
12.
Ved lov nr. 402/2010 blev gaveafgiftsloven ændret med virkning fra den 1. januar 2011. I henhold til gaveafgiftslovens § 6, stk. 8, pålægges gratis erhvervelse af emissionsrettigheder gaveafgift:
»Gaveafgift pålægges gratis erhvervelse af drivhusgasemissionskvoter i 2011 og 2012 til elproduktion på et anlæg, som den 1. januar 2005 eller derefter har produceret el med henblik på salg til tredjeparter, og hvor der ikke udføres andre aktiviteter vedrørende handel med drivhusgasemissionskvoter end forbrænding af brændstof (herefter »gratis erhvervet kvote«) af en elproducent.«
13.
Gaveafgiftslovens § 7a regulerer afgiftsgrundlaget i tilfælde af kvoter, der er erhvervet gratis:
»1)   Hvis kvoter er erhvervet gratis, er afgiftsgrundlaget den gennemsnitlige værdi af drivhusgasemissionskvoten den 28. februar i det relevante kalenderår ganget med det antal kvoter, der er erhvervet gratis til elproduktion i det relevante kalenderår.
2)   Den gennemsnitlige markedsværdi af en drivhusgasemissionskvote den 28. februar i det relevante kalenderår fastlægges af miljøministeriet ved hjælp af en offentligt tilgængelig metode.«
14.
Gaveafgiftssatsen for kvoter, der er erhvervet gratis, er fastsat i gaveafgiftslovens § 14a:
»Gaveafgiftssatsen for kvoter, der er erhvervet gratis, er 32%.«
15.
Gaveafgiftslovens § 20 fritager bl.a. gratis erhvervelse af emissionsrettigheder til kraftvarmeproduktion fra gaveafgiften.
16.
Den øverste forvaltningsdomstol har meddelt, at den nævnte ændring af gaveafgiftsloven ifølge lovbegrundelsen blev vedtaget for at dække udgifterne til at støtte elproduktionen fra vedvarende energikilder. Indførelsen af støtte førte til en betydelig stigning i de støttede kilder og samtidig et betydeligt fald i investeringsomkostningerne til deres anlæg, hvilket især gjorde sig gældende i forbindelse med solkraftanlæg. Det var derfor nødvendigt at udbetale store beløb i støtte til driftsledere af solkraftanlæg. En af de kilder, der blev anvendt til at dække denne støtte, var indtjeningen fra gaveafgift, der blev pålagt gratistildelinger af emissionskvoter.
III – Hovedsagen og anmodningen om en præjudiciel afgørelse
17.
Den Tjekkiske Republik tildelte ŠKO-ENERGO, s.r.o. (herefter »SKO«), gratis emissionsrettigheder for elproduktionen i 2011 og 2012, men opkrævede gaveafgift på 20473152 CZK heraf (hvilket i dag svarer til ca. 740000 EUR).
18.
SKO har rejst indsigelse mod denne afgiftspålæggelse. I denne sag har den øverste forvaltningsdomstol forelagt Domstolen følgende spørgsmål:
»Skal artikel 10 i direktiv 2003/87 fortolkes således, at bestemmelsen er til hinder for anvendelsen af nationale retsforskrifter, som fastlægger, at gratistildelingen af emissionskvoter i den omhandlede periode skal pålægges gaveafgift?«
19.
SKO, skattedirektoratets ankeinstans, Den Tjekkiske Republik og EU-Kommissionen har afgivet skriftlige indlæg. Bortset fra skattedirektoratets ankeinstans deltog de også i retsmødet den 19. november 2014.
IV – Retlig bedømmelse
20.
Den øverste forvaltningsdomstol ønsker oplyst, om det for så vidt angår 2011 og 2012 er foreneligt med artikel 10 i direktiv 2003/87 at pålægge gratistildelingen af emissionskvoter gaveafgift. Det skal tilføjes, at Den Tjekkiske Republik kun beskatter en del af tildelingen, nemlig de kvoter, der blev tildelt med henblik på elproduktion ved forbrænding af brændstof – med undtagelse af kraftvarmeproduktion.
21.
I henhold til artikel 10 i den affattelse af direktiv 2003/87, der skal anvendes på denne periode, skal mindst 90% af emissionskvoterne tildeles gratis.
22.
Det skal indledningsvis undersøges, om opkrævningen af gaveafgift er forenelig med princippet om gratistildeling (jf. herom under A). Derefter skal jeg behandle Den Tjekkiske Republiks anbringende om, at omfanget af afgiftspålæggelsen er mindre end 10% af værdien af de tildelte kvoter og derfor ikke er i strid med påbuddet om gratis tildeling af 90% af kvoterne (jf. herom under B).
A – Gratistildeling
23.
Domstolen har allerede fastslået, at begrebet gratis i artikel 10 i direktiv 2003/87 ikke alene er til hinder for en direkte fastsættelse af prisen for tildeling af emissionskvoter, men ligeledes for en efterfølgende opkrævning i form af et vederlag for tildelingen af kvoter (
5
).
24.
Den Tjekkiske Republik har ganske vist gjort gældende, at denne afgift – på lignende måde som i Iberdrola og Gas Natural-dommen – kun har til formål at udligne windfall-gevinster, der opstår ved tildeling af emissionskvoter til elproduktion. I den nævnte dom tillod Domstolen en sådan udligning.
25.
Heroverfor må imidlertid påpeges, at de spanske regler, der blev undersøgt i den nævnte dom, påviseligt udligner de windfall-gevinster, der var et resultat af anvendelsen af gratis tildelte kvoter (
6
). Reglerne berører derfor i øvrigt også virksomheder som vand- og atomkraftværker, der ganske vist ikke har brug for kvoter, men alligevel opnår windfall-gevinster, fordi andre virksomheder integrerer værdien af kvoterne i deres priser (
7
).
26.
Gaveafgiften af gratis tildelte kvoter er derimod netop ikke knyttet til anvendelse af kvoterne, men derimod blot til det forhold, at der sker en gratistildeling. Der er derfor tale om en afgift, der opkræves efterfølgende for tildelingen. Afgiften er derfor ikke forenelig med princippet om gratistildeling.
27.
I modsætning til, hvad skattedirektoratets ankeinstans har anført, kan der ikke sættes spørgsmålstegn ved dette resultat som følge af, at gaveafgiften på EU-rettens nuværende udviklingstrin ikke er harmoniseret og derfor henhører under medlemsstaternes kompetence. Medlemsstaterne skal nemlig udøve deres beføjelser under overholdelse af EU-retten (
8
), da de i henhold til artikel 4, stk. 3, EU skal afholde sig fra at træffe foranstaltninger, der er egnede til at bringe virkeliggørelsen af Unionens mål i fare.
28.
Gaveafgiften kan heller ikke begrundes i henhold til artikel 193 TEUF. I henhold til denne bestemmelse er beskyttelsesforanstaltninger, som Unionen vedtager, ikke til hinder for, at enkelte medlemsstater opretholder eller indfører strengere beskyttelsesforanstaltninger. En sådan foranstaltning skal forfølge samme miljøbeskyttelse som det relevante direktiv (
9
) eller være i overensstemmelse med dette (
10
). Gaveafgiften er derimod i modstrid med princippet om gratistildeling, som er fastsat i artikel 10 i direktiv 2003/87.
29.
I den foreliggende sag er det heller ikke afgørende, hvorvidt generelle afgifter kan anvendes på emissionskvoter, da den tjekkiske gaveafgift på tildeling af disse certifikater ikke har generel karakter, men meget specifikt er rettet mod beskatning af tildeling af kvoter til elproduktion ved forbrænding af brændstof – undtagen kraftvarmeproduktion. Kvoter, der blev tildelt til andre aktiviteter, f.eks. stålproduktion, var nemlig ikke underlagt denne afgift.
30.
Det må således fastholdes, at det er uforeneligt med gratistildeling af emissionskvoter i henhold til artikel 10 i direktiv 2003/87, at tildelingen pålægges gaveafgift.
B – Den tilladte tildeling mod vederlag
31.
Den Tjekkiske Republik har imidlertid påpeget, at artikel 10 i direktiv 2003/87 tillader staten at tildele 10% af emissionskvoterne mod vederlag. Afgiften er lovlig, fordi den opkrævede afgift kun udgør 6,23% af værdien af de kvoter, den har tildelt i alt.
32.
Selv om dette anbringende ikke omtales i anmodningen om præjudiciel afgørelse, bør Domstolen komme ind på dette med henblik på at give den øverste forvaltningsdomstol den fornødne vejledning (
11
).
33.
Umiddelbart skal der således tages stilling til vanskelige spørgsmål.
34.
Den Tjekkiske Republik har således ikke nøjedes med at opkræve afgift af tildelingen af 10% af kvoterne. Ifølge oplysninger fra Den Tjekkiske Republik var næsten 20% af de tildelte certifikater berørt. Det er ikke klart, at en sådan udvidelse af byrden er forenelig med artikel 10 i direktiv 2003/87, blot fordi det oppebårne beløb er på mindre end 10% af den samlede værdi. SKO og Kommissionen har derimod med rette anført, at det afgørende i henhold til direktivet ikke er kvoternes værdi, men derimod antallet af kvoterne. Antallet står nemlig for den mængde drivhusgasser, der skal frigives.
35.
Det ville også skulle afklares, om denne byrde kunne pålægges blot en bestemt sektor, nemlig elproduktion ved forbrænding af brændstof – undtagen kraftvarmeproduktion (
12
).
36.
Det er imidlertid ikke nødvendigt at tage stilling til disse spørgsmål. I sin nationale tildelingsplan, som var godkendt af Kommissionen, havde Den Tjekkiske Republik nemlig fastlagt, at alle emissionskvoter i princippet tildeles gratis. Der skulle kun afholdes auktion over de kvoter fra reservepuljen for nye markedsaktører, som ikke var blevet tildelt (
13
).
37.
Det er ganske vist muligt at ændre tildelingsplanerne efterfølgende, men ændringerne kan i henhold til artikel 9, stk. 3, andet punktum, i direktiv 2003/87 kun anvendes, hvis Kommissionen har godkendt dem (
14
). I retsmødet indrømmede Den Tjekkiske Republik imidlertid, at gaveafgiften på gratistildelingen af kvoter heller ikke blev medtaget i tildelingsplanen efterfølgende.
38.
Den Tjekkiske Republik har ganske vist gjort gældende, at det ikke er nødvendigt at regulere beskatningsspørgsmål i tildelingsplanen. Den støtter sig i denne forbindelse til rapporteringspligterne i henhold til artikel 21, stk. 1, i direktiv 2003/87, der navnlig omfatter spørgsmål i forbindelse med den skattemæssige behandling af kvoter.
39.
Heroverfor må dog påpeges, at det ganske vist muligvis er nok at rapportere om følgerne af generelle skatteretlige foranstaltninger, navnlig beskatning af anvendelsen af certifikater. Hvis afgifter derimod er rettet specifikt mod gratis tildeling af bestemte kvoter, vedrører de metoden for tildeling, der i henhold til artikel 9, stk. 1, i direktiv 2003/87 skal fastlægges i tildelingsplanen.
40.
Derudover efterprøver Kommissionen i henhold til artikel 9, stk. 3, i direktiv 2003/87, om en tildelingsplan fra en medlemsstat er forenelig med artikel 10 (
15
). For at muliggøre denne efterprøvelse skal foranstaltninger, der er uforenelige med princippet om gratistildeling, enten være en del af tildelingsplanen fra begyndelsen eller i det mindste integreres i planen ved senere ændringer.
41.
I øvrigt kunne de spørgsmål, der hænger sammen med beskatning af tildelingen, være blevet drøftet udførligt sammen med Kommissionen samt i forbindelse med den inddragelse af offentligheden, som er fastsat i artikel 9, stk. 1, og artikel 11, stk. 2, i direktiv 2003/87.
42.
Det ville muligvis endda være lykkedes at finde en ordning, der på lignende måde som den spanske ordning, der blev omtalt i Iberdrola-dommen (
16
), er forenelig med EU-retten. Det skal tilføjes, at det ikke var relevant at spørge, om de spanske foranstaltninger skulle fastlægges i tildelingsplanen, da de i modsætning til de foreliggende tjekkiske bestemmelser netop ikke tog afsæt i tildelingen, men derimod kun vedrørte anvendelsen af kvoterne (
17
).
43.
Det må derfor fastslås, at det er uforeneligt med artikel 9 i direktiv 2003/87, at tildelingen af emissionskvoter pålægges gaveafgift, hvis denne afgiftspålæggelse ikke fremgår af den nationale tildelingsplan.
V – Forslag til afgørelse
44.
Jeg foreslår derfor, at anmodningen om præjudiciel afgørelse besvares som følger:
»1)
Det er uforeneligt med princippet om gratistildeling af emissionskvoter i henhold til artikel 10 i direktiv 2003/87/EF om en ordning for handel med kvoter for drivhusgasemissioner i Fællesskabet, som affattet i forordning (EF) nr. 219/2009, at tildelingen pålægges gaveafgift.
2)
Det er uforeneligt med artikel 9 i direktiv 2003/87, at tildelingen af emissionskvoter pålægges gaveafgift, hvis denne afgiftspålæggelse ikke fremgår af den nationale tildelingsplan.«
(
1
) – Originalsprog: tysk.
(
2
) – Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2003/87/EF af 13.10.2003 om en ordning for handel med kvoter for drivhusgasemissioner i Fællesskabet og om ændring af Rådets direktiv 96/61/EF (EUT L 275, s. 32), som affattet i forordning (EF) nr. 219/2009 (EUT 2009 L 87, s. 109).
(
3
) – Dom Iberdrola og Gas Natural (forenede sager C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660).
(
4
) – Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2009/29/EF af 23.4.2009 om ændring af direktiv 2003/87/EF med henblik på at forbedre og udvide ordningen for handel med kvoter for drivhusgasemissioner i Fællesskabet (EUT L 140, s. 63).
(
5
) – Dom Iberdrola og Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660, præmis 31).
(
6
) – Jf. dom Iberdrola og Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660, præmis 28, 29 og 32-38).
(
7
) – Dom Iberdrola og Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660, præmis 36).
(
8
) – Jf. om beskatning af en ydelse, som er fastsat i EU-retten, dom Porto Antico di Genova (C‑427/05, EU:C:2007:630, præmis 10) samt grundlæggende domme Wielockx (C-80/94, EU:C:1995:271, præmis 16), X Holding (C-337/08, EU:C:2010:89, præmis 16) og Blanco (C-344/13 og C-367/13, EU:C:2014:2311, præmis 24).
(
9
) – Dom Deponiezweckverband Eiterköpfe (C-6/03, EU:C:2005:222, præmis 41).
(
10
) – Dom Deponiezweckverband Eiterköpfe (C-6/03, EU:C:2005:222, præmis 52).
(
11
) – Domme Teckal (C-107/98, EU:C:1999:562, præmis 39), Abraham m.fl. (C-2/07, EU:C:2008:133, præmis 24) og Bonnier Audio m.fl. (C-461/10, EU:C:2012:219, præmis 47).
(
12
) – Jf. herom mit forslag til afgørelse Iberdrola og Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:191, navnlig punkt 96 og 97).
(
13
) – Národní alokační pl án České republiky 2008 až 2012, s. 6 (nr. 3), 13 og 29 (http://ec.europa.eu/clima/policies/ets/pre2013/nap/docs/nap_czech_final_en.pdf).
(
14
) – Dom Kommissionen mod Letland (C-267/11 P, EU:C:2013:624, præmis 56).
(
15
) – Domme Kommissionen mod Polen (C-504/09 P, EU:C:2012:178, præmis 47 og 81) og Kommissionen mod Estland (C-505/09 P, EU:C:2012:179, præmis 49).
(
16
) – C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660.
(
17
) – Dom Iberdrola og Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 og C-640/11, EU:C:2013:660, præmis 28, 29 og 38).