62016TJ0131(01)
VISPĀRĒJĀS TIESAS SPRIEDUMS (otrā palāta paplašinātā sastāvā)
2023. gada 20. septembrī (
*1
)
Valsts atbalsts – Beļģijas īstenotā atbalsta shēma – Lēmums, ar kuru atbalsta shēma atzīta par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un par nelikumīgu un ar kuru uzdots izmaksāto atbalstu atgūt – Iepriekšējs nodokļu nolēmums (tax ruling) – Ar nodokli apliekamā peļņa – Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu – Priekšrocība – Selektīvs raksturs – Konkurences apdraudējums – Atgūšana
Lietā T‑131/16 RENV
Beļģijas Karaliste, ko pārstāv C. Pochet un M. Jacobs, pārstāves, kurām palīdz M. Segura un M. Clayton, advokātes,
prasītāja,
kuru atbalsta
Īrija, ko pārstāv M. Browne, A. Joyce, D. O’Reilly un J. Quaney, pārstāvji, kuriem palīdz P. Gallagher, M. Collins, C. Donnelly, SC, B. Doherty un D. Fennelly, Barristers‑at‑Law,
persona, kas iestājusies lietā,
pret
Eiropas Komisiju, ko pārstāv B. Stromsky, P.-J. Loewenthal un F. Tomat, pārstāvji,
atbildētāja,
VISPĀRĒJĀ TIESA (otrā palāta paplašinātā sastāvā)
šādā sastāvā: priekšsēdētāja A. Markulli [A. Marcoulli], tiesneši S. Frimods Nilsens [S. Frimodt Nielsen], V. Tomljenoviča [V. Tomljenović] (referente), R. Norkus [R. Norkus] un V. Valasidis [W. Valasidis],
sekretāre: S. Spiropula [S. Spyropoulos] administratore,
ņemot vērā tiesvedības rakstveida daļu,
ņemot vērā 2021. gada 16. septembra spriedumu Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741),
pēc 2023. gada 8. februāra tiesas sēdes
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1
Ar prasību, kura ir pamatota ar LESD 263. pantu, Beļģijas Karaliste lūdz atcelt Komisijas Lēmumu (ES) 2016/1699 (2016. gada 11. janvāris) par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija (OV 2016, L 260, 61. lpp., turpmāk tekstā – “apstrīdētais lēmums”).
I. Tiesvedības priekšvēsture
2
Tiesvedības rašanās fakti, kā arī atbilstošās tiesību normas ir izklāstītas Vispārējās tiesas 2019. gada 14. februāra sprieduma Beļģija un Magnetrol International/Komisija (T‑131/16 un T‑263/16, EU:T:2019:91) 1.–28. punktā, kā arī Tiesas 2021. gada 16. septembra sprieduma Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, EU:C:2021:741) 1.–24. punktā. Šīs tiesvedības vajadzībām tos var rezumēt, kā norādīts turpinājumā.
3
Uz tāda iepriekšēja nolēmuma pamata, kuru pieņēmis “service des décisions anticipées” du service public fédéral des finances belge (Beļģijas Federālā finanšu dienesta Iepriekšējo nolēmumu dienests), balstoties uz 1992. gada code des impôts sur les revenus (Ienākuma nodokļa kodekss; turpmāk tekstā – “CIR 92”) 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu kopsakarā ar loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale (2002. gada 24. decembra likums, ar ko groza uzņēmumu tiesisko regulējumu ienākumu nodokļa jomā un ievieš iepriekšēju nolēmumu sistēmu nodokļu jomā; 2002. gada 31. decembraMoniteur belge, 58817. lpp., turpmāk tekstā – “2002. gada 24. decembra likums”) 20. pantu, daudznacionālai grupai piederīgie uzņēmumi Beļģijas rezidenti un ārvalstu uzņēmumu Beļģijas rezidentu pastāvīgie uzņēmumi varēja samazināt savu nodokļa bāzi Beļģijā, no to reģistrētās peļņas atskaitot peļņu, kas tika atzīta par “virspeļņu”. Saskaņā ar šo sistēmu daļa no to struktūru Beļģijā gūtās peļņas, par kurām ir pieņemts iepriekšējs nolēmums, Beļģijā netika aplikta ar nodokli. Beļģijas nodokļu iestāžu ieskatā šīs virspeļņas avots bija sinerģijas, apjomradīti ietaupījumi vai citas priekšrocības, kas izrietēja no dalības daudznacionālā grupā, un tāpēc tā nebija attiecināma uz konkrētajām struktūrām Beļģijā.
4
Ņemot vērā administratīvo procesu, kas sākts 2013. gada 19. decembrī ar vēstuli, kurā Eiropas Komisija lūdza, lai Beļģijas Karaliste tai sniedz informāciju par tādu iepriekšēju nodokļu nolēmumu sistēmu attiecībā uz virspeļņu, kas balstīta uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, Komisija 2016. gada 11. janvārī pieņēma apstrīdēto lēmumu.
5
Apstrīdētajā lēmumā Komisija ir konstatējusi, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma, kas balstīta uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, saskaņā ar kuru Beļģijas Karaliste bija pieņēmusi iepriekšējus nolēmumus par labu daudznacionālu uzņēmumu grupu struktūrām Beļģijā, piešķirot minētajām struktūrām atbrīvojumu attiecībā uz daļu no to gūtās peļņas, ir valsts atbalsta shēma, ar kuru tās saņēmējiem tiek piešķirta tāda selektīva priekšrocība LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, kas nav saderīga ar iekšējo tirgu.
6
Tādējādi Komisija galvenokārt ir apgalvojusi, ka ar aplūkoto shēmu tiek piešķirta selektīva priekšrocība iepriekšējo nolēmumu saņēmējiem, jo Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no Beļģijas vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas. Pakārtoti Komisija ir atzinusi, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu var sniegt selektīvu priekšrocību iepriekšēju nolēmumu saņēmējiem, jo šāds atbrīvojums neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam.
7
Konstatējusi, ka aplūkotā shēma ir īstenota, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu, Komisija uzdeva šādi piešķirto atbalstu atgūt no tā saņēmējiem, kuru galīgais saraksts Beļģijas Karalistei bija jāsagatavo vēlāk.
A. Par sākotnējo spriedumu
8
Pēc apstrīdētā lēmuma pieņemšanas Beļģijas Karaliste un vairāki uzņēmumi, kuri identificēti minētajā lēmumā vai attiecībā uz kuriem bija pieņemts iepriekšējs nolēmums saskaņā ar aplūkoto shēmu, cēla prasības, lūdzot šo lēmumu atcelt.
9
Ar 2019. gada 14. februāra spriedumu Beļģija un Magnetrol International/Komisija (T‑131/16 un T‑263/16, turpmāk tekstā – sākotnējais spriedums, EU:T:2019:91) Vispārējā tiesa, pirmkārt, kā nepamatotus noraidīja pamatus, kas būtībā attiecās uz to, ka Komisija nav ievērojusi savu kompetenci valsts atbalsta jomā un ir iejaukusies Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē tiešo nodokļu jomā.
10
Otrkārt, Vispārējā tiesa atzina, ka Komisija šajā lietā ir kļūdaini konstatējusi atbalsta shēmas esamību, pārkāpdama Padomes Regulas (ES) 2015/1589 (2015. gada 13. jūlijs), ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus LESD 108. panta piemērošanai (OV 2015, L 248, 9. lpp.), 1. panta d) punktu, un līdz ar to atcēla apstrīdēto lēmumu, neuzskatot par nepieciešamu izskatīt pārējos pret to izvirzītos pamatus.
B. Par apelācijas instances spriedumu
11
Pēc apelācijas sūdzības iesniegšanas par sākotnējo spriedumu Tiesa pasludināja 2021. gada 16. septembra spriedumu Komisija/Beļģija un Magnetrol International (C‑337/19 P, turpmāk tekstā – apelācijas instances spriedums, EU:C:2021:741).
12
Apelācijas instances spriedumā Tiesa atzina, ka sākotnējā spriedumā ir pieļautas tiesību kļūdas, jo tajā ir atzīts, ka Komisija ir izdarījusi kļūdainu secinājumu par atbalsta shēmas esamību šajā lietā.
13
Pamatojoties uz šīm Tiesas konstatētajām kļūdām, sākotnējais spriedums tika atcelts.
14
Saskaņā ar Eiropas Savienības Tiesas statūtu 61. panta pirmo daļu Tiesa nolēma galīgi lemt par pamatiem, kurus tā atzina par izskatāmiem, proti, pirmām kārtām, tiem, kas attiecas uz Komisijas iejaukšanos Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē tiešo nodokļu jomā un, otrām kārtām, tiem, kuri attiecas uz atbalsta shēmas esamību.
15
Tādējādi vispirms, tāpat kā Vispārējā tiesa, Tiesa noraidīja pamatus par Komisijas iejaukšanos Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē tiešo nodokļu jomā.
16
Turpinājumā Tiesa secināja, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēmu var uzskatīt par atbalsta shēmu Regulas 2015/1589 1. panta d) punkta izpratnē un ka tāpēc pamati saistībā ar atbalsta shēmas esamību ir jānoraida kā nepamatoti.
17
Visbeidzot, attiecībā uz pārējiem Beļģijas Karalistes izvirzītajiem atcelšanas pamatiem Tiesa atzina, ka tiesvedības stadija neļauj taisīt galīgo spriedumu lietā, un nodeva lietu atpakaļ Vispārējai tiesai, lai tā lemtu par minētajiem pamatiem.
II. Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi
18
Ņemot vērā apelācijas instances spriedumu un atbilstoši Vispārējās tiesas Reglamenta 216. panta 1. punktam 2021. gada 20. oktobrī šī lieta tika nodota Vispārējās tiesas otrajai palātai paplašinātā sastāvā.
19
Atbilstoši Reglamenta 217. panta 1. punktam lietas dalībnieki noteiktajos termiņos iesniedza procesuālos rakstus ar apsvērumu izklāstu. Turklāt saskaņā ar šī paša reglamenta 217. panta 3. punktu galvenie lietas dalībnieki iesniedza papildu procesuālos rakstus ar apsvērumu izklāstu.
20
Beļģijas Karalistes prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
atcelt apstrīdēto lēmumu;
–
pakārtoti atcelt apstrīdētā lēmuma 1. un 2. pantu;
–
piespriest Komisijai atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
21
Īrijas prasījums Vispārējai tiesai ir atcelt apstrīdēto lēmumu, kā to lūdz Beļģijas Karaliste.
22
Komisijas prasījumi Vispārējai tiesai ir šādi:
–
noraidīt prasību;
–
piespriest Beļģijas Karalistei atlīdzināt tiesāšanās izdevumus.
III. Juridiskais pamatojums
23
Savas prasības pamatojumam Beļģijas Karaliste izvirza piecus pamatus. Ņemot vērā apelācijas instances spriedumu, kurā Tiesa ir lēmusi par pirmajiem diviem pamatiem, kas attiecas, pirmkārt, uz Komisijas iejaukšanos Beļģijas Karalistes ekskluzīvajā kompetencē un, otrkārt – uz atbalsta shēmas esamību, Vispārējai tiesai ir no jauna jālemj par trešo līdz piekto pamatu, no kuriem trešais attiecas uz atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu kļūdainu kvalificēšanu par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, ceturtais – uz apgalvotā atbalsta saņēmēju kļūdainu identificēšanu un piektais – uz tiesiskuma un tiesiskās paļāvības aizsardzības principu pārkāpumu, jo atgūt apgalvoto atbalstu esot uzdots kļūdaini.
A. Par pamatu, kas attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu un acīmredzamu kļūdu vērtējumā, ciktāl Komisija virspeļņas sistēmu ir atzinusi par valsts atbalsta pasākumu
24
Beļģijas Karaliste būtībā uzsver: tas, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu kā pastāvīga administratīvā prakse ir shēma, nenozīmē, ka var secināt – tā atbilst visiem LESD 107. panta 1. punktā uzskaitītajiem nosacījumiem, lai pasākums būtu valsts atbalsts. Tādējādi, lai pamatotu šo pamatu, Beļģijas Karaliste izvirza argumentus, kuri ir sadalīti vairākās daļās un apakšdaļās un ar kuriem tā apstrīd Komisijas vērtējumus par minētajiem LESD 107. panta 1. punktā uzskaitītajiem nosacījumiem, proti, aplūkotās shēmas finansējumu no valsts līdzekļiem, selektīvas priekšrocības esamību un konkurences izkropļojuma esamību.
25
Komisija uzskata, ka Beļģijas Karalistes izvirzītais pamats ir jānoraida.
1.
Par aplūkotās shēmas finansējumu no valsts līdzekļiem
26
Beļģijas Karaliste, kuru šajā ziņā atbalsta Īrija, būtībā uzsver, ka valsts var atteikties no ienākumu aplikšanas ar nodokli tikai tad, ja tai ir tiesības iekasēt atbilstošās iemaksas. Šajā lietā virspeļņa atbilstot peļņai, ko guvušas attiecīgās uzņēmumu grupas, un tātad to nevar attiecināt uz struktūrām Beļģijā. Šī iemesla dēļ uz šo peļņu neattiecoties Beļģijas Karalistes kompetence nodokļu jomā, jo tā nevarot aplikt šo peļņu ar nodokli.
27
Jāatgādina pastāvīgā judikatūra, saskaņā ar kuru jēdziens “atbalsts” ir vispārīgāks nekā subsīdijas jēdziens, ņemot vērā, ka tas ietver ne tikai pozitīvus piešķīrumus, kādas pašas par sevi ir subsīdijas, bet arī valsts intervences pasākumus, kuri dažādās formās samazina izmaksas, kas parasti jāsedz no uzņēmuma budžeta, un kuri tādējādi, nebūdami subsīdijas šī jēdziena šaurā izpratnē, pēc rakstura līdzinās tām un rada tām identiskas sekas. Tāpēc pasākums, ar kuru valsts iestādes atsevišķiem uzņēmumiem piešķir labvēlīgu nodokļu režīmu, kurš, lai gan neietver valsts līdzekļu nodošanu, rada tā adresātiem labvēlīgāku finanšu situāciju, salīdzinot ar citiem nodokļu maksātājiem, ir valsts atbalsts LESD 107. panta 1. punkta izpratnē (skat. spriedumu, 2011. gada 15. novembris, Komisija un Spānija/Government of Gibraltar un Apvienotā Karaliste, C‑106/09 P un C‑107/09 P, EU:C:2011:732, 71. un 72. punkts un tajos minētā judikatūra).
28
Pirmkārt, apstrīdētā lēmuma 114. apsvērumā Komisija ir apgalvojusi, ka aplūkotā shēma ietvēra atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu un šādi veidoja nodokļa samazinājumu uzņēmumiem, kuri izmantoja minēto shēmu, un tāpēc arī tādu nodokļu ieņēmumu zaudējumus, kādi parasti būtu bijuši Beļģijas Karalistes rīcībā. Tāpēc pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, Komisija faktiski ir identificējusi apgalvotajā atbalsta shēmā iesaistītos valsts līdzekļus, proti, nodokļu ieņēmumus, kuri, kā norādījusi Komisija, būtu bijuši Beļģijas Karalistes rīcībā, ja nebūtu minētās shēmas.
29
Otrkārt, saskaņā ar CIR 92 185. panta 1. punktu uzņēmumu rezidentu reģistrētās peļņas kopējā summa ir apliekama ar nodokli Beļģijā. Tāpēc ir jāatzīst, ka uz šo peļņu attiecas Beļģijas Karalistes kompetence nodokļu jomā, pat ja šī peļņa var tikt koriģēta – konkrēti, kā noteikts piemērojamās Beļģijas nodokļu tiesību normās, piemēram, CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā.
30
Treškārt, ciktāl šajā lietā runa ir par nodokļu sloga samazinājumiem, kurus piešķīra Iepriekšējo nolēmumu dienests, protams, saskaņā ar administratīvo praksi, bet tikai pēc saņēmēja pieprasījuma, nevar apgalvot, ka no nodokļa atbrīvotā peļņa pamatā bija Beļģijā ar nodokli neapliekama peļņa. Ja nebūtu iesniegts attiecīgs pieprasījums, šī peļņa nebūtu tikusi aplikta ar nodokli Beļģijā. Tāpēc Beļģijas Karaliste nevar apgalvot, ka uz šo peļņu neattiecas tās kompetence nodokļu jomā.
31
Ceturtkārt, pretēji tam, ko apgalvo Īrija, ir jānorāda, ka iemesls, kura dēļ Komisija ir atzinusi, ka šajā lietā ir runa par valsts līdzekļiem, ir balstīts tieši uz faktu, ka saskaņā ar Beļģijas vispārējo sistēmu uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, kurā ietilpst CIR 92 185. panta 1. punkts, uzņēmumu rezidentu reģistrētās peļņas kopējā summa pamatā Beļģijā ir apliekama ar nodokli. Tādējādi, tieši ņemot vērā izvēli, ko Beļģijas likumdevējs ir izdarījis, īstenojot Beļģijas Karalistes kompetenci nodokļu jomā, Komisija varēja secināt – tā kā virspeļņa netika aplikta ar nodokli, lai gan tā pamatā bija ar nodokli apliekama peļņa, šāda neaplikšana ar nodokli radīja valstij piederošu līdzekļu zaudējumus.
32
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jānoraida Beļģijas Karalistes, kuru atbalsta Īrija, argumenti, ar ko tiek apstrīdēts Komisijas secinājums par aplūkotās shēmas finansējumu no valsts līdzekļiem.
2.
Par selektīvas priekšrocības, kas piešķirta ar aplūkoto shēmu, esamību
33
Beļģijas Karaliste apstrīd Komisijas konstatējumus par priekšrocības, kas piešķirta ar aplūkoto shēmu, esamību, kā arī par šīs priekšrocības selektivitāti. Konkrētāk, attiecībā uz selektivitāti, pamatojoties uz judikatūru par analīzi, lai nodokļu pasākumu kvalificētu par “selektīvu”, Beļģijas Karaliste apstrīd to, kā Komisija ir noteikusi atsauces sistēmu, proti, piemērojamo vispārējo vai “parasto” nodokļu režīmu, Komisijas vērtējumu, saskaņā ar kuru aplūkotā shēma ir atkāpe no minētās atsauces sistēmas, un to, ka Komisija ir noraidījusi Beļģijas Karalistes izvirzīto šīs shēmas pamatojumu, kas balstīts uz Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un vispārējo struktūru.
34
Šajā gadījumā vispirms jāizvērtē Beļģijas Karalistes argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēts tas, kā ir noteikta atsauces sistēma, ar ko saistībā ir jāizvērtē priekšrocības esamība vai neesamība, kā arī tās iespējamā selektivitāte. Pēc tam tiks aplūkoti Beļģijas Karalistes argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēti Komisijas vērtējumi gan par priekšrocības esamību, gan par šīs priekšrocības selektīvo raksturu, ko izraisījusi atkāpes no atsauces sistēmas esamība, un arī par pamatojuma, kurš balstīts uz Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un vispārējo struktūru, neesamību.
a)
Par atsauces sistēmas noteikšanu
35
Beļģijas Karaliste būtībā uzskata, ka Komisija ir kļūdaini noteikusi atsauces sistēmu, jo tā nav ņēmusi vērā faktu, ka minētā sistēma ietver arī virspeļņas shēmu. Turklāt Beļģijas Karaliste apgalvo, ka Komisija ir pieļāvusi tiesību kļūdu, atsaukdamās uz CIR 92 24. pantu, kas attiecas uz fizisko personu ar nodokli apliekamajiem ienākumiem un ar nodokli apliekamās peļņas kontekstā nav pilnībā piemērojams starptautiskai grupai piederīgiem uzņēmumiem.
36
Īrija apgalvo, ka Komisija nav ņēmusi vērā Beļģijā piemērojamos noteikumus, lai gan atsauces sistēma nevar būt nesaistīta ar valsts nodokļu sistēmu un katra valsts savas sistēmas ietvaros suverēni nosaka nodokļu bāzi. Tāpēc režīmam, ko piemēro peļņai, kura gūta no darījuma citās nodokļu sistēmās, neesot nozīmes.
37
Jāatgādina, ka atsauces sistēmas noteikšanai ir īpaši liela nozīme nodokļu pasākumu gadījumā, jo ekonomiskas priekšrocības esamību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē var konstatēt, tikai salīdzinot to ar tā saukto “parasto” aplikšanu ar nodokļiem. Tādējādi visu to uzņēmumu kopuma noteikšana, kuri atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā situācijā, ir atkarīga no tā, kā iepriekš ir noteikts tiesiskais režīms, no kura mērķa skatpunkta vajadzības gadījumā ir jāizvērtē to uzņēmumu attiecīgās faktiskās un juridiskās situācijas salīdzināmība, kam aplūkotais pasākums ir labvēlīgs, ar to uzņēmumu situāciju, kuriem tas nav labvēlīgs (skat. spriedumu, 2022. gada 8. novembris, Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija, C‑885/19 P un C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 69. punkts un tajā minētā judikatūra).
38
Šajā kontekstā ir atzīts, ka atsauces sistēmas noteikšanai, kas jāveic uz sacīkstes principa balstītas debates ar attiecīgo dalībvalsti iznākumā, ir jāizriet no saskaņā ar šīs valsts iekšējām tiesībām piemērojamo tiesību normu satura, savstarpējās saistības un konkrēto seku objektīva izvērtējuma (skat. spriedumu, 2021. gada 6. oktobris, World Duty Free Group un Spānija/Komisija, C‑51/19 P un C‑64/19 P, EU:C:2021:793, 62. punkts un tajā minētā judikatūra).
39
Turklāt no pastāvīgās judikatūras izriet – lai gan dalībvalstīm ir jāatturas noteikt jebkādu nodokļu pasākumu, kas varētu būt ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts, tomēr ārpus jomām, kurās Savienības nodokļu tiesības ir saskaņotas, tieši attiecīgā dalībvalsts, īstenojot savu kompetenci tiešo nodokļu jomā un ievērojot savu autonomiju nodokļu jomā, nosaka nodokļa būtiskās pazīmes, kas principā definē atsauces sistēmu vai “parasto” nodokļu režīmu, no kura vadoties, ir jāanalizē selektivitātes nosacījums. Tas it īpaši attiecas uz nodokļa bāzes noteikšanu un tā iekasējamības gadījuma noteikšanu (skat. spriedumu, 2022. gada 8. novembris, Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija, C‑885/19 P un C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 65. un 73. punkts un tajos minētā judikatūra).
40
No tā izriet – nosakot atsauces sistēmu tiešo nodokļu jomā, ir jāņem vērā vienīgi attiecīgajā dalībvalstī piemērojamās valsts tiesības, jo šī noteikšana pati par sevi ir obligāts priekšnoteikums, lai novērtētu ne vien priekšrocības esamību, bet arī to, vai tai ir selektīvs raksturs.
41
Papildus tam, lai noteiktu, vai nodokļu pasākums ir radījis uzņēmumam selektīvu priekšrocību, Komisijai pēc tam, kad tā ir objektīvi izvērtējusi saskaņā ar šīs valsts tiesībām piemērojamo tiesību normu saturu, savstarpējo saistību un konkrētās sekas, ir jāveic salīdzinājums ar nodokļu sistēmu, kas parasti ir piemērojama attiecīgajā dalībvalstī. Tātad, izvērtējot selektīvas nodokļu priekšrocības esamību LESD 107. panta 1. punkta izpratnē un lai noteiktu nodokļu slogu, kas parasti būtu jāuzņemas uzņēmumam, nevar tikt ņemti vērā rādītāji un noteikumi, kuri nav saistīti ar aplūkoto valsts nodokļu sistēmu, ja vien pēdējā minētā neietver tiešas atsauces uz tiem. (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2022. gada 8. novembris, Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija, C‑885/19 P un C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 92. un 96. punkts).
42
Šajā lietā apstrīdētā lēmuma 121.–129. apsvērumā Komisija ir izklāstījusi savu nostāju par atsauces sistēmu.
43
Piemēram, apstrīdētā lēmuma 121. un 122. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka atsauces sistēma ir Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa režīmā paredzētā vispārējo tiesību sistēma uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, kuras mērķis ir aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kam Beļģijā jāmaksā šis nodoklis. Komisija ir norādījusi, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu Beļģijā piemēro uzņēmumiem, kas ir Beļģijas rezidenti, kā arī nerezidentu uzņēmumu filiālēm Beļģijā. Saskaņā ar CIR 92 185. panta 1. punktu uzņēmumiem, kas ir Beļģijas rezidenti, jāmaksā uzņēmumu ienākuma nodoklis par gūtās peļņas kopējo summu, izņemot gadījumus, kad piemērojama kāda nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencija. Turklāt atbilstoši CIR 92 227. un 229. pantam uzņēmumiem nerezidentiem uzņēmumu ienākuma nodoklis jāmaksā tikai par noteikta veida konkrētiem ieņēmumiem ar izcelsmi Beļģijā. Papildus tam Komisija ir uzsvērusi, ka abos gadījumos Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodoklis jāmaksā no kopējās peļņas, kas noteikta saskaņā ar noteikumiem par peļņas aprēķināšanu, kuri definēti CIR 92 24. pantā. Kā noteikts CIR 92 185. panta 1. punktā kopsakarā ar CIR 92 1., 24., 183., 227. un 229. pantu, kopējā peļņa atbilst uzņēmumu ienākumiem, no kuriem atskaitīti atskaitāmie izdevumi, kas parasti tiek reģistrēti grāmatvedības uzskaitē, un tādējādi faktiski reģistrētā peļņa ir sākumpunkts kopējās ar nodokli apliekamās peļņas aprēķināšanai, neskarot vēlāku Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā paredzēto pozitīvo un negatīvo korekciju piemērošanu.
44
Apstrīdētā lēmuma 123.–128. apsvērumā Komisija ir paskaidrojusi, ka Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotā atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma nav atsauces sistēmas neatņemama sastāvdaļa.
45
Konkrētāk, apstrīdētā lēmuma 125. apsvērumā Komisija ir atzinusi, ka šāds atbrīvojums no nodokļa nav paredzēts nevienā CIR 92 tiesību normā. CIR 92 185. panta 2. punkta a) apakšpunktā bija ietverta atļauja Beļģijas nodokļu administrācijai veikt vienpusēju uzņēmuma peļņas primāro korekciju gadījumā, ja darījumi vai vienošanās ar saistītajiem uzņēmumiem bija veikti saskaņā ar nosacījumiem, kas atšķiras no nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošiem nosacījumiem. Savukārt CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā bija paredzēta iespēja veikt tādas uzņēmumu peļņas negatīvas korekcijas, kas gūta no darījuma vai vienošanās grupas iekšienē, ar papildu nosacījumu, ka koriģējamā peļņa ir iekļauta šī darījuma vai vienošanās ārvalsts partnera peļņā.
46
Turklāt apstrīdētā lēmuma 126. apsvērumā Komisija ir atgādinājusi, ka Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa mērķis bija aplikt ar nodokli uzņēmumus, kam jāmaksā šis nodoklis par to faktisko peļņu, neatkarīgi no to juridiskās formas un lieluma un no tā, vai tie pieder vai nepieder pie daudznacionālas uzņēmumu grupas.
47
Papildus tam apstrīdētā lēmuma 127. apsvērumā Komisija ir norādījusi – lai aprēķinātu ar nodokli apliekamo peļņu, daudznacionālā grupā integrētiem uzņēmumiem ir jānosaka cenas, kuras piemērojamas darījumiem grupas iekšienē, nevis jāizmanto cenas, ko tieši nosaka tirgus, un šī iemesla dēļ Beļģijas nodokļu tiesību aktos īr paredzēti īpaši grupām piemērojami noteikumi, kuru vispārīgais mērķis ir radīt vienlīdzību starp neintegrētajiem uzņēmumiem un ekonomiskajām vienībām, kas strukturētas grupu formā.
48
Apstrīdētā lēmuma 129. apsvērumā Komisija ir secinājusi, ka vērā ņemamā atsauces sistēma ir Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma, kuras mērķis ir vienādā veidā aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kas ir Beļģijas rezidenti vai darbojas šajā valstī ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību. Šī sistēma ietver piemērojamās korekcijas atbilstoši uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmai Beļģijā, kura nosaka uzņēmuma ar nodokli apliekamo peļņu, lai varētu iekasēt uzņēmumu ienākuma nodokli Beļģijā.
49
Uzreiz jānorāda, ka lietas dalībnieki ir vienisprātis par izejas punktu, saskaņā ar kuru atsauces sistēma ir Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma.
50
Savukārt Beļģijas Karaliste apstrīd minētās vispārējo tiesību sistēmas tvērumu, ko attiecībā uz to, kā nosakāma ar nodokli apliekamā peļņa, noteikusi Komisija, CIR 92 24. panta nozīmi, iespēju veikt uzņēmumu, kuru darbība tiek aplikta ar nodokli, reģistrētās peļņas korekcijas un jautājumu par to, vai minētā sistēma ietver vai neietver Beļģijas nodokļu iestāžu piemēroto atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēmu.
1) Par valsts tiesību ņemšanu vērā
51
Iesākumā jānorāda – lai konstatētu, kāds ir Beļģijā piemērojamais vispārējais vai “parastais” nodokļu režīms, kā izriet no šī sprieduma 42.–48. punkta, Komisija ir pamatojusies uz piemērojamajām tiesību normām, proti, CIR 92. Pamatojoties uz informāciju, ko Beļģijas Karaliste iesniedza administratīvajā procedūrā, Komisija ir aprakstījusi piemērojamo tiesisko regulējumu un konkrēti apstrīdētā lēmuma 23.–28. apsvērumā izklāstījusi CIR 92 paredzēto Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu. Konkrētāk, kā norādīts šī sprieduma 43. punktā, Komisija ir tieši atsaukusies uz CIR 92 1., 24., 183. un 185. pantu.
52
No tā – pretēji tam, ko apgalvo Īrija, – izriet, ka Komisija, nosakot atsauces sistēmu, ir balstījusies uz Beļģijā piemērojamajiem noteikumiem nodokļu jomā.
2) Par uzņēmumu ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanu un CIR 92 24. panta nozīmi
53
Attiecībā uz Beļģijas Karalistes argumentiem, ar kuriem tiek apstrīdēti Komisijas konstatējumi par uzņēmumu ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanu Beļģijā un CIR 92 24. panta nozīmi, ir jāatgādina, ka apstrīdētā lēmuma 122. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka kopējā peļņa tiek noteikta saskaņā ar noteikumiem par to, kā tiek aprēķināta ar nodokli apliekamā peļņa, kā definēts CIR 92 24. pantā.
54
CIR 92 24. pantā ir paredzēts, ka rūpniecības, tirdzniecības un lauksaimniecības uzņēmumu ar nodokli apliekamie ienākumi ir visi ienākumi, kas gūti uzņēmējdarbībā, piemēram, ienākumi, kuri gūti “no visām darbībām, ko īsteno šo uzņēmumu [pastāvīgie] uzņēmumi vai kas tiek veiktas ar to starpniecību”, un no “jebkura aktīvu vērtības palielinājuma [..] un no jebkura pasīvu vērtības samazinājuma [..], ja šī virsvērtība vai mazākā vērtība tiek iekļauta vai atspoguļota grāmatvedības uzskaitē vai gada pārskatos”.
55
No tā izriet, ka ar nodokli apliekamo peļņu CIR 92 piemērošanas nolūkā pamatā veido visa peļņa, ko reģistrējuši uzņēmumi, kas ir šī nodokļa maksātāji Beļģijā, jo tā ir minētā nodokļa aprēķināšanas sākumpunkts.
56
Ir taisnība, CIR 92 24. pants ietilpst minētā kodeksa II iedaļā, kura attiecas uz fizisko personu ienākuma nodokli un kurā ir ietverta šī kodeksa II nodaļa, kas attiecas uz nodokļa bāzi, un, konkrētāk, tas ir iekļauts minētās nodaļas IV sadaļas I apakšsadaļā, kuras priekšmets ir ar nodokli apliekamie ienākumi. Tomēr saskaņā ar CIR 92 183. pantu, kas attiecas uz uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi, “ienākumi, ko apliek ar uzņēmumu ienākuma nodokli vai atbrīvo no tā, pēc būtības ir tādi paši kā tie, kuri paredzēti fizisko personu ienākuma nodokļa jomā, [un] šo ienākumu summu [noteic] saskaņā ar noteikumiem, ko piemēro peļņai”. Ar šo tiesību normu nav ieviests nekāds nošķīrums attiecībā uz uzņēmumiem, kas pieder pie daudznacionālām uzņēmumu grupām.
57
Tāpēc attiecībā uz uzņēmumu ienākuma nodokli, it īpaši nodokļa bāzes noteikšanas mērķiem, CIR 92 ir norādīts uz tiesību normām, kas paredzētas saistībā ar fizisko personu ienākuma nodokli.
58
Šādos apstākļos ir jānoraida Beļģijas Karalistes argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēta Komisijas atsaukšanās uz CIR 92 24. pantu uzņēmumu ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanas mērķiem, izvērtējot parasto uzņēmumu aplikšanu ar nodokli Beļģijā.
3) Par iespēju veikt uzņēmumu, kuru darbība tiek aplikta ar nodokli, reģistrētās peļņas korekcijas
59
Beļģijas Karaliste Komisijai pārmet – tā nav ņēmusi vērā faktu, ka reģistrētā peļņa bija tikai sākumpunkts kopējās ar nodokli apliekamās peļņas aprēķināšanai.
60
Šajā ziņā jānorāda, ka no precizējumiem, ko Komisija ir sniegusi apstrīdētā lēmuma 123. apsvērumā, izriet, ka tā ir ņēmusi vērā faktu, ka ar nodokli apliekamās peļņas aprēķina bāze bija aplūkotās struktūras kopējā reģistrētā peļņa, kurai bija veiktas Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā paredzētās negatīvās un pozitīvās korekcijas.
61
Konkrētāk, Komisija apstrīdētā lēmuma 125. apsvērumā ir norādījusi, ka CIR 92 185. panta 2. punkta a) un b) apakšpunktā paredzētās pozitīvās un negatīvās korekcijas ir īpaši nodokļu noteikumi, kuri piemērojami situācijās, kad nosacījumi, kas paredzēti attiecībā uz darījumu vai vienošanos, atšķiras no tiem, par kādiem būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi.
62
Tāpēc, pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, Komisija ir ņēmusi vērā faktu, ka Beļģijā piemērojamajā nodokļu režīmā, konkrēti attiecībā uz uzņēmumu ienākuma nodokļa bāzi, pastāvēja iespēja veikt reģistrētās peļņas pozitīvas un negatīvas korekcijas. Šo pašu iemeslu dēļ nevar par pareiziem atzīt Beļģijas Karalistes iebildumus par to, ka Komisija it kā nav ņēmusi vērā Beļģijas nodokļu režīmā pastāvošo atšķirību starp grāmatvedības peļņu un ar nodokli apliekamo peļņu.
4) Par virspeļņas shēmas neiekļaušanu atsauces sistēmā
63
Beļģijas Karaliste apgalvo, ka Komisija ir kļūdījusies, no atsauces sistēmas izslēgdama virspeļņas shēmu.
64
Pirmkārt, ir jāuzsver, ka Komisija CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu nav izslēgusi no atsauces sistēmas. Toties tā ir atzinusi, ka Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotā virspeļņas shēma nebija šajā tiesību normā paredzēta un tāpēc neietilpa atsauces sistēmā. Tādējādi pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, nav pretrunas starp secinājumu par atbalsta shēmas esamību, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, un konstatējumu, ka virspeļņas shēma neietilpst atsauces sistēmā.
65
Otrkārt, lai noteiktu, vai Komisija ir pareizi secinājusi, ka virspeļņas shēma CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā nebija paredzēta, ir jāizvērtē, pirmām kārtām, šīs tiesību normas tvērums un, otrām kārtām, virspeļņas shēma, kā to piemēro Beļģijas nodokļu iestādes.
i) Par CIR 92185. panta 2. punkta tvērumu
66
Jānorāda, ka Komisija savu analīzi par CIR 92 185. panta 2. punktu ir balstījusi uz šīs tiesību normas un to dokumentu formulējumiem, kuri ir pavadījuši tās stāšanos spēkā. Apstrīdētā lēmuma 29.–38. apsvērumā Komisija ir detalizēti aprakstījusi, pirmkārt, CIR 92 185. panta 2. punkta – kas iekļauts ar 2004. gada 21. jūnija likumu, ar kuru grozīts CIR 92 un 2002. gada 24. decembra likums (2004. gada 9. jūlijaMoniteur belge, 54623. lpp., turpmāk tekstā – “2004. gada 21. jūnija likums”), – tekstu, otrkārt, minētā likuma projektā ietverto paskaidrojuma rakstu, ko Beļģijas valdība 2004. gada 30. aprīlī iesniedza Beļģijas Pārstāvju palātā (turpmāk tekstā – “2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts”), un, treškārt, 2006. gada 4. jūlija apkārtrakstu par CIR 92 185. panta 2. punktu (turpmāk tekstā – “2006. gada 4. jūlija administratīvais apkārtraksts”).
67
Beļģijas Karaliste pati šajā prasībā ietvertajā argumentācijā ir balstījusies uz šiem dokumentiem, kas ietilpst lietas materiālos.
68
Vispirms – redakcijā, kas piemērojama šajā lietā, CIR 92 185. panta 2. punkts, uz kuru ir atsauce apstrīdētā lēmuma 29. apsvērumā, ir formulēts šādi:
“Neskarot šī punkta otro daļu, attiecībā uz diviem uzņēmumiem, kas pieder saistītu uzņēmumu daudznacionālai grupai, un to savstarpējām pārrobežu attiecībām:
[..]
b)
kad viena uzņēmuma peļņā iekļauj peļņu, ko iekļauj arī otra uzņēmuma peļņā, un šādi iekļautā peļņa ir tā peļņa, kādu gūtu šis otrs uzņēmums, ja noteikumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tie, par kuriem vienotos neatkarīgi uzņēmumi, pirmā uzņēmuma peļņu attiecīgi koriģē.
Pirmo daļu piemēro ar iepriekšēju nolēmumu, neskarot 1990. gada 23. jūlija Konvencijas par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu sakarā ar asociēto uzņēmumu peļņas korekciju (90/436) un starptautisko konvenciju par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu piemērošanu.”
69
Turpinājumā – 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, uz kuru ir atsauce apstrīdētā lēmuma 34. apsvērumā, ir norādīts, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā ir paredzēta atbilstoša korelatīva korekcija, lai novērstu vai atceltu (iespējamu) nodokļu dubultu uzlikšanu, un ka korelatīva korekcija ir jāveic tikai tad, ja nodokļu administrācija vai Iepriekšējo nolēmumu dienests uzskata, ka primārā korekcija ir principā un apmēra ziņā pamatota.
70
Turklāt 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā ir precizēts, ka minētā tiesību norma nav piemērojama, ja partnervalstī gūtā peļņa ir palielināta tādējādi, ka tā ir lielāka par peļņu, kāda tiktu gūta, piemērojot nesaistītu pušu darījuma principu, jo Beļģijas nodokļu iestādēm nav pienākuma akceptēt partnervalstī patvaļīgi vai vienpusēji veiktas korekcijas sekas.
71
Visbeidzot – 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā, uz kuru ir atsauce apstrīdētā lēmuma 38. apsvērumā, ir atkārtots konstatējums, ka šāda negatīva korekcija nav piemērojama, ja citā jurisdikcijā veiktā primārā pozitīvā korekcija ir pārmērīgi liela. Papildus tam minētajā apkārtrakstā lielā mērā ir pārņemts 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksta teksts, ciktāl tajā ir atgādināts, ka korelatīvās negatīvās korekcijas pamats meklējams nesaistītu pušu darījuma principā, kura mērķis ir novērst vai atcelt (iespējamu) nodokļu dubultu uzlikšanu, un ka tā ir jāveic pienācīgi, proti, ka Beļģijas nodokļu iestādes šo korekciju var veikt tikai tad, ja tā ir principā un apmēra ziņā pamatota.
72
Tātad no CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta formulējuma izriet, ka negatīvā korekcija ir paredzēta saistībā ar pārrobežu attiecībām starp diviem saistītiem uzņēmumiem un ka tai ir jābūt korelatīvai tādā ziņā, ka tā ir piemērojama tikai ar nosacījumu, ka koriģējamā peļņa ir iekļauta arī otra uzņēmuma peļņā un ka šādi iekļautā peļņa ir peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi.
73
Šajā ziņā jāatgādina, ka Beļģijas Karaliste prasības pieteikuma 95. punktā pati ir apgalvojusi, ka CIR 92 185. panta 2. punkta mērķis ir noteikt struktūras Beļģijā peļņu, kas apliekama ar nodokli Beļģijā, un peļņu, uz kuru neattiecas Beļģijas kompetence, balstoties uz šīs peļņas sadalījumu starp struktūru Beļģijā un saistītajiem uzņēmumiem, kurus skar aplūkotās pārrobežu attiecības grupas iekšienē.
74
Šis konstatējums ir apstiprināts gan 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, gan 2006. gada 4. jūlija administratīvajā apkārtrakstā, kuros ir uzsvērts, ka korelatīvajai korekcijai ir jābūt principā un apmēra ziņā atbilstošai un ka šī korekcija netiek veikta, ja citā valstī gūtā peļņa ir palielināta tādējādi, ka tā ir lielāka par peļņu, kāda tiktu gūta, piemērojot nesaistītu pušu darījuma principu. Šajos dokumentos ir norādīts – lai veiktu CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā paredzēto negatīvo korekciju, ir jābūt korelācijai starp peļņu, kam Beļģijā ir veikta korekcija uz leju, un peļņu, kura iekļauta citā valstī reģistrēta cita šīs grupas uzņēmuma peļņā.
ii) Par virspeļņas shēmu
75
Virspeļņas shēmu, kā to piemēro Beļģijas nodokļu iestādes, Komisija ir aprakstījusi apstrīdētā lēmuma 13.–22. apsvērumā. Turklāt apstrīdētā lēmuma 39.–42. apsvērumā Komisija ir ņēmusi vērā Beļģijas finanšu ministra atbildes uz Parlamenta jautājumiem par to, kā ir piemērots CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts 2005. gada 13. aprīļa, 2007. gada 11. aprīļa un 2015. gada 6. janvāra redakcijā. Šajās atbildēs ir izskaidrota Beļģijas nodokļu iestāžu administratīvā prakse attiecībā uz virspeļņu.
76
No šīm atbildēm izriet, ka Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotajā virspeļņas shēmā peļņas negatīvā korekcija, kura ļāva no nodokļa bāzes atskaitīt minēto virspeļņu, nebija atkarīga no tā, vai no nodokļa atbrīvotā peļņa bija iekļauta otra uzņēmuma peļņā un vai šī peļņa bija peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi. Beļģijas Karaliste apstiprināja šo aplūkotās shēmas aspektu tiesas sēdē.
77
Turklāt no Beļģijas Karalistes sniegtajiem skaidrojumiem, kas pārņemti konkrēti apstrīdētā lēmuma 15.–20. apsvērumā, izriet, ka Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotā atbrīvojuma no nodokļa saskaņā ar aplūkoto shēmu pamatā bija atbrīvojuma procents, kas aprēķināts, balstoties uz struktūras Beļģijā vidējo hipotētisko peļņu, kura aplēsta, pamatojoties uz pelņas līmeņa rādītāju, kas izriet no salīdzinājuma ar salīdzināmu patstāvīgu uzņēmumu peļņu, un kura noteikta kā lielums, kas atrodas minētā peļņas līmeņa rādītāja – kurš izvēlēts visiem salīdzināmajiem patstāvīgajiem uzņēmumiem – starpkvartiļu diapazonā. Šis atbrīvojuma procents esot bijis piemērojams vairākus gadus, proti, iepriekšējā nolēmuma spēkā esamības laikā. Tādējādi no tā izrietošā struktūru Beļģijā aplikšanas ar nodokli sākumpunkts nebija visa CIR 92 1., 24., 183. panta un 185. panta 1. punkta izpratnē faktiski reģistrētā peļņa, kurai būtu piemērotas likumā paredzētās korekcijas uzņēmumu grupu gadījumā saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punktu, bet drīzāk hipotētiska peļņa, neņemot vērā aplūkotās struktūras Beļģijā gūto kopējo peļņu un likumā paredzētās korekcijas.
78
Papildus tam fakts, ka šīs tiesību normas mērķis ir novērst iespējamu nodokļu dubultu uzlikšanu, ko ir uzsvērusi Beļģijas Karaliste, nevar izslēgt skaidri paredzēto nosacījumu par to, ka koriģējamajai peļņai ir jābūt iekļautai arī otra uzņēmuma peļņā un ka šī peļņa ir peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi. Nodokļu dubultas uzlikšanas iespēja var pastāvēt tieši tad, ja struktūras Beļģijā peļņa ir iekļauta otra citā valstī reģistrēta uzņēmuma peļņā.
iii) Secinājums par virspeļņas shēmas neiekļaušanu atsauces sistēmā
79
No iepriekš minētā izriet, ka, lai gan CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā negatīvas korekcijas veikšanas mērķiem ir prasīts, lai koriģējamā peļņa būtu iekļauta arī otra uzņēmuma peļņā un lai tā būtu peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi, Beļģijas iestādes virspeļņas shēmu piemēroja, neņemot vērā šos nosacījumus.
80
No tā izriet, ka pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, Komisija ir pamatoti atzinusi, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, ko saskaņā ar aplūkoto shēmu piemēroja Beļģijas nodokļu iestādes, neietilpa atsauces sistēmā.
81
Šādos apstākļos ir jānoraida visi Beļģijas Karalistes argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēta atsauces sistēmas noteikšana, ko Komisija ir veikusi apstrīdētajā lēmumā.
b)
Par aplūkotās shēmas izraisītas priekšrocības esamību
82
Beļģijas Karaliste būtībā pārmet Komisijai, ka tā nav atsevišķi izvērtējusi jautājumu par to, vai virspeļņas sistēma ietver ekonomiskas priekšrocības piešķiršanu tās saņēmējiem. Turklāt Beļģijas Karaliste pārmet Komisijai, ka tā nav ne izvērtējusi, ne identificējusi, kāda ir nodokļu priekšrocība, ko esot saņēmušas starptautiskai grupai piederīgas struktūras Beļģijā salīdzinājumā ar citiem patstāvīgiem uzņēmumiem konkurentiem.
1) Par priekšrocības, kas piešķirta ar aplūkoto shēmu, identificēšanu
83
Iesākumā, kā minēts šī sprieduma 45.–47. punktā, ir jāatgādina, ka apstrīdētā lēmuma 125. apsvērumā Komisija ir norādījusi – Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā nebija paredzēts. Turklāt apstrīdētā lēmuma 126. apsvērumā Komisija ir akcentējusi faktu, ka šis atbrīvojums tika aprēķināts, neņemot vērā kopējo peļņu, ko faktiski reģistrējusi struktūra Beļģijā, un likumā paredzētās korekcijas. Apstrīdētā lēmuma 127. apsvērumā tā ir uzsvērusi – lai gan Beļģijas sistēmā ir paredzēti īpaši grupām piemērojami noteikumi, to mērķis drīzāk ir radīt vienlīdzību starp daudznacionālās grupās integrētajām struktūrām un patstāvīgajām struktūrām.
84
Šajā kontekstā apstrīdētā lēmuma 133. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka saskaņā ar Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu tādu uzņēmumu struktūru darbība, kas ir Beļģijas rezidenti vai darbojas šajā valstī ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību, tiek aplikta ar nodokli, balstoties uz šo struktūru faktiski reģistrēto peļņu, nevis hipotētisku peļņas līmeni, un tas ir iemesls, kura dēļ ar atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu tiek piešķirta priekšrocība tādas grupas struktūrām Beļģijā, kas izmanto aplūkoto shēmu.
85
Apstrīdētā lēmuma 135. apsvērumā Komisija ir atgādinājusi judikatūru, saskaņā ar kuru ekonomisku priekšrocību var piešķirt, samazinot uzņēmuma nodokļu slogu un it īpaši samazinot nodokļa bāzi vai maksājamā nodokļa summu. Tādējādi tā ir atzinusi, ka šajā lietā aplūkotā shēma ļauj uzņēmumiem, kas ir iepriekšēju nolēmumu adresātes, samazināt maksājamo nodokli, no to faktiski reģistrētās peļņas atskaitot tā saukto “virspeļņu”. Pēdējā minētā tika aprēķināta, salīdzināmu patstāvīgu uzņēmumu hipotētisko vidējo peļņu aplēšot tādējādi, ka starpība starp faktiski reģistrēto peļņu un šo hipotētisko vidējo peļņu izpaudās kā atbrīvojuma procents, uz kuru balstoties tika aprēķināta nodokļa bāze, kas tika piešķirta uz pieciem gadiem, kamēr bija piemērojams iepriekšējais nolēmums. Tā kā šī nodokļa bāze, kura bija šādi aprēķināta atbilstoši iepriekšējiem nolēmumiem, kas pieņemti saskaņā ar aplūkoto shēmu, bija mazāka par nodokļa bāzi, kāda tā būtu bijusi, ja nebūtu minēto iepriekšējo nolēmumu, no tiem esot izrietējusi priekšrocība.
86
Šādos apstākļos jānorāda, ka apstrīdētajā lēmumā ir norādīti elementi, kurus Komisija ir ņēmusi vērā, lai atzītu priekšrocības esamību. It īpaši šī sprieduma 83.–85. punktā akcentētie apsvērumi ļauj saprast, ka Komisijas konstatētā priekšrocība ir izpaudusies kā saņēmēju uzņēmumu virspeļņas neaplikšana ar nodokli un to peļņas aplikšana ar nodokli, šo peļņu aprēķinot, pamatojoties uz hipotētisku vidējo peļņu un neņemot vērā šo uzņēmumu gūto kopējo peļņu un likumā paredzētās korekcijas atbilstoši iepriekšējiem nolēmumiem saskaņā ar aplūkoto shēmu. Kā norāda Komisija, ar šādu aplikšanu ar nodokli shēmas adresātu nodokļu slogs ticis samazināts salīdzinājumā ar nodokļu slogu, kas izrietētu no parastās aplikšanas ar nodokli saskaņā ar Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmu, kura aptvertu visu faktiski reģistrēto peļņu pēc likumā paredzēto korekciju piemērošanas.
2) Par Komisijas veikto priekšrocības un selektivitātes kritēriju kopīgo analīzi
87
Uzreiz jāatgādina, ka selektivitāte un priekšrocība ir divi atšķirīgi kritēriji. Attiecībā uz priekšrocību Komisijai ir jāpierāda, ka pasākums uzlabo saņēmēja finansiālo stāvokli (šajā nozīmē skat. spriedumu, 1974. gada 2. jūlijs, Itālija/Komisija, 173/73, EU:C:1974:71, 33. punkts). Savukārt attiecībā uz selektivitāti Komisijai ir jāpierāda, ka priekšrocība nesniedz labumu citiem uzņēmumiem tādā juridiskā un faktiskā situācijā, kas no atsauces sistēmas mērķa skatpunkta ir salīdzināma ar saņēmēja situāciju (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 8. septembris, Paint Graphos u.c., no C‑78/08 līdz C‑80/08, EU:C:2011:550, 49. punkts).
88
Šajā ziņā saskaņā ar judikatūru no LESD 107. panta 1. punkta izrietošā selektivitātes prasība ir skaidri jānošķir no vienlaikus veicamās ekonomiskās priekšrocības konstatēšanas, jo pēc tam, kad Komisija ir konstatējusi, ka pastāv tāda priekšrocība plašā izpratnē, kura tieši vai netieši izriet no konkrēta pasākuma, tai turklāt ir jāpierāda, ka šī priekšrocība sniedz konkrētu labumu vienam vai vairākiem uzņēmumiem (spriedums, 2015. gada 4. jūnijs, Komisija/MOL, C‑15/14 P, EU:C:2015:362, 59. punkts).
89
Tomēr jāprecizē – no Tiesas judikatūras izriet, ka šos abus kritērijus var izvērtēt kopā kā LESD 107. panta 1. punktā paredzēto “trešo nosacījumu” par “selektīvas priekšrocības” esamību (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 30. jūnijs, Beļģija/Komisija, C‑270/15 P, EU:C:2016:489, 32. punkts).
90
Apstrīdētajā lēmumā Komisijas argumentācija par priekšrocību ir ietverta analīzē par selektīvas priekšrocības esamību, proti, 6.3. punktā “Selektīvu priekšrocību esamība”. Šādā kontekstā, kā norādīts 83.–85. punktā, Komisija faktiski ir izvērtējusi priekšrocības kritēriju. Turpinājumā šīs priekšrocības selektivitātes analīze pati ir atrodama apstrīdētā lēmuma 6.3.2.1. punktā ietvertajā 136.–141. apsvērumā attiecībā uz Komisijas galvenokārt izvirzīto argumentāciju par selektivitāti, kuras pamatā ir atkāpe no Beļģijas vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas. Papildus tam selektivitāte ir analizēta arī apstrīdētā lēmuma 6.3.2.2. punktā ietvertajā 152.–170. apsvērumā, kur runāts par Komisijas pakārtoti izvirzīto argumentāciju par selektivitāti, balstoties uz atkāpes no nesaistītu pušu darījuma principa esamību.
91
Tāpēc tas, ka no formālā viedokļa priekšrocības analīze ir iekļauta punktā, kurā veikts arī selektivitātes izvērtējums, neatklāj abu jēdzienu izvērtējuma pēc būtības neesamību, ciktāl, pirmām kārtām, priekšrocības, un, otrām kārtām, tās selektīvā rakstura esamība analīze faktiski ir veikta (šajā nozīmē skat. spriedumu, skat. spriedumu, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija, T‑760/15 un T‑636/16, EU:T:2019:669, 129. punkts).
3) Par aplūkotās shēmas adresātiem labvēlīgas priekšrocības esamību
92
Jānorāda, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru par valsts atbalstu tiek uzskatīti tādi intervences pasākumi, kas, neatkarīgi no to formas, var tieši vai netieši būt labvēlīgi uzņēmumiem vai kas uzskatāmi par ekonomisku priekšrocību, kuru atbalsta saņēmējs uzņēmums nebūtu guvis parastos tirgus apstākļos (skat. spriedumu, 2010. gada 2. septembris, Komisija/Deutsche Post, C‑399/08 P, EU:C:2010:481, 40. punkts un tajā minētā judikatūra; spriedums, 2014. gada 9. oktobris, Ministerio de Defensa un Navantia, C‑522/13, EU:C:2014:2262, 21. punkts).
93
Nodokļu pasākumu gadījumā priekšrocības pašas esamību var konstatēt, vienīgi to salīdzinot ar tā saucamo “parasto” aplikšanu ar nodokļiem (spriedums, 2006. gada 6. septembris, Portugāle/Komisija, C‑88/03, EU:C:2006:511, 56. punkts). Tāpēc ar šādiem pasākumiem to adresātiem tiek piešķirta ekonomiska priekšrocība, jo ar tiem tiek samazinātas izmaksas, kas parasti jāsedz no uzņēmuma budžeta, un tie šī iemesla dēļ, nebūdami subsīdijas šī jēdziena šaurā izpratnē, pēc rakstura līdzinās tām un rada tām identiskas sekas (spriedums, 2014. gada 9. oktobris, Ministerio de Defensa un Navantia, C‑522/13, EU:C:2014:2262, 22. punkts).
94
Tādējādi, lai noteiktu, vai pastāv nodokļu priekšrocība, ir jāsalīdzina saņēmēja situācija, kas izriet no aplūkotā pasākuma piemērošanas, ar situāciju, kādā tas būtu šī pasākuma neesamības gadījumā, ja tiktu piemēroti parastie noteikumi par aplikšanu ar nodokli (skat. spriedumu, 2019. gada 24. septembris, Nīderlande u.c./Komisija, T‑760/15 un T‑636/16, EU:T:2019:669, 147. punkts un tajā minētā judikatūra).
95
Papildus tam atbalsta shēmas gadījumā Komisijai ir vienīgi jāpierāda, ka aplūkotais nodokļu režīms var būt labvēlīgs tā adresātiem, un jāpārbauda, vai šis režīms, to aplūkojot visaptveroši un ņemot vērā tam raksturīgās iezīmes, tā pieņemšanas brīdī varētu izraisīt aplikšanu ar nodokli mazākā apmērā salīdzinājumā ar to, kas izriet no vispārējā nodokļu režīma piemērošanas (skat. spriedumu, 2023. gada 2. februāris, Spānija u.c., C‑649/20 P, C‑658/20 P un C‑662/20 P, EU:C:2023:60, 63. punkts un tajā minētā judikatūra).
96
Šajā lietā, kā minēts šī sprieduma 83.–86. punktā, Komisija apstrīdētā lēmuma 125.–127. un 133.–135. apsvērumā ir norādījusi, ka iepriekšējo nolēmumu dēļ, kas pieņemti saskaņā ar aplūkoto shēmu, daudznacionālai grupai piederīgās struktūras Beļģijā, kuras bija iesniegušas attiecīgu pieprasījumu, varēja samazināt Beļģijā maksājamo nodokli, no savas nodokļa bāzes atskaitot procentuālu daļu no savas peļņas kā tā saukto “virspeļņu”, un varēja to darīt piecus gadus, kamēr bija spēkā minētie iepriekšējie nolēmumi.
97
Vispirms netiek apstrīdēts, ka aplūkotā shēma tikusi izstrādāta kā sistēma, kas izpaudās kā daļas no daudznacionālai grupai piederīgu struktūru Beļģijā reģistrētās peļņas neaplikšana ar nodokli. Tāpat nav strīda par to, ka atbilstoši 2004. gada 21. jūnija likuma 2. pantam daļa no šo struktūru peļņas varēja tikt kvalificēta kā virspeļņa saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu vienīgi ar iepriekšēju nolēmumu, ko pieņēmis Iepriekšējo nolēmumu dienests pēc attiecīgo struktūru Beļģijā pieprasījuma, un ka aplūkotais atbrīvojuma procents varēja tikt piemērots šo struktūru nodokļa bāzei, un tādējādi ar nodokli tika aplikta tikai daļa no šīs nodokļa bāzes.
98
Turpinājumā jāatgādina, ka no CIR 92 185. panta 1. punkta izriet – uzņēmumi, kas ir Beļģijas rezidenti, tiek aplikti ar nodokli par to peļņas kopējo summu. Turklāt no CIR 92 24. panta, kā tas izvērtēts šī sprieduma 54. punktā, izriet, ka uzņēmumu ar nodokli apliekamā peļņa pamatā ir visa tā peļņa, kas gūta vai atspoguļota grāmatvedības uzskaitē.
99
Visbeidzot, kā norādīts šī sprieduma 66.–74. punktā, no CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta izriet, ka nodokļa bāzes negatīvu korekciju var veikt, ja aplūkotā uzņēmuma peļņa ir iekļauta arī cita tās pašas grupas uzņēmuma peļņā un ja tā ir peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi.
100
Tāpēc saskaņā ar parastajiem noteikumiem par aplikšanu ar nodokli Beļģijā struktūras Beļģijā tika apliktas ar nodokli par visu to gūto peļņu, kas atspoguļota to grāmatvedības uzskaitē, vajadzības gadījumā veicot korekcijas, piemēram, tādu, kāda paredzēta CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā. Taču, tā kā aplūkotā shēma izpaudās kā tāds atbrīvojums no nodokļa par tā saukto “virspeļņu”, kurš, kā norādīts šī sprieduma 80. punktā, nebija paredzēts CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā, minētā shēma varēja izraisīt to, ka samazinās nodoklis, kas uzņēmumiem, kuri bija pieprasījuši šos lēmumus, citādi būtu jāmaksā, piemērojot noteikumus par uzņēmumu ienākuma nodokli Beļģijā.
101
Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā ir konstatējusi, ka aplūkotais nodokļu režīms varēja sniegt priekšrocību tā adresātiem, jo šis režīms, to aplūkojot visaptveroši un ņemot vērā tā raksturīgās iezīmes, varēja izraisīt aplikšanu ar nodokli mazākā apmērā salīdzinājumā ar tādu aplikšanu ar nodokli, kura izriet no parasto noteikumu par uzņēmumu aplikšanu ar nodokli Beļģijā piemērošanas.
102
Neviens no pārējiem Beļģijas Karalistes argumentiem nevar atspēkot šo konstatējumu.
103
Pirmkārt, attiecībā uz Beļģijas Karalistes argumentu par to, ka Komisija neesot identificējusi nodokļu priekšrocību, ko saņem starptautiskai grupai piederīgās struktūras Beļģijā salīdzinājumā ar citiem patstāvīgiem uzņēmumiem konkurentiem, jāatgādina, kā izriet no šī sprieduma 94. punktā minētās judikatūras, ka jēdziens “ekonomiska priekšrocība” ir saistīts ar prasību salīdzināt saņēmēja situāciju, kas izriet no aplūkotā pasākuma piemērošanas, ar situāciju, kādā tas būtu šī pasākuma neesamības gadījumā, ja tiktu piemēroti parastie noteikumi par aplikšanu ar nodokli. Tādējādi priekšrocības analīzes posmā Komisijai nebija jāsalīdzina iepriekšējo nolēmumu saņēmēju stāvoklis ar patstāvīgo uzņēmumu stāvokli. Turklāt pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, izvērtējot ar atbalsta shēmu piešķirtas priekšrocības esamību, Komisijai nebija ne jāveic katra saņēmēja individuālās situācijas analīze, ne arī jāaprēķina starpība starp nodokļu slogu, kāds bija struktūrām Beļģijā, kuras bija saņēmušas iepriekšēju nolēmumu, un nodokļu slogu, kas tām būtu uzlikts šādu nolēmumu neesamības gadījumā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 9. jūnijs, Comitato Venezia vuole vivere u.c./Komisija (C‑71/09 P, C‑73/09 P un C‑76/09 P, EU:C:2011:368, 63. punkts un tajā minētā judikatūra).
104
Otrkārt, attiecībā uz argumentu, ar ko tiek apstrīdēts Komisijas vērtējums, saskaņā ar kuru priekšrocība izriet no Komisijas konstatētās starpības starp to ar nodokli apliekamo peļņu, kas balstīta uz nesaistītu pušu darījuma principu, kurš izriet no LESD 107. panta, un peļņu, kas noteikta, piemērojot nesaistītu pušu darījuma principu, kā paredzēts Beļģijas tiesību aktos, ir jānorāda, ka, tikai veicot aplūkojamās shēmas selektivitātes analīzi, Komisija ir pakārtoti izvērtējusi, cik lielā mērā ar šo shēmu ir izdarīta atkāpe no nesaistītu pušu darījuma principa. Tāpēc šim argumentam nav nozīmes, izvērtējot Komisijas vērtējumu par priekšrocības esamību.
105
Treškārt, Īrija apgalvo, ka ar iepriekšējiem nolēmumiem tiek vienīgi piemērotas tiesības katra pieprasījuma faktiem un ka tāpēc ar tiem nodokļu maksātājam nevar radīt labāku ekonomisko situāciju par to, kādā tam būtu jāatrodas. Šajā ziņā ir jānorāda, ka ir taisnība, ka saskaņā ar 2002. gada 24. decembra likuma 20. pantu Beļģijas Federālais finanšu dienests ar iepriekšēju nolēmumu lemj par visiem pieprasījumiem par nodokļu likumu piemērošanu konkrētai situācijai vai darbībai, kas vēl nav radījusi sekas nodokļu jomā, un ka atbilstoši 2004. gada 21. jūnija likuma 2. pantam CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu var piemērot tikai ar iepriekšēju nolēmumu. Tomēr virspeļņas shēma CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā nebija paredzēta, un Iepriekšējo nolēmumu dienests aplūkoto shēmu īstenoja tieši praksē, atkāpjoties no minētajā tiesību normā paredzētajiem nosacījumiem. Šajā kontekstā, pamatojoties uz iepriekšēju nolēmumu pieprasījumiem, Iepriekšējo nolēmumu dienests apstiprināja minētajos pieprasījumos piedāvāto virspeļņas aprēķinu un noteica atbrīvojuma procentu, ko aplūkotās Beļģijas iestādes varēja piemērot iepriekšējo nolēmumu spēkā esamības laikposmā. Tādējādi nevar atzīt, ka ar iepriekšējiem nolēmumiem, kas ir aplūkotās shēmas priekšmets, būtu notikusi tikai tiesību piemērošana faktiem attiecībā uz katru pieprasījumu.
106
Šādos apstākļos ir jānoraida Beļģijas Karalistes argumenti par acīmredzamu kļūdu vērtējumā attiecībā uz konstatējumu par aplūkotās shēmas izraisītas priekšrocības esamību.
c)
Par priekšrocības selektīvo raksturu, ko izraisījusi tādas atkāpes no atsauces sistēmas esamība, ar kuru ir ieviesta diferenciācija starp saimnieciskās darbības veicējiem, kas atrodas salīdzināmā situācijā
107
Beļģijas Karaliste būtībā uzsver, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu vērtējumā, secinādama, ka ar virspeļņas sistēmu tiek piešķirta selektīva priekšrocība tās adresātiem, jo tā ir atkāpe no atsauces sistēmas, kas tiek uztverta kā Beļģijas vispārējā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēma.
108
Pirmkārt, Beļģijas Karaliste apgalvo, ka virspeļņas shēma ir balstīta uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kas ietilpst Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā, un ka tāpēc minēto shēmu nevar uzskatīt par atkāpi no atsauces sistēmas, kādu ir izraudzījusies Komisija.
109
Otrkārt, Beļģijas Karaliste apgalvo, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma, ņemot vērā atsauces sistēmas mērķi, nerada nevienlīdzīgu attieksmi starp uzņēmumiem, kas atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā.
110
Šajā ziņā jāatgādina judikatūra, saskaņā ar kuru, izvērtējot nodokļu pasākuma selektivitāti, pēc attiecīgajā dalībvalstī piemērojamā vispārējā vai “parastā” nodokļu režīma noteikšanas un izvērtēšanas, kas veikta pirmām kārtam, otrām kārtām ir jānovērtē un jākonstatē ar aplūkoto nodokļu pasākumu piešķirtās priekšrocības iespējami selektīvais raksturs, pierādot, ka šis pasākums ir atkāpe no minētās vispārējās sistēmas, jo ar to ir ieviesta diferenciācija starp saimnieciskās darbības veicējiem, kuri no šīs dalībvalsts nodokļu sistēmai noteiktā mērķa skatpunkta atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā (skat. spriedumu, 2011. gada 8. septembris, Paint Graphos u.c., no C‑78/08 līdz C‑80/08, EU:C:2011:550, 49. punkts un tajā minētā judikatūra).
111
Apstrīdētajā lēmumā (6.3.2.1. punkts) Komisija galvenokārt ir atzinusi, ka Beļģijas atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma tās adresātiem rada selektīvu priekšrocību, jo ar to tiek izdarīta atkāpe no Beļģijas vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas, ciktāl tajā ir paredzēts, ka uzņēmumi tiek aplikti ar nodokli, pamatojoties uz to kopējo peļņu, proti, to faktiski reģistrēto peļņu, nevis pamatojoties uz hipotētisku vidējo peļņu, neņemot vērā šo uzņēmumu gūto kopējo peļņu un likumā paredzētās korekcijas.
112
Tādējādi Komisija apstrīdētā lēmuma 136. apsvērumā ir secinājusi, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktam, uz kuru Beļģijas Karaliste atsaucas kā uz aplūkotās shēmas pamatu, nav ne minētajā shēmā ierosinātās jēgas, ne iedarbības un ka tāpēc šī shēma drīzāk ir atkāpe no Beļģijas nodokļu tiesībās paredzētā vispārējā principa, ka ar nodokli tiek aplikta faktiski reģistrētā peļņa. Turklāt Komisija ir uzsvērusi, ka šāda shēma nebija pieejama visām struktūrām, kas bija līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, ņemot vērā Beļģijas uzņēmumu nodokļa sistēmas mērķi – aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kam Beļģijā jāmaksā šis nodoklis.
113
Pēc tam apstrīdētā lēmuma 137.–141. apsvērumā Komisija ir izklāstījusi iemeslus, kuru dēļ tā ir atzinusi, ka ar aplūkoto shēmu ir ieviesta diferenciācija starp saimnieciskās darbības veicējiem, kas no attiecīgās dalībvalsts nodokļu sistēmai noteiktā mērķa skatpunkta atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā.
1) Par atkāpes no atsauces sistēmas esamību
114
Uzreiz jāatgādina – tā, par ko Komisija ir atzinusi, ka tā neietilpst atsauces sistēmā un tāpēc ir atkāpe no minētās, ir virspeļņas shēma, proti, negatīvā korekcija, kuru Beļģijas nodokļu iestādes veica attiecībā uz to ar nodokli apliekamās peļņas daļu, kas tiek saukta par “virspeļņu”.
115
Kā norādīts šī sprieduma 79. un 80. punktā, ņemot vērā CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta formulējumu, ar nodokli apliekamās peļņas negatīvai korekcijai ir izvirzīts nosacījums, ka noteiktam uzņēmumam atskaitāmā peļņa ir iekļauta arī cita uzņēmuma peļņā un ka šī peļņa ir peļņa, ko šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja nosacījumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tādi, par ko būtu vienojušies neatkarīgi uzņēmumi. Savukārt CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā nav paredzēta tāda Beļģijas nodokļu iestāžu prakse, kas izpaustos kā vienpusējas negatīvas korekcijas veikšana bez nepieciešamības pierādīt, ka koriģējamā peļņa ir iekļauta otra uzņēmuma peļņā un ka tā ir peļņa, kuru šis otrs uzņēmums būtu guvis, ja attiecīgos darījumus būtu veikuši neatkarīgi uzņēmumi.
116
Pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, un kā apelācijas instances spriedumā ir apstiprinājusi Tiesa, lai gan nodokļu nolēmumos formāli bija atsauce uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma, ko Komisija ir kvalificējusi kā valsts atbalsta shēmu, bija balstīta uz Beļģijas nodokļu iestāžu pastāvīgo administratīvo praksi. Kā konstatēts šī sprieduma 115. punktā, šī prakse atšķīrās no tās, kas paredzēta CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā.
117
Tāpēc Komisija ir pamatoti atzinusi, ka piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, kā to piemēroja Beļģijas nodokļu iestādes, ir atkāpe no tās izraudzītās atsauces sistēmas, proti, Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas, kas citastarp ietvēra CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kā norādīts šī sprieduma 64. punktā.
2) Par atkāpes no atsauces sistēmas izraisītas diferenciācijas pastāvēšanu starp saimnieciskās darbības veicējiem, kuri atrodas salīdzināmā situācijā
118
Attiecībā uz Komisijas konstatējumu, ka ar aplūkoto shēmu ir ieviesta diferenciācija starp atbrīvojumu saņēmējiem un citiem saimnieciskās darbības veicējiem, kuri atrodas salīdzināmā situācijā, jānorāda, ka Komisija apstrīdētā lēmuma 138.–140. apsvērumā savu secinājumu pamatojumam ir izvirzījusi trīs alternatīvus iemeslus, kas secīgi jāizvērtē, lai būtu aplūkoti visi aspekti.
i) Par atšķirīgu attieksmi pret daudznacionālā uzņēmumu grupā integrētiem saņēmējiem
119
Apstrīdētā lēmuma 138. apsvērumā Komisija ir apgalvojusi, ka shēma ir selektīva, jo tā ir pieejama vienīgi daudznacionālai uzņēmumu grupai piederīgām struktūrām.
120
Ir taisnība, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu ir paredzēts piemērot daudznacionālā grupā integrētiem uzņēmumiem. Tomēr, kā apgalvo Beļģijas Karaliste, CIR 92 185. panta 2. punkta mērķis tieši ir radīt vienlīdzību starp saistītajiem un nesaistītajiem uzņēmumiem.
121
Šajā ziņā, kā norādīts šī sprieduma 49. punktā, ir jāatgādina, ka Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķis, kā izriet no apstrīdētā lēmuma 129. apsvēruma, ir aplikt ar nodokli visu to struktūru ar nodokli apliekamo peļņu, kam Beļģijā jāmaksā uzņēmumu ienākuma nodoklis, neatkarīgi no tā, vai šīs struktūras ir patstāvīgas vai integrētas daudznacionālā uzņēmumu grupā. Turklāt, kā norādīts šī sprieduma 54. punktā, saskaņā ar parastajiem noteikumiem par aplikšanu ar nodokli Beļģijā uzņēmumu ar nodokli apliekamā peļņa pamatā ir visa tā peļņa, kas ir gūta vai atspoguļota grāmatvedības uzskaitē vai gada pārskatos.
122
Tā kā ar Beļģijas nodokļu iestāžu piemēroto atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu ir izdarīta atkāpe no CIR 92 185. panta 2. punkta, attiecīgajiem saņēmējiem savukārt tika piešķirts nodokļu samazinājums, ļaujot tiem tāpēc, ka tie piederēja pie daudznacionālas uzņēmumu grupas, atskaitīt no savas nodokļa bāzes daļu no to reģistrētās peļņas, lai gan tā nebija iekļauta cita grupas uzņēmuma peļņā.
123
Tāpēc pastāvot atšķirīga attieksme starp daudznacionālā grupā integrētām struktūrām, kuras saskaņā ar aplūkoto shēmu ir saņēmušas atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu atbrīvojuma procenta apmērā, kas aprēķināts, balstoties uz hipotētisku vidējo peļņu un neņemot vērā šo uzņēmumu kopējo peļņu un likumā paredzētās korekcijas, un citām struktūrām – neatkarīgi no tā, vai tās ir patstāvīgas vai integrētas uzņēmumu grupā –, kuru darbība tiekot aplikta ar nodokli atbilstoši parastajiem noteikumiem par uzņēmumu aplikšanu ar nodokli Beļģijā attiecībā uz visu to faktiski reģistrēto peļņu, attiecīgā gadījumā – runājot par integrētajām struktūrām – pēc korekcijas piemērošanas saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu atbilstoši tajā paredzētajiem nosacījumiem.
124
Tādējādi Komisijai nevar pārmest, ka tā ir apgalvojusi, ka daudznacionālai grupai piederīgām struktūrām, kuras saskaņā ar aplūkoto shēmu ir saņēmušas atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, kas pats par sevi nav paredzēts likumā, esot piemērota atšķirīga attieksme salīdzinājumā ar citām struktūrām Beļģijā, kuras šādu atbrīvojumu nav saņēmušas, lai gan šīs struktūras atradās faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā attiecībā uz Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķi, proti, aplikt ar nodokli visu ar nodokli apliekamo peļņu, ko guvuši visi tie uzņēmumi, kuri ir Beļģijas rezidenti vai darbojas šajā valstī ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību.
ii) Par atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar uzņēmumiem, kas nav veikuši ieguldījumus, radījuši darba vietas vai īstenojuši darbības centralizāciju Beļģijā
125
Apstrīdētā lēmuma 139. apsvērumā Komisija ir apgalvojusi, ka aplūkotā shēma bija selektīva, jo nebija pieejama uzņēmumiem, kas bija nolēmuši neveikt ieguldījumus, neradīt darba vietas vai neīstenot darbības centralizāciju Beļģijā. Komisija ir norādījusi – saskaņā ar 2002. gada 24. decembra likuma 20. pantu iepriekšēju nolēmumu varēja pieņemt tad, ja pastāvēja situācija vai darbība, kas nebija radījusi sekas nodokļu jomā, un, lai varētu saņemt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, bija nepieciešams iepriekšējs nolēmums.
126
Komisija ir arī norādījusi – katrā no iepriekšējiem nolēmumiem, kas ietverti tās analizētajā iepriekšējo nolēmumu izlasē, ar kuriem piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, ir minēti lieli ieguldījumi, darbības centralizācija vai darba vietu radīšana Beļģijā. Tāpēc tā ir atzinusi, ka pienākums attiecībā uz “jaunu situāciju”, kas bija priekšnoteikums iepriekšēju nolēmumu pieprasījumu iesniegšanai, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, pret daudznacionālām grupām, kuras mainīja savu uzņēmējdarbības modeli, ieviešot Beļģijā jaunas darbības formas, radīja atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar visiem citiem saimnieciskās darbības veicējiem, tostarp daudznacionālām grupām, kas Beļģijā turpināja īstenot savu pastāvošo uzņēmējdarbības modeli.
127
Šajā ziņā jāatgādina, ka apelācijas instances sprieduma 142.–144. punktā Tiesa ir apstiprinājusi, ka tādas izlases izvēle, kuru veido 22 iepriekšēji nolēmumi, kas pieņemti 2005., 2007., 2010. un 2013. gadā, bija atbilstoša un pietiekami reprezentatīva.
128
Turklāt jāatgādina, ka 2002. gada 24. decembra likuma 20. pantā iepriekšējs nolēmums ir definēts kā tiesību akts, ar kuru Valsts federālais finanšu dienests atbilstoši spēkā esošajām tiesību normām nosaka, kā likums tiks piemērots konkrētai situācijai vai darbībai, kas vēl nav radījusi sekas nodokļu jomā. Papildus tam šī paša likuma 22. pantā ir precizēts, ka iepriekšēju nolēmumu nevar pieņemt it īpaši tad, ja pieprasījums attiecas uz situācijām vai darbībām, kas ir identiskas tām, kuras jau ir radījušas sekas nodokļu jomā attiecībā uz pieprasījuma iesniedzēju.
129
Ir taisnība, ka, interpretējot šī sprieduma 128. punktā norādītās tiesību normas, nevar izdarīt secinājumu, ka ieguldījumu veikšana, darbavietu radīšana vai darbības centralizācija Beļģijā būtu tieši izvirzīti nosacījumi iepriekšējā nolēmuma saņemšanai.
130
Tomēr no iepriekšējo nolēmumu izlases, ko Komisija ir analizējusi apstrīdētajā lēmumā, izriet, ka šie nolēmumi faktiski ir tikuši piešķirti, pamatojoties uz pieprasījumu iesniedzēju piedāvājumiem veikt ieguldījumus Beļģijā, pārcelt uz šo valsti noteiktas funkcijas vai radīt tajā noteiktu skaitu darba vietu. Proti, trīs piemēri, kuri ir aprakstīti apstrīdētā lēmuma 80. zemsvītras piezīmē un kuros attiecīgo nolēmumu pieprasījumu iesniedzēji ir aprakstījuši savus plānus par ieguldījumiem un darbības recentralizāciju Beļģijā, parāda, ka praksē iepriekšēja nolēmuma pieņemšanas nosacījums attiecībā uz tādas situācijas esamību, kas nav radījusi sekas nodokļu jomā, tika izpildīts ar ieguldījumiem, darbības centralizāciju vai darba vietu radīšanu Beļģijā.
131
Šajā ziņā jāatgādina, ka šajā lietā par atkāpi no tā, kas paredzēts CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā, tika atzīta tieši Beļģijas nodokļu iestāžu administratīvā prakse, kas izpaudās kā peļņas atbrīvošana no nodokļa, pieņemot iepriekšējus nolēmumus. Saskaņā ar minētajiem iepriekšējiem nolēmumiem to adresāti saņēma priekšrocību, kas izpaudās kā to nodokļa bāzes samazināšana, kuru izraisīja atbrīvojums no nodokļa par tā saukto “virspeļņu”. Savukārt struktūras, kas nebija mainījušas savu uzņēmējdarbības modeli, lai radītu jaunas nodokļu situācijas, kuras no šādas prakses skatpunkta sistemātiski izpaudās kā ieguldījumu veikšana, darbības centralizācija vai darba vietu radīšana Beļģijā, un tāpēc nebija pieprasījušas iepriekšējus nolēmumus, tika apliktas ar nodokli attiecībā uz visu savu ar nodokli apliekamo peļņu. Tāpēc aplūkotā shēma izraisīja atšķirīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kas no Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķa skatpunkta atradās faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā.
132
Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā apstrīdētā lēmuma 139. apsvērumā ir apgalvojusi, ka aplūkotā sistēma ir selektīva, jo nav pieejama uzņēmumiem, kas nolēmuši neveikt ieguldījumus Beļģijā, neveikt savas darbības centralizāciju šajā valstī un neradīt tur darba vietas.
iii) Par atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar mazai grupai piederīgiem uzņēmumiem
133
Šajā lietā apstrīdētā lēmuma 140. apsvērumā Komisija ir apgalvojusi, ka attiecīgā shēma ir selektīva, jo atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu faktiski var saņemt tikai lielai vai vidēja lieluma daudznacionālai grupai piederīgās struktūras Beļģijā.
134
Apstrīdētā lēmuma 140. apsvērumā Komisija ir norādījusi, ka stimuls saņemt iepriekšēju nolēmumu ir tikai pietiekami lielai daudznacionālai grupai piederīgām struktūrām, ņemot vērā, ka tikai lielo uzņēmumu grupās var gūt peļņu no sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem un citām priekšrocībām būtiskā apmērā, kas pamato iepriekšēja nolēmuma pieprasījumu. Turklāt Komisija ir norādījusi, ka iepriekšēja nolēmuma iegūšanas procesā ir jāiesniedz detalizēts pieprasījums, kurā izklāstīta jaunā situācija, kas pamato atbrīvojumu no nodokļa, kā arī pētījumi par virspeļņu, un tas mazām uzņēmumu grupām esot ievērojami grūtāk nekā lielajām.
135
Šajā ziņā netiek apstrīdēts, ka 22 saskaņā ar aplūkoto shēmu pieņemto iepriekšējo nolēmumu izlasē, kuru, kā aprakstīts apstrīdētā lēmuma 65. apsvērumā, ir izvērtējusi Komisija un kura apelācijas instances sprieduma 142.–144. punktā ir kvalificēta kā atbilstoša un reprezentatīva, neviens no nolēmumiem neattiecās uz struktūrām, kas pieder pie mazo uzņēmumu grupām.
136
Turklāt, kā norādīts apstrīdētā lēmuma 66. apsvērumā, netiek apstrīdēts, ka administratīvajā procedūrā pēc tam, kad Komisija, balstoties uz 22 iepriekšējo nolēmumu izlasi, bija izdarījusi šādu konstatējumu un, atbildot uz Komisijas šajā ziņā paustu lūgumu, Beļģijas Karalistei nebija izdevies pamatot savu apgalvojumu, ka atbrīvojums tika piešķirts arī mazo uzņēmumu grupām piederīgiem uzņēmumiem.
137
Tāpēc, lūkojoties no Komisijas minētās administratīvās prakses skatpunkta, atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēmu ir izmantojuši tieši lielām un vidēja lieluma grupām piederīgi uzņēmumi, izslēdzot uzņēmumus, kuri pieder pie mazas uzņēmumu grupas.
138
Šo secinājumu nevar atspēkot Beļģijas Karalistes argumenti. Pretēji tam, ko apgalvo Beļģijas Karaliste, no judikatūras izriet – ar to, ka tikai viens saimnieciskās darbības veicējs izmanto valsts pasākumu, nepietiek, lai konstatētu šī pasākuma selektīvo raksturu, jo šāds apstāklis var izrietēt it īpaši no tā, ka nevienam citam saimnieciskās darbības veicējam nav bijis par to intereses (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2015. gada 4. jūnijs, Komisija/MOL, C‑15/14 P, EU:C:2015:362, 91. punkts). No šīs lietas apstākļiem izriet, ka, tieši pamatojoties uz atbilstošu un reprezentatīvu izlasi, Komisija ir secinājusi, ka iepriekšējie nolēmumi tika sistemātiski pieņemti attiecībā uz liela un vidēja lieluma grupai piederīgiem uzņēmumiem.
139
Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā apstrīdētā lēmuma 140. apsvērumā ir apgalvojusi, ka aplūkotā sistēma ir selektīva, jo tā nav pieejama mazai grupai piederīgiem uzņēmumiem.
140
Katrā ziņā, pat pieņemot, ka Komisija būtu kļūdaini izmantojusi šādu motīvu attiecībā uz atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar mazai grupai piederīgiem uzņēmumiem, tas neietekmētu divu citu Komisijas izvirzīto un attiecīgi šī sprieduma 119.–124. un 125.–132. punktā izvērtēto motīvu pamatotību.
3) Secinājums par Komisijas galvenokārt izvirzīto argumentāciju
141
Ņemot vērā iepriekš minēto, Komisija nav kļūdījusies, savas galvenokārt izvirzītās argumentācijas noslēgumā konstatēdama, pirmkārt, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu shēma ir atkāpe no Beļģijas vispārējā uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas. Otrkārt, Komisija nav kļūdījusies, atzīdama, ka aplūkotā shēma nav pieejama visām struktūrām, kuras ir līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, ņemot vērā Beļģijas uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķi – aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kam Beļģijā jāmaksā šis nodoklis.
142
Šādos apstākļos nav jāizvērtē Beļģijas Karalistes argumentu pamatotība attiecībā pret pakārtoti izvirzīto argumentāciju par selektivitāti, ko Komisija izvērsusi apstrīdētā lēmuma 6.3.2.2. punktā.
d)
Par tāda pamatojuma esamību, kas balstīts uz Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un vispārējo struktūru
143
Beļģijas Karaliste būtībā uzsver, ka Beļģijas vispārējās uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmas mērķis ir aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kam Beļģijā jāmaksā šis nodoklis, izņemot peļņu, uz kuru neattiecas tās kompetence. Tātad pēdējā minētā atbrīvojuma no nodokļa mērķis esot novērst iespējamu nodokļu dubultu uzlikšanu. Tāpēc, pieņemot, ka atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu sistēma ir selektīva, pamatojums tam esot rodams nodokļu sistēmas būtībā un vispārējā struktūrā.
144
Jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 173.–181. apsvērumā Komisija būtībā ir secinājusi, ka Beļģijas Karalistei nav izdevies pierādīt, ka aplūkoto pasākumu mērķis faktiski bija nodokļu dubultas uzlikšanas novēršana. Kā norādījusi Komisija, tā kā CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā bija paredzēta uzņēmuma peļņas negatīva korekcija, ja tā ir iekļauta cita uzņēmuma peļņā, Beļģijas nodokļu iestāžu piemēroto atbrīvojumu no nodokļa bez nepieciešamības pierādīt, ka no nodokļa atbrīvojamā virspeļņa ir iekļauta cita uzņēmuma nodokļa bāzē, nevar pamatot ar sistēmas vispārējo struktūru. Tādējādi Komisija no tā ir secinājusi, ka aplūkotais vienpusējais atbrīvojums nesniedza nepieciešamu un samērīgu risinājumu nodokļu dubultās uzlikšanas situācijām.
145
Šajā ziņā jānorāda, ka saskaņā ar judikatūru pasākums, kas ir atkāpe no vispārējās nodokļu sistēmas piemērošanas, var būt pamatots, ja attiecīgajai dalībvalstij izdodas pierādīt, ka šis pasākums tieši izriet no tās nodokļu sistēmas pamatā esošajiem vai vadošajiem principiem. Šajā ziņā jānošķir, no vienas puses, mērķi, kas ir noteikti īpašai nodokļu sistēmai un kas nav tai raksturīgi, un, no otras puses, pašai nodokļu sistēmai raksturīgie mehānismi, kuri ir nepieciešami šādu mērķu īstenošanai. Tādējādi atbrīvojumi no nodokļa, kuri izriet no mērķa, kam nav saistības ar nodokļu sistēmu, kurā ietilpst minētie atbrīvojumi, nedrīkst neatbilst no LESD 107. panta 1. punkta izrietošajām prasībām (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2011. gada 8. septembris, Paint Graphos u.c., no C‑78/08 līdz C‑80/08, EU:C:2011:550, 64., 65., 69. un 70. punkts).
146
Šajā lietā, konkrēti šī sprieduma 115. punktā, ir konstatēts, ka Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nebija saistīts ar nosacījumu pierādīt, ka tā nav iekļauta cita uzņēmuma peļņā. Nebija arī prasīts, lai šī virspeļņa faktiski būtu aplikta ar nodokli citā valstī. Tādējādi jākonstatē, ka aplūkoto pasākumu nosacījums nebija faktiska vai iespējama nodokļu dubultas uzlikšanas situācija.
147
Šādos apstākļos nevar apgalvot, ka ar atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, kādu piemēroja Beļģijas nodokļu iestādes, bija paredzēts novērst faktisku vai iespējamu nodokļu dubultu uzlikšanu. Tāpēc Komisija ir pamatoti secinājusi, ka šāds atbrīvojums no nodokļa nesniedza nepieciešamu un samērīgu risinājumu nodokļu dubultas uzlikšanas situācijām.
148
Šo secinājumu nevar atspēkot Beļģijas Karalistes argumenti, ka Beļģijas nodokļu sistēmas vispārējā struktūra pieļauj to, ka ar nodokli tiek aplikta vienīgi tā peļņa, uz kuru attiecas Beļģijas kompetence. Kā konstatēts šī sprieduma 114.–117. punktā, Beļģijas vispārējo tiesību uzņēmumu ienākuma nodokļa sistēmā Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nebija paredzēts. Tāpēc, neņemot vērā šīs pelņas atbrīvojumu saskaņā ar aplūkoto shēmu, tā atbilstoši minētajai sistēmai pamatā bija apliekama ar nodokli Beļģijā, un tātad to nevar atzīt par tādu, uz ko neattiecas Beļģijas Karalistes kompetence nodokļu jomā.
149
Ņemot vērā iepriekš minēto, ir jānoraida Beļģijas Karalistes argumenti par apgalvoto Komisijas kļūdaino vērtējumu par tāda pamatojuma neesamību, kas balstīts uz Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un vispārējo struktūru, kā arī visi Beļģijas Karalistes argumenti, ar kuriem tiek apstrīdēts Komisijas secinājums, ka ar aplūkoto shēmu varēja tikt piešķirta selektīva priekšrocība tās adresātiem.
3.
Par konkurences izkropļojuma esamību
150
Šajā daļā Beļģijas Karaliste lūdz konstatēt, ka Komisija ir kļūdaini atzinusi, ka pastāv aplūkoto pasākumu izraisīts konkurences izkropļojums.
151
Apstrīdētā lēmuma 187. un 188. apsvērumā Komisija ir uzsvērusi, ka ar aplūkoto shēmu tiek piešķirta selektīva priekšrocība tās adresātiem, kā arī starptautiskām grupām, pie kurām tie pieder, un ka šī priekšrocība ir izraisījusi to izmaksu samazinājumu, kas tās saņēmējiem parasti būtu jāsedz, veicot savas darbības. Tāpēc Komisija ir atzinusi, ka aplūkotā shēma ir darbības atbalsts tās adresātiem, kā arī daudznacionālajām grupām, pie kurām tie pieder. Tādējādi Komisija no tā ir secinājusi, ka aplūkotā shēma kropļo konkurenci vai rada šāda izkropļojuma risku un var ietekmēt tirdzniecību Savienībā.
152
Šajā ziņā jāatgādina nosacījumam attiecībā uz konkurences izkropļojumu veltītā judikatūra, saskaņā ar kuru atbalsts, ar ko paredzēts uzņēmumu atbrīvot no izmaksām, kuras tam parasti būtu jāsedz, veicot savu ikdienas pārvaldību vai ierastās darbības, principā izkropļo konkurences apstākļus (spriedums, 2016. gada 26. oktobris, Orange/Komisija, C‑211/15 P, EU:C:2016:798, 66. punkts).
153
It īpaši no judikatūras izriet, ka jebkurš atbalsts, kas piešķirts uzņēmumam, kurš veic savu darbību iekšējā tirgū, var radīt konkurences izkropļojumus un ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm (skat. spriedumu, 2016. gada 22. aprīlis, Irlande un Aughinish Alumina/Komisija, T‑50/06 RENV II un T‑69/06 RENV II, EU:T:2016:227, 113. punkts un tajā minētā judikatūra).
154
Pirmkārt, šajā lietā, kā konstatēts šī sprieduma 100. un 101. punktā, ar aplūkotajiem pasākumiem paredzētais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu uzņēmumiem, kas ir iepriekšējo nolēmumu adresāti, bija priekšrocība, kura nostādīja šos uzņēmumus ekonomiskā stāvoklī, kas bija labvēlīgāks par to, kādā tie būtu, ja nebūtu iepriekšējā nolēmuma.
155
Otrkārt, šī sprieduma 141. punktā ir konstatēts – tā kā ar šiem pasākumiem tika izdarīta atkāpe no atsauces sistēmas, tie radīja priekšrocību, kas bija pieejama vienīgi iepriekšējo nolēmumu saņēmējiem, un tāpēc tie bija selektīvi.
156
Treškārt, ir jākonstatē, ka virspeļņu, kuras atbrīvojums no nodokļa ir aplūkoto pasākumu priekšmets, guva pie daudznacionālām grupām piederīgas struktūras Beļģijā, kas veica darījumus ar citās valstīs reģistrētiem citiem šīs grupas uzņēmumiem. Tāpēc šajā lietā aplūkotais atbalsts noteikti radīja konkurences izkropļojumu iekšējā tirgū. Atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu sistēma varēja izmainīt šo struktūru Beļģijā un attiecīgajās uzņēmumu grupās ietilpstošo uzņēmumu darbību, it īpaši ieguldījumu, darbības lokalizācijas un darba vietu radīšanas, kā arī grupas iekšienē veikto darījumu plūsmas ziņā. Ir iespējams, ka šo uzņēmumu grupu iekšienē šādi lēmumi tika pieņemti, lai struktūra Beļģijā gūtu peļņu, kas pēc tam Beļģijā tiktu atbrīvota no nodokļa. Tātad šāda dinamika varēja izraisīt konkurences izkropļojumu iekšējā tirgū.
157
Šādos apstākļos Komisijai nevar pārmest, ka tā ir uzskatījusi, ka ar aplūkoto shēmu piešķirtais atbalsts varēja ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm un kropļot konkurenci vai radīt šāda izkropļojuma risku.
158
Līdz ar to trešā pamata ceturtajā daļā izvirzītie Beļģijas Karalistes argumenti attiecībā uz konkurences izkropļojuma neesamību šajā lietā, ir jānoraida.
4.
Secinājums par pamatu, kas attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu un acīmredzamu kļūdu aplūkotās shēmas kā valsts atbalsta pasākuma vērtējumā
159
No šī sprieduma 32., 81., 106., 141., 149. un 157. punktā izdarītajiem konstatējumiem izriet, ka Komisija apstrīdētajā lēmumā nav pieļāvusi ne tiesību kļūdu, ne acīmredzamu kļūdu vērtējumā, secinādama, ka aplūkotā shēma tiek finansēta no valsts līdzekļiem, ka atsauces sistēma ir vispārējo tiesību sistēma uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli un tajā nav ietverts Beļģijas nodokļu iestāžu piemērotais atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, ka ar aplūkoto shēmu tās adresātiem tiek piešķirta selektīva priekšrocība, kuras pamatojums rodams Beļģijas nodokļu sistēmas būtībā un vispārējā struktūrā, un ka minētā shēma ir radījusi konkurences izkropļojumu.
160
Tāpēc ir jānoraida pamats, kas attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu un acīmredzamu kļūdu vērtējumā, ciktāl Komisija virspeļņas sistēmu ir atzinusi par valsts atbalsta pasākumu.
B. Par pamatu, kas attiecas uz acīmredzamu kļūdu vērtējumā, kuru Komisija esot pieļāvusi attiecībā uz iespējamā atbalsta saņēmēju identificēšanu
161
Beļģijas Karaliste apgalvo, ka Komisija ir pieļāvusi kļūdu vērtējumā, kā iespējamās atbalsta shēmas adresātes identificējot gan struktūras Beļģijā, kas saņēmušas iepriekšēju nolēmumu, gan daudznacionālās grupas, pie kurām tās pieder.
162
Komisija uzskata, ka Beļģijas Karalistes izvirzītais pamats ir jānoraida.
163
Šajā lietā Komisija apstrīdētā lēmuma 183. apsvērumā ir norādījusi, ka aplūkotā valsts atbalsta saņēmējas bija struktūras Beļģijā, kuras bija saņēmušas iepriekšēju nolēmumu, kas tām ļāva ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanas mērķiem atskaitīt peļņu, kas atzīta par virspeļņu.
164
Turklāt apstrīdētā lēmuma 184. apsvērumā Komisija ir atgādinājusi, ka valsts atbalsta jomā atsevišķas juridiskas personas var uzskatīt par vienu vienotu ekonomisku vienību, kuru var atzīt par atbalsta saņēmēju. Tādējādi tā ir atzinusi, ka šajā lietā struktūras Beļģijā, kuras saņēma aplūkoto atbalstu, darbojās kā galvenie uzņēmēji citu savās uzņēmumu grupās ietilpstošo struktūru labā, un pēdējās minētās bieži atradās to kontrolē. Tā ir norādījusi arī, ka struktūras Beļģijā savukārt kontrolēja struktūra, kas pārvalda šo uzņēmumu grupu kopumā. Tādējādi Komisija no tā ir secinājusi, ka daudznacionālo grupu kopumā var uzskatīt par atbalsta pasākuma adresāti.
165
Papildus tam apstrīdētā lēmuma 185. apsvērumā Komisija ir uzsvērusi, ka grupa kopumā, neatkarīgi no fakta, ka tā ir organizēta kā atšķirīgas juridiskas personas, esot pieņēmusi lēmumu centralizēt atsevišķas darbības Beļģijā un tur veikt nepieciešamos ieguldījumus, lai saņemtu iepriekšējus nolēmumus.
166
Tādējādi apstrīdētā lēmuma 186. apsvērumā Komisija no tā ir secinājusi, ka papildus struktūrām Beļģijā, kuras ir iekļautas aplūkotajā shēma, arī daudznacionālās grupas, pie kurām šīs struktūras pieder, ir jāatzīst par atbalsta shēmas adresātēm LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
167
Vispirms jāatgādina, ka Komisijai lēmumā, kas attiecas uz atbalsta shēmu nav pienākuma analizēt atbalstu, kurš, pamatojoties uz šādu shēmu, ir piešķirts katrā individuālā gadījumā. Katra attiecīgā uzņēmuma individuālā situācija ir jāpārbauda tikai atbalsta atgūšanas stadijā (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2002. gada 7. marts, Itālija/Komisija, C‑310/99, EU:C:2002:143, 89. un 91. punkts; 2011. gada 9. jūnijs, Comitato Venezia vuole vivere u.c./Komisija, C‑71/09 P, C‑73/09 P un C‑76/09 P, EU:C:2011:368, 63. punkts, un 2019. gada 13. jūnijs, Copebi, C‑505/18, EU:C:2019:500, 28.–33. punkts).
168
Turklāt saskaņā ar iedibināto judikatūru Komisijai ir plaša novērtējuma brīvība, kad tai, piemērojot tiesību normas par valsts atbalstu, ir jānosaka, vai to piemērošanas mērķiem atsevišķas juridiskas personas veido vienu ekonomisku vienību (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2010. gada 16. decembris, AceaElectrabel Produzione/Komisija, C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 63. punkts, un 1998. gada 25. jūnijs, British Airways u.c./Komisija, T‑371/94 un T‑394/94, EU:T:1998:140, 314. punkts).
169
Tādējādi ir atzīts, ka Komisija, lai novērtētu valsts atbalsta saņēmējus un sekas, kas izsecināmas no lēmuma, ar kuru uzdots šo atbalstu atgūt, var uzskatīt, ka vairākas atsevišķas juridiskas personas veido vienu ekonomisku vienību, it īpaši tad, ja tās saista kontroles attiecības (šajā nozīmē skat. spriedumus, 1984. gada 14. novembris, Intermills/Komisija, 323/82, EU:C:1984:345, 11. punkts, un 2010. gada 16. decembris, AceaElectrabel Produzione/Komisija, C‑480/09 P, EU:C:2010:787, 64. punkts).
170
Apstrīdētā lēmuma 184.–186. apsvērumā Komisija ir akcentējusi faktu, ka aplūkotajā shēmā starp struktūru Beļģijā un citām struktūrām grupā, pie kuras tās pieder, pastāv kontroles saites. Tādējādi, pirmkārt, Komisija ir norādījusi, ka struktūra Beļģijā veica centrālās funkcijas citu grupas struktūru labā, kuras bieži atradās minētās struktūras kontrolē. Otrkārt, Komisija ir uzsvērusi faktu, ka lēmumus daudznacionālo uzņēmumu grupu iekšienē par pasākumiem, kas izraisījuši attiecīgos atbrīvojumus, proti, par darbības centralizāciju Beļģijā vai par Beļģijā veiktajiem ieguldījumiem, pieņēma struktūras grupas iekšienē un tās noteikti bija struktūras, kuru kontrolē šī grupa atradās. Papildus tam no Beļģijas Karalistes sniegtā virspeļņas režīma apraksta, kas pārņemts konkrēti apstrīdētā lēmuma 14. apsvērumā, izriet, ka tika uzskatīts – no nodokļa atbrīvotā virspeļņa tiek gūta no sinerģijām un apjomradītiem ietaupījumiem, kas izriet no aplūkoto struktūru Beļģijā piederības daudznacionālai uzņēmumu grupai.
171
No tā izriet, ka apstrīdētajā lēmumā Komisija ir akcentējusi apstākļus, kas tai ir ļāvuši secināt, ka to daudznacionālo grupu iekšienē, pie kurām piederēja iepriekšēju nolēmumu saņēmušās struktūras Beļģijā, principā pastāvēja kontroles saites. Ņemot vērā šos aplūkotās shēmas elementus, nevar secināt, ka Komisija būtu pārsniegusi savas novērtējuma brīvības robežas, pauzdama uzskatu, ka minētās grupas veido ekonomisku vienību ar šīm struktūrām, kas saņem valsts atbalstu saskaņā ar šo shēmu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
172
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, ir jānoraida pamats, kas attiecas uz acīmredzamu kļūdu vērtējumā, kuru Komisija esot pieļāvusi attiecībā uz iespējamā atbalsta saņēmēju noteikšanu
C. Par pakārtoti izvirzīto pamatu, kas attiecas uz vispārējā tiesiskuma principa un Regulas 2015/1589 16. panta 1. punkta pārkāpumu, ciktāl Komisija ir uzdevusi apgalvoto atbalstu atgūt
173
Beļģijas Karaliste uzsver, ka tiesiskās drošības princips ir saistīts ar prasību, lai tā piemērošana tiktu apvienota ar tiesiskuma principa piemērošanu. Šajā ziņā tā apgalvo, ka ar apstrīdēto lēmumu uzdotā atgūšana nav balstīta ne uz kāda juridiska pamata un tāpēc ir pretrunā tiesiskuma principam un Regulas 2015/1589 16. panta 1. punktam.
174
Beļģijas Karaliste būtībā uzsver, pirmkārt, ka apstrīdētajā lēmumā nav norādīts pamatojums tam, kā par saņēmējām ir identificētas daudznacionālās grupas, pie kurām pieder struktūras Beļģijā, kā arī tam, kā ir noteiktas atgūstamās summas, un, otrkārt, ka ir pieļauts tiesiskās drošības un tiesiskuma principu pārkāpums, ko izraisījis minētajām grupām adresētais rīkojums par atgūšanu.
175
Attiecībā uz iebildumiem par pamatojuma neesamību ir jāatgādina šī sprieduma 167. punktā minētā judikatūra, saskaņā ar kuru saistībā ar lēmumiem, kas attiecas uz atbalsta shēmām, Komisijai nav pienākuma analizēt atbalstu, kas piešķirts, pamatojoties uz šo shēmu, katrā individuālā gadījumā. Katra attiecīgā uzņēmuma individuālā situācija dalībvalstīm ir jāpārbauda tikai atbalsta atgūšanas stadijā. Tomēr Komisijas lēmumam jābūt pietiekami pamatotam, lai valsts iestādes to varētu īstenot.
176
Šajā lietā, kā izklāstīts šī sprieduma 163. punktā, ir jānorāda, ka apstrīdētā lēmuma 183. apsvērumā Komisija aplūkotā atbalsta saņēmējus ir identificējusi kā struktūras Beļģijā, kuras no savas ar nodokli apliekamās peļņas ir atskaitījušas virspeļņu saskaņā ar iepriekšēju nolēmumu. Turklāt, kā izklāstīts šī sprieduma 164.–166. punktā, apstrīdētā lēmuma 184.–186. apsvērumā Komisija ir norādījusi iemeslus, kuru dēļ tā uzskata, ka, ņemot vērā judikatūru, pastāv ekonomiska vienība, ko veido šīs struktūras Beļģijā un ar tām saistītie uzņēmumi to grupu iekšienē, pie kurām tās pieder.
177
Turklāt attiecībā uz atgūstamajām summām ir jākonstatē, ka apstrīdētā lēmuma 207.–211. apsvērumā Komisija ir sniegusi skaidrojumus par atgūstamā atbalsta aprēķināšanas metodi. Tādējādi Komisija ir norādījusi, ka ir jāaprēķina nodokļa summa, ko būtu bijis jāmaksā, ja atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nebūtu ticis piešķirts, ņemot vērā nodokļa summu, kas nav nomaksāta visu attiecīgajam saņēmējam par labu pieņemto iepriekšējo nolēmumu dēļ, un par šo summu uzkrātos procentus, kuri aprēķināti, sākot no atbalsta piešķiršanas dienas, proti, no dienas, kad nesamaksāto summu būtu bijis jānomaksā par katru taksācijas gadu, ja nebūtu iepriekšējā nolēmuma. Turklāt ir iekļauti precizējumi, lai veiktu korekcijas, kas atbilst dažādiem piemērojamajiem atskaitījumiem. Visbeidzot, ir minēts, ka atgūstamā summa pēc tam vēl varēja tikt precizēta saziņā starp Beļģijas Karalisti un Komisiju.
178
No tā izriet, ka Komisija ir sniegusi skaidrojumus, kas Beļģijas Karalistei ļauj pārbaudīt katra attiecīgā uzņēmuma individuālo situāciju saistībā ar, pirmkārt, saņēmējiem, no kuriem atbalsts bija jāatgūst, un, otrkārt, atgūstamo summu. Turklāt, ņemot vērā šajā prasībā paustos iebildumus un iepriekš minētos apsvērumus, ir jākonstatē, ka Komisija ir sniegusi pietiekamus skaidrojumus, kuri ļauj Beļģijas Karalistei uzzināt argumentāciju, kas pamato Komisijas lēmumu, un Vispārējai tiesai veikt savu pārbaudi.
179
Attiecībā uz apgalvoto tiesiskās drošības un tiesiskuma principu pārkāpumu Beļģijas Karaliste balstās uz faktu, ka atbalstu tika uzdots atgūt no daudznacionālajām grupām, pie kurām piederēja iepriekšēju nolēmumu saņēmušās struktūras Beļģijā, lai gan aplūkotos atbrīvojumus izmantot varēja tikai minētās struktūras Beļģijā.
180
Šajā ziņā pietiek atgādināt šī sprieduma 163.–170. punktā izklāstītos apsvērumus un šī sprieduma 171. punktā izdarīto secinājumu, ka Komisija ir pamatoti uzskatījusi, ka daudznacionālās grupas, pie kurām pieder struktūras Beļģijā, veido ekonomisku vienību ar pēdējām minētajām, kas saņem valsts atbalstu saskaņā ar šo shēmu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
181
Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, ir jānoraida Beļģijas Karalistes izvirzītais piektais pamats, kas attiecas uz vispārējā tiesiskuma principa un Regulas 2015/1589 16. panta 1. punkta pārkāpumu, ciktāl Komisija ir uzdevusi atgūt ar aplūkoto shēmu piešķirto atbalstu.
182
Tā kā neviens no Beļģijas Karalistes izvirzītajiem pamatiem nav pamatots, prasība ir jānoraida pilnībā.
IV. Par tiesāšanās izdevumiem
183
Atbilstoši Reglamenta 219. pantam Vispārējā tiesa nolēmumos, kas pasludināti pēc nolēmumu atcelšanas un lietas nodošanas atpakaļ, lemj par tiesāšanās izdevumiem attiecībā uz, pirmkārt, tiesvedību Vispārējā tiesā un, otrkārt, apelācijas tiesvedību Tiesā. Tā kā apelācijas instances spriedumā lēmuma par tiesāšanās izdevumiem pieņemšanu Tiesa atlika, Vispārējai tiesai ir jālemj arī par tiesāšanās izdevumiem, kas saistīti ar apelācijas tiesvedību.
184
Saskaņā ar Reglamenta 134. panta 1. punktu lietas dalībniekam, kuram nolēmums ir nelabvēlīgs, piespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, ja to ir prasījis lietas dalībnieks, kuram nolēmums ir labvēlīgs. Tā kā Beļģijas Karalistei spriedums ir nelabvēlīgs, tai ir jāpiespriež atlīdzināt tiesāšanās izdevumus, kas Komisijai radušies sākotnējā tiesvedībā Vispārējā tiesā lietā T‑131/16, kā arī šajā tiesvedībā pēc lietas nodošanas atpakaļ lietā T‑131/16 RENV saskaņā ar Komisijas prasījumiem.
185
Attiecībā uz tiesāšanās izdevumiem saistībā ar apelācijas tiesvedību, ņemot vērā, ka tā attiecās uz sākotnējo spriedumu apvienotajās lietās T‑131/16 un T‑263/16, Beļģijas Karalistei ir jāpiespriež atlīdzināt pusi no Komisijas tiesāšanās izdevumiem apelācijas tiesvedībā lietā C‑337/19 P.
186
Saskaņā ar Reglamenta 138. panta 1. punktu dalībvalstis, kas iestājas lietā, savus tiesāšanās izdevumus sedz pašas. Tātad Īrija savus tiesāšanās izdevumus sedz pati.
Ar šādu pamatojumu
VISPĀRĒJĀ TIESA (otrā palāta paplašinātā sastāvā)
nospriež:
1)
Prasību noraidīt.
2)
Beļģijas Karaliste sedz savus, kā arī atlīdzina Komisijas tiesāšanās izdevumus, tostarp tos, kas radušies sākotnējā tiesvedībā Vispārējā tiesā lietā T‑131/16, tos, kuri radušies šajā tiesvedībā pēc lietas nodošanas atpakaļ lietā T‑131/16 RENV, un pusi no tiem, kas radušies apelācijas tiesvedībā lietā C‑337/19 P.
3)
Īrija savus tiesāšanās izdevumus sedz pati.
Marcoulli
Frimodt Nielsen
Tomljenović
Norkus
Valasidis
Pasludināts atklātā tiesas sēdē Luksemburgā 2023. gada 20. septembrī.
[Paraksti]
Satura rādītājs
I. Tiesvedības priekšvēsture
A. Par sākotnējo spriedumu
B. Par apelācijas instances spriedumu
II. Tiesvedība un lietas dalībnieku prasījumi
III. Juridiskais pamatojums
A. Par pamatu, kas attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu un acīmredzamu kļūdu vērtējumā, ciktāl Komisija virspeļņas sistēmu ir atzinusi par valsts atbalsta pasākumu
1. Par aplūkotās shēmas finansējumu no valsts līdzekļiem
2. Par selektīvas priekšrocības, kas piešķirta ar aplūkoto shēmu, esamību
a) Par atsauces sistēmas noteikšanu
1) Par valsts tiesību ņemšanu vērā
2) Par uzņēmumu ar nodokli apliekamās peļņas noteikšanu un CIR 92 24. panta nozīmi
3) Par iespēju veikt uzņēmumu, kuru darbība tiek aplikta ar nodokli, reģistrētās peļņas korekcijas
4) Par virspeļņas shēmas neiekļaušanu atsauces sistēmā
i) Par CIR 92185. panta 2. punkta tvērumu
ii) Par virspeļņas shēmu
iii) Secinājums par virspeļņas shēmas neiekļaušanu atsauces sistēmā
b) Par aplūkotās shēmas izraisītas priekšrocības esamību
1) Par priekšrocības, kas piešķirta ar aplūkoto shēmu, identificēšanu
2) Par Komisijas veikto priekšrocības un selektivitātes kritēriju kopīgo analīzi
3) Par aplūkotās shēmas adresātiem labvēlīgas priekšrocības esamību
c) Par priekšrocības selektīvo raksturu, ko izraisījusi tādas atkāpes no atsauces sistēmas esamība, ar kuru ir ieviesta diferenciācija starp saimnieciskās darbības veicējiem, kas atrodas salīdzināmā situācijā
1) Par atkāpes no atsauces sistēmas esamību
2) Par atkāpes no atsauces sistēmas izraisītas diferenciācijas pastāvēšanu starp saimnieciskās darbības veicējiem, kuri atrodas salīdzināmā situācijā
i) Par atšķirīgu attieksmi pret daudznacionālā uzņēmumu grupā integrētiem saņēmējiem
ii) Par atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar uzņēmumiem, kas nav veikuši ieguldījumus, radījuši darba vietas vai īstenojuši darbības centralizāciju Beļģijā
iii) Par atšķirīgu attieksmi salīdzinājumā ar mazai grupai piederīgiem uzņēmumiem
3) Secinājums par Komisijas galvenokārt izvirzīto argumentāciju
d) Par tāda pamatojuma esamību, kas balstīts uz Beļģijas nodokļu sistēmas būtību un vispārējo struktūru
3. Par konkurences izkropļojuma esamību
4. Secinājums par pamatu, kas attiecas uz LESD 107. panta pārkāpumu un acīmredzamu kļūdu aplūkotās shēmas kā valsts atbalsta pasākuma vērtējumā
B. Par pamatu, kas attiecas uz acīmredzamu kļūdu vērtējumā, kuru Komisija esot pieļāvusi attiecībā uz iespējamā atbalsta saņēmēju identificēšanu
C. Par pakārtoti izvirzīto pamatu, kas attiecas uz vispārējā tiesiskuma principa un Regulas 2015/1589 16. panta 1. punkta pārkāpumu, ciktāl Komisija ir uzdevusi apgalvoto atbalstu atgūt
IV. Par tiesāšanās izdevumiem
(
*1
)	Tiesvedības valoda – angļu.