62024CJ0570
DOMSTOLENS DOM (sjunde avdelningen)
den 20 november 2025 (
*1
)
”Begäran om förhandsavgörande – Punktskatter – Direktiv 2008/118/EG – Artikel 8.1 a i och 8.2 – Person som är skyldig att betala punktskatt – En kvantitet etylalkohol saknas i ett bolags lager – Ett bolags verkställande direktör har gjort sig skyldig till förskingring och underlåtenhet att bokföra – Fastställande av den person som är skyldig att betala punktskatten – Flera betalningsskyldiga – Betydelsen av en dom meddelad av en brottmålsdomstol avseende en civilrättslig fråga, i vilken endast den verkställande direktören ansågs vara ansvarig”
I mål C‑570/24
angående en begäran om förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, framställd av Curtea de Apel Cluj (Appellationsdomstolen i Cluj, Rumänien) genom beslut av den 16 mars 2024, som inkom till domstolen den 27 augusti 2024, i målet
Transilvania Master Insolv IPURL, i egenskap av konkursförvaltare för Ecoserv SRL,
mot
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj,
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud,
Serviciul Fiscal Orăşenesc Năsăud,
meddelar
DOMSTOLEN (sjunde avdelningen)
sammansatt av avdelningsordföranden F. Schalin (referent) samt domarna M. Gavalec och Z. Csehi,
generaladvokat: A. Biondi,
justitiesekreterare: A. Calot Escobar,
efter det skriftliga förfarandet,
med beaktande av de yttranden som avgetts av:
–
Transilvania Master Insolv IPURL, i egenskap av konkursförvaltare för Ecoserv SRL, genom H. Crişan, A. Şandru och T.D. Vidrean-Căpuşan, avocaţi,
–
Rumäniens regering, genom E. Gane, L. Ghiţă och A. Wellman, samtliga i egenskap av ombud,
–
Tjeckiens regering, genom L. Březinová, M. Smolek och J. Vláčil, samtliga i egenskap av ombud,
–
Spaniens regering, genom S. Núñez Silva, i egenskap av ombud,
–
Europeiska kommissionen, genom M. Björkland och T. Isacu de Groot, båda i egenskap av ombud,
med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande,
följande
Dom
1
Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 8.1 a i) i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG (EUT L 9, 2009, s. 12), jämförd med artikel 8.2 i samma direktiv.
2
Begäran har framställts i ett mål mellan å ena sidan Ecoserv SRL, ett rumänskt bolag som är insolvent och som företräds av en konkursförvaltare, närmare bestämt Transilvania Master Insolv IPURL, och å andra sidan Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj (regionala generaldirektoratet för offentliga finanser i Cluj, Rumänien), Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud (distriktskontoret för offentliga finanser i Bistriţa-Năsăud, Rumänien) och Serviciul Fiscal Orășenesc Năsăud (skattemyndigheten i Năsăud, Rumänien) (nedan gemensamt kallade skattemyndigheterna), angående bland annat giltigheten av ett beskattningsbeslut genom vilket Ecoserv påfördes punktskatt avseende en kvantitet etylalkohol som saknades, med ett belopp av totalt 798495 rumänska lei (RON).
Tillämpliga bestämmelser
Unionsrätt
3
Direktiv 2008/118 har upphävts, med verkan från den 13 februari 2023, genom rådets direktiv (EU) 2020/262 av den 19 december 2019 om allmänna regler för punktskatt (EUT L 58, 2020, s. 12). Direktiv 2008/118 är emellertid fortfarande tillämpligt i tidsmässigt hänseende (ratione temporis) på omständigheterna i det nationella målet.
4
I artikel 4 led 1 i direktiv 2008/118 definierades godkänd upplagshavare som ”en fysisk eller juridisk person som av en medlemsstats behöriga myndigheter fått tillstånd att i sin affärsverksamhet tillverka, bearbeta, förvara, ta emot eller avsända punktskattepliktiga varor, enligt ett uppskovsförfarande i ett skatteupplag”.
5
I artikel 7.1 och 7.2 a i direktiv 2008/118 föreskrevs följande:
”1.   Skattskyldighet för punktskatt inträder när varan släpps för konsumtion och i den medlemsstat där detta sker.
2.   Frisläppande för konsumtion ska vid tillämpningen av detta direktiv anses föreligga vid
a)
punktskattepliktiga varors avvikelse, även otillåten, från ett uppskovsförfarande,
…”
6
Artikel 8.1 a i och ii och 8.2 i direktiv 2008/118 hade följande lydelse:
”1.   Skyldig att betala punktskatt som förfallit till betalning är
a)
när det gäller punktskattepliktiga varor som avviker från ett uppskovsförfarande enligt artikel 7.2 a
i)
den godkände upplagshavaren, den registrerade mottagaren eller någon annan person som frisläpper eller på vars vägnar de punktskattepliktiga varorna frisläpps från uppskovsförfarandet eller, vid [ett] otillåtet frisläppande från skatteupplaget, varje annan person som deltagit i detta frisläppande,
ii)
i händelse av en oegentlighet under flyttning av punktskattepliktiga varor enligt ett uppskovsförfarande i enlighet med vad som fastställs i artikel 10.1, 10.2 och 10.4: den godkända upplagshavaren, den registrerade avsändaren eller varje annan person som ställt garanti för betalningen enligt artikel 18.1 och 18.2 eller varje annan person som medverkat i den otillåtna avvikelsen och som var medveten om eller rimligen borde ha varit medveten om att denna avvikelse var otillåten,
…
2.   Om flera personer är skyldiga att betala en punktskatteskuld, ska de solidariskt ansvara för denna skuld.”
7
I artikel 16.1 i direktiv 2008/118 föreskrevs följande:
”En godkänd upplagshavares öppnande och drift av ett skatteupplag ska godkännas av de behöriga myndigheterna i den medlemsstat där skatteupplaget är beläget.
Godkännandet ska ske på de villkor som myndigheterna har rätt att fastställa för att förhindra eventuellt skatteundandragande eller missbruk.”
Rumänsk rätt
8
I artikel 2066.1 och 2066.2 i Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (lag nr 571/2003 om skatter) av den 22 december 2003 (Monitorul Oficial al României, del I, nr 927 av den 23 december 2003), i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet (nedan kallad skattelagen), föreskrivs följande:
”1)   Skattskyldighet för punktskatt inträder när varan frisläpps för konsumtion och i den medlemsstat där detta sker.
2)   Villkoren för skattskyldighet och den punktskattesats som ska tillämpas ska vara de som är i kraft den dag då skattskyldighet inträder i den medlemsstat där varan frisläpps för konsumtion.”
9
I artikel 2067.1 a och 2067.5 i skattelagen föreskrivs följande:
”1)   I detta kapitel avses med frisläppande för konsumtion:
a)
Frisläppande av punktskattepliktiga varor, även otillåtet, från ett uppskovsförfarande,
…
5)   Att de punktskattepliktiga varorna blivit fullständigt förstörda eller oåterkalleligen gått förlorade betraktas inte som ett frisläppande för konsumtion om varorna förstörts eller gått förlorade under den period då de hänförs till ett uppskovsförfarande och om:
a)
varan inte är tillgänglig för användning i Rumänien på grund av läckage, kross, brand, kontaminering, översvämning eller något annat fall av force majeure,
b)
varan inte är tillgänglig för användning i Rumänien på grund av avdunstning eller andra orsaker som är ett naturligt resultat av tillverkning, innehav eller omsättning av varan,
c)
den behöriga myndigheten har gett tillstånd till förstöringen.
…”
10
I artikel 2069.1 i skattelagen föreskrivs följande:
”1)   Skyldig att betala punktskatt som förfallit till betalning ska vara
a)
när det gäller punktskattepliktiga varor som frisläpps från ett uppskovsförfarande enligt artikel 2067.1 a:
1.
den godkände upplagshavaren, den registrerade mottagaren eller någon annan person som frisläpper eller på vars vägnar de punktskattepliktiga varorna frisläpps från uppskovsförfarandet eller, vid ett otillåtet frisläppande från skatteupplaget, varje annan person som är involverad i detta frisläppande”.
11
I artikel 20622.2 i skattelagen föreskrivs följande:
”För att få tillstånd att bedriva verksamhet på en viss plats i form av skatteupplag måste den person som avser att bli godkänd upplagshavare för denna plats lämna in en ansökan till den behöriga myndigheten i den form och på det sätt som föreskrivs i tillämpningsföreskrifterna.”
12
Artikel 49.1 c i Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (lag nr 207/2015 om skatteprocesslagen) (Monitorul Oficial al României, del I, nr 547 av den 23 juli 2015) i den lydelse som är tillämplig i det nationella målet (nedan kallad skatteprocesslagen), har följande lydelse:
”1)   Ett beskattningsbeslut är ogiltigt för det fall
…
c)
det föreligger ett allvarligt och uppenbart fel… när de skäl som låg till grund för dess antagande innehåller så allvarliga brister att beslutet inte skulle ha antagits för det fall att dessa skäl inte hade beaktats innan eller under det att beslutet antogs.”
Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna
13
Ecoserv, vars verksamhet bland annat består i att framställa organiska baskemikalier, har fått tillstånd att framställa etylalkohol med punktskatteuppskov inom ramen för en ordning för teknisk provning som skulle äga rum mellan februari och april 2013.
14
Den 12 november 2015 blev Ecoserv föremål för en oanmäld kontroll i samband med en utredning av ekonomiska överträdelser. Vid detta tillfälle konstaterade den rumänska kriminalpolisen, i samarbete med de rumänska tullmyndigheterna, att det saknades 21909 liter etylalkohol i Ecoservs lager, utan att Ecoservs företrädare kunde lämna några förklaringar i detta hänseende.
15
Distriktskontoret för offentliga finanser i Bistriţa-Năsăud påförde, genom ett beskattningsbeslut av den 4 mars 2016, på grund av den mängd etylalkohol som saknades, Ecoserv ytterligare skatt med ett belopp på 799655 RON (cirka 160719 euro) i punktskatt och ett belopp på 278244 RON (cirka 55923 euro) i mervärdesskatt (nedan kallat beskattningsbeslutet). Ecoserv bestred inte detta beskattningsbeslut, vare sig genom en begäran om omprövning eller ett överklagande, men beviljades ändå en avbetalningsplan för dessa skatteskulder.
16
Genom dom av den 8 augusti 2019 dömde en brottmålsavdelning vid Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistriţa-Năsăud, Rumänien) Ecoservs verkställande direktör till bland annat två fängelsestraff för skatteundandragande och förskingring, med motiveringen att han hade sålt 21909 liter etylalkohol i eget intresse och utan att bokföra beloppet i Ecoservs bokföring. Vad gäller den civilrättsliga delen av det förfarande som avgjordes genom nämnda dom, hade rumänska staten, företrädd av Agenția Națională de Administrare Fiscală (Nationella skattemyndigheten, Rumänien), väckt enskilt anspråk och yrkat att Ecoserv och dess verkställande direktör skulle förpliktas att solidariskt ersätta den skada som åsamkats de offentliga finanserna. Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistriţa-Năsăud) avslog emellertid detta yrkande i den del det avsåg Ecoserv. Nämnda domstol fann att Ecoservs verkställande direktör varken hade handlat i Ecoservs namn eller i dess intresse, vilket innebar att han, i såväl straffrättsligt som civilrättsligt hänseende, var ensam ansvarig gentemot de skadelidande. Detta fastställdes därefter av Curtea de Apel Cluj (Appellationsdomstolen i Cluj, Rumänien) genom en dom av den 2 juni 2020.
17
Den 14 juli 2020 ansökte Ecoserv hos skattemyndigheterna om att beskattningsbeslutet skulle förklaras vara ogiltigt och åberopade därvid den dom som Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud) hade meddelat den 8 augusti 2019. Ecoserv gjorde gällande att beslutet var behäftat med ett allvarligt och uppenbart fel. Bolaget yrkade även återbetalning av de belopp som hade betalats i form av ytterligare skatt. Skattemyndigheterna väckte för sin del talan vid Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud), brottmålsavdelningen, och bestred verkställigheten av den civilrättsliga delen av den dom som nämnda domstol hade meddelat den 8 augusti 2019. De gjorde gällande att det var nödvändigt att klargöra räckvidden av domslutet i denna dom, i den mån som yrkandet om att Ecoserv skulle vara solidariskt ansvarig hade ogillats, och dess inverkan på Ecoservs skattemässiga skyldigheter.
18
Den dom som Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud) meddelade den 7 april 2021 överklagades till Curtea de Apel Cluj (Appellationsdomstolen i Cluj), vilken i dom av den 17 maj 2021 i den civilrättsliga delen fann att Ecoservs verkställande direktör var ensam ansvarig för den skada som vållats den rumänska staten. De belopp som Ecoserv hade betalat till skattemyndigheterna före det straffrättsliga förfarande som ledde till att denna styrelseledamot dömdes saknade följaktligen grund och skulle återbetalas.
19
Eftersom skattemyndigheterna underlät att handlägga Ecoservs yrkande om att beskattningsbeslutet skulle förklaras vara ogiltigt, väckte Ecoserv talan vid Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud).
20
Genom dom av den 29 oktober 2021 biföll nämnda domstol delvis Ecoservs talan, med stöd av artikel 49.1 c i skatteprocesslagen. Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud) förelade således skattemyndigheterna att delvis ogiltigförklara beskattningsbeslutet, i den del det avsåg fastställande av ytterligare punktskatt och mervärdesskatt. Nämnda domstol förelade dessutom skattemyndigheterna att till Ecoserv återbetala det belopp som Ecoserv hade erlagt som betalning för dessa ytterligare skatter jämte ränta.
21
Såväl Ecoserv som skattemyndigheterna har överklagat den dom som Tribunalul Bistrița-Năsăud (Förstainstansdomstolen i Bistrița-Năsăud) meddelade den 29 oktober 2021 till Curtea de Apel Cluj (Appellationsdomstolen i Cluj), vilken är den hänskjutande domstolen. Den hänskjutande domstolen har angett att den hyser tvivel om vilken person som ska anses vara betalningsskyldig för punktskatten, i den mening som avses i artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118, jämförd med artikel 8.2, vid otillåtet frisläppande av punktskattepliktiga varor.
22
Mot denna bakgrund beslutade Curtea de Apel Cluj (Appellationsdomstolen i Cluj) att vilandeförklara målet och ställa följande frågor till EU-domstolen:
”1)
Omfattar begreppet person som är skyldig att betala punktskatt i artikel 8.1 a i) i [direktiv 2008/118], jämförd med artikel 8.2, även en juridisk person som, i syfte att bli godkänd upplagshavare, har bedrivit verksamhet avseende framställning av etylalkohol enligt ordningen för teknisk provning under den territoriella tullmyndighetens tillsyn och hos vilken det har konstaterats att det saknas 21909 liter etylalkohol med en alkoholhalt på 96,16 procent i lagret?
2)
För det fall det efter utfärdandet av ett beskattningsbeslut – vilket inneburit att denna juridiska person påförts extra punktskatt och mervärdesskatt med avseende på en mängd etylalkohol som saknades i lagret och vilket inte bestritts genom en begäran om omprövning – genom en lagakraftvunnen brottmålsdom har fastställts att den enda person som är ansvarig för att ha åsamkat statskassan skada är bolagets faktiska företagsledare (verkställande direktör), som under perioden februari–juni 2013, med samma uppsåt, dels sålde ovannämnda mängd på 21909 liter dubbelraffinerad alkohol tillhörande det bolag där han var anställd till ett belopp av 219090 RON, och därmed begick förskingring enligt artikel 295.1 i Codul penal (strafflagen), dels underlät att bokföra intäkterna från försäljningen av alkoholen, vilket orsakade statskassan en skada på 915562,74 RON och utgör en gärning som uppfyller rekvisiten för skattebedrägeri enligt artikel 9.1 b och 9.2 i lag nr 241/2005, utgör det då ett allvarligt och uppenbart fel vid tillämpningen av harmoniserad unionslagstiftning om punktskatter och mervärdesskatt att även ålägga den juridiska personen att betala dessa skatter genom beskattningsbeslut nr F-BN 77 av den 4 mars 2016, för vilket det inte har ingetts någon begäran om omprövning enligt förfarandet i skatteprocesslagen?
3)
Utgör unionsrätten hinder för att en nationell domstol tillämpar principen om rättskraft för en brottmålsdom i ett skatterättsligt mål rörande punktskatter och mervärdesskatt när tillämpningen av denna princip skulle innebära att unionsbestämmelserna på området för punktskatter och mervärdesskatt, i vilka det även fastställs att den berörda juridiska personen är solidariskt ansvarig, inte beaktas, och när brottmålsdomstolarna inte har analyserat dessa bestämmelser i de aktuella lagakraftvunna domarna?”
Prövning av tolkningsfrågorna
Den första frågan
23
Den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118 ska tolkas så, att en juridisk person som, i syfte att bli godkänd som skatteupplagshavare, har framställt etylalkohol med punktskatteuppskov och med avseende på vilken det har konstaterats att en viss mängd av denna alkohol saknades i dess lager, omfattas av begreppet ”person som är skyldig att betala” punktskatt i den mening som avses i denna bestämmelse.
24
För att besvara den första frågan ska det fastställas huruvida en juridisk person som ansöker om att bli godkänd upplagshavare, vid tillämpning av artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118, kan anses vara betalningsskyldig för punktskatt på varor som omfattas av ett uppskovsförfarande när dessa varor på ett otillåtet sätt har förts ut ur de lager som den juridiska personen förvaltar.
25
I artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118 fastställs vem eller vilka personer som är skyldiga att betala punktskatt på punktskattepliktiga varor som frisläpps från ett uppskovsförfarande, när skatten har förfallit till betalning. Som betalningsskyldiga anges den godkände upplagshavaren, den registrerade mottagaren eller någon annan person som frisläpper eller på vars vägnar de punktskattepliktiga varorna frisläpps från uppskovsförfarandet eller, vid ett otillåtet frisläppande från skatteupplaget, varje annan person som deltagit i detta frisläppande.
26
I förevarande fall ska det fastställas huruvida denna bestämmelse är tillämplig när en juridisk person ännu inte är en officiellt godkänd upplagshavare, men vissa faktiska omständigheter tyder på att den juridiska personen, i likhet med Ecoserv i det nationella målet, de facto agerade som sådan.
27
I artikel 4 led 1 i direktiv 2008/118 definieras en godkänd upplagshavare som ”en fysisk eller juridisk person som av en medlemsstats behöriga myndigheter fått tillstånd att i sin affärsverksamhet tillverka, bearbeta, förvara, ta emot eller avsända punktskattepliktiga varor, enligt ett uppskovsförfarande i ett skatteupplag”.
28
I förevarande fall framgår det av handlingarna i målet att Ecoserv hade beviljats tillstånd att bedriva verksamhet i form av framställning av etylalkohol inom ramen för en ordning för teknisk provning under kontroll av den rumänska tullmyndigheten, vilket innebär att Ecoservs lager innehöll vissa kvantiteter alkohol som hänförts till förfarandet för punktskatteuppskov. En sådan situation kan liknas vid en godkänd upplagshavares drift av ett skatteupplag, i den mening som avses i artikel 16 i direktiv 2008/118, under förutsättning att den juridiska person som framställer alkohol enligt en särskild ordning har fått tillstånd av de behöriga nationella myndigheterna att göra detta och att de berörda varorna omfattas av ett förfarande för punktskatteuppskov. Under sådana omständigheter kan en sådan juridisk person anses befinna sig i en situation som är jämförbar med situationen för en godkänd upplagshavare och denne ska således i förhållande till skattemyndigheterna ansvara för de skyldigheter som följer av denna situation.
29
Det saknar i detta avseende betydelse att denna juridiska person, i likhet med Ecoserv i det nationella målet, inte var den som låg bakom det otillåtna frisläppandet av den mängd alkohol som hänförts till förfarandet för punktskatteuppskov, eftersom detta frisläppande förorsakades av en person som är anställd av eller företräder den juridiska personen, i likhet med Ecoservs verkställande direktör.
30
EU-domstolen har nämligen redan slagit fast att en godkänd upplagshavare förblir ansvarig för betalningen av punktskatten när en oegentlighet eller överträdelse som medför skyldighet att betala punktskatt har begåtts eller konstaterats under flyttningen av punktskattepliktiga varor, även när ett bedrägeri har begåtts av en tredje part (se, analogt, dom av den 24 mars 2022, TanQuid Polska, C‑711/20, EU:C:2022:215, punkt 48 och där angiven rättspraxis).
31
Domstolen har redan uttalat sig angående en situation som avsåg den bestämmelse i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februari 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och om innehav, flyttning och övervakning av sådana varor (EGT L 76, 1992, s. 1; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 57) som var föregångaren till artikel 8.1 a ii) i direktiv 2008/118. Domstolen slog i huvudsak fast att den godkända upplagshavaren har en central roll i förfarandet avseende flyttning av punktskattepliktiga varor som hänförts till ett uppskovsförfarande. Vid oegentligheter eller överträdelser i samband med en flyttning av dessa varor som medför att punktskatten förfaller till betalning, ska den godkända upplagshavaren under alla omständigheter anses vara betalningsskyldig för punktskatten. Den godkända upplagshavarens ansvar i detta hänseende anses vara strikt och grundar sig inte på att det finns bevis eller en presumtion för att upplagshavaren har gjort sig skyldig till oaktsamhet, utan på upplagshavarens deltagande i en ekonomisk verksamhet (se, analogt, dom av den 7 september 2023, KRI, C‑323/22, EU:C:2023:641, punkterna 55 och 56 samt där angiven rättspraxis).
32
EU-domstolen finner följaktligen att en sådan juridisk person som Ecoserv i det nationella målet, när denne befinner sig i en situation som är jämförbar med situationen för en godkänd upplagshavare, är skyldig att iaktta liknande skyldigheter som en sådan godkänd upplagshavare har, bland annat vid otillåtet frisläppande av varor från ett förfarande för punktskatteuppskov, såsom avses i artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118.
33
Punktskatten förfaller nämligen till betalning som en direkt följd av att varorna frisläpps från ett sådant uppskovsförfarande och den juridiska person som agerar i egenskap av godkänd upplagshavare är därmed skyldig att betala den.
34
Den första frågan ska således besvaras på så sätt att artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118 ska tolkas så, att en juridisk person som, i syfte att bli godkänd som skatteupplagshavare, har framställt etylalkohol med punktskatteuppskov och hos vilken det har konstaterats att det saknas en viss mängd av denna alkohol i dess lager, omfattas av begreppet person som är skyldig att betala punktskatten i den mening som avses i denna bestämmelse.
Den andra och den tredje frågan
35
Den hänskjutande domstolen har ställt den andra och den tredje frågan, vilka ska prövas tillsammans, för att få klarhet i huruvida artikel 8.1 a i och 8.2 i direktiv 2008/118 ska tolkas så, att en nationell domstol, för att fastställa vilken eller vilka personer som är skyldiga att betala punktskatt som förfallit till betalning, i den mening som avses i dessa bestämmelser, är bunden av domslutet rörande en civilrättslig fråga i en brottmålsdom, genom vilken en fysisk person, som är anställd av eller styrelseledamot i en juridisk person, slutgiltigt har dömts som ensam ansvarig för den skada som åsamkats statsbudgeten till följd av förskingring av en mängd alkohol som lagrats med punktskatteuppskov hos denna juridiska person.
36
Det ska inledningsvis erinras om att det uttryckligen föreskrivs i artikel 8.2 i direktiv 2008/118 att det kan finnas flera gäldenärer som är solidariskt betalningsansvariga för en och samma punktskatteskuld, förutsatt att dessa gäldenärer är skyldiga att betala en sådan skuld.
37
På samma sätt kan, enligt artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118, ”vid [ett] otillåtet frisläppande [av punktskattepliktiga varor] från skatteupplaget” varje fysisk person som anses vara en ”annan person som deltagit i detta frisläppande”, i egenskap av solidariskt betalningsansvarig för den punktskatt som förfallit till betalning, vara skyldig att betala punktskatten tillsammans med den juridiska person som vederbörande företräder, i egenskap av styrelseledamot eller verkställande direktör, eller är anställd hos.
38
I den franska språkversionen av artikel 8.1 a i) i direktiv 2008/118 används, till skillnad från andra språkversioner, den disjunktiva samordnande konjunktionen ”eller” för att som betalningsskyldig ange ”varje annan person som deltagit i detta frisläppande”. Principen om att punktskatt ska betalas solidariskt kan emellertid härledas ur såväl direktivets allmänna systematik, särskilt artikel 8.2, som det syfte som eftersträvas med direktivet.
39
Det ska i detta hänseende noteras att den godkända upplagshavarens ansvar är strikt och hänför sig till dennes deltagande i en ekonomisk verksamhet. Det faktum att en annan person än denna upplagshavare, såsom i förevarande fall Ecoservs verkställande direktör, har agerat i eget intresse och till förfång för nämnda upplagshavare har endast betydelse i straffrättsligt hänseende och inte i skatterättsligt hänseende (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 oktober 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, punkt 41).
40
Punktskatten förfaller nämligen till betalning som en direkt följd av att de punktskattepliktiga varorna frisläpps från uppskovsförfarandet, och i ett sådant fall är den juridiska person som agerar i egenskap av godkänd upplagshavare skyldig att betala den.
41
Vad gäller syftet med direktiv 2008/118 ger även förarbetena till detta direktiv stöd för den tolkning av artikel 8 i direktiv 2008/118 som innebär att en juridisk person kan vara solidariskt betalningsskyldig för punktskatt tillsammans med, bland annat, andra personer som har varit inblandade i ett otillåtet frisläppande av punktskattepliktiga varor från ett uppskovsförfarande. I det ursprungliga förslaget till detta direktiv begränsades förteckningen över de personer som var skyldiga att betala punktskatt, för det fall att varor olagligen hade införts till en medlemsstat, till enbart de personer som hade garanterat betalningen av denna skatt. Europeiska unionens råd ville emellertid utvidga denna förteckning till att omfatta ”varje person som medverkat i oegentligheten”, vilket framgår av artikel 38.3 i direktiv 2008/118. Unionslagstiftaren hade således för avsikt att definiera de personer som kan vara skyldiga att betala punktskatt vid oegentligheter brett och på ett sätt som i största möjliga utsträckning säkerställer uppbörden av dessa skatter (dom av den 17 oktober 2019, Comida paralela 12, C‑579/18, EU:C:2019:875, punkt 37).
42
Den omständigheten att det i en brottmålsdom har fastställts att det civilrättsliga ansvaret för den skada som åsamkats statsbudgeten uteslutande åvilar en fysisk person som företräder en juridisk person som agerar i egenskap av godkänd upplagshavare påverkar inte fastställandet av vem som är betalningsskyldig för punktskatten. En sådan doms rättskraft kan nämligen inte, eftersom den inte rör samma sak, utgöra hinder för att ett beslut om påförande av punktskatt som är förenligt med unionsrätten på området antas och verkställs (se, analogt, dom av den 16 juli 2020, UR (Skyldighet för advokater att betala mervärdesskatt), C‑424/19, EU:C:2020:581, punkt 34).
43
Den andra och den tredje frågan ska således besvaras så att artikel 8.1 a i och 8.2 i direktiv 2008/118 ska tolkas så, att en nationell domstol, för att fastställa vilken eller vilka personer som är skyldiga att betala punktskatt som förfallit till betalning, i den mening som avses i dessa bestämmelser, inte är bunden av domslutet rörande en civilrättslig fråga i en brottmålsdom, genom vilken en fysisk person, som är anställd av eller styrelseledamot i en juridisk person, slutgiltigt har dömts som ensam ansvarig för den skada som åsamkats statsbudgeten till följd av förskingring av en mängd alkohol som lagrats med punktskatteuppskov hos denna juridiska person.
Rättegångskostnader
44
Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.
Mot denna bakgrund beslutar domstolen (sjunde avdelningen) följande:
1)
Artikel 8.1 i rådets direktiv 2008/118/EG av den 16 december 2008 om allmänna regler för punktskatt och om upphävande av direktiv 92/12/EEG
ska tolkas på följande sätt:
En juridisk person som, i syfte att bli godkänd som skatteupplagshavare, har framställt etylalkohol med punktskatteuppskov och hos vilken det har konstaterats att det saknas en viss mängd av denna alkohol i dess lager, omfattas av begreppet person som är skyldig att betala punktskatten i den mening som avses i denna bestämmelse.
2)
Artikel 8.1 a i och 8.2 i direktiv 2008/118
ska tolkas på följande sätt:
En nationell domstol som ska fastställa vilken eller vilka personer som är skyldiga att betala punktskatt som förfallit till betalning, i den mening som avses i dessa bestämmelser, är inte bunden av domslutet rörande en civilrättslig fråga i en brottmålsdom, genom vilken en fysisk person, som är anställd av eller styrelseledamot i en juridisk person, slutgiltigt har dömts som ensam ansvarig för den skada som åsamkats statsbudgeten till följd av förskingring av en mängd alkohol som lagrats med punktskatteuppskov hos denna juridiska person.
Underskrifter
(
*1
)	Rättegångsspråk: rumänska.