62024TJ0689
ARRÊT DU TRIBUNAL (chambre préjudicielle)
11 février 2026 (
*1
)
« Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Système commun de TVA – Droit à déduction de la TVA payée en amont – Article 167, article 168, sous a), et article 178, sous a), de la directive 2006/112/CE – Délivrance de la facture mentionnant la TVA au cours de la période imposable suivant celle au titre de laquelle le droit à déduction est exercé – Neutralité fiscale et proportionnalité »
Dans l’affaire T‑689/24,
ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Naczelny Sąd Administracyjny (Cour suprême administrative, Pologne), par décision du 2 octobre 2024, parvenue à la Cour le 10 décembre 2024, dans la procédure
I. S.A.
contre
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
LE TRIBUNAL (chambre préjudicielle),
composé, lors des délibérations, de M. S. Papasavvas, président, Mme N. Półtorak, M. M. Sampol Pucurull, Mme G. Steinfatt (rapporteure) et M. D. Petrlík, juges,
avocat général : M. J. Martín y Pérez de Nanclares,
greffier : Mme M. Zwozdziak-Carbonne, administratrice,
vu la transmission par la Cour de la demande préjudicielle au Tribunal le 8 janvier 2025, en application de l’article 50 ter, troisième alinéa, du statut de la Cour de justice de l’Union européenne,
vu la matière visée à l’article 50 ter, premier alinéa, sous a), du statut de la Cour de justice de l’Union européenne et l’absence de question indépendante d’interprétation au sens de l’article 50 ter, deuxième alinéa, dudit statut,
vu la phase écrite de la procédure,
à la suite de l’audience du 28 octobre 2025,
considérant les observations présentées :
–
pour I., par MM. T. Michalik et J. Warnieło, doradcy podatkowi,
–
pour Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, par Mme M. Kowalewska et M. T. Tratkiewicz,
–
pour le gouvernement polonais, par M. B. Majczyna, en qualité d’agent,
–
pour la Commission européenne, par Mmes P. Carlin et M. Owsiany-Hornung, en qualité d’agentes,
vu la décision prise, l’avocat général entendu, de juger l’affaire sans conclusions,
rend le présent
Arrêt
1
La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 167, de l’article 168, sous a), et de l’article 178, sous a), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1, ci‑après la « directive TVA »), ainsi que sur les principes de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), d’effectivité et de proportionnalité.
2
Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant I. S.A. au Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (directeur de l’information nationale du Trésor, Pologne, ci-après l’« autorité fiscale »), au sujet d’un rescrit fiscal concernant la déduction de la TVA sur les livraisons de gaz et d’électricité à I., figurant sur des factures reçues par cette dernière au cours de la période imposable suivant celle au cours de laquelle l’achat avait été effectué.
Cadre juridique
Droit de l’Union
3
L’article 63 de la directive TVA prévoit :
« Le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée. »
4
Le titre X de la directive TVA, relatif aux déductions, comprend un chapitre 1, intitulé « Naissance et étendue du droit à déduction », qui est composé des articles 167 à 172 de cette directive. L’article 167 de ladite directive dispose :
« Le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible. »
5
L’article 168 de la directive TVA énonce :
« Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants :
a)
la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti ;
[...] »
6
Le chapitre 4 du titre X de la directive TVA, intitulé « Modalités d’exercice du droit à déduction », comporte les articles 178 à 183 de ladite directive. Aux termes de l’article 178 de cette dernière :
« Pour pouvoir exercer le droit à déduction, l’assujetti doit remplir les conditions suivantes :
a)
pour la déduction visée à l’article 168, [sous] a), en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services, détenir une facture établie conformément aux dispositions du titre XI, chapitre 3, sections 3 à 6 ;
[…] »
7
L’article 179, premier alinéa, de la directive TVA prévoit :
« La déduction est opérée globalement par l’assujetti par imputation, sur le montant de la taxe due pour une période imposable, du montant de la TVA pour laquelle le droit à déduction a pris naissance et est exercé en vertu de l’article 178, au cours de la même période. »
8
Le titre XI de la directive TVA, relatif aux obligations des assujettis et de certaines personnes non assujetties, comprend un chapitre 5, intitulé « Déclarations », qui est composé des articles 250 à 261 de ladite directive. L’article 250, paragraphe 1, de cette dernière dispose :
« Tout assujetti doit déposer une déclaration de TVA dans laquelle figurent toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe exigible et celui des déductions à opérer, y compris, et dans la mesure où cela est nécessaire pour la constatation de l’assiette, le montant global des opérations relatives à cette taxe et à ces déductions ainsi que le montant des opérations exonérées. »
9
L’article 273, premier alinéa, de la directive TVA énonce :
« Les États membres peuvent prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude, sous réserve du respect de l’égalité de traitement des opérations intérieures et des opérations effectuées entre États membres par des assujettis, et à condition que ces obligations ne donnent pas lieu dans les échanges entre les États membres à des formalités liées au passage d’une frontière. »
Droit polonais
10
L’article 86, paragraphe 1, de l’ustawa o podatku od towarów i usług (loi relative à la taxe sur les biens et services), du 11 mars 2004 (Dz. U. de 2018, position 2174), telle que modifiée (ci-après la « loi relative à la TVA »), prévoit :
« Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés aux fins d’opérations taxées, l’assujetti visé à l’article 15 bénéficie du droit de déduire du montant de la taxe due le montant de la taxe en amont, sous réserve de l’article 114, de l’article 119, paragraphe 4, de l’article 120, paragraphes 17 et 19, ainsi que de l’article 124. »
11
Selon l’article 86, paragraphe 10, de la loi relative à la TVA :
« Le droit de déduire du montant de la taxe due le montant de la taxe en amont prend naissance lors du décompte au titre de la période au cours de laquelle a pris naissance l’obligation fiscale relative aux biens et aux services acquis ou importés par l’assujetti. »
12
L’article 86, paragraphe 10b, de la loi relative à la TVA énonce :
« Le droit de déduire du montant de la taxe due le montant de la taxe en amont dans les cas visés :
1)
au paragraphe 2, point 1 et point 2, sous a), prend naissance au plus tôt lors du décompte au titre de la période au cours de laquelle l’assujetti a reçu la facture ou le document douanier ;
[…] »
Litige au principal et question préjudicielle
13
I., société assujettie à la TVA en Pologne, exploite une chambre de compensation et de règlement des opérations effectuées par ses membres, notamment en ce qui concerne le gaz et l’électricité. Elle est considérée dans le cadre de ses activités comme acquéreur et revendeur de biens faisant l’objet d’opérations en bourse et figure en tant que telle sur les factures. Elle est donc tenue d’acquitter la TVA en amont et en aval.
14
I. a saisi l’autorité fiscale d’une demande de rescrit fiscal en matière de TVA, afin de savoir si elle avait le droit de déduire la taxe en amont indiquée sur les factures dûment établies pour l’achat de gaz et d’électricité, en vertu de l’article 86, paragraphes 1 et 10, de la loi relative à la TVA, alors qu’elle avait reçu les factures documentant l’achat au cours de la période imposable qui y était afférente durant la période imposable suivante, mais au plus tard à la date à laquelle elle avait déposé sa déclaration fiscale.
15
Dans un rescrit du 12 novembre 2019, l’autorité fiscale a estimé que l’exercice du droit à déduction était subordonné tant dans le droit polonais que dans le droit de l’Union européenne au respect de conditions formelles, notamment la réception d’une facture. Selon l’autorité fiscale, ces conditions n’avaient toutefois pas pour effet de priver l’assujetti du droit à déduction de la TVA en amont et, partant, de violer le principe de neutralité de la TVA.
16
Saisi d’un recours contre ce rescrit, le Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (tribunal administratif de voïvodie de Varsovie, Pologne) a, par jugement du 9 octobre 2020, débouté I. en estimant en particulier que le droit à déduction de la taxe en amont était en général lié au moment où la TVA devenait exigible, à savoir au moment où l’obligation fiscale naissait. Toutefois, selon cette juridiction, pour que l’assujetti pût exercer son droit à déduction, deux conditions devaient être remplies, tenant au fait que l’opération devait avoir été effectuée et que l’assujetti devait disposer d’une facture attestant cette opération. Selon le Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (tribunal administratif de voïvodie de Varsovie), le moment où le droit à déduction de la taxe en amont prend naissance, prévu à l’article 167 de la directive TVA, est ainsi en pratique modifié par l’exigence formelle posée par l’article 178, sous a), de cette directive, consistant à détenir la facture correspondante. Selon cette juridiction, il s’ensuit que le droit à déduction de la taxe en amont prend naissance, sous réserve que les autres conditions soient remplies, au moment de la réception de ladite facture.
17
I. a formé un pourvoi en cassation contre le jugement du 9 octobre 2020 devant le Naczelny Sąd Administracyjny (Cour suprême administrative, Pologne), qui est la juridiction de renvoi, alléguant, en particulier, une interprétation erronée de l’article 167, de l’article 168, sous a), et de l’article 178, sous a), de la directive TVA.
18
La juridiction de renvoi nourrit des doutes quant à une éventuelle transposition incorrecte de l’article 167, de l’article 168, sous a), et de l’article 178, sous a), de la directive TVA, dans l’ordre juridique interne. Selon elle, en effet, l’article 86, paragraphe 10b, point 1, de la loi relative à la TVA prévoit une condition supplémentaire pour la naissance du droit à déduction par rapport à la directive TVA, à savoir la détention d’une facture ou d’un document douanier à la date du décompte.
19
L’application de l’article 86, paragraphe 10b, point 1, de la loi relative à la TVA a pour effet, en l’espèce, selon la juridiction de renvoi, de retarder la naissance du droit à déduction. En effet, selon cette juridiction, lorsque le vendeur, au titre d’une opération qu’il a effectuée, a déjà versé la TVA due au Trésor public, l’acheteur est tenu d’attendre de recevoir la facture correspondante pour que son droit à déduction prenne naissance.
20
La juridiction de renvoi estime que, conformément au droit de l’Union, il doit être possible de déduire la taxe en amont pour une période imposable donnée lorsque le droit à déduction a pris naissance au cours de cette période et lorsque, en outre, l’assujetti dispose d’une facture ou d’un document douanier au moment où il exerce ce droit. Elle considère qu’une telle interprétation permet à l’assujetti concerné d’exercer son droit à déduction de la taxe en amont sans retard excessif, et sans pour autant créer de risque d’abus. Elle précise qu’un report de la déduction de la TVA est susceptible d’avoir une incidence directe sur l’existence d’une violation du principe de neutralité et ne trouve pas de fondement direct dans la directive TVA.
21
C’est dans ces conditions que le Naczelny Sąd Administracyjny (Cour suprême administrative) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante :
« L’article 167, l’article 168, [sous] a), et l’article 178, [sous] a), de la directive [TVA] ainsi que les principes de neutralité fiscale, d’effectivité et de proportionnalité doivent-ils être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une disposition nationale, telle que l’article 86, paragraphe 10b, point 1), de [la loi relative à la TVA], dont il résulte que l’assujetti ne peut pas exercer son droit à déduction de la taxe en amont, dans une déclaration déposée au titre de la période pour laquelle il a satisfait aux conditions de fond relatives à l’exercice de ce droit, s’il n’a pas reçu la facture au cours de cette période, et ce quand bien même il l’aurait reçue avant de déposer cette déclaration ? »
Sur la question préjudicielle
22
Par sa question préjudicielle, la juridiction de renvoi demande si l’article 167, l’article 168, sous a), et l’article 178, sous a), de la directive TVA ainsi que les principes de neutralité de la TVA, d’effectivité et de proportionnalité doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une réglementation nationale dont il résulte que l’assujetti ne peut pas exercer son droit à déduction de la TVA acquittée en amont, dans une déclaration déposée au titre de la période pour laquelle il a satisfait aux conditions de fond relatives à l’exercice de ce droit, s’il n’a pas reçu la facture correspondante au cours de cette période, et ce quand bien même il l’aurait reçue avant de déposer cette déclaration.
23
Selon une jurisprudence bien établie, le droit des assujettis de déduire de la TVA dont ils sont redevables la TVA due ou acquittée pour les biens acquis et les services reçus par eux en amont constitue un principe fondamental du système commun de TVA mis en place par la législation de l’Union (voir arrêt du 12 septembre 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, point 45 et jurisprudence citée).
24
En effet, le régime des déductions vise à soulager entièrement l’assujetti du poids de la TVA due ou acquittée dans le cadre de toutes ses activités économiques. Le système commun de TVA garantit, par conséquent, la neutralité quant à la charge fiscale de toutes les activités économiques, quels que soient les buts ou résultats de ces activités, à condition que lesdites activités soient, en principe, elles-mêmes soumises à la TVA (voir arrêts du 15 septembre 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, point 27 et jurisprudence citée, et du 12 septembre 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, point 46 et jurisprudence citée). Le principe de base du système de la TVA repose sur le fait que la TVA vise à grever uniquement le consommateur final et à être parfaitement neutre à l’égard des assujettis qui interviennent dans le processus de production et de distribution antérieur au stade d’imposition finale, indépendamment du nombre de transactions intervenues [voir arrêt du 12 septembre 2024, Novo Nordisk (TVA – Contributions payées en vertu d’une obligation légale), C‑248/23, EU:C:2024:735, point 32 et jurisprudence citée].
25
Le droit à déduction prévu aux articles 167 et suivants de la directive TVA fait partie intégrante du mécanisme de la TVA et ne peut, en principe, être limité dès lors que les exigences ou les conditions tant matérielles que formelles auxquelles ce droit est subordonné sont respectées par les assujettis souhaitant l’exercer. En particulier, ce droit s’exerce normalement immédiatement pour la totalité des taxes ayant grevé les opérations effectuées en amont [voir arrêts du 25 mai 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (TVA – Acquisition fictive), C‑114/22, EU:C:2023:430, point 27 et jurisprudence citée, et du 12 septembre 2024, NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, point 47 et jurisprudence citée].
26
Selon l’article 167 de la directive TVA, le droit à déduction prend naissance au moment où la taxe déductible devient exigible, l’exigibilité de cette taxe intervenant, en vertu de l’article 63 de cette directive, au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée [arrêt du 25 mai 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (TVA – Acquisition fictive), C‑114/22, EU:C:2023:430, point 31].
27
Ainsi qu’il a été mentionné au point 25 ci-dessus, le droit à déduction est subordonné au respect d’exigences ou de conditions tant matérielles que formelles prévues par la directive TVA.
28
Les conditions matérielles du droit à déduction sont celles qui régissent le fondement même et l’étendue de ce droit, telles que celles prévues au chapitre 1 du titre X de la directive TVA, intitulé « Naissance et étendue du droit à déduction ». Ainsi, en vertu de l’article 168, sous a), de la directive TVA, les biens pour lesquels l’assujetti entend faire valoir le droit à déduction doivent avoir été acquis par celui-ci en cette qualité au moment de l’acquisition. En outre, ces biens doivent être utilisés, en aval, par l’assujetti pour les besoins de ses propres opérations taxées et ils doivent avoir été fournis, en amont, par un autre assujetti [arrêt du 15 septembre 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, point 28 ; voir, également, arrêt du 14 octobre 2021, Finanzamt N et Finanzamt G (Communication de l’affectation), C‑45/20 et C‑46/20, EU:C:2021:852, point 34 et jurisprudence citée].
29
Les conditions formelles du droit à déduction règlent les modalités et le contrôle de l’exercice de celui-ci ainsi que le bon fonctionnement du système de la TVA, telles que les obligations relatives à la comptabilité, à la facturation et à la déclaration [voir arrêt du 14 octobre 2021, Finanzamt N et Finanzamt G (Communication de l’affectation), C‑45/20 et C‑46/20, EU:C:2021:852, point 35 et jurisprudence citée]. En particulier, il ressort de l’article 178, sous a), de la directive TVA que l’exercice du droit à déduction est subordonné à la détention d’une facture établie conformément aux dispositions du titre XI, chapitre 3, sections 3 à 6, de cette directive (voir, en ce sens, arrêt du 15 septembre 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, point 29 et jurisprudence citée).
30
Cette distinction entre les conditions matérielles et les conditions formelles régissant le droit à déduction est importante, dès lors que, selon une jurisprudence constante, les principes fondamentaux de neutralité de la TVA et de proportionnalité exigent que la déduction de celle-ci en amont soit accordée si les exigences de fond sont satisfaites, même si certaines exigences formelles ont été omises par les assujettis [voir, en ce sens, arrêts du 14 octobre 2021, Finanzamt N et Finanzamt G (Communication de l’affectation), C‑45/20 et C‑46/20, EU:C:2021:852, point 36 et jurisprudence citée, et du 16 février 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, point 98 et jurisprudence citée]. La Cour a également précisé que le non-respect des exigences formelles auxquelles il était possible de remédier n’était pas de nature à remettre en cause le bon fonctionnement du système de TVA (arrêt du 26 avril 2018, Zabrus Siret, C‑81/17, EU:C:2018:283, point 46).
31
Il découle de la jurisprudence citée aux points 28 à 30 ci‑dessus que la naissance du droit à déduction ne peut être subordonnée qu’aux seules conditions de fond prévues par la directive TVA [arrêt du 18 mars 2021, A. (Exercice du droit à déduction), C‑895/19, EU:C:2021:216, point 45].
32
Le droit à déduction naît donc indépendamment de la détention d’une facture, qui ne représente qu’une exigence formelle relative à son exercice (voir points 28 à 31 ci-dessus). En revanche, l’exercice dudit droit n’est en principe possible, conformément à l’article 178 de la directive TVA, qu’à partir du moment où l’assujetti est en possession d’une facture (arrêt du 21 mars 2018, Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, point 43).
33
Or, selon la réglementation nationale en cause dans l’affaire au principal, le droit de déduire du montant de la TVA due le montant de la TVA en amont prend naissance au plus tôt lors du décompte au titre de la période au cours de laquelle l’assujetti a reçu la facture correspondante. Ainsi, en application de cette réglementation, si ladite facture a été reçue au cours de la période d’imposition suivant celle au cours de laquelle l’opération imposable a eu lieu, le droit à déduction prend naissance au cours de cette période ultérieure. Comme le constate également la juridiction de renvoi, ladite réglementation instaure ainsi une condition supplémentaire pour la naissance du droit à déduction, à savoir la détention d’une facture ou d’un document douanier à la date du décompte au titre de la période pour laquelle s’exerce ledit droit, même si, à cette date, les conditions matérielles, dont la réalisation de l’opération imposable, ont été satisfaites.
34
Il ressort de la jurisprudence que le droit à déduction s’exerce, en principe, au cours de la même période que celle pendant laquelle il a pris naissance, à savoir, eu égard à l’article 167 de la directive TVA, au moment où la taxe devient exigible [arrêts du 21 mars 2018, Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, point 44 ; du 26 avril 2018, Zabrus Siret, C‑81/17, EU:C:2018:283, point 36, et du 21 octobre 2021, Wilo Salmson France, C‑80/20, EU:C:2021:870, point 84].
35
Contrairement à ce que soutient le gouvernement polonais, la conclusion inverse de celle mentionnée au point 34 ci‑dessus ne saurait être déduite de l’arrêt du 29 avril 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268). Le fait que la Cour a jugé, aux points 34 et 38 de cet arrêt, que le droit à déduction devait, en principe, être exercé au titre de la période au cours de laquelle, d’une part, ce droit avait pris naissance et, d’autre part, l’assujetti était en possession d’une facture ou d’un document en tenant lieu s’explique par la circonstance selon laquelle, dans l’affaire ayant donné lieu audit arrêt, la partie requérante au litige au principal ne disposait pas d’une facture ou d’un tel document au moment où elle a exercé son droit à déduction de la TVA (arrêt du 15 septembre 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, point 39).
36
Or, contrairement à la partie requérante au litige principal dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt du 29 avril 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268), et à l’instar de la partie requérante au litige principal dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt du 15 septembre 2016, Senatex (C‑518/14, EU:C:2016:691), l’assujettie concernée disposait des factures au moment de l’exercice de son droit à déduction de la TVA.
37
De plus, le caractère immédiat de la déduction rappelé au point 35 de l’arrêt du 29 avril 2004, Terra Baubedarf-Handel (C‑152/02, EU:C:2004:268), vise, notamment, à garantir la neutralité du système commun de TVA et à ne pas faire courir aux assujettis un risque financier en supportant en tout ou en partie le poids de cette taxe. C’est la raison pour laquelle, conformément à l’article 179 de la directive TVA, la période au cours de laquelle le bien acquis ou le service fourni a été grevé de la TVA, donnant naissance au droit à déduction, doit coïncider avec la période au cours de laquelle le droit à déduction est exercé.
38
Ainsi, dans le cas où un assujetti ne peut déduire la TVA acquittée en amont, afférente aux opérations effectuées au cours de la période durant laquelle le droit à déduction est né, bien que les factures correspondantes soient disponibles au moment du dépôt de la déclaration de TVA pour ladite période, il supporte temporairement la charge de la TVA, de sorte qu’il n’est pas entièrement soulagé du poids de ladite taxe, en violation des principes de neutralité de la TVA et de proportionnalité ainsi que du caractère immédiat de la déduction de la TVA acquittée en amont [voir, par analogie, arrêt du 18 mars 2021, A. (Exercice du droit à déduction), C‑895/19, EU:C:2021:216, points 46 à 49].
39
Cette conclusion est confirmée par la jurisprudence relative aux effets dans le temps de la rectification d’une facture.
40
En effet, il ressort de la jurisprudence que les dispositions de la directive TVA s’opposent à une réglementation nationale en vertu de laquelle la rectification d’une facture ne produit pas d’effet rétroactif de telle sorte que le droit à déduction de la TVA exercé au titre de la facture rectifiée porte non pas sur l’année au cours de laquelle cette facture a été initialement établie, mais sur l’année au cours de laquelle elle a été rectifiée (arrêt du 15 septembre 2016, Senatex, C‑518/14, EU:C:2016:691, point 43).
41
Partant, si un assujetti peut, à la suite d’une rectification de la facture correspondante, exercer son droit à déduction au titre de la période imposable au cours de laquelle ladite facture a été initialement établie, malgré l’absence de facture régulière au moment de la déclaration fiscale initiale, de telles considérations valent à plus forte raison pour un assujetti qui présente une facture régulière lors du dépôt de cette déclaration.
42
Il s’ensuit que l’article 167, l’article 168, sous a), et l’article 178, sous a), de la directive TVA ainsi que les principes de neutralité de la TVA et de proportionnalité doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une réglementation nationale, telle que celle en cause dans l’affaire au principal, dont il résulte que l’assujetti ne peut pas exercer son droit à déduction de la taxe acquittée en amont, dans une déclaration déposée au titre de la période pour laquelle il a satisfait aux conditions de fond relatives à l’exercice de ce droit, s’il n’a pas reçu la facture correspondante au cours de cette période, et ce quand bien même il l’aurait reçue avant de déposer cette déclaration.
43
Cette conclusion n’est pas remise en cause par les arguments du gouvernement polonais et de l’autorité fiscale tirés de l’article 273 de la directive TVA.
44
En vertu de l’article 273 de la directive TVA, les États membres peuvent prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la TVA et pour éviter la fraude. La lutte contre la fraude, l’évasion fiscale et les abus éventuels est, en effet, un objectif reconnu et encouragé par cette directive. Toutefois, en vertu du principe de proportionnalité, les mesures que les États membres ont la faculté d’adopter en vertu de l’article 273 de la directive TVA ne doivent pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre de tels objectifs (arrêts du 12 juillet 2012, EMS-Bulgaria Transport, C‑284/11, EU:C:2012:458, point 47, et du 12 avril 2018, Biosafe – Indústria de Reciclagens, C‑8/17, EU:C:2018:249, point 38).
45
L’autorité fiscale a notamment soutenu lors de l’audience que la disposition nationale en cause était de nature à prévenir dans des cas particuliers que la TVA fût déduite en aval avant qu’elle ne fût déclarée en amont, afin d’éviter des problèmes de vérification du règlement des factures. Toutefois, ce risque ne se présente pas dans une situation telle que celle à l’origine du litige au principal, dans laquelle l’assujettie disposait bien d’une facture conforme au moment du dépôt de sa déclaration, ce qui mettait l’autorité fiscale en mesure de procéder aux vérifications nécessaires. Or, un État membre ne saurait poursuivre l’objectif d’assurer l’exacte perception de la TVA et d’éviter la fraude par une mesure générale qui ne prévoit pas la prise en considération de l’ensemble des circonstances pertinentes et qui est notamment susceptible d’entraver systématiquement le droit à déduction pour tous les assujettis [voir, en ce sens, arrêt du 18 mars 2021, A. (Exercice du droit à déduction), C‑895/19, EU:C:2021:216, point 54].
46
Eu égard aux considérations qui précèdent, il n’est pas nécessaire d’examiner la question de savoir si le principe d’effectivité doit être interprété de telle manière qu’il s’oppose, lui également, à une disposition nationale telle que celle en cause dans le litige au principal.
47
Partant, il y a lieu de répondre à la question préjudicielle que l’article 167, l’article 168, sous a), et l’article 178, sous a), de la directive TVA ainsi que les principes de neutralité de la TVA et de proportionnalité doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une réglementation nationale dont il résulte que l’assujetti ne peut pas exercer son droit à déduction de la taxe acquittée en amont, dans une déclaration déposée au titre de la période pour laquelle il a satisfait aux conditions de fond relatives à l’exercice de ce droit, s’il n’a pas reçu la facture correspondante au cours de cette période, et ce quand bien même il l’aurait reçue avant de déposer cette déclaration.
Sur les dépens
48
La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations au Tribunal, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.
Par ces motifs,
LE TRIBUNAL (chambre préjudicielle)
dit pour droit :
L’article 167, l’article 168, sous a), et l’article 178, sous a), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que les principes de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et de proportionnalité
doivent être interprétés en ce sens que :
ils s’opposent à une réglementation nationale dont il résulte que l’assujetti ne peut pas exercer son droit à déduction de la taxe acquittée en amont, dans une déclaration déposée au titre de la période pour laquelle il a satisfait aux conditions de fond relatives à l’exercice de ce droit, s’il n’a pas reçu la facture correspondante au cours de cette période, et ce quand bien même il l’aurait reçue avant de déposer cette déclaration.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Steinfatt
Petrlík
Ainsi prononcé en audience publique à Luxembourg, le 11 février 2026.
Signatures
(
*1
)	Langue de procédure : le polonais.