62002CC0174_LT
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Įvadas
1. Abiejose bylose Nyderlandų Aukščiausiasis teismas ( Hoge Raad der Nederlanden ) pateikė keletą klausimų dėl EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio išaiškinimo.
2. Byloje C‑174/02 nagrinėjamas reguliacinis mokestis už atliekas, iš kurio gautos pajamos skirtos valstybės biudžetui. Tačiau tam tikrais atvejais taikoma pagalba atleidžiant nuo šio mokesčio. Byloje C‑175/02 taip pat nagrinėjamas reguliacinis mokestis – mokestis už trąšų perprodukciją. Pajamos, gautos iš šio mokesčio, skirtos visomis priemonėmis sumažinti trąšų perviršį regione. Viena šių priemonių numato pagalbą pervežti aukštos kokybės trąšas į regionus, kuriuose tokių trąšų trūksta.
Pagrindinis klausimas abiejose bylose – ar tarp mokesčio ir pagalbos yra toks tiesioginis ir nepertraukiamas tarpusavio ryšys, kad ir mokesčiui, ir pagalbos priemonei būtų taikoma EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje numatyta išlyga „standstill“(2) . Su šiuo klausimu susijęs kitas klausimas, – ar buvo galima rinkti mokesčius, kol Komisija nepripažino, kad ginčijama pagalba suderinama su bendrąja rinka.
II – Faktinės aplinkybės ir teisinis pagrindas
A – Byla C‑174/02
3. Streekgewest Westelijk Noord‑Brabant
(toliau – Streekgewest ) yra juridinio asmens teises turinti įstaiga, kurią kontroliuoja nustatytas skaičius
bendradarbiaujančių Nyderlandų Noord-Brabant regiono savivaldybių. Streekgewest
atsakinga už buitinių atliekų surinkimą ir išvežimą į perdirbimo įmonę, už kurią ji irgi atsako. Atliekų perdavimas perdirbimo įmonei apmokestinamas pagal įstatymą, nustatantį mokesčius aplinkos apsaugai (Wet belastingen op milieugrondslag, toliau – WBM) 18 straipsnį.
4. Per laikotarpį nuo 1995 m. sausio 1 d. iki 1995 m. sausio 31 d. Streekgewest
sumokėjo 499 914,00 NLG mokesčių už atliekas. Tačiau ji pateikė skundą, reikalaudama šią sumą grąžinti. Mokesčių inspektorius prašymą atmetė.
5. Vėliau vykusiame teismo procese Streekgewest
rėmėsi EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniu sakiniu, tvirtindama, jog dėl šioje nuostatoje įtvirtintos išlygos „standstill“ pažeidimo mokesčiai WBM pagrindu apskritai negalėjo būti renkami. Iš tikrųjų nuo 1995 m. sausio mėn. jame jau buvo numatyta įvairi pagalba, apie kurią buvo pranešta Europos Bendrijų Komisijai, tačiau tuo metu ši dar nebuvo jai pritarusi.
6. WBM numatytos pagalbos priemonės buvo įtvirtintos taip.
7. Apie pirminiame įstatymo dėl WBM projekte numatytą mokesčių netaikymo ir grąžinimo sistemą buvo pranešta Komisijai ir ši 1992 m. lapkričio 25 d. Sprendimu sistemai pritarė(3) .
8. Nagrinėjant šį įstatymo projektą parlamente, buvo padaryti pagalbos priemonių pakeitimai. Apie šiuos pakeitimus pranešta Komisijai, kuri 1994 m. kovo 29 d. jiems pritarė(4) .
9. 1994 m. spalio 13 d. parlamentui buvo pateiktas dar vienas įstatymo pakeitimo projektas. Šiame projekte numatyta padidinti mokestį už atliekas nuo 28,50 NLG iki 29,20 NLG už 1 000 kg atliekų, taip pat numatyta galimybė grąžinti šį mokestį visiems dažų liekanas perdirbti pateikiantiems asmenims bei tiems, kurie perdirbimo įmonei pateikia plastiko atliekas.
10. Apie šias priemones, „patikslinimus“, Nyderlandų vyriausybė 1994 m. spalio 27 d. laišku pranešė Komisijai. 1994 m. lapkričio 25 d. laišku Komisija informavo Nyderlandų vyriausybę, kad pranešimas neišsamus, ir paprašė pateikti papildomą informaciją. Atsakydama Nyderlandų vyriausybė (1994 m. gruodžio 20 d.) laišku pranešė, kad per tą laikotarpį į įstatymo projektą buvo įtrauktos dar dvi naujos pagalbos priemonės(5) . Galutinę WBM redakciją parlamentas priėmė 1994 m. gruodžio 21 d. ir ji įsigaliojo 1995 m. sausio 1 d. (suvestinis įstatymas).
11. 1995 m. sausio 25 d. laišku Komisija Nyderlandų vyriausybei pranešė, kad įstatyme numatyta nemažai pagalbos priemonių, kurių ji nėra išnagrinėjusi, ir kad tokią pagalbą reikia laikyti pagalba, apie kurią jai nebuvo pranešta. 1995 m. liepos 3 d. sprendimu Komisija pripažino WBM numatytą pagalbą suderinamą su bendrąja rinka.
B – Byla C‑175/02
12. Byloje C‑175/02 nagrinėjamas perviršio mokestis, nustatytas remiantis 1987 m. gegužės 1 d. Įstatymo dėl trąšų ( Meststoffenwet ) 13 straipsniu.
13. Šis mokestis skirtas __padengti išlaidas, susijusias su:
a) 9 straipsnyje numatytų trąšų saugyklų administravimu;
b) 9 straipsnio 4 dalyje nurodytomis įmokomis;
c) trąšų perviršio surinkimui, išvežimui, apdorojimui, perdirbimui ar šalinimui reikalingos infrastruktūros sukūrimu;
d) kontrole įgyvendinant III ir IV skyriaus nuostatas.“
14. Meststoffenwet
9 straipsnio 4 dalis numato, kad pagal dekrete nustatytas taisykles arba dekretą trąšų saugykla, be kitų išlaidų, gali padėti padengti ir su gyvulių išmatų išvežimu susijusias išlaidas, jeigu ji mano, kad tai palengvins veiksmingą perdirbimą ir šalinimą, atsižvelgdama į šio įstatymo tikslus. Todėl Nyderlandų vyriausybė priėmė taisykles dėl trąšų saugyklų, susijusių su atstatymo funkcija ir išmokų už kokybę sistema ( Reglement Mestbank inzake vangnetfunctie en Kwaliteitspremiëringssysteem ), kurios numatė pagalbą išvežti aukštos kokybės trąšas pagal išmokų už kokybę sistemą.
15. Apie šias pagalbos priemones Nyderlandų vyriausybė Komisiją informavo 1988 m. liepos 26 d. ir 1989 m. sausio 16 d. laiškais. 1989 m. kovo 10 d. laišku Komisija Nyderlandų vyriausybei pranešė nusprendusi iki 1989 m. neprieštarauti pagalbos priemonių taikymui. Vėlesniame savo laiške Komisija patvirtino, kad nuo 1988 m. sausio 1 d. pagalbos priemonę galima laikyti suderinama su bendrąja rinka.
16. F. J. Pape turi paukštyną. 1988 m. jo ūkyje susikaupė tiek trąšų, kad jis turėjo sumokėti jų perviršio mokestį. Todėl 1989 m. kovo 31 d. jam buvo išsiųstas mokestinis pranešimas, t. y. po 1989 m. kovo 10 d. Komisijos laiško. F. J. Pape tvirtina, kad jis neprivalėjo mokėti šio mokesčio, nes Meststoffenwet
13 straipsnis įsigaliojo anksčiau (1987 m. gegužės 1 d.), nei buvo parašytas Komisijos laiškas (1989 m. kovo 10 d.), ir dėl to, kad mokestiniame pranešime kalbama apie laikotarpį (1988 m.) iki 1989 m. kovo 10 d. Komisijos laiško. Jis tvirtina, kad sumokėtas trąšų perviršio mokestis buvo skirtas finansuoti pagalbos priemonę, prieštaraujančią EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniam sakiniui.
III – Prejudiciniai klausimai
A – Byla C‑174/02
17. Byloje C‑174/02 pateikti tokie prejudiciniai klausimai:
„1. Ar EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies paskutiniu sakiniu (dabar – EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys) gali remtis tik asmuo, kurį paveikė dėl suteiktos pagalbos priemonės iškreipta konkurencija tarp valstybių?
2. Tuo atveju, kai EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje (dabar – EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys) numatytą pagalbos priemonę sudaro atleidimas nuo mokesčio (įskaitant ir mokesčio sumažinimą ar mokesčio lengvatą), kurio pajamos skirtos valstybės biudžetui, nors nėra numatyta, kad atleidimas sustabdomas pranešimo procedūros metu, ar šis mokestis turi būti laikomas šios pagalbos sudėtine dalimi vien dėl to, kad mokesčių surinkimas iš asmenų, nesinaudojančių atleidimu nuo mokesčio, yra priemonė, kuria pasiekiamas palankus rezultatas, taip, kad šioje nuostatoje numatytas draudimas taip pat taikomas šiam mokesčiui (surinkimui), kol šios pagalbos priemonės įgyvendinimas nėra leidžiamas pagal minėtą nuostatą?
3. Jeigu atsakymas į ankstesnį klausimą yra neigiamas: ar tuo atveju, kai tarp nustatyto mokesčio, iš kurio gautos pajamos yra skirtos valstybės biudžetui, didinimo ir pasiūlytos priemonės EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio (dabar – EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys) prasme yra ryšys, atitinkantis 3.4.3. punkto paskutinio sakinio aprašymą(6), ar mokesčio padidinimą šios nuostatos prasme reikia laikyti minėtos pagalbos priemonės įgyvendinimu (jo pradžia)? Jeigu atsakymas į šį klausimą priklauso nuo tokio ryšio stiprumo, kokios aplinkybės yra svarbios šiuo atžvilgiu?
4. Jeigu draudimas įgyvendinti pagalbos priemonę taip pat taikomas ir mokesčiui, ar galutinis Komisijos sprendimas, pripažįstantis šią pagalbos priemonę suderinamą su bendrąja rinka, nesukelia tokių pasekmių, jog mokesčio neteisėtumas taisomas a posteriori ?
5. Jeigu draudimas įgyvendinti pagalbos priemonę taikomas taip pat ir mokesčiui, ar remdamasis tiesioginiu EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies veikimu apmokestintas asmuo gali teisinėmis priemonėmis užginčyti visą šio mokesčio sumą, ar tik jos dalį?
6. Ar šiuo atveju Bendrijos teisė numato specialius reikalavimus, kaip turi būti nustatyta mokesčio dalis, patenkanti į EB sutarties 93 straipsnio 2 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinto draudimo taikymo sritį?“
B – Byla C‑175/02
18. Byloje C‑175/02 pateikti tokie prejudiciniai klausimai:
„1. Ar tuo laikotarpiu, kai pagal EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies paskutinį sakinį (dabar – EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys) neleidžiama įgyvendinti pagalbos priemonės, šioje nuostatoje numatytas draudimas taikomas ir nustatant mokestį, iš kurio gaunamos pajamos pagal nagrinėjamą įstatymą, iš dalies skiriamos finansuoti minėtą pagalbos priemonę, neatsižvelgiant į tai, ar buvo nutrūkusi prekyba tarp valstybių narių, kurios priežastimi galima būtų laikyti (ir) mokestį kaip pagalbos finansavimo būdą? Ar atsakymas į šį klausimą priklauso nuo ryšio tarp finansavimui skirto mokesčio ir pagalbos priemonės glaudumo, nuo momento, kai pajamos, gautos iš finansavimui skirto mokesčio, yra realiai panaudojamos pagalbai, ar nuo kitų aplinkybių, ir kokios aplinkybės yra svarbios šiuo atžvilgiu?
2. Jeigu draudimas įgyvendinti pagalbos priemones taikomas ir finansavimui skirtam mokesčiui, ar apmokestinamasis asmuo, remdamasis EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies tiesioginiu veikimu, gali užginčyti visą jo sumokėtą mokesčių sumą, ar tik tą jos dalį, kuri galėtų būti ar buvo panaudota finansuoti pagalbos priemonę tuo laikotarpiu, kai pagal minėtą nuostatą jos įgyvendinimas yra ar buvo draudžiamas?
3. Ar Bendrijos teisė numato specialius reikalavimus, kaip turi būti nustatyta, kuriai mokesčio daliai taikomas EB sutarties 93 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje numatytas draudimas, jeigu kalbama apie finansavimui skirtą mokestį, iš kurio gautos pajamos naudojamos įvairiems tikslams, kurie finansuojami ne tik iš nagrinėjamo mokesčio, bet ir iš kitų šaltinių, ir jeigu ne visiems jiems taikomas EB sutarties 93 straipsnis, kai valstybės narės mokesčių sistema nenumato tokio atskyrimo. Ar tokiu atveju mokesčio dalis, skirta finansuoti pagalbos priemonę, kuriai taikomas EB sutarties 93 straipsnis, turi būti nustatoma vertinimo būdu pagal finansavimui skirto mokesčio nustatymo datą, ar remiantis vėliau gautais duomenimis apie visas iš finansavimo mokesčių gautas pajamas ir išlaidas, patirtas siekiant įvairių tikslų?“
IV – Vertinimas
A – Preliminarios pastabos
19. Iš pirmiau išdėstytų aplinkybių aišku, kad abiejose bylose kalbama apie valstybės pagalbą EB 87 straipsnio 1 dalies prasme. Byloje C‑174/02 ( Streekgewest ) ši pagalba yra išimtinis atleidimas nuo bendrojo mokesčio už atliekas. Byloje C‑175/02 ( Pape ) kalbama apie iš trąšų perviršio mokesčio gautų pajamų finansuojamą pagalbą pervežti trąšas.
20. Be to, nors abiejų bylų atvejais apie įstatymus ir juose numatytas pagalbos priemones buvo pranešta Komisijai, jie įsigaliojo anksčiau nei ši institucija priėmė sprendimą dėl tų pagalbos priemonių suderinamumo su bendrąja rinka. Dar vienas abiem šioms byloms bendras dalykas yra tas, kad vėliau Komisija nagrinėjamas pagalbos priemones pripažino suderinamomis su bendrąja rinka.
21. Ir Streekgewest, ir F. J. Pape tvirtina neturėję mokėti atitinkamai atliekų ar trąšų perviršio mokesčių. Šiuo požiūriu jie remiasi EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniu sakiniu. Jie mano: kadangi valstybė narė Nyderlandai nesilaikė įsipareigojimų pagal šią nuostatą, o jie, kaip apmokestinamieji asmenys, yra suinteresuoti teisingu šios nuostatos taikymu, iš to išplaukia, jog vadovaujantis Teisingumo Teismo praktika(7) kyla pareiga grąžinti jų sumokėtus mokesčius.
22. Nors šiose dviejose pagrindinėse bylose Hoge Raad
pateikti klausimai nevienodi, jie turi bendrą elementą, nes susiję su trimis EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio aiškinimo aspektais bei jo taikymu nacionalinėje teisės sistemoje.
23. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia dėl:
1)	pagalbos priemonės finansavimo būdo. Konkrečiai kalbama apie tai, kad svarbiausia nustatyti, ar ir kokiomis sąlygomis mokesčių rinkimą galima laikyti pagalbos priemonės įgyvendinimu, jog ir patiems mokesčiams visiškai ar iš dalies būtų taikoma EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinta išlyga „standstill“
su visais iš jos išplaukiančiais padariniais;
2)	asmenų grupės nacionaliniu lygiu, kurie suinteresuoti tiesioginiu EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio veikimu;
3)	vėlesnio Komisijos sprendimo, pripažįstančio pagalbą suderinamą su bendrąja rinka, poveikio anksčiau atliktiems neteisėtiems valstybės narės veiksmams.
24. Prieš pradėdamas nagrinėti šiuos klausimus, norėčiau pateikti keletą pastabų.
25. Materialinės teisės požiūriu EB 88 straipsnio 3 dalies tikslas – išvengti konkurencijos iškraipymo, kylančio dėl valstybės pagalbos, suteiktos vienašaliais ir pernelyg ankstyvais valstybių narių veiksmais. Atsižvelgiant į tai, ši nuostata įpareigoja valstybes nares iš anksto pranešti Komisijai apie numatomas pagalbos priemones, kad ši pritartų arba joms, arba jų pakeitimams. Todėl pagalba, suteikta iš anksto Komisijai nepranešus arba jau pranešus, bet dėl kurios ji dar nepriėmė sprendimo, yra neteisėta.
26. Todėl pripažinus, jog valstybės narės veiksmai yra neteisėti, dėl pernelyg ankstyvo ir neteisėto pagalbos suteikimo atsiradęs konkurencijos iškraipymas turi būti panaikintas ex tunc .
27. Vadovaujantis nusistovėjusia ir neseniai dar kartą patvirtinta Teisingumo Teismo praktika(8), tai yra taikoma ir tuo atveju, kai vėliau Komisija pripažįsta pagalbą suderinamą su bendrąja rinka. Šį klausimą dar aptarsiu 57–59 punktuose.
28. Savo išvadoje byloje Gil Insurance ir kt .(9) pažymėjau, kad EB sutartyje numatyti du konkurencijos iškraipymo būdai, kuriuos reikia aiškiai atskirti ratione materiae.
EB sutarties 96 ir 97 straipsniuose nustatyta procedūra susijusi su
iškraipymais, atsiradusiais dėl valstybių narių priimtų įstatymų ir kitų teisės aktų, įskaitant ir mokestines priemones. EB 87–89 straipsniai susiję su procedūra, skirta konkurencijos iškraipymams, kuriuos sukelia valstybių narių pagalbos priemonės. Šios dvi procedūros turi esminių skirtumų, t. y. skiriasi valstybių narių pareigos ir Komisijos kompetencija. Tai dar viena priežastis, kodėl reikia tiksliai apibrėžti kiekvienos šių procedūrų taikymo sritį.
29. EB sutartyje numatytas Bendrijos kompetencijos apribojimas pagalbos priemonių ir nacionalinių mokestinių priemonių srityje yra ypač griežtas tuo atveju, kai pagalba suteikiama kaip atleidimas nuo specialiųjų mokesčių arba bendrųjų ar sektoriaus rinkliavų. Jeigu Komisija nustato, kad nagrinėjamas išimtinis atleidimas nuo bendrojo ar sektoriaus mokesčio yra pagalba, dėl jos iškreiptai konkurencijai bendrojoje rinkoje panaikinti skirtos priemonės pirmiausia turi būti nukreiptos į šią specialią pagalbą. Jos negali daryti poveikio nacionalinio mokesčių įstatymų leidėjo kompetencijai. Komisija gali pasinaudoti EB 87 ir 88 straipsniais suteikiama kompetencija tik tuomet, kai bendrųjų nacionalinės mokesčių teisės aktų turinys ar jų taikymas apima specifinius valstybės pagalbos elementus, ir kai ji ketina imtis priemonių prieš juos.
30. Daugelyje Teisingumo Teismo sprendimų, tarp jų ir keliuose neseniai priimtuose(10), buvo nagrinėjamas ryšys tarp mokesčių ir privalomųjų mokėjimų bei specialiosios pagalbos. EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio taikymo prasme, konkrečiai kalbant, pateiktas klausimas, ar ir jei taip, kokiomis aplinkybėmis pažeidžiant šią nuostatą per anksti suteikta neteisėta pagalba daro poveikį mokesčiams, kuriais ji finansuojama. Kitaip tariant, kokios pasekmės nacionaliniam įstatymų leidėjui mokesčių ir privalomų mokėjimų srityje gali kilti pritaikius EB 87 ir 88 straipsnius?
31. Atsakydamas į šį klausimą nenagrinėsiu atvejų, kai valstybės pagalba finansuojama mokesčiais ir privalomaisiais mokėjimais, kurie savaime pažeidžia kitas Sutarties nuostatas, kaip antai EB 25 ir 90 straipsnius(11), nes šiose bylose klausimas dėl mokesčių teisėtumo nebuvo keliamas.
1. Ryšys tarp pareigos mokėti mokesčius ir privalomuosius mokėjimus bei neteisėtos valstybės pagalbos
32. Tiems atvejams, kuriems Teisingumo Teismas pripažino tokį ryšį tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos, būdingi tokie požymiai:
– tiesioginis ir nepertraukiamas ryšys tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos priemonės.
Šis ryšys yra abipusis, t. y. sustabdžius pagalbą, (iš dalies) nesurenkamas ir mokestis, ir atvirkščiai – nerenkant mokesčio, pagalba netenka savo specialaus finansavimo šaltinio,
– mokestis renkamas iš apmokestinamųjų asmenų, kurie su pagalbos gavėjais yra susiję ekonomiškai arba su jais konkuruoja. Kaip Teisingumo Teismas patvirtino sprendime Van Calster ir kt . (sujungtos bylos C‑261/01 ir C‑262/01, 49 punktas), tokiais atvejais, kai reikia nuolat įvertinti bendrą mokesčio ir pagalbos priemonės poveikį, pagalbos negalima vertinti neatsižvelgiant į jos finansavimo būdo sukeliamus padarinius(12) . Iš tikrųjų
apmokestinamų asmenų ekonominei ir konkurencinei padėčiai, palyginti su pagalbos gavėjais, gali būti daromas dvejopas poveikis. Šie apmokestinamieji asmenys ne tik negauna pagalbos, bet ir turi finansuoti jų konkurentams suteikiamą pagalbą.
33. Tais atvejais, kai Teisingumo Teismas pripažino tokį vientisą ryšį, aišku, kad beveik visada nacionalinė valdymo praktika buvo susijusi su sektoriuose ar sektoriaus dalyje renkamais mokesčiais(13), iš kurių gautos pajamos skiriamos tam tikroms įmonėms arba specialiai veiklai šio sektoriaus ar jo dalies viduje.
34. Į pateiktą klausimą, ar tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos yra tiesioginis bei nenutrūkstamas ryšys, reikia atsakyti nagrinėjant kiekvieną atvejį ir atsižvelgiant į atitinkamų teisės aktų sąvokas, jų formuluotes, taikymo praktiką ir ekonominį taikymo kontekstą.
35. Tokį ryšį įrodo šie kriterijai:
– kiek nagrinėjamą pagalbą finansuoja pajamos iš mokesčio ir todėl nuo jo priklauso,
– kiek pajamos iš mokesčio skiriamos išskirtinai specialiajai pagalbai finansuoti,
– ar ryšys tarp pajamų iš mokesčio ir jų tikslinės paskirties finansuoti pagalbą
pagal atitinkamas nuostatas yra privalomas,
– kiek ir kaip šis mokesčio ir pagalbos priemonės derinys veikia konkurencijos sąlygas atitinkamame sektoriuje, jo dalyje ar atitinkamas įmones.
36. Tais atvejais, kai pagalbą finansuoja vien pajamos iš nagrinėjamo mokesčio, kai šis mokestis skirtas tik finansuoti pagalbos priemonę, ir šis ryšys nustatomas iš atitinkamų teisės aktų bei bendras mokesčio ir pagalbos poveikis turi reikšmingų padarinių jų konkurencijai nagrinėjamame sektoriuje, galima pripažinti, jog egzistuoja tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys.
37. Priešingai, tais atvejais, kai galutinę pajamų iš mokesčio paskirtį turi įvertinti kompetentingos nacionalinės valdžios institucijos, pagalbą tik iš dalies finansuoja
mokestis, pajamos iš mokesčio naudojamos ir kitiems tikslams, o ne tik nagrinėjamai pagalbai, ir mokestis nebūtinai renkamas sektoriuje, kuriam skirta pagalbos priemonė, tas tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys yra ne toks akivaizdus.
38. Tai, kas pirmiau išdėstyta, atitinka ir minėtus sprendimus Van Calster ir kt . bei Enirisorse .
39. Pirmoje byloje buvo nagrinėjami teisės aktai, kuriais įsteigtas specialus fondas kovai su epizootija; jis taip rūpinasi gyvulių higiena, sveikata ir kokybės pagerinimu. Šis fondas buvo finansuojamas iš privalomųjų įnašų, renkamų iš visų gamyboje dalyvaujančių ūkio subjektų, t. y. gyvulių augintojų, gyvulių vežėjų, mėsos apdorojimo, perdirbimo ir prekybos arba didmeninę prekybą vykdančių įmonių. Pagalba, suteikta finansuoti gyvūnų higienos ir sveikatos pagerinimo priemones, daugiausia naudos atnešė gyvulių augintojams, t. y. pirminiams gamintojams.
40. Byloje Enirisorse
buvo nagrinėjamas uosto mokestis už prekių pakrovimą ir iškrovimą. Nors šios pajamos iš mokesčio buvo skirtos valstybės biudžetui, atitinkama mokesčių nuostata aiškiai nustatė, kad du trečdalius pajamų reikia pervesti įmonei, kuri su apmokestintąja susijusi ekonomiškai ir yra (potenciali) jos konkurentė.
41. Abejose bylose buvo nustatyti visi (sprendimas Van Calster ir kt .) arba dauguma (sprendimas Enirisorse ) pirmiau 35–37 punktuose nurodytų kriterijų, iš kurių galima daryti išvadą, jog egzistuoja tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos. Todėl tokiais atvejais, nesilaikius EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio, atsiradusios teisinės pasekmės pagal Bendrijos teisę taip pat taikomos ir mokesčiui, iš kurio gautų pajamų finansuojama pagalba.
42. Tokio tiesioginio ir nenutrūkstamo ryšio tarp mokesčio ir iš jo gaunamų pajamų paskirties finansuoti pagalbą nėra, jeigu nustatyto mokesčio specialiosios paskirties negalima laikyti pagalba, pavyzdžiui, specialaus mokesčio, nustatyto už vandens taršos šalinimą, arba kelių mokesčio, skirto kelių statybai ir priežiūrai.
43. Tokio ryšio nėra ir tada, kai pajamos iš bendrojo ar sektoriaus mokesčio yra skirtos valstybės biudžetui. Praktikoje tai būna įprasti bendrieji ar sektoriniai mokesčiai arba reguliaciniai bendrieji arba sektoriniai mokesčiai, kurie ypač taikomi aplinkos politikos srityje, kaip antai mokesčiai už taršą. Tokiems mokesčiams, kaip ir pirmesniame punkte minėtai specialiosios paskirties mokesčių grupei, kurios paskirtis nėra finansuoti pagalbą, netaikomi EB 87 ir 88 straipsniai.
44. Jeigu, konkrečiai kalbant, pagal sektorių, jo dalį ar veiklos rūšį apibrėžtos apmokestinamųjų asmenų grupės atleidžiamos nuo 42 ir 43 punktuose minėtų mokesčių arba rinkliavų arba jie yra sumažinami, toks atleidimas ar sumažinimas gali būti laikomas pagalba EB 87 straipsnio prasme. 42 punkte nurodytais atvejais tai gali būti atleidimas nuo specialiųjų mokesčių, iš kurių gautos pajamos skiriamos remti tam tikras ekonomines veiklas. Tokie 43 punkte nurodyti
atleidimai arba sumažinimai
gana dažnai taikomi bendriesiems ir sektoriniams mokesčiams.
45. Tačiau tokiais atvejais, priešingai nei Komisija teigė savo rašytinių pastabų 40 ir 42 punktuose byloje C‑174/02, negalima kalbėti apie tiesioginį ir nenutrūkstamą ryšį tarp mokesčio ir jo paskirties finansuoti pagalbą.
Žinoma, gali būti taip, kad mokesčio dydį įmanoma nustatyti pagal jam taikomų atleidimų apimtį, tačiau tai padaryti bei nurodyti, kaip viskas veikia, priskirtina nacionalinio mokesčių įstatymo leidėjo diskrecijai. Be to, net jeigu būtų nustatytas priežastinis ryšys tarp mokesčio dydžio ir atleidimo nuo jo, vis dėlto tik dalis šio mokesčio skiriama „finansuoti“ atleidimą.
Priešingai, atleidimas gali būti pagalba, kuriai „finansuoti“ nereikia padidinti mokesčio tarifo, nuo kurio atleidžiama išimties tvarka. Galiausiai mokesčio veikiama sektoriaus ar jo dalies sritis ir išimčių taikymo sritys paprastai nesutampa, todėl konkurencijos santykiai neiškraipomi du kartus – ir dėl mokesčio, ir dėl pagalbos.
46. Todėl ryšys tarp byloje nagrinėjamų mokesčių ir lengvatinio atleidimo nuo jų neatitinka pirmiau 35 punkte apibrėžtų tiesioginio ir nenutrūkstamo ryšio tarp mokesčio ir pagalbos nustatymo kriterijų, tad negalime pripažinti, kad toks ryšys yra.
47. Iš to, kas pasakyta pirmiau, pritaikius EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinį sakinį galima daryti tokias išvadas:
a)	jei nustatomas nenutrūkstamas ryšys tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos, draudimas įgyvendinti taikytinas ir pagalbai, ir mokesčiui, iš kurio gautų pajamų ji finansuojama;
b)	jeigu tokio ryšio tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos nėra, draudimas įgyvendinti taikytinas tik pagalbai.
48. Pirmu atveju, pažeidus išlygą „standstill“, neteisėtas yra ir per anksti surinktas mokestis, ir per anksti pritaikyta pagalba. Abu turi būti panaikinti ex tunc .
Antru atveju neteisėta tik per anksti pritaikyta pagalba, kuri yra atleidimas nuo mokesčio ar jo sumažinimas. Šiuo atveju vienintelė kompetentingų nacionalinės valdžios institucijų pareiga apribojama vien privilegijuotos padėties panaikinimu atgaline data, kurioje dėl anksčiau suteiktų lengvatų atsidūrė jomis besinaudojančios įmonės. Jos gali pasirinkti, kaip pasiekti šį rezultatą.
49. Dar kartą pažymėsiu, kad tai, kas bus toliau nurodyta, gali būti nereikalinga.
50. Naudojamos pagalbos teikimo sistemos vis dėlto nepakeičia valstybės narės pareigos
visais atvejais, kai su renkamais mokesčiais gali būti susijusi galimybė teikti valstybės pagalbą, pranešti Komisijai ne tik apie pagalbos priemonę, bet ir apie su ja susijusius privalomuosius mokėjimus ar mokesčius, nes pats mokestis gali pažeisti Bendrijos teisę, dėl ko ir su juo susijusi pagalbos priemonė taptų neteisėta. Ir net jeigu taip nėra, kaip matyti iš to, kas pir miau išdėstyta, pagalbą visada reikia vertinti atsižvelgiant į su ja susijusius mokesčių teisės aktus. Todėl pareigą pranešti, kurią Teisingumo Teismas neseniai dar kartą apibrėžė sprendimo Van Calster ir kt.
50 punkte, reikia aiškinti plačiai.
2. Suinteresuotųjų asmenų grupė
51. EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys yra tiesioginio veikimo(14) . Tai reiškia, kad asmenys gali remtis šia nuostata, o nacionalinis teismas prireikus pagal kompetenciją ją taikyti(15) .
52. Tačiau kiekviena valstybė narė savo nacionalinės teisės sistemoje numato kompetentingą teismą ir apibrėžia ieškinių, skirtų apsaugoti iš Bendrijos teisės tiesioginio veikimo kylančių asmens interesus, procesines taisykles, ir
tokios taisyklės negali būti mažiau palankios už tas, kurios taikomos panašiems nacionaliniams ieškiniams, ir kad bet kuriuo atveju dėl jų naudojimasis teisėmis, kurias privalo ginti nacionaliniai teismai, praktiškai netaptų neįmanomas(16) .
53. Daugelyje sprendimų(17) Teisingumo Teismas patvirtino standartinę išvadą, jog nacionaliniai teismai privalo ginti asmens teises, kai nacionalinės valdžios institucijos nesilaiko EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinto tiesiogiai taikomo draudimo įgyvendinti pagalbą; nacionaliniai teismai, pripažinę tokį nesilaikymą, kuriuo asmuo gali remtis, privalo padaryti atitinkamas išvadas vadovaudamiesi nacionaline teise, kiek tai susiję su akto, leidžiančio įgyvendinti tokią pagalbą, galiojimu bei su suteiktos pagalbos grąžinimu.
54. Iš to išplaukia, kad nors suinteresuotuosius asmenis, galinčius remtis EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniu sakiniu, pirmiausia nustato nacionalinė teisė, šios grupės dydis priklauso ir nuo tos nuostatos pažeidimo padarinių
pagal Bendrijos teisę.
55. Todėl apibrėžiant suinteresuotuosius asmenis taip pat reikia nustatyti, ar EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio pažeidimo padariniai taikomi ir mokesčiui, iš kurio gautų pajamų finansuojama atitinkama pagalba.
3. Vėlesnio Komisijos sprendimo padariniai
56. Teisingumo Teismas savo praktikoje visada aiškiai atskyrė skirtingas viena kitą papildančias Komisijos ir nacionalinių teismų vykdomas funkcijas kontroliuojant, ar valstybės narės vykdo pareigas pagal EB 87 ir 88 straipsnius(18) .
57. Komisija privalo kontroliuoti, ar numatoma pagalba suderinama su bendrąja rinka, o nacionalinių teismų veikla grindžiama EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio tiesioginiu veikimu. Ši nuostata yra nacionalinei pagalbai taikomos kontrolės pagrindas(19) . Ją pažeidus per anksti pritaikyta pagalba pripažįstama neteisėta, ir kyla pareiga visas šias pagalbas panaikinti ex tunc .
58. Siekiant užtikrinti naudingą EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio poveikį ir juo saugomus asmens interesus, šios nuostatos pažeidimas negali būti taisomas a posteriori
Komisijai priimant sprendimą, kuriuo atitinkama pagalba pripažįstama suderinama su bendrąja rinka(20) .
B – Byla C‑174/02
59. Šioje byloje pagrindinis procesas susijęs su išankstiniu tam tikrų atleidimų nuo bendrojo reguliacinio mokesčio už atliekas, taikymu. Iš šio mokesčio gautos pajamos buvo skirtos valstybės biudžetui. Nėra nustatytas tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys tarp mokesčio ir jo tikslinės paskirties finansuoti pagalbą. Tokiomis aplinkybėmis reikia atsakyti į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimus.
60. Pirmas klausimas, kuriuo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, kokia asmenų grupė gali remtis EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniu sakiniu, buvo nagrinėjamas 51–55 punktuose. Šios bylos aplinkybėmis
pabrėžiant būtinybę užtikrinti EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio tiesioginio veikimo veiksmingumą reikalaujama, kad suinteresuotieji asmenys EB 88 straipsnio 2 dalies prasme galėtų remtis bent šia nuostata. Turimi minty asmenys, įmonės ir sąjungos, kurių interesams gali pakenkti teikiama pagalba. Tai neturi įtakos aplinkybei, kad vadovaujantis taikytina nacionaline teise šis suinteresuotųjų asmenų ratas gali būti apibrėžtas ir plačiau.
61. Jeigu būtų pripažinta, kad egzistuoja toks nenutrūkstamas ryšys tarp mokesčio už atliekas ir atleidimo nuo mokesčio, kai ne tik atleidimas, kaip pagalba, bet ir pats mokestis patektų į EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio draudimo taikymo sritį, nors, mano manymu, taip nėra, suinteresuotieji asmenys EB 88 straipsnio 2 dalies prasme neišvengiamai būtų laikomi ir šiuo mokesčiu apmokestintais asmenimis.
62. Savo antru klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar tokiu atveju, kuris yra proceso pagrindinėje byloje pagrindas, EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas įgyvendinti taikytinas ir bendriesiems mokesčių teisės aktams, kuriuose išimtinis atleidimas nuo mokesčių numatytas kaip išimtis.
63. Šiuo klausimu Streekgewest, Komisijos ir Nyderlandų vyriausybės nuomonės iš esmės skiriasi.
64. Streekgewest
mano, kad išimtinis atleidimas nuo bendrojo mokesčio savaime sukuria tiesioginį ir nenutrūkstamą ryšį tarp mokesčio ir pagalbos, jog galima tvirtinti, kad juos sieja privalomas ryšys. Iš to išplaukia, jog pritaikius išankstinį ir neteisėtą atleidimą nuo mokesčio, buvo taikomas mokestis už atliekas, kuris visą nagrinėjamą laikotarpį buvo neteisėtas.
65. Komisija pripažįsta, kad bet kuriuo atveju mokestį už atliekas ir atleidimą tikrai sieja privalomas ryšys, nes įvedus atleidimus nuo mokesčių Nyderlandų įstatymų leidėjas padidino mokestį nuo 28,50 NLG iki 29,20 NLG už 1 000 kg atliekų. Šiuo atveju ji kalba apie „susisiekiančių vamzdžių poveikį“. Jos manymu, per anksti pritaikius atleidimą, mokesčio už atliekas rinkimas gali tapti neteisėtas, jeigu yra taikomas 0,70 NLG padidintas tarifas.
66. Nyderlandų vyriausybė nesutinka, kad apskritai tarp mokesčio ir atleidimo, būtent tarp atleidimo ir mokesčio padidinimo 0,70 NLG, egzistuoja bet koks
privalomas ryšys. Iš to išplaukia, kad iš anksto pritaikytas atleidimas nuo mokesčio neturi įtakos mokesčio teisėtumui nagrinėjamu laikotarpiu.
67. Pirmiau 43–46 punktuose jau buvo nurodytos priežastys, kodėl bendrojo mokesčio ir išimtinio atleidimo nuo jo atveju negalima teigti, jog tarp jų yra toks tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys, kad galėtume pripažinti jį privalomuoju.
68. Įvedus tokį bendrą mokestį, kaip antai mokestį už atliekas, logiška numatyti tam tikrais atvejais išimtinio atleidimo galimybę, kuri būtų laikoma pagalba. Tačiau vis dėlto negalima tvirtinti, kad tarp pajamų iš bendro mokesčio ir atleidimo nuo šio mokesčio „finansavimo“ yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys. Tokio ryšio nėra ir tarp mokesčio padidinimo 0,70 NLG bei į valstybės biudžetą dėl atleidimo nuo mokesčio negautų pajamų, kuris nei pagal paskirtis, nei pagal apibrėžimą nėra valstybės pagalba, padengimo. Ar ir kaip dėl išimtinių atleidimų nuo bendrų mokesčių negautas pajamas reikia padengti, paliekama laisvai įvertinti kompetentingam nacionaliniam mokesčių įstatymų leidėjui. Jeigu jis mano, kad toks padengimas reikalingas, gali padidinti visiems apmokestinamiems asmenims taikomą bendrą mokestį.
69. 50 punkte jau buvo nurodyta, kad EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinta pareiga pranešti taip pat taikoma ir pagalbai, ir jos finansavimo būdui. Iš to išplaukia, kad kai pagalba yra išimtinis atleidimas nuo bendrųjų mokesčių, reikia pranešti ir apie atitinkamus mokesčius. Taip yra todėl, kad Komisija, vertindama, ar tai nėra draudžiama valstybės pagalba, privalo atsižvelgti į visas svarbias faktines ir teisines aplinkybes.
70. Pareiga pranešti netrukdo valstybėms narėms taikyti atitinkamo mokesčio, jeigu atitinkamuose teisės aktuose įtvirtinta aiški išlyga dėl atleidimo netaikymo, kol Komisija šiuo klausimu nepriims sprendimo. EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinis sakinys nedraudžia valstybių narių kompetencijos įgyvendinti bendrųjų mokesčių teisės aktų, nes iš tikrųjų jie pagal savo apibrėžimą negali būti laikomi pagalba.
71. Tačiau jeigu vis dėlto valstybė narė nori įgyvendinti bendruosius teisės aktus, kuriuose nėra aiškios išlygos dėl juose numatytų išimtinių atleidimų, iš to išplaukia, kad pritaikius šiuos atleidimus pažeidžiama EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinta išlyga „standstill“. Tokį neteisėtumą reikia ištaisyti atgaline data, kad galutinis rezultatas materialiąja prasme atitiktų situaciją, kai bendrieji mokesčiai būtų renkami netaikant nagrinėjamų išimtinių atleidimų.
72. Taigi reikia pakeisti atleidimą nuo mokesčio, o ne mokestį. Rašytinėse pastabose Komisija atkreipė dėmesį į problemas, susijusias su tuo, kad atgaline data renkami mokesčiai ir kitos rinkliavos gali prieštarauti mokesčių teisės požiūriu ypač svarbiam nacionalinės teisės teisinio saugumo principui. Atsižvelgdama į tai ji pasiūlė keletą galimų šios problemos sprendimo būdų, tarp jų ir vadinamąjį __atvirkščią“ sprendimą, t. y. sumažinti bendrą mokestį iki atleidimo nuo mokesčio lygio.
73. Šiuo klausimu pažymėtina, kad pagal Bendrijos teisę EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje nustatytos teisės normos pažeidimas atitinkamą valstybę narę griežtai įpareigoja ištaisyti šį pažeidimą a posteriori . Kad būtų pasiektas šis rezultatas, nacionalinis teismas privalo nustatyti tvarką.
74. Remiantis tuo, kas išdėstyta, galima daryti tokias išvadas:
– apie pagalbą, kuri yra išimtinis atleidimas nuo bendrųjų mokesčių ar rinkliavų, reikia pranešti kartu su šiuos mokesčius ar rinkliavas reglamentuojančiais mokesčių teisės aktais,
– valstybės narės gali taikyti atitinkamą bendrąjį mokestį ar rinkliavą, jeigu jie įtraukti į teisės aktų nuostatą kaip aiški išlyga netaikyti joje numatytų atleidimų, kol Komisija šiuo klausimu nepriims sprendimo,
– jeigu atleidimas nuo bendrojo mokesčio ar rinkliavos taikomi iki Komisijos sprendimo arba toks atleidimas suderinamas su bendrąja rinka, pažeidžiama EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio nuostata,
– šį pažeidimą reikia panaikinti atgaline data, kad galutinis rezultatas materialiąja prasme atitiktų situaciją, kuri būtų susidariusi, jeigu nagrinėjamos bendrosios nuostatos būtų įgyvendintos netaikant atleidimų,
– tvarką, kaip pasiekti šį rezultatą, nustato nacionalinis teismas.
75. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas taip pat klausia, ar paaiškėjus, kad nagrinėjamą bendrąjį mokestį galima rinkti Komisijai dar nepriėmus sprendimo dėl numatytų atleidimų, esant ryšiui, nors ir nežymiam, tarp
bendrojo mokesčio padidinimo (0,70 NLG) ir išimtinių atleidimų nuo mokesčio, didesnio mokesčio nustatymą galima laikyti nagrinėjamos pagalbos priemonės įgyvendinimu (jo pradžia).
76. Remiantis pirmiau 43–47 punktuose pateiktais argumentais, į šį klausimą reiktų atsakyti neigiamai:
– negalima pripažinti, kad tarp bendrojo mokesčio ir numatytų išimtinių atleidimų finansavimo yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys,
– jeigu iš bendrojo mokesčio gautos pajamos skirtos valstybės biudžetui, nacionalinis įstatymų leidėjas privalo nuspręsti, ar reikia padengti dėl atleidimų į biudžetą negautas pajamas, ir jei taip, tai kaip.
Kadangi tarp nežymaus bendrojo mokesčio padidinimo ir atleidimų nėra tiesioginio ir nenutrūkstamo ryšio, didesnio mokesčio nustatymo negalima laikyti nagrinėjamos pagalbos įgyvendinimu (jo pradžia).
77. Ketvirtas klausimas susijęs su vėliau priimtu sprendimu dėl patvirtinimo. Į šį klausimą jau atsakyta 56–58 punktuose: vėlesnis Komisijos sprendimas, kuriuo pagalbos priemonė, apie kurią buvo pranešta, pripažįstama suderinama su bendrąja rinka, nepanaikina pažeidžiant EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinį sakinį pritaikytos priemonės neteisėtumo.
78. Penktas ir šeštas klausimai pateikti remiantis prielaida, kad bendrasis mokestis, visas ar jo dalis, taip pat patenka į EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinto draudimo įgyvendinti taikymo sritį. Iš atsakymų į antrą ir trečią klausimus matyti, kad taip nėra. Taigi šie klausimai tėra hipotetiniai ir į juos atsakyti nereikia.
C – Byla C‑175/02
79. Savo pirmu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas įgyvendinti taikytinas ne tik pagalbai, bet ir nustatyti mokestį, iš kurio gautos pajamos iš dalies skirtos finansuoti minėtą pagalbą. Jeigu atsakymas į šį klausimą priklauso nuo ryšio tarp finansavimui skirto mokesčio ir pagalbos glaudumo ar kitų aplinkybių, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas norėtų žinoti, kokios yra svarbios aplinkybės šiuo atžvilgiu.
80. Atsakant į šį klausimą galima remtis 32–48 punktuose mano išdėstytais argumentais:
– jeigu tarp mokesčio ir pagalbos, kuriai finansuoti skiriamos iš mokesčio gautos pajamos, yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys, EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas įgyvendinti apima ir pagalbą, ir mokestį,
– tiesioginį ir nenutrūkstamą ryšį tarp mokesčio ir pagalbos
įrodo šie kriterijai:
a) kiek nagrinėjamos pagalbos finansavimas priklauso nuo pajamų, gautų iš mokesčio;
b) kokia pajamų, gautų iš mokesčio, dalis skiriama būtent specialiajai pagalbai finansuoti;
c) ar ryšys tarp pajamų, gautų iš mokesčio, ir jų tikslinės paskirties finansuoti pagalbą yra privalomas pagal taikytiną teisę;
d) kiek ir kaip šis mokesčio ir pagalbos derinys veikia konkurencijos sąlygas atitinkamame sektoriuje, sektoriaus dalyje ar atitinkamas
įmones.
81. Remdamasis teisinėmis ir faktinėmis pagrindinės bylos aplinkybėmis, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pa teikęs teismas turi pats nuspręsti, ar vadovaujantis čia pirmiau pateiktais kriterijais galima nustatyti tokį tiesioginį ir nenutrūkstamą ryšį, jog EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinta „standstill“ išlyga būtų taikoma ne tik pagalbai, bet ir mokesčiui, iš kurio gautų pajamų ji finansuojama.
82. Norėčiau dar kartą pažymėti, kad atsižvelgiant į pagrindinės bylos teisines ir faktines aplinkybes vargu ar galima pripažinti, jog egzistuoja tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys, nes:
– mokesčio, iš kurio gautų pajamų finansuojama pagalba, t. y. perviršio mokesčio, pobūdis yra reguliacinis, nes, inter alia, juo siekiama apriboti apmokestinamųjų trąšų perprodukciją. Todėl privalomasis ryšys tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamų priemonių nėra leistinas. Iš tikrųjų tokiu atveju priemonei finansuoti reikėtų pasitelkti mokestį, iš kurio gaunamos pajamos greičiausiai mažės(21),
– kaip buvo patvirtinta, iš mokesčio gautos pajamos skirtos finansuoti įvairią pagalbą, o pagalba pervežimui tėra viena iš jų,
– kaip pajamos iš mokesčio bus paskirstytos įvairiems tikslams, būtent
nagrinėjamai pagalbai, palikta nuspręsti kompetentingoms valdžios institucijoms.
83. Antras klausimas susijęs su, mano manymu, tariama ir nepagrįsta prielaida, kad EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas apima ne tik pagalbą, bet ir mokestį. Tokiu atveju dėl tiesioginio šios nuostatos veikimo tuo mokesčiu apmokestinti asmenys galėtų teisme užginčyti jo mokėjimą. Todėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas klausia, ar suinteresuotieji asmenys gali teisme pareikalauti grąžinti visą jų sumokėto mokesčio sumą, ar tik tą jo dalį, kuri skirta finansuoti pagalbą tuo laikotarpiu, kai mokestis buvo taikomas iš anksto.
84. Atsakymą į šį klausimą taip pat galima suformuluoti iš 32–48 punktų. Iš tikrųjų pripažinus, kad remiantis faktinėmis ir teisinėmis bylos aplinkybėmis egzistuoja tiesioginis ir nenutrūkstamas mokesčio ir pagalbos ryšys, iš to išplaukia, jog neteisėtai taikoma pagalba reiškia, kad ir visas mokestis yra neteisėtas. Taigi, jeigu būtų nustatytas toks ryšys tarp mokesčio ir pagalbos, suinteresuotieji asmenys galėtų reikalauti grąžinti visą sumokėto mokesčio sumą.
85. Suprantama, kad siūlant taip atsakyti į pirmą klausimą tai reikštų, kad kai pajamos iš mokesčio tik iš dalies skiriamos pagalbai, o jų konkrečios tikslinės paskirties nustatymas priklauso nuo kompetentingos administracinės valdžios institucijos sprendimo, negalima tvirtinti, kad tarp mokesčio ir pagalbos iš tikrųjų yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys.
86. Be to, iš 84 punkte pasiūlyto atsakymo į antrą klausimą išplaukia, kad situacija, kuria grindžiamas trečias klausimas, t. y. draudimas rinkti dalį mokesčio, yra negalima. Nes jeigu tarp mokesčio ir pagalbos yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys, mokesčio ar jo dalies rinkti negalima.
V – Išvada
87. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui į Hoge Raad pateiktus prejudicinius klausimus atsakyti taip.
Byloje C‑174/02 :
1 klausimas
– Siekiant užtikrinti EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio tiesioginio veikimo veiksmingumą būtina, kad šia nuostata galėtų remtis visi suinteresuotieji asmenys EB 88 straipsnio 2 dalies prasme.
– Pripažinus, kad tarp mokesčio už atliekas ir atleidimų nuo jo egzistuoja toks privalomas ryšys, kad į EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtinto draudimo taikymo sritį patektų ne tik atleidimai, bet ir mokestis, juo apmokestinamieji asmenys turėtų būti laikomi suinteresuotaisiais asmenimis EB 88 straipsnio 2 dalies prasme.
2 klausimas
– Pranešant apie pagalbą, kuri yra išimtinis atleidimas nuo bendrųjų mokesčių ar rinkliavų, reikia pranešti ir apie šiuos mokesčius reglamentuojančius mokesčių teisės aktus.
– Valstybės narės gali rinkti nagrinėjamą bendrąjį mokestį ar rinkliavą, jeigu juos reglamentuojančiame teisės akte bus padaryta aiški išlyga netaikyti joje numatytų atleidimų, kol Komisija šiuo klausimu nepriims sprendimo.
– Jeigu taikomas atleidimas nuo bendrojo mokesčio ar rinkliavos Komisijai dar nepriėmus sprendimo apie tokių atleidimų suderinamumą su bendrąja rinka, pažeidžiama EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinio sakinio nuostata.
– Šį pažeidimą, atsiradusį dėl išankstinio atleidimų taikymo, reikia panaikinti atgaline data, kad galutinis rezultatas materialiąja prasme atitiktų situaciją, kuri būtų susidariusi, jeigu nagrinėjamas bendrasis mokestis būtų nustatytas nenumatant galimybės nuo jo atleisti.
– Kaip pasiekti šį rezultatą, sprendžia nacionalinis teismas.
3 klausimas
– Negalima tvirtinti, kad tarp bendrojo mokesčio ir numatyto išimtinio atleidimo finansavimo yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys.
– Jeigu iš bendrojo mokesčio gautos pajamos skirtos valstybės biudžetui, nacionalinis įstatymų leidėjas turi nuspręsti, ar reikia kompensuoti dėl atleidimo į biudžetą neįplaukusias pajamas, ir jeigu taip, tai kokiu būdu.
– Kadangi nustatėme, jog tarp bendrojo mokesčio padidinimo, nors ir nežymaus, ir atleidimų tiesioginio bei nenutrūkstamo ryšio nėra, didesnio mokesčio nustatymo negalima laikyti nagrinėjamos pagalbos priemonės įgyvendinimu (įgyvendinimo pradžia).
4 klausimas
– Vėlesnis Komisijos sprendimas, kuriuo pagalbos priemonė, apie kurią buvo pranešta, paskelbiama suderinama su bendrąja rinka, nepanaikina pažeidžiant EB 88 straipsnio 3 dalies paskutinį sakinį pritaikytos priemonės neteisėtumo.
5 ir 6 klausimai
– Atsižvelgiant į siūlomus atsakymus į antrą ir trečią klausimus, šie klausimai tėra hipotetiniai. Todėl atsakyti į juos nereikia.
Byloje C‑175/02 :
1 klausimas
– Jeigu tarp mokesčio ir pagalbos priemonės, kuriai finansuoti skiriamos iš mokesčio gautos pajamos, yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys, EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas įgyvendinti apima ir pagalbos priemonę, ir mokestį.
– Apie tiesioginio ir nenutrūkstamo ryšio tarp mokesčio ir pagalbos priemonės buvimą galima spręsti pagal šiuos kriterijus:
a) kiek nagrinėjamos pagalbos priemonės finansavimas priklauso nuo iš mokesčio gautų pajamų;
b) kokia iš mokesčio gautų pajamų dalis skiriama finansuoti būtent specialiąją pagalbos priemonę;
c) ar ryšys tarp mokesčio pajamų ir jų tikslinės paskirties pagalbos priemonei finansuoti pagal taikytiną teisę yra privalomas;
d) kiek ir kaip šis mokesčio ir pagalbos priemonės derinys veikia konkurencijos sąlygas atitinkamame sektoriuje, jo dalyje ar atitinkamas
įmones.
– Vadovaudamasis šiais kriterijais, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi pats nustatyti, ar tarp mokesčio ir iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos priemonės yra tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys.
2 klausimas
– Jeigu pritaikius visus atsakyme į pirmą klausimą nurodytus kriterijus nustatomas tiesioginis ir nenutrūkstamas ryšys tarp mokesčio bei iš jo gautų pajamų finansuojamos pagalbos priemonės, suinteresuotieji asmenys gali teisme pareikalauti grąžinti visą jų sumokėto mokesčio sumą.
3 klausimas
– Iš atsakymo į antrą klausimą aišku, kad situacija, kuria grindžiamas šis klausimas, yra negalima. Jeigu tarp mokesčio ir pagalbos priemonės nėra nenutrūkstamo ryšio, EB 88 straipsnio 3 dalies paskutiniame sakinyje įtvirtintas draudimas mokesčiui netaikytinas. O jeigu toks ryšys yra, mokesčio ar jo dalies rinkti negalima.
(1) .
(2)
– Abi bylos nagrinėtos nustačius naują EB sutarties straipsnių nurodymo tvarką. Sprendimuose dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą vis dar pateikiamos nuorodos į EB sutarties 92 (dabar – EB 87 straipsnis) ir 93 straipsnius (dabar – EB 88 straipsnis). Kad būtų aiškiau, visoje išvadoje vadovaujuosi naująja straipsnių numeracija.
(3)
–	OL C 83, 1993, p. 3.
(4)
–	OL C 153, 1994, p. 20.
(5)
–	Kalbama apie kitą to paties įstatymo reglamentuojamą gruntinio vandens mokestį, o ne apie šioje byloje nagrinėjamą mokestį už atliekas ir apie laikiną atleidimą nuo mokesčio už atliekas iškasus dumblą, kurį galima išvalyti.
(6)
– Šio sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą paskutinis sakinys išdėstytas taip: „Tačiau yra aišku, kad nedidelė dalis mokesčio už atliekas (0,70 NLG už atliekų toną) skirta padengti teisės akto 3.1.3 punkte minėtos grąžinimo sistemos („patikslinimų“), nustatytos įstatymo pakeitimu, sukeltus padarinius...“ Sprendime dėl prašymą priimti prejudicinį sprendimą minėti „patikslinimai“ numato „...sugrąžinti sumokėtą mokestį už atliekas visiems asmenims, pateikiantiems perdirbti perdirbimo įmonei dažų arba plastiko atliekas.“
(7)
–	Konkrečiai kalbant, jie remiasi 1991 m. lapkričio 21 d. Sprendimu Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
(C‑354/90, Rink. p. I‑5505) ir 1992 m. gruodžio 16 d. Sprendimu Lornoy ir kt . (C‑17/91, Rink. p. I‑6523). Nacionalinio teismo procese Streekgewest
taip pat nurodė ir 1974 m. liepos 2 d. Sprendimą Italija prieš Komisiją
(173/73, Rink. p. 709).
(8)
–	7 išnašoje minėtas sprendimas Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
ir 2003 m. spalio 21 d. Sprendimas Van Calster ir kt. (C‑261/01 ir C‑262/01, Rink. p. I‑0000).
(9)
–	2003 m. rugsėjo 18 d. Generalinio advokato išvada Gil Insurance ir kt.
(C‑308/01, byla nagrinėjama Teisingumo Teisme, 68–77 punktai).
(10)
–	8 išnašoje minėtas sprendimas Van Calster ir kt.
bei 2003 m. lapkričio 27 d. Sprendimas Enirisorse
(C‑34/01–C‑38/01, Rink. p. I‑0000). Ankstesnėje Teisingumo Teismo praktikoje žr., inter alia, 1973 m. liepos 19 d. Sprendimą Capolongo
(77/72, Rink. p. 611); 7 išnašoje minėtą sprendimą Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon ; 1992 m. kovo 11 d. Sprendimą Compagnie commerciale de l’Ouest ir kt.
(nuo C‑78/90 iki C‑83/90, Rink. p. I‑1847); 1992 m. gruodžio 16 d. Sprendimą Gilbert Demoor ir kt. (C‑144/91 ir C‑145/91, Rink. p. I‑6613) ir 1993 m. spalio 27 d. Sprendimą Scharbatke
(C‑72/92, Rink. p. I‑5509).
(11)
–	Šiuo klausimu taip pat yra nuosekli Teisingumo Teismo praktika. Šiuo klausimu žr. 10 išnašoje nurodytus sprendimus Capolongo
ir Scharbatke
bei 7 išnašoje minėtą sprendimą Lornoy ir kt ., taip pat 1977 m. kovo 22 d. Sprendimą Steinike ir Weinlig
(78/76, Rink. p. 595) ir 2002 m. balandžio 26 d. Sprendimą Nygård
(C‑234/99, Rink. p. I‑3657).
(12)
–	8 išnašoje minėtas sprendimas. Naujesnėje Teisingumo Teismo praktikoje žr. 1970 m. birželio 25 d. Sprendimą Prancūzija prieš Komisiją
(47/69, Rink. p. 487).
(13)
–	Žr. 11 išnašoje minėtus sprendimus.
(14)  –	1964 m. liepos 15 d. Sprendimas Costa (6/64, Rink. p. 1201); 1973 m. gruodžio 11 d. Sprendimas Lorenz (120/73, Rink. p. 1471) ir daugelis vėlesnių sprendimų.
(15)
–	1963 m. vasario 5 d. Sprendimas Van Gend & Loos
(26/62, Rink. p. 3) ir 1978 m. kovo 9 d. Sprendimas Simmenthal (106/77, Rink. p. 629).
(16)
–	Nusistovėjusi Teisingumo Teismo praktika nuo 1976 m. gruodžio 16 d. Sprendimų Rewe
(33/76, Rink. p. 1989) ir Comet
(45/76, Rink. p. 2043), kurie buvo neseniai dar kartą patvirtinti 2003 m. balandžio 10 d. Sprendimu Steffensen (C‑276/01, Rink. p. I‑3735, 60 punktas ir kiti).
(17)
–	Paskutinis pavyzdys yra 10 išnašoje minėtas Sprendimas Erinisorse .
(18) 18  –	Žr., inter alia, 1990 m. vasario 14 d. Sprendimą Prancūzija prieš Komisiją
(C‑301/87, Rink. p. I‑307) ir sprendimą Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
(minėtą 7 išnašoje).
(19) 19  –	Žr., inter alia, 1984 m. spalio 9 d. Sprendimą Heineken
(91/83 ir 127/83, Rink. p. 3435) ir 2000 m. birželio 22 d. Sprendimą Prancūzija prieš Komisiją
(C‑332/98, Rink. p. I‑4833).
(20) 20  –	Žr., inter alia, sprendimą Fédération nationale du commerce extérieur des produits alimentaires ir Syndicat national des négociants et transformateurs de saumon
(minėtą 7 išnašoje), neseniai dar kartą patvirtintą Sprendime Van Calster ir kt.
(minėtas 8 išnašoje, 63 punktas).
(21) 21  –	Pasiekus šio mokesčio tikslą, būtų pagaminama mažiau trąšų, o kartu sumažėtų ir iš mokesčio gaunamos pajamos.