61984C0290
CONCLUSIONI DELL'AVVOCATO GENERALE
CARL OTTO LENZ
del 12 novembre 1985 (
*1
)
Signor Presidente,
signori Giudici,
A.
Il problema centrale sul quale verte il presente procedimento pregiudiziale è il calcolo del valore in dogana delle merci importate nella CEE da paesi terzi. In particolare, si tratta di stabilire se le spese relative al trasporto delle merci suddette nel territorio comunitario debbano essere incluse nel valore in dogana e quali siano i requisiti che deve soddisfare la presentazione « distinta » di dette spese di trasporto qualora esse siano fatturate separatamente dal fornitore.
Gli antefatti della causa principale sono i seguenti:
Tra il luglio e il settembre 1980 la ditta Mainfrucht Obstverwertung GmbH, resistente in cassazione nella causa principale, importava dalla Bulgaria nella Repubblica federale di Germania 28 partite di visciole congelate ed una partita di lamponi surgelati e le metteva in libera pratica nell'ambito del cosiddetto regime doganale senza sdoganamento. I fornitori fatturavano ogni volta il prezzo netto per tonnellata della merce franco frontiera tedesca e le spese del trasporto nel territorio tedesco, dalla frontiera alla sede della Mainfrucht, nella misura di 40 DM (visciole) e 70 DM (lamponi) la tonnellata. Dette spese di trasporto, indicate separatamente, figuravano in parte nelle fatture relative alla merce e in parte in fatture specifiche. Esse dovevano essere pagate ai fornitori e non al vettore.
Lo Hauptzollamt Schweinfurt, ricorrente nella causa principale, accettava inizialmente le dichiarazioni doganali della Mainfrucht con provvedimenti 5 agosto, 4 settembre e 7 ottobre 1980. Tuttavia, con provvedimenti 24 novembre 1980, esso rettificava il valore in dogana ed esigeva il dazio con riguardo alle spese del trasporto intracomunitario. La rettifica era motivata con la considerazione che le spese di trasporto, anche se specificate a parte, non erano verificabili poiché le fatture relative alle spese del trasporto dalla frontiera al luogo di destinazione erano state emesse dai fornitori.
Il Finanzgericht di Monaco di Baviera, adito dalla Mainfrucht dopo un'infruttuosa opposizione, accoglieva il ricorso dichiarando che le spese del trasporto intracomunitario non andavano incluse nel valore in dogana. A suo avviso, le spese predette rientravano, certo, nel valore di transazione in base all'art. 3, n. 3, lett. a), del regolamento del Consiglio 28 maggio 1980, n. 1224, sul valore in dogana delle merci (in prosieguo: « regolamento sul valore in dogana ») (
1
); tuttavia, la loro inclusione nel valore in dogana era subordinata al ricorrere dei presupposti di cui all'art. 15, n. 1, del regolamento suddetto. Poiché per le spese di trasporto dalla frontiera tedesca al luogo di destinazione era stata emessa una fattura specifica, dette spese erano distinte ai sensi della summenzionata disposizione. Da questa disposizione non poteva desumersi che il compratore dovesse produrre documenti verificabili circa le spese di trasporto effettivamente addebitate dal fornitore. L'art. 15, n. 2, lett. a), del regolamento sul valore in dogana non poteva applicarsi poiché valeva soltanto per il caso in cui le spese di trasporto presentate distintamente si riferissero ad un itinerario in parte esterno e in parte interno al territorio doganale della Comunità. Il fatto che le. spese del trasporto intracomunitario fossero state presentate distintamente, a norma dell'art. 15, n. 1, del regolamento sul valore in dogana, non significava però che il loro importo dovesse essere preso in considerazione senza alcuna verifica ai fini dello sdoganamento. A questo proposito occorreva basarsi non sui dati forniti dal debitore del tributo o indicati nei documenti da lui prodotti, ma sui dati effettivi. Secondo il parere di una camera dell'industria e del commercio, alla quale il Finanzgericht si era rivolto, le spese di trasporto dichiarate dalla Mainfrucht rientravano nei limiti della normalità.
Avverso la citata sentenza del Finanzgericht di Monaco di Baviera lo Hauptzollamt proponeva ricorso per cassazione (Revision) dinanzi al Bundesfinanzhof, deducendo in sostanza quanto segue:
Il termine « distinte » (« getrennt ausgewiesen ») di cui all'art. 15, n. 1, del regolamento sul valore in dogana significa che non basta dichiarare come spese di trasporto un determinato importo, ma dette spese devono essere comprovate con la produzione di documenti verificabili. Diversamente, il valore in dogana sarebbe determinato in definitiva dal venditore attraverso la formale compilazione della fattura e sarebbe troppo facilmente manipolabile. Il Bundesfinanzhof, per poter risolvere questa controversia, ha chiesto in via pregiudiziale alla Corte di giustizia delle Comunità europee di pronunziarsi sulle seguenti questioni:
« 1.
a)
Se, nel caso in cui il compratore nazionale paghi al venditore straniero, oltre il prezzo delle merce, in base ad una fattura separata, un particolare importo per “ spese di trasporto all'interno della Comunità ”il valore di transazione ai sensi dell'art. 3, n. 1, del regolamento (CEE) n. 1224/80 comprenda ambedue gli importi.
b)
In caso di soluzione affermativa della questione sub a), se tale importo vada rettificato alle condizioni di cui all'art. 15 del regolamento n. 1224/80, per poter valere quale valore in dogana.
2.
In caso di soluzione affermativa della questione sub 1 :
a)
Se l'art. 15, n. 2, lett. a), del regolamento n. 1224/80 sia applicabile qualora l'interessato abbia dichiarato soltanto spese di trasporto che si riferiscono unicamente al trasporto all'interno della Comunità.
b)
In caso di soluzione affermativa della questione sub a), se, in caso di trasporto continuato ai sensi dell'art. 15, n. 2, lett. a), del regolamento n. 1224/80, la detrazione delle spese di trasporto relative, in base alle fatture, ai tratti situati all'interno della Comunità, contemplata ai fini della determinazione del valore in dogana, presupponga che l'interessato, a norma dell'art. 15, n. 1, del regolamento n. 1224/80, presenti separatamente le spese complessive del trasporto continuato.
In caso di soluzione affermativa di questa questione: se ai fini di tale presentazione sia sufficiente che l'interessato quantifichi separatamente dette spese di trasporto o se sia necessario che l'interessato giustifichi le spese effettivamente sostenute per il trasporto continuato mediante produzione di documenti controllabili.
Qualora sia necessaria tale giustificazione, quali requisiti essa debba avere; se le autorità doganali possano rinunciarvi qualora la giustificazione non sia possibile per l'interessato a causa del comportamento del proprio fornitore. »
B.
A questo proposito esporrò innanzitutto le considerazioni svolte dal giudice di rinvio, poi il punto di vista dei partecipanti al procedimento dinanzi alla Corte di giustizia e infine la mia opinione sulle singole questioni.
1.
1.
Il Bundesfinanzhof rileva innanzitutto che a tenore dell'art. 3, n. 1, del regolamento sul valore in dogana il valore del negozio è il « prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci allorché sono vendute per l'esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità ». Esso è il « pagamento totale ( ... ) per le merci importate » e comprende « la totalità dei pagamenti eseguiti ( ... ) come condizioni della vendita delle merci importate, dal compratore al venditore ». Per la determinazione del valore del negozio dovrebbe pertanto essere indifferente il fatto che i pagamenti vengano effettuati dal compratore al venditore in un'unica soluzione o siano frazionati, in base ad una o a più fatture, e che queste debbano essere pagate per la merce oppure per altre prestazioni del venditore relative alla merce. Di conseguenza, nella fattispecie il valore di transazione dovrebbe comprendere, oltre al prezzo vero e proprio della merce, anche i pagamenti designati come spese del trasporto in territorio tedesco.
Se ciò è esatto, si pone l'ulteriore questione se detto valore sia senz'altro il valore in dogana oppure debba essere previamente rettificato dato che, a norma dell'art. 15 del regolamento, il valore in dogana non comprende determinate spese di trasporto.
Per il caso in cui sia lecito detrarre le spese del trasporto intracomunitário a norma dell'art. 15, il Bundesfinanzhof formula la questione 2.a) sull'applicabilità dell'art. 15, n. 2, nel caso di specie, in cui la Mainfrucht ha prodotto fatture relative solo al trasporto intracomunitário e non anche al tratto fino alla frontiera tedesca. Nella fattispecie le merci importate sono state spedite con lo stesso modo di trasporto fino ad un punto situato al di là del luogo d'introduzione nel territorio doganale della Comunità; orbene, questo caso è per l'appunto contemplato dall'art. 15, n. 2, la cui applicazione non dovrebbe dipendere dal modo in cui l'interessato dichiara le spese di trasporto.
Per il caso in cui l'art. 15, n. 2, si applichi nella fattispecie, il Bundesfinanzhof chiede, con la questione 2.b), se la possibilità di detrarre le spese del trasporto intracomunitário dal prezzo della merce presupponga che dette spese siano presentate separatamente. È vero che siffatto obbligo è stabilito solo dall'art. 15, n. 1, ma esso dovrebbe valere analogamente per l'ipotesi contemplata dall'art. 15, n. 2.
Pertanto, il Bundesfinanzhof è incline a ritenere che, nonostante la diversità dei termini usati nell'art. 15 [nella versione tedesca è impiegata, nel n. 1, la parola «ausgewiesen » (presentate) e nel n. 2 il termine « nachgewiesen » (provate) ], l'interessato debba sempre dimostrare, con la produzione di documenti verificabili, l'esattezza delle spese di trasporto presentate separatamente, anche quando esibisca fatture relative alle sole spese del trasporto intracomunitario. Diversamente, l'interessato, limitandosi a presentare distintamente il prezzo della merce e le spese di trasporto, potrebbe arbitrariamente detrarre dal prezzo della merce un importo qualsiasi ed imputarlo alle spese del trasporto intracomunitario onde ridurre il valore in dogana.
Per evitare questo rischio non basta riconoscere alle autorità doganali — come ha fatto il Finanzgericht — il potere di controllare l'esattezza dell'importo delle spese del trasporto intracomunitario distintamente presentate dall'interessato raffrontandolo con le spese usuali: infatti, possono essere detratte solo le spese effettivamente sostenute.
Se ci si basa sul presupposto che l'interessato debba dimostrare l'esattezza delle spese del trasporto intracomunitário mediante documenti verificabili, si pone la questione se le autorità comunitarie possano limitarsi all'accertamento della plausibilità delle spese di trasporto quando l'interessato, in mancanza della collaborazione del fornitore, non sia in grado di documentarle con maggiore precisione.
2.
A proposito delle questioni pregiudiziali del Bundesfinanzhof la Mainfrucht e la Commissione delle Comunità europee hanno presentato osservazioni sostanzialmente concordanti fra loro, che si possono così riassumere:
a)
A parere di entrambe, la questione 1.a) — cioè se le spese del trasporto intracomunitário vadano incluse nel valore in dogana o nel valore del negozio — dev'essere risolta in senso negativo, tenuto conto della genesi del regolamento sul valore in dogana e in base all'interpretazione sistematica.
Dalla motivazione del regolamento emerge che esso è stato emanato allo scopo di trasporre nell'ordinamento comunitario l'accordo per l'attuazione dell'art. VII dell'Accordo generale sulle tariffe doganali e sul commercio (GATT) (
2
). In base all'art. 8, n. 2, di detto accordo d'attuazione, gli Stati firmatari hanno solo il potere di includere nel valore in dogana le spese del trasporto delle merci importate fino al porto o al luogo dell'importazione. Pertanto, la Comunità non può adottare disposizioni che prescrivano anche l'inclusione delle spese del trasporto intracomunitario nel valore in dogana.
Questo punto di vista è corroborato — sempre secondo la Mainfrucht e la Commissione — dall'interpretazione sistematica del regolamento sul valore in dogana. L'art. 3 non dispone in nessuna delle sue parti che le spese del trasporto intracomunitário sono comprese nel valore del negozio, ma si limita a rinviare all'art. 8, che riguarda le spese del trasporto all'esterno della Comunità. Nell'art. 3, n. 3, è precisato che il prezzo effettivamente pagato o da pagare è « il. pagamento totale effettuato o da effettuare ( ... ) per le merci importate ». Ciò non significa affatto che le spese del trasporto comunitario eventualmente pagate dal compratore al venditore rientrino nel prezzo suddetto.
Dall'art. 15 del regolamento sul valore in dogana si desume che le spese del trasporto intracomunitário non sono incluse nel valore in dogana né quando siano presentate distintamente (n. 1) né qualora debbano essere calcolate proporzionalmente rispetto alle spese complessive di trasporto (n. 2).
In definitiva, la Mainfrucht e la Commissione propongono quindi la soluzione negativa per la questione l.a).
b)
Sebbene le altre questioni del Bundesfinanzhof siano state formulate solo per il caso in cui la questione l.a) fosse risolta in senso affermativo, i partecipanti al procedimento si soffermano anche su di esse.
A proposito della questione l.b) — se il valore del negozio debba essere rettificato qualora comprenda le spese del trasporto intracomunitário — la Mainfrucht sostiene che il prezzo « franco frontiera », il quale comprende già le spese del trasporto extracomunitario, non dev'essere rettificato in base all'art. 15, poiché le spese del trasporto intracomunitario non fanno parte del valore in dogana e non devono pertanto essere aggiunte a detto prezzo. L'art. 15 può valere solo per il caso in cui sia stato pattuito un prezzo che comprenda, oltre al prezzo della merce, il corrispettivo di servizi prestati al di là del luogo di introduzione della merce nel territorio doganale della Comunità, come ad esempio le spese del trasporto intracomunitario.
La Commissione assume che soltanto qualora si rifiutino di accettare la ripartizione, nelle fatture prodotte dall'importatore, tra il prezzo della merce e le spese del trasporto intracomunitario e ritengano che l'importo complessivo da lui pagato costituisca un prezzo franco domicilio le autorità doganali possono detrarre le spese del trasporto intracomunitario dall'importo complessivo a norma dell'art. 15 per determinare il valore in dogana della merce. Tuttavia, detta detrazione può effettuarsi solo quando le spese suddette siano riconoscibili come tali e possano essere distinte dal prezzo della merce.
e)
Relativamente alla questione 2.a) — se l'art. 15, n. 2, lett. a), del regolamento sul valore in dogana si applichi qualora l'interessato si sia limitato a presentare spese di trasporto che si riferiscono unicamente al trasporto intracomunitario — la Mainfrucht osserva che l'art. 15, n. 2, non può trovare applicazione nella fattispecie poiché presuppone che le spese del trasporto intracomunitario non siano distinte ai sensi dell'art. 15, n. 1. Orbene, dall'ordinanza di rinvio emerge che dette spese sono state presentate distintamente.
Anche per la Commissione l'art. 15, n. 2, non si può applicare nella fattispecie, dato il difetto dei presupposti da esso stabiliti. La suddetta disposizione fornisce alle persone che partecipano alle operazioni doganali regole generali che consentono loro di calcolare il valore in dogana in taluni casi tipici. Dette regole si riferiscono però soltanto all'ipotesi in cui dalla distinta menzione delle spese di trasporto non sia possibile evincere gli importi che riguardano il trasporto extracomunitario e, rispettivamente, il trasporto intracomunitario. In tale ipotesi l'importo complessivo va ripartito in proporzione alla distanza percorsa all'interno e all'esterno del territorio comunitario.
d)
Quanto alla prima parte della questione 2.b) — se, in caso di trasporto continuato, la detrazione delle spese di trasporto relative, in base alle fatture, al tratto intracomunitario, contemplata ai fini della determinazione del valore in dogana, presupponga che l'interessato presenti separatamente le spese complessive del trasporto continuato — la Mainfrucht sostiene che, secondo la lettera dell'art. 15, n. 1, del regolamento sul valore in dogana, devono essere presentate distintamente solo le spese del trasporto intracomunitario e non le spese di trasporto complessive. Pertanto, la questione va risolta in senso negativo.
e)
A proposito della seconda parte della questione 2.b) — se ai fini di detta presentazione sia sufficiente che l'interessato quantifichi separatamente dette spese di trasporto o se sia necessario che egli giustifichi le spese effettivamente sostenute per il trasporto continuato mediante produzione di documenti controllabili — la Mainfrucht rileva come l'art. 15, n. 1, si limiti a prescrivere che le spese del trasporto intracomunitario siano « distinte » dal prezzo della merce, il che significa che dette spese devono essere indicate in un documento separato. Ciò è confermato anche dalla versione inglese del regolamento. Di conseguenza, dall'art. 15, n. 1, non si può desumere che per la sua applicazione si debbano produrre documenti verificabili. Tali documenti devono essere esibiti soltanto nell'ambito dell'art. 15, n. 2, il quale prescrive uria « giustificazione ».
La Commissione condivide anche su questo punto l'opinione della Mainfrucht. Ritiene eccessivo considerare soddisfatte le condizioni stabilite dall'art. 15, n. 1, soltanto qualora le spese del trasporto all'interno della Comunità siano formalmente comprovate con documenti specifici la cui esattezza e la cui autenticità siano fuori dubbio. Nella versione tedesca della suddetta disposizione il termine « Ausweis » (presentazione) non significa « förmlich nachgewiesen » (formalmente provate). Dal codice del valore in dogana emerge che detto termine non significa altro che « distinguibile », « identificabile come elemento separato del costo ». La condizione di cui all'art. 15, n. 1, è soddisfatta quando le spese di cui trattasi siano menzionate a parte nella fattura. Inoltre, nel regolamento sul valore in dogana il termine « Nachweis » (prova) è usato solo là dove si prescrive non solo la menzione separata, ma anche una prova concreta e attendibile, ad esempio nell'art. 15, n. 2, lett. a).
f)
Circa la terza parte della questione 2.a) — quali condizioni debbano essere soddisfatte per la prova delle spese di trasporto e se le autorità doganali possano rinunciare a detta prova qualora l'interessato non possa produrla a causa del comportamento del fornitore — la Mainfrucht sottolinea che il regolamento sul valore in dogana ha lo scopo di « favorire il commercio mondiale, instaurando un sistema equo, uniforme e neutro ( ... ) che escluda l'impiego di valori in dogana arbitrari o fittizi ». Pertanto, il valore in dogana dev'essere « stabilito secondo criteri compatibili con la pratica commerciale ».
Perché questi scopi fondamentali non siano compromessi occorre che non vengano imposte, in materia di prova, condizioni più rigorose di quelle che possono venire soddisfatte nella prassi commerciale. Pertanto le prove devono sempre essere quelle che l'importatore può produrre da solo, senza dover eventualmente ricorrere alla collaborazione del venditore o del vettore.
Peraltro, le istruzioni dell'amministrazione doganale tedesca in tema di prova delle spese complessive di trasporto non sono, in pratica, applicate coerentemente. Infatti, la suddetta amministrazione ha emanato, nel novembre 1982, un ordine di servizio che prescrive di rinunciare ad esigere documenti controllabili quando la misura delle spese del trasporto intracomunitario dichiarate non superi 1,80 DM il chilometro.
Per la Mainfrucht non è chiaro il motivo per cui non è possibile dichiarare spese di trasporto all'interno della Comunità superiori all'importo forfettario di 1,80 DM/km senza dover produrre specifici documenti probanti.
L'interpretazione da essa difesa sarebbe peraltro corroborata dall'art. 10 del regolamento sul valore in dogana, che si riferisce a documenti e informazioni di cui l'interessato disponga direttamente.
Secondo la Commissione, gli uffici doganali non sono obbligati ad accettare senza alcun controllo le somme dichiarate e i documenti probatori prodotti relativamente alle spese del trasporto intracomunitario: poiché il diritto comunitario tace su questo punto, spetta alle autorità nazionali verificare l'esattezza dei dati forniti dall'importatore. La Commissione si richiama alla sentenza della Corte 14 febbraio 1980 (
3
) relativa all'interpretazione dell'art. 8 del regolamento del Consiglio 27 giugno 1968, n. 803 (
4
), redatto in termini analoghi a quelli dell'art. 15 del regolamento sul valore in dogana. Secondo detta sentenza, le fatture presentate devono essere esaminate in base a criteri obiettivi ed accettate quando le somme dichiarate corrispondano alle spese usuali di prestazioni del genere.
g)
A proposito della quarta parte della questione 2.b) — se le autorità doganali possano rinunciare ad esigere la prova delle spese di trasporto qualora l'interessato non possa produrle a causa del comportamento del fornitore — la Mainfrucht sostiene che dalla motivazione del regolamento sul valore in dogana emerge che in un caso del genere le autorità doganali non solo non possono, ma devono rinunciare ad esigere detta prova.
h)
Infine la Commissione riferisce il punto di vista dell'amministrazione doganale tedesca. Secondo detta amministrazione, all'atto della dichiarazione del valore in dogana l'interessato deve rispondere dell'esattezza dei dazi forniti, ma non può farlo poiché, non essendo al corrente dei calcoli effettuati dal venditore nei paesi del blocco orientale, conosce solo le spese di trasporto fatturate, non le spese di trasporto effettive dalla frontiera. Poiché le imprese dei paesi del blocco orientale non sarebbero tenute ad effettuare i calcoli secondo le regole dell'economia di mercato, nemmeno le tariffe nazionali usuali fornirebbero indicazioni circa le spese effettive. Siccome il valore in dogana non dovrebbe essere manipolato mediante fatture proforma del genere, queste non sarebbero, in via di principio, idonee a costituire mezzi di prova. In mancanza di indicazioni valide e quindi « distinte », le spese suddette non potrebbero pertanto essere detratte dal valore in dogana.
La Commissione rileva che il problema è stato più volte discusso nell'ambito del comitato per il valore in dogana, istituito in base all'art. 17 del regolamento sul valore in dogana, ma in quella sede le autorità doganali tedesche hanno tenacemente difeso, da sole, la propria tesi. La Commissione, al pari degli altri Stati membri, persiste nel ritenere che lo scopo dell'art. 15 (detrazione delle spese del trasporto intracomunitario dal valore in dogana) sia compromesso dalla prassi amministrativa consistente nell'aprioristico rifiuto di prendere in considerazione fatture relative a spese di trasporto interno indiscutibilmente pagate.
i)
Rispondendo a taluni quesiti della Corte, il ministero federale delle finanze, interveniente nella causa principale, ha affermato che l'ordine di servizio — emanato solo dopo l'inizio della causa suddetta — relativo all'accettazione, in base a criteri forfettari, della dichiarazione delle spese del trasporto intracomunitário era inteso a tener conto della prassi, prevalente negli altri Stati membri, di accettare, senza esigere prove, detta dichiarazione purché le spese non siano manifestamente troppo elevate o purché esse corrispondano alle tariffe nazionali abitualmente praticate in materia di trasporto. Qualora l'amministrazione doganale tedesca avesse continuato, in generale, ad esigere la prova delle spese di trasporto effettivamente calcolate in ogni singolo caso, ciò avrebbe potuto determinare distorsioni della concorrenza e sviamenti di traffico.
Le autorità amministrative tedesche interessate alla presente causa non hanno presentato osservazioni alla Corte. Nemmeno il governo federale si è pronunziato sulla controversia.
j)
In conclusione, i partecipanti al procedimento hanno suggerito alla Corte di risolvere come segue le questioni sollevate dal Bundesfinanzhof:
La Mainfrucht
« Nel caso in cui il compratore nazionale paghi al venditore straniero, oltre al prezzo della merce, una somma specifica per “ spese di trasporto all'interno della Comunità ”, in base ad una fattura separata, il valore di transazione ai sensi dell'art. 3, n. 1, del regolamento (CEE) n. 1224/80 comprende non entrambe le somme, ma soltanto il prezzo della merce corrisposto dal compratore al venditore, escluse le spese del trasporto intracomunitario fatturate separatamente. »
La Commissione
« 1)
Le spese del trasporto delle merci importate dalla frontiera della Comunità al luogo di consegna nel territorio nazionale non devono essere incluse nel valore in dogana.
2)
Qualora il prezzo effettivamente pagato o da pagare comprenda dette spese, esse sono “ distinte’*** ai sensi dell'art. 15, n. 1, del regolamento (CEE) n. 1224/80 se figurano nelle relative fatture come un elemento di costo distinto dal prezzo della merce.
3)
Il controllo dell'esattezza delle somme dichiarate in proposito spetta agli uffici competenti degli Stati membri, i quali, nell'esercizio di questa competenza, devono tener conto dello scopo del regolamento (CEE) n. 1224/80. La prassi amministrativa costante di non accettare a priori fatture come quelle presentate nella fattispecie è incompatibile con lo scopo suddetto e in particolare con quello dell'art. 15, n. 1, dello stesso regolamento ».
II.
Premetterò alle mie osservazioni sulle questioni in esame una considerazione fatta dalla Commissione nell'ambito della causa 183/85, anch'essa relativa ad una domanda di pronunzia pregiudiziale proposta dal Bundesfinanzhof circa il valore in dogana:
« La presente causa dimostra come l'applicazione di un'opera normativa, elaborata con gran cura da esperti, a fatti semplici e frequenti della vita quotidiana possa talvolta presentare grandi difficoltà ».
Dette difficoltà possono essere dovute al fatto che il regolamento sul valore in dogana, sebbene sia in certa misura redatto, negli artt. da 3 a 7, secondo criteri sistematici, contiene un certo numero di disposizioni singole che, come in particolare l'art. 15 di cui qui si discute, non sono più immediatamente comprensibili in base soltanto alla loro lettera.
1.
Punto centrale della domanda di pronunzia pregiudiziale proposta dal Bundesfinanzhof è la questione se, nel caso in cui il compratore nazionale paghi al venditore straniero, oltre al prezzo della merce, una somma specifica per le spese del trasporto intracomunitario, in base a una fattura separata, il valore del negozio ai sensi dell'art. 3, n. 1, del regolamento sul valore in dogana comprenda entrambe le somme.
L'art. 3, n. 1, del regolamento sul valore in dogana recita:
« Il valore in dogana delle merci importate, determinato a norma del presente articolo, è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci allorché sono vendute per l'esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità, dopo rettifica conformemente all'articolo 8 ( ... ) ».
L'art. 3, n. 3, lett. a), definisce il prezzo effettivamente pagato o da pagare come segue:
« Il prezzo effettivamente pagato o da pagare è il pagamento totale effettuato o da effettuare da parte del compratore al venditore, o a beneficio di quest'ultimo, per le merci importate ».
Questa definizione è stata integrata dal regolamento del Consiglio n. 3193/80 (
5
) con la frase seguente:
«(...) e comprende la totalità dei pagamenti eseguiti o da eseguire, come condizione della vendita delle merci importate, dal compratore al venditore o dal compratore a una terza persona per soddisfare un'obbligazione del venditore ».
Sebbene il Bundesfinanzhof, nella motivazione dell'ordinanza di rinvio, si sia basato anche su detta frase e l'abbia citata letteralmente, essa non può essere presa in considerazione nel caso presente, poiché il predetto regolamento di modifica è entrato in vigore, in questa parte, solo il 1° gennaio 1981, e quindi non aveva rilievo al momento dell'importazione di cui trattasi e della determinazione del valore in dogana.
L'art. 8 del regolamento sul valore in dogana — menzionato nel succitato art. 3, n. 1 — a norma del quale il valore del negozio dev'essere eventualmente rettificato per poter essere considerato valore in dogana, stabilisce, nel n. 1, quanto segue:
« Per determinare il valore in dogana a norma dell'art. 3, si addizionano al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate:
(...)
e)
i)
le spese di trasporto e di assicurazione delle merci importate ( ... )
fino al luogo di introduzione delle merci nel territorio doganale della Comunità ».
Dalle disposizioni or ora citate emerge inequivocabilmente che, in via di principio, le spese del trasporto intracomunitario non vanno incluse nel valore in dogana. Nel caso della vendita della merce per l'esportazione nel territorio doganale della Comunità il valore del negozio comprende il pagamento totale effettuato o da effettuare da parte del compratore al venditore per la merce importata. Detto valore dev'essere tuttavia rettificato a norma dell'art. 8, ad esempio qualora la somma pagata per la merce importata non comprenda le spese del trasporto fino al luogo d'introduzione nel territorio doganale della Comunità, cioè il luogo in cui si trova il primo ufficio doganale [art. 14, n. 1, lett. c]. Pertanto, già dalla lettera dell'art. 3 del regolamento sul valore in dogana emerge che deve essere considerata valore in dogana la somma complessiva pagata per la merce importata nel luogo della sua introduzione nel territorio doganale della Comunità. L'art. 8 dello stesso regolamento lo conferma. Infatti, qualora nel prezzo della merce non siano ancora comprese le spese del trasporto fino al luogo d'introduzione nel territorio doganale della Comunità, dette spese devono essere aggiunte al valore del negozio nel determinare il valore in dogana. Ne consegue necessariamente, a contrario, che le spese relative al trasporto dal luogo d'introduzione nel territorio doganale della Comunità al luogo di destinazione della merce non rientrano nel valore in dogana.
Questa interpretazione del regolamento sul valore in dogana è peraltro corroborata dalla genesi dello stesso.
Dalla motivazione del regolamento emerge infatti che esso è stato emanato per conformare la normativa comunitaria in materia di valore in dogana all'« Accordo relativo all'attuazione dell'art. VII dell'accordo generale sulle tariffe doganali e il commercio » (
6
), stipulato nell'ambito del GATT. Nel presente contesto non rileva il se l'accordo suddetto (codice del valore in dogana) possa avere efficacia diretta nella Comunità (
7
). Quello che è certo, invece, è che il codice del valore in dogana, accettato dalla CEE, può fornire utili indicazioni circa l'interpretazione del regolamento sul valore in dogana.
Dette indicazioni sono chiaramente nel senso che le spese del trasporto nel territorio nazionale o nel territorio comunitario non vanno incluse nel valore in dogana.
Il codice del valore in dogana contempla vari metodi di calcolo, ma di questi ci interessa qui soltanto il metodo per ottenere il valore in dogana dal valore del negozio descritto negli artt. 1 e 8. Anche nel codice suddetto il valore del negozio viene definito come « il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci allorché esse sono vendute per l'esportazione a destinazione del paese d'importazione, dopo rettifica conformemente alle disposizioni dell'art. 8 ». L'art. 8, n. 2, autorizza gli Stati contraenti ad includere per intero o parzialmente nel valore in dogana determinate spese, in quanto dispone:
« Nell'elaborare la propria legislazione in materia, ciascuna parte prenderà disposizioni per includere nel valore in dogana, o escludere da esso, in tutto o in parte, i seguenti elementi:
a)
spese di trasporto delle merci importate fino al porto o luogo d'importazione ».
Gli stati contraenti sono pertanto liberi di includere nel valore in dogana le spese del trasporto fino al porto o al luogo dell'importazione, ma non sono tenuti a farlo. Dal codice del valore in dogana si desume pertanto, a contrario, che le spese del trasporto nel territorio dello stato contraente importatore non possono essere incluse nel valore in dogana.
Questa conclusione trova conferma nella nota interpretativa relativa all'art. 1, la quale costituisce parte integrante del codice del valore in dogana (allegato I) e così recita:
« Il valore in dogana non comprenderà le spese o i costi qui di seguito indicati, purché essi siano distinti dal prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate :
(...)
b)
costo del trasporto dopo l'importazione;
( ... ) ».
La citata nota interpretativa è rispecchiata dall'art. 15 del regolamento sul valore in dogana, che così recita nel n. 1 :
« Il valore in dogana delle merci importate non include le spese di trasporto dopo l'importazione nel territorio doganale della Comunità, a condizione che tali spese siano distinte dal prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate ».
Di conseguenza, in relazione alla questione 1.a) del Bundesfinanzhof si può affermare che le « spese del trasporto all'interno della Comunità » presentate distintamente, in quanto fatturate separatamente dal prezzo della merce, non sono comprese nel valore del negozio ai sensi dell'art. 3, n. 1, del regolamento sul valore in dogana e, pertanto, nemmeno nel valore in dogana.
2.
Sebbene il Bundesfinanzhof abbia sollevato la questione delle condizioni stabilite dall'art. 15, n. 1, del regolamento sul valore in dogana relativamente alla presentazione distinta delle spese del trasporto intracomunitário solo nel contesto dell'esame dell'art. 15, n. 2, occorre affrontare subito questo problema.
Già dall'interpretazione letterale dell'art. 15 emerge che per la presentazione « distinta » (getrennter Ausweis) ai sensi del n. 1 valgono condizioni meno rigorose rispetto alla « giustificazione » (Nachweis) di cui all'art. 2. A questo proposito, il legislatore comunitario ha usato intenzionalmente — e non solo nella versione tedesca del regolamento — due diverse nozioni.
Il motivo dell'uso di nozioni diverse emerge, anche in questo caso, dal codice del valore in dogana. Infatti i termini « getrennter Ausweis » sono così resi nelle versioni francese e inglese della nota relativa all'art. 1 :
« La valeur en douane ne comprendra pas les frais ou coûts ci-après, à la condition qu'ils soient distincts du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises importées ».
« The customs value shall not include the following charges or costs, provided that they are distinguished from the price actually paid or payable for the imported goods ».
Pertanto, con l'uso del termine « distinto » non si esige altro che gli elementi di costo di cui trattasi possano essere distinti dal prezzo d'acquisto, cioè che siano identificabili come parti separate del costo.
Alla stessa conclusione è pervenuto anche il comitato tecnico per la valutazione in dogana, costituito a norma dell'art. 18, n. 2, del codice del valore in dogana. Infatti, in un suo parere, detto organo ha dichiarato che i dazi e i tributi riscossi dal paese importatore devono sempre essere considerati « distinti » poiché, « per natura », sono distinguibili dal prezzo effettivamente pagato. Il comitato tecnico si è espresso in questi termini:
« Étant donné que, par définition, il est possible d'établir une distinction entre les droits et taxes du pays d'importation et le prix effectivement payé ou à payer, ces droits et taxes ne font pas partie de la valeur en douane ».
« Since the duties and taxes of the country of importation are by their nature distinguishable from the price actually paid or payable, they do not form part of the customs value ».
Esso era pervenuto a questo risultato in un caso in cui i dazi e i tributi del paese importatore non erano indicati a parte nella fattura, ma erano compresi nel prezzo pagato, e l'importatore non ne aveva nemmeno chiesto la detrazione.
Se quindi per la presentazione « distinta »è sufficiente che le spese di cui trattasi siano computabili separatamente, deve a maggior ragione bastare che il prezzo della merce importata e le spese del trasporto intracomunitário siano menzionati separatamente l'uno dalle altre.
Ciò non vuol dire che gli uffici doganali debbano accettare senza alcuna verifica le cifre dichiarate e i documenti prodotti relativamente alle spese del trasporto nel territorio nazionale. Come ha giustamente rilevato la Commissione, detti uffici hanno naturalmente il potere e il dovere di accertare se, e in quale misura, le spese dichiarate rispondano al vero. A questo proposito, dall'art. 2, n. 4, lett. g), del regolamento sul valore in dogana, letto congiuntamente al sesto punto della motivazione dello stesso, si evince il principio generale, valido al di là della sfera di applicazione immediata del regolamento, che il valore in dogana non può essere basato su dati arbitrari o fittizi. Si tratta comunque di una questione generale relativa all'applicazione del diritto, che finora non è stata disciplinata dal diritto comunitario e che pertanto rientra nella competenza delle autorità nazionali.
Tuttavia, già il fatto che — secondo la sentenza della Corte 14 febbraio 1980 nella causa 84/79 (
8
) — per quanto riguarda la giustificazione della differenza tra il prezzo « franco destinazione » e il prezzo « franco frontiera » ai sensi dell'art. 15, n. 2, lett. b), possano ammettersi, come mezzi di prova, « dichiarazioni fatte a posteriori dal fornitore o dal suo agente, quando tali dichiarazioni forniscano indicazioni degne di fede sulla situazione dei prezzi al momento dell'importazione », deve indicare alle autorità nazionali che esse non possono stabilire per la presentazione «distinta » le stesse condizioni che valgono per la «giustificazione ».
3.
Per quanto riguarda le restanti questioni del Bundesfinanzhof posso essere breve, giacché sono state sollevate solo per l'ipotesi di soluzione affermativa della questione 1.a).
a)
Sulla questione 1.b): rettifica del valore del negozio qualora esso comprenda le spese del trasporto intracomunitário.
La soluzione dev'essere negativa. Il valore del negozio determinato a norma dell'art. 3 del regolamento sul valore in dogana non può essere rettificato in relazione all'importo delle spese del trasporto intracomunitário poiché, a priori, non comprende dette spese.
b)
Sulla questione 2.a): applicabilità dell'art. 15, n. 2, lett. a), del regolamento sul valore in dogana nel caso in cui solo le spese del trasporto intracomunitário siano presentate distintamente.
Anche questa questione va risolta in senso negativo, poiché il problema con essa sollevato non ricade sotto la disciplina dell'art. 15, n. 2, del predetto regolamento.
L'art. 15, n. 2, lett. a), prescrive le modalità della ripartizione delle spese relative all'intero trasporto tra il percorso extracomunitario e quello intracomunitario. Poiché il trattamento delle spese del trasporto intracomunitário presentate separatamente è già disciplinato dall'art. 15, n. 1, l'art. 15, n. 2, lett. a), può riferirsi soltanto al caso in cui l'importatore abbia pagato l'intero trasporto, ma non abbia dichiarato separatamente le spese del trasporto intracomunitario.
c)
Da quanto ho detto deriva direttamente la soluzione della prima parte della questione 2.b), cioè se in caso di trasporto continuato ai sensi dell'art. 15, n. 2, lett. a), debbano essere presentate separatamente le spese dell'intero trasporto. La soluzione dev'essere affermativa, giacché l'art. 15, n. 2, leu. a), disciplina per l'appunto la ripartizione dell'importo complessivo delle spese di trasporto tra il percorso intracomunitario e il tratto extracomunitario. Occorre tuttavia rilevare che detta disposizione non trova applicazione qualora le spese del trasporto intracomunitário siano già state presentate distintamente a norma dell'art. 15, n. 1.
d)
La seconda parte della questione 2.b), relativa ai connotati della suddetta presentazione distinta, può essere risolta in senso affermativo in base alle considerazioni che ho esposto prima, sub 2), a proposito del termine « distinte ». Va però osservato che detta questione si riferisce alla ripartizione delle spese complessive del trasporto, ipotesi che non ricorre nella fattispecie.
e)
Dal risultato dell'esame delle questioni che precedono deriva anche la soluzione della terza e della quarta parte della questione 2.b), vale a dire quali condizioni debba soddisfare la prova delle spese complessive del trasporto continuato e se le autorità doganali possano rinunciare ad esigere detta prova quando l'interessato non possa produrla a causa del comportamento del fornitore. Siccome non si può esigere la prova specifica delle spese complessive di trasporto, ma è necessaria solo la loro presentazione distinta, vale, mutatis mutandis, quanto ho detto sub 2) a proposito dei connotati della presentazione « distinta ».
4.
La conclusione che le spese del trasporto intracomunitario non possono essere incluse né nel valore del negozio né nel valore in dogana è corroborata da altre considerazioni. L'art. 15, n. 2, leu. b), sebbene includa in via di principio nel valore in dogana le spese del trasporto intracomunitario per quanto riguarda le merci fatturate ad un prezzo unico franco destinazione, ne consente la detrazione qualora sia dimostrato all'ufficio doganale che il prezzo franco frontiera sarebbe inferiore al prezzo unico franco destinazione.
Inoltre, per il caso in cui il trasporto sia effettuato gratuitamente o con un mezzo del compratore, l'art. 15, n. 2, leu. e), dispone semplicemente che si devono includere nel valore in dogana le spese del trasporto fino al luogo d'introduzione nel territorio doganale della Comunità, calcolate in base alla tariffa di regola applicata per lo stesso modo di trasporto. Nemmeno in tale ipotesi, quindi, le spese del trasporto intracomunitario vanno incluse nel valore in dogana, come la Corte ha confermato nella già citata sentenza 14 febbraio 1980. Essa ha infatti dichiarato, fra l'altro, quanto segue:
« Il giudice nazionale deve tuttavia tener conto della finalità della disposizione comunitaria, che è quella di consentire, al momento della determinazione del valore in dogana, la deduzione dal prezzo dei costi di trasporto nel territorio doganale della Comunità, effettivamente compresi nel prezzo unico, e soltanto di questi costi ».
Detta sentenza, che si riferisce ancora al vecchio regolamento n. 803/68 sul valore in dogana, può essere considerata calzante al caso di specie, data l'analogia esistente tra le disposizioni pertinenti.
Sotto un profilo generale va infine osservato come sarebbe difficilmente giustificabile la riscossione di un dazio sulle spese del trasporto intracomunitario, cioè su di una prestazione effettuata in territorio comunitario. Ciò potrebbe provocare discriminazioni tra gli operatori economici nella Comunità, giacché la stessa merce sarebbe assoggettata ad un tributo di entità diversa a seconda della distanza fra il luogo di destinazione e quello dell'introduzione nel territorio doganale della Comunità.
Detta riscossione sarebbe inoltre in contrasto con il principio generale della parità di trattamento e con il settimo punto della motivazione del regolamento n. 803/68 sul valore in dogana, il quale è stato sostituito con il regolamento n. 1224/80 al solo scopo di adeguare il diritto comunitario al codice del valore in dogana, non per abolire principi fondamentali della Comunità, come quello della parità di trattamento degli operatori economici.
Poiché, a tenore dell'art. 14, n. 1, lett. c), il luogo di destinazione nel territorio doganale della Comunità è, per le merci trasportate su strada, il luogo ove si trova il primo ufficio doganale, la merce verrebbe ad essere gravata da tributi tanto più onerosi quanto maggiore è la distanza del luogo di destinazione da detto ufficio doganale. Mi sembra inconcepibile che su di una merce originaria, come nella fattispecie, della Bulgaria si debba riscuotere un maggior dazio per il solo motivo che essa è destinata non ad un acquirente residente in Baviera, presso la frontiera della Comunità, ma ad un compratore residente in Bretagna o in Danimarca.
C.
In definitiva, suggerisco alla Corte di risolvere come segue le questioni sollevate dal Bundesfinanzhof:
1)
Le spese relative al trasporto della merce importata dalla frontiera della Comunità al luogo di consegna nella Comunità non vanno incluse nel valore in dogana.
2)
Qualora il prezzo effettivamente pagato o da pagare da parte del compratore comprenda dette spese, queste sono « distinte » ai sensi dell'art. 15, n. 1, del regolamento n. 1224/80 se sono indicate nelle relative fatture come un elemento di costo separato dal prezzo della merce.
3)
Il controllo dell'esattezza delle somme indicate a questo proposito rientra nella competenza delle autorità degli Stati membri.
(
*1
)	Traduzione dal tedesco.
(
1
)	GU 1980, L 134, pag. 1.
(
2
)	Si veda la decisione del Consiglio 10 dicembre 1979 n. 80/271, CU 1980, L 71, pag. 1, pag. 107 seguenti; l'accordo e indicato in prosieguo come « codice del valore in dogana ».
(
3
)	Sentenza 14 febbraio 1980 nella causa 84/79, R. Meyer-Uetze KG/Hauptzollamt Bad Reichenhall, Racc. 1980, pag. 291.
(
4
)	GU L 148, pag. 6.
(
5
)	GU 1980, L 333, pag. 1.
(
6
)	GU L 71, 1980, pag. 107.
(
7
)	Si vedano a questo proposito le sentenze 16 marzo 1983 nella causa 266/81, (SIOT)/Ministero italiano delle finanze, (Racc. 1983, pag. 731) e nelle cause riunite 267 a 269/81, Amministrazione delle finanze dello Stato/SPI e SAMI (Racc. 1983, pag. 801).
(
8
)	Si veda la noia 3. Detta sentenza, relativa all'art. 8, n. 2, del regolamento n. 803/68 sul valore in dogana (GU 1968, L 148, pag. 6), può valere anche per l'interpretazione dell'art. 15 n. 2, lett. c), del regolamento n. 1224/80, data l'analogia fra le due disposizioni.