62001C0212
CONCLUSÕES DA ADVOGADA-GERAL
CHRISTINE STIX-HACKL
apresentadas em 30 de Janeiro de 2003 (
1
)
I — Introdução
1.
As questões prejudiciais em ambos os processos, objecto destas conclusões apensas, submetidas ao Tribunal de Justiça pelo Landesgericht de Innsbruck e pelo VAT and Duties Tribunal, London Tribunal Centre, dizem respeito ao âmbito de aplicação da isenção fiscal para «prestações de serviços de assistência», prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios — sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (a seguir «Sexta Directiva»).
2.
O processo C-212/01 trata, em concreto, da verificação da existência, ou não, de invalidez de um candidato a uma pensão, realizada por um perito médico encarregado por um tribunal ou por um organismo de seguro de pensão. O processo C-307/01 trata-se de uma série de actividades médicas, efectuadas a pedido de entidades patronais ou de organismos de seguro de pensão ou que têm por objecto a passagem de atestados médicos e relatórios, através dos quais deve ser verificado o estado de saúde ou o preenchimento de condições para certos direitos.
3.
Ambos os processos levantam, em especial, questões quanto ao alcance do acórdão de 14 de Setembro de 2000 (
2
) no processo D., no qual o Tribunal de Justiça decidiu que a determinação, através de análises biológicas, da afinidade genética entre indivíduos não cai sob a alçada do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva.
II — Enquadramento jurídico
A — Direito comunitário
4.
O artigo 13.°, A, n.° 1, da Sexta Directiva estabelece a isenção de determinadas «actividades de interesse geral» do imposto sobre o valor acrescentado.
5.
O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva prevê:
«1.
Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados-Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
[...]
c)
as prestações de serviços de assistência efectuadas no âmbito do exercício das actividades médicas e paramédicas, tal como são definidas pelo Estado-Membro em causa.»
B — Direito nacional
1) No processo C-212/01
6.
Na Áustria, a isenção para profissões médicas está regulada no § 6, primeiro parágrafo, da Umsatzsteuergesetz (lei relativa ao imposto sobre o volume de negócios, UstG). Esta disposição tem, a este respeito, o seguinte enunciado:
«De entre os volumes de negócios incluídos no § 1, primeiro parágrafo, primeira linha, estão isentos: [...] 19) Os volumes de negócios resultantes da actividade de médico, de dentista, de psicoterapeuta, de parteira, assim como as profissões liberais, na acepção do § 52, quarto parágrafo, da Lei Federal BGBl n.° 102/1961, alterada por BGBl n.° 872/1992 e do § 7, terceiro parágrafo, da Lei Federal BGBl n.° 460/1992; estão também isentas as prestações realizadas por associações a favor dos seus membros, quando estes têm as profissões acima referidas, na medida em que essas prestações sejam directamente utilizadas para a realização dos volumes de negócios isentos, ao abrigo desta disposição, do pagamento do imposto e que as associações apenas exijam aos seus membros o reembolso preciso da parte das despesas comuns que a cada um corresponde;
[...]»
2) No processo C-307/01
7.
Nos termos do n.° 1, alínea a), do Grupo 7 «Health and welfare» do Anexo 9 do Value Added Tax Act 1994 (lei de 1994 relativa ao imposto sobre o valor acrescentado), as prestações isentas de IVA, ao abrigo da Section 31 do Act, abrangem:
«1.
As prestações de serviços efectuadas por uma pessoa inscrita ou registada num dos seguintes registos:
a)
o registo dos médicos [...];»
8.
Além disso, quanto a esta disposição, a nota (2) precisa:
«(2)
O parágrafo [...] (a) [...] do n.° 1 inclui as prestações de serviços efectuadas por uma pessoa não inscrita ou registada em qualquer dos registos [...] especificados (neste parágrafo) caso esses serviços sejam integralmente prestados ou directamente supervisionados por uma pessoa registada ou inscrita nos referidos termos.»
III — Factos, tramitação processual e questões prejudiciais
A — No processo C-212/01
9.
As questões prejudiciais no processo C-212/01 foram suscitadas no contexto de um litígio perante o Landesgericht Innsbruck, decidindo como «Arbeits- und Sozialgericht», no qual, entretanto, devido ao falecimento da demandante no processo principal, Margarete Unterpertinger, resta apenas decidir sobre as despesas do processo.
10.
Inicialmente, o objecto do processo era uma acção da demandante contra uma decisão de indeferimento do Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter (organismo de previdência dos trabalhadores por conta de outrem, a seguir «demandado»). Cabia ao Landesgericht Innsbruck, decidindo como «Arbeits- und Sozialgericht», determinar se o demandado devia conceder à demandante uma pensão de invalidez no montante legal, com efeitos a partir de 1 de Agosto de 1999.
11.
Perante o tribunal, o demandado sustentou que existem no mercado de trabalho, globalmente considerado, uma série de profissões que ainda poderiam ser executadas pela demandante. A demandante alegou que estava inválida, no sentido da lei.
12.
Para analisar as alegações das partes, o órgão jurisdicional de reenvio ordenou, em 3 de Abril de 2000, a elaboração de diversos exames periciais de natureza médica.
13.
Após a apresentação destes exames, a demandante morreu subitamente, pelo que o órgão jurisdicional de reenvio declarou a suspensão do processo.
14.
O objecto do litígio são apenas as despesas do processo. Enquanto partes processuais permanecem, no que respeita ao restante objecto processual, o demandado, bem como o perito.
15.
Este perito médico, nomeado pelo Landesgericht Innsbruck, decidindo como «Arbeits- und Sozialgericht», especialista em psiquiatria e neurologia, cobrou o IVA pelas suas operações de peritagem.
16.
Na audiência de discussão, o demandado que, por força do § 77 da Arbeits-und Sozialgerichtsgesetz (lei austríaca dos tribunais do trabalho e sociais), tem de suportar os honorários dos peritos, suscitou objecções à nota de honorários apresentada pelo perito, quanto à parte em que eram requeridos 20% de imposto sobre o valor acrescentado. À excepção desta importância, foram aceites todos os montantes da nota de honorários, tanto no que respeita à sua justificação como ao seu quantitativo. Os honorários do perito foram, entretanto, pagos sem IVA.
17.
O tribunal notificou as partes de que, em relação ao montante adicional, correspondente a 20% de IVA, decidiria por escrito. A este propósito, foi então proferido este pedido de decisão prejudicial.
18.
Nos termos da Gebührenanspruchsgesetz (lei austríaca relativa aos honorários), um perito tem igualmente direito ao reembolso do imposto sobre o volume de negócios que incide sobre os seus honorários, quando e na medida em que as suas prestações estejam sujeitas a esse imposto.
19.
Assim, coloca-se ao órgão jurisdicional de reenvio a questão de saber se os serviços médicos prestados pelos peritos estão ou não isentos do pagamento do imposto sobre o volume de negócios.
20.
Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, do teor do § 6, primeiro parágrafo, n.° 19, da Umsatzsteuergesetz austríaca não resulta claro se os exames médicos cujo objectivo é determinar ou excluir a invalidez, a incapacidade para o trabalho ou para angariar meios de subsistência são também abrangidos por esta isenção. Aquele órgão afirma que a referida disposição representa, apesar do seu enunciado diferente, a transposição para o direito austríaco do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva e deve, por isso, ser objecto de uma interpretação conforme à directiva.
21.
Assim, por despacho de 9 de Maio de 2001, o Landesgericht Innsbruck, decidindo como «Arbeits- und Sozialgericht», submeteu ao Tribunal de Justiça, nos termos do artigo 234.° CE, as seguintes questões prejudiciais:
«1)
Deve o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, ser interpretado no sentido de que a isenção de pagamento do imposto sobre o volume de negócios, prevista na lei, não abrange as actividades médicas que consistem na verificação da existência, ou não, de invalidez de um candidato a uma pensão?
2)
Deve o acórdão de 14 de Setembro de 2000 do Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, no processo C-384/98, ser interpretado no sentido de que os diagnósticos médicos e as conclusões dos relatórios periciais que neles se baseiam para determinar a invalidez ou a incapacidade para o trabalho não se enquadram no âmbito de aplicação da disposição referida na questão 1), quer o perito médico tenha ou não sido encarregado por um tribunal ou por um organismo de seguros de pensão?»
B — No processo C-307/01
22.
O Dr. d'Ambrumenil é médico generalista. Nesta qualidade, trabalhou primeiro no National Health Service e, até 1997, atendeu doentes no seu consultório privado. Além disso, trabalhou frequentemente como perito médico junto dos tribunais e também como mediador (mediator) e árbitro (arbitrator).
23.
Em 1994, o Dr. d'Ambrumenil fundou uma sociedade de responsabilidade limitada, a Dispute Resolution Services Limited (a seguir «DRS»), a qual — com excepção de actividades menores, sem relação com o trabalho clínico ou jurídico — abrange actualmente o essencial do conjunto das suas actividades profissionais.
24.
Estas actividades profissionais abrangem a prestação de uma série de serviços como a realização de exames médicos e testes, além da passagem de atestados médicos.
25.
Por carta de 29 de Setembro de 1997, foi comunicada ao Dr. d'Ambrumenil uma decisão dos Commissioners of Customs and Excise, nos termos da qual alguns dos serviços prestados por ele e/ou pela DRS são abrangidos pelo n.° 1, alínea a), do Grupo 7, do Anexo 9, do Value Added Tax Act e, por isso, estão isentos de imposto sobre o valor acrescentado.
26.
No processo principal, há que decidir sobre o recurso interposto pelo Dr. d'Ambrumenil e pela DRS (
3
) desta decisão. Está em causa a correcta aplicação do IVA relativo a alguns serviços. Enquanto o Dr. d'Ambrumenil e a DRS afirmam que os referidos serviços constituem prestações sujeitas a IVA, os Commissioners of Customs and Excise — recorridos no processo principal — afirmam que estes serviços estão isentos de IVA, nos termos do Value Added Tax Act, que transpôs o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva.
27.
Relativamente a alguns dos serviços em causa, o litígio foi solucionado por urna decisão judicial ou por acordo das partes. No que respeita às restantes actividades médicas, o órgão jurisdicional de reenvio tem dúvidas quanto à interpretação correcta do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva. No despacho de reenvio, descreve estas actividades como se segue:
—
Exame médico de pessoas a pedido da entidade patronal. Esta prestação de serviços consiste num exame físico e/ou psicológico de um potencial empregado realizado a pedido da potencial entidade patronal e pode incluir a resposta a um questionário-tipo. No âmbito deste exame, o médico não pode prescrever um tratamento ao potencial empregado ou dar-lhe conselhos relativos ao seu estado de saúde. Pode acontecer que o potencial empregado seja um actual ou antigo doente do Dr. d'Ambrumenil, por ele tratado ou aconselhado no passado; pode também acontecer que os referidos empregados potenciais não sejam antigos ou actuais doentes do Dr. d'Ambrumenil.
—
Exame médico de pessoas realizado a pedido de companhias de seguros. Esta prestação de serviços consiste num exame físico e/ou psicológico do potencial segurado no âmbito de um seguro de saúde permanente ou de um seguro de vida, e pode incluir a resposta a um questionário-tipo. Não abrange a prescrição de tratamento médico ao potencial segurado nem o aconselhamento relativamente ao seu estado de saúde. E possível que em determinados casos o potencial segurado seja um doente actual ou antigo do Dr. d'Ambrumenil ao qual este já teve ocasião de prestar cuidados médicos ou de dar conselhos no passado; pode igualmente acontecer que o potencial segurado não seja nem tenha sido doente do referido médico.
—
Exames efectuados com outros objectivos. Esta prestação de serviços inclui as colheitas de sangue ou de outras amostras corporais para detectar a presença de vírus, infecções ou outras doenças, incluindo, em especial, o vírus HIV. Estes exames são efectuados em nome e no interesse das entidades patronais ou companhias de seguros e podem ou não respeitar a doentes actuais ou antigos do Dr. d'Ambrume-nil.
—
Atestados médicos. Trata-se de atestados médicos relativos ao estado de saúde, por exemplo, à aptidão para viajar, passados a pedido de particulares que podem ou não ser doentes actuais ou antigos do Dr. d'Ambrume-nil. Esta prestação de serviços envolve os conhecimentos clínicos do Dr. d'Ambrumenil e pode implicar um exame físico ou psicológico.
—
Atestados relativos ao estado de saúde de uma pessoa para outras finalidades, tais como pensões de guerra. Esta prestação de serviços implica, por exemplo, atestar, para prova do direito a uma pensão de guerra, que um indivíduo sofre de sintomas resultantes de ferimentos sofridos durante o serviço militar. Implica normalmente um exame físico da pessoa, que pode ou não ser doente do Dr. d'Ambrumenil, mas não compreende o tratamento dos sintomas.
—
Relatórios médicos relativos a danos corporais. Trata-se da elaboração de relatórios de peritagem médica relativos a questões de responsabilidade e à avaliação do dano causado a pessoas que pretendam propor uma acção em juízo. Esta prestação envolve os conhecimentos médicos do Dr. d'Ambrumenil em matéria de avaliação da causa, extensão e prognóstico do dano, e pode implicar o exame do potencial demandante. Não inclui o tratamento do estado de saúde do eventual demandante.
—
Relatórios médicos relativos a negligência médica. Trata-se da elaboração de relatórios de peritagem médica para pessoas que pretendam propor uma acção judicial por negligência médica. Pressupõe a utilização da experiência médica para apreciar a causa, extensão e prognóstico da lesão, a responsabilidade e calcular a indemnização pelo dano, e pode incluir o exame da pessoa, embora normalmente isso não suceda. Não implica qualquer tratamento do estado de saúde da pessoa.
28.
No despacho de reenvio, o tribunal a quo refere ainda que, embora o acórdão do Tribunal de Justiça no processo D. mostre que a actividade desenvolvida por um médico ao investigar a paternidade e ao elaborar um relatório a esse respeito não é abrangida pela isenção, essa actividade, ao contrário das actividades em causa no presente processo, nada tem a ver com o estado de saúde de uma pessoa.
29.
Consequentemente, por despacho de 6 de Junho de 2001, o VAT and Duties Tribunal, London Tribunal Centre, submeteu ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios deve ser interpretado no sentido de que é aplicável às prestações de serviços seguintes quando tenham lugar no exercício de uma profissão médica, conforme definida pelo Estado-Membro:
a)
proceder a exames médicos de particulares a pedido de entidades patronais ou de companhias de seguros,
b)
proceder a colheitas de sangue ou de outras amostras corporais a fim de detectar a presença de vírus, infecções ou outras doenças, a pedido de entidades patronais ou de companhias de seguros,
c)
passar atestados médicos de aptidão, por exemplo, para viajar,
d)
passar atestados médicos no âmbito da concessão de uma pensão de guerra,
e)
proceder a exames médicos destinados à elaboração de relatórios de peritagem médica relativamente a questões de responsabilidade e à avaliação dos danos sofridos por particulares, tendo em vista a propositura de acções em juízo relativas a danos corporais,
f)
elaborar relatórios médicos
i)
na sequência dos exames referidos na alínea e) e
ii)
com base em notas médicas mas sem, contudo, proceder a um exame médico,
g)
efectuar exames médicos destinados à elaboração de relatórios de peritagem médica relativamente a casos de negligência médica a pedido de particulares que pretendam propor uma acção em juízo, e
h)
elaborar relatórios médicos
i)
na sequência dos exames referidos na alínea g) e
ii)
com base em notas médicas mas sem, contudo, proceder a um exame médico?»
IV — Argumentos das partes
A — No processo C-212/01
30.
O Governo austríaco — tal como a Comissão — não apresentou em separado as suas observações relativas à segunda questão prejudicial e respondeu conjuntamente a ambas as questões.
31.
Segundo o Governo austríaco, a questão de saber se as actividades periciais no quadro de um processo em matéria de segurança social estão ou não sujeitas ao pagamento do imposto sobre o volume de negócios ficou suficientemente esclarecida pelo acórdão D. (
4
). Neste acórdão, o Tribunal de Justiça qualificou como sujeita ao imposto sobre o volume de negócios uma prestação médica que «não [consiste] em prestar assistência a pessoas, diagnosticando e tratando uma doença ou qualquer outra anomalia de saúde». Tomando por base a interpretação expressa neste acórdão, segundo a qual a excepção constante do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva só se aplica a prestações médicas com fins terapêuticos, deve também considerar-se que a actividade pericial de um médico que consiste na mera verificação da existência, ou não, de invalidez de um candidato a uma pensão com vista à atribuição de uma pensão de invalidez, não está abrangida pela isenção. Este resultado é corroborado, em especial, pelo princípio da interpretação estrita de disposições que visam instituir uma isenção do imposto sobre o volume de negócios.
32.
A argumentação da Comissão é, essencialmente, idêntica à do Governo austríaco. Indica que, diversamente do § 4, primeiro parágrafo, n.° 19, da Umsatzsteuergesetz austríaca, o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva não isenta todas as actividades de um médico do imposto sobre o volume de negócios. A Comissão contesta a tese do Governo do Reino Unido, segundo a qual o conceito de actividade médica na Directiva 93/1 é/CEE, destinada a facilitar a livre circulação dos médicos e o reconhecimento mútuo dos seus diplomas, certificados e outros títulos (
5
), é aplicável no presente caso. Esta directiva prossegue um objectivo diferente do da Sexta Directiva e não contém qualquer definição exaustiva de actividade médica. No acórdão D. (
6
), o Tribunal de Justiça precisou claramente quais as actividades médicas que não se integram no conceito de «prestações de serviços de assistência». No seu acórdão de 11 de Janeiro de 2001, Comissão/França (
7
), o Tribunal de Justiça confirmou esta jurisprudência, que diferencia em função da finalidade da prestação médica. O fim terapêutico ao qual importa atender, segundo esta jurisprudência, tem um sentido lato e inclui medidas de controlo e de precaução. Em geral, há que atender não à natureza da actividade ou a cada procedimento clínico, mas à finalidade da actividade médica.
33.
A Comissão sustenta que a verificação da existência de invalidez de um candidato a uma pensão no âmbito de um processo judicial não tem, contudo, qualquer fim terapêutico, tanto mais que se destina exclusivamente a esclarecer uma questão jurídica. Logo, a nível de imposto sobre o volume de negócios, esta actividade deve ser tratada como a actividade de peritos judiciais noutras disciplinas, como sejam os peritos contabilísticos ou os engenheiros e, por isso, não está isenta de IVA ao abrigo do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c). A este respeito, é irrelevante que o perito tenha sido encarregado pelo tribunal de emitir um parecer. Importante é apenas o objectivo da prestação médica.
34.
Pelo que toca, em especial, à questão suscitada na audiência, relativa à possibilidade prática de deduzir o imposto quando nem todas as prestações médicas são isentas do imposto, a Comissão referiu que não se colocariam aqui problemas maiores que noutros casos, nos quais os bens e os serviços são utilizados quer para operações tributáveis quer para operações não tributáveis. Com efeito, a dedução do imposto não é calculada relativamente a cada bem utilizado, mas aplicando um pro rata ao conjunto das operações do sujeito passivo.
35.
O Governo do Reino Unido sustenta que a actividade em causa no presente processo, primeiro a realização de um exame médico e depois a determinação do estado de saúde de uma pessoa — ou seja, atendendo ao resultado, a elaboração de um diagnóstico — é uma das tarefas essenciais da profissão médica e, por isso, é abrangida pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva.
36.
Aquele governo afirma que resulta não só do teor da isenção mas também de uma comparação com a Directiva 93/16, pertinente neste ponto (
8
), que as funções da profissão médica vão para além do mero tratamento de doenças stricto sensu. As actividades de um médico incluem, por exemplo, a medicina preventiva como a vacinação, mas também tratamentos nos domínios do controlo da natalidade e obstetrícia, bem como da cirurgia plástica. Neste sentido, no acórdão Comissão/França (
9
), partiu-se do princípio de que, no domínio da patologia, estão isentos de IVA, ao abrigo do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea b), tanto o acto de colheita como a análise de uma colheita médica. De resto, neste acórdão o Tribunal de Justiça opôs-se a uma interpretação particularmente restritiva da isenção e remeteu para o seu objectivo, o qual consiste em garantir que a hospitalização e a assistência médica não se tornem inacessíveis em razão do acréscimo de custos. Do mesmo modo, a realização de um exame e a apreciação do estado de saúde de uma pessoa — por exemplo, no quadro de exames de saúde periódicos — deviam ser abrangidas pela isenção, e isto independentemente de o exame conduzir ou não a um tratamento médico em sentido estrito.
37.
A actividade médica em causa é um diagnóstico. As questões prejudiciais colocam o problema de saber se, no que toca à aplicabilidade da isenção, é relevante a finalidade com que foi efectuado o diagnóstico e/ou exame ou quem o encomendou.
38.
A este respeito, o Governo do Reino Unido observou no contexto da primeira questão prejudicial que, ao analisar a isenção fiscal, não é útil nem prático distinguir quanto à finalidade ou às razões pelas quais é exigido um diagnóstico médico. Não seria justo que a tributação de um tal serviço dependesse do resultado do exame ou do motivo que levou o paciente a submeter-se a um exame. Além disso, estes critérios seriam fáceis de contornar.
39.
No contexto da segunda questão prejudicial, o Governo do Reino Unido sublinha a diferença entre o caso vertente e o apreciado no acórdão D. A investigação pericial da paternidade controvertida naquele caso em nada respeitava à saúde, ao contrário do presente caso. Ao invés, a actividade aqui em causa refere-se ao diagnóstico de doenças que, nos termos do acórdão D. (
10
), é abrangido pela isenção.
40.
Sustenta ainda que também a identidade da pessoa que requer o exame ou diagnóstico não constitui um critério de delimitação adequado. Várias isenções previstas no artigo 13.°, A e B, da Sexta Directiva dependem da identidade do prestador ou destinatário de bens ou serviços, ao passo que no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), não foi estabelecida qualquer condição relativa à pessoa do destinatário das prestações. Ler uma tal condição nesta norma conduziria a restringir a isenção de um modo que não encontra apoio no texto. Além disso, esta condição seria também fácil de contornar.
B — No processo C-307/01
41.
Segundo os recorrentes no processo principal, resulta claramente dos acórdãos do Tribunal de Justiça nos processos D. (
11
) e Comissão/Reino Unido (
12
), que as actividades descritas na questão prejudicial não são abrangidas pela isenção de IVA prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), pelo que são tributáveis. Com efeito, resulta desta jurisprudência, mas também do acórdão Comissão/França (
13
) — o qual, aliás, não é pertinente no caso em apreço — que as «prestações de serviços de assistência», na acepção desta norma, só abrangem prestações que têm um fim terapêutico.
42.
Argumentam que as isenções previstas no artigo 13.° da Sexta Directiva constituem derrogações à regra geral de que o imposto sobre o volume de negócios é cobrado sobre qualquer prestação de serviços efectuada a título oneroso por um sujeito passivo. Como tal, é certo que estas isenções devem, nos termos do acórdão Stichting Uitvoering (
14
), ser objecto de uma interpretação estrita, o que porém não quer dizer que se atribua ao seu enunciado o significado mais restritivo possível, mas que uma isenção não deve ser entendida para além do que é abrangido pelo significado normal das palavras.
43.
De acordo com o seu enunciado, a isenção exige duas coisas: em primeiro lugar, que a prestação seja efectuada no âmbito do exercício de uma actividade médica ou paramédica e, em segundo lugar, que se trate da prestação de serviços de assistência. No presente caso, a primeira condição está indubitavelmente preenchida, porque o Dr. d'Ambrumenil efectua as prestações no exercício da sua profissão de mèdico. Porém, não se trata de prestação de serviços de assistência. Efectivamente, o conceito de «prestações de serviços de assistência» não pode abranger todas as actividades desenvolvidas no exercicio da profissão de médico. Caso contràrio, a segunda condição seria supérflua e a directiva poderia falar aqui, como no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea e), apenas de «prestações de serviços».
44.
O conceito de «prestações de serviços de assistência» remete necessariamente para uma actividade que visa proteger a saúde humana e que compreende o tratamento de um paciente. Esta interpretação corresponde também ao objectivo e à razão de ser do artigo 13.°, A, da Sexta Directiva, que visa facilitar a protecção da saúde humana. Aqui se inclui o simples diagnóstico ou exame, na medida em que serve para verificar se alguém padece de uma doença, para eventualmente a curar. Todavia, o mero diagnóstico ou exame não constitui — mesmo quando é efectuado por um médico — qualquer prestação de serviços de assistência quando tem lugar com uma outra finalidade, por exemplo, para determinar o prémio de seguro a ser pago.
45.
De resto, a circunstância de nem todas as actividades médicas estarem abrangidas pela isenção não coloca qualquer problema quanto à dedução do imposto. No Reino Unido, são já tributáveis volumes de negócios resultantes de actividades médicas, como a venda de escovas de dentes efectuada por dentistas, e existem métodos correspondentes para calcular a dedução proporcional do imposto.
46.
Os recorrentes no processo principal argumentam que nenhuma das actividades descritas na questão prejudicial é executada com o objectivo de proteger a saúde de uma pessoa, curar ou tratar uma anomalia de saúde. Estas actividades não têm qualquer objectivo terapêutico e não diferem substancialmente da determinação da afinidade, apreciada no acórdão D., pelo que também não devem ser isentas do imposto.
47.
Nas observações, o Governo do Reino Unido reitera, no essencial, os seus argumentos no processo C-212/01. Sustenta que as actividades descritas na questão prejudicial são tarefas essenciais da profissão médica, como a elaboração de um diagnóstico e a realização de um exame e, por isso, são integralmente abrangidas pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva. Tal como no processo C-212/01, estas actividades envolvem conhecimentos clínicos em matéria de elaboração de um relatório médico sobre o estado de saúde de uma pessoa, com a diferença de que, no presente processo, não se trata de prestações de um perito nomeado pelo tribunal. Porém, em ambos os casos, coloca-se a questão de saber se, para aplicar a isenção controvertida, é necessário atender à finalidade do diagnóstico e/ou exame ou a quem requer a sua realização. A resposta deverá ser negativa. Do mesmo modo, a existência ou o grau de uma relação de confiança entre o paciente e o prestador de serviços, à qual o Tribunal de Justiça se referiu no acórdão Comissão/Reino Unido (
15
), não é adequada como critério de delimitação e também não pode ser entendida como tal. Não é relevante se o exame é efectuado pelo próprio médico ou por um outro.
48.
O Governo do Reino Unido indica que em todos os casos descritos na questão prejudicial é efectuado um diagnóstico médico destinado a ser transmitido a um terceiro, em alguns casos manifestamente também a pedido de terceiro. De qualquer modo, o elemento comum a todas essas prestações é que o Dr. d'Ambrumenil ministra um tratamento ao utilizar os seus conhecimentos médicos especiais para diagnosticar o estado de saúde de um paciente. Esta actividade pode distinguir-se de um exame de investigação de paternidade, como no acórdão D., o qual nada tem a ver com a saúde.
49.
Nas suas observações, a Comissão vai, em parte, para além dos seus argumentos no processo C-212/01. Tal como os recorrentes no processo principal, argumenta que os médicos não estão, em geral, isentos do imposto sobre o valor acrescentado e que nem todas as actividades no âmbito da profissão médica são abrangidas pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), o que já decorre do texto desta disposição. O âmbito de aplicação da isenção depende do que se deve entender por prestação de serviços de assistência. A este respeito, o Tribunal de Justiça observou, no acórdão D., que a intervenção médica deve ter um objectivo terapêutico — a entender numa acepção ampla — ou seja, tem de ser conduzida com o objectivo de diagnosticar, tratar e, na medida do possível, curar as doenças ou anomalias de saúde. O Tribunal de Justiça voltou a sublinhar este critério no acórdão Comissão/França. A aplicação deste critério não coloca problemas especiais, em todo o caso, não coloca mais problemas que quanto à definição de outras isenções fiscais. Além disso, a Comissão salienta que não considera importante quem encomenda a prestação médica.
50.
Tal como o Governo do Reino Unido, a Comissão remete ainda para o objectivo da isenção, a qual visa evitar que o acesso ao tratamento médico seja dificultado pelo acréscimo dos custos, e, além disso, concorda que para aplicar a isenção não é decisivo ter em conta quem encomenda o exame médico. Contudo, não há que atender apenas à utilização de capacidades ou conhecimentos médicos, pois o conceito de prestações de serviços de assistência é algo mais restrito, pelo que também a Directiva 93/16 tem pouca utilidade prática no presente contexto.
51.
No que toca a cada uma das actividades em causa, a Comissão considera que não é útil distinguir entre as prestações descritas respectivamente nas alíneas e) a h) da questão prejudicial. Em todos estes casos, o exame tem por finalidade determinar a condição física da vítima para fixar uma eventual indemnização, bem como apurar a causa e a gravidade da alegada lesão. Um tal exame — em especial quando não é efectuado pelo próprio médico da vítima — não tem qualquer objectivo terapêutico, não existindo qualquer relação directa com o tratamento médico da lesão. Por conseguinte, a tributação de um tal serviço também não tem qualquer efeito sobre o acesso a cuidados médicos. O mesmo vale para as alíneas c) e d). No caso de ser passado um correspondente atestado médico no quadro de um exame de rotina ou de um tratamento em decurso, esta prestação pode, ao invés, ser considerada meramente acessória face ao objectivo principal do exame, que é o tratamento médico do paciente. Todavia, compete ao órgão jurisdicional nacional esclarecer esta questão.
52.
No que respeita a exames e testes a pedido de entidades patronais ou de companhias de seguros, tal como descritos nas alíneas a) e b) da questão prejudicial, a Comissão entende que se deve distinguir consoante as circunstâncias: o exame deve ser considerado um serviço tributável quando se destina a determinar a aptidão para um futuro emprego ou um certo risco de seguro, sobretudo quando é efectuado por um médico escolhido por uma entidade patronal ou uma companhia de seguros. O regime aplicável pode ser diferente no caso de exames médicos periódicos, como por vezes as entidades patronais ou as companhias de seguros exigem dos seus empregados ou segurados. Tais exames podem ter um objectivo terapêutico, na medida em que encorajam as pessoas em causa a discutir o seu estado de saúde com o médico e a obter os correspondentes conselhos médicos. No quadro de tais exames existe, diversamente da determinação clínica da aptidão profissional ou do risco de seguro, uma certa relação entre o médico e o paciente. Portanto, estas actividades médicas poderiam ser abrangidas pela isenção; assim como a elaboração de relatórios e exames, na medida em que fazem parte de um tratamento médico em decurso. A Comissão entende que as restantes actividades descritas na questão prejudicial são operações tributáveis.
V — Apreciação
53.
Dado que as questões jurídicas suscitadas nos casos vertentes se sobrepõem largamente, examinarei em primeiro lugar os problemas gerais relativos ao âmbito de aplicação da isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva e, a seguir, cada uma das questões prejudiciais em ambos os processos.
A — Considerações gerais comuns quanto ao âmbito de aplicação da isenção fiscal prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva
54.
Em primeiro lugar, analisarei a questão colocada pelo Governo do Reino Unido, visando saber até que ponto se podem tirar conclusões da Directiva 93/16 relativamente ao âmbito de aplicação da isenção fiscal controvertida, prevista na Sexta Directiva.
55.
No acórdão Card Protection Plan (
16
), invocado pelo Governo do Reino Unido, o Tribunal de Justiça observou que «nada autoriza uma interpretação diferente do termo ‘segurador’, consoante figure no texto da directiva relativa ao seguro ou no da Sexta Directiva». Isto significa apenas que, em muitos casos, os conceitos utilizados nas diferentes directivas podem ter o mesmo significado. O que porém não quer dizer que a isenção prevista na Sexta Directiva abranja todas as actividades médicas a que a Directiva 93/16 possivelmente se refere, tanto mais que esta tem também um objectivo diferente do da Sexta Directiva, visando facilitar aos médicos o exercício do direito de estabelecimento e da livre prestação de serviços.
56.
O artigo 13.°, A, da Sexta Directiva tem por objectivo isentar do IVA certas actividades de interesse geral, mas apenas as que nele são enumeradas e descritas de maneira muito detalhada (
17
). Além disso, segundo uma jurisprudência constante, as isenções constituem noções autónomas do direito comunitário que devem ser inseridas no contexto geral do sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado instaurado pela directiva (
18
) e são de interpretação estrita, dado que constituem derrogações ao princípio geral segundo o qual o imposto sobre o volume de negócios é cobrado sobre qualquer prestação de serviços efectuada a título oneroso por um sujeito passivo (
19
).
57.
Nestas condições, o alcance da isenção fiscal para actividades no domínio médico, ao abrigo do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva, deve ser determinado com base numa correspondente interpretação desta disposição na economia geral do sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, sem que se possam tirar ilações concludentes do âmbito de aplicação da Directiva 93/16.
58.
Como os recorrentes no processo C-307/01 acertadamente observaram, no que diz respeito ao âmbito de aplicação desta isenção fiscal, o texto do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva exige que sejam preenchidas duas condições, a saber, que se trate da prestação de serviços de assistência e que esta seja fornecida por uma pessoa que possua as qualificações profissionais exigidas para uma actividade médica ou paramédica (
20
).
59.
Nos presentes processos é incontestável que os serviços em questão foram respectivamente prestados por um médico. Portanto, importa esclarecer se, devido à sua natureza, estas prestações são abrangidas pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c); trata-se, por isso, da interpretação do conceito de «prestações de serviços de assistência».
60.
No acórdão D. (
21
), o Tribunal de Justiça decidiu que a determinação da afinidade genética entre indivíduos não se integra neste conceito. As questões prejudiciais nos presentes processos têm origem em dúvidas quanto à pertinência deste acórdão relativamente às prestações médicas aqui em causa. Manifestamente, não é claro qual o factor decisivo para que uma investigação de paternidade como no processo D. não seja abrangida pelo âmbito de aplicação da isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c).
61.
Para o Governo do Reino Unido e para o órgão jurisdicional de reenvio no processo C-307/01 (
22
), parece ser decisivo que a investigação de paternidade no acórdão D., ao contrário das actividades controvertidas no presente processo, nada tenha a ver com a determinação do estado de saúde de uma pessoa.
62.
Esta abordagem diferencia entre uma actividade médica através da qual apenas são determinadas características biológicas e uma actividade médica que tem por objecto determinar o estado de saúde.
63.
Todavia, uma tal distinção quanto ao conteúdo de uma actividade médica, à intervenção médica concreta ou ao tratamento foi acertadamente rejeitada pela Comissão. Na verdade, ela não pode deduzir-se, em minha opinião, do acórdão D. e, além disso, também não seria susceptível de aplicação prática.
64.
E concebível que um exame, igual ou semelhante àquele que o Tribunal de Justiça, no acórdão D., não qualificou como prestação de serviços de assistência, possa ser necessário para, por exemplo, determinar um dador de órgãos adequado. Com base na argumentação do Governo do Reino Unido, também este teste, ainda que claramente parte ou condição de um tratamento médico, estaria excluído do âmbito de aplicação da isenção. O mesmo seria vàlido, por exemplo, para uma determinação do grupo sanguíneo, tanto mais que também aqui se trata da verificação científica de uma característica biológica, o que, em si, nada tem a ver com o estado de saúde.
65.
Dada a complexidade do corpo humano e a correspondente variedade de métodos de tratamento que são necessariamente utilizados por um médico no exercício da sua profissão, parece, além disso, pouco útil ou possível, diferenciar entre certos métodos ou intervenções médicas em concreto, tendo em conta se são mais ou menos centrais ou típicos para a profissão médica. Dificilmente se poderá contestar que também um teste de investigação de afinidade, como no processo D., exige conhecimentos médicos especiais e faz assim parte do domínio de actividade de um médico. Esta será precisamente a razão pela qual o médico foi nomeado na qualidade de perito. Portanto, não pode ser determinante a utilização de conhecimentos médicos ou o «núcleo das funções médicas», que o Governo do Reino Unido utiliza, pelo menos em parte, como critério de apreciação.
66.
Relativamente à questão de saber se uma intervenção médica está isenta de imposto sobre o valor acrescentado, não é decisivo nem o conteúdo da actividade médica nem o seu significado no domínio das funções a exercer por um médico, mas sim, tal como resulta da jurisprudência anterior do Tribunal de Justiça relativa ao conceito de «prestações de serviços de assistência», constante do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), o objectivo da actividade médica.
67.
Com efeito, no acórdão D., o Tribunal de Justiça, com base numa comparação das diversas versões linguísticas desta disposição, observou que o conceito «não se presta a uma interpretação que inclua as intervenções médicas conduzidas com um objectivo que não o de diagnosticar, tratar e, na medida do possível, curar as doenças ou anomalias de saúde» (
23
). Assim sendo, as prestações, «sem tal objectivo terapêutico» devem, tendo em conta o princípio da interpretação estrita de qualquer disposição que vise instituir uma isenção do imposto sobre o volume de negócios, ser excluídas do âmbito de aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva (
24
). O Tribunal de Justiça confirmou esta jurisprudência nos acórdãos Comissão/França (
25
) e Kügler (
26
).
68.
Deste modo, resulta da jurisprudência que, quanto à questão de saber se uma intervenção médica está isenta de IVA, é decisivo ter em conta o objectivo desta intervenção; a isenção não cobre todas as actividades de um médico, mas apenas as que têm um «objectivo terapêutico».
69.
Para determinar correctamente o alcance do conceito de «prestações de serviços de assistência», constante do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva, é necessário, além disso, atender ao objectivo desta isenção.
70.
A respeito do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea b), o Tribunal de Justiça precisou que a isenção das «operações estreitamente conexas com a hospitalização ou a assistência médica se destina a garantir que o benefício destas não se torna inacessível em razão do acréscimo de custos que resultaria se elas próprias, ou as operações com elas estreitamente conexas, fossem sujeitas a IVA» (
27
). Note-se que a alínea c) do artigo 13.°, A, n.° 1, da Sexta Directiva e a alínea b) desta disposição se destinam a regulamentar a totalidade das isenções fiscais para prestações médicas: o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea b), abrange as prestações efectuadas no meio hospitalar, a alínea c) deste artigo as prestações médicas fornecidas fora desse âmbito, tanto no domicílio privado do prestador como no domicílio do paciente, ou em qualquer outro lugar (
28
).
71.
Em conjugação, ambas as isenções visam promover o acesso a cuidados médicos em geral — no meio hospitalar ou fora desse âmbito — reduzindo os custos médicos (
29
).
72.
Resulta não só desta finalidade da isenção fiscal mas também da jurisprudência do Tribunal de Justiça que, contrariamente às reservas formuladas pelo Governo do Reino Unido, entre as actividades com «objectivo terapêutico» que devem ser consideradas prestações de serviços de assistência e isentas do imposto figuram também actividades que não têm como objecto directo uma cura, mas que visam a mera prevenção.
73.
Com efeito, a medicina preventiva contribui precisamente para reduzir os custos médicos, não só a nível individual mas também a nível geral. Por conseguinte, de acordo com a finalidade da isenção, que consiste em garantir o acesso a cuidados médicos, as intervenções médicas preventivas deveriam estar abrangidas por esta isenção.
74.
Além disso, o Tribunal de Justiça concluiu expressamente que podem beneficiar de isenção ao abrigo do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), as actividades médicas efectuadas «para fins de prevenção, de diagnóstico ou de cuidados» (
30
).
75.
Em suma, há assim que concluir que, para que uma actividade médica possa ser abrangida pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.°1, alínea c), é necessário que esta actividade possa ser caracterizada como tratamento «para fins de prevenção, de diagnóstico ou de cuidados», atendendo ao objectivo desta disposição, que visa isentar do imposto as prestações médicas efectuadas para protecção ou para restabelecimento da saúde e que, por isso, devem estar à disposição de cada um a preços tão acessíveis quanto possível.
76.
Resulta daí que, no acórdão D., o Tribunal de Justiça não excluiu a determinação de uma afinidade genética entre indivíduos do âmbito de aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva, por estar mais relacionada com o apuramento de características biológicas do que com o estado de saúde enquanto tal, mas porque esta actividade médica tem um fim não terapêutico, a saber, a elaboração de um exame pericial.
77.
Assim, as actividades referidas nas questões prejudiciais dos processos C-212/01 e C-307/01 devem ser examinadas tendo em conta se o seu objectivo ou o seu carácter se traduz num parecer, numa operação de peritagem ou em cuidados médicos que visam preservar ou restabelecer a saúde.
78.
No caso concreto, pode ser difícil distinguir entre prestações de serviços de assistência na acepção da isenção em causa, ou seja, actividades médicas com objectivo terapêutico, e outras actividades médicas. Mas, por um lado, a necessidade desta distinção resulta do texto do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da directiva, nos termos do qual a isenção do imposto abrange não as actividades de um médico em geral mas as «prestações de serviços de assistência» e, por outro, as condições de isenção estão frequentemente relacionadas com problemas de delimitação.
79.
Em última análise, a questão de saber se o volume de negócios de um médico é abrangido pela isenção ou não, deve ser apreciada em concreto, atendendo aos factos ou à configuração factual de cada volume de negócios.
80.
Neste contexto, importa separar a dimensão factual da prestação médica a analisar dos critérios jurídicos utilizados para classificar esta prestação no âmbito da previsão de isenção, como, nomeadamente, a exigência do objectivo terapêutico na acepção da jurisprudência.
81.
Entre os aspectos factuais de uma actividade médica, aos quais se pode recorrer para averiguar o objectivo ou o carácter desta actividade, mas que, por si mesmos, não constituem requisitos jurídicos para uma isenção, figura, por exemplo, a identidade de quem encomenda a actividade médica: a nomeação por um tribunal, uma companhia de seguros ou uma entidade patronal pode indicar que uma intervenção médica deve ser entendida como prestação com carácter pericial e não como tratamento com objectivo terapêutico, mesmo quando tecnicamente se trate do mesmo procedimento clínico.
82.
O Governo do Reino Unido e a Comissão têm razão quando afirmam que, no que toca à isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva — quer de acordo com o texto desta disposição quer também segundo a jurisprudência (
31
) — não é per se decisivo ter em conta quem encomenda ou ordena um exame médico. Contudo, este aspecto conta-se entre as circunstâncias factuais que permitem determinar se está em causa um tratamento com objectivo terapêutico.
83.
O mesmo é válido para a relação entre um paciente e o médico que o trata. De acordo com a directiva, uma isenção ao abrigo do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), não exige um determinado grau de relacionamento entre o prestador de serviços e o paciente e, com efeito, uma tal condição não teria utilidade prática. A observação do Tribunal de Justiça no acórdão Comissão/Reino Unido (
32
), segundo a qual as prestações de serviços de assistência, na acepção do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), constituem «prestações efectuadas fora de organismos hospitalares e no quadro de uma relação de confiança entre o paciente e o prestador de serviços, que normalmente tem lugar no consultório deste último», descreve sobretudo uma circunstância que caracteriza a assistência médica em geral e, nomeadamente, fora de organismos hospitalares (artigo 13.°, A, n.° 1, alínea b), da Sexta Directiva) (
33
). Esta observação não deve ser considerada um elemento constitutivo das prestações de serviços de assistência.
84.
Por último, há também que analisar a premissa na qual assentam os argumentos do Reino Unido, a saber, que, relativamente às actividades descritas em ambos os presentes processos, se trata de um diagnóstico médico na acepção mais ampla do termo e, logo, a isenção fiscal não deve depender de quem encomenda o diagnóstico ou do motivo da elaboração do diagnóstico.
85.
De um modo geral, segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, ao apreciar uma operação no quadro do sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, importa considerar todos os elementos característicos da operação e evitar distinções artificiais, atendendo à perspectiva do consumidor médio (
34
).
86.
Por conseguinte, ao analisar, na totalidade do seu contexto factual, os volumes de negócios resultantes das actividades médicas em causa, poderá concluir-se que é precipitada a sua qualificação como diagnóstico. Com efeito, como já assinalei e foi também referido pela Comissão, uma mesma actividade médica pode, consoante o contexto factual em que tenha lugar, ser caracterizada de modo diferente, dependendo desse contexto se, por exemplo, a determinação do estado de saúde de uma pessoa deva ser considerada como um diagnóstico ou um parecer.
87.
Antes de analisar pormenorizadamente, nesta perspectiva, as actividades descritas nas questões prejudiciais dos processos C-212/01 e C-307/01, sublinharei ainda que, tal como a Comissão, no que se refere à dedução do imposto com base no diferente tratamento fiscal de prestações médicas, não vejo que daí resultem dificuldades maiores que no caso de os bens ou serviços serem utilizados não só para operações tributáveis mas também para operações não tributáveis. Com efeito, o procedimento a adoptar em tais casos decorre do artigo 17.°, n.° 5, da Sexta Directiva. Nele se prevê que a dedução para tais bens ou serviços é fixada mediante um pro rata, determinado para o conjunto das operações efectuadas pelo sujeito passivo (
35
).
B — Quanto ao processo C-212/01
88.
Antes de mais, importa sublinhar que a segunda questão prejudicial no processo C-212/01, relativa à interpretação do acórdão D. do Tribunal de Justiça, não tem qualquer significado autónomo em relação à primeira questão prejudicial. Por conseguinte, responderei conjuntamente ą ambas as questões.
89.
Através das suas questões prejudiciais, o Landesgericht Innsbruck pretende saber se os diagnósticos médicos e as conclusões dos relatórios periciais que neles se baseiam para determinar a invalidez, a incapacidade para o trabalho ou para angariar meios de subsistência de um candidato a uma pensão, que um médico efectua a pedido de um tribunal ou de um organismo de seguro de pensão, se enquadram no âmbito de aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva.
90.
Neste caso, a actividade do médico consiste em determinar, na qualidade de perito, o grau de invalidez de uma pessoa para fins de clarificação judicial dos pressupostos do direito a uma pensão de invalidez. Esta prestação médica não tem, pois, qualquer objectivo terapêutico e, em consequência, não é abrangida pela isenção de pagamento do imposto sobre o volume de negócios, prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c).
C — Quanto ao processo C-307/01
1. Quanto às alíneas a) e b) da questão prejudicial
91.
Através das alíneas a) e b) da questão prejudicial, o órgão jurisdicional pretende saber se as actividades médicas que consistem no exame de particulares, bem como a colheita de amostras corporais a fim de detectar a presença de vírus, infecções ou outras doenças, efectuadas a pedido de entidades patronais ou de companhias de seguros, são abrangidas pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c).
92.
Não pode ser dada aqui uma resposta em termos gerais, porque, como já assinalei, para esta isenção fiscal não é decisivo per se quem encomenda ou quem determina a realização de um exame médico.
93.
Com efeito, mesmo quando o exame médico é efectuado por iniciativa ou a pedido de uma entidade patronal ou de uma companhia de seguros, não deve ser automaticamente excluído o objectivo terapêutico, decisivo para a isenção. A este respeito, parece-me ilustrativo o exemplo indicado pela Comissão, relativo a exames médicos (periódicos) e controlos, aos quais os empregados, em muitos casos, se têm de sujeitar por força de um dever jurídico-laboral relativamente ao empregador. Tais exames de rotina têm um objectivo terapêutico, na medida em que se destinam a preservar a saúde ou a prevenir doenças do próprio empregado. Igualmente concebível é, por exemplo, que um segurador encoraje os seus segurados a efectuar determinados exames preventivos. Estes exames deviam também ser qualificados, apesar «de quem os pede», como tratamento médico com o objectivo de prevenir, diagnosticar e, eventualmente, curar. De resto, chegar-se-ia ao mesmo resultado quanto a um exame realizado numa escola, referido a título de exemplo na audiência. Não obstante ter sido solicitado pela escola e não pelos próprios alunos examinados, este exame não tem qualquer função pericial, mas sim a de proteger e, eventualmente, restabelecer a saúde dos alunos.
94.
Deve, portanto, concluir-se que os exames médicos e análises referidos nas alíneas a) e b) da questão prejudicial só são abrangidos pela isenção prevista no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), quando são efectuados no interesse da saúde do paciente e não como actividades puramente periciais, para informar entidades patronais ou companhias de seguros.
95.
Devem ser considerados actividades periciais sem objectivo terapêutico, por exemplo, os exames descritos no despacho de reenvio, através dos quais se determina o estado de saúde físico e/ou psicológico de um potencial empregado ou segurado a pedido de uma entidade patronal ou de uma companhia de seguros, a fim de verificar se o estado de saúde da pessoa examinada lhe permite ocupar um determinado emprego, ou o risco para um segurador.
2. Quanto às alíneas c) a h) da questão prejudicial
96.
Através das alíneas c) a h) da questão prejudicial, o tribunal de reenvio pretende saber qual o tratamento fiscal a dar à passagem de diversos atestados médicos ou relatórios.
97.
Ao colocar esta questão, distingue, em minha opinião erradamente, entre os atestados ou relatórios e os exames efectuados para este fim. Com efeito, estes últimos devem ser considerados meras prestações acessórias, dado que não constituem, para aqueles que os encomendam, um fim em si mesmos, mas um meio de obter o atestado ou o relatório (
36
). Também quanto ao objectivo das prestações médicas — aqui decisivo — não tem qualquer importância se os atestados ou pareceres são elaborados com base em relatórios ou com base em exames médicos.
98.
Atendendo ao artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva, decisivo é que estas prestações sejam efectuadas com o objectivo de determinar as condições de saúde, por exemplo, a aptidão para viajar, ou de apurar a existência de determinados direitos, quer se trate de uma pensão de guerra ou de uma acção relativa a danos corporais ou negligência médica. Assim, trata-se de actividades médicas (periciais) com fins não terapêuticos e que, por isso, estão excluídas do âmbito de aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva.
99.
É certo que a passagem de atestados médicos de aptidão pode ter também uma função «preventiva», na acepção mais ampla do termo, na medida em que a pessoa examinada poderá, por exemplo, não iniciar uma viagem que, devido ao seu estado de saúde, não estaria em condições de efectuar. Também numa acepção muito ampla, a obtenção de uma pensão de guerra ou a atribuição de uma indemnização podem ter efeitos positivos para a saúde ou favorecer o seu restabelecimento. Contudo, nesta actividade médica o aspecto pericial está claramente em primeiro plano e as implicações terapêuticas são muito indirectas, de modo que, em minha opinião, não se pode falar de um objectivo terapêutico destas prestações médicas.
VI — Conclusão
100.
Com base nas considerações que precedem, proponho que o Tribunal de Justiça responda da seguinte forma às questões prejudiciais:
A — No processo C-212/01
1.
O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que a isenção de pagamento do imposto sobre o volume de negócios, prevista na lei, não abrange as actividades médicas que consistem na verificação, por um perito encarregado por um tribunal ou por um organismo de seguro de pensão, da existência, ou não, de invalidez ou de incapacidade para o trabalho ou para angariar meios de subsistência de um candidato a uma pensão e, em consequência, prosseguem um objectivo pericial e não terapêutico.
B — No processo C-307/01
1.
O artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que
—
os exames médicos de particulares e
—
as colheitas de sangue ou de outras amostras corporais a fim de detectar a presença de vírus, infecções ou outras doenças,
efectuados para ou a pedido de entidades patronais ou de companhias de seguros, não estão isentos de imposto sobre o valor acrescentado quando não prosseguem um objectivo terapêutico como a prestação de assistência a pessoas através da prevenção, do diagnóstico ou de cuidados, mas outros fins como o apuramento pericial de informações relativas à saúde para entidades patronais ou companhias de seguros.
2.
Actividades médicas
—
como a passagem de atestados médicos de aptidão, por exemplo, para viajar;
—
como a passagem de atestados médicos no âmbito da concessão de uma pensão de guerra;
—
como, no contexto de questões de responsabilidade e da avaliação dos danos sofridos por particulares, tendo em vista a propositura de acções relativas a danos corporais, a elaboração de relatórios médicos na sequência de exames médicos, incluindo os exames médicos ou com base em notas médicas sem proceder a um exame médico;
—
como, relativamente a casos de negligência médica, a elaboração de relatórios de peritagem médica a pedido de particulares, tendo em vista a propositura de acções com base em notas médicas ou na sequência de exames médicos, incluindo estes exames médicos
têm objectivos periciais e não terapêuticos. Deste modo, não são abrangidas pelo âmbito de aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea c), da Sexta Directiva e, em consequência, não estão isentas de imposto sobre o valor acrescentado.
(
1
)	Língua original: alemão.
(
2
)	Acórdão de 14 de Setembro de 2000, D. (C-384/98, Colect., p. I-6795).
(
3
)	A seguir «recorrentes no processo principal».
(
4
)	Já referido na nota 2.
(
5
)	Directiva do Conselho de 5 de Abril de 1993 (JO L 165, p. 1, a seguir «Directiva 93/16»).
(
6
)	Já referido na nota 2.
(
7
)	Acórdão de 11 de Janeiro de 2001, Comissão/França (C-76/99, Colect., p. I-249, n.° 24).
(
8
)	O Governo do Reino Unido sustenta esta pertinência com base no acórdão de 25 de Fevereiro de 1999, Card Protection Plan (C-349/96, Colect., p. I-973, n.° 18).
(
9
)	Já referido na nota 7.
(
10
)	Acórdão D. (já referido na nota 2, n.° 18).
(
11
)	Acórdão já referido na nota 2.
(
12
)	Acórdão de 23 de Fevereiro de 1988, Comissão/Reino Unido (353/85, Colect., p. 817).
(
13
)	Acórdão já referido na nota 7, n.° 24.
(
14
)	Acórdão de 15 de Junho de 1989, Stichting Uitvoering (348/87, Colect., p. 1737, n.° 13).
(
15
)	Acórdão de 23 de Fevereiro de 1988, 353/85 (já referido na nota 12), n.° 33.
(
16
)	Acórdão C-349/96 (já referido na nota 8, n.° 18).
(
17
)	V., nomeadamente, acórdãos de 20 de Junho de 2002, Comissão/Alemanha (C-287/00, Colect., p. I-5811, n.° 45), bem como de 12 de Novembro de 1998, Institute of the Motor Industry (C-149/97, Colect., p. I-7053, n.° 18).
(
18
)	V., por exemplo, os acórdãos de 5 de Junho de 1997, SDC (C-2/95, Colect., p. I-3017, n.° 21); Stichting Uitvoering (já referido na nota 14, n.° 11), bem como de 26 de Março de 1987, Comissão/Países Baixos (235/85, Colect., p. 1471, n.° 18).
(
19
)	V., nomeadamente, acórdãos D. (já referido na nota 2), n. 15, SDC (já referido na nota 18), n.° 20, e Stichting Uitvoering (já referido na nota 14), n.° 13.
(
20
)	V. acórdão de 10 de Setembro de 2002, Kügler (C-141/00, Colect., p. I-6833, n.° 27).
(
21
)	Já referido na nota 2.
(
22
)	V. supra, n.° 28.
(
23
)	Acórdão D. (já referido na nota 2, n.° 18).
(
24
)	Ibidem, n.° 19.
(
25
)	Acórdão Comissão/França (já referido na nota 7, n.° 24).
(
26
)	Acórdão Kügler (já referido na nota 20, n.os 38 e 39).
(
27
)	Acórdão Comissão/França (já referido na nota 7, n.° 23).
(
28
)	V. acórdão Kügler (já referido na nota 20, n.° 36). V., também a este respeito, as minhas conclusões apresentadas em 10 de Dezembro de 2002, no processo C-45/01 (Christoph-Dornier-Stiftung, acórdão de 6 de Novembro 2003, Colect., p. I-12911, p. I-12915, n.os 45 e 46).
(
29
)	No mesmo sentido, o advogado-geralA. Saggio nas suas conclusões no processo D. (já referido na nota 2, n.° 16).
(
30
)	Acórdão Kügler (já referido na nota 20, n.° 40).
(
31
)	V. acórdão D. (já referido na nota 2, n.° 22).
(
32
)	Acórdão de 23 de Fevereiro de 1988 (já referido na nota 12), n.° 33.
(
33
)	V., também a este respeito, as minhas conclusões apresentadas cm 10 de Dezembro de 2002, no processo C-45/01 (já referidas na nota 28, n. os 45 e 46).
(
34
)	V. acórdão de 25 de Fevereiro de 1999, C-349/96 (já referido na nota 8, n.° 29).
(
35
)	A este respeito, v., nomeadamente, as minhas conclusões apresentadas em 6 de Março de 2001, no processo C-16/00 (Cibo Participations, Colect., p. I-6663, em especial o n.° 6).
(
36
)	V., a este respeito, acórdão Card Protection Plan (já referido na nota 8, n.° 30).