62010CJ0520
TEISINGUMO TEISMO (trečioji kolegija) SPRENDIMAS
2012 m. gegužės 3 d. (
*1
)
„Apmokestinimas — Šeštoji PVM direktyva — 2 straipsnis — Paslaugų teikimas už atlygį — Telekomunikacijų paslaugos — Išankstinio apmokėjimo telefono kortelės, kuriose yra informacija, suteikianti galimybę skambinti į užsienį — Prekyba per platintojų tinklą“
Byloje C-520/10
dėl First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Jungtinė Karalystė) 2010 m. spalio 22 d. nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2010 m. lapkričio 8 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
Lebara Ltd
prieš
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs
TEISINGUMO TEISMAS (trečioji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkas K. Lenaerts, teisėjai J. Malenovský, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis ir T. von Danwitz (pranešėjas),
generalinis advokatas N. Jääskinen,
posėdžio sekretorė K. Sztranc-Sławiczek, administratorė,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2011 m. spalio 13 d. posėdžiui,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
—
Lebara Ltd, atstovaujamos QC P. Lasok ir baristerio M. Angiolini, įgaliotų solisitoriaus S. Macherla,
—
Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos S. Hathaway ir L. Seeboruth, padedamų baristerio R. Hill,
—
Graikijos vyriausybės, atstovaujamos K. Paraskevopoulou, M. Germani ir I. Pouli,
—
Nyderlandų vyriausybės, atstovaujamos C. Wissels, M. de Ree ir M. Bulterman bei J. Langer,
—
Europos Komisijos, atstovaujamos R. Lyal ir C. Soulay,
susipažinęs su 2011 m. gruodžio 8 d. posėdyje pateikta generalinio advokato išvada,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą susijęs su 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23), iš dalies pakeistos 2003 m. spalio 7 d. Tarybos direktyva 2003/92/EB (OL L 260, p. 8; toliau – Šeštoji direktyva), 2 straipsnio 1 punkto išaiškinimu.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant Lebara Ltd (toliau – Lebara) ir Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (toliau – Commissioners) ginčą dėl Commissioners pateikto pranešimo apie mokėtiną mokestį, susijusio su pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM), kurį Lebara tariamai privalo sumokėti už jos 2005 m. kovo mėn. suteiktas telekomunikacijų paslaugas.
Teisinis pagrindas
3
Pagal 1967 m. balandžio 11 d. Pirmosios Tarybos direktyvos 67/227/EEB dėl valstybių narių teisės aktų, reglamentuojančių apyvartos mokesčius, suderinimo (OL 71, 1967, p. 1301; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 3; toliau – Pirmoji direktyva) 2 straipsnio pirmą ir antrą pastraipas:
„Pagal bendrosios [PVM] sistemos principą, prekės ir paslaugos apmokestinamos bendru vartojimo mokesčiu, kuris yra tiksliai proporcingas prekių bei paslaugų kainai, nepriklausomai nuo operacijų skaičiaus gamybos ir paskirstymo procese iki to etapo, kuriame skaičiuojamas mokestis.
Kiekvienos operacijos metu iš apskaičiuojamo atsižvelgiant į prekių ar paslaugų kainą tokioms prekėms ar paslaugoms nustatytu tarifu [PVM], gali būti atimama [PVM] dalis, kuri tiesiogiai priskirtina įvairioms sąnaudų sudedamosioms dalims.“
4
Pagal Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą PVM apmokestinamas „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.
5
Pagal šios direktyvos 5 straipsnio 1 dalį „prekių tiekimu“ laikomas teisės, kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu, perdavimas.
6
Šios direktyvos 6 straipsnyje numatyta:
„1.   „Paslaugų teikimas“ – tai bet koks sandoris, kuris nėra prekių tiekimas, kaip apibrėžta 5 straipsnyje.
Tokie sandoriai gali būti, inter alia:
—
nematerialiojo turto perleidimas, nesvarbu, ar to turto nuosavybės teisė patvirtinama dokumentu, ar ne,
<...>
4.   Kai apmokestinamasis asmuo, veikdamas savo paties vardu, bet kito asmens sąskaita, dalyvauja teikiant paslaugas, laikoma, kad jis gavo ir suteikė tas paslaugas pats.
<...>“
7
Pagal Šeštosios direktyvos 9 straipsnį, esantį jos VI antraštinėje dalyje „Apmokestinamųjų sandorių vieta“:
„1.   Paslaugų teikimo vieta laikoma ta vieta, kur paslaugų teikėjas turi įsteigęs savo verslą arba turi nuolatinę įmonę, iš kurios teikia paslaugas, arba, nesant tokios verslo vietos ar nuolatinės įmonės, vieta, kur jis turi nuolatinį adresą arba kur paprastai gyvena.
2.   Tačiau:
<...>
e)
toliau nurodytų paslaugų, teikiamų <...> apmokestinamiesiems asmenims, įsisteigusiems Bendrijoje, bet ne toje pačioje šalyje kaip paslaugų teikėjas, suteikimo vieta laikoma vieta, kur klientas yra įsteigęs savo verslą arba turi nuolatinę verslo vietą, į kurią teikiamos paslaugos, arba, jei tokios vietos nėra, vieta, kur jis turi nuolatinį adresą ar paprastai gyvena:
<...>
—
telekomunikacijos. Telekomunikacijų paslaugos – tai paslaugos susijusios su signalų, rašytinės medžiagos, vaizdo ir garso arba informacijos perdavimu, siuntimu ir priėmimu laidinėmis, radijo, optinėmis ar kitų rūšių elektromagnetinėmis sistemomis, įtraukiant su tuo susijusios teisės perdavimą arba priskyrimą panaudojant galingumą tokiam perdavimui, siuntimui ar priėmimui. Šioje nuostatoje telekomunikacijų paslaugos taip pat apima nuostatas dėl prieigos prie pasaulinio informacijos tinklo,
<...>“
8
Tos pačios direktyvos 10 straipsnio, esančio jos VII antraštinėje dalyje „Apmokestinimo momentas ir mokesčio apskaičiavimas“, 1 ir 2 dalių tekstas yra toks:
a)
„Apmokestinimo momentas“ – tai įvykis, dėl kurio susidaro apmokestinimui būtinos teisinės sąlygos.
b)
Mokestis tampa „apskaičiuotinas“, kai mokesčio administratorius pagal tuo metu galiojantį įstatymą įgyja teisę reikalauti mokesčio iš asmens, kuris tą mokestį turi sumokėti, nors mokėjimo terminas gali būti ir atidėtas.
2.   Apmokestinimo momentas įvyksta ir mokestis tampa apskaičiuotinas, kai prekės pristatomos ar paslaugos atliekamos. <...>
Tačiau kai apmokėjimas turi būti atliktas avansu prieš pristatant prekes ar atliekant paslaugas, mokestis tampa apskaičiuotinas apmokėjimo gavimo momentu nuo gautos sumos.
<...>“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
9
Lebara yra Jungtinėje Karalystėje įsteigta bendrovė, teikianti telekomunikacijų paslaugas. Aplinkybių pagrindinėje byloje susiklostymo metu vykdydama šią veiklą ji per keliose kitose valstybėse narėse įsisteigusius apmokestinamuosius asmenis (toliau – platintojai) parduodavo telefono korteles, skirtas šiose valstybėse narėse įsikūrusiems asmenims, norintiems nebrangiai skambinti į trečiąsias šalis.
10
Lebara parduodamose kortelėse buvo nurodyta, be kita ko, prekės ženklo pavadinimas, nominali vertė platintojo įsisteigimo valstybės narės valiuta, vienas ar keli vietiniai prisijungimo numeriai, kuriuos reikia naudoti norint skambinti, ir slaptas PIN kodas. Norint skambinti, užteko žinoti šią informaciją, visų pirma PIN kodą.
11
Telefono kortelės galėjo būti naudojamos tik skambinti telefonu. Jų galiojimas buvo apribotas, pirma, jose nurodyta nominalia verte, ir, antra, konkrečiu laikotarpiu, skaičiuojamu nuo pirmojo panaudojimo dienos. Pasibaigus šiam laikotarpiui bet koks nepanaudotas skambinimo kreditas buvo prarandamas.
12
Norėdamas paskambinti atitinkamam asmeniui trečiojoje šalyje, naudotojas surinkdavo vietinį prisijungimo numerį, nurodytą kortelėje. Šis skambutis buvo priimamas vietinio telefonijos operatoriaus, su kuriuo Lebara prieš tai buvo sudariusi sutartį dėl vieno ar kelių specialių vietinių numerių suteikimo, telekomunikacijų tinkle ir nukreipiamas į Lebara priklausantį ir jos naudojamą komutacijos centrą Jungtinėje Karalystėje. Vėliau automatizuota Lebara sistema naudotojui nurodydavo surinkti ant kortelės esantį PIN kodą. Automatizuotai sistemai patvirtinus kodą naudotojas surinkdavo tarptautinį numerį, kuriuo norėdavo skambinti. Taigi skambutį į galutinę paskirties vietą nukreipdavo tarptautinių telefonijos paslaugų teikėjai, su kuriais Lebara prieš tai irgi buvo sudariusi sutartis, pagal kurias jai suteikiama prieiga prie jų tarptautinio telekomunikacijų tinklo.
13
Lebara parduodavo telefono korteles ne tiesiogiai vartotojams, o tik per platintojų tinklą.
14
Iš sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad platintojai telefono korteles iš Lebara pirkdavo už sutartą kainą, mažesnę nei šių kortelių nominali vertė, ir vėliau jas perparduodavo savo vardu ar jų pasirinktu pavadinimu arba net Lebara prekės ženklu. Bet kuriuo atveju platintojai veikė savo vardu ir savo sąskaita, o ne kaip Lebara atstovai. Telefono korteles platintojo valstybėje narėje beveik išimtinai galutiniams vartotojams parduodavo tiesiogiai platintojai arba kiti apmokestinamieji asmenys, kaip antai didmenininkai arba mažmenininkai, įsisteigę šioje valstybėje narėje, veikdami kaip tarpininkai. Lebara nežinojo ir nekontroliavo, kokia kaina platintojai ar kiti tarpininkai perparduodavo korteles.
15
Telefono korteles Lebara aktyvuodavo platintojo prašymu su sąlyga, kad šis už jas sumokėjo. Net jei Lebara nežinojo galutinio vartotojo tapatybės, ji buvo įdiegusi sistemas, kurios jai leido stebėti kiekvienos parduotos kortelės panaudojimą ir nustatyti, be kita ko, ar ji galioja, koks nepanaudotas kreditas, numerius, iš kurių skambinta naudojant šią kortelę, ir numerius, kuriais skambinta. Joks platintojas ar kitas asmuo neturėjo prieigos prie šių sistemų.
16
Lebara nemokėjo jokio PVM už telefono kortelių pardavimą platintojams, remdamasi tuo, kad šis sandoris yra telekomunikacijų paslaugų teikimas, kurių teikimo vieta yra platintojo įsisteigimo valstybėje narėje, o tai reiškia, kad PVM šioje valstybėje narėje turėjo mokėti platintojas pagal atvirkštinio apmokestinimo mechanizmą. Lebara nuomone, faktinis kortelės naudojimas nereiškia, kad ji teikė paslaugą už atlygį galutiniam vartotojui.
17
Tačiau Commissioners laikėsi nuomonės, kad Lebara privalo sumokėti PVM Jungtinėje Karalystėje, nes ši bendrovė iš tikrųjų teikė dvi paslaugas: pirma, „išdavimas“ parduodant kortelę platintojui ir, antra, „išpirkimas“, kai galutinis vartotojas faktiškai pasinaudoja kortele. Valstybės narės gali apmokestinti pirmąją arba antrąją iš šių paslaugų. Jungtinėje Karalystėje apmokestinama antroji paslauga. Apmokestinamoji vertė yra platintojo Lebara sumokėtos sumos dalis, kuri proporcingai atitinka galutinio vartotojo faktiškai panaudotą kortelės vertės dalį, palyginti su jos nominalia verte.
18
Tuo remdamiesi Commissioners pateikė pranešimą apie mokėtiną PVM, susijusį su Lebara 2005 m. kovo mėn. suteiktomis telekomunikacijų paslaugomis. Lebara pareiškė ieškinį dėl šio pranešimo prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.
19
Šis teismas mano, be kita ko, kad, atsižvelgiant į skirtingą tokių telefono kortelių apmokestinimo praktiką kai kuriose valstybėse narėse, kyla pajamų, gautų iš prekybos telefono kortelėmis, dvigubo apmokestinimo arba neapmokestinimo rizika. Manydamas, kad sprendimas pagrindinėje byloje priklauso nuo Sąjungos teisės išaiškinimo, First-tier Tribunal (Tax Chamber) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokius prejudicinius klausimus:
„Šios bylos aplinkybėmis:
„1.
Kai apmokestinamasis asmuo (prekybininkas A) parduoda telefono korteles, suteikiančias teisę iš šio asmens gauti telekomunikacijų paslaugas, ar Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad PVM atžvilgiu prekybininkas A sudaro du sandorius: pirmą kartą, – kai prekybininkas A kortelę iš pradžių parduoda kitam apmokestinamajam asmeniui (prekybininkui B), ir antrą kartą, – kai kortelė išperkama (t. y. kai asmuo, „galutinis vartotojas“, ją panaudoja, skambindamas telefonu)?
2.
Jei taip, kokiu būdu (vadovaujantis ES teisės aktais PVM srityje) reikia taikyti PVM paslaugų grandinėje, kai prekybininkas A telefono kortelę parduoda prekybininkui B, prekybininkas B perparduoda kortelę valstybėje narėje B ir galiausiai ją nusiperka galutinis vartotojas valstybėje narėje B ir panaudoja ją, skambindamas telefonu?“
Dėl prejudicinių klausimų
20
Pirmasis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimas susijęs su telefonijos operatoriumi, kuris teikia telekomunikacijų paslaugas – parduoda platintojui telefono korteles, kuriose yra visa reikalinga informacija skambinti telefonu į užsienį, naudojantis šio operatoriaus suteikta infrastruktūra, ir kurias platintojas savo vardu ir savo sąskaita perparduoda galutiniams vartotojams tiesiogiai arba per kitus apmokestinamuosius asmenis, kaip antai didmenininkai ir mažmenininkai. Šis teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą reikia aiškinti taip, kad toks telefonijos operatorius teikia dvi paslaugas už atlygį: vieną – platintojui, kai jam parduoda telefono kortelę, o kitą – galutiniam vartotojui, kai šis skambina, naudodamasis kortelėje nurodyta informacija.
21
Teisingumo Teismui pateiktose pastabose šiuo klausimu iš esmės nurodytos trys skirtingos pozicijos. Pagal dvi pirmąsias pozicijas telefonijos operatorius teikia vieną apmokestinamą telekomunikacijų paslaugą arba platintojui, kai šis operatorius jam parduoda telefono kortelę, arba galutiniam vartotojui, kai leidžia pastarajam faktiškai naudotis kortele, kad būtų galima skambinti. Pagal trečiąją poziciją operatorius teikia dvi atskiras paslaugas, o valstybė narė gali pasirinkti, kurią apmokestinti PVM.
22
Siekiant atsakyti į pirmąjį klausimą reikia priminti bendros PVM sistemos tikslus bei pagrindines taisykles ir pagrindinėje byloje nagrinėjamos prekybos sistemos ypatybes.
23
Remiantis Pirmosios direktyvos 2 straipsniu, pagal bendros PVM sistemos principą prekės ir paslaugos apmokestinamos bendru vartojimo mokesčiu, kuris yra tiksliai proporcingas prekių bei paslaugų kainai, neatsižvelgiant į sandorių skaičių gamybos ir platinimo procese iki to etapo, kuriuo skaičiuojamas mokestis (žr., be kita ko, 2006 m. spalio 3 d. Sprendimo Banca popolare di Cremona, C-475/03, Rink. p. I-9373, 21 punktą ir 2010 m. spalio 28 d. Sprendimo Komisija prieš Lenkiją, C-49/09, Rink. p. I-10619, 44 punktą).
24
Tačiau sudarant kiekvieną sandorį PVM turi būti mokamas tik atskaičius PVM sumą, kuri tiesiogiai sumokėta nuo įvairių kainos sudedamųjų dalių. Atskaitos mechanizmas nustatytas taip, kad apmokestinamieji asmenys turi teisę iš PVM, kurį jie turi sumokėti, atskaityti PVM sumas, sumokėtas už įsigytas prekes ir paslaugas, ir kiekviename etape mokestis mokamas tik nuo pridėtinės vertės ir galiausiai jo mokėjimo našta tenka galutiniam vartotojui (žr. minėtų sprendimų Banca popolare di Cremona 22 punktą ir Komisija prieš Lenkiją 44 punktą).
25
Tai reiškia, kad PVM sumoka tik galutinis vartotojas ir mokestis yra visiškai neutralus apmokestinamųjų asmenų, kurie dalyvauja gamybos ir platinimo procese iki galutinio apmokestinimo etapo, neatsižvelgiant į sudarytų sandorių skaičių, atžvilgiu (šiuo klausimu žr. 2002 m. spalio 15 d. Sprendimo Komisija prieš Vokietiją, C-427/98, Rink. p. I-8315, 29 punktą).
26
Be to, remiantis Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktu, PVM apmokestinamas tik prekių tiekimas ir paslaugų teikimas, o ne mokėjimai, atlikti kaip atlygis už juos (šiuo klausimu žr. 2001 m. spalio 9 d. Sprendimo Cantor Fitzgerald International, C-108/99, Rink. p. I-7257, 17 punktą ir 2006 m. vasario 21 d. Sprendimo BUPA Hospitals ir Goldsborough Developments, C-419/02, Rink. p. I-1685, 50 punktą). Tačiau pagal Šeštosios direktyvos 10 straipsnio 2 dalies antrą pastraipą, kai apmokėjimas turi būti atliktas avansu, PVM gali tapti mokėtinas dar neatlikus prekių tiekimo ar paslaugų teikimo, jeigu visi svarbūs apmokestinimo momento, t. y. būsimo prekių tiekimo ar paslaugų teikimo, elementai jau yra žinomi (žr. minėto Sprendimo BUPA Hospitals ir Goldsborough Developments 48 punktą).
27
Galiausiai pagal nusistovėjusią teismų praktiką paslauga teikiama „už atlygį“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą, todėl yra apmokestinama, tik jei tarp paslaugos teikėjo ir gavėjo egzistuoja abipusis teisinis ryšys ir paslaugos teikėjo gautas atlygis yra realus atlygis už gavėjui suteiktą paslaugą. Taigi būtinas tiesioginis suteiktos paslaugos ir gauto atlygio ryšys (žr., be kita ko, 2009 m. rugsėjo 3 d. Sprendimo RCI Europe, C-37/08, Rink. p. I-7533, 24 ir 30 punktus; 2009 m. spalio 29 d. Sprendimo Komisija prieš Suomiją, C-246/08, Rink. p. I-10605, 44 ir 45 punktus ir 2011 m. spalio 27 d. Sprendimo GFKL Financial Services, C-93/10, Rink. p. I-10791, 18 ir 19 punktus).
28
Kalbant apie pagrindinėje byloje nagrinėjamos prekybos sistemos ypatybes, reikia priminti, kad telefono kortelės gali būti naudojamos vieninteliu būdu, nes jos suteikia galimybę tik skambinti į užsienį, o šalys, į kurias galima skambinti, ir tarifai nustatyti iš anksto. Taigi jos suteikia teisę gauti tik vienos rūšies paslaugas, kurių pobūdis ir kiekis yra nustatyti iš anksto ir kurios apmokestinamos vienu mokesčio tarifu.
29
Telefono kortelės parduodamos naudojantis prekybos grandine, kuri apima bent vieną tarpinį ūkio subjektą, t. y. platintoją, tarp telefonijos operatoriaus, kuris suteikia būtiną infrastruktūrą, kad būtų galima skambinti į užsienį, ir galutinio vartotojo. Pagal sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nurodytas faktines aplinkybes šis platintojas perparduoda telefono korteles savo vardu ir savo sąskaita.
30
Be to, kaina, kurią galutinis vartotojas moka įsigydamas telefono kortelę tiesiogiai iš platintojo ar tarpininkaujančio mažmenininko, nebūtinai visiškai atitinka šios kortelės nominaliąją vertę. Galiausiai telefonijos operatorius, kuris nekontroliuoja platintojo ar kitų tarpininkų taikomos perpardavimo kainos, negali jos žinoti.
31
Kadangi paslauga apmokestinama, tik jeigu ji teikiama už atlygį, o tai reiškia, kad yra abipusis ryšys tarp suteiktos paslaugos ir užmokesčio, sudarančio atlygį už ją, kaip pažymėta šio sprendimo 27 punkte, reikia priminti, kad telefonijos operatorius, teikdamas telekomunikacijų paslaugas, gauna tik vieną faktinį mokėjimą.
32
Šiomis aplinkybėmis negalima teigti, kad telefonijos operatorius teikia dvi paslaugas už atlygį, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 1 dalį: vieną – platintojui, o kitą – galutiniam vartotojui.
33
Siekiant nustatyti vienintelės šio operatoriaus už atlygį teikiamos paslaugos, taigi – vienintelės apmokestinamos paslaugos, gavėją, reikia nustatyti, kas – platintojas ar galutinis vartotojas – yra susijęs su telefonijos operatoriumi abipusiu teisiniu santykiu.
34
Šiuo klausimu reikia pažymėti, pirma, kad parduodamas telefono korteles telefonijos operatorius suteikia platintojui visą reikalingą informaciją nustatytos trukmės skambučiams į užsienį atlikti, naudojantis jo teikiama infrastruktūra, o tai reiškia, kad jis perduoda platintojui teisę naudotis šia infrastruktūra tokiems skambučiams atlikti. Taigi telefonijos operatorius teikia paslaugą platintojui.
35
Ši paslauga patenka į „telekomunikacijų paslaugų“ sąvoką, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 9 straipsnio 2 dalies e punkto dešimtą įtrauką. Iš tiesų šia nuostata ši sąvoka apibrėžiama plačiai ir apima ne tik signalų ir garsų perdavimą, bet visas paslaugas, „kurių tikslas“ yra toks perdavimas, ir su juo susijusį teisės naudotis priemonėmis, kad būtų galima atlikti tokį perdavimą, perleidimą.
36
Antra, kaip atlygį už šią telekomunikacijų paslaugą platintojas telefonijos operatoriui sumoka su juo sutartą kainą.
37
Šis mokėjimas negali būti laikomas galutinio vartotojo mokėjimu telefonijos operatoriui, net jei dėl platintojų ir tam tikrais atvejais kitų tarpinių ūkio subjektų atliekamo telefono kortelės perpardavimo šio mokėjimo našta galiausiai perkeliama galutiniam vartotojui.
38
Iš tiesų platintojas perparduoda telefono korteles savo vardu ir savo sąskaita ir taip pat naudojasi, bent jau šio perpardavimo dalies atžvilgiu, kitų tarpinių ūkio subjektų, kaip antai didmenininkai ir mažmenininkai, paslaugomis. Be to, galutinio vartotojo įsigyjant telefono kortelę platintojui ar tarpiniam mažmenininkui faktiškai mokama suma nebūtinai yra identiška kainai, kurią platintojas moka telefonijos operatoriui, ar kortelės nominaliajai vertei ir telefonijos operatorius negali žinoti šios sumos. Be to, galutinio telefono kortelės naudotojo tapatybė nebūtinai žinoma tuo metu, kai platintojas moka telefonijos operatoriui, visų pirma kai kortelę turi perparduoti kitas tarpinis ūkio subjektas.
39
Atsižvelgiant į šias aplinkybes, negalima teigti, kad mokėdamas telefonijos operatoriui platintojas jam tik perduoda galutinio vartotojo mokamą atlygį ir taip sukuria tiesioginį jų ryšį.
40
Be to, kadangi galutinis vartotojas neturi jokios teisės prašyti telefonijos operatoriaus grąžinti galimą skambinimo kreditą, nepanaudotą kortelės galiojimo laikotarpiu, remiantis tokia teise negalima tvirtinti, kad tarp šio vartotojo ir telefonijos operatoriaus yra tiesioginis ryšys.
41
Remiantis tuo, kas išdėstyta, darytina išvada, kad abipusis ryšys, kaip tai suprantama pagal šio sprendimo 27 punkte paminėtą teismų praktiką, egzistuoja tarp telefonijos operatoriaus ir platintojo, kai telefono kortelės parduodamos pirmą kartą pastarajam.
42
Taigi Pirmosios direktyvos 2 straipsnio pirmos pastraipos ir mokesčio neutralumo principo laikymasis užtikrinamas tuo atveju, kai egzistuoja telekomunikacijų paslaugų platinimo grandinė, kaip nagrinėjamoji pagrindinėje byloje, be kita ko, kai platintojas neperparduoda kortelių tiesiogiai galutiniam vartotojui. Iš tiesų ir telefono kortelės pradinis pardavimas, ir vėlesnis perpardavimas yra apmokestinamieji sandoriai. Kiekviename grandinės etape PVM yra tiksliai proporcingas sumokėtai kainai ir leidžia atskaityti sumokėtą pirkimo mokestį. Konkrečiai kalbant, kai telefono kortelė parduodama paskutinį kartą galutiniam vartotojui, PVM yra tiksliai proporcingas jo mokamai kainai įsigyjant kortelę, net jei ši kaina nėra identiška nominaliai kortelės vertei.
43
Todėl į pirmąjį klausimą reikia atsakyti, kad Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktas aiškinamas taip, kad telefonijos operatorius, kuris teikia telekomunikacijų paslaugas – parduoda platintojui telefono korteles, kuriose yra visa reikalinga informacija skambinti telefonu į užsienį, naudojantis šio operatoriaus suteikta infrastruktūra, ir kurias platintojas savo vardu ir savo sąskaita perparduoda galutiniams vartotojams tiesiogiai arba per kitus apmokestinamuosius asmenis, kaip antai didmenininkai ar mažmenininkai, teikia telekomunikacijų paslaugą už atlygį platintojui. Tačiau šis operatorius neteikia antros paslaugos už atlygį galutiniam vartotojui, kai šis, įsigijęs telefono kortelę, pasinaudoja teise skambinti, naudodamasis šioje kortelėje nurodyta informacija.
44
Atsižvelgiant į atsakymą į pirmąjį klausimą, į antrąjį klausimą atsakyti nereikia.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
45
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (trečioji kolegija) nusprendžia:
1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas, iš dalies pakeistos 2003 m. spalio 7 d. Tarybos direktyva 2003/92/EB, 2 straipsnio 1 punktą reikia aiškinti taip, kad telefonijos operatorius, kuris teikia telekomunikacijų paslaugas – parduoda platintojui telefono korteles, kuriose yra visa reikalinga informacija skambinti telefonu į užsienį, naudojantis šio operatoriaus suteikta infrastruktūra, ir kurias platintojas savo vardu ir savo sąskaita perparduoda galutiniams vartotojams tiesiogiai arba per kitus apmokestinamuosius asmenis, kaip antai didmenininkai ar mažmenininkai, teikia telekomunikacijų paslaugą už atlygį platintojui. Tačiau šis operatorius neteikia antros paslaugos už atlygį galutiniam vartotojui, kai šis, įsigijęs telefono kortelę, pasinaudoja teise skambinti, naudodamasis šioje kortelėje nurodyta informacija.
Parašai.
(
*1
)	Proceso kalba: anglų.