62009CJ0058_HU
Felek
Az ítélet indoklása
Rendelkező rész
Felek
A C‑58/09. sz. ügyben,
az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Bundesfinanzhof (Németország) a Bírósághoz 2009. február 11‑én érkezett, 2008. december 17‑i határozatával terjesztett elő az előtte
a Leo‑Libera GmbH
és
a Finanzamt Buchholz in der Nordheide
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (első tanács),
tagjai: A. Tizzano tanácselnök, E. Levits, A. Borg Barthet, J.‑J. Kasel (előadó) és M. Berger bírák,
főtanácsnok: Y. Bot,
hivatalvezető: Fülöp B. tanácsos,
tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2010. március 4‑i tárgyalásra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– a Leo‑Libera GmbH képviseletében B. Hansen Rechtsanwalt,
– a német kormány képviseletében M. Lumma, C. Blaschke és B. Klein, meghatalmazotti minőségben,
– a belga kormány képviseletében L. Van den Broeck és C. Pochet, meghatalmazotti minőségben, segítőik: P. Vlaemminck, Y. T’Jampens és A. Hubert advocaten,
– Írország képviseletében D. O’Hagan, meghatalmazotti minőségben, segítője: N. Travers BL,
– az Egyesült Királyság Kormánya képviseletében S. Ossowski, meghatalmazotti minőségben, segítője: N. Shaw barrister,
– az Európai Bizottság képviseletében D. Triantafyllou, meghatalmazotti minőségben,
a főtanácsnok indítványának a 2010. március 11‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
meghozta a következő
Ítéletet
Az ítélet indoklása
1. Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o.) 135. cikke (1) bekezdése i) pontjának az értelmezésére vonatkozik.
2. A kérelmet a Leo‑Libera GmbH társaság (a továbbiakban: Leo‑Libera) és a Finanzamt Buchholz in der Nordheide (német adóhatóság, a továbbiakban: Finanzamt) között folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, melynek tárgya a hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: HÉA) megfizetésének kötelezettsége a pénznyerő automatákkal játszott szerencsejátékok szervezéséből származó jövedelem után.
Jogi háttér
Az uniós szabályozás
3. A 2006/112 irányelv 131. cikke a következőképpen rendelkezik:
„A 2–9. fejezetben említett adómentességeket az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az említett adómentességek helyes és egyszerű alkalmazása, valamint az esetleges adócsalás, adókikerülés és visszaélés megelőzése céljából a tagállamok által meghatározott feltételekkel kell alkalmazni.”
4. A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontja a következőket írja elő:
„(1) A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
[…]
i) fogadások, sorsolásos játékok és egyéb szerencsejátékok, a tagállam által megállapított feltételekre és korlátozásokra is figyelemmel[…].”
5. A 2006/112 irányelv hatálybalépését megelőzően a közösségi jog releváns rendelkezése a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: hatodik irányelv) 13. cikke B. részének f) pontja volt. A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdése i) pontjának és a hatodik irányelv 13. cikke B. része f) pontjának azonos a szövege.
A nemzeti szabályozás
6. A forgalmi adóról szóló törvénynek (Umsatzsteuergesetz 2005, BGB1. 2005 I., 386. o.) az alapügy tényállására vonatkozó változata (a továbbiakban: UStG) az 1. §‑a (1) bekezdése 1. pontjának első mondatában előírja, hogy a HÉA hatálya alá tartoznak „a vállalkozó által belföldön, ellenszolgáltatás fejében, vállalkozási tevékenysége keretében teljesített értékesítések és más ügyletek”.
7. E törvény 4. §‑a 9. pontjának b) pontja 2006. május 5‑ig úgy rendelkezett, hogy az 1. § (1) bekezdése 1. pontjának hatálya alá tartozó ügyletek között adómentességben részesülnek az alábbiak:
„azok az ügyletek, amelyek a sorsolásos és fogadásos játékokról szóló törvény hatálya alá tartoznak, valamint az engedéllyel rendelkező nyilvános játékkaszinók azon ügyletei, amelyek a játékkaszinó üzemeltetésével függenek össze. Nem mentesek az adó alól a sorsolásos és fogadásos játékokról szóló törvény hatálya alá tartozó azon ügyletek, amelyek a sorsolásos és fogadásos játékokra vonatkozó adó alól mentesek, vagy amelyekre ezeket az adókat általában nem vetik ki.”
8. Az Umsatzsteuergesetz 2005 4. §‑a (9) bekezdésének b) pontját a C‑453/02. és C‑462/02. sz., Linneweber és Akritidis egyesített ügyekben 2005. február 17‑én hozott ítéletet (EBHT 2005., I‑1131. o.) követően 2006. május 6‑i hatállyal módosították (a 2006. április 28‑i Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen [a visszaélésszerű adózás visszaszorításáról szóló törvény], BGBl 2006. I, 1095. o.; a továbbiakban: StEindämmG). Ettől az időponttól kezdődően mentesek a HÉA alól:
„azok az ügyletek, amelyek a sorsolásos és fogadásos játékokról szóló törvény hatálya alá tartoznak. Nem mentesek az adó alól a sorsolásos és fogadásos játékokról szóló törvény hatálya alá tartozó azon ügyletek, amelyek a sorsolásos és fogadásos játékokra vonatkozó adó alól mentesek, vagy amelyekre ezeket az adókat általában nem vetik ki.”
9. Az UStG, valamint a fogadásos és sorsolásos játékokról szóló törvény (Rennwett‑ und Lotteriegesetz [a továbbiakban: RennwLottG] együttes alkalmazásának megfelelően a HÉA alól mentesek a nyilvános futamfogadások (a továbbiakban: futamfogadások), a sportfogadások (oddset fogadások), továbbá a sorsolásos játékok.
Az alapjogvita és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
10. A Leo‑Libera pénznyerő automatákkal felszerelt játéktermet működtet. A 2007. januárra vonatkozó HÉA bevallásában feltüntette az ezzel összefüggő ügyleteit. Miután a Finanzamt kiszabta az általa fizetendő előleget, a Leo‑Libera e kiszabás ellen panaszt nyújtott be arra hivatkozva, hogy az említett ügyletei mentesek a HÉA alól. Álláspontja szerint ugyanis az Umsatzsteuergesetz 2005 4. §‑a (9) bekezdésének b) pontjába az StEindämmG által illesztett módosítás ellentétes a közösségi joggal.
11. Mivel a Finanzamt e panaszt megalapozatlanság miatt elutasította, a Leo‑Libera keresetet nyújtott be a Finanzgerichthez. Ez utóbbi elutasította a keresetet arra hivatkozva, hogy a kérdéses ügyletek az UStG 4. §‑a (9) bekezdésének b) pontja alapján nem mentesek a HÉA alól. Az említett rendelkezés alapján kizárólag azok az ügyletek adómentesek, amelyek a RennwLottG hatálya alá tartoznak. Márpedig a pénznyerő automatákkal összefüggő ügyletek nem tartoznak a mentesített ügyletek kategóriájába. Az említett bíróság hozzáfűzte, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontja lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy az adómentesség alóli kivételeket fogadjanak el.
12. A Leo‑Libera a Bundesfinanzhoz benyújtott felülvizsgálati kérelmének alátámasztása végett azzal érvel, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontja alapján a tagállam nem mentesítheti csupán a fogadásokat és a sorsolásos játékokat a HÉA alól, hanem „az egyéb szerencsejátékokat” is köteles mentesíteni. A nemzeti jogalkotók ugyan feltételekhez és korlátozásokhoz köthetik ezt a mentesítést. Ugyanakkor nem jogosultak általános jelleggel megadóztatni „az egyéb szerencsejátékokat”. Márpedig, mivel a német szabályozás értelmében a szerencsejátékokkal összefüggő e tagállambeli összforgalom 63%‑át terheli HÉA, csak egy kis rész élvez adómentességet a 2006/112 irányelv értelmében. A nemzeti szabályozás ezért nem felel meg a közösségi jognak. Ezenfelül e szabályozás sérti az adósemlegesség elvét is, hiszen a pénznyerő automaták üzemeltetőit a nyilvános játékkaszinókhoz képest kedvezőtlenebb helyzetbe hozza, mivel az utóbbiak a HÉÁ‑t a játékosokra háríthatják.
13. A Bundesfinanzhofnak kétségei vannak az UStG 4. §‑a (9) bekezdése b) pontjának a közösségi joggal való összeegyeztethetőségét illetően. Úgy véli ugyanis, hogy a hatodik irányelv 13. cikke B. része f) pontjának a Bíróság által alkalmazott értelmezése alapján főszabály szerint mentesíteni kell a HÉA alól a szerencsejátékok szervezését és üzemeltetését. Ugyanez a megállapítás fennáll a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontja tekintetében, hiszen a két érintett közösségi jogi rendelkezés szövege azonos.
14. Az UStG 4. §‑a (9) bekezdésének b) pontja azonban ezt az adómentességet a szerencsejátékok egy meghatározott körére, azaz a sorsolásos játékokra és a fogadásokra korlátozza annak ellenére, hogy ezek csupán a kisebb részét képezik az ezen állam területén kifejtett összes szerencsejáték‑tevékenységnek és az e tevékenységből származó üzleti forgalomnak.
15. A kérdést előterjesztő bíróság tehát arra keresi a választ, hogy a német jogalkotó a 2006‑os jogszabályi módosítás során nem lépte‑e túl a közösségi jog által a számára biztosított mozgásteret.
16. A fenti körülmények között a Bundesfinanzhof úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Úgy kell‑e értelmezni a […] 2006/112[…] irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontját, hogy megengedett a tagállamok olyan szabályozása, amely alapján csak meghatározott (futam)fogadások és sorsolásos játékok mentesek az adó alól, és amely alapján semmilyen »egyéb szerencsejáték« nem tartozik az adómentesség hatálya alá?”
A szóbeli szakasz újbóli megnyitása iránti kérelemről
17. A Bíróság Hivatalához 2010. március 17‑én érkezett kérelmében a Leo‑Libera az eljárási szabályzat 61. cikke alapján a szóbeli szakasz újbóli megnyitását kérte.
18. E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy eljárási szabályzata 61. cikkének megfelelően a Bíróság elrendelheti az eljárás szóbeli szakaszának újbóli megnyitását, ha úgy ítéli meg, hogy nem rendelkezik elégséges információval, vagy az ügyet olyan érv alapján kell eldönteni, amelynek a felek közötti megvitatására nem került sor (a C‑270/97. és C‑271/97. sz. Deutsche Post ügyben 2000. február 10‑én hozott ítélet [EBHT 2000., I‑929. o.] 30. pontja és a C‑299/99. sz. Philips‑ügyben 2002. június 18‑án hozott ítélet [EBHT 2002., I‑5475. o.] 20. pontja).
19. A jelen ügyben a Bíróság a főtanácsnok meghallgatását követően megállapítja, hogy minden szükséges adat a rendelkezésre áll az elé terjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelem elbírálására, és az ügyet nem kell olyan érvre tekintettel vizsgálni, amely előtte nem került megvitatásra.
20. Következésképpen az említett újbóli megnyitás elrendelésére irányuló kérelmet el kell utasítani.
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
21. A kérdést előterjesztő bíróság a kérdésével lényegében arra kíván választ kapni, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy a tagállamok számára biztosított, arra vonatkozó jog gyakorlása, hogy az említett rendelkezés által előírt HÉA‑mentességet illetően feltételeket és korlátozásokat határozzanak meg, lehetővé teszi a tagállamok számára azt, hogy a HÉA alól csak bizonyos szerencsejátékokat mentesítsenek.
22. E kérdés megválaszolásához először is meg kell állapítani, hogy a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikkének (1) bekezdésében foglalthoz hasonló adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, tekintettel arra, hogy kivételnek minősülnek azon általános elvhez képest, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített valamennyi szolgáltatásnyújtás után HÉÁ‑t kell fizetni (lásd analógia útján a hatodik irányelvre vonatkozóan a C‑89/05. sz. United Utilities ügyben 2006. július 13‑án hozott ítélet [EBHT 2006., I‑6813. o.] 21. pontját).
23. Továbbá az e rendelkezésben használt kifejezéseket e mentességek céljaival összhangban, valamint a közös HÉA‑rendszer alapját képező adósemlegesség elvének követelményeit tiszteletben tartva kell értelmezni (lásd analógia útján a fent hivatkozott United Utilities ügyben hozott ítélet 22. pontját).
24. Különösen a fogadásokkal, sorsolásos játékokkal és egyéb szerencsejátékokkal kapcsolatban emlékeztetni kell arra, hogy az ezek révén élvezett mentesség oka a szociális ágazatban végzett egyes közérdekű szolgáltatásokkal ellentétben nem az, hogy e tevékenységek számára a HÉA szempontjából szándékosan kedvezőbb bánásmódot biztosítsanak, hanem az a gyakorlati megfontolás, hogy a szerencsejáték‑tevékenység kevésbé alkalmas a HÉA alkalmazására (a fent hivatkozott
United Utilities ügyben hozott ítélet 23. pontja).
25. E megfontolások alapján kell megvizsgálni, hogy a tagállamok a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontjában előírt HÉA‑mentesség alkalmazási körét érvényesen korlátozhatják‑e oly módon, hogy az említett államok területén szervezett szerencsejátékoknak – akár az engedélyezett játékok száma, akár az e játékokból származó üzleti forgalom alapján történő meghatározás szerint – csak egy kisebb része részesülhessen e mentességben.
26. E tekintetben elsőként meg kell állapítani, hogy magából a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontjában alkalmazott megfogalmazásból az következik, hogy e rendelkezés széles mérlegelési mozgásteret hagyott a tagállamok számára az érintett műveletek mentesítését vagy adóztatását illetően, mivel az említett tagállamok számára lehetővé teszi, hogy meghatározzák azokat a feltételeket és korlátozásokat, amelyekhez az e mentességben való részesülés köthető.
27. Meg kell továbbá állapítani, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdése i) pontjának szövege nem tartalmaz olyan elemet, amely arra engedne következtetni, hogy a közösségi jogalkotónak szándékában állt volna bármely mennyiségi alapú korlátozás bevezetése különösen annak biztosítása érdekében, hogy a tagállamban üzemeltetett és szervezett szerencsejátékoknak vagy ez e játékok üzemeltetéséből és szervezéséből származó üzleti forgalomnak legalább 50%‑a részesülhessen az említett rendelkezésben előírt HÉA‑mentességben.
28. Ebben az összefüggésben azt a körülményt, hogy a Bíróság több alkalommal is megállapította, hogy a szerencsejátékok szervezését és a játékautomaták üzemeltetését főszabály szerint mentesíteni kell a HÉA alól (lásd többek között a C‑283/95. sz. Fischer‑ügyben 1998. június 11‑én hozott ítélet (EBHT 1998., I‑3369. o.) 25. pontját, valamint a fent hivatkozott Linneweber és Akritidis egyesített ügyekben hozott ítélet 23. pontját), a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdése i) pontjának céljára, valamint az ugyanezen irányelv alapjául szolgáló általános rendszerre tekintettel nem lehet úgy értelmezni, hogy az e megállapítást kétségbe vonja.
29. Elsőként ugyanis a kérdéses mentesség célja tekintetében emlékeztetni kell arra, hogy a tagállamokat a szerencsejátékok területén nemcsak az a jog illeti meg, hogy szabadon meghatározhatják a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontjában előírt mentesség feltételeit és korlátait (a fent hivatkozott Fischer‑ügyben hozott ítélet 25. pontja és a fent hivatkozott Linneweber és Akritidis egyesített ügyekben hozott ítélet 23. pontja), hanem olyan mérlegelési jogkörrel is rendelkeznek, amely lehetővé teszi a számukra, hogy az ilyen jellegű tevékenységeket teljes mértékben vagy részben megtiltsák vagy korlátozzák, és ennek érdekében szigorúbb vagy kevésbé szigorú ellenőrzési formákat írjanak elő (a C‑275/92. sz. Schindler‑ügyben 1994. március 24‑én hozott ítélet [EBHT 1994., I‑1039. o.] 61. pontja és a C‑124/97. sz. Läärä és társai ügyben 1999. szeptember 21‑én hozott ítélet [EBHT 1997., I‑6067. o.] 35. pontja).
30. Következésképpen – amint azt a főtanácsnok indítványának 47. pontjában megállapította – elképzelhető, hogy a tagállam arra kényszerül, hogy a területén a szerencsejátékokat olyan játékformákra korlátozza, amelyek a HÉA alkalmazására alkalmasak, és így a mentesség alapjául szolgáló azon gyakorlati megfontolások, amelyekre a jelen ítélet 24. pontja emlékeztet, e szerencsejátékok tekintetében nem alkalmazandók.
31. Ezért nyilvánvalóan ellentétes lenne mind a közösségi jogalkotó által követett céllal, mind pedig a jelen ítélet 22. pontjában felidézett, a főszabály alóli kivételek szigorú értelmezésére vonatkozó elvvel a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdése i) pontjának olyan értelmezése, amely szerint, amint a Leo‑Libera érvel, e rendelkezés mégis arra kötelezné az előző pontban leírt megközelítést választó tagállamot, hogy a HÉA megfizetése alól mentesítse az engedélyezett játékoknak legalább az 50%‑át, és/vagy az ilyen szerencsejátékok azon formáit, amelyekből a szerencsejátékok összesített nemzeti piacán keletkező üzleti forgalomnak legalább az 50%‑a származik.
32. Másodszor a 2006/112 irányelv rendszerét érintően meg kell állapítani, hogy mivel vitathatatlan, hogy a HÉA‑mentes játékokból, illetve a HÉA‑köteles játékokból származó üzleti forgalom az időben jelentős változásokat mutathat, az egyes szerencsejáték‑formákra vonatkozó HÉA‑mentesség a Leo‑Libera által képviselt értelmezés szerint a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontjával hol összeegyeztethető, hol pedig azzal ellentétes lenne.
33. Az ilyen értelmezés így nemcsak jelentős mértékű jogbizonytalanságot okozna, hanem ellentétes lenne ezen irányelv 131. cikkének szellemével is, amely cikk megköveteli, hogy a HÉA‑mentességeket helyes és egyszerű módon alkalmazzák (lásd ebben az értelemben a C‑246/04. sz. Turn‑ und Sportunion Waldburg ügyben 2006. január 12‑én hozott ítélet [EBHT 2006., I‑589. o.] 31. pontját).
34. Végezetül mindehhez hozzá kell fűzni, hogy a Leo‑Libera állításaival ellentétben az adósemlegesség elvével – amely szerint a hasonló, tehát egymással versengő szolgáltatások nyújtását a HÉA szempontjából nem lehet eltérően kezelni – szintén nem ellentétes az alapügyben vitatotthoz hasonló szabályozás.
35. Ez az elv ugyanis nem értelmezhető úgy, hogy azzal ellentétes, ha egy szerencsejáték‑forma mentesül a HÉA megfizetése alól, míg egy másik szerencsejáték‑forma HÉA‑köteles – feltéve ugyanakkor, hogy a két szerencsejáték‑forma nem áll versenyben egymással –, máskülönben a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontja és az e rendelkezés által a tagállamok számára biztosított széles mérlegelési mozgástér hatékony érvényesülése meghiúsulna.
36. Márpedig a Bíróság előtti iratanyagból kitűnik, hogy az alapügyben vitatott nemzeti szabályozás nem kezel a HÉA szempontjából eltérően olyan hasonló szerencsejátékokat, amelyeket egymással versengőnek lehet tekinteni.
37. Az a körülmény, hogy a HÉA‑mentes szerencsejátékok az alapügyben fennálló esethez hasonlóan a belföldön engedélyezett játékoknak csak kisebb részét képviselik, és/vagy a belföldön a játékokból származó teljes üzleti forgalomnak csak kisebb részét eredményezik, tehát nem releváns az adósemlegesség elve szempontjából.
38. Ugyanígy a Leo‑Libera állításaival ellentétben az említett elv tekintetében irreleváns, hogy a játékokra vonatkozó, nem harmonizált adó összege, amelyet egyes, a HÉA szempontjából adóalanynak minősülő szerencsejáték‑szervezőknek és szerencsejáték‑üzemeltetőknek szintén meg kell fizetniük, az e tevékenység után fizetendő HÉA mértékétől függően változik, hiszen az adósemlegesség elve nem vonatkozik erre az adóra (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Fischer‑ügyben hozott ítélet 30. pontját).
39. A fenti megfontolásokra tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell értelmezni, hogy a tagállamok számára biztosított, arra vonatkozó jog gyakorlása, hogy az említett rendelkezés által előírt HÉA‑mentességet illetően feltételeket és korlátozásokat határozzanak meg, lehetővé teszi a tagállamok számára azt, hogy ezen adó alól csak bizonyos szerencsejátékokat mentesítsenek.
A költségekről
40. Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
Rendelkező rész
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 135. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell értelmezni, hogy a tagállamok számára biztosított, arra vonatkozó jog gyakorlása, hogy az említett rendelkezés által előírt hozzáadottértékadó‑mentességet illetően feltételeket és korlátozásokat határozzanak meg, lehetővé teszi a tagállamok számára azt, hogy ezen adó alól csak bizonyos szerencsejátékokat mentesítsenek.