62000CJ0235_PT
Partes
Fundamentação jurídica do acórdão
Decisão sobre as despesas
Parte decisória
Partes
No processo C-235/00,
que tem por objecto um pedido dirigido ao Tribunal de Justiça, nos termos do artigo 234.° CE, pela High Court of Justice (England & Wales), Queen's Bench Division (Crown Office) (Reino Unido), destinado a obter, no litígio pendente neste órgão jurisdicional entre
Commissioners of Customs & Excise
e
CSC Financial Services Ltd,
uma decisão a título prejudicial sobre a interpretação do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios - Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54),
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quinta Secção),
composto por: P. Jann, presidente de secção, A. La Pergola, L. Sevón (relator), M. Wathelet e C. W. A. Timmermans, juízes,
advogado-geral: D. Ruiz-Jarabo Colomer,
secretário: D. Louterman-Hubeau, chefe de divisão,
vistas as observações escritas apresentadas:
- em representação da CSC Financial Services Ltd, por D. Milne, QC, e E. Wilson, barrister, mandatados por L. Allen, accountant,
- em representação do Governo do Reino Unido, por G. Amodeo, na qualidade de agente, assistida por N. Paines, QC, e R. Baldry, barrister,
- em representação da Comissão das Comunidades Europeias, por R. Lyal, na qualidade de agente,
visto o relatório para audiência,
ouvidas as alegações da CSC Financial Services Ltd, do Governo do Reino Unido e da Comissão, na audiência de 12 de Julho de 2001,
ouvidas as conclusões do advogado-geral apresentadas na audiência de 12 de Julho de 2001,
profere o presente
Acórdão
Fundamentação jurídica do acórdão
1 Por despacho de 1 de Junho de 2000, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 13 de Junho seguinte, a High Court of Justice (England & Wales), Queen's Bench Division (Crown Office), submeteu, nos termos do artigo 234.° CE, uma questão prejudicial relativa à interpretação do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios - Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54; a seguir «Sexta Directiva»).
2 Esta questão foi suscitada no âmbito de um litígio entre os Commissioners of Customs & Excise (a seguir «Commissioners»), competentes em matéria de cobrança do imposto sobre o valor acrescentado (a seguir «IVA») no Reino Unido, e a CSC Financial Services Ltd (a seguir «CSC») a respeito da sujeição a IVA de diversas prestações de serviços efectuadas pela CSC por conta do Sun Alliance Group (a seguir «Sun Alliance»).
Enquadramento jurídico
Legislação comunitária
3 O artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva dispõe:
«Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados-Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
[...]
d) As seguintes operações:
[...]
5. As operações, incluindo a negociação, mas exceptuando a guarda e a gestão, relativas às acções, participações em sociedades ou em associações, obrigações e demais títulos, com exclusão:
- dos títulos representativos de mercadorias,
- dos direitos ou títulos referidos no n.° 3 do artigo 5.° ».
Regulamentação nacional
4 Nos termos do anexo 9, grupo 5, n.os 6, alínea e), e 7, do Value Added Tax Act 1994 (lei de 1994 relativa ao imposto sobre o valor acrescentado), na versão aplicável à época dos factos em causa no processo principal, estão isentos de IVA:
«6. A emissão, a transmissão a aquisição ou qualquer outra operação relativa a um título directo ou indirecto, designadamente
[...]
e) unidades ou outros documentos que confiram direitos no âmbito de um trust constituído com a intenção ou o objectivo de proporcionar a pessoas que dispõem de fundos para investimento a possibilidade de participarem, na qualidade de beneficiários do trust, em todo e qualquer lucro ou rendimento decorrente da aquisição, detenção, gestão ou cessão de quaisquer propriedades.
7. A elaboração ou subscrição referentes a todas as operações enumeradas no n.° 6.»
5 A nota n.° 5 do grupo 5 do anexo 9 esclarece que «[o] n.° 7 abrange a apresentação a uma pessoa que efectue operações relativas a títulos directos ou indirectos, na acepção do n.° 6, de outra que pretenda adquirir ou alienar títulos desse tipo».
Matéria de facto em causa no processo principal e a questão prejudicial
6 A CSC presta a instituições financeiras serviços designados por «call center». Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, a natureza do serviço prestado consiste, no essencial, na assunção pelo «call center» de todos os contactos do organismo financeiro com o público em geral no que respeita à venda de determinados produtos financeiros, desde o pedido de informação até à própria venda, estando esta, embora, excluída.
7 O Sun Alliance, que reúne sociedades de gestão de fundos de investimento e de planos de poupança de particulares, confiou à CSC todas as comunicações e contactos com os consumidores relativos a um produto de investimento conhecido sob o nome de «Daisy personal equity plan» e no quadro do qual as participações consistem em «units» (unidades) de um «unit trust» (fundo de investimento de participação unitária).
8 Os operadores da CSC fornecem aos potenciais investidores as informações necessárias e os impressos de pedido de investimento relativos ao «Daisy personal equity plan». Nos termos da legislação nacional aplicável, não estão autorizados a dar conselhos, mas apenas informações. A CSC processa igualmente os impressos de pedido enviados pelos potenciais investidores, verificando se o impresso foi devidamente preenchido, se o interessado preenche as condições de admissão e se o pagamento necessário foi incluído. Por último, a CSC processa os pedidos de rescisão.
9 Contudo, as formalidades da emissão ou transmissão dos títulos em questão, ou seja, os «units» do «unit trust», são efectuadas por uma sociedade distinta, sem ligações à CSC.
10 O Sun Alliance remunera os serviços da CSC nos termos de uma tarifa composta por um elemento fixo e por um elemento baseado no número de chamadas e de vendas.
11 Por decisão formalizada em carta de 21 de Abril de 1997, os Commissioners consideraram que os serviços prestados pela CSC não estavam isentos de IVA nos termos do artigo 13.°, B, da Sexta Directiva.
12 A CSC interpôs recurso desta decisão para o VAT and Duties Tribunal, London (Reino Unido). Este órgão jurisdicional considerou que a isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva abrangia as fases preliminares necessárias à emissão ou transmissão dos títulos.
13 Tendo recorrido desta decisão, os Commissioners alegaram na High Court que o artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva isenta unicamente a emissão de um título e não alarga a isenção às diligências preliminares efectuadas por um terceiro por conta do emitente. Por seu lado, a CSC afirmou que os serviços que presta são específicos e essenciais à emissão de títulos pelo Sun Alliance e constituem, consequentemente, operações relativas a títulos na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5.
14 Nestas condições, considerando que a resolução do litígio que lhe foi submetido exige a interpretação de determinadas disposições da Sexta Directiva, a High Court of Justice (England & Wales), Queen's Bench Division (Crown Office), decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«De que modo deve ser interpretada a isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios - Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, no que respeita a operações relativas a títulos? Em especial,
a) A expressão operações relativas a títulos aplica-se unicamente a uma operação pela qual é alterada a situação jurídica e as obrigações das partes relativamente ao título?
2) A expressão as operações, incluindo a negociação... relativas a títulos é aplicável a um serviço que consiste em fornecer informações a potenciais investidores e em receber e processar pedidos dos investidores para emissão de um título (sem incluir a preparação e o envio do documento constitutivo do título de crédito), caso esse serviço seja prestado a quem for titular de direitos ou obrigações relativas ao título por uma entidade que não tenha qualquer direito ou obrigação com base no mesmo título?»
Quanto à questão prejudicial
15 A questão prejudicial divide-se em duas partes. A primeira refere-se à interpretação da expressão «operações relativas a títulos» na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva, e a segunda à interpretação da expressão «negociação relativa a títulos» na acepção da mesma disposição.
Quanto à interpretação da expressão «operações relativas a títulos»
Observações apresentadas ao Tribunal
16 A CSC afirma que resulta do acórdão de 5 de Junho de 1997, SDC (C-2/95, Colect., p. I-3017, n.° 68), que, para serem abrangidos pelo âmbito de aplicação do artigo 13.°, B, alínea d), da Sexta Directiva os serviços em causa devem apresentar carácter distinto e ser específicos e essenciais para as operações isentas.
17 No entender da CSC, a condição relativa ao carácter essencial dos serviços em causa para as operações isentas garante que um serviço não seja excluído da isenção por um motivo arbitrário, como o método de facturação e de fixação de preços do fornecedor. A condição relativa ao carácter distinto dos serviços em causa constitui uma condição comparativa, que exige que os referidos serviços sejam facilmente identificáveis em relação a outros e se traduz em averiguar se os serviços dão a impressão de fazer parte de uma prestação de serviços financeiros, por oposição a qualquer outra coisa. A condição que exige que os serviços em causa sejam específicos das operações isentas esclarece a condição relativa ao carácter essencial, excluindo os serviços que são essenciais mas que apenas equivalem ao fornecimento de assistência de rotina, técnica ou electrónica, como a locação de computadores a um banco, a prestação de serviços de limpeza, ou o fornecimento de equipamento telefónico ou um simples serviço de atendimento de chamadas.
18 O Governo do Reino Unido afirma que as isenções previstas no artigo 13.°, B, alínea d), da Sexta Directiva foram concedidas para serviços financeiros e serviços de intermediários com aqueles conexos, dado que os referidos serviços não se prestavam a sujeição ao IVA, designadamente devido à dificuldade, em numerosos casos, em distinguir a contrapartida do serviço do câmbio de moeda ou de documentos de valor que esse serviço envolve. Contudo, a prestação de serviços de administração e de gestão - para os quais, em geral, não há dificuldades na aplicação do IVA - continua sujeita a IVA, mesmo que seja executada no âmbito de operações financeiras. Por outro lado, nos casos em que a prestação de serviços de gestão ou de administração deve estar isenta, tal está previsto expressamente, como no artigo 13.°, B, alínea d), n.os 1, 2 e 6, da Sexta Directiva.
19 Segundo o Governo do Reino Unido, o Tribunal de Justiça, nos n.os 66 e 73 do acórdão SDC, já referido, decidiu que a expressão «compra e venda de títulos» pressupõe actos que alterem a situação jurídica e financeira das partes no que respeita aos títulos. Assim, a isenção das «operações relativas a títulos» não se estende manifestamente, em seu entender, à prestação de serviços administrativos do tipo dos fornecidos pela CSC ao Sun Alliance no processo principal, uma vez que nada do que é feito pela CSC altera a situação jurídica de uma pessoa em relação a um título.
20 A Comissão observa que a isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva não depende da identidade nem da natureza da pessoa ou organismo que efectua a prestação nem do modo como a prestação é efectuada (acórdão SDC, já referido, n.os 32 a 38). Pouco importa, também, segundo a Comissão, que o cliente ignore que o serviço é prestado, em parte, por uma pessoa diferente daquela com a qual estabeleceu uma relação jurídica (acórdão SDC, já referido, n.° 59).
21 No entender da Comissão, o artigo 13.°, B, alínea d), da Sexta Directiva tem por objectivo excluir a aplicação do IVA a determinadas operações financeiras, designadamente as que respeitam directamente a instrumentos financeiros, devido às dificuldades práticas que acarreta a tributação dessas operações, bem como às possíveis repercussões dessa tributação sobre o custo do crédito. Ora, estas considerações, segundo a Comissão, não justificam o alargamento da isenção a serviços utilizados pela pessoa que efectua uma prestação isenta. No processo principal, não se afigura à Comissão que os serviços prestados pela CSC, ou seja, a informação aos clientes e o processamento dos impressos de pedido, com exclusão de todo e qualquer acto que afecte os direitos ou obrigações em relação aos títulos, possam ser correctamente qualificados como operações relativas a títulos.
Apreciação do Tribunal de Justiça
22 Deve, desde logo, notar-se que, segundo o órgão jurisdicional de reenvio, as formalidades de emissão ou de transferência dos títulos em causa no processo principal, ou seja, os «units» de um «unit trust», não são levadas a cabo pela CSC.
23 A este respeito, há que salientar que a redacção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva não exclui, em princípio, que uma operação relativa a títulos se divida em diversos serviços distintos susceptíveis de constituir, então, operações relativas a títulos, na acepção desta disposição, e de beneficiar da isenção na mesma prevista [v., neste sentido, quanto a operações relativas a transferências, na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 3, da Sexta Directiva, acórdão SDC, já referido, n.° 64].
24 Assim, há que verificar quais são as condições para beneficiar da referida isenção e se as mesmas são satisfeitas por serviços como os prestados pela CSC no processo principal.
25 No n.° 66 do acórdão SDC, já referido, o Tribunal de Justiça decidiu que, para serem qualificados como operações isentas na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.os 3 e 5, os serviços prestados por um centro informático devem formar um conjunto distinto, apreciado de modo global, que tenha por efeito preencher as funções específicas essenciais do serviço descrito nos referidos números.
26 No que respeita, mais em especial, às operações relativas a transferências, na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 3, da Sexta Directiva, dali resulta que os serviços prestados devem ter por efeito transferir fundos e originar alterações jurídicas e financeiras. Há que distinguir o serviço isento na acepção da Sexta Directiva do fornecimento de uma simples prestação material ou técnica, como a colocação à disposição do banco de um sistema informático. Para esse fim, deve o órgão jurisdicional nacional examinar especificamente o alcance da responsabilidade do centro informático em relação aos bancos, designadamente a questão de saber se essa responsabilidade se limita aos aspectos técnicos ou se se estende também aos elementos específicos e essenciais das operações (acórdão SDC, já referido, n.° 66).
27 A mesma análise é válida, em princípio, mutatis mutandis, para as operações relativas a títulos, na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva.
28 Efectivamente, como o Tribunal de Justiça salientou no n.° 73 do acórdão SDC, já referido, a compra e venda de títulos comporta actos que alteram a situação jurídica e financeira existente entre as partes, comparáveis aos que se verificam no caso de uma transferência ou de um pagamento. Assim, o fornecimento de uma simples prestação material, técnica ou administrativa que não implique alterações jurídicas e financeiras não se afigura abrangido pela isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva.
29 Esta conclusão é apoiada, desde logo, pela exclusão expressa do benefício da isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva da guarda e gestão dos títulos, as quais constituem precisamente operações que não implicam qualquer alteração da situação jurídica e financeira existente entre as partes.
30 Ao introduzir uma excepção à isenção prevista nesta disposição no que respeita às operações relativas a títulos, o segmento de frase «exceptuando a guarda e a gestão», que consta da mesma disposição, coloca as operações de guarda e de gestão de títulos sob o regime geral da directiva, que sujeita a IVA todas as operações tributáveis, salvo as derrogações expressamente previstas. Daqui resulta que os serviços de natureza administrativa que não alterem a situação jurídica e financeira existente entre as partes não são abrangidos pela isenção prevista no artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5.
31 Além disso, como o Tribunal de Justiça realçou no n.° 70 do acórdão SDC, já referido, resulta da própria redacção do artigo 13.°, B, alínea d), n.os 3 a 5, da Sexta Directiva que nenhuma das operações descritas por estas disposições respeita a actividades de informação financeira. Estas operações não podem, portanto, beneficiar da isenção prevista nas referidas disposições.
32 Por último, o simples facto de um componente ser indispensável à realização de uma operação isenta não permite concluir pela isenção do serviço correspondente a esse componente (acórdão SDC, já referido, n.° 65).
33 Resulta do que antecede que a expressão «operações relativas a títulos» se refere a operações susceptíveis de criar, modificar ou extinguir os direitos e obrigações das partes relativos aos títulos.
Quanto à interpretação da expressão «negociação relativa a títulos»
Observações apresentadas ao Tribunal
34 A CSC afirma que os serviços que presta ao Sun Alliance se enquadram no conceito de «negociação relativa a títulos», na acepção do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva, e preenchem as condições para beneficiar da isenção prevista nessa disposição. A comparação das diferentes versões linguísticas demonstra que a maior parte delas - excluindo, designadamente, a versão inglesa - tem em vista a prestação de um serviço por um prestador que actua como simples intermediário entre duas partes. É este, por exemplo, o sentido dos termos francês «négociant», alemão «Vermittlung» e neerlandês «bemiddeling». A CSC conclui que, ao actuar manifestamente como intermediária entre o investidor e o Sun Alliance, os serviços que presta a este estão isentos de IVA.
35 O Governo do Reino Unido afirma que o termo «negociação» constante do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva constitui um conceito de direito comunitário. A comparação das diferentes versões linguísticas da Sexta Directiva, que revela o emprego de termos como «Vermittlung» na versão alemã, indica que a «negociação» é um serviço prestado por um intermediário. A natureza deste serviço implica uma actuação na qualidade de intermediário entre as partes potenciais de uma operação em particular. Não abrange manifestamente a prestação a um organismo financeiro de serviços administrativos como os prestados pela CSC ao Sun Alliance, particularmente quando este papel é desconhecido do cliente do organismo financeiro.
36 No entender da Comissão, o termo «negociação» constante do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva refere-se apenas a actividades de intermediários cujo papel consiste em intervir na realização de uma transacção, e em negociar as respectivas condições, em nome de uma das partes. A Comissão realça que a contribuição destes intermediários para a transacção pode ser considerada de importância equivalente à das próprias partes, suscitando dificuldades de tributação semelhantes. A questão de saber se, no processo principal, as actividades da CSC podem ser consideradas como as de um intermediário constitui essencialmente uma questão de facto que compete ao órgão jurisdicional de reenvio analisar. Contudo, a Comissão tem dúvidas de que o fornecimento de informações bem como a recolha e processamento de pedidos possam ser considerados como actividades de intermediário propriamente ditas.
Apreciação do Tribunal de Justiça
37 É de notar que o artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva não contém qualquer definição de «negociação relativa a títulos» na acepção desta disposição.
38 Resulta do artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva que a expressão «incluindo a negociação» não tem por objectivo definir o conteúdo principal da isenção prevista nessa disposição, mas tem como objecto alargar o âmbito de aplicação da mesma às actividades de negociação.
39 Sem que seja necessário averiguar o alcance exacto do termo «negociação», que, aliás, aparece noutras disposições da Sexta Directiva, designadamente no artigo 13.°, B, alínea d), n.os 1 a 4, há que concluir que, no contexto do n.° 5, se refere a uma actividade executada por um intermediário que não ocupa o lugar de uma parte num contrato relativo a um produto financeiro e cuja actividade é diferente das prestações contratuais típicas efectuadas pelas partes em contratos desse tipo. Efectivamente, a actividade de negociação é um serviço prestado a uma parte contratual e por esta remunerado como actividade distinta da mediação. Entre outras coisas, pode consistir em indicar-lhe as ocasiões para celebrar determinado contrato, entrar em contacto com a outra parte e em negociar em nome e por conta do cliente os detalhes das prestações recíprocas. A finalidade desta actividade é, assim, proceder ao necessário para que ambas as partes celebrem um contrato, sem que o negociador tenha um interesse próprio quanto ao conteúdo do contrato.
40 Em contrapartida, não se está perante uma actividade de negociação quando uma das partes no contrato confia a um subcontratante uma parte das operações materiais ligadas ao contrato, como a informação à outra parte, a recepção e o processamento dos pedidos de subscrição dos títulos que são objecto do contrato. Neste caso, o subcontratante ocupa o mesmo lugar que o vendedor do produto financeiro e não constitui, assim, um intermediário que não ocupa o lugar de uma das partes no contrato na acepção da disposição em causa.
41 Tendo em conta todas as considerações que antecedem, deve responder-se ao órgão jurisdicional de reenvio que o artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva deve ser interpretado no sentido de que
- a expressão «operações relativas a títulos» se refere a operações susceptíveis de criar, modificar ou extinguir os direitos e obrigações das partes sobre títulos,
- a expressão «negociação relativa a títulos» não se refere aos serviços que se limitam a fornecer informações relativas a um produto financeiro e, eventualmente, a receber e processar os pedidos de subscrição dos títulos correspondentes, sem proceder à respectiva emissão.
Decisão sobre as despesas
Quanto às despesas
42 As despesas efectuadas pelo Governo do Reino Unido e pela Comissão, que apresentaram observações ao Tribunal, não são reembolsáveis. Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional nacional, compete a este decidir quanto às despesas.
Parte decisória
Pelos fundamentos expostos,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quinta Secção),
pronunciando-se sobre a questão submetida pela High Court of Justice (England & Wales), Queen's Bench Division (Crown Office), por despacho de 1 de Junho de 2000, declara:
O artigo 13.°, B, alínea d), n.° 5, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios - Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que
- a expressão «operações relativas a títulos» se refere a operações susceptíveis de criar, modificar ou extinguir os direitos e obrigações das partes sobre títulos,
- a expressão «negociação relativa a títulos» não se refere aos serviços que se limitam a fornecer informações relativas a um produto financeiro e, eventualmente, a receber e processar os pedidos de subscrição dos títulos correspondentes, sem proceder à respectiva emissão.