62023CJ0073
ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (prvá komora)
z 12. septembra 2024 (
*1
)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 135 ods. 1 písm. i) – Oslobodenia – Stávky, lotérie a iné formy hazardných alebo peňažných hier – Podmienky a obmedzenia – Zásada daňovej neutrality – Zachovanie účinkov vnútroštátnej právnej úpravy – Nárok na vrátenie dane – Bezdôvodné obohatenie“
Vo veci C‑73/23,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Tribunal de première instance de Liège (Súd prvej inštancie Liège, Belgicko) z 30. januára 2023 a doručený Súdnemu dvoru 10. februára 2023, ktorý súvisí s konaním:
Chaudfontaine Loisirs SA
proti
État belge (SPF Finances),
za účasti:
État belge (SPF Justice),
SÚDNY DVOR (prvá komora),
v zložení: predseda prvej komory A. Arabadžiev, podpredseda Súdneho dvora L. Bay Larsen (spravodajca), sudcovia T. von Danwitz, A. Kumin a I. Ziemele,
generálna advokátka: J. Kokott,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na písomnú časť konania,
so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:
–
Chaudfontaine Loisirs SA, v zastúpení: Y. Spiegl a E. van Nuffel d’Heynsbroeck, avocats,
–
belgická vláda, v zastúpení: S. Baeyens, P. Cottin a C. Pochet, splnomocnení zástupcovia,
–
česká vláda, v zastúpení: L. Halajová, M. Smolek a J. Vláčil, splnomocnení zástupcovia,
–
portugalská vláda, v zastúpení: P. Barros da Costa a A. Silva Coelho, splnomocnené zástupkyne,
–
Európska komisia, v zastúpení: A. Armenia a M. Herold, splnomocnení zástupcovia,
po vypočutí návrhov generálnej advokátky na pojednávaní z 25. apríla 2024,
vyhlásil tento
Rozsudok
1
Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 267 tretieho odseku ZFEÚ, zásady daňovej neutrality a článku 135 ods. 1 písm. i) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1).
2
Tento návrh bol podaný v rámci sporu, ktorého účastníkmi sú spoločnosť Chaudfontaine Loisirs SA a État belge, (SPF Finances) (Belgické kráľovstvo, Federálna verejná služba financií, Belgicko), (ďalej len „belgická daňová správa“), vo veci rozhodnutia týkajúceho sa dane z pridanej hodnoty (DPH) splatnej za obdobie od 1. júla 2016 do 21. mája 2018, ako aj pokút a úrokov z omeškania súvisiacich s touto dlžnou DPH.
Právny rámec
Právo Únie
3
Článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 stanovuje:
„Členské štáty oslobodia od dane tieto transakcie:
…
i)
stávky, lotérie a iné formy hazardných alebo peňažných hier, na ktoré sa vzťahujú podmienky a obmedzenia stanovené jednotlivými členskými štátmi.“
Belgické právo
4
Článok 1 ods. 14 code de la taxe sur la valeur ajoutée (zákon o dani z pridanej hodnoty) (Moniteur belge zo 17. júla 1969, s. 7046) v znení programového zákona z 1. júla 2016 stanovoval:
„Na účely tohto zákona sa uplatňujú tieto definície:
1° ‚hazardné alebo peňažné hry‘:
a)
hry bez ohľadu na ich označenie, ktoré poskytujú príležitosť vyhrať peňažné alebo vecné ceny alebo prémie, do ktorých hráči nemôžu zasahovať ani na začiatku, ani v priebehu, ani na konci hry a výhercovia sú určení výlučne žrebom alebo akoukoľvek inou náhodnou okolnosťou;
b)
hry bez ohľadu na ich označenie, ktoré poskytujú účastníkom súťaže akéhokoľvek druhu príležitosť vyhrať peňažné alebo vecné ceny alebo prémie, pokiaľ výsledkom súťaže nie je uzatvorenie zmluvy medzi výhercami a organizátorom súťaže;
2° ‚lotérie‘: každá príležitosť umožňujúca zúčastniť sa kúpou žrebu súťaže o peňažné alebo vecné ceny alebo prémie, pri ktorej sú výhercovia určení žrebom alebo akoukoľvek inou náhodnou okolnosťou, ktorú nemôžu ovplyvniť.“
5
Článok 44 ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty v znení programového zákona z 1. júla 2016 stanovoval:
„Ďalej sú oslobodené od dane:
…
13°
a)
lotérie;
b)
iné hazardné alebo peňažné hry s výnimkou hier poskytovaných elektronicky, ako je uvedené v článku 18 ods. 1 pododseku 2 bode 16°.“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
6
Chaudfontaine Loisirs ponúka online hazardné a peňažné hry.
7
Táto činnosť bola v Belgicku oslobodená od DPH do 1. júla 2016, keď boli prijaté ustanovenia, ktorými sa zrušilo oslobodenie od DPH na online hazardné alebo peňažné hry iné ako lotérie.
8
Tieto ustanovenia zrušil Cour constitutionnelle (Ústavný súd, Belgicko) rozsudkom z 22. marca 2018 z dôvodu porušenia pravidiel rozdelenia právomocí medzi belgický federálny štát a belgické regióny stanovených belgickým právom. V tomto rozsudku tento súd nepreskúmal ostatné žalobné dôvody, ktoré mu boli predložené, najmä žalobné dôvody založené na porušení smernice 2006/112, zásady daňovej neutrality, ako aj článkov 107 a 108 ZFEÚ, keď dospel k záveru, že tieto dôvody nemôžu viesť k zrušeniu uvedených ustanovení v širšom rozsahu. V uvedenom rozsudku uvedený súd tiež rozhodol zachovať účinky tých istých ustanovení, pričom poukázal na rozpočtové a administratívne ťažkosti, ktoré by spôsobilo vrátenie už zaplatených daní.
9
Cour constitutionnelle (Ústavný súd, Belgicko) v rozsudku z 8. novembra 2018 objasnil, že účinky ustanovení, ktorými sa ruší oslobodenie od DPH v prípade online hazardných alebo peňažných hier iných, ako sú lotérie, ktoré zrušil svojim rozsudkom z 22. marca 2018, sa zachovali v súvislosti s daňami, ktoré boli zaplatené za obdobie od 1. júla 2016 do 21. mája 2018.
10
V nadväznosti na tieto rozsudky Chaudfontaine Loisirs uviedla v časti týkajúcej sa opráv DPH v jej prospech v daňovom priznaní k DPH za november 2019 sumu 640478,82 eura, ktorá zodpovedá sume DPH zaplatenej za obdobie od 1. júla 2016 do 21. mája 2018, a požiadala o vrátenie zostávajúcej sumy DPH vo výške 630240,56 eura.
11
Túto žiadosť zopakovala v liste zo 16. decembra 2019, v ktorom uviedla, že Súdny dvor vo svojom rozsudku z 27. júna 2019, Belgisch Syndicaat van Chiropraxie a i. (C‑597/17, EU:C:2019:544), rozhodol, že vnútroštátny súd nemôže použiť vnútroštátne ustanovenie, ktoré ho oprávňuje zachovať určité účinky zrušeného aktu.
12
Rozhodnutím z 1. decembra 2020 belgická daňová správa zamietla túto žiadosť a spresnila, že tento rozsudok sa týkal situácie, v ktorej boli zrušené vnútroštátne ustanovenia vyhlásené za nezlučiteľné so smernicou 2006/112, zatiaľ čo Cour constitutionnelle (Ústavný súd, Belgicko) vo svojom rozsudku z 22. marca 2018 zrušil vnútroštátne ustanovenia, o ktoré ide vo veci samej, z dôvodu porušenia pravidiel rozdelenia právomocí stanovených belgickým právom.
13
Dňa 7. decembra 2020 belgická daňová správa vystavila opravný výmer, v ktorom uviedla, že Chaudfontaine Loisirs je povinná zaplatiť DPH vo výške 640478,82 eura, pokuty vo výške 64047,88 eura a úroky z omeškania v sadzbe 0,8 % mesačne zo sumy DPH dlžnej od 21. decembra 2019.
14
Dňa 13. apríla 2021 Chaudfontaine Loisirs podala proti tomuto rozhodnutiu a tomuto opravnému výmeru žalobu na Tribunal de première instance de Liège (Súd prvej inštancie Liège, Belgicko), ktorý je vnútroštátnym súdom, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania. Subsidiárne sa odvoláva na zodpovednosť Belgického kráľovstva z dôvodu pochybenia Ústavného súdu v rozsahu, v akom sa tento súd rozhodol zachovať účinky ustanovení, ktoré zrušil, a ešte viac subsidiárne na zodpovednosť Belgického kráľovstva z dôvodu zavinenia zákonodarcu.
15
Za týchto okolností Tribunal de première instance de Liège (Súd prvej inštancie Liège) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1.
Dovoľuje článok 135 ods. 1 písm. i) smernice [2006/112] a zásada daňovej neutrality členskému štátu vylúčiť z oslobodenia stanoveného týmto ustanovením iba hazardné hry alebo peňažné hry ponúkané elektronicky, kým hazardné hry alebo peňažné hry, ktoré nie sú ponúkané elektronicky, zostanú oslobodené od [DPH]?
2.
Dovoľuje článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 a zásada daňovej neutrality členskému štátu vylúčiť z oslobodenia stanoveného týmto ustanovením iba hazardné hry alebo peňažné hry ponúkané elektronicky pri vylúčení lotérií, ktoré ostanú oslobodené od DPH, bez ohľadu na to, či sú ponúkané elektronicky, alebo nie?
3.
Dovoľuje článok 267 tretí odsek [ZFEÚ] súdu vyššieho stupňa rozhodnúť o ponechaní účinkov ustanovenia vnútroštátneho práva, ktoré ruší z dôvodu porušenia vnútroštátneho práva, bez toho, aby rozhodol o porušení práva Únie, ktoré bolo pred ním rovnako vznesené, a teda bez položenia prejudiciálnej otázky o súlade tohto ustanovenia vnútroštátneho práva s právom Únie, a bez toho, aby sa Súdneho dvora spýtal na podmienky, za ktorých by mohol rozhodnúť o ponechaní účinkov tohto ustanovenia napriek jeho nesúladu s právom Únie?
4.
V prípade zápornej odpovede na ktorúkoľvek z predchádzajúcich otázok, môže ústavný súd, aby sa vyhol rozpočtovým a administratívnym ťažkostiam, ktoré by spôsobilo vrátenie už zaplatených daní, zachovať predchádzajúce účinky ustanovení, ktoré zrušil z dôvodu ich nezlučiteľnosti s vnútroštátnou úpravou rozdelenia právomocí, aj keď tieto ustanovenia boli nezlučiteľné aj so smernicou 2006/112?
5.
V prípade zápornej odpovede na predchádzajúcu otázku, môže byť zdaniteľnej osobe vrátená DPH, ktorú zaplatila zo skutočnej hrubej marže z hier a stávok, ktoré prevádzkuje, a to na základe ustanovení, ktoré nie sú v súladne so smernicou 2006/112 a zásadou daňovej neutrality?“
O návrhu na opätovné začatie ústnej časti konania
16
Po prednesení návrhov generálnej advokátky na pojednávaní 25. apríla 2024 požiadala Chaudfontaine Loisirs listom doručeným do kancelárie Súdneho dvora 5. júna 2024 o opätovné začatie ústnej časti konania.
17
Na podporu tohto návrhu Chaudfontaine Loisirs uvádza, že návrhy sa týkajú právnej otázky týkajúcej sa uznania priameho účinku článku 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112, ktorú vnútroštátny súd nepredložil Súdnemu dvoru a ku ktorej teda nemohla predložiť svoje pripomienky. Chaudfontaine Loisirs tiež vyjadruje svoj nesúhlas s návrhmi generálnej advokátky v tejto súvislosti.
18
V tejto súvislosti treba uviesť, že v súlade s článkom 83 svojho rokovacieho poriadku môže Súdny dvor kedykoľvek po vypočutí generálneho advokáta rozhodnúť o opätovnom začatí ústnej časti konania, najmä ak usúdi, že nemá dostatok informácií, alebo ak sa má vo veci rozhodnúť na základe tvrdenia, o ktorom sa nemali možnosť vyjadriť účastníci konania.
19
Treba tiež pripomenúť, že ani podľa Štatútu Súdneho dvora Európskej únie, ani podľa rokovacieho poriadku účastníci konania nemajú možnosť podať vyjadrenia v reakcii na návrhy prednesené generálnym advokátom (rozsudok z 31. januára 2023, Puig Gordi a i., C‑158/21, EU:C:2023:57, bod 37 ako aj citovaná judikatúra).
20
Okrem toho podľa článku 252 druhého odseku ZFEÚ generálny advokát konajúci nestranne a nezávisle predkladá na verejných pojednávaniach odôvodnené návrhy v prípadoch, ktoré si v súlade so Štatútom Súdneho dvora Európskej únie vyžadujú jeho účasť. Súdny dvor nie je viazaný ani týmito návrhmi, ani odôvodnením, na základe ktorého k týmto návrhom generálny advokát dospel. V dôsledku toho nesúhlas účastníka konania s návrhmi generálneho advokáta bez ohľadu na otázky, ktoré v nich skúmal, nemôže byť sám osebe dôvodom opodstatňujúcim opätovné otvorenie ústnej časti konania (rozsudok z 31. januára 2023, Puig Gordi a i., C‑158/21, EU:C:2023:57, bod 38 ako aj citovaná judikatúra).
21
Súdny dvor v tomto prípade zastáva názor, že po vypočutí generálnej advokátky má k dispozícii všetky informácie potrebné na rozhodnutie.
22
Konkrétne vzhľadom na judikatúru pripomenutú v bode 20 tohto rozsudku treba uviesť, že na rozdiel od toho, čo tvrdí Chaudfontaine Loisirs na podporu svojho návrhu na opätovné začatie ústnej časti konania, keďže piata prejudiciálna otázka sa týka účinkov, ktoré treba priznať článku 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 pred vnútroštátnym súdom, vnútroštátny súd sa nevyhnutne pýta Súdneho dvora na uznanie priameho účinku tohto ustanovenia. Z toho vyplýva, že Chaudfontaine Loisirs mala príležitosť vyjadriť svoje stanovisko v tejto súvislosti.
23
Za týchto podmienok netreba nariadiť opätovné začatie ústnej časti konania.
O prejudiciálnych otázkach
O prvej a druhej otázke
24
Svojou prvou a druhou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality vykladať v tom zmysle, že bráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje rozdielne zaobchádzanie medzi na jednej strane nákupom lotériových žrebov a účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách ponúkaných offline a na druhej strane účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách, než sú lotérie ponúkané online, pričom vylučuje túto poslednú uvedenú účasť z oslobodenia od DPH uplatniteľného na offline lotérie a hry.
25
Podľa článku 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 sú stávky, lotérie a iné formy hazardných alebo peňažných hier, na ktoré sa vzťahujú podmienky a obmedzenia stanovené jednotlivými členskými štátmi, oslobodené od DPH.
26
Zo samotného znenia tohto ustanovenia vyplýva, že toto ustanovenie ponecháva členským štátom široký priestor na voľnú úvahu, pokiaľ ide o oslobodenie alebo zdanenie predmetných transakcií, pretože im umožňuje, aby stanovili podmienky a obmedzenia, ktorým môže toto oslobodenie podliehať (pozri analogicky rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 40, ako aj citovanú judikatúru).
27
Okrem toho Súdny dvor spresnil, že výkon možnosti, ktorú majú členské štáty, stanoviť podmienky a obmedzenia oslobodenia od DPH uvedeného v tomto ustanovení, im umožňuje od tejto dane oslobodiť len niektoré hazardné alebo peňažné hry (rozsudok z 24. októbra 2013, Metropol Spielstätten, C‑440/12, EU:C:2013:687, bod 29 a citovaná judikatúra).
28
Ak však v súlade s tým istým ustanovením členské štáty využijú možnosť určiť podmienky a hranice oslobodenia, a teda podriadiť alebo nepodriadiť plnenia DPH, musia dodržať zásadu daňovej neutrality, ktorá je inherentným prvkom spoločného systému DPH (rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 41, ako aj citovaná judikatúra).
29
Podľa ustálenej judikatúry zásada daňovej neutrality bráni najmä tomu, aby sa s podobnými tovarmi alebo poskytnutiami služieb, ktoré si teda navzájom konkurujú, zaobchádzalo rôzne z hľadiska DPH (rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 32, ako aj citovaná judikatúra).
30
Na účely určenia, či sú dve poskytnutia služieb podobné, je potrebné v zásade zohľadniť hľadisko vnímania priemerného spotrebiteľa, ale vyhnúť sa pritom umelým odlišnostiam založeným na nepodstatných rozdieloch (pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 43, ako aj citovanú judikatúru).
31
Dve poskytnutia služieb sú teda podobné, ak majú analogické vlastnosti a zodpovedajú tým istým potrebám u spotrebiteľov, a to v závislosti od kritéria porovnateľnosti pri používaní, a ak existujúce rozdiely podstatným spôsobom neovplyvňujú rozhodnutie priemerného spotrebiteľa uprednostniť jedno z uvedených plnení (rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 44, ako aj citovaná judikatúra).
32
Inými slovami, ide o preskúmanie toho, či sa predmetné plnenia nachádzajú z pohľadu priemerného spotrebiteľa v substitučnom vzťahu. V takom prípade by totiž rozdielne zaobchádzanie z hľadiska DPH mohlo ovplyvniť voľbu spotrebiteľa, čo by následne znamenalo porušenie zásady daňovej neutrality (pozri v tomto zmysle rozsudok z 3. februára 2022, Finanzamt A, C‑515/20, EU:C:2022:73, bod 45 a citovanú judikatúru).
33
V tejto súvislosti treba zohľadniť nielen rozdiely, ktoré sa týkajú vlastností predmetných plnení, ako aj používania týchto plnení a ktoré sú teda nerozlučne späté s uvedenými plneniami, ale aj rozdiely v súvislosti s kontextom, v ktorom sa tieto plnenia vykonávajú, pokiaľ tieto rozdiely v kontexte môžu vytvoriť rozdiel vo vnímaní priemerného spotrebiteľa, pokiaľ ide o zodpovedanie jeho vlastným potrebám, a teda môžu ovplyvniť voľbu tohto spotrebiteľa (pozri v tomto zmysle rozsudok z 9. septembra 2021, Phantasialand, C‑406/20, EU:C:2021:720, body 41 a 42, ako aj citovanú judikatúru).
34
Súdny dvor tak rozhodol, že kultúrne faktory, akými sú obyčaje alebo tradície, môžu byť relevantné v rámci takéhoto preskúmania (pozri v tomto zmysle rozsudok z 9. septembra 2021, Phantasialand, C‑406/20, EU:C:2021:720, bod 44).
35
Okrem toho Súdny dvor v súvislosti s hazardnými hrami spresnil, že rozdiely týkajúce sa minimálnej a maximálnej výšky stávky a výhry, šance na výhru, disponibilných formátov a možnosti interakcie medzi hráčom a hrou môžu mať značný vplyv na rozhodnutie priemerného spotrebiteľa, keďže hazardné a peňažné hry priťahujú hlavne možnosťou vyhrať (pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 57).
36
Naproti tomu treba pripomenúť, že zhoda prevádzkovateľov, právna forma, v ktorej vykonávajú svoju činnosť, kategória licencie, do ktorej patria dotknuté hry, a právny režim uplatniteľný v oblasti kontroly a regulácie nie sú v zásade relevantné na posúdenie porovnateľnosti týchto kategórií hier (pozri analogicky rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, body 46 a 51).
37
V prejednávanej veci z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že predmetná právna úprava zavádza dvojaký rozdiel v zaobchádzaní. Na jednej strane táto právna úprava rozlišuje medzi lotériami a inými hazardnými alebo peňažnými hrami, pričom oslobodzuje od DPH akýkoľvek nákup lotériových žrebov, a to tak online, ako aj offline. Na druhej strane uvedená právna úprava zavádza rozdielne zaobchádzanie s inými hazardnými a peňažnými hrami, než sú on‑line a offline lotérie, tým, že vylučuje online hry z oslobodenia od dane uplatniteľného na offline hry.
38
Hoci je úlohou vnútroštátneho súdu, aby vzhľadom na úvahy uvedené v bodoch 29 až 37 tohto rozsudku posúdil podobnosť týchto plnení služieb, Súdnemu dvoru prináleží poskytnúť mu na tento účel užitočné usmernenia, ktoré mu umožnia rozhodnúť spor, ktorý prejednáva (pozri v tomto zmysle rozsudok z 20. júna 2024, GEMA, C‑135/23, EU:C:2024:526, bod 32).
39
Osobitne je potrebné zdôrazniť, že kultúrne faktory a rozdiely týkajúce sa minimálnej a maximálnej výšky stávky a výhry, ako aj šance na výhru, môžu vo vnímaní priemerného spotrebiteľa vytvárať rozlišovanie tak medzi lotériami a inými hazardnými alebo peňažnými hrami, ako aj medzi hazardnými alebo peňažnými hrami inými, ako sú lotérie ponúkané online a offline.
40
Pokiaľ ide v prvom rade konkrétnejšie o preskúmanie podobnosti lotérií a iných hazardných alebo peňažných hier, z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že v súlade s vnútroštátnou právnou úpravou dotknutou vo veci samej na jednej strane, na rozdiel od iných hazardných alebo peňažných hier, v ktorých schopnosti hráča, ako je šikovnosť alebo znalosti, môžu mať vplyv na pravdepodobnosť výhry, v rámci lotérií v zmysle tejto právnej úpravy sa výhercovia určujú len náhodou bez toho, aby ich schopnosti mohli v tejto súvislosti vytvárať akýkoľvek vplyv. Na druhej strane vzhľadom na to, že v tomto rámci je výherca určený v presný dátum, doba medzi kúpou žrebu a výsledkom, môže byť značná.
41
Lotérie, ako sú lotérie definované vnútroštátnou právnou úpravou, o ktorú ide vo veci samej, sa teda vyznačujú kombináciou čakacej doby na určenie výhercov a úplnej absencie vplyvu schopností hráčov na výsledok hry.
42
Zdá sa, že takéto objektívne rozdiely vo vzťahu k iným hazardným alebo peňažným hrám môžu podstatným spôsobom ovplyvniť rozhodnutie priemerného spotrebiteľa využiť jednu alebo druhú kategóriu hier, čo však prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.
43
Pokiaľ ide v druhom rade o preskúmanie podobnosti účasti na hazardných alebo peňažných hrách iných, ako sú lotérie ponúkané online a offline, treba najmä zohľadniť kontextové faktory týkajúce sa týchto hier.
44
Zdá sa totiž, že rozdiely týkajúce sa geografickej a časovej dostupnosti hier, možností anonymity, ako aj fyzickej alebo virtuálnej povahy interakcií medzi hráčmi, alebo medzi hráčmi a usporiadateľmi hier, môžu podstatným spôsobom ovplyvniť rozhodnutie priemerného spotrebiteľa využiť jednu alebo druhú kategóriu hier, čo však prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.
45
Vzhľadom na úvahy uvedené v bodoch 29 až 44 tohto rozsudku sa na prvý pohľad zdá, že plnenia uvedené v bode 37 tohto rozsudku nie sú podobné, čo znamená, že také rozdiely v zaobchádzaní, o aké ide vo veci samej, sú zlučiteľné so zásadou daňovej neutrality. Vnútroštátnemu súdu však prináleží, aby vzhľadom na všetky relevantné skutočnosti konkrétne overil, či táto právna úprava porušuje túto zásadu.
46
V dôsledku toho treba na prvú a druhú otázku odpovedať tak, že článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje rozdielne zaobchádzanie medzi na jednej strane nákupom lotériových žrebov a účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách ponúkaných offline a na druhej strane účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách, než sú lotérie ponúkané online, pričom vylučuje túto poslednú uvedenú účasť z oslobodenia od DPH uplatniteľného na offline lotérie a hry, pokiaľ objektívne rozdiely medzi týmito kategóriami hazardných alebo peňažných hier môžu podstatným spôsobom ovplyvniť rozhodnutie priemerného spotrebiteľa využiť jednu alebo druhú z týchto kategórií hier.
O tretej a štvrtej otázke
47
Svojou treťou a štvrtou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 267 tretí odsek ZFEÚ vykladať v tom zmysle, že vnútroštátny súd, proti ktorého rozhodnutiam nie je prípustný opravný prostriedok, môže použiť vnútroštátne ustanovenie, ktoré ho oprávňuje zachovať účinky vnútroštátnych ustanovení, o ktorých rozhodol, že sú nezlučiteľné s normami jeho vnútroštátneho práva vyššej právnej sily, bez toho, aby preskúmal výhradu, podľa ktorej sú tieto ustanovenia tiež nezlučiteľné s právom Únie, a bez toho, aby položil Súdnemu dvoru tieto otázky týkajúce sa výkladu tohto práva.
48
Podľa ustálenej judikatúry v rámci postupu spolupráce medzi vnútroštátnymi súdmi a Súdnym dvorom stanoveného článkom 267 ZFEÚ prináleží Súdnemu dvoru poskytnúť vnútroštátnemu súdu užitočnú odpoveď, ktorá mu umožní rozhodnúť spor, ktorý prejednáva. Z tohto pohľadu Súdnemu dvoru prináleží v prípade potreby preformulovať otázky, ktoré sú mu položené [rozsudok zo 16. mája 2024, Toplofikacija Sofija (Pojem bydlisko žalovaného), C‑222/23, EU:C:2024:405, bod 63 a citovaná judikatúra].
49
Súdny dvor môže na tieto účely zo všetkých informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom, a najmä z odôvodnenia návrhu na začatie prejudiciálneho konania, vyvodiť normy a zásady práva Únie, ktoré si vyžadujú výklad s prihliadnutím na predmet sporu vo veci samej [rozsudok z 21. marca 2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Možnosť opravy v prípade nesprávnej sadzby), C‑606/22, EU:C:2024:255, bod 20 a citovaná judikatúra].
50
Hoci sa v prejednávanej veci tretia a štvrtá otázka týkajú povinností, ktoré právo Únie ukladá vnútroštátnemu súdu, proti ktorého rozhodnutiam nie je prípustný opravný prostriedok, z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že túto otázku položil vnútroštátny súd prvého stupňa, ktorý sa pýta na dôsledky prípadnej nezlučiteľnosti vnútroštátneho ustanovenia, ktoré bolo zrušené ústavným súdom jeho členského štátu z dôvodu porušenia noriem jeho vnútroštátneho práva vyššej právnej sily a ktorého účinky tento ústavný súd zachoval, s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality.
51
V tomto kontexte sa teda zdá, že vnútroštátny súd sa vo veci samej má vysloviť nie priamo ku konaniu ústavného súdu svojho členského štátu, ale prípadne vyvodiť dôsledky z nezlučiteľnosti tohto vnútroštátneho ustanovenia s právom Únie v spore medzi zdaniteľnou osobou a daňovým orgánom vo veci výšky DPH, ktorú má táto zdaniteľná osoba zaplatiť.
52
Za týchto podmienok treba preformulovať tretiu a štvrtú prejudiciálnu otázku v tom zmysle, že týmito otázkami sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či zásada lojálnej spolupráce, ako je zakotvená v článku 4 ods. 3 ZEÚ, a zásada prednosti práva Únie ukladajú vnútroštátnemu súdu povinnosť neuplatniť vnútroštátne ustanovenia, o ktorých sa rozhodlo, že sú nezlučiteľné s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality, bez toho, aby existencia rozsudku vnútroštátneho ústavného súdu, ktorým sa rozhodlo o zachovaní účinkov týchto vnútroštátnych ustanovení, mala v tejto súvislosti význam.
53
Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že na základe zásady lojálnej spolupráce upravenej v článku 4 ods. 3 ZEÚ sú členské štáty povinné odstrániť protiprávne následky porušenia práva Únie a že touto povinnosťou sú viazané všetky orgány dotknutého členského štátu v rámci svojich právomocí (rozsudok z 5. októbra 2023, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, bod 27 a citovaná judikatúra).
54
Preto ak konštatujú, že vnútroštátna právna úprava je nezlučiteľná s právom Únie, orgány dotknutého členského štátu musia zabezpečiť, aby sa vnútroštátne právo čo najskôr zosúladilo s právom Únie a aby sa zaručil plný účinok práv, ktoré osobám podliehajúcim súdnej právomoci vyplývajú z práva Únie, pričom im je ponechaný výber opatrení, ktoré sa majú prijať (rozsudok z 5. októbra 2023, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, bod 28 a citovaná judikatúra).
55
Treba tiež pripomenúť, že zásada prednosti práva Únie vyžaduje, aby vnútroštátny súd, ktorý je v rámci svojej právomoci poverený uplatňovať ustanovenia práva Únie, v prípade nemožnosti vyložiť vnútroštátnu právnu úpravu v súlade s požiadavkami práva Únie, zabezpečil plný účinok požiadaviek tohto práva v spore, o ktorom rozhoduje, pričom v prípade potreby z vlastnej iniciatívy neuplatní akúkoľvek vnútroštátnu právnu úpravu alebo prax, hoci aj časovo následnú, ktorá je v rozpore s ustanovením práva Únie, ktoré má priamy účinok, a to bez toho, aby musel požiadať alebo vyčkať na predchádzajúce zrušenie tejto vnútroštátnej právnej úpravy alebo praxe zákonodarnou cestou alebo akýmkoľvek iným ústavným postupom [rozsudok z 22. februára 2022, RS (Účinok rozhodnutí Ústavného súdu), C‑430/21, EU:C:2022:99, bod 53 a citovaná judikatúra].
56
Článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 má teda priamy účinok (pozri analogicky rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 69 ako aj citovanú judikatúru).
57
Je pravda, ako bolo uvedené v bode 26 tohto rozsudku, že toto ustanovenie ponecháva členským štátom určitú mieru voľnej úvahy pri prijímaní právnej úpravy stanovujúcej podmienky a určujúcej obmedzenia oslobodenia od DPH stanoveného v uvedenom ustanovení.
58
Vzhľadom na to okolnosť, že členské štáty disponujú na základe ustanovenia smernice voľnou úvahou, nevylučuje, aby bolo možné vykonať súdne preskúmanie s cieľom overiť, či vnútroštátne orgány neprekročili túto mieru voľnej úvahy [pozri v tomto zmysle rozsudky z 9. októbra 2014, Traum, C‑492/13, EU:C:2014:2267, bod 47; z 8. marca 2022, Bezirkshauptmannschaft Hartberg‑Fürstenfeld (Priamy účinok), C‑205/20, EU:C:2022:168, bod 30, a z 27. apríla 2023, M.D. (Zákaz vstupu do Maďarska), C‑528/21, EU:C:2023:341, bod 98].
59
Hranice uvedenej voľnej úvahy však vyplývajú najmä zo zásady daňovej neutrality. Súdny dvor tak už rozhodol, že ak sú podmienky alebo obmedzenia, ktoré členský štát stanovil na oslobodenie hazardných a peňažných hier od DPH, v rozpore so zásadou daňovej neutrality, tento členský štát sa nemôže opierať o takéto podmienky alebo obmedzenia v snahe uprieť prevádzkovateľovi takých hier oslobodenie, ktoré si môže legitímne nárokovať podľa smernice 2006/112 (pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. novembra 2011, The Rank Group, C‑259/10 a C‑260/10, EU:C:2011:719, bod 68).
60
Treba ešte pripomenúť, že iba Súdny dvor môže výnimočne a z naliehavých dôvodov právnej istoty priznať dočasné pozastavenie účinku vylúčenia vyplývajúceho z právneho predpisu Únie vo vzťahu k vnútroštátnemu právu, ktoré je v rozpore s týmto predpisom. Takéto obmedzenie časových účinkov výkladu tohto práva poskytnutého Súdnym dvorom možno priznať len v samotnom rozsudku, ktorým sa rozhoduje o požadovanom výklade (rozsudok z 5. októbra 2023, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, bod 30 a citovaná judikatúra).
61
Ak by vnútroštátne súdy mali právomoc priznať vnútroštátnym ustanoveniam prednosť pred právom Únie, ktorému tieto ustanovenia odporujú, hoci len dočasne, došlo by k narušeniu prednosti a jednotného uplatňovania práva Únie (rozsudok z 5. októbra 2023, Osteopathie Van Hauwermeiren, C‑355/22, EU:C:2023:737, bod 31 a citovaná judikatúra).
62
Zásada prednosti teda ukladá vnútroštátnemu súdu povinnosť neuplatniť vnútroštátne ustanovenia, o ktorých sa rozhodlo, že sú v rozpore s právom Únie s priamym účinkom, aj keď sa vnútroštátny ústavný súd predtým rozhodol odložiť stratu záväznosti týchto ustanovení, ktoré boli posúdené ako protiústavné (pozri v tomto zmysle rozsudok z 19. novembra 2009, Filipiak, C‑314/08, EU:C:2009:719, bod 85).
63
Súdny dvor tiež spresnil, že na účely vyriešenia sporu vo veci samej je výklad predmetných ustanovení, ktorý poskytol Súdny dvor, pre vnútroštátny súd, ktorý využil možnosť podľa článku 267 druhého odseku ZFEÚ, záväzný, a v prípade potreby musí tento vnútroštátny súd odmietnuť posúdenie súdu vyššieho stupňa, ak sa v súvislosti s týmto výkladom domnieva, že toto posúdenie nie je v súlade s právom Únie (rozsudok z 5. októbra 2010, Elčinov, C‑173/09, EU:C:2010:581, bod 30).
64
Vzhľadom na predchádzajúce úvahy treba na tretiu a štvrtú otázku odpovedať tak, že zásada lojálnej spolupráce, ako je zakotvená v článku 4 ods. 3 ZEÚ, a zásada prednosti práva Únie ukladajú vnútroštátnemu súdu povinnosť neuplatniť vnútroštátne ustanovenia, o ktorých sa rozhodlo, že sú nezlučiteľné s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality, bez toho, aby existencia rozsudku vnútroštátneho ústavného súdu, ktorým sa rozhodlo o zachovaní účinkov týchto vnútroštátnych ustanovení, mala v tejto súvislosti význam.
O piatej otázke
65
Svojou piatou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či zdaniteľnej osobe možno vrátiť DPH, ktorú zaplatila v rozpore so smernicou 2006/112 a so zásadou daňovej neutrality zo skutočnej hrubej marže hier a stávok, ktoré ponúka.
66
Hoci v prejednávanej veci vnútroštátny súd vo svojej piatej otázke odkazuje na spôsob výpočtu týkajúci sa vrátenia DPH zaplatenej v rozpore s právom Únie, treba uviesť, že v tejto súvislosti vo svojom návrhu na začatie prejudiciálneho konania neuvádza žiadne vysvetlenie.
67
Naproti tomu z tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že svojou piatou otázkou sa vnútroštátny súd pýta, či za predpokladu, že by konštatoval, že článok 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality bráni vnútroštátnej právnej úprave dotknutej vo veci samej, by žalobkyňa vo veci samej mala právo na vrátenie sumy DPH zaplatenej na základe tejto právnej úpravy.
68
Túto otázku teda treba chápať tak, že sa týka výkladu pravidiel práva Únie týkajúcich sa vrátenia bezdôvodného obohatenia (pozri analogicky rozsudok zo 6. septembra 2011, Lady & Kid a i., C‑398/09, EU:C:2011:540).
69
Za týchto podmienok a vzhľadom na judikatúru pripomenutú v bodoch 48 a 49 tohto rozsudku treba preformulovať piatu prejudiciálnu otázku v tom zmysle, že vnútroštátny súd sa ňou v podstate pýta, či sa pravidlá práva Únie týkajúce sa vrátenia bezdôvodného obohatenia majú vykladať v tom zmysle, že priznávajú zdaniteľnej osobe právo na vrátenie sumy DPH vybratej v členskom štáte v rozpore s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112.
70
Z ustálenej judikatúry vyplýva, že právo na vrátenie daní vybratých členským štátom v rozpore s právnymi normami Únie je následkom a súčasťou práv, ktoré osobám podliehajúcim súdnej právomoci priznávajú ustanovenia práva Únie zakazujúce takéto dane, ako boli vyložené Súdnym dvorom. Členské štáty sú teda v zásade povinné vrátiť dane vybrané v rozpore s právom Únie [rozsudok z 28. septembra 2023, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov (Prevod práva na vrátenie dane), C‑508/22, EU:C:2023:715, bod 34 a citovaná judikatúra].
71
Z uvedeného vyplýva, že účelom nároku na vymáhanie plnenia poskytnutého bez právneho dôvodu je napravenie dôsledkov nezlučiteľnosti dane s právom Únie, a síce tak, že odstráni hospodárske zaťaženie, ktoré v konečnom dôsledku bolo neoprávnene uložené hospodárskemu subjektu a ktoré tento subjekt skutočne znášal (rozsudok zo 16. mája 2013, Alakor Gabonatermelő és Forgalmazó, C‑191/12, EU:C:2013:315, bod 24 a citovaná judikatúra).
72
Výnimočne však takéto vrátenie môže byť odmietnuté, pokiaľ by viedlo k bezdôvodnému obohateniu oprávnených subjektov. Ochrana práv zaručených v tejto oblasti právnym poriadkom Únie tak nevyžaduje vrátenie daní, poplatkov a príspevkov, ktoré boli vybraté v rozpore s právom Únie, pokiaľ sa preukáže, že osoba povinná zaplatiť tieto odvody v skutočnosti preniesla túto povinnosť na iné subjekty [pozri v tomto zmysle rozsudky zo 16. mája 2013, Alakor Gabonatermelő és Forgalmazó, C‑191/12, EU:C:2013:315, bod 25, ako aj z 21. marca 2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Možnosť opravy v prípade nesprávnej sadzby), C‑606/22, EU:C:2024:255, body 34 a 35].
73
Táto výnimka sa však má vykladať reštriktívne, berúc do úvahy najmä skutočnosť, že prenesenie dane na spotrebiteľa nemusí nevyhnutne neutralizovať ekonomické účinky zdanenia na platiteľa dane (pozri v tomto zmysle rozsudok z 2. októbra 2003, Weber's Wine World a i., C‑147/01, EU:C:2003:533, bod 95).
74
Aj za predpokladu, že by sa preukázalo, že zaťaženie vyplývajúce z nezákonnej dane bolo prenesené na tretie osoby, jej vrátenie podnikateľskému subjektu nevedie nevyhnutne k jeho bezdôvodnému obohateniu, lebo začlenenie sumy uvedenej dane do uplatňovaných cien, by mohlo tomuto podnikateľskému subjektu spôsobiť škody spojené so znížením objemu jeho predajov [pozri v tomto zmysle rozsudky zo 6. septembra 2011, Lady & Kid a i., C‑398/09, EU:C:2011:540, bod 21, ako aj z 21. marca 2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Možnosť opravy v prípade nesprávnej sadzby), C‑606/22, EU:C:2024:255, bod 28].
75
Je tiež dôležité pripomenúť, že existencia a rozsah bezdôvodného obohatenia, ktoré by zdaniteľnej osobe prinieslo vrátenie dane vybratej z hľadiska práva Únie neoprávnene, môže byť zistené iba na základe hospodárskej analýzy, ktorá zohľadňuje všetky relevantné okolnosti [pozri v tomto zmysle rozsudky z 10. apríla 2008, Marks & Spencer, C‑309/06, EU:C:2008:211, bod 43, ako aj z 21. marca 2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Možnosť opravy v prípade nesprávnej sadzby), C‑606/22, EU:C:2024:255, bod 38].
76
Z toho vyplýva, že na piatu otázku treba odpovedať tak, že pravidlá práva Únie týkajúce sa vrátenia bezdôvodného obohatenia sa majú vykladať v tom zmysle, že priznávajú zdaniteľnej osobe právo na vrátenie sumy DPH vybratej v členskom štáte v rozpore s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 pod podmienkou, že toto vrátenie nevedie k bezdôvodnému obohateniu tejto zdaniteľnej osoby.
O trovách
77
Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:
1.
Článok 135 ods. 1 písm. i) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v spojení so zásadou daňovej neutrality
sa má vykladať v tom zmysle, že:
nebráni vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje rozdielne zaobchádzanie medzi na jednej strane nákupom lotériových žrebov a účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách ponúkaných offline a na druhej strane účasťou na iných hazardných alebo peňažných hrách, než sú lotérie ponúkané online, pričom vylučuje túto poslednú uvedenú účasť z oslobodenia od dane z pridanej hodnoty uplatniteľného na offline lotérie a hry, pokiaľ objektívne rozdiely medzi týmito kategóriami hazardných alebo peňažných hier môžu podstatným spôsobom ovplyvniť rozhodnutie priemerného spotrebiteľa využiť jednu alebo druhú z týchto kategórií hier.
2.
Zásada lojálnej spolupráce, ako je zakotvená v článku 4 ods. 3 ZEÚ, a zásada prednosti práva Únie ukladajú vnútroštátnemu súdu povinnosť neuplatniť vnútroštátne ustanovenia, o ktorých sa rozhodlo, že sú nezlučiteľné s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 v spojení so zásadou daňovej neutrality, bez toho, aby existencia rozsudku vnútroštátneho ústavného súdu, ktorým sa rozhodlo o zachovaní účinkov týchto vnútroštátnych ustanovení, mala v tejto súvislosti význam.
3.
Pravidlá práva Únie týkajúce sa vrátenia bezdôvodného obohatenia sa majú vykladať v tom zmysle, že priznávajú zdaniteľnej osobe právo na vrátenie sumy dane z pridanej hodnoty vybratej v členskom štáte v rozpore s článkom 135 ods. 1 písm. i) smernice 2006/112 pod podmienkou, že toto vrátenie nevedie k bezdôvodnému obohateniu tejto zdaniteľnej osoby.
Podpisy
(
*1
)	Jazyk konania: francúzština.