61992CJ0073_EL
Διάδικοι
Σκεπτικό της απόφασης
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Διατακτικό
Διάδικοι
Στην υπόθεση C-73/92,
Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, εκπροσωπουμένη από τον Daniel Calleja y Crespo, μέλος της Νομικής Υπηρεσίας, με αντίκλητο στο Λουξεμβούργο τον Nicola Annecchino, μέλος της Νομικής Υπηρεσίας, Centre Wagner, Kirchberg,
προσφεύγουσα,
κατά
Βασιλείου της Ισπανίας, εκπροσωπουμένου από τους Alberto Jose Navarro Gonzalez, γενικό διευθυντή συντονισμού νομικών και θεσμικών κοινοτικών υποθέσεων, και Antonio Hierro Hernandez-Mora, abocado del Estado, της νομικής υπηρεσίας του Δημοσίου, με τόπο επιδόσεων στο Λουξεμβούργο την Πρεσβεία της Ισπανίας, 4-6, boulevard E. Servais,
καθού,
που έχει ως αντικείμενο να αναγνωριστεί ότι το Βασίλειο της Ισπανίας, θεσπίζοντας και διατηρώντας σε ισχύ φορολογικό σύστημα στον τομέα του ΦΠΑ που εφαρμόζεται στις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών, το οποίο αποκλείει από την έννοια της διαφημίσεως ορισμένες πράξεις όπως είναι οι "προσφορές", αντίθετα προς το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΟΚ,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ,
συγκείμενο από τους O. Due, Πρόεδρο, G. F. Mancini, J. C. Moitinho de Almeida και Diez de Velasco, προέδρους τμήματος, Κ. Ν. Κακούρη, F. A. Schockweiler, F. Grevisse, M. Zuleeg και P. J. G. Kapteyn, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: C. Gulmann
γραμματέας: D. Louterman-Hubeau, κύρια υπάλληλος διοικήσεως,
έχοντας υπόψη την έκθεση ακροατηρίου,
αφού άκουσε τις αγορεύσεις των διαδίκων κατά τη συνεδρίαση της 25ης Μαΐου 1993, κατά τη διάρκεια της οποίας η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων εκπροσωπήθηκε από τον Jose Luis Iglesias Buhigues, νομικό σύμβουλο,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 13ης Ιουλίου 1993,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
Σκεπτικό της απόφασης
1 Με δικόγραφο που κατέθεσε στη Γραμματεία του Δικαστηρίου στις 10 Μαρτίου 1992, η Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων άσκησε, δυνάμει του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΟΚ, προσφυγή με την οποία επιδιώκει να αναγνωριστεί ότι το Βασίλειο της Ισπανίας, θεσπίζοντας και διατηρώντας σε ισχύ φορολογικό σύστημα στον τομέα του ΦΠΑ που εφαρμόζεται στις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών, το οποίο αποκλείει από την έννοια της διαφημίσεως ορισμένες πράξεις όπως είναι οι "προσφορές", αντίθετα προς τις διατάξεις του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49), παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από τη Συνθήκη ΕΟΚ.
2 Στην έβδομη αιτιολογική σκέψη της έκτης οδηγίας, όπου εξετάζεται το ζήτημα του τόπου των φορολογητέων πράξεων, το οποίο είχε προκαλέσει συγκρούσεις αρμοδιότητας μεταξύ των κρατών μελών, ιδίως όσον αφορά την παράδοση αγαθών με συναρμολόγηση και την παροχή υπηρεσιών, ορίζονται τα εξής:
"(...) αν και ως τόπος παροχής υπηρεσιών πρέπει κατ' αρχήν να ορίζεται ο τόπος όπου ο παρέχων τις υπηρεσίες έχει εγκαταστήσει την έδρα της επαγγελματικής του δραστηριότητας, ο τόπος αυτός πρέπει, εντούτοις, να θεωρείται ότι κείται στη χώρα του λήπτη, ιδίως για ορισμένες παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται μεταξύ των υποκειμένων στον φόρο και των οποίων το κόστος υπεισέρχεται στην τιμή των αγαθών".
3 Επιδιώκοντας τον σκοπό που αναφέρει η αιτιολογική αυτή σκέψη, το άρθρο 9, παράγραφος 1, της οδηγίας ορίζει:
"ως τόπος παροχής υπηρεσιών θεωρείται [κατ' αρχήν] η έδρα της οικονομικής δραστηριότητας του παρέχοντος τις υπηρεσίες (...)".
4 Η παράγραφος 2 του ιδίου άρθρου εισάγει ορισμένες εξαιρέσεις από την αρχή αυτή. Σχετικά με τις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών, η παράγραφος αυτή προβλέπει τα εξής:
"Εντούτοις:
(...)
ε) τόπος παροχής των κατωτέρω υπηρεσιών, οι οποίες παρέχονται σε λήπτες εγκατεστημένους εκτός της Κοινότητας ή σε υποκειμένους στον φόρο εγκατεστημένους μεν εντός της Κοινότητας αλλ' εκτός της χώρας του παρέχοντος τις υπηρεσίες, είναι ο τόπος της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας του λήπτου ή της μονίμου εκείνης εγκαταστάσεώς του για την οποία παρεσχέθησαν οι υπηρεσίες αυτές, ελλείψει δε τούτων ο τόπος της κατοικίας του ή της συνήθους διαμονής του:
(...)
* παροχή διαφημιστικών υπηρεσιών."
5 Η τελευταία αυτή διάταξη μεταφέρθηκε στο ισπανικό δίκαιο με το άρθρο 13, παράγραφος 2, σημείο 5, στοιχείο β', του νόμου αριθ. 30/85, της 2ας Αυγούστου 1985, περί θεσπίσεως του ΦΠΑ (ΒΟΕ. αριθ. 190 της 9ης Αυγούστου 1985). Το άρθρο αυτό επαναλαμβάνει, όσον αφορά τις "παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών", τον ανωτέρω κανόνα του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας. Το άρθρο 22, παράγραφος 5, τρίτο εδάφιο, της Reglamento del Impuesto sobre el Valor Ananido (ισπανική κανονιστική πράξη ΦΠΑ), η οποία εγκρίθηκε με το βασιλικό διάταγμα αριθ. 2028/85, της 30ής Οκτωβρίου 1985 (ΒΟΕ. αριθ. 261 της 31ης Οκτωβρίου 1985), θεωρεί ως "παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών"
"τις παροχές υπηρεσιών βάσει συμβάσεων διαφημίσεως, διαφημιστικού έργου ή διαφημιστικής δημιουργίας και μεταδόσεως διαφημιστικού μηνύματος ή διαφημιστικού τιμολογίου".
6 Από τη δικογραφία προκύπτει ότι, απαντώντας σε αίτημα της Επιτροπής για παροχή πληροφοριών, η ισπανική διοίκηση επισήμανε, με έγγραφο της 20ής Δεκεμβρίου 1989, ότι στο ισπανικό δίκαιο δεν θεωρούνται ως παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών οι καλούμενες πράξεις "προσφοράς" που πραγματοποιούνται μέσω της παροχής ξενοδοχειακών υπηρεσιών ή μέσω ψυχαγωγικών δραστηριοτήτων, όπως η παροχή τροφίμων, γευμάτων, η οργάνωση θεαμάτων, παιχνιδίων, διαγωνισμών, εορτών ή άλλων παρομοίων εκδηλώσεων.
7 Θεωρώντας ότι το εν λόγω εθνικό σύστημα, καθόσον δεν υπάγει στην έννοια της διαφημίσεως ορισμένες πράξεις, όπως είναι οι "προσφορές", είναι ασυμβίβαστο προς το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας, η Επιτροπή κίνησε κατά του Βασιλείου της Ισπανίας την διαδικασία του άρθρου 169 της Συνθήκης ΕΟΚ.
8 Στην έκθεση ακροατηρίου αναπτύσσονται διεξοδικώς τα πραγματικά περιστατικά της διαφοράς, η εξέλιξη της διαδικασίας, καθώς και οι ισχυρισμοί και τα επιχειρήματα των διαδίκων. Τα στοιχεία αυτά της δικογραφίας δεν επαναλαμβάνονται κατωτέρω παρά μόνον καθόσον απαιτείται για τη συλλογιστική του Δικαστηρίου.
9 Η Επιτροπή διευκρίνησε κατά την επ' ακροατηρίου συζήτηση ότι η προσφυγή της βάλλει μόνον κατά της μη υπαγωγής των "προσφορών", κατά το ισπανικό δίκαιο, στην έννοια των παροχών διαφημιστικών υπηρεσιών.
10 Η Ισπανική Κυβέρνηση υποστηρίζει ότι η εν λόγω μη υπαγωγή δεν είναι ασυμβίβαστη προς το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας. Ισχυρίζεται, ιδίως, ότι οι "προσφορές" έχουν ίδιο περιεχόμενο που τις διαφοροποιεί από τις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών.
11 Επομένως, πρέπει να εξετασθεί αν οι πράξεις "προσφοράς" συνιστούν παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών κατά την έννοια του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας.
12 Το τελευταίο αυτό άρθρο αποτελεί κανόνα συγκρούσεως διατάξεων περί καθορισμού του τόπου φορολογήσεως των παροχών διαφημιστικών υπηρεσιών και, συνεπώς, της οριοθετήσεως των αρμοδιοτήτων των κρατών μελών. Επομένως, η έννοια των "παροχών διαφημιστικών υπηρεσιών" είναι κοινοτική έννοια, η οποία πρέπει να ερμηνεύεται ομοιόμορφα, προκειμένου να αποφεύγεται η διπλή φορολογία ή η μη φορολόγηση που μπορούν να απορρεύσουν από διιστάμενες ερμηνείες.
13 'Οπως προκύπτει από την προαναφερθείσα εβδόμη αιτιολογική σκέψη της έκτης οδηγίας, ο καθορισμός του τόπου φορολογήσεως των παροχών διαφημιστικών υπηρεσιών εκεί όπου ο λήπτης έχει την έδρα της οικονομικής δραστηριότητάς του δικαιολογείται από το γεγονός ότι το κόστος των παροχών αυτών, πραγματοποιουμένων μεταξύ υποκειμένων στον φόρο, υπεισέρχεται στην τιμή των αγαθών. Επομένως, ο κοινοτικός νομοθέτης έκρινε ότι, στο μέτρο που ο λήπτης πωλεί συνήθως τα εμπορεύματα ή παρέχει τις υπηρεσίες που αποτελούν αντικείμενο της διαφημίσεως εντός του κράτους στο οποίο έχει την έδρα του, εισπράττοντας τον αντίστοιχο ΦΠΑ από τον τελικό καταναλωτή, ο ΦΠΑ, που έχει ως φορολογική βάση την παροχή διαφημιστικών υπηρεσιών, πρέπει να καταβάλλεται από τον λήπτη στο εν λόγω κράτος. Η αιτιολογία αυτή συνιστά ένα από τα στοιχεία που πρέπει να ληφθούν υπόψη προκειμένου να ερμηνευθεί ο όρος "παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών" του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο γ', της έκτης οδηγίας.
14 Πρέπει να σημειωθεί ότι η έννοια της διαφημίσεως συνεπάγεται κατ' ανάγκη τη μετάδοση μηνύματος προοριζομένου να ενημερώσει τους καταναλωτές για την ύπαρξη και τις ιδιότητες ενός προϊόντος ή μιας υπηρεσίας, με σκοπό την αύξηση των πωλήσεων αν η μετάδοση του μηνύματος αυτού πραγματοποιείται συνήθως με τον προφορικό λόγο, γραπτώς και/ή με εικόνες, διά του Τύπου, του ραδιοφώνου και/ή της τηλεοράσεως, μπορεί επίσης να πραγματοποιείται με τη χρήση, μερική ή ακόμη και αποκλειστική, άλλων μέσων.
15 Προκειμένου να καθοριστεί, σε περίπτωση αποκλειστικής χρήσεως άλλων μέσων, αν η οικεία πράξη συνιστά παροχή διαφημιστικής υπηρεσίας κατά την έννοια του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας, πρέπει κάθε φορά να λαμβάνονται υπόψη όλες οι περιστάσεις που αφορούν την οικεία παροχή. Μια τέτοια περίσταση, που καθιστά δυνατό τον χαρακτηρισμό μιας παροχής ως παροχής "διαφημιστικής υπηρεσίας", υφίσταται όταν τα χρησιμοποιηθέντα μέσα έχουν παρασχεθεί από διαφημιστικό γραφείο. Πάντως, η εν λόγω ιδιότητα του παρέχοντος τις υπηρεσίες δεν είναι απαραίτητη προϋπόθεση για τον χαρακτηρισμό. Πράγματι, δεν μπορεί να αποκλεισθεί η παροχή διαφημιστικής υπηρεσίας να πραγματοποιείται από επιχείρηση που δεν ασχολείται αποκλειστικώς, ούτε και κυρίως, με τη διαφήμιση, ακόμη και αν η περίπτωση αυτή δεν είναι πολύ πιθανή.
16 Επομένως, αρκεί μια πράξη "προσφοράς", όπως είναι η πώληση εμπορευμάτων με μειωμένη τιμή, η δωρεάν διανομή προϊόντων, η παροχή υπηρεσιών με μειωμένη τιμή ή δωρεάν, η διοργάνωση δεξιώσεως μετά ποτού ή συμποσίου, να συνεπάγεται τη μετάδοση μηνύματος προοριζομένου να ενημερώσει το κοινό για την ύπαρξη και τις ιδιότητες του προϊόντος ή της υπηρεσίας που αποτελεί αντικείμενο της πράξεως αυτής, με σκοπό την αύξηση των πωλήσεων, για να μπορεί να χαρακτηρισθεί ως παροχή διαφημιστικής υπηρεσίας κατά την έννοια του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας.
17 Επομένως, το ισπανικό φορολογικό σύστημα, στο μέτρο που δεν υπάγει στην έννοια της παροχής διαφημιστικών υπηρεσιών τις "προσφορές", ακόμη και όταν αυτές πληρούν τα προαναφερθέντα κριτήρια, αντιβαίνει στο άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας.
18 Κατά την Ισπανική Κυβέρνηση, ακόμη και αν το Δικαστήριο οφείλει να απορρίψει την άποψή της σχετικά με την ερμηνεία του άρθρου 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', της έκτης οδηγίας, δεν μπορεί, πάντως, να αχθεί στη διαπίστωση παραβάσεως εκ μέρους της Ισπανίας των υποχρεώσεων που υπέχει από το κοινοτικό δίκαιο, διότι το γράμμα της επίδικης διατάξεως δεν είχε επαρκώς ορισθεί από τα αρμόδια κοινοτικά όργανα.
19 Ο λόγος αυτός δεν μπορεί να γίνει δεκτός. Πρέπει να σημειωθεί συναφώς ότι η προσφυγή λόγω παραβάσεως έχει αντικειμενικό χαρακτήρα και ότι, στο πλαίσιο αυτής της προσφυγής, στο Δικαστήριο εναπόκειται να διαπιστώσει αν η προσαπτομένη παράβαση υφίσταται ή όχι (βλ. αποφάσεις της 21ης Ιουνίου 1988, 415/85, Επιτροπή κατά Ιρλανδίας, Συλλογή 1988, σ. 3097, σκέψη 9, και 416/85, Επιτροπή κατά Ηνωμένου Βασιλείου, Συλλογή 1988, σ. 3127, σκέψη 9). Το γεγονός ότι μια παράβαση είναι αποτέλεσμα εσφαλμένης ερμηνείας των κοινοτικών διατάξεων εκ μέρους κράτους μέλους δεν μπορεί να εμποδίσει το Δικαστήριο να προβεί στη σχετική διαπίστωση.
20 Από τις προεκτεθείσες σκέψεις προκύπτει ότι το Βασίλειο της Ισπανίας, θεσπίζοντας και διατηρώντας σε ισχύ φορολογικό σύστημα στον τομέα του ΦΠΑ που εφαρμόζεται στις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών, το οποίο αποκλείει από την έννοια αυτή τις "προσφορές", ακόμη και αν αυτές οι τελευταίες συνεπάγονται τη μετάδοση μηνύματος που προορίζεται να πληροφορήσει τους καταναλωτές για την ύπαρξη και τις ιδιότητες του προϊόντος ή της υπηρεσίας που αποτελούν αντικείμενό τους, με σκοπό την αύξηση των σχετικών πωλήσεων, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από την έκτη οδηγία, ιδίως από το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', και τη Συνθήκη ΕΟΚ.
Απόφαση για τα δικαστικά έξοδα
Επί των δικαστικών εξόδων
21 Κατά το άρθρο 69, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας, ο ηττηθείς διάδικος καταδικάζεται στα δικαστικά έξοδα. Επειδή το Βασίλειο της Ισπανίας ηττήθηκε, πρέπει να καταδικαστεί στα δικαστικά έξοδα.
Διατακτικό
Για τους λόγους αυτούς,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ
αποφασίζει:
1) Το Βασίλειο της Ισπανίας, θεσπίζοντας και διατηρώντας σε ισχύ φορολογικό σύστημα στον τομέα του ΦΠΑ που εφαρμόζεται στις παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών, το οποίο αποκλείει από την έννοια αυτή τις "προσφορές", ακόμη και αν αυτές οι τελευταίες συνεπάγονται τη μετάδοση μηνύματος που προορίζεται να πληροφορήσει τους καταναλωτές για την ύπαρξη και τις ιδιότητες του προϊόντος ή της υπηρεσίας που αποτελούν αντικείμενό τους, με σκοπό την αύξηση των σχετικών πωλήσεων, παρέβη τις υποχρεώσεις που υπέχει από την έκτη οδηγία 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών * Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, ιδίως από το άρθρο 9, παράγραφος 2, στοιχείο ε', και τη Συνθήκη ΕΟΚ.
2) Καταδικάζει το Βασίλειο της Ισπανίας στα δικαστικά έξοδα.