62004CC0437
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
CHRISTINE STIX-HACKL
esitatud 29. juunil 2006 (
1
)
Kohtuasi C-437/04
Euroopa Ühenduste Komisjon
versus
Belgia Kuningriik
„Liikmesriigi kohustuste rikkumine — Euroopa ühenduste privileegide ja immuniteetide protokoll — Ühenduste üüritav kinnisvara — Pealinna Brüsseli piirkond — Omaniku maks”
I. Sissejuhatus
1.
Käesolev kohtuasi, nagu ka pooleliolev kohtuasi Euroopa Ühendus vs. Belgia riik (
2
) puudutab Euroopa ühenduste privileegide ja immuniteetide protokolli (edaspidi: „protokoll”) (
3
) sätte, nimelt artikli 3 tõlgendamist, mis käsitleb kaudseid ja otseseid makse, millega kohus on seni harva tegelenud. (
4
)
2.
Komisjon väidab peamiselt seda, et Belgia Kuningriik on ühenduse maksuimmuniteediga kokkusobimatu kohaliku maksu kehtestamisega rikkunud kõnealust protokolli. Kuigi vaidlusaluse maksuga koormatakse vahetult sellise kinnisvara omanikke, mida kasutatakse äritegevuseks ja millel asuva ehitise põrandapind ületab teatavat piirmäära, kandub maksukoormus siiski kaudselt üle kasutajale ja seega ka ühendusele kui kinnisvara üürnikele.
II. Õiguslik raamistik
A. Ühenduse õigusnormid
3.
EÜ artikli 291 (
5
) kohaselt on ühendusel liikmesriikide territooriumil oma ülesannete täitmiseks vajalikud privileegid ja immuniteedid.
4.
Protokolli artiklis 3 on sätestatud:
„Ühendused, nende vara, tulud ja muu omand on vabastatud kõikidest otsestest maksudest.
Alati kui võimalik, võtavad liikmesriikide valitsused asjakohased meetmed, et hüvitada või tagastada vallas- ja kinnisvara hinnas sisalduvad kaudsed maksud ja müügimaksud, kui ühendused teevad ametlikuks kasutuseks ulatuslikke oste, mille hind sisaldab selliseid makse. Neid sätteid ei kohaldata, kui nende mõjul ühenduste piires kahjustataks konkurentsi.
Vabastus ei kehti maksude ja tasude suhtes, mis katavad üksnes kommunaalteenuste kulud.”
5.
Protokolli artiklis 13 on sätestatud:
„Kooskõlas tingimuste ja menetlusega, mille on kinnitanud nõukogu komisjoni ettepaneku põhjal, on ühenduse ametnikud ja muud teenistujad kohustatud maksma ühendusele maksu töö- ja muudelt tasudelt, mida ühendused neile maksavad.
Töö- ja muud tasud, mida ühendused neile maksavad, on vabastatud riigimaksudest.”
6.
Protokolli artiklis 19 on sätestatud:
„Käesoleva protokolli kohaldamisel teevad ühenduse institutsioonid koostööd asjaomaste liikmesriikide vastutavate ametiasutustega.”
B. Siseriiklikud õigusnormid
7.
Région de Bruxelles-Capitale’i (Brüsseli piirkond) 23. juuli 1992. aasta määruse, mis reguleerib hoonestatud kinnisasjade kasutajate ja teatavatele kinnisasjadele asjaõigusi omavate isikute kohaliku maksuga maksustamist (edaspidi: „piirkondlik määrus”), artikli 3 lõikes 1 on sätestatud:
„Maksu kogutakse:
a)
igalt sellise majapidamise juhilt, kus kasutatakse peamise või teise elukohana Région de Bruxelles-Capitale’i territooriumil asuvat hoonestatud kinnisasja tervikuna või osaliselt;
[…]
b)
igalt isikult, kes kasutab Région de Bruxelles-Capitale’i territooriumil asuvat hoonestatud kinnisasja tervikuna või osaliselt ning kes tegutseb seal oma arvel tulunduslikul või mittetulunduslikul eesmärgil, sh eraettevõtjana, ja igalt juriidiliselt isikult või ühenduselt, kellel on seal tegutsemiskoht, haldusorgani asukoht, peamine tegevuskoht või juriidiline aadress;
[…]
c)
ainuomanikult, […] kes kasutab Région de Bruxelles-Capitale’i territooriumil asuvat ning muul otstarbel kui eespool punktis a sätestatud eesmärgil kasutamiseks ettenähtud hoonestatud kinnisasja tervikuna või osaliselt.”
III. Asjaolud ja kohtueelne menetlus
8.
Euroopa ühendused ja äriühing SA Vita (edaspidi „Vita”), kelle õigused ja kohustused läksid hiljem õigusjärgluse korras üle SA Zurich’ile (edaspidi „Zurich”), sõlmisid 3. veebruaril 1988 üürilepingu, mille esemeks oli Ixelles’is (Belgias Région de Bruxelles-Capitale’i piirkonnas asuv provints) asuv kinnisasi. Üürileping näeb ette, et alates lepingu jõustumisest kannab üürnik kõik üüritava kinnisasjaga seotud ja avalikule võimule tasumisele kuuluvad mis tahes laadi maksud ning muud samalaadsed kulud, välja arvatud juhul, kui pädevad ametiasutused vabastavad üürileandja maksust üürniku eristaatuse tõttu, mis tal on protokolli artikli 3 alusel.
9.
Région de Bruxelles-Capitale kogus piirkondliku määruse alusel SA Vita’lt vaidlusalust maksu 1992.–1997. aasta eest. Komisjon lükkas tagasi SA Vita nõuded hüvitada talle kõnealuse maksuna tasutud summad. SA Vita esitas hagi juge de paix du premier canton d’Ixelles’ile (Ixelles’i esimese kantoni rahukohus), kes mõistis oma 26. mai 1998. aasta otsusega komisjonilt Vita kasuks välja 20000277 Belgia franki ja 290211 Belgia franki. Kuna Tribunal de première instance de Bruxelles (Brüsseli esimese astme kohus) jättis ühenduse apellatsioonkaebuse rahuldamata, esitas komisjon selle otsuse peale Cour de cassation’ile (Belgia kassatsioonikohus) kassatsioonkaebuse.
10.
Selle menetluse käigus ei pidanud Cour de cassation vajalikuks esitada Euroopa Kohtule komisjoni tõstatatud eelotsuseküsimust. Komisjon tegi ettepaneku pöörduda Euroopa Kohtu poole palvega selgitada, kas Euroopa ühenduste ühtse nõukogu ja ühtse komisjoni asutamislepingu artiklit 28 ning protokolli artiklit 3 võimaluse korral koostoimes diplomaatiliste suhete Viini konventsiooni (
6
) (edaspidi „Viini konventsioon”) artikliga 23 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus sellise seaduse või muu siseriikliku õigusnormi vastuvõtmine, mis kehtestab otsese maksu, mis oma olemuselt puudutab isikuid, kes astuvad lepingulistesse suhetesse rahvusvahelise õiguse alusel asutatud juriidiliste isikutega, kuid mille tegelik ilmne eesmärk või tagajärg on see, et seda maksu peavad maksma rahvusvahelise õiguse alusel asutatud juriidilised isikud (nende hulgas Euroopa Komisjon) või see maksukoormus kantakse neile üle.
11.
2. aprilli 2003. aasta märgukirjaga algatas komisjon EÜ artiklis 226 sätestatud liikmesriigi kohustuste rikkumise menetluse. Belgia valitsus vastas 3. juunil 2003, et vaidlusalune maks ei puuduta otseselt ega kaudselt rahvusvahelisi institutsioone, vaid kõiki sellise hoonestatud kinnisasja omanikke, mida ei kasutata elumajana ning mille ehitise põrandapind ületab teatava piirmäära. Järelikult ei ole Région de Bruxelles-Capitale rikkunud lepinguliste kohustuste heas usus täitmise põhimõtet.
12.
16. detsembri 2003. aasta põhjendatud arvamusega kutsus komisjon Belgia Kuningriiki viima oma tegevus nimetatud arvamusega kooskõlla kahe kuu jooksul pärast selle kättesaamist. Belgia ametivõimud vastasid 30. juuli 2004. aasta kirjaga, et Belgia Kuningriik jääb oma seisukoha juurde, mistõttu komisjon pöördus 11. oktoobril 2004 kohtu poole hagiavaldusega, mis saabus kohtu kantseleisse 15. oktoobril 2004.
13.
Euroopa Kohtu presidendi 6. aprilli 2005. aasta määrusega anti nõukogule luba astuda menetlusse komisjoni nõuete toetuseks.
IV. Poolte argumendid
A. Komisjon ja nõukogu
14.
Komisjon ja nõukogu väidavad, et vaidlusalune piirkondlik määrus on niisuguse maksualase õigusnormi näide, mille eesmärk on hoiduda kõrvale rahvusvaheliste organisatsioonide ja eriti Euroopa ühenduste maksuimmuniteedist. Liikmesriigi seadusandja tahe nähtub niihästi piirkondliku määruse artikli 3 lõikest 1, mis määrab kindlaks maksukohustuslased, kui ka piirkondliku määruse vastuvõtmist ettevalmistavatest dokumentidest.
15.
Kui varasem õigusnorm koormas ainult kasutajaid, lisandus nüüd piirkondliku määrusega maks, mida nõutakse sellise kinnisvara omanikult, mida kasutatakse äritegevuseks ja millel asuva ehitise põrandapind ületab teatavat piirmäära. Tegelikult on siin siiski tegemist kinnisvara kasutamist koormava maksuga. Kasutaja tegelik koormamine saavutatakse sellega, et maksukohustuslasest omanik nõuab selle maksu paratamatult sisse oma üürnikult, tõstes üüri ja kandes näiteks lepingu alusel maksukoormuse üürnikule üle. Komisjoni ja nõukogu väitel on küll õige, et lepingutingimused, mis komisjoni poolt sõlmitud üürilepingutes näevad ette kinnisvaramaksude ülekandmise üürnikule, sisaldusid üürilepingutes juba vaidlusaluse maksu kehtestamise ajal ja komisjon oli seega juba ette nõustunud võimaliku maksustamistest tuleneva üüri tõstmisega. Siiski tuleb tähelepanu pöörata sellele, et Brüsselis sõlmitakse üürilepingud tavaliselt üheksaks aastaks ja need näevad üldjuhul ette kinnisvaramaksu ülekandmise üürnikule. Üürnikul on praktiliselt võimatu niisugust tingimust vältida ja komisjon ei ole siinjuures muude üürnikega võrreldes sugugi eelisolukorras. Määrav on seega asjaolu, et niisugune faktiline ja õiguslik situatsioon oli üks põhjus, miks kehtestati maks selle praegusel kujul, nagu selgub ka Région de Bruxelles-Capitale’i ministre des Finances, du Budget et de la Fonction publique’i (Brüsseli piirkonna pädev rahandus-, eelarve- ja avaliku teenistuse minister) ettekandest, millele komisjon tugines.
16.
Maksu kehtestamine suurendas märkimisväärselt maksutulu, kuna maksustati kinnisvara, millelt varem ühtegi maksu ei kogutud, kuna seda kinnisasja kasutasid isikud või institutsioonid, kes olid maksudest vabastatud. Vastupidi Belgia valitsuse väidetele ei ole maksu kehtestamine seega neutraalne.
17.
Peale selle väidavad komisjon ja nõukogu, et vastupidi eraõiguslikele üürnikele ei saa ühendus üüri ja võimalikke lisakulusid maksuõiguslikult maha arvata, mistõttu kujutavad need kulud ühenduse jaoks suhteliselt suurt koormust. Kinnisvara üürileandmine ühendusele on seega maksude laekumise seisukohast Belgiale eriti soodne. Kui kinnisvara üüriks ettevõtja, neutraliseeriks üüri ja lisakulude mahaarvamine üürniku maksustamisele kuuluvast summast maksudest saadava tulu. Kui seevastu ühendus üürib kinnisvara, saab Région de Bruxelles-Capitale tulu vaidlusaluse maksu näol, ilma et üürnikul oleks lubatud vaidlusalune maks maksustamisele kuuluvast kogutulust maha arvata. Järelikult on eelis eriti suur, kui ühendus hüvitab maksukohustuslasest omanikule nii kinnisvaramaksu (précompte immobilier) kui ka vaidlusaluse maksu.
18.
Mis puutub vaidlusaluse maksu ja kinnisvaramaksu võrdlemisse, siis ei ole institutsioonid seni kinnisvaramaksu vastu õiguskaitsevahendeid kasutanud. Pelga praktikaga siiski lepingutingimusi ei muuda ja järelikult ei ole komisjon mingil moel kohustatud olema käesolevas asjas samal seisukohal kui kinnisvaramaksu küsimuses. Lisaks ei ole võrdlus asjakohane, sest kinnisvaramaksu puhul on tegemist maksuga, mis oli kehtestatud juba enne seda, kui Euroopa ühenduste institutsioonid end Brüsselis sisse seadsid ja järelikult ei ole see kehtestatud ühenduse maksuimmuniteedi rikkumiseks. Ka maksustamise alused ei ole võrreldavad, kuivõrd kinnisvaramaks puudutab kinnisvara abil saadud tulu ja maksukohustuslaseks on kinnisasja omanik. Vaidlusaluse maksu puhul saavutatakse sama tulemus, kuid maksukohustuslane on kas kasutaja või omanik. Piirkondlik seadusandja peab maksukohustuslast määrates arvestama oma kohustust teha ühendusega lojaalset koostööd ja tagama seejuures, et ühenduse eelarvesse kantud vahendeid ei suunataks ümber ühenduse institutsioonide asukohariigi riigikassasse, vastasel korral annaks ühendusele oma territooriumil asukoha võimaldamine kõnealusele riigile põhjendamatuid eeliseid.
19.
Komisjoni ja nõukogu arvates oleks liikmesriigi seadusandja võinud ka ühenduse üüritud kinnisvara vaidlusalusest maksust vabastada, nii nagu seda on tehtud Euroopa Parlamendi üüritud kinnisvaraga. Igal juhul oleks Région de Bruxelles-Capitale pidanud protokolli artikli 19 kohaselt institutsioonidega konsulteerima, et leida asutamislepinguga kooskõlas olev lahendus.
20.
Protokolli artiklis 3 sätestatud Euroopa ühenduste maksuimmuniteet kinnitab ja selgitab lisaks Viini konventsiooni artiklis 23 sätestatud üldist rahvusvahelise õiguse normi. Protokolli artikkel 3 on pikaajalise riikide suveräänsusel ja võrdsusel põhineva tava väljendus. Kui Viini konventsiooni artiklis 23 puudutatakse maksuimmuniteeti vaid minimaalselt, on protokolli artikli 3 kohaselt kõik kinnisasjad, aga ka kogu vara, tulud ja muu omand otsestest maksudest võimalikult ulatuslikult ja kõikehõlmavalt vabastatud, tegemata erandit maksudele, mida kogutakse ühenduse lepingupartnerilt, mis aga ühendust kaudselt koormavad. Protokolli artikkel 3 näeb lisaks ette ka vabastuse kõikidest kaudsetest maksudest.
21.
Ka protokolli puudutav Euroopa Kohtu praktika lähtub ühemõtteliselt Euroopa ühenduste maksuimmuniteedi laiast tõlgendusest.
22.
Siinkohal väärib äramärkimist kohtuasi komisjon vs. Belgia, (
7
) kuivõrd finantskoormuse ülekandmises omanikult üürnikule võib näha sarnasust käesoleva asjaga. Oluline erinevus seisneb aga selles, et erinevalt institutsioonidest, kelle maksuimmuniteet on käesoleva asja ese, ei ole ühenduse ametnikel ulatuslikku maksuimmuniteeti. Komisjon ei ole käesolevas asjas isegi taotlenud „maksuimmuniteedi lepingulist ülekandmist”, vaid on üksnes arvamusel, et Belgia ametivõimud oleksid pidanud ühenduse kasutuses oleva kinnisvara omanikud vaidlusalusest maksust vabastama.
23.
Kokkuvõtteks nähtub eeltoodust, et õigusnorm, mille eesmärk või tagajärg on ühenduse kaudne maksustamine, on vastuolus maksuimmuniteedi põhimõttega kuigi ühendust otseselt maksuga ei koormata.
B. Belgia valitsus
24.
Belgia valitsus märgib sissejuhatuseks, et Euroopa ühendused ei kuulu piirkondliku määruse rakendusalasse, kuna need on vastavalt protokollile kõnealusest maksust vabastatud nii kasutaja kui ka omaniku või rentnikuna. Järelikult ei saa vaidlusaluse maksu puhul rääkida Euroopa ühenduste maksukohustusest.
25.
Belgia valitsuse sõnul ei ole see maks kuidagi vastuolus rahvusvahelise avaliku õiguse põhimõttega, mille kohaselt tuleb lepingulisi kohustusi täita heas usus, kuivõrd see maks ei riku komisjoni maksuimmuniteeti. Tegemist pole mitte maksukohustusega, vaid pigem hoopis maksukohustuslasest omanikuga sõlmitud lepingust tuleneva võlakohustusega. Cour de cassation otsustas, et maksukoormuse ülekandmine põhineb eraõiguslikul lepingul ja seega oleks ebaproportsionaalne, kui rahvusvaheline organisatsioon võiks nõuda vabastust sellest üüri osast, mis tuleneb maksude üldisest tõstmisest.
26.
Arvestades asjaolu, et komisjoni vaidlustatud makse põhineb eraõigusliku lepingu sätetel, ei ole Belgia valitsuse sõnul oluline, et vaidlustatud maks kehtestati pärast seda, kui sõlmiti lepingud, millega kanti teatud maksukoormus üle üürnikule. Niisugune lepinguline kohustus on siduv igale era- või avalik-õiguslikule isikule lepingu sõlmimise hetkel ja järel. Pealegi võiksid lepingupooled väga hästi loobuda maksukohustuse ülekandmisest üürnikule.
27.
Belgia valitsus märgib, et Viini konventsioon ja eelkõige selle artikli 23 lõige 2 näeb ette, et maksuvabastust ei kohaldata nende maksude suhtes, mida nõutakse ühenduse lepingupartnerilt, nagu näiteks käesolevas kohtuasjas. Asjaolu, et omaniku maksukohustus kantakse täiendava üürisumma või üüri lisakulude kujul üle rahvusvahelisele organisatsioonile, ei muuda kõnealust üüri ega selle lisakulusid ipso facto maksuks. Maksuimmuniteedi kohaldamine maksukohustuse lepingulisele ülekandmisele on järelikult Viini konventsiooni sätetega vastuolus. Viini konventsioon on rahvusvahelise tavaõiguse väljendusena osa üldisest rahvusvahelisest õigusest ja ühendused peavad sellega oma pädevuse teostamisel arvestama.
28.
Mis puudutab komisjoni mainitud kohtupraktikat, on ilmselge, et Euroopa Kohus ei ole kunagi avaldanud arvamust ühenduse väidetava maksuimmuniteedi kohta seoses maksuga, mis koormab ühenduse üüritud kinnisasja omanikku ja mis jäetakse ühenduse maksta. Protokolli puudutav kohtupraktika kinnitab siiski üldiselt, et ühendusele protokolliga kehtestatud privileegidel ja immuniteetidel on funktsionaalne iseloom ning nende eesmärk on tagada ühenduse tõrgeteta toimimine ja iseseisvus.
29.
Belgia valitsuse sõnul on komisjon seisukohal, et protokolli artiklit 13 puudutavat kohtupraktikat (
8
) võib analoogia alusel kohaldada sama protokolli artikli 3 suhtes, kuid komisjon ei ole täpsustanud nende kahe sätte vahelist seost ega selgitanud nende sätete eesmärkide ning nende esemelise ja isikulise kohaldamisala erinevusi. Euroopa Kohus eristas kohtuasjas AGF Belgium (
9
) sõnaselgelt protokolli artiklit 13 puudutavat kohtupraktikat artiklit 3 käsitlevast kohtupraktikast. Lisaks on Euroopa Kohus nimetatud kohtuasjas toetunud vaidlusaluse maksu siduvusele, järeldades selle põhjal, et maks kuulub ühenduse artikli 3 lõike 1 alusel kehtiva maksuimmuniteedi kohaldamisalasse, samas kui käesolevas asjas ei ole komisjonil seadusega kehtestatud maksukohustust. Peale selle ei ole komisjoni järeldused protokolli artiklit 13 puudutava kohtupraktika kohta asjakohased. (
10
)
30.
Vaidlusalune maks vastab Belgia valitsuse arvates ka maksude neutraalsuse põhimõttele. Protokolli artiklis 3 sätestatud rahvusvaheliste institutsioonide maksuimmuniteedi eesmärk ei ole vähendada rahvusvaheliste organisatsioonide üüri. Brüsseli piirkonna seadusandja võib oma maksustamispädevuse raames kehtestada uusi makse ja määrata kindlaks maksukohustuslased ja maksuvabastused. Käesolevas asjas on piirkondliku määruse kohaselt maksukohustuslased kõik asjaõiguste valdajad, mis tähendab, et see ei puuduta rahvusvahelisi institutsioone mitte kuidagi. Seega ei saa Région de Bruxelles-Capitale mingeid maksustamisest tulenevaid eeliseid tänu rahvusvaheliste organisatsioonide asumisele tema territooriumil, kuna vaidlusalust maksu peavad maksma omanikud sõltumata sellest, kas kinnisvara on üürile antud institutsioonile või füüsilisele isikule või pole see üldse välja üüritud. Lisaks ei saa alates maksustamisaastast 2004 kohalikke makse enam maksustamisele kuuluvast tulust maha arvata. Kui vaidlusalust maksu ei nõutaks siis, kui kinnisasja üürnikuks on ühendus, rikuks see omanike võrdse kohtlemise põhimõtet, kuna omanikud, kes üürivad oma kinnisvara välja ühendusele, oleksid muude omanikega võrreldes eelisolukorras.
31.
Samuti ei ole komisjon Belgia valitsuse sõnul selgitanud, kuidas vaidlusalune maks takistab Euroopa ühenduste toimimist ja iseseisvust.
32.
Komisjon rikub vaidlusalusest maksust vabastust saada püüdes lisaks ka EÜ artiklist 10 tulenevat lojaalse koostöö põhimõtet, mis ei kohusta liikmesriike üksnes võtma kõik meetmed, mis on vajalikud ühenduse õiguse kohaldamise ja toimimise tagamiseks, vaid paneb ka ühenduse institutsioonidele kohustuse teha liikmesriikidega lojaalset koostööd.
V. Hinnang
33.
Käesolevas kohtuasjas on arutlusel protokolli artiklis 3 sätestatud ühenduse maksuimmuniteedi kohaldamisala täpsem määratlus.
34.
Kõigepealt tuleb selgitada, kui olulised on käesolevas asjas protokolli artikli 3 tõlgendamise seisukohast Viini konventsiooni artikli 23 sätted.
35.
Pole kahtlust, et ühendus peab oma pädevusi teostades järgima rahvusvahelist õigust. (
11
) Viini konventsioon on rahvusvaheline leping, mille osalised on kõik ühenduse liikmesriigid, kuid mitte ühendus ise. Selle lepingu sõlmisid liikmesriigid üksteise ja kolmandate riikidega oma pädevuste teostamisel diplomaatiliste suhete alal. (
12
)
36.
Viini konventsioon puudutab põhimõtteliselt riikide kahepoolseid suhteid (saatjariik ja vastuvõtjariik), mitte nagu käesolevas asjas suhteid ühenduse, seega rahvusvahelise organisatsiooni, ja selle organisatsiooni institutsiooni asukohariigi, praegusel juhul Belgia vahel. (
13
)
37.
Seega ei ole Viini konventsioon käesolevas asjas määrava tähtsusega. Protokolli artiklis 3 sätestatud ühenduse maksuimmuniteeti tuleb pigem vaadelda ühenduse omadustest tingitud maksuvabastusena ja seetõttu tuleb seda tõlgendada eelkõige ühenduse õiguse raames.
38.
Euroopa Kohus on seni ainult üks kord, (
14
) nimelt kohtuasjas AGF Belgium, (
15
) tõlgendanud protokolli artikli 3 sätteid ja seejuures kindlaks teinud, et protokoll määratleb maksuimmuniteeti väga laialt. (
16
) Kohus sedastas, et protokolli artikli 3 sõnastuse ja mõtte kohaselt ei olnud selle eesmärk mitte ainult tagada, et Euroopa ühendused, nende vara, tulud ja muu omand on vabastatud kõikidest otsestest maksudest, vaid ka see, et liikmesriigid hüvitavad või tagastavad kaudsed maksud ja müügimaksud, kui ühendused teevad ametlikuks kasutuseks ulatuslikke oste, mille hind sisaldab selliseid makse. (
17
) Kui protokolli artikli 3 lõigetest 2 ja 3 ei tulene teisiti, laieneb see maksuvabastus kõikidele otsestele ja kaudsetele maksudele. (
18
)
39.
Nimetatud kohtuasi on niisiis näidanud, et protokolli artiklist 3 tuleneva maksuimmuniteedi tõlgendamine ei sõltu otsustaval määral mitte selle sõnastusest, vaid pigem selle mõttest ja eesmärgist. (
19
) Seega tugines protokolli artikli 3 kohase maksuimmuniteedi lai tõlgendus ühenduse maksuimmuniteedi aluseks olevate põhimõtete järgimisele.
40.
Maksuvabastus tuleneb esiteks vajadusest tagada ühenduse sõltumatus liikmesriikidest ja ühenduse nõuetekohane toimimine. (
20
) Ühenduse privileegide ja immuniteetide niisugune „funktsionaalne” iseloom tuleb selgelt ilmsiks ka mitmeid muid protokolli sätteid puudutavast kohtupraktikast. (
21
)
41.
Teiseks peab lai tõlgendus takistama vastuvõtjariiki põhjendamatu eelise saamisel seetõttu, et ühenduse eelarvesse kantud vahendid suunatakse ümber riigikassasse. (
22
) Selline põhjendus tuleneb riikide suveräänse võrdsuse (
23
) põhimõttest. Kõik liikmesriigid eraldavad tõepoolest üheskoos ühenduse toimimiseks vajalikud vahendid ja seega ei oleks põhjendatud, kui ühenduse institutsiooni asukohariik võiks ühendust maksustades saada rahalist kasu sellest, et ühenduse institutsioonid asuvad tema territooriumil. (
24
) Ühenduse institutsioonide asumisse teatava riigi territooriumil peaks asjaomane riik suhtuma maksustamise aspektist neutraalselt.
42.
Euroopa Kohus järeldas nende põhimõtete alusel protokolli artiklit 13 puudutavate kohtuasjade (
25
) raames korduvalt, et kaudne või otsene maksustamine peab olema välistatud. (
26
) Vastasel korral vähendataks protokolli artiklist 13 tuleneva maksuvabastuse tegelikku tõhusust. (
27
)
43.
Maksukoormuse kaudne iseloom on käesolevas kohtuasjas siiski erilaadne. Brüsseli piirkonna seadusandja on kehtestanud maksu, mis ei puuduta küll otseselt ühendust, kuid mis võib kaasa tuua kaudse maksukoormuse ühenduse varale, kuna lepingupooled on lepingus nõustunud maksukoormuse üldise ülekandmisega. Seega tekib küsimus, kas protokolli artiklis 3 sätestatud ühenduse maksuimmuniteet hõlmab ka sellist kaudset maksualast koormust.
44.
Kindel on see, et ühendust ei koormata maksuga otseselt, kuna piirkondlik määrus ei kehtesta ühendusele otsest maksukohustust. Määruse täpsemal uurimisel tekib siiski küsimus, kas Belgia pole püüdnud vaidlusaluse määruse abil ühenduse maksuimmuniteedist kõrvale hoiduda.
45.
Esmalt väärib äramärkimist vaidlusaluse maksu taust. Kuni 1992. aastani kohaldatud õigusnorm kehtestas maksu põhimõtteliselt kõigile kinnisasjade kasutajatele. Ühendus oli protokolli artiklis 3 sätestatud maksuimmuniteedi alusel üüritud kinnisvara kasutajana nimetatud maksust vabastatud. 1992. aastal vastu võetud piirkondliku määrusega muudeti vaidlusaluse maksu sisu ja maksustamise asjaolusid selliselt, et teatud piirmäärast suurema põrandapinnaga kinnisvara äriotstarbel kasutamisel muutus maksukohustuslaseks kasutaja asemel omanik.
46.
Vaidlusalune maks puudutab seega endiselt eelkõige kinnisvara kasutamist, mille alusel on vaidlusaluse maksu loogiline kohustuslane tegelikult kasutaja, nagu ju 1992. aastani ka oli. Et tegemist on kasutamise maksustamisega, seda kinnitab ka komisjoni esiletoodud tõsiasi, et vaidlusalusest maksust tehtavad erandid puudutavad ainult kasutaja ja mitte omaniku maksustamise asjaolusid ning omaniku võimalik maksuvabastus sõltub kasutaja omadustest ja kinnisvara otstarbest (nt kinnisvara, mida kasutatakse hariduse, religiooni või sotsiaalabiga seotud eesmärkidel).
47.
Maksustamise ese moodustab ka peamise erinevuse vaidlusaluse maksu ja kinnisvaramaksu (précompte immobilier) vahel. Viimasega maksustatakse eelkõige omaniku neid tulusid, mis on saadud kinnisvara abil, mitte kinnisasja kasutamisest, nagu vaidlusaluse maksu puhul. Kinnisvaramaksu (précompte immobilier) puhul ei ole seega tegemist ühenduse varjatud maksustamisega, isegi kui maksukoormus võidakse lepingu alusel ühendusele üle kanda.
48.
Vastupidi sellele näib vaidlusalune maks oma toime poolest meenutavat pigem abinõu, mille eesmärk on või mis vähemalt tingib selle, et ühendus annab kaudselt oma panuse Région de Bruxelles-Capitale eelarvesse. Vastupidi Belgia valitsuse arvamusele suurendab Région de Bruxelles-Capitale vaidlusaluse maksuga üpriski oluliselt oma maksutulu. Algselt, st varasema õigusnormi alusel ei saadud kinnisvaralt, mida ühendus ja muud Brüsselis asuvad rahvusvahelised organisatsioonid üürisid, nende kasutajate maksuimmuniteedi alusel mingit maksutulu. 1992. aastal vastu võetud piirkondliku määrusega suurendati järsult maksukohustusliku kinnisvara hulka rahvusvaheliste organisatsioonide, sealhulgas ühenduse üüritava kinnisvara võrra. Niisuguse maksutulu suurendamisega kaasneb lõpuks suhteliselt suur koormus ühenduse eelarvele, nii et tekib küsimus, kas selline koormamine pole mitte vastuolus eespool selgitatud protokolli artikli 3 kohase maksuimmuniteedi eesmärgiga.
49.
Käesolevas asjas ei ole ka võimalik rangelt eristada maksukohustust ja lepingulist kohustust, nagu Belgia valitsus teeb. Maksukohustuse ülekandmine tuleneb otseselt eraõiguslikust lepingust ja seega ei ole see teoreetiliselt üldiselt kohaldatav. Laialt levinud tavast lisada üürilepingusse maksude ülekandmise säte järeldub siiski, et üldiselt kantakse maksukoormus üle ühendusele ja niimoodi rikutakse ühenduse maksuimmuniteeti. Meetme mõju võib selle õiguslikku ja faktilist konteksti arvesse võttes järelikult võrdsustada ühenduse otsese maksustamisega. Nii nagu komisjoni esitatud ja ettevalmistavates dokumentides ära toodud rahandus-, eelarve- ja avaliku teenistuse ministri ettekandest vaidlusaluse maksu kohta ilmneb, ei jätnud Brüsseli seadusandja seda asjaolu vaidlusaluse meetme kehtestamisel tähelepanuta.
50.
Kui nõustuda Belgia valitsuse seisukohaga, oleks igal ühenduse institutsiooni asukohariigil kiusatus muuta kogu otsene maksukoormus, millest ühendus on vabastatud, kaudseks, rikkudes nii ühenduse maksuimmuniteeti ja õõnestades pikemas perspektiivis selle tegelikku tõhusust.
51.
Lõpuks tuleb ka märkida, et kuigi Belgia riigil on õigus oma maksuautonoomiat vabalt realiseerida, peab ta seda tegema kooskõlas ühenduse õigusest tulenevate kohustustega, muu hulgas EÜ artiklist 10 tuleneva lojaalsuskohustusega. Vaidlusaluse maksu struktuur, mille vaieldamatu mõju on maksutulu saamine ühenduse üüritud kinnisvaralt ja seda kaudselt ühenduse arvelt, kusjuures enne see nii ei olnud, ei ole kooskõlas nimetatud kohustusega. Samuti oleks Région de Bruxelles-Capitale pidanud vastavalt protokolli artiklile 19 konsulteerima institutsioonidega, et tagada ühenduse maksuimmuniteedi järgimine ja leida asutamislepinguga kooskõlas olev lahendus.
52.
Eeltoodud kaalutlustest lähtuvalt tuleb seega sedastada, et vaidlusalune maks ei ole protokolli artikliga 3 ette nähtud maksuimmuniteediga kooskõlas. Belgia Kuningriik on seega rikkunud ühenduse maksuimmuniteeti, kehtestades vaidlusaluse piirkondliku määrusega ühendusele maksu, mis küll otseselt puudutab ühenduse lepingupartnerit, kuid mille maksukoormus lasub üldise õigusliku ja faktilise konteksti põhjal kaudselt ühendusel.
53.
Komisjoni hagi on seega põhjendatud.
VI. Kulud
54.
Kodukorra artikli 69 lõike 2 alusel on kohtuvaidluse kaotanud pool kohustatud hüvitama kohtukulud, kui vastaspool on seda nõudnud. Kuna komisjon on kohtuvaidluse võitnud, tuleb kohtukulud välja mõista Belgia Kuningriigilt.
VII. Ettepanek
55.
Neil põhjustel teen Euroopa Kohtule ettepaneku:
—
tuvastada, et kuna Belgia Kuningriik on jõustanud siseriikliku maksualase õigusnormi, millega kehtestatakse otsene maks isikutele, kes sõlmivad lepingu Euroopa ühendustega, kuid mille kaudne eesmärk või tagajärg on see, et tegelikku maksukoormust kannavad ühendused või vähemalt kantakse see neile üle, rikkunud protokolli artikli 3 kohaseid kohustusi;
—
mõista kohtukulud välja Belgia Kuningriigilt.
(
1
)	Algkeel: saksa.
(
2
)	Minu 27. aprilli 2006. aasta ettepanek pooleliolevas kohtuasjas C-199/05: Euroopa Ühendus vs. Belgia riik.
(
3
)	8. aprilli 1965. aasta protokoll (EÜT 1967, 152, lk 13).
(
4
)	28. märtsi 1996. aasta otsus kohtuasjas C-191/94: AGF Belgium (EKL 1996, lk I-1859). 8. detsembri 2005. aasta otsus kohtuasjas C-220/03: EKP vs. Saksamaa, (EKL 2005, lk I-10595) puudutas protokolli artiklit 3 ainult kaudselt.
(
5
)	Vt ka Euroopa ühenduste ühtse nõukogu ja ühtse komisjoni asutamislepingu artikli 28 lõige 1 (EÜT 1967, L 152, lk 10) ja Euroopa ühenduste privileegide ja immuniteetide protokolli ainus põhjendus.
(
6
)	18. aprilli 1961. aasta diplomaatiliste suhete Viini konventsioon, United Nations Treaty Series (UNTS) 500. kd, lk 95.
(
7
)	24. veebruari 1988. aasta otsus kohtuasjas 260/86: komisjon vs. Belgia (EKL 1988, lk 955).
(
8
)	Vt eelkõige eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus 260/86 ja 14. oktoobri 1999. aasta otsus kohtuasjas C-229/98: Vander Zwalmen ja Massart (EKL 1999, lk I-7113).
(
9
)	Eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus C-191/94, punkt 14.
(
10
)	Euroopa Kohus ei ole eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsuses 260/86 sugugi väitnud, et maksukohustust ei või lepingu alusel üürnikule üle kanda, kui üürnikuks on ühenduse ametnik, vaid järeldas ainult, et maksu vähendamisest keeldumine üksnes sel põhjusel, et üürnik on Euroopa ühenduste ametnik, kes on järelikult siseriiklikust maksust vabastatud, on lepingu rikkumine. Järelikult toetub komisjon ebaõigelt sellele kohtuasjale, järeldades sellest „immuniteedi lepingulise ülekandmise” võimalust.
Eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsuses Van der Zwalmen ja Massart ei käsitlenud Euroopa Kohus mitte üldist maksuimmuniteeti, vaid ainult keeldu maksustada ametnike palka otseselt või kaudselt põhjusel, et nad on ühenduse palgal. Lisaks on selle kohtuasja esemeks muude füüsiliste isikute diskrimineerimine võrreldes ametnikega ühenduse ametnike tulude maksuvabastuse pärast, samas kui käesolevas asjas ei diskrimineerita ühenduse institutsioone võrreldes Belgia institutsioonidega.
(
11
)	24. novembri 1992. aasta otsus kohtuasjas C-286/90: Poulsen ja Diva Navigation (EKL 1992, lk I-6019).
(
12
)	Praegusel hetkel on konventsioonile alla kirjutanud 179 riiki (vt http://untreaty.un.org/sample/EnglishInternetBible/partI/chapterIII/treaty3.asp).
(
13
)	Vt Muller, A. S., International Organizations and their Host States, Aspects of their Legal Relationship, Kluwer, 1995, lk 32: „These treaties [the 1961 Vienna Convention on Diplomatic Relations and the Vienna Convention on Consular Relations] apply only to diplomatic and consular relations and not to the immunities of international organisations. Nevertheless, they are at the very least useful points of historical reference and sometimes even an indirect source of law.”
(
14
)	Vt eespool 2. joonealune märkus.
(
15
)	Viidatud eespool 4. joonealuses märkuses.
(
16
)	Eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus AGF Belgium, punkt 19 ja kohtujurist Jacobsi 15. veebruari 1996. aasta ettepanek selles kohtuasjas, punkt 23.
(
17
)	Eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus AGF Belgium, punkt 19.
(
18
)	Eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus AGF Belgium, punkt 20.
(
19
)	Vt minu eespool 2. joonealuses märkuses viidatud ettepanek pooleliolevas kohtuasjas C-199/05.
(
20
)	Eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus AGF Belgium, punkt 19.
(
21
)	Protokolli artikkel 1: 11. aprilli 1989. aasta määrus kohtuasjas 1/88 SA: SA Générale de Banque vs. komisjon (EKL 1989, lk 857, punkt 2) ja 13. juuli 1990. aasta määrus kohtuasjas 2/88 IMM: Zwartveld jt (EKL 1990, lk I-3365, punkt 20).
Protokolli artikli 13 kohta vt 29. märtsi 1995. aasta otsus kohtuasjas T-497/93: Hogan (EKL 1995, lk II-703, punkt 48).
(
22
)	Kohtujurist Jacobsi ettepanek eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuasjas C-191/04, ettepaneku punkt 23. Vt protokolli artikli 13 kohta ka 16. detsembri 1960. aasta otsus kohtuasjas 6/60: Humblet vs. Belgia (EKL 1960, lk 1165 ja 1197, punkt C).
(
23
)	Vt selle kohta ka Ühinenud Rahvaste Organisatsiooni põhikirja artikli 2 lõige 1.
(
24
)	Eespool 22. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus Humblet, lk 1197, punkt C.
(
25
)	Protokolli artiklis 13 sätestatud maksuvabastuse kohaldamisala ja sisu erinevad artikli 3 kohaldamisalast ja sisust: protokolli artikkel 13 näeb ette ühenduse ametnike ja muude teenistujate maksuvabastuse oma palkadelt ja tasudelt kogutavatest siseriiklikest maksudest, samas kui protokolli artikkel 3 vabastab ühenduse enese otsestest maksudest ja teatud tingimustel ka kaudsetest maksudest ja müügitasudest (vt eespool 4. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus C-191/04, punkt 14). Kummagi maksuvabastuse eesmärgid on siiski suuresti kattuvad. Artikli 13 kohane maksuvabastus põhineb lisaks kahele ülaltoodud põhjusele veel ametnike võrdse kohtlemise põhimõttel. Tegelikult tuleneb ametnike maksuimmuniteet ka sellest, et nende palkade suhtes kohaldatakse ühtset maksu, mis kantakse üle otse ühendusele. Selle eesmärk on tagada, et ametnikud saavad sama töö eest võrdset tasu (vt eespool 22. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus 6/60).
(
26
)	Eespool 22. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus 6/60; eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus 260/86, punkt 10 ja eespool 8. joonealuses märkuses viidatud kohtuotsus C-229/98, punkt 21.
(
27
)	Vt kohtujurist Micho 26. jaanuari 1988. aasta ettepanek eespool 7. joonealuses märkuses viidatud kohtuasjas 260/86, ettepaneku punkt 24.