62010CC0240_MT
Opinion of the Advocate-General
Opinion of the Advocate-General
I – Introduzzjoni
1. F'din il-kawża, il-Qorti tal-Ġustizzja ġiet mistoqsija mill-Finanzgericht Baden-Württemberg (il-Ġermanja) jekk l-Artikolu 45 TFUE għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprojbixxi dispożizzjoni nazzjonali li tippermetti l-eżenzjoni mit-taxxa ta’ ċertu dħul supplimentari li jirċievu b’mod partikolari ħaddiema impjegati ma’ persuna ġuridika Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku, minħabba attività eżerċitata barra mit-territorju Ġermaniż (iktar ’il quddiem l-“allowances tar-residenza”).
2. Din id-domanda tressqet għaliex ċittadina Franċiża impjegata ma’ persuna ġuridika Franċiża rregolata mid-dritt pubbliku ma tibbenefikax mill-eżenzjoni tal-allowances tar-residenza tagħha minħabba l-attività tagħha fil-Ġermanja.
II – Il-kuntest ġuridiku
A – Il-liġi tal-Konvenzjoni
3. L-ewwel paragrafu tal-Artikolu 14 tal-Ftehim bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika Franċiża dwar il-ħelsien mit-taxxa doppja (2) (iktar ’il quddiem “il-konvenzjoni fiskali bilaterali”, jistabbilixxi il-“prinċipju tal-Istat li jħallas”, skont liema prinċipju, il-pagi, salarji u dħul simili imħallsa minn persuna ġuridika rregolata mid-dritt pubbliku ta’ Stat kontraenti lill-persuni fiżiċi residenti fl-Istat l-ieħor għal servizzi amministrattivi reali, ma humiex taxxabbli ħlief fl-ewwel Stat.
4. L-Artikolu 20 tal-konvenzjoni fiskali bilaterali jistabbilixxi d-dispożizzjonijiet li jippermettu l-ħelsien mit-taxxa doppja għar-residenti tar-Repubblika Federali tal-Ġermanja kif ukoll tar-Repubblika ta’ Franza.
5. L-Artikolu 20 jipprovdi kif ġej:
“(1) Fir-rigward ta’ residenti tar-Repubblika Federali [tal-Ġermanja], it-taxxa doppja għandha tiġi evitata kif ġej:
a. [...] huwa eskluż mill-bażi tat-taxxa Ġermaniża d-dħul li ġej minn Franza [...] li, bis-saħħa ta’ dan il-ftehim, huwa taxxabbli fi Franza. Din ir-regola ma tillimitax id-dritt tar-Repubblika Federali [tal-Ġermanja] li tieħu inkunsiderazzjoni, meta tkun qiegħda tiġi stabbilita r-rata tat-taxxi tagħha, id-dħul globali u assi esklużi.
(2) Fir-rigward ta’ residenti ta’ Franza, it-taxxa doppja għandha tiġi evitata kif ġej:
a. L-allowances u dħul ieħor pożittiv li ġej mir-Repubblika Federali [tal-Ġermanja] u li huma intaxxati skont id-dispożizzjonijiet ta’ dan il-ftehim huma taxxabbli wkoll fi Franza għaliex ġew irċevuti minn persuna residenti fi Franza. It-taxxa Ġermaniża ma għandhiex titnaqqas għall-finijiet tal-kalkolu tad-dħul taxxabbli fi Franza. Madankollu, il-benefiċjarju għandu jkollu dritt għal kreditu ta’ taxxa imputabbli fuq it-taxxa Franċiża imposta fuq il-bażi taxxabbli li tinkludi dan id-dħul. Dan il-kreditu ta’ taxxa għandu jkun ekwiparabbli: [...]
cc) għad-dħul l-ieħor kollu, sal-ammont ta’ taxxa Franċiża li tikkkorispondi għal dan id-dħul. Din id-dispożizzjoni għandha tapplika wkoll b’mod partikolari għad-dħul li ssir referenza għalih fl-Artikoli [...] 14”.
[...]”
B – Il-leġiżlazzjoni nazzjonali
6. L-Artikolu 1(1) tal-Liġi Federali Ġermaniża dwar it-taxxa fuq id-dħul (Einkommensteuergesetz, iktar ’il quddiem “l-EstG” jipprovdi kif ġej:
“(1) Il-persuni fiżici li għandhom id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tagħhom fit-territorju nazzjonali għandhom jiġu ntaxxati fuq id-dħul kollu tagħhom.
(2) Huma wkoll suġġetti għat-taxxa fuq id-dħul kollu tagħhom iċ-ċittadini Ġermaniżi li
1. la għandhom id-domiċilju u l-anqas ir-residenza abitwali tagħhom fil-Ġermanja u li
2. għandhom xogħol li jorbothom ma’ persuna ġuridika nazzjonali rregolata mid-dritt pubbliku u li b’konsegwenza jirċievu salarju li joriġina minn fond pubbliku nazzjonali”
7. L-Artikolu 3(64) tal-EstG jistabbilixxi:
“Fil-każ ta’ ħaddiema impjegati ma’ persuna ġuridika nazzjonali rregolata mid-dritt pubbliku li abbażi ta’ dan jirċievu salarju minn fond pubbliku nazzjonali, id-dħul relatat ma’ xogħol f’pajjiż barrani ma’ huwiex taxxabbli sa fejn jeċċedi s-salarju li kieku jirċievi l-ħaddiem fil-każ ta’ xogħol simili mħallas mill-fond pubbliku. [...]”
8. L-Artikolu 32b(1) tal-EstG jistabbilixxi:
“Jekk persuna taxxabbli fuq-id-dħul kollu tagħha, temporanjament jew matul il-perjodu kollu ta’ taxxa tkun [...]
3. irċeviet dħul li huwa eżenti mit-taxxa skont ftehim għall-ħelsien mit-taxxa doppja jew ftehim ieħor bejn l-Istati iżda bl-inklużjoni ta’ dan id-dħul fil-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul [...], għandha tiġi applikata rata ta’ taxxa partikolari fuq id-dħul taxxabbli skont l-Artikolu 32a(1).”
9. L-Artikolu 32b(2) jipprovdi:
“Ir-rata ta’ taxxa partikolari stabbilita fil-paragrafu 1 hija r-rata ta’ taxxa li tirriżulta miż-żieda jew mit-tnaqqis tad-dħul taxxabbli skont l-Artikolu 32a(1) fil-kuntest tal-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul, kif ġej [...]
2. fil-każijiet stabbiliti fil-paragrafu 1(2) u (3), id-dħul li huwa deskritt hemmhekk, u b’20 % tad-dħul straordinarju li hemm inkluż għandu jittieħed inkunsiderazzjoni.”
III – Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
10. C. Schulz‑Delzers u P. Schulz (iktar ’il quddiem “ir-rikorrenti”) huma stabbiliti fil-Ġermanja. Huma taxxabbli fuq id-dħul kollu tagħhom skont l-Artikolu 1(1) tal-EstG.
11. Bħala koppja miżżewġa, ir-rikorrenti jibbenifikaw minn tassazzjoni komuni. Fil-fatt, sabiex inaqqas il-progressività tal-iskala tat-taxxa fuq id-dħul (3) fil-każ ta’ miżżewwġin bi dħul differenti, il-leġiżlatur Ġermaniż stabbilixxa sistema ta’ tassazzjoni komuni li tiffavorixxi dawk li huma taxxabbli fuq id-dħul kollu tagħhom, miżżewwġin u mhux separati definittivament, li jimplika t-twaqqif ta’ bażi ta’ taxxa komuni flimkien mal-applikazzjoni tal-proċedura ta’ “diviżjoni” (“splitting”). B’hekk, skont l-Artikolu 26b tal-EstG, id-dħul tal-miżżewwġin huwa aggregat u jiġi ntaxxat b’mod konġunt. Il-miżżewġin huma għalhekk ikkunsidrati bħala persuna taxxabbli waħda, bid-dħul ikun intaxxat bħallikieku kull konjuġi rċieva nofs id-dħul.
12. P. Schulz huwa ċittadin Ġermaniż li jaħdem bħala avukat impjegat, b’salarju ta’ EUR 75 400 fl-2005 u EUR 77 133 fl-2006.
13. C. Schulz-Delzers, ċittadina Franċiza, hija uffiċjal taċ-Ċivil mal-Istat Franċiż. F’din il-funzjoni, hija għalliema fi skola primarja Franco-Ġermaniża fil-Ġermanja. Matul is-snin 2005 u 2006, hija eżerċitat il-professjoni tagħha fil-Ġermanja b’kuntratti ta’ xogħol għal żmien determinat. Id-dħul tagħha mill-Istat Franċiż kien jammonta għal EUR 29 279 u għal EUR 30 390 rispettivament.
14. Minbarra d-dħul normali tagħha ta’ uffiċjal, hija tirċievi wkoll allowances tar-residenza. Hemm inkwistjoni żewġ allowances: l-allowance “ISVL” (allowance speċifiku marbut mal-kundizzjonijiet tal-ħajja lokali), b’ammont totali fix-xahar ta’ madwar EUR 440 sabiex jagħmel tajjeb għat-telf tal-poter tal-akkwist; kif ukoll l-“allowance tal-familja”, mogħti għat-tfal tal-uffiċjali Franċiżi, suppliment fix-xahar ta’ ftit iktar minn EUR 130 marbut mal-ispejjeż supplimentari relatati mat-tfal tagħhom.
15. It-trattament fiskali tad-dħul ta’ C. Schulz-Delzers sar skont l-Artikolu 14 u l-Artikolu 20(1) tal-konvenzjoni fiskali bilaterali.
16. Fi Franza, id-dħul standard bħala uffiċjal ta’ C. Schulz-Delzers ġie intaxxat fi Franza matul is-sentejn ikkontestati, iżda mhux l-allowances tar-residenza. L-ammont ta’ dawn l-allowances kien ta’ EUR 6859.32 (fl-2005) u EUR 6965.88 (fl-2006) rispettivament.
17. Fil-Ġermanja, il-Finanzamt Stuttgart III (iktar ’il-quddiem“il-Finanzamt”) eskluda mit-taxxa dawn l-allowances tar-residenza, iżda issuġġettahom - bħall-bqija tal-ħlas, wara tnaqqis ta’ somma fissa għal spejjeż professjonali ta’ EUR 920 - għat-tassazzjoni progressiva (4) . It-teħid inkunsiderazzjoni ta dawn l-allowances tar-residenza ġab miegħu żieda fit-taxxa fuq id-dħul tar-rikorrenti, ta’ EUR 654 fl-2005 u ta’ EUR 664 fl-2006 rispettivament.
18. L-oġġezzjonijiet kontra dan it-tratament fiskali ġew miċħuda mill-Finanzamt fit-30 ta’ April 2009.
19. Ir-rikorrenti allura ppreżentaw rikors fit-18 ta’ Mejju 2009. Huma jikkontestaw l-inklużjoni ta’ dawn l-allowances tar-residenza fit-tassazzjoni progressiva. Fl-opinjoni tagħhom, għandu jiġi applikat l-Artikolu 3(64) tal-EstG, sabiex tiġi eliminata kull diskriminazzjoni meta mqabbla ma’ persuni taxxabbli nazzjonali li jibbenefikaw minn din id-dispożizzjoni.
20. L-applikazzjoni ta’ dispożizzjoni simili tippreżumi li l-ħaddiem huwa impjegat ma’ persuna ġuridika Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku, li d-dħul tagħha jitħallas minn fond pubbliku Ġermaniż, għal attività eżerċitata barra mit-territorju Ġermaniż. Fil-każ inkwistjoni, C. Schulz-Delzers taħdem ma’ persuna ġuridika Franċiża rregolata mid-dritt pubbliku, tirċievi d-dħul tagħha minn fond pubbliku Franċiż, għal attività eżerċitata fuq it-territorju Ġermaniż.
21. Il-Finanzgericht Baden-Württemberg tistaqsi dwar il-kompatibbiltà tal-Artikolu 3(64) tal-EstG mad-dritt tal-Unjoni.
22. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Finanzgericht Baden-Württemberg iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li titlob lill-Qorti tal-Ġustizzja, b’digriet tal-21 ta’ Diċembru 2009, twieġeb għad-domandi preliminari li ġejjin:
“1)
a) L-Artikolu 3(64) tal-EstG) huwa kompatibbli mal-moviment liberu tal-ħaddiema skont l Artikolu 45 TFUE (Artikolu 39 KE)?
b) L-Artikolu 3(64) tal-EstG jinkludi diskriminazzjoni moħbija bbażata fuq in-nazzjonalità, u pprojbita skont l-Artikolu 18 TFUE (Artikolu 12 KE)?
2. Jekk tingħata risposta fin-negattiv għall-ewwel domanda, l-Artikolu 3(64) tal-EstG hija kompatibbli mal-moviment liberu taċ-ċittadini tal-Unjoni Ewropea skont l-Artikolu 21 TFUE (Artikolu 18 KE)?”
IV – Il-proċeduri quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja
23. Ir-rikorrenti, il-Gvernijiet tal-Ġermanja u ta’ Spanja kif ukoll il-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub. L-osservazzjonijiet orali tagħhom instemgħu waqt is-seduta li nżammet fl-24 ta’ Marzu 2011.
24. Il-partijiet esprimew ruħhom fuq il-kompatibiltà tal-Artikolu 3(64) tal-EstG mal-Artikolu 45 TFUE. Kuntrarjament għall-Gvernijiet tal-Ġermanja u ta’ Spanja, ir-rikorrenti u l-Kummissjoni huma tal-fehma li d-dispożizzjoni nazzjonali tmur kontra l-moviment liberu tal-ħaddiema.
V – Analiżi
25. Il-qorti tar-rinviju taqsam l-ewwel domanda preliminari tagħha fi tnejn, l-ewwel parti dwar il-kompatibbiltà tad-dispożizzjoni nazzjonali mal-Artikolu 45 TFUE (5), it-tieni parti mal-Artikolu 18 TFUE.
26. Il-qorti tar-rinviju hija wkoll tal-fehma li jekk l-ewwel domanda tirriżulta f’risposta negattiva, il-Qorti tal-Ġustizzja trid teżamina l-kompatibbiltà tad-dispożizzjoni mal-Artikolu 21 TFUE.
27. Sabiex tingħata tweġiba għad-domandi mressqa mill-qorti tar-rinviju, hemm bżonn li jiġu ċċarati mill-bidu d-dispożizzjonijiet rilevanti li japplikaw għas-sitwazzjoni tal-kawża prinċipali (A). Jeħtieġ ukoll li wieħed jara qabelxejn jekk C. Schulz-Delzers iġġarrabx diskriminazzjoni bbażata fuq iċ-ċittadinanza jew jekk hijiex milquta minn restrizzjoni għall-moviment liberu tagħha (B). Kif ser juru l-argumenti li ġejjin, jiena naħseb li dan ma huwiex il-każ, b’mod partikolari, fir-rigward tad-diskriminazzjoni, fin-nuqqas tal-paragun tas-sitwazzjonijiet inkwistjoni. Fil-każ li l-Qorti tal-Ġustizzja ma tkunx tal-istess fehma, ser inqabbel sussidjarjment is-sitwazzjonijiet inkwistjoni fil-kawża prinċipali (C).
A – Fuq id-dispożizzjonijiet rilevanti applikabbli
28. Ir-risposta għad-domandi preliminari mressqa mill-qorti tar-rinviju teħtieġ kjarifika bil-quddiem tad-dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni li japplikaw fil-kawża prinċipali.
29. Fil-każ inkwistjoni, id-determinazzjoni tad-dispożizzjonijiet rilevanti tad-dritt tal-Unjoni teħtieġ li jiġi aċċertat minn qabel li s-sitwazzjoni fil-kawża prinċipali taqa’ fil-kamp ta’applikazzjoni tar-regoli dwar il-moviment liberu (1) u li jiġi ddeterminat, jekk ikun hemm bżonn, ma’ liema libertà ta’ moviment partikolari tidentifika ruħha tali sitwazzjoni (2). Fl-aħħar nett, hemm bżonn jiġi eżaminat jekk il-konvenzjoni fiskali bilaterali hijiex rilevanti sabiex tiġi deċiża l-kawża (3).
1. Fuq l-applikazzjoni tar-regoli dwar il-moviment liberu
30. Il-Gvern Ġermaniż josserva li, fi kwalunwke każ, C. Schulz-Delzers kjarament aċċettat l-inkarigu ta’ għalliema fi skola Franco-Ġermaniza fil-Ġermanja għaliex ir-residenza tal-familja tagħha kienet tinsab f’dan il-pajjiż. Hija ma ġietx toqgħod il-Ġermanja sabiex twettaq dan l-impjieg.
31. Għandu jiġi ppreċiżat li, fid-dritt Franċiż, l-allowances inkwistjoni huma għalhekk l-allowances tar-residenza, marbuta mal-fatt li C. Schulz-Delzers ma kellhiex bżonn titlaq mill-pajjiż tal-oriġini tagħha sabiex teżerċita l-professjoni tagħha. L-għalliema li huma impjegati fi Franza sabiex jeżerċitaw attività barra t-territorju Franċiż jirċievu allowances differenti, ikkwalifikati bħala allowances ta’ espatrijazzjoni.
32. F’sentenza tas-26 ta’ Jannar 1993(6), il-Qorti tal-Ġustizzja kellha quddiemha l-każ ta’ ċittadin Ġermaniż li kien kiseb id-diplomi u l-kwalifiki professjonali tiegħu mill-Ġermanja, li kien minn dejjem eżerċita l-attività professjonali tiegħu fil-Ġermanja iżda li kien residenti fil-Pajjiżi l-Baxxi mal-konjugi tiegħu, mill-1961. Il-Qorti tal-Ġustizzja rrifjutat li tagħtih il-benefiċċju tal-libertà tal-istabbiliment u ppermettiet li jiġi intaxxat iktar miċ-ċittadini Ġermaniżi residenti l-Ġermanja għaliex ir-residenza tiegħu fil-Pajjiżi l-Baxxi kienet “l-uniku element li ma jagħmilx parti mill-kuntest purament nazzjonali” (7) .
33. C. Schulz-Delzers, ċittadina Franċiża, teżerċita attività fil-Ġermanja għall-Istat Franċiż li jħallas id-dħul tagħha inkluż, fost oħrajn, l-allowances tar-residenza. Fil-kawża prinċipali, jeżistu diversi elementi li joħorġu mill-kuntest purament nazzjonali.
34. Barra minn hekk, fil-kawża li tat lok għas-sentenza Werner, iċċitata iktar ’il fuq, l-Avukat Ġenerali kien ippreċiża li “ladarba ma għamilx użu mill-libertajiet stabbiliti fl-Artikoli 48, 52 u 59 tat-Trattat (KEE), [H. Werner] ma jistax jinvoka fil-pajjiż tal-oriġini tiegħu, fejn huwa stabbilit, drittijiet rikonoxxuti mid-dritt Komunitarju” (8), filwaqt li ppreċiża li “ir-rikorrent fil-kawża prinċipali eżerċita l-libertà ta’ moviment [...] indipendentament minn kwalunkwe attività ekonomika” (9) .
Il-moviment liberu tal-persuni huwa għalhekk unikament marbut mal-eżerċizzju ta’ attività ekonomika.
35. Il-moviment liberu tal-persuni ma għadux marbut iktar mal-kwalifika ta’ ħaddiem fl-Istat Membru ospitanti (10), peress li ċittadin ta’ Stat Membru ieħor għandu d-dritt għall-moviment liberu u residenza daqs ċittadin ta’ dak il-pajjiż, indipendentament mill-eżerċizzju ta’ impjieg remunerat jew le (11) . Barra minn hekk, huwa jista’ jibbenefika wkoll mid-dritt tal-moviment liberu u r-residenza daqs ċittadin ieħor wara li jkun eżerċita dan id-dritt bħala ħaddiem, u vice versa (12) . B’hekk, jidher iġġustifikat li huwa jista’ jagħmel użu mid-dritt tal-moviment liberu tal-ħaddiema anki jekk kien jibbenefika minn qabel mir-regoli dwar il-moviment liberu meta kien biss ċittadin.
36. Barra minn hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja, fid-definizzjoni tagħha ta’ “ostakolu” ddikjarat bosta drabi li “id-dispożizzjonijiet kollha tat-Trattat dwar il-moviment liberu tal-persuni għandhom il-għan li jiffaċilitaw, għaċ-ċittadini Komunitarji, l-eżerċizzju tal-attivitajiet professjonali ta’ kull natura fit-territorju kollu tal-Komunità u ma jippermettux miżuri li jistgħu jiżvantaġġaw lil dawn iċ-ċittadini Komunitarji meta huma jkunu jixtiequ jeżerċitaw attività ekonomika fit-territorju ta’ Stat Membru ieħor” (13) . Skont din id-dikjarazzjoni ma hemmx konnessjoni bejn il-moviment ta’ ċittadin ta’ Stat Membru mal-eżerċizzju ta’ attività fi Stat Membru ieħor. Għalhekk dan il-moviment seta’ jsir qabel l-eżerċizzju tal-attività.
37. Fil-kawża prinċipali, C. Schulz-Delzers mhux dejjem għexet fil-Ġermanja. Qabel kienet domiċiljata Franza u telqet sabiex tistabbilixxi r-residenza tagħha fil-Ġermanja. B’hekk, hija eżerċitat id-dritt għall-moviment liberu tagħha. Il-każ tagħha jaqa’ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-libertajiet tal-moviment tad-dritt tal-Unjoni.
2. Dwar l-applikazzjoni esklużiva tal-moviment liberu tal-ħaddiema
38. Fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, il-Kummissjoni hija tal-fehma li l-Artikolu 18 TFUE ma japplikax, peress li l-Artikolu 3(64) tal-EstG ikopri s-sitwazzjoni partikolari tal-ħaddiema impjegati. Bl-istess mod, għall-Gvern Ġermaniż, ma tistax issir evalwazzjoni skont il-kriterji tal-prinċipju ġenerali ta’ nondiskriminazzjoni għaliex din id-dispożizzjoni għandha biss tiġi evalwata b’mod sussidjarju meta ma tapplika ebda libertà fundamentali oħra.
39. Fil-fatt, l-Artikolu 18 TFUE huwa intiż li japplika b’mod awtonomu biss f’sitwazzjonijiet irregolati mid-dritt tal-Unjoni li fir-rigward tagħhom it-Trattat ma jistabbilixxix regoli speċifiċi dwar in-nondiskriminazzjoni. Madanakollu l-Artikolu 45 TFUE jistabbilixxi projbizzjoni speċifika (14) .
40. Bl-istess mod l-Artikolu 21 TFUE, li jistabbilixxi b’mod ġenerali d-dritt għal kull ċittadin tal-Unjoni li jmur minn post għal ieħor u li jgħix liberament fit-territorju tal-Istati, japplika b’mod speċifiku fid-dispożizzjonijiet li jiżguraw il-moviment liberu tal-ħaddiema. Għalhekk, kieku l-kawża prinċipali taqa’ taħt l-Artikolu 45 TFUE, il-Qorti tal-Ġustizzja ma jkollhiex għalfejn tinterpreta l-Artikolu 21 TFUE (15) .
41. L-ebda waħda mill-partijiet preżenti ma tikkontesta l-istatus ta’ ħaddiem ta’ C. Schulz-Delzers, fis-sens tal-Artikolu 45 TFUE.
42. Il-qorti tar-rinviju u l-Kummissjoni jfakkru, ġustament, li trid tingħata interpretazzjoni stretta lid-dispożizzjoni derogatorja tal-Artikolu 54(4) li ma hijiex applikabbli għall-impiegi li, filwaqt li jaqgħu taħt l-Istat, ma jimplikawx assoċjazzjoni ma’ kompiti li jaqgħu taħt l-amministrazzjoni pubblika (16) .
43. Għalhekk, il-liġi nazzjonali ma għandhiex għalfejn tiġi eżaminata fid-dawl tal-Artikoli 18 u 21 TFUE. Hija biss meħtieġa l-interpretazzjoni tal-Artikolu 45 TFUE fir-rigward tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni.
44. Ir-rikorrenti huma tal-fehma li l-Artikolu 45 TFUE għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi l-Artikolu 3(64) tal-EstG. Qabel ma jiġi eżaminat dan il-punt għandhom jiġu spjegati r-raġunijiet għalfejn id-dispożizzjonijiet tal-konvenzjoni fiskali bilaterali ma humiex ikkontestati fil-kawża prinċipali.
3. Fuq in-nuqqas ta’ rilevanza tad-dispożizzjonijiet tal-konvenzjoni fiskali bilaterali
45. It-trattament fiskali tad-dħul ta’ C. Schulz-Delzers fi Franza u l-Ġermanja sar skont l-Artikoli 14 u 20 tal-konvenzjoni fiskali bilaterali. Madankollu, il-partjiet kontraenti ta’ konvenzjoni fiskali bilaterali huma ħielsa li jistabbilixxu l-fatturi ta’ rabta għall-allokazzjoni tal-kompetenza fiskali, peress li tali libertà ġiet rikonoxxuta mill-Qorti tal-Ġustizzja (17) .
46. Fil-kawża prinċipali, ir-rikorrenti mhux qed jikkontestaw il-Finanzamt għaliex applikat l-Artikolu 20 tal-konvenzjoni fiskali bilaterali, li jagħtiha l-fakultà tieħu inkunsiderazzjoni dħul eskluż mill-bażi taxxabbli Ġermaniża waqt id-determinazzjoni tar-rata tat-taxxa ta’ persuna li taqa’ fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-konvenzjoni.
47. Min-naħa l-oħra, ir-rikorrenti jikkontestaw it-teħid inkunsiderazzjoni tal-allowances tar-residenza, peress li dawn l-allowances ma jittiħdux inkunsiderazzjoni, skont id-dritt Ġermaniż, meta jingħataw lil ċittadini Ġermaniżi residenti barra mill-Ġermanja. Għalhekk, mhux il-każ li tiġi evalwata d-dispożizzjoni ta’ konvenzjoni fiskali bilaterali.
48. Hija biss il-leġiżlazzjoni nazzjonali li hija rilevanti hawnhekk, b’mod iktar preċiż, l-Artikolu 3(64) tal-EStG li jipprovdi li l-allowances tar-residenza mogħtija lil ħaddiem impjegat f’pajjiż barrani ma’ persuna ġuridika Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku, ma humiex suġġetti għat-tassazzjoni progressiva. Dan l-artikolu huwa rilevanti peress li, għalkemm it-tassazzjoni diretta taqa’ taħt il-kompetenza tal-Istati Membri, dawn għandhom, madankollu, jeżerċitaw din il-kompetenza b’mod konformi mad-dritt tal-Unjoni (18) .
49. B’mod iktar preċiż, għandu jiġi stabbilit jekk l-Artikolu 45 TFUE għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi l-fatt li, fis-sistema legali Ġermaniża, l-Artikolu 3(64) tal-EstG japplika għal ħaddiem impjegat f’pajjiż barrani fis-servizz ta’ persuna ġuridika Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku filwaqt li, skont l-istess sistema legali, l-istess trattament li dan jistabbilixxi jiġi miċħud lil ħaddiem impjegat fil-Ġermanja minn persuna ġuridika ta’ Stat Membru ieħor irregolata mid-dritt pubbliku. Għaldaqstant, għandu jiġi eżaminat jekk l-applikazzjoni tal-imsemmi artikolu timplikax diskriminazzjoni kontra C. Schulz-Delzers u, fil-każ ta’ risposta negattiva, jekk tikkostitwixxix restrizzjoni għall-moviment liberu tagħha.
B – Prinċipalment, fuq in-nuqqas ta’ diskriminazzjoni bbażata fuq iċ-ċittadinanza u fuq in-nuqqas ta’ restrizzjoni għall-moviment liberu
50. Fl-ewwel lok, ser neżamina jekk C. Schulz-Delzers iġġarrabx diskriminazzjoni bbażata fuq iċ-ċittadinanza (1) u ser nistabbilixxi n-nuqqas ta’ restrizzjoni fuq il-moviment liberu tagħha.
1. Fuq in-nuqqas ta’ diskriminazzjoni bbażata fuq iċ-ċittadinanza
51. Għandu jitfakkar li r-regoli tat-trattament ugwali jipprojbixxu mhux biss id-diskriminazzjonija ċara bbażata fuq iċ-ċittadinanza iżda wkoll kull forma ta’ diskriminazzjoni moħbija li, permezz tal-użu ta’ kriterji oħra ta’ distinzjoni, twassal fil-fatt għall-istess riżultat (19) .
52. Għall-qorti tar-rinviju, l-Artikolu 3(64) tal-EstG jikkostitwixxi diskriminazzjoni moħbija bbażata fuq iċ-ċittadinanza meta, b’mod ġenerali, iċ-ċittadini Ġermaniżi jkunu impjegati ma’ persuna ġuridika Ġermaniża rregolata mid-dritt pubbliku. Iċ-ċittadini Ġermaniżi jkunu minn tal-ewwel li jibbenefikaw mill-vantaġġ inerenti fl-Artikolu 3(64) tal-EstG (20) .
53. Madankollu, il-klassifikazzjoni ta’ miżura nazzjonali bħala diskriminatorja, abbażi taċ-ċittadinanza, teħtieġ b’mod preliminari determinazzjoni tas-sitwazzjonijiet koperti. Fil-fatt, ma teżistix diskriminazzjoni ħlief fl-applikazzjoni ta’ regoli differenti għal sitwazzjonijiet simili jew fl-applikazzjoni tal-istess regoli għal sitwazzjonijiet differenti (21) .
54. Fil-kawża prinċipali, id-dħul ta’C. Schulz-Delzers, inkluż l-allowance tar-residenza, jingħatalha esklużivament mill-Istat Franċiż. Għalhekk, dan id-dħul ma huwiex taxxabbli fil-Ġermanja. Madankollu, peress li għażlet li tibbenefika ma’ żewġha minn tassazzjoni komuni li kienet possibbli minħabba r-residenza konġunta tagħhom fil-Ġermanja, id-dħul tagħha ġie inkluż mil-leġiżlatur Ġermaniż fit-tassazzjoni progressiva sabiex tkun stabbilita r-rata ta’ taxxa applikabbli kemm għar-raġel tagħha kif ukoll għalija. C. Schulz-Delzers tqis li ġarret diskriminazzjoni minħabba li ttieħdu inkunsiderazzjoni, fost id-dħul tagħha, l-allowances tar-residenza, minflok l-allowances tar-residenza li jagħti l-Istat Ġermaniż.
55. Sabiex tingħata risposta lill-qorti tar-rinviju dwar il-fondatezza tat-teżi imressqa mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, għandhom jiġu eżaminati l-argumenti li ressqu dawn tal-aħħar quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja kif ukoll dawk żviluppati mill-Kummissjoni insostenn tagħhom f’din il-proċedura preliminari. Abbażi ta’ dawn l-argumenti, ir-rikorrenti u l-Kummissjoni jallegaw li C. Schulz-Delzers hija, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, f’sitwazzjoni paragunabbli għal dik ta’ ċittadin Ġermaniż li jirċievi beneffiċċji tar-residenza minħabba l-eżerċizzju barra l-Ġermanja ta’ attività fis-servizzi tal-Istat Ġermaniż.
a) Fuq l-argumenti tar-rikorrenti
56. Ir-rikorrenti huma tal-fehma li ma hemmx differenza oġġettiva bejn iż-żewġ sitwazzjonijiet, liema sitwazzjonijiet huma simili jekk wieħed sempliċement jibbaża ruħu fuq is-sentenza Schumacker (22) .
57. F’din il-kawża, hemm inkwistjoni l-applikazzjoni fil-Ġermanja ta’ leġiżlazzjoni fiskali li tistabbilixxi taxxa differenti għal salarji ta’ persuni mhux residenti u għal salarji ta’ persuni residenti, bil-Ġermanja bħala l-post tax-xogħol. Is-salarji tal-persuni mhux residenti huma suġġetti għat-taxxa fuq il-parti tad-dħul tagħhom li toriġina mill-Ġermanja (tassazzjoni parzjali). Min-naħa l-oħra, is-salarji tar-residenti huma taxxabbli fl-intier tagħhom (tassazzjoni integrali). Dwar dawn tal-aħħar, it-taxxa tiġi kkalkolata, fost l-oħrajn, skont iċ-ċirkustanzi personali u familjari tar-residenti. F’dan ir-rigward, jittieħdu inkunsiderazzjoni l-ispejjeż tal-familja, l-ispejjeż tal-assigurazzjoni u elementi oħra li ġeneralment għandhom dritt għal tnaqqis u allowances fiskali. Dan it-tnaqqis u allowances fiskali huma esklużi għall-persuni mhux residenti.
58. Ir-rikorrent f’din il-kawża, P. Schumacker, kien ikkontesta l-applikazzjoni ta’ din is-sistema fiskali fil-konfront tiegħu. Fil-fatt, huwa kien residenti abitwali fil-Belġju iżda kien jirċievi l-ikbar parti mir-riżorsi taxxabbli tiegħu minn attività eżerċitata fil-Ġermanja u mhux taxxabbli fil-Belġju (23) . Il-Qorti tal-Ġustizzja qalet li fid-dawl tal-karatteristiċi partikolari ta’ dan il-każ, is-sitwazzjoni ta’ P. Schumacker kienet bħal dik ta’ resident fil-Ġermanja u li għalhekk, P. Schumacker kellu jirċievi l-istess trattament fiskali bħal resident ta’ dan l-Istat. Fil-każ kuntrarju, is-sitwazzjoni personali u familjari tiegħu ma la kienet tittieħed inkunsiderazzjoni mill-Istat tar-residenza u lanqas mill-Istat fejn jaħdem (24) .
59. Madankollu, persuni mhux residenti għandhom jiġu ttrattati bl-istess mod bħar-residenti biss fejn il-ħaddiem li jeżerċita l-moviment liberu jirċievi d-dħul prinċipali tiegħu fl-Istat tal-impjieg tiegħu u ma jkunx taxxabbli fl-Istat tar-residenza tiegħu. Dan jippresupponi li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni l-karatteristiċi partikolari tal-qasam tat-tassazzjoni. Waħda minn dawn il-karatteristiċi hija li kull wieħed mill-Istati Membri tal-Unjoni Ewropea, bi ftehim mat-tradizzjoni u għażliet politiċi tiegħu, ikun jista’ jagħti tnaqqis u allowances fiskali għall-benefiċċju tal-persuna taxxabbli, minħabba s-sitwazzjoni personali u familjari tagħha. Għalhekk, ma jistax jagħti lil ħaddiema mhux residenti li jeżerċitaw id-dritt tal-moviment liberu tagħhom it-tnaqqis u l-allowances li huwa jagħti lill-persuni residenti sakemm dawn il-ħaddiema jibqgħu taxxabbli fl-Istat tar-residenza tagħhom. Inkella, ikun qed jiggarantixxi privileġġ lilhom meta mqabbel mar-residenti, jiġifieri l-privileġġ li jingħataw dawn il-vantaġġi darbtejn, wieħed fl-Istat tar-residenza u l-ieħor fl-Istat fejn huma jeżerċitaw il-libertà tal-moviment.
60. Fil-kawża prinċipali, C. Schulz-Delzers, bħala persuna residenti fil-Ġermanja, tixtieq tgawdi mill-istess vantaġġi fiskali mogħtija lill-persuni mhux residenti fil-Ġermanja. Hija stess tirċievi l-allowances tagħha minn Franza, b’differenza minn dawn l-istess persuni mhux residenti li jirċievu l-allowances tagħhom fil-Ġermanja. Konsegwentement, is-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers ma hijiex paragunabbli ma’ dik tal-kawża li tat lok għas-sentenza Schumacker, iċċitata iktar ’il fuq, peress li hija ma titlobx, bħala persuna mhux residenti, li tiġi trattata bl-istess mod bħal persuna residenti. C. Schulz-Delzers għalhekk ma għandhiex tippretendi l-istess trattament li l-Qorti tal-Ġustizzja qieset li kellu jingħata lil R. Schumacker. Filwaqt li l-prinċipju ta’ nondiskriminazzjoni applikat fis-sentenza Schumacker huwa maħsub li jiżgura li l-persuni mhux residenti impjegati fi Stat Membru jibbenefikaw minn trattament nazzjonali jiġifieri trattament mogħti lill-ħaddiema residenti ta’ dan l-Istat Membru, C. Schulz-Delzers ma tistax, abbażi ta’ dan il-preċedent, titlob il-benefiċċju li l-Istat fejn hi residenti jagħti liċ-ċittadini mhux residenti tiegħu stess.
61. Barra minn hekk, persuna Ġermaniża mhux residenti li tibbenefika mill-applikazzjoni tal-Artikolu 3(64) tal-EstG, tingħata l-allowances tar-residenza tagħha mill-Ġermanja, filwaqt li C. Schulż-Delzers tirċievi l-allowances tagħha minn Franza. Kuntrarjament għas-sitwazzjoni fis-sentenza Schumacker iċċitata iktar ’il fuq, l-Istati Membri fejn taħdem persuna residenti u dak tal-persuna mhux residenti huma għalhekk differenti.
b) Dwar l-argumenti tal-Kummissjoni
62. Sabiex tiddetermina jekk C. Schulz-Delzers ġarrbitx trattament diskriminatorju, min-naħa tagħha l-Kummissjoni tiċċita, l-ewwel nett, linja ta’ ġurisprudenza fejn il-Qorti tal-Ġustizzja kkonstatat diskriminazzjoni, meta jiġu rreklutati jew remuenrati uffiċjali pubbliċi u l-Istat Membru jieħu inkunsiderazzjoni l-perjodi ta’ ħidma fil-funzjoni pubblika nazzjonali u mhux dawk fil-funzjoni pubblika ta’ Stat Membru ieħor jew, madankollu, ma jeħodhomx inkunsiderazzjoni fl-intier tagħhom (25) . It-tieni nett, il-Kummissjoni tibbaża ruħha fuq is-sentenza Jundt (26) .
63. Fir-rigward tal-ewwel punt tal-argumentazzjoni tal-Kummissjoni, dan jonqos li juri r-rilevanza tiegħu b’rabta maċ-ċirkustanzi fil-kawża prinċipali. Il-Kummissjoni tillimita ruħha li tiddikjara b’mod ġenerali ħafna li tali linja ta’ ġurisprudenza tirrifletti sitwazzjoni analoga ta’ diskriminazzjoni bbażata fuq iċ-ċittadinanza.
64. Dwar it-tieni punt, li jikkonċerna s-sentenza Jundt, il-Kummissjoni tirreferi għaliha peress li l-Qorti tal-Ġustizzja, f’din il-kawża, ikklassifikat bħala restrizzjoni għall-libertà li jiġu pprovduti servizzi l-fatt li avukat residenti fil-Ġermanja kien intaxxat iktar, fir-rigward ta’ xogħol ta’ għalliem imwettaq fi Franza flimkien max-xogħol prinċipali tiegħu ta’ avukat imwettaq fil-Ġermanja, minn avukat residenti fil-Ġermanja li jwettaq xogħol sekondarju ta’ tagħlim fil-Ġermanja flimkien max-xogħol prinċipali tiegħu ta’ avukat.
65. F’din il-kawża, żewġ residenti fil-Ġermanja ġew ittrattati b’mod differenti fil-konfront ta’ xogħol ta’ tagħlim imwettaq f’żewġ Stat Membri differenti. It-trattament fiskali l-aktar vantaġġuż irriżervat mill-Istat li jintaxxa lil dik il-persuna taxxabbli bi dħul ġej minn attività ta’ tagħlim eżerċitata f’dak l-Istat kien marbut mal-organizzazzjoni tas-sistema edukattiva f’dak il-pajjiż. Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet skont kif qalet il-Kummissjoni u ppreċiżat li “il-kompetenza u r-responsabbiltà li għandhom l-Istati Membri għall-organizzazzjoni tas-sistema edukattiva tagħhom ma jistgħux jeskludu leġiżlazzjoni fiskali bħal dik fil-kawża prinċipali mill-kamp ta’ applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar il-libertà li jiġu pprovduti servizzi” (27) .
66. Għalhekk is-sentenza Jundt, iċċitata mill-Kummissjoni, ma tikkostitwixxix preċedent rilevanti sabiex tingħata tweġiba għad-domanda dwar jekk is-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers, persuna residenti fil-Ġermanja, hijiex paragunabbli għal dik ta’ persuna mhux residenti fil-Ġermanja li tibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EStG.
67. F’dan il-każ, fil-kuntest tal-eżerċizzju mill-Ġermanja tal-kompetenza fiskali tagħha, C. Schulz-Delzers hija suġġetta għall-istess trattament tal-persuni kollha residenti fil-Ġermanja. Barra minn hekk, minħabba t-tassazzjoni konġunta ma’ żewġha li wkoll jirrisjedi l-Ġermanja, is-sitwazzjoni personali u familjari tagħha tittieħed inkunsiderazzjoni minkejja li ma tirċevix dħul taxxabbli fil-Ġermanja.
68. Bħala konklużjoni, ma joħroġx mill-ġurisprudenza, li ġiet iċċitata sabiex tinstab tweġiba għad-domanda li ġiet imressqa quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, li s-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers u dik ta’ ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EstG huma paragunabbli.
69. Il-premessa sabiex jiġi applikat il-prinċipju ta’ nondiskriminazzjoni kif stabbilit fl-Artikolu 45 TFUE, hija għaldaqstant nieqsa.
70. Barra minn hekk, kif ser jiġi spjegat iktar ’il quddiem, naħseb li l-liġi kkonċernata ma tikkostitwixxix ostakolu għall-moviment liberu tal-ħaddiema kif prekluż mill-Artikolu 45 TFUE.
2. Fuq in-nuqqas ta’ restrizzjoni għall-moviment liberu tal-ħaddiema
71. L-Artikolu 45 TFUE mhux biss jipprojbixxi kull forma ta’ diskriminazzjoni, diretta jew indiretta abbażi taċ-ċittadinanza, iżda wkoll ir-regoli nazzjonali li, minkejja li japplikaw indipendentement miċ-ċittadinanza tal-ħaddiema kkonċernati, jikkostitwixxu ostakolu għall-moviment liberu tagħhom (28) .
72. Skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, id-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar il-moviment liberu tal-ħaddiema huma maħsuba li jiffaċilitaw, għaċ-ċittadini Ewropej, l-eżerċizzju tal-attivitajiet professjonali ta’ kull tip tagħhom fuq it-territorju tal-Unjoni(29) .
73. Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, jikkostitwixxu ostaklu “dawk id-dispożizzjonijiet li jfixklu jew ma jħeġġux ċittadin ta’ Stat Membru milli jitlaq mill-pajjiż tal-oriġini tiegħu sabiex jeżerċita d-dritt tiegħu għall-moviment liberu”(30) .
74. Il-Kummissjoni tindika, fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, li l-Artikolu 3(64) tal-EstG jippromwovi preċiżament l-attività ta’ uffiċjali Ġermaniżi barra minn pajjiżhom. Jekk il-leġiżlatur Ġermaniż iħeġġeġ il-moviment liberu taċ-ċittadini tiegħu, ma ġiex stabbilit li jostakola l-moviment liberu ta’ ċittadini ta’ Stati Membri oħra.
75. Sabiex ikun hemm ostaklu għall-moviment liberu tal-ħaddiema, wieħed irid jara jekk iċ-ċittadin ta’ Stat Membru jkunx ittrattat b’mod inqas favorevoli minn dak li kieku jibbenefika minnu li kieku ma għamilx użu mil-libertà tal-moviment tiegħu(31) .
76. L-ostaklu huwa għalhekk evalwat fid-dawl tas-sitwazzjoni taċ-ċittadin ta’ Stat Membru fl-Istat tal-oriġini tiegħu u fl-Istat ospitanti tiegħu.
77. F’din il-kawża, ir-rikorrenti jindikaw fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħhom li t-taxxa indiretta tal-allowances tmur kontra l-għan ta’ dan id-dħul li jippermetti li jintbagħtu uffiċjali fil-Ġermanja mingħajr ma jkollhom ibatu minn tnaqqis fid-dħul li jfixkilhom milli jmorru l-Ġermanja. Huma qalu wkoll li l-ostaklu jinsab ukoll fil-fatt li C. Schulz-Delzers ingħatat trattament inqas vantaġġuż minn dak li kienet tingħata kieku ntbagħtet f’pajjiż Ewropew ieħor fejn ma hemm l-ebda regola korrispondenti mad-dispożizzjonijiet flimkien tat-tassazzjoni progressivà u mar-regola tal-Artikolu 3(64) tal-EstG.
78. Fl-eżerċizzju tal-libertà tal-moviment, C. Schulz-Delzers ma ġarrbitx tnaqqis fid-dħul billi l-allowances tar-residenza li setgħet tgawdi minnhom li kienu suġġetti għat-tassazzjoni progressiva ma kinux jingħatawlha fi Franza.
79. Barra minn hekk, il-kunsiderazzjoni ta’ dan id-dħul skont it-tassazzjoni progrssiva ma’ kinitx possibbli għaliex C. Schulz-Delzers tiġi intaxxata konġuntivament ma’ żewġha. It-tassazzjoni komuni kienet għażla magħmula mir-rikkorenti, li timplika t-twaqqif ta’ taxxa komuni iktar vantaġġuża minn żewġ taxxi separati.
80. Li kieku ż-żewġ miżżewwġin kellhom jiġu ntaxxati separatament, C. Schulz-Delzers ma kinitx tkun suġġetta għat-tassazzjoni progressiva, bid-dħul uniku tagħha li tirċievi mill-Istat Franċiż ma jkunx taxxabli, bl-applikazzjoni tal-Artikolu 14 u 20(1)(a) tal-konvenzjoni fiskali bilaterali.
81. Konsegwentement, ma ġiex stabbilit minn C. Schulz-Delzers li l-eżerċizzju tad-dritt tal-moviment liberu tagħha ġab miegħu żvantaġġi meta mqabbel mas-sitwazzjoni ta’ ħaddiema Franċiżi li ma eżerċitawx dan id-dritt għall-moviment liberu.
82. Ma hijiex kompetenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li tiddeċiedi dwar sitwazzjoni ipotetika fejn C. Schulz-Delzers setgħet eżerċitat id-dritt għall-moviment liberu tagħha fi Stat Membru ieħor.
83. Għalhekk, jiena nissuġġerixxi lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex twieġeb kif ġej għad-domandi preliminari mressqa quddiemha mill-qorti tar-rinviju: L-Artikolu 45 TFUE għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jipprekludix leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħall-Artikolu 3(64) tal-EstG, fejn huwa eskluż mit-taxxa ċertu dħul supplimentari mogħti lill-ħaddiema impjegati ma’ persuna ġuridika nazzjonali rregolata mid-dritt pubbliku, minħabba attività eżerċitata barra t-territorju ta’ dan l-Istat Membru, anki jekk il-vantaġġ ta’ din id-dispożizzjoni nazzjonali ma japplikax għal dħul addizzjonali rċevut minn ħaddiema fis-servizz ta’ persuna ġuridika ta’ Stat Membru ieħor irregolata mid-dritt pubbliku, minħabba attività eżerċitata fuq it-territorju tal-ewwel Stat.
84. F’każ li l-Qorti tal-Ġustizzja ma taqbilx ma’ din il-proposta, ser inqabbel b’mod sussidjarju is-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers ma’ dik ta’ ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-tal-Artikolu 3(64) tal-EstG.
C – Sussidjarjament, fuq il-paragun bejn is-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers u dik ta’ ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EstG.
85. Dan l-eżami huwa maħsub sabiex tingħata opinjoni dwar is-similitudni tal-allowances tar-residenza li huma is-suġġett ta’ din il-kawża (1), jiġi studjat it-trattament fiskali li jikkonċerna lil C. Schulz-Delzers fil-Ġermanja (2) u tiġi analizzata s-sitwazzjoni ta’ ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EstG fi Franza (3).
1. Dwar l-allowances tar-residenza
86. Il-Qorti tal-Ġustizzja għandha teżamina iktar mill-viċin l-allowances tar-residenza ta’ C. Schulz-Delzers u taċ-ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EstG. Fil-fatt, huwa biss jekk jirriżulta li dawn l-allowances tar-residenza huma simili li d-diskriminazzjoni allegata mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali tkun tista tiġi kkonfermata.
87. Għar-rikorrenti, dawn l-allowances tar-residenza huma paragunabbli. Il-qorti tar-rinviju hija wkoll tal-istess fehma. Għall-Kummissjoni, kif diġà qalet waqt is-seduta, dan huwa punt li għandu jiġi eżaminat mill-qorti tar-rinviju.
88. Mingħajr ma nidħol fid-dettalji tal-allowances tar-residenza mogħtija minn kull Stat Membru, jeħtieġ xorta waħda, sabiex wieħed jara jekk l-Artikolu 45 TFUE jipprekludix l-Artikolu 3(64) tal-EStG, li l-Qorti tal-Ġustizzja tistabilixxi l-pożizzjoni tagħha dwar il-prinċipju sabiex ikunu jistgħu jiġu mqabbla allowances fejn il-punt komuni huwa li jiġu mogħtija minħabba attività eżerċitata barra l-Istat Membru fejn ikunu ngħataw, fl-Istat Membru fejn huwa residenti l-benefiċjarju tagħhom.
89. Fil-fatt, C. Schulz-Delzers toqgħod fil-Ġermanja, Stat Membru li huwa differenti mill-Istat fejn joqgħod ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EStG. Madankollu, dan l-element ma jistax ma jittiħidx inkunsiderazzjoni, meta jiġu eżaminati l-allowances tar-residenza.
90. L-allowances tar-residenza ta’ C. Schulz-Delzers jinkludu allowance “ISVL”, marbut mal-kundizzjonijiet tal-ħajja lokali u ma’ “beneffiċju tal-familja”, mogħti għat-tfal tal-uffiċjali Franċiżi. Dawn l-allowances, skont ir-rikorrenti, huma supplimenti maħsuba li jagħmlu tajjeb għall-poter tal-akkwist u l-ispejjeż supplimentari marbuta mat-tfal f’post barrani.
91. Fi Franza, l-ispiża totali ta’ dawn l-allowances tiġi kkalkolata regolarment permezz ta’ digriet bejn il-Ministru għall-Affarijiet Barranin u l-Ministru inkarigat bil-Baġit għal kull pajjiż barrani (32) .
Il-Gvern Ġermaniż jindika fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu li, sabiex tiġi kkalkolata l-ispiża totali ta’ dawn l-allowances, il-Ministeru tal-Finanzi Ġermaniż jippubblika regolarment lista ta’ pajjiżi b’ħidma mal-Ministeru għall-Affarijiet Barranin. Is-somma totali ta’ dawn l-allowances tiġi għalhekk ikkalkolata skont l-Istat fejn ikun residenti l-benefiċjarju ta’ dawn l-allowances.
92. Fir-realtà, l-allowances tar-residenza, sew fi Franza u sew fil-Ġermanja, huma maħsuba li joħolqu ekwilibriju bejn żewġ bżonnijiet: min-naħa waħda, il-kunsiderazzjoni ta’ spejjeż supplimentari minħabba l-eżerċizzju ta’ attività barra l-Istat li jħallas u jintaxxa d-dħul marbut ma’ din l-attività; min-naħa l-oħra, ir-rieda li l-benefiċjarju ta’ dawn l-allowances jitqiegħed fl-istess pożizzjoni tar-residenti l-oħra kollha tal-Istat fejn huwa jeżerċità l-attività tiegħu.
93. Għalhekk, ir-rikonoxximent tal-ispejjeż supplimentari sostnuti jiġġustifika s-setgħa li jingħataw allowances tar-residenza, anki jekk il-livell tal-għajxien tal-Istat fejn qed tiġi eżerċitata l-attività huwa inferjuri għal dak tal-Istat li jħallas id-dħul. Madankollu, il-varjazzjonijiet ta’ dawn l-allowances tar-residenza fl-Istat li jilqa’ l-ħaddiem ma jistgħux jiġu spjegati mingħajr kunsiderazzjoni għal-livell ta’ għajxien lokali.
94. Fir-rigward tal-ewwel allowance marbuta speċifikament mal-kundizzjonijiet tal-għajxien lokali, l-Artikolu 4(B)(d) tad-digriet Franċiż jistabbilixxi aġġustament annwali tas-somma totali ta’ allowance simili “sabiex jittieħdu inkunsiderazzjoni l-varjazzjonijiet fil-bidla u l-kundizzjonijiet tal-għajxien lokali”. Min-naħa tiegħu, il-Gvern Ġermaniż jippreċiża li fil-każ ta’ servizzi mogħtija fi Franza minn għalliem Ġermaniż, il-kumpens għall-poter tal-akkwist jiġi stmat billi jiġi kkunsidrat livell ta’ għajxien ogħla fi Franza meta mqabbel mal-Ġermanja. Huwa żied jgħid wkoll waqt is-seduta li uffiċjal Ġermaniż mibgħut f’pajjiż fejn il-livell ta’ għajxien huwa iktar baxx ma jirċevix din l-allowance.
95. Għal dak li jikkonċerna t-tieni allowance, marbuta mat-trobbija tat-tfal, din ma teskludix il-metodi u l-ispejjeż tal-iskola tat-tfal fl-Istat ta’ residenza. Il-liġi Franċiża fis-seħħ fl-2005 u l-2006 tistabbilixxi l-kalkoli tal-allowance msejħa “allowance tal-familja” skont l-Istat ta’ residenza(33) . Barra minn hekk, il-kalkolu ta’ din l-allowance nbidel u l-liġi Franċiża fis-seħħ, permezz tas-sentenza tal-31 ta’ Jannar 2011 (34) issa tistabbilixxi “il-vantaġġ tal-familja [...] tal-persunal tal-istabbilimenti tat-tagħlim Franċiżi barra minn Franza”, l-iktar mir-reġjun ta’ residenza: “Il-Ġermanja (Berlin)”, “Il-Ġermanja (Bonn)”, “Il-Ġermanja (Düsseldorf)”, “Il-Ġermanja (Frankfurt)”, eċċ.
96. Għalhekk ma jistax jingħad li s-somma totali tal-allowances tar-residenza hija kkalkolata bl-esklużjoni tal-Istat ta’ residenza fejn tiġi eżerċitata l-attività inkwistjoni.
97. Is-somma totali tal-allowances tar-residenza hija ffissata minn kull Stat Membru fl-eżerċizzju tal-kompetenza fiskali tiegħu. Dawn l-allowances jingħaqdu mad-dħul l-ieħor imħallas mill-Istat tal-impjieg għall-attività eżerċitata, li inevitabbilment jinbidlu skont l-Istat Membru.
98. Huwa minnu li l-ispiża tal-għajxien tista’ tvarja anki fl-istess territorju nazzjonali u f’din il-kawża, l-ispiża tal-għajxien għall-C. Schulz-Delzers setgħet tkun ogħla fi Stuttgart il-Ġermanja milli qatt ma kienet f’Beauvais fi Franza. Madankollu, ma hijiex kompetenza tal-Qorti tal-Ġustizzja li tiddeċiedi dwar il-metodi ta’ kalkolu użati mil-leġiżlatur nazzjonali għall-allowances tar-residenza, fl-eżerċizzju tal-kompetenza fiskali tiegħu.
99. L-allowances tar-residenza huma maħsuba li jistabbilixxu sitwazzjoni ta’ ugwaljanza fit-trattament bejn ir-residenti ta’ Stat determinat - l-Istat fejn il-ħaddiem jeżerċita l-attività tiegħu - anki jekk persuna residenti tirċievi d-dħul tagħha minn Stat Membru ieħor. Huwa għalhekk konformi ma’ dan il-prinċipju li dan tal-aħħar ikun suġġett għall-istess trattament fiskali bħal bqija tar-residenti. Din hija s-sitwazzjoni fil-kawża prinċipali ta’ C. Schulz-Delzers.
2. Fuq it-trattament fiskali ta’ C. Schulz-Delzers fil-Ġermanja
100. C. Schulz-Delzers tibbenefika mill-istess trattament fiskali tar-residenti Ġermaniżi l-oħra, li ma huwiex ikkontestat mir-rikorrenti. Fir-rigward tas-sitwazzjoni fiskali tagħha fil-Ġermanja, C. Schulz-Delzers tinsab f’sitwazzjoni aktar vantaġġuża minn dik ta’ uffiċjal Ġermaniż li jaħdem barra t-territorju Ġermaniż iżda hija intaxxata flimkien ma’ żewġha fil-Ġermanja, kif wera l-Gvern Ġermaniż fis-seduta meta ppreżenta eżempju aritmetiku (35) .
101. F’kawża preċedenti, il-Qorti tal-Ġustizzja kellha quddiemha l-każ ta’ ċittadina Franko-Ġermaniża, għalliema tat-tfal żgħar fi skola pubblika fil-Ġermanja, residenti fi Franza flimkien ma’ żewġha (36) . Bl-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet tal-konvenzjoni fiskali bilaterali din id-darba fi Franza, din il-persuna residenti fi Franza sabet ruħha suġġetta għal taxxa iktar diffiċli minn dik li tapplika għal persuni li għandhom l-istess dħul iżda li joriġina esklużivament minn Franza, kif qed jiġi kkontestat quddiem il-Qorti Franċiża. Il-Qorti tal-Ġustizzja li dwar dan is-suġġett tressqet domanda preliminari quddiemha, enfasizzat li l-għan tal-konvenzjoni fiskali bilaterali “huwa biss li jevita li l-istess dħul jiġi ntaxxat fiż-żewġ Stati. L-għan ma huwiex li jiggarantixxi li t-taxxa li għaliha tkun suġġetta il-persuna taxxabbli fi Stat ma tkunx għola minn dik li għaliha jkun suġġett fl-ieħor”(37) . Il-Qorti tal-Ġustizzja żiedet tgħid li d-dħul fil-Ġermanja ta’ din iċ-ċittadina Franċiża “[kien] inkluż fil-bażi taxxabbli fuq id-dħul tal-persuni fiżiċi tal-familja tagħha għall-finijiet tat-taxxa, fi Franza, fejn hija tibbenefika, b’konsegwenza ta’ dan, minn vantaġġi fiskali, tnaqqis u riduzzjonijiet stabbiliti mil-liġi Franċiża” (38) .
102. C. Schulz-Delzers, persuna suġġetta għat-taxxa mill-Istat Franċiż residenti fil-Ġermanja, tikkontesta l-kunsiderazzjoni f’dan l-aħħar Stat Membru tal-allowances tar-residenza tagħha. Madanakollu, hija tibbenefika wkoll minn vantaġġi fiskali, tnaqqis u riduzzjonijiet stabbiliti mil-liġi Ġermaniża fil-kuntest tat-taxxa komuni ma’ żewġha, li ma huwiex il-każ ta’ koppja Ġermaniża li ssib ruħha fl-istess sitwazzjoni tar-rikorrenti fi Stat Membru ieħor.
103. Il-kunsiderazzjoni tat-taxxa imposta fi Franza biss tippermetti li wieħed jara jekk C. Schulz-Delzers hijiex effettivament f’pożizzjoni inqas favorevoli minn dik ta’ ċittadin Ġermaniż ma liema qed tqabbel lilha nnifisha. F’dan il-każ jeħtieġ ukoll li jiġi kkunsidrat it-trattament fiskali ta’ dan l-istess ċittadin fl-Istat fejn jeżerċita l-attività tiegħu. Fir-realtà, ser ikolli neżamina l-applikazzjoni tal-liġijiet li ġejjin:
(1) il-liġi fiskali tal-Istat fejn taħdem C. Schulz-Delzers;
(2) il-liġi fiskali tal-Istat tar-residenza, li huwa wkoll l-Istat fejn jaħdem iċ-ċittadin Ġermaniż;
(3) il-liġi fiskali tal-Istat tar-residenza ta’ dan iċ-ċittadin Ġermaniż.
104. B’konsegwenza ta’ dan, id-differenza fit-trattament li ġarrbet C. Schulz-Delzers meta mqabbel ma’ dak ta’ ċittadin Ġermaniż fl-istess sitwazzjoni hija biss ir-riżultat tal-applikazzjoni ta’ liġijiet fiskali differenti.
105. Il-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat fir-rigward tal-Artikolu 12 KE “li minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta li l-Artikolu 12 KE ma jipprovdix għad-differenzi fit-trattament eventwali li jistgħu jirriżultaw minn differenzi fil-liġijiet li jeżistu bejn l-Istati Membru differenti, mill-mument li dawn jaffettwaw il-persuni kollha li jaqgħu taħt l-applikazzjoni tagħhom, skont kriterji oġġettivi u mingħajr kunsiderazzjoni għan-nazzjonalità tagħhom” (39) . Affermazzjoni bħal din tista’ tiġi implementata hawnhekk fl-Artikolu 45 TFUE. Fil-fatt, jekk l-allowances tar-residenza ta’ ċittadin Ġermaniż ma jiġux ikkunsidrati, dan jiġri minħabba li l-liġi tal-Istat tar-residenza tiegħu ma taqbilx fuq dan il-punt.
106. Jekk il-Qorti tal-Ġustizzja jkollha tipparaguna s-sitwazzjoni ta’ ċittadin Franċiż residenti fil-Ġermanja, Stat li fih hija teżerċita l-attività tagħha, ma’ dik ta’ ċittadin Ġermaniż li jeżerċita l-attività tiegħu fi Franza hija tikkonstata li, fil-kawża prinċipali, ma hemm ebda żvantaġġ imġarrab mir-rikorrenti.
3. Fuq is-sitwazzjoni ta’ ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-Artikolu 3(64) tal-EStG fi Franza
107. Kif imfakkar mir-rikorrenti, l-allowances tar-residenza ta’ C. Schulz-Delzers huma eżenti mit-taxxa fi Franza. Huma eżenti wkoll, fil-każ oppost, meta uffiċjal jintbagħat barra l-Ġermanja. Regola bħal din ma għandhiex bażi fil-konvenzjoni fiskali bilaterali iżda tibbaża ruħha fuq il-prassi internazzjonali, kif indikaw ir-rikorrenti fl-osservazzjonijiet tagħhom u waqt is-seduta.
108. Ir-rikorrenti jikkontestaw li l-Ġermanja ssuġġettat għat-tassazzjoni progressiva l-allowances tar-residenza rċevuti minn C. Schulz-Delzers minħabba l-attività tagħha fil-Ġermanja, iżda għandu jiġi nnutat li ċ-ċittadin Ġermaniż li jinsab f’sitwazzjoni analoga fi Franza huwa suġġett għall-istess restrizzjoni.
109. Fir-realtà, minkejja li skont il-konvenzjoni fiskali bilaterali, ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja tista’ tagħżel li tikkunsidra, waqt li tkun qed tqis ir-rata tat-taxxi tagħha, dħul eskluż mill-bażi tat-taxxa Ġermaniża, din l-għażla ma teżistix fir-rigward taċ-ċittadini Ġermaniżi residenti fi Franza.
110. Fil-fatt, il-konvenzjoni fiskali bilaterali hija mfassla b’mod differenti minn dak li jikkonċerna t-trattament fiskali fi Franza tad-dħul ġej mir-Repubblika Federali tal-Ġermanja. Il-mekkaniżmu stabbilit fl-Artiklu 20(2)(a)(cc) tal-konvenzjoni jiġbor id-dħul taxxabbli li ġej mill-Ġermanja f’bażi taxxabbli kkalkolata skont il-liġi Franċiża u mbagħad, jagħti kreditu tat-taxxa, skont it-taxxa mħallsa fil-Ġermanja, li huwa daqs is-somma totali tat-taxxa Franċiża korrispondenti għal dan id-dħul, l-iktar għad-dħul imniżżel fl-Artikolu 14 tal-konvenzjoni (40) .
111. B’hekk, id-dħul ta’ ċittadina Ġermaniza f’sitwazzjoni simili għal dik ta’ C. Schulz-Delzers fi Franza jagħmel parti mill-bażi taxxabbli, ikkalkolat skont il-liġi Franċiża. Dan id-dħul jiġi għalhekk ikkunsidrat minħabba l-kalkolu tat-taxxa fuq id-dħul, anki jekk il-benefiċjarju wara għandu dritt għal kreditu tat-taxxa.
112. Isegwi għalhekk li r-rikorrenti ma jistgħux isostnu li ġarrbu trattament fiskali inqas favorevoli minn dak li huwa suġġett għalih ċittadin Ġermaniż li jibbenefika mill-esklużjoni tal-Artikolu 3(64) tal-EstG, li jeżerċita l-attività tiegħu fi Franza.
113. Barra minn hekk, it-tfassil tal-konvenzjoni fiskali bilaterali konkluża bejn Franza u r-Repubblika Federali tal-Ġermanja ġie meħud mill-Ftehim Mudell tal-OECD (41) . B’mod aktar preċiż, l-Artikolu 23A (1) u (3) jipprovdi kif ġej:
“1. Meta persuna residenti ta’ Stat kontraenti tirċievi dħul jew għandha assi li skont id-dispożizzjonijiet ta’ dan il-ftehim, huma taxxabbli fl-Istat kontraenti l-ieħor, l-ewwel Stat għandu jeżenta mit-taxxa dan id-dħul jew dawn l-assi, b’riżerva tad-dispożizzjonijiet tas-sub artikolu 2 u 3.
2. Meta persuna residenti ta’ Stat kontraenti tirċievi elementi ta’ dħul li [...] huwa taxxabbli fit-tieni Stat kontraenti, l-ewwel Stat għandu jagħti, fuq it-taxxa li jdaħħal mid-dħul ta’ dan ir-resident, tnaqqis ta’ somma daqs it-taxxa mħallsa f’dan it-tieni Stat. Dan it-tnaqqis ma jistax madanakollu jeċċedi dik il-parti tat-taxxa, ikkalkulata qabel it-tnaqqis, li hija korrispondenti ma’ dawn l-elementi tad-dħul imdaħħla minn dan it-tieni Stat.
3. Meta, b’konformità ma’ dispożizzjoni kwalunkwe tal-ftehim, id-dħul ta’ persuna residenti fi Stat kontraenti jew l-assi li għandu jiġu eżentati mit-taxxa f’dan l-Istat, dan tal-aħħar jista’ madanakollu, sabiex jikkalkula s-somma tat-taxxa fuq il-bqija tad-dħul jew tal-assi ta’ din il persuna residenti, jieħu inkunsiderazzjoni wkoll id-dħul jew l-assi eżentati”.
114. Għalhekk, il-Ftehim dwar it-Taxxa Doppja, li r-Repubblika Federali tal-Ġermanja tapplika b’mod strett billi tikkunsidra d-dħul kollu ta’ C.Schulz-Delzers, isegwi eżattament il-Ftehim Mudell stabbilit mill-OECD.
115. B’hekk, is-sitwazzjoni ta’ C. Schulz-Delzers tista’ sseħħ fl-Istati Membri kollha li kkonkludew Ftehim dwar it-Taxxa Doppja, bħall-Ġermanja u Franza, fuq dan l-istess mudell.
116. Għalhekk jien naħseb li l-liġi fil-kawża prinċipali ma tqiegħedx lil C. Schulz-Delzers f’pożizzjoni inqas vantaġġuża minn dik ta’ ċittadin Ġemaniż fl-istess pożizzjoni.
VI – Konklużjoni
117. Fid-dawl ta’ dawn il-kunsiderazzjonijiet kollha, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja twieġeb hekk għad-domandi mressqa quddiemha mill-Finanzgericht Baden-Württemberg :
“L-Artikolu 45 TFUE għandu jiġi interpretat fis-sens li ma jipprekludix liġi ta’ Stat Membru, partikolarment l-Artikolu 3(64) tal-EStG, li bis-saħħa tiegħu huwa eżentat mit-taxxa ċertu dħul supplimentari miksub minn ħaddiema impjegati minn persuna ġuridika nazzjonali rregolata mid-dritt pubbliku, minħabba attività eżerċitata barra t-territorju ta’ dan l-Istat Membru, anki jekk il-benefiċċju ta’ din id-dispożizzjoni nazzjonali ma’ japplikax għad-dħul supplimentari rċevut minn ħaddiema impjegati minn persuna ġuridika ta’ Stat Membru ieħor irregolata mid-dritt pubbliku, minħabba attività eżerċitata fit-territorju tal-ewwel Stat membru”.
(1) .
(2)  –	Ftehim bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika Franċiża dwar il-ħelsien mit-taxxa doppja u t-twaqqif ta’ regoli ta’ assistenza amministrattiva u legali reċiproka fil-qasam tat-taxxa fuq id-dħul u l-assi kif ukoll fil-qasam tat-taxxi fuq in-negozju u t-taxxi fuq il-propjetà, kif emendat mill-ftehim tad-9 ta’ Ġunju 1969, mill-ftehim tat-28 ta’ Settembru 1989 u mill-ftehim tal-20 ta’ Diċembru 2001.
(3)  –	Ir-rata tat-taxxa fuq id-dħul fil-Ġermanja tiġi stabbilita skont skala progressiva, dħul ogħla huwa suġġett għal rata ta’ taxxa ogħla. Din l-iskala tirrifletti evalwazzjoni mil-leġiżlatur Ġermaniż –tal-kapaċità kontributorja tal-persuni taxxabbli.
(4)  –	Il-leġiżlatur Ġermaniż jieħu inkunsiderazzjoni, fit-tassazzjoni progressiva, ta’ ċertu dħul eżentat għall-finijiet tad-determinazzjoni tar-rata tat-taxxa li tapplika għad-dħul l-ieħor. Il-persuna taxxabbli li ddaħħal dħul eżentat suġġett għat-tassazzjoni progressiva skont il-leġiżlatur Ġermaniż għandha poter ta’ ħlas ikbar minn dik ta’ persuna taxxabbli li ma għandhiex dan id-dħul eżentat. It-tassazzjoni progressiva tapplika l-iktar għal ċertu dħul supplimentari prinċipalment eżentat bħal pereżempju, l-allowances tal-qgħad li ma humiex maħsuba sabiex jagħmlu tajjeb għal ċertu dħul, iżda sabiex jiggarantixxu b’mod ġenerali mezzi suffiċjenti għall-għajxien – ara l-motivi tas-sentenza tal-Bundesfinanzhof tad-9 ta’ Awwissu 2001, III R 50/00, Bundessteuerblatt 2001, parti II, p. 778, punt II.2.a).
(5)  –	Billi l-fatti li taw lok għall-kawża prinċipali seħħew qabel l-ewwel ta’ Diċembru 2009 jiġifieri f’data wara dik tad-dħul fis-seħħ tat-Trattat ta’ Lisbona, l-interpretazzjoni mitluba mill-Qorti tar-rinviju fir-realtà tikkonċerna l-Artikoli 12, 18 u 39 KE. Kif indikat mill-Kummissjoni fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, dan il-fatt ma jaffettwax il-kriterji rilevanti fil-każ, għaliex l-imsemmija artikoli ma nbidlux bid-dħul fis-seħħ tat-TFUE. Peress li t-talba tal-qorti tar-rinviju saret f’data wara d-dħul fis-seħħ tat-Trattat ta’ Lisbona, id-dispożizzjonijiet rilevanti tat-Trattat ser jiġu indikati fil-verżjoni fis-seħħ wara l-ewwel ta’ Diċembru 2009.
(6)  –	Sentenza Werner (C‑112/91, Ġabra. p. I‑429).
(7)  –	Ibid, punt 16.
(8)  –	Konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Darmon ippreżentati fis-6 ta’ Ottubru 1992, punt 44.
(9)  –	Ibid, punt 45.
(10)  –	Direttiva 2004/38/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tad-29 ta’ April 2004, dwar id-dritt taċ-ċittadini tal-Unjoni u l-membri tal-familja tagħhom li jiċċaqilqu u jgħixu b’mod liberu fit-territorju tal-Istati Membri, li temenda r-Regolament (KEE) Nru 1612/69 u li jħassar id-Direttivi 68/360/KEE, 72/194/KEE, 73/148/KEE, 75/34/KEE, 75/35/KEE, 90/364/KEE, 90/365/KEE u 93/96/KEE, ĠU L 158, p. 77.
(11)  –	Artikolu 7(1) tad-Direttiva 2004/38.
(12)  –	Artikolu 14 tal-imsemmija direttiva.
(13)  –	Ara pereżempju s-sentenzi tal-15 ta’ Diċembru 1995, Bosman (C‑415/93 Ġabra. p. I‑4921, punt 94), tal-15 ta’ Settembru 2005, Il-Kummissjoni vs Id-Danimarka (C‑464/02, Ġabra. p. I‑7929, punt 34) u tad-29 ta’ April 2004, Weigel (C‑387/01, Ġabra. p. I‑4981, punt 52).
(14)  –	Ara, pereżempju, is-sentenzi tas-26 ta’ Novembru 2002, Oteiza Olazabal (C‑100/01, Ġabra. p. I‑10981, punti 24 u 25) u tal-10 ta’ Settembru 2009, Il-Kummissjoni vs Il-Ġermanja, (C‑269/07, Ġabra. p. I‑7811, punti 98 sa 100).
(15)  –	Ara, dwar il-libertà tal-istabiliment u l-moviment liberu tal-ħaddiema, is-sentenzi tas-26 ta’ Ottubru 2006, Kummissjoni vs il-Portugal, (C‑345/05, Ġabra. p. I‑10633, paragrafu 13) u tat-18 ta’ Jannar 2007, Il-Kummissjoni vs L-Isvezja, (C‑104/06, Ġabra. p. I‑671, paragrafu 15); ara, b’analoġija fil-kuntest tal-libertà li jiġu pprovduti servizzi, is-sentenzi tal-20 ta’ Mejju 2010, Zanotti (li għadha ma hijiex ippubblikata fil-Ġabra, punt 24) u tas-6 ta’ Frar 2003, Stylianakis, Ġabra. p. I‑1291, punt 18).
(16)  –	Ara s-sentenzi tas-17 ta’ Diċembru 1980, Il-Kummissjoni vs il-Belġju (149/79, Ġabra. p. 3881, punt 11) u tat-2 ta’ Lulju 1996, Il-Kumm i ssjoni vs il-Greċja, (C‑290/94, Ġabra. p. I‑3285, punt 2); dwar l-interpretazzjoni stretta ta’ din id-deroga, ara b’mod partikolari s-sentenza tas-26 ta’ April 2007, Alevizos (C‑392/05, Ġabra. p. I‑3505, punt 69); dwar ir-rifjut li jiġu integrati l-attivitajiet ċivili tat-tagħlim fl-Università, ara s-sentenza tat-18 ta’ Diċembru 2007, Jundt, (C‑281/06, Ġabra. p. I‑12231, punti 37 u 38).
(17)  –	Sentenza tas-16 ta’ Ottubru 2008, Renneberg, (C‑527/06, Ġabra. 2008 p. I‑7735, punt 48 u l-ġurisprudenza ċċitata).
(18)  –	Ara, għal applikazzjoni reċenti, is-sentenza tat-18 ta’ Marzu 2010, Gielen (C‑440/08, li għadha ma ġietx ippubblikata fil-Ġabra, punt 36)
(19)  –	Sentenza tat-12 ta’ Frar 1974, Sotgiu (152/73, Ġabra. p. 153, punt 11); għal applikazzjoni reċenti, ara s-sentenza tat-18 ta’ Marzu 2010, Gielen, iċċitata iktar ’il fuq (punt 37), li tagħmel riferiment għas-sentenza tal-14 ta’ Frar 1995, Schumacker (C‑279/93, Ġabra. p. I‑225, punt 26).
(20)  –	Kif jindika ġustament il-Gvern Ġermaniż, l-Artikolu 3(64) tal-EStG japplika sew għall-ħaddiema li jintbagħtu għal perijodu limitat f’pajjiż barrani minn persuna li tħaddem privata Ġermaniża u li għandhom għalhekk domiċilju: “u sew fil-każ ta’ ħaddiema oħrajn mibgħuta għal perjodu limitat f’pajjiż barrani, li għandhom residenza jew post ta’ residenza abitwali, is-somma ta’ kumpens għall-poter tal-akkwist li tingħata lilhom minn persuna li tħaddem nazzjonali hija eżentata mit-taxxa sa fejn is-somma ma teċċedix is-somma ammessa għal pagi barranin skont l-Artikolu 54 tal-Liġi Federali dwar il-kumpens tal-uffiċjali (Bundesbesoldungsgesetz)”; preċiżjoni simili madankollu ma hijiex rilevanti fil-kuntest ta’ din l-opinjoni, li tikkonċerna l-paragun ta’ sitwazzjonijiet bejn ħaddiema li jeżerċitaw l-attività tagħhom għal persuna li tħaddem pubblika.
(21)  –	Sentenza Gielen, iċċitata iktar ’il fuq (punt 38 u l-ġurisprudenza ċċitata).
(22)  –	Iċċitata iktar ’il fuq (punt 24).
(23)  –	Ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Léger ippreżentati fl-imsemmija kawża.
(24)  –	Sentenza Schumacker, iċċitata iktar ’il fuq (punt 38).
(25)  –	Sentenzi tat-23 ta’ Frar 1994, Scholz, (C‑419/92, Ġabra. p. I‑505, punt 11), tal-15 ta’ Frar 1998, Schöning-Kougebetopoulou (C‑15/96, Ġabra. p. I‑47, punt 23 b’rabta mal-punt 14), tat-12 ta’ Marzu 1998, Il-Kummissjoni vs Il-Greċja (C‑187/96, Ġabra. p. I‑1095, punti 20 u 21), tat-30 ta’ Novembru 2000, Österreichischer Gewerkschaftsbund (C‑195/98, Ġabra. p. I‑10497, punti 41 sa 44), tat-12 ta’ Mejju 2005, Il-Kummissjoni vs L-Italja (C‑278/03 Ġabra. p. I‑3747, punt 14).
(26)  –	Iċċitata iktar ’il fuq.
(27)  –	Ibid, paragrafu 87.
(28)  –	Ara, pereżempju, is-sentenzi tas-27 ta’ Jannar 2000, Graf (C‑190/98, Ġabra. p. I‑493, punt 18) u tad-29 ta’ April 2004, Weigel (C‑387/01, Ġabra. p. I‑4981, punt 51).
(29)  –	Sentenza Alevizos, iċċitata iktar ’il fuq (punt 74 u l-ġurisprudenza ċċitata).
(30)  –	Ara, fost l-oħrajn, is-sentenzi Bosman, iċċitati iktar ’il fuq, (punt 96) u tat-12 ta’ Diċembru 2002, de Groot (C‑385/00, Ġabra. p. I‑11819, punt 78).
(31)  –	Ara, fost l-oħrajn, is-sentenzi Alevizos, iċċitata iktar ’il fuq (punt 75) u tat-23 ta’ April 2009, Rüffler (C‑544/07, Ġabra. p. I‑3389, punt 64 u l-ġurisprudenza iċċitata).
(32)  –	Għas-snin 2005 u 2006, ara d-Digriet Nru 2002-22, tal-4 ta’ Jannar 2002 dwar is-sitwazzjoni amministrattiva u finanzjarja tal-persunal tal-iskejjel Franċiżi barra mill-pajjiż, JORF Nru 5 tas-6 ta’ Jannar 2001, p. 387, kif emendat mid-Digriet Nru 2003-481 tat-3 ta’ Ġunju 2003, JORF Nru 130 tas-6 ta’ Ġunju 2003, p. 9636, Artikolu 4B(d): “allowance speċifiku marbut mal-kundizzjonijiet tal-ħajja lokali fejn is-somma annwali hija ffissata skont il-pajjiż u skont il-grupp permezz ta’ ordni konġunt tal-Ministru tal-Affarijiet Barranin u l-Ministru inkarigat bil-Baġit […]”; l-Artikolu 4B(e) jirreferi għad-dispożizzjonijiet dwar l-allowances tal-familja mogħtija lill-persunal espatrijat, li jipprovdi b’mod simili: “[…] ordni konġunt bejn il-Ministru tal-Affarijiet Barranin u l-Ministru inkarigat bil-Baġit, għal kull pajjiż barrani, u kkunsidrati s-sitwazzjonijiet differenti li jista’ jsib ruħu fihom il-persunal fi Franza jew f’pajjiż barrani, il-koeffiċjenti applikabbli għal kull wild dipendenti […]”.
(33)
– Sentenza tal-4 ta’ Jannar 2002 li tiffissa għal kull pajjiż il-koeffiċjenti li jservi ta’ bażi għal kalkolu tal-allowance tal-familja u l-vantaġġ familjari mogħtija barra l-pajjiż għat-trobbija tat-tfal tal-persunal espatrijat jew residenti ta’ stabilimenti tat-tagħlim Franċiżi barra l-pajjiż (JORF tas-6 ta’ Jannar 2002, p. 402, test Nru 13).
(34)
– Sentenza tal-31 ta’ Jannar 2011 li temenda s-sentenza tal-5 ta’ Frar 2008 b’applikazzjoni tad-Digriet Nru 2002-22 tal-4 ta’ Jannar 2002 dwar is-sitwazzjoni amministrattiva u finanzjarja tal-persunal tal-istabilimenti tat-tagħlim tal-Franċiż l-esteru, (JORF tal-15 ta’ Frar 2011, p. 2833, test Nru 3).
(35)  –	Il-Gvern Ġermaniż juża l-eżempju A ta’ koppja Ġermaniża b’parti miżżewwġa taħdem barra l-Ġermanja: dan il-konjugi għandu dħul taxxabbli ta’ EUR 40 000 u l-konjugi l-ieħor għandu dħul taxxabbli ta’ EUR 20 000 u EUR 7 000 f’allowances tar-residenza eżentati mit-taxxa; id-dħul taxxabbli totali huwa ta’ EUR €60 000 b’applikazzjoni tar-rata ta’ 19.36 %; it-taxxa hija ta’ EUR 11 614. L-eżempju B huwa ta’ koppja f’sitwazzjoni simili għal dik tar-rikorrenti: wieħed mill-konjugi għandu dħul taxxabbli ta’ EUR 40 000 u l-ieħor għandu dħul taxxabbli ta’ EUR 27 000 eżentat mit-taxxa iżda suġġett għat-tassazzjoni progressiva; is-somma totali tad-dħul taxxabbli huwa ta’ EUR 40 000 bl-applikazzjoni ta’ rata ta’ 20.75 % (ikkalkolat abbażi ta’ dħul ta’ EUR 67 000); it-taxxa hija ta’ EUR 8 300.
(36)  –	Sentenza tat-12 ta’ Mejju 1998, Gilly (C‑336/96, Ġabra. p. I‑2793).
(37)  –	Ibid, paragrafu 46.
(38)  –	Ibid, paragrafu 50.
(39)  –	Sentenza tat-12 ta’ Lulju 2005, Schempp (C‑403/03, Ġabra. p. I‑6421, punt 34).
(40)  –	Għal deskrizzjoni aktar dettaljata, ara s-sentenza tat-12 ta’ Mejju 1998, Gilly, iċċitata iktar ’il fuq, punt 42).
(41)  –	Mudell tal-Ftehim dwar it-Taxxa Doppja li jikkonċerna d-dħul u l-assi stabbilit mill-OECD, test tal-Artikoli tad-29 ta’ April 2000.