62015CC0126
KOHTUJURISTI ETTEPANEK
JULIANE KOKOTT
esitatud 27. oktoobril 2016 (
1
)
Kohtuasi C‑126/15
Euroopa Komisjon
versus
Portugali Vabariik
„Maksuõigusnormid — Tubakatoodete aktsiis — Direktiiv 2008/118/EÜ — Artikkel 7, artikli 9 esimene lõik ja artikli 39 lõige 3 — Turustamis- ja müügipiirang — Maksumärk — Proportsionaalsus”
I. Sissejuhatus
1.
Euroopa Komisjon algatas Portugali Vabariigi vastu käesoleva liikmesriigi kohustuste rikkumise menetluse, mille põhiküsimus on, kas direktiiviga 2008/118/EÜ (
2
), mis käsitleb aktsiisi üldist korda (edaspidi „direktiiv 2008/118“), on vastuolus liikmesriigis kehtestatud kord, mille kohaselt on sigaretipakke lubatud müüa ainult teatava aja jooksul pärast tarbimisse lubamist.
2.
Eeltoodud küsimus tekib eelkõige meetmete põhjal, mille Portugal võttis tubakatoodete üleliigse laovaru soetamise (forestalling) vastu. Üleliigse laovaru soetamine tähendab, et tootjad lasevad enne tubakatoodete aktsiisimäära tõstmist turule ülemäärase koguse varasema aktsiisimääraga kaupa eesmärgiga lükata kõrgema aktsiisimäära toime edasi. Selline tegevus vähendab riigi maksutulu ja komisjon ei eita, et liikmesriikide asjakohased meetmed on põhimõtteliselt lubatavad. (
3
) Portugali ennetusmeetmete kohta leiab komisjon siiski, et need ei järgi proportsionaalsuse põhimõtet.
3.
Kohtuvaidluse tähtsus ulatub Portugalist kaugemale, kuna sarnase korra on kehtestanud ka teised liikmesriigid. Samal alusel algatas komisjon liikmesriigi kohustuste rikkumise menetlused ka Eesti suhtes. (
4
)
II. Õiguslik raamistik
A. Liidu õigus
4.
Direktiiviga 2008/118 kehtestatakse sama direktiivi artikli 1 lõike 1 kohaselt üldine kord aktsiisile. Viidatud sätte punkt c näeb ette tubakatoodete maksustamise aktsiisiga.
5.
Direktiivi 2008/118 artikkel 7 on muu hulgas sõnastatud järgmiselt:
„1.   Aktsiis muutub sissenõutavaks tarbimisse lubamise hetkest tarbimisse lubamise liikmesriigis.
2.   Käesoleva direktiivi tähenduses on „tarbimisse lubamine“:
a)
aktsiisikauba väljumine, sealhulgas eeskirjadevastane väljumine, aktsiisi peatamise korra alt;
[…]“
6.
Direktiivi 2008/118 artikkel 9 sätestab:
„Kohaldatavateks aktsiisi sissenõutavuse tingimusteks ja aktsiisimääraks on need tingimused ja see määr, mida kohaldatakse kuupäeval, mil aktsiis muutub sissenõutavaks liikmesriigis, kus kaup lubatakse tarbimisse.
Aktsiisiga maksustatakse ja aktsiisi kogutakse ning vajaduse korral tagastatakse või seda vähendatakse liikmesriigi kehtestatud korras. Liikmesriigid kohaldavad siseriiklike ja teiste liikmesriikide kaupade suhtes sama korda.“
7.
Direktiivi 2008/118 artikkel 39 näeb ette järgmist:
„1.   Ilma et see piiraks artikli 7 lõike 1 kohaldamist, võivad liikmesriigid nõuda, et aktsiisikaup oleks nende territooriumil tarbimisse lubamisel […] varustatud maksumärkide või maksustamise eesmärgil kasutatavate riiklike identifitseerimistähistega.
[…]
3.   Ilma et see piiraks mis tahes sätete kohaldamist, mis liikmesriigid on kehtestanud käesoleva artikli nõuetekohase rakendamise tagamiseks ning maksustamise vältimise, maksudest kõrvalehoidumise ja muude kuritarvituste vältimiseks, peavad liikmesriigid tagama, et lõikes 1 sätestatud maksumärgid või riiklikud identifitseerimistähised ei takistaks aktsiisikauba vaba liikumist.
[…]“
B. Portugali õigus
8.
Código dos Impostos Especiais de Consumo (Portugali aktsiisiseadus, edaspidi „CIEC“) artikli 110 kohaselt tuleb Portugalis müümiseks mõeldud tubakatoodete jaemüügipakenditele kinnitada enne tarbimisse lubamist maksumärk.
9.
Portugali rahandus- ja riigihaldusministeeriumi rakendusmääruse nr 1295/2007 (edaspidi „rakendusmäärus“) artikkel 27 näeb ette tubakatoodete turustamis- ja müügitähtajad. Sigaretipakke on lubatud müüa ja turustada kuni sellise aasta kolmanda kuu lõpuni, mis vahetult järgneb aastale, mille kohta on maksumärk kaubale kinnitatud, suitsetamistubakat vahetult järgneva esimese aasta lõpuni ning sigareid ja sigarillosid vahetult järgneva viienda aasta lõpuni. (
5
)
10.
CIEC artikli 106 kohaselt on sigarettide tarbimisse lubamise suhtes iga aasta 1. septembrist kuni 31. detsembrini kohaldatav ka erikord. Kõnesoleva perioodi jooksul võivad ettevõtjad turule lasta ainult kindla maksimaalse koguse sigarette. Ühe kuu maksimaalne kogus arvutatakse kõnesolevale perioodile vahetult eelnenud kaheteistkümne kuu jooksul turule lastud sigarettide ühe kuu keskmise koguse põhjal, millele lisatakse 10%. Põhjendatud taotluse alusel võib teha erandi.
11.
CIEC artiklid 19 ja 20 sätestavad juba makstud aktsiisi tagastamise korra. Aktsiisi tagastamise alus on muu hulgas kauba hävitamine maksuhalduri esindajate juuresolekul.
12.
Maksu- ja Tolliameti välja antud aktsiisikäsiraamatu 12. peatüki punkti 4.2.9 kohaselt võib sellise toote, mida rakendusmääruse artiklis 27 ette nähtud tähtaja möödumise tõttu enam müüa ei tohi, uuesti tarbimisse lubada, kui asjaomasele tootele kinnitatakse uus maksumärk.
13.
Regime Geral das Infracções Tributárias’e (maksualaseid süütegusid puudutav üldine kord) artikli 109 kohaselt võib toodete turule laskmise eest määrata 250–165 000 euro suuruse rahalise karistuse, kui seejuures rikutakse maksumärki või lubatavate koguste piiramist käsitlevaid õigusnorme.
III. Kohtueelne menetlus ja nõuded
14.
Komisjon leiab, et rakendusmääruse artikkel 27 on vastuolus direktiivi 2008/118 artikliga 7, artikli 9 esimese lõiguga ja artikli 39 lõikega 3, sest pärast viidatud sättes ette nähtud tähtaja möödumist ei tohi enam turustada ega müüa sigaretipakke, mis on juba maksustatud ja tarbimisse lubatud. Sellest tulenevalt algatas komisjon käesolevas asjas liikmesriigi kohustuste rikkumise menetluse. Pärast seda, kui komisjon nõudis Portugalilt 23. novembri 2009. aasta kirjas ja seejärel 4. juuni 2010. aasta kirjas selgitusi, saatis komisjon nimetatud liikmesriigile 22. juunil 2012 ja teatavate vigade korrigeerimiseks 31. mail 2013 põhjendatud arvamuse ning kehtestas kahe kuu pikkuse tähtaja väidetava rikkumise kõrvaldamiseks.
15.
Kuna Portugal komisjoni ettekirjutusi ei täitnud, esitas komisjon 12. märtsil 2015 käesolevas asjas lahendatava hagi.
16.
Komisjon palub Euroopa Kohtul
—
tuvastada, et kuna Portugali Vabariik on kehtestanud sigaretipakkidele, mis on teataval majandusaastal juba maksustatud ja tarbimisse lubatud, turustamis- ja müügikeelu pärast ülemäära lühikest perioodi, mis on ette nähtud rakendusmääruse artiklis 27, siis on see liikmesriik rikkunud direktiivi 2008/118 artiklist 7, artikli 9 esimesest lõigust ja artikli 39 lõikest 3 tulenevaid kohustusi ning proportsionaalsuse põhimõtet;
—
mõista kohtukulud välja Portugali Vabariigilt.
17.
Portugali Vabariik palub
—
jätta hagi rahuldamata;
—
mõista kohtukulud välja Euroopa Komisjonilt.
18.
Belgia Kuningriik, Eesti Vabariik ja Poola Vabariik said loa astuda menetlusse. Nad toetavad Portugali nõudeid.
19.
Menetlusosalised esitasid oma seisukohad kirjalikult.
IV. Õiguslik hinnang
20.
Käesolevas menetluses vaidlusalune õigusnorm, rakendusmääruse artikkel 27 kehtestab Portugalis sigarettide müügi ajalise piirangu pakendile kinnitatud maksumärgi alusel. Viidatud sätte kohaselt on lubatud sigarette müüa maksimaalselt kolm kuud pärast selle aasta möödumist, mil asjaomane kaup lubati tarbimisse.
A. Hagi esimene väide: direktiivi 2008/118 artiklid 7 ja 9 ning proportsionaalsuse põhimõte
21.
Komisjon märgib esimese väitega, et rakendusmääruse artikkel 27 on vastuolus direktiivi 2008/118 artiklitega 7 ja 9 ning proportsionaalsuse põhimõttega. Direktiivi 2008/118 viidatud sätete põhjal ei või liikmesriik kehtestada tubakatoodetele pärast nende tarbimisse lubamist täiendavat aktsiisi lisaks tasuda tulevale aktsiisile ega piirata nende turustamist maksudega seotud põhjustel. Komisjoni hinnangul on aga Portugalis asi just nii, sest sigaretipakke on vaidlusaluse korra kohaselt lubatud turustada ainult teatava tähtaja jooksul. Seega rikutakse artikleid 7 ja 9. Komisjon ei välista õigustatust üldise huvi alusel, kuid väidab siiski proportsionaalsuse põhimõtte rikkumist.
22.
Portugal vaidleb eeltoodule vastu ja märgib, et vaidlusalune kord ei kohusta juba tarbimisse lubatud toodetelt maksma täiendavat aktsiisi. Aktsiis, mille ettevõtjad on maksnud tähtaja tõttu müügiks kõlbmatuks muutunud sigaretipakkide eest, tagastatakse ettevõtjatele. Teise võimalusena võib toodetele kinnitada uue maksumärgi ja lubada need tarbimisse pärast sel ajal kehtiva määraga aktsiisi tasumist.
23.
Hagi esimesele väitele hinnangu andmiseks analüüsin kõigepealt direktiivi 2008/118 artikleid 7 ja 9 (selle kohta allpool jaotis 1) ning seejärel proportsionaalsuse põhimõtet (selle kohta allpool jaotis 2).
1. Direktiivi 2008/118 artiklid 7 ja 9
24.
Direktiivi 2008/118 artikkel 7 sätestab, et tubakatoodete aktsiis muutub sissenõutavaks tarbimisse lubamise hetkest tarbimisse lubamise liikmesriigis. Üldjuhul (artikli 7 lõike 2 punkt a) vastab see kuupäevale, mil aktsiisikaup aktsiisi peatamise korra alt väljub, see tähendab kuupäevale, mil kaup tootja ettevõttest või mõnest muust laost lahkub. Lisaks näeb artikli 9 esimene lõik ette, et kohaldatavateks aktsiisi sissenõutavuse tingimusteks ja aktsiisimääraks on need tingimused ja see määr, mida kohaldatakse kuupäeval, mil aktsiis muutub sissenõutavaks liikmesriigis, kus kaup lubatakse tarbimisse.
25.
Erinevalt komisjoni väidetest ei keela direktiivi 2008/118 artiklid 7 ja 9 esmalt kehtestada sigaretipakkide müügile sellist tähtaega, nagu näeb ette vaidlusalune rakendusmääruse artikkel 27. Artikkel 7 määrab kindlaks üksnes kuupäeva, mil aktsiis muutub sissenõutavaks, samal ajal kui artiklis 9 viidatakse liikmesriikide õigustele seoses asjassepuutuvate tingimuste ja kohaldatavate aktsiisimääradega.
26.
Kui ettevõtja laseb sigaretipakid pärast vana maksumärgi hävitamist ja pakkidele uue maksumärgi kinnitamist uuesti turule, ei ole direktiivi 2008/118 artiklite 7 ja 9 põhjal tegemist lisaaktsiisiga, vaid tekib iseseisev maksustatav teokoosseis.
27.
Isegi kui lähtuda eeldusest, et müügipiirang on direktiivi 2008/118 artiklitega 7 ja 9 vastuolus juba põhimõtteliselt, ei ole selge, miks peaks – nagu väidab komisjon – uurima analoogia alusel põhivabaduste valdkonnas väljakujunenud kohtupraktikaga siiski õigustatust üldise huvi alusel. Lõpuks on ühtlustamismeetme mõte ja eesmärk just nimelt see, et liikmesriigid ei tohi sellest põhimõtteliselt kõrvale kalduda, kui erandi lubamine ei ole sõnaselgelt ette nähtud. (
6
)
28.
Kui direktiivi 2008/118 artikli 9 esimene lõik viitab aktsiisi sissenõutavaks muutumise ja kohaldatava aktsiisimääraga seoses siiski aktsiisi sissenõutavaks muutumise hetkel kehtivale liikmesriigi õigusele, siis eeldab see paratamatult liikmesriikidele pädevuse andmist. Selles tähenduses sätestab direktiivi 2008/118 artikli 9 teine lõik sõnaselgelt, et aktsiisiga maksustatakse ja aktsiisi kogutakse ning vajaduse korral see tagastatakse või seda vähendatakse liikmesriigi kehtestatud korras.
29.
Direktiivi 2008/118 artikli 9 esimese lõiguga antud pädevus hõlmab seoses tubakatoodete aktsiisi kehtestamisega ka meetmeid tubakatoodete ülemääraste koguste tarbimisse lubamise takistamiseks. Kohtupraktika kohaselt kaitsevad liikmesriigi võetud meetmed muu hulgas parimal võimalikul moel riigikassa õigusi, aga see pole ainus eesmärk. (
7
) ELL artikli 4 lõikest 3 tuleneb eelkõige, et iga liikmesriik on kohustatud võtma kõik meetmed, et tagada [oma territooriumil täies ulatuses] aktsiisi kogumine. (
8
) See eesmärk ei oleks tagatud, kui ettevõtjad saaksid suurema aktsiisimäära toimet üleliigse laovaru soetamise teel mõnda aega edasi lükata. Nagu komisjon ise tabavalt märgib, on selline tegevus lisaks kuritarvitamise vorm. Direktiivis 2008/118 rõhutatakse samuti korduvalt kuritarvitamise vältimise eesmärki. (
9
)
30.
Kõnealused meetmed on muu hulgas ka tervishoiupoliitilise tähtsusega. Aktsiisi suurus on oluline tegur tubakatoodete hinna kujunemisel, see omakorda mõjutab tarbijate suitsetamisharjumusi. (
10
) Maksuregulatsioon on tubakatoodete puhul järelikult oluline ja tõhus vahend nende toodete tarbimise piiramiseks ja seeläbi ka rahvatervise kaitseks. (
11
) Tubakatoodete ülemääraste koguste tarbimisse lubamine takistab aga kõrgema aktsiisimäära toimet ja seega ka hinnataseme kavandatud mõjutamist.
31.
Lisaks on asjakohane viidata Maailma Tervishoiuorganisatsiooni tubakatoodete tarbimise piiramist käsitlevale raamkonventsioonile [Framework Convention on Tobacco Control, edaspidi „CCLAT“], millele on alla kirjutanud nii Euroopa Liit kui ka selle liikmesriigid. (
12
) CCLAT artikkel 6 näeb ette konventsiooniosaliste kohustuse järgida maksupoliitikat, mis aitab vähendada tubakatoodete tarbimist. Sellega seoses soovitatakse suunistes CCLAT artikli 6 ülevõtmise kohta muu hulgas rakendada üleliigset laovaru ennetavaid meetmeid. (
13
) Kuigi on tõsi, et CCLAT suunistel ei ole siduvat jõudu, on nende eesmärk siiski pakkuda liikmesriikidele konventsiooni kohaldamisel abi. (
14
)
32.
Eeltoodu põhjal ei ole asjakohane nõustuda komisjoni väitega, et rakendusmääruse artikkel 27 on direktiivi 2008/118 artikliga 7 ja artikli 9 esimese lõiguga juba põhimõtteliselt vastuolus. Direktiivi 2008/118 artikli 9 esimene lõik annab õiguse võtta tubakatoodete maksustamise valdkonnas üleliigset laovaru ennetavaid meetmeid. Liikmesriigid peavad neile liidu õigusega antud pädevust teostades kinni pidama õiguse üldpõhimõtetest, mille hulka kuulub ka proportsionaalsuse põhimõte, (
15
) mida komisjoni hinnangul käesoleval juhul rikuti. Rakendusmääruse artiklis 27 ette nähtud piirang rikub seega direktiivi 2008/118 artikli 9 esimest lõiku juhul, kui piirang ei ole proportsionaalne.
2. Proportsionaalsuse põhimõte
33.
Mitmes otsuses märgib Euroopa Kohus kaudsete maksude valdkonnas võetud meetme proportsionaalsust kontrollides sissejuhatavalt, et liikmesriigid peavad võtma meetmeid, mis võimaldades küll tulemuslikult jõuda liikmesriigi õigusega taotletava eesmärgini, kahjustavad võimalikult vähe asjassepuutuvates liidu õigusaktides sätestatud eesmärke ja põhimõtteid. (
16
) Väljakujunenud kohtupraktikas proportsionaalsuse põhimõtte kohta selgelt sõnastatud kriteeriumite kohaselt peab meede olema taotletavate õiguspäraste eesmärkide saavutamiseks sobiv ega tohi minna kaugemale sellest, mis on eesmärkide saavutamiseks vajalik. (
17
) Juhul kui on võimalik valida mitme sobiva meetme vahel, tuleb rakendada kõige vähem piiravat meedet, ning tekitatud piirangud peavad olema vastavuses seatud eesmärkidega. (
18
)
34.
Järgnevalt juhindun eeltoodud hindamisskeemist ja uurin kõigepealt küsimust, kas kõnealune Portugalis kehtiv kord on sobiv (selle kohta allpool jaotis a), vajalik (selle kohta allpool jaotis b) ning lõpuks ka kohane (selle kohta allpool jaotis c) meede.
a) Sobivus
35.
Portugalis kehtiv kord on sellega taotletavate õiguspäraste eesmärkide saavutamiseks sobiv meede. See aitab tõhusalt vähendada ettevõtjate huvi lasta turule ülemääraseid kaubakoguseid, kuna ettevõtjad teavad, et teataval aastal turule lastud sigaretipakke on lubatud müüa ainult vahetult järgneva aasta märtsikuu lõpuni.
b) Vajalikkus
36.
Komisjon väidab aga, et kõnesolev meede ei ole vajalik. Seega tuleb kontrollida, kas kõnealuse korraga taotletavate eesmärkide saavutamiseks oleks võimalik võtta vähem rangeid, kuid sama sobivaid meetmeid.
—
Tarbimisse lubatavad maksimaalsed kogused
37.
Komisjon on esmalt seisukohal, et juba CIEC artikkel 106 üksi kujutab endast asjakohast vähem ranget meedet. Viidatud sätte kohaselt võivad ettevõtjad ajavahemikul 1. septembrist kuni 31. detsembrini lasta turule ainult teatava koguse sigaretipakke.
38.
See argument ei ole siiski veenev. Kõnesolevat korda on võimalik eirata, lastes ülemäärased kogused turule juba enne 1. septembrit. Seda tõendavad ka Portugali esitatud andmed, mille kohaselt lastakse tavapärasest suuremad kogused sigarette turule augustikuus.
39.
Sobiv vähem range meede ei saa olla ka tarbimisse lubatavate sigarettide koguste piiramine aastaringselt. See tähendaks ettevõtjate tegevusvabaduse kitsendamist, kui turustamise maksimaalseid koguseid piirataks püsivalt juba etteulatuvalt. Teadaolevalt võivad ettevõtjad Portugalis kehtestatud süsteemi kohaselt seevastu lasta ajavahemikul jaanuarist kuni augustini turule põhimõtteliselt piiramatus koguses sigarette, kuid nad teavad, et üldjuhul on neid lubatud müüa ainult järgneva aasta märtsikuu lõpuni.
—
Tähtaja kestus
40.
Komisjon leiab veel, et Portugalis tarbimisse lubatud sigarettide müümiseks ette nähtud tähtaeg on liiga lühike. Komisjon viitab sellega seoses direktiivile 2001/37/EÜ (
19
), mis näeb ette tubakatoodete märgistamise uued nõuded ja sigarettide osas ühe aasta pikkuse üleminekuperioodi uute nõuetega kooskõlla viimiseks. (
20
)
41.
Nimetatud direktiivis kehtestatud üleminekuperiood erineb olemuselt siiski põhimõtteliselt käesoleval juhul vaidlusalusest turustamise tähtajast. Viidatud direktiiviga kehtestatud uute nõuete tõttu oli üldjuhul vaja teha muudatusi olemasolevates tootmisseadmetes, mis õigustas teatavat üleminekuperioodi. Vaidlusalune kord ei too seevastu kaasa tehnilisi muudatusi, millega tootjad peaksid esmalt kohanema. Toote turulelaskmise aastale vahetult järgneva aasta lõpuni kestev müügitähtaeg, mida komisjon kaudselt soovitab, võimaldaks pealegi lubada uue aktsiisimääraga sigarette tarbimisse maksimaalselt alles üks aasta pärast kõrgema aktsiisimäära jõustumist. See oleks küll vähem range, kuid mitte sama sobiv meede üleliigse laovaru soetamise takistamiseks, sest nii pikk tähtaeg piiraks olulisel määral vaidlusaluse korra tõhusat rakendamist.
42.
Portugal vaidleb komisjonile vastu, märkides lisaks, et Portugalis kestab turule lastud sigarettide müük keskmiselt kaks kuud. Vaidlusalune kord võtab seda asjaolu arvesse ja lubab kaupa ilma pikemata turustada.
43.
Komisjon väidab seevastu, et kahe kuu lõikes arvutatud käibe puhul on tegemist ainult keskmise väärtusega. Komisjon piirdub selles osas tõdemusega, et väiksema käibega ja vähem tuntud kaubamärkide müük kestab kauem ja arvesse ei võeta näitajate hooajalisi kõikumisi, kuid ta ei vaidle Portugali väitele sisuliselt vastu. Lühim tähtaeg, mille jooksul on Portugalis lubatud sigarette müüa, nimelt kolm kuud, puudutab nagunii vaid päris aasta lõpus tarbimisse lubatud sigarette. Mida varasem on asjaomane ajahetk, seda rohkem jääb aega kauba müümiseks. Ka tõsiasi, et suitsetamistubaka, sigarite ja sigarillode müümiseks on kehtestatud pikemad tähtajad, ei too kaasa teistsugust järeldust, kuna nende puhul on tegemist tavalistest sigarettidest erinevate toodetega, millel on igaühel oma keskmine müügiaeg.
—
Tubaka aktsiisimäära märkimisväärse tõusu puudumine
44.
Komisjon eitab Portugalis kehtiva vaidlusaluse korra vajalikkust ka argumendiga, et tubakatoodete aktsiisimäär ei ole Portugalis möödunud aastatel nagunii märkimisväärselt tõusnud.
45.
Nagu aga nähtub komisjoni hagist endast, tõsteti kõnesolevat aktsiisimäära möödunud aastatel igal aastal ning ajavahemikul 2009–2015 tõusis see 14,7%. Sellisel turul nagu sigarettide turg, mida iseloomustavad väikesed marginaalid ja suured mahud, võib juba aktsiisimäära suhteliselt tühine tõus tekitada ettevõtja huvi seda võimaluse korral eirata ja luua seeläbi endale konkurentsieelis.
46.
Müügipiirangut võib siiski pidada ebavajalikuks juhul, kui maksumäär ei muutu või isegi alaneb. Nimelt puudub sellises olukorras üleliigse laovaru soetamise huvi algusest peale. Hagi väide on selles osas asjakohane, sest vaidlusalune Portugalis kehtiv kord on kohaldatav ka viimati märgitud juhul. Portugali argument, et müügipiirang on ka sellistel juhtudel vajalik, et tagada maksupettuse takistamise eesmärgil maksumärkide iga-aastane muutmine, ei ole veenev, kuivõrd sigarite ja sigarillode ning ka suitsetamistubaka müügitähtajad on pikemad.
c) Kohasus
47.
Eeltoodust olenemata tuleb lõpuks hinnata komisjoni väiteid, mis käsitlevad Portugalis kehtiva korra proportsionaalsust kitsamas tähenduses. Isegi kui meede on õiguspärase eesmärgi saavutamiseks sobiv ja vajalik, ei tohi see siiski kaasa tuua tagajärgi, mis ei ole taotletava eesmärgi suhtes proportsionaalsed. Seega tuleb veenduda, et käesoleval juhul uuritav kord ei riiva ülemääraselt asjaomaste ettevõtjate huve.
—
Ümberlükkamatu eeldus
48.
Komisjon heidab Portugalile ette, et vaidlusaluse korra alusel eeldatakse ümberlükkamatult, nagu oleks tähtaja jooksul müümata jäänud sigaretipakke lubatud tarbimisse ülemäärastes kogustes. Puudub võimalus tõendada vastupidist. Arvestades Euroopa Kohtu praktikat alates kohtuotsusest Molenheide jt (
21
), on selline ümberlükkamatu eeldus lubamatu.
49.
Viidatud kohtuasi käsitles liikmesriigis kehtivat korda, millega välistati maksukohustuslase sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, mis on käibemaksusüsteemi lahutamatu osa. (
22
) Kuigi käesoleva juhtumiga saab tõmmata teatavaid paralleele, on rõhuasetused siiski erinevad. Portugal tagastab asjaomase taotluse esitamise korral müügikõlbmatutelt sigaretipakkidelt juba makstud aktsiisi või teise võimalusena lubab need sigaretid uuesti turule lasta. Komisjoni nõutud võimalus tõendada, et sigarette ei lubatud tarbimisse ülemäärases, vaid „tavapärases“ koguses, eeldaks iga konkreetse juhtumi kontrollimist ja tooks kaasa olulise halduskoormuse. Selline toimimisviis raskendaks olulisel määral Portugali kehtestatud korra rakendamist ja oleks lisaks seotud teatava ebakindlusega, näiteks kohaste võrdluskoguste kindlaksmääramise osas. Euroopa Kohtu praktikas on siiski tunnustatud, et liikmesriigid võivad õiguspäraste eesmärkide saavutamiseks kehtestada norme, mis on hõlpsasti hallatavad ja kontrollitavad. (
23
)
—
Ettevõtjatel tekkivad kulud
50.
Teistsugust järeldust ei õigusta komisjoni viide ettevõtjatel asjaomases olukorras tekkivatele kuludele. On õige, et tootjatel või importijatel tekivad müügikõlbmatute sigaretipakkide hävitamisel või uuesti pakendamisel kulud, olgugi et sigarettide hinnast olulise osa moodustav aktsiis neile tagastatakse. (
24
) Siiski peaks müügi arukas planeerimine tagama, et valdava osa müügikõlbmatu laovaru soetamist välditakse juba ennetavalt. See puudutab eelkõige sellist turgu nagu sigarettide turg, mille kohta on Portugal vaieldamatult väitnud, et seda iseloomustavad nõudmise elastsuse piiratus ja turukäitumise olulisel määral ettenähtavus. Müümata jäänud laovaru ei pea lisaks sugugi olema paratamatult tingitud müügiaja piiramisest, vaid see võib olla ka liiga kõrge müügihinna tulemus.
—
Ebaproportsionaalne karistus
51.
Lõpuks ei ole alust ka kahelda, et komisjoni etteheitega hõlmatud Regime Geral das Infracções Tributárias’e (maksualaseid süütegusid puudutav üldine kord) artikkel 109, mis näeb maksualaste süütegude eest ette kuni 165000 euro suuruse rahatrahvi, on kohane. Liikmesriikidel ei ole mitte ainult õigus, vaid ka kohustus määrata aktsiisiga seonduvate eeskirjade rikkumise eest tõhusaid karistusi. (
25
) Komisjon ei väitnud pealegi, et kõnealust karistusnormi rakendatakse ebaproportsionaalselt, samuti ei nähtunud seda menetluse käigus.
52.
Ettevõtjatele põhjustatud kahjulikud tagajärjed ei ole seega Portugalis kehtestatud korraga taotletava eesmärgiga võrreldes ebaproportsionaalsed. Pigem nähtub korra terviklikust hindamisest, et huvid on kohaselt tasakaalus.
d) Järeldus hagi esimese väite kohta
53.
Hagi esimene väide on seega põhjendatud ainult osas, milles Portugal keelas teataval majandusaastal maksustatud ja tarbimisse lubatud sigaretipakkide müügi pärast rakendusmääruse nr 1295/2007 artiklis 27 ette nähtud tähtaja möödumist ka juhul, kui sigarettidele kohaldatav aktsiisimäär tarbimisse lubamisele vahetult järgneval aastal ei tõusnud.
B. Hagi teine väide: direktiivi 2008/118 artikli 39 lõige 3 ja proportsionaalsuse põhimõte
54.
Teise väitega märgib komisjon, et rikutud on direktiivi 2008/118 artikli 39 lõiget 3. Rakendusmääruse artiklis 27 ette nähtud müügiaja piiramine takistab aktsiisikauba vaba liikumist, sest sigaretipakke on lubatud müüa ja turustada kuni selle aasta kolmanda kuu lõpuni, mis vahetult järgneb aastale, mille kohta on maksumärk kaubale kinnitatud. Lähtudes ohust, et soetatud kauba müümine ei tarvitse enam olla lubatud, võivad kauba importijad hoiduda ostutehingute tegemisest, mis mõjutab kaubandust ebaproportsionaalselt.
55.
Ilma et see piiraks meetmete võtmist maksustamise vältimise, maksudest kõrvalehoidumise ja muude kuritarvituste ärahoidmiseks, näeb direktiivi 2008/118 artikli 39 lõige 3 ette, et nõue varustada aktsiisikaup maksumärkidega ei tohi takistada selle kauba vaba liikumist.
56.
Erinevalt komisjoni seisukohast ei esine viidatud sätte rikkumist. Vaidlusalune Portugali õigusnorm näeb ette, et sigaretipakke on lubatud müüa kuni selle aasta kolmanda kuu lõpuni, mis vahetult järgneb maksumärgile kantud aastale. Komisjoni etteheidetav müügipiirang ei ole niisiis maksumärkide kasutamise tulemus, vaid on sellega seotud üksnes osas, milles viidatakse seal nimetatud aastale. Portugali kehtestatud korra hindamisel ei ole kõnealune asjaolu määrava tähtsusega, sest tarbimisse lubamise aasta saab sigaretipakile kanda ka muul viisil kui maksumärgi abil.
57.
Isegi kui hinnata rakendusmääruse artiklit 27 direktiivi 2008/118 artikli 39 lõike 3 alusel, tuleb kauba vaba liikumise ebaproportsionaalset takistamist eitada. Sõltumata küsimusest, kas kõnealune meede, mille mittediskrimineerivat rakendamist ei ole käesoleval juhul kahtluse alla seatud, on üldse takistus direktiivi 2008/118 artikli 39 lõike 3 tähenduses, järgib see igal juhul õiguspäraseid eesmärke ega anna põhimõtteliselt alust kahelda selle proportsionaalsuses. Pigem aitab kõnealune kord just nimelt kaasa stabiilse turuolukorra säilitamisele, sest selle abil hoitakse ära, et eelkõige suured, majanduslikult tugevad turuosalised saavad üleliigse laovaru soetamise kaudu konkurentsieeliseid. (
26
) Uuritav kord aitab niisiis kokkuvõttes tagada ka siseturu nõuetekohast toimimist. (
27
)
58.
Seega on hagi teine väide põhjendamatu.
C. Järeldus ja kohtukulud
59.
Seega tuleb hagi esimese väite osas osaliselt rahuldada, muus osas tuleb hagi jätta rahuldamata.
60.
Kodukorra artikli 138 lõige 3 näeb ette, et kui osa nõudeid rahuldatakse ühe poole, osa teise poole kasuks, jäävad kummagi poole kohtukulud tema enda kanda, välja arvatud juhul, kui Euroopa Kohus leiab, et kohtuasja asjaolud annavad alust mõista poolelt lisaks enda kohtukulude kandmisele välja ka osa teise poole kohtukuludest. Kuna mõlemad pooled taotlesid teiselt poolelt kohtukulude väljamõistmist ja Portugal kaotab vaidluse üksnes osaliselt, siis teen ettepaneku, et komisjonilt mõistetakse välja pool selle liikmesriigi kohtukuludest. Menetlusse astujate kohtukulude osas tuleb otsus langetada kodukorra artikli 140 lõike 1 alusel.
V. Ettepanek
61.
Eeltoodust tulenevalt teen Euroopa Kohtule ettepaneku teha järgmine otsus:
1.
Kuna Portugali Vabariik keelas teataval majandusaastal tarbimisse lubatud sigaretipakkide avaliku turustamise ja müügi pärast rakendusmääruse nr 1295/2007 artiklis 27 ette nähtud tähtaja möödumist ka juhul, kui sigarettidele kohaldatav aktsiisimäär asjaomasele majandusaastale vahetult järgneval aastal ei tõusnud, siis rikkus Portugali Vabariik direktiivi 2008/118/EÜ artikli 9 esimesest lõigust ja proportsionaalsuse põhimõttest tulenevaid kohustusi.
2.
Jätta hagi ülejäänud osas rahuldamata.
3.
Jätta Portugali Vabariigi kanda pool tema enda kohtukuludest. Mõista komisjonilt välja pool Portugali Vabariigi kohtukuludest ja jätta komisjoni kohtukulud tema enda kanda.
4.
Jätta Belgia Kuningriigi, Eesti Vabariigi ja Poola Vabariigi kohtukulud nende endi kanda.
(
1
)	Algkeel: saksa.
(
2
)	Nõukogu 16. detsembri 2008. aasta direktiiv 2008/118/EÜ, mis käsitleb aktsiisi üldist korda ja millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 92/12/EMÜ (ELT 2009, L 9, lk 12).
(
3
)	Komisjon leiab koguni, et liidu praegused meetmed ei ole piisavad, vt 6. juuni 2013. aasta teatis, KOM(2013) 324 lõplik, lk 11.
(
4
)	Vt 25. septembri 2014. aasta MEMO/14/537. Ungari suhtes algatatud liikmesriigi kohustuste rikkumise menetlus (MEMO/14/293) lõpetati 29. aprillil 2015, kuna Ungari muutis oma seadusi.
(
5
)	Erandina näeb rakendusmääruse artikkel 28 ette, et sigaretipakke, millele on kinnitatud 2007. või 2008. aasta kehtiv maksumärk, on lubatud müüa ja turustada kuni 2008. aasta viienda kuu või vastavalt 2009. aasta neljanda kuu lõpuni.
(
6
)	Vt nt ELTL artikli 114 kohaldamisalas väga kitsad tingimused sellest erineva liikmesriigi korra kehtestamiseks sama artikli lõike 5 alusel.
(
7
)	Vt kohtuotsused Molenheide jt (C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 ja C‑47/96, EU:C:1997:623, punkt 47); Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punkt 20) ja BDV Hungary Trading (C‑563/12, EU:C:2013:854, punkt 31).
(
8
)	Vt selle kohta kohtuotsused komisjon vs. Itaalia Vabariik (C‑132/06, EU:C:2008:412, punkt 37) ja Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105, punkt 25).
(
9
)	Vt direktiivi 2008/118 põhjendus 31, artikkel 11 või artikli 39 lõige 3. Vt ka kohtuotsus Heintz van Landewijck (C‑494/04, EU:C:2006:407, punkt 43).
(
10
)	Vt nõukogu 21. juuni 2011. aasta direktiivi 2011/64/EL tubakatoodetele kohaldatava aktsiisi struktuuri ja määrade kohta (ELT L 176, lk 24) põhjendus 16 ning kohtuotsused komisjon vs. Prantsuse Vabariik (C‑197/08, EU:C:2010:111, punkt 52), komisjon vs. Austria Vabariik (C‑198/08, EU:C:2010:112, punkt 45) ja komisjon vs. Iirimaa (C‑221/08, EU:C:2010:113, punkt 54).
(
11
)	Kohtuotsused Valeško (C‑140/05, EU:C:2006:647, punkt 58), komisjon vs. Prantsuse Vabariik (C‑197/08, EU:C:2010:111, punkt 52), komisjon vs. Austria Vabariik (C‑198/08, EU:C:2010:112, punkt 45) ja komisjon vs. Iirimaa (C‑221/08, EU:C:2010:113, punkt 54).
(
12
)	Heaks kiidetud nõukogu 2. juuni 2004. aasta otsusega 2004/513/EÜ (ELT L 213, lk 8).
(
13
)	Vt „Guidelines for the implementation of Article 6 of the WHO FCTC“, osalisriikide konverentsi otsus, vastu võetud kuuendal istungil Moskvas (2014), FCTC/COP6(5).
(
14
)	Vt kohtuotsused Philip Morris Brands jt (C‑547/14, EU:C:2016:325 punkt 111) ja Poola Vabariik vs. parlament ja nõukogu (C‑358/14, EU:C:2016:323, punkt 45).
(
15
)	Vt kohtuotsused Molenheide jt (C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 ja C‑47/96, EU:C:1997:623, punktid 45–48), Federation of Technological Industries jt (C‑384/04, EU:C:2006:309, punkt 30), Macikowski (C‑499/13, EU:C:2015:201, punkt 48) ja ROZ-ŚWIT (C‑418/14, EU:C:2016:400, punkt 20).
(
16
)	Vt kohtuotsused Molenheide jt (C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 ja C‑47/96, EU:C:1997:623, punkt 46), Teleos jt (C‑409/04, EU:C:2007:548, punkt 52), X (C‑84/09, EU:C:2010:693, punkt 36) ja BDV Hungary Trading (C‑563/12, EU:C:2013:854, punkt 30).
(
17
)	Vt kohtuotsused Maizena jt (137/85, EU:C:1987:493, punkt 15), Ühendkuningriik vs. nõukogu (C‑84/94, EU:C:1996:431, punkt 57), British American Tobacco (Investments) ja Imperial Tobacco (C‑491/01, EU:C:2002:741, punkt 122), Gauweiler jt (C‑62/14, EU:C:2015:400, punkt 67) ning Philip Morris Brands jt (C‑547/14, EU:C:2016:325, punkt 165).
(
18
)	Kohtuotsused Schräder HS Kraftfutter (265/87, EU:C:1989:303, punkt 21), Jippes jt (C‑189/01, EU:C:2001:420, punkt 81) ja ERG jt (C‑379/08 ja C‑380/08, EU:C:2010:127, punkt 86); selle kohta ka kohtuotsus Gauweiler jt (C‑62/14, EU:C:2015:400, punkt 91).
(
19
)	Euroopa Parlamendi ja nõukogu 5. juuni 2001. aasta direktiiv 2001/37/EÜ tubakatoodete valmistamist, esitlemist ja müüki käsitlevate liikmesriikide õigus- ja haldusnormide ühtlustamise kohta (EÜT L 194, lk 26, ELT eriväljaanne 15/06, lk 147).
(
20
)	Vt nimetatud direktiivi artikli 14 lõige 2.
(
21
)	Kohtuotsus Molenheide jt (C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 ja C‑47/96, EU:C:1997:623).
(
22
)	Vt kohtuotsused BP Soupergaz (C‑62/93, EU:C:1995:223, punkt 18), Ecotrade (C‑95/07 ja C‑96/07, EU:C:2008:267, punkt 39) ja Astone (C‑332/15, EU:C:2016:614, punkt 30).
(
23
)	Vt selle kohta kohtuotsused komisjon vs. Itaalia (C‑110/05, EU:C:2009:66, punkt 67), Mickelsson ja Roos (C‑142/05, EU:C:2009:336, punkt 36), Josemans (C‑137/09, EU:C:2010:774, punkt 82) ja komisjon vs. Hispaania (C‑400/08, EU:C:2011:172, punkt 124).
(
24
)	Andmetest, mille Portugal esitas 2015. aasta jaanuarikuu kohta, nähtub, et sigarettide aktsiis moodustab hinnast 78,08%.
(
25
)	Vt selle kohta sõnaselgelt ka direktiiviga 2008/118 kehtetuks tunnistatud direktiivi 92/12/EMÜ (EÜT L 76, lk 1, ELT eriväljaanne 09/01, lk 179) artikli 20 lõige 3.
(
26
)	Üleliigse laovaru soetamise kui turuosa saavutamise sihipärase vahendi kohta vt ka Euroopa Komisjoni tellitud uurimust „Study on the measuring and reducing of administrative costs for economic operators and tax authorities and obtaining in parallel a higher level of compliance and security in imposing excise duties on tobacco products”, H. Stener Pedersen et al, TAXUD/2012/DE/341 (2014), lk 144 jj.
(
27
)	Selle eesmärgi kohta vt direktiivi 2008/118 põhjendused 2 ja 8.