62024TC0653
STANOVISKO GENERÁLNÍ ADVOKÁTKY
MAJI BRKAN
přednesené dne 29. října 2025 (
1
) (
i
)
Věc T‑653/24
Accorinvest,
Société Générale SA
proti
Ministre de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique
[žádost o rozhodnutí o předběžné otázce, kterou podala Conseil d’État (Francie)]
„Řízení o předběžné otázce – Harmonizace daňových právních předpisů – Spotřební daň – Směrnice 2008/118/ES – Elektřina – Další nepřímé daně – Přenesení daně na spotřebitele“
I. Úvod
1.
Tato žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 1 odst. 2 směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS (Úř. věst. 2009, L 9, s. 12).
2.
Tato žádost byla podána ve sporu, v němž proti sobě stojí společnosti Accorinvest a Société Générale SA, jakožto koneční spotřebitelé elektřiny, na jedné straně, a francouzský stát na straně druhé, a jehož předmětem je vrácení další daně ke spotřební dani z elektřiny, která je stanovena ve francouzských právních předpisech.
3.
Ve Francii totiž zavedl loi du 9 août 2004 relative au service public de l’électricité et du gaz et aux entreprises électriques et gazières (zákon ze dne 9. srpna 2004 o veřejné službě zásobování elektřinou a plynem a o elektrárenských a plynárenských podnicích) tarifní příspěvek na přenos (dále jen „TPP“). V této věci je třeba zjistit, zda může být TPP považován za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 a zda spadá do působnosti tohoto ustanovení.
II. Právní rámec
Unijní právo
Směrnice 2008/118
4.
Směrnice 2008/118 byla zrušena směrnicí (EU) 2020/262 (
2
). Směrnice 2008/118 se nicméně použije ratione temporis na skutkový stav sporů v původním řízení.
5.
V bodě 2 odůvodnění směrnice 2008/118 se uvádělo:
„Je třeba, aby podmínky pro výběr spotřební daně ze zboží, na něž se vztahuje směrnice [Rady 92/12/EHS ze dne 25. února 1992 o obecné úpravě, držení, pohybu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (Úř. věst. 1992, L 76, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 179)] (dále jen ‚zboží podléhající spotřební dani‘), zůstaly harmonizovány, aby bylo zajištěno řádné fungování vnitřního trhu.“
6.
Článek 1 této směrnice stanovil:
„1.   Tato směrnice stanoví obecnou úpravu spotřební daně, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu níže uvedeného zboží (dále jen ‚zboží podléhající spotřební dani‘):
a)
energetické produkty a elektřina, na něž se vztahuje směrnice [Rady 2003/96/ES ze dne 27. října 2003, kterou se mění struktura rámcových předpisů Společenství o zdanění energetických produktů a elektřiny (Úř. věst. 2003, L 283, s. 51; Zvl. vyd. 09/01, s. 405)];
[...]
2.   Členské státy mohou ze zboží podléhajícího spotřební dani vybírat ze zvláštních důvodů další nepřímé daně za předpokladu, že tyto daně splňují pravidla Společenství platná pro spotřební daně nebo pro daň z přidané hodnoty, pokud jde o stanovení základu daně, výpočet daně, vznik daňové povinnosti a kontrolu daně, avšak s výjimkou ustanovení upravujících osvobození od daně.
3.   Členské státy mohou vybírat daně:
a)
z výrobků jiných než zboží podléhající spotřební dani;
b)
z poskytnutí služeb, včetně těch, která se týkají zboží podléhajícího spotřební dani, jestliže tyto daně nemají povahu daní z obratu.
[...]“.
Směrnice 2003/96
7.
Článek 4 směrnice 2003/96 stanoví:
„1.   Úrovně zdanění, které členské státy uplatňují na energetické produkty a elektřinu podle článku 2, nesmí být nižší než minimální úrovně zdanění předepsané touto směrnicí.
2.   Pro účely této směrnice se ‚úrovní zdanění‘ rozumí celková výše všech nepřímých daní (s výjimkou DPH), která se vypočítává přímo nebo nepřímo z množství energetických produktů a elektřiny v době jejich propuštění pro domácí spotřebu.“
Francouzské právo
8.
Článek 18 loi no°2004-803, du 9 août 2004, relative au service public de l’électricité et du gaz et aux entreprises électriques et gazières (zákon č. 2004-803 ze dne 9. srpna 2004 o veřejné službě zásobování elektřinou a plynem a o elektrárenských a plynárenských podnicích) (dále jen „zákon ze dne 9. srpna 2004“) stanoví:
„I. Ve prospěch Caisse nationale des industries électriques et gazières [Národní fond pro elektrárenský a plynárenský průmysl, Francie] se zavádí tarifní příspěvek na služby přepravy a distribuce elektřiny [...].
[...]
II. Tento tarifní příspěvek hradí:
1. Za elektřinu:
a)
Provozovatelé veřejných přenosových nebo distribučních sítí, kteří jej vybírají navíc k ceně za užívání veřejných přenosových nebo distribučních sítí [...] od spotřebitelů [...], s nimiž tito provozovatelé uzavřeli smlouvu o přístupu k síti;
b)
Dodavatelé elektřiny, kteří jej vybírají navíc k prodejní ceně od spotřebitelů [...], pokud tito dodavatelé uzavřeli smlouvu o přístupu k síti [...] za účelem dodávek těmto spotřebitelům;
c)
Dodavatelé elektřiny, kteří jej vybírají navíc k prodejní ceně [...].
III. Tarifní příspěvek se skládá:
1. U elektřiny:
–
z pevné části sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí bez poplatků, pokud je tarifní příspěvek uložen podle odst. II bodu 1 písm. a);
–
z pevné části bez poplatků z části týkající se užívání sítí, která je zahrnuta do prodejní ceny elektřiny, pokud je tarifní příspěvek uložen podle odst. II bodu 1 písm. b);
–
z pevné části bez poplatků z části týkající se užívání sítí, která je zahrnuta do regulovaných sazeb pro prodej elektřiny, pokud je tarifní příspěvek uložen podle odst. II bodu 1 písm. c) [...].
IV. Na základě smluv uzavřených osobami uvedenými v bodě II je tarifní příspěvek za poskytnutí služeb uvedených v bodě I uložen v okamžiku, kdy osoba povinná odvést daň zaplatí zálohu či cenu, nebo podle rozhodnutí osoby povinné odvést daň v okamžiku vzniku dluhu; v takovém případě je uložen každopádně v okamžiku zaplacení zálohy či ceny, předchází-li okamžiku vzniku dluhu. [...].
VII. Prováděcí pravidla k tomuto článku stanoví nařízení Conseil d’État (Státní rada).“
9.
Článek 1 décret no 2005-123, du 14 février 2005, relatif à la contribution tarifaire sur les prestations de transport et de distribution d’électricité et de gaz naturel (nařízení č. 2005-123 ze dne 14. února 2005 o tarifním příspěvku na služby přepravy a distribuce elektřiny a zemního plynu) ve znění použitelném do 1. srpna 2017, stanoví:
„I. Pevná část sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí elektřiny bez poplatků, uvedená v čl. 18 odst. III bodu 1 výše uvedeného zákona ze dne 9. srpna 2004, se skládá ze součtu následujících položek:
–
roční složka provozu, jak je definována platným rozhodnutím schvalujícím sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí elektřiny;
–
roční složka měření, jak je definována platným rozhodnutím schvalujícím sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí elektřiny;
–
pevná část roční složky odběru [...];
–
pevná část roční složky doplňkových a nouzových dodávek [...]“.
10.
Podle článku 1 nařízení č. 2005-123, ve znění décret du 28 juillet 2017 (nařízení ze dne 28. července 2017), použitelného od 1. srpna 2017:
„[...] pevná část sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí elektřiny, bez poplatků, je tvořena součtem složek sazby uvedených v bodech 1 až 4, jak jsou definovány platnými rozhodnutími o sazbách za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí elektřiny:
1.
roční složka provozu;
2.
roční složka měření;
3.
pevná část roční složky za odběr. Tato pevná část je tvořena položkami uvedenými v cenových vzorcích týkajících se této složky, které jsou závislé na sjednaném příkonu, s vyloučením měsíčních složek překročení sjednaného příkonu;
4.
pevná část roční složky doplňkových a nouzových dodávek. Tato pevná část je tvořena roční složkou doplňkových a nouzových dodávek, s vyloučením části energie a měsíčních složek překračujících sjednaný příkon, pokud jsou nouzové dodávky v jiné napěťové hladině, než v jaké jsou hlavní dodávky.“
11.
Podle článku 2 nařízení č. 2005-123: „[d]odavatel elektřiny, který vybírá tarifní příspěvek podle čl. 18 odst. II bodu 1 písm. b) nebo c) výše uvedeného zákona ze dne 9. srpna 2004, započítá pevnou část bez poplatků z části týkající užívání sítí do prodejní ceny nebo prodejní sazby v souladu s článkem 1.“
III. Skutkový stav sporu v původním řízení a předběžné otázky
12.
Accorinvest a Société Générale jsou dvě společnosti založené podle francouzského práva, které podléhaly TPP jakožto koneční spotřebitelé elektřiny.
13.
Tyto společnosti se ve dvou samostatných řízeních domáhají, aby tribunal administratif de Paris (správní soud v Paříži, Francie) uložil francouzskému státu povinnost zaplatit jim náhradu škody ve výši odpovídající TPP, který odvedly za roky 2016 až 2018, respektive za roky 2017 a 2018. Mají za to, že TPP nebyl v souladu s čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118. Dvěma usneseními ze dne 26. dubna 2021 tribunal administratif de Paris (správní soud v Paříži) tyto žaloby odmítl z důvodu, že byly podány k soudu, který není příslušný o nich rozhodovat.
14.
Cour administrative d’appel de Paris (odvolací správní soud v Paříži, Francie) prostřednictvím dvou rozsudků ze dne 17. května 2023 tato usnesení zrušil a následně zamítl žaloby s odůvodněním, že vzhledem k neexistenci přímé a neoddělitelné souvislosti mezi TPP a spotřebou elektřiny tento příspěvek nepředstavuje nepřímou daň, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu elektřiny, a tedy nespadá do působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118.
15.
Accorinvest a Société générale podaly proti těmto rozsudkům cour administrative d’appel de Paris (odvolací správní soud v Paříži) kasační opravné prostředky k předkládajícímu soudu, v nichž tvrdí, že dotčený příspěvek představuje nepřímou daň, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu elektřiny, a to pouze z toho důvodu, že existuje zákonný mechanismus přenesení této daně na konečného spotřebitele. Rovněž tvrdí, že dotčený příspěvek spadá do působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, neboť existuje přímá a neoddělitelná souvislost mezi tarifním příspěvkem na přenos a spotřebou elektřiny. Zejména uvádějí, že smlouva o přístupu, na jejímž základě se tato daň platí, nutně souvisí se smlouvou o dodávkách elektřiny konečnému spotřebiteli, a pevná část sazeb za užívání veřejných elektrických sítí, z níž je tato daň vybírána, závisí zejména na příkonu, který si sjednal sám konečný spotřebitel a který obvykle souvisí s profilem jeho spotřeby.
16.
Za těchto podmínek se Conseil d’État (Státní rada) rozhodla přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru tyto dvě předběžné otázky:
„1)
Musí být ustanovení čl. 1 odst. 2 směrnice [2008/118] vykládána v tom smyslu, že existence zákonného mechanismu přenesení daně na konečného spotřebitele zboží podléhajícího spotřební dani sama o sobě znamená existenci přímé a neoddělitelné souvislosti mezi touto daní a spotřebou tohoto zboží, takže musí být považována za dodatečnou nepřímou daň ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice [2008/118], a to i v případě, že je tato daň vypočtena nezávisle na množství skutečně spotřebovaného zboží?
2)
Musí být ustanovení čl. 1 odst. 2 směrnice [2008/118] vykládána v tom smyslu, že takové zdanění, jako je tarifní příspěvek na přenos, který je založen na pevné části sazeb za užívání veřejných elektrických sítí, s vyloučením proměnlivé části těchto sazeb, jež jako jediná závisí na množství spotřebované elektřiny, ale který je uložen na základě smluv o přístupu k síti uzavřených spotřebiteli nebo jejich dodavateli, vykazuje přímou a neoddělitelnou souvislost se spotřebou elektřiny, tudíž je třeba jej považovat za dodatečnou nepřímou daň ve smyslu těchto ustanovení?“
IV. Analýza
17.
Prostřednictvím svých dvou otázek, jež navrhuji analyzovat společně, se předkládající soud v podstatě táže, zda musí být čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 vykládán v tom smyslu, že takový příspěvek, jako je příspěvek dotčený v původním řízení, který se vybírá z důvodu užívání elektrických přenosových a distribučních sítí, stanoví se na základě pevné části sazby za užívání veřejných elektrických sítí a prostřednictvím zákonného mechanismu je přenášen na spotřebitele, spadá do pojmu „další nepřímé daně“ ve smyslu tohoto ustanovení.
18.
K zodpovězení této otázky je zaprvé nutné definovat pojem „další nepřímá daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118. Zadruhé bude podrobněji analyzováno kritérium přímé a neoddělitelné souvislosti mezi příspěvkem a spotřebou zboží podléhajícího spotřební dani, tak jak je uplatňováno v judikatuře (
3
), a to zvláště z pohledu toho, zda tato souvislost musí existovat ve vztahu k aktu spotřeby elektřiny nebo ve vztahu k množství spotřebované elektřiny. Zatřetí se bude analýza týkat otázky, zda lze takovou přímou a neoddělitelnou souvislost vyvodit z pouhého přenesení daně na spotřebitele. Začtvrté bude třeba na základě tohoto výkladu určit, zda může být TPP považován za „další nepřímou daň“ ve smyslu tohoto ustanovení.
K pojmu „další nepřímá daň“
19.
Úvodem je třeba předeslat, že kvalifikace zdanění, daně, cla nebo poplatku z pohledu unijního práva musí být určena Soudním dvorem v závislosti na objektivních vlastnostech zdanění nezávisle na jeho kvalifikaci podle vnitrostátního práva (
4
).
20.
Článek 1 odst. 2 směrnice 2008/118 stanoví, že členské státy mohou ze zboží podléhajícího spotřební dani vybírat ze zvláštních důvodů další nepřímé daně za předpokladu, že tyto daně splňují pravidla Společenství platná pro spotřební daně nebo pro daň z přidané hodnoty (DPH).
21.
Pojem „další nepřímá daň“ z elektřiny ve smyslu tohoto ustanovení není ve směrnici 2008/118 definován. Podle ustálené judikatury Soudního dvora nicméně pojem „další nepřímé daně“ označuje jiné nepřímé daně ze spotřeby zboží uvedeného v čl. 1 odst. 1 této směrnice, než jsou „spotřební daně“ ve smyslu tohoto ustanovení, které jsou vybírány ze zvláštních důvodů (
5
).
22.
V tomto ohledu z judikatury vyplývá, že musí existovat přímá a neoddělitelná souvislost mezi touto daní a spotřebou elektřiny (
6
). Znamená to, že je třeba zjistit, zda je touto daní zatížena složka, která má přímou a neoddělitelnou souvislost se spotřebou elektřiny, což by vedlo k tomu, že předmětná daň by byla v důsledku zdanění této složky chápána jako zdanění spotřeby elektřiny jako takové. Daň, která se neukládá na spotřebu elektřiny, totiž nespadá do působnosti směrnice 2008/118 (
7
).
23.
V této věci však navrhovatelky v původním řízení tvrdí, že stačí, je-li dotčenou daní zatížen akt spotřeby elektřiny, a není nutné, aby tato daň souvisela s množstvím elektřiny.
24.
Mám tedy za to, že pro účely výkladu pojmu „další nepřímé daně“ a vymezení působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 je nezbytné objasnit, zda se kritérium, které určuje existenci přímé a neoddělitelné souvislosti mezi nepřímou daní a spotřebou elektřiny, týká souvislosti s aktem spotřeby elektřiny, nebo zda je nezbytné, aby existovala souvislost mezi daní a množstvím spotřebované elektřiny.
Musí existovat přímá a neoddělitelná souvislost s aktem spotřeby elektřiny, nebo s množstvím skutečně spotřebované elektřiny?
25.
Podle ustálené judikatury platí, že při výkladu ustanovení unijního práva je třeba vzít v úvahu nejen jeho znění, ale i jeho kontext a cíle sledované právní úpravou, jejíž je součástí (
8
).
26.
Zaprvé znění čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 neobsahuje žádné upřesnění, které by se týkalo otázky, zda tato přímá a neoddělitelná souvislost musí existovat ve vztahu k aktu spotřeby, nebo ke spotřebovanému množství. Jak totiž vyplývá z bodu 20 výše, směrnice 2008/118 nedefinuje pojem „další nepřímé daně“, přičemž podmínka, podle níž musí mít zboží podléhající spotřební dani „přímou a neoddělitelnou souvislost se spotřebou“, byla vymezena judikaturou Soudního dvora, jak je uvedeno v bodě 22 výše. Znění čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 neumožňuje tedy samo o sobě určit, zda ke kvalifikaci „další nepřímé daně“ ve smyslu tohoto ustanovení postačuje přímá a neoddělitelná souvislost s aktem spotřeby elektřiny.
27.
Za těchto podmínek je třeba posoudit kontext, do něhož patří čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, jakož i cíle, jež tato směrnice sleduje.
28.
Co se zadruhé týče kontextu tohoto ustanovení, je třeba uvést, že ve struktuře článku 1 směrnice 2008/118 lze rozlišit tři situace.
29.
Zaprvé čl. 1 odst. 1 směrnice 2008/118 zavádí zásadu, podle níž tato směrnice stanoví obecnou úpravu spotřební daně, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu určitého zboží podléhajícího spotřební dani, včetně elektřiny, která spadá do působnosti směrnice 2003/96.
30.
Zadruhé čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 opravňuje členské státy k tomu, aby „ze zvláštních důvodů“ zaváděly další daně za předpokladu, že tyto daně splňují pravidla Společenství platná pro spotřební daně a pro DPH. V protikladu k povinnosti uplatňovat harmonizovanou spotřební daň, kterou členským státům ukládá čl. 1 odst. 1 směrnice 2008/118 ve vztahu ke zboží podléhajícímu spotřební dani, které je v tomto ustanovení vyjmenováno, čl. 1 odst. 2 této směrnice opravňuje členské státy k tomu, aby na zboží podléhající spotřební dani uložily za určitých podmínek další nepřímé daně. Soudní dvůr upřesnil, že cílem možnosti přiznané členským státům je zohledňovat různorodé daňové tradice členských států v této oblasti a časté využívání nepřímých daní pro účely mimorozpočtové politiky (
9
).
31.
Zatřetí z čl. 1 odst. 3 směrnice 2008/118 vyplývá, že členské státy jsou i nadále oprávněny zavádět nebo zachovávat daně, které se vybírají z výrobků jiných než zboží podléhající spotřební dani [písmeno a)], jakož i z poskytnutí služeb, včetně těch, která se týkají zboží podléhajícího spotřební dani, jestliže tyto daně nemají povahu daní z obratu [písmeno b)], pod podmínkou, že výběr těchto daní nepovede k formalitám při přechodu hranice v rámci obchodu mezi členskými státy.
32.
Jak zdůrazňuje Evropská komise, pokud by bylo možné chápat daň, která souvisí s aktem spotřeby elektřiny, avšak nemá vztah ke skutečně spotřebovanému množství, v tom smyslu, že má s touto spotřebou přímou a neoddělitelnou souvislost, čl. 1 odst. 3 písm. b) směrnice 2008/118 by byl zbaven svého užitečného účinku. Znamenalo by to totiž, že jakékoli daně, jež by měl souvislost s aktem spotřeby elektřiny, by mohly být považovány za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 a spadalo by do působnosti tohoto ustanovení, což by zbavilo čl. 1 odst. 3 písm. b) této směrnice jeho smyslu.
33.
V rámci kontextuálního výkladu je třeba vzít v úvahu rovněž směrnici 2003/96, kterou se mění struktura rámcových předpisů Společenství o zdanění energetických produktů a elektřiny, na něž odkazuje čl. 1 odst. 1 směrnice 2008/118. Režim spotřební daně je totiž společně upraven obecnou směrnicí stanovící obecnou úpravu spotřební daně (v této věci se ratione temporis jedná o směrnici 2008/118 (
10
)) a několika zvláštními směrnicemi harmonizujícími základ daně a minimální sazby zdanění zboží podléhajícího těmto spotřebním daním, přičemž energetické produkty a elektřina jsou upraveny konkrétně ve směrnici 2003/96.
34.
Článek 4 odst. 1 směrnice 2003/96 ukládá členským státům povinnost dodržovat určité minimální úrovně zdanění tohoto zboží, zatímco čl. 4 odst. 2 zmíněné směrnice stanoví, že „úrovní zdanění“, které členské státy uplatňují na určité zboží, se rozumí „celková výše všech nepřímých daní (s výjimkou DPH), která se vypočítává přímo nebo nepřímo z množství energetických produktů a elektřiny v době jejich propuštění pro domácí spotřebu“ (zvýraznění doplněno autorkou tohoto stanoviska). Vzhledem k tomu, že se tyto prahové hodnoty použijí na celkovou výši nepřímých daní, tyto minimální úrovně zdanění tudíž zahrnují „další nepřímé daně“ stanovené v čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118 (
11
) a posuzují se ve vztahu ke skutečným objemům spotřeby elektřiny.
35.
Z kontextuálního výkladu tedy podle mého názoru vyplývá, že se určitá daň ukládá na spotřebu elektřiny a může být považována za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, pokud existuje přímá a neoddělitelná souvislost s množstvím spotřebované elektřiny, nikoli pouze s aktem spotřeby.
36.
Zatřetí je tento výklad potvrzen i cíli sledovanými směrnicí 2008/118.
37.
V bodě 2 odůvodnění směrnice 2008/118 se v tomto smyslu uvádí, že cílem této směrnice je harmonizovat podmínky pro výběr spotřební daně ze zboží, na něž se tato směrnice vztahuje, aby bylo zajištěno řádné fungování vnitřního trhu.
38.
Jak vyplývá z bodu 29 výše, čl. 1 odst. 1 směrnice 2008/118 stanoví harmonizovanou spotřební daň pro omezenou skupinu zboží, které je v tomto ustanovení vyjmenováno a mezi něž patří i elektřina, která spadá do působnosti směrnice 2003/96.
39.
Z toho vyplývá, že čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, který v zásadě umožňuje členským státům vybírat další nepřímé daně ze zboží podléhajícího spotřební dani, představuje ustanovení odchylující se od zásady harmonizace podmínek pro výběr spotřební daně ze zboží, na něž se tato směrnice vztahuje, a proto musí být vykládán restriktivně (
12
). Je pravda, že tento závěr, k němuž Soudní dvůr dospěl v judikatuře Fuel & Retail (
13
) a Agenzia delle dogane e dei monopoli (
14
), se týkal jedné z kumulativních podmínek stanovených v čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, a sice pojmu „zvláštní důvody“, a nikoli přímo pojmu „další nepřímé daně“. S ohledem na ustálenou judikaturu, podle níž je nutno výjimky vykládat restriktivně, aby obecná pravidla nebyla zbavena svého smyslu (
15
), jsem nicméně toho názoru, že se tentýž přístup uplatní i u působnosti odchylky stanovené v tomto ustanovení a tím i při výkladu pojmu „další nepřímé daně“ (
16
).
40.
I pojem „další nepřímá daň“ by tedy měl být podle mého mínění vykládán restriktivně, což vylučuje, aby do působnosti tohoto ustanovení mohla spadat daň, která má souvislost pouze s aktem spotřeby elektřiny.
41.
Jak uvedla Komise na jednání, pokud by „další nepřímé daně“ stanovené v čl. 1 odst. 2 této směrnice zahrnovaly i daně, které se ve skutečnosti neukládají na spotřebu elektřiny, tj. daně nesouvisející s množstvím spotřebované elektřiny, mohlo by to narušit cíl spočívající v harmonizaci, sledovaný touto směrnicí, která má usnadnit volný pohyb zboží podléhajícího spotřební dani, neboť tyto další daně by mohly bránit obchodu zbožím podléhajícím spotřební dani mezi členskými státy. Hlavním cílem směrnice 2008/118 je totiž harmonizovat ve všech členských státech pravidla vzniku daňové povinnosti ke spotřební dani (
17
), jakož i pravidla týkající se přepravy a kontrol zboží podléhajícího spotřební dani, což umožňuje snazší pohyb tohoto zboží. Harmonizovaná spotřební daň, která je stanovena v čl. 1 odst. 1 směrnice 2008/118, je totiž daní ze spotřeby, která se odvíjí od množství zboží podléhajícího spotřební dani, které je nabízeno ke spotřebě (
18
). Pokud by existovaly další daně z téhož zboží, které by neměly souvislost se skutečnou spotřebou tohoto zboží, mohlo by to vyvolávat další formality při kontrole tohoto zboží. Doplnění harmonizované spotřební daně o další daně tohoto druhu by mohlo bránit obchodu zbožím podléhajícím spotřební dani mezi členskými státy.
42.
Z těchto hledisek podle mého názoru vyplývá, že určitá daň smí být považována za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, pouze existuje-li přímá a neoddělitelná souvislost mezi touto daní a množstvím spotřebované elektřiny, nikoli pouze souvislost s aktem spotřeby elektřiny.
43.
Tento důraz na množství spotřebovaného zboží potvrzuje ostatně i judikatura Soudního dvora. Například v rozsudku Kernkraftwerke Lippe-Ems měl Soudní dvůr za to, že v případě daně z palivových elementů v reaktorech jaderných elektráren neexistovala přímá a neoddělitelná souvislost se spotřebou elektřiny, neboť tato daň mohla být vybírána z důvodu spuštění samoudržující se řetězové reakce, aniž nutně došlo k vyrobení a potažmo spotřebování konkrétního množství elektřiny (
19
).
44.
V rozsudku Promociones Oliva Park dále Soudní dvůr konstatoval, že dotčená daň byla stanovována pouze z titulu postavení výrobce elektřiny, a to na základě částečně fixních příjmů daňových poplatníků, tudíž nezávisle na množství skutečně vyrobené a do elektrické sítě dodané elektřiny (
20
). Soudní dvůr dospěl k závěru, že neexistuje přímá a neoddělitelná souvislost mezi touto daní a spotřebou elektřiny (
21
).
45.
Podle mého názoru z toho vyplývá, že přímá a neoddělitelná souvislost mezi daní a spotřebou zboží podléhajícího spotřební dani musí existovat ve vztahu k množství spotřebované elektřiny, nikoli pouze ve vztahu k aktu spotřeby elektřiny.
K přenesení daně na konečného spotřebitele
46.
Z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že podle čl. 18 odst. II zákona ze dne 9. srpna 2004 jsou plátci TPP provozovatelé veřejných přenosových nebo distribučních sítí nebo dodavatelé elektřiny, kteří jej však vybírají od spotřebitelů.
47.
Předkládající soud se v tomto ohledu táže Soudního dvora, zda k tomu, aby byla konstatována existence přímé a neoddělitelné souvislosti se spotřebou elektřiny, postačuje úplné a transparentní přenesení TPP na konečného spotřebitele.
48.
Shledávám několik argumentů, které hovoří ve prospěch záporného zodpovězení této otázky.
49.
Zaprvé z bodu 45 výše vyplývá, že přímá a neoddělitelná souvislost mezi daní a spotřebou zboží podléhajícího spotřební dani musí existovat ve vztahu k množství spotřebované elektřiny, aby bylo možné tuto daň považovat za „další nepřímou daň“. Domnívám se proto, že pouhá okolnost, že je určitá daň v plném rozsahu přenesena na konečného spotřebitele elektřiny, byť prostřednictvím režimu stanoveného právní úpravou, nepostačuje sama o sobě k tomu, aby byla konstatována existence přímé a neoddělitelné souvislosti mezi daní a spotřebou elektřiny.
50.
Zadruhé tento výklad je podle mého názoru potvrzen i judikaturou Soudního dvora.
51.
Především, jak připomněl generální advokát M. Campos Sànchez-Bordona ve svém stanovisku ve věci Messer France (
22
), Soudní dvůr ve svém rozsudku IRCCS – Fondazione Santa Lucia (
23
) uvedl tři prvky vlastní nepřímým daním:
–
existuje zákonná povinnost platit tyto částky a v případě jejího nedodržení je dlužník stíhán příslušnými orgány;
–
placené částky musí být určeny k financování cílů obecného zájmu, podle kritérií pro rozložení stanovených orgány veřejné moci;
–
takové daně jsou typicky přeneseny na konečného spotřebitele poskytnutého zboží nebo služby prostřednictvím jejich zahrnutí do částky uvedené na jemu určené faktuře, přičemž jejich výše se zdá být spojena s množstvím spotřebovaného zboží či služeb.
52.
Přenesení daně na spotřebitele tedy zajisté představuje jednu z charakteristik nepřímé daně. Pouhá skutečnost, že byla daň přenesena na spotřebitele, však automaticky neznamená, že má tato daň přímou a neoddělitelnou souvislost se spotřebou elektřiny.
53.
Kromě toho je třeba uvést, že Soudní dvůr se s cílem určit, zda může být určitá daň považována za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, opakovaně zabýval tím, zda je či není možné přenést tuto daň na spotřebitele (
24
). Současně však Soudní dvůr zkoumal i způsoby výpočtu těchto odvodů, aby určil, zda tyto odvody představují další nepřímé daně ve smyslu tohoto ustanovení (
25
).
54.
Z výše uvedeného tedy podle mého názoru vyplývá, že úplné přenesení takového příspěvku, jako je TPP, který je dlužný bez ohledu na výši spotřeby elektřiny, nepostačuje sice samo o sobě k tomu, aby bylo konstatováno, že takový příspěvek představuje další nepřímou daň, avšak jedná se o prvek, který je třeba zohlednit pro účely kvalifikace „další nepřímé daně“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118.
Může být TPP považován za „další nepřímou daň“ ve smyslu čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118?
55.
Má-li být určeno, zda může TPP spadat do působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, je třeba ověřit, zda tento příspěvek představuje daň, která se přímo nebo nepřímo ukládá na spotřebu elektřiny uvedenou ve směrnici 2003/96.
56.
Zaprvé z čl. 18 odst. I zákona ze dne 9. srpna 2004 vyplývá, že TPP představuje příspěvek za přepravu a distribuci elektřiny. Znamená to, že daňová povinnost k TPP je založena skutečností, že spotřebitel uzavřel smlouvu o přístupu k veřejné distribuční síti, bez ohledu na to, zda se jedná o kombinovanou smlouvu s dodavatelem elektřiny, která pokrývá přístup k síti i dodávky elektřiny, nebo o jinou než dodavatelskou smlouvu, uzavřenou s provozovateli veřejných přenosových nebo distribučních sítí (
26
). Vyplývá z toho, že skutečnost zakládající daňovou povinnost k TPP, tj. užívání sítí pro přenos a distribuci elektřiny, předchází každé spotřebě elektřiny, přestože v zásadě platí, že smlouva o přenosu souvisí se smlouvou o dodávkách elektřiny.
57.
Co se zadruhé týče způsobů výpočtu TPP, je třeba uvést, že tento výpočet vychází z pevné části sazby za užívání veřejných přenosových a distribučních sítí (TURPE) bez poplatků, která se podle článku 1 nařízení č. 2005-123 ze dne 14. února 2005 skládá ze složky provozu (
27
), složky měření (
28
), pevné části složky odběru (
29
) a pevné části roční složky doplňkových a nouzových dodávek (
30
). Jak uvedla Komise na jednání, tyto prvky jsou určovány ročně a v neměnné podobě.
58.
Zaprvé z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že složka provozu, složka měření a pevná část roční složky doplňkových a nouzových dodávek nesouvisí se spotřebou elektřiny (
31
).
59.
Co se zadruhé týče pevné části roční složky za odběr, ta bude záviset zvláště na napěťové hladině, na volitelném tarifu a na příkonu sjednaném spotřebitelem (
32
). Navrhovatelky v původním řízení uvádějí, že pevná část složky odběru je ve skutečnosti proměnlivá, neboť se mění podle příkonu a volitelného tarifu, pro které se spotřebitel rozhodl na základě svých potřeb, což prokazuje, že TPP souvisí se spotřebou elektřiny.
60.
Ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, nicméně vyplývá, že volitelný tarif a příkon, pro které se spotřebitel rozhodl, souvisí s odhadem budoucí spotřeby elektřiny, nikoli však s její skutečnou spotřebou.
61.
Spotřebitel totiž sjednává volitelný tarif a příkon dříve, než vůbec dojde k jakékoli spotřebě elektřiny. Rozhodnutí spotřebitele bude tedy vycházet z profilu jeho spotřeby a ze způsobu, jakým spotřebovává elektřinu, ve vztahu k odhadu jeho potřeb, ale nemá žádnou přímou souvislost se skutečným objemem elektřiny, kterou spotřebuje.
62.
Francouzská vláda na jednání upřesnila, že sjednaný příkon určuje maximální množství elektřiny, které může spotřebitel v určitém okamžiku odebrat ze sítě (
33
). Spotřebitel tedy odhadne příkon, který bude zřejmě potřebovat v budoucnosti, podle vlastních potřeb vyplývajících z jeho činností nebo z jeho elektrických přístrojů. Znamená to, že příkon odpovídá právu na maximální možnou spotřebu elektřiny, kterou bude spotřebitel více či méně užívat (
34
). Může se – například v případě rekreačního objektu, který není po určitou část roku obýván – stát dokonce i to, že spotřebitel nevykazuje během určitého období vůbec žádnou spotřebu.
63.
Kromě toho, jak upřesnily navrhovatelky v původním řízení a francouzská vláda na jednání, pokud je příkon sjednaný spotřebitelem vyšší než jeho skutečná spotřeba, spotřebitel jej může změnou smlouvy snížit tak, aby jím sjednaný příkon skutečně odpovídal jeho potřebám. Tímto způsobem se sazby za užívání veřejných elektrárenských sítí a TPP do budoucna upraví, ovšem TPP, který již spotřebitel zaplatil za minulé období a který byl vypočten na základě příkonu, který neodpovídal spotřebitelovým potřebám, se nevrací.
64.
Ačkoli má tedy, jak tvrdí navrhovatelky v původním řízení, sjednaný příkon určitou souvislost s budoucí spotřebou elektřiny spotřebitelem, daňový základ TPP přímo nezávisí na skutečně spotřebovaném množství elektřiny a TPP by mohl být vybírán dokonce i pokud by do sítě nebylo dodáno vůbec žádné množství elektřiny nebo pokud by spotřebitel žádnou elektřinu nespotřeboval.
65.
Jak navíc na jednání zdůraznila Komise, při určování sazeb za pevnou část složky odběru jsou zohledňovány náklady provozovatelů veřejných přenosových nebo distribučních sítí v porovnání s maximální možnou spotřebou na straně spotřebitelů a s jejím rozložením v čase, což souvisí s možnou spotřebou na straně spotřebitele, nikoli s jeho skutečnou spotřebou elektřiny.
66.
Zatřetí je zajisté pravda, že je TPP v plném rozsahu přenášen na konečného spotřebitele elektřiny (
35
). Jak ovšem vyplývá z bodu 49 výše, pouhá okolnost, že je určitá daň v plném rozsahu přenesena na konečného spotřebitele elektřiny, nepostačuje podle mého mínění sama o sobě k tomu, aby byla konstatována existence přímé a neoddělitelné souvislosti mezi daní a spotřebou elektřiny. Z bodů 58 až 64 výše totiž vyplývá, že skutečnost zakládající daňovou povinnost k TPP předchází každé spotřebě elektřiny a částka TPP se vypočítává nezávisle na množství elektřiny, které spotřebitel skutečně spotřeboval.
67.
Nelze tedy konstatovat existenci přímé a neoddělitelné souvislosti mezi TPP a spotřebou elektřiny. Podle mého názoru z toho vyplývá, že TPP nepředstavuje nepřímou daň, která se ukládá přímo nebo nepřímo na spotřebu elektřiny uvedenou ve směrnici 2003/96, a proto nespadá do působnosti čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118.
V. Závěry
68.
S ohledem na všechny výše uvedené úvahy navrhuji Tribunálu, aby na otázky položené Conseil d’État (Státní rada, Francie) odpověděl následovně:
„Článek 1 odst. 2 směrnice Rady 2008/118/ES ze dne 16. prosince 2008 o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS
musí být vykládán v tom smyslu, že:
takový příspěvek, jako je příspěvek dotčený v původním řízení, který se vybírá z důvodu užívání elektrických přenosových a distribučních sítí, stanoví se na základě pevné části sazby za užívání veřejných elektrických sítí a prostřednictvím zákonného mechanismu je přenášen na spotřebitele, nespadá do pojmu „další nepřímé daně“ ve smyslu tohoto ustanovení.“
Maja Brkan
Předneseno na veřejném jednání v Lucemburku dne 29. října 2025.
Podpisy
(
1
) – Původní jazyk: francouzština.
(
i
) – – Bod 68 tohoto znění byl po jeho prvním on-line zpřístupnění předmětem jazykové úpravy.
(
2
) – Směrnice Rady ze dne 19. prosince 2019, kterou se stanoví obecná úprava spotřebních daní (Úř. věst. 2020, L 58, s. 4).
(
3
) – V tomto smyslu viz rozsudek ze dne 10. června 1999, Braathens, C‑346/97, EU:C:1999:291, body 22 a 23.
(
4
) – V tomto smyslu viz rozsudek ze dne 3. března 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 45 a citovaná judikatura.
(
5
) – V tomto smyslu viz rozsudek ze dne 19. června 2025, Hera Comm, C‑645/23, EU:C:2025:454, bod 38 a citovaná judikatura.
(
6
) – V tomto smyslu viz rozsudek ze dne 10. června 1999, Braathens, C‑346/97, EU:C:1999:291, body 22 a 23.
(
7
) – Rozsudek ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další, C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16, EU:C:2017:705, bod 63.
(
8
) – Rozsudky ze dne 17. listopadu 1983, Merck, 292/82, EU:C:1983:335, bod 12, a ze dne 30. dubna 2025, Generalstaatsanwaltschaft Frankfurt am Main (Vývoz peněžní hotovosti do Ruska), C‑246/24, EU:C:2025:295, bod 18 a citovaná judikatura.
(
9
) – Rozsudek ze dne 19. června 2025, Hera Comm, C‑645/23, EU:C:2025:454, bod 41 a citovaná judikatura.
(
10
) – Směrnice 2008/118 byla později zrušena a nahrazena směrnicí Rady (EU) 2020/262 ze dne 19. prosince 2019, kterou se stanoví obecná úprava spotřebních daní (Úř. věst. 2020, L 58, s. 4).
(
11
) – Takový závěr vyplývá zejména z rozsudku ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, bod 65, jakož i ze stanoviska generálního advokáta M. Campose Sánchez-Bordony ve věci IRCCS – Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2016:287, bod 40, a ze stanoviska generálního advokáta M. Campose Sánchez-Bordony ve věci Messer France, C‑103/17, EU:C:2018:170, bod 54.
(
12
) – Rozsudek ze dne 5. března 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 39 a citovaná judikatura, a usnesení ze dne 9. listopadu 2021, Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta, C‑255/20, nezveřejněné, EU:C:2021:926, bod 32.
(
13
) – Rozsudek ze dne 5. března 2015, Statoil Fuel & Retail, C‑553/13, EU:C:2015:149, bod 39 a citovaná judikatura.
(
14
) – Usnesení ze dne 9. listopadu 2021, Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Gaeta, C‑255/20, nezveřejněné, EU:C:2021:926, bod 32.
(
15
) – Rozsudek ze dne 22. dubna 2010, Komise v. Spojené království, C‑346/08, EU:C:2010:213, bod 39 a citovaná judikatura.
(
16
) – Pokud jde o obdobný přístup týkající se čl. 3 odst. 2 směrnice 92/12, jehož znění se v zásadě neliší od čl. 1 odst. 2 směrnice 2008/118, viz stanovisko generálního advokáta A. Saggia ve věci EKW a Wein & Co, C‑437/97, EU:C:1999:342, bod 38, a stanovisko generálního advokáta N. Wahla ve věci Transportes Jordi Besora, C‑82/12, EU:C:2013:694, bod 16.
(
17
) – Bod 8 odůvodnění směrnice 2008/118.
(
18
) – V tomto smyslu viz rozsudek ze dne 28. ledna 2016, BP Europa, C‑64/15, EU:C:2016:62, bod 32.
(
19
) – Rozsudek ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, bod 63.
(
20
) – Rozsudek ze dne 3. března 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 57 až 58.
(
21
) – Rozsudek ze dne 3. března 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 59.
(
22
) – C‑103/17, EU:C:2018:170, bod 31.
(
23
) – Rozsudek ze dne 18. ledna 2017, C‑189/15, EU:C:2017:17.
(
24
) – Viz rozsudky ze dne 4. června 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, bod 64; ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další, C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16, EU:C:2017:705, bod 50, a ze dne 3. března 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 54.
(
25
) – Rozsudky ze dne 18. ledna 2017, IRCCS – Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2017:17, bod 38; ze dne 20. září 2017, Elecdey Carcelen a další, C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 a C‑221/16, EU:C:2017:705, body 49 až 51, a ze dne 3. března 2021, Promociones Oliva Park, C‑220/19, EU:C:2021:163, bod 55.
(
26
) – Viz čl. 18 odst. IV zákona ze dne 9. srpna 2004 a stanovisko veřejné zpravodajky paní Céline Guibe ve věcech v původním řízení před Conseil d’État (Státní rada) (věci č. 476000 a 476009). Toto stanovisko představuje přílohu k rozhodnutí Conseil d’État (Státní rada) ze dne 29. listopadu 2024 vydanému ve věcech v původním řízení a je dostupné na internetových stránkách tohoto soudu: https://www.conseil-etat.fr/fr/arianeweb/CRP/conclusion/2024-11-29/476000.
(
27
) – Francouzská vláda odkazuje ve svém vyjádření na internetové stránky „Tarif d’accès“ (Sazba za přístup) Commission de régulation de l’énergie (Energetická regulační komise, Francie) (CRE) (https://www.cre.fr/electricite/reseaux-delectricite/tarif-dacces.html). Složka provozu podle CRE „pokrývá náklady na styk se zákazníky, které nesou provozovatelé sítí“. Z předkládacího rozhodnutí (bod 12) navíc vyplývá, že tato složka „je pro každý připojovací bod a pro každou smlouvu účtována ve formě pevné částky, která se vztahuje na všechny uživatele podle napěťové hladiny jejich připojení, a sice k vysokému, střednímu či nízkému napětí, a podle jejich smluvního nastavení, které má buď podobu smlouvy o přístupu k veřejné distribuční síti, nebo kombinované smlouvy“.
(
28
) – Francouzská vláda odkazuje ve svém vyjádření na internetové stránky „Tarif d’accès“ (Sazba za přístup) CRE, které jsou citovány v poznámce pod čarou 27 tohoto stanoviska. Podle CRE „složka měření pokrývá náklady na měření, kontrolu, shromažďování a přenos fakturačních údajů, náklad na proces obnovy toků a případně i náklady na umístění a údržbu měřicích zařízení“. Z předkládacího rozhodnutí (bod 13) navíc vyplývá, že tato složka „závisí na režimu vlastnictví elektroměru, na napěťové hladině, na sjednaném odběru nebo na maximálním výkonu přenosu, na jeho kontrole a na naměřených hodnotách“.
(
29
) – Francouzská vláda odkazuje ve svém vyjádření na internetové stránky „Tarif d’accès“ (Sazba za přístup) CRE, které jsou citovány v poznámce pod čarou 27 tohoto stanoviska. Podle CRE složka odběru pokrývá především náklady na užívání a kapitálové náklady spojené s infrastrukturami sítě, jakož i náklady na pokrytí ztrát. Z předkládacího rozhodnutí (bod 14) navíc vyplývá, že pevná část složky odběru závisí na napěťové hladině, volitelném tarifu, který provozovatelé sítí používají k vyúčtování užívání sítí, a na sjednaném příkonu, nebo, v případě tarifů s časovým rozlišením podle ročního období nebo denní doby, na sjednaných příkonech. Pouze proměnlivá část složky odběru závisí na odebrané energii.
(
30
) – Z předkládacího rozhodnutí (bod 15) vyplývá, že „pevná část roční složky doplňkových dodávek a nouzových dodávek závisí především na délce a typu připojení v závislosti na tom, zda je nadzemní nebo podzemní.“
(
31
) – Vyplývá to z poznámek pod čarou 27, 28 a 30, v nichž je uvedeno, jakým způsobem jsou tyto složky určovány.
(
32
) – Odkazuji na poznámku pod čarou 30 výše tohoto stanoviska.
(
33
) – Vyplývá to i ze stanoviska veřejné zpravodajky citovaného v poznámce pod čarou 26 tohoto stanoviska.
(
34
) – Z jednání CRE ze dne 18. prosince 2024, které se týkalo podmínek vývoje proudové hodnoty elektrické přípojky při odběru ze zařízení a podmínek náhrady (viz JORF č. 0304 ze dne 24. prosince 2024, text č. 99) vyplývá zejména, že CRE rozlišuje mezi příkonem, který spotřebitel sjednal, a příkonem, který spotřebitel užívá.
(
35
) – Viz čl. 18 odst. II zákona ze dne 9. srpna 2004.