62019CJ0674
TEISINGUMO TEISMO (aštuntoji kolegija) SPRENDIMAS
2020 m. rugsėjo 16 d. (
*1
)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Apdorotam tabakui taikomų akcizų struktūra ir tarifai – Direktyva 2011/64/ES – 2 straipsnio 2 dalis – 5 straipsnio 1 dalis – Sąvoka „produktai, kurie yra visiškai arba iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“ – Sąvoka „rūkomasis tabakas“ – Vandens pypkių tabakas“
Byloje C‑674/19
dėl 2019 m. rugsėjo 4 d. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 2019 m. rugsėjo 10 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje
UAB „Skonis ir kvapas“
prieš
Muitinės departamentą prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,
dalyvaujant
Vilniaus teritorinei muitinei,
TEISINGUMO TEISMAS (aštuntoji kolegija),
kurį sudaro kolegijos pirmininkė L. S. Rossi, teisėjai J. Malenovský ir N. Wahl (pranešėjas),
generalinė advokatė J. Kokott,
kancleris A. Calot Escobar,
atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį,
išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:
–
Lietuvos vyriausybės, atstovaujamos V. Kazlauskaitės-Švenčionienės ir R. Butvydytės,
–
Ispanijos vyriausybės, atstovaujamos M. J. Ruiz Sánchez,
–
Lenkijos vyriausybės, atstovaujamos B. Majczyna,
–
Portugalijos vyriausybės, atstovaujamos P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandes ir N. Vitorino,
–
Europos Komisijos, atstovaujamos J. Jokubauskaitės ir C. Perrin,
atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinės advokatės nuomone, nagrinėti bylą be išvados,
priima šį
Sprendimą
1
Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2011 m. birželio 21 d. Tarybos direktyvos 2011/64/ES dėl akcizų, taikomų apdorotam tabakui, struktūros ir tarifų (OL L 176, 2011, p. 24) 2 straipsnio 2 dalies ir 5 straipsnio 1 dalies ir 1987 m. liepos 23 d. Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2658/87 dėl tarifų ir statistinės nomenklatūros bei dėl Bendrojo muitų tarifo (OL L 256, 1987, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 2 sk., 2 t., p. 382), iš dalies pakeisto 2011 m. rugsėjo 27 d. Komisijos reglamentu (ES) Nr. 1006/2011 OL L 282, 2011, p. 1), 2012 m. spalio 9 d. Komisijos įgyvendinimo reglamentu (ES) Nr. 927/2012 (OL L 304, 2012, p. 1), 2013 m. spalio 4 d. Komisijos įgyvendinimo reglamentu (ES) Nr. 1001/2013 (OL L 290, 2013, p. 1) ir 2014 m. spalio 16 d. Komisijos įgyvendinimo reglamentu (ES) Nr. 1101/2014 (OL L 312, 2014, p. 1), I priede pateiktos Kombinuotosios nomenklatūros (toliau – KN) kai kurių nuostatų išaiškinimo.
2
Šis prašymas pateiktas nagrinėjant UAB „Skonis ir kvapas“ ir Muitinės departamento prie Finansų ministerijos (Lietuva) ginčą dėl minėto departamento sprendimo nurodyti UAB „Skonis ir kvapas“ papildomai sumokėti 1308750,28 euro akcizo ir 274837,74 euro pridėtinės vertės mokesčio (PVM) už 2012–2015 metais importuotą ir išleistą vartoti vandens pypkių tabaką ir skirti 158359 eurų baudą.
Teisinis pagrindas
Sąjungos teisė
3
Direktyvos 2011/64 2 konstatuojamojoje dalyje nurodyta:
„[Europos] Sąjungos teisės aktai, reglamentuojantys su tabako produktais susijusius fiskalinius klausimus, turi užtikrinti tinkamą vidaus rinkos veikimą ir kartu aukštą sveikatos apsaugos lygį, kaip reikalaujama [SESV] 168 straipsnyje, atsižvelgiant į tai, kad tabako produktai gali labai pakenkti sveikatai ir kad Sąjunga yra Pasaulio sveikatos organizacijos Tabako kontrolės pagrindų konvencijos (TKPK) Šalis. Reikėtų atsižvelgti į padėtį, susijusią su kiekviena iš įvairių apdoroto tabako rūšių.“
4
Šios direktyvos 2 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta:
„1.   Šioje direktyvoje apdorotas tabakas – tai:
a)
cigaretės;
b)
cigarai ir cigarilės;
c)
rūkomasis tabakas:
i)
susmulkintas tabakas, skirtas cigaretėms sukti,
ii)
kitas rūkomasis tabakas.
2.   Produktai, kurie yra visiškai arba iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų, tačiau kitaip atitinkantys 3 straipsnyje ar 5 straipsnio 1 dalyje išvardytus kriterijus, yra laikomi cigaretėmis ir rūkomuoju tabaku.
Nepaisant pirmos pastraipos, produktai, kurių sudėtyje nėra tabako ir kurie naudojami tik medicinos tikslams, nelaikomi apdorotu tabaku.“
5
Minėtos direktyvos 5 straipsnio 1 dalyje nurodyta:
„Šioje direktyvoje rūkomasis tabakas – tai:
__a)
tabakas, kuris buvo supjaustytas arba kitaip susmulkintas, suspaustas į briketus arba nesuspaustas, kurį galima rūkyti ir be tolesnio pramoninio apdorojimo;
b)
mažmeninei prekybai skirtos tabako liekanos, kurioms netaikomas 3 straipsnis ir 4 straipsnio 1 dalis, ir kurios gali būti rūkomos. Šiame straipsnyje tabako liekanos – tabako lapų liekanos ir šalutiniai produktai, gauti apdorojant tabaką ar gaminant tabako produktus.“
Lietuvos Respublikos teisė
6
Pagrindinės bylos aplinkybėms taikytinos redakcijos 2001 m. spalio 30 d. Lietuvos Respublikos akcizų įstatymo (Žin., 2001, Nr. 98–3482, toliau – Akcizų įstatymas) 3 straipsnio 27 dalyje nustatyta:
„Rūkomasis tabakas – šie produktai:
1)
suplėšytas, supjaustytas ar kitaip susmulkintas ir suspaustas į briketus (kubelius) arba nesuspaustas tabakas, tinkamas rūkyti jo papildomai neapdorojus pramoniniu būdu;
2)
mažmeninei prekybai skirtos tabako liekanos (tabako lapų liekanos ir šalutiniai produktai, gauti apdorojant tabaką ir gaminant tabako produktus), nepriskirtinos prie [cigarų, cigarilių ir cigarečių], jeigu jos gali būti rūkomos.“
7
Šio įstatymo 3 straipsnio 35 dalyje nurodyta:
„Produktai, kurių dalį sudaro kitos negu tabakas medžiagos, bet kurie pagal kitus kriterijus atitinka [cigarų ir cigarilių] požymius, laikomi cigarais ir cigarilėmis.“
8
Šio įstatymo 3 straipsnio 36 dalyje patikslinta:
„Produktai, kurie visiškai ar iš dalies pagaminti iš tabako pakaitalų, bet pagal kitus kriterijus atitinka [Akcizų įstatymo 3 straipsnio] <...> 27 dalyje nurodytus požymius, laikomi <...> rūkomuoju tabaku. Šios nuostatos netaikomos produktams, kuriuose nėra tabako, jeigu jie skirti medicinos reikmėms.“
9
Akcizų įstatymo 31 straipsnio 2 dalyje numatyta:
„Rūkomajam tabakui taikomas 54,16 euro už kilogramą produkto akcizų tarifas.“
Pagrindinė byla ir prejudiciniai klausimai
10
UAB „Skonis ir kvapas“ yra Lietuvoje įsteigta bendrovė, kuri, be kita ko, užsiima įvairių tabako gaminių mažmenine prekyba.
11
Šiuo tikslu 2012–2015 m. ji importavo į Lietuvą vandens pypkių tabaką, supakuotą į 50 ar 250 gramų pakuotes, kurį sudarė kelios medžiagos, t. y. tabakas (24 %), cukraus sirupas (47 %), glicerinas (27 %), aromatinės medžiagos (2 %) ir kalio sorbatas (mažiau nei vienas gramas kilograme).
12
Pareiškėjos pagrindinėje byloje deklaracijose šis vandens pypkių tabakas pagal galiojusią KN buvo klasifikuotas priskiriant kodą 2403110000 kaip „vandens pypkių tabakas“, taip pat – papildomą nacionalinį kodą X203 kaip „rūkomasis tabakas, apmokestinamas akcizo tarifu, nurodytu Akcizų įstatymo 31 straipsnio 2 dalyje“.
13
Vilniaus teritorinė muitinė (Lietuva) (toliau – teritorinė muitinė) patikrino pareiškėjos pagrindinėje byloje pateiktas elektronines importo deklaracijas ir nustatė, kad deklaruoto vandens pypkių tabako neto svoris neatitiko nei sąskaitose, nei pakavimo dokumentuose nurodytų duomenų. Pareiškėja pagrindinėje byloje nurodė ne visą vandens pypkių tabako, o tik jame esančio tabako svorį, t. y. vienos iš šio vandens pypkių tabako sudedamųjų dalių svorį.
14
Teritorinė muitinė nusprendė, kad pagal nacionalinės teisės aktus akcizu apmokestinamu rūkomuoju tabaku laikomas visas pagrindinėje byloje nagrinėjamas vandens pypkių tabakas, o ne tik jame esantis tabakas. Todėl mokestinio patikrinimo ataskaitoje ji pareiškėjai papildomai apskaičiavo 1308750,28 euro akcizą ir 274837,74 euro importo PVM. Be to, ji nurodė sumokėti 512513 eurų akcizo ir 43532 eurų PVM delspinigius ir skyrė 158359 eurų baudą.
15
Pareiškėja pagrindinėje byloje apskundė šią mokestinio patikrinimo ataskaitą, pateikdama skundą Muitinės departamentui prie Finansų ministerijos, o šis 2017 m. lapkričio 14 d. sprendimu patvirtino šią ataskaitą ir atsisakė patenkinti pareiškėjos pagrindinėje byloje prašymą atleisti ją nuo apskaičiuotų delspinigių ir skirtos baudos mokėjimo.
16
Pareiškėja pagrindinėje byloje pateikė skundą dėl šio sprendimo Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės. Ši komisija patvirtino mokestinėje ataskaitoje nurodytą akcizo ir PVM sumą, tačiau atleido pareiškėją pagrindinėje byloje nuo delspinigių mokėjimo.
17
Šis sprendimas, taip pat teritorinės muitinės ir Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimai buvo apskųsti Vilniaus apygardos administraciniam teismui (Lietuva), o šis juos patvirtino 2018 m. birželio 7 d. sprendimu. Pareiškėja pagrindinėje byloje dėl šio sprendimo pateikė apeliacinį skundą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui – Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.
18
Pirma, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodo, kad jis turi nustatyti, ar Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalis turi būti aiškinama taip, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas vandens pypkių tabakas, kurį sudaro tabakas (iki 24 %) ir kitos medžiagos, kaip antai cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas, taikant šią nuostatą laikytinas „iš dalies pagamintu ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“.
19
Antra, jis nurodo, kad jis turi nuspręsti, ar tuo atveju, kai skirtame rūkyti mišinyje, kaip vandens pypkių tabake, esantis tabakas atitinka Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalyje nustatytus kriterijus, visas toks mišinys laikytinas rūkomuoju tabaku, neatsižvelgiant į kitas jame esančias medžiagas.
20
Trečia, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas mano, kad jei į šį klausimą būtų atsakyta neigiamai, jis turėtų atsakyti į klausimą, ar tam, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas vandens pypkių tabakas būtų laikomas rūkomuoju tabaku, siekiant jį apmokestinti akcizu, reikia patikrinti, ar šis produktas, pagamintas sumaišius susmulkintą tabaką su kitomis skystomis ir įprastai smulkiomis medžiagomis, atitinka Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalies a punkte nustatytą sąlygą.
21
Ketvirta, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas paaiškina, kad, neigiamai atsakius į antrąjį klausimą ir teigiamai atsakius į pirmąjį ir trečiąjį klausimus, reikėtų nustatyti, ar KN nuostatos dėl 2403 tarifinės pozicijos turi būti aiškinamos taip, kad „tabako pakaitalais“ nelaikomos tokios vandens pypkių tabako sudedamosios dalys, kaip cukraus sirupas, aromatinės medžiagos ir glicerinas.
22
Šiomis aplinkybėmis Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:
„1.
Ar Direktyvos [2011/64] 2 straipsnio 2 dalis turi būti aiškinama taip, kad vandens pypkių tabakas, koks yra nagrinėjamas šioje byloje (t. y. kurį sudaro tabakas (iki 24 proc.), cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas), laikytinas „iš dalies pagamintas ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“ šios nuostatos taikymo tikslais?
2.
Ar Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalis, įskaitant atvejus, kai ji skaitoma kartu su šios direktyvos 2 straipsnio 2 dalimi, turi būti aiškinama taip, kad, kai skirtame rūkyti mišinyje – vandens pypkių tabake (nagrinėjamu atveju – ginčo produkte) – esantis tabakas atitinka Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalyje nurodytus kriterijus, visas toks mišinys laikytinas rūkomuoju tabaku, neatsižvelgiant į kitas jame esančias medžiagas?
3.
Neigiamai atsakius į antrąjį klausimą, ar Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalis ir (ar) 5 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad rūkomuoju tabaku šios direktyvos taikymo tikslais laikomas visas toks, koks yra nagrinėjamas [pagrindinėje] byloje, ginčo produktas, pagamintas sumaišius susmulkintą tabaką su kitomis skystomis ir įprastai smulkiomis medžiagomis (cukraus sirupu, glicerinu, aromatinėmis medžiagomis ir konservantu)?
4.
Neigiamai atsakius į antrąjį klausimą ir teigiamai atsakius į pirmąjį ir trečiąjį klausimus, ar [KN] nuostatos dėl 2403 pozicijos turi būti aiškinamos taip, kad „tabako pakaitalais“ nelaikomos tokios vandens pypkių tabako sudedamosios medžiagos, kaip (1) cukraus sirupas, (2) aromatinės medžiagos ir (ar) (3) glicerinas?“
Dėl prejudicinių klausimų
Dėl pirmojo ir antrojo klausimų
23
Pirmuoju ir antruoju klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia sužinoti, ar Direktyvos 2011/64 2 ir 5 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad vandens pypkių tabakas, kurį sudaro tabakas (iki 24 %) ir kitos medžiagos, kaip cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas, laikytinas „produktu, kuris yra iš dalies pagamintas ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“, ir „rūkomuoju tabaku“, kaip suprantama pagal šias nuostatas, ir todėl visas toks mišinys laikytinas rūkomuoju tabaku, neatsižvelgiant į kitas nei tabakas jį sudarančias medžiagas, apmokestinamu tabakui taikomais akcizais.
24
Šiuo klausimu pirmiausia reikia pažymėti, kad Direktyvos 2011/64 nuostatos tiesiogiai nemini vandens pypkių tabako.
25
Vis dėlto šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje jos taikymo tikslais apibrėžiama sąvoka „apdorotas tabakas“ ir joje apdorotas tabakas, kuris yra šia direktyva siekiamo suderinimo objektas, skirstomas į tris kategorijas, iš kurių pirmąją sudaro cigaretės, antrąją – cigarai ir cigarilės, trečiąją – rūkomasis tabakas. Kiekvienoje kategorijoje nurodyti produktai, atsižvelgiant į jų savybes, apibrėžti Direktyvos 2011/64 3–5 straipsniuose.
26
Be to, šios direktyvos 2 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad produktai, kurie yra visiškai arba iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų, tačiau atitinka kitus šios direktyvos 3 straipsnio ar 5 straipsnio 1 dalies kriterijus, yra laikomi cigaretėmis arba rūkomuoju tabaku. Taip pat pastarojoje nuostatoje apibrėžta sąvoka „rūkomasis tabakas“.
27
Pirma, dėl Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalies ir sąvokos „produktai, kurie yra iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“, kaip ji suprantama pagal šią nuostatą, aiškinimo reikia priminti, kad, remiantis Teisingumo Teismo jurisprudencija, siekiant užtikrinti vienodą taikymą, Direktyvos 2011/64 sąvokos turi būti aiškinamos savarankiškai, remiantis nagrinėjamų nuostatų formuluote, šios direktyvos struktūra ir ja siekiamais tikslais (2019 m. balandžio 11 d. Sprendimo Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, 25 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).
28
Kalbant apie Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalį, pažymėtina, kad Sąjungos teisės aktų leidėjas nepatikslino šioje nuostatoje nurodytų kitų nei tabakas medžiagų pobūdžio, todėl iš sąvokos „produktai, kurie yra iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“ apibrėžties nėra išskiriamos jokios medžiagos, kurias galima sumaišyti su tabaku, ir pagal ją nereikalaujama, kad tabakas būtų sumaišytas su konkrečiomis medžiagomis.
29
Dėl Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalies struktūros reikia pabrėžti, kad šios nuostatos pirma pastraipa siekiama nustatyti bendrą taisyklę, pagal kurią produktai, kurie, nors yra visiškai arba iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų, vis dėlto kitaip atitinka šios direktyvos 3 straipsnyje ir 5 straipsnio 1 dalyje nustatytus kriterijus dėl cigarečių ir rūkomojo tabako, yra laikomi cigaretėmis ir rūkomuoju tabaku. Pagal Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalies antrą pastraipą ši taisyklė netaikoma tik tiems produktams, pirma, kurių sudėtyje nėra tabako ir, antra, kurie naudojami tik medicinos tikslams (pagal analogiją žr. 2006 m. kovo 30 d. Sprendimo Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, 18 punktą).
30
Iš to matyti, kad produktas gali patekti į šios direktyvos taikymo sritį ir jis gali būti apmokestinamas tabakui taikomu akcizu, net jei jis pagamintas ne vien iš tabako.
31
Kalbant apie Direktyvos 2011/64 tikslus, pažymėtina, kad ja, kaip matyti iš jos 1 straipsnio, siekiama nustatyti bendruosius akcizo, kurį valstybės narės taiko apdorotam tabakui, struktūros ir tarifų derinimo principus. Direktyva 2011/64 yra Sąjungos mokesčių teisės, taikomos tabako produktams, dalis ir pagal minėtos direktyvos 2 konstatuojamąją dalį ja siekiama užtikrinti tinkamą vidaus rinkos veikimą ir aukštą sveikatos apsaugos lygį (šiuo klausimu žr. 2014 m. spalio 9 d. Sprendimo Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, 23, 35 ir 36 punktus ir 2017 m. balandžio 6 d. Sprendimo Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, 17 punktą).
32
Siekiant užtikrinti, viena vertus, tinkamą vidaus rinkos veikimą ir neutralias konkurencijos sąlygas tabako sektoriuje ir, kita vertus, aukštą žmonių sveikatos apsaugos lygį, visus tabako produktus, kuriuos galima rūkyti, reikia prilyginti cigaretėms ir rūkomajam tabakui. Iš tiesų tokie produktai konkuruoja su cigaretėmis ir rūkomuoju tabaku ir juos gali apimti sveikatos apsaugos politika kovos su rūkymu srityje.
33
Be to, pagal 2014 m. balandžio 3 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyvos 2014/40/ES dėl valstybių narių įstatymų ir kitų teisės aktų nuostatų, reglamentuojančių tabako ir susijusių gaminių gamybą, pateikimą ir pardavimą, suderinimo ir kuria panaikinama Direktyva 2001/37/EB (OL L 127, 2014, p. 1) 2 straipsnio 13 punktą vandens pypkių tabakas laikomas rūkomuoju tabaku.
34
Taip pat kadangi, remiantis Teisingumo Teismo turima bylos medžiaga, kaitinant ir deginant visas medžiagas, kurios sudaro vandens pypkių tabaką, kaip nagrinėjamą pagrindinėje byloje, išgaunami įkvėpti skirti dūmai, toks tabakas laikomas rūkomuoju tabaku.
35
Iš to matyti, kad sąvoka „produktas, kuris yra iš dalies pagamintas ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2011/64 2 straipsnio 2 dalį, turi būti aiškinama taip, kad ji apima vandens pypkių tabaką, kaip nagrinėjamą pagrindinėje byloje, kurį sudaro tabakas, cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas.
36
Antra, kalbant apie Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalies a punkto aiškinimą, reikia pabrėžti, jog pagal šios nuostatos formuluotę reikalaujama, kad būtų tenkinamos dvi kumuliacinės sąlygos, t. y. pirma, tabakas turi būti supjaustytas arba kitaip susmulkintas, suspaustas į briketus arba nesuspaustas ir, antra, jį turi būti galima rūkyti be tolesnio pramoninio apdorojimo, kad tabakas būtų laikomas „rūkomuoju tabaku“.
37
Kalbant apie pirmąją sąlygą, iš Teisingumo Teismo turimos bylos medžiagos matyti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas vandens pypkių tabakas yra tabakas, kuris buvo supjaustytas arba kitaip susmulkintas, suspaustas į briketus arba nesuspaustas, tačiau tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.
38
Dėl antrosios sąlygos pažymėtina, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas vandens pypkių tabakas gali būti rūkomas be tolesnio pramoninio apdorojimo.
39
Šiuo klausimu reikia priminti, kad Teisingumo Teismas jau yra pažymėjęs, jog paprastas veiksmas, kurį atlikus nebaigtą tabako produktą galima padaryti rūkomą, nėra pramoninis apdorojimas; pramoninis apdorojimas yra paprastai didelio masto ir pagal standartizuotą procedūrą atliekamas žaliavų perdirbimas į gaminius (2017 m. balandžio 6 d. Sprendimo Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, 30–32 punktai).
40
Vandens pypkių tabakas yra produktas, kurio nereikia apdoroti pagal standartizuotą žaliavų perdirbimo į gaminius procedūrą norint rūkyti.
41
Taigi vandens pypkių tabakas, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, gali tenkinti dvi kumuliacines sąlygas, numatytas Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalies a punkte, būtinas tam, kad jis būtų laikomas „rūkomuoju tabaku“.
42
Kalbant apie tai, ar vandens pypkių tabakas, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, visas laikytinas rūkomuoju tabaku, neatsižvelgiant į kitas nei tabakas jį sudarančias medžiagas, reikia pabrėžti, kad, kaip teisingai nurodė Europos Komisija ir Portugalijos vyriausybė, Direktyvoje 2011/64 visi produktai, kurie yra iš dalies pagaminti ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų, neišskiriant šių skirtingų medžiagų ir nenumatant vien šiuose produktuose esančio tabako apmokestinimo, yra laikomi rūkomuoju tabaku.
43
Taigi iš šios direktyvos 7–12 straipsnių matyti, kad cigaretėms taikomo akcizo suma nenustatoma neatsižvelgiant į medžiagas ir elementus, kurie nėra cigaretes sudarantis tabakas.
44
Be to, kiek tai susiję su apdorotu tabaku, kuris nėra Direktyvos 2011/64 13 ir 14 straipsniuose nurodytos cigaretės, Sąjungos teisės aktų leidėjas nenumatė, kad akcizas, kuriuo apmokestinami šie gaminiai, netaikomas kitų medžiagų nei tabakas svoriui.
45
Galiausiai visos vandens pypkių tabaką sudarančios medžiagos yra kaitinamos ir rūkomos kaip vieną produktą sudarančios dalys. Todėl Direktyvos 2011/64 tikslais toks produktas, vertinamas kaip visuma, turi būti laikomas rūkomuoju tabaku ir apmokestinamas tabakui taikomu akcizu.
46
Iš to matyti, kad Direktyvos 2011/64 5 straipsnio 1 dalis turi būti aiškinama taip, kad kai tabakas, esantis rūkyti skirtame mišinyje, kaip vandens pypkių tabakas, tenkina šioje nuostatoje numatytas sąlygas, toks mišinys visas laikytinas rūkomuoju tabaku, kokios bebūtų kitos nei tabakas jį sudarančios medžiagos.
47
Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į pirmąjį ir antrąjį klausimus reikia atsakyti, kad Direktyvos 2011/64 2 ir 5 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad vandens pypkių tabakas, kurį sudaro tabakas (iki 24 %) ir kitos medžiagos, kaip cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas, turi būti laikomas „produktu, kuris yra iš dalies pagamintas ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų“, ir „rūkomuoju tabaku“, kaip suprantama pagal šias nuostatas, todėl jis visas, kad ir kokios kitos medžiagos nei tabakas, jį sudaro, turi būti laikomas rūkomuoju tabaku, apmokestinamu tabakui taikomu akcizu.
Dėl trečiojo ir ketvirtojo klausimų
48
Atsižvelgiant į atsakymus į pirmąjį ir antrąjį klausimus, nereikia atsakyti į trečiąjį ir ketvirtąjį klausimus.
Dėl bylinėjimosi išlaidų
49
Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.
Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (aštuntoji kolegija) nusprendžia:
2011 m. birželio 21 d. Tarybos direktyvos 2011/64/ES dėl akcizų, taikomų apdorotam tabakui, struktūros ir tarifų 2 ir 5 straipsniai turi būti aiškinami taip, kad vandens pypkių tabakas, kurį sudaro tabakas (iki 24 %) ir kitos medžiagos, kaip cukraus sirupas, glicerinas, aromatinės medžiagos ir konservantas, turi būti laikomas
„produktu, kuris yra iš dalies pagamintas ne iš tabako, bet iš kitų medžiagų
“, ir
„rūkomuoju tabaku
“, kaip suprantama pagal šias nuostatas, todėl jis visas, kad ir kokios kitos medžiagos nei tabakas jį sudaro, turi būti laikomas rūkomuoju tabaku, apmokestinamu tabakui taikomu akcizu.
Rossi
Malenovský
Wahl
Paskelbta 2020 m. rugsėjo 16 d. viešame posėdyje Liuksemburge.
Kancleris
A. Calot Escobar
Aštuntosios kolegijos pirmininkė
L.S. Rossi
(
*1
)	Proceso kalba: lietuvių.